Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.543.2022.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-01
Teza: Państwa Spółka w związku z funkcjonującym w kraju Przedstawicielstwem nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-stałe miejsce prowadzenia działalności; przedstawicielstwa-przedstawicielstwa osób zagranicznych
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia działalności 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest **nieprawidłowe** w części dotyczącej posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w związku z funkcjonującym Przedstawicielstwem w Polsce.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------------------

16 listopada 2022 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 16 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych w związku z funkcjonującym Przedstawicielstwem w Polsce. Uzupełnili go Państwo pismem z 16 listopada 2022 r. (wpływ 22 listopada 2022 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 lutego 2023 r. (wpływ 10 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

(i) Charakterystyka Wnioskodawcy

A. AG (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą działalności gospodarczej w Szwajcarii. Podstawowa działalność Wnioskodawcy obejmuje m.in. kupno i sprzedaż surowców. W szczególności, Wnioskodawca od 2014 roku, prowadzi sprzedaż do krajów Unii Europejskiej, jak i na terytorium Polski, żelazostopów. Żelazostopy są importowane do Polski z krajów trzecich (przede wszystkim z Kazachstanu).

Towary nabywane przez Wnioskodawcę z krajów trzecich są na terytorium Polski obejmowane w imieniu Wnioskodawcy procedurą celną (procedura celna „4000” i „4200”) przez wyspecjalizowane podmioty i magazynowane na placach składowych należące do tych podmiotów, a następnie dostarczane do nabywców.

Wnioskodawca dokonuje następujących czynności opodatkowanych, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) w Polsce:

‒ dostawa towarów oraz świadczenie usług,

‒ wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów,

‒ importu towarów podlegający rozliczeniu zgodnie z art. 33a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”).

Wnioskodawca, zgodnie z polskimi przepisami ustawy o VAT, jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT oraz składa miesięczne deklaracje podatkowe JPK\_V7M.

(ii) Przedstawicielstwo zagranicznego przedsiębiorcy w Polsce

Wnioskodawca od dnia 9 lipca 2014 r. posiada przedstawicielstwo, zarejestrowane w Rejestrze Przedstawicielstw Przedsiębiorców Zagranicznych prowadzonym przez Ministra Rozwoju i Technologii pod numerem (…) (dalej: „Przedstawicielstwo”).

Przedstawicielstwo Wnioskodawcy funkcjonuje w Polsce na zasadach określonych w przepisach ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Zakres działania Przedstawicielstwa jest zgodny z art. 22 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tzn. ogranicza się wyłącznie do czynności w zakresie reklamy i promocji przedsiębiorcy zagranicznego, które to działania mają na celu pozyskanie nowych kontrahentów i zwiększenie sprzedaży.

Kluczowa infrastruktura techniczna Wnioskodawcy, umożliwiająca prowadzenie działalności gospodarczej, jest zlokalizowana w Szwajcarii.

Na potrzeby działania w Polsce Przedstawicielstwa, Wnioskodawca:

a) wynajmuje biuro, do którego ma nieograniczony dostęp, oraz

b) zatrudnia pracowników – na podstawie umów o pracę (w momencie składania wniosku jest to 9 pracowników).

Wszyscy działający w Przedstawicielstwie pracownicy Wnioskodawcy są zatrudnieni w Polsce, zgodnie z polskimi przepisami prawa pracy (Przedstawicielstwo jest zarejestrowane w Polsce jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnik składek na ubezpieczenie społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne i na potrzeby wypełniania obowiązków płatnika posiada odrębnie nadany NIP (…)).

Przedstawicielstwo, zgodnie ze swoją specyfiką, nie jest uprawnione, a w związku z tym – nie zajmuje się prowadzeniem sprzedaży ani nie zawiera umów z kontrahentami. Pracownicy Wnioskodawcy działający w Przedstawicielstwie nie posiadają uprawnień do negocjowania i podpisywania umów w imieniu Wnioskodawcy. Wszystkie decyzje zarządcze są podejmowane w siedzibie Wnioskodawcy w Szwajcarii.

Wnioskodawca oprócz ustanowionego Przedstawicielstwa nie posiada oddziałów ani innych jednostek na terytorium kraju.

(iii) Rola Przedstawicielstwa w działalności Wnioskodawcy

Przedstawicielstwo Wnioskodawcy, będące elementem wewnętrznej struktury organizacyjnej, służy rozszerzaniu działalności opodatkowanej Wnioskodawcy poprzez prowadzenie działań promocyjnych i reklamowych, realizowanych zgodnie z ustawą o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W związku ze specyfiką działania Przedstawicielstwa, nie jest ono uprawnione ani też nie wykonuje sprzedaży towarów ani usług w imieniu Wnioskodawcy. Wnioskodawca nabywa natomiast towary i usługi na potrzeby prowadzenia Przedstawicielstwa; są to m.in.: usługi najmu powierzchni biurowej oraz parkingu, usługi sprzątania powierzchni biurowej, usługi telekomunikacyjne, abonament za Internet, usługi prawne, usługi pocztowe, usługi wsparcia informatycznego, ubezpieczenie medyczne dla pracowników, karty sportowe dla pracowników, artykułu biurowe oraz spożywcze (np. woda pitna, kawa, herbata, nawilżacz powietrza, filtry, środki czystości, papier, długopisy, segregatory, tonery do drukarki, koperty do wysyłki korespondencji). Wszystkie wskazane zakupy są, w ocenie Wnioskodawcy, niezbędne w celu wykonywania przez Przedstawicielstwo czynności promocyjno-reklamowych.

Wnioskodawca dokonuje również nabyć usług tłumaczeniowych, które w zależności od treści danego dokumentu, mogą być kwalifikowane jako niezbędne dla potrzeb działalności Przedstawicielstwa w Polsce lub dla potrzeb działalności Wnioskodawcy poza terytorium kraju.

Do tej pory, ze względu na wątpliwości co do istnienia w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ustawy o VAT, Wnioskodawca korzystał z usług przedstawiciela podatkowego w rozumieniu art. 18a ustawy o VAT w zakresie rozliczeń podatku VAT.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.**

W odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo następująco:

1) w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Państwa Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Szwajcarii np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Państwa Spółka korzysta z jakichś magazynów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.),

Spółka A. AG została założona w 1993 r. w Szwajcarii. Siedziba Spółki znajduje się w (…) w Szwajcarii. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest skup węgla i stopów metali oraz ich dalsza sprzedaż do nabywców na całym świecie. Spółka posiada w Szwajcarii biuro oraz zatrudnia personel. Cała europejska działalność handlowa i księgowa Spółki zarządzana jest z centrali w Szwajcarii. Spółka kupuje towary (m.in. węgiel i żelazostopy) głownie z Kazachstanu. Spółka organizuje transport towarów do kraju nabywcy przy pomocy partnerów logistycznych Spółki.

Spółka importuje towary we własnym imieniu, a następnie sprzedaje je lokalnie dla klientów zarejestrowanych jako podatnicy VAT. Towar transportowany jest bezpośrednio do siedziby klienta lub do magazynów, z których następnie dostarczany jest do klientów. Spółka korzysta z 13 magazynów w różnych krajach Unii Europejskiej. Wskazać należy, że Spółka nie jest właścicielem magazynów, nie wynajmuje ich ani w żaden inny sposób nie kontroluje powierzchni magazynowej. Spółka nabywa usługi magazynowania towarów od dostawców usług magazynowych w różnych krajach Unii Europejskiej.

