Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-294/10-2/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-26
Teza: Czy przedstawione powyżej, nabywane przez Bank usługi, świadczone przez system płatniczy Visa, które Bank rozpoznaje dla celów podatku od towarów i usług jako import usług, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 1?
Słowa kluczowe: banki; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19.03.2010 r. (data wpływu 24.03.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia usług świadczonych dla Banku przez system płatniczy Visa- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.03.2010 r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia usług świadczonych dla Banku przez system płatniczy Visa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Bank Spółka Akcyjna \[zwany dalej: „Bank”\] jest bankiem uniwersalnym komercyjnym, specjalizującym się w finansowaniu przedsięwzięć służących\`(...)\`. Bank oferuje szeroką gamę produktów bankowych klientom korporacyjnym, detalicznym i jednostkom samorządowym. Bank prowadzi pełny zakres usług bankowych.

W ramach świadczonych usług finansowych Bank wydaje klientom karty płatnicze (m.in. debetowe i kredytowe) oraz umożliwia przeprowadzanie transakcji za pośrednictwem kart płatniczych w bankomatach oraz punktach detalicznych. W związku z powyższym Bank korzysta m.in. z kompleksowych usług świadczonych przez VISA\`(...)\` (dalej: „VISA”).

VISA jest międzynarodową organizacją zarządzającą systemem płatniczym, zrzeszającą wśród swoich członków liczne instytucje finansowe, przede wszystkim banki. Głównym elementem systemu płatniczego VISA jest VisaNET, globalny system IT, który pełni centralną rolę w procesowaniu krajowych i międzynarodowych transakcji z użyciem kart VISA.

System płatniczy VISA, umożliwia przeprowadzanie rozliczenia finansowego transakcji dokonywanych przy pomocy kart płatniczych pomiędzy poszczególnymi grupami uczestników, tj.;

*   bankami - wydawcami kart \[ang. lssuers\],
*   agentami rozliczeniowymi / akceptantami, którzy zawierają umowy z detalistami, przyjmującymi płatności kartą bądź rozliczają transakcje bankomatowe, dokonane przy użyciu kart wydanych przez inne podmioty \[ang. Acquirers\],
*   użytkownikami kart \[ang. Cardholders\],
*   detalistami (wszelkimi podmiotami przyjmującymi płatności kartami) \[ang. Merchant\].

Dzięki uczestnictwie w systemie płatniczym VISA, Bank - działając jako wystawca kart płatniczych \[Issuer\], jak również akceptant rozliczeń dokonywanych w bankomatach Bank przy użyciu kart wystawionych przez inne instytucje finansowe \[Acquirer\] - może świadczyć szereg usług finansowych na rzecz swoich klientów o każdej porze i w dowolnym miejscu.

System płatniczy VISA, w celu odpowiedniego rozliczenia finansowego transakcji wykonywanych przy użyciu karty płatniczej wystawionej lub akceptowanej przez Bank, zapewnia przeprowadzenie szeregu operacji, w szczególności operacji w zakresie:

*   automatycznego przesyłania zapytań i akceptacji autoryzacyjnych;
*   przeprowadzania automatycznych rozliczeń pomiędzy bankami i uczestnikami systemu VISA; rozliczanie polega na codziennym wyliczaniu kwoty, którą Bank jest winien (jako właściciel rachunków klientów), jak również kwoty, którą jest Bankowi należna w rozliczeniach z innymi bankami (właściwymi dla kontrahentów klientów) oraz w konsekwencji na realizacji wynikających z tego tytułu płatności, stanowiących saldo powyższych pozycji winien/ma;
*   podejmowania decyzji autoryzacyjnych w imieniu wystawcy karty płatniczej, na podstawie ustalonych parametrów autoryzacyjnych.

Powyższe czynności stanowią integralną część usługi świadczonej przez VISA i służą nadrzędnemu celowi, jakim jest odpowiednie rozliczenie finansowe transakcji wykonanej przy użyciu karty płatniczej.

