Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.472.2020.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-24
Teza: Zwolnienie, prawo przeniesienia własności działek za odszkodowaniem.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości; stawka; właściciel; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2020 r. (data wpływu 17 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 września 2020 r. (data wpływu 8 września 2020 r.) oraz pismem z dnia 11 września 2020 r. (data wpływu 17 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności przeniesienia prawa własności działki nr 3 w zamian za odszkodowanie – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności przeniesienia prawa własności działki nr 1 i nr 2 w zamian za odszkodowanie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem w dniu 8 września 2020 r. oraz w dniu 17 września 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nieruchomość, oznaczona w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr 7 o powierzchni 0,4614 ha, (…), z dniem 1 stycznia 1999 r. stała się z mocy prawa własnością Województwa, co potwierdziła Decyzja nr (…) z dnia (…) marca 2004 r. wydana z upoważnienia Wojewody.

Zgodnie z zaświadczeniem Burmistrza Miasta z dnia (…) lipca 2018 r. w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego części obrębu geodezyjnego (…) zatwierdzonego uchwałą nr (…) Rady Miejskiej z dnia (…) stycznia 2010 r. części działek nr 4 i nr 5 (działki powstały w wyniku podziału ww. działki 7) przeznaczone były jako teren publicznej drogi dojazdowej. Na podstawie Decyzji nr (…) z dnia (…) sierpnia 2019 r. wydanej przez Burmistrza Miasta (decyzja stała się ostateczna w dniu (…) sierpnia 2019 r.), sprostowanej Postanowieniem z dnia (…) września 2019 r., powyższe działki nr 4 i nr 5 zostały podzielone m.in. na działki nr 1 o powierzchni 0,0044 ha, nr 2 o powierzchni 0,0025 ha i nr 3 o powierzchni 0,0186 ha. Na podstawie ww. Decyzji działki nr 1, nr 2 i nr 3 przeszły z mocy prawa na własność Gminy Miasta z przeznaczeniem pod drogę publiczną w kategorii drogi gminnej. Zgodnie z art. 98 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami działki wydzielone pod drogi publiczne, m.in. gminne, z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne oraz, że na działki gruntu, o których mowa powyżej, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem a właściwym organem. Wysokość odszkodowania zgodnie z art. 130 ustawy o gospodarce nieruchomościami ustala się według stanu, przeznaczenia i wartości, wywłaszczonej nieruchomości w dniu wydania decyzji o wywłaszczeniu. W przypadku gdy starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, wydaje odrębną decyzję o odszkodowaniu, wysokość odszkodowania ustala się według stanu i przeznaczenia nieruchomości w dniu pozbawienia lub ograniczenia praw, a w przypadkach, o których mowa w art. 98 ust. 31 art. 106 ust. 1 ustawy, według stanu i przeznaczenia nieruchomości odpowiednio w dniu wydania decyzji o podziale.

W związku z powyższym, obecnym właścicielem przedmiotowych działek jest Gmina Miasta, a Województwu z tytułu utraty prawa własności ww. działek nr 1, nr 2 i nr 3 przysługuje odszkodowanie od Gminy Miasta.

Zgodnie z mapą z projektem podziału nieruchomości, stanowiącą załącznik do ww. decyzji podziałowej, na działkach nr 1, nr 2 i nr 3 w dniu wydania decyzji podziałowej był użytek dr – droga. Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia (…) lutego 2020 r. oraz uzupełnieniem do operatu z dnia (…) czerwca 2020 r. na działce nr 3 znajduję się fragment drogi oraz plac utwardzony trylinką. Natomiast działki nr 3 i nr 2 stanowią pas zieleni, na którym posadowione są dwa słupy betonowe napowietrznej linii elektroenergetycznej. Przez działki przebiegają przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne. W ww. uzupełnieniu do operatu wskazano, że słupy energetyczne oraz sieci uzbrojenia stanowią majątek trwały przedsiębiorstw przesyłowych (nie stanowią własności Województwa).

