Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-732/13-5/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-03-04
Teza: Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu usług prawnych zakupionych od wspólników spółki cywilnej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka osobowa; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2013 r. (data wpływu 27 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2014 r. (data wpływu 31 stycznia 2014 r.) oraz pismem z dnia 14 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Następnie w dniu 31 stycznia 2014 r. wpłynęło do tut. Organu pismo z dnia 28 stycznia 2014 r. stanowiące uzupełnienie powyższego wniosku.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 lutego 2014 r., Nr IPTPB1/415-732/13-3/KO na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 lutego 2014 r. (data doręczenia 10 lutego 2014 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 14 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 14 lutego 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest przedsiębiorcą będącym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jednoosobowo, natomiast będzie ją ponadto prowadziła w formie spółki cywilnej lub jawnej (ewentualnie partnerskiej), dalej zwanej spółką, z innymi osobami, w której to spółce będzie posiadać 40% udziałów w zysku.

W formie jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni prowadzi kancelarię radcy prawnego. Spółka, w której Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem również będzie świadczyć usługi w zakresie działalności prawniczej (kancelaria radców prawnych).

Wnioskodawczyni ma zamiar w przyszłości zlecać spółce wykonywanie usług prawnych na swoją rzecz w określonym zakresie (podzlecanie usług zlecanych Wnioskodawczyni przez klientów). Usługi te świadczone byłyby na rzecz Wnioskodawczyni przez pozostałych wspólników spółki. Spółka wystawiałaby Wnioskodawczyni faktury VAT za wykonane usługi, ta zaś płaciłby na rzecz spółki wynagrodzenie na ich podstawie.

