Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.431.2020.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-19
Teza: W sytuacji, gdy na podstawie wydanych pracownikom kart przedpłaconych nie będzie możliwości nabycia towarów niemających charakteru posiłków profilaktycznych to wartość finansowanych i przekazywanych przez Wnioskodawcę pracownikom kart przedpłaconych – celem wywiązania się przez Wnioskodawcę z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy – będzie stanowiła dla pracowników przychód ze stosunku pracy zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wydawanych kart przedpłaconych na podstawie art. 31 i art. 38 ust. 1 tej ustawy.
Słowa kluczowe: karta; obowiązek-obowiązek płatnika; posiłki; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2020 r. (data wpływu 22 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wydawaniem pracownikom kart przedpłaconych na posiłki profilaktyczne – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. w związku z wydawaniem pracownikom kart przedpłaconych na posiłki profilaktyczne.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca świadczy usługi obsługi technicznej samolotów. Zakład pracy Wnioskodawcy mieści się bezpośrednio przy lotnisku.

Część pracowników Wnioskodawcy pracuje w warunkach szczególnie uciążliwych w rozumieniu przepisów prawa pracy. W konsekwencji, na podstawie art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm., dalej: „K.p.”), Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić tym pracownikom nieodpłatnie odpowiednie posiłki i napoje niezbędne ze względów profilaktycznych (dalej: „Posiłki profilaktyczne”).

Na terenie zakładu pracy Wnioskodawca nie dysponuje odpowiednim zapleczem gastronomicznym i nie ma możliwości organizacyjnych wydawania swoim pracownikom posiłków, artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych niezbędnych ze względów profilaktycznych we własnym zakresie.

Pracownicy, którym Wnioskodawca obowiązany jest zapewnić Posiłki profilaktyczne pracują na dwóch zmianach. Pracownicy pracujący na 1. zmianie spożywają Posiłki profilaktyczne w kantynie czynnej do godziny 16:00. Kantyna znajduje się po drugiej stronie lotniska. Dotarcie do niej jest znacznie utrudnione ponieważ pracownicy nie mogą przejść przez płytę lotniska i muszą korzystać z transportu samochodowego.

Z uwagi na rodzaj wykonywanej pracy, determinowany w szczególności rozkładem lotów, spożycie Posiłku profilaktycznego przez pracownika pracującego na 1. zmianie nie zawsze jest możliwe po 3-4 godzinach pracy, uwzględniając konieczność dojazdu do kantyny oraz fakt, że poruszanie się samochodem po płycie lotniska jest zastrzeżone wyłącznie dla osób posiadających specjalne uprawnienia, a nie wszyscy pracownicy Wnioskodawcy takie uprawnienia posiadają. Ponadto, liczba samochodów, którymi można dostać się do kantyny przez płytę lotniska jest znacznie mniejsza niż liczba pracowników.

Pracownicy pracujący na 2. zmianie nie mają możliwości korzystania z kantyny, która w czasie ich pracy jest zamknięta. Zapewnione tym pracownikom Posiłki profilaktyczne są przechowywane w lodówkach, a Pracownicy podgrzewają je w kuchenkach mikrofalowych.

Ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracowników pracy oraz względy organizacyjne, Wnioskodawca nie ma możliwości wydawania Pracownikom Posiłków profilaktycznych w formie jednego dania gorącego. Z tego względu Wnioskodawca rozważa nawiązanie współpracy z podmiotem zewnętrznym, w ramach której podmiot ten będzie dostarczał Wnioskodawcy i obsługiwał zamówione przez Wnioskodawcę przedpłacone karty płatnicze (dalej: „Karty przedpłacone’’). Karty te będą przekazywane przez Wnioskodawcę wyłącznie pracownikom uprawnionym zgodnie z przepisami prawa do otrzymywania od Wnioskodawcy Posiłków profilaktycznych. Przekazane pracownikom Karty przedpłacone będą cyklicznie doładowywane przez Wnioskodawcę.

Zasady i warunki korzystania z przekazanych pracownikom przez Wnioskodawcę Kart przedpłaconych będzie określał regulamin użytkowania tych kart (dalej: „Regulamin”).

