Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4019.4.2022.9.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-29
Teza: Dotyczy wliczenia do podstawy opodatkowania podatkiem od sprzedaży detalicznej przychodu ze sprzedaży na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą i sprzedaży usług wraz z towarem
Słowa kluczowe: sprzedaż-sprzedaż detaliczna
Zagadnienia: Sprzedaż detaliczna -Obowiązek podatkowy i stawki podatku -Obowiązek podatkowy; Sprzedaż detaliczna -Podmiot, przedmiot i podstawa opodatkowania podatkiem-Podmiot opodatkowania ; Sprzedaż detaliczna -Podmiot, przedmiot i podstawa opodatkowania podatkiem-Podstawa opodatkowania 
Przepisy: [SPRZEDAŻ-DETAL] Ustawa podatek od sprzedaży detalicznej -Rozdział 1-art. 3; [SPRZEDAŻ-DETAL] Ustawa podatek od sprzedaży detalicznej -Rozdział 2 -art. 4; [SPRZEDAŻ-DETAL] Ustawa podatek od sprzedaży detalicznej -Rozdział 2 -art. 5; [SPRZEDAŻ-DETAL] Ustawa podatek od sprzedaży detalicznej -Rozdział 2 -art. 6 

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 27 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 marca 2024 r., sygn. akt I FSK 1839/23;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od sprzedaży detalicznej jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 27 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący określenia przychodu, wpłynął 31 października 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Spółka podlega również w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka prowadzi działalność handlową polegającą przede wszystkim na sprzedaży towarów i usług na rzecz klientów w sklepach stacjonarnych położonych na terytorium Polski, jak również za pośrednictwem sklepu internetowego. Sprzedaż realizowana w sklepach stacjonarnych Spółki stanowi sprzedaż w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 287, dalej: „Ustawa o prawach konsumenta”).

Wniosek dotyczy wyłączenie sprzedaży realizowanej w sklepach stacjonarnych Spółki.

Spółka w szczególności świadczy i zamierza świadczyć na rzecz klientów usługi montażowo- remontowe polegające w szczególności na montażu (…). Usługi świadczone przez Spółkę składają się z wielu etapów wśród których wyróżnić można przede wszystkim profesjonalne doradztwo wykonywane przez pracowników Spółki, dobranie odpowiednich materiałów niezbędnych do wykonania usługi, przygotowanie projektu, dokonanie niezbędnych pomiarów w miejscu wykonywania usługi oraz wykonanie montażu we wskazanym przez klienta miejscu.

Przy wykonywaniu usług Spółka wykorzystuje towary takie jak (…). Katalog produktów wykorzystanych przez Spółkę przy świadczeniu usług montażowo-remontowych ma charakter przykładowy gdyż w zależności od danego zamówienia (np. wymagań klienta, warunków miejsca gdzie przeprowadzany jest montaż czy użytych materiałów) zakres wykorzystanych do wykonania usługi materiałów może być różny.

Wymienione wyżej elementy stanowiące samodzielne towary mogą być również oferowane przez Spółkę do sprzedaży klientom. Oznacza to w praktyce, że klient według własnego wyboru może przykładowo nabyć same (…) lub może zamówić usługę montażowo-remontową składającą się z szeregu elementów, które w istocie polegającą na kompleksowym wykonaniu (…) w danym pomieszczeniu zgodnie z zasadami sztuki budowlanej i wykończeniowej.

Opisane wyżej usługi montażowo-remontowe opisane we wniosku będą w dalszej części określane jako „Usługa” lub „Usługi”.

Spółka dokumentuje świadczone Usługi fakturami lub paragonami fiskalnymi wskazującymi wykonanie usługi montażowo-remontowej. Faktury i paragony zawierają pozycję obejmującą Usługę. Spółka posiada również wewnętrzną ewidencję księgową prowadzoną w programie komputerowym, na podstawie której możliwe jest wyodrębnienie wartości poszczególnych komponentów kosztowych składających się na daną Usługę. W szczególności na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest wyodrębnienie jaki udział w cenie Usługi posiadają zużyte do jej wykonania towary. Możliwe jest również określenie ilości towarów wykorzystanych do realizacji danej Usługi. Spółka prowadzi tę ewidencję przede wszystkim w celach zarządczych i controllingowych.

