Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-577/15/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-08-21
Teza: 1) Czy nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz gminy infrastruktury drogowej wybudowanej na gruncie należącym do gminy podlega opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług? 2) Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z inwestycją w infrastrukturę drogową?
Słowa kluczowe: infrastruktura; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2015 r. (data wpływu 2 czerwca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 23 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego przekazania infrastruktury drogowej wybudowanej na gruncie gminnym i prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2015 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 23 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania infrastruktury drogowej wybudowanej na gruncie gminnym i prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W złożonym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji karmy/paszy dla zwierząt futerkowych. Rozważa poniesienie nakładów między innymi na drogi, z których korzysta w ramach prowadzonej działalności. Planem Wnioskodawcy objęte jest zawarcie umów o roboty budowlane w zakresie robót drogowych dotyczących napraw/remontów dróg dojazdowych do prowadzonego zakładu produkcji pasz – mieszalni pasz oraz do ferm norek prowadzonych przez osoby trzecie pozostające z Wnioskodawcą w stosunkach gospodarczych. Do mieszalni pasz dowożone są składniki do produkcji paszy i wywożony gotowy produkt. Do nieruchomości, na której zlokalizowana jest mieszalnia pasz dojeżdża Wnioskodawca, jego pracownicy i kontrahenci. Wnioskodawca dowozi do ferm norek prowadzonych przez osoby trzecie zamówioną karmę.

Drogi dojazdowe stanowią własność jednostek samorządu terytorialnego (gminy).

Wnioskodawca uzyska zgodę na remonty i modernizację dróg stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego. Wnioskodawca planuje ponosić w całości wydatki na konieczne naprawy lub partycypować w kosztach remontów.

Nawierzchnia dróg gminnych jest aktualnie zniszczona, wymaga remontu. Do jej zniszczenia w pewnym zakresie mógł przyczynić się również Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności. Pojazdy Wnioskodawcy dowożące paszę na fermy norek i składniki do paszy do mieszalni często ulegają uszkodzeniom w związku ze złym stanem nawierzchni. Planowane remonty i modernizacje mają na celu ograniczenie ponoszonych aktualnie kosztów napraw samochodów. Bez wydatkowania środków pieniężnych na remonty lub modernizacje dalsze prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę będzie utrudnione i kosztowne.

W związku z powyższym Wnioskodawca zamierza wydatkować środki na naprawę, remont dróg stanowiących własność gminy, przy czym drogi te służą prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą skutków podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług w sytuacji, jeśli zostaną dokonane nakłady na drogi stanowiące własność gminy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Drogi dojazdowe, o których mowa we wniosku są to drogi publiczne.

Co do zasady obowiązek naprawy/remontu drogi publicznej – jeśli jest drogą gminną obciąża właściciela drogi – jednostkę samorządu terytorialnego, przy czym Wnioskodawca planuje zawarcie odpowiednich umów uwzględniających sposób uczestniczenia w kosztach napraw/remontów i przeniesienie części obowiązków właściciela drogi w tym zakresie na Wnioskodawcę.

Faktury dokumentujące nabycia związane z infrastrukturą drogową zarówno do prowadzonego przez Wnioskodawcę zakładu, jak i miejsc dostawy karmy dla norek – ferm norek prowadzonych przez osoby trzecie w zakresie kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę będą wystawiane dla Wnioskodawcy.

Może zdarzyć się sytuacja, ze faktury wystawiane będą dla właściciela drogi, a zgodnie z treścią porozumienia kosztami w części właściciel będzie obciążał Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie zawarł jeszcze porozumień z właścicielem gruntu w zakresie napraw/remontów dróg stanowiących:

1.  drogę dojazdową do prowadzonego przez Wnioskodawcę zakładu,
2.  drogę dojazdową do ferm norek prowadzonych przez osoby trzecie.

Zawarcie takich porozumień jest rozważane.

Zakres w jakim Wnioskodawca będzie uczestniczył w ponoszeniu kosztów napraw/remontów dróg dojazdowych do swego zakładu oraz do miejsca dowozu karmy dla norek nie jest jeszcze znany.

Wnioskodawca w zakresie napraw/remontu dróg stanowiących drogę dojazdową do zakładów podmiotów trzecich nie zawierał porozumienia z tymi podmiotami.

