Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.171.2019.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-27
Teza: zastosowanie stawki podatku dla czynności wykonania dokumentacji projektowej, robót ziemnych i fundamentowych budynku oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku, wykonania przyłączy mediów, dostawy i montażu windy i podjazdu dla osób niepełnosprawnych, robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku: wykonaniem parkingu, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury – zagospodarowaniem rekreacyjnym terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; roboty-roboty budowlane; stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14s § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do Organu 22 marca 2019 r. uzupełnionym pismem z 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania:

*   dla czynności wykonania dokumentacji projektowej stawki podatku w wysokości 23% – **jest prawidłowe**,
*   dla robót ziemnych i fundamentowych budynku oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku stawki podatku w wysokości 8% – **jest prawidłowe,**
*   dla wykonania przyłączy mediów, dostawy i montażu windy i podjazdu dla osób niepełnosprawnych stawki podatku w wysokości 8% – **jest nieprawidłowe,**
*   dla robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku: wykonaniem parkingu, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury – zagospodarowaniem rekreacyjnym terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew stawki podatku w wysokości 23% – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku dla czynności wykonania dokumentacji projektowej, robót ziemnych i fundamentowych budynku oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku, wykonania przyłączy mediów, dostawy i montażu windy i podjazdu dla osób niepełnosprawnych, robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku: wykonaniem parkingu, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury – zagospodarowaniem rekreacyjnym terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew.

Wniosek został uzupełniony pismem z 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 24 kwietnia 2019 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.171.2019.1.AZ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat w ramach zadań własnych wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej, do których należy m.in. prowadzenie mieszkań chronionych, ośrodków interwencji kryzysowej wraz z mieszkaniami interwencyjnymi oraz udzielanie wsparcia beneficjentom instytucjonalnej lub rodzinnej pieczy zastępczej, osobom z niepełnosprawnościami. Zadania te w imieniu Powiatu realizowane są przez Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie.

Realizując powyższe zadania w budżecie na rok 2019 uwzględniono środki finansowe na przeprowadzenie modernizacji obiektu, w wyniku której zostaną zaadaptowane dotychczasowe pomieszczenia na mieszkania chronione, Ośrodek Interwencji Kryzysowej (mieszkanie interwencyjne) oraz Powiatowe Centrum Usług Społecznych.

W dniu 7 marca 2019 r. ogłoszony został przetarg na wybór wykonawcy realizacji zadania w formie „zaprojektuj i wybuduj” dwóch komplementarnych etapów inwestycyjnych dotyczących modernizacji obiektu wraz z zagospodarowaniem przyległego terenu na cele Powiatowego Centrum Usług Społecznych i mieszkań chronionych oraz pełnienie nadzoru autorskiego nad realizacja zamówienia.

W ramach zamówienia publicznego planuje się dokonać wyboru jednego wykonawcy realizującego równolegle II komplementarne etapy inwestycji. Wykonawca odpowiedzialny będzie za realizację całości robót budowlanych wraz zapewnieniem niezbędnych dostaw materiałów i usług. Opis przedmiotu zamówienia stanowi m.in. komplet dokumentacji pn. Program Funkcjonalno-Użytkowy, audyt energetyczny. Inwestycja realizowana będzie w latach 2019-2020.

I. Etapy inwestycji

I etap – Zaprojektowanie oraz realizacja robót budowlanych polegających na przebudowie, rozbudowie oraz dostosowaniu obiektu do potrzeb osób niepełnosprawnych, wykonaniu niezbędnych instalacji wewnętrznych i zewnętrznych, przyłączy mediów i zagospodarowania terenu wokół budynki budynku gospodarczego wraz z uzyskaniem ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie obiektów w ramach zadania inwestycyjnego: „….”.

II etap – Zaprojektowanie oraz realizacja robót budowlanych polegających na kompleksowej termomodernizacji obiektu wraz z wymianą źródła ciepła, wykonaniu niezbędnych instalacji wewnętrznych i zewnętrznych, przyłącza sieci gazowej w ramach zadania inwestycyjnego: „……”.

