Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-112/14-4/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-25
Teza: Skutki podatkowe związane z przekazaniem małżonkowi gospodarstwa rolnego w formie darowizny.
Słowa kluczowe: darowizna; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; małżeństwo; przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2014 r. (data wpływu 6 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.) na wezwanie z dnia 4 kwietnia 2014 r. nr IPPP2/443-112/14-2/RR o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z przekazaniem małżonkowi gospodarstwa rolnego w formie darowizny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z przekazaniem małżonkowi gospodarstwa rolnego w formie darowizny. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.) na wezwanie z dnia 4 kwietnia 2014 r. nr IPPP2/443-112/14-2/RR (data doręczenia 8 kwietnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą gospodarstwo rolne – sadownicze, którego jest jedyną właścicielka. W dniu 14 maja 2012 roku Wnioskodawczyni złożyła do Urzędu Skarbowego zgłoszenie identyfikacyjne oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług zgodnie z art. 96 ust. 1 i 5 rezygnując ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 od dnia 1 czerwca 2012 roku. Od tego momentu Wnioskodawczyni dokonywała sprzedaży płodów rolnych opodatkowując ich dostawę oraz dokonywała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu środków do produkcji rolnej oraz modernizacji budynku przechowalni, zakupu urządzeń gospodarczych.

W miesiącu październiku 2013 roku Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński. Małżonek Wnioskodawczyni również posiadał przed zawarciem związku małżeńskiego gospodarstwo sadownicze jako jedyny właściciel i też zrezygnował ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 w 2011 roku.

W miesiącu marcu 2014 roku Wnioskodawczyni zamierza dokonać notarialnego zbycia swojego gospodarstwa na rzecz małżonka w formie darowizny.

Po dokonaniu operacji zbycia zamierza zlikwidować swoją działalność - gospodarstwo w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu zgodnie z art. 96 ust. 6. Sporządzony spis z natury zgodnie z art. 14 ust. 8 będzie zerowy a operacja zbycia gospodarstwa będzie wyłączona ze stosowania przepisów ustawy zgodne z art. 6 pkt 1.

Z pisma z dnia 10 kwietnia 2014 r. wynika, że:

1.  Na rzecz małżonka zostaną przekazane wszystkie składniki majątku wchodzące w skład gospodarstwa zarówno materialne jak i niematerialne.
2.  Przekazywane składniki stanowią całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym.
3.  Zgodnie z Kodeksem cywilnym art. 55 z cyfrą 3 przekazywane zorganizowane składniki majątku stanowią gospodarstwo rolne i w związku z brakiem takiej definicji w ustawie o podatku od towarów i usług, na jej potrzebę można uznać je za przedsiębiorstwo w kontekście art. 55 z cyfrą 1 Kodeksu cywilnego.
4.  Obdarowany zamierza dalej kontynuować działalność rolniczą w oparciu o otrzymane gospodarstwo rolne o zbliżonym profilu, które to będzie rozszerzać dotychczasowa działalność rolniczą jako czynny podatnik VAT,
5.  W związku z zawartym związkiem małżeńskim w październiku 2013 roku nabywane prawa i obowiązki dokonywane są w ramach wspólności majątkowej małżonków do chwili obecnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zbycie gospodarstwa w formie darowizny będzie wyłączone ze stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zgodne z art. 6 pkt 1.
2.  Czy dokonane zgłoszenie zaprzestania działania z dniem 31 marca 2014 roku będzie zgodne z art. 96 ust. 6.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zbycie gospodarstwa rolnego co do zasady jest tożsame z transakcją zbycia przedsiębiorstwa w szczególności uwzględniając definicję z art. 2 pkt 27e zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Forma zbycia jest nieistotna dla tej operacji, która wyłączona jest ze stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zgodne z art. 6 pkt 1.

W związku z wcześniejszym zbyciem gospodarstwa oraz nieprowadzeniem innych działań brak jest przesłanek do dokonywania operacji objętych ustawą. Nawet jeżeli Wnioskodawczyni stałaby się współwłaścicielką gospodarstwa męża to zgodnie z art. 96 ust. 2 zgłoszonym podatnikiem byłby mąż. Z tego powodu zgodnie z ustawą należy dokonać zgłoszenia zaprzestania działania z dniem 31 marca 2014 roku na podstawie art. 96 ust. 6 oraz sporządzić spis z natury zgodnie z art. 14 ust. 8, którego wartość będzie zero.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (…).

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że użyte w ww. artykule określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie musi pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Z kolei, o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 553 ustawy Kodeks cywilny, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Wprawdzie w przepisach ustawy Kodeks cywilny, gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa, to jednak można przyjąć, że spełnia ono określone w tej ustawie wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. W konsekwencji ww. okoliczności uznać należy, że gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w Kodeksie cywilnym), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza.

