Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.769.2018.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-31
Teza: Opodatkowanie dostawy Produktów na terytorium kraju.
Słowa kluczowe: produkty; stawka; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2018 r. (data wpływu 30 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Produktów na terytorium kraju – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Produktów na terytorium kraju.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży elementów elektronicznych i elektrotechnicznych. Spółka jest producentem i dostawcą m.in. komponentów dla przemysłu, techniki procesowej i automatyki budynkowej. Część towarów jest produkowana przez Spółkę na terytorium Polski, natomiast niektóre produkty są nabywane od podmiotów zewnętrznych.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka sprzedaje np. systemy złączek listwowych, złączki instalacyjne, złączki do płytek drukowanych, akcesoria montażowe, komponenty do automatyki, moduły interfejsowe, materiały oznacznikowe i urządzenia do tworzenia opisów, oprogramowania, etc.

Spółka dokonuje dostawy zarówno pojedynczych komponentów w postaci np. złączki, szyny, zasilacza, przekaźnika oraz innych elementów montażowych, jak również gotowych zestawów składających się ze złączek i dodatkowych komponentów (szyny zbiorczej/montażowej, ścianek wewnętrznych i zewnętrznych, blokad, etc.), które zostały ułożone/zmontowane w odpowiedniej sekwencji w celu realizacji określonego zadania. Przedmiotowe towary są sprzedawane na rzecz klientów Spółki (w kraju i za granicą).

Zestawy oferowane przez Spółkę mogą stanowić zarówno produkt składający się ze złączek w sekwencji opracowanej przez Spółkę, jak również mogą być - w zależności od potrzeb klientów - konstruowane przez Spółkę pod konkretne zamówienie.

Zestawy sprzedawane przez Spółkę

Przedmiotem wniosku jest zestaw do podrozdzielnicy (dalej: Produkt nr 1) oraz zestaw przygotowany w oparciu o dwuprzewodową złączkę rozłączalno-pomiarową (dalej: Produkt nr 2).

a) Produkt nr 1

Produkt nr 1 stanowi zestaw składający się ze złączek, które są ułożone w odpowiedniej sekwencji i zamontowane na specjalnej szynie zbiorczej i montażowej. Produkt nr 1 przeznaczony jest do rozdzielania potencjału przez wyłącznik różnicowoprądowy. Składa się on z komponentów wymaganych do podłączenia zasilania oraz 9 obwodów odpływowych prądu przemiennego i 1 obwodu prądu trójfazowego. Wykorzystywany jest do napięć nieprzekraczających 1 000 V.

Produkt nr 1 montowany jest w tzw. rozdzielnicach elektrycznych, które są elementem sieci elektrycznej (instalacji elektrycznej), zawierającej urządzenia i podzespoły wykorzystywane do łączenia, przerywania oraz rozdziału obwodów elektrycznych oraz ich kombinacji, także w połączeniu z urządzeniami sterowniczymi (np. stycznikami, przekaźnikami). Produkt nr 1 składa się z następujących komponentów:

*   piętrowej złączki instalacyjnej A/B/C, 4 mm2 (składającej się z plastikowej obudowy z otworami do mocowania przewodów oraz elementu umożliwiającego mocowanie w szynie),
*   piętrowej złączki instalacyjnej A/A, 4 mm2 (składającej się z plastikowej obudowy z otworami do mocowania przewodów oraz elementu umożliwiającego mocowanie w szynie),
*   ścianki końcowej/wewnętrznej (wykonanej z tworzywa sztucznego),
*   2-przewodowej złączki zasilającej, szarej, 16 mm2 (składającej się z plastikowej obudowy z otworami do mocowania przewodów oraz elementu umożliwiającego mocowanie w szynie),
*   2-przewodowej złączki zasilającej, niebieskiej, 16 mm2 (składającej się z plastikowej obudowy z otworami do mocowania przewodów oraz elementu umożliwiającego mocowanie w szynie),
*   2-przewodowej złączki D, żółto-zielonej, 16 mm2 (składającej się z plastikowej obudowy z otworami do mocowania przewodów oraz elementu umożliwiającego mocowanie w szynie),
*   ścianki końcowej/wewnętrznej (wykonanej z tworzywa sztucznego),
*   1-przewodowej złączki rozłączalnej E, niebieskiej, 16 mm2 (składającej się z plastikowej obudowy z otworami do mocowania przewodów oraz elementu umożliwiającego mocowanie w szynie),
*   ścianki końcowej/wewnętrznej (wykonanej z tworzywa sztucznego),
*   blokady końcowej, szer. 10 mm (zapobiegającej przesuwaniu się złączek na szynie),
*   wspornika szyny zbiorczej z funkcją blokady końcowej,
*   szyny zbiorczej, cynowanej 0,2 m, wykonanej z miedzi, pełniącej funkcję przewodzącą,
*   pokrywy szyny zbiorczej, przezroczystej 0,2 m, wykonanej z tworzywa sztucznego,
*   szyny montażowej cynowanej (wykonanej ze stali, pełniącej funkcję montażową).

