Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.358.2019.3.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-08
Teza: Czy planowana Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa sprzedaży; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 04 października 2019 r. (data wpływu – 08 października 2019 r.), uzupełnionym 30 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 08 października 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym w piśmie z 17 grudnia 2019 r., znak: 0111-KDIB4.4014.358.2019.2.BD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 30 grudnia 2019 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: G. Sp. z o.o. (Kupujący, Nabywca);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: D. (Sprzedający, Zbywca)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany będący stroną postępowania – Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”) rozważa nabycie od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – D. (dalej: „Sprzedający”) nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej: „Transakcja”). Kupujący i Sprzedający w dalszej części wniosku będą nazywani łącznie „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

Zgodnie z zamierzeniami Zainteresowanych, dokonanie Transakcji planowane jest na IV kwartał 2019 r. lub w pierwszej połowie 2020 r.

Strony są zainteresowane pozyskaniem interpretacji prawa podatkowego w zakresie klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, w tym prawa Kupującego do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, a także klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym, w dalszych punktach Zainteresowani opisują: (i) nieruchomość będącą przedmiotem planowanej Transakcji, (ii) charakterystykę działalności Kupującego i Sprzedającego, (iii) historię nabycia/wytworzenia przedmiotu Transakcji oraz (iv) zakres Transakcji.

(i) Opis Nieruchomości.

Transakcja dotyczyć będzie nieruchomości, obejmującej działkę gruntu o numerze ewidencyjnym …/2, która powstała po podziale działki gruntu A, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Grunt”).

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym Gruntu.

Grunt zabudowany jest dwoma budynkami: głównym budynkiem biurowym z częścią usługową o nazwie handlowej „G.” (dalej: ,Budynek Główny”) oraz budynkiem technicznym, pełniącym funkcję pomocniczą wobec Budynku Głównego, będącym w rejestrze budynków omyłkowo sklasyfikowanym jako budynek biurowy (dalej: „Budynek Dodatkowy”). Budynek Główny i Budynek Dodatkowy zwane dalej łącznie „Budynkami”. Budynek Główny posiada łącznie jedenaście kondygnacji: dwie podziemne oraz dziewięć nadziemnych (w tym parter). Prace budowlane dotyczące Budynków zostały zakończone w III kwartale 2012 r.

Budynek Główny jest przeznaczony na wynajem podmiotom trzecim. Budynek Dodatkowy, z racji pełnionej funkcji pomocniczej, nie jest przedmiotem umów najmu z podmiotami trzecimi. Pierwsze umowy najmu części powierzchni Budynku Głównego zostały zawarte przez poprzedniego właściciela Budynku, T. sp. z o.o. (dalej: „T.”) na przełomie 2011 i 2012 r. Stosownie do postanowień umów najmu, najemcy rozpoczęli korzystanie z wynajętych powierzchni Budynku Głównego zgodnie z jego przeznaczeniem, w wykonaniu umów najmu, począwszy od grudnia 2012 r. (tj. pierwszy najemca w grudniu 2012 r., a kolejni – w późniejszych datach). Jednocześnie Zainteresowani wskazują, że 100% powierzchni Budynku Głównego zostało przekazanych najemcom w wykonaniu umów najmu do grudnia 2013 r. Dla Budynków nie została założona strona internetowa.

Poza Budynkami, Grunt zabudowany jest również następującymi naniesieniami, z których przynajmniej niektóre stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm.; dalej: „Prawo Budowlane”) lub urządzenia budowlane, które stanowią własność Sprzedającego i w związku z tym, będą przedmiotem planowanej Transakcji:

1.  drogi (budowla),
2.  chodniki (budowla),
3.  elementy infrastruktury drogowej (włazy, odwodnienie liniowe) (budowla),
4.  oświetlenie zewnętrzne terenu (budowla),
5.  przyłącze teletechniczne (urządzenie budowlane),
6.  szlaban (urządzenie budowlane).

Wskazane powyżej obiekty będą w dalszej części wniosku zwane łącznie „Budowlami”. Budowle pełnią rolę pomocniczą względem Budynków.

W Budynku Dodatkowym znajduje się przyłącze X dla Budynków, które jest własnością firmy X. Sprzedający nie jest również właścicielem infrastruktury technicznej (sieci i przyłączy), która została wybudowana i jest własnością dostawców mediów. W związku z tym, wskazane elementy nie będą stanowiły przedmiotu Transakcji.

