Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-116/14-4/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-05-26
Teza: Powstanie obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy z tytułu nabycia majątku rozwiązanej/zlikwidowanej spółki jawnej.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2014 r. (data wpływu 15 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia składników majątkowych otrzymanych z tytułu rozwiązania lub likwidacji spółki jawnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia składników majątkowych otrzymanych z tytułu rozwiązania lub likwidacji spółki jawnej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 maja 2014 r. (data wpływu 15 maja 2014 r.) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz zakresu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Spółka V. sp. z o.o. (dalej jako „V.” bądź „Podatnik”) jest akcjonariuszem innej spółki akcyjnej. Wspomniana spółka akcyjna, której akcjonariuszem jest również Wnioskodawca, planuje dokonać częściowego umorzenia akcji należących do Podatnika.

Wynagrodzenie z tytułu umorzenia nastąpi w formie przeniesienia składników majątkowych np. nieruchomości lub/i ruchomości należących do spółki akcyjnej na rzecz akcjonariusza, którego akcje będą umarzane (zapłata nastąpi w formie rzeczowej).

Podatnik - spółka V., której wspólnikami są osoby fizyczne, w tym m.in. Wnioskodawca, kolejno rozważa wniesienie w drodze aportu swego przedsiębiorstwa tytułem wkładu do nowo zawiązanej spółki jawnej (w tym w ramach tego przedsiębiorstwa rzeczowe składniki majątku nabyte jako wynagrodzenie za umorzone akcje oraz pozostały majątek spółki V., w tym posiadane akcje spółki akcyjnej), która będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Kolejno spółka jawna (której wspólnikami będą V. oraz Wnioskodawca, ewentualnie także inne podmioty) zostanie zlikwidowana lub rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego poprzez podział majątku w naturze.

Wskutek podziału majątku spółki jawnej jej wspólnicy otrzymają majątek rozwiązywanej spółki tj. rzeczowe składniki majątku nabyte uprzednio przez V.- jako wynagrodzenie za umorzone akcje - np. nieruchomości lub/i ruchomości oraz pozostałe po umorzeniu akcje spółki akcyjnej.

Spółce jawnej nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z otrzymanym w drodze aportu majątkiem. Po pierwsze nabycie przez spółkę V. sp. z o.o. składników rzeczowych majątku będących wynagrodzeniem z tytułu umorzenia posiadanych akcji, nie podlega VAT, a ponadto aport przedsiębiorstwa V. do spółki jawnej - również nie podlega VAT.

W przypadku aportu przedsiębiorstwa nie stosuje się zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT przepisów o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta jest wyłączona spod zakresu ustawy o VAT. W związku z tym, Spółka, która nabywa majątek w wyniku aportu przedsiębiorstwa nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od nabytych składników majątku. Odnosząc się do otrzymanego wynagrodzenia rzeczowego w postaci przeniesienia prawa do nieruchomości za umorzone akcje jakie posiadała Spółka V. w Spółce akcyjnej, to w ocenie Wnioskodawcy nie podlega ta czynność zgodnie z obowiązującym orzecznictwem ustawie VAT. W wyroku z dnia 10 maja 2012 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt: I FSK 1010/11) stwierdził, iż: „wynagrodzenie rzeczowe w postaci przeniesienia prawa do nieruchomości za umorzone udziały nie podlega VAT. Pogląd powtórzony został również przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 27 marca 2013 r. (sygn. akt: I SA/Kr 222/13) oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia z 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt: I SA/Bd 430/13. W wyroku tym wskazano, iż w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów w zamian za przeniesienie prawa do nieruchomości spółki nie można uznać za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy VAT, gdyż przeniesienie prawa nieruchomości nie odbywa się w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Wynagrodzenie rzeczowe w postaci przeniesienia prawa do nieruchomości za umorzone udziały nie podlega VAT.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem Spółki akcyjnej, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki V. sp. z o.o. Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki jawnej, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego oraz w zadanym pytaniu. Wnioskodawca zamierza zakończyć działalność spółki jawnej poprzez przeprowadzenie likwidacji półki, nie wykluczone jest jednak, iż wspólnicy spółki jawnej postanowią o zakończeniu działalności spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Jeśli wspólnicy spółki jawnej podejmą decyzję o zakończeniu działalności bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, to podstawą prawną do tego będzie art. 67 par. 1 Ksh i uchwała wspólników w sprawie rozwiązania spółki bez przeprowadzania likwidacji Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stosunku do składników majątku otrzymanych w wyniku rozwiązania lub likwidacji spółki jawnej po stronie Wnioskodawcy, który nabędzie jej majątek powstanie obowiązek podatkowy z tytułu podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przypadku przekazywania majątku wspólnikowi rozwiązywanej spółki handlowej niemającej osobowości prawnej skutki w VAT zależą od tego, czy do przekazania dochodzi po likwidacji spółki, czy też składniki majątku przekazywane są wspólnikom przed jej likwidacją i sporządzeniem spisu z natury.

W pierwszym przypadku zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, który nakazuje opodatkować towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej. Dotyczy to towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do odliczenia VAT (art. 14 ust. 4 ww. ustawy). Towary te należy wykazać w spisie z natury.

Spisem z natury należy objąć jednak tylko towary, w stosunku do których rozwiązywanej spółce jawnej przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Spółka jawna - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - nabędzie towary w wyniku aportu przedsiębiorstwa do spółki jawnej.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy VAT przepisy o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług towarów, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki handlowej niemającej osobowości prawnej stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Rozważyć należy tym samym czy spółka jawna nabywając składniki majątku miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadku aportu przedsiębiorstwa nie stosuje się zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT przepisów o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta jest wyłączona spod zakresu ustawy o VAT. W związku z tym, Spółka, która nabywa majątek w wyniku aportu przedsiębiorstwa nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od nabytych składników majątku, tym samym tak nabytych składników majątku rozwiązywana spółka jawna nie wykazuje spisie natury.