W związku z powyższym w praktyce dochodzić będzie do sytuacji, w których Wnioskodawczyni, w przypadku korzystania z usług świadczonych przez spółkę, w której będzie wspólnikiem, będzie ponosiła koszty w ramach swojej jednoosobowej kancelarii radcy prawnego w wysokości równej wysokości wynagrodzenia należnego spółce, a jednocześnie będzie uzyskiwała przychód w podatku dochodowym równy swojemu udziałowi w zysku spółki - z tytułu wynagrodzenia wypłacanego spółce przez siebie za świadczone usługi prawne.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 14 lutego 2014 r. Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  Spółka, o której mowa we wniosku, jest spółką cywilną istniejącą od 2007 r.; Wnioskodawczyni przystąpiła do tej spółki w dniu 1 grudnia 2013 r. W tym samym dniu spółka rozszerzyła swój przedmiot działalności na usługi prawnicze w pełnym zakresie, podczas gdy uprzednio świadczyła wyłącznie usługi prawne wyspecjalizowane w jednej dziedzinie prawa. Tym samym, Wnioskodawczyni dokonuje zmiany opisu zdarzenia przyszłego zawartego na str. 3 formularza ORD-IN akapit drugi w ten sposób, że słowa „.. natomiast będzie ją ponadto prowadził w formie spółki cywilnej lub jawnej (ewentualnie partnerskiej) dalej zwanej spółką z innymi osobami, w której to spółce będzie posiadać 40% udziałów w zysku” zastępuje słowami „\`(...)\`.natomiast ponadto prowadzi ją w formie spółki cywilnej, dalej zwanej spółką, z innymi osobami, w której to spółce posiada 40% udziałów w zysku”.
2.  Oprócz Wnioskodawczyni udziałowcami spółki są dwie osoby fizyczne (radcy prawni), z których jedna posiada 40% udziałów w spółce, a druga 20% udziałów w spółce; Wnioskodawczyni posiada w spółce 40% udziałów.
3.  Spółka posiada siedzibę w Polsce; jest ona polskim rezydentem podatkowym.
4.  Będzie zlecała spółce wszelkie usługi prawne ze wszelkich dziedzin prawa; innych usług oprócz prawnych Wnioskodawczyni spółce nie będzie zlecała.
5.  Wnioskodawczyni i spółka zamierzają zawrzeć jedną kompleksową umowę o świadczenie usług prawnych, na podstawie której Wnioskodawczyni zleci spółce podwykonawstwo w zakresie usług prawnych zlecanych Wnioskodawczyni przez klientów (zleceniodawców), którzy zostaną wymienieni w załączniku do tej umowy o świadczenie usług; w umowie tej zostanie ustalone wynagrodzenie dla spółki cywilnej stanowiące określoną procentową część wynagrodzenia należnego Wnioskodawczyni od klientów (zleceniodawców).
6.  Usługi podwykonawcze dla Wnioskodawczyni będą z natury rzeczy wykonywane przez innych niż Wnioskodawczyni wspólników spółki, tak że Wnioskodawczyni nie będzie angażowała własnej pracy w te usługi podwykonawcze; usługi te jednak będą przez pozostałych wspólników świadczone w ramach działalności spółki cywilnej, wobec czego przychód uzyskiwany przez spółkę z tytułu wynagrodzenia wypłacanego jej przez Wnioskodawczynię będzie stanowił również przychód Wnioskodawczyni (w części odpowiadającej Jej udziałowi w spółce).
7.  Wnioskodawczyni posiada zawarte lub będzie zawierała umowy ze zleceniodawcami (klientami).
8.  Zleceniodawcy (klienci) zawsze będą się rozliczali tylko z Wnioskodawczynią; w zdecydowanej większości są to płatności dokonywane przelewami bankowymi, sporadycznie płatności są i mogą być dokonywane gotówką.
9.  W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni uzyskuje i będzie uzyskiwała przychody z tytułu świadczonych usług prawnych oraz z tytułu najmu lokalu; z tytułu udziału w spółce Wnioskodawczyni uzyskuje i będzie uzyskiwała przychody z tytułu świadczonych usług prawnych.
10.  Na rzecz spółki w związku ze zleceniem jej podwykonawstwa usług prawnych, Wnioskodawczyni nie będzie ponosiła innych kosztów niż wynagrodzenie dla spółki; natomiast w związku z własną jednoosobową działalnością wykonawca ponosił będzie wszelkie dotychczasowe koszty (lokal, pracownicy, koszty biurowe, telefon, internet, koszty samochodu, zakup literatury itp.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wydatki, które będą ponoszone przez Wnioskodawczynię na rzecz spółki tytułem wynagrodzenia za usługi świadczone przez spółkę na rzecz Wnioskodawczyni, mogą stanowić dla Wnioskodawczyni w Jej jednoosobowej działalności gospodarczej koszt uzyskania przychodu w całości - czyli 100% poniesionych wydatków, czy jedynie w takiej części, w której Wnioskodawczyni nie uczestniczy w zysku spółki - czyli 60% poniesionych wydatków?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie ma wątpliwości co do tego, że zawarcie umowy o świadczenie usług pomiędzy osobą fizyczną, która prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, a spółką cywilną lub osobową, której wspólnikiem jest ta osoba, jest możliwe. Zatem z punktu widzenia spółki uzyskane w związku ze świadczeniem usług przychody stanowią przychody samych wspólników. Z zasady wskazanej w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącej rozliczania przychodów i kosztów w spółce osobowej wynika natomiast, że przychody u każdego podatnika (którym w przypadku spółki cywilnej lub osobowej jest każdy ze wspólników) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W niniejszej sprawie bezspornym jest, że przychód Wnioskodawczyni z tytułu świadczonych przez spółkę usług będzie wynosił 40%.

W odniesieniu natomiast do kosztów uzyskania przychodu należy wskazać, że zgodnie z ogólną definicją kosztów podatkowych, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wszelkie wydatki, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów (zwiększenia ich wysokości) lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem, aby wydatki mogły być zaliczone do kosztów podatkowych, muszą być spełnione dwa warunki. Po pierwsze, ich poniesienie musi mieć związek z prowadzoną działalnością, a ponadto nie mogą stanowić kosztów niepodatkowych, o których mowa w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wartość własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej, także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedmiotowej sprawie art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania. Należy wyraźnie podkreślić, bowiem, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będziemy mieli do czynienia z pracą własną Wnioskodawczyni świadczoną na swoją własną rzecz, gdyż pracę (usługi) na rzecz Wnioskodawczyni świadczyć będą pozostali wspólnicy, natomiast sama Wnioskodawczyni nie będzie takiej pracy świadczyła osobiście. Powstanie zatem sytuacja, w której Wnioskodawczyni będzie uczestniczyła w tym zakresie jedynie w przychodach spółki z tytułu pracy świadczonej przez pozostałych wspólników spółki - przy jednoczesnym jej niewykonywaniu.

