Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-263/11-4/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-18
Teza: Czy odsetki płacone przez Spółkę lub odsetki kapitalizowane w związku z uczestnictwem w Systemie będą podlegały ograniczeniom w zakresie niedostatecznej kapitalizacji wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.03.2011 r. (data wpływu 28.03.2011 r.) oraz piśmie z dnia 06.05. 2011 r. (data wpływu 12.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawartą umową cash poolingu - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28.03.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawartą umową cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka”) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej T. (dalej jako: „Grupa”). W ramach Grupy został wdrożony i jest stosowany system kompleksowego zarządzania płynnością finansową - system cash poolingu (dalej jako: „System”), do którego należą podmioty z różnych krajów. Obecnie rozważane jest przystąpienie Spółki do Systemu.

Głównym celem systemów typu cash pooling jest kompleksowe zarządzanie płynnością finansową podmiotów w ramach grupy i zapewnienie ich uczestnikom optymalizacji w zarządzaniu stanem środków pieniężnych. Ogólna zasada działania tego typu systemów polega na łączeniu, tj. wyrównywaniu sald rachunków podmiotów biorących udział w systemie do ustalonych poziomów (według szczegółowych reguł ustalonych dla danego systemu) zwykle o określonej porze w ciągu dnia na określony czas. Dzięki temu, uczestniczące w systemie podmioty, w przypadku wykazywania sald ujemnych, unikają naliczania odsetek od niedoborów finansowych według niekorzystnych stawek bankowych. W przypadku wykazywania sald dodatnich, system pozwala zaś na korzystne lokowanie nadwyżek finansowych poprzez udostępnianie ich innym uczestnikom za wynagrodzeniem.

W przypadku Systemu, do którego przystąpić ma Spółka podmiotem zarządzającym funkcjonowaniem Systemu (tzw. Cash Pool Leader, dalej jako: „Lider”) jest T. z siedzibą w Szwajcarii. Pozostałe podmioty z Grupy korzystające z Systemu (w tym Spółka po przystąpieniu do Systemu) są jego uczestnikami (dalej: „Uczestnicy”). Obecnie Lider nie jest spółką matką ani spółką siostrą dla Spółki.

Wraz z przystąpieniem uczestnika do Systemu, na jego rzecz otwierane są rachunki bankowe. Rachunki te służą obsłudze operacji dokonywanych w ramach Systemu (dalej jako: „Rachunki”). Po przystąpieniu do Systemu, Spółce zostaną otwarte Rachunki, które będą prowadzone w PLN, a dodatkowo również w innych walutach, w tym w EUR i USD.

Podmiotem, który od strony technicznej wspiera funkcjonowanie Systemu, jest bank świadczący usługi zarówno w Polsce (C. działający w W.) jak i poza Polską (C. działający w Londynie, dalej łącznie jako: „Bank”). Rachunki złotówkowe Spółki będą prowadzone przez C. w W., natomiast Rachunki w EUR i USD będą prowadzone przez C. w Londynie. Do zadań Banku należy zapewnienie rozwiązań technologicznych koniecznych do funkcjonowania Systemu.

Stosowany przez Grupę System jest tzw. systemem TB (Target Balancing), który zakłada faktyczny przepływ środków pieniężnych pomiędzy rachunkami w ramach Systemu, w celu utrzymywania założonych minimalnych poziomów środków finansowych na Rachunkach Uczestników (większych niż zero). Oznacza to, że w ramach Systemu nadwyżki środków pieniężnych na Rachunkach Uczestników - powyżej założonych poziomów - będą przelewane na rachunek/rachunki Lidera. Podobnie, w przypadku stwierdzenia na Rachunkach Uczestników niedoboru środków finansowych w stosunku do założonych poziomów z rachunku/rachunków Lidera zostaną przelane odpowiednie środki w celu ich wyrównania. Operacje na Rachunkach w ramach Systemu są przeprowadzane każdego dnia roboczego rano.

