Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-102/16-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-07
Teza: 1) Czy przychód z czynszu z umowy dzierżawy praw do logotypów wynikający z zawartej umowy ze spółką mającą siedzibę w Irlandii może zostać opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 12 ust. 1 pkt 3a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki 8,5%? 2) Czy przychody z czynszów z umów dzierżawy praw do logotypów może zostać opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 12 ust 1 pkt 3a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki 8,5%, także w przypadku, gdy Wnioskodawca zawrze więcej niż jedną umowę dzierżawy?
Słowa kluczowe: dzierżawa; Irlandia; logo; ryczałt; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 16 (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 16a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art. 2; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 615, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2016 r. (data wpływu 29 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania stawką w wysokości 8,5% przychodów z tytułu dzierżawy logotypu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania stawką w wysokości 8,5% przychodów z tytułu dzierżawy logotypu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą na terenie RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, dysponuje autorskimi prawami majątkowymi do logotypów. Dodatkowo zamiarem Wnioskodawcy jest złożenie w najbliższym czasie na swoją rzecz stosownych wniosków o rejestrację znaków towarowych, które dotyczyć będą oznaczeń odpowiadających logotypom, o których mowa powyżej.

Ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2016 roku Wnioskodawca zawarł ze spółką z Irlandii umowę dzierżawy praw do logotypów, która reguluje zasady ich wykorzystywania przez tę spółkę, w tym w zakresie możliwości czerpania pożytków cywilnych w postaci czynszu poddzierżawy pobieranego od innych podmiotów, co zwłaszcza odnosi się do kilku powiązanych spółek, wobec których spółka z siedzibą w Irlandii jest spółką matką. Nie jest jednak wykluczone, że zamiast lub obok jednej umowy z irlandzką spółką zostaną zawarte bezpośrednio umowy z poszczególnymi, polskimi, spółkami z grupy, które dotyczyć będą logotypów wykorzystywanych w ich działalności.

Umowa dzierżawy praw została zawarta na podstawie art. 709 K.c., który do dzierżawy praw przewiduje odpowiednie stosowanie przepisów o dzierżawie rzeczy. W myśl jej podstawowych postanowień: (1) Wnioskodawca jako wydzierżawiający zobowiązał się oddać dzierżawcy prawa do logotypów, tj. do ich używania i pobierania pożytków przez czas nieoznaczony, (2) bez zgody dzierżawcy Wnioskodawca nie ma prawa do wykorzystywania logotypów dla własnych celów, (3) dzierżawca dysponuje prawem do poddzierżawy na rzecz pozostałych spółek z grupy w zakresie odpowiednim do ich oznaczeń firmowych i pobierania z tego tytułu pożytków cywilnych w postaci czynszu poddzierżawy, (4) dzierżawca dysponuje również prawem zezwalania na korzystanie z logotypów przez inne podmioty, w których nie uczestniczy, (5) dzierżawcy (i poddzierżawcy) wolno wykorzystywać te dobra w ramach swych działalności, w tym jako oznaczenia indywidualizujące świadczone usługi, oznaczenia służące do reklamowania swej działalności oraz w pozostałych zakresach, które są konieczne do prowadzenia działalności operacyjnej, (6) dzierżawca zobowiązał się płacić umówiony miesięczny czynsz. W przypadku uchybienia tego obowiązku, i po bezskutecznym upływie dodatkowego 14 – dniowego terminu do zapłaty, wydzierżawiający może wypowiedzieć umowę bez zachowania okresu wypowiedzenia, (7) w przypadku, gdy na skutek okoliczności, za które dzierżawca odpowiedzialności nie ponosi i które nie dotyczą jego osoby, przychód z przedmiotu dzierżawy będzie niższy niż wartość czynszu płaconego wydzierżawiającemu, dzierżawca może żądać obniżenia czynszu, (8) dzierżawca, o ile wprost inaczej nie wynika z umowy, może wykonywać swoje prawo zgodnie z wymaganiami prawidłowej gospodarki i nie może zmieniać przeznaczenia przedmiotu dzierżawy bez zgody wydzierżawiającego, odpowiada również za przestrzeganie tych reguł przez poddzierżawców. Naruszenie tego postanowienia daje prawo wydzierżawiającemu do wypowiedzenia umowy ze skutkiem natychmiastowym. Wnioskodawca nie prowadzi, ani nie planuje prowadzić, działalności gospodarczej, zatem przedmiotowa umowa (umowy) nie zostanie (nie zostaną) zawarte w ramach działalności gospodarczej, a jej przedmiot stanowi element majątku prywatnego. W związku z posiadanymi prawami do logotypów Wnioskodawca nie będzie także podejmował istotnych działań promocyjnych i reklamowych. Na obecnym etapie Wnioskodawca nie ponosi żadnych kosztów związanych z posiadaniem przedmiotowych praw, a w przyszłości takim kosztem będzie jedynie koszt rejestracji znaku towarowego w Urzędzie Patentowym oraz koszt utrzymywania tej rejestracji.

