Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.384.2025.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-09
Teza: Ustalenie, przychodów i kosztów uzyskania przychodu
Wnioskodawcy z tytułu wniesienia do Spółki wkładu
niepieniężnego, w związku z zaistnieniem nadwyżki nad
wartością stanowiącą różnicę między nominalną wartością
udziałów a wartością rynkową udziałów w chwili wniesienia
aportu oraz faktu przekazania tejże nadwyżki na kapitał
zapasowy Spółki
Słowa kluczowe: aport
kapitał-kapitał zapasowy
przychód-powstanie przychodu
udział-objęcie udziałów
wkład-wkłady niepieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Wniesienie do spółki albo spółdzielni wkładu
niepieniężnego
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty dot.
udziałów, akcji, papierów wartościowych, pochodnych
1

instrumentów finansowych-Koszty z tytułu zbycia
udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład
niepieniężny-Udziały (akcje) objęte w zamian za wkład
niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub
jego zorganizowana część
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 7
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1j-pkt 2a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1j-pkt 2b

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 1 października 2025 r. (wpływ 7
    października 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A sp. z o.o. - Wnioskodawca - jest spółką z grupy (...). Jej właścicielami są w równych
    częściach po 50 % B sp. z o.o. i C SRL (spółka z siedzibą we Włoszech). Z kolei właścicielem
    (Wspólnikami) B sp. z o.o. są osoby fizyczne: (...) małżonkowie (...) oraz: ich córki (...).
    Przedmiotem działalności w/w Spółki jest produkcja i sprzedaż (...) a także produkcja tak
    zwanego (...).
    D sp. z o.o. z siedzibą w (...) jest spółką, z grupy (...). Jej właścicielami są osoba fizyczna,
    polak posiadający rezydencję podatkową w Polsce (...) oraz spółką włoska - E s.r.l.
    (odpowiednia w prawie polskim forma prawna sp. z o.o.). Głównym przedmiotem
    działalności jest produkcja i sprzedaż (...) na terytorium kraju oraz poza jego granicami.
    D sp. z o.o. i A sp. z o.o. posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
    osób prawnych.
    F sp. z o.o. w dniu (...) 2024 roku przejęła inną spółkę z grupy (...) – G sp. z o.o. z siedzibą w
    (...) - poprzez połączenie spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. przez przeniesienie całego
    majątku Spółki przejmowanej do D sp. z o.o. w drodze umorzenia dobrowolnego
    nabywanych udziałów Spółki Przejmowanej G sp. z o.o. przez wspólników Spółki
    Przejmującej D sp. z o.o. bez wynagrodzenia. Na skutek powyższego umorzenia
    dobrowolnego udziałów wspólników nastąpiło w związku z połączeniem kapitałów
    zakładowych łączonych spółek przeszacowanie wartości udziałów w kapitale zakładowym
    spółki D sp. z o.o. z kwoty (...) zł na kwotę (...) zł oraz podwyższony kapitał zakładowy z
    kwoty (...) zł do kwoty (...) zł.
    Powyższa operacja przeszacowania została oparta o wycenę majątku spółki G sp. z o.o.
    oraz po weryfikacji bilansów obydwu spółek i zatwierdzenia planu połączenia.

    Wnioskodawca wykorzystał uproszczony sposób połączenia przewidzianego przez art. 516
    § 6 k.s.h. Ponadto, na podstawie art. 515¹ k.s.h., D sp. z o.o. nie emitowała nowych
    udziałów w ramach transakcji.
    Spółka przejęta G sp. z o.o. nabywała w latach 2020-2024 od spółki z tej samej grupy
    kapitałowej (H sp. z o.o.) - A sp. z o.o. z siedzibą w (...) - Wnioskodawcy (w/w Spółka nie jest
    Wspólnikiem D sp. z o.o.) (...). G sp. z o.o. w/w (...) a następnie wprowadzała je na rynek.
    Ponieważ G sp. z o.o. w tym czasie zmieniała technologie i nabyła nową linię produkcyjną,
    przez proces inwestycyjny - powstawały zatory płatnicze względem dostawy (...)
    Wnioskodawcy - nastąpił przestój w regulowaniu faktur z tytułu świadczenia usług i
    dostaw towaru, które zostały zamienione częściowo na pożyczki lub weksle. G sp. z o.o.
    zawarła z Wnioskodawcą — dwie umowy na otwarcie linii pożyczkowej pod realizowane
    transakcje wzajemne:
    a) w dniu (...) 2020 roku - do kwoty nieprzekraczającej (...) mln zł - pożyczka miała zostać
      zwrócona do końca czerwca 2022, termin ten został zmieniony aneksem nr (...) z dnia
      (...) 2022 roku do końca czerwca 2023 roku a aneksem nr (...) z dnia (...) 2022 roku do
      dnia (...) 2025 roku, pożyczka została także przewalutowana na euro wg kursu (...) - na
      kwotę (...) euro. Wyliczone odsetki wynoszą zaś kwotę (...) Euro,
    b) w dniu (...) 2024 roku - do kwoty (...) mln zł - pożyczka miała zostać zwrócona do końca
      czerwca 2025 roku - ostatecznie kwota pożyczki wyniosła (...) mln zł. Wyliczone odsetki
      wynoszą zaś kwotę (...) zł. Te kwoty pożyczek zostały przelane na rachunek bankowy G
      sp. z o.o. z rachunku bankowego Wnioskodawcy, z którego to rachunku bankowego
      Pożyczkodawca korzysta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    G sp. z o.o. wystawiła także na rzecz Wnioskodawcy weksle stanowiące załącznik do umów
    w zakresie zapłaty wierzytelności - nieuregulowanych należności G sp. z o.o. względem
    Wnioskodawcy.