Usługa świadczona przez VISA może wymagać wykonania poszczególnych czynności w różnych konfiguracjach w zależności od specyfiki danej instytucji finansowej, nabywającej usługę od VISA (np. w zależności od tego, czy dana instytucja jest tylko wystawcą kart, tylko akceptantem kart, czy zarówno wystawcą, jak i akceptantem). Poniżej Bank przedstawia czynności wykonywane przez VISA na rzecz Banku, w konfiguracji dostosowanej do potrzeb Banku.

Poszczególne czynności wykonywane przez VISA w ramach kompleksowej usługi i przyporządkowane im opłaty.

Jak wskazano powyżej, usługa świadczona przez VISA na rzecz Banku polega na umożliwieniu procesowania i rozliczania finansowego transakcji gotówkowych i bezgotówkowych, realizowanych przy użyciu kart płatniczych wydawanych lub akceptowanych przez Bank.

W ramach powyższej, kompleksowej usługi, VISA dokonuje na rzecz Banku szeregu różnych czynności, w zamian za które naliczane są określone opłaty. Opłaty te składają się na łączną wartość wynagrodzenia należnego VISA z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi na rzecz Banku. Są to w szczególności następujące czynności:

1.  \[Quarterly Operating Certificate\] obsługa kart, za którą VISA nalicza opłaty na podstawie wolumenu transakcji przy użyciu kart płatniczych oraz liczby wydanych kart płatniczych, w oparciu o kwartalne raporty przesyłane przez Bank do Visa w tym zakresie (stawki zróżnicowane w zależności od rodzaju transakcji / typu karty płatniczej);
2.  \[Authorisation\] autoryzacja transakcji / automatyczne przesyłanie zapytań autoryzacyjnych w ramach systemu VISA; w tym przypadku system VISA przesyła zapytanie, natomiast autoryzacja dokonywana jest przez wystawcę karty / Bank (opłaty są naliczane na podstawie wolumenu transakcji przy użyciu kart płatniczych; stawki są zróżnicowane w oparciu o miejsce transakcji i typ karty);
3.  \[Stand-In Processing\] procesowanie autoryzacji w imieniu wystawcy karty / Banku w przypadku, gdy po stronie Banku autoryzacja nie jest możliwa, tj. system Banku jest niedostępny lub z różnych powodów system Banku nie odpowiada; usługi w tym zakresie obejmują m.in. weryfikację, czy dana karta płatnicza nie należy do zbioru kart zastrzeżonych zdefiniowanego przez Bank (Exception File Check), generowanie zbiorczych informacji o aprobowanych transakcjach (Activity File Check) oraz indywidualnych zawiadomień o autoryzacjach dokonanych w imieniu Banku (Advices); jak również autoryzację w oparciu o określone parametry autoryzacyjne (Cardholder Risk File);
4.  \[Clearing And Settlement\] - przeprowadzanie codziennych, wzajemnych rozliczeń pomiędzy bankami / członkami systemu VISA; w szczególności pomiędzy bankami, które wystawiły daną kartę płatniczą, a bankami, przy udziale których przeprowadzono daną transakcję w bankomacie lub w punkcie handlowym (dalej: „POS” / ang. point of sales); rozliczenia obejmują również procesowanie reklamacji pomiędzy wystawcami kart a akceptantami; - w ramach powyższych czynności, VISA oferuje również stały dostęp do systemu VisaNet, którego infrastruktura jest kluczowa dla procesu przeprowadzania rozliczeń (w zamian za dostęp do systemu pobierana jest opłata roczna).