Spółka dokonuje sprzedaży towarów jak również świadczenia Usług na rzecz klientów posiadających status:

\- konsumentów rozumianych jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą nabywające towary bez związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, a także rolników ryczałtowych w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2022 r. poz. 931, dalej: „Ustawa o VAT”) (dalej: „Konsumenci”) oraz

\- przedsiębiorców.

Wniosek dotyczy sprzedaży realizowanej na rzecz Konsumentów. Sprzedaż realizowana przez Spółkę jest ewidencjonowana na kasach rejestrujących na podstawie przepisów Ustawy o VAT oraz aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Usługi mogą być wykonywane przez Spółkę z wykorzystaniem podwykonawców posiadających odpowiednią wiedzę wymaganą do wykonania określonych czynności montażowo-remontowych. Każdorazowo sprzedaż usługi montażowo-remontowej na rzecz klienta jest jednak dokonywana przez Spółkę, która zapewnia jej prawidłowe wykonanie.

Spółka jest podatnikiem podatku od sprzedaży detalicznej (dalej: „PSD”) w związku z czym kalkuluje jego wysokość i w razie przekroczenia progów, o których mowa w art. 6 ust. 1 w zw. Z art. 8 Ustawy o PSD płaci PSD i składa odpowiednie deklaracje.

Wątpliwości Spółki budzi sposób określenia podstawy opodatkowania PSD w odniesieniu do Usług.

**Pytanie**

### W jakiej wysokości należy uwzględnić w podstawie opodatkowania PSD przychód osiągnięty w związku ze świadczeniem Usług na rzecz Konsumentów?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki przy kalkulacji podstawy opodatkowania PSD nie uwzględnia się przychodu ze sprzedaży Usług.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 5 Ustawy o PSD przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest przychód ze sprzedaży detalicznej. Podstawę opodatkowania PSD stanowi zgodnie z art. 6 Ustawy o PSD osiągnięta w danym miesiącu nadwyżka przychodów ze sprzedaży detalicznej ponad kwotę 17 000 000 zł. Sprzedaż detaliczna została natomiast zdefiniowana w art. 3 pkt 5 Ustawy o PSD jako dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

a) w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz.U. z 2020 r. poz. 287 oraz z 2021 r. poz. 2105),

b) poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta

także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej.

Towary na gruncie PSD zostały natomiast zdefiniowane w art. 3 pkt 6) Ustawy o PSD jako rzeczy ruchome lub ich części.

W ocenie Spółki przychód ze świadczonych przez nią Usług nie będzie wliczał się do podstawy opodatkowania PSD z uwagi na to, że Usługi nie stanowią sprzedaży detalicznej w rozumieniu art. 3 ust. 5) Ustawy o PSD.

Literalne brzmienie definicji sprzedaży detalicznej odwołuje się wprost do odpłatnego zbywania towarów. Uzasadnienie do Ustawy o PSD potwierdza natomiast wyraźnie, że: „sprzedażą detaliczną nie będzie świadczenie usług” (sejmowy druk 615 z 15 czerwca 2016, link: https://www.sejm.gov.pl/Sejm8.nsf/druk.xsp?nr=615, dostęp 25 października 2022 r., dalej: „Uzasadnienie PSD”). Wyraźnie więc ustawodawca wskazał, iż co do zasady usługi opodatkowaniu PSD nie podlegają, a podlegają opodatkowaniu towary (rozumiane zgodnie z definicją z art. 5 ust. 6) Ustawy o PSD). Konstrukcja definicji legalnej „sprzedaży detalicznej” dopuszcza jednak opodatkowanie usług o ile towarzyszą one odpłatnemu zbywaniu towarów. W dalszym fragmencie Uzasadnienia PSD wskazano, że: „gdy odpłatnemu zbyciu towaru towarzyszy świadczenie usługi, to na potrzeby ustawy usługę tę uważa się za sprzedaż detaliczną podlegającą opodatkowaniu. Na przykład sprzedaż książki łącznie z jej opakowaniem, sprzedaż pralki łącznie z jej wniesieniem. Niemniej jeżeli świadczona usługa zostanie odrębnie zaewidencjonowana od sprzedaży towaru, to usługa ta nie będzie przedmiotem opodatkowania”.