Jednocześnie Wnioskodawca, przed dniem 20 stycznia 2016 roku, złożył naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok, nie uzyskując wcześniej (w 2016 roku) przychodu z tego tytułu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy przychód z czynszu z umowy dzierżawy praw do logotypów wynikający z zawartej umowy ze spółką mającą siedzibę w Irlandii może zostać opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 12 ust. 1 pkt 3a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki 8,5%?
2.  Czy przychody z czynszów z umów dzierżawy praw do logotypów może zostać opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 12 ust 1 pkt 3a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki 8,5%, także w przypadku, gdy Wnioskodawca zawrze więcej niż jedną umowę dzierżawy?
3.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca będzie uważany za podatnika podatku VAT?

Niniejsza interpretacja dotyczy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pyt. Nr 1 i 2). Natomiast w pozostałym zakresie (pyt. Nr 3) dotyczącym podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z czynszu z umowy dzierżawy praw do logotypów wynikający z zawartej umowy ze spółką mającą siedzibę w Irlandii może zostać opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 12 ust. 1 pkt 3a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki 8,5%.

Powyższe stanowisko związane jest z szeregiem okoliczności, które na podstawie analizy postanowień Kodeksu cywilnego, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, dają prawo do zastosowania tej formy opodatkowania.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca zwraca uwagę, ze postanowienia umowy dzierżawy odpowiadają regulacjom, które Kodeks cywilny przewiduje w zakresie dzierżawy, a ta, stosownie do treści art. 709 K.c., może również odnosić się do dzierżawy praw. Prawami tymi mogą być także prawa autorskie normowane ustawą dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Stanowisko to znajduje poparcie w orzecznictwie Sądu Najwyższego. W szczególności zgodnie z treścią postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 26 stycznia 2011 r. „Unormowanie w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.) umów mających za przedmiot prawa autorskie nie eliminuje stosowania przepisów Kodeksu cywilnego, w tym jego części szczególnej. Nie jest więc wykluczone zawieranie umów innych, aniżeli przewidziane w prawie autorskim umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych albo umowy o korzystanie z utworu (licencyjne), przy uwzględnieniu specyfiki praw autorskich. Nie ma też więc podstaw do wyłączenia – z zasady – dopuszczalności ustanowienia dzierżawy na prawach autorskich, oczywiście przy spełnieniu przesłanek określonych w art. 709 K.c. Dzierżawa musiałaby obejmować przynajmniej jedno pole eksploatacji i związaną z nim możliwość uzyskiwania pożytków, na przykład dawać dzierżawcy prawo odpłatnego wystawiania utworu.”

Powyższa teza znajduje zastosowanie w zaistniałym stanie faktycznym, będzie również aktualna w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę rejestracji znaków towarowych. W szczególności zwraca uwagę, że:

*   umowa zawiera w swej treści postanowienia charakterystyczne dla umowy dzierżawy,

*   na mocy postanowień umowy dzierżawca ma prawo pobierania pożytków cywilnych z przedmiotu umowy – na chwilę obecną są to przychody z umów poddzierżawy.

