Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-3.4512.187.2016.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży majątku za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączone od opodatkowania.
Słowa kluczowe: grunty; likwidacja; majątek; najem; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2017 r. (data wpływu 1 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży majątku za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączone od opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży majątku za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączone od opodatkowania. Wniosek uzupełniono w dniu 1 marca 2017 r. o uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Sp. z o.o. w likwidacji (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i posiada NIP. Spółka znajduje się w likwidacji od dnia 25 maja 2012 r. Wyrokiem Sądu Okręgowego, sygn. akt (\`(...)\`) Spółkę reprezentuje Likwidator.

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego (\`(...)\`) z dnia 10 marca 2016 r. w sprawie o sygn. akt (\`(...)\`) odwołano Pana K z funkcji Likwidatora spółki Sp. z o.o. w likwidacji.

Na skutek powyższego, postanowieniem Sądu Rejonowego (\`(...)\`) z dnia 11 maja 2016 r., sygn. akt (\`(...)\`) ustanowiono nowego Likwidatora dla spółki w osobie S, wpisanego postanowieniem z dnia 15 czerwca 2016 r. do Krajowego Rejestru Przedsiębiorców, zgodnie z art. 277 § 3 Kodeksu Spółek Handlowych.

Dowód: Postanowienie Sądu Rejonowego (\`(...)\`) z dnia 11 maja 2016 r., sygn. akt (\`(...)\`).

Z dokumentów otrzymanych przez obecnego Likwidatora wynika, że jedynym składnikiem majątku spółki jest nieruchomość o powierzchni 5300 m2 (działka nr 205/3), zabudowana budynkiem produkcyjnym, budynkiem produkcyjno-magazynowym, budynkiem socjalno-biurowym oraz budynkiem magazynowym, dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi KW o numerze (\`(...)\`).

Właścicielem przedmiotowego gruntu oraz związanego z nim prawa własności nieruchomości budynkowych jest spółka Sp. z o.o. w likwidacji.

Na przedmiotowej nieruchomości była od 1993 r. do 2012 r. prowadzona działalność gospodarcza w postaci przetwórstwa surowca pierzarskiego, polegająca na wydzieleniu piór długich, następnie sortowaniu, mieszaniu, egalizacji, przygotowywaniu określonych mieszanek do wypełnień puchowych, zgodnie z ustaloną recepturą, tj. ilością procentową puchu o określonej jakości i gatunku ptaka (gęś, kaczka, kura) oraz pozostałych składników w postaci określonych piór opadowych. Następnie tak przygotowywane mieszanki przeznaczone były do wypełniania kołder i poduszek, ewentualnie kurtek puchowych. We wskazanej cezurze czasowej spółka eksportowała kilkadziesiąt ton puchu 60% do 100% oraz innych mieszanek do Niemiec, a także Japonii, Chin i innych krajów poprzez swojego wspólnika, tj. firmę E z siedzibą w Hamburgu.

W 2013 r. przedmiotowa nieruchomość została wynajęta Panu R, prowadzącemu działalność pod firmą R (Najemca).

Pan R, wykorzystując zasoby lokalowe oraz zasoby ludzkie (zatrudnionych jest ok. 35 pracowników) prowadzi obecnie działalność polegającą na wytwarzaniu wyrobów tapicerskich w różnym asortymencie. Produkcja odbywa się na dwie zmiany.

Nieruchomość ta jest wydzielona faktycznie i prawnie, i według Likwidatora stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Likwidator, uwzględniając stanowisko wspólników firmy, zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa likwidowanej Spółki.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem sprzedaży, stanowi zespół składników wyodrębnionych finansowo.

Przedmiotem sprzedaży przez Likwidatora będzie nieruchomość gruntowa, o której mowa powyżej, tj. nieruchomość zabudowana budynkiem produkcyjnym, budynkiem produkcyjno-magazynowym, budynkiem socjalno-biurowym oraz budynkiem magazynowym wraz z przynależnymi mediami oraz wyposażeniem.

Z uwagi na specyfikę sprzedaży (sprzedaż w trybie postępowania likwidacyjnego) ze zorganizowanej części przedsiębiorstwa likwidowanej Spółki wyłączone zostaną dokumenty dotyczące ewidencji księgowej, dokumenty handlowe, wszystkie należności oraz ewentualne roszczenia odszkodowawcze wobec dzierżawców.

