Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-523/14-2/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-30
Teza: Potwierdzono prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają jakiekolwiek czynności cywilnoprawne, lecz jedynie te, które ustawodawca zdecydował się objąć zakresem przedmiotowym ustawy podatkowej. Zatem, skoro Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę nieodpłatnego użytkowania nieprawidłowego, to z tytułu zawarcia tej umowy nie będzie na nim ciążyć obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa; użytkowanie (używanie)-nieodpłatne używanie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych bezpłatnego użytkowania nieprawidłowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych bezpłatnego użytkowania nieprawidłowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z podmiotem trzecim umowę użytkowania nieprawidłowego. Na mocy tej umowy podmiot trzeci odda do użytkowania Wnioskodawcy do bezpłatnego użytkowania przez okres 10 lat kwotę 5.000.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy od umowy nieodpłatnego użytkowania pieniędzy obowiązuje podatek od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych od użytkowania nieprawidłowego pieniędzy nie powstanie w sytuacji, gdy oddane do użytkowania pieniądze zostaną przekazane użytkownikowi w formie przelewu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:
    1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowy dożywocia,
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
    11.  umowy spółki;
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

„Umowa jest to czynność prawna zawierająca co najmniej dwa zgodne oświadczenia woli zmierzające do powstania, zmiany lub ustania stosunku prawnego. Można pokusić się o stwierdzenie, że umowa jako instytucja prawna najpełniej realizuje zasadę równorzędności podmiotów w stosunku cywilnoprawnym, nie istnieje bowiem żaden generalny, prawny obowiązek zaspokajania swoich potrzeb poprzez zawieranie umów, a względny charakter powstających w wyniku zawarcia umów stosunków prawnych ogranicza jedynie do jej stron skuteczność ustanowionych praw i obowiązków.

Ustawodawca pozostawia dużą swobodę w kształtowaniu takich czynności prawnych - zgodnie z zasadą swobody umów Strony mają prawnie zagwarantowaną swobodę:

1.  w wyborze kontrahenta;
2.  ukształtowania treści konkretnego stosunku zobowiązaniowego (w granicach wyznaczonych przez właściwość, naturę tego stosunku, przepisy bezwzględnie obowiązujące oraz zasady współżycia społecznego);
3.  w nadaniu określonej formy oświadczeń woli stron.

Uczestnicy obrotu, zawierający umowę, mają dodatkowo wybór pomiędzy ustawowo określonymi wzorcami umów (tzw. „umowami nazwanymi”, tj. „zaproponowanymi przez ustawodawcę” poprzez uregulowanie ich postanowień w przepisach prawa cywilnego) oraz stosunkami, których postanowienia nie mieszczą się w takich wzorcach (tzw. umowy nienazwane). Ową swobodę stron w kształtowaniu stosunków umownych w pełni realizuje przepis art. 3531 KC, zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego” - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 29 stycznia 2008 r. sygn. Akt I SA/GI 722/07.

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują czynności prawnych (umów) objętych opodatkowaniem, a więc w tej materii należy odwołać się do znaczenia nadanego im w przepisach prawa cywilnego a zwłaszcza do Kodeksu cywilnego. Na tle powyższego wyjaśnić należy, że użytkowanie jest ograniczonym prawem rzeczowym, uregulowanym przepisami Księgi II Tytułu III Działu II (art. 252-284) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl art. 252 Kodeksu, rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie). Mając na uwadze fakt, że pieniądze to rzeczy o szczególnych właściwościach, których wartość nie wynika z właściwości fizycznych, lecz z określenia i gwarancji państwa, uznających je za prawny środek płatniczy, ustawodawca w odniesieniu do nich ustanowił szczególną regulację. W art. 264 Kodeksu, wskazał bowiem, że jeżeli użytkowanie obejmuje pieniądze lub inne rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, użytkownik staje się z chwilą wydania mu tych przedmiotów ich właścicielem. Po wygaśnięciu użytkowania obowiązany jest do zwrotu według przepisów o zwrocie pożyczki (użytkowanie nieprawidłowe). Z kolei w myśl art. 720 § 1 przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć z podmiotem trzecim umowę nieodpłatnego użytkowania nieprawidłowego. Jak wspomniano powyżej ustawodawca pozostawia duża swobodę w kształtowaniu treści czynności prawnych - zgodnie z zasadą swobody umów. Jedną z płaszczyzn owej swobody jest wybór – na gruncie niektórych czynności cywilnoprawnych pomiędzy odpłatnością, a nieodpłatnością konkretnej umowy. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszym przypadku. Definicja umowy użytkowania nieprawidłowego (podobnie definicja umowy pożyczki) pozostawia stronom tej umowy swobodę w kwestii odpłatności za udostępniony kapitał. Jednakże w przeciwieństwie do wspomnianej umowy pożyczki zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych objęto nie ustanowienie użytkowania nieprawidłowego, lecz wyłącznie ustanowienie odpłatnego użytkowania nieprawidłowego. Należy bowiem mieć na uwadze, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają jakiekolwiek czynności cywilnoprawne, lecz jedynie te, które ustawodawca zdecydował się objąć zakresem przedmiotowym ustawy podatkowej. Zatem, skoro Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę nieodpłatnego użytkowania nieprawidłowego, to z tytułu zawarcia tej umowy nie będzie na nim ciążyć obowiązek podatkowy z ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (stanowisko wnioskodawcy odnośnie pierwszego pytania).

