Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.43.2025.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-13
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży udziału w działce nabytego w
drodze darowizny i zamiany.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-
Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego
użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego
prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 6c

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
    Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

    15 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
    Treść wniosku wspólnego jest następująca:
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
        1. Zainteresowany będący stroną postępowania: ....
        2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: ....
    Opis stanu faktycznego
    Do dnia 7 stycznia 2022 r. Zainteresowani byli właścicielami sąsiadujących ze sobą
    nieruchomości gruntowych – działek ewidencyjnych nr A, nr B i nr C, położonych w gminie
    ..., obręb geodezyjny ..., których ukształtowanie uniemożliwiało ich racjonalne
    zagospodarowanie w sposób przewidziany i dopuszczony w obowiązującym planie
    zagospodarowania przestrzennego (działki były długie i wąskie).
    Zainteresowana (...) działkę nr C otrzymała w darowiźnie od rodziców w 1993 r. na
    podstawie aktu notarialnego Rep. A nr ..., notariusz ... w ....
    Zainteresowany (...) działki nr A i nr B nabył od rodziców na podstawie umowy darowizny,
    akt notarialny z 1994 r., Rep. A nr ..., notariusz ... w ....
    Działki nr A, nr B i nr C od momentu nabycia wchodziły w skład gospodarstw rolnych
    należących do Zainteresowanych. Przedmiotowe działki w części były działkami leśnymi, a
    w części rolnymi, z tym że na działce nr C zaprzestano uprawy przed wielu laty, natomiast
    na działkach nr A i nr B z chwilą dokonania scalenia i podziału w 2021 r. Działki nie były
    przedmiotem umów najmu, dzierżawy ani użyczenia, nie były wykorzystywane do
    pozarolniczej działalności gospodarczej.
    W celu stworzenia możliwości wykorzystania nieruchomości zgodnie z przeznaczeniem w
    miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który ustalił dla tych terenów
    przeznaczenie podstawowe – zabudowa rekreacji indywidualnej, postanowiono zgodnie,
    aby dokonać połączenia nieruchomości a następnie podziału i zamiany poszczególnych
    ich części tak, aby każdy z właścicieli otrzymał działkę funkcjonalną i dającą możliwość jej
    wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem w miejscowym planie zagospodarowania
    przestrzennego.
    Wspólnym wnioskiem z dnia 11 czerwca 2021 r. wystąpiono do Wójta Gminy ... o
    zaopiniowanie wstępnego projektu połączenia i ponownego podziału ww. działek. Do
    wniosku dołączono w formie aktu notarialnego zobowiązanie do dokonania zamiany (Rep.
    A nr ...).
    Postanowieniem nr ... z dnia „32 lipca 2021 r.” Wójt Gminy ... zatwierdził zgodność
    proponowanego podziału z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania
    przestrzennego, zatwierdzonego uchwałą nr ... Rady Gminy ... z dnia 13 lipca 2010 r. wraz
    ze zmianami zatwierdzonymi uchwałą nr ... Rady Gminy ... z dnia 14 maja 2013 r.
    Następnie w dniu 5 października 2021 r. złożono w urzędzie wniosek o wydanie decyzji
    zatwierdzającej podział nieruchomości. W dniu 4 listopada 2021 r. Wójt Gminy ... wydał
    decyzję nr ... w sprawie zatwierdzenia połączenia i ponownego podziału nieruchomości na
    podstawie art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami,
    która 24 listopada 2021 r. stała się prawomocna.
    W wyniku podziału powstało 11 działek oraz działki na poszerzenie istniejących dróg
    gminnych.
    Działkę nr A (o łącznej powierzchni 0,3948 ha) podzielono na 12 działek, w tym jedną na
    poszerzenie istniejącej drogi gminnej,
    Działkę nr B (o łącznej powierzchni 0,5343 ha) podzielono na 13 działek, w tym dwie działki
    na poszerzenie istniejących dróg gminnych.

