Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.137.2020.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-27
Teza: w zakresie braku opodatkowania otrzymanych od gmin, z którymi Miasto zawarło Porozumienia komunalne, dotacji celowych na pokrycie kosztów organizacji i świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego na ich terenie.
Słowa kluczowe: dopłata; dotacja; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; transport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanych od gmin, z którymi Miasto zawarło Porozumienia komunalne, dotacji celowych na pokrycie kosztów organizacji i świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego na ich terenie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanych od gmin, z którymi Miasto zawarło Porozumienia komunalne, dotacji celowych na pokrycie kosztów organizacji i świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego na ich terenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto B. (dalej zwane: Miasto lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego będącą miastem na prawach powiatu. Miasto realizuje zadania z zakresu administracji samorządowej należące zarówno do gminy, jak i powiatu.

Miasto posiada status czynnego podatnika VAT o numerze NIP xxx.

Od 1 stycznia 2017 r. Miasto wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi oraz samorządowymi zakładami budżetowymi rozlicza podatek VAT w scentralizowanym systemie rozliczeń.

Miasto jako jednostka samorządu terytorialnego działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506, ze zm.) dalej zwanej „ustawa o samorządzie gminnym – u.s.g.”.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 511, ze zm.) dalej zwanej „ustawa o samorządzie powiatowym – u.s.p” powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 u.s.g. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Do zadań własnych gminy należą sprawy związane m.in. z gminnymi drogami, organizacją ruchu drogowego, organizacją lokalnego transportu zbiorowego.

Zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 1 u.s.g. oraz z art. 6 ust. 1 u.s.p. – w celu wykonywania powierzonych zadań – zarówno gmina jak i powiat może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

W zakresie realizacji zadań związanych z publicznym transportem zbiorowym Miasto pełni funkcję Organizatora, natomiast funkcję Operatora w tym zakresie – pełni Miejski Zakład Komunikacyjny w B. Sp. z o.o. (dalej: Spółka), w której Miasto posiada 100% udziałów – Spółka jest podmiotem wewnętrznym w myśl art. 2 lit. 1 rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu.

Co do zasady Miasto zajmuje się organizacją transportu publicznego w granicach miasta na prawach powiatu, tj. Gminy B. Zaznaczyć jednak należy, że Wnioskodawca jest Miastem, w którym znajduje się kilka uczelni wyższych, wiele zakładów pracy, do których codziennie przyjeżdżają (i wracają) mieszkańcy sąsiednich gmin. Trasy autobusów komunikacji miejskiej Wnioskodawcy są wydłużane do sąsiednich miejscowości tak, aby mieszkańcy okolicznych gmin mogli dojechać do i z B. Mieszkańcy ci, aby skorzystać z usług komunikacji miejskiej świadczonych przez Wnioskodawcę, w imieniu której działa Operator – Spółka – zobligowani są nabyć bilet za przewóz. Spółka – w imieniu i na rachunek Miasta sprzedaje bilety bezpośrednio korzystającym z komunikacji miejskiej, tj. Spółka pełni rolę dystrybutora biletów. Wysokość opłat za przejazd środkami lokalnego transportu zbiorowego określa Zarządzenie Prezydenta Miasta i jest ona taka sama na terenie Wnioskodawcy i gmin ościennych. Z uwagi na fakt, iż same bilety nabywane przez mieszkańców okolicznych gmin nie mogłyby pokryć zwiększonych kosztów obsługi linii autobusowych (wydłużonych do tych miejscowości) konieczne i celowe jest zawieranie przez Wnioskodawcę, stosownych umów z władzami ościennych gmin, do których doprowadzane są wydłużone linie komunikacji miejskiej.

