Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4513-61/15-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-16
Teza: stawka podatku dla oleju o kodzie CN 2710 19 45
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; paliwo; stawka; wyroby-wyroby energetyczne; wyroby-wyroby energetyczne-olej smarowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stawki podatku dla oleju o kodzie CN 2710 19 45 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stawki podatku dla oleju o kodzie CN 2710 19 45.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej „X.” lub „Spółka”) prowadzi działalność produkcyjną, badawczą i naukową. W ramach działalności produkcyjnej Spółka zajmuje się wytwarzaniem produktów naftowych, wyrobów z tworzyw sztucznych oraz chemikaliów ochronnych. Podstawowym asortymentem wchodzącym w skład grupy produktów naftowych wytwarzanych w X. są benzyny lotnicze, ale w katalogu oferowanych na sprzedaż produktów znajdują się także produkowane przez Spółkę rozpuszczalniki chemiczne, oleje techniczne, oleje do celów oświetleniowych, podpałki. Wyroby te produkowane są m.in. z wyrobów akcyzowych zarówno zakupionych od kontrahentów, lecz także otrzymanych jako produkty uboczne procesów produkcji benzyn lotniczych, głównie destylacji atmosferycznej i destylacji pod zmniejszonym ciśnieniem. Produkcja i sprzedaż wyrobów akcyzowych odbywa się w składzie podatkowym zgodnie z zapisami zawartymi w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752). Wyrobom produkowanym przez Spółkę nadawane są odpowiednie kody klasyfikacji CN, które determinują sposób postępowania z wyrobem w zakresie opodatkowania właściwą stawką akcyzy. Właściwe zaklasyfikowanie do odpowiedniego kodu CN ma zasadnicze znaczenie dla określenia właściwej stawki akcyzy, a także dla określenia dodatkowych wymagań jakie muszą być spełnione, aby dana stawka mogła być zastosowana.

Analizując wymienione w ustawie stawki akcyzy można zauważyć, że część stawek ma charakter bezwzględny, niezależny ani od przeznaczenia wyrobu, ani od spełnienia dodatkowych wymagań dokumentacyjnych. Do takich należy np. stawka akcyzy na benzynę lotniczą zawarta w art. 89 ust. 1 pkt 4, czy stawka na olej napędowy - art. 89 ust. 1 pkt 6. Dla takich wyrobów wymienione przepisy ustawy wskazują konkretny kod CN i nie zawierają żadnych dodatkowych warunków dla zastosowania tej stawki akcyzy, co wskazuje jasno, że niezależnie od sposobu użycia kod stawki akcyzy dla tych wyrobów jest stały.

Ponieważ istnieje grupa wyrobów, dla których stawka akcyzy ma charakter względny i jest uwarunkowana dodatkowymi wymaganiami, które muszą być spełnione, aby można było zastosować konkretną stawkę akcyzy, do tej grupy np. należą stawki akcyzy przypisywane wyrobom zależnie od zastosowania np. stawka dla olejów napędowych do celów opałowych w art. 89 ust. 1 pkt 9, to w przypadku gdy wyrób wyprodukowany przez Spółkę nie mieści się w kodach CN posiadających stałą stawkę akcyzy niezależną od dodatkowych czynników, rodzą się wątpliwości co do właściwej interpretacji przepisów ustawy i prawidłowego opodatkowania odpowiednią stawką akcyzy.

Jednym z takich produktów jest Olej do docierania AQ, sklasyfikowany w aktualnie obowiązującym kodzie CN 2710 19 48, co odpowiada kodowi CN 2710 19 45 wg klasyfikacji w układzie Nomenklatury Scalonej na dzień opublikowania ustawy akcyzowej. Produkt ten jest stosowany przy szlifowaniu zgrubnym i wykańczającym, przy docieraniu dokładnym w obróbce elementów tłocznych łożysk oraz mycia międzyoperacyjnego tych elementów.

Ustawa akcyzowa w art. 89 jedynie w ustępie 1 pkt 9 zawiera wskazanie, co do opodatkowania wyrobów sklasyfikowanych do tej samej grupy kodów, co przedmiotowy Olej do docierania, ale wskazuje oprócz samych kodów, także warunki dodatkowe zastosowania stawki akcyzowej 232 zł/1000 l, jakimi są: warunek zastosowania - „oleje napędowe do celów opałowych” oraz warunek prawidłowego oznakowania i barwienia wyrobu. Żaden z tych warunków nie jest dla Oleju do docierania spełniony. Wyrób nie jest przeznaczony do celów opałowych, ani nie jest przez Spółkę barwiony i znakowany.