Należy podkreślić, że omawiana definicja sprzedaży detalicznej zasadniczo obejmuje towary, a usługi tylko w wypadku gdy mają one pomocniczy charakter względem towaru, gdy stanowią dodatek, uzupełnienie sprzedaży towaru. Świadczy o tym wykorzystanie w art. 3 pkt 5) Ustawy o PSD sformułowania „gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi”. Potwierdzają to przywołane wyżej przykłady wykorzystane w Uzasadnieniu PSD - odwołując się do tych przy kładów bez wątpienia wskazać można, że celem sprzedaży książki nie jest usługa jej opakowania, opakowanie ma charakter wyłącznie pomocniczy, uzupełniający. Analogicznie odnieść należy się do przykładu z pralką i jej wniesieniem.

Należy również zwrócić uwagę, że Ustawa o PSD nie zawiera definicji legalnej „usługi”. Zgodnie z regułami interpretacji przepisów podatkowych rozumienie danego pojęcia w pierwszej kolejności powinno opierać się na literalnym, słownikowym znaczeniu pojęć użytych w ustawie podatkowej. Zgodnie z słownikiem PWN usługi stanowią działalność gospodarcza służąca do zaspokajania potrzeb ludzi (https://sjp.pwn.pl/szukaj/us%C5%82ugi.html, dostęp 08 września 2022 r.). Kluczowe więc jest określenie czemu służą Usługi realizowane przez Spółkę, jakie potrzeby one zaspokajają i jaki jest ich nadrzędny cel.

W ocenie Spółki Usługi służą wykonaniu (…). Konsument nabywający Usługę oczekuje nie dostarczenia samych towarów np. (…) ale oczekuje on, że jego (…) zostanie w pewien sposób zmienione, odnowione. Przy Usługach na pierwszy plan wysuwa się właśnie zaspokojenie potrzeby związanej ze zmianą fizycznego wyglądu i funkcjonalności danego pomieszczenia do czego warunkiem koniecznym jest odpowiednie zaplanowanie, zaprojektowanie i wykonanie określonych czynności o charakterze technicznym, wykończeniowym czy remontowym. Wykonanie tych czynności jest centralnym punktem całej Usługi, powodującym, że komponent towarowy staje się pomocniczy w stosunku do komponentu usługowego. Świadczy również o tym wykazanie na fakturze czy paragonie pozycji obejmującej Usługę. Elementy towarowe wykorzystane przy realizacji Usługi stanowią zatem tylko środek zmierzający do realizacji celów zakładanych przez klienta. W przedmiotowej sprawie dochodzi więc do sytuacji gdy to Usługa (zasadniczo usługi PSD nie podlegają) zawiera w sobie element towarowy. Przepis art. 3 ust. 5 Ustawy o PSD definiujący sprzedaż detaliczną podlegającą PSD odnosi się natomiast do sytuacji odwrotnej tj. sprzedaży towaru, któremu towarzyszy usługa.

Należy również pochylić się nad samym pojęciem odpłatnego zbywania towarów. Na gruncie Ustawy o PSD pojęcie to powinno być rozumiane jako przeniesienie własności rzeczy ruchomych lub ich części na rzecz Konsumenta w zamian za wynagrodzeniem. Przeniesienie własności rzeczy sprowadza się natomiast do umożliwienia klientowi dowolnego rozporządzania tą rzeczą. W ramach zbywania towarów za wynagrodzeniem sprzedający (Spółka) nie jest zobowiązany do wykonywania jakichkolwiek czynności (usług) na rzecz klienta. Zobowiązuje się on jedynie wydać klientowi towar o określonych cechach i parametrach.

