Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-597/14-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-08
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących usługi wykonywane w ramach kontraktów menedżerskich
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; kontrakt-kontrakt menedżerski; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących usługi wykonywane w ramach kontraktów menedżerskich **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących usługi wykonywane w ramach kontraktów menedżerskich .

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: „Spółka" lub „Wnioskodawca") jest podmiotem świadczącym kompleksowe usługi logistyczne w zakresie krajowego oraz międzynarodowego przewozu towarów koleją. Usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) i w rezultacie Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia ww. usług. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zawiera umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania (dalej: „Kontrakty menedżerskie”) z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą na podstawie Kontraktu menedżerskiego. Osoba fizyczna (dalej: „Zarządzający”) zobowiązuje się do zarządzania powierzonymi jej obszarami działalności Spółki, tj. prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania - w charakterze członka zarządu, przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru działalności Zarządzającego. Zgodnie z Kontraktami menedżerskimi, wszelkie obowiązki z zakresu zarządzania Spółką Zarządzający są zobowiązani wykonywać z najwyższą starannością, zgodnie z Kontraktem menedżerskim, przepisami prawa oraz regulacjami wewnętrznymi obowiązującymi w przedsiębiorstwie Spółki, w tym uchwałami organów Spółki.

W zależności od sfery działalności Spółki, za którą odpowiedzialni są poszczególni członkowie zarządu, do zakresu ich obowiązków należy w szczególności:

*   realizowanie zadań Spółki objętych przedmiotem jej działalności (w tym podejmowanie działań w ramach współpracy z właściwymi organami administracji publicznej oraz z innymi Zarządzającymi w Spółce);
*   reprezentowanie Spółki wobec organów państwowych, samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich;
*   podejmowanie i realizowanie czynności zmierzających do rozwoju działalności Spółki, do osiągania przez Spółkę wyników finansowych zaplanowanych w rocznych planach ekonomiczno-finansowych Spółki oraz do osiągania innych celów określonych w ustalonych planach działalności gospodarczej;
*   podejmowanie i realizowanie czynności z zakresu zarządzania zasobami ludzkimi i materialnymi składnikami majątku Spółki w zakresie wynikającym z powierzonych zadań;
*   prowadzenie polityki handlowej Spółki i koordynowanie sprzedaży usług przewozowych;
*   zarządzanie finansami Spółki, prowadzenie spraw związanych z rachunkowością i podatkami;
*   gospodarowanie nieruchomościami będącymi własnością Spółki.

W celu należytego wykonywania obowiązków umownych, jak również celem zapewnienia zachowania w poufności informacji, Zarządzający zobowiązani są do przestrzegania wszelkich procedur i regulacji wewnętrznych obowiązujących w Spółce, w tym zobowiązani są do stosowania wszelkich środków służących ochronie informacji przedsiębiorstwa Spółki, uzyskanych w ramach pełnienia zadań Zarządzających lub w związku z wykonywaniem obowiązków objętych Kontraktami menedżerskimi, zgodnie z postanowieniami zawartymi w takich Kontraktach. Spółka ma z kolei zapewnić Zarządzającym powierzchnię biurową z wyposażeniem, w tym przenośny komputer osobisty z bezprzewodowym dostępem do sieci internet, środki łączności, w tym telefon komórkowy oraz telefon stacjonarny, środki transportu, a także samochód służbowy.

W celu należytego wykonywania obowiązków, Zarządzający mają prawo i obowiązek uczestnictwa w szkoleniach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym, związanych z przedmiotem działalności Spółki, i o ile jest to konieczne lub uzasadnione dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży służbowych po kraju i za granicą. W związku z powyższym, Spółka zobowiązuje się do ponoszenia wydatków związanych bezpośrednio z realizacją zadań Zarządzających - w każdym przypadku, w którym Zarządzający odbywają podróż w interesie Spółki, w tym w szczególności udokumentowanych kosztów transportu, wyżywienia, noclegów i pobytu (w kraju i za granicą).

Zarządzający zobowiązani są do wykonywania obowiązków członka zarządu w czasie przez siebie wybranym, ale z uwzględnieniem potrzeb Spółki i z zapewnieniem prawidłowego wykonania Kontraktów menedżerskich oraz wynikających z nich zadań i obowiązków. Strony ustalają ponadto, że Zarządzający wykonują funkcję członka zarządu w wybranym przez siebie miejscu zastrzeżeniem, że podstawowym miejscem wykonywania czynności zarządczych jest siedziba Spółki.

