Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.3.2018.4.MZA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-26
Teza: Czy przeniesienie własności Nieruchomości dokonane przez Zbywcę na rzecz Nabywcy (dokonane w formie umowy sprzedaży) spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla którejkolwiek ze stron transakcji?
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; sprzedaż; spółki; zbycie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 12 lutego 2018 r. (data wpływu 15 lutego 2018 r.), uzupełnionym 19 lutego i 12 kwietnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2018 r. do tut. organu wpłynął wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 27 marca 2018 r. Znak: 0111-KDIB3-2.4012.118.2018.2.MD, 0111-KDIB2-2.4014.3.2018.3.MZA wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 12 kwietnia 2018 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A.s.a.r.l.,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: H. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej „Spółka” lub „Zbywca”) jest luksemburską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Luksemburgu, w Wielkim Księstwie Luksemburga, prowadzącą działalność w zakresie m.in. wynajmowania powierzchni na cele komercyjne. Spółka powstała na mocy umowy spółki z 7 kwietnia 2017 r. Przedmiotem działalności Spółki jest, w szczególności, obejmowanie udziałów w jakiejkolwiek formie w przedsiębiorstwach luksemburskich lub zagranicznych, nabywanie i zbywanie papierów wartościowych, obligacji, wierzytelności, a także posiadanie, administrowanie, rozwijanie i zarządzanie swoim portfelem. Spółka może uczestniczyć w tworzeniu, rozwoju i zarządzaniu wszelkiego rodzaju przedsiębiorstw, podejmować wszelkie działania kontrolne i nadzorcze, jak również dokonywać wszelkich operacji finansowych oraz operacji na ruchomościach i nieruchomościach.

Obecnie Spółka wśród swoich aktywów posiada m.in. siedem nieruchomości zlokalizowanych w Polsce, w tym nieruchomość 1 i nieruchomość 2 położone w W.

Poza ww. nieruchomościami na majątek Spółki składają się środki pieniężne na rachunkach bankowych oraz należności. Ponadto Spółka, jak każdy inny podmiot gospodarczy, posiada tajemnice handlowe, firmę, księgi i pozostałą dokumentację handlową, w tym dokumentację ściśle związaną ze zbywanymi nieruchomościami, i jest stroną różnych umów dotyczących ww. nieruchomości oraz niezwiązanych ściśle z ww. nieruchomościami, takich jak umowy na prowadzenie obsługi księgowej, świadczenie usług doradztwa prawnego.

Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, a także posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT w związku z najmem posiadanych w Polsce nieruchomości. Nieruchomości te pozostają w bezpośrednim zarządzie Spółki oraz są przeznaczone na wynajem komercyjny, czyli do działalności w pełni opodatkowanej VAT.

Spółka zamierza zbyć część ze wspomnianych nieruchomości, w tym nieruchomość 1, obejmującą prawo wieczystego użytkowania gruntu (działka numer 28/5) wraz z posadowionym na niej budynkiem i dwoma dodatkowymi budynkami technicznymi oraz budowlami takimi jak parking podziemny niestanowiący elementu bryły budynków, parking naziemny (z kostki brukowej), a także nakładami i urządzeniami (maszyny/wyposażenie, takie jak klimatyzacja, system nawilżania, chłodnice wentylatorów i agregaty chłodnicze, węzeł cieplny) związanymi z budynkami, jak również wszelkie przynależności (szlaban wjazdowy, budka ochrony). W dalszej części wniosku wszystkie przenoszone składniki opisane w tym akapicie dotyczące nieruchomości 1 są zwane łącznie jako „Nieruchomość”. Dodatkowo, wraz z ww. trzema budynkami i budowlami przeniesione zostaną na Nabywcę (definiowanego w dalszej części wniosku) także ruchomości i wyposażenie, które nie należy do osób trzecich (najemców).

