Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-46/08-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-04-07
Teza: Czy w przypadku nie posiadania ewidencji przebiegu pojazdu wydatki na eksplatację samochodów (paliwo, części zamienne, przeglądy, bieżące remonty, akcesoria samochodowe, dodatkowe doposażenie samochodów, wycieraczki, dywaniki, radio itp. oraz wydatków na ubezpieczenie OC, AC, NNW) z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt. 47 (limit 20.000 EURO) stanowią koszty uzyskania przychodów? Czy dla ww. samochodów osobowych nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych powinna być prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dopłata; dotacja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2008 r. (data wpływu 14 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w celu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego będącego samochodem demonstracyjnym, w sytuacji, gdy samochód ten nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych **\- jest nieprawidłowe,**

*   prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w celu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego będącego samochodem zastępczym, w sytuacji, gdy samochód ten nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca jest dealerem samochodowym, głównym przedmiotem działalności jest odsprzedaż samochodów. W ramach prowadzonej działalności Spółka zakupuje samochody, które są używane jako demonstracyjne. Zostają zarejestrowane w wydziale komunikacji i są okresowo używane jako pojazdy demonstracyjne lub jako auta zastępcze dla klientów serwisu mechanicznego. Samochody są używane w firmie krócej lub dłużej niż pół roku, ale przed upływem roku są sprzedane. W księgach stanowią towary handlowe, wchodzące w skład aktywów obrotowych.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.**

1.  Czy dla ww. samochodów osobowych, nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych, powinna być prowadzona ewidencja przebiegu pojazdów?
2.  Czy w przypadku nie posiadania ewidencji przebiegu ww. samochodów, wydatki poniesione na ich eksploatację (paliwo, części zamienne, przeglądy, bieżące remonty, akcesoria samochodowe, dodatkowe doposażenie, wycieraczki, dywaniki, radio itp. oraz wydatki na ubezpieczenie OC, AC, NNW z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 47 limit 20.000 euro) stanowią koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy celowość i zasadność ww. kosztów nie budzi żadnych wątpliwości, ponieważ mają ewidentny związek ze specyfiką działalności. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 47, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu składek na ubezpieczenie samochodu w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłoszonych przez NBP z dnia zawarcia ubezpieczenia w wartości przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z ustawą z dnia 22 maja 2003 r. o ubezpieczeniach obowiązkowych, Ubezpieczeniowym Funduszem Gwarancyjnym i polskim Biurem Ubezpieczeń Komunikacyjnych obowiązek ubezpieczenia pojazdu rozpoczyna się od momentu rejestracji pojazdu. Ze względu na istniejący obowiązek odpowiedzialności cywilnej Wnioskodawca uważa, że wydatki na ubezpieczenie komunikacyjne (OC, AC, NNW) w całości, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 47, stanowią koszty uzyskania przychodu niezależnie od prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu. W przypadku porównania ww. wydatków na eksploatację samochodu (a w szczególności wydatków na polisy ubezpieczeniowe) z ewidencją przebiegu pojazdu, w stosunku do wszystkich samochodów osobowych wymienione wydatki nie stanowiłyby kosztów uzyskania przychodu, ponieważ znacznie przewyższają ewidencję przebiegu.

Reasumując – zdaniem Wnioskodawcy - samochody osobowe nie stanowią środka trwałego firmy, nie są również prywatną własnością podatnika (o czym mówi art. 23, ust. 1 pkt 46), służą do jazd próbnych lub zastępczych, a więc wykorzystywane są do podstawowej działalności gospodarczej. W związku z czym wszelkie wydatki na eksploatację, głównie składki na ubezpieczenie OC, AC, NNW za ww. samochody osobowe, stanowią w całości koszt uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 47, przy nie prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego w zakresie:**

*   prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w celu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego będącego samochodem demonstracyjnym, w sytuacji, gdy samochód ten nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych - uznaje się za nieprawidłowe,

*   prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w celu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego będącego samochodem zastępczym, w sytuacji, gdy samochód ten nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych - uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Kosztami podatkowymi są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednak dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione.

Stosownie do przepisu art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 36 ww. ustawy, dotyczy wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej i jazdach lokalnych, z tym, że na podstawie art. 23 ust. 5 ustawy, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 i 46, powinien być udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, z wyłączeniem jedynie ryczałtu pieniężnego.

Z powyżej cytowanego przepisu art. 23 ust. 1 pkt 46 wynika, iż ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona winna być w sytuacji wykorzystywania samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż zakupione samochody osobowe zaewidencjonowane są w księgach jako towary handlowe i okresowo używane są w firmie jako samochody demonstracyjne, albo jako samochody zastępcze dla klientów serwisu. Jednak głównym celem ich zakupu jest odsprzedaż przed upływem jednego roku.

Należy zwrócić uwagę na to, iż przepis art. 23 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy mówi o używaniu niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika. W sytuacji Wnioskodawcy, w przypadku samochodów zastępczych będą one udostępniane klientowi. Przebieg pojazdu będzie następował więc dla celów klienta, dane dotyczące daty i celu wyjazdu czy opisu trasy w istocie znane będą jedynie klientowi, któremu udostępniono samochód zastępczy.

