Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.496.2025.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-28
Teza: Brak wyłączenia z opodatkowania VAT transakcji aportu
infrastruktury wodociągowo; kanalizacyjnej do Spółk,
zwolnienie z opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43
ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: aport
gmina
sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 6-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe

    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 września 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    • braku wyłączenia z opodatkowania VAT transakcji aportu infrastruktury wodociągowo-
      kanalizacyjnej do Spółki,
    • zwolnienia ww. transakcji z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z
      art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Uwagi ogólne
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t j. Dz. U. 2024 poz.
    1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub
    poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych. Wykonywaniu przedmiotowych zadań służy
    posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna.
    Na terenie Gminy funkcjonuje Spółka sp. z o.o. („Spółka”), w której 100% udziałów posiada
    Gmina. Spółka, z uwagi na posiadaną osobowość prawną (nadaną na mocy przepisów
    odrębnych), stanowi na gruncie VAT odrębnego od Gminy podatnika VAT.
    Zgodnie z przyjętym w Gminie sposobem prowadzenia gospodarki wodno-kanalizacyjnej,
    działalność w zakresie dostawy wody / odbioru ścieków na terenie Gminy realizowana jest
    przez Spółkę.
    Rozwiązanie to znajduje swoje uzasadnienie w posiadanych przez Spółkę zasobach
    organizacyjnych, kadrowych i technicznych, których Gmina nie posiada, a które są
    niezbędne, aby zapewnić odpowiedni poziom świadczonych na terenie Gminy usług w
    zakresie dostawy wody / odbioru ścieków. Współpraca ze Spółką pozwala zatem Gminie
    na zapewnienie wysokiej efektywności wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej,
    stałe podnoszenie jakości świadczonych usług (w tym np. zwiększenie dostępności usług
    dostawy wody / odbioru ścieków) oraz racjonalizację kosztów i korzyści o charakterze
    organizacyjnym.
    W związku z powyższym, z uwagi na pełnioną przez Spółkę funkcję dostawcy usług w
    zakresie dostawy wody / odbioru ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i
    instytucji na terenie Gminy, to Spółka rozlicza VAT należny związany ze świadczeniem ww.
    usług.
    Zakres wniosku
    Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej model prowadzenia gospodarki wodno-
    kanalizacyjnej na terenie Gminy, Gmina zamierza dokonać wniesienia infrastruktury
    wodno-kanalizacyjnej do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład
    niepieniężny). Przedmiotem planowanej transakcji aportu zostaną objęte następujące
    składniki infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, które stanowią budowle w rozumieniu art.

