Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-216/15/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-06
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z 30c ustawy o podatku dochodowym od osób?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podatek-podatek liniowy; przychód; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 7 maja 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 13 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia przychodów ze świadczenia wskazanych we wniosku usług do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz możliwości opodatkowania uzyskanych z tego tytułu dochodów tzw. podatkiem liniowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia przychodów ze świadczenia wskazanych we wniosku usług do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz możliwości opodatkowania uzyskanych z tego tytułu dochodów tzw. podatkiem liniowym.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni wchodzi w skład zarządu spółki akcyjnej X, w której pełni funkcję Prezesa Zarządu na podstawie powołania i otrzymuje od spółki wynagrodzenie z tego tytułu określone w uchwale rady nadzorczej. Wnioskodawczyni nie łączy ze spółką X żadna umowa dotycząca pełnienia funkcji Prezesa Zarządu, w szczególności umowa o pracę, umowa o zarządzanie, kontrakt menadżerski, ani inna umowa o podobnym charakterze.

Wnioskodawczyni wchodzi ponadto w skład zarządu spółki akcyjnej Y, w której pełni funkcję Wiceprezesa Zarządu. Wnioskodawczynię łączy ze spółką Y umowa o pracę na stanowisku Wiceprezes Zarządu - Dyrektor Generalny. Na podstawie umowy o pracę Wnioskodawczyni wykonuje obowiązki Wiceprezesa Zarządu oraz kieruje całokształtem działalności przedsiębiorstwa spółki i w zamian za to otrzymuje od spółki wynagrodzenie.

Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej, jako przedsiębiorca będący osobą fizyczną. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawczyni będzie świadczenie usług doradztwa dla przedsiębiorstw (PKD 70.22.Z Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania). Po zarejestrowaniu działalności w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej (CEIDG) i spełnieniu innych wymogów formalnych, Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć ze spółką X i spółką Y umowy o świadczenie usług doradczych, na podstawie których będzie świadczyć na rzecz każdej ze spółek za wynagrodzeniem usługi doradcze, obejmujące:

1.  doradztwo w zakresie strategii rozwoju działalności spółek, w tym dotyczące opracowywania kierunków rozwoju działalności, przygotowania i wdrażania planów rozwoju i analiz efektów wdrożenia planów rozwoju w przedsiębiorstwach spółek,
2.  doradztwo w zakresie inwestycji w przedsiębiorstwach spółek, w tym dotyczące analiz potrzeb inwestycyjnych, strategii inwestycyjnych, przygotowywania projektów inwestycyjnych, kalkulacji opłacalności inwestycji, analiz kosztów i korzyści inwestycji,
3.  doradztwo w zakresie marketingu produktów i usług spółek, w tym dotyczące rynków sprzedaży, strategii marketingowych, analiz skuteczności prowadzonych działań marketingowych, analiz potrzeb i oczekiwań aktualnych i potencjalnych klientów, sposobów pozyskiwania klientów i utrzymywania relacji z klientami,
4.  doradztwo w zakresie public relations (PR) oraz komunikacji korporacyjnej spółek, w tym dotyczące strategii PR i kreowania wizerunku, analiz siły i renomy marek spółek, wprowadzania nowych marek, działań PR i aktywności medialnej,
5.  doradztwo w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu (CSR) i etyki biznesu, w tym dotyczące strategii o dobrych praktykach CSR,
6.  inne doradztwo z zakresu marketingu, PR i strategii rozwoju.

Wnioskodawczyni będzie wykonywać wszystkie czynności składające się na usługi doradcze wymienione powyżej w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Na podstawie umów o świadczenie usług doradczych, Wnioskodawczyni będzie świadczyć wyłącznie usługi wymienione powyżej. Umowy o świadczenie usług doradczych nie będą obejmowały reprezentacji spółek, ani prowadzenia ich spraw. Na podstawie umów o świadczenie usług doradczych Wnioskodawczyni nie będzie uprawniona do podejmowania w imieniu spółek wiążących decyzji w związku z przedmiotem świadczonych usług. Umowy o świadczenie usług doradczych nie będą miały charakteru umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub innych umów o podobnym charakterze.

