Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1274/11/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego związanego z kosztami emisji nowych akcji.
Słowa kluczowe: akcja-emisja akcji; kapitał-podwyższenie kapitału; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 stycznia 2010r., sygn. akt III SA/Gl 1186/09 (data wpływu do tut. organu prawomocnego wyroku 22 listopada 2011r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2011r. sygn. akt I FSK 1017/10, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2008r. (data wpływu 20 października 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z kosztami emisji nowych akcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2008r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej, m.in., podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego związanego z kosztami emisji nowych akcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 21 marca 2008r. został podpisany „List Intencyjny, Podstawowe warunki transakcji" pomiędzy:

*   wspólnikami spółek X sp. z o.o. oraz Y sp. z o.o.,
*   Firmą A,
*   Spółką X sp. z o.o., Y sp. z o.o.,
*   Wnioskodawcą,
*   Firmą B.

Celem dokumentu było określenie podstawowych warunków transakcji polegającej na wniesieniu przez wspólników spółek X sp. z o.o. oraz Y sp. z o.o. wszystkich, należących do nich udziałów w tych spółkach jako wkładu niepieniężnego (aport) na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Wnioskodawcy oraz objęciu przez nich w zamian za wyżej wspomniane wkłady niepieniężne, akcji nowej emisji, w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

Zgodnie z zawartym przez strony transakcji „Listem intencyjnym, Podstawowe warunki transakcji" Wnioskodawca dokonał oceny stanu prawnego i finansowego spółek (due diligence), których udziały zostaną wniesione na pokrycie podwyższonego kapitału w jego spółce i objęcie akcji nowej emisji przez dotychczasowych udziałowców tych spółek. Z kolei wspólnicy X sp. z o.o. oraz Y sp. z o.o. przeprowadzili badanie stanu prawnego i finansowego (due diligence) podmiotów grupy kapitałowej Wnioskodawcy.

W konsekwencji powyższego w dniu 2 lipca 2008r. została zawarta Umowa Inwestycyjna pomiędzy (zgodnie z raportem bieżącym nr 32/2008 BBI Capital Narodowy Fundusz Inwestycyjny S.A. z dnia 2 lipca 2008r. oraz raportem bieżącym nr 103/2008 Wnioskodawcy z dnia 2.07.2008 r.):

*   X Sp. z o.o.,
*   Y sp. z o.o.,
*   Firma C,
*   Firma B

dotycząca transakcji dokonywanych pomiędzy wyżej wymienionymi podmiotami, a dotyczącymi posiadanych przez te podmioty udziałów i akcji, a w tym akcji Wnioskodawcy.

Realizacja transakcji jest uwarunkowana spełnieniem szeregu warunków. Jednym z jej celów strategicznych jest jednak wzmocnienie Wnioskodawcy i jej grupy kapitałowej, a w konsekwencji zwiększenie przychodów oraz udziału w rynku.

Kluczowym elementem transakcji objętej Umową Inwestycyjną jest doprowadzenie do nowej emisji akcji Wnioskodawcy, która zostanie opłacona aportem w postaci udziałów Spółek X i Y. Podstawowym celem i efektem aportu i przejęcia kontroli nad Spółkami X i Y ma więc być budowa silnej Spółki i grupy kapitałowej o uznanej marce oraz mocnych fundamentach, co między innymi umożliwi Wnioskodawcy zdobywanie nowych rynków zbytu i zwiększanie przychodów. Istotnym jest bowiem, iż pomiędzy Wnioskodawcą a Spółkami X i Y zachodzi szereg synergii biznesowych skwantyfikowanych w toku procesu due diligence, które skutkować będą wzrostem znaczenia Wnioskodawcy i jej marki na rynku polskim oraz rynkach zagranicznych.

W związku z realizacją transakcji, a w tym w związku z emisją akcji Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił zarówno koszty:

*   doradztwa finansowego, prawnego, podatkowego, biznesowego – dotyczące procesu due diligence podmiotów, których udziały będą wnoszone do Wnioskodawcy,
*   koszty doradztwa prawnego, koszty doradztwa finansowego, koszty doradztwa bilansowego, opłaty giełdowe, koszty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty sądowe itp. – koszty związane z przeprowadzeniem emisji nowych akcji przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatek naliczony od towarów i usług związany z opisanymi w stanie faktycznym kosztami emisji nowych akcji przez Wnioskodawcę podlega odliczeniu od podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących opisane w stanie faktycznym wydatki poniesione przez niego w związku z emisją nowych akcji podlega odliczeniu od podatku należnego.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) \[dalej jako: „uptu"\] w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jest to podstawowe prawo podatnika urzeczywistniające zasadę neutralności określoną w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. Unii Europejskiej L 347/1 z 11 grudnia 2006r.), zgodnie z którą podatnik nie może ponosić obciążenia finansowego z tytułu podatku naliczonego w poprzedniej fazie obrotu.

