Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-256/16-3/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-28
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodu podatek od towarów i usług, niepodlegający odliczeniu z uwagi na ograniczenia, o których mowa w art. 86 a i art. 90 ustawy o VAT, pomimo, iż jego wartość nie mieści się w limicie, o którymi mowa art. 16 ust. 1 pkt 30 oraz art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT (kilometrówka, ryczałt)?
Słowa kluczowe: kilometrówka; koszt-koszty uzyskania przychodów; ograniczenie; parking-miejsce parkingowe; podatek-podatek od towarów i usług; pracownik; ryczałt; samochód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2016 r. (data wpływu 5 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 czerwca 2016 r. (data nadania 21 czerwca 2016 r., data wpływu 23 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu z uwagi na ograniczenia przewidziane w art. 86a i art. 90 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu z uwagi na ograniczenia przewidziane w art. 86a i art. 90 ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca ponosi opłaty z tytułu zapewnienia miejsc parkingowych dla samochodów wykorzystywanych w swojej działalności. Miejsca parkingowe przypisane są do konkretnych samochodów, które nie stanowią własności Wnioskodawcy. Wykorzystywane są na podstawie umowy najmu bądź też umowy zawartej z pracownikiem na wykorzystywanie prywatnego samochodu do celów służbowych. Samochodami tymi pracownicy wykonują zadania służbowe, w związku z czym spełniony jest warunek związku kosztu z przychodem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) dalej zwaną również „ustawa o VAT”, Wnioskodawca z uwagi na zapisy art. 86a ustawy o VAT (ograniczenie odliczenia VAT w stosunku do towarów i usług związanych z samochodami), jak również art. 90 ustawy o VAT (odliczenie tzw. proporcji) jest uprawniona jedynie do częściowego odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze za przedmiotowe opłaty parkingowe.

W odniesieniu do pojazdów nie stanowiących, własności Wnioskodawcy, konieczne jest prowadzenie przez pracowników ewidencji przebiegu pojazdów w celu ujęcia jakichkolwiek wydatków związanych z używaniem tych pojazdów w kosztach uzyskania przychodów (kilometrówka - art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a oraz art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT). Występują również sytuacje, w których rozliczenie z tytułu używania przez pracowników samochodu na rzecz Spółki, następuje tzw. ryczałtem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. b ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodu podatek od towarów i usług, niepodlegający odliczeniu z uwagi na ograniczenia, o których mowa w art. 86 a i art. 90 ustawy o VAT, pomimo, iż jego wartość nie mieści się w limicie, o którymi mowa art. 16 ust. 1 pkt 30 oraz art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT (kilometrówka, ryczałt)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym, że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego o podatek naliczony.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że jeżeli podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług to podatek ten może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów.

Co do zasady, prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przysługuje podatnikowi podatku od towarów i usług jeśli nabywane przez niego towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jeżeli służą one czynnościom zwolnionym z podatku VAT lub w ogóle nie podlegają temu podatkowi, prawo do odliczenia podatku naliczonego od ich nabycia nie przysługuje. Jednocześnie w przypadku, gdy towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdzie częściowe odliczenie podatku.

Wnioskodawca wykonuje zarówno działalność opodatkowaną jak również zwolnioną (tzw. sprzedaż mieszana). W takiej sytuacji, podatnik powinien stosować się do zapisów art. 90 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) co oznacza, że jest zobowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku, w stosunku do których to prawo nie przysługuje. W sytuacji, gdy nie ma możliwości jednoznacznego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatnik dokonuje odliczenia proporcją. Stąd też np. w przypadku opłat za parkingi, które dotyczą samochodów wykorzystywanych zarówno w działalności opodatkowanej jak i zwolnionej, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy o VAT. Oznacza to, że prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktury podlega dodatkowym ograniczeniom wynikającym z zapisów art. 86a ustawy o VAT.

