Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-591/14-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-05
Teza: Czy Wnioskodawca na podstawie powyższego stanu faktycznego, zachowując termin 5 letni rozliczenia, ma prawo do obniżenia w całości osiągniętego dochodu za 2012 roku stratami poniesionymi w latach poprzednich?
Słowa kluczowe: rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; strata; strata-odliczenie strat; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 października 2014 r. (data wpływu 13 października 2014 r.) na wezwanie organu Nr IPPB2/415-591/14-2/MG z dnia 25 września 2014 r. (data nadania 26 września 2014 r., data doręczenia 3 października 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od całości dochodu z kapitałów pieniężnych za rok 2012 straty z lat ubiegłych **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od całości dochodu z kapitałów pieniężnych za rok 2012 straty z lat ubiegłych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Interpretacja dotyczy sposobu odliczania dochodu od osiągniętych strat z gry na giełdzie papierów wartościowych w okresie 5 lat.

Przed rokiem 2008 Wnioskodawca wykazywał dochody a należne podatki były regulowane. W latach 2008-2009 Wnioskodawca poniósł duże straty z tytułu gry na giełdzie wykazane w zeznaniach podatkowych:

I tak:

W roku 2008 Wnioskodawca poniósł stratę w wysokości - 8.077,50 zł.

W roku 2009 Wnioskodawca poniósł stratę w wysokości - 6.845,52 zł.

W roku 2010 Wnioskodawca miał dochód w wysokości 2.735,26 zł i odliczył w całości z pierwszej połowy (50%) straty poniesionej w roku 2008.

Pozostała Wnioskodawcy do rozliczenia na lata kolejne niewykorzystana różnica z pierwszej połowy (50%), tj. (-8.077,5 + 2.735,26) – 1.303,49 zł plus druga połowa (50%), tj. - 4.038,75 zł. Razem pozostaje do odliczenia w przeciągu następnych 5 lat suma straty - 5.342,24 zł.

W roku 2011 Wnioskodawca miał dochód w wysokości 340,10 zł, który odliczył w całości z pierwszej połowy 50% za rok 2009 (50% od kwoty 6.845,52 zł). Pozostała do rozliczenia niewykorzystana różnica z pierwszej połowy (50%), tj. - 3.082,66 zł plus druga połowa (50%), tj. - 3.422,76 zł. W sumie pozostała do odliczenia w przeciągu następnych 5 lat strata - 6.505,42 zł.

W roku 2012 Wnioskodawca osiągnął dochód w wysokości 8.064,96 zł, który Wnioskodawca w całości rozliczył pozostałą sumą pozostałych strat z lat poprzednich po spełnieniu warunku odliczenia do 50% straty za każdy rok ubiegły plus różnica - strata nierozliczona dochodem oraz pozostała druga połowa straty za każdy poprzedni rok.

5 letnia przesłanka limitu czasu również jest spełniona. W roku 2013 Wnioskodawca znowu poniósł znaczną stratę.

W dwóch następujących po sobie latach Wnioskodawca miał dużą stratę. W latach następnych, za każdy rok Wnioskodawca odliczał pierwsze 50% straty i ze względu na dużą kwotę straty i mały dochód do rozliczenia, za każdym razem pozostawała różnica ze stratą oraz druga połowa straty (tj. te drugie 50% nie rozliczone w roku następnym).

Złożony wniosek zawierał braki formalne, w związku z tym tut. organ podatkowy pismem z dnia 25 września 2014 r. Nr IPPB2/415-591/14-2/MG (data nadania 26 września 2014 r., data doręczenia 3 października 2014 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   Przeformułowanie zadanego przez Wnioskodawcę pytania mającego być przedmiotem interpretacji indywidualnej w powiązaniu z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, z uwagi na to, że sformułowane pytanie nie jest pytaniem podatkowym mogącym być przedmiotem interpretacji. Należy bowiem wyjaśnić, że przedmiotem interpretacji indywidualnej nie może być ustalenie - czy sposób rozliczenia straty Wnioskodawcy od dochodu za dany rok podatkowy jest prawidłowy.
*   Przedstawienie jednoznacznego stanowiska Wnioskodawcy odnośnie ponownie sformułowanego pytania podatkowego.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie pismem z dnia 9 października 2014 r. (data nadania 10 października 2014 r., data wpływu 13 października 2014 r.). Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny wyjaśniając, że warunek odliczenia do 50% straty za rok ubiegły został spełniony, w każdym z następnych lat Wnioskodawca odliczał tylko 50% straty (za rok poprzedni) gdzie zostawała niewykorzystana różnica a strata nie pokryła w całości osiągniętego dochodu oraz pozostawała druga połowa stary do rozliczenia w latach następnych, tj. w okresie 5 lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca na podstawie powyższego stanu faktycznego, zachowując termin 5 letni rozliczenia, ma prawo do obniżenia w całości osiągniętego dochodu za 2012 roku stratami poniesionymi w latach poprzednich?

