Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-605/12/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-19
Teza: Przekazanie przez Wnioskodawcę uczestnikom konkursu nagród pieniężnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: pakiet; pieniądze; szkolenie; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi szkoleniowe; świadczenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2012r. (data wpływu 11 czerwca 2012r.) uzupełnionego pismem z dnia 8 czerwca 2012r. (data wpływu 13 czerwca 2012r.) oraz pismem z dnia 7 września 2012r. (data wpływu 12 września 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wypłata nagród pieniężnych wraz z wartością nagród realizowana w ramach kompleksowej usługi szkoleniowej podlega łącznie z usługą szkoleniową opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 8 czerwca 2012r. (data wpływu 13 czerwca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wypłata nagród pieniężnych wraz z wartością nagród realizowana w ramach kompleksowej usługi szkoleniowej podlega łącznie z usługą szkoleniową opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 września 2012r. (data wpływu 12 września 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 3 września 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie tworzenia rozwiązań informatycznych przeznaczonych dla producentów i hurtowni farmaceutycznych oraz aptekarzy. W ramach planowanego rozwoju prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza poszerzyć swoją ofertę o kompleksową organizację i obsługę, na zlecenie i na rzecz swoich Klientów, szkoleń z dziedziny farmaceutyki. Uczestnikami szkolenia będą czynni zawodowo przedstawiciele określonej grupy zawodowej, to jest magistrzy lub technicy farmacji (dalej: Uczestnicy). W szkoleniu będą mogli wziąć udział Uczestnicy spełniający wskazane wyżej warunki, którzy zadeklarują chęć uczestnictwa w szkoleniu. Szkolenie odbywać się będzie przy pomocy internetowej platformy do e-learningu, która umożliwi Uczestnikom dostęp do materiałów szkoleniowych (treści edukacyjnych). Warunki uczestnictwa w szkoleniu oraz sposób weryfikacji Uczestników będą precyzyjnie określone w regulaminie programu szkoleniowego. Klientami Wnioskodawcy będą podmioty gospodarcze zainteresowane zleceniem przeprowadzenia szkolenia przez Wnioskodawcę, w szczególności będą to producenci oraz hurtownicy farmaceutyczni. Głównym celem Klientów jest poszerzenie wiedzy Uczestników szkolenia nt. produktów wytwarzanych i oferowanych przez Klientów. Treści edukacyjne oraz zakres zlecanego Wnioskodawcy do przeprowadzenia szkolenia będą każdorazowo dostarczane przez Klientów. Wnioskodawca przejmie obowiązki faktycznie związane z obsługą danego szkolenia. Uczestnik szkolenia przystępując do Szkolenia będzie mógł wybrać interesujące go szkolenie z udostępnionych przez Wnioskodawcę na elektronicznej platformie e- learningowej, a następnie w ramach prowadzonego szkolenia będzie miał możliwość zapoznania się z udostępnionymi materiałami edukacyjnymi. W ramach kompleksowo przeprowadzonego szkolenia organizowanego przez Wnioskodawcę, Uczestnik szkolenia będzie miał możliwość wzięcia udziału w konkursie wiedzy, który będzie dostępny przez Internetową platformę e- learningową. Warunkiem przystąpienia do konkursu wiedzy będzie w pierwszej kolejności zapoznanie się z udostępnionymi materiałami szkoleniowymi. Uczestnik szkolenia za udzielenie prawidłowych odpowiedzi w konkursie wiedzy otrzyma od Wnioskodawcy nagrodę pieniężną. Wysokość nagrody pieniężnej będzie określona przez Wnioskodawcę i będzie mogła być różna dla poszczególnych (różnych) szkoleń. Nagroda pieniężna uzyskana przez Uczestnika zostanie mu przekazana z pomocą karty przedpłaconej lub przelewem na jego rachunek bankowy.

