Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.275.2020.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-05
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej nieuznania kosztów obsługi księgowości, kosztów leasingu samochodu oraz jego serwisowania, kosztów paliwa, kosztów ubezpieczeń oraz kosztów związanych z podróżami służbowymi (koszty noclegu, przelotów itp.) za koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej obliczenia wskaźnika nexus,
*   **jest prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 14 maja 2020 r. (data wpływu 22 maja 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą na terytorium RP jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności stale świadczy, w charakterze wykonawcy usługi polegające na wytworzeniu oprogramowania na rzecz innych przedsiębiorców, w tym zagranicznych spółek prawa handlowego zajmujących się tworzeniem i sprzedażą aplikacji, gier online, oprogramowania oraz innych produktów informatycznych.

Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności tworzy programy komputerowe w oparciu o stworzony przez niego unikatowy kod źródłowy. Wnioskodawca w kompleksowy sposób pomaga swoim klientom wyróżnić się na rynku, oferując oprogramowanie, które będzie opierało się na najnowszej technologii, dzięki czemu będą mogli czerpać jak największe zyski ze swoich produktów.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę to przede wszystkim algorytmy oraz liczne narzędzia służące przetwarzaniu, wizualizacji, optymalizacji, analizie oraz zbieraniu szerokiego zakresu danych. W efekcie prac Wnioskodawcy usługobiorcy otrzymują istotne dla nich, rozwinięte oraz wielowymiarowe struktury analiz. Podczas swojej codziennej pracy Wnioskodawca wykorzystuje różne języki programowania.

W 2019 r. Wnioskodawca współpracował z dwiema zagranicznymi spółkami prawa handlowego (dalej: Spółka lub Spółki). W ramach zawartych umów Wnioskodawca świadczył m.in opisane wyżej usługi programistyczne, w wyniku których powstawało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci kodu źródłowego, czyli oprogramowania. Wnioskodawca prowadził działalność w sposób zorganizowany ciągły.

W okresie od stycznia do marca 2019 Wnioskodawca był związany z niemieckim przedsiębiorcą prowadzącym działalność w formie GmbH (niemiecka forma spółki z o.o.). W ramach tej współpracy Wnioskodawca implementował niezbędne narzędzia programistyczne, przy pomocy których tworzył aplikację, której celem było zwiększenie wydajności transportu i mobilności ludności na obszarze miejskim. Aplikacja ta znacznie usprawnia organizację transportu pasażerskiego taksówkami i limuzynami. Dodatkowo aplikacja umożliwia dokonywanie rezerwacji, w zależności od potrzeb i okazji, odpowiedniego środka komunikacji. System, którym posługuje się aplikacja, stale monitoruje jakość przejazdów, a zwrotne wyniki tych analiz dają pewność co do kompetencji kierowcy, bezpieczeństwa przejazdu oraz czystości samochodu. Oferta aplikacji jest dopełniona przez usprawniony proces rezerwacji przez Internet aplikację mobilną, a także bezproblemowe e-płatności oraz proces fakturowania. Aplikację wyróżnia inteligentne zastosowanie najnowszej technologii podczas rezerwowania taksówek oraz limuzyn, dzięki czemu nie tylko klienci, ale także kierowcy mogą czerpać zyski. Technologia znana jako rozwiązanie Win-Win jest tworzona przy wykorzystaniu metod i technologii z branży lotniczej, co podkreśla jej innowacyjność.

Wnioskodawca w 2019 r. współpracował również ze Spółką tworzącą gry oparte na modelach statystycznych. Opisywana w tym akapicie Spółka, dzięki współpracy z Wnioskodawcą w sposób systematyczny tworzy i wydaje autorskie programy komputerowe pod postacią interaktywnych gier dedykowanych dla kasyn online. Aby zaoferować szeroką gamę motywów, stylów oraz funkcji, Spółka korzysta z różnych modeli matematycznych, co podkreśla złożoną strukturę technologiczną gier. Wnioskodawca w ramach świadczonych usług tworzył oprogramowanie, które m.in. przetwarza i analizuje wyniki gier, przyznaje graczom oferty dodatkowe, wyszukuje możliwe oszustwa czy formatuje wartości liczbowe i walutowe. Dzięki tym licznym funkcjonalnościom gry, które Spółka dostarcza swoim kontrahentom są niewątpliwie innowacyjne i posiadają wyróżniającą się pozycję na rynku tego typu gier.

