Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-179/10-2/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-04-26
Teza: Czy otrzymywane przez Spółkę od dostawców premie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji, czy otrzymywanie premii powinno być dokumentowane fakturą VAT, czy notą księgową? Pytanie to dotyczy zarówno premii pieniężnej, jak i premii towarowej.
Słowa kluczowe: bonus; opodatkowanie; premia; premia-premia pieniężna; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; rabaty; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2010 r. (data wpływu 5 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania otrzymanych premii pieniężnych,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania otrzymanych premii towarowych oraz sposobu dokumentowania premii (zarówno pieniężnych, jak i towarowych).

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych premii pieniężnych i towarowych oraz sposobu dokumentowania premii (zarówno pieniężnych, jak towarowych).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z siedzibą we W (dalej Spółka) prowadzi działalność gospodarczą i osiąga przychody w zakresie świadczenia szeroko rozumianych usług porządkowo-czystościowych. Do prowadzenia działalności gospodarczej Spółka wykorzystuje: maszyny, urządzenia, a także różnego typu materiały i środki obrotowe (środki czystości, chemia gospodarcza i przemysłowa, ubrania ochronne, worki, mopy, ręczniki papierowe itd.).

Spółka, w celu wykorzystania efektu skali, zaopatruje się w ww. materiały u dostawców, którzy oferują jak najszerszy zakres asortymentu – pozwala to na osiąganie znacznych obrotów u tych kontrahentów. W konsekwencji osiągania znacznych obrotów, Spółka ma możliwość wynegocjowania u dostawców tzw. premii.

Premie te mają, co do zasady, dwoisty charakter:

1.  w przypadku osiągnięcia przez Spółkę określonego obrotu zakupów u dostawcy w danym okresie czasu (np. kwartalnym), dostawca zobowiązany jest do wypłaty określonej kwoty pieniężnej, stanowiącej najczęściej procent obrotu osiągniętego w danym okresie u tego dostawcy (np. Spółka nabyła w pierwszym kwartale roku towary za kwotę 100 zł netto, a tym samym na podstawie postanowień umowy ma prawo do otrzymania od dostawcy premii w wysokości 5% tej kwoty, czyli do kwoty 5 zł) – tzw. premia pieniężna,
2.  w przypadku osiągnięcia przez Spółkę określonego obrotu zakupów u dostawcy w danym okresie czasu (np. kwartalnym), dostawca zobowiązany jest do nieodpłatnego przekazania Spółce towaru o wartości, stanowiącej najczęściej procent obrotu osiągniętego w danym okresie (np. Spółka nabyła w pierwszym kwartale roku towary za kwotę 100 zł netto, a tym samym na podstawie postanowień umowy ma prawo do otrzymania towarów o wartości 5% tej kwoty, czyli do towarów o wartości 5 zł) – tzw. premia towarowa. Rodzaj przekazywanego towaru jest każdorazowo uzgadniany pomiędzy Spółką i dostawcą, a wycena jego wartości będzie odbywała się na podstawie aktualnie obowiązujących umów pomiędzy Spółką i dostawcą, a w przypadku ich braku na podstawie cennika katalogowego dostawcy.

Dodatkowo występują przypadki, gdy wartość premii (czyli wskaźnika procentowego) wzrasta wraz ze wzrostem obrotu w danym okresie (np. w przypadku obrotu za 100 zł netto premia wynosi 5%, w przypadku obrotu za 1.000 zł netto premia wynosi 6%).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymywane przez Spółkę od dostawców premie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji, czy otrzymywanie premii powinno być dokumentowane fakturą VAT, czy notą księgową?