Ponadto Kontrakt menedżerski zakłada, iż Zarządzający zobowiązany jest do osobistego wykonywania swoich obowiązków związanych z funkcją Członka Zarządu Spółki i niezlecania ich osobom trzecim.

Walne Zgromadzenie lub Rada Nadzorcza Spółki nie mogą wydawać Zarządzającym wiążących poleceń dotyczących wykonywania obowiązków członka zarządu Spółki. Zarządzający każdorazowo samodzielnie ustalają przedmiot i harmonogram czynności wykonywanych w celu prawidłowej realizacji funkcji członka zarządu. Strony ustalają ponadto, że Zarządzający wykonują funkcję członka zarządu w wybranym przez siebie miejscu z zastrzeżeniem, że podstawowym miejscem wykonywania czynności zarządczych jest siedziba Spółki.

Zgodnie z postanowieniami Kontraktów menedżerskich, w zakresie dotyczącym zasad odpowiedzialności Zarządzającego za wykonywane czynności, Zarządzający odpowiadają wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie obowiązywania Kontraktu menedżerskiego, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z nich wynikających.

Kontrakty menedżerskie przewidują, że odpowiedzialność Zarządzających jest niezależna od odpowiedzialności ponoszonej z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, w zakresie określonym przepisami ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. 2013, poz 1030, dalej: „KSH”) oraz innymi przepisami prawa.

Odpowiedzialność za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej ograniczona jest do kwoty dwunastokrotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego Wnioskodawcy.

W Kontraktach menedżerskich Strony ustalają ponadto, że zakres odpowiedzialności za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej, ograniczony jest do sumy pieniężnej stanowiącej iloczyn kwoty stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego oraz stałego współczynnika, określanego każdorazowo w Kontrakcie menedżerskim.

Zgodnie z postanowieniami Kontraktów menedżerskich, Strony potwierdzają, że w celu zapewnienia realnego wykonania przez Zarządzających obowiązku ponoszenia odpowiedzialności za wykonywane czynności, Zarządzający zawierają na własny koszt umowę ubezpieczenia z tytułu odpowiedzialności cywilnej, powstałej w związku z zarządzaniem Spółką, niezależnie od podstawy powstania odpowiedzialności. Wartość polisy oraz jej treść wraz z załącznikami podlega każdorazowemu uzgodnieniu ze Spółką. Na dowód powyższego Zarządzający przekazują Spółce kopię polisy poświadczającej zawarcie umowy ubezpieczenia, ogólne warunki ubezpieczenia stosowane do tej umowy ubezpieczenia.

Obowiązek ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej trwa nieprzerwanie przez cały okres obowiązywania Kontraktów menedżerskich. W każdym wypadku, gdy umowa ubezpieczenia przestaje wiązać Zarządzających oraz ubezpieczyciela, postanowienia Kontraktów menedżerskich w zakresie wynagrodzenia przestają mieć zastosowanie ze skutkiem natychmiastowym.

W zakresie wynagrodzenia, poszczególne Kontrakty menedżerskie przewidują, że za świadczenie usług polegających na zarządzaniu spółką Zarządzającym przysługuje wynagrodzenie, na które składa się podstawowe wynagrodzenie zryczałtowane - określone miesięcznie oraz wynagrodzenie dodatkowe, którego wypłata uzależniona jest od osiągnięcia celów ustalonych przez Radę Nadzorczą Spółki. Wykonywane przez Zarządzających usługi zarządzania, w związku z którymi zawarto ze Spółką Kontrakty menedżerskie, są czynnościami z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. 2012, poz. 361 ze zm.; dalej: „ustawa pdof”).

Spółka jednocześnie wskazuje, że Zarządzający są przedsiębiorcami prowadzącymi działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług zarządzania oraz są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z postanowień Kontraktów menedżerskich wynika, że Zarządzający mają obowiązek osobistego wykonywania umowy i obejmuje ich zakaz wykonywania działalności konkurencyjnej.

