Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.542.2020.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-28
Teza: Wniesienie wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2020 r. (data wpływu 30 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcą jest (…), będący osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową, pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej, odpowiednio: Wnioskodawca oraz Działalność Gospodarcza).

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca prowadzi Działalność Gospodarczą w zakresie obsługi magazynów i wsparcia sprzedaży. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz klienta  podmiotu zajmującego się sprzedażą hurtową i detaliczną artykułów szeroko pojmowanego gospodarstwa domowego (dalej, odpowiednio: Usługi oraz Kontrahent).

Wnioskodawca świadczy Usługi na rzecz Kontrahenta wykorzystując do tego własne zaplecze personalne, posiadaną przez siebie wiedzę i doświadczenie, a także z wykorzystaniem zarówno aktywów własnych, jak aktywów należących do Kontrahenta. Działalność Gospodarcza Wnioskodawcy stanowi zespół składników majątkowych, materialnych oraz niematerialnych, który służył oraz służy do świadczenia Usług na rzecz Kontrahenta.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza wnieść całość prowadzonej przez siebie Działalności Gospodarczej, tj. wszystkie składniki materialne i niematerialne składające się na prowadzoną przez niego Działalność Gospodarczą, do spółki osobowej niebędącej spółką komandytowo-akcyjną (dalej: Spółka Osobowa). W związku z wkładem niepieniężnym w postaci całości Działalności Gospodarczej Wnioskodawcy otrzyma on udział kapitałowy w Spółce Osobowej, w odpowiedniej proporcji wynikającej z ustalonej wartości wkładu niepieniężnego.

W wyniku dokonanego wkładu niepieniężnego (aportu) Spółka Osobowa będzie kontynuowała Działalność Gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę na dzień aportu, w szczególności planowane jest, że będzie ona kontynuowała świadczenie Usług na rzecz Kontrahenta.

Jednocześnie, Wnioskodawca, po dokonaniu aportu, nie będzie kontynuował prowadzenia jednoosobowej, pozarolniczej działalność gospodarczą, bądź też nie będzie on kontynuował prowadzonej do dnia aportu działalności gospodarczej  albowiem zostanie ona przeniesiona do Spółki Osobowej.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem aportu będzie całość składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, składających się na prowadzoną Działalność Gospodarczą, w tym w szczególności:

*   nazwa prowadzonej przez siebie Działalności Gospodarczej;
*   własność ruchomości - własność urządzeń służących do prowadzenia Działalności Gospodarczej oraz świadczenia Usług, w tym m.in. własność wózków widłowych;
*   pozostałe umowy związane z działalnością gospodarczą, w tym umowy zawarte z pracownikami oraz współpracownikami, a także umowy z dostawcami usług telekomunikacyjnych;
*   wierzytelności i środki pieniężne;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem Działalności Gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle powyższego opisu zdarzenia przyszłego, czy prawidłowe jest, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej nie będzie skutkowała powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle powyższego opisu zdarzenia przyszłego, prawidłowe jest, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej nie będzie skutkowała powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych.

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o PDOF opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis stanowi generalną regułę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wszystkich dochodów, z wyjątkiem tych kategorii dochodów enumeratywnie wskazanych w treści przedmiotowego przepisu. Jedną z kategorii dochodów nie podlegających opodatkowaniu na podstawie ustawy o PDOF są dochody zwolnione z opodatkowania zgodnie z art. 21 ustawy o PDOF.

I tak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PDOF wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższy przepis wprost wskazuje, że czynności wniesienia aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki niebędącej osobą prawną, tj. spółki osobowej niebędącej spółką komandytowo-akcyjną  w tym do Spółki Osobowej  podlega zwolnieniu z opodatkowania.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że wniesienie aportu do spółki osobowej nie skutkuje powstaniem przyrostu majątkowego po stronie wnoszącego aport i nie rodzi po jego stronie obowiązku podatkowego. Jedynym rezultatem wniesienia aportu jest bowiem otrzymanie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki osobowej oraz możliwość uczestnictwa w prowadzeniu spraw tej spółki i kształtowania jej przyszłej działalności. Powyżej opisane prawa, które otrzyma wnoszący aport do spółki, choć niepodważalnie mają wymiar materialny, to nie można utożsamiać ich z ceną nabycia udziału kapitałowego w takiej spółce osobowej.

W konsekwencji wniesienie przez Wnioskodawcę aportu do Spółki Osobowej nie będzie skutkowało osiągnięciem przez niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PDOF.

Podsumowując, wniesienie przez Wnioskodawcę aportem całości składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, składających się na prowadzoną Działalność Gospodarczą do Spółki Osobowej będzie czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Analogiczne stanowisko zajął organ podatkowy w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2019 r. (sygn. akt: 0115-KDIT3.4011.249.2019.1.DR) w której stwierdzono, że „stwierdzić należy, że w świetle cytowanego uprzednio art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czynność wniesienia nieruchomości w postaci działek i usytuowanych na nich sześciu domów letniskowych, jako wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej, jest czynnością neutralną podatkowo. Oznacza to, że dla Wnioskodawczyni, jako wnoszącej aport, czynność ta nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie spowoduje także obowiązku zapłaty tego podatku”;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2019 r. (sygn. akt: 0112-KDIL3-3.4011.120.2019.1.AM), zgodnie z brzmieniem której „(\`(...)\`) wniesienie przez Spółkę Partnerską, w której Wnioskodawca i Zainteresowani są partnerami (jedynymi wspólnikami Spółki Partnerskiej), wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki Prawniczej, w której będą oni komplementariuszami lub też partnerami, a Spółka Partnerska komandytariuszem, będzie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że nie będzie skutkować powstaniem przychodu do opodatkowania na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych”;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2016 r. (sygn. akt: ITPB3/4511-23/16-6/AD) zgodnie z treścią której „stwierdzić należy, że czynność wniesienia ww. nieruchomości, jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej- jest czynnością neutralną podatkowo. Oznacza to, że dla Wnioskodawcy, jako wnoszącego aport, czynność ta nie powoduje powstania przychodu i kosztów uzyskania przychodu”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526) użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółki osobowe, w świetle regulacji Kodeksu spółek handlowych, nie są wprawdzie osobami prawnymi, ale dysponują licznymi atrybutami osób prawnych, takimi jak wyodrębnienie majątkowe, zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych.

Konsekwencją wyodrębnienia majątkowego spółek osobowych jest to, że spółka jest właścicielem majątku wniesionego do niej w formie wkładów przez wspólników oraz uzyskanego w trakcie swego istnienia, a nie wspólnicy na zasadach współwłasności łącznej, jak np. w przypadku spółki cywilnej. Należy zwrócić uwagę, że handlowe spółki osobowe jako odrębne podmioty mają swój majątek z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego, należy wskazać, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika.

Niemniej jednak, w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem udziały, a więc uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia. Otrzymując bowiem udziały, wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym wniesienie aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Przy czym, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną ‒ oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28 (art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 5a pkt 28 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce, oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Reasumując ‒ czynność wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej nie będzie skutkowała powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych będzie to czynność prawna neutralna podatkowo.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo Organ informuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.