W wyniku Usług, które świadczy Wnioskodawca:

1.  powstają programy komputerowe, które stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 04 lutego 1994 r. (dalej jako „Utwór”)
2.  są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 04 lutego 1994 r. (dalej jako „Utwór”). Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności tegoż oprogramowania.

Zgodnie z umowami, na podstawie których Wnioskodawca świadczył swoje usługi na rzecz Spółek, Wnioskodawca przenosi na Spółki całość majątkowych praw autorskich do wytworzonego kodu źródłowego, na wszystkich możliwych polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie. Przejście wszelkich majątkowych praw autorskich następuje z chwilą przyjęcia Utworu przez Spółkę.

Wnioskodawca w ramach umowy współpracy między nim a Spółką wystawia faktury VAT. Pozycje wskazane na fakturach VAT stanowią wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworu będącego programem komputerowym (kod źródłowy). Utwór zostaje przekazany poprzez umieszczenie kodu źródłowego w repozytorium Wnioskodawcy lub Spółki.

Wnioskodawca zawiera dodatkowo umowy hostingowe z klientami, w ramach których świadczy utrzymanie m.in. stron www lub innych plików na zewnętrznych przestrzeniach serwerowych. Umożliwia on klientom wykupienie, a następnie korzystanie z usług hostingowych, otrzymując w zamian opłaty abonamentowe. Wnioskodawca nie zalicza usług hostingowych do działalności związanej z wytwarzaniem kwalifikowanego IP.

Wnioskodawca w 2019 r. poniósł poniżej opisane koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym wszystkie z tych kosztów związane są, w ocenie Wnioskodawcy, z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

*   comiesięczny koszt licencji na oprogramowanie będące edytorem plików graficznych – udokumentowany fakturami VAT opłat licencyjnych uiszczanych na rzecz licencjodawcy;
*   koszt licencji na oprogramowanie będące edytorem kodu źródłowego, w postaci udokumentowanej fakturą VAT opłaty licencyjnej uiszczanej na rzecz licencjodawcy;
*   koszt nabycia laptopa udokumentowany fakturą VAT.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnika nexus:

*   do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty sprzętu (laptop);
*   do litery „d” wskaźnika powinny zostać zakwalifikowane koszty nabycia licencji na oprogramowania będące edytorem kodu źródłowego oraz edytorem plików graficznych.

Wnioskodawca, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w 2019 r., ponosił także koszty takie, jak koszt obsługi księgowości, koszt leasingu samochodu oraz jego serwisowania, koszt paliwa, koszt ubezpieczeń oraz wszelkie koszty związane z podróżami służbowymi (koszty noclegu, przelotów itp.). W ocenie Wnioskodawcy koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie księgi przychodów i rozchodów.

Na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box Wnioskodawca w 2019 r. prowadził szczegółową ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów na klientów – Spółki). Ewidencja ta jest prowadzona miesięcznie w formie elektronicznych arkuszy kalkulacyjnych w formacie xls, przy czym:

1.  zestawienie ilości dni, które Wnioskodawca poświęcił na wykonywanie usług, prowadzących do stworzenia programu komputerowego z opisem tworzonego prawa własności intelektualnej (np. „implementacja serwera do automatycznego testowania aplikacji webowych”, „implementacja algorytmu analizy wielowymiarowej” itp.) oraz zestawienie przychodów z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tych programów ewidencjonowane są odrębnie dla każdego miesiąca,
2.  zestawienie kwalifikowanych kosztów prowadzone jest w ujęciu rocznym – narastająco, ze wskazaniem kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach, tj. Wnioskodawca prowadził przez cały rok ewidencję w formie jednego arkusza kalkulacyjnego, w którym ujmował dokumenty księgowe potwierdzające koszty kwalifikowane, które ponosił w poszczególnych miesiącach ze wskazaniem daty ich poniesienia.

