Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-884/13-3/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-09-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie powiązań między podmiotami oraz w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji między podmiotami powiązanymi.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2013 r. (data wpływu 2 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 26 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powiązań między podmiotami – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku sporządzania dokumentacji między podmiotami powiązanymi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powiązań między podmiotami oraz w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji między podmiotami powiązanymi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest obecnie pośrednio uczestnikiem Funduszu (…) (dalej: „A”).

Nie jest wykluczone, że w przyszłości Wnioskodawca może stać się bezpośrednio lub pośrednio uczestnikiem innego funduszu (…) (dalej: „Ax”), tj. Wnioskodawca będzie bezpośrednio właścicielem certyfikatów inwestycyjnych „A” 1, albo też właścicielem certyfikatów inwestycyjnych „Ax” będzie podmiot krajowy bądź zagraniczny zależny od Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca oraz „A”/ „Ax” mogą zostać uznani za podmioty powiązane w rozumieniu art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej (tzw. dokumentacji cen transferowych), zgodnie z art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z transakcjami, które mogą zostać zawarte pomiędzy Wnioskodawcą oraz „A”/ „Ax”?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, Wnioskodawca oraz „A”/ „Ax” nie mogą zostać uznani za podmioty powiązane w rozumieniu art. 25 ust. 4 Ustawy o PIT.

Art. 25 ust. 4 Ustawy o PIT przewiduje następujące rodzaje powiązań pomiędzy podmiotami krajowymi:

*   podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
*   te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Dodatkowo, regulacje art. 25 ust. 4 Ustawy o PIT stosuje się również w przypadku podmiotów, w których pomiędzy osobami pełniącymi w takich podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze wystąpią powiązania o charakterze rodzinnym lub wynikające ze stosunku pracy albo majątkowe (art. 25 ust. 5).

Art. 25 ust. 1 Ustawy o PIT zawiera definicję pojęcia „podmiot krajowy”. Użyte w tym przepisie pojęcie „podmiot krajowy” oznacza podatnika podatku dochodowego mającego siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc pod uwagę powyższe, za podmioty powiązane w rozumieniu art. 25 ust. 4 Ustawy o PIT można uznać jedynie te podmioty, które mają status podatnika podatku dochodowego.

Jakkolwiek, zarówno Wnioskodawca, jak i „A”/ „Ax” posiadać będą status podatnika podatku dochodowego, nie mogą zostać uznani za podmioty powiązane w rozumieniu art. 25 ust. 4 Ustawy PIT z uwagi na charakter prawny relacji pomiędzy Wnioskodawcą a „A”/ „Ax”. Analiza przepisu art. 25 ust. 4 Ustawy o PIT wskazuje bowiem, że konieczną przesłanką dla uznania dwóch podmiotów za powiązane jest:

*   bezpośrednie lub pośrednie zarządzanie podmiotem, lub też
*   bezpośrednia lub pośrednia jego kontrola, albo
*   posiadanie udziału w kapitale podmiotu.

W kontekście charakteru prawnego relacji pomiędzy Wnioskodawcą a „A”/ „Ax” przesłanki te nie zostaną spełnione.

Zgodnie z art. 3 ust 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zm.) - dalej: „Uofi”, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Wnioskodawca – jako bezpośredni czy też pośredni uczestnik funduszu inwestycyjnego - jest zatem jedynie inwestorem pasywnym, który powierza (bezpośrednio lub pośrednio) funduszowi określone wartości majątkowe celem sprawowania przez fundusz zarządu tymi wartościami. W zamian za przeniesione wartości majątkowe Wnioskodawca (lub też podmiot zależny od Wnioskodawcy) otrzymuje certyfikaty inwestycyjne funduszu, których wartość jest pochodną wartości aktywów zarządzanych przez fundusz.

Wnioskodawca, jako uczestnik funduszu (bezpośredni lub pośredni), nie zarządza funduszem. Zgodnie z regulacjami Uofi, kompetencje te zastrzeżone są wyłącznie dla towarzystwa funduszy inwestycyjnych - dalej: „B”, działającego w formie spółki akcyjnej.

W świetle art. 4 ust. 1 Uofi, fundusz inwestycyjny jest tworzony, zarządzany oraz reprezentowany w stosunkach z osobami trzecimi przez „B”.

Wnioskodawca, jako uczestnik funduszu (bezpośredni lub pośredni), nie sprawuje kontroli nad działalnością funduszu. W świetle regulacji Uofi, stałą kontrolę czynności faktycznych i prawnych dokonywanych przez fundusz oraz nadzorowanie doprowadzania do zgodności tych czynności z prawem i statutem funduszu zapewnia depozytariusz (art. 72 ust. 4 Uofi).

Ponadto, Wnioskodawca, jako inwestor, posiada i posiadać będzie (bezpośrednio lub pośrednio) jedynie certyfikaty inwestycyjne „A”/ „Ax” a nie udział w kapitale, o którym mowa w powołanych przepisach Ustawy o PIT.

Mając na uwadze powyższe, nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca oraz „A”/ „Ax” nie mogą zostać uznani za podmioty powiązane w rozumieniu art. 25 ust. 4 Ustawy o PIT.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku zostało już potwierdzone w interpretacjach organów podatkowych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 stycznia 2012 r., sygn. ILPB1/415-1205/11-2/AP.

