Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.38.2020.2.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-15
Teza: Obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, rozpoznanie importu usług oraz prawo do odliczenia podatku.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; miejsce-miejsce opodatkowania; nabycie; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług-rozliczanie podatku od towarów i usług; rozliczanie (rozliczenia); zgłoszenie-zgłoszenie rejestracyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2020 r. (data wpływu 28 stycznia 2020 r.) uzupełnionego w dniu 27 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.) oraz w dniu 30 kwietnia 2020 r. (data wpływu 4 maja 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15 kwietnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, rozpoznania importu usług oraz prawa do odliczenia podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, rozpoznania importu usług oraz prawa do odliczenia podatku. Wniosek został uzupełniony w dniu 27 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.) oraz w dniu 30 kwietnia 2020 r. (data wpływu 4 maja 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15 kwietnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 kwietnia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – A. (dalej: „Spółka”) jest spółką prawa niemieckiego z siedzibą działalności gospodarczej w Niemczech. Spółka nie jest zarejestrowana jako polski podatnik VAT.

Spółka realizuje w Polsce projekt polegający na dostawie i instalacji systemu czyszczenia skrzyń korbowych będących jednym z elementów konstrukcyjnych silników samochodowych. Przedmiotem świadczenia Spółki jest dostawa z montażem w rozumieniu przepisów o VAT.

Wskazana dostawa z montażem ma miejsce w Polsce i jest realizowana na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce oraz zarejestrowanego jako podatnik VAT w Polsce.

Przedmiotem dostawy realizowanej przez Spółkę nie jest: gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, ani też nie dochodzi do transferu bonów jednego przeznaczenia.

Prace na terytorium Polski rozpoczęły się w pierwszym kwartale 2019 r. i najprawdopodobniej zakończą się w ostatnim kwartale 2020 r. W tym okresie, w Polsce będą przebywać pracownicy Spółki. Niektórzy z nich będą obecni w Polsce przez okres kilku tygodni, inni przez okres kilku miesięcy, jeszcze inni przez okres roku lub dłużej.

W czasie trwania projektu, Spółka dysponuje na terenie Polski zasobami technicznymi służącymi jego realizacji, tj. utrzymuje sprzęt służący wykonywaniu prac instalacyjnych oraz montażowych.

W celu realizacji projektu Spółka nabywa usługi i towary od innych podmiotów. Tytułem przykładu, Spółka nabywa od:

*   podmiotów polskich (tj. od podmiotów z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, będących podatnikami VAT, zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni oraz jako podatnicy VAT-UE) usługi hotelowe, usługi najmu samochodów, paliwo samochodowe, gaz spawalniczy, oraz

*   podmiotów zagranicznych (tj. od podmiotów niemających siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, będących podatnikami podatku od wartości dodanej, zarejestrowanych jako podatnicy VAT w innych państwach Unii Europejskiej) np. usługi mechaniczne i elektryczne.

Spółka nie wynajmuje w Polsce żadnych powierzchni biurowych ani magazynowych.

Wskazany projekt jest jedynym projektem realizowanym przez Spółkę na terenie Polski. W przeszłości Spółka nie brała udziału w żadnych projektach na terytorium Polski. Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie realizowała inne projekty w Polsce, ale nie jest to pewne. W szczególności, Spółka nie zawarła, ani nie jest w trakcie negocjowania innych umów dotyczących prac, które miałyby być wykonywane w Polsce.

W związku z realizacją projektu, Spółka nie podejmuje działań mających na celu ułatwienie jej prowadzenia innych projektów w Polsce. W szczególności, Spółka nie gromadzi materiałów lub sprzętu, które miałyby zostać wykorzystane w przyszłości przy realizacji innych transakcji. Czynności podejmowane w Polsce przez Spółkę służą tylko realizacji opisywanego projektu. Wszystkie decyzje biznesowe dotyczące analizowanego projektu podejmowane są przez centralę znajdującą się w Niemczech. W Polsce nie działają osoby upoważnione do zawierania umów w imieniu Spółki.