Spółka pragnie zauważyć, że wspomniane trzy budynki składają się łącznie na jedną bryłę z zewnątrz dającą wrażenie jednego budynku. Oprócz wspominanego już budynku mającego charakter budynku biurowego, na bryłę tę składają się także dwa dodatkowe budynki techniczne (dobudowane do ścian budynku biurowego). W jednym z tych dodatkowych budynków znajdują się głównie urządzenia związane z dostawą energii elektrycznej (przyłącze energetyczne). Natomiast w drugim z dodatkowych budynków znajdują się głównie urządzenia związane z dostawą ciepła (przyłącze cieplne), ale także urządzenia związane z klimatyzacją i wentylacją. Z ekonomicznego punktu widzenia budynki te stanowią jedną całość, gdyż dwa opisane powyżej budynki służą obsłudze technicznej budynku biurowego i zapewne tylko rozwiązania architektoniczno-budowlane stały się podstawą do ich rozróżnienia w ewidencji gruntów i budynków jako odrębnych budynków. Wymienione w niniejszym wniosku budynki i budowle, wchodzące w skład Nieruchomości mogą być również w dalszej części wniosku odrębnie zwane „Budynkami i Budowlami”.

W Dziale III księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości ujawniono w szczególności, że:

1.  na Nieruchomości ustanowiono dwie służebności gruntowe na rzecz każdoczesnych użytkowników wieczystych wskazanych działek, polegające na prawie przechodu i przejazdu,
2.  na Nieruchomości ustanowiono prawa użytkowania o różnym zakresie uprawnień na rzecz przedsiębiorstw zajmujących się dostawą wody i odbiorem ścieków oraz dostawami energii elektrycznej i cieplnej,

W dziale I-Sp księgi wieczystej ujawniono ponadto, że każdoczesnemu użytkownikowi wieczystemu działki 28/5 przysługuje nieodpłatna służebność przejścia i przejazdu dla celów „pożarowych”.

Po zbyciu części z ww. nieruchomości, w majątku Spółki pozostaną w szczególności nieruchomości nieprzeznaczone obecnie do sprzedaży (i związane z nimi umowy, prawa i obowiązki) oraz następujące składniki:

*   tajemnice handlowe Spółki,
*   firma,
*   księgi i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją ściśle związaną ze zbywanymi nieruchomościami,
*   rachunki bankowe,
*   środki pieniężne ze zbycia nieruchomości,
*   zawarte umowy dot. nieruchomości, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę, do czasu ich rozwiązania po sprzedaży nieruchomości,
*   zawarte umowy z podmiotami trzecimi, a dotyczące bieżącej działalności operacyjnej Spółki (niedotyczące bezpośrednio nieruchomości), takie jak umowy na prowadzenie obsługi księgowej i świadczenie usług prawnych.

Spółka nie zatrudnia i nie planuje zatrudniać żadnych pracowników w Polsce.

Dwie ze zbywanych nieruchomości (obie położone w W.) od Zbywcy zamierza nabyć Zainteresowany niebędący stroną postępowania – Sp. z o.o. działająca zgodnie z prawem polskim, z siedzibą w W. (dalej „Nabywca”). Rzeczywisty ośrodek zarządzania oraz siedziba Nabywcy w chwili przeniesienia przez Spółkę własności Nieruchomości na jego rzecz będą się znajdowały na terytorium Polski. Nabywca został utworzony w 2017 r. Przedmiotem działalności Nabywcy jest, w szczególności, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Zarówno Zbywca jak i Nabywca będą przed dniem i na dzień dokonania planowanej dostawy Nieruchomości zarejestrowani w Polsce jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług.

Ponadto, Nabywca jak i Zbywca są podmiotami niepowiązanymi zarówno kapitałowo, jak i organizacyjnie oraz osobowo.

