Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.575.2021.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-01
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości netto Wynagrodzenia, udokumentowanego fakturą wystawioną przez Wynajmującego?
Słowa kluczowe: najem; umowa; zwrot-zwrot nakładów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 22

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości netto Wynagrodzenia, udokumentowanego fakturą wystawioną przez Wynajmującego.

### Opis stanu faktycznego

C. Sp. z o.o. \[dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”\] jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług \[dalej: „VAT”\], prowadzącym działalność gospodarczą głównie w zakresie sprzedaży detalicznej towarów na terytorium Polski. Działalność handlowa Wnioskodawcy jest prowadzona w sklepach stacjonarnych znajdujących się m.in. w lokalach handlowych. Na potrzeby prowadzonej działalności Spółka wykorzystuje również pomieszczenia magazynowe, w których prowadzona jest gospodarka magazynowa polegająca m.in. na przyjmowaniu (odbiorze) towarów od dostawców, ich składowaniu, zarządzaniu stanami magazynowymi oraz przygotowaniu towarów do wysyłki zgodnie z ich przeznaczeniem (w tym głównie do sklepów Spółki w celu ich sprzedaży do konsumentów). Pomieszczenia magazynowe są wynajmowane przez Spółkę od innych podmiotów.

15 lutego 2002 r. Wnioskodawca zawarł z P. Sp. z o.o. \[dalej: „Wynajmujący”\], umowę najmu pomieszczeń magazynowych zlokalizowanych w (…), zmienioną następnie aneksem z 21 maja 2010 r. \[dalej: „Umowa najmu”\].

Zgodnie z Umową najmu, Spółce zostały udostępnione pomieszczenia magazynowe \[dalej: „Przedmiot najmu”\] w zamian za określony czynsz, płatny miesięcznie (i podlegający VAT). Strony ustaliły, że okres najmu wynosić będzie 10 lat, z możliwością jego przedłużenia. Aneksem z dnia 8 grudnia 2014 r. Strony przedłużyły okres trwania umowy najmu do 30 kwietnia 2026 r., przewidując możliwość jej wcześniejszego wypowiedzenia. Zastrzeżono jednocześnie, iż Spółce (jako najemcy) przysługuje prawo wypowiedzenia Umowy najmu ze skutkiem na 30 kwietnia 2021 r., pod warunkiem złożenia oświadczenia o wypowiedzeniu najpóźniej w dniu 30 kwietnia 2020 r. Korzystając z powyższego uprawnienia, w dniu 26 lutego 2020 r. Spółka złożyła stosowne oświadczenie i wypowiedziała Umowę najmu (ze skutkiem na 30 kwietnia 2021 r.). Powodem podjęcia przez Spółkę decyzji o rezygnacji z korzystania z Przedmiotu najmu były względy ekonomiczne (w tym, wysokie koszty transportu towarów z Przedmiotu najmu do punktów odbioru towarów (sklepów) oraz zbyt duża powierzchnia Przedmiotu najmu w stosunku do aktualnych potrzeb Spółki).

Zgodnie z zapisami Umowy najmu, w takich okolicznościach, tj. w przypadku wcześniejszego rozwiązania stosunku najmu, Spółka zobowiązana jest do przywrócenia stanu poprzedniego Przedmiotu najmu, tj. do usunięcia wszelkich zmian poczynionych w Przedmiocie najmu (przy czym przez „zmiany” zgodnie z Umową najmu należy rozumieć wszelkie zmiany, prace dodatkowe lub ulepszenia, wykonane przez lub w imieniu Spółki w Przedmiocie najmu), w tym do usunięcia wszystkich szyldów oraz napraw/wymiany fragmentów powierzchni fasady.

21 kwietnia 2021 r. Strony zawarły porozumienie dotyczące wcześniejszego rozwiązania Umowy najmu \[dalej: „Porozumienie”\], na mocy którego Wynajmujący wyraził gotowość - pod określonymi warunkami - odebrania od Wnioskodawcy Przedmiotu najmu w stanie, w jakim znajdował się on w dacie zawarcia Porozumienia (tj. bez przywrócenia pomieszczeń magazynowych przez Spółkę do stanu pierwotnego). 