Dlatego też, w związku z zawarciem umowy dzierżawy, przychód uzyskiwany z tego tytułu nie może być rozpoznawany jako przychód z praw majątkowych co eliminowałoby możliwość stosowania zryczałtowanej formy opodatkowania, gdyż w przypadku, kiedy prawo majątkowe jest przedmiotem dzierżawy, to przychód jest uzyskiwany bezpośrednio na podstawie umowy dzierżawy i nie ma znaczenia, co jest przedmiotem dzierżawy: rzecz czy prawo. W przypadku dzierżawy prawa majątkowego przychód, jego warunki, określa treść umowy dzierżawy, nie zaś treść prawa majątkowego. Jest to istotna różnica, która decyduje o tym, że źródła przychodu w przypadku dzierżawy prawa majątkowego należy upatrywać bezpośrednio w tej dzierżawie, nie zaś w prawie majątkowym.

Powyższy pogląd znalazł poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych odnoszącym się do analogicznej sytuacji dzierżawy znaków towarowych (prawa do znaków towarowych są prawami majątkowymi tak jak prawa do utworów w rozumieniu prawa autorskiego). W wyroku WSA z dnia 24 września 2015 r. Sąd ten stwierdził, że organ interpretujący błędnie przyjął bowiem, że w sytuacji zawarcia przez wnioskodawcę umowy dzierżawy znaku towarowego mamy do czynienia ze źródłem przychodu z prawa majątkowego w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 PdoFizU. Wszakże w świetle art. 10 ust. 1 pkt 6 PDoFizU źródłem przychodu jest m.in. umowa dzierżawy oraz inne umowy o podobnym charakterze. Zgodzić się przy tym należy z prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem, że w powołanym przepisie ustawodawca nie wspomina, czy ma na uwadze dzierżawę (umowę o podobnym charakterze) mającą za przedmiot tylko rzeczy, czy też również prawa. Nie pozostawia jednak tego zagadnienia bez odpowiedzi, bowiem w art. 16a PDoFizU stanowi wyraźnie, że przy określaniu przychodów z tytułu umowy najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze, których przedmiotem nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, przepis art. 14 ust. 2b stosuje się odpowiednio, z tym że opłaty ponoszone przez najemcę lub dzierżawcę na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód wynajmującego lub wydzierżawiającego w dniu zapłaty (zob. wyrok WSA w Lublinie z dnia 4 grudnia 2013 r., I SA/Lu 710/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 5 marca 2014 r., I SA/Po 819/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2014 r., III SA/Wa 587/14). W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, nie ulega wątpliwości, że art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 16a PDoFizU nie powinny być odczytywane w oderwaniu od siebie (\`(...)\`).

Jednocześnie zauważyć należy, że także w piśmiennictwie zwraca się uwagę na okoliczność, że przychodem z praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 PDoFizU jest każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe. W konsekwencji przyjąć zatem należy, że w sytuacji, gdy prawo majątkowe jest przedmiotem dzierżawy, jak to opisuje podatnik, to przychód jest uzyskiwany bezpośrednio na podstawie umowy dzierżawy i nie ma bezpośredniego znaczenia co jest przedmiotem dzierżawy, rzecz czy prawo. Wówczas prawo majątkowe tylko pośrednio generuje przychód, bowiem wyłącznie jako przedmiot tej dzierżawy. W przypadku dzierżawy prawa majątkowego przychód, jego warunki, określa treść umowy dzierżawy, nie zaś treść prawa majątkowego. Jest to istotna różnica, która decyduje o tym, że źródła przychodu w przypadku dzierżawy prawa majątkowego należy upatrywać bezpośrednio w tej dzierżawie, nie zaś w prawie majątkowym.

Powyższe stanowisko nie jest odosobnione w orzecznictwie sądowym (tak, przykładowo, również w wyroku WSA w Lublinie z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Lu 711/13, wyroku WSA w Poznaniu z dnia 5 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 819/13, oraz w wyroku WSA w Warszawie z dnia 7 lipca 2014 r,, sygn. akt III SA/Wa 587/14). Także organy podatkowe zgadzają się z poglądem wnioskodawcy (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2011 r. ILPB1/415-1401/10-3/AG).

