Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.238.2019.2.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-29
Teza: Obowiązki płatnika w związku z dokonywaniem zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu członkom komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych izby rolniczej.
Słowa kluczowe: członkowie; działalność-działalność wykonywana osobiście; komisja; koszt-zwrot kosztów; obowiązek-obowiązek płatnika; obowiązek-obowiązek społeczny; płatnik; ryczałt; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 12 sierpnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z dokonywaniem zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu członkom komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych izby rolniczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 12 sierpnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z dokonywaniem zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu członkom komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych izby rolniczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Izba Rolnicza jest jednostką organizacyjną samorządu rolniczego działająca na podstawie ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o izbach rolniczych.

Członkami samorządu rolniczego z mocy prawa są:

1.  osoby fizyczne i prawne, będące podatnikami podatku rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym;
2.  osoby fizyczne i prawne, będące podatnikami podatku dochodowego z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych i podatku dochodowym od osób prawnych;
3.  członkowie rolniczych spółdzielni produkcyjnych posiadający w tych spółdzielniach wkłady gruntowe.

Członkami izby są ww. osoby płacące podatek na terenie działania izby oraz ww. osoby będące członkami rolniczych spółdzielni produkcyjnych, mających siedzibę na terenie działania izby.

Izby posiadają osobowość prawną.

Organami izby są:

1.  walne zgromadzenie;
2.  komisja rewizyjna;
3.  zarząd;
4.  rady powiatowe izby.

Członkowie walnego zgromadzenia są wybierani spośród członków izby w wyborach pośrednich, dwustopniowych, przeprowadzanych w głosowaniu tajnym według zasad:

1.  w okręgu wyborczym obejmującym obszar jednej gminy wybiera się członków rady powiatowej izby, z tym że:
    1.  w okręgu wyborczym, w którym powierzchnia użytków rolnych nie przekracza 4 tys. ha wybiera się jednego członka tej rady,
    2.  w okręgu wyborczym, w którym powierzchnia użytków rolnych przekracza 4 tys. ha, wybiera się dwóch członków tej rady;
2.  na pierwszym posiedzeniu rada powiatowa izby wybiera spośród swoich członków większością głosów przewodniczącego oraz delegata na walne zgromadzenie i niezwłocznie zgłasza ich wybór ustępującemu zarządowi izby.

Wybory do rady powiatowej izby przeprowadzają:

1.  komisja wojewódzka, w liczbie 11 osób, wybrana przez ustępujące walne zgromadzenie spośród osób uprawnionych,
2.  komisje okręgowe, w liczbie 5-7 osób, powołane przez komisję wojewódzką spośród osób uprawnionych.

Osobami uprawnionymi są członkowie izby rolniczej posiadający bierne i czynne prawo wyborcze.

Osoby wchodzące w skład komisji pełnią swoje funkcje honorowo.

Organem stanowiącym izby rolniczej jest Walne Zgromadzenie, Komisja Rewizyjna jest organem kontrolnym, Zarząd – organem wykonawczym, Rady Powiatowe – organem opiniodawczym, a komisje powoływane w związku z wyborami (zwane też komisjami wyborczymi) spełniają rolę pomocniczą.

Szczegółowe zasady i tryb przeprowadzania wyborów do walnego zgromadzenia, w tym do rady powiatowej izby określa, w drodze uchwały, Krajowa Rada Izb Rolniczych.

Zgodnie z § 3 ust. 5 uchwały nr X/2019 Krajowej Rady Izb Rolniczych w sprawie szczegółowych zasad i trybu przeprowadzania wyborów do walnych zgromadzeń izb rolniczych Wojewódzkie Izby Rolnicze mogą ustalić zwrot zryczałtowanych kosztów dojazdu dla członków komisji.

