Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.358.2017.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-19
Teza: Ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; najem; stawka-stawka amortyzacyjna; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2017 r. (data wpływu 28 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 września 2017 r. (data wpływu 7 września 2017 r.) oraz pismem, które wpłynęło w dniu 26 września 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia indywidualnej stawki amortyzacyjnej (pytanie Nr 2) **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 28 sierpnia 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.210.2017.1.RK, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 28 sierpnia 2017 r. (data doręczenia 1 września 2017 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 4 września 2017 r. (data wpływu 7 września 2017 r.) nadanym w dniu 5 września 2017 r.

Z uwagi na brak podpisu na uzupełnieniu wniosku, pismem z dnia 8 września 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.210.2017.2.RK, ponownie wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 25 września 2017 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem, które wpłynęło w dniu 26 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku z dnia 4 września 2017 r.):

Wnioskodawczyni w dniu 21 kwietnia 2017 r. nabyła lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (dalej: lokal mieszkalny), znajdujący się w bloku mieszkalnym. Z treści aktu notarialnego, na mocy którego został nabyty lokal wynika, że poprzedni właściciele nabyli lokal ten w 2006 r. Założenie księgi wieczystej w wyniku wyodrębnienia lokalu nastąpiło w 1998 r. i od tego czasu był on użytkowany przez kolejnych właścicieli. Oznacza to, że lokal ten przed nabyciem go przez Wnioskodawczynię, był wykorzystywany przez okres przekraczający 60 miesięcy. W dniu 16 czerwca 2017 r. Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna, zawarła umowę najmu, na mocy której od dnia 1 lipca 2017 r. przedmiotowy lokal został po raz pierwszy oddany w najem osobom trzecim, od którego najemcy uiszczają czynsz. Wnioskodawczyni zamierza wynajmować wspomniany lokal mieszkalny w okresie dłuższym niż rok. Wnioskodawczyni nie dokonała wyboru opodatkowania ww. przychodów (dochodów) w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (nie złożyła oświadczenia, o którym mowa w art. 9 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180, z późn. zm.). Tym samym, dochody te będą opodatkowane przez Wnioskodawczynię w całości, na zasadach ogólnych, zgodnie ze skalą podatkową. Lokal mieszkalny został oddany w najem w lipcu 2017 r. Również w tym miesiącu Wnioskodawczyni założyła dla lokalu ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w której jako środek trwały został ujęty lokal mieszkalny. Wartość początkowa dla lokalu mieszkalnego została przyjęta według wartości nabycia.

Stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustalona została indywidualna stawka amortyzacyjna w wysokości 8%, a odpisy amortyzacyjne Wnioskodawczyni będzie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów ze źródła przychodów jakim jest najem (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane w związku z amortyzacją środka trwałego w postaci lokalu mieszkalnego, który jest wynajmowany, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu ze źródła przychodu jakim jest najem?
2.  Czy Wnioskodawczyni może ustalić indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości 8% w stosunku do opisanego lokalu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie przedstawionego stanu faktycznego w odniesieniu do pytania Nr 2, natomiast w zakresie pytania oznaczonego Nr 1, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 22i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j 22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lokale mieszkalne (grupa 01, podgrupa 122) amortyzuje się przy zastosowaniu stawki 1,5%.

Zgodnie natomiast z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 221 (zastrzeżenie to nie ma jednak zastosowania w niniejszej sprawie), mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji dla budynków (lokali) z zastrzeżeniem wymienionych w tym przepisie wyjątków, niemających jednak zastosowania do przedmiotowego lokalu mieszkalnego, nie może być krótszy niż 10 lat.

Przy czym, w myśl art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki trwałe w postaci m.in. ww. lokalu mieszkalnego uznaje się za używane m.in. wówczas, jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy.

Skoro więc lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność, po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji środków trwałych, znajduje się w budynku z 1998 r., jak również wiadomo, że lokal ten był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli przez okres co najmniej 60 miesięcy, możliwe jest więc ustalenie indywidualnej stawki amortyzacyjnej, która nie może w opisanym stanie faktycznym przekroczyć 10%.

