Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-648/09-6/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-11-18
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w przypadku połączenia przez przejęcie Spółki - rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i na dzień połączenia nie będą zamykane księgi rachunkowe Spółki - na podstawie art. 93 § 1 pkt 1 w zw. z § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 6 oraz art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości w zw. z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody koszty podatkowe osiągnięte przez Spółkę w roku połączenia, tj. w 2009 r. do dnia połączenia powinny zostać zsumowane z przychodami i kosztami podatkowymi osiągniętymi przez Wnioskodawcę w roku połączenia i wykazane łącznie w jednym rozliczeniu podatkowym złożonym przez Wnioskodawcę ?
Słowa kluczowe: koszt; księgi-księgi rachunkowe; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; przychód; rozliczanie (rozliczenia); spółki; udział; łączenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.09.2009 r. (data wpływu 28.09.2009 r.) w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie podatkowych konsekwencji połączenia przez przejęcie (pytanie oznaczone we wniosku numerem 3) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.09.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych podatkowych konsekwencji połączenia przez przejęcie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - spółka akcyjna z siedzibą oraz miejscem zarządu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu („Wnioskodawca”). Wnioskodawca jest właścicielem 100% udziałów w spółce D. Sp. z o.o. z siedzibą oraz miejscem zarządu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej („Spółka), która również podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca opłaca zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w uproszczonej formie, zgodnie z art. 25 ust. 6 i następne ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - z uwzględnieniem decyzji naczelnika urzędu skarbowego o ograniczeniu wysokości należnych zaliczek. Natomiast Spółka opłaca zaliczki na podatek dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych, określonych w art. 25 ust. 1 i 1a ww. ustawy.

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037 ze zm.), „połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie)”. Art. 493 § 1 KSH stanowi, iż „spółka przejmowana (\`(...)\`) zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Art. 493 § 2 KSH stanowi, iż „połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej (\`(...)\`) (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej”. Art. 515 § 1 KSH „połączenie może być przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego, jeżeli spółka przejmująca ma udziały lub akcje spółki przejmowanej (\`(...)\`).”

Wnioskodawca zamierza połączyć się ze Spółką poprzez jej przejęcie - na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH - przy czym Wnioskodawca będzie spółką przejmującą.

W związku z tym, iż Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem Spółki, połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 44a ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r Nr 76, poz. 694 ze zm.), („ustawa o rachunkowości”), połączenie Spółki i Wnioskodawcy może zostać rozliczone (i) metodą łączenia udziałów albo (ii) metodą nabycia. Art. 44a ust. 2 ustawy o rachunkowości stanowi, iż „w razie łączenia się spółek na skutek którego nie następuje utrata kontroli nad nimi przez ich dotychczasowych udziałowców, można zastosować metodę łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c.

Połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, a więc Spółka będzie mogła nie zamykać ksiąg rachunkowych, oraz nie powstanie również obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego (art. 12 ust. 3 pkt 2 w zw. z art. 45 ust. 1 ustawy o rachunkowości).

Rok podatkowy (obrotowy) Wnioskodawcy jest rokiem kalendarzowym; natomiast obecny rok podatkowy (obrotowy) Spółki rozpoczął się w dniu 1 lipca 2008 r. i miał się zakończyć w dniu 31 grudnia 2009 r.

