Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-167/15-2/JSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-05-12
Teza: Zwolnienie od podatku VAT świadczonych przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy usług w zakresie cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; import-import usług; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2015 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim 16 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy usług w zakresie cash poolingu– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2015 r. do Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy usług w zakresie cash poolingu.

W związku z § 5a ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, pismem z dnia 13 marca 2015 r., przesłało ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 16 marca 2015 r.), celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej jako „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej \`(...)\` (dalej jako „Grupa”) zajmującej się m.in. produkcją i dystrybucją produktów leczniczych. Grupa przystąpiła do kompleksowego systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową (dalej jako „System”, „Cash-Pooling”), mającego na celu zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących (w tym Spółki), jak również zmniejszenie ich kosztów finansowania zewnętrznego (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach).

System Cash-Poolingu realizowany jest na podstawie wielostronnej umowy (dalej jako „Umowa Cash-Poolingu” lub „Umowa”) zawartej pomiędzy bankiem mającym siedzibę na terytorium Polski (dalej jako „Bank”) oraz wybranymi podmiotami należącymi do Grupy - w tym również Wnioskodawcą (dalej jako „Uczestnicy”). Zgodnie z Umową Cash-Poolingu, mechanizm prawny ww. Systemu (tj. Cash-Poolingu), którego techniczną realizację zapewnia Bank, składa się z następujących elementów:

*   Bank prowadzi na rzecz każdego z Uczestników Systemu rachunek bankowy (dalej jako „Rachunek Źródłowy”) dla celów Cash-Poolingu.

*   Dodatkowo, Bank prowadzi rachunek bankowy pełniący rolę rachunku podstawowego dla celów dokonywania rozliczeń/operacji objętych Umową Cash-Poolingu (dalej jako „Rachunek Konsolidacyjny”). Rachunek Konsolidacyjny prowadzony jest dla podmiotu \`(...)\` z siedzibą w Danii (będącego jednocześnie Uczestnikiem Cash-Poolingu), pełniącego w ramach Systemu rolę agenta rozliczeniowego (dalej jako „Agent”). Funkcją Agenta jest zarządzanie płynnością finansową Grupy.

*   Saldo dodatnie Rachunku Źródłowego reprezentuje należność Uczestnika od Banku, saldo ujemne Rachunku Źródłowego reprezentuje natomiast zobowiązanie Uczestnika w stosunku do Banku.

*   Na koniec każdego dnia roboczego następuje automatyczne zerowanie sald na wszystkich Rachunkach Źródłowych poprzez transfer środków na Rachunek Konsolidacyjny lub odpowiednio - spłatę zadłużenia ze środków dostępnych na Rachunku Konsolidacyjnym. Innymi słowy:
    1.  w przypadku, gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników występuje saldo dodatnie - dokonywany jest transfer środków z takiego Rachunku na Rachunek Konsolidacyjny Agenta poprzez uznanie Rachunku Konsolidacyjnego kwotą odpowiadającą wartości nominalnej zobowiązań Banku wobec danego Uczestnika (Agent przejmuje tym samym zobowiązania Banku wobec poszczególnych Uczestników do zwrotu salda dodatniego zarejestrowanego na ich Rachunkach Źródłowych, wstępując w miejsce Banku jako dłużnika, podczas gdy Bank zostaje z długu zwolniony);
    2.  w przypadku, gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników występuje saldo ujemne - dokonywany jest transfer środków na taki Rachunek (spłata wierzytelności Banku) poprzez obciążenie Rachunku Konsolidacyjnego kwotą odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności Banku od danego Uczestnika (Agent przejmuje tym samym od Banku jego wierzytelności od poszczególnych Uczestników Systemu, tj. wstępuje w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela - tzw. subrogacja).

*   W rezultacie, po wykonaniu transakcji zerowania sald na Rachunkach Źródłowych, saldo dodatnie przeniesione na Rachunek Konsolidacyjny z Rachunku Źródłowego reprezentuje należność tego Uczestnika od Agenta, a saldo ujemne uzupełnione do zera w drodze transferu środków z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek Źródłowy reprezentuje należność Agenta od Uczestnika.

*   Działalność Banku ogranicza się co do zasady do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego) do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową oraz wykonywania czynności technicznych (tj. prowadzenia Rachunku Konsolidacyjnego, Rachunków Źródłowych, dokonywania transferów i konsolidacji sald etc.).

