Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.280.2022.2.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-04
Teza: Uznanie transakcji sprzedaży za wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, oraz prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomosci zabudowanej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe oraz w części prawidłowe
=======================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w zakresie uznania transakcji sprzedaży za wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, oraz prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości zabudowanej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

28 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania transakcji sprzedaży za wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, oraz prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dla zbywanych Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo pismem z 9 maja 2022 r. (wpływ 10 maja 2022 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 czerwca 2022 r. (wpływ 24 czerwca 2022 r.).

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka B. Sp. z o.o. (dalej jako „B.”, lub „spółka B.”) jest osobą prawną i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka B. została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestr Sądowego za numerem (…). Przedmiotem działalności spółki B. jest produkcja opakowań przemysłowych, zasadniczo z drewna i materiałów drewnianych do jednorazowego jak i wielorazowego użytku. B. występuje w obrocie jako podmiot świadczący usługi wykonawcze, skupiający całość praw z licencji, certyfikatów, technologii, zatrudniający pracowników.

A. sp. z o.o. (dalej jako „A.”, lub „spółka A.”) jest osobą prawną wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) Wydział KRS za numerem (…). Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Przedmiotem działalności spółki A jest wynajem lub wydzierżawianie posiadanego majątku trwałego w postaci posiadanych obiektów stanowiących środki trwałe takich jak maszyny i urządzenia. Zadaniem tego podmiotu w grupie jest więc koncentracja majątku i zarządzanie nim. Spółka A. nie zatrudnia pracowników, jej księgowość prowadzona jest w formie outsourcingu przez podmiot zewnętrzny. Na majątek Spółki A. składają się:

· Nieruchomości stanowiące obecnie jedną działkę gruntu objętą jedną księgą wieczystą tworzącą zwarty kompleks przemysłowy zabudowaną zespołem obiektów produkcyjnomagazynowych z zapleczem socjalno-biurowym oraz układem komunikacyjnym i infrastrukturą techniczną inżynieryjną zapewniającą funkcjonowanie zakładu produkcyjnego w (\`(...)\`), na którą składają się budynki i budowle, w tym w szczególności hale produkcyjno-montażowe i magazynowe, magazyny drewna i logistyki, budynki kotłowni i portierni, pompownia przeciwpożarowa, stacja transformatorowa i hala namiotowa (dalej łącznie jako: „Nieruchomości”),

· Składniki majątkowe według stanu z Tabeli amortyzacyjnej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, tj. maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe grup 3-8 KŚT – w tym w szczególności kotły, maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania (w tym np. frezarki, urządzenia IT do systemów magazynowych, maszyna do gięcia blach), maszyny, urządzenia i aparaty specjalistyczne (w tym np. pilarki, wiertarki, maszyny do cięcia i obróbki drewna), urządzenia techniczne (w tym np. kontenery, klimatyzatory), środki transportu

(w tym np. wózki widłowe, elektryczne, paletowe), narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie (w tym np. meble) oraz wartości niematerialne i prawne tj. oprogramowanie komputerowe (dalej łącznie jako: „Ruchomości”).

Nieruchomości i Ruchomości składają się na kompleks zakładu produkcyjnego w (…).

Spółka A. nabyła działki zabudowane budynkami, budowlami i urządzeniami i działki niezabudowane składające się na Nieruchomość w roku 2002 i w roku 2004. Działki te zostały następnie scalone i aktualnie tworzą jedną działkę zabudowaną objętą jedną księgą wieczystą. Spółka A. ponosiła nakłady na ulepszenie budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości, przy czym minął już okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia tych budynków i budowli.

Majątek A. pozwala na prowadzenie gotowego przedsiębiorstwa w zakresie zakładu produkcyjnego. A. wydzierżawia Nieruchomości i Ruchomości na rzecz B., która wykorzystuje je do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji opakowań. Spółka A. nie prowadzi innej działalności gospodarczej poza dzierżawą. Działalność B. opiera się w przeważającej mierze na dzierżawionym od A. majątku.