    Działkę nr C (o powierzchni 0,5924 ha) podzielono na 13 działek, w tym dwie działki na
    poszerzenie istniejących dróg gminnych.
    W dniu 7 stycznia 2022 r. aktem notarialnym Rep. A nr ... zawarto umowę zamiany i
    wzajemnego przeniesienia praw do działek powstałych z połączenia i ponownego podziału
    działki nr C, nr B i nr A. Działki wydzielone na poszerzenie dróg gminnych z mocy prawa
    przeszły na własność gminy ....
    Działki zostały odłączone od dotychczasowych ksiąg wieczystych, dla nowo powstałych
    działek założono nowe księgi wieczyste.
    Zainteresowana została właścicielką 4 działek (nieruchomości). Każda z nowo powstałych
    działek składa się z 3 części tworzących całość, 2 części należały przed zamianą do
    Zainteresowanego i jedna część należała do Zainteresowanej, tj.:
      nr A/3 (0,0191 ha), nr B/3 (0,0409 ha) te części należały do Zainteresowanego, nr C/3
      (0,0540 ha) należała do Zainteresowanej – stanowią obecnie jedną nieruchomość,
      nr A/4 (0,0148 ha), nr B/4 (0,0443 ha) te części należały do Zainteresowanego, nr C/4
      (0,0549 ha) – należała do Zainteresowanej – stanowią obecnie jedną nieruchomość,
      nr A/7 (0,0244 ha), nr B/7 (0,0467 ha) należały do Zainteresowanego, nr C/7 (0,0489
      ha) należała do Zainteresowanej – stanowią obecnie jedną nieruchomość,
      nr A/9 (0,0343 ha), nr B/9 (0,0462 ha) należały do Zainteresowanego, nr C/9 (0,0445
      ha) należała do Zainteresowanej – stanowią obecnie jedną nieruchomość.
    Z nieruchomości Zainteresowanej wydzielono działki na poszerzenie dróg gminnych o nr C
    /1 i nr C/13, które przeszły na własność gminy ....
    Zainteresowany stał się właścicielem 6 działek (nieruchomości). Każda z nowo powstałych
    działek składa się z 3 części tworzących całość, 2 części należały przed zamianą do
    Zainteresowanego i jedna część należała do Zainteresowanej, tj.:
      nr A/2 (0,0170 ha), nr B/2 (0,0191 ha) należały do Zainteresowanego, nr C/2 (0,0577
      ha) należała do Zainteresowanej – obecnie stanowią jedną nieruchomość,
      nr A/5 (0,0095 ha), nr B/5 (0,0483 ha) należały do Zainteresowanego, nr C/5 (0,562
      ha) należała do Zainteresowanej – stanowią jedną nieruchomość,
      nr A/6 (0,0164 ha), nr B/6 ( 0,0493 ha) należały do Zainteresowanego, nr C/6 (0,543
      ha) należała do Zainteresowanej – stanowią jedną nieruchomość,
      nr A/8 (0,0309 ha), nr B/8 (0,0470 ha) należały do Zainteresowanego, nr C/8 (0,0471
      ha) należała do Zainteresowanej – stanowią jedną nieruchomość,
      nr A/10 (0,0381 ha), nr B/10 (0,0477 ha) należały do Zainteresowanego, nr C/10
      (0,0442 ha) należała do Zainteresowanej – stanowią jedną nieruchomość,
      nr A/11 (0,0435 ha), nr B/11 (0,0509 ha) należały do Zainteresowanego, nr C/11
      (0,456 ha) należała do Zainteresowanej – stanowią jedną nieruchomość.
    Natomiast wydzielone działki na poszerzenie dróg nr A/1, nr B/1 i nr B/13 z mocy prawa
    przeszły na własność gminy ....
    Dodatkowo powstała działka (nieruchomość) o pow. 0,1658 ha, składająca się z 3 części
    (działek): nr A/12 (0,0356 ha), nr B/12 (0,0602 ha) – należały do Zainteresowanego i nr C/12
    (0,0700 ha) – należała do Zainteresowanej. Działka ta została przedmiotem

