Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1788/11-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-19
Teza: obowiązek dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem oddziału w drodze aportu
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16.12.2011 r. (data wpływu 27.12.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem Oddziału w drodze aportu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.12.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w związku ze zbyciem Oddziału w drodze aportu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. \[dalej: „Spółka”\] jest największym dystrybutorem części zamiennych do samochodów osobowych, dostawczych i ciężarowych. Od maja 2004 r. spółka jest notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie. Spółka posiada obecnie 141 filii w kraju oraz 85 oddziałów w Europie. Spółka jest także właścicielem ogólnopolskiej sieci warsztatów, która obecnie liczy około 490 punktów w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności Spółka, zajmuje się szeroką działalnością marketingową/ reklamową przy użyciu znaków towarowych Spółki oraz ochroną i zarządzaniem posiadaną własnością intelektualną (w tym znakami towarowymi) oraz pozostałą działalnością marketingową / reklamową, która samodzielnie generuje przychody i się do ich generowania przyczynia (z tytułu prowadzonej dystrybucji towarów). Działalność ta jest wykonywana poprzez zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych. Działalność Spółki charakteryzuje się dużą dynamiką wzrostu obrotów oraz zakresu działalności, co pociąga za sobą konieczność odpowiedniej restrukturyzacji prowadzonej działalności.

W celu formalnego wyodrębnienia tej części działalności (działalności marketingowej / reklamowej i zarządzania własnością intelektualną wykorzystywaną w działalności marketingowej i reklamowej) ze struktur Spółki, Spółka powołała oddział, zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym \[dalej: „Oddział”\].

Spółka zamierza w 2012 roku wnieść Oddział, stanowiący zorganizowaną część jej przedsiębiorstwa, w drodze aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością \[dalej: Nowa Spółka”\] w zamian za udziały w jej kapitale.

Oddział spełnia następujące cechy:

\- W skład Oddziału wchodzą pracownicy zajmujący się dotychczas działalnością marketingową i reklamą oraz zarządzaniem własnością intelektualną przejęci przez Oddział na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy, który stał się ich pracodawcą.

Ponadto Oddział dysponuje własnym numerem REGON oraz numerem identyfikacji podatkowej (NIP”), jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych („PIT”) oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne („ZUS”), posiada również własny fundusz świadczeń socjalnych. Oddział prowadzi własną politykę zatrudniania.

Oddział stanowi samodzielne centrum usług marketingowych prowadzonych w oparciu o chronione prawa własności intelektualnej Spółki (alokowanych do majątku Oddziału) oraz zlecenia innych podmiotów.

Oddział realizuje działania marketingowe i promocyjne na rzecz jednostki macierzystej tj. Spółki oraz klientów obsługiwanych przez Oddział. Zadaniem Oddziału jest także zarządzanie znakami towarowymi (oraz marką) Wnoszącego i dbanie o ich ochronę i rozwój, generowanie przychodów z tytułu posiadanych znaków towarowych.

Poza działaniami w Polsce, zadaniem Oddziału jest także koordynowanie i ustalanie zasad wykorzystywania znaków towarowych przez spółki zależne od I. działające na terytorium, na którym operuje Grupa I.

Podsumowując, Oddział realizuje funkcje dotychczas pełnione w ramach Spółki.

1.  Z punktu widzenia wyodrębnienia organizacyjnego w ramach Spółki następujące cechy są przypisywane Oddziałowi:
    1.  jest zarejestrowany jako Oddział w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego:
    2.  posiada własny numer NIP na potrzeby rozliczeń PIT/ZUS;
    3.  posiada własny fundusz świadczeń socjalnych;
    4.  jest zarejestrowany w ZUS jako płatnik składek;
    5.  posiada własny numer REGON;
    6.  najmuje powierzchnie biurowe na potrzeby prowadzonej działalności poza siedzibą Spółki;
    7.  posiada rachunek bankowy;
    8.  zatrudnia pracowników w celu wykonywania czynności właściwych dla działalności prowadzonej przez Oddział;
    9.  pracownicy Oddziału zostali zgłoszeni do ZUS jako ubezpieczeni.
2.  Z punktu widzenia wyodrębnienia finansowego w ramach Spółki następujące cechy są przypisywane Oddziałowi:
    1.  prowadzi odrębną od jednostki macierzystej rachunkowość oraz posiada odrębny system księgowy pozwalający na wyodrębnienie osiąganych przychodów związanych z działalnością Oddziału, tj.:
        *   organizacją akcji marketingowych, w tym zleconych przez inne podmioty;
        *   sprzedaży reklamy w materiałach drukowanych;
        *   sprzedaży materiałów reklamowych;
        *   przychodów z organizowanych targów;
        *   przychodów z działalności licencyjnej dotyczącej znaków towarowych.
    2.  prowadzi odrębną od jednostki macierzystej rachunkowość oraz posiada odrębny system księgowy pozwalający na wyodrębnienie ponoszonych kosztów i zobowiązań związanych z działalnością Oddziału, tj.:
        *   mediów;
        *   usług teleinformatycznych;
        *   wynagrodzeń pracowników;
        *   wynagrodzeń dostawców.
    3.  Oddział dysponuje składnikami materialnymi, tj.:
        *   środkami trwałymi, wartościami niematerialnymi i prawnymi, wyposażeniem biurowym;
        *   zapasami magazynowymi.
    4.  Oddział dysponuje składnikami niematerialnymi, tj.:
        *   prawami własności przemysłowej do znaków towarowych;
        *   prawami autorskimi do utworów;
        *   prawami wynikającymi z umów zawartych z odbiorcami usług Oddziału oraz dostawcami usług;
        *   wierzytelnościami.
    5.  Oddział jest obciążony zobowiązaniami związanymi z aktywami Oddziału.
3.  Z punktu widzenia wyodrębnienia funkcjonalnego w ramach Spółki następujące cechy są przypisywane Oddziałowi:
    1.  posiada grupę kontrahentów, którym świadczy usługi;
    2.  posiada zespół pracowników oraz kadrę zarządzającą na potrzeby prowadzonej działalności;
    3.  dysponuje majątkiem pozwalającym na realizację jego funkcji;
    4.  prowadzi działalność w sposób samodzielny i kompleksowy.

