Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.517.2020.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-16
Teza: Procedura wystawiania, przesyłania i przechowywania faktur sprzedażowych w formie elektronicznej (faktury w formacie PDF), będzie zgodna z warunkami przewidzianymi w przepisach prawa podatkowego o których mowa w art. 106g ust. 3 pkt 1, 106n, 106m ust. 1-4, 112 oraz 112a ustawy.
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura elektroniczna-przechowywanie faktur elektronicznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2020 r. (data wpływu 19 października 2020 r.) uzupełnionym w dniu 5 listopada 2020 r. (data wpływu 13 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad wystawiania i przechowywania faktur elektronicznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad wystawiania i przechowywania faktur elektronicznych.

Wniosek uzupełniony został w dniu 5 listopada 2020 r. (data wpływu 13 listopada 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(…) Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką nieruchomościową należącą do międzynarodowej Grupy (…). Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na wynajmie przestrzeni magazynowej oraz biurowej na rzecz podmiotów gospodarczych.

Spółka w ramach prowadzonej działalności, zgodnie z zawartymi umowami z najemcami, obciąża ich za następujące elementy składowe wynagrodzenia związanego z najmem powierzchni, tj.:

*   czynsz najmu;

*   Opłaty Eksploatacyjne, Opłaty za zarządzanie, obciążenie najemcy kosztami podatków (np. podatku od nieruchomości);

*   czynsz ASTI (związany z korzystaniem z podwyższonego standardu powierzchni);

*   media (energia elektryczna, woda, etc.);

*   czynsz LED (opłata za modernizację oświetlenia);

*   opłaty związane z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu (np. opłata za prace adaptacyjne, opłata za wcześniejsze rozwiązanie umowy itp.).

Co do zasady, wszystkie powyższe elementy składowe wynagrodzenia są indywidulanie określone w umowie z danym najemcą, m.in. na podstawie ilości metrów kwadratowych powierzchni wynajmowanej przez konkretnego najemcę. Dodatkowo, Spółka w ramach Opłat TI lub Opłat ASTI refakturuje na rzecz najemców koszty usług związanych z pracami aranżacyjnymi lub związanymi z podwyższeniem standardu wynajmowanej powierzchni.

Z uwagi na charakter prowadzonej działalności Spółka nabywa usługi, od podmiotów zewnętrznych. Usługi te są wykorzystywane dla celów związanych z prowadzoną działalnością opodatkowaną. Usługi te mogą podlegać zarówno:

1.  refakturze w całości lub w części (Opłata TI oraz Opłata ASTI) lub też
2.  nie podlegają refakturze, ale mogą stanowić jeden z elementów kalkulacyjnych ceny z tytułu Opłat Eksploatacyjnych lub czynszu ASTI i tym samym, wpływać na zwiększenie przychodów z tytułu podstawowej działalności operacyjnej, tj. usług najmu powierzchni magazynowej i biurowej.

1.  Opłata za prace aranżacyjne wykonywane na rzecz konkretnego najemcy - Tenant Improvements (dalej: Opłata TI) oraz Opłata za podwyższenie standardu wynajmowanej powierzchni - Above Standard Tenant Improvements (dalej: Opłata ASTI).

W tym przypadku Spółka nabywa usługi od zewnętrznych wykonawców w celu wykonania prac aranżacyjnych na rzecz konkretnego najemcy, tj.

1.  standardowych prac aranżacyjnych (takich jak: malowanie, wymiana wykładzin, zmiana układu pomieszczeń itd.) oraz
2.  prac aranżacyjnych mających na celu podwyższenie standardu danej powierzchni najmu zgodnie z zapotrzebowaniem najemcy.

W obu opisanych przypadkach usługi te są w refakturowane w całości lub w części w ramach Opłaty TI (w przypadku standardowych prac aranżacyjnych) lub Opłaty ASTI (w przypadku prac aranżacyjnych mających na celu podwyższenie standardu danej powierzchni najmu). Refaktura usług dokumentowana jest fakturą VAT wystawianą przez Spółkę na rzecz najemców. Kwestią, która wymaga podkreślenia jest to, że koszty związane z podwyższeniem standardu powierzchni w zależności od ustaleń umownych z kontrahentami nie muszą być refakturowane, ale mogą być ponoszone przez Spółkę. W takim przypadku, w celu zabezpieczenia przychodów Spółka zwiększa cenę należną z prowadzenia podstawowej działalności operacyjnej, tj. podwyższa czynsz najmu o tzw. czynsz ASTI (komentarz w tym zakresie przedstawiany jest w punkcie 3 poniżej).

1.  Opłata Eksploatacyjna (service charge).

W tym przypadku Spółka nabywa usługi od zewnętrznych wykonawców prowadzących prace mające na celu umożliwienie prawidłowej eksploatacji części wspólnych wynajmowanych budynków, jak również wynajmowanych powierzchni, tj. m.in.: konserwacje instalacji lub urządzeń, które znajdują się bezpośrednio w jednostkach wynajmowanych najemcom takich jak: urządzenia HVAC - klimatyzacja lub urządzenia przeciwpożarowe (gaśnice), itd. Co do zasady, nabywane usługi nie są przez Spółkę refakturowane. W wyjątkowych sytuacjach związanych z zakończeniem umów najmu, na podstawie zawartego porozumienia z danym najemcą część ww. nabywanych przez Spółkę usług może zostać refakturowana na rzecz najemcy w celu ich stosownego rozliczenia z najemcą. Tym niemniej, usługi te są wykorzystywane dla celów związanych z działalnością gospodarczą i wpływają na zwiększenie przychodów z tytułu prowadzenia podstawowej działalności operacyjnej Spółki, tj. Opłaty Eksploatacyjnej, która stanowi jeden z elementów kalkulacyjnych kwoty należnej z tytułu najmu powierzchni magazynowej i biurowej.

Co do zasady, Opłata Eksploatacyjna ma na celu wygenerowanie przychodu z tytułu umowy najmu celem pokrycia kosztów wspólnych nieruchomości lub kosztów obsługi instalacji budynkowych użytkowanych przez najemców w wynajmowanej przez Spółkę nieruchomości (np. koszty podatku od nieruchomości, usługi zarządzania budynku, koszty napraw powierzchni wspólnych, itp.). Następnie całkowite koszty w tym zakresie (dotyczące całego budynku) są sumowane. W kolejnym kroku następuje wyliczenie Opłaty Eksploatacyjnej, która jest jednym z elementów kalkulacyjnych czynszu najmu, tj. suma kosztów obsługi powierzchni wspólnej dzielona jest odpowiednio przez liczbę metrów kwadratowych powierzchni. Finalnie tak wyliczona kwota (np. 20 PLN/m2) jest doliczana do faktury wystawionej przez Spółkę na rzecz najemcy jako dodatkowy element wynagrodzenia z tytułu czynszu najmu, np. Opłata Eksploatacyjna - powierzchnia biurowa 20 PLN x 100 m2.

Wysokość Opłaty Eksploatacyjnej należnej od najemców w trakcie roku kalkulowana jest w momencie zawarcia danej umowy najmu oraz na początku każdego roku na podstawie wysokości kosztów budżetowanych utrzymania powierzchni wspólnych (w oparciu o koszty z roku poprzedniego, zaktualizowane o przewidywane zmiany, np. zmianę wysokości podatku od nieruchomości, ubezpieczenia itp.). Kalkulacja ta jest podstawą do wystawiania faktur VAT na bazie miesięcznej. Po zakończeniu danego roku kalendarzowego Spółka dokonuje kalkulacji wszystkich kosztów związanych z utrzymaniem powierzchni wspólnych. Koszty te mogą obejmować koszty świadczeń podlegających VAT, np. koszty usług ochrony, koszty utrzymania dróg, usługi odśnieżania, oraz świadczeń pozostających poza zakresem opodatkowania VAT, np. koszty podatku od nieruchomości, koszty odrolnienia gruntów. Po wyliczeniu całkowitej kwoty związanej z utrzymaniem powierzchni wspólnych, Spółka dokonuje odpowiedniej alokacji kosztów na poszczególnych najemców. Alokacja następuje według ilości wynajmowanej powierzchni przez danego najemcę lub według urządzeń wykorzystywanych przez danego najemcę. Jednocześnie, w celu zapewnienia prawidłowego mechanizmu alokacji kosztów, koszty które dotyczą wyłącznie budynku zajmowanego przez danego najemcę zwiększają tylko Opłatę Eksploatacyjną należną od tego najemcy.

Po wyliczeniu kwoty Opłaty Eksploatacyjnej przypadającej na danego najemcę, Spółka dokonuje faktycznego rozliczenia z najemcą, wystawiając na rzecz najemcy:

1.  fakturę in plus - w przypadku, gdy faktyczne koszty są wyższe niż wyliczone szacunkowo koszty, którymi najemca został obciążony w trakcie roku,
2.  fakturę korygującą in minus - w przypadku, gdy faktyczne koszty są niższe niż wyliczone szacunkowo koszty, którymi najemca został obciążony w trakcie roku.

1.  Opłata za podwyższenie standardu wynajmowanej powierzchni - Above Standard Tenant Improvements (dalej: czynsz ASTI).

W tym przypadku Spółka nabywa usługi, od zewnętrznych wykonawców w celu prac aranżacyjnych mających na celu podwyższenie standardu danej powierzchni najmu zgodnie z zapotrzebowaniem danego najemcy. W tym przypadku, przedmiotowe usługi nie podlegają refakturowaniu na rzecz najemcy. Wydatek w tym zakresie jest ponoszony przez Spółkę i zgodnie z regulacjami w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych albo zwiększa wartość początkową nieruchomości będącej własnością Spółki albo stanowi pośredni koszt uzyskania przychodu.

Jednocześnie, w celu zabezpieczenia przychodów, Spółka zwiększa cenę należną z tytułu prowadzenia podstawowej działalności operacyjnej, tj. podwyższa czynsz najmu lub tzw. czynsz ASTI. Wysokość czynszu w tym przypadku kalkulowana jest w oparciu o koszty usług i towarów poniesionych w celu podwyższenia standardu danej powierzchni najmu odpowiednio zwiększonych kosztami finansowania wydatków w czasie.

