Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-281/15/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-08
Teza: Czy po objęciu statusem X SSE nieruchomości, na których znajduje się zakład w XJ (wejście w życie stosownego rozporządzenia zmieniającego obszar SSE), dochód z działalności Spółki prowadzonej zarówno w zakładzie w XJ, jak i w zakładzie w XI może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, w ramach dostępnego limitu zwolnienia na podstawie uprzednio wydanych Zezwoleń (Zezwolenie 1 i Zezwolenie 2), jeśli dochód powstał z działalności prowadzonej na terenie SSE i w ramach wskazanego w Zezwoleniach PKWiU?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; limit; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – spółka akcyjna (dalej: „Spółka", „Wnioskodawca", uprzednio funkcjonująca jako X X X S.A., w dniu XX 2015 r. dokonano wpisu do rejestru KRS nowych danych podmiotu) z siedzibą w XI prowadzi działalność gospodarczą w branży chemicznej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „Strefa”, „SSE”).

Na rzecz Spółki zostały wydane dwa zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE, tj. Zezwolenie z dnia XX 2014 r. („Zezwolenie 1”) oraz Zezwolenie z dnia XX 2014 r. („Zezwolenie 2”). Zezwolenie 1 zostało wydane bezpośrednio po objęciu statusem SSE części zakładu w XI.

Zezwolenia 1 i 2 zostały wydane na prowadzenie na terenie SSE działalności gospodarczej rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie Strefy wskazanych w treści Zezwoleń za pomocą kodów statystycznych PKWiU obejmujących m.in. sól i czysty chlorek sodu; woda morska, sól spożywcza, gazy techniczne, tlenki, nadtlenki i wodorotlenki pozostałych metali, pozostałe podstawowe chemikalia nieorganiczne, pozostałe wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane, wapno i gips, transport drogowy towarów, magazynowanie i przechowywanie towarów, usługi wspomagające transport (z wył. usługi holowania w transporcie drogowym), usługi w zakresie badań i analiz technicznych, usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych.

Zezwolenie 2 obejmuje swoim zakresem także działalność produkcyjną, handlową, usługową w zakresie wytworzonej na terenie strefy gliceryny.

Spółka ubiega się obecnie o objęcie statusem SSE zakładu Spółki w XJ w związku z planowanym nowym projektem inwestycyjnym – polegającym na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu.

W przypadku rozszerzenia obszaru SSE na nieruchomości, na których znajduje się zakład Spółki w XJ, zamierza ona ubiegać się o uzyskanie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE („Zezwolenie 3”) w związku z projektem, który był podstawą do objęcia zakładu Strefą.

W konsekwencji, zakres działalności, o zawarcie którego będzie ubiegać się Spółka w treści Zezwolenia 3, będzie zbieżny ze wskazanym w Zezwoleniu 1 i Zezwoleniu 2 (a więc właściwe będą grupowania statystyczne odpowiadające wyrobom takim jak m.in. sól i czysty chlorek sodu; woda morska, sól spożywcza, gazy techniczne, tlenki, nadtlenki i wodorotlenki pozostałych metali, pozostałe podstawowe chemikalia nieorganiczne, pozostałe wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane, wapno i gips, gliceryna; magazynowanie i przechowywanie towarów, usługi wspomagające transport (z wył. usługi holowania w transporcie drogowym), usługi w zakresie badań i analiz technicznych, usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy po objęciu statusem X SSE nieruchomości, na których znajduje się zakład w XJ (wejście w życie stosownego rozporządzenia zmieniającego obszar SSE), dochód z działalności Spółki prowadzonej zarówno w zakładzie w XJ, jak i w zakładzie w XI może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, w ramach dostępnego limitu zwolnienia na podstawie uprzednio wydanych Zezwoleń (Zezwolenie 1 i Zezwolenie 2), jeśli dochód powstał z działalności prowadzonej na terenie SSE i w ramach wskazanego w Zezwoleniach PKWiU?

W konsekwencji, czy Spółka zobowiązana jest, od dnia objęcia wskazanych nieruchomości statusem SSE, do sporządzania kalkulacji wyniku podatkowego odrębnie wyłącznie w zakresie wyniku mogącego podlegać zwolnieniu (wynik z działalności określonej w Zezwoleniach prowadzonej na terenie Strefy przez oba zakłady) oraz w zakresie wyniku podlegającego opodatkowaniu (wynik z działalności prowadzonej poza terenem Strefy lub niewskazanej w Zezwoleniach)?