Spółka posiada rejestrację dla potrzeb podatku od towarów i usług (dalej również: „podatek VAT”) w ośmiu krajach Unii Europejskiej w celu ułatwienia operacji sprzedaży. Spółka nie utworzyła oddziałów ani spółek zależnych w żadnym z krajów Unii Europejskiej. Zgodnie z hiszpańskimi przepisami dotyczącymi podatku VAT, działalność Spółki w Hiszpanii stanowi miejsce stałego prowadzenia działalności dla celów podatku od towarów i usług.

2) czy w kraju siedziby Państwa Spółka zatrudnia personel, który wykonuje analogiczną działalność do działalności utworzonego w Polsce Przedstawicielstwa, jeżeli tak należało wskazać w jaki sposób realizowana jest ta działalność w kraju siedziby,

Działalność marketingowa Spółki w Polsce jest prowadzona wyłącznie przez utworzone w Polsce Przedstawicielstwo. W celu uniknięcia dublowania pracy – w kraju siedziby Spółka nie zatrudnia personelu zajmującego się reklamą i promocją działalności Spółki w Polsce. Działalność marketingowa Spółki w Szwajcarii prowadzona jest głownie przez handlowców, którzy reklamują towary Spółki poprzez dostarczanie informacji o ich właściwościach fizycznych i chemicznych, warunkach sprzedaży czy transportu w formie broszur informacyjnych oraz prezentacji multimedialnych.

3) czy działalność utworzonego w Polsce Przedstawicielstwa ogranicza się wyłącznie do prowadzenia działalności w zakresie reklamy i promocji Państwa Spółki (należało precyzyjnie opisać do jakich działań/czynności ogranicza się działalność Przedstawicielstwa na terytorium Polski),

Działalność utworzonego w Polsce Przedstawicielstwa ogranicza się wyłącznie do prowadzenia działalności w zakresie reklamy i promocji Państwa Spółki, która obejmuje przede wszystkim:

1) spotkania z potencjalnymi kontrahentami,

2) udział w targach i konferencjach,

3) udzielanie informacji na temat produktów oferowanych przez Spółkę, w tym tłumaczenie na język polski specyfikacji oferowanych towarów, folderów reklamowych, artykułów i czasopism dotyczących sprzedaży, transportu, logistyki i reklamy produktów Spółki, oraz dystrybucję broszur informacyjnych Spółki,

4) obsługę korespondencji związanej z działalnością Przedstawicielstwa.

4) czy Państwa działalność na terytorium Polski dotycząca sprzedaży Towarów wymaga stosownych zezwoleń wynikających z odrębnych przepisów (należy wskazać z jakich),

Działalność Spółki polegająca na sprzedaży Towarów na terytorium Polski nie wymaga posiadania zezwoleń.

5) jeśli Państwa działalność w Polsce wymaga posiadania stosownych zezwoleń, to czy Państwa Spółka posiada takie zezwolenie, a jeśli tak, to od kiedy jest ważne i do kiedy obowiązuje,

Działalność Spółki polegająca na sprzedaży Towarów na terytorium Polski nie wymaga posiadania zezwoleń.

6) co należało rozumieć przez pojęcie, że towary są magazynowane na „placach składowych”,

Pojęcie towary są magazynowane na „placach składowych” oznacza, że towary są gromadzone, przechowywane, przeładowywane oraz przekazywane do odbioru na placach składowych. W krajach Unii Europejskiej towary przechowywane są w magazynach, z którymi Spółka podpisuje umowy na usługi składowania (nie są to usługi najmu powierzchni magazynowej). Mogą to być zwykłe magazyny, miejsca czasowego składowania lub składy celne – w zależności od potrzeb. W Polsce Spółka ma podpisaną umowę na składowanie towarów w składzie celnym typu A. Do tej pory skład ten nie był jednak wykorzystywany.

7) czy korzystanie z „placów składowych” odbywa się na podstawie zawartych umów, jeśli tak, to co z nich wynika (należało opisać ogólnie bez wskazywania szczegółów),

W Polsce Spółka podpisała umowę na składowanie towarów w składzie celnym publicznym typu A. Jest to umowa na świadczenie usług magazynowania, nie zaś umowa najmu powierzchni magazynowej (Spółka na jej podstawie nie uzyskuje prawa do wyłącznego dysponowania określoną częścią magazynu). Celem umowy jest ustalenie warunków składowania towarów (żelazostopów) należących do Spółki w składzie celnym. Wynagrodzenie za przechowywanie ustalone jest w postaci kwoty za 1 tonę i jeden dzień składowania, licząc od pierwszego dnia po upływie okresu wolnego składowania, który wynosi 30 dni.

8) kto nadzoruje ruch towarów wprowadzanych i wyprowadzanych z „placów składowych”, w tym należało wskazać, czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi/technicznymi/rzeczowymi podmiotów, które udostępniają Państwu place składowe na których są magazynowane Towary, w tym należy wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana,

Spółka poprzez pracowników działu sprzedaży zatrudnionych w Szwajcarii wydaje instrukcje wprowadzenia lub wydania towarów pracownikom magazynu, w którym przechowywane są towary. Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi/technicznymi/rzeczowymi podmiotów, które świadczą na rzecz Spółki usługi magazynowania. Spółka na podstawie umów nie uzyskuje prawa do wyłącznego dysponowania określoną częścią lokalizacji, w której dany kontrahent świadczy usługi magazynowania.

9) kto ma wstęp na ww. „place składowe”, tj. Państwa pracownicy, wyznaczone przez Państwa osoby / inne podmioty (należało dokładnie opisać),

Pracownicy Spółki, co do zasady, nie mają dostępu do magazynów. W przypadku chęci sprawdzenia sposobu magazynowania towarów (tj. czy warunki składowania odpowiadają umowie), pracownicy Spółki umawiają wizytę w magazynie z podmiotem prowadzącym magazyn na konkretny dzień. Tego dnia pracownicy Spółki mogą wejść na teren magazynu. Wizyta pracowników Spółki odbywa się zwykle w towarzystwie pracowników magazynu, gdyż w magazynach przechowywane są również towary innych firm.

10) czy Państwa Spółka posiada nieograniczony (swobodny) wstęp na teren „placów składowych”, prawo decydowania o rozmieszczeniu Państwa towarów na określonej powierzchni oraz prawo do zarządzania powierzchnią magazynową, w której przechowywane są Państwa Towary,

Spółka nie ma swobodnego (nieograniczonego) wstępu na teren magazynów. Spółka ma prawo do określania warunków przechowywania towarów ze względu na wymogi, które muszą być zachowane przy przechowywaniu żelazostopów – miejsce musi być zadaszone, chroniące towary przed zamoczeniem, o odpowiedniej nawierzchni, która nie będzie wpływała na zanieczyszczenie żelazostopów. Spółka nie ma prawa do zarządzania powierzchnią magazynową oraz prawa do decydowania o sposobie rozmieszczenia towarów Spółki.

11) czy „place składowe” funkcjonują jak składy celne,

W Polsce place składowe funkcjonują jako składy celne. W innych krajach Unii Europejskiej, jak wspomniani powyżej, mogą to być zwykłe magazyny, miejsca czasowego składowania lub składy celne.

