Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-163/15/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-07
Teza: możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości (lokalu mieszkalnym) otrzymanego w spadku, jeśli Wnioskodawca przychód ze sprzedaży przeznaczy na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup tego udziału przez spadkodawcę.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; spadek; sprzedaż; udział; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 6 maja 2015 r. (data otrzymania 8 maja 2015 r.), uzupełnionym 17 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości (lokalu mieszkalnym) otrzymanego w spadku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości (lokalu mieszkalnym) otrzymanego w spadku.

W związku z brakami formalnymi, pismem z 9 lipca 2015 r. Znak: IBPB-2-2/4511-163/15/NG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 17 lipca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Syn Wnioskodawcy był w udziale wynoszącym ½ współwłaścicielem nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny o łącznej powierzchni 54,77 m², obj. księgą wieczystą. Na nabycie udziału wynoszącego ½ w powyższej nieruchomości, syn Wnioskodawcy wraz z inną osobą fizyczną zaciągnęli kredyt w Banku zabezpieczony hipoteką umowną kaucyjną do kwoty 340.500,00 zł, która była wpisana w dziale IV księgi wieczystej. Syn Wnioskodawcy zmarł 25 czerwca 2012 r., a spadek po nim zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonym 14 grudnia 2012 r. przed notariuszem, zarejestrowanym w Rejestrze Aktów Poświadczenia Dziedziczenia, prowadzonym przez Krajową Radę Notarialną 14 grudnia 2012 r. – na podstawie ustawy – w całości nabył wprost Wnioskodawca. Jak wynika z powyższych wyjaśnień Wnioskodawca stał się współwłaścicielem wyżej opisanej obciążonej nieruchomości, w udziale wynoszącym ½.

W dniu 18 grudnia 2014 r. Wnioskodawca zawarł z drugim współwłaścicielem nieruchomości umowę sprzedaży przed notariuszem, zgodnie z którą to umową, Wnioskodawca sprzedał drugiemu współwłaścicielowi cały swój udział ½ w ww. nieruchomości stanowiącej lokal mieszkalny o łącznej powierzchni 54,77 m², za cenę 150.000,00 zł.

Na dzień zawarcia powyższej umowy sprzedaży, zadłużenie wobec Banku z tytułu kredytu zaciągniętego przez syna Wnioskodawcy i drugiego współwłaściciela wynosiło 211.658,08 zł, tak więc Wnioskodawca był zobowiązany do spłaty na rzecz tego Banku, połowy kwoty zadłużenia, tj. kwoty 105.829,04 zł. Zgodnie ze sposobem zapłaty ustalonym w powyższej umowie sprzedaży, Wnioskodawca otrzymał od kupującego łącznie kwotę 45.000,00 zł, a kwotę 105.000 zł (należnej Wnioskodawcy z tytułu zapłaty ceny) kupujący zobowiązał się w całości przelać na rachunek bankowy przeznaczony do całkowitej spłaty powyższego kredytu zaciągniętego w Banku.

Oznacza to, że Wnioskodawca przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego przez zmarłego syna – na cele mieszkaniowe, środki w kwocie 105.000,00 zł, uzyskane przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy z uwagi na okoliczność, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości, nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez niego tego udziału Wnioskodawca, w celu uzyskania zwolnienia z podatku dochodowego z tego tytułu, będzie zobowiązany do przeznaczenia na własne cele mieszkaniowe, w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, kwoty 150.000,00 zł czy jedynie kwoty 45.000,00 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od podatku dochodowego zwolnione są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 7 pkt 131 – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 tej ustawy – uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1.

Zgodnie z art. 922 § 1 kodeksu cywilnego instytucja dziedziczenia jest rodzajem sukcesji uniwersalnej, jako że wskutek jednego zdarzenia – śmierci osoby fizycznej – jej prawa i obowiązki majątkowe przechodzą na jedną lub kilka osób. Następstwo prawne obejmuje ogół praw i obowiązków majątkowych, dotyczy więc łącznie wszystkich składników, które tworzą spadek, przy czym przejście to następuje z mocy ustawy.

