Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.291.2023.1.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-12
Teza: Skutki podatkowe w podatku VAT związane z opakowaniami zwrotnymi, za które jest i nie jest pobierana kaucja.
Słowa kluczowe: faktura; kaucja; opakowania-opakowania zwrotne; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - opakowanie zwrotne ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Zwiększenie podstawy opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Faktura korygująca ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 10-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i-ust. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j-ust. 1-pkt 3

**Interpretacja indywidualna**

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

*   uznania, iż w Scenariuszu 1, gdy (\`(...)\`) są traktowane jako opakowania zwrotne, a Spółka z tytułu ich udostępnienia/przekazania pobiera określoną w umowie kaucję, Spółka nie wlicza/nie będzie wliczać wartości (\`(...)\`) do podstawy opodatkowania gazu CO2,
*   uznania, iż w Scenariuszu 1 Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur wyłącznie w zakresie gazu CO2 albo faktur wskazujących wartość (\`(...)\`) jako dodatkową pozycję, bez doliczania kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do wartości (\`(...)\`) (będących w tym scenariuszu opakowaniami zwrotnymi),
*   uznania, iż w przypadku niezwrócenia przez dystrybutorów/sieci handlowe (\`(...)\`) w ustalonym terminie, Spółka jest obowiązana do podwyższenia podstawy opodatkowania o wartość niezwróconych (\`(...)\`) (będących w Scenariuszu 1 opakowaniami zwrotnymi) w dniu następującym po dniu, w którym umowy przewidywały ich zwrot oraz wystawienia faktur w odniesieniu do niezwróconych (\`(...)\`) w terminie 7 dni od określonych w umowach dni zwrotu (\`(...)\`),
*   uznania, iż w Scenariuszu 2, gdy (\`(...)\`) oraz ich zawartość - gaz CO2 traktowane są jako towary, bez naliczania ani określania kaucji w zakresie (\`(...)\`) w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) z gazem CO2, Spółka wlicza/będzie wliczać wartość (\`(...)\`) do podstawy opodatkowania gazu CO2,
*   uznania, iż w Scenariuszu 2, gdy następuje sprzedaż (\`(...)\`) z gazem CO2, to Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur w zakresie gazu CO2 oraz (\`(...)\`) - tj. do naliczania kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do wartości gazu CO2 oraz (\`(...)\`),
*   uznania, iż w Scenariuszu 2 w przypadku dokonania zwrotów (\`(...)\`) przez dystrybutorów/sieci handlowe, Spółka jest obowiązana do obniżenia podstawy opodatkowania o wartość zwróconych (\`(...)\`) oraz wystawienia faktury korygującej w tym zakresie.

Uzupełnili go Państwo pismem z 21 czerwca 2023 r.

### Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) posiada siedzibę w Polsce i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

W ramach prowadzonej działalności, Spółka zajmuje się przede wszystkim dystrybucją towarów w postaci (\`(...)\`) do wody oraz akcesoriów do tych (\`(...)\`) (w szczególności (\`(...)\`)), nabywanych przez Spółkę od podmiotu powiązanego.

2.

Jednocześnie, Spółka zajmuje się dystrybucją (\`(...)\`) do wody - tj. urządzeń typu (\`(...)\`) - w związku z czym dokonuje także sprzedaży gazu CO2 opakowanego w (\`(...)\`) CO2 (dalej: (\`(...)\`)) do wspomnianych powyżej (\`(...)\`), zapewniającego prawidłowe działanie urządzeń i produkcję wody gazowanej.

Bezpośrednimi odbiorcami (nabywcami) (\`(...)\`), gazu CO2 oraz (\`(...)\`) sprzedawanych przez Spółkę są dystrybutorzy/sieci handlowe - tj. podmioty prowadzące działalność gospodarczą, będące podatnikami VAT - odprzedający następnie te towary głównie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, występujących w charakterze konsumentów, będących ostatecznymi nabywcami (\`(...)\`), gazu CO2 oraz (\`(...)\`).

(\`(...)\`) są wymiennymi elementami eksploatacyjnymi, a także opakowaniami dla gazu CO2, który jest wykorzystywany/stopniowo wyczerpuje się przy każdym użyciu (\`(...)\`), do którego jest wykorzystywany.

