Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-553/14-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-20
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie określenia, czy mające być przedmiotem nabycia składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w kontekście ustalenia ich wartości początkowej.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; definicja; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; należność; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; zobowiązanie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki akcyjnej przedstawione we wniosku z 8 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy mające być przedmiotem nabycia składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w kontekście ustalenia ich wartości początkowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 22 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy mające być przedmiotem nabycia składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w kontekście ustalenia ich wartości początkowej.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca, na podstawie zawartej w dniu 17 września 2014 r. ze spółką jawną (dalej: „Sprzedający”) w formie aktu notarialnego przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości oraz ruchomości zawrze w dniu 20 października 2014 r. definitywną umowę sprzedaży nieruchomości oraz ruchomości, dokona nabycia składników majątku obejmujących w szczególności:

*   nieruchomości gruntowej wraz z budynkami i budowlami oraz z dokumentacją projektową umożliwiającą dokonywanie zmian w nabywanych budynkach i budowlach; nieruchomość obciążona jest hipotekami na rzecz Banku „A” oraz „B”
*   maszyny i urządzenia (z gwarancjami i rękojmiami, o ile maszyny i urządzenia są nimi objęte) do produkcji wyrobów betonowych (szczegółowy wykaz składników majątkowych, które stanowią przedmiot umowy znajduje się w załącznikach 2-4), przy czym linia produkcyjna do produkcji kostki brukowej z systemem mieszania betonu licowego wraz z przylegającymi: węzłem betoniarskim i nagrzewnicami do systemu wczesnego dojrzewania obciążona jest na rzecz „B” zastawem rejestrowym.

Nabywane przez Spółkę składniki majątkowe w umowie definitywnej:

*   nie mają w strukturze organizacyjnej postaci działu, wydziału, oddziału itp.,
*   nie są wyodrębnione na płaszczyźnie finansowej, tzn. nie będą im przyporządkowane osiągane przez Spółkę przychody i koszty oraz należności i zobowiązania,
*   nie będą obejmowały czynnika ludzkiego,
*   stanowią element konieczny, ale niewystarczający do prowadzenia działalności w zakresie produkcji kostki brukowej (w szczególności nie obejmują systemu komputerowego sterującego produkcją, receptury surowca używanego do produkcji, wzoru przemysłowego produktu, czynnika ludzkiego).

Dodatkowo w piśmie z 22 grudnia 2014 r. – w odpowiedzi na pytanie tut. Organu: jakie skutki Wnioskodawca chciałby wywieść z faktu otrzymania interpretacji, że opisany we wniosku zespół składników majątkowych mający być przedmiotem nabycia stanowi/nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) – Wnioskodawca wyjaśnił, że w przypadku nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustala się łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako sumę ich wartości rynkowej (w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy) lub jako różnicy pomiędzy ceną nabycia a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi (gdy dodatnia wartość firmy nie występuje). Natomiast w przypadku nabycia poszczególnych składników majątku wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako cenę nabycia.

W związku z tym, skutkiem jaki Wnioskodawca chce uzyskać z otrzymania interpretacji podatkowej jest określenie prawidłowej wysokości wartości początkowej nabytych składników majątku, która z kolei rzutuje na wysokość odpisów amortyzacyjnych i w konsekwencji wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 22 grudnia 2014 r.

Czy w opisanym stanie faktycznym dojdzie do nabycia przez Wnioskodawcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca powinien ustalać łączną wartość początkową nabytych środków trwałych zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym wyżej stanie faktycznym nie dochodzi do nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a jedynie do sprzedaży wybranych składników majątkowych.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla zrozumienia pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” kluczowa jest interpretacja pojęcia przedsiębiorstwo.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych odsyła w tym zakresie do uregulowań prawa cywilnego, jako że art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że przedsiębiorstwo na gruncie tej ustawy oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konieczne jest występowanie składników majątkowych będących elementami przedsiębiorstwa i wymienionych w art. 551 KC. Wynika to z faktu, że w art. 4 pkt 4 (winno być: art. 4a pkt 4 – przyp. Organu) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, iż zespół składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa ma umożliwiać działanie jako przedsiębiorstwa. Na okoliczność tą zwraca się uwagę w doktrynie prawa podatkowego, wg której „sformułowanie powołanego przepisu ( art. 4a pkt 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przyp.), wraz z zawartym w nim odwołaniem do przepisów k.c., co należy rozumieć jako odwołanie do art. 551 i 552, stanowi o konieczności traktowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 k.c. Jeżeli zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa realizuje samodzielnie określone zadania gospodarcze, musi być uznana za odrębny podmiot podatku dochodowego od osób prawnych” (Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2009, pod red. S. Babiarz, L. Błystak (\`(...)\`), Wrocław 2009, str. 89).

