Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1222/14-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-06
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie amortyzacji składnika majątku.
Słowa kluczowe: przyłącze; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.), uzupełnionym w dniu 4 lutego 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   amortyzacji składnika majątku opisanego w pyt. 1 – **jest prawidłowe,**
*   amortyzacji składnika majątku opisanego w pyt. 2 – **jest prawidłowe,**
*   amortyzacji składnika majątku opisanego w pyt. 3 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie: amortyzacji składnika majątku opisanego w pyt. 1, amortyzacji składnika majątku opisanego w pyt. 2 i amortyzacji składnika majątku opisanego w pyt. 3.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 23 stycznia 2015 r. znak ILPB1/415-1222/14-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 26 stycznia 2015 r., a w dniu 4 lutego 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 30 stycznia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka komandytowa, której Wnioskodawca jest komplementariuszem, w ramach budowy nowego budynku biurowo-usługowego Spółki, zgodnie z warunkami przyłączenia do sieci dostawcy wody i odbiorcy ścieków poniosła koszty:

*   budowy przyłącza kanalizacji sanitarnej,
*   budowy przyłącza kanalizacji deszczowej,
*   budowy przyłącza wody.

Wszystkie te przyłącza zostały odebrane przez gestora mediów i wpięte do jego sieci. Ponadto w związku z koniecznością zebrania ścieków nie tylko z budynku ale również z terenu otaczającego budynek w tym parkingu, chodników i drogi dojazdowej, zgodnie z dokumentacją projektową, Spółka poniosła koszty:

*   budowy sieci zewnętrznej kanalizacji sanitarnej,
*   budowy sieci zewnętrznej kanalizacji deszczowej.

Wskazane powyżej sieci zewnętrzne kanalizacji stanowią odcinek rurociągów począwszy od wyprowadzenia ich na zewnątrz budynku, tj. od pierwszej studzienki przy budynku aż do ostatniej znajdującej się jeszcze na działce Spółki a stanowiącej początek przyłącza danej kanalizacji tzn. wyprowadzenia ich na zewnątrz dla wpięcia w sieci odbiorcze gestora tych mediów. Dodatkowo Spółka poniosła koszty montażu na tych sieciach szeregu urządzeń niezbędnych dla prawidłowego działania tych sieci w tym:

*   zbiorniki retencyjne wód deszczowych,
*   przepompownia ścieków,
*   separator substancji ropopochodnych.

W dokumentacji projektowej całej inwestycji budowy budynku biurowo-usługowego Spółki, jak też w dokumentach rozliczeniowych kosztów inwestycji poniesionych przez Spółkę, zostały wyodrębnione oddzielnie i jednoznacznie zarówno przyłącza mediów jak i same sieci zewnętrzne i zamontowane na nich urządzenia, co pozwala na jednoznaczne wyodrębnienie kosztów tych poszczególnych elementów.

Przyłącza wodne, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, także sieci zewnętrzne kanalizacji sanitarnej i deszczowej wraz z urządzeniami zamontowanymi na tych sieciach stanowią własność Spółki, zostały przez nią nabyte oraz są wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, zaś ich okres używania jest dłuższy niż rok.

Wymienione powyżej sieci zewnętrzne rozdzielcze kanalizacji wraz z urządzeniami, stanowią kompletne i dające się wyodrębnić obiekty infrastruktury zewnętrznej zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zmontowane. Posiadają one wszystkie elementy konstrukcyjne, niezbędne do prawidłowego funkcjonowania, jako całość, zgodnie z przeznaczeniem oraz możliwy jest demontaż tych obiektów bez uszczerbku dla konstrukcji budynku, gdyż nie są z nim na trwale związane. Ponadto stanowią one elementy szybciej zużywalne niż sam budynek i wymagają częstszej konserwacji i większych nakładów na remonty bieżące.

W uzupełnieniu wniosku wskazano co następuje.

Ad. 1

W świetle przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622) sieci zewnętrzne kanalizacji sanitarnej i deszczowej odbierające ścieki z terenów wokół budynku należy zakwalifikować jako odrębny środek trwały wskazany w Klasyfikacji Środków Trwałych w podgrupie 211 - rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory oraz oczyszczalnie wód i ścieków. Sieci te zostały nabyte przez Spółkę komandytową której Wnioskodawca jest komplementariuszem, stanowią jego współwłasność w części przypadającej proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce, są kompletne i zdatne do użytku, a ich okres ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok.

