Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-382/13-2/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-01
Teza: dotyczy prawa do odliczenia z zastosowanym przez Spółkę sposobem alokacji
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; proporcja; sprzedaż-sprzedaż mieszana; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 19.04.2013 r. (data wpływu 25.04.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z zastosowanym przez Spółkę sposobem alokacji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.04 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z zastosowanym przez Spółkę sposobeme alokacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej: „Spółka” albo „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w zakresie dostawy energii elektrycznej. Sprzedaż ta stanowi podstawową działalność Spółki i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT” albo „podatek”). Odbiorcami energii dostarczanej przez Spółkę są osoby fizyczne oraz osoby prawne (dalej „Klienci”).

Wraz ze sprzedażą energii elektrycznej Spółka oferuje Klientom również możliwość zakupu abonamentu medycznego, w ramach którego usługi medyczne na rzecz Klientów są wykonywane przez podmioty świadczące zawodowo tego typu usługi. Sprzedaż abonamentów medycznych jest traktowana przez Spółkę, jako sprzedaż zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT. Dodatkowo Spółka prowadzi działalność w zakresie sprzedaży ubezpieczeń np. ubezpieczeń na życie, która to działalność jest traktowana jako zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka ponosi różnego rodzaju koszty. Koszty te są alokowane przez Spółkę do działalności opodatkowanej podatkiem VAT (sprzedaż energii) oraz do działalności zwolnionej spod opodatkowania podatkiem VAT (sprzedaż abonamentów medycznych oraz ubezpieczeń). W celu prawidłowego alokowania wydatków do działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz do działalności zwolnionej Spółka wyodrębniła następujące miejsca powstawania kosztów.

1.  dział finansowo - księgowy;
2.  dział HR;
3.  dział administracji z recepcją;
4.  dział prawny (kancelaria);
5.  dział rozliczeń;
6.  dział IT;
7.  dział obsługi klienta;
8.  dział bezpośredniej obsługi klienta indywidualnego;
9.  dział obsługi klienta biznesowego.

Skoro przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż energii Spółka przyjęła założenie, że czynności wykonywane przez pracowników wszystkich wskazanych powyżej działów są, co do zasady, związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Do obsługi czynności związanych z realizowaną przez Spółkę sprzedażą zwolnioną od opodatkowania podatkiem VAT przypisano wybranych pracowników m.in. działu finansowo - księgowego, działu administracji, działu prawnego, działu rozliczeń, działu obsługi klienta oraz działu bezpośredniej obsługi klienta indywidualnego. Pracownicy ci jednak w ramach swoich obowiązków wykonują również czynności związane z realizowaną przez Spółkę sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka dokonuje następujących zakupów:

1.  usługi reklamowe i marketingowe;
2.  usługi doradcze, konsultingowe, obsługi prawnej oraz bankowej;
3.  środki trwałe i wyposażenie biura;
4.  usługi najmu i utrzymania powierzchni biurowych (np. opłaty za energię elektryczną, wodę, wywóz nieczystości);
5.  usługi najmu oraz leasingu pojazdów samochodowych;
6.  materiały biurowe, artykuły spożywcze, środki czystości;
7.  usługi informatyczne, programy komputerowe, usługi związane z ich rozwojem oraz utrzymaniem, a także towary składające się na infrastrukturę informatyczną;
8.  usługi telekomunikacyjne (telefony stacjonarne i komórkowe, internet).

Alokacja zakupów do poszczególnych rodzajów działalności

Dla potrzeb rozliczeń VAT Spółka dokonuje bezpośredniej alokacji zakupów do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności. Skutkiem takiej alokacji bezpośredniej jest wyodrębnienie zakupów:

1.  wobec których możliwe jest bezpośrednie powiązanie ich z prowadzoną działalnością opodatkowaną podatkiem VAT i uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego - w tym zakresie Spółka dokonuje odliczenia całej kwoty naliczonego podatku VAT dotyczącego przedmiotowych zakupów;
2.  wobec których możliwe jest bezpośrednie ich powiązanie ze świadczonymi przez Spółkę usługami sprzedaży ubezpieczeń oraz pakietów medycznych, zwolnionymi od podatku VAT - w tym zakresie Spółka nie dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego;
3.  związanych zarówno z czynnościami uprawniającymi do odliczenia, jak i z czynnościami nieuprawniającymi do odliczenia, wobec których nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych rodzajów działalności prowadzonych przez Spółkę - podatek naliczony wynikający z tych zakupów podlega odliczeniu przez Spółkę z zastosowaniem współczynnika struktury sprzedaży według zasad, o których mowa w art. 90 ust. 2 ustawy VAT (dalej: „WSS”).

