Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.635.2018.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-08
Teza: skutki podatkowe działu spadku i zniesienia współwłasności nieruchomości
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; opodatkowanie; spadek; spadkobiercy; spłata; udział; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych działu spadku i zniesienia współwłasności nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych działu spadku i zniesienia współwłasności nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Ojciec Wnioskodawcy – E. O. zmarł w 2000 r.

Postanowieniem z 2002 r. Sąd Rejonowy stwierdził ustawowe nabycie spadku (oraz wchodzącego w skład spadku gospodarstwa rolnego) przez siódemkę spadkobierców:

*   żonę S. O., w 6/24 części,

*   Wnioskodawcę, córkę Z. R., syna S. O., córkę K. M., syna C. O. i syna T. O., po 3/24 części.

Nabycie zwolnione zostało od podatku od spadków i darowizn, a sprawa przedawniona.

W czerwcu 2015 r. zmarł brat Wnioskodawcy – S. O., a w lipcu 2015 r. zmarła mama Wnioskodawcy – S. O. Nabycie spadku po obojgu zostało stwierdzone jednym postanowieniem Sądu Rejonowego z października 2015 r. Wnioskodawca nabył spadek wraz z czwórką rodzeństwa w udziałach, po 1/5 części każdy.

W skład masy spadkowej po zmarłych wchodzą nieruchomości oznaczone numerami: 812/4, 812/3 oraz nieruchomości o numerach: 396/2, 396/3, 817, 481/3 i 481/1, położone w C.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 4a ustawy z dnia 7 kwietnia 2016 r. o podatku od spadków i darowizn Wnioskodawca dokonał zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2) do Urzędu Skarbowego, co na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, czyni Go zwolnionym od podatku od spadków i darowizn.

Następnie, na mocy orzeczenia Sądu po wspólnej decyzji spadkobierców, postanowiono podzielić spadek i znieść współwłasność nieruchomości objętych księgą wieczystą, na rzecz jednego z braci C. O. ze spłatą na rzecz Wnioskodawcy, T. O., Z. R. oraz K. M. Nastąpiło to na rozprawie z wniosku C. O., w wyniku której C. O. otrzymał nieruchomość na własność ze spłatą z tego tytułu na rzecz pozostałych spadkobierców.

Tytułem spłaty za nabycie tych części Wnioskodawca oraz brat T. O., siostra Z. R. i siostra K. M., otrzymają od brata C. O., po 52 000 zł. Wartość udziału nie przekracza wartości udziału w spadku – według wyceny biegłej z zakresu szacowania nieruchomości na okoliczność oszacowania wartości nieruchomości, dla których prowadzona jest księga wieczysta, jest nawet niższa – biegła w opinii wyliczyła wartość nieruchomości na 353 300 zł. Zatem, w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości na rzecz jednego z braci, wartość otrzymanej spłaty mieści się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawcy w spadku, wartość ta nie przekroczy dotychczasowego udziału.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość spłaty, jaką Wnioskodawca otrzyma od swojego brata za odziedziczone w 1/5 części nieruchomości po E. O. i S. O. oraz S. O., w okresie przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego (grudzień 2015 r.), w którym zmarł brat Wnioskodawcy (czerwiec 2015 r.) oraz mama Wnioskodawcy (lipiec 2015 r.), w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieszczącej się w udziale Wnioskodawcy w spadku - 1/5, będzie podlegała podatkowi dochodowemu?
2.  Czy po spłacie przez brata jeszcze w tym roku, tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku, nie będzie ciążył na Wnioskodawcy obowiązek zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołując się na obowiązujące przepisy prawa, a w szczególności art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz interpretacje dokonane w podobnych sprawach, tj.:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2018 r., Nr 0115-KDIT2-3.4011.192.2018.2.KP,
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 sierpnia 2016, Nr ITPB4/4511-494/16/MK,
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 sierpnia 2013 r., Nr ILPB2/415-422/12/13-S/TR,
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 lipca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.258.2018.1.ACZ,
5.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 maja 2014 r., Nr IPPB1/415-344/14-5/MS