I etap obejmować będzie

1.  Wykonanie dokumentacji projektowej, uzyskanie wszelkich wymaganych opinii, uzgodnień projektowych, pozwoleń na realizację projektu, uzyskanie w imieniu zamawiającego ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę. Opracowana dokumentacja stanowić będzie podstawę zakresu wykonanych prac budowlanych. W ramach zamówienia prowadzony będzie nadzór autorski.
2.  Prace budowlane w zakresie przebudowy, rozbudowy oraz dostosowania obiektu do potrzeb osób niepełnosprawnych m.in.

*   roboty rozbiórkowe wewnątrz budynku,
*   roboty ziemne i fundamentowe fundament pod windą,
*   roboty murarskie, wykonanie ścian, stropów, wykonanie nowego dachu,
*   stolarka drzwiowa wewnętrzna,
*   roboty wykończeniowe,
*   montaż wszystkich projektowanych instalacji wraz z białym montażem,
*   dostawa i montaż windy zewnętrznej,
*   wykonanie podjazdu do budynku dla osób niepełnosprawnych,
*   zapewnienie nadzoru archeologicznego,
*   zapewnienie obsługi geodezyjnej.

4.  Wykonanie robót związanych z zagospodarowaniem terenu (m.in. parking, chodniki, wewnętrzna droga dojazdowa, elementy małej architektury – zagospodarowanie rekreacyjne terenu, roboty rozbiórkowe budynków gospodarczych, wycinka drzew).

II etap obejmować będzie

1.  Wykonanie dokumentacji projektowej, uzyskanie wszelkich wymaganych opinii, uzgodnień projektowych, pozwoleń na realizację projektu, uzyskanie w imieniu zamawiającego ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę. Opracowana dokumentacja stanowić będzie podstawą zakresu wykonanych prac budowlanych. W ramach zamówienia prowadzony będzie nadzór autorski.
2.  Prace budowlane w zakresie kompleksowej termomodernizacji budynku m.in.

*   roboty ziemne i fundamentowe (izolacja fundamentów),
*   wewnętrzną instalację gazową z kotłownią lokalną,
*   wykonanie instalacji C.O.
*   wykonanie instalacji CWU,
*   wymiana stolarki okiennej i drzwiowej (zewnętrznej),
*   docieplane przegród zewnętrznych,
*   wykonanie przyłącza gazu,
*   zapewnienie obsługi geodezyjnej.

II. Powierzchnie i funkcje

Planowana powierzchnia użytkowa budynku

(według programu funkcjonalno-użytkowego) – 507,83 m2

w tym:

Centrum Usług Społecznych – ok 115,93 m2

Ośrodek Interwencji Kryzysowej (mieszkanie interwencyjne) – ok 60,88 m2

Mieszkania chronione – ok 267,71 m2

Części wspólne obiektu – ok 63,28 m2

Powierzchnia mieszkalna budynku (4 mieszkania chronione, mieszkanie interwencyjne) wyniesie ok. 328,59 m2 (ok 65% powierzchni użytkowej budynku). Powierzchnia użytkowa budynku (tj. powierzchnia biurowa, obsługa interesantów, usługi społeczne) wyniesie ok. 115,93 m2 (ok. 23% powierzchni użytkowej budynku).

Powierzchnia użytkowa każdego lokalu mieszkalnego nie przekracza 150 m2.

Na wytworzonej w ramach projektu infrastrukturze realizowane będą zadania własne Powiatu określone ustawami o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Odbiorcami świadczonych usług będą mieszkańcy powiatu, w szczególności osoby dorosłe w wieku aktywności zawodowej, które wychowywały się w instytucjonalnej lub rodzinnej pieczy zastępczej, osoby niepełnosprawne, które mają mniejsze szanse na znalezienie zatrudnienia oraz osoby objęte wsparciem OIK-u. Obszarem oddziaływania projektu będzie obszar całego Powiatu.

