Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.389.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-07
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: majątek-podział majątku; majątek-rozdzielność majątkowa; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2017 r. (data wpływu 21 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan B (Wnioskodawca) wraz ze swoją małżonką A w czasie trwania związku małżeńskiego, w którym obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej nabyli do majątku wspólnego w dniu 16 maja 2007 roku, prawo własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego.

Następnie, 13 stycznia 2016 r. małżonkowie zawarli umowę majątkową małżeńską, zgodnie z którą z dniem 13 stycznia 2016 r. ustanowili w swoim małżeństwie ustrój rozdzielności majątkowej. W dniu 29 marca 2016 r. małżonkowie zawarli przed notariuszem umowę o częściowy podział majątku wspólnego. W myśl tej umowy małżonkowie A i B nieodpłatnie dokonali podziału majątku wspólnego w ten sposób, że prawo własności wskazanego lokalu mieszkalnego wraz z prawami związanymi z jego własnością nabył na wyłączną własność B. Podział majątku nie obejmował całego ich majątku wspólnego.

Wobec tak dokonanego podziału A nie wnosiła o ustalenie jakichkolwiek spłat lub dopłat od B z tytułu wyrównania jej udziału w majątku wspólnym. Małżonkowie określili wartość majątku podlegającego podziałowi na kwotę 200.000,00 zł (dwieście tysięcy złotych).

Z tytułu tak dokonanego podziału strony nie wnosiły wobec siebie wzajemnie żadnych roszczeń. Wnioskodawca zamierza obecnie sprzedać wskazany lokal mieszkalny. Sprzedaż mieszkania nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, której przedmiotem byłoby nabywanie i zbywanie nieruchomości. Ponadto wspomniany lokal mieszkalny nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej, nie był również wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż tego lokalu będzie wolna od podatku gdyż nie będzie stanowiła przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2032)?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokalu mieszkalnego stanowiącego jego własność nie będzie stanowiła źródła przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem oraz doktryną jeżeli zbywana nieruchomość w wyniku podziału majątku małżeńskiego została przyznana jednemu z małżonków, za datę nabycia nieruchomości uznaje się moment nabycia praw przez małżonków.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2017 r. II FSK 2012/15 wskazano, że: Nie ma zatem podstaw prawnych, by w warunkach niniejszej sprawy termin nabycia przez skarżącego lokalu mieszkalnego liczyć od daty zawarcia umowy ustanawiającej rozdzielność majątkową lub umowy o częściowym podziale majątku wspólnego. Należy przyjąć jako datę nabycia przez skarżącego tego lokalu, datę nabycia do majątku wspólnego. Podobnie wskazał również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 19 listopada 2013 r. (I SA/Rz 949/13): zawierane po 1991 r. przez skarżącą małżeńskie umowy majątkowe, na podstawie których dokonywano objęcia, a następnie wyłączenia z wspólności majątkowej nieruchomości, nie mieściły się w pojęciu nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. i nie miały wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w tym podatku.

Stanowisko takie wynika również z doktryny. Przykładowo w Komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Bartosiewicz A. Kubacki R., LEX. 2015 wskazano, że mając na względzie charakter wspólności ustawowej małżeńskiej, za słuszny należy uznać pogląd, zgodnie z którym nabycie liczy się już od momentu faktycznego nabycia nieruchomości przez małżonków, a nie z momentem dokonania podziału majątku. Tak więc data podziału majątku, zgodnie z tak przyjętym stanowiskiem, nie będzie miała znaczenia. Istotna będzie data nabycia składnika majątku do majątku wspólnego małżonków.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że lokal mieszkalny w S. Wnioskodawca nabył w 2007 r. Umowa o podziale majątku zawarta w 2016 r. nie stanowiła nabycia części nieruchomości. Tym samym planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż tego lokalu nie będzie stanowiła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment oraz sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2007 r. Wnioskodawca oraz jego małżonka nabyli do majątku wspólnego nieruchomość – lokal mieszkalny. Następnie 13 stycznia 2016 r. małżonkowie zawarli umowę majątkową małżeńską, zgodnie z którą z dniem 13 stycznia 2016 r. ustanowili w swoim małżeństwie ustrój rozdzielności majątkowej. W dniu 29 marca 2016 r. małżonkowie zawarli przed notariuszem umowę o częściowy podział majątku wspólnego. W myśl tej umowy małżonkowie nieodpłatnie dokonali podziału majątku wspólnego w ten sposób, że prawo własności wskazanego lokalu mieszkalnego wraz z prawami związanymi z jego własnością nabył na wyłączną własność Wnioskodawca. Wobec tak dokonanego podziału małżonka Wnioskodawcy nie wnosiła o ustalenie jakichkolwiek spłat lub dopłat od niego z tytułu wyrównania jej udziału w majątku wspólnym. Małżonkowie określili wartość majątku podlegającego podziałowi na kwotę 200.000,00 zł (dwieście tysięcy złotych). Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. nieruchomość. Sprzedaż mieszkania nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej.