12) doprecyzowanie na jakich zasadach/w jaki sposób organizowany jest proces sprzedaży towarów/jak przebiega proces składania zamówień, tj. należało bez wskazywania szczegółowych informacji opisać jak przebiega całkowite dokonanie dostawy krajowej/wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w Polsce, bowiem we wniosku wskazaliście Państwo: „Wnioskodawca dokonuje następujących czynności opodatkowanych, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) w Polsce:

‒ dostawa towarów oraz świadczenie usług,

‒ wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (…)”,

A. AG nie ma podpisanych stałych umów na dostawy żelazostopów w Polsce. Nabywcy w Polsce składają jedynie zamówienia doraźne. W tym celu pracownicy działu sprzedaży zatrudnieni w A. AG w Szwajcarii kontaktują się z potencjalnymi odbiorcami z zapytaniami czy nie potrzebują nowej dostawy. Klienci, którzy znają już działalność Spółki, również samodzielnie kontaktują się z działem sprzedaży A. AG w (…) z prośbą o dostawę nowej partii towaru. Towary są importowane do Polski i w razie potrzeby przechowywane w składzie celnym, następnie są dostarczane klientom w Polsce lub w innych krajach Unii Europejskiej. Spółka nie świadczy usług na terenie Polski.

13) czy Towary przywiezione do Polski w ramach procedury importu towarów mają już skonkretyzowanego/ych nabywcę/nabywców,

Zwykle towary przywożone do Polski mają już konkretnych nabywców.

14) w jaki sposób odbywa się fakturowanie wskazanych przez Państwa Spółkę transakcji – WDT /dostawa krajowa, tj. jakim numerem NIP posługujecie się Państwo na wystawionych fakturach oraz jakie dane podmiotu dokonującego dostawy (sprzedaży) figurują na tych fakturach,

W przypadku sprzedaży towarów oclonych na terenie Polski Spółka wystawia fakturę posługując się polskim numerem NIP oraz szwajcarskimi danymi siedziby Spółki:

(…)

(…),

Szwajcaria

NIP: (…)

15) jaki nr NIP Państwa Spółki (jako nabywcy usług) został wskazany na otrzymanych fakturach dotyczących nabycia usług tłumaczeniowych,

Na fakturach wystawionych za usługi tłumaczeniowe został wskazany numer NIP szwajcarski: (…).

16) w jaki sposób przebiega proces administrowania/zarządzania zwrotami skargami, reklamacjami sprzedawanych surowców/ towarów? (należało opisać czy są składane do siedziby Państwa Spółki w Szwajcarii czy do Przedstawicielstwa w Polsce, kto/jaki podmiot będzie rozpatrywał reklamacje/zwroty/skargi itd.),

Przedstawicielstwo A. AG w Polsce nie zajmuje się procesem składania zamówień, sprzedaży, podpisywania umów z klientami. Wszystkie te działania prowadzone są przez odpowiednie działy w Szwajcarii. Dlatego też proces administrowania / zarządzania zwrotami, skargami, reklamacjami sprzedawanych towarów również przeprowadzany jest przez odpowiednie działy A. AG w Szwajcarii.

17) czy Państwa Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju UE niż Polska.

Jak wspomniano w punkcie 1 – zgodnie z hiszpańskimi przepisami dotyczącymi podatku VAT, działalność Spółki w Hiszpanii stanowi miejsce stałego prowadzenia działalności dla celów podatku VAT.

**Pytania:**

1\. Czy Wnioskodawca, w związku z funkcjonującym w Polsce Przedstawicielstwem, dysponuje na terytorium kraju stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 28b ustawy o VAT i w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie”)?

2\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie twierdząca, czy zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, których odbiorcą jest Przedstawicielstwo (tj. nabywane usługi będą związane z działalnością lub funkcjonowaniem Przedstawicielstwa, jak np. usługi telekomunikacyjne) jest Polska, a w konsekwencji – czy Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących zakup usług na potrzeby działalności lub funkcjonowania Przedstawicielstwa?

3\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie twierdząca, czy, z uwagi na ustawowe i faktyczne ograniczenie działalności Przedstawicielstwa w Polsce do działań wyłącznie promocyjnych i reklamowych, Przedstawicielstwo będzie uważane za „nabywające” usługi świadczone na rzecz Wnioskodawcy, jeżeli nabywane usługi nie będą związane z działalnością lub funkcjonowaniem Przedstawicielstwa (np. usługi tłumaczenia dokumentów związanych z kontraktami sprzedaży zawieranymi przez Wnioskodawcę)?

4\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie twierdząca, czy, z uwagi na ustawowe i faktyczne ograniczenie działalności Przedstawicielstwa w Polsce do działań wyłącznie promocyjnych i reklamowych, w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę usług mających miejsce świadczenia na terytorium kraju zgodnie z art. 28b ustawy o VAT – Przedstawicielstwo będzie, w rozumieniu art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, uważane za „uczestniczące” w świadczeniu tych usług, a w konsekwencji czy Wnioskodawca będzie obowiązany do rozliczenia tych usług w Polsce (tj. w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę usług mających miejsce świadczenia na terytorium kraju – Wnioskodawca będzie miał obowiązek wykazać polski podatek VAT na fakturze oraz rozliczyć te usługi w składanej w Polsce deklaracji JPK\_V7M)?

5\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie twierdząca, czy Wnioskodawca ma obowiązek ustanowienia przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 18a ust. 1 ustawy o VAT?

### **Państwa stanowisko**

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Wnioskodawca, w związku z funkcjonującym w Polsce Przedstawicielstwem, dysponuje stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, o którym mowa w art. 28b ustawy o VAT i w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia.

2\. Zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, których odbiorcą jest Przedstawicielstwo (tj. nabywane usługi będą związane z działalnością lub funkcjonowaniem Przedstawicielstwa, jak np. usługi telekomunikacyjne) jest Polska, a w konsekwencji – Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących zakup usług na potrzeby działalności lub funkcjonowania Przedstawicielstwa.

3\. Przedstawicielstwo nie będzie uważane za „nabywające” usługi świadczone na rzecz Wnioskodawcy, jeżeli nabywane usługi nie będą związane z działalnością lub funkcjonowaniem Przedstawicielstwa (np. usługi tłumaczenia dokumentów związanych z kontraktami sprzedaży zawieranymi przez Wnioskodawcę).

4\. W przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę usług mających miejsce świadczenia na terytorium kraju zgodnie z art. 28b ustawy o VAT – Przedstawicielstwo nie będzie, w rozumieniu art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, uważane za „uczestniczące” w świadczeniu tych usług wykonywanych przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozliczenia tych usług w Polsce (tj. w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę usług mających miejsce świadczenia na terytorium kraju – Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wykazać polskiego podatku VAT na fakturze ani też rozliczyć tych usług w składanej w Polsce deklaracji JPK\_V7M).

5\. W związku z posiadanym przez Wnioskodawcę stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, Wnioskodawca nie ma obowiązku ustanowienia przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 18a ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

1\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 - stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej

I. Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym ustalenie istnienia na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności ma istotne znaczenie dla miejsca opodatkowania usług świadczonych / nabytych przez podatników.

Definicja pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności na gruncie ustawodawstwa polskiego oraz unijnego

Zarówno przepisy ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności. Takiej definicji nie podaje również Dyrektywa 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Pojęcie to zdefiniowane zostało jednak w Rozporządzeniu.

