Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.739.2024.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-24
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; przekształcanie-przekształcenie prawa-przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem złożonym 11 grudnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terenie Polski. Jest On zarejestrowany jako czynny podatnik VAT z tytułu jednoosobowej działalności gospodarczej (nie polegającej jednak na zarządzaniu i sprzedaży nieruchomości, lecz na doradztwie biznesowym) od 10 stycznia 2022 r. oraz z tytułu najmu prywatnego nieruchomości od 1 stycznia 2009 r.

Wniosek dotyczy dwóch zabudowanych nieruchomości gruntowych (dalej łącznie zwanych „Nieruchomościami”):

1) działki zabudowanej budynkami magazynowymi stanowiącymi odrębny przedmiot własności z lat 70-tych ubiegłego wieku, zwanej dalej: „Nieruchomością 1”, oraz

2) działki zabudowanej - wg księgi wieczystej - takimi budynkami i urządzeniami jak: portiernia, budynek, wiata, wiata magazynowa, kotłownia, warsztat, drogi, place, studnie, ogrodzenie - zwanej dalej” „Nieruchomością 2”.

Przeznaczenie budynków ujawnione w księdze wieczystej jest spuścizną po funkcjonującej od lat 70-tych fabryce, obecne przeznaczenie (co najmniej od 2005 r.) wszystkich tych budynków, to hale magazynowe i biura. Zabudowania znajdujące się na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 stanowią budynki (budowle) w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 to dwie przylegające do siebie działki gruntu, wspólnie ogrodzone, zabudowane w sposób wskazany niżej przez Wnioskodawcę, stanowiące całość gospodarczą.

Na Nieruchomości 1 znajdują się następujące naniesienia: wiata magazynowa (budynek), budynek gospodarczy (budynek) i portiernia (budynek), ogrodzenie (urządzenie budowlane), płyty betonowe (urządzenie budowlane), parking i komunikacja wewnętrzna (urządzenie budowlane). Wskazane urządzenia budowlane są powiązane ze znajdującymi się na Nieruchomości 1: wiatą magazynową, budynkiem gospodarczym, portiernią, ale również ze znajdującym się na Nieruchomości 2 budynkiem o przeznaczeniu magazynowo-biurowym.

Na Nieruchomości 2 znajdują się następujące naniesienia: budynek o przeznaczeniu magazynowo-biurowym (budynek), ogrodzenie (urządzenie budowlane), płyty betonowe (urządzenie budowlane), parking i komunikacja wewnętrzna (urządzenie budowlane). Wskazane urządzenia budowlane są powiązane ze znajdującym się na Nieruchomości 2 budynkiem o przeznaczeniu magazynowo-biurowym, ale również ze znajdującymi się na Nieruchomości 1: wiatą magazynową, budynkiem gospodarczym oraz portiernią. Wszystkie posadowione na Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 budynki i budowle pochodzą z lat 70-tych ubiegłego wieku i zostały wzniesione przez ówczesnego ich właściciela. Z dokumentów zalegających w aktach ksiąg wieczystych prowadzonych dla obu nieruchomości, w szczególności z decyzji administracyjnej z 1993 r. wynika, że z dniem 5 grudnia 1990 r. stwierdzono nabycie z mocy prawa użytkowania wieczystego obu nieruchomości oraz prawa własności urządzeń i budynków znajdujących się nich. Do ich pierwszego oddania do używania doszło więc najpóźniej w 1990 r.

Wnioskodawca zamierza zbyć przysługujące Mu prawo do Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 oraz prawo do posadowionych na nich budynków (budowli) na rzecz jednego podmiotu, na podstawie umowy sprzedaży. Wnioskodawca nie zawierał umowy przedwstępnej zbycia wskazanych nieruchomości. W celu zbycia Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 Wnioskodawca nawiązał co prawda incydentalną współpracę z pośrednikiem, przy czym planowana sprzedaż nastąpi na rzecz podmiotu, który złożył ofertę nabycia bezpośrednio (z pominięciem pośrednika). Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 pozostają własnością Skarbu Państwa, a Wnioskodawca pozostaje ich wyłącznym użytkownikiem wieczystym.