W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w przypadku połączenia przez przejęcie Spółki, dokonanego w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z przygotowaniami do połączenia przez przejęcie stanowią na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy jako koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, i powinny być odnoszone w ciężar kosztów uzyskania przychodu w całości w momencie ich poniesienia, tj. ujęcia kosztu (zaksięgowania) w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4e tej ustawy ?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w przypadku połączenia przez przejęcie Spółki - rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i na dzień połączenia nie będą zamykane księgi rachunkowe Spółki - na podstawie art. 93 § 1 pkt 1 w zw. z § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 6 oraz art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości w zw. z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody koszty podatkowe osiągnięte przez Spółkę w roku połączenia, tj. w 2009 r. do dnia połączenia powinny zostać zsumowane z przychodami i kosztami podatkowymi osiągniętymi przez Wnioskodawcę w roku połączenia i wykazane łącznie w jednym rozliczeniu podatkowym złożonym przez Wnioskodawcę ?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w przypadku określonym w pytaniu 3 - na podstawie art. 7 ust. 2 w zw. z art. 7 ust. 3 pkt 4 w zw. z ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu (raty) w roku połączenia tj. 2009 r., Wnioskodawca (i) będzie mógł uwzględnić ewentualną stratę podatkową Spółki powstałą w roku połączenia, (ii) będzie mógł uwzględnić własną stratę podatkową z lat poprzednich, oraz (iii) nie będzie mógł uwzględnić straty podatkowej Spółki z lat poprzednich?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w przypadku połączenia przez przejęcie Spółki rozliczonego metodą łączenia udziałów - na dzień połączenia nie zostaną zamknięte księgi rachunkowe Spółki - na podstawie art. 93 § 1 pkt 1 w zw. z 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 ust 6 oraz art. 12 ust 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości w zw. z art. 27 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a Wnioskodawca (następca prawny Spółki) nie będzie zobowiązany do złożenia zeznania rocznego w imieniu Spółki - odrębnego od zeznania rocznego Wnioskodawcy - za rok podatkowy trwający od dnia 1 lipca 2008 r. do dnia połączenia?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie 3.

W przedmiocie pytania nr 1,2,4,5 wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Stanowisko wnioskodawcy odnośnie pytania 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż w przypadku połączenia przez przejęcie Spółki - rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i na dzień połączenia nie będą zamykane księgi rachunkowe Spółki - na podstawie art. 93 § 1 pkt 1 w zw. z 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w zw. z art. 7 ust. 2 i art. 8 ust 6 oraz art. 12 ust 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości w zw. z art. 27 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychody i koszty podatkowe osiągnięte przez Spółkę w roku połączenia, tj w 2009 r. do dnia połączenia powinny zostać zsumowane z przychodami i kosztami podatkowymi osiągniętymi przez Wnioskodawcę w roku połączenia i wykazane łącznie w jednym rozliczeniu podatkowym złożonym przez Wnioskodawcę.

Art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Natomiast z art. 93 § 2 pkt I Ordynacji podatkowej wynika, iż przepis (art. 93) § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Zasada generalnej sukcesji prawi obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego ma więc zastosowanie w przypadku łączenia się spółek kapitałowych poprzez przejęcie innej osoby prawnej (tj. w przypadku połączenia spółek kapitałowych, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 1 KSH). Z zasady sukcesji generalnej praw i obowiązków podatkowych zawartej w ww. przepisach Ordynacji podatkowej wynika przejście na spółkę kapitałową przejmującą inną spółkę kapitałową - wszystkich praw i obowiązków spółki przejętej przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 8 ust. 6 ww. ustawy, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.”

W świetle art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek gdy w myśl ustawy rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki Art. 45 ust. 1 ustawy o rachunkowości stanowi, iż sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych.

W świetle ww. przepisów, gdy połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów można nie zamykać ksiąg rachunkowych Spółki, a tym samym (jeżeli księgi nie zostaną zamknięte) nie powstanie też obowiązek sporządzania sprawozdania finansowego.

Zastosowane rozwiązania księgowe co do rozliczenia połączenia powodują skutki w podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem na dzień połączenia nie dojdzie do zakończenia roku podatkowego w spółce przejmowanej (w tym przypadku w Spółce). W Spółce nie nastąpi więc obowiązek dokonania rozliczenia rocznego za 2009r., a przychody i koszty podatkowe osiągnięte przez Spółkę w 2009r. do dnia połączenia powinny zostać zsumowane z przychodami i kosztami podatkowymi, osiągniętymi przez Wnioskodawcę w roku połączenia i wykazane łacnie jednym rozliczeniu podatkowym złożonym przez Wnioskodawcę.

Takie stanowisko potwierdził - w zbliżonym stanie faktycznym - Minister Finansów (w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2008 r. (sygn. IPPB3-423-748/08-3/MK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania oznaczonego numerem 3, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informujemy, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych i podatku od towarów i usług wniosek podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.