Wnioskodawca oraz najemcy są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT i są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka planuje wdrożenie wystawiania faktur w formacie PDF i przesyłania ich najemcom wyłącznie drogą elektroniczną. Spółka przed wdrożeniem planowanego rozwiązania otrzyma od najemców stosowną akceptację na wystawianie, przesyłanie na ich rzecz faktur w formie elektronicznej. Faktury będą przesyłane na wskazany przez najemców adres mailowy. Spółka zamierza wystawiać faktury sprzedaży w powyższy sposób, przy wykorzystaniu systemu (…), tj. systemu dedykowanego dla podmiotów z branży nieruchomości oraz systemu (…).

Co do zasady, w systemach będą znajdowały się dane pozwalające na powiązanie każdej faktury z dokumentami będącymi podstawą jej wystawiania (np. umową najmu, ilością metrów kwadratowych wynajmowanej powierzchni biurowej lub magazynowej na jej podstawie, stawką czynszu i pozostałych opłat za metr kwadratowy wynajmowanej powierzchni, rozliczeniem Opłat Eksploatacyjnych itp ). Jednocześnie, w celu zagwarantowania nadzoru i możliwości zarządzenia procesem sprzedaży, jak też w celu zapewnienia odpowiedniej kontroli biznesowej, która gwarantować ma wiarygodną ścieżkę audytu pomiędzy sprzedażą usług najmu, a wystawianymi fakturami sprzedaży na rzecz najemców, Spółka wdrożyła i stosuje procedurę sprzedażową, która implementowana została w oparciu o systemy komputerowe – (…). Założeniem wdrażanej procedury jest uzyskanie potwierdzenia, że każda wystawiona faktura lub faktura korygująca podlegać będzie sprawdzeniu w procesie księgowym i biznesowym (nie będzie dokumentem autonomicznym i niezależnym, tj. nie będzie dokumentem oderwanym od innych dokumentów księgowych i sprzedażowych) i możliwe będzie jej odpowiednie powiązanie z innymi informacjami oraz dokumentami związanymi z procesem sprzedaży usług najmu. Stosowana przez Spółkę procedura w szczególności ma zapewniać, że istnieć będzie łatwe do zweryfikowania powiązanie pomiędzy wystawioną przez Spółkę fakturą (fakturą korygującą) oraz pozostałymi dokumentami uzupełniającymi, tj. w szczególności umową najmu.

Co do zasady, umowa najmu zawiera wszystkie istotne informacje, które pozwalają na zindywidualizowanie zakresu usług nabywanych przez najemcę. W szczególności, zawiera:

*   Opis nabywanych usług:

*   Informacje identyfikujące dostawcę;

*   Określenie ceny nabywanych usług:

*   Warunki i terminy płatności;

W konsekwencji, umowa najmu służy zapewnieniu:

*   Możliwości właściwego udokumentowania procesu sprzedaży;

*   Możliwości weryfikacji dokumentów pod względem merytorycznym (czy przedmiot świadczenia został wykonany w sposób właściwy) oraz formalno-prawnym.

W szczególności, dokumentacja elektroniczna umożliwia:

*   zweryfikowanie czy towary będące przedmiotem świadczenia zostały otrzymane (weryfikacja oraz uzgodnienie na odpowiednich kontach księgowych) lub czy usługi zostały wykonane;

*   zapewnienie odpowiedniej archiwizacji procesu;

*   zapewnienie właściwej ścieżki audytu.

Reasumując, korzystanie przez Spółkę z systemów (…) oraz (…), w których znajdą się najważniejsze informacje i dane wynikające z zawartych umów najmu umożliwia usystematyzowanie procesu rozliczeń oraz identyfikację osób odpowiedzialnych za określone etapy procesu sprzedaży oraz poprzez rozdział funkcji umożliwia wdrożenie określonych procedur kontroli, co zapewnia prawidłowość wystawianych faktur sprzedaży do pliku PDF i możliwość ich przesłania drogą elektroniczną.

Do osób zaangażowanych w opisany proces należą przede wszystkim Pracownicy Działu Zarządzania. Pracownicy Działu Zarządzania:

*   wprowadzają odpowiednie dane do systemu (…) oraz (…);

*   dokonują weryfikacji formalno-rachunkowej faktur sprzedaży;

*   monitorują płatności od najemców zgodnie z wystawionymi fakturami sprzedaży;

*   gromadzą dokumentację do celów podatkowych i audytowych;

*   archiwizują umowy oraz wszelkie zawarte do nich aneksy.

Należy podkreślić, że oprócz podjęcia opisanych powyżej środków mających na celu zapewnienie odpowiedniej kontroli biznesowej, która ustala wiarygodną ścieżkę audytu pomiędzy wystawioną fakturą a dostawą usług najmu, Spółka wdrożyła też odpowiednie procedury bezpieczeństwa związane z realizacją procesu sprzedaży i wystawiania faktur. W szczególności, dostęp do opisanych systemów komputerowych (…) oraz (…) będą posiadać ściśle określone osoby, którym przypisany będzie indywidualny numer identyfikacyjny. Numer ten pozwalać będzie na identyfikację osoby, dokonującej wpisu, zmiany lub wykreślenia danych z systemu. Jednocześnie, w celu uniknięcia możliwości dokonywania wpisów przez nieuprawnione osoby komputery zabezpieczone są hasłem, które musi być podawane przy logowaniu do systemu.

Spółka pragnie podkreślić, że wdrożona przez Spółkę procedura związana z organizacją procesu sprzedaży nie tylko umożliwia śledzenie drogi (historii) „sprzedaży usług najmu” na rzecz konkretnego nabywcy (najemcy), począwszy od czynności złożenia zamówienia, jak i poprzez gromadzenia szeregu dokumentów, aż po ostateczne wprowadzenie do systemu Spółki faktur dokumentujących transakcję. Opisany schemat postępowania gwarantuje też w każdym przypadku archiwizację dokumentów w systemie komputerowym. Dokumenty przygotowane/wystawione oryginalnie w wersji elektronicznej będą zapisywane na dysku sieciowym Spółki lub innego podmiotu działającego na zlecenie Wnioskodawcy w dedykowanej bezpiecznej lokalizacji lub wczytywane do wewnętrznego systemu archiwizacyjnego Spółki. System umożliwiać będzie dostęp do przechowywanych dokumentów księgowych, a w razie konieczności udostępnienia ich treści organom podatkowym, także pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych zgodnie z przepisami podatkowymi.

W przypadku przechowywania faktur w formie elektronicznej poza terytorium kraju Spółka umożliwi dostęp on-line do faktur organom wymienionym w art. 112a ust. 3 ustawy. Faktury będą przechowywane co najmniej do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Dodatkowo, Spółka zapewni funkcjonowanie kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą lub innym Dokumentem a dostawą towarów, świadczeniem usług lub inną transakcją gospodarczą. Uprawnione osoby przeprowadzą kontrolę merytoryczną, tj. potwierdzenie zawartości dokumentu z treścią transakcji, i formalną, tj. czy dokument jest prawidłowo wypełniony, kompletny, zawiera prawidłowe dane kontrahenta, etc., zgodnie z procedurami przyjętymi i stosowanymi w Spółce.

Spółka będzie zatem dokonywać szczegółowej kontroli danych dotyczących danego kontrahenta oraz zrealizowanej dostawy lub usługi z innymi dostępnymi Spółce informacjami. Weryfikacja taka pozwoli na ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy daną fakturą lub innym dokumentem, a zrealizowaną przez Spółkę na rzecz konkretnego kontrahenta świadczeniem usług. W konsekwencji Wnioskodawca będzie miał każdorazowo pewność co do podmiotu, na rzecz którego wystawił daną fakturę lub inny dokument oraz ich zgodności z treścią transakcji oraz będzie w stanie w każdym czasie zweryfikować ten fakt. Jednocześnie, wystawiane dokumenty księgowe znajdują odpowiednie odzwierciedlenie w sprawozdaniach finansowych oraz dokumentacji przygotowywanej dla celów podatkowych (rejestry VAT, etc.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wystawianie w formie elektronicznej, przesyłanie i przechowywanie na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego faktur sprzedażowych, biorąc pod uwagę, że Spółka spełnia warunek autentyczności, integralności oraz czytelności faktur przy zachowaniu przedstawionych kontroli biznesowych, jest zgodne z art. 106g ust. 3 pkt 1, 106n, 106m ust. 1-4, 112 oraz 112a ustawy o VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki wystawianie w formie elektronicznej, przesyłanie i przechowywanie na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego faktur sprzedażowych, biorąc pod uwagę, że Spółka spełnia warunek autentyczności, integralności oraz czytelności faktur przy zachowaniu przedstawionych kontroli biznesowych, jest zgodne z art. 106g ust. 3 pkt 1, 106n, 106m ust. 1-4, 112 oraz 112a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska spółki:

W myśl art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy - zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Zgodnie z art. 106n ust. 1 ustawy o VAT stosowanie faktur w formie elektronicznej wymaga akceptacji ich odbiorcy.

Jednocześnie, na podstawie art. 106m ust. 1-4 ustawy o VAT faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej, w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Przez autentyczność pochodzenia faktury - w myśl art. 106m ust. 2 ustawy o VAT - rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

Natomiast przez integralność treści faktury rozumie się to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy o VAT).

Jednocześnie, zgodnie z art. 106m ust. 1 oraz ust. 4 ustawy o VAT, sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury określa podatnik, przy czym warunki te można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, iż za fakturę elektroniczną należy uznać taki dokument, który:

1.  został przesłany drogą elektroniczną po uprzedniej akceptacji odbiorcy (nabywcy) co do takiej formy przesyłania faktur oraz
2.  co do którego zapewniona została tożsamość wystawcy (sprzedawcy) i nienaruszalność treści i czytelność faktury.