W okresie od 7 stycznia 2005 r. do 16 czerwca 2005 r. Wnioskodawca był współużytkownikiem wieczystym Nieruchomości 1 (razem ze swoją matką na podstawie umowy darowizny z dnia 7 stycznia 2005 r.), a następnie jedynym jej użytkownikiem wieczystym na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 16 czerwca 2005 r. Następnie – w dniu 11 września 2006 r. – prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 zostało wniesione przez Wnioskodawcę aportem do spółki prawa handlowego w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym tej Spółki. Stan taki utrzymywał się do dnia 11 października 2016 r., kiedy doszło do umorzenia udziałów Wnioskodawcy w Spółce, obniżenia jej kapitału zakładowego oraz przeniesienia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 na Wnioskodawcę.

Wnioskodawca jest obecnie jedynym użytkownikiem wieczystym Nieruchomości 2 na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 16 czerwca 2005 r. W okresie od 7 stycznia 2005 r. do 16 czerwca 2005 r. Wnioskodawca był bowiem współużytkownikiem wieczystym Nieruchomości 2 (razem ze swoją matką na podstawie umowy darowizny z dnia 7 stycznia 2005 r.). Z tytułu zawarcia żadnej z umów prowadzących do nabycia prawa użytkowania wieczystego i własności posadowionych na nim budynków i budowli Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Na podstawie umowy z dnia 29 marca 2016 r. stanowiącej akt ustanowienia prawa użytkowania, sporządzonej w formie aktu notarialnego, Nieruchomość 1 została oddana przez ówczesnego użytkownika wieczystego (spółkę prawa handlowego) w użytkowanie na podstawie art. 244 Kodeksu cywilnego osobie trzeciej (żonie Wnioskodawcy), która za jednorazowym wynagrodzeniem uzyskała nieograniczone w czasie prawo użytkowania całej nieruchomości, tj. gruntu wraz z budynkami.

Na podstawie umowy z dnia 29 marca 2016 r. stanowiącej akt ustanowienia prawa użytkowania, sporządzonej w formie aktu notarialnego Nieruchomość 2 została oddana przez ówczesnego użytkownika wieczystego (Wnioskodawcę) w użytkowanie na podstawie art. 244 Kodeksu cywilnego osobie trzeciej (żonie Wnioskodawcy), która nieodpłatne uzyskała nieograniczone w czasie prawo użytkowania całej nieruchomości, tj. gruntu wraz z budynkami i urządzeniami.

Z praw użytkowania Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, to jest używania nieruchomości i pobierania z nich pożytków, żona Wnioskodawcy korzysta od 2018 r. Pomiędzy małżonkami panuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. W okresie 2005-2016 r. Nieruchomości 1 i 2 były zarządzane z prawem pobierania pożytków wyłącznie przez członka najbliższej rodziny Wnioskodawcy.

Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 nigdy nie były użytkowane w jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz nie były wprowadzone do jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (w szczególności do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych).

W latach 2016-2018 Wnioskodawca wydzierżawiał powierzchnię w budynkach zlokalizowanych na Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, opodatkowując uzyskane dochody podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako tzw. najem prywatny (art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.), na rzecz podmiotów, które zostały pozyskane jako dzierżawcy przez członka najbliższej rodziny Wnioskodawcy, zarządzającego Nieruchomością 1 i 2. Wnioskodawca nie podejmował aktywnych działań zmierzających do pozyskania nowych dzierżawców. Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 są objęte ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a ich przeznaczenie określone jest jako mieszkaniowo-usługowe (… oraz …).

W dniu 14 lutego 2023 r. wydana została na rzecz osoby trzeciej decyzja (dotycząca Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz trzeciej działki nr 3, będącej w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy i nieobjętej wnioskiem) w zakresie pozwolenia na budowę dla inwestycji. Osobą tą jest architekt, autor projektu budowlanego zatwierdzonego wskazaną decyzją. Działał on w postępowaniu administracyjnym osobiście, posiadając prawo do dysponowania Nieruchomością 1 oraz Nieruchomością 2 na cele budowlane. Nie zostały jednak na te potrzeby wykonane żadne nowe przyłącza do Nieruchomości (uzbrojenie w sieci) - nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę z istniejącym uzbrojeniem i wedle wiedzy Wnioskodawcy, sieci te stanowią własność operatorów mediów.