Stanowisko takie prezentowane jest także w interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in. interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 marca 2010 r. (znak: IPPB5/423-830/09-3/MB), czy też interpretacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Tczewie z 2 lutego 2006 r. (znak: OP/423-5/05).

Przenoszone na Wnioskodawcę zgodnie z umową składniki majątkowe nie spełniają definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ na Spółkę nie przechodzą w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, czy też tajemnice przedsiębiorstwa ani też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nabywane aktywa są jedynie niepowiązanymi organizacyjnie i finansowo elementami przedsiębiorstwa i jako takie nie mogą być uznane za przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część, której podstawową cechą jest możliwość funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.

Ponadto, w świetle definicji zawartej w art. 4 pkt 4 (winno być: art. 4a pkt 4 – przyp. Organu), aby uznać przeniesienie składników majątkowych za przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, spełnione muszą zostać następujące warunki:

1.  organizacyjne wyodrębnienie przenoszonych składników,
2.  finansowe wyodrębnienie przenoszonych składników,
3.  przeniesienie zobowiązań,
4.  przeznaczenie przenoszonych składników do realizacji dających się jednoznacznie zdefiniować zadań gospodarczych w ramach funkcjonowania przenoszonych składników jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Nie ulega wątpliwości, iż w opisanym stanie faktycznym powyższe warunki nie zostały spełnione, tak więc transakcja także z tego powodu nie może być uznana za przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko Wnioskodawcy jest tu w pełni zgodne ze stanowiskiem zajmowanym przez orzecznictwo podatkowe, zgodnie z którym: „aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 updop), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym” (wyrok WSA w Warszawie z 9 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 674/09).

Z racji nabycia przez Wnioskodawcę jedynie selektywnie wybranych składników majątkowych sprzedającego, składniki te w rezultacie nie spełniają innego wymogu, którego istotność podkreślana jest również w judykaturze, stwierdzającej iż: „aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego” (wyrok WSA we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 355/08).

Składniki majątkowe nabywane przez Wnioskodawcę niewątpliwie nie spełniają warunku funkcjonowania ich jako wyodrębnionej organizacyjnie całości, ponieważ nie są przenoszone jako taka całość ani w ramach wyodrębnionej całości. Na konieczność spełnienia takiego warunku zwraca się uwagę w stanowisku organów podatkowych, zgodnie z którym: „aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 maja 2008 r. znak IP-PB3-423-391/08-4/MB).

Zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy nabywanymi przez Spółkę elementami majątku nie występują relacje konieczne dla uznania ich za zorganizowany zespół zdolny do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych, ponieważ jak już wyżej stwierdzono nie są one wyodrębnione organizacyjnie i finansowo. Zresztą samodzielne funkcjonowanie tych składników jako odrębnego podmiotu gospodarczego nie byłoby możliwe, ponieważ mogą one być wykorzystywane jedynie do określonych czynności związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, nie zaś do całości jego działań i funkcji.

Biorąc pod uwagę konieczność wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie tylko organizacyjnie, ale również finansowo, co podkreśla się choćby w piśmie Ministerstwa Finansów z 31 grudnia 2001 r. (znak: 0194-IV), Wnioskodawca wziął pod uwagę, iż organy podatkowe stoją na stanowisku, że wyodrębnienie finansowe składników majątku występuje w sytuacji, w której ewidencja kosztów i przychodów prowadzona w obrębie danej jednostki organizacyjnej pozwala na ustalenie wyniku finansowego przenoszonej części przedsiębiorstwa (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 marca 2009 r. znak: IPPP3/443-29/09-2/SM, a także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 września 2009 r. znak: ILPB3/423-503/09-4/EK). Tymczasem warunek ten w analizowanym przypadku nie może być spełniony, ponieważ przenoszone składniki majątku nie stanowiły jednostki organizacyjnej.

W tej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie dochodzi do nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w konsekwencji do nabywanych przez spółkę składników majątkowych nie znajdą zastosowania uregulowania dotyczące zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto w piśmie uzupełniającym z 22 grudnia 2014 r. Wnioskodawca doprecyzował przedstawione stanowisko w sprawie i stwierdził, że w konsekwencji nie ustala łącznej wartości początkowej nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako sumy ich wartości rynkowej (w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy) lub jako różnicy pomiędzy ceną nabycia a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi (gdy dodatnia wartość firmy nie występuje) zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w związku z tym, że Wnioskodawca nabył poszczególne składniki majątku powinien wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalić zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako cenę nabycia, każdego z tych składników odrębnie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku pism urzędowych, tut. Organ informuje, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie w kwestii dołączonych do wniosku załączników należy zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej tut. Organ nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do oceny tych załączników – jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem podanym we wniosku.

Końcowo informuje się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.