Ad. 2

W świetle przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622) separator substancji ropopochodnych należy zakwalifikować jako odrębny środek trwały wskazany w Klasyfikacji Środków Trwałych w podgrupie 658 - urządzenie do oczyszczania ścieków. Urządzenie to zostało nabyte przez Spółkę komandytową której Wnioskodawca jest komplementariuszem, stanowi jego współwłasność w części przypadającej proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce, jest kompletne i zdatne do użytku, a jego okres ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok.

Ad. 3

W świetle przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622) przyłącza wody, kanalizacji sanitarnej oraz deszczowej nie należy kwalifikować jako odrębne środki trwałe. Poniesione przez Spółkę wydatki na budowę przyłączy wody, kanalizacji sanitarnej i deszczowej należy zakwalifikować jako część składową budynku, niezbędną dla jego funkcjonowania. Omawiane przyłącza nie spełniają warunków do zakwalifikowania ich jako osobnych środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca może uznać sieci zewnętrzne kanalizacji sanitarnej i deszczowej odbierające ścieki z terenów wokół budynku spółki jako odrębny środek trwały stanowiący własność Spółki i amortyzować go wg stawek określonych w Klasyfikacji Środków Trwałych dla sieci rozdzielczych kanalizacji - podgrupa 211?
2.  Czy Wnioskodawca może uznać separator substancji ropopochodnych - urządzenie zamontowane na sieciach zewnętrznych kanalizacji sanitarnej i deszczowej, jako niezależny, odrębny środek trwały i amortyzować go wg stawek określonych w Klasyfikacji Środków Trwałych podgrupa 658, czy też powinien uznać to urządzenie jako część składową sieci wskazanych w pytaniu 1 i tym samym dodać jego koszt nabycia do wartości początkowej sieci i amortyzować wg stawki określonej dla sieci rozdzielczych kanalizacji - podgrupa 211?
3.  Czy Wnioskodawca może dodać koszty budowy przyłączy wody, kanalizacji sanitarnej i kanalizacji deszczowej doprowadzających wodę do budynku biurowego spółki i odprowadzających ścieki sanitarne i deszczowe z posesji spółki jako koszt budowy przyłącza wody i przyłączy kanalizacji do wartości początkowej budynku i amortyzować je wg stawki określonej dla budynku czy też powinien uznać przyłącza kanalizacji sanitarnej deszczowej i sanitarnej jako dalszą część, tj. składową sieci zewnętrznych kanalizacji sanitarnej i deszczowej wskazanych w pytaniu 1, 2 i dodać ich koszt do wartości tych sieci jako odrębnego środka trwałego, stanowiącego własność Spółki i amortyzować wg stawek określonych w Klasyfikacji Środków Trwałych dla sieci rozdzielczych kanalizacji - podgrupa 211?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjno) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zatem z brzmienia powołanego przepisu wyraźnie wynika, iż Spółka komandytowa, której Wnioskodawca jest komplementariuszem prowadząca księgi handlowe i dokonująca odpisów amortyzacyjnych, powinna skrupulatnie przestrzegać zasad stawek określonych w obowiązujących regulacjach podatkowych. Tym samym, jeżeli dane aktywo spełnia warunki pozwalające na uznanie go za środek trwały, Spółka powinna ustalić dla niego odpowiednią stawkę amortyzacyjną wynikającą z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych na zasadach określonych w tej ustawie.

Zgodnie z Załącznikiem 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie określenia stawek amortyzacyjnych, rodzaj środka trwałego należy ustalać oparciu o Klasyfikację Środków Trwałych zawartą w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) w sprawie klasyfikacji środków trwałych.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, iż zgodnie z objaśnieniami wstępnymi w Części I KST, „za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług”. Jak potwierdza doktryna, jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się przyjęcie za pojedynczy obiekt tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych, zespoły komputerowe lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie osiedla, ulicy, zakładu pracy. Zgodnie natomiast z art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzania i środki transportu, inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Regulacja kwestii dotyczącej wyposażenia budynku oraz tzw. „obiektów pomocniczych” obsługujących dany budynek została zawarta w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.), w uwagach szczegółowych zawartych w Załączniku do rozporządzenia, w części III „Szczegółowy podział środków trwałych”, Grupa 1 - budynki i lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego. Zawarte tam zapisy stanowią, iż samodzielnym środkiem trwałym w ramach grupy jest budynek posadowiony na stałym fundamencie wraz z przynależnymi do niego przybudówkami i pomieszczeniami pomocniczymi. Natomiast do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcję budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble. Przy czym, granice instalacji należących do wyposażenia budynku stanowią w zależności od rodzaju instalacji np. mufy, studzienki rewizyjne, zawory zamykające dopływ wody, gazu, czynników grzewczych, itp. W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego wlicza się również tzw. obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Obiekty pomocnicze. obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczaniem.

