Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.377.2019.2.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-14
Teza: Kwalifikacja podmiotowa spółki zarządzającej niemieckim kontraktualnym funduszem inwestycyjnym jako podatnika w kontekście ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; Niemcy; podatnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 28 sierpnia 2019 r. (data wpływu 3 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 października 2019 r. (data nadania 22 października 2019r., data wpływu 29 października 2019 r.) na wezwanie Organu podatkowego z dnia 14 października 2019 r. (data nadania 14 października 2019 r., data doręczenia 15 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podmiotowej spółki zarządzającej niemieckim kontraktualnym funduszem inwestycyjnym jako podatnika w kontekście ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podmiotowej spółki zarządzającej niemieckim kontraktualnym funduszem inwestycyjnym jako podatnika w kontekście ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (Gesellschaft mit beschrankter Haftung - GmbH) utworzoną i zorganizowaną na podstawie prawa niemieckiego. Spółka jest niemieckim rezydentem podatkowym oraz posiada swoją zarejestrowaną siedzibę i miejsce zarządu w Niemczech.

Zgodnie z przepisami niemieckiej ustawy o inwestycjach (Kapitalanlagegesetzbuch z 16 maja 2013 r., z późn. zm. dalej: „K.”) Spółka prowadzi działalność na podstawie zezwolenia udzielonego Spółce przez Bundesanstalt fur Finanzdienstleistungsaufsicht (dalej: „BaFin”), będącą niemieckim organem nadzoru finansowego. BaFin jest instytucją podobną do polskiej Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: „KNF”), nadzorującej działalność polskich funduszy inwestycyjnych oraz Towarzystw Funduszy Inwestycyjnych.

Spółka zarządza funduszami inwestycyjnymi, w tym funduszem inwestycyjnym o charakterze umownym A (dalej: „Fundusz”).

Na podstawie K. podstawowe ramy prawne w ramach których działa Fundusz są następujące:

*   Fundusz jest specjalistycznym alternatywnym funduszem inwestycyjnym otwartym utworzonym na podstawie niemieckiego prawa inwestycyjnego.

*   Fundusz posiada depozytariusza nadzorującego jego działalność.

*   W świetle regulacji K., Fundusz jest majątkiem inwestycyjnym (Investmentvermögen) stanowiącym wyodrębniony majątek (Sondervermögen) inwestorów Funduszu.

*   Fundusz nie jest osobą prawną, ani też nie posiada podmiotowości prawnej.

*   Fundusz nie może samodzielnie zawierać umów, nabywać praw, ani zaciągać zobowiązań.

*   Fundusz nie posiada samodzielnych, wewnętrznych organów reprezentujących i zarządzających Funduszem.

*   Fundusz i Spółka funkcjonują w konstrukcji, w której Fundusz stanowi wyodrębnioną masę majątkową, którą na rachunek Funduszu zarządza Spółka.

Powyższe wynika ze struktury organizacyjnej i formy prawnej Funduszu zdeterminowanej przepisami prawa niemieckiego. Zgodnie z tymi regulacjami, Spółka zarządzająca w ramach swojej działalności odpowiedzialna jest za zarządzanie aktywami Funduszu, dysponowanie nimi i podejmowanie decyzji o ewentualnym rozporządzeniu nimi, jest także uprawniona do dalszego inwestowania uzyskanych z tego tytułu wpływów.

Spółka realizując cele, dla jakich została powołana, działając na rachunek Funduszu, m.in. może lokować powierzone jej przez inwestorów środki finansowe w udziały polskich spółek z o.o. Oznacza to, że Spółka działając na rzecz Funduszu może osiągać na terytorium Polski dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych, tj. np. w postaci dywidendy, dochody z umorzenia udziałów, dochody z likwidacji spółki z o.o. Spółka może także uzyskiwać dochody kapitałowe w związku ze sprzedażą udziałów w polskich spółkach z o.o., w przypadku rezygnacji z inwestycji w określoną spółkę. Dodatkowo, Spółka działając na rzecz Funduszu może finansować polskie spółki z o.o., których udziały posiada, np. poprzez udzielanie im pożyczek. W konsekwencji, Spółka może osiągać również dochody w postaci odsetek.