W naszej ocenie, w związku z tym, że wydatki z tytułu opłat parkingowych ponoszone są w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, to cały wynikający z faktury nieodliczony podatek VAT, z uwagi na ograniczenia ustawowe wskazane powyżej, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca, nie uzależnił prawa do zaliczenia nieodliczonego podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów od kwalifikacji wydatków. Prawo zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów dotyczy zarówno wydatku, który stanowi koszt uzyskania przychodów jak i wydatku, który kwalifikowany jest w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT jako niestanowiący kosztu uzyskania przychodów. Decydujące znaczenie ma bowiem cel poniesienia samego wydatku. Koszty związane z używaniem pojazdów samochodowych ponoszone przez podatnika, są co do zasady, ponoszone w celu uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zatem podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku od towarów i usług, w odniesieniu do wydatków związanych z zapewnieniem miejsc parkingowych jest kosztem podatkowym.

Tego podejścia nie zmieniają zapisy art. 16 ust. 1 pkt 30 oraz art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT. Należy zauważyć, że art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o CIT, ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przez pracodawcę wydatków na rzecz pracowników z tytułu użytkowania przez nich samochodów prywatnych na potrzeby pracodawcy – podatnika. W odniesieniu do podróży służbowej: do wysokości przekraczającej kwotę ustaloną z zastosowaniem stawki za kilometr przebiegu pojazdu (limit kilometrówki), a w jazdach lokalnych: do wysokości przekraczającej miesięczny ryczałt albo kwotę wynikającą z prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu (limit kilometrówki).

Również art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, wprowadza pewne ograniczenia, wskazując na możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodów, wydatków z tytułu używania samochodów osobowych np. wynajmowanych dla potrzeb działalności gospodarczej, tylko do wysokości limitu kilometrówki. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 51 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikająca z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

W naszej ocenie, nieodliczony podatek VAT, od wydatków dotyczących pojazdów samochodowych, w przypadku których brak jest prawa do pełnego odliczenia, może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodu, jeżeli sam wydatek w kwocie netto został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Dla ujęcia nieodliczonego podatku VAT w kosztach uzyskania przychodu znaczenie ma jedynie związek pomiędzy kosztem a przychodem, a nie samo występowanie wydatku w katalogu kosztów niestanowiącym kosztów uzyskania przychodów, tj. w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Ponadto, należy zauważyć, że w art. 16 ust. 1 pkt 46, brak jest jakiegokolwiek zastrzeżenia wskazującego na konieczność analizowania tego zapisu w powiązaniu z zapisami art. 16 ust. 1 pkt 30 i 51. Dodatkowo konstrukcja art. 16 ust. 1 pkt 46 wskazuje, poprzez zapis, że kosztem uzyskania przychodu jest podatek naliczony, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług (\`(...)\`), w jakich sytuacjach, podatek naliczony może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodu.

Mając to na uwadze, należy stwierdzić, że nieodliczony podatek naliczony może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodów w pełnej wysokości, a nie w ramach limitów wyznaczanych kilometrówką czy też ryczałtem.

Takie stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 7 marca 2011 r., nr ILPB1/415-1414/10-2/AO „_(\`(...)\`) w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług w związku z zakupem paliwa do samochodu osobowego, który nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy podatek naliczony VAT nie podlega odliczeniu w rozliczeniu VAT, ponieważ podatnikowi takie odliczenie nie przysługuje i koszty z tytułu używania samochodu, z którymi wiąże się ten VAT, były poniesione w celu uzyskania przychodów, podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu. (\`(...)\`) rozliczanie naliczonego podatku VAT, który nie podlega odliczeniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, nie powinno odbywać się w ramach limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu. (\`(...)\`) podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu. (\`(...)\`)_”.

Przedmiotowa kwestia była również rozstrzygana przez Ministra Finansów w przypadku wydatków na reprezentację. Wnioskodawca również posiada taką interpretację (IPPB3-423-126/07-4/GJ z 15 stycznia 2008 r.), zgodnie z którą nieodliczony podatek VAT od wydatków na reprezentację stanowi koszt uzyskania przychodu, pomimo, że wydatek w kwocie netto został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.