Analogiczne operacje będą odbywały się na Rachunkach Spółki, po jej przystąpieniu do Systemu, tj. w wyniku operacji w danym dniu ewentualne nadwyżki środków na Rachunkach Spółki zostaną przelane na rachunek/rachunki Lidera, a ewentualne niedobory środków zostaną pokryte przelewami z rachunku/rachunków Lidera, tak aby po ich wykonaniu salda środków na Rachunkach Spółki odpowiadały ustalonym poziomom.

Przelewy środków z/na rachunki prowadzone w ramach Systemu w PLN będą dokonywane w PLN. W przypadku rachunków prowadzonych w innych walutach przelewy będą dokonywane w tych walutach, w tym w EUR i USD.

Środki przelewane na poszczególne Rachunki w ramach Systemu podlegają oprocentowaniu obciążającemu Uczestnika lub Lidera w zależności od sald wykazywanych na Rachunkach danego Uczestnika - dodatnich lub ujemnych. Dlatego, w przypadku sald ujemnych na Rachunkach Spółki (tj. niższych od ustalonego poziomu) naliczane będą odsetki obciążające Spółkę, zaś w przypadku sald dodatnich (tj. przekraczających ustalony poziom) naliczane będą odsetki należne Spółce.

Na koniec każdego dnia zostanie obliczone saldo netto rozliczeń pomiędzy Spółką a Liderem w ramach Systemu („Saldo”) dla każdej z walut (tj. PLN, EUR i USD). Na wysokość Sald (na koniec każdego dnia) wpływ będą miały dzienny wolumen i kierunek przepływu środków pomiędzy Rachunkami Spółki a rachunkami Lidera. Salda będą podlegały oprocentowaniu, które będzie obliczane przez Lidera. W przypadku wykazywania przez Spółkę Sald dodatnich, Spółce będą należne odsetki od Lidera. Odpowiednio, w przypadku wykazywania Sald ujemnych, to Spółka będzie zobowiązania do zapłaty odsetek na rzecz Lidera. Odsetki od Sald będą podlegać comiesięcznej kapitalizacji. Szczegółowe zasady i warunki obliczania odsetek będą przedmiotem odrębnych ustaleń pomiędzy Spółką i Liderem w ramach zawartej umowy.

Spółka będzie ponosiła również inne obciążenia związane z udziałem w Systemie, takie jak np. opłaty i prowizje bankowe.

Wnioskodawca wskazał ponadto, iż w zakresie powiązań kapitałowych Spółki z podmiotem zarządzającym, zwanym Liderem – Spółka nie jest powiązana z Liderem bezpośrednio, tzn. nie jest udziałowcem Lidera ani spółką zależną od Lidera. Żaden z podmiotów nie posiada udziałów w kapitale drugiego. W zakresie powiązań kapitałowych podmiotów uczestniczących w cash poolingu Spółka wskazała, iż nie posiada ona udziałów w żadnym z podmiotów uczestniczących w Systemie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy środki przelewane każdego dnia roboczego w celu wyrównania ujemnych lub dodatnich sald Rachunków Spółki do ustalonego poziomu (dalej jako: „kwoty bazowe”) transferowane w ramach Systemu będą stanowiły dla Spółki przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w podatku CIT?
2.  Czy skapitalizowane odsetki lub odsetki płacone/otrzymywane przez Spółkę w związku z uczestnictwem w Systemie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów/przychody podatkowe w podatku CIT w momencie kapitalizacji/zapłaty?
3.  Czy odsetki płacone przez Spółkę lub odsetki kapitalizowane w związku z uczestnictwem w Systemie będą podlegały ograniczeniom w zakresie niedostatecznej kapitalizacji wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o CIT?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie oznaczone numerem 3. W zakresie pytań 1 i 2 zostanie wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W odniesieniu do odsetek płaconych przez Spółkę w związku z uczestnictwem w Systemie oraz odsetek kapitalizowanych nie znajdą zastosowania ograniczenia w zakresie niedostatecznej kapitalizacji, wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o CIT.

