Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1131/11-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-11-30
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność; radca prawny; wspólnik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2011 r. (data wpływu 27 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest radcą prawnym wykonującym zawód w formie (w ramach) indywidualnej (jednoosobowej) kancelarii radcy prawnego (art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych).

Prowadzona działalność prawnicza stanowi działalność gospodarczą rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca posiada w tym zakresie status przedsiębiorcy w rozumieniu art. 4 ust. 1 tej ustawy, tj. osoby wykonującej we własnym imieniu działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy jedynie usługi prawnicze (co wynika z zasad obowiązujących radców prawnych).

Z tytułu prowadzonej działalności (wykonywania zawodu) uzyskuje przychody kwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwanej w skrócie u.p.d.o.f.).

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi jednocześnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w związku z czym posiada status podatnika tego podatku w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności (wykonywania zawodu) Zainteresowany świadczy usługi prawnicze wyłączenie na rzecz przedsiębiorców (podmiotów prowadzących działalność gospodarczą), głównie na rzecz spółek osobowych zajmujących się świadczeniem usług prawniczych (jako ich „podwykonawca”).

W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza przystąpić w charakterze wspólnika do spółki komandytowej świadczącej wyłącznie usługi prawnicze (dalej zwanej w skrócie Spółką). Zgodnie z wstępnym ustaleniami po przystąpieniu do Spółki, niezależnie od bycia jej wspólnikiem, będzie świadczyć na rzecz tej Spółki usługi prawnicze w oparciu o umowę cywilnoprawną w ramach nadal prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego). Precyzyjniej rzecz ujmując, spółka, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, będzie „podzlecać” mu świadczenie usług prawniczych.

Za wykonywane na rzecz Spółki usługi prawnicze Zainteresowany będzie otrzymywał wynagrodzenie, które będzie dla niego przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów u.p.do.f. Świadczenie na rzecz Spółki usług prawniczych będzie też oczywiście podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym będzie dokumentowane wystawianymi przez Zainteresowanego fakturami VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywać od Spółki z tytułu świadczenia na jej rzecz usług prawniczych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego), będzie stanowić dla niego - jako jej wspólnika - koszty uzyskania przychodów z działalności Spółki w części odpowiadającej jego udziałowi w jej zyskach?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenia, które będzie otrzymywać od Spółki z tytułu świadczenia na jej rzecz usług prawniczych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego), będą stanowić dla niego - jako jej wspólnika - koszty uzyskania przychodów z działalności Spółki w części odpowiadającej jego udziałowi w jej zyskach. Stanowisko powyższe Zainteresowany opiera na następujących argumentach.

Osobowe spółki handlowe, do których zalicza się m.in. spółki komandytowe, nie są podatnikami żadnego z podatków dochodowych, a uzyskiwane przez nie zyski i ponoszone przez nie koszty podatkowo rozliczane są przez ich wspólników proporcjonalnie do przyjętych przez nich wielkości ich udziałów w zyskach takich spółek (art. 8 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f.).

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zgodnie z ukształtowanymi poglądami za koszty poniesione w celu uzyskania przychodów uważa się te wydatki (koszty), które łącznie spełniają dwie przesłanki: po pierwsze są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i po drugie mają chociażby pośredni wpływ na uzyskanie przychodów (względnie zostały poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła).

W przypadku wydatków, które Spółka ponosić będzie na rzecz Wnioskodawcy jako odrębnego jednoosobowego przedsiębiorcy z tytułu usług prawniczych, które będzie on świadczyć na jej rzecz, spełnione będą obydwie przesłanki, o których mowa w akapicie poprzedzającym.

Po pierwsze, wydatki te bez wątpienia będą bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w zakresie świadczenia pomocy prawnej na rzecz podmiotów gospodarczych. Po drugie, wydatki te prowadzić będą do uzyskiwania zysków przez Spółkę (a więc przychodów jej wspólników - z podatkowego punktu widzenia). Spółka świadczone przez Wnioskodawcę na jej rzecz usługi prawnicze będzie bowiem dalej odsprzedawać swoim klientom, uzyskując z tego tytułu stosowne wynagrodzenie.