b) Produkt nr 2

Produkt nr 2 jest zestawem składającym się ze złączek oraz innych elementów połączonych na specjalnej szynie montażowej/zbiorczej, zgodnie z zamówieniem danego klienta. Zestaw ten składa się z dwuprzewodowej złączki rozłączalno-pomiarowej, w skład którego wchodzą komponenty wybrane przez nabywcę. Produkt nr 2 stanowi wyrób podobny do Produktu nr 1, o zbliżonych funkcjach i zastosowaniu.

Produkt nr 2 składa się z następujących elementów:

*   2-przewodowej złączki rozłączalno-pomiarowej; rozłączalna; z izolowanymi gniazdami pomiarowymi; do wtyku pomiarowego Ø 4 mm;
*   ścianki końcowo/rozdzielającej do dwuprzewodowych złączek zwierających, do przekładników; grubość: 1,5 mm
*   mostka z izolacją (dwutorowy),
*   mostka z blokadą z izolacją (dwutorowy),
*   blokady połączenia do łącznika uchylnego,
*   elementu sprzęgającego do przełączenia grupowego (dwutorowy),
*   szyny montażowej (wykonana ze stali, pełni funkcję montażową).

Produkt nr 2 przeznaczony jest do stosowania w skrzynkach przyłączeniowych, rozdzielaniu potencjałów oraz w rozdzielnicy. Umożliwia on łączenie lub rozłączanie podłączonych przewodów - w zależności od zapotrzebowania i zastosowania.

W dalszej części wniosku Produkt nr 1 oraz Produkt nr 2 będą określane łącznie jako „Produkty” lub Zestawy.

Prezentowane powyżej Produkty składają się z różnych artykułów połączonych ze sobą na specjalnej szynie montażowej/zbiorczej. W skład Zestawów mogą wchodzić komponenty, które sprzedawane oddzielnie mogłyby zostać opodatkowane w różny sposób na gruncie ustawy o VAT, np. złączki podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych 23% stawką VAT, natomiast niektóre szyny (na których montowane są złączki) mogłyby podlegać rozliczeniu w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W przypadku Produktów intencją nabywców nie jest jednak zakup pojedynczych elementów wchodzących w skład poszczególnych zestawów np. danej złączki. W tym zakresie mogą oni bowiem skorzystać z pozostałej oferty Spółki - wszystkie komponenty wchodzące w skład Produktów mogą być nabywane odrębnie jako pojedyncze wyroby, które można identyfikować i wyszukiwać (na stronie internetowej Wnioskodawcy), po wpisaniu odpowiedniego numeru wyrobu.

Produkty natomiast są skonstruowane w taki sposób, aby realizowały określoną funkcję (np. przepływ / rozdzielanie potencjału). Dlatego też nabywając tego typu towary, nabywcy oczekują produktu, który będzie spełniał te funkcje w sposób prawidłowy oraz dostosowany do ich potrzeb. Jednocześnie, Produkty są sprzedawane w takiej formie, aby mogły one zostać zamontowane przez nabywców od razu po ich nabyciu - nie wymagają one zasadniczo dodatkowej obróbki.

Spółka sprzedaje Produkty podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, przy czym hurtownie nabywające Produkty od Spółki mogą odsprzedawać te wyroby zarówno podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, jak również osobom nieprowadzącym takiej działalności. Każdy Produkt pakowany jest do kartonowego pudełka i w takiej formie sprzedawany - w założeniu więc, w przypadku dalszej odsprzedaży, Produkty są oferowane innym nabywcom również w takiej samej formie tj. bez rozmontowywania poszczególnych elementów lub ich wymiany. W przypadku zamówienia większej ilości, w jednym pudełku może znajdować się kilka Produktów lub Produkt wraz z innymi wyrobami nabytymi przez klienta.

Klasyfikacja Produktów na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług

W dniu 27 kwietnia 2018 r. Spółka wystąpiła z wnioskiem do Urzędu Statystycznego o potwierdzenie klasyfikacji statystycznej Produktów zgodne z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU). Spółka zwróciła się z prośbą o informację czy Produkty sprzedawane przez Spółkę powinny zostać sklasyfikowane do grupowania PKWiU 27.33.13.0 „Wtyczki i gniazda wtykowe om; inne rodzaje aparatury łączeniowej lub zabezpieczającej obwody elektryczne, gdzie indzie niesklasyfikowane”.