Zadania realizowane przez Zarządzających na podstawie Kontraktów menedżerskich służą prowadzonej przez Spółkę działalności, w ramach której realizowane są czynności opodatkowane VAT. Fakt wykonywania ww. zadań, Zarządzający dokumentują fakturami, na których wykazują należny VAT obliczony według stawki podstawowej (tj. obecnie 23%).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Zarządzających, dokumentujących świadczone na jej rzecz na podstawie Kontraktów menedżerskich usługi w zakresie zarządzania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, przysługuje jej prawo do pomniejszenia VAT należnego o VAT naliczony, wynikający z faktur wystawionych przez Zarządzających, dokumentujących świadczone na rzecz Spółki usługi w zakresie zarządzania.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. 2011, Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik oraz gdy towary/usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia VAT naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów i wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można VAT naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów/usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Powyższe oznacza, że podatnik uprawniony jest do pomniejszenia VAT należnego o VAT naliczony jeżeli wykonana na jego rzecz czynność podlega opodatkowaniu VAT, tj. wpisuje się w katalog określony w art. 5 ustawy o VAT, nie podlega zwolnieniu ani wyłączeniu z VAT oraz została wykonana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

W analizowanych okolicznościach nie ulega wątpliwości, że czynności w zakresie zarządzania wykonywane przez Zarządzających na rzecz Wnioskodawcy, odpowiadają definicji odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Oceny wymaga natomiast, czy w odniesieniu do czynności realizowanych w ramach Kontraktów menedżerskich, Zarządzający występują w charakterze podatników w rozumieniu ustawy o VAT.

Przesłanki uznania działalności za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT

Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 przytoczonego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, w definicję „samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej” nie wpisują się m. in. czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy pdof, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z wykładni ww. unormowań wynika, że intencją ustawodawcy było wyłączenie z zakresu przedmiotowego VAT czynności wykonywanych przez podmiot związany ze zlecającym stosunkiem prawnym co do: (i) warunków wykonywania czynności; (ii) wynagrodzenia należnego wykonującemu czynności; (iii) odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W ocenie Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości, że stosunek prawny łączący każdego z Zarządzających ze Spółką, reguluje kwestie warunków wykonywania czynności oraz wynagrodzenia należnego Zarządzającemu. Zdaniem Spółki, każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym zawiera, co do zasady, postanowienia dotyczące wynagrodzenia oraz warunków jego wykonywania.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez dyrektorów izb skarbowych z upoważnienia Ministra Finansów. Dla przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał w interpretacji z 14 lutego 2011 roku (sygn. IPPP2-443-856/10-5/AK), m. in, że:

„Odnośnie dwóch pierwszych warunków wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy - każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy usługobiorcą, a usługodawcą jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Z uwagi na powyższe spełnione zostają dwie ustawowe przesłanki przemawiające za nieuznaniem takich czynności za odpłatne świadczenie usług, tj. przychody są wymienione w art. 13 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz za wykonane czynności wypłacane jest wynagrodzenie.

Istotny, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich”.

Według Wnioskodawcy, bezsporny jest również fakt, że przychody uzyskiwane przez Zarządzających podlegają zaliczeniu do źródeł przychodów unormowanych w art. 13 pkt 2-9 ustawy pdof. Zgodnie z ust. 9 przytoczonego przepisu, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się w szczególności przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Za taką kwalifikacją przychodów z kontraktu menedżerskiego opowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 stycznia 2011 roku (sygn. IPPB1/415-970/10-2/EC), w której podzielił stanowisko wnioskodawcy, zdaniem którego:

„Przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje forma prawna w jakiej podatnik prowadzi działalność gospodarczą”.

Podobne stanowisko zostało zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 kwietnia 2010 roku (sygn. II FPS 10/09) oraz interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 31 maja 2010 roku (sygn. DD2/033/95/KBF/10/403).

Tym samym w zakresie objętym niniejszym wnioskiem, analizy wymaga, czy w analizowanych okolicznościach zostanie spełniona trzecia z przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3, odnosząca się do odpowiedzialności zleceniodawcy (tu: Spółki) za czynności wykonywane przez zleceniobiorcę (tu: Zarządzających).

