Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.277.2021.4.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-20
Teza: W związku z przeniesieniem przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości, jako jego wkładu do Spółki Cichej i określeniem w Umowie wartości tego wkładu w kwocie brutto, podstawą opodatkowania, w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, będzie wszystko, co stanowi zapłatę z tytułu dokonania aportu, pomniejszone o kwotę podatku VAT. A zatem gdy aport zostanie wyceniony wg wartości brutto, podstawą opodatkowania będzie ta właśnie wartość pomniejszona o należny podatek, czyli wyliczona metodą „w stu”.
Słowa kluczowe: nieruchomości; spółki; wkład-wkłady niepieniężne; środek-środki pieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 maja 2021 r. (data wpływu 5 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 9 sierpnia 2021 r.) na wezwanie z 22 lipca 2021 r., skutecznie doręczone 28 lipca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej środków pieniężnych oraz nieruchomości jako wkładu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

5 maja 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej środków pieniężnych oraz nieruchomości jako wkładu.

Wniosek uzupełniony został pismem z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 9 sierpnia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 22 lipca 2021 r., skutecznie doręczone 28 lipca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

K. (…) Spółka komandytowo-akcyjna jest osobową spółką handlową utworzoną zgodnie z przepisami prawa polskiego z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, gdzie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę spółki cichej (dalej: „Umowa”) z K. (…) Spółka jawna (dalej: „Spółka Jawna”). Wnioskodawca oraz Spółka Jawna są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2020 r. poz. 1406, dalej: „Ustawa o CIT”). Spółka Jawna:

*   jest osobową spółką prawa handlowego utworzoną zgodnie z przepisami prawa polskiego z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej,
*   nie stała się 1 stycznia 2021 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w związku z treścią art. 1 ust. 3 pkt 1 a Ustawy o CIT. Nie jest „spółką” w rozumieniu art. 4a pkt 21 Ustawy o CIT,
*   zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej m.in. w zakresie realizacji przedsięwzięć budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (działalność deweloperska) i ich sprzedażą,
*   na moment zawarcia Umowy będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Główne założenia współpracy Wnioskodawcy ze Spółką Jawną na podstawie Umowy będą następujące:

*   Wnioskodawca oraz Spółka Jawna będą realizować wspólne przedsięwzięcie gospodarcze polegające m.in. na realizacji inwestycji budowlanych, a następnie sprzedaży powstałych z tego procesu budynków/lokali,
*   działalność gospodarcza we wskazanym wyżej zakresie będzie formalnie prowadzona przez Spółkę Jawną (będzie ona „wspólnikiem aktywnym” realizowanych przedsięwzięć). Powyższe oznacza, iż to Spółka Jawna będzie w pełnym zakresie organizowała, wykonywała, nadzorowała i finalizowała przedsięwzięcia budowlane, w tym w szczególności będzie stroną wszelkich umów handlowych na dostawę towarów i usług związanych z realizowanymi przedsięwzięciami budowlanymi, a także będzie stroną umów zawieranych z nabywcami budynków/lokali (będzie m.in. stroną umów rezerwacyjnych, umów deweloperskich i umów przenoszących własność lokali na nabywców). Wnioskodawca będzie natomiast tzw. wspólnikiem cichym (w dalszej części niniejszego wniosku stosunek prawny pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Jawną wynikający z zawarcia Umowy będzie określany jako „Spółka Cicha”),
*   obowiązkiem Wnioskodawcy w zakresie zawartej Umowy będzie wniesienie na poczet Spółki Cichej wkładu w postaci określonych składników majątkowych (w tym nieruchomości i środków pieniężnych). Składniki majątku będące przedmiotem wkładu będą pochodziły z działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Poza wniesieniem wkładu, Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych dodatkowych świadczeń na poczet realizacji Umowy. Umowa może przewidywać wniesienie wkładu jednorazowo lub kilkukrotnie,
*   zawarcie Umowy nie spowoduje powstania nowego podmiotu (Spółka Cicha, jako stosunek o charakterze cywilnoprawnym, nie będzie posiadała podmiotowości prawnej). Z tego też względu, Wnioskodawca wykonując swoje zobowiązanie z Umowy do wniesienia wkładu, będzie z prawnego punktu widzenia przenosił własność składników majątku na Spółkę Jawną. Wnioskodawca nie uzyska jednak z tego tytułu statusu wspólnika Spółki Jawnej. Uzyska on natomiast wyrażony w pieniądzu udział kapitałowy w przedsięwzięciu realizowanym na podstawie Umowy, który będzie stanowił podstawę do określenia jego prawa do udziału w zyskach z tego przedsięwzięcia (dalej: „Udział w Spółce Cichej”). Przyznany Wnioskodawcy Udział w Spółce Cichej będzie odpowiadał wartości wniesionego przez niego wkładu, przy czym wartość ta będzie uwzględniała ewentualny podatek VAT należny (wartość wnoszonego wkładu będzie określona w kwocie brutto),
*   zyski z działalności prowadzonej na podstawie Umowy będą podlegały podziałowi pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką Jawną, proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku Spółki Cichej. Podziału i wypłaty tego zysku będzie dokonywała Spółka Jawna,
*   Wnioskodawca nie będzie uczestniczył w ewentualnych stratach Spółki Cichej. Wniesiony przez niego wkład (a w przypadku wkładu w postaci nieruchomości jego równowartość z dnia wniesienia) będzie podlegał zwrotowi po wygaśnięciu lub rozwiązaniu Umowy,
*   Wnioskodawca nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich za zobowiązania Spółki Jawnej, w tym w szczególności za zobowiązania powstałe w związku z realizacją przedsięwzięcia będącego przedmiotem Umowy,
*   Wnioskodawca nie będzie uprawniony do reprezentowania Spółki Jawnej oraz prowadzenia jej spraw,
*   Wnioskodawcy będą mogły zostać przyznane określone uprawnienia o charakterze kontrolnym np. możliwość przeglądania dokumentacji Spółki jawnej czy też prawo żądania wyjaśnień co do podejmowanych działań, jednak tylko w zakresie Spółki Cichej.

W razie wątpliwości, Wnioskodawca wnosi o przyjęcie jako element opisu zdarzenia przyszłego, że:

*   składniki majątku będące przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do Spółki Cichej nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2020 r. poz. 106, dalej: „Ustawa o VAT”) ani przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. 2020 r. poz. 1740, dalej: „Kodeks cywilny”),

*   transakcja stanowiąca dostawę składników majątku będących towarami w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT (w szczególności nieruchomości) nie korzystałaby ze zwolnienia z VAT, lecz podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone w złożonym wniosku odpowiednio nr 3, 4 i 5):

1.  Czy przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej środków pieniężnych będące wykonaniem zobowiązania wynikającego z Umowy do wniesienia wkładu do Spółki Cichej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości będące wykonaniem zobowiązania wynikającego z Umowy do wniesienia wkładu do Spółki Cichej będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT?
3.  W przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 (oznaczonego w złożonym wniosku nr 4), czy w związku z przeniesieniem przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości, jako jego wkładu do Spółki Cichej i określeniem w Umowie wartości tego wkładu w kwocie brutto, podstawę opodatkowania VAT będzie stanowić wartość brutto pomniejszona o należny podatek VAT (czyli wyliczona metodą „w stu”)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej środków pieniężnych w wykonaniu zobowiązania z Umowy do wniesienia wkładu do Spółki Cichej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast świadczenie usług zostało zdefiniowane w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Dokonując analizy powołanych przepisów należy zauważyć, że aby dana czynność nosiła znamiona dostawy towarów - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - musi nastąpić przeniesienie przez dostawcę na rzecz nabywcy, prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca - jak wynika z treści art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT - uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie - znoszenie określonych stanów rzeczy).

Ponadto do uznania danej czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji usługą w rozumieniu VAT jest tylko takie świadczenie, w którym można zidentyfikować bezpośredniego jego odbiorcę, odnoszącego z niego korzyść (choćby potencjalną).