W ocenie Wnioskodawcy, taka kwalifikacja przychodu nie powinna budzić wątpliwości. Uwzględniając przywołany powyżej pogląd WSA wskazać należy, że inne podejście prowadziłoby do wniosków nie do zaakceptowania – przykładowo przychód z najmu samochodu, czy mieszkania należałoby uznać jako przychód z praw majątkowych, gdyż podstawą takiej umowy jest własność jako prawo majątkowe przysługujące właścicielowi.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, również w przypadku zawarcia kilku umów będzie on mógł korzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania. Umowy takie, o ile zostaną zawarte, będą miały bowiem analogiczną treść do opisanej w Ad.1, w tym przyznawać będą prawo do poddzierżawy jako istotnego elementu biznesowego. Gdyby natomiast ten pożytek „nie zafunkcjonował” to okoliczność ta nie powinna mieć znaczenia dla sprawy, gdyż wówczas de facto mielibyśmy do czynienia z umową najmu, z której przychody mogą być także opodatkowane w formie ryczałtu.

Okoliczność wielości umów (3 do 5) nie wpłynie także na uznanie osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów jako pozyskanych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, co wynika z następujących uwarunkowań:

*   ich przedmiot nadal będzie pozostawał składnikiem prywatnego majątku Wnioskodawcy,

*   Wnioskodawca nie będzie podejmował jakichkolwiek działań zorganizowanych w związku z zawarciem i wykonaniem umów, w szczególności nie będą temu towarzyszyły działania promocyjne i reklamowe,

*   Wnioskodawca nie będzie ponosił żadnych kosztów związanych z posiadaniem przedmiotowych praw, a w przyszłości takim kosztem będzie jedynie koszt rejestracji znaku towarowego w Urzędzie patentowym oraz koszt utrzymywania tej rejestracji.

Podobne stanowisko (wydawane na tle analogicznej sytuacji związanej z mnogością umów najmu) prezentują także organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji z dnia 22 grudnia 2015 roku (IPPB1/4511-1235/15-4/MT) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że „(\`(...)\`) Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza”.

Podobnie orzekł Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z 3 grudnia 2013 r. (Nr IPTPB1/415-606/13-2/AP) uznał, że przychód z najmu lokalu użytkowego (handlowego) przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej może być opodatkowany według stawki 8,5% ryczałtu od przychodów. W uzasadnieniu stwierdził m.in. że: „(\`(...)\`) Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej (\`(...)\`)”.

Takie samo stanowisko zawarto w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 grudnia 2013 r., Nr IPTPB1/415-591/13-2/KO, gdzie sprawa dotyczyła wynajmu kilku nieruchomości użytkowych. Tak również stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2013 r. (Nr ILPB1/415-904/13-2/TW), dodając jeszcze, że wybór sposobu rozliczania przychodów z najmu nie jest ograniczony ilością posiadanych nieruchomości, lecz charakterem zawartych umów najmu tych nieruchomości, które nie stanowią składników związanych z działalnością gospodarczą (w tym przypadku chodziło o wynajmowanie 51 garaży).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129; Dz. U. z 2000 r. Nr 53, poz. 650).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 tej umowy, należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne powstałe w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, w myśl art. 12 ust. 2 ww. umowy, jednakże:

1.  należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz podatek wymierzony w ten sposób nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych.
2.  opłaty za usługi techniczne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, powstałe w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie, jeżeli taka osoba jest właścicielem opłat za usługi techniczne.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy:

1.  określenie „należności licencyjne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji lub innych sposobów odtwarzania lub przekazywania, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej;
2.  określenie „opłaty za usługi techniczne” użyte w tym artykule oznacza płatności jakichkolwiek kwot na rzecz jakiejkolwiek osoby z tytułu świadczonych usług mających charakter organizacyjno – zarządzający, techniczny lub konsultacyjny, w tym wynagrodzenie za usługi personelu technicznego lub innego, z wyłączeniem płatności na rzecz osób zatrudnionych przez osobę dokonującą płatności oraz jakiejkolwiek osoby fizycznej z tytułu osobistych niezależnych usług, o których mowa w artykule 14 dotyczącym wolnych zawodów.

