Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-627/12-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-22
Teza: Czy umorzenie przez Spółkę całości odsetek od przedmiotowej pożyczki będzie miało wpływ na jej rozliczenia podatkowe, w szczególności czy umorzone odsetki będą stanowiły dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „pdop”)?
Słowa kluczowe: odsetki; pożyczka; spółki-spółka kapitałowa; umorzenie; wierzyciel; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art . 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29sierpnia1997r. Ordynacja podatkowa (t.j.Dz.U. z 2005r. Nr8, poz.60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20czerwca2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione wewniosku z dnia 21.08.2012r. (data wpływu 23.08.2012r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób odnośnie konsekwencji podatkowych umorzenia odsetek, w zakresie:

*   powstania przychodu z tytułu umorzonych pożyczkobiorcy odsetek – **jest prawidłowe;**
*   możliwości zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 23.08.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych umorzenia odsetek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego. Spółka należy do międzynarodowej grupy medialnej X. W wyniku przeszłych zdarzeń Spółka przejęła od innego podmiotu pożyczki wobec spółek z grupy, w tym holenderskiej spółki X. B.V. (dalej: „Pożyczkobiorca”), stając się wierzycielem z tytułu tych pożyczek.

Mając na względzie sytuację ekonomiczną Pożyczkobiorcy, Spółka rozważa umorzenie całości odsetek przysługujących jej z tytułu przedmiotowej pożyczki. Tym samym, Pożyczkobiorca będzie zobowiązany do zwrotu Spółce wyłącznie kwoty głównej pożyczki, bez obowiązku regulowania kwoty odsetek bądź uiszczania na jej rzecz jakiegokolwiek innego wynagrodzenia.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytania.

Czy umorzenie przez Spółkę całości odsetek od przedmiotowej pożyczki będzie miało wpływ na jej rozliczenia podatkowe, w szczególności czy umorzone odsetki będą stanowiły dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „pdop”)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, umorzenie całości odsetek od przedmiotowej pożyczki nie będzie miało wpływu na rozliczenia podatkowe Spółki, w szczególności umorzone odsetki nie będą stanowiły dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu pdop.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym, Spółka planuje umorzyć całość odsetek należnych z tytułu przedmiotowej pożyczki w drodze, zawartej z Pożyczkobiorcą umowy o zwolnienie z części długu. Zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik to zwolnienie przyjmuje. W rezultacie zawarcia umowy o zwolnienie z długu, spłacie przez Pożyczkobiorcę podlegać będzie wyłącznie kwota główna pożyczki bez odsetek.

Umorzenie zobowiązań, w tym z tytułu odsetek od pożyczki, jest powszechną praktyką gospodarczą pozwalającą m.in. na osiągnięcie równowagi płatniczej podmiotom znajdującym się w trudnej sytuacji finansowej. Jest to praktyka stosowana zarówno między podmiotami powiązanymi jak i niepowiązanymi.

W ocenie Spółki, umorzenie odsetek od pożyczki nie spowoduje powstania przychodu po jej stronie.

Analizując skutki podatkowe umorzenia wierzytelności odsetkowej, należy wskazać, iż w świetle art. 7 ust. 1 Ustawy o pdop, przedmiotem opodatkowania pdop jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Natomiast art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o pdop stanowi, że przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Analiza art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 2 Ustawy o pdop prowadzi do wniosku, iż odsetki nie stanowią przychodu do momentu ich faktycznego otrzymania (metoda kasowa rozliczania odsetek dla celów pdop).

W kontekście powyższego, nie budzi wątpliwości, że przychód z tytułu odsetek powstaje, co do zasady, w momencie ich faktycznej zapłaty (z wyjątkiem przypadków wskazanych w Ustawie o pdop jak np. potrącenie czy kapitalizacja). W przypadku umorzenia odsetek taka sytuacja (czyli ich faktyczna zapłata) nigdy nie będzie miała miejsca.