W ocenie Spółki, z wykładni art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że intencją ustawodawcy było wyłączenie z zakresu przedmiotowego VAT czynności wykonywanych przez zleceniobiorcę połączonego ze zleceniodawcą stosunkiem prawnym przewidującym, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonanie zleconych czynności, ponosi zleceniodawca. W szczególności, całokształtu więzów prawnych łączących ww. podmioty (zarówno o charakterze ustawowym jak umownym), powinno wynikać, że powyższa zasada ma charakter bezwzględny, tj. nie jest możliwe zaistnienie okoliczności, w których odpowiedzialność za wykonywane czynności spoczywa m zleceniobiorcy. W konsekwencji, w sytuacji gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, działalność zleceniobiorcy nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. W takim przypadku, ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, z tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z kategorii podatników) tego podmiotu, który nie odpowiada wobec osób trzecich za rezultat wykonywanych czynności. Istotny zatem, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że kwestia określenia czy podlegają opodatkowaniu VAT usługi wykonywane przez Zarządzających na rzecz Spółki na podstawie Kontraktów menedżerskich, o których mowa w niniejszym wniosku, była przedmiotem następujących interpretacji indywidualnych wydanych na wniosek osób pełniących funkcję członków zarządu Spółki:

1.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 8 października 2013 roku (sygn. IPPP1/443-685/13-2/JL), w której stwierdzono m. in., że:

„Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście wskazanego opisu sprawy pozwala na uznanie, iż z racji, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz osób trzecich za szkodę wyrządzoną w związku z wykonywaniem postanowień umowy, nie można uznać, że relacja łącząca Menadżera ze Spółką stanowi stosunek zobowiązaniowy podobny do tego, jaki łączy pracodawcę i pracownika. Jak bowiem Wnioskodawca wskazał we wniosku Kontrakt menedżerski przewiduje, iż Wnioskodawca odpowiada wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z niej wynikających. Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze, bowiem za rezultaty podejmowanych decyzji może zostać pociągnięty do odpowiedzialności nie tylko przez kontrahenta, z którym związał się umową cywilnoprawną, ale również przez inne podmioty. Z powyższego wynika zresztą potrzeba samodzielnego ubezpieczenia się od odpowiedzialności cywilnej, deliktowej i kontraktowej przez Menadżera”

1.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 2S października 2013 roku, (sygn. IBPP2/443-651/13/KO), w której stwierdzono m. in., że:

„Jednakże w okolicznościach sprawy, której dotyczy złożony wniosek, treść kontraktu menedżerskiego dowodzi wprost, że nie stworzył on stosunku prawnego takiego jaki zachodzi pomiędzy pracodawcą a pracownikiem w przypadku zawarcia umowy o pracę. Wnioskodawca przedstawiając postanowienia kontraktu wskazał bowiem, że zobowiązany jest do wykonywania przedmiotu Kontraktu menedżerskiego w czasie i miejscu przez siebie wybranym, przy czym w odniesieniu do czasu wykonywania zadań kontraktowych winien on uwzględniać potrzeby Spółki z zapewnieniem prawidłowego wykonywania Kontraktu menedżerskiego, natomiast w odniesieniu do miejsca wykonywania kontraktu zastrzeżono, że podstawowym miejscem wykonywania czynności zarządczych jest siedziba Spółki, miejsce zamieszkania Wnioskodawcy, oraz miejsca które wymagają tego ze względu na działalność Spółki. Zatem z powyższego jednoznacznie wynika, że pomimo zawartych zastrzeżeń w tym Kontakcie, Wnioskodawca może wykonywać w dowolnym miejscu i czasie czynności określone Kontraktem. Oznacza to też, że przy wykonywaniu tych czynności Wnioskodawca nie musi wykorzystywać infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki”.

Ponadto w ww. interpretacji stwierdzono również, iż:

„Zauważyć należy, iż umowa - kontrakt menedżerski o oświadczenie usług w zakresie zarządzania, na podstawie której Wnioskodawca świadczy usługi zarządzania Spółką, zawiera unormowanie dotyczące odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich, bowiem w opisie sprawy wskazano, iż: „W zakresie odpowiedzialności Wnioskodawcy, Kontrakt menedżerski przewiduje, iż Wnioskodawca odpowiada wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków z niej wynikających. Odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności ponoszonej z tytułu pełnienia funkcji Członka Zarządu w zakresie określonym przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych oraz innymi przepisami prawa. Odpowiedzialność za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej ograniczona jest do kwoty dwunastokrotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego Wnioskodawcy.

