Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-249/15-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-07-27
Teza: skutki podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; przychód; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2015 r. (data wpływu 27 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło w dniu 29 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 17 czerwca 2015 r., Nr IPTPB1/4511-249/15-2/AP, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 17 czerwca 2015 r. (data doręczenia 18 czerwca 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem, które wpłynęło w dniu 29 czerwca 2015 r., nadanym za pośrednictwem Poczty …. dnia 25 czerwca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości składającej się z działki gruntu, na której wzniesiony jest budynek gospodarczy (stan surowy). Nieruchomość stanowi przedmiot ustawowej wspólności małżeńskiej Wnioskodawcy, nie jest i nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Nieruchomość tę Wnioskodawca zamierza wnieść jako aport do istniejącej Spółki cywilnej, którą zawiązał z kilkoma innymi osobami fizycznymi. Z tytułu wniesionego wkładu Wnioskodawca będzie uczestniczył w zysku Spółki cywilnej w proporcji wynikającej z umowy Spółki cywilnej, niezależnie od wartości wniesionego wkładu. Spółka cywilna będzie prowadzić działalność gospodarczą na bazie wniesionego aportem składnika majątkowego.

W piśmie uzupełniającym, które wpłynęło w dniu 29 czerwca 2015 r., wskazano, że:

1.  Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 15 grudnia 2012 r. w zakresie piekarnictwa - produkcja pieczywa, produkcja świeżych wyrobów ciastkarskich i ciastek.
2.  Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie indywidualnej działalności gospodarczej w R.
3.  Forma opodatkowania Wnioskodawcy to zasady ogólne.
4.  Rodzaj dokumentacji podatkowej prowadzonej przez Wnioskodawcę to podatkowa książka przychodów i rozchodów.
5.  Przedmiotem działalności Spółki cywilnej jest skup zwierząt rzeźnych, ubój zwierząt, rozbiór tusz, przetwarzanie i konserwowanie mięsa, produkcja mięsa oraz produkcja wędliniarska, konfekcjonowanie mięsa, prowadzenie działalności w zakresie sprzedaży mięsnych produktów własnych.
6.  Siedziba Spółki cywilnej – R.
7.  Udział Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki cywilnej jest proporcjonalny do wniesionych udziałów. Udziały wspólników są równe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę aportem własności nieruchomości do Spółki cywilnej założonej z innymi osobami fizycznymi, tytułem wkładu, będzie stanowiło przychód dla Wnioskodawcy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), wniesienie przez Wnioskodawcę aportem nieruchomości do Spółki cywilnej założonej z innymi osobami fizycznymi nie spowoduje powstania po stronie wnoszącego (Wnioskodawcy) przychodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bez względu na wartość aportową wnoszonych wkładów, określoną w umowie Spółki.

Należy zauważyć, że zgodnie z Kodeksem cywilnym (art. 860-875), spółki cywilne nie posiadają osobowości prawnej. W świetle więc ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółki cywilne nie posiadają odrębnej podmiotowości prawnej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Oba wymienione podmioty posiadają osobowość prawną. Ponieważ uczestnictwo w spółce osobowej nie powoduje objęcia udziałów lub akcji przepis ten nie będzie miał zastosowania do wniesienia aportem wkładów do Spółki cywilnej. Brak jest w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych innego przepisu, który powodowałby powstanie dla wspólników przychodu do opodatkowania z tytułu wniesienia aportu (wkładu) do Spółki cywilnej. Wniesienie aportu nie jest również odpłatnym zbyciem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wspólnik za wniesiony wkład nie uzyskuje żadnego ekwiwalentu. Spółka cywilna nie wydaje udziałów (akcji), ani też nie określa jakiegokolwiek udziału kapitałowego, który mógłby być przedmiotem obrotu. Nie uzyskuje zatem żadnego ekwiwalentu materialnego, nie może być zatem mowy o odpłatnym zbyciu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku nie powstanie u Niego przychód do opodatkowania z tytułu wniesienia do Spółki cywilnej wkładu (aportu) w postaci nieruchomości, bez względu na wartość aportową wnoszonych wkładów, określoną w umowie Spółki.

