Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.522.2017.3.UNR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-08
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT w części w jakiej dotyczy on kosztów nabywanych usług, które w wyniku rozliczenia inwestycji przypadają na lokale z prawem odrębnej własności, brak prawa do odliczenia podatku VAT w części w jakiej dotyczy on kosztów nabywanych usług, które w wyniku rozliczenia inwestycji przypadają na lokale o statusie spółdzielczego lokatorskiego i własnościowego prawa do lokalu, brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach dotyczących nabywanych usług finansowanych z funduszu remontowego
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; spółdzielnie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 4 sierpnia 2017 r. (data wpływu 8 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 12 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.) oraz z dnia 6 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku VAT w części w jakiej dotyczy on kosztów nabywanych usług, które w wyniku rozliczenia inwestycji przypadają na lokale z prawem odrębnej własności,

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT w części w jakiej dotyczy on kosztów nabywanych usług, które w wyniku rozliczenia inwestycji przypadają na lokale o statusie spółdzielczego lokatorskiego i własnościowego prawa do lokalu,

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach dotyczących nabywanych usług finansowanych z funduszu remontowego,

**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku VAT w części w jakiej dotyczy on kosztów nabywanych usług, które w wyniku rozliczenia inwestycji przypadają na lokale z prawem odrębnej własności,

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT w części w jakiej dotyczy on kosztów nabywanych usług, które w wyniku rozliczenia inwestycji przypadają na lokale o statusie spółdzielczego lokatorskiego i własnościowego prawa do lokalu,

*   braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach dotyczących nabywanych usług finansowanych z funduszu remontowego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 12 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.) oraz z dnia 6 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

\`(...)\` Spółdzielnia Mieszkaniowa od 2013 r. prowadzi proces termomodernizacji swoich budynków przy współfinansowaniu Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. W 2013 r. Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną (IPTPP4/443-160/13-4/BM z 14.03.2013 r.) dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie usług dot. termomodernizacji budynków Spółdzielni. W 2017 roku Zainteresowany przystępuje do kolejnego etapu tego projektu i jest ponownie zobowiązany przez WFOŚiGW do dostarczenia indywidualnej interpretacji w przedmiotowym zakresie. \`(...)\` Spółdzielnia Mieszkaniowa jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółdzielnia realizuje proces termomodernizacji swoich zasobów na osiedlach wybudowanych w latach 1958-1998. Zakup usług związanych z termomodernizacją budynków dokumentowany jest fakturami VAT, które są wystawiane na \`(...)\` Spółdzielnię Mieszkaniową jako nabywcę. Zasady rozliczania kosztów termomodernizacji obowiązujące w Spółdzielni określa Uchwała Rady Nadzorczej. W oparciu o te zasady rozliczenie wszystkich robót wykonywanych w poszczególnych budynkach docieplanych następuje po wstępnym podziale prac na:

1.  roboty dociepleniowe (docieplenie ścian zewnętrznych i stropodachów)
    *   dotyczące majątku Spółdzielni, które zwiększają wartość środka trwałego (budynku),
    *   dotyczące lokali stanowiących odrębną własność,
2.  roboty remontowe, które finansowane są z funduszu remontowego.

Poniesione koszty robót dociepleniowych rozlicza się indywidualnie dla każdego zmodernizowanego budynku po ostatecznym rozliczeniu z wykonawcami. Dla każdego budynku, w którym wykonane zostały roboty dociepleniowe ustalany jest indywidualny koszt tych robót przypadający na 1 m2 powierzchni użytkowej wszystkich lokali znajdujących się w danym budynku. Ustalony koszt jednostkowy stanowi podstawę wyliczenia kwoty przypadającej na każdy lokal mieszkalny lub użytkowy. W przypadku lokali użytkowanych na zasadach spółdzielczych praw do lokali (lokatorskich, własnościowych) spłata kosztów docieplenia następuje poprzez uzupełnienie wkładów mieszkaniowych bądź budowlanych.