Zgodnie z operatem szacunkowym oraz uzupełnieniem do niego wartość działek oraz nakładów wynosi: działki nr 1 – (…) zł, nr 2 – (…) zł, nr 3 – (…) zł, nakładów na działce nr 3 (fragment drogi oraz parking o nawierzchni z trylinki) – (…) zł. Województwo nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowych działek w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zgodnie z pismem nr (…) Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych z dnia (…) czerwca 2017 r. nie poniesiono żadnych nakładów finansowych na ulepszenie działki nr 4 (z której wydzielono działkę nr 1) w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz w związku z art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., a tym samym nie przekroczyły one 30% wartości początkowej. Zgodnie z tym pismem wszelkie wydatki poniesione na tej działce były wydatkami remontowymi i miały charakter odtworzeniowy i nie służy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomość ta została przeznaczona na cele mieszkaniowe i zasiedlona przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, tj. przed 5 lipca 1993 r. Budynki, budowle lub ich części nie były wykorzystywane przez ww. Zarząd w okresie od 1 stycznia 1999 r. do 31 października 2017 r. do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat.

Zarząd Melioracji i Urządzeń Wodnych Województwa został objęty tzw. centralizacją rozliczeń VAT w jednostkach samorządu terytorialnego, zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego.

Dodać należy, że Zarząd Melioracji i Urządzeń Wodnych Województwa uległ likwidacji, w związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2018 roku ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne. Skutkiem uregulowań tej ustawy jest przejście wszystkich kompetencji Marszałka Województwa wynikających z tej ustawy do nowo tworzonego podmiotu, jakim jest Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie, które m.in. wstępuje w prawa i obowiązki wynikające z umów i porozumień zawartych przez Marszałków Województw lub jednostki organizacyjne samorządu województwa w zakresie utrzymania wód oraz prowadzenia inwestycji w gospodarce wodnej.

Z ww. decyzji Wojewody wynika, że nabycie mienia następuje z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. Decyzja została wydana w trybie art. 60 ust. 1 i 3 oraz art. 25 ust. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną z dnia 13 października 1998 r. Z decyzji tej wynika, że z dniem 1 stycznia 1999 r. samorząd województwa przejmuje mające siedzibę na obszarze województwa, państwowe jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej – zarządy melioracji i urządzeń wodnych, który w tym dniu posiadał tytuł prawny do tej nieruchomości. Z dniem 19 listopada 2017 r. ww. nieruchomość została przejęta od Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych Województwa do zasobu nieruchomości stanowiących własność Województwa będących w ewidencji Urzędu Marszałkowskiego Województwa. Do tego czasu Zarząd ten użytkował i administrował (trwały zarząd – wygaśnięcie w drodze decyzji z dnia 31 października 2017 r.) tą nieruchomością.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 2 września 2020 r. w odpowiedzi na pytanie:

1.  Kiedy w odniesieniu do działki nr 1, 2 i 3 została/zostanie wydana decyzja ustalająca wysokość należnego odszkodowania i kiedy stała się ostateczna? – Wnioskodawca wskazał, że: Decyzja ustalająca wysokość odszkodowania nie została wydana. Gmina Miasta i Województwo zamierzają zawrzeć porozumienie na podstawie, którego ma zostać wypłacone odszkodowanie za działki nr 1, nr 2 i nr 3. Porozumienie w trybie cywilnym ma zostać podpisane po ustaleniu czy ww. odszkodowanie będzie zwolnione z podatku od towarów i usług.
2.  Kiedy zostanie/zostało Województwu wypłacone ww. odszkodowanie? – Wnioskodawca wskazał, że: Odszkodowanie ma zostać wypłacone przez Gminę Miasta na rzecz Województwa po podpisaniu powyższego porozumienia w planowanym terminie 14 dni od dnia jego zawarcia.
3.  Jednoznaczne wskazanie czy działki nr 1, 2 i 3 będące przedmiotem przeniesienia na własność na rzecz Gminy w zamian za odszkodowanie na dzień dokonania transakcji stanowią działki niezabudowane, czy też działki zabudowane budowlą/budowlami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn.zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane, (…) – zatem jeśli ww. działki są zabudowane należy wskazać:
    