Wydatki, które zamierza ponieść Wnioskodawca, mają na celu utrzymanie w należytym stanie drogi publicznej w sytuacji, gdy przedsiębiorstwo Wnioskodawcy usytuowane jest obok tej drogi i korzystanie z niej jest istotne dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa a także w sytuacji, gdy dowozi karmę z dużą częstotliwością do fermy norek kontrahenta. Dobry stan dróg zapewnia bowiem sprawny transport materiałów do produkcji oraz wytworzonych produktów, a także sprzyja bezpieczeństwu dojeżdżających do pracy pracowników oraz dojazd potencjalnych kontrahentów i do kontrahentów.

Plan poniesienia wydatków w pełnej wysokości lub jako partycypacja jest spowodowany chęcią ograniczenia wydatków na naprawy pojazdów służących do rozwożenia karmy dla norek oraz dowożących składniki do jej produkcji do mieszalni pasz oraz chęcią poprawy bezpieczeństwa. Nawierzchnia dróg gminnych jest aktualnie zniszczona, wymaga remontu. Pojazdy Wnioskodawcy dowożące paszę na fermy norek i składniki do paszy do mieszalni często ulegają uszkodzeniom w związku ze złym stanem nawierzchni. Planowane remonty i modernizacje mają na celu ograniczenie ponoszonych aktualnie kosztów napraw samochodów. Bez wydatkowania środków pieniężnych na remonty lub modernizacje dalsze prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę będzie utrudnione i kosztowne.

Partycypowanie oznacza uczestniczenie, wspólne ponoszenie z kimś kosztów jakiegoś przedsięwzięcia. Wnioskodawca zamierza ponieść koszty remontów w całości lub partycypować w tych kosztach w pewnym zakresie (w szczególności może to być za określony rodzaj prac, za pewną część inwestycji, etap remontu lub procentowo określony zakres) – te kwestie zostaną ustalone z właścicielem drogi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz gminy infrastruktury drogowej wybudowanej na gruncie należącym do gminy podlega opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z inwestycją w infrastrukturę drogową?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli dane przedsięwzięcie (np. budowa/remont drogi) realizowane jest na gruncie będącym własnością gminy, wówczas nie można uznać, że przekazanie takiej inwestycji gminie stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towaru należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Wnioskodawca jako finansujący remont drogi gminnej nie będzie miał prawa do rozporządzania infrastrukturą drogową jak właściciel. Nie ma zatem podstaw do twierdzenia, że dokonuje on poprzez nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej gminie – dostawy towaru. Zgodnie bowiem z zasadą z art. 47 ust. 1 Kodeksu cywilnego „superficies solo cedit”, cześć składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Do części składowych gruntu należą w szczególności budynki oraz inne urządzenia trwałe z gruntem związane (art. 48 K.c.). Infrastruktura (w tym drogowa) wznoszona przez inwestora na terenie gminnym, również jest trwale związana z gruntem, a przez to należy do właściciela gruntu – gminy. Nie może zatem stanowić odrębnego przedmiotu własności, co oznacza, że inwestor nigdy nie stanie się jej właścicielem i nie będzie mógł nią rozporządzić, dokonując dostawy towaru. W świetle powyższego nieodpłatne przekazanie gminie infrastruktury wybudowanej na należącym do niej gruncie kwalifikuje się jako świadczenie usług, ponieważ według art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako takie trzeba uznać każde świadczenie nie będące dostawą towaru (takie stanowisko wyrażone zostało również w interpretacji z dnia 24 listopada 2011 r. znak IPPP2/443-1046/11-2/MM). W takiej sytuacji ma miejsce jedynie przekazanie przez inwestora poniesionych nakładów, a nie przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Wnioskodawca podkreślił, że infrastruktura drogowa jako budowla zgodnie z prawem budowlanym jest trwale związana z gruntem, a więc stanowi część składową gruntu gminy. Zgodnie więc z zasadą „superficies solo cedit” nie może być ona odrębnym przedmiotem własności, a co za tym idzie Wnioskodawca nie może nabyć do niej prawa własności, tak aby później nią rozporządzać dokonując przekazania towaru.