W przypadku zasobów Spółdzielni ustanawianie praw do lokali oraz zasiedlenie tych lokali miało miejsce przed dniem 1 maja 2004 r., dlatego w odniesieniu do wpłat na uzupełnienie wkładów budowlanych lub mieszkaniowych dokonywanych przez osoby posiadające spółdzielcze lokatorskie i własnościowe prawa do lokali (zarówno mieszkalnych, jak i użytkowych) obowiązek podatkowy nie powstaje, ponieważ nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dlatego też Spółdzielnia stoi na stanowisku, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w części w jakiej podatek naliczony dot. zakupu usług przypadających na lokale ze statusem spółdzielczych praw do lokali, które to prawa zostały ustanowione przed 1 maja 2004 r. Właściciele lokali - posiadacze odrębnej własności dokonują spłaty kwoty za docieplenie przypadającej na ich lokale na podstawie wystawionych faktur. W przypadku lokali z prawem odrębnej własności nie ma już do czynienia z wkładami, ponieważ z chwilą zawarcia umowy w formie aktu notarialnego o ustanowienie odrębnej własności lokalu następuje zmniejszenie wartości środka trwałego Spółdzielni (budynku, w którym znajduje się wyodrębniony lokal) oraz wyksięgowanie wartości wkładów. W związku z tym, że w odniesieniu do odrębnych właścicieli niemożliwa jest dopłata do wkładu, dlatego w takich przypadkach Spółdzielnia przenosi na właścicieli lokali koszty wynikające z rozliczenia zadania stosownie do udziału powierzchni ich lokali w powierzchni lokali całego budynku. W tej sytuacji Spółdzielnia odlicza podatek VAT dot. zakupu usług tylko w części, w jakiej koszty tych usług przypadają na lokale z prawem odrębnej własności.

Stosownie do zapisów art. 86 ust.1 ustawy VAT Spółdzielnia korzysta z prawnej możliwości odliczenia podatku VAT, ponieważ podatek VAT naliczony jest powiązany z podatkiem należnym VAT jaki naliczamy przy fakturach sprzedaży dla odrębnych właścicieli.

W przypadku robót remontowych, które towarzyszą dociepleniu stanowią one wydatki funduszu remontowego. Nie są one rozliczane indywidualnie, ponieważ wszyscy wnoszą wpłaty na fundusz remontowy. Wpłaty na fundusz remontowy są pobierane zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, dlatego korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.12.2013 w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Ponieważ zakupy te związane są ze sprzedażą zwolnioną nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 1

W piśmie z dnia 12 października 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że \`(...)\` Spółdzielnia Mieszkaniowa jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług o numerze NIP \`(...)\` . Spółdzielnia prowadzi działalność :

1.  zwolnioną od podatku w zakresie dokonywania czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, 11 i 36 ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z 20.12.2013 w sprawie zwolnień od podatku
2.  opodatkowaną dotyczącą lokali użytkowych, dzierżawy gruntów, wynajmu powierzchni pod szyldy, reklamy itp.

Zgodnie z zapisami ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółdzielni przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast w stosunku do tych towarów i usług, które są wykorzystywane przez Spółdzielnię do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego, jak i czynności , w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności opodatkowane i zwolnione), Spółdzielnia jest zobligowana do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Spółdzielnia prowadzi proces termomodernizacji swoich zasobów wybudowanych w latach 1958-1998. Jak wskazano we wniosku z dnia 04.08.2017 prace termomodernizacyjne dzieli się w Spółdzielni - w oparciu o zatwierdzone przez Radę Nadzorczą zasady rozliczania kosztów termomodernizacji - na roboty dociepleniowe oraz roboty remontowe. Roboty dociepleniowe stanowią ulepszenie środka trwałego (budynku) ponieważ nie ograniczają się do odtworzenia stanu pierwotnego i dlatego nie są klasyfikowane przez Spółdzielnię jako remont. Roboty dociepleniowe w dalszej kolejności dzieli się na prace:

1.  dotyczące majątku Spółdzielni - koszt wykonania tych prac w ramach zadania inwestycyjnego zwiększa wartość środka trwałego (budynku). Są to koszty tej części prac, które z rozliczenia zadania inwestycyjnego przypadają na lokale o statusie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, lokale o statusie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz lokale w najmie.
2.  nie dotyczące majątku Spółdzielni - koszty tej części prac, które dotyczą lokali stanowiących odrębną własność.