Powstaje zatem wątpliwość, według jakiej stawki akcyzowej należy opodatkować przedmiotowy wyrób. Wyrób taki mógłby podlegać opodatkowaniu zgodnie ze stawką zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 14 lub według art. 89 ust. 2. Przepisy z przytoczonych artykułów nie zawierają wskazań odnośnie kodów CN, a jedynie wymagania dotyczące zastosowania wyrobu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wyrób akcyzowy o nazwie handlowej Olej do docierania AQ, zaklasyfikowany do kodu CN 2710 19 48 (2710 19 45 na dzień opublikowania ustawy akcyzowej) może być opodatkowany jedynie według stawki z art. 89 ust. 1 pkt 9 bez względu na jego faktyczne przeznaczenie?
2.  Czy wyrób akcyzowy o nazwie handlowej Olej do docierania AQ, zaklasyfikowany do kodu CN 2710 19 48 (2710 19 45 na dzień opublikowania ustawy akcyzowej) nie spełniający kryterium zastosowania oraz barwienia i oznaczenia znacznikiem zgodnych z przepisami szczegółowymi, może być opodatkowany według stawki określonej w art. 89 ust. 2, przy zachowaniu wszelkich określonych przepisami ustawy wymogów dotyczących opodatkowania stawką 0 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Spółka stoi na stanowisku, że stawka akcyzy określona w art. 89 ust. 1 pkt 9 nie wiąże w sposób bezwzględny wyrobów sklasyfikowanych do kodów CN od 2710 19 41 do 2710 19 49 i może być zastosowana jedynie w przypadku spełnienia dodatkowych wymagań w postaci właściwego zastosowania wyrobu oraz właściwego oznakowania i oznaczenia znacznikiem zgodnie z przepisami szczegółowymi.

Przepis art. 89 ust. 1 pkt 9 stanowi, że stawkę akcyzy w wysokości 232 zł/1000 l można zastosować w sytuacji, gdy wyrób jest olejem napędowym przeznaczonym do celów opałowych i jest sklasyfikowany w zakresie kodów CN od 2710 19 41 do 2710 19 49 oraz dodatkowo zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi. Wyraźnie więc treść przepisu wskazuje, że stawka akcyzy w nim określona ma charakter preferencyjny związany z zastosowaniem. Widać to zwłaszcza porównując wysokość akcyzy z art. 89 ust. 1 pkt 9 do stawki określonej dla olejów napędowych o kodach CN 2710 19 41 wynoszącej zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 6, w chwili składania niniejszego wniosku 1196 zł/1000 l. Dodatkowe wymagania w postaci barwienia i oznaczenia znacznikiem mają zadanie ułatwiające kontrolę obrotu i zużycia wyrobami o preferencyjnych stawkach akcyzy, dlatego aby mogła być zastosowana taka stawka ważne jest spełnienie wszystkich wymagań określonych w przedmiotowym przepisie. W art. 89 ust. 1 pkt 6 jako jedyne ograniczenie jest podany tylko kod CN i tylko to kryterium jest ważne dla ustalania stawki akcyzowej wyrobów sklasyfikowanych w kodzie CN 2710 19 41. Nie ma dla takich wyrobów znaczenia rodzaj zastosowania.

Powstaje zatem pytanie jaką stawką opodatkować wyroby, które nie będą spełniały wymagań określonych w art. 89 ust. 1 pkt 9? Czy jest to jedyna możliwa do zastosowania stawka akcyzy, a ustawa akcyzowa nie daje innej możliwości opodatkowania i użycia wyrobów akcyzowych sklasyfikowanych do kodów CN od 2710 19 41 do 2710 19 49?