Zdaniem Wnioskodawcy, cały dochód osiągnięty w wyniku działalności zlokalizowanej fizycznie na terenie SSE, która to działalność jest jednocześnie określona w treści posiadanych przez Spółkę Zezwoleń Strefowych, objęty jest zwolnieniem podatkowym, w ramach limitu zwolnienia dostępnego dla Spółki.

W konsekwencji Spółka zobowiązana jest od dnia objęcia wskazanych nieruchomości w XJ statusem SSE do sporządzania kalkulacji wyniku podatkowego odrębnie wyłącznie w zakresie wyniku mogącego podlegać zwolnieniu (wynik z działalności określonej w Zezwoleniach, prowadzonej na terenie Strefy przez oba zakłady) oraz w zakresie wyniku podlegającego opodatkowaniu (wynik z działalności prowadzonej poza terenem Strefy lub niewskazanej w Zezwoleniach).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2014.851, j.t. ze zm., dalej: „Ustawa o PDOP), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U.2015.282 j.t., dalej: „Ustawa o SSE"), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych (jak ma to miejsce w przypadku Spółki) lub też od wielkości dwuletnich kosztów pracy nowozatrudnionych pracowników.

Równocześnie art. 17 ust. 4 Ustawy o PDOP, stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Powyżej wskazana regulacja przewiduje więc jedynie dwa warunki, których spełnienie jest konieczne dla celów uznania, że osiągnięty dochód może korzystać z dostępnego dla przedsiębiorcy limitu zwolnienia podatkowego - musi to być dochód:

1.  osiągnięty w wyniku działalności zlokalizowanej fizycznie na terenie SSE,
2.  która to działalność jest jednocześnie określona w treści posiadanego przez przedsiębiorcę zezwolenia strefowego.

Żaden przepis Ustawy o PDOP, Ustawy o SSE, rozporządzeń wykonawczych do Ustawy o SSE (w szczególności Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, Dz.U.2008.232.1548 ze zm., dalej: „Rozporządzenie Strefowe"), ani też wskazane w art. 16 Ustawy o SSE warunki określane w zezwoleniu, nie dają podstaw do twierdzenia, że zwolnienie z podatku dochodowego dotyczyć będzie wyłącznie dochodu ze sprzedaży produktów wytworzonych w ramach danego projektu inwestycyjnego będącego podstawą do wydania konkretnego Zezwolenia Strefowego.

Zezwolenia 1 i 2 na prowadzenie działalności na terenie SSE, nie zawierają ograniczeń terytorialnych, wskazując, że na ich podstawie przedsiębiorca uprawniony jest do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie całej Strefy, bez wskazania konkretnych działek czy zakładu. Także Zezwolenie 3 nie będzie zawierać takiego zapisu.

Również regulacje określające moment nabycia prawa do korzystania ze zwolnienia (§ 5 ust. 1 i 4 Rozporządzenia Strefowego) nie przewidują wymogu, aby zwolnienie podatkowe odnosić wyłącznie do dochodów wygenerowanych w oparciu o nową inwestycję - jedynym warunkiem jest ograniczenie zwolnienia do dochodów z działalności prowadzonej na terenie strefy.

Po objęciu zakładu w XJ statusem SSE, Spółka będzie prowadziła działalność na terenie SSE poprzez dwa zakłady, a jeżeli działalność ta będzie mieściła się w zakresie przedmiotowym Zezwolenia 1 i Zezwolenia 2, to dochód z tej działalności będzie podlegał zwolnieniu podatkowemu także na podstawie tych Zezwoleń, aż do wyczerpania limitu pomocy publicznej, niezależnie od tego, w którym z zakładów na terenie Strefy został wygenerowany.

Zdaniem Spółki, jej stanowisko jest w pełni spójne także z jednolitą i bogatą praktyką organów podatkowych, zgodnie z którą przedsiębiorcy posiadający więcej niż jedno zezwolenie strefowe:

1.  nie są obowiązani do odrębnego kalkulowania wyniku przypadającego na każdy z projektów będących podstawą do wydania zezwolenia strefowego;
2.  uprawnieni są do chronologicznego rozliczania przysługujących im na podstawie poszczególnych zezwoleń limitów zwolnienia podatkowego.