*   Z tytułu świadczonej przez Bank usługi Cash-Poolingu, każdy z Uczestników zobowiązany jest do uiszczania na rzecz Banku miesięcznego wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie Cash-Poolingu.

*   Dodatkowym elementem ww. struktury jest tzw. Bank Wewnętrzny Grupy prowadzony przez Agenta. Każdy Uczestnik, w tym Spółka, prowadzi wewnętrzne rachunki bankowe w Banku Wewnętrznym. Takie założenie w połączeniu z zerującymi się saldami na Rachunkach Źródłowych powoduje, że na koniec każdego dnia roboczego salda Rachunków Źródłowych (odpowiadające przejmowanym przez Agenta wierzytelnościom lub zobowiązaniom Banku wobec poszczególnych Uczestników) odzwierciedlane są jednocześnie na właściwych kontach tych Uczestników w Banku Wewnętrznym (tj. na rachunkach wykorzystywanych dla celów rozliczeń wewnątrzgrupowych). Na kontach tych naliczane są odsetki (należne Uczestnikowi od Agenta albo należne Agentowi od Uczestnika - w zależności od salda zobowiązań i należności wewnątrzgrupowych, które rejestrowane są na przedmiotowych kontach) według stawek rynkowych.

*   Warunki handlowe (w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie Agenta) dotyczące konsolidacji funduszy z Rachunków Źródłowych na Rachunku Konsolidacyjnym odpowiadają warunkom rynkowym i są potwierdzone w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Uczestnikami Cash-Poolingu a Agentem.

Końcowo, Spółka oświadcza, że:

*   Bank nie jest podmiotem powiązanym z żadnym z Uczestników Systemu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r.

*   Status podmiotów powiązanych w myśl powyższego przepisu posiadają wszystkie podmioty z Grupy uczestniczące w Systemie. W szczególności, podmiot pełniący funkcję agenta rozliczeniowego w ramach Systemu, tj. \`(...)\` jest ostatecznym właścicielem Spółki, tzn. pośrednio posiada 100% praw głosu w Spółce i sprawuje nad nią kontrolę. Agent nie jest jednocześnie bezpośrednim udziałowcem Spółki ani nie posiada ze Spółką wspólnych udziałowców jak również Spółka nie posiada udziałów w \`(...)\` Agent nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

*   Wśród Uczestników Systemu znajdują się zarówno (i) spółki podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP, jak również (ii) spółki podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 2 Ustawy o PDOP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez Agenta na rzecz Spółki, w ramach opisanego w stanie faktycznym Systemu Cash-Poolingu, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Agenta na rzecz Spółki, w ramach opisanego w stanie faktycznym Systemu Cash-Poolingu, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, usługi świadczone przez Agenta na rzecz Spółki, w ramach Systemu Cash-Poolingu, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT w Polsce podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (z pewnymi wyjątkami, które w ocenie Spółki nie mają zastosowania w sprawie przedstawionej w niniejszym wniosku).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są co do zasady osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są także m.in. osoby prawne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju; oraz

*   usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15.

Mając na uwadze powyższe przepisy, w kontekście przedstawionego stanu faktycznego, Spółka (tj. Uczestnik międzynarodowego Systemu Cash-Poolingu) jest nabywcą usług zarządzania płynnością finansową świadczonych przez Agenta (tj. podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju). W tym kontekście, miejscem świadczenia usług Cash-Poolingu, zgodnie z wyżej cytowanym art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, jest państwo siedziby Spółki - tj. Polska.

W konsekwencji, Spółka jako Uczestnik Umowy Cash-Poolingu zobowiązana jest do rozpoznania obowiązku podatkowego na zasadzie importu usług w odniesieniu do nabywanej usługi Cash-Poolingu. W rezultacie, Spółka zobowiązana jest do poprawnego określenia stawki lub zwolnienia od VAT w odniesieniu do tej usługi.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT m.in. usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT.

Z kolei, stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13 ustawy o VAT, nie mają zastosowania do:

*   czynności ściągania długów, w tym factoringu;

*   usług doradztwa;

*   usług w zakresie leasingu.

Spółka pragnie zauważyć, iż istotą struktury Cash-Poolingu jest świadczenie przez Agenta na rzecz Uczestników usług w zakresie zarządzania płynnością finansową podmiotów z grupy kapitałowej.

