Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.670.2024.1.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-17
Teza: Prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; wynajem-wynajem samochodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi-Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 5 

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

A. Spółka Akcyjna jest polską spółką deweloperską z siedzibą w (\`(...)\`), zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., zwana dalej: „ustawa o VAT”). Nie korzysta ze zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 tej ustawy.

Spółka, jako leasingobiorca (dalej także: „korzystający”) zawiera z leasingodawcami (dalej także: „finansujący”) umowy, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 poz. 2805 ze zm., zwana dalej: „ustawa o CIT”), a więc tzw. umowy leasingu operacyjnego. Przedmiotem wspomnianych umów leasingu są pojazdy samochodowe w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, a więc pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Z uwagi na to, że zawierane umowy leasingu spełniają warunki określone w art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.) rachunkowo (bilansowe) leasingi te traktowane są jako leasingi finansowe. W związku z tym wprowadzane są do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy prowadzonej do celów rozliczeń rachunkowych. Podatkowo jednak do kosztów uzyskania przychodów ujmowane są udokumentowane fakturami raty leasingowe w wysokości nieprzekraczającej ich części ustalonej w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem umowy (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT). Tym samym pojazdy będące przedmiotem opisanych wyżej umów leasingu podatkowo nie stanowią środków trwałych w rozumieniu art. 16a ustawy o CIT.

Na podstawie zawartych umów leasingu operacyjnego samochodów osobowych Wnioskodawca ponosi na rzecz leasingodawców opłaty leasingowe oraz wynagrodzenie z tytułu świadczonych na rzecz Spółki usług, w szczególności opłaty za usługi serwisowe.

Wydatki jakie A. ponosi na rzecz finansujących z tytułu zawarcia umów leasingu operacyjnego oraz koszty związane z użytkowaniem przedmiotowych samochodów są dokumentowane fakturami i, co do zasady, zawierają kwotę podatku VAT. Wyjątkiem są usługi, które zgodnie z odpowiednimi przepisami korzystają ze zwolnienia z VAT.

Część z leasingowanych samochodów wykorzystywana jest na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Pozostałe samochody z kolei są oddawane do odpłatnego użytkowania podmiotom powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT na podstawie zawartych umów najmu. Aktualnie A. łącznie posiada zawartych 17 umów leasingu samochodów. 12 z nich jest wykorzystywanych na własne potrzeby Wnioskodawcy, a więc wykorzystywane są one w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. 5 samochodów Spółka przekazuje do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu B. Sp. z o.o (dalej: „B.”, „Spółka Powiązana”) - podmiotowi powiązanemu w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W przypadku pojazdów samochodowych, które są dalej wynajmowane Spółce Powiązanej już w momencie zawierania umowy leasingu z leasingodawcą, zamiarem Wnioskodawcy jest dalszy wynajem na rzecz Spółki Powiązanej.

W praktyce A. S.A. zawiera z leasingodawcą umowę oraz uiszcza opłaty wstępne. Po wydaniu przez leasingodawcę przedmiotu leasingu, co potwierdzane jest odpowiednim protokołem, A. S.A. zawiera umowę najmu ze Spółką Powiązaną. Następnie ma miejsce wydanie pojazdu na rzecz B., co również potwierdzone jest odpowiednimi dokumentami. Zdarza się, że pojazdy są przekazywane Spółce Powiązanej w najem tego samego dnia, którego są odbierane od leasingodawcy. Na ogół jednak między datą protokołu odebrania samochodów od finansującego a datą protokołu przekazania najemcy mija kilka dni. Powyższe najczęściej jest spowodowane koniecznością przetransportowania pojazdu i wydania uprawnionej osobie. Pomiędzy dniem odbioru samochodów od leasingodawcy a dniem wydania najemcy, samochody te nie są jednak wykorzystywane przez Wnioskodawcę. W szczególności nie są używane do wykonywania czynności niezwiązanych z prowadzoną przez niego działalnością.

Koszty eksploatacyjne dotyczące samochodów oddawanych w wynajem Spółce Powiązanej nie są rozliczane w księgowości Wnioskodawcy, a więc Spółka nie uwzględnia w swoich księgach ich kosztów napraw, paliwa itd. Wydatki te są rozliczane w Spółce Powiązanej, która faktycznie korzysta z pojazdów. Ubezpieczenie, które Wnioskodawca wykupuje dla wynajmowanych pojazdów jest przenoszone na Spółkę Powiązaną. Spółka nie prowadzi także ewidencji przebiegu, o której mowa w art. 86a ust. 6 ustawy o VAT.