Podmiotowi zamierzającemu nabyć Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 Wnioskodawca udzielił jednego pełnomocnictwa w następującym zakresie:

(i) uzyskiwania informacji, zaświadczeń, wypisów i wszelkich innych dokumentów dotyczących Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 we właściwych organach administracji publicznej, sądach, urzędach, państwowych jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej oraz innych organach i jednostkach władzy publicznej oraz składania w tym celu odpowiednich wniosków oraz

(ii) uzyskiwania wglądu oraz przeglądania i fotografowania akt wszelkich postępowań administracyjnych, sądowych lub sądowo-administracyjnych dotyczących Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2.

Przyszły nabywca obu nieruchomości jest upoważniony do dokonywania wyłącznie wskazanych powyżej czynności na swój własny koszt. Nikomu innemu Wnioskodawca nie udzielił pełnomocnictwa w związku z planowana sprzedażą Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2. Ponadto w okresie od momentu objęcia przez Wnioskodawcę w posiadanie Nieruchomości 1 i 2 udzielał On jedynie pełnomocnictw do dokonywania bieżących czynności w ramach czynności zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, mających na celu dbanie i utrzymanie obu nieruchomości w prawidłowym stanie faktycznym i prawnym (np. zawodowym pełnomocnikom do uregulowania stanu prawnego). Uzyskanie pozwolenia na budowę warunkowane było zaciągnięciem przez Wnioskodawcę zobowiązania do wybudowania drogi dojazdowej na działce nr 3 nieobjętej wnioskiem, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z umową z Gminą … z 2021 r. Wnioskodawca zobowiązał się do wydzielenia z działki nr 3 jej części - przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod drogę - i zastępczego wykonania na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu drogi publicznej. Działania te bezwzględnie warunkowały uzyskanie pozwolenia na budowę dla Nieruchomości 1 i 2. Po wydzieleniu działki pod drogę Wnioskodawcy pozostała niewielka cześć działki nr 3 (… m2) bez możliwości samodzielnego wykorzystania i bez dostępu do drogi publicznej, stanowiąca jednak naturalne dopełnienie sąsiadującej nieruchomości i jako taka atrakcyjna dla jej właściciela (podmiotu trzeciego). Wnioskodawca dokonał więc w sierpniu 2024 r. sprzedaży tejże działki (gmina miała możliwość skorzystania z prawa pierwokupu, jednakże tego nie uczyniła), a jej sprzedaż wobec nadarzającej się okazji była jedynym racjonalnym działaniem, jakie mógł wykonać Wnioskodawca.

W okresie, w którym Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, nie dokonał On nakładów na te nieruchomości, a w szczególności nie dokonał nakładów, które przewyższałyby o 30% ich wartości początkowe. Wnioskodawca przed sprzedażą Nieruchomości 1 i 2 nie wykona na nich żadnych prac, w tym prac rozbiórkowych istniejących budynków i budowli. Wnioskodawca, mając niepowtarzalną i ograniczoną czasowo okazję dokonania przekształcenia użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 i 2 w prawo własności w trybie art. 198g ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, złożył w tym zakresie wniosek i oczekuje na jego załatwienie. Prawo własności pozbawione jest bowiem ograniczeń charakterystycznych dla użytkowania wieczystego (np. obowiązek zabudowy w określonym terminie).

Wnioskodawca jest właścicielem następujących nieruchomości, będących aktualnie przedmiotem wynajmu/dzierżawy:

1) lokal - zakupiony w 2014 r.,

2) nieruchomość zabudowana - Wnioskodawca nabył tą nieruchomość w drodze dokonanej w 2012 r. zamiany z miastem za inną nieruchomość zabudowaną, którą z kolei otrzymał tytułem darowizny.

Nieruchomości te nie zostały nabyte w celu ich sprzedaży, Wnioskodawca nie zamierza również w najbliższej przyszłości nabywać innych nieruchomości w celu ich sprzedaży.

W uzupełnieniu Wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

\- Nieruchomość 1 stanowi działkę nr …, obręb …, …, ul. …, …;

\- Nieruchomość 2 stanowi działkę nr …, obręb …, …, ul. …, … .

Przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie doradztwa biznesowego opodatkowane są w formie podatku liniowego (19%). Dla celów działalności gospodarczej prowadzi On dokumentację podatkową w postaci księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, a jej przedmiotem jest świadczenie usług doradztwa biznesowego na różnych płaszczyznach (obszarach) działalności gospodarczej. Działalność polega na tworzeniu strategii biznesowych dla różnych branż, w tym biznesplanów, pomocnych przy podjęciu decyzji w zakresie otwarcia przez podmioty trzecie nowych projektów biznesowych. Dokonuje analiz porównawczych, badania rynku w oparciu o dane statystyczne i na tej podstawie ocenia rentowność i/lub możliwość rozwoju danego projektu. W oparciu o materiały źródłowe przeprowadza konsultacje ze swoimi klientami.