Po nabyciu Nabywca zamierza nadal eksploatować Budynki i Budowle. Przy czym wynikającym z celów biznesowych Nabywcy zamiarem jest przeprowadzenie w nadchodzących latach znaczących inwestycji na Nieruchomości, w szczególności remontów, modernizacji, jak również wyburzeń części budynków/budowli oraz wybudowanie nowych. Celem planowanych zmian będzie w szczególności dostosowanie Budynków i Budowli do standardów oczekiwanych przez Nabywcę. Natomiast długofalowo, zgodnie z zamiarem Nabywcy, powierzchnie budynku/budynków na Nieruchomości (zarówno tuż po nabyciu, jak i w przyszłości po przeprowadzeniu inwestycji na Nieruchomości) będą nadal wynajmowane na cele komercyjne (działalność opodatkowana VAT z zastosowaniem właściwych stawek) choć nie można całkowicie wykluczyć, że w przyszłości mogą one zostać także przez Nabywcę odsprzedane lub zbyte w innej formie.

Niniejszy wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy Nieruchomości 1. Natomiast przedmiotem planowanej sprzedaży w ramach transakcji jest również nieruchomość 2 (sąsiednia nieruchomość). W celu potwierdzenia skutków podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych, zarówno w stosunku do nieruchomości 1, jak i nieruchomości 2, Nabywca i Zbywca wystąpili z dwoma odrębnymi wnioskami wspólnymi o wydanie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków w podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych sprzedaży dwóch ww. nieruchomości. Przedmiotem niniejszego wniosku jest traktowanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych sprzedaży nieruchomości 1 przez Zbywcę na rzecz Nabywcy.

Historia nieruchomości.

Dla pełności obrazu, Zainteresowani poniżej przedstawiają historię nabycia przez Zbywcę wskazanej Nieruchomości, która będzie przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy.

Opisywana Nieruchomość została nabyta przez Spółkę w drodze przyrzeczonej umowy sprzedaży (akt notarialny z 29 sierpnia 2017 r.). Wskazana Nieruchomość została nabyta od podmiotu niepowiązanego ze Zbywcą, tj. I. GmbH z siedzibą we Frankfurcie nad Menem w Republice Federalnej Niemiec (dalej „I.”). Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej (23%), na skutek złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji zbycia Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT. Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości. Jednocześnie Zbywca informuje, że na wspólny wniosek (jego i I.) została wydana interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z 22 sierpnia 2017 r., Znak: 0114-KDIP1-2.4012.404.2017.1.RM, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko stron w zakresie skutków transakcji dostawy Nieruchomości przez I. dla celów VAT oraz w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych, interpretacja indywidualna z 26 września 2017 r., Znak: 0114-KDIP3-2.4014.96.2017.1.LS.

Status obecny.

W stosunku do opisywanych Budynków i Budowli Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość by przekroczyła 30% wartości początkowej któregokolwiek z trzech budynków z osobna i odpowiednio wartości początkowej którejkolwiek z budowli z osobna. Spółka nie przewiduje także, aby ewentualne poniesione przed planowaną transakcją wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekroczyły 30% wartości początkowej którejkolwiek z budowli z osobna i odpowiednio wartości początkowej którejkolwiek z budowli z osobna.

Spółka także wskazała, że zgodnie z jej najlepszą wiedzą, spółka I., od której Spółka nabyła 29 września 2017 r. Nieruchomość, nie ponosiła wydatków na ulepszenie któregokolwiek z Budynków i Budowli znajdujących się na tej Nieruchomości w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej danego budynku lub budowli, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dodatkowo Spółka pragnie zwrócić uwagę, że I. we wniosku wspólnym załatwionym poprzez wydanie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z 22 września 2017 r. Znak: 0114-KDIP1-2.4012.404.2017.1.RM oraz interpretacji indywidualnej z 26 września 2017 r. Znak: 0114-KDIP3-2.4014.96.2017.1.LS wskazał, że nie ponosił wydatków na ulepszenie któregokolwiek z budynków i budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej danego budynku i budowli.

