Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-269/14-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-26
Teza: Czy na gruncie przepisów podatku dochodowego od osób prawnych wierzytelności zasądzone prawomocnymi nakazami zapłaty obejmujące lata 2008-2013 oraz w niektórych przypadkach wcześniejsze, następnie skierowane na drogę egzekucji komorniczej i spisane jako nieściągalne na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z powodu braku majątku wobec którego można by skierować skuteczną egzekucje komorniczą stanowią wierzytelności, które Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: egzekucja; koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 12 sierpnia 2014 r. (data wpływu 19 sierpnia 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wywozu nieczystości komunalnych. Z tego tytułu posiada w swoich księgach wierzytelności, z którymi zapłatą kontrahenci zalegają. W związku z wyczerpaniem innych możliwości wyegzekwowania takich wierzytelności, Spółka odzyskuje je na drodze sądowej. Po uzyskaniu tytułu wykonawczego, w którym Sąd zasądził egzekwowaną wierzytelność i jego uprawomocnieniu się Spółka sprawę kieruje na drogę egzekucji komorniczej. Jednak w wielu przypadkach egzekucja okazuje się bezskuteczna i postępowanie egzekucyjne prowadzone przez właściwego komornika zostaje umorzone najczęściej na podstawie art. 824 paragraf 1 pkt 3 kpc z uzasadnieniem, że dłużnik np. nie pracuje, nie prowadzi działalności gospodarczej, nie pobiera świadczeń emerytalno-rentowych, korzysta z pomocy Ośrodka Pomocy Społecznej, nie posiada innych składników majątkowych, do których można by skierować skuteczną egzekucję. W takiej sytuacji na podstawie postanowienia komornika o umorzeniu egzekucji Spółka spisuje kwotę wierzytelności w koszty uzyskania przychodu pod warunkiem, że nie była przedawniona, bo wówczas spisuje ją na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Należności z tyt. wywozu nieczystości przedawniają się po dwóch latach od upływu terminu płatności. Wierzytelności objęte prawomocnymi nakazami zapłaty obejmują należności obejmujące lata 2008-2013, w niektórych przypadkach nawet wcześniejsze.

Pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że:

1.  omawiane wierzytelności zostały udokumentowane w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w tym przypadku postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego (postanowienie komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji na zasadzie art. 824 paragraf 1 pkt 3 kpc);
2.  ww. wierzytelności w księgach rachunkowych Spółki zostały odpisane jako nieściągalne,
3.  zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka zarachowała omawiane wierzytelności jako przychody należne,
4.  w każdej indywidualnej sprawie zakończonej wydaniem postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, Spółka podejmuje decyzję o jego uznaniu jako odpowiadającemu stanowi faktycznemu, tj. uznaje wierzytelności jako nieściągalne,
5.  z treści postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wynika, że w toku czynności egzekucyjnych nie zdołano ustalić składników majątkowych, do których można skierować skuteczną egzekucję i oczywiste jest, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwot przekraczających wydatki egzekucyjne,
6.  każdorazowo uznanie postanowienia o nieściągalności wierzytelności jest akceptowane przez Prezesa Zarządu i Radcę Prawnego,
7.  Spółka jest w posiadaniu opinii prawnej, z której wynika, że wierzytelności obejmujące lata 2008-2013 i wcześniejsze nie są przedawnione. Zgodnie bowiem z Kodeksem cywilnym, roszczenia majątkowe przedawniają się wówczas, kiedy przez dłużnika w toku procesu sądowego zostanie podniesiony zarzut przedawnienia. W żadnym przypadku zarzut przedawnienia nie został podniesiony, więc w oparciu o Kodeks cywilny przedmiotowe wierzytelności nie są przedawnione, o których stanowi art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie przepisów podatku dochodowego od osób prawnych wierzytelności zasądzone prawomocnymi nakazami zapłaty obejmujące lata 2008-2013 oraz w niektórych przypadkach wcześniejsze, następnie skierowane na drogę egzekucji komorniczej i spisane jako nieściągalne na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z powodu braku majątku wobec którego można by skierować skuteczną egzekucję komorniczą stanowią wierzytelności, które Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami prawa za koszty uzyskania przychodów uważa się wierzytelności odpisane jako nieściągalne, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana na podstawie ust. 2. W myśl wskazanego ust. 2 za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana m.in. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego. Potwierdzenie czy cała wierzytelność była uprzednio zarachowana do przychodów należnych wynika z ksiąg rachunkowych dokumentujących sprzedaż Spółki, która zgodnie z obowiązującymi przepisami stanowiła przychody należne Spółki w okresie którego dotyczyła. Każdorazowo w przypadku uzyskania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, Spółka indywidualnie podchodzi do danego dłużnika i jeżeli nie ma wiedzy na temat istnienia jakiegokolwiek majątku dłużnika, uznaje powyższe postanowienie o nieściągalności wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego jako odpowiadające stanowi faktycznemu i spisuje taką wierzytelność w koszty. Dlatego Spółka sądzi, że otrzymując postanowienie komornika o bezskuteczności egzekucji i jej umorzeniu spełnia wymogi formalne dokumentujące nieściągalność wierzytelności zasądzonej. Wątpliwość Spółka ma w zakresie stwierdzenia czy te wierzytelności odpisane jako nieściągalne obejmujące wierzytelności, których od terminu płatności na dzień złożenia pozwu upłynął okres dwóch lat; bo zgodnie z art. 751 k.c. w związku z art. 750 k.c. z upływem dwóch lat przedawniają się roszczenia o wynagrodzenie za spełnienie czynności i o zwrot poniesionych wydatków przysługujące osobom, które stale lub w zakresie działalności przedsiębiorstwa trudnią się czynnościami danego rodzaju; stanowią na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 20 wierzytelności przedawnione. Do tej pory w przypadku uzyskania postanowienia komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego obejmującego wierzytelności obejmujące lata 2008-2013 i wcześniejsze, Spółka je dzieliła na te wobec których nie upłynął okres dwóch lat liczonych od końca terminu płatności do dnia wydania nakazu sądowego zapłaty i na te wobec których ten termin upłynął.