11 września 2006 r. prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 zostało wniesione aportem do spółki prawa handlowego - … spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w …, zarząd w …, KRS …. Forma prawna „spółki prawa handlowego” to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z odpisem pełnym z KRS …, Wnioskodawca był udziałowcem … sp. z o.o. w okresie od września 2006 r. do października 2018 r. Piastował również funkcję w zarządzie tej spółki w okresach: od września 2006 r. do października 2008 r., a następnie od maja 2012 r. do października 2018 r.

Od października 2018 r. do chwili obecnej wyłącznym udziałowcem … sp. z o.o., jak również jedynym członkiem zarządu tej spółki, jest żona Wnioskodawcy, … .

Od października 2018 r. Wnioskodawca nie jest powiązany ani osobowo, ani kapitałowo ze spółką … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, gdyż nie posiada udziałów w tej spółce, jak również nie piastuje żadnych funkcji w jej organach (nie jest członkiem zarządu, ani prokurentem).Co prawda udziałowcem w spółce oraz prezesem jej zarządu jest Jego żona, niemniej jednak pomiędzy Wnioskodawcą, a Jego żoną … panuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. W ocenie Wnioskodawcy świadczy to o braku powiązania Jego osoby ze spółką … sp. z o.o., w tym powiązania osobowego majątkowego. W spółce nigdy nie było i nie ma rady nadzorczej oraz prokurentów.

Przeniesienie na Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 nastąpiło na podstawie umowy przeniesienia własności w celu zwolnienia ze zobowiązania zawartej w dniu 11 października 2016 r.

Cena sprzedaży Nieruchomości została ustalona w oparciu o ofertę złożoną przez potencjalnego nabywcę Nieruchomości (tj. podmiot trzeci, nie powiązany z Wnioskodawcą w jakikolwiek sposób) i zdaniem Wnioskodawcy odpowiada ona wartości rynkowej.

Wartość rynkowa Nieruchomości 1 nie zostanie przed sprzedażą określona przez rzeczoznawcę majątkowego. Wartość rynkowa Nieruchomości 2 nie zostanie przed sprzedażą określona przez rzeczoznawcę majątkowego.

Planowana sprzedaż Nieruchomości 1 nie odbędzie się w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa jest w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość 1 nigdy nie była użytkowana przez Niego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej oraz nie była wprowadzona do jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Planowana sprzedaż Nieruchomości 2 nie odbędzie się w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa jest w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość 2 nigdy nie była użytkowana przez Niego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej oraz nie była wprowadzona do jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Przewidywana data sprzedaży Nieruchomości nie jest niestety możliwa do wskazania. Dokonanie sprzedaży będzie mogło zostać dokonane dopiero po prawomocnym zakończeniu toczącego się sądowego postępowania cywilnego dotyczącego Nieruchomości. Wnioskodawca nie jest w stanie określić, jak długo postępowanie sądowe będzie trwało. Nie trudni się zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, handlem nieruchomościami, stąd Jego trudność w określeniu tej daty. Jest oczywiście zainteresowany zbyciem swojego majątku prywatnego, tj. Nieruchomości.

Wnioskodawca nie był, nie jest i nie planuje być powiązany w jakikolwiek sposób (ani osobowo, ani kapitałowo) z potencjalnym nabywcą Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2.

**Pytanie**

Czy przychody Wnioskodawcy z odpłatnego zbycia Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, jako nienastępującego w wykonaniu działalności gospodarczej, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie?

**Pana stanowisko w sprawie**

Przychody Wnioskodawcy z odpłatnego zbycia Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, jako nienastępującego w wykonaniu działalności gospodarczej, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Wskazać należy, iż odpłatne zbycie nieruchomości jest odrębnym źródłem przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże już w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy ustawodawca wskazał, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów stanowi źródło przychodów, lecz tylko wówczas, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przepis ten koresponduje zatem z art. 5a pkt 6 in fine ww. ustawy stanowiącym, że przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej nie mogą być jednocześnie zaliczane do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Ustalenie, że do sprzedaży nieruchomości doszło w wykonaniu działalności gospodarczej, wyklucza możliwość opodatkowania uzyskanego w ten sposób przychodu według zasad dotyczących odpłatnego zbycia rzeczy lub określonych praw.