Ponadto, zgodnie z wiedzą stron, poprzedni właściciel nieruchomości, S. GmbH („S.”), tj. podmiot, od którego I. nabył Nieruchomość, nabył tę Nieruchomość w 2005 r. S. w trakcie posiadania Nieruchomości poniósł wydatki mające na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, wydatki na urządzenia techniczne związane z Nieruchomością (zakup nowych wind, wydatki na urządzenia elektryczne, klimatyzacyjne i wentylacyjne), a także wydatki o charakterze „fit-out”, tj. wydatki na dostosowanie wynajmowanych komercyjnie powierzchni do potrzeb konkretnego najemcy. Od wydatków tych przysługiwało, co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki te S. potraktował jako wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Niemniej, wartość nakładów poniesionych przez S. w okresie posiadania Nieruchomości nie przekroczyła 30% wartości początkowej któregokolwiek z budynków lub budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Przed sprzedażą na rzecz I. w 2017 r. S. przeprowadził dodatkowe prace modernizacyjne na Nieruchomości. Jednakże, poniesione przed sprzedażą na rzecz I. wydatki na ulepszenie któregokolwiek z budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, według wiedzy stron, nie przekroczyły 30% wartości początkowej któregokolwiek z Budynków i Budowli.

Opis Nieruchomości oraz transakcji sprzedaży Nieruchomości pomiędzy I. jako kupującym a S. jako sprzedającym został przedstawiony we wniosku o interpretację wspólną złożonego przez te podmioty. W wyniku złożenia tego wniosku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał 11 maja 2017 r. interpretację wspólną w zakresie podatku VAT

Znak: 1462-IPPP1.4512.86.2017.2.MPE. W interpretacji tej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził prawidłowość stanowiska stron o zwolnieniu dostawy z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 i możliwości wyboru opodatkowania tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Strony skorzystały z możliwości wyboru opodatkowania, w związku z czym transakcja sprzedaży nieruchomości przez poprzedniego właściciela na rzecz I. podlegała VAT. Zgodnie z wiedzą Stron, pierwszy z budynków położonych na Nieruchomości 1 powstał w 1979 r. Następnie przeprowadzana była przebudowa. W 1999 r. Prezydent Miasta zmienił decyzję zezwalającą na użytkowanie tegoż budynku poprzez zezwolenie na użytkowanie tego jednego z budynków położonych na Nieruchomości 1 do czasu zakończenia docelowego zagospodarowania budynku technicznego oraz poprzez zobowiązanie do wykonania dodatkowych 64 miejsc parkingowych. Stosownie do informacji zawartej w wypisie z rejestru budynków, data zakończenia budowy budynków położonych na Nieruchomości 1 nastąpiła w 2000 r. W 2006 r. Prezydent Miasta zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę inwestycji polegającej na budowie garażu podziemnego, dwupoziomowego wraz z modernizacją parkingu naziemnego oraz przebudową sieci cieplnej, sieci wodociągowej, kanalizacji deszczowej Nieruchomości 1. W 2008 r. udzielono zgody na użytkowanie wyżej wymienionych elementów. Po 2008 r., zgodnie z wiedzą Stron, na Nieruchomości nie miała miejsca przebudowa w rozumieniu przeprowadzenia istotnych zmian w celu zmiany wykorzystania tych Budynków i Budowli lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia, tj. taka którą można by zrównać z powstaniem nowego budynku. W szczególności, do takiej przebudowy nie doszło w ciągu ostatnich dwóch lat. Ponadto, Spółka wskazała, że Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w ramach struktury Spółki jako dział, oddział czy wydział. Nieruchomość nie jest również wydzielona organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do Nieruchomości. W chwili obecnej funkcjonuje co prawda dokument – regulamin budynku (dalej „Regulamin”), który jest dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni budynku biurowego. Regulamin nie jest natomiast dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Nieruchomości jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz Zbywcy. W stosunku do Nieruchomości Zbywca prowadzi ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności inwestycji dla celów zarządczych, jak i dla celów skutecznego wypełniania obowiązków podatkowych w Polsce (kraju położenia Nieruchomości). W ramach ewidencji prowadzonej dla tych celów możliwe jest przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do Nieruchomości, jednak Zbywca nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Nieruchomości. Bieżący operacyjny zarząd nad Nieruchomością jest prowadzony przez zewnętrznego usługodawcę Spółki, pełniącego funkcje tzw. property managera na podstawie stosownych umów o zarządzanie zawartych ze Spółką. Również prowadzenie ewidencji podatkowych (w tym rozliczeń podatkowych) zlecono zewnętrznym podmiotom. Zbywca jest także stroną umów w zakresie dostawy mediów na potrzeby Nieruchomości. Zgodnie z postanowieniami odpowiednich umów zawartych z najemcami, koszty z tego wynikające są następnie – co do zasady – refakturowane na najemców. Jak wspomniano już we wcześniejszej części wniosku, Spółka nie zatrudnia i na moment transakcji nie planuje zatrudniać żadnych pracowników w Polsce, a bieżący zarząd nad Nieruchomością jest sprawowany przez zewnętrznego property managera. Dla porządku, Spółka nadmieniła, że istotna część powierzchni biurowej na Nieruchomości nie jest wynajęta na dzień złożenia niniejszego wniosku.