Jednocześnie, zasadniczo (\`(...)\`) podlegają zwrotowi lub wymianie po ich zużyciu (tj. wyczerpaniu gazu CO2) na (\`(...)\`) napełniony gazem CO2 przez ich nabywców końcowych w miejscach ich zakupu u dystrybutorów/sieci handlowych, za odpowiednią odpłatnością.

Zużyte (\`(...)\`) są gromadzone przez dystrybutorów/sieci handlowe i wysyłane do Spółki, aby następnie zostały poddane procesowi, podczas którego są sprawdzane, sterylizowane oraz ponownie napełniane gazem CO2 w celu dalszego ich wykorzystywania w obrocie.

3.

W związku ze sprzedażą (\`(...)\`), gazu CO2, a także (\`(...)\`) realizowaną przez Spółkę - w zależności od ustaleń umownych dokonanych z danym nabywcą (dystrybutorem/siecią handlową), wynikających z kwestii biznesowych oraz dostępnych możliwości (w tym systemów IT) po stronie dystrybutora/sieci handlowej - Wnioskodawca wdraża jeden z dwóch alternatywnych modeli sprzedaży/obrotu.

W przypadku, gdy z ustaleń dokonanych pomiędzy Spółką a danym nabywcą (dystrybutorem /siecią handlową) wynika, iż (\`(...)\`) są traktowane przez obie strony jako same „opakowania” gazu CO2 \- tj. (\`(...)\`) stanowią opakowania zwrotne w myśl przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) - wówczas w związku z przekazaniem/udostępnieniem (\`(...)\`) Spółka pobiera lub określa w umowie opłatę, która jest traktowana jako kaucja pozostająca poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT (dalej: Scenariusz 1).

Z kolei, gdy z ustaleń dokonanych pomiędzy Spółką a danym nabywcą (dystrybutorem/siecią handlową) wynika, iż (\`(...)\`) są traktowane przez obie strony wraz z ich zawartością jako towary - nie zaś jako same „opakowania” gazu CO2 \- wówczas nie jest wdrażany system kaucyjny, gdyż (\`(...)\`) wraz z zawartością (gazem CO2) są uznawane za towary, których dostawa/ sprzedaż jest w całości opodatkowana podatkiem VAT (dalej: Scenariusz 2).

4.

W przypadku rozliczeń związanych ze Scenariuszem 1, w związku ze sprzedażą gazu CO2 dystrybutorom/sieciom handlowym, wdrażany jest następujący schemat działania:

*   Spółka wystawia faktury dokumentujące sprzedaż zawartości (\`(...)\`), tj. gazu CO2;
*   Spółka pozostaje właścicielem (\`(...)\`), zaś (\`(...)\`) nie stają się własnością podmiotu innego niż Spółka (ani dystrybutorów/sieci handlowych, ani konsumentów) w związku z przekazaniem/udostępnieniem dystrybutorom/sieciom handlowym;
*   w ramach zabezpieczenia dokonywania przez odbiorców (\`(...)\`) ich zwrotów lub wymiany, Spółka pobiera opłaty za (\`(...)\`) - w części dotyczącej samego opakowania danego (\`(...)\`) (tj. butli bez gazu CO2), nie zaś jego zawartości (gazu CO2) - które mają charakter kaucji określonych w umowach zawartych pomiędzy Spółką a nabywcami (dystrybutorami/sieciami handlowymi);
*   możliwa jest również sytuacja, w której kaucja zostanie określona w umowie, lecz nie będzie wpłacana przez nabywcę (dystrybutora/sieć handlową) - będzie podlegała wpłacie / potrąceniu w momencie, gdy okazałoby się, że nabywca nie dokonał zwrotu (\`(...)\`);
*   pobieranie opłat/kaucji w związku z udostępnieniem (\`(...)\`) Spółka traktuje jako znajdujące się poza zakresem opodatkowania VAT, bez doliczania kwoty podatku VAT należnego;
*   kaucje związane z przekazywaniem (\`(...)\`) nie są wykazywane na fakturach związanych ze sprzedażą gazu CO2, lecz są dokumentowane w innej formie, poprzez wystawianie not księgowych albo są wykazywane na fakturach związanych ze sprzedażą gazu CO2 jako dodatkowe pozycje, bez doliczania kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do (\`(...)\`);
*   dystrybutorzy/sieci handlowe są obowiązani do zwrotu/wymiany (\`(...)\`) w okresie wskazanym w umowach zawartych ze Spółką, najczęściej zdefiniowanym jako okres 12 miesięcy od ich nabycia od Spółki (przy czym okres też może różnić się w poszczególnych umowach);
*   w przypadku niezwrócenia (\`(...)\`) po wskazanym powyżej okresie, Spółka zakłada, iż na nabywców (dystrybutorów sieci handlowe) przeszło prawo do rozporządzania (\`(...)\`) jak właściciel, w związku z czym Spółka dokonuje podwyższenia podstawy opodatkowania o wartość niezwróconych (\`(...)\`) w dniu następującym po dniu, w którym umowy przewidywały ich zwrot oraz wystawia faktury w odniesieniu do niezwróconych (\`(...)\`) w terminie 7 dni od określonego dnia zwrotu (\`(...)\`);
*   jeżeli - po wystawieniu faktury w odniesieniu do niezwróconych (\`(...)\`) - (\`(...)\`) zostaną zwrócone Spółce, Spółka wystawia faktury korygujące dokonując obniżenia podstawy opodatkowania o wartość (\`(...)\`) i dokona odpowiedniego rozliczenia finansowego.

Jednocześnie, w związku z kaucjami dotyczącymi (\`(...)\`), Spółka monitoruje wydawane i zwracane (\`(...)\`) - w szczególności weryfikuje wydane/ udostępnione i zwrócone/ wymienione (\`(...)\`) w ramach współpracy z danym dystrybutorem/siecią handlową w poszczególnych (najczęściej 12-miesięcznych) okresach. Nie istnieje przy tym możliwość monitorowania poszczególnych (\`(...)\`), gdyż nie są one oznaczane (np. numerowane) - Spółka monitoruje stan liczbowy wydanych/udostępnionych i zwróconych/wymienionych (\`(...)\`) według metody FIFO (ang. first in, first out), tj. każdy zwrócony (\`(...)\`) traktowany jest jako zwrot najstarszego wydanego/udostępnionego (\`(...)\`).

5.

W przypadku rozliczeń związanych ze Scenariuszem 2, w związku ze sprzedażą gazu CO2 oraz (\`(...)\`) dystrybutorom/sieciom handlowym, zakładany/wdrażany jest następujący schemat działania:

*   sprzedaż towaru (gazu CO2) w opakowaniu (…) jest traktowana jako sprzedaż jednego towaru;
*   Spółka wystawia faktury dokumentujące sprzedaż gazu CO2 w (\`(...)\`), traktując je jako towary - tj. wartość (\`(...)\`) jest wliczana do podstawy opodatkowania;
*   właścicielami (\`(...)\`) z gazem CO2 stają się podmioty inne niż Spółka - tj. Spółka przenosi na dystrybutorów/sieci handlowe prawo do dysponowania (\`(...)\`)mi z gazem CO2 jak właściciele w momencie ich wydania;
*   w związku z przekazaniem/udostępnieniem (\`(...)\`) Spółka nie pobiera kaucji, lecz dokonuje ich sprzedaży na rzecz nabywców - w szczególności, dystrybutorzy/sieci handlowe nie są obowiązani do zwrotu/wymiany (\`(...)\`) w określonym czasie na rzecz Spółki, niemniej dokonanie zwrotu (\`(...)\`) (pustych) jest dopuszczalne w czasie obowiązywania umów zawartych pomiędzy Spółką a dystrybutorami/sieciami handlowymi oraz w terminie do 30 dni od dnia ich wypowiedzenia;
*   w przypadku, gdy po wystawieniu faktury Spółce zostaną zwrócone (\`(...)\`) (puste), Spółka wystawia faktury korygujące zmniejszając odpowiednio podstawę opodatkowania o wartość zwróconych (\`(...)\`) (pustych - wówczas zmniejsza podstawę opodatkowania częściowo) oraz dokonuje odpowiedniego rozliczenia finansowego;
*   faktury korygujące w związku ze zwrotami (\`(...)\`) są wystawiane do najstarszych nieskorygowanych faktur sprzedażowych dokumentujących pierwotną sprzedaż (\`(...)\`) z gazem CO2, w odniesieniu do których nie upłynął okres przedawnienia.