Zgodnie z umowami, które będą zawierane pomiędzy Wnioskodawcą a Klientem, w ramach wykonywanej kompleksowej usługi szkoleniowej Wnioskodawca będzie zobowiązany w szczególności do:

1.  Udostępnienia licencji do używania elektronicznej platformy e-learningu, należącej do Wnioskodawcy oraz obsługa techniczna przedmiotowej platformy,
2.  Weryfikacji zgłoszeń Uczestników szkolenia oraz administracja danymi osobowymi Uczestników szkolenia,
3.  Opracowania regulaminu szkolenia i udostępnienie go Uczestnikom szkolenia,
4.  Opracowanie programu szkolenia, na podstawie materiałów edukacyjnych dostarczonych przez Klienta,
5.  Przeprowadzenie szkolenia za pomocą platformy e-learningowej, to jest umożliwienie zapoznania się przez Uczestników szkolenia z materiałami szkoleniowymi (edukacyjnymi) oraz sprawdzenie efektów szkolenia w drodze przeprowadzenia konkursu wiedzy, mającego na celu weryfikację wiedzy nabytej przez Uczestników szkolenia, a także mającego zachęcić Uczestników szkolenia do uczestnictwa w szkoleniu i poszerzania wiedzy z dziedziny farmacji,
6.  Weryfikacja testów wiedzy wypełnionych przez Uczestników szkolenia, przygotowanie protokołów przekazania nagród oraz przekazanie nagród pieniężnych Uczestnikom szkolenia, którzy nabyli prawo do nagrody na podstawie odpowiednich postanowień regulaminu kompleksowego szkolenia, w tym konkursu wiedzy,
7.  Rozliczenie podatku od wypłaconych na rzecz Uczestników szkolenia nagród.

Wnioskodawca wydawał będzie nagrody pieniężne bezpośrednio na rzecz Uczestników szkolenia, którzy nabyli do niej prawo w wyniku rozwiązania konkursu wiedzy, stanowiącego element usługi kompleksowego szkolenia. Po zrealizowaniu usługi Wnioskodawca będzie wystawiał fakturę VAT na swojego Klienta i opodatkuje wykonaną przez siebie usługę stawką VAT w wysokości 23%. Faktura ta obejmie wynagrodzenie za wykonanie usługi kompleksowego szkolenia przez Wnioskodawcę. Przy kalkulacji tego wynagrodzenia Wnioskodawca uwzględnia wartość nagród, które wypłacił na rzecz Uczestników szkolenia, koszty związane z obsługą konkursu, marżę, licencję umożliwiającą dostęp do elektronicznej platformy e- learningowej itp. Klient Wnioskodawcy będzie miał wiedzę o wysokości nagród wypłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz Uczestników szkolenia, które będzie stanowić około 50-60% wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za przeprowadzenie usługi kompleksowego szkolenia. Wynagrodzenie ujęte na fakturze VAT będzie obejmować łączną kwotę należną za wykonanie przez Wnioskodawcę usługi polegającej na kompleksowym przeprowadzeniu szkolenia. Klienci Wnioskodawcy nie byliby zainteresowani nabyciem od Wnioskodawcy usługi polegającej wyłącznie na przeprowadzeniu konkursu czy wypłacie nagród, ustalenia kwoty wynagrodzenia za takie czynności nie będzie także możliwe na podstawie ustaleń między Wnioskodawcą a jego Klientami.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że z umowy zawartej pomiędzy Klientem zlecającym przeprowadzenie przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowej, bądź ze zlecenia na określone szkolenie będzie wynikało wynagrodzenie za przeprowadzenie szkolenia, na które składały będą się zmienne elementy uzależnione od ilości osób, które wzięły udział w szkoleniu oraz ilości osób, które wzięły udział w szkoleniu i otrzymały nagrodę. Sytuacja taka sprawi, iż Klient pośrednio pokrywał będzie koszt nagród otrzymanych przez uczestników szkolenia, jednak głównym celem takiego uregulowania tej kwestii jest dostosowanie ceny usługi do faktycznych nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę.

Przeprowadzenie konkursu wiedzy dla Uczestników szkolenia będzie warunkiem niezbędnym do zrealizowania usługi szkoleniowej zleconej przez Klientów. Warunek ten wynikał będzie z zawartych z Klientami umów lub ze złożonych przez Klientów zleceń, zaś powodowany jest przez potrzebę weryfikacji efektów szkolenia oraz chęć dodatniego wpłynięcia na poziom przyswajania wiedzy przez uczestników.