Wnioskodawca dodatkowo, w odrębnym arkuszu kalkulacyjnym w formacie xls, dokumentował co miesiąc w 2019 r., jaka część usług świadczonych przez niego polegała na stworzeniu autorskiego oprogramowania i przeniesieniu autorskich praw majątkowych do niego, a jaka część nie stanowiła prac badawczo-rozwojowych (świadczenie usług hostingowych).

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

1.  _czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej działalności, są czynnościami o charakterze twórczyni, są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), których celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań ?_ Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej działalności, są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie wytwarzanego przez niego oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany.
2.  _czy w ramach czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę – w drodze własnych doświadczeń i testów – zdobywa on, poszerza i łączy wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanego we wniosku oprogramowania (tj. projektowania, opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych), a także że czynności te nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania?_ Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy, w ramach wykonywanych przez niego czynności – w drodze własnych doświadczeń oraz testów, wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanego we wniosku oprogramowania (tj. projektowania, opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych). Wnioskodawca pragnie także podkreślić, iż wspomniane powyżej czynności nie stanowią rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania. Stałe, systematyczne oraz kreatywne tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania nie może być uznane za jednorazową lub rutynową czynność.
3.  _czy wytwarzanie, ulepszanie i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?_ Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca, powstaje w wyniku jego indywidualnej pracy opierającej się na tworzeniu, rozwijaniu, a także ulepszaniu kodu źródłowego. Aby kod źródłowy spełniał indywidualne potrzeby Spółek – klientów, musi być każdorazowo opracowany w inny sposób. Każdy kod źródłowy należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Zatem, stworzone, ulepszone i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).
4.  _czy wytwarzane przez Wnioskodawcę programy komputerowe podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ?_ Stworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe są rezultatem jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako Utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1231).
5.  _czy Wnioskodawca prowadzi „na bieżąco” odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?_ Wnioskodawca prowadzi „na bieżąco” odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, jest ona prowadzona regularnie, tj. miesięcznie w formie elektronicznych arkuszy kalkulacyjnych w formacie .xls. Wnioskodawca wyodrębnia we wskazanej ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, co pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
6.  _co należy rozumieć pod pojęciem „comiesięczny koszt licencji na oprogramowanie będące edytorem plików graficznych”, czy oprogramowanie to jest wykorzystywane przez Wnioskodawcę do tworzenia własnych programów komputerowych, czy też oprogramowanie będące przedmiotem licencji jest przez Wnioskodawcę rozwijane i ulepszane?_ Pod pojęciem „comiesięczny koszt licencji na oprogramowanie będące edytorem plików graficznych” należy rozumieć opłatę licencyjną, którą co miesiąc ponosi Wnioskodawca, dzięki czemu może korzystać z oprogramowania będącego edytorem plików graficznych. Oprogramowanie to jest narzędziem programistycznym, z którego Wnioskodawca korzysta na podstawie licencji. Narzędzie to jest wykorzystywane przez Wnioskodawcę do tworzenia jego własnych programów komputerowych. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić comiesięczną opłatę licencyjną na wyżej opisane oprogramowanie, które jest dla niego niezbędne, aby weryfikować algorytmy manipulujące obrazami.
7.  _co należy rozumieć pod pojęciem „koszt licencji na oprogramowanie będące edytorem kodu źródłowego”, czy oprogramowanie to jest wykorzystywane przez Wnioskodawcę do tworzenia własnych programów komputerowych, czy też oprogramowanie będące przedmiotem licencji jest przez Wnioskodawcę rozwijane i ulepszane?_ Pod pojęciem „comiesięczny koszt licencji na oprogramowanie będące edytorem kodu źródłowego” należy rozumieć opłatę licencyjną, którą co miesiąc ponosi Wnioskodawca, dzięki czemu może korzystać z oprogramowania będącego edytorem kodu źródłowego. Oprogramowanie to jest narzędziem programistycznym wykorzystywanym przez Wnioskodawcę do tworzenia jego własnych programów komputerowych. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić comiesięczną opłatę licencyjną na wyżej opisane oprogramowanie, które umożliwia mu wygodniejszą, sprawniejszą i bardziej uporządkowaną pracę nad kodem źródłowym (jego wytwarzaniem).
8.  _co należy rozumieć pod pojęciem „koszt nabycia laptopa”, czy laptop stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej oraz czy jest on wykorzystywany przez Wnioskodawcę do tworzenia programów komputerowych?_ Opisany we wniosku „koszt nabycia laptopa” oznacza, że laptop stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Laptop został zakupiony w celu wykorzystywania go przez Wnioskodawcę na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością, polegającą na tworzeniu programów komputerowych.
