Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.911.2024.2.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-23
Teza: Wobec niedokonania przez Spółkę emisji nowych udziałów, w
przypadku opisanego we wniosku połączenia podmiotów nie
wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki
Przejmującej, przydzielonych wspólnikowi Spółki
Przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie
udziałów w Spółce Przejmowanej, która to nadwyżka; w
świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy; uznawana jest za dochód
z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Słowa kluczowe: połączenie
spółki-przejęcie spółki
łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Szczególne zasady ustalania dochodu.-Zasady ustalania
dochodu do opodatkowania.-Dochody (przychody) z
udziału w zyskach osób prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 6
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 7a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
    Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
    28 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 listopada 2024 roku o wydanie
    interpretacji indywidualnej. Treść wniosku wspólnego jest następująca:
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
    1) Zainteresowany będący stroną postępowania:
        D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
    2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:
        A.A.
        B.B.
        C.C.

## Opis zdarzenia przyszłego

Udziałowcy D. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”) rozważają podjęcie uchwały o
    połączeniu przez przejęcie jej dotychczasowego stuprocentowego wspólnika, tj. E., sp. z o.
    o. (dalej sama jako „Spółka Przejmowana” oraz łącznie ze Spółką Przejmującą zwane dalej
    jako: „Spółki”). Połączenie to odbędzie się na zasadach art. 492 § 1 pkt 1 Ustawy z dnia 15
    września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej jako:
    „KSH”) w związku z art. 200 § 1 zd. 2 in fine i art. 515 KSH (tzw. odwrotne połączenie, w
    którym spółka córka przejmuje spółkę matkę). Połączeniu temu nie będą towarzyszyć
    dopłaty gotówkowe oraz nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego - Spółka
    Przejmująca wyda wspólnikom Spółki Przejmowanej (dalej łącznie jako: "Wspólnicy”)
    udziały własne (art. 515 § 1 zd. 2 i art. 515 § 2 KSH) oraz nie dojdzie do emisji nowych
    udziałów.
    Kapitał zakładowy Spółki Przejmowanej w wysokości (...) zł został w całości pokryty
    wkładem pieniężnym udziałowców. Kapitał zakładowy Spółki Przejmowanej dzieli się na 12
    400 udziałów, z których 11 313 posiada Pan C.C. (około 91% udziałów), który na terytorium
    Rzeczpospolitej Polski nie ma nieograniczonego obowiązku podatkowego (ma on miejsce
    zamieszkania na terytorium Francji oraz jest rezydentem podatkowym Stanów
    Zjednoczonych), zaś pozostałe udziały posiadają Panowie B.B. 839 udziałów (około 7%
    udziałów) oraz A.A. 248 udziałów (2% udziałów), którzy to obaj są rezydentami
    podatkowymi na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.
    Głównym składnikiem majątkowym Spółki Przejmowanej jest 181 100 udziałów Spółki
    Przejmującej, których nominalna wartość wynosi (...) zł i wynika ona z zapisu w akcie
    założycielskim Spółki Przejmującej (dokument ten pełni rolę umowy spółki).
    Wskutek powyższego połączenia dojdzie do: wykreślenia Spółki Przejmowanej z KRS bez
    przeprowadzenia procedury likwidacyjnej oraz nabycia przez Spółkę Przejmującą udziałów
    własnych, które następnie zostaną przekazane Wspólnikom, proporcjonalnie według
    części udziałów posiadanych dotychczas w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej.
    Celem przejęcia przez Spółkę Przejmującą Spółki Przejmowanej są uzasadnione powody
    ekonomiczne (m.in. uproszczenie struktury grupy), o których mowa odpowiednio w art. 12
    ust. 14 Ustawy o CIT oraz art. 24 ust. 20 Ustawy o PIT.
    Ponadto, wskazuje się, że:

        Spółka Przejmująca zgodnie z zasadą sukcesji podatkowej przyjmie dla celów
        podatkowych wartości wynikające z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej (tzw.
        kontynuacja wyceny);
        Spółka Przejmująca przypisze składniki majątku Spółki Przejmowanej do
        działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
        przyjęta przez Wspólników Spółki Przejmowanej dla celów podatkowych wartość
        udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość
        udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tych Wspólników dla
        celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia;
        zarówno Spółka Przejmująca, jak i Spółka Przejmowana są polskimi spółkami
        kapitałowymi prawa handlowego, rezydentami podatkowymi z nieograniczonym
        obowiązkiem podatkowym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej;
        ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki
        Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie przewyższy wartości
        emisyjnej udziałów przydzielonych Wspólnikom;
        udziały w Spółce Przejmującej, ani w Spółce Przejmowanej, nie zostały nabyte lub
        objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia
        lub podziału podmiotów.
    Pytania
    1) Czy wskutek planowanego połączenia - w świetle ogólnej koncepcji przychodu
      wyrażonej w art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT - uzyskane po stronie Spółki Przejmującej
      czasowo udziały własne w celu ich dalszego wydania Wspólnikom powinny być
      klasyfikowane jako przychód, odnosząc się do jego charakteru na tle przymiotów
      definitywności, bezzwrotności i trwałości, bez uwzględniania reżimu art. 12 ust. 1 pkt
      8c oraz art. 12 ust 1 pkt 8d Ustawy o CIT?
    2) W sytuacji, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 będzie negatywna, czy wskutek
      planowanego połączenia powstanie po stronie Spółki Przejmującej przychód
      podatkowy, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d lub art. 12 ust. 1 pkt 8c w związku z art.
      12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT?
    3) Czy w wyniku dokonania połączenia w realiach opisywanego zdarzenia przyszłego, po
      stronie któregokolwiek ze Wspólników, powstanie przychód podatkowy, na podstawie
      art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o PIT oraz art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT?
    Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie nr 3 w zakresie podatku
    dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych
    (pytania nr 1 i 2) wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 3
    Po stronie żadnego ze Wspólników, nie powstanie przychód na gruncie PIT, ponieważ nie
    zostały wypełnione hipotezy art. 24 ust. 5 pkt 6 Ustawy o PIT oraz art. 24 ust. 5 pkt 7a
    Ustawy o PIT.
    Skutki dla udziałowców Spółki Przejmującej
    Wiedząc, że przejęciu Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą nie będzie
    towarzyszyć emisja nowych udziałów ani dopłata gotówkowa, połączenie powinno
    pozostać Wspólników neutralne podatkowo. W szczególności nie powstanie przychód w
    PIT, na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 6 Ustawy o PIT (brak dopłat w gotówce) oraz art. 24 ust. 5

    pkt 7a Ustawy o PIT (brak wystąpienia nadwyżki wartości emisyjnej udziałów Spółki
    Przejmującej przydzielonych Wspólnikom nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów
    w Spółce Przejmowanej).
    Prawidłowość powyższej konkluzji potwierdza wydana 25 kwietnia 2024 r. przez Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna nr 0114-KDIP3-
    1.4011.43.2024.2.MK1 (podobnie w interpretacjach indywidualnych tego organy z: 25
    marca 2024 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.42.2024.2.PT, 19 października 2023 r., nr 0112-KDIL2-
    1.4011.644.2023.2.JK, 25 sierpnia 2023 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.584.2023.4.EC):
      „Jak Pan wskazał w opisie sprawy, w związku z połączeniem spółek nie wystąpią
      dopłaty w gotówce na rzecz Wspólników Spółki przejmowanej. Tym samym, po Pana
      stronie nie powstanie w związku z planowanym połączeniem dochód z tytułu udziału
      w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku
      dochodowym od osób fizycznych. Ponadto - jak wynika z okoliczności faktycznych -
      połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki
      Przejmującej i Spółka ta nie dokona emisji swoich nowych udziałów: dojdzie do
      wydania wspólnikom istniejących już udziałów własnych Spółki nabytych w wyniku
      połączenia. W kontekście powyższego, wobec niedokonania przez Spółkę emisji
      nowych udziałów, w przypadku opisanego we wniosku połączenia podmiotów nie
      wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej, przydzielonych
      wspólnikowi Spółki Przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w
      Spółce Przejmowanej, która to nadwyżka - w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy -
      uznawana jest za dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”. Tym samym
      prawidłowo Pan ocenił, że w związku z planowanym Połączeniem, po Pana stronie nie
      powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
      fizycznych”.
    Biorąc powyższe pod uwagę, wskutek przeprowadzenia odwrotnego połączenia Spółką
    Przejmującą poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej, po stronie Wspólników nie powstanie
    do zapłaty podatek PIT, z uwagi na brak powstania przychodu na gruncie Ustawy o PIT.
    Mając powyższe na uwadze wnoszą Państwo o rozpatrzenie niniejszego wniosku zgodnie
    ze stanowiskiem prezentowanym na wstępie.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 18 ze zm.):
      Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa,
      spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka
      akcyjna i spółka akcyjna.
    W świetle art. 491 § 1 ww. ustawy:
      Spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka
      osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być spółką
      przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
    W myśl natomiast art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu:
      Połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki
      (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka
      przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).
    Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów łączonych
    reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz.
    2383 ze zm.).