Budynki są sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej również: „PKOB”) w dziale 12 (zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Natomiast wszystkie wymienione we wniosku obiekty będące budowlami w rozumieniu Prawa Budowlanego – zgodnie z PKOB – będą objęte zakresem oznaczenia 1220 „Budynek biurowy z usługami, podziemnym garażem oraz towarzyszącą infrastrukturą”, gdyż z konstrukcyjnego punktu widzenia są one związane z Budynkami.

Budynki, Budowle oraz Grunt w dalszej części wniosku nazywane są łącznie „Nieruchomością”, przy czym przedmiotem Transakcji – w odniesieniu do Gruntu – będzie prawo użytkowania wieczystego.

Obecnie Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego dla celów działalności gospodarczej, tj. Sprzedający uzyskuje przychody z Nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu.

(ii) Charakterystyka Kupującego i Sprzedającego.

Zainteresowany niebędący strona postępowania – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej zajmującej się inwestycjami w nieruchomości w różnych państwach świata. Kupujący jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (i pozostanie zarejestrowana także na dzień Transakcji). Po nabyciu opisanej we wniosku nieruchomości Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem na cele komercyjne (biurowe i usługowe) powierzchni w znajdującym się na niej budynku, a także związanych z nim powierzchni parkingowych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabycie nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Kupujący zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby podwykonawców. Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

Zainteresowany będący stroną postępowania – jest niemieckim odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Głównym zadaniem Zbywcy (wynikającym z niemieckich regulacji prawnych) jest zarządzanie i reprezentowanie specjalistycznych funduszy inwestycyjnych utworzonych na podstawie niemieckiego prawa inwestycyjnego (dalej: „Fundusze”). Zbywca, dla wykonywania działalności na terytorium Polski, zarejestrował oddział o nazwie D. sp. z o.o. Oddział w Polsce (dalej: „Oddział”).

Fundusze prowadzą działalność inwestycyjną w oparciu o środki finansowe inwestorów, zbieranych poprzez emisję jednostek uczestnictwa w Funduszach. Na terytorium Polski działalność Funduszy polega głównie na kupnie i sprzedaży nieruchomości oraz wynajmie powierzchni komercyjnej w posiadanych nieruchomościach.

Uprawnienia Funduszy do nabywania aktywów, jak również ich polityka inwestycyjna, przedmiot działalności oraz jego ograniczenia regulowane są odpowiednimi ustawami obowiązującymi pod prawem niemieckim. Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z niemieckimi regulacjami Fundusze nie są uprawnione do bezpośredniego nabywania lub posiadania aktywów – w konsekwencji, z prawnej/technicznej perspektywy to Zbywca, działając na rachunek Funduszy, nabywa aktywa oraz prowadzi politykę inwestycyjną.

Fundusze (w sensie prawnym i formalnym – Zbywca na rachunek Funduszy) prowadzą działalność na rynku nieruchomości w Polsce i lokują powierzone im przez inwestorów środki finansowe: (i) w udziały polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, (ii) w prawa i obowiązki polskich spółek osobowych (jak również ich zagranicznych odpowiedników) lub też (iii) bezpośrednio nabywają nieruchomości w Polsce działając poprzez Oddział Zainteresowanego będącego stroną postępowania.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami.

Nieruchomość opisana we wniosku, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Tym niemniej, Nieruchomość obsługiwana jest przez wysoko wykwalifikowanych usługodawców zewnętrznych (w tym biuro rachunkowe oraz podmiot świadczący usługi z zakresu zarządzania nieruchomościami), którzy w ramach świadczonych usług gromadzą wiele informacji istotnych z perspektywy Funduszy, tj. pozwalających na możliwie szeroki wgląd w zyskowność oraz sytuację finansową Nieruchomości (a w konsekwencji na bieżącą ocenę rentowności tej inwestycji). Katalog gromadzonych danych finansowo-księgowych obejmuje w szczególności:

*   odrębny plan kont opracowywany przez biuro rachunkowe dla Nieruchomości, który umożliwia ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych związanych z Nieruchomością. W przypadku wystąpienia takiej konieczności wskazany plan kont mógłby zostać potencjalnie wykorzystany (z pewnymi ograniczeniami i operując na przybliżonych wartościach) do przygotowania uproszczonego rachunku zysków i strat, jak również bilansu Nieruchomości (a więc także do ogólnego przyporządkowania należności i zobowiązań związanych z Nieruchomością),
*   istnieje możliwość alokacji przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością,
*   powinno być możliwe przyporządkowanie rozliczeń podatku od towarów i usług (należnego i naliczonego) dotyczącego Nieruchomości,
*   powinno być możliwe przygotowanie kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącej Nieruchomości,
*   niektóre koszty natury ogólnej ponoszone przez Zbywcę mogą być przyporządkowane bezpośrednio do Nieruchomości (np. koszty zarządzania oraz koszty obsługi księgowej),
*   istnieją również koszty natury ogólnej (np. koszty związane z przeprowadzeniem audytu czy też koszty obsługi prawnej), których nie można w sposób jednoznaczny przyporządkować do Nieruchomości, aczkolwiek (z pewnymi ograniczeniami) powinno to być możliwe po zastosowaniu odpowiedniego klucza alokacji.

Z uwagi na charakter prowadzonej przez Sprzedającego działalności, w skład jego majątku wchodzą również inne nieruchomości niż ta będąca przedmiotem wniosku położone zarówno w Polsce, jak i zagranicą. Innymi słowy, Nieruchomość jest tylko jednym z elementów portfela inwestycyjnego Sprzedającego i jedną z nieruchomości posiadanych w Polsce.

Sprzedający w związku z działalnością oddziału jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług.

(iii) Historia nabycia/wytworzenia przedmiotu Transakcji.

Sprzedający, działając na rachunek niemieckiego funduszu „R.”, nabył prawo użytkowania wieczystego Gruntu (wraz z Budynkami wzniesionymi na Gruncie oraz wszelkimi naniesieniami związanymi z Gruntem), stanowiącego:

*   działkę ewidencyjną o numerze …/2, dla której Sąd Rejonowy, prowadził księgę wieczystą, zabudowanej budynkiem biurowo-usługowym (tj. Nieruchomość),

na podstawie umowy przedwstępnej zawartej pomiędzy T. a Sprzedającym w dniu 29 grudnia 2012 r., na podstawie aktu notarialnego oraz zawartej w wykonaniu tej umowy – umowy sprzedaży zawartej pomiędzy T. a Sprzedającym w dniu 28 lutego 2013 r., w formie aktu notarialnego.

Na dzień zawarcia ww. umowy. Nieruchomość (z wyłączeniem Budynku Dodatkowego) była wynajmowana na rzecz najemców będących osobami trzecimi, na podstawie umów najmu zawartych z najemcami. Prawa i obowiązki T. (jako wynajmującego) wynikające z tych umów najmu zostały przejęte przez Sprzedającego \[z mocy samego prawa, na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 19 czerwca 2019 r., poz. 1145 ze zm.) lub – w przypadku umów najmu dotyczących pomieszczeń, które nie zostały jeszcze wydane najemcom – na podstawie postanowień umowy sprzedaży.\].

Powyższa transakcja, zgodnie z uzyskaną przez Zbywcę interpretacją indywidualną podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Po nabyciu Nieruchomości Sprzedający prowadził działalność polegającą na wynajmie Nieruchomości (z wyłączeniem Budynku Dodatkowego) podmiotom trzecim, natomiast Budynek Dodatkowy był wykorzystywany na potrzeby własne Sprzedającego do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku od towarów i usług należnego o podatek od towarów i usług naliczony w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi (i) na zakup Nieruchomości oraz (ii) w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą związaną z jej wynajmem. Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Sprzedający nie poniósł wydatków na przebudowę/modernizację Budynku i Budowli, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) i art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej odpowiednio Budynku i Budowli.

(iv) Zakres Transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Zainteresowanych, w ramach planowanej Transakcji nastąpi:

1.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawa własności Budynków i Budowli,
2.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynków (związanych z nimi w sposób trwały) oraz ruchomości służących ich prawidłowemu funkcjonowaniu (przynależności, przykładowo tablice informacyjne, kosze na śmieci, fotele, krzesła, stoły, telefony stacjonarne, wyposażenie kuchni, itp.),
3.  w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynku z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego, zaś w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom (o ile takie sytuacje będą miały miejsce), może nastąpić przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takich umów najmu w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji,
4.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego majątkowych praw autorskich do utworów (tj. projektów architektonicznych i budowlanych dotyczących Budynków i Budowli) powstałych w związku z realizacją Budynku (wraz z Budowlami i przynależnościami) – w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości,
5.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego depozytów najemców i zabezpieczenia umów najmu oraz wszelkiej innej dokumentacji dotyczycącej depozytów i zabezpieczeń, w tym między innymi gwarancji bankowych, gwarancji spółek powiązanych czy oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji,
6.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw wobec ubezpieczyciela wynikających z umowy ubezpieczenia tytułu prawnego Sprzedającego do Nieruchomości,
7.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw z rękojmi i gwarancji jakości materiałów budowlanych i robót budowlanych dotyczących Budynków i Budowali – w zakresie, w jakim te rękojmie i gwarancje jakości jeszcze nie wygasły,
8.  udzielenie przez Sprzedającego licencji na znak towarowy dotyczący Nieruchomości,
9.  przeniesienie przez Sprzedającego praw wynikających z rozliczenia dotyczącego muru oporowego, dokonanego przez Sprzedającego oraz poprzednich właścicieli Nieruchomości.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

