Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-633/10-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-09-23
Teza: Skutki podatkowe uzyskania przychodu z tytułu realizacji otrzymanych praw do wypłaty kwoty rozliczenia w ramach Planu zorganizowanego przez spółkę zagraniczną.
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; kontrahent-kontrahent zagraniczny; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; udział; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24.06.2010 r. (data wpływu 12.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu z tytułu realizacji otrzymanych praw do wypłaty kwoty rozliczenia w ramach Planu zorganizowanego przez spółkę zagraniczną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.07.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu z tytułu realizacji otrzymanych praw do wypłaty kwoty rozliczenia w ramach Planu zorganizowanego przez spółkę zagraniczną.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Wnioskodawca jest pracownikiem A. Sp. z o. o. (dalej „Spółka”). Spółka należy do grupy spółek koncernu I. W celu zwiększenia motywacji i lojalności pracowników grupy spółek I., spółka I. z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: „I. UK”) utworzyła program motywacyjny pod nazwą I. (dalej: „Plan”). Zgodnie z założeniami Planu, uprawnionymi do korzystania z Planu byli pracownicy spółek zależnych na obszarze Europy Środkowej grupy I., w tym pracownicy I. w Polsce oraz I. Sp. z o.o., których następcą prawnym jest Spółka. Wnioskodawca, jako pracownik wyżej wymienionych podmiotów w Polsce zastał uczestnikiem Planu organizowanego przez I. UK.

Wnioskodawcy w ramach Planu przyznano nieodpłatnie prawa reprezentowane przez zapisy księgowe w rejestrze założonym i przechowywanym przez podmiot trzeci W. (dalej: „Administrator).

Zgodnie z Planem uczestnicy otrzymali prawo do udziału w zysku grupy I., w postaci prawa do wypłaty kwoty rozliczenia od I. UK. Realizacja prawa mogła nastąpić dopiero po upływie 5 lat zatrudnienia w grupie I. i uczestniczenia w Planie. Dodatkowym warunkiem realizacji prawa do wypłaty świadczenia było przejście na emeryturę uczestnika. Pod pewnymi określonymi warunkami, kwota rozliczenia mogła być jednak już po 5 latach przekazana na inny plan organizowany przez grupę lub indywidualny plan emerytalny.

Wartość prawa wyrażona była w zapisach księgowych na rachunku uczestnika i była ustalana według rocznego zysku Grupy I., jak również była aktualizowana / weryfikowana przez aktuariusza minimum raz na 3 lata.

Wszystkie koszty świadczeń oraz inne koszty związane z organizacją Planu były ponoszone wyłącznie przez organizatora Planu, czyli I. UK.

W 2009 r. I. UK podjęło decyzję o likwidacji Planu. W konsekwencji tego, Wnioskodawca realizując swoje prawo do udziału w zysku grupy otrzymał jednorazową zryczałtowaną wypłatę w wysokości aktualnego stanu rachunku prowadzonego przez Administratora dla I. UK.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy realizacja prawa do wypłaty kwoty rozliczenia w ramach Planu zorganizowanego przez zagraniczną spółkę, stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust.1 pkt 10 UPDOF?

Zdaniem Wnioskodawcy

Środki wypłacone w ramach Planu zorganizowanego przez I. UK, stanowią przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust.1 pkt 10 UPDOF.

W świetle tej ustawy za pochodne instrumenty finansowe uważa się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538). Na gruncie tego przepisu instrumentami finansowymi są między innymi, nie będące papierami wartościowymi: (…) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Posiadacz pochodnego instrumentu finansowego jest uprawniony do uzyskania świadczenia, zaś jego wystawca jest zobowiązany do realizacji zobowiązania, w określonym terminie i na określonych warunkach, wyznaczanych w odniesieniu do wartości aktywów, na którym oparty został pochodny instrument finansowy.

Jedną z form realizacji pochodnego instrumentu finansowego jest zapłata odpowiedniej kwoty rozliczenia.

Zgodnie z powyższym, prawo do żądania wypłaty w ramach Planu można uznać za pochodny instrument finansowy odnoszący się do aktywów. W tym przypadku wartość instrumentu była uzależniona od dwóch czynników:

*   zysków grupy I., oraz
*   wyceny aktuariusza aktualizującej wartość aktywów przypisanych do rachunku uczestnika Planu.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, realizacja Prawa w ramach Planu stanowi swego rodzaju finansowy instrument pochodny rozliczany pieniężnie odnoszący się do aktywów alokowanych do uczestnika w Planie. W tym kontekście, prawo do realizacji tego instrumentu mieści się w definicji pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, a w konsekwencji spełnia definicję pochodnych instrumentów finansowych, zawartą w art. 5a pkt 13 UPDOF.

