Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-93/14-5/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; termin
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2014r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 10 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 kwietnia 2014r. (data wpływu 10 kwietnia 2014r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem stacji paliw – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2014r. do Izby Skarbowej w Łodzi został złożony za pośrednictwem platformy ePUAP ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem stacji paliw.

Wniosek ten został przekazany do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim do załatwienia wg właściwości (data wpływu – 10 lutego 2014r.).

Wniosek został uzupełniony w dniu 10 lutego 2014r. i 10 kwietnia 2014r. w zakresie prawa do reprezentowania Wnioskodawcy oraz doprecyzowania zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Sp. z o.o. i Wspólnicy spółka komandytowo - akcyjna („Wnioskodawca", „Kupujący") jest polską spółką prowadzącą działalność gospodarczą w obszarach usług konsultingowych dla branży paliw oraz handlu paliwami płynnymi, podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca planuje nabyć od polskiego podatnika VAT („Sprzedawca") kilkadziesiąt stacji paliw (Wnioskodawca i Sprzedawca łącznie w dalszej części wniosku określani są jako „Strony").

Aktualnie stacje paliw, które mają być przedmiotem umowy, zlokalizowane są na nieruchomościach:

1.  stanowiących własność Sprzedawcy
2.  w odniesieniu do których Sprzedawcy przysługuje prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność budynków i budowli posadowionych na tym gruncie;
3.  dzierżawionych przez Sprzedawcę.

W związku z planowaną transakcją Strony zawarły umowę przedwstępną sprzedaży „stacji paliw", w której zobowiązały się do zawarcia umowy przyrzeczonej („Umowa Sprzedaży") w formie aktu notarialnego w określonym terminie liczonym od dnia wydania pozytywnej decyzji przez Urząd Ochrony Konkurencji i Konsumenta. Wnioskodawca przewiduje, że termin zawarcia umowy przyrzeczonej może przypadać na 01 kwietnia 2014r.

Przedmiotem umowy przedwstępnej (art. 389 kc) jest zobowiązanie do zawarcia umowy sprzedaży następujących składników majątku Sprzedającego:

1.  prawa własności nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych niezabudowanych,
2.  prawa własności nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych wraz z prawem własności budynków, budowli i urządzeń stacji paliw wzniesionych na tychże nieruchomościach gruntowych, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności wraz z prawem własności wyposażenia stacji paliw niezwiązanego trwale z gruntami oraz po jednym egzemplarzem dokumentacji dotyczącej każdej stacji paliw;
3.  ogółu praw i obowiązków z umów dzierżawy, tj. wierzytelności przysługujących Sprzedającemu jako dzierżawcy na rzecz Kupującego oraz przejęcia przez Kupującego długów Sprzedającego jako dzierżawcy (wstąpienia przez Kupującego w stosunki dzierżawy na miejsce Sprzedającego jako dzierżawcy) wynikających z umów dzierżawy; wstąpienie w stosunki dzierżawy nastąpi z dniem wydania poszczególnych Stacji Paliw na rzecz Kupującego, jednak w żadnym przypadku nie później niż w terminie 60 dni od zawarcia umowy przyrzeczonej;
4.  wyposażenia niezwiązanego trwale z gruntem oraz dokumentacji, dotyczących stacji paliw posadowionych na terenach dzierżawionych przez Sprzedającego.