**Pytania**

1) Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zgodne z przepisami ustawy o VAT jest/będzie postępowanie Spółki w odniesieniu do Scenariusza 1 polegające na tym, iż w przypadku traktowania (\`(...)\`) jako opakowań zwrotnych, w związku z pobieraniem/określaniem w umowie opłat/kaucji z tytułu udostępnienia/przekazania (\`(...)\`), Spółka nie wlicza/nie będzie wliczać wartości (\`(...)\`) do podstawy opodatkowania gazu CO2?

2) W przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe - czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w związku ze sprzedażą gazu CO2 w ramach Scenariusza 1 Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur wyłącznie w zakresie gazu CO2 albo faktur wskazujących wartość (\`(...)\`) jako dodatkową pozycję, bez doliczania kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do wartości (\`(...)\`) (będących w tym scenariuszu opakowaniami zwrotnymi), zaś w przypadku niezwrócenia przez dystrybutorów/sieci handlowe (\`(...)\`) w ustalonym terminie, Spółka jest obowiązana do podwyższenia podstawy opodatkowania o wartość niezwróconych (\`(...)\`) (będących w tym scenariuszu opakowaniami zwrotnymi) w dniu następującym po dniu, w którym umowy przewidywały ich zwrot oraz wystawienia faktur w odniesieniu do niezwróconych (\`(...)\`) w terminie 7 dni od określonych w umowach dni zwrotu (\`(...)\`)?

3) Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zgodne z przepisami ustawy o VAT jest/będzie postępowanie Spółki w odniesieniu do Scenariusza 2 polegające na tym, iż w przypadku traktowania (\`(...)\`) oraz ich zawartości - gazu CO2\-jako towarów, bez naliczania ani określania kaucji w zakresie (\`(...)\`) w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) z gazem CO2, Spółka wlicza/będzie wliczać wartość (\`(...)\`) do podstawy opodatkowania gazu CO2?

4) W przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe - czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) z gazem CO2 w ramach Scenariusza 2, Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur w zakresie gazu CO2 oraz (\`(...)\`) - tj. do naliczania kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do wartości gazu CO2 oraz (\`(...)\`), zaś w przypadku dokonania zwrotów (\`(...)\`) przez dystrybutorów/sieci handlowe, Spółka jest obowiązana do obniżenia podstawy opodatkowania o wartość zwróconych (\`(...)\`) oraz wystawienia faktury korygującej w tym zakresie?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy:

1) w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia, zgodne z przepisami ustawy o VAT jest/będzie postępowanie Spółki w odniesieniu do Scenariusza 1 polegające na tym, iż w przypadku traktowania (\`(...)\`) jako opakowań zwrotnych, w związku z pobieraniem/określaniem w umowie opłat/kaucji z tytułu udostępnienia/przekazania (\`(...)\`), Spółka nie wlicza/nie będzie wliczać wartości (\`(...)\`) do podstawy opodatkowania gazu CO2.

2) w związku ze sprzedażą gazu CO2 w ramach Scenariusza 1 Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur wyłącznie w zakresie gazu CO2 albo faktur wskazujących wartość (\`(...)\`) jako dodatkową pozycję, bez doliczania kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do wartości (\`(...)\`) (będących w tym scenariuszu opakowaniami zwrotnymi), zaś w przypadku niezwrócenia przez dystrybutorów/sieci handlowe (\`(...)\`) w ustalonym terminie, Spółka jest obowiązana do podwyższenia podstawy opodatkowania o wartość niezwróconych (\`(...)\`) (będących w tym scenariuszu opakowaniami zwrotnymi) w dniu następującym po dniu, w którym umowy przewidywały ich zwrot oraz wystawienia faktur w odniesieniu do niezwróconych (\`(...)\`) w terminie 7 dni od określonych w umowach dni zwrotu (\`(...)\`).

