Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.489.2023.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-07
Teza: Prawo do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od środków trwałych ujętych zbiorczo w ewidencji.
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja jednorazowa; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; ewidencja-ewidencja środków trwałych; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Składniki majątku o wartości do 10.000 zł
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16f-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od środków trwałych ujętych zbiorczo w ewidencji.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. spółka z o.o. \[dalej: Spółka, Wnioskodawca\] jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług \[VAT\].

Od 01.01.2020 r. A. sp. z o.o. jest członkiem podatkowej grupy kapitałowej B. A. sp. z o. o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług leasingu, w tym leasingu operacyjnego, o którym mowa w art. 17b ustawy o CIT (i odpowiednio art. 23b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych). Umowy leasingu zawierane są z klientami będącymi przedsiębiorcami tj. podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, w tym m.in. osobami fizycznymi prowadzącymi taką działalność, spółkami osobowymi oraz kapitałowymi. W pewnym zakresie leasing oraz usługi najmu oferowane są przez Spółkę również na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

W ramach oferowanych usług leasingu Spółka nabywa i oddaje korzystającym do używania i pobierania pożytków przedmioty o istotnej wartości (nieruchomości, maszyny, urządzenia, pojazdy), ale też przedmioty o relatywnie niskiej jednostkowej wartości, takie jak komputery przenośne, monitory, telefony komórkowe. Jednostkowa cena tych przedmiotów, finansowanych przez Spółkę w formie leasingu operacyjnego, o którym mowa w art. 17b ustawy o CIT, w wielu przypadkach jest równa lub niższa niż 10.000 zł.

W przypadku, gdy – na wniosek korzystającego – Spółka nabywa jednorazowo dużą ilość takich niskocennych przedmiotów i oddaje je korzystającemu do używania i pobierania pożytków, A. dla potrzeb udzielenia finansowania zawiera z korzystającym jedną umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem są wskazane urządzenia identyfikowane poprzez ich numer seryjny bądź poprzez np. ich model (jeśli nie są oznaczone numerem seryjnym). W praktyce więc, jeśli udzielone przez Spółkę finansowanie dotyczy grupy przedmiotów niskocennych (np. 100 komputerów przenośnych, telefonów lub monitorów), przedmiotem umowy leasingu jest zbiór rzeczy o cenie jednostkowej równej lub niższej niż 10.000 zł, przy czym jednocześnie suma wartości początkowych urządzeń składających się na przedmiot leasingu zdecydowanie przekracza kwotę 10.000 zł. Zawierając umowę leasingu operacyjnego dotyczącą takiej grupy urządzeń i nabywając te urządzenia w celu oddania ich korzystającemu do używania i pobierania pożytków, Spółka ujmuje nabyte urządzenia w prowadzonej przez siebie ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, przy czym urządzenia te ujmowane są w ewidencji w sposób zbiorczy, tj. pod jednym numerem ewidencyjnym i jako jeden środek trwały, ale ze wskazaniem, że składa się na niego określona ilość jednostkowych urządzeń bądź rzeczy. Przykładowo, jeśli przedmiotem finansowania jest 500 krzeseł, z których każde odznacza się wartością początkową na poziomie ok. 400 zł, są one ujmowane w ewidencji pod jednym numerem ewidencyjnym, z opisem wskazującym, iż dana pozycja obejmuje 500 krzeseł określonego modelu.

