Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.779.2024.4.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-17
Teza: Obowiązek płatnika w związku z bezpłatnym korzystaniem przez zainteresowane osoby z usługi dostępu do sieci Internet.
Słowa kluczowe: internet; promocja; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z bezpłatnym korzystaniem przez zainteresowane osoby z usługi dostępu do sieci Internet.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 29 listopada 2024 r. (data wpływu 29 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Sp. z o.o. (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka") jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest działalność w zakresie telekomunikacji bezprzewodowej, co jest potwierdzone stosownym wpisem w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Spółka planuje uruchomienie nowej usługi, której częścią będzie udostępnienie, na czas określony przez Spółkę, bezpłatnego dostępu do sieci Internet (o ograniczonej i niskiej prędkości transmisji danych do 512 kb/s za pomocą Karty SIM zainstalowanej w Urządzeniu Telekomunikacyjnym (dalej jako „Usługa”). Usługa będzie skierowana do pełnoletnich osób fizycznych, posiadających pełną zdolność do czynności prawnych, które będąc zainteresowanymi uzyskaniem bezpłatnego dostępu do sieci Internet zawrą umowę ze Spółką (w dalszej części wniosku zwanych „Korzystającymi”).

Usługa umożliwia transmisję danych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, w technologii udostępnionej w zasięgu i w ramach (\`(...)\`) Wnioskodawcy.

Korzystający jako jedyni będą mieli możliwość odpłatnego nabycia usługi dostępu do Internetu z pełną prędkością dostępną w sieci Spółki, w określonych parametrach komercyjnych, na określony z góry czas. Innymi słowy, Korzystający będą korzystali z odpłatnych ofert Spółki innych niż dostępne dla pozostałych klientów Spółki. Po upływie ustalonego przez Spółkę okresu, prędkość transmisji danych będzie przywracana do „wyjściowej”, ograniczonej prędkości.

Celem wprowadzenia składowej Usługi w postaci bezpłatnego dostępu do sieci Internet jest umożliwienie potencjalnym lub aktualnym klientom Wnioskodawcy bezpłatnego wypróbowania usługi dostępu do sieci Internet (w ograniczonym zakresie), promocja i reklama Spółki oraz zachęcenie Korzystających do nabycia odpłatnej usługi dostępu do sieci Internet (w pełnym zakresie bez ograniczenia prędkości transmisji danych) lub innych (odpłatnych) usług z oferty Spółki.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Urządzenie Telekomunikacyjne o którym mowa we wniosku może być każdym urządzeniem obsługującym karty SIM. Z punktu widzenia Spółki oraz przedmiotu wniosku nie ma znaczenia czy Urządzenie Telekomunikacyjne będzie stanowiło własność Korzystającego czy innego podmiotu, w szczególności Spółka nie będzie zawężała możliwości skorzystania z Usługi do Urządzeń Telekomunikacyjnych nabytych od Spółki. Spółka nie oferuje usługi udostępniania Urządzeń Telekomunikacyjnych za odpłatnością, a jedynie je sprzedaje.

Skorzystanie z Usługi nie wiąże się z koniecznością nabycia innej usługi lub towaru z oferty Spółki.

Klienci inni niż Korzystający będą mogli korzystać z usługi odpłatnego dostępu do Internetu z pełną prędkością.

W ocenie Spółki korzystanie z Usługi będzie pełniło funkcję próbki produktów Spółki. Klient korzystający z Usługi będzie miał możliwość sprawdzenia czy usługa dostępu do Internetu oferowana przez Spółkę funkcjonuje dobrze w miejscach gdzie zwykle przebywa (faktyczna przepustowość usługi dostępu do Internetu różni się zależnie od konkretnej lokalizacji) oraz przekonać się o jej jakości. Klient który uzna Usługę za odpowiednią dla swoich potrzeb może być bardziej skłonny skorzystać z odpłatnej, „lepszej” wersji usługi dostępu do Internetu, oraz będąc już przekonanym o jakości produktów Spółki, może zechcieć nabyć inne produkty Spółki. Oferując Usługę Spółka odwołuje się do mechanizmów powszechnie stosowanych w odniesieniu do różnych produktów na rynku, gdzie niejednokrotnie oferuje się potencjalnemu klientowi możliwość „wypróbowania” produktu w celu zachęcenia go do jego nabycia (np. jazdy próbne, próbne zajęcia dodatkowe dla dzieci, nieodpłatne, ograniczone czasowo, wersje aplikacji, itd.).