W związku z bezpośrednią alokacją dokonywanych przez Spółkę zakupów towarów i usług występują sytuacje, w których faktura wystawiona przez dostawcę towarów i usług:

1.  dotyczy zakupu związanego wyłącznie z działalnością opodatkowaną Spółki (np. zakup energii, zakup usług doradczych związanych z działalnością podstawową Spółki, etc.) - wynikający z takiej faktury podatek podlega odliczeniu przez Spółkę w całości;
2.  dotyczy zakupu związanego wyłącznie z działalnością zwolnioną Spółki – wynikający z takiej faktury podatek w ogóle nie podlega odliczeniu przez Spółkę;
3.  w przeważającej części dokumentuje zakupy związane z działalnością opodatkowaną Spółki, a w mniejszym zakresie - zakupy związane zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i zwolnioną od podatku VAT (np. koszty używania służbowych telefonów komórkowych, opłaty za leasing samochodów służbowych, zakup energii elektrycznej dla całego biura Spółki, wydatki związane z pracami budowlano-modernizacyjnymi przy adaptacji biura) - na podstawie takiej faktury Spółka odlicza podatek VAT w zakresie, w jakim zakup został na podstawie obiektywnych danych przyporządkowany do działalności opodatkowanej Spółki, zaś w pozostałym zakresie (tj. w zakresie w jakim dany zakup związany jest z działalnością opodatkowaną i zwolnioną) podatek VAT podlega odliczeniu z zastosowaniem WSS, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy VAT;
4.  dokumentuje zakup związany zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i zwolnioną prowadzoną przez Spółkę (np. zakup usług świadczonych przez przedstawicieli handlowych, usług archiwizacji umów z klientami) - w takim przypadku podatek VAT wynikający z faktury odliczany jest przez Spółkę z zastosowaniem WSS.

Metodologia alokacji bezpośredniej

W związku z powyższym, wobec obowiązku, wynikającego z art. 90 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie odrębnego określania kwot podatku naliczonego dotyczącego czynności uprawniających i nieuprawniających do odliczenia podatku, Spółka przyjęła następującą metodologię odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego i związanego z czynnościami w stosunku, do których prawo to nie przysługuje.

Jak Spółka wskazała powyżej, obsługą oferowanych ubezpieczeń, jak również oferowanych pakietów medycznych zajmują się wyłącznie określone osoby (wybrani pracownicy określonych działów). Osoby te uczestniczą także w podstawowej działalności Spółki, tj. sprzedaży energii. Zakres obowiązków pozostałych pracowników Spółki obejmuje wyłącznie kwestie związane bezpośrednio lub pośrednio z podstawową działalnością Spółki, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, ww. osoby odpowiedzialne za obsługę ubezpieczeń i pakietów medycznych są jedynymi pracownikami Spółki odpowiedzialnymi za działalność mieszaną, tj. za działalność uprawniającą Spółkę do odliczenia podatku, jak i działalność, z której takie prawo nie wynika.

Tym samym, podatek naliczony wynikający z wszelkich zakupów bezpośrednio przyporządkowanych do działalności osób zajmujących się obsługą ubezpieczeń i pakietów medycznych podlega odliczeniu w zakresie, w jakim zakup został na podstawie obiektywnych danych przyporządkowany do działalności opodatkowanej Spółki. W sytuacji braku możliwości przyporządkowania zakupów bezpośrednio do sprzedaży opodatkowanej, podatek naliczony jest rozliczany za pomocą WSS. Natomiast podatek VAT wynikający z zakupów związanych bezpośrednio z czynnościami wykonywanymi przez pozostałych pracowników Spółki podlega w całości odliczeniu od podatku należnego.

Istnieją także sytuacje, o której mowa w punkcie (iv) powyżej, tj. otrzymana przez Spółkę faktura dokumentuje zakup towarów bądź usług związany zarówno z obsługą ubezpieczeń i pakietów medycznych jak i podstawową działalnością Spółki i Spółka nie jest w stanie dokonać bezpośredniej alokacji poniesionego kosztu do działalności opodatkowanej lub zwolnionej. W takiej sytuacji podatek VAT wynikający z takiej faktury podlega odliczeniu z zastosowaniem współczynnika sprzedaży. Tak jest np. w przypadku nabywania usług archiwizacji umów.

Istnieją jednak również sytuacje, iż Spółka otrzymuje faktury dokumentujące zakupy towarów i usług, o których mowa w punkcie (iii) powyżej. Faktury takie obejmują w sposób zbiorczy zakupy towarów i usług dokonanych na potrzeby wszystkich pracowników Spółki, bądź pracowników zaangażowanych i niezaangażowanych w obsługę ubezpieczeń i pakietów medycznych. Sytuacja taka dotyczy przede wszystkim zakupów usług telekomunikacyjnych, leasingu samochodów przeznaczonych na cele służbowe, usług informatycznych, zakupów sprzętu komputerowego, energii elektrycznej i cieplnej, najmu powierzchni biurowej, prac budowlano - modernizacyjnych przy adaptacji biura, etc.

Pomimo faktu, iż w tych przypadkach Spółka jest obciążana przez wystawcę faktury zbiorczą kwotą istnieją obiektywne i precyzyjne podstawy (kryteria) do przyporządkowania dokonanych zakupów do:

1.  pracowników odpowiedzialnych za podstawową działalność Spółki (związek z działalnością opodatkowaną);
2.  pracowników odpowiedzialnych zarówno za obsługę pożyczek i pakietów medycznych jak i działalność podstawową (związek z działalnością „mieszaną”).