We wniosku z dnia 04.08.2017 r. opisano sposób ustalenia kosztu jednostkowego i kwoty przypadającej na każdy lokal w modernizowanym (docieplanym ) budynku. Użytkownicy lokali o statusie spółdzielczych praw do lokali wnoszą z tyt. docieplenia wpłaty stanowiące uzupełnienie wkładu mieszkaniowego bądź budowlanego. Jak wykazano we wniosku wpłaty na poczet uzupełnienia wkładu są poza zakresem czynności podlegających podatkowi VAT i jako takie nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przypadku odrębnych właścicieli nie ma do czynienia z uzupełnieniem wkładu, ale ze zwrotem nakładów na docieplenie, które w wyniku rozliczenia inwestycji przypadają na ich lokale. Spółdzielnia w celu obciążenia ich kosztami tego zwrotu wystawia na nich faktury, w których naliczany jest podatek należny. Wnioskodawca opodatkowuje zwrot nakładów na modernizację (docieplenie) jako odpłatne świadczenie usług w oparciu o art. 8 ust. 2a. Wnioskodawca nie stosuje zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 11 ponieważ nakłady na docieplenie nie są kwalifikowane do kosztów, które są podstawą ustalania opłat, o których mowa w tymże art. 43 ust. 1 pkt 11. Opłaty pobierane zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych mają na celu pokrycie kosztów eksploatacji i utrzymania nieruchomości. Nakłady na docieplenie są inną kategorią wydatków. Stosownie bowiem do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 u.o.p.d.o.p. powiększają wartość środków trwałych. Budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych nie podlegają amortyzacji (w świetle art. 16c ust. 2 u.o.p.d.o.p) stąd nie ma możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, które ich dotyczą.

Spółdzielcze zasoby mieszkaniowe podlegają umorzeniu w ciężar funduszy je finansujących (fundusz wkładów mieszkaniowych lub wkładów budowlanych), dlatego od użytkowników lokali o statusie lokatorskiego i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu wymagane jest uzupełnienie wkładów, lokale w najmie finansowane są funduszem zasobowym Spółdzielni, a odrębnych właścicieli Spółdzielnia obciąża zwrotem poniesionych nakładów na modernizację (docieplenie). Usługę świadczoną na rzecz odrębnych właścicieli Wnioskodawca opodatkowuje, gdyż nie dotyczy jej zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 11.

Reasumując Wnioskodawca uważa, że usługi nabyte w związku z termomodernizacją budynków w odniesieniu do lokali z prawem odrębnej własności są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i dają tym samym Spółdzielni prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Nabywając usługi w ramach projektu termomodernizacji swoich zasobów Spółdzielnia obciąża bezpośrednio kosztami tych prac użytkowników lokali. Dokonuje się tego poprzez wnoszenie dodatkowych wpłat, niezależnie od naliczanych comiesięcznych opłat na poczet eksploatacji i utrzymania lokali. W przypadku lokali o statusie spółdzielczych praw do lokali wymagane jest uzupełnienie wkładu, a w przypadku użytkowników lokali, którzy posiadają tytuł własności (odrębni właściciele) wymagany jest zwrot nakładów na modernizację. W przypadku wpłat na poczet uzupełnienia wkładów Wnioskodawca kwalifikuje tę czynność jako pozostającą poza zakresem ustawy VAT (uzasadnienie we wniosku). Obciążając odrębnych właścicieli kosztami zwrotu nakładów na modernizację Wnioskodawca dokonuje czynności opodatkowanej, która uprawnia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie usług wykorzystywanych przy świadczeniu tej czynności.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy stwierdza jednoznacznie, że prawo do odliczenia przysługuje w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie przysługuje ono zatem w zakresie wykonywania czynności niepodlegających w ogóle podatkowi. Z kolei przepis art. 90 ust. 1 ustawy stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania zarówno czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego, związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego W przypadku natomiast gdy nie można dokonać takiego przyporządkowania stosuje się proporcje, o której mowa w art. 90 ust. 2 . Proporcja ta nie będzie mieć zastosowania w opisywanym przypadku, ponieważ strukturę stosuje się wówczas, gdy dane zakupy związane są z czynnościami w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione). W przypadku Wnioskodawcy natomiast mamy do czynienia z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi podatkowi VAT. Uzupełnienie wkładów nie podlega podatkowi VAT ponieważ obowiązek podatkowy powstał już w stosunku do tych czynności w chwili ustanawiania prawa do lokali (ustanowienie i zasiedlenie lokali miało miejsce przed 1 maja 2004 r.). W tej sytuacji odwołując się do art. 90 ust. 1 Spółdzielnia uważa, że ma obowiązek odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego. Spółdzielnia uważa, że ma możliwość wyodrębnienia kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dokonuje tego metodą ustalenia kosztu docieplenia przypadającego na 1 m2 powierzchni użytkowej. Metoda ta zgodna jest ze sposobem rozliczenia (na użytkowników wszystkich lokali) kosztów zadania inwestycyjnego w chwili budowy budynku i dlatego racjonalnie uzasadnione jest jej zastosowanie przy rozliczaniu inwestycji polegającej na modernizacji tego budynku. Ustalone w ten sposób koszty przypadające na lokale z prawem odrębnej własności pozwalają na określenie kwoty podatku naliczonego, który równocześnie staje się podatkiem należnym. W przypadku Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT od zakupu usług nabywanych w celu dokonania docieplenia budynku Spółdzielnia rozpatruje w stosunku do obecnie wykonywanej czynności opodatkowanej tj. czynności świadczonej na rzecz odrębnych właścicieli, która sprowadza się do refaktury kosztów inwestycji dot. modernizacji budynku. Ponieważ w przypadku Spółdzielni istnieje bezpośrednie przełożenie podatku naliczonego na podatek należny Wnioskodawca uważa, że metoda zastosowana przez Spółdzielnię pozwala na wyodrębnienie kwoty podatku naliczonego, związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W piśmie z dnia 6 listopada 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że towary i usługi nabywane w związku z termomodernizacją budynków są wykorzystywane wyłącznie dla celów działalności gospodarczej Spółdzielni w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2017, poz.1221).