Artykuł 11 ust. 1 Rozporządzenia stanowi, iż „stałe miejsce prowadzenia działalności” (dla potrzeb ustalenia miejsca świadczenia usługi z art. 44 Dyrektywy VAT) „oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.” Jest to tzw. zakupowe stałe miejsce prowadzenia działalności.

Jednocześnie, ust. 2 tego samego przepisu stanowi, że na użytek art. 192a Dyrektywy VAT – „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje”. W myśl natomiast art. 53 Rozporządzenia na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy VAT „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.” Jest to tzw. sprzedażowe stałe miejsce prowadzenia działalności.

Regulacje te mają znaczenie dla określenia podmiotu zobowiązanego do rozliczenia VAT. Choć obydwie definicje zawierają pewne elementy wspólne (konieczność posiadania zasobów ludzkich i technicznych, element stałości prowadzonej działalności), to występuje w ich ramach istotna różnica.

Definicja odnosząca się do „zakupowego” stałego miejsca prowadzenia działalności (art. 11 ust. 1 Rozporządzenia) kładzie nacisk na możliwość nabywania i wykorzystywania usług do własnych potrzeb przez stałą infrastrukturę podatnika zlokalizowaną w danym państwie członkowskim (zdolność do konsumpcji). Natomiast definicja odnosząca się do „sprzedażowego” stałego miejsca prowadzenia działalności dotyczy zdolności określonej infrastruktury (zasobów ludzkich i technicznych) do świadczenia usług. Różnice w tych definicjach są uzasadniane przede wszystkim wskazanymi powyżej odmiennymi celami, dla których są one wprowadzone.

Istnienie różnic w powyższych dwóch definicjach może w pewnych sytuacjach prowadzić do tego, że podmiot mający siedzibę poza terytorium Polski będzie miał w Polsce infrastrukturę umożliwiającą mu nabywanie usług i konsumpcję usług dla własnych potrzeb, która to infrastruktura jednocześnie nie będzie infrastrukturą umożliwiającą świadczenie usług, które ten podmiot wykonuje (np. oddział utworzony wyłącznie w celu prowadzenia badań nad rozwojem produktu).

Pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności” w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”)

Definicja zawarta w Rozporządzeniu zbieżna jest z definicją, która wypracowana została przez orzecznictwo TSUE. Z orzeczeń Trybunału wynika, iż pod pojęciem stałego miejsca prowadzenia działalności należy rozumieć miejsce, które charakteryzuje się minimalną trwałością poprzez zgromadzenie zarówno stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do odbioru i wykorzystywania usług lub świadczenia usług oraz dostawy towarów. Konieczne jest, aby ten stały charakter oraz infrastruktura personalna i techniczna zapewniały podmiotowi świadczenie usług w sposób niezależny.

Powyższe wynika między innymi z wyroku TSUE z dnia 28 czerwca 2007 r. Planzer Luxemburg Sarl v. Bundeszentralamt fur Steuern, w którym Trybunał zwrócił uwagę na konieczność stałej obecności środków rzeczowych i personelu: „zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych (\`(...)\`)”.

Podobnie w wyroku z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, sygn. C-190/95, Trybunał przy definiowaniu stałego miejsca prowadzenia działalności odwołuje się do kryteriów posiadania stałego personelu oraz zaplecza technicznego. W ww. wyroku Trybunał stwierdził, że jeżeli firma nie posiada w państwie członkowskim własnego personelu ani trwałej struktury organizacyjnej w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania, nie można przyjąć, iż firma ta posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

W wyrokach tych zostało podkreślone, że dla zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności konieczne jest zarówno posiadanie zaplecza technicznego, personalnego oraz stałej obecności zasobów technicznych - a przesłanki te winny być spełnione kumulatywnie.

Powyższe rozumienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności (tj. uwzględniające element techniczny i osobowy takiego miejsca prowadzenia działalności oraz warunek jego stałości) TSUE potwierdził szeregiem innych wyroków, np. wyrokiem z dnia 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12 Welmory sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku, wydanym po skierowaniu przez NSA pytania prejudycjalnego w przedmiocie stałego miejsca prowadzenia działalności. TSUE wskazał w nim, że podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, korzystający z usług świadczonych przez podatnika posiadającego siedzibę w drugim państwie członkowskim (w tym korzystający z zaplecza technicznego i personalnego), powinien być uważany za posiadającego w tym drugim państwie członkowskim stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej.

II. Kryteria, jakie muszą zostać spełnione, aby można stwierdzić, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności

W świetle przytoczonych wyżej przepisów oraz orzeczeń należy stwierdzić, iż podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w danym kraju, jeśli kumulatywnie spełnione są następujące kryteria:

‒ kryterium stałości prowadzonej działalności,

‒ kryterium stałej obecności zasobów ludzkich, tj. istnienie zaplecza personalnego dla prowadzenia działalności,

‒ kryterium stałej obecności zasobów technicznych, tj. istnienie zaplecza technicznego dla prowadzenia działalności (jak np. budynki, magazyny, urządzenia),

‒ kryterium możliwości odbioru i wykorzystywania usług świadczonych na własne potrzeby.

Na konieczność kumulatywnego spełnienia tych warunków wskazują także polskie organy podatkowe. I tak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”), w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.145.2019.1.JŻ) zajął stanowisko, zgodnie z którym: „Aby obecność danego podatnika w kraju innym niż kraj jego siedziby można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności, jego zaangażowanie powinno przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, tj. powinno się przejawiać w istnieniu w tym państwie odpowiedniej struktury osobowo-rzeczowej występującej w sposób stały (tzn. powtarzalny i nieprzemijający). Oznacza to, że dla uznania, iż Spółka posiada na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, X. UK powinien posiadać w Polsce zarówno personel, jak i zasoby rzeczowe, potrzebne do samodzielnego wykonywania działalności, czy też (w przypadku stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby odbioru usług) wykorzystywania dostarczanych usług.”

Ponadto, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 1 stycznia 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.8.2019.1.JŻ, organ wskazał, że „Przyjąć można, że elementami niezbędnymi łącznie (wyróżnienie Wnioskodawcy) do ukonstytuowania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej są: 1. Stałość - czas, w trakcie którego utrzymywane jest takie stałe miejsce; 2. Zaplecze techniczne; 3. Zaplecze personalne; 4. Możliwość odbioru i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb poprzez możliwość zawierania umów i podejmowania decyzji.”

Tym samym, w celu uznania, że podmiot ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce niezbędne jest spełnienie wszystkich wymienionych kryteriów.

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez przedstawicielstwo zagranicznego przedsiębiorcy

Zgodnie z piśmiennictwem oraz linią interpretacyjną organów podatkowych, posiadanie w Polsce przedstawicielstwa zagranicznego przedsiębiorcy może skutkować powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W artykule P. Skorupy oraz K. Wróblewskiej „Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej a VAT – uwagi na tle przepisów rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 oraz orzecznictwa TSUE, cz. 1” opublikowanym w Przeglądzie Podatkowym nr 7/2013 wskazano: „na podstawie nowych przepisów należy dojść do wniosku, iż stałe miejsce prowadzenia działalności (w zakresie nabywanych usług) może zostać wykreowane przez przedstawicielstwo zagranicznego przedsiębiorcy, które – co prawda – nie dokonuje jakiejkolwiek sprzedaży, to jednak wykorzystuje lokalnie nabywane przez siebie usługi.”

