Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-811/15/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-09
Teza: interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania podatku VAT w związku z najmem nieruchomości na cele użytkowe oraz prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia nieruchomości, a także uznania paragonów fiskalnych dotyczących opłat za przejazd autostradą i parking za faktury oraz prawa do odliczenia podatku z tych paragonów.
Słowa kluczowe: autostrada; czynności-czynności opodatkowane; lokal-lokal użytkowy; najem; odliczenia-prawo do odliczenia; paragon; parking; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 26 października 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości rozliczania podatku VAT w związku z najmem nieruchomości na cele użytkowe oraz prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia nieruchomości, a także uznania paragonów fiskalnych dotyczących opłat za przejazd autostradą i parking za faktury oraz prawa do odliczenia podatku z tych paragonów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2015 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 26 października 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania podatku VAT w związku z najmem nieruchomości na cele użytkowe oraz prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia nieruchomości, a także uznania paragonów fiskalnych dotyczących opłat za przejazd autostradą i parking za faktury oraz prawa do odliczenia podatku z tych paragonów.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

G. prowadzący samodzielną działalność gospodarczą pod nazwą: D. z siedzibą w G., zwany dalej wnioskodawcą, stroną, przedsiębiorcą lub podatnikiem, jest czynnym podatnikiem VAT. W zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawca jest zobowiązany do składania deklaracji miesięcznych. Głównym przedmiotem działalności wykonywanej przez stronę jest wykonywanie na zlecenie posadzek w obiektach przemysłowych oraz mieszkalnych. Od dnia 14 lipca 2015 r. dodatkową działalnością wykonywaną przez stronę jest wynajem podmiotom gospodarczym lokali niemieszkalnych z przeznaczeniem na działalność handlową. W roku podatkowym 2015 Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych na zasadach określonych ustawą z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z. 2013 r. poz. 330 ze zm.), dalej ustawa o rachunkowości. Strona przewiduje, iż będzie zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych w następnych latach podatkowych. Od uzyskanego dochodu z tytułu prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej Wnioskodawca jest zobowiązany do opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych według stawki w wysokości 19%. Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych strona opłaca miesięcznie. G. prowadzący samodzielną działalność gospodarczą pod firmą: D. z siedzibą w G., nabył w dniu 14 lipca 2015 r. wspólnie z żoną …. w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej od „trzech” osób fizycznych, podatników VAT czynnych, zwanych dostawcami, trzy lokale użytkowe w B. przy ulicy N., które to lokale wynajmuje od dnia ich nabycia jako następca prawny dostawców dla spółki akcyjnej prowadzącej działalność pod firmą: J. Spółka Akcyjna z siedzibą w miejscowości K., zwanej dalej w skrócie J. S.A. W akcie notarialnym z dnia 14 lipca 2015 r. zostało wskazane przez G. oraz jego żonę …, iż przedmiotowe lokale są nabywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Na dzień nabycia ww. lokali oraz w dniu składania niniejszego wniosku żona strony nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Sprzedaż przedmiotowych lokali wraz z częściami wspólnymi gruntu, została udokumentowana przez czterech dostawców, podatników VAT czynnych na dzień sprzedaży, w których to fakturach jako nabywca został wymieniony G. prowadzący działalność pod nazwą: D. z siedzibą w G. Były to następujące faktury:

1.  dostawca – A. zam. X ul. …., faktura nr X/2015 z dnia 14 lipca 2105 r., w fakturze wyszczególniono między innymi następujące dane: wartość ogółem netto sprzedaży 1.843.750,00 zł, podatek należny ogółem 424.062,49 zł, wartość sprzedaży ogółem brutto 2.267.812,49 zł,
2.  dostawca – A. zam. X ul. …, faktura nr X/2015 z dnia 14 lipca 2105 r„ w fakturze wyszczególniono między innymi następujące dane: wartość ogółem netto sprzedaży 1.843.750,00 zł, podatek należny ogółem 424.062,49 zł, wartość sprzedaży ogółem brutto 2.267.812,49 zł,
3.  dostawca – D. zam. X ul. …………, faktura nr X/2015 z dnia 14 lipca 2105 r„ w fakturze wyszczególniono między innymi następujące dane: wartość ogółem netto sprzedaży 1.843.750,00 zł, podatek należny ogółem 424.062,49 zł, wartość sprzedaży ogółem brutto 2.267.812,49 zł,
4.  dostawca – J. zam. Z ul. ……….., faktura nr X/X/2015 z dnia 14 lipca 2105 r., w fakturze wyszczególniono między innymi następujące dane: wartość ogółem netto sprzedaży 1.843.750,00 zł, podatek należny ogółem 424.062,49 zł, wartość sprzedaży ogółem brutto 2.267.812,49 zł.

