Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.19.2025.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-21
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego z faktury wystawionej przez Sprzedającego.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

## Opis zdarzenia przyszłego

B.A. i A.A. (dalej: Sprzedający) są współwłaścicielami we współwłasności małżeńskiej działki
    oznaczonej numerem 1 (działka powstała z wydzielenia z innej działki otrzymanej w

    darowiźnie) objętych księgą wieczystą nr (...). Księga wieczysta nie obejmuje innych
    działek. Nad działką przechodzi linia energetyczna stanowiąca własność przedsiębiorstwa
    przesyłowego. Poza linią na Nieruchomości nie znajdują się inne budowle, ani budynki.
    Sprzedający Nieruchomość dostali w darowiźnie w 2012 r.
    Dla Nieruchomości w chwili obecnej nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania
    przestrzennego, ale dla celów niniejszego wniosku należy przyjąć, iż w momencie
    dokonania sprzedaży nieruchomość plan będzie uchwalony i będzie przeznaczony pod
    zabudowę zgodnie art. 2 pkt 33 Ustawy VAT.
    Działka jest wykorzystywana do produkcji rolnej, a płody rolne przeznaczane są na
    potrzeby własne.
    Obecnie Sprzedający planują sprzedać wskazaną wyżej działkę (dalej: Nieruchomość). W
    tym celu Sprzedający 1 marca 2022 r. zawarli umowę przedwstępną kupna sprzedaży z A
    sp. z o.o. (dalej: Kupujący). Przedwstępna umowa kupna sprzedaży przewiduje, iż umowa
    przyrzeczona zostanie zawarta o ile:
    a) Nieruchomość będzie wolna od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich, zakazów,
      obciążeń (w tym hipotek), a także w działach III i IV Księgi Wieczystej Nieruchomości
      nie będzie żadnych wzmianek, zakazów i ostrzeżeń (innych niż wynikające z Umowy
      Przedwstępnej);
    b) przez Gminę (...) zostanie uchwalony Miejscowy Plan Zagospodarowania
      Przestrzennego zgodnie z założeniami określonymi przez Kupującego,
    c) Kupujący uzyska ostateczną i prawomocną decyzję środowiskową dla inwestycji,
      polegającej na wybudowaniu obiektu magazynowego, magazynowo-logistycznego lub
      obiektów usługowych, w zakresie dopuszczalnym aktualnie obowiązującym
      miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wraz z niezbędną
      infrastrukturą i obiektami drogowymi (Inwestycja) - w terminie do 1 września 2024 r.
    d) Kupujący uzyska ostateczną i prawomocną decyzję, zatwierdzającą projekt budowlany
      i udzielającą pozwolenia na budowę na Przedmiocie Umowy (także w połączeniu z
      innymi nieruchomościami sąsiednimi) Inwestycji, polegającej na wybudowaniu obiektu
      magazynowego, magazynowo-logistycznego lub obiektów usługowych, w zakresie
      dopuszczalnym aktualnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania
      przestrzennego, wraz z niezbędną infrastrukturą i obiektami drogowymi, opisanego w
      lit. (b) powyżej wraz z wszystkimi niezbędnym w świetle obowiązujących przepisów
      zgodami, decyzjami i zezwoleniami koniecznymi do rozpoczęcia budowy zgodnie z
      taką decyzją,
    e) Sprzedający uzyskają ostateczną i prawomocną decyzję zezwalającą na wyłączenie
      części Przedmiotu Umowy stanowiącej użytki rolne z produkcji rolnej lub
      zaświadczenie wydane przez właściwy organ administracyjny, potwierdzające
      wcześniejsze wyłączenie tej części Przedmiotu Umowy z produkcji rolnej lub brak
      konieczności uzyskania takiego zezwolenia w: odniesieniu do Przedmiotu Umowy,
    f) oświadczenia Sprzedających zawarte w § 1 ust. 3 Umowy będą aktualne i zgodne ze
      stanem faktycznym i prawnym na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej, a Sprzedający
      powtórzą je w Umowie Przyrzeczonej;
    Powyższe warunki zostały przedstawione przez Kupującego.
    Ponadto strony postanowiły, iż powyższe warunki zastrzeżone zostały wyłącznie na
    korzyść Kupującego, który może żądać zawarcia Umowy Przyrzeczonej pomimo
    niespełnienia któregokolwiek z tych warunków.
    Ponadto, w celu umożliwienia Kupującemu przygotowania się do przeprowadzenia
    inwestycji Sprzedający udzielili na jego żądanie pełnomocnictwa przedstawicielowi
    Kupującego do samodzielnego reprezentowania:

    a) przed wszystkimi organami administracji rządowej i samorządowej w postępowaniach
      administracyjnych (zarówno w pierwszej jak i w drugiej instancji) dotyczących
      postępowania w sprawie uchwalenia, bądź zmiany obowiązującego mpzp, uzyskania
      pozwolenia na budowę dla inwestycji budowlanej zlokalizowanej na Nieruchomości na
      wszystkich lub niektórych nieruchomościach, o zakresie i przedmiocie wg uznania
      pełnomocnika, uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na
      realizację planowanej przez Kupującego inwestycji, uzyskania pozwoleń wodno-
      prawnych oraz innych aktów administracyjnych (decyzji, postanowień, pozwoleń,
      zezwoleń, zaświadczeń, uzgodnień itp.) związanych z planowaną inwestycją, jak
      również reprezentowania właścicieli ww. nieruchomości wobec osób fizycznych,
      prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej w
      sprawie uzyskania warunków technicznych dla przyłączy oraz lokalizacji infrastruktury
      technicznej i drogowej, w trakcie realizacji planowanej inwestycji;
    b) składania środków odwoławczych, w tym odwołań od decyzji i zażaleń na
      postanowienia w postępowaniach opisanych w pkt a);
    c) wobec organów administracyjnych oraz geodetów w postępowaniach dotyczących
      podziału nieruchomości i geodezyjnego wydzielenia działek gruntu;
    d) odbioru w imieniu właścicieli ww. nieruchomości wszelkiej korespondencji objętej
      zakresem niniejszego pełnomocnictwa;
    e) dokonania wszelkich czynności, składania i podpisywania wszelkich oświadczeń i pism,
      które mogą okazać się niezbędne do realizacji celu, dla którego udzielono niniejszego
      Pełnomocnictwa.
    Sprzedający udzielili także Kupującemu zgody na dysponowanie nieruchomością we
    własnym imieniu i na własną rzecz w szczególności zakresie:
    1) występowania do właściwego dostawcy lub dystrybutora mediów (w tym energii
      elektrycznej i gazowej), celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci
      (w tym elektroenergetycznej i gazowej) oraz zawarcia umowy przyłączeniowej na
      działach na potrzeby obiektu w postaci hal magazynowo - produkcyjnych;
    2) składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania decyzji i pozwoleń, uzgodnień, opinii,
      ekspertyz w zakresie przewidzianym przez prawo budowlane dotyczących realizacji
      inwestycji planowanej przez Kupującego na działkach, w tym pozwolenia (pozwoleń)
      na rozbiórkę oraz na budowę jak również innych decyzji i pozwoleń, uzgodnień, opinii,
      ekspertyz niezbędnych do uzyskania tego pozwolenia (tych pozwoleń) na budowę;
    3) składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele
      budowlane.
    Przed sprzedażą Nieruchomości zostaną wyłączone z produkcji rolnej (prawdopodobnie
    wniosek o wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolnej lub wniosek o wydanie
    zaświadczenia potwierdzającego wcześniejsze wyłączenie Nieruchomości z produkcji
    rolnej lub brak konieczności uzyskania takiego zezwolenia w odniesieniu Nieruchomości
    złoży Kupujący na podstawie udzielonego pełnomocnictwa), oraz planuje złożyć wniosek o
    wydanie decyzji środowiskowej oraz ewentualnie złożyć wniosek o wydanie pozwolenia na
    budowę (o ile przed sprzedażą zostanie wydana decyzja środowiskowa; jest to mało
    prawdopodobne).
    Dodatkowo Sprzedający oświadczają że:
    1) Nabywca zgłosił się sam;
    2) W stosunku do Nieruchomości, Sprzedający nie prowadzili jakichkolwiek działań
      mających na celu zachęcenie potencjalnego nabywcy do nabycia Nieruchomości, ani
      nie podejmowali jakichkolwiek aktywnych działań marketingowych w celu sprzedaży
      Nieruchomości;

    3) Sprzedający nie zajmowali się obrotem nieruchomościami;
    4) Działki nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy, ani innych umów o podobnym
      charakterze;
    5) Sprzedający wcześniej sprzedali 5 działek wydzielonych z tej samej darowizny;
    6) A.A. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych (w ramach
      prowadzonej działalności nie zajmuje się handlem nieruchomościami) i jest czynnym i
      zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a B.A nie prowadzi działalności
      gospodarczej i nie jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT;
    7) Sprzedający posiadają obecnie inne nieruchomości, ale nie zamierzają ich sprzedawać.
    Kupujący natomiast, po zakupie Nieruchomości oraz innych okolicznych działek planuje ją
    wykorzystać w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Nie została jeszcze
    podjęta decyzja, czy Nieruchomość zostanie sprzedana (jeżeli będzie sprzedana, to nie
    zmieni się nic w budowlach/zabudowaniach), czy będzie wykorzystywana w inny sposób
    (dla celów niniejszego wniosku należy przyjąć, iż ta ewentualna działalność będzie
    opodatkowana podatkiem VAT). Kupujący jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem
    podatku VAT.
    Pytania
    1) Czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających podlega opodatkowaniu podatkiem
      od towarów i usług?
    2) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Kupujący ma prawo do
      odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Sprzedających?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1) Zdaniem Sprzedających, sprzedaż przez nich Nieruchomości nie podlega
      opodatkowaniu podatkiem VAT.
    2) W przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających podlega
      opodatkowaniu podatkiem VAT, Kupujący ma prawo do odliczenia podatku
      naliczonego z faktur wystawionych przez Sprzedających.
    Uzasadnienie
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikiem podatku od towarów i usług są osoby
    prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne,
    wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu
    na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych. W świetle powyższych regulacji podatnikiem jest więc każdy podmiot,
    który wykonuje działalność gospodarczą, przy czym nie jest ważny cel lub skutek takiej
    działalności, ale musi ona być prowadzona samodzielnie.
    W praktyce stosowania wyżej wymienionych przepisów ujawnił się problem dotyczący
    kryteriów ustalenia podmiotowości prawnopodatkowej w przypadkach odnoszących się
    do zarządu majątkiem prywatnym i granic tego zarządu, poza którymi znajduje się już
    obrót profesjonalny. Problem ten znalazł swoje rozstrzygnięcie w orzecznictwie TSUE. W
    kluczowym dla polskiego systemu prawnego wyroku z 15 września 2011 r. Słaby i in.: C-180
    /10, C-181/10, TSUE zauważył, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy

    uznać za objętą podatkiem od towarów i usług na podstawie prawa krajowego państwa
    członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1
    dyrektywy 2006/112/WE niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy
    sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod
    warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym
    wykonywaniem prawa własności.
    Jednocześnie TSUE wskazał, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na
    gruncie nabytym ze zwolnieniem z VAT i przekształconym wskutek zmiany planu
    zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony
    pod zabudowę, nie można uznać za podatnika VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust.
    1 dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta
    następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w
    celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu
    nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów,
    handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit 2 dyrektyw 2006/112/WE
    należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego
    przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.
    TSUE stanowisko to konsekwentnie prezentował także w innych orzeczeniach (sprawy: C-
    263/11, C-331/14, C- 2/137). Poglądy TSUE zyskały pełną aprobatę Naczelnego Sądu
    Administracyjnego, który wielokrotnie wyrażał pogląd, że stwierdzenie czy dany podmiot
    w odniesieniu do danej czynności, działa jako podatnik podatku od towarów i usług
    wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy,
    albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych
    wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli.
    W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot
    występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do
    wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku
    do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika,
    że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się jak handlowiec (wyroki NSA: w
    składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z 22 października 2013 r., I FSK
    1323/12; z 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; z 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z 29 kwietnia
    2014 r., I FSK 621/13; z 11 września 2014 r. I FSK 1352/13; z 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13;
    z 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14; z 5 czerwca 2019 r., I FSK 983/17; podobnie wyroki WSA: z
    10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Po 379/13; z 11 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/OI
    249/19; z 25 września 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 352/2019).
    Jednocześnie sądy administracyjne wypowiadają zgodny pogląd co do tego, że
    ustawodawca polski nie skorzystał z możliwości określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3
    dyrektywy 2006/112/WE umożliwiającej uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie
    dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej
    dostawy budynku lub terenu budowlanego (wyroki NSA z: 30 listopada 2011 r., sygn. akt I
    FSK 1684/11; z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1655/11; z 14 maja 2015 r., sygn. akt I
    FSK 382/14).
    Powyższe prowadzi do wniosku, że dokonując oceny zamierzonej sprzedaży gruntu w
    okolicznościach takich jak w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, niezbędne jest
    każdorazowo ustalenie, czy zbywca działał lub będzie działał w ramach zarządu swoim
    majątkiem prywatnym, czy też w celu dokonania tej sprzedaży podjął aktywne działania,
    angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i
    usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, co w tym przypadku
    skutkowałoby koniecznością uznania, że zbycie nastąpiło w ramach działalności
    gospodarczej w rozumieniu tego przepisu, a zbywca działał jako podatnik podatku od
    towarów i usług. Podejmowane przez Sprzedających działania, nie wskazują, że skala ich
    aktywności w celu zbycia Nieruchomości jest porównywalna do działań podmiotów
    zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami (nie angażują środków