W odpowiedzi na wniosek Spółki, Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w dniu 25 maja 2018 r. wydał opinię, w której wskazał, że zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU 2008 wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) stosowanej na potrzeby podatkowe do dnia 31 grudnia 2018 r. oraz PKWiU 2015 wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.):

*   zestaw do podrozdzielnicy elektrycznej, przeznaczony do rozdzielania potencjału elektrycznego przez wyłącznik różnicowoprądowy, składający się ze złączek elektrycznych- komponentów wymaganych do podłączenia zasilania oraz obwodów odpływowych prądu przemiennego i prądu trójfazowego, zamontowanych na specjalnej szynie zbiorczej (montażowej), instalowany w rozdzielnicach elektrycznych, klasyfikowany jest do grupowania PKWiU 27.33.13.0 „Wtyczki i gniazda wtykowe oraz inne rodzaje aparatury łączeniowej lub zabezpieczającej obwody elektryczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”
*   zestaw do podrozdzielnicy elektrycznej, przeznaczony do rozdzielania potencjału elektrycznego przez wyłącznik różnicowoprądowy, składający się z dwuprzewodowej złączki rozłączalno-pomiarowej, złączek elektrycznych - komponentów wymaganych do podłączenia zasilania oraz obwodów odpływowych prądu przemiennego i prądu trójfazowego, zamontowanych na specjalnej szynie zbiorczej (montażowej), stosowany w skrzyniach przyłączeniowych oraz w rozdzielnicach, klasyfikowany jest do grupowania PKWiU 27.33.13.0 „Wtyczki i gniazda wtykowe oraz inne rodzaje aparatury łączeniowej lub zabezpieczającej obwody elektryczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka powinna opodatkować odpłatną dostawę na terytorium kraju Produktów (zestawów łączek) opisanych w stanie faktycznym 23% stawką VAT”

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien opodatkować odpłatną dostawę na terytorium kraju Produktów (zestawów złączek) opisanych w stanie faktycznym 23% stawką VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1) Przepisy o VAT oraz uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (t.j. Dz. U. 2017 r., poz. 1221, z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dalej: „VAT”) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, „Podatnikiem są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalności gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Jednocześnie, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT „Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne (\`(...)\`) nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. l i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122:”.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy przyjąć, że podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT jest co do zasady podmiot prowadzący np. działalność produkcyjną lub handlową. W konsekwencji, podmiot który dokonuje dostawy towarów jest więc zasadniczo podatnikiem z tytułu wykonywanych transakcji i tym samym jest zobowiązany do rozliczenia VAT w tym zakresie. Niemniej, ustawa o VAT przewiduje pewne wyjątki od tej zasady. W sytuacji bowiem gdy towary będące przedmiotem dostawy zostały wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, podatnikiem z tytułu danej dostawy może być nabywca tych towarów - jeżeli dostawca i nabywca są podatnikami VAT oraz taka dostawa nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 2 pkt 2 lub art. 122 ustawy o VAT.

Ponadto, dostawa towarów, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT co do zasady podlega opodatkowaniu 23% stawką VAT. Jednakże, dla pewnej grupy towarów przewidziano możliwość zastosowania preferencyjnej stawki VAT. Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, stawka VAT dla towarów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT wynosi 8%, natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 o ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 5%.

W związku z powyższym, należy zwrócić uwagę, że prawidłowe rozliczenie VAT z tytułu dostawy towarów wymaga m.in. ustalenia, który podmiot jest podatnikiem z tytułu tej transakcji, jak również określenia właściwej stawki VAT dla dostawy danego towaru. Przy czym, przedmiotowa analiza powinna polegać w szczególności na ustaleniu, czy towar będący przedmiotem dostawy został wymieniony w odpowiednich załącznikach do ustawy o VAT.

Załączniki nr 3, 10 oraz 11 do ustawy o VAT określają towary podlegające opodatkowaniu preferencyjną stawką VAT lub w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia, poprzez odesłanie do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 5a ustawy o VAT, „Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne”.

W konsekwencji, jeżeli towar jest sklasyfikowany do grupowania PKWiU, które przykładowo zostało wymienione:

*   w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, to dana dostawa powinna podlegać opodatkowaniu 8% stawką VAT,
*   w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, to dana dostawa powinna podlegać opodatkowaniu w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia (pod warunkiem, że dostawca i nabywca są podatnikami VAT oraz dana dostawa nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122 ustawy o VAT).

Przy czym, klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania VAT jest PKWiU, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293).