Ww. faktury Wnioskodawca otrzymał w dniu 14 lipca 2015 r. oraz zaewidencjonował w ewidencji prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług za lipiec 2015 r. Należności na rzecz dostawców za sprzedane lokale zostały w dniu 17 lipca 2015 r. opłacone przez stronę w całości. Jednocześnie strona uznała, że wymienione powyżej w pkt 1-4 opisu stanu faktycznego faktury dokumentujące nabycie trzech lokali użytkowych z oznaczeniem nabywcy D. zostały wystawione przez dostawców z uwzględnieniem zasad określonych w art. 106e ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług. Nabywając ww. opisane lokale w dniu 14 lipca 2015 r. Wnioskodawca ustalił wspólnie z dostawcami, iż należny czynsz za wynajem lokali dla J. S. A. za okres od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 lipca 2015 r. zostanie udokumentowany przez dostawców fakturami wystawionymi przez ww. w pierwszych dniach lipca 2015 r. Strony jednocześnie ustaliły, iż należny czynsz za wynajem ww. trzech lokali dla J. S.A. Wnioskodawca będzie uzyskiwał dopiero od dnia 1 sierpnia 2015 r. Strona w dniu 4 sierpnia 2015 r. wystawiła dla firmy J. S.A. pierwszą fakturę za wynajem ww. trzech lokali wskazując, iż jest to należny czynsz za wynajem przez Wnioskodawcę ww. lokali użytkowych za okres od dnia 1 sierpnia 2015 r. do dnia 31 sierpnia 2015 r.

W miesiącu 2015 r. małżonkowie A. i G. złożyli trzy informacje w Urzędzie Miejskim w X, o których mowa w art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach lokalnych ( Dz. U. z 2014r. poz. 849 ze zm.), w których to informacjach wskazują podstawy opodatkowania podatkiem nabytych w dniu 14 lipca 2015 r. trzech lokali użytkowych. Zdaniem strony decyzja ustalająca wysokość należnego podatku od nieruchomości zostanie wydana na imię i nazwisko obojga małżonków \`(...)\` Wnioskodawca zamierza całość należnego podatku od nieruchomości należnego od lokali w X opłacać z rachunku bankowego działalności gospodarczej D. oraz zamierza ww. wydatek zaewidencjonować w księgach rachunkowych prowadzonych dla działalności gospodarczej pod nazwą D. i uznać za koszt uzyskania przychodu związany z uzyskiwaniem przychodów z tytułu działalności w zakresie wynajmu lokali użytkowych. Nabycie ww. lokali zostało zaewidencjonowane w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez G. działalności gospodarczej pod nazwą: D. z siedzibą w G. Do wartości ww. trzech lokali użytkowych doliczono też wydatek związany ze sporządzeniem aktu notarialnego w dniu 14 lipca 2015 r. związanego z nabyciem ww. lokali, udokumentowanego przez notariusza fakturą z dnia 14 lipca 2015 r. nr 471/2015, należność za usługi notarialne w kwocie brutto 13.158,54 zł, w tym podatek należny 2.460,54 zł. Faktura za usługi notarialne została wystawiona przez notariusza ze wskazaniem danych wyłącznie Wnioskodawcy. Strona od miesiąca sierpnia 2015 r. od wartości początkowej lokali użytkowych nalicza odpisy amortyzacyjne według stawki w wysokości 2,50%, które to odpisy są ewidencjonowane w księgach rachunkowych firmy D. oraz w całości będą zaliczane od miesiąca sierpnia 2015 r. do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez ww. działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą: D. z siedzibą w Y.