Ponadto konieczne jest, aby świadczenie to było odpłatne, a więc aby świadczonej usłudze odpowiadało świadczenie wzajemne (wynagrodzenie) (tak też wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. w wyroku z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development.Council (sygn. C-102/86).

Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie konkretnego odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia. Dla wystąpienia opodatkowania VAT konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności (wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 3 marca 1994 r. w sprawie R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, C-16/93).

Odnosząc powyższe uwagi na grunt przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wniesienie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych do Spółki Cichej nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów jak również odpłatnego świadczenia usług, gdyż m.in. nie wystąpi element odpłatności na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie otrzyma w związku z wniesieniem tego wkładu żadnego świadczenia ekwiwalentnego, wynagrodzenia. Wynagrodzeniem Wnioskodawcy nie będzie w szczególności zysk wypłacony przez Spółkę Jawną, wypracowany w ramach Spółki Cichej. Wypłata zysku nie będzie bowiem świadczeniem wzajemnym Spółki Jawnej, a jedynie wykonaniem umownego obowiązku rozdziału zysków osiągniętych w ramach Spółki Cichej. W przedsięwzięciu jakim będzie Spółka Cicha nie chodzi o wzajemne świadczenie usług pomiędzy uczestnikami, lecz osiągnięcie wspólnego celu podjętej współpracy.

Konkludując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przeniesienie przez niego na rzecz Spółki Jawnej środków pieniężnych w wykonaniu zobowiązania z Umowy do wniesienia wkładu do Spółki Cichej nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu Ustawy o VAT. Ze względu na niewyczerpanie dyspozycji art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, omawiana czynność nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 października 2016 r., sygn. IBPP2/443-577/16-2/IK oraz z 1 lutego 2012 r., sygn. IBPP4/443-1609/11/EJ.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości będące wykonaniem zobowiązania wynikającego z Umowy do wniesienia wkładu do Spółki Cichej będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicja towarów została zawarta w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT i obejmuje rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Nie ulega wątpliwości, nieruchomość będąc rzeczą spełnia zawartą w tym przepisie definicję towaru.

Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej własności nieruchomości będące wykonaniem zobowiązania wynikającego z Umowy do wniesienia wkładu do Spółki Cichej będzie wiązało się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W związku z tym wniesieniem, nieruchomości staną się elementem majątku Spółki Jawnej, którymi będzie ona mogła swobodnie rozporządzać. Spółka Jawna uzyska pełne ekonomiczne władztwo nad nieruchomościami, które będzie się przejawiało m.in. w tym, iż po zrealizowaniu przedsięwzięcia deweloperskiego będzie ona mogła skutecznie przenieść własność nieruchomości wraz z wybudowanymi na nich budynkami na nabywców. Przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel będzie niezbędne do osiągnięcia celów biznesowych Spółki Cichej.

Z uwagi na powyższe, należy uznać, iż przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości (będące wykonaniem zobowiązania wynikającego z Umowy do wniesienia wkładu do Spółki Cichej), będzie stanowiło dostawę towarów w rozumieniu Ustawy o VAT.

Należy następnie ustalić, czy omawiana dostawa towarów będzie odpłatna.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy jednak podkreślić, iż samo wynagrodzenie za dokonane świadczenie nie musi przybierać formy pieniężnej. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych (przedstawionym np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 stycznia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-29/16-2/MPe): „Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie akcji spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść”.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości (będące wykonaniem zobowiązania wynikającego z Umowy do wniesienia wkładu do Spółki Cichej), będzie czynnością odpłatną. W związku z tym przeniesieniem Wnioskodawca uzyska bowiem bezpośrednią i jasno zindywidualizowaną korzyść w postaci Udziału w Spółce Cichej. Udział ten będzie specyficzną formą odpłatności (wynagrodzenia) w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. Udział w Spółce Cichej będzie posiadał ekonomiczną wartość, będzie wyrażony w pieniądzu i będzie uprawniał Wnioskodawcę do określonego poziomu partycypacji w zyskach Spółki Cichej.