    współwłasności w udziale Zainteresowanej 1044/1658 i Zainteresowanego w udziale 614
    /1658 części, odpowiadającym proporcjom, celem rozliczenia wielkości gruntu
    przypadających właścicielom sprzed połączenia i podziału.
    Każda ze stron umowy otrzymała przypadające jej proporcjonalnie wielkości sprzed
    połączenia i ponownego podziału, łączna powierzchnia działek po zamianie będących
    własnością Zainteresowanej i własnością Zainteresowanego odpowiada powierzchni
    działek przypadających Im przed podziałem, pomniejszonej o powierzchnię przypadającą
    na drogi gminne.
    Wartość części działek przekazanych na rzecz Zainteresowanej określono na taką samą
    kwotę jak wartość działek przekazanych na rzecz Zainteresowanego.
    Umowa zamiany dokonana została bez wzajemnych rozliczeń finansowych, tj. spłat i
    dopłat.
    Zainteresowana i Zainteresowany – współwłaściciele działki o pow. 0,1658 ha, składającej
    się z działek nr A/12 (0,0356 ha), nr B/12 (0,0602 ha) i nr C/12 (0,0700 ha), podjęli decyzję o
    jej sprzedaży. Ponieważ nie posiadali stosownej wiedzy na temat sprzedaży
    nieruchomości zawarli umowę pośrednictwa z agentem nieruchomości.
    W dniu 11 września 2024 r. zawarto warunkową umowę sprzedaży, akt notarialny Rep. A
    nr ... (z uwagi na prawo pierwokupu przez Lasy Państwowe), a następnie dnia 1
    października 2024 r. aktem notarialnym Rep. A nr ... została sprzedana działka będąca
    współwłasnością Zainteresowanych składająca się z działek gruntu nr A/12, nr B/12 i nr C
    /12.
    Zainteresowany wcześniej nie sprzedawał innych nieruchomości.
    Zainteresowana w dniu dnia 12 grudnia 2023 r. zbyła nieruchomość składającą się z
    działek nr A/4, nr B/4 i nr C/4, której właścicielem stała się na podstawie omawianej wyżej
    umowy zamiany z dnia 7 stycznia 2022 r. (akt notarialny Rep. A nr ...). Wcześniej nie
    sprzedawała innych nieruchomości.
    Obecnie Zainteresowana jest na emeryturze, pracowała na etacie. Zainteresowany
    prowadzi indywidualne gospodarstwo rolne. Zainteresowani od momentu nabycia ww.
    nieruchomości gruntowych w latach 1993-1994 nie prowadzili i nie zamierzają prowadzić
    działalności gospodarczej.
    Sprzedaż nastąpiła w ramach korzystania z prawa własności i rozporządzania własnym
    majątkiem, który jest w posiadaniu Zainteresowanych od 30 lat.
    Uzyskane środki finansowe przeznaczono na zaspokojenie życiowych potrzeb
    Zainteresowanych i ich rodziny, w tym na cele mieszkaniowe.
    Zainteresowani, w zależności od sytuacji finansowej i potrzeb, zamierzają przeznaczyć do
    sprzedaży w przyszłości nieruchomości gruntowe objęte wnioskiem, natomiast nie
    zamierzają sprzedawać innych nieruchomości będących ich własnością.

## Pytanie

Czy zbycie (sprzedaż) działki powstałej w wyniku połączenia, podziału i zamiany w trybie
    art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami (zatwierdzone aktem notarialnym z dnia
    7 stycznia 2022 r., która składa się z części nabytej umową darowizny w 1993 r. –
    Zainteresowana i w 1994 r. – Zainteresowany oraz w części po połączeniu i zamianie w
    2022 r.), przed upływem 5 lat od zamiany podlega opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zainteresowani uważają, że opodatkowaniu mogłaby podlegać ta część nieruchomości
    (działki), która przed podziałem należała do sąsiada, jednak z uwagi na fakt, że każdy z
    Nich oddał sąsiadowi taką samą część swojej nieruchomości nieodpłatnie, co będzie