Usługi budowlane w zakresie wykonywania posadzek są wykonywane przez Wnioskodawcę na terenie kraju oraz poza jego granicami. Strona wykorzystuje do prowadzenia ww. działalności szereg pojazdów samochodowych i korzysta z płatnych autostrad na terenie kraju. Przejazd płatnymi autostradami na terenie kraju i parkowanie na nich przez pojazdy samochodowe będące własnością Wnioskodawcy jest dokumentowany wyłącznie przez sprzedawców usług paragonami fiskalnymi, w których są wyszczególnione następujące informacje: dane sprzedawcy usługi za przejazd autostradą i numer jego identyfikacji podatkowej, wskazanie jaką autostradą następuje przejazd pojazdem, wartość należności za przejazd netto, wartość podatku należnego według stawki podatkowej w wysokości 23% i wartość należności za przejazd brutto. Wnioskodawca na paragonie fiskalnym umieszcza odręczną adnotację jaki pojazd korzystał z przejazdu autostradą tj. ciągnik siodłowy, samochód ciężarowy lub samochód osobowy. Strona uznaje powyższe paragony fiskalne za faktury oraz ewidencjonuje w ewidencji prowadzonej dla podatku od towarów i usług za dany miesiąc rozliczeniowy. Należności za przejazd i parkowanie na autostradzie są opłacane przez Wnioskodawcę gotówką. Sprzedawcy usług za przejazd autostradą odmawiają wystawiania faktur o treści określonej w art. 106e p.t.u.

Dostawcy ww. trzech lokali użytkowych przed dniem 14 lipca 2015 r. wystawili faktury dla Najemcy lokali za wynajem ww. lokali użytkowych, w których to fakturach ww. wskazali, że przysługuje im czynsz za wynajem ww. lokali użytkowych za okres od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca powyższy sposób udokumentowania przez dostawców czynszu za wynajem zaakceptował i pierwszą fakturę z tytułu należnego stronie czynszu najmu za wynajem ww. trzech lokali użytkowych za okres od dnia 1 sierpnia 2015 r. do dnia 31 sierpnia 2105 r. wystawił w dniu 4 sierpnia 2015 r. Dostawcy i Wnioskodawca w dniu 13 lipca 2015 r., w dzień poprzedzający dostawę ww. lokali użytkowych złożyli w Urzędzie Skarbowym wspólne oświadczenie w trybie art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarowi usług, iż rezygnują z ewentualnego zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. dostaw lokali. 

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że dostawa (sprzedaż) dla podatnika przez sprzedawców w dniu 14 lipca 2015 r. (trzech) lokali w X przy ul. … nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a przedmiotową dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata. Sprzedawcy oświadczyli, że przysługiwało im prawo „obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących nabycie ww. lokali sprzedanych stronie w dniu 14 lipca 2015 r.” a ponadto, że przed dostawą (sprzedażą) w dniu 14 lipca 2015 r. ponieśli wydatki na ich ulepszenie (wykończenie), które to wydatki były niższe niż 30% wartości początkowej nabytych lokali przez „sprzedawców lokali” od developera.

Wnioskodawca wspólnie z żoną ustalili, że nabyte w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej lokale użytkowe, będą w całości przeznaczone od dnia 14 lipca 2015 r. do wykorzystania w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą: D. z siedzibą w G.

Wnioskodawca za zgodą żony jest od dnia 14 lipca 2015 r. wyłącznie stroną umowy najmu ww. 3 lokali, które to lokale są wynajmowane spółce akcyjnej prowadzącej działalność pod firmą: J. Spółka Akcyjna z siedzibą w K., zwanej dalej Najemcą lub spółką akcyjną.

Podstawą do ustalenia z dostawcami (sprzedawcami) ww. lokali, że czynsz za wynajem lokali dla spółki akcyjnej za okres od 15 lipca do 31 lipca 2015 r. będzie należny dostawcom (sprzedawcom) tych lokali był fakt, że Najemcy wystawili przed dniem 14 lipca 2015 r. faktury za wynajem za lipiec 2015 r. Z uwagi na powyższe pomimo, że strona wynajmuje ww. lokale dla spółki akcyjnej od dnia 14 lipca 2015 r. postanowiła wspólnie ze sprzedawcami, iż „należny czynsz ww. lokali za wynajem wnioskodawca od dnia 1 sierpnia 2015 r.”.