Poniżej Spółka przedstawia analizę dotyczącą spełnienia przedmiotowych warunków:

Ad 1. Faktura przesłana drogą elektroniczną po uprzedniej akceptacji odbiorcy (nabywcy), co do takiej formy przesyłania faktur.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie ulega wątpliwości, że faktury przesyłane przez Spółkę będą w formie elektronicznej po uprzedniej akceptacji (najemców). Jak bowiem wyraźnie wskazano w zdarzeniu przyszłym faktury elektroniczne będą przesyłane wyłącznie przez Spółkę elektronicznie w formacie PDF, po uzyskaniu zgody na ich przesyłanie w tym formacie. Jednocześnie, akceptacja tego sposobu może być dokonywana w dowolnej formie uzgodnionej między stronami.

Ustawa o VAT wprowadza zasadę, że wystawianie faktur w formacie elektronicznym możliwe jest w razie wcześniejszej akceptacji tej formy przez odbiorcę faktury. Ustawodawca nie precyzuje przy tym ani w przepisach ustawy o VAT, ani w przepisach wykonawczych do niej, w jaki sposób akceptacja odbiorcy faktury (najemców) powinna być wyrażona. Powyższe wynika nie tylko z literalnej interpretacji art. 106n ustawy o VAT, ale także z celów wprowadzenia analizowanego przepisu. Zdaniem Wnioskodawcy należy zwrócić uwagę, że możliwość stosowania tzw. dorozumianej zgody na wystawianie faktur elektronicznych wynika wprost z uzasadnienia projektu ustawy, który był podstawą uchwalenia ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. Ust. z 2013 r. poz. 1289), dodającej do ustawy o VAT art. 106n. Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w ww. uzasadnieniu, projektowane przepisy miały na celu dalszą liberalizację wymogów co do warunków stosowania faktur elektronicznych: „Odchodzi się od obowiązku wyrażania formalnej zgody na ten rodzaj przesyłu, pozostawiając te kwestie całkowicie w gestii umownej stron (przykładowo za wystarczającą będzie można uznać zgodę przyszłego odbiorcy faktur wyrażoną ustnie, bądź SMS-em). Zmiany w tym zakresie oznaczają, że np. za akceptację należy również uznać tzw. akceptację dorozumianą, np. konsument otrzymując fakturę w tej formie, reguluje płatność z niej wynikającą”.

Stanowisko o możliwości uznania za akceptację na otrzymanie faktury elektronicznej zgody dorozumianej jest powszechnie akceptowane także przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lipca 2014 r. (nr IPTPP2/443-335/14-2/AW) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi powołując się na ugruntowaną praktykę interpretacyjną przywołał pogląd, że: „Stosowanie przesyłu elektronicznego faktur wymaga jednakże uprzedniej akceptacji przez odbiorcę dla takiego sposobu przekazywania tego dokumentu. Zatem strony transakcji muszą uzgodnić sposób przesyłania faktur w formacie elektronicznym ze względu na konieczność spełnienia wymogów technicznych oraz organizacyjnych zarówno po stronie dostawcy, jak i odbiorcy tak, aby zapewnić również prawidłowy sposób przechowywania faktur. Odnosząc się do sposobu akceptacji dotyczącej przesyłania lub udostępniania faktur należy zauważyć, iż przepisy prawa podatkowego nie określają szczegółowych elementów, które winna zawierać taka akceptacja, w szczególności czy oświadczenie o akceptacji przesyłania elektronicznego faktur winno być opatrzone bezpiecznym podpisem weryfikowanym ważnym kwalifikowanym certyfikatem lub też z zastosowaniem elektronicznej wymiany danych EDI, czy też powinno być w formie pisemnej. Wykładnia funkcjonalna przepisów rozporządzenia nie daje zatem podstaw do stosowania takiego wymogu. (\`(...)\`) Odnosząc się do sposobu akceptacji dotyczącej przesyłania lub udostępniania faktur biorąc pod uwagę fakt braku określenia przez przepisy prawa podatkowego szczegółowych elementów, które winna zawierać taka akceptacja, należy uznać, iż zgoda taka, może być udzielona w dowolnej formie, akceptowalnej przez obie strony transakcji. Dopuszczalne jest zatem wyrażenie zgody poprzez złożenie oświadczenia, przesłanego w formacie PDF, poprzez informację zawartą w e-mailu lub poprzez zapłacenie faktury wysłanej w formie elektronicznej, jeśli strony tak postanowiły”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2016 r. (nr 1061-IPTPP3.4512.280.2016.2.MK) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi poniższy sposób akceptacji faktury uznał za prawidłowy, tj.: „Spółka będzie akceptować wystawianie przez Kontrahentów faktur w formie elektronicznej za pomocą Systemu. Zgoda Wnioskodawcy będzie komunikowana każdorazowo Sprzedawcom w sposób dorozumiany poprzez dokonanie płatności za dostawę lub usługę udokumentowaną daną fakturą elektroniczną otrzymaną za pośrednictwem Systemu”.

Ad 2. Zapewnienie tożsamości wystawcy (sprzedawcy) i nienaruszalności treści i czytelności faktury.

Zdaniem Spółki, przesyłanie faktur elektronicznych w formacie plików PDF na wskazany przez najemców adres mailowy w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie spełniać warunki określone w art. 106m ust. 1-4 ustawy o VAT. W przedmiotowym przypadku zapewniona zostanie bowiem autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury.

Pojęcie autentyczności pochodzenia, integralności treści oraz czytelność faktury na gruncie regulacji VAT.

Celem zawartego w ustawie o VAT wymogu autentyczności pochodzenia faktury jest zapewnienie, że została ona wystawiona przez podmiot, który rzeczywiście zrealizował udokumentowane nią transakcje. Zapewnienie autentyczności pochodzenia faktury powinno polegać na takim zorganizowaniu procesu przesyłania faktur elektronicznie, aby odbiorca miał pewność, że wystawcą faktury jest ten podmiot, który rzeczywiście winien wystawić fakturę, a nie osoba trzecia.

Odnosząc się z kolei do integralności treści faktury, ustawy wskazują, że pod pojęciem tym należy rozumieć to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura. Konieczność zapewnienia integralności faktury ma na celu zagwarantowanie, że nie dokonano w jej treści jakichkolwiek modyfikacji. Zapewnienie integralności treści faktury winno zatem polegać na takim zorganizowaniu procesu przesyłania faktur elektronicznie, aby żaden podmiot trzeci nie ingerował w treść faktury. Szczególnie istotne jest przy tym zagwarantowanie niezmienności danych wymaganych dla danego rodzaju faktury, tj. obowiązkowych elementów faktury.

Wymóg zapewnienia czytelności faktury elektronicznej oznacza z kolei, że faktura taka musi być czytelna dla człowieka, tj. powinna mieć postać, w której wszystkie dane dotyczące podatku VAT zawarte na fakturze będą wyraźnie czytelne, na papierze lub na ekranie, bez potrzeby przeprowadzania nadmiernej analizy lub interpretacji.

Sposoby zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury elektronicznej.

Zgodnie z art. 106m ust. 1 ustawy o VAT podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Jednocześnie, na podstawie art. 106m ust. 4 ustawy o VAT autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Tym niemniej, ustawa o VAT nie definiuje terminu „kontroli biznesowych” oraz „wiarygodnej ścieżki audytu”. Natomiast, zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, wyrażonym przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2018 r. (nr 0111-KDIB3-3.4012.101.2018.3.PK) Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, termin „kontroli biznesowej” należy intepretować, jako: „proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą”. Co więcej, jak wskazują organy podatkowe, kontrole biznesowe należy dostosować do wielkości działalności i rodzaju podatnika oraz powinny one uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. Jako przykład kontroli biznesowych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 maja 2018 r., (nr 0114-KDIP1-3.4012.73.2018.3.JF) wskazał: „posiadanie dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty, które będą towarzyszyły zaistniałym transakcjom handlowym”. Określenie „wiarygodna ścieżka audytu” w świetle poglądu prezentowanego przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z dnia 14 maja 2018 r. (nr 0112-KDIL1-3.4012.167.2018.1.IT), oznacza natomiast, że: „związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek pozostawia się uznaniu podatnika”. Jednocześnie, na potrzeby podatku VAT, wiarygodna ścieżka audytu powinna zatem umożliwić weryfikację istnienia związku pomiędzy fakturą a rzeczywistą transakcją, którą ta faktura dokumentuje, przy czym to w gestii podatnika pozostaje wybór środków mających służyć wykazaniu powyższego związku.

Analizując powyższe definicje i zestawiając je z brzmieniem regulacji ustawy o VAT należy zauważyć, że warunkiem niezbędnym dla umożliwienia fakturowania w formie elektronicznej (zapewnienie odpowiednich kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług) jest:

1.  Obowiązek wdrożenia odpowiedniej procedury kontroli biznesowej - wdrożona procedura powinna zapewniać dostateczny poziom pewności w autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania.
2.  Dokumentacja przebiegu transakcji (ścieżka audytu) - w celu wystawiania faktur w formie elektronicznej konieczne jest zapewnienie możliwości weryfikacji wdrożonej procedury kontroli dzięki wiarygodnej ścieżce audytu, która gwarantuje udokumentowany przebieg transakcji od jej rozpoczęcia do zakończenia w formie ostatecznego zapisu w rocznych sprawozdaniach finansowych, i na odwrót, mający zapewnić związek między różnymi dokumentami w procesie.)
3.  Zapewnienie wiarygodności ścieżki audytu - ścieżkę audytu można opisać jako wiarygodną, w przypadku gdy związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce.

Zdaniem Spółki, nie powinno ulegać wątpliwości, że określone powyżej przesłanki będą spełnione w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego. Poniżej Spółka przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska w odniesieniu do powyższych punktów:

1.  Obowiązek wdrożenia odpowiedniej procedury kontroli biznesowej.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT wdrażana procedura powinna zapewniać dostateczny poziom pewności w autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania, np. poprzez dopasowywanie dokumentów uzupełniających. Biorąc pod uwagę przedmiotowe zdarzenie przyszłe, zdaniem Spółki powyższe wymogi zostaną spełnione. Wynikiem wdrożonej procedury bowiem będzie zapewnienie, że faktura sprzedaży (lub faktura korygująca) podlegać będzie sprawdzeniu w procesie księgowym i biznesowym (nie będzie dokumentem autonomicznym i niezależnym) i możliwe będzie jej odpowiednie powiązanie z innymi informacjami oraz dokumentami generowanymi przez Spółkę, w tym przede wszystkim umową najmu).