Jednocześnie ze świadczeniem usług doradczych Wnioskodawczyni nadal będzie pełnić funkcję Prezesa Zarządu w spółce X i Wiceprezesa Zarządu w spółce Y oraz będzie otrzymywać wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji w zarządach spółek, na podstawie uchwały rady nadzorczej w spółce X i na podstawie umowy o pracę w spółce Y.

W spółkach X i Y zakresy czynności członków zarządu wykonywanych w ramach pełnienia funkcji zostały doprecyzowane w uchwałach określających sposób działania zarządu. Umowy o świadczenie usług doradczych z Wnioskodawczynią zostaną zawarte z zachowaniem szczególnych zasad reprezentacji spółek przewidzianych dla zawierania umów z członkami zarządu (na podstawie art. 379 kodeksu spółek handlowych).

Wnioskodawczyni nie wykonuje, ani nie wykonywała czynności odpowiadających usługom doradczym w ramach stosunku pracy, ani na rzecz spółki X, ani na rzecz spółki Y. Umowy o świadczenie usług doradczych, jakie Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć ze spółkami X i Y będą mieć taką samą konstrukcję prawną i w szczególności będą zawierać postanowienia, według których:

1.  Wnioskodawczyni będzie świadczyć usługi doradcze na własne ryzyko i odpowiedzialność,
2.  Wnioskodawczyni będzie ponosić odpowiedzialność za wykonywanie usług doradczych wobec każdej ze spółek oraz wobec osób trzecich,
3.  Wnioskodawczyni w związku ze świadczeniem usług doradczych nie będzie podlegać kierownictwu żadnej ze spółek,
4.  Wnioskodawczyni będzie samodzielnie określać miejsce i czas świadczenia usług doradczych na rzecz spółek,
5.  przy świadczeniu usług doradczych Wnioskodawczyni będzie miała prawo posługiwać się osobami trzecimi,
6.  wszystkie koszty związane ze świadczeniem usług doradczych, w tym w szczególności koszty związane z pozyskaniem sprzętu i materiałów, Wnioskodawczyni będzie ponosić we własnym zakresie.

Wnioskodawczyni przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej zamierza zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złożyć oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, stawką liniową podatku dochodowego od osób fizycznych, wynoszącą 19% podstawy obliczenia podatku na zasadach określonych w art. 30c powołanej ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawczyni ma otrzymywać na podstawie umowy o świadczenie usług doradczych zawartej ze spółką X oraz na podstawie umowy o świadczenie usług doradczych zawartej ze spółką Y może zostać zakwalifikowane, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z tym Wnioskodawczyni ma prawo do opodatkowania stawką liniową podatku dochodowego od osób fizycznych, wynoszącą 19% podstawy obliczenia podatku, na zasadach określonych w art. 30c powołanej ustawy, dochodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia w ramach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej usług doradczych?

Czy Wnioskodawczyni ma prawo do opodatkowania stawką liniową podatku dochodowego od osób fizycznych, wynoszącą 19% podstawy obliczenia podatku na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia w ramach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej usług doradczych na rzecz spółki Y, z którą Wnioskodawczynię wiąże umowa o pracę obejmująca zakres obowiązków niepokrywający się z zakresem umowy o świadczenie usług doradczych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia usług doradczych na podstawie umów o świadczenie usług zawartych ze spółką X i spółką Y, będą stanowić przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa”). W związku z planowanym złożeniem oświadczenia o wyborze sposobu opodatkowania stawką liniową, zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy oraz brakiem przesłanek wyłączających możliwość zastosowania liniowej stawki podatku, dochód Wnioskodawczyni uzyskany ze świadczenia usług doradczych będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c ustawy.

Działalność jaką zamierza wykonywać Wnioskodawczyni, polegająca na świadczeniu usług doradczych, odpowiada definicji pozarolniczej działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy, będzie bowiem działalnością zarobkową o charakterze usługowym, prowadzoną przez Wnioskodawczynię we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły na podstawie wpisu do CEIDG.

