Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.8.2021.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-15
Teza: Opodatkowanie akcyzą wewnątrzwspólnotowej dostawy liści tytoniu przez rolnika, który te liście tytoniu wyprodukował.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; opodatkowanie; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; sprzedaż; tytoń; wyroby-wyroby tytoniowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 stycznia 2021 r. (data wpływu – 28 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 10 marca 2021 r. (data wpływu – 16 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą wewnątrzwspólnotowej dostawy liści tytoniu przez rolnika, który te liście tytoniu wyprodukował – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą wewnątrzwspólnotowej dostawy liści tytoniu przez rolnika, który te liście tytoniu wyprodukował. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 marca 2021 r. (data wpływu – 16 marca 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 15 lutego 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.8.2021.1.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako rolnik prowadzi uprawę tytoniu. W roku 2017 Wnioskodawca dostarczał liście tytoniu do firmy niemieckiej na terenie Niemiec i otrzymywał fakturę. Przed dostawą Wnioskodawca powiadamiał urząd celny. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku z 10 marca 2021 r. Wnioskodawca podał, że jest rolnikiem i płatnikiem VAT. Wnioskodawca jest zarejestrowany w bazie VIES i ma numer SENT. Wnioskodawca uprawia tytoń. Zbyt liści tytoniu przeznaczony byłby dla uprawnionych do tego podmiotów. Wnioskodawca prosi o wydanie najnowszej interpretacji celno-skarbowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane na podstawie treści wniosku i uzupełnienia):

Czy Wnioskodawca może przemieszczać wewnątrzwspólnotowo liście tytoniu i je sprzedawać poza granicą Polski na rynek wewnątrzwspólnotowy UE (dotyczy to liści tytoniu wyprodukowanych przez Wnioskodawcę jako plantatora tytoniu), tak aby nie opłacać akcyzy od własnych liści tytoniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, według wiedzy Wnioskodawcy jest taka możliwość zgodna z prawem. Wiedzę taką Wnioskodawca zaczerpnął z Internetu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2020 r., poz. 722, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 45 załącznika nr 1 do ustawy, bez względu na kod CN, został wymieniony susz tytoniowy.

Jak stanowi art. 99a ust. 1 ustawy, za susz tytoniowy uznaje się, bez względu na wilgotność, tytoń, który nie jest połączony z żywą rośliną i nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy, użyte w ustawie określenie „terytorium kraju” oznacza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy, użyte w ustawie określenie „terytorium państwa członkowskiego” oznacza terytorium państwa, do którego zgodnie z art. 52 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 349 i 355 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej mają zastosowanie te Traktaty, z wyłączeniem terytorium kraju (…).

Użyte w ustawie określenie „terytorium Unii Europejskiej” oznacza terytorium kraju oraz terytoria państw członkowskich - art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Użyte w ustawie określenie „dostawa wewnątrzwspólnotowa” oznacza przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego - art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy, użyte w ustawie określenie „skład podatkowy” oznacza miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane – z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy, użyte w ustawie określenie „podmiot prowadzący skład podatkowy” oznacza podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego.

Stosownie do art. 9b ust. 1 ustawy, w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot prowadzący skład podatkowy, grupę producentów suszu tytoniowego utworzoną na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1026), zwaną dalej „grupą producentów”, oraz pośredniczący podmiot tytoniowy, którzy jednocześnie z tą sprzedażą dokonują dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Zgodnie z art. 9b ust. 2 ustawy, za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8.

Zatem w myśl art. 9a ust. 2 pkt 1-8, w zw. z art. 9b ust. 2 ustawy, za sprzedaż suszu tytoniowego uznaje się:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 i 1495);
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 11a ustawy, w przypadku suszu tytoniowego obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego suszu tytoniowego;
2.  wydania suszu tytoniowego w przypadku dokonania jego sprzedaży;
3.  zużycia suszu tytoniowego;
4.  nabycia lub wejścia w posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy, grupę producentów lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego;
5.  powstania długu celnego, w przypadku importu suszu tytoniowego.

Stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 2a ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący nabywcą lub posiadaczem suszu tytoniowego niebędący podmiotem prowadzącym skład podatkowy, pośredniczącym podmiotem tytoniowym, grupą producentów lub rolnikiem, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego.

Na gruncie ustawy o podatku akcyzowym określenie „susz tytoniowy” przyjęto na potrzeby opodatkowania akcyzą tytoniu, w celu wyraźnego rozróżnienia etapu uprawy tytoniu i etapu rozpoczęcia jego przerobu. Z suszem tytoniowym mamy zatem do czynienia od momentu zakończenia uprawy tytoniu. Oznacza to, że za susz tytoniowy należy uznać każdą część tytoniu, która nie jest połączona z żywą rośliną, niezależnie od stopnia jej przetworzenia i wilgotności.

Należy przy tym zwrócić uwagę na orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku WSA w Lublinie z 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 328/14, Sąd uznał, podzielając stanowisko organu, że „określenia susz tytoniowy i suchy tytoń przyjęto na potrzeby ustawy dla potrzeb wyraźnego rozróżnienia pewnego etapu przerobu tytoniu. Nie jest to już tytoń na etapie uprawy, lecz suchy tytoń, który nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym. Słowo jeszcze nie oznacza, że ten suchy tytoń musi w przyszłości stać się wyrobem tytoniowym, podlegającym akcyzie. Może zostać sprzedany na wcześniejszym etapie przerobu, co rodzi powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie”.

