Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.56.2020.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-05
Teza: Brak obowiązku stosowania przez Spółkę mechanizmu po-dzielonej płatności.
Słowa kluczowe: mechanizm podzielonej płatności (MPP; split payment); paliwo; towar-towar wrażliwy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2020 r. (data wpływu 30 kwietnia 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 23 kwietnia 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.56.2020.RR o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania przez Spółkę mechanizmu podzielonej płatności – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania przez Spółkę mechanizmu podzielonej płatności. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2020 r. (data wpływu 30 kwietnia 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 23 kwietnia 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.56.2020.RR (skutecznie doręczone w dniu 29 kwietnia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług logistycznych i spedycyjnych polegających m.in. na organizowaniu transportu towarów zleconego przez klientów A. Świadczenie usług przez Spółkę odbywa się przy tym m.in. z wykorzystaniem zewnętrznych firm transportowych, które występują jako podwykonawcy usług świadczonych przez Spółkę (dalej: „Przewoźnicy”).

Przewoźnicy są zarejestrowani na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, jak również posiadają status czynnych podatników VAT.

W celu poprawy efektywności usług wykonywanych przez Przewoźników, a w konsekwencji również przez Spółkę, A zawarła umowę (dalej: „Umowa ramowa”) z przedsiębiorstwem prowadzącym działalność polegającą m.in. na sprzedaży paliw w dostawach hurtowych oraz sprzedaży paliw, towarów i usług, realizowanej poprzez system kart paliwowych za pośrednictwem partnerów i kooperatorów tego przedsiębiorstwa (dalej: „Kontrahent”).

Przedmiotem Umowy ramowej jest sprzedaż przez Kontrahenta na rzecz A i Przewoźników produktów Kontrahenta (tj. przede wszystkim paliwa) oraz świadczenie przez A na rzecz Kontrahenta za wynagrodzeniem usługi zarządzania kartami paliwowymi, służącymi do dokonywania zakupów przez Przewoźników od Kontrahenta produktów, objętych treścią Umowy ramowej.

Sprzedaż produktów Kontrahenta dokonywana jest w formie bezgotówkowej tj. za pośrednictwem karty płatniczej (karty paliwowej). Ustalony jest również limit do wysokości którego Przewoźnik może w ciągu miesiąca nabywać produkty Kontrahenta z wykorzystaniem kart paliwowych. Karty paliwowe mogą być przy tym stosowane w punktach Kontrahenta oraz w punktach partnerów Kontrahenta (tj. podmiotów, należących do grupy działającej w międzynarodowym systemie sprzedaży bezgotówkowej). Ważnym elementem Umowy ramowej jest poręczenie przez A za przyszłe długi Przewoźników do oznaczonej kwoty.

Udostępnienie Przewoźnikom kart paliwowych wymaga zawarcia przez nich z Kontrahentem umowy sprzedaży bezgotówkowej, dokonywanej w Polsce i za granicą w celu bezgotówkowego nabywania paliwa za pośrednictwem karty paliwowej (dalej: „Umowa szczegółowa”). Równocześnie, Przewoźnik zawiera z A umowę współpracy (dalej: „Umowa współpracy”), zgodnie z którą Spółka m.in.:

1.  pośredniczy przy zawarciu Umowy szczegółowej pomiędzy Przewoźnikiem a Kontrahentem;
2.  zarządza kartą paliwową wydaną Przewoźnikowi przez Kontrahenta;
3.  wstępuje w prawa Kontrahenta w stosunku do Przewoźnika związane ze sprzedażą Przewoźnikowi produktów Kontrahenta na podstawie Umowy szczegółowej (tj. za zgodą Kontrahenta i Przewoźnika, A spłaca wierzytelności Kontrahenta wobec Przewoźnika z tytułu z dostaw produktów na podstawie Umowy szczegółowej);
4.  potrąca kwoty spłaconych wierzytelności Kontrahenta wobec Przewoźnika (tj. należności z tytułu Umowy szczegółowej) ze wszelkimi wierzytelnościami (bez względu na termin ich wymagalności) Przewoźnika względem A (tj. w szczególności z należnościami wynikającymi z faktur dokumentujących wykonane przez Przewoźników na rzecz A usługi transportowe).

Zastosowana konstrukcja spłaty wierzytelności Kontrahenta wobec Przewoźnika i nabycia spłaconej wierzytelności jest instytucją prawa cywilnego (art. 518 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; tj. Dz. U. z 2019 poz. 1145 ze zm.; dalej „k.c.”) wyrażającą się w formie spłaty wierzytelności Kontrahenta za zgodą Przewoźnika i Kontrahenta, i ponadto zapłaty za dług Przewoźnika, za który A jest odpowiedzialna osobiście na podstawie umowy poręczenia, której skutkiem zastosowania jest, że:

1.  wierzytelność wierzyciela (Kontrahenta) wobec dłużnika (Przewoźnika) zostaje spłacona przez A;
2.  a w miejsce wierzyciela (Kontrahenta) do stosunku zobowiązaniowego wstępuje osoba trzecia (Spółka, która jako osoba trzecia wstępuje w ogół praw i obowiązków związanych z przejętą wierzytelnością).

W ramach zarządzania kartami paliwowymi, A jest natomiast uprawniona m.in. do:

1.  zamawiania nowych kart paliwowych;
2.  zablokowania lub unieważniania poszczególnych kart paliwowych;
3.  wymiany kart paliwowych w imieniu Przewoźnika po upływie okresu ważności kart paliwowych posiadanych lub kart paliwowych skradzionych bądź zgubionych;
4.  dokonywania przeglądu konta kart paliwowych;
5.  sprawdzania aktualnej ilości posiadanych kart paliwowych przez Przewoźnika, ich numerów, terminów ważności oraz rodzajów towarów i usług do nabywania, do których dana karta paliwowa może być wykorzystana;
6.  przeglądu dyspozycji - historii zamówień dotyczących kart paliwowych.