Definicję legalną działalności gospodarczej zawiera art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym ilekroć w ustawie tej jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przedmiotowa definicja pozwala na wyróżnienie kilku elementów tworzących to pojęcie, a mianowicie wskazuje, że jest to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny i uporządkowany. Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Dla oceny występowania znamion działalności gospodarczej polegającej na handlu nieruchomościami istotne będą okoliczności:

1) Związane z nabyciem nieruchomości.

2) Okołosprzedażowe - dotyczące sposobu inwestowania w nieruchomość, sposobu sprzedaży i przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży.

3) Częstotliwość tego typu transakcji.

W zakresie okoliczności związanych z nabyciem Nieruchomości: upływ czasu od pierwszego nabycia ich współwłasności a następnie własności, a także wieloletnie udostępnienie nieruchomości do korzystania innym podmiotom potwierdzają, że Wnioskodawca w chwili nabycia nie działał z zamiarem odsprzedaży nieruchomości z zyskiem. Epizod utraty własności Nieruchomości na rzecz spółki, w której Wnioskodawca był wspólnikiem, a następnie jej powrotu do Jego majątku, nie może wpłynąć na tą ocenę. Warto podkreślić, że w okresie prowadzenia dzierżawy Nieruchomości Wnioskodawca nawet tejże dzierżawy nie traktował jako działalności gospodarczej, nie podejmował działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości czy też wpływów z dzierżawy, a zatem podchodził do Nieruchomości jako źródła dochodów w sposób dość pasywny, charakterystyczny dla zarządu majątkiem prywatnym, a nie działalności gospodarczej.

Jak potwierdza orzecznictwo sądów: „Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych.” - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 18 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 804/19.

W wypadku Wnioskodawcy całokształt okoliczności nabycia i czas posiadania wskazuje na brak charakterystycznego dla działalności gospodarczej elementu ryzyka, znaczną bierność i oportunizm. W zakresie okoliczności okołosprzedażowych, to jest przygotowania Nieruchomości do transakcji sprzedaży: działania Wnioskodawcy zmierzające do pozyskania nabywcy należy uznać za działania stanowiące minimum niezbędne, aby sprzedaż doszła do skutku.

„Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym.” - wyrok NSA z 30 kwietnia 2021 r., sygn. akt: I FSK 1269/18.

Co więcej, działania te nie zostały poprzedzone szczególną aktywnością Wnioskodawcy czy nakładami zmierzającymi do podniesienia wartości nieruchomości czy jej atrakcyjności. Jedynym działaniem Wnioskodawcy w tym zakresie było zobowiązanie do wykonania inwestycji polegającej na budowie drogi na działce nr 3 nieobjętej wnioskiem, która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miała takie przeznaczenie, a co było warunkiem sine qua non uzyskania pozwolenia na budowę dla Nieruchomości 1 i 2.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny: „Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy uregulowania prawidłowego dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi.” - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17.

Sądy administracyjne wielokrotnie wskazywały, że podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej zakresie handlu nieruchomościami tylko dlatego, że podejmuje jakiekolwiek czynności w celu doprowadzenia do transakcji po jak najkorzystniejszej cenie. I tak:

„Nie można wymagać, aby osoba fizyczna w ramach racjonalnego zarządu swoim majątkiem prywatnym wyzbywała się tego majątku w możliwe najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność czy przeznaczenie nieruchomości, co mogłoby skutkować uznaniem przychodów ze sprzedaży nieruchomości za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.” - wyrok WSA w Gliwicach z 22 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/GI 1003/23, LEXnr 3694664);

„Trudno oczekiwać od podmiotu, który zbywa składnik swojego majątku prywatnego, aby nie kierował się przy tym rachunkiem ekonomicznym i powstrzymywał od działań, które pozwolą mu uzyskać jak najwyższą cenę, w obawie przed obłożeniem transakcji sprzedaży daniną publicznoprawną. Uzyskanie warunków zabudowy oraz pozwolenia na budowę zdaniem Sądu nie jest samo w sobie czynnością profesjonalną, na tyle specyficzną, że dostępną czy stosowaną wyłącznie przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomości, tak jak w ogóle nie może być mowy o uznaniu za takową opublikowanie (umieszczenia) ogłoszenia o sprzedaży w Internecie.” - wyrok WSA w Rzeszowie z 5 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 913/19);

