Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.401.2018.2.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-09
Teza: Zwolnienie od podatku usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: akredytacja; opodatkowanie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2018 r. (data wpływu), uzupełnionym dnia 25 lipca 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy kursów „XXX” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 25 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy kursów „XXX”.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest „stałym” i zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Świadczy usługi na rzecz S. z siedzibą w G. (dalej: „S” lub „Zamawiający”) w zakresie realizacji szkoleń w ramach projektu S. na podstawie przygotowanych przez Wykonawcę, tj. Wnioskodawcę, materiałów szkoleniowych. Wnioskodawca świadczy usługi na podstawie umowy zawartej dnia 7 maja 2018 r. z S. (dalej: „Umowa o świadczenie usług nr XXX). Dnia 28 lutego 2018 r. w wiadomości mailowej od pracownika spółki S. Wnioskodawca otrzymał informację, że S. dołączyło do Bazy Usług Rozwojowych oraz PIFS, co umożliwiło uzyskanie akredytacji Kuratora Oświaty na kursy szkoleniowe (tj. kurs „XXX”) organizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego. Potwierdzeniem tego jest decyzja wydana dnia 18 października 2017 r. przez Kuratora Oświaty (dalej: „Decyzja nr XXX, sygn. XXX”). W wiadomości mailowej Zamawiający wskazał, że w związku z uzyskaniem stosownej akredytacji w zakresie czynności wykonywanych w ramach kursów, zarówno Zamawiający jak i podmioty świadczące usługi na rzecz Zamawiającego (w tym Wnioskodawca) korzystają ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług: „Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane”. Wnioskodawca przychyla się w tym zakresie do stanowiska zaprezentowanego przez Zamawiającego. W opinii Wnioskodawcy, spełnione zostały wszystkie przesłanki do zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług także szkoleń Wnioskodawcy. Po pierwsze, świadczonymi usługami są usługi na kursy szkoleniowe, tj. kurs „XXX” realizowane przez Wnioskodawcę. Zdaniem Wnioskodawcy, uczestnicy biorący udział w szkoleniach otrzymują aktualną wiedzę, którą będą mogli bezpośrednio wykorzystać w swojej praktyce zawodowej, co przesądza o tym, że świadczenie takich usług szkoleniowych będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Po drugie, usługi te świadczone są przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją. Wnioskodawca popiera stanowisko Zamawiającego i uważa, że przepis ten należy stosować analogicznie, znajduje on zastosowanie w stosunku do Wnioskodawcy, jako Wykonawcy świadczonych usług. Wnioskodawca chce uzyskać potwierdzenie, że jako Wykonawca usług szkoleniowych w ramach projektu S. „będzie zwolniony” od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 25 lipca 2018 r. Wnioskodawca podał następujące informacje.

Odpowiadając na pytanie organu – jakie dokładnie czynności wykonuje na rzecz S. z siedzibą w G., czy dostarcza na rzecz tego podmiotu wyłącznie materiały szkoleniowe, czy przeprowadza również szkolenia – wyjaśnił, że jako podmiot zatrudniony na podstawie umowy prowadzi działalność polegającą na realizacji szkoleń programistycznych w ramach projektu S., w ramach pozaszkolnych form kształcenia ustawicznego na podstawie materiałów szkoleniowych zgodnie z harmonogramem stanowiącym załącznik do wniosku.

Udzielając odpowiedzi na pytanie – jakie to są szkolenia – wskazał, że są to szkolenia podnoszące kompetencje uczestników w ramach pozaszkolnych form kształcenia ustawicznego dotyczące nauki programowania.

Odpowiadając na pytanie – na rzecz kogo je świadczy (wskazanej we wniosku Spółki, osób fizycznych, innych podmiotów) – wskazał, że na rzecz ww. Spółki, następnie Spółka świadczy usługi na rzecz kursantów.

Z kolei na pytanie – z kim zawiera umowy o świadczenie usług (ze Spółką, z uczestnikami nauczania, z innymi podmiotami) – odpowiedział, że ze wskazaną we wniosku Spółką.

Na pytanie – kto będzie ponosił ryzyko gospodarcze, ekonomiczne za czynności wykonywane z tytułu zawartych umów – wyjaśnił, że wskazana we wniosku Spółka.

W odpowiedzi na pytanie – kto będzie ponosił odpowiedzialność za wykonywanie tych czynności wobec osób trzecich – wyjaśnił, że ww. Spółka.

