Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-814/11/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-05-16
Teza: zwolnienie od podatku VAT gotowości do wykonywania świadczeń zdrowotnych przez Wnioskodawcę
Słowa kluczowe: stawka; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2011r. (data wpływu 24 stycznia 2011r.), uzupełnionego pismami z dnia 1 kwietnia 2011r. (data wpływu do tut. organu 8 kwietnia 2011r.), z dnia 19 kwietnia 2011r. (data wpływu 20 kwietnia 2011r.) oraz z dnia 5 maja 2011r. (data wpływu 6 maja 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT gotowości do wykonywania świadczeń zdrowotnych przez Wnioskodawcę - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT gotowości do wykonywania świadczeń zdrowotnych przez Wnioskodawcę.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 kwietnia 2011r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPP4/443-139,140/11/AŚ z dnia 23 marca 2011r.; pismem z dnia 19 kwietnia 2011r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPP4/443-139,140/11/AŚ z dnia 13 kwietnia 2011r. oraz pismem z dnia 5 maja 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zgodnie z ustawą z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Zgodnie z art. 3 ww. ustawy świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania, w szczególności związane z:

1.  badaniem i poradą lekarską
2.  leczeniem
3.  badaniem i terapią psychologiczną
4.  rehabilitacją leczniczą
5.  opieką nad kobietą ciężarną i jej płodem, porodem, połogiem oraz nad noworodkiem
6.  opieką nad zdrowym dzieckiem
7.  badaniem diagnostycznym, w tym analityką medyczną
8.  pielęgnacją chorych.

Szpital świadczy usługi w ramach kontraktu z Narodowym Funduszem Zdrowia w zakresie lecznictwa szpitalnego (19 oddziałów szpitalnych), terapeutycznych programów zdrowotnych, chemioterapii, chemioterapii niestandardowej, ambulatoryjnej opieki specjalistycznej (14 poradni specjalistycznych), ambulatoryjnych świadczeń diagnostycznych kosztochłonnych (badania tomografii komputerowej, rezonansu magnetycznego, endoskopowe przewodu pokarmowego), rehabilitacji leczniczej, dializoterapii, opieki długoterminowej w ramach zakładu opiekuńczo-leczniczego, ratownictwa medycznego (szpitalny oddział ratunkowy, zespoły wyjazdowe do zachorowań). Z uwagi na posiadanie w swej strukturze m.in. zakładu diagnostyki obrazowej, zakładu diagnostyki laboratoryjnej, centrum diagnostyki, zakładu anatompatologii oraz centralnej sterylizatorni oprócz kontraktu z NFZ szpital świadczy również usługi na rzecz innych zakładów opieki zdrowotnej, praktyk lekarskich, innych podmiotów gospodarczych, organów publicznych (ZUS, Policja, Sądy, Prokuratura itp.), towarzystw ubezpieczeniowych oraz osób fizycznych. Są to różnego rodzaju usługi medyczne między innymi badania tomografii komputerowej, rezonansu magnetycznego, angiograficzne, RTG, EKG, EEG, USG, mammograficzne, laboratoryjne, mikrobiologiczne, histopatologiczne, sterylizacja materiału, sekcje zwłok, przechowywanie zwłok i wiele innych. Są to również usługi o charakterze orzeczniczym, opinie o stanie zdrowia, różnego rodzaju świadczenia, odpisy i opracowania dokumentacji medycznej, itp.

Usługi na rzecz innych zakładów opieki zdrowotnej, praktyk lekarskich, podmiotów gospodarczych, organów publicznych świadczone są głównie na podstawie zawartych umów. W przypadku osób fizycznych badania wykonywane są na podstawie skierowania od lekarza lub bez skierowania na życzenie osoby fizycznej. Na rzecz osób fizycznych wydawane są również różnego rodzaju zaświadczenia, orzeczenia lekarskie, opinie o stanie zdrowia, odpisy dokumentacji medycznej np. w celu uzyskania odszkodowania od firmy ubezpieczeniowej. Na prośbę pacjenta wykonuje się również kserokopie dokumentacji medycznej. Na rzecz policji wykonywane są usługi polegające m. in. na udzielaniu konsultacji lekarskich osobom zatrzymanym, ocena stanu ich zdrowia, zaopatrywanie ran, iniekcje, badanie krwi na obecność alkoholu itp. Na rzecz Zusu, Prokuratury, Sądów czy towarzystw ubezpieczeniowych wydawana są odpisy i opracowania dokumentacji medycznej, opinie o stenie zdrowia osób ubiegających się o odszkodowanie, rentę itp.