W skład majątku Oddziału na moment aportu będą wchodzić m.in.:

1.  Własność ruchomości, w tym urządzeń, towarów oraz inne prawa rzeczowe do ruchomości, W tym zbiorze można ponadto wyszczególnić m.in.: 1.1. Środki trwałe / wartości niematerialne i prawne / wyposażenie biurowe — np. komputery, oprogramowanie, pojazdy, meble biurowe; 1.2. Zapasy magazynowe — np. gadżety marketingowe.
2.  Prawa i zobowiązania wynikające z umów. W tym m.in.: 2.1. Umów współpracy, takich jak umowy zlecenia i umowy o dzieło; 2.2. Umów dotyczących wykonania materiałów reklamowych; 2.3. Umów licencyjnych.
3.  Wierzytelności i środki pieniężne znajdujące się na rachunku bankowym, należącym do Oddziału.
4.  Prawa z umowy najmu do korzystania z nieruchomości.
5.  Prawa własności przemysłowej, w tym prawa do znaków towarowych i patentów, zarejestrowanych lub zgłoszonych przez Spółkę w Urzędzie Patentowym RP oraz rejestrach międzynarodowych. W tym m.in.: 5.1. Krajowe znaki towarowe zarejestrowane w Urzędzie Patentowym RP — np. znaki słowne, graficzne, słownograficzne; 5.2. Międzynarodowe znaki towarowe posiadające międzynarodową rejestrację lub zgłoszenie do rejestracji — np. znaki słowne, graficzne, słowno-graficzne; 5.3. Wspólnotowe znaki towarowe zarejestrowane w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego.
6.  Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne — np. prawa do projektów graficznych.
7.  Tajemnice Oddziału.
8.  Księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Oddziału.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie zobowiązana do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT w związku ze zbyciem Oddziału w drodze jego aportu do Nowej Spółki?

Spółka stoi na stanowisku, że w ramach opisanego zdarzenia przyszłego nie będzie zobowiązana do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego VAT w związku ze zbyciem Oddziału w drodze aportu do Nowej Spółki.

Uzasadnienie:

W pierwszej kolejności Spółka pragnie wskazać, że z opodatkowania podatkiem VAT ustawodawca wyłączył czynności określone w art. 6 Ustawy o VAT. W konsekwencji, analizie należy poddać art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych pojęcie „transakcji zbycia”, którym ustawodawca posłużył się w treści art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”. Tak więc, transakcja zbycia obejmować będzie wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W szczególności, pojęcie „transakcji zbycia” obejmuje swym zakresem takie czynności jak sprzedaż, zamianę, darowiznę oraz przeniesienie prawa własności w formie aportu.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, na gruncie prawa podatkowego aport powinien być traktowany jako zbycie przedmiotu aportu w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Zatem aport Oddziału nie powinien rodzić żadnych konsekwencji w zakresie podatku VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza wnieść Oddział do Nowej Spółki. Mając to na uwadze, na podstawie art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, należy stwierdzić, że obowiązek ewentualnej korekty zostanie ponownie przeniesiony na nabywcę aportu tj. Nową Spółkę, będącą ostatecznym nabywcą przenoszonego Oddziału. Reasumując, w przypadku wniesienia przez Spółkę Oddziału do Nowej Spółki, Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku VAT naliczonego.

