Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.54.2021.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-02
Teza: W zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa wart. 17 ust. 1 pkt 34a updop, w ramach uzyskanej Decyzji, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady na: - Halę, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane, - Instalacje, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane, - Zagospodarowanie terenu, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane.
Słowa kluczowe: decyzja; koszt-koszty kwalifikowane; wsparcie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 lutego 2021 r. (data wpływu 4 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, w ramach uzyskanej Decyzji, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady na:

*   Halę, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane, w części dotyczącej:

*   budowy hali, wyposażenia hali magazynowej w regały wysokiego składowania, reorganizacji przestrzeni w ramach istniejącej hali produkcyjnej oraz pozostałych budynków na terenie Zakładu w tym m.in.: relokacja procesów cięcia i gięcia, spawania, klejenia oraz wykrawania (instalacja elektryczna, sieć informatyczna, dostosowanie posadzek, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania wykrawarek), rozbiórka ścian magazynowych, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania maszyn CNC w ramach docelowego ciągu produkcyjnego (z uwzględnieniem obszaru na kitowanie i bufor), relokacja oraz dostosowanie stanowisk montażowych – **jest prawidłowe,**
*   dostosowania piętra socjalnego, ulokowania dodatkowych pomieszczeń socjalnych związanych z wymogami BHP i zwiększonym zatrudnieniem – **jest nieprawidłowe,**

*   Instalacje, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane – **jest nieprawidłowe,**
*   Zagospodarowanie terenu, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, w ramach uzyskanej Decyzji, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady na:

*   Halę, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe),
*   Instalacje, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe),
*   Zagospodarowanie terenu, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) to spółka wchodząca w skład międzynarodowej grupy S, specjalizującej się w obszarze produkcji wyrobów dedykowanych pojazdom z obszaru transportu publicznego. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka stosuje, autorskie rozwiązania konstrukcyjno-technologiczne, zaopatrując w wysokiej jakości produkty (m.in. drzwi, okna, inne wyposażenia wnętrz) pojazdy z obszaru transportu publicznego w tym: lokomotywy DMU/EMU, wagony pasażerskie, wagony metra, autobusy szynowe, tramwaje, trolejbusy, czy autobusy miejskie. Od początku swojej działalności Spółka dużą wagę przywiązuje do postępu technologicznego, inwestycji produkcyjnych, rozbudowy parku maszynowego oraz budowy silnego zespołu specjalistów. Spółka posiada status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu art. 2 pkt 24 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.06.2014, str. 1, z późn. zm. dalej: „GBER”).

Spółka 25 czerwca 2020 r. uzyskała decyzję o wsparciu nr (…), o której mowa w Ustawie o WNI (dalej: „Decyzja”). Decyzja o wsparciu została wydana w związku z nową inwestycją Spółki polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu Spółki zlokalizowanego w X (dalej: „Zakład”), poprzez rozbudowę i reorganizację Zakładu przy wykorzystaniu nowoczesnych technik organizacyjnych, doposażeniu go w dodatkowe maszyny i urządzenia oraz zwiększeniu potencjału istniejącego działu badawczo-rozwojowego. W związku z otrzymaną Decyzją, Spółka ponosi nakłady inwestycyjne ukierunkowane na zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego Zakładu.

Decyzja o wsparciu określa w sposób precyzyjny:

*   objęty nią zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy sklasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług określona w rozporządzeniu Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676 z późn. zm., dalej: „PKWiU”) oraz
*   teren, na którym realizowana jest inwestycja w związku z którą Spółka otrzymała Decyzję o wsparciu (poprzez wskazanie działek i ich powierzchni). Jest to całość obszaru funkcjonującego uprzednio kompleksu produkcyjnego.

Zakres działalności gospodarczej Spółki określony posiadaną Decyzją o wsparciu zgodnie z klasyfikacją PKWiU jest następujący:

Sekcja C:

24.42 - aluminium,

25.61- usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale,

27.32 - pozostałe elektroniczne i elektryczne przewody i kable,

29.20 - nadwozia do pojazdów silnikowych; przyczepy i naczepy,

29.31 - wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów silnikowych,

29.32 - pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

30.20 - lokomotywy kolejowe oraz tabor szynowy,

30.99 - pozostały sprzęt transportowy, gdzie indziej niesklasyfikowany

Sekcja M:

72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Ponadto, Spółka wystąpiła z wnioskiem do Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii o zmianę treści Decyzji o Wsparciu poprzez dodanie do treści Decyzji następujących grupowań PKWiU:

38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu,

38.32.2 - Surowce wtórne metalowe.

