Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-443/11-4/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-11-16
Teza: Należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie wniesienie aportem do nowoutworzonej spółki – jak wskazał Wnioskodawca - przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego w postaci szpitala, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy. Stwierdzenie Zainteresowanego, iż wniesiony aportem szpital jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego przyjęto jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego sprawy i nie podlegało ocenie przez tut. Organ.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Konwentu, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu 4 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 listopada 2011 r. (data wpływu 9 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wkładu niepieniężnego wnoszonego do nowoutworzonej spółki w postaci przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wkładu niepieniężnego wnoszonego do nowoutworzonej spółki w postaci przedsiębiorstwa.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 listopada 2011 r. (data wpływu 9 listopada 2011 r.) o uzupełnienie stanu faktycznego oraz kwestie związane z reprezentacją.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Konwent zwany dalej Konwentem (kościelna osoba prawna) był organem założycielskim dla niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej - Szpitala Zakonu, zwany dalej Szpitalem. Konwent jako kościelna osoba prawna był właścicielem Szpitala. Konwent w celu optymalizacji prowadzonej działalności oraz stworzenia większych szans rozwoju działalności szpitalnej poprzez stworzenie możliwości korzystania z różnych źródeł finansowania takiej działalności postanowił wnieść przedsiębiorstwo w postaci Szpitala do Spółki. Szpital będący niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej korzystał z nieruchomości na podstawie oświadczenia Konwentu. Konwent utworzył spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w której objął wszystkie udziały w kapitale zakładowym i następnie wniósł do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o nazwie (…) spółka z o.o. (zwana dalej Spółką) aportem na podwyższenie kapitału zakładowego przedsiębiorstwo stanowiące Szpital. Konwent objął w podwyższonym kapitale zakładowym wszystkie udziały. Zarejestrowanie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki nastąpiło postanowieniem Sądu Rejonowego, wydział Gospodarczy KRS.

Konwent wraz z przedsiębiorstwem przeniósł na Spółkę wszystkie umowy zawarte w związku z prowadzeniem Szpitala, w tym umowy z NFZ związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia oraz zgodnie z art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) takie elementy jak:

*   oznaczenie indywidualizujące Szpital w postaci nazwy Szpitala i znaku graficznego;

*   własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów stanowiących wyposażenie pomieszczeń, w których prowadzona jest działalność Szpitala oraz niezbędnych do realizacji funkcji niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej;

*   wierzytelności i środki pieniężne;

*   wszelkie licencje i zezwolenia związane z działalnością Szpitala;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa, w szczególności zbiory danych osobowych pracowników i współpracowników, kontrahentów, pacjentów, zbiory danych statystyczno-ekonomicznych dotyczących struktury kosztów, wyników osiąganych w poszczególnych rodzajach działalności oraz rentowności produktów i inne;

*   księgi i dokumenty związane z działalnością Szpitala;

*   pracowników Szpitala.

Wniesienie Szpitala do Spółki objęło także wszelkie zobowiązania wynikające z zawartych umów, oświadczeń woli i czynności prawnych, które były związane z prowadzeniem Szpitala i które po wniesieniu Szpitala obciążają Spółkę. Ponadto należy wskazać, że Szpital w chwili wnoszenia do Spółki stanowił całość organizacyjną, wyodrębnioną od Konwentu, realizującą działania i cele oraz prowadzącą operacyjną nieprzerwaną działalność w postaci przedsiębiorstwa. Szpital został utworzony na mocy Dekretu Prowincjała Zakonu z dnia 16 lipca 1999 r. i działał w ramach Konwentu na podstawie odrębnego Statutu oraz ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, zasad Zakonu i ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego. Szpital będąc zakładem opieki zdrowotnej musi spełniać ustawowe przesłanki art. 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, czyli jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Szpital został wpisany do Rejestru Zakładów Opieki Zdrowotnej Wojewody, zaś w wyniku zmiany wynikającej z wniesienia Szpitala aportem do Spółki w powyższym rejestrze nastąpiła aktualizacja danych jedynie po stronie organu założycielskiego tzn. został wykreślony dotychczasowy organ założycielski Konwent, a w jego miejsce została ujawniona Spółka.