Ponadto Wnioskodawca stwierdził, że prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego było wielokrotnie potwierdzane w orzecznictwie sądowym, np. WSA w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z dnia 30 kwietnia 2008r., sygn. akt III SA/Wa 173/08 stwierdził, iż najważniejszą cechą podatku od wartości dodanej, jest zasada neutralności podatku dla podatników, której realizacja polega na umożliwieniu podatnikowi obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, związanych z jego działalnością gospodarczą. Zdaniem Sądu neutralność podatku od towarów i usług jest tak znacząca, że przepisy krajowe nie mogą wymagać spełnienia przez podatnika dodatkowych warunków w celu uzyskania zwrotu podatku. Sąd podkreślił, iż takie rozumienie zasady neutralności potwierdza orzecznictwo ETS, z którego konsekwentnie wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego.

Wnioskodawca wskazał, że wydatki ponoszone w związku z emisją akcji i podwyższeniem kapitału zakładowego pozostają w pośrednim związku z jego przychodami.

Wydatki ponoszone w związku z emisją akcji dotyczą czynności, które służą prowadzeniu działalności opodatkowanej. W wyniku podwyższenia kapitału pozyskuje on aktywa, które umożliwią mu dalszy rozwój działalności, a w konsekwencji wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, zważywszy, iż Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z emisją akcji i podwyższeniem kapitału.

W opinii Wnioskodawcy w odniesieniu do kosztów związanych z pozyskaniem kapitału nie będzie miał zastosowania przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 uptu ograniczający prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, z tego względu, iż wydatki ponoszone przez niego stanowią koszty uzyskania przychodów.

Dodatkowo Wnioskodawca zauważył, iż przepisy art. 88 ust. 1 pkt 2 uptu, są co do zasady, niezgodne z przepisami Dyrektywy VAT, co wielokrotnie zostało podkreślane w orzecznictwie sądowym, np. wyrok WSA w Warszawie z 30 kwietnia 2008r., sygn. akt III SA/Wa 173/08, wyrok WSA we Wrocławiu z 4 kwietnia 2007r., sygn. akt I SA/Wr 148/07.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np.:

*   WSA w Warszawie w wyroku z 2 czerwca 2008r. sygn. akt III SA/Wa 268/08 stwierdził, iż gromadzenie kapitału przeznaczonego do wykonywania działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT jest procesem gospodarczym służącym prowadzeniu sprzedaży opodatkowanej i naliczony w związku z tym podatek VAT podlegać będzie odliczeniu od podatku należnego na zasadach określonych w ustawie o VAT.
*   WSA w Warszawie w wyroku z 31 października 2007r., sygn. akt II SA/Wa 2246/07 rozpatrując skargę dotyczącą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z emisją nowej serii akcji, stwierdził, iż istotą sporu jest, czy wydatki związane z procesem podwyższenia kapitału mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, a w konsekwencji nie zostać wyłączone z możliwości obniżenia kwoty podatku należnego. Według Sądu wydatki takie stanowią koszty podatkowe i w konsekwencji podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

Wnioskodawca podkreślił, iż powyżej cytowane wyroki są zgodne z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który w wyroku z 26 maja 2005r. w sprawie C-465/03 stwierdził, iż podatnik ma prawo do odliczenia całości podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z różnymi świadczeniami wykonywanymi na jego rzecz w ramach emisji akcji, o ile wszystkie transakcje dokonywane przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane. W wyroku tym ETS podkreślił, iż emisja akcji jest dokonywana przez podatnika celem podniesienia kapitału z korzyścią dla jego ogólnie pojętej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze w opinii Wnioskodawcy ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z emisją akcji.

W związku z przedmiotowym wnioskiem Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający z upoważnienia Ministra Finansów, w dniu 29 grudnia 2008r. wydał dla Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocników Pana K. oraz Pana G. , indywidualną interpretację znak: IBPP2/443-984/08/BW uznając, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w przedmiotowej sprawie, jest prawidłowe.

Zauważyć tutaj należy, iż w przedmiotowej interpretacji wskazano, że interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji, tj. stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008r.

Pismem z dnia 14 stycznia 2009r., złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Wnioskodawca reprezentowany przez pełnomocników: Pana G. oraz Pana K., wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez uzupełnienie stanowiska przedstawionego w pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 29 grudnia 2008r. znak: IBPP2/443-984/08/BW o wskazanie, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przepisów w stanie faktycznym i prawnym obowiązującym od dnia 13 października 2008r. do 30 listopada 2008r.

Po rozpatrzeniu zarzutów Wnioskodawcy podniesionych w piśmie z dnia 14 stycznia 2009r. tut. organ postanowił uwzględnić wniosek Wnioskodawcy i w piśmie z dnia 13 lutego 2009r. znak: IBPP2/443W-8/09/BW (stanowiącym odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa) uzupełnił swoje stanowisko przedstawione w pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 29 grudnia 2008r. znak: IBPP2/443-984/08/BW poprzez dokonanie oceny stanowiska Wnioskodawcy – przedstawionego we wniosku z dnia 13 października 2008r.) również w stanie prawnym obowiązującym od dnia 13 października 2008r. do dnia 30 listopada 2008r.