Zdaniem Spółki, skoro Ustawa o pdop nie stanowi o tym wprost, to umorzone odsetki nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu pdop. Na marginesie należy wskazać, że w omawianej sytuacji można mówić raczej o utraconych korzyściach Spółki niż o jakiejkolwiek formie przysporzenia prowadzącej do uzyskania przychodu.

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt istnienia pomiędzy Spółką a Pożyczkobiorcą powiązań w rozumieniu art. 11 ust. 4 Ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o pdop, jeżeli w wyniku powiązań pomiędzy podmiotami zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały — dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Zasady oraz metody służące określeniu dochodów w prawidłowej wysokości określone zostały w dalszej części art. 11 Ustawy o pdop.

W ocenie Spółki, umorzenie nie jest świadczeniem, za które może zostać wyznaczona jakakolwiek cena, a tym samym, nie skutkuje ono powstaniem jakiegokolwiek zysku. Umorzenie polega na wygaśnięciu zobowiązania i nie może zostać uznane za transakcję zawartą na warunkach nierynkowych. Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że art. 11 Ustawy o pdop nie stosuje się do transakcji umorzenia zobowiązań, gdyż nie można w takim przypadku zastosować którejkolwiek z metod szacowania dochodu, zawartych w przedmiotowym artykule.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w:

*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 listopada 2009 r. (sygn. IPPB3/423-619/09-3/JB);
*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2010 r. (sygn. IPPB3/423-263/10-3/JB).

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że umorzenie całości odsetek od pożyczki udzielonej Pożyczkobiorcy nie będzie miało wpływu na jej rozliczenia podatkowe, w szczególności umorzone odsetki nie będą stanowiły dla niej przychodu podlegającego opodatkowaniu pdop.

Stanowisko prezentowane przez Spółkę znajduje również odzwierciedlenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, w tym m.in.:

*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 maja 2012 r. (sygn. IPPB3/423-94/12-2/AG);
*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2010 r. (sygn. IPPB3/423-263/10-3/JB).

Jednocześnie, Spółka informuje, że otrzymała interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, wydaną w podobnym stanie faktycznym (dotyczącym pożyczki udzielonej przez Spółkę a nie przejętej), potwierdzającą prawidłowość prezentowanego powyżej rozumienia przepisów prawa podatkowego. Przedmiotową interpretację wydał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 10 grudnia 2009 r. (sygn.: 1PPB3/423-623/09-4/KK).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Regulacja prawna umowy pożyczki zawarta jest w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm). Zgodnie z definicją zawartą w ww. przepisie, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej ilości. Odpłatność lub jej brak nie przesądza o ważności zawartej umowy pożyczki. Z treści ww. przepisu wynika, że umowa pożyczki, w zależności od woli stron, może być umową odpłatną, bądź nieodpłatną. W obrocie gospodarczym umowa pożyczki jest z reguły umową odpłatną, a jej odpłatność wyraża się w jej oprocentowaniu. Występujące w obrocie gospodarczym odsetki kapitałowe stanowią wynagrodzenie za korzystanie ze środków pieniężnych osoby trzeciej. Odsetki mają bowiem wynagrodzić oddającemu środki pieniężne do korzystania fakt, że w tym czasie sam nie może z nich korzystać, np. inwestując je i w ten sposób pomnażając. Zastrzeżenie odsetek powoduje, że umowa ta nabiera cech umowy wzajemnej (art. 487 Kodeksu cywilnego). Dana umowa jest umową wzajemnie zobowiązującą, jeżeli świadczenie jednej ze stron jest ekwiwalentem świadczenia drugiej strony. W umowie pożyczki, stronom zależy właśnie na otrzymaniu świadczenia wzajemnego, które przedstawia dla nich wyższą wartość niż ich własne świadczenie i z tego powodu decydują się na wymianę dóbr, zaś spełnienie własnego świadczenia jest jedynie koniecznością, niezbędną odpłatą dla uzyskania pożądanego świadczenia. Każda ze stron zobowiązuje się do spełnienia świadczenia tylko dlatego, że w zamian otrzymuje zobowiązanie drugiej strony do spełnienia świadczenia wzajemnego, bardziej pożądanego, stanowiącego przyczynę wymiany dóbr i gospodarcze uzasadnienie dla całej transakcji, zaspokajającego jej interes jako wierzyciela. Korzystanie z obcego kapitału wiąże się zatem zasadniczo z koniecznością poniesienia przez korzystającego z tego kapitału określonych kosztów. Brak obowiązku zapłaty odsetek od udostępnionych środków skutkuje tym, że podmiot korzystający cudzego kapitału nieodpłatnie znajduje się w korzystniejszej sytuacji niż taki sam podmiot, który korzysta z kapitału za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 12 ust 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 2 do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Z przepisem tym koresponduje od strony kosztowej art. 16 ust 1 pkt 10 lit a) updop, zgodnie z którym nie uznaje się za kosz uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Z powyższych regulacji wynika systemowa zasada neutralności podatkowej pożyczki (tj. nie uznawania udzielenia oraz spłaty pożyczki za przychód i koszt uzyskania przychodów). Stosownie zaś do art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powołanych przepisów odsetki są zaliczane do przychodów i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodu dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty/kapitalizacji.