9.  _co należy rozumieć pod pojęciem „koszt obsługi księgowości”?_ Pod pojęciem „kosztu obsługi księgowości” należy rozumieć opłaty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz zewnętrznego podmiotu z tytułu usługi prowadzenia rachunkowość Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.
10.  _co należy rozumieć pod pojęciem „koszt leasingu samochodu oraz jego serwisowania” oraz w jakim celu są one ponoszone?_ Pod pojęciem „kosztu leasingu samochodu oraz jego serwisowania” należy rozumieć opłaty, na które składają się: rata leasingowa, koszty wynikające z używania pojazdu, zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych, a także zakup ogumienia. Wydatki te Wnioskodawca ponosi w celu prowadzenia działalności gospodarczej sensu largo. W ocenie Wnioskodawcy koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.
11.  _co należy rozumieć pod pojęciem „koszt paliwa” oraz w jakim celu są one ponoszone?_ Pod pojęciem „kosztu paliwa” należy rozumieć opłaty ponoszone przez Wnioskodawcę na zakupu paliwa do jego samochodu. Opłaty te są ściśle powiązane z kosztami opisanymi w odpowiedzi na pytanie nr 10, zatem również w ocenie Wnioskodawcy koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.
12.  _co należy rozumieć pod pojęciem „koszt ubezpieczeń oraz wszelkie koszty związane z podróżami służbowymi (koszt noclegu, przelotów itp.)” oraz w jakim celu są one ponoszone?_ Pod pojęciem „koszt ubezpieczeń oraz wszelkie koszty związane z podróżami służbowymi (koszt noclegu, przelotów itp.)” należy rozumieć koszty ubezpieczeń samochodu, koszy ubezpieczeń społecznych, a także wydatki, które od czasu do czasu musi ponieść Wnioskodawca, aby uczestniczyć w spotkaniach ze Spółkami – klientami, których siedziby znajdują się poza granicami Polski. Na powyższe wydatki składają się koszt noclegu w hotelu, koszt biletu samolotowego lub biletu kolejowego. Wnioskodawca świadczy swoje usługi na rzecz Spółek zdalnie, jednak spotkania z klientami są również niezbędnym elementem w procesie wytwarzania kwalifikowanego IP, gdyż pomagają określić ramy współpracy i główne założenia klientów. Pomimo tego koszty nie są bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.
13.  _czy usługi związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej dla przedsiębiorcy z Niemiec są wykonywane w Polsce czy w Niemczech ?_ Usługi związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej dla przedsiębiorcy z Niemiec są wykonywane przez Wnioskodawcę w Polsce. Wnioskodawca świadczy swoje usługi zdalnie, w stałym miejscu wykonywania swojej działalności gospodarczej, zgodnie z wpisem do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.
14.  _jeśli usługi były wykonywane w Niemczech, to proszę wskazać, czy działalność gospodarcza na terenie Niemiec prowadzona jest przez Wnioskodawcę za pośrednictwem zakładu w rozumieniu art. 5 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90 z późn. zm.)?_ Nie dotyczy.
15.  _czy usługi świadczone dla drugiej Spółki są wykonywane na terytorium Polski, czy na terytorium państwa, w którym Spółka ta ma siedzibę; jeśli usługi będą wykonywane na terytorium państwa, w którym Spółka ta ma siedzibę, to proszę wskazać, czy działalność gospodarcza w tym państwie jest prowadzona za pośrednictwem stałej placówki w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a tym państwem ?_ Usługi na rzecz drugiej Spółki Wnioskodawca świadczy zdalnie, wykonując je na terytorium Polski. Miejscem prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę jest wyłącznie Polska, Wnioskodawca tworzy kod źródłowy na terenie Polski, a następnie udostępnia go swoim klientom poprzez repozytorium funkcjonujące w chmurze obliczeniowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w 2019 r. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego w ramach umowy ze Spółkami, kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy prowadzenie dokumentacji w 2019 r. w sposób opisany we wniosku jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy wymienione wyżej w stanie faktycznym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w 2019 r. stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
4.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztu laptopa, a do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie licencji służących edytowaniu kodu źródłowego i edytowaniu plików graficznych oraz nieuwzględnienie we wskaźniku kosztów księgowości, kosztu leasingu samochodu oraz jego serwisowania, kosztu paliwa, kosztu ubezpieczeń oraz wszelkich kosztów związane z podróżami służbowymi (koszty noclegu, przelotów itp.)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytań nr 1, 3 i 4. Natomiast w zakresie pytania nr 2 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W ocenie Wnioskodawcy zostały spełnione przez niego wszystkie przesłanki ustawowe dające możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym cd osób fizycznych stanowi, iż podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy między innymi zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawe autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231), którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej przedstawia art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu w zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej wyżej ustawy, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych rozumie się:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie łączenie kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dokładniej prace rozwojowe.

Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca, powstaje w wyniku jego indywidualnej pracy opierającej się na tworzeniu, rozwijaniu, a także ulepszaniu kodu źródłowego. Aby kod źródłowy spełniał indywidualne potrzeby Spółek klientów musi być każdorazowo opracowany w inny sposób. Zatem każdy kod źródłowy należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Co istotne, napisany przez Wnioskodawcę kod źródłowy jest rezultatem jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować go jako Utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1231).

Trzeba uznać, że wiedza i doświadczenie, jakie posiada Wnioskodawca, wyróżniają go spośród innych programistów. Powyższe dodatkowo potwierdza, iż działalność Wnioskodawcy należy traktować jako innowacyjną i niestandardową. Wnioskodawca w procesie tworzenia oprogramowania sięga po niestandardowe rozwiązania, aby jak najlepiej sprostać wymaganiom jego klientów, a w efekcie otrzymać produkt, który będzie wyróżniać się na rynku ze względu na swoją innowacyjność.

Należy zaznaczyć, iż tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w sposób systematyczny. Stałe tworzenie przez Wnioskodawcę kodu źródłowego nie może być uznane za jednorazową czynność. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie wytwarzanego przez niego oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany.

W 2019 r. Wnioskodawca przenosił na rzecz Spółek – klientów całość majątkowych praw autorskich do tworzonego przez siebie oprogramowania (kodu źródłowego) i otrzymywał z tego tytułu wynagrodzenie. Z tego powodu, w ocenie Wnioskodawcy, osiągał on dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z zatem dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1 ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w rozliczeniu rocznym za rok 2019 będzie mógł skorzystać ze stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia całości autorskich praw majątkowych do oprogramowania (kodu źródłowego) wytworzonego przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie będzie natomiast stosował ulgi IP Box dla dochodów uzyskiwanych przez niego z tytułu świadczenia usług hostingowych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone przez niego wydatki stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową powiązaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest niezbędne, aby Wnioskodawca mógł prowadzić tego rodzaju działalność.

