Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.233.2021.1.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-28
Teza: w zakresie ustalenia, czy, w momencie wykreślenia Znaków Towarowych z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, kwota stanowiąca nadwyżkę wartości początkowej Znaków Towarowych ponad sumę dokonanych od nich i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; znak-znak towarowy; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy, w momencie wykreślenia Znaków Towarowych z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, kwota stanowiąca nadwyżkę wartości początkowej Znaków Towarowych ponad sumę dokonanych od nich i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy, w momencie wykreślenia Znaków Towarowych z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, kwota stanowiąca nadwyżkę wartości początkowej Znaków Towarowych ponad sumę dokonanych od nich i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową posiadającą siedzibę w Polsce, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka wchodzi w skład grupy kapitałowej X, prowadzącej działalność w zakresie produkcji mebli (dalej: „Grupa”), w ramach której prowadzi działalność polegającą przede wszystkim na kontroli i zarządzaniu marką i znakami towarowymi oraz ochronie praw własności intelektualnej należących do Grupy, a także realizowaniu funkcji związanych z działalnością marketingową, rozwojem i promocją marki, a także działalnością o charakterze CSR (corporate social responsibility).

Na przestrzeni ostatnich lat Grupa dokonała licznych akwizycji podmiotów prowadzących działalność w tej samej branży, co Grupa (produkcja mebli) na rynkach europejskich (w szczególności przejęte zostały spółki z Niemiec, Szwajcarii). W przypadku każdej ze wspomnianych akwizycji, niezależnie od nabycia udziałów/akcji w spółce operacyjnej przez inny podmiot wchodzący w skład Grupy, Wnioskodawca nabywał prawa ochronne na znaki towarowe wykorzystywane do oznaczania towarów produkowanych przez przejmowane podmioty. Powyższy model wynika z przyjętego w Grupie założenia, zgodnie z którym Wnioskodawca jest podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie ogółem znaków towarowych wykorzystywanych w Grupie - również tych, które są wykorzystywane w sprzedaży na rynkach zagranicznych (zarządzanie ww. prawami odbywa się zatem w całości w Polsce, w ramach polskiego podmiotu i podatnika).

W przeszłości Spółka odpłatnie nabyła szereg praw ochronnych na znaki towarowe (dalej: „Znaki Towarowe”). Prawa te zostały przez Spółkę przyjęte do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (jako wartości niematerialne i prawne), a następnie dokonywała ona od nich odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych. Znaki Towarowe były dotychczas wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę oraz Grupę, w szczególności do oznaczania towarów produkowanych przez podmioty wchodzące w skład Grupy. Możliwość posługiwania się Znakami Towarowymi przez inne podmioty wchodzące w skład Grupy wynika z faktu, iż Wnioskodawca udziela na rzecz takich podmiotów odpłatnej licencji na wykorzystywanie Znaków Towarowych, w związku z czym otrzymuje on wynagrodzenie w postaci opłaty licencyjnej.