Jednocześnie, w odpowiedzi na wezwanie Organu Wnioskodawca poinformował, że realizowana dostawa z montażem stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie Organu:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka nie jest zobowiązana do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT z uwagi na fakt, że ma do niej zastosowanie § 1 pkt 1 lit. k rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 listopada 2014 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 1624) w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym:
    *   nie jest zobowiązana do rozliczania w Polsce importu usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT w związku z nabyciem od zagranicznych usługodawców (niemających w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności) usług, do których ma zastosowanie art. 28b Ustawy o VAT (np. usług mechanicznych) związanych z projektem realizowanym przez Spółkę w Polsce,
    *   nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawianych na Spółkę przez polskich usługodawców, a dotyczących usług, do których stosuje się art. 28b Ustawy o VAT (np. usług doradztwa prawnego)?

Stanowisko Wnioskodawcy ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie Organu:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, nie jest ona zobowiązana do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT z uwagi na fakt, że ma do niej zastosowanie § 1 pkt 1 lit. k rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 listopada 2014 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 1624) w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego.

Zgodnie z powyższym przepisem rozporządzenia Ministra Finansów, obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju (tj. Polski) siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonują transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie następujące czynności: (\`(...)\`) dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

W celu ustalenia, czy wskazany przepis ma zastosowanie do Spółki, konieczne jest zbadanie czy Spółka ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody; działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów, Spółka prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. Wskazane regulacje nie rozstrzygają jednak, czy w Polsce znajdować się będzie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest zdefiniowane w przepisach Ustawy o VAT. Termin ten jest natomiast zdefiniowany w Rozporządzeniu 282/2011.

Na podstawie art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 tego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Warto mieć na uwadze, że nie każde miejsce, w którym podatnik wykonuje usługę lub dostarcza towar może być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Musi jeszcze zaistnieć element stałości, jak również wystarczającego substratu osobowego i technicznego obecnego w tym miejscu.

Jak wynika z powołanej definicji i z samego brzmienia terminu „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”, analizowane pojęcie odnosi się do podmiotów, które prowadzą „stałą” działalność gospodarczą w danym miejscu. Dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej konieczna jest więc stała (a nie tymczasowa lub incydentalna) obecność w określonym państwie. Niezbędne jest więc wystąpienie takich okoliczności, które świadczą o długofalowej działalności podatnika. Nie jest przy tym konieczne, aby podatnik prowadził działalności w danym miejscu od długiego czasu. Wystarczający może być natomiast zamiar co do długotrwałego działania.

Przechodząc do analizowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że projekt, który Spółka realizuje w Polsce ma charakter jednorazowy. Brak innych przedsięwzięć realizowanych w Polsce w przeszłości, jak również brak konkretnych planów co do wykonywania kolejnych projektów w przyszłości, wyklucza uznanie Spółki za podmiot posiadający w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie jest i nie będzie obecna w Polsce „na stałe”, lecz tylko na czas realizacji jednego projektu. Jakkolwiek przez czas jego wykonywania, Spółka dysponuje w Polsce zasobami ludzkimi i technicznymi, nie mogą one jednak zostać uznane za dowód stałego prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Jako że aktywność Spółki w Polsce ogranicza się do jednego projektu stanowiącego zamkniętą całość pod względem gospodarczym i czasowym, obecność Spółki w Polsce nie może być określona jako stała lub permanentna.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Tytułem przykładu, w wyroku z dnia 4 lipca 1985 r. (sygn. C-168/84) Trybunał podniósł, że dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, działalność w tym miejscu powinna być prowadzona w sposób stały, powtarzalny i nieprzemijający. Powyższe przesłanki nie są spełnione w niniejszej sprawie.

Również interpretacje indywidualne organów podatkowych przemawiają za prawidłowością stanowiska prezentowanego przez Spółkę. Na przykład, w interpretacji z 22 czerwca 2017 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.138.2017.l.JF) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił pogląd podatnika, iż realizowany w Polsce projekt, trwający ponad dwa lata, nie kreuje stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli projekt ten ma charakter jednorazowy.