    Obecny stan zadłużenia na dzień (...) 2025 roku względem Wnioskodawcy przedstawia się
    następująco:
    a) zadłużenie z tytułu dostaw i usług - (...) zł,
    b) zadłużenie z tytułu weksli - (...) zł
    c) zadłużenie z tytułu pożyczek - (...) zł,
    Łączne zadłużenie zatem wynosi (...) zł.
    Obecnie zobowiązania te w wyniku połączenia Spółek (G i D) obciążają D sp. z o.o., która
    nie jest w stanie bez zbycia majątku uregulować płatności zwrotu zaciągniętych pożyczek,
    gdyż ceny gazu oraz energii elektrycznej (z uwagi na tak zwany energochłonny przemysł)
    drastycznie zwyżkują a klienci zagraniczni wycofują się z kontraktów. G sp. z o.o. z uwagi
    na wysokie ceny gazu oraz energii elektrycznej niestety przez długi okres czasu
    wstrzymała produkcję (...), przegrywa konkurencję z tanią (...) z Indii oraz Chin i Ukrainy.
    Udzielenie przez Wnioskodawcę na rzecz G sp. z o.o. pożyczek wymienionych we wniosku
    nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek.
    Pożyczkodawca w ramach swojej działalności gospodarczej nie prowadzi działalności
    zajmującej się udzielaniem pożyczek.
    D sp. z o.o. zaproponowała Wnioskodawcy możliwość przejęcia udziałów w
    podwyższonym kapitale zakładowym (nowo utworzone udziały) - w zamian za istniejące
    zadłużenie D sp. z o.o. z tytułu niezapłaconych faktur VAT, wystawionych weksli oraz za
    wartych umów pożyczek - czyli konwersję wierzytelności na udziały w Spółce D sp. z o.o.
    Wartość nominalna jednego udziału w D sp. z o.o. wynosi (...) zł, po dokonaniu połączenia
    wartość rynkowa udziału została wstępnie oszacowana na kwotę wyższą ((...) zł) - zgodnie z
    dokonaną wyceną wartości rynkowej udziałów spółki przejmowanej (G sp. z o.o.) - Spółka
    nie dokonywała jeszcze osobnej wyceny udziału Spółki D sp. z o.o., w związku jednak z
    dokonanym podziałem sumy kapitału zakładowego przez ilość udziałów ustalono, iż
    wartość rynkowa udziału jest wyższa od jego wartości nominalnej wynikającej z umowy
    spółki. Wedle posiadanych informacji D sp. z o.o. chce zatem zaproponować

    Wnioskodawcy przeniesienie kwoty głównej zadłużenia bez odsetek, które D sp. z o.o.
    spłaci w terminie, na udziały w Spółce po wartości rynkowej w zamian za wniesienie
    wierzytelności z tytułu weksli i umów pożyczek aportem do Spółki.
    Na powyższą konwersję wierzytelności wyrazili zgodę pozostali Wspólnicy (B sp. z o.o. i C
    SRL). Wniesienie przez Wnioskodawcę aportem wierzytelności z tytułu faktur VAT (zapłata
    za cenę za dostarczony towar), weksli oraz należności pożyczkowych do D sp. z o.o. będzie
    wiązało się z:
    a) podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki,
    b) wygaśnięciem po stronie Spółki zobowiązań do zwrotu w/w pożyczek, weksli oraz
      należności z faktur VAT za świadczone dostawy i usługi w zakresie należności
      głównej,
    c) strony chcą przenieść część (około 20%) wierzytelności aportu na kapitał podstawowy
      (zakładowy), resztę (około 80% wierzytelności) zaś na kapitał zapasowy (agio).
    d) odsetki umowne (kapitałowe) za korzystanie z kapitału zostaną spłacone przez D sp.
      z o.o. - na rzecz wierzyciela A sp. z.o.o. - Wnioskodawcy.
    Na skutek w/w konwersji do Spółki D sp. z o.o. przystąpi trzeci Wspólnik A sp. z o.o., który
    obejmie około 80% udziałów w Spółce D sp. z o.o. Wierzytelności z tytułu faktur za
    dostawy i usługi, pożyczek oraz weksli, które podlegać będą konwersji na kapitał
    zakładowy D sp. z o.o. w części, a w części na kapitał zapasowy (agio), nie są
    przedawnione, a na skutek konwersji wygasną z chwilą zarejestrowania przez Krajowy
    Rejestr Sądowy podwyższenia kapitału zakładowego. Kwota każdej z pożyczek udzielonych
    G sp. z o.o. przez A sp. z o.o., odpowiadająca wartościom wymienionym we wniosku,
    została przelana na rachunek płatniczy Pożyczkobiorcy.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że wierzytelności zabezpieczone wekslami, o
    których mowa we wniosku, były uprzednio zaliczone do przychodów Wnioskodawcy.
    Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    Jakie będą w przyszłości przychody i koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy z
    tytułu wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego, o którym mowa we wniosku, w
    szczególności w związku z zaistnieniem nadwyżki nad wartością stanowiącą różnicę
    między nominalną wartością udziałów a wartością rynkową udziałów w chwili wniesienia
    aportu oraz faktu przekazania tejże nadwyżki na kapitał zapasowy Spółki?
    Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego, o którym
    mowa we wniosku, i wystąpienia nadwyżki nad wartością stanowiącą różnicę między
    nominalną wartością udziałów a wartością rynkową udziałów w chwili wniesienia aportu
    oraz przekazania tejże nadwyżki na kapitał zapasowy Spółki, po stronie Wnioskodawcy
    podstawę do opodatkowania będzie stanowiła nominalna wartość udziałów i nie
    powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od powstałej
    nadwyżki, w zakresie zaś kosztów podatkowych kosztem uzyskania przychodów będzie
    wartość nominalna kwoty udzielonej pożyczki oraz wartość nominalna wnoszonej
    aportem wierzytelności z tytułu zapłaty ceny.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku od osób prawnych, dalej:
    „ustawa o CIT”, „u.p.d.o.p.”, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest
    dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu
    osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art.
    22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
    W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art.
    11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy

    przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta
    w roku podatkowym.
    Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze
    źródła przychodów.
    Łączna wykładnia w/w przepisów prowadzi do wniosku, że opodatkowanie podatkiem
    dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z
    cytowaną wyżej ustawą stanowią odpowiednio dochód albo przychód. Zatem, jeśli
    określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą podatkową, uznać ani za przychód, ani
    też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób prawnych.
    Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o CIT ogólnej definicji
    przychodu podatkowego. Treść art. 12 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że zostały wskazane
    jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. W ustawie o CIT
    zawarte są jednak przepisy, które znajdą zastosowanie w odniesieniu do przedmiotowego
    zagadnienia. W tym miejscu należy wskazać na przepisy art. 12 ust. 1 zawierający otwarty
    katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    prawnych oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o CIT, przewidujące wyłączenia z
    opodatkowania określonych przychodów.
    I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust.
    3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:
    1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
    2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze,
    w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także
    wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem
    świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez
    samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu
    ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności
    publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków
    od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w
    nieodpłatny zarząd lub używanie.
    Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów
    podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne
    i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku
    do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić
    będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Przychodem jest więc każda wartość
    wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona
    z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.
    Stosownie do z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów
    otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu
    udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku
    państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.
    W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się dopłat
    wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych
    w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość
    nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał
    zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na
    fundusz zasobowy.
    Stosownie do art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych
    dalej: „ksh”, udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli
    udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się
    do kapitału zapasowego.

    Zatem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością tworzy się kapitał zapasowy, na który
    przelewana jest nadwyżka osiągnięta w tej spółce z tytułu objęcia udziałów po cenie
    wyższej od wartości nominalnej.
    Kapitał zapasowy przeznaczany jest głównie na:
    - pokrycie straty bilansowej,
    - zwiększenie kapitału zakładowego,
    - umorzenie udziałów.
    Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy nadwyżka wartości wnoszonego
    wkładu niepieniężnego (aportu wierzytelności) ponad wartość wydanych udziałów (różnica
    pomiędzy wartością rynkową a wartością nominalną udziałów), przekazana na fundusz
    zapasowy Spółki skutkowała będzie dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu
    podatkowego w wysokości tej nadwyżki i koniecznością uiszczenia od tej nadwyżki
    podatku dochodowego od osób prawnych.
    Uważa się obecnie, że na gruncie podatkowym konwersję wierzytelności na kapitał
    zakładowy traktować należy jako wniesienie wkładu niepieniężnego. Taki też pogląd
    wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 czerwca 2021 r., II FSK 2977/18,
    motywując go stwierdzeniem, że wierzytelność zamieniana jest na inne prawo majątkowe,
    czyli udziały. Nie jest też wniesieniem wkładu w formie pieniężnej, albowiem tę można
    zrealizować tylko przez wpłaty pieniężne. W drugiej części wyroku NSA potwierdził, że w
    przypadku objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci
    wierzytelności z tytułu pożyczki, kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia tych
    udziałów jest wartość odpowiadająca kwocie pożyczki, która została udzielona spółce
    przez wnoszącego wkład, nie wyższa jednak niż wartość wkładu odpowiadająca
    wierzytelności z tytułu tej pożyczki. W tym zakresie NSA podzielił stanowisko zawarte w
    uchwale z 14 czerwca 2021 r. NSA, II FPS 2/21.
    Jeśli uznać, że konwersja zadłużenia na akcje (udziały) w spółce kapitałowej następuje z
    wykorzystaniem wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności, to wówczas po stronie
    obejmującego akcje (udziały) powstaje przychód w wysokości co do zasady równej
    wartości wkładu. Jak stanowi bowiem przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z 15 lutego 1992 r.
    o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) - dalej u.p.d.
    o.p., przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie
    ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w
    przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak
    wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została
    określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za
    przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia
    własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis pozwalający organom podatkowym
    oszacować wartość przychodu stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT co do zasady przychodem jest w szczególności
    wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie jej braku wartość
    wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku
    wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego.
    W świetle powyższego przepisu konsekwencje podatkowe planowanej konwersji
    uzależnione są od charakteru wkładu, tj. czy jest on wkładem pieniężnym czy wkładem
    niepieniężnym. Jeżeli mamy do czynienia z wkładem niepieniężnym, wówczas po stronie
    wnoszącego wkład powstaje przychód, bowiem zgodnie z literalnym brzmieniem art. 12
    ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT przychód po stronie wnoszącego wkład powstaje, jeżeli jest to
    wkład niepieniężny. A contrario, objęcie udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład
    w postaci pieniężnej nie powoduje powstania przychodu u podmiotu wnoszącego wkład.
    Powyższe różnicowanie w podatkowym traktowaniu obejmowania udziałów w zamian za
    wkład pieniężny i niepieniężny wynikają z faktu, że:

    1. W przypadku wkładu pieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje po prostu
      odpłatnego nabycia udziałów za środki pieniężne, tj. za objęte udziały płaci środkami
      pieniężnymi.
