Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/39/BRT/2012/PK-123
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-08-22
Teza: możliwość i sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej wynagrodzenia zapłaconego współwynalazcy z tytułu wykorzystywania w tej działalności wynalazku chronionego patentem
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 02 grudnia 2011 r. Nr IPTPB1/415-146/11-6/MD; IPTPB1/415-146/11-7/MD wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2011 r., uzupełnionym pismem z dnia 24 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej wynagrodzenia zapłaconego współwynalazcy z tytułu wykorzystywania w tej działalności wynalazku chronionego patentem, **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając na podstawie § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 02 grudnia 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 26 sierpnia 2011 r., uzupełniony pismem z dnia 24 listopada 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że trzy osoby fizyczne, tj. Pan S. – Wnioskodawca, Pan M. oraz Pan J. (wszyscy zwani dalej: Wynalazcami lub Współuprawnionymi), opracowały określone rozwiązania techniczne i są twórcami trzech wynalazków. Wynalazki te zostały w marcu 2003 r. zgłoszone przez Współuprawnionych do ochrony w Urzędzie Patentowym (dalej: UP) w celu uzyskania prawa do patentu. W dniu 10 maja 2003 r. Wynalazcy zawarli „umowę o wspólności prawa do uzyskania patentu” dotyczącą zgłoszonych do UP wynalazków (dalej: umowa z dnia 10 maja 2003 r.).

Obok wynalazków, do Urzędu Patentowego zgłoszono wniosek w sprawie udzielenia wspólnego prawa ochronnego na znak towarowy „XX”. W dniu 15 maja 2004 r. Wynalazcy zawarli „Umowę o wspólności prawa do uzyskania prawa ochronnego do znaku towarowego” (dalej: umowa z dnia 15 maja 2004 r.).

Wynalazcy posiadają decyzję z dnia 12 sierpnia 2009 r. o udzieleniu patentu na jeden z wynalazków (spoiwo), zwany dalej „wynalazkiem”, z okresem ochronnym rozpoczynającym się w dniu 30 maja 2003 r. oraz decyzję z dnia 22 maja 2006 r. o przyznaniu prawa ochronnego na zgłoszony znak towarowy XX i świadectwo ochronne na ten znak z dnia 20 listopada 2006 r., z których wynika, że prawo ochronne trwa od 31 marca 2003 r.

Zgodnie z § 4 umowy z dnia 10 maja 2003 r., pożytki i inne dochody jakie przynosi wspólne prawo do wynalazków przypadają Współuprawnionym w stosunku do wielkości ich udziałów we wspólnym prawie, tj. dla Pana J. – 34%, dla Pana M. – 33% oraz dla Wnioskodawcy – 33%. W tym samym stosunku ponoszą oni nakłady i inne ciężary związane ze wspólnym prawem. Z omawianej umowy wynika ponadto, że z chwilą uzyskania patentu na rzecz wszystkich Współuprawnionych umowę tę stosuje się odpowiednio do uzyskanego patentu.

Dalej, zgodnie z § 7 ust. 1 i 2 tejże umowy, każdy ze Współuprawnionych może korzystać z wynalazków we własnym zakresie, przy czym za korzystanie z wynalazków we własnym zakresie rozumie się również korzystanie z wynalazków przez spółki osobowe powstałe z wyłącznym udziałem wszystkich lub niektórych Współuprawnionych. Opierając się na tym zapisie umowy, dwójka Wynalazców, tj. Wnioskodawca i Pan M. (dalej: Wspólnicy) w ramach spółki jawnej pod nazwą „Y Spółka jawna” (dalej: Spółka Osobowa), prowadzą działalność gospodarczą związaną z produkcją drogowego spoiwa XX. Oprócz tego segmentu, Spółka Osobowa prowadzi również działalność w zakresie produkcji chemicznych środków pomocniczych (w szczególności preparatów odpieniających) znajdujących zastosowanie w różnych gałęziach przemysłu. Początkowo Spółka Osobowa prowadziła podatkową księgę przychodów i rozchodów. Od 2004 r. prowadzi księgi rachunkowe.

W ramach działalności dotyczącej produkcji spoiwa XX, Spółka Osobowa (Wspólnicy) korzysta z wynalazku/patentu (spoiwo) i prawa ochronnego do znaku towarowego. Zatem, w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę Osobową, Wspólnicy wykorzystują wynalazek we własnym zakresie.