Należy zauważyć, iż w ww. piśmie z dnia 13 lutego 2009r. znak: IBPP2/443W-8/09/BW (stanowiącym odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa) tut. organ uznał, że stanowisko Wnioskodawcy, że ma prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z emisją akcji:

*   jest nieprawidłowe – w stanie prawnym obowiązującym od dnia 13 października 2008r. do 30 listopada 2008r., oraz
*   jest prawidłowe – w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.

Na ww. pismo z dnia 13 lutego 2009r. znak: IBPP2/443W-8/09/BW, stanowiące odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca złożył skargę z dnia 9 marca 2009r., ale w części dotyczącej wyłącznie stanu prawnego od 13 października 2008r. do 30 listopada 2008r.

Odpowiedzi na ww. skargę tut. organ dokonał w piśmie z dnia 8 kwietnia 2009r. znak: IBPP2/4441-10/09/BW, IBRP/007-66/09/I. Dyrektor Izby Skarbowej potrzymał swoje stanowisko przedstawione w ww. interpretacji z dnia 13 lutego 2009r. znak: IBPP2/443W-8/09/BW uznające, że stanowisko Wnioskodawcy, że ma prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z emisją akcji jest nieprawidłowe – w stanie prawnym obowiązującym od dnia 13 października 2008r. do 30 listopada 2008r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyniku rozpoznania przedmiotowej skargi postanowieniem z dnia 28 maja 2009r. sygn. akt III SA/Gl 318/09 odrzucił przedmiotową skargę.

Sąd stwierdził, że wniesienie skargi od spornej interpretacji będzie możliwe po wystąpieniu podatnika do organu z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o usunięcie naruszenia prawa, który to termin upłynął w dniu 5 marca 2009r. (14 dni od daty doręczenia interpretacji). Z wnioskiem tym musi wystąpić w terminie 7 dni od otrzymania niniejszego postanowienia z uzasadnieniem. Do wniosku winien załączyć wezwanie stosowne (art. 162 § 2 O.p.).

Należy zauważyć, iż ww. postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 maja 2009r, sygn. akt III SA/Gl 318/09 zostało sprostowane postanowieniem z dnia 13 sierpnia 2009r. sygn. III SA/Gl 318/09.

W związku z przedmiotowym postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 maja 2009r., Wnioskodawca złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia do tut. organu wezwania do usunięcia naruszenia prawa w zakresie interpretacji indywidualnej z dnia 13 lutego 2009r. sformułowanej w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nr IBPP2/443W-8/09/BW, równocześnie składając wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (z dnia 3 lipca 2009r.), w dniu 3 lipca 2009r. (data nadania w Urzędzie Pocztowym), tj. z zachowaniem, określonego przez Sąd w ww. postanowieniu z dnia 28 maja 2009r. sygn. akt III SA/GI 318/09, terminu (7-dniowego od dnia otrzymana przedmiotowego postanowienia Sądu).

Jak wynika z powyższego ww. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 3 lipca 2009r. zostało wniesione przez Wnioskodawcę w związku z ww. postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 maja 2009r. sygn. akt III SA/GI 318/09.

Odpowiedzi na ww. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa tut. organ udzielił w piśmie z dnia 5 sierpnia 2009r. znak: IBPP2/443W-44/09/BW, IBPP2/443W-45/09/BW.

W ww. piśmie tut. organ stwierdził, iż nie znajduje podstaw do uznania (zgodnie z wnioskiem Wnioskodawcy), iż w stanie faktycznym i prawnym obowiązującym od dnia 13 października 2008r. do dnia 30 listopada 2008r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z emisją akcji. W konsekwencji podtrzymał stanowisko, wyrażone w piśmie z dnia 13 lutego 2009r. nr IBPP2/443W/8/09/BW, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 13 października 2008r. do 30 listopada 2008r., stanowisko Wnioskodawcy, że ma prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z emisją akcji - jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca, reprezentowany przez pełnomocników: Pana G. oraz Pana K., na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wyrażoną w ww. piśmie z dnia 13 lutego 2009r. nr IBPP2/443W-8/09/BW złożył, kierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skargę z dnia 4 września 2009r. (data wpływu 9 września 2009r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 13 lutego 2009r. nr IBPP2/443W-8/09/BW.

Wyrokiem z dnia 15 stycznia 2010r. sygn. akt III SA/Gl 1186/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W ww. wyroku Sąd stwierdził, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd wskazał, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 4 a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd stwierdził, iż na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z uchwałą NSA w Warszawie z 8.1.2007r., I FPS 1/06, sąd administracyjny sprawując kontrolę w sprawach skarg na decyzje administracyjne wydane na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej - jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Uchwała ta zdaniem sądu znajduje zastosowanie również w obecnie obowiązującym stanie prawnym.