Wskazana praktyka potwierdza więc, iż brak jest ograniczenia, zgodnie z którym zwolnieniu podatkowemu dostępnemu na podstawie danego zezwolenia strefowego podlegałby jedynie dochód osiągany w ramach inwestycji będącej podstawą do uzyskania danego zezwolenia strefowego.

W konsekwencji, po nabyciu prawa do korzystania ze zwolnienia podatkowego, zwolnieniu temu podlegał będzie całkowity dochód osiągany przez Spółkę na terenie SSE w ramach poszczególnych rodzajów działalności wskazanych w treści Zezwoleń (zgodnie z uwzględnionymi w treści Zezwolenia grupowaniami PKWiU) - brak jest więc ograniczenia zakresu dochodu podlegającego zwolnieniu, wyłącznie do dochodu generowanego przez nowy projekt inwestycyjny czy konkretny zakład na terenie Strefy. Jednocześnie, opodatkowaniu na zasadach ogólnych będzie podlegał dochód Spółki wygenerowany poza terenem SSE lub osiągany z działalności innej niż określona w Zezwoleniach.

Stanowisko to podzielił także na wniosek Spółki Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydając na rzecz Wnioskodawcy interpretację indywidualną z dnia 17 kwietnia 2015 r., znak xxxxx/xxxx-xx/xxx/xx, w której potwierdził, że prowadzenie na terenie SSE działalności zwolnionej z podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE nie skutkuje obowiązkiem prowadzenia ewidencji rachunkowej odrębnie dla każdego z zezwoleń. W konsekwencji Spółka nie jest zobligowana do podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie SSE na części przypadające na każde zezwolenie osobno.

Rozporządzenie Strefowe wskazuje w § 5 ust. 5, iż w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem Strefy, działalność prowadzona na terenie Strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie Strefy. Zgodnie ze wskazanym przepisem, obowiązek ustalania odrębnego wyniku odnosi się wyłącznie do sytuacji, kiedy ten sam podatnik prowadzi jednocześnie działalność na terenie Strefy i poza nią.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przypadku prowadzenia działalności na terenie Strefy, na podstawie więcej niż jednego zezwolenia strefowego po objęciu statusem SSE nieruchomości, na których znajduje się zakład w XJ, Spółka będzie zobowiązana do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP, czyli w sposób zapewniający m.in. określenie kwoty dochodu mogącego podlegać zwolnieniu od PDOP oraz podlegającego opodatkowaniu. W przepisach regulujących zasady kalkulacji wyniku podatkowego przedsiębiorcy strefowego brak jest bowiem wymogu dodatkowego podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie Strefy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej wydanej na rzecz Wnioskodawcy z dnia 17 kwietnia 2015 r., znak xxxxx/xxxx-xx/xx-x/xx, potwierdził, że Spółka może dokonać zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych całości dochodu z prowadzonej na terenie SSE działalności gospodarczej, w zakresie posiadanych zezwoleń strefowych, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia, na podstawie którego Spółka nabyła prawo do korzystania ze zwolnienia najwcześniej, a po jego wyczerpaniu w oparciu o limity dostępne w ramach zezwoleń, na podstawie których Spółka chronologicznie później nabyła prawo do zwolnienia (w tym także w ramach ewentualnych, dalszych zezwoleń uzyskanych przez Spółkę). Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego we wniosku o wydanie ww. interpretacji indywidualnej, że rozważa w przyszłości także realizację dalszych inwestycji na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej - realizacja zarówno przez Zakład w XI, jak również potencjalnie przez inne zakłady działające w ramach Spółki (co też wymagałoby przeprowadzenia procedury objęcia nieruchomości tych zakładów statusem SSE).

Dyrektor Izby Skarbowej, potwierdził, że analogicznie, w przypadku uzyskania kolejnych zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE obejmujących swoim zakresem podstawowy przedmiot działalności Spółki, nie będzie konieczne prowadzenie odrębnej ewidencji księgowej dla każdego z kolejnych zezwoleń, ani też nie będzie konieczne odrębne ustalanie wyniku dla każdego nowego projektu inwestycyjnego będącego podstawą do uzyskania potencjalnych, kolejnych zezwoleń.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Spółka ma prawo korzystać z pomocy publicznej bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie Strefy na poszczególne Zezwolenia.