    podobnych do tych, jakie angażują producenci, handlowcy czy usługodawcy). Wskazać
    należy, iż Sprzedający stali się właścicielami na podstawie umowy darowizny i są jej
    właścicielami od wielu lat. Od początku posiadania Nieruchomości Sprzedający nie
    wykonywali żadnych działań, które mogłyby być rozpatrywane jako działania jak
    profesjonalista. W szczególności nie były podejmowane żadne działania, które służyłyby
    zwiększeniu wartości Nieruchomości. Sprzedający nie mieli w planach również
    sprzedawać Nieruchomości. To Kupujący sam do nich dotarł.
    O zawodowym charakterze sprzedaży nie może również świadczyć okoliczność udzielenia
    pełnomocnictwa, czy zgody na dysponowanie nieruchomością, uzyskanie decyzji
    dotyczącej wyłączenia z produkcji rolnej (lub uzyskania zaświadczenia o braku
    konieczności uzyskania takiej decyzji). W związku z tym, że planowana jest duża
    inwestycja, Kupujący chce mieć pewność, iż będzie ona możliwa do przeprowadzenia.
    Dlatego też nie może zostać uznane, za działanie jak profesjonalista udzielenie
    pełnomocnictwa/zgody na dysponowanie nieruchomością, podmiotowi który zamierza
    przeprowadzić inwestycję w celu umożliwienia uzyskania odpowiednich zgód i pozwoleń.
    Wszystkie te działania mają służyć w ogóle możliwości sprzedaży Nieruchomości, a nie
    zwiększeniu ich wartości, czy też w jakikolwiek sposób byłyby związane z zawodowym czy
    profesjonalnym charakterem podejmowanych działań. Innymi słowy, są to działania
    warunkujące sprzedaż, bez których nie doszłaby ona do skutku. Naturalnym jest bowiem,
    że w przypadku braku posiadania odpowiednich zgód, decyzji, pozwoleń, itp. Kupujący
    może zrezygnować z zakupu działek. Działania te nie mogą zostać uznane za działania jak
    podejmowane przez profesjonalistę, czy też za wskazujące na ich zawodowy charakter.
    Trudno za profesjonalne działanie uznać bierne oczekiwanie na zgłoszenie się chętnego
    do nabycia działki, czy udzielenia mu pełnomocnictwa do załatwienia przez niego (nawet w
    imieniu Sprzedających) podjęcia działań niezbędnych mu do celów dla których zamierza
    nabyć te działki.
    Podsumowując, zdaniem Sprzedających, w związku ze sprzedażą Nieruchomości,
    dokonują oni zarządu majątkiem osobistym i nie angażują środków podobnych do
    wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Jeżeli zatem
    dokonują oni zarządu majątkiem osobistym, to w związku z tym nie działają oni w
    charakterze podatnika podatku VAT. W związku z tym sprzedaż Nieruchomości nie będzie
    podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Ad 2.
    Z daleko idącej ostrożności, w całości podtrzymując argumentację wskazaną w pkt 1, w
    przypadku uznania, iż transakcja jednak podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
    Kupujący wnosi o potwierdzenie, iż będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku
    naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedających.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT W zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124.
    W związku z tym, że Kupujący zamierza Nieruchomości wykorzystywać do działalności
    opodatkowanej (sprzedaż lub inna, opodatkowana działalność), zakup tych działek przez
    Kupującego, będzie związany z jego sprzedażą opodatkowaną. Mając na uwadze
    powyższe, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT, Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku
    naliczonego z faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

        nieprawidłowe w zakresie uznania, że sprzedaż Nieruchomości nie podlega
        opodatkowaniu podatkiem VAT;
        prawidłowe w zakresie prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego z
        faktur wystawionych przez Sprzedających.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż
    jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.
    Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi,
    bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11
    grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:
      Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:
      a) określone udziały w nieruchomości;
      b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
      c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi
      prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.
    Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług,
    również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi
    odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w
    Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.
    Należy w tym miejscu wyjaśnić, że problematyka współwłasności została uregulowana w
    art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.
    Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego:

      Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom
      (współwłasność).
    Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i
    charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku
    podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów
    poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.
    Jak stanowi art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo
      współwłasnością łączną.
    Na podstawie art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego:
      Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika.
      Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.
    W świetle art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot
      własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
      budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu
      przedmiot własności.
    Art. 198 Kodeksu cywilnego stanowi, że:
      Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych
      współwłaścicieli.
    Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną
    postacią prawną własności.
    Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu
    na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez
    zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że
    współwłaściciel może zbyć swój udział.
    W konsekwencji, należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy,
    zbycie nieruchomości (gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości
    traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1
    ustawy.
    Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego
    1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809).
    Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
      Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy
      wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe
      nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich
      (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą
      do majątku osobistego każdego z małżonków.
    Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest
    to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku
    wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).
    W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
      W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału
      majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do
      rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w
      majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.
    Jak stanowi art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

      Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w
      szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o
      wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających
      majątek wspólny.
    W myśl natomiast art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
      Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że
      przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które
      dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym
      czynności zmierzające do zachowania tego majątku.
    Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
      Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej
      prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub
      użytkowania ego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania
      lub pobierania z niej pożytków.
    Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego
    rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między
    nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest
    współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład
    majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału
    majątku wspólnego.
    Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
      Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
    W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie udziałów w
    nieruchomościach gruntowych (działce), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy
    towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o
    podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby
    dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot,
    który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych
    w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących
    działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o
    podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności
    gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy
    małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.
    W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który
    dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.
    Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji
    przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane
    przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i
    obowiązków podatników podatku od towarów i usług.
    Jeżeli zatem przedmiotem dokonywanej dostawy/lub świadczonej usługi jest majątek
    wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach
    wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy lub świadczy

    usługę we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik podatku
    VAT.
    W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku
    od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających
    opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji
    sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że
    prowadzi on działalność gospodarczą.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że
    do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby
    czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności
    będzie działał jako podatnik.
    Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny,
    pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą
    określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto,
    działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów
    zarobkowych.
    Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie
    majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem
    czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności
    gospodarczej.
    Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana
    będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim
    charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu
    do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie,
    że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
    Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
      „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
      jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
      działalności.
      „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
      wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
      szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
      niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Jednocześnie w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:
      Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje
      transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w
      szczególności jednej z następujących transakcji:
      a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed
      pierwszym zasiedleniem;
      b) dostawa terenu budowlanego.