    3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 725 ze zm.;
    dalej: „Prawo budowlane”) i będą zwane dalej łącznie: „Infrastruktura wod-kan”: (...).
    W skład przedmiotu aportu wchodzić będą również nieruchomości gruntowe, na których
    znajduje się Infrastruktura wod-kan (dalej: „Grunty”). Infrastruktura wod-kan pozostaje
    trwale związana z Gruntami, na których się znajduje.
    Infrastruktura wod-kan oraz Grunty będą zwane dalej łącznie jako: „Majątek”.
    Poszczególne składniki Infrastruktury wod-kan zostały oddane do użytkowania w latach
    1995-2015. Gmina udostępniła Majątek na rzecz Spółki na podstawie umów dzierżawy
    oraz umowy użyczenia. Obecnie Gmina planuje dokonać aportu Majątku.
    Przekazanie Majątku przez Gminę na rzecz Spółki zostanie udokumentowane aktem
    notarialnym. W efekcie opisanych czynności aportu Spółka stanie się właścicielem Majątku
    i na tej podstawie będzie mogła go wykorzystywać do prowadzonej działalności w zakresie
    dostaw wody / odbioru ścieków jako jej wyłączny właściciel.
    Gmina nie ponosiła w ciągu 2 lat przed planowanym dniem aportu wydatków na Majątek,
    które mogłyby stanowić ulepszenie o wartości co najmniej 30% wartości początkowej
    Majątku.
    Gmina ponadto wskazuje, że do dnia dokonania aportu nie wykorzystywała / nie będzie
    wykorzystywać Majątku wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.
    Charakterystyka Majątku
    Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej
    Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) sieci wodociągowe
    oraz sieci kanalizacyjne zostały sklasyfikowane w grupowaniach:
    • 2212 - jako rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków,
    • 2222 - jako rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej,
    • 2223 - jako rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej.
    Gmina ponadto wskazuje, że Infrastruktura wod-kan stanowi budowle, zaliczane na
    podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających
    amortyzacji. Wartość początkowa przedmiotowych budowli przekracza 15 000 zł.
    Przedmiotem aportu będzie wyłącznie Majątek w postaci wskazanych odcinków sieci
    wodociągowej, sieci kanalizacyjnej oraz związanych z tym urządzeń wraz z Gruntami, na
    których się znajduje. Planowana transakcja aportu Majątku nie obejmie przeniesienia
    należności Gminy, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz środków
    pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie przejmie również
    zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W
    ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia umów o pracę osób
    zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Mając na uwadze
    powyższe należy również zauważyć, że Majątek stanowi wyłącznie jeden z elementów
    całości infrastruktury wodno-kanalizacyjnej występującej na terenie Gminy.
    Dodatkowo Gmina wskazuje, iż Majątek nie jest organizacyjnie i finansowo
    wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i
    niematerialnych, nie obejmuje zobowiązań i nie mógłby w ocenie Gminy stanowić
    niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, w tym
    przypadku z zakresu działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Pytania
    1. Czy wniesienie aportem przez Gminę do Spółki Majątku będzie stanowić wyłączoną z
      opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcję zbycia
      przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

    2. Czy wniesienie aportem Majątku do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą
      opodatkowaniu VAT, mogącą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na
      podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Wniesienie aportem przez Gminę do Spółki Majątku nie będzie stanowić wyłączonej z
      opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji zbycia
      przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    2. Wniesienie aportem Majątku do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą
      opodatkowaniu VAT, mogącą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na
      podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
    Uzasadnienie Państwa stanowiska
    Ad 1.
    Planowane wniesienie aportem Majątku do Spółki stanowić będzie czynność
    cywilnoprawną (patrz: Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie w sprawie interpretacji prawa
    podatkowego z dnia 16 marca 2006 r., sygn. IS.I/2-4361/4/06: „Należy bowiem zauważyć, iż
    sama czynność wniesienia aportu jest czynnością czysto techniczną i następuje w
    konsekwencji zawarcia (lub zmiany) umowy spółki)”. W rezultacie, Gmina działać będzie w
    przypadku tej czynności jako podatnik VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    Transakcja wniesienia Majątku do Spółki nie powinna być w ocenie Gminy uznana przy
    tym za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Przepis ten przewiduje, że z zakresu opodatkowania VAT wyłączone są transakcje zbycia
                                        1przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zgodnie z art. 55 Kodeksu cywilnego,
    przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
    materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w
    szczególności:
        1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
        (nazwa przedsiębiorstwa);
        2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
        wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
        3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
        prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
        stosunków prawnych;
        4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
        5) koncesje, licencje i zezwolenia;
        6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
        7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
        8) tajemnice przedsiębiorstwa;
        9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
    Co prawda ww. pojęcie nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej jednak, skoro
    ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym (tutaj: Kodeksie Cywilnym) to
    nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową.
    Natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane
    bezpośrednio w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym zorganizowana część
    przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
    przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby
    stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