W ocenie Sądu przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji wykazało, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności Sąd podkreślił, iż w trakcie wydawania zaskarżonej interpretacji z dnia 13 lutego 2009r. organ podatkowy naruszył art. 14d Ordynacji podatkowej, który stanowi, że interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku; do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie, w przekonaniu Sądu, zaskarżona interpretacja indywidualna z dnia 13 lutego 2009r. została wydana z naruszeniem ustawowego terminu do jej wydania, wynikającego z treści art. 14d Ordynacji podatkowej. Nie ulega wątpliwości, iż wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 13 października 2008r. wpłynął do organu w dniu 20 października 2008r.. Z analizy pełnej treści tego wniosku, w ocenie Sądu wynika, iż strona skarżąca domagała się wydania jej interpretacji dotyczącej stanu prawnego obowiązującego nie tylko po dniu 1 grudnia 2008r., ale również od 13 października 2008r. do 30 listopada 2008r. Zatem wydanie zaskarżonej interpretacji w dniu 13 lutego 2009r. odnośnie stanu prawnego obowiązującego w okresie od 13 października 2008r. do 30 listopada 2008r. (w wykonaniu wniosku strony doręczonego organowi w dniu 20 października 2008r.) nastąpiło z naruszeniem ustawowego terminu do jej wydania, tj. terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej. Uwzględniając nawet kontrowersje wokół znaczenia terminu "wydanie" interpretacji indywidualnej, jakie pojawiają się zarówno w doktrynie, jak i w judykaturze (np.: wyrok WSA w Krakowie z dnia 6 sierpnia 2009r., sygn. akt I SA/Kr 67/09 – LEX nr 513047, wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 lipca 2007r., sygn. akt III SA/a 386/09 – LEX nr 526418, teza nr 1 wyroku WSA w Gliwicach z dnia 19 sierpnia 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 168/09 – LEX nr 526528), Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdził, iż, nie może nie zauważyć, iż przedmiotowa interpretacja z dnia 13 lutego 2009r. (doręczona stronie skarżącej w dniu 19 lutego 2009r.) została zarówno sporządzona, wyekspediowana jak i doręczona po upływie ustawowego terminu określonego w art. 14d Ordynacji podatkowej.

Przechodząc do meritum sprawy, zdaniem Sądu, podwyższenie kapitału zakładowego spółki, także w stanie prawnym obowiązującym od 13 października 2008r. do 30 listopada 2008r., poprzez emisję przez spółkę akcyjną akcji dopuszczonych do obrotu publicznego jest czynnością, która prowadzi do uzyskania dodatkowego kapitału przez spółkę, który wykorzystywany jest do działalności gospodarczej spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego spółki nie stanowi czynności opodatkowanej, jednak czynność ta podejmowana jest w związku z szeroko rozumianą działalnością gospodarczą w wyniku tej czynności Spółka będąca podatnikiem uzyskuje środki pieniężne wykorzystywane do prowadzenia podstawowej działalności. Emisja akcji jest jednym z podstawowych sposobów pozyskiwania kapitału przez spółkę akcyjną. Zatem jeżeli przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę są czynności opodatkowane podatkiem VAT, to wydatki ponoszone przez spółkę w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego należy uznać za czynności, które służą prowadzeniu działalności opodatkowanej. Z tego względu podatek naliczony związany z tym i wydatkami podlegać będzie odliczeniu od podatku należnego w takim zakresie, w jakim podatek ten będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną. Sąd wskazał, iż pogląd ten jest prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych – wskazać można na wyrok WSA w Białymstoku z dnia 21 stycznia 2009r., sygn. akt I SA/Bk 516/08 (LEX nr 484860), wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 czerwca 2008r., sygn. akt III SA/Wa 269/08 (M. Podat. 2008, nr 8, s. 5), wyroki WSA w Gliwicach: z dnia 10 grudnia 2008r., sygn. akt 1364/08, z dnia 18 grudnia 2008r., sygn. akt III SA/Gl 1358/08 (LEX nr 484988). Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdził, iż podziela to stanowisko.

Sąd wskazał, iż Spółka skarżąca zasadnie w skardze wskazywała na to, że przedmiotowe wydatki mają charakter ogólny i związane są z jej działalnością gospodarczą szeroko rozumianą i nie należy oceniać ich, mając na uwadze tylko bezpośrednie powiązanie tych wydatków z emisją akacji. W przypadku tego rodzaju wydatków należy mieć na uwadze obiektywną możliwość przyczynienia się tych wydatków do generowania przez podatnika obrotu podlegającego opodatkowaniu.

