Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-147/15-3/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-27
Teza: Czy zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie do Nowej Spółki, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej, które pozostaną w E.S. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i w konsekwencji czy podział E.S. przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: dochód; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2015 r. (data wpływu 8 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 11 maja 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełnionym w dniu 11 maja 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

E.S. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („E. S”, „Spółka”) jest spółką prowadzącą działalność w zakresie projektowania, produkcji, montażu oraz serwisu dedykowanych systemów i urządzeń do transportu wewnętrznego.

Spółka specjalizuje się w dostarczaniu kompleksowych rozwiązań, między innymi:

*   w pełni zautomatyzowanych linii transportowych,
*   przenośników rolkowych napędzanych,
*   przenośników rolkowych nienapędzanych,
*   przenośników taśmowych,
*   przenośników łańcuchowych,
*   przenośników paskowych,
*   łuków rolkowych,
*   zautomatyzowanych magazynów do składowania blach,
*   zautomatyzowanych magazynów do składowania palet.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwie działalności, tj.:

*   podstawowa działalność Spółki, polegająca na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży dedykowanych systemów i urządzeń do transportu wewnętrznego, obejmująca również działalność zapewniającą bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki (Administracja, Dział Finansowo-Kadrowy, Dział Zakupów, Dział Sprzedaży) („Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa”),
*   działalność w zakresie montażu, instalacji oraz serwisowania urządzeń służących do transportu wewnętrznego,(„Działalność Serwisowa”).

Celem zwiększenia efektywności zarządzania wskazanymi powyżej działalnościami oraz zwiększenia nadzoru nad ich efektywnością ekonomiczną oraz osiąganymi wynikami, mocą uchwały Zarządu Spółki, odrębność Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej oraz Działalności Serwisowej funkcjonujących w ramach E. S. została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.

Wyodrębnienie Organizacyjne

Do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej E.S. przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/nieruchomościach, przydzielonych do danej działalności. Zarówno Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa, jak i Działalność Serwisowa dysponują własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdej z Działalności kadra zarządzająca organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników.

Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa E.S. nadzorowana jest przez prezesa E.S. oraz podległych mu Dyrektora Zarządzającego i Dyrektora Finansowego. Natomiast Działalność Serwisowa jest nadzorowana przez kierownika operacyjnego dzielącego swój czas pracy pomiędzy Działalność Serwisową a Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa. Nadzór nad kierownikiem operacyjnym sprawowany jest bezpośrednio przez Dyrektora Rozwoju Produkcji.

Do Działalności Serwisowej, w efekcie podjętej uchwały Zarządu E.S., przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie montażu i serwisu urządzeń do transportu wewnętrznego oraz personel pomocniczy. Pozostali pracownicy Spółki są przypisani do Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej.

Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa i Działalność Serwisowa są prowadzone w odrębnych budynkach na nieruchomości będącej własnością E.S.. Działalność Serwisowa prowadzona jest w przypisanym do tej działalności budynku socjalno-garażowym. Pozostałe budynki (hale produkcyjne, budynek biurowy, budynek będący przedmiotem najmu na rzecz podmiotu trzeciego) wraz z budowlami znajdującymi się na tejże nieruchomości są wykorzystywane na potrzeby Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej.

Funkcjonowanie Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej i Działalności Serwisowej odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Działalność Produkcyjno-Sprzedażową i Działalność Serwisową.

Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa oraz Działalność Serwisowa mają odrębne cele biznesowo-sprzedażowe.

W przypadku Działalności Serwisowej dotyczą one m.in. zapewnienia poprawy efektywności instalacji i montażu poprzez uzyskanie zakładanego wskaźnika terminowości montażu liczonego jako stosunek zrealizowanych godzin montażu w stosunku do ilości godzin zaplanowanych, uzyskanie większej efektywności kosztowej w porównaniu do podwykonawców E.S., oraz zwiększenia udziału przychodów z zadań serwisowych w przychodach Spółki.

W przypadku Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej cele biznesowo-sprzedażowe obejmują m. in. tworzenie systemów transportu wewnętrznego spełniających wymagania stawiane przez klientów, osiąganie wyznaczanych przez Spółkę celów sprzedażowych, zapewnienie terminowości realizacji zleceń z zakresu produkcji i projektowania.

