Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.310.2019.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-24
Teza: Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na Wynagrodzenie Uniwersytetu powinny stanowić koszt zwiększający wartość początkową środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT i podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT poprzez odpisy amortyzacyjne, czy podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: amortyzacja; patenty; wartość-wartość początkowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 lipca 2019 r. (data wpływu 30 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę na Wynagrodzenie Uniwersytetu powinny stanowić koszt zwiększający wartość początkową środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT i podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT poprzez odpisy amortyzacyjne, czy podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę na Wynagrodzenie Uniwersytetu powinny stanowić koszt zwiększający wartość początkową środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT i podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT poprzez odpisy amortyzacyjne, czy podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest producentem włóknin, które znajdują zastosowanie w sektorze higieny osobistej, przemysłowej, gospodarstw domowych, a także w branży medycznej, budowlanej i obuwniczej.

Spółka na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Spółka jako jedna z nielicznych na świecie wytwarza kolorowe, niebarwione włókniny igłowane wodą.

Ofertę Spółki uzupełniają ponadto:

*   włókniny igłowane mechanicznie,
*   czyściwa profesjonalne.

Spółka realizowała projekt polegający na opracowaniu demonstracyjnej linii technologicznej do wysokowydajnej produkcji włóknin wyposażonej w centralny układ sterowania (dalej: „Projekt”).

Projekt był odpowiedzią na zapotrzebowanie płynące ze światowego rynku producentów środków higieny w zakresie zwiększenia produkcji i zapewnienia lepszej jakości wyrobów.

Projekt umożliwił Spółce również skrócenie czasu rozruchu realizowanych procesów i doprowadzenia ich do pełnej (maksymalnej) wydajności. Z przeprowadzonej przez Spółkę analizy ofert producentów najlepszych rozwiązań wynikało, że Spółka w wyniku realizacji Projektu zredukuje czas rozruchu o 20%. Skrócenie czasu rozruchu realizowanych procesów pozwoliło dodatkowo Spółce na zredukowanie ilości odpadów produkcyjnych powstałych w czasie rozruchu linii o 20% oraz redukcję energochłonności.

Kolejnym aspektem innowacyjności Projektu było sterowanie i kontrola procesu twórczego poprzez:

*   zastosowanie kompleksowego systemu kontroli produkcji, pozwalającego na bieżące monitorowanie produkcji oraz wykrywanie i eliminowanie wszelkich zanieczyszczeń mechanicznych i chemicznych,
*   zastosowanie opracowanego w ramach Projektu centralnego systemu sterowania jakością wyrobu (utrzymywania charakterystyk przy istniejących zaburzeniach procesowych),
*   monitorowanie i kontrolę linii technologicznej, którą Spółka będzie stosować jako pierwszy producent włóknin na świecie.

W wyniku Projektu został dodatkowo opracowany autorski system sterowania, który korzysta z bazy danych i na bieżąco koryguje nastawy maszyn w zależności od zadawanych wartości.

Realizacja Projektu pozwoliła uzyskać Spółce przewagę:

*   technologiczną - poprzez opracowanie innowacyjnej i wysokowydajnej technologii, charakteryzującej się różnorodnością szerokości produkcyjnych i elastycznością asortymentu pod względem parametrów fizyko-mechanicznych i ceny produktu,
*   ekonomiczną - znaczący wzrost mocy produkcyjnych wpłynie na redukcję całkowitego kosztu wytwarzania produktów w Spółce, poprawi wydajność produkcji włóknin kolorowych poprzez ograniczenie czasu postojów (przezbrojenia, czyszczenia) i zlikwiduje reklamacje z tytułu wtrąceń kolorowych włókien w białych produktach,
*   handlową - poprzez zwiększenie udziału Spółki w portfelu zakupowym swoich klientów, zdobycie nowych segmentów rynków, rozwój wyrobów konfekcjonowanych i private label.

Rozwiązanie będące rezultatem Projektu wpisuje się w Krajowe Inteligentne Specjalizacje 17 — Automatyzacja i robotyka procesów technologicznych.

Termin realizacji Projektu przypadał na okres od 1 lipca 2017 roku do 30 czerwca 2019 roku, tj. Projekt jest już zakończony. Data przyjęcia OT i tym samym środka trwałego do używania to 30 czerwca 2019 r.