Sąd wskazał, iż podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny, który w uzasadnieniu wyroku z 7 marca 2006r., I FSK 121/05 stwierdził, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z procesem podwyższania kapitału zakładowego, oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, stwierdzając w uzasadnieniu wyroku z 2 czerwca 2008r., III SA/Wa 269/08 (publ. M. Podt. 2008, nr 8, s. 5), iż: "gromadzenie kapitału przeznaczonego do wykonywania działalność gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT jest procesem gospodarczym służącym prowadzeniu sprzedaży opodatkowanej i naliczony w związku z tym podatek VAT podlegać będzie odliczeniu od podatku należnego na zasadach określonych w VATU". Zdaniem Sądu wskazać także należy na wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Białymstoku z 21 stycznia 2009r., sygn. akt I SA/Bk 516/08 (LEX nr 484850), który w tezie nr 2 zaakcentował, iż: "Emisja akcji zmierzająca do powiększenia kapitału Spółki jest dokonywana z korzyścią dla jej ogólnie pojętej działalności gospodarczej, a w konsekwencji należy uznać, iż wydatki związane z ich emisją są wydatkami stanowiącymi część ogólnych kosztów Spółki stanowiących element cenotwórczy, spełniają tym samym wymogi określone w art. 86 ust. 1 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług."

Sąd stwierdził, iż pogląd ten, jak słusznie wskazała strona skarżąca, znajduje także oparcie w powołanych w skardze wyrokach ETS-u i innych wyrokach krajowych sądów administracyjnych.

Nadto Sąd podzielił stanowisko strony skarżącej wyrażone w skardze, a zaprezentowane wyżej, co do kwestii zakwalifikowania opisanych w pytaniu wydatków z uwagi na treść art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) oraz we wskazanych tam wyrokach sądów administracyjnych. Wydatki na podwyższenie kapitału zakładowego spółki oraz emisję akcji niewątpliwie spełniają przesłanki poniesienia ich w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów bowiem wiążą się z pozyskanie środków na działalność spółki. Nie są one przy tym wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zawiera katalog wyłączeń.

Z tych powodów Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja indywidualna z 13 lutego 2009r. zawiera błędne stanowisko organów podatkowych w zakresie interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przez stwierdzenie, że przepis ten nie ma zastosowania w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. W związku z powyższym doszło do naruszenia art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie. Nadto interpretacja ta została wydana i doręczona z przekroczeniem ustawowego terminu, a więc z naruszeniem art. 14d Ordynacji podatkowej.

Od powyższego wyroku Minister Finansów, reprezentowany przez pełnomocnika, złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem tego Sądu z dnia 31 sierpnia 2011r. sygn. akt I FSK 1017/10 skarga kasacyjna została oddalona.

W ww. wyroku NSA stwierdził, iż skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

NSA stwierdził, iż za trafny wprawdzie uznać należy zarzut naruszenia art. 14d O.p., przez przyjęcie, że kwestionowana interpretacja została wydana z uchybieniem 3-miesięcznego terminu określonego w ww. przepisie, gdyż argumentacja zaprezentowana w tym zakresie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej w sposób prawidłowy dowodzi, że termin do wydania w uzupełnionym zakresie przedmiotowej interpretacji liczyć należy od momentu wpłynięcia do organu pisma z dnia 14 stycznia 2009r. – lecz nie ma to znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, gdyż Sąd pierwszej instancji rozstrzygnął sporne zagadnienie również merytorycznie, a jego orzeczenie w tym zakresie nie narusza przepisów art. 88 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

NSA wskazał, iż spór merytoryczny w niniejszej sprawie dotyczy dopuszczalności odliczenia kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych zarówno z publiczną emisją i wprowadzeniem akcji spółki do obrotu na GPW, jak i wydatków związanych z prywatną subskrypcją akcji.

Zdaniem NSA, przede wszystkim, wbrew twierdzeniu skargi kasacyjnej, dla prawa odliczenia podatku naliczonego z tytułu spornych wydatków, bez znaczenia jest, czy wydatki te stanowią, czy też nie stanowią, kosztów uzyskania przychodów.

NSA stwierdził, iż wprawdzie Sąd pierwszej instancji to pominął, lecz z uwagi na podniesienie w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 88 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., należy stwierdzić, że norma ta pozostawała w niezgodności z dyrektywą unijną VAT. Przywoływany przez Ministra Finansów przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. został z dniem 1 grudnia 2008r. uchylony, na podstawie art. 1 pkt 43 lit. a tiret pierwszy ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320). Z uzasadnienia projektu powyższej ustawy nowelizacyjnej wynika m.in., że zmiana ta miała na celu usunięcie sprzeczności wówczas obowiązujących norm prawnych z regulacjami zawartymi w Dyrektywie 2006/112/WE oraz realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług poprzez wykreślenie przepisu dotyczącego braku prawa do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji gdy wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (por. druk sejmowy nr 697). Zatem sam ustawodawca przyznawał, że regulacja zawarta w art. 88 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., tzn. w przepisie stanowiącym podstawę wydania zaskarżonej interpretacji, jest sprzeczna z prawem wspólnotowym.

