Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.256.2020.4.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-08
Teza: Uznanie aportu Działu Usługowego do nowego podmiotu za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2020 r. (data wpływu 2 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 sierpnia 2020 r. (data wpływu 7 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania aportu Działu Usługowego do nowego podmiotu za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania aportu Działu Usługowego do nowego podmiotu za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 4 sierpnia 2020 r. (data wpływu 7 sierpnia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 30 lipca 2020 r., skutecznie doręczone w dniu 31 lipca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości osiąganych dochodów w Polsce. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Udziałowcami Spółki są SA (spółka francuska - 89,5%), B.V (spółka holenderska - 10,01%) oraz (spółka luksemburska - 0,51%).

Wnioskodawca jest inwestorem oraz zarządcą na rynku nieruchomości handlowo-usługowych w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w dwóch obszarach, tj. w obszarze inwestowania w nieruchomości handlowo-usługowe i ich wynajmu oraz w obszarze działalności usługowej związanej z zarządzaniem nieruchomościami handlowo-usługowymi. W ramach swojej działalności inwestycyjnej Spółka buduje lub nabywa nieruchomości handlowo-usługowe z przeznaczeniem na wynajem oraz późniejszą sprzedaż, a w szerszej perspektywie planuje zrealizować inwestycje o charakterze „mixed-use” - czyli mieszanych.

Obecnie Spółka jest współwłaścicielem 24 centrów handlowych w Polsce, jak również pewnej liczby niezabudowanych nieruchomości inwestycyjnych położonych w całej Polsce, o różnym potencjalnym przeznaczeniu, wynikającym z miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego obowiązujących na danym terenie. Ponadto, Spółka również posiada udziały w spółkach powiązanych będących właścicielem gruntów zlokalizowanych na terenie całej Polski.

Z kolei działalność usługowa Spółki obejmuje usługi zarządzania nieruchomościami komercyjnymi, w szczególności centrami, galeriami i parkami handlowymi. Usługi te obejmują wsparcie w procesach budowy lub zakupu oraz sprzedaży nieruchomości, wsparcie w ich komercjalizacji/wynajmie, strategiczne oraz bieżące zarządzanie, jak również szereg usług pomocniczych obejmujących m.in. usługi finansowe, rachunkowe, prawne, itp. Działalność usługowa jest prowadzona na potrzeby własne Spółki (zarządzanie nieruchomościami będącymi własnością Spółki) oraz podmiotów zewnętrznych. W ramach usług świadczonych na rzecz podmiotów zewnętrznych, aktualnie Spółka świadczy kompleksowe usługi na rzecz jednej spółki z Grupy (będącej wraz ze Spółką współwłaścicielem obiektów handlowo-usługowych).

Ponadto, na rzecz 14 spółek zależnych Spółka świadczy usługi z zakresu podstawowej księgowości, a w stosunku do niektórych z nich również usługi zarządzania projektami inwestycyjnymi. W szerszej perspektywie, w oparciu o składniki majątkowe wydzielone w strukturach Spółki jako Dział Usługowy, usługi takie będą świadczone również na rzecz podmiotów zewnętrznych niepowiązanych - co jest jednym z głównych powodów przekształceń organizacyjnych i strukturalnych w Grupie, uzasadniających zamierzone i opisane poniżej przekształcenia. Łącznie Spółka zarządza obecnie powierzchnią przekraczającą 200 tys. m2.

Ponieważ Spółka zamierza dalej rozwijać działalność usługową, dokonała formalnego wyodrębnienia tej działalności w postaci utworzenia Działu Usługowego. Formalne wyodrębnienie zostało dokonane uchwałą zarządu Spółki z dnia 27 maja 2020 roku, która określiła:

*   cele i zadania Działu Usługowego,

*   zespoły pracowników oraz składniki majątkowe przypisane do tego Działu,

*   osobę kierującą Działem i wewnętrzną strukturę organizacyjną Działu.

Celem i zadaniem Działu Usługowego jest jak najbardziej efektywne zarządzanie nieruchomościami, zarówno własnymi, jak i podmiotów trzecich, oraz powiększanie swojego udziału w rynku. W tym zakresie został stworzony plan działania Działu na ten rok.

W skład Działu Usługowego wchodzą wszyscy pracownicy Spółki (obecnie 80 osób). W skład Działu nie wchodzi członek zarządu, który kieruje ogółem działalności Spółki.

W skład Działu Usługowego wchodzą składniki majątkowe Spółki związane z jej działalnością usługową, tj. m.in.:

1.  środki trwałe m.in. w postaci pojazdów mechanicznych, urządzeń informatycznych oraz:
    *   urządzenia wykorzystywane do bieżącej działalności,
    *   sprzęt biurowy, w szczególności komputery, drukarki, tablice interaktywne, stacje dokujące, itp.,
    *   wyposażenie biura, w szczególności meble biurowe, wyposażenia łazienek, itp.,
    *   elementy wyposażenia i elementy dekoracyjne znajdujące się w zarządzanych nieruchomościach, takie jak np. meble, fototapety, kosze, sofy, banery reklamowe, rośliny ozdobne;
2.  wartości niematerialne i prawne:
    *   prawa autorskie do zdjęć,
    *   licencje na korzystanie z oprogramowania komputerowego związanego z działalnością usługową, takie jak (…)
3.  umowy:
    *   umowa na kompleksowe świadczenie usług w zakresie zarządzania i wynajmu powierzchni handlowo-usługowych na rzecz jednej ze spółek z Grupy,
    *   umowy świadczenia usług na rzecz spółek zależnych w przedmiocie podstawowej księgowości oraz zarządzania projektami inwestycyjnymi,
    *   umowa wynajmu powierzchni biurowej,
    *   inne umowy związane z biurem i prowadzeniem działalności usługowej (np. umowy o świadczenie usług informatycznych, telekomunikacyjnych, pocztowych, hotelowych, itp.);
4.  należności i zobowiązania wynikające z powyższych umów alokowanych do Działu Usługowego oraz zobowiązania pracownicze,
5.  środki pieniężne zgromadzone na odrębnym rachunku przypisanym do Działu Usługowego.