Kwoty zakupów towarów i usług związane z czynnościami osób odpowiedzialnych za obsługę ubezpieczeń i pakietów medycznych oraz prowadzenie podstawowej działalności Spółki, są bezpośrednio alokowane do tych osób w oparciu o następujące kryteria:

1.  w przypadku nabycia usług telekomunikacyjnych (np. faktura dotycząca usług telefonii stacjonarnej bądź komórkowej) - koszty tych usług są bezpośrednio przyporządkowywane do osób odpowiedzialnych za działalność mieszaną w oparciu o załączony do faktury biling lub w przypadku braku bilingu (np. przy telefonii stacjonarnej) z uwzględnieniem proporcji liczby pracowników zajmujących się obsługą działalności mieszanej do liczby pracowników ogółem;
    *   w przypadku leasingu samochodów służbowych - koszty tych usług są bezpośrednio alokowane do osób odpowiedzialnych za działalność mieszaną w oparciu o załącznik do faktury wskazujący ceny usług świadczonych w odniesieniu do poszczególnych samochodów (dzięki procedurom zarządzania flotą samochodową stosowanym przez Spółkę jest wiadomo, z których samochodów korzystali ci pracownicy);
    *   w przypadku nabycia środków trwałych i wyposażenia biura - alokacja odbywa się w oparciu o ceny jednostkowe i przeznaczenie poszczególnych środków wyposażenia do konkretnego rodzaju działalności lub w przypadku środków trwałych i wyposażenia biura przeznaczonych do użytku wszystkich pracowników alokacja odbywa się z uwzględnieniem proporcji liczby pracowników zajmujących się obsługą działalności mieszanej do liczby pracowników ogółem;
    *   w przypadku nabycia usług informatycznych, licencji lub programów komputerowych, przeznaczonych do użytku wszystkich pracowników Spółki - alokacja tych zakupów odbywa się z uwzględnieniem proporcji obliczanej w oparciu o ilość osób zajmujących się obsługą ubezpieczeń i pakietów medycznych do ilości wszystkich pracowników Spółki, bądź też, jeśli faktura odnosi się do jednostkowego kosztu tych usług na każdego z pracowników, z uwzględnieniem wysokości tego kosztu i ilości pracowników zajmujących się obsługą ubezpieczeń i pakietów medycznych;
    *   w przypadku zakupu materiałów biurowych przeznaczonych do użytku wszystkich pracowników Spółki - alokacja odbywa się z uwzględnieniem proporcji liczby pracowników zajmujących się obsługą działalności mieszanej do liczby pracowników ogółem;
    *   w przypadku nabycia usług najmu powierzchni, energii elektrycznej, cieplnej i innych kosztów związanych z utrzymaniem biura oraz prac budowlano - modernizacyjnych przy adaptacji biura - przyporządkowanie bezpośrednie tych kosztów do osób odpowiedzialnych za prowadzenie działalności podstawowej Spółki jak i osób odpowiedzialnych za działalność podstawową oraz obsługę ubezpieczeń i pakietów medycznych odbywa się z uwzględnieniem proporcji liczby pracowników zajmujących się działalnością mieszana do liczby pracowników ogółem (taka alokacja uwzględnia bowiem fakt, iż pracownicy zajmujący się zarówno działalnością podstawową Spółki, jak i obsługą pożyczek i pakietów medycznych, korzystają również z powierzchni biurowej przeznaczonej do użytku przez wszystkich pracowników, w tym recepcji, łazienek, kuchni).

Przyporządkowanie zakupów bezpośrednio do działalności: opodatkowanej, zwolnionej, mieszanej (tj. działalności opodatkowanej i zwolnionej z podatku VAT), według zasad przedstawionych powyżej podlega każdorazowo stosownemu udokumentowaniu. Dokumentacja w tym zakresie obejmuje adnotację na fakturze potwierdzającej określone zakupy lub odrębny dokument przedstawiający rozliczenie dokonanego zakupu z przyporządkowaniem go do działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej lub działalności mieszanej.

Podsumowując powyższe, zgodnie z prowadzoną metodologią alokacji zakupów, naliczony podatek VAT w części w jakiej zakupy towarów i usług są przyporządkowane według powyższych zasad bezpośrednio do działalności opodatkowanej (tj. do podstawowej działalności Spółki) podlega odliczeniu przez Spółkę w całości.

Natomiast w przypadku kwot podatku VAT naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług, które przyporządkowane są (według powyższej metodologii) zarówno do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej (tj. w zakresie w jakim zakupy związane są z czynnościami podejmowanymi przez osoby zajmujące się m.in. obsługą ubezpieczeń i pakietów medycznych), podatek ten podlega odliczeniu z zastosowaniem WSS.

Z kolei kwoty podatku naliczonego dotyczące zakupów, które przyporządkowane są bezpośrednio do działalności zwolnionej Spółki, w ogóle nie podlegają odliczeniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Na podstawie przedstawionego powyżej stanu faktycznego Spółka wnosi o potwierdzenie, czy stosowany przez Spółkę sposób alokacji i określania kwot podatku naliczonego podlegających odliczeniu jest prawidłowy w świetle art. 86 ust.1, art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT. W szczególności:

1.  podatek VAT w części w jakiej zakupy towarów i usług są przyporządkowywane, według opisanych zasad, bezpośrednio do działalności opodatkowanej (tj. do podstawowej działalności Spółki) podlegać będzie odliczeniu przez Spółkę w całości:
    *   podatek VAT wynikający z zakupów towarów i usług, które są przyporządkowywane, według opisanych zasad do działalności mieszanej, tj. do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej (tj. w zakresie w jakim zakupy związane będą z czynnościami podejmowanymi przez osoby zajmujące się m.in. obsługą ubezpieczeń i pakietów medycznych), podlegać będzie odliczeniu z zastosowaniem WSS;
    *   kwoty podatku VAT naliczonego dotyczące zakupów, które są przyporządkowywane według opisanych zasad, bezpośrednio do działalności zwolnionej Spółki, nie będą w ogóle podlegały odliczeniu.