Z powyższego wynika zatem, że warunek odpowiedzialności za wykonanie czynności w ramach kontraktu menedżerskiego, który decyduje o uznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełniony.”

W tym miejscu należy wskazać, że stanowisko zaprezentowane w przytoczonej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, znalazło potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3 kwietnia 2014 r. (sygn. III SA/Gl 212/14), w którym stwierdzono m. in., że:

„Należy podkreślić, iż to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonywane przez siebie usługi również względem innych podmiotów niż sama spółka. Wnioskodawca ponosi również ryzyko związane z brakiem wystarczającej staranności w podejmowanych działaniach, a zatem ryzyko gospodarcze, gdyż za rezultaty podejmowanych decyzji może zostać pociągnięty do odpowiedzialności nie tylko przez Spółkę, z którą łączy go Kontrakt menedżerski, ale również przez inne podmioty. Celem realnego zagwarantowania wykonania przez Wnioskodawcę zobowiązania wynikającego z nałożonego na niego rygoru odpowiedzialności, zawarł on na własny koszt umowę ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej. Powyższe przesądza również o odmiennych zasadach odpowiedzialności Wnioskodawcy w stosunku do osoby zobligowanej umową o pracę lub zbliżoną.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonywanie czynności w ramach powierzonych obowiązków. Kontakt menedżerski jako nienazwana umowa cywilnoprawna mająca za przedmiot świadczenie usług należy bowiem do kategorii tzw. umów starannego działania z elementami umowy rezultatu. Również zgodnie z zawartym kontraktem, menedżer ponosi odpowiedzialność za niedołożenie należytej staranności w zarządzaniu spółką, jakiej wymaga się od firmy zajmującej się profesjonalnie zarządzaniem cudzymi interesami. Obowiązek zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, na mocy której menedżer objęty został ochroną ubezpieczeniową przed roszczeniami spółki oraz osób trzecich, które mogą powstać w związku ze świadczonymi przez niego usługami w zakresie zarządzania, stanowił obligatoryjny wymóg obowiązywania Kontaktu menedżerskiego.”

(\`(...)\`)

„Zważywszy na fakt, że menedżer ponosi odpowiedzialność za wykonywane przez siebie usługi również względem innych podmiotów aniżeli sama spółka oraz ponosi ryzyko związane z brakiem wystarczającej staranności w podejmowanych działaniach ponosi on tym samym ryzyko gospodarcze związane ze świadczonymi przez siebie usługami w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Ryzyko ekonomiczne znajduje z kolei odzwierciedlenie w konstrukcji wynagrodzenia, jakie przewidziano w Kontrakcie menedżerskim, który zapewnia Wnioskodawcy wynagrodzenie stałe, a nadto nagroda roczna, która zależy od wyników pracy Wnioskodawcy i realizacji celów.”

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że zaprezentowany wyżej pogląd znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach organów podatkowych, wydawanych w okolicznościach zbliżonych do analizowanych:

1.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 lutego 2014 roku (sygn. IBPP2/443-1043/13/RSz), w której organ stwierdził m. in., że:

„Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Tym samym, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawco ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.”

1.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 sierpnia 2013 roku (sygn. IPPP1/443 658/13-3/MP), w której organ stwierdził m. in., że:

„Analiza powołanych przepisów prawo w kontekście wskazanego opisu sprawy pozwala na uznanie, iż z racji, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz osób trzecich za szkodę wyrządzoną w związku z wykonywaniem postanowień umowy, nie można uznać, że relacja łącząca Menadżera ze Spółką stanowi stosunek zobowiązaniowy podobny do tego, jaki łączy pracodawcę i pracownika. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania w ramach zawartej umowy należy uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.”

1.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 lutego 2014 roku (sygn. IBPP2/443-1043/13/RSz), w której organ stwierdził m.in., że:

„Mając na względzie opis sprawy przedstawiony przez Wnioskodawcę oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, iż zawarte umowy nie formułują pomiędzy stronami więzi analogicznych ze stosunkiem pracy. Zleceniobiorcy ponoszą odpowiedzialność wobec osób trzecich za efekt wykonywanej pracy. Wykonują czynności samodzielnie podejmując decyzje. Przedmiotem wykonywanej przez nich działalności jest kierowanie działalnością Spółki oraz zarządzanie jej majątkiem. Zatem fakt, sprawowania funkcji członka zarządu nie może w tych konkretnych okolicznościach być przesądzającym. Czynności wykonywane w ramach podpisywanych umów kontrakty menadżerskie - należy zatem uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym w zakresie, w jakim usługi te wykorzystywane będą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w w. usług wynikających z faktur VAT wystawionych przez Menadżerów.”