W planowanej sytuacji Wnioskodawczyni nie wystąpi również żaden z negatywnych warunków wskazanych w art. 5b ust. 1 ustawy, których łączne spełnienie wyłącza uznanie danych czynności za pozarolniczą działalność gospodarczą. Jak bowiem wskazano w poz. 68 wniosku, Wnioskodawczyni świadcząc usługi doradcze na rzecz spółki X i spółki Y:

1.  będzie ponosić odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie czynności także wobec osób trzecich, wobec czego nie będzie spełniony negatywny warunek określony w art. 5b ust. 1 pkt 1 ustawy,
2.  nie będzie podlegać kierownictwu zlecających spółek i będzie samodzielnie określać czas i miejsce świadczenia usług, wobec czego nie będzie spełniony negatywny warunek określony w art. 5b ust. 1 pkt 2 ustawy,
3.  będzie ponosić ryzyko gospodarcze związane ze świadczeniem usług (m.in. poprzez ponoszenie odpowiedzialności za prawidłowe wykonywanie usług wobec spółek, ponoszenie odpowiedzialności za działania osób trzecich, którymi będzie mogła się posługiwać przy świadczeniu usług, ponoszenie odpowiedzialności wobec spółek z tytułu zobowiązań do zachowania poufności, ponoszenie ryzyka obniżenia wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług w przypadku zmniejszenia zapotrzebowania na usługi lub nieprawidłowego świadczenia usług, ponoszenie we własnym zakresie kosztów związanych ze świadczeniem usług), wobec czego nie będzie spełniony negatywny warunek określony w art. 5b ust. 1 pkt 3 ustawy.

Przychody uzyskane z tytułu świadczenia przez Wnioskodawczynię usług doradczych nie będą także zaliczone do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 ustawy. Brak możliwości kwalifikacji wspomnianych przychodów jako pochodzących ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 4-9 jest oczywisty i nie wymaga szczegółowej analizy. Nie mogą one również być przychodami ze źródeł wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy, w szczególności ze stosunku pracy, albowiem umowy o świadczenie usług doradczych opisane w poz. 68 niniejszego wniosku nie kreują stosunku pracy. W przypadku umów o świadczenie usług doradczych nie wystąpią podstawowe cechy stosunku pracy w postaci obowiązku świadczenia pracy pod kierownictwem pracodawcy oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę.

W ocenie Wnioskodawczyni, przychody uzyskiwane przez nią z tytułu świadczenia usług doradczych nie mogą być także zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Kategorie przychodów z działalności wykonywanej osobiście zostały szczegółowo wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy.

Zastosowanie kategorii przychodów z działalności wykonywanej osobiście wymienionych art. 13 w pkt 2-6 ustawy, do planowanej sytuacji Wnioskodawczyni można wykluczyć a priori i bez szczegółowej analizy. Przychody Wnioskodawczyni z tytułu świadczenia usług doradczych nie będą także przychodami z działalności wykonywanej osobiście, na podstawie art. 13 pkt 8 ustawy, pomimo tego że będą przychodami z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia uzyskiwanymi od osoby prawnej. Wnioskodawczyni będzie bowiem uzyskiwała przychody na podstawie umów o świadczenie usług zawieranych w ramach prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej, a to zgodnie z treścią art. 13 pkt 8 ustawy, wyłącza uznanie przychodów za pochodzące z działalności wykonywanej osobiście na podstawie tego przepisu. Do przychodów z działalności wykonywanej osobiście przepisy zaliczają także przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy) oraz przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 13 pkt 9 ustawy). W świetle powyższych przepisów należy wskazać, że istnieje wyraźne rozgraniczenie pomiędzy czynnościami jakie Wnioskodawczyni będzie wykonywać jako Prezes Zarządu spółki X i Wiceprezes Zarządu spółki Y, a usługami doradczymi jakie będzie świadczyć na rzecz tych spółek w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na podstawie umów o świadczenie usług doradczych. W ocenie Wnioskodawczyni, umowy o świadczenie usług doradczych nie będą miały charakteru umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich, ani umów o podobnym charakterze, albowiem usługi doradcze nie obejmują żadnych czynności zarządzania spółkami.