Zatem brak kapitalizacji/zapłaty odsetek (poprzez potrącenie lub fizyczny wpływ środków pieniężnych z tytułu zapłaty odsetek) nie wywołuje skutku podatkowego.

W konsekwencji, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, umorzenie przez Wnioskodawcę (Spółkę) odsetek przysługujących jej z tytułu pożyczki nie powoduje, w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, powstania przychodu podatkowego. Po stronie Spółki nie dochodzi do przysporzenia majątkowego rodzącego obowiązek wykazania przychodu podatkowego.

Oceniając stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji należy ponadto odnieść się do możliwości zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przepisów art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 omawianej ustawy, jeżeli:

1.  podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą

\- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 4 tej ustawy, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza przy tym sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5 % (art. 11 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Z powołanych przepisów wynika, że organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej uprawnione są na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do określania dochodu oraz należnego podatku, o ile ustalą, że

1.  miały miejsce powiązania pomiędzy stronami transakcji, określone w art. 11 tej ustawy;
2.  w wyniku których ustalono lub narzucono warunki różniące się od warunków, jakie ustaliłyby miedzy sobą niezależne podmioty;
3.  przez co podmiot nie wykazał dochodów lub wykazał je w wysokości niższej od tych, jakie należałoby oczekiwać, gdyby powyższe powiązania nie istniały.

Dopiero łączne spełnienie wyżej wymienionych trzech przesłanek uprawnia organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej do określenia dochodu podatnika w drodze oszacowania (na zasadach określonych w art. 11 ust. 2 i 3 ww. ustawy). W przypadku spełnienia wszystkich powyższych przesłanek, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określa dochód i należny podatek bez uwzględnienia warunków wynikających z powiązań występujących miedzy tymi podmiotami.

Dokonując oceny czy warunki transakcji odbiegają od warunków rynkowych należy mieć na uwadze ogół czynników składających się na takie, a nie inne określenie warunków wykonywania świadczenia oraz kierować się regułami racjonalnej działalności gospodarczej – chociaż celem każdej działalności gospodarczej jest dążenie do osiągnięcia zysku, to nie można wyprowadzić z tego prostego wniosku, że zysk taki musi wynikać zawsze z każdej indywidualnej operacji gospodarczej, niezależnie od czasu, warunków i okoliczności, w jakich jest przeprowadzana.