Opisane stanowisko Spółka opiera na następującej argumentacji:

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez określone podmioty, w części, w jakiej zadłużenie spółki wobec pożyczkodawcy przekroczy łącznie trzykrotność jej kapitału zakładowego. Ograniczenie to dotyczy pożyczek udzielanych spółce przez udziałowca posiadającego co najmniej 25% udziałów spółki, udziałowców posiadających łącznie co najmniej 25% udziałów spółki lub przez inną spółkę, jeśli ten sam udziałowiec posiada co najmniej po 25% udziałów w spółce udzielającej pożyczkę i spółce będącej pożyczkobiorcą. Powyższe przepisy regulujące kwestię tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” ograniczają zatem możliwość ujęcia w kosztach podatkowych odsetek od pożyczek udzielanych spółkom przez ich udziałowców i spółki-siostry (przy spełnieniu określonych warunków).

Niemniej jednak, należy zauważyć, iż przepisy ustawy o CIT określają w sposób szczegółowy, co należy rozumieć pod pojęciem pożyczki dla celów przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Zgodnie z art. 16 ust. 7b ustawy o CIT, przez pożyczkę, do której zastosowanie mają przepisy o niedostatecznej kapitalizacji „rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (\`(...)\`)”.

Zdaniem Spółki, z powołanego wyżej przepisu wynika, że w analizowanym przypadku regulacje odnośnie niedostatecznej kapitalizacji nie znajdują zastosowania. Przepis ten jasno określa bowiem, że umową pożyczki, do której stosują się ograniczenia przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, jest umowa zawierana pomiędzy dwoma podmiotami, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na biorącego pożyczkę pewną określoną sumę pieniędzy. Tę samą sumę pieniędzy biorący pożyczkę zobowiązuje się zwrócić.

W analizowanym przypadku nie dochodzi natomiast do zawarcia umowy, w której określony podmiot zobowiązywałby się do przeniesienia określonej sumy pieniędzy na rzecz innego podmiotu (w tym Spółki). Podmioty biorące udział w Systemie wyrażają jedynie gotowość użyczenia swoich środków finansowych na pewien czas innym Uczestnikom Systemu. Tym samym, przystąpienie do umowy cash poolingu nie wiąże się z określeniem sumy środków finansowych, które dany podmiot będzie udostępniał.

Co więcej, Uczestnicy Systemu posiadający nadwyżkę środków finansowych na swoich Rachunkach nie mają wiedzy co do tego, jaka część ich dodatnich sald zostaje wykorzystana przez innych Uczestników Systemu. Również w przypadku zasilenia Rachunków Uczestników o niedoborze finansowym, następującego za pośrednictwem rachunku Lidera, na którym kumulują się środki zgromadzone w ramach Systemu, w praktyce nie jest możliwe stwierdzenie od jakiego konkretnie Uczestnika pochodzą środki na sfinansowanie takiego debetu. Wobec tego, w analizowanym przypadku nie można wskazać podmiotów, które spełniałyby definicje stron umowy pożyczki (tj. pożyczkodawcy oraz pożyczkobiorcy).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, użyczanie środków finansowych innym podmiotom z Grupy w ramach Systemu nie wypełnia przesłanek pozwalających na uznanie ich za pożyczkę w rozumieniu ustawy o CIT, do której znajdują zastosowanie przepisy o niedostatecznej kapitalizacji.

W konsekwencji, w ocenie Spółki zaliczenie odsetek wypłacanych przez Spółkę w wyniku uczestnictwa w Systemie do kosztów uzyskania przychodów nie będzie podlegało ograniczeniom wynikającym z tych przepisów.

Spółka zwraca uwagę, że stanowisko, zgodnie z którym operacje wykonywane w ramach systemu cash pooling nie powodują konieczności zastosowania przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, znajduje potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów skarbowych. Stanowisko takie prezentują m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB5/423-718/10-2/JC) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 26 października 2010 r. (sygn. ILPB3/423-650/10-4/MM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy poinformować, iż w obwieszczeniu marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z 9 marca 2011 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z 8 kwietnia 2011 r., Nr 74, poz. 397 - został ogłoszony jednolity tekst ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.