Zdaniem Wnioskodawcy stosowana przez nią metodologia alokacji kwot i określania kwot podatku naliczonego podlegających odliczeniu jest prawidłowy w świetle ustawy VAT, a przede wszystkim w świetle brzmienia art. 86 ust. 1, art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT. W szczególności:

1.  podatek VAT w części w jakiej zakupy towarów i usług są przyporządkowywane, według opisanych zasad, bezpośrednio do działalności opodatkowanej (tj. do podstawowej działalności Spółki) podlegać będzie odliczeniu przez Spółkę w całości;
2.  podatek VAT wynikający z zakupów towarów i usług, które są przyporządkowywane, według opisanych zasad do działalności mieszanej, tj. do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej (tj. w zakresie w jakim zakupy związane będą z czynnościami podejmowanymi przez osoby zajmujące się m.in. obsługą ubezpieczeń i pakietów medycznych), podlegać będzie odliczeniu z zastosowaniem WSS;
3.  kwoty podatku VAT naliczonego dotyczące zakupów, które są przyporządkowywane według opisanych zasad, bezpośrednio do działalności zwolnionej Spółki, nie będą w ogóle podlegały odliczeniu.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

W opinii Spółki, stosowana przez nią metodologia alokacji kwot i określania kwot podatku naliczonego podlegających odliczeniu jest prawidłowa w świetle ustawy VAT, a przede wszystkim w świetle brzmienia art . 86 ust. 1, art. 90 ust. 1 i ust.2 ustawy VAT. W szczególności:

1.  podatek VAT w części w jakiej zakupy towarów i usług są przyporządkowywane, według opisanych zasad, bezpośrednio do działalności opodatkowanej (tj. do podstawowej działalności Spółki) podlegać będzie odliczeniu przez Spółkę w całości;
2.  podatek VAT wynikający z zakupów towarów i usług, które są przyporządkowywane, według opisanych zasad do działalności mieszanej, tj. do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej (tj. w zakresie w jakim zakupy związane będą z czynnościami podejmowanymi przez osoby zajmujące się m.in. obsługą ubezpieczeń i pakietów medycznych), podlegać będzie odliczeniu z zastosowaniem WSS;
3.  kwoty podatku VAT naliczonego dotyczące zakupów, które są przyporządkowywane według opisanych zasad, bezpośrednio do działalności zwolnionej Spółki, nie będą w ogóle podlegały odliczeniu.

Spółka stoi na stanowisku, że zastosowanie WSS powinno być poprzedzone dokonaniem uprzedniej bezpośredniej alokacji zakupów (i wynikającego z nich podatku VAT) do czynności, w stosunku do których Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, oraz w stosunku do których prawo to nie przysługuje.

Alokacja ta może być dokonana, w opinii Spółki, nie tylko w odniesieniu do całej kwoty podatku VAT wynikającej z danej faktury dokumentującej zakup towarów bądź usług, ale także w odniesieniu do części tej podatku, pod warunkiem, że w obiektywny sposób udowodnić można istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami towarów i usług w tej części z działalnością opodatkowaną Spółki.

Metodologia, którą stosuje Spółka pozwala również na określenie tej części podatku naliczonego, którego nie można przyporządkować w sposób jednoznaczny i bezpośredni do czynności opodatkowanych czy zwolnionych od podatku VAT, i który podlegać będzie odliczeniu z zastosowaniem WSS. Jednocześnie, w ramach alokacji bezpośredniej, Spółka nie odlicza podatku naliczonego VAT od tych zakupów, które wiązać się będą wyłącznie z działalnością zwolnioną od podatku VAT w zakresie obsługi ubezpieczeń i pakietów medycznych.

Przedstawiony sposób określania zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o bezpośrednią alokację danego zakupu bądź jego części do działalności (i) opodatkowanej bądź (ii) zwolnionej bądź (iii) opodatkowanej i zwolnionej stanowi metodę gwarantującą najwłaściwsze przyporządkowanie dokonywanych zakupów do danego rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę. Jednocześnie, w ocenie Spółki, przedstawiona metoda alokacji poszczególnych zakupów do działalności opodatkowanej, zwolnionej, bądź opodatkowanej i zwolnionej, a także przedstawione zasady jej dokumentowania (za pomocą rozliczenia przedstawionego na fakturze bądź dokumencie towarzyszącym) są poprawne na gruncie przepisów ustawy VAT.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka poniżej przytacza następujące argumenty dotyczące zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikające z ustawy VAT, regulacji unijnych, orzecznictwa w sprawach podatkowych oraz poglądów doktryny.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego zasada potrącalności i neutralności

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto, w myśl art. 90 ust. 1 ustawy VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku, i prawo to nie przysługuje.

Jak z kolei wynika z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy VAT stanowi implementację regulacji Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 11 grudnia. 2006 L nr 347, s. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa 112” albo „Dyrektywa VAT”). Jest to przepis określający jedną z podstawowych zasad systemu podatku od wartości dodanej, tj. zasadę potrącalności podatku naliczonego. Zasada potrącalności ma fundamentalne znaczenie dla wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i wyraża się tym, że każdy z podatników na swoim etapie obrotu towarami bądź usługami, dokonując naliczenia podatku należnego obciążającego kolejnego odbiorcę, ma jednocześnie prawo do odliczenia (potrącenia) od swojego podatku należnego podatku, którym obciążyli go jego dostawcy z tytułu dostawy towarów i usług. Zasada ta służy zapewnieniu neutralności tego podatku na poszczególnych etapach obrotu, co stanowi podstawową cechę konstrukcyjną podatku VAT jako wielofazowego podatku obrotowego obciążającego finalną konsumpcję dóbr i usług.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z utrwalonym poglądem orzecznictwa i doktryny, jakiekolwiek ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT powinny nie tylko wynikać wprost z wyraźnego przepisu obowiązującego prawa, ale również jako lex specialis godzące w samą istotę podatku VAT powinny one być interpretowane w sposób wąski. Oznacza to zatem, iż należy je stosować oszczędnie, wyłącznie w przypadkach absolutnie tego wymagających z punktu widzenia spójności systemu podatku VAT.