Pierwsze z nich Spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodów, natomiast drugie traktowała jako przedawnione i wykluczała z kosztów uzyskania przychodów. Jednakże w 2014 r. Spółka uzyskała opinię prawną, z której wynika, że zgodnie z art. 117 § 1 kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. Natomiast z § 2 niniejszego przepisu wynika, że po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne. Przepisy te mają też charakter dyscyplinujący strony stosunków prawnych; potencjalne zagrożenie skutkami przedawnienia ma na celu mobilizację wierzyciela, by wykonał swoje prawo podmiotowe, poprzez realizację przysługującego mu roszczenia, doprowadzając tym samym do zgodności stanu faktycznego z obowiązującym prawem.

Istota przedawnienia w świetle tego przepisu sprowadza się do tego, że po upływie terminu przedawnienia ten, przeciw komu roszczenie przysługuje, może uchylić się od jego zaspokojenia. Można tu mówić więc o uprawnieniu kształtującym przysługującym dłużnikowi, które ma postać zarzutu (exceptio). W sytuacji opisanej w art. 117 § 2 k.c. mamy więc do czynienia z zarzutem peremptoryjnym (niweczącym), w odróżnieniu od zarzutów dylatoryjnych (odraczających), takich jak np. zarzut przedwczesności roszczenia lub nadużycia prawa podmiotowego.

Materialnoprawnym skutkiem podniesienia tego zarzutu, w sytuacji gdy termin przedawnienia już upłynął, jest możność odmowy spełnienia świadczenia przez dłużnika.

Przedawnione roszczenie nie wygasa, lecz przekształca się w roszczenie naturalne, co oznacza w tym wypadku pozbawienie tego roszczenia ochrony sądowej. Skutek ten następuje z chwilą skutecznego (następującego po upływie terminu przedawnienia) podniesienia zarzutu przedawnienia, nie zaś z upływem samego terminu przedawnienia.