Opis procesu produkcyjnego i nakładów inwestycyjnych objętych Decyzją

Złożoność procesu produkcyjnego Spółki jest zależna od danego rodzaju wyrobu gotowego. Niemniej jednak, proces produkcyjny obejmuje zwykle kilka zasadniczych faz (etapów), które są ze sobą ściśle powiązane. Mogą to być przykładowo następujące etapy:

*   Cięcie
*   Gięcie
*   Wykrawanie
*   Obróbka CNC
*   Galwanizowanie
*   Spawanie
*   Szlifowanie
*   Malowanie/anodowanie
*   Klejenie
*   Montaż

Inwestycja Spółki, w związku z którą wydana została Decyzja, stanowi odpowiedź na wzrastające zapotrzebowanie na produkty Spółki. Spółka nabywa składniki majątkowe, w szczególności środki trwałe - elementy linii produkcyjnych oraz maszyny i urządzenia zwiększające zdolności produkcyjne Zakładu Spółki. Wśród nich należy wymienić zakup:

*   Maszyn CNC
*   Robota spawalniczego
*   Water jet - urządzenia zaangażowane na etapie obróbki CNC
*   Myjki oczyszczającej elementy przed spawaniem
*   Gilotyn - które usprawnią proces krojenia przed obróbką CNC
*   Skanera 3D - służącego do skanowania produktów po finalnym montażu
*   Zmywarki i komory solnej - które będą służyły walidacji produktu w ramach działu badawczo-rozwojowego
*   Kompresora - zaangażowanego na wszystkich etapach procesu produkcyjnego.

W ramach inwestycji objętej Decyzją, Spółka ponosi lub będzie ponosiła także nakłady na rozbudowę i modernizację istniejących już w Spółce środków trwałych, a także odpowiednie dostosowanie infrastruktury około produkcyjnej w celu ulokowania nowych maszyn i urządzeń, jak również w związku z całościowym zwiększeniem mocy produkcyjnych Zakładu. Skutkiem powyższego Spółka ponosi (po uzyskaniu Decyzji) lub zamierza ponieść następujące nakłady (dalej łącznie jako: „Nakłady inwestycyjne”):

1.  na zagospodarowania terenu Zakładu (dalej jako: „Zagospodarowanie terenu”), w tym koszty m.in.:
    *   ogrodzenia terenu Zakładu;
    *   utwardzenie placu manewrowego oraz obszaru na którym będzie rozmieszczony namiot magazynowy, a następnie ulokowania namiotu magazynowego w docelowym miejscu w celu optymalnego przeprowadzenia dróg transportu surowców oraz odbioru wyrobów gotowych;
    *   budowy wewnętrznych dróg na terenie Zakładu;
    *   wybudowania nowego budynku portierni;
    *   budowy parkingu dla pracowników w celu polepszenia bezpieczeństwa i warunków pracy;
2.  dotyczące środków trwałych bądź zwiększające wartość początkową środków trwałych w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości - związanych z instalacjami wodno-kanalizacyjnymi i gazowymi na terenie Zakładu (dalej jako: „Instalacje”) w tym koszty m.in.:
    *   budowy kanalizacji deszczowej odprowadzającej nadmiar wód opadowych z możliwością retencji;
    *   założenia nowego orurowania wodnego i instalacja nowych hydrantów w celu dostosowania do wymogów przeciwpożarowych;
    *   projektu i budowy nowego przyłącza gazowego;
3.  na budowę hali magazynowo-produkcyjnej oraz jej dostosowanie do potrzeb prowadzonej działalności (dalej jako: „Hala”) w tym koszty m.in.
    *   budowy hali;
    *   wyposażenia hali magazynowej w regały wysokiego składowania;
    *   reorganizacji przestrzeni w ramach istniejącej hali produkcyjnej oraz pozostałych budynków na terenie Zakładu w tym m.in.: relokacja procesów cięcia i gięcia, spawania, klejenia oraz wykrawania (instalacja elektryczna, sieć informatyczna, dostosowanie posadzek, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania wykrawarek), dostosowanie piętra socjalnego, rozbiórka ścian magazynowych, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania maszyn CNC w ramach docelowego ciągu produkcyjnego (z uwzględnieniem obszaru na kitowanie i bufor), ulokowanie dodatkowych pomieszczeń socjalnych związanych z wymogami BHP i zwiększonym zatrudnieniem, relokacja oraz dostosowanie stanowisk montażowych.

W ocenie Spółki, wszystkie powyższe działania istotnie usprawnią proces produkcyjny, co przełoży się na całościowy wzrost mocy produkcyjnych istniejącego Zakładu, wynikający m.in. z:

*   reorganizacji większości procesów produkcyjnych pozwalającej na optymalne wykorzystanie dotychczasowych oraz nowo zakupionych maszyn i urządzeń. W tym celu realizowana jest także budowa hali magazynowo-produkcyjnej, połączonej z dotychczasowym kompleksem produkcyjnym znajdującą się na terenie Zakładu; gdyż dotychczasowa powierzchnia budynków (w tym magazyny surowców i wyrobów gotowych) nie byłaby wystarczająca dla zwiększonych wolumenów produkcyjnych. Na skutek powyższego m.in. :
    *   powiększony zostanie obszar przyjęć materiału,
    *   powstanie nowy magazyn wysokiego składowania,
    *   przeorganizowane zostaną m.in. procesy cięcia, gięcia wykrawania, szlifowania, oraz spawania, co pozwoli na lepszy przepływ materiału i bardziej efektywną produkcję. Nastąpi także zwiększenie powierzchni działu obróbki CNC oraz dodany zostanie bufor materiału na anodownię i montaże,
    *   powstanie dodatkowa przestrzeń biurowa oraz socjalna.
*   uporządkowania procesu technologicznego, jak również poprawienia logistyki wewnątrzzakładowej,
*   wyposażenia w dodatkowe elementy linii produkcyjnych (m.in. Nowy układ działu spawania uwzględni obszar na kitowanie i bufor).