Jednocześnie, Spółka jest świadoma, iż będzie mogła skorzystać z limitu zwolnienia na podstawie Zezwolenia 3 dopiero po spełnieniu jego warunków zgodnie z § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego (utworzenie wymaganej liczby nowych miejsc pracy oraz poniesienia wymaganej wartości nakładów inwestycyjnych).

Jednakże przepis ten odnosi się do momentu nabycia prawa do zwolnienia wynikającego z Zezwolenia 3, a nie do wszystkich posiadanych przez Spółkę do tej pory Zezwoleń. Przepis ten nie może być interpretowany w taki sposób, że ogranicza uprawnienia Spółki wynikające z wydanych już Zezwoleń 1 i 2.

Spółka pragnie przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 stycznia 2014 r. (sygn. I SA/Wr 1944/13), który dotyczył, zdaniem Wnioskodawcy, analogicznego stanu faktycznego, jak przedstawiony w niniejszym wniosku. Spór dotyczył kwestii, czy po objęciu statusem SSE zakładu, działalność Spółki prowadzona zarówno w innym zakładzie, jak i w obejmowanym statusem SSE zakładzie (w zakresie przedmiotowym działalności mieszczącym się w dotychczasowych zezwoleniach) będzie korzystała ze zwolnienia do wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzonych na podstawie tych zezwoleń oraz intensywności obowiązujących w dacie ich wydania.

Sąd stwierdził, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., przysługuje podatnikowi z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie całej strefy ekonomicznej, po spełnieniu przesłanki zrealizowania warunków przewidzianych w uzyskanym zezwoleniu, co potwierdza treść art. 17 ust. 4. Istotny jest przede wszystkim przedmiot działalności gospodarczej określony w zezwoleniu, a więc dochód winien być osiągnięty z działalności gospodarczej, której przedmiot zgodny jest z za kresem działalności określonym w zezwoleniu. Jeżeli więc Spółka zrealizowała warunki przewidziane w uzyskanych dwóch zezwoleniach i dochód osiągany z działalności gospodarczej prowadzonej w zakładzie w P. korzysta ze zwolnienia podatkowego, to również dochód osiągany w zakładzie produkcyjnym w G. jest wolny od podatku, o ile przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej w zakładzie w G. zgodny jest z zakresem działalności określonym w zezwoleniu. Skoro zostały już spełnione warunki przewidziane w dwóch pierwszych zezwoleniach, tj. poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w tych zezwoleniach, to dochód osiągnięty z tytułu działalności prowadzonej w zakładzie w G. może korzystać ze zwolnienia od podatku, po objęciu tego zakładu terenem specjalnej strefy ekonomicznej zgodnie z § 5 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia strefowego, aż do momentu wyczerpania limitów pomocy publicznej przewidzianych w tych zezwoleniach.”

Tak więc, także w świetle przytoczonego powyżej orzeczenia, zaprezentowane przez Spółkę stanowisko jest – jej zdaniem - w pełni zasadne. Stanowisko Spółki dotyczące zakresu zwolnienia podatkowego na podstawie zezwolenia znajduje potwierdzenie także w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2014 r. (znak ITPB3/423-496/13/MK) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę, należy wskazać, że inwestycja polegająca na rozbudowie istniejącego zakładu produkcyjnego jest realizowana na działce Wnioskodawcy objętej statusem Strefy, a zakres prowadzonej w tej rozbudowanej części budynku działalności gospodarczej mieścić się będzie w zakresie przedmiotowym posiadanego Zezwolenia. W konsekwencji, jeżeli po zrealizowaniu inwestycji polegającej na rozbudowie na terenie Strefy istniejącego zakładu produkcyjnego, Spółka będzie prowadziła przy jego wykorzystaniu działalność gospodarczą wskazaną w treści Zezwolenia oraz będzie dysponować limitem dostępnej pomocy publicznej, brak będzie formalnych przeszkód do zwolnienia od PDOP uzyskiwanych z tej działalności dochodów. Tym samym, dochody uzyskiwane z całej działalności gospodarczej Spółki objętej Zezwoleniem i prowadzonej na terenie SSE, w tym również z działalności prowadzonej przy wykorzystaniu rozbudowanej części zakładu produkcyjnego wzniesionego na terenie Strefy, będą podlegały zwolnieniu od PDOP.”
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2012 r. (znak IBPBI/2/423-650/12/SD) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż: „Jak wynika z powołanych wcześniej przepisów prawa możliwość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych uzależniona jest od tego czy dochód został uzyskany z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz od tego czy działalność generująca ten dochód objęta została zezwoleniem. Istotnym jest także to, aby wielkość dochodu zwolnionego nie przekroczyła dopuszczalnego limitu pomocy ustalonego dla przedsiębiorcy. Bez wpływu na możliwość skorzystania ze zwolnienia o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, pozostaje natomiast okoliczność przy pomocy jakich inwestycji dochód ten został osiągnięty. W związku z powyższym, zwolnienie podatkowe z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, będzie miało zastosowanie do dochodów Spółki z produkcji wygenerowanej zarówno na istniejącym majątku jak i majątku związanym z nową inwestycją (przy spełnieniu warunków wskazanych powyżej).”
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2012 r. (znak IBPBI/2/423-29/12/PP) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że „(\`(...)\`) brak jest przeszkód, aby limit wielkości pomocy publicznej określony dla inwestycji prowadzonej w oparciu o drugie zezwolenie, został zsumowany z limitem pomocy publicznej określonym dla pierwszej inwestycji, a zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych obliczone w ten sposób objęło cały dochód Spółki uzyskany z działalności strefowej prowadzonej na podstawie dwóch zezwoleń. Spółka może zatem objąć zwolnieniem dochód z całej działalności prowadzonej na terenie SSE, wykorzystując limit pomocy publicznej dostępnej w ramach pierwszego zezwolenia, a po jego wyczerpaniu limit wynikający z drugiego zezwolenia.”.