Zarzut przedawnienia może być skutecznie podniesiony tylko po upływie terminu przedawnienia. Zarzut ten nie musi być podniesiony w toku procesu, może on być podniesiony także przed wytoczeniem powództwa, gdy tylko wierzyciel zażąda od dłużnika spełnienia świadczenia. Sam upływ terminu przedawnienia nie wyklucza więc ani dobrowolnego spełnienia świadczenia przez dłużnika ani dochodzenia roszczenia przed sądem, dlatego też sam upływ terminu przedawnienia nie skutkuje tym, że wierzytelności przedawniają się, dopiero na skutek podniesionego przez dłużnika zarzutu przedawnienia roszczenie się przedawnia i nie może podlegać ochronie prawnej. W związku z powyższą opinią Spółka stoi na stanowisku, że wszystkie wierzytelności obejmujące lata 2008-2013 oraz w niektórych przypadkach wcześniejsze, wobec których ani wcześniej ani w toku procesu sądowego zarzut przedawnienia nie został przez dłużnika podniesiony są należnościami nieprzedawnionymi na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w sytuacji uznania takiej wierzytelności jako nieściągalnej na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a w całości stanowi koszt uzyskania przychodów.

Wobec tego, Spółka ma prawo do sporządzenia korekty 5-letniej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wierzytelności, które wcześniej wykluczyła z kosztów uzyskania przychodów i na gruncie opinii prawnej jako nieprzedawnione a spisane jako nieściągalne na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera nie tylko katalog wyłączeń, ale niektóre jego punkty stanowią niezależną od art. 15 ust. 1 pozytywną podstawę zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

I tak, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a cytowanej ustawy, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Art. 16 ust. 2 ww. ustawy stanowi z kolei, że za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, że ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Co do zasady bowiem wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.

Przede wszystkim wierzytelności określone jako nieściągalne muszą być wcześniej zarachowane jako przychody należne zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wierzytelności te powinny być również odpisane jako nieściągalne (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji prowadzonej zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Ponadto wierzytelności określone jako nieściągalne, w celu zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów, powinny zostać udokumentowane w sposób wskazany w art. 16 ust. 2 tej ustawy. Jakikolwiek inny dokument niż wymieniony w art. 16 ust. 2 ww. ustawy nie może udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności. Poza tym wierzytelności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie uległy przedawnieniu (art. 16 ust. 1 pkt 20).

Dla zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest więc spełnienie powyższych przesłanek jednocześnie. Nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność, która nie została uprzednio zaliczona do przychodów należnych, choćby została udokumentowana w sposób przewidziany w ustawie, jak i wierzytelność, która została uprzednio zakwalifikowana do przychodów należnych, ale której nieściągalność nie została udokumentowana we właściwy sposób.

Spełniając kumulatywnie wszystkie ww. warunki, wierzytelności odpisane jako nieściągalne stanowić będą koszty uzyskania przychodów w takiej wysokości, w jakiej zostały uprzednio zarachowane jako przychody należne, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Należy również pamiętać, że Kodeks cywilny nie zna kategorii „postanowienie o nieściągalności”, a zatem dla celów podatkowych musi być to postanowienie, z którego treści jednoznacznie wynika, że dłużnik nie ma majątku, z którego mogłaby być egzekwowana wierzytelność. Posłużenie się przez ustawodawcę w art. 16 ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy terminem „postanowienie o nieściągalności” nie może być też co do zasady utożsamiane z postanowieniem o umorzeniu egzekucji. Pomimo, że w sentencji postanowień wydawanych przez organy egzekucyjne nie pojawia się termin „postanowienie o nieściągalności”, to jednak treść tych postanowień nie powinna budzić wątpliwości co do istnienia bądź nieistnienia majątku, z którego może być zaspokojona egzekwowana wierzytelność. Wykładnia celowościowa powołanego przepisu prowadzi zatem do wniosku, że ocena czy wierzytelność, będąca przedmiotem roszczeń wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym, może być uznana za nieściągalną i zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w rachunku podatkowym, zależy od istnienia majątku dłużnika, którego wartość przewyższa oczywiście koszty egzekucyjne postępowania. Tak więc, aby wierzytelność mogła być uznana za koszty w rachunku podatkowym, z treści wydawanych w ramach postępowania egzekucyjnego postanowień organów egzekucyjnych powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności i uznanie jej za nieściągalną, a w konsekwencji zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie ustalenia przyjęte przez organ egzekucyjny w trakcie postępowania powinny odpowiadać stanowi faktycznemu.