3) w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zgodne z przepisami ustawy o VAT jest/będzie postępowanie Spółki w odniesieniu do Scenariusza 2 polegające na tym, iż w przypadku traktowania (\`(...)\`) oraz ich zawartości - gazu CO2 \- jako towarów, bez naliczania ani określania kaucji w zakresie (\`(...)\`) w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) z gazem CO2, Spółka wlicza/będzie wliczać wartość (\`(...)\`) do podstawy opodatkowania gazu CO2;

4) w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) z gazem CO2 w ramach Scenariusza 2, Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur w zakresie gazu CO2 oraz (\`(...)\`) - tj. do naliczania kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do wartości gazu CO2 oraz (\`(...)\`), zaś w przypadku dokonania zwrotów (\`(...)\`) przez dystrybutorów/sieci handlowe, Spółka jest obowiązana do obniżenia podstawy opodatkowania o wartość zwróconych (\`(...)\`) oraz wystawienia faktury korygującej w tym zakresie.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie przedstawionego powyżej stanowiska.

Uzasadnienie

Ramy prawne

Ad. 1-4)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do ust. 10 tej regulacji, podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12 tej regulacji;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 tej regulacji.

Zgodnie z ust. 11 tej regulacji, do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości opakowania, jeżeli podatnik dokonał dostawy towaru w opakowaniu zwrotnym, pobierając kaucję za to opakowanie lub określając taką kaucję w umowie dotyczącej dostawy towaru.

Jak stanowi ust. 12 tej regulacji, w przypadku niezwrócenia przez nabywcę opakowania, o którym mowa w ust. 11 tej regulacji, podstawę opodatkowania podwyższa się o wartość tego opakowania:

1) w dniu następującym po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowania - jeżeli tego opakowania nie zwrócono w terminie określonym w umowie;

2) 60. dnia od dnia wydania opakowania - jeżeli w umowie nie określono terminu zwrotu tego opakowania.

Jak stanowi art. 106i ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 29a ust. 12 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż:

1) 7. dnia od określonego w umowie dnia zwrotu opakowania;

2) 60. dnia od dnia wydania opakowania, jeżeli w umowie nie określono terminu zwrotu opakowania.

Dodatkowo, w świetle art. 106j ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań - podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stanowisko Wnioskodawcy

Uwagi ogólne

Mając na uwadze przywołane powyżej regulacje, należy wskazać, iż przepisy ustawy o VAT uzależniają kwestię opodatkowania opakowań zwrotnych od tego, czy w związku z ich przekazaniem kaucja jest pobierana lub określona w umowie dotyczącej dostawy towaru, czy też taka kaucja nie jest pobierania ani nie jest określona w umowie zawartej pomiędzy dostawcą a nabywcą.

Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji opakowania zwrotnego, a zatem - zdaniem Spółki - to strony transakcji dokonują klasyfikacji/określenia, czy dany towar stanowi opakowanie zwrotne, którego wydanie wiąże się z określeniem/ naliczeniem kaucji.

W przypadku pobierania lub określenia w umowie dotyczącej dostawy towaru kaucji za opakowania zwrotne - zgodnie z przepisami ustawy o VAT - wartość opakowań zwrotnych nie jest wliczana do podstawy opodatkowania, tj. opakowania zwrotne pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

Wnioskując a contrario, w przypadku zaś, gdy kaucja za opakowania zwrotne nie jest pobierana ani określona w umowie, wówczas wartość opakowań zwrotnych jest wliczana do podstawy opodatkowania - tj. opakowania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 1-2)

Zgodnie z przywołanymi powyżej regulacjami, przekazanie opakowań zwrotnych nabywcy oraz określenie lub naliczenie kaucji nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. Wynika to z faktu, iż w takich sytuacjach nie dochodzi do dostawy towarów (opakowań) - sprzedawca pozostaje właścicielem opakowań zwrotnych, a na nabywcę nie zostaje przeniesione prawo do rozporządzania opakowaniami zwrotnymi jak właściciel.