Zdaniem Wnioskodawcy,

W Krajowej Informacji Podatkowej Wnioskodawca dostał odpowiedź, że w każdym następnym roku może rozliczyć tylko 50% poniesionej sumy strat za lata ubiegłe. Wnioskodawca nie rozumie takiego stanowiska, ponieważ literalnie interpretując taką informację uważa, że nie byłby w stanie rozliczyć strat w okresie 5 lat, ponieważ za każdym razem byłby to algorytm 50% z 50% … czyli 25% (2 rok), potem 12,5% (3 rok), następnie 6,25% (4 rok) i raptem 3,125% (5 rok) straty odjętej od potencjalnej, przyszłej kwoty dochodu. Czyli według Wnioskodawcy wychodzi na to, że Wnioskodawca może dochodu w całości nie rozliczyć poniesionymi uprzednio stratami w okresie 5 lat pomimo, że w tym interwale czasowym suma strat jest większa niż dochodu i w końcowym podsumowaniu ponosząc straty za okres 5 lat i tak Wnioskodawca musiałby zapłacić podatek za dany rok, gdzie miał dochód. W Krajowej Informacji polecono Wnioskodawcy, dla uściślenia, zwrócić się o interpretację indywidualną.

Ogólnie przyjęta regulacja określa, że o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50%, kwoty tej straty. Jeżeli więc dochód podatnika jest niewystarczający, by odliczyć 50% kwoty straty z poprzedniego okresu rozliczeniowego, to podatnik może w rozliczeniu przyjąć różne proporcje - tak aby optymalnie wykorzystać przysługujący limit.

Reasumując:

W dwóch latach następujących po sobie Wnioskodawca miał dużą stratę. W latach następnych, za każdy rok Wnioskodawca odliczał pierwsze 50% straty i ze względu na dużą kwotę straty i mały dochód do rozliczenia, za każdym razem pozostawała różnica (z niewykorzystaną stratą) oraz druga połowa straty do odliczenia (tj. te drugie 50% nie rozliczone w roku następnym), ale do odliczenia w okresie do 5 lat. W związku z tym, w nawiązaniu do opisu zawartego w stanie faktycznym, Wnioskodawca mógł w pełni pokryć dochód ze strat za lata ubiegłe z tego tytułu, że termin 5 lat nie upłynął, a w kolejnym roku Wnioskodawca odpisywał tylko 50% straty za rok poprzedni, gdzie wysokość tych strat była i tak większa od osiągniętego dochodu.

W uzupełnieniu wniosku na wezwanie tut. organu Wnioskodawca wskazał, że ogólnie przyjęta regulacja określa, że o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Jeżeli więc dochód podatnika jest niewystarczający, by odliczyć 50% kwoty straty z poprzedniego okresu rozliczeniowego, to podatnik może w rozliczeniu przyjąć różne proporcje - tak aby optymalnie wykorzystać w terminie 5 następujących po sobie lat.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że miał możliwość obniżenia w całości dochodu za rok 2012 stratami poniesionymi w latach ubiegłych - Wnioskodawca spełnił zasadę limitu odliczenia kwoty 50% w roku następnym, nie minął jeszcze okres 5 lat, a że suma strat jest kwotą znaczną i każdorazowo pozostawała z nadwyżką, po kolejnych obniżeniach dochodów, to w całości pozwoliły Wnioskodawcy na odliczenie przychodu i za 2012 rok.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 9 ust. 3 cytowanej ustawy, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Natomiast art. 9 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepis ust. 3 nie ma zastosowania do strat:

1.  z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, oraz
2.  ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że strata nie jest podatkowo obojętna, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera uregulowania, zgodnie z którymi strata ze źródła przychodów może być rozliczana przez podatnika w następnych latach podatkowych z tego źródła. Strata jest nadwyżką kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów i określana jest za rok podatkowy. Podstawowym warunkiem dla zaistnienia możliwości rozliczenia (odliczenia) straty podatkowej przez podatnika jest wystąpienie dochodu do opodatkowania.

Podatnik może odliczyć stratę z dochodów osiągniętych w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Ma również możliwość wyboru, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem warunku co do dopuszczalnej kwoty odliczenia w roku podatkowym. Brak dochodu do opodatkowania w określonym roku podatkowym oznacza brak możliwości rozliczenia straty podatkowej w tej jednostce czasowej. W skrajnym przypadku, kiedy w kolejnych pięciu latach podatkowych nie wystąpi dochód, strata podatkowa może nie być w ogóle rozliczona.

