Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-98/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-27
Teza: 1. opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nauki języka angielskiego obejmującej koszt nauczania oraz koszt dojazdu lektora do usługobiorcy, 2. fakturowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nauki języka angielskiego obejmującej koszt nauczania oraz koszt dojazdu lektora do usługobiorcy,
Słowa kluczowe: kształcenie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi edukacyjne; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2011r. (data wpływu 17 stycznia 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 marca 2011r. (data wpływu 4 kwietnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nauki języka angielskiego obejmującej koszt nauczania oraz koszt dojazdu lektora do usługobiorcy – **jest prawidłowe,**
*   fakturowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nauki języka angielskiego obejmującej koszt nauczania oraz koszt dojazdu lektora do usługobiorcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2011r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nauki języka angielskiego obejmującej koszt nauczania oraz koszt dojazdu lektora do usługobiorcy,
*   fakturowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nauki języka angielskiego obejmującej koszt nauczania oraz koszt dojazdu lektora do usługobiorcy.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 marca 2011r. (data wpływu 4 kwietnia 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-98/11/MS z dnia 24 marca 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zajmuje się prowadzeniem działalności gospodarczej, polegającej m.in. na świadczeniu usługi edukacyjnej zaklasyfikowanej według PKWiU z 1997r. do symbolu ex 80, a według PKWiU z 2008r. do symbolu 85.59. W ramach tej usługi organizuje i przeprowadza m.in. szkolenia z języka angielskiego. Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę o świadczenie usługi edukacyjnej, która realizowana będzie w siedzibie usługobiorcy znajdującej się poza siedzibą Wnioskodawcy jako usługodawcy. Oznaczać to będzie, że lektor, aby świadczyć usługę edukacyjną na terenie zleceniobiorcy, będzie zmuszony poświęcić swój czas na dojazd do usługobiorcy, co łączyć się będzie z dodatkowym kosztem, którym Wnioskodawca zamierza obciążyć usługobiorcę.

W umowie Wnioskodawca planuje:

*   dokładnie określić przedmiot umowy, którym będzie usługa edukacyjna obejmująca nauczanie języka angielskiego oraz czas dojazdu lektora do miejsca prowadzenia zajęć,
*   osobną stawkę za godzinę nauczania,
*   osobną stawkę za czas dojazdu lektora na zajęcia.

Mimo że dojazd będzie wyszczególniony w umowie, a konsekwentnie na fakturze sprzedaży, nie będzie świadczeniem przez Wnioskodawcę osobnej usługi. Jedyną świadczoną przez Wnioskodawcę usługą będzie kompleksowa usługa edukacyjna składająca się z czynności nauczania przez lektora słuchaczy, dla zrealizowania której konieczny będzie jego dojazd na wyznaczone przez usługobiorcę miejsce zajęć. Koszt dojazdu będzie zatem jedynie elementem kalkulacyjnym otrzymywanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia (częścią odpłatności za kompleksową usługę edukacyjną). Koszty dojazdu lektora złożą się zatem na całość świadczenia należnego od nabywcy usługi (usługobiorcy) na równi z wypłacanym wynagrodzeniem za godzinę nauczania i są ściśle związane z wykonywaną usługą zasadniczą polegającą na nauczaniu. Usługobiorca nie jest zainteresowany żadną inną formą realizowania usługi edukacyjnej, zatem bez konieczności dojazdu lektora, usługa ta w ogóle nie byłaby realizowana.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi edukacyjne stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże korzystają ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 11 marca 2004r.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności edukacyjnej od 2005r.

Wnioskodawca nie jest objęty systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie świadczenia usług nauczania języka angielskiego.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie nauki języka angielskiego są usługami nauczania języków obcych innymi niż wymienione w art. 43 ust 1 pkt 26 i 29 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy czynność dojazdu lektora do usługobiorcy, wykonywana w ścisłym związku z realizacją usługi edukacyjnej korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT, również korzysta ze zwolnienia od tego podatku?

Czy na fakturze VAT sprzedaży kompleksowej usługi edukacyjnej, mogą zostać wyszczególnione odrębnie obie pozycje:

1.  jedna dotycząca kosztu nauczania za godzinę lekcyjną,
2.  druga dotycząca kosztu dojazdu

\-obie ze stawką zwolnioną od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność dojazdu lektora do usługobiorcy, wykonywana w ścisłym związku z realizacją usługi edukacyjnej korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT, również korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Na fakturze VAT sprzedaży kompleksowej usługi edukacyjnej, mogą zostać wyszczególnione odrębnie obie pozycje:

1.  jedna dotycząca kosztu nauczania za godzinę lekcyjną,
2.  druga dotycząca kosztu dojazdu

\-obie ze stawką zwolnioną od podatku VAT.