W literaturze prawno-podatkowej nie budzi wątpliwości, że ze względu na przesłankę z art. 14 ust. 4 ustawy VAT, art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT swoim zakresem nie obejmuje towarów, w stosunku do których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia, a zatem m.in. towarów nieopodatkowanych. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, transakcja zbycia przedsiębiorstwa, względnie również zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podlega wyłączeniu z regulacji ustawy VAT.

Tym samym, przedsiębiorstwo (względnie zorganizowana część przedsiębiorstwa) rozumiane jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej stanowi towar nieopodatkowany podatkiem od towarów i usług.

Okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazują na ciąg dwóch czynności podlegających wyłączeniu z regulacji ustawy VAT: Po pierwsze jest to nabycie przez spółkę V. sp. z o.o. składników rzeczowych majątku będących wynagrodzeniem z tytułu umorzenia posiadanych akcji, które nie podlega VAT oraz aport przedsiębiorstwa V. do spółki jawnej – również niepodlegający VAT.

Odnosząc się do otrzymanego wynagrodzenia rzeczowego w postaci przeniesienia prawa do nieruchomości za umorzone akcje jakie posiadała spółka V. w spółce akcyjnej, to w ocenie Wnioskodawcy nie podlega ta czynność zgodnie z obowiązującym orzecznictwem ustawie VAT. W wyroku z dnia 10 maja 2012 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt: I FSK 1010/11) stwierdził, iż: „wynagrodzenie rzeczowe w postaci przeniesienia prawa do nieruchomości za umorzone udziały nie podlega VAT”. Pogląd powtórzony został również przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 27 marca 2013 r. (sygn. akt. I SA/Kr 222/13) oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia z 27 sierpnia 2013 r., sygn. I SA/Bd 430/13. W wyroku tym wskazano, iż w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów w zamian za przeniesienie prawa do nieruchomości spółki nie można uznać za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy VAT, gdyż przeniesienie prawa nieruchomości nie odbywa się w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Wynagrodzenie rzeczowe w postaci przeniesienia prawa do nieruchomości za umorzone udziały nie podlega VAT.

W oparciu o te dwie okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy, po stronie wspólników rozwiązywanej spółki nie powstanie obowiązek w podatku od towarów i usług ze względu na brzmienie art. 14 ust. 4 ustawy VAT.

Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne np. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 września 2013 r., ILPP1 /443-550/13-5/MD.

W związku z powyższym nabyte przez Wnioskodawcę składniki majątku pierwotnie należące do V. sp. z o.o. w sytuacji rozwiązania spółki jawnej, której na dzień likwidacji wspólnikiem będzie Wnioskodawca nie będą uwzględnione w spisie natury, w związku z czym nabycie ich przez wspólników spółki jawnej, w tym Wnioskodawcę nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, „Mienie”, „Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego”, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Piasecki Kazimierz, „Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz”, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jest akcjonariuszem Spółki akcyjnej, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki V. sp. z o.o. oraz będzie wspólnikiem spółki jawnej, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego oraz w z zadanym pytaniu.

Spółka V. sp. z o.o. jest akcjonariuszem innej spółki akcyjnej. Wspomniana spółka akcyjna, której akcjonariuszem jest również Wnioskodawca, planuje dokonać częściowego umorzenia akcji należących do V. sp. z o.o. Wynagrodzenie z tytułu umorzenia nastąpi w formie przeniesienia składników majątkowych np. nieruchomości lub/i ruchomości należących do spółki akcyjnej na rzecz akcjonariusza, którego akcje będą umarzane (zapłata nastąpi w formie rzeczowej). Spółka V., której wspólnikami są osoby fizyczne, w tym m.in. Wnioskodawca, kolejno rozważa wniesienie w drodze aportu swego przedsiębiorstwa tytułem wkładu do nowo zawiązanej spółki jawnej (w tym w ramach tego przedsiębiorstwa rzeczowe składniki majątku nabyte jako wynagrodzenie za umorzone akcje oraz pozostały majątek spółki V., w tym posiadane akcje spółki akcyjnej), która będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółce jawnej nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z otrzymanym w drodze aportu majątkiem. Po pierwsze nabycie przez spółkę V. sp. z o.o. składników rzeczowych majątku będących wynagrodzeniem z tytułu umorzenia posiadanych akcji, nie podlega VAT, a ponadto aport przedsiębiorstwa V. do spółki jawnej - również nie podlega VAT.

Wnioskodawca zamierza zakończyć działalność spółki jawnej poprzez przeprowadzenie likwidacji półki, nie wykluczone jest jednak, iż wspólnicy spółki jawnej postanowią o zakończeniu działalności spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Jeśli wspólnicy spółki jawnej podejmą decyzję o zakończeniu działalności bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, to podstawą prawną do tego będzie art. 67 par. 1 Ksh i uchwała wspólników w sprawie rozwiązania spółki bez przeprowadzania likwidacji Spółki.

Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wskazane są w ww. art. 5 ustawy. Wśród wymienionych w tym przepisie czynności nie zawarto nabycia majątku w wyniku rozwiązani lub likwidacji Spółki.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, że czynność nabycia przez Wnioskodawcę majątku rozwiązywanej lub likwidowanej Spółki nie będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy dostawy towarów ani świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji, nabycie przez Wnioskodawcę majątku rozwiązywanej lub likwidowanej Spółki nie będzie u Wnioskodawcy podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i z tego tytułu nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, ponieważ Wnioskodawca brak opodatkowania wywiódł z innej argumentacji niż to wskazano w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.