Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.752.2023.1.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-19
Teza: Zwolnienie od podatku dla świadczonych usług trychologicznych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit c ustawy.
Słowa kluczowe: usługi-usługi medyczne; zawody-zawód medyczny; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki medycznej świadczone w ramach zawodów medycznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 19-lit. c

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 listopada 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 15 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit c ustawy dla świadczonych usług trychologicznych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą …, NIP …, Regon …, działalność jest wykonywana w … przy ul. … . Przedmiotem Pani działalności są m.in. usługi medyczne z zakresu trychologii. Posiada Pani 7 letnie doświadczenie w dziedzinie wykonywania zawodu Trychologa, a od 2022 r. prowadzi Pani samodzielną działalność gospodarczą.

Usługi te są przeprowadzane w sposób opisany poniżej.

Usługa trychologiczna jest usługą specjalistyczną, składającą się z identyfikacji jednostki chorobowej, której objawy wywołują skutki w obrębie owłosionej skóry głowy i z samymi włosami oraz przeprowadzenie terapii, która przywróci stan skóry głowy i włosów do stanu zdrowego. Trycholog, na podstawie przeprowadzonego wywiadu z pacjentem, zaleca mu badania analityczne (m.in. badania hormonalne czy morfologię) mające na celu ustalenie prawdopodobnych przyczyn łysienia. Następnie, w zależności od wyniku badań, przykładowo sugeruje wizytę u odpowiedniego lekarza specjalisty w celu wdrożenia leczenia farmakologicznego, zaleca suplementację lub uzupełnienie niedoborów składników pod kontrolą.

Przeprowadzane są zabiegi lecznicze, którym poddawana jest skóra głowy. Celem tych zabiegów jest oddziaływanie na mieszki włosowe i skórę głowy. Przykładowo wykonywane zabiegi:

· Protokół trychologiczny z ledoterapią,

· Protokół trychologiczny z infuzją tlenową,

· Protokół trychologiczny z mikronakłuciami

Prowadzi się również profilaktykę w zakresie schorzeń skóry głowy. Jednakże usunięcie przyczyny łysienia jest zawsze związane z poprawą stanu zdrowia albo chociaż z zapobieganiem jego dalszemu pogorszeniu. Podejmowane działania są nakierowane na przeciwdziałanie chorobie, tzn. na cofnięcie jej skutków albo na zapobieganiu jej dalszemu pogłębianiu.

W ramach konsultacji i wizyt rozpoznawane są następujące choroby:

\- z zakresu skóry głowy:

· Łojotokowe zapalenie skóry głowy,

· Atopowe zapalenie skóry głowy,

· Grzybice,

· Łuszczyca,

· Zapalenie mieszków włosowych,

· Łupieże,

· Inne dermatozy,

· Łysienie - rozpoznawany jest rodzaj łysienia, np. androgenne, telegonowe, trakcyjne.

Niezależnie od tego, czy łysienie jest chorobą wywołaną przez inne choroby, chorobą współistniejącą czy samodzielną, każdorazowo prowadząc proces leczenia danego pacjenta, zaleca mu Pani uprzednio wykonanie szeregu badań diagnostycznych.

Usługi (zabiegi) są wykonywane na podstawie wskazań medycznych

Z zakresu chorób przewlekłych rozpoznawane są m in.:

· Cukrzyca,

· Choroby tarczycy/niedoczynność, nadczynność tarczycy, Hashimoto,

· Zaburzenia hormonalne, np. hiperprolaktynemia, Zespół Policystycznych Jajników,

· Choroby autoimmunologiczne, np. toczeń, rumień, reumatoidalne zapalenie stawów, itp.

Cel wizyty jest diagnostyczny, leczniczy, profilaktyczny i pielęgnacyjny.

Konsultacja trychologiczna - diagnostyka;

Trycholog przeprowadza wywiad z pacjentem, zmierzający do ustalenia przyczyn problemów ze skórą głowy. Wywiad medyczny znajdzie swoje odzwierciedlenie w karcie pacjenta. Poza elementami medycznymi wywiad oscyluje dodatkowo wokół tematyki związanej ze stylem życia, odżywiania. Wywiad obejmuje również analizę owłosionej skóry głowy pod mikroskopem diagnostycznym (badanie trichoskopowe) przy użyciu specjalistycznej kamery.

Zabiegi dobierane są indywidualnie, w zależności od potrzeby (po przeprowadzeniu diagnostyki), mogą one polegać na zewnętrznej aplikacji na skórę głowy indywidualnie dobranych substancji terapeutycznych(leczniczych): (protokół trychologiczny z infuzją tlenową), podaży (wstrzyknięcia) pod skórę głowy indywidualnie dobranych substancji leczniczych i terapeutycznych (protokół trychologiczny z mezoterapią), oczyszczeniu skóry głowy w przypadku chorób autoimmunologicznych (tj. łuszczyca, atopowe zapalenie skóry) substancjami złuszczającymi i peelingami kwasowymi.