Każdy z uczestników szkolenia będzie miał możliwość wzięcia udziału w konkursie.

Uczestnictwo w konkursie nie będzie obowiązkowe dla uczestnika. Mimo dobrowolności udziału w konkursie dla uczestnika, obowiązkiem Wnioskodawcy pozostanie organizacja takiego konkursu i umożliwienie tego uczestnikowi.

Zadaniem Wnioskodawcy będzie organizacja i przeprowadzenie szkolenia w związku ze zleceniem złożonym przez lub z zawartą z nim umową Klienta, zaś po stronie Klienta będzie leżała konieczność wskazania grupy docelowej, która powinna zostać w trakcie takiego szkolenia przeszkolona lub warunków jakie uczestnicy winni spełnić. Ze względu na tę formułę współpracy w zakresie zainteresowań Wnioskodawcy nie będzie leżał fakt odpłatności lub nieodpłatności szkolenia. Mimo okoliczności wskazanych w zdaniu poprzednim, Wnioskodawca posiada wiedzę, iż co do zasady szkolenia będą miały formę nieodpłatną.

Uczestnictwo w konkursie będzie warunkowane uczestnictwem w szkoleniu. Nie będzie istniała możliwość wzięcia udziału w konkursie bez uczestnictwa w szkoleniu.

Dla konkursów przeprowadzanych w związku ze szkoleniami zamawianymi przez Klientów od Wnioskodawcy przewidziane są jedynie nagrody pieniężne wypłacane przez Wnioskodawcę. Nagroda będzie wypłacana uczestnikowi szkolenia przez Wnioskodawcę jedynie w przypadku osiągnięcia w konkursie wyniku na wymaganym poziomie, a więc nagroda ta nie będzie przysługiwała każdemu uczestnikowi, który przystąpi do konkursu, ale istniała będzie granica wyniku powyżej której każdy uczestnik będzie miał prawo uzyskania nagrody. Nie jest przewidywana dywersyfikacja wysokości nagród w ramach jednego szkolenia, jednak wartości nagród mogą być różnić się w zależności od typu szkolenia i treści zlecenia złożonego przez Klienta czy też Umowy zawartej z klientem. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług. Podatnik zrezygnował ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla drobnych przedsiębiorców na początku swojego istnienia, czyli w 2006 roku.

Zadaniem Wnioskodawcy będzie organizacja i przeprowadzenie szkolenia na zlecenie Klienta, zaś po stronie Klienta będzie leżała konieczność wskazania grupy docelowej, która powinna zostać w trakcie takiego szkolenia przeszkolona lub warunków jakie uczestnicy winni spełnić. Sytuacja ta oznacza, że z perspektywy Wnioskodawcy równoważne będą sytuacje przeprowadzenia szkoleń dla wyznaczonych przez Klienta uczestników oraz otwartego szkolenia dla uczestników spełniających określone przez Klienta wymagania.

Zadaniem Wnioskodawcy będzie organizacja i przeprowadzenie szkolenia na zlecenie Klienta, Wnioskodawca nie będzie wystawiał faktur dla Uczestników szkolenia, ani pobierał od nich opłat w żaden inny sposób.

Wnioskodawca organizuje konkurs i wypłaca nagrody, gdyż są one elementem umówionego w umowie lub zamawianego przez Klienta szkolenia, elementy te mają korzystnie wpłynąć na poziom przyswajania wiedzy przez uczestników i umożliwić ocenę wyników szkolenia. Z kolei szkolenia, których elementem są konkursy z nagrodami, organizowane są przez Wnioskodawcę na zamówienie Klienta w celach zarobkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie czynności polegających na wypłacie przez Wnioskodawcę nagród pieniężnych (nagród w konkursie wiedzy) wraz z wartością tych nagród, realizowane w ramach kompleksowej usługi szkoleniowej podlega łącznemu wraz z tą usługą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), jako element świadczenia złożonego wykonywanego na rzecz Klienta?