Szpital, zgodnie z ustawą o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta jako podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych udostępnia dokumentację medyczną pacjentowi lub jego przedstawicielowi ustawowemu, bądź osobie upoważnionej przez pacjenta. Udostępnia dokumentację medyczną również: 1) podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych, jeżeli dokumentacja ta jest niezbędna do zapewnienia ciągłości świadczeń zdrowotnych; 2) organom władzy publicznej, Narodowemu Funduszowi Zdrowia, organom samorządu zawodów medycznych oraz konsultantom krajowym i wojewódzkim, w zakresie niezbędnym do wykonywania przez te podmioty ich zadań, w szczególności kontroli i nadzoru; 3) ministrowi właściwemu do spraw zdrowia, sądom, w tym sądom dyscyplinarnym, prokuraturom, lekarzom sądowym i rzecznikom odpowiedzialności zawodowej, w związku z prowadzonym postępowaniem; 4) uprawnionym na mocy odrębnych ustaw organom i instytucjom, jeżeli badanie zostało przeprowadzone na ich wniosek; 5) organom rentowym oraz zespołom do spraw orzekania o niepełnosprawności, w związku z prowadzonym przez nie postępowaniem; 6) podmiotom prowadzącym rejestry usług medycznych, w zakresie niezbędnym do prowadzenia rejestrów; 7) zakładom ubezpieczeń, za zgodą pacjenta; 8) lekarzowi, pielęgniarce lub położnej, w związku z prowadzeniem procedury oceniającej podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych na podstawie przepisów o akredytacji w ochronie zdrowia, w zakresie niezbędnym do jej przeprowadzenia. Dokumentacja medyczna jest udostępniana: 1) do wglądu w siedzibie podmiotu udzielającego świadczeń zdrowotnych; 2) poprzez sporządzenie jej wyciągów, odpisów lub kopii; 3) poprzez wydanie oryginału za pokwitowaniem odbioru i z zastrzeżeniem zwrotu po wykorzystaniu, jeżeli uprawniony organ lub podmiot żąda udostępnienia oryginałów tej dokumentacji. Za udostępnienie dokumentacji medycznej podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych może pobierać opłatę. Opłaty za udostępnienie dokumentacji medycznej ustala podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych. Ustawa reguluje również maksymalną wysokość opłaty, jaką można pobierać za udostępnianie dokumentacji medycznej.

Szpital realizuje m in. umowę z Narodowym Funduszem Zdrowia w ramach opieki długoterminowej w zakresie zakładu opiekuńczo-leczniczego. Zadaniem zakładu opiekuńczo - leczniczego jest okresowe lub stałe objęcie całodobową pielęgnacją i kontynuacją leczenia osób przewlekle chorych oraz osób, które przebyły leczenie szpitalne i mają ukończony proces diagnozowania, leczenia operacyjnego lub intensywnego leczenia zachowawczego a nie wymagają już dalszej hospitalizacji w oddziale szpitalnym. Jednak ze względu na stan zdrowia i stopień niepełnosprawności, brak samodzielności w samoopiece i samopielęgnacji, konieczność stałej kontroli lekarskiej, potrzebę profesjonalnej pielęgnacji i rehabilitację, powinien przebywać w zakładzie opiekuńczo - leczniczym. Do stacjonarnych zakładów opiekuńczych nie mogą być przyjmowane osoby kwalifikujące się do domów pomocy społecznej lub, u których podstawowym wskazaniem do objęcia opieką jest trudna sytuacja socjalna, zaawansowana choroba nowotworowa, choroba psychiczna lub uzależnienie.