„Zamieszczenie oferty w lokalnej telewizji i wywieszenie ogłoszeń, skoro jest to działanie umożliwiające zapoznanie się z ofertą większej grupie potencjalnych nabywców. Brak jest nie tylko prawnych, ale i racjonalnych podstaw, aby przyjąć, że sprzedaż dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uzyskania przez sprzedającego korzystnej ceny poprzez ustalenie wartości działki oraz udostępnienie informacji o sprzedaży szerokiemu kręgowi podmiotów. Działania powyższe, a także podział działki na mniejsze i wydzielenie drogi, mieszczą się zatem w ramach zarządu majątkiem prywatnym Skarżącej.” - wyrok NSA z 28 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 1476/17.

W przypadku Wnioskodawcy jest oczywiste, że zbycie Nieruchomości nie jest elementem planu, który Wnioskodawca by stworzył i następnie wykonywał w zorganizowany sposób. W zakresie częstotliwości transakcji tego rodzaju u Wnioskodawcy: Wnioskodawca nie wykonywał w ostatnich latach i nie zamierza wykonywać transakcji obrotu nieruchomościami, w szczególności nie przewiduje zakupu kolejnych nieruchomości celem ich późniejszej odsprzedaży za pieniądze uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości.

„Po zbyciu poszczególnych działek skarżąca nie podjęła żadnych działań by nabyć kolejną nieruchomość w celach handlowych. Charakterystyczną cechą handlowca jest zaś nabywanie nowych towarów w miejsce tych które sprzeda. Tylko pod tym warunkiem sprzedaż może przekształcić się w działalność handlową i stanowić źródło utrzymania w dłuższej perspektywie pozwalającej przyjąć, że działalność handlowa jest wykonywana w sposób stały i systematyczny.” - wyrok WSA w Łodzi z 14 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 174/18.

Podkreślenia także wymaga, że odosobnione zbycie niewielkiego fragmentu działki nr 3, pozostałego po wydzieleniu z niej części działki przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod budowę drogi w 2024 r. na rzecz właściciela działki sąsiadującej nie powinno stanowić argumentu za częstotliwością/powtarzalnością transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę. Zbycie to było jedynym sposobem na racjonalne gospodarczo wykorzystanie działki zbyt małej, aby możliwe było jej samodzielne zagospodarowanie, powstałej wskutek podporządkowanego procesowi uzyskiwania pozwolenia na budowę wydzielenia działki pod budowę drogi publicznej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano powyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Aby ustalić czy w przedmiotowej sprawie planowana przez Pana sprzedaż Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności, powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym, zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie Kodeks cywilny. Przepis art. 232 § 1 tej ustawy stanowi, że:

Grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

W świetle art. 233 ww. ustawy:

W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

W myśl art. 234 Kodeksu cywilnego:

Do oddania gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Stosownie, natomiast do art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego:

Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Przepis art. 237 Kodeksu cywilnego:

Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem, zgodnie z art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto, na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i art. 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności nieruchomości.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty może więc rozporządzać swoim prawem zarówno w drodze czynności prawnej inter vivos jak i mortis causa. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego (Kodeks cywilny, Komentarz pod red. Krzysztofa Pietrzykowskiego, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 1997).

Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości.

Wobec powyższego, ustanowienie odrębnej własności nieruchomości nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, w sytuacji kiedy podatnik pierwotnie nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu, a następnie prawo to zostało przekształcone w prawo własności, dla celu określenia upływu pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma moment nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Art. 13 § 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.) stanowi, że:

Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej może być przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonego do spółki.

Zatem, wniesienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości aportem do spółki prawa handlowego przez osobę fizyczną oznacza zbycie tego prawa.

Jak wynika z treści wniosku, od 7 stycznia 2005 r. do 16 czerwca 2005 r. był Pan współużytkownikiem wieczystym Nieruchomości 1 (razem ze swoją matką na podstawie umowy darowizny z dnia 7 stycznia 2005 r.), a następnie jedynym jej użytkownikiem wieczystym na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 16 czerwca 2005 r. Następnie – w dniu 11 września 2006 r. – prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 zostało wniesione przez Pana aportem do spółki prawa handlowego w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym tej Spółki. Stan taki utrzymywał się do dnia 11 października 2016 r., kiedy doszło do umorzenia Pana udziałów w Spółce, obniżenia jej kapitału zakładowego oraz przeniesienia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 na Pana. Obecnie jest Pan jedynym użytkownikiem wieczystym Nieruchomości 2 na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 16 czerwca 2005 r.