Zgodnie z brzmieniem art. 74 u.s.g. gmina może zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jej określonych zadań publicznych innej gminy, a gmina powierzająca posiada obowiązek udziału z kosztach realizacji powierzonego zadania.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 1b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 2475 ze zm.), gmina jest organizatorem publicznego transportu zbiorowego na linii albo sieci komunikacyjnej na obszarze innej gminy, jeśli z tą gminą zawarła porozumienie międzygminne dotyczące przekazania zadań organizacji publicznego transportu zbiorowego na jej obszarze, w zakresie określonym porozumieniem.

Wnioskodawca zawarł (i zawierać będzie) porozumienia komunalne z gminami ościennymi (dalej: Porozumienia), regulujące zasady prowadzenia lokalnego transportu zbiorowego w strefie podmiejskiej, obejmującej obszary gmin ościennych. W tych Porozumieniach ościenne gminy w celu zaspokojenia potrzeb przewozowych mieszkańców swojej gminy w zakresie lokalnego transportu zbiorowego powierzają Wnioskodawcy wykonywanie części tych zadań na zasadach określanych w Porozumieniach.

Tym samym Wnioskodawca przejął prawa i obowiązki gmin ościennych w zakresie realizacji zadań związanych z publicznym transportem zbiorowym, natomiast gminy ościenne zobowiązały się do udziału w kosztach realizacji powierzonego Wnioskodawcy zadania.

Na podstawie zawartych Porozumień gminy ościenne powierzają Wnioskodawcy, w szczególności:

*   ustalanie cen za usługi przewozowe,
*   koordynowanie rozkładów jazdy,
*   kontrolę biletów,
*   umieszczanie rozkładów jazdy na przystankach.

Obowiązkiem gmin ościennych jest, przede wszystkim:

*   udostępnienie przystanków znajdujących się na ich terenach,
*   utrzymanie przystanków w należytym stanie technicznym i czystości,
*   utrzymanie przejezdności tras i stworzenie warunków umożliwiających manewrowanie na końcowych przystankach.

Przychody ze sprzedaży biletów stanowią w całości przychody Miasta, a ceny za usługi przewozowe publicznego transportu zbiorowego na terenie Wnioskodawcy i gmin ościennych są jednakowe. Miasto stosuje system ulg i zwolnień w sprzedaży biletów, a stawki opłat oraz grupy osób uprawnionych do korzystania z bezpłatnych i ulgowych przejazdów wynikają z przepisów lokalnych – Zarządzenia Prezydenta oraz przepisów prawa powszechnie obowiązującego – ustaw i rozporządzeń. Gminy uczestniczące w Porozumieniach zobowiązane są do ponoszenia kosztów związanych z realizacją powyższego zadania. Udział gmin w kosztach realizacji zadania, zgodnie z zawartymi Porozumieniami, polega na przekazaniu Wnioskodawcy dotacji celowej stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów na ich terenie i przyjętej stawki za jeden wozokilometr. Stawka wozokilometra wyliczona jest w oparciu o koszty organizacji publicznego transportu zbiorowego, pomniejszone o planowane dochody uzyskane ze sprzedaży biletów na całej sieci komunikacyjnej.

Zgodnie z brzmieniem art. 46 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1530, ze zm.), jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania z zakresu działania innej jednostki samorządu terytorialnego na mocy porozumienia zawartego pomiędzy tymi jednostkami, otrzymuje dotacje celowe w kwocie wynikającej z zawartego porozumienia. Dotacja taka stanowi źródło dochodów gminy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 11 tej ustawy.

Kwota przekazana przez gminę powierzającą (dotacja celowa) służy więc pokryciu tylko części kosztów organizacji publicznego transportu zbiorowego przez gminę przejmującą. Z przedstawionego powyżej sposobu wyliczenia kwoty dotacji celowej wynika, że kwota ta obejmuje szerszy zakres kosztów niż cena biletu i nie można jej w sposób bezpośredni powiązać z pojedynczą usługą transportową i ceną za tę usługę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dopłaty gmin, z którymi Miasto zawarło Porozumienia komunalne, wnoszone jako dotacje celowe na pokrycie kosztów organizacji i świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego na ich terenie, podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem opodatkowanie dotacji wymaga ustalenia:

*   czy istnieją konkretne czynności, do których odnosi się dofinansowanie (tj. czy dotacja ma charakter ogólny, czy dotyczy określonej i wyodrębnionej kategorii usług lub dostaw spośród wykonywanych przez podatnika), oraz
*   czy związek między tymi czynnościami a dotacją ma identyfikowany charakter.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest rezultatem implementacji do przepisów krajowych regulacji zawartej w art. 73 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Jednakże ani w dyrektywie, ani w ustawie krajowej nie wyjaśniono, co należy rozumieć przez bezpośredni związek dotacji z ceną.

Kwestia ta była przedmiotem zainteresowania Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r. (Office des produits wallons ASBL v Belgia State). W wyroku tym wskazano, że sam tylko fakt, że dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Wyjaśniono, że dla uznania dotacji (subwencji itp.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Zasadne jest zatem przyjęcie, że dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania, chociaż mogą mieć wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów.

Należy podkreślić, że otrzymanie dotacji nie jest odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacja podlega opodatkowaniu jedynie w zakresie ceny czynności (dostawa, usługa), z którą ta dotacja jest związana jedynie wtedy, gdy bezpośrednio wpływa na cenę dostawy lub usługi.

Zatem, aby uznać, że otrzymana dotacja stanowi podstawę opodatkowania należy wykazać jej bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi przez otrzymującego dotację. Oznacza to, że do opodatkowania dotacji jako elementu ceny za usługę lub dostawę konieczne jest stwierdzenie bezpośredniego wpływu dotacji na cenę usługi. Sam tylko fakt, że dotacja wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Dla uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Zasadne jest zatem przyjęcie, że dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie części kosztów działalności nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania, chociaż mogą mieć jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów.

W przedstawionym stanie faktycznym Gminy uczestniczące w Porozumieniu, wnoszą na rzecz Wnioskodawcy dopłaty z tytułu wykonywania przewozów. Otrzymane przez Wnioskodawcę dotacje celowe od gmin ościennych stanowią sfinansowanie części ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów organizacji i prowadzenia transportu zbiorowego na terenie gmin objętych Porozumieniem, a nie na sfinansowanie części ustalonej ceny usługi za przewóz. Wnioskodawca jako Organizator transportu publicznego na terenie tych gmin realizuje kursy autobusów, a zatem ponosi określone koszty realizacji zadania, niezależnie od ilości pasażerów.

W przedmiotowej sprawie cena usługi świadczonej na terenie gmin objętych Porozumieniem jest taka sama, jak cena usługi tego samego rodzaju świadczona na terenie Wnioskodawcy. Stawki opłat za przejazdy określa Zarządzenie Prezydenta – ceny biletów za usługi przewozowe, opłaty dodatkowe są jednakowe na terenie Miasta, jak i gmin ościennych.

Wszystkie bilety są takie same dla wszystkich pasażerów, nie zawierają żadnego wyróżnika i nie ma możliwości ich przyporządkowania dla poszczególnych gmin, a tym samym wyliczenia kwoty dotacji z uwzględnieniem ilości przewożonych pasażerów. Zatem nie występuje związek bezpośredni powodujący opodatkowanie dotacji podatkiem VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Taki bezpośredni związek mógłby wystąpić, gdyby wysokość dotacji była przyporządkowana do konkretnej liczby pasażerów korzystających z transportu na danej linii oraz liczby sprzedanych biletów i ich rodzaju.