1.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 stycznia 2014 roku (sygn. ILPP1/443-947/13-5/NS), w której organ stwierdził m. in., że:

„Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że świadczenie na podstawie kontraktu menedżerskiego odpłatnych usług zarządczych na rzecz Zainteresowanego przez kontrahenta (zleceniobiorcę) w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy zgodnie z postanowieniami kontraktu menedżerskiego to kontrahent (zleceniobiorca) będzie ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich za swoje działania, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisu art. 15 ust 1 ustawy, a w konsekwencji, Wnioskodawca będzie miał prawo do dokonywania odliczeń kwoty podatku określonego w fakturach dokumentujących przedmiotowe czynności zarządcze, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.”

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 24 września 2013 roku (sygn. I SA/Gd 792/13) oraz w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 czerwca 2013 roku (sygn. IPPP1/443-328/13-3/AP); z 22 stycznia 2013 roku (IPPP3/443-18/13-2/SM); z 25 stycznia 2013 roku (IPPP3/443-1131/12-4/IG); z 7 stycznia 2013 roku (IPPP1/443-1146/12-2/AW); Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach z 18 lutego 2013 roku (sygn. IBPP4/443-489/12/BP); Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 21 grudnia 2012 roku sygn. (IPTPP1/443-797/12-4/AK).

Podsumowując, mając na uwadze stanowisko organów podatkowych zawarte w przytoczonych interpretacjach indywidualnych, a w szczególności w interpretacjach wydanych na wniosek osób pełniących funkcje członków zarządu Spółki na podstawie Kontraktów menedżerskich, o których mowa w niniejszym wniosku, należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Zarządzających na rzecz Spółki podlegają opodatkowaniu VAT. W rezultacie, Spółka jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Zarządzających, dokumentujących wykonanie na jej rzecz usług w zakresie zarządzania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kwestię odliczenia podatku reguluje przepis art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktura stanowi dla nabywcy towaru lub usługi podstawę do odliczenia podatku naliczonego, gdyż z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota wynikająca z faktury.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewidział sytuacje, których wystąpienie wyłącza możliwość obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego albo zwrotu podatku naliczonego. Sytuacje takie zostały wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Jednym z ograniczeń do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. W myśl ww. przepisu, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Zawarł odrębne umowy o świadczenie usług zarządzania z osobami fizycznymi powołanymi do Zarządu Spółki. W związku z zawartymi umowami Zarządzający zobowiązują się do zarządzania powierzonymi jej obszarami działalności Spółki tj. prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowanie. W związku z wykonywaniem opisanych czynności na rzecz Spółki, Zarządzający wystawiają faktury VAT opodatkowując świadczone usługi stawką podatku VAT w wysokości 23%.

W sytuacji przedstawionej we wniosku istotą jest rozstrzygnięcie, czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczania podatku naliczonego VAT, wykazanego na fakturach, które są wystawiane przez Zarządzających z tytułu świadczenia przez nich usług na podstawie kontraktów menadżerskich.

Powyższa kwestia wymaga jednak uprzedniego rozważenia, czy dla opisanych we wniosku czynności Zarządzający działają jako podatnicy podatku od towarów i usług oraz czy wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu zawartych umów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Następnie, w wyniku dokonanego w ten sposób ustalenia, możliwe będzie rozstrzygnięcie czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu nabycia ww. usług zarządzania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 cytowanej powyżej ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. W myśl tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z akapitem pierwszym artykułu 9 (1) podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 stwierdza, że warunek określony w art. 9 (1) przewidujący, że działalność gospodarcza prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla a Recandadores de Tributos de las Zonas primera y Segunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii).

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy.

Artykuł 9 (2) stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności\`(...)\`” .

Dyrektywa VAT zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu dyrektywy w sprawie VAT będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy o VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony)
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
8.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
9.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Tym samym, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Istotny zatem, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich.

