Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-744/08/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-09-15
Teza: Czy świadczenia medyczne będą stanowiły dla pracowników przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: abonament; abonament-abonament medyczny; badanie-badanie okresowe; kodeks-kodeks pracy; należność; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przychód-przychód ze stosunku pracy; przychód-źródła przychodu; płatnik; ubezpieczenia-ubezpieczenia zdrowotne; umowa-umowa ubezpieczenia; usługi-usługi medyczne; wynagrodzenia-wynagrodzenie za pracę; świadczenie-świadczenie medyczne; świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie rzeczowe; świadczenie-świadczenie zdrowotne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2008 r. (data wpływu 21 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania abonamentów medycznych uprawniających do korzystania z określonych świadczeń w niepublicznej placówce medycznej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania abonamentów medycznych uprawniających do korzystania z określonych świadczeń w niepublicznej placówce medycznej.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Spółka planuje objąć opieką medyczną określoną grupę pracowników. W tym celu zamierza podpisać umowę z usługodawcą na wykup abonamentów medycznych uprawniających do korzystania z określonych świadczeń w niepublicznej placówce medycznej. Świadczenia medyczne obejmują zarówno usługi związane z medycyną pracy, jak i dodatkowe konsultacje lekarskie i badania diagnostyczne. Ponadto, określone grupy pracowników będą miały różne uprawnienia do korzystania z usług medycznych. Zakres uprawnień będzie uzależniony od zajmowanego stanowiska.

Na podstawie obecnego i przewidywanego zatrudnienia oraz ustaleń dotyczących objęciem różnych grup pracowniczych zróżnicowanymi pakietami, strony ustalą kwotę miesięcznej płatności. Stawka płatności nie będzie uzależniona od ilości świadczeń zrealizowanych w miesiącu przez Usługodawcę. Wynagrodzenie placówki medycznej za świadczenia medyczne na rzecz osób uprawnionych do korzystania z usług będzie stałe i nie zostanie zmienione w czasie obowiązywania umowy. W sytuacji, gdy opieką medyczną obejmowani będą dodatkowi pracownicy, bądź też, gdy pracownicy będą z tej opieki medycznej wyłączeni, stawka miesięcznej płatności nie ulegnie zmianie.

Strony dopuszczają renegocjację stawki w sytuacji, gdy zakres świadczeń dla poszczególnych grup pracowników, bądź liczba pracowników objętych opieką medyczną ulegnie znaczącej zmianie.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy w opisanej sytuacji świadczenia medyczne będą stanowiły dla pracowników przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy z treści art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu. Jednakże Wnioskodawca podkreśla, że w opisanej sytuacji trudno jest zindywidualizować świadczenie. Opłacana przez Wnioskodawcę stawka nie będzie zależała od liczby świadczeń, z których rzeczywiście pracownicy skorzystają. Wynagrodzenie za świadczenia medyczne będzie określone ryczałtowo, będzie stałe i nie zostanie zmienione w trakcie obowiązywania umowy. Zatem nie jest możliwe oszacowanie przychodu przypadającego na poszczególnych pracowników.

Ze względu na to, że nie będzie można określić jaka kwota świadczenia przypadnie na pracownika, wartość tego świadczenia nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 powołanej ustawy zostały określone źródła przychodów, do których należy między innymi: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunkiem pracy lub stosunkiem pokrewnym.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 – 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. Z treści art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy wynika, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że wartość otrzymanych od pracodawcy nieodpłatnych świadczeń w zakresie opieki medycznej – co do zasady – stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Należy jednak wskazać, że świadczenia medyczne związane z obowiązkowymi badaniami, do których ponoszenia pracodawca jest zobowiązany przepisami Kodeksu pracy lub innych ustaw, są przychodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. W zakresie świadczeń medycznych Kodeks pracy nakłada na pracodawcę obowiązek zapewnienia badań lekarskich wstępnych, okresowych i kontrolnych w zakresie uszczegółowionym w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej, które zostało wydane na podstawie art. 179 i 229 Kodeksu pracy. Dlatego w przypadku zakupu przez pracodawcę usług polegających na wykonaniu wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, wartość tego świadczenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem gdy pracodawca dokonał zakupu pakietu usług medycznych dla swoich pracowników dotyczących badań z zakresu medycyny pracy, a także innych usług medycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym – na zasadach określonych w art. 32 w związku z art. 12 ust. 1 – podlegać będzie jedynie wartość pieniężna tej części otrzymanego świadczenia, która przypada na dobrowolne świadczenia medyczne.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż pracodawca odpłatność za przedmiotowe usługi ponosił będzie niezależnie od faktu korzystania przez pracowników z tych usług, jak również że opłata ta wnoszona będzie w sposób zryczałtowany.