Jak widać, znaczenie pojęć sprzedaży towaru oraz usługi na gruncie Ustawy o PSD jest całkowicie odmienne. Zdaniem Spółki nie powinno budzić wątpliwości, że Usługi wykraczają poza znaczenie pojęciowe sprzedaży towaru, Usługi obejmują bowiem o wiele więcej czynności niż samo zbycie towarów na rzecz klienta. W przypadku Usług istotą umowy nie jest tylko przeniesienie własności rzeczy ruchomych lub ich części ale zaprojektowanie i wykonanie określonych czynności o charakterze usługowym zgodnie z zasadami aktualnej wiedzy technicznej i wymaganiami Konsumenta. Mając na uwadze, że definicja sprzedaży detalicznej z art. 3 pkt 5) Ustawy o PSD nie obejmuje świadczenia Usług to z tego względu Spółka stoi na stanowisku, że przychód ze świadczonych przez Spółkę Usług w ogóle nie powinien być wliczany do podstawy opodatkowania PSD.

Analogiczne stanowisko zaprezentował WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 27 stycznia 2022 r., sygn. I SA/Po 517/21. WSA rozważał sytuację, gdzie w ramach wykonywania usług napraw blacharskich samochodów dochodziło do zużycia pewnych towarów. WSA odwołując się do wykładni literalnej pojęcia usługi, Uzasadnienia oraz przebiegu procesu legislacyjnego Ustawy o PSD orzekł, że usługi - podobne w pewnym sensie do Usług będących przedmiotem wniosku - w ramach których dochodzi do wykorzystania towarów nie wliczają się do podstawy opodatkowania PSD. WSA wyraźnie wskazał, że „Niewątpliwie w przypadku działalności prowadzonej przez skarżącą spółkę dochodzi do zaspokojenia potrzeby ludzkiej związanej z usługą serwisową, czy usługą blacharską. Charakter świadczonej usługi serwisowej czy blacharskiej, do której wykonania potrzebne są m.in. części samochodowe, akcesoria samochodowe, nie są związane z prostym zbyciem części samochodowej, lub akcesoriów samochodowych do jakiego dochodzi przy samej sprzedaży części samochodowej lub akcesoriów samochodowych. Zdaniem Sądu skarżąca nie dokonuje sprzedaży towaru, akcesoriów samochodowych, ale świadczy usługę serwisową lub usługę blacharską. Jak słusznie wskazała skarżąca celem ww. usług nie jest sprzedaż części samochodowej czy akcesoriów do samochodu, ale naprawa samochodu” \[\`(...)\`\] „w przypadku usług serwisowych, usług blacharskich, na plan pierwszy wysuwa się zaspokojenie potrzeby klienta związanej z naprawą samochodu, nie zaś sprzedanie mu części samochodowej czy akcesoriów do samochodu, które są potrzebne do wyświadczenia ww. usługi”.

