Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-91/13/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-19
Teza: Jakie obowiązki ciążą na Gminie jako płatniku z tytułu zawieranych przez nią umów zlecenia?
Słowa kluczowe: gmina; płatnik; umowa-umowa cywilnoprawna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2013 r. (wpływ do tut. Biura – 22 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia płatnika z tytułu zawieranych umów zlecenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia płatnika z tytułu zawieranych umów zlecenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Gmina) zawiera umowy zlecenia ze zleceniobiorcą niebędącym pracownikiem Urzędu Gminy. Gmina (a nie Urząd) jest stroną wszystkich umów zleceń z osobami fizycznymi, ponieważ to właśnie Gmina, a nie Urząd posiada osobowość prawną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w stosunku do umów zleceń zawieranych pomiędzy Gminą a zleceniobiorcą (niebędącym pracownikiem Urzędu Gminy) płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych powinien być Urząd (z NIP-em i regonem Urzędu) czy Gmina (z NIP-em i regonem Gminy)?
2.  Czy w związku z tym Gmina zawierając umowy zlecenia może być płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (wówczas wystąpiłoby dwóch płatników: jeden to Urząd dla rozliczeń z pracownikami, drugi – Gmina dla rozliczeń z innymi osobami fizycznymi niebędącymi pracownikami)?

Wnioskodawca wskazał, iż Gmina wykonuje zadania publiczne. Organem wykonawczym gminy jest wójt, wykonujący swoje zadania przy pomocy urzędu gminy jako jednostki organizacyjnej (art. 33 ustawy o samorządzie gminnym). Zarówno gmina jak i urząd gminy mają swoje odrębne numery NIP i Regon. W stosunku do swoich pracowników urząd gminy jest zarówno płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne jak i płatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym, gmina - rozumiana jako wspólnota samorządowa zamieszkująca określoną część terytorium RP - wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W związku z tą kompetencją ustawodawca wyposażył ją z mocy prawa w osobowość prawną. Przymiot osobowości prawnej skutkuje tym, że gmina występuje w obrocie prawnym - w szczególności w stosunkach cywilnoprawnych we własnym imieniu i na własny rachunek, a zarazem ponosi odpowiedzialność cywilną za te działania wobec innych uczestników obrotu prawnego.

Gmina jako osoba prawna może przykładowo w celu wykonywania swoich zadań zawierać umowy cywilnoprawne (i zaciągać w ten sposób zobowiązania) z innymi podmiotami zewnętrznymi wyposażonymi w podmiotowość prawną. Podmiotami, które mogą być kontrahentami gminy w obrocie prawnym mogą być nie tylko jednostki organizacyjne, ale również osoby fizyczne.

Gmina, będąc osobą prawną działa w obrocie prawnym poprzez swe organy. Organem gminy właściwym do reprezentowania gminy w stosunkach prawnych z innymi podmiotami zewnętrznymi jest wójt. Jakkolwiek to wójt (personalnie) zawiera umowę cywilnoprawną z podmiotem zewnętrznym (np. z osobą fizyczną), to jednak nie czyni tego w imieniu własnym, lecz działa w imieniu i na rzecz gminy - jako jej reprezentant.

Urząd gminy nie został przez ustawę wyposażony w osobowość prawną ale jest jednostką gminy bez osobowości prawnej. Kierowany przez wójta urząd gminy jest jedynie urzędniczym aparatem pomocniczym, wspomagającym wójta (organ gminy) w realizowaniu jego ustawowych kompetencji. Urząd gminy nie posiada więc w stosunkach prawnych z zakresu prawa cywilnego z jego kontrahentami podmiotowości prawnej, a więc nie może zawierać umów cywilnoprawnych (np. umów zlecenia) z podmiotami zewnętrznymi.

Jedynie na gruncie prawa pracy to urzędowi gminy (a nie gminie) przysługuje status pracodawcy (strony stosunku pracy). Ale dzieje się tak tylko dlatego, że takie wyraźne postanowienie zostało zawarte w przepisach dotyczących pracowników samorządowych. W ustawie o pracownikach samorządowych (art. 2) wyraźnie zaznaczono, że pracodawcą pracowników zatrudnionych w urzędzie gminy (również wójta) jest urząd gminy. Taki zapis jednak wcale nie oznacza, że stroną stosunku cywilnoprawnego (np. umowy zlecenia) zawartej z osobą fizyczną jest urząd gminy zamiast gminy - jednostki samorządu terytorialnego.

Skoro przepisy prawa nie przyznają urzędowi gminy podmiotowości prawnej (poza stosunkami pracy), to stroną umowy zlecenia zawartej z osobą fizyczną, która ma świadczyć usługi na rzecz gminnej wspólnoty samorządowej, jest gmina (będąca osobą prawną) reprezentowana przez wójta (będącego jej organem), a nie urząd gminy (pozbawiony osobowości prawnej).

Zgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, występująca w charakterze zleceniodawcy gmina (jednostka organizacyjna posiadająca osobowość prawną) jest jednocześnie płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT), należnych od przychodu uzyskiwanego przez zleceniobiorcę z tytułu umowy zlecenia zawartej z gminą. W takim wypadku płatnikiem składek oraz zaliczki PIT nie byłby urząd gminy.

Takie argumenty przemawiają za utworzeniem odrębnego płatnika: Gminy będącej płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do osób fizycznych niebędących pracownikami.

Dla pracowników urzędu gminy dalej, zdaniem Wnioskodawcy, płatnikiem jest urząd gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 źródła, w tym m.in. w pkt 2 – działalność wykonywana osobiście.v

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy powoduje, iż na dokonującym wypłat z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przy czym z przepisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy wynika, iż płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Zgodnie z art. 41 ust. 1a ww. ustawy zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1.

Z treści art. 42 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż płatnicy, o których mowa w art. 41 ustawy, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Przepis art. 42 ust. 1a ww. ustawy stanowi, iż w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

1.  w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru;
2.  w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca – Gmina zawiera umowy zlecenia z osobami niebędącymi pracownikami Urzędu Gminy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (j. t. Dz. U. z 2001 r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W myśl natomiast ust. 2 art. 2 ww. ustawy – gmina posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Skoro umowy cywilnoprawne zawiera Gmina, to płatnikiem podatku dochodowego z tytułu świadczeń wypłacanych z umów zlecenia jest Gmina (z NIP-em i regonem Gminy), która w myśl art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym posiada osobowość prawną. To Gmina jest stroną umowy (jako zleceniodawca) i tym samym jako płatnik jest zobowiązana do wykonywania obowiązków ciążących z tego tytułu na niej.

W odniesieniu natomiast do pracowników Urzędu Gminy – status prawny pracowników samorządowych określają przepisy ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 223, poz. 1458 ze zm.). Stosownie do postanowień tej ustawy pracownicy samorządowi są zatrudniani m.in. w urzędach gminy. Zakładem pracy dla tych osób jest zatem Urząd Gminy (z NIP-em i regonem Urzędu) i na nim spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.