5.  \[Mandated Services\] obligatoryjne elementy usługi VISA, w tym: (1.) korzystanie z numeru BIN, czyli Bank Identification Number (6-cyfrowego numeru przyporządkowanego do danej instytucji w systemie); (2.) dostęp on-line do serwisu związanego z przeciwdziałaniem oszustwom (Global Fraud Information Service); za pomocą serwisu przekazywane są informacje o ryzyku, możliwościach zapobiegania oszustwom, regulacje wewnętrzne; serwis ten umożliwia współpracę instytucji finansowych w celu zarządzania ryzykiem; (3.) obsługę transakcji, w odniesieniu do których Bank / członek systemu VISA zaakceptował transakcję przy użyciu karty VISA wystawionej poza system VISA\`(...)\`; (4.) obsługę transakcji, w tym transakcji bankomatowych, w innym kraju niż kraj, w którym wystawiono kartę płatniczą; (5.) dostęp do serwisu IARS (oferującego dodatkowe wsparcie w zakresie autoryzacji w przypadku, gdy niemożliwe jest automatyczne sprocesowanie zastępczej autoryzacji); (6.) dostęp on-line do listy detalistów, z którymi z określonych powodów konieczne było zakończenie współpracy; (7.) dostęp do serwisu internetowego VISA Resolve Online, który służy instytucjom finansowym jako narzędzie do prowadzania procesów reklamacyjnych i komunikacji w tym zakresie;
6.  \[Optional Services\] opcjonalne elementy usługi VISA w tym: (1.) umieszczenie kart płatniczych określonych przez Bank na liście kart zastrzeżonych, aktualizowanej tygodniowo (Card Recovery Bulletin); (2.) monitoring w zakresie transakcji danego banku podlegających oszustwom; (3.) arbitraż pomiędzy członkami systemu VISA; (4.) procesowanie autoryzacji telefonicznej; (5.) uzyskanie aprobaty na projekt karty płatniczej, (6.) szereg innych opcjonalnych usług;
7.  \[Visa Business School\] szkolenia dla pracowników Banku dotyczące różnych aspektów działania systemu VISA, takich jak: (1.) zarządzanie procesem autoryzacji, (2.) rozliczenia międzybankowe, (3.) procesy reklamacyjne, (4.) zarządzanie ryzykiem w zakresie oszustw bankowych;
8.  \[Miscellaneousl różne czynności, które mogą być przeprowadzane poza systemem VISA, np. rozliczenie procesu reklamacyjnego pomiędzy wystawcą karty a akceptantem poza systemem w przypadku, gdy nie jest możliwe automatyczne przeprowadzanie poszczególnych kroków reklamacyjnych w systemie.
9.  \[Initial Sernice\] (1.) czynności wykonywane przez VISA w początkowym okresie współpracy (dotyczące przystąpienia do systemu VISA) jak również (2.) związane z rozszerzeniem zakresu współpracy określony czas po przystąpieniu do systemu płatniczego VISA (np. rozszerzenie uczestnictwa Banku w systemie płatniczym VISA na działalność w zakresie wystawiania kart płatniczych VISA, dodatkowo do akceptowania kart płatniczych VISA).

