Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1174/10/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-02-04
Teza: 1. Czy pomimo nie wniesienia przedmiotowej nieruchomości aportem do spółki cywilnej, możliwe będzie zaliczenie tej nieruchomości do środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności w ramach spółki cywilnej? 2. Czy pomimo nie wniesienia przedmiotowej nieruchomości aportem do spółki cywilnej, po oddaniu do używania wybudowanego budynku dopuszczalna będzie amortyzacja tego budynku w ramach działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej, na podstawie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2010r. (data wpływu do tut. Biura 18 listopada 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości uznania wskazanej we wniosku nieruchomości za środek trwały w prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej oraz możliwości jej amortyzacji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości uznania wskazanej we wniosku nieruchomości za środek trwały w prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej oraz możliwości jej amortyzacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w ramach indywidualnej działalności gospodarczej oraz w ramach spółki cywilnej. W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzi działalność w zakresie - Praktyka lekarska specjalistyczna (PKD - 86.22.Z), Praktyka lekarska ogólna (PKD - 86.21.Z). Działalność ta jest działalnością zwolnioną przedmiotowo od podatku od towarów i usług. Wybraną formą opodatkowania zarówno w działalności jednoosobowej, jak i w ramach spółki cywilnej są „zasady ogólne” (podatek jest naliczany wg skali). Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Od dnia 09 sierpnia 2010 roku Wnioskodawczyni prowadzi dodatkowo działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej, w której jest wspólnikiem wraz z mężem. Przedmiotem działalność spółki cywilnej jest najem (PKD - 68.20.Z) – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i wydzierżawionymi. Drugi wspólnik - jej mąż - również oprócz działalności w spółce cywilnej prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie sklasyfikowanym wg PKD pod symbolami 86.22.Z, 86.21.Z. Wybraną przez męża formą opodatkowania jest podatek liniowy. W małżeństwie Wnioskodawczyni obowiązuje wspólność majątkowa małżeńska. W lutym 2010 roku Wnioskodawczyni zakupiła wraz z mężem - prywatnie, nie jako przedsiębiorcy - działkę gruntową wraz z budynkiem. Po założeniu w sierpniu spółki cywilnej małżonkowie postanowili, że zakupioną w lutym działkę zaczną wykorzystywać do prowadzonej przez nich działalności gospodarczej w ramach spółki cywilnej. Zamierzają, jako wspólnicy spółki cywilnej wyburzyć znajdujący się na tej działce dotychczasowy budynek i postawić na niej nowy z przeznaczeniem na wynajem lokali użytkowych. W księdze wieczystej figurują jako właściciele osoby fizyczne, małżonkowie, nie ma mowy o prowadzonej przez nich działalności. Pozwolenie na budowę zostało wydane na małżonków prowadzących działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej. Zaplanowana inwestycja będzie służyć uzyskaniu przychodu ze sprzedaży opodatkowanej - tj. najmu lokali użytkowych. Jako wspólnicy spółki małżonkowie nie zamierzają jednak wnosić przedmiotowej nieruchomości do spółki cywilnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy pomimo nie wniesienia przedmiotowej nieruchomości aportem do spółki cywilnej, możliwe będzie zaliczenie tej nieruchomości do środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności w ramach spółki cywilnej?
2.  Czy pomimo nie wniesienia przedmiotowej nieruchomości aportem do spółki cywilnej, po oddaniu do używania wybudowanego budynku dopuszczalna będzie amortyzacja tego budynku w ramach działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej, na podstawie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, z uwagi na fakt, iż wspólnikami spółki cywilnej są jedynie małżonkowie, pomiędzy którymi obowiązuje ustawowa wspólność małżeńska oraz, że przedmiotowa nieruchomość (budynek) służyć będzie uzyskiwaniu przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki cywilnej, aby móc zaliczyć tą nieruchomość do środków trwałych oraz amortyzować budynek w ramach działalności prowadzonej w tej formie, nie jest koniecznym wnoszenie tej nieruchomości aportem do spółki cywilnej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Na wstępie zaznaczyć należy, iż z uwagi na fakt, iż przedmiotem złożonego wniosku jest zdarzenie przyszłe, niniejszą interpretację oparto o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2011r.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 tej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 powołanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak wynika przy tym z art. 22c pkt 1 wskazanej powyżej ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Z powyższych przepisów wynika, iż odpisów amortyzacyjnych mogą dokonywać, co do zasady, jedynie podmioty będące właścicielami lub współwłaścicielami wymienionych w cyt. art. 22a ust. 1 ww. ustawy, składników majątku.

