Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.450.1261.2020.2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-15
Teza: WIS USŁUGA (ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE)
Słowa kluczowe: usługi; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 10 listopada 2020 r. (data wpływu 10 listopada 2020 r.), uzupełnionego pismem z dnia 10 listopada 2020 r. (data wpływu 10 listopada 2020 r.) oraz pismem z dnia 2 lutego 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – naprawa (…)

**Opis usługi:** usługa naprawy dokowej obejmuje: wymianę elementów (…), konserwację (..), czyszczenie zbiorników, naprawę urządzeń sterowych, naprawę linii wałów; remont (…) polega na wyjęciu (…) w celu oceny stanu technicznego (…) – niewidocznej podczas eksploatacji; (…) są sklasyfikowane według kodów Nomenklatury Scalonej pod numerem CN (…)

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 33.15

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania świadczenia kompleksowego: naprawy (…), według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 10 listopada 2020 r. oraz w dniu 2 lutego 2021 r.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia kompleksowego

Spółka świadczy usługi w zakresie naprawy (…) zlecanych przez (…). (…) są sklasyfikowane pod numerem 30.11 według PKWiU, natomiast według kodów Nomenklatury Scalonej pod numerem CN (\`(...)\`).

Usługa naprawy dokowej obejmuje:

1.  wymianę elementów (…);
2.  konserwację (…);
3.  czyszczenie zbiorników;
4.  naprawę urządzeń sterowych;
5.  naprawę linii wałów.

Remont (…) polega na wyjęciu (…) w celu oceny stanu technicznego podwodnej części (…) – niewidocznej podczas eksploatacji.

1.  Wymiana elementu (…) – wycięcie rejonu nie spełniającego wytrzymałości, wspawanie nowego arkusza blachy (…) wraz ze wzmocnieniami i elementami poszycia.
2.  Konserwacja (…) – usunięcie starej powłoki, a następnie nałożenie nowej warstwy farby zgodnie z zaleceniami producenta.
3.  Czyszczenie zbiorników – usunięcie pozostałości czynnika roboczego (woda, olej, ścieki, paliwo), wymycie zbiornika wodą z detergentami, usuniecie pozostałości wody przez wyszmatowanie.
4.  Naprawa urządzeń sterowych – naprawa trzonu sterowego i płetwy steru zgodnie z wymaganiami (…).
5.  Naprawa linii wałów – naprawa wału śrubowego wraz ze śrubą napędową zgodnie z wymaganiami (…).

Podstawowymi dokumentami, na podstawie których dokonuje się remontu (…) są: umowa na wykonanie usługi, Wykaz Prac Naprawczych, Wymagania (\`(...)\`), a także Instrukcja o planowaniu i realizacji napraw (…), stanowiąca załącznik do umowy. Zgodnie ze słownikiem pojęć umieszczonym w powyższej Instrukcji, poz. 26 „Remont (…) to naprawa części (…) oraz urządzeń, możliwa wyłącznie do wykonania w czasie postoju (…)”.

Każda naprawa (…) zawierana jest z jednym głównym wykonawcą odpowiedzialnym za wykonanie umowy remontu. Dobrowolność wykonawcy w wykonaniu umowy polega na ewentualnym zleceniu prac podwykonawcom, ale według określonego harmonogramu. Chronologia działań w ramach pozycji 1, 2, 3 jest następująca: najpierw trzeba wyczyścić zbiornik, potem następuje wymiana elementów (…), a na końcu, po zakończeniu prac, wykonuje się konserwację (…) w przedmiotowym rejonie. Działania z pozycji 4 i 5 nie są zależne od pozycji 1, 2, 3, są zawsze wykonywane równocześnie. Wszystkie natomiast działania 1, 2, 3, 4, 5 są zależne od pozycji (…) – tzn. (…), a to jest przedsięwzięcie wymagające specjalistycznego sprzętu, określonego miejsca (…), specjalistycznej wiedzy, a przede wszystkim jest to działanie generujące ogromne koszty. Z tych właśnie względów wykonanie czynności wymienionych we wniosku jest ściśle ze sobą powiązane.