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu:

*   po otrzymaniu karty przedpłaconej pracownik będzie musiał niezwłocznie ją podpisać na odwrocie karty,

*   z kart będzie można korzystać tylko w Polsce,

*   z kart będzie można korzystać tylko u podmiotów, u których można nabyć posiłki i napoje bezalkoholowe, takich jak restauracje, bary szybkiej obsługi, kantyny, kafeterie, pizzerie, stołówki firmowe itp.,

*   kartami nie będzie można dokonywać płatności za alkohol i wyroby tytoniowe,

*   w przypadku podejrzenia, że użytkownik karty podejmował jakiekolwiek próby używania kart niezgodnie z zasadami, karta będzie mogła być zablokowana,

*   każda transakcja kartą będzie musiała zostać autoryzowana przez użytkownika karty za pomocą podpisu lub kodu,

*   użytkownik karty będzie mógł dokonywać transakcji kartą do wysokości środków pieniężnych, do której karta została doładowana przez pracodawcę, przy czym każda transakcja kartą będzie pomniejszać ilość dostępnych środków pieniężnych,

*   karta nie będzie mogła być użyta do wypłaty gotówki z bankomatów,

*   karta nie będzie mogła być wykorzystywana w kasach samoobsługowych, płatności będzie można dokonywać za pomocą karty u kasjera,

*   środki pieniężne, którymi karta została zasilona przez pracodawcę nie będą oprocentowane, z karty będzie można korzystać do upływu terminu jej ważności, który będzie wydrukowany na przodzie karty,

*   pracownik korzystający z karty będzie zobowiązany do nieprzekazywania karty odpłatnie lub nieodpłatnie osobom trzecim,

*   w przypadku utraty, kradzieży, oszustwa, innego ryzyka nieuprawnionego użycia karty, uszkodzenia lub złego funkcjonowania karty pracownik będzie zobowiązany do niezwłocznego skontaktowania się z biurem obsługi klienta podmiotu zewnętrznego, pracownik będzie mógł także samodzielnie zablokować kartę za pośrednictwem Internetu.

Na przodzie karty będzie znajdował się m.in. jej numer, miesiąc i rok ważności oraz informacja, że karta jest ważna tylko w Polsce. Na odwrocie karty będzie znajdowało się m.in. miejsce na podpis użytkownika karty.

Pracownicy Wnioskodawcy, którzy otrzymają opisaną powyżej Kartę przedpłaconą, podpiszą oświadczenie, w którym zobowiążą się do bezwzględnego przestrzegania Regulaminu oraz zakładowego regulaminu dofinansowania posiłków przez pracodawcę. Dodatkowo, Pracownicy zobowiążą się do przechowywania paragonów z transakcji dokonywanych przy użyciu karty przez okres jednego miesiąca oraz przedstawiania tych paragonów na każde żądanie Wnioskodawcy w celu weryfikacji prawidłowości korzystania z Karty przedpłaconej. Wnioskodawca będzie wyrywkowo dokonywał takiej weryfikacji. Ponadto, Pracownicy oświadczą, że środki z Kart przedpłaconych przeznaczą w całości na zakup gotowych posiłków, artykułów spożywczych do ich przygotowania oraz napojów.

Karty przedpłacone przekazane przez Wnioskodawcę pracownikom Wnioskodawcy uprawnionym do otrzymania Posiłków profilaktycznych nie będą zatem uprawniały tych pracowników do nabywania artykułów przemysłowych, napojów alkoholowych ani innych artykułów niemających żadnego związku z ciążącym na Wnioskodawcy obowiązkiem wynikającym z przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Karty przedpłacone, przekazywane przez Wnioskodawcę pracownikom Wnioskodawcy w celu wywiązania się z ustawowego obowiązku zapewnienia Posiłków profilaktycznych i uprawniające pracowników Wnioskodawcy do nabywania posiłków, artykułów spożywczych do ich przygotowania oraz napojów bezalkoholowych, mogą być uważane za inne dowody uprawniające do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT, a w konsekwencji czy wartość dokonywanych przez Wnioskodawcę doładowań tych kart płatniczych stanowić będzie przychód pracownika wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych oraz, czy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na poczet tego podatku w odniesieniu do tych świadczeń na rzecz pracowników?