2) Sposób opodatkowania towarów złożonych (zestawów)

W przypadku dostawy towarów, skutki podatkowe (sposób rozliczenia danej transakcji, właściwa stawka VAT, moment powstania obowiązku podatkowego, etc.), powinny być co do zasady ustalane odrębnie dla każdego dostarczanego towaru. Niemniej, w niektórych sytuacjach dopuszczalne jest ustalenie dla grupy towarów sprzedawanych razem identycznych skutków podatkowych na gruncie VAT, jeżeli są one traktowane jako tzw. zestawy. Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie wprowadzają takiego pojęcia jak „zestaw”, „towar złożony”, czy też „grupa towarów tworzących pewną całość”‚ jednakże analiza orzecznictwa oraz stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, potwierdza, że na potrzeby VAT mogą występować sytuacje, gdy kilka towarów (lub kilka świadczeń) połączonych ze sobą tworzą jeden produkt.

Jak wynika bowiem z orzecznictwa Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), „Mając na uwadze dwie okoliczności, a mianowicie że, po pierwsze, (\`(...)\`) każda czynność powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie” (wyrok TSUE dnia 27 października 2005 r., w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV).

TSUE w powołanym powyżej wyroku, podkreślił, że „jeżeli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Powyższe oznacza, że kilka czynności, które tworzą jedną całość w aspekcie gospodarczym i których rozdzielnie miałoby sztuczny charakter, należy oceniać z perspektywy VAT jako jedno świadczenie. W konsekwencji, również skutki podatkowe powinny być ustalane wyłącznie w odniesieniu do tego jednego świadczenia, w tym stawka VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo: w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2015 r. (sygn. ILPP2/4512-1-30/15-2/MN), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że „należy stwierdzić, że w przypadku towarów, które są ze sobą funkcjonalnie związane i które nie mogą funkcjonować prawidłowo bez siebie, cała dostawa powinna być opodatkowana według stawki właściwej dla towaru podstawowego. W przypadku natomiast, gdy mamy do czynienia z dwoma różnymi towarami, które mogą być zbywane odrębnie i połączone tylko dla celów uatrakcyjnienia sprzedaży, mamy do czynienia z jedną transakcją sprzedaży dwóch lub więcej produktów. W takim przypadku każdy z produktów powinien być opodatkowany według stawki właściwej dla danego towaru”.

Podobnie, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-968114-3/BH), stwierdzono, że w przypadku, gdy „istnieje trwały i funkcjonalny związek pomiędzy produktami wchodzącymi w skład zestawu. W konsekwencji, w aspekcie gospodarczym produkty te nie mogą być sprzedawane oddzielnie bez istotnego pogorszenia funkcjonalności każdego z towarów. Z uwagi na to, że istnieje trwały związek funkcjonalny, który powoduje, że produkty wchodzące w skład tych zestawów mogą prawidłowo funkcjonować tylko razem, zastosowanie znajdzie stawka podatku, właściwa dla produktu podstawowego”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku gdy mamy do czynienia z kilkoma towarami sprzedawanymi razem, które tworzą pewną całość z gospodarczego i funkcjonalnego punktu widzenia - a więc ich sprzedaż w danym zestawieniu nie jest przypadkowa, lecz została dokonana celowo na potrzeby realizacji określonego zadania, czy też funkcji - a ich rozdzielenie pogorszyłoby ich funkcjonalność, należy uznać, że z perspektywy przepisów o VAT taki zestaw powinien być traktowany jako jeden produkt, opodatkowany jednolitą stawką VAT.

Oceniając więc skutki podatkowe związane ze sprzedażą danego zestawu z perspektywy VAT, należy więc w pierwszej kolejności ocenić, czy taki zestaw tworzy funkcjonalną całość oraz jak taki zestaw powinien zostać sklasyfikowana na gruncie PKWiU - to bowiem od tego będzie zależało m.in. jaką stawką VAT powinna zostać opodatkowana dana dostawa.

Powyższe podejście potwierdzają również objaśnienia Ministerstwa Finansów, przedstawione broszurze „Zmiany w zakresie mechanizmu odwróconego obciążenia VAT”, w której wskazano, że reguły związane z klasyfikacjami statystycznymi należy odpowiednio przyjąć w przypadku towarów sprzedawanych w formie zestawów. Przedmiotowe wyjaśnienia również wskazują, że w przypadku towarów połączonych ze sobą - nawet w przypadku gdy są opodatkowane w różny sposób – należy opodatkować w taki sposób jakby tworzyły jeden produkt z perspektywy VAT. Przy czym sposób podatkowania takiej dostawy uzależniony jest w szczególności od klasyfikacji takich zestawów na gruncie PKWiU.