Umowa sprzedaży ww. trzech lokali użytkowych z dnia 14 lipca 2015 r., ani też inna umowa nie zawiera zapisów dotyczących czynszu za wynajem tych lokali za okres od 15 lipca do 31 lipca 2015 r. Strona wyjaśnia, iż wartość nabytych w dniu 14 lipca 2015 r. trzech lokali została tak skalkulowana, że kwota czynszu należnego od Najemcy za okres od 15 lipca do 31 lipca 2015 r. pomniejsza cenę sprzedaży ww. lokali.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (oznaczone we wniosku następującymi numerami):

1.  Czy Wnioskodawca ma prawo do zaewidencjonowania w ewidencji prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2015 r. dla działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą: D. z siedzibą w G. i w deklaracji dla podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2015 r. podatku naliczonego z faktur wystawionych przez czterech dostawców trzech lokali użytkowych nabytych w dniu 14 lipca 2015 r. przez G. i żonę strony w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, w kwocie łącznej kwocie 1.696.249,96 zł (jeden milion sześćset dziewięćdziesiąt sześć tysięcy dwieście czterdzieści dziewięć złotych dziewięćdziesiąt sześć groszy) oraz z faktury wystawionej przez notariusza za usługi notarialne w kwocie 2.460,54 zł (dwa tysiące czterysta sześćdziesiąt złotych pięćdziesiąt cztery grosze) oraz czy Wnioskodawcy przysługuje prawo odliczenia ww. opisanych kwot podatku naliczonego od podatku należnego za miesiąc lipiec 2015 r. ?
2.  Czy Wnioskodawca w miesiącu sierpniu 2015 r., a także w następnych okresach rozliczeniowych ma prawo dokumentowania fakturą całości należnego czynszu za wynajem trzech lokali użytkowych dla J.S.A. ze wskazaniem w fakturze, że sprzedawcą ww. usługi najmu jest G. prowadzący działalność pod nazwą: D. z siedzibą w G. oraz ze wskazaniem że niniejsza usługa najmu w całości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podatkowej w wysokości 23% ?
3.  Czy Wnioskodawca ma prawo uznać za faktury paragony fiskalne dokumentujące przejazd i parkowanie na autostradach na terenie kraju oraz czy stronie przysługuje prawo odliczania od podatku należnego za dany miesiąc rozliczeniowy podatku naliczonego z paragonów fiskalnych dokumentujących przejazd i parkowanie pojazdami samochodowymi na autostradach na terenie kraju w celach związanych z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą ?

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie należy uznać, iż Wnioskodawca jako podatnik VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ma prawo odliczania od podatku należnego za dany okres rozliczeniowy podatku naliczonego z faktur dokumentujących towary lub usługi związane z prowadzoną przez ww. działalnością gospodarczą. Wskazać należy, iż strona nabyła w dniu 14 lipca 2105 r. ww. trzy lokale użytkowane w celu prowadzonej w nich działalności gospodarczej w zakresie ich wynajmu podmiotom gospodarczym. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż ww. lokale użytkowe zostały nabyte przez stronę w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej razem z żoną, a tylko Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym i będą one użytkowane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, należy uznać, iż dostawcy ww. lokali użytkowych prawidłowo i zgodnie z art. 106e p.t.u. wskazali w fakturach dokumentujących ww. dostawy lokali użytkowych, iż nabywcą ww. trzech lokali użytkowych jest G. prowadzący działalność pod nazwą: D. z siedzibą w G.

Reasumując powyższe należy uznać, iż Wnioskodawca ma prawo do zaewidencjonowania w ewidencji prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2015 r. dla działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą: D. z siedzibą w G. i w deklaracji dla podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2015 r. podatku naliczonego z faktur wystawionych przez czterech dostawców trzech ww. lokali użytkowych nabytych w dniu 14 lipca 2105 r. przez G. i żonę strony w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, w kwocie łącznej kwocie 1.696.249,96 zł (jeden milion sześćset dziewięćdziesiąt sześć tysięcy dwieście czterdzieści dziewięć złotych dziewięćdziesiąt sześć groszy ) oraz z faktury wystawionej przez notariusza za usługi notarialne w kwocie 2.460,54 zł (dwa tysiące czterysta sześćdziesiąt złotych pięćdziesiąt cztery grosze), oraz Wnioskodawca ma prawo ustalenia, że przysługuje stronie prawo odliczenia ww. opisanych kwot podatku naliczonego od podatku należnego za miesiąc lipiec 2015 r.