Dział Usługowy jest formalnie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki (na podstawie wspomnianej już uchwały zarządu). Należą do niego wszyscy pracownicy Spółki i kieruje nim Dyrektor Finansowy Spółki. W ramach Działu Usługowego zostały wyodrębnione dodatkowo jednostki organizacyjne takie jak: Dyrekcja Finansowa, Dział Operacyjny, Dział Promocji Nieruchomości, Dyrekcja (HR), Dział Zarządzania Aktywami (Asset Management). Strukturę wewnętrzną Działu określa regulamin organizacyjny, który został przyjęty wspomnianą uchwałą Zarządu ustanawiającą formalne wyodrębnienie Działu.

Wyodrębnienie Działu Usługowego znajduje również swoje uwidocznienie na zewnątrz Spółki, w postaci stopek korespondencji elektronicznej, które wykorzystywane są przez osoby pracujące dla Działu Usługowego.

System ewidencji księgowej Spółki pozwala na przypisanie odpowiednich przychodów i kosztów do Działu Usługowego. Do Działu Usługowego przypisywane są przychody z umów o zarządzanie zawarte z podmiotami zewnętrznymi.

Ponadto, do Działu Usługowego przypisywany jest wewnętrznie ustalony przychód ze świadczenia usług zarządzania własnymi nieruchomościami Spółki. Do tak ustalonych przychodów alokowane są związane z nimi koszty. Ewidencja operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów umożliwia sporządzenie w formie odrębnych zestawień kosztów działalności Działu Usługowego. Również część kosztów wspólnych (np. koszt wynagrodzenia członka zarządu) jest alokowana do działalności Działu w oparciu o odpowiednią proporcję. W rejestrze środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oznaczone są środki i wartości przypisane do Działu Usługowego (umożliwia to wygenerowanie odrębnego rejestru dla Działu Usługowego). Również należności oraz zobowiązania przypisane do Działu Usługowego są odpowiednio oznaczone. Ponadto Dział Usługowy posiada odrębny rachunek bankowy, na który wpływają przychody ze świadczenia usług dla podmiotów zewnętrznych, oraz za pośrednictwem którego są realizowane płatności na rzecz dostawców i pracowników Działu Usługowego. Istnieje zatem możliwość wyodrębnienia danych finansowych dla Działu Usługowego wraz z możliwością określenia jego pozycji finansowej. Co miesiąc dla Działu są sporządzane: wewnętrzny uproszczony bilans oraz wewnętrzny uproszczony rachunek zysków i strat.

Wnioskodawca planuje dokonać dalszej reorganizacji swojego przedsiębiorstwa polegającej na wniesieniu aportem Działu Usługowego do spółki pod firmą (…) Sp. z o. o., w której kapitale zakładowym Wnioskodawca posiada 99% udziałów (dalej: „Nowa Spółka”).

Operacja planowana jest na koniec 2020 r./początek 2021 r. Ma to na celu rozdzielenie dwóch rodzajów działalności istniejących w Spółce do dwóch różnych podmiotów. Niewykluczone jest przy tym, że w przyszłości udziały objęte przez Wnioskodawcę w Nowej Spółce w zamian za majątek wniesiony jako aport zostaną sprzedane przez Wnioskodawcę do innego podmiotu w Grupie, tak aby oddzielić od siebie obie Spółki (aby Spółka nie była już udziałowcem Nowej Spółki). Te działania wpisują się w strategie całej Grupy, której celem jest rozdzielenie działalności inwestycyjnej od działalności usługowej.

Przedmiotem aportu będzie cały Dział Usługowy, wraz ze wszystkimi pracownikami oraz przypisanymi do niego składnikami majątkowymi (środkami trwałymi, wartościami niematerialnymi i prawnymi, umowami, należnościami i zobowiązaniami, gotówką na rachunku bankowym przypisanym do Działu Usługowego, itp.). Przejście pracowników do Nowej Spółki odbędzie się na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy, który określa zasady przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę.

Po wniesieniu aportem Działu Usługowego do Nowej Spółki, w Spółce pozostaną składniki pozwalające na kontynuowanie jedynie jej działalności inwestycyjnej, obejmujące m.in.:

*   nieruchomości handlowo-usługowe, zabudowane Centrami Handlowymi wraz z towarzyszącą infrastrukturą,

*   bank ziemi, na który składają się nieruchomości niezabudowane, położone w całej Polsce o różnym potencjale inwestycyjnym uzależnionym od uwarunkowań wynikających z miejscowym planów zagospodarowania przestrzennego, ewentualnie innych dokumentów określających potencjał zabudowy (decyzje o warunkach zabudowy lub pozwolenia na budowę),

*   umowy najmu powierzchni handlowych w Centrach Handlowych posadowionych na nieruchomościach handlowo-usługowych,

*   zabezpieczenia najemców,

*   umowy związane z utrzymaniem tych nieruchomości (umowy serwisowe, umowy na media, itd.)

*   środki pieniężne generowane z tytułu wynajmu powierzchni handlowych w Centrach Handlowych posadowionych na nieruchomościach handlowo-usługowych.

W momencie wnoszenia aportu, Spółka zawrze z Nową Spółką umowę na zarządzanie posiadanymi przez Spółkę nieruchomościami oraz usługi pomocnicze (obsługa biurowa, księgowość, itd.) jak również wynajem powierzchni biurowej. Innymi słowy, Dział Usługowy będzie dalej prowadził swoją dotychczasową działalność w niezmienionym kształcie.