W Porozumieniu Spółka oraz Wynajmujący \[dalej łącznie jako: „Strony”\] ustaliły, że Spółka zapłaci na rzecz Wynajmującego wynagrodzenie za odebranie przez Wynajmującego Przedmiotu najmu w stanie, w jakim znajduje się on w dacie zawarcia Porozumienia oraz za wykonanie przez Wynajmującego prac naprawczych, celem dostosowania Przedmiotu najmu do stanu poprzedniego, w tym z tytułu braku obowiązku usunięcia nakładów dokonanych w Przedmiocie najmu (które w innym wypadku Spółka zobowiązana byłaby usunąć zgodnie z Umową Najmu), powiększone o należny VAT, obliczony w oparciu o właściwą stawkę \[dalej: „Wynagrodzenie”\].

W załączniku do Porozumienia Strony określiły zakres prac do zrealizowania w ramach Wynagrodzenia z tytułu przywrócenia Przedmiotu najmu do stanu pierwotnego, np. malowanie, szpachlowanie, wymianę oświetlenia, czyszczenie posadzek, ścian, sufitów, zdzieranie PCV, wymianę drzwi, wymianę kasetonów sufitowych, anemostatów, wymianę uszkodzonych płytek, wymianę zniszczonych sprzętów znajdujących się w pomieszczeniach, np. baterii umywalkowych, syfonów itp.

Rozliczenie z Wynajmującym z tytułu Wynagrodzenia zostało potraktowane jako podlegające opodatkowaniu VAT i udokumentowane przez Wynajmującego stosowną fakturą.

**Pytanie:**

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości netto Wynagrodzenia, udokumentowanego fakturą wystawioną przez Wynajmującego? (pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych)

### Państwa stanowisko w sprawie

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości netto Wynagrodzenia, udokumentowanego fakturą wystawioną przez Wynajmującego.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Ustawowa definicja kosztów uzyskania przychodów ma charakter ogólny, co w efekcie oznacza, że każdorazowo wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa o CIT wyłącza możliwość rozpoznania danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub chociażby możliwością powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła jego uzyskiwania.

W konsekwencji, wydatek poniesiony przez podatnika stanowi dla niego koszt uzyskania przychodu, jeśli spełnione są następujące warunki:

\- wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

\- wydatek jest definitywny, tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

\- wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

\- wydatek poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

\- wydatek został właściwie udokumentowany;

\- wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W konsekwencji, kosztami uzyskania przychodów są racjonalne, gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Ponoszone wydatki należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku powinno mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie przychodu.

Odnosząc powyższe regulacje do opisanego stanu faktycznego należy wskazać, że wydatek na Wynagrodzenie zostanie w całości poniesiony przez Wnioskodawcę, nie zostanie mu w żaden sposób zwrócony, zostanie udokumentowany fakturą wystawioną przez Wynajmującego oraz będzie miał związek z przychodem uzyskanym przez Spółkę w trakcie trwania Umowy najmu. Niniejsze okoliczności jednoznacznie uzasadniają zakwalifikowanie wydatku na Wynagrodzenie jako kosztu uzyskania przychodów.

Należy bowiem podkreślić, że zawarcie Umowy najmu było od początku uwarunkowane zobowiązaniem Spółki do przywrócenia stanu poprzedniego Przedmiotu najmu (było wpisane w ogół obowiązków Spółki wynikający z powstałego stosunku zobowiązaniowego).