Jako Prezes Zarządu spółki X i Wiceprezes Zarządu spółki Y Wnioskodawczyni będzie wykonywała czynności zarządzania spółkami, wchodzące w zakres kompetencji i obowiązków członków zarządu wynikających z kodeksu spółek handlowych i innych przepisów, statutów spółek X i Y oraz uchwał organów spółek. Do czynności zarządzania spółkami, które będzie wykonywała Wnioskodawczyni należą m.in.: prowadzenie spraw spółek, reprezentacja spółek w czynnościach sądowych i pozasądowych, zwoływanie i przewodniczenie posiedzeniom zarządu (jako Prezes Zarządu spółki X, lub jako Wiceprezes Zarządu w zastępstwie Prezesa w spółce Y), zwoływanie walnych zgromadzeń, przygotowywanie wniosków i projektów uchwał na walne zgromadzenia, udział w sporządzaniu sprawozdań z działalności spółek, składanie wniosków i dokumentów do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, podejmowanie decyzji personalnych i zarządzanie pracownikami spółek. Czynności zarządzania Wnioskodawczyni będzie wykonywała na podstawie prawnej, odmiennej od umów o świadczenie usług doradczych, a mianowicie na podstawie uchwały o powołaniu w spółce X i umowy o pracę w spółce Y. Będzie też otrzymywała wynagrodzenie za czynności zarządzania, które będzie odrębne od wynagrodzenia za świadczenie usług doradczych i będzie wypłacane na odrębnej podstawie prawnej. Wynagrodzenie z tytułu czynności zarządzania spółkami otrzymywane przez Wnioskodawczynię będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach przewidzianych dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście w spółce X i przychodów ze stosunku pracy w spółce Y.

Zakres czynności zarządzania spółkami i zakres czynności składających się na świadczenie usług doradczych będą od siebie całkowicie odrębne. W szczególności w zakresie świadczenia usług doradczych Wnioskodawczyni nie będzie zarządzała spółkami X i Y i nie będzie miała prawa do podejmowania wiążących dla spółek decyzji dotyczących przedmiotu usług doradczych. W ramach świadczenia usług doradczych Wnioskodawczyni będzie jedynie doradzała spółkom, wykorzystując swoją wiedzę i doświadczenie, w tym przekazując spółkom analizy, raporty, projekty i inne opracowania. Spółki będą mogły wykorzystywać efekty usług doradczych Wnioskodawczyni po ich akceptacji i podjęciu odpowiednich decyzji przez właściwe organy spółek, w tym zarządy składające się w obu spółkach z więcej niż jednej osoby i podejmujące decyzje zarządcze kolegialnie, zgodnie z odpowiednimi przepisami i aktami wewnętrznymi spółek.

W konsekwencji przychody Wnioskodawczyni ze świadczenia usług doradczych nie będą mogły być uznane za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, ani na podstawie art. 13 pkt 7, ani na podstawie art. 13 pkt 9 ustawy. Przychody te należy zakwalifikować jako pochodzące z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, które co do zasady mogą być opodatkowane liniową stawką podatku dochodowego od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30c ustawy.