Dział Usługowy jest w takim stopniu zorganizowany i wyodrębniony, że wraz z jego wniesieniem do Nowej Spółki zostanie zachowana pełna ciągłość w zakresie prowadzenia przenoszonej działalności. Dział Usługowy będzie prowadził w sposób płynny i samodzielny działalność w zakresie swoich dotychczasowych zadań biznesowych, co do zasady w takim samym kształcie w Nowej Spółce, jak wcześniej w ramach Spółki.

Podkreślić należy, że faktyczna działalność operacyjna Nowej Spółki rozpocznie się dopiero po wniesieniu do niej aportem Działu Usługowego, gdyż pomimo, że Nowa Spółka została założona w drugiej połowie 2017 roku, do chwili obecnej nie prowadziła ona w sposób czynny działalności. Ponadto Nowa Spółka nie będzie prowadziła innej działalności gospodarczej poza dotychczasową działalnością Działu Usługowego.

Jak wynika z treści art. 551 Kodeksu cywilnego, w skład przedsiębiorstwa formalnie nie wchodzą jego zobowiązania, a zatem na podstawie umowy przenoszącej Dział Usługowy nie dojdzie automatycznie do przeniesienia zobowiązań przypisanych do Działu Usługowego na Nową Spółkę.

Mając na uwadze powyższe, Spółka dokona przeniesienia zobowiązań w ramach aportu w trybie przejęcia długu przez Nową Spółkę, na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego. Przeniesienie to jest możliwe tylko za zgodą wierzyciela, Spółka wystąpi więc do swoich kontrahentów o zgody na przeniesienie umów (oraz związanych z nimi zobowiązań).

Niestety Spółka nie będzie w stanie przenieść na Nową Spółkę umowy najmu powierzchni biurowej (w związku z wymogami wynajmującego dotyczącymi gwarancji bankowej). Dlatego też Spółka zamierza podnająć całą obecnie zajmowaną powierzchnię biurową Nowej Spółce (ta opcja jest bowiem możliwa bez zgody wynajmującego). Powyższy schemat działania pozwoli w efekcie na kontynuację działalności Działu Usługowego w ramach Nowej Spółki.

W świetle zaprezentowanego stanu faktycznego Wnioskodawca zamierza potwierdzić swoje stanowisko w zakresie uznania dla potrzeb aportu Działu Usługowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: ustawa o CIT) oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej: ustawa o VAT)

Wniesienie Działu Usługowego do Nowej Spółki, będącej podmiotem funkcjonującym w strukturach Grupy, w stosunku do którego Wnioskodawca jest większościowym udziałowcem, posiadającym 99% kapitału zakładowego, w formie aportu będzie przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Przeniesienie działalności usługowej do Nowej Spółki pozwoli na wydzielenie obu rodzajów działalności do różnych podmiotów, co powinno skutkować poprawą ich efektywności oraz sprawności działania, a także pozwoli na uporządkowanie rodzajów działalności realizowanych przez spółki w ramach Grupy.

Reorganizacja nie służy zatem unikaniu lub uchylaniu się od opodatkowania. Kwestia ta jest w ocenie Spółki bezsporna i Spółka nie wnosi w niniejszym wniosku o jej potwierdzenie. Przedmiotowy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej bazuje na założeniu istnienia uzasadnionych przyczyn ekonomicznych dokonywanego przez Spółkę wniesienia do Nowej Spółki aportu w postaci Działu Usługowego będącego zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na względzie istnienie uzasadnionych przyczyn ekonomicznych transakcji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku i nie będzie przedmiotem dalszych rozważań umieszczonych w pozostałej części wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (w zakresie podatku od towarów i usług):

1.  Czy opisane we wniosku składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania i zasoby ludzkie składające się na Dział Usługowy, które zostaną wniesione aportem do Nowej Spółki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  W konsekwencji, czy prawidłowe jest stanowisko, że wniesienie przez Wnioskodawcę do Nowej Spółki wkładu niepieniężnego w postaci Działu Usługowego będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Opisane w niniejszym wniosku składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania i zasoby ludzkie składające się na Dział Usługowy, które zostaną wniesione aportem do Nowej Spółki stanowią ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.
2.  Wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci Działu Usługowego do Nowej Spółki będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

(a) Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa występuje wyłącznie na gruncie prawa podatkowego. Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera w szczególności art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tożsama definicja ZCP została zawarta w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, weryfikacja, czy wydzielony w formie Działu Usługowego zespół składników niematerialnych i materialnych powinien zostać uznany za ZCP może być prowadzona łącznie dla celów podatku CIT oraz VAT.

Na gruncie powołanych wyżej przepisów oraz w zgodzie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych, wskazywany jest zespół przesłanek, których łączne spełnienie warunkuje uznanie danych składników majątku za ZCP zarówno na gruncie przepisów ustawy o CIT, jak i VAT. Wymaganymi i koniecznymi warunkami uznania składników majątku za ZCP są:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),
2.  wyodrębnienie organizacyjnie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  zespół danych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

1.  Istnienie zespołu składników przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne Działu Usługowego)

Powołane przepisy nie definiują pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących ZCP. W tym zakresie można posłużyć się stanowiskiem wypracowanym w doktrynie i orzecznictwie. Jak z niego wynika, dla istnienia ZCP niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze przypadkowych elementów. Zespół składników materialnych i niematerialnych będzie mógł zostać uznany na ZCP, jeżeli charakteryzuje się odpowiednim stopniem zorganizowania, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest, aby w wydzielanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Kluczowe jest zatem, aby pomiędzy składnikami istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego.