Zaznaczyć należy, iż na niepowstanie obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawnych od nieodpłatnego użytkowania nieprawidłowego nie ma znaczenia forma przekazania pieniędzy. Regulujący bowiem kwestię użytkowania art. 264 KC wiąże przejście własności na użytkownika z chwilą wydania mu przedmiotów. W odniesieniu do rzeczy oznaczonych co do gatunku wydanie następuje według przepisów o przeniesieniu posiadania, z wyjątkiem constitutum possessorium, gdyż zachowanie władztwa rzeczy przez dotychczasowego właściciela byłoby sprzeczne z celem użytkowania nieprawidłowego 1263. W przypadku użytkowania pieniędzy wydanie może nastąpić zarówno w drodze przekazania gotówki (wydanie znaków pieniężnych), jak i, wbrew odmiennemu poglądowi wyrażonemu w doktrynie, bezgotówkowo, poprzez transfer środków pieniężnych na rachunek bankowy użytkownika. Ograniczenie zastosowania tej regulacji do środków gotówkowych w aktualnych stosunkach społeczno - gospodarczych, gdzie niemal do reguły urosło stosowanie obrotu bezgotówkowego wobec większych kwot pieniężnych, nie znajduje racjonalnego uzasadnienia, a poza tym stawiałoby pod znakiem zapytania skutki prawne ustanowienia użytkowania na przykład na przedsiębiorstwie obejmującym środki pieniężne w postaci bezgotówkowej. Ponieważ w wyniku takiej transakcji wierzycielem z tytułu wpływającej na rachunek kwoty staje się użytkownik, należy uznać, że chwila wpływu środków na rachunek jest chwilą wydania w rozumieniu art. 264 k.c. Natomiast jeśli wraz z ustanowieniem użytkowania nie dochodzi do zmiany wierzyciela, mielibyśmy do czynienia z użytkowaniem wierzytelności pieniężnej na podstawie art. 265 § 1 k.c. Rozgraniczenie między użytkowaniem nieprawidłowym pieniędzy a użytkowaniem wierzytelności przeprowadza wyraźnie prawo austriackie. W myśl § 510 k.c.a., jeżeli przedmiotem użytkowania jest kwota ulokowana, użytkownikowi przysługuje jedynie prawo do pobierania odsetek od ulokowanego kapitału, a nie sam kapitał. Powstaje wtedy użytkowanie wierzytelności, a nie użytkowanie niewłaściwe (Konstrukcja użytkowania nieprawidłowego, autor: Anna Sylwestrzak). Uwzględniając taką interpretację art. 264 KC wskazać należy, iż z użytkowaniem nieprawidłowym mamy do czynienia również w sytuacji, gdy pieniądze do użytkowania przekazane zostaną bezgotówkowo (przelew bankowy). Tym samym przy przekazaniu pieniędzy na poczet użytkowania nieprawidłowego w formie przelewu bankowego od takiego nieodpłatnego użytkowania nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych (stanowisko Wnioskodawcy odnośnie drugiego pytania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.