Zdaniem NSA nietrafne jest przy tym odwoływanie się w skardze kasacyjnej do zasady stałości wyrażonej w zdaniu drugim art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy (obecnie art. 176 Dyrektywy 112/2006/WE).

Przepis art. 17(6) VI Dyrektywy stanowił: "Przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

Do czasu wejścia w życie powyższych przepisów, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej dyrektywy.".

NSA wskazał, iż na tle tego przepisu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "ETS") w wyroku z dnia 14 lipca 2005r. w sprawie C-434/03 P. Charles, T.S.Charles Tijmens przeciwko Staatssecretaris van Financiën stwierdził, m.in., że artykuł 17(6) VI Dyrektywy pozwala wprawdzie państwu członkowskiemu, jak to podkreśla rząd niderlandzki, zachować krajowy system, który istniał przed wejściem w życie tej dyrektywy, jednakże przepis ten zakłada, że wykluczenia, które państwa członkowskie mogą na jego podstawie zachować, są zgodne z prawem w świetle II Dyrektywy, która poprzedza szóstą dyrektywę (zob. wyrok z 5 października 1999 r. w sprawie C-305/97 Royscot i In.).

Dalej w wyroku tym czytamy, że "artykuł 11 II Dyrektywy, wprowadzając w ust. 1 prawo do odliczenia, przewidywał jednak w ust. 4, że państwa członkowskie mogą wyłączyć z systemu odliczeń "pewne towary i pewne usługi, w szczególności te, które mogą być wykorzystywane wyłącznie lub częściowo do celów prywatnych podatnika lub jego personelu".

Ten ostatni przepis nie przyznał zatem państwom członkowskim nieograniczonego uprawnienia dyskrecjonalnego do wyłączenia prawa do odliczenia w zakresie wszystkich towarów i usług lub niemalże ich całości i podważenia w ten sposób istoty systemu ustanowionego w art. 11 ust. 1 II Dyrektywy.

Zatem, mimo że art. 11 ust. 4 II Dyrektywy zezwolił państwom członkowskim na wyłączenie z systemu odliczeń pewnych towarów, takich jak pojazdy mechaniczne, to przepis ten nie zezwalał im na wykluczenie z tego systemu wszystkich towarów, jeśli tylko były wykorzystywane do celów prywatnych podatnika.

Wynika z tego zdaniem ETS, że art. 17(6) VI Dyrektywy w związku z art. 11 ust. 4 II Dyrektywy nie zezwala państwom członkowskim na utrzymywanie ogólnego wyłączenia z systemu odliczeń wszystkich towarów należących do podatnika, jeśli są one wykorzystywane na jego prywatne potrzeby.

NSA wskazał, że sformułowania te ETS powtórzył w wyroku z dnia 30 marca 2006r. w sprawie C-184/04, w postępowaniu wszczętym przez Uudenkaupungin kaupunki, stwierdzając, że analiza genezy art. 17(6) VI Dyrektywy wskazuje, iż uprawnienie przyznane Państwu Członkowskiemu w akapicie drugim tego przepisu dotyczy jedynie utrzymania wyłączeń w zakresie odliczenia odnośnie kategorii wydatków określonych na podstawie rodzaju nabytego towaru lub usługi, lecz nie na podstawie ich przeznaczenia lub sposobu wykorzystania.

Zdaniem NSA z powyższych orzeczeń ETS można wywieść wniosek, że przepis art. 17(6) VI Dyrektywy pozwalał Polsce zachować krajowy system, który istniał przed wejściem w życie tej dyrektywy w Polsce (przed 1 maja 2004r.), jednakże przepis ten zakładając, że wykluczenia, które państwa członkowskie mogą na jego podstawie zachować, są zgodne z prawem w świetle II Dyrektywy, która poprzedzała VI Dyrektywę, umożliwia wyłączenie z systemu odliczeń określonych kategorii towarów i pewnych usług, w szczególności tych, które mogą być wykorzystywane wyłącznie lub częściowo do celów prywatnych podatnika lub jego personelu. Tak jak bowiem stwierdził ETS w ww. wyroku z 30 marca 2006r. w sprawie C-184/04 – "uprawnienie przyznane Państwu Członkowskiemu w akapicie drugim tego przepisu dotyczy jedynie utrzymania wyłączeń w zakresie odliczenia odnośnie kategorii wydatków określonych na podstawie rodzaju nabytego towaru lub usługi, lecz nie na podstawie ich przeznaczenia lub sposobu wykorzystania". To stwierdzenie koreluje zresztą z treścią art. 17(6), bowiem w pierwszym akapicie tego przepisu, do którego nawiązuje akapit drugi, mowa jest o możliwości wyłączenia z sytemu odliczeń VAT wydatków na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatków reprezentacyjnych, czyli tak jak stwierdził ETS w tym orzeczeniu – wydatków związanych z określoną kategorią towarów i usług.