Następnie na pytanie – czy będzie świadczył te usługi jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – odpowiedział, że Spółka, na rzecz której wykonuje szkolenia, posiada akredytację Kuratora Oświaty i jest placówką prowadzącą kształcenie ustawiczne w formach pozaszkolnych.

Udzielając odpowiedzi na pytanie – gdzie świadczy przedmiotowe usługi (jaka jest baza dydaktyczna) – wyjaśnił, że przedmiotowe usługi świadczy w bazie dydaktycznej i lokalowej Spółki wskazanej we wniosku.

Na pytanie – czy usługi nauczania będą obejmowały materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe – odpowiedział, że nie.

Z kolei odpowiadając na pytanie – czy usługi te stanowią usługi w zakresie kształcenia i wychowania – wskazał, że tak.

Na pytanie – czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego – odpowiedział, że tak.

Natomiast na pytanie – czy szkolenia te będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, a jeśli tak – jakie są to przepisy – odpowiedział, że nie.

Z kolei udzielając odpowiedzi na pytanie – czy na szkolenia, których dotyczy wniosek, uzyskał przed ich rozpoczęciem akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wskazał, że tak, jednocześnie podając jako podstawę do zwolnienia decyzję Kuratora Oświaty z dnia 18 października 2017 r. numer XXX, którą otrzymała spółka S.

Na ostatnie pytanie – czy szkolenia są w całości finansowane ze środków publicznych, jeżeli nie to w jakim procencie – odpowiedział, że zdecydowana większość uczestników szkolenia sama finansuje szkolenia, a finansowane ze środków publicznych są jedynie szkolenia dla osób, które otrzymały dofinansowanie z urzędu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że jako Wykonawca usług szkoleniowych w ramach projektu S. „będzie zwolniony” od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, jako Wykonawca usług szkoleniowych w ramach projektu S. „będzie zwolniony” od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Należy wskazać, że w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Zatem aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Przywołane przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Dla uznania, czy dana usługa spełnia definicję usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego należy odnieść się do art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z jego treścią, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że pojęcia używane do opisania zwolnień stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Jednocześnie jednak pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE, powinny być interpretowane w sposób ścisły, jako że stanowią odstępstwa od ogólnej zasady powszechności opodatkowania, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami realizowanymi przez owe zwolnienia oraz z zasadą neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 132 powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (por. np. wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College pkt 15 i 16; z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-445/05 Werner Haderer, pkt 17 i 18; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-407/07 Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, pkt 24 i 30 i wskazane w nich orzecznictwo).

Kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia. Definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, zawarta w ww. rozporządzeniu, kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

Ponadto, o usługach kształcenia możemy mówić wyłącznie wtedy, jeśli podwykonawca faktycznie świadczy usługę szkoleniową, czyli m.in. organizuje szkolenia, odpowiada za przeprowadzenie szkoleń, nadzoruje przebieg szkolenia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Zgodnie z ww. regulacjami, zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (przykładowo szkoleniowymi) mają zastosowanie, jeżeli:

*   usługi te są wykonywane przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu usługi podstawowej,
*   usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994, s. 1170), „związek” to stosunek różnych elementów łączących się ze sobą, wpływających na siebie, oddziaływających na siebie; spójność, łączność, powiązanie.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak, z art. 43 ust. 17, wynika, że nie dotyczą one usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, treści powołanych przepisów oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak z wniosku wynika – przedsiębiorstwo Wnioskodawcy nie jest jednostką objętą systemem oświaty, to usługi w zakresie realizacji szkoleń „XXX”, nie są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Mając na uwadze fakt, że uczestnicy biorący udział w szkoleniach otrzymują aktualna wiedzę, którą będą mogli bezpośrednio wykorzystać w swojej praktyce zawodowej, przedmiotowe czynności uznać należy za usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Niemniej jednak, nie są one – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy, ponieważ z treści wniosku nie wynika aby Wnioskodawca uzyskał akredytację w zakresie tych usług. Akredytację taką posiada Zamawiający. Należy podkreślić, że Wnioskodawca nie może upatrywać zwolnienia od podatku dla dokonywanych przez siebie czynności w tym, że inny podmiot pozyskał akredytację na kurs „XXX”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii sposobu opodatkowania ww. czynności, w tym zastosowania do nich zwolnienia od podatku z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i c, gdyż nie przedstawiono w tym zakresie stanowiska i nie zadano pytania.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.