Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1037/12/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-28
Teza: Wnioskodawca administrujący funduszem nie będzie dział jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z czym działalność socjalna wykonywana przez niego jako administratora ZFŚS nie podlega opodatkowaniu VAT. Zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych na rzecz osób uprawnionych wydatków sfinansowanych w całości lub w części ze środków ZFŚS.
Słowa kluczowe: fundusz-Zakładowy Fundusz  Świadczeń Socjalnych; odliczenia-odliczenie podatku; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2012r. (data wpływu 2 października 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy działalność socjalna Spółki, w ramach której Spółka będzie nabywać i przekazywać świadczenia finansowane z ZFŚS będzie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu świadczeń finansowanych z ZFŚS i opodatkowania podatkiem VAT przekazania świadczeń finansowanych z ZFŚS – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2012r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy działalność socjalna Spółki, w ramach której Spółka będzie nabywać i przekazywać świadczenia finansowane z ZFŚS będzie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu świadczeń finansowanych z ZFŚS i opodatkowania podatkiem VAT przekazania świadczeń finansowanych z ZFŚS.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Z uwagi na liczbę zatrudnionych pracowników Zakłady A. w ….(dalej: Spółka) były zobowiązane do utworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS) na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 marca 1994r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996r. Nr 70, poz. 335).

Środki finansowe zgromadzone na rachunku ZFŚS przeznaczone są na finansowanie działalności socjalnej. W ramach działalności socjalnej Spółka nabywa i przekazuje na rzecz pracowników, na ich potrzeby osobiste, różnego rodzaju świadczenia finansowane z ZFŚS (dalej: Działalność Socjalna).

Przyznawanie pracownikom finansowanie w ramach Działalności Socjalnej jest ustalane indywidualnie i jest warunkowane ich sytuacją osobistą.

Spółka przyjęła dwa modele pokrywania koszów świadczeń nabywanych w ramach Działalności Socjalnej (dalej: Świadczenia Finansowane z ZFŚS):

*   koszty są pokrywane w całości z ZFŚS. Do świadczeń tych należą np. pożyczki, organizacja imprez sportowo - rekreacyjnych oraz kulturalnych, paczki z okazji świąt, bony, wycieczki,
*   koszty są pokrywane częściowo z ZFŚS. Pozostała część ceny świadczenia jest pokrywana przez pracownika w drodze potrącenia z otrzymywanego wynagrodzenia ze stosunku pracy. Do świadczeń tych należą np. bilety wstępu do kina oraz na imprezy kulturalne i rozrywkowe, karnety na siłownię, basen, fitness, zakup miejsc kolonijnych i wczasów w obcym ośrodku.

Niezależnie od przyjętego sposobu pokrywania kosztów Świadczeń Finansowanych z ZFŚS, cała cena nabycia tych świadczeń jest płacona ze środków ZFŚS. W przypadku, gdy część kosztów Świadczeń Finansowanych z ZFŚS jest pokrywana przez pracownika w drodze potrącenia z wynagrodzenia, kwota potrącona pracownikowi jest wpłacana na konto ZFŚS.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Działalność Socjalna Spółki, w ramach której Spółka nabywa i przekazuje Świadczenia Finansowane z ZFŚS, mieści się w definicji „działalności gospodarczej” wskazanej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?
2.  Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Świadczeń Finansowanych z ZFŚS?
3.  Czy Spółka jest zobowiązana do opodatkowania VAT przekazania Świadczeń Finansowanych z ZFŚS?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Działalność Socjalna polegająca m.in. na nabywaniu i przekazywaniu przez Spółkę Świadczeń Finansowanych z ZFŚS nie mieści się w definicji „działalności gospodarczej” wskazanej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
2.  Jako, że Działalność Socjalna nie mieści się w definicji „działalności gospodarczej” wskazanej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, Spółka nie jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Świadczeń Finansowanych z ZFŚS.
3.  Jako, że Działalność Socjalna nie mieści się w definicji „działalności gospodarczej” wskazanej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, Spółka nie jest zobowiązana do opodatkowania VAT przekazania Świadczeń Finansowanych z ZFŚS.