    Zdaniem Gminy, składniki majątkowe, które będą przedmiotem aportu nie będą stanowić
    ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu
    będzie jedynie Majątek. Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, planowana
    transakcja wniesienia aportu nie obejmie przeniesienia należności Gminy, jak również
    przeniesienia rachunków bankowych oraz środków pieniężnych zdeponowanych na
    rachunkach Gminy. Spółka nie przejmie również zobowiązań Gminy (w szczególności
    zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W ramach aportu nie dojdzie równocześnie
    do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do
    przeniesienia zakładu pracy). Mając na uwadze powyższe należy również zauważyć, że
    Majątek stanowi wyłącznie jeden z elementów całości infrastruktury wodno-kanalizacyjnej
    występującej na terenie Gminy.
    Tym samym nie można uznać, że wnoszony przez Gminę aportem Majątek będzie
    stanowić przedsiębiorstwo - Gmina w ramach aportu przeniesie wyłącznie określone
    składniki majątkowe, którym nie będą towarzyszyć żadne inne elementy wymienione w
        1art. 55 Kodeksu Cywilnego.
    Przedmiotem aportu nie będzie też zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż Majątek
    nie będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie
    zespołem składników materialnych i niematerialnych, nie obejmuje zobowiązań i nie
    mógłby w ocenie Gminy stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie
    realizującego zadania gospodarcze, w tym przypadku z zakresu działalności wodno-
    kanalizacyjnej.
    Czynność aportu stanowić będzie zatem podlegającą VAT odpłatną dostawę towarów, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W jej przypadku dojdzie do przeniesienia na
    Spółkę prawa do rozporządzania Majątkiem jak właściciel, w zamian za uzyskane przez
    Gminę wynagrodzenie w postaci udziałów w Spółce.
    Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”), przykładowo w:
    • interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-
      3.4012.477.2023.2.OS, w której Organ wskazał, że: „(...) dla uznania, że zbywana część
      przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie
      ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności
      gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych
      pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie
      określonej działalności gospodarczej. (...) Zatem, w rozpatrywanej sprawie składniki
      majątkowe będące przedmiotem aportu, które nabędzie Spółka w wyniku
      planowanego aportu nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części
      przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym, do
      planowanej transakcji nie ma/nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o
      podatku od towarów i usług. Planowany aport nie będzie zatem wyłączony z
      opodatkowania podatkiem VAT.“;
    • interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.324.2023.1.
      MK, w której Organ wskazał, że: „Opisany we wniosku przedmiot planowanego aportu
      nie stanowi przedsiębiorstwa, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w
      rozumieniu ustawy ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e
      ustawy. Przedmiot aportu nie będzie stanowił składników majątkowych wydzielonych
      organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w Gminie, które umożliwiałyby prowadzenie
      niezależnego przedsiębiorstwa. Zatem, przedmiot aportu nie może funkcjonować jako
      samodzielny podmiot gospodarczy.”;
    • interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.788.2021.2.
      KT, w której Organ wskazał, że „(...) wniesienie aportem do Spółki Infrastruktury
      powstałej w ramach realizowanej Inwestycji nie będzie stanowiło zbycia
      przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji

      przedmiotowa czynność nie stanowi/nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z
      opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT”.
    Uwzględniając przedstawione powyżej uwagi, należy stwierdzić, że wniesienie przez
    Gminę aportem do Spółki Majątku nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym w niniejszej sprawie nie znajdzie
    zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Ad 2.
    Podleganie opodatkowaniu VAT
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.
    Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Zdaniem Gminy, planowane wniesienie aportem Majątku do Spółki stanowić będzie
    czynność cywilnoprawną (patrz: Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie w sprawie
    interpretacji prawa podatkowego z dnia 16 marca 2006 r., sygn. IS.1/2-4361/4/06: „Należy
    bowiem zauważyć, iż sama czynność wniesienia aportu jest czynnością czysto techniczną i
    następuje w konsekwencji zawarcia (lub zmiany) umowy spółki)”. W rezultacie, Gmina
    działać będzie w przypadku tej czynności jako podatnik VAT na podstawie art. 15 ust. 6
    ustawy o VAT.
    Czynność aportu stanowić będzie zatem odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art.
    7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT. W jej przypadku dojdzie do
    przeniesienia na Spółkę prawa do rozporządzania Majątkiem jak właściciel, w zamian za
    uzyskane przez Gminę wynagrodzenie w postaci udziałów w Spółce.
    Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych DKIS,
    przykładowo w:
    • interpretacji indywidualnej z dnia 8 sierpnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-
      1.4012.300.2024.1.KSA, gdzie stwierdzono, że „Wniesienie aportu do spółki prawa
      handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem - spełnia
      definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym

      uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, ponieważ odbywa się za
      wynagrodzeniem - istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów
      lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych
      pieniężnie udziałów. Zatem gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2
      pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania
      tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu
      art. 7 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, wniesienie aportem składników majątku w
      zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju”;
    • interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.68.2024.1.
      RG, w której stwierdzono, że „Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku
      spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być
      pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności,
      kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki
      realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład
      (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania
      określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia
      (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja
      bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania
      VAT). (...) Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego -
      w zależności od tego co jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy
      towarów (...), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za
      sprzedaż. W konsekwencji, wniesienie aportem majątku, w zamian za udziały należy
      uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.”;
    • interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-
      2.4012.511.2023.2.SR, w której DKIS wskazał, że „Wniesienie aportu rzeczowego do
      spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co jest jego
      przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7
      (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego
      świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą
      towarów), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za
      sprzedaż. W konsekwencji, wniesienie aportem majątku w zamian za udziały należy
      uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.”.
    Zwolnienie z VAT
    Kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje, czy do transakcji aportu Majątku może znaleźć
    zastosowanie zwolnienia z VAT przewidziane w ustawie o VAT lub wydanych do niej
    rozporządzeniach wykonawczych.
    Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę
    budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął
      okres krótszy niż 2 lata.
    Definicja pojęcia pierwszego zasiedlenia została przy tym zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o
    VAT, który stanowi, iż przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania
    pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
    budynków, budowli lub ich części, po ich:
    a) wybudowaniu lub
    b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

    Natomiast zgodnie z treścią art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków
    lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z
    podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
    Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w drodze aportu Majątku na rzecz Spółki
    Gmina dokona dostawy Gruntów wraz z Infrastrukturą wod-kan, która pozostaje trwale
    związana z Gruntami.
    W konsekwencji, dla określenia sposobu opodatkowania transakcji aportu, biorąc pod
    uwagę treść art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, kluczowe jest określenie sposobu
    opodatkowania VAT dostawy Infrastruktury wod-kan znajdującej się na Gruntach, do
    której dojdzie w ramach przedmiotowego aportu.
    Wobec powyższego, przy dostawie budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z
    dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków /
    budowli w zakresie opodatkowania VAT. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się
    analogiczne zasady jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem
    związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia
    od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest
    posadowiony.
    W ocenie Gminy, mając na uwadze, że od dnia pierwszego zasiedlenia Infrastruktury wod-
    kan, tj. od dnia oddania Infrastruktury wod-kan do użytkowania pierwszemu nabywcy lub
    użytkownikowi lub rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne po ich wybudowaniu lub
    ulepszeniu (jeżeli wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku
    dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej) do dnia
    planowanego aportu, miną ponad 2 lata, aport Infrastruktury wod-kan może podlegać
    zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji, w
    związku z treścią art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zdaniem Gminy, aport Gruntów wraz z
    Infrastrukturą wod-kan, będzie mógł podlegać zwolnieniu z VAT.
    Przedstawione przez Gminę stanowisko znajduje oparcie w licznych interpretacjach
    indywidualnych DKIS, przykładowo w:
    • interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-
      1.4012.182.2025.2.AM, w której DKIS wskazał: „Zatem aport sieci kanalizacyjnej do
      Spółki będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
      ustawy, ponieważ wniesienie sieci kanalizacyjnej do Spółki w ramach planowanego
      aportu nie będzie dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od momentu
      pierwszego zasiedlenia do dnia aportu minie okres co najmniej dwóch lat”;
    • interpretacji indywidualnej z dnia 15 lutego 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-
      2.4012.855.2023.2.PRP, w której wskazano, że: „Mając na uwadze powołane wyżej
      przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że warunki
      uprawniające do zwolnienia tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
      zostaną spełnione, bowiem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowanym
      aportem upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wobec powyższego, wniesienie przez
      Państwa aportem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oddanej do użytkowania do
      2020 r. włącznie, objętej zakresem zadanego we wniosku pytania, w zamian za udziały
      w Spółce będzie stanowiło transakcję zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43
      ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnienie od podatku VAT będzie miało zastosowanie o ile
      strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy
      w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.”;
    • interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.
      4012.497.2023.2.AK, w której wskazano: „Z przedstawionych okoliczności sprawy
      wynika także, że w przypadku infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, która została
      oddana do użytku do października 2021 r. włącznie, tj. kanalizacja sanitarna przy ul.
      (...) oraz sieć wodociągowa przy ul. (...), do momentu wniesienia tej infrastruktury

