Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-25/16/APO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-02
Teza: Czy w przypadku sprzedaży maszyn i urządzeń, Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania dochodu podlegającego opodatkowaniu w wysokości różnicy między przychodem ze sprzedaży maszyn i urządzeń, a kosztami uzyskania przychodu równymi niezamortyzowanej części wydatków poniesionych na ich nabycie, bez względu na okoliczność, czy w momencie sprzedaży wygaszone już będzie zezwolenie strefowe, na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy o SSE?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; maszyny; przychód; sprzedaż; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie; środek-środek trwały; środek-środek trwały-nieumorzona część środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2015 r., który wpłynął do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 28 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 7 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w przypadku sprzedaży maszyn i urządzeń, Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania dochodu podlegającego opodatkowaniu w wysokości różnicy między przychodem ze sprzedaży maszyn i urządzeń, a kosztami uzyskania przychodu równymi niezamortyzowanej części wydatków poniesionych na ich nabycie, bez względu na okoliczność, czy w momencie sprzedaży wygaszone już będzie zezwolenie strefowe, na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy o SSE – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2015 r. wpłynął do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim (7 stycznia 2016 r. do tut. BKIP) wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w przypadku sprzedaży maszyn i urządzeń, Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania dochodu podlegającego opodatkowaniu w wysokości różnicy między przychodem ze sprzedaży maszyn i urządzeń, a kosztami uzyskania przychodu równymi niezamortyzowanej części wydatków poniesionych na ich nabycie, bez względu na okoliczność, czy w momencie sprzedaży wygaszone już będzie zezwolenie strefowe, na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy o SSE.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”) posiada zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w Specjalnej Strefie Ekonomicznej (dalej jako: „SSE”). Zezwolenie, zmieniane kilkukrotnie przez Ministra Gospodarki, obejmuje między innymi działalność polegającą na produkcji płatków zbożowych. Zgodnie z uzyskanym zezwoleniem, Spółka poczyniła wydatki inwestycyjne (w tym, w szczególności na budowę nowej fabryki oraz zakup maszyn i urządzeń służących do produkcji płatków (dalej jako: „maszyny i urządzenia”, „urządzenia”), jak również utworzyła nowe miejsca pracy. Tym samym, na dzień składania niniejszego wniosku, spełniała ona wymagania udzielenia jej pomocy publicznej w formie zwolnień podatkowych, na podstawie § 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465, dalej: „Rozporządzenie”) w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), co zostało potwierdzone w toku kontroli przeprowadzanych przez Komisję ds. Kontroli Realizacji Warunków Zezwolenia. Wydatki poniesione na wybudowanie fabryki oraz zakup maszyn i urządzeń stanowiły koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą, stosownie do § 6 pkt 2 Rozporządzenia (dalej: „koszty kwalifikowane”).

Obecnie, Wnioskodawca w związku z rozważaną zmianą strategii biznesowej, planuje częściowo wycofać się z działalności w SSE w zakresie działalności podlegającej na produkcji płatków zbożowych, nadal pozostawiając w SSE produkcję w zakresie chipsów, w związku z którą Wnioskodawca poczynił już znaczące wydatki inwestycyjne (możliwe, że w związku z działalnością polegającą na produkcji chipsów, Wnioskodawca poczyni dodatkowe inwestycje w przyszłości). W związku z powyższym, Spółka rozważa złożenie wniosku o stwierdzenie wygaśnięcia zezwolenia strefowego, na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 282, dalej: „ustawa o SSE”).

W związku z zakończeniem działalności w zakresie produkcji płatków zbożowych, Spółka zamierza sprzedać maszyny i urządzenia innym podmiotom z grupy kapitałowej, do której należy, lub podmiotom trzecim. Maszyny i urządzenia zostały przez Spółkę wprowadzone do ewidencji środków trwałych z wartością początkową, ustaloną zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o CIT. Na moment składania niniejszego wniosku, od wartości początkowej maszyn i urządzeń nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży maszyn i urządzeń, Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania dochodu podlegającego opodatkowaniu w wysokości różnicy między przychodem ze sprzedaży maszyn i urządzeń, a kosztami uzyskania przychodu równymi niezamortyzowanej części wydatków poniesionych na ich nabycie, bez względu na okoliczność, czy w momencie sprzedaży wygaszone już będzie zezwolenie strefowe, na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy o SSE?

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży maszyn i urządzeń, zarówno przed, jak i po wygaśnięciu zezwolenia strefowego, na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy o SSE, Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania przychodu podatkowego równego cenie sprzedaży maszyn i urządzeń. Jednocześnie, Wnioskodawca uprawniony będzie do pomniejszenia tego przychodu o koszty jego uzyskania równe niezamortyzowanej jeszcze na moment sprzedaży części wartości początkowej tych maszyn i urządzeń.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Co do zasady zatem, dochód ze sprzedaży środków trwałych oblicza się jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a wydatkami na nabycie zbywanych składników majątku, pomniejszonymi o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych, bez względu na to, czy zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, czy też nie.