Użyte przez ustawodawcę w przepisach dotyczących tzw. cen transferowych (art. 9a i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) pojęcie „transakcja” nie zostało w niej zdefiniowane. Niemniej jednak, z uwagi na spójność systemu podatku dochodowego, użyte w nich pojęcie „transakcji” nie powinno się różnić od jego rozumienia w innych przepisach, regulujących kwestie opodatkowania podatkiem dochodowym. W szczególności należy wskazać na § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określenia dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz.U. Nr 160, poz. 1268). Z przepisu tego wynika, iż „transakcje” to czynności, w wyniku których dochodzi do przeniesienia własności lub przekazania do używania dóbr materialnych i niematerialnych oraz udzielania pożyczek (kredytów) i świadczenia usług oraz realizacji wspólnych przedsięwzięć.

Zgodnie zaś z definicjami zawartymi w słowniku języka polskiego „transakcja” oznacza: „operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług, umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też zawarcie takiej umowy” (por. „Słownik Języka Polskiego PWN”, pod red. prof. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2008, tom II, s. 103). W ujęciu słownikowym więc „transakcja" to operacja handlowa (ale i bankowa) typu kupno-sprzedaż, ale na większą skalę także porozumienie, układ w jakiejś sprawie, które jest wynikiem rokowań, przetargów i ustępstw.

Wskazać należy, iż „warunki” (różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty), o których mowa w przepisach art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczyć więc mogą np. sposobu ustalenia zwrotu i zmiany wysokości oprocentowania umowy pożyczki, albo nawet zwolnienia pożyczkobiorcy ze zwrotu pożyczki (całości lub części) lub odsetek od tej pożyczki (tzw. zwolnienie z długu/umorzenie wierzytelności), jeżeli podstawą ustalenia tych warunków nie są czynniki rynkowe lecz warunki takie zostały narzucone lub ustalone w wyniku istniejących powiązań, pomiędzy pożyczkodawcą a pożyczkobiorcą.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka przejęła od innego podmiotu pożyczki wobec spółek z grupy, w tym holenderskiej spółki, stając się wierzycielem z tytułu tych pożyczek. Spółka rozważa umorzenie całości odsetek przysługujących jej z tytułu pożyczki od tego pożyczkobiorcy, będącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc powołane przepisy prawa podatkowego do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, stwierdzić należy, iż Spółka błędnie zanalizowała wystąpienie przesłanek określonych w tych przepisach w odniesieniu wyłącznie do umowy zwolnienia z długu (umorzenia wierzytelności), w oderwaniu jej od umowy pożyczki, której przecież to zwolnienie dotyczy.

Przedmiotem umowy zwolnienia z długu (art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm. – Kodeks cywilny) jest przysługująca wierzycielowi wierzytelność, np. z tytułu umowy odsetek od pożyczki. Pomimo że umowa zwolnienia z długu stanowi odrębną czynność prawną, jest ona nierozerwalnie związana z istnieniem długu, którego dotyczy, a więc z pierwotną czynnością prawną - w przedmiotowej sprawie z umową pożyczki. Bez istnienia pierwotnego długu, wynikającego z umowy pożyczki nie byłoby możliwe zawarcie umowy zwolnienia z długu.

W wyniku zawarcia umowy zwolnienia z długu (umorzenia odsetek) zostaje zmieniona treść umowy pierwotnej – umowy pożyczki (jej warunki/postanowienia).

Organ zauważa, że w wyniku przejęcia wierzytelności z tytułu pożyczki, Spółka wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki dotychczasowego pożyczkodawcy. Z pewnością zaś umowę pożyczki pomiędzy Spółką a pożyczkobiorcą (przejętą przez Spółkę), z tytułu której należne są Spółce zwrot kwoty pożyczki (istota umowy pożyczki) oraz wynagrodzenie w postaci odsetek od pożyczonej kwoty, należy określić mianem transakcji, o której mowa w powołanych przepisach.

