Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.576.2024.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-16
Teza: Spełnienie warunku zatrudnienia wyrażonego w art. 28j ust. 2 pkt 2 updop w 2024 r. oraz ustalenie, kiedy Spółka straci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; pracownik; warunki; zatrudnianie (zatrudnienie)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 2-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 3-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy:

\- spełnienia warunku zatrudnienia wyrażonego w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w 2024 r.,

\- ustalenia, kiedy Spółka straci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 21 listopada 2024 r. (wpływ 21 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka rozpoczęła działalność (…) 2022 r. jako nowa spółka. Od początku działalności wybrała formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (CIT Estoński) jednocześnie spełniając wszystkie warunki aby taką formę opodatkowania przyjąć.

Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W pierwszym roku podatkowym (2022) Spółka zatrudniła jednego pracownika na podstawie umowy o pracę (na pełny etat) niebędącego udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem, pracownik ten zatrudniony jest do dnia dzisiejszego \[złożenia wniosku – przyp. organu\].

W grudniu 2023 r. Spółka zatrudniła drugiego pracownika na podstawie umowy o pracę (na pełny etat) niebędącego udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem. Umowa o pracę z tym pracownikiem została rozwiązana (za porozumieniem stron) w lutym 2024 r. Od tego czasu stan zatrudnienia nie zmienił się.

Opis stanu przyszłego:

W związku z sezonowym wzrostem zamówień Spółka zamierza w listopadzie lub grudniu 2024 r. zwiększyć stan zatrudnienia jednakże obawia się że nie będzie w stanie utrzymać tego stanu zatrudnienia przez 300 dni w roku 2025.

### Pytania

1\. Czy Spółka w roku 2024 będzie spełniać warunek zatrudnienia wyrażony w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jeśli zatrudni w listopadzie lub grudniu 2024 r. jednego nowego pracownika na pełen etat niebędącego udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem Spółki?

2\. Czy Spółka w roku 2024 będzie spełniać warunek zatrudnienia wyrażony w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jeśli zatrudni w listopadzie lub grudniu 2024 r. dwóch nowych pracowników na pełen etat niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami Spółki?

3\. Kiedy Spółka straci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zakładając że spółka spełni wszelkie warunki do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w roku 2024, ale nie utrzyma zatrudnienia 3 pracowników przez 300 dni w roku 2025?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w roku 2022 zatrudniła jednego pracownika, który zatrudniony jest do dnia dzisiejszego \[złożenia uzupełnienia wniosku – przyp. organu\], w roku 2023 zwiększyła zatrudnienie, które trwało do lutego 2024. W listopadzie lub grudniu zatrudni kolejnego pracownika i tym samym spełni warunek zatrudnienia 3 pracowników na pełny etat w roku 2024 (jeden pracownik zatrudniony przez cały rok 2024, drugi od początku roku do lutego 2024, trzeci od listopada lub grudnia do końca 2024 r.)

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w roku 2022 zatrudniła jednego pracownika, który zatrudniony jest do dnia dzisiejszego \[złożenia uzupełnienia wniosku – przyp. organu\], w roku 2023 zwiększyła zatrudnienie które trwało do lutego 2024. W listopadzie lub grudniu zatrudni kolejnych dwóch pracowników i tym samym spełni warunek zatrudnienia minimalnie 3 pracowników na pełny etat w roku 2024 (jeden pracownik zatrudniony przez cały rok 2024, drugi od początku roku do lutego 2024, trzeci oraz czwarty od listopada lub grudnia do końca 2024 r.)