Planowana transakcja.

Planowana transakcja odbywa się w ramach szerszej transakcji, na podstawie której Nabywca nabędzie od Zbywcy kilka nieruchomości położonych w Polsce, w W. (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2, jak opisano na wstępie), w tym Nieruchomość. Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Znak: 0114-KDIP1-2.4012.404.2017.1.RM (oraz powtórzono w interpretacji Znak: 0114-KDIP3-2.4014.96.2017.1.LS), Zbywca wszedł w posiadanie wszystkich ww. nieruchomości (w tym Nieruchomości) w drodze nabycia ich od I.. Przeniesienie nieruchomości na Zbywcę było elementem większej transakcji, jakiej Zbywca dokonał w tym czasie. Szczegółowy opis omawianej transakcji, w której uczestniczyli m.in. I. i Zbywca, znajduje się w ww. interpretacjach indywidualnych (Znak: 0114-KDIP1-2.4012.404.2017.1.RM i 0114-KDIP3-2.4014.96.2017.1.LS). Jak wspomniano powyżej, w celu potwierdzenia skutków podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych, zarówno w stosunku do Nieruchomości 1, jak i Nieruchomości 2, Nabywca i Zbywca wystąpili z dwoma odrębnymi wnioskami wspólnymi o wydanie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków w podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych sprzedaży dwóch ww. nieruchomości. Niniejszy wniosek dotyczy skutków podatkowych w podatku od towarów i usług oraz w podatku od czynności cywilnoprawnych zbycia szczegółowo opisanej w tym wniosku Nieruchomości. Dla pełności obrazu należy dodać, że – jak to wskazano w ww. interpretacjach indywidualnych (Znak: 0114-KDIP1-2.4012.404.2017.1.RM i 0114-KDIP3-2.4014.96.2017.1.LS) – Nieruchomość przed jej sprzedażą przez I. na rzecz Zbywcy została przez I. nabyta w maju 2017 r. od podmiotu powiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Nabywca i Zbywca zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości, na podstawie której dojdzie do przeniesienia tytułu prawnego do nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynku i budowli posadowionych na gruncie) na rzecz Nabywcy w zamian za zapłatę umówionej ceny. W ramach planowanej transakcji, zgodnie z art. 678 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm., dalej „k.c.”), Nabywca wstąpi z mocy prawa w stosunek najmu na miejsce Zbywcy. Przy czym należy mieć na względzie, że istotna część powierzchni biurowej na Nieruchomości nie będzie wynajęta na chwilę dokonania transakcji (ze względu na brak najemców). Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami stron transakcji, jako integralną część Budynków i Budowli i ich wartości, biorąc pod uwagę wymogi umów najmu, których stroną jest Zbywca oraz poszczególni najemcy, Zbywca przeniesie na Nabywcę w niezbędnym zakresie kaucje i zabezpieczenia związane z umowami najmu. Na Nabywcę przeniesione zostaną także ruchomości i wyposażenie, które nie należy do osób trzecich (najemców). W ramach transakcji nie przejdą na Nabywcę jakiekolwiek należności czy też zobowiązania Zbywcy związane z Nieruchomością (np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z warunków umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi, dotyczącymi zbywanej Nieruchomości, np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc.). Wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne będą regulowane przez Zbywcę i Nabywcę odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Nieruchomości i stroną stosownych umów. Należy podkreślić, że w ramach transakcji nie przejdą na Nabywcę umowy o zarządzanie Nieruchomością zawarte przez Zbywcę, jak również co do zasady nie przejdą umowy ubezpieczenia dotyczące Nieruchomości.