Dotacja celowa otrzymywana od gmin – stron Porozumienia, nie finansuje jedynie ustalonej ceny usługi przewozu, ale obejmuje ona także koszty organizacji i świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego. W tym miejscu podkreślić należy, że koszty te obejmują szerszy katalog wydatków, niż tylko wydatki na przewozy sensu stricto. Zauważyć bowiem należy, że wydatki te obejmują również koszty administracyjne, jakie wiążą się z działalnością Spółki, a które nie są powiązane z każdą pojedynczą usługą transportową i ceną za tę usługę. Poza tym głównym wskaźnikiem służącym do wyliczenia dotacji/refundacji jest w tym wypadku tzw. współczynnik wozokilometra, który z założenia odnosi się do organizowanych przejazdów (ilości kursów, przejechanych kilometrów), z pominięciem takich czynników jak chociażby ilość sprzedanych biletów, a także ich rodzaj. Tak więc liczba pasażerów korzystających z usług – tj. frekwencja na konkretnych kursach, nie jest w tym przypadku czynnikiem kształtującym wysokość dotacji.

To wszystko sprawia, że choć refundacja nominalnie wypłacana jest do świadczenia przewozów organizowanych, i w odniesieniu do elementów z nimi związanych, to jej celem w istocie jest dofinansowanie całości działalności Wnioskodawcy w zakresie, jaki objęty jest zawartymi Porozumieniami. Nie sposób więc mówić w tej sytuacji o bezpośrednim związku dotacji z cenami biletów za przejazdy, a więc cenami świadczonych usług, o których to traktuje art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

A zatem stwierdzić należy, że dopłaty otrzymywane przez Miasto od gmin, z którymi Miasto zawarło Porozumienia Komunalne, wnoszone jako dotacje celowe na pokrycie części kosztów organizacji i świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego na ich terenie, a nie na sfinansowanie części ustalonej ceny usługi za przewóz (biletu), nie może być uwzględniana dodatkowo w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a więc nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 29a ustawy o VAT.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za powyższym stwierdzeniem jest również to, że chociaż pomiędzy Wnioskodawcą a gminami ościennymi istnieje stosunek prawny (Porozumienia), jednakże w ramach tego stosunku bezpośrednim i ostatecznym beneficjentem jest społeczeństwo korzystające z usług transportu publicznego. Pomiędzy Wnioskodawcą a gminami sąsiednimi nie występuje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie. Wnioskodawca nie świadczy usług na rzecz gmin, lecz na rzecz potencjalnych podróżnych, a wynagrodzenie z tego tytułu stanowią kwoty uzyskane ze sprzedaży biletów na rzecz pasażerów. Brak jest więc bezpośredniego związku pomiędzy kwotą dotacji, a wynagrodzeniem z tytułu sprzedaży biletów.

Dlatego refundacja kosztów organizacji transportu zbiorowego od innych jednostek samorządowych (tu gmin) w formie dotacji celowej nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Otrzymana dotacja, niemająca wpływu na cenę świadczonych usług, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a zatem nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Stanowisko Wnioskodawcy w kwestii braku opodatkowania dotacji przy braku wpływu tej dotacji na cenę świadczonych usług potwierdzają poniższe wyroki:

–wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 marca 2018 r. – sygn. III SA/Wa 1494/17

„Zgodnie z art. 29 ust.1 ustawy o VAT za część zapłaty za dostawę lub wykonanie usługi uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wskazuje na to użycie sformułowania „włącznie z”. Należy jednak podkreślić, że otrzymanie dotacji nie jest odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacja podlega opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana. Nie można zatem przyjąć na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, że dotacja jako czynność jest opodatkowana. Dotacja podlega więc opodatkowaniu jedynie jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana (dostawa, usługa) i jedynie wówczas jeśli bezpośrednio wpływa z ceną dostawy lub usługi. Oznacza to, że dotacja jeśli bezpośrednio wpływa na cenę określonej usługi lub określonej dostawy to opodatkowana jest według zasad jakie przewidziano dla opodatkowania dostawy lub usługi, z którą jest związana”.

–wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 kwietnia 2019 r. – sygn. I SA/Gd 394/19

„Kryterium decydującym o uznaniu dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, czy dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT”.