3) Klasyfikacja towarów i zestawów na gruncie PKWiU

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU, przy zaliczaniu wyrobów do poszczególnych grupowań PKWiU należy stosować „Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej” (CN) (dalej: „ORINS”). Powyższe reguły, uzupełnione o szczegółowe zasady klasyfikowania towarów pakowanych w zestawy do sprzedaży detalicznej, wyznaczone rozporządzeniem Komisji Europejskiej z dnia 11 kwietnia 2013 r. wprowadzającym „Wytyczne dotyczące klasyfikacji w Nomenklaturze scalonej towarów pakowanych w zestawy do sprzedaży detalicznej” (Dz. U. UE 2013/C 105/01, dalej: Wytyczne UE), nakreślają sposób klasyfikowania takich zestawów.

Biorąc pod uwagę różny charakter produktów, jakie mogą pojawić się na rynku, ich klasyfikowanie powinno być dokonywane indywidualnie. ORINS, które zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU mają zastosowanie także przy klasyfikacji wyrobów na gruncie PKWiU, wskazują, że „jeżeli towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowane do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób:

1.  pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru;
2.  mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania”.

Ponadto, zgodnie z Wytycznymi UE, zestawy klasyfikowane są do jednej pozycji CN, jeżeli:

1.  składają się z co najmniej dwóch różnych artykułów, które na pierwszy rzut oka mogą być zaklasyfikowane do dwóch różnych pozycji,
2.  składają się z produktów lub artykułów pakowanych razem, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań, oraz
3.  są pakowane w sposób odpowiedni do sprzedaży bezpośrednio użytkownikom bez przepakowywania.

Powyższe reguły klasyfikacyjne wskazują na dwie sytuacje, kiedy produkt składający się z kilku elementów, jest klasyfikowanych do jednego grupowania:

*   jeżeli, produkt tworzy jednolitą całość, która składa się z kilku komponentów, elementów tworzących gotowy wyrób - w takiej sytuacji zgodnie z powyższymi zasadami, taki produkt (wytworzony z różnych składników), należy klasyfikować tak, jak gdyby składał się on ze składnika, który nadaje temu produktowi zasadniczy charakter,
*   jeżeli produkt składa się z kilku elementów, nietworzących jednolitego wyrobu, jednak te elementy (składniki) są pakowane razem na potrzeby sprzedaży detalicznej, a ich celem jest zaspokojenie określonej potrzeby, wtedy wszystkie elementy wchodzące w skład takiego zestawu, należy opodatkować tak jak składnik, który nadaje im zasadniczy charakter.

W związku z powyższym, należy zauważyć, że Produkty składają się z co najmniej dwóch różnych komponentów/artykułów, które - analizowane oddzielnie - mogłyby zostać sklasyfikowane w odmienny sposób na gruncie przepisów statystycznych. Inaczej bowiem klasyfikowane mogą być same złączki, a inaczej plastikowe ścianki rozdzielające czy też metalowe szyny montażowe. Jednocześnie, Produkty są pakowane razem - bez potrzeby przepakowywania - aby zaspokoić określoną potrzebę (tj. przesyłanie potencjału / energii, w odpowiedni sposób). Z drugiej strony, należy również zauważyć, że elementy wchodzące w skład Produktów zostały połączone w odpowiedniej sekwencji na specjalnej szynie i tworzą pewną całość, zapewniającą realizację określonej funkcji.

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, Produkty należy oceniać z perspektywy przepisów statystycznych jako jeden produkt, który - zgodnie z powyższą zasadą ORINS (3b) - powinien zostać sklasyfikowany tak, jak gdyby składał się ze składnika, który nadaje mu zasadniczy charakter.

Nawet w przypadku uznania, że niektóre elementy wchodzące w skład Produktów nie tworzą zestawu (np. części metalowe, blokady), to należy zwrócić uwagę, że zgodnie z Wytycznymi UE, towary pakowane w zestawy mogą być łączone także z drobnym/nieistotnym artykułem (w pewnych przypadkach nawet więcej niż z jednym artykułem) o niewielkiej wartości, który nie ma żadnego związku z innymi artykułami zestawu (to znaczy nie zaspokaja on tej samej określonej potrzeby lub nie służy do określonych działań) i byłby zwykle klasyfikowany oddzielnie. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku stwierdzenia, że jedna część danego Produktu nie jest funkcjonalnie związana z takim zestawem, to w dalszym ciągu z perspektywy przepisów statystycznych należałoby uznać, że mamy do czynienia z jednym produktem na potrzeby klasyfikacji statycznej.