W ocenie Wnioskodawcy, o odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej cen transferowych, o której mowa w art. 25a ust. 1 Ustawy o PIT, w związku z transakcjami, które mogą zostać zawarte pomiędzy Wnioskodawcą oraz „A”/ „Ax”.

Zgodnie z art. 25a ust. I Ustawy o PIT, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 25 ust. 1-4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji obejmującej:

*   określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),
*   określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,
*   metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
*   określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
*   wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki,
*   określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1, Wnioskodawca oraz „A”/ „Ax” nie mogą zostać uznani za podmioty powiązane w rozumieniu 25 ust. 4 Ustawy o PIT. Jako, że zgodnie z art. 25a ust. 1 Ustawy o PIT obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych dotyczy transakcji dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4 Ustawy o PIT, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie on zastosowania. W konsekwencji, transakcje dokonywane pomiędzy Wnioskodawcą a „A”/ „Ax” nie będą podlegały obowiązkowi sporządzania dokumentacji cen transferowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   powiązań między podmiotami – uznaje się **za prawidłowe,**
*   obowiązku sporządzania dokumentacji między podmiotami powiązanymi – uznaje się **za prawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), jeżeli:

1.  podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

– i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Natomiast stosownie do treści art. 25 ust. 4 ww. ustawy, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

W myśl art. 25 ust. 5 ww. ustawy, przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach.

Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5% (art. 25 ust. 5a ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zainteresowany jest obecnie pośrednio uczestnikiem Funduszu (…) (dalej: „A”). Nie jest wykluczone, że w przyszłości może stać się bezpośrednio lub pośrednio uczestnikiem innego funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych z siedzibą w Polsce (dalej: „Ax”), tj. Wnioskodawca będzie bezpośrednio właścicielem certyfikatów inwestycyjnych „Ax”, albo też właścicielem certyfikatów inwestycyjnych „Ax” będzie podmiot krajowy bądź zagraniczny zależny od Wnioskodawcy.

W przedmiotowej sprawie podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest Wnioskodawca, będący podmiotem krajowym, o którym mowa w art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując relacje zachodzące pomiędzy Wnioskodawcą, a „A”/ „Ax”, należy odwołać się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zm.).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, uczestnikami funduszu inwestycyjnego są osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej:

1.  na rzecz których w rejestrze uczestników funduszu są zapisane jednostki uczestnictwa lub ich ułamkowe części albo
2.  będące posiadaczami rachunku papierów wartościowych, na którym są zapisane certyfikaty inwestycyjne, albo będące osobami uprawnionymi z certyfikatów inwestycyjnych zapisanych na rachunku zbiorczym, albo
3.  uprawnione z certyfikatów inwestycyjnych w formie dokumentu, albo
4.  wskazane w ewidencji uczestników funduszu jako posiadacze certyfikatów inwestycyjnych, które nie mają formy dokumentu.

Jednostki uczestnictwa lub certyfikaty inwestycyjne reprezentują prawa majątkowe uczestników funduszu, określone ustawą i statutem funduszu inwestycyjnego. Uczestnicy funduszu nie odpowiadają za zobowiązania funduszu (art. 6 ust. 2 i 3 cyt. ustawy.).

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, towarzystwo tworzy fundusz inwestycyjny, zarządza nim i reprezentuje fundusz w stosunkach z osobami trzecimi. Fundusz nie jest podmiotem zależnym od towarzystwa, spółki zarządzającej ani od osoby posiadającej bezpośrednio lub pośrednio większość głosów w radzie inwestorów, zgromadzeniu inwestorów lub zgromadzeniu uczestników (art. 4 ust. 4 ww. ustawy). Ponadto, stosownie do treści art. 10 ww. ustawy, towarzystwo i depozytariusz działają niezależnie i w interesie uczestników funduszu inwestycyjnego.

Z powyższych regulacji wynika, że między Wnioskodawcą a „A”/ „Ax” nie dochodzi do bezpośredniego lub pośredniego zarządzania lub kontroli. Co więcej, z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada certyfikaty inwestycyjne.

Reasumując, Wnioskodawca oraz „A”/ „Ax” nie mogą zostać uznani za podmioty powiązane w rozumieniu art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do analizy zagadnienia dotyczącego obowiązku sporządzania dokumentacji między podmiotami powiązanymi zauważyć należy co następuje.

W myśl art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Jak wskazano wcześniej, Wnioskodawca oraz „A”/ „Ax” nie mogą zostać uznani za podmioty powiązane w rozumieniu 25 ust. 4 Ustawy o PIT. Natomiast – jak już wskazano – zgodnie z art. 25a ust. 1 cytowanej ustawy, obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej (tzw. cen transferowych) dotyczy transakcji dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4 ww. ustawy.

Dlatego też należy uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie on zastosowania. W konsekwencji, transakcje dokonywane pomiędzy Wnioskodawcą a „A”/ „Ax” nie będą podlegały obowiązkowi sporządzania dokumentacji cen transferowych.

Zatem, słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że Zainteresowany nie będzie zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej (tzw. dokumentacji cen transferowych), zgodnie z art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z transakcjami, które mogą zostać zawarte pomiędzy Wnioskodawcą oraz „A”/ „Ax”.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.