    2. W przypadku wkładu niepieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje natomiast:
      odpłatnego nabycia udziałów w zamian za „cenę” w wartości przedmiotu oraz
      jednocześnie odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu - podmiot wnoszący wkład
      przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za określoną „cenę”, tj.
      wartość objętych udziałów w spółce.
    Prawidłowa identyfikacja konwersji pożyczki (środków pieniężnych) i przypisania jej
    prawidłowego, zgodnego ze wszystkimi regułami wykładni, charakteru nie mniej
    powoduje, że nawet jeśli rozpoznany daną konwersję jako przychód podatkowy w
    podatku dochodowym od osób prawnych, to kosztem podatkowych będzie wartość
    nominalna kwoty udzielonych pożyczek oraz niezapłaconych faktur - wierzytelności.
    Aby móc mówić o wkładzie pieniężnym należy zatem rozpoznać środki pieniężne jako
    przedmiot wkładu, nie natomiast rzecz bądź prawo. Nie można jednak zawężać tego
    podejścia jedynie do technicznej wpłaty środków pieniężnych na rachunek bankowy
    spółki. Na konwersję wierzytelności na kapitał należy spojrzeń w szerszym kontekście,
    uwzględniając jej cel i środki, za pomocą których jest ona realizowana. Jak wskazuje się w
    literaturze przedmiotu konwersja „jest to instytucja użyteczna z punktu widzenia
    funkcjonowania spółek, gdyż pozwala na ich oddłużenie wobec wspólników za obopólną
    zgodą w sposób prosty i niezbyt sformalizowany” (Opodatkowanie spółek, red. H.
    Litwińczuk, 2 Wydanie. Wolters Kluwer, 2022 r.). Owszem, możliwa jest spłata pożyczki w
    gotówce i następne wniesienie z tych samych środków wkładu gotówkowego przez
    wspólnika, jednakże byłoby to działanie nieefektywne i sztuczne z uwagi, że identyczny
    skutek można osiągnąć poprzez cywilnoprawną instytucję potrącenia. Przy obu tych
    operacjach celem jest objęcie udziałów za wkład pieniężnych (przy pierwszym podejściu -
    poprzez wpłatę środków pieniężnych pochodzących ze spłaty pożyczki, przy drugim -
    poprzez umorzenie pożyczki w postaci środków pieniężnych i zaliczenie jej na poczet
    wkładu uprawniającego do objęcia udziałów). Potrącenie wywołuje takie same skutki jak
    dokonanie płatności gotówkowej.
    W zakresie analizy czy konwersję pożyczki na kapitał zakładowy należy uznać za wkład
    pieniężny, należy zwrócić uwagę na słuszną tezę jaką wskazał Naczelny Sąd
    Administracyjny w wyroku z dnia 14 grudnia 2004 r. sygn. akt FSK 2066/04. W
    uzasadnieniu wyroku czytamy: „O tym, czy konwersja wierzytelności przysługującej
    wspólnikowi wobec spółki na udziały przybierze postać wkładu pieniężnego lub
    niepieniężnego decyduje treść uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników
    spółki”.
    Jak już wskazano, objęcie podwyższonych udziałów nastąpi, zgodnie z treścią uchwały
    wspólników w formie pieniężnej, a następnie dojdzie do umownego potrącenia
    wzajemnych wierzytelności.
    Zaprezentowane stanowisko jest potwierdzane również przez organy interpretacyjne.
    Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 17 marca 2008 r., sygn. akt
    ITPB3/423-225/07/MK wskazał, że: „jeżeli umowne potrącanie wierzytelności wspólnika
    wobec spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej
    wpłaty na poczet udziałów będzie zgodne ze stosownymi przepisami dotyczącymi
    działania spółek prawa handlowego, natomiast z uchwały zgromadzenia wspólników o
    podwyższeniu kapitału zakładowego wynika, że udziały mają być objęte za wkład
    pieniężny, a wspólnikowi przysługuje wobec spółki wierzytelność pieniężna, i na podstawie
    umowy, spółka i wspólnik dokonają potrącenia wzajemnych wierzytelności, którego
    skutkiem jest ich wygaśnięcie - udziały zostaną objęte w zamian za wkład pieniężny, a
    wpłaty nastąpią przez potrącenie. W konsekwencji dokonane wzajemne umowne
    potrącenie wymagalnej wierzytelności - co do zasady - nie rodzić będzie skutków

    podatkowych w postaci powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób prawnych”.
    W świetle powyższych rozważań stwierdzić należy, że nie ma żadnych negatywnych
    przesłanek, które pozbawiałyby konwersję kwot Pożyczek pieniężnych, wierzytelności
    wekslowych oraz wierzytelności niezapłaconych faktur - na kapitał zakładowy charakteru
    pieniężnego. W konsekwencji zważywszy na brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT,
    zgodnie z którym przychodem w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego
    jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość
    wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze, to w przypadku
    wniesienia wkładu pieniężnego po stronie podmiotu wnoszącego nie rozpoznaje się
    przychodu.
    Skoro bowiem ustawodawca nie zdecydował się na wprowadzenie analogicznej regulacji w
    odniesieniu do objęcia udziałów w kapitale zakładowym spółki w zamian za wkład
    pieniężny, to takie zdarzenie na moment wniesienia wkładu pieniężnego nie powinno
    wywoływać skutków podatkowych.