Z chwilą otwarcia spadku po zmarłym synu Wnioskodawca wstąpił we wszelkie obowiązki wynikające z zaciągniętego na cele mieszkaniowe przez syna kredytu. Po odpłatnym zbyciu udziału w nieruchomości odziedziczonym po zmarłym synu, Wnioskodawca przeznaczył środki uzyskane z tej sprzedaży, w kwocie 105.000 zł na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe przez jego zmarłego syna.

W związku z powyższym wyjaśnieniem, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota 105.000,00 zł przeznaczona przez Wnioskodawcę na spłatę kredytu, jest zwolniona z podatku dochodowego, tak więc Wnioskodawca, w celu uzyskania zwolnienia z podatku dochodowego z tego tytułu, będzie zobowiązany do przeznaczenia na własne cele mieszkaniowe, w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, kwoty 45.000,00 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w 2014 r. sprzedał za cenę 150.000,00 zł udział ½ w nieruchomości (lokalu mieszkalnym), który nabył w spadku po synu zmarłym w 2012 r. Ww. lokal mieszkalny obciążony był kredytem hipotecznym (na dzień sprzedaży w wysokości 211.658,08 zł) zaciągniętym przez syna Wnioskodawcy i drugiego współwłaściciela. Wnioskodawca od kupującego (drugiego współwłaściciela lokalu) otrzymał 45.000.00 zł natomiast pozostałą część ceny 105.000,00 zł kupujący zobowiązał się przekazać na spłatę kredytu obciążającego lokal.

W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy (spadkodawców).

Mając na uwadze przywołany wyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy wyjaśnić, że sprzedaż w 2014 r. udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku w 2012 r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, bowiem sprzedaż tego udziału miała miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Z uwagi na fakt, że nabycie udziału w lokalu mieszkalnym nastąpiło w 2012 r. dla oceny skutków podatkowych jego sprzedaży mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8

lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto – zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zatem stosownie do przywołanych przepisów stwierdzić należy, że przychodem ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym jest wartość jaka została wyrażona w cenie zawartej w umowie sprzedaży 150.000,00 zł (o ile będzie odpowiada wartości rynkowej) pomniejszona o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (tj. koszty odpłatnego zbycia). Przychód ten może zostać też pomniejszony o koszty ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy (tj. koszty uzyskania przychodu), a różnica stanowi dochód.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Wysokość dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik powinien wykazać w zeznaniu PIT-39, składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego (udziału w nim).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Jeśli jednak tylko część przychodu przeznaczona będzie na cele mieszkaniowe, to zwolnieniem objęta będzie tylko ta część dochodu, która proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
    
    – w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
    
    W rozpatrywanej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy przeznaczenie środków ze sprzedaży udziału ½ w nieruchomości (lokalu mieszkalnym) nabytego w spadku po synu, na spłatę kredytu zaciągniętego przez spadkodawcę na nabycie tego lokalu jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, a tym samym czy uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    
    Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że ustawodawca wyraźnie sprecyzował warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo podatnika do skorzystania z ulgi podatkowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku przeznaczenia środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości lub prawa na spłatę kredytu podstawowym warunkiem jest to, żeby spłacony kredyt został zaciągnięty przez podatnika, który chce skorzystać z ww. zwolnienia. Zatem w rozumieniu art. 21 ust 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy podatnikiem jest osoba, u której powstaje obowiązek podatkowy, a więc osoba, która dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości. W omawianej sprawie warunek ten nie został spełniony ponieważ kredyt obciążający sprzedany lokal mieszkalny nie został zaciągnięty przez Wnioskodawcę tylko przez jego syna, kredyt ten służył zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych syna Wnioskodawcy (zakup ww. lokalu mieszkalnego). Tym samym spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego przez syna i drugiego współwłaściciela lokalu mieszkalnego nie pozwala na uznanie, że Wnioskodawca wydatkował środki zgodnie z celem określonym w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że Wnioskodawca nie nabył prawa do rozpatrywanego zwolnienia. Po śmierci syna Wnioskodawca jako jego spadkobierca wszedł w prawa i obowiązki po zmarłym kredytobiorcy, ale w żadnym wypadku nie można twierdzić, że oznacza to zaciągnięcie przez Wnioskodawcę kredytu i to na własne cele mieszkaniowe.
    