W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić comiesięczną opłatę licencyjną na oprogramowanie będące edytorem plików graficznych, które jest niezbędne do weryfikacji algorytmów manipulujących obrazami.

Istotnym wydatkiem, jaki ponosi Wnioskodawca, jest także koszt specjalistycznego sprzętu który umożliwia mu wydajniejszą pracę nad tworzonym oprogramowaniem – Wnioskodawca wymienia sprzęt cyklicznie, przy czym w 2019 r. poniósł koszt profesjonalnego laptopa.

Wnioskodawca ponosi również opłatę licencyjną na oprogramowanie będące edytorem kodu źródłowego, umożliwiającego wygodniejsze, sprawniejsze i bardziej uporządkowane pracowanie nad kodem źródłowym.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związana z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znajduje potwierdzenie w decyzjach Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych, w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów praw podatkowego:

*   z dnia 20 stycznia 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.581.2019.2.SJ;
*   z dnia 13 grudnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG;
*   z dnia 21 stycznia 2020 r o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box wskaźnik nexus oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

(a + b ) x 1,3 /a + b + c + d.

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesie, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumie u art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT lub art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego IP.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalany jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru. Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe podłożenie pod odpowiednią literę tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowo oblicza on wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztów specjalistycznego sprzętu komputerowego (laptop).

Art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związana z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Do wydatków poniesionych bezpośrednio (tzw. własnych, nie zlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a” wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na: usługi telekomunikacyjne (dostęp do Internetu i telefonu) oraz na sprzęt komputerowy (laptop). Bez poniesienia powyższych kosztów Wnioskodawca nie byłby wstanie prowadzić swojej działalności, opierającej się na wytwarzaniu i rozwijaniu kwalifikowanego IP w postaci oprogramowania, przez co należy powyższe wydatki kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Co istotne, zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, z całą pewnością nie mogą zostać zaliczone do katalogu z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na usługi telekomunikacyjne dostęp do Internetu i telefonu) oraz sprzęt (laptop) do litery „a” wskaźnika nexus.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowo oblicza także wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „d ” wskaźnika wydatku związanego z nabyciem licencji na oprogramowania edytujące pliki graficzne oraz edytujące kod źródłowy. Oprogramowanie edytujące pliki graficzne magą Wnioskodawcy weryfikować algorytmy manipulujące obrazami, jest to szczególnie istotne podczas tworzenia kodu źródłowego, który ma mieć zastosowanie do interaktywnych gier do kasyn online. Natomiast edytor kodu źródłowego jest programem komputerowym wspomagającym pisanie kodu źródłowego. Pomaga w czytelny sposób wyróżnić jego części składowe oraz zapisuje je w odpowiednim formacie, czyniąc tworzenie, nawet bardzo rozbudowanego kodu źródłowego znacznie sprawniejszym i wydajniejszym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do litery ,,d” wskaźnika nexus zalicza się wydatki na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza się autorskie prawo do programu komputerowego.

W ocenie Wnioskodawcy do powyższego katalogu należy zaliczyć wydatki ponoszone przez niego na licencje na oprogramowania będące edytorami: plików graficznych oraz kodu źródłowego, do litery „d” wskaźnika nexus.

W kwestii kosztów obsługi księgowości, kosztu leasingu samochód i jego serwisowania, kosztów paliwa, kosztu ubezpieczeń oraz wszelkich kosztów podróży służbowych (koszty noclegów, przelotów itp.) Wnioskodawca uważa, że koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej nieuznania kosztów obsługi księgowości, kosztów leasingu samochodu oraz jego serwisowania, kosztów paliwa, kosztów ubezpieczeń oraz kosztów związanych z podróżami służbowymi (koszty noclegu, przelotów itp.) za koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej obliczenia wskaźnika nexus,
*   **jest prawidłowe** – w pozostałej części.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

\---------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej − oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. − Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego stanu faktycznego, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej wytwarza, a także rozwija oprogramowanie;
2.  Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – są to działania o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
3.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4.  w sytuacji rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania, powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
5.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego programu komputerowego,
6.  Wnioskodawca prowadzi „na bieżąco” odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję; Wnioskodawca wyodrębnia we wskazanej ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, co pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Jednocześnie Wnioskodawca słusznie zauważył, że dla dochodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia usług hostingowych nie może stosować ulgi IP Box.