Podsumowując, ze względu na brak stałej obecności, Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT. Z uwagi na jednorazowy charakter realizowanego projektu, obecność Spółki w Polsce nie nosi znamion stałości, a przez to nie wiąże się z powstaniem stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Wskazany powyżej przepis rozporządzenia Ministra Finansów stanowi, że podatnik nie ma obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli wykonuje na terytorium Polski wyłącznie dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca. Tego rodzaju dostawy zostały uregulowane w art. 17 ust. 1 pkt 5 Ustawy o VAT, a przepis ten ma zastosowanie do Spółki. Spółka nie jest bowiem zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce, nie ma w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i dokonuje dostawy towarów na rzecz podatnika mającego w Polsce siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, który jest zarejestrowany jako podatnik VAT w Polsce.

Podsumowując, Spółka nie jest zobowiązana do rejestracji jako podatnik VAT w Polsce.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, nie ma ona w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym:

*   nie jest zobowiązana do rozliczania w Polsce importu usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT w związku z nabyciem od zagranicznych usługodawców (niemających w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności) usług, do których ma zastosowanie art. 28b Ustawy o VAT (np. usług mechanicznych) związanych z projektem realizowanym przez Spółkę w Polsce,

*   nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawianych na Spółkę przez polskich usługodawców, a dotyczących usług, do których stosuje się art. 28b Ustawy o VAT (np. usług doradztwa prawnego)?

Jak wskazano powyżej (we własnym stanowisku Spółki w odniesieniu do pytania nr 1), Spółka nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z brakiem w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, usługi nabyte od zagranicznych usługodawców (niemających w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej), do których ma zastosowanie art. 28b Ustawy o VAT (np. usługi mechaniczne), nie podlegają podatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu polskim podatkiem VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (Polski).

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Z kolei na podstawie art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jako że Spółka nie ma w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, usługi nabyte od zagranicznych usługodawców nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. W konsekwencji, Spółka nie jest zobowiązana do rozliczenia w Polsce importu usług z tytułu nabycia tych usług. Rozliczenie importu usług w Polsce dotyczyć może bowiem jedynie usług podlegających opodatkowaniu polskim podatkiem VAT, których miejscem świadczenia jest Polska.

Ponadto, Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawianych na Spółkę przez polskich usługodawców, a dotyczących usług, do których stosuje się art. 28b Ustawy o VAT (np. usługi doradztwa prawnego). O ile na fakturach dokumentujących wykonanie takich usług wykazana zostałaby kwota podatku, Spółka nie byłaby uprawniona do jego odliczenia. Miejscem świadczenia omawianych usług nie jest Polska, a zatem usługi te nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce (zgodnie z art. 28b Ustawy o VAT w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT). Tym samym, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 7 Ustawy o VAT, Spółka nie mogłaby obniżyć kwoty podatku należnego o wykazany w ten sposób (błędnie) podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy przez import usług rozumie się świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Przy tym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:
    *   innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
    *   innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia
    *   podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

W myśl art. 17 ust. 2 ww. ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, która podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie gdy miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy jest terytorium Polski. Przy tym warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących usługodawcy jak i usługobiorcy.

Natomiast, art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy przewiduje tzw. instytucję odwrotnego obciążenia, polegającą na przerzuceniu ze sprzedawcy towarów na nabywcę obowiązku opodatkowania transakcji. Dla uznania nabywcy za podatnika z tytułu rozliczenia danej transakcji, zagraniczny dostawca towarów nie może być zarejestrowany w Polsce dla celów VAT (przy dostawie towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej) jak również nie może posiadać siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Nabywca zaś powinien być podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy posiadający siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce lub osobą prawną niebędącą podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy posiadającą siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowany zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Jednocześnie w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Przy czym, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Natomiast, w myśl § 1 pkt 1 lit. k) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 listopada 2014 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 1624) – obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonują transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie następujące czynności: dostawę towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, spółka prawa niemieckiego z siedzibą działalności gospodarczej w Niemczech, nie jest zarejestrowana jako polski podatnik VAT.

Spółka realizuje w Polsce projekt polegający na dostawie i instalacji systemu czyszczenia skrzyń korbowych będących jednym z elementów konstrukcyjnych silników samochodowych. Przedmiotem świadczenia Spółki jest dostawa z montażem w rozumieniu przepisów o VAT, tj. dostawa z montażem stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Przedmiotem dostawy realizowanej przez Spółkę nie jest: gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, ani też nie dochodzi do transferu bonów jednego przeznaczenia.