W związku z przeprowadzeniem transakcji może się jednak zdarzyć, że część kosztów/opłat związanych z Nieruchomością, zostanie uregulowana jeszcze przez lub na rzecz Zbywcy (choć będą one dotyczyły okresu, w którym Nieruchomość należała jeszcze do Zbywcy).

Może to dotyczyć przykładowo następujących aspektów:

*   jakichkolwiek kosztów dotyczących Nieruchomości, czynszów i/lub zwrotów kosztów dodatkowych zapłaconych przez najemców zgodnie z umowami najmu dotyczącymi Nieruchomości;
*   podatków i opłat związanych z użytkowaniem wieczystym.

Wysokość rozliczeń z tytułu tych kosztów zostanie ustalona w drodze porozumienia Zbywcy z Nabywcą i będzie podstawą do uregulowania wzajemnych zobowiązań.

Umowa o zarządzanie Nieruchomością, zawarta przez Zbywcę jako zlecającego z property managerem, zostanie rozwiązana przez Zbywcę. Oznacza to w praktyce, że po rozwiązaniu tej umowy niemożliwe będzie efektywne zarządzanie Nieruchomością, aż do czasu zawarcia stosownych nowych umów przez Nabywcę. Przy czym Nabywca na chwilę złożenia niniejszego wniosku zakłada, że zawrze nową umowę o zarządzanie Nieruchomością z innym podmiotem, niż dotychczasowy property manager. Nie dojdzie zatem nawet do pośredniej kontynuacji w tym zakresie.

Zgodnym zamiarem Stron jest rozwiązanie/wypowiedzenie co do zasady wszystkich umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, których stroną jest obecnie Spółka, a które dotyczą Nieruchomości (m.in. umów z dostawcami mediów, czy ww. umowy o zarządzanie). W niektórych uzasadnionych przypadkach, jako wyjątek od reguły, może być dokonana cesja wybranych umów dotyczących Nieruchomości. W przypadku niektórych umów, w tym w szczególności tych dotyczących usług telekomunikacyjnych, czynności takie – z uwagi na ograniczenia po stronie dostawców (w tym procedury wewnętrzne tych dostawców) zostaną dokonane już po dacie sprzedaży Nieruchomości i – w związku z tym – efektywnie Nabywca może zawrzeć nowe lub wejdzie w prawa i obowiązki z takich umów już po dacie przejścia Nieruchomości na Nabywcę. Taką konieczność utrzymania wybranych umów wymuszają zasady bezpieczeństwa w stosunku do Nieruchomości (np. systemy bezpieczeństwa wymagają stałego łącza dostarczanego przez usługodawcę i brak świadczenia usługi wiązałby się z brakiem możliwości monitorowania zagrożeń), ale także procedury wewnętrzne tych partnerów handlowych (dostawców usług). Oznacza to, że prawne zobowiązania wynikające z dotychczas istniejących umów co do zasady nie zostaną przeniesione na Nabywcę. Zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Budynków i Budowli po dokonaniu transakcji będzie więc leżeć w gestii Nabywcy, przy czym nie można wykluczyć, że w niektórych przypadkach Nabywca będzie kontynuował współpracę z dotychczasowymi dostawcami Spółki. W ramach transakcji nie nastąpi również przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek pracowników Zbywcy, gdyż jak wspomniano, Spółka nie zatrudniała i nadal nie zatrudnia pracowników w Polsce. Co więcej, transakcja nie będzie obejmować również tajemnic handlowych Spółki, ksiąg i pozostałej dokumentacji handlowej, specjalistycznego know-how związanego z najmem powierzchni biurowych, czy środków pieniężnych na rachunku bankowym (z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców, które przejdą na Nabywcę). Dodatkowo należy zaznaczyć, że na Nabywcę nie przejdzie również firma Zbywcy ani żadne zarejestrowane/niezarejestrowane znaki towarowe bądź też zarejestrowane nazwy budynku (choć nie można wykluczyć, że Nabywca ze względów praktycznych może przez pewien czas posługiwać się niezarejestrowaną, lecz używaną niekiedy w obrocie nazwą Nieruchomości). Ponadto, Spółka i Nabywca zamierzają w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej nieruchomości złożyć oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Zbywca i Nabywca niniejszym pragną dokonać potwierdzenia skutków podatkowych planowanej transakcji.