W powyższym zakresie należy zaznaczyć, iż uczestnictwo w systemie VISA wymagało nabycia licencji na określone znaki firmowane przez VISA (np. VISA Classic, VISA Electron, VISA Gold, VISA Platinum, Plus), jak również nabycia licencji do korzystania z praw autorskich, know-how, infrastruktury systemowej, informatycznej, technicznej i odpowiedniej dokumentacji, niezbędnych do korzystania z usług VISA. Nabycie powyższych licencji nastąpiło na podstawie stosownych umów pomiędzy VISA\`(...)\` a Bankiem (stanowiących załącznik do Deklaracji członkowskiej w systemie VISA).

Powyższe wstępne czynności, w tym udzielenie licencji będące warunkiem koniecznym do uczestnictwa w systemie VISA, stanowiły integralny element usługi VISA. Bez wykonania wspomnianych czynności (i pobrania opłat w tym zakresie) nie było możliwe przystąpienie do systemu VISA, a tym samym skorzystanie z usługi świadczonej przez VISA. Tym niemniej, Bank zaznacza, że obecnie powyższe czynności mają jedynie znaczenie historyczne (w konsekwencji, Bank nie jest obecnie obciążany opłatami z tego tytułu).

Ponadto, oprócz różnego rodzaju czynności wskazanych powyżej, w przypadkach, gdy z winy użytkownika systemu i Banku dojdzie do określonych zdarzeń niezgodnych z regulaminem VISA (np. wprowadzenie niewłaściwego kodu, przekroczenie ustalonych terminów w zakresie rozliczeń), zdarzenia te mogą wymagać dodatkowych czynności ze strony VISA, które są także traktowane jako integralny element usługi świadczonej przez VISA. Stąd, w takich przypadkach cena usług VISA może być podwyższana (dolicza się dodatkowe opłaty).

Powyższe zestawienie poszczególnych czynności wykonywanych w ramach usługi świadczonej na rzecz Banku (i przyporządkowanych im opłat) należy traktować jako katalog otwarty. VISA może bowiem wprowadzać dodatkowe typy czynności lub operacji, w zależności od potrzeb rynkowych oraz rozwoju technologii, lub też może wykonywać w danym okresie rozliczeniowym jedynie niektóre z przedstawionych czynności.

Opłaty za poszczególne czynności, są naliczane - w zależności od typu i znaczenia danej czynności - w okresach rocznych lub miesięcznych, jednorazowo lub w sposób mieszany (np. opłata jednorazowa za inicjację usługi plus opłata kwartalna).

Niezależnie od powyższego, wszystkie wspomniane czynności (i związane z nimi opłaty) dotyczą jednej kompleksowej usługi i mają za zadanie umożliwienie i wspomaganie sprawnej, efektywnej i bezpiecznej obsługi transakcji finansowych, wykonywanych przy użyciu kart płatniczych. Wyodrębnienie szeregu poszczególnych kategorii opłat referujących do określonych czynności ma jedynie znaczenie biznesowe i stanowi jedynie techniczny sposób kalkulacji wynagrodzenia z tytułu świadczenia całościowej usługi przez VISA.

Ponadto pragniemy podkreślić, że przedstawione powyżej usługi świadczone przez system płatniczy VISA na rzecz Banku, zgodnie z opinią Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi wydanej dla Banku w dniu 1 marca 2010 r., mieszczą się w grupowaniu PKWiU:

*   67.13.10-00.90 (zgodnie z PKWiU z 1997 r., Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, Dz. U. z 1997 r., Nr 42 poz. 264 ze zm.) - „ Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niewymienione” oraz
*   66.19.92.0 (zgodnie z PKWiU z 2006 r., Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, Dz. U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293 ze zm.) - „Usługi związane z przetwarzaniem pozostałych transakcji finansowych i usługi izb rozrachunkowych”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawione powyżej, nabywane przez Bank usługi, świadczone przez system płatniczy Visa, które Bank rozpoznaje dla celów podatku od towarów i usług jako import usług, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 1?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione powyżej, nabywane przez Bank usługi, świadczone przez system płatniczy VISA na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Brzmienie przepisów ustawy o VAT i klasyfikacja przedmiotowej usługi na gruncie PKWiU.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT, usługi finansowe są zwolnione od podatku VAT. W pozycji 3, wśród usług wymienionych w przywołanym załączniku, wskazano usługi pośrednictwa finansowego zawarte w sekcji J, działach 65-67 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), \[Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług stanowiąca załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług\].

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. W związku z powyższym, w ocenie Banku, aby odpowiedzieć na pytanie czy nabywane usługi podlegają zwolnieniu z VAT należy ustalić, czy znajdują się one w katalogu usług zwolnionych wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, a w szczególności, czy stanowią one jedną z kategorii usług zawartych w sekcji J w działach 65-67 PKWiU. Zgodnie z § 3 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), do 31 grudnia 2010 r. do celów podatku VAT, stosuje się PKWiU z 1997 r.

Dokonując formalnej analizy klasyfikacji usług, świadczonych przez system płatniczy VISA na rzecz Banku, jako usługi pomocniczej w stosunku do usług pośrednictwa finansowego, należy wskazać, iż za takie usługi są uznawane usługi pomocnicze do usług wymienionych w dziale 65 PKWiU.