Dokonując klasyfikacji towarów na gruncie PKWiU - zgodnie z zasadami metodycznymi do PKWiU należy również pamiętać, że

*   dla pierwszych czterech poziomów PKWiU 2008 przyjęto jako kryterium podziału produktów ich pochodzenie zdefiniowane przez PKD 2007. W efekcie powoduje to, że każdy produkt będąc wyrobem lub usługą powinien być przyporządkowany wyłącznie do jednego rodzaju działalności - zaliczonego do określonej sekcji, działu, grupy klasy - w wyniku której powstaje. A zatem: każdy produkt (wyrób, usługa) powinien być zaliczony wyłącznie do jednego rodzaju działalności gospodarczej określonego w Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007),
*   w celu maksymalnego zharmonizowania międzynarodowych klasyfikacji wyrobów na potrzeby statystyki produkcji z wcześniej opracowanymi międzynarodowymi klasyfikacjami towarów na potrzeby handlu zagranicznego - przy opracowywaniu klasyfikacji wyrobów posłużono się jako „blokami konstrukcyjnymi” pozycjami Nomenklatury Scalonej (CN). Z tych względów w PKWiU 2008 zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN, to znaczy, że każde grupowanie PKWiU 2008 odpowiada całej pozycji, części pozycji lub stanowi agregat kilku pozycji CN.

Biorąc pod uwagę powyższe, dokonując klasyfikacji towarów na gruncie PKWiU, należy uwzględniać również informacje wynikające z Nomenklatury Scalonej (CN) oraz PKD.

4) Klasyfikacja Produktów Spółki

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zwrócić uwagę, że Produkty składają się głównie ze złączek. Jednocześnie, to złączki realizują najważniejszą funkcję Produktów, którą jest rozdzielanie potencjału, odłączanie zasilania i obwodów odpływowych prądu przemiennego i obwodu prądu trójfazowego. Aby jednak dany Produkt pełnił przedmiotową funkcję w sposób prawidłowy, konieczne jest wykorzystanie, poza złączkami, także dodatkowych elementów w postaci ścianek (bocznych, końcowych), blokad, szyn zbiorczych i montażowych, mostków, etc.

Złączki są klasyfikowane do pozycji CN 8536 „Urządzenia elektryczne do przełączania lub zabezpieczania obwodów elektrycznych, lub do wykonywania połączeń w obwodach elektrycznych, lub do tych obwodów (na przykład przełączniki, przekaźniki, bezpieczniki, tłumiki przepięciowe, wtyki, gniazda wtykowe, oprawki lamp i inne złącza, skrzynki przyłączowe), do napięć nieprzekraczających 1 000 V; złącza do włókien optycznych, wiązek włókien optycznych lub kabli”.

Zgodnie z notami wyjaśniającymi do kodu CN 8536, pozycja ta obejmuje m.in.:

*   Urządzenia elektryczne do przełączania lub zabezpieczania obwodów elektrycznych, lub do tych obwodów (na przykład przełączniki, przekaźniki bezpiecznik tłumiki przepięciowe, wtyki, gniazda wtykowe, oprawki lamp i inne złącza, skrzynki przyłączowe), do napięć nieprzekraczających 1 000 V; złącza do włókien optycznych, wiązek włókien optycznych lub kabli światłowodowych”,
*   skrzynki przyłączeniowe, które składają się „z skrzynek, wyposażonych wewnątrz w przyłącza (końcówki) lub inne urządzenia do łączenia ze sobą przewodów elektrycznych. Skrzynki, niewyposażone w środki połączeń elektrycznych lub możliwość ich zamontowania, są wyłączone i klasyfikowane zgodnie z ich materiałem składowym”.

Biorąc pod uwagę powyższe noty wyjaśniające oraz brzmienie wskazanej pozycji CN, w ocenie Wnioskodawcy złączki, które służą do podłączania zasilania oraz obwodów odpływowych prądu, a także złączki pełniące funkcje łączenia, bądź rozłączania podłączonych przewodów. powinny być klasyfikowane do pozycji CN 8536 90 10 „Urządzenia elektryczne do przełączania lub zabezpieczania obwodów elektrycznych, lub do wykonywania połączeń w obwodach elektrycznych, lub do tych obwodów (na przykład przełączniki, przekaźniki, bezpieczniki, tłumiki przepięciowe, wtyki, gniazda wtykowe, oprawki lamp i inne złącza, skrzynki przyłączowe), do napięć nieprzekraczających 1 000 V; złącza do włókien optycznych, wiązek włókien optycznych lub kabli światłowodowych - Pozostałe urządzenia - Elementy połączeniowe, złącza do przewodów i kabli”.