Ponadto A. leasinguje samochód osobowy na podstawie umowy leasingu operacyjnego. A. zawarła umowę ubezpieczenia mienia, tj. budynków i budowli oraz maszyn, urządzeń i wyposażenia. Ponadto w 2021 r. pracownik B. zawarł w imieniu i na rzecz A. umowę montażu systemu SSP z usługodawcą zewnętrznym.

29 kwietnia 2022 r. A. i B. zawarły akt notarialny, na podstawie którego A. sprzedał do B. całość swojego majątku, bowiem majątek ten faktycznie służy działalności tej drugiej spółki. W ramach umowy sprzedaży A. przeniósł również na B. prawa i obowiązki wynikające z umowy montażu systemu SSP. Intencją Stron wyrażoną w akcie notarialnym jest również dokonanie cesji praw i obowiązków z umowy leasingu samochodu osobowego z A. na B. Zgoda leasingodawcy została już uzyskana. Cesja leasingu ma być podpisana w najbliższym czasie.

B. nie przejął umowy ubezpieczenia mienia, ze względu na fakt, że okres obowiązywania umowy ubezpieczenia mienia zawartej przez A. upłynął przed planowaną datą sprzedaży majątku. A. przeniósł na B. zbiory danych z ksiąg handlowych dotyczących aktywów wchodzących w skład zakładu produkcyjnego w (…). Umowy na dostawy mediów (energia elektryczna, cieplna, woda, telekomunikacja) oraz umowy na techniczne utrzymanie zakładu produkcyjnego w (…) zawarte bezpośrednio przez B..

A. nie zawarła innych umów najmu niż umowa dzierżawy z B. i nie zawarła umowy na zarządzanie nieruchomością. A. nie przeniesie na B.:

· oznaczenia indywidualizującego A. (czyli firma A.),

· praw i obowiązków z umowy rachunków bankowych i umów o świadczenie usług księgowych, podatkowych i prawnych, które są wykonywane w formie outsourcingu przez podmioty zewnętrzne,

· środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych.

A. po zbyciu całości majątku obecnie wykorzystywanego już przez B., zamierza poszukiwać dalszych akwizycji oraz zamierza dalej prowadzić działalność gospodarczą na terenie Polski w oparciu o nabyte w przyszłości aktywa.

**Uzupełnienie oraz doprecyzowanie stanu faktycznego**

Wnioskodawca wskazał, że od kwalifikacji prawnopodatkowej przedstawionego stanu faktycznego i skutków na gruncie przepisów ustawy o VAT uzależnione są ponadto obowiązki B. (tj. nabywcy) w zakresie podatku PCC, a więc B. (jako nabywca) posiada uzasadniony interes prawny w tym zakresie i w związku z tym Strony doprecyzowały pytania.

Wnioskodawca poinformował również, że Leasingodawca wyraził zgodę na cesję leasingu. Cesja leasingu ma być w najbliższym czasie podpisana.

Oprócz opisanych w zdarzeniu przyszłym ww. wniosku ORD-WS z 28 kwietnia 2022 r. składników majątkowych, w ramach transakcji nabycia spółka B. przejęła również prawa i obowiązki A. wynikające z zawartej w imieniu i na rzecz A. umowy montażu systemu SSP zawartej z usługodawcą zewnętrznym.

Przedmiotem działalności A. jest wynajem i wydzierżawianie posiadanego majątku trwałego w postaci składników majątkowych składających się na zakład produkcyjny, który został sprzedany w ramach opisywanej transakcji sprzedaży do B.. Przedmiotem działalności B. jest prowadzenie działalności produkcyjnej przy pomocy tych składników majątkowych, które uprzednio były przez B. dzierżawione od A. i następnie nabyte w ramach opisywanej transakcji. Tym samym nie zmieni się sposób wykorzystania i przeznaczenie nabywanych aktywów w tym sensie, że w dalszym ciągu służyć one będą działalności operacyjnej prowadzonej przez B., lecz będą wykorzystywane na podstawie tytułu własności.