Wnioskodawczyni wskazuje, że tożsame stanowisko w analogicznej sprawie zajął w interpretacjach indywidualnych Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 maja 2012 r., Nr IPTPB1/415-196/12-2/KSU oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 czerwca 2012 r., Nr IPPB1/415-280/12-2/JB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w cytowanym przepisie, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma, lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Podatnik ma zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem, że mają one bezpośredni związek ze źródłem przychodów, a ich poniesienie ma wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,

*   zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres jego używania być dłuższy niż rok,

*   być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym uznaje się, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast sformułowanie „zdatny do użytku”, należy rozumieć jako możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Stosownie do art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie bowiem z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (…).

Co do zasady, środek trwały podlega amortyzacji według stawki amortyzacyjnej określonej w Wykazie stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie bowiem do przepisu art. 22i ust. 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Istnieje jednak możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Kwestię tę uregulowano w art. 22j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata.

W myśl art. 22j ust. 3 powyższej ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Treść powyższych przepisów wskazuje, że zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest możliwe wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania je za środek trwały. Stawkę tę można stosować dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika lub dla środków trwałych, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uległy ulepszeniu.

W zawartej w art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji „używany środek trwały” występują dwa istotne elementy: pojęcie „przed nabyciem”, które oznacza, że chodzi o jakiekolwiek przeniesienie własności (np. darowizna, nabycie) oraz udowodnienie „wykorzystania”, bez doprecyzowania przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany. Zgodnie z definicją słownikową, przez pojęcie używania rozumie się wykorzystywanie, czyli używanie czegoś z korzyścią, pożytkiem (Słownik współczesny języka polskiego pod red. prof. dr. hab. Bogusława Dunaja, wyd. Wilga, Warszawa 1996, s. 1296). Używanie środka trwałego musi zatem nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (właścicieli) przez wymagany okres 60 miesięcy.

W świetle powyższego wskazać należy, że sposób ustalenia stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych uzależniony jest również od tego, do jakiego rodzaju środków trwałych, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), (Dz. U. z 2016 r., poz. 1864), określony środek zostanie zakwalifikowany. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług.

Zauważyć ponadto należy, że wynikająca z art. 22j ww. ustawy, możliwość stosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla używanych lub ulepszonych lokali jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 21 kwietnia 2017 r. zakupiła lokal mieszkalny znajdujący się w bloku. W dniu 16 czerwca 2017 r. Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna, zawarła umowę najmu, na mocy której od dnia 1 lipca 2017 r. przedmiotowy lokal został po raz pierwszy oddany w najem osobom trzecim, a najemcy zobowiązani byli do uiszczania z tego tytułu czynszu. Wnioskodawczyni dokonała wyboru opodatkowania przychodów z najmu na zasadach ogólnych, zgodnie ze skalą podatkową. W lipcu 2017 r. Wnioskodawczyni założyła ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w której ujęła lokal mieszkalny, jako środek trwały. Wartość początkową dla przedmiotowego lokalu przyjęła według wartości jej nabycia oraz ustaliła indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości 8%, a odpisy amortyzacyjne będzie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów ze źródła przychodów jakim jest najem. Jak wynika z treści aktu notarialnego, lokal ten przed nabyciem go przez Wnioskodawczynię, był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli przez okres przekraczający 60 miesięcy.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że skoro lokal mieszkalny, przed jego nabyciem przez Wnioskodawczynię, był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli przez okres przekraczający 60 miesięcy, na co wskazuje akt notarialny posiadany przez Wnioskodawczynię i zostanie on po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Wnioskodawczynię dla potrzeb najmu, to lokal ten spełnia warunki do uznania go za używany środek trwały, o którym mowa w art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem Wnioskodawczyni może zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości 8% w skali roku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.