Łącznie wszystkie opisane wyżej przedmioty Umowy sprzedaży nazywane są „Stacjami Paliw". Obsługa Stacji Paliw jest w pełni zautomatyzowana. To znaczy klient dokonujący nabycia paliwa na Stacjach Paliw nie korzysta bezpośrednio z pomocy personelu podmiotu, do którego należą. Płatność za sprzedane paliwo odbywa się bądź kartą płatniczą bądź gotówką przyjmowaną przez automat płatniczy. Zaangażowanie pracowników takiego podmiotu jest jednak konieczne dla sprawnego i nieprzerwanego funkcjonowania Stacji Paliw, przede wszystkim w związku z wykonywaniem niezbędnych czynności serwisowych i konserwacyjnych oraz stałym zaopatrzeniem w paliwo. Każda ze Stacji Paliw została odrębnie wyceniona w umowie przedwstępnej, jak też będzie miała swoją odrębną cenę w Umowie Sprzedaży. W odniesieniu do Stacji Paliw położonych na gruntach dzierżawionych przez Sprzedawcę, ustalona cena stanowi jednorazowe wynagrodzenie płatne Sprzedawcy za wstąpienie Wnioskodawcy w stosunki dzierżawy i nabycie w związku z tym praw i obowiązków wynikających z umów dzierżawy. Ceny sprzedaży poszczególnych Stacji Paliw oraz kwoty wynagrodzenia za wstąpienie w stosunki dzierżawy nie zostaną „rozbite" na poszczególne składniki (prawa i rzeczy ruchome). Wydanie wszystkich Stacji Paliw nastąpi najpóźniej w terminie 60 dni od dnia zawarcia Umowy Sprzedaży, zgodnie z harmonogramem uzgodnionym przez Strony. Strony przewidują, że wydawanie poszczególnych ze Stacji Paliw będzie odbywać się sukcesywnie. Do chwili wydania poszczególnych Stacji Paliw Sprzedawca uprawniony będzie do korzystania z poszczególnych Stacji Paliw. Z chwilą wydania poszczególnych Stacji Paliw na rzecz Kupującego, na Kupującego przejdą wszelkie korzyści i ciężary związane z poszczególnymi Stacjami paliw, w tym np. obowiązek uiszczania czynszu dzierżawnego. Sprzedający, podobnie jak Wnioskodawca, ma również status podatnika VAT czynnego.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie problemu dotyczącego ustalenia czy przedmiot planowanej transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy i w konsekwencji, czy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (po spełnieniu warunków dla powstania tego prawa, w szczególności wyłączenia zwolnienia przedmiotowego dla dostawy). Przy dokonywaniu odpowiedzi należy zatem dokonać założenia, że transakcja sprzedaży Stacji Paliw nie będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Stacje Paliw będą wykorzystywane do sprzedaży paliw, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy przy dokonaniu założenia, że dostawa stacji Paliw nie będzie objęta zwolnieniem przedmiotowym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę dla udokumentowania dostawy Stacji Paliw?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy dokonaniu założenia, że dostawa Stacji Paliw nie będzie objęta zwolnieniem przedmiotowym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę dla udokumentowania dostawy Stacji Paliw.

Zgodnie z art. 86 ust. i ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 ustawy o VAT). Art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT przewiduje jednak, że podstawy do odliczenia VAT nie stanowi faktura, jeżeli transakcja, którą ona dokumentuje, nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. W konsekwencji, aby Nabywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury dokumentującej dostawę Stacji Paliw, transakcja ta nie może podlegać zwolnieniu ani być wyłączona z opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi jednak, że przepisów ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wprawdzie pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane wprost w ustawie o VAT, jednakże w doktrynie, orzecznictwie (przykładowo: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 grudnia 2000 r., sygn. III RN 163/00; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 października 2009 r., sygn. III SA/Wa 368/09) oraz interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. IPPPI/443-1510/08-3/GD, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2008 r., sygn. IPPP1/443-1641/08-4/SM) powszechnie przyjmuje się, że do zdefiniowania tego pojęcia w zakresie ustaw podatkowych należy zastosować wykładnię systemową zewnętrzną i przyjąć definicję zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. Stosownie do art. 551 Kodeksu cywilnego przez „przedsiębiorstwo" należy rozumieć zorganizowany zespól składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub z przepisów szczególnych (art. 552 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z powyższym przepisem przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
6.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
7.  tajemnice przedsiębiorstwa;
8.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą w takich wzajemnych relacjach, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku, tak aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Nabywcy, transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo ma miejsce wtedy, gdy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników, zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem transakcji będzie kilkadziesiąt samoobsługowych Stacji Paliw, z których każda będzie w pewnym stopniu stanowiła zespół funkcjonalnie powiązanych ze sobą:

1.  rzeczy nieruchomych (działka lub działki gruntu, na których zlokalizowana jest dana Stacja Paliw) oraz posadowionych na niej budowli lub budynków jak również instalacji i urządzeń;
2.  rzeczy ruchomych, stanowiących ruchome wyposażenie Stacji Paliw, koniecznych do jej funkcjonowania.