Zgodnie z treścią art. 368 § 1 i § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030) zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, natomiast członek zarządu jest powoływany i odwoływany przez radę nadzorczą, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Ponadto, w myśl art. 370 § 1 wskazanej ustawy, członek zarządu może być w każdym czasie odwołany; nie pozbawia go to roszczeń ze stosunku pracy lub innego stosunku prawnego dotyczącego pełnienia funkcji członka zarządu.

Jednocześnie, z treści art. 372 § 1 ww. ustawy wynika, że prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (§ 2 tegoż artykułu). Czynności takie zawsze będą wywoływały skutek na zewnątrz, nawet gdyby dochodziło do ograniczeń. Oznacza to, że w stosunkach zewnętrznych istnieje odpowiedzialność zlecającego za czynności wykonywane przez członka zarządu, natomiast w stosunkach wewnętrznych będzie rodziło odpowiedzialność odszkodowawczą osób działających wbrew ograniczeniom względem zlecającego.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 483 § 1 Ksh, członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy.

Wnioskodawca wskazał, że zawarte umowy o zarządzanie przewiduje w szczególności, że Zarządzający zobowiązują się do zarządzania Spółką tj. prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania zgodnie z umową, przepisami prawa oraz regulacjami wewnętrznymi obowiązującymi w przedsiębiorstwie, w tym uchwałami organów Spółki.

Wnioskodawca ponadto wskazał, że Zarządzający zobowiązani się wykonywać powierzone obowiązki osobiście i nie zlecać ich osobom trzecim. Z zawartej umowy wynika również, że Zarządzający ponoszą wobec Spółki i wobec osób trzecich odpowiedzialność za szkodę wynikłą z czynności podejmowanych w okresie obowiązywania kontraktu. Odpowiedzialność za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej ograniczona jest do kwoty dwunastokrotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego Zarządzającego. Przez cały czas trwania umowy Zarządzający zobowiązują się, do ubezpieczenia na własny koszt od odpowiedzialności cywilnej powstałej w związku z zarządzaniem na określoną kwotę, której wartość oraz treść umowy podlega każdorazowemu uzgodnieniu ze Spółką.

Z tytułu wykonywania powierzonych czynności w ramach umowy zarządzania, Zarządzający otrzymują comiesięczne wynagrodzenie podstawowe zryczałtowane oraz wynagrodzenie dodatkowe, którego wypłata uzależniona jest od osiągnięcia celów ustalonych przez Radę Nadzorczą Spółki. W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał ponadto, że Zarządzający są przedsiębiorcami prowadzącymi działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług zarządzania oraz są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Zatem Zarządzający dokumentują świadczenie usług w ramach zawartych ze Spółką umów fakturami VAT ze stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że Spółka zapewni Zarządzającym powierzchnię biurową z wyposażeniem (komputer, środki łączności) oraz środek transportu a także samochód służbowy. Ponadto Zarządzający są zobowiązani do uczestniczenia w szkoleniach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym, a także do odbywania podróży służbowych po kraju lub za granicę. Spółka jest zobligowana do ponoszenia wydatków związanych z odbywaniem podróży w tym kosztów transportu, noclegów. Warunki umowy przewidują że Zarządzający wykonuje funkcję członka zarządu w wybranym przez siebie miejscu z zastrzeżeniem, że podstawowym miejscem wykonywania czynności jest siedziba Spółki. Zarządzający wykonują czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa w kontekście wskazanego opisu sprawy pozwala na uznanie, że zawarte umowy pomiędzy Spółką oraz Zarządzającymi nie formułują pomiędzy stronami więzi analogicznych ze stosunkiem pracy. Zarządzający ponoszą odpowiedzialność wobec osób trzecich za efekt wykonywanej pracy. Wykonują czynności samodzielnie podejmując decyzje. Przedmiotem wykonywanej przez nich działalności jest prowadzenie spraw Spółki oraz jej reprezentowanie. Zatem fakt, sprawowania funkcji członka zarządu nie może w tych konkretnych okolicznościach być przesądzającym. Czynności wykonywane w ramach podpisywanych umów – kontrakty menadżerskie – należy zatem uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem z uwagi, że nabywane od zarządzających usługi zarządzania są wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych (co wskazał zainteresowany w opisie sprawy), Spółce zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. usług wynikających z faktur VAT wystawionych przez Zarządzających.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.