Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.422.2017.1.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-26
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wynagrodzenie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu
Słowa kluczowe: najem; odliczenia-odliczenie podatku; odszkodowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2017 r. (data wpływu 11 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wynagrodzenie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wynagrodzenie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca” lub „Najemca”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży detalicznej m.in. odzieży oraz produktów spożywczych. W związku z prowadzoną działalnością, Spółka wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce (przykładowo dostawę towarów na terytorium kraju). Spółka jest zatem zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wynajmuje / wynajmował od różnych podmiotów (dalej: „Wynajmujący”) lokale usługowe w Polsce. Z uwagi na decyzje podjęte w ramach grupy kapitałowej, do której należy Spółka, Wnioskodawca obecnie kończy prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce. Decyzja ta podyktowana jest w szczególności względami ekonomicznymi, tj. wycofaniem marki M. z określonych rynków (w tym Polski) z uwagi na niezadowalający poziom rentowności.

W związku z powyższym, Spółka zawarła / planuje zawrzeć porozumienia z Wynajmującymi, w celu wcześniejszego rozwiązania zawartych uprzednio umów najmu (dalej jako: „Porozumienie”). Na podstawie Porozumienia, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wynajmującego określonej kwoty pieniężnej (dalej: „Wynagrodzenie”).

Jak stanowi treść takiego Porozumienia, „zważywszy, że: (\`(...)\`):

*   zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu, umowa ta nie może zostać rozwiązana bez wyraźnej zgody Wynajmującego;
*   Najemca wystąpił z propozycją wcześniejszego rozwiązania Umowy Najmu, na którą Wynajmujący się zgadza, w zamian za uiszczenie przez Najemcę na jego rzecz odpowiedniego wynagrodzenia na warunkach wskazanych poniżej;
*   Strony postanowiły rozwiązać Umowę Najmu \[z określonym w Porozumieniu dniem - przyp. Wnioskodawcy\], pod warunkiem że \[do określonego w Porozumieniu dnia - przyp. Wnioskodawcy\] Najemca zapłaci Wynagrodzenie na rzecz Wynajmującego”.

W związku z powyższym, zgodnie z treścią Porozumienia, „Najemca zobowiązuje się zapłacić Wynajmującemu, (\`(...)\`), wynagrodzenie z tytułu wyrażenia zgody na przedterminowe rozwiązanie Umowy Najmu (…). Jednocześnie strony ustaliły też, iż „jeżeli Najemca nie dokona płatności Wynagrodzenia, w terminie (\`(...)\`) przedmiot niniejszego porozumienia nie zostanie zrealizowany, w związku z czym Umowa Najmu nie ulegnie rozwiązaniu, a wszelkie jej postanowienia pozostają w mocy’’.

Jednocześnie, na mocy Porozumienia, do momentu rozwiązania umowy najmu zgodnie z zapisami Porozumienia Spółka będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą, w tym będzie ona uprawniona do zorganizowania wyprzedaży swoich produktów w wynajmowanych dotychczas lokalach usługowych.

W ramach Porozumienia Spółka dokona również dodatkowych uzgodnień związanych z przedmiotowym rozwiązaniem umów najmu, w tym np. dokona na rzecz Wynajmującego dostawy określonych przedmiotów (które stały się integralną częścią przedmiotu najmu). Cena należna Spółce od Wynajmującego z tytułu tej dostawy zostanie natomiast skompensowana (potrącona) z kwotą Wynagrodzenia należną Wynajmującemu od Spółki.

Po podpisaniu Porozumienia Wynajmujący wystawi na rzecz Spółki fakturę VAT opiewającą na kwotę Wynagrodzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wynajmującego, opiewającej na kwotę Wynagrodzenia?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie numer 1 jest twierdząca, czy prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie otrzymanej faktury powstanie w okresie rozliczeniowym, w którym podpisane zostało Porozumienie, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wynajmującego, opiewającej na kwotę Wynagrodzenia.
2.  Prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie otrzymanej faktury powstanie w okresie rozliczeniowym, w którym podpisane zostało Porozumienie, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę.

Ad. 1

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia n marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz.1221, dalej: „ustawa o VAT”), „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (\`(...)\`) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

Jednocześnie art. 88 tejże ustawy zawiera wyliczenie wyjątków, w przypadku których podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku. Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT: „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy (\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

W świetle tak sformułowanych przepisów, aby określić czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w analizowanej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy należy rozważyć:

1.  czy Wynagrodzenie uiszczane przez Spółkę stanowi odpłatność z tytułu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (usługi);
2.  w przypadku pozytywnej odpowiedzi - czy usługa ta nabywana jest w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (tj. czy jest ona wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych).