Usługi opisane w stanie faktycznym, świadczone przez system płatniczy VISA na rzecz Banku są zatem sklasyfikowane w PKWiU z 1997 r. w grupowaniu 67.13.10-00.90 - „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niewymienione”. W związku z powyższym, opisane usługi korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na mocy powołanego art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponadto pragniemy wskazać, że o pomocniczym charakterze usług świadczy m.in. fakt, że usługi te są ściśle związane ze sprzedawanymi przez Bank usługami pośrednictwa finansowego, tj. usługą prowadzenia rachunku bankowego oraz usługą udostępniania karty płatniczej/kredytowej. Wszystkie jej części składowe (opłaty) stanowią część usługi, którą Bank oferuje swoim klientom. Prawidłowe rozliczenie transakcji dokonywanych przez klientów za pomocą kart płatniczych/kredytowych, a także rozliczenia pomiędzy Bankiem a systemem płatniczym lub rozliczenia międzybankowe, wymagają posługiwania się odpowiednimi aplikacjami komputerowymi, licencjami, urządzeniami, jak również określonymi danymi pozyskiwanymi w formie elektronicznych publikacji ogłoszonych przez organizację płatniczą (Visa). Wymagają również dostępu do systemu umożliwiającego monitorowanie lub wykrywanie transakcji oszukańczych dokonywanych przez osoby nieuprawnione do korzystania z karty płatniczej, dostępu do zapasowych łącz teleinformatycznych służących do przesyłania danych autoryzacyjnych i rozliczeniowych transakcji. Ponadto, rezygnacja z importu usługi przez Bank, co do zasady, uniemożliwiłaby oferowanie elementu usługi pośrednictwa finansowego związanego z kartami płatniczymi/kredytowymi, powiązanymi z rachunkiem bankowym lub stanowiących samodzielny produkt bankowy. Podobne stanowisko znajdziemy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2009 r. (nr IPPP1/443-369/09-2/IG/JL).

W ocenie Banku, usługami pomocniczymi w stosunku do usług pośrednictwa finansowego są usługi, w ramach których wykonywane są czynności faktyczne lub prawne związane ze świadczeniem usług pośrednictwa finansowego, co niewątpliwie ma miejsce w odniesieniu do usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku. Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2009 r. (nr IPPP1/443-369/09-2/IG/JL).

Fakt, że usługa nabywana od systemu płatniczego VISA stanowi usługę pomocniczą w stosunku do usług pośrednictwa finansowego, powoduje, że import takiej usługi korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Usługi świadczone na rzecz Banku przez VISA jako usługi złożone

Przepisy ustawy o VAT oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1 ze zm.) \[dalej: Dyrektywa 112\] nie regulują kwestii czynności złożonych. Świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. „W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług” - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2009 r. (nr IPPP2/443-83/09-2/AS).

Niezależnie od powyższego należy wspomnieć, iż Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swoich orzeczeniach (wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz wyrok z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commisioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.) wielokrotnie podkreślał, że aby transakcje mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione usługi pomocnicze muszą one stanowić:

1.  odróżniającą się całość;
2.  być specyficzne dla transakcji zwolnionych; oraz
3.  mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji.

Usługą spełniającą kryteria sformułowane przez ETS jest przedstawiona usługa świadczona na rzecz Banku przez VISA.

Usługa świadczona przez VISA:

1.  stanowi odróżniającą się całość, o czym świadczy min. możliwość zlecenia ich odrębnemu podmiotowi;
2.  jest specyficzna dla transakcji zwolnionych, o czym świadczy ścisłe dopasowanie do świadczonych przez Bank usług oraz wykonywanych przez Bank transakcji finansowych oraz fakt, że wykonywanie takiej usługi pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od transakcji wykonywanych przez Bank (innymi słowy, wykonywanie przez Bank usług finansowych warunkuje wykreowanie popytu na omawianą usługę pomocniczą, tj. baz usługi wykonywanej przez Bank, żadna firma nie byłaby w stanie wykonać omawianej usługi pomocniczej);
3.  jest niezbędna dla realizacji przez Bank usług na rzecz klientów Banku (związanych z prowadzeniem rachunku bankowego oraz udostępnianiem karty płatniczej/kredytowej), bez nabywania od VISA usług pomocniczych, Bank nie mógłby wykonywać usług finansowych w sposób efektywny.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że wszystkie opłaty ponoszone przez Bank z tytułu nabywania od systemu płatniczego VISA opisanych w stanie faktycznym usług, służą umożliwieniu sprzedaży klientowi ostatecznemu usługi finansowej w postaci dostępu do środków pieniężnych przy pomocy karty płatniczej/kredytowej. Zdaniem Banku, opisane usługi i ponoszone z tytułu ich nabycia opłaty nie powinny być dzielone, lecz traktowane jako zakup jednej usługi pomocniczej do usługi pośrednictwa finansowego i zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

