Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.43.2024.3.KU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-01
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 30a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 3 czerwca 2024 r. oraz 19 czerwca 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W celu przybliżenia Pana sytuacji i zapytania poniżej przedstawia Pan ważne informacje:

\- 14 czerwca 2021 r. (data aktu notarialnego) zakupił Pan wraz z żoną mieszkanie o wartości 353 000 zł (282 400 zł kredyt hipoteczny + 70 600 zł środki własne) cena z aktu notarialnego;

\- 28 grudnia 2023 r. (data aktu notarialnego) sprzedał Pan wraz z żoną mieszkanie za kwotę 636 000 zł (223 000 zł kupujący wpłacił na rzecz spłaty kredytu, zaś 413 000 zł kupujący wpłacił na Pana i żony konto w trzech transzach);

\- 9 lutego 2024 r. (data aktu notarialnego) zakupił Pan wraz żoną dom za kwotę 826 000 zł (176 000 zł środki własne pochodzące ze sprzedaży mieszkania + 650 000 zł kredyt hipoteczny na nowy dom);

\- 27 lutego 2024 r. (data nadpłaty kredytu) nadpłacił Pan wraz z żoną kredyt zaciągnięty na zakup domu 200 000 zł (środki własne pochodzące ze sprzedaży mieszkania).

Informacja jaką uzyskał Pan wraz z żoną w Urzędzie Skarbowym brzmiała, że może Pan wraz z żoną nadpłacić nowy kredyt środkami ze sprzedaży poprzedniego mieszkania. Pieniądze te będą zaliczone na poczet ulgi mieszkaniowej. Na przełomie miesięcy marzec/kwiecień 2024 r. dokonał Pan remontu domu, tj.:

\- 25 000 zł koszt wykonania i montażu mebli w kuchni;

\- 22 140 zł koszt montażu schodów i balustrady;

\- 5 000 zł koszt dotarcia gładzi i malowania ścian;

\- 11 618,98 zł (lodówka 4 699 zł, płyta indukcyjna 3 799,99 zł, piekarnik 320 zł, zmywarka 2 799,99 zł).

Powyżej wymienił Pan koszty jakie ma Pan wraz z żoną udokumentowane odpowiednimi fakturami na cele mieszkaniowe.

W celu powiększenia metrażu oraz zmianą miejsca zamieszkania z powodu adopcji dzieci postanowił Pan wraz z żoną kupić dom i sprzedać mieszkanie przed upływem 5 lat.

Pana zapytanie dotyczy opodatkowania sprzedaży Pana i żony nieruchomości. Zgodnie z prawem sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat, od daty jej nabycia wymaga opłacenia daniny w wysokości 19% wartości dochodu.

W tym celu zasięgnął Pan wraz żoną informacji w Urzędzie Skarbowym w lutym 2024 r. Poinformowano Pana i żonę, że kwota 200 000 zł, jaką chciałby Pan wraz z żoną nadpłacić nowy kredyt mieszkaniowy zaciągnięty na zakup domu jest wliczony w wydatkowanie na cele mieszkaniowe - była to interpretacja dokonana przez urzędnika, na podstawie art. 21 ust. 25 ustawy o PIT oraz art. 21 ust. 30a ustawy o PIT, który mówi, że wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT. Poniesione wydatki odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT, które sfinansowane zostały kredytem (pożyczką).

Cena nowego domu wynosi 826 000 zł, natomiast Pana i żony mieszkanie zostało sprzedane za kwotę 636 000 zł, z czego 223 000 zł zostało wydatkowane na spłatę pozostałej części kredytu zbywanej nieruchomości, a 200 000 zł zostało przekazane na poczet nadpłaty nowego kredytu.

Do zadanego pytania o interpretację załączył Pan potwierdzenia transakcji opiewające na następujące kwoty wydatkowane na poczet zakupu nowego domu: 8 700 zł, 650 000 zł, 167 300 zł, 200 000 zł.