Stanowisko takie było już prezentowane w odniesieniu do spółek osobowych w wydawanych interpretacjach przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2008 r., Nr IPPB3/423-1069/08-2/MS oraz z dnia 20 października 2008 r., Nr IPPB3/423-1070/08-4/MS, z dnia 6 października 2009 r., Nr IPPB3/423-425/09-2/MS oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. WSA w Warszawie z dnia 29 września 2009 r., sygn. akt …. oraz wielu innych.

Podsumowując, Wnioskodawca stwierdza, że wniesienie przez Niego, osobę fizyczną prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą, wkładu w postaci nieruchomości dotychczas niewykorzystywanej do działalności gospodarczej, jako wkładu/aportu do Spółki cywilnej, nie powoduje po stronie wnoszącego powstania dochodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości składającej się z działki gruntu, na której wzniesiony jest budynek gospodarczy (stan surowy). Nieruchomość stanowi przedmiot ustawowej wspólności małżeńskiej Wnioskodawcy, nie jest i nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Nieruchomość tę Wnioskodawca zamierza wnieść jako aport do istniejącej Spółki cywilnej, którą zawiązał z kilkoma innymi osobami fizycznymi. Z tytułu wniesionego wkładu Wnioskodawca będzie uczestniczył w zysku Spółki cywilnej w proporcji wynikającej z umowy Spółki cywilnej, niezależnie od wartości wniesionego wkładu. Spółka cywilna będzie prowadzić działalność gospodarczą na bazie wniesionego aportem składnika majątkowego.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok, nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawowym warunkiem przyjęcia, że zbycie środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą stanowi przychód z działalności gospodarczej, jest odpłatny charakter owego zbycia. Tym samym, aby uznać, że wniesienie nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, jest przychodem z tej działalności, należałoby wykazać, że dokonanie takiej czynności pociąga za sobą otrzymanie przez osobę dokonującą takiego przeniesienia, odpłatności.

Należy jednak wskazać, że w przypadku wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki osobowej, osoba fizyczna otrzymuje udziały w tej spółce, których wartość materialna nie stanowi ceny nabycia tych udziałów. Otrzymujący udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki osobowej, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia do spółki osobowej nieruchomości pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny.

Jednocześnie wskazać należy, że od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b, w którym ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej, a więc w przedmiotowej sprawie do spółki cywilnej. Stosownie bowiem do tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Cytowanym wyżej przepisem ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne określenie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że wskutek wniesienia wkładu niepieniężnego - nieruchomości do Spółki cywilnej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych będzie to czynność prawna neutralna podatkowo.

W świetle powyższego, wniesienie wkładu niepieniężnego (nieruchomości) do Spółki cywilnej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącego aport. W zamian za wniesiony wkład niepieniężny (aport) osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem Spółki i wpływaniem na jej działalność. Prawa te, pomimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia.

Żeby można było mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, wnoszący powinien otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty – ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu.

W związku z powyższym, Wnioskodawca słusznie uważa, że wniesienie nieruchomości, jako wkładu niepieniężnego do Spółki cywilnej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że czynność wniesienia przez Wnioskodawcę do Spółki cywilnej, wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości, pozostanie neutralna podatkowo i nie będzie skutkowała powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny, czyli Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki cywilnej.

Należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek Wnioskodawcy i tylko w Jego indywidualnej sprawie. W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki cywilnej.

Tutejszy Organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Ponadto, informuje się, że w związku z wydaniem niniejszej interpretacji indywidualnej obejmującej jedno zdarzenie przyszłe, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, kwota w wysokości 40,00 zł, uiszczona w dniu 25 czerwca 2015 r., stanowi nadpłatę i podlega zwrotowi, zgodnie z dyspozycją Wnioskodawcy, przekazem pocztowym na adres zamieszkania wskazany w części B.3. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (ORD-IN).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.