Ponieważ towary i usługi nabywane w związku z termomodernizacją budynków nie są wykorzystywane dla celów innych niż działalność gospodarcza, nie istnieje konieczność przyporządkowywania wydatków do działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdyż w całości dotyczą one działalności gospodarczej Spółdzielni. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz.U. 2017 poz.1560 z późn. zmianami) „Spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem nieograniczonej liczby osób, o zmiennym składzie osobowym i zmiennym funduszu udziałowym, które w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą”. Spółdzielnie mieszkaniowe stanowią swoisty typ spółdzielni, których status prawny reguluje ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. 2013 poz. 1222 z późn. zmianami). W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, „Celem spółdzielni mieszkaniowej, zwanej dalej „spółdzielnią” jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu”. Zgodnie zaś z art. 1 ust.2 ww. ustawy przedmiotem działalności spółdzielni może być:

1.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;

11) uchylony;

1.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;
2.  budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;
3.  udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;
4.  budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Z kolei z art. 1 ust. 3 ustawy wynika obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

Dodatkowo zgodnie z art. 1 ust. 5 ustawy „Spółdzielnia może zarządzać nieruchomością niestanowiącą jej mienia lub mienia jej członków na podstawie umowy zawartej z właścicielem (współwłaścicielami) tej nieruchomości”. Zarejestrowany statut spółdzielni określa, którą działalność spośród wyżej wymienionych prowadzi spółdzielnia. Zgodnie z art. 1 ust. 6 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych „Spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, o którym mowa w ust. 1”. Użycie przez ustawodawcę zwrotu „inną działalność gospodarczą” wyraźnie wskazuje, że ustawa ta wszelkie czynności przywołane w poprzedzających go ustępach art. 1 ustawy traktuje jako działalność gospodarczą.

W orzecznictwie wyraźnie akcentuje się, że działalność spółdzielni mieszkaniowej w zakresie zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie i nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków jest obligatoryjną działalnością gospodarczą takiej spółdzielni oraz fakt, iż spółdzielnia mieszkaniowa jest podmiotem gospodarczym i w zakresie prowadzonej przez siebie działalności ukierunkowanej na szeroko pojęte zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych swoich członków musi być traktowana tak samo jak inni przedsiębiorcy (Uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego Sygn. Akt III CZP 69/16 z 9 marca 2017).

… Spółdzielnia Mieszkaniowa prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem według Polskiej Klasyfikacji Działalności jest m.in.:

*   6832 Z Zarządzanie nieruchomościami na zlecenie

*   6810 Z Obsługa nieruchomości na własny rachunek, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek

*   6810 Z Zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek

*   6820 Z Wynajem nieruchomości na własny rachunek

*   6831 Z Zamiana lokali mieszkalnych, użytkowych i garaży, a także pośrednictwo w ich sprzedaży w zasobach spółdzielni lub nie stanowiących własności spółdzielni.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółdzielnia wykonuje czynności, które są:

1.  czynnościami zwolnionymi od podatku VAT - dotyczy czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10,11 i 36 ustawy VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z 20.12.2013 r. w sprawie zwolnień od podatku
2.  czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT według odpowiednich stawek - dotyczy lokali użytkowych, dzierżawy gruntów, wynajmu powierzchni pod szyldy, reklamy itd.
3.  czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT - są to czynności, które nie generują opodatkowania VAT, ale bezsprzecznie dotyczą działalności gospodarczej Spółdzielni i nie stanowią odrębnego przedmiotu jej działalności. Są to m.in.
    *   generowanie pozostałych przychodów operacyjnych (np. zwrot kosztów komorniczych, sądowych, otrzymane odszkodowania),
    *   generowanie przychodów finansowych (np. odsetki bankowe, odsetki należne),
    *   działalność polegająca na zarządzaniu Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych,
    *   otrzymywane wpłaty na uzupełnienie wkładu mieszkaniowego lub budowlanego od użytkowników lokali, dla których prawa do lokali zostały ustanowione przez 1 maja 2004 r.