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedstawicielstwo podmiotu zagranicznego może utworzyć „zakupowe” stałe miejsce prowadzenia działalności potwierdzana jest w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe m.in.:

‒ pismo z dnia 2 lutego 2021 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. akt 0114-KDIP1-2.4012.432.2020.2.JŻ,

‒ pismo z dnia 30 maja 2012 r., Izba Skarbowa w Warszawie, sygn. akt IPPP3/443-242/12-2/MPe.

Realizacja wspomnianych kryteriów w odniesieniu do działalności Wnioskodawcy

Treść pojęć zaplecza personalnego i technicznego nie została zdefiniowana ani w regulacjach krajowych, ani w też w treści przepisów unijnych. Rodzaj zaplecza personalnego i technicznego warunkującego możliwość uznania zaangażowania podatnika w danym państwie za stałe miejsce prowadzenia działalności powinno w tym zakresie opierać się na specyfice prowadzonej przez niego działalności. Każda z działalności wymaga bowiem innego zaplecza dla funkcjonowania w swoim zasadniczym zakresie.

Podobnie w przywołanym już wyroku z dnia 4 lipca 1985 r. sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (sygn. akt C-168/84) wypowiedział się TSUE który stwierdził, że „(…) obiekt działalności gospodarczej, (…) tylko wtedy może być traktowany jako stałe miejsce prowadzenia działalności, kiedy miejsce to zakłada ciągłe współdziałanie środków rzeczowych i personalnych wymaganych przy świadczeniu tych usług”.

A. Obecność zasobów ludzkich

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego „stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się więc m.in. odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. To zaplecze personalne i techniczne powinno być stosowne do tego, aby umożliwić odpowiednio odbiór i wykorzystywania usług świadczonych dla własnych potrzeb bądź świadczenie usług. (…) Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi”. (Wyrok NSA z 29 lipca 2021 r., I FSK 680/18). Zgodnie z linią interpretacyjną sądów administracyjnych, iż zatrudnienie jednego pracownika (Counrty Manager) zostało uznane przez Naczelny Sąd Administracyjny za wystarczające do uznania, że podatnik dysponuje w Polsce niezbędnym zapleczem personalnym (Wyrok NSA z 22 lipca 2020 r., I FSK 1777/17).

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego – Wnioskodawca, ze względu na działalność Przedstawicielstwa w Polsce, zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę (obecnie jest to 9 osób). Osoby te w sposób stały wykonują w Polsce działania związane z funkcjonowaniem Przedstawicielstwa. Zatrudnienie osób na umowę o pracę świadczy o stałym personelu, który prowadzi działania promocyjne i reklamowe na rzecz Wnioskodawcy. Osobom tym oprócz standardowego wynagrodzenia za pracę, przysługują również dodatki takie jak karty sportowe i prywatna opieka medyczna, co dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy, świadczy o trwałym związaniu ich z Przedstawicielstwem w Polsce.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, posiada on na terytorium Polski wystarczające zaplecze personalne, które pozwala na prowadzenie działalności na terytorium Polski w sposób stały, tak więc ten warunek konieczny do stwierdzenia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce – należy uznać za spełniony.

B. Obecność zasobów technicznych

Organy podatkowe uznają, że zaplecze techniczne w postaci wynajętego biura jest wystarczające do uznania, że przesłanka obecności zasobów technicznych została spełniona. Przykładowo, w interpretacji z dnia 3 sierpnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (0114-KDIP1-2.4012.326.2018.2.JŻ), zauważył, że „Wnioskodawca wynajmuje w Polsce lokal biurowy, z którego korzysta kilkuosobowy personel, w skład którego wchodzą osoby zatrudnione przez Spółkę w Polsce na podstawie umowy o pracę. (…) Tym samym, spełnione jest kryterium stałości działalności Wnioskodawcy w Polsce, w której prowadzenie zaangażowane są wystarczające zasoby osobowe oraz techniczne. Z wyżej przedstawionej sytuacji bowiem wynika, że wynajęcie biura przez Spółkę skutkuje posiadaniem własnego zaplecza technicznego w postaci nieruchomości będącej przedmiotem najmu”.

Wnioskodawca wynajmuje powierzchnię biurową oraz parking. Wnioskodawca ma nieograniczony dostęp do wynajmowanego biura. W celu prowadzenia Przedstawicielstwa, Wnioskodawca ponosi koszty utrzymania biura m.in. nabywa usługi najmu powierzchni biurowej oraz parkingu, usługi sprzątania powierzchni biurowej, usługi telekomunikacyjne, abonament za Internet, usługi prawne, usługi pocztowe, usługi wsparcia informatycznego, artykułu biurowe oraz spożywcze (np. woda pitna, kawa, herbata, nawilżacz powietrza, filtry, środki czystości, papier, długopisy, segregatory, tonery do drukarki, koperty do wysyłki korespondencji).

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że Wnioskodawca posiada w Polsce infrastrukturę techniczną pozwalającą na odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb. Tak więc ten warunek konieczny do stwierdzenia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce – również należy uznać za spełniony.

C. Stałość prowadzonej działalności

Pojęcie stałości należy rozumieć jako zamiar przynajmniej długofalowego prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego państwa, jednocześnie, stałość w odniesieniu do kryteriów powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej odnosi się również do konieczności utworzenia określonego stopnia zaangażowania środków osobowych i technicznych, by nie było wątpliwości, iż ma ona charakter przemijający.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z Rozporządzenia, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na odbiór usług. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może odbierać oraz wykorzystywać na własne potrzeby określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa infrastruktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Wnioskodawca, jak wskazano wynajmuje powierzchnią biurową w Polsce, zatrudnia w Polsce pracowników (obecnie zatrudnionych jest 9 osób) oraz posiada w Polsce sprzęt biurowy niezbędny w pracy zatrudnionych pracowników. Przedstawicielstwo prowadzi działalność reklamową i promocyjną w Polsce od ponad 8 lat, przy czym działalność ta jest prowadzona w sposób ciągły, a nie doraźny. Dzięki temu Wnioskodawca, za pośrednictwem Przedstawicielstwa, jest stale widoczny na rynku polskim.

Zatem działalność Wnioskodawcy realizowaną w Polsce można uznać za cechującą się stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

D. Możliwość odbioru i wykorzystywania usług świadczonych na własne potrzeby

Zgodnie z artykułem 11 Rozporządzenia, „stałe miejsce prowadzenia działalności” (dla potrzeb ustalenia miejsca świadczenia usług z art. 44 Dyrektywy VAT) oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.” Tym samym przesłanka możliwości odbioru i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynika wprost z obowiązujących przepisów.

Przedstawicielstwo w Polsce wykorzystuje na własne potrzeby szereg usług m.in. usługi najmu powierzchni biurowej oraz parkingu, usługi sprzątania powierzchni biurowej, usługi telekomunikacyjne, abonament za Internet, usługi prawne, usługi pocztowe, usługi wsparcia informatycznego, ubezpieczenie medyczne dla pracowników, karty sportowe dla pracowników. Koszty, co do zasady, są ponoszone wyłącznie w celu funkcjonowania w Polsce Przedstawicielstwa. Tym samym Przedstawicielstwo odbiera oraz wykorzystuje świadczone usługi na własne potrzeby.

