Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.957.2016.2.KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-21
Teza: Otrzymywane dotacje przez Wnioskodawcę mają również związek z celem prowadzonej działalności gospodarczej, ale nie wyłącznie. Służą one bowiem zarówno do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność (z wyjątkiem osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2016 r. (data wpływu 14 listopada 2016 r.), uzupełnione pismem z dnia 30 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 lutego 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 17 stycznia 2017 r. (skutecznie doręczone dnia 24 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ustalenia i stosowania sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w celu określenia wielkości przysługującego Zespołowi prawa do odliczenia - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2016 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ustalenia i stosowania sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w celu określenia wielkości przysługującego Zespołowi prawa do odliczenia. Wniosek uzupełniony został pismem Strony w dniu 30 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 luty 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17 stycznia 2017 r. (data doręczenia 24 stycznia 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zespół (Wnioskodawca) jest samorządową, artystyczną instytucją kultury, wpisaną do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa, działającą w szczególności na podstawie:

1.  Ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 z późn. zm.),
2.  Aktu o utworzeniu Zespołu na podstawie zarządzenia Ministra Kultury i Sztuki.
3.  Statutu zatwierdzonego Uchwałą Sejmiku Województwa z dnia 25 czerwca 2012 r.

Przedmiotem działania Wnioskodawcy jest profesjonalne, artystyczne prezentowanie i popularyzowanie bogactwa polskiego folkloru wiejskiego i miejskiego, ze szczególnym uwzględnieniem regionu. Wnioskodawca posiada osobowość prawną. Jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest jednostką organizacyjną, która nie jest nastawiona na osiąganie zysku.

Zespół prowadzi i organizuje statutową działalność kulturalną poprzez:

1.  Prowadzenie działalności koncertowej
2.  Prowadzenie programów edukacyjnych dla dzieci i młodzieży,
3.  Opracowanie i prowadzenie programów okazjonalnych (np. programy zawierające m.in. polskie kolędy, pieśni religijne, historyczne i patriotyczne),
4.  Dokonywanie rejestracji audialnej i audiowizualnej działalności artystycznej,
5.  Gromadzenie i opracowywanie zabytków folkloru polskiego,
6.  Gromadzenie i systematyzowanie materiałów archiwalnych w celu zachowania dorobku,
7.  ochronę zbioru zabytków i strojów ludowych i stałe jego uzupełnianie

Wnioskodawca w ramach swojej działalności statutowej wykonuje odpłatnie:

1.  Koncerty, warsztaty taneczne (taniec ludowy, współczesny, pilates i inne), warsztaty wokalne.
2.  Naukę gry na instrumentach muzycznych, wynajem pomieszczeń, refaktury kosztów - zużycie wody, ścieki (odczyt z podliczników) w związku z wynajmowaniem pomieszczeń, wynajem składników majątku, wypożyczenie kostiumów scenicznych - ludowych, sprzedaż płyt i materiałów, tantiemy - umowy licencyjne
3.  Bilety wstępu na koncerty i spektakle, bilety wstępu do muzeum izba pamięci, wstęp na próbę Zespołu.
4.  Sprzedaż i materiały rozdane w ramach promocji i reklamy, książki m.in. historia, nuty z piosenkami Zespołu.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności statutowej wykonuje nieodpłatnie:

1.  Bezpłatne zwiedzanie izby pamięci w ramach wydarzenia kulturalnego Noc Muzeów.
2.  Uczestniczenie chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu.
3.  Koncert kolęd - raz w roku w parafialnym kościele w ramach promocji i reklamy Zespołu.
4.  Sporadyczne występy części chóru w ramach popularyzacji Zespołu (reklama i promocja Zespołu).

Wnioskodawca dodatkowo uzyskuje przychody:

1.  Dotację podmiotową od organizatora,
2.  Dotację inwestycyjną,
3.  Dotację celową np. na zwrot nieprawidłowo rozliczonych środków UE wraz z odsetkami.

Dotacje podmiotowe wykorzystywane są na potrzeby finansowania bieżącej działalności, tj. przeznaczone są na fundusz płac pracowników oraz inne bieżące wydatki. Dotacje celowe wykorzystywane są na realizację konkretnych zadań, ustalonych z organizatorem.

W roku 2016 Wnioskodawca ma podpisaną z Urzędem Marszałkowskim umowę na dotacje inwestycyjne z przeznaczeniem na:

1.  zakup maszyny hafciarskiej i wymianę monitoringu,
2.  zakup mobilnej podłogi baletowej,
3.  podłączenie agregatu prądotwórczego,
4.  ekspertyzę i inwentaryzacja budynku Pałac.

oraz z Ministerstwem Kultury i Dziedzictwa Narodowego na zakup instrumentów.

Dotacja celowa z przeznaczeniem na zwrot nieprawidłowo rozliczonych środków UE wraz z odsetkami dotyczyło otrzymanego dofinansowania na rozwój zaplecza technicznego związanego z działalnością gospodarczą zarówno odpłatną jak i zwolnioną z podatku VAT.

Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie na:\`(...)\`

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane towary i usługi są wykorzystywane do celów pozostających w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Generalnie zakupy można przypisać do czynności dających prawo do odliczenia. Otrzymywane dotacje podmiotowe jak i celowe służą pokryciu bieżących potrzeb do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Celem akcji bezpłatnych, wskazanych powyżej, jest promowanie działań kulturalnych oraz popularyzowanie bogactwa polskiego folkloru wiejskiego i miejskiego, co leży w zakresie działalność Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w związku z wykonywaniem działalność gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej stosuje strukturę sprzedaży określoną w art. 90 ust. 1 ustawy VAT, która wynosiła za rok 2014 - 61%, a za rok 2015 – 50%.