Warto również zwrócić uwagę na argumenty legislacyjne podniesione przez WSA w tym wyroku, które podziela Spółka i które wpisują się w pełni w zaprezentowane przez nią stanowisko. WSA wskazał, że: „projekt ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej (druk numer 615/2016) pierwotnie zakładał w jego art. 7 pkt 6, że „nie podlega opodatkowaniu sprzedaż detaliczna towarów zbywanych w ramach świadczenia usług gastronomicznych”. Wyłączenie to zostało następnie wykreślone w trakcie prac Komisji Finansów Publicznych i projekt trafił do drugiego i trzeciego czytania w Sejmie już bez tej jednostki redakcyjnej. Zapis przebiegu posiedzenia komisji z dnia 5 lipca 2016 r. (dostępny na stronie www.sejm.gov.pl) wskazuje jednak wyraźnie na to, że poprawka w zakresie wykreślenia powołanego wyżej art. 7 pkt 6 u.p.s.d. miała charakter doprecyzowujący. Uznano mianowicie, że skoro z definicji sprzedaży detalicznej wynika, że świadczenie usług, nawet jeżeli towarzyszy mu dostawa towarów, nie jest przedmiotem opodatkowania, to regulacja omawianego pkt 6 jest zbędna. W szczególności stwierdzono, że powyższe wyłączenie, jako dotyczące jedynie sprzedaży towarów zbywanych w ramach świadczenia usług gastronomicznych, mogłoby sugerować, że sprzedaż towarów w ramach świadczenia usług innych niż gastronomiczne podlega opodatkowaniu, gdy tymczasem w zamyśle projektodawcy sprzedaż towarów w ramach prowadzenia działalności usługowej w ogóle nie miała być objęta podatkiem od sprzedaży detalicznej \[podkreślenie Spółki\]. W konsekwencji, w podjętym głosowaniu regulacja zawarta w pkt 6 artykułu 7 została wykreślona”.

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, że przy kalkulacji podstawy opodatkowania PSD nie uwzględnia się przychodu ze sprzedaży Usług.

Na powyższą konkluzję nie ma wpływu fakt, że na podstawie ewidencji prowadzonej przez Spółkę dla celów zarządczych i controllingowych można wyodrębnić poszczególne komponenty kosztowe składające się na Usługę.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek z 27 października 2022 r. (data wpływu: 31 października 2022 r.) – wydałem interpretację indywidualną dnia 30 grudnia 2022 r., znak: 0111-KDIB3-3.4019.4.2022.1.JS, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 2 stycznia 2023 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

31 stycznia 2023 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Skarga wpłynęła 31 stycznia 2023 r. Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił Państwa skargę wyrokiem z 20 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 198/23.

Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 marca 2024 r., sygn. akt I FSK 1839/23, uchylił w całości zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, a także interpretację indywidualną z 30 grudnia 2023 r., znak: 0111-KDIB3-3.4019.4.2022.1.JS.

Wyrok NSA uchylający interpretację indywidualną wpłynął do Organu 25 czerwca 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. w dniu 30 grudnia 2022 r.

Zgodnie z art. 3 pkt 1-6 ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o podatku od sprzedaży detalicznej (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 761.), zwanej dalej ustawą,

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) działalności gospodarczej - rozumie się przez to działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.);

2) kasie rejestrującej - rozumie się przez to kasę rejestrującą, o której mowa w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) konsumencie - rozumie się przez to osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą nabywającą towary bez związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, a także rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

4) sprzedawcy detalicznym - rozumie się przez to osobę fizyczną, osobę prawną, spółkę cywilną oraz jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej dokonujące sprzedaży detalicznej;

5) sprzedaży detalicznej - rozumie się przez to dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

a) w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz.U. z 2020 r. poz. 287 oraz z 2021 r. poz. 2105),

b) poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta

\- także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej;

6) towarze - rozumie się przez to rzeczy ruchome lub ich części.

Na podstawie art. 4 i art. 5 ustawy,

podatnikami podatku są sprzedawcy detaliczni, a przedmiotem opodatkowania podatkiem jest przychód ze sprzedaży detalicznej.

W myśl art. 6 ust. 1-5 ustawy:

1\. Podstawę opodatkowania podatkiem stanowi osiągnięta w danym miesiącu nadwyżka przychodów ze sprzedaży detalicznej ponad kwotę 17 000 000 zł.

2\. Przychodem ze sprzedaży detalicznej są kwoty otrzymane przez podatnika z tytułu sprzedaży, o której mowa w ust. 1, w tym zaliczki, raty, przedpłaty i zadatki, także w przypadku, gdy kwoty te podatnik otrzymał przed wydaniem towaru.

3\. Przychód ze sprzedaży detalicznej określa się na podstawie wielkości sprzedaży zaewidencjonowanej przy użyciu kas rejestrujących oraz sprzedaży niezaewidencjonowanej zgodnie ze zwolnieniem określonym w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 111 ust. 8 i art. 145a ust. 17 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

4\. Przychód ze sprzedaży detalicznej nie obejmuje należnego podatku od towarów i usług.