Zdaniem Wnioskodawcy czynność polegająca na przeniesieniu na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości w wykonaniu zobowiązania wynikającego z Umowy i otrzymanie z tego tytułu Udziału w Spółce Cichej, powinna być z punktu widzenia opodatkowania VAT traktowana analogicznie jak wniesienie aportu do spółki osobowej, gdzie w zamian za wniesienie wkładu spółka osobowa wydaje wspólnikowi udział kapitałowy, rozumiany jako ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce osobowej. Również w takich sytuacjach organy podatkowe jednolicie przyjmują, iż dochodzi do odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. Tak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach:

*   z 6 maja 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.122.2020.1.MAZ),
*   z 18 stycznia 2017 r. (sygn. 0461-ITPP2.4512.915.2016.1.AD).

Z uwagi na to, iż:

*   przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT,
*   czynności tej dokona Wnioskodawca jako podmiot prowadzący działalności gospodarczą, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
*   dostawa nieruchomości nie korzystałaby ze zwolnienia z VAT (co stanowi element opisu zdarzenia przyszłego),

*   Wnioskodawca będzie obowiązany udokumentować ww. czynność fakturą, na której wykaże kwotę podatku VAT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przeniesieniem przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości jako jego wkładu do Spółki Cichej i określeniem w Umowie wartości tego wkładu w kwocie brutto, podstawę opodatkowania VAT będzie stanowić wartość brutto pomniejszona o należny podatek VAT. Podstawa opodatkowania VAT powinna być obliczona metodą „w stu”.

Na podstawie art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania został wskazany w art. 29a ust. 6 Ustawy o VAT:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku,
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższego wynika, iż przytoczony artykuł odnosi się do wszystkiego co stanowi zapłatę, obejmując swoim zakresem każdą jej formę. Zapłata niekoniecznie musi obejmować środki pieniężne - może przybrać również formę rzeczową lub mieszaną, której wartość można określić w pieniądzu. Zapłata powinna stanowić ekwiwalent za wykonane świadczenie.

Z istoty wkładu na poczet Spółki Cichej wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy Wnioskodawcą i wydającą Udział w Spółce Cichej Spółką Jawną. Z jednej strony Wnioskodawca przeniesie na Spółkę Jawną prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (nieruchomościami), w zamian za co otrzyma pewne uprawnienia (Udział w Spółce Cichej), które posiadają określoną wartość. W przypadku ww. wkładu nie powstanie kwota należna (cena) w zamian za przedmiot wkładu. Ekwiwalentem dla Wnioskodawcy będzie w tym przypadku wartość Udziału w Spółce Cichej otrzymanego w zamian za ten wkład.

Należy zauważyć, iż na gruncie polskiego prawa cywilnego obowiązuje zasada swobody umów. W ramach tej zasady strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta powinna również mieć zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, zasada ta powinna mieć m.in. zastosowanie w zakresie sposobu określenia należności (ceny). W konsekwencji, to strony danej transakcji określają, czy należność za dany towar jest wyrażona w wartości bez podatku VAT (tzw. cena netto), czy też w wartości z podatkiem VAT (tzw. cena brutto). Ze wskazanych przepisów wynika natomiast, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę.

W niniejszej sprawie, przeniesienie własności nieruchomości na Spółkę Jawną będące wykonaniem zobowiązania wynikającego z Umowy do wniesienia wkładu do Spółki Cichej, będzie wycenione w wartości brutto. W zamian za wniesienie wkładu Wnioskodawca otrzyma Udział w Spółce Cichej, który będzie wartością określoną kwotowo i będzie jednocześnie obejmował kwotę podatku VAT. W konsekwencji podstawą opodatkowania będzie wyrażona w Umowie wartość Udziału w Spółce Cichej, pomniejszona o należny podatek VAT. Podstawę opodatkowania należało będzie zatem ustalić metodą „w stu”.

