Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.287.2022.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-09
Teza: Brak możliwości odzyskania podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji Projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; odzyskanie; podatek-odzyskanie podatku; podatek-podatek naliczony-odzyskanie podatku naliczonego; projekt; województwo
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji Projektu pn. (…) **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji Projektu pn. (…). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 2 sierpnia 2022 r. (wpływ 2 sierpnia 2022 r.), 26 maja 2022 r. (wpływ 2 sierpnia 2022 r.) oraz z 3 sierpnia 2022 r. (wpływ 8 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Na mocy uchwały Nr (…) Zarządu Województwa (…) z dnia 21 sierpnia 2018 r. (ze zm.) Województwo (…) przystąpiło jako Beneficjent do realizacji (za pośrednictwem niżej wymienionych jednostek budżetowych) projektu (…) w ramach (…) na lata 2014-2020, dalej określanego również jako „Projekt”.

Realizatorami wskazanego wyżej projektu były jednostki budżetowe Województwa (…): Urząd Marszałkowski Województwa (…), (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…), Zespół Parków Krajobrazowych (…), (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…).

Całkowita wartość projektu wynosi (…) zł, wartość dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego to (…) zł, a wartość wkładu własnego (…) zł.

Rozpoczęcie realizacji Projektu ustalono na 16 listopada 2016 r. (przy czym rozpoczęcie rzeczowe realizacji Projektu ustalono na 31 października 2018 r.), zaś zakończenie finansowe realizacji Projektu finalnie ustalono na termin 31 grudnia 2021 r.

W ramach realizacji ww. Projektu dokonano zakupu następujących towarów i usług: (\`(...)\`).

W ramach realizacji projektu ,,(…)’’ dokonano także zakupu następujących towarów i usług: (\`(...)\`).

Pismem z 2 sierpnia 2022 r. wniosek został uzupełniony o następujące informacje:

Województwo (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (podatku VAT), zarejestrowanym na potrzeby tego podatku pod numerem NIP: (…).

Województwo (…) ma osobowość prawną.

Województwo (…) wykonuje swoje ustawowe zadania przy pomocy Urzędu Marszałkowskiego Województwa (…) i wojewódzkich samorządowych jednostek organizacyjnych lub wojewódzkich osób prawnych.

Urząd Marszałkowski Województwa (…) oraz następujące jednostki organizacyjne Województwa (…): (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…), Zespół Parków Krajobrazowych (…), (…) Park Krajobrazowy (…) oraz Park Krajobrazowy (…) są jednostkami budżetowymi.

Z powyższych względów Urząd Marszałkowski Województwa (…) oraz (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…), Zespół Parków Krajobrazowych (…), (…) Park Krajobrazowy (…) oraz Park Krajobrazowy (…) są jednostkami organizacyjnymi, o których mowa w ustawie z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280) - dalej powoływanej również jako „ustawa o centralizacji” – co wynika wprost z postanowień art. 2 pkt 1 powołanej wyżej ustawy.

Zgodnie zatem z art. 3 ustawy o centralizacji od dnia 1 stycznia 2017 r. Województwo (…) dokonuje rozliczeń podatku od towarów i usług (podatku VAT) z tytułu czynności wykonywanych przez Urząd Marszałkowski Województwa (…) oraz (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…), Zespół Parków Krajobrazowych (…), (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…) oraz z tytułu zakupów towarów i usług dokonywanych przez te jednostki organizacyjne, także w ramach Projektu wskazanego w Poz. 61 (Województwo (…) i wszystkie ww. jednostki stanowią jednego podatnika podatku od towarów i usług, także w ramach Projektu wskazanego w Poz. 61).

Towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu (…) będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ww. projekt był realizowany w związku z działalnością statutową Województwa (…) i w ramach tej działalności (oraz w ramach działalności statutowej wymienionych wcześniej jednostek Województwa (…)).

Działania realizowane w ramach realizacji projektu (…) podejmowane były w ramach realizacji zadań Województwa (…) na podstawie przepisów: art. 14 ust. 1 pkt 8 i art. 11 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2022 r. poz. 547) oraz art. 16 ust. 1 i 2, art. 105 ust. 1 i ust. 4 pkt 1-4 i art. 106 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. z 2022 r. poz. 916).