Ponadto, na skutek powyższych działań objętych zakresem Decyzji w Zakładzie wdrożona zostanie metodologia „Lean management”. 

Spółka wskazuje, że spełnia warunek udziału co najmniej 25% kosztów własnych lub z zewnętrznych źródeł finansowania, przy finansowaniu inwestycji objętej Decyzją, Przy czym za koszty własne lub zewnętrzne źródła finansowania nie uznaje się środków pozyskanych w wyniku udzielonego publicznego wsparcia, bez względu na jego formę i przeznaczenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w ramach uzyskanej Decyzji, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady na Halę, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)?
2.  Czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w ramach uzyskanej Decyzji, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady na Instalacje, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)?
3.  Czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w ramach uzyskanej Decyzji, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady na Zagospodarowanie terenu, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wymienione w stanie faktycznym Nakłady Inwestycyjne rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia, w szczególności na wytworzenie Hali magazynowo-produkcyjnej, Zagospodarowanie terenu Zakładu oraz niezbędne Instalacje, stanowią/będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpływają/wpłyną na kwotę zwolnienia podatkowego przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o WNI, „nowa inwestycja” stanowi inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu.

Ponadto, art. 2 pkt 7 Ustawy o WNI, zawiera legalną definicję kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji, w świetle której są to koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu lub dwuletnie koszty pracy, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej, ponoszone w okresie ważności decyzji o wsparciu.

Zgodnie z § 8 ust. 1 Rozporządzenia, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje (zwiększających wartość zwolnienia i jednocześnie decydujących o spełnieniu kryterium ilościowego; tzw. koszty kwalifikowane lub kwalifikowalne) zalicza się koszty będące:

1\. kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego, 2. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych (ŚT), pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Środki te muszą być nowe (z zastrzeżeniem dot. leasingu), 3. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych, 4. ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, 5. kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, licząc od terminu zakończenia nowej inwestycji, 6. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy), - pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem Rozporządzenia, wydatek poniesiony przez przedsiębiorcę będzie stanowił koszt kwalifikowany pod warunkiem spełnienia (łącznie) następujących warunków:

*   musi być związany (funkcjonalnie) z nową inwestycją,
*   koszt musi być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu, a jednocześnie do daty zakończenia nowej inwestycji określonej w Decyzji,
*   środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek trwały lub wartość niematerialną i prawną, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   najem lub dzierżawa gruntów, budynków i budowli musi trwać co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata od daty zakończenia inwestycji,
*   po upływie najmu lub dzierżawy w postaci leasingu finansowego przedsiębiorca jest zobowiązany do nabycia aktywów,
*   wartości niematerialne i prawne w zakresie transferu technologii muszą być wykorzystywane wyłącznie w zakładzie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie, muszą być ujęte w aktywach tego zakładu co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro, małych i średnich przedsiębiorców co najmniej 3 lata, muszą być nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą oraz muszą podlegać amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

W przypadku dużych przedsiębiorców:

*   nabycie środków trwałych musi dotyczyć jedynie nowych środków,
*   koszty kwalifikowane na nabycie wartości niematerialnych i związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej zalicza się do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w wysokości nieprzekraczającej 50% wartości wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Z literalnego brzmienia przepisów wynika, że wszystkie wydatki mieszczące się w katalogu wskazanym w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, realizujące pozostałe warunki określone w Rozporządzeniu i funkcjonalnie związane z nową inwestycją objętą Decyzją, stanowią koszty kwalifikujące się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka ponosi Nakłady Inwestycyjne w szczególności obejmujące koszty Hali, Instalacji oraz Zagospodarowania terenu stanowiące nakłady na środki trwałe lub zwiększające wartość początkową środków trwałych, których poniesienie jest ściśle związane z realizacją celu inwestycji objętej Decyzją tj. zwiększeniem mocy produkcyjnych istniejącego Zakładu Spółki.

Tym samym, zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu przepisów Rozporządzenia podlegają/będą podlegać wydatki wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym „mieszczące się” rodzajowo w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, w tym poniesione na budowę Hali magazynowo - produkcyjnej, Zagospodarowanie terenu Zakładu oraz niezbędne Instalacje, gdyż wypełniają warunki, pozwalające na uznanie ich za koszt kwalifikowany:

1.  Będą związane funkcjonalnie z nową inwestycją objętą Decyzją oraz działalnością prowadzoną w jej ramach:
    *   Hala będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności objętej Decyzją oraz do produkowania i magazynowania towarów wytworzonych w Zakładzie oraz surowców niezbędnych do ich wytworzenia;
    *   Instalacje są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Hali magazynowo - produkcyjnej, jak również pozostałych budynków na terenie Zakładu poprzez odprowadzanie nadmiaru wód opadowych, zapewnienie bezpieczeństwa przeciwpożarowego, jak również zapewnienie ogrzewania gazowego;
    *   wydatki na Zagospodarowanie terenu mają na celu umożliwienie efektywnego prowadzenia działalności na terenie Zakładu poprzez: optymalne przeprowadzenie wewnętrznych dróg komunikacyjnych, zabezpieczenie terenu Zakładu (ogrodzenie i budynek portierni) oraz budowę parkingu dla pracowników w celu polepszenia ich bezpieczeństwa i warunków pracy (w szczególności w zaistniałych warunkach pandemii).
2.  Będą poniesione w okresie obowiązywania Decyzji, do daty zakończenia inwestycji określonej w Decyzji.
3.  Będą usytuowane w lokalizacji, która została wskazana w Decyzji (na terenie Zakładu Spółki).
4.  Będą nabyte/wytworzone we własnym zakresie i zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Dodatkowo, wszystkie wyżej wymienione Nakłady Inwestycyjne będą poniesione w związku z realizacją celu inwestycji, na którą została wydana Decyzja. Powyższe zostało potwierdzone w dokumentach aplikacyjnych o wydanie Decyzji (w szczególności wniosku o wydanie Decyzji o wsparciu) i zweryfikowane przez właściwy organ odpowiedzialny za wydanie Decyzji.

