Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-574/12-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-10
Teza: Należy stwierdzić, iż „ekwiwalent za pranie odzieży roboczej”, o którym mowa w stanie faktycznym nie jest ekwiwalentem korzystającym ze zwolnienia od podatku, gdyż jego wysokość nie stanowi równowartości faktycznie poniesionych przez pracownika kosztów. Zatem wypłata pracownikom stałej ryczałtowej kwoty kosztów prania odzieży roboczej, podlega opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: ekwiwalent; odzież; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 09.07.2012 r. (data wpływu 16.07.2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 13.09.2012 r. (data nadania 13.09.2012 r., data wpływu 14.09.2012 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 03.09.2012 r. Nr IPPB4/415-574/12-2/JK (data nadania 04.09.2012 r., data doręczenia 06.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego z tytułu wypłaconego ryczałtu za pranie odzieży roboczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego z tytułu wypłaconego ryczałtu za pranie odzieży roboczej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 03.09.2012 r. Nr IPPB4/415-574/12-2/JK (data nadania 04.09.2012 r., data doręczenia 06.09.2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytania Nr 2, które winno być związane z przepisami prawa podatkowego, będące przedmiotem interpretacji indywidualnej i dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawcy oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przeformułowanego pytania Nr 2 a także dostarczenie oryginału pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa lub innego dokumentu, z którego wynika prawo Pani I.oraz Pani A. do reprezentacji i odbioru korespondencji dotyczącej wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Z.

Pismem z dnia 13.09.2012 r. (data nadania 13.09.2012 r., data wpływu 14.09.2012 r.) powyższe braki zostały uzupełnione w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada szereg stanowisk pracy, z których zajmowaniem wiąże się konieczność dostarczania pracownikom nieodpłatnie odzieży roboczej. Odzież własna pracowników mogłaby bowiem ulec zniszczeniu lub zabrudzeniu. Zajmowanie niektórych stanowisk wymaga korzystania z odzieży służbowej (mundury pracowników ochrony). U pracodawcy tego, odzież służbową traktuje się analogicznie jak odzież roboczą (obowiązek używania do celów służbowych). Stosownie do przepisów art. 237 (7) i 237 (8) Kodeksu pracy poświęconych świadczeniom wynikającym z przepisów bhp, mających charakter ogólny i zobowiązujących pracodawcę do szczegółowego określania rodzajów odzieży i obuwia roboczego w konkretnych warunkach, Wnioskodawca określił rodzaj odzieży roboczej i stanowiska, których zajmowanie wymaga używania takiej odzieży w „Regulaminie pracy” w Z.”, stanowiącym załącznik do Zarządzenia Dyrektora z 10.10.2010 r. Załącznik Nr 6 do wyżej wymienionego Regulaminu został zatytułowany: „Tabela norm przydziału odzieży i obuwia roboczego oraz środków ochrony indywidualnej i higieny osobistej w Z.”. W tabeli tej wymieniono w 35 pozycjach stanowiska pracy, których zajmowanie wymaga używania takiej odzieży. Są to przede wszystkim stanowiska, których zajmowanie wiąże się z konserwacją i obsługą urządzeń zarówno elektrycznych czy sieci wodno – kanalizacyjnych, a także konserwacją mebli, tkanin i gobelinów, papieru, kamienia, metalu oraz posadzek. Ponadto są tam uwzględniani pracownicy tacy jak malarze, murarze, stolarze, spawacze, sprzątaczki, szatniarki, pomoce muzealne, ślusarze, tokarze, pracownicy zajmujący się konserwacją eksponatów muzealnych oraz inspektorzy nadzoru budowlanego i nadzoru konserwatorskiego. Ponadto zostały uwzględnione stanowiska wewnętrznej służby ochrony; w tym wartownicy i konwojenci. Tabela określa także, zakres podstawowego wyposażenia dla każdego ze stanowisk, ilość każdego rodzaju odzieży roboczej, a ponadto okres jej używania.