Sposób i tryb kierowania osób do zakładów pielęgnacyjno - opiekuńczych i opiekuńczo - leczniczych oraz zasady ustalania odpłatności za pobyt określa rozporządzenie Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 grudnia 1998r. w sprawie sposobu i trybu kierowania osób do zakładów opiekuńczo - leczniczych i pielęgnacyjno - opiekuńczych oraz szczegółowych zasad ustalania odpłatności za pobyt w tych zakładach (Dz. U. Nr 166, poz. 1265) oraz Karta kwalifikacji pacjenta do udzielania świadczeń w ZOL/ZPO. Podstawowy pakiet świadczeń, udzielanych w stacjonarnych zakładach opiekuńczych obejmuje:

1.  świadczenia lekarskie;
2.  świadczenia pielęgniarskie;
3.  rehabilitację ogólną w podstawowym zakresie, celem zmniejszenia skutków upośledzenia ruchowego oraz usprawnienia ruchowego;
4.  świadczenia psychologa; 5) terapię zajęciową; 6) leczenie farmakologiczne; 7) leczenie dietetyczne; 8) zaopatrzenie w środki pomocnicze i przedmioty ortopedyczne 9) zapewnienie badań diagnostycznych zleconych przez lekarza zakładu; 10) zapewnienie transportu sanitarnego w dniu wypisu z zakładu lub w dniu skierowania pacjenta do szpitala lub na konsultację z wyłączeniem stanów nagłych; 11) edukację zdrowotną polegającą na przygotowaniu rekonwalescenta i jego rodziny (opiekuna) do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych (jeżeli dotyczy).

W zakładach pielęgnacyjno-opiekuńczych i opiekuńczo-leczniczych NFZ nie finansuje kosztów wyżywienia i zakwaterowania. Zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych świadczeniobiorca przebywający w zakładzie opiekuńczo-leczniczym, który udziela świadczeń całodobowych, ponosi koszty wyżywienia i zakwaterowania. Szpital otrzymuje środki finansowe z NFZ za świadczenia medyczne w zakładzie opiekuńczo-leczniczym oraz pobiera opłaty za pobyt w zakładzie opiekuńczo-leczniczym zgodnie z przywołanymi przepisami.

Gotowość to stan oczekiwania na realizację świadczeń będących przedmiotem umowy tj. badań laboratoryjnych, mikrobiologicznych, radiodiagnostycznych, badań czynnościowych (np. UKG, EKG, USG), lekarskich konsultacji specjalistycznych, transportów sanitarnych pacjentów, procedur pobrania krwi pępowinowej oraz badań histopatologicznych, cytologicznych i sekcji zwłok. Stan ten ściśle wiąże się z utrzymywaniem w gotowości potencjału szpitala tj. odpowiednio wykwalifikowanej kadry medycznej, sprzętu medycznego oraz pomieszczeń.

Umowy zawierane są z zakładami opieki zdrowotnej, niepublicznymi zakładami opieki zdrowotnej, indywidualnymi praktykami, lekarsko-dentystycznymi, laboratoriami medycznymi, zakładami pracy chronionej oraz bankami krwi pępowinowej.

W przypadku umów na transport sanitarny, zarówno z zakładami opieki zdrowotnej jak i zakładami pracy chronionej, transport ten spełnia wymagania art. 70a ustawy o zakładach opieki zdrowotnej z dnia 30 sierpnia 1991r. (Dz. U. Nr 91, poz. 408) tekst jednolity z dnia 8 stycznia 2007r. (Dz. U. Nr 14, poz. 89).

Wnioskodawca każdorazowo podpisuje umowy z podmiotami na rzecz których świadczy tzw. „gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych”.

Przez „gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych” należy rozumieć sytuację, w której Wnioskodawca pozostaje w stałej dyspozycji podmiotu, który chce zapewnić swoim pacjentom lub pracownikom dostęp do usług świadczonych przez Wnioskodawcę pomimo, że w danym okresie brak jest zleceń na wykonywanie świadczeń w zakresie opieki medycznej.

Jeżeli w danym (umownym) okresie rozliczeniowym Wnioskodawca nie świadczy dla kontrahentów usług w zakresie opieki medycznej lecz pozostaje w stanie tzw. „gotowości do wykonywania świadczeń zdrowotnych” to z tytułu tej właśnie gotowości pobiera od kontrahenta wynagrodzenie - stałą opłatę ryczałtową.

Opłata stała za „gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych” w zdecydowanej większości jest naliczana i zafakturowana raz w roku i obejmuje okres do końca roku. W kilku przypadkach opłatą stałą kontrahent jest obciążany miesięcznie.

Jeżeli w danym (umownym) okresie rozliczeniowym Wnioskodawca świadczy dla kontrahentów usługi w zakresie opieki medycznej wówczas obciąża ich kosztem wykonanych usług niezależnie od pobranej opłaty ryczałtowej za tzw. „gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych”.