Zabiegi z naświetlaniem skóry głowy urządzeniem laserem typu \`(...)\` Protokół trychologiczny z mezoterapią polega na „wstrzyknięciu” w skórę głowy certyfikowanego medycznie preparatu, np. …, celem pobudzenia ukrwienia skóry głowy, a tym samym odżywienia mieszków włosowych. W zabiegach wykorzystywane są profesjonalne lecznicze dermokosmetyki oraz wyroby medyczne.

Leki nie są przez Panią przypisywane, jednakże po konsultacji oraz po zapoznaniu się ze stanem faktycznym oraz wynikami badań zaleca Pani leki, po czym klient udaje się do lekarza po receptę. Głównie zalecane są dermokosmetyki trychologiczne ,które posiada Pani w ramach współpracy z dystrybutorami.

Podczas konsultacji zalecana jest pielęgnacja lecznicza na bazie dermokosmetyków i leków dostępnych bez recepty w aptekach, w tym preparaty o działaniu stabilizującym pracę naskórka, leki przeciwgrzybiczne, przeciwbakteryjne do stosowania na skórę głowy, wcierki regulujące łojotok, preparaty wspomagające odrastanie włosów, przygotowujące skórę głowy do prawidłowej pracy oraz leki hamujące łysienie i umożliwiające odrośnięcie włosom, suplementacja kierunkowa wspomagająca niedobory pierwiastków w organizmie oparta na certyfikowanych suplementach z apteki oraz dietetycznych, zmiana nawyków w odżywianiu, celem odbudowy funkcji probiotycznych jelit lub dieta niskoglikemiczna. Ponadto pacjenci dostają również zalecenia odnośnie prawidłowego masażu skóry głowy w celu przywrócenia elastyczności skóry głowy, poprawy kondycji skóry głowy, zwiększania porostu włosów, usprawnienie i poprawa krążenia, niwelowanie napięcia migrenowego. Konsultacja oraz zakres usług ma charakter kompleksowy i opiera się na dokładnej analizie stanu zdrowia pacjenta.

Usługa trychologiczna jest usługą kompleksową, zmierzającą do:

1\. Identyfikacji jednostki chorobowej, której objawy wywołują skutki w obrębie owłosionej skóry głowy i z samymi włosami (diagnoza problemu),

2\. Przeprowadzenia takich czynności (zabiegów), których efektem (wedle aktualnego stanu wiedzy medycznej) powinna być eliminacja skutków chorobowych w obrębie skóry głowy i włosów lub także przywracanie i ratowanie włosów (terapia) oraz zapobieganie ich powstawaniu (profilaktyka), służąca poprawie zdrowia oraz zachowania równowagi biopsychospołecznej.

Kompleksowa usługa obejmuje badanie diagnostyczne, konsultację i prowadzenie leczenia trychologicznego. W razie potrzeby zaleca Pani badania laboratoryjne, badania mykologiczne i bakteriologiczne. Materiał do badania mikologicznego jest pobierany przez Panią samodzielnie, a następnie wysyłany do laboratoriom, z którym ma Pani podpisaną umowę.

Konsultacje trychologiczne odbywają się również w formie online, które przeprowadza Pani osobiście. Pacjent decydujący się na konsultacje musi przesłać zdjęcia skóry głowy oraz włosów. Powinien również przesłać dokumentację medyczną. Dokonując zapisu na konsultację musi wypełnić ankietę, w której udziela odpowiedzi na pytania dotyczące mycia i suszenia włosów, stanu skóry głowy, problemów układu pokarmowego, problemów ginekologicznych, przyjmowanych leków i suplementów diety, przebytych chorób, nałogów, stosowanych kosmetyków na skórę głowy.

Obraz funkcjonowania gabinetu trychologicznego:

Proponowana i wdrażana jest profesjonalna diagnoza, pielęgnacja i profilaktyka, a także konsultacja trychologiczna.

Oferta/usługi gabinetowe:

Obszar 1

Konsultacja + badanie skóry głowy

Konsultacje online

Obszar 2

Punkt pobrań do badań mikologicznych, mikrobiologicznych oraz genetycznych.

Obszar 3

Zabiegi trychologiczne w formie spersonalizowanych kuracji gabinetowych oraz domowych.

Obszar 4

Pomoc w projektowaniu własnych kuracji pielęgnacyjnych.

Obszar 5

Poradnictwo trychologiczne w genetyce:

Zespół Downa

Zespół Williamsa

Zespół Pradera - Williego

Dysplazja ektodermalna

Obszar 6

Poradnictwo w onkologii.

