Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.282.2022.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-13
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT usługi dzierżawy Infrastruktury świadczonej przez Państwa na rzecz Spółki.
Słowa kluczowe: czynsz; dzierżawa; infrastruktura; korekta; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usługi dzierżawy Infrastruktury świadczonej przez Państwa na rzecz Spółki.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usługi dzierżawy Infrastruktury świadczonej przez Państwa na rzecz Spółki,

\- prawa do odliczenia całości podatku VAT naliczonego w związku z budową przedmiotowej Infrastruktury,

\- odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy o VAT. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 czerwca 2022 r. (data wpływu 14 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 z późn. zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych i zaopatrzenia w wodę. Z uwagi na fakt, że Gmina jest właścicielem infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej położonej na jej terenie, ale sama nie ma możliwości prowadzenia działalności w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków, to zadania w tym zakresie Gmina wykonuje za pośrednictwem Zakładu Usług Komunalnych …, tj. spółka prawa handlowego, mającej osobowość prawną, z wyłącznym udziałem Gminy (dalej: „Spółka”). W tym celu Rada Gminy w … w dniu 29 grudnia 2000 r. wydała uchwałę nr … w sprawie utworzenia spółki prawa handlowego, której przedmiotem jest wytwarzanie, przetwarzanie i dystrybucja energii cieplnej i elektrycznej oraz prowadzenie działalności komunalnej w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej.

Przedmiotem działalności Spółki jest prowadzenie działalności gospodarczej o charakterze użyteczności publicznej, której celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczonych usług powszechnie dostępnych z podziałem na: produkcja i dystrybucja ciepła (para wodna i gorąca woda), wytwarzanie energii elektrycznej, pobór i uzdatnianie wody, działalność usługowa w zakresie rozprowadzania wody, odprowadzanie ścieków. Spółka w ramach prowadzonej działalności w zakresie realizacji zadań związanych z gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną na terenie Gminy świadczy usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz instytucji zlokalizowanych na terenie Gminy, jak również jednostek organizacyjnych Gminy, z którego to tytułu odprowadza podatek należny do właściwego urzędu skarbowego. Takie rozwiązanie wynika m.in. z tego, że Spółka posiada zasoby organizacyjne, kadrowe i techniczne, aby zapewnić odpowiedni poziom świadczenia usług w zakresie odbioru ścieków na terenie Gminy, podczas gdy Gmina nie dysponuje obecnie takimi zasobami i bez istotnych zmian organizacyjnych oraz dodatkowych obciążeń finansowych nie byłaby w stanie zapewnić porównywalnego poziomu świadczenia ww. usług. Współpraca ze Spółką pozwala zatem Gminie m.in. na racjonalizację kosztów, korzyści organizacyjne, a także podniesienie efektywności wykorzystania należącej do niej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej (w tym np. zwiększenie dostępności usług dostawy wody/odbioru ścieków). Z tytułu dzierżawy Infrastruktury, Gmina pobiera od Spółki określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Pobierane przez Gminę wynagrodzenie z ww. tytułu jest dokumentowane wystawianymi na Spółkę fakturami VAT.

Obecnie Gmina realizuje inwestycję polegającą na budowie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej znajdującej się na terenie Gminy w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” tj. wsparcie lokalnego rozwoju na obszarach wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (PROW)(dalej: „Infrastruktura”). Wartość inwestycji przekroczy 15.000 zł.

W ramach ww. zadania Gmina do 31.03.2023 r. w dwóch etapach wybuduje: sieć wodociągową o długości 2,54 km, sieć kanalizacyjną o długości 1,28 km. Całkowity koszt według umowy z wykonawcą wynosi: \`(...)\`. zł brutto + koszt inspektora nadzoru w wysokości \`(...)\` zł brutto. Dofinansowanie wynosi 63,63% kosztów kwalifikowanych. Gmina wskazała we wniosku kwoty netto jako koszty kwalifikowane. W związku z tym koszt dofinansowania stanowi iloczyn (kosztów kwalifikowanych i 63,63%). Dofinansowanie zostanie wypłacone Gminie po zrealizowaniu każdego etapu i po przedstawieniu zapłaconych faktur oraz m.in. dokumentu jakim jest interpretacja indywidualna w sprawie podatku od towarów i usług w sprawie niniejszej Infrastruktury. Z nowo powstałej infrastruktury korzystać będą mieszkańcy Gminy. Nie będą korzystać jednostki organizacyjne.