Zdaniem Wnioskodawcy, Karty przedpłacone, przekazywane przez Wnioskodawcę pracownikom Wnioskodawcy w celu wywiązania się z ustawowego obowiązku zapewnienia pracownikom Posiłków profilaktycznych i uprawniające pracowników Wnioskodawcy do nabywania posiłków, artykułów spożywczych do ich przygotowania oraz napojów bezalkoholowych, powinny być uważane za inne dowody uprawniające do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT, a w konsekwencji wartość dokonywanych przez Wnioskodawcę doładowań tych kart płatniczych stanowić będzie przychód pracownika wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych, zaś Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na poczet tego podatku w odniesieniu do tych świadczeń na rzecz pracowników.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY:

Zgodnie z art. 232 K.p.: „Pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania.”

Rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania, zostały określone w przepisach wykonawczych do K.p., tj. w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 lipca 2019 r. wprowadzonym rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 12 czerwca 2019 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów, Dz.U. z 2019 r., poz. 1160, dalej: „Rozporządzenie”).

Zgodnie z § 2 ust. 2 Rozporządzenia: „Pracodawca zapewnia pracownikowi możliwość spożycia posiłku w czasie pracy w inny sposób niż wydanie jednego dania gorącego, w szczególności przez przekazanie produktów umożliwiających przygotowanie posiłku we własnym zakresie lub bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłku, jeżeli ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w tej formie.”

Jak zatem wynika z powyższego przepisu pracodawca, jeżeli ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w postaci jednego dania gorącego, zapewnia pracownikowi ten posiłek m.in. poprzez przekazanie bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie produktów do sporządzenia posiłku lub też gotowych posiłków. W przedmiotowym przypadku, Wnioskodawca obowiązek wynikający z przepisów prawa pracy realizuje poprzez przekazanie pracownikom Kart przedpłaconych na Posiłki profilaktyczne.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, „Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.”

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o PIT: „Za przychody ze stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone przez pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.”

W art. 31 i 38 ustawa o PIT, reguluje zakres obowiązków płatnika w postaci obowiązku pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów ze stosunku pracy. Jak wynika z art. 31 ustawy o PIT: „Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej «zakładami pracy», są zobowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej”.

Zgodnie natomiast z art. 38 ust. 1 ustawy o PIT: „Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33- 35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy podatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a”.

W świetle powyższego, istotnym jest ustalenie, czy wartość świadczeń w postaci Kart przedpłaconych na Posiłki profilaktyczne przekazywanych przez Wnioskodawcę pracownikom uprawnionym do Posiłków profilaktycznych, będzie taki przychód stanowiła, a jeżeli tak to, czy będzie on podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT: „Wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku, gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych” (podkr. własne).

Z powyższego przepisu wynika zatem, że jeżeli pracodawca ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w formie dania gorącego i w związku z powyższym wydaje pracownikowi inny dowód, za który pracownik nabędzie posiłek lub produkty do jego sporządzenia, to wartość tego innego dowodu podlega zwolnieniu z podatku dochodowego. Podkreślenia wymaga, że zwolnienie przedmiotowe nie zawiera dodatkowych warunków w zakresie możliwości skorzystania z niego.

W ocenie Wnioskodawcy za takie inne dowody – w rozumieniu ww. przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy oraz przepisów podatkowych – powinny być uważane Karty przedpłacone uprawniające pracowników do nabywania posiłków i napojów bezalkoholowych niezbędnych ze względów profilaktycznych w ściśle określonych placówkach, które to karty będą doładowywane świadkami pieniężnymi Wnioskodawcy. Karty przedpłacone będą doładowywane przez Wnioskodawcę tylko na rzecz pracowników zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych w rozumieniu przepisów prawa. Pracownicy będą uprawnieni do nabycia przy użyciu Kart przedpłaconych wyłącznie posiłków, artykułów spożywczych do ich przygotowania oraz napojów bezalkoholowych niezbędnych ze względów profilaktycznych. Pracownicy będą mogli korzystać z kart tylko w określonym rodzaju placówek – tylko takich, w których można nabyć posiłki i napoje bezalkoholowe niezbędne ze względów profilaktycznych. Pracownicy nie będą mogli zatem swobodnie dysponować Kartami przedpłaconymi, nie będą mogli wypłacić przy ich użyciu gotówki, nie będą również mogli przekazać kart osobom trzecim.