**Uzupełnienie stanu faktycznego**

W piśmie przesłanym 3 czerwca 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania.

### Pytanie a) Czy nabycie 14 czerwca 2021 r. lokalu mieszkalnego nastąpiło do majątku wspólnego małżeńskiego czy do Pana majątku odrębnego?

Odpowiedź: Majątek wspólny małżeński - wspólnota majątkowa, brak intercyzy.

Pytanie b) Jaki tytuł prawny przysługiwał Panu do lokalu mieszkalnego (lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, inny – jaki )?

Odpowiedź: Lokal stanowiący odrębną nieruchomość.

Pytanie c) Czy odpłatne zbycie 28 grudnia 2023 r. lokalu mieszkalnego, nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odpowiedź: Nie.

Pytanie d) Czy nabycie 9 lutego 2024 r. nieruchomości (domu) nastąpiło do majątku wspólnego małżeńskiego czy do Pana majątku odrębnego?

Odpowiedź: Wspólnego małżeńskiego.

Pytanie e) Kiedy – prosimy, żeby podał Pan dokładną datę – zawarł Pan umowę kredytu hipotecznego (dot. kredytu na zakup 9 lutego 2024 r. nieruchomości)?

Odpowiedź: 7 lutego 2024 r.

Pytanie f) Kto – zgodnie z umową kredytu – jest kredytobiorcą kredytu hipotecznego?

Odpowiedź: Ja – \`(...)\` i moja żona – \`(...)\`.

Pytanie g) Czy w umowie kredytowej został określony cel, na jaki został on zaciągnięty, jeżeli tak, to jaki cel wynika z tej umowy? Czy jest to kredyt mieszkaniowy zaciągnięty na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.)?

Odpowiedź: W umowie został określony cel na jaki został zaciągnięty kredyt tj. umowa o mieszkaniowy kredyt hipoteczny zaciągnięty na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie h) Czy kredyt hipoteczny, o którym mowa we wniosku został zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w Polsce, innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej?

Odpowiedź: Zaciągnięty został w Banku z siedzibą w Polsce, waluta: złoty , Bank \`(...)\`.

### W uzupełnieniu wniosku z 19 czerwca 2024 r., wyjaśnił Pan, że pytanie, które zostało do Organu skierowane nie dotyczyło wypisanych (niepotrzebnie w tym celu) sum i kosztów na wyremontowanie Pana i żony domu. W celu przybliżenia Pana i żony sytuacji oraz zapytania ponownie przedstawia Pan z żoną pewne ważne informacje:

\- 14 czerwca 2021 r. (data aktu notarialnego) zakupił Pan wraz z żoną mieszkanie o wartości 353 000 zł (282 400 zł kredyt hipoteczny + 70 600 zł środki własne) cena z aktu notarialnego;

\- 28 grudnia 2023 r. (data aktu notarialnego) sprzedał Pan wraz z żoną mieszkanie za kwotę 636 000 zł (223 000 zł kupujący wpłacił na rzecz spłaty kredytu, zaś 413 000 zł kupujący wpłacił na Pana i żony konto w trzech transzach);

\- 9 lutego 2024 r. (data aktu notarialnego) zakupił Pan wraz żoną dom za kwotę 826 000 zł (176 000 zł środki własne pochodzące ze sprzedaży mieszkania + 650 000 zł kredyt hipoteczny na nowy dom);

\- 27 lutego 2024 r. (data nadpłaty kredytu) nadpłacił Pan wraz z żoną kredyt w kwocie 200 000 zł (środki własne pochodzące ze sprzedaży poprzedniego mieszkania - tego, które zostało sprzedane przed upływem 5 lat od momentu kupna).

### Informacja jaką uzyskał Pan wraz z żoną w Urzędzie Skarbowym brzmiała, że może Pan wraz z żoną nadpłacić nowy kredyt środkami ze sprzedaży poprzedniego mieszkania. Poinformowano Pana i żonę (Urzędnik w Urzędzie Skarbowym), że pieniądze te będą zaliczone na poczet ulgi mieszkaniowej (pytanie nr 2).