Zgodnie z postanowieniami Umowy ramowej, Umowy szczegółowej oraz Umowy współpracy, w praktyce rozliczenia pomiędzy wszystkimi zainteresowanymi Stronami (tj. Kontrahentem, Spółką i Przewoźnikami) wyglądają następująco:

1.  Kontrahent wystawia faktury dokumentujące dostawę paliwa (lub innych oferowanych świadczeń) na Przewoźników - kopie tych faktur udostępniane są z kolei A za pośrednictwem platformy internetowej (A nie odlicza VAT naliczonego z tych faktur, gdyż one dokumentują sprzedaż Kontrahenta na rzecz Przewoźników);
2.  Przewoźnicy wystawiają na rzecz A faktury VAT dokumentujące wykonane na jej rzecz usługi transportowe;
3.  A dokonuje zapłaty za faktury wystawione przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników w związku z treścią ww. Umów i nabywa spłaconą wierzytelności do wysokości dokonanej zapłaty - w praktyce, A wykonuje płatności z przedmiotowego tytułu zbiorczo, raz w miesiącu na podstawie zestawień otrzymywanych od Kontrahenta, które zawierają informacje o fakturach wystawionych w danym okresie na rzecz danego Przewoźnika (zestawienie zawiera m.in. nazwę Przewoźnika, NIP Przewoźnika, numer faktury, datę wystawienia faktury, datę płatności kwotę netto, kwotę VAT i kwotę brutto);
4.  A potrąca spłacone wierzytelności Kontrahenta nabyte w związku z zapłatą za faktury wystawione przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników (tj. swoje wierzytelności względem Przewoźników) ze wszelkimi wierzytelnościami (bez względu na termin ich wymagalności) jakie przysługują Przewoźnikom względem A (tj. w szczególności z należnościami wynikającymi z faktur dokumentujących wykonane przez Przewoźników na rzecz A usługi transportowe).

Powyższe oznacza, że w praktyce jedyny fizyczny transfer środków pieniężnych jest dokonywany przez A na rzecz Kontrahenta tytułem zapłaty za faktury wystawione przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników (a nie A).

Jak wskazano powyżej, pomiędzy A a Przewoźnikami nie dochodzi, co do zasady, do transferu żadnych środków pieniężnych z tytułu nabycia paliwa, gdyż ma miejsce potrącenie wzajemnych wierzytelności (tj. wierzytelności Przewoźnika wobec A o zapłatę za faktury wystawione na A dokumentujące wykonane usługi transportowe oraz wierzytelności A wobec Przewoźnika wynikających z dokonanej zapłaty za faktury wystawione przez Kontrahenta na Przewoźnika, która to zapłata nastąpiła w związku umowami Stron – do wysokości wierzytelności przysługującej Spółce wobec Przewoźnika). Transfer pieniężny do którego dochodzi w relacji Spółka - Przewoźnicy to w istocie jedynie wypłata wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez Przewoźników usług transportowych i obejmuje on kwotę w wysokości różnicy między wysokością wynagrodzenia przysługującego danemu Przewoźnikowi (wynikającego z wystawionej przez tego Przewoźnika faktury / faktur na rzecz Spółki) a wysokością wierzytelności Spółki wobec Przewoźnika (wynikającej z opłacenia przez A faktur wystawionych przez Kontrahenta na tego Przewoźnika).

Innymi słowy, Spółka pokrywa kwotę zobowiązań Przewoźników wobec Kontrahenta (z tytułu faktur wystawionych przez Kontrahenta na Przewoźników), a następnie potrąca kwotę pokrytych zobowiązań z wynagrodzenia przysługującego Przewoźnikom z tytułu świadczonych usług (pomniejsza o odpowiednią kwotę wynagrodzenie płatne na podstawie faktur wystawionych przez Przewoźników na rzecz A).

Pojedyncze zbiorcze płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta na podstawie zestawień mogą przekraczać kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1292 ze zm.; dalej: „Prawo przedsiębiorców”). Jednocześnie, może się również zdarzyć, że już sama pojedyncza należność wynikająca z konkretnej, jednej faktury, wystawionej przez Kontrahenta na rzecz konkretnego Przewoźnika przekroczy tę kwotę.

Jak wskazano powyżej, A nie odlicza VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz Przewoźników - faktury nie są bowiem wystawiane na Spółkę a zatem towary / usługi są nabywane nie przez Spółkę, ale przez Przewoźników. A wstępuje jedynie w prawa Kontrahenta jako wierzyciela.

Na podstawie Umowy ramowej, Spółka może udostępniać karty paliwowe również swoim pracownikom - ta sytuacja nie stanowi jednak przedmiotu niniejszego Wniosku.

Obecnie Spółka zawarła Umowę ramową z jednym Kontrahentem. A nie wyklucza jednak, że na analogicznych zasadach, w przyszłości będą zawierane umowy w zakresie sprzedaży realizowanych przez system kart paliwowych również z innymi podmiotami.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu do złożonego wniosku wskazał, że w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego Wniosku, Wnioskodawca w ramach zawartych Umów spłaca wierzyciela ze zobowiązań ciążących na Przewoźnikach wobec Kontrahentów, płacąc za cudzy dług, a przy tym dokonuje nabycia spłaconej wierzytelności.