Zdaniem Wnioskodawcy, na tak postawione pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej, tzn. wypłata przez Wnioskodawcę nagród pieniężnych (nagród w konkursie wiedzy) realizowana w ramach kompleksowej usługi szkoleniowej podlega łącznemu wraz z tą usługą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 8 ust. 1 stanowi z kolei, że za opodatkowane świadczenie usług uznaje się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W ocenie Wnioskodawcy, wypłata przez Wnioskodawcę nagród pieniężnych na rzecz Uczestników (nagród w konkursie wiedzy), realizowane w ramach kompleksowej usługi szkolenia nie podlega odrębnemu od tej usługi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), gdyż stanowi element kompleksowej usługi świadczonej na rzecz Klienta, która nie powinna być rozdzielana w sposób nienaturalny.

Świadczenia Wnioskodawcy wobec Klientów w ramach kompleksowej usługi przeprowadzenia szkolenia złożone będą z różnego rodzaju czynności, które składają się na tą usługę (np. udzielenie licencji na używanie elektronicznej platformy e-learningowej, opracowanie materiałów szkoleniowych, przeprowadzenie konkursu wiedzy etc). Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, zasadą ogólną jest odrębne opodatkowanie tym podatkiem każdej czynności (każdego świadczenia). Z drugiej jednak strony, w oparciu o wypracowaną przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) koncepcję świadczeń złożonych, jeżeli z ekonomicznego punktu widzenia oraz z perspektywy oczekiwań nabywcy, dane świadczenie ma charakter kompleksowy (złożony z kilku lub więcej różnych czynności, które łącznie składają się na jedną całość), wówczas dla celów opodatkowania VAT nie należy sztucznie rozdzielać poszczególnych czynności. Koncepcja taka wynika z licznych orzeczeń ETS (m.in. w sprawie C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien), C-349/96 (Card Protection Plan Ltd), C-111/05 (Aktiebolaget NN)), w których Trybunał konsekwentnie podkreśla, że z perspektywy podatku od towarów i usług nie należy sztucznie rozdzielać poszczególnych czynności wchodzących w skład jednej złożonej usługi, a opodatkowaniu VAT powinna podlegać właśnie ta kompleksowa (złożona) usługa. Wnioskodawca zwraca uwagę na wyrok ETS w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, w którym Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz klienta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Oznacza to, że całe świadczenie kompleksowe podlega opodatkowaniu taką stawką VAT, jaka jest właściwa dla świadczenia podstawowego. Stawka VAT dla świadczeń pomocniczych „podąża” za stawką VAT dla świadczenia podstawowego.

Koncepcja świadczeń złożonych jest również powszechnie akceptowana przez organy podatkowe (przykładowo, Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lutego 2010r., sygn. IBPP4/443-1530/09/EJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 kwietnia 2009r., sygn. ILPP2/443-113/09-2/GZ, Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 kwietnia 2008r., sygn. ITPP2/443-143/08/JK) oraz sądy administracyjne (przykładowo, wyrok WSA w Gdańsku z 22 września 2009r. sygn. akt I SA/Gd 348/09). Podkreślił to także SN w wyroku z 21 maja 2002r. (III RN 66/01, Legalis), w którym zaakcentował bardzo mocno brak możliwości dokonania sztucznego podziału usługi na części składowe i ich odrębną odsprzedaż.