Wobec tego nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej na rzecz gminy może zostać zakwalifikowane wyłącznie jako świadczenie usług, gdyż, zgodnie z art. 8 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako takie należy rozumieć każde świadczenie nie będące dostawą towaru.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarowi usług, podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W drodze wyjątku opodatkowaniu podlega także nieodpłatne świadczenie usług, jednak wyłącznie w ramach ścisłej wykładni przepisów art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług

Na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analiza powyższego przepisu wskazuje, że zrównanie z odpłatnym świadczeniem usług, a co za tym idzie opodatkowanie czynności, ma miejsce (poza przypadkami świadczenia na rzecz pracowników, wspólników, udziałowców i innych osób wskazanych w treści art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług) w sytuacji, w której spełnione zostają łącznie dwa warunki, mianowicie:

*   świadczenie usług jest nieodpłatne,
*   usługi świadczone są do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Niewątpliwie pierwszy ze wskazanych warunków zostanie spełniony. Odpłatnością można bowiem nazwać wyłącznie sytuację, w której usługi wykonywane są za wynagrodzeniem, ewentualnie zwrotem kosztów. W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie otrzyma żadnej zapłaty, w tym w szczególności żadnego świadczenia pieniężnego od gminy w zamian za wykonaną i przekazaną na jej rzecz Infrastrukturę drogową. Wnioskodawca uzyska niewątpliwie korzyści z tytułu zrealizowanej inwestycji Infrastruktury, jednak nie można traktować tego jako elementu odpłatności. Zgodnie bowiem z poglądami doktryny, odpłatność musi pojawić się w bezpośrednich relacjach pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą. Stwierdza się m.in., że „pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonaniem świadczenia powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie, a otrzymana zapłata jest konsekwencją wykonania świadczenia. Zapłata musi też mieć konkretny wymiar, nie stanowią jej nieznane bliżej i ewentualne korzyści, które mogą powstać w zamian za świadczenie” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, „VAT”. Komentarze Zakamycza, str. 111 i nast., Zakamycze 2004). Natomiast odnośnie drugiej z przesłanek - świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika - należy stwierdzić, że nie jest ona w niniejszej sytuacji spełniona. W sposób bowiem oczywisty remont drogi dojazdowej do zakładu produkcji paszy oraz do ferm prowadzanych przez osoby trzecie, do których dowożona jest przez Wnioskodawcę na bieżąco pasza oraz związanej z nią infrastruktury jest potrzebne aby ułatwić prowadzenie działalności gospodarczej oraz w efekcie ograniczyć jej koszty.

Bez remontu nawierzchni drogi w najbliższym czasie dojazd do zakładu produkcji paszy oraz do ferm norek i realizacja celów gospodarczych Wnioskodawcy mogą okazać się utrudnione. Nie można wykluczyć również, że dotychczasowa eksploatacja drogi dojazdowej przez Wnioskodawcę i jego kontrahentów doprowadziła do jej zniszczenia w większym stopniu niż gdyby Wnioskodawca z niej nie korzystał.

W ocenie Wnioskodawcy, ze względu na spełnienie wyłącznie jednego z warunków wskazanych w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług umożliwiających opodatkowanie nieodpłatnego świadczenia usług, w rozpatrywanej sprawie przekazanie nieodpłatne infrastruktury drogowej na rzecz gminy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wniosek ten wynika z faktu, że zgodnie z podstawową zasadą wykładni prawa podatkowego wszelkie wyjątki prowadzące do opodatkowania podatnika nie powinny być interpretowane rozszerzająco, a opodatkowanie nieodpłatnego świadczenia usług jest wyjątkiem od wynikającej z art. 5 ustawy zasady opodatkowania podatkiem VAT wyłącznie czynności odpłatnych. W konsekwencji brak spełnienia choćby jednej z przesłanek opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług uniemożliwia opodatkowanie podatkiem od towarów i usług tychże usług.

Wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lipca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3830/06. Zdaniem Wnioskodawcy mimo zmiany stanu prawnego, wywody Sądu zachowują aktualność w obowiązującym stanie prawnym.

Ponadto Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne z dnia 21 września 2007 r. znak 1401/PH-I/4407/14-138/06/AŁ, z dnia 11 marca 2010 r. znak ILPP1/443-1563/09-4/AI oraz z dnia 14 listopada 2007 r. znak IPPP1/443-1563/09-4/AI, jak również w wyroki z dnia 13 lipca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3537/06 oraz sygn. akt III SA/Wa 3630/06. Przy czym w ocenie Wnioskodawcy, mimo zmiany obowiązującego brzmienia art. 8 ust. 2 ustawy, wskazane interpretacje oraz orzeczenia zachowują aktualność w obowiązującym stanie prawnym.

Wnioskodawca jest zdania, że przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z inwestycją w infrastrukturę drogową bez względu na fakt, czy czynność przekazania tej inwestycji na rzecz gminy zostanie uznana za czynność podlegającą czy nie podlegającą opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca wskazał, że z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług, o ile istnieje związek między zakupem towarów i usług oraz prowadzoną przez podatnika działalnością opodatkowaną. Innymi słowy, przedstawiona zasada wyłącza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku, bądź niepodlegających opodatkowaniu.