Zatem, Spółka w wyniku zawartych Umów nie dokonuje jako podmiot trzeci płatności za zobowiązania w imieniu Przewoźników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka dokonując płatności na rzecz Kontrahenta z tytułu dostaw towarów wskazanych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT (tj. przede wszystkim benzyn silnikowych i olejów napędowych) zrealizowanych na rzecz Przewoźników, jest zobowiązana do stosowania mechanizmu podzielonej płatności (dalej: „MPP”) na podstawie art. 108a ust. 1a ustawy o VAT?
2.  W sytuacji pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 - czy zapłata dokonywana przez Spółkę na rzecz Kontrahenta w MPP może dotyczyć wszystkich faktur wystawianych przez Kontrahenta na rzecz poszczególnych Przewoźników w poszczególnych cyklach rozliczeniowych, jednakże nie dłuższych niż 1 miesiąc, na podstawie art. 108a ust. 3a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  W ocenie A, dokonując płatności na rzecz Kontrahenta z tytułu dostaw towarów wskazanych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT (tj. przede wszystkim benzyn silnikowych i olejów napędowych) zrealizowanych na rzecz Przewoźników, nie jest ona zobowiązana do stosowania MPP.
2.  W wypadku uznania przez organ podatkowy, że powyższe stanowisko Spółki jest nieprawidłowe, A stoi na stanowisku, że zapłata dokonywana przez Spółkę na rzecz Kontrahenta w MPP może dotyczyć wszystkich faktur wystawianych przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników w poszczególnych cyklach rozliczeniowych, jednakże nie dłuższych niż 1 miesiąc, na podstawie art. 108a ust. 3a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W przedmiocie pytania 1

1.  Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 108a ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować MPP.

Na podstawie natomiast art. 108a ust. la ww. ustawy, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 Prawa przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować MPP.

Jednymi z towarów, wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, są benzyny silnikowe, oleje napędowe, gazy przeznaczone do napędu silników spalinowych - w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym (pozycja 92 załącznika nr 15).

Zastosowanie MPP polega - zgodnie z art. 108a ust. 2 ustawy o VAT - na tym, że:

1.  zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2.  zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.

W ocenie Spółki, na podstawie ww. przepisów nie jest ona zobowiązana do stosowania MPP w przypadku dokonywania płatności na rzecz Kontrahenta z tytułu dostaw towarów, wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, niezależnie od kwoty dokonywanej płatności oraz niezależnie od kwot należności, wykazanych na fakturach wystawionych przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników.

Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z ww. przepisami do stosowania MPP zobowiązani są nabywcy towarów, wskazanych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, dokonujący płatności, wynikających z faktur VAT (o ile płatności te przekraczają odpowiedni próg kwotowy).

A zatem, MPP musi być stosowany, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  płatność jest dokonywana za nabyte towary / usługi;
2.  nabycie musi być udokumentowane fakturą otrzymaną przez podatnika;
3.  nabycie dotyczy towarów / usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT;
4.  kwota należności, wynikająca z faktury dokumentującej nabycie, przekracza limit wskazany w Prawie przedsiębiorców.

1.  Brak dokonywania płatności za nabyte towary / usługi z załącznika do ustawy o VAT.

W sytuacji Spółki nie ulega wątpliwości, że płatności dokonywane przez Spółkę mogą dotyczyć pośrednio towarów, wymienionych w załączniku 15 do ustawy o VAT (tj. przede wszystkim paliw), jak również, że mogą one opiewać na kwoty powyżej limitu z Prawa przedsiębiorców (zarówno w odniesieniu do pojedynczych zbiorczych płatności, jak również kwot, wskazanych na jednej fakturze, wystawionej przez Kontrahenta na rzecz Przewoźnika - co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego).

Niemniej jednak, zdaniem A, w przedstawionym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, nie można stwierdzić, że płatność dokonywana przez Spółkę jest dokonywana za nabyte towary i usługi, w rozumieniu art. 108a ust. 1 i la ustawy o VAT.

Nabycia towarów nie dokonuje bowiem Spółka - towary są w istocie nabywane przez Przewoźników od Kontrahenta. Na żadnym z etapów w modelu transakcji, związanym z użyciem kart paliwowych, Spółka nie nabywa prawa własności do towarów. Jedynym obowiązkiem Spółki jest dokonywanie płatności za towary, które nabywają Przewoźnicy, czyli dokonanie płatności z tytułu zobowiązań tych Przewoźników.

W istocie, jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, model rozliczeń między Spółką, Kontrahentem i Przewoźnikami oparty jest na cywilnoprawnej instytucji spłaty wierzyciela (Kontrahenta) przez osobę trzecią (Spółkę) i nabycia przez tę osobę trzecią (Spółkę) spłaconej wierzytelności.

Instytucja ta przewidziana jest w art. 518 § 1 k.c., zgodnie z którym osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty:

1.  jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi;
2.  jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia;
3.  jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie;
4.  jeżeli to przewidują przepisy szczególne.

Poprzez zastosowanie tej instytucji, osoba trzecia (A) zaspokaja wierzytelność wierzyciela (Kontrahenta) wobec dłużnika (Przewoźników). W związku z tym, wierzytelność ta „przechodzi” na tę osobę trzecią.

Innymi słowy, po zaspokojeniu wierzytelności Kontrahenta przez Spółkę (po opłaceniu kwoty wynikającej ze zbiorczych zestawień), A wstępuje w stosunku prawnym (polegającym na obowiązku zapłaty przez Przewoźników odpowiedniej kwoty) w miejsce Kontrahenta. Zatem Przewoźnicy w dalszym ciągu są zobowiązani do wywiązania się z obowiązku zapłaty kwoty odpowiadającej wysokości wystawionych przez Kontrahenta faktur, jednak wierzycielem z tego tytułu jest jedynie A.