Z tej perspektywy stwierdzić zatem należy, iż tak daleko, jak dane zakupy towarów i usług dokonywane przez Spółkę dotyczą bezpośrednio jej podstawowej działalności, opodatkowanej podatkiem VAT, Spółka jest uprawniona do odliczenia całego podatku naliczonego z tego tytułu. Zasada ta, w opinii Spółki, znajduje zastosowanie również w przypadku, gdy dana faktura dokumentuje zakupy towarów bądź usług, które w części związane są bezpośrednio z działalnością opodatkowaną Spółki, tak długo, jak ten bezpośredni związek może być przez Spółkę udowodniony i udokumentowany w racjonalny i obiektywny sposób.

Zasady dokonywania alokacji bezpośredniejwynikające z art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT

W świetle wskazanych wyżej ogólnych zasad odliczenia podatku naliczonego wynikających z ustawy VAT i Dyrektywy VAT, Spółka pragnie podkreślić, że art. 90 ust. 1 ustawy o VAT powinien być interpretowany zgodnie z jego literalnym brzmieniem oraz w kontekście przywołanych powyżej zasad: potrącalności i neutralności podatku VAT.

Z zasady ogólnej - stanowiącej, iż podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - wynika prawo podatnika do odliczenia części podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych zarówno do wykonywania czynności dających prawo do odliczenia, jak również czynności niedających tego prawa. Aby zrealizować to prawo w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, podatnik jest obowiązany w pierwszej kolejności do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia, jak również kwot związanych z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Zasada ta, wyrażona w art. 90 ust. 1 ustawy VAT, jest nierozerwalnie związana z zakresem prawa do odliczenia podatku określonym w art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Przepisy te wskazują bowiem jednoznacznie, iż podstawową zasadą rozliczania podatku naliczonego VAT jest dokonanie przez podatnika jak najdalej idącej alokacji bezpośredniej dokonywanych zakupów do działalności uprawniającej podatnika do odliczenia tego podatku.

Spółka pragnie w tym miejscu podkreślić, że zasada dokonania alokacji bezpośredniej, wynikająca z art. 90 ust. 1 ustawy VAT, nie może być rozumiana inaczej niż jako obowiązek podatnika VAT. Jest to więc obligatoryjny sposób postępowania związany z odliczaniem podatku naliczonego, który podatnik musi zastosować.

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy VAT, dopiero w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z określonym rodzajem sprzedaży, podatnik określa kwotę podatku naliczonego podlegającą odliczeniu na podstawie proporcji sprzedaży. Literalne brzmienie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, iż ma on zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do tych zakupów bądź ich części, których nie można przypisać jednoznacznie do działalności uprawniającej bądź nieuprawniającej do odliczenia podatku. W szczególności zwraca uwagę sformułowanie „wyodrębnienie całości lub części” podatku, w którym ustawodawca jednoznacznie dopuszcza wyodrębnienie części podatku wynikającego z określonych zakupów i przyporządkowanie go działalności odpowiednio: uprawniającej bądź nieuprawniającej do odliczenia. Przepis ten wprost zakłada w efekcie sytuację, w której podatnik dokonując danego zakupu, jest w stanie wyodrębnić w odniesieniu do tego zakupu „całość” bądź „część” podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Oznacza to, iż podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia bądź całej kwoty podatku VAT wynikającej z faktury zakupu (jeżeli dany zakup jest związany „w całości” ze sprzedażą opodatkowana), bądź w kwocie niższej niż wskazana w fakturze (jeżeli dany zakup jest „w części” związany ze sprzedażą opodatkowaną). Jeśli intencją ustawodawcy byłoby pozbawienie podatników takiego prawa, przepis ten odnosiłby się wyłącznie do całości kwoty podatku naliczonego. Tak jednak nie jest.

Powyższe zasady znajdują odzwierciedlenie w doktrynie prawa podatkowego: „W praktyce oznacza to, iż jeżeli podatnik jest w stanie przyporządkować, w sposób bezpośredni cały podatek naliczony odpowiednio czynnościom umożliwiającym odliczenie i czynnościom niedającym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wówczas rozliczenia proporcjonalnego określonego w art. 90 ust. 2 się nie stosuje. Jeżeli podatnik może dokonać bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego tylko w odniesieniu do części podatku naliczonego, wówczas rozliczenie proporcjonalne może zostać zastosowane w stosunku do pozostałej części podatku naliczonego. Wreszcie należy podkreślić, iż rozliczenie proporcjonalne jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika - oznacza to, iż podatnik nie musi dokonać rozliczenia proporcjonalnego - w takim jednak przypadku znaczy to, iż rezygnuje on z odliczenia jakiejkolwiek części podatku naliczonego, którego nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do konkretnych kategorii działalności” (T. Michalik, VAT 2010, Wydanie 7., Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2010, s. 856).