– a także odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów – z upoważnienia ministra – na interpelację nr 9106 w sprawie podatku od spadków i darowizn (fragment: „Okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem jest nieruchomość (mieszkanie), następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny z konsekwencjami wynikającymi z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia nieruchomości (mieszkania). Jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, to podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku. Nie zachodzi zatem podnoszona w interpelacji obawa: dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, raz podatkiem od spadków, drugi raz dochodowym”.), Wnioskodawca uważa, że nie powinien płacić podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, ponieważ:

1.  jako spadkobierca po matce i bracie należy do 0 grupy podatkowej,
2.  dokonał w terminie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2) do Urzędu Skarbowego,
3.  suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nie podlega opodatkowaniu.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej oraz praw majątkowych za odpłatnością, a więc co do zasady również dział spadku i odpłatne zniesienie współwłasności.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 8 maja 2000 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Postanowieniem z 2002 r. Sąd Rejonowy stwierdził ustawowe nabycie spadku oraz wchodzącego w skład spadku gospodarstwa rolnego przez siódemkę spadkobierców: tj. żonę spadkodawcy w 6/24 części oraz w udziale po 3/24 części przez Wnioskodawcę, córkę Z., syna S., córkę K., syna C. i syna T. W czerwcu 2015 r. zmarł brat Wnioskodawcy, a w lipcu 2015 r. zmarła mama Wnioskodawcy. Nabycie spadku po obojgu zostało stwierdzone jednym postanowieniem Sądu Rejonowego z października 2015 r. Wnioskodawca nabył spadek wraz z czwórką rodzeństwa w udziałach, po 1/5 części każdy. W skład masy spadkowej po zmarłych wchodzą nieruchomości oznaczone numerami: 812/4, 812/3 oraz nieruchomości o numerach: 396/2, 396/3, 817, 481/3 i 481/1. Na mocy orzeczenia Sądu po wspólnej decyzji spadkobierców, postanowiono podzielić spadek i znieść współwłasność nieruchomości objętych księgą wieczystą, na rzecz: brata C., ze spłatą na rzecz: Wnioskodawcy, brata T., siostry Z. oraz siostry K. Nastąpiło to na rozprawie z wniosku brata C., w wyniku której otrzymał on nieruchomość na własność ze spłatą z tego tytułu, na rzecz pozostałych spadkobierców. Tytułem spłaty za nabycie tych części Wnioskodawca oraz brat T., siostra Z. i siostra K., otrzymają od brata C., po 52 000 zł. Wartość udziału nie przekracza wartości udziału w spadku – według wyceny biegłej z zakresu szacowania nieruchomości na okoliczność oszacowania wartości nieruchomości, dla których prowadzona jest księga wieczysta, jest nawet niższa – biegła w opinii wyliczyła wartość nieruchomości na 353 300 zł. Zatem, w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości na rzecz jednego z braci, wartość otrzymanej spłaty mieści się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawcy w spadku, wartość ta nie przekroczy dotychczasowego udziału.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie otrzymana przez Wnioskodawcę spłata podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy odnieść się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów Kodeksu. Stosownie do art. 926 ww. ustawy, powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu. Z kolei art. 925 tej ustawy stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 ustawy Kodeks cywilny). Natomiast zgodnie z art. 1025 § 1 analizowanej ustawy, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych, z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu. Artykuł 1037 § 1 ww. ustawy, stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

W myśl art. 210 ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Natomiast zgodnie z art. 211 i 212 ww. ustawy, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem jest nieruchomość, następuje ze spłatami na rzecz drugiego spadkobiercy powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny z konsekwencjami wynikającymi z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia nieruchomości. Jeżeli bowiem, spłata nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji zatem, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, a więc brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ekwiwalentnej kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Reasumując, kwota spłaty, którą Wnioskodawca otrzyma w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, o której mowa we wniosku, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że Wnioskodawca w wyniku przeprowadzonego działu spadku otrzyma spłatę, która nie przekroczy wartości przysługującego Mu udziału w spadku, a czynność prawna została dokonana wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji, otrzymanie przez Wnioskodawcę (w 2018 r., tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w spadku) spłaty nieprzekraczającej wartości udziału w spadku, nie skutkuje po Jego stronie powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy, nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych spadkobierców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie Organ informuje, że w związku z opublikowaniem ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159), w dniu 1 stycznia 2019 r. weszła zmiana przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. został zmieniony przepis art. 10 ustawy, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.