    1.  jakie budynki, budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 i pkt 3 Prawo budowlane znajdują się na danej działce?
    2.  czy w stosunku do ww. obiektów, doszło do pierwszego zasiedlenia, tj. oddania do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne Województwa? Jeśli tak, to należy wskazać, kiedy to miało miejsce;
    3.  czy między pierwszym zasiedleniem ww. obiektów a jego dostawą na rzecz Gminy upłynął okres krótszy czy dłuższy niż 2 lata?
    4.  czy Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym poszczególnych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (należy odnieść się do każdej budowli osobno)?
    5.  Jeżeli Wnioskodawca poniósł takie wydatki to były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej ww. obiektu, kiedy zakończono ich ulepszenie, proszę podać dokładną datę (należy odnieść się do każdego obiektu osobno)?
    
    – w przypadku gdy ww. obiekty nie stanowią budynków/budowli lub ich części w rozumieniu art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, tj. działka będzie stanowiła działkę niezabudowaną, należy wskazać:
    
    1.  czy działka na dzień wywłaszczenia będzie objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego, a jeśli tak to czy była/będzie przeznaczona pod zabudowę?
    2.  czy działka na dzień wywłaszczenia będzie objęta aktualną (obowiązującą) decyzją o warunkach zabudowy lub decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego?
    
    – Wnioskodawca wskazał, że: Działka nr 3
    1.  Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia (…) lutego 2020 r. oraz uzupełnieniem do operatu z dnia (…) czerwca 2020 r. na działce nr 3 znajduje się fragment drogi oraz plac utwardzony (w uzupełnieniu do operatu wskazano jako parking). W myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 ze zm.) przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Zgodnie z utartym orzecznictwem sądów droga jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2014 r. II OSK 1147/13 „Droga w myśl przepisów prawa budowlanego jest obiektem budowlanym – budowlą stanowiącą obiekt liniowy (art. 3 pkt 3 i 3a Prawa budowlanego)”, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 25 kwietnia 2017 r. II SA/OI 225/17 „Drogi są obiektami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 1 p.b. i skoro w ustawie tej mowa jest ogólnie o drogach, to należy uznać, że chodzi o każdy jej rodzaj, w tym te które nie są drogami publicznymi w rozumieniu u.d.p. Zgodnie z art. 4 pkt 2 tej ustawy, droga to budowla wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiąca całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym”. Droga zatem to również „droga wewnętrzna”. Zgodnie z załącznikiem do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane place składowe, place postojowe i parkingi zaliczone zostały do obiektów budowlanych oznaczonych w kategorii XXII. W związku z powyższym, działka nr 3 jest zabudowana budowlami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.
    2.  Działka nr 7 położona (…), z dniem 1 stycznia 1999 r. stała się z mocy prawa własnością Województwa, co potwierdziła Decyzja nr (…) z dnia (…) marca 2004 r. wydana z upoważnienia Wojewody. Poprzednim właścicielem działki nr 7 był Skarb Państwa. Działka nr 7, z której wydzielono m.in. działki nr 1, nr 2 i nr 3, pierwotnie była przeznaczona na cele mieszkaniowe i była zasiedlona przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, tj. przed 5 lipca 1993 r.
    3.  Gmina Miasta nabyła prawo własności do działek nr 1, nr 2 i nr 3 na podstawie decyzji podziałowej nr (…) z dnia (…) sierpnia 2019 r., z dniem w którym ta decyzja stała się ostateczna, tj. (…) sierpnia 2019 r. Upłynął okres dłuższy niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.
    4.  i e) Województwo nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a tym samym nie przekroczyły one 30% wartości początkowej. W związku z tym, Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z pismem nr (…) Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych z dnia (…) czerwca 2017 r. nie poniesiono żadnych nakładów finansowych na ulepszenie działki nr 4 (z której wydzielono działkę nr 1) w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz w związku z art. 2 pkt 14 lit b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., a tym samym nie przekroczyły one 30% wartości początkowej. Zgodnie z tym pismem wszelkie wydatki poniesione na tej działce były wydatkami remontowymi i miały charakter odtworzeniowy i nie służy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Działka nr 1 i 2 Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia (…) lutego 2020 r. oraz uzupełnieniem do operatu z dnia (…) czerwca 2020 r. działki nr 1 i nr 2 stanowią pas zieleni, na którym posadowione są dwa słupy betonowe napowietrznej linii elektroenergetycznej, które stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego (nie stanowiły własności Województwa przed wydaniem decyzji podziałowej), w związku z tym Województwu nie przysługuje odszkodowanie za ww. słupy od Gminy Miasta, gdyż nie stanowiły części składowych gruntu – art. 49 Kodeksu cywilnego.