    Źródłem powstania przychodu opisanego w przedmiotowym przepisie, powstającego po
    stronie podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny), jest objęcie udziałów (akcji) w
    zamian za wkład niepieniężny, z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej
    części (art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy). Przychodem nazwanym w tym przepisie jest wartość
    wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu
    określona w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli wartość ta będzie niższa
    od jego wartości rynkowej albo nie zostanie ona określona w statucie, umowie spółki albo
    innym dokumencie o podobnym charakterze.
    Zasady podwyższania kapitału zakładowego spółek z ograniczoną odpowiedzialnością
    regulują przepisy art. 257-262 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek
    handlowych.
    Zgodnie z art. 257 § 1 tej ustawy, jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie
    na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną
    wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić
    jedynie przez zmianę umowy spółki.
    Stosownie do treści art. 257 § 2 Kodeksu spółek handlowych, podwyższenie kapitału
    zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub
    ustanowienie nowych.
    Udziały (akcje) w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane w dwojaki sposób, tj. w
    zamian za wkład pieniężny albo za wkład niepieniężny (aport).
    Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są
    zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one
    wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport
    udziałów (akcji). Wspólnik i akcjonariusz nie mogą potrącać swoich wierzytelności wobec
    spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej wpłaty na
    poczet udziałów albo akcji. Nie wyłącza to potrącenia umownego (art. 14 § 4 Kodeksu
    spółek handlowych). Szczególnym rodzajem wkładu jest natomiast wierzytelność
    przysługująca podmiotowi (np. wspólnikowi) w stosunku do spółki.
    W tym miejscu należy wskazać, że operację, w wyniku której dochodzi do zamiany
    wierzytelności wspólnika wobec spółki na udziały (akcje), określa się jako konwersję
    wierzytelności na udziały (akcje).
    Konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy, niezależnie od jej kwalifikacji dokonanej
    na gruncie prawa cywilnego, np. jako potrącenia, zawsze stanowi wniesienie do spółki
    wkładu niepieniężnego. Konwersja wierzytelności wierzyciela oznacza jej zamianę na inne
    prawo majątkowe i nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej, albowiem tę można
    zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki) lub przy użyciu pieniądza bankowego.

    Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w wyniku opisanej we wniosku czynności
    konwersji kapitału pożyczki na kapitał zakładowy Spółki po stronie Wnioskodawcy jako
    podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny), powstanie przychód z zysków
    kapitałowych z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny, zgodnie z
    art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, ale kosztem podatkowym w/w przychodu będzie wartość
    wierzytelności nominalnej z tytułu kwoty pożyczki (kapitału), wartości nominalnej
    niezapłaconych faktur.
    Podwyższenie kapitału zakładowego jest procedurą, która wymaga zwykle podjęcia
    szeregu czynności prawnych w postaci uchwały zgromadzenia wspólników wniesienia
    wkładów, w niektórych przypadkach objęcia udziałów i zarejestrowania zmian wysokości
    kapitału. Ze względu na fakt, iż kodeks spółek handlowych przewiduje różne sposoby
    podwyższenia kapitału zakładowego w spółkach kapitałowych określenie chwili zdarzenia
    prawnego rodzącego obowiązek podatkowy stało się istotne z punktu widzenia praktyki
    stosowania tych norm prawnych.
    Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 sierpnia 2020 r. (sygn. akt II
    FSK 2083/19), stosowane są dwa sposoby podwyższenia kapitału zakładowego spółki ze
    środków wspólników w sytuacji, gdy wspólnik posiada wobec spółki, której kapitał jest
    podwyższany, wierzytelność. Pierwszy z nich polega na wniesieniu wkładu niepieniężnego
    przez wspólnika w postaci wierzytelności, jaką wspólnik posiada wobec spółki (np. tak jak
    w konkretnym przypadku z tytułu pożyczek), wierzytelności te w konsekwencji ulegają
    umorzeniu. W tym przypadku mamy do czynienia z aportem wierzytelności (tzw. aportowe
    podwyższenie kapitału zakładowego). Drugi sposób polega na zobowiązaniu się wspólnika
    do wniesienia wkładu pieniężnego do spółki. Kolejnym etapem w tym przypadku jest
    umowne potrącenie wierzytelności spółki wobec wspólnika o wniesienie wkładu
    pieniężnego z wierzytelnością wspólnika wobec spółki. W ten sposób dochodzi do
    potrącenia wzajemnych wierzytelności (tzw. nieaportowe podwyższenie kapitału
    zakładowego). Mimo, że faktycznie zastosowanie mają dwa rożne sposoby podwyższenia
    kapitału ze względu na rodzaj wkładu - w pierwszym przypadku jest to aport, zaś w drugim
    przypadku jest to potrącenie, to konsekwencje podatkowe dla spółki podwyższającej
    kapitał zakładowy są takie same. Obie transakcje są dla niej neutralne, odmiennie jednak
    kształtuje się sytuacja prawnopodatkowa podmiotu wnoszącego wkład - w naszym
    przypadku Wnioskodawcy, a mianowicie skutki podatkowe są uzależnione od tego, czy
    wkład ten ma charakter pieniężny czy niepieniężny. W przypadku aportu wierzytelności
    wnoszący aport posiada przychód, którym jest zasadniczo nominalna wartość objętych w
    zamian udziałów lub akcji, natomiast koszt jest rożnie definiowany w zależności od
    rodzaju wnoszonego składnika (np. środek trwały podlegający lub nie amortyzacji, udziały
    i akcje nabyte za gotówkę lub aport, wierzytelności). Wniesienie wkładu pieniężnego jest
    natomiast neutralne podatkowo dla spółki i dla wspólnika. Przychody otrzymane przez
    spółkę na utworzenie kapitału zakładowego nie stanowią przychodów podatkowych
    spółki, natomiast wydatki poniesione przez wspólnika na objęcie udziałów nie stanowią u
    niego kosztów uzyskania przychodów aż do momentu zbycia tych udziałów.