Opisany powyżej model transakcji opierający się na zawieraniu umów leasingu obejmujących zbiór urządzeń elektronicznych bądź zbiór innych rzeczy (np. mebli) wynika przede wszystkim z niezbędnej optymalizacji procesów operacyjnych w Spółce. W sytuacji, gdy przedmiotem umowy jest np. 100 komputerów przenośnych bądź 500 krzeseł, zawierana jest jedna umowa leasingu, a nie 100 lub 500 umów. Natomiast w każdym takim przypadku umowa leasingu zawiera załącznik z wyszczególnieniem marek i modeli urządzeń wraz z ich numerami seryjnymi, np. numerami (\`(...)\`) przy telefonach komórkowych, bądź – w przypadku np. mebli – określa ilość, modele i ceny jednostkowe takich przedmiotów. Upraszcza to również proces administrowania umową leasingu w trakcie jej trwania i przy jej zakończeniu – przykładowo, w przypadku zmiany umowy leasingu zawierany jest jeden aneks, nie zaś 100 lub 500 takich aneksów. Opisany powyżej proces przyczynia się zatem do redukcji kosztów prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę, w tym przede wszystkim wywołuje skutek w postaci mniejszego angażowania mocy przerobowych pracowników Wnioskodawcy, mniejsze zużycie papieru i ograniczenie eksploatacji urządzeń biurowych.

Analogiczne przyczyny leżą u podstaw łącznego ujęcia tych środków trwałych przez A. w ewidencji środków trwałych i niematerialnych i prawnych, tj. wprowadzenia ich pod jednym numerem inwentarzowym, w miejsce dokonywania 100 bądź 500 wpisów dla identycznych jednostkowych środków trwałych.

Podkreślenia wymaga natomiast, że każdy z elementów zbioru stanowiącego przedmiot umowy leasingu stanowi odrębne urządzenie (bądź odrębny przedmiot) od pozostałych, może być wykorzystywany indywidualnie i do jego funkcjonowania i wykorzystywania zgodnie z jego przeznaczeniem nie jest niezbędne jego współdziałanie czy też połączenie z innymi urządzeniami składającymi się na przedmiot leasingu. Przykładowo, nabywane komputery przenośne mogą, ale nie muszą, być wykorzystywane łącznie z monitorami nabywanymi dla potrzeb danego korzystającego – są one bowiem zdatne do użytku i kompletne bez konieczności dołączania do nich dodatkowych elementów.

Nabywane składniki majątku przeznaczone są do oddania ich w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu, o których mowa w art. 17b ustawy o CIT, a zatem w celu osiągania przez Spółkę przychodów podatkowych w postaci okresowych rat leasingowych, należnych od korzystającego, a także ich późniejszej sprzedaży, po upływie podstawowego okresu trwania umowy leasingu.

Niemniej, w związku z ujęciem zbiorczym niskocennych składników majątku w samej umowie leasingu, jak i w ewidencji środków trwałych, Spółka powzięła wątpliwości w zakresie prawidłowości zastosowania do nich regulacji art. 16f ust. 3 ustawy o CIT.

**Pytanie**

Czy Spółce, zawierającej jako finansujący umowy leasingu, o których mowa w art. 17b ustawy o CIT (i odpowiednio art. 23b ustawy o PIT), których przedmiotem jest zbiór środków trwałych o cenie jednostkowej każdego z nich nie przekraczającej 10.000 zł, ujmowanych zbiorczo w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pod jednym numerem inwentarzowym, przysługuje prawo do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od tych przedmiotów, w miesiącu oddania ich do używania i pobierania pożytków korzystającemu na podstawie umowy leasingu lub w miesiącu następnym?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, Spółka zawierając jako finansujący umowy leasingu w rozumieniu art. 17b ustawy o CIT (i odpowiednio art. 23b ustawy o PIT), których przedmiotem jest zbiór środków trwałych o cenie jednostkowej każdego z nich nieprzekraczającej 10.000 zł, ujmowanych zbiorczo w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pod jednym numerem inwentarzowym, jest uprawniona do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od tych przedmiotów, w miesiącu oddania ich do używania i pobierania pożytków korzystającemu na podstawie umowy leasingu lub w miesiącu następnym.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast art. 16f ust. 1 ustawy o CIT wprowadza zasadę, zgodnie z którą podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego, albo w miesiącu następnym.