W piśmie z dnia 30 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 lutego 2017 r.) stanowiącym uzupełnienie stanu faktycznego, Strona wskazała, że:

Ad. 1. W roku 2016r. Izbę Pamięci odwiedzały osoby, które zakupiły bilety i stanowiły publiczność w ramach koncertu Zespołu. Zakupione na koncert bilety stanowiły również bilety wstępu do Izby Pamięci. Zadane pytanie dotyczące darmowego wstępu w ramach Noc Muzeów Wnioskodawca zadaje, jako zdarzenie przyszłe opierając się na ustawie o muzeach art. 10 punkt 3. „Wysokość opłaty za wstęp do muzeum oraz dzień, w którym wstęp do muzeum jest nieodpłatny, ustala dyrektor”. Pragnie zaznaczyć, że Izby Pamięci na chwilę obecną nie mają statusu muzeów, ale ze względu, iż są udostępniane zwiedzającym Wnioskodawca w celu zachęcenia do odwiedzania odpłatnie chce udostępnić w ramach Nocy Muzeum zwiedzanie Izby Pamięci również nieodpłatnie. Noc Muzeów jest bardzo popularna wśród osób interesujących się historią i kulturą. Udostępnienie nieodpłatnie zwiedzenia Izby Pamięci na terenie siedziby Zespołu w ramach wydarzenia kulturalnego o takim zasięgu pozwoli na upowszechnienie wiedzy i rozpowszechnianiu jej pomiędzy innymi osobami, co przyczyni się, zdaniem Wnioskodawcy do większej wiedzy na ten temat i zachęci innych do odwiedzenia tego miejsca również w innych terminach za odpłatnością.

Ad. 2. Sporadyczne występy części chóru w ramach popularyzacji Zespołu wynikają z działań marketingowo-promocyjnych, które mają na celu zainteresować i zachęcić potencjalnych widzów do zakupu biletu i przybycia na organizowane koncertu Zespołu. Koncert kolęd w parafii siedziby Zespołu, sporadyczne występy części chóru np. 10-15 osób w ramach zaproszenia do wzięcia udziału w koncertach okolicznościowych i sakralnych może przyczynić się do zachęcenia potencjalnych odbiorców do np. zakupu nagranych płyt okolicznościowych czy też wzięcia udziału w koncertach.

Ad. 3. Dotacje podmiotowe i celowe znajdują się w pozycji „przychody ogółem” w planie finansowym jak również w rozliczeniu wykonania planu finansowego. Dotacje inwestycyjne znajdują się w osobnej pozycji po wyniku finansowym netto. Dotacje inwestycyjne według planu finansowego nie stanowią przychodów ogółem.

Ad. 4. Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie w ramach funduszy UE na:

*   Matecznik zakończenie 2009 - wybudowanie nowego obiektu z Salą widowiskową na 560 miejsc, która służy działalności statutowej Wnioskodawcy. Przedmiotem projektu była budowa na terenie siedziby Zespołu wielofunkcyjnego obiektu widowiskowo-ekspozycyjnego i stworzenie w nim Europejskiego Centrum Promocji Kultury Regionalnej i Narodowej. Powstała infrastruktura zapewnia świadczenie nowych usług, rozwinięcie działań w zakresie edukacji artystycznej oraz promowanie dziedzictwa kulturowego.

*   Zaplecze Noclegowe zakończenie 2012 - stworzenie infrastruktury noclegowej i gastronomicznej na terenie siedziby Zespołu - Przedmiotem projektu była rewitalizacja zabytkowego budynku na cele turystyczno-kulturalne - stworzenie miejsca promocji polskiej kultury kulinarnej oraz rozbudowa bazy o zaplecze noclegowe. W ramach projektu wykonano kompleksowy remont starej stajni z adaptacją pomieszczeń na Karczmę Staropolską oraz budowę obiektu zaplecza noclegowego.

*   Zabytkowy Park zakończenie 2015 - odrestaurowanie Parku wpisanego w rejestr zabytków adaptacja stolarni na bazę noclegową. Przedmiotem projektu była rewitalizacja unikalnego zabytkowego parku. Zrewitalizowany obiekt służyć będzie rekreacji i wypoczynkowi mieszkańców regionu oraz osób odwiedzających. Odnowiona infrastruktura zapewni poszerzenie oferty kulturalno-rekreacyjnej regionu oraz stworzy warunki dla promowania dziedzictwa kulturowego. Obiekt powiększy zasób publicznej infrastruktury kulturalno-rekreacyjnej w regionie, przyczyniając się do poprawy, jakości i dostępności oferty kulturalnej województwa. W zakres prac wchodziło min.:
    *   modernizacja budynku stolarni zaadaptowanej na klub (m.in. dostosowanie architektury do innych obiektów, przebudowa dachu, ocieplenie i otynkowanie elewacji),
    *   wzmocnienie ścian i stropów Małej i Dużej Sali Baletowej oraz dostosowanie wejścia do potrzeb osób niepełnosprawnych,
    *   budowa sanitariatu przy placu zabaw dla dzieci,
    *   wycinka drzew,
    *   uprzątnięcie terenu,
    *   montaż systemu monitoringu i kontroli dostępu,
    *   instalacja punktów dostępowych bezprzewodowego Internetu na terenie parku,
    *   wykonanie instalacji wodociągowych i kanalizacyjnych,
    *   zakup i montaż obiektów małej architektury,
    *   zagospodarowanie terenu.