Z uwagi na pozostawanie w stosunku pracy ze spółką Y, sytuacja Wnioskodawczym musi być oceniana z uwzględnieniem przepisu art. 9a ust. 3 ustawy, zgodnie z którym podatnik traci w danym roku podatkowym prawo do opodatkowania stawką liniową podatku, jeśli uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Z treści przepisu wynika zatem wprost, że co do zasady możliwe jest świadczenie usług w ramach działalności gospodarczej na rzecz obecnego pracodawcy i opodatkowanie uzyskanych w ten sposób przychodów na zasadach określonych w art. 30c ustawy. Przepis art. 9a ust. 3 ustawy, pozbawia prawa do opodatkowania stawką liniową jedynie tych podatników, którzy świadczą na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy usługi odpowiadające czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy. Jak szczegółowo wykazano powyżej zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawczynię na rzecz spółki Y w ramach stosunku pracy (czynności zarządzania) nie odpowiada czynnościom, które mają być wykonywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (usługi doradcze z zakresu strategii rozwoju, marketingu i PR). Nie ma żadnych części wspólnych pomiędzy tymi zakresami czynności, wobec tego nie ma przeszkód, aby przychody Wnioskodawczyni z tytułu świadczenia na rzecz spółki Y usług doradczych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej były opodatkowane stawką liniową podatku dochodowego od osób fizycznych, wynoszącą 19% podstawy obliczenia podatku, na zasadach określonych w art. 30c ustawy.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawczyni powołała interpretacje indywidualne wydane w zbliżonym stanie faktycznym, np. z 6 grudnia 2012 r., znak: IPPB1/415-1290/12-2/AM, z 24 stycznia 2013 r., znak: IPPB1/41S-1401/12-4/IF, z 21 czerwca 2013 r., znak: IPTPB1/415-177/13-4/DS i z 12 marca 2014 r., znak: IPTPB1/415-6/14-2/MD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
*   działalność wykonywana osobiście,
*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, be względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry określona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9.

Przy czym, w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Przy czym, poszczególne kategorie przychodów z działalności wykonywanej osobiście wymieniono w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 13 pkt 7 powołanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Do przychodów z art. 13 pkt 7 tej ustawy, zalicza się otrzymane wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji na podstawie samego tylko aktu ustanowienia. W praktyce wynagrodzenie to dość często jest określane jako wynagrodzenie za udział w posiedzeniach spółki. Natomiast, do przychodów z art. 13 pkt 9 ww. ustawy, należy zaliczyć otrzymane wynagrodzenia z tytułu m.in. umów o zarządzanie, gdyż osoby zarządzające spółką na podstawie takiej umowy nie pobierają wynagrodzenia wyłącznie z tytułu pełnionej funkcji lecz z tytułu tej umowy.

Nadmienić należy, że wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem - zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wchodzi w skład zarządu spółki akcyjnej X, w której pełni funkcję Prezesa Zarządu na podstawie powołania i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie określone w uchwale rady nadzorczej. Ponadto wchodzi w skład zarządu spółki akcyjnej Y, w której pełni funkcję Wiceprezesa Zarządu. Wnioskodawczynię łączy ze spółką Y umowa o pracę na stanowisku Wiceprezes Zarządu - Dyrektor Generalny, na podstawie której wykonuje obowiązki Wiceprezesa Zarządu oraz kieruje całokształtem działalności spółki w zamian za otrzymywane wynagrodzenie. Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej, której głównym przedmiotem działalności będzie świadczenie usług doradztwa dla przedsiębiorstw. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza zawrzeć ze spółkami X i Y umowy o świadczenie usług doradczych, na podstawie których będzie świadczyć na rzecz każdej z nich za wynagrodzeniem usługi doradcze, obejmujące wskazane we wniosku czynności. Umowy o świadczenie usług doradczych nie będą obejmowały reprezentacji spółek, ani prowadzenia ich spraw. Na podstawie umów o świadczenie usług doradczych Wnioskodawczyni nie będzie uprawniona do podejmowania w imieniu spółek wiążących decyzji w związku z przedmiotem świadczonych usług. Umowy o świadczenie usług doradczych nie będą miały charakteru umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub innych umów o podobnym charakterze.

Jednocześnie ze świadczeniem usług doradczych Wnioskodawczyni nadal będzie pełnić funkcję Prezesa Zarządu w spółce X i Wiceprezesa Zarządu w spółce Y oraz będzie otrzymywać wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji w zarządach spółek, na podstawie uchwały rady nadzorczej w spółce X i na podstawie umowy o pracę w spółce Y. W spółkach X i Y zakresy czynności członków zarządu wykonywanych w ramach pełnienia funkcji zostały doprecyzowane w uchwałach określających sposób działania zarządu. Umowy o świadczenie usług doradczych z Wnioskodawczynią zostaną zawarte z zachowaniem szczególnych zasad reprezentacji spółek przewidzianych dla zawierania umów z członkami zarządu. Wnioskodawczyni nie wykonuje, ani nie wykonywała czynności odpowiadających usługom doradczym w ramach stosunku pracy, ani na rzecz spółki X, ani na rzecz spółki Y.