Powiatowe Centrum Usług Społecznych (PCUS) udzielać będzie wsparcia dla osób przebywających w mieszkaniach chronionych, beneficjentów Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie, Ośrodka Interwencji Kryzysowej. PCUS będzie miejscem poradnictwa zawodowego, psychologicznego oraz zapewni pierwszy kontakt z pracownikiem socjalnym. Będzie to również miejsce realizacji przez Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie projektów w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego.

Ośrodek Interwencji Kryzysowej (OIK) zgodnie z art. 47 ustawy o pomocy społecznej (Dz. U. 2018 r. poz. 1508 ze zmianami), będzie wielofunkcyjnym ośrodkiem wsparcia. Świadczyć będzie pomoc osobom, które znalazły się w sytuacji kryzysowej na skutek zdarzenia losowego, sytuacji rodzinnej lub trudnych przeżyć osobistych. W razie zagrożenia zdrowia, życia, bezpieczeństwa, Ośrodek zapewni doraźne schronienie (mieszkanie interwencyjne), pomoc psychologiczną pedagogiczną, i socjalną (w ramach PCUS).

Mieszkanie chronione, zgodnie z art. 53 ustawy o pomocy społecznej (Dz. U. 2018 r. poz. 1508 ze zmianami), jest formą pomocy społecznej przygotowującą pod opieką specjalistów osoby tam przebywające do prowadzenia samodzielnego życia lub wspomagającą te osoby w codziennym funkcjonowaniu. W mieszkaniu chronionym treningowym zapewnia się usługi bytowe oraz naukę, rozwijanie lub utrwalanie samodzielności, sprawności w zakresie samoobsługi pełnienia ról społecznych w integracji ze społecznością lokalną, w celu umożliwienia prowadzenia samodzielnego życia.

W wyniku realizacji inwestycji w obiekcie utworzone zostaną 4 mieszkania chronione treningowe dla 17 użytkowników. Powiatowe Centrum Usług Społecznych, w ramach którego funkcjonować będzie Ośrodek Interwencji Kryzysowej (mieszkanie interwencyjne dla 5 użytkowników) oraz Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie.

Obecne funkcje

Obecnie budynek, stanowiący przedmiot inwestycji jest budynkiem mieszkalnym. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków prowadzoną przez Starostwo Powiatowe budynek sklasyfikowany jest według KŚT jako budynek mieszkalny, a według PKOB to budynek o trzech i więcej mieszkaniach (Dział 11 budynki mieszkalne, symbol 1122 PKOB).

Nieruchomość przeznaczona pod inwestycję składa się z dwóch działek:

*   nr 27/2 o powierzchni 1205 m2
*   nr 28/1 o powierzchni 600 m2.

Na działce nr 27/2 znajdują się:

*   budynek mieszkalny wielorodzinny dwukondygnacyjny z poddaszem użytkowym o powierzchni zabudowy 246,11 m2 przewidziany do przebudowy i rozbudowy (winda i podjazd),
*   budynek gospodarczy parterowy o powierzchni zabudowy 78 m2 przewidziany do rozbioru.

Działka nr 28/1 pokryta jest roślinnością niską oraz drzewami, w części działki usytuowane są istniejące przyłącza mediów. Na działce planuje się przeprowadzić prace związane z zagospodarowaniem terenu (m.in. parking, chodniki, wewnętrzna droga dojazdowa, elementy małej architektury – zagospodarowanie rekreacyjne terenu, roboty rozbiórkowe budynków gospodarczych, wycinka drzew).

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz.U. 2016 poz. 1864) w części dotyczącej objaśnień szczegółowych dot. grupy 1 budynkiem mieszkalnym jest obiekt mieszkalny, którego co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodne z jego przeznaczeniem. O zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażane, a nie sposób użytkowania. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowano-adaptacyjnych.

W świetle art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 1994 Nr 89 poz. 414 z późniejszymi zmianami) budynkiem jednorodzinnym jest budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku. Z interpretacji ww. przepisu należy zatem wnioskować, że każdy budynek mieszkalny posiadający więcej niż dwa lokale mieszkalne powinien być kwalifikowany w rozumieniu ustawy jako budynek mieszkalny wielorodzinny.