5\. Przychód osiągnięty w danym miesiącu pomniejsza się o kwoty wypłacone w tym miesiącu z tytułu zwrotu towarów po odliczeniu podatku od towarów i usług.

Z ww. przepisów wynika, że podstawą opodatkowania podatkiem od sprzedaży detalicznej jest nadwyżka - ponad kwotę 17 000 000 zł w danym miesiącu - przychodów ze sprzedaży towarów uznanej za sprzedaż detaliczną w rozumieniu ustawy, zaewidencjonowana przy pomocy kas rejestrujących oraz obrotu niezaewidencjonowanego zgodnie ze zwolnieniem przewidzianym w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2021 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2021 r. poz. 2442).

Należy zauważyć, że aby dany przychód ze sprzedaży był opodatkowany podatkiem od sprzedaży detalicznej, konieczne jest aby łącznie były spełnione następujące warunki:

1\. zbycie musi być dokonywana na rzecz określonej grupy podmiotów (konsumentów),

2\. zbycie winno następować w ramach działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT) zbywcy,

3\. zbycie musi mieć charakter odpłatny oraz musi mieć miejsce na podstawie umowy zawartej w lokalu przedsiębiorstwa lub poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o prawach konsumenta,

4\. przedmiotem zbycia muszą być towary (w rozumieniu ustawy).

Państwa wątpliwości dotyczą wliczenia do podstawy opodatkowania podatkiem od sprzedaży detalicznej przychodu osiągniętego ze sprzedaży „Usług” na rzecz konsumentów realizowanych w sklepach stacjonarnych Spółki.

Jak wynika z wniosku na „Usługę” składają się takie czynności jak: profesjonalne doradztwo wykonywane przez pracowników Spółki, dobranie odpowiednich materiałów niezbędnych do wykonania usługi, przygotowanie projektu, dokonanie niezbędnych pomiarów w miejscu wykonywania usługi oraz wykonanie montażu ((\`(...)\`)) we wskazanym przez klienta miejscu.

Przy wykonywaniu usług Spółka wykorzystuje m.in. towary takie jak (…). Zakres wykorzystanych do wykonania usługi materiałów może być różny w zależności od zamówienia.

Wymienione wyżej elementy stanowiące samodzielne towary mogą być również oferowane przez Spółkę do sprzedaży klientom. Oznacza to w praktyce, że klient według własnego wyboru może przykładowo nabyć same (…) lub może zamówić usługę montażowo-remontową składającą się z szeregu elementów, które w istocie polegającą na kompleksowym wykonaniu (…) w danym pomieszczeniu zgodnie z zasadami sztuki budowlanej i wykończeniowej.

W odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przywołać należy fragment wyroku NSA z 12 marca 2024 r., sygn. akt I FSK 1839/23, który w odniesieniu do niniejszej sprawy wskazał, że:

„(…) sprzedaż konsumencka towarów (elementów wykończeniowych i wyposażenia wnętrz), podlega opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej. Powyższe dobra stanowią bowiem towary w rozumieniu art. 3 pkt 6 u.p.s.d., których odpłatne zbycie w obrocie konsumenckim, stanowi sprzedaż detaliczną, o której mowa w art. 3 pkt 5 tej ustawy, opodatkowaną na zasadach art. 5 i 6 u.p.s.d. Opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej nie podlega natomiast przychód uzyskiwany z tytułu wykonywania przez Skarżącą (w warunkach wskazanych w jej wniosku o wydanie interpretacji podatkowej) usług aranżacji wnętrz i montażu zakupionych u niej towarów (np. (…)), o ile to świadczenie usługi, a nie sprzedaż elementów wykończeniowych i wyposażenia wnętrz wykorzystanych do jej wykonania, miało na gruncie danej transakcji charakter dominujący. Z perspektywy art. 3 pkt 5 in fine ustawy ocenę tego, czy w ramach danej transakcji to usługa, czy związana z nią sprzedaż towaru ma charakter dominujący, podejmowana być musi z punktu widzenia samego konsumenta, poprzez odpowiedź na pytanie - czy przedmiotem jego zainteresowania było w istocie nabycie usługi, dla wykonania której zasadne stało się nabycie określonych towarów, czy też nabycie towarów jako takich, których sprzedaż jedynie wzbogacona została o usługę, mającą charakter służebny i niesamoistny względem nabywanego towaru. Ocena taka dokonywana być musi acasu adcasum wobec każdej przeprowadzanej transakcji.