B. nabył opisany przedmiot transakcji w celu dalszego prowadzenia działalności produkcyjnej w oparciu o nabyty zakład produkcyjny w zakresie w jakim tę działalność dotychczas prowadził przy wykorzystaniu tych składników majątku.

W ocenie Wnioskodawcy opisany zespół składników majątkowych był zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, który na moment zbycia nie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych a także struktur działalności B. lub podjęcia dodatkowych działań przez B.. W szczególności zdaniem Wnioskodawcy każdoczesny nabywca tego zespołu składników majątkowych mógł go wydzierżawić lub wynająć do prowadzenia przy jego pomocy działalności gospodarczej w takim zakresie, w jakim prowadził ją A., bądź też wykorzystać go we własnej działalności kontynuując jego gospodarcze przeznaczenie, lecz w oparciu o inny tytułu prawny. Potwierdza to okoliczność, że Nabywca - Spółka B. w związku z nabyciem zakładu produkcyjnego nie angażowała żadnych nowych struktur ani aktywów, lecz wykorzystuje go w działalności w takiej formie, w jakiej został nabyty wobec okoliczności, że uprzednio dzierżawiła cały nabyty zakład produkcyjny stanowiący podstawę jej działalności operacyjnej.

Składniki majątku stanowiły kompletny zakład produkcyjny. Każdy podmiot posiadający te składniki mógłby je wydzierżawić innemu podmiotowi jako kompletny zakład produkcyjny lub wykorzystać je w celu prowadzenia działalności produkcyjnej. W tym objawia się zdolność do niezależnego działania zakładu produkcyjnego bez względu na podmiot, który nim władał. Tym samym nabywane składniki majątku w ocenie Wnioskodawcy pozwalają kontynuować działalność A. w takim zakresie w jakim prowadził ją A. przy wykorzystaniu tych składników majątku.

W ocenie Wnioskodawcy składniki majątku stanowiły prawie cały majątek A. (z wyjątkiem wspomnianych: oznaczenia indywidualizującego A. (czyli firma A.), praw i obowiązków z umowy rachunków bankowych i umów o świadczenie usług księgowych, podatkowych i prawnych, które są wykonywane w formie outsourcingu przez podmioty zewnętrzne, oraz środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych). Składniki te nie były w jakikolwiek sposób wyodrębnione, bowiem stanowiły całość majątku A. (poza ww. nieistotnymi włączeniami). Dlatego składniki majątkowe, które były przedmiotem sprzedaży, należy w ocenie Wnioskodawcy traktować jak całe przedsiębiorstwo a nie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż w jego ocenie wyodrębnione pod względem finansowym, organizacyjnym lub funkcjonalnym nie jest warunkiem istotnym z perspektywy uznania danych składników majątku za przedsiębiorstwo.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, iż w związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego transakcja sprzedaży podlega u A. wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa i w związku z tym transakcja podlega PCC, który B. jako nabywca ma obowiązek rozliczyć?

2\. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że jeżeli sprzedaż Nieruchomości jest zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to w związku z tym transakcja podlega PCC, który B. jako nabywca ma obowiązek rozliczyć?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Artykuł 2 pkt 22 ustawy o VAT wskazuje, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazany jest w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którą pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla tego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem wynikającym z ww. definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych powinien mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział itp. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe stanowi sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza przy tym konieczności prowadzenia dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa odrębnej księgowości, czy też samodzielnego sporządzania bilansu.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa powszechnie wyrażane jest przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych, w tym przykładowo w najnowszych interpretacjach indywidualnych nr 0111-KDIB3-3.4012.22.2022.3.MAZ z 7 kwietnia 2022 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.794.2021.3.DP z 5 kwietnia 2022 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.972.2021.4.MN z 4 kwietnia 2022 r.