Stosowana w przyszłości przez Spółkę procedura w szczególności ma zapewnić, że istnieć będzie łatwe do zweryfikowania powiązanie pomiędzy wystawioną przez Spółkę fakturą (fakturą korygującą) oraz pozostałymi dokumentami uzupełniającymi, tj.: w szczególności:

*   umową najmu;

*   wpisem w księgach rachunkowych i ewidencjach podatkowych;

*   potwierdzeniem dokonania płatności.

1.  Dokumentacja przebiegu transakcji (ścieżka audytu).

W celu umożliwienia rozliczenia podatku VAT wynikającego z faktur w formie elektronicznej konieczne jest zapewnienie możliwości weryfikacji wdrożonej procedury kontroli dzięki wiarygodnej ścieżce audytu, która gwarantuje udokumentowany przebieg transakcji od jej rozpoczęcia do zakończenia w formie ostatecznego zapisu w rocznych sprawozdaniach finansowych, i na odwrót, mający zapewnić związek między różnymi dokumentami w procesie.

Zdaniem Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie ulega wątpliwości, że wdrożona przez Spółkę procedura związana z organizacją procesu sprzedaży nie tylko umożliwia śledzenie drogi (historii) „sprzedaży usług najmu” na rzecz konkretnego nabywcy (najemcy), począwszy od czynności złożenia zamówienia, jak i poprzez gromadzenia szeregu dokumentów, aż po ostateczne wprowadzenie do systemu Spółki faktur dokumentujących transakcję. Opisany schemat postępowania gwarantuje też w każdym przypadku archiwizację dokumentów w systemie komputerowym. Jednocześnie, właściwa dokumentacja przebiegu transakcji zapewniona będzie także dzięki wdrożeniu odpowiednich procedur bezpieczeństwa związanych z realizacją procesu sprzedaży i wystawiania faktur. W szczególności, dostęp do opisanego powyżej systemu (…) oraz (…) będą miały ściśle określone osoby, którym przypisany będzie indywidualny numer identyfikacyjny. Numer ten pozwala na identyfikację osoby, dokonującej wpisu, zmiany lub wykreślenia danych z systemu. Dodatkowo, w celu uniknięcia możliwości dokonywania wpisów przez nieuprawnione osoby komputery zabezpieczone będą hasłem, które będzie musiało być podawane przy logowaniu do systemu

1.  Zapewnienie wiarygodności ścieżki audytu.

Ścieżkę audytu można uznać jako wiarygodną, w przypadku gdy związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Zdaniem Spółki, w przedmiotowym przypadku ta przesłanka także będzie spełniona. Przede wszystkim dokumenty opisane w zdarzeniu przyszłym w sposób jednoznaczny pozwolą określić przebieg transakcji gospodarczej począwszy od najbardziej ogólnych zarysów (np. zgłoszenie zapotrzebowania na usługę), przechodząc do bardziej szczegółowych ustaleń (zawarcie umowy najmu i aneksów, dokonanie płatności, etc). Dodatkowo, istotnym elementem procedury będzie możliwość potwierdzenia przebiegu transakcji nie tylko w oparciu o dokumenty wewnętrzne, lecz także dokumenty otrzymane (potwierdzone) przez kontrahenta oraz osoby trzecie (np. bank w przypadku potwierdzenia przelewu).

Tym samym, w ocenie Spółki, mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz powyższe uzasadnienie Spółka będzie zapewniać autentyczność pochodzenia dokumentów sprzedażowych. Każdorazowo bowiem wystawione w formie elektronicznej dokumenty (faktury sprzedaży) będą weryfikowane pod kątem prawidłowości danych najemców oraz zgodności zakresu usługi wskazanej na fakturze z danymi uwidocznionymi we właściwej umowie najmu, co pozwoli na ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy daną fakturą a zrealizowaną na rzecz najemcy przez Spółkę świadczeniem usług. Każdorazowo będzie następować weryfikacja, czy dana faktura wysłana została na adres e-mail należący do kontrahenta Spółki (najemcy). Co do zasady, Spółka będzie przesyłać faktury elektroniczne na dedykowany adres e-mail najemcy. Przed wysłaniem danej faktury na adres e-mail, wyznaczeni pracownicy Spółki będą dokonywać weryfikacji danej faktury i zamieszczonych na niej danych celem ustalenia, czy rzeczywiście dotyczy ona danego najemcy. Należy wskazać również, że system (…) oraz (…) zapewni wysoki poziom bezpieczeństwa danych oraz dokumentów, które są w nich przechowywane, odpowiadający standardom międzynarodowej grupy, do której należy Spółka. Dostęp do systemu (…) oraz (…) posiadać będą wyłącznie określone, wybrane osoby, działu sprzedaży.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę okoliczności przytoczone powyżej, stwierdzić należy, że Spółka każdorazowo będzie mogła mieć pewność, że podmiot, na rzecz którego wysłała fakturę elektroniczną rzeczywiście jest jego kontrahentem. Tym samym, Spółka zapewni autentyczność pochodzenia dokumentów sprzedażowych.

W ocenie Spółki, zapewni ona także integralność treści dokumentów sprzedażowych. Dokumenty sprzedażowe, które Spółka wyśle w formie elektronicznej, będą posiadały co do zasady format PDF. Format ten, ze swej istoty technicznej, uniemożliwia modyfikowania zapisanych za jego pomocą treści. W efekcie, z uwagi na przechowywanie faktur które będą wystawiane przez Spółkę jako dokumenty elektroniczne w nieedytowalnym formacie PDF, Spółka nie będzie miała możliwości modyfikowania ich treści.