1.  Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia (…) lutego 2020 r. uzupełnionym w dniu (…) czerwca 2020 r. działki nr 1, nr 2 nr 3 w dniu wydania decyzji podziałowej, tj. w dniu 12 sierpnia 2019 r., były objęte obowiązującym planem miejscowym zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej nr (…) z dnia (…) stycznia 2010 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części obrębu geodezyjnego (…), zgodnie z którym działki położone były na obszarach oznaczonych symbolem P03.KD-D oraz P05.KD-D oznaczających tereny publicznych dróg dojazdowych (zgodnie z art. 130 ustawy o gospodarce nieruchomościami wysokość odszkodowania ustala się według stanu i przeznaczenia nieruchomości w dniu wydania decyzji podziałowej).
2.  W związku z tym, że ww. działki w dniu wydania decyzji podziałowej były objęte obowiązującym planem miejscowym to zgodnie z treścią art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym działki nie mogą być objęte aktualną (obowiązująca) decyzją o warunkach zabudowy lub decyzją o lokalizacji Inwestycji celu publicznego (art. 4 ust. 2 „W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy)”.

5.  Czy przy nabyciu działki nr 1, 2 i 3 przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? – Wnioskodawca wskazał, że: przy nabyciu z mocy prawa ww. nieruchomości nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (Województwo nabyło tą nieruchomość z mocy prawa od Skarbu Państwa).
6.  Czy Wnioskodawca wykorzystywał ww. działki wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług? – Wnioskodawca wskazał, że: Z decyzji Wojewody nr (…) z dnia (…) marca 2004 r., wynika, że z dniem 1 stycznia 1999 r., samorząd województwa przejmuje mające siedzibę na obszarze województwa, państwowe jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej – zarząd melioracji i urządzeń wodnych, który w tym dniu posiadał tytuł prawny do tej nieruchomości (działki nr 7). Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych Województwa użytkował i administrował (trwały zarząd – wygaśnięcie w drodze decyzji z dnia 31 października 2017 r.) tą nieruchomością na cele statutowe do dnia 19 listopada 2019 r. Z dniem 19 listopada 2017 r. ww. nieruchomość została przejęta od Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych Województwa do zasobu nieruchomości stanowiących własność Województwa będących w ewidencji Urzędu Marszałkowskiego Województwa. Umowa najmu na cele mieszkaniowe tej nieruchomości została zawarta w dniu 1 lipca 1986 r. (obecnie umowa najmu obejmuje wyłącznie działkę nr 6). Zgodnie z pismem nr (…) Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych z dnia (…) czerwca 2017 r. budynki, budowle lub ich części znajdujących się na działkach nr 4 i nr 5 nie były wykorzystywane przez ww. Zarząd w okresie od 1 styczna 1999 r. do 31 października 2017 r. do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat. Zarząd Melioracji i Urządzeń Wodnych Województwa uległ likwidacji, w związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. ustawy z dnia 20 lipca 2017 r., Prawo wodne. Skutkiem uregulowań tej ustawy jest przejście wszystkich kompetencji Marszałka Województwa wynikających z tej ustawy do nowo tworzonego podmiotu, jakim jest Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie, które m.in. wstępuje w prawa i obowiązki wynikające z umów i porozumień zawartych przez Marszałków Województw lub jednostki organizacyjne samorządu województwa w zakresie utrzymania wód oraz prowadzenia inwestycji w gospodarce wodnej. Województwo co do zasady nie prowadzi działalności gospodarczej. Wyjątkiem jest treść art. 13 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa „ 1. W sferze użyteczności publicznej województwo może tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjne lub spółdzielnie, a także może przystępować do takich spółek lub spółdzielni. 1a. W sferze użyteczności publicznej województwo może, w celu realizacji działań z zakresu, o którym mowa w art. 11 ust. 2, utworzyć regionalny fundusz rozwoju w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółki akcyjnej. 2. Poza sferą użyteczności publicznej województwo może tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne oraz przystępować do nich, jeżeli działalność spółek polega na wykonywaniu czynności promocyjnych, edukacyjnych, wydawniczych oraz na wykonywaniu działalności w zakresie telekomunikacji służących rozwojowi województwa”. Powyższy przepis nie dotyczy ww. działek. Ponadto w uzupełnieniu do wniosku z dnia 11 września 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że nie wykorzystywał on działek nr 1, nr 2 i nr 3 na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie za przedmiotowe działki nr 1, nr 2 i nr 3 będzie zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa mieniem województwa jest własność i inne prawa majątkowe nabyte przez województwo lub inne wojewódzkie osoby prawne. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14 twierdząc, że „definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, ze ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. sygn. akt C-308/16 stwierdził, że ww. przepis uzależniający zastosowanie zwolnienia z VAT w przypadku dostawy budynków od spełniania warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, są niezgodne z przepisami prawa unijnego.