Potwierdzeniem wyodrębnienia organizacyjnego Szpitala od Konwentu w chwili wnoszenia aportem do Spółki są następujące dokumenty:

*   dekret powołujący Szpital Zakonu;

*   dekret powołujący sprawującego na dzień wniesienia funkcję dyrektora Szpitala;

*   odrębne (niezależnie od Konwentu) zgłoszenie do ZUS (Załącznik nr 5);

*   odrębne niezależne zgłoszenie do PIP;

*   schemat organizacyjny Szpitala odrębny od Konwentu.

W chwili wykonania uchwały nr 1 z dnia 21 grudnia 2009 r. w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie Szpitala do Spółki, w Szpitalu pracowało 328 pracowników i osób współpracujących oraz rehabilitowano i leczono 502 pacjentów, w tym wykonywane były 4 zabiegi operacyjne.

Ponadto na płaszczyźnie finansowej Szpital stanowił w chwili wniesienia odrębną od Konwentu jednostkę, która prowadziła własną ewidencję księgową i możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności Szpitalnej, o czym świadczy wynik finansowy, który w dniu przeniesienia własności Szpitala na Spółkę wynosił 903.386,21 zł. Szpital prowadzi odrębne od Konwentu księgi rachunkowe. W ramach wyodrębnienia gospodarczo - finansowego od Konwentu Szpital posiadał odrębne konta bankowe oraz odrębną kasę, do której dostęp posiadali na podstawie stosownych pełnomocnictw pracownicy Szpitala. Decyzją Izby Skarbowej z dnia 31 stycznia 2000 r. Szpital Zakonu został uznany za odrębny podmiot podatkowy i został mu nadany odrębny numer NIP.

Potwierdzeniem wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej są następujące dokumenty:

*   decyzja o nadaniu przez Izbę Skarbową odrębności podatkowej;

*   potwierdzenie nadania NIP;

*   ostatnie sprawozdanie przekazywane do właściwego Urzędu Skarbowego przez Szpital przed wniesieniem do Spółki.

Należy wskazać, że w skład przedsiębiorstwa stanowiącego aport do Spółki w postaci Szpitala nie weszły nieruchomości z których Szpital na mocy oświadczenia Konwentu - Dekretu Przeora Konwentu nr 3 z dnia 30 czerwca 2009 r. korzystał przed wniesieniem aportem do Spółki oraz z których nadal korzysta na podstawie umowy z dnia 01.01.2010 r. Jednocześnie zgodnie z par. 13 Aktu założycielskiego Spółki Wspólnik - Konwent jest zobowiązany do zapewnienia korzystania przez Spółkę ze wskazanych w ww. Akcie nieruchomości oraz posadowionych na tej nieruchomości budynków i budowli, których jest właścicielem w celu wykonywania przez Spółkę działalności wskazanej w jej przedmiocie działania. Korzystanie z nieruchomości Konwentu przez Spółkę nastąpi na zasadach odrębnie określonych pomiędzy Spółką i Wspólnikiem. Spółka obecnie prowadzi działalność w postaci Szpitala na nieruchomościach stanowiących własność Konwentu na podstawie ww. umowy.