Zdaniem Wnioskodawców majątek będący przedmiotem sprzedaży od A. do B., na który składają się Nieruchomości, Ruchomości a także prawa i obowiązki z umowy leasingu samochodu osobowego nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa ponieważ nie jest wyodrębniony organizacyjnie, finansowo ani funkcjonalnie w przedsiębiorstwie A..

Przedmiot sprzedaży stanowi cały majątek A., nie może być zatem mowy o jego wyodrębnieniu w spółce A.. Spółka nie prowadzi także innej działalności gospodarczej, która uzasadniałaby stworzenie odrębnych działów czy struktur, w ramach których miałby funkcjonować zakład produkcyjny jako wyodrębniony z części tej działalności.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji przedsiębiorstwa, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: Kodeks cywilny).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. W świetle wyroku NSA z 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11): „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości”.

Zatem przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z 27 listopada 2003 r. sygn. C-497/01 celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Zdaniem TSUE zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania wynikających z art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Przy ocenie, czy sprzedaż składników majątkowych spółki A. stanowi przedsiębiorstwo należy uwzględnić treść Objaśnień z 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, wydanych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2020 r. poz. 1325 ze zm.) i opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (dalej jako „Objaśnienia MF”).

Zgodnie z przedmiotowymi Objaśnieniami MF: „(\`(...)\`) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Objaśnienia MF winny być brane pod uwagę przy dokonywaniu prawnopodatkowej oceny sprzedaży składników majątku spółki A., bowiem zakład produkcyjny ten jest w całości wydzierżawiany, stanowi więc nieruchomość komercyjną w rozumieniu przedmiotowych Objaśnień.

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia MF wskazują, iż co do zasady sytuacją modelową jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

‒ przenoszony na kupującego zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

‒ nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Odwołując się do pojęcia przedsiębiorstwa określonego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT Minister Finansów w Objaśnieniach MF wskazuje, że można je interpretować w świetle art. 551 Kodeksu cywilnego wyłącznie pomocniczo z uwagi na autonomię prawa podatkowego.

„Przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Do zakresu pojęcia przedsiębiorstwa odniósł się NSA w wyroku z dnia 30 czerwca 2021 r. sygn. I FSK 1453/19. Zdaniem NSA „Istotne dla oceny czynności zbycia przedsiębiorstwa jest ustalenie, czy przekazane elementy (o charakterze materialnym i niematerialnym) tworzą całość umożliwiającą nabywcy prowadzenie określonej aktywności gospodarczej. Za niewystarczające uznać należy proste porównanie katalogu składników należących do zbywcy prowadzącego przedsiębiorstwo z listą składników przekazanych nabywcy. Chodzi bowiem przede wszystkim o funkcjonalny i organizacyjny związek między nabytymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, decydujący o samodzielnej realizacji celów gospodarczych.

W sytuacji gdy braki w określonych nabytych składnikach majątku nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, to nie mogą one przesądzić, że nie doszło do jego dostawy. Dla zbycia przedsiębiorstwa wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.”

TSUE w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever orzekł, że „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra - ruchome lub nieruchome - są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana” (\`(...)\`) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”. Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że pod względem faktycznym przedmiot sprzedaży nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej. Możliwe jest bowiem zarówno kontynuowanie działalności A. bez angażowania jakichkolwiek dalszych aktywów, jak również prowadzenie działalności operacyjnej, do której zakład produkcyjny jest funkcjonalnie przeznaczony.