Podsumowując, z uwagi na wykorzystanie, w całości do celów prowadzenia działalności wskazanej w Decyzji oraz spełnienie pozostałych warunków przewidzianych w Rozporządzeniu, w ocenie Wnioskodawcy Nakłady Inwestycyjne spełniają wszystkie przesłanki uznania za koszty kwalifikowane nowej inwestycji, będącej podstawą dla uzyskania Decyzji. Tym samym, przedmiotowe wydatki stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Spółce zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT.

Potwierdza to dotychczasowa praktyka interpretacyjna, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.377.2019.1.IZ, w której potwierdzono, że koszty poniesione w związku z budową Magazynu na terenie wskazanym w Decyzji, będą w całości stanowić koszty kwalifikowane powiększające wartość zwolnienia.

Odmienne podejście, w szczególności uzależniające uznanie danego wydatku za koszt kwalifikowany od okoliczności, czy partykularny wydatek samodzielnie realizuje cel nowej inwestycji objętej Decyzją (w przypadku Spółki zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego Zakładu), prowadziłoby do ponadnormatywnego zawężenia katalogu kosztów kwalifikowanych. Realizacja celu nowej inwestycji powinna być bowiem rozpatrywana w kontekście całego projektu inwestycyjnego objętego Decyzją, nie zaś z perspektywy jego poszczególnych elementów.

Powyższe podejście potwierdza także okoliczność, że w przypadku, w którym Spółka realizowałaby nową inwestycję jako:

*   inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu albo
*   nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa (zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. b ustawy o WNI)

ww. Nakłady inwestycyjne bezsprzecznie zostałyby uznane za koszty kwalifikowane. Wskazane powyżej dwie kategorie rodzajowe dotyczące charakteru nowej inwestycji nie referują do pojęcia mocy/zdolności produkcyjnych zakładu. Dodatkowo, brak jest obiektywnej możliwości realizacji nowej inwestycji polegającej na powstaniu nowego zakładu przy jednoczesnym braku poniesienia nakładów dotyczących aktywów takich jak część socjalna/biurowa, ogrodzeniu budynków czy też wewnętrzne ciągi komunikacyjne (drogi wewnętrzne, place manewrowe i postojowe). W konsekwencji, Wnioskodawca nie widzi podstaw do różnicowania katalogu wydatków inwestycyjnych, które jednocześnie mogą stanowić koszt kwalifikowany inwestycji, w zależności od tego czy nowa inwestycja ma charakter utworzenia nowego zakładu czy tez rozbudowy istniejącego już uprzednio zakładu. Nie jest możliwe dorozumianie ograniczeń w zakresie rodzaju czy też wartości kosztów kwalifikowanych bez istnienia wyraźnej podstawy prawnej w tym zakresie. Przykładowo - ograniczenia co do wartości inwestycji zawarte zostały wprost w Rozporządzeniu, w przypadku nowych inwestycji mających charakter dywersyfikacji produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub mających charakter zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego istniejącego zakładu. Ograniczenia te wprowadzone zostały jednocześnie w sposób wyraźny, ujęty w ramy przepisów Rozporządzenia - § 8 ust. 6 Rozporządzenia, zgodnie z którymi:

W przypadku wsparcia udzielanego dużym przedsiębiorcom na realizację nowej inwestycji polegającej na:

1.  zasadniczej zmianie procesu produkcji - koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą muszą przekraczać koszty amortyzacji aktywów związanych z działalnością podlegającą modernizacji poniesionych w ciągu trzech lat obrotowych poprzedzających rok obrotowy, w którym został złożony wniosek o pomoc;
2.  dywersyfikacji produkcji istniejącego zakładu - koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą muszą przekraczać o co najmniej 200% wartość księgową ponownie wykorzystywanych aktywów wykazaną na koniec roku obrotowego poprzedzającego rok obrotowy, w którym rozpoczęto realizację tej nowej inwestycji.

Tym samym, skoro Rozporządzenie nie zawiera analogicznych regulacji dot. nowej inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, brak jest podstaw dla zawężania możliwej wartości i rodzaju nakładów stanowiących koszt kwalifikowany na podstawie dorozumienia dodatkowych wymogów niż te wskazane wprost w przepisach Rozporządzenia.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w procesie wykładni przepisów podatkowych zasadnicze znaczenie ma dyrektywa prymatu wykładni językowej (tak m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn.: II FPS 8/10, ONSAiWSA z 2011 r. Nr 3, poz. 47; I GPS 1/11, ONSAiWSA z 2011 r. Nr 5, poz. 93) szczególnie w kontekście ochrony praw podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa. Tym samym nałożenie dodatkowych restrykcji, co do kwalifikowalności kosztów inwestycji polegających na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejących zakładów bez odzwierciedlenia w treści obowiązujących przepisów prawa byłoby działaniem nieprawidłowym.