Ad. 5 Co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług podlega sprzedaż między innymi usług najmu lokali użytkowych. Faktem jest, że aczkolwiek podatnik nabył ww. trzy lokale w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej wspólnie z żoną…, to użytkuje ww. w ramach majątkowej wspólności ustawowej małżeńskiej i wynajmuje je jako podatnik VAT czynny oraz przedsiębiorca prowadzący działalność pod nazwą; D. z siedzibą w G. Reasumując powyższe należy uznać, iż Wnioskodawca od miesiąca sierpnia 2015 r., a także w następnych okresach rozliczeniowych ma prawo dokumentowania fakturą całości należnego czynszu za wynajem trzech lokali użytkowych dla J. S. A. ze wskazaniem, że sprzedawcą ww. usługi najmu jest G. prowadzący działalność pod nazwą: D. oraz ze wskazaniem w fakturze, że niniejsza usługa najmu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%, które to faktury będą przez ww. rejestrowane w ewidencji sprzedaży prowadzonej przez stronę dla celów podatku od towarów i usług dla działalności gospodarczej pod nazwą: D. z siedzibą w G. Jednocześnie należy uznać, iż tak wystawiona faktura została wystawiona zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 3 p.t.u.

Ad. 6 Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 p.t.u. kwotę podatku naliczonego odliczanego od podatku należnego, stanowi kwota wymieniona w fakturach dokumentujących nabycie między innymi usług. Stosownie do § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. z 2013 r. poz. 1485) faktury dokumentujące przejazd autostradą płatną mogą zawierać zakres węższy niż określony w art. 106e ustawy o podatku od towarów i usług, co stanowi, iż mogą być to paragony fiskalne. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca ma prawo uznać za faktury paragony fiskalne dokumentujące przejazd i parkowanie na autostradach płatnych na terenie kraju oraz stronie przysługuje prawo odliczania od podatku należnego za dany miesiąc rozliczeniowy podatku naliczonego z paragonów fiskalnych dokumentujących przejazd i parkowanie pojazdami samochodowymi na autostradach płatnych na terenie kraju w celach związanych z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że nabyte w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej lokale użytkowe, w całości przeznaczone są do wykorzystania w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej i to Wnioskodawca (za zgodą żony) jest wyłącznie stroną umowy najmu ww. lokali.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Wskazać zatem należy, że Wnioskodawca wykonując cywilną umowę najmu, świadczy na rzecz najemcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy najmu dokonuje bowiem na jego rzecz świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek pozostanie jego własnością i wynajmowany jest/będzie za odpłatnością (czynsz), co stanowi/stanowić będzie przedmiot opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy.

W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 583, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 cyt. ustawy, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Natomiast na podstawie art. 37 § 1 pkt 1 powołanego Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Na mocy art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W konsekwencji ww. przepisów, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Wobec powyższego podmiot świadczący usługę najmu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług wówczas, gdy najem ten będzie wykonywał we własnym imieniu i na własny rachunek. Jeżeli przedmiotem najmu jest rzecz stanowiąca majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług, w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy, będzie ten małżonek, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu, czyli ten, który dokonuje wynajmu we własnym imieniu (jest stroną czynności prawnej). Natomiast jeżeli małżonkowie dokonali czynności wspólnie, to każdy z nich z osobna jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem, skoro jak wynika z wniosku, wyłącznie Wnioskodawca zawarł umowę najmu lokali użytkowych, tj. nieruchomości będącej we wspólności majątkowej, to na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług Wnioskodawca w zakresie usługi najmu nieruchomości wypełnia definicję prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy i jest podatnikiem podatku VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że to wyłącznie Wnioskodawca z tytułu zawartej umowy najmu nieruchomości będącej współwłasnością małżeńską jest/będzie podatnikiem podatku VAT oraz zobowiązany jest/będzie do rozliczania podatku od towarów i usług z tego tytułu, a także - zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy - do wystawienia faktur dokumentujących świadczenie usług, które powinny zawierać m.in. imiona i nazwisko lub nazwę podatnika oraz adres.

Odnosząc się do kwestii zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla najmu lokali użytkowych należy zauważyć, że kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W tym miejscu należy wskazać, że dla usług wynajmu lokali użytkowych, zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy rozporządzeń wykonawczych nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla tych usług. Przepisy ustawy i rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują również stawek obniżonych dla usług wynajmu lokali użytkowych. Wobec powyższego, podzielając w tej części stanowisko Wnioskodawcy, usługi najmu lokali użytkowych będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej.