Biorąc pod uwagę powyższe, jak również schemat powiązań pomiędzy Nomenklaturą Scaloną (CN) i PKWiU, należy zauważyć, że pozycja CN 8536 90 10 powiązana jest z grupowaniem PKWiU 27.33.13.0 „Wtyczki i gniazda wtykowe oraz inne rodzaje aparatury łączeniowej lub zabezpieczającej obwody elektryczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Dodatkowo należy również zwrócić uwagę, że pierwsze cztery poziomy PKWiU są analogiczne do pierwszych czterech poziomów PKD - zgodnie z regułą 3.4 zasad metodycznych PKWiU. W konsekwencji, przy dokonywaniu klasyfikacji na gruncie PKWiU, pomocniczo można posługiwać się również wyjaśnieniami do poszczególnych grupowań PKD.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKD, grupowanie 27.33.Z obejmuje m.in. produkcję szyn zbiorczych, przewodników elektrycznych, produkcję przełączników do przewodów instalacji elektrycznej (np. przełączników naciskowych, wyłączników przyciskowych, przełączników migowych, zapadek), produkcję elektrycznych gniazdek i wtyczek, produkcję skrzynek i puszek do instalacji elektrycznej (np. dla przyłączy, gniazdek wtykowych, przełączników), produkcję elementów nieprzewodzących prądu z tworzyw sztucznych do sprzętu instalacyjnego, włączając skrzynki przyłączeniowe z tworzyw sztucznych.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, należy w szczególności zwrócić uwagę, że grupowanie PKWiU/PKD 27.33 obejmuje nie tylko różnego rodzaju przełączniki/włączniki, gniazdka i wtyczki do przewodów instalacji elektrycznej, ale również szyny zbiorcze jak również elementy nieprzewodzące prądu z tworzyw sztucznych wykorzystywane do sprzętu instalacyjnego.

W ocenie Wnioskodawcy, elementy wymienione w wyjaśnieniach do grupowania PKD 27.33.Z obejmują komponenty wchodzące w skład Produktów. W konsekwencji, zdaniem Spółki Produkty powinny być sklasyfikowane do grupowania PKWiU 27.33.13.0 „Wtyczki i gniazda wtykowe oraz inne rodzaje aparatury łączeniowej lub zabezpieczającej obwody elektryczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Jednocześnie, nawet w przypadku gdyby dany element Produktu podlegał klasyfikacji w odmienny sposób, to biorąc pod uwagę, że jest on elementem funkcjonalnie związanym z danym Produktem - a więc umożliwia przesyłanie potencjału (energii) w odpowiedni sposób - należy cały Produkt klasyfikować jako jeden towar, mieszczący się w tym samym grupowaniu PKWiU.

5) Stawka VAT dla dostawy Produktów

Jak zostało przedstawione powyżej, Produkty składają się ze złączek, szyny zbiorczej, szyny montażowej, jej pokrywy, ścianek wewnętrznych i zewnętrznych, wsporników i blokad, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania. Pomimo tego, że Produkty składają się z mniejszych elementów, które teoretycznie mogłyby być sprzedawane odrębnie, w tym przypadku zostały one ściśle ze sobą połączone w celu realizacji określonego celu tj. zapewnienia przepływu potencjału (energii) w odpowiednio ustalony sposób.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, skutki podatkowe na gruncie VAT, związane z dostawa Produktów, powinny być ustalane jednolicie dla całego Zestawu, a nie odrębnie dla każdego elementu wchodzącego w jego skład. Wydzielanie poszczególnych elementów Zestawów na potrzeby sprzedaży byłoby niecelowe, gdyż nabywca tego typu produktów, oczekuje towaru, który będzie spełniał określone funkcje. Odłączenie natomiast poszczególnych składników Produktów, powodowałoby więc sztuczne działanie, które w konsekwencji pogarszałoby funkcjonalność tych Zestawów.

Również z perspektywy przepisów statystycznych, co zostało przedstawione powyżej, Produkty należy klasyfikować jednolicie - a więc wszystkie elementy wchodzące w skład danego Zestawu tworzą jeden produkt, który podlega klasyfikacji do grupowania PKWiU 27.33.13.0 „Wtyczki i gniazda wtykowe ora inne rodzaje aparatury łączeniowej lub zabezpieczającej obwody elektryczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Takie podejście prezentowane jest również przez organy statystyczne. W szczególności w opinii klasyfikacyjnej, wydanej przez Urząd Statystyczny na rzecz Spółki, Produkty będące przedmiotem niniejszego wniosku, zostały sklasyfikowane właśnie do powyżej wymienionego grupowania PKWiU.

Należy zwrócić, uwagę, że grupowanie PKWiU 27.33.13.0 nie zostało wymienione w załącznikach do stawy o VAT (w szczególności załącznikach nr 3, 10 oraz 11), które zawierają listę towarów opodatkowanych preferencyjną stawką VAT (5% lub 8%) oraz towarów podlegających opodatkowaniu w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka powinna opodatkować odpłatną dostawę na terytorium kraju Produktów (zestawów złączek) opisanych w stanie faktycznym 23% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie organ podkreśla, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga poprawności klasyfikacji towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU. Wskazać bowiem należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji sprzedawanych towarów do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.). Tut. organ nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego. W związku z powyższym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane w złożonym wniosku.