Karty przedpłacone wydawane pracownikom przez Wnioskodawcę będą zatem mogły być wykorzystane przez pracowników wyłącznie w celu nabycia Posiłków profilaktycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, spełnione będą zatem wszystkie określone w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT, przesłanki uznania wartości doładowywania Kart przedpłaconych za wolną od tego podatku, tj.:

*   obciążenie Wnioskodawcy wynikające z przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy obowiązkiem zapewnienia pracownikom Posiłków profilaktycznych,

*   brak możliwości Wnioskodawcy wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych,

*   przekazanie pracownikom przez Wnioskodawcę innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków i napojów bezalkoholowych niezbędnych ze względów profilaktycznych.

W związku z powyższym, w odniesieniu do wartości doładowań Kart przepłaconych na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki wynikające z art. 31 i 38 ustawy o PIT, tj. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek a poczet tego podatku w odniesieniu do tych świadczeń na rzecz pracowników.

Prawidłowość przedstawionego wyżej stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają liczne wydane dotychczas interpretacje, m. in. w interpretacjach Dyrektora KIS:

*   z dnia 16 stycznia 2020 r., Nr 0113-KD1PT2-3.4011.703.2019.2.ST,

*   z dnia 24 stycznia 2020 r., Nr 0115-KDIT2.4011.57.2019.l.HD,

*   z dnia 18 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.31.2020.2.ST,

*   z dnia 7 maja 2019 r. Nr 0115-KDIT2-2.4011.121.2019.1.HD,

*   z dnia 22 marca 2018 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.68.2018.1.DS,

*   z dnia 12 października 2018 r., Nr 0115-KDIT2-2.4011.316.2018.2.ŁS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenie, przy czym musi być ono przez podatnika otrzymane lub postawione do jego dyspozycji.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy źródło przychodów stanowi stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców (art. 12 ust. 2 ustawy). Natomiast wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych – ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 tej ustawy).

Na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika – o czym stanowi art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a – czym stanowi art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z analizowanej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zobowiązany, na podstawie art. 232 Kodeksu pracy, zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych w rozumieniu przepisów prawa pracy nieodpłatnie odpowiednie posiłki i napoje niezbędne ze względów profilaktycznych (dalej: „Posiłki profilaktyczne”). Na terenie zakładu pracy Wnioskodawca nie dysponuje odpowiednim zapleczem gastronomicznym i nie ma możliwości organizacyjnych wydawania swoim pracownikom posiłków, artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych niezbędnych ze względów profilaktycznych we własnym zakresie. Z tego względu Wnioskodawca rozważa nawiązanie współpracy z podmiotem zewnętrznym, w ramach której podmiot ten będzie dostarczał Wnioskodawcy i obsługiwał zamówione przez Wnioskodawcę przedpłacone karty płatnicze (dalej: „Karty przedpłacone’’). Karty te będą przekazywane przez Wnioskodawcę wyłącznie pracownikom uprawnionym zgodnie z przepisami prawa do otrzymywania od Wnioskodawcy Posiłków profilaktycznych. Przekazane pracownikom Karty przedpłacone będą cyklicznie doładowywane przez Wnioskodawcę. Zasady i warunki korzystania z przekazanych pracownikom przez Wnioskodawcę Kart przedpłaconych będzie określał regulamin użytkowania tych kart (dalej: „Regulamin”). Pracownicy Wnioskodawcy, którzy otrzymają opisaną powyżej Kartę przedpłaconą, podpiszą oświadczenie, w którym zobowiążą się do bezwzględnego przestrzegania Regulaminu oraz zakładowego regulaminu dofinansowania posiłków przez pracodawcę. Dodatkowo, Pracownicy zobowiążą się do przechowywania paragonów z transakcji dokonywanych przy użyciu karty przez okres jednego miesiąca oraz przedstawiania tych paragonów na każde żądanie Wnioskodawcy w celu weryfikacji prawidłowości korzystania z Karty przedpłaconej. Wnioskodawca będzie wyrywkowo dokonywał takiej weryfikacji. Ponadto, Pracownicy oświadczą, że środki z Kart przedpłaconych przeznaczą w całości na zakup gotowych posiłków, artykułów spożywczych do ich przygotowania oraz napojów. Karty przedpłacone przekazane przez Wnioskodawcę pracownikom Wnioskodawcy uprawnionym do otrzymania Posiłków profilaktycznych nie będą zatem uprawniały tych pracowników do nabywania artykułów przemysłowych, napojów alkoholowych ani innych artykułów niemających żadnego związku z ciążącym na Wnioskodawcy obowiązkiem wynikającym z przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia obowiązków płatnika w związku z wydawaniem pracownikom kart przedpłaconych na posiłki profilaktyczne zgodnie z art. 232 Kodeksu pracy.