Wskazać jednak należy, Kupujący nie planuje nabycia w ramach transakcji wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo. W szczególności nie jest planowane przeniesienie na Nabywcę wierzytelności, środków pieniężnych, jak również przekazanie mu ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa ani praw do nazwy indywidualizującej przedsiębiorstwo. Nabycie Stacji Paliw wraz z jej częściami składowymi nie będzie się także wiązało z przejściem pracowników Sprzedawcy do Nabywcy. Po drugie, z perspektywy Sprzedawcy i Nabywcy, przedmiotem transakcji będą wyłącznie jego składniki materialne, to jest Stacje Paliw (wraz z budynkami wybudowanymi na nich - jak również wszelkimi pozostałymi budowlami i instalacjami trwale związanymi z tymi Stacjami Paliw).

Wyjątkiem będzie wyłącznie:

1.  przekazanie w związku z dokonywaną transakcją dokumentacji Stacji Paliw;
2.  przejście praw i obowiązków wynikających z umów dzierżawy - w odniesieniu do tych Stacji Paliw, które są zlokalizowane na gruntach dzierżawionych obecnie przez Sprzedawcę.

W opinii Nabywcy nie ma uzasadnienia twierdzenie, że nabycie składników majątku Zbywcy mogłoby stanowić podstawę do uznania tej transakcji za transfer przedsiębiorstwa wyłącznie ze względu na posiadanie przez te Stacje Paliw znacznej wartości ekonomicznej. Dla celów spełnienia przesłanek definicji przedsiębiorstwa nie jest bowiem istotna wartość przenoszonych składników majątkowych, lecz wzajemne, funkcjonalno-organizacyjne powiązania pomiędzy różnymi składnikami, występujące również poza obrębem samego przedmiotu transakcji, czyli Stacjach Paliw. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny Oddział Zamiejscowy w Gdańsku w wyroku z dnia 6 października 1995 r. sygn. SA/Gd 1959/94. Dla uznania planowanej transakcji za zbycie przedsiębiorstwa konieczne byłoby również przeniesienie na nabywcę dodatkowych składników przedsiębiorstwa prowadzonego przez Zbywcę. Prawidłowość przytoczonych powyżej argumentów prawnych oraz stanowiska Nabywcy potwierdzają liczne interpretacje wydane przez organy podatkowe:

*   interpretacja wydana przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 20 lutego 2006 r., sygn. 1471/DC/436/3/06/HB, w której Naczelnik zajął stanowisko, że „ze względu na objęcie (\`(...)\`) transakcją sprzedaży jedynie niektórych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Strony, przedstawiona czynność prawna nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa",

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008r., sygn. IPPP2-443-1352/08-3/BM, w której Dyrektor stwierdził, że: „Nie wystarczy bowiem, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, powyższy zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy, wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo",