W omawianej sytuacji, przychód Spółki z tytułu sprzedaży maszyn i urządzeń, jako przychód uzyskany z działalności pozastrefowej (tj. nieobjętej zezwoleniem strefowym), będzie przychodem opodatkowanym, nie korzystającym ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przy ustalaniu przychodu (winno być: dochodu) stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT. Z zestawienia powyższych przepisów wynika więc, że:

1.  w przypadku osiągania przychodu ze źródeł nieopodatkowanych (niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych), podatnik powinien do tych przychodów przyporządkować również koszty związane z przychodami nieopodatkowanymi;
2.  a contrario - w przypadku osiągania przychodów ze źródeł podlegających opodatkowaniu, podatnik powinien przypisać do tych przychodów koszty, które są związane z przychodami opodatkowanymi.

Powyższą wykładnię potwierdza również art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, w którym wskazano, że koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z powyższego przepisu wynika więc, że tylko koszty, których nie można przypisać bezpośrednio do konkretnego przychodu są potrącalne w dacie ich poniesienia. Zatem, zgodnie z art. 15 ust. 4 oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT, w przypadku osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu, podatnik powinien przypisać do tego przychodu koszty bezpośrednio z nim związane.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Ponieważ jednak, wydatki na nabycie maszyn i urządzeń (w części niezamortyzowanej) będą związane bezpośrednio z przychodem z tytułu sprzedaży tych maszyn i urządzeń, powyższy przepis nie znajdzie zastosowania.

Zatem, zgodnie z powyższymi przepisami, w sytuacji sprzedaży maszyn i urządzeń przez Spółkę i osiągnięcia z tego tytułu przychodu, ustalenie dochodu dla celów podatkowych nie będzie wymagało uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów przypisanych do źródeł, z których dochód jest wolny od podatku (w tym przypadku, z tytułu działalności Wnioskodawcy w SSE). Co więcej, możliwe będzie ustalenie kosztów uzyskania przychodu przypadających na poszczególne źródła. Zatem, wydatki na nabycie maszyn i urządzeń pomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne, będą stanowiły koszty bezpośrednio związane z przychodem opodatkowanym, dlatego też powinny zostać potrącone w tym roku podatkowym, w którym Spółka osiągnie przychód z tytułu sprzedaży przedmiotowych maszyn i urządzeń.

Dla zakwalifikowania wydatków na nabycie maszyn i urządzeń do kosztów uzyskania przychodów nie będzie miała wpływu okoliczność, że początkowo wydatki te stanowiły koszty kwalifikowane, w rozumieniu ustawy o SSE. W kalkulacji ewentualnego dochodu z działalności strefowej, uwzględnione bowiem zostały odpisy amortyzacyjne, dokonane w okresie wykorzystywania maszyn i urządzeń do działalności strefowej. Natomiast, dochód ze sprzedaży maszyn i urządzeń nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, gdyż nie będzie to dochód z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach zezwolenia strefowego. Skoro więc, powyższy dochód będzie podlegał opodatkowaniu, to będzie on równy różnicy między przychodem uzyskanym ze zbycia maszyn i urządzeń, a niezamortyzowaną częścią wartości początkowej tych maszyn i urządzeń.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy skarbowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 12 lipca 2013 r. sygn. IPTPB3/423-146/13-2/IR wskazał, że w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 tej ustawy). Odnosząc powyższe uregulowania prawne do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, iż zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy wyłącznie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, w zakresie wynikającym z zezwolenia na prowadzenie tej działalności. W zakresie tym nie mieści się dochód z tytułu sprzedaży surowców i z tytułu odpłatnego zbycia środków trwałych. Dochód ten nie będzie miał wpływu na ustalenie dochodu korzystającego ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie wskazanego art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jest to bowiem dochód co najwyżej „związany z działalnością” strefową, natomiast nie jest to „dochód z działalności strefowej”. Zatem, jeżeli dany rodzaj działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, a także jeżeli działalność ta nie jest działalnością pomocniczą niezbędną do realizacji zakresu działalności gospodarczej wymienionej w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego (\`(...)\`). Reasumując, dochód uzyskany ze sprzedaży hali magazynowej, środków trwałych i surowców nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie jest to dochód z działalności objętej zwolnieniem prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Analogiczne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 8 grudnia 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1572/10/AK: zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy wyłącznie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, w zakresie wynikającym z zezwolenia na prowadzenie tej działalności. W zakresie tym nie mieści się wynik (odpowiednio dochód lub strata) z tytułu odpłatnego zbycia środków trwałych w pełni lub nie w pełni umorzonych a zatem wynik ten nie będzie miał wpływu na ustalenie dochodu korzystającego ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie wskazanego art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jest to bowiem dochód co najwyżej „związany z działalnością” strefową, natomiast nie może być to „dochód z działalności” strefowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.