Obecnie Spółka planuje zmodyfikować politykę marketingową, w ramach której dojdzie m.in. do konsolidacji podejścia w zakresie posługiwania się znakami towarowymi. W wyniku opisanych czynności, część ze Znaków Towarowych przestanie być wykorzystywana i zostanie zastąpiona bądź to innymi znakami towarowymi, do których prawa posiada Wnioskodawca, bądź to nowo utworzonymi znakami towarowymi (w szczególności mogą to być nowe identyfikacje graficzne zasadniczej dla Grupy marki - X). Konsekwencją takich działań będzie m.in. rozpoczęcie przez Grupę sprzedaży produktów na niektórych rynkach zagranicznych pod zasadniczą marką identyfikującą Grupę jako całość, tj. marką X (w przeciwieństwie do dotychczasowej sytuacji w której sprzedaż na takich rynkach dokonywana była dotąd pod znakami towarowymi należącymi do podmiotów przejętych przez Grupę). Po zaprzestaniu posługiwania się dotychczasowo wykorzystywanymi Znakami Towarowymi, zostaną one zlikwidowane i wykreślone z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki (przy czym możliwe jest, że do momentu likwidacji nie dojdzie do pełnej amortyzacji Znaków Towarowych - tj. suma dokonanych od nich odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych nie zrówna się z ich wartością początkową). W wyniku likwidacji Znaków Towarowych nie dojdzie do ich przeniesienia poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w sposób, o którym mowa w art. 24f ustawy o CIT. Celem przedmiotowych działań jest poprawa wizerunku Grupy i produkowanych przez nią towarów - oczekuje się, że efektem opisanych działań będzie zwiększenie sprzedaży ww. i w konsekwencji, wzrost osiąganych przychodów (w tym przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę w postaci opłat licencyjnych otrzymywanych z tytułu udostępniania praw do znaków towarowych).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy, w momencie wykreślenia Znaków Towarowych z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, kwota stanowiąca nadwyżkę wartości początkowej Znaków Towarowych ponad sumę dokonanych od nich i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie wykreślenia Znaków Towarowych z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, kwota stanowiąca nadwyżkę wartości początkowej Znaków Towarowych ponad sumę dokonanych od nich i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy o CIT.

Definicja zawarta w ustawie o CIT ma charakter ogólny. W związku z tym, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji jako kosztu uzyskania przychodów bądź wydatku niestanowiącego takiego kosztu.

W praktyce podatkowej wskazuje się, że warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  wydatek został poniesiony przez podatnika,
2.  jest definitywny, a więc bezzwrotny,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawie o CIT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych wydatki na nabycie wartości niematerialnych i prawnych podlegają szczególnym zasadom. W szczególności, wydatki te nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (np. w dacie poniesienia wydatku), ale wpływają one na wynik podatkowy poprzez zaliczane w ciężar kosztów odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej danej wartości niematerialnej i prawnej. Przepisy ustawy o CIT, w szczególności jej art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b. wskazują natomiast, że wydatki na nabycie wartości niematerialnej i prawnej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na moment odpłatnego zbycia danego prawa (po pomniejszeniu o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych).

Jednocześnie, ustawa o CIT nie zawiera regulacji literalnie odnoszącej się do kwestii likwidacji wartości niematerialnych i prawnych - w szczególności przypadków, w których podatnik przestaje wykorzystywać takowe na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, ale jednocześnie nie dokonuje ich odpłatnego zbycia na rzecz podmiotu trzeciego.

W tym miejscu należy przywołać treść art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności oraz art. 16 ust. 1 pkt 6a ustawy o CIT, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych, jeżeli środki te lub wartości zostały przeniesione poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w sposób, o którym mowa w art. 24f.

W ocenie Wnioskodawcy, regulacje zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 6-6a ustawy o CIT pozostają bez znaczenia na gruncie zdarzenia przyszłego, którego dotyczy niniejszy wniosek. Wynika to z faktu, że pierwszy z powołanych przepisów dotyczy wyłącznie likwidacji środków trwałych, a nie likwidacji wartości niematerialnych i prawnych (których dotyczy niniejszy wniosek); podczas gdy drugi z przepisów nie może znaleźć zastosowania z uwagi na brak przeniesienia Znaków Towarowych poza terytorium RP w sposób opisany w art. 24f ustawy o CIT.

W konsekwencji wydaje się, że przepisem ustawy o CIT kluczowym dla rozstrzygnięcia kwestii objętej niniejszym wnioskiem jest art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Mając to na uwadze, można wywieść wniosek, że w przypadku wystąpienia straty z tytułu likwidacji wartości niematerialnych i prawnych, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć jedynie tę część jej wartości początkowej, która nie została już zaliczona do przedmiotowych kosztów poprzez dokonane odpisy amortyzacyjne.

Należy zwrócić uwagę, że pojęcie straty, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT. W celu ustalenia znaczenia tego pojęcia, zasadne będzie sięgnięcie do wykładni językowej. Stratę, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozumieć jako ubytek w majątku podatnika.