W celu powiększenia metrażu oraz zmianą miejsca zamieszkania z powodu adopcji dzieci postanowił Pan wraz z żoną kupić dom i sprzedać mieszkanie przed upływem 5 lat. Pana zapytanie dotyczy opodatkowania sprzedaży Pana i żony nieruchomości. Zgodnie z prawem sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat, od daty jej nabycia wymaga opłacenia daniny w wysokości 19% wartości dochodu. Zasięgnął Pan wraz żoną informacji w Urzędzie Skarbowym w lutym 2024 r.

Poinformowano Pana i żonę, że kwota 200 000 zł, jaką chciałby Pan wraz z żoną nadpłacić nowy kredyt mieszkaniowy nowego domu jest wliczany w koszty dotyczące celu mieszkaniowego - była to interpretacja dokonana przez urzędnika, na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT oraz informację, że art. 21 ust. 30a ustawy o PIT, wskazuje, że wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT. Poniesione wydatki odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT, które sfinansowane zostały kredytem (pożyczką).

Cena Pana i żony nowego domu wynosi 826 000 zł, natomiast Pana i żony mieszkanie zostało sprzedane za kwotę 636 000 zł, z czego 223 000 zł zostało wydatkowane na spłatę reszty kredytu zbywanej nieruchomości, a 200 000 zł zostało przekazane na poczet nadpłaty nowego kredytu. Kredyt mieszkaniowy zaciągnięty został na cele mieszkaniowe na tych samych zasadach co wskazuje się w art. 21 ust. 25 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.).

Zapytanie Pana i żony dotyczy wydatków kredytowych czyli zaciągniętego kredytu na cel mieszkaniowy oraz nadpłaty w kwocie 200 000 zł ( wykorzystanej ze sprzedaży poprzedniej nieruchomości). W oparciu o ten sam opis – chce Pan z żoną zadać kolejne pytanie ( pytanie numer 1), czy kredyt który zaciągnął Pan z żoną w kwocie 650 000 zł może Pan i żona potraktować jako wydatek na poczet celów mieszkaniowych skoro kredyt zaciągnięty jest kredytem na cele mieszkaniowe?

Ponadto, w piśmie tym udzielił Pan następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu II pytania i wskazał:

### Pytanie a) Czy cały przychód, który uzyskał Pan ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkował Pan na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odpowiedź: Tak - zaciągnięto kredyt hipoteczny na cele mieszkaniowe (potwierdzenie przelewu dostarczono Państwu w złożonym I wniosku) oraz z pieniędzy ze sprzedaży poprzedniego mieszkania dokonano nadpłaty w kwocie 200 000 zł.

Pytanie b) Jeżeli przedmiotem doprecyzowanego przez Pana pytania będą również wydatki poniesione na remont, to należy wyjaśnić w formie zamkniętej, szczegółową listę poniesionych wydatków, które spełniają wszystkie poniższe warunki, tj.:

\- charakteryzuje je trwały związek z budynkiem (domem) - przy czym należy wyjaśnić, że meble, które charakteryzuje trwały związek z budynkiem (domem) mieszkalnym to meble trwale połączone w taki sposób, że nie byłoby możliwe ich odłączenie od rzeczy głównej (budynku lub mieszkania) bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (mebla); w tym miejscu zauważyć należy, że np. półki wiszące, czy szafki wiszące nie spełniają tego warunku - charakteryzują się funkcjonalnością przystosowaną wyłącznie do budynku (domu), w którym zostały pierwotnie zamontowane.

Odpowiedź: W tym przypadku wie Pan i żona, że potwierdzone rachunki są zgodne z ulgą mieszkaniową (pytanie Pana i żony nie dotyczy kwestii remontowych - wydatków poniesionych na ten cel).