Ponieważ, jak wynika z treści wniosku Spółki, pożyczkobiorca jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (czyli z drugą stroną transakcji), zostanie spełniony kolejny z wspomnianych wyżej warunków zastosowania uregulowań art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, jeżeli warunki omawianej transakcji, tj. umowy pożyczki pomiędzy Spółką a pożyczkobiorcą na podstawie której, z jednej strony udzielono pożyczkobiorcy pożyczki pieniężnej a z drugiej pożyczkobiorca zobowiązał się do zwrotu kwoty tej pożyczki wraz odsetkami (wynagrodzenie dla Spółki z tytułu transakcji pożyczki) odbiegałyby od warunków, jakie ustaliłyby w analogicznej sytuacji podmioty niepowiązane i w następstwie tego Spółka uzyskałby dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby powiązania Spółki z pożyczkobiorcą nie istniały, to w takim przypadku polskie organy podatkowe na podstawie art. 11 ust. 1 i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogłyby określić dochód Spółki bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W przedmiotowej sprawie warunki umowy pożyczki między Spółką a pożyczkobiorcą dotyczą zmiany pierwotnych ustaleń tej umowy, poprzez podpisanie umowy umorzenia wierzytelności Spółki (zwolnienia z długu pożyczkobiorcy), a konkretnie umorzenia całości przysługujących Spółce odsetek z tytułu tej umowy pożyczki.

Organ podatkowy stwierdza, iż w konsekwencji, z uwagi na istnienie między Spółką a pożyczkobiorcą - stronami opisanej we wniosku transakcji pożyczki, od której przysługujące Spółce odsetki zostaną następnie umorzone - powiązań określonych w art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można wykluczyć, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym znajdą zastosowanie przepisy art. 11 ust. 1 oraz tej ustawy – nakazujące organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej określenie dochodu i należnego podatku bez uwzględnienia warunków tych umów (polegających np. na umorzeniu zadłużenia pożyczkobiorcy z tytułu odsetek od tej pożyczki) wynikających z powiązań występujących miedzy tymi podmiotami.

Przy czym, regulacje art. 11 ust. 1 i dalsze, mogą mieć zastosowanie, o ile organy te stwierdzą w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego, istnienie dwóch pozostałych przesłanek, tj. ustalenia lub narzucenia, w wyniku istniejących powiązań, warunków transakcji różniących się od stosowanych przez podmioty niepowiązane, oraz związanego z tym zaniżenia albo niewykazania dochodu.

Zauważyć należy przy tym, że uregulowane w art. 14b-h ustawy - Ordynacja podatkowa postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe, konieczne do zbadania wystąpienia wszystkich trzech przesłanek wynikających z treści art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, warunkujących jego zastosowanie i w konsekwencji określenie dochodu i należnego podatku bez uwzględnienia warunków wynikających z powiązań występujących miedzy podmiotami dokonującymi transakcji. Natomiast regulacje art. 14 ustawy - Ordynacja podatkowa nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla pozostałych podatników. Podstawą dokonania przez organ indywidualnej interpretacji są same przepisy prawa podatkowego, w tym ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niemniej jednak organ zauważa, że przedmiotem interpretacji indywidualnych o numerach IPPB3/423-94/12-2/AG oraz IPPB3/423-623/09-4/KK nie była analiza uregulowań art. 11 i nast. ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych.

Dodatkowo podkreślić należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy skarżącego, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14.04.2008r., sygn. akt I SA/Gl 848/07; wyrok WSA w Łodzi z dnia 18.11.2008 r. sygn. akt I SA/Łd 907/08; wyrok NSA z 30 września 2005 r., FSK 2528/04, Lex Polonica nr 401550).

Ponadto na podstawie art. 14e ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   powstania przychodu z tytułu umorzonych pożyczkobiorcy odsetek – za prawidłowe,
*   możliwości zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcęi stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art . 52 § 3 ustawy z dnia 30sierpnia2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art . 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art . 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art . 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.