Wnioskodawca wskazał, że wykonanie wszystkich czynności jest niezbędne do realizacji usługi naprawy (…). Wszystkie wskazane naprawy są wykonywane podczas postoju (…). Fizycznie nie ma możliwości ich wykonania podczas gdy (…). Nie można rozszczelnić (…). Podwodna część kadłuba jest stale zanurzona w wodzie i nie można w żaden sposób przeprowadzić konserwacji i zabezpieczenia antykorozyjnego poprzez piaskowanie/śrutowanie do klasy (…) oraz niemożliwe jest malowanie powierzchni w wodzie farbami (…). Urządzenia sterowego nie można pomierzyć ani też wyremontować gdy ster jest zanurzony w wodzie, (…). Linia wałów to wał i śruba napędowa (…). Sytuacja identyczna, brak możliwości demontażu i transportu na warsztat w celu wykonania pomiarów prostoliniowości, oceny stanu łożysk nośnych, uszczelnienia pochwy wału, (\`(...)\`).

Czynności wskazane we wniosku w pozycjach 1-5, są świadczone łącznie w celu zaspokojenia jednej potrzeby Zleceniodawcy, tj. usprawnienia (…) aby ten mógł służyć celom, do których został przeznaczony. Każdy remont (…) jest obowiązkowy – terminy są z góry ustalone przez regulacje prawne, wskazane w ww. (…). W interesie Zlecającego jest jak najsprawniejsze dokonanie czynności remontowych, aby (…) był gotowy do wykonywania swoich zadań.

Cena kalkulowana jest według: kosztów podwykonawców; kosztów zakupu materiałów i urządzeń niezbędnych do realizacji kontraktu; roboczogodzin pracowników; marży Spółki.

W ramach kontraktu na remont (…) jest wyłaniany wykonawca w drodze ograniczonego przetargu jako główny wykonawca. Nie praktykuje się ogłaszania przetargów na remonty poszczególnych elementów (…) w ramach remontu (…), byłoby to wysoce nieefektywne i nieekonomiczne, a wręcz niewykonalne. Zaangażowanie innych firm w remont (…) jest możliwe na zasadzie zlecenia prac podwykonawcom, pod ścisłym nadzorem głównego wykonawcy, który odpowiada za całość prac. W przeciwnym wypadku Zlecający nie byłby w stanie wyegzekwować swoich praw w przypadku wadliwego wykonania usługi przez któregoś z wykonawców – brak odpowiedzialności. Sytuacja taka byłaby przyczyną wielu konfliktów i sporów, a na to nikt nie ma czasu. Można to zobrazować poniższym przykładem: Firma wynajęta do wymiany (…) nie jest w stanie rozpocząć prac z uwagi na niewyczyszczony należycie zbiornik paliwa. Kwestionując jakość prac żąda wzrostu stawki za swoje prace i czas postoju, natomiast firma czyszcząca twierdzi, iż prace wykonano należycie bowiem wystawiono właściwy atest do prac stalowych z otwartym ogniem i tak w prosty sposób powstaje problem, którego rozwiązanie prowadzi do wzrostu kosztów i konfliktu. Podobnie rzecz się ma w przypadku konserwacji (…) po pracach stalowych. Malarze nie mogą właściwie malować, gdyż szlifierze nie przygotowali powierzchni do malowania, a inspektor nadzorujący grubości powłok malarskich zarzuca złą jakość wymalowań. Konflikt interesów widać gołym okiem. Urządzenia sterowe oraz linia wałów to podobny problem. Jeżeli nastąpi wyciek oleju do wody w akwenie nie wiadomo kto ponosi za to odpowiedzialność oraz kto pokryje koszty ponownego dokowania (…) w doku, jednakże po wydokowaniu (…), o ile znajdzie się chętny na pokrycie kosztów tej operacji. Dopiero po szczegółowej ocenie i określeniu przyczyny uszkodzenia można wskazać winnego. Dobra praktyka morska jednak w tym zakresie jest bezlitosna i określenie bezpośredniej przyczyny uszkodzenia urządzeń stale zanurzonych w wodzie jest wysoce problematyczne. Kolejny przykład: przypadkowa pływająca belka, która uderzyła w śrubę (\`(...)\`), a następnie w ster uszkadzając oba urządzenia zmusza do ponownego dokowania okrętu. Który ubezpieczyciel ma likwidować szkodę, ten od śruby, czy ten od steru, jak rozliczyć koszty postoju w doku, koszt holowników, pilota, jeżeli wartość usunięcia powstałej awarii (dodatkowe koszty i czas potrzebny do ponownego usprawnienia (\`(...)\`)) jest diametralnie różna od założeń kontraktu.