Co więcej, powyższe podejście powodowałoby istotne nieścisłości w ocenie związku kosztu kwalifikowanego z nową inwestycją. Kosztem kwalifikowanym mogłyby być bowiem nakłady na konkretny środek trwały wykorzystywany bezpośrednio w procesie produkcyjnym, ale już nie koszty związane z przyłączami/infrastrukturą umożliwiającą jego funkcjonowanie - co oznaczałoby przyjęcie fikcji, że konkretny środek trwały w oderwaniu od konicznej do prowadzenia działalności infrastruktury realizuje cel nowej inwestycji w postaci zwiększenia mocy produkcyjnych istniejącego zakładu. O kwalifikowalności ww. kategorii kosztów pośrednio świadczy także Pismo Komisji Europejskiej (Dyrekcji Generalnej ds. Konkurencji) z 29 października 2018 r. znak COMP.B2/AB/dl\*D\*2018/174114 wydane w odpowiedzi na zapytanie Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, dotyczący warunków na jakich koszty związane z instalacją systemów grzewczych mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w przypadku pomocy regionalnej w rozumieniu GBER. Powyższe pismo jednoznacznie wskazuje na możliwość uznania za koszty kwalifikowane nowej inwestycji ww. kategorii wydatków.

Ponadto, związek danego kosztu z inwestycją objętą Decyzją powinno oceniać się przez pryzmat założeń inwestycyjnych przedstawionych w dokumentach aplikacyjnych, w szczególności na etapie wydania Decyzji o wsparciu. Wówczas jest on bowiem oceniany przez wyspecjalizowany organ odpowiedzialny za wydanie decyzji o wsparciu i późniejszą kontrolę zawartych w niej warunków. Tożsama praktyka funkcjonuje w zakresie zezwoleń na działalność w specjalnych strefach ekonomicznych i podczas kontroli spełnienia zawartych w nich warunków, jak również znajduje odzwierciedlenie na gruncie zasad dotyczących innych form regionalnej pomocy inwestycyjnej (do tej kategorii należy także pomoc publiczna udzielana w formie zwolnienia podatkowego na podstawie decyzji o wsparciu/zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej) udzielonej na podstawie GBER (przepisy te statuują zasady udzielania m.in. regionalnej pomocy inwestycyjnej, tak aby była ona zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, a w rezultacie nie wymagała odrębnej notyfikacji Komisji Europejskiej - pomoc przyznawana w ramach Polskiej Strefy Inwestycji jest jedną z form tzw. regionalnej pomocy inwestycyjnej) m.in. w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020, Działanie 3.2 Wsparcie wdrożeń wyników prac B+R Poddziałanie 3.2.1 Badania na rynek (dalej: „Konkurs”). Zgodnie z „Kryteriami wyboru projektów” stanowiącymi Załącznik nr 1 do Regulaminu Konkursu nr 4 (dostęp z dnia 29.01.2021 r.: https://www. parp. qov. pl/storaqe/qrants/documents/56/Zal-nr-1-do-RK-Kryteria-wYboru- projektow k-1 20201209.pdf ): Poddziałanie 3.2.1 POIR 2014-2020 Badania na rynek\_Kryteria wyboru projektów (parp.gov.pl) str. 9:

Wydatki planowane do poniesienia w ramach projektu i przewidziane do objęcia wsparciem muszą być uzasadnione i racjonalne do zaplanowanych przez Wnioskodawcę działań i celów projektu oraz celów określonych dla działania. (\`(...)\`) Przez „racjonalne” należy rozumieć, iż ich wysokość musi być dostosowana do zakresu zaplanowanych czynności/potrzeb inwestycyjnych. Nie mogą być zawyżone ani zaniżone. (\`(...)\`) Przez „uzasadnione” należy rozumieć, iż muszą być potrzebne i bezpośrednio związane z realizacją działań uznanych za kwalifikowane, zaplanowanych w projekcie. Wnioskodawca jest zobowiązany wykazać w dokumentacji aplikacyjnej konieczność poniesienia każdego wydatku i jego związek z planowanym wdrożeniem wyników prac badawczo-rozwojowych.

Analogiczne stanowisko wynika z „Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020” wydanych przez Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej, zgodnie z którymi:

3) Wydatkiem kwalifikowalnym jest wydatek spełniający łącznie następujące warunki: (\`(...)\`) f) jest niezbędny do realizacji celów projektu i został poniesiony w związku z realizacją projektu (dostęp z 29 stycznia 2021 r.: Załącznik 1 - Wzór tekstu wytycznych MRR (funduszeeuropeiskie.gov.pl) str. 34).

W kontekście powyższego, należy wskazać, że wszystkie wyżej wymienione Nakłady Inwestycyjne zostały wskazane w treści wniosku o wydanie Decyzji i zostały pozytywnie zweryfikowane jako konieczne do realizacji celu inwestycji objętej Decyzją.

Co więcej, powyższe podejście jest spójne z pozostałymi przepisami Rozporządzenia i Ustawy o WNI, regulującymi przedmiotowy instrument wsparcia nowych inwestycji.