Postępowanie lecznicze jest staranie dobierane do indywidualnych potrzeb klienta i są one spersonalizowane. Stosowane są autorskie protokoły trychologiczne. Do podejmowanych działań używane są dermokosmetyki i produkty medyczne. Zabiegi wykonywane są przy użyciu specjalistycznych urządzeń, np.:

Urządzenia w trychologii wzmacniające terapie trychologiczne:

1\. Infuzja tlenowa,

2\. Mezoterapia hiperbarycznym tlenem (…),

3\. …,

4\. Bipolar RF,

5\. Mezoterapia mikroigłowa,

6\. System PDT (…),

7\. Peeling kawitacyjny,

8\. Oczyszczanie wodorowe – hydrabrazja.

Opis

1\. Infuzja tlenowa

Cel

· Zabieg infuzji tlenowej polega na rozprowadzeniu na skórze głowy czystego tlenu pod dużym ciśnieniem. Można go połączyć z aplikacją preparatów trychologicznych. Zawartość ampułki jest wówczas rozpylana na powierzchni skóry razem z tlenem. Zabieg jest zupełnie bezbolesny.

Zadanie

· Podanie samego tlenu pod wysokim ciśnieniem dotlenia skórę, ujędrnia ją, oczyszcza i przeciwdziała namnażaniu bakterii beztlenowych. Sól fizjologiczna podana podczas zabiegu pozwala na lepsze oczyszczanie skóry. Połączenie infuzji tlenowej z wybraną kuracją do skóry głowy wzmacnia działanie preparatów (walka z wypadaniem włosów, przyspieszenie wzrostu włosów, walka z łupieżem i przetłuszczaniem się skóry głowy, itd.).

Wskazane

· Zabieg odpowiedni dla każdego. Stosowany na skórę problematyczną przyspiesza proces kuracji, stosowany na skórę zdrową wykazuje działanie przeciwstarzeniowe i profilaktyczne względem wielu zaburzeń. Szczególnie polecany w leczeniu łysienia, zapalenia mieszków włosowych, nadmiernego przetłuszczania się skóry, łuszczycy i LZS.

2\. Mezoterapia hiperbarycznym tlenem (…)

Zadanie

· Jest to rodzaj redukcji keratynizacji naskórkowej. Zabieg zapewnia skuteczne i bezinwazyjne usuwanie zrogowaciałych zmian naskórkowych występujących w różnych dermatozach skóry głowy.

Cel

· Przyspieszenie porostu włosów, zmniejszenie procesu wypadania, zdrowa skóra głowy. Ponadto skóra oczyszczona ze zrogowaciałego naskórka wpływa na lepszą wchłanialność preparatów trychologicznych.

Wskazane

· Wpływa na zmniejszenie reaktywności pracy gruczołów łojowych oraz redukcję kolonii bakterii beztlenowych (występują przy nadreaktywności gruczołów łojowych i mogą prowadzić do zapalenia mieszków włosowych). Wspomaga mechanizm odpornościowy i przyspiesza procesy gojenia przeczosów oraz stanów zapalnych (np. przy LZS).

3\. …

Zadanie

· Polega na wykorzystaniu technologii miękkiego lasera poprzez generowanie energii, która aktywuje mieszki włosowe.

Cel

· Otworzenie porów w skórze głowy i eliminacja toksyn, wzmocnienie mieszków włosowych, zapobieganie dalszej utracie włosów, wzmożenie mikrokrążenia, co skutkuje zwiększoną absorbcją tlenu oraz intensyfikuje syntezę przenośnika energii-ATP.

Wskazane

· Intensyfikacja metabolizmu komórkowego, tzn. zwiększa absorbcję składników odżywczych poprzez mieszek włosowy oraz eliminuje szkodliwe produkty przemiany materii.

· Aktywacja miniaturyzujących się mieszków włosowych. Mikroprądy zwiększają również wchłanialność preparatów odżywczych w ampułkach poprzez zwiększoną ilość ATP potrzebną do transportu złożonych związków odżywczych w głąb komórki.

4\. Biopolar RF

Zadanie

· Podczas ruchu elektronów wytwarza się ciepło, które wywołuje zmiany histologiczne i immunohistochemiczne komórek skóry. Biopolar wykorzystuje symetryczne elektrody do przepływu energii pomiędzy nimi przechodząc przez skórę od 1 mm do 5 mm w głąb skóry i stymuluje komórki do dystrybucji energii wewnątrz, np. macierzy włosa. Radiofrekwencja poprzez ruch elektronów wywołuje elekt ciepła, co zwiększa mikrokrążenie krwi i limfy zapewniając większą wchłanialność składników aktywnych do brodawki włosowej.