*   \`(...)\`zakończenie 2012 - promocja regionu. W ramach projektu prowadzono działania promocyjne, jako regionu przyjaznego przedsiębiorcom działającym w szeroko rozumianych przemysłach kreatywnych i przemysłach kultury. W ramach projektu zorganizowano min. imprezę targowo-wystawienniczą; stworzenie serwisu internetowego poświęconego wymianie informacji o inwestycjach; zakup materiałów promocyjnych m.in. ulotki, gadżety, kampania w radio, tablice informacyjne, bannery reklamowe; zakup sprzętu - ekran transparenty kurtyna, ekran tło projekcyjne, rama do rozpinania tła lub kurtyny, komputer do projekcji, wyposażenie realizacyjne.

Otrzymane dotacje celowe od Organizatora zostały przeznaczone, jako zwrot wydatków zakwestionowanych przez Instytucję Wdrażającą w trakcie kontroli. Środki zwrócone zostały dopiero teraz, gdyż Wnioskodawca odwoływał się od decyzji pokontrolnych.

Ad. 5 Bezpłatna działalność statutowa i bezpłatne akcje realizowane przez Stronę, będą sprzyjać osiągnięciu przychodów z działalności gospodarczej dzięki realizacji poniższych działań:

1.  Bezpłatne zwiedzanie izby pamięci w ramach wydarzenia kulturalnego Noc Muzeów.

Noc Muzeów jest bardzo popularna wśród osób interesujących się historią i kulturą. Udostępnienie nieodpłatnie zwiedzenia Izby Pamięci na terenie siedziby Zespołu ramach wydarzenia kulturalnego o takim zasięgu pozwoli na upowszechnieniu wiedzy i rozpowszechnianiu jej pomiędzy innymi osobami, co przyczyni się, zdaniem Wnioskodawcy do większej wiedzy na ten temat i zachęci innych do odwiedzenia tego miejsca również w innych terminach za odpłatnością:

1.  Uczestniczenie chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu. Koncert podczas mszy w intencji założycieli Zespołu służy przede wszystkim upamiętnieniu osób, które przyczyniły się do powstania Zespołu i nadania im obecnego charakteru. Jednocześnie wydarzenie to przyciąga zawsze bardzo dużo osób, chętnych posłuchania na żywo koncertu. Słuchacze biorący udział w tak znanym wydarzeniu związanym z osobami bardzo popularnymi mogą zostać słuchaczami koncertów odpłatnych. Również opowiadając o koncertach na spotkaniach rodzinnych czy towarzyskich mogą przyczynić się do zachęcenia innych do przyjścia na koncert odpłatny.
2.  Koncert kolęd - raz w roku w parafialnym kościele.

Zespół w kościele wykonuje kolędy, które dzięki popularyzacji w miejscu najbardziej do tego odpowiednim mogą przyczynić się do większej sprzedaży płyt z nagranymi kolędami. Corocznie podczas występu Zespołu pojawia się tłum osób, który może być potencjalnym odbiorcą usług oferowanych przez Wnioskodawcę,

1.  Sporadyczne występy części chóru w ramach popularyzacji Zespołu.

Sporadyczne występy części chóru np. 10-15 osób w koncertach okolicznościowych i sakralnych może przyczynić się do zwiększonej sprzedaży wydawanych nagranych płyt okolicznościowych czy zachęcić do obejrzenia koncertu w większym gronie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy po dniu 1 stycznia 2016 r. przy takim stanie faktycznym Wnioskodawca ma obowiązek ustalenia i stosowania wskaźnika „preproporcji VAT, zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy prawo zamówień publicznych?

Jeśli tak, to:

1.  Czy w związku z wprowadzoną zmianą dotycząca doprecyzowania zasad odliczania podatku naliczonego w przypadku nabycia przez podatnika towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji, gdy przypisanie tych zakupów w całości do działalność gospodarczej podatnika nie jest możliwe, Zespół będzie musiał wyliczyć proporcje w celu odliczenia podatku naliczonego zgodnie z wprowadzonym ust. 2c art. 86?
2.  Czy w przychodach wykonanych należy uwzględnić dotację podmiotową i celową wykorzystywaną na potrzeby finansowania bieżącej działalności, w tym na pokrycie wynagrodzeń pracowników, zakupów inwestycyjnych, czy też na zwrot nieprawidłowo rozliczonych środków UE wraz z odsetkami?
3.  Czy otrzymanie dotacji podmiotowe, celowe i inwestycyjne nie stanowią działalności gospodarczej w świetle zapisów ustawy o podatku od towarów i usług art. 15 ust. 2 i 3?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Wnioskodawca nie ma obowiązku ustalenia i stosowania „preproporcji VAT” zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają ścisły związek z celem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Wprowadzone zmiany do ustawy o VAT dotyczą zasad odliczania podatku naliczonego w przypadku nabycia przez podatnika towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność, w sytuacji, gdy przypisanie tych zakupów w całości do działalność gospodarczej podatnika nie jest możliwe. Oznacza to, że jeżeli podatnik oprócz działalności gospodarczej prowadzi inną działalność, powinien dokonać proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawca prowadzi tylko działalność gospodarczą zwolnioną, opodatkowaną oraz uczestniczy bezpłatnie w wydarzeniach w ramach promocji i reklamy Zespołu poprzez:

*   odpłatne koncerty, warsztaty taneczne (taniec ludowy, współczesny, pilates i inne), warsztaty wokalne, nauka gry na instrumentach muzycznych, wynajem pomieszczeń, refaktury kosztów mediów wynajmującym pomieszczenia, wynajem składników majątku, wypożyczenie kostiumów scenicznych - ludowych, sprzedaż płyt i materiałów, tantiemy - umowy licencyjne, bilety wstępu na koncerty i spektakle, bilety wstępu do muzeum izba pamięci, wstęp na próbę Zespołu, sprzedaż i materiały rozdane w ramach promocji i reklamy, książki min. historia, nuty z piosenkami Zespołu,
*   bezpłatne zwiedzanie izby pamięci w ramach wydarzenia kulturalnego Noc Muzeów, bezpłatne uczestniczenie chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu, koncert kolęd - raz w roku w parafialnym kościele w ramach promocji i reklamy Zespołu, sporadyczne występy części chóru w ramach popularyzacji Zespołu (reklama i promocja Zespołu).

Zgodnie z ustawą VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Czynność polegającą na bezpłatnym: zwiedzaniu izby pamięci w ramach wydarzenia kulturalnego Noc Muzeów, uczestniczeniu chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu, koncercie kolęd - raz w roku w parafialnym kościele w ramach promocji i reklamy Zespołu, sporadycznym występie części chóru w ramach popularyzacji Zespołu (reklama i promocja Zespołu) zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1, stanowi świadczenie usług.

Stosownie, bowiem do treści art. 8 ust 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  Przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  Zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  Świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy, zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, iż aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu, którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że o ile pierwszy warunek pozwalający na uznanie tych czynności za świadczenia usług jest spełniony, bowiem w następstwie świadczonych czynności, uczestnicy spektakli staną się bezpośrednim beneficjentem tych świadczeń, to nie zostaje spełniony drugi warunek, to znaczy Zespół nie otrzyma za ich wykonywanie wynagrodzenia, od beneficjentów.

Z treści przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynność ta jest wykonywana odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątek, który został zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy. Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług (podlegające opodatkowaniu VAT) uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być spełniony podstawowy warunek, a mianowicie brak związku świadczonych usług z prowadzona działalnością gospodarcza podatnika. Działalność gospodarcza, o której mowa w ustawie o VAT, w przypadku Wnioskodawcy, polega przede wszystkim na:

1.  Prezentowaniu i popularyzowaniu bogactwa polskiego folkloru wiejskiego i miejskiego, ze szczególnym uwzględnieniem regionu w szczególności na:
    1.  Prowadzeniu działalności koncertowej
    2.  Prowadzeniu programów edukacyjnych dla dzieci i młodzieży,
    3.  Opracowaniu i prowadzeniu programów okazjonalnych (np. programy zawierające m.in. polskie kolędy, pieśni religijne, historyczne i patriotyczne),
    4.  Dokonywaniu rejestracji audialnej i audiowizualnej działalności artystycznej,
    5.  Gromadzeniu i opracowywaniu zabytków folkloru polskiego,
    6.  Gromadzeniu i systematyzowaniu materiałów archiwalnych w celu zachowania dorobku,
    7.  Ochronie zbioru zabytków i strojów ludowych i stałe jego uzupełnianie

Czynność polegającą na bezpłatnym: zwiedzaniu izby pamięci w ramach wydarzenia kulturalnego Noc Muzeów, uczestniczeniu chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu, koncercie kolęd - raz w roku w parafialnym kościele w ramach promocji i reklamy Zespołu, sporadycznym występie części chóru w ramach popularyzacji Zespołu (reklama i promocja Zespołu), mieści się w katalogu zakresu przedmiotowego Zespołu i pomimo braku odpłatności, związana jest z podstawowym zakresem działania Zespołu.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Zważywszy, iż Zespół umożliwia bezpłatne zwiedzanie izby pamięci w ramach wydarzenia kulturalnego Noc Muzeów, bezpłatne uczestniczenie chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu, bezpłatny koncert kolęd - raz w roku w parafialnym kościele w ramach promocji i reklamy Zespołu, sporadyczne występy części chóru w ramach popularyzacji Zespołu (reklama i promocja Zespołu), bezpłatny wstęp do parku (siedzibie Zespołu) to nieodpłatne świadczenia związane jest z działalnością gospodarczą Zespołu. Do zakresu bowiem działania Zespołu należy prezentowanie i popularyzowanie bogactwa polskiego folkloru wiejskiego i miejskiego, prowadzenie działalności koncertowej, opracowanie i prowadzenie programów okazjonalnych (np. programy zawierające m.in. polskie kolędy, pieśni religijne, historyczne i patriotyczne), gromadzenie i opracowywanie zabytków folkloru polskiego oraz ochrona zbioru zabytków i strojów ludowych i stałe jego uzupełnianie wraz z jego udostępnianiem. Zarówno dzień bezpłatny wstępu do muzeum, bezpłatne okazjonalne koncerty kolęd czy też w celu upamiętnienia założycieli Zespołu jak i sporadyczne koncerty w celu promocji Zespołu do nich należą i pozostają w zakresie działalności Zespołu.

Natomiast doprecyzowanie art. 86 poprzez dodanie ust. 2a, 2b, 2c ustawy o VAT, wnosi, iż jeżeli podatnik oprócz działalności gospodarczej prowadzi inną działalność, powinien dokonać proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego. W przypadku Zespołu taka inna działalność nie jest wykonywana, zatem wprowadzone zmiany do ustawy VAT w przedmiotowym zakresie nie będą miały zastosowania.