Zakwestionowanie kwalifikowalności wydatków poprzez uznanie, że poszczególne nakłady samodzielnie nie realizują celu nowej inwestycji, a w konsekwencji ich eliminacja z zakresu kosztów kwalifikowanych inwestycji już po zakończeniu danego projektu inwestycyjnego, mogłoby finalnie skutkować niespełnieniem warunków określonych w decyzji o wsparciu (w szczególności kryterium ilościowego) - pomimo uprzedniej pozytywnej weryfikacji właściwego organu na etapie wydawania decyzji o wsparciu. Powyższe wiązałoby się z brakiem możliwości korzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie decyzji o wsparciu i obowiązkiem zwrotu otrzymanej pomocy wraz z ustawowymi odsetkami.

Należy podkreślić, że dotychczasowa praktyka interpretacyjna w zakresie kosztów kwalifikowanych dopuszczała sytuacje, w których aktywa nabyte w toku inwestycji, ściśle związane z działalnością danego podmiotu objętą zezwoleniem strefowym, lecz nieskutkujące bezpośrednio wzrostem zdolności produkcyjnych zakładu (np. nakłady inwestycyjne dot. rozbudowy i przebudowy części socjalno-biurowych hali produkcyjnej) zostały uznane za koszty kwalifikowane. Powyższe podejście zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydawanych w zakresie zezwoleń strefowych, które pomocniczo mogą być wykorzystywane przy analizie przepisów dotyczących Ustawy o WNI i Rozporządzenia - tak m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 września 2015 r. o sygn. IBPB-1-1/4510-8/15/AP.

Podejście takie konsekwentnie prezentowane jest również podczas kontroli spełnienia warunków z zezwoleń oraz decyzji o wsparciu, prowadzonych przez Specjalne Strefy Ekonomiczne. Powyższe, znajduje także odzwierciedlenie w Objaśnieniach Ministra Finansów z 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, zgodnie z którymi: Nowa inwestycja związana ze zwiększeniem zdolności produkcyjnej lub usługowej przedsiębiorstwa może również dotyczyć bezpośrednio nie samej produkcji lub świadczenia usług, ale i działalności wspierającej produkcję lub świadczenie usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1752, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162, z 2019 r. poz. 1495 oraz z 2020 r. poz. 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jak wynika z art. 2 pkt 1 ustawy o WNI, przez nową inwestycję należy rozumieć:

1.  inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu lub
2.  nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 3 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, w myśl art. 13 ust. 1 tej ustawy, wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Przedmiotem decyzji o wsparciu - w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI - jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że zwolnienie od podatku na podstawie zezwolenia bądź decyzji o wsparciu przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu, bądź w ww. decyzji. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy wówczas dochód z takiej działalności również nie będzie podlegał zwolnieniu.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w Decyzji o wsparciu i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Wskazane powyżej zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, wynikające z decyzji o wsparciu, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą lecz jedynie te dochody, które prowadzone są na terenie określonym w Decyzji i dodatkowo wyłącznie te dochody, których zakres został określony w tej decyzji o wsparciu.

Wskazać należy, że z treści oceny skutków regulacji (OSR), sporządzonej do ustawy o WNI wynika, że instrument zwolnień podatkowych dostępny będzie dla nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz definicją Komisji Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycje. Dotyczy to inwestycji spełniających kryteria ilościowe: nakłady inwestycyjne i kryteria jakościowe zgodne z SOR, weryfikujące wpływ inwestycji na wzrost konkurencyjności polskiej gospodarki oraz wpływ na rozwój gospodarczy regionu.

Na mocy ustawy o wspieraniu nowych inwestycji wprowadzono nowy mechanizm udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Rozwiązanie zawarte w powołanej ustawie przewiduje wsparcie nowych inwestycji w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych m.in. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Wsparcie, którego dotyczy ww. ustawa, zastąpi wsparcie dotychczas funkcjonujące w ramach ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1010, ze zm.). Należy jednak zauważyć, że ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych nie została uchylona. Obowiązywanie dwóch ustaw powoduje czytelny podział na inwestycje, które będą korzystać z dotychczasowego wsparcia do 2026 r. w ramach zezwoleń wydanych na podstawie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, oraz inwestycje nowe, które mogą korzystać ze wsparcia na podstawie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji od momentu jej wejścia w życie. Wskazany w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji system wsparcia w postaci prawa do uzyskania przez przedsiębiorcę zwolnienia od podatku dochodowego stanowi ważne i skuteczne narzędzie zachęcające przedsiębiorców do inwestowania na terenie całego kraju. Ten instrument pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego jest dostępny dla przedsiębiorców planujących dokonanie na terenie kraju nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz prawem Unii Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycję. W przeciwieństwie do rozwiązań przewidzianych w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych ograniczonych do inwestycji realizowanych w konkretnych lokalizacjach, o wsparcie przewidziane w ustawie mogą ubiegać się przedsiębiorcy z całego kraju, niezależnie od miejsca prowadzonej działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1713, dalej: „rozporządzenie o WNI”), do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji można zaliczyć również koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych. Zatem, preferencje podatkowe są skierowane zarówno do podatników funkcjonujących na rynku od wielu lat, jak i do nowych podmiotów.