Z perspektywy zastosowania powyższych przepisów istotne są więc zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych – zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Ponadto, ustawodawca wprowadził w art. 16d ust. 1 ustawy o podatku CIT możliwość szczególnego traktowania składników majątku o wartości nieprzekraczającej 10.000 zł, które spełniają warunki uznania ich za środki trwałe. Od takich składników majątku podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych, a wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszt uzyskania przychodów w momencie oddania ich do używania.

Zestawienie przepisów art. 16f ust. 3 oraz art. 16d ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że ustawodawca przewidział swojego rodzaju alternatywę dla podatnika nabywającego środki trwałe, a więc składniki majątku, które zamierza używać (bądź oddać do używania i pobierania pożytków na podstawie umowy, o której mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT) przez okres przekraczający rok czasu, o wartości nieprzekraczającej 10.000 zł, tj.:

*   podatnik jest uprawniony by nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od takich składników majątku, zaś wydatki poniesione na ich nabycie stanowią dla podatnika koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania (art. 16d ust. 1 ustawy o CIT);
*   podatnik może (i) dokonywać odpisów amortyzacyjnych od takich składników majątku zgodnie z art. 16h-16m albo (ii) jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego składnika majątku, albo w miesiącu następnym.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku nabycia składników majątku, których jednostkowa cena nabycia, a tym samym i wartość początkowa jest niższa lub równa 10.000 zł, Spółka ma do wyboru – zasadniczo – trzy rozwiązania w zakresie rozliczenia tej kategorii wydatków, które wskazał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 29.09.2022 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.383.2022.2.SH):

_„(\`(...)\`) 1) może nie zaliczać danego składnika majątkowego do środków trwałych, natomiast wydatki związane z nabyciem tego środka trwałego zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie cytowanego wyżej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;_

_2) może zaliczyć dany składnik majątku do środków trwałych, a następnie jednorazowo go zamortyzować. Następuje to przez dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w wysokości odpowiadającej wydatkom na nabycie danego składnika majątku – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego albo w miesiącu następnym;_

_3) może amortyzować dany składnik, majątkowy na analogicznych zasadach jak wszystkie inne środki trwałe”._

Istnienie powyższej alternatywy nie jest kwestią sporną – organy podatkowe powszechnie potwierdzają, że zastosowanie jednej z trzech opcji wskazanych powyżej jest decyzją podatnika (np. interpretacje Dyrektora KIS z 21.10.2021 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.347.2021.1.NL, z 12.10.2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.350.2021.2.MBD, a także z 3.01.2020 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.495.2019.1.NL). Z perspektywy obowiązujących przepisów ustawy o CIT są to więc równoważne rozwiązania – w miejsce np. zastosowania opcji wskazanej w pkt 2 powyżej (jednorazowy odpis amortyzacyjny), Spółka jest uprawniona by zastosować rozwiązanie wskazane w pkt 1), tj. w ogóle nie wprowadzać nabytych środków trwałych o niskiej wartości do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i zaliczyć poniesiony wydatek do kosztów podatkowych jednorazowo, w momencie oddania tych składników do używania. A skoro tak, to bez wpływu na uprawnienia Spółki w powyższym zakresie powinien być sposób ujęcia składników majątku w ewidencji środków trwałych w sposób zbiorczy – alternatywnie bowiem w odniesieniu do składników majątku o jednostkowej wartości początkowej nieprzekraczającej 10.000 zł Spółka nie ma w ogóle obowiązku wprowadzania ich do tej ewidencji (zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o CIT). Samo więc wprowadzenie tych niskocennych środków trwałych do ewidencji w sposób zbiorczy, pod jednym numerem inwentarzowym, nie niweczy uprawnienia do dokonania w odniesieniu do nich jednorazowego odpisu amortyzacyjnego zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT – alternatywnie bowiem poniesiony wydatek mógłby zostać zaliczony jednorazowo do kosztów podatkowych Spółki bez konieczności wprowadzenia tych składników do ewidencji środków trwałych.