W analizowanym stanie faktycznym w ramach jednej transakcji zbywane są Nieruchomości stanowiące obecnie jedną działkę gruntu objętą jedną księgą wieczystą tworzącą zwarty kompleks przemysłowy zabudowaną zespołem obiektów produkcyjno-magazynowych z zapleczem socjalno-biurowym oraz układem komunikacyjnym i infrastrukturą techniczną inżynieryjną zapewniającą funkcjonowanie zakładu, na którą składają się budynki i budowle, w tym w szczególności hale produkcyjno-montażowe i magazynowe, magazyny drewna i logistyki, budynki kotłowni i portierni, pompownia przeciwpożarowa, stacja transformatorowa i hala namiotowa oraz znajdujące się na tych Nieruchomościach Ruchomości według stanu z Tabeli amortyzacyjnej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, tj. maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe grup 3-8 KŚT – w tym w szczególności kotły, maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania (w tym np. frezarki, urządzenia IT do systemów magazynowych, maszyna do gięcia blach), maszyny, urządzenia i aparaty specjalistyczne (w tym np. pilarki, wiertarki, maszyny do cięcia i obróbki drewna), urządzenia techniczne (w tym np. kontenery, klimatyzatory), środki transportu (w tym np. wózki widłowe, elektryczne, paletowe), narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie (w tym np. meble) oraz wartości niematerialne i prawne, tj. oprogramowanie komputerowe. Nieruchomości i Ruchomości składają się na kompleks zakładu produkcyjnego w (…). Intencją Stron jest również cesja praw i obowiązków z umowy leasingu samochodu osobowego.

Przedmiot transakcji nie jest wydzielony w strukturze spółki A.. Transakcja sprzedaży obejmuje całość majątku A., z wyjątkiem przejęcia praw i obowiązków z umowy rachunków bankowych i umów o świadczenie usług księgowych, podatkowych i prawnych, nazwy (firmy) A., oraz środków pieniężnych, które nie są funkcjonalnie związane ze sprzedawanym zakładem produkcyjnym. Nieruchomości i Ruchomości są ze sobą wzajemnie związane, tworzą całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, umożliwiającą prowadzenie zakładu produkcyjnego w (\`(...)\`) w zakresie produkcji opakowań. Decyzje biznesowe spółki A. sprawiły, że sama nie prowadzi takiej działalności. Całość opisanych składników majątkowych służy spółce A. do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na dzierżawie, z tytułu której A. uzyskuje przychody. Sprzedawany zakład produkcyjny w (\`(...)\`) stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo mogące samodzielnie realizować zadania gospodarcze, zarówno takie, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie jak i inne - do jakich jest faktycznie przeznaczone (a więc produkcyjne).

Powyższe okoliczności świadczą o tym, że transakcja sprzedaży kompleksu składników majątkowych, tj. Nieruchomości i Ruchomości tworzących zakład produkcyjny w (\`(...)\`), w związku z okolicznością, że obejmuje sprzedaż całości majątku spółki A. i obejmuje istotne składniki majątkowe służące do prowadzenia działalności gospodarczej w formie zakładu produkcji opakowań, spełnia, zdaniem Wnioskodawców, definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Zakład produkcyjny w (\`(...)\`) stanowi bowiem organizacyjną całość, gotową do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji opakowań drewnianych, która to działalność jest zresztą prowadzona przez B. w oparciu o ten majątek. Po dokonaniu transakcji spółka A. nie będzie posiadała żadnych środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych. Spółka nie zatrudnia pracowników, zatem w ramach transakcji nie może dojść do ich przejęcia przez B.. W związku z tym zdaniem Wnioskodawców sprzedaż zakładu produkcyjnego w (\`(...)\`) jest wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, mając za podstawę art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC transakcja zbycia przedsiębiorstwa podlega PCC (por. przykładowo interpretacja indywidualna nr 0111.KDIB4.4014.397.2017.2.ASZ z 5 stycznia 2018 r.), który B. jako nabywca, stosownie do art. 4 pkt 1 ustawy o PCC, ma obowiązek rozliczyć.

W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, skutki podatkowe w podatku VAT sprzedaży Nieruchomości i Ruchomości należałoby rozpatrywać odrębnie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 2 pkt 22 ustawy o VAT wskazuje, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Na Nieruchomość składa się jedna działka gruntu objęta jedną księgą wieczystą tworząca zwarty kompleks przemysłowy zabudowana zespołem obiektów produkcyjno-magazynowych z zapleczem socjalno-biurowym oraz układem komunikacyjnym i infrastrukturą techniczną inżynieryjną zapewniającą funkcjonowanie zakładu, na którą składają się budynki i budowle, w tym w szczególności hale produkcyjno-montażowe i magazynowe, magazyny drewna i logistyki, budynki kotłowni i portierni, pompownia przeciwpożarowa, stacja transformatorowa i hala namiotowa.