Cel

· Zwiększa mikrokrążenie krwi i limfy, co skutkuje wzmożoną wchłanialnością preparatów w ampułkach, odżywia mieszki włosowe, przyspiesza procesy aktywacji komórek, intensyfikacja szlaków metabolicznych, zwiększa podziały komórek mieszków włosowych, zwiększa absorbcję tlenu, intensyfikacja poboru energii do podziałów komórkowych potrzebnych do wzrostu włosa.

Wskazane

· Stymulacja komórek do dystrybucji energii wewnątrz, np. macierzy włosa. Radiofrekwencja poprzez ruch elektronów wywołuje efekt ciepła, co zwiększa mikrokrążenie krwi i limfy zapewniając większą wchłanialność składników aktywnych do brodawki włosowej.

5\. Mezoterapia mikroigłowa

Zadanie

· Zabieg polega na delikatnym uszkodzeniu naskórka poprzez nakłucia mikroigłami. Do wykonania zabiegu wykorzystywany jest elektroniczny dermapen z regulowaną głębokością nakłucia i szybkością pracy.

Cel

· Zwiększenie przepustowości naskórka, poprawa wchłanialności preparatów trychologicznych, stymulacja mikrokrążenia, stymulacja regeneracji komórkowej, poprawa kondycji skóry.

Wskazane

· Stymuluje procesy regeneracyjne, wpływając na poprawę kondycji skóry, przyśpiesza i pobudza porost włosów.

6\. System PDF

Działanie

· Mechanizm biochemicznych procesów w terapii systemem PDT wykazuje działanie na poziomie molekularnym, komórkowym i tkankowym. System PDT działa na tkanki i komórki poprzez fotobiomodulacje. Aby wywołać procesy biochemiczne i aktywność biologiczną światło LED musi być wchłaniane przez określone cząsteczki (fotoakceptory) i przekształca je w stan wzbudzony, co aktywuje szlaki biosyntezy wewnątrzkomórkowej. Proces ten nazywany jest transdukcją sygnału świetlnego poprzez molekularne receptory komórkowe.

· System PDT może być wykorzystany w przypadku różnych schorzeń skóry i owłosionej skóry głowy. Stanowią doskonałą terapię uzupełniającą do innych zabiegów trychologicznych (np. mezoterapia, peelingi, infuzja tlenowa, itp.).

· Wspiera rekonwalescencję po przeszczepach włosów.

Światło czerwone

Działanie:

· przyspiesza podziały komórkowe oraz wyrównuje metabolizm komórek macierzy włosa, zwiększa produkcję ATP,

· modulowanie wewnątrzkomórkowego stresu oksydacyjnego (działanie antyoksydacyjne),

· indukcja czynników transkrypcyjnych, stymulacja andiogenezy,

· zwiększenie mikrocyrkulacji w naczyniach kapilaroskopowych (zwiększony dopływ tlenu i substancji odżywczych do mieszka włosowego),

· przyspieszenie podziałów komórkowych w mieszku włosowym,

· przyspiesza procesy gojenia,

· hamuje włóknienie w warstwie siateczkowatej,

· likwiduje objawy fotostarzenia,

· pobudza metabolizm komórek macierzy włosa,

· przyspiesza porost włosów, zmniejsza wypadanie włosów,

· spowalnia procesy łysienia androgenowego,

· światło rekomendowane przy profilaktyce łysienia androgenowego,

· przyspiesza odrost włosów w łysieniu plackowatym (terapia uzupełniająca a nie monoterapia) hamuje i skraca przejście mieszka włosowego w okres telogenu.

Światło niebieskie

Działanie:

· odpowiada za destrukcję i śmierć patogenów, co wpływa na redukcję krostkowego stanu zapalnego skóry i owłosionej skóry głowy,

· stanowi doskonałą terapię uzupełniającą w zmianach keratolitycznych, gdzie wykazuje działanie immunomodulujące w reakcji CD8 + oraz minimalizuje hiperproliferację keratynocytów,

· naświetlanie światłem LED 460 nm powoduje również indukcję apoptozy limfocytów T w stanie zapalnym skóry właściwej,

· zwiększa produkcję ATP, gojenie się ran, redukcja zmian łuszczycowych,

· działanie przeciwdrobnoustrojowe i modulacja mikrobiomu skóry,

· redukcja Łojotokowego Zapalenia Skóry, zmniejszenie proliferacji komórkowej i sebocytamej, redukcja Atopowego Zapalenia Skóry,

· polecane przy zapaleniu mieszka włosowego, działa antybakteryjnie i przeciwgrzybiczo,

· zmniejsza zdolność komórek dendrytycznych do uwalniania cytokin prozapalanych.