Zaprezentowane przez Spółkę stanowisko jest także w pełni spójne z wydaną w ostatnim czasie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach interpretacją indywidualną znak IBPBI/2/4510-345/15/KP (interpretacja z dnia 31 marca 2015 r.). W niniejszej interpretacji indywidualnej, organ podatkowy uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że od 31 maja 2014 r., dla potrzeb rozliczania dotychczasowej puli pomocy publicznej przyznanej na podstawie wcześniejszych zezwoleń, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wyodrębnienia z dochodu (straty) z działalności zwolnionej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP kosztów ponoszonych i przychodów uzyskiwanych na terenie włączonym w tym terminie do SSE. Dla celów prawidłowego ustalania wyniku opodatkowanego PDOP i zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, od 31 maja 2014 r. koszty ponoszone i przychody uzyskiwane z działalności na omawianym terenie włączonym do SSE Spółka powinna zaliczać do dochodu (straty) z działalności zwolnionej z PDOP na podstawie wcześniejszych zezwoleń”.

Ponadto, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2012 roku (sygn. II FSK 1979/11), Sąd rozstrzygając kwestie czy wymóg wdrożenia przez stronę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), nowych technologii, będący warunkiem uzyskania zezwolenia i rozszerzenia specjalnej strefy ekonomicznej na tereny spółki, jednocześnie zawęża zakres przedmiotowy zwolnienia od podatku do dochodu osiąganego wyłącznie w oparciu o te nowe technologie, stwierdził, że „interpretacja przywoływanych zgodnie przez obie strony przepisów prawa materialnego, uwzględniająca ich wykładnię literalną, systemową i funkcjonalną, prowadzi do wniosku, że zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p - pod warunkiem spełniania wymogów określonych w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej - podlega cały dochód uzyskany przez podatnika na terenie tej strefy.”

W dalszej części uzasadnienia Sąd wskazał, że „podzielić należy twierdzenie strony skarżącej, że nie można utożsamiać warunków uzyskania zwolnienia z zakresem zwolnienia podatkowego (pkt 4.3.). W u.p.d.o.p. nie zawarto ograniczenia przedmiotowego, uzależniającego zakres zwolnienia od wdrożenia nowych technologii. Uzyskane przez Spółkę Zezwolenie III nie precyzuje również, że zwolnieniu podlegają wyłącznie dochody uzyskane z inwestycji innowacyjnych. Na zakres przedmiotowy tegoż zwolnienia nie ma też wpływu lokalizacja specjalnej strefy ekonomicznej i objęcie nią również terenów realizującego zwolnienie przedsiębiorcy.”

Nie ma znaczenia fakt, że działalność prowadzona będzie w dwóch zakładach, znajdujących się na terenie tej samej SSE. Okoliczność ta nie ma wpływu na możliwość prowadzenia jednej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu oraz chronologicznego korzystania z posiadanych limitów pomocy publicznej na podstawie kilku zezwoleń strefowych, co potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 22 maja 2014 r., znak ILPB3/423-101/14-2/KS.