    W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
      Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub
      uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.
    Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być
    każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym
    czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność
    gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących
    usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów
    lub uznanych za takie.
    Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle
    powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana
    czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z
    jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy
    dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku
    osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź
    wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został
    wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.
    W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten,
    kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które
    nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy
    zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego.
    Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności
    gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie
    tych czynności.
    Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika
    prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym
    zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności
    określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej
    czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu
    przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych,
    działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe
    formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o
    opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru,
    prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego
    rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność
    „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie
    stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
    Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle
    zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości (działki nr
    1) na rzecz Kupującego, Sprzedający podjęli aktywne działania w zakresie obrotu
    nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta,
    handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością
    uznania Sprzedających za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu
    tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług.
    Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością,
    powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym
    obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i
    gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego
    odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został
    wykorzystany do działalności gospodarczej.

    Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w
    sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz
    Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-
    181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie
    mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba
    i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między
    czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania
    dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem
    Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na
    działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może
    bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
    Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje
    aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do
    wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9
    ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu
    dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w
    przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się
    profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego
    zarządu majątkiem prywatnym.
    W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na
    gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2
    ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291
    /92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania
    sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku
    niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów
    prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która
    nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności
    gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie
    posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części
    nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania
    nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb
    mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005
    r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek
    prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.
    Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w
    odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług,
    wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.
    Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu
    dokonania sprzedaży.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości
    gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji,
    gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona
    prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego
    statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce
    również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za
    wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość
    jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją
    wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań,
    jakie Sprzedający podjęli w odniesieniu do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.
    Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający są współwłaścicielami we współwłasności
    małżeńskiej działki oznaczonej nr 1. Działka powstała z wydzielenia innej działki
    otrzymanej w darowiźnie. Sprzedający Nieruchomość dostali w darowiźnie w 2012 r.

    Obecnie Sprzedający planują sprzedać ww. działkę i w tym celu 1 marca 2022 r. zawarli
    umowę przedwstępną kupna sprzedaży z Kupującym. Przedwstępna umowa kupna
    sprzedaży przewiduje, iż umowa przyrzeczona zostanie zawarta o ile:
    a) Nieruchomość będzie wolna od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich, zakazów,
      obciążeń (w tym hipotek), a także w działach III i IV Księgi Wieczystej Nieruchomości
      nie będzie żadnych wzmianek, zakazów i ostrzeżeń (innych niż wynikające z Umowy
      Przedwstępnej);
    b) przez Gminę (...) zostanie uchwalony Miejscowy Plan Zagospodarowania
      Przestrzennego zgodnie z założeniami określonymi przez Kupującego,
    c) Kupujący uzyska ostateczną i prawomocną decyzję środowiskową dla inwestycji,
      polegającej na wybudowaniu obiektu magazynowego, magazynowo-logistycznego lub
      obiektów usługowych, w zakresie dopuszczalnym aktualnie obowiązującym
      miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wraz z niezbędną
      infrastrukturą i obiektami drogowymi (Inwestycja) - w terminie do 1 września 2024 r.
    d) Kupujący uzyska ostateczną i prawomocną decyzję, zatwierdzającą projekt budowlany
      i udzielającą pozwolenia na budowy na Przedmiocie Umowy (także w połączeniu z
      innymi nieruchomościami sąsiednimi) Inwestycji, polegającej na wybudowaniu obiektu
      magazynowego, magazynowo-logistycznego lub obiektów usługowych, w zakresie
      dopuszczalnym aktualnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania
      przestrzennego, wraz z niezbędną infrastrukturą i obiektami drogowymi, opisanego w
      lit. (b) powyżej wraz z wszystkimi niezbędnym w świetle obowiązujących przepisów
      zgodami, decyzjami i zezwoleniami koniecznymi do rozpoczęcia budowy zgodnie z
      taką decyzją,
    e) Sprzedający uzyskają ostateczną i prawomocną decyzję zezwalającą na wyłączenie
      części Przedmiotu Umowy stanowiącej użytki rolne z produkcji rolnej lub
      zaświadczenie wydane przez właściwy organ administracyjny, potwierdzające
      wcześniejsze wyłączenie tej części Przedmiotu Umowy z produkcji rolnej lub brak
      konieczności uzyskania takiego zezwolenia w: odniesieniu do Przedmiotu Umowy,
    f) oświadczenia Sprzedających zawarte w § 1 ust. 3 Umowy będą aktualne i zgodne ze
      stanem faktycznym i prawnym na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej, a Sprzedający
      powtórzą je w Umowie Przyrzeczonej.
    Ponadto, w celu umożliwienia Kupującemu przygotowania się do przeprowadzenia
    inwestycji Sprzedający udzielili na jego żądanie pełnomocnictwa przedstawicielowi
    Kupującego do samodzielnego reprezentowania:
    a) przed wszystkimi organami administracji rządowej i samorządowej w postępowaniach
      administracyjnych (zarówno w pierwszej jak i w drugiej instancji) dotyczących
      postępowania w sprawie uchwalenia, bądź zmiany obowiązującego mpzp, uzyskania
      pozwolenia na budowę dla inwestycji budowlanej zlokalizowanej na Nieruchomości na
      wszystkich lub niektórych nieruchomościach, o zakresie i przedmiocie wg uznania
      pełnomocnika, uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na
      realizację planowanej przez Kupującego inwestycji, uzyskania pozwoleń wodno-
      prawnych oraz innych aktów administracyjnych (decyzji, postanowień, pozwoleń,
      zezwoleń, zaświadczeń, uzgodnień itp.) związanych z planowaną inwestycją, jak
      również reprezentowania właścicieli ww. nieruchomości wobec osób fizycznych,
      prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej w
      sprawie uzyskania warunków technicznych dla przyłączy oraz lokalizacji infrastruktury
      technicznej i drogowej, w trakcie realizacji planowanej inwestycji;
    b) składania środków odwoławczych, w tym odwołań od decyzji i zażaleń na
      postanowienia w postępowaniach opisanych w pkt a);
    c) wobec organów administracyjnych oraz geodetów w postępowaniach dotyczących
      podziału nieruchomości i geodezyjnego wydzielenia działek gruntu;