Z przedstawionego we wniosku zakresu czynności (usług), które Wnioskodawczyni będzie wykonywała w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej na rzecz spółki X, w której pełni funkcję Prezesa Zarządu na podstawie uchwały rady nadzorczej i spółki Y, w której pełni funkcję Wiceprezesa Zarządu na podstawie umowy o pracę, wynika szereg czynności, których istotą jest głównie doradztwo.

Na gruncie prawa podatkowego, o kwalifikacji przychodów uzyskiwanych ramach wykonywanej działalności do określonego źródła przychodu decyduje rzeczywisty, faktyczny zakres świadczonych w ramach tej działalności usług. W tym też kontekście opierając się na opisie usług doradczych, które Wnioskodawczyni zamierza świadczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie umów zawartych ze spółkami X i Y należy uznać, że przedmiotowych usług nie można zakwalifikować jako uzyskiwanych w ramach kontraktu menedżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, w ramach tych umów, nie zlecono Wnioskodawczyni zarządzania przedsiębiorstwem, a więc umowy o świadczenie usług doradczych pozbawione będą podstawowego elementu charakterystycznego dla wymienionych umów.

Stwierdzić zatem należy, że usługi doradcze w zakresie opisanym we wniosku, w którym wskazano m.in., że Umowy o świadczenie usług doradczych nie będą miały charakteru umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub innych umów o podobnym charakterze, można uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie zauważyć należy, że kwestia ta może zostać zweryfikowana przez uprawniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Dokonanie oceny w tym zakresie wykracza bowiem poza ramy postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się natomiast do możliwości opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze świadczenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku usług doradczych tzw. podatkiem liniowym, wskazać należy, że zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (…). W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Stosownie do art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadające czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek. Zgodnie z art. 9a ust. 4 ww. ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że możliwość opodatkowania dochodów 19% „podatkiem liniowym” dotyczy - co do zasady - dochodów uzyskanych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy w wyniku prowadzenia tej działalności uzyskują przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik (a w przypadku wykonywania ww. działalności w formie spółki osobowej chociażby jeden ze wspólników) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że na gruncie niniejszej sprawy na możliwość opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię ze świadczenia usług doradczych tzw. podatkiem liniowym nie ma wpływu fakt, że pełni ona na podstawie powołania funkcję Prezesa zarządu spółki X, na rzecz której usługi te będą również świadczone. Przychody z tego tytułu stanowią bowiem przychody z działalności wykonywanej osobiście i nie są wykonywane na podstawie stosunku pracy, czy też spółdzielczego stosunku pracy, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast istotna jest kwestia dot. braku tożsamości usług świadczonych na rzecz spółki Y w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę z tytułu pełnienia funkcji Wiceprezesa zarządu tej spółki.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w istocie jak wskazano we wniosku, Wnioskodawczyni będzie świadczyła na rzecz spółek X i Y wyłącznie usługi doradcze (nie będzie wykonywała żadnych czynności kierowania, czy zarządzania), a ponadto usługi świadczone na rzecz spółki Y nie będą tożsame z czynnościami wykonywanymi w ramach umowy o pracę zawartej z tą spółką, to uzyskiwane z tego tytułu dochody będą mogły być opodatkowane „podatkiem liniowym”, tj. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem wybrania tej formy opodatkowania w stosownym, a określonym przepisami prawa terminie.

Wskazać przy tym należy, że ocena w tym zakresie może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Jednak mając na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, w przedmiotowej sprawie tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię w ramach umowy o pracę, są w istocie tożsame z czynnościami, które będzie wykonywać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Opodatkowanie wykonywanych usług tzw. podatkiem liniowym leży natomiast w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że nie spełnia przesłanek wynikających z art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.