Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-636/16-1/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-14
Teza: Czy przeniesienie przez Spółkę na rzecz Miasta nakładów w postaci budowy budynku w części przypadającej na działkę Y spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu, w rezultacie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 29 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przeniesienie przez Spółkę na rzecz Miasta nakładów w postaci budowy budynku spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przeniesienie przez Spółkę na rzecz Miasta nakładów w postaci budowy budynku spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, jest użytkownikiem wieczystym działki X, na której wzniosła budynek produkcyjno-magazynowy wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek ten został wzniesiony częściowo (ok. 5/6 części) na działce X a częściowo (ok. 1/6 części) na sąsiedniej działce Y (ten sam obręb), obie działki stanowią własność Miasta wydzierżawioną na rzecz Spółki. Miasto nie uczestniczyło w wytworzeniu „części” budynku wzniesionego na jego gruncie, nie ponosiło również żadnych wydatków na jego ulepszenie. Wskazany budynek został przez Spółkę zakwalifikowany w całości jako środek trwały, od którego Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych, które zalicza do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zamierza podjąć następujące czynności, zmierzające do uporządkowania stosunków własnościowych. Po pierwsze, Spółka zamierza przenieść na rzecz Miasta nakłady w postaci budowy budynku w części przypadającej na działkę Y. Po drugie, Miasto planuje ustanowić na rzecz Spółki prawo użytkowania wieczystego gruntu (w postaci działki Y) oraz przenieść na Spółkę własność znajdujących się nań naniesień (w postaci „części” budynku wzniesionego na działce Y) w drodze sprzedaży. Planowany schemat uporządkowania stosunków własnościowych determinowany jest wprost obowiązującymi przepisami prawa. Ustanowienie na rzecz Spółki prawa użytkowania wieczystego gruntu przez Miasto wymaga przeniesienia na Spółkę własności położonego na tym gruncie budynku. Wymóg taki wynika z art. 31 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1774 ze zm.; dalej: „uogn”), zgodnie z którym oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej zabudowanej następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tej nieruchomości budynków i innych urządzeń. Z kolei zakończenie dzierżawy gruntu wymaga rozliczenia nakładów pomiędzy Spółką a Miastem, co wynika wprost z art. 676 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.; dalej: „kc”), w związku z art. 694 kc (analogiczny zapis znajduje się zresztą także w umowie dzierżawy). Pomimo, że to Spółka wzniosła budynek, w części wzniesionej na działce Y budynek nie stanowi własności Spółki, ale własność Miasta jako właściciela działki Y (co wynika z art. 48 kc). Z tytułu powyższych transakcji Spółka będzie zobowiązana wyłącznie do zapłaty pierwszej opłaty za użytkowanie wieczyste; opłata ta nie będzie obejmowała wartości naniesień na gruncie. Jako że wartość przeniesionych przez Spółkę na Miasto nakładów (z jednej strony) i cena sprzedaży tych naniesień przez Miasto na rzecz Spółki (z drugiej strony) będą równe, każda ze stron potrąci swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony z tego tytułu, wskutek czego obie wierzytelności wygasną. Nie można także wykluczyć, że wskazane wyżej czynności zostaną dokonane jednocześnie.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przeniesienie przez Spółkę na rzecz Miasta nakładów w postaci budowy budynku w części przypadającej na działkę Y spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu, w rezultacie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. - dalej jako: „u.p.d.o.p.”) wprowadza naczelną zasadę, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania w roku podatkowym. W tym miejscu należy wyjaśnić pojęcie „dochodu” użyte we wskazanym wyżej przepisie. W doktrynie podkreśla się, że „dochód jako przedmiot opodatkowania, będzie tożsamy z każdym przysporzeniem majątkowym wynikającym z dowolnego rodzaju źródła” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016). Także Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że dochód „oznacza niewątpliwie uzyskanie korzyści majątkowej, czy też inaczej - przysporzenia, mogącego przybrać postać zarówno zwiększenia aktywów podatnika jak i uniknięcia (zaoszczędzenia) wydatków, które musiałby ponieść” (wyrok TK z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13) Co więcej, w wyroku NSA z 12 lutego 2013 r. (sygn. akt II FSK 1248/11), stwierdzono: „Dokonując wykładni art. 12 ust. 1 u.p.d.o p nie można abstrahować od przepisu art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p., który stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów.