    Moment powstania skutków podatkowych wniesienia wkładów niepieniężnych określony
    został w art. 17 ust. 1a u.p.d.o.f. oraz w art. 12 ust. 1b u.p.d.o.p. zgodnie, z którymi
    przychód powstały z tytułu nominalnej wartości udziałów w spółce objętych w zamian za
    wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część
    powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki albo
    wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym
    podwyższeniem kapitału zakładowego.
    Wobec powyższego, co do zasady w przypadku, gdy przedmiotem aportu jest
    przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część lub gdy wkład ma charakter pieniężny
    obowiązek podatkowy powstaje w dalszym ciągu w momencie zbywania przez
    udziałowców (akcjonariuszy) udziałów (akcji) objętych w zamian za ten wkład, a nie z
    chwilą podwyższenia kapitału. Chwilą, w jakiej powstanie przychód z tytułu objęcia

    udziałów czy akcji jest moment zarejestrowania podwyższenia kapitału przez sąd
    rejestrowy. Dopiero w momencie dokonania wpisu do rejestru skuteczne staje się
    wydanie udziałowcom udziałów i akcji.
    O ile przepisy u.p.d.o.p. stanowią, iż w przypadku wniesienia przez podatnika wkładu
    niepieniężnego do spółki lub do spółdzielni, w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego
    zorganizowana część, podatnik jest obowiązany wykazać z tego tytułu przychód (z
    pewnymi wyjątkami) odpowiadający wartości wkładu określonej w umowie spółki, w
    statucie lub w innym stosownym dokumencie, o tyle poza przypadkiem odnoszącym się
    do wniesienia wierzytelności z tytułu pożyczki do podmiotu prowadzącego działalność
    typu venture Capital - nie regulują wprost sposobu określania przez podatników podatku
    dochodowego wysokości kosztów uzyskania przychodów w szczególnych przypadkach, tj.
    kiedy przedmiotem wkładu jest wierzytelność przysługująca podmiotowi wnoszącemu
    wkład wobec spółki (spółdzielni), do której wkład taki jest wnoszony. Jednocześnie, w
    orzecznictwie organów podatkowych oraz sądów administracyjnych spotkać można
    rozbieżne oceny, czy w takim przypadku - na podstawie obowiązujących przepisów -
    można przyznać podatnikowi prawo do rozpoznania takich kosztów.
    Do końca 2014 r. brzmienie art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.o.p., nie mogło budzić wątpliwości,
    ponieważ przepis ten przewidywał, że jako koszty uzyskania przychodów mogły być
    rozpoznane faktycznie poniesione wydatki na nabycie składników majątku podatnika.
    Potwierdzała to ugruntowana linia orzecznicza sądów administracyjnych. Jednakże z
    dniem 1 stycznia 2015 r. przepis ten został zmieniony i uprawnia do zaliczenia do kosztów
    podatkowych nie tylko wydatków na nabycie, ale także wydatków na wytworzenie
    wnoszonego do spółki zależnej składnika majątku. Na tym tle pojawiły się orzeczenia
    wojewódzkich sądów administracyjnych zgodnie z którymi udzielenie pożyczki oznacza
    wytworzenie prawa majątkowego w postaci wierzytelności, którą można wnieść do spółki
    jako aport.
    Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. brzmieniem art. 15 ust. 1j pkt 3 u.p.d.
    o.p., w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian
    za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część -
    na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni - ustala się koszt
    uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7, w wysokości faktycznie
    poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub
    wytworzenie, innych niż wymienione w pkt 1, 2 i 2a składników majątku podatnika - jeżeli
    przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki. W świetle korzystnych dla
    podatników orzeczeń sądowych, dla możliwości rozpoznania kosztu uzyskania przychodu
    na moment wniesienia wkładu niepieniężnego konieczne było by przedmiot wkładu
    stanowiły faktycznie poniesione wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu,
    oraz wydatki te nie były uprzednio rozpoznane przez wnoszącego wkład jako koszty
    uzyskania przychodu.
    Omawiana kwestia była jednak przedmiotem licznych sporów oraz wątpliwości, stąd też w
    nowelizacji, która weszła w życie 1 stycznia 2019 roku, w omawianym przepisie zmianie
    uległa treść art. 15 ust. 1j pkt 2a oraz wprowadzony został nowy art. 15 ust. 1j pkt 2b.
    Nowe regulacje wprost dotyczą kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów w
    przypadku wniesienia wierzytelności tytułem aportu, dokonując następującego
    rozróżnienia:
    a) jeżeli wierzytelność wynika z pożyczki (kredytu) udzielonej spółce, której udziały są
      obejmowane - koszty określa się w wysokości wartości odpowiadającej przekazanej
      kwocie pożyczki (kredytu), nie wyższej jednak niż wartość tego wkładu określona na
      podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p.;
    b) jeżeli wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych wnoszącego
      aport – w wartości wierzytelności, w części zaliczonej uprzednio do przychodów
      należnych.

    W naszym przypadku wierzytelności spełniają oba w/w warunki zatem kosztem uzyskania
    przychodów będą właśnie wartość nominalna kwoty udzielonej pożyczki oraz wartość
    nominalna wnoszonej aportem wierzytelności z tytułu zapłaty ceny.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący
      sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z
      innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art.