W piśmie z dnia 7 listopada 2011 r. (data wpływu 9 listopada 2011 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem wniesienia aportem do Spółki było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) k.c. w postaci Szpitala. Szpital w chwili wniesienia był przedsiębiorstwem stanowiącym zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55(1) k.c., przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono (to przedsiębiorstwo) w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wymienione wyżej składniki przedsiębiorstwa zostały wskazane w sposób przykładowy a nie enumeratywny, czego dowodzi zwrot „w szczególności". Z przywołanej definicji wynika istotna cecha wskazanego zespołu składników, które muszą stanowić zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia określonej działalności. Poszczególne składniki majątkowe nie stanowią przypadkowego zbioru rzeczy i praw, lecz pozostają ze sobą w relacjach funkcjonalnych i organizacyjnych, które czynią z nich całość zdolną do realizacji określonej działalności, w tym przypadku działalności leczniczej. W związku z powyższym należy ustalić czy nabyty przez Spółkę zespół składników majątkowych stanowi samodzielnie działające przedsiębiorstwo? Ponadto, aby uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest przedsiębiorstwem, musi on stanowić zorganizowaną całość. Zorganizowanie tego zespołu składników majątkowych w jedną całość jako przedsiębiorstwa ocenia się na trzech płaszczyznach:

1.  Organizacyjnej,
2.  Finansowej,
3.  Funkcjonalnej oznaczającej przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ad. A) Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika dokonującego transakcji zbycia. Potwierdzeniem spełnienia powyższej przesłanki jest wyodrębnienie organizacyjne ze struktur Konwentu na podstawie dekretu powołującego Szpital Zakonu, dekretu powołującego dyrektora Szpitala, odrębne (niezależnie od Konwentu) zgłoszenie do ZUS, odrębne niezależne zgłoszenie do PIP, schemat organizacyjny Szpitala odrębny od Konwentu.

Ad. B) Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Szpital posiada odrębność finansową od Wnioskodawcy, udokumentowaną decyzją o nadaniu przez Izbę Skarbową odrębności podatkowej, potwierdzenie nadania NIP, ostatnie sprawozdanie przekazywane do właściwego Urzędu Skarbowego przez Szpital przed wniesieniem do Spółki zawierające wynik finansowy wykazany przez Szpital przed wniesieniem do Spółki.

Ad. C) Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, powiązanych ze sobą w celu realizacji określonej funkcji.

Przedsiębiorstwo w postaci Szpitala obejmuje:

1.  Nazwę Szpitala wskazaną w dokumentach powołujących Szpital stanowiącą jednocześnie oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo,
2.  Własność ruchomości, czyli tzw. aparaturę medyczną, sprzęt służący do realizacji działalności Szpitala np. łóżka, wyposażenie sal operacyjnych, gabinetów lekarskich itd.,
3.  Prawo do korzystania przez Szpital z nieruchomości stanowiących własność Konwentu wraz ze zobowiązaniem w stosunku do nabywcy Szpitala umożliwiającym dalsze korzystanie w dotychczasowy sposób z nieruchomości Szpitala (oświadczenie Konwentu i Akt założycielki Spółki),
4.  Wierzytelności, umowy, środki pieniężne,
5.  zbiory danych statystyczno - ekonomicznych dotyczących struktury kosztów, wyników osiąganych w poszczególnych rodzajach działalności oraz rentowności produktów,
6.  Wszelkie prawa objęte majątkowymi prawami autorskimi należącymi do Szpitala oraz majątkowe prawa pokrewne,
7.  Licencje i zezwolenia związane z prowadzeniem działalności Szpitala,
8.  Tajemnicę przedsiębiorstwa, w szczególności zbiory danych osobowych pracowników, współpracowników, kontrahentów oraz karty pacjentów,
9.  Księgi i dokumenty Szpitala związane z prowadzeniem Szpitala,

Ponadto pracowników dla których Szpital był odrębnym od Konwentu pracodawcą i zobowiązania zaciągane przez Szpital w związku z prowadzoną działalnością. Powyższy katalog stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 220 poz. 1447 z 2010 r. t.j. z późn. zm. zwana dalej usdg).