Należy zauważyć, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej”.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że przeniesienie przez Spółkę na rzecz Miasta nakładów w postaci budowy budynku w części przypadającej na działkę Y nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - skutkiem tego przeniesienia nie będzie powstanie po stronie Spółki przysporzenia majątkowego o charakterze trwałym, które definitywnie powiększy jej majątek. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, planowana czynność będzie pierwszym etapem uregulowania przez Spółce swojej sytuacji własnościowej. Konsekwencją jej dokonania będzie przeniesienie własności naniesień znajdujących się na działce Y przez Miasto na rzecz Spółki. Wartość przeniesionych na Miasto nakładów i cena sprzedaży tych naniesień będą równe, każda ze stron potrąci swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony z tego tytułu, wskutek czego obie wierzytelności wygasną. Udzielając zatem odpowiedzi na pytanie nr 1, należy stwierdzić, że przeniesienie przez Spółkę na rzecz Miasta nakładów w postaci budowy budynku w części przypadającej na działkę Y nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest użytkownikiem wieczystym działki X, na której wzniosła budynek produkcyjno-magazynowy wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek ten został wzniesiony częściowo (ok. 5/6 części) na działce X a częściowo (ok. 1/6 części) na sąsiedniej działce Y (ten sam obręb). Obie działki stanowią własność Miasta wydzierżawioną na rzecz Spółki. Miasto nie uczestniczyło w wytworzeniu „części” budynku wzniesionego na jego gruncie, nie ponosiło również żadnych wydatków na jego ulepszenie. Spółka zamierza podjąć następujące czynności, zmierzające do uporządkowania stosunków własnościowych. Spółka zamierza przenieść na rzecz Miasta nakłady w postaci budowy budynku w części przypadającej na działkę Y. Następnie Miasto planuje ustanowić na rzecz Spółki prawo użytkowania wieczystego gruntu (w postaci działki Y) oraz przenieść na Spółkę własność znajdujących się tam naniesień (w postaci „części” budynku wzniesionego na działce Y) w drodze sprzedaży. Ustanowienie na rzecz Spółki prawa użytkowania wieczystego gruntu przez Miasto wymaga przeniesienia na Spółkę własności położonego na tym gruncie budynku. Jako że wartość przeniesionych przez Spółkę na Miasto nakładów (z jednej strony) i cena sprzedaży tych naniesień przez Miasto na rzecz Spółki (z drugiej strony) będą równe, każda ze stron potrąci swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony z tego tytułu, wskutek czego obie wierzytelności wygasną.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”) nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość stanowiąca przysporzenie podatnika - przychód powstaje zatem w momencie jego faktycznego uzyskania.

Należy przy tym podkreślić, że z uwagi na otwarty charakter regulacji zawartej w art. 12 ust. 1 updop, ocena, czy dokonanie określonej czynności bądź zaistnienie określonego zdarzenia powoduje powstanie przychodu, nie powinna ograniczać się do stwierdzenia, że analizowana czynność/zdarzenie nie zostało wymienione w żadnym z punktów tego przepisu jako skutkujące przychodem, ale wymaga również zbadania, czy jej dokonanie/zaistnienie wiąże się z uzyskaniem przysporzeń przez podatnika.

Omawiając problematykę przychodów podatkowych, należy ponadto wskazać, że ustawodawca przewidział wyjątki od wskazanej reguły wynikającej z art. 12 ust. 1 updop, które zostały uregulowane m.in. w art. 12 ust. 3 updop (dotyczącym przychodów należnych rozpoznawanych dla celów podatkowych), art. 12 ust. 4 ww. ustawy (dotyczącym przysporzeń niestanowiących przychodów podatkowych) oraz art. 14 omawianej ustawy (dotyczącym przychodów z odpłatnego zbycia składników majątkowych).

Jednym z przepisów o charakterze szczególnym w stosunku do art. 12 ust. 1 updop jest zatem art. 14. W myśl ust. 1 tego artykułu, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 updop, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 14 ust. 3 updop).

Jak wynika z treści cytowanego przepisu, zakresem zastosowania art. 14 updop objęte są przypadki odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Pod pojęciem „zbycia” tych składników majątku podatnika należy rozumieć odpowiednio przeniesienie prawa własności rzeczy lub przeniesienie prawa majątkowego na inny podmiot (nabywcę). Zbycie ma charakter odpłatny, gdy następuje za opłatą – gdy wiąże się z uzyskaniem od nabywcy świadczenia wzajemnego o określonej wartości. Wobec tego, w pojęciu „odpłatnego zbycia” mieści się zarówno klasyczna sprzedaż, czyli zobowiązanie się zbywcy do przeniesienia na nabywcę prawa własności rzeczy lub prawa majątkowego w zamian za zobowiązanie się nabywcy do zapłaty ceny ustalonej przez strony w umowie, jak i czynności prawnych o podobnym charakterze (zamiana, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za świadczenie wzajemne).

Odnosząc ww. unormowania do analizowanego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że omawiana transakcja przeniesienia budynku na rzecz Miasta spełnia przesłanki określone w art. 14 updop. Po stronie Spółki powstanie zatem przychód na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 updop. Przychodem tym będzie wartość wyrażona w „cenie” zbycia nieruchomości.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań Nr 2 i 3 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.