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 listopada 2010 r., znak IBPBI/2/423-1016/10/MS w stanowisku wnioskodawcy (którego prawidłowość potwierdził organ) wskazano: „Należy podkreślić, iż również w obrębie jednej specjalnej strefy ekonomicznej podatnik może funkcjonować w dwóch, niejednokrotnie znacząco od siebie oddalonych, lokalizacjach (przykładowo dwóch różnych podstrefach). Powyższa sytuacja nie wyklucza jednakże prowadzenia przez przedsiębiorców jednej ewidencji rachunkowej dla działalności prowadzonej na terenie tejże strefy". Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 lutego 2013 r., znak IBPBI/2/423-1427/12/MO, wydanej w odniesieniu do stanu faktycznego, zgodnie z którym część zezwoleń otrzymanych przez wnioskodawcę dotyczyła jednego zakładu, a część - innego (w obrębie tej samej specjalnej strefy ekonomicznej) organ wskazał, że „Spółka - podobnie jak to czyni obecnie w stosunku do trzech zezwoleń - przez cały okres prowadzenia działalności na terenie stref (wynikający łącznie z Zezwoleń), będzie prowadzić dwie odrębne ewidencje dochodów: jedną dla działalności opodatkowanej oraz jedną dla działalności zwolnionej z CIT. Na jej podstawie ustalać będzie łączny dochód Spółki uzyskany na terenie SSE w ramach wszystkich posiadanych ważnych zezwoleń (korzystający ze zwolnienia podatkowego) oraz odrębnie dochód Spółki, który nie jest objęty zwolnieniem w SSE (podlegający opodatkowaniu)”.

Mając na uwadze przytoczone argumenty oraz ugruntowane stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych, Spółka stoi na stanowisku, że po objęciu zakładu w XJ statusem SSE, dochód z prowadzonej przez nią działalność w obu zakładach położonych na terenie strefy, mieszczącej się w zakresie posiadanych zezwoleń, będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego, aż do wyczerpania limitów pomocy przysługujących Spółce na podstawie tych Zezwoleń (o ile jest to dochód osiągnięty z działalności na terenie SSE i w ramach PKWiU wskazanego w zezwoleniach). W ocenie Spółki, nie ma formalnych przeszkód do skorzystania z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie Zezwolenia 1 i 2 na całym obszarze Strefy, w tym również w zakładzie w XJ, po objęciu go statusem SSE.

Dodatkowo, Spółka wskazała, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 maja 2007 r. (sygn. I SA/Rz 254/07), przepisy rozporządzenia (w tym przypadku było to rozporządzenie z 14 września 2004 r. w sprawie tarnobrzeskiej SSE) regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z PDOP (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. III Sa/Wa 1737/07), w którym stwierdził, iż nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. 2007 r. Nr 42, poz. 274, ze zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Ustawodawca więc wyraźnie nakazuje rozdzielenie działalności prowadzonej w strefie, czyli zwolnionej z opodatkowania od działalności pozastrefowej - rozliczanej na zasadach ogólnych. Mając na względzie powyższe regulacje należy zauważyć, że zwolnienie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczy dochodów osób prawnych, które zostały uzyskane wyłącznie z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, przy czym działalność ta musi być prowadzona przez podatnika, który posiada na jej prowadzenie odpowiednie zezwolenie, pod warunkiem zgodności profilu tej działalności z zakresem określonym w zezwoleniu.

Jak wynika z powyższych przepisów omawiane zwolnienie jest formą pomocy publicznej, której celem jest skłonienie przedsiębiorców do rozpoczęcia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Przepisy te wyznaczają jednocześnie granice korzystania z tej pomocy. Zarówno art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, jak i art. 17 ust. 1 pkt 34, odwołujący się w swej treści do art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, wiążą prawo do zwolnienia z posiadaniem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz respektowaniem warunków określonych w tym zezwoleniu. Przepisy te stanowią mianowicie o zwolnieniu z podatku dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na strefy "w ramach" (tak w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych), tudzież "na podstawie" (tak w art. 17 ust. 1 pkt 34) zezwolenia strefowego.