Uchwałą nr Y/2019 Walnego Zgromadzenia Izby Rolniczej w sprawie ustalenia zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu dla członków komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych Izby Rolniczej ustalono jednorazowy zwrot zryczałtowanych kosztów dojazdu dla członków komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych Izby Rolniczej, odbywających się w dniu …, w wysokości:

1.  Komisja Wojewódzka: dla przewodniczącego komisji wojewódzkiej 550 zł, dla zastępcy przewodniczącego komisji wojewódzkiej 500 zł, dla sekretarza komisji wojewódzkiej 450 zł, dla pozostałych członków komisji wojewódzkiej 300 zł;
2.  Komisja Okręgowa: dla przewodniczącego komisji okręgowej 300 zł, dla zastępcy przewodniczącego komisji okręgowej 180 zł, dla sekretarza komisji okręgowej 150 zł, dla pozostałych członków komisji okręgowej 120 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych (w tym obliczania należnego od podatnika podatku, pobrania kwoty tego podatku ze środków podatnika oraz wpłacenia pobranej kwoty podatku właściwemu organowi podatkowemu w terminie określonym przepisami prawa podatkowego) od zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu członkom komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych izby rolniczej ustalonego uchwałą Walnego Zgromadzenia Izby?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on obowiązku odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych (w tym obliczania należnego od podatnika podatku, pobrania kwoty tego podatku ze środków podatnika oraz wpłacenia pobranej kwoty podatku właściwemu organowi podatkowemu w terminie określonym przepisami prawa podatkowego) od zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu członkom komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych izby rolniczej, ponieważ ww. zwrot korzysta ze zwolnienia podatkowego określonego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 3.000 zł.

Z obowiązkami społecznymi i obywatelskimi mamy do czynienia w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych jakimi są obowiązki wynikające z funkcji np. radnego, posła czy senatora. Będą to przede wszystkim obowiązki związane z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej (zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej). Dotyczy to również określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe), w tym również w ramach wolontariatu.

O pełnieniu obowiązku obywatelskiego możemy mówić wtedy, gdy dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwa jako obywatel zgodnie z zasadami demokratyzmu instytucji publicznych. Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy zaś do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie.

Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest spełnione w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych, a takimi niewątpliwie są obowiązki członków izby rolniczej. Pełnienie funkcji w samorządzie rolniczym należy więc uznać za działalność społeczną, jak również działalnością społeczną będzie wykonywanie czynności w komisjach wyborczych do izb rolniczych (por. wyrok NSA z dnia 10 maja 2005 r. sygn. akt FSK 2536/04 OSP 2006/7-8/880, wyrok WSA z dnia 2 grudnia 2004 r. sygn. akt III SA/Wa 116/04).

Jednym ze źródeł przychodów jest – stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 pkt 5 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyłączenie, o którym mowa w przytoczonym przepisie, odnosi się do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy).

Ustawodawca zatem dostrzegając różnorodność funkcjonowania form prawnych organizacji społecznych odmiennie potraktował uzyskiwane w tych organizacjach przychody osób fizycznych, a to zaliczając przychody uzyskiwane przez osoby pełniące funkcje społeczne w organizacjach nie posiadających osobowości prawnej do art. 13 pkt 5 ustawy, natomiast przychody osób pełniących takie funkcje w organizacjach posiadających osobowość prawną (ale tylko w odniesieniu do członków władz) zaliczając do art. 13 pkt 7 tejże ustawy.

Niemniej jednak takiego rozróżnienia nie dokonano w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy, gdzie ustawodawca nie wyłączył wyraźnie ze zwolnienia przewidzianego powołanym przepisem diet i zwrotów poniesionych kosztów otrzymywanych przez osoby będące członkami władz organizacji społecznych posiadających osobowość prawną.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą wszystkie zwolnienia należy interpretować ściśle co oznacza również, że nie należy zawężać kręgu osób objętych zwolnieniem podatkowym. Skoro więc ustawodawca nie zastosował analogicznej metody jak w art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ograniczając zakres stosowania danego przepisu, to zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 17 tej ustawy obejmować będzie wszystkie osoby pełniące jakiekolwiek funkcje i działające w organizacjach społecznych niezależnie od formy prawnej organizacji – zgodnie z zasadą równości wobec prawa wyrażonej w art. 32 Konstytucji (por. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 10 października 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 831/07).