Jak już wspomniano, Zbywca i Nabywca zadali w związku z planowaną dostawą drugiej nieruchomości (Nieruchomości 2) analogiczne pytania w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, które zostały przekazane odrębnym wnioskiem do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Bielsku-Białej.

Końcowo wskazać należy, iż opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Zainteresowanych w treści uzupełnienia wniosku z 10 kwietnia 2018 r. (data wpływu do Organu 12 kwietnia 2018 r.) jako, że dotyczy zagadnienia objętego podatkiem od towarów i usług przedstawiony został w interpretacji Znak: 0111-KDIB3-2.4012.118.2018.3.MD obejmującej swym zakresem ocenę stanowiska Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, przeniesienie własności Nieruchomości dokonane przez Zbywcę na rzecz Nabywcy (dokonane w formie umowy sprzedaży) spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla którejkolwiek ze stron transakcji?

Mając na uwadze przedmiot niniejszej interpretacji, tj. podatek od czynności cywilnoprawnych, Organ przywołał poniżej stanowisko Zainteresowanych odnoszące się wyłącznie do podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Zainteresowanych, przeniesienie własności Nieruchomości dokonane przez Zbywcę na rzecz Nabywcy (dokonane w formie umowy sprzedaży) nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla którejkolwiek ze stron transakcji.

Zainteresowani wskazali, że zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z 15 lutego 2008 r. sygn. akt II FSK 1737/06) jak i orzecznictwo organów interpretacyjnych (np. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 kwietnia 2014 r. Znak: IPPB2/436-89/14-2/LS oraz z 27 stycznia 2015 r. Znak: IPPB2/436-791/14-3/AF) potwierdzają, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko enumeratywnie określone w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych typy czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis ww. ustawy zawiera numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy – obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany – w przypadku sprzedaży nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego – do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w ocenie Zbywcy i Nabywcy, skoro dostawa Nieruchomości dokonana przez Zbywcę na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług – co wykazano już powyżej), powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) przedmiotowej ustawy. Tym samym, Nabywca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, także na gruncie znowelizowanego od dnia 1 stycznia 2016 r. brzmienia przepisu art. 2 pkt 4 ww. ustawy. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 1 marca 2016 r., Znak: IPPB2/4514-588/15- 2/KW1 oraz IPPB2/4514-590/15-2/KW1, a także z 26 lutego 2016 r., Znak: IPPB2/4514-586/15-2/KW1 oraz IPPB2/4514-587/15-4/KW1, orzekając na kanwie opisu zdarzenia przyszłego, w którym zainteresowani – analogicznie jak Spółka i Nabywca zamierzali zgodnie wybrać opcję opodatkowania dostawy nieruchomości, potwierdził, że „(\`(...)\`) jeżeli transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych”. Do podobnej konkluzji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie doszedł także w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2016 r., Znak: IPPB2/4514-601/15-4/AK oraz interpretacji indywidualnej z 2 marca 2016 r., Znak: IPPB2/4514-553/15-2/AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, została wydana odrębna interpretacja z 23 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB3-2.4012.118.2018.3.MD.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, stawka podatku od umowy sprzedaży m.in. nieruchomości wynosi 2 %, a od umowy sprzedaży praw majątkowych – 1% (art. 7 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy).

