Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1968/10-4/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-07
Teza: Czy sprzedaży pracownikom MOSiR karnetów na preferencyjnych warunkach podlega opodatkowaniu w części stanowiącej różnicę pomiędzy standardową ceną karnetu wynikającą z cennika a kwotą faktycznie uiszczaną przez pracownika?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; towar; usługi; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji, przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2010 r. (data wpływu 7 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży pracownikom karnetów na preferencyjnych warunkach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży pracownikom karnetów na preferencyjnych warunkach.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji (dalej Wnioskodawca albo MOSiR) jest jednostką budżetową Miasta oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej jako ustawa o VAT. Zgodnie z postanowieniami statutu przedmiot działania MOSiR (§ 3 statutu) obejmuje:

1.  zaspokajanie potrzeb mieszkańców miasta w zakresie kultury fizycznej, w szczególności przez sport rekreację ruchową oraz
2.  prowadzenie informacji i promocji turystycznej miasta.

Do podstawowych zadań MOSiR należy (§ 4 statutu):

1.  utrzymanie i eksploatacja pozostających w posiadaniu MOSiR placów, urządzeń i obiektów sportowo-rekreacyjnych, zgodnie z ich przeznaczeniem;
2.  wspomaganie działań tworzących dogodne warunki do uprawiania aktywnego odpoczynku;
3.  współdziałanie z organizacjami i stowarzyszeniami kultury fizycznej w tworzeniu programów upowszechniania kultury fizycznej i profilaktyki zdrowotnej;
4.  finansowanie, dofinansowanie organizowanie zawodów sportowo-rekreacyjnych, imprez masowych dla młodzieży szkolnej oraz osób dorosłych;
5.  współpraca z innymi organizacjami i podmiotami gospodarczymi w zakresie organizacji imprez sportowych, rekreacyjnych, turystycznych;
6.  udostępnianie placów, urządzeń i obiektów sportowo-rekreacyjnych, będących w posiadaniu MOSiR, klubom, organizacjom sportowym, szkolnym i innym jednostkom oraz osobom fizycznym w celu organizowania imprez sportowych i sportowo-rekreacyjnych;
7.  systematyczne uzupełnianie wyposażenia obiektów w urządzenia i sprzęt sportowo -rekreacyjny;
8.  prowadzenie spraw z zakresu budowy, rozbudowy, modernizacji i remontów obiektów oraz urządzeń sportowo-rekreacyjnych;
9.  powoływanie i prowadzenie własnych grup sportowych;
10.  prowadzenie miejskiej informacji turystycznej oraz organizowanie ekspozycji podczas targów turystycznych w kraju i za granicą.

Ponadto do zadań MOSiR należy również (§ 5 statutu):

1.  świadczenie odpłatnych usług w zakresie obsługi imprez sportowo-rekreacyjnych i turystycznych;
2.  wykonywanie innych przedsięwzięć w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu.

Swoje zadania MOSiR wykonuje m.in. prowadząc Centrum Rekreacyjno-Sportowe (dalej CRS), w którego skład wchodzi m.in. basen oraz hala widowiskowo-sportowa, usytuowane przy. CRS jest własnością i pozostaje w trwałym zarządzie MOSiR. Świadczenie usług oraz dostawa towarów dokonywana w ramach działalności CRS podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a MOSiR dokonał i dokonuje obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi towarami i usługami.

Zgodnie z regulaminem CRS korzystanie z basenu (wstęp) jest odpłatne, a szczegółowy wykaz opłat za poszczególne usługi świadczone w CRS został przedstawiony w cenniku. Cennik przewiduje szereg wariantów opłat za wstęp: bilety całodzienne, godzinowe oraz karnety (karty abonamentowe).

Ponadto, oprócz standardowych cen biletów cennik zawiera odrębne opłaty przewidziane dla grup szkolnych zorganizowanych. Opłaty za wstęp na basen na podstawie biletów całodziennych lub godzinowych są pobierane „przy wyjściu”. Natomiast pobieranie opłat na podstawie kart abonamentowych stanowi formę przedpłaty, tj. zapłata za usługę następuje przed jej faktycznym zrealizowaniem. Klienci dokonują wcześniejszego wykupu abonamentu o określonej wartości, np.: 50 zł, 100 zł itd., a następnie „przy wyjściu” dokonują rozliczenia z tytułu wstępu na basen zgodnie z cennikiem. Należność z tytułu wstępu jest potrącana ze środków znajdujących się na karcie. Dodatkowo przy wykupie karty abonamentowej klienci są zobowiązani do uiszczenia bezzwrotnej opłaty za wydanie plastikowego nośnika (identyfikatora) w wysokości 10 zł.

