Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-957/10-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-26
Teza: 1. Czy dostawa budynku, opisanego wyżej, stanowi pierwsze zasiedlenie i czy podlega opodatkowaniu, czy też korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a? 2. Czy w wypadku zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a podatnik ma możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; lokal-lokal użytkowy; stawka; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2010 r. (data wpływu 30 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 października 2010 r. (data wpływu 27 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT z tytułu sprzedaży lokalu użytkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT z tytułu sprzedaży lokalu użytkowego. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 października 2010 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Jawna, zwana dalej Spółką, kupiła w dniu 19 lutego 2004 r. lokal użytkowy w domu jednorodzinnym – spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego – z przeznaczeniem na zorganizowanie w nim biura Spółki. Sprzedaży dokonał bank wystawiając notę księgową (Spółka nie miała możliwości odliczenia podatku VAT). Dnia 21 maja 2004 r. Spółka przyjęła lokal do używania (jako biuro) i rozpoczęła jego amortyzację od miesiąca czerwca 2004 r. Do dnia przyjęcia lokalu do używania lokal był zakwalifikowany jako środek trwały w budowie, a Spółka ponosiła wydatki inwestycyjne (prace remontowo-modernizacyjne, opłaty eksploatacyjne, notarialne, itp.) co spowodowało, że wartość początkowa środka trwałego przekroczyła o 30% cenę nabycia lokalu z dnia 19 lutego 2004 r. Przy zakupach związanych z ww. wydatkami inwestycyjnymi, Spółka korzystała z możliwości odliczenia podatku VAT. Od dnia 21 maja 2004 r. Spółka nie dokonywała ulepszeń w omawianym lokalu. Lokal użytkowany jest przez Spółkę od dnia 21 maja 2004 r. i pełni rolę biura. Dnia 21 października 2009 r. nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu niemieszkalnego i jego przeniesienie na Spółkę. w chwili obecnej Spółka zamierza sprzedać przedmiotowy lokal.

W uzupełnieniu z dnia 26 października 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług,
2.  od dnia 21 maja 2004 r. lokal użytkowy (biuro) nie był przedmiotem umowy najmu/dzierżawy,
3.  lokal użytkowy był wykorzystywany przez dostawcę do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa budynku, opisanego wyżej, stanowi pierwsze zasiedlenie i czy podlega opodatkowaniu, czy też korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a?
2.  Czy w przypadku zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a podatnik ma możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z definicją z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, po dokonanym przez podatnika ulepszeniu, na które poniesione wydatki stanowiły ponad 30% wartości początkowej, obecna dostawa tego budynku następuje w ramach pierwszego zasiedlenia. a zatem podatnik nie korzysta ze zwolnienia od podatku z art. 43 ust. 1 pkt 10. w tym przypadku podatnik korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a, gdyż budynek w stanie ulepszonym był wykorzystywany przez Spółkę do czynności opodatkowanych przez okres ponad 5 lat. w związku z tym, że podstawę prawną zwolnienia stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a, podatnik nie ma możliwości zrezygnowania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i po dostawie budynku będzie zobowiązany, na podstawie art. 91, dokonać korekty odliczonego podatku VAT z poniesionych wydatków na ulepszenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pojęcie towarów zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którym przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%. Ustawodawca daje także podatnikom możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć sprzedaż, aport, najem oraz dzierżawę, a także ustanowienie odrębnej własności lokalu niemieszkalnego.

Należy zauważyć, iż w przypadku ponoszenia nakładów na budynek lub budowlę istotne jest czy stanowiły one ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, czy też był to tylko remont.

W myśl art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Brak jest także definicji pojęcia remont. Remontem – zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. u. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) – jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zgodnie z powyższą definicją, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego użytkowanego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia) oraz niezwiększające jego wartości początkowej.

Natomiast z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu składnika majątkowego na inny,
*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   modernizacja, tj. unowocześnienie składnika majątkowego.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

Zatem, zasadnicza różnica między remontem, a ulepszeniem polega na tym, że przesłanką rozpoczęcia remontu jest zużycie środków trwałych lub ich części składowych w trakcie ich eksploatacji. Remont ma na celu przywrócenie pierwotnej wartości użytkowej (nawet przy użyciu nowocześniejszych materiałów i technologii), natomiast ulepszenie ma na celu zwiększenie wartości użytkowej obiektu.

Tak więc, modernizacja (ulepszenie) to działania związane ze środkami trwałymi, które powodują wzrost ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami eksploatacji.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jednocześnie na mocy, art. 43 ust. 10 omawianego artykułu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka będąca czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, kupiła w dniu 19 lutego 2004 r. lokal użytkowy z przeznaczeniem na zorganizowanie w nim biura. Sprzedaży dokonał bank wystawiając notę księgową (Spółka nie miała możliwości odliczenia podatku VAT). Dnia 21 maja 2004 r. Spółka przyjęła lokal do używania (jako biuro) i rozpoczęła jego amortyzację od miesiąca czerwca 2004 r. Do dnia przyjęcia lokalu do używania lokal był zakwalifikowany jako środek trwały w budowie, a Spółka ponosiła wydatki inwestycyjne, co spowodowało, że wartość początkowa środka trwałego przekroczyła o 30% cenę nabycia lokalu. Przy zakupach związanych z ww. wydatkami inwestycyjnymi, Spółka korzystała z możliwości odliczenia podatku VAT. Od dnia 21 maja 2004 r. Spółka nie dokonywała ulepszeń w przedmiotowym lokalu. Ponadto lokal użytkowy (biuro) nie był przedmiotem umowy najmu/dzierżawy. Lokal użytkowy był wykorzystywany przez dostawcę do wykonywania czynności opodatkowanych. w dniu 21 października 2009 r. nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu niemieszkalnego i przeniesienie na Spółkę.

W przedmiotowej sprawie sprzedaż lokalu użytkowego wykorzystywanego na biuro Spółki nie będzie stanowiła pierwszego zasiedlenia, jednakże z uwagi na to, że okres od pierwszego zasiedlenia, tj. ustanowienia odrębnej własności jest krótszy niż dwa lata, zatem do upływu tego okresu przedmiotowa dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zaznaczyć, że jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca poniósł wydatki inwestycyjne, tj. prace remontowo-modernizacyjne, opłaty eksploatacyjne, notarialne, itp. przekraczające 30% ceny nabycia lokalu, natomiast – jak wskazał – nie poniósł wydatków związanych z ulepszeniem, ponieważ takich nie dokonywał. Ponadto, przy nabyciu Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Odpowiadając na zadane pytania tut. Organ stwierdza, iż:

Ad. 1

Sprzedaż lokalu użytkowego wykorzystywanego przez Spółkę na biuro nie będzie stanowiła pierwszego zasiedlenia, bowiem nastąpiło ono z chwilą ustanowienia odrębnej jego własności, jednakże od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży nie minie okres 2 lat. Zatem w tym przypadku, ww. transakcja dostawy nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, natomiast będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy.

Ad. 2

W związku z tym, iż planowana dostawa przedmiotowego lokalu użytkowego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy, tym samym dostawca nie będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od tego podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy ww. lokalu.

W analizowanej sprawie, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, jednakże na podstawie innej części przepisu stanowiącego o prawie do zwolnienia od podatku VAT.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności korekty odliczonego podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.