Jednakże nawet przyjęcie odmiennego stanowiska nie wyklucza zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy wobec zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu dla członków komisji wyborczych. Bowiem jak już wskazywano organami izby są: walne zgromadzenie; komisja rewizyjna; zarząd; rady powiatowe izby, gdzie organem stanowiącym jest walne zgromadzenie. Natomiast komisje wyborcze nie są organami izby rolniczej, a jedynie w związku z wyborami do rad powiatowych izb rolniczych (w kontekście całokształtu działalności izb) spełniają rolę pomocniczą, sprowadzającą się do przeprowadzenia ww. wyborów.

Wobec powyższego do zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu dla członków komisji wyborczych nie powinien mieć zastosowania art. 13 pkt 7 ustawy, który dotyczy przychodów organów stanowiących osób prawnych. Komisje wyborcze nie są bowiem organami stanowiącymi izby rolniczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot zryczałtowanych kosztów dojazdu członkom komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych izby rolniczej powinien zatem korzystać ze zwolnienia podatkowego określonego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca nie powinien odprowadzać podatku dochodowego od osób fizycznych (w tym obliczać należnego od podatnika podatku, pobierać kwoty tego podatku ze środków podatnika oraz wpłacać pobranej kwoty podatku właściwemu organowi podatkowemu w terminie określonym przepisami prawa podatkowego) od ww. zwrotu.

Wnioskodawca podkreśla, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 4 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Rz 31/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów jest – stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działalność wykonywana osobiście.

Jak stanowi art. 13 pkt 5 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyłączenie, o którym mowa w cytowanym przepisie, odnosi się do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy).

W myśl z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 3.000 zł.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną samorządu rolniczego działająca na podstawie ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o izbach rolniczych. Członkami samorządu rolniczego z mocy prawa są: osoby fizyczne i prawne, będące podatnikami podatku rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym; osoby fizyczne i prawne, będące podatnikami podatku dochodowego z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych i podatku dochodowym od osób prawnych; członkowie rolniczych spółdzielni produkcyjnych posiadający w tych spółdzielniach wkłady gruntowe. Członkami izby są ww. osoby płacące podatek na terenie działania izby oraz ww. osoby będące członkami rolniczych spółdzielni produkcyjnych, mających siedzibę na terenie działania izby. Izby posiadają osobowość prawną. Organami izby są: walne zgromadzenie; komisja rewizyjna; zarząd; rady powiatowe izby. Członkowie walnego zgromadzenia są wybierani spośród członków izby w wyborach pośrednich, dwustopniowych, przeprowadzanych w głosowaniu tajnym według zasad: w okręgu wyborczym obejmującym obszar jednej gminy wybiera się członków rady powiatowej izby, z tym że: w okręgu wyborczym, w którym powierzchnia użytków rolnych nie przekracza 4 tys. ha wybiera się jednego członka tej rady, w okręgu wyborczym, w którym powierzchnia użytków rolnych przekracza 4 tys. ha, wybiera się dwóch członków tej rady; na pierwszym posiedzeniu rada powiatowa izby wybiera spośród swoich członków większością głosów przewodniczącego oraz delegata na walne zgromadzenie i niezwłocznie zgłasza ich wybór ustępującemu zarządowi izby. Wybory do rady powiatowej izby przeprowadzają: komisja wojewódzka, w liczbie 11 osób, wybrana przez ustępujące walne zgromadzenie spośród osób uprawnionych, komisje okręgowe, w liczbie 5-7 osób, powołane przez komisję wojewódzką spośród osób uprawnionych. Osobami uprawnionymi są członkowie izby rolniczej posiadający bierne i czynne prawo wyborcze. Osoby wchodzące w skład komisji pełnią swoje funkcje honorowo. Organem stanowiącym izby rolniczej jest Walne Zgromadzenie, Komisja Rewizyjna jest organem kontrolnym, Zarząd – organem wykonawczym, Rady Powiatowe – organem opiniodawczym, a komisje powoływane w związku z wyborami (zwane też komisjami wyborczymi) spełniają rolę pomocniczą. Szczegółowe zasady i tryb przeprowadzania wyborów do walnego zgromadzenia, w tym do rady powiatowej izby określa, w drodze uchwały, Krajowa Rada Izb Rolniczych. Zgodnie z § 3 ust. 5 uchwały nr X/2019 Krajowej Rady Izb Rolniczych w sprawie szczegółowych zasad i trybu przeprowadzania wyborów do walnych zgromadzeń izb rolniczych Wojewódzkie Izby Rolnicze mogą ustalić zwrot zryczałtowanych kosztów dojazdu dla członków komisji. Uchwałą nr Y/2019 Walnego Zgromadzenia Izby Rolniczej w sprawie ustalenia zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu dla członków komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych Izby Rolniczej ustalono jednorazowy zwrot zryczałtowanych kosztów dojazdu dla członków komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych Izby Rolniczej, odbywających się w dniu …., w wysokości: Komisja Wojewódzka: dla przewodniczącego komisji wojewódzkiej 550 zł, dla zastępcy przewodniczącego komisji wojewódzkiej 500 zł, dla sekretarza komisji wojewódzkiej 450 zł, dla pozostałych członków komisji wojewódzkiej 300 zł; Komisja Okręgowa: dla przewodniczącego komisji okręgowej 300 zł, dla zastępcy przewodniczącego komisji okręgowej 180 zł, dla sekretarza komisji okręgowej 150 zł, dla pozostałych członków komisji okręgowej 120 zł.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne w pierwszej kolejności zauważyć należy, że w sytuacji, gdy diety lub zwrot kosztów otrzymuje członek organizacji pełniący obowiązki społeczne lub obywatelskie, ale niepełniący żadnej funkcji w organie stanowiącym osoby prawnej, to przychody te – do wysokości określonej w analizowanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – korzystają ze zwolnienia. Natomiast jeżeli diety i kwoty stanowiące zwrot kosztów otrzymywane są przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych – to nie mieszczą się one w zakresie zwolnienia przedmiotowego określonego w tym przepisie.