Mając na uwadze powyższe, tutejszy organ podatkowy wskazuje, iż nie może zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że nie ma możliwości przypisania określonej kwoty przychodu konkretnej osobie. Możliwość taka bowiem istnieje w oparciu o listę osób uprawnionych do korzystania ze świadczeń medycznych, przekazanych Zleceniobiorcy przez pracodawcę. W momencie wykupu ww. usług znana będzie zarówno globalna kwota przypadająca do zapłaty w ramach poszczególnych grup pracowniczych, jak i liczba pracowników tej grupy, dla których wykupiono świadczenie. Niejednokrotnie znana jest również wartość jednego pakietu (abonamentu). W tej sytuacji ustalenie przychodu przypadającego na poszczególnego pracownika nie powinno stwarzać problemu. Wartość świadczeń otrzymanych nieodpłatnie przez pracownika, jest równa wartości przekazanego pracownikowi pakietu, natomiast faktyczne otrzymanie pakietu przez danego pracownika udokumentowane jest umieszczeniem jego imienia i nazwiska na wykazie osób uprawnionych. Będąc osobą uprawnioną do świadczeń medycznych objętych abonamentem, pracownik w danym miesiącu może np. nie skorzystać z żadnych usług lub też skorzystać z usług o faktycznej wartości daleko wykraczającej poza odpłatność ryczałtową. Ilość faktycznie wykorzystanych usług przez pracownika, nie wpływa na wysokość odpłatności ustalonej w sposób ryczałtowy. Wartość ta jest stała i jest ponoszona za gotowość świadczenia usług objętych pakietem na rzecz konkretnego pracownika, w okresie za który została zapłacona.

Należy również zauważyć, iż nieodpłatnym świadczeniem Spółki na rzecz jej pracowników nie jest korzystanie przez tych pracowników z konkretnych usług medycznych, lecz fakt objęcia pracowników opieką medyczną. W związku z tym, przychodem nie będzie wartość rzeczywiście skonsumowanych usług medycznych, lecz wartość świadczenia uzyskiwanego przez pracownika, jakim jest możliwość skorzystania z takich usług. Jednocześnie należy podkreślić, iż usługa objęcia opieką medyczną, finansowana pracownikom przez pracodawcę jest powszechna na polskim rynku i odpłatność z tego tytułu wynika z faktu objęcia opieką medyczną, a nie z faktu korzystania z konkretnych świadczeń. Tego typu umowy polegają z jednej strony na przekazaniu świadczenia pieniężnego, a z drugiej na przyrzeczeniu zapewnienia opieki medycznej w razie takiej potrzeby. W związku z tym pracownik, gdyby nie otrzymał przedmiotowego świadczenia do Spółki, mógłby indywidualnie zawrzeć taką umowę ponosząc z tego tytułu wydatek.

W konsekwencji, w momencie wykupu przez pracodawcę abonamentów medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania określonych świadczeń, ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy podatkowej. Podkreślenia wymaga, iż wobec ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z firmą świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania bądź nie skorzystania z usługi pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń. Pracownik otrzymuje nieodpłatnie świadczenie w miesiącu, za który Spółka wykupiła dla niego abonament medyczny. Opłata taka jest bowiem formą zapłaty za usługi.

Wartość świadczenia medycznego opłaconego za pracownika pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obowiązek ten nie dotyczy tej części świadczeń, które przysługują pracownikom na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, gdyż te świadczenia są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.