Dla Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej oraz Działalności Serwisowej zostały ustalone także odrębne zadania. Dla Działalności Serwisowej dotyczącą one m.in. realizacji zadań serwisowych polegających na utrzymaniu w dobrej kondycji i usuwaniu awarii urządzeń i systemów transportu wewnętrznego, instalacji i montażu urządzeń transportu wewnętrznego. Natomiast do zadań przypisanych Działalności Produkcyjno-Serwisowej zaliczyć należy m.in.: dostarczanie klientom dedykowanych rozwiązań w postaci projektów i planów systemów transportu wewnętrznego opartych na najnowszych technologiach, produkcję urządzeń służących do transportu wewnątrz magazynów i hal produkcyjnych, tworzenie projektów modernizujących i usprawniających istniejące systemy transportowe.

Do każdej z działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury E.S., przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe, wyposażenie, środki transportu, narzędzia, itp.

Działalność Serwisowa dysponuje przyznanymi jej w wyniku uchwały Zarządu aktywami niezbędnymi do realizacji zleceń z zakresu montażu, instalacji oraz serwisowania urządzeń służących do transportu wewnątrz magazynów i hal produkcyjnych. W szczególności do Działalności Serwisowej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące składniki majątku Spółki: środki trwałe (w tym: budynek socjalno-garażowy, samochody osobowe), narzędzia oraz wyposażenie. Pozostałe aktywa Spółki są wykorzystywane przez Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa. Do dyspozycji Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej pozostają w szczególności aktywa niezbędne do projektowania oraz produkcji dedykowanych systemów i urządzeń do transportu wewnętrznego w tym: nieruchomość wraz z budynkami i budowlami na niej się znajdującymi (z wyjątkiem budynku socjalno-garażowego), maszyny i urządzenia, wartości niematerialne i prawne w tym licencje i oprogramowanie maszyn, wyposażenie.

W ramach umów zawieranych z kontrahentami na dostawę dedykowanych systemów i urządzeń do transportu wewnętrznego, E. S. oferuje swoim klientom możliwość zawarcia umowy gwarancyjnej zobowiązującej E. S. do świadczenia usług serwisowych przez Działalność Serwisową w okresie gwarancyjnym. Po zakończeniu okresu gwarancji, podmioty zainteresowane dalszym świadczeniem usług serwisowych ze strony E. S. przez Działalność Serwisową mogą zawrzeć z E. S. odrębną umowę wyłącznie na świadczenie usług serwisowych.

Wyodrębnienie Finansowe

Działalność Serwisowa oraz Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa objęte są odrębną sprawozdawczością zarządcza która umożliwia, poprzez odrębną numerację, sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych tych działalności. Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności E. S. jako całości, do każdej z działalności prowadzonej w ramach E. S. można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej oraz Działalności Serwisowej.

Ponadto Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa i Działalność Serwisowa posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa i Działalność Serwisowa posiadają własne zasoby pieniężne, które są deponowane na rachunku bankowym odrębnym dla każdej z tych działalności. Rachunek bankowy Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej zasilany jest przede wszystkim wpływami z tytułu sprzedaży systemów i urządzeń do transportu wewnętrznego. Z kolei rachunek bankowy Działalności Serwisowej zasilany jest wpływami z tytułu sprzedaży usług serwisowych oraz rozliczeń z tytułu montażu systemów u klienta.

Zgodnie z przyjętym przez Spółkę modelem biznesowym, należności z tytułu wykonanych przez E. S. na rzecz Klienta prac zarówno w zakresie Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej, jak i Działalności Serwisowej trafiają na konto Spółki. Następnie część należności związana z usługami o charakterze montażowo-serwisowym (a więc usługami świadczonymi przez Działalność Serwisową) zostaje przekazana, w ramach wewnętrznych rozliczeń, na odrębne konto bankowe prowadzone przez Spółkę dla Działalności Serwisowej.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Do zadań Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej należą zadania związane z prowadzoną podstawową działalnością Spółki w zakresie projektowania, produkcji i sprzedaży dedykowanych systemów i urządzeń do transportu wewnętrznego. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa polegają na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży systemów i urządzeń do transportu wewnętrznego, pozyskiwaniu klientów, prowadzeniu polityki zaopatrzenia w materiały i usługi niezbędne dla celów produkcyjnych, prowadzeniu kontroli jakości sprzedawanych urządzeń, prowadzenie polityki kadrowej, planowania finansowego, oraz czynności księgowo-administracyjnych związanych z funkcjonowaniem Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej.

Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność Serwisową polegają na montażu, instalacji oraz serwisowania urządzeń służących do transportu wewnętrznego, przy wykorzystaniu zasobów technicznych oraz ludzkich Spółki alokowanych uchwałą Zarządu to tej działalności.

Obie działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalność

Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, odpowiadający za podstawową działalność Spółki, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność Serwisową. Działalność Serwisowa jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania dotyczące Działalności Serwisowej stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Serwisowa jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Serwisowa nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Planowane Działania

Ponieważ Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa i Działalność Serwisowa różnią się od siebie pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów, ryzyka gospodarczego, jak również z uwagi na fakt, iż Działalność Produkcyjno-

Sprzedażowa i Działalność Serwisowa mogą stanowić dwa odrębne przedsiębiorstwa, wspólnicy

Spółki planują podjąć decyzję o rozdzieleniu strukturalnym obu obszarów działalności i kontynuowaniu ich przez dwa niezależne podmioty, każdy skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów.

W tym celu zostanie dokonany podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność Serwisowa wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostaną wydzielone i przeniesione na istniejącą w momencie podziału spółkę lub spółkę zawiązaną (dalej: „Nowa Spółka”). Natomiast Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę.

Budynek socjalno-garażowy, w którym prowadzona jest Działalność Serwisowa, pozostanie własnością Spółki. Pomiędzy Spółką a Nową Spółką zostanie zawarta umowa najmu, w wyniku której Nowa Spółka wynajmie od Spółki budynek socjalno-garażowy na potrzeby prowadzenia Działalności Serwisowej.

Wskutek podziału pozostaną w Spółce środki trwałe, urządzenia produkcyjne, elementy wyposażenia produkcyjnego, należności od klientów Spółki z tytułu działalności w zakresie sprzedaży systemów i urządzeń do transportu wewnętrznego, zobowiązania wobec dostawców towarów i usług związanych z funkcjonowaniem Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej, zobowiązania wobec pracowników, środki na rachunku bankowym (odrębnym od rachunku bankowego Działalności Serwisowej).

Po dokonaniu podziału Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej bez zmiany zakresu ich zadań. Pracownicy przyporządkowani do Działalności Serwisowej staną się natomiast pracownikami Nowej Spółki.

Po podziale Spółki i przeniesieniu Działalności Serwisowej na Nową Spółkę, planowane jest zawarcie umowy pomiędzy E. S. a Nową Spółką, na podstawie której Nowa Spółka będzie obciążać E. S. z tytułu świadczonych przez Nową Spółkę usług montażowo-serwisowych na rzecz klientów E.S.. Możliwe jest również, iż usługi montażowo-serwisowe świadczone będą przez Nową Spółkę bezpośrednio na rzecz podmiotów zewnętrznych.

W wyniku podziału E. S., dojdzie do unicestwienia części jej udziałów oraz do obniżenia jej kapitału zakładowego.

W wyniku podziału E. S., Wnioskodawca pozostanie wspólnikiem E. S., jak również stanie się wspólnikiem Nowej Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie do Nowej Spółki, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej, które pozostaną w E. S. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i w konsekwencji czy podział E. S. przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Nową Spółkę, jak i zespół składników majątkowych przypisany do Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej, który po podziale pozostanie w E.S. stanowią, w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, zorganizowane części przedsiębiorstwa i w konsekwencji podział E.S. przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa" możliwe jest poprzez odwołanie się do interpretacji indywidualnych Ministra Finansów oraz orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia. Opierając się na nich można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

1.  składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;
2.  zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym; organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

1.  organizacyjnej,
2.  finansowej,
3.  funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne

Jak była o tym mowa powyżej, zarówno Działalność Serwisowa, jak również Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa, są wyodrębnione wewnętrznie w E.S. zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że zarówno Działalność Serwisowa, jak i Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury E.S..

Wyodrębnienie finansowe

Jak wcześniej wspomniano, każda z działalności wydzielonych w ramach struktury E.S., tj. Działalność Serwisowa oraz Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa objęta jest odrębną sprawozdawczością zarządcza która umożliwia, poprzez odrębną numerację, sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych tej działalności.

Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności E.S. jako całości, do każdej z działalności prowadzonej w ramach E.S. można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania

Ponadto każda z działalności posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa i Działalność Serwisowa posiadają własne zasoby pieniężne, które są deponowane na rachunku bankowym odrębnym dla każdej z tych Działalności. Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury E.S..

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wspomniano powyżej, zarówno Działalność Serwisowa, jak również Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym działalnościom stanowi w ramach E.S. spójną funkcjonalnie całość.

Również po podziale E.S. poszczególne działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, w E.S. pozostanie personel osobowy związany z Działalnością Produkcyjno-Sprzedażowa; w E.S. pozostaną również składniki majątkowe związane z tą działalnością.

Personel osobowy związany z Działalnością Serwisową przejdzie do Nowej Spółki. Wskutek tego podziału Działalność Serwisowa wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostaną wydzielone do Nowej Spółki.

Budynek socjalno-garażowy, w którym prowadzona jest Działalność Serwisowa, pozostanie własnością E.S.. Pomiędzy E.S. a Nową Spółką zostanie zawarta umowa najmu, w wyniku której Nowa Spółka wynajmie od E.S. budynek socjalno-garażowy na potrzeby prowadzenia Działalności Serwisowej.

Zmiana struktury właścicielskiej poszczególnych działalności w ramach struktury E.S. pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdej z nich.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku Działalności Serwisowej oraz Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktur E.S..

Biorąc pod uwagę powyższe, Działalność Serwisowa oraz Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa są w ramach E.S. wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie. Tym samym, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w E.S. (przyporządkowany do Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Nową Spółkę (przyporządkowany do Działalności Serwisowej) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Ponieważ zarówno zespół składników majątkowych, który ma zostać po podziale w E.S., jak również zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Nową Spółkę stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu ustawy o CIT, podział E.S. przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego uwzględniającego treść dokumentów, ich rzeczywistą realizację jak również rzeczywiste cele podejmowanych decyzji biznesowych (o ile byłoby to konieczne dla prawidłowego ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego). W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który stanowi podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w ramach tego postępowania właściwy organ nie może zatem dokonywać ustaleń faktycznych gdyż wykraczałoby to poza zakres przedmiotowego postępowania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Innymi słowy podatnik winien uwzględnić w tej transakcji wszystkie składniki majątkowe tej wydzielanej części majątku, razem z jego aktywami i pasywami.

Konsekwencją finansowego wyodrębnienia majątku mającego stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do tego majątku również wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku, wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że planowany jest podział Spółki, w której jest wspólnikiem. Podział Spółki nastąpi przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność Serwisowa wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostaną wydzielone i przeniesione na istniejącą w momencie podziału spółkę lub spółkę zawiązaną (dalej: „Nowa Spółka”). Natomiast Działalność Produkcyjno-Sprzedażowa będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę. W wyniku podziału, Wnioskodawca pozostanie wspólnikiem Spółki, jak również stanie się wspólnikiem Nowej Spółki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

A contrario - jeżeli przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to wówczas taka czynność nie powoduje powstania przychodu po stronie udziałowca (Wnioskodawcy) spółki dzielonej z tytułu objęcia udziałów w Nowej spółce.

Odnosząc powyższe do treści wniosku oraz postawionego pytania należy stwierdzić, że w sytuacji gdy na skutek podziału przez wydzielenie dojdzie do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przeniesionej do Nowej Spółki) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy, a jednocześnie majątek w postaci Działalności Produkcyjno-Sprzedażowej, pozostający w spółce E.S. również będzie spełniał kryteria określone w tym przepisie, co wynika z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy - jako wspólnika - nie wystąpi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić jednakże należy, że ostatecznie to właściwy organ podatkowy mający stosowne uprawnienia może dokonać oceny realnie wydzielanego zbioru składników majątkowych pod kątem spełniania kryteriów niezbędnych dla uznania go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tutejszy organ w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego jest natomiast związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, nie może go zatem podważać, czy też kwestionować, gdyż byłoby to sprzeczne z istotą przedmiotowej instytucji.

Końcowo należy zauważyć, że przedmiotowa interpretacji dotyczy tylko i wyłącznie praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy, a jej zakres został określony przez pytania sformułowane we wniosku, w konsekwencji stanowisko Spółki w części dotyczącej konsekwencji podatkowych po stronie jej wspólnika, oraz spółek nowoutworzonych nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.