Taki charakter tej instytucji jest podzielany w doktrynie prawa cywilnego. Przykładowo G. Sikorski wskazuje, że „W praktyce może wystąpić z różnych przyczyn sytuacja, w której świadczenie zostanie spełnione nie przez dłużnika, ale osobę trzecią. (\`(...)\`) Aby ułatwić wzajemne rozliczenie osoby trzeciej z dłużnikiem na wypadek dokonania przez nią spłaty, przepisy przewidują wstąpienie osoby trzeciej w prawa zaspokojonego wierzyciela. Daje to jej możliwość łatwego dochodzenia tego, co świadczyła za dłużnika wierzycielowi (por. np. A. Szpunar, Wstąpienie w prawa\`(...)\`, s. 48). Pomimo spłaty wierzytelności stosunek prawny trwa więc nadal ze zmienioną osobą po stronie wierzyciela.” (G. Sikorski \[w:\] J. Ciszewski, P. Nazaruk (red.) Kodeks cywilny. Komentarz, WKP, 2019, LEX).

Analogiczne stanowisko wyraził również W. Kurowski: „Przepis art. 518 k.c. reguluje konstrukcję jurydyczną ustawowego wstąpienia osoby trzeciej w prawa zaspokojonego wierzyciela (subrogację ustawową). Osoba, która spełnia za dłużnika świadczenie, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty. (\`(...)\`) Konstrukcja jurydyczna subrogacji ustawowej zakłada, że stosunek zobowiązaniowy łączący wierzyciela z dłużnikiem, po spełnieniu świadczenia przez osobę trzecią, trwa nadal. Nie dochodzi zatem do powstania nowego stosunku obligacyjnego między nowym wierzycielem a dłużnikiem. W związku z tym osoba trzecia wstępuje z mocy ustawy w pozycję prawną dotychczasowego wierzyciela (\`(...)\`)” (W. Kurowski \[w:\] M. Fräs, M. Habdas (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania. Część ogólna (art. 353-534), WKP, 2018, LEX).

Fakt, że rozliczenia pomiędzy Spółką, Kontrahentem i Przewoźnikami są oparte na tej instytucji, oznacza zatem, że A dokonując płatności na rzecz Kontrahenta nie jest zobowiązana do stosowania MPP. Spółka nie płaci bowiem za nabyte towary objęte obowiązkowym MPP, a jedynie spłaca wierzytelność jako osoba trzecia i w konsekwencji wstępuje w miejsce wierzyciela (Kontrahenta).

W konsekwencji dokonywany jest swoisty przelew wierzytelności - A „nabywa” wierzytelność przysługującą do tej pory Kontrahentowi w zamian za zapłatę (spłacenie wierzytelności).

Tym samym, w tej sytuacji, przy dokonywaniu zapłaty przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, A nie jest zobowiązana do stosowania MPP. Spółka nie dokonuje bowiem płatności za nabyte towary, czy usługi (wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o VAT) ale w istocie płaci „w celu” przejęcia wierzytelności Kontrahenta.

Dodatkowo, na fakt, że jedynie w sytuacji kiedy ten sam podmiot jest nabywcą towarów i osobą płacącą za te towary istnieje obowiązek stosowania MPP wskazuje w istocie sam ustawodawca. W uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej m.in. art. 108a ust. la ustawy o VAT wskazano bowiem, że „Zatem nawet jeżeli sprzedawca nie dopełnił obowiązku i nie oznaczył takiej faktury, nabywca ma obowiązek zapłaty kwoty należności za towary lub usługi z załącznika nr 15 w mechanizmie podzielonej płatności. Nabywca bowiem musi być zorientowany, co jest przedmiotem transakcji, to nabywca bowiem inicjuje płatność i odpowiada za wybór formy płatności. Nabywca nie może polegać więc wyłącznie na informacjach od sprzedawcy, który może chcieć uniknąć zapłacenia mu w podzielonej płatności, tylko musi samodzielnie analizować, jakie towary lub usługi nabył i czy wiążą się z tym dla niego określone obowiązki.

Z powyższego wynika, że to nabywca towarów / usług ma obowiązek weryfikować to czy nabywane towary / usługi podlegają pod obowiązkowy MPP i dokonywać płatności w MPP nawet jeśli sprzedawca popełni błąd i nie wskaże na fakturze oznaczenia MPP. A zatem, tylko jeśli to nabywca dokonuje płatności można rozważać stosowanie MPP.

Do analogicznych wniosków prowadzą również Objaśnienia podatkowe z 23 grudnia 2019 r. w sprawie Mechanizmu Podzielonej Płatności, gdzie na stronie 9 wskazano m.in., że: „Obowiązek zapłaty w podzielonej płatności nie dotyczy płatności z tytułu zajętej przez komornika lub organ egzekucyjny wierzytelności, nawet jeżeli wierzytelność ta dotyczy sprzedaży, do której zastosowanie ma obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności. W takiej sytuacji dokonywana na rzecz komornika lub organu egzekucyjnego płatność nie stanowi zapłaty za nabyte towary lub usługi. W tym przypadku, w miejsce obowiązku zapłaty kontrahentowi za nabyte towary lub usługi, wstępuje nowy tytuł płatności, czyli realizacja egzekucji z zajętej wierzytelności. Stąd w takiej sytuacji podatnik (nabywca) nie będzie miał obowiązku zapłaty do komornika lub organu egzekucyjnego w podzielonej płatności. Mamy w tym przypadku do czynienia ze szczególnym charakterem relacji prawnej, który decyduje o braku zastosowania MPP przez nabywcę w płatnościach na rzecz komornika lub organu egzekucyjnego. Nabywca w tej sytuacji nie powinien płacić w mechanizmie podzielonej płatności, ponieważ w tym przypadku realizuje on otrzymane od organu egzekucyjnego lub komornika sądowego zajęcie wierzytelności pieniężnej. Podobna sytuacja zachodzi w odniesieniu do płatności dokonywanych przez ubezpieczycieli na rzecz podmiotów trzecich likwidujących szkody, kiedy to zapłata stanowi realizację odpowiedzialności odszkodowawczej wobec ubezpieczonych/uposażonych. W tego typu sytuacjach zazwyczaj dochodzi do cesji prawa do wypłaty odszkodowania na rzecz podmiotu likwidującego szkodę, np. warsztat samochodowy. Ubezpieczyciel dokonuje wówczas zapłaty zgodnie z treścią faktury dokumentującej naprawienie szkody, która może obejmować pozycje zawarte w załączniku nr 15, jednakże jego płatność do podmiotu likwidującego szkody to wypłata odszkodowania. Ubezpieczyciel nie będzie więc stosować mechanizmu podzielonej płatności w tego rodzaju sytuacjach, MPP nie jest bowiem stosowany przy zapłacie odszkodowania. Mamy w tym przypadku do czynienia ze szczególnym charakterem relacji prawnej, który decyduje o braku zastosowania MPP przez ubezpieczyciela w płatnościach na rzecz podmiotu likwidującego szkodę”.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, że w sytuacji, w której płatność jest dokonywana w wyniku / w związku z występowaniem relacji prawnej o szczególnym charakterze - tak jak to ma miejsce w sytuacji Spółki, gdzie nie dokonuje ona zapłaty za nabyte przez siebie towary lub usługi, lecz przedmiotowa płatność następuje w wyniku zastosowania modelu współpracy opartego na cywilnoprawnej instytucji spłaty wierzyciela (Kontrahenta) przez osobę trzecią (Spółkę) i nabycia przez tę osobę trzecią (Spółkę) spłaconej wierzytelności przewidzianej w art. 518 § 1 k.c. - nie ma obowiązku zastosowania MPP do przedmiotowych płatności.