Uzasadnienie:

Pytanie 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojęcie „działalności gospodarczej” zostało zdefiniowane w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, cyt.:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

W świetle powyższej definicji „działalność gospodarczą” stanowi wyłącznie:

*   działalność producentów,
*   działalność handlowców,
*   działalność usługodawców,
*   działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy,
*   podejmowanie czynności polegających na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Katalog rodzajów działalności mieszczących się definicji „działalności gospodarczej”, o której mowa a art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (dalej: „działalność gospodarcza”) jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, iż za „działalność gospodarczą” uznaje się wyłącznie czynności wymienione w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Lublinie z dnia 11 marca 2011r., sygn. akt I SA/Lu 917/10), aby podmiot prowadzący działalność w opisanym powyżej zakresie uznać za podmiot działający w charakterze podatnika VAT, prowadzona przez niego „działalność gospodarcza” musi charakteryzować się łącznie następującymi cechami:

*   samodzielnością w jej prowadzeniu,
*   ponoszeniem odpowiedzialności za jej efekty,
*   odpłatnością.

W świetle powyższego Działalność Socjalna, w ramach której Spółka nabywa i przekazuje Świadczenia Finansowane z ZFŚS, będzie mieściła się w pojęciu „działalności gospodarczej” wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

1.  Działalność Socjalna będzie stanowiła jeden z rodzajów działalności wskazanych w definicji „działalności gospodarczej”,
2.  Działalność Socjalna będzie prowadzona w sposób samodzielny,
3.  Spółka będzie ponosiła odpowiedzialność za efekty Działalności Socjalnej,
4.  Działalność Socjalna będzie miała charakter odpłatny.

Działalność Socjalna Spółki nie spełnia żadnego ze wskazanych powyżej warunków i jako taka nie mieści się w definicji „działalności gospodarczej” zawartej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, Spółka z tytułu jej prowadzenia nie jest podatnikiem VAT, o czym świadczą poniższe wyjaśnienia.

Warunek 1- Działalność Socjalna stanowi jeden z rodzajów działalności wskazanych w definicji „działalności gospodarczej”:

ZFŚS przeznaczony jest na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z tego funduszu, na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz na tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego (art. 1 ust. 1 ustawy o ZFŚS).

Zgodnie z przepisami ustawy o ZFŚS, Spółka zobowiązana jest do m.in.:

*   utworzenia funduszu (art. 3 ust. 1 ustawy o ZFŚS),
*   gromadzenia środków ZFŚS na odrębnym rachunku bankowym (art. 12 ust. 1 ustawy o ZFŚS),
*   administrowania środkami ZFŚS (art. 10 ustawy o ZFŚS).

Zasady korzystania ze środków ZFŚS zostały wskazane w art. 8 ustawy o ZFŚS. Zgodnie z tym przepisem, cyt.:

„1. Przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z Funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu. 2. Zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z Funduszu, z uwzględnieniem ust. 1, oraz zasady przeznaczania środków Funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalanym zgodnie z art. 27 ust. 1 albo z art. 30 ust. 5 ustawy o związkach zawodowych. Pracodawca, u którego nie działa zakładowa organizacja związkowa, uzgadnia regulamin z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów”.

Zgodnie z powyższymi przepisami Spółka jest zobowiązana do ustalania zasad korzystania ze środków ZFŚS z zakładową organizacją związkową.

Zgodnie z zasadami administrowania środkami ZFŚS, środki ZFŚS niewykorzystane w danym roku kalendarzowym przechodzą na rok następny (art. 11 ustawy o ZFŚS).

ZFŚS tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych (art. 5 ust. 1 ustawy o ZFŚS). Wysokość odpisu podstawowego wynosi na jednego zatrudnionego 37,5% przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim lub w drugim półroczu roku poprzedniego, jeżeli przeciętne wynagrodzenie z tego okresu stanowiło kwotę wyższą (art. 5 ust. 2 ustawy o ZFŚS).

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż na mocy ustawy o ZFŚS:

*   Spółka nie może dowolnie dysponować środkami ZFŚS,
*   Spółka nie jest uprawniona do podejmowania jakichkolwiek decyzji dotyczących wysokości ZFŚS.