Mając na uwadze powyżej przytoczone rozważania prawne, w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego powyżej, należy uznać, że wszystkie czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę, zgodnie z umowami na przeprowadzenia szkolenia (np. opracowanie materiałów szkoleniowych, przeprowadzenie konkursu wiedzy), stanowią elementy kompleksowej usługi takiego szkolenia, a w konsekwencji nie powinny być dla celów VAT sztucznie rozdzielane. Oznacza to również, że wydawane przez Wnioskodawcę nagrody pieniężne dla Uczestników szkolenia, którzy w ramach kompleksowego szkolenia wzięli udział w konkursie wiedzy, powinny być uznane za element tej kompleksowej usługi. W ocenie Wnioskodawcy nie ulega bowiem wątpliwości, że działania te wykonywane są wyłącznie w związku ze świadczeniem kompleksowej usługi szkoleniowej i stanowią jej element składowy. Będziemy mieć zatem do czynienia z świadczeniem (usługą) o charakterze kompleksowym na którą składają się: (i) czynność podstawowa, czyli przeprowadzenie szkolenia za pomocą platformy e-learningowej, której wykonanie będzie celem umowy zawartej przez Wnioskodawcę z Klientem, oraz (ii) czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej w sposób efektywny, którą w rozpatrywanym przypadku będzie między innymi przeprowadzenie konkursu wiedzy i wypłata nagród pieniężnych, zatem ustalając właściwą stawkę podatku VAT należy przyjmować jednolitą sławkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej. Zdaniem Wnioskodawcy, rozdzielanie tego świadczenia na jego składowe części byłoby sztuczne i nie odzwierciedlałoby celu gospodarczego świadczenia, ani rzeczywistego przebiegu wykonywanej umowy. Wnioskodawca będzie wykonywał wszystkie czynności tak, by Uczestnicy przyswoili udostępnioną im przez Wnioskodawcę wiedzę w jak najszerszym stopniu, motywując ich ku temu np. nagrodami, które można uzyskać w konkursie wiedzy. Wnioskodawca ponadto wyjaśnia, że świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia zasadniczego, Jeśli nie stanowi ono dla Klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Świadczeniem podstawowym (zasadniczym) jest więc w rozpatrywanym przypadku przeprowadzenie szkolenia, które stanowi dla Klienta cel sam w sobie, świadczeń to ma charakter dominujący, samoistny, mający na celu zapoznanie Uczestników z właściwościami produktów wytworzonymi i oferowanych do sprzedaży przez Klienta. Pozostałe świadczenia, w tym przeprowadzenie konkursu wiedzy i wypłata nagród pieniężnych pełni funkcję subsydiarną i niesamodzielną w stosunku do ww. celu, a ma na celu lepsze zmotywowanie Uczestników do przyswojenia materiałów edukacyjnych i zachęcenia ich do pogłębiania wiedzy na temat produktów Klienta. Świadczenie usług dodatkowym ma na celu osiągnięcie lepszych rezultatów (efektów) usługi podstawowej. Wnioskodawca ma wiedzę, że występuje stanowisko przeciwne, do wyżej zaprezentowanego, które według Wnioskodawcy nie zasługuje na uwzględnienie. Stanowisko przeciwne zakłada, iż usługa szkolenia zostanie potraktowana jako samoistny przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a przekazanie nagrody pieniężnej zostanie uznane za samodzielny element, oderwany od usługi szkolenia. W takim wypadku realizowana dla Klienta Wnioskodawcy wypłata nagrody pieniężnej Uczestnikom szkolenia nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe. Wnioskodawca stwierdza, że świadczenie czynności polegających na wypłacie przez Wnioskodawcę nagród pieniężnych (nagród w konkursie wiedzy) wraz z wartością tych nagród, realizowane w ramach kompleksowej usługi szkoleniowej zbywanej na rzecz Klienta, nie podlega odrębnemu od tej usługi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT). Czynność wypłaty nagród pieniężnych realizowana w ramach kompleksowej usługi szkoleniowej wraz z wartością tych nagród podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług łącznie z usługą szkoleniową stawką VAT w wysokości 23% jako element świadczenia wykonywanego na rzecz Klienta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Stosownie do art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność ta została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z powołanego ww. przepisu ustawy o VAT wynika, że kwotę należną z tytułu sprzedaży (obrót) należy rozumieć jako należne sprzedawcy całe wynagrodzenie z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności o kompleksową organizację i obsługę, na zlecenie i na rzecz swoich Klientów, szkoleń z dziedziny farmaceutyki. Uczestnikami szkolenia będą czynni zawodowo przedstawiciele określonej grupy zawodowej, to jest magistrzy lub technicy farmacji (dalej: Uczestnicy). W szkoleniu będą mogli wziąć udział Uczestnicy spełniający wskazane wyżej warunki, którzy zadeklarują chęć uczestnictwa w szkoleniu. Szkolenie odbywać się będzie przy pomocy internetowej platformy do e-learningu, która umożliwi Uczestnikom dostęp do materiałów szkoleniowych (treści edukacyjnych). Warunki uczestnictwa w szkoleniu oraz sposób weryfikacji Uczestników będą precyzyjnie określone w regulaminie programu szkoleniowego. Klientami Wnioskodawcy będą podmioty gospodarcze zainteresowane zleceniem przeprowadzenia szkolenia przez Wnioskodawcę, w szczególności będą to producenci oraz hurtownicy farmaceutyczni. Głównym celem Klientów jest poszerzenie wiedzy Uczestników szkolenia nt. produktów wytwarzanych i oferowanych przez Klientów. Treści edukacyjne oraz zakres zlecanego Wnioskodawcy do przeprowadzenia szkolenia będą każdorazowo dostarczane przez Klientów. Wnioskodawca przejmie obowiązki faktycznie związane z obsługą danego szkolenia. W ramach kompleksowo przeprowadzonego szkolenia organizowanego przez Wnioskodawcę, Uczestnik szkolenia będzie miał możliwość wzięcia udziału w konkursie wiedzy, który będzie dostępny przez Internetową platformę e-learningową. Warunkiem przystąpienia do konkursu wiedzy będzie w pierwszej kolejności zapoznanie się z udostępnionymi materiałami szkoleniowymi. Uczestnik szkolenia za udzielenie prawidłowych odpowiedzi w konkursie wiedzy otrzyma od Wnioskodawcy nagrodę pieniężną, która zostanie mu przekazana z pomocą karty przedpłaconej lub przelewem na jego rachunek bankowy.