Kupujący po zawarciu umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejmie umowy zawarte z dostawcami mediów, a także inne zobowiązania związane z zabezpieczeniem i ubezpieczeniem oraz porządkowaniem terenu i inne obowiązki. Przejmie również obowiązek regulowania podatku od nieruchomości. Zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie posiadała możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązania realizując swoje zadania gospodarcze, w ramach prowadzonej działalności. Będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z tym, że opis sprawy budził wątpliwości, tut. Organ w celu jego doprecyzowania w wezwaniu z dnia 16 lutego 2017 r., nr 3063-ILPP2-3.4512.187.2016.1.KS zadał następujące pytania:

1.  Czy majątek, mający być przedmiotem sprzedaży przez likwidatora w toku postępowania likwidacyjnego jest wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy:
    1.  na płaszczyźnie organizacyjnej, tj.:
        *   czy stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania?
        *   czy w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy majątek ten jest wyodrębniony jako dział, wydział, oddział itp. i czy wyodrębnienie to wynika ze statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze?
    2.  na płaszczyźnie finansowej, tj. czy posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz czy na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego?
    3.  na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi on potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze?
2.  Jakie konkretnie składniki majątku Wnioskodawcy będą przedmiotem sprzedaży - należy wymienić wszystkie mające być przedmiotem transakcji składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa?
3.  Czy przedmiotem najmu na rzecz firmy R jest:
    1.  wyłącznie nieruchomość, jeśli tak, to czy usługa najmu obejmuje wszystkie wymienione w opisie sprawy obiekty wzniesione na działce, tj. budynek produkcyjny, budynek produkcyjno-magazynowy, budynek socjalno-biurowy oraz budynek magazynowy?
    2.  nieruchomość (cała/poszczególne obiekty - jednoznacznie wskazać) oraz inne składniki majątku Wnioskodawcy, np. wyposażenie, maszyny - należy wymienić wszystkie składniki majątku będące przedmiotem umowy najmu.