Wyciąg z umowy zawierający zapisy na temat odpłatności:

„1.  Zleceniobiorca do faktury dołączać będzie listę wykonanych badań \`(...)\`. z nazwiskiem lekarza kierującego
2.  Faktura VAT będzie obejmować badania z okresu 1 - go miesiąca i nosić datę ostatniego dnia miesiąca
3.  Ustala się opłatę rejestracyjną w wysokości 200,00 zł brutto za gotowość do wykonywania świadczeń medycznych - jednorazowo w każdym roku, niezależnie od ilości zlecanych świadczeń. Należność będzie płatna na podstawie wystawionej faktury, w terminie 14 dni od daty dostarczenia faktury.”

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 43 ust. 1 punkt 18 i art. 43 ust. 17 zwolnieniu od podatku od towarów i usług objęte będą następujące usługi świadczone przez szpital:

1.  Gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych (badań, konsultacji, porad lekarskich itp.) - pkt 10 pytania wniosku ORD-IN?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Na wstępie tut. organ wyjaśnia, iż wniosek zawiera 12 pytań. Niniejszą interpretację wydano w odniesieniu do następujących usług:

*   gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych (badań, konsultacji, porad lekarskich itp.)- pkt 10 pytania wniosku ORD-IN;

Zatem konsekwentnie poniżej przytoczono stanowisko również w odniesieniu do ww. usług.

Od 1 stycznia 2011r., zgodnie z dodanymi w art. 43 ust. 1 punktami 18 i 19 ustawy o podatku od towarów i usług zwolnieniem objęte zostały „usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane”. W tym zakresie ustawa z 29 października 2010r. zmieniła definicję usługi medycznej zwolnionej z VAT, która do końca 2010r., mówiła, że zwolnieniu podlegają „usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2)”. Należy stwierdzić, że zakres terminologiczny zwolnienia sprzed zmiany oraz po zmianie różnią się zasadniczo. Posługując się posiłkowo definicją świadczenia medycznego zawartego w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej w celu zastosowania zwolnienia z VAT, należy wskazać, że definicja „świadczenia medycznego" w rozumieniu ustawy o zakładach opieki zdrowotnej oraz termin „opieki medycznej” w rozumieniu ustawy o VAT są zbliżone, aczkolwiek różne. Po pierwsze regulacja ustawy o VAT w zakresie definicji „opieki medycznej” nie zawiera słów „inne działania medyczne, wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania”, które przewidziane są w definicji „świadczenia medycznego” w rozumieniu ustawy o zoz.

W oparciu o powyższe Szpital przyjął następująca stanowisko w kwestiach zadanych w pytaniu:

*   Zwolnieniu będą podlegać, następujące usługi, gdyż zdaniem Wnioskującego spełniają przesłanki zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 18:
    *   Gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych (badań diagnostycznych, konsultacji, porad lekarskich, transportu sanitarnego, itp.) w przypadkach wystąpienia urazów na skutek wypadków, pogorszenia stanu zdrowia lub zagrożenia życia, świadczona na rzecz zakładów pracy, innych zakładów opieki zdrowotnej, praktyk lekarskich oraz innych osób.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2011r. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Jednocześnie zgodnie art. 43 ust. 17, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Przytoczony powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Zwolnienie określone w tym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów. Stąd też analogiczną konstrukcję zastosowano w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując, jaki rodzaj usług podlega zwolnieniu (usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane), oraz definiując krąg podmiotów wykonujących te usługi (zakłady opieki zdrowotnej).

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT ani nie posługują się pojęciem świadczenia zdrowotnego (które to pojęcie definiuje ustawa z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej - Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.), ani też nie odsyłają w zakresie samego zdefiniowania usług opieki medycznej podlegających zwolnieniu do przepisów ww. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej.

Należy jednak podkreślić, iż zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu unikniecie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE. Ponadto z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, iż pojęcia używane do określenia zwolnień, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej dostawy towarów lub usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, będącego zakładem opieki zdrowotnej, należy więc dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE zwolnieniu od podatku VAT podlegają tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje.