Z kolei art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Przewidziane w tym przepisie ograniczenie wysokości składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dotyczy wyłącznie składek, których wysokość jest uzależniona od wartości samochodu (AC). W cytowanych przepisach nie podano wprost, o który rodzaj ubezpieczenia chodzi (OC, AC, NW), ale należy przyjąć, że dotyczy on wyłącznie ubezpieczenia AC, bowiem dla ustalenia limitu, o którym mowa w tych przepisach, istotna jest wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia, a tą przyjmuje się tylko dla AC. Dla ubezpieczenia OC i NW wartość samochodu nie jest istotna.

Wobec powyższego składka na ubezpieczenie OC oraz NW, dotycząca samochodów zastępczych, w całości może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w przypadku składki na ubezpieczenie AC należy stosować ograniczenie do wysokości limitu określonego w art. 23 ust. 1 pkt 47 powołanej ustawy.

Samochody demonstracyjne, będące towarami, wykorzystywane są przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Z cytowanego powyżej przepisu art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Powyższe dotyczy samochodów osobowych niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych, a używanych dla potrzeb działalności gospodarczej. Dlatego też, o ile samochody będą używane w działalności gospodarczej, to z tytułu eksploatacji tych samochodów ciąży na Wnioskodawcy obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowe samochody nie są prywatną własnością, służą do jazd próbnych lub zastępczych. W związku z tym wszelkie wydatki związane z ich eksploatacją stanowią koszty uzyskania przychodów w całości. Należy tutaj zauważyć, że samochód osobowy nie musi stanowić prywatnej własności, aby wydatki związane z jego użytkowaniem rozliczać w oparciu o ewidencję przebiegu pojazdu.

Elementy jakie powinna zawierać prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu określa art. 23 ust. 7 ustawy. Stanowi on, iż ewidencja, o której mowa w ust. 5 powinna zawierać co najmniej: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane.

Wobec powyższego do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca ma prawo zaliczyć wydatki poniesione w związku z eksploatacją tych pojazdów do wysokości wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu, prowadzonej w związku z wykorzystywaniem samochodu osobowego.

Kosztami uzyskania przychodów będą również wydatki poniesione w związku z ubezpieczeniami komunikacyjnymi pojazdów.

Jednakże, jak wskazano powyżej, stosownie do przepisu art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Z przepisu jednoznacznie wynika, iż ograniczenie to dotyczy wszelkich samochodów osobowych, niezależnie od sposobu ich wykorzystywania w prowadzonej działalności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ograniczają więc możliwość zaliczenia w całości do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych, które nie stanowią składnika majątku firmy. W tym przypadku do kosztów uzyskania przychodów można wpisać wydatki tylko do wysokości kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu. Wynika to cytowanego powyżej art. 23 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. Limit, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 jest wspólny dla wszystkich wydatków związanych z używaniem samochodów osobowych nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych. Dotyczy on również wydatków związanych z ubezpieczeniem komunikacyjnym pojazdów.

Jak wspomniano powyżej w sytuacji wykorzystywania samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika winna być prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu. Powołane przepisy stanowią o wydatkach z tytułu używania samochodu, a więc jego eksploatacji. Należy przez to rozumieć wydatki związane ze zwykłym używaniem samochodu jak: wydatki na zakup paliwa, wymianę oleju, części zamiennych, opon, wydatki na bieżące remonty, naprawy i ubezpieczenia. Stwierdzić jednakże należy, że wydatki związane z doposażeniem samochodów, będących towarami handlowymi, np w radio, dywaniki itp., nie są wydatkami związanymi z bieżącym użytkowaniem samochodów. Dlatego też w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków należy stosować zasady określone w art. 22 ust. 4 - 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bowiem wydatki bezpośrednio związane z przychodami rozpoznaje się - co do zasady - w momencie osiągnięcia przychodu, a - co wynika ze stanu faktycznego - samochody te są towarami handlowymi.

Reasumując, stwierdzić należy, iż wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych, wykorzystywanych jako samochody zastępcze, a oddane do używania osobom trzecim w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, z wyjątkiem składki na ubezpieczenie AC, są kosztem uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, bez ograniczeń wynikających z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku natomiast składki na ubezpieczenie AC należy stosować ograniczenie do wysokości limitu określonego w art. 23 ust. 1 pkt 47 powołanej ustawy.

Wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych wykorzystywanych do jazd demonstracyjnych, a więc wykorzystywanych w podstawowej działalności gospodarczej, stanowią koszty uzyskania przychodów, ale tylko do wysokości kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu. Również kosztami uzyskania przychodów będą składki na ubezpieczenie AC samochodów, ale tylko w wysokości nieprzekraczającej ich części ustalonej w proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Zatem, w tym przypadku, wydatki poniesione na eksploatację, składki na ubezpieczenie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej do wysokości określonej w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunkiem koniecznym zaliczenia wydatków poniesionych na ww. cel do kosztów uzyskania przychodów jest właściwe prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdów oraz prawidłowe dokumentowanie poniesionych wydatków.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla poszczególnych wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła spółka jawna, która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

Wniosek w zakresie stanu faktycznego dotyczącego opodatkowania podatkiem od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.