Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.34.2020.2.MZA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-25
Teza: Ustalenie, czy dokonywane w zdarzeniu przyszłym płatności za Usługi na rzecz Usługodawców mieszczą się w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT, powodując obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawcy, jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego na terytorium Rzeczpospolitej Polski.
Słowa kluczowe: kontrahent-kontrahent zagraniczny; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podatnik; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 23 stycznia 2020 r.), uzupełnionym 20 marca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dokonywane w zdarzeniu przyszłym płatności za Usługi na rzecz Usługodawców mieszczą się w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT, powodując obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawcy, jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego na terytorium Rzeczpospolitej Polski – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2020 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dokonywane w zdarzeniu przyszłym płatności za Usługi na rzecz Usługodawców mieszczą się w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT, powodując obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawcy, jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego na terytorium Rzeczpospolitej Polski.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 marca 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.34.2020.1.MZA, wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia w związku z powyższym wezwaniem dokonano 20 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, czynnym podatnikiem VAT, rezydentem podatkowym w Polsce (dalej: Wnioskodawca, Spółka). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji konstrukcji metalowych i ich części. Spółka zamierza zatrudniać pracowników na podstawie umów o pracę.

Wnioskodawca będzie ponosić wydatki na usługi szkoleniowe oferowane przez zagranicznych kontrahentów, a polegające na przeprowadzeniu szkoleń, sesji coachingowych, mentoringowych, pracy w grupach oraz warsztatów o tematyce związanej z efektywną komunikacją, rozwiązywaniem problemów, radzeniem sobie ze stresem, rozwojem osobistym i zawodowym uczestników, trendami w branży kolejowej, innowacjami w sposobie pracy, pozafinansowym motywowaniem zespołu i budowaniem tożsamości z firmą, zarządzaniem czasem, przedsiębiorstwem, pracownikami itp. (dalej nazywane: Usługami). Podczas szkoleń prowadzący wykorzystują swoją wiedzę oraz dobrze zweryfikowaną biznesowe metodykę, aby podpowiedzieć, jakie rozwiązania odnośnie zmian mogą być dla Wnioskodawcy najkorzystniejsze.

Opisane usługi szkoleniowe będą wykonane na rzecz niektórych pracowników, kierowników, czy członków zarządu Spółki. Wnioskodawca kieruje odpowiednie osoby na szkolenia w zależności od ich kwalifikacji, stanowiska pracy oraz zapotrzebowania Spółki.

W związku z tym, Spółka poniesie wydatki i będzie obciążana fakturami za Usługi przez wspominanych zagranicznych usługodawców (podmioty niebędące polskimi rezydentami podatkowymi i mające ograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dalej określane jako: Usługodawcy). Na podstawie tych faktur Spółka dokona zapłaty wynagrodzenia. Spółka nabywać będzie Usługi od podmiotów zagranicznych z siedzibą w krajach, z którymi Polska podpisała umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wnioskodawca nabrał jednak ostatnio wątpliwości, czy, płacąc Usługodawcom za Usługi, powinien, jako płatnik, pobierać tzw. podatek u źródła i wpłacać z uwagi na to, że Usług nie ma w katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: uCIT).

W uzupełnieniu do wniosku z 13 marca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że respektując art. 14b § 3a Ordynacji Podatkowej, jego zdaniem, wymaganie podania wszystkich wskazanych danych kontrahentów „na rzecz których Wnioskodawca będzie ponosić płatności za usługi szkoleniowe” w sytuacji Spółki, która opisała wątpliwości prawne w opisie zdarzenia przyszłego jest nierealne. Wskazany przepis odnośnie do zdarzenia przyszłego wymaga podania tylko tych państw (i danych kontrahenta), na terytorium których mogą wystąpić określone w tym przepisie skutki.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, w związku z obowiązkiem wymiany informacji podatkowych, dane kontrahenta z Wielkiej Brytanii, tj. spółki X. Na moment sporządzenia wniosku poza spółką X, Wnioskodawca nie znał (i nie zna obecnie) innych kontrahentów zagranicznych, którzy będą świadczyć na jego rzecz opisane we wniosku usługi. Jednocześnie Wnioskodawca chce, aby wydana interpretacja objęła swoim zakresem i ochroną, o jakiej mowa w art. 14k i 14n Ordynacji podatkowej, nie tylko tego kontrahenta, ale także tych potencjalnych, którzy będą świadczyć na jego rzecz usługi szkoleniowe, takie, jak opisane we wniosku.