Celem Systemu Cash-Poolingu jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi grupy kapitałowej do której należy Spółka, poprzez optymalne wykorzystanie i zarządzanie nadwyżkami środków pieniężnych Uczestników. Uczestnicy deponując środki na rachunkach biorących udział w Cash-Poolingu, składają depozyty z nadwyżki środków pieniężnych w Systemie Cash-Poolingowym, które wykorzystywane są do finansowania działalności innych Uczestników (tzn. tych Uczestników, którzy w danym momencie wykazują ujemne salda na swoich Rachunkach Źródłowych). Całością przepływów i saldami rachunków grupowych zarządza Agent, Poszczególni Uczestnicy Cash-Poolingu nie mają wpływu na to, komu przekazywane będą środki zdeponowane przez nich na rachunkach w Systemie Cash-Poolingowym ani też nie znają tożsamości podmiotu, od którego pochodzą środki, w przypadku korzystania z finansowania działalności za pomocą środków z Systemu.

W tym kontekście, zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że usługi nabywane przez Spółkę od Agenta w ramach Systemu Cash-Poolingu mieszczą się w zakresie usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

W szczególności Spółka pragnie podkreślić, że usługi cash-poolingu (zarządzania płynnością finansową) nie znalazły się wśród usług wymienionych w ustawie o VAT jako wyłączonych ze zwolnienia (tj. w art. 43 ust. 15 tej ustawy).

Dodatkowo należy zaznaczyć, że zwolnienia z podatku VAT usług finansowych, o których mowa powyżej oparte zastały na kryteriach obiektywnych - w szczególności zastosowanie przedmiotowych zwolnień nie jest uzależnione od charakteru podmiotu świadczącego te usługi. Powyższe zwolnienia uregulowane w ustawie o VAT stanowią bowiem implementację odpowiednich przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1, z późn. zm., dalej jako: „Dyrektywa VAT”).

Jak natomiast wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por. np. wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r. Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet (C-2/95), wyrok z dnia 7 marca 2013 r. GfBk Gesellschaft für Börsenkommunikation mbH przeciwko Finanzamt Bayreuth (C-275/11), wyrok z dnia 4 maja 2006 r. Abbey National plc and Inscape Investment Fund przeciwko Commissioners of Customs & Excise (C-169/04)) - ocena czy określone usługi korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, powinna zostać dokonana w świetle charakteru realizowanego świadczenia oraz jego celu. Istotne jest by usługi, które są objęte zwolnieniem spełniały specyficzne i istotne funkcje, charakterystyczne dla usług zwolnionych wskazanych w Dyrektywie VAT.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. b i d Dyrektywy VAT, z podatku VAT zwolnione są m.in. transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Jak wskazano powyżej, czynności zwolnione z opodatkowania na podstawie Dyrektywy VAT ustala się ze względu na charakter świadczonych usług, a nie podmiot je świadczący lub ich odbiorcę.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że usługi zarządzania płynnością finansową, które będą świadczone przez Agenta, polegające na pozyskiwaniu środków pieniężnych dla Uczestników Systemu, lokowaniu nadwyżek oraz zapewnianiu krótkookresowego finansowania Uczestników, mieszczą się w katalogu usług wymienionych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, a tym samym, podlegają zwolnieniu z podatku VAT.

Końcowo, Spółka pragnie zaznaczyć, że stanowisko, zgodnie z którym świadczone przez Agenta usługi zarządzania płynnością finansową podmiotów należących do Grupy podlegają zwolnieniu z podatku VAT zostało potwierdzone w jej indywidualnej sytuacji w interpretacjach indywidualnych wydanych na jej rzecz w dniu 8 maja 2012 r. (interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi o sygnaturach IPTPP2/443-142/12-3/IR i IPTPP2/443-142/12-2/IR). Jakkolwiek przedmiotowa interpretacja wydana została w odniesieniu do uprzednio funkcjonującego w ramach Grupy systemu cash-poolingu - mechanizm działania obecnego Systemu jest jednak analogiczny (zmianie uległ jedynie podmiot zapewniające techniczną platformę dla realizacji rozliczeń w ramach Systemu, tj. bank). Tym samym, w ocenie Spółki, stanowisko zgodnie z którym usługi świadczone przez Agenta w ramach Systemu Cash-Poolingu podlegały będą zwolnieniu z podatku VAT pozostaje aktualne również na gruncie obecnego Systemu.

Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 18 kwietnia 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-98/14-2/IG), w której organ stwierdził, że „czynności wykonywane na rzecz Wnioskodawcy (tj. uczestnika systemu cash-poolingu - przypis Spółki) podejmowane przez Lidera w ramach jego aktywności w strukturze cash poolingu, polegające na zarządzaniu płynnością finansową (\`(...)\`) będą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie przepisu, art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy”;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-523/14-2/MKw);

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP2/443-231/14/ICz);

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP2/443-165/14/IK).

Podsumowując, Spółka uważa, iż usługi świadczone przez Agenta na rzecz Spółki, w ramach opisanego w stanie faktycznym Systemu Cash-Poolingu, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej \`(...)\` (dalej jako „Grupa”) zajmującej się m.in. produkcją i dystrybucją produktów leczniczych. Grupa przystąpiła do kompleksowego systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową (dalej jako „System”, „Cash-Pooling”), mającego na celu zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących (w tym Spółki), jak również zmniejszenie ich kosztów finansowania zewnętrznego (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach).

System Cash-Poolingu realizowany jest na podstawie wielostronnej umowy (dalej jako „Umowa Cash-Poolingu” lub „Umowa”) zawartej pomiędzy bankiem mającym siedzibę na terytorium Polski (dalej jako „Bank”) oraz wybranymi podmiotami należącymi do Grupy - w tym również Wnioskodawcą (dalej jako „Uczestnicy”). Zgodnie z Umową Cash-Poolingu, mechanizm prawny ww. Systemu (tj. Cash-Poolingu), którego techniczną realizację zapewnia Bank, składa się z następujących elementów:

*   Bank prowadzi na rzecz każdego z Uczestników Systemu rachunek bankowy (dalej jako „Rachunek Źródłowy”) dla celów Cash-Poolingu.

*   Dodatkowo, Bank prowadzi rachunek bankowy pełniący rolę rachunku podstawowego dla celów dokonywania rozliczeń/operacji objętych Umową Cash-Poolingu (dalej jako „Rachunek Konsolidacyjny”). Rachunek Konsolidacyjny prowadzony jest dla podmiotu \`(...)\` z siedzibą w Danii (będącego jednocześnie Uczestnikiem Cash-Poolingu), pełniącego w ramach Systemu rolę agenta rozliczeniowego (dalej jako „Agent”). Funkcją Agenta jest zarządzanie płynnością finansową Grupy.

*   Saldo dodatnie Rachunku Źródłowego reprezentuje należność Uczestnika od Banku, saldo ujemne Rachunku Źródłowego reprezentuje natomiast zobowiązanie Uczestnika w stosunku do Banku.

*   Na koniec każdego dnia roboczego następuje automatyczne zerowanie sald na wszystkich Rachunkach Źródłowych poprzez transfer środków na Rachunek Konsolidacyjny lub odpowiednio - spłatę zadłużenia ze środków dostępnych na Rachunku Konsolidacyjnym. Innymi słowy:
    1.  w przypadku, gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników występuje saldo dodatnie - dokonywany jest transfer środków z takiego Rachunku na Rachunek Konsolidacyjny Agenta poprzez uznanie Rachunku Konsolidacyjnego kwotą odpowiadającą wartości nominalnej zobowiązań Banku wobec danego Uczestnika (Agent przejmuje tym samym zobowiązania Banku wobec poszczególnych Uczestników do zwrotu salda dodatniego zarejestrowanego na ich Rachunkach Źródłowych, wstępując w miejsce Banku jako dłużnika, podczas gdy Bank zostaje z długu zwolniony);
    2.  w przypadku, gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników występuje saldo ujemne - dokonywany jest transfer środków na taki Rachunek (spłata wierzytelności Banku) poprzez obciążenie Rachunku Konsolidacyjnego kwotą odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności Banku od danego Uczestnika (Agent przejmuje tym samym od Banku jego wierzytelności od poszczególnych Uczestników Systemu, tj. wstępuje w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela - tzw. subrogacja).

*   W rezultacie, po wykonaniu transakcji zerowania sald na Rachunkach Źródłowych, saldo dodatnie przeniesione na Rachunek Konsolidacyjny z Rachunku Źródłowego reprezentuje należność tego Uczestnika od Agenta, a saldo ujemne uzupełnione do zera w drodze transferu środków z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek Źródłowy reprezentuje należność Agenta od Uczestnika.