Zdaniem Wnioskodawcy, omawiana sytuacja powinna być z punktu widzenia opodatkowania VAT traktowana analogicznie jak wniesienie aportu do spółki osobowej, gdzie w zamian za wniesienie wkładu spółka osobowa wydaje wspólnikowi udział kapitałowy, rozumiany jako ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce osobowej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 6 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.122.2020.1.MAZ stwierdził, że: „Reasumując - w przypadku aportu nieruchomości do mającej powstać spółki jawnej, podstawą opodatkowania będzie wartość otrzymanego udziału kapitałowego Spółki jako udziałowca nowej spółki, przy czym wartość ta nie będzie obejmowała podatku VAT. W konsekwencji, gdy wartość aportu będzie ustalona w kwocie netto, to tym samym ta wartość będzie stanowiła podstawę opodatkowania. Z kolei, gdy aport zostanie wyceniony wg wartości brutto, podstawą opodatkowania będzie ta właśnie wartość pomniejszona o należny podatek, czyli wyliczona metodą „w stu”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z okoliczności rozpatrywanej sprawy wynika, że Wnioskodawca – K. (…) Spółka komandytowo-akcyjna zamierza zawrzeć umowę spółki cichej (dalej: „Umowa”) z K. (…) Spółka jawna (dalej: „Spółka Jawna”) celem realizacji wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego m.in. na realizacji inwestycji budowlanych, a następnie sprzedaży powstałych z tego procesu budynków/lokali. Działalność gospodarcza we wskazanym wyżej zakresie będzie formalnie prowadzona przez Spółkę Jawną (będzie ona „wspólnikiem aktywnym” realizowanych przedsięwzięć). Spółka Jawna będzie w pełnym zakresie organizowała, wykonywała, nadzorowała i finalizowała przedsięwzięcia budowlane. Wnioskodawca będzie natomiast tzw. wspólnikiem cichym (w dalszej części niniejszego wniosku stosunek prawny pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Jawną wynikający z zawarcia Umowy będzie określany jako „Spółka Cicha”). Obowiązkiem Wnioskodawcy w zakresie zawartej Umowy będzie wniesienie na poczet Spółki Cichej wkładu w postaci określonych składników majątkowych (w tym nieruchomości i środków pieniężnych). Poza wniesieniem wkładu, Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych dodatkowych świadczeń na poczet realizacji Umowy. Zawarcie Umowy nie spowoduje powstania nowego podmiotu (Spółka Cicha, jako stosunek o charakterze cywilnoprawnym, nie będzie posiadała podmiotowości prawnej). Wnioskodawca wykonując swoje zobowiązanie z Umowy do wniesienia wkładu, będzie przenosił własności składników majątku na Spółkę Jawną. Wnioskodawca nie uzyska jednak z tego tytułu statusu wspólnika Spółki Jawnej. Uzyska on natomiast wyrażony w pieniądzu udział kapitałowy w przedsięwzięciu realizowanym na podstawie Umowy, który będzie stanowił podstawę do określenia jego prawa do udziału w zyskach z tego przedsięwzięcia (dalej: „Udział w Spółce Cichej”). Przyznany Wnioskodawcy Udział w Spółce Cichej będzie odpowiadał wartości wniesionego przez niego wkładu, przy czym wartość ta będzie uwzględniała ewentualny podatek VAT należny (wartość wnoszonego wkładu będzie określona w kwocie brutto). Składniki majątku będące przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do Spółki Cichej nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ani przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

Przedmiotem wątpliwości jest ustalenie, czy czynność przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej środków pieniężnych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca wyraził wątpliwość, czy przeniesienie nieruchomości na rzecz Spółki jawnej będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów i czy w związku z przeniesieniem przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości, jako jego wkładu do Spółki Cichej i określeniem w Umowie wartości tego wkładu w kwocie brutto, podstawę opodatkowania VAT będzie stanowić wartość brutto pomniejszona o należny podatek.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że spółka cicha w przeszłości była regulowana przepisami prawa handlowego, ale wprowadzenie w życie ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.) regulacje te uchyliło. Mimo uchylenia przepisów rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z 27 czerwca 1934 r. – Kodeks handlowy (Dz. U. Nr 57, poz. 502 ze zm.) o spółce cichej, w praktyce gospodarczej zawierane mogą być umowy obligacyjne (w świetle zasady swobody zawierania umów cywilnoprawnych) tworzące stosunek prawny polegający na trwałym udziale kapitałowym jednej osoby w działalności gospodarczej innego podmiotu, przy czym tylko ten ostatni wstępuje w stosunki prawne z osobami trzecimi.