Wartość świadczenia uzależniona jest od długości okresu bezpłatnego korzystania z usługi (okresu ważności konta). Okres ten bez korzystania z oferty płatnej nie może przekroczyć roku. Biorąc pod uwagę ograniczenie prędkości transmisji danych do 512kb/s, wartość miesięczna świadczenia jest niższa od jakiejkolwiek oferty płatnej transmisji danych oferowanej na rynku telekomunikacyjnym. Najtańszy zidentyfikowany przez Spółkę na dzień sporządzenia odpowiedzi pakiet to pakiet podstawowy od (\`(...)\`) - 10 GB za (\`(...)\`) zł. Oferty łączone (Internet, telefon, SMS) bez limitu prędkości dostępne są w przedziale cenowym 10-20 zł/mies. W żadnym wypadku wartość świadczenia Wnioskodawcy nie przekroczy więc 200 złotych w okresie obowiązywania Umowy, w sytuacji nie skorzystania przez danego abonenta z oferty płatnej.

Grono Korzystających będzie nieograniczone, tj. Korzystającym będzie mogła być każda osoba fizyczna, która zawrze ze Spółką stosowną umowę, a Spółka nie będzie ograniczała możliwości zawarcia umowy do określonych kategorii potencjalnych klientów.

Każdy Korzystający będzie korzystał z Usługi na tych samych zasadach.

Spółka nie wyklucza, że wśród grona Korzystających będą również pracownicy lub osoby związane ze Spółką umową cywilnoprawną jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, ale Spółka nie będzie weryfikować tej kwestii w związku ze świadczeniem Usługi. Ewentualni Korzystający będący pracownikami lub osobami związanymi ze Spółką umową cywilnoprawną jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej będą korzystać z Usługi na takich samych zasadach jak inni Korzystający.

Spółka nie wyklucza żadnych kategorii klientów z możliwości korzystania z Usługi, więc potencjalnie Korzystającymi będą również osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą.

Wydatki związane ze świadczeniem Usługi nie będą w sposób szczególny wydzielone, więc będą udokumentowane fakturami, rachunkami, umowami itp. zależnie od tego jakiego rodzaju wydatki będą ponoszone w celu zapewnienia klientom, w tym Korzystającym, możliwości korzystania z dostępu do Internetu.

Koszty świadczenia Usługi nie będą w sposób szczególny wydzielone, więc będą ponoszone tak samo jak koszty świadczenia usługi dostępu do Internetu dla innych klientów Spółki, czyli ze środków własnych Spółki.

W ocenie Spółki korzystanie z Usługi będzie pełniło funkcję próbki produktów Spółki, pozwalając Korzystającym nie tylko przekonać się czy w odniesieniu do ich zwykłych lokalizacji dostęp do Internetu działa bezproblemowo, ale też przekonać się o jakości produktów Spółki, co będzie stanowiło zachętę do nabycia „pełnowartościowej” usługi dostępu do Internetu od Spółki, jak również zachętę do nabycia innych produktów Spółki.

**Pytania**

1\. Czy w związku z bezpłatnym świadczeniem usług na rzecz Korzystających w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie miał obowiązek sporządzenia i przesłania podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu - informacji o przychodach z innych źródeł, o której mowa w art. 42a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm. - dalej jako „ustawa o PIT”)?

2\. Czy wydatki Wnioskodawcy ponoszone w związku z bezpłatnym świadczeniem składowej Usługi w postaci dostępu do sieci Internet będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. - dalej jako „ustawa o CIT”)?