Z kolei autor innego komentarza do ustawy o VAT stwierdza: „podatnik w swojej działalności dążyć powinien do przypisania konkretnych wydatków i towarzyszących im kwot podatku naliczonego do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi te wydatki są związane. Przy jednoczesnej jednak sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej od podatku, często będzie istniała kategoria zakupów (wydatków), których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży (\`(...)\`). W takich sytuacjach, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego, związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik może zmniejszyć kwotę podatku należnego tylko o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.” (J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2013, Wrocław 2013, Tom 1, s. 608-609).

Natomiast zdaniem A. Bartosiewicza: „podatnik ma generalny obowiązek wyodrębniania podatku, który związany jest z czynnościami opodatkowanymi. Dotyczyć to będzie przede wszystkim tych transakcji, w przypadku których nabywane dobra w całości służą sprzedaży opodatkowanej. Wówczas bowiem cały taki podatek może być alokowany jako podatek związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych i podlegający w związku z tym odliczeniu. Niekiedy wyodrębnienie możliwe jest także w przypadku czynności (towarów i usług), które jednocześnie służą zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i czynnościom nieopodatkowanym. Wówczas trzeba będzie odpowiednio podzielić podatek wykazany na fakturze (dokumencie celnym) i tę część podatku, która związana jest z czynnościami opodatkowanymi, przypisać do podatku podlegającego odliczeniu. Może to dotyczyć przykładowo podatku związanego z nabyciem wielu sztuk wyrobu, z których część jest związana ze sprzedażą opodatkowaną, zaś część służy sprzedaży zwolnionej. Jeśli tylko możliwe jest wyodrębnienie kwot podatku związanego z czynnościami poszczególnego rodzaju, co do zasady, należy go dokonać. Obowiązek wyodrębnienia kwot podatku przypisywanych do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, zwolnione) ma charakter bezwzględny” (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz 2013, LEX 2013, komentarz do art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług).

Mając na uwadze powyższe, regulacja art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT w sposób techniczno-prawny uzupełnia generalną zasadę wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy VAT - tj. zasadę prawa podatnika do odliczenia podatku związanego z jego działalnością opodatkowaną.

Metodologia alokacji zakupów zaprezentowana przez Spółkę w świetle art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT

Jak wynika z przedstawionej powyżej analizy przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT, podstawową zasadą - a nawet obowiązkiem - w zakresie określenia prawa podatnika do odliczenia podatku VAT jest odrębne przyporządkowanie dokonywanych zakupów do działalności uprawniającej i nieuprawniającej do odliczenia podatku. Przy czym przyporządkowanie to odnosić się może nie tylko do danego zakupu jako całości, ale także do poszczególnych towarów bądź części usług, będących przedmiotem nabycia.

Dopiero w sytuacji, gdy takie bezpośrednie przyporządkowanie całości bądź części dokonanego zakupu nie jest możliwe, podatnik jest uprawniony do dokonania w tym zakresie odliczenia podatku z zastosowaniem WSS. Odliczenie podatku z zastosowaniem WSS stanowi jednak odstępstwo od zasady ogólnej, jaką jest prawo podatnika do pełnego odliczenia podatku naliczonego pozostającego w bezpośrednim związku z działalnością podlegającą opodatkowaniu.

Pojęcie związku bezpośredniego (tzw. direct and immediate link) zostało określone w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: Trybunał), np. w wyroku w sprawie C-4/94 (BLP Group pic). W wyroku tym Trybunał stwierdził m.in., że odliczenie podatku naliczonego przysługuje podatnikowi co do zasady jedynie w sytuacjach, gdy związek pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a podatkiem należnym z tytułu jego działalności opodatkowanej, ma charakter bezpośredni oraz bezsporny, a zatem nie przysługuje ono podatnikowi, który wykorzystuje je w związku z transakcją zwolnioną od podatku, nawet jeżeli docelowym efektem ma być wykonanie transakcji opodatkowanej.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że aby podatek naliczony został powiązany z czynnościami dającymi podatnikowi prawo do odliczenia konieczne jest, aby relacja zakupów do czynności opodatkowanych podatnika była:

1.  bezpośrednia, tj. podatnik wprost musi wskazać, które nabycie towarów i usług dotyczy tylko czynności dających prawo do odliczenia, oraz
2.  bezsporna, tj. że dane przyporządkowanie nie budzi żadnych wątpliwości co do zastosowania takiego rozwiązania.

W opinii Spółki, zaprezentowana w opisie stanu faktycznego metodologia alokacji spełnia te dwie przesłanki. Po pierwsze, umożliwia ona Spółce właściwe przypisanie kwot podatku naliczonego do czynności w związku, z którymi Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo Spółce nie przysługuje. W rezultacie zastosowania wskazanej metody alokacji, Spółka określa kwoty podatku naliczonego pozostające w bezpośrednim związku z czynnościami dającymi prawo do odliczenia (podstawową działalnością Spółki) i czynnościami nie dającymi prawa do odliczenia podatku (ubezpieczeń i pakietów medycznych).

Po drugie, planowana metodologia alokacji umożliwi określenie kwot podatku naliczonego z podziałem na poszczególne rodzaje sprzedaży w sposób obiektywny. Podział między sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną w przypadkach opisanych powyżej nie będzie oparty na kryteriach uznaniowych. Wprost przeciwnie - kryteria te będą obiektywne (bezsporne), takie jak: liczba osób zajmująca się obsługą poszczególnych działalności Spółki, czy też ceny i liczba poszczególnych składników wyposażenia.