Stosownie do art. 12 ust. 4 umowy, postanowienia ustępów 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli właściciel należności licencyjnych lub opłat za usługi techniczne, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne lub opłaty z usługi techniczne, działalność zarobkową poprzez zakład w nim położony bądź wolny zawód za pomocą położonej tam stałej placówki, a prawa lub majątek, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne lub opłaty za usługi techniczne, rzeczywiście wiążą się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się odpowiednio, w zależności od konkretnej sytuacji, postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jako osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce uzyskuje dochody z należności licencyjnych (z tytułu dzierżawy logotypów przez spółkę irlandzką). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce. Przedmiotowa umowa (umowy) nie zostanie (nie zostaną) zawarte w ramach działalności gospodarczej, a jej przedmiot stanowi element majątku prywatnego.

W związku z powyższym należy wskazać, że należności licencyjne powstające w Irlandii i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce. Jednakże takie należności, mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa (Irlandii), lecz podatek wymierzony w ten sposób nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może być opodatkowany” nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo, w którym powstały należności licencyjne ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

W związku z powyższym, dochody uzyskane z tytułu należności licencyjnych powstałych na terytorium Irlandii podlegają opodatkowaniu w Polsce oraz w Irlandii.

Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania (metodę odliczenia proporcjonalnego) określoną w art. 24 ust. 1 lit. b) ww. umowy.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt b) umowy polsko – irlandzkiej, w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w ten sposób, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10 ustęp 2 i artykułów 11 i 12 może być opodatkowany w Irlandii, to Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Irlandii. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku, jaka została wyliczona przed dokonaniem odliczenia, która odnosi się do dochodu osiągniętego w Irlandii.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W Polsce dochody Wnioskodawcy z tytułu należności licencyjnych powstałych w Irlandii będą podlegały opodatkowaniu na zasadach wskazanych poniżej:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3, 6 i 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są odpowiednio:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą,

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W sytuacji, gdy najem/dzierżawa dla celów podatkowych stanowi źródło przychodu wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wziąć pod uwagę również uregulowanie zawarte w art. 16a ww. ustawy. W myśl tego przepisu, przy określaniu przychodów z tytułu umowy najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze, których przedmiotem nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, przepis art. 14 ust. 2b stosuje się odpowiednio, z tym że opłaty ponoszone przez najemcę lub dzierżawcę na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód wynajmującego lub wydzierżawiającego w dniu zapłaty.

Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odczytywane łącznie wskazują, że ustawodawca uznaje jako źródło przychodu zarówno dzierżawę, która ma za przedmiot rzeczy, jak też dzierżawę, której przedmiotem są prawa majątkowe.

W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1.  prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą,
2.  osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,
3.  będące osobami duchownymi.

W myśl art. 2 ust. 1a tej ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Przepis art. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, Nr 22, poz. 270, Nr 60, poz. 703, Nr 70, poz. 816, Nr 104, poz. 1104, Nr 117, poz. 1228 i Nr 122, poz. 1324 oraz z 2001 r. Nr 4, poz. 27, Nr 8, poz. 64, Nr 52, poz. 539, Nr 73, poz. 764, Nr 74, poz. 784, Nr 88, poz. 961, Nr 89, poz. 968, Nr 102, poz. 1117, Nr 106, poz. 1150, Nr 110, poz. 1190, Nr 125, poz. 1363 i 1370 i Nr 134, poz. 1509), zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1.  prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą,
2.  osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,
3.  będące osobami duchownymi,
4.  osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym).

W myśl art. 2 ust. 1a tej ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Przepis art. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym.

Powyższe przepisy wskazują, że opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać jedynie przychody uzyskiwane przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przy czym, kwalifikacji uzyskiwanych przez podatników przychodów (niezależnie do wybranej formy opodatkowania) należy dokonywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych mogą podlegać, po spełnieniu innych wymogów ustawowych, jedynie te przychody uzyskiwane przez podatnika, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być zakwalifikowane do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub najem, podnajem, poddzierżawa (…), o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

Z kolei przychody z praw majątkowych, zaliczane do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiuje przepis art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W jego myśl, za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Powyższy przepis ma charakter otwarty. Wskazuje jednak wprost, że wszelkie przychody uzyskane w związku z posiadaniem, udostępnianiem i korzystaniem z logotypu bądź znaku towarowego zaliczane są do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodów z praw majątkowych.

