Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.291.2023.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-10
Teza: Czy zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wydatki związane z opłaceniem faktur dokumentujących Bonusy stanowią dla Państwa koszt uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: bonus; korekta; koszt; produkty-sprzedaż produktów; przychód; rabaty
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Korekta przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3j; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3k; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3l; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 lipca 2023 r. za pośrednictwem e-puap wpłynął Państwa wniosek z 21 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wydatki związane z opłaceniem faktur dokumentujących Bonusy stanowią dla Państwa koszt uzyskania przychodu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie Organu – 2 października 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X Sp. z o. o. z siedzibą w (…) (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka zajmuje się profesjonalnie (…).

Wnioskodawca współpracuje z (…) (dalej jako: „Klient”). Wnioskodawca nie jest podmiotem powiązanym (zgodnie z definicją zawartą w art. 11a ust 1 pkt 4 ustawy o CIT) z Klientem.

W ramach opisywanej współpracy uzgodnione są warunki ramowe zamówień, które dotyczą wszystkich spółek z grupy Klienta. Wskazane powyżej warunki ramowe przewidują naliczenia przez Klienta różnego rodzaju bonusów procentowych od obrotu (dalej jako: Bonusy). Są to Bonusy, których poziom zależny jest od współpracy Wnioskodawcy z Klientem (tj. zależny od wysokości obrotu, zależny od czasu wzajemnej współpracy) oraz inne Bonusy, których poziom został uzgodniony i nie jest zależny od dodatkowych czynników.

Klient rozlicza Bonusy w ten sposób, że spółki z grupy Klienta nabywają towary od Wnioskodawcy, a następnie, te same spółki z grupy Klienta na podstawie obrotu z Wnioskodawcą i warunków ramowych, wystawiają odpowiednią fakturę dokumentującą Bonusy na Spółkę.

Powyższy sposób jest jedynym modelem rozliczania akceptowalnym przez Klienta, brak zgody lub zmiana sposobu dokumentowania Bonusów spowodowałaby zerwanie współpracy z Klientem, a w konsekwencji utratę istotnego źródła przychodu ze sprzedaży na rzecz Klienta.

W związku z powyżej zaprezentowanym sposobem rozliczania Bonusów, Spółka powzięła wątpliwość dot. możliwości zaliczania w koszty uzyskania przychodu opłaconych Bonusów. Do tej pory Bonusy te nie były wykazywane przez Wnioskodawcę jako koszty uzyskania przychodu.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 29 września 2023 r. potwierdziliście Państwo, że model rozliczania bonusów jest jedynym akceptowalnym przez Klienta. Brak zgody lub zmiana sposobu dokumentowania Bonusów spowodowałaby zerwanie współpracy z Klientem, a w konsekwencji utratę istotnego źródła przychodu ze sprzedaży na rzecz spółek z grupy kapitałowej Klienta. W 2022 roku sprzedaż do spółek z grupy Klienta stanowiła ok. 30% całej sprzedaży, w 2021 roku ok. 31%, a w aktualnym roku jest to 24%. Brak opłacania Bonusów (a zatem odrzucenie warunków umowy) z tak dużym sieciowym, zagranicznym kontrahentem, spowodowałby utratę istotnego źródła przychodu. Uwzględniając powyższe, zapłata Bonusów pozwala na zachowanie aktualnego źródła przychodów (możliwa sprzedaż na rzecz Klienta i spółek z grupy Klienta) oraz pozwala na osiąganie podobnych przychodów w przyszłości (dalsza współpraca i sprzedaż towarów na rzecz Klienta i spółek z grupy Klienta).

W powyższym uzupełnieniu wskazaliście Państwo również, że wydatki ponoszone na opłacenie wskazanych w sprawie Bonusów są (i będą) finansowane wyłącznie z własnych zasobów finansowych i nie są (i nie będą) zwracane Spółce w żaden sposób.

W uzupełnieniu tym wskazaliście Państwo ponadto, że faktury otrzymane od Klienta dokumentujące Bonusy i określone pozycje transakcji są wprost identyfikowane na postawie umowy, w której określono wartość Bonusu procentowo od obrotu za poszczególne czynności ze spółkami z grupy Klienta. W umowie występują również Bonusy określone kwotowo. Wnioskodawca każdorazowo weryfikuje należne Bonusy na podstawie danych z własnego systemu finansowego a w przypadku wątpliwości lub niezgodności Spółka zwraca się do Klienta o przesłanie specyfikacji do danej faktury dokumentującej Bonusy. Klient na wniosek Spółki przesyła daną specyfikację mailowo i ewentualne różnice są wyjaśniane lub korygowane. Na podstawie powyższych czynności można stwierdzić, iż każdą transakcję, od której jest udzielany Bonus, można zidentyfikować.

### Pytanie

Czy zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wydatki związane z opłaceniem faktur dokumentujących Bonusy stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanych powyżej okoliczności, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wydatki związane z opłaceniem faktur dokumentujących Bonusy stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatek ponoszony na tak dokumentowane Bonusy spełnia definicję kosztu uzyskania przychodu. Spełnione są tu wszystkie warunki, pozwalające na uznanie ww. wydatku za koszt uzyskania przychodu, tj.:

\- wydatek jest ponoszony przez podatnika, tj. jest pokrywany z zasobów majątkowych podatnika,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie zostaje w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- niewątpliwie pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- jest ponoszony w celu uzyskania, zachowania i zabezpieczenia przychodów,

\- nie znajduje się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z opłaceniem faktur dokumentujących Bonusy mogą stanowić koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie art. 12 ust. 3j ustawy o CIT:

Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że zajmujecie się Państwo produkcją i sprzedażą produktów izolacyjnych. Współpracujecie Państwo z niemieckim marketem budowlanym (Klientem), który nie jest podmiotem z Państwem powiązanym, w myśl art. 11a ust 1 pkt 4 ustawy o CIT. W ramach opisywanej współpracy uzgodnione są warunki ramowe zamówień, które dotyczą wszystkich spółek z grupy Klienta. Powyższe warunki ramowe przewidują naliczenia przez Klienta różnego rodzaju bonusów procentowych od obrotu. Są to Bonusy, których poziom zależny jest od współpracy Wnioskodawcy z Klientem (tj. zależny od wysokości obrotu, zależny od czasu wzajemnej współpracy) oraz inne Bonusy, których poziom został uzgodniony i nie jest zależny od dodatkowych czynników. Klient rozlicza Bonusy w ten sposób, że spółki z grupy Klienta nabywają towary od Wnioskodawcy, a następnie, te same spółki z grupy Klienta na podstawie obrotu z Wnioskodawcą i warunków ramowych, wystawiają odpowiednią fakturę dokumentującą Bonusy na Spółkę. Powyższy sposób jest jedynym modelem rozliczania akceptowalnym przez Klienta. Brak zgody lub zmiana sposobu dokumentowania Bonusów spowodowałaby zerwanie współpracy z Klientem,a w konsekwencji utratę istotnego źródła przychodu ze sprzedaży na rzecz Klienta.

Każdą transakcję, od której jest udzielany Bonus, możecie Państwo zidentyfikować a tym samym powiązać z konkretną sprzedażą.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy wydatki związane z opłaceniem faktur dokumentujących Bonusy stanowią dla Państwa koszty uzyskania przychodu, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcia „bonifikata” i „skonto” nie są zdefiniowane. W odczytaniu znaczenia przepisu art. 12 ust. 3 ww. ustawy należy kierować się więc ich powszechnym znaczeniem. Zgodnie z „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303) „bonifikata” – to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”. Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Bonifikata jest udzielana wówczas, gdy wystąpią okoliczności uzasadniające obniżenie ustalonej wcześniej ceny, których nie można było przewidzieć w momencie zawierania umowy sprzedaży (np. udzielenie długoletnim kontrahentom bonifikaty wyrażonej procentowo lub kwotowo w stosunku do określonej wartości zakupów w przeciągu jakiegoś ustalonego okresu czasu). Natomiast w przypadku, jeżeli okoliczności wpływające na zmniejszenie ceny są znane stronom przed zawarciem umowy sprzedaży, to powinny znaleźć odzwierciedlenie w cenie określonej w tej umowie.

Z kolei zgodnie z internetowym Wielkim Słownikiem Języka Polskiego „bonus” oznacza „coś przysługującego lub przyznawanego komuś jako dodatek lub nagroda”.

Bonus pieniężny udzielony kontrahentowi to swego rodzaju premia za zrealizowanie konkretnego poziomu obrotów - np. zamówienie powyżej ustalonej wartości.

Co do zasady bonus nie odnosi się do pojedynczych transakcji, ale jest nagrodą za osiągnięcie wyznaczonych rezultatów. Bonus pieniężny to metoda motywowania nabywców - jego wartość można określić w stosunku do obrotu zrealizowanego w konkretnym okresie rozliczeniowym za pomocą procentów lub kwot.

W przypadku jednak gdy premia pieniężna (bonus) związana jest z konkretną sprzedażą, nawet jeśli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, gdyż ma bezpośredni wpływ na wartość tej sprzedaży, co w efekcie prowadzi do obniżenia tej wartości.

Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.

Skoro zatem z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że udzielone przez Państwa Bonusy związane są z konkretną sprzedażą (każdą transakcję od której udzielany jest Bonus możecie Państwo zidentyfikować i z nim powiązać) to uznać należy, że Bonusy te stanowią w istocie rabaty (są opustem, obniżką ceny po jakiej spółki z grupy Klienta nabywają produkty/towary), które wpływają na pomniejszenie wcześniej ustalonej ceny towaru a co za tym idzie mają wpływ na wartość sprzedaży.

Zapłata wskazanych w opisie sprawy Bonusów będzie się zatem wiązała z obowiązkiem dokonania korekty przychodów rozpoznanych wcześniej w związku z dokonaną na rzecz podmiotów z grupy Klienta produktów/towarów.

Zasady dokonywania korekt przychodów zawarte zostały w art. 12 ust. 3j - 3m ustawy o CIT.

Jak wskazano powyżej stosownie do treści art. 12 ust. 3j ustawy o CIT:

Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT:

Jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Na podstawie art. 12 ust. 3l ustawy o CIT:

Przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się do:

1) korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;

2) korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Z regulacji zawartych w cytowanym powyżej art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości kosztu na złote, etc.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu bądź kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”.

Powyższe oznacza, że w sytuacji wypłacenia Bonusów na rzecz spółek z grupy Klienta, które nabywają od Państwa produkty/towary, należy skorygować przychody w okresie rozliczeniowym, w którym został wystawiony dokument potwierdzający przyczynę korekty (faktura lub inny dokument).

W konsekwencji brak jest podstaw do zwiększenia przez Państwa wartości kosztów uzyskania przychodów, w związku z przyznaniem wskazanym we wniosku kontrahentom (spółkom z grupy Klienta) Bonusów, ponieważ przyznane Bonusy faktycznie obniżają wartość sprzedaży towarów.

Bez wpływu na powyższy obowiązek dokonania dla celów podatkowych ww. korekty przychodów pozostaje przyjęty przez Państwa z Klientem model rozliczenia wskazanych w opisie sprawy Bonusów.

Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym wydatki związane z opłaceniem faktur dokumentujących Bonusy stanowią dla Państwa koszty uzyskania przychodów należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).