–wyrok WSA w Olsztynie z dnia 28 listopada 2019 r. – sygn. I SA/Ol 640/19

„Na podstawie art. 74 ustawy o samorządzie gminnym gminy mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych. Gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania (ust. 2 art. 74 ww. ustawy). Skutkiem zawarcia porozumienia jest przeniesienie obowiązku realizacji zadań publicznych z jednej jednostki samorządu terytorialnego na inną w drodze czynności administracyjnej. Dlatego podczas realizacji ww. porozumienia nie zachodzi ekwiwalentność świadczeń między stronami porozumienia. A taka ekwiwalentność byłaby wymagana dla zastosowania art. 29a ust.1 ustawy o VAT.

–wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Rz 304/19.

„W opisanym stanie faktycznym wartość usług świadczonych na terenie gmin objętych porozumieniem jest taka sama, jak wartość usług tego rodzaju świadczona na terenie skarżącej (stawki opłat za przejazdy określa Rada Miasta \[.\]). Otrzymywana rekompensata od gmin – stron porozumienia, z założenia ma stanowić zwrot wydatków na utrzymanie przejazdów w tej części w jakiej koszty funkcjonowania ZTM/MPK ponosi skarżąca na swoim terenie. W tym miejscu podkreślić należy, że koszty te obejmują szerszy katalog wydatków, niż tylko wydatki na przewozy sensu stricto. Zauważyć bowiem należy, że wydatki te obejmują również koszty administracyjne, jakie wiążą się z działalnością ZTM. Poza tym głównym wskaźnikiem służącym do wyliczenia dotacji/refundacji jest w tym wypadku tzw. współczynnik wozokilometra, który z założenia odnosi się do organizowanych przejazdów (ilości kursów, przejechanych kilometrów), z pominięciem takich czynników jak chociażby ilość sprzedanych biletów, a także ich rodzaj. Tak więc liczba pasażerów korzystających z usług – tj. frekwencja na konkretnych kursach, nie jest w tym przypadku czynnikiem kształtującym wysokość dotacji. Nie sposób więc mówić w tej sytuacji o bezpośrednim związku dotacji z cenami biletów za przejazdy, a więc cenami świadczonych usług, o których to traktuje art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.”

–wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 5 stycznia 2017 r., sygn. I SA/Wr 1120/16.

„Dotacja, jako przeznaczona na sfinansowanie części kosztów organizacji transportu zbiorowego na terenie gmin objętych porozumieniem, a nie na sfinansowanie części ustalonej ceny usługi za przewóz, nie może być uwzględniana dodatkowo w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.”

–wyrok NSA z dnia 25 września 2019 r. – sygn. I FSK 637/17 (kasacja do ww. wyroku WSA)

„Regulacja art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług daje podstawę do stwierdzenia, że otrzymana dotacja nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, jeżeli brak jest elementu bezpośredniego związku dotacji z ceną konkretnej, świadczonej usługi (możliwość alokacji dotacji w cenie usługi).

Dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy dzięki niej świadczenie będzie mieć niższą cenę o konkretną kwotę, natomiast bezpośredni wpływ na cenę usługi zachodzi wtedy, gdy da się przyporządkować dotację konkretnej usłudze i jednocześnie dofinansowuje ona sprzedaż tych usług”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Aby świadczenie usługi podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, musi mieć miejsce również odpłatność, tj. gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym, natomiast usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usługi oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności. Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz świadczącego usługę i jeżeli świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej).

Wobec powyższych rozważań dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania własne obejmują sprawy lokalnego transportu zbiorowego (art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gminy mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych. Gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania (art. 74 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 2475, ze zm.), organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina:

1.  na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,
2.  której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami – na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.