Podsumowując, celem ustawy o WNI, jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych na terenie całego kraju w ramach projektu Polskiej Strefy Inwestycji. Ustawa ta wprowadziła nowe mechanizmy udzielania przedsiębiorcom wsparcia dla nowych inwestycji. W odróżnieniu od dotychczasowego mechanizmu wskazanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych preferencje związane są z nową inwestycją, tj. projektem gospodarczym o ściśle określonym w decyzji charakterze, który jest możliwy do realizacji na obszarze całego kraju, zróżnicowanym pod względem stopnia preferencji. Decyzja pozwala na uzyskanie preferencji w postaci zwolnienia podatkowego, którego granice zakreślone są przedmiotem decyzji o wsparciu.

Powyższe rozwiązanie nie odnosi się szeroko do rodzaju działalności podatnika, lecz do konkretnej inwestycji wymienionej w decyzji o wsparciu.

Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji uzależnione jest od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 rozporządzenia o WNI. Jak wynika z tego przepisu, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

*   pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji. Kwoty poniesionych kosztów kwalifikowanych pomniejsza się o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli podlega on odliczeniu na podstawie odrębnych przepisów.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka 25 czerwca 2020 r. uzyskała decyzję o wsparciu nr (…), o której mowa w Ustawie o WNI (dalej: „Decyzja”). Decyzja o wsparciu została wydana w związku z nową inwestycją Spółki polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu Spółki zlokalizowanego w X (dalej: „Zakład”), poprzez rozbudowę i reorganizację Zakładu przy wykorzystaniu nowoczesnych technik organizacyjnych, doposażeniu go w dodatkowe maszyny i urządzenia oraz zwiększeniu potencjału istniejącego działu badawczo-rozwojowego.

W ramach inwestycji objętej Decyzją, Spółka ponosi lub będzie ponosiła także nakłady na rozbudowę i modernizację istniejących już w Spółce środków trwałych, a także odpowiednie dostosowanie infrastruktury około produkcyjnej w celu ulokowania nowych maszyn i urządzeń, jak również w związku z całościowym zwiększeniem mocy produkcyjnych Zakładu. Skutkiem powyższego Spółka ponosi (po uzyskaniu Decyzji) lub zamierza ponieść następujące nakłady (dalej łącznie jako: „Nakłady inwestycyjne”):

1.  na zagospodarowania terenu Zakładu (dalej jako: „Zagospodarowanie terenu”), w tym koszty m.in.:
    *   ogrodzenia terenu Zakładu;
    *   utwardzenie placu manewrowego oraz obszaru na którym będzie rozmieszczony namiot magazynowy, a następnie ulokowania namiotu magazynowego w docelowym miejscu w celu optymalnego przeprowadzenia dróg transportu surowców oraz odbioru wyrobów gotowych;
    *   budowy wewnętrznych dróg na terenie Zakładu;
    *   wybudowania nowego budynku portierni;
    *   budowy parkingu dla pracowników w celu polepszenia bezpieczeństwa i warunków pracy;
2.  dotyczące środków trwałych bądź zwiększające wartość początkową środków trwałych w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości - związanych z instalacjami wodno-kanalizacyjnymi i gazowymi na terenie Zakładu (dalej jako: „Instalacje”) w tym koszty m.in.:
    *   budowy kanalizacji deszczowej odprowadzającej nadmiar wód opadowych z możliwością retencji;
    *   założenia nowego orurowania wodnego i instalacja nowych hydrantów w celu dostosowania do wymogów przeciwpożarowych;
    *   projektu i budowy nowego przyłącza gazowego;
3.  na budowę hali magazynowo-produkcyjnej oraz jej dostosowanie do potrzeb prowadzonej działalności (dalej jako: „Hala”) w tym koszty m.in.
    *   budowy hali;
    *   wyposażenia hali magazynowej w regały wysokiego składowania;
    *   reorganizacji przestrzeni w ramach istniejącej hali produkcyjnej oraz pozostałych budynków na terenie Zakładu w tym m.in.: relokacja procesów cięcia i gięcia, spawania, klejenia oraz wykrawania (instalacja elektryczna, sieć informatyczna, dostosowanie posadzek, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania wykrawarek), dostosowanie piętra socjalnego, rozbiórka ścian magazynowych, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania maszyn CNC w ramach docelowego ciągu produkcyjnego (z uwzględnieniem obszaru na kitowanie i bufor), ulokowanie dodatkowych pomieszczeń socjalnych związanych z wymogami BHP i zwiększonym zatrudnieniem, relokacja oraz dostosowanie stanowisk montażowych.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że wszystkie wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Nakłady Inwestycyjne rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 rozporządzenia, w szczególności na wytworzenie Hali magazynowo-produkcyjnej, Zagospodarowanie terenu Zakładu oraz niezbędne Instalacje, stanowią/będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpływają/wpłyną na kwotę zwolnienia podatkowego przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Warunku uznania za koszty, które będą miały wpływ na działalność produkcyjną Spółki nie sposób dopatrzyć się bowiem w wydatkach poniesionych/mających zostać poniesione przez Spółkę na:

Zagospodarowanie terenu, w tym koszty m.in.:

*   ogrodzenia terenu Zakładu;
*   utwardzenie placu manewrowego oraz obszaru na którym będzie rozmieszczony namiot magazynowy, a następnie ulokowania namiotu magazynowego w docelowym miejscu w celu optymalnego przeprowadzenia dróg transportu surowców oraz odbioru wyrobów gotowych;
*   budowy wewnętrznych dróg na terenie Zakładu;
*   wybudowania nowego budynku portierni;
*   budowy parkingu dla pracowników w celu polepszenia bezpieczeństwa i warunków pracy;

Instalacje, w tym koszty m.in.:

*   budowy kanalizacji deszczowej odprowadzającej nadmiar wód opadowych z możliwością retencji;
*   założenia nowego orurowania wodnego i instalacja nowych hydrantów w celu dostosowania do wymogów przeciwpożarowych;
*   projektu i budowy nowego przyłącza gazowego.

