Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.87.2021.1.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-28
Teza: Zastosowania odliczenia podatku naliczonego w oparciu o prewspółczynnik i proporcję.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; podatek-podatek naliczony; proporcja; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 lutego 2021 r. (data wpływu 9 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania odliczenia VAT w oparciu o prewspółczynnik i proporcję – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

9 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania odliczenia VAT w oparciu o prewspółczynnik i proporcję.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

C. jest samorządową instytucją kultury do zadań której należy upowszechnianie kultury, ochrona i udostępnianie zabytków, gromadzenie i udostępnianie zbiorów oraz prowadzenie działalności gospodarczej.

Prowadzone działalności:

*   udostępnianie obiektu zabytkowego odpłatnie poprzez program zwiedzania zamku i baszty,
*   organizacja nieodpłatnych imprez i wydarzeń kulturalnych dla mieszkańców i turystów,
*   edukacja kulturalna i wychowanie przez sztukę ze szczególnym uwzględnieniem dzieci i młodzieży,
*   organizowanie form konfrontacji dorobku i osiągnięć amatorskiego ruchu artystycznego i wspieranie dokonań grup artystycznych i twórczych,
*   organizowanie zespołów artystycznych, kół zainteresowań i rozwijanie ich działalności,
*   dokumentowanie, gromadzenie i upowszechnianie dóbr kultury,
*   współdziałanie w zakresie krajowej i zagranicznej wymiany kulturalnej,
*   prowadzenie działalności informacyjno-wydawniczej,
*   prowadzenie działalności usługowej i marketingowej,
*   udostępnianie zbiorów, prowadzenie wypożyczeń bibliotecznych,
*   ochrona i opieka nad zabytkowym Z. wpisanym do rejestru zabytków,
*   promocja Z., organizacja przedsięwzięć związanych z turystyką i obsługą ruchu turystycznego,
*   prowadzenie działalności sportowej i organizowanie imprez sportowych i rekreacyjnych,
*   udostępnianie obiektów sportowych na działalność sportową i rekreacyjną,
*   produkowanie i organizowanie spektakli, koncertów, wystaw, odczytów,
*   wypożyczanie dzieł sztuki,
*   prowadzenie impresariatu artystycznego,
*   organizowanie imprez rozrywkowych,
*   działalność wydawnicza,
*   świadczenie usług poligraficznych, fotograficznych, fonograficznych, filmowych, plastycznych oraz innych usług z zakresu kultury,
*   prowadzenie ognisk artystycznych i organizacja kursów językowych,
*   prowadzenie wypożyczalni kostiumów, rekwizytów, sprzętu technicznego,
*   realizacja imprez zleconych,
*   wynajem pomieszczeń C.,
*   prowadzenie działalności handlowej, cateringowej i gastronomicznej.

C nabywa towary i usługi wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a to pozwala na zastosowanie prewspółczynnika i proporcji w odliczeniu podatku naliczonego (ustawa o VAT z 11 marca 2004 r.).

Prewspółczynnik służy wyodrębnieniu z działalności tej części podatku naliczonego od towarów i usług które służą działalności gospodarczej jak i czynnościom, które nie są działalnością gospodarczą i których Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać do każdego z rodzajów działalności.

Ministerstwo Finansów w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 wskazuje dwa wzory do wyliczenia prewspółczynnika dla państwowych i samorządowych instytucji kultury (Dz. U. z 28 grudnia 2015 r. ustawa o VAT z 11 marca 2004 oraz zastosowanie proporcji (art. 90 ustawy o VAT).

C zawarł z firmą „W” umowę na dostawę domków wystawienniczych. Zakup domków współfinansowany jest ze środków Zarządu Województwa w ramach poddziałania „…”: w ramach działania „…, w tym wyposażenie mające na celu szerzenie lokalnej kultury i dziedzictwa lokalnego. Domki wystawiennicze mają służyć głównie do organizacji wydarzeń promujących lokalne markowe produkty związane z tradycją regionu – zaspokojenie potrzeb mieszkańców w zakresie korzystania z imprez kulturalnych.

Ze względu na fakt, iż nie istnieje bezsprzeczna możliwość przypisania transakcji zakupu domków wystawienniczych bezpośrednio do jednego z typów prowadzonej działalności, tj. wyłącznie do nieodpłatnej działalności kulturalnej, lub wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zasadnym jest zastosowanie w przypadku tej transakcji odliczenia podatku VAT w oparciu o prewspółczynnik i proporcje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym było zastosowanie w opisanym przypadku odliczenia VAT w oparciu o prewspółczynnik i proporcję, jako że na dzień zakupu domków wystawienniczych nie istnieje bezsprzeczna możliwość przypisania tej transakcji bezpośrednio do jednego z typów prowadzonej działalności?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ze względu na fakt, iż nie istnieje bezsprzeczna możliwość przypisania transakcji zakupu domków wystawienniczych bezpośrednio do jednego z typów prowadzonej działalności, tj. wyłącznie do nieodpłatnej działalności kulturalnej, lub wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zasadnym jest zastosowanie w przypadku tej transakcji odliczenia podatku VAT w oparciu o prewspółczynnik i proporcje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy także zaznaczyć, że wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje m.in. zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to m.in. samorządowe instytucje kultury.

Stosownie do § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Następnie w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej od podatku VAT, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Z opisu sprawy wynika, że C. jest samorządową instytucją kultury, do zadań której należy upowszechnianie kultury, ochrona i udostępnianie zabytków, gromadzenie i udostępnianie zbiorów oraz prowadzenie działalności gospodarczej. C. nabywa towary i usługi wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a to pozwala na zastosowanie prewspółczynnika i proporcji w odliczeniu podatku naliczonego. C. zawarł z firmą „W.” umowę na dostawę domków wystawienniczych. Domki wystawiennicze mają służyć głównie do organizacji wydarzeń promujących lokalne markowe produkty związane z tradycją regionu – zaspokojenie potrzeb mieszkańców w zakresie korzystania z imprez kulturalnych. Ze względu na fakt, iż nie istnieje bezsprzeczna możliwość przypisania transakcji zakupu domków wystawienniczych bezpośrednio do jednego z typów prowadzonej działalności, tj. wyłącznie do nieodpłatnej działalności kulturalnej, lub wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zasadnym jest zastosowanie w przypadku tej transakcji odliczenia podatku VAT w oparciu o prewspółczynnik i proporcje.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prewspółczynnika i proporcji do odliczenia podatku naliczonego od zakupu domków wystawienniczych.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy od zakupu domków wystawienniczych przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT bowiem Wnioskodawca wprost wskazał, że nie istnieje bezsprzeczna możliwość przypisania transakcji zakupu domków wystawienniczych bezpośrednio do jednego z typów prowadzonej działalności, tj. wyłącznie do nieodpłatnej działalności kulturalnej lub wyłącznie do działalności gospodarczej. Jednocześnie w sytuacji wykorzystywania domków wystawienniczych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do czynności zwolnionych od podatku, to w przypadku gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca jest obowiązany do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.