Ustanawianie praw do lokali, wpłaty na poczet wkładu mieszkaniowego lub budowlanego co do zasady są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i wiąże się z nimi obowiązek podatkowy (art. 7 ust. 1 pkt 5, art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług). Przepisy ustawy VAT odnosząc się do tej dziedziny działalności spółdzielni, traktują te czynności jako podlegające ustawie, a więc dokonywane w ramach działalności gospodarczej. W przypadku uzupełnienia wkładów mieszkaniowych i budowlanych, o które Spółdzielnia występuje realizując proces termomodernizacji budynków, podstawą braku opodatkowania podatkiem VAT jest fakt, iż obowiązek podatkowy powstał dla tych czynności w momencie ustanawiania praw do tych lokali i nie można go ponownie kreować (uzasadnienie we wniosku, stanowisko potwierdzone interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 07.12.2011 r. nr ILPP1/443-1189/11-4/AW). Bezsprzeczne natomiast jest to, że mimo iż czynność ta nie generuje opodatkowania VAT dotyczy działalności gospodarczej Spółdzielni i nie stanowi odrębnego przedmiotu jej działalności. Czynności te nie podlegają opodatkowaniu VAT, jednak nie oznacza to automatycznie wykonywania ich poza działalnością gospodarczą Spółdzielni.

W broszurze informacyjnej Ministerstwa Finansów z 17.02.2016 r. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” na str. 3 przykładowo wymieniono czynności „towarzyszące” działalności gospodarczej, które mimo braku ich opodatkowania VAT należą do sfery działalności gospodarczej podatnika. Jest to katalog przykładowy, co oznacza możliwość występowania innych działań czy sytuacji, które mimo braku opodatkowania podatkiem VAT nie oznaczają wykonywania ich poza działalnością gospodarczą.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 15 ust. 1 stanowi, że podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy „obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów poszukujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”. Ustawa wprost tego nie stanowi, ale należy przyjąć, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, przez podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem gospodarczym (towarami i usługami). Działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy VAT nie musi być bezwzględnie działalnością o charakterze zarobkowym. Możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej, która nie jest ukierunkowana na osiągnięcie zysku. To czy podmioty prowadzące działalność gospodarczą zakładają osiąganie zysku, czyli nadwyżki wpływów nad wydatkami, czy tylko pokrywanie kosztów swojej działalności własnymi dochodami (jak w przypadku spółdzielni mieszkaniowej), łączy się z rodzajem realizowanych przezeń zadań statutowo określonych oraz celami prowadzonej działalności.

Czynności dokonywane przez spółdzielnię mieszkaniową, związane z zaspakajaniem potrzeb mieszkaniowych, zarządzaniem nieruchomościami, czy to członków spółdzielni, czy to osób niebędących członkami spółdzielni, mieszczą się w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej … Spółdzielnia Mieszkaniowa zarządza swoimi zasobami i w ramach dbałości o te zasoby dokonuje termomodernizacji budynków mieszkalnych. Dlatego też towary i usługi nabywane w związku z termomodernizacją budynków będą wykorzystywane wyłącznie dla celów działalności gospodarczej Spółdzielni w rozumieniu art. 15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółdzielni, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT w części w jakiej dotyczy on kosztów nabywanych usług, które w wyniku rozliczenia inwestycji przypadają na lokale z prawem odrębnej własności?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółdzielni, że nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT, w części w jakiej dotyczy on kosztów nabywanych usług, które w wyniku rozliczenia inwestycji przypadają na lokale o statusie spółdzielczego lokatorskiego i własnościowego prawa do lokalu, które z tego tytułu dokonują uzupełnienia wkładów?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółdzielni, że nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach dot. nabywanych usług, które to usługi są finansowane z funduszu remontowego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług o ile zakupy te mają związek z czynnościami opodatkowanymi. W przypadku podmiotów takich jak Spółdzielnia, które wykonują zarówno czynności zwolnione z podatku VAT jak i czynności opodatkowane, w ustawie VAT zapisano w art. 90 ust. 1 i ust. 2 sposób postępowania, a mianowicie, że najpierw należy dokonać oznaczenia części podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną podatnika (z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego) oraz tej części podatku naliczonego, która jest związana z działalnością zwolnioną (z czynnościami, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego). Z przepisu wynika, że podatnik ma obowiązek wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami poszczególnego rodzaju, a dopiero jeśli jest to niemożliwe może rozliczać podatek z zastosowaniem proporcji opartej na strukturze sprzedaży.