3\. Czy Wnioskodawca, w przedstawionym stanie faktycznym, będzie zobowiązany do naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym świadczeniem usług na rzecz Korzystających?

4\. Czy Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z dnia 13.03.2024 r. z późn. zm. ; dalej: ustawa o VAT) związanego z wydatkami ponoszonymi w celu bezpłatnego świadczenia usług na rzecz Korzystających?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Pytanie 1

Zdaniem Spółki, w stosunku do bezpłatnego świadczenia składowej Usługi w postaci dostępu do sieci Internet nie powstanie obowiązek sporządzenia i przesłania Korzystającym oraz właściwym urzędom skarbowym - informacji o przychodach z innych źródeł, o której mowa w art. 42a ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 11 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie natomiast z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami z innych źródeł o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Przepis art. 42a ustawy o PIT nakłada natomiast na podmioty dokonujące wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego - obowiązek sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłania jej podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Mając na uwadze powyższe uregulowania Spółka powzięła wątpliwość, czy nieodpłatne świadczenie składowej Usługi w postaci dostępu do sieci Internet - będzie miało charakter nieodpłatnego świadczenia, a tym samym czy na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek sporządzenia dla Korzystającego informacji o przychodach z innych źródeł.

Rozważając kwestię potencjalnego występowania „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, należy mieć na uwadze prokonstytucyjną wykładnię normy prawnej dotyczącej „innych nieodpłatnych świadczeń” przedstawioną w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (K7/13; OTK-A 2014/7/69, Dz. U. z 2014 r. poz. 947). Wyrok dotyczył wprawdzie „innych nieodpłatnych świadczeń” w kontekście relacji pomiędzy pracownikiem i pracodawcą, lecz wnioski z niego wypływające mają walor zastosowalności w odniesieniu do wszystkich aspektów potencjalnego występowania „innych nieodpłatnych świadczeń” (tak: interpretacja indywidualna z dnia 14 marca 2023 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.117.2023.1.MS).

W związku z tym, zdaniem Spółki, należy uznać, że Trybunał Konstytucyjny sformułował wówczas uniwersalne kryteria uznania świadczeń nieodpłatnych za przychód osób je uzyskujących. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, za przychód mogą być uznane takie świadczenia, które (łącznie):

1) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

2) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Powyższe orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego ma charakter wyroku interpretacyjnego, który wskazuje na zgodny z Konstytucją RP (nienaruszający jej) sposób wykładni przepisów ustawy o PIT (zob. Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, PIT. Komentarz (do art. 11 ust. 1 teza 28), wyd. V-LEX).

Przekładając odpowiednio powyższą wykładnię art. 11 ustawy o PIT na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że warunki do uznania świadczenia składowej Usługi w postaci bezpłatnego dostępu do sieci Internet, za świadczenie nieodpłatne stanowiące przychód Korzystających, nie zostały spełnione.

Jak wskazano bowiem w opisie stanu faktycznego, celem umożliwienia potencjalnym lub aktualnym klientom Wnioskodawcy bezpłatnego wypróbowania usługi dostępu do sieci Internet (w ograniczonym zakresie) jest przede wszystkim promocja i reklama Spółki oraz zachęcenie Korzystających do nabycia usługi dostępu do sieci Internet w pełnym zakresie (bez ograniczenia prędkości transmisji danych) lub innych (płatnych) usług z oferty Spółki.

Z uwagi na wprowadzone ograniczenia (ograniczenie przepływności usługi oraz możliwego okresu korzystania z niej), korzyść przyznana Korzystającemu nie jest wymierna, a sam dostęp do sieci Internet, jest znacznie poniżej standardów rynkowych płatnych usług dostępu do sieci Internet. Usługa została przez Spółkę zaplanowana jako szeroka akcja marketingowa. Korzyść uzyskana przez Wnioskodawcę (w postaci promocji i zwiększenia rozpoznawalności Spółki) znacząco przewyższa więc korzyść uzyskaną przez indywidualnych Korzystających.