Aktywa Funduszu pozostają formalnie własnością Spółki, lecz są one utrzymywane oddzielnie i zarządzane na rachunek Funduszu. W konsekwencji, formalnym oraz prawnym udziałowcem w polskich spółkach z o.o., w które technicznie inwestuje Fundusz, będzie Spółka.

W ramach realizacji powyższych uprawnień Spółka działając na rzecz Funduszu nabyła udziały w polskiej spółce B sp. z o.o. (dalej: „Spółka Zależna”) oraz została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym jako jedyny udziałowiec Spółki Zależnej. Wnioskodawca udzielił również Spółce Zależnej oprocentowaną pożyczkę (dalej: „Pożyczka”). Zgodnie z umową Pożyczki spłata Pożyczki ma nastąpić na rachunek bankowy prowadzony przez Wnioskodawcę.

W przyszłości, w ramach swojej działalności inwestycyjnej na rzecz Funduszu, Spółka może nabyć udziały również w innych polskich spółkach, może także udzielić Spółce Zależnej i innym polskim spółkom nowych pożyczek.

Reasumując, Fundusz został utworzony w formie umowy jako odrębny majątek powierniczy (Sondervermögen) i nie posiada osobowości prawnej. W związku z tym, wszystkie aktywa przypisane do Funduszu stanowią z perspektywy formalnej oraz prawnej własność Spółki. Ponadto, to Spółka zarządzająca, a nie Fundusz, jest stroną wszystkich umów związanych z operacjami Funduszu, takich jak umowy sprzedaży i kupna, umowy pożyczki. Spółka zarządzająca zawiera takie umowy działając w swoim własnym imieniu, lecz na rzecz i na rachunek Funduszu.

Nadto w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca przedstawił poniższe wyjaśnienia.

Wnioskodawca jest osobą prawną, niemieckim rezydentem podatkowym, który podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech. Aktywa Funduszu są własnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest rzeczywistym właścicielem dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski, które otrzymuje we własnym imieniu, w zakresie w jakim reprezentuje on A („Fundusz”).

Dla celów podatkowych w Niemczech Fundusz jest uważany za odrębnego podatnika podlegającego niemieckiemu podatkowi dochodowemu od osób prawnych, jako tak zwany inny majątek (Zweckvermógen) w odniesieniu do niektórych źródeł przychodu. Niemieckie fundusze inwestycyjne i specjalne fundusze inwestycyjne podlegają niemieckiemu podatkowi dochodowemu od osób prawnych wyłącznie w odniesieniu do niektórych niemieckich źródeł dochodów, m.in. w odniesieniu do dywidend krajowych, krajowych dochodów z najmu i niektórych innych krajowych dochodów. Niemieckie fundusze nie podlegają opodatkowaniu w Niemczech w odniesieniu do zagranicznych źródeł dochodów. W przypadku będącym przedmiotem wniosku Fundusz kwalifikuje się jako specjalny fundusz inwestycyjny.

W odniesieniu do krajowych (niemieckich) źródeł dochodu specjalny fundusz inwestycyjny ma następujące opcje opodatkowania:

*   W odniesieniu do dywidend krajowych (pochodzących z Niemiec), fundusz może zdecydować się na opcję transparentności, w związku z czym dywidendy krajowe nie podlegają opodatkowaniu na poziomie funduszu i zostają przypisane bezpośrednio do inwestorów do celów podatkowych.

*   W odniesieniu do wszelkich krajowych (pochodzących z Niemiec) dochodów z nieruchomości, Fundusz może zdecydować o nie opodatkowaniu dochodu na swoim poziomie, jeżeli fundusz będzie potrącał podatek w momencie podziału dochodu do inwestorów.

Zatem opodatkowanie specjalnych funduszy inwestycyjnych w Niemczech jest oparte na zasadzie ograniczonej (technicznej) transparentności.

W omawianym przypadku, wszelkie dochody pochodzące z aktywów przypisanych do Funduszu są dla celów podatkowych alokowane do Funduszu, który co do zasady uważany jest za odrębny podmiot podlegający podatkowi dochodowemu od osób prawnych odnośnie niektórych dochodów powstających w Niemczech (przykładowo w odniesieniu do przychodów z tytułu dywidend, dochodów z czynszu najmu innych krajowych źródeł przychodów).