Zgodnie z umowami, które będą zawierane pomiędzy Wnioskodawcą a Klientem, w ramach wykonywanej kompleksowej usługi szkoleniowej Wnioskodawca będzie zobowiązany w szczególności do:

1.  Udostępnienia licencji do używania elektronicznej platformy e-learningu, należącej do Wnioskodawcy oraz obsługa techniczna przedmiotowej platformy,
2.  Weryfikacji zgłoszeń Uczestników szkolenia oraz administracja danymi osobowymi Uczestników szkolenia,
3.  Opracowania regulaminu szkolenia i udostępnienie go Uczestnikom szkolenia,
4.  Opracowanie programu szkolenia, na podstawie materiałów edukacyjnych dostarczonych przez Klienta,
5.  Przeprowadzenie szkolenia za pomocą platformy e-learningowej, to jest umożliwienie zapoznania się przez Uczestników szkolenia z materiałami szkoleniowymi (edukacyjnymi) oraz sprawdzenie efektów szkolenia w drodze przeprowadzenia konkursu wiedzy, mającego na celu weryfikację wiedzy nabytej przez Uczestników szkolenia, a także mającego zachęcić Uczestników szkolenia do uczestnictwa w szkoleniu i poszerzania wiedzy z dziedziny farmacji,
6.  Weryfikacja testów wiedzy wypełnionych przez Uczestników szkolenia, przygotowanie protokołów przekazania nagród oraz przekazanie nagród pieniężnych Uczestnikom szkolenia, którzy nabyli prawo do nagrody na podstawie odpowiednich postanowień regulaminu kompleksowego szkolenia, w tym konkursu wiedzy,
7.  Rozliczenie podatku od wypłaconych na rzecz Uczestników szkolenia nagród.

Wnioskodawca wydawał będzie nagrody pieniężne bezpośrednio na rzecz Uczestników szkolenia, którzy nabyli do niej prawo w wyniku rozwiązania konkursu wiedzy, stanowiącego element usługi kompleksowego szkolenia. Po zrealizowaniu usługi Wnioskodawca będzie wystawiał fakturę VAT na swojego Klienta i opodatkuje wykonaną przez siebie usługę stawką VAT w wysokości 23%. Faktura ta obejmie wynagrodzenie za wykonanie usługi kompleksowego szkolenia przez Wnioskodawcę.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na wypłacie przez Wnioskodawcę nagród pieniężnych w wyniku rozwiązania konkursu wiedzy wraz z wartością tych nagród, realizowane w ramach kompleksowej usługi szkoleniowej.