Zatem działalność Wnioskodawcy realizowana w Polsce spełnia przesłankę możliwości odbioru i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

III. Konkluzja

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Przedstawicielstwo spełnia wszystkie kryteria, które w świetle obowiązujących przepisów oraz praktyki orzeczniczej muszą zostać kumulatywnie zrealizowane, aby można stwierdzić, że określony podmiot posiada w danym kraju „zakupowe” stałe miejsce prowadzenia działalności.

Jak wskazano Wnioskodawca:

‒ na terytorium Polski posiada wystarczające zaplecze personalne, konieczne do odbioru i wykorzystywania usług świadczonych dla własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

‒ na terytorium Polski posiada wystarczające zaplecze techniczne, niezbędne do odbioru i wykorzystywania usług świadczonych dla własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

‒ zadania wykonywane przez Przedstawicielstwo są wykonywane w sposób ciągły i długoterminowo;

‒ infrastruktura ludzka i techniczna istniejąca w Polsce jest w stanie nabywać usługi dla własnych potrzeb, nie zaś dla potrzeb „centrali” Wnioskodawcy znajdującej się poza Polską.

Biorąc powyższe pod uwagę – należy uznać, że Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce generowane przez Przedstawicielstwo.

2\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 - miejsce świadczenia usług świadczonych na rzecz Przedstawicielstwa w Polsce oraz prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tymi zakupami

I. Miejsce opodatkowania usług świadczonych na rzecz Przedstawicielstwa

Zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT „w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Jak wskazano Przedstawicielstwo wykorzystuje na własne potrzeby szereg usług m.in. usługi najmu powierzchni biurowej oraz parkingu, usługi sprzątania powierzchni biurowej, usługi telekomunikacyjne, abonament za Internet, usługi prawne, usługi pocztowe, usługi wsparcia informatycznego, ubezpieczenie medyczne dla pracowników, karty sportowe dla pracowników. Koszty te są ponoszone w związku z działalnością lub funkcjonowaniem w Polsce Przedstawicielstwa.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli Przedstawicielstwo można uznać za spełniające warunki stałego miejsca prowadzenia działalności Wnioskodawcy w Polsce, to należy je, w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, uznać również za odbiorcę usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, w zakresie w jakim te usługi są wykorzystywane przez Przedstawicielstwo. Tym samym – miejscem opodatkowania tych usług, zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, jest terytorium Polski.

Dla porządku należy zaznaczyć, że część usług nabywanych przez Przedstawicielstwo jest związana z nieruchomościami (np. usługi najmu), a w związku z tym, na podstawie art. 28e ustawy o VAT, z natury rzeczy podlegają one opodatkowaniu na terytorium Polski.

II. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupami

Zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”. Kwotę podatku naliczonego zdefiniowano w ust. 2 tego przepisu. Jednocześnie zgodnie z ust. 8 pkt 1 tego przepisu, „podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami”.

Przedstawicielstwo jest elementem wewnętrznej struktury organizacyjnej podatnika służącym rozszerzeniu jego działalności poprzez działania promocyjne i reklamowe. Dokonywanie zakupów dla Przedstawicielstwa nie przesądza o braku związku z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy. Nie zawsze związek ten musi być tego rodzaju, by można było przypisać dany wydatek do konkretnej transakcji opodatkowanej. Przedstawicielstwo Wnioskodawcy istnieje w celu promocji i reklamy działalności Wnioskodawcy. W konsekwencji, zakupy dokonywane w związku z funkcjonowaniem Przedstawicielstwa na terytorium kraju będą związane z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy w sposób pośredni.

Tak również stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny: „co do zasady ustawa o podatku VAT nie wymaga dla odliczenia podatku naliczonego istnienia bezpośredniego związku między zakupem i sprzedażą tego samego towaru” (wyrok z 22 lutego 2002 r., sygn. akt III SA 7776/98). Jest to stanowisko zgodne z orzecznictwem TSUE, który uznaje: „Prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcja powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika” (wyrok z 6 września 2012 r. w sprawie C-496/11, Portugal Telecom SGPS SA p. Fazenda Pública).

Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym w Polsce dla celów podatku VAT, jak również, co istotne dokonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT w stosunku, do których podatek rozlicza w Polsce. Przedstawicielstwo, jako element wewnętrznej struktury organizacyjnej Wnioskodawcy, poprzez działania promocyjne i reklamowe wpływa na zwiększenie wolumenu transakcji opodatkowanych. Tym samym koszty ponoszone przez Przedstawicielstwo będą służyły w sposób pośredni zaspokajaniu potrzeb Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie zatem uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, wygenerowaną przez zakupy dokonywane na potrzeby funkcjonowania Przedstawicielstwa.

Jednocześnie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwać Wnioskodawcy również wtedy, gdyby czynności wykonywane przez Przedstawicielstwo nie były powiązane ze sprzedażą Wnioskodawcy w Polsce, ale wciąż służyły dostawom towarów lub świadczeniu usług przez Wnioskodawcę (przykładowo, działania reklamowo-promocyjne wykonywane prze Przedstawicielstwo mogą przyczynić się do sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu z kraju trzeciego). Wynika to z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, który precyzuje, że nie ma znaczenia, czy podatek naliczony jest związany z czynnościami podlegającemu reżimowi ustawy o VAT, czy też z czynnościami opodatkowanymi w innym państwie. Ważne jest, aby te czynności, gdyby hipotetycznie były wykonywane na terenie kraju, mieściłyby się w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi nabywane przez przedstawicielstwo podmiotu zagranicznego będącego stałym miejscem prowadzenia działalności, podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, a w konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe usługi, zostało potwierdzone w interpretacjach wydanych przez organy podatkowe m.in.:

‒ pismo z dnia 30 maja 2012 r., Izba Skarbowa w Warszawie, sygn. akt IPPP3/443-242/12-2/MPe,

‒ pismo z dnia 14 grudnia 2021 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. akt 1462-IPPP3.4512.671.2016.9.S/21/RD.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę, że Przedstawicielstwo i Wnioskodawca zarejestrowany dla celów rozliczenia podatku VAT w Polsce są jednym podmiotem w kontekście przepisów ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z usługami, które są nabywane w związku z funkcjonowaniem na terytorium Polski Przedstawicielstwa Wnioskodawcy, którego działalność promocyjna i reklamowa służy czynnościom opodatkowanym Wnioskodawcy.

III. Konkluzja

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z posiadaniem w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wygenerowanego przez Przedstawicielstwo, miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania usług wykorzystywanych przez to Przedstawicielstwo, zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, jest Polska. Przy czym – w myśl art. 86 ust. 1 i 8 ustawy o VAT, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących zakup usług mających miejsce świadczenia na terytorium Polski, wykorzystywanych w związku z działalnością i funkcjonowaniem Przedstawicielstwa.

3\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 - opodatkowanie usług świadczonych w związku z działalnością Wnioskodawcy w Szwajcarii

I. Miejsce opodatkowania usług świadczonych na rzecz działalności Wnioskodawcy w Szwajcarii

Zasada dotycząca miejsc świadczenia usług na rzecz podatników została określona w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym „miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej”. Zasada wyrażona w art. 28 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którą miejscem świadczenia może być stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Podatnika – jest wyjątkiem od tej reguły, znajdującym zastosowanie wyłącznie w przypadku usług, które da się bezpośrednio powiązać z działalnością lub funkcjonowaniem tego stałego miejsca prowadzenia działalności.