Spółka A. nabyła działki zabudowane budynkami, budowlami i urządzeniami i działki niezabudowane składające się na Nieruchomość w roku 2002 i w roku 2004. Działki te zostały następnie scalone i aktualnie tworzą jedną działkę zabudowaną objętą jedną księgą wieczystą. Spółka A. ponosiła nakłady na ulepszenie budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości, przy czym minął już okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia tych budynków i budowli.

W związku z powyższym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT zdaniem Wnioskodawców, w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, sprzedaż Nieruchomości jest objęta zwolnieniem z podatku VAT i podlega PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b tiret pierwszy ustawy o PCC, który B. jako nabywca, stosownie do art. 4 pkt 1 ustawy o PCC, ma obowiązek rozliczyć.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w zakresie uznania transakcji sprzedaży za wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, oraz prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości zabudowanej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy,

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów, budynki oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy,

przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym

w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem,

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego,

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia.

Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się

organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania, w razie zaistnienia takiej potrzeby, w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ponadto przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przedmiotem Państwa działalności jest wynajem lub wydzierżawianie posiadanego majątku trwałego w postaci posiadanych obiektów stanowiących środki trwałe takich jak maszyny i urządzenia. Nie zatrudniają Państwo pracowników, księgowość prowadzona jest w formie outsourcingu przez podmiot zewnętrzny. Na Państwa majątek składają się:

· Nieruchomości stanowiące obecnie jedną działkę gruntu objętą jedną księgą wieczystą tworzącą zwarty kompleks przemysłowy zabudowaną zespołem obiektów produkcyjnomagazynowych z zapleczem socjalno-biurowym oraz układem komunikacyjnym i infrastrukturą techniczną inżynieryjną zapewniającą funkcjonowanie zakładu produkcyjnego w (\`(...)\`), na którą składają się budynki i budowle, w tym w szczególności hale produkcyjno-montażowe i magazynowe, magazyny drewna i logistyki, budynki kotłowni i portierni, pompownia przeciwpożarowa, stacja transformatorowa i hala namiotowa (dalej łącznie jako: „Nieruchomości”),

· Składniki majątkowe według stanu z Tabeli amortyzacyjnej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, tj. maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe grup 3-8 KŚT – w tym w szczególności kotły, maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania (w tym np. frezarki, urządzenia IT do systemów magazynowych, maszyna do gięcia blach), maszyny, urządzenia i aparaty specjalistyczne (w tym np. pilarki, wiertarki, maszyny do cięcia i obróbki drewna), urządzenia techniczne (w tym np. kontenery, klimatyzatory), środki transportu (w tym np. wózki widłowe, elektryczne, paletowe), narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie (w tym np. meble) oraz wartości niematerialne i prawne tj. oprogramowanie komputerowe (dalej łącznie jako: „Ruchomości”). Nieruchomości i Ruchomości składają się na kompleks zakładu produkcyjnego w (\`(...)\`).

Nabyli Państwo działki zabudowane budynkami, budowlami i urządzeniami, a także działki niezabudowane składające się na Nieruchomość w roku 2002 i w roku 2004. Działki te zostały następnie scalone i aktualnie tworzą jedną działkę zabudowaną. Ponosili Państwo nakłady na ulepszenie budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości, przy czym minął już okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia tych budynków i budowli. Państwa majątek pozwala na prowadzenie gotowego przedsiębiorstwa w zakresie zakładu produkcyjnego. Przedmiotem Państwa działalności jest wynajem i wydzierżawianie posiadanego majątku trwałego w postaci składników majątkowych składających się na zakład produkcyjny, który został sprzedany w ramach opisywanej transakcji sprzedaży do Nabywcy. Przedmiotem działalności Nabywcy jest prowadzenie działalności produkcyjnej przy pomocy tych składników majątkowych, które uprzednio były przez Nabywcę od Państwa dzierżawione i następnie nabyte w ramach opisywanej transakcji.