Na podstawie Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu bądź zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ((Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676). Jednakże zgodnie z § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia oraz § 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 12 grudnia 2017 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2017 r. poz. 2453), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług do czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła częstokroć do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku, zwolnień od podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy powinien opodatkować odpłatną dostawę na terytorium kraju Produktów (zestawów złączek) opisanych w stanie faktycznym 23% stawką VAT.

Należy wskazać, że w nomenklaturze Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług brak jest takiego pojęcia jak „zestaw”. Natomiast elementy tego „zestawu”, jako konkretne towary będące przedmiotem klasyfikacji PKWiU – podlegają opodatkowaniu według stawek im przypisanych, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Oznacza to, że – co do zasady – w aspekcie podatkowym w przypadku takim mamy do czynienia ze sprzedażą odrębnych towarów, których opodatkowanie (moment powstania obowiązku podatkowego, podstawa opodatkowania i stawka podatku) uzależnione jest od ich rodzaju.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na kwestię kompleksowości świadczeń, która była przedmiotem licznych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przykładowo w wyroku z dnia 27 października 2005 r., w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV TSUE wskazał, że „Mając na uwadze dwie okoliczności, a mianowicie że, po pierwsze, (\`(...)\`) każda czynność powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie”.

TSUE w powołanym powyżej wyroku, podkreślił, że „jeżeli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Powyższe oznacza, że kilka czynności, które tworzą jedną całość w aspekcie gospodarczym i których rozdzielnie miałoby sztuczny charakter, należy oceniać z perspektywy VAT jako jedno świadczenie. W konsekwencji, również skutki podatkowe powinny być ustalane wyłącznie w odniesieniu do tego jednego świadczenia, w tym stawka VAT.

W treści wniosku wskazano że Produkty składają się ze złączek i dodatkowych komponentów, które zostały ułożone/zmontowane w odpowiedniej sekwencji w celu realizacji określonego zadania. Produkty są skonstruowane w taki sposób, aby realizowały określoną funkcję (np. przepływ / rozdzielanie potencjału). Dlatego też nabywając tego typu towary, nabywcy oczekują produktu, który będzie spełniał te funkcje w sposób prawidłowy oraz dostosowany do ich potrzeb. Jednocześnie, Produkty są sprzedawane w takiej formie, aby mogły one zostać zamontowane przez nabywców od razu po ich nabyciu - nie wymagają one zasadniczo dodatkowej obróbki. W przypadku Produktów intencją nabywców nie jest zakup pojedynczych elementów wchodzących w skład poszczególnych zestawów np. danej złączki.

Za uznaniem, że poszczególne elementy składowe Produktów tworzą funkcjonalną całość przemawia okoliczność, że dla całych Produktów określono właściwą klasyfikację statystyczną. Z treści wniosku wynika, że oba Produkty są klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 27.33.13.0 „Wtyczki i gniazda wtykowe oraz inne rodzaje aparatury łączeniowej lub zabezpieczającej obwody elektryczne, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Skoro jak wynika z wniosku pomiędzy komponentami Produktów istnieje trwały i funkcjonalny związek, który sprawia, że Produkty mogą być wykorzystane zgodnie z ich przeznaczeniem, to przedmiotem dostawy jest Produkt 1 lub Produkt 2 jako jeden towar (zestaw) w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że ustawodawca nie przewidział obniżonej stawki ani zwolnienia od podatku dla dostawy towarów sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU którym objęte są Produkty.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że w odniesieniu do dostawy Produktów (zestawów łączek) zaliczonych do grupowania PKWiU 27.33.13.0 „Wtyczki i gniazda wtykowe oraz inne rodzaje aparatury łączeniowej lub zabezpieczającej obwody elektryczne, gdzie indziej niesklasyfikowane ” zastosowanie znajdzie stawka podstawowa podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości wskazanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji sprzedawanych Produktów do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Zainteresowanego w zakresie klasyfikacji statystycznej towarów będących przedmiotem wniosku. Ponadto, stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności, przedmiotową interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że Wnioskodawca dokonuje dostawy towarów sklasyfikowanych pod symbolem 27.33.13.0 według PKWiU z 2008 r., tj. Wtyczki i gniazda wtykowe oraz inne rodzaje aparatury łączeniowej lub zabezpieczającej obwody elektryczne, gdzie indziej niesklasyfikowane. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy – wydana interpretacja traci swą aktualność.

Tut. organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.