Zdaniem Spółki, zapewnia ona również czytelność faktur. Jak bowiem wskazywano już powyżej, czytelność faktury weryfikowana będzie przez wyznaczonego pracownika Spółki w momencie otrzymania faktury przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności, procedura opisana w zdarzeniu przyszłym spełniać będzie warunek dotyczący faktur w sposób zapewniający autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur. Mając na uwadze powyższe zdaniem Spółki należy stwierdzić, że przechowywanie faktur w formie elektronicznej w sposób opisany przez Spółkę, tj. w sposób umożliwiający łatwe ich odszukanie, przy zapewnieniu autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności tych dokumentów w okresie od momentu ich wystawienia do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a także umożliwieniu dostępu do nich na żądanie odpowiedniego organu - jest zgodne z przepisami, a w szczególności z art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko, w zakresie uznania zaproponowanych przez Spółkę rozwiązań gwarantujących autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktur sprzedaży, jak i sposobu ich przechowywania potwierdzają również interpretacje indywidualne organów podatkowych, m.in.: interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 grudnia 2019 r. (nr 0114-KDIP1-3.4012.474.2019.3.RMA), w której poniższe stanowisko wnioskodawcy uznano za prawidłowe: „W przyszłości w odniesieniu do faktur oraz innych dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków otrzymanych w formie papierowej, planowane jest skanowanie ich do pliku elektronicznego, który nie podlega edycji (np. pliku w formacie PDF), który będzie umieszczany na serwerze dedykowanym do przechowywania zeskanowanych dokumentów. Zeskanowane faktury oraz inne dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków w formacie PDF będą przez Spółkę przechowywane w formie elektronicznej. Dokumenty w formacie PDF będą dokumentami nieedytowalnymi. Jednocześnie wersja papierowa oryginalnej faktury zakupowej lub innego dokumentu potwierdzającego poniesienie wydatku ma być niszczona, aby nie dublować posiadanej dokumentacji. Pliki elektroniczne zawierające skany faktur zakupowych i innych dokumentów potwierdzających poniesienie kosztów w formacie PDF będą przez Spółkę przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe w sposób umożliwiający ich natychmiastowe udostępnienie, ale bez możliwości edycji. Zapewniona będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur. Również otrzymywane faktury w formie elektronicznej nie będą przez Spółkę drukowane, ale będą podlegały archiwizacji w formie elektronicznej. Spółka wskazała ponadto, że zapewni funkcjonowanie kontroli biznesowych, które pozwolą na ustalenie ścieżki audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Spółka ustanowiła procedurę otrzymywania, akceptacji, przetwarzania oraz archiwizowania faktur oraz innych dokumentów związanych z fakturami zakupowymi oraz sprzedażowymi. Dostęp do archiwum dokumentów jest ograniczony do pracowników posiadających odpowiednie uprawnienia. Również w zakresie akceptacji i przetwarzania faktur oraz pozostałych dokumentów towarzyszących (m.in. skanowania ich do postaci nieedytowalnych plików PDF) czynności te wykonywane są przez pracowników posiadających w tym zakresie odpowiednie upoważnienia. Jak zostało to wskazane w treści wniosku Spółka otrzymuje faktury i inne dokumenty towarzyszące w formie papierowej oraz elektronicznej i do obu tych kategorii wdrożone zostaną odpowiednie procedury. W przypadku faktur i innych dokumentów papierowych: faktury oraz inne dokumenty papierowe objęte wnioskiem są obecnie przesyłane pocztą bezpośrednio do siedziby Spółki lub też przywożone przez pracowników Spółki lub dostawców. Faktury papierowe oraz inne dokumenty, po ich otrzymaniu w siedzibie Spółki są niezwłocznie skanowane przez upoważnionych pracowników. Do procesu skanowania używane jest profesjonalne oprogramowanie. Zapewnia to integralność faktury oraz innych dokumentów, albowiem dane na nich zawarte nie mogą być zmienianie czy uzupełnianie. Dokumenty są zapisywane i archiwizowane w nieedytowalnym formacie PDF, uniemożliwiającym wprowadzanie zmian do ich treści. Uprawnieni pracownicy są odpowiedzialni za sprawdzenie wysokiej jakości zeskanowanych dokumentów (obrazu) umożliwiającej ich pełną czytelność. Wersja elektroniczna zeskanowanej faktury i pozostałych dokumentów, stanowi wierne i wyraźne odzwierciedlenie wersji papierowej. Każdy plik PDF (skan dokumentu) zawiera zeskanowany obraz jednej faktury lub jednego dokumentu w wersji papierowej. Oprócz faktur i innych dokumentów w postaci papierowej, Spółka otrzymuje faktury i inne dokumenty elektroniczne drogą e-mail w formacie PDF. W zakresie faktur otrzymywanych w formie elektronicznej, Spółka udziela akceptacji dostawcom na stosowanie faktur elektronicznych. W przypadku faktur i innych dokumentów elektronicznych: Faktury i inne dokumenty elektroniczne są przesyłane na wskazany dedykowany adres e-mail Spółki. W praktyce zdarzają się również sytuacje, w których Dostawcy przesyłają fakturę elektroniczną na adres e-mail pracownika Spółki, który ją niezwłocznie przekierowuje na adres e-mail dedykowany do faktur elektronicznych. Każda wiadomość e-mail zawierająca fakturę, jest sprawdzana pod względem jej zgodności z polityką Spółki, a więc weryfikowana jest ich zgodność z przedmiotem transakcji, zgodność z umową, weryfikowana jest poprawność formalna oraz okoliczność czy została wystawiona oraz przesłana przez osobę uprawnioną. Wszystkie faktury i inne dokumenty trafiają do systemu księgowego Spółki. W celu zapewnienia wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy daną fakturą, a zrealizowaną na rzecz Spółki przez dostawcę dostawą towarów lub świadczeniem usług, dokumenty są poddawane procesowi weryfikacji. Są one sprawdzane pod kątem zgodności i prawidłowości danych zawartych na fakturze z odpowiadającym jej zamówieniem, bądź (w przypadku braku formalnego zamówienia) jest zatwierdzana przez pracowników odpowiedzialnych za daną transakcję. W ramach tych czynności, otrzymane faktury i pozostałe dokumenty są sprawdzane pod kątem ich czytelności i kompletności zawartych w nich danych dotyczących transakcji. W systemie księgowym Spółki faktury otrzymują dodatkowe numery referencyjne dla celów księgowych. Ostatecznie faktury można wyszukiwać poprzez numery referencyjne dla celów księgowych oraz dane dostawcy, co zapewnia ich łatwe i szybkie zlokalizowanie oraz możliwość weryfikacji. Jednocześnie faktury oraz pozostałe dokumenty towarzyszące umieszczone są na serwerze w odpowiednich folderach odpowiadających okresom w których faktury zostały rozliczone dla potrzeb podatkowych oraz księgowych. Procedura wprowadzona przez Spółkę obejmuje również kwestię archiwizowania faktur i innych dokumentów: Archiwizacji podlegają między innymi: wiadomości e-mail, faktury i inne dokumenty (w formacie PDF, w przypadku faktur otrzymywanych w wersji papierowej lub faktur otrzymanych na dedykowany adres e-mail,), załączniki do faktur. Dokumenty są przechowywane przynajmniej do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednocześnie jak wskazano wyżej, faktury i pozostałe dokumenty są przechowywane w nieedytowalnym formacie PDF, a odpowiedniej jakości sprzęt oraz weryfikacja otrzymywanych dokumentów przez upoważnionych do tego pracowników, zapewnia wysoką jakość obrazu każdego dokumentu. Dostęp do systemu obiegu, weryfikacji i archiwizowania faktur i pozostałych dokumentów jest ograniczony do pracowników z odpowiednimi upoważnieniami. Spółka wskazuje, że analogiczne zasady będą stosowane do faktur sprzedażowych wystawianych przez Spółkę oraz dokumentów towarzyszących dostawom realizowanych przez Spółkę, które również będą odpowiednio archiwizowane oraz będą podlegały kontroli pozwalającej na łatwy do prześledzenia związek pomiędzy fakturami sprzedaży i dokumentami uzupełniającymi potwierdzającymi realizację transakcji. Spółka wskazała również, że otrzymane dokumenty w formie papierowej będą niszczone dopiero po zastosowaniu kontroli biznesowych, sprawdzeniu ich poprawności, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności skanów oraz ich zaewidencjonowaniu i rozliczeniu podatku. Jednocześnie dokumenty te będą archiwizowane do czasu przedawnienia zobowiązania na dedykowanym serwerze w folderach umożliwiających ich łatwe odnalezienie. Przedmiotem wątpliwości Spółki jest rozstrzygnięcie, czy opisany powyżej sposób przechowywania faktur sprzedażowych i zakupowych jest prawidłowy. Przedstawione okoliczności sprawy na tle obowiązujących przepisów prawa pozwalają na stwierdzenie, że w opisanej sytuacji zapewniona będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur. Jak wskazano we wniosku, w przyszłości w odniesieniu do faktur potwierdzających poniesienie wydatków otrzymanych w formie papierowej, planowane jest skanowanie ich do pliku elektronicznego niepodlegającego edycji, który będzie umieszczany na serwerze dedykowanym do przechowywania zeskanowanych dokumentów. Zeskanowane faktury w formacie PDF będą przez Spółkę przechowywane w formie elektronicznej. Dokumenty w formacie PDF będą dokumentami nieedytowalnymi. Pliki elektroniczne zawierające skany faktur zakupowych będą przez Spółkę przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe w sposób umożliwiający ich natychmiastowe udostępnienie, ale bez możliwości edycji. Spełnione są zatem przesłanki, o których mowa w art. 112a ustawy. W odniesieniu do opisanych we wniosku faktur sprzedażowych i zakupowych Spółka zapewni również funkcjonowanie kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług, tj. wypełni kryteria, o których mowa w art. 106m ustawy. Dostęp do archiwum dokumentów jest ograniczony do pracowników posiadających odpowiednie uprawnienia. Również w zakresie akceptacji i przetwarzania faktur oraz pozostałych dokumentów towarzyszących czynności te wykonywane są przez pracowników posiadających w tym zakresie odpowiednie upoważnienia. (\`(...)\`) Oprócz faktur w postaci papierowej, Spółka otrzymuje faktury drogą e-mail w formacie PDF. W zakresie faktur otrzymywanych w formie elektronicznej, Spółka udziela akceptacji dostawcom na stosowanie faktur elektronicznych. W przypadku faktur elektronicznych: Faktury są przesyłane na wskazany dedykowany adres e-mail Spółki. W praktyce zdarzają się również sytuacje, w których Dostawcy przesyłają fakturę elektroniczną na adres e mail pracownika Spółki, który ją niezwłocznie przekierowuje na adres e-mail dedykowany do faktur elektronicznych. Każda wiadomość e-mail zawierająca fakturę, jest sprawdzana pod względem jej zgodności z polityką Spółki, a więc weryfikowana jest ich zgodność z przedmiotem transakcji, zgodność z umową, weryfikowana jest poprawność formalna oraz okoliczność czy została wystawiona oraz przesłana przez osobę uprawnioną. Wszystkie faktury trafiają do systemu księgowego Spółki. W celu zapewnienia wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy daną fakturą, a zrealizowaną na rzecz Spółki przez dostawcę dostawą towarów lub świadczeniem usług, dokumenty są poddawane procesowi weryfikacji. Są one sprawdzane pod kątem zgodności i prawidłowości danych zawartych na fakturze z odpowiadającym jej zamówieniem, bądź (w przypadku braku formalnego zamówienia) jest zatwierdzana przez pracowników odpowiedzialnych za daną transakcję. W ramach tych czynności, otrzymane faktury i pozostałe dokumenty są sprawdzane pod kątem ich czytelności i kompletności zawartych w nich danych dotyczących transakcji. W systemie księgowym Spółki faktury otrzymują dodatkowe numery referencyjne dla celów księgowych. Ostatecznie faktury można wyszukiwać poprzez numery referencyjne dla celów księgowych oraz dane dostawcy, co zapewnia ich łatwe i szybkie zlokalizowanie oraz możliwość weryfikacji. Jednocześnie faktury oraz pozostałe dokumenty towarzyszące umieszczone są na serwerze w odpowiednich folderach odpowiadających okresom, w których faktury zostały rozliczone dla potrzeb podatkowych oraz księgowych. Analogiczne zasady będą stosowane do faktur sprzedażowych wystawianych przez Spółkę. Otrzymane dokumenty w formie papierowej będą niszczone dopiero po zastosowaniu kontroli biznesowych, sprawdzeniu ich poprawności, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności skanów oraz ich zaewidencjonowaniu i rozliczeniu podatku. Jednocześnie dokumenty te będą archiwizowane do czasu przedawnienia zobowiązania na dedykowanym serwerze w folderach umożliwiających ich łatwe odnalezienie. Tym samym spełnione zostaną przesłanki, o których mowa w art. 112a i art. 106m ustawy. Zatem opisany przez Spółkę sposób przechowywania faktur sprzedażowych i zakupowych w postaci danych elektronicznych zapisanych na serwerze jest prawidłowy.”

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 kwietnia 2019 r. (nr 0112-KDIL1-3.4012.51.2019.1.AP), w której poniższe stanowisko wnioskodawcy uznano za prawidłowe: „Ad. c) Przechowywanie faktur w sposób zapewniający autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur Wnioskodawca pragnie wskazać, że - zgodnie z art. 106m ust. 1 ustawy o VAT - podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Przepisy ustawy o VAT nie wskazują natomiast precyzyjnie, w jaki sposób podatnik winien zagwarantować spełnienie powyższych warunków. Jednocześnie, definicje pojęć „autentyczność pochodzenia” oraz „integralność treści” zostały zawarte w art. 106m ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Zgodnie ze wskazanym przepisem za autentyczność pochodzenia faktury uznaje się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Celem zawartego w ustawie wymogu autentyczności pochodzenia faktury jest zapewnienie, że została ona wystawiona przez podmiot, który rzeczywiście zrealizował udokumentowane nią transakcje. Przez integralność treści faktury rozumie się natomiast to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura. Konieczność zapewnienia integralności faktury ma na celu zagwarantowanie, że nie dokonano w jej treści jakichkolwiek modyfikacji. (\`(...)\`) Jednocześnie, ustawa o VAT nie definiuje terminu „kontroli biznesowych” oraz „wiarygodnej ścieżki audytu”. (\`(...)\`) Co więcej, jak wskazują organy podatkowe, kontrole biznesowe należy dostosować do wielkości działalności i rodzaju podatnika oraz powinny one uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. (\`(...)\`) Na potrzeby VAT, wiarygodna ścieżka audytu powinna zatem umożliwić weryfikację istnienia związku pomiędzy fakturą a rzeczywistą transakcją, którą ta faktura dokumentuje, przy czym to w gestii podatnika pozostaje wybór środków mających służyć wykazaniu powyższego związku. Przenosząc powyższe przepisy na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Wnioskodawca zapewnia autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur.