W tym zakresie należy wskazać, że składniki materialne i niematerialne tworzące Dział Usługowy są wzajemnie powiązane w sposób, który umożliwia temu Działowi prowadzenie działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami na potrzeby własne i podmiotów trzecich. Jest to działalność o odmiennym charakterze od pozostałej działalności Wnioskodawcy, tj. działalności inwestycyjnej. Działalność ta będzie również kontynuowana w niezmienionym zakresie przez Nową Spółkę po wniesieniu do niej aportu.

Podkreślić należy, że organy podatkowe wskazują, że kluczowe jest również, aby wyodrębniony majątek w postaci ZCP był wystarczający, aby bez jakichkolwiek uzupełnień mógł kontynuować działalność gospodarczą, jaka była dotychczas prowadzona z jego wykorzystaniem. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.344.2017.1.PC, w której wskazano, że: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.” Tożsame stanowisko zajął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w innych interpretacjach podatkowych, m.in. z dnia 7 marca 2019 roku, sygn. IPPB5/4510-482/16-2/S/AK/MW, z dnia 10 grudnia 2019 roku, sygn. akt 0111-KDIB2-1.4010.307.2019.4.MK, z dnia 17 stycznia 2020 roku, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.483.2019.1.RK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 10 kwietnia 2009 roku, sygn. ILPP2/443-67/09-4/EN, czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia z 13 lutego 2012 roku, sygn. akt IBPP3/443-1257/11/KO.

Zdaniem Wnioskodawcy Dział Usługowy obejmuje wszystkie elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych i może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe składające się na Dział Usługowy, które zostaną wniesione do Nowej Spółki w formie aportu, obejmą wszystkie składniki przypisane obecnie do Działu Usługowego:

*   pracowników (przejście zakładu pracy na mocy Kodeksu Pracy),

*   środki trwałe i inne materialne składniki majątkowe (takie jak: meble i wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy i sprzęt wykorzystywany przez pracowników Działu Usługowego),

*   wartości niematerialne i prawne czy też licencje do oprogramowania komputerowego,

*   środki pieniężne znajdujące się na odrębnym rachunku bankowym dedykowanym dla Działu Usługowego,

*   umowy z kontrahentami i dostawcami,

*   należności i zobowiązania wynikające z umów alokowanych do Działu Usługowego, jak również zobowiązania pracownicze.

W ocenie Wnioskodawcy zespół składników składających się na Dział Usługowy wniesiony aportem do Nowej Spółki będzie mógł służyć dalszemu prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie działalności usługowej, bez konieczności podejmowania przez Nową Spółkę dodatkowych działań uzupełniających. Tym samym, po dokonaniu aportu Dział Usługowy będzie tworzył odrębną jednostkę organizacyjną (Nową Spółkę), która będzie służyła do prowadzenia działalności w takim samym kształcie, jak wcześniejsza działalność Działu Usługowego w ramach Spółki. Powyższe okoliczności zdaniem Wnioskodawcy wyraźnie wskazują na wyodrębnienie funkcjonalne Działu Usługowego w ramach Spółki.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne Działu Usługowego

Odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że przepisy prawa podatkowego nie określają, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże zgodnie z praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa może świadczyć umiejscowienie jej w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.

Przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego należy rozumieć jako wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Niemniej jednak istotna jest również konieczność istnienia faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego. Tym samym, wydzielana jednostka powinna być wyodrębniona również pod kątem faktycznego funkcjonowania w danym podmiocie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podobne stanowisko prezentuje w interpretacji indywidualnej, m.in. z dnia 8 maja 2020 roku, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.160.2020.1.MAZ, z dnia 27 lutego 2018 roku, sygn. akt 0115-KDIT1-2.4012.877.2017.2.DM, z dnia 2 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN oraz z dnia 25 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.337.2018.1.JP oraz z dnia 18 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.219.2018.2.KC. W pierwszej powołanej interpretacji organ podatkowy wskazał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne, odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególność aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracownicy. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

W tym miejscu należy wskazać, że Dział Usługowy, którego obecny zakres działalności obejmuje całość działalności usługowej Spółki, został formalnie wyodrębniony na podstawie stosownej uchwały Zarządu Spółki, która określiła:

*   cele i zadania Działu Usługowego,

*   zespoły pracowników oraz składniki majątkowe przypisane do tego Działu,

*   osobę kierującą Działem i wewnętrzną strukturę organizacyjną Działu.

Ponadto, struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki, uwzględniająca Dział Usługowy jako wyodrębnioną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa została również udokumentowana w istniejącym Regulaminie organizacyjnym Spółki zatwierdzonym przez zarząd Spółki.

Organy podatkowe wskazują, że wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład ZCP powinno cechować się samodzielnością i odrębnością od pozostałych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne powinno być realizowane na poniżej wymienionych płaszczyznach:

*   zespołu pracowników alokowanych do wewnętrznej jednostki organizacyjnej przedsiębiorstwa, którzy wykonują zadania gospodarcze przypisane do tej jednostki i jednocześnie podlegają bezpośredniemu nadzorowi i kontroli „władz” jednostki,

*   wydzielenie pod względem lokalizacyjnym,

*   przypisanie odrębnego majątku (środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, umowy itp.).

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zespołów składników przypisanych do Działu Usługowego oraz sposobu jego wyodrębnienia można mówić o jego wyodrębnieniu organizacyjnym.

Dział Usługowy obejmuje zorganizowany zespół pracowników, którzy wykonują działalność zarządzania nieruchomościami. Dział Usługowy posiada strukturę hierarchiczną na czele, której stoi Dyrektor Finansowy Spółki. Dodatkowo, w ramach Działu Usługowego zostały wyodrębnione jednostki organizacyjne takie jak: Dyrekcja Finansowa, Dział Operacyjny, Dział Promocji Nieruchomości, Dyrekcja HR, Dział Zarządzania Aktywami (Asset Management). Prace wskazanych jednostek są kontrolowane i nadzorowane przez osoby, których bezpośrednim przełożonym jest Dyrektor Finansowy. Dyrektor Finansowy jest jednocześnie samoistnym prokurentem Spółki i może składać i odbierać w jej imieniu oświadczenia woli.