Spółka równocześnie pragnie zapewnić, że poza wskazanym kontrahentem zagranicznym, także miejsca zamieszkania, siedziby lub zarząd innych dostawców opisanych we wniosku usług, będą znajdować się na terytorium kraju pochodzącego z Europejskiego Obszaru Gospodarczego (w tym z UE), z którym Rzeczpospolita Polska realizuje wymianę informacji podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku):

Czy dokonywane w zdarzeniu przyszłym płatności za Usługi na rzecz Usługodawców mieszczą się w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT, powodując obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawcy, jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego na terytorium Rzeczpospolitej Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane Usługi nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT. Zgodnie z nim, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 uCIT, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Choć katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT jest katalogiem otwartym, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”, należy wskazać, że tylko te podobne do usług wskazanych w tym przepisie, a nie wszystkie usługi, wchodzą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce.

Przychody z tytułu Usług, to jest szkoleń, warsztatów i sesji, nie zostały literalnie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT jako podlegające opodatkowaniu „u źródła”, jak również nie sposób je uznać za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Tym samym, przychody uzyskane przez Usługodawców z tytułu tych Usług nie są objęte zakresem przedmiotowym tego przepisu, a winny być raczej kwalifikowane jako przychody z działalności gospodarczej (zyski przedsiębiorstwa) i jako takie opodatkowane jedynie w państwie siedziby.

Usług szkoleniowych, sesji, warsztatów nie można uznać za usługi zbliżone w swym charakterze do świadczeń opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT, w szczególności usług tych nie należy utożsamiać z usługami doradczymi. Usługa doradcza obejmuje udzielanie porad, opinii oraz odpowiedzi na pytania oraz problemy przedstawione przez klienta. Usługa doradcza jest zatem świadczeniem indywidualnym, dopasowanym do potrzeb konkretnego klienta. Charakter usługi doradczej jest zazwyczaj poufny, jej wynik zarezerwowany jest jedynie dla klienta oraz nie jest udostępniany osobom trzecim. Świadczenie usług doradczych związane jest również z ryzykiem odpowiedzialności za poprawność wykonywanego świadczenia. W przypadku wadliwości wykonywanych usług, doradca może ponosić odpowiedzialność cywilnoprawną (np. odszkodowanie na rzecz klienta), zawodową (np. utratę określonych licencji oraz uprawnień zawodowych), a nawet karną (np. w przypadku zagrożenia życia i zdrowia ludzkiego, spowodowanego nierzetelną usługą w kwestiach dotyczących bezpieczeństwa).

Ponadto, usługa doradcza jest usługą ściśle niematerialną. Przekazanie rezultatu usługi doradczej nie wymaga spotkania z usługobiorcą - jej wynik może być przekazany w formie elektronicznej lub na drodze rozmowy telefonicznej.

Szkolenia, sesje, czy warsztaty obejmują natomiast przekazanie określonych informacji szerszemu kręgowi odbiorców. Usługodawca przekazuje informacje o znacznie ogólniejszym charakterze, dopasowanym do większej liczby odbiorców. Krąg odbiorców z resztą nie ma znaczenia, istotne, że usługa szkoleniowa może być przez usługodawcę powtarzana, nadal zachowując relewantność względem kolejnego audytorium. Co istotne, w przypadku szkoleń przekazanie określonych informacji przez usługodawcę stanowi jedynie pewną część składową tej usługi. Istotnym elementem przedmiotowych usług jest spotkanie z innymi uczestnikami i prowadzącym oraz wzajemna wymiana doświadczeń i opinii. Odpowiedzialność prowadzącego za poprawność przekazywanych informacji jest nieporównywalnie niższa niż w przypadku indywidualnych usług doradczych i ogranicza się zasadniczo do zwrotu kosztów szkolenia w przypadku niezadowolenia uczestników. Ponadto, charakter usług szkoleniowych jest znacznie bardziej materialny. Ich organizacja wymaga fizycznej obecności uczestników w określonym miejscu oraz zapewnienia przez usługobiorcę lub usługodawcę określonej infrastruktury technicznej (pomieszczeń, mebli, sprzętu komputerowego oraz projekcyjnego, nagłośnienia oraz materiałów informacyjnych). W przypadku dłuższych szkoleń, w praktyce konieczne jest również zapewnienie odpowiedniego wyżywienia oraz napojów, a nawet noclegu dla uczestników lub prowadzącego. Tym samym, szkolenia nie stanowią typowych usług niematerialnych.