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w roku 2025 przestanie być objęta uproszczeniem wobec podatnika rozpoczynającego działalność gospodarczą wyrażonym w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, z racji tego powinna utrzymać zatrudnienie w roku 2025 na poziomie 3 pracowników minimalnie 300 dni w roku. Jeśli spółka nie spełni tego warunku, to zgodnie z art. 28j ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT z dniem 31 grudnia straci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Należy nadmienić iż ustawodawca zastosował uproszczenie wobec podatnika rozpoczynającego działalność gospodarczą wyrażone w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, wyłącza ono warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT przez pierwsze trzy lata podatkowe opodatkowania ryczałtem. Wynika to bezpośrednio z treści przepisu i zastosowania w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT zwrotu „warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie dotyczy roku rozpoczęcia tej działalności i 2 lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących”.

Ustawodawca w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT wprowadza w to miejsce alternatywny sposób spełnienia wymogu zatrudnienia, w okresie pierwszych trzech lat opodatkowania ryczałtem. W konsekwencji podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą, by móc rozliczać się na podstawie ryczałtu musi wypełnić warunek wskazany w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Zgodnie z nim w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem Wnioskodawca nie musi nikogo zatrudniać. Natomiast od drugiego roku Wnioskodawca powinien zwiększać zatrudnienie o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy, aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie. Analogicznie, żeby spełnić warunek zatrudnienia w kolejnym (trzecim) roku opodatkowania ryczałtem Wnioskodawca musi zwiększyć zatrudnienie w trzecim roku względem drugiego roku o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy.

Również w kolejnym (czwartym) roku podatkowym Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwiększenia zatrudnienia względem trzeciego roku o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu.

Tym samym należy wskazać, że ustawodawca w treści art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, wskazuje więc jedynie na konieczność osiągnięcia określonej wielkości zatrudnienia pomijając całkowicie temat okresu trwania zatrudnienia oraz czy zatrudnienie powinno trwać w tym samym czasie. Warunek wynikający z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT będzie spełniony, jeśli zatrudnienie zostanie zwiększone, niezależnie od okresu czasu, w którym trwał będzie stan zwiększonego zatrudnienia, gdyż taki warunek nie wynika z treści art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

W treści przepisu brak jest jasnego wskazania, aby stan zwiększonego zatrudnienia trwał co najmniej 300 dni w roku podatkowym.

Sformułowanie „Spółka w 2025 r. wejdzie na zasady ogólne” oznacza, iż po okresie 3 lat od rozpoczęcia działalności spółka przestanie być objęta uproszczeniem wyrażonym w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT i będzie podlegała pod zasady „ogólne” wyrażone w art. 28j ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) stanowi regulację odnośnie warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Stosownie do art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

3) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Zgodnie z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy CIT:

W przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności:

2) warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie dotyczy roku rozpoczęcia tej działalności i 2 lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących, z tym że począwszy od drugiego roku podatkowego podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Spółka w 2024 roku będzie spełniać warunek zatrudnienia wyrażony w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zawiera art. 28j ust. 1 ustawy CIT. W odniesieniu do części obowiązków wynikających z powyższego przepisu, w oparciu o art. 28j ust. 2 ustawy o CIT, z preferencji w tym zakresie skorzystać mogą tylko podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej.

W przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności, warunek dotyczący zatrudnienia, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT nie dotyczy roku rozpoczęcia tej działalności i dwóch lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących. Co istotne, począwszy od drugiego roku podatkowego, podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększania zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy, aż do osiągnięcia poziomu zatrudnienia, określonego w tym przepisie. Do limitu osób zatrudnionych nie wlicza się wspólników podatnika.

Warunek zatrudnienia przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w sytuacji gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych – przez co najmniej 82% dni roku podatkowego, nie dotyczy podmiotów rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej. Jednak od drugiego roku podatkowego podatnik musi corocznie zwiększać zatrudnienie o co najmniej jeden etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia wymaganego przez warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 2 ustawy o CIT.