Zdaniem Spółdzielni w opisywanym przypadku możliwe jest wyodrębnienie kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami , w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W celu dokonania tego wyodrębnienia stosowane są obowiązujące w Spółdzielni zasady rozliczania kosztów termomodernizacji. Zasady te określają, że koszty przypadające na poszczególne lokale w modernizowanym budynku ustala się na 1 m2 powierzchni użytkowej wszystkich lokali znajdujących się w danym budynku, co stanowi podstawę do wyliczenia kwoty przypadającej na każdy lokal. W oparciu o to możliwe jest wyodrębnienie kwoty podatku VAT, która jest związana z czynnościami opodatkowanymi (dot. lokali z prawem odrębnej własności) oraz kwoty podatku VAT związanej z czynnościami, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (dot. lokali o statusie spółdzielczego lokatorskiego i własnościowego prawa do lokalu, w przypadkach gdzie pierwsze zasiedlenie oraz ustanowienie praw do lokali miało miejsce przed 1 maja 2004 r.).Taka metoda zdaniem Spółdzielni jest uzasadniona, ponieważ w ten sam sposób rozliczane były koszty zadania inwestycyjnego polegającego na budowie budynku, który obecnie jest modernizowany w wyniku docieplenia. Według tego samego sposobu ustalana była pierwotnie wartość wkładów budowalnych i mieszkaniowych przypadających na użytkowników lokali w momencie ustanawiania praw do tych lokali.

Ustaliwszy powyższą metodą koszt przypadający na lokale z prawem odrębnej własności można określić kwotę podatku naliczonego i tylko tę część podatku, która jest związana z czynnościami opodatkowanymi ustalić jako podatek podlegający odliczeniu.

Usługi nabywane w związku z termomodernizacją budynków, w odniesieniu do lokali z prawem odrębnej własności Spółdzielnia kwalifikuje jako związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Wynika to bezpośrednio z faktu, że właściciele lokali - posiadacze odrębnej własności dokonują spłaty kwoty za docieplenie przypadającej na ich lokale na podstawie wystawionych faktur, w których naliczany jest należny podatek VAT. Ponieważ w przypadku odrębnych właścicieli Spółdzielnia nie może wymagać uzupełnienia wkładów, a tylko zwrotu kosztów modernizacji (docieplenia) Wnioskodawca kwalifikuje tę czynność jako odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ustawy VAT. Świadczenie to Spółdzielnia opodatkowuje ponieważ nie korzysta ono ze zwolnienia. W art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy VAT przewidziano wprawdzie zwolnienie od podatku dla czynności wykonywanych na rzecz członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Nakłady na docieplenie nie są jednak kwalifikowane do kosztów, które są podstawą ustalania opłat, o których mowa w tych przepisach i dlatego nie korzystają z powyższego zwolnienia.

Usługi nabywane w związku z termomodernizacją budynków, w odniesieniu do lokali o statusie spółdzielczego lokatorskiego i własnościowego prawa do lokalu (zasiedlenie i ustanowienie praw do lokali miało miejsce przed 1 maja 2004 r.) Spółdzielnia kwalifikuje jako związane z czynnościami, w związku z którymi nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Rozliczenie kosztów termomodernizacji w odniesieniu do tych lokali wiąże się z dopłatą do wkładu mieszkaniowego lub budowlanego. Dopłata ta powoduje wzrost wartości wniesionego wkładu. Po dokonaniu przedmiotowych dopłat użytkownikom lokali przysługują te same tytuły prawne do lokali. W odniesieniu do tych wpłat nie powstaje zdaniem Spółdzielni obowiązek podatkowy, ponieważ nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, iż dopiero od dnia 1 maja 2004 r. ustawa VAT zrównała czynności wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dostawą towarów. Mowa tu o następujących czynnościach :