Pytanie to dotyczy zarówno premii pieniężnej, jak i premii towarowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność otrzymania przez niego premii (zarówno pieniężnej, jak i towarowej) od dostawcy z tytułu osiągnięcia określonego obrotu nie będzie opodatkowana podatkiem VAT, a tym samym czynność ta powinna zostać udokumentowana dokumentem księgowym innym niż faktura VAT, np. notą księgową – notą obciążeniową wystawioną przez Spółkę na dostawcę w przypadku premii pieniężnej lub notą uznaniową wystawioną przez dostawcę na Spółkę w przypadku premii towarowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej uVAT), opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 uVAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 uVAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 29 ust. 1 uVAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Ustawodawca nie wskazał w powołanych przepisach zasad opodatkowania podatkiem VAT, tzw. „premii”, a nawet nie sprecyzował co należałoby rozumieć pod pojęciem premii. Tym samym konieczne jest sięgnięcie po definicję słownikową określenia „premia” oraz uzupełnianie jej orzecznictwem sądowym i interpretacjami organów podatkowych. Zgodnie z definicją słownikową „premia” to „nagroda za coś, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś, mająca charakter motywacyjny”. Zgodnie z powyższą definicją „premia” to świadczenie ściśle związane z innym działaniem lub świadczeniem (głównym), mające dodatkowo stymulować i motywować do dalszego działania w zakresie działania lub świadczenia głównego.

W analizowanym przypadku strony umów na dostawę towaru ustaliły, iż w przypadku nabycia przez Spółkę odpowiedniej ilości towarów (liczonych wartościowo), Spółka ma prawo otrzymać premię – nagrodę za osiągnięty obrót. Premia nie jest w żaden sposób związana z konkretnymi dostawami – najistotniejsza jest wartość osiągniętego obrotu (wartość nabywanych przez Spółkę towarów). Tym samym, osiągniecie określonego obrotu przez Spółkę nie jest odrębnym i samodzielnym świadczeniem, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT – świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest transakcja nabywania towarów, a jedynie dodatkowym skutkiem, konsekwencją i efektem nabywania odpowiedniej ilości towarów jest premia.

Należy wskazać, iż nabywanie określonej ilości towarów (osiągnięcie określonego obrotu) nie jest żadnym obowiązkiem Spółki – nie jest zobowiązana do osiągania określonego obrotu. Premia nie jest celem zawierania umowy pomiędzy stronami, a nie osiągnięcie określonego obrotu przez Spółkę nie jest obwarowana żadnymi negatywnymi konsekwencjami (brak jest więc wzajemności świadczeń pomiędzy stronami). Tym samym, osiąganie określonego obrotu i otrzymywanie w zamian premii nie jest transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – nie jest czynnością wskazaną w art. 8 ust. 1 uVAT – czynnością opodatkowana podatkiem VAT jest sam obrót towarowy.

Powyższe stanowisko było wielokrotnie potwierdzane, zarówno przez orzeczenia sądów administracyjnych, jak i interpretacje organów podatkowych.

Już w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06 postawiono tezę, zgodnie z którą „(\`(...)\`) Osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem wypłacana temuż nabywcy towarów przez sprzedawcę premia (bonus) za uzyskania tegoż pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług). (\`(...)\`)”

Z tezą tą zgodził się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06 dodatkowo stwierdzając, iż w przypadku premii nie są możliwe sytuacje, w których jedna czynność stanowi jednocześnie dostawę towarów i świadczenie usług, co potwierdzają również unormowania VI dyrektywy. Sąd uznał, że: „(…) opodatkowanie (\`(...)\`) usługi świadczonej przez nabywcę towaru (\`(...)\`) będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi jako zakupu tego samego towaru, ale jako kolejnego zakupu o określonej łącznej wartości. (…) Ponadto Sąd zauważa, że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 6 ust. 1 VI dyrektywy VAT, to transakcja gospodarcza. Oznacza to, zdaniem Sądu, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. (\`(...)\`)”. Powołując się na powyższe argumenty Sąd uznał, że premie pieniężne, wypłacane w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów, nie są dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczenie usług.