Rzeczowe wykonanie Infrastruktury jest zaplanowane na lata 2020-2023. Pierwsze wydatki na roboty budowlane Gmina poniesie w 2022 r. a kolejne w 2023 roku. Niezwłocznie po zakończeniu robót budowlanych Infrastruktury i uzyskanie pozwolenia na użytkowanie Gmina zawrze ze Spółką umowę dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej znajdującej się na terenie Gminy. Podpisanie umowy dzierżawy wpisuje się w sposób prowadzenia działalności wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy, gdyż Spółka dzierżawi już od Gminy inne sieci. Spółka wykorzystując Infrastrukturę należącą do Gminy, prowadzi działalność polegającą na świadczeniu usług w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków z posesji oraz dostawy wody do mieszkańców Gminy i innych podmiotów zewnętrznych. Wynagrodzenie uiszczane z tytułu świadczenia tych usług stanowi przychód Spółki. Natomiast Spółka jest zobowiązana do uiszczania czynszu dzierżawnego na rzecz Gminy. Gmina dokumentuje to wynagrodzenie wystawianymi fakturami VAT i wykazuje podatek należny w składanych przez siebie deklaracjach VAT. Spółka jest spółką handlową, w której Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wybudowana infrastruktura sanitarna i wodna pozostanie własnością Gminy. Za jej pomocą Spółka będzie świadczyć na terenie Gminy odpłatne usługi doprowadzania wody i odprowadzania ścieków. Będą one dokumentowane fakturami VAT z wykazanym podatkiem VAT wystawianymi na odbiorców przedmiotowych usług. Do Spółki należeć również będzie bieżące utrzymanie przedmiotowej infrastruktury (usuwanie awarii, remonty itd.).

Wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą będą dokumentowane wystawianymi przez kontrahentów Gminy fakturami VAT, na których to Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Wydatki na Infrastrukturę będą finansowane ze środków własnych Gminy oraz ze środków objętych dofinansowaniem (VAT Gmina we wniosku ujęła jako wydatek niekwalifikowany i zapłaci go w całości ze środków własnych). W przypadku wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości VAT naliczonego, wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę infrastruktury, wtedy Gmina wystąpi do organu podatkowego o zwrot VAT podatku naliczonego. To czy Gmina uzyska możliwość odliczenia całości VAT naliczonego czy też nie - nie będzie miało wpływu na wysokość dofinansowania, ponieważ będzie ono refundowane przelicznikiem procentowym w wysokości 63,63% od kwot netto. Dofinansowanie jest wypłacane na zasadzie refundacji czyli po realizacji zadania inwestycyjnego i po przedstawieniu zapłaconych faktur w całości.

Gmina nie odliczała do tej pory podatku VAT wynikającego z zakupów związanych z Infrastrukturą, gdyż odliczenie podatku nie stanowi jej obowiązku (jest przysługującym jej uprawnieniem). Korzystając z uprawnień przewidzianych przepisami Ordynacji podatkowej (w zakresie mocy ochronnej interpretacji indywidualnej; (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), Gmina podjęła decyzję o tym, że w pierwszej kolejności wystąpi o wydanie interpretacji indywidualnej, a dopiero po otrzymaniu odpowiedzi dokona korekty podatku naliczonego.

Gmina przystąpiła do budowy Infrastruktury z zamiarem jej odpłatnego wydzierżawienia na rzecz Spółki. Zamiarem Gminy jest bowiem to, aby cała infrastruktura wodno-kanalizacyjna na terenie Gminy była eksploatowana przez jeden podmiot, tj. przez Spółkę. Ponadto, zamiar dzierżawy znajduje również potwierdzenie w fakcie, iż Gmina uzyskała dofinansowanie do Inwestycji o charakterze netto.

W konsekwencji, w jak najkrótszym czasie po oddaniu Infrastruktury do użytkowania, Gmina odda ją w odpłatną dzierżawę na rzecz Spółki. Formalnie będzie się to odbywać poprzez podpisanie umowy dzierżawy. Na podstawie umowy dzierżawy Spółka będzie wykorzystywać Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków i dostarczania wody. W zamian za dzierżawę Infrastruktury Spółka będzie uiszczać czynsz dzierżawny w ustalonej przez strony wysokości. Gmina zawrze umowę dzierżawy na czas nieoznaczony.

Podkreślić również należy, że istniejąca już kanalizacja sanitarna i wodociągowa jest dzierżawiona na rzecz spółki w Gminie już od dawna, a zatem planowana dzierżawa, o której mowa we wniosku o wydanie interpretacji nie jest rozwiązaniem nowym, a jest to historycznie już utrwalony sposób eksploatacji tego majątku w Gminie.

Strony ustalą czynsz dzierżawny po zakończeniu inwestycji w drodze negocjacji. Gmina pragnie wskazać, że na wysokość czynszu dzierżawnego, ma fakt, że Gmina dzierżawiąc infrastrukturę nie jest zobowiązana do ponoszenia wydatków na utrzymanie infrastruktury. Koszty te przejmie Spółka. Jest to istotna kwestia w procesie negocjacji ceny. Istotnym czynnikiem wpływającym na wysokość czynszu jest również to, że Spółka przejęła (przejmie) realizacje zadań Gminy w zakresie gospodarki wod-kan. Z tego też powodu czynsz dzierżawny w zasadzie powinien być odpowiednio niski, gdyż dzięki umowie dzierżawy Spółka wypełnia pewne funkcje, które pierwotnie powinna wypełniać Gmina. Zamierzeniem Wnioskodawcy jest to aby wysokość czynszu dzierżawnego umożliwiła zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych. Służyć temu ma czas na jaki będzie zawarta umowa dzierżawy oraz kalkulowanie wysokości czynszu między innymi w oparciu o poniesione koszty inwestycji. Na moment sporządzania przedmiotowej odpowiedzi, nie jest jeszcze znana wysokość wydatków poniesionych ostatecznie przez Wnioskodawcę na realizację inwestycji. Kalkulacja wysokości czynszu dzierżawnego będzie opierała się przede wszystkim na wysokości ostatecznie poniesionych kosztów inwestycji oraz realiów rynkowych co do możliwej wysokości marży, jaką Wnioskodawca będzie mógł uzyskać na usłudze dzierżawy przedmiotowej infrastruktury. To wszystko sprawia, że nie jest możliwe na ten moment określenie stosunku rocznego czynszu dzierżawnego do poniesionych nakładów na przeprowadzenie przedmiotowej inwestycji.