Umowa z dnia 10 maja 2003 r. określa także sposób kalkulacji kwoty przypadającej Współuprawnionemu z tytułu korzyści powstałych w wyniku zastosowania wynalazku przez pozostałych Współuprawnionych. Współuprawnieni mają prawo do odpowiedniej części tych korzyści, obliczonej stosownie do swego udziału we wspólnym prawie, po potrąceniu nakładów. Podstawę obliczania odpowiedniej części korzyści stanowi wartość dochodów rozumianych jako przychód pomniejszony o koszty poniesione w celu jego uzyskania, a wypłata odpowiedniej części korzyści netto następuje najpóźniej w ciągu trzech miesięcy po upływie roku kalendarzowego, w którym uzyskano korzyść. Wynagrodzenie jest zatem liczone przy uwzględnieniu wszystkich przychodów i kosztów związanych z produkcją i sprzedażą spoiwa XX. W przypadku, gdy w danym roku koszty przewyższają przychody, są one zaliczane w kolejnym roku przy obliczaniu kwoty korzyści przypadającej na każdego Współuprawnionego. Współuprawniony uzyskujący korzyści ze stosowania wynalazków jest zobligowany do przedstawienia bilansu korzyści ze stosowania wynalazków uzyskanych w każdym roku. Na mocy umowy z dnia 10 maja 2003 r. trzeci Wynalazca, tj. Pan J. otrzymuje środki pieniężne z tytułu korzyści uzyskiwanych ze stosowania wynalazku (patentu) przez Spółkę Osobową (Wspólników).

Pan J. oraz Spółka Osobowa, w imieniu której działają Wspólnicy, po zakończeniu każdego z lat: 2007, 2008, 2009 i 2010 podpisywali dokument określony jako „Rozliczenie korzyści netto za dany rok z tytułu wykorzystania we własnej działalności gospodarczej projektu wynalazczego, do którego Współuprawnionymi są Pan J., M. oraz S.” (dalej: Rozliczenie). Ponadto, Wspólnicy oświadczali w Rozliczeniu, że działając w ramach Spółki Osobowej korzystali we własnym zakresie z wynalazku, zgodnie z uprawnieniami podanymi w § 7 umowy z dnia 10 maja 2003 r. W Rozliczeniu wskazywano wyraźnie, że dotyczy ono umowy z dnia 10 maja 2003 r. w szczególności wynalazku „spoiwo” (wynalazek, na który Współuprawnieni uzyskali patent). Wspólnicy oświadczali także, że przedmiotem ich działalności gospodarczej jest produkcja drogowego spoiwa pod nazwą „XXx” podjęta w 2003 r. i kontynuowana w latach następnych oraz, że Spółka Osobowa uzyskała w danym roku korzyści netto z tytułu produkcji i sprzedaży tego spoiwa. Dalej, wszyscy Współuprawnieni potwierdzali zgodnie przedłożenie Panu J. bilansu korzyści ze stosowania wynalazku wynikającego z produkcji i sprzedaży omawianego drogowego spoiwa za dany rok. W dokumencie tym wskazywano również wartość korzyści wynikającej z tego bilansu, stanowiącą podstawę wyliczenia udziału Współuprawnionego – Pana J., jak też i kwotę należną Panu J.

Analogiczne rozliczenie podpisane zostało w 2006 r. za okres obejmujący łącznie lata 2003–2005. Jak wynika z § 7 ust. 3 i 4 umowy z dnia 10 maja 2003 r., wypłata odpowiedniej korzyści netto następuje wówczas, gdy przychody z tego prawa przekraczają koszty jego uzyskania. Zatem, liczone narastająco (tj. od początku rozpoczęcia działalności przez Spółkę Osobową) przychody i koszty spowodowały powstanie korzyści dopiero na koniec 2005 r. Stąd też, pierwsza wypłata należności dla Pana J. miała miejsce w 2006 r.

Reasumując, każde Rozliczenie potwierdza rozliczenia korzyści z tytułu umowy z dnia 10 maja 2003 r., na podstawie przedłożonego przez Spółkę Osobową (Wspólników) bilansu korzyści ze stosowania wynalazku/patentu. Każde rozliczenie podpisane jest przez Wnioskodawcę i Pana M. ze strony Spółki Osobowej (Wspólników) oraz podpisane przez Pana J., Współuprawnionego, któremu wypłacane były przez Spółkę Osobową (Wspólników) należne korzyści. Dodatkowo, w rozliczeniu za rok 2010 znajduje się sformułowanie: „Współuprawniony J. kwituje niniejszym odbiór należnych kwot wynikających z niniejszego rozliczenia, jak również nie wnosi żadnych zastrzeżeń dla rozliczeń za lata 2003–2010”.

Wnioskodawca podaje, że kwota należności określona w wyżej wymienionych Rozliczeniach, przypadająca odpowiednio Panu J. z tytułu korzyści uzyskanych przez Spółkę Osobową prowadzoną przez dwóch pozostałych Współuprawnionych (w ramach której wykorzystywali wynalazek), była wypłacana dotychczas Panu J. z osobistych kont bankowych Wspólników, a nie z konta bankowego Spółki Osobowej. Każdy ze Wspólników wypłacał Panu J. połowę wymienionej w rozliczeniach i należnej mu kwoty, co w sumie stanowiło całą należność. Wspólnicy natomiast nie uwzględniali wypłat dokonywanych na rzecz Pana J., jako kosztów podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki Osobowej. W konsekwencji, w zeznaniach rocznych składanych dla potrzeb podatku dochodowego wypłaty te nie były przez nich ujmowane jako podatkowe koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

Jednocześnie, wypłaty dokonywane na rzecz Pana J. nie były do tej pory uwzględniane jako koszt dla potrzeb określenia wysokości korzyści uzyskanej przez Spółkę Osobową (Wspólników) z zastosowania wynalazku, stanowiącej podstawę ustalenia kwoty należnej Panu J. na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r.