Realizację Projektu podzielono na trzy etapy. Efekty końcowe każdego etapu są następujące:

1\. etap I:

*   kompletny projekt techniczny prototypu (w tym dokumentacja wykonawcza i założenia dla matematycznego modelu procesu według założeń technicznych zdefiniowanych dla różnych odmian); potwierdzeniem osiągnięcia będą wyniki obliczeń inżynierskich świadczących o poprawności przyjętych założeń dla spodziewanych efektów technicznych;
*   projekt funkcjonalny systemu sterowania i monitorowania procesu technologicznego zweryfikowany technicznie na symulatorze wynikami obliczeń inżynierskich podanych w formie wykresów i tabeli;
*   macierz danych parametrów nastawczych i regulacyjnych poszczególnych modułów, obejmujący zakres ich zmian i korelacji (względem odmiany włókien); potwierdzeniem będzie efektywność obliczeń informatycznych i matematycznych;
*   prototyp demonstratora technologii, którego efektywne działanie będzie potwierdzone:
    *   wynikami testów produkcyjnych,
    *   uzyskaniem próbek produktów o określonej prędkości nawijania oraz współczynniku wytrzymałości;

2\. etap II:

*   prototypowe uruchomienie procesu produkcji włókniny o parametrach zdefiniowanych dla wyrobu referencyjnego; o osiągnięciu kamienia milowego będą świadczyć wyniki badań partii próbnej materiału;
*   wyniki obliczeń inżynierskich i testów różnorodnych odmian włókniny powstałej w oparciu o teoretyczne ich rodzaje opracowane w rezultacie etapu I - podane w formie wykresów, tabeli; ich analiza pozwoli określić odmiany włókniny możliwe do produkowania na skalę przemysłową w warunkach operacyjnych;
*   uaktualniona i uzupełniona macierz danych produktów możliwych do produkcji w zaprojektowanym i uruchomionym procesie technologicznym;
*   zweryfikowana poprawność działania matematycznego modelu sterowania nastawami demonstratora w zależności od zadanych parametrów dla określonej odmiany produktu; praktycznym badaniom zostaną poddane partie próbne każdej z nich celem określenia ostatecznej gamy odmian możliwych do uzyskania w wyniku wdrożenia planowanej technologii; wyniki będą pokazane w formie wykresów, schematów blokowych i uzyskanych wartości obserwowanych;
*   prototyp demonstratora technologii po weryfikacji danych teoretycznych, którego efektywne działanie będzie potwierdzone wynikami testów produkcyjnych i uzyskaniem próbek produktu referencyjnego o określonej prędkości nawijania;

3\. etap III:

*   zwalidowana i zweryfikowana technologia według pomysłu Spółki oraz w pełni sprawna linia będąca jej demonstratorem;
*   określone wskaźniki efektywności produkcji, których osiągnięcie na wskazanym poziomie potwierdzi sprawność i efektywność działania instalacji zgodnie z założeniami i oznaczać będzie osiągnięcie celu Projektu;
*   zbiór nastaw zespołu urządzeń w procesie technologicznym produkcji wyrobu (włókniny); zbiór nastaw w formie tabel, rysunków i wykresów powstanie na podstawie badań empirycznych i będzie umożliwiał określenie wydajności procesu technologicznego do ustawienia całego procesu produkcyjnego, będącego punktem wyjścia do planowania zleceń produkcyjnych;
*   prototyp demonstratora technologii po weryfikacji danych teoretycznych, którego efektywne działanie będzie potwierdzone wynikami testów produkcyjnych i uzyskaniem próbek produktu referencyjnego o określonej prędkości nawijania;
*   uzyskanie na bazie nabytego przez Spółkę surowca wyrobu gotowego, tj. włókniny o parametrach umożliwiających jej sprzedaż na rzecz potencjalnych nabywców
*   certyfikacja i opinie wydane przez niezależne instytuty badawcze potwierdzające osiągnięcie celów jakościowych wyrobów; pozwolą one ostatecznie potwierdzić osiągnięcie celów Projektu w postaci opracowania innowacyjnej, w pełni działającej instalacji prototypowej dedykowanej technologii.