Z kolei w wyroku NSA z 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt I GSK 2040/13, wskazano natomiast, że „zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, „przeznaczenie” suchego tytoniu na wyrób tytoniowy, możliwość, by stał się on wyrobem tytoniowym musi mieć charakter obiektywny. Dla celów uznania suchego tytoniu za susz tytoniowy nie jest zatem przesądzająca ani istotna świadomość, wola czy też deklaracja sprzedawcy suchych liści tytoniu lecz ich obiektywne cechy i obiektywna możliwość stania się wyrobem tytoniowym”.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że za susz tytoniowy uznaje się każdą część tytoniu, która nie jest połączona z żywą rośliną bez względu na stopień jej przetworzenia i wilgotności. O kwalifikacji wyrobu jako susz tytoniowy nie przesądza wola czy też deklaracja o nie przeznaczeniu suszu tytoniowego do dalszego przetworzenia czy sprzedaży, lecz obiektywne cechy tego wyrobu i obiektywna możliwość, że w wyniku odpowiedniego przetworzenia stanie się on wyrobem tytoniowym.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że jest rolnikiem, który uprawia tytoń. W przeszłości Wnioskodawca dostarczał liście tytoniu do odbiorcy na terenie Niemiec i zamierza w przyszłości dokonywać dostaw wewnątrzwspólnotowych liści tytoniu. Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest możliwość dokonywania takich wewnątrzwspólnotowych dostaw, bez konieczności zapłaty akcyzy.

Należy zatem zauważyć, że przedmiot wątpliwości Wnioskodawcy dotyczy w istocie sprzedaży będącej dostawą wewnątrzwspólnotową suszu tytoniowego, zdefiniowanego w art. 99a ust. 1 ustawy. Przedmiotem takiej wewnątrzwspólnotowej dostawy będą bowiem liście tytoniu, czyli tytoń, który nie jest połączony z żywą rośliną i nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym. Z kolei jak stanowi art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot prowadzący skład podatkowy, grupę producentów suszu tytoniowego utworzoną na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 1026), zwaną dalej „grupą producentów”, oraz pośredniczący podmiot tytoniowy, którzy jednocześnie z tą sprzedażą dokonują dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego. Tym samym sprzedaż suszu tytoniowego będąca dostawą wewnątrzwspólnotową bez zapłaconej akcyzy może być dokonana wyłącznie przez podmioty prowadzące składy podatkowe, pośredniczące podmioty tytoniowe lub grupy producentów suszu.

Przepis ten nie przewiduje natomiast możliwości sprzedaży suszu tytoniowego, połączonej z dostawą wewnątrzwspólnotową bez zapłaconej akcyzy, przez rolnika indywidualnego. W tym wypadku bez znaczenia będzie status podmiotu, któremu susz tytoniowy będzie dostarczany wewnątrzwspólnotowo przez rolnika. W konsekwencji rolnik obowiązany jest zapłacić od dostarczanego wewnątrzwspólnotowo suszu tytoniowego podatek akcyzowy, a następnie ma prawo, na podstawie art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, ubiegać się o zwrot akcyzy.

Powyższe potwierdza wprost uzasadnienie do nowelizacji art. 9b ustawy (wprowadzonej od 15 grudnia 2017 r. na podstawie art. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy o organizacji niektórych rynków rolnych; Dz.U. z 2017 r., poz. 2216): „Na skutek proponowanej zmiany art. 9b, sprzedaży suszu tytoniowego połączonej z dostawą wewnątrzwspólnotową lub eksportem, bez akcyzy, będą mogli dokonać jedynie podmiot prowadzący skład podatkowy, grupa producentów suszu tytoniowego zrzeszająca rolników lub pośredniczący podmiot tytoniowy, a nie jak dotychczas również rolnik. Powyższe pozwoli na zachowanie konkurencyjności na rynku eksportu suszu tytoniowego między podmiotami dużymi a małymi i średnimi, jak również na zachowanie korzystnych procedur dla rolników, którzy zachowają prawo do sprzedaży suszu tytoniowego w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu bez akcyzy, gdyż obecnie są oni członkami różnych grup producentów tytoniu. Sprzedaż suszu tytoniowego połączona z dostawą wewnątrzwspólnotową lub eksportem samodzielnie przez rolnika będzie możliwa, ale wiązała się będzie z obowiązkiem zapłaty akcyzy. Zapłacona akcyza, podobnie jak w przypadku innych dostarczonych wewnątrzwspólnotowo lub wyeksportowanych wyrobów akcyzowych, podlegała będzie zwrotowi na zasadach określonych w przepisach z zakresu podatku akcyzowego” (druk sejmowy nr 1865 z 27 września 2017 r.).

Reasumując należy stwierdzić, że każda sprzedaż liści tytoniu będącego suszem tytoniowym, przez Wnioskodawcę będącym rolnikiem, który te liście tytoniu wyprodukował, połączona z dostawą wewnątrzwspólnotową, bez względu na status podmiotu, któremu te liście tytoniu (susz tytoniowy) będą dostarczane, skutkować będzie obowiązkiem uiszczenia podatku akcyzowego przez Wnioskodawcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być  zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej  rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.