Ponadto leasingują Państwo samochód osobowy na podstawie umowy leasingu operacyjnego. Zawarli Państwo umowę ubezpieczenia mienia, tj. budynków i budowli oraz maszyn, urządzeń i wyposażenia. W roku 2021 r. pracownik Nabywcy zawarł w imieniu i na rzecz Państwa umowę montażu systemu SSP z usługodawcą zewnętrznym.

Nabywca nabył opisany przedmiot transakcji w celu dalszego prowadzenia działalności produkcyjnej w oparciu o nabyty zakład produkcyjny, w zakresie w jakim tę działalność dotychczas prowadził przy wykorzystaniu tych składników majątku.

Zawarli Państwo z Nabywcą akt notarialny, na podstawie którego sprzedali Państwo Nabywcy całość swojego majątku. W ramach umowy sprzedaży przenieśli Państwo również na Nabywcę prawa i obowiązki wynikające z umowy montażu systemu SSP. Intencją Stron wyrażoną w akcie notarialnym jest również dokonanie cesji praw i obowiązków z umowy leasingu samochodu osobowego na Nabywcę.

Nabywca nie przejął umowy ubezpieczenia mienia. Przenieśli Państwo na Nabywcę zbiory danych z ksiąg handlowych dotyczących aktywów wchodzących w skład zakładu produkcyjnego.

Nie przenieśli Państwo na Nabywcę:

· oznaczenia indywidualizującego,

· praw i obowiązków z umowy rachunków bankowych i umów o świadczenie usług księgowych, podatkowych i prawnych, które są wykonywane w formie outsourcingu przez podmioty zewnętrzne,

· środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych.

Po zbyciu całości majątku zamierzają Państwo poszukiwać dalszych akwizycji oraz zamierza dalej prowadzić działalność gospodarczą na terenie Polski w oparciu o nabyte w przyszłości aktywa.

Zespół składników majątkowych był zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, który na moment zbycia nie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych a także struktur działalności Nabywcy lub podjęcia dodatkowych działań przez Niego. W szczególności Państwa zdaniem każdoczesny nabywca tego zespołu składników majątkowych mógł go wydzierżawić lub wynająć do prowadzenia przy jego pomocy działalności gospodarczej w takim zakresie, w jakim prowadził ją Państwo, bądź też wykorzystać go we własnej działalności kontynuując jego gospodarczej przeznaczenie, lecz w oparciu o inny tytułu prawny. Nabywca w związku z nabyciem zakładu produkcyjnego nie angażowała żadnych nowych struktur ani aktywów, lecz wykorzystuje go w działalności w takiej formie, w jakiej został nabyty wobec okoliczności, że uprzednio dzierżawił cały nabyty zakład produkcyjny stanowiący podstawę jego działalności operacyjnej.

Składniki majątku stanowiły kompletny zakład produkcyjny. Nabywane składniki majątku w Państwa ocenie pozwalają kontynuować działalność w takim zakresie w jakim prowadzili ją Państwo przy wykorzystaniu tych składników majątku.

W Państwa ocenie składniki majątku stanowiły prawie cały majątek (z wyjątkiem wspomnianych: oznaczenia indywidualizującego A., praw i obowiązków z umowy rachunków bankowych i umów o świadczenie usług księgowych, podatkowych i prawnych, które są wykonywane w formie outsourcingu przez podmioty zewnętrzne, oraz środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych). Składniki te nie były w jakikolwiek sposób wyodrębnione, bowiem stanowiły całość Państwa majątku (poza ww. nieistotnymi włączeniami). Dlatego składniki majątkowe, które były przedmiotem sprzedaży, należy w Państwa ocenie traktować jak całe przedsiębiorstwo a nie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Państwa wątpliwości dotyczą uznania transakcji sprzedaży wskazanych składników za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