Zgodnie z art. 8 ww. ustawy, do zadań organizatora należy:

1.  planowanie rozwoju transportu;
2.  organizowanie publicznego transportu zbiorowego;
3.  zarządzanie publicznym transportem zbiorowym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł (i zawierać będzie) porozumienia komunalne z gminami ościennymi, regulujące zasady prowadzenia lokalnego transportu zbiorowego w strefie podmiejskiej, obejmującej obszary gmin ościennych. W tych Porozumieniach ościenne gminy w celu zaspokojenia potrzeb przewozowych mieszkańców swojej gminy w zakresie lokalnego transportu zbiorowego powierzają Wnioskodawcy wykonywanie części tych zadań na zasadach określanych w Porozumieniach. Tym samym Wnioskodawca przejął prawa i obowiązki gmin ościennych w zakresie realizacji zadań związanych z publicznym transportem zbiorowym, natomiast gminy ościenne zobowiązały się do udziału w kosztach realizacji powierzonego Wnioskodawcy zadania. Udział gmin w kosztach realizacji zadania, zgodnie z zawartymi Porozumieniami, polega na przekazaniu Wnioskodawcy dotacji celowej stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów na ich terenie i przyjętej stawki za jeden wozokilometr. Stawka wozokilometra wyliczona jest w oparciu o koszty organizacji publicznego transportu zbiorowego, pomniejszone o planowane dochody uzyskane ze sprzedaży biletów na całej sieci komunikacyjnej.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy dopłaty gmin, z którymi Miasto zawarło Porozumienia komunalne, wnoszone jako dotacje celowe na pokrycie kosztów organizacji i świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego na ich terenie, podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis ten wskazuje, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 cyt. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowanie dotacji wymaga ustalenia:

*   czy istnieją konkretne czynności, do których odnosi się dofinansowanie (tj. czy dotacja ma charakter ogólny, czy dotyczy określonej i wyodrębnionej kategorii usług lub dostaw spośród wykonywanych przez podatnika), oraz
*   czy związek między tymi czynnościami a dotacją ma identyfikowalny charakter.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc zapłatą ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie – czy podlegają opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Koniecznym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Limited v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z treści wniosku wynika, że przekazanie środków pieniężnych Wnioskodawcy w formie dotacji na mocy zawartych porozumień związane jest z realizacją przez niego zadań w zakresie organizacji i świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego na rzecz innych jednostek samorządu terytorialnego (gmin ościennych).

Jak wynika z powyższego, otrzymywane dotacje mają charakter dotacji celowych – dotacje te przekazywane są w celu sfinansowania konkretnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Organizacja i prowadzenie publicznego transportu zbiorowego jest zadaniem wyodrębnionym z ogólnej działalności Wnioskodawcy.

Otrzymywane przez Wnioskodawcę kwoty od innych jednostek samorządu terytorialnego (gmin ościennych) w formie dotacji celowej zdaniem Organu są zapłatą/wynagrodzeniem za świadczone usługi i zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, winny zwiększać podstawę opodatkowania. Uzyskanie dotacji umożliwia Wnioskodawcy świadczenie usług w zakresie organizacji i prowadzenia publicznego transportu zbiorowego objętych porozumieniem na poziomie określonym przez Wnioskodawcę.

Dotacja otrzymywana od ościennych gmin pozwala na świadczenie usług organizacji i prowadzenia publicznego transportu zbiorowego zgodnie z porozumieniami zawartym z innymi jednostkami samorządu terytorialnego (gminami ościennymi).

Podsumowując, dopłaty wnoszone przez gminy, z którymi Miasto zawarło Porozumienia komunalne, jako dotacje celowe na pokrycie kosztów organizacji i świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego na ich terenie, stanowią dotacje, które powinny zwiększyć podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. W konsekwencji, czynności, za które gminy obciążane są przez Wnioskodawcę ww. kwotami będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądów administracyjnych, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Ponadto, w odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku TSUE w sprawie 184/00, wskazać należy, że nie stoi on w sprzeczności ze stanowiskiem organu przedstawionym w niniejszej interpretacji – przyjęto go jako element argumentacji Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w……, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.