Należy zauważyć, że podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy usługami wchodzącymi w skład usługi złożonej w zakresie celów, które usługi te realizują. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Podstawowym celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą główną – usługę kompleksową – jest lepsze wykorzystanie przez klienta usługi głównej. Aby dana usługa pomocnicza mogła być uznana za element usługi kompleksowej winna służyć bezpośrednio realizacji usługi głównej. W celu ustalenia czy dana usługa może być uznana za usługę złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem wszystkich ekonomicznych aspektów tej transakcji.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie świadczenie usługi szkoleniowej, na którą składa się udostępnienie licencji do używania elektronicznej platformy e-learningu, obsługa techniczna przedmiotowej platformy, weryfikacja zgłoszeń Uczestników szkolenia oraz administracja danymi osobowymi Uczestników szkolenia, opracowanie regulaminu szkolenia i udostępnienie go Uczestnikom szkolenia, opracowanie programu szkolenia, na podstawie materiałów edukacyjnych dostarczonych przez Klienta, oraz sprawdzenie efektów szkolenia w drodze przeprowadzenia konkursu wiedzy, mającego na celu weryfikację wiedzy nabytej przez Uczestników szkolenia, a także mającego zachęcić Uczestników szkolenia do uczestnictwa w szkoleniu i poszerzania wiedzy z dziedziny farmacji, weryfikacja testów wiedzy wypełnionych przez Uczestników szkolenia, jest usługą złożoną tzn. taką, która łączy w sobie usługę szkoleniową i przyporządkowane do tej usługi ww. czynności.

W ocenie tut. organu usługi te można uznać za jedną usługę kompleksową, które są ze sobą funkcjonalnie związane i które nie mogą funkcjonować prawidłowo bez siebie.

W ocenie tut. organu w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym świadczone przez Wnioskodawcę ww. usługi są niezbędne dla prawidłowego wykonania usługi szkoleniowej, bowiem bez udostępniania np. licencji do używania elektronicznej platformy e-lerningowej lub bez opracowania programu szkoleniowego nie byłoby możliwe przeprowadzenie na zlecenie Klienta przedmiotowego szkolenia. Podobnie jest z konkursem wiedzy przeprowadzanym po zakończeniu szkolenia. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca we wniosku nie będzie istniała możliwość wzięcia udziału w konkursie bez uczestnictwa w szkoleniu. Jednocześnie konkurs będzie sposobem weryfikacji wiedzy nabytej w trakcie szkolenia.

W kwestii natomiast ujęcia wartości wypłaconych nagród w podstawie opodatkowania usługi kompleksowej wskazać należy, że samej czynności przekazania nagrody pieniężnej nie można utożsamiać z dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdyż nie mieści się w cytowanej w nin. interpretacji definicji towaru. Przekazanie środków pieniężnych (nagrody w konkursie) nie stanowi wydania towaru, ponieważ środki pieniężne nie są towarem w rozumieniu ustawy o VAT.

Czynności wydania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych (nagrody w konkursie) nie można również uznać za świadczenie usług za odpłatnością. Usługą będzie tylko takie świadczenie w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. W przedmiotowej sprawie pomiędzy Wnioskodawcą a uczestnikami konkursu nie występuje umowa zobowiązaniowa, w ramach której Wnioskodawca wypłacałby wynagrodzenie za świadczone na jego rzecz przez uczestników usługi.

Reasumując, samo przekazanie przez Wnioskodawcę uczestnikom konkursu nagród pieniężnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Przekazanie przez Wnioskodawcę nagród pieniężnych za udział w konkursie wiedzy w ramach świadczonych przez niego usług szkoleniowych nie stanowi odrębnej dostawy towarów ani odrębnego świadczenia usług. Samo przekazanie nagród nie podlega odrębnemu opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż ich przekazanie jest częścią składową kompleksowo wykonanej usługi szkoleniowej, a wartość przekazanych nagród, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, wkalkulowana jest w wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzymuje z tytułu świadczenia kompleksowej usługi szkoleniowej, zatem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu w ramach tej usługi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że dotyczą indywidualnych spraw podmiotów, które o nie wystąpiły i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.