*   dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, np. umów najmu, dokumentów zabezpieczenia),
*   ksiąg prowadzonych przez zarządcę nieruchomości dotyczących Nieruchomości oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością,
*   instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących,
*   dokumentów gwarancji budowlanych oraz/lub dokumentacji budowlanej dotyczącej Nieruchomości (jeśli takie będą istniały na moment zawarcia Transakcji),
*   pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego.

Składniki majątkowe, które zostaną przeniesione na Sprzedającego będą dalej łącznie nazywane Przedmiotem Transakcji. Jednocześnie planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych związanych z działalnością prowadzoną przez Sprzedającego w oparciu o Nieruchomość, w tym należności oraz zobowiązań Sprzedającego.

Ponadto, lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

*   pozostałe posiadane w Polsce nieruchomości wraz z wszelkimi prawami i obowiązkami wynikającymi z umów zawartych w związku z ich funkcjonowaniem,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ubezpieczenia Nieruchomości (z wyjątkiem ubezpieczenia tytułu prawnego Sprzedającego do Nieruchomości, tj. tzw. title insurance), ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie aktywami Sprzedającego oraz zarządzanie Nieruchomością (asset menagement i property menagement),
*   decyzje administracyjne dot. ww. Nieruchomości,
*   oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli „firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego),
*   prawa i obowiązku z umów rachunków bankowych Sprzedającego,
*   prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych,
*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych,
*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej,
*   źródła finansowania działalności Sprzedającego.

Zarządzanie aktywami (asset menagement) Sprzedającego jest realizowane przez podmiot powiązany, który po Transakcji nie będzie świadczyć usług z tego zakresu na rzecz Kupującego.

Ponadto, wskutek Transakcji nie nastąpi również przejście zakładu pracy Sprzedającego (w dacie Transakcji Sprzedający nie będzie zatrudniał pracowników).

Po Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie jednak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu. W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością, dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp., niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego (w przypadku umowy zarządzania Nieruchomością (property management) Nabywca prawdopodobniej zawrze nową umowę na indywidualnie wynegocjowanych warunkach z dotychczasowym dostawcą tych usług, ponieważ usługodawca świadczy takie same usługi w zakresie innych nieruchomości należących do portfolio grupy, do której należy Nabywca). Nie wyklucza się także tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z powyższych umów, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane – na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami – jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego.

Sprzedający uprawniony będzie do przychodów z Nieruchomości, jak również ponoszenia wydatków związanych z jej funkcjonowaniem, do czasu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, a Kupujący od dnia następującego po tym dniu.

Przed dniem Transakcji Sprzedający przygotuje i dostarczy do Kupującego rozliczenie podsumowujące wydatki operacyjne oraz otrzymane od najemców opłaty serwisowe powstałe od początku roku do dnia Transakcji. Rozliczenie obejmie również wyliczenie rzeczywistych kwot jakie będą zobowiązani zapłacić najemcy za powyższy okres (porównanie rzeczywistych kosztów operacyjnych z otrzymanymi opłatami serwisowymi), które zostaną zwrócone lub zapłacone przez najemców po zakończeniu roku. W przypadku wystąpienia różnicy między otrzymanymi przez Sprzedającego opłatami serwisowymi, a realnymi kwotami jakie powinni zapłacić najemcy nastąpi odpowiednie rozliczenie między Sprzedającym i Kupującym – tj. jeżeli opłaty serwisowe będą wyższe od rzeczywistych opłat, kwota różnicy zostanie zafakturowana przez Kupującego i zapłacona przez Sprzedającego, natomiast w odwrotnej sytuacji kwota zostanie zafakturowana przez Sprzedającego i zapłacona przez Kupującego.