Autentyczność pochodzenia faktur.

W ocenie Wnioskodawcy, zapewnia on autentyczność pochodzenia Dokumentów zakupowych Każdorazowo weryfikuje on bowiem faktury otrzymane w formie papierowej oraz elektronicznej pod kątem prawidłowości danych dostawcy towarów lub usług oraz zgodności specyfikacji towaru/usługi wskazanej na fakturze z danymi uwidocznionymi na właściwym zamówieniu, co pozwala na ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy daną fakturą a zrealizowaną na rzecz Wnioskodawcy przez kontrahenta dostawą towarów lub świadczeniem usług. W przypadku faktur elektronicznych każdorazowo następuje weryfikacja, czy dana faktura wysłana została z adresu e-mail należącego do kontrahenta Wnioskodawcy. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, weryfikacja ta częściowo jest zautomatyzowana, a częściowo odbywa się ręcznie. Co do zasady, kontrahenci Wnioskodawcy przesyłają bowiem faktury elektroniczne na dedykowany adres e-mail. Jednocześnie elektroniczne faktury przesyłane są z określonego, wybranego przez Kontrahenta do tego celu adresu poczty elektronicznej. Takie właśnie, wskazane przez kontrahentów adresy e-mail, identyfikowane są w systemie (…) Wnioskodawcy jako należące do określonych kontrahentów. Po przesłaniu danej faktury na Dedykowany adres e-mail, o ile została ona wysłana z adresu e-mail zidentyfikowanego w systemie (…) jako należący do określonego kontrahenta, faktura przekazywana jest automatycznie do Systemu (do tzw. poczekalni). Jeśli natomiast dana faktura przesłana została przez kontrahenta z adresu poczty elektronicznej, który nie został uprzednio zakomunikowany Wnioskodawcy jako przeznaczony do przekazywania Dokumentów zakupowych i nie został zidentyfikowany w systemie (…) (a więc (…) nie rozpoznaje go jako przypisanego do określonego kontrahenta i od niego pochodzącego), wyznaczeni pracownicy Wnioskodawcy (pracownicy działu finansowego) dokonują ręcznej weryfikacji pochodzenia danej faktury i zamieszczonych na niej danych celem ustalenia, czy rzeczywiście pochodzi ona od danego kontrahenta. Dopiero po pozytywnej weryfikacji w tym zakresie, faktura przekazywana jest do e-biegu (do tzw. poczekalni). Należy wskazać również, że System zapewnia wysoki poziom bezpieczeństwa danych oraz dokumentów, które są w nich przechowywane, odpowiadający standardom międzynarodowej grupy, do której należy Wnioskodawca. Dostęp do Systemu posiadają wyłącznie określone, wybrane osoby, których zakres obowiązków służbowych dotyczy zagadnień finansowo-księgowych. Dostęp do Systemu jest również zabezpieczony hasłem. Faktury papierowe wpływające do Wnioskodawcy podlegają natomiast ręcznej kontroli, dokonywanej przez pracowników działu księgowości, co do ich poprawności formalno-merytorycznej, w tym weryfikacji danych kontrahenta uwidocznionych na każdym dokumencie oraz powiązania Dokumentu zakupowego z zamówieniami składanymi przez Wnioskodawcę/zawartymi przez niego umowami. Powyższe pozwala na weryfikację autentyczności każdego Dokumentu zakupowego otrzymywanego przez Wnioskodawcę w formie papierowej. W konsekwencji, biorąc pod uwagę okoliczności przytoczone powyżej, stwierdzić należy, że Wnioskodawca każdorazowo może mieć pewność, że podmiot, od którego otrzymał fakturę papierową bądź fakturę elektroniczną rzeczywiście jest jego kontrahentem. Wnioskodawca zapewnia zatem autentyczność pochodzenia Dokumentów zakupowych.

Integralność treści faktur.

W ocenie Wnioskodawcy, zapewnia on także integralność treści Dokumentów zakupowych. Faktury otrzymywane przez Wnioskodawcę w formie papierowej są bowiem skanowane, wprowadzane do Systemu i przechowywane jako cyfrowy zapis ich obrazu w formacie PDF. Również Dokumenty zakupowe, które Wnioskodawca otrzymuje w formie elektronicznej, posiadają format PDF. Format ten, ze swej istoty technicznej, uniemożliwia modyfikowania zapisanych za jego pomocą treści. W efekcie, z uwagi na przechowywanie faktur - zarówno tych, które wpłynęły do Wnioskodawcy jako dokumenty elektroniczne, jak i tych, które dostarczono mu w formie papierowej - w nieedytowalnym formacie PDF, Wnioskodawca nie ma możliwości modyfikowania ich treści. Podkreślenia wymaga, że zmiana formatu pliku, w tym zmiana sposobu przechowywania Dokumentu księgowego z formy papierowej na elektroniczną, nie powinna zostać uznana za uchybienie przedmiotowemu wymogowi. Zeskanowanie faktury papierowej i zapisanie jej w formacie PDF w żaden sposób nie zmienia bowiem jej treści. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia dla integralności treści faktury pozostaje również umieszczanie na niej unikalnego kodu kreskowego, gdyż przez integralność treści faktury rozumie się to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura, tj. danych, o których mowa w art. 106e ustawy o VAT. Umieszczenie (naklejenie) na fakturze kodu kreskowego w żaden sposób nie ingeruje w treść danych, o których mowa w powyższym przepisie.

Czytelność faktur.

Zdaniem Wnioskodawcy, zapewnia on czytelność faktur. Jak bowiem wskazywano już powyżej, czytelność elektronicznego obrazu każdej faktury weryfikowana jest przez pracownika działu księgowości w toku wprowadzania danego dokumentu do e-obiegu. Wnioskodawca zapewnia czytelność faktur również poprzez używanie skanera o odpowiednich parametrach technicznych, gwarantującego wysoką jakość obrazu skanowanych faktur, otrzymanych uprzednio w formie papierowej. W efekcie, biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności, Wnioskodawca spełnia zatem warunek dotyczący przechowywania faktur w sposób zapewniający autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur. (\`(...)\`) W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.”

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 sierpnia 2019 r. (nr 0115-KDIT1-3.4012.403.2019.1.AP): „Natomiast - stosownie do art. 106m ust. 1 ustawy - podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Art. 106m ust. 2 ustawy stanowi, że przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy). Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy). Stosownie do art. 106m ust. 5 ustawy - poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania: podpisu elektronicznego lub elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych. Zauważyć należy, że dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług, pojęcie „kontrole biznesowe" należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu otrzymania faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą. Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki Z kolei pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu” oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla to, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki - przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek - pozostawia się uznaniu podatnika. (\`(...)\`) Podkreślić należy szczególną rangę wymogu, jaki ustawodawca stawia podatnikom poprzez treść art. 106m ust. 1 ustawy. Przesądza w nim to, że to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Dopuszczalne są więc wszelkie metody (procedury) przechowywania faktur w formie elektronicznej, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z uwagi na liczbę przeprowadzanych transakcji, a co za tym idzie liczbę otrzymywanych faktur, Wnioskodawca planuje wdrożyć elektroniczny system przechowywania faktur. W tym celu dowody w formie papierowej Wnioskodawca zamierza skanować do pliku PDF (w rozdzielczości gwarantującej czytelność faktur), a następnie zapisywać i przechowywać w formacie elektronicznym. Faktury w formie elektronicznej przechowywane byłyby w sposób zapewniający: autentyczność pochodzenia (pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy dokumentu), integralność treści (oznacza, że w dokumencie nie zmieniono żadnych danych) i czytelność tych dokumentów od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego: łatwe ich odszukanie; bezzwłoczny dostęp do dokumentów oraz przetwarzanie danych w nich zawartych organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami. Faktury będą przechowywane co najmniej do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro przechowywanie faktur przez Wnioskodawcę w opisanej formie elektronicznej będzie zapewniało autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur, a także będzie umożliwiało dostęp do tych faktur na żądanie odpowiednim organom wskazanym w art. 112a ust. 3 ustawy (przy spełnieniu przesłanki dotyczącej dostępu on-line do tych faktur za pomocą środków elektronicznych tym organom), to opisany sposób archiwizowania faktur będzie zgodny z powołanymi przepisami. Tym samym, spełnione zostaną warunki określone w art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy.”