Podkreślenia wymaga również, że przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą.

W wyroku z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt U 6/97, Trybunał Konstytucyjny rozstrzygając zakres pojęciowy zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził m.in., iż do uznania określonego świadczenia za „dietę” bądź „kwotę stanowiącą zwrot kosztów” nie wystarczy takie nazwanie tego świadczenia przez świadczeniobiorcę lub stronę świadczącą, lecz konieczne jest, aby świadczenie było w taki właśnie sposób nazwane przez ustawę i następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do tego rodzaju świadczenia. Natomiast „obowiązki” w rozumieniu wykładanego przepisu muszą mieć charakter obowiązków wykonywanych na podstawie ustawy w tym sensie, że funkcja, z pełnieniem której obowiązki te się wiążą, jest funkcją unormowaną ustawowo. Dookreślenie, iż chodzi o obowiązki o charakterze „obywatelskim” bądź „społecznym” wprowadza kryterium dodatkowe, sytuujące daną funkcję w płaszczyźnie relacji państwo-obywatel państwa albo społeczność-członek tej społeczności. Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie (tego rodzaju funkcje należy odróżnić od usług świadczonych w celach zarobkowych). Tak rozumiane obowiązki społeczne lub obywatelskie można pełnić na podstawie wyboru, w wyniku powołania przez właściwy organ, wyznaczenia przez upoważnioną organizację społeczną lub na skutek podobnych prawem określonych zdarzeń.

Zgodnie z ukształtowanym przez doktrynę poglądem, za pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych uznaje się działalność posłów i senatorów, radnych i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do Sejmu i Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, składów inspekcji Państwowej Komisji Wyborczej i inspekcji wojewódzkich komisarzy wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do rad gmin, rad powiatów i sejmików województw, Trybunału Stanu, ławników sądów powszechnych.

Jak wynika z powyższego, obowiązkami społecznymi i obywatelskimi w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych są obowiązki wynikające z funkcji np. radnego, posła czy senatora. Będą to przede wszystkim obowiązki związane z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej (zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej). Dotyczy to również określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe), w tym również w ramach wolontariatu. Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest spełnione w przypadku czynności i zadań, związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych. Do pojęcia „pełnienia obowiązków społecznych” zaliczono zatem również prace w instytucjach reprezentujących daną społeczność zawodową.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o izbach rolniczych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1027) tworzy się samorząd rolniczy działający na rzecz rozwiązywania problemów rolnictwa i reprezentujący interesy zrzeszonych w nim podmiotów.