Tym samym nie będzie spełnione drugie z kryteriów określonych przez Trybunał Konstytucyjny. Przede wszystkim należy jednak wskazać, że Usługa kierowana jest do nieokreślonego kręgu osób, nie ma więc charakteru indywidualnego. Istotność tej okoliczności znajduje potwierdzenie również w interpretacjach podatkowych, np.: „Zatem w przypadku, gdy określone świadczenia są z założenia bezpłatne dla wszystkich klientów, a nie jednostkowym przypadkiem stosowanym w stosunku do indywidualnego podmiotu, to wówczas nie powstaje przychód z nieodpłatnego świadczenia.” (interpretacja indywidualna z dnia 14 marca 2023 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.117.2023.1.MS).

Tym samym nie zostało również spełnione trzecie z kryteriów określonych przez Trybunał Konstytucyjny. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności (brak spełnienia dwóch z trzech kryteriów określonych w powołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego) stwierdzić należy, że po stronie Korzystających nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a zatem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie również obowiązek wystawienia informacji PIT-11.

W ocenie Wnioskodawcy, brak spełnienia (łącznie) wszystkich, podstawowych kryteriów określonych przez Trybunał Konstytucyjny powoduje, iż w niniejszej sprawie po stronie Korzystających nie występują świadczenia nieodpłatne stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego nie powstaje również obowiązek sporządzenia informacji, o której mowa w art. 42a ust. 1 ustawy o PIT o wysokości przychodów z innych źródeł (z tytułu świadczeń nieodpłatnych).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

*   obliczenie,
*   pobranie,
*   wpłacenie

\- podatku, zaliczki.

Konkretyzacja tych obowiązków znalazła swój wyraz w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń, w myśl art. 11 ust. 2a ustawy ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Źródłami przychodów są m.in.:

*   stosunek pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1);
*   działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2);
*   inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9), czyli źródła inne niż te wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy.

O tym, co jest przychodem ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, stanowi art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Zgodnie zaś z art. 13 pkt 8 lit. a) ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Stosownie do treści art. 32 ust 1 cytowanej ustawy:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Na mocy art. 41 ust. 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc, podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

W świetle art. 42a ust. 1 ustawy :

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka planuje uruchomienie nowej usługi, której częścią będzie udostępnienie, na czas określony przez Spółkę, bezpłatnego dostępu do sieci Internet (o ograniczonej i niskiej prędkości transmisji danych do 512 kb/s za pomocą Karty SIM zainstalowanej w Urządzeniu Telekomunikacyjnym). Usługa będzie skierowana do pełnoletnich osób fizycznych, posiadających pełną zdolność do czynności prawnych, które będąc zainteresowanymi uzyskaniem bezpłatnego dostępu do sieci Internet zawrą umowę ze Spółką. Celem wprowadzenia składowej Usługi w postaci bezpłatnego dostępu do sieci Internet jest umożliwienie potencjalnym lub aktualnym klientom Wnioskodawcy bezpłatnego wypróbowania usługi dostępu do sieci Internet (w ograniczonym zakresie), promocja i reklama Spółki oraz zachęcenie Korzystających do nabycia odpłatnej usługi dostępu do sieci. Grono Korzystających będzie nieograniczone, tj. Korzystającym będzie mogła być każda osoba fizyczna, która zawrze ze Spółką stosowną umowę, a Spółka nie będzie ograniczała możliwości zawarcia umowy do określonych kategorii potencjalnych klientów. Każdy Korzystający będzie korzystał z Usługi na tych samych zasadach.