Światło żółte

Działanie:

· wpływa na zmniejszenie produkcji Metaloproteinas macierzy (MMP) oraz kolagenazy, co szczególnie ważne jest w przypadku zmian w tkance łącznej,

· światło żółte LED 590 nm wpływa również jako inhibitor włókna C, co powoduje zmniejszanie wydzielania neuropeptydów prozapalnych. Polecane do wrażliwej atopowej skóry,

· polecane do skóry swędzącej,

· polecane do egzemy,

· redukcja stanu zapalnego,

· działanie przeciwzapalne,

· polecane w przypadku oparzeń owłosionej skóry głowy (po nieudanych zabiegach fryzjerskich),

· do suchej i podrażnionej skóry,

· zalecane w przypadku efektu pieczącej skóry, zaczerwienienia.

Światło purpurowe

Działanie:

· stany zapalne krostkowe, zmiany w tkance łącznej,

· wpływa na keranocyty wywołując efekt immunomodulacji,

· wykazuje działanie antybakteryjne oraz wykazuje inhibicję w stosunku do limfocytów T w stanach łuszczycowych.

Światło pomarańczowe

Działanie:

· zwiększa metabolizm komórkowy,

· dostarcza energii,

· redukuje rumień,

· łagodzi podrażnienia i stany zapalne.

Światło zielone

Działanie:

· reguluje sekrecję gruczołów łojowych,

· wycisza, uspokaja owłosioną skórę głowy,

· zmniejsza napięcie owłosionej skóry głowy,

· wzmacnia krążenie limfocytarne w limfie (detoksykacja),

· polecane w przypadku wysokiego poziomu stresu,

· zalecane w przypadku blizn i bliznowców

7\. Peeling kawitacyjny

Zadanie:

· Fala ultradźwiękowa wywołuje rytmiczne drgania komórek. Drgania wpływając na błony komórkowe prowadzą do zwiększenia przepuszczalności, ponieważ wprawiają w ruch płyn śródtkankowy otaczający komórki, który zaczyna napierać na ich błony. Cały ten proces pozwala na usunięcie przez układ limfatyczny produktów przemiany materii w łatwiejszy sposób.

Cel:

· Cały ten proces pozwala na usunięcie przez układ limfatyczny produktów przemiany materii w łatwiejszy sposób. Dodatkowo następuje poprawa mikrokrążenia co prowadzi do lepszego zaopatrzenia komórek skóry głowy w tlen oraz substancje odżywcze.

Wskazanie:

· poprawa przepływu krwi i limfy, dotlenienie i odżywienie mieszków włosowych,

· pobudzenie wzrostu włosa,

8\. Oczyszczanie wodorowe - hydrabrazja

Zadanie:

· Oczyszczanie wodorowe to zabieg polegający na dostarczeniu cząsteczek aktywnego wodoru do skóry, którego zadaniem jest jej oczyszczenie na poziomie komórkowym.

· Proces ten jest bezinwazyjny i bezbolesny, dzięki zastosowanemu podciśnieniu i użytej w nim wodzie.

· Może być polecany dla kobiet, jak i dla mężczyzn. Zabieg przygotowuje skórę głowy do aplikacji składników aktywnych podanych infuzją tlenową.

· Jednostka chorobowa jest identyfikowana na podstawie: badania trychologicznego przy użyciu trychoskopu, czyli specjalnej kamery diagnostycznej. Kolejnym etapem jest przeprowadzenie szczegółowego wywiadu. Zalecenie badań laboratoryjnych mykologicznych, bakteriologicznych a następnie ich analiza.

Cel:

· Zabieg oczyszczania wodorowego - hydrabrazja jest rekomendowany w celu dokładnego oczyszczenia skóry głowy oraz ujścia mieszków włosowych z krystalizacji, a także z nadmiaru zrogowaciałych komórek naskórka.

Wskazanie:

· łupież, łojotok, łysienie, nadmierne wypadanie włosów, stany zapalne skóry głowy, swędząca skóra głowy,

· zaczopowane mieszki włosowe, Atopowe Zapalenie Skóry,

· Łojotokowe Zapalenie Skóry, łuszczyca i inne keratozy.

Konsultuje Pani np.:

\- L63 Łysienie plackowate,

\- L64 Łysienie androgenowe,

\- L65 Inna niebliznowaciejąca utrata włosów,

\- L66 Łysienie bliznowaciejące,

\- L67 Nieprawidłowości koloru i budowy włosów,

\- L68 Nadmierne owłosienie,

\- L73 Inne choroby mieszka włosowego.

Usługi wykonywane każdorazowo mają związek z powyższymi chorobami i są one nakierunkowane na te choroby. Zatem są to świadczenia zdrowotne.

W odniesieniu do łysienia, które stanowi chorobę, ustalenie jego przyczyny możliwe jest na postawienie diagnozy dotyczącej stanu zdrowia. Jednakże usunięcie przyczyny łysienia jest zawsze związane z poprawą stanu zdrowia albo chociaż z zapobieganiem jego dalszemu pogorszeniu.