Ponadto, poprzez zbiorcze ujęcie nabytych składników majątku, o których mowa w opisie stanu faktycznego, w ewidencji środków trwałych, Spółka nie kreuje jednego środka trwałego – wniosek dotyczy bowiem (jak wynika ze stanu faktycznego sprawy) wyłącznie w pełni samodzielnych środków trwałych, o jednostkowej cenie nabycia, a tym samym i wartości początkowej, nieprzekraczającej 10.000 zł. Zbiorcze ujęcie takich jednorodnych środków trwałych w postaci komputerów przenośnych, monitorów, telefonów bądź mebli (np. krzeseł) w ewidencji środków trwałych nie kreuje z nich kompletu urządzeń czy też zestawu. Każdy z elementów (każde urządzenie bądź rzecz) wchodzące w skład zbioru będącego przedmiotem umowy leasingu, jest odrębnym przedmiotem od pozostałych. Ponadto, również ujęcie ich jako przedmiotu leasingu w ramach jednej umowy leasingu operacyjnego nie oznacza stworzenia z nich zestawu urządzeń, jako że mogą one być wykorzystywane w pełni samodzielnie i niezależnie. Takie zbiorcze ujęcie, czy to w formie umowy leasingu, czy też w samej ewidencji środków trwałych Spółki wynika wyłącznie z optymalizacji procesów związanych z zawieraniem i realizowaniem umów leasingu, co jednak nie ma wpływu na zasadność traktowania tych składników majątku jako odrębnych środków trwałych, dla których ustalane winny być indywidualne wartości początkowe, oparte na jednostkowych cenach ich nabycia. Na konieczność odnoszenia się do jednostkowych wartości poszczególnych środków trwałych nabywanych przez podatnika (nawet jeżeli są one następnie przedmiotem umów najmu), nie zaś do przedmiotu najmu jako całości, wskazywały również sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 sierpnia 2019 r. (sygn. akt: II FSK 3128/17), w którym podtrzymał wyrok WSA we Wrocławiu z 18 maja 2017 r. (sygn. I SA/Wr 67/17), a także WSA w Łodzi z 6 września 2022 r. (sygn.: I SA/Łd 458/22). Warto przy tym podkreślić, że wyroki te dotyczyły nabycia poszczególnych elementów rusztowań, które to elementy nie stanowiły same w sobie środków trwałych jako niezdatne do użytku bez szeregu dodatkowych elementów składających się na rusztowanie. Tymczasem nie ulega wątpliwości, że nabywane przez Spółkę urządzenia bądź meble stanowią jednostkowe środki trwałe - każdy z tych przedmiotów jest kompletny i zdatny do użytku, a zatem może być wykorzystywany przez korzystającego samodzielnie i niezależnie od pozostałych. Z tej perspektywy, dla oceny czy wartość początkowa takiego środka trwałego przekracza, czy też nie przekracza 10.000 zł, kluczowa jest jednostkowa cena nabycia każdego z przedmiotów objętych umową leasingu. Ponownie, dla ustalenia jednostkowej wartości początkowej środków trwałych bez znaczenia jest czy są one przedmiotem jednej umów leasingu, i czy zbiorczo ujęte zostały w ewidencji środków trwałych z uwagi na swoją jednorodność.