W odpowiedzi na wezwanie tut. Organu, w piśmie z dnia 24 lutego 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  1.  według Likwidatora majątek mający być przedmiotem sprzedaży stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, tym samym mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.
    Likwidator jednakże wskazuje, że przedmiotem sprzedaży będą w praktyce tylko aktywa oraz zobowiązania tzw. bieżące np. z tytułu podatku od nieruchomości oraz z tytułu opłat za media. Natomiast zobowiązania zaległe, które Likwidator przejął zostały albo zostaną uregulowane. Na dzień dzisiejszy do uregulowania zostało w praktyce zobowiązanie wobec wspólnika, tj. spółki E z siedzibą w Hamburgu z tytułu udzielonej pożyczki. Zobowiązanie to będzie spłacone w całości z wpływów z umowy najmu albo sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych. Majątek mający być przedmiotem sprzedaży stanowi w praktyce całe przedsiębiorstwo w rozumieniu produkcyjno-ekonomicznym. Oczywistym jest, że uprzednio w przedsiębiorstwie Sp. z o.o. w likwidacji (dalej Wnioskodawca) wyodrębnione były odpowiednie wydziały, jednakże na chwilę obecną cały zespół majątkowy został wynajęty na potrzeby produkcyjne i w tym znaczeniu sprzedany ma być cały zespół składników materialnych i niematerialnych (nieruchomości + ruchomości);2.  mając na uwadze, że przedmiotem sprzedaży ma być cały zespół składników materialnych i niematerialnych (bez zobowiązań), Likwidator może oświadczyć, że przedsiębiorstwo posiada samodzielność finansową pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez uprzednio Zarząd, a obecnie Likwidatora Wnioskodawcy ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań dla wyodrębnionej działalności. Tym samym możliwe jest określenie wyniku finansowego. Spółka prowadzi pełną ewidencję księgową, sporządzane są sprawozdania finansowe, które składane są do urzędu skarbowego oraz KRS;
    3.  według Likwidatora wyodrębniony zespół składników materialnych niematerialnych, który ma być przedmiotem sprzedaży stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Powyższe wynika także z przesłanek wskazanych w pkt l a).
2.  Przedmiotem sprzedaży mają być następujące składniki:
    *   nieruchomość gruntowa o pow. 5.300 m2 i związane z nią prawa własności. Nieruchomość w całości ogrodzona, z szeroką bramą wjazdową. Nieruchomość zabudowana jest: budynkiem produkcyjnym o pow. 821,30 m2; budynkiem produkcyjno-magazynowym o pow. 175,00 m2; budynkiem socjalno-biurowym o pow. 568,00 m2 z łazienkami, szatniami, kuchnią, stołówką dla pracowników; budynkiem magazynowym o pow. 173,00 m2. Teren wokół budynków jest utwardzony. Nieruchomość wyposażona w media: woda, prąd, szambo, własna kotłownia;
    *   wyposażenie np. meble biurowe, meble produkcyjne, fax, telefony, wyposażenie pomieszczeń socjalnych i magazynowych, narzędzia związane z utrzymaniem porządku i czystości.
3.  Przedmiotem najmu na rzecz R jest nieruchomość zabudowana i obejmuje wszystkie wymienione w opisie sprawy obiekty wzniesione na działce, tj. budynek produkcyjny, budynek produkcyjno-magazynowy, budynek socjalno-biurowy, budynek magazynowy oraz znajdujące się w tej nieruchomości wyposażenie, tj. meble biurowe, meble produkcyjne, fax, telefony, wyposażenie pomieszczeń socjalnych i magazynowych, narzędzia związane z utrzymaniem porządku i czystości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż dokonana przez Likwidatora w toku postępowania likwidacyjnego, której przedmiotem jest opisany wyżej majątek, który stanowić będzie sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc będzie transakcją, do której przepisy tej ustawy nie będą miały zastosowania z uwagi na stan tego majątku, pozwalający na przyjęcie, że faktycznie jest obecnie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane powyżej wyłączenia z planowanego przedmiotu sprzedaży nie zmieniają jednak tego, że przedmiot ten w sposób oczywisty obejmuje zorganizowany (w chwili obecnej) zespół składników materialnych i niematerialnych. Zdaniem Wnioskodawcy zbywane Nieruchomości (zarówno poszczególne zbywane nieruchomości, jak i wszystkie zbywane Nieruchomości) stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, gdyż spełniają one ustawowe przesłanki zawarte w definicji tego pojęcia – wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – tj. stanowią masę majątkową wydzieloną finansowo, organizacyjnie funkcjonalnie, która umożliwia jej funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Wyodrębnienie funkcjonalne – w opisanym zdarzeniu przyszłym zbywane przez Likwidatora – Wnioskodawcę nieruchomości byłyby w stanie bez dokonywania istotnych zmian i uzupełnień, samodzielnie funkcjonować na rynku. Zbywane składniki majątkowe umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Przedmiot planowej transakcji będzie zatem zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, albowiem majątek ten jest podstawą do prowadzenia działalności przez Najemcę – Pana R, prowadzącego działalność pod firmą R. Ewentualne niezbędne inwestycje obejmować będą dostosowanie nieruchomości likwidowanej Spółki do konkretnych potrzeb nowego właściciela.

Wyodrębnienie finansowe – w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podlegają oddzieleniu finanse Spółki od finansów zbywanych przez Spółkę w opisanym zdarzeniu przyszłym Nieruchomości.

Wyodrębnienie organizacyjne – przedmiotem transakcji są wszystkie składniki związane z prowadzeniem działalności przez dotychczasowego Najemcę – Pana R, prowadzącego działalność pod firmą R.

Zgodnie z zapisami art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów usług, sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W świetle zapisów art. 2 pkt 27 ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podsumowując, w ocenie Likwidatora część przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem sprzedaży jest wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, a ponadto będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze.

Mając na uwadze zaprezentowany opis sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania przedmiotowego zespołu składników majątkowych likwidowanej Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT, a co za tym idzie, planowana przez Likwidatora transakcja zbycia nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje więc te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459).