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r., sygn. IPPP2/443-778/09-2/IK, w której potwierdzone zostało, iż: „Transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 k.c. elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Dodatkowo, zdaniem Spółki, na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa". Opisana transakcja nie będzie również obejmowała zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT jako "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązania przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Aby zatem zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za ZCP, muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej co oznacza, że:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Łączne spełnienie wyżej wymienionych przesłanek jest niezbędne, aby można było stwierdzić, iż mamy do czynienia z ZCP. Stanowisko takie zostało potwierdzone w orzecznictwie (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 12 października 2007 r., sygn. I SA/Lu 403/07, wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. I SA/Ke 226/09) oraz interpretacjach organów podatkowych (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2009 r., sygn. IPPB5/423-131/09-2/MB; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2009 r., sygn. ILPP2/443- 67/09-4/EN; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r., sygn. IPPP2/443-778/09-2/IK). Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi się on odznaczać pełną odrębnością, która stanowi o możliwości samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, które można uznać za stanowiące zespół, a nie zbiór przypadkowych elementów. ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić działalność gospodarczą, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem, odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa już przed zbyciem (por. interpretacja Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 29 marca 2004 r., sygn. IS.I/3-423/6/04); tj. na ile stanowią wyodrębnioną, w nim organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Bez zaangażowania innych struktur i środków, takich w szczególności jak pracownicy oraz pewna ilość kapitału, sama tylko Stacja Paliw lub ich większa ilość nie byłaby wystarczająca do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych. Nawet działalność polegająca na najmie jednego lokalu użytkowego wymaga przynajmniej minimalnego zaangażowania innych aktywów, w tym minimalnego kapitału oraz struktur pracowniczych (minimalnego zaangażowania pracowników). Zatem zabudowana nieruchomość, w tym także budowlami i urządzeniami składającymi się na Staję Paliw, może stać się jednym ze składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ale samodzielnie i bez zaangażowania dalszych środków nie będzie stanowiła ZCP. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 sierpnia 2009 r., sygn. ILPP1/443-639/09-6/MT wskazano, iż "nie wystarczy, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym czy nawet organizacyjnym zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy VAT wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarowi usług zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia pewnych składników majątkowych przedsiębiorstwa". Stacje Paliw, czy to odrębnie, czy rozpatrywane jako całość, nie spełniają kryteriów pozwalających na zaklasyfikowanie ich jako ZCP (jedno lub więcej). Należy zwrócić uwagę, że - jak to zostało powołane powyżej - aby można było mówić o ZCP, niezbędne jest wyodrębnienie organizacyjne oraz finansowe składników majątkowych z przedsiębiorstwa, natomiast przedmiotowe Stacje Paliw nie są w ten sposób wyodrębnione z przedsiębiorstwa Zbywcy. Ustawa o VAT nie wskazuje expressis verbis, co należy rozumieć poprzez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS.). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp." (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB). Twierdzenie takie odzwierciedla również stanowisko doktryny. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział czy wydział itp. (por. Komentarz do ustawy o VAT 2009, Tomasz Michalik, Legalis, komentarz do art. 2). Jeżeli chodzi natomiast o wyodrębnienie finansowe, to i w tym przypadku ustawa nie określa jakie przesłanki muszą być spełnione, w szczególności, czy konieczne jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych, czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje, się, iż "wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (por. J. Marciniuk, "Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008". Komentarz; Wydawnictwo CH. Beck; Warszawa 2008; także postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007 r., sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB). Dodatkowo, wyodrębniona ze struktury „jednostka" powinna posiadać własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy. Również w świetle powyższej przesłanki przedmiotowe Stacje Paliw — według wiedzy Kupującego - nie będą w momencie nabycia wykazywały cech ZCP. Według wiedzy Nabywcy, dla Stacji Paliw nie są prowadzone przez Zbywcę odrębne księgi oraz nie są sporządzane osobne bilanse. Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem transakcji nie będzie przeniesienie rachunków bankowych związanych z działalnością Zbywcy ani środków finansowych, co do zasady jest również przesłanką przemawiającą za tezą, że przedmiotem transakcji nie będzie ZCP. Na nabywcę nie zostaną również przeniesione wierzytelności ani zobowiązania Zbywcy (poza opisanymi wyżej prawami i obowiązkami wynikającymi z umów dzierżawy). Powyższe stanowisko poparte jest poglądami doktryny (por. Komentarz do ustawy o VAT 2009, Tomasz Michalik, Legalis. Komentarz do art. 2 akp. 148.) oraz reprezentowane jest w interpretacjach organów skarbowych (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2008 r., sygn. IP-PB3-423-13S/08-2/MB, oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 grudnia 2008 r., sygn. ITPP2/443-789a/08/MD.).