Analizując z kolei kwestię prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony należy stwierdzić, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W związku z ww. przepisem, jeżeli powstanie obowiązek podatkowy u sprzedawcy towarów lub usług z tytułu danej czynności będącej źródłem podatku naliczonego, to u podatnika, który jest odbiorcą tej czynności, powstanie także prawo do odliczenia podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
5.  (uchylony);
6.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
7.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
8.  (uchylony);
9.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego nabycie przez Wnioskodawcę lokali użytkowych nie było dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, lecz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a przedmiotową dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata, a ponadto sprzedawcy przysługiwało prawo „obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących nabycie ww. lokali” a także przed dostawą (sprzedażą) w dniu 14 lipca 2015 r. sprzedawcy ponieśli wydatki na ich ulepszenie (wykończenie), które to wydatki były niższe niż 30% wartości początkowej nabytych lokali przez „sprzedawców lokali” od developera.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem w tak przedstawionych okolicznościach sprawy, dostawa lokali użytkowych na rzecz Wnioskodawcy jako czynność podlegająca opodatkowaniu nie korzystała ze zwolnienia od podatku, tym samym nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W związku z powyższym, skoro nabyte w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej razem z żoną, lokale będą użytkowane wyłącznie w celu prowadzonej przez Wnioskodawcę podatnika działalności gospodarczej w zakresie ich wynajmu podmiotom gospodarczym, podlegającej opodatkowaniu, to należy uznać za prawidłowe stanowisko, iż Wnioskodawcy w deklaracji za miesiąc lipiec 2015 r. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z prawidłowo wystawionych zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 3 ustawy faktur VAT dokumentujących nabycie ww. lokali oraz z faktury wystawionej przez notariusza za usługi notarialne związane z ww. nabyciem, o ile nie wystąpiły inne okoliczności wymienione w art. 88 ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej uznania za faktury paragony fiskalne dokumentujące przejazd i parkowanie na autostradach na terenie kraju wskazać należy, że przepisy w zakresie VAT określają szczególne przypadki, kiedy inne dokumenty (niespełniające wszystkich wymogów dotyczących faktury VAT) są traktowane jako faktura VAT. Takie szczególne przypadki określa § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. z 2013, poz. 1485 z późn. zm.), odnoszący się również do dokumentów potwierdzających zapłatę za przejazd autostradą płatną.

W myśl § 3 pkt 4 rozporządzenia w sprawie faktur, faktura dokumentująca przejazd autostradą płatną lub przejazd na odległość nie mniejszą niż 50 km, wystawiana w formie biletu jednorazowego przez podatników uprawnionych do świadczenia usług polegających na przewozie osób: kolejami normalnotorowymi, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, powinna zawierać:

1.  numer i datę wystawienia,
2.  imię i nazwisko lub nazwę podatnika,
3.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
4.  informacje pozwalające na identyfikację rodzaju usługi,
5.  kwotę podatku,
6.  kwotę należności ogółem.

Zatem w niniejszej sprawie, skoro – jak wynika z wniosku - otrzymane paragony fiskalne zawierają ww. informacje i odręczną adnotację jakiego pojazdu dotyczą (ciągnik siodłowy, samochód ciężarowy lub samochód osobowy), Wnioskodawca ma prawo uznać za faktury paragony fiskalne dokumentujące przejazd i parkowanie na autostradach płatnych na terenie kraju.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do zapisu ust. 2 tego artykułu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

W myśl ust. 3 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Stosownie do art. 2 pkt 34 cyt. ustawy, przez pojazdy samochodowe, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Według art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Zatem w niniejszej sprawie, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy przedmiotowe wydatki związane są z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy (tj. ze świadczonymi usługami budowlanymi w zakresie wykonywania posadzek) Wnioskodawcy przysługuje prawo odliczania od podatku należnego za dany miesiąc rozliczeniowy podatku naliczonego z paragonów fiskalnych dokumentujących przejazd i parkowanie pojazdami samochodowymi na autostradach płatnych na terenie kraju w celach związanych z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą, przy czym podkreślenia wymaga, że realizując prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z ww. nabyciem Wnioskodawca winien stosować ograniczenia w odliczenia wynikające z art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.