Wypłata należności przysługującej Panu J. na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. ustalona w oparciu o rozliczenie korzyści uzyskanych przez Spółkę Osobową ze stosowania wynalazku została dokonana przez Wspólników z ich bankowych kont osobistych:

1.  w roku 2006 – za lata 2003–2005,
2.  w roku 2007 – za rok 2006,
3.  w roku 2008 – za rok 2007,
4.  w roku 2009 – za rok 2008,
5.  w roku 2010 – za rok 2009,
6.  w roku 2011 – za rok 2010.

Pan J. nie wystawiał faktur ani rachunków na Spółkę Osobową/Wspólników w związku z otrzymywaniem należnych mu kwot. Jedynym dokumentem potwierdzającym należne i wypłacone Panu J. kwoty, było wskazane przez Wnioskodawcę Rozliczenie, a także wyciągi bankowe z prywatnych kont Wspólników. W związku z tym, obecnie Wspólnicy planują sporządzić odpowiedni dokument księgowy, na podstawie którego zaliczą do kosztów podatkowych 2011 r. wyżej wymienione opłaty wypłacone w latach 2006–2011 na rzecz Pana J., których obowiązek poniesienia wynika z umowy z dnia 10 maja 2003 r. Wspólnicy planują zaksięgować w księgach rachunkowych Spółki Osobowej przedmiotowy koszt w miesiącu sporządzenia tego dokumentu księgowego, ujmując go jako koszt uzyskania przychodu na dzień przypadający w miesiącu jego wystawienia.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy fakt, że wypłaty należnych Panu J. korzyści na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. były dokonywane z prywatnych kont bankowych Wspólników, a nie z kont bankowych Spółki Osobowej, daje Wspólnikom prawo do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów Spółki Osobowej (a ściślej Wspólników)?
2.  Do kosztów podatkowych którego roku (których lat) Spółka Osobowa (a ściślej Wspólnicy) powinni zaliczyć wypłaty dokonane w latach 2006–2011 na rzecz Pana J., na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r., tj. czy należy je zaliczyć do kosztów podatkowych 2011 r., czy do kosztów podatkowych tych lat, w których je fizycznie wypłacono z prywatnych kont bankowych Wspólników?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 1, mimo, iż wypłaty należnych Panu J. korzyści na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. były dokonywane z prywatnych kont bankowych Wspólników a nie z kont bankowych Spółki Osobowej, to mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki Osobowej (a ściślej Wspólników).

Spółka jawna, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (dalej: ksh), ma zdolność prawną. Może w swoim własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Jest także przedsiębiorcą, o czym stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (dalej: usdg). Jednocześnie, spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami podatku dochodowego pozostają wspólnicy spółki jawnej. W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 8 ust. 2 ustawy o PIT).

Z uwagi na fakt, iż wspólnikami Spółki Osobowej (jawnej) są dwie osoby fizyczne, tj. Wnioskodawca i Pan M., zarówno przychody jak i koszty generowane na poziomie Spółki Osobowej są doliczane do przychodów i kosztów obu Wspólników, proporcjonalnie do posiadanego przez nich prawa do udziału w zysku (tj. odpowiednio po 50%). Każdy ze Wspólników występuje zatem w roli podatnika podatku dochodowego, z tytułu dochodu uzyskanego poprzez Spółkę Osobową.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe oznacza, że spełnione są warunki do uznania przedmiotowych wydatków za koszt podatkowy Spółki Osobowej, a ściślej Wspólników. Kwoty należne Panu J. zostały bowiem uiszczone na jego rzecz przez podatników podatku dochodowego i mają związek z prowadzoną przez Spółkę Osobową działalnością gospodarczą. Jednocześnie wydatki poniesione na rzecz Pana J. na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. nie są wymienione w art. 23 ustawy o PIT. Wspólnicy decydując się na wykorzystanie wynalazków w celu uzyskiwania przychodów w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez założoną przez nich Spółkę Osobową, zdecydowali jednocześnie o ponoszeniu przedmiotowych wydatków na rzecz Pana J., jako Współuprawnionego do wynalazków, patentu i znaku towarowego. Obowiązek ponoszenia tych wydatków jest zatem nierozerwalnie związany z uzyskiwaniem korzyści z wykorzystywania wynalazku. Ponoszenie tych wydatków jest warunkiem wykorzystywania wynalazku w celu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę Osobową w tym segmencie, a tym samym warunkiem uzyskiwania przychodu z jego zastosowania przez Wspólników, w tym przez Wnioskodawcę.