Na marginesie można tylko wskazać, że w przedmiotowym zakresie jedynymi podmiotami, na których potencjalnie ciążyłby obowiązek regulowania swoich zobowiązań w MPP mogliby być Przewoźnicy. To bowiem Przewoźnicy nabywają towary / usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy o VAT (tj. przede wszystkim paliwa). Należy jednakże podkreślić, że Przewoźnicy regulują swoje zobowiązania w drodze potrącenia tj. w analizowanej sytuacji następuje potrącenie zobowiązań Przewoźników z tytułu nabycia towarów / usług od Kontrahenta (w stosunku do których wierzycielem jest już Spółka) z wierzytelnościami Przewoźników z tytułu świadczenia usług na rzecz A. Takie sytuacje natomiast są wprost wyłączone z obowiązku stosowania MPP, na podstawie art. 108a ust. 1d ustawy o VAT.

1.  Brak płatności na podstawie faktury

Co więcej, w ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym nie można również stwierdzić, że płatność jest dokonywana na podstawie faktury otrzymanej przez podatnika, co jest konieczne, aby zastosować MPP.

A - dokonująca płatności - nie otrzymuje bowiem faktury od Kontrahenta. Faktura ta jest bowiem wystawiana i adresowana na Przewoźników. Zatem podatnik - Spółka - nie otrzymał faktury (w rozumieniu art. 108a ust. 1 ustawy o VAT), a zatem nie można stosować w stosunku do dokonywanych przez niego płatności, regulacji dotyczących obowiązkowego MPP (na gruncie art. 108a ust. la ustawy o VAT).

Na powyższe nie wpływa zdaniem Spółki fakt, że posiada ona wgląd w treść faktur poprzez platformę internetową. Fakt, że może ona zapoznać się z fakturami nie zmienia bowiem tego, że z całą pewnością Kontrahent nie wystawia faktury na rzecz Spółki, a w konsekwencji, że A nie otrzymuje faktur, dokumentujących nabycie towarów.

W przedmiocie pytania 2

Jeśli Organ podatkowy nie podzieliłby stanowiska Spółki, przedstawionego powyżej, z ostrożności procesowej A wskazuje, że w sytuacji dokonywania przez nią zbiorczej płatności na rzecz Kontrahenta ma ona prawo do objęcia płatnością wszystkich faktur wystawionych na rzecz Przewoźników w danym okresie rozliczeniowym (nie dłuższym niż 1 miesiąc) – na podstawie art. 108a ust. 3a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 108a ust. 3a ustawy o VAT, w przypadku wystawienia na rzecz podatnika przez jednego dostawcę lub usługodawcę w okresie nie krótszym niż jeden dzień i nie dłuższym niż jeden miesiąc więcej niż jednej faktury zapłata z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności może dotyczyć więcej niż jednej faktury.

Na podstawie art. 108a ust. 3b ustawy o VAT, w przypadku o którym mowa w ust. 3a, komunikat przelewu, o którym mowa w ust. 3:

1.  obejmuje wszystkie faktury wystawione dla podatnika przez jednego dostawcę lub usługodawcę w okresie nie krótszym niż jeden dzień i nie dłuższym niż jeden miesiąc;
2.  zawiera kwotę odpowiadającą sumie kwot podatku wykazanych w fakturach, o których mowa w pkt 1.

Zgodnie natomiast z art. 108a ust. 3c ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 3a, w komunikacie przelewu, o którym mowa w ust. 3, w miejsce informacji, o której mowa w ust. 3 pkt 3, wpisuje się okres, za który dokonywana jest płatność.

Powyższe regulacje uprawniają zatem nabywcę, dokonującego płatności z zastosowaniem MPP do objęcia jedną płatnością należności wynikających z więcej niż jednej faktury, otrzymanej od danego dostawcy w okresie krótszym niż miesiąc.

Przepisy te mają na celu ułatwienie korzystania podatnikom z MPP, zwłaszcza w sytuacji trwałej współpracy tego podatnika ze swoim kontrahentem. Gdy bowiem dostawca wystawia na rzecz podatnika kilka faktur w danym miesiącu, dokonanie płatności zbiorczej za wszystkie te faktury jest zwykle dla podatnika bardzie efektywne niż opłacanie każdej z nich odrębnym przelewem.

Nie występuje przy tym w takiej sytuacji ryzyko braku możliwości powiązania płatności z daną fakturą („grupą” faktur). Zatem, cel przepisów dotyczących MPP zostaje również spełniony.