W ocenie Wnioskodawcy, do dnia 30 czerwca 2020 r. usługi te były opodatkowane stawką 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 15. Od dnia 1 lipca 2020 r. obowiązują przepisy wprowadzone ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Zmiany wprowadził art. 7 tej ustawy. Zmienione zostało brzmienie art. 83 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – sformułowanie jednostki pływające wymienione w klasie PKWiU 30.11, zostało zastąpione przez jednostki pływające wymienione w pkt 1.

Wnioskodawca wnosi o wskazanie stawki VAT obejmującej wykonanie powyższych usług od dnia 1 lipca 2020 r.

(…)

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji, gdy „dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”.

Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej. Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – dalej: TSUE – w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, iż: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Zwrócić należy uwagę na fakt, iż użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, iż z pojedynczym świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a jednocześnie brak pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna – usługa pomocnicza.

W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, ECLI:EU:C:2012:597, pkt 15 i 16 wyroku, TSUE stwierdził: „Jednakże jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb.Orz. s. I-897, pkt 51).

W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy, albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb.Orz. s. I-9433, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25).”.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu, na które składają się różnego rodzaju świadczenia.

Dla ustalenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, czy też zespołem odrębnych świadczeń, istotne jest dokonanie analizy danej transakcji z punktu widzenia jej znaczenia ekonomicznego oraz z punktu widzenia odbiorcy świadczenia rozumianego jako przeciętny konsument. Wnioski takie wynikają z wyroku TSUE z dnia 22 października 2009 r. w sprawie C-242/08 Swiss Re Germany Holding GmbH, który został powołany także przez NSA w wyroku sygn. akt I FSK 344/15 z dnia 28 października 2016 r., odnoszącym się do usług kompleksowego utrzymania autostrady. W wyroku tym Sąd przyznał rację organowi, który wydał interpretację uznającą, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z usługą kompleksowego utrzymania autostrady opodatkowaną stawką 23%. Wszystkie czynności wykonywane przez Podmiot są podejmowane w ramach przedmiotowej usługi i mają charakter elementów składowych tej usługi.

W przedmiotowej sprawie, dla oceny czy mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym oraz dla prawidłowej identyfikacji tego świadczenia istotne jest ustalenie celu zamówienia złożonego przez Zamawiającego. W omawianym przypadku, z punktu widzenia nabywcy usługi, Zamawiający nabywa jedno świadczenie wymagające podejmowania szeregu czynności wchodzących w zakres naprawy (…).

Jak wynika z opisu zagadnienia, Zamawiający nabywa usługę naprawy (…). Zatem usługą jaką oczekuje od wykonawcy jest wyremontowanie (…). Czynności w ramach przedmiotowego świadczenia wykonywane są łącznie w celu zaspokojenia jednej potrzeby Zleceniodawcy, tj. usprawnienia (…) aby ten mógł służyć celom, do których został przeznaczony. Każdy remont (…) jest obowiązkowy – terminy są z góry ustalone przez regulacje prawne, wskazane w Instrukcji (…). W interesie Zlecającego jest jak najsprawniejsze dokonanie czynności remontowych, aby (…) był gotowy do wykonywania swoich zadań.