Zgodnie z art. 55 1 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest natomiast – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy – organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z dokumentów otrzymanych przez obecnego Likwidatora wynika, że jedynym składnikiem majątku spółki jest nieruchomość o powierzchni 5300 m2 (działka nr 205/3), zabudowana budynkiem produkcyjnym, budynkiem produkcyjno- magazynowym, budynkiem socjalno-biurowym oraz budynkiem magazynowym. Właścicielem przedmiotowego gruntu oraz związanego z nim prawa własności nieruchomości budynkowych jest Wnioskodawca. Na przedmiotowej nieruchomości była od 1993 r. do 2012 r. prowadzona działalność gospodarcza w postaci przetwórstwa surowca pierzarskiego, polegająca na wydzieleniu piór długich, następnie sortowaniu, mieszaniu, egalizacji, przygotowywaniu określonych mieszanek do wypełnień puchowych, zgodnie z ustaloną recepturą, tj. ilością procentową puchu o określonej jakości i gatunku ptaka (gęś, kaczka, kura) oraz pozostałych składników w postaci określonych piór opadowych. Następnie tak przygotowywane mieszanki przeznaczone były do wypełniania kołder i poduszek, ewentualnie kurtek puchowych. We wskazanej cezurze czasowej Spółka eksportowała kilkadziesiąt ton puchu 60% do 100% oraz innych mieszanek do Niemiec, a także Japonii, Chin i innych krajów poprzez swojego wspólnika, tj. firmę E z siedzibą w Hamburgu. W 2013 r. przedmiotowa nieruchomość została wynajęta Panu R, prowadzącemu działalność pod firmą R. Najemca, wykorzystując zasoby lokalowe oraz zasoby ludzkie (zatrudnionych jest ok. 35 pracowników) prowadzi obecnie działalność polegającą na wytwarzaniu wyrobów tapicerskich w różnym asortymencie. Produkcja odbywa się na dwie zmiany. Nieruchomość ta jest wydzielona faktycznie i prawnie, i według Likwidatora stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Likwidator, uwzględniając stanowisko wspólników Spółki, zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa likwidowanej Spółki. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem sprzedaży, stanowi zespół składników wyodrębnionych finansowo. Przedmiotem sprzedaży przez Likwidatora będzie nieruchomość gruntowa, o której mowa powyżej, tj. nieruchomość zabudowana budynkiem produkcyjnym, budynkiem produkcyjno-magazynowym, budynkiem socjalno-biurowym oraz budynkiem magazynowym wraz z przynależnymi mediami oraz wyposażeniem. Z uwagi na specyfikę sprzedaży (sprzedaż w trybie postępowania likwidacyjnego) ze zorganizowanej części przedsiębiorstwa likwidowanej Spółki wyłączone zostaną dokumenty dotyczące ewidencji księgowej, dokumenty handlowe, wszystkie należności oraz ewentualne roszczenia odszkodowawcze wobec dzierżawców. Kupujący po zawarciu umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejmie umowy zawarte z dostawcami mediów, a także inne zobowiązania związane z zabezpieczeniem i ubezpieczeniem oraz porządkowaniem terenu i inne obowiązki. Przejmie również obowiązek regulowania podatku od nieruchomości.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie posiadała możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązania realizując swoje zadania gospodarcze, w ramach prowadzonej działalności. Będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Według Likwidatora majątek mający być przedmiotem sprzedaży stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, tym samym mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Likwidator jednakże wskazuje, że przedmiotem sprzedaży będą w praktyce tylko aktywa oraz zobowiązania tzw. bieżące np. z tytułu podatku od nieruchomości oraz z tytułu opłat za media. Natomiast zobowiązania zaległe, które Likwidator przejął zostały albo zostaną uregulowane. Na dzień dzisiejszy do uregulowania zostało w praktyce zobowiązanie wobec wspólnika, z tytułu udzielonej pożyczki. Zobowiązanie to będzie spłacone w całości z wpływów z umowy najmu albo sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych. Majątek mający być przedmiotem sprzedaży stanowi w praktyce całe przedsiębiorstwo w rozumieniu produkcyjno-ekonomicznym. Oczywistym jest, że uprzednio w przedsiębiorstwie wyodrębnione były odpowiednie wydziały, jednakże na chwilę obecną cały zespół majątkowy został wynajęty na potrzeby produkcyjne i w tym znaczeniu sprzedany ma być cały zespół składników materialnych i niematerialnych (nieruchomości + ruchomości). Przedmiotem sprzedaży ma być cały zespół składników materialnych i niematerialnych (bez zobowiązań), przedsiębiorstwo posiada samodzielność finansową pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez uprzednio Zarząd, a obecnie Likwidatora ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań dla wyodrębnionej działalności. Tym samym możliwe jest określenie wyniku finansowego. Spółka prowadzi pełną ewidencję księgową, sporządzane są sprawozdania finansowe, które składane są do urzędu skarbowego oraz KRS. Według Likwidatora wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma być przedmiotem sprzedaży stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Przedmiotem sprzedaży mają być następujące składniki:

*   nieruchomość gruntowa o pow. 5.300 m2 i związane z nią prawa własności. Nieruchomość w całości ogrodzona, z szeroką bramą wjazdową. Nieruchomość zabudowana jest: budynkiem produkcyjnym o pow. 821,30 m2; budynkiem produkcyjno-magazynowym o pow. 175,00 m2; budynkiem socjalno-biurowym o pow. 568,00 m2 z łazienkami, szatniami, kuchnią, stołówką dla pracowników; budynkiem magazynowym o pow. 173,00 m2. Teren wokół budynków jest utwardzony. Nieruchomość wyposażona w media: woda, prąd, szambo, własna kotłownia;
*   wyposażenie np. meble biurowe, meble produkcyjne, fax, telefony, wyposażenie pomieszczeń socjalnych i magazynowych, narzędzia związane z utrzymaniem porządku i czystości.

Przedmiotem najmu jest nieruchomość zabudowana i obejmuje wszystkie wymienione w opisie sprawy obiekty wzniesione na działce, tj. budynek produkcyjny, budynek produkcyjno-magazynowy, budynek socjalno-biurowy, budynek magazynowy oraz znajdujące się w tej nieruchomości wyposażenie, tj. meble biurowe, meble produkcyjne, fax, telefony, wyposażenie pomieszczeń socjalnych i magazynowych, narzędzia związane z utrzymaniem porządku i czystości.

Na tle powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy dokonana przez Likwidatora w toku postępowania likwidacyjnego, sprzedaż majątku stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, a więc będzie transakcją, do której przepisy ustawy nie będą miały zastosowania.

Należy zauważyć, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

Zaznaczyć jednak należy, że jak wynika z powołanego wyżej art. 552 Kodeksu cywilnego, strony (poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych) mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 551 Kodeksu cywilnego). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa.

Ponieważ w przedstawionych okolicznościach sprawy mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości, zasadnym jest odwołanie się również do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2016 r., poz. 2171, z późn. zm.).

Z treści art. 306 ww. ustawy wynika, że po ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego, syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk składa sędziemu-komisarzowi spis inwentarza wraz z planem likwidacyjnym w terminie jednego miesiąca od dnia ogłoszenia upadłości. Plan likwidacyjny powinien określać proponowane sposoby sprzedaży składników majątku upadłego, w szczególności sprzedaży przedsiębiorstwa, termin sprzedaży, preliminarz wydatków oraz ekonomiczne uzasadnienie dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 308 i art. 311 ust. 1 ww. ustawy, po sporządzeniu spisu inwentarza i sprawozdania finansowego, albo po złożeniu pisemnego sprawozdania ogólnego, syndyk przeprowadza likwidację masy upadłości przez sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, sprzedaż nieruchomości i ruchomości, przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo ich zbycie.

Z kolei stosownie do art. 313 ust. 1 ww. ustawy, sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania podatkowe upadłego, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.

Należy również wskazać, że zgodnie z regulacjami art. 317 ust. 2 ww. ustawy, nabywca przedsiębiorstwa upadłego nabywa je w stanie wolnym od obciążeń i nie odpowiada za zobowiązania upadłego. Wszelkie obciążenia na składnikach przedsiębiorstwa wygasają, z wyjątkiem obciążeń wymienionych w art. 313 ust. 3 i 4.