Analogiczne stanowisko w podobnym stanie faktycznym zostało również przedstawione m.in.: w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 maja 2011 r. (sygn. IPPP2/443-327/11-2/KG), organ uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż: „zarówno w przypadku towarów, produktów jak i środków trwałych ewentualny obowiązek dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT może dotyczyć wyłącznie nabywcy ZCP. Tym samym obowiązku takiego nie ma Wnioskodawca, jako sprzedawca ZCP. Obowiązek taki nie powstaje dla Spółki również z tego powodu, że żaden z przepisów ustawy o VAT go nie wprowadza dla analizowanej sytuacji. Odmienna interpretacja godziłaby w zasadę neutralności podatku VAT dla podatników”.

Pogląd taki jest również potwierdzony przez utrwaloną linię orzeczniczą sądów administracyjnych, czemu dał wyraz m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15 lipca 2008 r. (sygn. III SA/Wa 183/08), podkreślając, iż „w ocenie Sądu, z treści art. 91 ust. 9 ustawy o VAT wynika, że konsekwencją obowiązku zastosowania w sprawie przez organy podatkowe art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jest zastosowanie art. 91 ust. 9 tejże ustawy o VAT, z którego wynika obowiązek dokonania korekty określonej w ust. 1-8 odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału). Wskazanie podmiotu zobowiązanego do korekty w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT wyklucza, na podstawie przywołanego przepisu, możliwość korekty podatku przez zbywcę”. Stanowisko to zostało następnie podtrzymane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 stycznia 2010 r. (sygn. I FSK 1790/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie aportu.

W świetle art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. W tym miejscu należy zauważyć, że wyodrębnienie organizacyjne nie jest tożsame z wyodrębnieniem formalno-prawnym. Oznacza to, iż aby określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej lub oddziału.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności, Spółka zajmuje się szeroką działalnością marketingową/reklamową przy użyciu znaków towarowych Spółki oraz ochroną i zarządzaniem posiadaną własnością intelektualną (w tym znakami towarowymi) oraz pozostałą działalnością marketingową/reklamową. W celu formalnego wyodrębnienia tej części działalności, Spółka powołała Oddział, stanowiący zorganizowaną część jej przedsiębiorstwa, który zamierza wnieść w drodze aportu do Nowej Spółki w zamian za udziały w jej kapitale.

W skład Oddziału wchodzą pracownicy zajmujący się dotychczas działalnością marketingową i reklamą oraz zarządzaniem własnością intelektualną przejęci przez Oddział na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy, który stał się ich pracodawcą. Ponadto Oddział dysponuje własnym numerem REGON oraz numerem identyfikacji podatkowej („NIP”), jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych („PIT”) oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne („ZUS”), posiada również własny fundusz świadczeń socjalnych. Oddział prowadzi własną politykę zatrudniania. Oddział stanowi samodzielne centrum usług marketingowych prowadzonych w oparciu o chronione prawa własności intelektualnej Spółki (alokowanych do majątku Oddziału) oraz zlecenia innych podmiotów. Oddział realizuje działania marketingowe i promocyjne na rzecz jednostki macierzystej tj. Spółki oraz klientów obsługiwanych przez Oddział. Zadaniem Oddziału jest także zarządzanie znakami towarowymi (oraz marką) Wnoszącego i dbanie o ich ochronę i rozwój, generowanie przychodów z tytułu posiadanych znaków towarowych.

W skład majątku Oddziału na moment aportu będą wchodzić m.in.: własność ruchomości, w tym urządzeń, towarów oraz inne prawa rzeczowe do ruchomości, 1.1. Środki trwałe / wartości niematerialne i prawne / wyposażenie biurowe, zapasy magazynowe, prawa i zobowiązania wynikające z umów, w tym m.in.: umów współpracy, takich jak umowy zlecenia i umowy o dzieło, umów dotyczących wykonania materiałów reklamowych; umów licencyjnych, wierzytelności i środki pieniężne znajdujące się na rachunku bankowym, należącym do Oddziału, prawa z umowy najmu do korzystania z nieruchomości, prawa własności przemysłowej, w tym prawa do znaków towarowych i patentów, zarejestrowanych lub zgłoszonych przez Spółkę w Urzędzie Patentowym RP oraz rejestrach międzynarodowych, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne — np. prawa do projektów graficznych, tajemnice Oddziału, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Oddziału.

Ponadto z opisu stanu faktycznego wynika, że Oddział jest jednostką wyodrębnioną pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

Biorąc pod uwagę szczegółowy opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż przedmiot aportu do Nowej Spółki będzie miał postać zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu zasad określonych w art. 90 ust. 2-6 ustawy, nie jest jednak ostateczna.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

W oparciu o art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do treści art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy art. 91 ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Reasumując, w opisanej sytuacji, jak wyżej wykazano przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, zatem czynność ta, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy nie będzie się wiązała dla wnoszącego aport – Wnioskodawcy z obowiązkiem dokonania korekty podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątku wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.