Gmina pragnie również zauważyć, iż infrastruktura wodno-kanalizacyjna nie jest typowym towarem mającym generować tylko i wyłącznie dochód. Gmina nie może zrezygnować z realizacji zadań w zakresie odprowadzania ścieków i dostarczania wody i np. rozpocząć działalność w innej dziedzinie, gdyż stanowi to jej zadanie własne. Z tego też powodu, nie ma silnej pozycji negocjacyjnej, która umożliwiałaby jej „dyktowanie” wysokości czynszu dzierżawnego. Negocjując wysokość czynszu dzierżawnego Gmina ma również na uwadze fakt, że jego wartość ma dalszy wpływ na wysokość opłat za zbiorowe odprowadzanie ścieków dla mieszkańców na terenie Gminy. Dlatego też czynsz dzierżawny nie może być „zbyt” wysoki. Zbyt wysoki czynsz, oprócz kwestii „społecznych”, może również zniechęcić potencjalnych kontrahentów do rozpoczęcia działalności na terenie Gminy. Wynagrodzenie z tytułu dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będzie określone w szczególności z uwzględnieniem realiów rynkowych i prawnych, w których funkcjonuje Gmina.

Wysokość czynszu dzierżawnego umożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych.

Wysokość opłaty z tytułu świadczenia usługi dzierżawy została skalkulowana z uwzględnieniem zarówno zobowiązania Gminy na podstawie przepisów ustawowych tj. art. 7 ustawy o samorządzie gminnym do realizacji zadań własnych, o których mowa w tym przepisie jak i uwzględnieniem wpływu kalkulacji czynszu na wystąpienie po stronie Spółki korzyści uzasadniających zawarcie z Gminą umowy dzierżawy.

Kwestie związane z prawem do określania wysokości cen i opłat oraz sposobu ustalania cen i opłat za korzystanie z gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, uregulowane są przepisem art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 679), dalej: „ustawa o gospodarce komunalnej”). Uprawnienie to, jak wynika z treści art. 4 ust. 1 ustawy, przysługuje organom stanowiącym gminy.

Należy również wskazać, iż na podstawie art. 40 ust. 2 pkt 3 i pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym Gminie przysługuje prawo wydawania aktów prawa miejscowego (np. uchwał) w zakresie zasad zarządu mieniem Gminy oraz zasad i trybu korzystania z gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Jednakże należy podkreślić, iż w orzecznictwie i doktrynie ukształtowany został pogląd, iż przepis art. 40 ustawy o samorządzie gminnym nie może być podstawą do ustalenia cen sztywnych za korzystanie z mienia komunalnego, nawet wówczas, gdy tak ustalona cena miałaby w określonym przedziale czasowym charakter rynkowy. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie SA/Wr 81/91 - w zakresie ustalania cen za korzystanie z mienia komunalnego Gmina nie może ustalać cen urzędowych w umowach cywilnych. Kompetencji takich nie ma również organ wykonawczy jednostki samorządu. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w orzeczeniu II SA/Ol 416/11 - wójt (burmistrz albo prezydent) nie jest nieograniczony w swoich kompetencjach, gdyż „cena świadczonej usługi ustalana jest przez strony umowy, tj. organ wykonawczy gminy, do którego zadań należy gospodarowanie mieniem komunalnym, stosownie do treści art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy oraz kontrahenta, którzy mogą ją negocjować”.

Sposób ustalania czynszów za dzierżawę nieruchomości powinien być określony w umowach zawieranych z uwzględnieniem tzw. swobody umów również w zakresie kształtowania ceny.

Zagwarantowana w powołanym powyżej orzecznictwie możliwość „negocjacji ceny” wskazuje, iż zasadniczym kryterium decydującym o skorzystaniu z oferowanej przez Gminę dzierżawy infrastruktury jest fakt, czy zgadzając się na taką ofertę, kontrahent osiągnie z tego tytułu określone korzyści nie tylko w postaci zysku. Bowiem gdyby Spółka przyjęła w dzierżawę od Gminy sieć wodno-kanalizacyjną ponosząc z tego tytułu wyłącznie straty z uwagi na wygórowany czynsz dzierżawny, którego nie kompensowałaby możliwości wykorzystania infrastruktury w toku prowadzonej działalności, oraz pobierane pożytki, nie sposób uznać, iż taka dzierżawa byłaby ekonomicznie uzasadniona i doszłaby do skutku. Dodatkowo należy wskazać, iż w ustalonej między stronami wysokości czynszu dzierżawnego uwzględniono również fakt, iż Spółka jest zobowiązana do ponoszenia kosztów na utrzymanie i eksploatacje infrastruktury, jak również jej bieżące naprawy czy też przeglądy.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), zgodnie z którym to przepisem podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takie działalności.