Powyższe stanowisko wyraził Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku w sprawie Future Heath Technologies sygn. C-86/09. Przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału była kwestia objęcia zwolnieniem z VAT czynności polegających na wysyłce zestawu do poboru krwi pępowinowej noworodka oraz na analizie i przetwarzaniu tej krwi, a także na konserwacji komórek macierzystych w celu ewentualnego przyszłego wykorzystania jej w celach terapeutycznych. Trybunał uznał, że jeżeli powyższe czynności „maja jedynie zagwarantować, że szczególny środek będzie dostępny w celu leczenia medycznego w hipotetycznej sytuacji, gdy stanie się on niezbędny (…), to takie czynności (…) nie są objęte zakresem pojęcia „opieka szpitalna i medyczna”, znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112, ani zakresem pojęcia „świadczenie opieki medycznej” znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit c) tej dyrektywy. Inaczej by było gdyby analiza krwi pępowinowej rzeczywiście miała na celu umożliwienie dokonania diagnozy lekarskiej (…). Trybunał orzekł, że zwolnieniu, z jakiego korzystają „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną”, nie podlegają „pobranie, transport i analiza krwi pępowinowej noworodka oraz przechowywanie komórek macierzystych zawartych w tej krwi, jeżeli opieka medyczna świadczona w środowisku szpitalnym, z którą te czynności są jedynie ewentualnie powiązane, nie jest ani rzeczywista, ani nie jest w trakcie, ani też nie została jeszcze zaplanowana”- ww. wyrok ETS nr C-86/09.

Dodatkowo Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 zauważył, iż „usługi są ściśle związane z opieką medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko były prezentowane przez ETS w licznych orzeczeniach (wyrok ETS z 20 listopada 2003r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok ETS z 20 listopada 2003r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok ETS z 10 września 2002r. w sprawie Kügle, C-141/00).

W orzeczeniu w sprawie Peter d’Ambrumenil Trybunał wskazał przykładowe usługi medyczne, które ze względu na spełnienie wskazanego warunku (celu terapeutycznego) - podlegają zwolnieniu z VAT, oraz takie w stosunku do których zwolnienie nie ma zastosowania.

Wśród usług korzystających ze zwolnienia ETS wskazał między innymi przeprowadzenie badań lekarskich na potrzeby pracodawców lub firm ubezpieczeniowych, natomiast wśród usług które nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT wyraźnie wskazał, że badania lekarskie bądź sprawozdania medyczne, które mają na celu ustalić odpowiedzialność odszkodowawczą, wycenienie szkód czy zawodowe zaniedbania lekarskie, dla osób rozważających wniesienie powództwa o odszkodowanie za szkody na osobie.

W sprawie C-212/01 podkreślono, że „o tym, czy dana usługa powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel. Dlatego jeżeli kontekst, w jakim realizowana jest dana usługa medyczna pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, zwolnienie w ramach art. 13 część A ust. 1 lit c) nie ma zastosowania.”

W cyt. wyżej wyroku C-212/01 wskazano również, że „Zdaniem Komisji usługi polegające na ustaleniu, dla celów postępowania sądowego, czy osoba występująca o rentę jest niepełnosprawna, nie mają celu terapeutycznego. Ich celem jest rozstrzygnięcie kwestii prawnej. W związku z tym, dla celów podatku VAT, tego rodzaju usługi biegłego lekarza powinny być traktowane w ten sposób co działalność biegłych w innych dyscyplinach, np. rewidentów lub inżynierów.”

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca pozostaje w gotowości do wykonywania świadczeń zdrowotnych (badań, konsultacji, porad lekarskich itp.).

Jak wskazał Wnioskodawca, gotowość to stan oczekiwania na realizację świadczeń będących przedmiotem umowy tj. badań laboratoryjnych, mikrobiologicznych, radiodiagnostycznych, badań czynnościowych (np. UKG, EKG, USG), lekarskich konsultacji specjalistycznych, transportów sanitarnych pacjentów, procedur pobrania krwi pępowinowej oraz badań histopatologicznych, cytologicznych i sekcji zwłok, transportu sanitarnego. Stan ten ściśle wiąże się z utrzymywaniem w gotowości potencjału szpitala tj. odpowiednio wykwalifikowanej kadry medycznej, sprzętu medycznego oraz pomieszczeń.