Ustawa akcyzowa daje możliwość odpowiedniego opodatkowania wyrobów akcyzowych w zależności od przeznaczenia w przypadkach, gdy nie ma określonego wyrobu wymienionego literalnie w art. 89 ust. 1, według konkretnego kodu CN. Po pierwsze należy zauważyć, że podatnik musi dopasować właściwą stawkę akcyzy do wyrobu akcyzowego, a z oczywistych względów ustawa nie może wymieniać wszystkich możliwych zastosowań wyrobów, dlatego skupia się ona wyłącznie na rozgraniczeniu, czy cele do jakich wyrób jest przeznaczony to zużycie do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, czy też do innych celów niż te właśnie. Analizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 9 jest z grupy tych przepisów prawnych, które analizują szeroko rozumiane cele paliwowe, podobnie jak przepisy, które w sposób bezwzględny określają stawki akcyzowe, podając jako warunek tylko zaklasyfikowanie do właściwego kodu CN, np. stawka określona przepisem art. 89 ust. 1 pkt 6. Podatnik posiadający wyrób o kodzie z przedziału CN 2710 19 41 do CN 2710 19 49 musi przeanalizować po kolei przepisy, aby znaleźć właściwą stawkę i tak, jeżeli jego wyrób będzie posiadał kod 2710 19 41, to podstawową stawką będzie ta podana w art. 89 ust. 1 pkt 6, ponieważ jest to stawka właściwa dla wyrobów określonych tym kodem CN. Jedyną możliwość na zastosowanie innej stawki daje w takim wypadku art. 89 ust. 1 pkt 9, ale tylko w przypadku spełnienia kryterium właściwego zastosowania, tj. do celów opałowych oraz właściwego zabarwienia i oznaczenia znacznikiem. W przypadku gdy podatnik zaklasyfikował wyroby do kodów CN 2710 19 48 lub 2710 19 49, to jeżeli wyroby te są przeznaczone do zastosowania innego niż opałowe, to nie można w tym wypadku zastosować stawki z art. 89 ust. 1 pkt 9, ponieważ któreś z pozostałych dwóch kryteriów będzie zawsze nie do spełnienia. Nie można też zastosować stawki właściwej dla olejów napędowych z art. 89 ust. 1 pkt 6, ponieważ stawka ta jest właściwa dla konkretnego kodu CN, a kody CN 2710 19 48 i 2710 19 49 nie będą spełniały tego warunku. Skoro nie ma w ustawie o podatku akcyzowym w art. 89 wskazanego konkretnego kodu CN dla takiego wyrobu, a wyrób nie jest przeznaczony do celów opałowych, to należy określić inną stawkę, na co pozwalają zapisy ustawy akcyzowej, a konkretnie art. 89 ust. 1 pkt 14 lub art. 89 ust. 2. Tym samym wyrób akcyzowy o nazwie handlowej Olej do docierania AQ, zaklasyfikowany do kodu CN 2710 19 48 (2710 19 45 na dzień opublikowania ustawy akcyzowej) może być opodatkowany wg innej stawki akcyzowej niż określona w art. 89 ust. 1 pkt 9 ze względu na jego faktyczne przeznaczenie, a tym samym stawka określona w art. 89 ust. 1 pkt 9 nie jest jedyną, według której można opodatkować przedmiotowy wyrób.

Ad 2.

Spółka stoi na stanowisku, że wyrób akcyzowy o nazwie handlowej Olej do docierania AQ, zaklasyfikowany do kodu CN 2710 19 48 (2710 19 45 na dzień opublikowania ustawy akcyzowej) nie spełniający kryterium zastosowania oraz barwienia i oznaczenia znacznikiem zgodnych z przepisami szczegółowymi, może być opodatkowany według stawki określonej w art. 89 ust. 2 przy zachowaniu wszelkich określonych przepisami ustawy wymogów dotyczących opodatkowania stawką 0 zł.

Jak wykazano w uzasadnieniu do pytania 1, dla przedmiotowego wyrobu nie istnieje w ustawie akcyzowej w art. 89 przepis, który bezwzględnie wiąże wyrób o kodzie CN 2710 19 48 (2710 19 45 na dzień opublikowania ustawy akcyzowej) z określoną stawką akcyzy według kodu CN. Dlatego wyrób ten można opodatkować, albo według art. 89 ust. 1 pkt 14 - pozostałe paliwa silnikowe, albo według art. 89 ust. 2 - „stawka akcyzy na wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych”.

Zgodnie z definicją paliw silnikowych zawartą w art. 86 ust. 2 paliwa silnikowe to „wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych”. Przedmiotowy Olej do docierania nie spełnia tej definicji, ponieważ jest wyrobem stosowanym w przemyśle jako zmywacz do zmywania elementów łożysk oraz podczas obróbki tychże elementów poprzez szlifowanie i tłoczenie. Nie jest zatem zużywany w ogóle w silnikach, ani jako napęd, ani jako czynnik smarujący. W związku z tym nie spełnia warunku zastosowania, jakim są objęte wyroby opodatkowane według art. 89 ust. 1 pkt 14.