Jednostkami organizacyjnymi samorządu rolniczego są izby rolnicze, zwane dalej „izbami” (art. 3 ust. 1 ustawy o izbach rolniczych). Izby posiadają osobowość prawną (art. 3 ust. 5 ww. ustawy).

Na mocy art. 9 ust. 1 ustawy o izbach rolniczych organami izby są:

1.  walne zgromadzenie;
2.  komisja rewizyjna;
3.  zarząd;
4.  rady powiatowe izby.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o izbach rolniczych do wyłącznej właściwości walnego zgromadzenia należy uchwalanie wysokości diet i zwrotu kosztów podróży służbowych członków walnego zgromadzenia, komisji rewizyjnej, zarządu, komisji problemowych, rad powiatowych izby oraz delegata do Krajowej Rady Izb Rolniczych, a także zasad i trybu ich wypłaty.

Zaś na podstawie art. 21a ww. ustawy członkom walnego zgromadzenia, zarządu, komisji problemowych, komisji rewizyjnej, rady powiatowej izby i delegatowi do Krajowej Rady Izb Rolniczych przysługują diety oraz zwrot kosztów podróży służbowych na zasadach określonych przez walne zgromadzenie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym zwracane przez Wnioskodawcę – w formie ryczałtowej – koszty dojazdu dla członków komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych izby rolniczej – nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Trudno bowiem uznać, że Wnioskodawca będzie dokonywał na rzecz tych osób wypłaty diety albo zwrotu kosztów, o których mowa w tym przepisie (będzie bowiem wypłacał zryczałtowane koszty dojazdu).

Zauważyć należy, że do zakwalifikowania przychodu jako zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – co podkreśla Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyroku z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt U 6/97 – istotne jest, aby warunek obywatelskiego bądź społecznego charakteru obowiązku był spełniony łącznie z warunkiem ustawowej podstawy jego pełnienia oraz z warunkiem zaliczenia przez ustawę przychodu uzyskiwanego przez osobę pełniącą taki obowiązek do kategorii przychodów wymienionych w omawianym przepisie. Zatem, przy wykładni pojęć użytych w art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy – by uniknąć zastosowania wykładni rozszerzającej – należy przyjąć zasadę, że kryteria rozumienia powyższych pojęć muszą mieć w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych, a tylko pomocniczo, tj. w kwestiach nie rozstrzygniętych przez ustawy mogą odwoływać się do znaczeń pozaprawnych. Aby uznać świadczenie za „dietę”, bądź „kwotę stanowiącą zwrot kosztów”, o których mowa w ww. przepisie, koniecznym jest, aby świadczenie było w taki właśnie sposób określone przez ustawodawcę. Wskazać również należy, że dopuszczalnym jest ustalenie zwrotu kosztów w formie ryczałtu, jednakże nie można uznać jednocześnie, że każdy ryczałt jest zwrotem kosztów. Jednocześnie zauważyć należy, że dokonywanie w formie ryczałtowej zwrotu poniesionych kosztów członkom komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych izby rolniczej nie wynika z przepisów ustawy. Na mocy powołanego art. 21a ustawy o izbach rolniczych wyłącznie wskazanym w tym przepisie osobom przysługują diety oraz zwrot kosztów podróży służbowych na zasadach określonych przez walne zgromadzenie – a zatem nie zwrot kosztów dojazdu w formie zryczałtowanej.

Odpowiadając zatem wprost na zadane we wniosku pytanie stwierdzić należy, że Wnioskodawca ma obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych (w tym obliczania należnego od podatnika podatku, pobrania kwoty tego podatku ze środków podatnika oraz wpłacenia pobranej kwoty podatku właściwemu organowi podatkowemu w terminie określonym przepisami prawa podatkowego) od zwrotu zryczałtowanych kosztów dojazdu członkom komisji do przeprowadzenia wyborów do rad powiatowych izby rolniczej ustalonego uchwałą Walnego Zgromadzenia Izby, ponieważ zwrot ww. zryczałtowanych kosztów dojazdu nie będzie korzystały ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, odwołując się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych tutejszy organ informuje, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nich zawarte są wiążące. Natomiast organ podatkowy, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.