Obowiązek poszukiwania bezpośredniego związku podatku naliczonego z działalnością dającą i nie dającą prawa do odliczenia podatku naliczonego u danego podmiotu podkreślana jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 7 listopada 2008 r., sygn. III SA/Wa 1443/08, stwierdził, że: „przy ustalaniu prawa do odliczenia podatku naliczonego należy brać pod uwagę wyłącznie bezpośredni związek naliczonego podatku z poszczególnymi rodzajami sprzedaży (opodatkowanej czy zwolnionej) wprost należy określić kwoty podatku podlegające odliczeniu i należy kierować się przy tym bezpośrednim związkiem danego zakupu z poszczególnym rodzajem sprzedaży z pominięciem aspektów wykraczających poza granice tego związku. Natomiast w przypadku zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną jednocześnie należy stosować przepisy art. 90 ustawy o VAT odnoszące się do tego rodzaju zakupów.

Właśnie na założeniu poszukiwania bezpośredniego związku opiera się metodologia alokacji zaproponowana przez Spółkę. Spółka bowiem przyporządkowuje przede wszystkim kwoty podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów sprzedaży (opodatkowanej i zwolnionej) w przypadkach, gdy nie występują wątpliwości co do kwalifikacji tych kwot. Następuje to więc jedynie w sytuacjach istnienia bezpośredniego związku między kwotami podatku naliczonego a sprzedażą opodatkowaną bądź zwolnioną. Są to jedynie przypadki (i) (ii) oraz częściowo (iii) wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, czyli sytuacje w których faktura wystawiona przez dostawcę:

1.  dotyczy zakupu związanego wyłącznie z działalnością opodatkowaną Spółki (np. zakup energii, zakup usług doradczych związanych z działalnością podstawową Spółki, etc.) - wynikający z takiej faktury podatek podlega odliczeniu przez Spółkę w całości;
2.  dotyczy zakupu związanego wyłącznie z działalnością zwolnioną Spółki - wynikający z takiej faktury podatek w ogóle nie podlega odliczeniu przez Spółkę;
3.  w przeważającej części dokumentuje zakupy związane z działalnością opodatkowaną Spółki, a w mniejszym zakresie - zakupy związane zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i zwolnioną od podatku VAT (np. koszty używania służbowych telefonów komórkowych, opłaty za leasing samochodów służbowych, zakup energii elektrycznej dla całego biura Spółki, wydatki związane z pracami budowlano - modernizacyjnymi przy adaptacji biura) - na podstawie takiej faktury Spółka odlicza podatek VAT w zakresie, w jakim zakup został na podstawie obiektywnych danych przyporządkowany do działalności opodatkowanej Spółki, zaś w pozostałym zakresie (tj. w zakresie w jakim dany zakup związany jest z działalnością opodatkowaną i zwolnioną) podatek VAT podlega odliczeniu z zastosowaniem WSS, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy VAT.

W pozostałym natomiast zakresie Spółka, ze względu na brak możliwości wykazania bezpośredniego i bezspornego związku zakupów z danym rodzajem sprzedaży, będzie stosować się do dyspozycji art. 90 ust. 2 ustawy VAT i w tym zakresie dokonywać odliczenia przy zastosowaniu opisanego tam WSS.

Podsumowując powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że z art. 90 ust. 1 ustawy VAT wynika obowiązek podatnika do określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i związanych z czynnościami w stosunku do których prawo to nie przysługuje. Jednakże przepis ten nie odnosi się do kwestii możliwych do zastosowania przez podatnika metod alokacji podatku naliczonego. W świetle przedstawionych powyżej argumentów, możliwa do wykorzystania przez podatnika jest zatem każda metoda alokacji bezpośredniej, która w bezpośredni i obiektywny (bezsporny) sposób pozwoli na wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanego wyłącznie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Przykładem takiej metody jest opisana powyżej metodologia alokacji opracowana przez Spółkę.

Spółka pragnie podkreślić, że wyrażone przez nią stanowisko, co do możliwości zastosowania przez podatnika własnych metod alokacji bezpośredniej podatku naliczonego, zostało wielokrotnie potwierdzone w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, w decyzji w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 25 lutego 2008 r., sygn. 1401/PV-I/4407/14-3/07/JKr, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że przepisy art. 90 ustawy o VAT nie zawierają wskazania w jaki sposób należy wyliczać kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną oraz w stosunku do której nie przysługuje odliczenie. Uznać zatem należy, że każda z metod, która w sposób jednoznaczny pozwoli na stwierdzenie, że dany zakup związany jest z daną kategorią sprzedaży (opodatkowanej lub w stosunku do której nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego) będzie mogła być zastosowana.

Podobne wnioski wynikają z analizy stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach przedstawionego w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2009 r., sygn. IBPP1/443-794/09/AZb. W interpretacji tej organ podatkowy wskazał, że: „w związku z tym, iż ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, można przyjąć różne rozwiązania, tj. różnego rodzaju klucze podziału (alokacji)”.