Województwu przy przekazywaniu z mocy prawa ww. nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Biorąc powyższe pod uwagę, Województwo stoi na stanowisku, że odszkodowanie za ww. działki nr 1, nr 2 i nr 3 będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. z uwagi na fakt, że dostawa nieruchomości była dokonana po pierwszym zasiedleniu, a między pierwszym zasiedleniem a planowaną datą sprzedaży nieruchomości upłynął okres dwóch lat. Ponadto z tytułu nabycia nieruchomości Województwu nie przysługiwało (w całości lub w części) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności przeniesienia prawa własności działki nr 3w zamian za odszkodowanie – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności przeniesienia prawa własności działki nr 1 i nr 2 w zamian za odszkodowanie – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 7 położona w (…), z dniem 1 stycznia 1999 r. stała się z mocy prawa własnością Wnioskodawcy, co potwierdziła Decyzja nr (…) z dnia (…) marca 2004 r. wydana z upoważnienia Wojewody. Poprzednim właścicielem działki nr 7 był Skarb Państwa. Działka nr 7, z której wydzielono m.in. działki nr 1, nr 2 i nr 3, pierwotnie była przeznaczona na cele mieszkaniowe i była zasiedlona przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, tj. przed 5 lipca 1993 r. Gmina Miasta nabyła prawo własności do działek nr 1, nr 2 i nr 3 na podstawie decyzji podziałowej nr (…) z dnia (…) sierpnia 2019 r., z dniem w którym ta decyzja stała się ostateczna, tj. (…) sierpnia 2019 r. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że obecnym właścicielem przedmiotowych działek jest Gmina Miasta, a Wnioskodawcy z tytułu utraty prawa własności ww. działek nr 1, nr 2 i nr 3 przysługuje odszkodowanie od Gminy Miasta.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, organ władzy publicznej wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Województwo w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jej sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja o wywłaszczeniu.

Zatem Województwo wydając nieruchomości za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zarówno bowiem organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W przypadku wywłaszczenia ww. nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Działania Województwa są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy gruntów.