    d) odbioru w imieniu właścicieli ww. nieruchomości wszelkiej korespondencji objętej
      zakresem niniejszego pełnomocnictwa;
    e) dokonania wszelkich czynności, składania i podpisywania wszelkich oświadczeń i pism,
      które mogą okazać się niezbędne do realizacji celu, dla którego udzielono niniejszego
      Pełnomocnictwa
    Sprzedający udzielili także Kupującemu zgody na dysponowanie nieruchomością we
    własnym imieniu i na własną rzecz w szczególności zakresie:
    1) występowania do właściwego dostawcy lub dystrybutora mediów (w tym energii
      elektrycznej i gazowej), celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci
      (w tym elektroenergetycznej i gazowej) oraz zawarcia umowy przyłączeniowej na
      działach na potrzeby obiektu w postaci hal magazynowo -produkcyjnych;
    2) składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania decyzji i pozwoleń, uzgodnień, opinii,
      ekspertyz w zakresie przewidzianym przez prawo budowlane dotyczących realizacji
      inwestycji planowanej przez Kupującego na działkach, w tym pozwolenia (pozwoleń)
      na rozbiórkę oraz na budowę jak również innych decyzji i pozwoleń, uzgodnień, opinii,
      ekspertyz niezbędnych do uzyskania tego pozwolenia (tych pozwoleń) na budowę;
    3) składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele
      budowlane.
    Dodatkowo, wskazali Państwo, że działka jest wykorzystywana do produkcji rolnej, a płody
    rolne przeznaczone są na potrzeby własne. Pan A.A. prowadzi działalność gospodarczą w
    zakresie usług budowalnych i jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT,
    a Pani B.A. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym i zarejestrowanym
    podatnikiem podatku VAT. Działka nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy, ani
    innych umów o podobnym charakterze.
    W stosunku do Nieruchomości, Sprzedający nie prowadzili jakichkolwiek działań mających
    na celu zachęcenie potencjalnego nabywcy do nabycia Nieruchomości, ani nie
    podejmowali jakichkolwiek aktywnych działań marketingowych w celu sprzedaży
    Nieruchomości (Nabywca zgłosił się sam), Sprzedający nie zajmowali się obrotem
    nieruchomościami.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy sprzedaż działki nr 1
    podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości
    gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji,
    gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona
    prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego
    statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce
    również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za
    wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość
    jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją
    wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt
    działań jakie Sprzedający podjęli w odniesieniu do sprzedaży ww. działki.
    W tym miejscu, wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między
    podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje
    ustawa Kodeks cywilny.
    Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – art. 535 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego
      własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i
      zapłacić sprzedawcy cenę.
    Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu
    cywilnego, w myśl którego:

      Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
      zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
      przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
      strony inaczej postanowiły.
    Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.
    Według art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej
      umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy
      przyrzeczonej.
    Na podstawie art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:
      Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został
      oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez
      stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są
      uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła
      inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła
      stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej
      nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej
      zawarcia.
    Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz
    własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień
    właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.
    Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna,
    będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona
    została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności
    nieruchomości.
    Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma
    również kwestia udzielonych przez Sprzedających przedstawicielowi Kupującego
    pełnomocnictwa oraz Kupującemu zgody na dysponowanie Nieruchomością we własnym
    imieniu i na własną rzecz.
    Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
      Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości
      czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.
      Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga
      za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.
    W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:
      Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie
      (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego
      (pełnomocnictwo).
    Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:
      Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do
      czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo
      określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej
      czynności.
    Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
      Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma,
      pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej
      formie.

      Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.
    Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego:
      Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w
      imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze
      względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów
      mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik
      reprezentuje obie strony.
    Jak stanowi art. 109 Kodeksu cywilnego:
      Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie
      woli ma być złożone przedstawicielowi.
    Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to
    jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba
    (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.
    Zatem, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie
    udzielonego pełnomocnictwa, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy mieć na uwadze, że Kupujący dokonując
    wskazanych we wniosku działań, dokonał/dokona uatrakcyjnienia działki - stanowiącą do
    dnia sprzedaży nadal własność Sprzedających – skutkujące wzrostem jej wartości.
    Czynności te miały być dokonywane i były dokonywane za pełną zgodą Sprzedających,
    czego przejawem są udzielone Kupującemu i jego przedstawicielowi pełnomocnictwo i
    zgoda. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że szeroko zakrojony zakres przygotowania
    działki do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w
    zakresie zarządzania majątkiem prywatnym.
    Fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale
    przez osoby przedstawiciela Kupującego lub samego Kupującego, nie oznacza, że
    pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu pełnomocnictwa
    czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej
    mocodawców. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała
    Nieruchomość o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.
    Przedstawiona we wniosku aktywność Sprzedających wykracza poza ramy czynności
    związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do działki, a
    zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i
    usług, Sprzedający będą działać jak podatnicy podatku VAT. Sprzedający dokonując
    sprzedaży Nieruchomości (działki nr 1), nie będą korzystali z prawa do rozporządzania
    własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie
    prawem własności. Podejmowane przez Sprzedających działania i dokonywane czynności,
    wykluczają sprzedaż Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem osobistym.
    Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz przedstawiony opis sprawy należy
    stwierdzić, że sprzedaż opisanej działki nr 1 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy,
    dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, będą
    podejmowali działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się
    profesjonalnie obrotem nieruchomościami.
    W konsekwencji, sprzedaż ww. Nieruchomości (działki nr 1), wbrew Państwa twierdzeniu,
    podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na
    podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawa Kupującego do odliczenia
    podatku VAT z faktur wystawionych przez Sprzedających, należy wskazać, że podstawowe
    zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1
    ustawy.

    W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług
    oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą
    opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z
    obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z
    okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju
    prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są
    w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku
    naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 tej ustawy.
    W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Tym samym, aby rozstrzygnąć prawo do odliczenia należy przeanalizować, czy dostawa
    opisanej Nieruchomości (działki nr 1) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.
    Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym
    podatkiem.
    Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i
    równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.

    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której
    przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż
    budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o
    charakterze rolnym, leśnym, itp.
    W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty
      przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania
      przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach
      zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i
      zagospodarowaniu przestrzennym.
    Zwolnienie od podatku przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest
    grunt niezabudowany o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od
    podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.
    O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego: miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego
    braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.
    Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże
    zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki
    organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu
    zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny
    przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
    Dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach
    warunki, również przewidziane jest zwolnienie od podatku.
    I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
      upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    W myśl art. 2 pkt 14 ustawy:
      Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu
      nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
      budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    W przypadku nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, możliwe jest - po spełnieniu określonych
    warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu, zgodnie z
    którym:
    Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem,
    o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli. W tym
    zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.
    Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt
      budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty
      liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne,
      wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice
      reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
      ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub
      urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje
      uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
      pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także
      części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni
      jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń)
      oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym należy przez to rozumieć obiekt
      budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności
      droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg,
      rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona
      bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja
      kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane
      w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już
      istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego
      części ani urządzenia budowlanego.
    Gdy nie zostaną spełnione przesłanki dla zastosowania zwolnienia od podatku do
    sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, należy
    przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki
    wskazane w tym przepisie, tj.:
        towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
        działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
        przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

        brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
        wytworzeniu) tych towarów.
    Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może
    mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w
    wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od
    towarów i usług.
    W myśl natomiast art. 29a ust. 8 ustawy:
      W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
      części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
      wartości gruntu.
    Co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej
    stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim
    posadowione. Oznacza to, że gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia
    od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.
    We wniosku wskazali Państwo, że nad działką nr 1 przebiega linia energetyczna będąca
    własnością przedsiębiorstwa przesyłowego. Linia ta na moment sprzedaży nie będzie
    własnością Sprzedających, nie będzie zatem przedmiotem sprzedaży. Poza tą linią na
    Nieruchomości nie znajdują się żadne inne budynki, ani budowle.
    Aby wyjaśnić Państwa wątpliwości należy ustalić, co będzie przedmiotem planowanej
    sprzedaży, tj. czy grunt zabudowany, czy też niezabudowany.
    W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych
      praw rzeczowych.
    Stosownie do art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:
      Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez
      uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany
      przedmiotu odłączonego.
    Na podstawie art. 48 Kodeksu cywilnego:
      Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu
      należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak
      również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
    Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci
    samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą
    „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają
    się one własnością właściciela gruntu.
    Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu,
      energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
      nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
    Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce sieci (linie) są własnością
    przedsiębiorstwa przesyłowego to stanowią własność tego przedsiębiorstwa.
    Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu jest również właścicielem
    wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz
    ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi - ale jeśli