Analizując natomiast art. 89 ust. 2 można zauważyć, że przy opisanym wyżej zastosowaniu produktu o nazwie Olej do docierania AQ, produkt ten spełnia warunek zastosowania opisany w art. 89 ust. 2 co pozwala zastosować w przypadku tego produktu stawkę akcyzy określoną w tym punkcie, tj. 0 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte kodami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Zatem oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 45 są wyrobami energetycznymi.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy, paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Natomiast paliwami opałowymi w myśl art. 86 ust. 3 ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Stawki akcyzy dla konkretnych wyrobów energetycznych zostały określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wynosi dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1196,00 zł/1000 litrów. Natomiast w myśl art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wynosi dla olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów.

Zatem w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy określono stawkę akcyzy dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 (w wysokości 1196,00 zł/1000 litrów), stosowaną niezależnie od tego, do jakich celów oleje te są wykorzystywane zaś w art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy dla olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi (w wysokości 232,00 zł/1000 litrów).

Ponadto wyroby niewymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, przeznaczone do celów napędowych lub opałowych, zostały zaliczone odpowiednio do „pozostałych paliw silnikowych” lub „pozostałych paliw opałowych”, dla których stawki akcyzy zostały określone w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy.

Jednocześnie w art. 89 ust. 2 ustawy przyjęto zasadę, że stawka akcyzy na wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

Z opisu przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Spółka zajmuje się wytwarzaniem produktów naftowych, wyrobów z tworzyw sztucznych oraz chemikaliów ochronnych.

Podstawowym asortymentem wchodzącym w skład grupy produktów naftowych wytwarzanych w X. są benzyny lotnicze, ale w katalogu oferowanych na sprzedaż produktów, znajdują się także produkowane przez Spółkę rozpuszczalniki chemiczne, oleje techniczne, oleje do celów oświetleniowych, podpałki. Jednym z takich produktów oferowanych przez Spółkę jest jest Olej do docierania AQ, sklasyfikowany w aktualnie obowiązującym kodzie CN 2710 19 48, co odpowiada kodowi CN 2710 19 45 wg klasyfikacji w układzie Nomenklatury Scalonej na dzień opublikowania ustawy akcyzowej. Produkt ten jest stosowany przy szlifowaniu zgrubnym i wykańczającym, przy docieraniu dokładnym w obróbce elementów tłocznych łożysk oraz mycia międzyoperacyjnego tych elementów.

Wątpliwości Spółki dotyczą zastosowania właściwej stawki podatku akcyzowego dla ww. Oleju do docierania AQ.

W przedmiotowym przypadku dla oleju do docierania AQ nie znajdzie zastosowania stawka podatku wynikająca z art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy. Stawka wynikająca z niniejszego artykułu ma zastosowanie do olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41. Tymczasem – jak wskazała Spółka - produkowany Olej do docierania AQ ma kod CN 2710 19 45 (wg klasyfikacji obowiązującej na dzień opublikowania ustawy).

Natomiast w art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy jest mowa o olejach napędowych o kodach CN 2710 19 41 do 2710 19 49 (a więc i oleju napędowym o kodzie CN 2710 19 45), ale przeznaczonych do celów opałowych. Co więcej zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi. Skoro przedmiotowy Olej – jak wskazuje Spółka – nie jest przez Spółkę barwiony oraz znakowany i jest stosowany przy szlifowaniu zgrubnym i wykańczającym, przy docieraniu dokładnym w obróbce elementów tłocznych łożysk oraz myciu międzyoperacyjnego tych elementów również stawka podatku określona w art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy (w wysokości 232 zł/1000 litrów) nie będzie mieć zastosowania dla tego wyrobu.

Jednocześnie przedmiotowy Olej ze względu na sposób wykorzystania (przeznaczenie) nie będzie pozostałym paliwem silnikowym bądź pozostałym paliwem opałowym, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy. Zatem stawki podatku określone w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy nie będą mieć zastosowania dla tego wyrobu.

Przedmiotowy Olej do docierania AQ o kodzie CN 2710 19 45, w analizowanej sytuacji, jako wyrób niewymieniony w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, przeznaczony do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (tj. niebędący również wyrobem, o którym mowa w ust. 14 i 15 tego artykułu) - w myśl uregulowań art. 89 ust. 2 będzie opodatkowany stawką podatku akcyzowego w wysokości 0 zł.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.