Analizując obowiązujące przepisy prawne oraz interpretacje prawa podatkowego, Wnioskodawca uważa, że:

Ad. 1

Koszty poniesione na realizację zewnętrznych sieci rozdzielczych kanalizacji sanitarnej i deszczowej zlokalizowanych na działce Spółki będących przedmiotem niniejszego zapytania, powinny być uznane za koszty odrębnych środków trwałych jakimi są rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej (kanalizacji sanitarnej i deszczowej) do celów amortyzacji podatkowej z uwagi na ich kompleksowość i wyodrębnienie oraz spełnienie innych wymaganych przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunków. Sieci takie stanowią obiekty infrastruktury zewnętrznej (poza budynkiem) zlokalizowane na działce stanowiącej własność Spółki, w zakresie niezbędnym do wpięcia danej sieci do sieci odbiorczych gestora mediów.

Definicje techniczne sieci zewnętrznej kanalizacji wskazują, że jest to układ połączonych przewodów kanalizacyjnych obiektów inżynierskich (zewnętrzne kratki ściekowe, studzienki, przepompownie, zbiorniki itp.) znajdujących się poza budynkiem licząc od pierwszej studzienki kanalizacyjnej licząc od strony budynku do wylotów kanałów kanalizacji sanitarnej czy deszczowych do odbiorników odbiorcy ścieków.

Ponadto zewnętrzne sieci rozdzielcze charakteryzują się innymi parametrami technicznymi wykonania niż instalacje montowane wewnątrz budynku, są wykonane z innych materiałów i wg innych wymogów odporności i izolacyjności. Dodatkowo sieci te nie są trwale związane z konstrukcją budynku i jako takie nie mogą, zdaniem Wnioskodawcy, być traktowane jako cześć składowa czy nawet obiekt pomocniczy budynku. Sieci te powinny być wyodrębnione jako niezależny środek trwały, z uwagi na fakt, iż stanowią element szybciej zużywalny niż sam budynek.

W odróżnieniu od zewnętrznej sieci kanalizacji deszczowej - instalacja kanalizacji deszczowej, np. zbierająca wodę z dachu stanowi już część składową budynku tak samo jak wewnętrzna sieć kanalizacji sanitarnej wyprowadzająca ścieki sanitarne na zewnątrz budynku do zewnętrznych sieci odbiorczych tej kanalizacji.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż opisane powyżej rozdzielcze sieci zewnętrzne kanalizacji stanowiące oddzielne obiekty infrastruktury technicznej, tworzą systemy jako nierozerwalną całość oraz samodzielne środki trwałe niestanowiące całości konstrukcyjnej z budynkiem a jedynie są wykorzystywane dla potrzeb budynku i terenów wokół niego oraz spełniają kryteria wymagane dla uznania ich za niezależne środki trwałe, skalsyfikowane enumeratywnie jako rodzaj 21 - podgrupa 211 KŚT w tym „rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory oraz oczyszczalnie wód i ścieków”. Dlatego poniesione przez spółkę koszty tych sieci winny być rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych sieci.