W przypadku opłat całodziennych i godzinowych podatek VAT jest naliczany w momencie pobrania opłaty „przy wyjściu”, a w przypadku karnetów podatek VAT jest naliczony w momencie sprzedaży karnetu. Dodatkowo w przypadku rozliczeń na podstawie kart abonamentowych różnica w stosunku do pozostałych sposobów rozliczeń polega na tym, że abonament dający uprawnienie do korzystania z usług wstępu do określonej wysokości jest sprzedawany ze swego rodzaju rabatem. Abonament o wartości 50 zł jest sprzedawany za 45 zł brutto, abonament za 100 zł za 90 zł brutto itd.

W celu właściwego sklasyfikowania usług świadczonych na terenie CRS MOSiR wystąpił do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi z wnioskiem o wskazanie zaklasyfikowania świadczonych usług do określonych numerów PKWiU. Na tej podstawie do poszczególnych usług dokonano przyporządkowania właściwej stawki podatku VAT. Ustalono, że sprzedaż biletów wstępu na basen w postaci biletów całodziennych lub godzinowych oraz karnetów podlega opodatkowaniu według stawki 7% (PKWiU 92.61.10). Ponadto przyjęto, że jednorazowa opłata za wydanie plastikowego nośnika karty abonamentowej opodatkowana jest według stawki 22%.

Z uwagi na zróżnicowane zadania i potrzeby jakie realizuje MOSiR występują również przypadki, w których wstęp na basen gwarantowany jest bezpłatnie. We wrześniu i październiku 2010 r. wystąpiły następujące sytuacje:

1.  zagwarantowano bezpłatny wstęp na basen uczniom szkół podstawowych z klas drugich w ramach programu realizowanego z dotacji otrzymanej z Funduszu Zajęć Sportowo -Rekreacyjnych. Dotacja celowa została przyznana na podstawie umowy zawartej pomiędzy Ministrem Sportu i Turystyki a Urzędem Miasta. Zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta zadanie pn. „Zajęcia sportowo-rekreacyjne dla uczniów” zostało przekazane do realizacji przez MOSiR. W związku z realizacją wskazanego zadania MOSiR zawarł porozumienia ze szkołami dotyczące organizacji zajęć sportowo-rekreacyjnych, w ramach których uczniom klas drugich szkół podstawowych został zapewniony bezpłatny wstęp na basen.
2.  przekazano bezpłatnie 144 karnety (karty abonamentowe), dla których cena wynosi 45 zł brutto za sztukę, a upoważniają do wstępu na basen za 50 zł. Karnety uprawniające do wstępu na basen wydano na rzecz nauczycieli i innych osób, którzy nie są pracownikami MOSiR. Nieodpłatnie wydano również plastikowy nośnik stanowiący identyfikator o wartości 10 zł brutto. Nieodpłatne przekazanie karnetów zostało dokonane jako samodzielna czynność MOSiR stanowiąca formę podziękowania za współpracę podczas organizacji Miejskich Igrzysk Młodzieży Szkolnej. Karnety zostały wydane konkretnym osobom, a MOSiR posiada ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób.

Bezpłatny wstęp na basen w ramach zadania realizowanego z dotacji celowej został potraktowany przez MOSiR jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast bezpłatne przekazanie 144 karnetów zostało potraktowane jako nieodpłatne przekazanie towarów (wydanie plastikowego nośnika) oraz nieodpłatne świadczenie usług (wstępu na basen) w rozumieniu art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Czynności te uznano zatem za podlegające opodatkowaniu. MOSiR przewiduje, że w roku 2011 również mogą wystąpić przypadki nieodpłatnego przekazania towarów lub usług na warunkach analogicznych jak przedstawione wyżej w punktach 1 i 2.