W zakres usługi świadczonej na rzecz Zamawiającego nie wchodzi pojedyncza czynność. Przedmiotem zamówienia jest cały szereg czynności. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy, są podejmowane w celu należytego wykonania przedmiotu umowy i mają charakter elementów składowych usługi naprawy (…).

Z ekonomicznego punktu widzenia wszystkie wymienione czynności pozostają ze sobą w ścisłym powiązaniu i zapewniają Zamawiającemu realizację podstawowego celu umowy, tj. nabycie kompleksowej usługi prowadzącej do usprawnienia (…), aby ten mógł służyć celom, do których został przeznaczony. Wszystkie działania realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego w jednakowym stopniu są niezbędne, gdyż odstąpienie od wykonania którejkolwiek z wymienionych czynności spowoduje, że nie zostanie zrealizowany ostateczny cel umowy.

Powyższe potwierdza również opisana przez Wnioskodawcę chronologia wykonywania czynności. Wnioskodawca wskazał, że wszystkie naprawy są wykonywane podczas postoju (…) i nie ma możliwości ich wykonania podczas gdy (…). Kolejność działań w ramach pozycji 1, 2, 3 jest następująca: najpierw trzeba wyczyścić zbiornik, potem następuje wymiana elementów (…), a na końcu, po zakończeniu prac, wykonuje się konserwację (…) w przedmiotowym rejonie. Jak wskazał Wnioskodawca, działania z pozycji 4 i 5 nie są zależne od pozycji 1, 2, 3, są zawsze wykonywane równocześnie. Wszystkie natomiast działania 1, 2, 3, 4, 5 są zależne od pozycji jednostki pływającej – tzn. jednostka pływająca musi być wyjęta z wody, a to jest przedsięwzięcie wymagające specjalistycznego sprzętu, określonego miejsca – (…), specjalistycznej wiedzy.

Zatem, z powyższego wynika, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są wzajemnie od siebie zależne, uzupełniają się i razem składają się na określony rezultat, jakiego oczekuje Zamawiający. Kolejność ich wykonywania jest ściśle określona uwarunkowaniami technicznymi, logistycznymi oraz praktycznymi.

Zauważyć również trzeba, że wykonanie czynności objętych umową nie jest zależne od woli Zamawiającego, ale ściśle określone np. w Instrukcji (…)

Z punktu widzenia Zamawiającego, nabywa on więc jedno świadczenie wymagające podejmowania czynności przedstawionych we wniosku oraz w dokumentach, na podstawie których wykonuje usługę. Wnioskodawca świadczy na rzecz Zamawiającego kompleksową usługę naprawy (…) zapewniając możliwość prawidłowej eksploatacji (…).

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie należy uznać, że mamy do czynienia z kompleksową usługą naprawy (…), a wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach zlecenia są podejmowane w celu należytego wykonania przedmiotu umowy i mają charakter elementów składowych tej usługi.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji C Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje PRODUKTY PRZETWÓRSTWA PRZEMYSŁOWEGO.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja C obejmuje m.in. usługi naprawy i konserwacji metalowych wyrobów gotowych, maszyn i urządzeń, sprzętu transportowego oraz naprawy i konserwację pozostałego sprzętu i wyposażenia, z wyłączeniem komputerów i artykułów użytku osobistego i domowego.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 33 USŁUGI NAPRAWY, KONSERWACJI I INSTALOWANIA MASZYN I URZĄDZEŃ, który obejmuje:

*   specjalistyczne naprawy maszyn, urządzeń i wyrobów wyprodukowanych przez zakłady przemysłowe, których celem jest przywrócenie sprawności oraz ogólne i rutynowe konserwacje (tzw. serwis), zapewniające efektywną pracę sprzętu oraz zapobiegające awariom i naprawom,
*   specjalistyczne instalowanie maszyn.

