Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-8/13/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-22
Teza: Sprzedaż nieruchomości o powierzchni 0,16 ha wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego osobie, która nie posiada gospodarstwa rolnego
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 03 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 04 stycznia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 15 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 04 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 04 lutego 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-8/13/MW wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 15 lutego 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca nabył w spadku gospodarstwo rolne o powierzchni 2,36 ha, w skład którego wchodzą użytki rolne zabudowane, grunty orne oraz lasy. Od nabycia nie minął 5-letni okres. W dniu 06 listopada 2012 r. została zawarta transakcja sprzedaży części tego gospodarstwa, tj. działki o powierzchni 0,16 ha w tym 0,08 ha gruntów ornych zabudowanych (budynek mieszkalny, obora, stodoła) i 0,08 ha gruntów ornych. Osoba kupująca wyraźnie zaznaczyła w akcie notarialnym z dnia 06 listopada 2012 r., „że w związku z tą sprzedażą zbywana tym aktem nieruchomość nie utraci dotychczasowego charakteru rolnego.”

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wskazał, iż:

*   spadkodawca – brat, po którym nabył gospodarstwo rolne zmarł w dniu 19 kwietnia 2010 r.,
*   w skład gospodarstwa rolnego wchodzi 1,92 ha użytków rolnych i użytków rolnych zabudowanych oraz 0,44 ha lasu,
*   nabywca działki o powierzchni 0,16 ha w tym 0,08 ha gruntów ornych i 0,08 ha gruntów ornych zabudowanych posiadał gospodarstwo rolne, które w październiku 2012 r. sprzedał.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisana sprzedaż części gospodarstwa rolnego podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, ponieważ zapis aktu notarialnego wyraźnie wskazuje, że nabywana część nieruchomości nie utraci dotychczasowego charakteru rolnego, to ma zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem opisana transakcja podlega zwolnieniu od podatku dochodowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca nabył w spadku po bracie zmarłym w dniu 19 kwietnia 2010 r. gospodarstwo rolne o powierzchni 2,36 ha, natomiast w dniu 06 listopada 2012 r. została zawarta transakcja sprzedaży części tego gospodarstwa, tj. działki o powierzchni 0,16 ha w tym 0,08 ha gruntów ornych zabudowanych (budynek mieszkalny, obora, stodoła) i 0,08 ha gruntów ornych.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, wtedy bowiem następuje nabycie spadku. W związku z powyższym przedmiotowe gospodarstwo rolne wnioskodawca nabył w spadku po bracie w dniu 19 kwietnia 2010 r.

Z uwagi zatem na fakt, iż nabycie gospodarstwa rolnego nastąpiło w 2010 r., dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136 poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższych przepisów wynika, iż zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego od podatku dochodowego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Charakter rolny w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej ma nieruchomość będąca gruntem, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, a więc tworząca obszar tego gospodarstwa, tym samym sprzedaż takich gruntów powoduje utratę ich charakteru rolnego wówczas, gdy w wyniku tej sprzedaży przestają być nieruchomościami wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego. Oznacza to, że utrata charakteru rolnego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedawanych gruntów, w związku z ich sprzedażą, następuje wówczas, gdy sprzedawane w całości lub części nieruchomości, o których mowa w tym przepisie, nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego nabywcy. Tym samym grunty, które w związku z ich sprzedażą, utraciły charakter rolny to takie grunty, uprzednio wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku sprzedaży nie stanowią już obszaru jakiegokolwiek gospodarstwa rolnego.

Jeśli zatem w dacie sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego ich nabywca, osoba fizyczna nie jest właścicielem lub współwłaścicielem gospodarstwa rolnego (jego posiadaczem), a nabywane przez nią grunty - same bądź łącznie ze stanowiącymi własność lub współwłasność nabywcy gruntami, nie tworzyły gospodarstwa rolnego nabywcy, to przychód uzyskany z ich sprzedaży nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej. Przedmiotowe zwolnienie nie służy bowiem innym celom niż zwolnienie z opodatkowania przychodów osób będących właścicielami gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego (rolników) innym podmiotom w tym osobom fizycznym, które takie gospodarstwo mają lub w wyniku zakupu gospodarstwo takie utworzą (rolnicy).

Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia.

Zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej podlega więc przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości (gruntów) wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku ich sprzedaży nadal wchodzą w skład nowego lub innego gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy przychodów ze sprzedaży takich gruntów (nieruchomości), które w dniu ich sprzedaży z uwagi na treść art. 2 ust. 1 w związku z art. 1 ustawy o podatku rolnym a więc ich powierzchnię, klasyfikację, czy faktyczne wykorzystywanie nie stanowiły obszaru gruntów gospodarstwa rolnego (nie wchodziły w skład gospodarstwa rolnego).

Z przedmiotowego wniosku i jego uzupełnienia wynika, iż w dniu 06 listopada 2012 r. wnioskodawca sprzedał część gospodarstwa rolnego, tj. działkę o powierzchni 0,16 ha w tym 0,08 ha gruntów ornych zabudowanych (budynek mieszkalny, obora, stodoła) i 0,08 ha gruntów ornych. Osoba kupująca zaznaczyła w akcie notarialnym, że w związku ze sprzedażą zbywana nieruchomość nie utraci dotychczasowego charakteru rolnego. Nabywca działki posiadał gospodarstwo rolne, które w październiku 2012 r. sprzedał.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości o powierzchni 0,16 ha nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy. W związku ze sprzedażą dokonaną w dniu 06 listopada 2012 r. przedmiotowe grunty utraciły bowiem charakter rolny. Wynika to z faktu, iż grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego wnioskodawcy nie weszły w skład gospodarstwa rolnego nabywcy ponieważ w dniu dokonania przedmiotowej transakcji, tj. w dniu 06 listopada 2012 r. nabywca nie posiadał już gospodarstwa rolnego albowiem – jak wskazuje wnioskodawca – w październiku 2012 r. nabywca sprzedał posiadane gospodarstwo rolne, a przedmiotowe grunty z uwagi na swoją powierzchnię 0,16 ha nie stanowią samodzielnie gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (tj. będącego własnością osoby fizycznej obszaru gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha). Sam fakt, iż nabywca w akcie notarialnym wskazał, że nabywana przez niego działka nie utraci charakteru rolnego nie jest wystarczający do uznania, iż nie nastąpiła utrata charakteru rolnego, skoro z okoliczności sprawy wynika inaczej.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.