W piśmie z dnia 30 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 lutego 2017 r.) stanowiącym uzupełnienie stanowiska, Strona wskazała, że:

Stanowisko pkt 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Zespół nie ma obowiązku ustalenia i stosowania „preproporcji VAT” zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają ścisły związek z celem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie działalności polegającej na bezpłatnym udostępnieniu zwiedzającym izby pamięci w ramach wydarzenia kulturalnego Noc Muzeów (ewentualne zdarzenie przyszłe), uczestniczeniu chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu - parafia siedziby Zespołu, koncercie kolęd - raz w roku w parafialnym kościele w ramach promocji i reklamy Zespołu, sporadycznym występie części chóru w ramach popularyzacji Zespołu (reklama i promocja Zespołu), nie będą miały wpływu na działalność Zespołu, a co za tym idzie, przepis w zakresie proporcjonalnego odliczenia, w tym również przykładowe metody sposobu obliczania proporcji, nie będą dotyczyły Zespołu.

Wprowadzone zmiany do ustawy o VAT dotyczą zasad odliczania podatku naliczonego w przypadku nabycia przez podatnika towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność, w sytuacji, gdy przypisanie tych zakupów w całości do działalność gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

Oznacza to, że jeżeli podatnik oprócz działalność gospodarczej prowadzi inną działalność, powinien dokonać proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca prowadzi tylko działalność gospodarczą zwolnioną i opodatkowaną oraz uczestniczy bezpłatnie w wydarzeniach w ramach promocji i reklamy Wnioskodawcy poprzez:

Odpłatne

*   koncerty, warsztaty taneczne (taniec ludowy, współczesny), warsztaty wokalne, nauka gry na instrumentach muzycznych, warsztaty taneczne - pilates, wynajem pomieszczeń, wypożyczenie kostiumów scenicznych - ludowych, refaktury kosztów mediów wynajmującym pomieszczenia, sprzedaż płyt t materiałów, tantiemy - umowy licencyjne, bilety wstępu na koncerty i spektakle, bilety wstępu do muzeum izba pamięci (oprócz dnia w ramach wydarzenia Noc Muzeów), wstęp na próbę Zespołu, refaktury kosztów - zużycie wody, ścieki (odczyt z podliczników) w związku z wynajmowaniem pomieszczeń, sprzedaż i materiały rozdane w ramach promocji i reklamy, książki min. historia, nuty z piosenkami Zespołu,

Bezpłatne

*   zwiedzanie izby pamięci w ramach wydarzenia kulturalnego Noc Muzeów (ewentualne zdarzenie przyszłe), bezpłatne uczestniczenie chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu, koncert kolęd - raz w roku w parafialnym kościele w ramach promocji i reklamy Zespołu, sporadyczne występy części chóru w ramach popularyzacji Zespołu (reklama i promocja Zespołu).

Otrzymane dotacje

*   podmiotowe, celowe i inwestycyjne wykorzystywane na potrzeby finansowania bieżącej działalności, w tym na pokrycie wynagrodzeń pracowników, zakupów inwestycyjnych, czy też na zwrot nieprawidłowo rozliczonych środków UE wraz z odsetkami.

Stanowisko pkt 2

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymane dotacje podmiotowe i celowe należy uwzględnić w przychodach wykonanych jednak związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie będzie miało wpływu na ustalenia i stosowania „preproporcji VAT” zgodnie z art. 86 ust 2c ustawy o podatku od towarów i usług.

Dotacje inwestycyjne nie stanowią przychodu zgodnie z planem finansowym i nie powinny być uwzględniane w przychodach wykonanych jednak i one nie będą miały wpływu na ustalenie i stosowanie „preproporcji VAT” zgodnie z art. 86 ust 2c ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ zdaniem Wnioskodawcy związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane towary i usługi są wykorzystywane do celów pozostających w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Generalnie zakupy można przypisać do czynności dających prawo do odliczenia. Otrzymywane dotacje podmiotowe jak i celowe służą pokryciu bieżących potrzeb do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Stanowisko pkt 3

Otrzymane dotacje podmiotowe, celowe i inwestycyjne zdaniem Wnioskodawcy mają ścisły związek z celem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Otrzymanie dotacji podmiotowe, celowe i inwestycyjne służą zdaniem Wnioskodawcy, działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z pózn. zm.), dalej ustawa, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Z kolei w przepisie art. 86 ustawy został dodany ust. 22, z którego wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Jednak i w takich przypadkach możliwe jest stosowanie przez podatników innego sposobu określenia proporcji. Wynika to z art. 86 ust. 2h ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji, wskazują przepisy wykonawcze, uzna, że wskazany zgodnie z tymi przepisami sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca jest samorządową, artystyczną instytucją kultury, wpisaną do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa, działającą w szczególności na podstawie:

1.  Ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 z późn. zm.),
2.  Aktu o utworzeniu Zespołu na podstawie zarządzenia Ministra Kultury i Sztuki.
3.  Statutu zatwierdzonego Uchwałą Sejmiku Województwa z dnia 25 czerwca 2012 r.

Przedmiotem działania Wnioskodawcy (Zespołu) jest profesjonalne, artystyczne prezentowanie i popularyzowanie bogactwa polskiego folkloru wiejskiego i miejskiego, ze szczególnym uwzględnieniem regionu. Wnioskodawca posiada osobowość prawną. Jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest jednostką organizacyjną, która nie jest nastawiona na osiąganie zysku.

