Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.536.2018.1.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-04
Teza: w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z zaliczką wpłaconą na poczet nabycia samochodu
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta-korekta podatku; zaliczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z zaliczką wpłaconą na poczet nabycia samochodu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z zaliczką wpłaconą na poczet nabycia samochodu.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Firma M Sp. z o.o. (dalej: Spółka) w marcu 2016 roku wpłaciła firmie A (dalej: Kontrahent) kwotę 15.000,00 zł na poczet zakupu samochodu Iveco, zgodnie z zawartą między stronami umową. Na tę okoliczność Kontrahent będący czynnym podatnikiem VAT w tym samym miesiącu wystawił Spółce fakturę zaliczkową z wykazanym podatkiem VAT w stawce 23%, z której Spółka odliczyła cały podatek VAT wykazując go jako podatek naliczony w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2016 roku. Kontrahent nie wywiązał się z umowy (nie dostarczył zamówionego samochodu), więc Spółka wystąpiła do niego o zwrot zaliczki. Kontrahent nie zwrócił zaliczki ale w sierpniu 2016 roku wystawił fakturę korygującą in minus na 100% wartości zaliczki. Spółka nie przyjęła tej faktury korygującej z powodu braku zwrotu zaliczki, a tym samym braku podstawy do jej wystawienia. W marcu 2017 roku Spółka zawarła trójstronne porozumienie z firmą C Sp. z o.o. (dalej: Dealer) i Kontrahentem, na mocy którego Dealer zobowiązał się zwrócić Spółce kwotę 2.000,00 zł, gdyż dokładnie taką kwotę otrzymał na poczet zamówienia samochodu Iveco od Kontrahenta Spółki. Dealer w marcu 2017 roku wpłacił Spółce kwotę 2.000,00 zł, zgodnie z zawartym porozumieniem, natomiast Kontrahent nie wystawił faktury korygującej na tę kwotę. Do dnia dzisiejszego Kontrahent nie zwrócił pozostałej części zaliczki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka była zobowiązana do skorygowania podatku naliczonego, a jeżeli tak, to w jakich kwotach i w jakich okresach?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 4 ustawy o z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm. - dalej: Ustawa) podatnik wystawia fakturę korygującą w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4. Kontrahent wystawił fakturę korygującą z naruszeniem ww. przepisu, gdyż zrobił to bez dokonania zwrotu nabywcy (tu: Spółce) całości lub części zapłaty. Z kolei na podstawie art. 86 ust. 19a Ustawy, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. W tym przypadku faktura korygująca została wystawiona niezgodnie z przepisami Ustawy i nie dokumentuje faktycznie dokonanej transakcji (zwrotu zaliczki), więc nie może stanowić podstawy do skorygowania podatku naliczonego przez Spółkę. Skorygowanie podatku naliczonego w Spółce powinno nastąpić dopiero po dokonaniu zwrotu zaliczki (lub rozliczeniu tego zwrotu w innej formie) i otrzymaniu przez Spółkę prawidłowo wystawionej faktury korygującej dokumentującej faktyczny zwrot zaliczki (lub rozliczenie tego zwrotu w innej formie).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Na podstawie przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na mocy art. 29a ust. 10 pkt 3 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło.

Przepis art. 29a ust. 13 ustawy, stanowi natomiast, że w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 i pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem oraz otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W tym miejscu należy zauważyć, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług, czy też otrzymania całości lub części należności, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik w takim przypadku wystawia fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Jak stanowi art. 106j ust. 1 pkt 4 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do art. 86 ust. 19a ustawy, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka w marcu 2016 r. wpłaciła Kontrahentowi kwotę 15.000,00 zł na poczet zakupu samochodu. Kontrahent w tym samym miesiącu wystawił Spółce fakturę zaliczkową z wykazanym podatkiem VAT w stawce 23%, z której Spółka odliczyła cały podatek VAT wykazując go jako podatek naliczony w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2016 r. Kontrahent nie dostarczył zamówionego samochodu, więc Spółka wystąpiła do niego o zwrot zaliczki. Kontrahent nie zwrócił zaliczki ale w sierpniu 2016 r. wystawił fakturę korygującą in minus na 100% wartości zaliczki. Spółka nie przyjęła tej faktury korygującej z powodu braku zwrotu zaliczki. W marcu 2017 roku Spółka zawarła trójstronne porozumienie z Dealerem i Kontrahentem, na mocy którego Dealer zobowiązał się zwrócić Spółce kwotę 2.000,00 zł, gdyż dokładnie taką kwotę otrzymał na poczet zamówienia samochodu od Kontrahenta Spółki. Dealer w marcu 2017 roku wpłacił Spółce kwotę 2.000,00 zł, zgodnie z zawartym porozumieniem, natomiast Kontrahent nie wystawił faktury korygującej na tę kwotę. Do dnia dzisiejszego Kontrahent nie zwrócił pozostałej części zaliczki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Spółka była zobowiązana do skorygowania podatku naliczonego.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy zauważyć, że art. 106j ust. 1 ustawy wyraźnie wskazuje jakie okoliczności zobowiązują podatnika do wystawienia faktury korygującej. Uzależniają to od wystąpienia sytuacji enumeratywnie wskazanych w tym przepisie. Sytuacją taką jest m.in. dokonanie zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4. W tym zakresie podatnik nie ma uprawnień do swobodnego działania, może je podjąć tylko w razie spełnienia przesłanek określonych w cytowanym przepisie. W związku z powyższym jedynym warunkiem uzasadniającym prawidłowe wystawienie przez podatnika faktury korygującej jest zaistnienie faktycznego zwrotu zaliczki podlegającej opodatkowaniu, w następstwie czego zmniejszony zostaje obrót. Otrzymanie zaliczki wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego, więc analogicznie wystawienie faktury korygującej uzależnione jest od faktycznego zwrotu otrzymanej zaliczki. W obydwu przypadkach chodzi bowiem o zaistnienie faktycznych zdarzeń. Zatem należy uznać, że dopiero w chwili zwrotu zaliczki Wnioskodawcy, kontrahent może wystawić fakturę korygującą. Powyższa czynność wywoła u kontrahenta obowiązek zmniejszenia obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 10 pkt 3 ustawy.

W następstwie faktycznego otrzymania zwrotu zaliczki, Wnioskodawca winien otrzymać fakturę korygującą do faktury zaliczkowej i ta faktura korygująca będzie stanowić dla Wnioskodawcy podstawę do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał, stosownie do postanowień art. 86 ust. 19a ustawy. Uzależnienie faktycznego zwrotu zaliczki od wcześniejszego wystawienia faktury korygującej uniemożliwia Wnioskodawcy obniżenie podatku naliczonego. Wnioskodawca nie może dokonać korekty podatku naliczonego na podstawie faktury korygującej, która nie dokumentuje faktycznego zwrotu pieniędzy (zaliczki) o czym stanowi art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy.

Natomiast odnosząc się do zwróconej (wpłaconej) Wnioskodawcy w marcu 2017 r. przez Dealera kwoty 2000 zł – jako części zaliczki uiszczonej przez Wnioskodawcę Kontrahentowi na poczet zamówienia samochodu Iveco, należy wskazać, że jej zwrot winien być udokumentowany fakturą korygującą wystawioną przez Kontrahenta na tę kwotę, a Wnioskodawca powinien dokonać korekty podatku naliczonego na podstawie tej faktury korygującej, która dokumentuje faktyczny zwrot pieniędzy, w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzyma.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.