1.  Wynagrodzenie jako odpłatność z tytułu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT

1.  Czynności podlegające opodatkowaniu

Według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, „przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów”.

Jak wynika z powyższego, pojęcie świadczenia usług zostało zdefiniowane w ustawie o VAT w sposób stosunkowo szeroki. Stanowi ono bowiem dopełnienie definicji dostawy towarów. W myśl powyższych przepisów, każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów jest traktowane na gruncie VAT jako świadczenie usług. Takie rozumienie pozwala na realizację zasady powszechności opodatkowania. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z przepisami ustawy o VAT, świadczenie usług obejmuje nie tylko każdy rodzaj działania podejmowanego przez podatników, który nie stanowi dostawy towarów, ale również zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonywania czynności jak i tolerowanie danej czynności lub sytuacji (stosownie do uregulowań art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

1.  Przesłanki wystąpienia odpłatnego świadczenia usług

Należy mieć na uwadze, iż definicja świadczenia usług na gruncie przepisów VAT niejednokrotnie była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”). Wnioski TSUE w tym zakresie są natomiast powszechnie stosowane i przyjmowane zarówno przez przedstawicieli doktryny, polskie organy podatkowe jak i sądy administracyjne.

Przykładem takiego orzeczenia jest wyrok TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 RJ Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał stwierdził, iż „świadczenie usług odbywa się "za wynagrodzeniem" w rozumieniu art. 2 ust. 1 Szóstej Dyrektywy i jest w związku z tym opodatkowane wyłącznie, jeśli występuje stosunek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, obejmujący świadczenie wzajemne, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę wykonaną na rzecz usługobiorcy”.

Dodatkowo, w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, Trybunał stwierdził, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeżeli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. W związku z tym, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu, chociażby w postaci świadczenia wzajemnego. Jednocześnie należy zauważyć, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Tym samym, dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu VAT.

Tym samym, w oparciu o orzeczenia TSUE, wyprowadzić można trzy warunki, które powinny zostać spełnione by dokonana czynność mogła zostać uznana za świadczenie usług opodatkowane VAT:

(i) pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą istnieje stosunek prawmy na mocy którego występuje świadczenie wzajemne,

(ii) istnieje bezpośredni beneficjent świadczenia (którym jest jego nabywca),

(iii) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy, w postaci wypłaty wynagrodzenia (pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje bezpośredni związek).

Na gruncie tak sformułowanych zasad Spółka pragnie zauważyć, iż w przedstawionym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym każdy z przytoczonych warunków został spełniony.

(i) Stosunek prawny między stronami

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż zgoda na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu zostaje wyrażona przez Wynajmującego w formie Porozumienia. Tym samym, w przedmiotowym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, spełniona jest przesłanka istnienia stosunku prawnego pomiędzy stronami. Należy podkreślić, iż rozwiązanie umowy najmu oraz konieczność zapłaty Wynagrodzenia nie będzie wynikiem jakichkolwiek zaniedbań w zakresie wykonania zobowiązań przez poszczególne strony, a skutkiem dobrowolnych ustaleń dokonanych przez obie strony w drodze Porozumienia.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, bezsprzecznie w analizowanej sytuacji dojdzie do powstania stosunku prawnego między stronami Porozumienia.

(ii) Beneficjent świadczenia

W ocenie Wnioskodawcy, wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu przyczyni się do powstania bezpośredniej korzyści po stronie Wnioskodawcy. Zawarcie między stronami Porozumienia oraz wypłacenie określonej kwoty Wynagrodzenia na rzecz Wynajmującego prowadzić będzie bowiem do wygaśnięcia wiążącego strony stosunku prawnego. Należy podkreślić, iż trwanie stosunku prawnego, tj. łącząca strony umowa najmu, po zakończeniu przez Spółkę prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce stałoby się z jej punktu widzenia bezprzedmiotowe. Dalszy najem nie miałby dla Spółki ekonomicznego uzasadnienia. Tym samym wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu bezpośrednio przyczyni się do zmniejszenia kosztów po stronie Spółki.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie bezpośrednim beneficjentem wyrażenia przez Wynajmującego zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu.