    stanowiło koszt uzyskania przychodu, nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu
    w trybie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Uproszczone scalenie i wymiana gruntów pozwoliło na wykorzystanie gruntów zgodnie z
    ich przeznaczeniem w planie zagospodarowania przestrzennego dla tego obszaru, gdzie
    przewidziano tereny zabudowy rekreacji indywidualnej. Procedurę zamiany
    przeprowadzono właśnie w tym celu, na co zezwala przepis art. 98b ustawy o gospodarce
    nieruchomościami, który w ust. 3 wskazuje, że podziału nieruchomości dokonuje się pod
    warunkiem, iż właściciele dokonają w drodze zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do
    nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. Dokonana przez
    Zainteresowanych zamiana gruntów nie była typową umową zamiany, czynność tą
    narzucił ww. przepis ustawy o gospodarce nieruchomościami, jako warunek wydania
    decyzji administracyjnej zatwierdzającej scalenie i podział.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Źródła przychodów
    W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
      - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
      zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku
      zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości,
    jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed
    upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym
    samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz
    ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10
    ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota
    uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww.
    praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
    Nabycie nieruchomości w drodze darowizny
    Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024
    r. poz. 1061 ze zm.):
      Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na
      rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

    Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy
    jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do
    spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania
    rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o
    przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa
    darowizny pod rygorem nieważności, powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym
    zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na
    obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę
    nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.
    Połączenie i podział nieruchomości
    Zgodnie z art. 98b ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce
    nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):
      Właściciele albo użytkownicy wieczyści nieruchomości ukształtowanych w sposób
      uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą złożyć zgodny wniosek o
      ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne
      prawa do tych nieruchomości. Do wniosku należy dołączyć, złożone w formie aktu
      notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany, o której mowa w ust. 3.
    Jak stanowi art. 98b ust. 2 ww. ustawy:
      W sprawach, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 93, art. 94, art.
      96, art. 97 ust. 1-2, art. 98, art. 98a oraz art. 99.
    W myśl art. 98b ust. 3 ww. ustawy:
      Podziału nieruchomości, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się pod warunkiem, że
      właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają, w drodze zamiany, wzajemnego
      przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo
      wydzielonych działek gruntu. W razie nierównej wartości zamienianych części
      nieruchomości stosuje się art. 15.
    Przepis art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami daje zatem właścicielom albo
    użytkownikom wieczystym nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich
    racjonalne zagospodarowanie możliwość łączenia sąsiadujących ze sobą nieruchomości,
    ich ponownego podziału na nowe działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa
    do tych nieruchomości. W tym celu muszą oni złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i
    ponowny podział na działki gruntu, a także dołączyć do niego złożone w formie aktu
    notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany. Warunkiem podziału jaki należy
    spełnić jest bowiem zobowiązanie się właścicieli (użytkowników wieczystych) do
    wzajemnego przeniesienia w drodze zamiany praw do części nieruchomości, które weszły
    w skład nowych działek gruntu. Zatem, podziału nieruchomości dokonuje się pod
    warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają w drodze zamiany
    wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo
    wydzielonych działek gruntu.
    Co do zasady przez postępowanie scaleniowe i podział nieruchomości należy rozumieć
    proces mający na celu uzyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych
    nieruchomości przez ich właścicieli. W sytuacji, gdy właściciel kilku działek dokonuje ich
    scalenia, a następnie nowego podziału geodezyjnego nie mamy do czynienia z żadnym
    nabyciem, bo chodzi o działki, których ta osoba jest już właścicielem. W rozpatrywanej
    sprawie scaleniu i podziałowi uległy działki różnych właścicieli (należące do Pana działki nr
    A i nr B oraz należąca do Pani działka nr C). W efekcie scalenia i podziału nieruchomości
    doszło między Państwem do zamiany części działek, w wyniku której zarówno Pan nabył
    prawo do części nowych działek, których przed dokonaniem ww. czynności nie był
    właścicielem, bowiem właścicielem była Pani, jak i Pani nabyła prawo do części nowych