Dział ten nie obejmuje:

*   czyszczenia maszyn przemysłowych, sklasyfikowanego w 81.22.12.0,
*   napraw i konserwacji sprzętu komputerowego i (tele) komunikacyjnego, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grupy 95.1,
*   napraw i konserwacji artykułów użytku domowego, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grupy 95.2.

W dziale PKWiU 33 mieści się klasa 33.15 „USŁUGI NAPRAWY I KONSERWACJI STATKÓW, ŁODZI I POZOSTAŁYCH KONSTRUKCJI PŁYWAJĄCYCH”.

Klasa ta nie obejmuje:

*   fabrycznej przebudowy statków, sklasyfikowanej w odpowiednich grupowaniach grupy 30.1,
*   usług naprawy silników do łodzi i statków, sklasyfikowanych w 33.12.11.0,
*   demontażu statków i pozostałych konstrukcji pływających, sklasyfikowanych w 38.31.11.0.

Uwzględniając powyższe oraz opis przedstawiony we wniosku, a także załączone do wniosku dokumenty, w szczególności zawartą umowę – przedmiotowa usługa spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 33.15 „Usługi naprawy i konserwacji statków, łodzi i pozostałych konstrukcji pływających”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 15 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług polegających na remoncie, przebudowie lub konserwacji jednostek pływających, o których mowa w pkt 1, oraz ich części składowych.

Z art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do dostawy i importu:

1.  jednostek pływających używanych do żeglugi na pełnym morzu i przewożących odpłatnie pasażerów lub używanych do celów handlowych, przemysłowych lub do połowów, w tym w szczególności:
    1.  pełnomorskich liniowców pasażerskich, pełnomorskich łodzi wycieczkowych oraz podobnych jednostek pływających, zaprojektowanych głównie do przewozu osób; pełnomorskich promów wszelkiego rodzaju (CN 8901 10 10),
    2.  pełnomorskich tankowców (CN 8901 20 10),
    3.  pełnomorskich chłodniowców, innych niż objęte podpozycją 8901 20 (CN 8901 30 10),
    4.  pozostałych jednostek pływających pełnomorskich do przewozu towarów oraz pozostałych jednostek pływających pełnomorskich do przewozu zarówno osób, jak i towarów, z wyłączeniem barek morskich bez napędu (CN ex 8901 90 10),
    5.  pełnomorskich statków rybackich, pełnomorskich statków przetwórni oraz pełnomorskich pozostałych jednostek pływających do przetwarzania lub konserwowania produktów rybołówstwa (CN 8902 00 10),
    6.  pchaczy pełnomorskich (CN 8904 00 91) i holowników pełnomorskich (CN ex 8904 00 10),
    7.  pełnomorskich lodołamaczy (CN ex 8906 90 10),
2.  używanych na morzu statków ratowniczych morskich (CN ex 8905 90 10) i łodzi ratunkowych (CN ex 8906 90 10),
3.  jednostek pływających używanych do rybołówstwa przybrzeżnego (CN ex 8902 00 90).

Zatem zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% możliwe jest wyłącznie w przypadku, gdy Wnioskodawca dokonuje usługi remontu, przebudowy lub konserwacji towarów (jednostek pływających) wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast będąca przedmiotem wniosku usługa naprawy (…) dotyczy (…) objętego pozycją CN (…).

Wobec powyższego jeżeli świadczona przez Wnioskodawcę ww. usługa dotyczy towaru, który objęty jest pozycją CN (…), nie może on zastosować stawki podatku w wysokości 0%.

Ponadto, wymieniona we wniosku usługa – sklasyfikowana w klasie 33.15 PKWiU – nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).