Podsumowując, jako że w odniesieniu do opisanych niskocennych środków trwałych Spółka jest uprawniona by – zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o CIT – w ogóle nie wprowadzać ich do ewidencji środków trwałych i zaliczyć ich wartość do kosztów podatkowych jednorazowo, wprowadzenie ich do ewidencji w sposób zbiorczy nie wpływa na uprawnienie Spółki do skorzystania z możliwości przewidzianej w art. 16f ust. 3 ustawy o CIT i zakładającej dokonanie od wartości takich środków trwałych jednorazowego odpisu amortyzacyjnego (w miesiącu oddania ich do używania bądź w miesiącu kolejnym). Zbiorcze ujęcie opisanych środków trwałych w ewidencji nie kreuje bowiem jednego środka trwałego – z perspektywy przepisów ustawy o CIT środkami trwałymi są bowiem poszczególne urządzenia i rzeczy, jako kompletne i zdatne do używania samodzielnie i niezależnie od pozostałych urządzeń i rzeczy. A skoro tak, składniki te odznaczają się jednostkową wartością początkową wyznaczaną przez jednostkową cenę nabycia poszczególnych urządzeń i rzeczy i to ta jednostkowa wartość początkowa poszczególnego składnika majątku winna być oceniana z perspektywy możliwości zastosowania art. 16f ust. 3 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższa definicja kosztu uzyskania przychodu ma charakter ogólny. Z tej przyczyny przy kwalifikacji danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest każdorazowe zbadanie, czy koszt ten pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (lub możliwością ich osiągania) albo służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Jako konieczne do spełnienia warunki przy kwalifikacji kosztu do kosztów uzyskania przychodów zarówno w literaturze, jak i orzecznictwie przyjmuje się, że koszt:

*   musi być poniesiony przez podatnika,
*   musi być definitywny,
*   musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym o jakim mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT lub służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów,
*   nie może być wymieniony w negatywnym katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
*   musi być właściwie udokumentowany.

W zależności od stopnia powiązania kosztu z osiąganym przychodem, koszty uzyskania przychodów dzielimy na bezpośrednio i pośrednio (inne niż bezpośrednio) związane z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m (…).

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1\. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2\. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3\. inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Oznacza to, że wymienione w pkt 1-3 powyższej regulacji środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o CIT,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – to podatnik samodzielnie decyduje o tym, jak długo będzie używany dany składnik,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy o CIT.

Jak już wyżej zostało wskazane, środek trwały podlega amortyzacji w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku. Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Stosownie do art. 16d ust. 1 ustawy o CIT:

Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W myśl art. 16d ust. 2 ustawy o CIT:

Składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Na podstawie art. 16f ust. 3 ustawy o CIT:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Jak wskazuje art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 16i ust. 1 ustawy o CIT:

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Z powyższych przepisów wynika, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok (środków trwałych). Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aby dany składnik majątku mógł zostać zaliczony do środków trwałych, musi stanowić własność lub współwłasność podatnika.

Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych stanowi Załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stawki amortyzacyjne przyporządkowane są do środków trwałych oznaczonych symbolami. Ich rozwinięcie znajduje się w Klasyfikacji Środków Trwałych, którą określa Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864) będące rozporządzeniem wykonawczym do ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2019 r. poz. 649).

Zgodnie z definicją przedstawioną w ww. rozporządzeniu, Klasyfikacja Środków Trwałych (dalej: „KŚT”) jest usystematyzowanym wykazem środków trwałych (obiektów) służących do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego, spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe itp.

Zgodnie z treścią załącznika do rozporządzenia KŚT, obiektem może być cały zespół służący do przetwarzania informacji, złożony z jednostki centralnej i podłączonych do niej jednostek zewnętrznych, względnie poszczególna maszyna i urządzenie wydzielone w osobne jednostki. Z treści przywołanego załącznika do rozporządzenia KŚT wynika, iż odrębnym obiektem (środkiem trwałym) może być nie tylko cały zespół komputerowy ale również pojedyncze urządzenie wydzielone jako odrębna jednostka.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy wskazać, że podstawowym kryterium stanowiącym o klasyfikacji danego urządzenia (nabytego lub wytworzonego przez podatnika) jako odrębnego środka trwałego jest kwestia jego kompletności i zdatności do używania.

Przepisy prawa podatkowego nie wyjaśniają co należy rozumieć pod pojęciem „kompletny i zdatny do użytkowania”. Zgodnie z regułą wykładni językowej, w myśl której w sytuacji, gdy ustawodawca nie nadał danemu terminowi szczególnego znaczenia, stosując definicję ustawową, należy przyjąć takie jego znaczenie, jakie funkcjonuje w języku powszechnym.