Oznacza to, co również potwierdzane jest na gruncie doktryny, iż niezależnie od faktu, czy dana działalność przynosi zysk, czy też stratę w różnej wysokości, bądź ma w określonym przedziale czasowym charakter nieodpłatny, należy uznać, iż stanowi ona działalność gospodarczą w rozumieniu rzeczonego przepisu. Przyjęcie przez ustawodawcę takiej formy omawianego przepisu uwzględnia, w szczególności realia rynkowe, wedle których działające na rynku podmioty nie tylko nie zawsze osiągają zyski, ale również nie zawsze zasadniczym celem podejmowanej przez te podmioty działalności jest osiągnięcie zysku. W niektórych przypadkach podjęcie się określonego działania ma na celu przykładowo zwiększenie popularności podmiotu gospodarczego, co w końcowym rozrachunku, pomimo potencjalnie wykazania w określonym okresie straty, jest uznawane za pożądany przez ten podmiot skutek wspomnianych działań.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, iż zasadniczym celem działalności jednostek samorządu terytorialnego jest wykonywanie zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, bez względu na fakt czy w związku z prowadzeniem tejże działalności wystąpiłby po stronie zysk czy też nie; bez względu na to czy to czy w trakcie realizacji prowadzi działalność gospodarczą czy nie. Zatem to nie czynnik dochodowy jest dla Gminy podstawowym wyznacznikiem podjętej decyzji o wydzierżawieniu sieci wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki, a realizacja zadań własnych zmierzających do zaspokojenia potrzeb wspólnoty samorządowej, poprzez przeniesienia określonego sektora działalności do innego podmiotu za co Gmina otrzymuje ustaloną opłatę z możliwością jej wykorzystania na swoją bieżącą działalność.

Dodatkowo, Gmina pragnie podkreślić, że ustalenie wysokości czynszu dzierżawnego na zbyt wysokim poziomie spowodowałoby podniesienie przez Spółkę cen za zbiorowe odprowadzanie ścieków. Taki logiczny wniosek wynika z literalnego brzmienia przepisów Rozporządzenia Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. poz. 472 z późn. zm.). Zgodnie z § 13 ust. 2 pkt 1 tego rozporządzenia taryfowe ceny i stawki opłat powinny być kalkulowane i różnicowane w taki sposób, żeby zapewnić uzyskanie z wpłat odbiorców usług przychodów na poziomie zapewniającym samofinansowanie się działalności przedsiębiorstwa oraz zysku. Tym samym, podwyższone koszty działalności Spółki wynikające z podniesienia wysokości czynszu dzierżawnego mogą sprawić, że Spółka podniosłaby ceny opłat za odprowadzanie ścieków na terenie Gminy na nieakceptowalnym przez społeczność gminną poziomie. Reasumując Gmina pragnie wskazać, iż uwzględnienie przy kalkulacji pobieranego przez Gminę czynszu dzierżawnego z tytułu oddania sieci wodno-kanalizacyjnej w dzierżawę, wskazanych powyżej okoliczności doprowadziło do ustalenia wysokości tego czynszu na zaakceptowanym przez obie strony poziomie.

Nie bez znaczenia na sposób kalkulacji czynszu ma cel, dla realizacji którego Gmina przekazuje sprawowanie władztwa nad obiektem użyteczności publicznej, który służy do realizacji zadań własnych jednostki w zakresie zbiorowego zaopatrzenia ludności w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Gmina ze względu na swoją wielkość, w porównaniu do niektórych innych jednostek samorządu terytorialnego, nie ma możliwości podejmowania skutecznych działań (brak zaplecza w postaci ludzi, sprzętu, mocy przerobowych) celem realizacji zadań wynikających z ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 2028). Tym samym Gmina powierzy wykonywanie tych zadań na rzecz spółki ze 100% udziałem Gminy tj. Zakładowi Usług Komunalnych …, która jest jedynym podmiotem realizującym to zadanie na terenie Gminy. Obszar działania został uznany przez wydzierżawiającego za rynek wewnętrzny (właściwy). Jednakże, w ocenie Gminy, ustalona stawka czynszu nie grozi zakłóceniem konkurencji, o którym mowa w art. 107 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 z późn. zm.). Całkowity szacowany koszt inwestycji w ramach (w okresie od 2020 do 2023 r.) wynosi .. zł brutto (\`(...)\` zł netto).

