Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.428.2023.1.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-19
Teza: Opodatkowanie zaliczek na podatek dochodowy komplementariusza w spółce komandytowej.
Słowa kluczowe: spółki-spółka komandytowa; zaliczka; zaliczka-zaliczka na poczet zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Szczególne zasady pobory zaliczek i zryczałtowanego podatku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zaliczek na podatek dochodowy komplementariusza w spółce komandytowej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Spółka komandytowa z siedzibą w …. (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT). W 2023 r. Wnioskodawca jest małym podatnikiem w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) - wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro.

Wnioskodawca powstał w wyniku przekształcenia spółki pod firmą … spółka jawna z siedziba w \`(...)\` Uchwała o przekształceniu została podjęta przez wspólników podczas posiedzenia wspólników przed notariuszem (…).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie 69.10.Z. działalność prawnicza.

Komplementariuszem Wnioskodawcy są osoby fizyczne – (…), którzy jako komplementariusze posiadają odpowiednio: - X (40%), Y (50%) udziału w zysku spółki komandytowej.

Zgodnie z zawartą umową spółki komandytowej, komplementariusze są uprawnieni do poboru zaliczek na poczet przewidywanego zysku spółki komandytowej.

Wnioskodawca w 2023 r., jak i w latach następnych zamierza osiągać zyski i w związku z potencjalnie posiadanymi środkami obrotowymi, zamierza je wypłacać komplementariuszowi w ciągu roku podatkowego w formie zaliczek na poczet przewidywanego zysku Wnioskodawcy w proporcji do udziału w zysku, zgodnie z zawartą umową spółki komandytowej.

Rokiem podatkowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy.

Pytanie
-------

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, które zakłada, iż wypłata komplementariuszowi będącemu osobą fizyczną zaliczki na poczet udziału w zysku nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT) do momentu obliczenia dochodu Wnioskodawcy za dany rok podatkowy na podstawie art. 19 ustawy o CIT?
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Wnioskodawca jako spółka komandytowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1) ustawy o CIT. Przepisy ustawy o CIT mają również zastosowanie do spółek komandytowych, które mają siedzibę bądź zarząd na terytorium RP. Wnioskodawca spełnia niniejszy warunek.

Jak wskazano w treści niniejszego wniosku o interpretację - Wnioskodawca w 2023 r., jak i w latach następnych zamierza osiągać zyski i w związku z potencjalnie posiadanymi środkami obrotowymi, zamierza je wypłacać komplementariuszowi w ciągu roku podatkowego w formie zaliczek na poczet przewidywanego zysku Wnioskodawcy w proporcji do udziału w zysku, zgodnie z zawartą umową spółki komandytowej.

Wypłacane zaliczki w swojej istocie mają co do zasady charakter zwrotny i przekształcą się w definitywne przysporzenie komplementariuszy Wnioskodawcy dopiero po ustaleniu zysku za dany rok podatkowy i podjęciu stosownej uchwały o podziale zysku spółki komandytowej.

Od wypłacanych świadczeń pieniężnych (również tych niedefinitywnych jak zaliczki na poczet zysku) Wnioskodawca jest płatnikiem.

Wnioskodawca jako spółka komandytowa pełni funkcję płatnika w związku z treścią art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.; dalej O.P.).

Zgodnie z art. 8 O.P., płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Funkcja płatnika jest zatem istotnie powiązana z treścią art. 5 i art. 6 O.P. Aby płatnik mógł zrealizować swoje obowiązki wynikające z przepisów O.P., a także właściwych ustaw podatkowych, musi istnieć zobowiązanie podatkowe, a także możliwość obliczenia samego podatku, który należy wpłacić we właściwej wysokości i terminie organowi podatkowemu. Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest to, że podatnik jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. Bez istnienia tego elementu nie można zasadnie twierdzić, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia, płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego stanu faktycznego, Wnioskodawca będący spółką komandytową jako płatnik z wypłaty zysku osobie fizycznej (komplementariuszowi) jest zobowiązany zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, jako płatnik pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT.

Obliczenie i pobranie zryczałtowanego podatku od zysku komplementariusza odbywa się zatem na podstawie zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. Na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej lub komandytowej pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca jako spółka komandytowa jako płatnik od wypłat z zysku bądź zaliczek na poczet zysku jest zobowiązany stosować się do przepisów art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, a także art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. Wnioskodawca zatem dopiero w momencie zakończenia roku podatkowego, ustaleniu należnego podatku dochodowego CIT, a także złożeniu zeznania CIT-8 - będzie w stanie zrealizować zobowiązanie podatkowe względem wypłaconych wcześniej wypłat komplementariuszowi.