Należy również zauważyć, iż w przypadku określenia/pobierania kaucji istotne jest ustalenie warunków zwrotów/ wymiany opakowań zwrotnych.

Jednakże, na podstawie przepisów ustawy o VAT, niezwrócenie opakowań przez nabywcę w określonym terminie oznacza, iż sprzedawca dokonał czynności traktowanej na równi z transakcją sprzedaży opakowań, co jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, podstawę opodatkowania sprzedanych towarów - którym towarzyszyła dostawa opakowań zwrotnych - podwyższa się o wartość niezwróconych opakowań zwrotnych: (i) w dniu następnym po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowań, jeżeli opakowań nie zwrócono w terminie określonym w umowie albo (ii) 60. dnia od dnia wydania opakowań, jeżeli w umowie nie określono terminu ich zwrotu.

W takiej sytuacji, w przypadku niezwrócenia opakowań w terminie, sprzedawca jest zobligowany do wystawienia faktury w terminie: (i) 7 dni od określonego w umowie dnia zwrotu opakowań albo (ii) 60 dni od dnia wydania opakowań, jeżeli w umowie nie określono terminu ich zwrotu.

Ponadto, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu opakowań zwrotnych, podatnik jest obowiązany do wystawienia faktury korygującej.

W ramach Scenariusza 1, w związku z wydawaniem (\`(...)\`), Spółka nie przekazuje dystrybutorom/sieciom handlowym prawa do rozporządzania (\`(...)\`) jak właściciel, zaś (\`(...)\`) podlegają wymianie/zwrotowi w celu ich napełnienia gazem CO2 i dalszego ich funkcjonowania w obrocie.

Jednocześnie, pobieranie przez Spółkę opłat za (\`(...)\`) - w części dotyczącej samego opakowania danego (\`(...)\`) (tj. butli bez gazu CO2), nie zaś jego zawartości (gazu CO2) - stanowi formę zabezpieczenia dokonywania przez odbiorców (\`(...)\`) ich zwrotów lub wymiany, w związku z czym ma charakter kaucji za opakowania zwrotne ((\`(...)\`)).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, przekazywanie przez Spółkę (\`(...)\`) na rzecz dystrybutorów/sieci handlowych w ramach Scenariusza 1 w zakresie dotyczącym opakowań zwrotnych ((\`(...)\`)) i uzyskiwanie z tego tytułu i/lub określanie w umowie opłat przez Spółkę powinno być traktowane jako pobieranie/określanie w umowie kaucji znajdujących się poza zakresem opodatkowania VAT.

Tym samym, zdaniem Spółki, w ramach Scenariusza 1, w związku ze sprzedażą gazu CO2, Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż wyłącznie zawartości (\`(...)\`), tj. gazu CO2.

Z kolei, w ocenie Spółki, przekazywanie/udostępnianie samego „opakowania” gazu CO2 ((\`(...)\`)) i pobranie z tego tytułu kaucji i/lub jej określenie w umowie powinno być traktowane jako pobieranie kaucji znajdującej się poza zakresem opodatkowania VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest obowiązana do wykazywania wartości (\`(...)\`) na wystawianych fakturach, zaś wydawanie/udostępnianie (\`(...)\`) w ramach Scenariusza 1 winno być dokumentowane innego rodzaju dokumentami (np. notami księgowymi) albo jako osobna pozycja na fakturze bez doliczania podatku VAT należnego.

Niezależnie od powyższego, należy podkreślić, iż w ramach Scenariusza 1, z umów zawartych przez Spółkę z dystrybutorami/sieciami handlowymi wynika, iż dystrybutorzy/sieci handlowe są obowiązani do zwrotu/wymiany (\`(...)\`) w określonym terminie - najczęściej zdefiniowanym jako 12 miesięcy od ich wydania.