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że obecnie Spółka wśród swoich aktywów posiada m.in. siedem nieruchomości zlokalizowanych w Polsce. Spółka zamierza zbyć część ze wspomnianych nieruchomości, w tym Nieruchomość 1 położoną w W., obejmującą prawo wieczystego użytkowania gruntu (działka numer 28/5) wraz z posadowionym na niej budynkiem biurowym i dwoma dodatkowymi budynkami technicznymi oraz budowlami takimi jak: parking podziemny niestanowiący elementu bryły budynków, parking naziemny (z kostki brukowej), a także nakładami i urządzeniami (maszyny/wyposażenie, takie jak klimatyzacja, system nawilżania, chłodnice wentylatorów i agregaty chłodnicze, węzeł cieplny) związanymi z budynkami, jak również wszelkie przynależności (szlaban wjazdowy, budka ochrony). Bieżący zarząd nad nieruchomością jest sprawowany przez zewnętrznego property managera. W ramach transakcji nie przejdą na Nabywcę umowy o zarządzanie nieruchomością zawarte przez Zbywcę, jak również co do zasady nie przejdą umowy ubezpieczenia dotyczące nieruchomości. W ramach transakcji nie zostaną również przeniesione na Nabywcę jakiekolwiek należności czy też zobowiązania Zbywcy związane z nieruchomością (np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z warunków umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi, dotyczącymi zbywanej nieruchomości, np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc.). Zgodnym zamiarem Stron jest rozwiązanie/wypowiedzenie co do zasady wszystkich umów związanych z funkcjonowaniem nieruchomości, których stroną jest obecnie Spółka, a które dotyczą nieruchomości (m.in. umów z dostawcami mediów, czy ww. umowy o zarządzanie). W ramach transakcji nie nastąpi również przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek pracowników Zbywcy, gdyż jak wspomniano, Spółka nie zatrudniała i nadal nie zatrudnia pracowników w Polsce.

Co więcej, transakcja nie będzie obejmować również tajemnic handlowych Spółki, ksiąg i pozostałej dokumentacji handlowej, specjalistycznego know-how związanego z najmem powierzchni biurowych, czy środków pieniężnych na rachunku bankowym (z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców, które przejdą na Nabywcę). Dodatkowo należy zaznaczyć, że na Nabywcę nie przejdzie również firma Zbywcy ani żadne zarejestrowane/niezarejestrowane znaki towarowe bądź też zarejestrowane nazwy budynku (choć nie można wykluczyć, że Nabywca ze względów praktycznych może przez pewien czas posługiwać się niezarejestrowaną, lecz używaną niekiedy w obrocie nazwą nieruchomości).

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB3-2.4012.118.2018.3.MD, w zakresie podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że:

*   planowana transakcja sprzedaży ww. budynku biurowego, dwóch budynków technicznych i budowli tj. parkingu podziemnego, parkingu naziemnego (utwardzonego placu parkingowego z kostki brukowej) będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy;
*   jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, Zbywca i Nabywca zamierzają w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej nieruchomości złożyć oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Tym samym, planowana dostawa ww. budynków i budowli oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym są one posadowione, opodatkowana będzie podstawową tj. 23% stawką podatku od towarów i usług.

A zatem, skoro omawiana transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (i nie będzie z tego podatku zwolniona z uwagi na rezygnację ze zwolnienia), to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku na żadnej ze stron transakcji nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.