Tym samym usługi nabywane prze Wnioskodawcę na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy powinny być, co do zasady, opodatkowane na zasadach ogólnych w miejscu siedziby usługobiorcy. W przypadku Wnioskodawcy tym miejscem opodatkowania zasadniczo będzie Szwajcaria.

Sam fakt, że usługi są świadczone przez polskich podatników na rzecz Wnioskodawcy nie oznacza, że są one świadczone na rzecz Przedstawicielstwa, a ich miejscem opodatkowania zawsze będzie Polska.

Tak będzie w przypadku nabycia usług tłumaczeniowych, które mogą być świadczone, w zależności od treści danego dokumentu, dla potrzeb Przedstawicielstwa w Polsce lub dla potrzeb działalności Wnioskodawcy w Szwajcarii. Usługi tłumaczeniowe w zakresie dotyczącym dokumentów, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w Szwajcarii, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, powinny zostać opodatkowane w Szwajcarii.

Reasumując, dla usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, ale niezwiązanych z działalnością Przedstawicielstwa w Polsce – Przedstawicielstwo nie będzie uważane za stałe miejsce prowadzenia działalności Wnioskodawcy „nabywające” te usługi.

4\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 – udział Przedstawicielstwa w świadczeniu usług przez Wnioskodawcę

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, „podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

‒ w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

‒ w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

‒ w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.”

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, „przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.”

Jak wskazano, z uwagi na ustawowe i faktyczne ograniczenie działalności Przedstawicielstwa w Polsce do działań wyłącznie promocyjnych i reklamowych; Wnioskodawca nie wykorzystuje jego zasobów do prowadzenia ani też obsługi sprzedaży opodatkowanej:

‒ Wszystkie zasoby ludzkie oraz techniczne niezbędne do świadczenia usług przez Wnioskodawcę znajdują się poza Polską.

‒ Wszystkie zasadnicze decyzje handlowe i zarządcze podejmowane są poza Polską.

‒ Przedstawicielstwo jedynie wspomaga Wnioskodawcę – przede wszystkim w poszukiwaniu nowych klientów oraz wsparciu w doprowadzeniu do zawarcia umowy, promowaniu działalności Wnioskodawcy, utrzymywaniu kontaktów z innymi podmiotami, itp. działań, mających na celu zachętę do skorzystania z dostaw towarów lub usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

‒ Przedstawicielstwo nie wykazuje się samodzielnością, ani także zdolnością do niezależnego świadczenia na rzecz polskich podatników usług. W przypadku, gdyby zasoby Przedstawicielstwa „odłączyć” od Wnioskodawcy, to nie byłyby one w stanie samodzielnie realizować żadnego ze świadczeń oferowanych przez Wnioskodawcę.

‒ Zasadniczy proces obsługi Klientów jest wykonywany przez zespół Wnioskodawcy zatrudniony poza Polską.

‒ Projekty umów są przygotowywane, a następnie weryfikowane i zatwierdzane przez pracowników Wnioskodawcy działających poza Polską. Również ostateczna akceptacja treści kontraktu (oraz wynagrodzenia) dokonywana jest przez zarząd przebywający poza Polską.

Dlatego też należy przyjąć, ze funkcje realizowane przez Przedstawicielstwo będą miały charakter akcesoryjny oraz pomocniczy do działalności Wnioskodawcy. Czynności wykonywane przez pracowników działających w Przedstawicielstwie nie będą „niezbędne do realizacji podlegającej opodatkowaniu transakcji świadczenia tych usług” w rozumieniu art. 53 ust. 2 Rozporządzenia, a tym samym Przedstawicielstwo nie powinno być traktowane jako „uczestniczące” w świadczeniu usług w rozumieniu art. 17 ust. 1a ustawy o VAT. W konsekwencji – Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozliczania usług świadczonych w Polsce (tj. Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wykazywać polskiego podatku VAT na fakturze dokumentującej świadczenie usług ani tez rozliczać tych transakcji w składanej w Polsce deklaracji JPK\_V7M).

5\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 – obowiązek ustanowienia przedstawiciela podatkowego

Instytucja przedstawiciela podatkowego oraz obowiązek jego ustanowienia

W stosunku do niektórych podmiotów Ustawodawca określił obowiązek ustanowienia przedstawiciela podatkowego. Przedstawiciel podatkowy wykonuje w imieniu i na rzecz podatnika, dla którego został ustanowiony wyszczególnione przez Ustawodawcę czynności. Przedstawiciel podatkowy wykonuje obowiązki w imieniu własnym i na rzecz podatnika. Podatnik odpowiada solidarnie z przedstawicielem podatkowym za zobowiązania podatkowe, które przedstawiciel podatkowy rozlicza w imieniu własnym na rzecz tego podatnika.

Zgodnie z art. 18a ust. 1 ustawy o VAT, „podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, podlegający obowiązkowi zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny, jest obowiązany ustanowić przedstawiciela podatkowego.”

Obowiązek ustanowienia przedstawiciela podatkowego dotyczy podatnika spełniającego dwie przesłanki:

‒ podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej (lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej) na terytorium państwa członkowskiego (w tym Polski jako państwa członkowskiego UE), oraz

‒ podatnik jest podatnikiem podlegającym obowiązkowi zarejestrowania się jako podatnik czynny VAT.

Obowiązek ustanowienia przedstawiciela podatkowego przez Wnioskodawcę

Zgodnie z art. 18a ust. 1 ustawy o VAT, „podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, podlegający obowiązkowi zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny, jest obowiązany ustanowić przedstawiciela podatkowego.” Tym samym, jeżeli podatnik nie posiada na terytorium państwa członkowskiego (w tym na terytorium kraju) siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – jest obowiązany do ustanowienia przedstawiciela podatkowego. A contrario, jeżeli podatnik posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w kraju to nie ma obowiązku ustanawiania przedstawiciela podatkowego w VAT.

Jak wskazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, dysponuje on stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, co tym samym zwalnia go od obowiązku ustanowienia przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 18a ust. 1 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…)

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
----------------------------------------------------------

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka jest spółką z siedzibą działalności gospodarczej w Szwajcarii. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest skup węgla i stopów metali oraz ich dalsza sprzedaż do nabywców na całym świecie. Spółka posiada w Szwajcarii biuro oraz zatrudnia personel. Cała europejska działalność handlowa i księgowa Spółki zarządzana jest z centrali w Szwajcarii. Spółka kupuje towary (m.in. węgiel i żelazostopy) głownie z Kazachstanu. Spółka organizuje transport towarów do kraju nabywcy przy pomocy partnerów logistycznych Spółki. Spółka dokonuje następujących czynności opodatkowanych, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce: dostawa towarów oraz świadczenie usług, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, importu towarów podlegający rozliczeniu zgodnie z art. 33a ustawy o VAT i jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik VAT oraz składa miesięczne deklaracje podatkowe JPK\_V7M.