Wszystkie opisane powyżej efekty zostały osiągnięte w każdym z etapów zgodnie z przewidzianym harmonogramem, dzięki prowadzonym (we współpracy z Uniwersytetem, dalej: „Uniwersytet”) pracom badawczo-rozwojowym.

Prototyp został oddany do użytkowania jako środek trwały dokumentem OT z dniem 30 czerwca 2019 roku.

W ramach Projektu Spółka poniosła m.in. następujące wydatki:

*   wydatki stanowiące wartość początkową środka trwałego - demonstratora technologii, tj. linii technologicznej do wysokowydajnej produkcji włóknin wyposażonej w centralny układ sterowania (dalej: „Prototyp”),
*   koszty wynagrodzeń Pracowników B+R oraz należnych z tego tytułu składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej ze środków Spółki (płatnika), jeżeli nie będą powiększać wartości początkowej Prototypu,
*   koszty wynagrodzeń Pracowników Produkcyjnych oraz należnych z tego tytułu składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej ze środków Spółki (płatnika), jeżeli nie będą powiększać wartości początkowej Prototypu (dalej: „Koszty Pracowników Produkcyjnych”),
*   wartość odpisów amortyzacyjnych od Nowego Sprzętu Laboratoryjnego (w tym zaliczane w ciężar kosztów podatkowych jednorazowo, zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT) oraz wartość odpisów amortyzacyjnych od Sprzętu Laboratoryjnego w proporcji, w jakiej był używany w ramach Projektu;
*   Wynagrodzenie Uniwersytetu;
*   wydatki na nabycie usług badania zdolności patentowej Prototypu i przygotowanie zgłoszenia wynalazku (Prototypu) w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej, w szczególności przygotowanie wymaganej dokumentacji zgłoszeniowej (dalej: „Usługi Patentowe”);
*   koszty zakupu surowca niezbędnego do przeprowadzenia fazy testowej Prototypu (dalej: „Surowiec”).

Spółka prowadzi ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie wysokości kosztów ponoszonych w związku z realizacją Projektu od kosztów niezwiązanych z Projektem.

Ze względu na wysoką wartość inwestycji, Spółka sfinansowała Projekt z dwóch źródeł:

*   z dofinansowania otrzymanego w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój – w wysokości 40% całkowitych wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem w ramach Projektu, przy czym:
    *   dofinansowanie będzie przekazywane Spółce w formie refundacji poniesionych wydatków kwalifikowalnych, wypłacanej w wysokości określonej w harmonogramie płatności Projektu na podstawie wniosków o płatność złożonych przez Spółkę i zaakceptowanych przez właściwą instytucję,
    *   do czasu otrzymania refundacji Spółka była zobowiązana do finansowania Projektu ze środków własnych,
*   ze środków własnych Spółki - w pozostałej części.

Przed złożeniem wniosku o dofinansowanie Spółka samodzielnie prowadziła badania przemysłowe polegające na opracowaniu sposobów zwiększenia intensywności produkcji włóknin, określenia pułapu robotyzacji produkcji przy zachowaniu parametrów jakościowych. W wyniku zrealizowanych badań potwierdzono techniczną i ekonomiczną zasadność zbudowania demonstratora technologii, a opracowana technologia wytworzenia została zgłoszona do ochrony patentowej.

Poza badaniami przemysłowymi realizowanymi samodzielnie, Spółka zawarła również umowę zlecenia prac badawczych z Uniwersytetem. Na podstawie powyższej umowy oraz zawartego przez strony porozumienia ją zmieniającego (dalej łącznie jako: „Umowa”), Uniwersytet zobowiązał się względem Spółki do wykonania kompleksowych badań przemysłowych i prac badawczych (dalej: „Przedmiot Umowy”). Strony uzgodniły, że Przedmiot Umowy zostanie zrealizowany następującymi etapami, w terminach wskazanych w harmonogramie stanowiącym załącznik do Umowy:

*   etap I: „Opracowanie modelu matematycznego i komputerowa symulacja procesu technologicznego do produkcji włókniny wg opracowanych założeń technicznych”.