    I tak, stosownie do treści art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:
      Osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku
      łączenia się:
      1) osób prawnych,
      2) osobowych spółek handlowych,
      3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych
      - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
      obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.
    Jak wynika z kolei z art. 93 § 2 ww. ustawy:
      Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej
      łączących się przez przejęcie:
      1) innej osoby prawnej (osób prawnych);
      2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy:
      Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie
      praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
    W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
      Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu
      udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.
    Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 i 7a ustawy:
      Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód)
      faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:
      6) w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane
      przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych;
      (...)
      7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo
      podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień
      poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów
      (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki
      przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio
      udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust.
      1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli
      podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego
      zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki
      poniesione przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej,
      ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z
      majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki
      dzielonej bezpośrednio przed podziałem;
    Art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi:
      Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek
      dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

      4) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych;
    Dochody z tytułu dopłat podlegają - na moment ich otrzymania - opodatkowaniu 19%
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W odniesieniu do kategorii dochodów wskazanych w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawodawca
    przewidział natomiast przesunięcie momentu ich opodatkowania, o ile spełnione są
    szczególne warunki określone w ustawie (art. 24 ust. 8da w zw. z art. 24 ust. 8).
    Jednocześnie ustawodawca - w art. 24 ust. 8db ww. ustawy - wskazał okoliczności, które
    wyłączają stosowanie art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Ich zaistnienie powoduje, że dochód z art. 24 ust. 5 pkt 7a podlega opodatkowaniu na
    moment połączenia.
    W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości sprowadzają się m.in. do kwestii tego, czy
    przejęcie Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą, w wyniku którego
    Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania - jako wspólnikom - wydane zostaną
    udziały Spółki Przejmującej będzie skutkować powstaniem u nich przychodu
    podlegającego opodatkowaniu, czy operacja ta będzie dla wspólnika neutralna podatkowo
    na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Jak Państwo wskazaliście w opisie sprawy, w ramach połączenia Spółek nie przewiduje się
    jakichkolwiek dopłat. Tym samym, po stronie wspólnika nie powstanie w związku z
    planowanym połączeniem dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym
    mowa w art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Ponadto - jak wynika z okoliczności faktycznych - połączenie zostanie przeprowadzone bez
    podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i Spółka ta nie dokona emisji
    swoich nowych udziałów.
    W kontekście powyższego, wobec niedokonania przez Spółkę emisji nowych udziałów, w
    przypadku opisanego we wniosku połączenia podmiotów nie wystąpi nadwyżka wartości
    emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej, przydzielonych wspólnikowi Spółki Przejmowanej,
    nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej, która to
    nadwyżka - w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy - uznawana jest za dochód z tytułu
    udziału w zyskach osób prawnych.
    Tym samym prawidłowo Państwo oceniliście, że w związku z planowanym Połączeniem,
    po stronie żadnego ze Wspólników, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu
    podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
    Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa

        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy
        zastosują się do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną
    postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej
    interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...).
    Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002
    r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze
    zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.