Tym samym, w ocenie Spółki, w przypadku niezwrócenia (\`(...)\`) w ustalonym, najczęściej 12-miesięcznym terminie, Spółka jest obowiązana do podwyższenia podstawy opodatkowania gazu CO2 o wartość niezwróconych (\`(...)\`) w dniu następującym po dniu, w którym umowy przewidywały ich zwrot oraz wystawienia faktur w odniesieniu do niezwróconych (\`(...)\`) w terminie 7 dni od określonych w umowach dni zwrotu (\`(...)\`).

Jednocześnie, w ocenie Spółki, w przypadku gdy po wystawieniu faktury w tym zakresie Spółce zostaną zwrócone (\`(...)\`), Spółka powinna wystawić fakturę korygującą.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest postępowanie Spółki w odniesieniu do Scenariusza 1 polegające na tym, iż - w przypadku traktowania (\`(...)\`) jako opakowań zwrotnych, których udostępnienie/przekazywanie jest związane z uzyskiwaniem i/lub określaniem w umowie z tego tytułu opłat/kaucji - Spółka traktuje wydawanie (\`(...)\`) jako znajdujące się poza zakresem opodatkowania VAT.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w związku ze sprzedażą gazu CO2, Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż gazu CO2 oraz jednocześnie nie jest obowiązana do wykazywania wartości (\`(...)\`) na wystawianych fakturach, lecz może dokumentować wydawanie/udostępnianie (\`(...)\`) w ramach Scenariusza 1 innego rodzaju dokumentami (np. notami księgowymi) albo wykazywać wartość (\`(...)\`) jako dodatkową pozycję na fakturze, bez doliczania podatku VAT należnego.

Dodatkowo, w ocenie Spółki, w przypadku niezwrócenia (\`(...)\`) przez dystrybutorów/ sieci handlowe w określonym w umowach, najczęściej 12-miesięcznym terminie, Spółka jest obowiązana do podwyższenia podstawy opodatkowania gazu CO2 o wartość niezwróconych (\`(...)\`) w dniu następującym po dniu, w którym umowy przewidywały ich zwrot oraz wystawienia faktur w odniesieniu do niezwróconych (\`(...)\`) w terminie 7 dni od określonych w umowach terminów zwrotu (\`(...)\`).

Jednocześnie, w ocenie Spółki, gdy po wystawieniu faktur we wskazanej powyżej sytuacji - tj. w przypadku niezwrócenia (\`(...)\`) przez dystrybutorów/sieci handlowe w ustalonym terminie - Spółce zostaną zwrócone (\`(...)\`), Spółka jest obowiązana wystawiać faktury korygujące zmniejszającej podstawę opodatkowania o wartość zwróconych (\`(...)\`).

Ad. 3-4)

Mając na uwadze przywołane powyżej regulacje, należy wskazać, iż - co do zasady - w przypadku pobierania lub określenia w umowie dotyczącej dostawy towaru kaucji za opakowania zwrotne, wartość opakowań zwrotnych nie jest wliczana do podstawy opodatkowania - tj. opakowania zwrotne pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

Wnioskując a contrario - gdy kaucja za opakowania zwrotne nie jest pobierana/określona w umowie, wówczas wartość opakowań zwrotnych jest wliczana do podstawy opodatkowania towarów-tj. opakowania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, podstawę opodatkowania obniża się o wartość zwróconych opakowań, zaś w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu opakowań, podatnik jest obowiązany do wystawienia faktury korygującej.

W ramach Scenariusza 2, w związku ze sprzedażą gazu CO2 oraz (\`(...)\`), Spółka przekazuje dystrybutorom / sieciom handlowym prawo do rozporządzania gazem CO2 oraz (\`(...)\`)mi jak właściciele, zaś dystrybutorzy / sieci handlowe nie są obowiązani do zwrotu/wymiany (\`(...)\`) w celu ich napełnienia gazem CO2 i dalszego ich funkcjonowania w obrocie w określonym terminie, a Spółka nie nalicza kaucji w tym zakresie.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, sprzedaż gazu CO2 oraz (\`(...)\`) na rzecz dystrybutorów/sieci handlowych w ramach Scenariusza 2 powinna być traktowana jako sprzedaż/dostawa towarów podlegająca w całości opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, zdaniem Spółki, w ramach Scenariusza 2, w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) napełnionych gazem CO2, Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż gazu CO2 oraz (\`(...)\`), wliczając wartość (\`(...)\`) do podstawy opodatkowania gazu CO2.