Oznacza to, że zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34, podlega tylko dochód z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie strefy, stosownie do uzyskanego zezwolenia na prowadzenie działalności w granicach strefy. Jeżeli zatem dany rodzaj działalności gospodarczej nie został wymieniony w zezwoleniu, to uzyskany z tej działalności dochód nie korzysta ze zwolnienia podatkowego.

Dokonując analizy przedmiotowego przepisu art. 17 ust 1 pkt 44 cyt. ustawy zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej. Zasada prymatu wykładni językowej szczególnego znaczenia nabiera, gdy interpretowane przepisy dotyczą ulg i zwolnień podatkowych. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechna metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej. Zasadniczym elementem stosowania ulg jest łączne wystąpienie dwóch warunków:

*   prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
*   uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle. Przedmiotowe zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej fizycznie na terenie strefy. Jeżeli cześć działalności podmiotu prowadzona jest poza strefą, dochód z tej części pochodzący nie podlega zwolnieniu. Podstawą do korzystania ze zwolnienia jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki jej prowadzenia.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Zezwolenie określa przedmiot i warunki prowadzenia działalności, bowiem w myśl art. 16 ust. 1 ww. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1.  zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
2.  dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę;
3.  terminu zakończenia inwestycji;
4.  maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy;
5.  wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1.

Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych, wynika, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych lub kosztów tworzenia nowych miejsc pracy.

Stosownie bowiem do treści § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej (§ 5 ust. 1).

Zgodnie z § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia, warunkiem korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  utrzymanie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym;
2.  utrzymanie inwestycji w regionie, w którym udzielono pomocy, przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata.

Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przy spełnieniu warunków, o których mowa w § 3 ust. 6 (§ 5 ust. 3).

Niemniej jednak, w myśl § 5 ust. 4 tego rozporządzenia, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy (§ 5 ust. 5).

Ww. przepisy wskazują na różnice między przedsiębiorcami typu greenfield i brownfield, które dotyczą momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie zaznacza się, że w przypadku przedsiębiorców, których inwestycja w strefie polega na budowie nowego przedsiębiorstwa (tzw. inwestycje greenfield), zwolnienie przysługuje od miesiąca poniesienia wydatków inwestycyjnych bądź rozpoczęcia ponoszenia kosztów pracy (§ 5 ust. 1 i 3 ww. rozporządzenia).

Natomiast dla przedsiębiorców, którzy realizują nową inwestycję na terenie już funkcjonującego przedsiębiorstwa (tzw. inwestycje typu brownfield) zwolnienia w podatku dochodowym przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu w okresie od dnia uzyskania zezwolenia aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej (§ 5 ust. 4 cytowanego rozporządzenia).

Zatem przepis ten odracza moment korzystania ze zwolnienia podatkowego do czasu, w którym całkowicie poniesione zostały wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w danym zezwoleniu.

Zgodnie z tymi przepisami podstawą do korzystania z pomocy publicznej jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. W konsekwencji nie jest możliwe korzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przed jego uzyskaniem.

Zgodnie z przytoczonym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (…). Powyższe potwierdza również treść art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, który stanowi, że dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia (…) są zwolnione od podatku dochodowego (…).

Z gramatycznej wykładni ww. przepisu wynika jednoznacznie, że moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego odroczony został do czasu spełnienia warunków przewidzianych w zezwoleniu. Przepis ten nie daje zatem podstaw do zwolnienia przez przedsiębiorcę dochodu do opodatkowania już w momencie rozpoczęcia inwestycji.

Tym samym, w przypadku Wnioskodawcy, inwestycja realizowana będzie w istniejącym zakładzie, który objęty zostanie granicami strefy. W przedmiotowej sprawie (po objęciu zakładu strefą i uzyskaniu „trzeciego” zezwolenia), znajdzie zastosowanie – tak jak wskazał w uzasadnieniu własnego stanowiska Wnioskodawca („Spółka jest świadoma, iż będzie mogła skorzystać z limitu zwolnienia na podstawie Zezwolenia 3 dopiero po spełnieniu jego warunków zgodnie z § 5 ust. 4 Rozporządzenia Strefowego (utworzenie wymaganej liczby nowych miejsc pracy oraz poniesienia wymaganej wartości nakładów inwestycyjnych”) - przepis § 5 pkt 4 wskazanego powyżej rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych. Na jego mocy Spółka będzie miała prawo do przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w okresie od dnia jego uzyskania, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy.