Z drugiej strony wydatki, która Spółka będzie ponosić na rzecz Wnioskodawcy jako odrębnego jednoosobowego przedsiębiorcy z tytułu świadczenia przez niego na jej rzecz usług prawniczych nie są wyłączone z katalogu kosztów uzyskania przychodów przez przepisy art. 23 u.p.d.o.f.

W powyższym kontekście wskazać należy, że w analizowanej sytuacji w szczególności nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 u.pd.o.f., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników. Przepis ten wyłącza bowiem z kosztów uzyskani przychodów jedynie te wydatki, które stanowią wynagrodzenie wypłacane wskazanym w tym przepisie osobom z tytułu stosunku pracy. Do takich wniosków prowadzi wykładnia literalna, która w prawie podatkowym ma znaczenie najważniejsze - przepis art. 23 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. stanowi bowiem o „wartości pracy”, a nie ogólnie o „wydatkach”, czy też „wynagrodzeniach”.

Co warte podkreślenia, stanowisko identyczne z prezentowanym przez Wnioskodawcę – w jego opinii - jest już ugruntowane w praktyce i znajduje odzwierciedlenie w wielu interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych działających z upoważnienia Ministra Finansów. Tytułem przykładu wskazać można w tym zakresie na następujące interpretacje:

*   z dnia 27.10.2010 r., nr ILPB1/415-864/10-2/TW z dnia 23.06.2009 r., nr ILPB1/415-420/09-2/IM, oraz z dnia 21.04.2009 r., nr ILPB1/415-136/09-2/AK - wszystkie wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   z dnia 20.07.2011 r., nr IPPB1/415-405/11-2/KS - wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   z dnia 21.06.2011 r., nr IBPBI/1/415-352/11/AB - wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Wnioskodawcy wynagrodzenia, które będzie otrzymywać od Spółki z tytułu świadczenia na jej rzecz usług prawniczych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej będą stanowić dla niego - jako jej wspólnika - koszty uzyskania przychodów z działalności Spółki w części odpowiadającej jego udziałowi w jej zyskach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy stanowi, iż zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z przedstawionych informacji wynika, że wykonywanie wskazanych we wniosku usług następuje w oparciu o stosunek prawny, łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze, tj. spółkę komandytową i osobę fizyczną, prowadzącą samodzielną działalność gospodarczą. Zatem, w przedmiotowej sprawie art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania. Nie należy bowiem kwalifikować jako pracy własnej, w rozumieniu tego artykułu, czynności wykonanych przez wspólnika spółki osobowej w przypadku, gdy jako przedsiębiorca, wykonuje na rzecz tej spółki usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółka komandytowa jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej. Podatnikiem, z punktu widzenia prawa podatkowego są zatem poszczególni wspólnicy spółki a nie spółka. W konsekwencji, tylko wspólnicy spółki mogą dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodów ze wspólnego źródła przychodów.

Zatem usługa wykonana przez wspólnika będzie kosztem dla wszystkich wspólników spółki (również dla niego samego), proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w spółce. Jednocześnie kwota otrzymana z tytułu wykonania tej usługi (w całości) jest przychodem dla tego wspólnika z samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone przez spółkę na uregulowanie należności wynikających z faktur wystawionych przez jej wspólnika – w ramach prowadzonej przez Niego indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej – mogą stanowić koszty uzyskania przychodów spółki, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów tej spółki.

Reasumując, wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywać od Spółki z tytułu świadczenia na jej rzecz usług prawniczych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (kancelarii radcy prawnego), będzie stanowić dla Niego - jako jej wspólnika - koszty uzyskania przychodów z działalności Spółki w części odpowiadającej jego udziałowi w jej zyskach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.