Powyższej tezy nie neguje, tzw. szerokie rozumienie świadczenia usług przez ustawę VAT. Stosownie do art. 8 ust. 1 uVAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Powyższe oznacza, iż intencją ustawodawcy było uniknięcie sytuacji, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towarów i świadczenie usługi, a tym samym podlegała podwójnemu opodatkowaniu – dane zdarzenie może być bowiem albo dostawą towaru (tak jak w przedstawionym stanie faktycznym), albo świadczeniem usługi. Podobne stanowisko zaprezentował ETS w orzeczeniu w sprawie Faaborg-Getling Linien A/S ws. Finanzamt Flensburg.

Teza ta nie traciła swej aktualności, co wynikało min. z wyroków NSA z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt I FSK 998/08, WSA w Poznaniu z dnia 1 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 217/09, WSA w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Rz 431/09.

Również z najnowszych interpretacji organów podatkowych wynika, że premie i bonusy uzyskiwane za osiągnięcie określonego poziomu obrotów z kontrahentem nie powinny być opodatkowane jako wynagrodzenie za świadczenie usług, a formą ich dokumentowania nie powinna być faktura VAT. Przykłady takiego stanowiska odnajdujemy w indywidualnych interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie np.: z dnia 25 czerwca 2009 r., sygn. nr IPPP1-443-472/09-3/MP, z dnia 1 lipca 2009 r., sygn. nr IPPP2/443-346/09 -2/BM, czy z dnia 16 lipca 2009 r., sygn. nr IPPP3-443-396/09-4/JF, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. nr ITPP2/443-169a/09/EŁ.

Należy również zwrócić uwagę na orzecznictwo ETS. W sprawie C-16/93 Tolsma ETS wskazał, iż ze świadczeniem usług za wynagrodzeniem możemy mieć do czynienia jedynie wtedy, gdy istnieje związek prawny zobowiązujący jedną ze stron do świadczenia usług, a drugą do wypłaty wynagrodzenia za te usługi. Nie musi być to nawet, jak wynika z orzecznictwa ETS, stosunek roszczeniowy obwarowany prawem dochodzenia spełnienia świadczenia przed Sądem – może to też być zobowiązanie naturalne, np. dług honorowy (por. wyrok ETS z dnia 17 września 2002 r., sygn. akt JC-498/99, PP 2005/2/62 w sprawie Town & County Factors Ltd v. Commissloners of Customs & Excise). W ramach zawieranych umów o współpracy, gdzie za osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowego spełnienia świadczeń pieniężnych, sprzedawca wypłaca premię pieniężną bonus lub nagrodę – nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Nie mamy w takim przypadku do czynienia nawet ze zobowiązaniem naturalnym.

W zakresie otrzymywania premii towarowej powyższe zasady i tezy są jak najbardziej aktualne (warunki otrzymania premii towarowej uzależnione są od obrotu towarowego, brak wzajemności zobowiązań) z tą różnicą, iż zamiast określonej kwoty pieniężnej przekazane zostaną towary o wartości premii. Przekazanie powyższych towarów (premii towarowej) należy kwalifikować jako nieodpłatną dostawę towarów przez dostawcę na rzecz Spółki.

Ponieważ dostawa ta bezsprzecznie wykazuje związek z prowadzoną przez dostawcę działalnością gospodarczą (utrzymanie pozytywnych relacji biznesowych z kontrahentem, zwiększanie obrotu) dostawca nie będzie miał obowiązku naliczenia podatku VAT z tego tytułu (stosownie do brzmienia art. 7 ust. 2 ustawy o VAT). Tym samym, otrzymanie premii w postaci określonego rodzaju asortymentu nie pociągnie za sobą żadnych konsekwencji podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług dla Spółki.