    działek, których przed dokonaniem ww. czynności nie była właścicielką, bowiem
    właścicielem był Pan. Własność części działek została pozamieniana między
    dotychczasowymi ich właścicielami.
    Zatem, efektem scalenia i podziału działek była zamiana części nieruchomości między
    właścicielami. W rezultacie nastąpiło nabycie na własność innych nieruchomości (innych
    części nieruchomości), bowiem jednym ze sposobów nabycia nieruchomości, jej części lub
    udziału w nieruchomości, o którym mówi ustawodawca w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nabycie własności nieruchomości
    w drodze zamiany. W związku z tym, zamiana jest formą odpłatnego zbycia, a zatem i
    nabycia nieruchomości lub udziału w niej.
    Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z
    normami prawa cywilnego.
    Zamiana nieruchomości
    Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
      zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
      przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
      strony inaczej postanowiły.
    Podkreślić należy, że użyty w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na
    nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie
    aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej
    do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Przez pojęcie „nabycie”
    należy zatem rozumieć nie tylko zakup, ale również każdą inną czynność prawną, w
    wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności. Tak więc, jednym ze sposobów
    nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości na podstawie umowy
    zamiany. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której
    świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny.
    Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę
      własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej
      rzeczy.
    Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między
    innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604
    Kodeksu cywilnego stanowi, że:
      Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.
    Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w
    umowie zamiany może nie występować świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi
    umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży
    stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz.
    Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje
    jednoznacznie, że zamiana jest umową wywołującą skutek podatkowy. Przepis ten
    stanowi, że zamiana u obu stron umowy, powoduje powstanie obowiązku podatkowego,
    jeżeli ma miejsce przed upływem określonego tym przepisem czasu. Dla obu stron umowy
    zawarcie umowy zamiany z jednej strony oznacza zbycie nieruchomości (udziału w niej), z
    drugiej zaś strony oznacza nabycie nieruchomości (udziału w niej), którą zamieniający
    otrzymuje w zamian za to, co sam utracił na rzecz drugiej strony umowy. W przepisach nie
    istnieje żaden wyjątek, który wyłączałby opisany skutek, np. z uwagi na zachowanie takiej
    samej powierzchni nieruchomości sprzed zamiany i po niej. Przekazanie udziału w
    pierwotnej nieruchomości w drodze zamiany oznacza odpłatne zbycie tej części,

    natomiast uzyskanie w zamian części nieruchomości, która uprzednio należała do kogoś
    innego – oznacza odpłatne nabycie tej części.
    Stwierdzić należy, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest nabycie na własność
    innej nieruchomości. Natomiast w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej
    uprzednio w drodze zamiany, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-
    c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku
    kalendarzowego, w którym dokonano zamiany.
    Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:
      Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom
      (współwłasność).
    Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego
    prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc
    istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich
    nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu, bądź nabywaniu w
    częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca
    przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli
    przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej
    części określonej wielkością jego udziału.
    Art. 206 Kodeksu cywilnego stanowi, że:
      Każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz
      do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i
      korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli.
    W momencie nabycia udziału w prawie własności, każdy ze współwłaścicieli staje się
    współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności.
    Skutki podatkowe sprzedaży działki
    Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Państwa w 2024 r.
    udziałów w przedmiotowej działce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od
    osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy jej odpłatne zbycie miało miejsce po upływie 5
    lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
    Z opisu sprawy wynika, że udziały w działce nabyli Państwo w drodze darowizn i zamiany.
    Wskazali Państwo, że w wyniku scalenia, podziału i zamiany powstała m.in. działka o pow.
    0,1658 ha, składająca się z 3 części (działek): nr A/12 (0,0356 ha), nr B/12 (0,0602 ha) –
    które należały do Pana i nr C/12 (0,0700 ha) – która należała do Pani. Działka ta została
    przedmiotem współwłasności w udziale – Pani udział w ww. działce to 1044/1658,
    natomiast Pana w udział to 614/1658.
    W odniesieniu do udziałów w przedmiotowej działce nabytych przez Państwa w drodze
    darowizn, należy wskazać, że pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku
    kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie działek (tj. w Pani przypadku od 1993 r., a w
    Pana przypadku od 1994 r.). Ww. okres upłynął odpowiednio z końcem 1998 r. i 1999 r.
    Zatem odpłatne zbycie przez Państwa ww. udziałów w przedmiotowej działce nabytych
    przez Państwa w drodze darowizn nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust.
    1 pkt 8 ww. ustawy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych.
    Natomiast do nabycia udziałów w przedmiotowej działce w wyniku zamiany doszło w 2022
    r. Zatem, sprzedaż przez Państwa w 2024 r. udziałów w przedmiotowej działce w części
    przypadającej na ww. udziały nabyte w drodze zamiany stanowi źródło przychodu
    podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż
    sprzedaż została dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww.
    art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