Zgodnie z przepisem art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zasada swobody umów wyrażona w powyższej regulacji dopuszcza zawarcie umowy „spółki cichej” jako umowy nienazwanej, to znaczy takiej, której specyfika odbiega nieco od skodyfikowanych w prawie umów, ale nie posiada szczegółowych regulacji. Oznacza to, że osoby tworzące „spółki ciche” stosować się muszą do tzw. przepisów ogólnych, które – co oczywiste – nie są w stanie odnieść się do szczególnych przypadków, mogących zajść w takich spółkach.

Ponadto, o rodzaju zawartej umowy spółki nie decyduje nadana jej przez strony nazwa, ale treść złożonych oświadczeń. Odnosząc powyższe do przepisów Kodeksu cywilnego zauważyć należy, że czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy (art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego). Sankcją nieważności objęta jest również czynność prawna sprzeczna z zasadami współżycia społecznego (art. 58 § 2 Kodeksu cywilnego). Czynność prawna wywołuje nie tylko skutki w niej wyrażone, lecz również te, które wynikają z ustawy, z zasad współżycia społecznego i z ustalonych zwyczajów (art. 56 Kodeksu cywilnego). Tak więc, wskazane postanowienia wyznaczają dozwoloną przez prawo treść umowy.

Wspólnicy zawiązujący „spółkę cichą” mają prawo wprowadzić modyfikacje precyzujące postanowienia zawarte w nieobowiązującym już dziś kodeksie. Nie ma przy tym konieczności opierania się na przepisach kodeksu handlowego, gdyż zgodnie z zasadą swobody umów, wspólnicy mogą sami stworzyć strukturę własnej działalności gospodarczej i nazwać ją „spółką cichą”, co jednak nie oznacza, że na jej bazie powstaje nowy podmiot prawny.

Z uwagi na brak szczególnych przepisów dotyczących tego typu umowy, prawne konsekwencje należy oceniać na podstawie przepisów ogólnego reżimu kontraktowego.

Jednocześnie wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy obejmuje zatem wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca – jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy - uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie - znoszenie określonych stanów rzeczy).

Ponadto do uznania danej czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument - odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla istnienia przedmiotu opodatkowania konieczne jest zatem, by usługa była odpłatna, a więc aby świadczonej usłudze odpowiadało świadczenie wzajemne (wynagrodzenie) (tak też wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. w wyroku z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development.Council (sygn. C-102/86).

Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie konkretnego odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia. Dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności (wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, C-16/93).

A zatem, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Podkreślić należy, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność. W rezultacie sam transfer środków pieniężnych dokonany pomiędzy podmiotami gospodarczymi, nie stanowi dostawy towarów, o której mowa art. 7 ust. 1 ustawy ani świadczenia usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca oraz Spółka jawna będą realizować wspólne przedsięwzięcie gospodarcze polegające na realizacji inwestycji budowlanych a następnie sprzedaży powstałych z tego procesu budynków/lokali. Działalność gospodarcza we wskazanym zakresie będzie formalnie prowadzona przez Spółkę Jawną (będzie ona „wspólnikiem aktywnym” realizowanych przedsięwzięć). Wnioskodawca będzie natomiast tzw. wspólnikiem cichym. Obowiązkiem Wnioskodawcy w zakresie zawartej Umowy będzie wniesienie na poczet Spółki Cichej wkładu w postaci określonych składników majątkowych (w tym nieruchomości i środków pieniężnych). Poza wniesieniem wkładu, Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych dodatkowych świadczeń na poczet realizacji Umowy. Wnioskodawca wykonując swoje zobowiązanie z Umowy do wniesienia wkładu, będzie przenosił własności składników majątku na Spółkę Jawną. Wnioskodawca nie uzyska jednak z tego tytułu statusu wspólnika Spółki Jawnej. Uzyska on natomiast wyrażony w pieniądzu udział kapitałowy w przedsięwzięciu realizowanym na podstawie Umowy, który będzie stanowił podstawę do określenia jego prawa do udziału w zyskach z tego przedsięwzięcia.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej środków pieniężnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta nie będzie stanowić bowiem dostawy towarów, o której mowa art. 7 ust. 1 ustawy ani świadczenia usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym nie zostanie wypełniona dyspozycja art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Środki pieniężne nie stanowią towaru w myśl ustawy, a Strony umowy nie będą świadczyć wobec siebie żadnych usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania czynności przeniesienia na rzecz Spółki Jawnej środków pieniężnych należało uznać za prawidłowe.