W okresie, w którym samochody są wynajmowane Spółce Powiązanej Wnioskodawca faktycznie nie dysponuje tymi pojazdami.

Wynajem samochodów Spółce Powiązanej Spółka traktuje jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu stawką VAT 23%.

Najem przedmiotowych samochodów polega na udostępnieniu pojazdu samochodowego do korzystania i dyspozycji tylko i wyłącznie najemcy na okres obowiązywania umowy. Do obowiązków najemcy, zgodnie z umową, należy:

1) przestrzeganie instrukcji obsługi samochodu, w tym terminowości przeglądów technicznych i badań rejestracyjnych, a także powinności określonych w protokole przekazania/zwrotu pojazdu,

2) wykonywanie na bieżąco zaleceń zawartych w instrukcji obsługi samochodu dotyczących obsługi codziennej, a w szczególności sprawdzenie poziomu oleju, płynu hamulcowego i chłodzącego, uzupełnianie płynu do spryskiwaczy, sprawdzenie stanu ogumienia itp.,

3) przestrzeganie terminów przeglądów gwarancyjnych pojazdu i ich terminowego prowadzenia. Za przekroczenie przebiegów gwarancyjnych grożących utratą gwarancji najemca ponosi pełną odpowiedzialność,

4) kontrolowanie terminu ważności ubezpieczenia samochodu i egzekwowanie z odpowiednim wyprzedzeniem dostarczenia polisy na następny okres,

5) prowadzenie samochodu zgodnie z przepisami ruchu drogowego,

6) zabezpieczenia samochodu po wyjściu z niego,

7) pozostawienie samochodu w miejscu bezpiecznego parkowania,

8) nieprzekazywanie przedmiotowego samochodu do używania innej osobie,

9) natychmiastowe zgłoszenie szkód komunikacyjnych do działu logistyki wynajmującego,

10) przekazanie kluczyków i dokumentów oraz pozostawienie samochodu w miejscu wskazanym przez dział logistyki wynajmującego w przypadku planowanej nieobecności lub innej nieobecności trwającej dłużej niż 5 dni roboczych.

Do obowiązków wynajmującego (Wnioskodawcy) należy:

1) uczestniczenie w procedurze likwidacji szkód, w tym powypadkowych

2) wyznaczenie do kontaktów z Najemcą jednej osoby (opiekun klienta) oraz wyznaczenia osoby ją zastępującej.

Umowy zawierane są na czas nieokreślony. Wartość samochodów, których dotyczą umowy leasingu, a które następnie są oddawane w najem Spółce Powiązanej, może przekraczać 150 000 zł.

Spółka Powiązana, będąca najemcą na podstawie umowy, zobowiązuje się do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z zawartymi przez Wnioskodawcę umowami leasingu samochodów. W skład czynszu najmu płaconego przez Spółkę Powiązaną na rzecz A. wchodzą wszystkie koszty związane z leasingiem operacyjnym, w szczególności opłaty leasingowe czy koszty związane z ubezpieczeniem pojazdu.

Samochody, które Wnioskodawca wynajmuje Spółce Powiązanej, są wykorzystywane przez tą Spółkę Powiązaną do celów mieszanych (a więc także do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

Zarówno w rejestrze KRS, jak w umowie spółki w odniesieniu do Wnioskodawcy nie wpisano wynajmu samochodów (PKD 77.1), ani leasingu (PKD 64.91) jako przedmiotu prowadzenia działalności, jednak faktycznie wynajem samochodów osobowych odbywa się w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a przychody uzyskiwane z tego tytułu stanowią przychody z działalności gospodarczej. Świadczone przez Spółkę usługi najmu rozliczane są w deklaracji VAT jako świadczenie usług opodatkowanych stawką 23%.

### Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko, że Wnioskodawcy przysługuje możliwość pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące pojazdów samochodowych wziętych w leasing przez Wnioskodawcę, które następnie oddawane są Spółce Powiązanej w najem, mimo iż Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 6 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy jest on uprawniony do odliczenia 100% kwoty podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z pojazdami samochodowymi wziętymi w leasing przez Wnioskodawcę, które następnie oddawane są Spółce Powiązanej w najem, mimo iż Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 6 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE:

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usług są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 86a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1) wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika,

2) należnego z tytułu:

a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,

b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,

c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

3) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,

4) wynikającej z otrzymania dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz art. 34.