Cena nabycia Nieruchomości, którą Kupujący uiści na rzecz Sprzedającego, zostanie skalkulowana na podstawie zagregowanej wartości czynszów netto płaconych przez najemców (uwzględniając również wartość czynszów za miejsca parkingowe oraz czynszu z tytułu nowej umowy najmu, która zostanie zawarta na dzień Transakcji) z uwzględnieniem określonej stopy kapitalizacji. Cena pomniejszona zostanie o wartości wynikające z okresów bezczynszowych, prac adaptacyjnych oraz innych potrąceń z tytułu zawarcia nowej umowy najmu, jak również potencjalnie w związku z wynikami prac przeprowadzonych przez doradców Zainteresowanych.

Aktualnie Sprzedający dokonuje wykończenia i adaptacji powierzchni w niektórych lokalach biurowych na rzecz najemców. Prace adaptacyjne mają zostać zakończone przed dniem Transakcji. Jednakże w przypadku nieukończenia prac przez Sprzedającego przed dniem Transakcji lub ich wadliwego wykonania, Kupujący przyzna Sprzedającemu dodatkowy czas na usunięcie wszelkich niekorzystnych skutków takiego opóźnienia, jednakże po nieskutecznym upływie tego okresu, Kupujący może wkroczyć i samodzielnie wykonać odpowiednie prace, w którym to przypadku Zainteresowani między sobą (lub wraz z najemcami Nieruchomości o ile występuje taka potrzeba) dokonają odpowiedniego rozliczenia.

Zainteresowani planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i wyborze opodatkowania dostawy Budynku i Budowli podatkiem od towarów i usług.

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy planowana Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Zainteresowanych, Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają, między innymi, umowy sprzedaży rzeczy, do których zaliczane są również nieruchomości. Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) i art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług (art. 2 pkt 4 lit. a) lub jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są w szczególności nieruchomości lub ich części (art. 2 pkt 4 lit. b).

Jak wskazano powyżej – zdaniem Zainteresowanych – Transakcja nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji przy założeniu, że Zainteresowani na podstawie art. 43 ust. 10 złożą stosowne oświadczenie oraz wybiorą opodatkowanie Nieruchomości podatkiem od towarów i usług (co jest zamiarem Zainteresowanych wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego), planowana Transakcja (dostawa Nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23% podatku od towarów i usług.

W tej sytuacji Transakcja nie będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 07 stycznia 2020 r. znak: 0114-KDIP1-2.4012.656.2019.2.PC.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania – Kupujący, rozważa nabycie od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – Sprzedającego, prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze składnikami majątkowymi związanymi z tym gruntem (działką). Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym Gruntu, który zabudowany jest dwoma budynkami: głównym budynkiem biurowym oraz budynkiem technicznym. Poza Budynkami, Grunt zabudowany jest również naniesieniami będącymi budowlami lub urządzeniami budowlanymi stanowiącymi własność Sprzedającego. W ramach planowanej Transakcji na Kupującego zostaną również przeniesione prawa i obowiązki z umów najmu, dokumentacja ściśle związana z Nieruchomością oraz aktywa służące wyposażeniu Budynków jak również ruchomości służące ich prawidłowemu funkcjonowaniu. Zainteresowani planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek powyższe zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak

w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej z 07 stycznia 2020 r. znak: 0114-KDIP1-2.4012.656. 2019.2.PC, dotyczącej podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że:

*   „(…) przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę poszczególnych składników majątku podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.”;
*   „(…) zarówno dostawa Budynków, Budowli jak i urządzeń budowlanych (przyłącze teletechniczne oraz szlaban) będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie miało również zastosowanie dla dostawy gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu), gdyż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
*   Zatem sprzedaż Nieruchomości gruntowej będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.”;
*   Jednakże gdy Kupujący oraz Sprzedający spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, transakcja sprzedaży Nieruchomości gruntowej będzie opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%.”

Zatem, skoro omawiana we wniosku transakcja będzie faktycznie podlegała uregulowaniom ustawie o podatku od towarów i usług i będzie opodatkowana 23% stawką podatku od towarów i usług (dostawa wieczystego użytkowania gruntu, budynków i budowli, jak i urządzeń budowlanych nie będzie z tego podatku zwolniona, bo mimo zaistnienia prawa do zwolnienia Strony planują złożyć oświadczenie o rezygnacji z tego zwolnienia) – co wynika z wyżej przywołanej interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług – to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku z tytułu Transakcji nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.