Powyższej tezy nie zmienia fakt, że umowa z dnia 10 maja 2003 r., na podstawie której dokonano wypłat na rzecz Pana J., podpisana została przez Wynalazców, a nie przez Spółkę Osobową i Pana J., działających jako strony tej umowy. Jest ona bowiem porozumieniem między Współuprawnionymi co do warunków, zakresu i sposobu wykorzystywania Wynalazku. Należy podkreślić, że z przedmiotowej umowy wynika, iż każdy ze Współuprawnionych może korzystać z Wynalazku we własnym zakresie, przy czym przez korzystanie z Wynalazków we własnym zakresie rozumie się również korzystanie z Wynalazków przez spółki osobowe powstałe z wyłącznym udziałem wszystkich lub niektórych Współuprawnionych. Umowa ta przewiduje zatem opcję, w której korzyści będą uzyskiwane przez Wynalazców poprzez spółki osobowe powstałe z udziałem wszystkich lub niektórych Współuprawnionych.

W omawianym przypadku nie budzi również wątpliwości, że przedmiotowe koszty zostały poniesione na rzecz Pana J., w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie Spółki Osobowej. Zatem, wydatki te zostały poniesione w celu uzyskania przychodów, a ściślej zachowania, zabezpieczenia źródła przychodów. W tym kontekście podkreślić należy, że związek pomiędzy kosztami podatkowymi i przychodami podatkowymi nie musi być bezpośredni, aby poniesiony koszt podlegał zaliczeniu do kosztów podatkowych. Wystarczający jest związek pośredni. Kosztami podatkowymi są bowiem również koszty, które można nazwać kosztami funkcjonowania przedsiębiorcy. Nie są one ponoszone z myślą o osiągnięciu konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie zazwyczaj warunkuje w ogóle możliwość prowadzenia działalności, a więc także i uzyskiwania w ten sposób przychodów. Niewątpliwie koszty tego rodzaju – nawet mimo braku łatwo uchwytnego związku przyczynowego pomiędzy nimi a jakimkolwiek przychodem – stanowią koszt uzyskania przychodu. Zatem fakt, że konkretne wydatki poniesione na rzecz Pana J. nie zostaną powiązane z konkretnymi przychodami, nie odbiera im charakteru kosztów podatkowych związanych z działalnością gospodarczą Spółki Osobowej.

Dodatkowym potwierdzeniem związku wydatków poniesionych na rzecz Pana J., na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie Spółki Osobowej jest treść rozliczeń podpisywanych z jednej strony przez Wspólników Spółki Osobowej, a z drugiej strony przez Współuprawnionego – Pana J. W rozliczeniach tych wskazane jest wyraźnie, że korzyści uzyskiwane z Wynalazku przez Wspólników Spółki Osobowej (Współuprawnionych z Wynalazku prowadzących Spółkę Osobową), zgodnie z powołaną umową z dnia 10 maja 2003 r., rodzą obowiązek zapłaty na rzecz Współuprawnionego Pana J. jego należności oraz, że korzyści te są uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wspólników w formie Spółki Osobowej (z tego tytułu Spółka Osobowa przedstawia również Panu J. bilans uzyskanych przez nią korzyści z tytułu zajmowania się produkcją i sprzedażą spoiwa XX).

Mając na uwadze powyższe argumenty przemawiające za potraktowaniem należności wypłacanych Panu J., jako kosztów uzyskania przychodów, stwierdzić należy, że okoliczność, iż Wspólnicy, w tym Wnioskodawca, dokonali wypłat należności wynikających z umowy z dnia 10 maja 2003 r. z kont prywatnych, a nie z konta firmowego Spółki Osobowej, nie wpływa negatywnie na prawo do zaliczenia tych wydatków do kosztów podatkowych działalności gospodarczej, prowadzonej w ramach Spółki Osobowej. W omawianym stanie faktycznym przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą jest Spółka Osobowa. Jednak podatnikami podatku dochodowego z tytułu uzyskania dochodów w ramach Spółki Osobowej są Wspólnicy. Oznacza to, że wydatki poniesione na rzecz Pana J., na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. z osobistych kont Wspólników poniesione zostały przez podatników podatku dochodowego zobligowanych do rozliczenia podatku z tytułu dochodów uzyskanych w ramach Spółki Osobowej.

Wnioskodawca podkreśla, że żaden przepis prawa podatkowego nie uzależnia prawa zaliczenia do kosztów podatkowych określonych wydatków dotyczących działalności gospodarczej od uregulowania należności związanych z tą działalnością jedynie za pośrednictwem bankowego konta firmowego. Jednocześnie, żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje wyłączenia z kosztów podatkowych wydatków, których zapłata została dokonana z konta prywatnego podatnika, a nie z konta firmowego. Skoro zatem doszło do zapłaty przez Wspólnika (podatnika) należności na rzecz uprawnionego do jej otrzymania, w wyniku czego wygasło zobowiązanie do jej uiszczenia, to nie powinno być wątpliwości, że możliwe jest zaliczenie tak poniesionych wydatków do kosztów podatkowych Wspólnika związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie Spółki Osobowej (jawnej).

Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy Wspólnicy, w tym Wnioskodawca, mogą zaliczyć do kosztów podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki Osobowej (jawnej) wszystkie wypłaty dokonane w latach 2006–2011 z prywatnych kont bankowych Wspólników na rzecz Pana J. na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. Fakt, że wypłaty należnych Panu J. korzyści były dokonywane z prywatnych kont bankowych Wspólników, a nie z kont bankowych Spółki, nie skutkuje brakiem prawa do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów Spółki Osobowej (a ściślej Wspólników).

Natomiast w zakresie pytania nr 2, w ocenie Wnioskodawcy wszystkie dokonane w latach 2006–2011 wypłaty na rzecz Pana J., związane z realizacją umowy z dnia 10 maja 2003 r., powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wspólników (Spółki Osobowej) w 2011 r., to jest w roku, w którym Wspólnicy sporządzą właściwy dokument księgowy, na podstawie którego zaksięgują przedmiotowe wydatki w księgach rachunkowych Spółki Osobowej (na dzień przypadający w miesiącu sporządzenia przedmiotowego dokumentu).

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. W myśl art. 22 ust. 5c powołanej ustawy, koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 5d cytowanej ustawy, odnoszącym się do kosztów memoriałowych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wypłaty dokonane na rzecz Pana J. na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. są w ocenie Wnioskodawcy kosztami pośrednimi. W piśmie z dnia 7 stycznia 2010 r. Nr IBPBI/2/423-1211/09/MO, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, na pytanie podatnika dotyczące momentu zaliczenia wypłaconego współtwórcom wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów stwierdził, że: „koszty związane z wypłatą wynagrodzenia dla współtwórców patentu, należy zaliczyć do kosztów innych, niż koszty bezpośrednio związane z przychodami. Kosztów tych nie można bowiem odnieść do konkretnego przychodu, uzyskanego od określonego kontrahenta w konkretnym okresie rozliczeniowym”. Wydatki tego rodzaju, podobnie jak opłaty licencyjne, stanowią zatem koszty o charakterze pośrednim. W zakresie opłat licencyjnych, ich kwalifikację do kosztów pośrednich potwierdza, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 listopada 2009 r. Nr ILPB3/423-666/09-2/ŁM. W interpretacji tej wskazano, że „(\`(...)\`) opłaty licencyjne za korzystanie ze znaku towarowego, stanowią koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami (\`(...)\`)”. Opłaty dokonywane na rzecz Pana J. nie są ściśle powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym ze sprzedaży spoiwa XX, wyprodukowanego z wykorzystaniem Wynalazku, w przeciwieństwie do, np. kosztów zakupu surowców wykorzystanych do produkcji tego spoiwa. Opłaty ponoszone na rzecz Pana J. są związane z faktem prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę Osobową w tym segmencie. Stąd, nie jest możliwe przypisanie opłat uiszczanych na rzecz Pana J. na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. do konkretnych przychodów uzyskanych ze sprzedaży spoiwa XX w danym roku podatkowym. Nie są one bowiem ponoszone z myślą o osiągnięciu konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie warunkuje w dalszej perspektywie czasowej w ogóle możliwość prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem spoiwa XX, uzyskiwanego z zastosowaniem opatentowanego przez Współuprawnionych Wynalazku, a więc także – i uzyskiwania przychodów z tego segmentu działalności gospodarczej.

Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o PIT, koszty pośrednie są potrącane w dacie ich poniesienia. Za datę poniesienia kosztu uzyskania przychodu o charakterze pośrednim – w przypadku braku faktury lub rachunku dotyczącego tego kosztu – uznaje się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie innego dowodu niż faktura lub rachunek.

Wydatki poniesione na rzecz Pana J. w latach 2006–2011, nie zostały dotychczas zaliczone do kosztów podatkowych działalności prowadzonej przez Spółkę Osobową. Nie zostały one również dotychczas ujęte w księgach rachunkowych Spółki Osobowej. Jednocześnie, wypłacono je z kont prywatnych Wspólników Spółki Osobowej, a zarówno Wspólnicy jak i Spółka Osobowa dotychczas nie dysponowali fakturami (rachunkami) dotyczącymi tych kosztów.

Wspólnicy, w tym Wnioskodawca, postąpią zatem prawidłowo zaliczając wszystkie wypłaty dokonane na rzecz Pana J. w latach 2006–2011 do kosztów podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej poprzez Spółkę Osobową w roku 2011, jeżeli na określony dzień miesiąca 2011 r. Wspólnicy (Spółka Osobowa) ujmą w księgach rachunkowych Spółki Osobowej dokument księgowy (dowód), który – z uwagi na brak faktury lub rachunku od Pana J. – sami sporządzą na okoliczność udokumentowania poniesionego kosztu.