Zakres zwolnienia usług finansowych w kontekście doprecyzowanych przepisów Wspólnotowych.

Dodatkowo, zwolnienie nabywanej przez Bank usługi znajduje potwierdzenie także na gruncie prawa wspólnotowego, w szczególności Dyrektywy 112.

Z uwagi na fakt, że definicje usług podlegających zwolnieniu z VAT zostały sformułowane w 1977 r.(na potrzeby Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku), a na przestrzeni ostatnich 30 lat rynek usług finansowych uległ znacznemu rozwojowi tj. pojawiły się nowe rodzaje usług oraz istotnie zmieniły się okoliczności ich świadczenia, definicje zawarte w art. 135 Dyrektywy 112 nie odzwierciedlają w sposób prawidłowy zakresu zwolnienia z VAT będącego intencją ustawodawcy wspólnotowego. W efekcie, w przypadku wielu rodzajów usług świadczonych obecnie w ramach tzw. rynków finansowych, ich prawidłowe traktowanie dla celów VAT w świetle literalnego brzmienia przepisów art. 135 Dyrektywy 112 może budzić wątpliwości.

W tym miejscu, Bank pragnie zwrócić uwagę na projekt Rozporządzenia Rady (Wniosek - Rozporządzenie Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych, KOM(2007) 746 wersja ostateczna, dalej; „Rozporządzenie”), którego celem jest zapewnienie jednolitego traktowania na gruncie VAT usług finansowych, świadczonych przez podmioty działające na rynku wspólnotowym. Co prawda Rozporządzenie nie posiada jeszcze mocy prawnej, jednakże przedstawia koncepcję ustawodawcy, stanowiąc również wskazówkę, jak w chwili obecnej powinien być interpretowany katalog usług finansowych zwolnionych z VAT. Wynika to z faktu, iż zamiarem komisji Europejskiej nie jest zmiana zakresu zwolnienia, a jedynie usankcjonowanie obecnego zakresu zwolnienia określonego na bezie regulacji dyrektywy VAT w drodze szeregu orzeczeń ETS. Dodatkowo, na konieczność uznania zapisów powyższego dokumentu za wskazówkę przy interpretacji czy dana usługa kwalifikowana jest jako usługa pomocnicza do usługi finansowej, wskazuje takie właśnie wykorzystanie omawianego projektu Rozporządzenia przez WSA w Warszawie w wyroku z dnia 10 czerwca 2008 r. (sygnatura III SA/Wa 319/08). Słuszność takiego podejścia potwierdził również NSA w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w tej samej sprawie (sygn. akt I FSK 1582/08).

Treść Rozporządzenia potwierdza i sankcjonuje jednocześnie stanowisko ETS dotyczące kryteriów, których spełnienie pozwala uznać określone usługi za pomocnicze do usług finansowych, podlegające zwolnieniu z VAT. Zgodnie z uzasadnieniem projektu Rozporządzenia, sekcja „Podstawa i cele wniosku”, zwolnienie obejmuje świadczenie każdej części składowej usługi finansowej, stanowiącej odrębną całość i posiadającej specyficzne oraz istotne cechy dla danej usługi zwolnionej z opodatkowania.