Niezależnie od powyższego, Spółka pragnie zauważyć, iż w ramach Scenariusza 2 dokonanie zwrotu (\`(...)\`) przez dystrybutorów/sieci handlowe jest dopuszczalne w czasie obowiązywania umów zawartych pomiędzy Spółką a dystrybutorami/sieciami handlowymi oraz w terminie do 30 dni od dnia ich wypowiedzenia.

W ocenie Spółki, w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokumentującej sprzedaż (\`(...)\`) napełnionych gazem CO2 Spółce zostaną zwrócone (\`(...)\`) (puste), Spółka powinna wystawić fakturę korygującą zmniejszając podstawę opodatkowania o odpowiednią wartość zwróconych (\`(...)\`).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest postępowanie Spółki w odniesieniu do Scenariusza 2 polegające na tym, iż w przypadku traktowania (\`(...)\`) oraz ich zawartości - gazu CO2 - jako towarów, bez naliczania ani określania kaucji w zakresie (\`(...)\`), ich przekazywanie/udostępnianie stanowi dostawy towarów podlegające w całości opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) napełnionych gazem CO2, Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż gazu CO2 oraz (\`(...)\`), z naliczaniem kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do wartości zarówno gazu CO2, jak i (\`(...)\`).

Dodatkowo, w ocenie Spółki, w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokumentującej sprzedaż (\`(...)\`) napełnionych gazem CO2 Spółce zostaną zwrócone (\`(...)\`) (puste), Spółka powinna wystawić fakturę korygującą zmniejszając odpowiednio podstawę opodatkowania o wartość zwróconych (\`(...)\`).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego we wniosku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie:

*   uznania, iż w Scenariuszu 1, gdy (\`(...)\`) są traktowane jako opakowania zwrotne, a Spółka z tytułu ich udostępnienia/przekazania pobiera określoną w umowie kaucję, Spółka nie wlicza/nie będzie wliczać wartości (\`(...)\`) do podstawy opodatkowania gazu CO2,
*   uznania, iż w Scenariuszu 1 Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur wyłącznie w zakresie gazu CO2 albo faktur wskazujących wartość (\`(...)\`) jako dodatkową pozycję, bez doliczania kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do wartości (\`(...)\`) (będących w tym scenariuszu opakowaniami zwrotnymi),
*   uznania, iż w przypadku niezwrócenia przez dystrybutorów/sieci handlowe (\`(...)\`) w ustalonym terminie, Spółka jest obowiązana do podwyższenia podstawy opodatkowania o wartość niezwróconych (\`(...)\`) (będących w Scenariuszu 1 opakowaniami zwrotnymi) w dniu następującym po dniu, w którym umowy przewidywały ich zwrot oraz wystawienia faktur w odniesieniu do niezwróconych (\`(...)\`) w terminie 7 dni od określonych w umowach dni zwrotu (\`(...)\`),
*   uznania, iż w Scenariuszu 2, gdy (\`(...)\`) oraz ich zawartość - gaz CO2 traktowane są jako towary, bez naliczania ani określania kaucji w zakresie (\`(...)\`) w związku ze sprzedażą (\`(...)\`) z gazem CO2, Spółka wlicza/będzie wliczać wartość (\`(...)\`) do podstawy opodatkowania gazu CO2,
*   uznania, iż w Scenariuszu 2, gdy następuje sprzedaż (\`(...)\`) z gazem CO2, to Spółka jest obowiązana do wystawiania faktur w zakresie gazu CO2 oraz (\`(...)\`) - tj. do naliczania kwoty podatku VAT należnego w odniesieniu do wartości gazu CO2 oraz (\`(...)\`),
*   uznania, iż w Scenariuszu 2 w przypadku dokonania zwrotów (\`(...)\`) przez dystrybutorów/sieci handlowe, Spółka jest obowiązana do obniżenia podstawy opodatkowania o wartość zwróconych (\`(...)\`) oraz wystawienia faktury korygującej w tym zakresie.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Wskazuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Państwa we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.