Zespół prowadzi i organizuje statutową działalność kulturalną poprzez:

1.  Prowadzenie działalności koncertowej
2.  Prowadzenie programów edukacyjnych dla dzieci i młodzieży,
3.  Opracowanie i prowadzenie programów okazjonalnych (np. programy zawierające m.in. polskie kolędy, pieśni religijne, historyczne i patriotyczne),
4.  Dokonywanie rejestracji audialnej i audiowizualnej działalności artystycznej,
5.  Gromadzenie i opracowywanie zabytków folkloru polskiego,
6.  Gromadzenie i systematyzowanie materiałów archiwalnych w celu zachowania dorobku,
7.  ochronę zbioru zabytków i strojów ludowych i stałe jego uzupełnianie

Wnioskodawca w ramach swojej działalności statutowej wykonuje odpłatnie:

1.  Koncerty, warsztaty taneczne (taniec ludowy, współczesny, pilates i inne), warsztaty wokalne.
2.  Naukę gry na instrumentach muzycznych, wynajem pomieszczeń, refaktury kosztów - zużycie wody, ścieki (odczyt z podliczników) w związku z wynajmowaniem pomieszczeń, wynajem składników majątku, wypożyczenie kostiumów scenicznych - ludowych, sprzedaż płyt i materiałów, tantiemy - umowy licencyjne
3.  Bilety wstępu na koncerty i spektakle, bilety wstępu do muzeum izba pamięci, wstęp na próbę Zespołu.
4.  Sprzedaż i materiały rozdane w ramach promocji i reklamy, książki m.in. historia, nuty z piosenkami Zespołu.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności statutowej wykonuje nieodpłatnie:

1.  Bezpłatne zwiedzanie izby pamięci w ramach wydarzenia kulturalnego Noc Muzeów.
2.  Uczestniczenie chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu - parafia siedziby Zespołu.
3.  Koncert kolęd - raz w roku w parafialnym kościele w ramach promocji i reklamy Zespołu.
4.  Sporadyczne występy części chóru w ramach popularyzacji Zespołu (reklama i promocja Zespołu).

Wnioskodawca dodatkowo uzyskuje przychody:

1.  Dotację podmiotową od organizatora,
2.  Dotację inwestycyjną,
3.  Dotację celową np. na zwrot nieprawidłowo rozliczonych środków UE wraz z odsetkami.

Dotacje podmiotowe wykorzystywane są na potrzeby finansowania bieżącej działalności, tj. przeznaczone są na fundusz płac pracowników oraz inne bieżące wydatki. Dotacje celowe wykorzystywane są na realizację konkretnych zadań, ustalonych z organizatorem.

W roku 2016 Wnioskodawca ma podpisaną z Urzędem Marszałkowskim umowę na dotacje inwestycyjne z przeznaczeniem na:

1.  zakup maszyny hafciarskiej i wymianę monitoringu,
2.  zakup mobilnej podłogi baletowej,
3.  podłączenie agregatu prądotwórczego,
4.  ekspertyzę i inwentaryzacja budynku Pałac.

oraz z Ministerstwem Kultury i Dziedzictwa Narodowego na zakup instrumentów.

Dotacja celowa z przeznaczeniem na zwrot nieprawidłowo rozliczonych środków UE wraz z odsetkami dotyczyło otrzymanego dofinansowania na rozwój zaplecza technicznego związanego z działalnością gospodarczą zarówno odpłatną jak i zwolnioną z podatku VAT.

Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie na:\`(...)\`

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy ma obowiązek zastosowania sposobu określania proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2c ustawy, czy otrzymane dotacje - podmiotowa i celowa - należy ująć w przychodach wykonanych oraz czy dotacje te wraz z dotacją inwestycyjną stanowią działalność gospodarczą.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z instytucją kultury, zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406 ze zm.) określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 9 ust. 3 ww. ustawy).

Na mocy art. 12 ustawy organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów. Natomiast przepisy art. 28 ust. 2 i 3 stanowią, że przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

1.  podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
2.  celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
3.  celowej na realizację wskazanych zadań i programów.

Z kolei z ustawy o VAT wynika, że art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Prowadzoną działalność gospodarczą i jej cele należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Znowelizowane od dnia 1 stycznia 2016 r. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wprowadziły zmiany w przepisach ustawy mające na celu pełniejsze dostosowanie przepisów o podatku VAT do prawa unijnego wynikającego z wyroków TSUE. Ustawowo nakazują podatnikom, u których występują te dwa rodzaje działalności (działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT i działalność niebędąca działalnością gospodarczą w takim rozumieniu), stosować proporcję odliczenia podatku w odniesieniu do wydatków (zakupów) związanych zarówno z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT, jak i działalnością niepodlegającą VAT. Co ważne, zmiany te dotyczą dopiero tych wydatków, które zostały poniesione od 1 stycznia 2016 r., tj. od momentu znowelizowania ustawy w tym zakresie. Zatem wszystkie inwestycje, na które Wnioskodawca otrzymał dotacje i je wydatkował na te cele i rozliczone zostały przed 1 stycznia 2016 r. nie będą rozpatrywane w niniejszym rozstrzygnięciu.