Ad. 2

Koszt separatora substancji ropopochodnych, zamontowanego na zewnętrznej sieci kanalizacji deszczowej powinien stanowić koszt odrębnego urządzenia - środka trwałego zaliczanego do rodzaju 65 Klasyfikacji Środków Trwałych, tj. Urządzenia przemysłowe - podgrupa 658, jako urządzenie do oczyszczania ścieków. Natomiast koszty pozostałych urządzeń zamontowanych na zewnętrznych sieciach kanalizacji sanitarnej deszczowej, tj. przepompowni ścieków zbiorników retencyjnych wód deszczowych winny stanowić cześć składową tych sieci gdyż są to urządzenia niezbędne do prawidłowego działania budowli (sieci) tym samym powinny podwyższać wartości początkową tych sieci, gdyż cała sieć bez tych urządzeń nie będzie już kompletna i zdatna do użytku. W Klasyfikacji Środków Trwałych przepompownia czy zbiorniki retencyjne wód deszczowych nie zostały jednoznacznie wymienione jako konkretne urządzenia i w związku z tym należy wnioskować, iż wchodzą one w skład sieci rozdzielczych kanalizacji - rurociągów wskazanych w KŚT jako podgrupa 211 tj. „rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory oraz oczyszczalnie wód i ścieków”.

Separator jest urządzeniem, które wydziela (separuje) substancje ropopochodne z wód deszczowych zbieranych z parkingu i w ten sposób je oczyszcza celem odprowadzenia czystej wody do kanalizacji deszczowej, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa ochrony środowiska. Jest to urządzenie wprawdzie zamontowane na sieci kanalizacji deszczowej, jednak odrębne od instalacji kanalizacyjnej, nie tylko ze względu na przeznaczenie (kanalizacja - odprowadzenie ścieków, separator - oczyszczenie ścieków w tym przypadku deszczowych), ale także ze względu na konstrukcję umożliwiającą jego przeniesienie w inne miejsce w stanie kompletnym i zdatnym do użytku, bez uszczerbku dla budowli - sieci zewnętrznej kanalizacji deszczowej i jego przeznaczenia. Separator ma też inny okres użytkowania niż sieci zewnętrzne rozdzielcze a z uwagi na jego techniczną złożoność i specyfikę działania, podlega szybszemu zużyciu i w odróżnieniu od sieci wymaga stałej konserwacji i remontów.

Za ujęciem separatora jako odrębnego środka trwałego przemawia fakt, iż został on zaklasyfikowany odrębnie w Klasyfikacji Środków Trwałych i przypisuje się mu osobną stawkę amortyzacyjną.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stwierdza, iż poniesione przez Spółkę wydatki na budowę tej części infrastruktury zewnętrznej w zakresie separatora substancji ropopochodnych, tj. urządzenia zamontowanego na zewnętrznych sieciach kanalizacji winny być rozliczane od wartości początkowej tego urządzenia stanowiącego samodzielny i kompletny środek trwały. Natomiast koszty przepompowni i zbiorników retencyjnych wód deszczowych powinny podnieść wartość początkową sieci zewnętrznych kanalizacji sanitarnej i deszczowej, określonej jako kompletnego obiektu infrastruktury zewnętrznej na działce, jednoznacznie wydzielonego w dokumentacji projektowej i winny być rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od zwiększonej o wartość tych urządzeń, wartości początkowej zewnętrznych sieci kanalizacji.

Ad. 3

Koszty poniesione na realizację samych przyłączy wody, kanalizacji sanitarnej i deszczowej do sieci zasilających budynek biurowy, tj. odcinek od sieci gestora tych mediów do działki (kanalizacja) i do budynku (woda) wraz z licznikiem wody zamontowanym w budynku, dla potrzeb obiektu biurowo-usługowego Spółki, będących własnością Spółki, stanowią koszty zwiększające wartość początkową całego budynku pośrednio związane z przychodem i jako takie winny być rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od zwiększonej (o wartość tych przyłączy) wartości początkowej całego budynku stanowiącego środek trwały Spółki. Przyłącza te wprawdzie nie są powiązane w sposób trwały z konstrukcją budynku, jednak są niezbędne do prawidłowego działania budynku biurowego Spółki i stanowią tzw. obiekty pomocnicze dla całej budowli. Ponadto przyłącza te nie mogą stanowić kompletnych urządzeń czy obiektów infrastruktury zewnętrznej gdyż ich działanie wymaga podłączenia ich do sieci gestora mediów, a ponieważ obsługują tytko jeden budynek winny być przynależne do tego budynku.

O ile kwestia przyłącza wody dla potrzeb budynku jest dość prosta - przyłącze to wchodzi wprost do budynku od sieci gestora wody aż do zaworu odcinającego przed wodomierzem (licznikiem wody) i jako takie winno być przynależne do tego budynku, zgodnie z regulacją kwestii dotyczącej wyposażenia budynku oraz tzw. obiektów pomocniczych obsługujących dany budynek, przedstawionej na wstępie stanowiska Wnioskodawcy, o tyle kwestia przyłączy kanalizacji sanitarnej i deszczowej jest już bardziej skomplikowana.