*   Zakres obejmuje „Wykonanie projektu procesu technologicznego, złożonego z niezależnych specjalistycznych zespołów maszyn i urządzeń (\`(...)\`) za pomocą których będzie można produkować włókninę typu S;

*   etap II: „Dobór parametrów mechanicznych do uruchomienia procesu technologicznego na podstawie opracowanej teoretycznie bazy danych do modelu referencyjnego opracowanego w etapie I. Weryfikacja parametrów mechanicznych na podstawie danych empirycznych uzyskiwanych podczas i w trakcie rozruchu. Pomiar wrażliwości procesu technologicznego na zmianę parametrów mechanicznych”.
    *   Zakres obejmuje „Nadzór nad wykonywaniem prototypowej instalacji oraz uruchomienie i testowanie procesu technologicznego opracowanego na podstawie etapu I”;
*   etap III: „Dobór optymalnych parametrów mechanicznych procesu technologicznego do wariantów wyrobów opracowanych na podstawie wyrobu referencyjnego. Badanie parametrów jakościowych wyrobów dla przyjętych wariantów parametrów mechanicznych w warunkach rzeczywistych tj. w warunkach rzeczywistej produkcji”.
    *   Zakres obejmuje „Opracowanie optymalnych parametrów procesu technologicznego do produkcji grupy wyrobów zdefiniowanych w etapie I”.

Wyniki zrealizowanych przez Uniwersytet w ramach poszczególnych etapów prac badawczych i rozwojowych przekazywane były Spółce w ustalonej Umową formie (pisemne opracowania i protokoły, w formie wydruku papierowego/na nośniku elektronicznym).

Na podstawie Umowy, za realizację Przedmiotu Umowy Uniwersytetowi przysługuje wynagrodzenie (dalej: „Wynagrodzenie Uniwersytetu”), tym w szczególności z tytułu:

*   wykonania przez Uniwersytet wszystkich etapów Przedmiotu Umowy;
*   wykonania przez Uniwersytet wszystkich badań i prac rozwojowych niezbędnych dla osiągnięcia celu Projektu;
*   wszelkich kosztów towarzyszących Uniwersytetowi przy wykonywaniu Umowy;
*   przeniesienia przez Uniwersytet na Spółkę praw autorskich i zależnych do utworów powstałych w toku wykonywania Umowy;
*   przeniesienia przez Uniwersytet na Spółkę prawa własności do dokumentów i nośników na których znajdować się będą wyniki prac badawczych i rozwojowych.

Wynagrodzenie Uniwersytetu jest podzielone na transze, odpowiadające poszczególnym etapom realizacji Przedmiotu Umowy, należne po ich zakończeniu.

Spółka wypłaciła już Uniwersytetowi transze za zakończone etapy realizacji Umowy.

Z uwagi na zakres i metodologię badań wykonywanych przez Uniwersytet, musiały być one realizowane w związku z konkretną inwestycją (prototypową linią technologiczną) oraz weryfikowane i walidowane na podstawie pomiarów empirycznych (wartości rzeczywistych z rejestrów i uzyskiwanych wyników) a nie jedynie wobec „abstrakcyjnych” i szerokich założeń teoretycznych). Prace badawczo-rozwojowe realizowane przez Uniwersytet opierały się zatem na opracowaniach ściśle związanych z demonstracyjną linią technologiczną i autorskim procesem wysokowydajnego wytwarzania włókniny typu S, będącymi przedmiotem realizacji Projektu.

Wskazują na to poszczególne etapy prac opisane powyżej, zgodnie z którymi:

*   model matematyczny i symulacja procesu technologicznego opracowane na etapie I bazują na konkretnych założeniach technicznych,
*   w ramach etapu II parametry mechaniczne do uruchomienia procesu technologicznego są weryfikowane na podstawie danych empirycznych uzyskiwanych podczas i w trakcie rozruchu,
*   w ramach etapu III ma miejsce dobór parametrów mechanicznych procesu technologicznego dla konkretnych wariantów wyrobów oraz badanie parametrów jakościowych w warunkach rzeczywistej produkcji.

