Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1593/08-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-11-14
Teza: Z uwagi na to, iż towary i usługi, od których podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT, a które zostaną przeniesione jako część majątku Spółki dzielonej do nowozawiązanej Spółki Wydzielonej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to nie nastąpi zmiana przeznaczenia tych towarów i usług - są nadal związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT; przepisy art. 91 ust. 7 ustawy nie znajdą zastosowania
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podział; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko … Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2008r. (data wpływu 25 sierpnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu podziału Spółki przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu podziału Spółki przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  … sp. z o.o. („Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której udziałowcami są osoby fizyczne, podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce.
2.  Spółka prowadzi na terenie W… - działalność gospodarczą polegającą na budowie domów z mieszkaniami oraz lokalami użytkowymi - w celu ich sprzedaży. Spółka zatrudnia pracowników, którzy pozwalają Spółce na przeprowadzenie pełnego procesu inwestycyjnego (w tym nadzoru nad budową budynków) oraz procesu sprzedażowego (w tym sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych). W chwili obecnej, Spółka: (a) prowadzi budowę domów z mieszkaniami i lokalami użytkowymi na nieruchomości stanowiącej własność Spółki, zaawansowanie projektu wynosi ok. xx%; nieruchomość ta nie obciążona hipoteką na zabezpieczenie kredytu udzielonego nabycie nieruchomości lub budowę domów na tej nieruchomości („Projekt A”); (b) nabyła własność nieruchomości niezabudowanej (sprzedaż nieruchomości na rzecz Spółki nie podlegała podatkowi VAT), i przygotowała projekt budowy domów z mieszkaniami na tej nieruchomości, uzyskane pozwolenie na budowę nie jest jeszcze ostateczne; nieruchomość ta jest obciążona hipoteką zabezpieczającą kredyt na nabycie tej nieruchomości („Projekt B”); oraz (c) nabyła nieruchomość niezabudowaną (sprzedaż nieruchomości na rzecz Spółki nie podlegała podatkowi VAT), oraz przygotowała projekt budowy domów z mieszkaniami i lokalami użytkowymi na tej nieruchomości, ale nie uzyskała jeszcze pozwolenia na budowę; nieruchomość tą obciąża hipoteka zabezpieczająca kredyt na jej nabycie („Projekt C”).
3.  Uchwałą Zgromadzenia Wspólników, Spółka zostanie w 2008r. albo w 2009r. podzielona. Podział Spółki zostanie dokonany przez wydzielenie, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych („KSH”). Podział przez wydzielenie Spółki jest dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej (tj. Spółki) na istniejącą spółkę (tj. na Spółkę) i na nowozawiązaną spółkę z o.o. (tj. na Spółkę Wydzieloną).
4.  Zgodnie z projektem planu podziału Spółki (zgodnie z którym zostanie dokonany podział przez wydzielenie): (a) Spółka (i) przejmie Projekt A i Projekt C (w tym prawo własności nieruchomości, na których będą realizowane ww. projekty, umowy z klientami, umowy z podwykonawcami, należności i zobowiązania wynikające z tych umów, umowę o kredyt zaciągnięty na sfinansowanie zakupu nieruchomości, na której będzie realizowany Projekt C), (ii) wszyscy pracownicy Spółki pozostaną w Spółce, oraz (iii) zawrze (jako usługodawca) ze Spółką Wydzieloną (jako usługobiorca) umowę o świadczenie usług pozwalających na prowadzenie procesu inwestycyjnego oraz sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych; (b) Spółka Wydzielona (i) przejmie Projekt B (w tym prawo własności nieruchomości, na której będzie realizowany ww. projekt, umowę o kredyt zaciągnięty na sfinansowanie zakupu tej nieruchomości, pozwolenie na budowę, oraz projekt architektoniczny) oraz (ii) zawrze (jako usługobiorca) ze Spółką (jako usługodawca) umowę o świadczenie usług pozwalających na prowadzenie procesu inwestycyjnego oraz sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych.
5.  Po dokonanym podziale Spółki wspólnicy Spółki staną się automatycznie wspólnikami Spółki oraz wspólnikami Spółki Wydzielonej. W wyniku podziału Spółki nie zostaną dokonane na rzecz wspólników Spółki (wspólników Spółki Wydzielonej) dopłaty w gotówce, o których mowa w art. 529 § 3 KSH.