Ust. 2 wspomnianego artykułu stanowi z kolei, że do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

a) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych,

b) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

c) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Z powyższych regulacji wynika więc, że ograniczenie prawa do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego ma zastosowanie w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami wykorzystywanymi do tzw. użytku mieszanego, a więc również do celów innych niż związanych z działalnością gospodarczą.

Wspomniane ograniczenie możliwości odliczenia kwoty VAT naliczonego do 50% w przypadku pojazdów samochodowych nie ma jednak zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami (art. 86 ust. 4 ustawy o VAT) pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Zgodnie z art. 86a ust. 5 ustawy o VAT, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1) przeznaczonych wyłącznie do:

a) odprzedaży,

b) sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,

c) oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

\- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika,

2) w odniesieniu do których:

a) kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub

b) podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy o VAT ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1) numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;

2) dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;

3) stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;

4) wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:

a) kolejny numer wpisu,

b) datę i cel wyjazdu,

c) opis trasy (skąd - dokąd),

d) liczbę przejechanych kilometrów,

e) imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem

\- potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;

5) liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji (art. 86a ust. 7).

Przez pojazdy samochodowe, zgodnie z art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów i ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t.

Z powyżej wskazanych przepisów wynika, że ustawodawca wprowadził ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t w odniesieniu do pojazdów wykorzystywanych również do celów innych niż na potrzeby działalności gospodarczej.

Jak już wskazano, w art. 86a ust. 4 ustawodawca wskazał jednak, jakie warunki muszą zostać spełnione, żeby pojazdy były uznawane za wykorzystywane wyłączenie do działalności gospodarczej.

Aby dokonać pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego, co do zasady, sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, musi wykluczać ich użycie do celów prywatnych oraz podatnik musi prowadzić ewidencję przebiegu pojazdów, która potwierdza wykorzystanie przedmiotowych samochodów wyłącznie do celów związanych z działalnością.

Ustawodawca określił jednak przypadki, w których wyłączony został obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Jeden z takich przypadków dotyczy pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży oraz oddania w odpłatne użytkowanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca na potrzeby prowadzonej działalności zawiera umowy leasingu operacyjnego samochodów, z których część oddawana jest w najem Spółce Powiązanej. W przypadku samochodów oddawanych B. w najem od początku zamiarem Wnioskodawcy jest ich udostępnienie Spółce Powiązanej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego zdarza się, że pojazdy są przekazywane Spółce Powiązanej w najem tego samego dnia, którego są odbierane od leasingodawcy. Najczęściej jednak między datą protokołu odebrania samochodu od finansującego a datą protokołu przekazania najemcy mija kilka dni. Powyższe najczęściej jest spowodowane koniecznością przetransportowania pojazdu i wydania uprawnionej osobie. Pomiędzy dniem odbioru samochodów od leasingodawcy a dniem wydania najemcy samochody te nie są jednak wykorzystywane przez Wnioskodawcę. W szczególności nie są wykorzystywane do wykonywania czynności niezwiązanych z prowadzoną przez niego działalnością.

Koszty eksploatacyjne dotyczące samochodów oddawanych w wynajem Spółce Powiązanej nie są rozliczane w księgowości Wnioskodawcy, a więc Spółka nie uwzględnia w swoich księgach ich kosztów eksploatacji, napraw, paliwa itd. Wydatki te są rozliczane w Spółce Powiązanej, która korzysta z pojazdów.

Wnioskodawca w związku z zawartymi umowami leasingu ponosi szereg wydatków, w szczególności opłaty leasingowe, czy opłaty serwisowe.

Leasingowane samochody, które są następnie wynajmowane Spółce Powiązanej, nie są i nie będą przez A. wykorzystywane do innych celów niż oddanie ich do odpłatnego używania spółkom zależnym, w szczególności samochody te nie są wykorzystywane do prywatnego użytku pracowników Spółki. Wyłącznym przeznaczeniem przedmiotowych pojazdów samochodowych jest ich oddanie do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ma znaczenia, że w umowie spółki oraz w KRS Wnioskodawcy, jako przedmiot działalności, nie jest wpisany wynajem i dzierżawa pojazdów. Zdaniem Spółki, w odniesieniu do możliwości zastosowania art. 86a ust. 5 ustawy o VAT, decydujące jest bowiem rzeczywiste (faktyczne) przeznaczenie samochodu, a nie fakt posiadania odpowiednich zapisów w umowie Spółki lub w KRS.