W przypadku przyłączy kanalizacji sanitarnej i deszczowej, można by rozważać możliwość potraktowania tych przyłączy jako część składową, tj. dalszą część sieci zewnętrznych rozdzielczych całej kanalizacji wskazanej w dokumentacji projektowej jako niezbędnej do wykonania, jednak zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie takiego założenia byłoby błędne, gdyż ten fragment sieci bezpośrednio odprowadza ścieki sanitarne i deszczowe, zbierane w ramach zewnętrznych sieci rozdzielczych kanalizacyjnych, jako już przetworzone poprzez przepompownię, do zbiorników retencyjnych wód deszczowych i separator, zarówno z budynku, jak i całego terenu działki spółki (parkingu, chodników i drogi dojazdowej). Mając więc na uwadze przedstawioną na wstępie stanowiska Wnioskodawcy regulację kwestii dotyczącej wyposażenia budynku oraz tzw. obiektów pomocniczych obsługujących dany budynek, zdaniem Wnioskodawcy, te przyłącza kanalizacji (fragmenty sieci zewnętrznych kanalizacyjnych) winny być traktowane jako tzw. „obiekt pomocniczy” obsługujący tylko jeden budynek i tym samym ich wartość winna zostać doliczona do tego wartości budynku. Za takim podejściem przemawia również fakt, iż w dokumentacji projektowej same przyłącza zostały jednoznacznie wydzielone od zewnętrznych sieci rozdzielczych na działce z uwagi na inną specyfikę ich działania i odrębność.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż poniesione przez Spółkę wydatki na budowę infrastruktury zewnętrznej w zakresie przyłączy wody do budynku i kanalizacji sanitarnej i deszczowej z działki, będących własnością Spółki, stanowiących podłączenie obiektu do sieci gestora tych mediów, należy zakwalifikować jako cześć składową budynku niezbędną dla jego funkcjonowania, a koszty poniesione przez Spółkę na realizację tej części sieci winny być rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od zwiększonej o wartość tych przyłączy wartości początkowej całego budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Przy czym, kosztem uzyskania przychodu mogą być, co do zasady, jedynie wydatki faktycznie poniesione przez podatnika, tzn. takie, przy poniesieniu których nastąpił uszczerbek w jego majątku.

Ponadto, w myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że wydatki ponoszone przez podatnika prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą, mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu:

*   jednorazowo w dacie poniesienia – jeżeli stanowią koszty pośrednio związane z uzyskaniem przychodu,
*   w momencie uzyskania przychodu w związku z którym zostały poniesione – jeżeli stanowią koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu,
*   poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane w określonym przedziale czasowym – jeżeli stanowią wydatki poniesione na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie środków trwałych, czy też wartości niematerialnych i prawnych.

Za koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy uznać takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Powyższy podział kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednio związane z uzyskanym przychodem oraz koszty pośrednie determinuje moment potrącalności tych kosztów.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 powołanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych” (art. 22a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że spółka komandytowa, której Wnioskodawca jest komplementariuszem, w ramach budowy nowego budynku biurowo-usługowego Spółki, zgodnie z warunkami przyłączenia do sieci dostawcy wody i odbiorcy ścieków poniosła koszty:

*   budowy przyłącza kanalizacji sanitarnej,
*   budowy przyłącza kanalizacji deszczowej,
*   budowy przyłącza wody.

Spółka poniosła także koszty:

*   budowy sieci zewnętrznej kanalizacji sanitarnej,
*   budowy sieci zewnętrznej kanalizacji deszczowej.