Ponadto, MOSiR rozważa kwestię sprzedaży karnetów swoim pracownikom na preferencyjnych warunkach. Przykładowo karnet upoważniający do korzystania z usług o wartości 100 zł byłby sprzedawany np. za kwotę 50 zł brutto i ta kwota byłaby przyjmowana do rozliczenia w zakresie podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaży pracownikom MOSiR karnetów na preferencyjnych warunkach podlega opodatkowaniu w części stanowiącej różnicę pomiędzy standardową ceną karnetu wynikającą z cennika a kwotą faktycznie uiszczaną przez pracownika?

Zdaniem Wnioskodawcy, z obowiązujących przepisów ustawy o VAT nie wynika obowiązek rozliczenia podatku VAT od różnicy pomiędzy standardową ceną karnetu wynikającą z cennika a kwotą faktycznie uiszczaną przez pracownika jeżeli doszłoby do sprzedaży karnetów na rzecz pracowników na preferencyjnych warunkach. Wartość karnetu wydana przez MOSiR pracownikowi w wyniku zastosowania preferencyjnych zasad nabycia karnetów nie może być zakwalifikowane jako nieodpłatne przekazanie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług należy uznać nieodpłatne świadczenie usług przy zachowaniu pozostałych przesłanek wynikających z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Jeżeli zatem pracownicy MOSiR nabędą usługi MOSiR na preferencyjnych warunkach, to wówczas dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, gdzie płatnością za usługę jest wielkość faktycznie uiszczana przez pracownika i tylko ta wielkość podlega rozliczeniu w zakresie podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z opisu sprawy wynika, iż Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji jest jednostką budżetową Miasta oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT. Swoje zadania MOSiR wykonuje m.in. prowadząc Centrum Rekreacyjno-Sportowe (dalej CRS), w którego skład wchodzi m.in. basen oraz hala widowiskowo-sportowa,. CRS jest własnością i pozostaje w trwałym zarządzie MOSiR. Świadczenie usług oraz dostawa towarów dokonywana w ramach działalności CRS podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a MOSiR dokonał i dokonuje obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi towarami i usługami. Zgodnie z regulaminem CRS korzystanie z basenu (wstęp) jest odpłatne, a szczegółowy wykaz opłat za poszczególne usługi świadczone w CRS został przedstawiony w cenniku. Cennik przewiduje szereg wariantów opłat za wstęp: bilety całodzienne, godzinowe oraz karnety (karty abonamentowe).

MOSIR rozważa kwestię sprzedaży karnetów swoim pracownikom na preferencyjnych warunkach. Przykładowo karnet upoważniający do korzystania z usług o wartości 100 zł byłby sprzedawany np. za kwotę 50 zł brutto i ta kwota byłaby przyjmowana do rozliczenia w zakresie podatku VAT.

W opisanej sytuacji przy sprzedaży karnetów na rzecz pracowników MOSiR dojdzie do odpłatnej sprzedaży karnetów jednakże na preferencyjnych warunkach.

Gdy świadczenie jest częściowo odpłatne - czynność ta podlega opodatkowaniu do wysokości świadczenia wnoszonego przez pracownika, a podatnikowi - przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na ogólnych zasadach, tj. w części, w jakiej związany jest z czynnością opodatkowaną.

Podstawa opodatkowania została zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 29 ustawy.

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (art. 29 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Powołane wyżej przepisy art. 29 ust. 1-4 ustawy, wyrażają generalna zasadę określania podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy. Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

– organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Biorąc powyższe pod uwagę, w sytuacji sprzedaży pracownikom MOSiR karnetów na preferencyjnych warunkach, tj. karnetów o wartości 100 zł za kwotę 50 zł, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie kwota należna z tytułu transakcji pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. kwota otrzymana od pracownika – odbiorcy usługi (towaru).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży pracownikom karnetów na preferencyjnych warunkach. Kwestia dotycząca stanu faktycznego w zakresie opodatkowania nieodpłatnego zapewnienia uczniom wstępu na basen została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 7 marca 2011 r. nr ILPP2/443-1968/10-2/MR. Natomiast w kwestii opodatkowania nieodpłatnego wydania karnetów w postaci plastikowego nośnika i opodatkowania nieodpłatnego przekazania abonamentu wydano odrębne rozstrzygniecie z dnia 7 marca 2011 r. nr ILPP2/443-1968/10-3/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.