Jakkolwiek wyniki prac Uniwersytetu nabywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej są związane z Projektem na zasadach opisanych powyżej, to mają one znacznie szersze zastosowanie i nie ograniczają się jedynie do zastosowania przy Projekcie, lecz w istocie służą całej działalności gospodarczej Spółki prowadzonej obecnie i w przyszłości:

*   wyniki prac wykonanych przez Uniwersytet już przyczyniły się do wzbogacenia „know-how” Wnioskodawcy, co skutkuje wzrostem konkurencyjności Spółki na globalnym rynku producentów włókniny,
*   możliwe jest zaimplementowanie uzyskanej dzięki przeprowadzonym pracom wiedzy w aspekcie procesowym i produktowym również w przyszłych inwestycjach realizowanych przez Spółkę,
*   po osiągnięciu celów zakładanych w Projekcie, przewidziana jest dalsza współpraca Wnioskodawcy z zewnętrznymi jednostkami naukowo-badawczymi i prowadzenie dalszych prac badawczo - rozwojowych zmierzających do zwiększenia efektywności wprowadzanych innowacyjnych rozwiązań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na Wynagrodzenie Uniwersytetu powinny stanowić koszt zwiększający wartość początkową środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT i podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT poprzez odpisy amortyzacyjne, czy podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT?

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Spółkę na Wynagrodzenie Uniwersytetu powinny podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT jako tzw. „koszty pośrednie”.

Przesłanki uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie wskazanej powyżej regulacji oraz jednolitego stanowiska organów podatkowych, aby podatnik był uprawniony zaliczyć określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, powinny zostać spełnione łącznie poniższe warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,
*   wydatek jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesienie wydatku miało na celu uzyskanie przychodów z danego źródła przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   wydatek nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
*   wydatek został właściwie udokumentowany.

W świetle powyższego:

*   wydatki na Wynagrodzenie Uniwersytetu zostały poniesione przez podatnika - Spółkę, która podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu,
*   wydatki na Wynagrodzenie Uniwersytetu w części objętej niniejszym zapytaniem są definitywne, ponieważ nie zostaną zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie (wniosek dotyczy części nieobjętej dotacją),
*   wydatki na Wynagrodzenie Uniwersytetu pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą,
*   poniesienie wydatków na Wynagrodzenie Uniwersytetu ma na celu uzyskanie przychodów z działalności gospodarczej, ponieważ działania wykonywane przez Uniwersytet zostaną wykorzystane w procesie utworzenia linii technologicznej i produkcji wyrobów gotowych, które mają być przedmiotem sprzedaży i wygenerować przychód po stronie Spółki,
*   wydatki na Wynagrodzenie Uniwersytetu nie zostały wyłączone przez ustawodawcę z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
*   wydatki na Wynagrodzenie Uniwersytetu są właściwie udokumentowane.

Co do zasady, koszty ponoszone przez podatnika mogą stanowić koszty uzyskania przychodu jako:

1.  odpisy amortyzacyjne, albo
2.  koszty bezpośrednio związane z przychodem, albo
3.  koszty inne niż bezpośrednio związane w przychodem (tzw. koszty pośrednie).

Koszty bezpośrednio związane z przychodami to takie, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód).

Z kolei pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie koszty, których nie można bezpośrednio (wprost) przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

W ocenie Spółki bezspornym jest, że wydatki poniesione na Wynagrodzenie dla Uniwersytetu nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z przychodem. Spółka nie jest bowiem w stanie

powiązać wydatków na Wynagrodzenie z konkretnym przychodem osiąganym w toku prowadzonej działalności gospodarczej.

W ramach niniejszego wniosku należy zatem ustalić, czy Wynagrodzenie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne czy koszty pośrednie.

Przesłanki uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt wytworzenia środka trwałego

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą w szczególności:

*   wartość - w cenie nabycia - rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,
*   wartość - w cenie nabycia - usług obcych wykorzystanych do wytworzenia środków trwałych, zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego, tj. przede wszystkim na jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania,
*   koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń (wraz z narzutami) dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Do wartości początkowej środka trwałego zalicza się zatem ogół kosztów poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego, od momentu rozpoczęcia inwestycji do momentu przekazania środka trwałego do używania. Są to koszty bezpośrednio związane z realizacją danej inwestycji.

Użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „Inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, że katalog wydatków związanych z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty. Mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost w treści omawianego przepisu koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku.

O tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje wobec tego związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym.

Do kosztów wytworzenia środków trwałych zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku i dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Są to bowiem wydatki pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem (ulepszeniem) środków trwałych, a zatem są elementem ich kosztu wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi element wartości początkowej, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, bądź też zwiększa wartość początkową ulepszonych środków trwałych.