Spółka nie wyklucza, że wśród grona Korzystających będą również pracownicy lub osoby związane ze Spółką umową cywilnoprawną jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, ale Spółka nie będzie weryfikować tej kwestii w związku ze świadczeniem Usługi. Ewentualni Korzystający będący pracownikami lub osobami związanymi ze Spółką umową cywilnoprawną jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej będą korzystać z Usługi na takich samych zasadach jak inni Korzystający.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy w związku z wprowadzeniem akcji promocyjnej, w ramach której Korzystający uzyska możliwość bezpłatnego wypróbowania usługi dostępu do sieci Internet (w ograniczonym zakresie), po spełnieniu określonych warunków, po stronie Klienta, któremu zostanie przyznany rabat powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, czy na Państwu będą ciążyć obowiązki płatnika albo obowiązki informacyjne.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy.

Za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „niewymagające opłaty, takie, za które się nie płaci, bezpłatne”. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W świetle powyższego, kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, ażeby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

Pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” było przedmiotem analizy zarówno ze strony organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych. Na szczególna uwagę zasługuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 sierpnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 2958/17). Pojęcie „nieodpłatnego świadczenia”, użyte w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., jak również w art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. nie zostało zdefiniowane w tej ustawie, ale ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwała NSA z 18 listopada 2002 r. sygn. FPS 9/02, uchwała NSA z 16 października 2006 r. sygn. II FPS 1/6, uchwała NSA z 24 maja 2010 r. sygn. II FPS 1/10).

Także w literaturze przedmiotu podnosi się, że „świadczenia nieodpłatne” to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian. Świadczenie ma charakter nieodpłatny tylko wówczas, gdy otrzymujący w związku z wykonanym na jego rzecz świadczeniem nie świadczy niczego w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości (zob. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex 2009).

Zauważyć trzeba się, że w uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w kontekście świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 wskazał na obiektywne kryteria, którymi należy się kierować przy określaniu, czy w analizowanym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz pracownika. Przede wszystkim kryterium tym musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leży w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku pracownika. Zastosowanie tego obiektywnego kryterium wyróżnienia świadczeń będących przychodem pracownika, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, prowadzi do wniosku, że zaoszczędzenie wydatku przez pracownika może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko wtedy, gdy świadczenia te pracodawca spełnia na wniosek pracownika lub dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. Zgoda pracownika na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie.

W konsekwencji, „zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”.

Jeżeli którykolwiek z warunków nie zostanie spełniony, nieodpłatnego świadczenia nie będzie można uznać za przychód pracownika.

Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i przywołane ustalenia pozostają aktualne również do sytuacji innych osób.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego - słowo „dobrowolny” - oznacza „wynikający z wolnej woli”, „działający bez przymusu”.

Ponadto warunkiem uznania, że dane świadczenie w naturze stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów podatkowych jest faktyczne otrzymanie świadczenia przez pracownika.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny - w ślad za uchwałami NSA - uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy - po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców - nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione. Na marginesie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że przepisy podatkowe - niezależnie od konieczności realizacji obowiązku ustalonego w art. 84 Konstytucji - nie mogą prowadzić do takiego ukształtowania pozycji pracowników, aby pozostawanie w stosunku pracy w nadmierny sposób obciążało strony tego stosunku w porównaniu do samozatrudnienia, bądź pracy na czarno.

Jak wynika z opisu sprawy, akcja promocyjna będzie skierowana do szerokiego, nieograniczonego grona Państwa Klientów, w tym wśród grona klientów mogą być Państwa pracownicy /zleceniobiorcy. Warunki skorzystania z usługi bezpłatnego dostępu do internetu o ograniczonej prędkości będą identyczne dla każdego chętnego, który zawrze ze Spółką stosowaną umowę. Ponadto, jak wskazuje Spółka akcje promocyjne będą prowadzone w celu w celu promocji i reklamy Spółki oraz zachęcenia Korzystających do nabycia odpłatnej usługi dostępu do sieci Internet (w pełnym zakresie bez ograniczenia prędkości transmisji danych) lub innych (odpłatnych) usług z oferty Spółki. Usługa została przez Spółkę zaplanowana jako szeroka akcja marketingowa. Korzyść uzyskana przez Spółkę (w postaci promocji i zwiększenia rozpoznawalności Spółki) znacząco przewyższa korzyść uzyskaną przez indywidualnych Korzystających.