Jednocześnie Fundusz nie podlega opodatkowaniu od dochodów powstałych zagranicą.

Fundusz podlega niemieckiej ustawie o inwestycjach (Kapitalanlagegesetzbuch, „K”), która reguluje podstawowe ramy prawne działalności Funduszu. Zgodnie z K:

*   Fundusz nie jest odrębną jednostką organizacyjną, lecz majątkiem inwestycyjnym (Investmentvermögen) stanowiącym wyodrębniony majątek (Sondervermögen) inwestorów Funduszu.

*   Fundusz nie jest osobą prawną, ani też samodzielnie nie posiada podmiotowości prawnej, z perspektywy cywilnoprawnej Funduszowi nie można przypisać praw lub zobowiązań (np. nie może zawrzeć umowy).

*   Fundusz nie posiada struktury organizacyjnej ani samodzielnych, wewnętrznych organów reprezentujących i zarządzających Funduszem.

*   Fundusz nie może samodzielnie zawierać umów, nabywać praw, ani zaciągać zobowiązań.

*   Fundusz nie posiada zdolności prawnej w zakresie prawa materialnego, zdolności procesowej, zdolności upadłościowej i układowej ani cywilnoprawnej własności aktywów / majątku (z perspektywy cywilnoprawnej aktywa / majątek należą do Wnioskodawcy). Fundusz nie odpowiada własnym majątkiem za zobowiązania Wnioskodawcy (aktywa Funduszu nie mogą zostać wykorzystane w przypadku niewypłacalności Wnioskodawcy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Spółka działająca na rzecz i rachunek Funduszu spełnia kryteria uznania jej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”) w zakresie w jakim Spółka działa na rzecz i na rachunek Funduszu, a w związku z tym zasady opodatkowania przychodów / dochodów Spółki należy rozpatrywać w odniesieniu do traktowanych łącznie: Funduszu (nieposiadjącego osobowości prawnej) i Spółki (która nim zarządza i prowadzi jego sprawy we wskazany powyżej sposób, wynikający ze specyficznych regulacji prawa niemieckiego) ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Spółka działająca na rzecz i rachunek Funduszu spełnia kryteria uznania jej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w świetle ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) w zakresie w jakim Spółka działa na rzecz i na rachunek Funduszu, w związku z czym zasady opodatkowania przychodów / dochodów Spółki należy rozpatrywać w odniesieniu do traktowanych łącznie: Funduszu (nieposiadjącego osobowości prawnej) i Spółki (która nim zarządza i prowadzi jego sprawy we wskazany powyżej sposób, wynikający ze specyficznych regulacji prawa niemieckiego).

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że przedmiotem wniosku nie jest potwierdzenie statusu Wnioskodawcy jako rzeczywistego właściciela przychodu osiąganego w Polsce, a jedynie potwierdzenie, że zasady opodatkowania przychodów/dochodów Wnioskodawcy osiąganych w związku z posiadaniem udziałów w polskich spółkach oraz w związku z udzielaniem im oprocentowanych pożyczek, należy rozpatrywać w odniesieniu do traktowanych łącznie: Funduszu (nieposiadjącego osobowości prawnej) i Spółki (która nim zarządza i prowadzi jego sprawy we wskazany powyżej sposób, wynikający ze specyficznych regulacji prawa niemieckiego).

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że celem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie spełnienia warunków stosowania zwolnienia z opodatkowania, a jedynie potwierdzenie w jaki sposób należy stosować przepisy ustawy o CIT w odniesieniu do specyficznej sytuacji, gdzie Wnioskodawca działa na rzecz i na rachunek Funduszu.

Wnioskodawca wskazuje również, że osiągnięcie korzyści podatkowych nie jest ani nie było głównym lub jednym z głównych celów działania Wnioskodawcy, celem tym bowiem jest typowa działalność inwestycyjna, prowadzona przy pomocy powszechnie wykorzystywanych w Niemczech podmiotów prawnych działających zgodnie z niemieckimi regulacjami dotyczącymi rynku finansowego.