Dodatkowo Spółka poniosła koszty montażu na tych sieciach szeregu urządzeń niezbędnych dla prawidłowego działania tych sieci w tym:

*   zbiorniki retencyjne wód deszczowych,
*   przepompownia ścieków,
*   separator substancji ropopochodnych.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy:

*   może uznać sieci zewnętrzne kanalizacji sanitarnej i deszczowej jako odrębny środek trwały stanowiący własność Spółki i amortyzować go wg określonych stawek,
*   może uznać separator substancji ropopochodnych jako niezależny, odrębny środek trwały i amortyzować go wg określonych stawek, czy też powinien uznać to urządzenie jako część składową sieci wskazanych w pytaniu 1 i tym samym dodać jego koszt nabycia do wartości początkowej sieci i amortyzować wg stawki określonej dla sieci rozdzielczych kanalizacji (podgrupa 211),
*   może dodać koszty budowy przyłączy wody, kanalizacji sanitarnej i kanalizacji deszczowej jako koszt budowy przyłącza wody i przyłączy kanalizacji do wartości początkowej budynku i amortyzować je wg stawki określonej dla budynku czy też powinien uznać przyłącza kanalizacji sanitarnej deszczowej i sanitarnej jako dalszą część, tj. składową sieci zewnętrznych kanalizacji sanitarnej i deszczowej wskazanych w pytaniu 1, 2 i dodać ich koszt do wartości tych sieci jako odrębnego środka trwałego, stanowiącego własność Spółki i amortyzować wg stawek określonych w Klasyfikacji Środków Trwałych dla sieci rozdzielczych kanalizacji - podgrupa 211.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że w świetle przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622) sieci zewnętrzne kanalizacji sanitarnej i deszczowej należy zakwalifikować jako odrębny środek trwały wskazany w Klasyfikacji Środków Trwałych w podgrupie 211 - rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory oraz oczyszczalnie wód i ścieków. Sieci te zostały nabyte przez Spółkę komandytową której Wnioskodawca jest komplementariuszem, stanowią jego współwłasność w części przypadającej proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce, są kompletne i zdatne do użytku, a ich okres ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok.

W świetle przepisów ww. Rozporządzenia, także separator substancji ropopochodnych należy zakwalifikować jako odrębny środek trwały wskazany w Klasyfikacji Środków Trwałych w podgrupie 658 - urządzenie do oczyszczania ścieków. Urządzenie to zostało nabyte przez Spółkę komandytową której Wnioskodawca jest komplementariuszem, stanowi jego współwłasność w części przypadającej proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce, jest kompletne i zdatne do użytku, a jego okres ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok.

Natomiast w świetle przepisów cyt. Rozporządzenia przyłącza wody, kanalizacji sanitarnej oraz deszczowej nie należy kwalifikować jako odrębne środki trwałe. Poniesione przez Spółkę wydatki na budowę przyłączy wody, kanalizacji sanitarnej i deszczowej należy zakwalifikować jako część składową budynku, niezbędną dla jego funkcjonowania. Omawiane przyłącza nie spełniają warunków do zakwalifikowania ich jako osobnych środków trwałych.

Środki trwałe podlegają odpisom amortyzacyjnym według stawek określonych w Załączniku nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nazwanym wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych.

Mając zatem na względzie powyższe informacje oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w przedstawionym stanie faktycznym:

*   sieci zewnętrzne kanalizacji sanitarnej i deszczowej odbierające ścieki z terenów wokół budynku spółki, stanowiące odrębny środek trwały będący własnością Spółki, zaliczone w Klasyfikacji Środków Trwałych do podgrupy 211, należy amortyzować wg stawki określonej w ww. Załączniku, tj. stawki 10%
*   separator substancji ropopochodnych - urządzenie zamontowane na sieciach zewnętrznych kanalizacji sanitarnej i deszczowej, stanowiący niezależny, odrębny środek trwały, zaliczony w Klasyfikacji Środków Trwałych do podgrupy 658, należy amortyzować wg stawki określonej w ww. Załączniku, tj. stawki 10%,
*   koszty budowy przyłączy wody, kanalizacji sanitarnej i kanalizacji deszczowej, doprowadzających wodę do budynku biurowego spółki i odprowadzających ścieki sanitarne i deszczowe z posesji spółki, uznane za koszt budowy przyłącza wody i przyłączy kanalizacji należy dodać do wartości początkowej budynku i amortyzować je wg stawki określonej dla tego budynku.

Jednocześnie wskazać należy, że Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu jedynie tę część odpisów amortyzacyjnych, jaka przypada na Zainteresowanego proporcjonalnie do wysokości jego prawa do udziału w zysku spółki komandytowej. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   amortyzacji składnika majątku opisanego w pyt. 1,
*   amortyzacji składnika majątku opisanego w pyt. 2,
*   amortyzacji składnika majątku opisanego w pyt. 3,

należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.