Z analizy przedstawionego stanu sprawy wynika, że na całokształt działalności Wnioskodawcy składają się zarówno działalność statutowa nieodpłatna jak i działalność statutowa odpłatna. W ramach działalności nieodpłatnej Wnioskodawca planuje udostępnić Izbę Pamięci dla zwiedzających w ramach Nocy Muzeów, na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz.U. z 2012 r., poz. 987, z późn. zm.), Należy zauważyć, mając na uwadze powyższe przepisy i ich analizę w kontekście opisanego stanu faktycznego, że takie wydarzenie będzie wpisywać się w prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność statutową odpłatną. Nieodpłatny wstęp podczas corocznej Nocy Muzeum oprócz celów związanych z popularyzacją wiedzy na temat historii Zespołu, ma również na celu uzyskanie wpływów ze sprzedaży biletów i wydawnictw, a także zachęcenie zwiedzających do większej aktywności przez skorzystanie w późniejszym terminie z odpłatnych ofert zwiedzania Izby Pamięci. Organizowanie Nocy Muzeów skutkuje poszerzeniem odbiorców płatnych usług Zespołu, co oznacza że czynności te należy uznać za wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że do innych działań nieodpłatnych należą:

*   Uczestniczenie chóru i orkiestry Zespołu podczas mszy w intencji założycieli Zespołu - - parafia siedziby Zespołu.

*   Koncert kolęd - raz w roku w parafialnym kościele w ramach promocji i reklamy Zespołu.

*   Sporadyczne występy części chóru w ramach popularyzacji Zespołu (reklama i promocja Zespołu).

W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona odbiorców, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury, które mogłyby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

Z ustawy o VAT wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Odnosząc się zatem do opisanych wyżej akcji bezpłatnych, w których uczestniczy Wnioskodawca, to należy wskazać, że brak jest argumentacji po stronie Wnioskodawcy, jakoby uczestniczenie chóru i orkiestry we mszy, czy udział raz w roku w koncercie kolęd w kościele parafialnym, sprzyjały osiągnięciu przychodów z działalności odpłatnej Zespołu (np. ma na celu zwiększenie liczby osób, które odpłatnie obejrzą koncert Zespołu). Udział w tego rodzaju imprezach z pewnością ma na celu realizację zadań statutowych Wnioskodawcy, polegających na popularyzacji i upowszechnianiu bogactwa i różnorodności polskiego folkloru, jednak wydaje się, że jeżeli wiele osób będzie mogło uczestniczyć w koncercie kolęd czy mszy za darmo, to nie będą zainteresowani płaceniem za wstęp na koncerty.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy uzasadnione jest stwierdzenie, że Wnioskodawca nie wykonuje wymienionych nieodpłatnych świadczeń (działań) wyłącznie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, ale wykonuje te czynności w ramach działalności innej niż działalność odpłatna.

Zatem wskazanych przez Wnioskodawcę wydatków, dokonywanych na potrzeby realizacji zadań Wnioskodawcy, nie można w całości przypisać działalności statutowej nieodpłatnej czy odpłatnej. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę to zarówno działalność opodatkowana jak i działalność inna niż działalność gospodarcza, zatem wydatki, które dokonywane są na potrzeby ogólnej aktywności Wnioskodawcy jako podmiotu gospodarczego, nie mogą zostać w całości odliczone. Istotne jest bowiem to, że tylko takie zakupy związane z całokształtem aktywności podatnika, co do których nie jest możliwa tzw. bezpośrednio alokacja, czyli przyporządkowanie wydatku do określonej działalności Podatnika, są kształtowane przy pomocy sposobu określania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W odniesieniu do tzw. „mieszanych” zakupów, ponoszonych przez Wnioskodawcę, w przypadku których nie ma możliwości dokonania alokacji bezpośredniej, należy określać kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu z zastosowaniem określonej przez siebie proporcji, odpowiadającej specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych zakupów. Do takich kosztów należy zaliczyć wydatki na zakup maszyny hafciarskiej i wymiany monitoringu, zakup mobilnej podłogi baletowej, podłączenie agregatu prądotwórczego, ekspertyzę i inwentaryzację budynku Pałacu oraz zakup instrumentów. Wykorzystywane są one bowiem zarówno do działalności opodatkowanej jak i działalności nieodpłatnej, statutowej (czyli działalności innej niż gospodarcza).

Zatem, mając na uwadze powyższe przepisy oraz stan faktyczny, Wnioskodawca prowadząc wskazane rodzaje działalności, tj. działalność statutową nieodpłatną, odpłatną i działalność inną niż gospodarcza oraz jak podaje, ponosząc koszty wspólne niejako dla wszystkich swoich aktywności, powinien dokonywać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W konsekwencji Wnioskodawca jest zobowiązany do ustalenia sposobu określania proporcji w zakresie odliczania podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego jest nieprawidłowe.

Idąc dalej, stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Skoro Wnioskodawca zobowiązany jest do stosowania art. 86 ust. 2a ustawy, to tym samym winien określić sposób wyliczenia takiej proporcji. W przypadku, gdy przyjęty przez Wnioskodawcę sposób wyliczenia proporcji, będzie najpełniej oddawać specyfikę wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć Wnioskodawcy jako samorządowej instytucji kultury w ten sposób, że pozwoli na odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność opodatkowaną (dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, Wnioskodawca może zastosować ją celem proporcjonalnego obliczenia podatku naliczonego.

Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością odpłatną, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność odpłatna, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Na podstawie delegacji ustawowej z art. 86 ust. 22 ustawy o podatku od towarów i usług, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Należy zauważyć, że wśród wymienionych w ww. rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał również samorządowe instytucje kultury. Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X=A \*100/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu drugim dotyczą ustalenia, czy w przychodach wykonanych należy uwzględnić dotację podmiotową i celową wykorzystywaną na potrzeby finansowania bieżącej działalności, w tym na pokrycie wynagrodzeń pracowników, zakupów inwestycyjnych, czy też na zwrot nieprawidłowo rozliczonych środków UE wraz z odsetkami.