*   ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Obowiązek podatkowy w przypadku tych czynności do 31.12.2013 określony był w przepisach art. 19 ust. 13 pkt 10. Powstawał na zasadach szczególnych tzn. z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, lub ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu lub wydania albo przeniesienia własności lokalu lub własności domów jednorodzinnych. Po zmianie przepisów od 01.01.2014 r. obowiązek podatkowy w przypadku tych czynności powstaje na zasadach ogólnych (art. 19a ust. 1) tzn. powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru. W broszurze Ministerstwa Finansów dot. powstawania obowiązku podatkowego od 1 stycznia 2014 r. wyjaśniono, że w przypadku transakcji, których przedmiotem są spółdzielcze prawa do lokalu mieszkalnego, czy też ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustanowienia lub zbycia w/w praw. Zazwyczaj ma to miejsce w chwili podpisania aktu notarialnego. Jeżeli jednak przed podpisaniem tego aktu będzie miało miejsce wydanie lokalu, do którego prawa są ustanawiane lub zbywane, obowiązek podatkowy powstaje z tym dniem. Jeżeli przed dokonaniem dostawy zostanie uiszczona całość lub część należnej zapłaty obowiązek powstanie z tą chwilą i w części otrzymanej zapłaty. W opisywanym przez Spółdzielnię przypadku wpłaty dotyczą uzupełnienia wkładów budowlanych lub mieszkaniowych z tytułu już posiadanych praw do lokali, które to prawa ustanowione były przed 1 maja 2004 r. i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnoszone wpłaty na uzupełnienie wkładu mieszkaniowego lub budowlanego nie rodzą zdaniem Spółdzielni obowiązku podatkowego, ponieważ obowiązek podatkowy powstał już z chwilą ustanowienia tych praw. W konsekwencji - jako czynności niepodlegające podatkowi od towarów i usług - nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach usług związanych z realizacją zadania polegającego na dociepleniu budynku.

Prace towarzyszące dociepleniu budynków mieszkalnych (np. roboty malarskie) kwalifikowane są jako roboty remontowe i nie są one wówczas zaliczane do nakładów zwiększających wartość środka trwałego. Prace te Spółdzielnia ujmuje jako wydatki funduszu remontowego. Wpłaty na fundusz remontowy są pobierane zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Opłaty te pobierane przez Spółdzielnię od użytkowników lokali mieszkalnych korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.12.2013 w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług. Ponieważ zakupy usług dot. robót remontowych związane są ze sprzedażą zwolnioną nie dają prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższych przepisów wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny.

Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

*   wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),

*   wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełnia w sposób techniczno prawny regulacja zawarta w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy, należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółdzielnia Mieszkaniowa, będąca zrejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi od 2013 r. proces termomodernizacji swoich budynków przy współfinansowaniu Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Spółdzielnia realizuje proces termomodernizacji swoich zasobów na osiedlach wybudowanych w latach 1958-1998. Zakup usług związanych z termomodernizacją budynków dokumentowany jest fakturami VAT, które są wystawiane na \`(...)\` Spółdzielnię Mieszkaniową jako nabywcę. Zasady rozliczania kosztów termomodernizacji obowiązujące w Spółdzielni określa Uchwała Rady Nadzorczej. W oparciu o te zasady rozliczenie wszystkich robót wykonywanych w poszczególnych budynkach docieplanych następuje po wstępnym podziale prac na:

1.  roboty dociepleniowe (docieplenie ścian zewnętrznych i stropodachów)
    *   dotyczące majątku Spółdzielni, które zwiększają wartość środka trwałego (budynku),
    *   dotyczące lokali stanowiących odrębną własność,
2.  roboty remontowe, które finansowane są z funduszu remontowego.

Poniesione koszty robót dociepleniowych rozlicza się indywidualnie dla każdego zmodernizowanego budynku po ostatecznym rozliczeniu z wykonawcami. Dla każdego budynku, w którym wykonane zostały roboty dociepleniowe ustalany jest indywidualny koszt tych robót przypadający na 1 m2 powierzchni użytkowej wszystkich lokali znajdujących się w danym budynku. Ustalony koszt jednostkowy stanowi podstawę wyliczenia kwoty przypadającej na każdy lokal mieszkalny lub użytkowy. W przypadku lokali użytkowanych na zasadach spółdzielczych praw do lokali (lokatorskich, własnościowych) spłata kosztów docieplenia następuje poprzez uzupełnienie wkładów mieszkaniowych bądź budowlanych.