Jak Gmina wskazywała powyżej, nie jest jeszcze znana wysokość czynszu dzierżawnego, który będzie stosowany dla sieci wodno-kanalizacyjnej po ukończeniu inwestycji. Z tego też względu, Gmina może podać jedynie szacunkowe wyliczenia w oparciu o obecnie dostępne dane.

W związku z powyższym, wyliczenia kształtują się następująco:

\- poniesione nakłady = \`(...)\` zł netto,

\- roczna wysokość czynszu = ok. \`(...)\` zł netto,

\- stosunek - ok. 1%.

Dokładnej kalkulacji Gmina będzie mogła dokonać dopiero po ustaleniu finalnej wysokości czynszu dzierżawnego. Jak Gmina wskazała powyżej, chciałaby dokonać zwiększenia czynszu dzierżawnego z uwagi na chęć akumulacji majątku na dalsze inwestycje. Podstawowy zakres działań Gminy został zawarty w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 559). dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”). Gmina prowadzi swoją działalność wypełniając zadania własne oraz zadania zlecone określone przede wszystkim w tej ustawie. Gmina nie wypełnia żadnych innych zadań. Celem przeprowadzenia przez Gminę inwestycji jest wypełnienie przez nią zadań własnych określonych ustawą o samorządzie gminnym w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych i zaopatrzenia w wodę oraz urządzeń sanitarnych. Co jednak istotne, Gmina w przypadku realizacji ww. celów prowadzi działalność gospodarczą. Działanie w drodze komercyjnej jest preferowane szczególnie w obszarach, w których mogłoby dojść do naruszenia konkurencji w przypadku gdyby Gmina występowała w tym obszarze jako podmiot władczy. Realizując te zadania Gminie przysługuje prawo do kształtowania struktur prowadzonej przez nią działalności. W konsekwencji, Gmina może realizować zadania w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, poprzez przekazanie ich do innego podmiotu na podstawie umowy cywilnoprawnej, jaką jest umowa dzierżawy.

Nowa sieć będzie włączona do obecnej sieci Gminy. Gmina podkreśla, że nowo wybudowany odcinek kanalizacyjny i wodociągowy nie będzie obsługiwał żadnych jednostek Gminy ani budynków użyteczności publicznej.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki na realizację inwestycji będą wystawione na Gminę, tj. na Zamawiającego. Nabywane w ramach Infrastruktury towary i usługi będą opodatkowane podatkiem VAT.

Wnioskodawca nie realizowałby inwestycji, gdyby infrastruktura nie miała być wydzierżawiana do Spółki. Na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji jako nabywca wskazana będzie Gmina (Wnioskodawca).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano:

1\. Na pytanie: „Dokładną nazwę inwestycji polegającą na wybudowaniu Infrastruktury objętej wnioskiem, którą Państwo realizujecie w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii”.”, podali Państwo nazwę inwestycji: „…” związana z realizacją operacji typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków jest odrębnym zadaniem, na które gmina … uzyskała już interpretację indywidualną w zakresie podatku od towarów i usług. (Znak pisma: 0112-KDIL1-2.4012.130.2022.1.PM. Data wpływu 27 stycznia 2022 r. UNP:\`(...)\`).

2\. Na pytanie: „Czy obrót z tytułu dzierżawy ww. Infrastruktury objętej wnioskiem będzie znaczący dla budżetu Państwa Gminy?”, wskazali Państwo, że wysokość czynszu dzierżawnego umożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych. Wysokość opłaty z tytułu świadczenia usługi dzierżawy została skalkulowana z uwzględnieniem zarówno zobowiązania Gminy na podstawie przepisów ustawowych tj. art. 7 ustawy o samorządzie gminnym do realizacji zadań własnych, o których mowa w tym przepisie jak i uwzględnieniem wpływu kalkulacji czynszu na wystąpienie po stronie Spółki korzyści uzasadniających zawarcie z Gminą umowy dzierżawy.

3\. Na pytanie: „Na jakim poziomie kształtować się będą dochody z tytułu dzierżawy przedmiotowej Infrastruktury objętej wnioskiem w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Państwa Gminy?”, podali Państwo:

\- poniesione nakłady - \`(...)\` zł netto,

\- roczna wysokość czynszu = ok. \`(...)\` zł netto,

\- stosunek = ok. 1%.

4\. Na pytanie: „Czy ustalona kwota czynszu dzierżawnego Infrastruktury objętej wnioskiem będzie stała, czy zmienna?”, wskazali Państwo, że Gmina chciałaby dokonać zwiększenia czynszu dzierżawnego z uwagi na chęć akumulacji majątku na dalsze inwestycje. Podstawowy zakres działań Gminy został zawarty w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 559). dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”). Gmina prowadzi swoją działalność wypełniając zadania własne oraz zadania zlecone określone przede wszystkim w tej ustawie. Gmina nie wypełnia żadnych innych zadań. Celem przeprowadzenia przez Gminę inwestycji jest wypełnienie przez nią zadań własnych określonych ustawą o samorządzie gminnym w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych i zaopatrzenia w wodę oraz urządzeń sanitarnych. Co jednak istotne, Gmina w przypadku realizacji ww. celów prowadzi działalność gospodarczą. Działanie w drodze komercyjnej jest preferowane szczególnie w obszarach, w których mogłoby dojść do naruszenia konkurencji w przypadku gdyby Gmina występowała w tym obszarze jako podmiot władczy. Realizując te zadania Gminie przysługuje prawo do kształtowania struktur prowadzonej przez nią działalności. W konsekwencji, Gmina może realizować zadania w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, poprzez przekazanie ich do innego podmiotu na podstawie umowy cywilnoprawnej, jaką jest umowa dzierżawy.