Zgodnie z § 2 pkt 12 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych samorządowej instytucji kultury - rozumie się przez to przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego.

Z kolei w § 4 ust. 2 rozporządzenia stwierdza się, że przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury – używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji), i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję.

Powołując się na zapisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885, z pózn. zm.) wskazać należy, że dochody publiczne (budżetowe) to należne lub faktyczne wpływy środków pieniężnych do budżetów publicznych pobierane przez organy finansowe lub przez jednostki budżetowe, które zrealizowane dochody przekazują do organów finansowych, ze względu na powiązanie z budżetem systemem brutto (art. 5 ust. 2 ustawy o finansach publicznych). Obok dochodów występują także wpływy o charakterze zwrotnym, będące przychodami, które służą finansowaniu deficytu budżetowego oraz przychody jednostek organizacyjnych (np. zakładów budżetowych, gospodarstw pomocniczych, funduszy celowych) i osób prawnych (np. szkół wyższych, instytucji kulturalnych), zaliczanych do sektora finansów publicznych, pochodzące z prowadzonej przez nie odpłatnej działalności, oraz z innych źródeł.

Z uwagi na fakt, że w przypadku samorządowej instytucji kultury utrudnione jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podlegającą opodatkowaniu odpowiada wysokości wykonanych przychodów, z uwzględnieniem otrzymanych dotacji, (z wyjątkiem zwróconych dotacji, odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczanych do przychodów z mienia tej instytucji, odszkodowań innych niż stanowiące zapłatę, oraz dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury, używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności, a także transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych, oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy).

Zatem Wnioskodawca w liczniku swojej proporcji powinien uwzględnić obrót osiągnięty przez w poprzednim roku z działalności opodatkowanej VAT, tj. działalności statutowej odpłatnej a także wszelkich innych rodzajów działalności, podlegających opodatkowaniu VAT, czyli nie tylko z działalności gospodarczej. Natomiast w mianowniku proporcji Wnioskodawca zawrzeć powinien sumę obrotów wykazanych w liczniku oraz przychody osiągnięte przez Zespół w poprzednim roku z działalności pozostającej poza zakresem VAT, tj. powinno brać się pod uwagę wszelkie dotacje, subwencje, darowizny i dopłaty o podobnym charakterze, przeznaczone na sfinansowanie działalności statutowej nieodpłatnej (dotacje podmiotowe i inwestycyjne), z wyłączeniem dotacji celowej, która została przeznaczona jako zwrot nieprawidłowo rozliczonych środków UE.

Ujęcie wszystkich przychodów instytucji kultury (z pewnymi wyjątkami opisanymi powyżej), w tym w szczególności dotacji celowych lub podmiotowych niezwiązanych bezpośrednio z ceną (ujętych w planie finansów), znajduje umocowanie w przepisach unijnych. Zgodnie bowiem z art. 174 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uwzględnić w mianowniku wysokość subwencji innych niż subwencje bezpośrednio związane z ceną dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 73. Przepis ten dotyczy wyłącznie przypadku podatników tzw. mieszanych i został wprowadzony do Dyrektywy w celu uniknięcia sytuacji, w której podmiot otrzymujący subwencje, niedokonujący czynności podlegających opodatkowaniu VAT poprzez dokonywanie symbolicznych – w stosunku do całości wykonywanych działań – czynności podlegających opodatkowaniu VAT mógłby uzyskać niewspółmiernie wysoki zwrot podatku VAT. Należy stwierdzić, że w przypadku samorządowych instytucji kultury, których działanie ma charakter statutowy i dofinansowane jest dotacjami niezwiązanymi bezpośrednio z ceną, pominięcie tych dotacji w ustalaniu proporcji mogłoby doprowadzić do uzyskania nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego.

Z uwagi na powyższe wnioski dotyczące pytania pierwszego i drugiego, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

W kwestii pytania trzeciego sformułowanego przez Wnioskodawcę, przede wszystkim należy odnieść się do art. 15 ust. 1-2 ustawy oraz analizy przepisów w zakresie możliwości zastosowania art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Działalność gospodarczą należy rozumieć w kontekście definicji działalności gospodarczej określonej przepisami art. 15 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca jako samorządowa instytucja kultury, wykonuje zarówno działalność opodatkowaną, jak i działalność nieopodatkowaną, inną niż działalność gospodarcza, nie można zgodzić się ze stanowiskiem, że wszystkie otrzymywane dotacje, tj. celowe, podmiotowe i inwestycyjne, służą jedynie działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Skoro Wnioskodawca jest zobowiązany do określenia i stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, to odliczenie podatku naliczonego wynikającego z dokonywanych zakupów jest częściowe, ponieważ nie służą one wyłącznie działalności gospodarczej. Zatem zastosowanie tego przepisu ogranicza się wyłącznie do podatników, którzy podejmują zarówno działania (czynności) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jak i takie, które wykraczają poza zakres tej działalności.

Podsumowując, i mając na uwadze treść pytania oraz jego uzasadnienie w kontekście wyżej poczynionych analiz, stwierdzić należy, że otrzymywane dotacje przez Wnioskodawcę mają również związek z celem prowadzonej działalności gospodarczej, ale nie wyłącznie. Służą one bowiem zarówno do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność (z wyjątkiem osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie również należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.