Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP4.8221.55.2022.CPXV
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-07
Teza: Koszty związane z działalnością B+R.
Słowa kluczowe: dodatki; działalność-działalność badawczo-rozwojowa; ekwiwalent; urlop; wynagrodzenia-wynagrodzenie za pracę
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1

**Zmiana interpretacji indywidualnej**

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 5 lipca 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.201.2019.2.JKT, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 maja 2019 r. (data wpływu 14 maja 2019 r.), uzupełnionym 24 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji Działalności B+R Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego - **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 14 maja 2019 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji Działalności B+R Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 17 czerwca 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.201.2019.1.JKT wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 24 czerwca 2019 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest podmiotem zajmującym się tworzeniem dedykowanych rozwiązań informatycznych, odpowiadających na indywidualne potrzeby klienta.

W odpowiedzi na potrzeby klientów, każdorazowo Wnioskodawca tworzy zupełnie inny, unikalny produkt, gotowy do funkcjonowania w określonych przez klienta warunkach operacyjnych, posiadający unikalne, dedykowane jego działalności funkcjonalności. Wnioskodawca nie posiada w swojej ofercie wystandaryzowanych produktów, mogących w sposób łatwy być dostosowywanymi do potrzeb różnych klientów i wdrożonymi w działalności różnych przedsiębiorstw.

Wnioskodawca nieustannie się rozwija i prowadzi prace mające na celu rozwój oraz ulepszanie oferowanych produktów/usług, w tym m.in. w zakresie opracowywania nowych rozwiązań, funkcjonalności, procesów, nowych lub ulepszonych produktów oraz usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (Działalność B+R).

W celu realizacji Działalności B+R Wnioskodawca zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę (Specjaliści). W związku z tym, Wnioskodawca ponosi na rzecz poszczególnych Specjalistów koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509, dalej: „ustawa o PIT”) oraz koszty sfinansowanych przez Wnioskodawcę składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 300, dalej „ustawa o s.u.s.”, (dalej łącznie: „Koszty Pracownicze”), obejmujące: wynagrodzenie zasadnicze wynikające z umowy o pracę oraz dodatki do wynagrodzenia takie jak: dodatkowy pakiet medyczny, składka na fundusz emerytalny, dodatkowe ubezpieczenie, dodatek mieszkaniowy, ekwiwalent za niewykorzystany urlop, premie okresowe/nagrody/bonusy, a także w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, (tj. z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych).

Wnioskodawca korzysta i zamierza korzystać z odliczenia zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT (Ulga B+R). W szczególności, w odniesieniu do ponoszonych Kosztów Pracowniczych Wnioskodawca korzysta i zamierza korzystać z odliczenia zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Na tej podstawie Wnioskodawca odlicza i zamierza odliczać również w przyszłości Koszty Pracownicze poniesione na rzecz danego Specjalisty w danym miesiącu w takiej części, w jakiej czas danego Specjalisty przeznaczony na faktyczną realizację Działalności B+R (w tym na czynności kierownicze i administracyjne) pozostaje w ogólnymi czasie pracy tego Specjalisty w miesiącu, za który Wnioskodawca jest zobowiązany wypłacić wynagrodzenie zasadnicze zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. po wyłączeniu Kosztów Pracowniczych niezwiązanych z Działalnością B+R Wnioskodawcy). W celu dokonania odliczenia Wnioskodawca zbiera informację o miesięcznym zaangażowaniu czasowym poszczególnych Specjalistów w Działalność B+R w prowadzonej na bieżąco ewidencji czasu pracy.

Spółka wyodrębniła i będzie wyodrębniać w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z powyższym Spółka wyłącza z kalkulacji Ulgi B+R Koszty Pracownicze w części jakiej dotyczą urlopów i innych nieobecności pracowniczych, jako niedotyczących Działalności B+R.

Spółka dokonuje i zamierza dokonywać odliczenia zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o CIT, a w szczególności zaznacza, że:

• prowadzona Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT,

• w ewidencji rachunkowej Wnioskodawca wyodrębni koszty kwalifikowane związane z realizacją Działalności B+R zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT i zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których Działalność B+R jest i będzie realizowana,

• jeśli w 2018 r. i w latach następnych Wnioskodawca będzie uzyskiwać przychody z zysków kapitałowych, to odliczeń z tytułu Ulgi B+R Wnioskodawca zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,

• Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,

• Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o CIT,

• Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT,

• Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wniosek ma na celu potwierdzenie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego na gruncie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2018 r.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji Działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji Działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Przepisy dot. Ulgi B+R

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe w rozumieniu art. 4a pkt 27 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. oznaczały:

a) badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c) badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Natomiast, w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującymi do 30 września 2018 r. przez prace rozwojowe należało rozumieć nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowa zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Natomiast, zgodnie z nowelizacją art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT, która weszła w życie z dniem 1 października 2018 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz.1668, dalej: „PSWiN”), badania naukowe definiowane w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT jako badania podstawowe i badania aplikacyjne należy rozumieć odpowiednio zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy PSWiN.