Na podstawie umowy z dnia 29 marca 2016 r. stanowiącej akt ustanowienia prawa użytkowania, sporządzonej w formie aktu notarialnego, Nieruchomość 1 została oddana przez ówczesnego użytkownika wieczystego (spółkę prawa handlowego) w użytkowanie na podstawie art. 244 Kodeksu cywilnego osobie trzeciej (Pana żonie), która za jednorazowym wynagrodzeniem uzyskała nieograniczone w czasie prawo użytkowania całej nieruchomości, tj. gruntu wraz z budynkami. Na podstawie umowy z dnia 29 marca 2016 r. stanowiącej akt ustanowienia prawa użytkowania, sporządzonej w formie aktu notarialnego Nieruchomość 2 została oddana przez ówczesnego użytkownika wieczystego (Pana) w użytkowanie na podstawie art. 244 Kodeksu cywilnego osobie trzeciej (Pana żonie), która nieodpłatne uzyskała nieograniczone w czasie prawo użytkowania całej nieruchomości, tj. gruntu wraz z budynkami i urządzeniami. Pomiędzy małżonkami panuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 nigdy nie były użytkowane w Pana jednoosobowej działalności gospodarczej oraz nie były wprowadzone do Pana jednoosobowej działalności gospodarczej (w szczególności do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych). Mając możliwość dokonania przekształcenia użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 i 2 w prawo własności w trybie art. 198g ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, złożył Pan w tym zakresie wniosek i oczekuje na jego rozpatrzenie.

W myśl art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

W myśl art. 32 ust. 1a ww. ustawy:

Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Przepis art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że:

Użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

Natomiast, w świetle art. 198g ust. 2 ww. ustawy:

Żądanie sprzedaży, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje:

1) jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia 1997 r.;

2) jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;

3) w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (Dz.U. z 2023 r. poz. 1796);

4) jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych;

5) w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (gruntu zabudowanego budynkiem stanowiącego własność zbywcy), w sytuacji kiedy podatnik pierwotnie nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, a następnie prawo to zostało przekształcone w prawo własności nieruchomości dla celu określenia upływu 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma moment nabycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości.

Ponieważ 11 września 2006 r. wniósł Pan przysługujące Mu prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 aportem do spółki prawa handlowego w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki, to należy uznać, że w tej dacie zbył Pan przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1. Powyższe prawo zostało na Pana ponownie przeniesione 11 października 2016 r. w związku z umorzeniem udziałów i obniżeniem kapitału zakładowego spółki. Nastąpiło to w celu zwolnienia się spółki ze zobowiązania w stosunku do Pana do zapłaty wynagrodzenia za umorzone udziały.

Zatem, w tej dacie nabył Pan ponownie prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 1.

Natomiast, prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 nabył Pan w drodze darowizny 7 stycznia 2005 r. i od tego czasu jest Pan nieprzerwanie właścicielem tego prawa. Zamierza Pan nabyć od Skarbu Państwa prawa własności tych Nieruchomości. W przyszłości planuje Pan zbyć nabyte prawo własności Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 na podstawie umowy sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego. Sprzedaż nie odbędzie się w ramach działalności gospodarczej.

Dla oceny skutków podatkowych wynikających ze sprzedaży nieruchomości (tj. nieruchomości gruntowych wraz z wybudowanymi na nich budynkami) istotna jest data nabycia przez Pana prawa wieczystego użytkowania obu nieruchomości.

Dla Nieruchomości 1 jest to data 11 października 2016 r., a dla Nieruchomości 2 – 7 stycznia 2005 r. Oznacza to, że 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niewątpliwie już upłynął.

Zatem, z uwagi na fakt, że sprzedaż przedmiotowych Nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa wieczystego użytkowania tych Nieruchomości, przekształconego następnie we własność Nieruchomości, sprzedaż ta nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Ponadto w odniesieniu do powołanych wyroków Sądów, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami Sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego, nie negując jednak orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).