Oznacza to, że Spółka dokonuje wyłącznie czynności technicznych polegających na:

*   tworzeniu ZFŚS,
*   prowadzeniu rachunku bankowego do gromadzenia środków ZFŚS,
*   zapłacie za Świadczenia Finansowane z ZFŚS.

Nawet w przypadku pokrycia przez pracownika części kosztów Świadczeń Finansowanych z ZFŚS, Spółka przekazuje należność od pracownika na odrębne konto bankowe należące do ZFŚS, co również stanowi czynność techniczną.

Wnioski:

*   Działalność Socjalna Spółki polega wyłącznie na pełnieniu funkcji administratora środków ZFŚS, na zasadach określonych w przepisach ustawy o ZFŚS.
*   Nie ulega wątpliwości, iż definicją „działalności gospodarczej” nie jest objęte żadne z działań składających się na Działalność Socjalną Spółki.
*   Działalność Socjalna nie spełnia zatem warunku uznania jej za jeden z rodzajów działalności wskazanych w definicji „działalności gospodarczej”.

Warunek 2 - Działalność Socjalna jest prowadzona w sposób samodzielny.

Wszelkie czynności podejmowane przez Spółkę, związane z Działalnością Socjalną Spółki m.in. utworzenie ZFŚS, dokonywanie wpłat w określonej przepisami wysokości oraz administrowanie środkami tego funduszu wynikają z przepisów ustawy o ZFŚS.

Podejmowanie tych czynności jest dla Spółki obligatoryjne i nie ma charakteru dobrowolnego.

Działalność Socjalna Spółki nie ma zatem charakteru samodzielnie prowadzonej działalności.

Wniosek:

Działalność Socjalna nie spełnia warunku uznania jej za działalność prowadzoną w sposób samodzielny.

Warunek 3 - Spółka ponosi odpowiedzialność za efekty działalności ZFŚS.

Spółka pełni wyłącznie rolę administratora środków ZFŚS i jako taka nie ponosi odpowiedzialności za efekty jego działalności.

Wniosek:

Działalność Socjalna nie spełnia warunku uznania jej za działalność, za którą Spółka ponosi odpowiedzialność.

Warunek 4 - Działalność Socjalna ma charakter odpłatny.

W ramach Działalności Socjalnej Spółka dokonuje wyłącznie technicznej czynności przelewu środków.

Działalność ta ma charakter nieodpłatny, ponieważ Spółka nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia z tytułu wykonywania przelewu środków. Takim wynagrodzeniem nie jest również pokrywana przez pracownika część kosztów Świadczeń Finansowanych z ZFŚS. W takiej sytuacji, pracownik płaci sprzedawcy towaru lub usługi za otrzymane świadczenia za pośrednictwem ZFŚS administrowanego przez Spółkę.

Wniosek:

Działalność Socjalna nie spełnia warunku uznania jej za działalność odpłatną.

Podsumowanie:

*   Żadne z działań opisanych w stanie faktycznym, podejmowanych w ramach Działalności Socjalnej Spółki, nie jest objęte definicją „działalności gospodarczej” wskazaną w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
*   Działalność Socjalna pozostaje zatem poza zakresem ustawy o VAT, a prowadząc Działalność Socjalną Spółka nie działała w charakterze podatnika VAT.
*   Stanowisko Spółki potwierdza jednolita linia orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych (WSA) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA), m.in.:
*   wyrok WSA w Lublinie z dnia 11 marca 2011r., sygn. akt I SA/Lu 917/10, cyt.:

„W analizowanym zakresie, w kontekście treści przywołanej wyżej regulacji ustawowej (tj. ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych oraz ustawy o podatku od towarów i usług) oraz konsekwencji jej obowiązywania i zastosowania podkreślić więc należy, że podmiot zobowiązany na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych do utworzenia Funduszu i administrowania nim, podejmuje w tym przedmiocie jedynie działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza zakresem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej - nie podejmuje on i nie prowadzi bowiem, jako odrębnej i równoległej, działalności gospodarczej w przedmiocie i w celu dysponowania środkami z ZFŚS”.