Co do zasady, podatnicy jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (art. 3 ust. 1 uCIT). Natomiast podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium RP siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 3 ust. 2 uCIT).

Powyższe przepisy ustanawiają regułę i wyjątek. Pierwszy wskazuje, że krajowi podatnicy (mający siedzibę lub zarząd w Polsce) niezależnie od źródła pochodzenia dochodów, winni je opodatkować w Polsce. Drugi, że zagraniczni podatnicy w określonych przypadkach, jeżeli osiągają dochody na terytorium Polski, muszą te dochody opodatkować w Polsce, czyli w państwie pochodzenia dochodów. Wyjątkowość drugiego przepisu polega na tym, że we wielu sytuacjach ten sam dochód mógłby zostać opodatkowany zarówno w państwie siedziby lub zarządu podatnika (co do zasady) jak i w Polsce (wyjątkowo.)

Wyjątek ten mógłby znaleźć zastosowanie do Usługodawców i Usług, gdyby Usługi zostały wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT. Próba zakwalifikowania Usług do świadczeń o charakterze podobnym do wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT nie ma jednak uzasadnienia i byłaby przejawem wykładni rozszerzającej. Rodzaj usług podlegających podatkowi „u źródła" powinien wynikać wprost z ustawy, co jest powszechnie akceptowane zarówno w literaturze, jak i w orzecznictwie.

Wnioskodawca zauważa, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w poglądach organów podatkowych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2016 r., znak: IPPB5/4510-57/16-3/MK, stwierdził, że:

"Organ podziela w pełni stanowisko Wnioskodawcy, że usługi szkoleniowe oraz konferencyjne świadczone przez zagraniczne podmioty na rzecz Wnioskodawcy, nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. W szczególności, usługi te nie dotyczą świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. (\`(...)\`) tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązani do pobrania podatku u źródła zgodnie z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., ani nie będzie zobowiązani do pozyskiwania certyfikatów od zagranicznych kontrahentów”.

Pogląd ten został również potwierdzony przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 1 września 2015 r., Znak: ILPB4/4510-1-228/15-2/DS i w interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2015 r., Znak: ILPB4/4510-1-491/15-2/DS.,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 15 września 2016 r., Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.782.2016.1.BG,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 24 sierpnia 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.165.2017.1.JC.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podsumował, że opisane Usługi nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a uCIT z powodów in extenso opisanych we wniosku, a tym samym Wnioskodawca, jako płatnik nie będzie zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła), zgodnie z art. 26 ust. 1 uCIT.

Ostatni powołany przepis, nakazujący pobrać podatek u źródła, obejmuje oraz odwołuje się jedynie do katalogu świadczeń z art. 21 ust. 1 i 22 ust. 1 uCIT. Jak wynika z treści złożonego wniosku, w katalogu tym nie ma Usług (zdefiniowanych we wnioski jako usług szkoleniowych oferowanych przez zagranicznych kontrahentów, a polegających na przeprowadzeniu szkoleń, sesji coachingowych, mentoringowych, pracy w grupach oraz warsztatów o tematyce związanej z efektywną komunikacją, rozwiązywaniem problemów, radzeniem sobie ze stresem, rozwojem osobistym i zawodowym uczestników, trendami w branży kolejowej, innowacjami w sposobie pracy, pozafinansowym motywowaniem zespołu i budowaniem tożsamości z firmą, zarządzaniem czasem, przedsiębiorstwem, pracownikami itp.).