Należy jednocześnie zaznaczyć, że składnikiem przedsiębiorstwa w przedstawionym stanie faktycznym nie było prawo własności nieruchomości a jedynie prawo do korzystania z nich dla celów związanych z działalnością Szpitala. Prawo do korzystania z nieruchomości, zawarte jest w oświadczeniu złożonym w formie dekretu przez Przeora jako osobę reprezentującą Konwent zgodnie z prawem kanonicznym i zasadami alokacji dóbr kościelnych osób prawnych. Dekret zawierał jednocześnie zobowiązanie właściciela nieruchomości - Konwentu w stosunku do nabywcy Szpitala, niezależnie od podstawy czynności prawnej tego nabycia do ustalenia zasad korzystania z nieruchomości na których prowadzona jest działalność Szpitala oraz gwarantował przejście wraz ze Szpitalem prawa do korzystania z nieruchomości na nabywcę.

Wobec powyższego należy zaznaczyć, że wolą właściciela nieruchomości było wyłączenie z wszelkich czynności rozporządzających prawa własności nieruchomości, jednak przy zabezpieczeniu zarówno wyodrębnionej jednostce organizacyjnej, jaką był Szpital w ramach struktur Konwentu, oraz osobie trzeciej będącej nabywcą przedsiębiorstwa prawa do posiadania zależnego nieruchomości, umożliwiając w ten sposób kontynuowanie działalności wykonywanej przez przedsiębiorstwo w postaci Szpitala w dotychczasowym miejscu. Po stronie Spółki z dniem przekazania przedsiębiorstwa Spółce na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, powstało prawo do ustalenia zasad korzystania z nieruchomości w formie odpłatnej lub nieodpłatnej czynności prawnej. Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej obowiązującej w dniu dokonania czynności zbycia Szpitala poprzez wniesienie go w całości aportem do Spółki na podwyższenie kapitału zakładowego, Szpital jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia.

Obecnie zakładem opieki zdrowotnej jest wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych utworzony i utrzymywany w celu udzielenia świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia (postanowienie SN z dnia 9 sierpnia 2005 r). Zakładem opieki zdrowotnej nie jest więc Spółka, ani poprzednio Konwent, ale jej wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo w postaci Szpitala. Wobec powyższego normatywna definicja określona dla zakładów opieki zdrowotnej jest zbliżona do pojęcia przedmiotowego przedsiębiorstwa określonego w art. 55 (1) k.c. Na gruncie prawa podatkowego za działalność gospodarczą należy więc uznać każdą działalność, jeśli tylko z działalności tej osiągnięto przychód (wyrok WSA z dnia 26 kwietnia 2006 r). Należy jednocześnie wskazać, że zgodnie z pojęciem działalności gospodarczej wskazanej w ustawie - Ordynacja podatkowa, przez którą rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność do przedsiębiorców, działalność wykonywana przez Konwent w związku z prowadzeniem Szpitala jest działalnością gospodarczą. Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy Szpital jest przedsiębiorstwem wniesionym aportem do Spółki przez Konwent.

Zgodnie z art. 55(2) k.c. czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Strony czynności prawnej dotyczącej przedsiębiorstwa, jak wynika z art. 55(2) k.c. mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo (Wyrok SN z 17.10.2000 r.). Należy więc podkreślić, że o tym czy doszło do wyodrębnienia i przeniesienia przedsiębiorstwa nie decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań, a uznanie, czy określony zespół składników niematerialnych i materialnych jest funkcjonalnie powiązany w celu realizacji określonych zadań gospodarczych. W wyniku wniesienia Szpitala aportem do Spółki zapewniona została ciągłość realizowanych świadczeń i prowadzonej działalności przez Szpital, bez uszczerbku dla prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w ramach której działa Szpital. Konwent wnosząc Szpital do Spółki zapewnił kontynuację prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług medycznych przez przedsiębiorstwo w ramach Spółki. W ramach aportu nie została przekazana własność nieruchomości na rzecz Spółki. Charakter prowadzonej przez Szpital działalności nie wymaga legitymowania się tytułem własności nieruchomości, z których korzysta podmiot prowadzący Szpital. Należy podkreślić, że prawo własności nieruchomości nie jest niezbędne dla prowadzenia działalności Szpitala, o czym świadczy praktyka tzw. szpitali prywatnych. Nieruchomości, z których obecnie korzysta Szpital, służą wykonywaniu przez Konwent także innej działalności, w tym zakonnej, związanej z realizacją misji Zakonu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, wniesienie aportu do Spółki w postaci przedsiębiorstwa jest dopuszczalne, chyba że przedsiębiorstwo to stanowi cały majątek Konwentu niezbędny do prowadzenia działalności przez kościelną osobę prawną (odp. Uchwała SN z dnia 13 grudnia 2000 r. III CZP 43/00 OSNC 2001, nr 5, poz.68). Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy Szpital, którego organem założycielskim byt Konwent (kościelna osoba prawna) stanowi aport w postaci przedsiębiorstwa wniesiony do Spółki na podwyższenie kapitału zakładowego tej Spółki.