6.  Celem podziału Spółki przez wydzielenie jest takie ukształtowanie stosunków własnościowych, by każdy nowo rozpoczynany projekt budowy domów z mieszkaniami i lokalami użytkowymi znajdował się w nowym, odrębnym podmiocie prawnym, co ma ułatwić ewentualne udzielenie kredytu na budowę przez podmiot kredytujący działalność (ze względu na zmiany otoczenia rynkowego, może nie być już dłużej możliwe prowadzenie procesu inwestycyjnego ze środków własnych dewelopera oraz płatności dokonywanych przez nabywców mieszkań).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy istnieje obowiązek dokonania przez Spółkę korekty podatku VAT związanego ze składnikami majątku, które są przenoszone w wyniku podziału ze Spółki do Spółki Wydzielonej?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`)”. Zdaniem Spółki, składniki majątku, które są przenoszone w wyniku podziału do Spółki Wydzielonej miały być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Sam podział Spółki nie zmienia sposobu wykorzystywania tych składników majątku. Zatem, zdaniem Spółki, nie ma obowiązku dokonywania korekty podatku VAT związanego z nabyciem towarów lub usług, stanowiących składniki majątku, który jest przenoszony ze Spółki do Spółki Wydzielonej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 7 ust. 2 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Art. 2 pkt 6 cyt. ustawy wskazuje, iż przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast art. 8 ust. 2 cyt. ustawy stanowi, iż nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Jak stanowi art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy. W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jak wskazują uregulowania art. 91 ust. 1 cyt. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych. Natomiast art. 91 ust. 2 cyt. ustawy wskazuje, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości – w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości – jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z ust. 4 art. 91 cyt. ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Art. 91 w ust. 5 cyt. ustawy wskazuje, iż korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż. Natomiast zgodnie z postanowieniami art. 91 ust. 6 cyt. ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru związane jest z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu - do obliczenia korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Art. 91 ust. 7 cyt. ustawy wskazuje, że przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółka zostanie podzielona. Podział Spółki zostanie dokonany przez wydzielenie, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 K.s.h. Podział przez wydzielenie Spółki będzie dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą Spółkę, i nowo zawiązaną Spółkę Wydzieloną. Zgodnie z projektem planu podziału Spółka Wydzielona przejmie „Projekt B” dotyczący budowy domów z mieszkaniami (w tym prawo własności nieruchomości, na której będzie realizowany ww. projekt, umowę o kredyt zaciągnięty na sfinansowanie zakupu tej nieruchomości, pozwolenie na budowę, oraz projekt architektoniczny). Ponadto Spółka Wydzielona zawrze (jako usługobiorca) ze Spółką (jako usługodawca) umowę o świadczenie usług pozwalających na prowadzenie procesu inwestycyjnego oraz sprzedaży mieszkań i lokali użytkowych. Wnioskodawca wskazał również, iż sprzedaż na rzecz Spółki nieruchomości niezabudowanej, która ma zostać zabudowania domami z mieszkaniami nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przeniesienie części majątku Spółki dzielonej na spółkę nowo utworzoną będzie stanowiło dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 (w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami) lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 (w zakresie przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. W wyniku podziału przez wydzielenie dokonane zostanie przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel lub przeniesienie prawa do wartości niematerialnych lub prawnych. Czynność ta podlega opodatkowaniu, jako objęta dyspozycją art. 5 ust. 1 cyt. ustawy, ale tylko w odniesieniu do tych towarów i usług, których nabyciu towarzyszyło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, iż nie znajdą zastosowania przepisy art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazujące na konieczność dokonania korekty podatku naliczonego w sytuacji gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony a następnie prawo to uległo zmianie. Z uwagi na to, iż towary i usługi, od których podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT a które zostaną przeniesione jako część majątku Spółki dzielonej do nowozawiązanej Spółki Wydzielonej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 cyt. ustawy, to nie nastąpi zmiana przeznaczenia tych towarów i usług (są nadal związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT). Nie znajdą więc w przedmiotowej sprawie zastosowania przepisy art. 91 ust. 1-5 wskazujące na konieczność dokonania korekty podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.