Wnioskodawca zauważa, że analogiczną tezę dotyczącą rozliczenia kosztów pośrednich w czasie wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10, cyt. „Innymi słowy, jeśli uzyskanie przychodu wprost zależy od poniesienia danego kosztu, koszt ten będzie można rozliczyć dopiero w momencie wystąpienia przychodu. Taki związek pomiędzy kosztem warunkującym uzyskanie przychodu a tym przychodem określa się mianem bezpośredniego. Wprowadzony dopiero po 2007 r. ustawowy podział kosztów na bezpośrednio i pośrednio związanych z przychodem, nie zmienia zaprezentowanej wyżej wykładni. Podział ten pojawił się bowiem w orzecznictwie jeszcze przed nowelizacją przepisów”. Za przykład niech posłuży wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 sierpnia 2005 r., sygn. akt FSK 2044/04 (CBOSA): „zmiana treści art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. odpowiada zatem dotychczasowemu rozumieniu tego przepisu, nadanemu mu przez orzecznictwo (\`(...)\`). Natomiast w przepisie art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. wprowadzono zapis, na podstawie którego koszt traktowany jest na zasadzie memoriałowej. Ustawodawca więc w sposób nie budzący wątpliwości określił moment poniesienia kosztu. Nie będzie nim więc dzień wystawienia faktury, lecz będzie nim dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, tj. dzień, w którym zaksięgowano na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w razie jej braku”. W identyczny sposób moment poniesienia kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) został zinterpretowany przez NSA w wyroku z dnia 19 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1751/08).

Cytowana uchwała NSA oraz powołany wyrok dokonują wykładni art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, niemniej w tym zakresie jego brzmienie jest zbieżne z treścią art. 22 ust. 5c ustawy o PIT.

Jednocześnie w powołanej uchwale NSA potwierdził, że rozróżnienie kosztów na koszty pośrednie oraz bezpośrednie, miało znaczenie również dla rozliczania tych kosztów w czasie przed zmianą przepisów dotyczących tej materii, która nastąpiła z dniem 1 stycznia 2007 r.

Jeżeli zatem w 2011 r. zostanie sporządzony dokument księgowy, na podstawie którego Spółka Osobowa zaksięguje w miesiącu wystawienia tego dokumentu, na dzień przypadający w tym miesiącu, wydatki poniesione na rzecz Pana J. w latach 2006–2011 na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r., to będą one kosztem podatkowym roku 2011. Stanowią one bowiem koszt pośredni. Zgodnie natomiast z powołanym wyżej art. 22 ust. 5c ustawy o PIT, za datę poniesienia kosztu uzyskania przychodu o charakterze pośrednim – w przypadku braku faktury lub rachunku dotyczącego tego kosztu – uznaje się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie innego dowodu niż faktura lub rachunek

W opinii Wnioskodawcy – w szczególności w świetle powołanej wyżej uchwały NSA – niezasadna byłaby teza, zgodnie z którą kwoty uiszczone na rzecz Pana J. na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. w latach 2006–2011 powinny być zaliczone do kosztów podatkowych Spółki Osobowej, a ściślej Wspólników, w latach, w których Wspólnicy dokonali faktycznych płatności na rzecz Pana J. Przyjęcie tej tezy wiązałoby się także z koniecznością dokonania korekty zeznań podatkowych złożonych dla potrzeb podatku dochodowego za lata 2006–2010.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie dokonane w latach 2006–2011 wypłaty na rzecz Pana J. związane z realizacją umowy z dnia 10 maja 2003 r. powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wspólników (Spółki Osobowej) w 2011 r., jeżeli na określony dzień miesiąca 2011 r. Wspólnicy (Spółka Osobowa) ujmą w księgach rachunkowych Spółki Osobowej dokument księgowy (dowód), który z uwagi na brak faktury lub rachunku od Pana J., sami sporządzą na okoliczność udokumentowania poniesionego kosztu.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 02 grudnia 2011 r. Nr IPTPB1/415-146/11-6/MD; IPTPB1/415-146/11-7/MD, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wypłatę wynagrodzenia z tytułu wykorzystywania wynalazku, a za nieprawidłowe w zakresie momentu zaliczenia wydatków poniesionych na wypłatę wynagrodzenia z tytułu wykorzystywania wynalazku. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał m.in., że (…) koszty ponoszone z tytułu wypłaty środków za wykorzystywanie prawa do wynalazku, pomimo braku uchwytnego związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy nimi, a konkretnymi przychodami Spółki, stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy, proporcjonalnie do Jego udziałów w Spółce. (…) wydatki te powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą stosownie do art. 22 ust. 5c zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Wydana, przez organ upoważniony, pisemna interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być udokumentowany.

Art. 22 ust. 1 ustawy nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności gospodarczej, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek mógł zostać zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Zatem kosztami podatkowymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawarty został w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy jednak mieć na uwadze, że samo enumeratywne wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty niewymienione w art. 23 ustawy, zostaną ex lege uznane za koszty podlegające odliczeniu od przychodu.

Jak już wyżej wskazano, przy kwalifikowaniu wydatków, umożliwiających ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu, należy przede wszystkim mieć na uwadze ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu.

Zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Przy czym, kosztem uzyskania przychodu mogą być jedynie wydatki faktycznie poniesione. Jednocześnie zauważyć należy, iż koszty podatkowe nie są kosztami jakiegokolwiek przychodu, lecz związane są zawsze z uzyskaniem konkretnego przychodu, bądź z określonym źródłem przychodu. Wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu, jako funkcjonalnie związane z określonym źródłem przychodu, mogą pomniejszać przychód jedynie z tego źródła przychodu.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 ustawy).

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.) wskazać należy, że ustawa normuje stosunki w zakresie wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych i topografii układów scalonych (art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 Prawa własności przemysłowej, na warunkach określonych w ustawie twórcy wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego oraz topografii układu scalonego przysługuje prawo do:

1.  uzyskania patentu, prawa ochronnego albo prawa z rejestracji;
2.  wynagrodzenia;
3.  wymieniania go jako twórcy w opisach, rejestrach oraz w innych dokumentach i publikacjach.

Prawo do uzyskania patentu na wynalazek albo prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również prawa z rejestracji wzoru przemysłowego przysługuje, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, twórcy (art. 11 ust. 1 Prawa własności przemysłowej). Współtwórcom wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawnienie do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji przysługuje wspólnie (art. 11 ust. 2 Prawa własności przemysłowej).

W razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez twórcę przy pomocy przedsiębiorcy, przedsiębiorca ten może korzystać z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego we własnym zakresie. W umowie o udzielenie pomocy strony mogą ustalić, że przedsiębiorcy przysługuje w całości lub części prawo, o którym mowa w ust. 1 (art. 11 ust. 5 Prawa własności przemysłowej). W myśl art. 12 Prawa własności przemysłowej, prawo do uzyskania patentu na wynalazek, prawa ochronnego na wzór użytkowy albo prawa z rejestracji wzoru przemysłowego jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawniony do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji może przenieść to prawo nieodpłatnie lub za uzgodnioną zapłatą na rzecz przedsiębiorcy albo przekazać mu wynalazek, wzór użytkowy albo wzór przemysłowy do korzystania (art. 20 Prawa własności przemysłowej). W przypadku przekazania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego do korzystania zgodnie z art. 20, z dniem jego przedstawienia na piśmie następuje przejście na przedsiębiorcę prawa do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji, pod warunkiem przyjęcia wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę do wykorzystania i zawiadomienia o tym twórcy w terminie 1 miesiąca, chyba że strony ustalą inny termin (art. 21 Prawa własności przemysłowej).

Natomiast art. 22 ust. 1 ustawy – Prawo własności przemysłowej stanowi, że jeżeli strony nie umówiły się inaczej, twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego ma prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę, gdy prawo korzystania z niego bądź prawo do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji przysługuje przedsiębiorcy na podstawie art. 11 ust. 3 i 5 lub art. 21. Jeżeli strony nie uzgodniły wysokości wynagrodzenia, wynagrodzenie to ustala się w słusznej proporcji do korzyści przedsiębiorcy z wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego, z uwzględnieniem okoliczności, w jakich wynalazek, wzór użytkowy albo wzór przemysłowy został dokonany, a w szczególności zakresu udzielonej twórcy pomocy przy dokonaniu wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego oraz zakresu obowiązków pracowniczych twórcy w związku z dokonaniem wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego (art. 22 ust. 2 Prawa własności przemysłowej). Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wynagrodzenie wypłaca się w całości, najpóźniej w ciągu dwóch miesięcy po upływie roku od dnia uzyskania pierwszych korzyści z wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego, lub w częściach, w ciągu dwóch miesięcy po upływie każdego roku od uzyskania tych korzyści, jednak nie dłużej niż przez 5 lat (art. 22 ust. 3 Prawa własności przemysłowej).

Z powyższych przepisów wynika, iż twórcy (współtwórcy) wynalazku chronionego patentem, przysługuje prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku. Przy czym, twórca (współtwórca) może przekazać wynalazek przedsiębiorcy do bezpłatnego korzystania, lub do korzystania z tego wynalazku za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), dalej: „Ksh”, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Stosownie do art. 8 § 1 Ksh, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. W myśl natomiast art. 28 Ksh, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Powyższe oznacza, iż spółka jawna w sferze stosunków cywilnoprawnych jest samodzielnym podmiotem praw i obowiązków, odrębnym od wspólników spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, wraz z dwoma osobami fizycznymi, jest współtwórcą wynalazku chronionego patentem. Razem z drugim współtwórcą prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki jawnej. W ramach tej działalności wykorzystuje wynalazek. Patent na ten wynalazek nie został wniesiony do spółki i nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wynalazek chroniony patentem wykorzystywany jest w spółce jawnej na podstawie umowy o wspólności prawa do uzyskania patentu zawartej w dniu 10 maja 2003 r. pomiędzy współwynalazcami (umowa ta jest jedynym dokumentem dotyczącym korzystania z wynalazku przez spółkę jawną). Z umowy tej wynika m.in., iż:

*   każdy ze współuprawnionych może korzystać z wynalazków we własnym zakresie, przy czym za korzystanie z wynalazków we własnym zakresie rozumie się również korzystanie z wynalazków przez spółki osobowe powstałe z wyłącznym udziałem wszystkich lub niektórych współuprawnionych,
*   pożytki i inne dochody jakie przynosi wspólne prawo do wynalazków przypadają Współuprawnionym w stosunku do wielkości ich udziałów we wspólnym prawie, tj. dla Pana J. – 34%, dla Pana M. – 33% oraz dla Wnioskodawcy – 33%. W tym samym stosunku ponoszą oni nakłady i inne ciężary związane ze wspólnym prawem,
*   z chwilą uzyskania patentu na rzecz wszystkich Współuprawnionych Umowę tę stosuje się odpowiednio do uzyskanego patentu,
*   trzeci wynalazca (niebędący wspólnikiem Spółki Osobowej) otrzymuje środki pieniężne z tytułu korzyści uzyskiwanych ze stosowania wynalazku (patentu) przez Spółkę Osobową (Wspólników),
*   umowa określa także sposób kalkulacji kwoty przypadającej Współuprawnionemu z tytułu korzyści powstałych w wyniku zastosowania wynalazku przez pozostałych Współuprawnionych,
*   podstawę obliczania odpowiedniej części korzyści stanowi wartość dochodów rozumianych jako przychód pomniejszony o koszty poniesione w celu jego uzyskania, wynagrodzenie jest zatem liczone przy uwzględnieniu wszystkich przychodów i kosztów związanych z produkcją i sprzedażą spoiwa.

W związku z osiąganiem dochodów z prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej, w ramach której wykorzystywany jest wynalazek chroniony patentem, Wnioskodawca (wraz z drugim wspólnikiem spółki) wypłaca ze swojego prywatnego konta wynagrodzenie przysługujące trzeciemu współwynalazcy (niebędącemu wspólnikiem tej spółki), na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r.

Odnosząc się do opisanego zdarzenia przyszłego stwierdza się, że skoro wynalazek nie stanowi składnika majątku spółki jawnej, to spółka ta, jako odrębny od wspólników podmiot praw i obowiązków, nie jest także stroną żadnej umowy, na podstawie której byłaby zobowiązana do zapłaty trzeciemu współwynalazcy wynagrodzenia. Zapłata tego wynagrodzenia wynika wyłącznie z umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą i pozostałymi współwynalazcami, jako osobami fizycznymi i stanowi prywatne zobowiązanie Wnioskodawcy, regulowane z prywatnego konta, a nie zobowiązanie spółki jawnej.

A zatem, wypłacone przez Wnioskodawcę wynagrodzenie należne współwynalazcy nie stanowi kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłata tego wynagrodzenia nie jest wydatkiem poniesionym na uregulowanie zobowiązań ciążących na tej spółce. Wynagrodzenie to stanowi jedynie formę przekazania części zysku ze wspólnego prawa przysługującego współwynalazcy z tytułu wykorzystywania wynalazku chronionego patentem, do czego Wnioskodawca zobowiązany jest na podstawie zawartej, poza prowadzoną działalnością gospodarczą, umowy zawartej w 2003 r. o wspólności prawa do uzyskania patentu.

Powyższe potwierdza wyrok np. WSA w Gliwicach z dnia 19 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/GL 391/12.

Również sporządzenie w 2011 r. dokumentu, który w ocenie Wnioskodawcy mógłby stanowić dowód księgowy nie spowoduje, że opisane we wniosku wydatki związane z wypłatą wynagrodzenia na rzecz jednego ze współwynalazców staną się kosztami uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę jawną. Wydatki te zarówno w momencie ich ponoszenia, jak i później, nie stanowią kosztów podatkowych w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem dotyczą one regulowania prywatnych zobowiązań wynikających z zawartej w 2003 r. umowy. Tej kwalifikacji nie zmieni fakt, iż (…) Wspólnicy planują sporządzić odpowiedni dokument księgowy, na podstawie którego zaliczą do kosztów podatkowych 2011 r. wyżej wymienione opłaty wypłacone w latach 2006–2011 na rzecz Pana J., których obowiązek poniesienia wynika z umowy z dnia 10 maja 2003 r. (…).

Zatem stwierdza się brak podstaw prawnych umożliwiających uznanie, że (\`(...)\`) Wspólnicy, w tym Wnioskodawca, mogą zaliczyć do kosztów podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki Osobowej (jawnej) wszystkie wypłaty dokonane w latach 2006–2011 z prywatnych kont bankowych Wspólników na rzecz Pana J. na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r. (\`(...)\`). Tym samym ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie sposobu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu jest bezprzedmiotowa.

Mając na uwadze powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Odnosząc się do wymienionych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych wskazać należy, że interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 stycznia 2010 r. Nr IBPBI/2/423-1211/09/MO i Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 listopada 2009 r. Nr ILPB3/423-666/09-2/ŁM oraz rozstrzygnięcia NSA z dnia 4 sierpnia 2005 r., sygn. akt FSK 2044/04 i z dnia 19 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1751/08, z dnia 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10, dotyczą odmiennych stanów faktycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.