Tytułem przykładu, w przypadku wykonywanej przez Skarżącą usługi (…) czy (…) - choćby świadczonej z wykorzystaniem materiałów w nabytych i dostarczonych przez Skarżącą przedmiotem zainteresowania klienta może być wykonanie kompleksowej usługi, często poprzedzonej stosownym projektem lub wizualizacją, nie zaś samo nabycie poszczególnych materiałów z oferty Skarżącej. Jeżeli z perspektywy konsumenta przedmiot jego zainteresowania stanowi nabycie określonej usługi, niezależnie od tego, czy wykonana zostanie ona z wykorzystaniem materiałów dostarczonych i nabytych przez Skarżącą, nie zaś same te materiały jako takie, to przychód uzyskany z takiej transakcji nie podlega opodatkowaniu rzeczoną daniną, albowiem nie stanowi sprzedaży towaru, o której mowa w art. 3 pkt 5 u.p.s.d. Jeśli jednak konsument nabywa od Skarżącej towar wraz z jego dostawą albo opakowaniem i usługa ta nie została zaewidencjonowana odrębnie od ceny samego towaru (tj. wskazana została przez sprzedającego pod jedną wspólną pozycją na dokumencie fiskalnym, w ramach jednej ceny), wówczas dopiero tak ukształtowana cena wliczona zostaje do przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej. Dostawa lub opakowanie towaru mają bowiem charakter niesamoistny, służebny względem świadczenia głównego, jakim jest nabycie samego towaru. Natomiast odrębne względem ceny towaru, zaewidencjonowanie przychodu z tytułu świadczenia „usługi towarzyszącej” (np. doręczenie lub opakowanie towaru) nie wlicza się w ogóle do podstawy opodatkowania tą daniną. Do podstawy tej wliczona zostaje wówczas jedynie cena nabywanego towaru, a nie należna wartość usługi towarzyszącej, zaewidencjonowana odrębnie od tej ceny”.

Należy powtórzyć za sądem, że to czy przedmiotem dostawy było nabycie usługi, dla wykonania której zasadne stało się nabycie określonych towarów, czy też nabycie towarów, których sprzedaż jedynie wzbogacona została o usługę, należy każdorazowo rozpatrywać oddzielnie dla danego przypadku. Przekładając to na Państwa indywidulaną sprawę, gdzie świadczą Państwo usługi w zakresie (…), które składają się z wielu etapów – od profesjonalnego doradztwa wykonywanego przez Państwa pracowników, przez m.in. dobranie odpowiednich materiałów i przygotowanie projektu, na wykonaniu montażu w miejscu wskazanym przez klienta kończąc, wskazać należy że to usługa jest świadczeniem dominującym. W związku z tym przychód osiągnięty ze sprzedaży świadczonych przez Państwa usług na rzecz konsumentów nie powinien być ujęty w podstawie opodatkowania podatkiem od sprzedaży detalicznej.

W świetle powyższego – uwzględniając ocenę prawną przedstawioną w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 marca 2024 r., sygn. akt I FSK 1839/23 – należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, w myśl którego przy kalkulacji podstawy opodatkowania podatkiem od sprzedaży detalicznej nie uwzględnia się przychodu ze sprzedaży usług.

Zatem Państwa stanowisko, w zakresie będącym odpowiedzią na zadane we wniosku pytanie, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935, dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.