W konsekwencji, na gruncie znowelizowanego art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, badania naukowe to:

a) badania podstawowe - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania aplikacyjne - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei, w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, znowelizowanego razem z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy PSWiN. Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o CIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie o s.u.s., w części w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prowadzona przez Wnioskodawcę Działalność B+R stanowi i będzie stanowić również w przyszłości działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Jak zostało wskazane, Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT, a ponadto Wnioskodawca spełnia wymogi wskazane w art. 18d ust. 4‑8 oraz 18e ustawy o CIT. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy Wnioskodawca jest i będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT, poniesionych na Działalność B+R.

Jak wskazano powyżej, dla potrzeb realizacji Działalności B+R, Wnioskodawca zatrudnia i ponosi z tym związane koszty Specjalistów, którzy są faktycznie zaangażowani w wykonywanie Działalności B+R.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego koszty związane z zaangażowaniem Specjalistów w Działalność B+R obejmują Koszty Pracownicze. Jednocześnie, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty Pracownicze obejmują wyłącznie należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz koszty sfinansowanych przez Wnioskodawcę składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o s.u.s.

Zgodnie z przywołanym art. 18d ust. 1 pkt 1 (winno być art. 18d ust. 2 pkt 1) ustawy o CIT, podatnik może odliczyć należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz kosztów sfinansowanych przez podatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o s.u.s., jedynie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w miesiącu.

Z powyższego wynika, że warunkiem odliczenia jest, aby po pierwsze dane koszty pracownicze obejmowały należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz koszty sfinansowane przez podatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o s.u.s., a po drugie dotyczyły one działalności B+R.

W tym kontekście, Wnioskodawca zauważa, że Koszty pracownicze, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego obejmują wyłącznie należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz koszty sfinansowane przez podatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o s.u.s.

Ponadto, zgodnie z przedstawionymi opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zalicza i zamierza zaliczać również w przyszłości do kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, jedynie tę część Kosztów Pracowniczych Specjalistów, jaka odpowiada ich faktycznemu uczestnictwu czasowemu w Działalności B+R w ich ogólnym czasie pracy w miesiącu, za który Wnioskodawca jest zobowiązany wypłacić wynagrodzenie zasadnicze zgodnie z obowiązującymi przepisami prawda pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy, Ulga B+R umożliwia odliczenie jedynie kosztów faktycznie ponoszonych w związku z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej przez podatników. Wydatki ponoszone przez podatników na działalność niezwiązaną z Działalnością B+R nie podlegają zaś odliczeniu w ramach Ulgi B+R.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca jest i będzie uprawniony do odliczenia kosztów ponoszonych w związku z zatrudnieniem Specjalistów zgodnie z ich faktycznym zaangażowaniem w Działalność B+R. W konsekwencji przyjęcia takiego podejścia, Wnioskodawca nie odliczy Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części, w jakiej nie dotyczą Działalności B+R Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione podejście jest również zgodne z celem nowelizacji art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT mającej na celu doprecyzowanie tego przepisu. W jej wyniku od 1 stycznia 2018 r. art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, pozwala na odliczenie wyłącznie tych kosztów kwalifikowanych, które faktycznie dotyczą działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca zauważa, że zaproponowane podejście jest zgodne ze stanowiskiem wielokrotnie potwierdzonym w wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych, m.in.:

• interpretacja z 8 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.322.2018.3.JS,

• interpretacja z 5 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.346.2018.2.JS.

Końcowo, Wnioskodawca również wskazuje, że możliwość odliczania w Uldze B+R różnego rodzaju premii w momencie ich faktycznej wypłaty została potwierdzona m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 18 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.202.2018.JS).

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji Działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W interpretacji indywidualnej z 5 lipca 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.201.2019.2.JKT Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest **w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.**

Organ interpretacyjny stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji Działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

• w części dotyczącej zaliczenia do kosztów kwalifikowanych dodatku mieszkaniowego i ekwiwalentu za niewykorzystany urlop - **jest nieprawidłowe**,

• w pozostałej części - **jest prawidłowe**.

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, jest nieprawidłowa i w związku z tym podlega zmianie.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, nie była ocena, czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych podlegających odliczeniu. Kwestia ta została przyjęta jako element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą natomiast ustalenia czy Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji Działalności B+R Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zmienianej interpretacji), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w celu realizacji Działalności B+R zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę (Specjaliści).