Mając na uwadze powyższe, przy ustalaniu wartości początkowej środka trwałego wytworzonego przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego inwestycji decydujące znaczenie ma fakt, czy wydatki poniesione przez podatnika dotyczą:

*   tylko jednej konkretnej inwestycji, czy
*   całokształtu działalności Spółki.

Wydatek powiększa koszt wytworzenia środka trwałego i w rezultacie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, jeżeli istnieje ścisły związek wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym realizowanym przez podatnika, czyli wytwarzanym środkiem trwałym.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego zakres prac Uniwersytetu, za które należne jest Wynagrodzenie, obejmuje:

*   etap I: „Opracowanie modelu matematycznego i komputerowa symulacja procesu technologicznego do produkcji włókniny wg opracowanych założeń technicznych”.
    *   Zakres obejmował „Wykonanie projektu procesu technologicznego, złożonego z niezależnych specjalistycznych zespołów maszyn i urządzeń (\`(...)\`) za pomocą których będzie można produkować włókninę typu S”;
*   etap II: „Dobór parametrów mechanicznych do uruchomienia procesu technologicznego na podstawie opracowanej teoretycznie bazy danych do modelu referencyjnego opracowanego w etapie I. Weryfikacja parametrów mechanicznych na podstawie danych empirycznych uzyskiwanych podczas i w trakcie rozruchu. Pomiar wrażliwości procesu technologicznego na zmianę parametrów mechanicznych”.
    *   Zakres obejmował „Nadzór nad wykonywaniem prototypowej instalacji oraz uruchomienie i testowanie procesu technologicznego opracowanego na podstawie etapu I”;
*   etap III: „Dobór optymalnych parametrów mechanicznych procesu technologicznego do wariantów wyrobów opracowanych na podstawie wyrobu referencyjnego. Badanie parametrów jakościowych wyrobów dla przyjętych wariantów parametrów mechanicznych w warunkach rzeczywistych tj. w warunkach rzeczywistej produkcji”.
    *   Zakres obejmował „Opracowanie optymalnych parametrów procesu technologicznego do produkcji grupy wyrobów zdefiniowanych w etapie I”.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym:

\-jakkolwiek istnieje niekwestionowany związek pomiędzy wynikami prac Uniwersytetu zakupionymi przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej a Projektem i linią technologiczną wytworzoną w ramach Projektu, to związek ten wynika z faktu, że zakres i metodologia badań Uniwersytetu wymagały realizacji zarówno w aspekcie procesowym, jak i produktowym w oparciu o konkretną inwestycję - prototypową linię technologiczną, w szczególności poprzez:

*   uwzględnienie konkretnych założeń technicznych,
*   weryfikowanie parametrów w oparciu o dane empiryczne oraz
*   optymalizację parametrów w warunkach rzeczywistej produkcji,

0efekty prac i opracowane dzięki nim rozwiązania technologiczne mogą być zastosowane nie tylko przy Projekcie, ale mają szersze znaczenie i mogą służyć całej działalności gospodarczej Spółki prowadzonej obecnie i w przyszłości, tj. przy wykorzystaniu zarówno linii technologicznej wytworzonej w ramach Projektu, jak i innych linii technologicznych,

0wyniki wykonanych przez Uniwersytet prac już przyczyniły się do wzbogacenia „know-how” Wnioskodawcy, co spowoduje wzrost konkurencyjności Spółki na globalnym rynku producentów włókniny,

\-po osiągnięciu celów zakładanych w Projekcie, przewidziana jest dalsza współpraca Wnioskodawcy z jednostkami naukowo-badawczymi i realizowanie dalszych prac prowadzących do zwiększenia efektywności wprowadzanych innowacyjnych rozwiązań.

Powyższe oznacza, że:

*   prace Uniwersytetu zakupione w toku działalności badawczo-rozwojowej Spółki koncentrują się na zoptymalizowaniu procesów technologicznych i działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę m.in. przy użyciu linii technologicznej wytworzonej w ramach Projektu, a nie na wytworzeniu samej linii,
*   pomimo istnienia opisanego powyżej związku Wynagrodzenia z realizowaną Inwestycją, wydatki na Wynagrodzenie Uniwersytetu:
*   nie mają wpływu na koszt wytworzenia środka trwałego w postaci linii technologicznej wytworzonej w ramach Projektu,
*   w rezultacie nie powinny powiększać wartości początkowej środka trwałego, o której mowa w art. 16g ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT,
*   stanowią koszty pozostające w pośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami Spółki.