Na tle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi na pytanie, czy w świetle przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zbycie opisanego majątku stanowi dla niego źródło przychodu, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wskazać, że kluczowe dla rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie jest ustalenie, czy przyszły przychód Wnioskodawcy ze sprzedaży ww. majątku będzie podlegał opodatkowaniu.

W pierwszej kolejności należy ustalić więc datę nabycia przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego wraz z prawami związanymi z jego własnością.

W tym celu konieczne jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682).

W myśl art. 31 § 1 Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich.

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową.

Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie nieruchomości w czasie jej trwania oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny Uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Uzasadniając podjętą uchwałę NSA zaakcentował m.in., że skoro, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości, to nie można przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Zdaniem NSA dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu lub drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Zatem, badając przedmiotową sprawę należy dokonać rozstrzygnięcia, czy argumenty zawarte w ww. uchwale są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału nieruchomości dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej w wyniku innego zdarzenia niż śmierć jednego z małżonków, np. częściowego podziału majątku wspólnego.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 15 listopada 2017 roku sygn. akt I SA/Gl 869/17 (orzeczenie prawomocne): (…) pogląd wyrażony w uchwale ma zastosowanie również do tej sytuacji prawnej. Skład orzekający w sprawie nie znalazł bowiem przyczyn, żeby w inny sposób traktować podatnika sprzedającego nieruchomość, czy prawo majątkowe, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., przed upływem pięciu lat od dnia uzyskania prawa w wyniku podziału majątku dorobkowego po rozwodzie, a podatnika, który uzyskał to prawo w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków. W obu bowiem przypadkach już wcześniej doszło bowiem do nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej, a skoro tak, to za datę nabycia - w świetle ww. uchwały - należy uznać tę właśnie datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 sierpnia 2017 roku sygn. akt II FSK 2012/15 wskazując, że: w rozpoznanej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., II FPS 2/17, która wprawdzie zapadła w odmiennym stanie faktycznym (nabycie przez małżonka nieruchomości w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku), jednak tezy w niej postawione mają walor uniwersalny i z pewnością pozostają aktualne w okolicznościach tej sprawy. W przywołanej uchwale stwierdzono, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Wspólność małżeńska (łączna) to bowiem wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. W przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1694 r. ‒ Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082, ze zm.) nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. Nie ma zatem podstaw prawnych, by w warunkach niniejszej sprawy termin nabycia przez skarżącego lokalu mieszkalnego liczyć od daty zawarcia umowy ustanawiającej rozdzielność majątkową lub umowy o częściowym podziale majątku wspólnego. Należy przyjąć jako datę nabycia przez skarżącego tego lokalu, datę nabycia do majątku wspólnego.

Mając na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa, przedstawione zdarzenie przyszłe oraz Uchwałę NSA należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawcę przedmiotowego lokalu mieszkalnego wraz z prawami związanymi z jego własnością po częściowym podziale majątku wspólnego i przekazaniu Zainteresowanemu prawa własności, należy uznać datę nabycia lokalu do majątku wspólnego.

Zauważyć bowiem należy, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej, np. wskutek częściowego podziału majątku wspólnego) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że planowane zbycie przez Wnioskodawcę przedmiotowego lokalu wraz z prawami związanymi z jego własnością nie będzie stanowiło dla Zainteresowanego źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem za datę nabycia przez Wnioskodawcę ww. składnika majątku należy przyjąć datę jego nabycia do majątku wspólnego małżonków.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.