Reasumując, czynność otrzymania przez Spółkę premii (zarówno pieniężnej, jak i towarowej) od dostawcy z tytułu osiągnięcia przez nią określonego obrotu, nie będzie opodatkowana podatkiem VAT, a tym samym czynność ta powinna zostać udokumentowana notą księgową – notą obciążeniową wystawioną przez Spółkę na dostawcę w przypadku premii pieniężnej lub notą uznaniową wystawioną przez dostawcę na Spółkę w przypadku premii towarowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania otrzymanych premii pieniężnych,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania otrzymanych premii towarowych oraz sposobu dokumentowania premii (zarówno pieniężnych, jak i towarowych).

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy.

Usługa, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku – art. 29 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nabywa u dostawców materiały – środki czystości, chemię gospodarczą i przemysłową, ubrania ochronne, worki, mopy, ręczniki papierowe itp. W przypadku osiągnięcia przez Zainteresowanego określonego pułapu obrotów w danym okresie czasu (np. w kwartale) dostawca zobowiązany jest do wypłaty określonej kwoty pieniężnej, która stanowi najczęściej procent obrotu osiągniętego w danym okresie u tego dostawcy. Jak wskazała Spółka, przedmiotowa premia nie jest związana z konkretnymi dostawami, a najistotniejsza jest wartość osiągniętego obrotu (wartość nabywanych przez nią towarów). Ponadto, nabywanie określonej ilości towarów nie jest żadnym obowiązkiem Wnioskodawcy, a nie osiągniecie przez niego określonego obrotu nie jest obwarowane żadnymi negatywnymi konsekwencjami (brak jest więc wzajemności świadczeń pomiędzy stronami).

Wobec powyższego w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie jest w żaden sposób zobowiązany do świadczenia jakichkolwiek usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym i reklamowym na rzecz dostawcy, to stwierdzić należy, iż nie wykonuje on żadnych dodatkowych czynności poza dokonywaniem zakupów towarów od dostawcy. Oznacza to, że opisana we wniosku premia pieniężna nie jest w żaden sposób związana z uzyskaniem świadczenia wzajemnego, gdyż brak jest takich działań, które są czynnościami dodatkowymi do jakich zobligowany jest odbiorca towaru (Spółka) postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii pieniężnej. Za taką czynność dodatkową nie można uznać dokonywania zakupów towarów oferowanych przez dostawcę w trakcie określonego przedziału czasowego w ustalonej w umowie wysokości.

Zatem, z przedmiotowego wniosku wynika, że Spółka otrzymuje od dostawców premię pieniężną, która jest gratyfikacją wyłącznie z tytułu nabycia odpowiedniej ilości materiałów w przewidzianym okresie rozliczeniowym.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż otrzymywana przez Spółkę od dostawców premia pieniężna, nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Tym samym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż premia pieniężna nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku VAT, ani zapłaty za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, iż w sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna nie jest związana z konkretną dostawą (dostawami) i nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz te udzielane po jej ustaleniu.

Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Jak wynika z wniosku, wysokość premii pieniężnej uzależniona jest od wielkości łącznego obrotu zrealizowanego przez Spółkę w określonym przedziale czasowym. Wysokość premii to najczęściej procent obrotu osiągniętego w danym okresie u tego dostawcy.

Z uwagi na powyższe, stwierdzić należy, iż premie pieniężne otrzymywane przez Wnioskodawcę od dostawców można przyporządkować do konkretnych dostaw. Zatem, aby ustalić wysokość premii należnej Zainteresowanemu, zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii.

Reasumując, przedmiotowe premie pieniężne, które otrzymuje Wnioskodawca, stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, w tym faktury korygujące, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz ”KOREKTA” albo wyrazy ”FAKTURA KORYGUJĄCA” (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

Wobec powyższego, iż premie pieniężne otrzymane przez Spółkę od dostawców, stanowią rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami, zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, zmniejszający podstawę opodatkowania, zatem – na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., udzielający premię (dostawca) zobligowany jest do wystawienia faktury korygującej uwzględniającej wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia.