(iii) Świadczenie wzajemne

W związku z zawarciem Porozumienia, stosunek najmu pomiędzy stronami zakończy się wcześniej niż pierwotnie przewidziano, a w zamian za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy oraz zaniechanie świadczenia usług najmu Wynajmujący otrzyma określone Wynagrodzenie. Co więcej należy zauważyć, iż Porozumienie prowadzi do zawarcia odrębnego od umowy najmu stosunku zobowiązaniowego pomiędzy stronami. Ponadto, wykonanie usługi przez Wynajmującego jest bezpośrednio uzależnione od dokonania zapłaty przez Spółkę Wynagrodzenia. Tym samym, Wnioskodawca wskazuje, iż w jego ocenie, w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy wykonanym na jego rzecz świadczeniem a Wynagrodzeniem otrzymanym przez Wynajmującego.

Mając na uwadze przytoczone powyżej argumenty, należy uznać, iż w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, w ocenie Wnioskodawcy, wszystkie przesłanki warunkujące uznanie danej czynności za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT zostaną spełnione.

1.  Brak charakteru odszkodowawczego Wynagrodzenia

Spółka pragnie wskazać, iż brak opodatkowania VAT analizowanego świadczenia byłby uzasadniony jedynie w przypadku, gdyby uznać, że Wynagrodzenie stanowi rodzaj odszkodowania uiszczonego przez Spółkę. Niemniej jednak, w ocenie Spółki, wniosek taki nie byłby zasadny. Istotą odszkodowań nie jest bowiem płatność za świadczenie, tj. ekwiwalent za otrzymany towar czy usługę, lecz rekompensata za szkodę. Otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podmiotu, który je otrzymał. Zapłata nie jest też związana ze zobowiązaniem się przez otrzymującego daną kwotę do wykonania jakiejkolwiek czynności, powstrzymania się od dokonania czynności czy tolerowania pewnej czynności bądź sytuacji. Tym samym, ustalenie statusu wypłacanej kwoty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas jej otrzymanie nie będzie miało wpływu na podatek od towarów i usług.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w definicji „odszkodowania” zawartej w art. 471 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.), zgodnie z którym „dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi”. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Jednocześnie, pomiędzy zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi również zaistnieć związek przyczynowy.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, można byłoby potencjalnie uznać, że wynagrodzenie takie jak analizowane ma charakter odszkodowawczy jedynie w przypadku jednostronnego wypowiedzenia umowy najmu (przez Spółkę lub przez Wynajmującego z uwagi na naruszenie warunków umowy przez Spółkę). W takim przypadku bowiem, Spółka mogłaby być zobowiązana do zapłaty kary umownej / odszkodowania mającego na celu zrekompensowanie Wynajmującemu poniesionych strat (zaistniałej szkody). Zdarzenie takie nie byłoby jednak skutkiem zgodnego działania obu stron (jak ma to miejsce w analizowanym przypadku), ale działania niezależnego od jednej ze stron (Wynajmującego). Dopiero takie roszczenie wobec najemcy mogłoby mieć charakter odszkodowawczy, tj. miałoby na celu pokrycie straty Wynajmującego w związku z niedochowaniem przez Spółkę warunków umowy. W takiej sytuacji istotnie nie istniałoby żadne świadczenie wzajemne wykonywane przez Wynajmującego na rzecz Wnioskodawcy, którego bezpośrednim następstwem byłaby wypłata środków pieniężnych na rzecz Wynajmującego. W szczególności, w takiej sytuacji nie miałoby miejsca wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu, a jedynie jednostronne doprowadzenie do jej zakończenia.

Tak też uznał Sąd Najwyższy w swoich rozważaniach w uchwale z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. III CZP 39/12, w której stwierdził, iż „kara umowa jest związana z odpowiedzialnością odszkodowawczą za szkodę spowodowaną niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania niepieniężnego (poszczególnymi przejawami nienależytego wykonania zobowiązania). (\`(...)\`) strony przy zawarciu umowy określają z góry wysokość należnego wierzycielowi odszkodowania na wypadek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika i odszkodowanie (kara umowna) kompensuje wszystkie negatywne dla wierzyciela konsekwencje wynikające ze stanu naruszenia zobowiązania”.