Znaczenie ma również to, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z wynagrodzeniem z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy pomiędzy spółką i wspólnikiem występującym nie jako osoba fizyczna świadcząca usługi w oparciu o umowę o pracę, ale jako przedsiębiorcą (na temat odrębności podmiotów gospodarczych wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2012 r., Nr ILPB1/415-1367/11-2/AA, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2009 r., Nr ITPB1/415-773/08/HD oraz Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie w interpretacji prawa podatkowego z 31 lipca 2007 r., Nr I.US.I-415-35/07). Zatem nie może więc być tu mowy o pracy własnej wspólnika.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2010 r., Nr ITPB1/415-271/10/WM. Zdaniem organu art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania, gdyż wykonywanie usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie jest pracą wspólnika w rozumieniu tego przepisu.

Wnioskodawczyni zwraca uwagę również na stanowisko organów podatkowych prezentowane na gruncie zagadnienia rozliczeń usług świadczonych przez wspólnika na rzecz spółki cywilnej. Organy podatkowe wskazują, że jeżeli wydatki na zakup usług świadczonych przez wspólnika w ramach indywidualnej działalności gospodarczej są ponoszone przez spółkę cywilną w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym są one prawidłowo udokumentowane, to mogą one stanowić koszty uzyskania przychodów dla wszystkich wspólników spółki cywilnej (w tym również dla wspólnika, który świadczy te usługi), proporcjonalnie do przysługującego im prawa do udziału w zysku tej spółki. W takich bowiem okolicznościach spełnione są przesłanki określone w ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów.

Prezentowany pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lutego 2012 r., Nr ILPB1/415-1367/11-2/AA, który uznał, że: „(…) sam fakt, że wspólnikiem spółki cywilnej jest ta sama osoba, która świadczy usługi na rzecz spółki, nie stanowi przeszkody dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki, wydatków na nabycie usług wspólnika - świadczonych przez niego w ramach prowadzonej odrębnie działalności gospodarczej. (\`(...)\`) wykonywanie wskazanych we wniosku usług (\`(...)\`) w ramach działalności gospodarczej (przedsiębiorstwa) prowadzonej przez Wnioskodawczynię, może być kosztem uzyskania przychodów dla spółki jako przedsiębiorstwa, w którym zainteresowana ma udziały w tej części kosztów, jaka przypada proporcjonalnie na jej udział w zysku spółki cywilnej. (\`(...)\`)”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2009 r., Nr ITPB1/415-773/08/HD, po rozpatrzeniu wniosku wspólnika spółki cywilnej, który w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, na podstawie zawartej umowy, świadczy usługi księgowe na rzecz tej spółki: „(\`(...)\`) Wystawiona przez wspólnika faktura będzie fakturą kosztową dla wszystkich wspólników spółki (również dla niego samego), proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w spółce. Jednocześnie kwota wynikająca z tej faktury (w całości) jest przychodem tego wspólnika z samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej. (\`(...)\`) wydatki ponoszone przez spółkę na uregulowanie należności wynikających z faktur wystawionych przez jej wspólnika - w ramach prowadzonej przez niego indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej - mogą stanowić koszty uzyskania przychodów spółki, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów tej Spółki. (\`(...)\`)”.

W przedmiotowej sprawie natomiast mamy do czynienia z sytuacją odwrotną, a mianowicie to spółka będzie świadczyć usługi na rzecz jej wspólnika (Wnioskodawczyni). Pracę jednakże wykonywać będą pozostali wspólnicy. Należy więc uznać, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawczynię na rzecz spółki tytułem wynagrodzenia za te usługi, stanowić będą dla Wnioskodawczyni koszt uzyskania przychodu w pełnej wysokości (100%). Tym bardziej art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym nie znajdzie zastosowania, jeśli do świadczenia usług będzie dochodziło między Wnioskodawczynią i spółką jawną lub partnerską (posiadającą zdolność prawną zgodnie z art. 8 par. 1 KSH).