Brak jest podstaw prawnych do opodatkowywania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, przychodów ze źródła przychodów, jakim są prawa majątkowe, w tym także przychodów uzyskiwanych z odpłatnego udostępniania logotypu bądź znaku towarowego. Przychody te, pomniejszone o ewentualne koszty uzyskania przychodów, podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą na terenie RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, dysponuje autorskimi prawami majątkowymi do logotypów. Zamiarem Wnioskodawcy jest złożenie w najbliższym czasie na swoją rzecz stosownych wniosków o rejestrację znaków towarowych, które dotyczyć będą oznaczeń odpowiadających logotypom, o których mowa powyżej. Ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2016 roku Wnioskodawca zawarł ze spółką z Irlandii umowę dzierżawy praw do logotypów, która reguluje zasady ich wykorzystywania przez tę spółkę, w tym w zakresie możliwości czerpania pożytków cywilnych w postaci czynszu poddzierżawy pobieranego od innych podmiotów, co zwłaszcza odnosi się do kilku powiązanych spółek, wobec których spółka z siedzibą w Irlandii jest spółką matką. Nie jest jednak wykluczone, że zamiast lub obok jednej umowy z irlandzką spółką zostaną zawarte bezpośrednio umowy z poszczególnymi, polskimi, spółkami z grupy, które dotyczyć będą logotypów wykorzystywanych w ich działalności. Umowa dzierżawy praw została zawarta na podstawie art. 709 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca nie prowadzi, ani nie planuje prowadzić, działalności gospodarczej, zatem przedmiotowa umowa (umowy) nie zostanie (nie zostaną) zawarte w ramach działalności gospodarczej, a jej przedmiot stanowi element majątku prywatnego. W związku z posiadanymi prawami do logotypów Wnioskodawca nie będzie także podejmował istotnych działań promocyjnych i reklamowych. Na obecnym etapie Wnioskodawca nie ponosi żadnych kosztów związanych z posiadaniem przedmiotowych praw, a w przyszłości takim kosztem będzie jedynie koszt rejestracji znaku towarowego w Urzędzie Patentowym oraz koszt utrzymywania tej rejestracji. Jednocześnie Wnioskodawca, przed dniem 20 stycznia 2016 roku, złożył naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok, nie uzyskując wcześniej (w 2016 r.) przychodu z tego tytułu.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że czynsz uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu udostępnienia osobie prawnej logotypu do wykorzystania i pobierania pożytków, będzie stanowić przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak będzie zatem możliwości zakwalifikowania przychodu osiągniętego z ww. tytułu do przychodów z najmu i dzierżawy, tj. do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, a tym samym do opodatkowania tego przychodu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%. Przychody te podlegają bowiem opodatkowaniu według skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zaznaczyć, że bez znaczenia w tym przypadku jest liczba umów dzierżawy praw do logotypów zawartych przez Wnioskodawcę. Dochody te bowiem podlegają kumulacji i podlegają rozliczeniu jako przychód z praw majątkowych.

Podsumowując, należy stwierdzić, że czynsz dzierżawny uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu udostępnienia osobie prawnej logotypu do wykorzystania i pobierania pożytków będzie stanowił dochód z należności licencyjnych podlegający opodatkowaniu w Polsce oraz w Irlandii. W Polsce dochód ten będzie stanowić przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ww. ustawy, który należy opodatkować według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do zapisów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w Irlandii dochody te również będą opodatkowane, lecz podatek wymierzony w ten sposób nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych. W celu zapobieżenia podwójnego opodatkowania należy stosować metodę określoną w art. 24 ust. 1 lit. b) polsko – irlandzkiej umowy o unikaniu podawójnego opodatkowania w związku z art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nim zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Wydane rozstrzygnięcia dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonych stanach faktycznych lub zdarzeniach przyszłych i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.