Obie czynności są ze sobą ściśle związane i uzależnione od siebie co oznacza, że żadna z nich nie będzie wykonywana bez współtowarzyszenia drugiej co pozwala wysnuć wniosek, iż obie składają się na kompleksową usługę edukacyjną. Świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT (wyrok ETS w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/98) oraz wyrok SN z dnia 21 maja 2002r. (sygn. akt III RN 66/01), w którym SN stwierdził, że: „podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części, z czego każda jest objęta inną stawką VAT”). Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2009r. znak ILPP2/443-1076/08-2/MN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nauki języka angielskiego obejmującej koszt nauczania oraz koszt dojazdu lektora do usługobiorcy – za prawidłowe,
*   fakturowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nauki języka angielskiego obejmującej koszt nauczania oraz koszt dojazdu lektora do usługobiorcy – za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT – obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. - w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, podstawowa stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczących tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT zwalnia się z podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 :

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zajmuje się prowadzeniem działalności gospodarczej, polegającej m.in. na świadczeniu usługi edukacyjnej zaklasyfikowanej według PKWiU z 1997r. do symbolu ex 80, a według PKWiU z 2008r. do symbolu 85.59. W ramach tej usługi organizuje i przeprowadza m.in. szkolenia z języka angielskiego.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności edukacyjnej od 2005r.

Wnioskodawca nie jest objęty systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie świadczenia usług nauczania języka angielskiego.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie nauki języka angielskiego są usługami nauczania języków obcych innymi niż wymienione w art. 43 ust 1 pkt 26 i 29 ustawy o VAT.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż w sprawie nie mają zastosowania postanowienia art. 43 ust. 1 pkt 26 jak i art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Wnioskodawca stwierdził bowiem, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie przedmiotowych usług edukacyjnych (nauczanie języka angielskiego). Ponadto wskazał, że usługi w przedmiotowym zakresie są usługami innymi niż wskazane w art. 43 ust 1 pkt 26 i art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Należy również dodać, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT także nie znajdzie zastosowania, gdyż Wnioskodawca świadczący usługę nauczania jest osobą prawną, nie są to więc usługi prywatnego nauczania świadczone przez nauczycieli.

W konsekwencji powyższego świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie nauczania języka angielskiego korzystać będą ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się z podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Z wniosku wynika ponadto, że Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę o świadczenie usługi edukacyjnej w zakresie nauczania języka angielskiego, która realizowana będzie w siedzibie usługobiorcy znajdującej się poza siedzibą Wnioskodawcy jako usługodawcy. Oznaczać to będzie, że lektor, aby świadczyć usługę edukacyjną na terenie zleceniobiorcy, będzie zmuszony poświęcić swój czas na dojazd do usługobiorcy, co łączyć się będzie z dodatkowym kosztem, którym Wnioskodawca zamierza obciążyć usługobiorcę.

W umowie Wnioskodawca planuje:

*   dokładnie określić przedmiot umowy, którym będzie usługa edukacyjna obejmująca nauczanie języka angielskiego oraz czas dojazdu lektora do miejsca prowadzenia zajęć,
*   osobną stawkę za godzinę nauczania,
*   osobną stawkę za czas dojazdu lektora na zajęcia.

Mimo że dojazd będzie wyszczególniony w umowie, a konsekwentnie na fakturze sprzedaży, nie będzie świadczeniem przez Wnioskodawcę osobnej usługi. Jedyną świadczoną przez Wnioskodawcę usługą będzie kompleksowa usługa edukacyjna składająca się z czynności nauczania przez lektora słuchaczy, dla zrealizowania której konieczny będzie jego dojazd na wyznaczone przez usługobiorcę miejsce zajęć. Koszt dojazdu będzie zatem jedynie elementem kalkulacyjny otrzymywanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia (częścią odpłatności za kompleksową usługę edukacyjną). Koszty dojazdu lektora złożą się zatem na całość świadczenia należnego od nabywcy usługi (usługobiorcy) na równi z wypłacanym wynagrodzeniem za godzinę nauczania i są ściśle związane z wykonywaną usługą zasadniczą polegającą na nauczaniu. Usługobiorca nie jest zainteresowany żadną inną formą realizowania usługi edukacyjnej, zatem bez konieczności dojazdu lektora, usługa ta w ogóle nie byłaby realizowana.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) obowiązującego do dnia 31 marca 2011r. faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Natomiast zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011r. faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z opisu zdarzenia przyszłego zwartego we wniosku wynika, że koszt dojazdu lektora na zajęcia będzie elementem kalkulacyjnym otrzymywanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia (częścią odpłatności za kompleksową usługę edukacyjną).