Od 9 lipca 2014 r. Państwa Spółka posiada Przedstawicielstwo w Polsce, które funkcjonuje na zasadach określonych w przepisach ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Działalność utworzonego w Polsce Przedstawicielstwa ogranicza się wyłącznie do prowadzenia działalności w zakresie reklamy i promocji Państwa Spółki.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą kwestii uznania, czy Spółka, w związku z funkcjonującym w Polsce Przedstawicielstwem, dysponuje na terytorium kraju stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 28b ustawy o VAT i w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości należy wskazać, że kwestie dotyczące funkcjonowania przedstawicielstwa przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce regulują przepisy ustawy z 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2022 r. poz. 470 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych.

W myśl art. 21 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych:

Przedsiębiorcy zagraniczni mogą tworzyć i prowadzić na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedstawicielstwa.

Natomiast zgodnie z art. 22 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych:

Zakres działania przedstawicielstwa może obejmować wyłącznie prowadzenie działalności w zakresie reklamy i promocji przedsiębiorcy zagranicznego.

Ponadto, stosownie do art. 24 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych:

1\. Utworzenie i prowadzenie przedstawicielstwa wymaga wpisu do rejestru przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych, zwanego dalej „rejestrem przedstawicielstw”, prowadzonego przez ministra.

2\. Utworzenie i prowadzenie przedstawicielstwa przez bank zagraniczny lub instytucję kredytową w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 2439 i 2447) nie wymaga wpisu do rejestru przedstawicielstw.

Natomiast dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l 77 z 23.03.2011, str.1, ze zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto orzeczenie NSA z 3 października 2019 r. (I FSK 980/17) porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Natomiast, w wyroku TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium) Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Należy zwrócić także uwagę na jeden z ostatnich wyroków TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. w którym Sąd stwierdza, że „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności.

Jak wynika z wniosku, głównym przedmiotem działalności Spółki jest skup węgla i stopów metali oraz ich dalsza sprzedaż do nabywców na całym świecie. Państwa Spółka kupuje towary (m.in. węgiel i żelazostopy) głownie z Kazachstanu, następnie organizuje transport towarów do kraju nabywcy przy pomocy partnerów logistycznych Spółki. Od 9 lipca 2014 r. Spółka posiada Przedstawicielstwo w Polsce, które ogranicza się wyłącznie do czynności w zakresie reklamy i promocji przedsiębiorcy zagranicznego, mającego na celu pozyskanie nowych kontrahentów i zwiększenie sprzedaży. Działalność Przedstawicielstwa obejmuje bowiem przede wszystkim: spotkania z potencjalnymi kontrahentami, udział w targach i konferencjach, udzielanie informacji na temat produktów oferowanych przez Spółkę, w tym tłumaczenie na język polski specyfikacji oferowanych towarów, folderów reklamowych, artykułów i czasopism dotyczących sprzedaży, transportu, logistyki i reklamy produktów Spółki, oraz dystrybucję broszur informacyjnych Spółki, obsługę korespondencji związanej z działalnością Przedstawicielstwa. Ponadto, tak jak Państwo wskazaliście we wniosku, Przedstawicielstwo nabywa towary i usługi na potrzeby swojej działalności, które Państwa zdaniem, są niezbędne do wykonywania czynności promocyjno-reklamowych. Natomiast kluczowa infrastruktura techniczna Spółki, umożliwiająca prowadzenie działalności gospodarczej, jak i cała europejska działalność handlowa i księgowa, jest zlokalizowana i zarządzana z centrali w Szwajcarii, gdzie Spółka posiada biuro i zatrudniony personel. Przedstawicielstwo w Polsce nie zajmuje się procesem składania zamówień, sprzedaży, podpisywania umów z klientami, jak również procesem administrowania/zarządzania zwrotami, skargami, reklamacjami sprzedawanych towarów, które prowadzone są przez odpowiednie działy w Szwajcarii Pracownicy działający w Przedstawicielstwie nie posiadają uprawnień do negocjowania i podpisywania umów w imieniu Spółki, zaś wszystkie decyzje zarządcze są podejmowane w siedzibie w Szwajcarii. Zatem nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w Szwajcarii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Co prawda na potrzeby działania Przedstawicielstwa w Polsce, Spółka wynajmuje biuro, do którego ma nieograniczony dostęp, oraz zatrudnia pracowników – na podstawie umów o pracę (w momencie składania wniosku jest to 9 pracowników), jednak zaplecze personalne i techniczne z którego korzysta Spółka w Polsce, nie tworzy infrastruktury niezbędnej do tego, by prowadzić samodzielną i niezależną działalność w sposób ciągły.

Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy działalność Przedstawicielstwa Spółki w Polsce, jest działalnością w zakresie reklamy i promocji, która ma jedynie charakter pomocniczy dla działalności Spółki. Tym samym prowadzenie działalności o charakterze pomocniczym nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zaplecze personalne i techniczne powinno funkcjonować w ramach odpowiedniej struktury, która umożliwia stałemu miejscu prowadzenia działalności gospodarczej odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb. Istniejące zaplecze personalne i techniczne musi być w stanie prowadzić działalność gospodarczą. Natomiast w analizowanym przypadku struktura jaką dysponuje Spółka na terytorium Polski nie jest w stanie skonsumować nabywanych towarów i usług. Mimo, że Spółka posiada zaplecze osobowe w postaci zatrudnionych pracowników Przedstawicielstwa oraz zaplecze techniczne, to jednak nie jest w stanie prowadzić niezależnej działalności w zakresie sprzedaży żelazostopów na terytorium Polski. Proces składania zamówień, sprzedaży, podpisywania umów z klientami, jak również administrowania/zarządzania zwrotami, skargami, reklamacjami sprzedawanych towarów, prowadzone są przez odpowiednie działy w Szwajcarii, zaś działalność Przedstawicielstwa w Polsce ogranicza się wyłącznie do reklamy i promocji Spółki. Zatem, nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w Szwajcarii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Działalność, jaka jest prowadzona w Polsce nie cechuje się samodzielnością w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa, jest to działalność promocyjno-reklamowa Spółki mająca wyłącznie na celu pozyskanie nowych kontrahentów i zwiększenie sprzedaży. Natomiast takiej działalności nie można uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji nie można zatem uznać, że cechy i skala posiadanego w Polsce zaplecza personalnego i technicznego umożliwiają Państwa Spółce w sposób stały prowadzenie części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka nie zorganizowała bowiem zaplecza świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Ponadto działalności o charakterze pomocniczym nie można uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, w tym konkretnym przypadku, należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada obecnie na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Podsumowując należy stwierdzić, że Państwa Spółka w związku z funkcjonującym w kraju Przedstawicielstwem nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania **nr 1** należało uznać za **nieprawidłowe.**

Tym samym, skoro Organ uznał, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, wskazać należy, że nie wydaje się interpretacji w zakresie pytań nr 2-5, gdyż interpretacji w tym zakresie oczekiwaliście Państwo w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania przez Organ, że Spółka w związku z funkcjonującym w Polsce Przedstawicielstwem posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

**Dodatkowe informacje**
------------------------

### Odnosząc się natomiast do powołanych przez Państwa interpretacji oraz wyroków na poparcie własnego stanowiska należy zwrócić uwagę, że interpretacje i wyroki są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Wyroki powołane przez Państwa na poparcie własnego stanowiska w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku. Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy oceniać bowiem przez pryzmat konkretnego przypadku.

### **Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### **Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**
------------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**
---------------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).