W odniesieniu do wyodrębnienia lokalizacyjnego należy wskazać, że pracownicy przypisani do Działu Usługowego oraz składniki majątkowe wykorzystywane przez pracowników do realizacji zadań gospodarczych wykonywanych w ramach Działu Usługowego są zlokalizowane w jednym biurze, które znajduje się w (…).

Dział Usługowy jest wyposażony również we wszystkie niezbędne dla prowadzonej działalności składniki majątkowe, w stosunku do których posiada możliwość samodzielnego zarządzania. Prowadzony przez Spółkę wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozwala na wyodrębnienie środków i wartości przypisanych do Działu Usługowego.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji, zespół składników majątkowych stanowiących Dział Usługowy jest wyodrębniony organizacyjnie w ramach struktur Wnioskodawcy nie tylko formalnie, lecz również faktycznie. Tym samym, składniki majątkowe przypisane do Działu Usługowego spełniają niezbędne dla istnienia ZCP kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

1.  Wyodrębnienie finansowe Działu Usługowego

Zawarta w art. 2 pkt 27 ustawy o VAT i art. 4a pkt 4 ustawy o CIT definicja ZCP identyfikuje wyodrębnienie finansowe jako jedną z przesłanek determinujących uznanie danej masy majątkowej za ZCP. Niemniej jednak, podobnie jak w przypadku wcześniej omawianego wyodrębnienia organizacyjnego, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć pod tym pojęciem.

Zgodnie z praktyką organów podatkowych przez wyodrębnienie finansowe należy rozumieć sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa, w ramach którego jest możliwe wyodrębnienie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań w stosunku do ZCP. Jednakże nie należy tego pojęcia rozumieć jako pełnej samodzielności finansowej, np. konieczności prowadzenia odrębnej księgowości czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu lub rachunku zysków i strat dla ZCP. Zatem, wystarczające dla wyodrębnienia finansowego danego zespołu składników majątkowych jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do ZCP.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2020 roku, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.38.2020.2.MAZ wskazał, że: „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Podobne stanowiska zostały wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2020 roku, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.193.2020.1.SR, z dnia 31 marca 2020 roku, sygn. akt 0111-KDIB3-2.4012.904.2019.2.MD, z dnia 10 grudnia 2019 roku, sygn. akt 0112-KDIL2-3.4012.571.2019.2.AG.

Zdaniem Wnioskodawcy, o wyodrębnieniu finansowym Działu Usługowego może świadczyć wiele czynników. Przede wszystkim system księgowy Spółki pozwala na przyporządkowanie odpowiednich kosztów i przychodów związanych z Działem Usługowym. W ramach stworzonego systemu ewidencji pozabilansowej, dokonywana jest także ewidencja istotnych wzajemnych świadczeń pomiędzy Działem Usługowym, a pozostałą częścią działalności Wnioskodawcy oraz alokacja części kosztów wspólnych.

Prowadzony przez Spółkę rejestr środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zawiera oznaczenie, które ze środków i wartości są przypisane do Działu Usługowego (umożliwia to wygenerowanie odrębnego rejestru dla Działu Usługowego). Również należności oraz zobowiązania przypisane do Działu Usługowego są odpowiednio oznaczone. Ponadto, Dział Usługowy posiada odrębny rachunek bankowy, na który wpływają przychody ze świadczenia usług dla podmiotów zewnętrznych, oraz za pośrednictwem którego są realizowane płatności na rzecz dostawców i pracowników Działu Usługowego.

Przedstawione aspekty wyodrębnienia finansowego Działu Usługowego w Spółce pozwalają na bieżącą ocenę podejmowanych działań oraz analizę wyników finansowych osiąganych przez Dział Usługowy. Spółka co miesiąc sporządza dla Działu Usługowego uproszczony bilans oraz rachunek zysków i strat.

W konsekwencji powyższych uwag, w ocenie Wnioskodawcy, Dział Usługowy spełnia niezbędne dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa kryterium wyodrębnienia finansowego.

1.  Możliwość funkcjonowania Działu Usługowego jako niezależnego przedsiębiorstwa

Ostatnią z przesłanek istnienia ZCP wymienionych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i art. 4a pkt 4 ustawy o CIT jest możliwość funkcjonowania danego zespołu składników majątkowych w formie samodzielnego przedsiębiorstwa realizującego określone zadania gospodarcze.

Analiza dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych prowadzi do wniosku, że właśnie przesłanka funkcjonowania wewnętrznej jednostki organizacyjnej przedsiębiorstwa jako samodzielnego przedsiębiorstwa jest decydująca dla uznania, czy w danym stanie faktycznym mamy do czynienia z ZCP, czy też nie.

W wyroku z dnia 23 listopada 2017 roku, sygn. akt I FSK 327/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Również we wcześniejszym orzeczeniu sąd wyraźnie wskazał: „Biorąc bowiem zarówno przepis art. 19 Dyrektywy 112 mówiący o całości lub części majątku, czy przepis art. 2 pkt 27e polskiej ustawy o VAT wskazującej na organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, należy uznać, że przedmiotem oceny organu winno być nie to co zostało wyłączone, ale to co jest przedmiotem wniesienia aportem do nowopowstałego podmiotu. Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej, części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą”. (wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2012 roku, sygn. akt I FSK 1586/11).

