Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1068/13-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-31
Teza: Czy w związku z obniżeniem udziału kapitałowego Wnioskodawcy i drugiego wspólnika (małżonki Wnioskodawcy) spółki jawnej poprzez wycofanie wkładu wniesionego do używania (Nieruchomości), powstanie po stronie Wnioskodawcy osobiście lub jako wspólnika spółki jawnej przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak to co będzie stanowiło podstawę opodatkowania?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; prawa-prawa majątkowe; przychód-źródła przychodu; spółki-spółka jawna; wkład; wycofanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 03.10.2013 r. (data wpływu 07.10.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych obniżenia wartości wkładu wniesionego do spółki jawnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.10.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych obniżenia wartości wkładu wniesionego do spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, posiadający miejsce zamieszkania na terytorium Polski, wraz z małżonką, także posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski są jedynymi wspólnikami w spółce cywilnej.

Wraz z zawiązaniem spółki cywilnej 14 lutego 2002 roku, oboje wspólnicy wnieśli do spółki wkłady pieniężne w równej wysokości, które zostały wniesione na własność spółki (art. 862 zd. 1 Kodeksu cywilnego, dalej jako „KC”).

Następnie, 1 marca 2012 roku, Wnioskodawca wraz z małżonką wnieśli wspólnie do spółki cywilnej wkład niepieniężny do używania (art. 862 zd. 2 KC) stanowiący działkę gruntu (dalej jako „Nieruchomość”). Nieruchomość stanowi współwłasność wspólników (na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej), natomiast wspólnicy używają jej w spółce cywilnej na podstawie umowy spółki.

Wspólnicy planują przekształcenie spółki cywilnej w spółkę jawną na zasadach art. 26 § 4-6 Kodeksu spółek handlowych (dalej jako „KSH”). Spółka jawna będzie miała siedzibę na terytorium Polski. Wspólnicy nie będą wnosić nowych wkładów wraz z przekształceniem. Stosownie do art. 26 § 5 KSH spółka jawna będzie właścicielem wkładów pieniężnych wniesionych na własność do przekształcanej spółki cywilnej. Jednocześnie, spółka jawna przejmie po spółce cywilnej prawo do używania Nieruchomości, która nadal będzie stanowić współwłasność wspólników (na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej wspólników). Wspólnicy dostosują umowę spółki do przepisów o umowie spółki jawnej (art. 26 § 6 KSH) w ten sposób, że wkłady pieniężne będą potraktowane jako wniesione na własność spółki, a Nieruchomość będzie potraktowana jako wkład niepieniężny wniesiony do używania (art. 48 § 2w zw. z art. 49 § 1 KSH). Z dniem przekształcenia spółka jawna wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki cywilnej (art. 93a § 1 w zw. z § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej). Wnioskodawca nie będzie prowadził innej działalności, której przychody podlegają opodatkowaniu ze źródeł, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 3-4 ustawy o p.d.o.f., niż działalność wykonywana w ww. spółce jawnej.

W przyszłości może dojść, za zgodą wszystkich wspólników, do obniżenia udziału kapitałowego Wnioskodawcy i drugiego wspólnika (małżonki Wnioskodawcy) spółki jawnej poprzez wycofanie wkładu wniesionego przez nich do używania, tj. Nieruchomości (art. 54 § 1 KSH). Nieruchomość będzie nieprzerwanie stanowiła współwłasność Wnioskodawcy i drugiego wspólnika (na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej wspólników), natomiast po wycofaniu wkładu spółka jawna utraci prawo do używania Nieruchomości na podstawie umowy spółki. Nieruchomość nie będzie związana z budynkiem mieszkalnym, jego częścią lub udziałem w takim budynku, lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość lub udziałem w takim lokalu w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 3 ustawy o p.d.o.f.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z obniżeniem udziału kapitałowego Wnioskodawcy i drugiego wspólnika (małżonki Wnioskodawcy) spółki jawnej poprzez wycofanie wkładu wniesionego do używania (Nieruchomości), powstanie po stronie Wnioskodawcy osobiście lub jako wspólnika spółki jawnej przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak to co będzie stanowiło podstawę opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy opisane powyżej obniżenie udziału kapitałowego Wnioskodawcy i drugiego wspólnika (małżonki Wnioskodawcy) spółki jawnej poprzez wycofanie wkładu wniesionego do używania, nie zrodzi po stronie Wnioskodawcy osobiście lub jako wspólnika spółki jawnej przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych z jakiegokolwiek źródła.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c tej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do przepisu art. 9 ust. 2 ustawy o p.d.o.f. dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 tej ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6,9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 tej ustawy, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z powyższym opisem zdarzenia przyszłego, zarówno przed wycofaniem wkładu jak i po jego wycofaniu Nieruchomość będzie nieprzerwanie stanowiła współwłasność Wnioskodawcy i drugiego wspólnika. Wycofanie wkładu spowoduje jedynie, że spółka jawna utraci prawo do używania Nieruchomości na podstawie umowy spółki. Dlatego wycofanie wkładu wniesionego do używania w przedmiotowym przypadku nie będzie wiązało się z otrzymaniem przez Wnioskodawcę lub postawieniem do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych ani nie spowoduje otrzymania przez Wnioskodawcę świadczenia w naturze lub innego nieodpłatnego świadczenia, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f.