Zatem, biorąc pod uwagę zapisy Kodeksu cywilnego w zakresie przedsiębiorstwa oraz gospodarstwa rolnego, należy przyjąć, że gospodarstwo rolne spełnia określone w ww. kodeksie wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą gospodarstwo rolne i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 1 czerwca 2012 r. Od tego momentu Wnioskodawczyni dokonywała sprzedaży płodów rolnych opodatkowując ich dostawę oraz dokonywała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu środków do produkcji rolnej oraz modernizacji budynku przechowalni, zakupu urządzeń gospodarczych. W miesiącu październiku 2013 roku Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński. Małżonek Wnioskodawczyni również posiadał przed zawarciem związku małżeńskiego gospodarstwo sadownicze jako jedyny właściciel i też zrezygnował ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 w 2011 roku. W miesiącu marcu 2014 roku Wnioskodawczyni zamierza dokonać notarialnego zbycia swojego gospodarstwa na rzecz małżonka w formie darowizny. Po dokonaniu operacji zbycia zamierza zlikwidować swoją działalność - gospodarstwo w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu. Na rzecz małżonka zostaną przekazane wszystkie składniki majątku wchodzące w skład gospodarstwa zarówno materialne jak i niematerialne. Przekazywane składniki stanowią całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Zgodnie z Kodeksem cywilnym art. 55 z cyfrą 3 przekazywane zorganizowane składniki majątku stanowią gospodarstwo rolne i w związku z brakiem takiej definicji w ustawie o podatku od towarów i usług, na jej potrzebę można uznać je za przedsiębiorstwo w kontekście art. 55 z cyfrą 1 Kodeksu cywilnego. Obdarowany zamierza dalej kontynuować działalność rolniczą w oparciu o otrzymane gospodarstwo rolne o zbliżonym profilu, które to będzie rozszerzać dotychczasową działalność rolniczą, jako czynny podatnik VAT. W związku z zawartym związkiem małżeńskim w październiku 2013 roku nabywane prawa i obowiązki dokonywane są w ramach wspólności majątkowej małżonków do chwili obecnej.

W omawianej sytuacji zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności składa się ze składników będących we wzajemnych relacjach, takich że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze przypadkowych elementów, stwierdzić więc należy, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem spełniającym wymogi określone w przepisach Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższymi okolicznościami należy stwierdzić, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, czynność zbycia w formie darowizny całego swojego przedsiębiorstwa o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego przez Wnioskodawczynię na rzecz małżonka kontynuującego dotychczasową działalność Wnioskodawczyni z wykorzystaniem otrzymanego gospodarstwa rolne o zbliżonym profilu – będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 96 ust. 6 ustawy, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Stosownie do art. 96 ust. 12 ustawy, jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest obowiązany zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana. Obowiązek ten nie dotyczy przypadków, gdy następuje wyłącznie zmiana danych objętych obowiązkiem aktualizacji na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681, z późn. zm.). Zdanie drugie nie ma zastosowania w przypadku, gdy zgłaszana zmiana powoduje zmianę właściwości organu podatkowego.

Zatem w przypadku zaprzestania wykonywania wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, podatnik jest obowiązany zgłosić ten fakt naczelnikowi urzędu skarbowego, które to zgłoszenie stanowi podstawę wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy, przepis ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy odnosi się do towarów, będących w posiadaniu podatnika w dniu zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem darowizny będzie całe przedsiębiorstwo, co oznacza, że na dzień zaprzestania działalności Wnioskodawczyni nie będzie posiadał towarów ani innych składników majątku. Darowizna całego przedsiębiorstwa na rzecz małżonka, który posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług nastąpi więc przed zaprzestaniem (likwidacją) działalności, a zatem na dzień tego zdarzenia nie wystąpią towary podlegające opodatkowaniu. Tym samym wartość takiego remanentu likwidacyjnego wyniesie „0”. Dlatego też u Wnioskodawczyni nie wystąpi obowiązek, o którym mowa w art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z darowaniem przez Wnioskodawczynię całego swojego przedsiębiorstwa na rzecz małżonka, który jest podatnikiem podatku od towarów i usług i tym samym w związku z zaprzestaniem działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia gospodarstwa rolnego na Wnioskodawczyni jako podatniku podatku od towarów i usług będzie spoczywał obowiązek zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o zaprzestaniu działalności.

W omawianej sytuacji uznać należy, że Wnioskodawczyni po dokonaniu darowizny na rzecz męża w postaci przedsiębiorstwa nie będzie już dokonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zatem właściwym będzie dokonanie przez Wnioskodawczynię zgłoszenia zaprzestania działalności, o którym mowa w art. 96 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni odnoszące się do pytania 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.