Tymczasem, wyłączenie pomieszczone w art. 88 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. nie odnosiło się do określonej przedmiotowo kategorii towarów i usług, lecz do wszelkich wydatków na nabycie towarów i usług, w tym również związanych z działalnością opodatkowaną podatnika, które z uwagi na brzmienie przepisów o podatkach dochodowych nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na tle tych podatków. Wyłączenie to nie odnosiło się zatem do określonego rodzaju towarów lub usług, a miało miejsce z uwagi na przeznaczenie lub sposób wykorzystania nabytych towarów i usług, a w takim przypadku – jak stwierdził ETS stanowczo w wyroku z dnia 30 marca 2006r. w sprawie C-184/04, w postępowaniu wszczętym przez Uudenkaupungin kaupunki – analiza genezy art. 17(6) VI Dyrektywy wskazuje, iż uprawnienie przyznane Państwu Członkowskiemu w akapicie drugim tego przepisu nie dotyczy utrzymania wyłączeń w zakresie odliczenia odnośnie kategorii wydatków na nabycie towaru lub usługi, jedynie z uwagi na ich przeznaczenie lub sposób wykorzystania.

Z tych też względów, wyłączenie odliczenia podatku sformułowane w art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy należy uznać za niezgodne z art. 17(6) VI Dyrektywy, jako w sposób istotny godzący w zasadę neutralności VAT – w zakresie tych towarów i usług, które związane są z działalnością opodatkowaną podatnika, w związku z nabyciem których pozbawiony jest on prawa do odliczenia podatku naliczonego, z uwagi na przepisy podatku dochodowego uniemożliwiające mu zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

NSA wskazał, iż zwrócić należy dodatkowo uwagę, że przez regulację pomieszczoną w art. 88 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. stwarzało się możliwość dowolnego wyłączenia towarów i usług z sytemu odliczeń VAT, poprzez unormowania w podatkach dochodowych, w których przypisanie wydatków z tytułu nabycia określonych towarów i usług do katalogu zakazującego zaliczanie ich do kosztów uzyskania przychodów, przekładało się automatycznie na pozbawienie podatnika uprawnienia do odliczenia podatku z tytułu tych zakupów.

Powyższe stanowisko odnoszące się do wykładni prowspólnotowej art. 88 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. prezentowane było w licznych orzeczeniach. Przykładowo należy wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 18 lutego 2008r. (I FSK 1874/07), z 23 lipca 2009r. (I FSK 1324/08), 21 lipca 2009r. (I FSK 897/08) oraz 13 stycznia 2010r. (I FSK 1285/09), 25 lutego 2011r. (I FSK 246/10) i 5 kwietnia 2011r. (I FSK 485/10). Z tych też względów, na gruncie tej sprawy, zdaniem NSA, nie można podzielić stanowiska wyrażonego w wyroku NSA, przywołanego w skardze kasacyjnej, z dnia 6 stycznia 2010 r. (I FSK 1414/08).

Zdaniem NSA chybiony jest także zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 u.p.t.u.

Oczywiście brak odwołania się przy kwalifikacji danego wydatku w zakresie odliczenia podatku VAT do przepisów o podatku dochodowym (kosztów uzyskania przychodów), nie oznacza, że podatnik nie musi wykazać związku poniesionego wydatku z prowadzoną działalnością. Uwzględnić bowiem należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

NSA stwierdził, iż na tle zatem tego przepisu oraz będącego przedmiotem sporu zagadnienia prawnego, trafnie Sąd pierwszej instancji przytoczył treść wyroku ETS z 26 maja 2005r. w sprawie C-465/03 Kretztechik AG przeciwko Finanzamt Linz, w którym stwierdzono, że wprawdzie emisja nowych akcji nie stanowi czynności należącej do zakresu przedmiotowego art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy, lecz jej art. 17 ust. 1 i 2 przyznaje prawo do odliczenia całego podatku od wartości dodanej obciążającego wydatki poniesione przez podatnika w związku z różnymi świadczeniami wykonanymi na jego rzecz w ramach emisji akcji, o ile wszystkie czynności dokonane przez tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane.

Z tego bowiem orzeczenia, podobnie jak i innych wyroków ETS (por. wyroki: z 8 czerwca 2000r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciw Midland Bank pic oraz z 22 lutego 2001r. w sprawie C-408/98 Abbey National plc przeciwko Commissioners of Customs and Excise) wynika, że – co do zasady – niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

Mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną przez Sąd obu instancji oraz stan prawny mający w sprawie zastosowanie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z powyższych regulacji wynika, iż emisja akcji jest czynnością wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług – nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług.