Natomiast momentem od kiedy Spółka nabędzie prawo do stosowania tego zwolnienia we wskazanym wyżej zakresie, będzie miesiąc następujący po miesiącu, w którym zostaną poniesione wydatki inwestycyjne i zostanie osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu. Innymi słowy, do momentu, kiedy Wnioskodawca nie spełni warunków wynikających z cytowanego rozporządzenia (§ 5 pkt 4) nie będzie miał prawa do bieżącego korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych –¬ w ramach nowego limitu pomocy publicznej – w części dotyczącej dochodu uzyskanego z działalności prowadzonej na terenie Strefy w zakresie zakładu w XJ.

W świetle powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że: cały dochód osiągnięty w wyniku działalności zlokalizowanej fizycznie na terenie SSE, która to działalność jest jednocześnie określona w treści posiadanych przez Spółkę Zezwoleń Strefowych, objęty będzie zwolnieniem podatkowym, w ramach limitu zwolnienia dostępnego dla Spółki; opodatkowaniu na zasadach ogólnych będzie podlegał dochód Spółki wygenerowany poza terenem SSE lub osiągany z działalności innej niż określona w Zezwoleniach i w konsekwencji Spółka zobowiązana będzie od dnia objęcia wskazanych nieruchomości w XJ statusem SSE do sporządzania kalkulacji wyniku podatkowego odrębnie wyłącznie w zakresie wyniku mogącego podlegać zwolnieniu (wynik z działalności określonej w Zezwoleniach, prowadzonej na terenie Strefy przez oba zakłady) oraz w zakresie wyniku podlegającego opodatkowaniu (wynik z działalności prowadzonej poza terenem Strefy lub niewskazanej w Zezwoleniach) – jest prawidłowe, o ile nie narusza postanowień określonych w posiadanych przez Wnioskodawcę zezwoleniach na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Zastrzec należy jednak, że w niniejszej interpretacji indywidualnej ocenie nie podlegały kwestie interpretacji treści decyzji administracyjnych – przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają żadnych podstaw do dokonania przez Ministra Finansów interpretacji decyzji administracyjnych wydanych na podstawie ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267), do których należy również zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zezwolenie jest decyzją o charakterze indywidualnym, szczegółowo określającą warunki realizacji inwestycji na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Zgodnie z art. 16 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zezwolenie może być udzielone, jeżeli podjęcie działalności na terenie strefy przyczyni się do osiągnięcia celów określonych w planie rozwoju strefy, o którym mowa w art. 9. Minister właściwy do spraw gospodarki udziela, cofa i zmienia zezwolenie. Cofnięcie i zmiana zezwolenia następuje na warunkach określonych w art. 19 ust. 3–4 (art. 16 ust. 4 cyt. ustawy).

Natomiast w myśl art. 16 ust. 6 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, do postępowania w sprawie udzielania, cofania i zmiany zezwolenia stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267, ze zm.).

Podkreślić również należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku stan faktyczny/opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające, w tym wynikające z własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogły być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego. Postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego, w którym bada okoliczności danej sprawy.

W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które stanowią podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w ramach tego postępowania właściwy organ nie może jednak dokonywać weryfikacji przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż wykraczałoby to poza zakres przedmiotowego postępowania. Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego.

Dokonując interpretacji indywidualnej Organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego.

Instytucja postępowania w zakresie wydawania interpretacji indywidualnej nie stanowi pola do polemiki z danym wnioskodawcą. Nie dokonuje się także polemiki z poglądami judykatury, czy orzecznictwa sądowego. Jej celem jest wskazanie przepisów, które mają zastosowanie w sprawie wnioskodawcy i wyjaśnienie zasadności ich stosowania w zakresie wskazanym pytaniem zawartym we wniosku. Wydanie interpretacji indywidualnej polega na ocenie stanowiska wnioskodawcy dotyczącego skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Zatem odnosząc się do powołanych przez Spółkę wyroków sądów administracyjnych, w tym tez nieprawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 stycznia 2014 r. – wskazać należy, że orzeczenia te dotyczyły tylko indywidualnych spraw, podatników osądzonych w określonych stanach faktycznych (zdarzeniach przyszłych) i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych. W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie „materiał dowodowy”.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, tym samym

nie mogą wpływać na sposób rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.