Przedmiotem wniosku (zadanych dwóch pytań) jest kwestia:

\- wydatku na nabycie nieruchomości w dniu 9 lutego 2024 - czyli zaciągnięcie kredytu na ten cel mieszkaniowy w kwocie 650 000 zł oraz

\- wydatku na nadpłatę kwoty 200 000 zł na poczet kredytu hipotecznego (na cel mieszkaniowy) zaciągniętego w dniu 7 lutego 2024 r.

### Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku przesłanym 19 czerwca 2024 r.):

### 1\. Czy zakup nieruchomości w kredycie (650 000 zł) jest wydatkiem na poczet celów mieszkaniowych (ulgi mieszkaniowej)?

2\. Czy nadpłata kredytu w kwocie 200 000 zł jest wydatkiem na poczet celów mieszkaniowych (ulgi mieszkaniowej)?

### Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku przesłanym 19 czerwca 2024 r.)

W piśmie tym wskazał Pan, że Pana stanowisko jest niezmienne. Tak samo jak w przypadku odpowiedzi na pytanie 1 oraz pytanie 2.

Pana zdaniem, w opisanym stanie faktycznym mając na uwadze przepisy prawa podatkowego, w tym art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 i ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie poniesione i wskazane we wniosku wydatki m.in. na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe oraz nadpłatę kredytu z pieniędzy ze sprzedaży poprzedniej nieruchomości, winny być traktowane jako poniesione na cele mieszkaniowe a tym samym uprawniać do ulgi.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

**Źródła przychodów**

Z kolei, jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe, odpłatne zbycie ww. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nabytego w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej w 2021 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego lokalu.

**Opodatkowanie zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość**

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

**Zwolnienie podatkowe**

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

‒ w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Przy czym, zgodnie z treścią art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Z kolei, jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 i ust. 30a ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tych przepisach wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych, czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

**Możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego**

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jasno wynika więc, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1, tj. m.in. na nabycie budynku mieszkalnego, a także na nabycie gruntu, związanego z tym budynkiem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy). Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) ma być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe.

Istotne jest także, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży oraz, aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że:

\- 14 czerwca 2021 r. (data aktu notarialnego) zakupił Pan do majątku wspólnego małżeńskiego lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość;

\- 28 grudnia 2023 r. (data aktu notarialnego) sprzedał ww. Pan lokal mieszkalny;

\- 7 lutego 2024 r. zawarł Pan wraz żoną umowę kredytu hipotecznego na cele mieszkaniowe w kwocie 650 000 zł;

\- 9 lutego 2024 r. (data aktu notarialnego) zakupił Pan do majątku wspólnego dom;

\- 27 lutego 2024 r. (data nadpłaty kredytu) nadpłacił Pan kredyt zaciągnięty na zakup domu 200 000 zł (środki własne pochodzące ze sprzedaży mieszkania).

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym warunek wydatkowania przychodów na cele, o których mowa w 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostanie spełniony, ponieważ kredyt na nabycie nieruchomości został zaciągnięty po dniu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że skoro w przedmiotowej sprawie kredyt hipoteczny na zakup domu został zaciągnięty w dniu 7 lutego 2024 r., tj. po dniu uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (28 grudnia 2023 r.), to wydatkowanie przychodu z ww. odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu hipotecznego (w kwocie 650 000 zł), jak i nadpłatę tego kredytu hipotecznego (w kwocie 200 000 zł) zaciągniętego na zakup w dniu 9 lutego 2024 r. domu, nie wypełnia przesłanek wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

Należy wskazać, iż na poczet wniosku złożonego 30 kwietnia 2024 r. dokonał Pan opłaty w łącznej wysokości 160 zł. Należy jednak zauważyć, iż przedmiotowy wniosek dotyczy 1 stanu faktycznego. W związku z powyższym, kwota 120 zł jako nienależna, zostanie zwrócona na Pana rachunek bankowy, wskazany w części F wniosku, zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu interpretacji Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pana. Nie wywołuje skutków prawnych dla współwłaściciela nieruchomości (np. Pana małżonki).

Ponadto, nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Pana i Jego stanowiskiem.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).