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 3 sierpnia 2022 r.)

Czy Województwu (…) przysługuje prawo do odzyskania lub zwrotu podatku od towarów i usług (podatku VAT) wynikających z faktur otrzymanych przez Województwo (…) z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji projektu pn.: (…) w ramach Osi Priorytetowej (…) na lata 2014-2020?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w piśmie z 3 sierpnia 2022 r.)

Województwu (…) nie przysługuje prawo do odzyskania sum podatku od towarów i usług (podatku VAT) wynikających z faktur otrzymanych przez Województwo (…) z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji Projektu (…) w ramach Osi Priorytetowej (…) na lata 2014-2020.Powyższe stanowisko wynika z następujących względów.

Województwo (…) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (podatku VAT), identyfikowanym na potrzeby tego podatku za pomocą numeru NIP: (\`(...)\`). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2022 r. poz. 547) – dalej powoływanej również jako ,,ustawa o samorządzie województwa’’ – Województwo (…) ma osobowość prawną.

Z kolei stosownie do postanowień art. 45 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa Województwo (…) wykonuje swoje ustawowe zadania przy pomocy Urzędu Marszałkowskiego Województwa (…) i wojewódzkich samorządowych jednostek organizacyjnych lub wojewódzkich osób prawnych.

Urząd Marszałkowski Województwa (…) jest jednostką organizacyjną, którą odwołując się do cech określonych w art. 11 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305, ze zm.) należy zakwalifikować jako jednostkę budżetową.

Wszystkie cechy określone w art. 11 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych posiadają także następujące jednostki organizacyjne Województwa (…): (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…), Zespół Parków Krajobrazowych (…), (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…).

Również statuty tych jednostek potwierdzają, iż są to jednostki budżetowe (o czym stanowią: (\`(...)\`).

Z powyższych względów Urząd Marszałkowski Województwa (…) oraz (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…), Zespół Parków Krajobrazowych (…), (…) Park Krajobrazowy (…) oraz Park Krajobrazowy (…) są jednostkami organizacyjnymi, o których mowa w ustawie z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280) – dalej powoływanej również jako ,,ustawa o centralizacji’’ – co wynika wprost z postanowień art. 2 pkt 1 powołanej wyżej ustawy.

Zgodnie zatem z art. 3 ustawy o centralizacji od dnia 1 stycznia 2017 r. Województwo (…) dokonuje rozliczeń podatku od towarów i usług (podatku VAT) z tytułu czynności wykonywanych przez Urząd Marszałkowski Województwa (…) oraz (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…), Zespół Parków Krajobrazowych (…), (…) Park Krajobrazowy (…), Park Krajobrazowy (…) oraz z tytułu zakupów towarów i usług dokonywanych przez te jednostki organizacyjne.

Zgodnie bowiem ze stanowiskiem przedstawionym w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 1/13, ONSAiWSA 2013/6/96 oraz powszechnie akceptowanym w aktualnym orzecznictwie sądów w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług.

Przechodząc do zasadniczego problemu przedstawionego w rozpatrywanym wniosku o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, tj. problemu, czy Województwu (…) lub któremukolwiek z realizatorów Projektu wskazanego w poz. 61 przysługuje prawo do odzyskania sum podatku od towarów i usług (podatku VAT) wynikających z faktur otrzymanych przez Województwo (…) z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji Projektu wskazanego w poz. 61, uzasadnionym jest przedstawienie następujących wniosków.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931) – dalej powoływanej również jako ,,ustawa o VAT’’ – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi

Przy czym stosownie do postanowień art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ww. ustawy, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z kolei jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z przytoczonych powyżej uregulowań wynika, że dla oceny, czy Województwu (…) lub któremukolwiek z realizatorów projektu ,,(…)’’ (w ramach Osi Priorytetowej (…) na lata 2014-2020) przysługuje prawo do odzyskania sum podatku od towarów i usług (podatku VAT) wynikających z faktur otrzymanych przez Województwo (…) z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji ww. Projektu, decydująca jest okoliczność, czy zakupione w ramach tego projektu towary lub usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W dalszej kolejności celowym jest odwołanie się do stosownych postanowień art. 15 ustawy o VAT. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami (podatku VAT) są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z punktu widzenia rozpatrywanego wniosku kluczowa jest jednak regulacja zawarta w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którą:

„Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.