Przepis art. 18 Rozporządzenia zakłada, iż za usługi posiadające specyficzne oraz istotne cechy „prowadzenia konta”, zgodnie z definicją zawartą w art. 135a ust. 5 Dyrektywy 112 uznaje się m.in. następujące rodzaje działalności:

a) usługi świadczone pomiędzy operatorami polegające na transferze funduszy między rachunkami pieniężnymi oraz kompensata tych transferów; b) usługi związane z członkostwem, przystąpieniem lub abonamentem oferowane w przypadku kart płatniczych lub systemów płatniczych do kont; c) usługi kontroli z elementami zabezpieczającymi mające na celu właściwe wykonywanie transferów funduszy pomiędzy rachunkami pieniężnymi.

(…)

e) weryfikacja płatności;

Zgodnie natomiast z artykułem 6 Rozporządzenia, w definicji „prowadzenia kont” określonej w art. 135a ust. 5 dyrektywy 112 mieści się również:

(…)

(3) wpłata, przelew i wypłata środków pieniężnych z lub na konto bankowe, drogą elektroniczną lub nieelektroniczną;

(9) kompensata oraz transfer funduszy pomiędzy podmiotami gospodarczymi.

Zakres usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nabywanej przez Bank od VISA, jest w swych kluczowych elementach, zbieżny z powyższymi punktami, przedstawiającymi bez wątpienia czynności zwolnione z opodatkowania VAT. Tym samym, usługi nabywane przez Bank od systemu płatności VISA są w ocenie Banku, podlegającymi zwolnieniu z VAT usługami pomocniczymi do usług pośrednictwa finansowego.

Zwolnienie usług finansowych z VAT na gruncie przepisów prawa wspólnotowego i orzecznictwa ETS.

Dodatkowo Bank pragnie podkreślić, iż fakt świadczenia omawianych usług przez podmiot, który nie jest instytucją finansową nie ma wpływu na kwalifikację omawianych usług. Dla określenia natury usługi nie ma znaczenia charakter podmiotu, który ją wykonuje ważny jest natomiast przedmiot świadczenia.

Bank pragnie podkreślić, iż analogiczna kwestia była również przedmiotem rozstrzygnięcia ETS w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter a Skatterministeriet. Powyższy wyrok dotyczył sytuacji świadczenia przez SDC na rzecz swoich członków, usług korzystania z sieci przetwarzania danych, za pomocą której banki dokonywały przelewów, obrotu papierami wartościowymi, zarządzania lokalami bankowymi oraz kredytami. Analizując powyższy problem ETS orzekł, iż ani sposób wykonywania usług (np. poprzez stosowanie elektronicznych środków przekazu), ani charakter prawny usługodawcy (np. brak statusu banku, czy instytucji finansowej), ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta banku postrzegane jako element wykonywanej usługi finansowej.

Niewątpliwie usługi nabywane przez Bank od systemu płatniczego VISA stanowią dla klienta Banku element usługi finansowej i dlatego powinny korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, jako usługi pomocnicze do usług pośrednictwa finansowego.

Mając na uwadze powyższe, Bank wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów – stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy – należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. 2008 Nr 207, poz. 1293 ze zm.) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod pozycją 3 ww. załącznika wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU Sekcja J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

1.  działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2.  usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3.  usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4.  usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5.  usług ściągania długów oraz faktoringu,
6.  usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7.  usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8.  transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9.  transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

Użycie przez ustawodawcę oznaczenia „ex” przy grupowaniu PKWiU, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oznacza, że zwolnienie dotyczy tylko danego wyrobu lub usługi z danego grupowania.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Bank korzysta z kompleksowych usług świadczonych przez VISA\`(...)\` mieszczą się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.90 jako „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione”.

Mając na uwadze powyższą analizę przepisów należy zatem stwierdzić, że nabywane przez Bank ww. usługi, które Wnioskodawca rozpoznaje jako import usług, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić czy nabywane przez Bank usługi korzystają ze zwolnienia od podatku, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru lub usług wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych usług lub towarów do odpowiednich symboli PKWiU. W świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zaliczenie danego towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania tej klasyfikacji należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu (producenta, importera, usługodawcy).

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono w oparciu o grupowanie statystyczne wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i traci ona swą aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.