Spółka pragnie również wskazać, że w udzielonych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe akceptowały różnorodne opracowane przez podatników i dostosowane do struktury i specyfiki ich działalności gospodarczej sposoby dokonywania alokacji bezpośredniej podatku naliczonego. Kluczem podziału mógł być np. wewnętrzny podział organizacyjny przedsiębiorstwa podatnika na komórki organizacyjne albo centra powstawania kosztów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2011 r., sygn. IPPPI/443-1327/11-2/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził:

„Wnioskodawca postępuje poprawnie alokując dany wydatek (podatek naliczony) do konkretnego rodzaju sprzedaży (tj. sprzedaży uprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego, sprzedaży nieuprawniającej do takiego odliczenia bądź też sprzedaży mieszanej), poprzez powiązanie wydatku z funkcjonowaniem konkretnej jednostki / komórki organizacyjnej Banku (centra powstawania kosztów). W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że przedstawiony we wniosku sposób przyporządkowywania dokonanych zakupów do konkretnego rodzaju sprzedaży, jest zgodny z regulacją art. 90 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji poprawny z punktu widzenia ustalenia prawa Banku do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z dokonanych zakupów, należało uznać za prawidłowe”. Kolejnym przykładem zastosowania klucza alokacji uznanego przez organy podatkowe za obiektywny i bezsporny jest zastosowanie klucza opartego o powierzchnię obiektu. Możliwość taką dopuścił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2009 r. sygn. IPPP1/443-411/09-4/AW: „Zaznaczyć należy, iż sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną z podatku musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. Zatem o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej czy też celowościowej. Zatem, jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębnienia kwot podatku. (\`(...)\`) najbardziej właściwą metodą ustalenia podatku podlegającego odliczeniu jest zastosowanie klucza powierzchniowego obiektu, gdyż umożliwi to alokację podatku wg powierzchni wykorzystywanej do czynności opodatkowanych oraz czynności, w związku którymi nie przysługuje prawo do odliczenia. Jak już wspomniano najważniejsze znaczenie w tym względzie ma rzeczywiste faktyczne przyporządkowanie nabywanych towarów i usług do wykonywanych czynności”.

Warto również zaznaczyć, że organy podatkowe dopuszczają posługiwanie się kluczem proporcjonalnym (innym niż ogólny współczynnik sprzedaży) przy określeniu kwot podatku naliczonego związanych z poszczególnymi rodzajami sprzedaży w ramach alokacji bezpośredniej uregulowanej w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT. Jako przykład można w tym zakresie wymienić interpretację indywidualną z dnia 31 marca 2011 r., sygn. IPPP3/443-697/09/11-7/S/JF, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ podatkowy stwierdził, że: „ (\`(...)\`) w sytuacji zdolności podatnika do określenia jaka część dokonanych zakupów wykorzystywana jest do prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej, przepisy dotyczące zastosowania odliczenia proporcjonalnego wynikające z art. 90 ustawy nie znajdują zastosowania. (\`(...)\`) Spółka posiada możliwość określenia części podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi - ustalona proporcja wynika z zawartej umowy z dzierżawcą. Wobec tego nie znajdzie zastosowania proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego wynikające z art. 90 ustawy. Spółka ma prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z poniesionych wydatków w części, w jakiej wydatki te wykorzystywane są do czynności opodatkowanych Spółki. Część ta jest odpowiednikiem różnicy całkowitej przepustowości posiadanego łącza i części proporcjonalnie wykorzystywanej przez dzierżawcę. Jednocześnie Spółka nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów / usług wykorzystywanych do utrzymania przekazanej dzierżawcy części linii światłowodowych”.

Przywołane wyżej interpretacje potwierdzają prawidłowość i dopuszczalność zastosowania opracowanej przez Spółkę metodologii alokacji w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym. Stanowisko Spółki, zgodnie z którym przy dokonywaniu odliczenia podatku naliczonego obowiązkiem podatnika jest powiązanie kwot podatku z czynnościami uprawniającymi do odliczenia i z tymi, które takiego prawa nie dają czyli dokonanie alokacji bezpośredniej, w ramach której podatnik może stosować własne klucze alokacji kwot podatku, o ile uwzględniają one bezpośredni i obiektywny związek kwot podatku z działalność opodatkowaną Spółki, potwierdzone zostało również w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

1.  interpretacja indywidualna z 21 marca 2012 roku, sygn. IPPP1/443-42/12-2/PR;
2.  interpretacja indywidualna z 6 grudnia 2010 roku, sygn. IPPP2/443-771/0-3/MM,
3.  interpretacja indywidualna z 15 grudnia 2009 roku, sygn. IPPP2/443-1062/09-2IAN,
4.  interpretacja indywidualna z 13 marca 2009 roku, sygn. IPPP3/443-111/09-2IMM.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że stosowany przez Spółkę sposób alokacji i określania kwot podatku naliczonego podlegających odliczeniu jest prawidłowy w świetle ustawy VAT, a przede wszystkim w świetle brzmienia art. 86 ust.1, art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT. W szczególności:

1.  podatek VAT w części w jakiej zakupy towarów i usług są przyporządkowywane, według opisanych zasad, bezpośrednio do działalności opodatkowanej (tj. do podstawowej działalności Spółki) podlegać będzie odliczeniu przez Spółkę w całości;
2.  podatek VAT wynikający z zakupów towarów i usług, które są przyporządkowywane, według opisanych zasad do działalności mieszanej, tj. do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej (tj. w zakresie w jakim zakupy związane będą z czynnościami podejmowanymi przez osoby zajmujące się m.in. obsługą ubezpieczeń i pakietów medycznych), podlegać będzie odliczeniu z zastosowaniem WSS;
3.  kwoty podatku VAT naliczonego dotyczące zakupów, które są przyporządkowywane według opisanych zasad, bezpośrednio do działalności zwolnionej Spółki, nie będą w ogóle podlegały odliczeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosowanie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.