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 maja 2019 r. (nr 0115-KDIT1-3.4012.159.2019.3.AT): „W myśl art. 106m ust. 1-4 ustawy, podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura. Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Zgodnie z art. 106m ust. 5 ustawy, poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania: kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych. Pojęcie „kontrole biznesowe" użyte w ww. art. 106m ust. 4 ustawy należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury, aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą bądź usługą. Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości, działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki. Przykładem kontroli biznesowej jest posiadanie dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty, które będą towarzyszyły zaistniałym transakcjom handlowym. Z kolei, pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu”, również użyte w ww. przepisie, oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miały miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek, pozostawia się uznaniu podatnika.” (\`(...)\`) We wniosku wskazano, że Spółka dążąc do optymalizacji kosztów prowadzonej działalności gospodarczej oraz usprawnienia procesu obiegu dokumentów i ich archiwizacji, wdrożyła system elektronicznej archiwizacji otrzymywanych dokumentów, w tym dokumentów zakupowych, takich jak faktury, faktury korygujące, duplikaty faktur, noty itp. Jednocześnie, Spółka zamierza zrezygnować z przechowywania otrzymywanych dokumentów w formie papierowej. Tym samym, dokumenty zakupowe (w tym faktury, faktury korygujące, duplikaty faktur, noty) będą przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej. Spółka będzie prowadzić wyłącznie elektroniczną archiwizację dokumentów za pomocą dedykowanego systemu zarządzania dokumentacją (dalej: „System Zarządzania Dokumentacją”, „SZD”). SZD jest systemem niezależnym od systemu księgowego Spółki, jednak komunikuje się z nim za pomocą interfejsów, w których zapisane są algorytmy zapewniające integralność danych podczas przenoszenia dokumentów z SZD do systemu księgowego. Zgodnie z przyjętą przez Spółkę polityką, istnieje również możliwość otrzymywania od kontrahentów dokumentów w formie elektronicznej (tj. faktur, faktur zakupowych, duplikatów faktur). W takim przypadku kontrahenci Spółki wysyłają faktury w formie elektronicznej z uzgodnionego adresu korespondencyjnego na dedykowane skrzynki mailowe Spółki (tzn. Spółka poinformowała swoich kontrahentów na jaki adres powinni przesyłać faktury, faktury korygujące i duplikaty faktur). Faktury otrzymywane przez Spółkę w formie elektronicznej również mają postać nieedytowalnych plików PDF. SZD umożliwia dostęp do archiwizowanych dokumentów w podziale na okresy rozliczeniowe poprzez zadanie odpowiednich kryteriów wyszukiwania Otrzymywane i archiwizowane przez Spółkę dokumenty są przechowywane w SZD w sposób: trwały, zapewniający ich czytelność, zapewniający nieograniczony dostęp oraz możliwość ich wydruku, zapewniający integralność danych (modyfikacja plików znajdujących się w SZD nie jest możliwa, w związku z czym będą one posiadały postać identyczną jak pierwotny dokument papierowy; natomiast dokumenty otrzymywane w formie elektronicznej również są otrzymywane i przechowywane w formatach uniemożliwiających modyfikację, tj. PDF). Wyszukiwanie dokumentów jest możliwe po dowolnie zadanych kryteriach. Może być to data, nazwa kontrahenta, jego NIP, kwota, opis czy okres rozliczeniowy. Dokumenty można wyszukiwać również za pomocą systemu księgowego, który ma połączenie z SZD. Serwery, na których przechowywane są archiwizowane w SZD dokumenty, znajdują się na terenie UE i są chronione zgodnie z polityką bezpieczeństwa dostawcy. Spółka ma nieograniczoną możliwość udostępniania dokumentów przechowywanych w SZD na tych serwerach na żądanie organów podatkowych - zarówno w formie wydruku, jak i dostępu do dokumentu elektronicznego. Jednocześnie wskazano, że: sposób przechowywania otrzymanych przez Spółkę faktur zapewnia autentyczność ich pochodzenia, tj. pewność co do tożsamości sprzedawcy/dostawcy faktur. Autentyczność pochodzenia faktur jest zapewniona za pomocą kontroli biznesowych ustalających wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów i świadczeniem usług. Kontrola ta obejmuje przede wszystkim: obowiązek odpowiedniego opisywania otrzymywanych faktur od strony merytorycznej przez osoby odpowiedzialne za zamówienie danego towaru lub usługi (np. weryfikacja zgodności treści faktury ze złożonym zamówieniem, w tym weryfikacja kwot wskazanych na fakturze oraz danych (tożsamości) dostawcy, oraz obowiązek weryfikacji formalnej otrzymywanych faktur obejmujący m.in. sprawdzenie czy faktura zawiera wszystkie elementy wymagane ustawą oraz weryfikację danych kontrahenta-wystawcy faktury takich jak nr NIP czy VAT-UE. Analogiczne zasady - jak wskazane w lit. a - zapewnione zostały w odniesieniu do integralności treści oraz czytelności faktury. Faktury są otrzymywane (a następnie przechowywane) w formatach uniemożliwiających ingerencję w ich treść, tj. w formacie PDF, a w przypadku faktur otrzymywanych w formie papierowej, są one skanowane i zapisywane w takim samym formacie. Tym samym, nie jest możliwe wprowadzenie żadnych zmian w zakresie danych dotyczących podatku VAT ani innych pozycji, znajdujących się na fakturach otrzymywanych przez Spółkę. Przyjęty przez Spółkę format przechowywania otrzymywanych faktur, tj. PDF, zapewnia ich czytelność przez cały okres, od momentu wystawienia faktury do końca upływu okresu przechowywania. Również w przypadku skanowania faktur otrzymywanych w formie papierowej jakość skanu pozwala zapewnić taką czytelność. (\`(...)\`) Tym samym należy stwierdzić, że proponowany przez Spółkę sposób przechowywania faktur (faktur korygujących i duplikatów faktur) dokumentujących zakupy przy wykorzystaniu systemu elektronicznego obiegu dokumentów będzie spełniał wymogi określone w art. 112a ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim przepisy nakładają na podatnika obowiązek przechowywania dokumentacji podatkowej przez okres do upływu przedawnienia zobowiązań podatkowych. W konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł archiwizować otrzymane w formie papierowej i elektronicznej faktury (faktury korygujące i duplikaty faktur), dokumentujące zakupy jedynie w formie elektronicznej, co pozwala zaprzestać ich archiwizacji w postaci papierowej. W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.”

Interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 lipca 2014 r. (nr IPTPP2/443-335/14-2/AW): „Elektroniczny obieg faktur odbywać się będzie za pomocą systemu (…). System ten zapewnia integralność danych oraz ich łatwy obieg. Wersja systemu (…) (\`(...)\`) pozwala na zarządzanie procesem przesyłania faktur w formie elektronicznej. Wyłącznie upoważnieni przez Wnioskodawcę pracownicy będą posiadali dostęp do systemu (…), i tylko uprawnieni pracownicy będą mogli wprowadzać dane do systemu, dzięki którym będzie dochodziło do automatycznego generowania faktur. Ograniczony dostęp pracowników oraz sama kontrola dostępu pozwolą na wystawianie faktur zgodnie z uprawnieniami, jednocześnie uniemożliwiając dokonanie niepodlegającej kontroli nieuprawnionej zmiany w jakimkolwiek dokumencie sprzedaż; (\`(...)\`). Faktury przesyłane będą w takim formacie, w jakim były wygenerowane przez system (…), czyli format PDF. Format PDF gwarantuje niezmienność treści faktury i potwierdza autentyczność pochodzenia.(\`(...)\`) Planowana przez Wnioskodawcę metoda wystawiania, przesyłania i przechowywania faktur w formie elektronicznej będzie spełniała warunki autentyczności, integralność oraz czytelności faktur.”

Interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 lipca 2015 r. (nr IPPP1/443-179/12/15-10/S/PR/EK): „Wymienione metody zapewnienia przedmiotowych cech faktur są tylko przykładowym wyliczeniem, co oznacza, że podatnik będzie mógł zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury, w tym m.in. przesyłania faktur w formie pliku PDF (\`(...)\`). Każdy dokument elektroniczny, wygenerowany w systemie FK Spółki zostanie wyeksportowany na bezpieczną witrynę www, do której dostęp otrzymają wyłącznie uprawnieni przez danego kontrahenta Spółki użytkownicy(\`(...)\`). Zaprezentowany przez Wnioskodawcę sposób wystawiania i udostępniania (\`(...)\`) i przechowywania faktur sprzedaży i faktur korygujących (\`(...)\`) gwarantuje autentyczność pochodzenia i integralność faktur.”

Interpretacja Ministra Finansów wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 lipca 2016 r. sygn. 1061-IPTPP3.4512.278.2016.2.MK: „Podkreślić należy szczególną rangę wymogu, jaki ustawodawca stawia podatnikom poprzez treść art. 106m ust. 1 ustawy. Przesądza w nim to, że to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Wprawdzie prawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez autentyczność pochodzenia faktur oraz integralność ich treści, to jest to jednak katalog otwarty i dopuszczalne są wszelkie inne metody (procedury) wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność.”

Podsumowując, wystawianie w formie elektronicznej, przesyłanie i przechowywanie na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego faktur sprzedażowych, biorąc pod uwagę, że Spółka spełnia warunek autentyczności, integralności oraz czytelności faktur przy zachowaniu przedstawionych kontroli biznesowych, jest zgodne z art. 106g ust. 3, 106n, 106m ust. 1-4, 112, oraz 112a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepis art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast fakturą elektroniczną – na podstawie art. 2 pkt 32 ustawy – jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106g ust. 1 ustawy – faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy – w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy.

W świetle art. 106n ust. 1 ustawy, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Zatem stosowanie przesyłu elektronicznego faktur wymaga uprzedniej akceptacji przez odbiorcę dla takiego sposobu przekazywania tych dokumentów. Jednocześnie należy wskazać, że nie istnieją żadne szczególne wymogi dotyczące samej formy i treści akceptacji wysyłania, w tym udostępniania faktur w formie elektronicznej przez odbiorcę faktur. Szczegółowe kwestie w zakresie sposobu wyrażenia lub cofnięcia zgody przez odbiorcę na przesyłanie faktur w formie elektronicznej pozostają w gestii stron i stanowią element umowy przez nie zawartej.

Należy przy tym mieć na względzie, że wymóg akceptacji przez odbiorcę przesyłania faktur w formie elektronicznej, w tym udostępniania, które to faktury zostaną otrzymane przez odbiorcę wyłącznie w formie elektronicznej, znajduje swoje uzasadnienie głównie w technicznych wymogach koniecznych dla odbioru faktury przesłanej w formie elektronicznej i – w przypadku podatników będących odbiorcami tych faktur – w możliwości zapewnienia przez nich autentyczności, integralności oraz czytelności treści faktury. W każdym przypadku decyzja o stosowaniu faktur elektronicznych pozostaje ostatecznie kwestią porozumienia między stronami transakcji.