Wydatki te ponoszone są przez Spółkę niezależnie od faktu uzyskania Decyzji o wsparciu nowej inwestycji i w istocie pozostają bez wpływu na proces produkcji w nowej inwestycji.

Kosztem może być natomiast koszt dotyczący na budowę hali magazynowo-produkcyjnej oraz jej dostosowanie do potrzeb prowadzonej działalności. Inwestycja polegająca na dostosowaniu piętra socjalnego, nie spełnia natomiast definicji nowej inwestycji, określonej w art. 2 pkt 1 ustawy o WNI. Zaplecze socjalne każdego przedsiębiorstwa służy innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

W świetle powyższego wydatki poniesione przez Spółkę na budowę hali magazynowo-produkcyjnej oraz jej dostosowanie do potrzeb prowadzonej działalności, w tym koszty m.in.:

*   budowy hali;
*   wyposażenia hali magazynowej w regały wysokiego składowania;
*   reorganizacji przestrzeni w ramach istniejącej hali produkcyjnej oraz pozostałych budynków na terenie Zakładu w tym m.in.: relokacja procesów cięcia i gięcia, spawania, klejenia oraz wykrawania (instalacja elektryczna, sieć informatyczna, dostosowanie posadzek, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania wykrawarek), rozbiórka ścian magazynowych, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania maszyn CNC w ramach docelowego ciągu produkcyjnego (z uwzględnieniem obszaru na kitowanie i bufor), relokacja oraz dostosowanie stanowisk montażowych, służących bezpośrednio do produkcji mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane nowej inwestycji, albowiem ich wytworzenie wywierać będzie wpływ na proces produkcji w nowej inwestycji.

Warunków tych nie będą spełniały natomiast wydatki związane z dostosowaniem piętra socjalnego, ulokowaniem dodatkowych pomieszczeń socjalnych związanych z wymogami BHP i zwiększonym zatrudnieniem.

Stanowisko tut. Organu potwierdza treść przykładów zawartych w Objaśnieniach podatkowych z 6 marca 2020 r. (Przykłady nr 3 i 11) w których wskazano, że za koszt kwalifikowany należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Tym samym za koszt kwalifikowany nowej inwestycji nie sposób uznać wydatków poniesionych na wybudowanie m.in. budynku administracyjnego jako kosztów kwalifikowanych, gdyż ta inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych.

W przykładzie nr 13 ww. Objaśnień wskazano sytuację, gdy przedsiębiorca realizuje nową inwestycję polegającą na wybudowaniu hal produkcyjnych wraz z niezbędną infrastrukturą, nabyciu wyspecjalizowanych maszyn i urządzeń produkcyjnych oraz uzupełniających środków trwałych. Podatnik zamierza dodatkowo ponieść nakłady na budowę przyzakładowej stołówki pracowniczej i zakup odpowiedniego wyposażenia. Obiekt zlokalizowany będzie na terenie objętym decyzją o wsparciu. Budynek, w którym będzie się mieściła stołówka, pozostaje w funkcjonalnym i lokalizacyjnym związku z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę. Wydatki poniesione na budowę stołówki nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, a tym samym nie będą mogły zostać uwzględnione przez Spółkę w kalkulacji wysokości limitu przysługującej jej pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Budowa stołówki nie spełni również definicji nowej inwestycji, jeśli wykorzystywana będzie dla celów pracowniczych, gdyż pozostaje bez wpływu na proces produkcji przedsiębiorstwa.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, w ramach uzyskanej Decyzji, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady na:

*   Halę, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe), w części dotyczącej:

*   budowy hali, wyposażenia hali magazynowej w regały wysokiego składowania, reorganizacji przestrzeni w ramach istniejącej hali produkcyjnej oraz pozostałych budynków na terenie Zakładu w tym m.in.: relokacja procesów cięcia i gięcia, spawania, klejenia oraz wykrawania (instalacja elektryczna, sieć informatyczna, dostosowanie posadzek, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania wykrawarek), rozbiórka ścian magazynowych, koszty relokacji dla optymalnego usytuowania maszyn CNC w ramach docelowego ciągu produkcyjnego (z uwzględnieniem obszaru na kitowanie i bufor), relokacja oraz dostosowanie stanowisk montażowych, należy uznać za prawidłowe,
*   dostosowania piętra socjalnego, ulokowania dodatkowych pomieszczeń socjalnych związanych z wymogami BHP i zwiększonym zatrudnieniem, należy uznać za nieprawidłowe,

*   Instalacje, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe), należy uznać za nieprawidłowe,
*   Zagospodarowanie terenu, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe), należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.