Wskazano na to również w uzasadnieniu ustawy wprowadzającej tę regulację. Czytamy w nim bowiem, że: „Przyjęcie założenia, że taki komunikat przelewu musi obejmować wszystkie faktury z danego okresu i uregulowana musi zostać takim komunikatem cała kwota podatku wykazana na tych fakturach powoduje, że nie będzie problemu z powiązaniem płatności z konkretną fakturą.”

Cel ww. regulacji - tj. ułatwienie podatnikom stosowania przepisów dot. MPP - został również podkreślony w Objaśnieniach podatkowych z 23 grudnia 2019 r. w sprawie MPP: „Przyjęcie takiego rozwiązania wychodzi naprzeciw oczekiwaniom podatników, którzy sygnalizowali, że konieczność dokonywania płatności w MPP per faktura stanowi dla nich w pewnych sytuacjach utrudnienie, szczególnie ze względu na stosowane systemy księgowe.”

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, w wypadku uznania, że powinna ona stosować MPP przy dokonywaniu płatności na rzecz Kontrahenta (z czym A się nie zgadza), jest ona uprawniona w drodze analogii do dokonywania zbiorczych płatności na gruncie art. 108a ust. 3a ustawy o VAT.

Ze względu na specyfikę rozliczeń między Spółką, Kontrahentem i Przewoźnikami (przedstawioną powyżej), w ocenie A, analizowany przepis należy bowiem interpretować w taki sposób, że dotyczy on wszystkich faktur, wystawionych przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników w danym okresie rozliczeniowym (krótszym niż miesiąc). Z całą pewnością bowiem, dokonanie takiej płatności umożliwi wykonanie celu, wskazanego powyżej. Pomimo, że Spółka dokona jednego przelewu, obejmującego wszystkie faktury, wystawione na rzecz Przewoźników w danym okresie, będzie ona w stanie przyporządkować dokonaną płatność z wystawionymi fakturami. Tym bardziej, że Kontrahent przedstawia Spółce odpowiednie zestawienia transakcji (co A wskazała powyżej).

Brak możliwości dokonywania tego typu płatności nie spełniałby przy tym, zdaniem Spółki, żadnego celu. Tym bardziej, że - co Spółka przedstawiała w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego - model współpracy z Kontrahentem zakłada jej stały charakter, z płatnościami dokonywanymi regularnie w ciągu jej trwania.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, dokonywanie w ten sposób zbiorczych płatności będzie stanowiło dokonanie płatności z prawidłowym uwzględnieniem MPP w świetle odpowiednio art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865 j.t. ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”) oraz art. 22p ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 j.t. ze zm.; dalej: „ustawa o PIT”) i w związku z tym będzie stanowiło podstawę do zaliczenia przez Przewoźników kwot wynikających z faktur wystawionych przez Kontrahenta do kosztów uzyskania przychodów na gruncie odpowiednio ustawy o CIT lub ustawy o PIT.

W wypadku natomiast wystawienia w tym okresie faktur przez Kontrahenta bezpośrednio na Spółkę, zapłata za nie - o ile byłaby dokonywana z zastosowaniem MPP-musiałaby zostać dokonana odrębnie. Innymi słowy, Spółka musiałaby opłacić odrębnie pojedynczą fakturę lub mogłaby opłacić wszystkie faktury wystawione przez Kontrahenta na rzez A zbiorczo, na podstawie art. 108a ust. 3a ustawy o VAT (płatności te nie mogłyby zostać objęte zbiorczą płatnością z tyt. regulowania wierzytelności z tyt. towarów / usług nabywanych przez Przewoźników).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwaną dalej „ustawą” – podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Stosownie do art. 108a ust. 1 ustawy, podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności.

Ustawa z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751) przewiduje z dniem 1 listopada 2019 r. m.in. rozszerzenie katalogu towarów i usług, w stosunku do których obligatoryjne zastosowanie będzie miał mechanizm podzielonej płatności.

I tak, zgodnie z art. 108a ust. 1a ustawy, obowiązującym od dnia 1 listopada 2019 r., przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.

Zgodnie z art. 19 pkt 2 ww. ustawy Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1292), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

W myśl natomiast art. 108a ust. 7 i 8 ustawy, w przypadku stwierdzenia, że podatnik dokonał płatności z naruszeniem ust. 1a, naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty podatku przypadającej na nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, wykazane na fakturze, której dotyczy płatność. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się. Przepisu ust. 7 nie stosuje się, jeżeli dostawca lub usługodawca rozliczył całą kwotę podatku wynikającą z faktury, która została zapłacona z naruszeniem ust. 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 105a ust. 1 ustawy, podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na jego rzecz, jeżeli w momencie dokonania tej dostawy podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Na podstawie art. 105a ust. 3 pkt 6 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się do nabycia towarów, za które podatnik dokonał zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług logistycznych i spedycyjnych polegających m.in. na organizowaniu transportu towarów zleconego przez klientów A. Świadczenie usług przez Spółkę odbywa się przy tym m.in. z wykorzystaniem zewnętrznych firm transportowych, które występują jako podwykonawcy usług świadczonych przez Spółkę. Przewoźnicy są zarejestrowani na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, jak również posiadają status czynnych podatników VAT. W celu poprawy efektywności usług wykonywanych przez Przewoźników, a w konsekwencji również przez Spółkę, A zawarła Umowa ramową z przedsiębiorstwem prowadzącym działalność polegającą m.in. na sprzedaży paliw w dostawach hurtowych oraz sprzedaży paliw, towarów i usług, realizowanej poprzez system kart paliwowych za pośrednictwem partnerów i kooperatorów tego przedsiębiorstwa. Przedmiotem Umowy ramowej jest sprzedaż przez Kontrahenta na rzecz A i Przewoźników produktów Kontrahenta (tj. przede wszystkim paliwa) oraz świadczenie przez A na rzecz Kontrahenta za wynagrodzeniem usługi zarządzania kartami paliwowymi, służącymi do dokonywania zakupów przez Przewoźników od Kontrahenta produktów, objętych treścią Umowy ramowej. Sprzedaż produktów Kontrahenta dokonywana jest w formie bezgotówkowej tj. za pośrednictwem karty płatniczej (karty paliwowej). Ustalony jest również limit do wysokości którego Przewoźnik może w ciągu miesiąca nabywać produkty Kontrahenta z wykorzystaniem kart paliwowych. Karty paliwowe mogą być przy tym stosowane w punktach Kontrahenta oraz w punktach partnerów Kontrahenta (tj. podmiotów, należących do grupy działającej w międzynarodowym systemie sprzedaży bezgotówkowej). Ważnym elementem Umowy ramowej jest poręczenie przez A za przyszłe długi Przewoźników do oznaczonej kwoty. Zgodnie z postanowieniami w praktyce rozliczenia pomiędzy wszystkimi zainteresowanymi Stronami (tj. Kontrahentem, Spółką i Przewoźnikami) wyglądają następująco:

1.  Kontrahent wystawia faktury dokumentujące dostawę paliwa (lub innych oferowanych świadczeń) na Przewoźników - kopie tych faktur udostępniane są z kolei A za pośrednictwem platformy internetowej;
2.  Przewoźnicy wystawiają na rzecz A faktury VAT dokumentujące wykonane na jej rzecz usługi transportowe;
3.  dokonuje zapłaty za faktury wystawione przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników w związku z treścią ww. Umów i nabywa spłaconą wierzytelności do wysokości dokonanej zapłaty;
4.  A potrąca spłacone wierzytelności Kontrahenta nabyte w związku z zapłatą za faktury wystawione przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników ze wszelkimi wierzytelnościami jakie przysługują Przewoźnikom względem A.

Powyższe oznacza, że w praktyce jedyny fizyczny transfer środków pieniężnych jest dokonywany przez A na rzecz Kontrahenta tytułem zapłaty za faktury wystawione przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników (a nie A).

Jak wskazano powyżej, pomiędzy A a Przewoźnikami nie dochodzi, co do zasady, do transferu żadnych środków pieniężnych z tytułu nabycia paliwa, gdyż ma miejsce potrącenie wzajemnych wierzytelności (tj. wierzytelności Przewoźnika wobec A o zapłatę za faktury wystawione na A dokumentujące wykonane usługi transportowe oraz wierzytelności A wobec Przewoźnika wynikających z dokonanej zapłaty za faktury wystawione przez Kontrahenta na Przewoźnika, która to zapłata nastąpiła w związku umowami Stron – do wysokości wierzytelności przysługującej Spółce wobec Przewoźnika). Transfer pieniężny do którego dochodzi w relacji Spółka - Przewoźnicy to w istocie jedynie wypłata wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez Przewoźników usług transportowych i obejmuje on kwotę w wysokości różnicy między wysokością wynagrodzenia przysługującego danemu Przewoźnikowi (wynikającego z wystawionej przez tego Przewoźnika faktury / faktur na rzecz Spółki) a wysokością wierzytelności Spółki wobec Przewoźnika (wynikającej z opłacenia przez A faktur wystawionych przez Kontrahenta na tego Przewoźnika). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawca w ramach zawartych Umów spłaca wierzyciela ze zobowiązań ciążących na Przewoźnikach wobec Kontrahentów, płacąc za cudzy dług, a przy tym dokonuje nabycia spłaconej wierzytelności. Zatem, Spółka w wyniku zawartych Umów nie dokonuje jako podmiot trzeci płatności za zobowiązania w imieniu Przewoźników.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania czy Spółka dokonując płatności na rzecz Kontrahenta z tytułu dostaw towarów wskazanych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT (tj. przede wszystkim benzyn silnikowych i olejów napędowych) zrealizowanych na rzecz Przewoźników, jest zobowiązana do stosowania mechanizmu podzielonej płatności na podstawie art. 108a ust. 1a ustawy o VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności wskazać, że obowiązek bezwzględnego stosowania mechanizmu podzielonej płatności wprowadzony prze-pisami obowiązującymi od dnia 1 listopada 2019 r. dotyczy wyłącznie konkretnych to towarów i usług enumeratywnie wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy. Jednocześnie funkcjonuje dobrowolny system podzielonej płatności na pozostałe towary i usługi, który został wprowadzo-ny ustawą z dnia 15 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektó-rych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 62, z późn. zm.).

Podkreślenia wymaga fakt, że zapis art. 108a ust. 1 pkt 1a ustawy, wprowadza obowiązek zasto-sowania mechanizmu podzielonej płatności przy regulowaniu należności z faktury, w której war-tość sprzedaży brutto przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty i faktura ta obejmuje swym zakresem towary lub usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy. Co do zasady faktura taka powinna być oznaczona przez wystawcę informacją „mechanizm podzielonej płatności”. Należy jednak zwrócić uwagę, że wprowadzany obowiązek zapłaty takiej faktury w mechanizmie podzielonej płatności nie jest uzależniony od tego, czy na fakturze zawarto takie oznaczenie. Zatem nawet jeżeli sprzedawca nie dopełnił obowiązku i nie oznaczył takiej faktury, nabywca ma obowiązek zapłaty kwoty należności za towary lub usługi z załącznika nr 15 w mechanizmie podzielonej płatności. Nabywca bowiem musi być zorientowany, co jest przed-miotem transakcji, to nabywca bowiem inicjuje płatność i odpowiada za wybór formy płatności. Podkreślić należy, że nabywca jest zobowiązany do analizy, jakie towary lub usługi nabył i czy wiążą się z tym dla niego określone obowiązki.