W niniejszej sprawie istnieć będzie ścisły związek między nabytymi w ramach inwestycji w remont drogi towarami oraz usługami, a wykonywaniem czynności opodatkowanych polegających na produkcji i sprzedaży paszy dla norek. Jak już wykazywano, zakup towarów i usług nabytych w celu remontu drogi jest potrzebny, aby Wnioskodawca mógł prowadzić rentowną działalność. Bez poniesienia nakładów prowadzenie działalności opodatkowanej VAT będzie utrudnione. Istnieje więc bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy wydatkami na infrastrukturę drogową i związanym z nimi podatkiem naliczonym, a czynnościami opodatkowanymi, które będzie wykonywał Wnioskodawca, co powinno dawać Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ponoszeniu wydatków na remont drogi.

Wnioskodawca zwrócił uwagę, że zasada wyrażona w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest odzwierciedleniem zasady neutralności podatku VAT, będącej fundamentalną zasadą dla konstrukcji podatku od wartości dodanej. Jej istota zawiera się w stwierdzeniu, że działalność podatnika opodatkowana podatkiem VAT nie może być obciążona kosztem nieodliczalnego podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących tej działalności. Nie ma ustawowo przewidzianych przeszkód, aby dokonać obniżenia podatku w związku z nabywanymi towarami oraz usługami, których wynik w postaci infrastruktury drogowej jest nieodpłatnie przekazywany na rzecz gminy, od której to usługi nie jest naliczany podatek VAT.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie także w piśmiennictwie organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, np. interpretacje z dnia 11 marca 2010 r. znak ILPP1/443-1563/09-4/AI oraz z dnia 2 września 2009 r. znak IPPP3/443-120/08-4/MPe. Podobnie WSA w Warszawie w wyroku z dnia 13 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3630/06.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy:

*   przekazanie na rzecz gminy nieodpłatnie infrastruktury drogowej, na którą wydatki poniósł Wnioskodawca, stanowi usługę, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z inwestycją w infrastrukturę drogową bez względu na fakt, czy czynność przekazania tej inwestycji na rzecz gminy zostanie uznana za czynność podlegającą czy nie podlegającą opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Za odpłatne świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy wskazać, że co do zasady, opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, w tym przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Ponadto, usługa o charakterze nieodpłatnym, tj. w ramach której odbiorca świadczenia nie jest obowiązany do żadnego świadczenia ekwiwalentnego na rzecz świadczącego usługę, może podlegać opodatkowaniu, jeżeli świadczenie usługi nastąpi dla celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z kolei zgodnie z art. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 460 ze zm.) budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.

W myśl zaś art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przepis art. 48 tej ustawy stanowi natomiast, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca – zarejestrowany podatnik VAT czynny – prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji karmy/paszy dla zwierząt futerkowych. Wnioskodawca rozważa poniesienie nakładów na drogi, z których korzysta w ramach prowadzonej działalności. Planem objęte jest zawarcie umów o roboty budowlane w zakresie robót drogowych dotyczących napraw/remontów dróg dojazdowych (drogi publiczne) do prowadzonego przez Wnioskodawcę zakładu produkcji pasz oraz ferm norek prowadzonych przez osoby trzecie pozostające z Wnioskodawcą w stosunkach gospodarczych, do których dowozi zamówioną karmę. Drogi dojazdowe stanowią własność jednostek samorządu terytorialnego (gminy). Wnioskodawca uzyska zgodę na remonty i modernizację dróg, planuje ponosić w całości wydatki na konieczne naprawy lub partycypować w kosztach remontów. Nawierzchnia dróg gminnych jest zniszczona, wymaga remontu. Do jej zniszczenia mógł przyczynić się również Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności. Pojazdy Wnioskodawcy dowożące paszę na fermy norek i składniki do paszy do mieszalni często ulegają uszkodzeniom w związku ze złym stanem nawierzchni. Planowane remonty i modernizacje mają na celu ograniczenie ponoszonych aktualnie kosztów napraw samochodów. Bez wydatkowania środków pieniężnych na remonty/modernizacje dalsze prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę będzie utrudnione i kosztowne. Co do zasady obowiązek naprawy/remontu drogi publicznej – jeśli jest drogą gminną obciąża właściciela drogi – jednostkę samorządu terytorialnego, przy czym Wnioskodawca planuje zawarcie odpowiednich umów uwzględniających sposób uczestniczenia w kosztach napraw/remontów i przeniesienie części obowiązków właściciela drogi w tym zakresie na Wnioskodawcę. Faktury dokumentujące nabycia związane z infrastrukturą drogową zarówno do prowadzonego przez Wnioskodawcę zakładu jak i miejsc dostawy karmy dla norek, w zakresie kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę będą wystawiane dla Wnioskodawcy. Może zdarzyć się sytuacja, ze faktury wystawiane będą dla właściciela drogi, a zgodnie z treścią porozumienia kosztami w części właściciel będzie obciążał Wnioskodawcę.