    przebiegające przez działkę sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do
    przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.
    Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o VAT nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć
    sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem nie można utożsamiać dostawy
    towarów w rozumieniu ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa
    cywilnego. Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel” uwzględnia, że dotyczy ono czynności, które dają nabywcy prawo
    do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość
    faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą
    dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do
    rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.
    Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z
    10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88
    Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W
    orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że:
      „Wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza
      także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie
      dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1).
    Jednak jednocześnie Trybunał zastrzegł, że:
      „Zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu
      rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu
      artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).
    Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla,
    który nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany
    stanowi część składową nieruchomości. Natomiast w świetle ustawy o VAT nie dochodzi
    do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie
    ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim
    przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).
    W analizowanej sprawie mamy do czynienia z planowaną sprzedażą działki nr 1, na której
    znajduje się naniesienie, czyli linia energetyczna. Jest ona obiektem liniowym, czyli
    budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego. Nie jest własnością Sprzedających, lecz
    należy do przedsiębiorstwa przesyłowego.
    Skoro znajdująca się na działce linia energetyczna jest własnością przedsiębiorstwa
    przesyłowego, to nie można przyjąć, że Sprzedający dokonają dostawy gruntu wraz ze
    znajdującym się na nim naniesieniem. Bowiem to podmiot trzeci, a nie Sprzedający,
    faktycznie posiada te naniesienie i korzysta z niego jak właściciel. Zatem dostawa linii
    energetycznej nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Tak więc, w przypadku planowanej dostawy działki nr 1, przedmiotem dostawy będzie
    wyłącznie grunt. Jednak nie można go uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w
    art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem posadowiona jest na nim budowla - linia energetyczna.
    Zatem dostawa działki nr 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest
    już zabudowany.
    W rozpatrywanej sprawie nie będzie miał także zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy w zw.
    z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, ponieważ dostawa budowli nie będzie miała miejsca.
    Skoro nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt
    9, 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować, czy do planowanej transakcji można
    zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

    Zaznaczenia tu wymaga, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12
    wskazał, że:
      „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również
      wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma
      prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych
      przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną
      od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak
      odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w
      ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-
      280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku
      naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.
    W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów,
    w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle
    określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy
    2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie
    wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku
    VAT.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może
    mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w
    wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od
    towarów i usług.
    Sprzedaż ww. działki nie będzie mogła także korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, Sprzedający w 2012 r. dostali
    działkę w darowiźnie. Nabycie nie nastąpiło więc w ramach czynności podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT, a dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej
    sytuacji nie można mówić, że Sprzedającym przysługiwało prawo do odliczenia podatku
    naliczonego przy nabyciu działki lub że takie prawo nie przysługiwało, bowiem nie było
    podatku, który Sprzedający mogliby odliczyć. Ponadto, Nieruchomość od dnia nabycia nie
    była przez Sprzedających wykorzystywana w działalności gospodarczej. Oznacza to, że nie
    są spełnione łącznie warunki określone w ww. przepisie warunkujące zastosowanie ww.
    zwolnienia.
    Skoro dostawa działki nr 1 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a oraz pkt 2 ustawy, to będzie podlegać opodatkowaniu
    podatkiem VAT z zastosowaniem właściwej stawki.
    Zatem, stanowisko Zainteresowanych zgodnie z którym sprzedaż Nieruchomości przez
    Sprzedających nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT należy uznać za nieprawidłowe.
    Z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku
    VAT. Po zakupie Nieruchomości oraz innych okolicznych działek Kupujący planuje ją
    wykorzystać w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (dla celów niniejszego
    wniosku należy przyjąć, iż ta ewentualna działalność będzie opodatkowana podatkiem
    VAT, gdyż nie została podjęta decyzja, czy Nieruchomość zostanie sprzedana, czy będzie
    wykorzystywana w inny sposób).
    Skoro, jak wyjaśniono wyżej, Sprzedający będą podatnikami podatku VAT z tytułu dostawy
    na rzecz Kupującego Nieruchomości (działki nr 1), a sama transakcja będzie
    opodatkowana podatkiem VAT w stawce właściwej dla przedmiotu sprzedaży i nie będzie
    korzystała ze zwolnienia od podatku, to Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem tej Nieruchomości
    z faktur wystawionych przez Sprzedających. Wynika to z faktu, że w analizowanym
    przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące
    prawo do odliczenia podatku naliczonego. Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku
    VAT, a nabyta przez Niego Nieruchomość będzie Mu służyła – zgodnie ze wskazaniem - do

    czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Kupujący zamierza bowiem Nieruchomość
    sprzedać lub wykorzystywać w inny sposób, do działalności opodatkowanej podatkiem
    VAT.
    Podsumowując, Kupujący będzie miał prawo od odliczenia podatku naliczonego z faktur
    wystawionych przez Sprzedających, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek
    negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
    Zatem, stanowisko Zainteresowanych w tej części należy uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez
    Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do przywołanych przez Państwa w uzasadnieniu własnego stanowiska
    wyroków sądów administracyjnych należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na
    gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza.
    Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią
    uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz
    opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna
    być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego. Specyfika
    działalności podmiotów jest na tyle różnorodna, że niekiedy nawet podobne okoliczności
    faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym
    nie mogą być tożsamo traktowane. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność
    okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez
    Zainteresowanych orzeczenia sądowe, choć stanowią element argumentacji
    Zainteresowanych, to nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z
        funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest
        elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    A Spółka z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji
    podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.