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację należy stwierdzić, że zbycie Stacji Paliw przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z tym taka dostawa będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych przewidzianych dla odpłatnej dostawy towarów. W rezultacie do transakcji nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT (przy założeniu oczywiście, że transakcja nie będzie zwolniona przedmiotowo od podatku VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca planuje nabyć od polskiego podatnika VAT kilkadziesiąt stacji paliw. W związku z planowaną transakcją Strony zawarły umowę przedwstępną sprzedaży „stacji paliw". Każda ze Stacji Paliw została odrębnie wyceniona w umowie przedwstępnej, jak też będzie miała swoją odrębną cenę w Umowie Sprzedaży. W odniesieniu do Stacji Paliw położonych na gruntach dzierżawionych przez Sprzedawcę, ustalona cena stanowi jednorazowe wynagrodzenie płatne Sprzedawcy za wstąpienie w Wnioskodawcy w stosunki dzierżawy i nabycie w związku z tym praw i obowiązków wynikających z umów dzierżawy. Ceny sprzedaży poszczególnych Stacji Paliw oraz kwoty wynagrodzenia za wstąpienie w stosunki dzierżawy nie zostaną „rozbite" na poszczególne składniki (prawa i rzeczy ruchome). Wydanie wszystkich Stacji Paliw nastąpi najpóźniej w terminie 60 dni od dnia zawarcia Umowy Sprzedaży, zgodnie z harmonogramem uzgodnionym przez Strony. Strony przewidują, że wydawanie poszczególnych ze Stacji Paliw będzie odbywać się sukcesywnie. Do chwili wydania poszczególnych Stacji Paliw Sprzedawca uprawniony będzie do korzystania z poszczególnych Stacji Paliw. Z chwilą wydania poszczególnych Stacji Paliw na rzecz Kupującego, na Kupującego przejdą wszelkie korzyści i ciężary związane z poszczególnymi Stacjami paliw, w tym np. obowiązek uiszczania czynszu dzierżawnego. Sprzedający ma status podatnika VAT czynnego. Stacje Paliw będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do sprzedaży paliw, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca, należy założyć, że transakcja sprzedaży Stacji Paliw nie będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie obydwa ww. warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki poniesione przez Zainteresowanego na nabycie Stacji Paliw będą miały związek – jak wskazał Wnioskodawca - z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy stwierdzić, że zgodnie z zasadą, która obowiązuje od dnia 1 stycznia 2014 r., prawo do odliczenia powstaje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego. Zatem jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności powstanie u dostawcy towarów czy usług, to u podatnika będącego odbiorcą tej czynności powstanie także prawo do odliczenia (którego źródłem jest ta właśnie czynność).

Zatem z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Stacji Paliw. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanki wynikającej z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że przy założeniu dokonanym przez Wnioskodawcę, że dostawa stacji Paliw nie będzie objęta zwolnieniem przedmiotowym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę dla udokumentowania dostawy Stacji Paliw.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego i we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Dotyczy to w szczególności kwestii czy nabywane Stacje Paliw stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwo. Ww. zagadnienie nie dotyczy sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania na gruncie przepisów materialnego prawa podatkowego Wnioskodawcy, bowiem nie ma związku z powstaniem lub wysokością zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy. Powyższa kwestia odnosi się do sytuacji prawnopodatkowej odrębnego od Wnioskodawcy podmiotu - dostawcy przedmiotowych Stacji - nie odnosi się bezpośrednio do sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy. Zatem w świetle ww. przepisów brak jest podstaw prawnych do rozstrzygania kwestii uznania lub nieuznania za ZCP lub przedsiębiorstwo sprzedawanych przez odrębny od Wnioskodawcy podmiot. Ewentualne błędne rozliczenie podatku od towarów i usług zrodzi konsekwencje podatkowe wyłącznie po stronie ww. Zbywcy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Podobnie powoływanie się przez Wnioskodawcę na orzecznictwo sądowe nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując orzecznictwa sądowego, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zwrócić uwagę, iż organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.