Stanowisko takie zajął także TSUE w wyroku z 26 maja 2005r., sygn. akt C-465/03 w sprawie Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz (LEX nr 155474). W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że emisja nowych akcji, bez względu na to, czy została dokonana w związku z wprowadzeniem danej spółki na giełdę, czy też nie, nie stanowi czynności należącej do zakresu przedmiotowego art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy. Czynność taka nie stanowi bowiem ani dostawy towarów, ani świadczenia usług dokonywanych odpłatnie w rozumieniu tego przepisu. Trybunał wywiódł jednak, że artykuł 17 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy przyznaje prawo do odliczenia całego podatku od wartości dodanej obciążającego wydatki poniesione przez podatnika w związku z różnymi świadczeniami wykonywanymi na jego rzecz w ramach emisji akcji, o ile wszystkie czynności dokonane przez tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, iż odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatkiem należnym (tj. powstaniem zobowiązania podatkowego). Wskazana zasada wyłącza więc możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zaznaczyć jednak należy, że ustawodawca nie precyzuje w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Realizacja prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług została obwarowana ograniczeniami ustawowymi określonymi w art. 88 ustawy.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że podatek naliczony związany z wydatkami poniesionymi w związku z podwyższeniem kapitału poprzez emisję akcji i wejście na giełdę papierów wartościowych podlegać będzie odliczeniu od podatku należnego w takim zakresie, w jakim podatek ten będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną, jak również musi zaistnieć brak przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z emisją akcji dotyczą czynności, które służą prowadzeniu działalności opodatkowanej. W wyniku podwyższenia kapitału Wnioskodawca pozyskuje aktywa, które umożliwią mu dalszy jego rozwój działalności.

Jednym z celów strategicznych transakcji opisanej we wniosku (wniesienie przez wspólników spółek X sp. z o.o. oraz Spółek Y sp. z o.o. wszystkich, należących do nich udziałów w tych spółkach jako wkładu niepieniężnego (aport) na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Wnioskodawcy oraz objęciu przez nich w zamian za wyżej wspomniane wkłady niepieniężne, akcji nowej emisji, w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy) jest wzmocnienie Wnioskodawcy i jej grupy kapitałowej, a w konsekwencji zwiększenie przychodów oraz udziału w rynku. Ponadto budowa silnej Spółki i grupy kapitałowej o uznanej marce oraz mocnych fundamentach, między innymi umożliwi Wnioskodawcy zdobywanie nowych rynków zbytu i zwiększanie przychodów. Istotnym jest bowiem, iż pomiędzy Wnioskodawcą, Spółką X i Spółka Y zachodzi szereg synergii biznesowych skwantyfikowanych w toku procesu due diligence, które skutkować będą wzrostem znaczenia Wnioskodawcy i jej marki na rynku polskim oraz rynkach zagranicznych.

Należy zauważyć, iż NSA w ww. wyroku z dnia 31 sierpnia 2011r. stwierdził, iż wyłączenie odliczenia podatku sformułowane w art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy (obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r.) należy uznać za niezgodnie z art. 17(6) Dyrektywy jako w sposób istotny godzący w zasadę neutralności VAT – w zakresie tych towarów i usług, które związane są z działalnością opodatkowaną podatnika, w związku z nabyciem których pozbawiony jest on prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na przepisy podatku dochodowego uniemożliwiające mu zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto WSA w Gliwicach w ww. wyroku z dnia 15 stycznia 2010r. sygn. akt III SA/Gl 1186/09 stwierdził, że podwyższenie kapitału zakładowego spółki, także w stanie prawnym obowiązującym od 13 października 2008r. do 30 listopada 2008r., poprzez emisję przez spółkę akcyjną akcji dopuszczonych do obrotu publicznego jest czynnością, która prowadzi do uzyskania dodatkowego kapitału przez spółkę, który wykorzystywany jest do działalności gospodarczej spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego spółki nie stanowi czynności opodatkowanej, jednak czynność ta podejmowana jest w związku z szeroko rozumianą działalnością gospodarczą w wyniku tej czynności Spółka będąca podatnikiem uzyskuje środki pieniężne wykorzystywane do prowadzenia podstawowej działalności. Emisja akcji jest jednym z podstawowych sposobów pozyskiwania kapitału przez spółkę akcyjną. Zatem jeżeli przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę są czynności opodatkowane podatkiem VAT, to wydatki ponoszone przez spółkę w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego należy uznać za czynności, które służą prowadzeniu działalności opodatkowanej. Z tego względu podatek naliczony związany z tymi wydatkami podlegać będzie odliczeniu od podatku należnego w takim zakresie, w jakim podatek ten będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną.

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku opis sprawy, treść powołanych przepisów oraz ocenę prawną wyrażoną w ww. orzeczeniach WSA w Gliwicach oraz NSA w Warszawie stanowisko Wnioskodawcy, iż podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących opisane w stanie faktycznym wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z emisją nowych akcji podlega odliczeniu, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji uchylonej wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 15 stycznia 2010r., sygn. akt III SA/GI 1186/09, tj. na dzień 13 lutego 2009r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.