Na tle powołanej regulacji powszechnie w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż jednostka samorządu terytorialnego wykonując za pośrednictwem jej jednostek organizacyjnych zadania nałożone na tą jednostkę przepisami obowiązującego prawa nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 w związku z ust. 6 ustawy o VAT (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2020 r., sygn. akt I FSK 11/18, LEX nr 3090469 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 4 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/OI 386/19, LEX nr 2694106).

Mając na względzie powyższe stanowisko zauważyć należy, że realizacja projektu ,,(…)’’ ma służyć wykonywaniu przez Samorząd Województwa (…) określonych ustawami zadań o charakterze wojewódzkim w zakresie ochrony środowiska.

Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie województwa, samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie ochrony środowiska.

Ponadto, w myśl art. 11 ust. 2 pkt 5 ustawy o samorządzie województwa, samorząd województwa prowadzi politykę rozwoju województwa, na którą składa się m.in. racjonalne korzystanie z zasobów przyrody oraz kształtowanie środowiska naturalnego, zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju. Natomiast zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, zarząd województwa wykonuje zadania województwa przy pomocy urzędu marszałkowskiego i wojewódzkich samorządowych jednostek organizacyjnych lub wojewódzkich osób prawnych.

W dalszej kolejności zauważyć należy, że jak stanowi art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. z 2022 r. poz. 916) – dalej powoływanej również jako ,,ustawa o ochronie przyrody’’:

,,Park krajobrazowy obejmuje obszar chroniony ze względu na wartości przyrodnicze, historyczne i kulturowe oraz walory krajobrazowe w celu zachowania, popularyzacji tych wartości w warunkach zrównoważonego rozwoju’’.

Przy czym, w myśl art. 16 ust. 2 ustawy o ochronie przyrody, utworzenie parku krajobrazowego lub powiększenie jego obszaru następuje w drodze uchwały sejmiku województwa, która określa jego nazwę, obszar, przebieg granicy i otulinę, jeżeli została wyznaczona, szczególne cele ochrony oraz zakazy właściwe dla danego parku krajobrazowego lub jego części, wybrane spośród zakazów, o których mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o ochronie przyrody, wynikające z potrzeb jego ochrony. Likwidacja lub zmniejszenie obszaru parku krajobrazowego następuje w drodze uchwały sejmiku województwa wyłącznie z powodu bezpowrotnej utraty wartości przyrodniczych, historycznych i kulturowych oraz walorów krajobrazowych na obszarach projektowanych do wyłączenia spod ochrony. Zadania związane z utworzeniem na danym obszarze parku krajobrazowego precyzują dalsze przepisy ustawy o ochronie przyrody.

Jak wynika z przepisów art. 105 ust. 1 i 4 ustawy o ochronie przyrody, zadania samorządu województwa wynikające z utworzenia parku krajobrazowego wykonywane są za pośrednictwem dyrektora danego parku.

W myśl bowiem art. 105 ust. 1 ustawy o ochronie przyrody, parkiem krajobrazowym kieruje dyrektor parku krajobrazowego.

Natomiast, jak stanowi art. 105 ust. 4 ustawy o ochronie przyrody, do zadań dyrektora parku krajobrazowego należy:

\- ochrona przyrody, walorów krajobrazowych oraz wartości historycznych i kulturowych,

\- organizacja działalności edukacyjnej, turystycznej oraz rekreacyjnej,

\- współdziałanie w zakresie ochrony przyrody z jednostkami organizacyjnymi oraz osobami prawnymi i fizycznymi,

\- składanie wniosków do miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego dotyczących zagospodarowania przestrzennego obszarów wchodzących w skład parku krajobrazowego.