Z ww. przepisów określających mechanizm podzielonej płatności wynika, że płatności dokony-wane z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności powinny być stosowane przy regulo-waniu należności wynikającej z faktury.

Natomiast Wnioskodawca w okolicznościach niniejszej sprawy wskazał, że Kontrahent wystawia faktury dokumentujące dostawę paliwa (lub innych oferowanych świadczeń) na rzecz Przewoźników (inny podmiot), a kopie faktur udostępniane są A za pośrednictwem platformy internetowej. Spółka zaś na podstawie zawartych Umów dokonuje zapłaty za faktury wystawione przez Kontrahenta na rzecz Przewoźników na podstawie zestawień otrzymywanych od Kontrahenta. Przy czym Spółka w wyniku zawartych Umów nie dokonuje jako podmiot trzeci płatności za zobowiązania w imieniu Przewoźników lecz Wnioskodawca w ramach zawartych Umów spłaca wierzyciela ze zobowiązań ciążących na Przewoźnikach wobec Kontrahentów, płacąc za cudzy dług, a przy tym dokonuje nabycia spłaconej wierzytelności.

W konsekwencji zatem w omawianej sprawie mając na uwadze opis analizowanej sprawy należy stwierdzić, że płatność regulowana przez Spółkę nie stanowi zapłaty za nabywane przez Spółkę towary czy też usługi, gdyż to Przewoźnicy są nabywcami paliw (lub innych świadczeń). Istotą zawarcia Umowy ramowej, Umowy szczegółowej oraz Umowy współpracy, które stanowią podstawę do dokonywania omawianych płatności jest poprawa efektywności usług wykonywanych przez Przewoźników, a w konsekwencji również przez Spółkę.

Zatem Wnioskodawca dokonując płatności na rzecz Kontrahenta za nabyte przez Przewoźników paliwa (lub inne świadczenia) nie posiada faktury, stanowiącej podstawę do dokonania płatności w mechanizmie podzielonej płatności, bowiem jest ona wystawiana na rzecz Przewoźnika jako nabywcę towarów / usług.

W omawianej sprawie mamy bowiem do czynienia z relacją prawną opartą na cywilnoprawnej instytucji polegającej na spłacie przez Spółkę wierzytelności Kontrahenta poprzez nabycie wierzytelności na podstawie zawartych pomiędzy Stronami Umów. Wierzytelność jest bowiem prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Natomiast w myśl art. 518. § 1 kodeksu cywilnego osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty.

W omawianej sprawie zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy Spółka w wyniku zawartych Umów nie dokonuje jako podmiot trzeci płatności za zobowiązania w imieniu Przewoźników, lecz Wnioskodawca w ramach zawartych Umów dokonuje nabycia i spłaty wierzytelności Przewoźników wobec Kontrahentów. W miejsce wierzyciela – Kontrahenta wstępuje Spółka, która nabywa ogół praw i obowiązków związanych z wierzytelnościami Kontrahenta.

W rezultacie wskazać należy, że Wnioskodawca w tej sytuacji nie musi płacić w ramach metody podzielonej płatności na rachunek bankowy Kontrahentów, ponieważ dokonując zapłaty za nabyte wierzytelności nie dokonuje płatności kwoty należności wynikającej z faktury za nabyte od Kontrahentów towary lub usługi. Mamy w tym przypadku do czynienia ze szczególnym charakterem relacji prawnej, który decyduje o braku zastosowania metody podzielonej płatności przez Wnioskodawcę w płatnościach dokonywanych na rzecz Kontrahentów. W omawianej bowiem sprawie Spółka w wyniku zawartych Umów nie dokonuje jako podmiot trzeci płatności za zobowiązania w imieniu Przewoźników, lecz Wnioskodawca w ramach zawartych Umów spłaca wierzyciela ze zobowiązań ciążących na Przewoźnikach wobec Kontrahentów, płacąc za cudzy dług, a przy tym dokonuje nabycia spłaconej wierzytelności.

W konsekwencji Spółka dokonując płatności na rzecz Kontrahenta z tytułu dostaw towarów wskazanych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT (tj. przede wszystkim benzyn silnikowych i olejów napędowych) zrealizowanych na rzecz Przewoźników, nie jest / nie będzie zobowiązana do stosowania mechanizmu podzielonej płatności na podstawie art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, gdyż Spółka w wyniku zawartych Umów nie dokonuje jako podmiot trzeci płatności za zobowiązania w imieniu Przewoźników, tylko Wnioskodawca w ramach zawartych Umów spłaca wierzyciela ze zobowiązań ciążących na Przewoźnikach wobec Kontrahentów, płacąc za cudzy dług, a przy tym dokonuje nabycia spłaconej wierzytelności.

W omawianej sytuacji, pomimo tego, że Wnioskodawca reguluje / będzie regulował należności za towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy na wartość przekraczającą 15 000 zł, to Spółka nie jest zobowiązana do stosowania płatności z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. W omawianej bowiem sprawie nie są spełnione podstawowe i konieczne warunki regulujące obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności.

W związku z powyższym w przypadku dokonywania płatności przez A na rzecz Kontrahenta - zastosowanie mechanizmu podzielanej płatności nie ma charakteru obligatoryjnego wynikającego z art. 108a ust. 1a ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Nadmienić należy, że przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie indywidualnej sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy i nie rozstrzyga w zakresie praw i obowiązków spoczywających na Przewoźnikach oraz Kontrahentach.

Uwzględniając zatem udzieloną odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, w której uznano stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, tj. wskazano, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do stosowania mechanizmu podzielonej płatności na podstawie art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, to udzielenie odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 stało się bezprzedmiotowe.

Wydana interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania, stąd wszelkie inne kwestie poruszone we wniosku a nie objęte pytaniami nie były przedmiotem interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epi-demicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności do-konane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może sku-tecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

****