W związku z powyższym Wnioskodawca wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku nie będzie miał obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa wart. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Co więcej, ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika. Zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT, co jest możliwe dopiero po zakończeniu roku podatkowego spółki, gdy znana jest już wysokość jej dochodu za ten rok i należnego od niego podatku.

Wnioskodawca uważa, iż prezentowane przez Niego poglądy znajdują również potwierdzenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym. Poniżej wskazane poglądy choć odnoszą się do spółek komandytowo-akcyjnych, to jednak ze względu na podobnie opodatkowanie tych spółek i mechanizm odliczenia, powołane orzecznictwo można z powodzeniem w drodze analogii zastosować również do spółek komandytowych.

Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego S.K.A., to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza w konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo - akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa wart 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy. z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany (wyrok NSA z 3 grudnia 2020 r., II FSK 2048/18, lex nr 3121964 )

Co więcej, w powołanym powyżej orzeczeniu NSA stwierdził, że taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e a art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e u.p.d.o.f. odpowiada zamiarowi ustawodawcy zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

W tamtym również orzeczeniu powołano się na dokumenty legislacyjne w postaci (Druk Sejmowy nr 1725 z 2013 r.) w którym wskazano między innymi, że „konsekwencją nadania S.K.A. podmiotowości na gruncie ustawy CIT jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tą spółkę - podobnie jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek-podatników podatku CIT, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej wspólnicy S.K.A., tj. zarówno jej akcjonariusz, jak i komplementariusz, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki w przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez S.K.A od własnych dochodów, w części, w jakiej zapłacony przez S.K.A. podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Żaden z nich nie będzie zatem opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez S.K.A. działalności gospodarczej”.

Analogicznie orzekł również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w czterech wyrokach, które zapadły w dniu 13 lipca 2021 r., pod sygnaturami akt I SA/Kr 792/21, I SA/Kr 793/21, I SA/Kr 794/21, I SA/Kr 795/21 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 10 listopada 2021 r., o sygn. akt I SA/Gd 1126/21.

Wnioskodawca zatem, odczytując treść przepisów podatkowych, a także powyższego uzasadnienia uważa, że wprowadzenie do art. 41 ust. 4e ustawy o PIT sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Dodatkowo jeszcze raz należy wskazać, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez spółkę komandytową zaliczek na podatek.

Przedstawiony sposób rozumienia relacji między art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e ustawy o PIT, odpowiada zakazowi podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez spółkę komandytową od własnych dochodów, w części w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Ani spółka, ani komplementariusz nie będą opodatkowani na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej (tak wyrok WSA we Wrocławiu z 18 kwietnia 2023 r., I SA/Wr 638/22, Lex nr 3527059 ).

Jak wskazał WSA we Wrocławiu w cytowanym powyżej orzeczeniu - sporne zagadnienie dotyczące wypłaconych komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet zysku i ocena konsekwencji podatkowych tych wypłat, tj. ewentualnego obowiązku poboru przez płatnika, przed końcem roku podatkowego, podatku PIT albo zaliczek na podatek PIT, było już przedmiotem rozważań w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych: we Wrocławiu z 26 lipca 2022 r., I SA/Wr 203/22, z 15 listopada 2022 r ., I SA/Wr 336/2, z 2 lutego 2023 r., I SA/Wr 394/22, z 28 marca 2023 r., I SA/Wr 270/22, z 30 marca 2023 r , I SA/Wr 424/22; w Rzeszowie z 23 czerwca 2022 r., I SA/Rz 256/22: w Krakowie z 13 lipca 2021 r., I SA/Kr 789/21, II SA/Kr 795/21, z 27 października 2021 r., I SA/Kr 1204/21, z 30 listopada 2021 r., I SA/Kr 1014/21, z 24 lutego 2023 r., I SA/Kr 26/23; w Łodzi z dnia 8 czerwca 2022 r., I SA/Łd 223/22, z 15 marca 2023 r., I SA/Łd 60/23; w Gliwicach z 5 lipca 2022 r., I SA/Gl 525/22, z 31 sierpnia 2021 r., I SA/Gl 881/21; w Poznaniu z 22 kwietnia 2022 r., I SA/Po 701/21, z 14 lutego 2023 r., I SA/Po 881/22; w Szczecinie z 21 października2021 r., I SA/Sz 672/21; w Gdańsku. z 10 listopada 2021 r., SA/Gd 1126/21)

Powołane wyroki, zdaniem Wnioskodawcy, wskazują na wykształcenie się jednolitej linii orzeczniczej w tym zakresie.