*   wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 13 stycznia 2010r., sygn. akt I SA/Bd 929/09, cyt.: „Sąd podzielił stanowisko skarżącej strony, te w zakresie dysponowania środkami funduszu pracodawca ma ustawowo wyznaczone funkcje do spełnienia, wobec czego ich realizacja nie może być utożsamiona z działalnością gospodarczą”.
*   wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2011r., sygn. akt I FSK 91/10, cyt.: „Podatnik ponosi koszty związane z administrowaniem funduszem, nie pobierając z tego tytułu wynagrodzenia. W orzecznictwie ETS podkreśla się element dochodowości (odpłatności) jako element konieczny uznania działalności podatnika za działalność gospodarczą w rozumieniu VI Dyrektywy VAT. Całkowity brak odpłatności eliminuje podmiot z systemu VAT, który obejmuje działalność gospodarczą, a nie wszelką działalność (\`(...)\`). Ten element również świadczy o tym, że podmiot dokonując czynności związanej z funduszem socjalnym nie wykonuje w tym zakresie czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą”.
*   wyrok NSA z dnia 2 września 2008r., sygn. akt I FSK 1076/07, cyt.: „Biorąc zatem pod uwagę zakres przedmiotowy i podmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz charakter ZFŚS uprawnioną jest teza, że podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym i aby w jego ramach udzielać pracownikom pożyczek mieszkaniowych. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawa o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych. W konsekwencji podmiot wykonując czynności związane z udzielaniem swoim pracownikom zwrotnych pożyczek na cele mieszkaniowe z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Poza tym czynności te dokonywane są nieodpłatnie. Podatnik ponosi koszty związane z administrowaniem funduszem, nie pobierając z tego tytułu wynagrodzenia. Nie są nim z pewnością odsetki uzyskane z udzielonych w ramach ZFŚS pożyczek mieszkaniowych. Te bowiem powiększają masę majątkową funduszu. (\`(...)\`) Ten element również świadczy o tym, że podmiot dokonując czynności związane z funduszem socjalnym nie wykonuje w tym zakresie czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą”.

*   wyrok NSA z dnia 17 września 2010r. sygn. akt I FSK 1491/09,
*   wyrok NSA z dnia 15 października 2010r. sygn. akt I FSK 1511/09,
*   wyrok NSA z dnia 22 października 2010r. sygn. akt I FSK 1727/09,
*   wyrok NSA z dnia 22 października 2010r. sygn. akt I FSK 1727/09.

Stanowisko Spółki potwierdza również Minister Finansów w interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych sprawach dla innych podatników, m.in.:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2012r., sygn. IPPP2/443-568/10/12-9/S/MM,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lipca 2012r., sygn. IPPP2/443-325/10/12-6/KG,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2012r., sygn. IPPP1/443-210/12-4/PR.

Pytanie 2

Jako, że Działalność Socjalna nie mieści się w definicji „działalności gospodarczej” wskazanej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, Spółka nie jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Świadczeń Finansowanych z ZFŚS.

Pytanie 3

Jako, że Działalność Socjalna nie mieści się w definicji „działalności gospodarczej” wskazanej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, Spółka nie jest zobowiązana do opodatkowania VAT przekazania Świadczeń Finansowanych z ZFŚS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z art. 7 ust. 2 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…), o czym stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy.

Jak wynika z art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Zatem dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy przez świadczącego usługę została odniesiona korzyść finansowa. Istotnym jest, czy w zamian za wykonane świadczenie zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz świadczącego usługę. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy wynagrodzenie usługodawcy obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla świadczącego usługę.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 art. 15 cyt. ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż zgodnie z ustawą z 4 marca 1994 roku o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 nr 70, poz. 335 ze zm.) Spółka zobowiązana była do utworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

W ramach działalności socjalnej Spółka będzie nabywać i przekazywać na rzecz pracowników, na ich potrzeby osobiste, różnego rodzaju świadczenia finansowane z ZFŚS (dalej: Działalność Socjalna).

Przyznawanie pracownikom finansowanie w ramach Działalności Socjalnej będzie ustalane indywidualnie i będzie warunkowane ich sytuacją osobistą.