Tymczasem, w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, w ocenie Wnioskodawcy, świadczenie pieniężne stanowi formę zapłaty za określone działanie Wynajmującego, tj. wyrażenie zgody na przedterminowe rozwiązanie umowy najmu na warunkach określonych w Porozumieniu. Gdyby Wynajmujący nie wyraził zgody na przedterminowe rozwiązanie umowy najmu w formie Porozumienia, nie otrzymałby świadczenia pieniężnego w kwocie, na warunkach i w terminie w niej określonych. Co więcej, inaczej niż w przypadku jednostronnego wypowiedzenia umowy najmu przez Wnioskodawcę, rozwiązanie umowy najmu jest bezpośrednim efektem dokonanej za obopólną zgodą modyfikacji postanowień pierwotnej umowy najmu.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w ocenie Wnioskodawcy, wyrażenie zgody przez Wynajmującego na wcześniejsze rozwiązanie zawartej umowy najmu stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W rezultacie, Wynagrodzenie uiszczane przez Spółkę stanowi odpłatność z tytułu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (usługi), a zatem wyłączenia zawarte w art. 88 ustawy o VAT nie mają w tej sytuacji zastosowania.

1.  Stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, tj. m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 czerwca 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-268/15-2/JSZ, w której wskazane zostało, iż „należy stwierdzić, że czynność zawarcia porozumienia pomiędzy Wnioskodawcą i Najemcą dotyczącego wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie zawartej umowy, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, kwota ustalona na mocy zawartego porozumienia, w zamian za odstąpienie od umowy stanowi wynagrodzenie za tę usługę i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 marca 2014 r., sygn. IPPP2/443-22/14-3/DG, w której wskazane zostało, iż „(\`(...)\`) rozwiązanie umowy najmu poprzez zawarcie przez strony porozumienia prowadzi do wygaśnięcia wiążącego strony stosunku prawnego (tj. zgodnego zakończenia istniejącego pomiędzy stronami stosunku w inny sposób niż pierwotnie było to przewidziane), nie jest natomiast rezultatem jednostronnego niewywiązywania się lub nienależytego wywiązania się przez stronę z ciążących na niej obowiązków. Zgodę na zaniechanie określonej czynności (umowy najmu) należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spełniona zatem zostanie przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2013 r., sygn. IPPP1/443-690/13-2/AP, w której wskazane zostało, iż „czynność A w postaci wyrażenia zgody na skrócenie terminu trwania umowy najmu stanowi odpłatne świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wypłacana kwota, ustalona na mocy zawartej umowy w zamian za odstąpienie od umowy stanowi wynagrodzenie za te usługi i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Na tożsamym stanowisku stoją również sądy administracyjne, tj. na przykład:

*   Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 marca 2017 r., sygn. I FSK 1283/15, który wskazał, iż „o charakterze danego świadczenia nie decyduje nadana mu przez strony danej czynności nazwa, ale jego cechy istotne z punktu widzenia prawa podatkowego. Cechą odszkodowania pojmowanego jako wyrównanie uszczerbku wywołanego nieprawidłowym zachowaniem kontrahenta jest to, że nie wiąże się ono z żadnym wzajemnym świadczeniem ze strony podatnika. Taka sytuacja nie ma jednak miejsca w przedstawionym przez skarżącego stanie faktycznym. Dlatego opisana we wniosku o interpretację zgoda na wcześniejsze rozwiązanie umowy w zamian za uiszczenie określonej kwoty powinna być oceniana jako zobowiązanie się do powstrzymania od dochodzenia od najemcy realizacji skutków umowy najmu, która łączyła strony, a takie zachowanie mieści się w pojęciu usługi w rozumieniu art. 8 ust. i u.p.t.u.”.
*   Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 lutego 2016 r., sygn. I FSK 226/15, który wskazał, iż „opisana we wniosku o interpretację zgoda na wcześniejsze rozwiązanie umowy, powinna być oceniana jako wyrażenie zgody na odstąpienie za wynagrodzeniem od egzekwowania skutków zawartej umowy. Takie zachowanie mieści się w pojęciu usługi w rozumieniu art. 8 ust 1 ustawy o VAT jest to bowiem zobowiązanie się do powstrzymania od dochodzenia od najemcy realizacji skutków umowy najmu, która łączyła strony.”

1.  Związek czynności z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną

Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stwierdza, iż podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Oznacza to, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje podatnikom w sytuacji, gdy towary czy usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (tj. wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi). W związku z tak sformułowanym przepisem, niezbędne jest dokonanie oceny, czy usługi, o których mowa powyżej pozostają w związku z czynnościami opodatkowanymi Spółki.

