Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1163/10/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-03-09
Teza: Sprzedaż nieruchomości rolnej w skład której wchodziły grunty sklasyfikowane jako grunty orne, pastwiska, nieużytki lasy oraz użytki rolne zabudowane.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2010 r. (data wpływu 13 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w przedmiocie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości

*   **jest prawidłowe** w zakresie sprzedaży nieruchomości stanowiącej grunty orne, pastwiska i użytki rolne zabudowane, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r.
*   **jest nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 12 kwietnia 2010 r. zawarła Pani warunkową umowę sprzedaży zabudowanej nieruchomości rolnej o łącznej powierzchni 4,85 ha, w skład której wchodziły:

*   działka o powierzchni 0,34 ha, o nr 266, niezabudowana, stanowiąca grunty orne,
*   działka o powierzchni 1,06 ha, o nr 310, niezabudowana, stanowiąca grunty orne i pastwiska;
*   działka o powierzchni 2,07 ha, o nr 377, niezabudowana, stanowiąca grunty orne (1,49 ha), pastwiska trwałe (0,14 ha), nieużytki (0,08 ha) i lasy (0,36);
*   działka o powierzchni 0,44 ha, o nr 431, niezabudowana, stanowiąca grunty orne (0,42 ha) i nieużytki (0,02 ha);
*   działka o powierzchni 0,94 ha, o nr 523, zabudowana, stanowiąca grunty orne (0,78 ha) oraz użytki rolne zabudowane (0,16 ha) – budynek gospodarczy murowany, przeznaczony do rozbiórki lub kapitalnego remontu.

Umowa zawarta została pod warunkiem, że Agencja Nieruchomości Rolnych nie wykona prawa pierwokupu przewidzianego w art. 3 ust. 4 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego. W związku z zawiadomieniem, że Agencja Nieruchomości Rolnych nie skorzysta z takiego prawa, w dniu 11 maja 2010 r., na podstawie umowy w formie aktu notarialnego własność ww. nieruchomości została przeniesiona na nowych właścicieli. Nabywcy oświadczyli, że są właścicielami gospodarstw rolnych, a ww. grunty nabywają w celu ich powiększenia. Dodatkowo okazali świadectwo dojrzałości ukończenia przez jednego z nich technikum rolniczego.

Ponadto wyjaśnia Pani, że przedmiotowe nieruchomości nabyła Pani:

*   w części wynoszącej 3/16 w drodze spadku po zmarłym w 2001 r. ojcu (prawomocne postanowienie sądu z dnia 25 listopada 2008 r., z którego wynika, że spadek po zmarłym nabyła wprost żona zmarłego – w 1/4 części oraz czworo dzieci, w tym Pani, po 3/16 części)
*   w 13/16 części, od matki (1/4) oraz trzech braci (po 3/16), na podstawie umowy darowizny, zawartej w 2009 r. w formie aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy uzyskany ze sprzedaży ww. nieruchomości przychód podlega opodatkowaniu czy też jest on zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód uzyskany ze sprzedaży opisanej nieruchomości jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny. W ocenie Wnioskodawczyni wszystkie przesłanki wymienione w tym przepisie zostały spełnione. Zbyta nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 4,85 ha, t.j. przekraczającej 1 ha. Ponadto w wyniku sprzedaży nie utraciła ona charakteru rolnego, gdyż zgodnie z oświadczeniem kupujących nabywana przez nich nieruchomość powiększy ich gospodarstwo rolne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie sprzedaży nieruchomości stanowiącej grunty orne, pastwiska i użytki rolne zabudowane, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. oraz za nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Dla ustalenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości istotne jest zatem ustalenie daty jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 § 1ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W myśl natomiast art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że sprzedaną w dniu 11 maja 2010 r. nieruchomość rolną, o powierzchni łącznej 4,85 ha nabyła Pani w drodze spadku w 2001 r. w części wynoszącej 3/16, natomiast w części w wynoszącej 13/16 w drodze darowizny od matki i braci w 2009 r.

Dokonując oceny przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w kontekście skutków podatkowych, jakie wywołała dokonana przez Panią czynność stwierdzić należy, że opisana sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku w 2001 r. po śmierci ojca, nie będzie stanowiła źródła przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Odmiennie należy potraktować natomiast uzyskany przez Panią przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze darowizny w 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie natomiast do ust. 2 podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Natomiast w myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 22 ust. 6d za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne’’ należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (t. jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Zatem powyższe zwolnienie uwarunkowane jest wystąpieniem następujących przesłanek:

*   grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (t.j. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jedną z zasadniczych przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest to, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny. Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Ma ono miejsce przede wszystkim wówczas, jeżeli grunt zostaje przeznaczony pod działalność gospodarczą, albo pod budownictwo. Ustawodawca warunkuje zastosowanie przedmiotowego zwolnienia od tego by nie zmienił się charakter zbywanego gruntu, a nie jego status prawny. O tym jaki charakter ma dany grunt decyduje natomiast sposób jego faktycznego wykorzystania. O utracie przez grunt charakteru rolnego może zatem świadczyć faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntu łączące się ze zmianą dotychczasowego przeznaczenia. Należy ponadto wskazać, iż utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie ich sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

W treści wniosku wskazano, że w skład nieruchomości rolnej, o powierzchni 4,85 ha, nabytej w 2001 r. oraz w 2009 r., wchodziły grunty sklasyfikowane jako grunty orne, pastwiska, nieużytki, lasy oraz użytki rolne zabudowane. W dniu 11 maja 2010 r. cała nieruchomość sprzedana została rolnikowi w celu powiększenia gospodarstwa rolnego, w związku z czym nie utraciła ona charakteru rolnego.

Mając na uwadze powyższe, przy uwzględnieniu przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie, stwierdzić należy, że dochód osiągnięty ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r., a dotyczącej nieużytków oraz lasu podlegał będzie, stosownie do art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. W części tej, co wynika z zacytowanych przepisów, grunty te nie spełniają bowiem warunków zaliczenia ich do gospodarstwa rolnego. Natomiast w pozostałej części uzyskany przychód ze sprzedaży gruntów zaklasyfikowanych do gruntów ornych, pastwisk oraz użytków rolnych zabudowanych, korzystał będzie ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile grunty te w związku ze sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego.

Zauważyć bowiem należy, mając na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, iż w przedmiotowej sprawie tut. organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy w związku ze sprzedażą grunt utracił, czy też nie charakter rolny. Stąd ustalenie prawdy obiektywnej (materialnej) nie jest tu możliwe w sposób ścisły, jak można tego wymagać na gruncie postępowania podatkowego.

Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży utraciła charakter rolny podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.