Tym samym dokonując odpłatnego zbycia działek nr 1, nr 2 oraz nr 3 Województwo działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem, przeniesienie przez Wnioskodawcę własności działek nr 1, nr 2 oraz nr 3 na rzecz Gminy Miasta w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Wnioskodawca dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, przy czym tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Stosownie do ww. przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, jeżeli jest mowa o obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, przedmiotem dostawy jest w pierwszej kolejności działka nr 3, która zabudowana jest budowlami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Aby ustalić, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budowli, znajdujących się na przedmiotowej działce, nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie budowli znajdujących się na działce nr 3. Jak wynika z okoliczności sprawy, działka nr 7, z dniem 1 stycznia 1999 r. stała się z mocy prawa własnością Wnioskodawcy, następnie wydzielono z niej m.in. działkę nr 3, która pierwotnie była przeznaczona na cele mieszkaniowe i była zasiedlona przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, tj. przed 5 lipca 1993 r. Gmina Miasta nabyła prawo własności do działki m.in. nr 3 na podstawie decyzji podziałowej z dnia (…) sierpnia 2019 r., z dniem w którym ta decyzja stała się ostateczna, tj. (…) sierpnia 2019 r. Upłynął okres dłuższy niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Zatem, dostawa (w wyniku wywłaszczenia za odszkodowaniem) przez Wnioskodawcę działki nr 3 zabudowanych budowlami nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ww. dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – nie ponosił on nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a tym samym nie przekroczyły one 30% wartości początkowej. Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym, dostawa budowli znajdujących się na przedmiotowej działce nr 3 korzysta ze zwolnienia od podatku, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym, jeżeli do dostawy budowli znajdujących się na działce nr 3 ma zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro dostawa przedmiotowych budowli – na działce nr 3 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to ze zwolnienia od podatku, korzysta również dostawa gruntu, na których budowle te są posadowione, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, przeniesienie z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie, własności działki nr 3, zabudowanej budowlami, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przeniesienie z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie własności działki nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, przedmiotem dostawy jest również działka nr 1 oraz działka nr 2. Działki te stanowią pas zieleni, na którym posadowione są dwa słupy betonowe napowietrznej linii elektroenergetycznej, które stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego (nie stanowiły własności Województwa przed wydaniem decyzji podziałowej).

Odnosząc się do sprzedaży działki nr 1 i nr 2 wskazać należy, że zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak stanowi § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że znajdujący się na działce słup energetyczny nie jest własnością Wnioskodawcy, nie można go traktować jako części składowej działki nr 1 i działki nr 2, które mają być przedmiotem zbycia przez Zainteresowanego.

Zatem rozważając skutki podatkowe transakcji sprzedaży działki nr 1 i nr 2, należy stwierdzić, że biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakimi są dwa słupy betonowe napowietrznej linii elektroenergetycznej. Tym samym, nie ma podstaw do przyjęcia, że Zainteresowany dokona ich dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Zainteresowany nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania słupem energetycznym jak właściciel).

W sytuacji gdy słupy betonowe napowietrznej linii elektroenergetycznej, posadowione na przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie stanowią własności Sprzedającego – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi słupami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt.

Mając na uwadze, że dla działki nr 1 i nr 2 obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość jest położona na obszarach oznaczonych symbolem P03.KD-D oraz P05.KD-D oznaczających tereny publicznych dróg dojazdowych, to działka ta spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc po uwagę powyższe, w przedmiotowej sprawie, do dostawy działki nr 1 i nr 2 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Przedmiotem dostawy będzie bowiem grunt przeznaczony pod zabudowę.

Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do działek nr 1 i nr 2 nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy tych działek wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że ww. działki nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku VAT, zatem dostawa działki oznaczonej nr 1 oraz nr 2 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony co najmniej jeden z warunków przedstawionych w tym przepisie.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działek oznaczonych nr 1 i nr 2 będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, jak również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przeniesienie z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie własności działki nr 1 i nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanego przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroku sądu tutejszy organ wyjaśnia, że powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się zawęża. Zatem wskazany we wniosku wyrok sądu nie ma wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.