W przypadku zasobów Spółdzielni ustanawianie praw do lokali oraz zasiedlenie tych lokali miało miejsce przed dniem 1 maja 2004 r., dlatego w odniesieniu do wpłat na uzupełnienie wkładów budowlanych lub mieszkaniowych dokonywanych przez osoby posiadające spółdzielcze lokatorskie i własnościowe prawa do lokali (zarówno mieszkalnych, jak i użytkowych) obowiązek podatkowy nie powstaje, ponieważ nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazał Wnioskodawca ustanawianie praw do lokali, wpłaty na poczet wkładu mieszkaniowego lub budowlanego co do zasady są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i wiąże się z nimi obowiązek podatkowy (art. 7 ust. 1 pkt 5, art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług). Przepisy ustawy VAT odnosząc się do tej dziedziny działalności spółdzielni, traktują te czynności jako podlegające ustawie, a więc dokonywane w ramach działalności gospodarczej. W przypadku uzupełnienia wkładów mieszkaniowych i budowlanych, o które Spółdzielnia występuje realizując proces termomodernizacji budynków, podstawą braku opodatkowania podatkiem VAT jest fakt, iż obowiązek podatkowy powstał dla tych czynności w momencie ustanawiania praw do tych lokali i nie można go ponownie kreować. Bezsprzeczne natomiast jest to, że mimo iż czynność ta nie generuje opodatkowania VAT dotyczy działalności gospodarczej Spółdzielni i nie stanowi odrębnego przedmiotu jej działalności.

Właściciele lokali - posiadacze odrębnej własności dokonują spłaty kwoty za docieplenie przypadającej na ich lokale na podstawie wystawionych faktur. W przypadku lokali z prawem odrębnej własności nie ma już do czynienia z wkładami, ponieważ z chwilą zawarcia umowy w formie aktu notarialnego o ustanowienie odrębnej własności lokalu następuje zmniejszenie wartości środka trwałego Spółdzielni (budynku, w którym znajduje się wyodrębniony lokal) oraz wyksięgowanie wartości wkładów. W związku z tym, że w odniesieniu do odrębnych właścicieli niemożliwa jest dopłata do wkładu, dlatego w takich przypadkach Wnioskodawca przenosi na właścicieli lokali koszty wynikające z rozliczenia zadania stosownie do udziału powierzchni ich lokali w powierzchni lokali całego budynku. Spółdzielnia w celu obciążenia ich kosztami tego zwrotu wystawia na nich faktury, w których naliczany jest podatek należny. Wnioskodawca opodatkowuje zwrot nakładów na modernizację (docieplenie) jako odpłatne świadczenie usług w oparciu o art. 8 ust. 2a. Usługi nabyte w związku z termomodernizacją budynków w odniesieniu do lokali z prawem odrębnej własności są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Towary i usługi nabywane w związku z termomodernizacją budynków są wykorzystywane wyłącznie dla celów działalności gospodarczej Spółdzielni w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku robót remontowych, które towarzyszą dociepleniu stanowią one wydatki funduszu remontowego. Nie są one rozliczane indywidualnie, ponieważ wszyscy wnoszą wpłaty na fundusz remontowy. Wpłaty na fundusz remontowy są pobierane zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, dlatego korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.12.2013 w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Zakupy te związane są ze sprzedażą zwolnioną.

Spółdzielnia uważa, że ma możliwość wyodrębnienia kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dokonuje tego metodą ustalenia kosztu docieplenia przypadającego na 1 m2 powierzchni użytkowej. Metoda ta zgodna jest ze sposobem rozliczenia (na użytkowników wszystkich lokali) kosztów zadania inwestycyjnego w chwili budowy budynku i dlatego racjonalnie uzasadnione jest jej zastosowanie przy rozliczaniu inwestycji polegającej na modernizacji tego budynku. Ustalone w ten sposób koszty przypadające na lokale z prawem odrębnej własności pozwalają na określenie kwoty podatku naliczonego, który równocześnie staje się podatkiem należnym.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślenia jednak wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

W konsekwencji, skoro jak wskazał Wnioskodawca, towary i usługi nabywane w związku z termomodernizacją budynków są wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej Spółdzielni w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wydatki dotyczące termomodernizacji budynków związane z lokalami z prawem odrębnej własności – są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, natomiast wydatki dotyczące termomodernizacji budynków związane z lokalami użytkowanymi na zasadach spółdzielczych praw do lokali (lokatorskich, własnościowych) - są związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu. Roboty remontowe, które towarzyszą dociepleniu, są związane z czynnościami zwolnionymi z podatku VAT.

Wnioskodawca wskazał, iż ma możliwość odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu usług termomodernizacyjnych związanych z czynnościami opodatkowanymi tj. w odniesieniu do lokali z prawem odrębnej własności, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do usług związanych z czynnościami niepodlegającymi temu podatkowi tj. w odniesieniu do lokali użytkowanych na zasadach spółdzielczych praw do lokali (lokatorskich, własnościowych).

Wnioskodawcy nie przysługuje również prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z czynnościami zwolnionymi od podatku tj. w odniesieniu do czynności za które pobierane są opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych tj. robót remontowych finansowanych z funduszu remontowego.

Oceniając zatem całościowo stanowisko Spółdzielni należało je uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko Wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.