W przypadku spółki cywilnej przepisy dotyczące amortyzacji stosuje się w odniesieniu do tej spółki, a nie do jej wspólników, bowiem odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje spółka, a nie poszczególni jej wspólnicy. Z uwagi na powyższe, aby środek trwały mógł podlegać amortyzacji w spółce cywilnej musi wchodzić w skład wspólnego majątku wspólników tej spółki.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 tego Kodeksu, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Zgodnie z treścią art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego, wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. W myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy, w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydanie wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Współwłasność łączna ma więc charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Aby uznać, że nieruchomość stanowi własność spółki cywilnej dla celów amortyzacji, konieczny jest dowód potwierdzający tę okoliczność. W związku z powyższym wspólnicy spółki cywilnej chcąc aby składnik majątku stanowiący ich własność prywatną stał się własnością tej spółki winni go wnieść do spółki w formie aportu. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie. Wniesienie do spółki cywilnej wkładu w postaci ruchomości lub nieruchomości polega na przeniesieniu własności rzeczy na wszystkich wspólników. Oznacza to, iż każdy środek trwały należy wnieść do spółki, tj. przenieść jego własność na „spółkę”. Nawet zatem w sytuacji, gdy wspólnicy są współwłaścicielami rzeczy będącej przedmiotem aportu, to i tak należy ją wnieść do spółki, gdyż przed jej wniesieniem będzie to, co do zasady, współwłasność w częściach ułamkowych poszczególnych wspólników a po wniesieniu będzie to współwłasność łączna wszystkich wspólników spółki. Może to nastąpić w samej umowie spółki, z tym zastrzeżeniem, że do skutecznego przeniesienia własności nieruchomości, ruchomości lub innych praw rzeczowych lub obligacyjnych albo ich ustanowienia konieczna jest forma właściwa dla danej czynności prawnej. Dla ważności umowy zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości wymagana jest forma aktu notarialnego (umowy spółki lub aneksu do umowy) – stosownie do przepisu art. 158 w związku z art. 73 § 2 Kodeksu cywilnego. Niezachowanie tej formy pociąga za sobą bezwzględną nieważność dokonanej czynności (art. 73 § 2 Kodeksu cywilnego), co w konsekwencji wywoła również określone skutki prawne. Bowiem tylko skuteczne przeniesienie własności nieruchomości na spółkę cywilną daje prawo do uznania tej nieruchomości za środek trwały tej spółki podlegający amortyzacji.

Wniesienie nieruchomości „na własność spółki cywilnej” w formie aktu notarialnego nie dotyczy jednakże przypadku gdy przedmiotem wkładu do spółki cywilnej, której wyłącznymi wspólnikami są małżonkowie, pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa małżeńska, jest nieruchomość stanowiąca ustawową współwłasność majątkową małżonków. W tej sytuacji nie zachodzi bowiem przeniesienie własności nieruchomości z uwagi na tożsamość przedmiotową i podmiotową (w obu przypadkach mamy do czynienia z tzw. wspólnością łączną). Zawarcie spółki cywilnej przez małżonków nie zmienia ustroju majątkowego małżonków. Wyodrębnienie z majątku małżonków składników, w oparciu o które będzie prowadzona działalność gospodarcza w formie spółki cywilnej małżonków następuje w umowie spółki bądź też w jej ewentualnych aneksach i nie wymaga zachowania szczególnej formy, również gdy chodzi o nieruchomości. Tym samym wprowadzenie do spółki cywilnej małżonków, nieruchomości może nastąpić na podstawie umowy (lub) aneksu do umowy spółki cywilnej dotyczącego zwiększenia wkładów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, Wnioskodawczyni zakupiła wraz z mężem działkę gruntową wraz z budynkiem, którą postanowili wykorzystywać do prowadzonej przez nich działalności gospodarczej w ramach spółki cywilnej małżeńskiej. Małżonkowie zamierzają wyburzyć znajdujący się na tej działce dotychczasowy budynek i postawić na niej nowy z przeznaczeniem na wynajem lokali użytkowych. Przy czym, małżonkowie nie zamierzają wnosić przedmiotowej nieruchomości w formie aportu do spółki cywilnej.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż wybudowanie przez spółkę cywilną małżeńską budynku na gruncie stanowiącym własność małżonków, bez wyodrębnienia tego gruntu z majątku małżonków (jego wniesienia w formie aportu do spółki), nie rodzi skutków prawnych w postaci możliwości zaliczenia tego gruntu (lub) wyodrębnionego na nim budynku do środków trwałych spółki cywilnej i amortyzowania przedmiotowego budynku.

Aby zatem spółka cywilna małżonków mogła wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ww. nieruchomość budynkową i dokonywać od jej wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych, koniecznym jest uprzednie wyodrębnienie z majątku małżonków – gruntu i jego wniesienie do spółki w formie aportu. Wówczas, przy spełnieniu pozostałych warunków wymienionych w cytowanym wcześniej art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, małżonkowie będą mieli prawo uznać tę nieruchomość za środek trwały utworzonej przez nich spółki cywilnej i po jej wpisaniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, amortyzować zgodnie z przepisami art. 22a – 22m cytowanej ustawy.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawczyni, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.