      aportem minie okres dłuższy niż 2 lata. Jednocześnie - z uwagi na fakt, że po
      zrealizowaniu Inwestycji wytworzona Infrastruktura została nieodpłatnie
      udostępniona Spółce - w opisanej sytuacji doszło już do jej pierwszego zasiedlenia w
      myśl uregulowań art. 2 pkt 14 ustawy. Stwierdzić zatem należy, że warunki
      uprawniające do zwolnienia tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
      zostaną spełnione, bowiem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowanym
      aportem upłynie okres dłuższy niż 2 lata”.
    Podsumowując, w ocenie Gminy, wniesienie aportem Majątku do Spółki będzie stanowiło
    czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, mogącą korzystać ze zwolnienia z
    opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwana dalej
    „ustawą”.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
      6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
      energii;
      22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego
    stosunku są:
    • odbiorca (nabywca) usługi, oraz
    • podmiot świadczący usługę.
    Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a
    odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć
    bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa,
    musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

    • istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego
      wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
    • wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
    • związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby
      można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.
    Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wyłączają określone czynności spod zakresu
    przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
    Art. 6 pkt 1 ustawy:
      Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
      zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy
    towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w
    ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak
    właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie
    własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może
    nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.
    Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być
    interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a
    zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu
    cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa,
                                                    1zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55
    ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071, dalej:
    Kodeks cywilny):
      Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
      materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
      Obejmuje ono w szczególności:
      1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
        (nazwa przedsiębiorstwa);
      2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
        wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
      3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
        prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
        stosunków prawnych;
      4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
      5) koncesje, licencje i zezwolenia;
      6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
      7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
      8) tajemnice przedsiębiorstwa;
      9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
        2Art. 55 Kodeksu cywilnego:

      Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co
      wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności
      prawnej albo z przepisów szczególnych.
    Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem
    organizacyjnym i funkcjonalnym. Najistotniejsze jest, czy przenoszony majątek stanowi na
    tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań
    gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu
    powyższego przepisu, powinno łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane
    przedsięwzięcie gospodarcze.
    Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich
    zorganizowanym zespołem. To oznacza, że składniki te powinny pozostawać ze sobą we
    wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o
    zbiorze pewnych elementów. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego
    poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Jak
    podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 stycznia 2017 r. (sygn. akt I FSK
    1969/16):
      „Czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo lub jego część w znaczeniu
      przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego
      powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie
      przedsiębiorstwa, jako pewną całość (zespół)”.
    Art. 2 pkt 27e ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa –
      rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
      zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
      zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
      zadania.
    Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem również
    stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że
    najistotniejsze dla tego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na
    tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań
    gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
    Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby
    zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i
    niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu
    w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:
    organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań
    gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych,
    stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa
    trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
    Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma
    swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy
    czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być
    dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.
    Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część
    przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna
    występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności
    i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
    Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której
    przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie
    przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części

    przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku
    zakładu lub oddziału osoby prawnej.
    Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji
    określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić
    funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego
    prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby
    zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część,
    musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania
    jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne
    wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy
    podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
    Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników
    majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa,
    nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona
    odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie
    gospodarczym.
    Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych
    relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego
    podmiotu gospodarczego.
    Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze
    zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące
    przesłanki:
    • istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
    • zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie;
    • składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
    • zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
      realizujące ww. zadania gospodarcze.
    Gdy którakolwiek z przesłanek nie zaistnieje, wówczas nie można uznać zespołu
    składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art.
    2 pkt 27e ustawy.
    Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące
    okoliczności:
    • zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez
      zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
    • faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące
      przedmiotem transakcji.
    Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest
    definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1
    ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników
    majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w
    istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań
    gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych
    przedsiębiorstwa.
    Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej.