Zdaniem Wnioskodawcy, charakter otrzymanej wypłaty nie zmienił się również w wyniku likwidacji Planu przez I. UK i wcześniejszej realizacji prawa do wypłaty kwoty rozliczenia. W tym przypadku jednak, wartość kwoty rozliczenia została ustalona przez aktuariusza na dzień likwidacji Planu, a nie dzień przejścia na emeryturę.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, realizacja praw z tytułu uczestnictwa w Planie powoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 UPDOF w wysokości opisanej powyżej kwoty rozliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W myśl postanowień art. 11 ust. 1 przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, oraz realizacji praw z nich wynikających. Jak stanowi art. 17 ust. 1b ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Stosownie zaś do treści art. 5a pkt 13 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.).

Przepis art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi stanowi, że instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Przez wykazywanie właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 lit. f oraz i, rozumie się spełnianie warunków określonych w art. 38 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1287/2006 z dnia 10 sierpnia 2006 r. wprowadzającego środki wykonawcze do dyrektywy 2004/39/WE Parlamentu Europejskiego i Rady w odniesieniu do zobowiązań przedsiębiorstw inwestycyjnych w zakresie prowadzenia rejestrów, sprawozdań z transakcji, przejrzystości rynkowej, dopuszczania instrumentów finansowych do obrotu oraz pojęć zdefiniowanych na potrzeby tejże dyrektywy (Dz. Urz. UE L 241 z 02.09.2006, str. 1), zwanego dalej "rozporządzeniem 1287/2006".

Zgodnie z brzmieniem ust. 3 art. 38 ww. rozporządzenia do celów sekcji C pkt 10 załącznika I do dyrektywy 2004/39/WE kontrakt pochodny odnoszący się do instrumentu bazowego, o którym mowa w tejże sekcji lub w art. 39, uznaje się za wykazujący właściwości innych finansowych instrumentów pochodnych, jeśli spełniony jest jeden z następujących warunków:

1.  kontrakt ten jest rozliczany w gotówce lub może być rozliczany w gotówce na wniosek jednej lub kilku stron, inaczej niż w przypadku niewywiązania się ze zobowiązań lub innego zdarzenia prowadzącego do rozwiązania kontraktu;
2.  kontrakt ten jest przedmiotem obrotu na rynku regulowanym lub MTF-ie;
3.  w stosunku do tego kontraktu spełnione są warunki określone w ust. 1.

Natomiast zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. Nr 149, poz. 1674 ze zm.) instrument pochodny – to instrument finansowy, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, iż ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu giełdowego itp.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w ramach planu motywacyjnego uczestnicy planu w tym Wnioskodawca otrzymali prawo do udziału w zysku grupy I., w postaci prawa do wypłaty kwoty rozliczenia od I. UK. Realizacja prawa mogła nastąpić dopiero po upływie 5 lat zatrudnienia w grupie I. i uczestniczenia w Planie. Dodatkowym warunkiem realizacji prawa do wypłaty świadczenia było przejście na emeryturę uczestnika. Pod pewnymi określonymi warunkami, kwota rozliczenia mogła być jednak już po 5 latach przekazana na inny plan organizowany przez grupę lub indywidualny plan emerytalny.

Wartość prawa wyrażona była w zapisach księgowych na rachunku uczestnika i była ustalana według rocznego zysku Grupy I., jak również była aktualizowana / weryfikowana przez aktuariusza minimum raz na 3 lata.

Wszystkie koszty świadczeń oraz inne koszty związane z organizacją Planu były ponoszone wyłącznie przez organizatora Planu.

W 2009 r. organizator planu podjął decyzję o likwidacji Planu. W konsekwencji tego, Wnioskodawca realizując swoje prawo do udziału w zysku grupy otrzymał jednorazową zryczałtowaną wypłatę w wysokości aktualnego stanu rachunku prowadzonego przez Administratora dla organizatora planu.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, iż przyznane uczestnikom planu prawa do udziału w zysku grupy I., w postaci prawa do wypłaty kwoty rozliczenia od I. UK stanowią instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi ww.

W następstwie powyższego, przyznane Wnioskodawcy warunkowe prawo do udziału w zysku grupy I., w postaci prawa do wypłaty kwoty rozliczenia od I. UK, to instrument finansowy, który w świetle powołanych wcześniej przepisów nosi cechy instrumentu pochodnego.

Realizacja praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, w kontekście stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, powoduje zatem powstanie przychodu, o którym mowa w cytowanym na wstępie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest - osiągnięta w roku podatkowym - różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Na gruncie przedmiotowej sprawy kwoty przychodu nie będą mogły zostać pomniejszone o koszty uzyskania przychodu, gdyż z wniosku wynika, iż pracownicy nie dokonują żadnych płatności związanych z planem motywacyjnym. Oznacza to, że kwota dochodu równała się będzie kwocie przychodu osiągniętego z realizacji praw wynikających z programu motywacyjnego I. Plan.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Przepisy art. 30b ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 30b ust. 3 ustawy).

Mając na uwadze powyższe oraz przywołane uregulowania prawne uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, należy zakwalifikować do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.