Dla porządku wskazać należy również, że zgodnie z art. 106 ust. 1 i 2 ustawy o ochronie przyrody w celu kierowania parkami krajobrazowymi mogą być tworzone zespoły parków krajobrazowych, jako jednostki budżetowe w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, zaś do dyrektora zespołu parków krajobrazowych stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące dyrektora parku krajobrazowego. Z powyższych uregulowań wynika zatem, że zadania wynikające z utworzenia parku krajobrazowego lub zespołu parków krajobrazowych są zadaniami samorządu województwa, nałożonymi na samorząd województwa ustawowo i realizowanymi za pośrednictwem urzędu marszałkowskiego lub dyrektorów parków krajobrazowych

Zakupy towarów lub usług dokonywane w ramach realizacji projektu ,,(…)’’ (w ramach Osi Priorytetowej (…) na lata 2014-2020) zostały dokonane w celu zapewnienia prawidłowego wykonywania przytoczonych powyżej, określonych ustawowo zadań Samorządu Województwa (…) na terenie (…) Parku Krajobrazowego (…), Parku Krajobrazowego (…), Zespołu Parków Krajobrazowych (…), (…) Parku Krajobrazowego (…) oraz Parku Krajobrazowego (…), w tym w szczególności na potrzeby działalności edukacyjnej, turystycznej oraz rekreacyjnej, o której mowa w art. 105 ust. 4 pkt 2 ustawy o ochronie przyrody.

Przyjętym przez Zarząd Województwa (…) założeniem jest wykorzystywanie towarów lub usług zakupionych w ramach realizacji projektu (…) wyłącznie na potrzeby wykonywania przytoczonych powyżej, określonych ustawowo zadań Samorządu Województwa (…) na terenie wskazanych w powyższym akapicie parków krajobrazowych i zespołu parków krajobrazowych.

Organy Samorządu Województwa (…) ani dyrektorzy wymienionych powyżej parków krajobrazowych i zespołu parków krajobrazowych nie zamierzają wykorzystywać towarów lub usług zakupionych w ramach realizacji projektu (…) na potrzeby wykonywania czynności na podstawie umów cywilnoprawnych lub działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Ponieważ w świetle omówionych wcześniej uregulowań wynikających z art. 86 i art. 87 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu tego podatku jest uzależnione od wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych, a ponadto z przepisów ustawy o VAT nie wynika, by w opisanym w poz. 61 stanie faktycznym mogły znaleźć zastosowanie inne uregulowania umożliwiające odzyskanie sum podatku od towarów i usług (podatku VAT) zakupionych na potrzeby Projektu, o którym mowa w rozpatrywanym wniosku o interpretację, należy uznać, że:

Województwu (…) ani któremukolwiek z realizatorów (tj. jednostkom budżetowym Województwa (…) wymienionym w Poz. 61) projektu ,,(…)’’ (realizowanego w ramach Osi Priorytetowej (…) na lata 2014-2020) nie przysługuje prawo do odzyskania sum podatku od towarów i usług (podatku VAT) wynikających z faktur otrzymanych przez Województwo (…) z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji ww. Projektu, w szczególności brak jest podstaw prawnych do odzyskania tego podatku w formie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub też zwrotu różnicy, gdyby kwota podatku naliczonego była wyższa od kwoty podatku należnego, jak również brak jest podstaw prawnych w przepisach prawa podatkowego (w szczególności w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) do odzyskania wyżej wskazanych sum podatku od towarów i usług w inny sposób.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie braku możliwości odzyskania podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji Projektu pn. (…) – **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Pod pojęciem działalności gospodarczej, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

\- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

\- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem, organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Natomiast organy te, będą podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie: czynności innych niż te które mieszczą się w ramach ich zadań oraz czynności mieszczących się w ramach ich zadań, ale wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2022 r. poz. 547 ze zm.):

Organy samorządu województwa działają na podstawie i w granicach określonych przez ustawy. Do zakresu działania samorządu województwa należy wykonywanie zadań publicznych o charakterze wojewódzkim, niezastrzeżonych ustawami na rzecz organów administracji rządowej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:

Samorząd województwa wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, dysponuje mieniem wojewódzkim, prowadzi samodzielnie gospodarkę finansową na podstawie budżetu.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:

W celu wykonywania zadań województwo tworzy wojewódzkie samorządowe jednostki organizacyjne oraz może zawierać umowy z innymi podmiotami.

Natomiast art. 14 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie województwa stanowi, że:

Samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie ochrony środowiska.

Stosownie do treści art. art. 11 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy:

Samorząd województwa prowadzi politykę rozwoju województwa, na którą składa się: racjonalne korzystanie z zasobów przyrody oraz kształtowanie środowiska naturalnego, zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Jak wynika z art. 105 pkt 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. z 2022 r., poz. 916):

Parkiem krajobrazowym kieruje dyrektor parku krajobrazowego.