5\. Na pytanie: „Jeżeli ustalona kwota ww. czynszu dzierżawnego będzie zmienna, to proszę wskazać jakie okoliczności/czynniki będą brane pod uwagę przy ustaleniu tej kwoty?”, podali Państwo, że Gmina przystąpiła do budowy Infrastruktury z zamiarem jej odpłatnego wydzierżawienia na rzecz Spółki. Zamiarem Gminy jest bowiem to, aby cała infrastruktura wodno-kanalizacyjna na terenie Gminy była eksploatowana przez jeden podmiot, tj. przez Spółkę. Ponadto, zamiar dzierżawy znajduje również potwierdzenie w fakcie, iż Gmina uzyskała dofinansowanie do Inwestycji o charakterze netto.

W konsekwencji, w jak najkrótszym czasie po oddaniu Infrastruktury do użytkowania, Gmina odda ją w odpłatną dzierżawę na rzecz Spółki. Formalnie będzie się to odbywać poprzez podpisanie umowy dzierżawy. Na podstawie umowy dzierżawy Spółka będzie wykorzystywać Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków i dostarczania wody. W zamian za dzierżawę Infrastruktury Spółka będzie uiszczać czynsz dzierżawny w ustalonej przez strony wysokości. Gmina zawrze umowę dzierżawy na czas nieoznaczony.

Podkreślić również należy, że istniejąca już kanalizacja sanitarna i wodociągowa jest dzierżawiona na rzecz spółki w Gminie już od dawna, a zatem planowana dzierżawa, o której mowa we wniosku o wydanie interpretacji nie jest rozwiązaniem nowym, a jest to historycznie już utrwalony sposób eksploatacji tego majątku w Gminie.

Strony ustalą czynsz dzierżawny po zakończeniu inwestycji w drodze negocjacji. Gmina pragnie wskazać, że na wysokość czynszu dzierżawnego, ma laki, że Gmina dzierżawiąc infrastrukturę nie jest zobowiązana do ponoszenia wydatków na utrzymanie infrastruktury. Koszty te przejmie Spółka. Jest to istotna kwestia w procesie negocjacji ceny. Istotnym czynnikiem wpływającym na wysokość czynszu jest również to, że Spółka przejęła (przejmie) realizacje zadań Gminy w zakresie gospodarki wod-kan. Z tego też powodu czynsz dzierżawny w zasadzie powinien być odpowiednio niski, gdyż dzięki umowie dzierżawy Spółka wypełnia pewne funkcje, które pierwotnie powinna wypełniać Gmina. Zamierzeniem Wnioskodawcy jest to aby wysokość czynszu dzierżawnego umożliwiła zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych. Służyć temu ma czas na jaki będzie zawarta umowa dzierżawy oraz kalkulowanie wysokości czynszu między innymi w oparciu o poniesione koszty inwestycji. Na moment sporządzania przedmiotowej odpowiedzi, nie jest jeszcze znana wysokość wydatków poniesionych ostatecznie przez Wnioskodawcę na realizację inwestycji. Kalkulacja wysokości czynszu dzierżawnego będzie opierała się przede wszystkim na wysokości ostatecznie poniesionych kosztów inwestycji oraz realiów rynkowych co do możliwej wysokości marży, jaką Wnioskodawca będzie mógł uzyskać na usłudze dzierżawy przedmiotowej infrastruktury. To wszystko sprawia, że nie jest możliwe na ten moment określenie stosunku rocznego czynszu dzierżawnego do poniesionych nakładów na przeprowadzenie przedmiotowej inwestycji.

Gmina pragnie również zauważyć, iż infrastruktura wodno-kanalizacyjna nie jest typowym towarem mającym generować tylko i wyłącznie dochód. Gmina nie może zrezygnować z realizacji zadań w zakresie odprowadzania ścieków i dostarczania wody i np. rozpocząć działalność w innej dziedzinie, gdyż stanowi to jej zadanie własne. Z tego też powodu, nie ma silnej pozycji negocjacyjnej, która umożliwiałaby jej „dyktowanie” wysokości czynszu dzierżawnego. Negocjując wysokość czynszu dzierżawnego Gmina ma również na uwadze fakt, że jego wartość ma dalszy wpływ na wysokość opłat za zbiorowe odprowadzanie ścieków dla mieszkańców na terenie Gminy. Dlatego też czynsz dzierżawny nie może być „zbyt” wysoki. Zbyt wysoki czynsz, oprócz kwestii „społecznych”, może również zniechęcić potencjalnych kontrahentów do rozpoczęcia działalności na terenie Gminy. Wynagrodzenie z tytułu dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będzie określone w szczególności z uwzględnieniem realiów rynkowych i prawnych, w których funkcjonuje Gmina.