*   Działalność Banku ogranicza się co do zasady do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego) do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową oraz wykonywania czynności technicznych (tj. prowadzenia Rachunku Konsolidacyjnego, Rachunków Źródłowych, dokonywania transferów i konsolidacji sald etc.).

*   Z tytułu świadczonej przez Bank usługi Cash-Poolingu, każdy z Uczestników zobowiązany jest do uiszczania na rzecz Banku miesięcznego wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie Cash-Poolingu.

*   Dodatkowym elementem ww. struktury jest tzw. Bank Wewnętrzny Grupy prowadzony przez Agenta. Każdy Uczestnik, w tym Spółka, prowadzi wewnętrzne rachunki bankowe w Banku Wewnętrznym. Takie założenie w połączeniu z zerującymi się saldami na Rachunkach Źródłowych powoduje, że na koniec każdego dnia roboczego salda Rachunków Źródłowych (odpowiadające przejmowanym przez Agenta wierzytelnościom lub zobowiązaniom Banku wobec poszczególnych Uczestników) odzwierciedlane są jednocześnie na właściwych kontach tych Uczestników w Banku Wewnętrznym (tj. na rachunkach wykorzystywanych dla celów rozliczeń wewnątrzgrupowych). Na kontach tych naliczane są odsetki (należne Uczestnikowi od Agenta albo należne Agentowi od Uczestnika - w zależności od salda zobowiązań i należności wewnątrzgrupowych, które rejestrowane są na przedmiotowych kontach) według stawek rynkowych.

*   Warunki handlowe (w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie Agenta) dotyczące konsolidacji funduszy z Rachunków Źródłowych na Rachunku Konsolidacyjnym odpowiadają warunkom rynkowym i są potwierdzone w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Uczestnikami Cash-Poolingu a Agentem.

Ponadto, Spółka oświadcza, że:

*   Bank nie jest podmiotem powiązanym z żadnym z Uczestników Systemu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r.

*   Status podmiotów powiązanych w myśl powyższego przepisu posiadają wszystkie podmioty z Grupy uczestniczące w Systemie. W szczególności, podmiot pełniący funkcję agenta rozliczeniowego w ramach Systemu, tj. \`(...)\` jest ostatecznym właścicielem Spółki, tzn. pośrednio posiada 100% praw głosu w Spółce i sprawuje nad nią kontrolę. Agent nie jest jednocześnie bezpośrednim udziałowcem Spółki ani nie posiada ze Spółką wspólnych udziałowców jak również Spółka nie posiada udziałów w \`(...)\` Agent nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

*   Wśród Uczestników Systemu znajdują się zarówno (i) spółki podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP, jak również (ii) spółki podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 2 Ustawy o PDOP.

Zatem z okoliczności sprawy wynika, że Agent świadczy na rzecz Spółki usługi zarządzania płynnością finansową w ramach systemu cash-poolingu, w zamian za co otrzymuje określone wynagrodzenie. Tym samym, spełnione są niezbędne warunki aby wykonywane przez Agenta czynności uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z analizy sprawy wynika, że Spółka spełnia definicję podatnika wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Po dokonaniu analizy informacji przedstawionych w opisie sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług będących przedmiotem pytania, należy ustalić na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Zatem, miejscem świadczenia a tym samym miejscem opodatkowania usług będących przedmiotem niniejszej sprawy – świadczonych przez Agenta na rzecz Spółki – stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Polska.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Jak wynika z opisu sprawy, usługodawcą – Agentem – jest podmiot, który posiada siedzibę działalności gospodarczej w Danii oraz nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Spółka jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązana jest do opodatkowania usług nabywanych od Agenta zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Tym samym, Spółka w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu i nabyciem w tym zakresie usług świadczonych przez Agenta, zobowiązana jest jako podatnik do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji, na zasadzie importu usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku:

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę – pkt 38;

*   usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę – pkt 39;

*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług – pkt 40;

*   usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie – pkt 41.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy – zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Powyższe zwolnienia znajdują odzwierciedlenie w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

I tak, zgodnie z art. 131 Dyrektywy – zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego zastosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b-f Dyrektywy – państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
2.  pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;
3.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;
4.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną;
5.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Agenta na rzecz Spółki, w ramach opisanego systemu cash-poolingu, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce i dla tych czynności, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikiem jest Spółka i czynności te korzystają ze zwolnienia, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.