W myśl art. 106e ust. 1 ustawy – faktura powinna zawierać m.in:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Natomiast jak stanowi art. 106o ustawy – minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, przypadki, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art. 106e, oraz zakres tych danych, uwzględniając:

1.  konieczność zapewnienia odpowiedniego dokumentowania dostawy towarów lub świadczenia usług i identyfikacji czynności dokonanych przez niektóre kategorie podatników;
2.  niską wartość transakcji lub specyfikę niektórych rodzajów działalności związaną z liczbą lub rodzajem wykonywanych czynności.

Minister Finansów wykorzystując delegację zawartą w ww. przepisie ustawy, w rozporządzeniu z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz.U. z 2013 r., poz. 1485) w § 3 pkt 1-5 określił przypadki, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art. 106e ustawy. Wyjaśnić należy, że dokumenty wymienione w tym przepisie można traktować na równi z fakturami tylko wtedy, gdy zawierają wszystkie wymagane elementy.

Natomiast – stosownie do art. 106m ust. 1 ustawy – podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Przepis art. 106m ust. 2 ustawy stanowi, że przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy).

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 106m ust. 5 ustawy – poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Powyższy przepis określa technologiczne sposoby przesyłu faktur w postaci elektronicznej (kwalifikowany podpis elektroniczny i system elektronicznej wymiany danych EDI), które mocą ustawy uznane zostały przez prawodawcę za zapewniające autentyczność pochodzenia i integralności treści faktur elektronicznych. Wykorzystując jedną z powyższych metod podatnik może mieć pewność, że zapewnia spełnienie ww. przedmiotowych cech faktur. Wskazane metody są jednak tylko przykładowym wyliczeniem co oznacza, że podatnik może zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury.

Zauważyć należy, że dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług, pojęcie „kontrole biznesowe” należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia/otrzymania faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą.

Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki.

Z kolei pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu” oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla to, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki – przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek – pozostawia się uznaniu podatnika.

Zgodnie z art. 112 ustawy, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3.

W myśl art. 112a ust. 1 pkt 2 ustawy – podatnicy przechowują otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie – w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Na podstawie art. 112a ust. 2 ustawy – podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju.

Stosownie do art. 112a ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur.

W myśl art. 112a ust. 4 ustawy – podatnicy zapewniają naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Należy stwierdzić, że regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur w formie elektronicznej w dowolny sposób, jednakże sposób ten – jak wymaga ustawodawca – ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. Faktury otrzymane w formie papierowej również mogą być przechowywane w formie elektronicznej w dowolny sposób, przy czym sposób ten powinien odpowiadać wymogom wskazanym przez ustawodawcę (art. 106m oraz art. 112a ustawy o VAT).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej m.in. na wynajmie przestrzeni magazynowej oraz biurowej, Spółka planuje wdrożenie wystawiania faktur w formacie PDF i przesyłania ich najemcom wyłącznie drogą elektroniczną. Spółka przed wdrożeniem planowanego rozwiązania otrzyma od najemców stosowną akceptację na wystawianie przesyłanie na ich rzecz faktur w formie elektronicznej. Faktury będą przesyłane na wskazany przez najemców adres mailowy. Co do zasady, w wykorzystywanych przez Wnioskodawcę systemach będą znajdowały się dane pozwalające na powiązanie każdej faktury z dokumentami będącymi podstawą jej wystawiania, opisanymi we wniosku. Jednocześnie, w celu zagwarantowania nadzoru i możliwości zarządzenia procesem sprzedaży, jak też w celu zapewnienia odpowiedniej kontroli biznesowej, która gwarantować ma wiarygodną ścieżkę audytu pomiędzy sprzedażą usług najmu, a wystawianymi fakturami sprzedaży na rzecz najemców, Spółka wdrożyła i stosuje procedurę sprzedażową, która implementowana została w oparciu o systemy komputerowe. Założeniem wdrażanej procedury jest uzyskanie potwierdzenia, że każda wystawiona faktura lub faktura korygująca podlegać będzie sprawdzeniu w procesie księgowym i biznesowym i możliwe będzie jej odpowiednie, łatwe do zweryfikowania powiązanie z innymi informacjami oraz pozostałymi dokumentami uzupełniającymi. Korzystanie przez Spółkę z systemów, w których znajdą się najważniejsze informacje i dane wynikające z zawartych umów najmu umożliwia usystematyzowanie procesu rozliczeń oraz identyfikację osób odpowiedzialnych za określone etapy procesu sprzedaży oraz poprzez rozdział funkcji umożliwia wdrożenie określonych procedur kontroli, co zapewnia prawidłowość wystawianych faktur sprzedaży do pliku PDF i możliwość ich przesłania drogą elektroniczną. Spółka wdrożyła też odpowiednie procedury bezpieczeństwa związane z realizacją procesu sprzedaży i wystawiania faktur. W szczególności, dostęp do opisanych systemów komputerowych (…) oraz (…)będą posiadać ściśle określone osoby, którym przypisany będzie indywidualny numer identyfikacyjny. Numer ten pozwalać będzie na identyfikację osoby, dokonującej wpisu, zmiany lub wykreślenia danych z systemu. Jednocześnie, w celu uniknięcia możliwości dokonywania wpisów przez nieuprawnione osoby komputery zabezpieczone są hasłem, które musi być podawane przy logowaniu do systemu. Opisany schemat postępowania gwarantuje również w każdym przypadku archiwizację dokumentów w systemie komputerowym. Dodatkowo, Spółka zapewni funkcjonowanie kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą lub innym Dokumentem a dostawą towarów, świadczeniem usług lub inną transakcją gospodarczą. Uprawnione osoby przeprowadzą kontrolę merytoryczną, tj. potwierdzenie zawartości dokumentu z treścią transakcji, i formalną, tj. czy dokument jest prawidłowo wypełniony, kompletny, zawiera prawidłowe dane kontrahenta, etc., zgodnie z procedurami przyjętymi i stosowanymi w Spółce. Jak wskazał Wnioskodawca, opisany we wniosku schemat postępowania gwarantuje w każdym przypadku archiwizację dokumentów w systemie komputerowym. Dokumenty przygotowane i wystawione oryginalnie w wersji elektronicznej będą zapisywane na dysku sieciowym Spółki lub innego podmiotu działającego na zlecenie Wnioskodawcy w dedykowanej bezpiecznej lokalizacji lub wczytywane do wewnętrznego systemu archiwizacyjnego Spółki. System umożliwiać będzie dostęp do przechowywanych dokumentów księgowych, a w razie konieczności udostępnienia ich treści organom podatkowym, także pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych zgodnie z przepisami podatkowymi. Natomiast w przypadku przechowywania faktur w formie elektronicznej poza terytorium kraju, Spółka umożliwi dostęp on-line do faktur organom wymienionym w art. 112a ust. 3 ustawy. Faktury będą przechowywane co najmniej do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca ma wątpliwości, czy wystawianie w formie elektronicznej, przesyłanie i przechowywanie na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego faktur sprzedażowych, biorąc pod uwagę, że Spółka spełnia warunek autentyczności, integralności oraz czytelności faktur przy zachowaniu przedstawionych kontroli biznesowych, jest zgodne z art. 106g ust. 3 pkt 1, 106n, 106m ust. 1-4, 112 oraz 112a ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy ustawy o VAT, należy stwierdzić, że wystawianie w formie elektronicznej, przesyłanie i przechowywanie faktur sprzedażowych w sposób opisany w złożonym wniosku uwzględniając, że jak wskazuje Wnioskodawca, Spółka zapewnia autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych dokumentów, a także umożliwia dostęp do tych dokumentów na żądanie odpowiedniego organu – jest zgodny z cyt. przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Sposób wystawiania, przesyłania i przechowywania dokumentów określony powyższymi regulacjami w okresie do czasu upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego pozwala na stosowanie opisanej we wniosku procedury.

Jak wskazano we wniosku, nowy sposób doręczenia przez Spółkę klientom faktur polegać ma na przesyłaniu ich na wskazany przez najemców adres mailowy. Co istotne, Spółka będzie posiadała stosowną akceptację odbiorców na wystawianie i przesyłanie na ich rzecz faktur w formie elektronicznej. Zatem Wnioskodawca przesyłając fakturę w formacie elektronicznym na adres mailowy klienta, za jego zgodą na ten sposób doręczania wypełniać będzie powinność udostępnienia faktury, o którym mowa w art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy na zasadach opisanych w art. 106n ust. 1.

W odniesieniu do opisanych we wniosku faktur sprzedażowych, jak wskazał Wnioskodawca, Spółka zapewni funkcjonowanie kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług, tj. wypełni kryteria, o których mowa w art. 106m ustawy.

Z treści wniosku wynika również, że opisany system umożliwiać będzie dostęp do przechowywanych dokumentów księgowych, a w razie konieczności udostępnienia ich treści organom podatkowym, także pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych zgodnie z przepisami podatkowymi. Faktury będą przechowywane co najmniej do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Spełnione będą zatem przesłanki, o których mowa w art. 112 i 112a ustawy

W konsekwencji należy stwierdzić, że opisana we wniosku procedura wystawiania, przesyłania i przechowywania faktur sprzedażowych w formie elektronicznej (faktury w formacie PDF), będzie zgodna z warunkami przewidzianymi w przepisach prawa podatkowego o których mowa w art. 106g ust. 3 pkt 1, 106n, 106m ust. 1-4, 112 oraz 112a ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i ściśle w zakresie wyznaczonym pytaniem Wnioskodawcy tj. prawidłowości wystawiania, przesyłania i przechowywania faktur w formie elektronicznej na zasadach przedstawionych we wniosku. Interpretacja nie rozstrzyga w zakresie tych okoliczności faktycznych, do których nie odnosi się pytanie Wnioskodawcy. Stąd też interpretacja nie rozstrzyga czy faktycznie Wnioskodawca spełnia warunek autentyczności, integralności oraz czytelności faktur przy zachowaniu przedstawionych kontroli biznesowych, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Informacje w powyższym zakresie potraktowano jako element przedstawionego we wniosku opisu sprawy, bez dokonywania oceny jego prawidłowości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.