    W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
      różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw
      określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
      powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1
      pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek
        dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131,
        lub
      2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    Z kolei zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ww. ustawy:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Jak stanowi art. 19 ust. 3 ww. ustawy:
      Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się
      na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego
      samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia
      zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
    W myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy:
      Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie
      odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub
      wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od
      wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości
      lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od
      wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii
      biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o
      33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi
      zbywający.
    Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę
    zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia,
    zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się
    wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja
    sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z
    tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

    prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z
    zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym
    zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia,
    lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.
    Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną
    nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
    W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty
      nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o
      udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych,
      poczynione w czasie ich posiadania.
    Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
      VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Wobec powyższego wyjaśnienia należy stwierdzić, że podstawą obliczenia podatku jest
    dochód stanowiący różnicę między przychodem ustalonym zgodnie z ww. art. 19 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu, o których
    mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.
    Zatem, do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy z
    tytułu sprzedaży w 2024 r. udziałów w przedmiotowej działce, w części nieprzypadającej
    na nabycie w drodze darowizn, mogą Państwo zaliczyć odpowiednio wartość udziałów w
    działkach zbytych na rzecz siebie nawzajem na podstawie umowy zamiany. Aby bowiem
    nabyć określone udziały w działkach należących do drugiej osoby, oddali Państwo w
    zamian sobie nawzajem udziały w swoich działkach. Podkreślenia jednak wymaga, że była
    to jedynie część udziałów, a nie ich całość. Jednocześnie zaliczeniu do kosztów uzyskania
    przychodu podlega wartość udziałów w działkach zbytych w drodze zamiany, a nie ich
    powierzchnia.
    Z uwagi na fakt, że udziały w przedmiotowej działce nabyli Państwo w 2022 r. w drodze
    scalenia i podziału skutkującego zamianą (udziały, których wcześniej nie był Pan
    właścicielem – właścicielem tych części nieruchomości była Pani i odwrotnie), to dochód ze
    sprzedaży ww. udziałów w 2024 r. w tej części, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Podsumowując, wskazać należy, że przychód ze sprzedaży przez Państwa w 2024 r.
    udziałów w przedmiotowej działce, w częściach nabytych w drodze darowizn odpowiednio
    w 1993 r. i 1994 r., nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z uwagi
    na upływ 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód ze sprzedaży w 2024 r. udziałów w
    przedmiotowej działce, w części nabytej w 2022 r. w wyniku zamiany, podlega
    opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, ponieważ sprzedaż tych udziałów w działce nastąpiła przed upływem 5 lat
    licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Uzyskany dochód podlega
    opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Przy czym od ceny sprzedaży tych udziałów
    w działce, o ile odpowiadać będzie wartości rynkowej, będą podlegały proporcjonalnemu
    odliczeniu ustalone koszty odpłatnego zbycia oraz koszty nabycia udziału w sprzedawanej
    działce.
    W przypadku, gdy sprzedaż ww. udziałów w działce nastąpiła za taką samą kwotę jak ich
    nabycie to nie wystąpi dochód, bowiem przychód ze sprzedaży udziałów w przedmiotowej

    działce nie będzie wyższy od kosztów uzyskania przychodu, co oznacza, że w takim
    przypadku nie są Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób
    fizycznych w wysokości 19% z tytułu tej sprzedaży.
    Natomiast w przypadku, gdy przychód ze sprzedaży udziałów nabytych przez Państwa w
    drodze zamiany będzie wyższy od kosztów uzyskania przychodu przypadających na
    udziały nabyte przez Państwa w 2022 r., opodatkowaniu podlegać będzie wyłącznie
    różnica między przychodem a kosztami uzyskania tego przychodu.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia
    Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie
    podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ
    wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia
    przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego.
    Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie
    wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do
    określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji
    wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie
    wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu
    faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego
    postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego
    postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki
    prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy
    okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje
    stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska)
    prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we
    wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różnił się od występującego w
    rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła w zakresie
    rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
      ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
      111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
      sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
      przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują
      się do interpretacji.
      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    Pan ... (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej)
    ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.