      24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
    Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:
      Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b,
      art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego
      źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
      Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest
      stratą ze źródła przychodów.
    Z ww. przepisów wynika, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych
    wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z cytowaną ustawą o CIT, stanowią
    odpowiednio dochód albo przychód. W przypadku, gdy danej kategorii nie można uznać
    ani za przychód ani za dochód, zgodnie z ustawą o CIT, wówczas określona kategoria nie
    będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
    Ustawa o CIT, nie definiuje ściśle pojęcia przychodu, jednakże na podstawie art. 12
    powołanej ustawy można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne
    przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz
    świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika. W
    przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, przychodem są również
    kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem że kwoty te
    spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).
    Treść art. 12 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do
    kategorii przychodów. Natomiast, art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, określa w sposób
    enumeratywny, które zdarzenia przychodu podatkowego nie stanowią.
    W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:
      Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość
      wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu
      określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia
      do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa
      od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w
      statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem
      jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności
      przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 12 ust. 1b ustawy o CIT:

      Przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:
      1) zarejestrowania spółki, spółdzielni albo
      2) wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego albo emisji nowych akcji w
      prostej spółce akcyjnej, albo
      2a) przeniesienia na spółkę własności przedmiotu wkładu - w przypadku gdy spółka
      lub podwyższenie kapitału spółki nie podlegają obowiązkowi rejestracji we
      właściwym rejestrze zgodnie z przepisami państwa, w którym spółka ma siedzibę lub
      zarząd, albo
                                        30  13) wpisu do rejestru akcjonariuszy, o którym mowa w art. 300 § 1 albo art. 328 § 1
      ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz.
      18 i 96), jeżeli objęcie akcji jest związane odpowiednio z warunkową emisją akcji albo
      z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego, albo,
      4) podjęcia uchwały o przyjęciu w poczet członków spółdzielni.
      5) (uchylony).
    Źródłem powstania przychodu opisanego w przedmiotowym przepisie, powstającego po
    stronie podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny), jest objęcie udziałów (akcji) w
    zamian za wkład niepieniężny, z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej
    części (art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT). Przychodem określonym w tym przepisie jest
    wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość
    wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli wartość ta będzie
    niższa od jego wartości rynkowej albo nie zostanie ona określona w statucie, umowie
    spółki albo innym dokumencie o podobnym charakterze.
    Zgodnie z art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej „KSH”):
      Udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest
      obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do
      kapitału zapasowego.
    W spółce z ograniczoną odpowiedzialnością tworzy się kapitał zapasowy, na który
    przelewana jest nadwyżka osiągnięta w tej spółce z tytułu objęcia udziałów po cenie
    wyższej od wartości nominalnej.
    Zasady podwyższania kapitału zakładowego spółek z ograniczoną odpowiedzialnością
    regulują przepisy art. 257-262 KSH.
    Zgodnie z art. 257 § 1 i 2 KSH:
      § 1. Jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy
      dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość
      podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić
      jedynie przez zmianę umowy spółki.
      § 2. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości
      nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, przychodów i kosztów uzyskania przychodu
    Wnioskodawcy z tytułu wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego, w związku z
    zaistnieniem nadwyżki nad wartością stanowiącą różnicę między nominalną wartością
    udziałów a wartością rynkową udziałów w chwili wniesienia aportu oraz faktu przekazania
    tejże nadwyżki na kapitał zapasowy Spółki.
    Jak przewiduje art. 14 § 1 KSH:
      Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością,
      spółki akcyjnej albo przeznaczonego na kapitał akcyjny prostej spółki akcyjnej nie
      może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy bądź usług.
    W myśl art. 14 § 4 tej ustawy:

      Wspólnik i akcjonariusz nie może potrącać swoich wierzytelności wobec spółki
      kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej wpłaty na
      poczet udziałów albo akcji. Nie wyłącza to potrącenia umownego.
    Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej może być wierzytelność, jaką
    posiada wspólnik wobec spółki jak również wierzytelność posiadana przez wspólnika
    wobec osoby trzeciej. Sytuację, w której przedmiotem aportu jest wierzytelność posiadana
    przez wspólnika wobec spółki przyjmuje się określać jako konwersję wierzytelności na
    udziały/akcje (z perspektywy wspólnika-wierzyciela) albo też jako konwersję długu na
    kapitał (z perspektywy spółki-dłużnika).
    W przedmiotowej sprawie dochodzi do rozliczenia zobowiązania Wnioskodawcy do
    wniesienia wkładu pieniężnego na kapitał zakładowy Spółki. Transakcja ta dokonywana
    jest poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pieniężnych Wnioskodawcy, tj. kwot
    Pożyczek pieniężnych, wierzytelności wekslowych oraz wierzytelności z tytułu
    niezapłaconych faktur wobec Spółki D sp. z o.o. poprzez konwersję wierzytelności na
    kapitał zakładowy w celu objęcia nabywanych udziałów.
    W związku z powyższym, D sp. z o.o. wyemituje na rzecz Wnioskodawcy część nowych
    swoich udziałów w zamian za spłatę (potrącenie) wzajemnych wierzytelności – z
    zaciągniętych pożyczek i wystawionych weksli. Wnioskodawca zaś wniesie do Spółki D sp. z
    o.o. aportem wierzytelność z tytułu pożyczek i weksli na pokrycie nabywanych udziałów.
    Nabycie udziałów odbędzie się z zastosowaniem tzw. agio, a więc wartość wnoszonej jako
    wkład niepieniężny wierzytelności będzie wyższa od wartości nominalnej objętych
    udziałów, a cała wartość nadwyżki nad wartością nominalną udziałów zostanie przekazana
    na fundusz zapasowy D sp. z o.o.
