Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-299/13/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-07
Teza: Czy uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód/dochód ze sprzedaży swojego udziału (1/3 części) w nieruchomości nabytej w spadku po bracie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym wg art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też jest zwolniony z tego podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 tej ustawy?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2013 r. (data wpływu: 7 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2013 r. (data wpływu: 3 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 24 maja 2013 r. Nr wezwano Wnioskodawczynię do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem w dniu 3 czerwca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni na mocy postanowienia Sądu Rejonowego, wydanego w dniu 14 maja 2012 r. w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym w grudniu 2011 r. bracie - nabyła prawo do 1/3 części pozostałego po nim gospodarstwa rolnego o ogólnej powierzchni 1,75 ha, figurującego w ewidencji gruntów jako zabudowana nieruchomość rolna oznaczona jednym numerem ewidencyjnym. Zmarły, prowadził to gospodarstwo sam, nie mając bliższej rodziny. Wspólnie z Wnioskodawczynią, prawo do spadkowego gospodarstwa nabyli: brat Wnioskodawczyni - w 1/3 części oraz dwie bratanice - po 1/6 części każda. Podatek od spadku z tytułu dziedziczenia pozostałego po bracie Wnioskodawczyni gospodarstwa - nie wystąpił, co potwierdzone zostało przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w zaświadczeniu wydanym w dniu 18 września 2012 r. Na podstawie prawomocnego Postanowienia Sądu Rejonowego o stwierdzeniu nabycia spadku dokonano zmiany wpisów w dziale II księgi wieczystej prowadzonej (w tym samym Sądzie Rejonowym) dla nieruchomości objętej spadkiem. Jako jej współwłaścicieli, w określonych częściach, wpisano: Wnioskodawczynię, brata … oraz dwie bratanice. Sama nieruchomość pozostała w stanie niezmienionym. Ustalony od niej podatek rolny za rok 2012 został w całości opłacony.

W dniu 22 września 2012 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej przed Notariuszem – Wnioskodawczyni oraz jej brat zbyli swoje udziały w przedmiotowej nieruchomości (każdy do 1/3 części) na rzecz bratanic. Wnioskodawczyni zbyła swój udział w nieruchomości na rzecz bratanicy … za kwotę 17 tys. zł., ponadto brat Wnioskodawczyni zbył swój udział na rzecz bratanicy … i jej męża również za kwotę 17 tyś. złotych. Według oświadczenia złożonego do aktu przez bratanicę …, nabyta przez nią (do majątku osobistego) część nieruchomości wejdzie w skład gospodarstwa rolnego, które utworzy, w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, które nie przekroczy 300 ha.

Podobnie, według oświadczenia złożonego przez drugą bratanicę … i jej męża, nabyta przez nich część wejdzie w skład gospodarstwa rolnego które posiadają, w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, które nie przekroczy 300 ha.

Na podstawie zawartej notarialnie umowy sprzedaży dokonane zostały odpowiednie zmiany w zapisach w dziale II księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości, a także zmiany w rejestrze gruntów prowadzonym w Starostwie Powiatowym.

Według aktualnego wypisu z tego rejestru (stan na dzień 28 lutego 2013 r.) nieruchomość, której właścicielami są: bratanica … - z udziałem 3/6, bratanica … - z udziałem 1/6 oraz bratanica … wraz z mężem - z udziałem 1/3, nadal stanowi jedną działkę o ogólnej powierzchni 1,75 ha, obejmującą użytki rolne z budynkami, oznaczoną numerem ewidencyjnym przypisanym wcześniej do nieruchomości- gospodarstwa należącego do zmarłego brata Wnioskodawczyni.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia stanu faktycznego, Wnioskodawczyni dodała, że przedmiotem sprzedaży był udział Wnioskodawczyni w nieruchomości spadkowej (1/3), będącej gospodarstwem rolnym o ogólnej powierzchni 1,75 ha. Działu spadku ani podziału tego gospodarstwa nie dokonano.

Wnioskodawczyni wskazała również, iż w ewidencji gruntów i budynków przedmiotowa nieruchomość sklasyfikowana jest jako nieruchomość rolna zabudowana obejmująca użytki oznaczone jako: rola klasy IVa i b, łąka, pastwisko i grunty pod budynkami.