Wskazana dostawa z montażem ma miejsce w Polsce i jest realizowana na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce oraz zarejestrowanego jako podatnik VAT w Polsce. Prace na terytorium Polski rozpoczęły się w pierwszym kwartale 2019 r. i najprawdopodobniej zakończą się w ostatnim kwartale 2020 r. W tym okresie, w Polsce będą przebywać pracownicy Spółki. Niektórzy z nich będą obecni w Polsce przez okres kilku tygodni, inni przez okres kilku miesięcy, jeszcze inni przez okres roku lub dłużej. W czasie trwania projektu, Spółka dysponuje na terenie Polski zasobami technicznymi służącymi jego realizacji, tj. utrzymuje sprzęt służący wykonywaniu prac instalacyjnych oraz montażowych. Spółka nie wynajmuje w Polsce żadnych powierzchni biurowych ani magazynowych. W celu realizacji projektu Spółka nabywa usługi i towary od innych podmiotów. Tytułem przykładu, Spółka nabywa od podmiotów polskich (tj. od podmiotów z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, będących podatnikami VAT, zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni oraz jako podatnicy VAT-UE) usługi hotelowe, usługi najmu samochodów, paliwo samochodowe, gaz spawalniczy, oraz od podmiotów zagranicznych (tj. od podmiotów niemających siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, będących podatnikami podatku od wartości dodanej, zarejestrowanych jako podatnicy VAT w innych państwach Unii Europejskiej) np. usługi mechaniczne i elektryczne.

Wskazany projekt jest jedynym projektem realizowanym przez Spółkę na terenie Polski. W przeszłości Spółka nie brała udziału w żadnych projektach na terytorium Polski. Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie realizowała inne projekty w Polsce, ale nie jest to pewne. W szczególności, Spółka nie zawarła, ani nie jest w trakcie negocjowania innych umów dotyczących prac, które miałyby być wykonywane w Polsce. W związku z realizacją projektu, Spółka nie podejmuje działań mających na celu ułatwienie jej prowadzenia innych projektów w Polsce. W szczególności, Spółka nie gromadzi materiałów lub sprzętu, które miałyby zostać wykorzystane w przyszłości przy realizacji innych transakcji. Czynności podejmowane w Polsce przez Spółkę służą tylko realizacji opisywanego projektu. Wszystkie decyzje biznesowe dotyczące analizowanego projektu podejmowane są przez centralę znajdującą się w Niemczech. W Polsce nie działają osoby upoważnione do zawierania umów w imieniu Spółki.

Wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia czy nie jest zobowiązana do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT z uwagi na fakt, że ma do niej zastosowania § 1 pkt 1 lit. k rozporządzenia w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (pytanie oznaczone nr 1) oraz czy nie jest zobowiązana do rozliczania w Polsce importu usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w związku z nabyciem od zagranicznych usługodawców (niemających w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności) usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy (np. usług mechanicznych) związanych z projektem realizowanym przez Spółkę w Polsce i nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawianych na Spółkę przez polskich usługodawców, a dotyczących usług, do których stosuje się art. 28b ustawy (np. usług doradztwa prawnego) (pytanie oznaczone nr 2).