Określone ściśle przez przepisy prawa stany faktyczne, w których może być wydane postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (np. w art. 824 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. Nr 43, poz. 296, z późn. zm.)) dotyczą w wielu wypadkach uchybień formalnoprawnych, jak np. braku zdolności sądowej dłużnika, czy niemożności stosowania np. egzekucji sądowej, i trudno na tej tylko podstawie ocenić, czy istnieje majątek dłużnika, wystarczający do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Dlatego też z treści postanowień wydawanych przez organy egzekucyjne powinno jasno wynikać, czy i w jakim zakresie roszczenia te zostały zaspokojone. Na pewno jednak podstawą do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej nie może być postanowienie o umorzeniu postępowania, jak i inne postanowienia organów egzekucyjnych, z treści których nie wynika jednoznacznie, że podstawą nieściągalności wierzytelności był brak majątku dłużnika.

Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wydane w oparciu o art. 824 § 1 pkt 3 ustawy Kodeks postępowania cywilnego, z którego wynika brak majątku dłużnika może być wystarczającym środkiem dla uznania wierzytelności za nieściągalną co wynika wprost z art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z opisu sprawy, wierzytelności będące przedmiotem zapytania, które skierowane zostały przez Spółkę na drogę postępowania egzekucyjnego, wynikiem którego wydano postanowienie o nieściągalności wierzytelności, spełniają warunki określone w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a oraz w art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy, tym samym mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka m.in. wskazała, że: z treści postanowienia jednoznacznie wynika brak majątku dłużnika, wartość wierzytelności zaliczona została uprzednio do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wierzytelności w księgach rachunkowych zostały odpisane jako nieściągalne, Spółka podejmuje decyzję o uznaniu postanowienia o nieściągalności za zgodne ze stanem faktycznym. Podkreślić bowiem należy, że udokumentowanie nieściągalności wierzytelności na podstawie postanowienia o nieściągalności (art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy) może nastąpić najwcześniej w dacie uznania przez podatnika tego postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu. Uznanie takiego postanowienia o nieściągalności wierzytelności za odpowiadające stanowi faktycznemu powinno być zaakceptowane przez właściwe organy podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą, co w przypadku spółki prawa handlowego (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) oznacza zarząd (ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1030, z późn. zm.) – Tytuł III, Dział I, Rozdział 3).

Udokumentowanie należności na podstawie takiego postanowienia może zatem nastąpić najwcześniej w dacie uprawomocnienia się postanowienia, jeśli w tej dacie będzie podjęta przez podatnika decyzja o uznaniu postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu.

Dla skorzystania z uprawnienia wskazanego w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a w związku z art. 16 ust. 2 pkt 1, należy również zbadać, czy dana wierzytelność spełnia warunek określony w art. 16 ust. 1 pkt 20, tj. czy wierzytelności nie są przedawnione. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącza wierzytelności przedawnione z kosztów uzyskania przychodów.

Spółka jednoznacznie stwierdziła, że wierzytelności obejmujące lata 2008-2013 i wcześniejsze nie są przedawnione.

Wobec powyższego, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wierzytelności zasądzone prawomocnymi nakazami zapłaty obejmujące lata 2008-2013 oraz wcześniejsze, następnie skierowane na drogę egzekucji komorniczej i spisane jako nieściągalne na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z powodu braku majątku wobec którego można skierować skuteczną egzekucję komorniczą stanowią wierzytelności, które Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Nadmienia się, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje momentu, w którym nieściągalne wierzytelności zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Niemniej jednak należy stosować w takim przypadku generalną zasadę „przypisywania” kosztów do określonego roku podatkowego.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tego rodzaju koszty są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e powołanej ustawy).

Nieściągalne wierzytelności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków:

*   wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w księgach rachunkowych) oraz
*   nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana w sposób wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Jednakże, gdy nieściągalność wierzytelności została udokumentowana wcześniej, niż dokonano jej ewidencyjnego odpisania, to odpisaną wierzytelność zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym nastąpił odpis wierzytelności jako nieściągalnej.

Jeżeli podatnik nie zaliczy wierzytelności nieściągalnej do kosztów podatkowych w odpowiednim roku podatkowym (w którym spełnione zostały oba ww. warunki), to aby zaliczyć wierzytelność nieściągalną do kosztów uzyskania przychodów, będzie musiał dokonać korekty zeznania rocznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.