Wysokość czynszu dzierżawnego umożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych.

Wysokość opłaty z tytułu świadczenia usługi dzierżawy została skalkulowana z uwzględnieniem zarówno zobowiązania Gminy na podstawie przepisów ustawowych tj. art. 7 ustawy o samorządzie gminnym do realizacji zadań własnych, o których mowa w tym przepisie jak i uwzględnieniem wpływu kalkulacji czynszu na wystąpienie po stronie Spółki korzyści uzasadniających zawarcie z Gminą umowy dzierżawy.

Kwestie związane z prawem do określania wysokości cen i opłat oraz sposobu ustalania cen i opłat za korzystanie z gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, uregulowane są przepisem art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 679)., dalej: „ustawa o gospodarce komunalnej”). Uprawnienie to, jak wynika z treści art. 4 ust. 1 ustawy, przysługuje organom stanowiącym gminy.

Należy również wskazać, iż na podstawie art. 40 ust. 2 pkt 3 i pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym gminie przysługuje prawo wydawania aktów prawa miejscowego (np. uchwał) w zakresie zasad zarządu mieniem gminy oraz zasad i trybu korzystania z gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Jednakże należy podkreślić, iż w orzecznictwie i doktrynie ukształtowany został pogląd, iż przepis art. 40 ustawy o samorządzie gminnym nie może być podstawą do ustalenia cen sztywnych za korzystanie z mienia komunalnego, nawet wówczas, gdy tak ustalona cena miałaby w określonym przedziale czasowym charakter rynkowy. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie SA/Wr 81/91 – w zakresie ustalania cen za korzystanie z mienia komunalnego Gmina nie może ustalać cen urzędowych w umowach cywilnych. Kompetencji takich nie ma również organ wykonawczy jednostki samorządu. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w orzeczeniu II SA/OI 416/11 - wójt (burmistrz albo prezydent) nie jest nieograniczony w swoich kompetencjach, gdyż „cena świadczonej usługi ustalana jest przez strony umowy, tj. organ wykonawczy gminy, do którego zadań należy gospodarowanie mieniem komunalnym, stosownie do treści art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy oraz kontrahenta, którzy mogą ją negocjować”.

6\. Na pytanie: „Jaka będzie wysokość Państwa wkładu własnego w budowę przedmiotowej Infrastruktury objętej wnioskiem (w zł)?”, podali Państwo, że:

Wysokość wkładu własnego stanowi 36,37% wartości kosztów kwalifikowanych:

Wysokość kosztu kwalifikowanego (liczony w kwotach netto bez podatku VAT): \`(...)\` x 36,37%=\`(...)\`.

Wkład własny: \`(...)\` +VAT.

7\. Na pytanie: „W opisie sprawy wskazali Państwo, że: „(…) Wysokość czynszu dzierżawnego umożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych. (…)”.

Proszę wskazać, w jakim okresie (liczba lat) nastąpi zwrot nakładów na przedmiotową Infrastrukturę, o której mowa we wniosku?”, podali Państwo:

Roczna wysokość czynszu ok. \`(...)\` zł netto.

Wkład własny: \`(...)\` +VAT.

Ok. 30 lat.

8\. Na pytanie: „Ponadto wskazali Państwo, że: „(…) Gmina chciałaby dokonać zwiększenia czynszu dzierżawnego z uwagi na chęć akumulacji majątku na dalsze inwestycje (…)”.

W związku z powyższym proszę wskazać:

a) o jaką wartość planujecie Państwo zwiększenie rocznego czynszu dzierżawnego Infrastruktury objętej wnioskiem?

b) do jakiej maksymalnie kwoty planujecie Państwo zwiększenie ww. rocznego czynszu dzierżawnego?

c) czy planowane zwiększenie wysokości czynszu dzierżawnego Infrastruktury objętej wnioskiem będzie uwzględniało poniesione przez Państwa nakłady na ww. Infrastrukturę?

d) jakie inne czynniki będą brane pod uwagę przy zwiększeniu ww. rocznego czynszu dzierżawnego Infrastruktury, o której mowa we wniosku?”,

podali Państwo:

a) Koszt nie jest znany. Uzależniony będzie od cen rynkowych za eksploatację sieci, remonty, usuwanie awarii.

b) Koszt nie jest znany. Uzależniony będzie od cen rynkowych za eksploatację sieci, remonty, usuwanie awarii.

c) Tak.

d) Brak.

9\. Na pytanie: „Także w opisie sprawy wskazali Państwo: „(…) Wynagrodzenie z tytułu dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będzie określone w szczególności z uwzględnieniem realiów rynkowych i prawnych, w których funkcjonuje Gmina (…)”.