    W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, stwierdził, że
    celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku
    przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto,
    że:
      „jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w
      pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania
      całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to
      zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania
      do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego
      wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając
      składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub
      część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.
      Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego
      przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży
      zapasów”.
    TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być
    interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i
    cel regulacji.
    W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE
    uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie
    neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym
    zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku
    naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006
    /112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma
    funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego
    zadania gospodarczego.
    O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa
    decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik
    obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z
    koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
    Kwestia zbycia przedsiębiorstwa była również przedmiotem wyroku z 10 listopada 2011 r.,
    w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever.
    TSUE wywiódł w nim, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy
    112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym
    składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na
    przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność
    gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu
    produktów.
    Jak wskazał Trybunał:
      „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części
      w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych
      składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.
    W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga,
    przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta
    wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.
    Z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta więc przekazanie przedsiębiorstwa
    (lub jego niezależnej części), w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów
    niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo (lub jego część) zdolne do
    prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi mieć jednak na celu
    prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie

    natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów, zasobów, jeśli
    istnieją.
    Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie
    stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa, należy rozumieć w sposób funkcjonalny. Należy więc przeanalizować,
    czy zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w
    sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy,
    realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.
    O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa (sprzedaż, darowizna itp.) lub jego
    zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną
    transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu
    opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej
    czynności.
    Aby uznać, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa trzeba ocenić, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia
    niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i
    niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na
    prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Możliwość stanowienia przez ten
    zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania
    gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że
    majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy
    realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po
    przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez
    nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Zamierzają Państwo wnieść aport (wkład niepieniężny) do Spółki sp. z o.o., w której
    posiadają Państwo 100% udziałów i która prowadzi działalność w zakresie dostawy wody /
    odbioru ścieków na terenie Gminy oraz rozlicza VAT należny z tego tytułu.
    Przedmiotem aportu będą składniki infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, oraz
    nieruchomości gruntowe, na których znajduje się Infrastruktura (Majątek).
    Państwa wątpliwości dotyczą braku wyłączenia z opodatkowania VAT transakcji aportu
    Majątku do Spółki na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
    Jak Państwo wskazali, przedmiotem aportu będzie wyłącznie Majątek w postaci
    wskazanych we wniosku odcinków sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej oraz
    związanych z nimi urządzeń wraz z Gruntami, na których znajduje się wymieniona
    Infrastruktura wod-kan.
    Podkreślili Państwo, że planowana transakcja aportu Majątku nie obejmie przeniesienia
    Państwa należności, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz środków
    pieniężnych zdeponowanych na Państwa rachunkach. Spółka nie przejmie również
    Państwa zobowiązań (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W
    ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia umów o pracę zatrudnionych
    przez Państwa osób (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Zaznaczyli Państwo
    również, że Majątek nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym
    przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych. W Państwa
    ocenie, Majątek nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie
    realizującego zadania gospodarcze, w tym przypadku z zakresu działalności wodno-
    kanalizacyjnej. Ponadto Majątek stanowi wyłącznie jeden z elementów całości
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej występującej na terenie Gminy.
    Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że opisane we
    wniosku składniki majątkowe, będące przedmiotem planowanego aportu, nie będą