Podejmowane działania terapeutyczne mają na celu służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Podejmowane działania są nakierowane na przeciwdziałanie chorobie, tzn. na cofnięcie jej skutków i zapobieganiu dalszemu pogłębianiu.

W związku z powyższym wszelkie wykonywane czynności, mają określony cel:

\- diagnozowanie przyczyn łysienia, lub

\- usunięcie przyczyny łysienia, lub

\- cofnięcie skutków łysienia.

Przykładowe konsultacje w Pani gabinecie obejmujące m.in. łysienie polegają na:

1\. Konsultacji trychologicznej - diagnostyce; Trycholog przeprowadza wywiad z pacjentem, zmierzający do ustalenia przyczyn problemów ze skórą głowy. Wywiad medyczny znajdzie swoje odzwierciedlenie w karcie pacjenta. Poza elementami medycznymi wywiad oscyluje dodatkowo wokół tematyki związanej ze stylem życia, odżywiania. Wywiad obejmuje również analizę owłosionej skóry głowy pod mikroskopem diagnostycznym (badanie trichoskopowe). Przeprowadzenie diagnozy przy użyciu specjalistycznego sprzętu Trychoskop. Następnie zlecenie dodatkowych badań laboratoryjnych.

2\. Konsultacja i analiza wyników badań. Udzielenie wskazań w zależności od rozpoznanej przyczyny, np. zalecanie konsultacji dietetycznych lub innych specjalizacji lekarskich, np. endokrynolog.

3\. Ustalenie zaleceń a w tym przeprowadzenia takich czynności (zabiegów), których efektem (wedle aktualnego stanu wiedzy medycznej) powinna być eliminacja skutków chorobowych w obrębie skóry głowy i włosów - poprzez zatrzymanie łysienia lub także przywracanie włosów (terapia).

4\. Ścieżka zabiegowa. Zabiegach trychologicznych - zabiegi dobierane są indywidualnie, w zależności od potrzeby (po przeprowadzeniu diagnostyki); mogą one polegać na zewnętrznej aplikacji na skórę głowy indywidualnie dobranych substancji terapeutycznych (protokół trychologiczny z infuzją tlenową), podaży (wstrzyknięcia) pod skórę głowy indywidualnie dobranych substancji leczniczych i terapeutycznych (protokół trychologiczny z mezoterapią), oczyszczeniu skóry głowy w przypadku chorób autoimmunologicznych (tj. łuszczyca, atopowe zapalenie skóry) substancjami złuszczającymi i peelingami kwasowymi. Protokół trychologiczny z mezoterapii lub mikronakłuć polega na "wstrzyknięciu" w skórę głowy certylikowanego medycznie preparatu celem pobudzenia ukrwienia skóry głowy, a tym samym odżywienia mieszków włosowych. W zabiegach wykorzystywane są profesjonalne lecznicze dermokosmetyki oraz wyroby medyczne. Każdorazowo są one zapisywane w karcie pacjenta. Proponuje ona pacjentowi konkretną ścieżkę zabiegową. Te rekomendacje i zalecenia są wpisywane do karty pacjenta, która stanowi dokumentację czynności podejmowanych wobec pacjenta oraz ich efektów.

Konsultacja obejmuje poradnictwo w zakresie suplementacji, farmakologii, które udzielane jest przez mgr biotechnologii farmaceutycznej oraz żywieniowej. Klient otrzymuje wskazówki odnoście właściwego żywienia odpowiednio do schorzenia mu towarzyszącego. Udzielane są również porady w zakresie pielęgnacji skóry głowy do stosownego schorzenia i odrębne informacje dotyczące pielęgnacji skóry głowy. Klienci otrzymują broszury, ulotki dotyczące profilaktyki skóry głowy i włosów. Zalecane są również zabiegi mające na celu aspekt profilaktyczny.

Odbyła Pani następujące szkolenia oraz kursy, a także posiada następujące certyfikaty, które potwierdzają szeroki zakres umiejętności oraz wysoki poziom świadczonych specjalistycznych wykonywanych przez Panią usług.

Posiada Pani kierunkowe wykształcenie z zakresu Trychologii:

1\. Państwowa Wyższa Szkoła Zawodowa w …, Studia Podyplomowe w zakresie : …, 29.06.2017r. Wydział: \`(...)\`,

2\. Wyższa Szkoła … Wydział: \`(...)\`, …, 12.07.2018r.

3\. Studia podyplomowe w zakresie : Trychologia praktyczna.

Uniwersytet … 05.06.2003r, Wydział \`(...)\`

1\. Mgr Pedagogiki w zakresie Rewalidacji osób chorych 2. Licencjat z Pedagogiki Opiekuńczej.