    Jak wskazano powyżej, z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT wynika, że w przypadku
    wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego, przychodem jest wartość
    wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu
    określona w innym dokumencie o podobnym charakterze. Zatem, źródłem powstania
    przychodu opisanego w przedmiotowym przepisie, powstającego po stronie podmiotu
    wnoszącego aport w postaci wkładu niepieniężnego, jest objęcie udziałów (akcji) w zamian
    za ten wkład niepieniężny, z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    W świetle powyższego, w rozpatrywanej sprawie w wyniku opisanej we wniosku czynności
    konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy Spółki D sp. z o.o. - po stronie
    Wnioskodawcy jako podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny), powstanie
    przychód z zysków kapitałowych zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.
    W tym miejscu należy odnieść się do przepisów regulujących kwestię kosztów uzyskania
    przychodu po stronie podmiotu wnoszącego aport.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 2a i 2b ustawy o CIT:
      W przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian
      za wkład niepieniężny - na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów w
      spółdzielni - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1
      pkt 7, w wysokości:
      2a) wartości odpowiadającej kwocie pożyczki (kredytu), która została przekazana
      przez wnoszącego wkład na rachunek płatniczy tej spółki lub spółdzielni, nie wyższej
      jednak niż wartość wkładu z tytułu tej pożyczki (kredytu) określona zgodnie z art. 12
      ust. 1 pkt 7 - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest wierzytelność z tytułu tej
      pożyczki (kredytu);
      2b) wartości wierzytelności, w części zaliczonej uprzednio do przychodów należnych
      - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest wierzytelność zaliczona uprzednio
      do przychodów należnych podmiotu wnoszącego ten wkład.
    Z przepisu art. 15 ust. 1o ustawy o CIT wynika, że:

      Jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład
      niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te
      powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1j.
    Zgodnie z wprowadzonym przepisem art. 15 ust. 1j pkt 2a ustawy o CIT, w sytuacji gdy
    przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie wierzytelność przysługująca wnoszącemu
    taki wkład z tytułu udzielonej uprzednio przez ten podmiot pożyczki na rzecz spółki, do
    której wnoszony jest wkład niepieniężny, podatnik wnoszący taki wkład będzie mógł
    zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów wartość odpowiadającą kwocie
    udzielonej uprzednio pożyczki, nie wyższej jednak niż przyjęta przez strony (wnoszącego i
    przez spółkę) wartość takiej wierzytelności, ustalona zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o
    CIT. Przy czym, takie prawo będzie przysługiwać tylko do wartości kwoty pożyczki, która
    została przekazana na rachunek płatniczy spółki, do której wnoszony jest taki wkład.
    Należy zauważyć, że literalne brzmienie art. 15 ust. 1j pkt 2a ustawy o CIT umożliwia
    odpowiednie rozliczenie kosztów jedynie w przypadku konwersji wierzytelności na udziały
    (akcje) w spółce, której uprzednio wnoszący udzielił pożyczki (kredytu). Udzielona
    pożyczka (kredyt), aby mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w
    odniesieniu do przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, powinna być
    uprzednio przez wnoszącego wpłacona na rachunek płatniczy spółki, w której obejmuje
    udziały (akcje). Wyklucza to tym samym możliwość rozliczenia kosztów w odniesieniu do
    wierzytelności pożyczkowych, z których środki pieniężne zostały wcześniej postawione do
    dyspozycji np. poprzez kompensatę wzajemnych zobowiązań (taki też był zamysł
    ustawodawcy).
    W Państwa przypadku stosownie do art. art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem z
    tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do D sp. z o.o. i objęcia udziałów w tej Spółce,
    będzie wartość wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek, a także wartość pozostałych
    wierzytelności, określona w statucie lub umowie spółki lub innym podobnym dokumencie,
    nie niższa od wartości rynkowej wierzytelności będących przedmiotem aportu.
    Natomiast kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu, na podstawie art. 15 ust. 1j pkt 2a i
    2b ustawy o CIT, będzie wartość odpowiadająca kwocie udzielonych D sp. z o.o. pożyczek
    oraz wierzytelności, które jak wynika z uzupełnienia wniosku zostały uprzednio zaliczone
    do przychodów należnych.
    Jak wynika z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka
    sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania,
    osiągnięta w roku podatkowym. Zatem w rozpatrywanej sprawie w związku z objęciem
    przez Wnioskodawcę udziałów D sp. z o.o. w zamian za wniesienie aportem wierzytelności
    nie dojdzie do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem powstałe
    koszty zniwelują osiągnięte przychody uzyskane z tytułu objęcia udziałów.
    W konsekwencji, z uwagi na Państwa stanowisko wskazujące, że po stronie Spółki jako
    podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny) powstanie przychód z zysków
    kapitałowych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT oraz kosztem podatkowym ww.
    przychodu będzie nominalna wartość wierzytelności z tytułu pożyczek i niezapłaconych
    faktur, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
    Zatem, nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tytułu
    wniesienia do Spółki D sp. z o.o. wkładu niepieniężnego.
    Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.
    Na marginesie wskazać należy, że w sprawie może znaleźć zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt
    39 ustawy o CIT, kwestia ta jednak nie była przedmiotem niniejszej interpretacji.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej wskazać należy, iż
    dotyczy ona konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, osadzonej w określonym
    stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej
    zawarte jest wiążące. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę
    wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie
    obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast
    organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi
    rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich
    wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.