Dodatkowo, należy wskazać, iż art. 15 ustawy o CIT nie zawiera wyłączenia, zgodnie z którym przychody muszą być uzyskane po poniesieniu danego kosztu, co oznacza że koszty mogą być poniesione również po uzyskaniu przychodu, np. jako konsekwencja zobowiązania zaciągniętego w związku z istniejącą w przeszłości możliwością uzyskania przychodów. Tym samym sekwencja zdarzeń, w której podatnik najpierw uzyskuje przychód, a dopiero następczo ponosi wydatek związany z tym przychodem nie niweczy charakteru takiego wydatku jako kosztu podatkowego. W świetle niniejszego, bez znaczenia pozostaje również okoliczność, że wydatek na Wynagrodzenie został poniesiony przez Wnioskodawcę faktycznie po zakończeniu prowadzenia w Przedmiocie najmu działalności. Nie zmienia to bowiem faktu, że Wynagrodzenie ma oczywisty związek z przychodami Spółki osiąganymi w okresie wcześniejszym.

W tym miejscu należy podkreślić, że dla kwalifikacji wydatków na przywrócenie Przedmiotu najmu do pierwotnej postaci jako kosztów uzyskania przychodów nie ma znaczenia okoliczność w jaki sposób Wnioskodawca zrealizował swoje zobowiązanie umowne w tym zakresie, tj. czy skorzystał z odpłatnych usług profesjonalnego podmiotu zajmującego się realizowaniem prac remontowych, czy też na podstawie zawartego Porozumienia, dokonał tego w formie zapłaty Wynagrodzenia i w ten sposób zaspokoił roszczenie Wynajmującego wynikające z Umowy najmu.

Dodatkowo wskazać należy, że strony Umowy najmu mogły dowolnie ukształtować jej treść, zgodnie z obowiązującą zasadą swobody umów. Nie było wobec tego przeciwskazań, aby już pierwotnie (od momentu zawarcia umowy) ustalić, że na Spółce ciąży obowiązek restytucyjny w zakresie Przedmiotu najmu. Spółka akceptowała go w chwili zawierania umowy, bowiem już w tamtym czasie, w ocenie Spółki, w oparciu o dostępne wówczas informacje oraz z uwzględnieniem ówczesnych uwarunkowań, zawarcie w Umowie najmu postanowienia w takim kształcie było racjonalne, uzasadnione i zmierzające do osiągnięcia przychodów. W tym kontekście, zawarcie Porozumienia stanowi jedynie doprecyzowanie sposobu wykonania tego obowiązku przez Spółkę. Należy przypomnieć, iż na podatniku ciąży obowiązek oceny zdarzenia gospodarczego z perspektywy momentu wystąpienia tego zdarzenia.

Pomocna w tym kontekście może być uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 czerwca 2012 r., sygn. II FPS 2/12, w której wskazano, że:

„Działając w warunkach rynkowych, podatnik musi podejmować racjonalne ze swego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności czy eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć (przyp. - podkreślenie Wnioskodawcy). Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie, zmierzające do zapobieżenia takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do przychodów, a związane z tym koszty - jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 p.d.p”.

Spółka ponadto zauważa, iż zaprezentowane powyżej stanowisko, w zakresie możliwości uznania wydatków na przywrócenie najmowanych powierzchni do stanu pierwotnego jako kosztów uzyskania przychodów znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych:

\- Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 marca 2013 r., sygn. ILPB3/423-1154/09/13-S/DS;

\- Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 lipca 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-512/13/AK, w której organ podatkowy zaakceptował stanowisko podatnika zgodnie, z którym

koszty przywrócenia stanu technicznego lokali, przed zwrotem ich właścicielom stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodu.

Ocena prawna opisanego we wniosku wydatku wymaga również uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten zawiera katalog wydatków, które ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

\- wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,

\- zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

\- zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z powyższego wynika, że ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów m.in. wydatki związane z karą za wadliwie wykonaną usługę, bądź za zwłokę w usunięciu powstałych wad. Nie odniósł się natomiast do kwot należnych wynajmującemu z tytułu przywrócenia stanu poprzedniego przedmiotu najmu.

Odnosząc przywołane regulacje do opisanego stanu faktycznego należy wskazać, że charakter Wynagrodzenia powoduje, iż nie mieści się on w katalogu wydatków lub kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Wynagrodzenie nie jest bowiem ani karą umowną, ani odszkodowaniem.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości netto Wynagrodzenia, udokumentowanego fakturą wystawioną przez Wynajmującego jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.