Posiada Pani także wykształcenie pielęgniarskie:

2\. Dyplom ukończenia Liceum medycznego w zawodzie pielęgniarka …, 05 czerwca 1995r.

3\. Zaświadczenie Nr … o prawie wykonywania zawodu Okręgowa Rada Pielęgniarek i Położnych we …, … 21 czerwca 1995r,

4\. Dyplom Ukończenia Medycznego Studium Zawodowego w zawodzie Terapeuta zajęciowy …, 12 czerwca 1997r.

CERTYFIKATY

1\. Kurs: … luty 2016 r.

2\. Kurs: … kwiecień 2016 r.

3\. Kurs : \`(...)\` lipiec 2019 r.

4\. Kurs : Diagnostyka laboratoryjna w trychologii. Kurs pobierania materiału do badań mikrobiologicznych i mikologicznych 26 listopad 2022 r.

5\. Certyfikat Szkolenie z zakresu obsługi urządzenia … .

6\. Certyfikat Szkolenie z zakresu obsługi urządzenia … .

7\. Zaświadczenie o współpracy z … Sp. z o.o. Laboratorium … w … w ramach programu …, …, 26 lipca 2016 r.

8\. Zaświadczenie - Kurs „…”, zorganizowanej przez Komisję \`(...)\`, 16-17 kwietnia 1997 r.

Od 7 lat zawód trychologa świadczy Pani w ramach wykonywania zawodu medycznego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Posiada Pani uprawnienia do wykonywania zawodu pielęgniarki.

Zawód trychologa nie został do tej pory objęty szczególną regulacją polskiego prawa, jednakże niewątpliwie celem wszelkich działań trychologa wobec pacjentów jest przywracanie i poprawia zdrowia w zakresie związanym ze skórą głowy, owłosieniem na głowie oraz diagnozowanie procesów chorobowych, których jednym z następstw mogą być problemy z włosami i skórą głowy.

Ustawa o działalności leczniczej wskazuje, że osoby wykonujące zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2, to osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Do tej pory zawód trychologa nie został na podstawie odrębnych przepisów uregulowany, jednakże druga część cytowanego przepisu - art. 2 ust 1 pkt 2 wskazuje na osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji. Ukończyła Pani studia kosmetologiczne - … - Wyższa Szkoła \`(...)\`, a nadto studia podyplomowe z zakresu trychologii, odbyła także szereg kursów doskonalenia zawodowego ukierunkowanych na wykonywanie zawodu trychologa. Co więcej posiada także wykształcenie pielęgniarskie.

Świadczone przez Panią usługi zarówno on-line, jak i w trybie gabinetowym, są usługami z zakresu opieki medycznej które służą profilaktyce, zachowaniu i przywracaniu, a także poprawie stanu zdrowia.

Pytanie
-------

Czy usługi trychologiczne opisane w stanie faktycznym świadczone przez Panią korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

W Pani opinii, świadczone przez Panią usługi trychologiczne polegające na profilaktyce, ochronie oraz poprawie stanu zdrowia dzięki diagnozie, ustaleniu odpowiedniej diety, udzieleniu zaleceń, suplementach mogą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie bowiem ze wskazanym powyżej przepisem, zwolnieniu z opodatkowania podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej. Zawody tam wskazane to zawody wykonywane przez osoby uprawione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowym kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, pielęgniarki, farmaceuty, poza nimi istnieje także spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach, w tym właśnie katalogu zawodów, które nie zostały uregulowane, znajduje się zawód trychologa. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywania zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozmieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, natomiast zgodnie z ust. 2 cytowanego artykułu może nona również polegać na: 1) promocji zdrowia lub 2) realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniu nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Mając powyższe na uwadze, ma Pani odpowiednie kwalifikacje do świadczenia usług trychologicznych. Dodatkowo opierając się na definicji, trychologia to dziedzina medycyny zajmująca się diagnozowaniem i leczeniem dolegliwości związanymi z ludzkimi włosami i skórą głowy. Przedstawione usługi trychologa wpisują się w powszechne rozumienie opieki medycznej, przy czym trzeba zauważyć, że jej definicja nie znajduje się w ustawach podatkowych, w tym m.in. ustawie o VAT. Dlatego też, zasadnym jest odwołanie się do orzecznictwa oraz ustaleń środowiska medycznego. W szczególności trzeba zwrócić uwagę na wyrok w sprawie L.U.P. GmbH (C-106/05 pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pojęcie „opieki medycznej” oraz „świadczenie opieki medycznej (\`(...)\`)” odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

Nie ma wątpliwości, że w tą definicję wpisują się usługi trychologiczne wykonywane przez Panią. Pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia”, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, statuujący zwolnienie z podatku VAT, odpowiada określeniom używanym przez TSUE tj. „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych” (wyrok w sprawie Margarete Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt Der Arbiter C 212/01, pkt 40). Skoro działanie trychologów, w tym Pani, skupia się wokół ochrony, poprawy i przywracaniu zdrowia, to taka działalność mieści się w zakresie przedmiotowym przesłanki zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. pkt 19 ustawy o VAT. Jednocześnie trzeba zwrócić uwagę, że wcześniej przywołane przepisy oraz ustalenia orzecznictwa spełniają przesłankę podmiotową, tj. odnoszą się do osoby usługodawcy także w Pani opinii, są spełnione dzięki posiadaniu przez Panią odpowiedniego poziomu wiedzy, który został potwierdzony w toku kształcenia oraz dokształcania i poszerzania kompetencji a także umiejętności.