Stanowisko NSA w zakresie wyodrębnienia ZCP pozostaje nadal aktualne, czego przejawem jest m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 czerwca 2019 roku, sygn. akt I SA/Sz 328/19, który również wskazał: „Jeżeli dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie stanowiły przedmiotu transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, to nie można stwierdzić, że zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Powyższe stanowisko sądów administracyjnych znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. W piśmie z dnia 24 września 2015 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPP3/4512-476/15/KG, stwierdził, że: „Najważniejsza jest jednak okoliczność, że definicja zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT nie wymaga, że aby dla uznania konkretnego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP, konieczne było, aby za pomocą tych składników przedsiębiorca realizował konkretne zadania gospodarcze. Z powyższej definicji wynika bowiem, że decydujące znaczenie ma to, czy konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych może stanowić samodzielne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze. W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT za ZCP może być zatem uznany taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który obecnie nie realizuje konkretnych zadań gospodarczych, ale może takie zadania realizować w przyszłości”.

Podobnie przyjął Dyrektor Informacji Skarbowej w interpretacji podatkowej z dnia 24 września 2019 roku, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.273.2019.3.PC: „Wyodrębnienie organizacyjne sprowadza się do tego, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w całej strukturze przedsiębiorstwa np. w postaci działu, wydziału czy oddziału. Przy czym, w doktrynie podkreśla się, że wydzielenie to powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze istniejącego w dokumentach wewnętrznych przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie np. dodatkowo prowadzonych ewidencji. Najważniejszy jednak z warunków wymaga, by zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tym samym, wymagane jest by część przedsiębiorstwa, była przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie. Zwrócić należy uwagę na fakt, że nie jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa określony zespół składników majątkowych, w rozumieniu zorganizowanej masy majątkowej, musi być bowiem spełniony warunek pełnej odrębności niezbędnej do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Musi być to, więc zespół składników będący we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego”.

Powyżej przytoczone orzeczenia sądów administracyjnych oraz interpretacje organów podatkowych, pomimo tego, że zostały wydane na przestrzeni lat prezentują jednolite i niezmienne stanowisko w odniesieniu do definicji ZCP. Potwierdzają, że składniki majątkowe wchodzące skład ZCP muszą rozwalać na samodzielną realizację zadań gospodarczych, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Zatem w kontekście Działu Usługowego jako ZCP istotne jest ustalenie czy byłby on w stanie, od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony w niniejszym wniosku sposób funkcjonowania Działu Usługowego w strukturze Wnioskodawcy oraz wchodzące w jego skład składniki majątkowe oraz zasoby ludzkie pozwalają na stwierdzenie, że Dział Usługowy de facto stanowi odrębną jednostkę organizacyjną prowadzącą jednolity rodzaj działalności gospodarczej, która mogłaby stanowić samodzielne przedsiębiorstwo.

Jak wskazano powyżej, Dział Usługowy stanowią funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębnione zespoły składników majątkowych, stworzone i przygotowane do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. świadczenia usług zarządzania nieruchomościami i usług o charakterze pomocniczym. Dział Usługowy stanowi zatem wyodrębnioną część Spółki, która niezależnie realizuje swoje funkcje.

Podkreślić należy, że transakcja aportu poza składnikami majątkowymi i pracownikami przypisanymi do Działu Usługowego będzie również obejmować umowy na świadczenie usług z kontrahentami Spółki, które są obecnie realizowane przez Spółkę w ramach Działu Usługowego. Tym samym Nowa Spółka w oparciu o przeniesione aktywa i zobowiązania przypisane do Działu Usługowego będzie miała możliwość kontynuowania i rozwijania działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę w ramach Działu Usługowego bez konieczności angażowania innych składników majątkowych niebędących przedmiotem omawianej transakcji lub podejmowania dodatkowych działań. Nowa Spółka w oparciu o składniki majątkowe Działu Usługowego będzie prowadziła działalność gospodarczą. Nowa Spółka nie będzie musiała uzupełnić składników Działu Usługowego o dodatkowe elementy. Co istotne, Nowa Spółka rozpocznie faktyczną działalność operacyjną dopiero po wniesieniu do niej aportu w postaci Działu Usługowego. Nowa Spółka nie będzie prowadziła innej działalności gospodarczej poza dotychczasową działalnością Działu Usługowego wykonywaną w ramach Spółki.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem wkładu niepieniężnego w postaci Działu Usługowego do Nowej Spółki będzie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i art. 4a pkt 4 ustawy o CIT

(b) Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2

W celu rozstrzygnięcia, czy transakcja wniesienia aportem Działu Usługowego podlega opodatkowaniu VAT, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy mieści się ona w kategorii czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ustawy o VAT, a następnie, czy żadne z włączeń z opodatkowania VAT zawartych w art. 6 ustawy o VAT, nie będzie miało zastosowania.

Jak wynika z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przedmiotem opodatkowania jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Ustawodawca w powołanym przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcja zbycia”. Uwzględniając jednak zakres przedmiotowy ustawy o VAT pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamiana, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego. Podobne stanowisko przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 13 maja 2020 roku, sygn. akt 0113-KDIPT1-2.4012.279.2020.1.MO: „Wspomniany przepis nie zdefiniuje pojęcia „transakcji zbycia”. Zgodnie z jednolitym stanowiskiem organów podatkowych wyrażanych m licznych decyzjach i interpretacjach podatkowych pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” zgodnie z art. 7 u.p.t.u. Oznacza to, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport)”.

Taki sam pogląd został wyrażony przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji podatkowej z dnia 3 marca 2020 roku, sygn. akt 0113-KDIPT1-3.4012.875.2019.3.MJ, z dnia 10 grudnia 2019 roku, sygn. akt 0112-KDIL2-3.4012.571.2019.2.AG, z dnia 30 kwietnia 2020 roku, sygn. akt 0114-KDIP1-2.4012.167.2019.3.RM.