Potrącalność kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów

Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Kwestię potrącalności kosztów uzyskania przychodów reguluje art. 15 ust. 4e ustawy o CIT zgodnie z którym, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4t-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na uwadze, że wydatki ponoszone przez Spółkę na Wynagrodzenie Uniwersytetu:

*   nie stanowią kosztów bezpośrednio powiązanych z przychodem,
*   nie powiększają wartości początkowej środka trwałego w postaci linii technologicznej, co Spółka wykazała powyżej,
*   stanowią koszty uzyskania przychodów dla Spółki na gruncie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

\-Spółka jest zobowiązana do zaliczenia wydatków na Wynagrodzenie Uniwersytetu do kosztów uzyskania przychodów jako kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej (tzw. kosztów pośrednich), potrącalnych zgodnie z art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, tj. w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepisy ustawy o CIT dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Mając na uwadze zróżnicowany charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca zróżnicował zasady ich potrącalności.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak stanowi art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a-16c ustawy o CIT.

W świetle art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 48 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o CIT,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok - o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy o CIT.

W świetle art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W art. 16g ustawy o CIT zostały wskazane zasady ustalania wartości początkowej składników majątku trwałego stanowiącej podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Na mocy art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W przedstawionym we wniosku opisie wskazano, że Spółka wytwarza włókniny igłowane wodą, włókniny igłowane mechanicznie oraz czyściwa profesjonalne. Spółka realizowała projekt polegający na opracowaniu demonstracyjnej linii technologicznej do wysokowydajnej produkcji włóknin wyposażonej w centralny układ sterowania. Projekt realizowano w celu zwiększenia produkcji i zapewnienia lepszej jakości wyrobów. Ponadto Projekt umożliwił Spółce skrócenie czasu rozruchu realizowanych procesów i doprowadzenia do ich maksymalnej wydajności, sterowanie i kontrolę procesu twórczego. W wyniku procesu został opracowany autorski system sterowania. Projekt jest już zakończony. Przyjęcie środka trwałego (prototypu, demonstratora technologii tj. linii technologicznej do wysokowydajnej produkcji włóknin wyposażonego w centralny układ sterowania) do używania nastąpiło 30 czerwca 2019 r. W celu realizacji Projektu Spółka zawarła również umowę zlecenia prac badawczych z Uniwersytetem. Na podstawie powyższej umowy oraz zawartego przez strony porozumienia ją zmieniającego (dalej łącznie jako: „Umowa”), Uniwersytet zobowiązał się względem Spółki do wykonania kompleksowych badań przemysłowych i prac badawczych (Przedmiot Umowy). Strony uzgodniły, że Przedmiot Umowy zostanie zrealizowany następującymi etapami, w terminach wskazanych w harmonogramie stanowiącym załącznik do Umowy:

*   etap I: „Opracowanie modelu matematycznego i komputerowa symulacja procesu technologicznego do produkcji włókniny wg opracowanych założeń technicznych”;
*   etap II: „Dobór parametrów mechanicznych do uruchomienia procesu technologicznego na podstawie opracowanej teoretycznie bazy danych do modelu referencyjnego opracowanego w etapie I. Weryfikacja parametrów mechanicznych na podstawie danych empirycznych uzyskiwanych podczas i w trakcie rozruchu. Pomiar wrażliwości procesu technologicznego na zmianę parametrów mechanicznych”;
*   etap III: „Dobór optymalnych parametrów mechanicznych procesu technologicznego do wariantów wyrobów opracowanych na podstawie wyrobu referencyjnego. Badanie parametrów jakościowych wyrobów dla przyjętych wariantów parametrów mechanicznych w warunkach rzeczywistych tj. w warunkach rzeczywistej produkcji”.

Ponadto jak wskazuje Spółka, wyniki zrealizowanych przez Uniwersytet w ramach poszczególnych etapów prac badawczych i rozwojowych są przekazywane Spółce w ustalonej Umową formie (pisemne opracowania i protokoły, w formie wydruku papierowego/na nośniku elektronicznym).