Skoro nie ma w nim Usług, to co do dokonywanych w zdarzeniu przyszłym płatności, nie aktualizuje się w stosunku do Wnioskodawcy, obowiązek pobrania podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko szkoleń przeprowadzonych przez Usługodawcę (Nierezydenta) wymienionego we wniosku, od którego będą w przyszłości nabywane usługi szkoleniowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - ograniczony obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1\. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2\. z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-ustala się w wysokości 20% przychodów; (…).

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jest wprawdzie katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze”, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem determinującym daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, ale dodatkowo posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Regulacja art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W myśl art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji konstrukcji metalowych i ich części. Spółka zamierza zatrudniać pracowników na podstawie umów o pracę i w związku z tym będzie ponosić wydatki na usługi szkoleniowe oferowane przez zagranicznych kontrahentów, a polegające na przeprowadzeniu szkoleń, sesji coachingowych, mentoringowych, pracy w grupach oraz warsztatów o tematyce związanej z efektywną komunikacją, rozwiązywaniem problemów, radzeniem sobie ze stresem, rozwojem osobistym i zawodowym uczestników, trendami w branży kolejowej, innowacjami w sposobie pracy, pozafinansowym motywowaniem zespołu i budowaniem tożsamości z firmą, zarządzaniem czasem, przedsiębiorstwem, pracownikami. Podczas szkoleń prowadzący wykorzystują swoją wiedzę oraz dobrze zweryfikowaną biznesowe metodykę, aby podpowiedzieć, jakie rozwiązania odnośnie zmian mogą być dla Wnioskodawcy najkorzystniejsze. Opisane usługi szkoleniowe będą wykonane na rzecz niektórych pracowników, kierowników, czy członków zarządu Spółki. Wnioskodawca kieruje odpowiednie osoby na szkolenia w zależności od ich kwalifikacji, stanowiska pracy oraz zapotrzebowania Spółki. Spółka na podstawie faktur dokona zapłaty wynagrodzenia za nabyte usługi szkoleniowe od usługodawców niebędących polskimi rezydentami podatkowymi mających ograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy, płacąc usługodawcom za usługi, powinien, jako płatnik, pobierać i wpłacać tzw. podatek u źródła z uwagi na to, że ww. usługi nie zostały wymienione w katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że Usługi szkoleniowe wskazane powyżej, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wykonywane na rzecz Spółki przez podmiot zagraniczny (nierezydenta) nie zostały literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu „u źródła”, jak również nie sposób uznać osiągniętych z tego tytułu przychodów za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęcia szkolenie. Za celowe należy uznać odwołanie się do ich wykładni językowej. W internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) pojęcie te zostało zdefiniowane jako cykl wykładów z jakiegoś przedmiotu, zorganizowanego w celu uzupełnienia czyjegoś wykształcenia lub czyichś wiadomości z jakiejś dziedziny.

Wyżej wymienione działania polegające na szkoleniu nie są zatem usługami doradczymi, których istota sprowadza się do wskazywania możliwych rozwiązań (w tym optymalnych z punktu widzenia Spółki).

Usług szkoleniowych nabywanych od podmiotów zagranicznych nie można więc zrównywać z usługami doradczymi. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, by w ramach świadczenia usług szkoleniowych podmiot zagraniczny miał udzielać Wnioskodawcy porad. Tym samym przychody uzyskane przez podmiot zagraniczny z tytułu tych usług szkoleniowych nie będą objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jak również nie mogą być także utożsamiane z pojęciem doradztwa o jakim mowa w tym przepisie. Nie będą również podobne do innych, wymienionych w ww. przepisie usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że należności płacone przez Wnioskodawcę z tytułu usług szkoleniowych nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym Wnioskodawca jako płatnik nie będzie mieć obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych należności na rzecz Usługodawcy, tj. podmiotu zagranicznego (nierezydenta).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, że opisane usługi nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a updop należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.