Natomiast zgodnie z art. 105 pkt 2 ustawy o ochronie przyrody:

Dyrektora parku krajobrazowego powołuje zarząd województwa, po zasięgnięciu opinii regionalnej rady ochrony przyrody.

W myśl art. 105 pkt 4 ustawy o ochronie przyrody:

Do zadań dyrektora parku krajobrazowego należy:

1) ochrona przyrody, walorów krajobrazowych oraz wartości historycznych i kulturowych;

2) organizacja działalności edukacyjnej, turystycznej oraz rekreacyjnej;

3) (uchylony);

4) współdziałanie w zakresie ochrony przyrody z jednostkami organizacyjnymi oraz osobami prawnymi i fizycznymi;

5) składanie wniosków do miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego dotyczących zagospodarowania przestrzennego obszarów wchodzących w skład parku krajobrazowego.

Stosownie do art. 107 pkt 1 ww. ustawy o ochronie przyrody:

Zadania z zakresu ochrony przyrody, walorów krajobrazowych, wartości historycznych i kulturowych oraz działalności edukacyjnej na terenie parku krajobrazowego wykonuje Służba Parku Krajobrazowego.

Natomiast stosownie do przepisu art. 107 pkt 2 ustawy o ochronie przyrody:

Do zadań Służby Parku Krajobrazowego należy:

1) inwentaryzacja siedlisk przyrodniczych, stanowisk roślin, zwierząt i grzybów objętych ochroną gatunkową oraz ich siedlisk, a także zasługujących na ochronę tworów i składników przyrody nieożywionej;

2) identyfikacja i ocena istniejących i potencjalnych zagrożeń wewnętrznych i zewnętrznych parku krajobrazowego oraz wnioskowanie o podejmowanie działań mających na celu eliminowanie lub ograniczanie tych zagrożeń i ich skutków, a także innych działań w celu poprawy funkcjonowania i ochrony parku krajobrazowego;

3) gromadzenie dokumentacji dotyczącej przyrody oraz wartości historycznych, kulturowych i etnograficznych;

4) realizacja zadań związanych z ochroną innych form ochrony przyrody w granicach parku krajobrazowego;

5) informowanie o przepisach o ochronie przyrody osób przebywających na obszarach podlegających ochronie oraz w miejscach, w których znajdują się twory i składniki przyrody objęte formami ochrony przyrody;

6) prowadzenie edukacji przyrodniczej w szkołach i wśród miejscowego społeczeństwa, a także promowanie wartości przyrodniczych, historycznych, kulturowych i turystycznych parku krajobrazowego;

7) współpraca z samorządami, zarządcami obszarów parku krajobrazowego, organizacjami ekologicznymi i z innymi podmiotami, mającymi związek z ochroną parku krajobrazowego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będą spełnione, ponieważ jak wynika z okoliczności sprawy, towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu (…) będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ww. projekt był realizowany w związku z działalnością statutową Województwa (…) i w ramach tej działalności (oraz w ramach działalności statutowej wymienionych wcześniej jednostek Województwa (…)). Działania realizowane w ramach realizacji projektu (…) podejmowane były w ramach realizacji zadań Województwa (…) na podstawie przepisów: art. 14 ust. 1 pkt 8 i art. 11 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa oraz art. 16 ust. 1 i 2, art. 105 ust. 1 i ust. 4 pkt 1-4 i art. 106 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody.

Zatem dokonywane zakupy towarów i usług w ramach realizacji ww. zadania, nie będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, Zainteresowany nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego zadania. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W zakresie przedmiotowego Projektu, Województwo nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 80 ze zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego, pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 cyt. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed 1 maja 2004 r. Ponieważ Województwo nie spełnia tego warunku, nie ma zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

**Podsumowując, Województwu (…) nie przysługuje prawo do odzyskania lub zwrotu podatku od towarów i usług (podatku VAT) wynikającego z faktur otrzymanych przez Województwo (…) z tytułu zakupu towarów lub usług dokonywanych w ramach realizacji projektu pn.: (…) w ramach Osi Priorytetowej (…) na lata 2014-2020.**

**Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).