Zgodnie z art. 1 ust. 1, ust. 2 oraz art. la Ustawy CIT podatnikami (podatku dochodowego od osób prawnych) są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, podatkowe grupy kapitałowe.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 3 Ustawy CIT przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 3 ust. 2 Ustawy CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym jest wyrażona zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 Ustawy CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności, będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 Ustawy CIT.

W myśl art. 21 ust. 1 Ustawy CIT: podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: z odsetek, (\`(...)\`) z ustala się w wysokości 20% przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy CIT: podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Na podstawie art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W ocenie Wnioskodawcy Fundusz nie spełnia powyższych kryteriów uznania za podatnika na podstawie ustawy CIT. Jak wskazano bowiem w opisie stanu faktycznego Fundusz:

*   w świetle regulacji K., Fundusz jest majątkiem inwestycyjnym (Investmentvermögen) stanowiącym wyodrębniony majątek (Sondervermögen) inwestorów Funduszu.

*   Fundusz nie jest osobą prawną, ani też nie posiada podmiotowości prawnej.

*   Fundusz nie może samodzielnie zawierać umów, nabywać praw, ani zaciągać zobowiązań.

*   Fundusz nie posiada samodzielnych, wewnętrznych organów reprezentujących i zarządzających Funduszem.

*   Fundusz i Spółka funkcjonują w konstrukcji, w której Fundusz stanowi wyodrębnioną masę majątkową, którą na rachunek Funduszu zarządza Spółka.

Mając na względzie powyższe, warto zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku oznaczonym sygn. K24/08 wskazał iż „jednym z obowiązków dążących z mocy Konstytucji na „każdym” (a więc na osobie fizycznej - zarówno obywatelu, jak i cudzoziemcu - oraz na osobie prawnej) jest ponoszenie ciężarów i świadczeń publicznych określonych w ustawie (art. 84), natomiast nakładanie danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy (art. 217). Wyrażenie „ciężary i świadczenia publiczne” ma najszerszy zakres znaczeniowy, z kolei „daniny publiczne” są kategorią „świadczeń publicznych”. Daniny te to świadczenia powszechne, przymusowe, bezzwrotne, ustalane jednostronnie na rzecz podmiotu prawa publicznego w celu realizacji zadań publicznych, a zaliczają się do nich podatki, rozmaite opłaty administracyjne (np. adiacenckie) oraz cła (patrz definicja podatku w orzeczeniu z 29 maja 1996 r., sygn. K 22/95, OTK ZU nr 3/1996, poz. 21), a także abonament RTV (patrz: pkt VI. 1.4. uzasadnienia). Z art. 217 Konstytucji wynika tzw. władztwo daninowe (zwane też podatkowym) państwa, a więc prawo stanowienia i egzekwowania danin publicznych, w czym państwo dysponuje znacznym stopniem swobody.

Zasada powszechności ponoszenia danin publicznych oznacza, że wszyscy, na równych zasadach, przyczyniają się do pokrywania wspólnych potrzeb, przy czym przedmiotem obowiązku daninowego mogą być rozmaite stany faktyczne i prawne”.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy specyfikę niemieckich funduszy kontraktualnych z polskim prawem podatkowym (w tym zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej) w sposób najpełniejszy godzi przyjęcie koncepcji, zgodnie z którą za podmiot zobowiązany do opodatkowania przychodów (dochodów) powiększających aktywa konstytuujące Fundusz należy uznać Wnioskodawcę, który posiada osobowość prawną, w zakresie w jakim działa na rzecz Funduszu.

Podejście przyjęte przez Wnioskodawcę znajduje poparcie w aktualnej linii interpretacyjnej sądów administracyjnych oraz organów podatkowych:

*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 8 października 2015 r. o sygn. II FSK 2153/13 wskazano, że: „słusznie argumentuje autor skargi kasacyjnej, że opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej niemiecki fundusz inwestycyjny, nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych; status taki należy przypisać spółce zarządzającej w zakresie jakim reprezentuje fundusz”.