Obecnie przyjęto, że pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej i z tego powodu postanowił, że wypłacać będzie środki pieniężne celem zapewnienia prania tej odzieży przez pracowników. Przepisy wewnętrzne pracodawcy – Regulamin pracy przewiduje wypłacanie ekwiwalentów za pranie odzieży roboczej. W załączniku Nr 7 do Regulaminu pracy, o tytule: „Instrukcja w sprawie zasad gospodarowania odzieżą ochronną, roboczą oraz sprzętem ochrony osobistej” postanowiono m.in. że ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi. Postanowienia Regulaminu w tej sprawie (zał. 7, rozdz. IV) brzmią następująco: „…Ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej powinien być naliczany po upływie miesiąca. Ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej wypłacany jest według trzech kategorii zabrudzenia zgodnie z charakterem faktycznie wykonywanej pracy. Wysokość ekwiwalentu ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi”. Zwrot, o którym mowa powyżej: „Wysokość ekwiwalentu ustala pracodawca…” zinterpretowano w ten sposób, że Dyrektor Z. (w porozumieniu ze związkami zawodowymi) określa w zarządzeniu kwoty należności wypłacanych co miesiąc pracownikom używającym odzieży roboczej. Zatrudniony w Z. specjalista ds. bhp wskazał pracodawcy, że stopień zabrudzenia odzieży roboczej (służbowej) należy oceniać według trzech kategorii zabrudzenia i określił częstotliwość prania w każdej z kategorii. Na tej podstawie w Zarządzeniu Dyrektora określone zostało, że dla I kat. zabrudzenia wypłaca się miesięcznie pracownikom kwotę x; w II kat. – kwotę y; w III kat. – kwotę z. Ponieważ są to stałe miesięczne kwoty, takie same w poszczególnych kategoriach zabrudzenia, nie wynikające z wydatkowanych kwot za pranie, nie uwzględniające nawet średnich cen w pralniach warszawskich, to w Zarządzeniu określono je, jako ryczałt brutto. Jak wskazano powyżej wypłacane świadczenia pieniężne były ustalane kwotowo (kwoty ujednolicone), a nie odpowiadały pojęciu ekwiwalentu pieniężnego, o którym mowa w art. 237 (9) § 3 Kodeksu pracy, bo ich wysokość nie wynikała z „…wysokości kosztów poniesionych przez pracownika”, to pracodawca zakwalifikował je jako dochód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 updof i zajął stanowisko, że nie spełniają wymogów dla zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 11 updof. Pracodawca doszedł więc do wniosku, że nie może ich zwolnić od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 tej ustawy. Instytucja bowiem zwolnienia od opodatkowania stanowi wyjątek od zasady powszechnego i równego opodatkowania dochodów (wynagrodzenia, dodatki, ekwiwalenty) uzyskiwanych przez osoby fizyczne ze stosunku pracy (art. 12 updof.). Wyjątków zaś od tej zasady nie można interpretować rozszerzająco. Zwolnienie od podatku ekwiwalentów za pranie odzieży roboczej wynikające z innych przepisów, a więc z art. 237 (9) Kodeksu pracy winno następować wówczas, gdy jest to zwrot pracownikowi faktycznie poniesionych przez niego kosztów. Zatem bez związku z poniesionymi przez pracownika kosztami wypłata ryczałtów staje się wypłatą dodatków do wynagrodzeń. Konsekwencją tego jest, zdaniem pracodawcy, konieczność opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pracodawca planuje wprowadzić regulację przewidującą zwrot kosztów prania odzieży roboczej na podstawie przedłożonych przez pracownika dowodów zapłaty (rachunki, paragony itp.).

Zdarzeniem przyszłym, które stanowi przedmiot zainteresowania pracodawcy, jest zamiar wprowadzenia, w porozumieniu z organizacjami zawodowymi, nowych zasad wypłacania świadczeń za pranie przez pracowników odzieży roboczej. Zasady te mają polegać na wypłacaniu pracownikom ekwiwalentu za pranie odzieży w wysokości „…kosztów faktycznie poniesionych przez pracownika”, tj. kosztów wynikających z przedkładanych rachunków bądź paragonów. Kiedy taka sytuacja nastąpi, to zwrot kosztów będzie stanowił ekwiwalent w rozumieniu Kodeksu pracy i jednocześnie ekwiwalent kosztów poniesionych na pranie odzieży roboczej określony w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r. Nr 64, poz. 361).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wypłaty pracownikom stałych kwot, w formie ryczałtów za pranie odzieży roboczej, choć nazywane w Regulaminie pracy ekwiwalentami i w istocie pełniących podobne funkcje, Wnioskodawca słusznie opodatkowuje podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 12 ustawy?
2.  Czy ekwiwalenty za pranie odzieży roboczej wypłacane na podstawie udokumentowanych kosztów poniesionych przez pracowników będą zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 updof?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Obecne wypłaty miesięcznych ryczałtów za pranie odzieży roboczej, bez wykazania poniesionych kosztów podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 12 ustawy z dnia 26.07.1991 r.

Ad. 2.

W opisanej sytuacji (zwrot kosztów poniesionych) spełnione zostaną przesłanki ustawowe dla zastosowania wyżej wymienionego zwolnienia od opodatkowania.