Z tego względu - Wnioskodawca uważa, że wypłata komplementariuszowi będącemu osobą fizyczną zaliczki na poczet udziału w zysku nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT do momentu obliczenia dochodu Wnioskodawcy za dany rok podatkowy na podstawie art. 19 ustawy o CIT i złożenia stosownego zeznania CIT-8 przez Wnioskodawcę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z jej art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 5a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 29, 31, 32 i 33 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   Udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 28 lit. c i d;
*   Udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 28 lit. c i d;
*   Objęciu udziałów (akcji) – oznacza również uzyskanie przez wspólnika spółki, o której mowa w art. 28 lit. c i d, ogółu praw i obowiązków wspólnika w tej spółce;
*   Wspólniku – oznacza to również akcjonariusza.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z dniem 1 stycznia 2021 r. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 analizowanej ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są, jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Przychody uzyskane z dywidend i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, które zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, są przychodami z kapitałów pieniężnych i powstają w momencie ich faktycznego uzyskania przez podatnika.

Według art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

\- przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości (pkt 1);

\- dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (pkt 1a);

\- odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e (pkt 9).

Ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika spółki w rozumieniu art. 5a pkt 28 ww. ustawy jest traktowana, jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach takiej spółki. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach spółki powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zarówno spółka komandytowa, jak i komandytowo-akcyjna, która dokonuje wypłaty należności z tytułu udziału w zyskach na rzecz komplementariusza – osoby fizycznej, ma obowiązek poboru zryczałtowanego 19% podatku dochodowego od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 30a ust. 6a-6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wynika z art. 41 ust. 4e tej ustawy.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c) ww. ustawy podatek ten pomniejsza się o kwotę, która odpowiada iloczynowi:

\- procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i

\- podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Zgodnie z art. 30a ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota takiego pomniejszenia nie może jednak przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wykładnia literalna art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza o tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowania „za rok podatkowy”.

Nie ma zatem możliwości stosowania tego pomniejszenia w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet udziału w zysku za ten rok (zaliczek na poczet zysku, jaki spółka może osiągnąć w tym roku podatkowym). Ustawa nie pozwala bowiem na ustalenie kwoty pomniejszenia w oparciu o zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych należne od dochodu spółki, obliczone zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za okres do momentu wypłaty zaliczki na poczet udziału w zysku.

Regulacja art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy.

Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając „modelowy” system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń:

\- Spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, które opodatkowuje podatkiem dochodowym;

\- po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy;

\- po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy spółka podejmuje decyzję o podziale zysków za dany rok;

\- wypłata zysków za dany rok „wynika” z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.

Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Przepis art. 30a ust. 6c ww. ustawy, określa zakres „czasowy” uprawnienia komplementariusza do omawianego pomniejszenia. Kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w oparciu o wartość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez wspólnika z udziału w zyskach spółki za ten rok podatkowy – w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego.

Przepis odnosi się do sytuacji, w których udział w zysku osiągniętym przez spółkę w danym roku nie jest wypłacany wspólnikom w kolejnym roku, ale w latach późniejszych (do 5 lat od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty, czyli do 6 lat od końca roku, w którym zysk został osiągnięty).

Co istotne, pomniejszenie nie dotyczy jakichkolwiek przychodów z udziału w zyskach spółki wypłacanych wspólnikom, ale wyłącznie tych przychodów, które wynikają z osiągnięcia przez spółkę zysku za dany rok podatkowy (są wypłatą z tytułu udziału w tym zysku – w zysku za ten konkretny rok podatkowy).

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe Spółka, jako płatnik – zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest obowiązana pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów wypłacanych komplementariuszowi z tytułu udziału w zysku Spółki w formie zaliczek na poczet zysku. Jednocześnie nie będzie podstaw do pomniejszenia wartości pobieranego przez Państwa zryczałtowanego podatku dochodowego o kwoty pomniejszenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest znana kwota podatku należnego od dochodu spółki komandytowej, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku (zaliczka na poczet udziału w zysku) został uzyskany. Spółka – jako płatnik – powinna pobierać więc podatek według stawki 19%, bez pomniejszeń.

W konsekwencji, Spółka jest zobowiązana, jako płatnik do pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych w trakcie roku wypłat zaliczek na poczet zysku na rzecz komplementariusza będącego osobą fizyczną, na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych podkreślić należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonych stanach faktycznych i tylko w nich są wiążące. Dlatego, stosownie do art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) wskazać należy, że wyroki sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).