W języku powszechnym – jak wynika z definicji zawartej w Słowniku języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl) – pojęcie „używać” jest synonimem pojęcia „użyć” i oznacza, m.in. „zastosować coś jako środek, narzędzie” oraz „zrobić z czegoś użytek”. Z powyższego należy wywieść, że oddanie środka trwałego „do używania” jest ściśle związane z włączeniem go do wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej, po uprzednim stwierdzeniu, że jest on kompletny i zdatny do użytku. Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania – po uzyskaniu stosownych pozwoleń i koncesji. Oznacza to, że w dniu przyjęcia do używania środki trwałe powinny być obiektywnie gotowe do wykorzystywania ich przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Takie rozumienie kryteriów „kompletności” i „zdatności do użytku” prezentowane jest szeroko w doktrynie prawa podatkowego:

*   „kompletne i zdatne do użytku są takie składniki majątku trwałego, które zawierają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z ich przeznaczeniem, bez narażenia życia lub zdrowia osób z nich korzystających, które ponadto posiadają stosowne atesty i homologacje oraz dopuszczone są do używania przez właściwe organy administracji państwowej” (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, C.H. Beck, Warszawa 2009, s. 518-519);
*   „składnik majątku spełnia przesłanki kompletności i zdatności do użytku, jeżeli jest on wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto są sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie” (E. Mazur, Komentarz do art. 16(a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, 2009, LEX);
*   „zdatność do użytku w wielu sytuacjach faktycznych oznaczać będzie konieczność spełnienia szeregu wymogów formalnoprawnych nakładanych na przedsiębiorcę przez odrębne przepisy” (M. Wilk, Komentarz do art. 16(a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, 2014, LEX);
*   „kompletność oraz zdatność do użytku w dniu przyjęcia do używania oznacza też, że środek trwały zawiera wymagane elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, jest sprawny technicznie, a jeśli istnieją wymogi formalne, to także one są spełnione” (M. Ślifirczyk, F. Świtała, R. Krasnodębski, G. Dźwigała, P. Karwat, Z. Huszcz, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Lexis Nexis, Warszawa 2009).

W świetle powyższego należy podkreślić, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast, sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć jako „możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania”.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji „zbiorczy środek trwały”, ani nie dopuszczają możliwości dokonywania od „zbiorczego środka trwałego” odpisów amortyzacyjnych.

Powyższe znajduje uzasadnienie w treści przytoczonego wcześniej art. 16f ust. 3 oraz art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w których to przepisach ustawodawca wskazał na wartość „początkową środka trwałego”.

Dodatkowo na gruncie podatkowym, ujęcie środka trwałego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych warunkuje dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, czyli nie odnosi się do przewidzianej w art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych możliwości zaliczenia wydatku bezpośrednio do kosztów podatkowych. Rozwiązania w tej kwestii mają charakter fakultatywny, to znaczy, że jedynie w przypadku amortyzacji tego składnika majątku, jest zobowiązany do użycia ewidencji. Z zasady ratio legis wynika, iż operacja ta jest niezbędna do obliczenia odpisów amortyzacyjnych, co nie ma miejsca w przypadku bezpośredniego zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych.

Kwestią do rozstrzygnięcia jest możliwość dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od przedmiotów ujmowanych zbiorczo w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pod jednym numerem inwentarzowym na podstawie art. 16f ust. 3 ustawy o CIT.

Okoliczność, że ustawa o rachunkowości daje możliwość ujęcia w ewidencji niskocennych środków trwałych w sposób zbiorczy nie ma wpływu na podatkowe regulacje odnośnie do odpisów amortyzacyjnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku, gdy wartość pojedynczych przedmiotów nie przekracza kwoty 10 000 zł oraz każdy przedmiot stanowi odrębne urządzenie, funkcjonujące samodzielnie, dodatkowo przedmioty są ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – mogą Państwo dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od poszczególnych przedmiotów, w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego albo w miesiącu następnym (art. 16f ust. 3 ustawy o CIT).

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).