Powyższa wykładnia pojęcia „transakcja zbycia” jest spójna z przepisami unijnymi. Należy tutaj przypomnieć, że przepis art. 6 pkt 1 ustawy VAT stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który wprost stanowi, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Wykładnia użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT terminu ZCP ma natomiast kluczowe znaczenie dla określenia przedmiotu transakcji, która podlega wyłączeniu spod opodatkowania VAT. Uwzględniając autonomię pojęciową prawa podatkowego należy posłużyć się definicją ZCP zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy analiza w zakresie pytania nr 1 doprowadziła do jednoznacznego wniosku, a mianowicie, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązania i pracownicy wchodzące w skład Działu Usługowego wniesiony aportem, będzie stanowił ZCP w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Wniesienie aportem Działu Usługowego będzie stanowiło przeniesienie zespołu składników majątku umożliwiających kontynuację działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, zgodnie z argumentacją zaprezentowaną powyżej, wniesienie przez Wnioskodawcę aportem Działu Usługowego do Nowej Spółki będzie stanowiło transakcję zbycia ZCP i jako takie będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji czego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest inwestorem oraz zarządcą na rynku nieruchomości handlowo-usługowych w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w dwóch obszarach, tj. w obszarze inwestowania w nieruchomości handlowo-usługowe i ich wynajmu oraz w obszarze działalności usługowej związanej z zarządzaniem nieruchomościami handlowo-usługowymi. W ramach swojej działalności inwestycyjnej Spółka buduje lub nabywa nieruchomości handlowo-usługowe z przeznaczeniem na wynajem oraz późniejszą sprzedaż, a w szerszej perspektywie planuje zrealizować inwestycje o charakterze „mixed-use” - czyli mieszanych. Z kolei działalność usługowa Spółki obejmuje usługi zarządzania nieruchomościami komercyjnymi, w szczególności centrami, galeriami i parkami handlowymi. Usługi te obejmują wsparcie w procesach budowy lub zakupu oraz sprzedaży nieruchomości, wsparcie w ich komercjalizacji/wynajmie, strategiczne oraz bieżące zarządzanie, jak również szereg usług pomocniczych obejmujących m.in. usługi finansowe, rachunkowe, prawne, itp. Działalność usługowa jest prowadzona na potrzeby własne Spółki (zarządzanie nieruchomościami będącymi własnością Spółki) oraz podmiotów zewnętrznych. W ramach usług świadczonych na rzecz podmiotów zewnętrznych, aktualnie Spółka świadczy kompleksowe usługi na rzecz jednej spółki z Grupy (będącej wraz ze Spółką współwłaścicielem obiektów handlowo-usługowych). Ponadto, na rzecz 14 spółek zależnych Spółka świadczy usługi z zakresu podstawowej księgowości, a w stosunku do niektórych z nich również usługi zarządzania projektami inwestycyjnymi. W szerszej perspektywie, w oparciu o składniki majątkowe wydzielone w strukturach Spółki jako Dział Usługowy, usługi takie będą świadczone również na rzecz podmiotów zewnętrznych niepowiązanych - co jest jednym z głównych powodów przekształceń organizacyjnych i strukturalnych w Grupie, uzasadniających zamierzone przekształcenia. Spółka zamierza dalej rozwijać działalność usługową w związku z czym dokonała formalnego wyodrębnienia tej działalności w postaci utworzenia Działu Usługowego. Wnioskodawca planuje dokonać dalszej reorganizacji swojego przedsiębiorstwa polegającej na wniesieniu aportem Działu Usługowego do spółki (…) Sp. z o. o., w której kapitale zakładowym Wnioskodawca posiada 99% udziałów (Nowa Spółka). Operacja planowana jest na koniec 2020 r./początek 2021 r. Ma to na celu rozdzielenie dwóch rodzajów działalności istniejących w Spółce do dwóch różnych podmiotów. Niewykluczone jest przy tym, że w przyszłości udziały objęte przez Wnioskodawcę w Nowej Spółce w zamian za majątek wniesiony jako aport zostaną sprzedane przez Wnioskodawcę do innego podmiotu w Grupie, tak aby oddzielić od siebie obie Spółki (aby Spółka nie była już udziałowcem Nowej Spółki). Te działania wpisują się w strategie całej Grupy, której celem jest rozdzielenie działalności inwestycyjnej od działalności usługowej. Przedmiotem aportu będzie cały Dział Usługowy, wraz ze wszystkimi pracownikami oraz przypisanymi do niego składnikami majątkowymi (środkami trwałymi, wartościami niematerialnymi i prawnymi, umowami, należnościami i zobowiązaniami, gotówką na rachunku bankowym przypisanym do Działu Usługowego, itp.).