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany otrzymuje także tzw. premię towarową. W przypadku osiągnięcia przez Wnioskodawcę określonego obrotu zakupów w danym okresie czasu, dostawca jest zobowiązany do nieodpłatnego przekazania Spółce towaru o wartości, stanowiącej najczęściej procent obrotu osiągniętego w danym okresie – premię towarową. Rodzaj przekazywanego towaru oraz wycena jego wartości jest uzgadniany na podstawie aktualnie obowiązujących umów pomiędzy Zainteresowanym, a dostawcą. Natomiast w przypadku ich braku, na podstawie cennika katalogowego dostawcy.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez dostawę towarów rozumie się również – zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy – przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Powyższego przepisu nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek – art. 7 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 4 ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Stosownie do art. 7 ust. 7 ustawy, przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Generalnie zatem, z uwagi na brzmienie art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa. Od tej zasady przewidziano jednak pewne wyjątki. Art. 7 ust. 2 ustawy wskazuje bowiem czynności, które mimo braku odpłatności uważane są za zrównane z odpłatną dostawą. Do czynności takich ustawodawca zaliczył przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, pod warunkiem jednak, iż podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie, na mocy art. 7 ust. 3 ustawy, ustawodawca wyłączył z opodatkowania czynności, które są ściśle związane z prowadzonym przedsiębiorstwem – drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości oraz próbki.

Z przywołanych przepisów wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega nie tylko nieodpłatne przekazanie towarów na cele niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem, ale także nieodpłatne przekazanie wszelkich towarów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, niestanowiących jednak próbek, prezentów o małej wartości, czy też drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych. Dla opodatkowania danej czynności nieodpłatnego przekazania istotne jest także to, czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.

Zatem, w celu dokonania prawidłowej analizy treści normy prawnej wynikającej z przepisu art. 7 ust. 2 ustawy, konieczne jest uwzględnienie brzmienia ust. 3 tego artykułu, będącego przepisem szczególnym w stosunku do uregulowania art. 7 ust. 2 ustawy. Przede wszystkim zauważyć należy, że określone w ust. 3 wyłączenia od zakresu zastosowania przepisu ust. 2, dotyczą towarów, których zbycie, co do zasady, jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Jeśli zatem, na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy przekazanie towarów określonych w tym przepisie, których wydanie niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem – podlega wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to w konsekwencji należy wnioskować, że art. 7 ust. 2 stanowi podstawę do opodatkowania również nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Odmienna interpretacja podważałaby racjonalność ustawodawcy. Gdyby przyjąć bowiem, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Tym samym, nieodpłatne przekazanie towarów, co do zasady, traktowane jako związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy Wnioskodawca miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów. Wyjątek stanowią wydane nieodpłatnie towary, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy i dokonaną analizę stwierdza się, iż czynność nieodpłatnego przekazania przez dostawcę Zainteresowanemu towarów o wartości stanowiącej najczęściej procent osiągniętego obrotu, tzw. premii towarowej, stanowi dostawę towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W Przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze (art. 106 ust. 7 ustawy).

Dostawca towaru, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy, czynność tą jest zobowiązany do udokumentowania poprzez wystawienie faktury VAT wewnętrznej.

Zatem otrzymanie przez Spółkę tzw. premii towarowej nie może być dokumentowane przez dostawcę notą uznaniową wystawioną na jej rzecz.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ponadto, należy zauważyć, że Spółka powołuje się na wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawach, których rozstrzygnięcia nie znajdują swojego odzwierciedlenia w wydanej interpretacji. Tut. Organ zaznacza, iż bezpośrednie odniesienie do wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który zapadł w konkretnej sprawie podatnika jest możliwe tylko w przypadku, gdy mamy do czynienia z identycznym lub podobnym stanem faktycznym. Wyłącznie w takiej sytuacji organ wydając rozstrzygnięcie może stosować orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Niniejsza interpretacja zawiera rozstrzygnięcie w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w zakresie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozstrzygnięty w odrębnych interpretacjach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.