Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.739.2019.1.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-27
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt; towar; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2019 r. (data wpływu 13 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. … – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. \`(...)\`.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina realizuje zadanie inwestycyjne w ramach projektu pn. \`(...)\`. Dofinansowanie ww. projektu pochodzi ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 dla działania 8.1. Wspieranie rozwoju warunków do godzenia życia zawodowego i prywatnego dla podziałania: 8.1.2. Zapewnienie dostępu do usług opiekuńczych nad dziećmi do 3 lat – RIT.

Zakres projektu obejmuje

*   przeprowadzenie prac adaptacyjnych mających na celu dostosowanie niewykorzystanych pomieszczeń szkoły do pełnienia funkcji żłobka (wykończenia i malowanie ścian, wykonanie podłóg) i zakup niezbędnego wyposażenia (mebli: łóżeczka z materacem, zestaw szafek w szatni, stoliki, krzesła),
*   bieżące funkcjonowanie żłobka przez okres 12 miesięcy (w tym zapewnienie opieki przez 5 opiekunów i wyżywienie).

Głównym celem projektu jest poprawa dostępności do usług opiekuńczych nad dziećmi do 3 roku życia dla 20 osób, mieszkańców gminy poprzez utworzenie 20 miejsc opieki nad dziećmi w nowo utworzonym żłobku.

Grupa docelowa – osoby podejmujące pracę po przerwie związanej z urodzeniem dziecka i/lub wychowujące dzieci do lat 3,

*   osoby zatrudnione, wychowujące dzieci do lat 3,
*   osoby, które są poza rynkiem pracy ze względu na konieczność opieki nad dzieckiem do lat 3 zamieszkujących gminę.

Działania mają polegać na wspieraniu i pobudzaniu aktywności zawodowej przez tworzenie rozwiązań umożliwiających i ułatwiających godzenie życia zawodowego i rodzinnego oraz zwiększać dostępność różnych form instytucjonalnej opieki nad dziećmi.

Gmina zachowa trwałość utworzonych w ramach projektu miejsc opieki nad dziećmi do lat 3 w żłobku przez okres co najmniej 2 lat od daty zakończenia realizacji projektu. Trwałość będzie rozumiana jako instytucjonalna gotowość podmiotu do świadczenia usług w ramach utworzonych w projekcie miejsc opieki nad dziećmi do lat 3. Zadanie obejmuje sfinansowanie przez okres 12 miesięcy funkcjonowanie żłobka:

*   wynagrodzenie 5 opiekunów
*   wyżywienie dzieci dostarczane w formie cateringu.

W okresie realizacji projektu nie są pobierane opłaty od rodziców/opiekunów biorących udział w projekcie.

Od daty zakończenia realizacji projektu finansowanie funkcjonowania żłobka nastąpi z budżetu gminy oraz opłat pobieranych od rodziców/opiekunów (za wyżywienie), których dzieci uczęszczać będą do placówki.

Opłata za wyżywienie dzieci będzie wyłącznie zwrotem kosztów poniesionych na zakup żywności (koszt tzw. wsadu do kotła). Wysokość opłat będzie regulowana uchwałą Rady Gminy. Z posiłków będą korzystać jedynie dzieci uczęszczające do żłobka.

Prowadzenie żłobka jako zadanie własne gminy z zakresu polityki społecznej reguluje ustawa z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3.

Żłobek funkcjonuje jako jednostka organizacyjna Gminy.

Po zakończeniu inwestycji Gmina przekaże pomieszczenia żłobka w trwały zarząd tejże jednostce budżetowej.

Jednostka budżetowa, zarządzająca lokalami żłobka nie będzie wynajmować odpłatnie żadnych sal.

Efekty realizowanego projektu nie będą służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nabywane towary i usługi związane z realizacją powyższego projektu są wykorzystywane przez Gminę i jej jednostkę organizacyjną do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (opłaty za wyżywienie) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nabywane towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę i jej jednostkę do celów prowadzonej działalności gospodarczej (w zakresie opłat za wyżywienie), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy nabywaniu towarów i usług nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nabywane do realizacji projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Cała kwota podatku naliczonego będzie przyporządkowana do czynności zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Usługi opieki nad dziećmi w wieku do lat 3 oraz związane z nimi wyżywienie są usługami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24b ustawy o VAT objęte są zwolnieniem od podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT w związku z realizacją projektu pn. …

Stanowisko Wnioskodawcy:

Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu pn. … na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianym przedsięwzięciu warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do lat 3.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W świetle art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej Gminy obejmują m.in. sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych.