Zgodnie z art. 41 ust. 12, 12a i 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2014 nr 54 poz. 535 z późniejszymi zmianami) stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (8%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Natomiast do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Biorąc pod uwagę powyżej wskazany zakres planowanych robót budowlano-adaptacyjnych oraz wskazane w programie funkcjonalno-użytkowym przeznaczenie powierzchni użytkowych (przeważającą część budynku stanowią mieszkania chronione i interwencyjne) należy przypuszczać, że w trakcie prac projektowych wykonawca podtrzyma dotychczasową funkcję obiektu (budynek mieszkalny). Ponadto, zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o podatku od towarów i usług obiekt spełnia przesłanki kwalifikujące go do obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Planując wydatki w ramach wskazanej inwestycji, mając na uwadze przepisy ustawy podatku od towarów i usług rozważana jest realizacja tego zadania przy zastosowaniu stawki VAT 23% oraz 8% dla obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym.

W opinii tutejszego urzędu, dla robót ziemnych i fundamentowych budynku oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku (Powiatowe Centrum Usług Społecznych wraz z Ośrodkiem Interwencji Kryzysowej – mieszkania interwencyjne, oraz mieszkania chronione) ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 8%.

Ponadto, jak wynika z posiadanej dokumentacji oraz przeznaczenia obiektu, wykonanie podjazdu dla osób niepełnosprawnych, windy oraz przyłączy mediów do budynku jest elementem niezbędnym do funkcjonowania remontowanego budynku i wskazane zostało w Programie Funkcjonalno-Użytkowym, w części rysunkowej na rzutach poziomych i pionowych budynku, jako elementy integralnie związane z budynkiem. W opinii Wnioskodawcy czynności te mogą zostać objęte stawką podatku VAT w tej samej wysokość, co pozostałe roboty budowlane i rozbiórkowe prowadzone w bryle budynku tj. 8%. Są to czynności, które służą wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej i nie mają charakteru samoistnego Wykonanie remontu budynku wraz z wewnętrznymi instalacjami bez wykonania dostosowana obiektu do potrzeb osób niepełnosprawnych oraz wymaganych przyłączy mediów spowoduje brak możliwości korzystania z obiektu przez wszystkie docelowe grupy beneficjentów w tym osoby niepełnosprawne.

Natomiast czynności polegające na wykonaniu prac projektowych wraz z nadzorem autorskim oraz robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem przyległego terenu (m.in. wykonanie parkingu, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury –zagospodarowanie rekreacyjne terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew) mogą zostać objęte stawką podatku VAT 23%.

W uzupełnieniu do wniosku udzielono następujących informacji.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Powiat nabywając wymienione w nim towary i usługi jest podmiotem zamawiającym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 29 stycznia 2004r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2018r., poz. 1986, z późn. zm.)

Wysokość stawki VAT za wykonanie robót budowlanych polegających na modernizacji obiektu będącego przedmiotem wniosku ma wpływ na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym tj. na ostateczną wartość robót budowlanych.

Budowa przyłączy mediów dotyczy przyłączy zewnętrznych (podłączenia do sieci). W przedmiotowej inwestycji, ze względów bezpieczeństwa, przewiduje się wykonanie przyłącza gazu do ściany budynku. Od przyłącza rozprowadzona zostanie wewnętrzna instalacja gazowa budynku. Wnioskodawca nadmienia jednak, iż planowane do realizacji przyłącze gazowe (przyłączenie do sieci) zaprojektowane zostanie przez wykonawcę robót projektowo-budowlanych (III/IV kw.br). Warunki przyłączenia zostaną określone w warunkach technicznych. Zgodnie z § 159 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U.2015 poz. 1422 z późniejszymi zmianami), instalacja gazowa budynku zasilanego z sieci gazowej powinna mieć zainstalowany na przyłączu kurek główny, umożliwiający odcięcie dopływu gazu, który powinien być zainstalowany na zewnątrz budynku przy ścianie, we wnęce ściennej lub w odległości nieprzekraczającej 10 m od zasilanego budynku, w miejscu łatwo dostępnym i zabezpieczonym przed wpływami atmosferycznymi, uszkodzeniami mechanicznymi i dostępem osób niepowołanych.