Zamierzone wydatki mają na celu utrzymanie w należytym stanie drogi publicznej w sytuacji, gdy przedsiębiorstwo Wnioskodawcy usytuowane jest obok tej drogi i korzystanie z niej jest istotne dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa a także w sytuacji, gdy dowozi karmę z dużą częstotliwością do fermy norek kontrahenta. Dobry stan dróg zapewnia bowiem sprawny transport materiałów do produkcji oraz wytworzonych produktów, a także sprzyja bezpieczeństwu dojeżdżających do pracy pracowników oraz dojazd potencjalnych kontrahentów i do kontrahentów.

Analiza przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że przekazania praw do nakładów poniesionych w związku ze zrealizowaną inwestycją drogową na rzecz gminy, na gruncie nienależącym do Wnioskodawcy, nie można rozpatrywać w kategorii dostawy towarów. Z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do rozporządzania jak właściciel gruntem, na którym inwestycja drogowa ma być realizowana. Zatem, przekazania przez Wnioskodawcę infrastruktury drogowej nie można uznać za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Czynność ta stanowić będzie zatem świadczenie usług w rozumieniu powołanego art. 8 ustawy. Z uwagi natomiast na fakt, że opisane przekazanie nastąpi nieodpłatnie, kwestia uznania tej czynności za odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem od towarów i usług powinna być rozważana na podstawie art. 8 ust. 2 powołanej ustawy.

Uwzględniając powyższe uznać należy, że w przedmiotowej sprawie nieodpłatne przekazanie na rzecz gminy nakładów na infrastrukturę drogową, stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usług, jednakże czynność ta nie będzie spełniała wskazanej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług przesłanki do objęcia jej opodatkowaniem. Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu – jak wskazano – świadczenie tych usług musi się odbyć bez związku z potrzebami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku – jak wykazano we wniosku – nieodpłatne świadczenie usług, polegające na nieodpłatnym przekazaniu praw do nakładów związanych z inwestycją drogową dotyczącą koniecznych napraw lub remontów ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Zamierzona inwestycja zarówno dotycząca gminnych dróg dojazdowych do zakładu Wnioskodawcy, jak i zakładów podmiotów trzecich (kontrahentów – nabywców produkowanych przez Wnioskodawcę pasz) – jak wynika z opisu zdarzenia – realizowana będzie z uwagi na interes gospodarczy Wnioskodawcy, korzystanie z dróg jest „istotne dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa”.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz gminy praw do nakładów poczynionych na inwestycję drogową, znajdującą się na gruncie nienależącym do Wnioskodawcy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy założeniu, że ponoszone wydatki dotyczyć będą koniecznych napraw i remontów dróg gminnych wyłącznie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Odnosząc się do kwestii związanej z prawem do odliczenia podatku naliczonego, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia przesłanki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, w związku z wydatkami poniesionymi podczas inwestycji drogowej, określone w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazano bowiem we wniosku, Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, a wydatki poniesione w ramach inwestycji drogowej będą pozostawały w związku z „wykonywaniem czynności opodatkowanych polegających na produkcji i sprzedaży paszy dla norek”.

Z tych też względów z uwagi na to, że zamierzona inwestycja dotycząca naprawy/remontów dróg dojazdowych stanowiących drogi publiczne, będące własnością jednostek samorządu terytorialnego będzie związana z czynnościami opodatkowanymi w opisanych okolicznościach, na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ww. ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku związanego nabyciem towarów i usług dotyczących infrastruktury drogowej w zakresie koniecznych napraw/remontów dróg stanowiących zarówno drogę dojazdową do zakładu Wnioskodawcy, jak i ferm norek prowadzonych przez osoby trzecie (nabywców produkowanej przez Wnioskodawcę karmy), przy założeniu, że w przedstawionych okolicznościach nie zajdą wyłączenia określone w art. 88 ustawy.

Uprawnienie powyższe będzie przysługiwało zarówno z tytułu faktur otrzymanych w związku z ponoszeniem „w całości wydatków na konieczne naprawy”, jak również partycypacją „w tych kosztach w pewnym zakresie”.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.