Nabywane towary i usługi związane z realizacją zadania będą wykorzystywane przez Gminę i jej jednostkę do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (opłaty pobierane za wyżywienie) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nabywane do realizacji projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Cała kwota podatku naliczonego będzie przyporządkowana do czynności zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe Gmina stoi na stanowisku, że w zakresie realizowanego zadania nie będzie działała jako podatnik VAT, nie będzie wykorzystywała nabywanych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, natomiast będzie wykorzystywała wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy o VAT.

Tym samym Gmina w ramach projektu nie będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj., gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2019 r. poz. 409 ze zm.) opieka nad dziećmi w wieku do lat 3 może być organizowana w formie żłobka lub klubu dziecięcego, a także sprawowana przez dziennego opiekuna oraz nianię.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 żłobki i kluby dziecięce mogą tworzyć i prowadzić jednostki samorządu terytorialnego oraz instytucje publiczne.

Z kolei na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 jednostki samorządu terytorialnego tworzą żłobki i kluby dziecięce w formie samorządowych jednostek budżetowych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina realizuje zadanie inwestycyjne w ramach projektu pn. \`(...)\` Zakres projektu obejmuje – przeprowadzenie prac adaptacyjnych mających na celu dostosowanie niewykorzystanych pomieszczeń szkoły do pełnienia funkcji żłobka (wykończenia i malowanie ścian, wykonanie podłóg) i zakup niezbędnego wyposażenia (mebli: łóżeczka z materacem, zestaw szafek w szatni, stoliki, krzesła), bieżące funkcjonowanie żłobka przez okres 12 miesięcy (w tym zapewnienie opieki przez 5 opiekunów i wyżywienie). Głównym celem projektu jest poprawa dostępności do usług opiekuńczych nad dziećmi do 3 roku życia dla 20 osób, mieszkańców gminy poprzez utworzenie 20 miejsc opieki nad dziećmi w nowo utworzonym żłobku. W okresie realizacji projektu nie są pobierane opłaty od rodziców/opiekunów biorących udział w projekcie. Od daty zakończenia realizacji projektu finansowanie funkcjonowania żłobka nastąpi z budżetu gminy oraz opłat pobieranych od rodziców/opiekunów (za wyżywienie), których dzieci uczęszczać będą do placówki. Prowadzenie żłobka jako zadanie własne gminy z zakresu polityki społecznej reguluje ustawa z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3. Żłobek funkcjonuje jako jednostka organizacyjna Gminy. Po zakończeniu inwestycji Gmina przekaże pomieszczenia żłobka w trwały zarząd tejże jednostce budżetowej. Jednostka budżetowa, zarządzająca lokalami żłobka nie będzie wynajmować odpłatnie żadnych sal. Efekty realizowanego projektu nie będą służyły czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabywane towary i usługi związane z realizacją powyższego projektu są wykorzystywane przez Gminę i jej jednostkę organizacyjną do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (opłaty za wyżywienie) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabywane do realizacji projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Cała kwota podatku naliczonego będzie przyporządkowana do czynności zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Usługi opieki nad dziećmi w wieku do lat 3 oraz związane z nimi wyżywienie są usługami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24b ustawy o VAT objęte są zwolnieniem od podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie podlegają temu podatkowi.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie zostanie spełniony, gdyż – jak wskazał Wnioskodawca – nabywane do realizacji projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Cała kwota podatku naliczonego będzie przyporządkowana do czynności zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem w tej sytuacji Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków związanych z realizacją projektu.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy o VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług opieki nad dziećmi w wieku do lat 3 a fakt ten przyjęto jako element stanu faktycznego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności interpretacja nie rozstrzyga, czy Gmina w zakresie realizowanego zadania będzie działała jako podatnik VAT, bowiem nie było to przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania

przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.