Tym samym w myśl przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w tym przepisie - opisane wyżej wycofanie wkładu wniesionego do używania, nie zrodzi po stronie Wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych z jakiegokolwiek źródła. Należy przy tym zauważyć, że przywołane w art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. wyjątki, to jest przepisy art. 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust 3 ustawy o p.d.o.f. w ogóle nie znajdują zastosowania do opisanego zdarzenia przyszłego.

Wobec powyższego pozostaje Jedynie do rozważenia kwestia ewentualnego rozpoznania przychodu ze źródła, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o p.d.o.f.

Wnioskodawca będzie wspólnikiem w spółce jawnej, tj. spółce osobowej niebędącej osobą prawną zgodnie z przepisem art. 33 KC w związku z przepisami art. 4 § 1 pkt 1, art. 8 i art. 22 § 1 KSH. Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., przychody osoby fizycznej z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem art. 8 ust. la ustawy o p.d.o.f,, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zgodnie z przepisem art. 8 ust. la ustawy o p.d.o.f. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.f., osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ustawy o p.d.o.f., nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. Natomiast zgodnie z przepisem art. 5b ust. 2 ustawy o p.d.o.f., jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.f. (pozarolnicza działalność gospodarcza). Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 2 ustawy o p.d.o.f. zasady wyrażone w przepisie art. 8 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących: (a) środkami trwałymi, (b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 tej ustawy, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g tej ustawy nie przekracza 1500 zł, (c) wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2c ustawy o p.d.o.f.; przy określaniu wysokości przychodów przepisy art. 14 ust. 1 i art. 19 ustawy o p.d.o.f. stosuje się odpowiednio.

W tym kontekście należy zaznaczyć, że prawo do używania Nieruchomości nie może być zaliczone w spółce jawnej do środków trwałych ani do wartości niematerialnych i prawnych albo do składników majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 ustawy o p.d.o.f., ponieważ Nieruchomość pozostaje własnością wspólników, a ponadto stanowi działkę gruntu (art. 22a i art. 22b w zw. z art. 22c pkt 1 ustawy o p.d.o.f.). Wobec powyższego w omawianym przypadku wycofanie ze spółki jawnej wkładu wniesionego do używania nie może być potraktowane jako przychód ze źródła, o którym mowa w przepisie art. 14 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o p.d.o.f.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 zd. 1 ustawy o p.d.o.f. za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Datą powstania tego przychodu jest z zastrzeżeniem art. 14 ust. le, lh i 1i ustawy o p.d.o.f., dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: (1) wystawienia faktury albo (2) uregulowania należności (art. 14 ust. lc. ustawy o p.d.o.f.). Natomiast zgodnie z art. 14 ust. li, ustawy o p.d.o.f., w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się art. 14 ust. 1c, 1e i 1h tej ustawy, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Odpłatne zbycie oznacza przeniesienie własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. W przedmiotowym przypadku wycofanie wkładu wniesionego do używania nie stanowi przeniesienia własności lub innych praw majątkowych. W wyniku wycofania wkładu wniesionego do używania ustanie po stronie spółki jawnej prawo do używania nieruchomości na podstawie umowy spółki. Natomiast Wnioskodawca ani drugi wspólnik, w wyniku wycofania wkładu, nie nabędą własności rzeczy ani jakichkolwiek praw majątkowych. Zarówno przed wycofaniem wkładu jak i po jego wycofaniu Nieruchomość będzie nieprzerwanie stanowiła współwłasność Wnioskodawcy i drugiego wspólnika. Dlatego w przedmiotowym przypadku nie można mówić o zbyciu prawa majątkowego przez spółkę. Ponadto wycofanie Nieruchomości jako wkładu wniesionego do używania nie zrodzi po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika spółki jawnej przychodu także dlatego, że spółka nie uzyska w wyniku tej transakcji żadnych korzyści majątkowych. W wyniku przedmiotowej transakcji nie dochodzi do uregulowania należności lub otrzymania przez spółkę zapłaty, o których mowa w art. 14 ust. lc i li ustawy o p.d.o.f. Dlatego, w omawianym przypadku wycofanie ze spółki jawnej wkładu wniesionego do używania nie może być potraktowane jako przychód ze źródła, o którym mowa w przepisie art. 14 ust. 1 ustawy p.d.o.f.