Pani zdaniem, oceniając warunki zwolnienia z podatku VAT, spełnia Pani wszystkie przesłanki uzasadniające objęcie prowadzonej przez Panią działalności takim zwolnieniem, ponieważ cel i zakres tej działalności jest przez Panią w pełni realizowany i jest nim: profilaktyka, zachowanie, ratowanie i przywracanie oraz poprawa zdrowia pacjentów. Na marginesie trzeba także wskazać, że prowadzona przez Panią działalność poza formą typowych konsultacji polegających na osobistej wizycie pacjenta w gabinecie ma także formę konsultacji online, która jest traktowana na równi z konsultacjami osobistymi i także spełnia przesłankę zwolnienia z podatku VAT - WSA z dnia 13 stycznia 2017 r. sygn. akt III Sa/Wa 3103/15.

Mając na uwadze powyższe, Pani zdaniem, prowadzona przez Panią działalność podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit c ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Powyższe zwolnienie od podatku, adresowane jest do podmiotów leczniczych, które świadczą usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dokonują dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2023 r. poz. 991),

d) psychologa.

Należy jednak zauważyć, że ww. przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

a) świadczenie usług przez pocztę państwową i dostawa towarów z tymi usługami związana, z wyjątkiem przewozu osób i usług telekomunikacyjnych;

b) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

c) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Zauważenia wymaga, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C- 307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Należy więc uznać, że pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger v Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 stwierdził, że „(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08: „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia, jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Rzecznik zauważa również, że: „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”.

Dokonując oceny przedstawionych okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Z opisu sprawy wynika, że nie jest Pani podmiotem leczniczym, tym samym nie może Pani korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Zatem zbadać należy czy spełnia Pani warunki do zastosowania dla świadczonych usług zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W świetle przywołanej wyżej regulacji należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

‒ przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej;

‒ przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy odsyła do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, który jednakże nie wymienia wprost zawodów medycznych, odsyłając do kolejnych uregulowań.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 991 ze zm.) o działalności leczniczej:

Użyte w ustawie określenia oznaczają - osoba wykonująca zawód medyczny - osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej:

Użyte w ustawie określenia oznaczają - świadczenie zdrowotne - działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj. przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem są m.in. usługi medyczne z zakresu trychologii. Od 7 lat zawód trychologa świadczy Pani w ramach wykonywania zawodu medycznego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Świadczone przez Panią usługi zarówno on-line, jak i w trybie gabinetowym, są usługami z zakresu opieki medycznej, które służą profilaktyce, zachowaniu i przywracaniu, a także poprawie stanu zdrowia.

Jak wyżej wskazano, dla ustalenia czy dana usługa medyczna podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy istotny jest charakter i cel świadczonej usługi. O zastosowaniu zwolnienia od podatku dla świadczonych usług nie może przesądzać rodzaj środków komunikacji, przy wykorzystaniu których dana usługa jest wykonywana. Internet stanowi jedynie narzędzie, jakie można wykorzystać w celu świadczenia usługi mającej na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę zdrowia pacjentów. Zatem fakt, że usługi konsultacji trychologicznych świadczy Pani również za pośrednictwem internetu nie ma wpływu na możliwość zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy świadczonych przez Panią tych usług.

Tym samym, przenosząc powołane przepisy prawa, jak również wnioski płynące z ww. orzeczeń TSUE na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że skoro świadczone przez Panią usługi trychologiczne – jak Pani wskazała - są usługami w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz są wykonywane przez Panią w ramach zawodu medycznego, to korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit c ustawy.

Tym samym stanowisko Pani jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Pani i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Wydając przedmiotową interpretację Organ jako element przedstawionego stanu faktycznego przyjął wskazaną przez Panią okoliczność, że zawód trychologa świadczy Pani w ramach wykonywania zawodu medycznego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej oraz że świadczone przez Panią usługi zarówno on-line, jak i w trybie gabinetowym są usługami z zakresu opieki medycznej które służą profilaktyce, zachowaniu i przywracaniu, a także poprawie stanu zdrowia. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).