Spółka przyjęła dwa modele pokrywania koszów świadczeń nabywanych w ramach Działalności Socjalnej (dalej: Świadczenia Finansowane z ZFŚS):

*   koszty są pokrywane w całości z ZFŚS. Do świadczeń tych należą np. pożyczki, organizacja imprez sportowo - rekreacyjnych oraz kulturalnych, paczki z okazji świąt, bony, wycieczki,
*   koszty są pokrywane częściowo z ZFŚS. Pozostała część ceny świadczenia jest pokrywana przez pracownika w drodze potrącenia z otrzymywanego wynagrodzenia ze stosunku pracy. Do świadczeń tych należą np. bilety wstępu do kina oraz na imprezy kulturalne i rozrywkowe, karnety na siłownię, basen, fitness, zakup miejsc kolonijnych i wczasów w obcym ośrodku.

Niezależnie od przyjętego sposobu pokrywania kosztów Świadczeń Finansowanych z ZFŚS, cała cena nabycia tych świadczeń będzie płacona ze środków ZFŚS. W przypadku, gdy część kosztów Świadczeń Finansowanych z ZFŚS będzie pokrywana przez pracownika w drodze potrącenia z wynagrodzenia, kwota potrącona pracownikowi będzie wpłacana na konto ZFŚS. Środki finansowe zgromadzone na rachunku ZFŚS przeznaczone będą na finansowanie działalności socjalnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia czy działalność socjalna Spółki, w ramach której Spółka będzie nabywać i przekazywać Świadczenia Finansowane z ZFŚS, będzie mieściła się w definicji „działalności gospodarczej” wskazanej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania tych świadczeń.

Działania Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych regulują przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 592 ze zm.).

Przedmiotem działania Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS), zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy jest finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu, dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 1 ustawy o ZFŚS, przez działalność socjalną rozumie się usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

W myśl art. 2 pkt 5 ustawy o ZFŚS, osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Art. 3 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że Fundusz tworzą, pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty. Fundusz, zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych.

Z powołanych przepisów wynika, iż zakładowa działalność socjalna dotyczy określonych rodzajów świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika i tylko te świadczenia mogą być finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Ponadto, Fundusz jest tworzony na rzecz ww. osób i prawo do korzystania ze świadczeń finansowanych z Funduszu jest ich kolektywnym prawem.

Fundusz ten, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o ZFŚS, tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych. Ponadto, zasoby Funduszu zwiększają dochody, wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 1-9 ustawy o ZFŚS. Wśród nich wskazano m.in. wpływy z opłat pobieranych od osób i jednostek organizacyjnych korzystających z działalności socjalnej, o której mowa w art. 2 pkt 1 (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o ZFŚS).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o ZFŚS, przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z Funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu. Jak stanowi ust. 2 cyt. przepisu, zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z Funduszu, z uwzględnieniem ust. 1, oraz zasady przeznaczania środków Funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalanym zgodnie z art. 27 ust. 1 albo z art. 30 ust. 5 ustawy o związkach zawodowych.

Powołany przepis ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, nie tworzy jednak żadnych praw podmiotowych do świadczeń dla osób uprawnionych do korzystania z Funduszu.

Stosownie natomiast do art. 10 i art. 12 ustawy o ZFŚS, środkami Funduszu administruje pracodawca i gromadzi je na odrębnym rachunku bankowym.

W przypadku funduszu socjalnego, istotnym jest ustalenie czy podmiot zobowiązany do utworzenia funduszu socjalnego i następnie administrowania nim, wykonując czynności do których obliguje go ustawa o ZFŚS występuje jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Należy wskazać, iż podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawa o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych. W konsekwencji podmiot wykonując te czynności z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Istotną okolicznością jest, że czynności te dokonywane są nieodpłatnie. Podatnik ponosi koszty związane z administrowaniem funduszem, nie pobierając z tego tytułu wynagrodzenia.