Jednocześnie, stosownie do art. 335 ww. ustawy, fundusze masy upadłości obejmują sumy uzyskane z likwidacji masy upadłości oraz dochód uzyskany z prowadzenia lub wydzierżawienia przedsiębiorstwa upadłego, a także odsetki od tych sum zdeponowanych w banku, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Z kolei w myśl art. 337 cyt. ustawy, podziału funduszów dokonuje się jednorazowo albo kilkakrotnie w miarę likwidacji masy upadłości po zatwierdzeniu przez sędziego-komisarza listy wierzytelności. W razie kilkakrotnego podziału funduszów masy upadłości, dokonuje się podziału ostatecznego po całkowitym zlikwidowaniu masy upadłości.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której z czynności zbycia majątku przedsiębiorstwa wyłączone zostaną dokumenty dotyczące ewidencji księgowej, dokumenty handlowe, wszystkie należności oraz ewentualne roszczenia odszkodowawcze wobec dzierżawców. Wyłączenie tych elementów spośród zespołu składników przedsiębiorstwa mających być przedmiotem zbycia spowodowane jest specyfiką sytuacji, w jakiej znajduje się przedsiębiorstwo Wnioskodawcy po ogłoszeniu upadłości.

Wyłączenie ze sprzedaży ww. składników majątku nie ma jednak żadnego negatywnego wpływu na potencjalną zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Z dokonanej wyżej analizy – zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy – definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, np. jako dział, wydział, oddział itp. i wyodrębnienie to wynika ze statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

A zatem zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będzie tylko pewna jego wyodrębniona organizacyjnie i finansowo część np. oddział, dział, wydział – nigdy całe przedsiębiorstwo. Zasadą jest, że po zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa wydzielona część funkcjonuje jako niezależne przedsiębiorstwo równocześnie funkcjonuje jednak przedsiębiorstwo, które pozostało po wyodrębnieniu tej części.

Jak wynika z opisu sprawy w analizowanym przypadku jedynym składnikiem majątku Spółki jest nieruchomość (działka nr 205/3) zabudowana budynkiem produkcyjnym, budynkiem produkcyjno-magazynowym, budynkiem socjalno-biurowym oraz budynkiem magazynowym. Obecnie cały zespół majątkowy, w tym również ruchomości – wyposażenie, został wynajęty na potrzeby produkcyjne i w tym znaczeniu sprzedany ma być cały zespół składników materialnych i niematerialnych, tj. nieruchomości oraz wyposażenie, umowy zawarte z dostawcami mediów a także inne zobowiązania związane z zabezpieczeniem i ubezpieczeniem oraz podatek od nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mający być przedmiotem sprzedaży majątek przedsiębiorstwa Wnioskodawcy nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W przedmiotowej sprawie zbywany majątek będzie stanowił przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że przedmiotem sprzedaży będzie cały zespół majątkowy (obecnie stanowiący przedmiot najmu) z wyłączeniem dokumentów dotyczących ewidencji księgowej, dokumentów handlowych, wszystkich należności oraz ewentualne roszczenia odszkodowawcze wobec dzierżawców. Ww. wyłączenia – jak wskazano wyżej – wynikają jednak ze specyfiki sytuacji w jakiej znajduje się przedsiębiorstwo Wnioskodawcy po ogłoszeniu upadłości i nie mają wpływu na zdolność funkcjonowania majątku jako przedsiębiorstwa u nabywcy.

W analizowanym przypadku bez znaczenia dla uznania zbywanej masy za przedsiębiorstwo jest także fakt, że nabywca nie będzie kontynuował profilu działalności Wnioskodawcy.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Z żadnego przepisu nie wynika, że działalność nabywcy ma być rodzajowo tożsama z działalnością zbywcy przedsiębiorstwa. Zatem w oparciu o otrzymany zespół składników stanowiących przedsiębiorstwo nabywca ma mieć potencjalną możliwość prowadzenia działalności gospodarczej takiej samej lub innej oraz zamiar jej prowadzenia.

W świetle przywołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja sprzedaży będzie stanowić w istocie zbycie przedsiębiorstwa. Konsekwentnie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, będzie to czynność wyłączona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego w szczególności w oparciu o informację, że „majątek mający być przedmiotem sprzedaży stanowi w praktyce całe przedsiębiorstwo w rozumieniu produkcyjno-ekonomicznym” oraz „(…)cały zespół majątkowy został wynajęty na potrzeby produkcyjne i w tym znaczeniu sprzedany ma być cały zespół składników materialnych i niematerialnych (nieruchomości + ruchomości)”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja straci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.