W tym kontekście należy podkreślić, że wartości niematerialne i prawne stanowią aktywa - majątek trwały podatnika, które wykorzystuje on w działalności gospodarczej w długim okresie. Dlatego przepisy podatkowe przewidują, iż wydatki na ich nabycie należy rozliczać w czasie. W konsekwencji, w sytuacji, w której podatnik nie rozliczył jeszcze całości poniesionego wydatku na wartości niematerialne i prawne w formie odpisów amortyzacyjnych (a zatem nadal wykazuje określone aktywa), a aktywa te tracą swą przydatność dla działalności gospodarczej, to powstaje ubytek w jego majątku. Utrata możliwości korzystania z wartości niematerialnej i prawnej powoduje, że poniesiony historycznie wydatek - w części jeszcze nierozliczonej dla celów podatkowych - przestaje stanowić jakąkolwiek wartość dla podatnika, a więc stanowi stratę.

W konsekwencji, „stratą” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT będzie różnica pomiędzy wartością początkową środka trwałego bądź wartości niematerialnej i prawnej a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych (zob. również K. Gil, A. Obońska, A Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019, komentarz do art. 16, nb. 51).

Niezależnie od powyższego, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów straty w wartościach niematerialnych i prawnych powstałe wyłącznie z winy podatnika, wynikające z zaniedbań, których nie popełniłby racjonalnie działający podmiot gospodarczy.

Przenosząc powyższe na grunt zdarzenia przyszłego, którego dotyczy wniosek, należy wskazać, że w wyniku decyzji biznesowych, Spółka zdecydowała się przeprowadzić zmianę polityki marketingowej, w ramach której dojdzie m.in. do konsolidacji podejścia w zakresie posługiwania się znakami towarowymi. W związku ze wspomnianym procesem, Spółka przestanie wykorzystywać Znaki Towarowe i dokona ich likwidacji, w tym wycofa je z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Celem wskazanych działań jest poprawa wizerunku Spółki i Grupy, jej produktów, zwiększenie poziomu sprzedaży tych ostatnich. W konsekwencji, Spółka oczekuje, iż nastąpi zwiększenie wysokości przychodów osiąganych przez Grupę oraz Spółkę (m.in. z uwagi na fakt, że jednym z efektów ww. działań będzie sprzedaż produktów Grupy pod skonsolidowaną marką również na rynkach zagranicznych). Decyzja o likwidacji Znaków Towarowych nie jest zatem wynikiem zaniedbań ze strony Spółki, lecz przeciwnie - wynika z dbałości o jej rozwój i pozycję w ramach otoczenia biznesowego.

W konsekwencji, Wnioskodawca jest zdania, iż w momencie wykreślenia Znaków Towarowych z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, kwota stanowiąca nadwyżkę wartości początkowej Znaków Towarowych ponad sumę dokonanych od nich i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy.

Ponadto Spółka wskazuje, że stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dn. 9 stycznia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.478.2017.1.MST organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w związku z likwidacją wartości niematerialnej i prawnej, będzie uprawniony do zaliczenia, przypadającej mu proporcjonalnie do udziałów straty, stanowiącej różnicę między wydatkami poniesionymi na nabycie prawa ochronnego do znaku towarowego a wartością dokonanych odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów w dniu podjęcia decyzji o odstąpieniu od wykorzystywania znaku towarowego w działalności gospodarczej.”

W tożsamy sposób wypowiedział się organ również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 18 sierpnia 2016 r., Znak: IPPB1/4511-709/16-3/EC, zgodnie z którą wnioskodawca: „w związku z likwidacją wartości niematerialnej i prawnej będzie uprawniony do zaliczenia straty stanowiącej różnicę między wydatkami poniesionymi na nabycie prawa ochronnego do znaku towarowego a wartością dokonanych odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.”

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć należy, że powołany przez Wnioskodawcę art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2018 r. (na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) otrzymał brzmienie: „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”.

Powyższa zmiana nie miała jednak wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.