                              1stanowiły przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu
    (aportowi) nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład
    normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie
    przedsiębiorstwa zbywającego. Przedmiotem aportu będą tylko niektóre składniki
    przedsiębiorstwa, niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zbyciu podlega tylko Infrastruktura wod-kan (wybrane składniki), której nie można uznać
    za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.
    Opisany we wniosku przedmiot planowanego aportu nie stanowi również zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa, ponieważ nie spełnia przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e
    ustawy. Przedmiot aportu nie będzie stanowił składników majątkowych wydzielonych
    organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego
    przedsiębiorstwa. Zatem, przedmiot aportu nie może funkcjonować jako samodzielny
    podmiot gospodarczy; nie będzie na tyle zorganizowany, aby umożliwiał prowadzenie
    działalności bez dodatkowych nakładów Spółki.
    Zatem, w rozpatrywanej sprawie składniki majątkowe, które przekażą Państwo Spółce w
                                            1formie aportu, nie będą stanowiły przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu
    cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt
    27e ustawy. Tym samym, do planowanej transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt
    1 ustawy. Planowany aport nie będzie zatem wyłączony z opodatkowania podatkiem VAT.
    Zatem wniesienie aportem Inwestycji do Spółki nie będzie stanowić transakcji zbycia
    przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonej z
    opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Sformułowali Państwo również wątpliwości dotyczące opodatkowania aportu Majątku do
    Spółki i możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy
    lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W
    związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych:
    • wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
      rozporządzania określonymi składnikami majątku,
    • w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną
      wartość.
    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością
    jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport
    uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego
    świadczenia usług. Tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22
    ustawy, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem – istnieje bowiem bezpośredni związek
    pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w
    formie wyrażonych pieniężnie udziałów.
    W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i
    gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
    W konsekwencji, wniesienie aportem składników majątku w zamian za udziały należy
    uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

    Aby czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez
    podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
    • inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
    • mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia od
    podatku. Warunki stosowania zwolnień zawarte zostały zarówno w ustawie, jak i
    przepisach wykonawczych.
    Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Art. 2 pkt 14 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez
      to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
      użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy
    całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego
    zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy

    niż 2 lata. Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania, w
    tym używania na potrzeby własnej działalności, jak również dostawa nieruchomości na
    rzecz pierwszego nabywcy.
    Art. 43 ust. 10 ustawy:
      Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt
      10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod
      warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
      1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
      2) złożą:
      a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy
        naczelnikowi urzędu skarbowego lub
      b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych
        obiektów
      - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub
      ich części.
    Art. 43 ust. 11 ustawy:
      Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
      1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej
        dokonującego dostawy oraz nabywcy;
      2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w
        przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
      3) adres budynku, budowli lub ich części.
    W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zastosowania art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych
    warunków – skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy
    budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy,
    należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o art.
    43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – jeśli:
    • przy ich nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) nie przysługiwało podatnikowi prawo do
      odliczenia podatku VAT oraz

    • podatnik wykorzystywał te towary wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku
      VAT i w żadnym momencie ich posiadania nie zmieniał ich przeznaczenia oraz
      sposobu wykorzystywania.
    Jeśli choć jeden z tych warunków nie jest spełniony, to dostawa towarów nie może
    skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania VAT,
    co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy:
      W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
      części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
      wartości gruntu.
    Co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej
    stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim
    posadowione. Oznacza to, że gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia
    od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.
    Z opisu sprawy wynika, że Infrastruktura wod-kan, która ma być przedmiotem aportu, to
    budowle, które zostały oddane do użytkowania w latach 1995-2015. Udostępnili Państwo
    Spółce Majątek na podstawie umów dzierżawy i użyczenia, a zatem nastąpiło pierwsze
    zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 ust. 14 ustawy. W ciągu 2 lat przed planowanym
    dniem aportu nie ponosili Państwo wydatków na Majątek, które mogłyby stanowić
    ulepszenie o wartości co najmniej 30% wartości początkowej Majątku. Zatem spełnione
    zostaną przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i aport Infrastruktury
    wod-kan będzie korzystać ze zwolnienia od podatku. W konsekwencji, ze zwolnienia
    będzie korzystała również dostawa prawa własności Gruntu (aport), na którym ww.
    budowle są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.
    Zatem wniesienie aportem Majątku do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą
    opodatkowaniu, mogącą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.