W opisanej sytuacji wskazali Państwo, że składniki majątku stanowiły prawie cały majątek, jednak nie można zgodzić się z Państwa stwierdzeniem, że „nie zmieni się sposób wykorzystania i przeznaczenie nabywanych aktywów w tym sensie, że w dalszym ciągu służyć one będą działalności operacyjnej prowadzonej przez Nabywcę, lecz będą wykorzystywane na podstawie tytułu własności”. W opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że przedmiotem Państwa działalności jest wynajem i wydzierżawianie posiadanego majątku trwałego w postaci składników majątkowych składających się na zakład produkcyjny, natomiast przedmiotem działalności Nabywcy jest prowadzenie działalności produkcyjnej przy pomocy tych składników majątkowych. Tym samym Państwa twierdzenia, że „nie zmieni się sposób wykorzystania i przeznaczenie nabywanych aktywów, Nabywca będzie kontynuował, w oparciu o przejęte składniki majątku, działalność już przez siebie prowadzoną, tj. produkcję opakowań”, są błędne, ponieważ nie będzie to działalność prowadzona przez Państwa polegająca na wynajmowaniu oraz dzierżawie przedmiotowych Nieruchomości. Tym samym, Nabywca będzie prowadzić inną działalność gospodarczą niż Państwo. Skoro zatem zbycie przedsiębiorstwa, stanowiącej Nieruchomość zabudowaną, służącą do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej, tj. wynajem, nieruchomości, nie będzie kontynuowana przez Nabywcę nie można się z Państwem zgodzić, że przedmiotem transakcji będzie zbycie przedsiębiorstwa. Transakcja zbycia składników majątku – nie będzie przeprowadzona w celu kontynuowania tej działalności przez Nabywcę, czyli warunek kontunuowania Państwa działalności nie zostanie spełniony. Jak wyżej wskazano warunkiem wyłączenia spod działania ustawy VAT zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstw (oraz zbycia przedsiębiorstwa) jest kontynuacja działalności przez nabywcę. Mimo wskazania przez Państwa, że majątek pozwala na prowadzenie gotowego przedsiębiorstwa w zakresie zakładu produkcyjnego, Nabywca nie będzie wykorzystywał nabytych składników w taki sam sposób jak Państwo.

Tym samym, w analizowanej sprawie nie zostanie spełniony warunek kontunuowania działalności prowadzonej przez Państwa u Nabywcy, więc do sprzedaży wskazanych składników nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Transakcja ta będzie stanowiła więc odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Przechodząc to Państwa wątpliwości dotyczących zwolnienia transakcji sprzedaży Nieruchomości zabudowanej od podatku od towarów i usług należy wskazać, że zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest więc pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku czy budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy,

podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy,

oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy ww. działki zabudowanej zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynku miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że nabyli Państwo działki zabudowane budynkami, budowlami i urządzeniami i działki niezabudowane składające się na Nieruchomość w roku 2002 i w roku 2004. Działki te zostały następnie scalone i aktualnie tworzą jedną działkę zabudowaną. Ponosili Państwo nakłady na ulepszenie budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości, przy czym wskazali Państwo, że minął już okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia tych budynków i budowli. Ponadto, wydzierżawili Państwo przedmiotową nieruchomość Nabywcy, który wykorzystuje ją do prowadzenia działalności gospodarczej.

Stwierdzić, zatem należy, że dostawa budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem zostaną spełnione warunki określone w tym przepisie. Dostawa nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia i od tego momentu do momentu sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Ponadto, stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, ze wskazanego zwolnienia od podatku korzystać będzie również dostawa gruntu, na którym budynki i budowle są posadowione.

Jak już wyżej wskazano, zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy przedmiotowej nieruchomości dostawca i nabywca spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to wówczas transakcja dostawy Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką tego podatku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania ner 2 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga tylko w zakresie podatku od towarów i usług.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„A.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).