    Stanowisko Organu, że spłata przez podatnika kredytu zaciągniętego przez spadkodawcę nie stanowi dla podatnika wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe (w przypadku sprzedaży odziedziczonej nieruchomości obciążonej takim kredytem) znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z 16 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1117/14 stwierdził m.in. że: „Uprawnienie do skorzystania z takiej ulgi przysługiwałoby jedynie podatnikowi, który zaciągnął kredyt przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w art. 21 ust. 25 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. W realiach tej sprawy mogłoby objąć jedynie spadkodawcę, natomiast nie obejmie ono skarżącej chcącej skorzystać z ulgi mieszkaniowej przy sprzedaży nieruchomości, którą wcześniej nabyła w drodze dziedziczenia. Wykładnia proponowana przez skarżącą w nieuzasadniony sposób różnicuje sytuacje podatników, na tych którzy nabyli nieruchomość w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych ponosząc ryzyko zaciągnięcia kredytu i tych, którzy weszli w prawa i obowiązki takiego podatnika jako spadkobiercy. Na spadkobiercy co do zasady spoczywa mniejsze ryzyko, bowiem może bądź przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić (art. 1012 k.c.). Trudno zatem przyjąć, że racjonalny ustawodawca wprowadzając nową ulgę mieszkaniową od 1 stycznia 2009 r. dopuszczał możliwość nierównego traktowania podatników chcących skorzystać z tej ulgi w zależności od źródła finansowania inwestycji mieszkaniowej”. Ponadto Sąd stwierdził, że: „(…) istota przepisu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) u.p.d.o.f. sprowadza się do uznania, iż kredyt winien być zaciągnięty przez podatnika na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego; w tej sprawie zaciągnęła go spadkodawczyni (matka skarżącej). Skarżąca nie mogła zaciągnąć kredytu na nabycie mieszkania w K., skoro nabyła je w drodze dziedziczenia; kredyt zaś winien być zaciągnięty przez podatnika na realizację jego własnego celu mieszkaniowego”.
    
    Należy nadmienić, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania – skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.
    
    Podsumowując, przeznaczenie przez Wnioskodawcę (jako spadkobierca) części ceny uzyskanej ze sprzedaży udziału w nieruchomości (lokalu mieszkalnym) nabytego w spadku po zmarłym w 2012 r. synu na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez syna i drugiego współwłaściciela na nabycie ww. lokalu nie stanowi wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1431 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To zaś oznacza, że Wnioskodawca będzie częściowo zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału ½ w lokalu mieszkalnym jeśli na własne cele mieszkaniowe wydatkuje pozostałą kwotę 45.000,00 zł ze sprzedaży ww. udziału (tj. kwoty, która została do dyspozycji Wnioskodawcy po częściowej spłacie kredytu). Należy ponadto zauważyć, że zwolnieniu podlega dochód tylko wtedy, gdy środki uzyskane ze sprzedaży udziału w nieruchomości zostaną przeznaczone na własne cele mieszkaniowe. Skoro Wnioskodawca część przychodu ze sprzedaży udziału ½ w nieruchomości przeznaczył na spłatę kredytu i tej czynności nie można uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe, to od tej kwoty 105.000,00 zł (o ile pozostała część przychodu w wysokości 45.000,00 zł zostanie przeznaczona na własne cele mieszkaniowe) powinien odprowadzić podatek dochodowy z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości. Wnioskodawca bowiem ww. przychód już wydatkował i to na cel, którego nie sposób uznać za własny cel mieszkaniowy Wnioskodawcy, a więc należy uznać, że Wnioskodawca nie posiada już części przychodu zatem nie może go już wydatkować.
    
    Stanowiska Wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.