Należy dodać, że w ramach opisanego zdarzenia przyszłego wycofanie ze spółki jawnej wkładu wniesionego do używania nie może być ponadto potraktowane jako przychód Wnioskodawcy jako wspólnika spółki jawnej z odrębnego źródła, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 3 ustawy o p.d.o.f., ponieważ Nieruchomość nie będzie związana z budynkiem mieszkalnym, jego częścią lub udziałem w takim budynku, lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość lub udziałem w takim lokalu.

Wobec powyższego wycofanie wkładu wniesionego do używania, nie zrodzi po stronie Wnioskodawcy osobiście lub jako wspólnika spółki jawnej przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych z jakiegokolwiek źródła.

Dla uzupełnienia wywodu należy dodać, wycofanie wkładu ze spółki jawnej łączyłoby się z koniecznością rozpoznania przychodu u Wnioskodawcy w sytuacji, w której doszłoby do przeniesienia własności wkładu przez spółkę na rzecz Wnioskodawcy (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 11 ust. li art. 18 ustawy o p.d.o.f.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe i zasługuje na potwierdzenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do treści art. 22 § 1 ustawy Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 K.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Jak wynika z art. 54 § 1 w związku z art. 37 § 1 k.s.h. zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników. Powyższe oznacza, że przepisy k.s.h. dopuszczają możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego czyli zmniejszenie wkładów wspólników.

Wycofanie zatem z majątku spółki jawnej określonych składników (tj. w rozpatrywanej sytuacji prawa do używania nieruchomości) i dokonanie ich zwrotu wspólnikowi, musi mieć zatem podstawę prawną w postaci stosownej uchwały wspólników.

Udział kapitałowy jest ściśle powiązany z wkładami wspólników, co wynika z art. 50 K.s.h. Przepis ten stanowi, iż udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

W literaturze przedmiotu podkreśla się, że wspólnicy nie mają prawa do udziału w całym majątku spółki. Posiadają jedynie określone przepisami kodeksu uprawnienia dotyczące majątku spółki. W przypadku majątku pierwotnego (założycielskiego) tworzonego z wkładów są to udziały kapitałowe, a w przypadku mienia nabytego przez spółkę w czasie jej istnienia - udział w zysku (E. Maleszyk, Udział kapitałowy w spółce jawnej, PPH 2004, nr 1, s. 45).

Udział kapitałowy oznacza określoną wartość księgową wyrażoną w pieniądzu w określonej kwocie, na podstawie której wspólnikowi przysługują prawa majątkowe w spółce. A zatem wspólnik wnosząc do spółki np. prawo do używania nieruchomości uzyskuje w zamian prawo do udziału w zyskach tej spółki. Prawo do udziału w zyskach należy traktować jako świadczenie o charakterze ekwiwalentnym do przekazanego spółce prawa do używania nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną są jedynymi wspólnikami w spółce cywilnej. Wspólnicy planują przekształcenie spółki cywilnej w spółkę jawną na zasadach art. 26 § 4-6 Kodeksu spółek handlowych (dalej jako „KSH”). Wspólnicy nie będą wnosić nowych wkładów wraz z przekształceniem. Stosownie do art. 26 § 5 KSH spółka jawna będzie właścicielem wkładów pieniężnych wniesionych na własność do przekształcanej spółki cywilnej. Jednocześnie, spółka jawna przejmie po spółce cywilnej prawo do używania Nieruchomości, która nadal będzie stanowić współwłasność wspólników (na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej wspólników). Wspólnicy dostosują umowę spółki do przepisów o umowie spółki jawnej (art. 26 § 6 KSH) w ten sposób, że wkłady pieniężne będą potraktowane jako wniesione na własność spółki, a Nieruchomość będzie potraktowana jako wkład niepieniężny wniesiony do używania (art. 48 § 2w zw. z art. 49 § 1 KSH). W przyszłości może dojść, za zgodą wszystkich wspólników, do obniżenia udziału kapitałowego Wnioskodawcy i drugiego wspólnika (małżonki Wnioskodawcy) spółki jawnej poprzez wycofanie wkładu wniesionego przez nich do używania, tj. Nieruchomości (art. 54 § 1 KSH). Nieruchomość będzie nieprzerwanie stanowiła współwłasność Wnioskodawcy i drugiego wspólnika (na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej wspólników), natomiast po wycofaniu wkładu spółka jawna utraci prawo do używania Nieruchomości na podstawie umowy spółki.

Mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2011 r., dokonano zmiany brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, od dnia 1 stycznia 2011 r., wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza z kategorii przychodów, ani nie zwalnia z opodatkowania tym podatkiem przysporzenia majątkowego w postaci zwrotu prawa do używania nieruchomości otrzymanego przez wspólnika spółki osobowej z tytułu zmniejszenia udziału w tej spółce.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na gruncie prawa podatkowego, zwrot prawa do używania nieruchomości przez spółkę jawną na rzecz jej wspólnika, w związku z obniżeniem jego wkładu w tej spółce w trybie art. 54 § 1 K.s.h, spowoduje u tej osoby powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, przychód ten zaliczyć należy do określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródła przychodów, jakim m.in. są prawa majątkowe. Stosownie bowiem do treści tego przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia. Jednakże wyliczenie w przepisie art. 18 ustawy praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenie się przez ustawodawcę terminem „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, przychód uzyskany w związku z obniżeniem (zwrotem) wkładu wniesionego do spółki jawnej, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać również należy, że w stosunku do przychodów uzyskanych w związku z obniżeniem (zwrotem) wkładów w spółce jawnej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji prawa wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z ust. 2 art. 11 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Podsumowując, stwierdzić należy, że zmniejszenie udziału kapitałowego Wnioskodawcy w majątku spółki jawnej, dokonane na zasadach przewidzianych w K.s.h., w wyniku czego otrzyma on zwrot prawa do używania nieruchomości (stanowiący wkład do spółki) stanowi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 18 ustawy w momencie otrzymania. Wartość pieniężną tego przysporzenia skalkulować należy z uwzględnieniem art. 11 ust. 2 ustawy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia między nim, a osiągniętym przychodem związku przyczynowo – skutkowego. Ponadto, celem ponoszonego kosztu powinno być osiągnięcie przychodu i jednocześnie przedmiotowy wydatek nie może znajdować się wśród wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawne, stwierdzić należy, że zmniejszenie udziału kapitałowego Wnioskodawcy w majątku spółki jawnej, dokonane na zasadach przewidzianych w art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w wyniku czego otrzyma On zwrot prawa do używania nieruchomości stanowi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego źródła przychodów podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami poniesionymi na nabycie (objęcie) tego wkładu oraz innymi kosztami poniesionymi w związku z osiągnięciem tego przychodu.

Ponownego podkreślenia wymaga jednak, iż warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest faktyczne istnienie związku wydatku ze źródłem przychodu – prawa majątkowe, a obowiązek jednoznacznego wykazania istnienia tego związku - każdorazowo spoczywa na podatniku. W szczególności wykazanie tego związku nie leży w kompetencji organu interpretacyjnego.

Tut. organ, w ramach postępowania uregulowanego w Rozdziale Ia Ordynacji podatkowej, dokonał wyłącznie interpretacji mającego w sprawie zastosowanie przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotą analizowanego przepisu jest związek przyczynowy między wydatkiem, a zaistnieniem przychodu (źródłem przychodu). Natomiast faktyczne zarachowanie danego wydatku jako kosztu, mieści się w obszarze stanu faktycznego sprawy, nie zaś w zakresie wykładni prawa materialnego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydając interpretację indywidualną, organ podatkowy jedynie przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego. Nadanie interpretacji formy pisemnej nie zmienia charakteru samej interpretacji nie staje się ona aktem stosowania prawa.

W odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej, tut. Organ informuje, że została one wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.