Reasumując – dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w 2019 r. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego w ramach umowy ze Spółkami kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków poniesionych w 2019 r. za koszty faktycznie poniesione na prowadzaną przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz kwestia ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośredniego przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem wydatków wymienionych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Tym samym, w celu obliczenia dochodu z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy w pierwszej kolejności obliczyć – zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochód/stratę w rozumieniu art. 9 ust. 2 tej ustawy. W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw IP, zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Drugi krok to wyliczenie dla każdego z kwalifikowanych praw IP wskaźnika nexus, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest jednak zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności poniósł w 2019 r. wydatki na:

*   comiesięczny koszt licencji na oprogramowanie będące edytorem plików graficznych;
*   koszt licencji na oprogramowanie będące edytorem kodu źródłowego;
*   koszt nabycia laptopa.

Wnioskodawca, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w 2019 r., poniósł również koszty takie, jak:

*   koszt obsługi księgowości,
*   koszt leasingu samochodu oraz jego serwisowania,
*   koszt paliwa,
*   koszt ubezpieczeń,
*   wszelkie koszty związane z podróżami służbowymi (koszty noclegu, przelotów itp.),
*   usługi telekomunikacyjne (dostęp do Internetu i telefonu).

Skoro są to koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością, w ramach której prowadzi Wnioskodawca działalność badawczo-rozwojową ukierunkowaną na tworzenie programów komputerowych, to ww. koszty poniesione przez Wnioskodawcę stanowią koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Należy także zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony we wskaźniku nexus. Uwzględnić może jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

W świetle przytoczonych przepisów prawa podatkowego kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą wszystkie ww. wydatki, ponieważ są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa. Ponadto koszty te są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową.

Ponadto należy podkreślić, że zgodnie ze wzorem na wskaźnik nexus litera „a” oznacza koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną w kwalifikowanym prawa własności intelektualnej. Im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie, tym większa będzie wartość litery „a”, a w konsekwencji wyższy będzie również wskaźnik nexus. Natomiast litera „d” oznacza koszty na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. podatnik nabywa takie kwalifikowane prawo w celu jego dalszej komercjalizacji, czyli w celu dalszego rozwijania bądź modyfikowania.

Tym samym – do litery „d” nie można przypisać wydatków na comiesięczną licencję na oprogramowanie będące edytorem plików graficznych oraz wydatków związanych z licencją na oprogramowanie będące edytorem kodu źródłowego, ponieważ Wnioskodawca uiszcza comiesięczną opłatę na licencję do korzystania z ww. programów, które wykorzystuje w celu tworzenia własnych programów komputerowych. Zatem nie nabywa on kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w celu jego rozwoju, ulepszenia lub modyfikacji.

Zatem – mając na uwadze powyższe – należy wskazać, że wszystkie wydatki poniesione przez Wnioskodawcę powinny być przypisane do litery „a” wzoru nexus jako związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę związane z comiesięczną licencją na oprogramowanie będące edytorem plików graficznych, wydatki związane z licencją na oprogramowanie będące edytorem kodu źródłowego oraz wydatki na nabycie laptopa (tylko i wyłącznie w wysokości dokonanych w 2019 r. odpisów amortyzacyjnych), jak i koszty w postaci obsługi księgowości, leasingu samochodu oraz jego serwisowania, paliwa, ubezpieczeń, koszty związane z podróżami służbowymi (koszty noclegu, przelotów itp.) oraz koszty usług telekomunikacyjnych (dostęp do Internetu i telefonu) mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty związane z bezpośrednio przez niego prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i powinny zostać ujęte w lit. „a” wzoru nexus.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.