Podjazd i winda dla osób niepełnosprawnych będą znajdować się poza bryłą budynku, jednak konstrukcyjnie jak również funkcjonalnie będą związane na trwałe z budynkiem i stanowić będą jego części składowe.

Zgodnie z art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Układ konstrukcyjny budynku, w szczególności ciągi komunikacyjne częściowo zostaną dostosowane do lokalizacji windy i podjazdu. Przewiduje się również usytuowanie urządzeń sterujących windą w budynku. Winda jak również podjazd dla niepełnosprawnych będą na trwałe związane z gruntem. Dla wsparcia konstrukcji windy planuje się wykonanie fundamentu. Ponadto należy również zaznaczyć, że powierzchnia szybu windy jest wliczana do powierzchni użytkowych części wspólnych budynku.

Dla wskazanego projektu brak jest przyporządkowanych numerów PKWiU. W opinii tutejszego urzędu dla usługi budowlanej planowanej do realizacji w ramach projektu należy przyjąć dominujący symbol PKWiU, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. z 2015r. poz. 1676 ze zm.) - 41.00.30.0 Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków). Stawka VAT: 23% lub 8%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sposób zastosowania przez Powiat stawki VAT jak poniżej jest prawidłowy:

*   dla czynności wykonania dokumentacji projektowej wraz z nadzorem autorskim ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 23%,
*   dla robót ziemnych i fundamentowych budynku, wykonania przyłączy mediów, dostawy i montażu windy oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 8% – dla całego obiektu,
*   dla robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku: wykonanie parking, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury – zagospodarowanie rekreacyjne terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew) ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 23%.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Powiat wskazał prawidłowo stawki VAT w zależności od kategorii robót budowlanych i projektowych:

*   dla czynności wykonania dokumentacji projektowej wraz z nadzorem autorskim ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 23%,
*   dla robót ziemnych i fundamentowych budynku, wykonania przyłączy mediów, dostawy i montażu windy oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 8% – dla całego obiektu,
*   dla robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku: wykonanie parking, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury – zagospodarowanie rekreacyjne terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew) ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania:

*   dla czynności wykonania dokumentacji projektowej stawki podatku w wysokości 23% –**jest prawidłowe,**
*   dla robót ziemnych i fundamentowych budynku oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku stawki podatku w wysokości 8% – **jest prawidłowe,**
*   dla wykonania przyłączy mediów, dostawy i montażu windy i podjazdu dla osób niepełnosprawnych stawki podatku w wysokości 8% – **jest nieprawidłowe,**
*   dla robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku: wykonaniem parkingu, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury – zagospodarowaniem rekreacyjnym terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew stawki podatku w wysokości 23% – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od tej reguły ustawodawca ustanowił pewne wyjątki, tzn. przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy – przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Ustawa o podatku od towarów i usług, w ww. art. 2 pkt 12 ustawy, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Według ww. rozporządzenia – obiektami budowlanymi są konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu,
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),
*   budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

W tym miejscu nadmienić należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy posiłkować się przepisami zawartymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz.1202 ze zm.).

W myśl art. 3 ww. ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),
*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7).

Odwołując się natomiast do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane” należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN, określenie „robota” oznacza „zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.

Z kolei pojęcie „modernizacja” – według cytowanego słownika – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Podkreślić należy, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Warunkiem zastosowania stawki 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W tym miejscu nadmienić należy, iż zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy obejmuje:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\-jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7% VAT.

W przedmiotowej sprawie istotnym jest, że utrata mocy przepisu przejściowego, tj. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dniem 31 grudnia 2007 r. spowodowała, iż do robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu zastosowanie ma podstawowa, 23% stawka podatku.