Tak więc, stratę może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł. Rozliczenie straty ze źródła przychodów polega na tym, że o wysokość tej straty można obniżyć dochód uzyskany z danego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, przy czym wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty poniesionej straty. W związku z tym rozliczenie straty może nastąpić w okresie nie krótszym niż dwa lata i nie dłuższym niż pięć lat. O tym, jaka część straty będzie rozliczana w danym roku podatkowym decyduje podatnik. Należy jednocześnie podkreślić, że przy rozliczaniu straty obowiązuje zasada, że strata z danego źródła przychodu może być pokryta jedynie z dochodów z tego samego źródła.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w latach 2008-2009 Wnioskodawca poniósł straty z tytułu gry na giełdzie, wykazane w zeznaniach podatkowych. W roku 2008 Wnioskodawca poniósł stratę w wysokości - 8.077,50 zł. W roku 2009 stratę w wysokości - 6.845,52 zł. W roku 2010 Wnioskodawca osiągnął dochód w wysokości 2.735,26 zł i odliczył w całości pierwszą połowę straty poniesionej w roku 2008. Pozostała Wnioskodawcy do rozliczenia w latach kolejnych niewykorzystana różnica z pierwszej połowy straty z roku 2008 (-8.077,5 + 2.735,26) – 1.303,49 zł plus druga połowa (50%), tj. - 4.038,75 zł. Razem pozostała do odliczenia w przeciągu następnych 5 lat suma straty w wysokości - 5.342,24 zł. W roku 2011 Wnioskodawca osiągnął dochód w wysokości 340,10 zł, który odliczył w całości z pierwszej połowy 50% za rok 2009 (50% od kwoty 6.845,52 zł). Pozostała do rozliczenia niewykorzystana różnica z pierwszej połowy straty za 2009 r., tj. - 3.082,66 zł plus druga połowa straty za 2009 r., tj. - 3.422,76 zł. W sumie pozostała do odliczenia w przeciągu następnych 5 lat strata - 6.505,42 zł. W roku 2012 Wnioskodawca osiągnął dochód w wysokości 8.064,96 zł, który Wnioskodawca w całości rozliczył pozostałą sumą pozostałych strat z lat poprzednich po spełnieniu warunku odliczenia do 50% straty za każdy rok ubiegły plus różnica - strata nierozliczona dochodem oraz pozostała druga połowa straty za każdy poprzedni rok.

Zatem, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że jeżeli poniesienie straty i dokonanie jej odliczenia dotyczy tego samego źródła przychodów - tak jak w tym przypadku - przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawca miał możliwość pomniejszenia osiągniętych dochodów z tytułu gry na giełdzie za lata 2010, 2011 i 2012 poniesionymi w latach 2008 i 2009 stratami z tego samego źródła przychodów.

Z ogólnej konstrukcji przepisu art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że podatnik może obniżyć dochód uzyskany z danego źródła przychodów o wysokość straty z tego samego źródła, poniesionej w roku podatkowym w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, tym samym podatnik może wybrać, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczenia straty, z zachowaniem warunku, co do dopuszczalnej kwoty odliczenia w roku podatkowym.

W konsekwencji zachowując termin 5 letni rozliczenia straty oraz wysokość odliczenia – 50% kwoty poniesionej straty za dany rok podatkowy, Wnioskodawca miał prawo do obniżenia osiągniętego w 2012 r. dochodu o nierozliczone w latach poprzednich, tj. w latach 2010 i 2011 straty z lat 2008 i 2009, jednakże przy założeniu zachowania warunku obniżenia wysokość dochodu o 50% kwoty poniesionej straty odrębnie dla każdej ze strat podatkowych poniesionych w roku 2008 oraz 2009. Zatem Wnioskodawca mógł odliczyć od dochodu za 2012 r. kwotę nieprzekraczającą 50% kwoty straty za rok 2008 i 50% kwoty straty za 2009 rok. Nie oznacza to jednak możliwości obniżenia w całości osiągniętego przez Wnioskodawcę dochodu za 2012 r. Z ogólnej konstrukcji przepisu art. 9 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że wysokość kwoty do odliczenia (50% kwoty poniesionej straty) należy ustalić odrębnie dla straty z każdego roku. W konsekwencji strat nie można sumować, należy zaliczyć stratę z każdego roku podatkowego oddzielnie. Z uwagi na brak dochodu za 2013 rok Wnioskodawca nie może już odliczyć nie rozliczonej dotychczas, tj. w latach 2009-2012, pozostałej do odliczenia straty za 2008 r. (upływ pięciu lat podatkowych), natomiast pozostałą nierozliczoną stratę z roku 2009 (rozliczoną częściowo w latach 2010-2012) Wnioskodawca będzie mógł ewentualnie rozliczyć od dochodu za rok 2014, o ile dochód ten wystąpi.

Jednocześnie organ zauważa, że przedmiotowa interpretacja odnosi się, co do zasady do stanowiska Wnioskodawcy odnośnie możliwości obniżenia osiągniętego w roku 2012 dochodu stratami z lat ubiegłych, jednakże przedmiotem interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego nie może być dokonywanie oceny danych liczbowych zawartych we wniosku o wydanie takiej interpretacji. Rozstrzygnięcie w zakresie konkretnych kwot stanowiących podstawę obniżenia osiągniętego w 2012 r. dochodu o straty za latach 2008 i 2009, zgodnie z treścią art. 21 § 3-4 ustawy - Ordynacja podatkowa może być zawarte jedynie w decyzji podatkowej, która jest wydawana po przeprowadzeniu postępowania podatkowego uregulowanego w przepisach zawartych w dziale IV tej ustawy, które to przepisy zgodnie z treścią art. 14h tylko w części mają zastosowanie w postępowaniu w sprawie wydawania interpretacji (por. wyrok WSA w Warszawie z 10 czerwca 2010r., sygn. akt III SA/Wa 270/10).

Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.