Pierwszy warunek, którego spełnienie rodzić może po stronie Korzystających powstanie przychodu do opodatkowania zostanie spełniony, bowiem skorzystanie z bezpłatnego dostępu do internetu zależeć będzie od woli Korzystających, którzy w celu skorzystania z promocji podpisują ze Spółką umowę.

Odnosząc się do drugiego warunku Trybunału Konstytucyjnego - otrzymane przez Korzystającego świadczenie stanowić będzie dla niego realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Korzyść ta może wystąpić w postaci zaoszczędzenia wydatku, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. Taka też sytuacja może mieć miejsce w przedmiotowym przypadku - Korzystający uzyskują dochód w postaci zaoszczędzenia wydatków, które mogliby ponieść, gdyby nie otrzymali nieodpłatnego świadczenia od Spółki. Jednakże spełnienie tego świadczenie leży nie tylko w interesie Korzystającego, ale też w interesie Spółki. Akcje promocyjne będą prowadzone w celu promocji i reklamy Spółki oraz zachęcenia Korzystających do nabycia odpłatnej usługi dostępu do sieci Internet (w pełnym zakresie bez ograniczenia prędkości transmisji danych) lub innych (odpłatnych) usług z oferty Spółki. Usługa została przez Spółkę zaplanowana jako szeroka akcja marketingowa. Spółka wskazała, że korzystanie z Usługi będzie pełniło funkcję próbki produktów Spółki, pozwalając Korzystającym nie tylko przekonać się czy w odniesieniu do ich zwykłych lokalizacji dostęp do Internetu działa bezproblemowo, ale też przekonać się o jakości produktów Spółki, co będzie stanowiło zachętę do nabycia „pełnowartościowej” usługi dostępu do Internetu od Spółki, jak również zachętę do nabycia innych produktów Spółki. Zatem drugi warunek nie jest spełniony, bowiem świadczenie zostanie spełnione zarówno w interesie Korzystających jak i Spółki.

Odnosząc się do trzeciego warunku należy wskazać, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód podatkowy, powinna być to korzyść przypisana konkretnej osobie w ustalonej dla niej indywidualnie wysokości. W przedmiotowej sprawie świadczenie jest wymierne, można je przypisać każdej osobie biorącej udział w akcji promocyjnej. Pomimo, że świadczenie to jest dostępne w sposób ogólny dla nieograniczonego grona, każdy może z niego skorzystać to jest możliwość indywidualizowania tego świadczenia, gdyż Spółka podpisuje umowy z każdym zainteresowanym. Zatem warunek trzeci jest spełniony.

Z uwagi na niespełnienie jednego z trzech warunków, o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego wartość przyznanego przez Spółkę świadczenia Korzystającemu w ramach działań promocyjnych nie będzie zatem stanowić dla Korzystających przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na Spółce nie będzie spoczywał obowiązek płatnika, tj. obowiązek w zakresie obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy, ani też obowiązek informacyjny (PIT-11).

Stanowisko Spółki w w/w zakresie jest **prawidłowe.**

Niewłaściwe jest jednak stanowisko Spółki, że niespełnione są dwa z trzech kryteriów określonych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Jednakże ze względu na prawidłowo wywiedziony przez Spółkę skutek prawny, że w niniejszej sprawie po stronie Korzystających nie występują świadczenia nieodpłatne stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a po stronie Spółki nie powstaje obowiązek sporządzenia informacji, o której mowa w art. 42a ust. 1 ustawy o PIT o wysokości przychodów z innych źródeł (z tytułu świadczeń nieodpłatnych) - stanowisko Spółki uznałem za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo odnosząc się do powołanego wyroku sądu oraz interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że dotyczą on konkretnych indywidualnych spraw w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).