Z powyższego wynika, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej, począwszy od drugiego roku podatkowego jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy, aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że w pierwszym roku podatkowym, tj. w 2022 r. zatrudnili Państwo jednego pracownika na podstawie umowy o pracę na pełen etat. W drugim roku podatkowym, tj. w grudniu 2023 r. zatrudnili Państwo jednego pracownika na podstawie umowy o pracę na pełen etat, z tym że umowa o pracę z tym pracownikiem została rozwiązana w lutym 2024 r. Natomiast, pod koniec roku podatkowego 2024 zamierzają Państwo zwiększyć stan zatrudnienia o jednego lub dwóch pracowników.

Jak wynika z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, począwszy od drugiego roku podatkowego podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie. Podkreślić należy, że warunek zatrudnienia uznaje się za spełniony, jeśli podatnik zatrudnia na umowę o pracę odpowiednią liczbę pracowników wymaganą w danym roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że skoro od drugiego roku podatkowego, w tym przypadku 2023 r. zobowiązani są Państwo do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat to w 2024 r. powinni Państwo zatrudniać już 3 pracowników.

W pierwszym roku podatkowym, tj. w 2022 r. zatrudnili Państwo pracownika na pełen etat, to aby spełnić warunek opodatkowania ryczałtem Spółka w drugim roku podatkowym (2023 r.) zobowiązana była zwiększyć zatrudnienie o kolejny etat i to zrobiła. Natomiast w trzecim roku podatkowym (2024 r.) Spółka powinna mieć zatrudnienie na poziomie co najmniej 3 etatów, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT.

Natomiast w sytuacji rozwiązania umowy o pracę w 2024 r. z pracownikiem zatrudnionym w 2023 r. uznać należy, że w 2024 r. nie zwiększyli Państwo stanu zatrudnienia do 3 pracowników. Z powyższego wynika, że w 2024 r. Spółka nie spełni warunku corocznego zwiększania zatrudnienia o co najmniej 1 etat. Tym samym, w 2024 r. nie spełniają Państwo warunku zatrudnienia wynikającego z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, niezależnie od tego czy zatrudnią Państwo jednego czy dwóch pracowników w 2024 r.

Okoliczność, że okres zatrudnienia pracownika w 2023 r. oraz w kolejnym roku podatkowym, tj. w roku 2024 (a więc w okresie przejściowym) nie wyniesie 300 dni w roku podatkowym pozostaje bez wpływu na spełnienie warunku wielkości zatrudnienia wynikającego z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ponieważ Spółka nie osiągnęła stanu zatrudnienia 3 pracowników.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko dotyczące ustalenia, czy Spółka w roku 2024 będzie spełniać warunek zatrudnienia wyrażony w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT jeśli zatrudni w listopadzie lub grudniu 2024 r. jednego lub dwóch nowych pracowników na pełen etat niebędących udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem Spółki jest nieprawidłowe.

Zatem stanowisko do pytania nr 1 i 2 jest nieprawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również ustalenie, kiedy Spółka straci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Z art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wynika, że opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik jeżeli spełnia m.in. warunek zatrudnienia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osób w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym.

W myśl art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3.

Zatem, jak wskazano powyżej, w sytuacji gdy Spółka w 2024 r. nie utrzyma poziomu zatrudnienia 3 pracowników w związku z obowiązkiem corocznego wzrostu zatrudnienia, to nie ma możliwości spełnienia warunku zawartego art. 28j ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT i z końcem 2024 r. straci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W świetle powyższego, skoro w 2024 r. nie spełnią Państwo warunku, o którym mowa w art. 28j ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, który w konsekwencji uniemożliwia spełnienie warunków zawartych w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, to tracą Państwo prawo do opodatkowania dochodów ryczałtem od dochodów spółek z końcem roku podatkowego, w którym nie został spełniony którykolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3, a dochody osiągnięte przez Państwa w tym roku (tzn. w roku, w którym nie został spełniony warunek), będą opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek.

Zatem, z końcem roku podatkowego 2024 r. stracą Państwo prawo do opodatkowania dochodów ryczałtem od dochodów spółek.

Tym samym, Państwa stanowisko do pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.