Proszę wskazać, czy ww. wynagrodzenie należne Państwu z tytułu dzierżawy przedmiotowej Infrastruktury objętej wnioskiem będzie:

\- niższe od wartości rynkowej,

\- równe wartości rynkowej,

\- czy też wyższe od tej wartości?”,

podali Państwo, że będzie równe lub wyższe od tej wartości w zależności od cen rynkowych za eksploatację sieci, remonty, usuwanie awarii.

10\. Na pytanie: „Czy Państwo, niezależnie od działalności Zakładu Usług Komunalnych …, wykonuje jakiekolwiek czynności za pomocą ww. Infrastruktury? W przypadku odpowiedzi twierdzącej należy wskazać, jakie to są czynności, z uwzględnieniem informacji, czy są to czynności opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od podatku VAT, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT?”, podali Państwo, że Gmina wybudowała infrastrukturę i są to czynności opodatkowane podatkiem VAT.

**Pytanie**

Czy usługa dzierżawy Infrastruktury, świadczona przez Gminę na rzecz Spółki, podlega opodatkowaniu VAT? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1)

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy (oznaczone we wniosku jako nr 1):

Usługa dzierżawy Infrastruktury, świadczona przez Gminę na rzecz Spółki, podlega opodatkowaniu VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA GMINY (oznaczone we wniosku jako nr 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usługi rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność odpłatnej dzierżawy Infrastruktury nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, mając na uwadze, że umowa o odpłatnej dzierżawie ma charakter cywilnoprawny, w opinii Gminy w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, tj. odpłatnej dzierżawy Infrastruktury na rzecz Spółki, Gmina działać będzie w roli podatnika VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, że Gmina będzie wykonywać usługi odpłatnej dzierżawy na rzecz Spółki za wynagrodzeniem i tym samym działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcja ta nie korzysta również ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, że wykonywanie, na podstawie umowy dzierżawy odpłatnych świadczeń polegających na oddaniu Infrastruktury w dzierżawę na rzecz Spółki, jest czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usługi dzierżawy Infrastruktury świadczonej przez Państwa na rzecz Spółki.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy wskazać, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usługi dzierżawy Infrastruktury świadczonej przez Państwa na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1) wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,

2) w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

a) czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

b) ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Według art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) stanowi, że:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Umówiony między stronami czynsz jest więc wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizujecie Państwo inwestycję polegającą na budowie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w ramach inwestycji pn. „…”. W ramach ww. inwestycji wybudujecie Państwo do 31.03.2023 r. w dwóch etapach: sieć wodociągową o długości 2,54 km, sieć kanalizacyjną o długości 1,28 km. Całkowity koszt inwestycji według umowy z wykonawcą wynosi: \`(...)\`. zł brutto + koszt inspektora nadzoru w wysokości \`(...)\` zł brutto. Dofinansowanie wynosi 63,63% kosztów kwalifikowanych. Z nowo powstałej infrastruktury korzystać będą mieszkańcy Gminy. Nie będą korzystać jednostki organizacyjne Państwa Gminy.

Niezwłocznie po zakończeniu robót budowlanych Infrastruktury i uzyskania pozwolenia na użytkowanie zawrzecie Państwo z Zakładem Usług Komunalnych … (dalej: „Spółka”) umowę dzierżawy ww. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej znajdującej się na terenie Państwa Gminy. Spółka, o której mowa we wniosku, jest spółką handlową, w której jesteście Państwo jedynym udziałowcem. Ww. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotowa Spółka w ramach prowadzonej działalności w zakresie realizacji zadań związanych z gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną świadczy usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz instytucji zlokalizowanych na terenie Państwa Gminy, jak również Państwa jednostek organizacyjnych. Spółka dzierżawi już od Państwa inne sieci. Spółka będzie zobowiązana do uiszczania czynszu dzierżawnego na Państwa rzecz. Państwo dokumentujecie to wynagrodzenie wystawianymi fakturami VAT i wykazujecie podatek należny w składanych przez siebie deklaracjach VAT. Wybudowana infrastruktura sanitarna i wodna pozostanie Państwa własnością. Na podstawie umowy dzierżawy Spółka będzie wykorzystywać Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków i dostarczania wody. W zamian za dzierżawę Infrastruktury Spółka będzie uiszczać czynsz dzierżawny w ustalonej przez strony wysokości. Zawrzecie Państwo umowę dzierżawy na czas nieoznaczony.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że dla czynności odpłatnego udostępnienia przedmiotowej Infrastruktury objętej wnioskiem na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, nie będą działali Państwo jako organ władzy publicznej. Zatem nie będą Państwo korzystali z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku wystąpią Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie będzie korzysta ze zwolnienia od podatku, bowiem ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usługi dzierżawy Infrastruktury świadczonej przez Państwa na rzecz Spółki, tj. kwestii objętej pytaniem nr 1 wniosku, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo wskazuję, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usługi dzierżawy Infrastruktury świadczonej przez Państwa na rzecz Spółki. W zakresie prawa do odliczenia całości podatku VAT naliczonego w związku z budową przedmiotowej Infrastruktury oraz odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy o VAT zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).