W opinii Spółki będzie więc jej przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z zawartymi umowami leasingu operacyjnego samochodów osobowych, które przeznaczone są wyłącznie do wynajmu na rzecz Spółki Powiązanej bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 maja 2019 r., 0114-KDIP4.4012.248.2019.1.RK czy interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 maja 2024 r., 0111-KDIB3-1.4012.166.2024.3.ICZ.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podatnik posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy:

w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1) wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;

2) należnego z tytułu:

a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,

b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,

c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

3) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;

4) wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Zgodnie z art. 2 pkt 34 ustawy o VAT:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych - rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do treści art. 86a ust. 2 ustawy:

do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z powyższymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Jednakże od wynikającej z art. 86a ust. 1 ustawy zasady przewidziano wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy:

przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Według art. 86a ust. 4 ustawy:

pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Na mocy art. 86a ust. 5 ustawy:

warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1) przeznaczonych wyłącznie do:

a) odprzedaży,

b) sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,

c) oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

\- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

2) w odniesieniu do których:

a) kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub

b) podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Użycie wyrazu „wyłącznie” w art. 86a ust. 5 ustawy, wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane choćby przejściowo – do innych celów (np. użytek prywatny, jazda próbna, użytek służbowy podatnika).

Zatem w odniesieniu do pojazdu, który jest przeznaczony np. do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, ale jest wykorzystywany przez podatnika także do innych celów nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji.

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ustawy:

ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl art. 86a ust. 7 ustawy:

ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1) numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;

2) dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;

3) stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;

4) wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:

a) kolejny numer wpisu,

b) datę i cel wyjazdu,

c) opis trasy (skąd – dokąd),

d) liczbę przejechanych kilometrów,

e) imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem

\- potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;

5) liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

W art. 86a ust. 12 ustawy wskazano, że:

podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Mając na uwadze treść cytowanych przepisów, należy stwierdzić, że z regulacji art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pojazdami samochodowymi w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Do celów pełnego odliczenia podatku, fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych.