Na podstawie Umowy, za realizację Przedmiotu Umowy Uniwersytetowi przysługiwało Wynagrodzenie Uniwersytetu, tym w szczególności z tytułu:

*   wykonania przez Uniwersytet wszystkich etapów Przedmiotu Umowy;
*   wykonania przez Uniwersytet wszystkich badań i prac rozwojowych niezbędnych dla osiągnięcia celu Projektu;
*   wszelkich kosztów towarzyszących Uniwersytetowi przy wykonywaniu Umowy;
*   przeniesienia przez Uniwersytet na Spółkę praw autorskich i zależnych do utworów powstałych w toku wykonywania Umowy;
*   przeniesienia przez Uniwersytet na Spółkę prawa własności do dokumentów i nośników na których znajdować się będą wyniki prac badawczych i rozwojowych.

Wynagrodzenie Uniwersytetu jest podzielone na transze, odpowiadające poszczególnym etapom realizacji Przedmiotu Umowy, należne po ich zakończeniu. Spółka wypłaciła już Uniwersytetowi transze za zakończone etapy realizacji Umowy.

Z uwagi na zakres i metodologię badań wykonywanych przez Uniwersytet, musiały być one realizowane w związku z konkretną inwestycją (prototypową linią technologiczną) oraz weryfikowane i walidowane na podstawie pomiarów empirycznych (wartości rzeczywistych z rejestrów i uzyskiwanych wyników) a nie jedynie wobec „abstrakcyjnych” i szerokich założeń teoretycznych). Prace badawczo-rozwojowe realizowane przez Uniwersytet opierały się zatem na opracowaniach ściśle związanych z demonstracyjną linią technologiczną i spunlautorskim procesem wysokowydajnego wytwarzania włókniny typu S, będącymi przedmiotem realizacji Projektu.

Spółka prowadzi ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie wysokości kosztów ponoszonych w związku z realizacją Projektu od kosztów niezwiązanych z Projektem.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, zdaniem tut. Organu, poniesione przez Spółkę wydatki na Wynagrodzenie Uniwersytetu mają bezpośredni związek z realizowanym Projektem w wyniku którego został wytworzony środek trwały (tj. Prototyp - demonstracyjna linia technologiczna z autorskim procesem wysokowydajnego wytwarzania włókniny typu S). Jak wskazuje Wnioskodawca Umowa z Uniwersytetem na wykonanie kompleksowych badań przemysłowych i prac badawczych została podpisana w celu realizacji Projektu a zakres prac wykonanych przez Uniwersytet wpisuje się wprost w kolejne etapy realizacji Projektu szczegółowo opisane przez Spółkę we wniosku. Zatem Uniwersytet brał bezpośredni udział w opracowaniu ww. linii technologicznej a jego udział w Projekcie był niezbędny dla osiągnięcia ostatecznego efektu w postaci wytworzenia środka trwałego (Prototypu).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że Wynagrodzenie Uniwersytetu wypłacone po zakończeniu kolejnych etapów prac badawczych i rozwojowych oraz przed oddaniem środka trwałego do używania, należy zaliczyć do wydatków zwiększających wartość początkową środka trwałego (Prototypu) wytworzonego w ramach Projektu.

Wydatek w postaci Wynagrodzenia Uniwersytetu będzie stanowił koszt podatkowy przez odpisy amortyzacyjne w części w jakiej został on pokryty ze środków własnych Spółki oraz w tej części której dotyczył realizacji Projektu w wyniku którego został wytworzony będący przedmiotem wniosku środek trwały (Prototyp).

Natomiast odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej składników majątku trwałego, która odpowiada zwróconym podatnikowi (zrefundowanym) wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, nie są – na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 updop, kosztami uzyskania przychodu. Zatem w przypadku gdy dofinansowanie będzie przekazywane Spółce w formie refundacji poniesionych wydatków kwalifikowanych Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekty (zmniejszenia) kosztów podatkowych z tytułu dokonanych wcześniej odpisów amortyzacyjnych.

Za nieprawidłowe należy zatem uznać stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym „wydatki ponoszone przez Spółkę na wynagrodzenie Uniwersytetu powinny podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT jako tzw. koszty pośrednie”.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.