Przeprowadzona powyżej analiza w ocenie Wnioskodawcy uzasadnia sformułowane uprzednio stanowisko, iż Szpital założony i prowadzony przez Konwent jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, wniesiony w postaci aportu do Spółki, spełnia przesłanki określone w art. 55(1) k.c. do uznania go za przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Konwent wkładu niepieniężnego w postaci Szpitala na podwyższenie kapitału zakładowego spółki z o.o. jest zbyciem przedsiębiorstwa niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Uznając, że Szpital jest przedsiębiorstwem Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wniesienie przedsiębiorstwa, bez względu na jego formę organizacyjną, aportem do spółki z o.o. traktować należy jako czynność zbycia przedsiębiorstwa, co do której zastosowanie znajdzie art. 55 (2) k.c. Stosownie do powołanego przepisu – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub przepisów szczególnych. Tak też wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 18.08.2005 r., - jeżeli przedmiotem aportu do spółki jest przedsiębiorstwo, to zostaje ono przeniesione na rzecz tej spółki w całości, a więc również z wierzytelnościami, o ile wchodzą w jego skład. Potwierdzeniem tego stanowiska jest także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 17.03.2009 r., zgodnie z którym nie jest istotna forma, lecz samo zadysponowanie przedsiębiorstwem lub jego oddziałem w taki sposób, że dochodzi do jego zbycia. Przez zbycie należy więc rozumieć jakąkolwiek czynność prowadzącą do przeniesienia własności. Ponadto zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem pojęcie „transakcja zbycia" w rozumieniu wskazanym dla art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, co oznacza wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wniesienie aportem przedsiębiorstwa Szpitala do spółki z o.o. jest zbyciem przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Natomiast ww. ustawa nie definiuje pojęcia samego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z zasadami wykładni systemowej zewnętrznej, skoro dane pojęcie nie jest definiowane w danym akcie normatywnym, a jest ono określone w innym akcie normatywnym to właśnie z uwagi na konieczność zachowania jednoznaczności systemu prawnego, przy interpretacji tego zwrotu należy odwołać się do znaczenia tego pojęcia na gruncie innego aktu normatywnego, wiodącego w danej dziedzinie. W analizowanym przypadku zasadne jest odwołanie się do znaczenia pojęcia „przedsiębiorstwa”, na gruncie przepisów prawa cywilnego.

Stosownie do przepisu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego sprawy Wnioskodawca, jako kościelna osoba prawna jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W celu optymalizacji prowadzonej działalności oraz stworzenia większych szans rozwoju działalności szpitalnej poprzez stworzenie możliwości korzystania z różnych źródeł finansowania takiej działalności postanowił wnieść aportem na podwyższenie kapitału zakładowego przedsiębiorstwo stanowiące szpital do nowoutworzonej spółki, w której objął wszystkie udziały w kapitale zakładowym. Wnioskodawca wraz z przedsiębiorstwem przeniósł na Spółkę wszystkie umowy zawarte w związku z prowadzeniem szpitala, w tym umowy z NFZ związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia oraz zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny takie elementy jak:

*   oznaczenie indywidualizujące Szpital w postaci nazwy szpitala i znaku graficznego;

*   własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów stanowiących wyposażenie pomieszczeń w których prowadzona jest działalność szpitala oraz niezbędnych do realizacji funkcji niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej;

*   wierzytelności i środki pieniężne;

*   wszelkie licencje i zezwolenia związane z działalnością szpitala;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa, w szczególności zbiory danych osobowych pracowników i współpracowników, kontrahentów, pacjentów, zbiory danych statystyczno-ekonomicznych dotyczących struktury kosztów, wyników osiąganych w poszczególnych rodzajach działalności oraz rentowności produktów i inne;

*   księgi i dokumenty związane z działalnością szpitala;

*   pracowników szpitala;

Wniesienie szpitala do Spółki objęło także wszelkie zobowiązania wynikające z zawartych umów, oświadczeń woli i czynności prawnych, które były związane z prowadzeniem szpitala i które po wniesieniu szpitala obciążały Spółkę. Ponadto należy wskazać, że szpital w chwili wnoszenia do Spółki stanowił całość organizacyjną, wyodrębnioną od Wnioskodawcy, realizującą działania i cele oraz prowadzącą operacyjną nieprzerwaną działalność w postaci przedsiębiorstwa. Szpital działał na podstawie odrębnego statutu oraz ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, zasad Konwentu i ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego. Potwierdzeniem wyodrębnienia organizacyjnego szpitala od Zainteresowanego w chwili wnoszenia aportem do Spółki były następujące dokumenty: dekret powołujący szpital, dekret powołujący sprawującego na dzień wniesienia funkcję dyrektora szpitala, odrębne (niezależnie od Konwentu) zgłoszenie do ZUS, odrębne niezależne zgłoszenie do PIP, schemat organizacyjny szpitala odrębny od Konwentu. Na płaszczyźnie finansowej szpital stanowił w chwili wniesienia aportu odrębną od Wnioskodawcy jednostkę, który prowadził własną ewidencję księgową i możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności szpitalnej. W ramach wyodrębnienia gospodarczo - finansowego od Konwentu szpital posiadał odrębne konta bankowe oraz odrębną kasę. Decyzją Izby Skarbowej z 31 stycznia 2000 r. szpital został uznany za odrębny podmiot podatkowy i został mu nadany odrębny numer NIP.

W skład przedsiębiorstwa stanowiącego aport do Spółki w postaci szpitala nie weszły nieruchomości, z których szpital na mocy oświadczenia Konwentu korzystał przed wniesieniem aportem do Spółki oraz z których nadal korzysta.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem wniesienia aportem do Spółki było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c. w postaci szpitala, a szpital w chwili wniesienia był przedsiębiorstwem stanowiącym zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powołane powyższej przepisy prawa należy wskazać, iż wniesienie aportu nie zostało wyłączone spod zakresu regulacji ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym wniesienie aportu winno być traktowane jak każda inna dostawa towarów i co do zasady, opodatkowane podatkiem VAT.

Wyjątkiem od powyższego będzie wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa gdyż zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się, m.in., do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie wniesienie aportem do nowoutworzonej spółki – jak wskazał Wnioskodawca - przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego w postaci szpitala, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Stwierdzenie Zainteresowanego, iż wniesiony aportem szpital jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego przyjęto jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego sprawy i nie podlegało ocenie przez tut. Organ.

Powoływanie się przez Wnioskodawcę na orzecznictwo sądowe nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując orzecznictwa sądowego jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, iż organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, iż analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tut. Organ w związku z § 2 i § 5a ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do oceny załączników dołączonych do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o stan faktyczny w nim przedstawiony.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 2 wniosku ORD-IN), natomiast w pozostałym zakresie zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia (pytanie nr 1 i 3 wniosku ORD-IN).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.