W związku z tym, Wnioskodawca ponosi na rzecz poszczególnych Specjalistów koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz koszty sfinansowanych przez Wnioskodawcę składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, (dalej łącznie: „Koszty Pracownicze”), obejmujące:

• wynagrodzenie zasadnicze wynikające z umowy o pracę oraz

• dodatki do wynagrodzenia takie jak:

– dodatkowy pakiet medyczny,

– składka na fundusz emerytalny,

– dodatkowe ubezpieczenie,

– dodatek mieszkaniowy,

– ekwiwalent za niewykorzystany urlop,

– premie okresowe/nagrody/bonusy,

• a także w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, (z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych).

Spółka zaznaczyła również, że wyłącza z kalkulacji Ulgi B+R Koszty Pracownicze w części w jakiej dotyczą urlopów i innych nieobecności pracowniczych, jako niedotyczących Działalności B+R. Z uwagi na zakres wyznaczony sformułowanym we wniosku o wydanie interpretacji pytaniem kwestia ta nie podlegała ocenie.

Art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że za koszty kwalifikowane, tj. koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności:

• wynagrodzenia zasadnicze,

• wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,

• różnego rodzaju dodatki, nagrody,

• ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto

• świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również

• wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 tej ustawy, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przy czym, aby skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej podatnik musi spełnić łącznie wymagane warunki określone w ustawie o CIT, w tym w szczególności w art. 18d ustawy o CIT, tj.: wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym poniesione koszty związane z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej, które mieszczą się w zamkniętym katalogu określonym w powołanych przepisach, koszty te muszą stanowić dla podatnika koszty uzyskania przychodu. Podatnik musi również osiągać przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych (art. 18d ust. 1 ustawy o CIT), a koszty kwalifikowane poniesione na działalności badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową są obowiązani w prowadzonej ewidencji rachunkowej wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej (art. 9 ust. 1b ustawy o CIT).

Należy jednak zaznaczyć, że koszt związany z zatrudnieniem pracownika, może zostać zaliczony do kosztów kwalifikowanych ulgi na działalność badawczo-rozwojową jedynie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wymaga wyodrębnienia kosztów wynagrodzeń pracownika w podziale na miesiące, co za tym idzie zaangażowanie pracownika realizującego w części lub całości swojego czasu pracy działalność badawczo-rozwojową musi zostać określone również w podziale na miesiące. Podatnik ma obowiązek posiadać dokumentację uzasadniającą zaangażowanie poszczególnych pracowników w realizację działalności badawczo-rozwojowej. Zaangażowanie określone na podstawie miesięcznej ewidencji zestawione z miesięcznym wynagrodzeniem określonym na podstawie kwalifikowanych elementów składowych tegoż wynagrodzenia warunkuje wysokość kosztu kwalifikowanego ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 18d ust 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wszystkie wskazane warunki zostaną spełnione:

• Spółka wyodrębniła i będzie wyodrębniać w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, koszty działalności badawczo-rozwojowej;

• w ewidencji rachunkowej Wnioskodawca wyodrębni koszty kwalifikowane związane z realizacją Działalności B+R zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT i zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których Działalność B+R jest i będzie realizowana;

• jeśli w 2018 r. i w latach następnych Wnioskodawca będzie uzyskiwać przychody z zysków kapitałowych, to odliczeń z tytułu Ulgi B+R Wnioskodawca zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych;

• Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o CIT;

• Wnioskodawca odlicza i zamierza odliczać również w przyszłości Koszty Pracownicze poniesione na rzecz danego Specjalisty w danym miesiącu w takiej części, w jakiej czas danego Specjalisty przeznaczony na faktyczną realizację Działalności B+R (w tym na czynności kierownicze i administracyjne) pozostaje w ogólnymi czasie pracy tego Specjalisty w miesiącu, za który Wnioskodawca jest zobowiązany wypłacić wynagrodzenie zasadnicze zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. po wyłączeniu Kosztów Pracowniczych niezwiązanych z Działalnością B+R Wnioskodawcy). W celu dokonania odliczenia Wnioskodawca zbiera informację o miesięcznym zaangażowaniu czasowym poszczególnych Specjalistów w Działalność B+R w prowadzonej na bieżąco ewidencji czasu pracy.

Ponadto Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

Tym samym, Wnioskodawca może dokonać odliczenia będących przedmiotem zapytania Kosztów Pracowniczych Specjalistów na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w części dotyczącej realizacji Działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione wniosku z 9 maja 2019 r. **jest prawidłowe.**

Z powyższych względów dokonano zmiany interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 5 lipca 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.201.2019.2.JKT.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

**Pouczenie**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

– w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

– w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.