Interpretacja przeciwna byłaby dla Wnioskodawczyni krzywdząca. Wnioskodawczyni bowiem z tytułu udziału w spółce będzie uzyskiwała przychód proporcjonalnie do swojego udziału w spółce (40%) od wszystkich przychodów uzyskiwanych przez spółkę, w tym od siebie samej w związku z wyżej opisaną umową o świadczenie usług prawnych, które będzie spółce podzlecał. Nie ma więc uzasadnienia, aby z jednej strony do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dla wspólników spółki zaliczane było całe wynagrodzenie uzyskiwane przez spółkę od Wnioskodawczyni (40% udziału Wnioskodawczyni i 60% innych wspólników), a z drugiej strony aby Wnioskodawczyni w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej nie mogła uznać całego wypłaconego wynagrodzenia za koszt uzyskania przychodu tylko dlatego, że jest jednym ze wspólników spółki, która świadczyć będzie dla Niej usługi prawne podwykonawcze. W istocie wymusiłoby to sytuację, w której pozostali wspólnicy spółki musieliby utrzymywać dodatkowo indywidualne kancelarie i świadczyć usługi podwykonawcze dla Wnioskodawczyni w ramach tych kancelarii, zamiast w formie spółki wspólnie z wykonawcą.

Uznać należy, że cel ustawodawcy przy konstrukcji art. 23 ust. 1 pkt 10 był odmienny i miał na celu uniknięcie tworzenia kosztów niestanowiących jednocześnie przychodu z tego samego źródła (działalność gospodarcza). W przedmiotowej sprawie w ramach tego samego źródła przychodów po stronie Wnioskodawczyni powstanie natomiast zarówno przychód (w spółce cywilnej), jak i koszt (w działalności jednoosobowej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jednoosobowo oraz w formie spółki cywilnej, z innymi osobami, w której to spółce posiada 40% udziałów w zysku. W formie jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni prowadzi kancelarię radcy prawnego. Spółka, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem również świadczy usługi prawnicze w pełnym zakresie.

Wnioskodawczyni ma zamiar w przyszłości zlecać spółce wykonywanie usług prawnych na swoją rzecz w określonym zakresie (podzlecanie usług zlecanych Wnioskodawczyni przez klientów). Usługi, które Wnioskodawczyni będzie zlecała spółce będą to wszelkie usługi prawne ze wszelkich dziedzin prawa; innych usług oprócz prawnych Wnioskodawczyni spółce zlecała nie będzie. Usługi te świadczone byłyby na rzecz Wnioskodawczyni przez pozostałych wspólników spółki. Wnioskodawczyni i spółka zamierzają zawrzeć jedną kompleksową umowę o świadczenie usług prawnych, na podstawie której Wnioskodawczyni zleci spółce podwykonawstwo w zakresie usług prawnych zlecanych Wnioskodawczyni przez klientów (zleceniodawców), którzy zostaną wymienieni w załączniku do tej umowy o świadczenie usług. W umowie tej zostanie ustalone wynagrodzenie dla spółki cywilnej stanowiące określoną procentową część wynagrodzenia należnego Wnioskodawczyni od klientów (zleceniodawców). Usługi podwykonawcze będą z natury rzeczy wykonywane przez innych niż Wnioskodawczyni wspólników spółki. Wnioskodawczyni nie będzie angażowała własnej pracy w te usługi. Spółka wystawiałaby Wnioskodawczyni faktury VAT za wykonane usługi, ten zaś płaciłby na rzecz spółki wynagrodzenie na ich podstawie.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wykonywanie wskazanych we wniosku usług prawnych będzie następować w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze, tj. spółkę cywilną i osobę fizyczną, prowadzącą samodzielną działalność gospodarczą. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania cyt. wyżej art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Będzie miał natomiast zastosowanie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego koszty uzyskania przychodów należy oceniać pod względem celowości ich poniesienia w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa, wskazać należy, że wydatki, które będą ponoszone przez Wnioskodawczynię na rzecz spółki tytułem wynagrodzenia za usługi świadczone przez spółkę na rzecz Wnioskodawczyni, mogą stanowić w całości (100%) koszty uzyskania przychodów Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej odrębnie jednoosobowej działalności gospodarczej, jeżeli zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów osiąganych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Jednakże ustalając warunki ww. usług, należy uwzględniać zapisy art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącego transakcji między podmiotami powiązanymi.

Stosownie do treści art. 25 ust. 5 w związku z art. 25 ust. 1 i 4 ww. ustawy, jeżeli w wyniku powiązań majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Podkreślić przy tym należy, że wykazanie związku pomiędzy wydatkami a przychodami z działalności gospodarczej (źródłem przychodu) oraz jego wpływu na wysokość osiągniętych przychodów spoczywa na podatniku, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii. Interpretację indywidualną wydaje się bowiem wyłącznie w oparciu o stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez Wnioskodawczynię, natomiast w toku prowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ prowadzi postępowanie dowodowe w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego, który rzeczywiście zaistniał.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.