Należy zaznaczyć, iż ze stawki preferencyjnej korzysta wyłącznie budowa, a także inne wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT czynności dotyczące budynków, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Obniżona stawka podatku nie obejmuje więc innych elementów infrastruktury budowlanej, wykonywanych na zewnątrz poza bryłą budynku.

Stwierdzić należy bowiem, że czynności wykonywane poza obiektem podlegają opodatkowaniu – jako kategorie robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą – według stawki 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 oraz w związku z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy, bowiem opodatkowaniu stawką 8% podlegają jedynie czynności wskazane w art. 41 ust. 12, wykonywane w obiektach budowlanych lub ich częściach, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stosownie do art. 41 ust. 12a.

Wskazać należy, że zgodnie z uchwalą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 7/12, obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, ze zm., w brzmieniu od 1 stycznia 2008 r.) oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 224, poz. 1799) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Z opisu sprawy wynika, że w wyniku modernizacji budynku polegającej na jego przebudowie, rozbudowie i termomodernizacji, w obiekcie utworzone zostaną 4 mieszkania chronione treningowe dla 17 użytkowników; Powiatowe Centrum Usług Społecznych, w ramach którego funkcjonować będzie Ośrodek Interwencji Kryzysowej (mieszkanie interwencyjne dla 5 użytkowników) oraz Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie. Obecnie budynek, stanowiący przedmiot inwestycji jest budynkiem mieszkalnym. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków prowadzoną przez Starostwo Powiatowe budynek sklasyfikowany jest według KŚT jako budynek mieszkalny, a według PKOB to budynek o trzech i więcej mieszkaniach (Dział 11 budynki mieszkalne, symbol 1122 PKOB). Powierzchnia mieszkalna budynku (4 mieszkania chronione, mieszkanie interwencyjne) wyniesie ok. 328,59 m2 (ok 65% powierzchni użytkowej budynku). Powierzchnia użytkowa budynku (tj. powierzchnia biurowa, obsługa interesantów, usługi społeczne) wyniesie ok. 115,93 m2 (ok. 23% powierzchni użytkowej budynku). Powierzchnia użytkowa każdego lokalu mieszkalnego nie przekracza 150 m2.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą rozstrzygnięcia, czy:

*   dla czynności wykonania dokumentacji projektowej wraz z nadzorem autorskim ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 23%,
*   dla robót ziemnych i fundamentowych budynku, wykonania przyłączy mediów, dostawy i montażu windy oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 8% – dla całego obiektu,
*   dla robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku: wykonanie parking, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury – zagospodarowanie rekreacyjne terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 23%.

Odnosząc się do kwestii zastosowania właściwej stawki podatku dla wykonania dokumentacji projektowej należy wskazać, że zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego – dominującego, wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

W przypadku, gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy, mogą być potraktowane one jako jedna usługa, lecz jest to możliwe tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na ową usługę składa się cały zespół niedających się w istocie wyodrębnić czynności, dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

Sytuacja ta nie ma jednak miejsca w odniesieniu do przedmiotowej usługi, gdzie możliwe jest wyodrębnienie czynności wykonania dokumentacji projektowej od czynności modernizacji budynku. Czynności te mają bowiem charakter samoistny i mogą występować niezależnie. Usługa wykonania dokumentacji projektowej nie stanowi składowej wykonania ww. usługi budowy budynku – wprost ją poprzedza i może być wykonana przez dowolny, inny podmiot i usługi te nie są ze sobą tak ściśle powiązane, by niemożliwe było ich wyodrębnienie – wręcz przeciwnie – co do zasady, są to dwie różne i niezależne od siebie usługi.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że czynność wykonania dokumentacji projektowej (jako czynność odrębna od modernizacji obiektu) nie może korzystać ze stawki preferencyjnej w wysokości 8%, w związku z tym podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust.1 pkt 1 ustawy.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W odniesieniu do kolejnych wątpliwości Wnioskodawcy, należy jeszcze raz podkreślić, że preferencyjna stawka podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, znajdzie zastosowanie wyłącznie dla robót budowalnych, wykonywanych w bryle budynku mieszkalnego. Natomiast jak wskazał Wnioskodawca budowa przyłączy mediów dotyczy przyłączy zewnętrznych (podłączenia do sieci). Również podjazd i winda dla osób niepełnosprawnych będą znajdować się poza bryłą budynku.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że wyłącznie dla robót ziemnych i fundamentowych budynku oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku, który – jak wskazano we wniosku – wykonywane są w obiekcie mieszczącym się w PKOB w klasie 112, ma zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 8%.