Powyższe stanowisko oparto na: piśmie Ministra Finansów z 26.05.2005 PB5/AŁ-033-42-627. Biuletyn Skarbowy 2005.4; postanowieniu w sprawie indywidualnej interpretacji podatkowej Urzędu Skarbowego w Nowej Rudzie z 24.05.06 – PD 406/1/10/12/06; wyroku WSA w Poznaniu z 30.11.09 r. I SA/Po 760909 – Lex 549900.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest zagadnienie dotyczące stanu faktycznego. W zakresie zdarzenia przyszłego zostanie wydana odrębna interpretacja indywidualna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem przyznany pracownikom ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zagadnienia dotyczące dostarczania pracownikom środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, a także związanych z tym wypłat ekwiwalentów pieniężnych reguluje dział X („Bezpieczeństwo i higiena pracy”) oraz rozdział IX („Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze”) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 2377 § 1 ww. ustawy, pracodawca ma obowiązek nieodpłatnego zapewnienia pracownikowi odzieży i obuwia roboczego, spełniających wymagania określone w Polskich Normach:

1.  jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,
2.  ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.

Jednocześnie art. 2377 § 2 Kodeksu pracy stanowi, iż pracodawca może ustalić stanowiska, na których dopuszcza się używanie przez pracowników, za ich zgodą, własnej odzieży i obuwia roboczego, spełniających wymagania bezpieczeństwa i higieny pracy. Pracownikowi używającemu własnej odzieży i obuwia roboczego, zgodnie z art. 2377 § 2, pracodawca wypłaca ekwiwalent pieniężny w wysokości uwzględniającej ich aktualne ceny (art. 2377 § 4 ustawy).

W myśl art. 2379 § 2 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie.

Zgodnie natomiast z art. 2379 § 3 ww. ustawy, jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika.

Z powyższego wynika, że ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej przysługuje na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy. Przepisy Kodeksu pracy są przepisami rangi ustawowej i określają jednocześnie zasady przyznawania przedmiotowych ekwiwalentów.

Przepisy te nie wymagają, by pracodawca dokonywał zwrotu udokumentowanych wydatków ponoszonych przez pracowników. Zgodnie z definicją słownikową ekwiwalent oznacza rzecz zastępującą inną rzecz o równej wartości, odpowiednik, równoważnik (Współczesny słownik języka polskiego, Dunaj B. Warszawa 2007).

Skoro zatem z przepisów Kodeksu pracy wynika, że to pracodawca jest zobowiązany do prania, konserwacji, naprawy, odpylania i odkażania stosowanych środków ochrony indywidualnej, odzieży i obuwia roboczego, to – w ocenie tut. organu – w przypadku wypłaty ekwiwalentu winien on stanowić równowartość kosztów poniesionych przez pracownika.

Z treści powołanych przepisów wynika, iż jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania, to czynności te mogą być powierzone pracownikowi. Możliwe to jest jedynie za zgodą pracownika. Wówczas pracodawca zobowiązany jest do wypłaty ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika.

W przypadku, gdy ekwiwalent pieniężny za pranie odzieży roboczej zostanie przyznany pracownikowi na podstawie powołanych wyżej przepisów Kodeksu pracy, wówczas wartość tego ekwiwalentu podlega zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pokreślić należy, iż – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca posiada szereg stanowisk pracy, z których zajmowaniem wiąże się konieczność dostarczania pracownikom nieodpłatnie odzieży roboczej. Wnioskodawca określił rodzaj odzieży roboczej i stanowiska, których zajmowanie wymaga używania takiej odzieży w „Regulaminie pracy” stanowiącym załącznik do Zarządzenia Dyrektora z 10.10.2010 r. Przy czym, pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej i z tego powodu postanowił, że wypłacać będzie środki pieniężne celem zapewnienia prania tej odzieży przez pracowników. Przepisy wewnętrzne pracodawcy – Regulamin pracy przewiduje wypłacanie ekwiwalentów za pranie odzieży roboczej. Wypłacane pracownikom świadczenia pieniężne z tytułu prania odzieży roboczej, na podstawie ww. Zarządzenia stanowią ryczałt brutto ustalany kwotowo, nie stanowiącej równowartości poniesionych przez pracownika kosztów.

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie wyżej powołanych przepisów, należy stwierdzić, iż „ekwiwalent za pranie odzieży roboczej”, o którym mowa w stanie faktycznym nie jest ekwiwalentem korzystającym ze zwolnienia od podatku, gdyż jego wysokość nie stanowi równowartości faktycznie poniesionych przez pracownika kosztów. Zatem wypłata pracownikom stałej ryczałtowej kwoty kosztów prania odzieży roboczej, podlega opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych oraz wyroku należy stwierdzić, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.