Także w sytuacji, gdy dany wydatek jest częściowo finansowany również przez pracownika, pracodawca, odbierając i przekazując określone środki poza rachunkiem Funduszu, działa jedynie jako swego rodzaju pośrednik, a jego czynności związane są ściśle z rolą administratora ZFŚS. Tym samym, w takich sytuacjach, w których pracodawca najczęściej realizuje swoje zadania socjalne poprzez zakup finansowanych z ZFŚS usług od podmiotów trzecich, jak np. dopłaty do koloni, obozów, imprez kulturalno-oświatowych, wyjazdów sportowo-rekreacyjnych i turystycznych, udzielanie pożyczek - pracodawca występuje jedynie jako podmiot administrujący środkami Funduszu i nie jest w tym zakresie podatnikiem VAT.

Zatem czynności administrowania środkami Funduszu nie można uznać za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jak już wskazano, Pracodawca występuje jedynie w roli administratora, do czego zobowiązują go odrębne przepisy. Nie nabywa prawa własności ani prawa do rozporządzania jak właściciel środkami znajdującymi się na koncie Funduszu. Dysponowanie środkami nie należy do swobodnego uznania pracodawcy, stanowi regulowaną odrębną ustawą, pomoc materialną, której nie można uznać za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z czynnościami takimi, jak: udzielanie pożyczek, organizacja imprez sportowo - rekreacyjnych oraz kulturalnych, paczki z okazji świąt, bony, wycieczki, zakup biletów wstępu do kina, karnetów na siłownię, basen, fitness, oraz nabywanie od kontrahentów zewnętrznych usług (kolonie, wczasy w obcym ośrodku, imprezy kulturalno-oświatowe) finansowane w całości lub w części z ZFŚS.

Zauważyć należy, że w przypadku częściowego partycypowania w kosztach nabytych usług obcych przez pracowników, trudno uznać, że odpłatność czyniona przez pracownika ma charakter wynagrodzenia za usługę pracodawcy, gdyż jego usługa w tym zakresie - jako administratora Funduszu - ma charakter jedynie pośredniczenia w udostępnieniu pracownikowi usługi obcej, sfinansowanej ze środków Funduszu, z tytułu którego to działania pracodawca nie uzyskuje żadnego wynagrodzenia, gdyż odpłatność pracownika przekazywana jest na rachunek ZFŚS. Wniosku tego nie zmienia fakt, że ze względów praktycznych pracodawca jawi się także jako swego rodzaju pośrednik przekazujący środki pieniężne między sprzedawcą usługi a jej beneficjentem. Wynika to z faktu, iż z tytułu tego rodzaju działań o charakterze zaledwie techniczno-administracyjnym, podejmowanych dodatkowo całkowicie poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, w świetle podstawowych zasad systemowych VAT dany podmiot nie może stać się podatnikiem, a prowadzone w tym zakresie czynności nie można uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W związku z czym działalność socjalna wykonywana przez Wnioskodawcę jako administratora ZFŚS (tj. nabywanie towarów i usług, jak również ich udostępnianie uprawnionym osobom) nie będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym stanie rzeczy, w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jak również przepisów ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, oceniając pozycję prawnopodatkową podmiotu administrującego tym funduszem, należy uznać, że podmiot administrujący funduszem nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z czym działalność socjalna wykonywana przez niego jako administratora ZFŚS nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, iż działalność socjalna nie będzie mieściła się w definicji „działalności gospodarczej” wskazanej w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT a w związku z tym Spółka nie będzie zobowiązana do opodatkowania VAT przekazania Świadczeń Finansowanych z ZFŚS, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie świadczeń w ramach działalności socjalnej, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że podatnik w momencie nabycia towarów oraz usług określa, czy nabywane przez niego towary i usługi będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej.

Z treści cytowanych wyżej przepisów art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ww. ustawy.

Należy również zauważyć, iż skoro działalność Wnioskodawcy w zakresie administrowania Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych – tj. nabywanie towarów i usług oraz ich udostępnianie uprawnionym osobom odpłatnie bądź nieodpłatnie, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (nie występuje on w tym przypadku jako podatnik podatku od towarów i usług) – to konsekwentnie Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych na rzecz osób uprawnionych wydatków sfinansowanych w całości lub w części ze środków ZFŚS. W tym bowiem przypadku nie jest spełniona przesłanka warunkująca prawo do odliczenia, o której mowa w cyt. przepisie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – brak jest związku dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, że nie będzie on uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu świadczeń finansowanych z ZFŚS, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.