Natomiast preferencyjna stawka podatku nie będzie miała zastosowania do robót wykonywanych na zewnątrz budynku, poza jego bryłą tj. dla budowy przyłączy zewnętrznych (podłączenia do sieci), podjazdu i windy dla osób niepełnosprawnych. Również dla robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku: wykonaniem parkingu, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury – zagospodarowaniem rekreacyjnym terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew, nie znajdzie zastosowania obniżona stawka podatku VAT. Do tych robót – w świetle powołanych przepisów oraz wniosków płynących z uchwały NSA z dnia 3 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 7/12 – zastosowanie będzie miała podstawowa stawka VAT w wysokości 23%.

W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że wykonanie podjazdu dla osób niepełnosprawnych, windy oraz przyłączy mediów do budynku jest elementem niezbędnym do funkcjonowania remontowanego budynku i wskazane zostało w Programie Funkcjonalno-Użytkowym, w części rysunkowej na rzutach poziomych i pionowych budynku, jako elementy integralnie związane z budynkiem. W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanej uchwale wskazał, że obniżona stawka VAT ma zastosowanie do czynności, wykonywanych robót. Kwestię zatem rozdzielenia należy odnosić do tych właśnie robót, a nie do możliwości funkcjonowania budynku, czy też funkcjonalnego związania infrastruktury z budynkiem. Zdaniem Sądu, fizycznie, jeśli chodzi o wykonywane prace, rozdzielenie takie jest możliwe. Podobny pogląd w zakresie pompy ciepła został wyrażony w wyroku NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1189/11, dostępny w CBOSA), gdzie Sąd wskazał, że bez znaczenia jest, że instalacja zewnętrzna i wewnętrzna stanowi całość i wykonywana jest w ramach całościowej (kompleksowej) usługi. W przypadku tym mamy bowiem do czynienia z czynnościami, które w zakresie przedmiotu opodatkowania można bez problemu rozdzielić.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku 14 września 2016 r. sygn. akt I SA/BD 364/16, „Nie jest zatem trafny argument, wskazujący, że dla oceny czy stawką obniżoną mogą być objęte prace wykonane poza budynkiem, znaczenie ma jedynie ta okoliczność, czy roboty wykonane wewnątrz i na zewnątrz budynku mają odrębne samodzielne znaczenie. Fakt, że podstawą wykonania robót jest kompleksowa usługa budowlano-montażowa, na którą składają się czynności polegające na montażu instalacji gazowej wewnątrz oraz na zewnątrz budynku mieszkalnego, nie zmienia faktu, że istnieje fizyczna możliwość odrębnego wykonywania, a w konsekwencji opodatkowania, tych usług.”

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że:

*   dla czynności wykonania dokumentacji projektowej ma zastosowanie stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy,
*   dla robót ziemnych i fundamentowych budynku oraz pozostałych robót budowlanych wykonanych w bryle budynku ma zastosowanie stawka podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy,
*   dla wykonania przyłączy mediów, dostawy i montażu windy i podjazdu dla osób niepełnosprawnych ma zastosowanie stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy 23%,
*   dla robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem terenu wokół budynku: wykonaniem parkingu, chodników, wewnętrznej drogi dojazdowej, elementów małej architektury – zagospodarowaniem rekreacyjnym terenu, rozbiórki budynków gospodarczych, wycinki drzew ma zastosowanie stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku dla wykonania przyłączy mediów, dostawy i montażu windy i podjazdu dla osób niepełnosprawnych znajdujących się poza bryłą budynku, jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.