Przez „gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych” należy rozumieć sytuację, w której Wnioskodawca pozostaje w stałej dyspozycji podmiotu, który chce zapewnić swoim pacjentom lub pracownikom dostęp do usług świadczonych przez Wnioskodawcę pomimo, że w danym okresie brak jest zleceń na wykonywanie świadczeń w zakresie opieki medycznej.

Jeżeli w danym (umownym) okresie rozliczeniowym Wnioskodawca nie świadczy dla kontrahentów usług w zakresie opieki medycznej lecz pozostaje w stanie tzw. „gotowości do wykonywania świadczeń zdrowotnych” to z tytułu tej właśnie gotowości pobiera od kontrahenta wynagrodzenie - stałą opłatę ryczałtową.

Opłata stała za „gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych” w zdecydowanej większości jest naliczana i zafakturowana raz w roku i obejmuje okres do końca roku. W kilku przypadkach opłatą stałą kontrahent jest obciążany miesięcznie.

Jeżeli w danym (umownym) okresie rozliczeniowym Wnioskodawca świadczy dla kontrahentów usługi w zakresie opieki medycznej wówczas obciąża ich kosztem wykonanych usług niezależnie od pobranej opłaty ryczałtowej za tzw. „gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych”.

W myśl powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że kluczową rolę w przedmiotowej sprawie odgrywa – obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011r. – przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, iż zwolnione są od podatku VAT usługi wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca wypełnił przesłankę o charakterze podmiotowym – posiada status zakładu opieki zdrowotnej, a także przesłankę o charakterze przedmiotowym – bowiem część świadczonych przez Wnioskodawcę usług, jak wskazuje treść wniosku spełnia przesłanki zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 18 czyli służy zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Reasumując, ryczałtowe wynagrodzenie pobierane zgodnie z zawieranymi przez Wnioskodawcę umowami za świadczoną usługę polegająca na „gotowości do udzielania świadczeń zdrowotnych”, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, pod warunkiem, że usługi – świadczenie podstawowe - służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W przeciwnym wypadku pobierane wynagrodzenie ryczałtowe będzie podlegało opodatkowaniu stawką podstawową.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego gotowość do wykonywania świadczeń zdrowotnych w przypadkach wystąpienia urazów na skutek wypadków, pogorszenia stanu zdrowia lub zagrożenia życia, świadczona na rzecz zakładów pracy, innych zakładów opieki zdrowotnej, praktyk lekarskich oraz innych osób, należało uznać za prawidłowe.

Końcowo organ podatkowy podkreśla, iż w niniejszej interpretacji nie analizowano czy wszystkie wskazane we wniosku usługi, świadczone na podstawie umów w stosunku do których pobierane jest wynagrodzenie ryczałtowe korzystają ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, bowiem nie było to przedmiotem pytania.

Tut. organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie stanu faktycznego w odniesieniu do pytania Wnioskodawcy oznaczonego numerem 10. Wniosek w zakresie:

*   badań i konsultacji lekarskich osób zatrzymanych przez policję niewykonywanych w celach terapeutycznych - ocena stanu zdrowia, badanie poziomu alkoholu we krwi itp. (pkt 1 pytania);
*   pobranie krwi pępowinowej (pkt 2 pytania);
*   sekcji zwłok (pkt 3 pytania);
*   badań klinicznych (pkt 4 pytania);
*   kserokopii dokumentacji medycznej wykonywane dla pacjentów (pkt 5 pytania wniosku ORD-IN);
*   odpisów wypisów szpitalnych, duplikaty zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych wykonane na rzecz osób fizycznych (pkt 6 pytania wniosku ORD-IN);
*   opracowania dokumentacji medycznej, odpisy wypisów szpitalnych, na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych, sądu, prokuratury, ZUS-u i innych instytucji (pkt 7 pytania);
*   orzeczeń lekarskich, zaświadczeń, opinii o stanie zdrowia pacjenta w celu uzyskania renty, odszkodowania itp. (pkt 8 pytania);
*   badań wykonywanych na rzecz osób fizycznych bez skierowania wystawionego przez lekarza (pkt 9 pytania);
*   wyjazdu zespołu ratowniczego do zachorowania w przypadku nieuzasadnionego wezwania (pkt 11 pytania);
*   pobytu w zakładzie opiekuńczo-leczniczym (pkt 12 pytania)

został rozstrzygnięty w odrębnych interpretacjach indywidualnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.