Należy zauważyć, iż jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego. W konsekwencji, pierwotne zawarcie umowy najmu lokalu handlowego pozostawało w ścisłym związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. W związku z tym, również zawarcie Porozumienia charakteryzuje się związkiem z działalnością prowadzoną przez Spółkę. Należy tutaj zaznaczyć, iż pomimo faktu, że finalnie Spółka planuje zakończyć działalność gospodarczą w Polsce, to jednak wszelkie umowy zawierane do tego momentu powinny być rozpatrywane jako pozostające w związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT.

Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, iż Porozumienie zawierane z Wynajmującym zaznacza, iż podpisując ten dokument Spółka sprzedaje na rzecz Wynajmującego określone przedmioty (a także jest uprawniona do zorganizowania wyprzedaży swoich produktów). W konsekwencji, nabycie świadczenia w postaci wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu jest bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki w Polsce, w tym z czynnościami opodatkowanymi w postaci sprzedaży przedmiotów na rzecz Wynajmującego, a także dostawy towarów na rzecz klientów detalicznych Spółki.

Tym samym, w ocenie Spółki, usługa realizowana przez Wynajmującego nabywana jest w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (tj. jest ona wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych).

Taki pogląd został również wyrażony przez TSUE, w sprawie C-32/03 I/S Fini H przeciwko Skatteministeriet z dnia 3 marca 2005 r. Wyrok ten dotyczył sytuacji, w której podatnik nabywał usługi najmu powierzchni (z uwagi na łączącą go w tym zakresie umowę) po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej.

W wyroku tym Trybunał stwierdził, iż „(\`(...)\`) zważywszy na to, że umowa najmu została zawarta przez Fini H celem uzyskania możliwości dysponowania pomieszczeniem niezbędnym do wykonywania działalności gastronomicznej i biorąc pod uwagę okoliczność, że pomieszczenie to było faktycznie przeznaczone na cele tej działalności, należy przyznać, że obowiązek kontynuowania opłacania czynszu oraz innych opłat po tym, jak spółka zaprzestała tej działalności, wynika bezpośrednio z wykonywania tej działalności. W tej sytuacji czas trwania obowiązku opłacania czynszu i opłat związanych z tym pomieszczeniem pozostaje bez wpływu na istnienie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy, o ile ten okres jest bezwzględnie niezbędny do zakończenia czynności likwidacyjnych. Wynika z tego, że w stosunku do płatności czynszu i opłat za pomieszczenie przeznaczone uprzednio do wykonywania działalności gastronomicznej, które zostały dokonane w okresie, w którym restauracja nie była już prowadzona, to znaczy od października 1993 r. do września 1998 r., podatnik powinien móc korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT na tej samej podstawie, co w okresie między rozpoczęciem swojej działalności gastronomicznej a dniem jej zakończenia, ponieważ w całym okresie najmu pomieszczenia były bezpośrednio i ściśle związane z działalnością gospodarczą tego podatnika.”

Co więcej, przedstawione powyżej stanowisko w interpretacjach indywidualnych, tj. m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2016 r., sygn. IPPP1/4512-577/16-2/BS, w której stwierdzone zostało, iż „z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że zarówno nabycie usług na podstawie Umowy jak i zawarcie Porozumienia charakteryzuje się związkiem z działalnością gospodarczą P. Zgodzić należy się z Zainteresowanymi, że pomimo okoliczności, że P. planuje dokonanie sprzedaży Centrum Handlowego - wszelkie czynności związane z funkcjonowaniem tego Centrum (w tym rozwiązanie umów zawartych w związku z jego utrzymaniem) powinny być rozpatrywane jako pozostające w związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT.”

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy”. Jednocześnie ust. 10b pkt 1 tego artykułu stanowi, iż prawo to „powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny”.

W związku z powyższym, w celu określenia momentu powstania prawa do odliczenia VAT naliczonego, konieczne jest ustalenie, kiedy w odniesieniu do nabytych przez Spółkę usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, „obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, (\`(...)\`)”. Jednocześnie ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia.

Tym samym należy uznać, że dla celów określenia momentu powstania obowiązku podatkowego wykonanie usługi następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, tj. w momencie faktycznego zakończenia wszystkich czynności, do których wykonania zobowiązany był świadczący usługę.

W analizowanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym przedmiotem usługi jest wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu. W związku z tym należy zauważyć, iż zgoda ta zostaje wyrażona (a tym samym usługa jest wykonana) w dniu podpisania Porozumienia.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie otrzymanej faktury powstanie w okresie rozliczeniowym, w którym podpisane zostało Porozumienie, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie powyżej przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.