Koszt dojazdu będzie ściśle związany z wykonywaną przez lektora usługą szkoleniową. Przy czym wykonanie przedmiotowej usługi edukacyjnej nie będzie możliwe bez dojazdu lektora do usługobiorcy. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca „Usługobiorca nie jest zainteresowany żadną inną formą realizowania usługi edukacyjnej, zatem bez konieczności dojazdu lektora, usługa ta w ogóle nie byłaby realizowana”.

Zatem koszt dojazdu będzie stanowił jeden z elementów kalkulacyjnych otrzymanego wynagrodzenia (część odpłatności za usługę). Na całość świadczenia należnego od nabywcy usługi składać się będą na równi z wypłacanym wynagrodzeniem za samą czynność nauczania języka także koszty dojazdu. Koszty dojazdu stanowić będą element rachunku kosztów zmierzających do ustalenia kwoty odpłatności (ceny) za wykonywaną usługę szkoleniową. Stanowić będą więc obrót w rozumieniu powołanego wyżej art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, tj. kwotę należną z tytułu sprzedaży świadczonej przez Wnioskodawcę usługi edukacyjnej w zakresie nauczania języka angielskiego i korzystać będą również ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że obie czynności (dojazd do usługobiorcy i samo nauczanie języka) są ze sobą ściśle związane i uzależnione od siebie i żadna z nich nie będzie mogła być wykonywana bez współtowarzyszenia drugiej przez co obie składać się będą na kompleksową usługę edukacyjną korzystającą ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT należało uznać za prawidłowe.

Ponadto we wniosku z dnia 10 stycznia 2011r. stwierdzone zostało, iż w odniesieniu do przedmiotowej usługi nauki języka angielskiego Wnioskodawca w umowie planuje:

*   dokładnie określić przedmiot umowy, którym będzie usługa edukacyjna obejmująca nauczanie języka angielskiego oraz czas dojazdu lektora do miejsca prowadzenia zajęć,
*   osobną stawkę za godzinę nauczania,
*   osobną stawkę za czas dojazdu lektora na zajęcia,

W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że na fakturze VAT sprzedaży kompleksowej usługi edukacyjnej, będą mogły zostać wyszczególnione odrębnie obie pozycje:

1.  jedna dotycząca kosztu nauczania za godzinę lekcyjną,
2.  druga dotycząca kosztu dojazdu

\-obie ze stawką zwolnioną od podatku VAT.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży (…). Z kolei przepisy rozporządzeń wykonawczych w sprawie faktur obowiązujące zarówno do dnia 31 marca 2011r. jak i od dnia 1 kwietnia 2011r. stwierdzają, że faktura zawierać powinna m.in. nazwę usługi.

Przedmiotem sprzedaży jak już stwierdzono w przedmiotowym przypadku będzie kompleksowa usługa nauki języka angielskiego a nie usługa transportowa. Koszt dojazdu stanowi tylko element kalkulacyjny wynagrodzenia za tę usługę. Podział w tym przypadku jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym nieodzwierciedlającym stanu rzeczywistego transakcji, w której przedmiotem sprzedaży jest tylko i wyłącznie usługa nauki języka obcego. W konsekwencji podział ten nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części obejmujące należność za usługę nauki języka obcego i należność za dojazd lektora do usługobiorcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty przejazdu winny być włączone do podstawy opodatkowania z tytułu świadczonej usługi edukacyjnej, a całość świadczenia należnego od Wnioskodawcy powinna być udokumentowana wystawieniem faktury VAT z zastosowaniem zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że na fakturze VAT dokumentującej sprzedaż kompleksowej usługi edukacyjnej, mogą zostać wyszczególnione odrębnie obie pozycje:

1.  jedna dotycząca kosztu nauczania za godzinę lekcyjną,
2.  druga dotycząca kosztu dojazdu,

\-obie ze stawką zwolnioną od podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe, bowiem w części zasadniczej faktury przeznaczonej na wskazanie nazwy usługi winna znaleźć się nazwa właściwa, tj. usługa edukacyjna, nic natomiast nie stoi na przeszkodzie, aby np. w części informacyjnej faktury VAT zawrzeć, jeśli taka jest wola i uzgodnienie stron umowy, elementy oraz ich wartość, które składają się na cenę całej usługi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.