*   Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 maja 2015 r. o sygn. akt III SA/Wa 3847/14 „w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sporne dochody należy zatem przypisać Skarżącej jako podatnikowi tego podatku. Zdaniem Sądu, Skarżąca jest więc podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Stanowisko organów podatkowych w tym zakresie Sąd ocenił jako prawidłowe.”

*   W Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z dnia 8 sierpnia 2018 r., nr II. 0114-KDIP2-1.4010.239.2018.1.AJ wskazano, że: „w przypadku niemieckich kontraktualnych instytucji wspólnego inwestowania, traktuje jako podatnika podatku dochodowego podmiot zarządzający funduszem, ale w zakresie, w jakim reprezentuje on dany majątek odrębny - Fundusz. W opinii Organu podatkowego tylko przyjęcie takiej koncepcji pozwala na odpowiednią kwalifikację prawnopodatkową zarówno w ujęciu podmiotowym (określenia podatnika w rozumieniu u.p.d.o.p.), jak i przedmiotowym na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w kontekście przyjęcia przez niemieckiego Prawodawcę pewnej fikcji prawnej polegającej na przyznaniu podmiotowości podatkowej wyodrębnionej masie majątkowej nieposiadającej zdolności prawnej, ani zdolności do czynności prawnych (z jednoczesnym zwolnieniem z opodatkowania)” (analogicznie w interpretacji Dyrektora KIS nr 0114-KDIP2-1.4010.239.2018.1.AJ z 14 listopada 2017 r.).

W konsekwencji skoro Fundusz nie może funkcjonować w sposób samodzielny, z uwagi na fakt że jest on konstrukcją prawną nierozłącznie związaną ze Spółką nim zarządzającą, to za podmiot uzyskujący przychód (dochód) w odniesieniu do wszystkich świadczeń uzyskanych w związku z działaniem przez Wnioskodawcę na rzecz oraz na rachunek Funduszu, należy uznać Wnioskodawcę.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Spółka działająca na rzecz i rachunek Funduszu spełnia kryteria uznania jej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w świetle Ustawy CIT, w zakresie w jakim Spółka działa na rzecz i na rachunek Funduszu, w związku z czym zasady opodatkowania przychodów / dochodów Spółki należy rozpatrywać w odniesieniu do traktowanych łącznie: Funduszu (nieposiadjącego osobowości prawnej) i Spółki (która nim zarządza i prowadzi jego sprawy we wskazany powyżej sposób, wynikający ze specyficznych regulacji prawa niemieckiego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie kwalifikacji podmiotowej spółki zarządzającej niemieckim kontraktualnym funduszem inwestycyjnym jako podatnika w kontekście ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić przy tym należy, że Organ podatkowy przyjął za Wnioskodawcą, że „Wnioskodawca jest rzeczywistym właścicielem dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski, które otrzymuje we własnym imieniu, w zakresie w jakim reprezentuje on A.”

Organ interpretacyjny nie dokonał w związku analizy, czy Wnioskodawca jest powiernikiem w rozumieniu art. 4a pkt 29 lit. b ustawy o CIT.

Wskazać bowiem należy, że na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193) uległ zmianie art. 14b § 2a Ordynacji podatkowej. Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 14b § 2a Ordynacji podatkowej – przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego:

1.  regulujące właściwość, uprawnienia i obowiązki organów podatkowych;
2.  mające na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, które odnoszą się do nadużycia przepisów prawa podatkowego, prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej lub podejmowania działań w sposób sztuczny lub bez uzasadnienia ekonomicznego, w tym:
    1.  zawarte w dziale IIIA w rozdziale 1,
    2.  zawarte w art. 5a pkt 33d, art. 24 ust. 19 i 20, art. 30f ust. 18, 20 i 20a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4a pkt 29, art. 12 ust. 13 i 14, art. 22c, art. 24a ust. 16, 18 i 18a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
    3.  dotyczące przychodów zagranicznej jednostki kontrolowanej pochodzących z transakcji z podmiotami powiązanymi, w przypadku gdy jednostka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma, zawarte odpowiednio w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
    4.  środki ograniczające umowne korzyści.

Z powyższego wynika, że przepis art. 4a pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obejmujący swoim zakresem określenie/zdefiniowanie rzeczywistego właściciela nie może być przedmiotem postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.