Co do zasady, w celu dokonania pełnego odliczenia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, musi wykluczać ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Jednakże w art. 86a ust. 5 ustawy zostały wymienione ściśle określone sytuacje, w których wyłączony zostaje obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Zgodnie z tym przepisem (art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a i c ), warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży oraz oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Ponadto, przepis art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a i c ustawy ma zastosowanie, jeżeli odprzedaż i najem tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Trzeba jednak zauważyć, że użycie wyrazu „wyłącznie” w wyżej cytowanych przepisach wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Jako leasingobiorca zawierają Państwo z leasingodawcami umowy leasingu operacyjnego. Przedmiotem umów leasingu są pojazdy samochodowe w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, a więc pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Samochody oddawane są do odpłatnego użytkowania podmiotom powiązanym. W przypadku pojazdów samochodowych, które są dalej wynajmowane Spółce Powiązanej już w momencie zawierania umowy leasingu z leasingodawcą, Państwa zamiarem jest dalszy wynajem na rzecz Spółki Powiązanej. Zawierają Państwo z leasingodawcą umowę oraz uiszczają opłaty wstępne. Po wydaniu przez leasingodawcę przedmiotu leasingu, co potwierdzane jest odpowiednim protokołem, zawierają Państwo umowę najmu ze Spółką Powiązaną. Następnie ma miejsce wydanie pojazdu na rzecz Spółki Powiązanej, co również potwierdzone jest odpowiednimi dokumentami. Zdarza się, że pojazdy są przekazywane Spółce Powiązanej w najem tego samego dnia, którego są odbierane od leasingodawcy. Na ogół jednak między datą protokołu odebrania samochodów od finansującego a datą protokołu przekazania najemcy mija kilka dni. Powyższe najczęściej jest spowodowane koniecznością przetransportowania pojazdu i wydania uprawnionej osobie. Pomiędzy dniem odbioru samochodów od leasingodawcy a dniem wydania najemcy samochody te nie są jednak wykorzystywane przez Państwa. W szczególności nie są używane do wykonywania czynności niezwiązanych z prowadzoną przez niego działalnością. Koszty eksploatacyjne dotyczące samochodów oddawanych w wynajem Spółce Powiązanej nie są rozliczane w Państwa księgowości, a więc nie uwzględniają Państwo w swoich księgach ich kosztów napraw, paliwa itd. Wydatki te są rozliczane w Spółce Powiązanej, która faktycznie korzysta z pojazdów. Ubezpieczenie, które Państwo wykupują dla wynajmowanych pojazdów jest przenoszone na Spółkę Powiązaną. Nie prowadzą Państwo ewidencji przebiegu, o której mowa w art. 86a ust. 6 ustawy o VAT. W okresie, w którym samochody są wynajmowane Spółce Powiązanej faktycznie nie dysponują Państwo tymi pojazdami. Najem samochodów polega na udostępnieniu pojazdu samochodowego do korzystania i dyspozycji tylko i wyłącznie najemcy na okres obowiązywania umowy. Umowy zawierane są na czas nieokreślony. Zarówno w rejestrze KRS, jak w Państwa umowie spółki nie wpisano wynajmu samochodów (PKD 77.1), ani leasingu (PKD 64.91) jako przedmiotu prowadzenia działalności, jednak faktycznie wynajem samochodów osobowych odbywa się w ramach Państwa działalności gospodarczej, a przychody uzyskiwane z tego tytułu stanowią przychody z działalności gospodarczej. Świadczone przez Państwa usługi najmu rozliczane są w deklaracji VAT jako świadczenie usług opodatkowanych stawką 23%.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy przysługuje Państwu możliwość pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące pojazdów samochodowych wziętych przez Państwa w leasing, które następnie oddawane są Spółce Powiązanej w najem, mimo iż nie prowadzą ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 6 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie istotne są przepisy art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści tych regulacji wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Do celów pełnego odliczenia podatku, fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. Co do zasady w celu dokonania pełnego odliczenia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, musi wykluczać ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Powołany przepis art. 86a ust. 5 ustawy wskazuje ściśle określone sytuacje, w których wyłączony zostaje obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W analizowanej sprawie należy wskazać na pkt 1 lit. c tej regulacji. Zgodnie z tym przepisem, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Ponadto, przepis art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy ma zastosowanie jeżeli oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Aby warunki do pełnego odliczenia były spełnione to sposób wykorzystania tych samochodów osobowych musi być związany wyłącznie z prowadzoną działalnością gospodarczą. Istotne jest zadysponowanie danym samochodem. Dany samochód powinien być przeznaczony wyłącznie do usług najmu.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy, umożliwiający dokonanie odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące pojazdów samochodowych wziętych przez Państwa w leasing, które następnie oddawane są Spółce Powiązanej w najem.

W tym miejscu należy zauważyć, że już w momencie zawierania umowy leasingu z leasingodawcą, Państwa zamiarem jest dalszy wynajem pojazdów samochodowych na rzecz Spółki Powiązanej. Po wydaniu przez leasingodawcę przedmiotu leasingu, zawierają Państwo umowę najmu ze Spółką Powiązaną. Pomiędzy dniem odbioru samochodów od leasingodawcy a dniem wydania najemcy samochody te nie są wykorzystywane przez Państwa. W szczególności nie są używane do wykonywania czynności niezwiązanych z prowadzoną przez Państwa działalnością. Wynajem samochodów osobowych odbywa się w ramach Państwa działalności gospodarczej, a przychody uzyskiwane z tego tytułu stanowią przychody z działalności gospodarczej.

Nie ma w tym przypadku znaczenia, że przedmiotem Państwa działalności zapisanym w umowie i wpisie do KRS nie jest wynajem i dzierżawa pojazdów, istotne jest bowiem, w kontekście zastosowania art. 86a ust. 5 ustawy, faktyczne zadysponowanie konkretnym pojazdem, a nie okoliczność posiadania wpisów o zakresie prowadzonej działalności w statusie Spółki lub ujawnionych w KRS.

Biorąc pod uwagę powołany stan prawny oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku przysługuje Państwu możliwość pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące pojazdów samochodowych wziętych przez Państwa w leasing, które następnie oddawane są Spółce Powiązanej w najem, bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 6 ustawy o VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy w szczególności na podstawie informacji, że pomiędzy dniem odbioru samochodów od leasingodawcy a dniem wydania najemcy, samochody te nie są jednak przez Państwa wykorzystywane.

Powyższe oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).