Z kolei czynność przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. W rozpatrywanej sprawie bowiem w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę wkładu na poczet Spółki Cichej, Wnioskodawca przeniesie własność składników majątku na Spółkę jawną, tj. własność nieruchomości. Jednocześnie czynność przeniesienia własności nieruchomości będzie odpłatna, gdyż Wnioskodawca uzyska Udział w Spółce Cichej, tj. wyrażony w pieniądzu udział kapitałowy w przedsięwzięciu realizowanym na podstawie Umowy, który będzie stanowił podstawę do określenia jej prawa do udziału w zyskach z tego przedsięwzięcia. Przy tym, jak wskazano we wniosku, składniki majątku będące przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do Spółki Cichej nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy ani przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Zatem wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu w postaci nieruchomości do Spółki jawnej nie będzie stanowiło czynności wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji czynność wniesienia przez Wnioskodawcę własności nieruchomości do Spółki jawnej będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania za odpłatną dostawę towarów czynności przeniesienia na rzecz Spółki jawnej własności nieruchomości należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do kwestii dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania w związku z przeniesieniem przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości, jako jego wkładu do Spółki Cichej i określeniem w Umowie wartości tego wkładu w kwocie brutto, wskazać należy,

zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zapis art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu – art. 29a ust. 8 ustawy.

Przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli – art. 29a ust. 9 ustawy.

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącym wkład niepieniężny i wydającą w jego zamian udziały (zapewniające udział w zyskach) spółką. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi lub niematerialnymi), w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały lub akcje), które posiadają określoną wartość. W przypadku wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki, nie powstanie kwota należna (cena) w zamian za przedmiot wkładu. Ekwiwalentem dla wnoszącego będzie w tym przypadku wartość udziałów otrzymanych w zamian za ten wkład. W takich przypadkach, przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku.

Należy również zauważyć, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje, poza wyjątkiem określonym w art. 32 ustawy, w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. jej wysokości oraz czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar. Ze wskazanych przepisów wynika natomiast, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę.

Jak wskazał Wnioskodawca w niniejszej sprawie, przyznany Wnioskodawcy Udział w Spółce Cichej będzie odpowiadał wartości wniesionego przez niego wkładu, przy czym wartość ta będzie uwzględniała ewentualny podatek VAT należny (wartość wnoszonego wkładu będzie określona w kwocie brutto).

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że w związku z przeniesieniem przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości, jako jego wkładu do Spółki Cichej i określeniem w Umowie wartości tego wkładu w kwocie brutto, podstawą opodatkowania, w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, będzie wszystko, co stanowi zapłatę z tytułu dokonania aportu, pomniejszone o kwotę podatku VAT. A zatem gdy aport zostanie wyceniony wg wartości brutto, podstawą opodatkowania będzie ta właśnie wartość pomniejszona o należny podatek, czyli wyliczona metodą „w stu”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w związku z przeniesieniem przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Jawnej nieruchomości, jako jego wkładu do Spółki Cichej i określeniem w Umowie wartości tego wkładu w kwocie brutto należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.