W analizowanej sprawie przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie, czy opisane we wniosku składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania i zasoby ludzkie składające się na Dział Usługowy, które zostaną wniesione aportem do Nowej Spółki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, czy wniesienie przez Wnioskodawcę do Nowej Spółki wkładu niepieniężnego w postaci Działu Usługowego będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach takich, aby można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku opisany przez Wnioskodawcę majątek składający się na Dział Usługowy posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, tj. będzie stanowił funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca wskazał, że w skład Działu Usługowego wchodzą składniki majątkowe Spółki związane z jej działalnością usługową, tj.: środki trwałe w postaci pojazdów mechanicznych, urządzeń informatycznych oraz urządzenia wykorzystywane do bieżącej działalności, sprzęt biurowy, w szczególności komputery, drukarki, tablice interaktywne, stacje dokujące, itp., wyposażenie biura, w szczególności meble biurowe, wyposażenia łazienek, itp., elementy wyposażenia i elementy dekoracyjne znajdujące się w zarządzanych nieruchomościach, takie jak np. meble, fototapety, kosze, sofy, banery reklamowe, rośliny ozdobne, wartości niematerialne i prawne (prawa autorskie do zdjęć, licencje na korzystanie z oprogramowania komputerowego związanego z działalnością usługową, takie jak (\`(...)\`)), umowy (umowa na kompleksowe świadczenie usług w zakresie zarządzania i wynajmu powierzchni handlowo-usługowych na rzecz jednej ze spółek z Grupy, umowy świadczenia usług na rzecz spółek zależnych w przedmiocie podstawowej księgowości oraz zarządzania projektami inwestycyjnymi, umowa wynajmu powierzchni biurowej, inne umowy związane z biurem i prowadzeniem działalności usługowej (np. umowy o świadczenie usług informatycznych, telekomunikacyjnych, pocztowych, hotelowych, itp.), należności i zobowiązania wynikające z powyższych umów alokowanych do Działu Usługowego oraz zobowiązania pracownicze, środki pieniężne zgromadzone na odrębnym rachunku przypisanym do Działu Usługowego. Na podstawie umowy przenoszącej Dział Usługowy nie dojdzie automatycznie do przeniesienia zobowiązań przypisanych do Działu Usługowego na Nową Spółkę. Spółka dokona przeniesienia zobowiązań w ramach aportu w trybie przejęcia długu przez Nową Spółkę, na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego. Przeniesienie jest możliwe tylko za zgodą wierzyciela, Spółka wystąpi więc do swoich kontrahentów o zgody na przeniesienie umów (oraz związanych z nimi zobowiązań). Spółka nie będzie w stanie przenieść na Nową Spółkę umowy najmu powierzchni biurowej (w związku z wymogami wynajmującego dotyczącymi gwarancji bankowej). Dlatego też Spółka zamierza podnająć całą obecnie zajmowaną powierzchnię biurową Nowej Spółce. Opisany schemat działania pozwoli w efekcie na kontynuację działalności Działu Usługowego w ramach Nowej Spółki.

Ponadto, we wniosku wskazano, że formalne wyodrębnienie Działu Usługowego zostało dokonane uchwałą zarządu Spółki z dnia 27 maja 2020 roku, która określiła cele i zadania Działu Usługowego, zespoły pracowników oraz składniki majątkowe przypisane do tego Działu oraz osobę kierującą Działem i wewnętrzną strukturę organizacyjną Działu. Celem i zadaniem Działu Usługowego jest efektywne zarządzanie nieruchomościami, zarówno własnymi, jak i podmiotów trzecich oraz powiększanie swojego udziału w rynku. W tym zakresie został stworzony plan działania Działu na ten rok. Strukturę wewnętrzną Działu określa regulamin organizacyjny, który został przyjęty uchwałą Zarządu ustanawiającą formalne wyodrębnienie Działu.

Jednocześnie, jak wskazał Wnioskodawca system ewidencji księgowej Spółki pozwala na przypisanie odpowiednich przychodów i kosztów do Działu Usługowego. Do Działu Usługowego przypisywane są przychody z umów o zarządzanie zawarte z podmiotami zewnętrznymi. Ponadto, do Działu Usługowego przypisywany jest wewnętrznie ustalony przychód ze świadczenia usług zarządzania własnymi nieruchomościami Spółki. Do tak ustalonych przychodów alokowane są związane z nimi koszty. Ewidencja operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów umożliwia sporządzenie w formie odrębnych zestawień kosztów działalności Działu Usługowego. Również część kosztów wspólnych (np. koszt wynagrodzenia członka zarządu) jest alokowana do działalności Działu w oparciu o odpowiednią proporcję. W rejestrze środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oznaczone są środki i wartości przypisane do Działu Usługowego (umożliwia to wygenerowanie odrębnego rejestru dla Działu Usługowego). Również należności oraz zobowiązania przypisane do Działu Usługowego są odpowiednio oznaczone. Ponadto Dział Usługowy posiada odrębny rachunek bankowy, na który wpływają przychody ze świadczenia usług dla podmiotów zewnętrznych, oraz za pośrednictwem którego są realizowane płatności na rzecz dostawców i pracowników Działu Usługowego. Istnieje możliwość wyodrębnienia danych finansowych dla Działu Usługowego wraz z możliwością określenia jego pozycji finansowej. Co miesiąc dla Działu sporządzane są wewnętrzny uproszczony bilans oraz wewnętrzny uproszczony rachunek zysków i strat.

Ponadto z wniosku wynika, że w momencie wnoszenia aportu, Spółka zawrze z Nową Spółką umowę na zarządzanie posiadanymi przez Spółkę nieruchomościami oraz usługi pomocnicze (obsługa biurowa, księgowość), jak również wynajem powierzchni biurowej. Przy czym, jak wskazał Wnioskodawca, Dział Usługowy będzie dalej prowadził swoją dotychczasową działalność w niezmienionym kształcie. Dział Usługowy jest w takim stopniu zorganizowany i wyodrębniony, że wraz z jego wniesieniem do Nowej Spółki zostanie zachowana pełna ciągłość w zakresie prowadzenia przenoszonej działalności. Dział Usługowy będzie prowadził w sposób płynny i samodzielny działalność w zakresie swoich dotychczasowych zadań biznesowych, co do zasady w takim samym kształcie w Nowej Spółce, jak wcześniej w ramach Spółki. Faktyczna działalność operacyjna Nowej Spółki rozpocznie się dopiero po wniesieniu do niej aportem Działu Usługowego, gdyż pomimo, że Nowa Spółka została założona w drugiej połowie 2017 roku, do chwili obecnej nie prowadziła ona w sposób czynny działalności. Nowa Spółka nie będzie prowadziła innej działalności gospodarczej poza dotychczasową działalnością Działu Usługowego.

Tym samym należy uznać, że w analizowanym przypadku przedmiot aportu, tj. Dział Usługowy stanowiący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania i zasoby ludzkie związanych z usługową działalnością Wnioskodawcy stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w związku z tym jego zbycie, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga jedynie w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.