Według art. 21 ust. 1 pkt 11b tej ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

W tym miejscu należy pokreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. Wszelkie zwolnienia podatkowe są bowiem odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na względzie także art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (w tym także ulga podatkowa) nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Ustawodawca w art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1320) nakłada na pracodawcę obowiązek zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednich posiłków i napojów ze względów profilaktycznych.

Rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, które powinny spełnić, a także przypadki i warunki ich wydawania określają przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r., Nr 60, poz. 279, z późn. zm.).

W myśl § 1 ww. rozporządzenia, pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie:

1.  posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, zwane dalej „posiłkami”, w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2,
2.  napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy.

Stosownie do § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia – w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 lipca 2019 r. w związku ze zmianą tego przepisu dokonaną przez § 1 rozporządzenia z dnia 12 czerwca 2019 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 2019 r., poz. 1160) – pracodawca zapewnia pracownikowi możliwość spożycia posiłku w czasie pracy w inny sposób niż wydanie jednego dania gorącego, w szczególności przez przekazanie produktów umożliwiających przygotowanie posiłku we własnym zakresie lub bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłku, jeżeli ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w tej formie.

Z kolei § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, że pracodawca zapewnia posiłki pracownikom wykonującym prace:

1.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 2.000 kcal (8375 kJ) u mężczyzn i powyżej 1.100 kcal (4605 kJ) u kobiet,
2.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1.500 kcal (6280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1.000 kcal (4187 kJ) u kobiet, wykonywane w pomieszczeniach zamkniętych, w których ze względów technologicznych utrzymuje się stale temperatura poniżej 10oC lub wskaźnik obciążenia termicznego (WBGT) wynosi powyżej 25oC,
3.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1.500 kcal (6280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1.000 kcal (4187 kJ) u kobiet, wykonywane na otwartej przestrzeni w okresie zimowym; za okres zimowy uważa się okres od dnia 1 listopada do dnia 31 marca,
4.  pod ziemią.

Stanowiska pracy, na których zatrudnieni pracownicy powinni otrzymywać posiłki i napoje, oraz szczegółowe zasady ich wydawania, a także warunki uzasadniające zapewnienie posiłków w sposób, o którym mowa w § 2 ust. 2, ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi, a jeżeli u danego pracodawcy nie działa zakładowa organizacja związkowa – pracodawca po uzyskaniu opinii przedstawicieli pracowników (§ 5 rozporządzenia w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów).

Na podstawie § 8 ww. rozporządzenia pracownikom nie przysługuje ekwiwalent pieniężny za posiłki i napoje.

Przystępując do oceny skutków podatkowych związanych z przyznaniem przez Wnioskodawcę uprawnionym pracownikom kar przedpłaconych na posiłki profilaktyczne zauważyć należy, że ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wskazuje, że wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych – objęta jest zwolnieniem przedmiotowym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy na podstawie wydanych pracownikom kart przedpłaconych nie będzie możliwości nabycia towarów niemających charakteru posiłków profilaktycznych to wartość finansowanych i przekazywanych przez Wnioskodawcę pracownikom kart przedpłaconych – celem wywiązania się przez Wnioskodawcę z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy – będzie stanowiła dla pracowników przychód ze stosunku pracy zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wydawanych kart przedpłaconych na podstawie art. 31 i art. 38 ust. 1 tej ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych tutejszy organ informuje, że potwierdzają one stanowisko prezentowane w niniejszej interpretacji, jednakże zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 – 300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.