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zakres działalności, którą Wnioskodawca prowadzi w Polsce nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Należy zauważyć, że Wnioskodawca posiadający siedzibę w Niemczech w Polsce realizuje projekt polegający na dostawie i instalacji systemu czyszczenia skrzyń korbowych będących jednym z elementów konstrukcyjnych silników samochodowych. Prace na terytorium Polski rozpoczęły się w pierwszym kwartale 2019 r. i najprawdopodobniej zakończą się w ostatnim kwartale 2020 r. Przy tym, Wnioskodawca będzie posiadał na terytorium Polski zaplecze personalne i techniczne umożliwiające realizację projektu. Jak wskazano, w tym okresie, w Polsce będą przebywać pracownicy Spółki. Niektórzy z nich będą obecni w Polsce przez okres kilku tygodni, inni przez okres kilku miesięcy, jeszcze inni przez okres roku lub dłużej. Jednocześnie, w czasie trwania projektu, Spółka dysponuje na terenie Polski zasobami technicznymi służącymi jego realizacji, tj. utrzymuje sprzęt służący wykonywaniu prac instalacyjnych oraz montażowych. W celu realizacji projektu Spółka nabywa usługi i towary od innych podmiotów. Przy tym, jednak Wnioskodawca wskazał, że wskazany projekt jest jedynym projektem realizowanym przez Spółkę na terenie Polski. W przeszłości Spółka nie brała udziału w żadnych projektach na terytorium Polski. Co prawda, Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie realizowała inne projekty w Polsce, ale nie jest to pewne. Jak wskazano Spółka nie zawarła, ani nie jest w trakcie negocjowania innych umów dotyczących prac, które miałyby być wykonywane w Polsce. W związku z realizacją projektu, Spółka nie podejmuje działań mających na celu ułatwienie jej prowadzenia innych projektów w Polsce. W szczególności, Spółka nie gromadzi materiałów lub sprzętu, które miałyby zostać wykorzystane w przyszłości przy realizacji innych transakcji. Czynności podejmowane w Polsce przez Spółkę służą tylko realizacji opisywanego projektu. Zatem, skoro działalność Wnioskodawcy na terytorium kraju ogranicza się jedynie do realizacji na rzecz spółki z siedzibą w Polsce wskazanego projektu i Spółka w przeszłości nie brała udziału w żadnych projektach na terytorium Polski, jak również nie zawarła, ani nie jest w trakcie negocjowania innych umów dotyczących prac, które miałyby być wykonywane w Polsce, nie można uznać, że działalność gospodarcza prowadzona w Polsce ma charakter stały, wyrażony w szczególności jako zamiar podatnika co do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny/długofalowy. Dla uznania, że dany podmiot posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej decydujący jest m.in. fakt, że struktura (placówka) funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb przemijających. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności. Zatem mimo, że Wnioskodawca dysponuje niezbędnymi zasobami ludzkimi oraz technicznymi na potrzeby realizowanego projektu, skoro nie można uznać, że w analizowanym przypadku jest spełnione kryterium stałości prowadzonej działalności na terytorium kraju, stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej i jak wskazano w niniejszej interpretacji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, jak również nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT, natomiast nabywcą jest podmiot posiadający siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce zarejestrowany jako podatnik VAT w Polsce, to przy rozliczeniu dostawy, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, zastosowanie znajduje art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, tj. z tytułu przedmiotowej dostawy Wnioskodawca nie będzie podatnikiem (osobą zobowiązaną do rozliczenia podatku należnego). W konsekwencji, mając na uwadze § 1 pkt 1 lit. k) rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego, Wnioskodawca nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju z tytułu dokonanej dostawy, dla której podatnikiem jest nabywca, nie będzie miał obowiązku dokonania zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby podatku od towarów i usług.

Ponadto, odnosząc się do pozostałych wątpliwości wskazać należy, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczania w Polsce importu usług w związku z nabyciem od zagranicznych usługodawców usług związanych z projektem realizowanym przez Spółkę w Polsce, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy, np. usług mechanicznych. Należy bowiem zauważyć, że przez import usług rozumie się świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie, gdy miejscem świadczenia usług, a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy jest terytorium Polski oraz są spełnienie warunki dotyczące zarówno usługodawcy, jak i usługobiorcy. W analizowanej sprawie Wnioskodawca posiadając siedzibę działalności w Niemczech i nie posiadając na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (jak wskazano w niniejszej interpretacji) nabywa usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy. Zatem w analizowanym przypadku usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie będą opodatkowane na terytorium Polski. W konsekwencji, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia importu usług w związku z nabyciem od zagranicznych usługodawców usług związanych z realizowanym w Polsce projektem, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy, od zarejestrowanych podatników mających siedzibę w Polsce, np. usług doradztwa prawnego, w oparciu o art. 86 ustawy. Stwierdzić należy, że skoro Spółka nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski w analizowanym przypadku nie znajduje zastosowania art. 28b ust. 2 ustawy. W przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania usług, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy świadczonych przez podatników mających siedzibę w Polsce, jest zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy terytorium Niemiec. W konsekwencji usługi świadczone przez usługodawców mających siedzibę w Polsce nie powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Zatem, w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma faktury od usługodawców dokumentujące usługi, z wykazanym podatkiem znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem od zarejestrowanych podatników mających siedzibę w Polsce usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.