Ponadto sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości na rzecz pozostałych współspadkobierców nie pozbawiła tej nieruchomości rolniczego charakteru. Według oświadczenia nabywczyni tego udziału – nieruchomość nadal ma być użytkowana rolniczo.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód/dochód ze sprzedaży swojego udziału (1/3 części) w nieruchomości nabytej w spadku po bracie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym wg art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też jest zwolniony z tego podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawczyni - przy opisanym stanie faktycznym może mieć zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód Wnioskodawczyni powstał ze sprzedaży prawa do części nieruchomości rolnej, która to nieruchomość nie utraciła w związku z tym swego charakteru. Nadal pozostaje nieruchomością rolną i może być użytkowana rolniczo przez właścicieli.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy wprost wynika, że jeżeli odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej to stanowi ono odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu. Przy czym przychód ten powstaje, jeżeli zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

W przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione są od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Należy zauważyć, że ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegółowiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Jak wynika z § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

1.  zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
2.  muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
3.  grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży charakteru rolnego.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki.

Podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest zaklasyfikowanie ich zgodnie z ww. rozporządzeniem jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych.

Ponadto aby uznać grunty za gospodarstwo rolne musi być spełniona norma obszarowa, zgodnie z którą łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych lub gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych.

Kolejną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Cel ten może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją.

Utrata charakteru rolnego następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia, np. przeznaczenie gruntu rolnego pod działalność gospodarczą lub pod budownictwo. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu, znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie formalnoprawne związane z charakterem gruntu w momencie jego zakupu i zbycia wynikające z zapisów w ewidencji gruntów i budynków, czy też z faktu opodatkowania danego gruntu podatkiem rolnym. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno sprzedawcy, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje on nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystywania gruntów rolnych.

Mając na uwadze powyższe, z punktu widzenia możliwości zastosowania omawianego zwolnienia przedmiotowego, zmiana przeznaczenia gruntów przez nabywcę – niezależnie od tego, kiedy zostanie ona dokonana (czy bezpośrednio po sprzedaży, czy po upływie określonego czasu), każdorazowo powinna podlegać ocenie w kontekście ww. okoliczności oraz jej związku z samą transakcją sprzedaży.

Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem, obowiązek udowodnienia zaistnienia tej okoliczności ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Organy podatkowe rozstrzygając prawo podatnika do zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży biorą pod uwagę wszystkie okoliczności związane z daną transakcją a decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do jej wykorzystywania. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w drodze spadku po zmarłym w grudniu 2011 r. bracie nabyła prawo do 1/3 części pozostałego po nim gospodarstwa rolnego o ogólnej powierzchni 1,75 ha. Grunty wchodzące w skład ww. gospodarstwa rolnego sklasyfikowane są w ewidencji gruntów i budynków jako nieruchomość rolna zabudowana obejmująca użytki oznaczone jako rola klasy IVa i b, łąka, pastwisko i grunty pod budynkami.

W dniu 22 września 2012 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej przed Notariuszem Wnioskodawczyni zbyła swój udział w przedmiotowej nieruchomości na rzecz bratanicy – drugiego spadkobiercy. Bratanica oświadczyła, iż nabyta przez nią część nieruchomości wejdzie w skład gospodarstwa rolnego i będzie użytkowana rolniczo. W związku z powyższym przedmiotowy grunt nie utracił rolnego charakteru.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego uznać należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, która w związku z tą sprzedażą nie utraciła charakteru rolnego, może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednocześnie podkreślić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez Wnioskodawczynię przesłanek zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych sprzedaży części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy – Ordynacja podatkowa jest bowiem sam przepis prawa. Wobec tego, wydając przedmiotową interpretację oparto się na przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym, w którym wskazano, że sprzedana nieruchomość rolna stanowiła część gospodarstwa rolnego i nie utraciła w wyniku sprzedaży charakteru rolnego. W przypadku, gdyby przytoczony we wniosku stan faktyczny różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, to wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla brata Wnioskodawczyni. Może on uzyskać interpretację dotyczącą ewentualnych obowiązków podatkowych, związanych ze sprzedażą udziału w nieruchomości, po złożeniu odrębnego wniosku w tym zakresie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.