Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.431.2021.3.AMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-27
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży niezabudowanej działki
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 18 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 6 lipca 2021 r.), pismem z 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.), pismem z 17 sierpnia 2021 r. (data wpływu 24 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 10 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.431.2021.1.AMA (doręczone Stronie 11 sierpnia 2021 r.), pismem z 2 września 2021 r. (data wpływu 7 września 2021 r.) oraz pismem z 27 września 2021 r. (data wpływu 5 października 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 7 września 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.431.2021.2.AMA (doręczone Stronie 21 września 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanej Działki nr (…) – **jest nieprawidłowe**,
*   braku możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT przy sprzedaży ww. Działki – **jest prawidłowe**,
*   prawa Wnioskodawcy do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia tej Działki – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

28 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 6 lipca 2021 r.), pismem z 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.), pismem z 17 sierpnia 2021 r. (data wpływu 24 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 10 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.431.2021.1.AMA (doręczone Stronie 11 sierpnia 2021 r.), pismem z 2 września 2021 r. (data wpływu 7 września 2021 r.) oraz pismem z 27 września 2021 r. (data wpływu 5 października 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 7 września 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.431.2021.2.AMA (doręczone Stronie 21 września 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanej Działki nr (…), braku możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT przy sprzedaży ww. Działki oraz prawa Wnioskodawcy do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia tej Działki.

**We wniosku złożonym przez:**

⁃ Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

(…)

⁃ Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

(…)

**przedstawiono następujący stan faktyczny:**

1\. Pan (…) (dalej: Sprzedający) 29 lipca 2020 r. zawarł w formie aktu notarialnego (…) z (…) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości (dalej: Umowa Przedwstępna), która została zmieniona 4 grudnia 2020 r. na podstawie umowy o zmianie przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego (…).

2\. Przedmiotem Umowy Przedwstępnej jest m.in. niezabudowana działka gruntu o numerze (…) (dalej: Nieruchomość), położona w (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), która objęta jest księgą wieczystą (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy (…).

3\. Sprzedający jest właścicielem Nieruchomości, której prawo własności nabył na podstawie umowy darowizny z 24 kwietnia 2001 r.

4\. Nieruchomość stanowi składnik majątku osobistego Sprzedającego.

5\. Zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego obszar w granicach administracyjnych Gminy (…) (Uchwała nr (…) teren obejmujący działkę nr (…) oznaczony jest symbolem (…) oraz symbolem (…).

6\. Zgodnie z § 9 ust. 7 Uchwały nr (…) Tereny produkcyjno-usługowe o symbolach: od (…) do (…).

1) Przeznaczenie podstawowe: obiekty produkcyjne, przetwórstwa rolno-spożywczego, rzemiosła, a także: bazy, składy, magazyny, usługi logistyczne, usługi związane z

obsługą pojazdów, usługi handlu, obiekty biurowe, administracyjne.

2) Przeznaczenie uzupełniające:

a) usługi gastronomii,

b) mieszkania wbudowane w obiekty usługowe, budynki mieszkalne jednorodzinne za wyjątkiem terenu (…),

c) sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,

d) drogi wewnętrzne, dojścia, parkingi,

e) budynki pomocnicze, garaże,

f) obiekty małej architektury,

g) zieleń urządzona.

3) Parametry i wskaźniki kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu:

a) maksymalna intensywność zabudowy - 2,8,

b) minimalna intensywność zabudowy - 0,01,

c) maksymalna wielkość powierzchni zabudowy w stosunku do powierzchni działki budowlanej – 70%,

d) maksymalna wysokość budynków na terenach o symbolach: od (…) do (…) - 16m,

e) maksymalna wysokość budynków na terenach o symbolach: od (…) do (…) - 19m,

f) powierzchnia terenu biologicznie czynna - min. 20% powierzchni działki budowlanej,

g) geometria dachów: dachy płaskie bądź spadziste o kącie nachylenia połaci dachowych do 50 stopni.

7\. Zgodnie z § 9 ust. 13 Uchwały nr (…) Tereny zieleni niskiej o symbolach: od (…) do (…).

1) Przeznaczenie podstawowe: tereny łąk i pastwisk.

2) Przeznaczenie uzupełniające:

a) sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,

b) ciągi piesze, pieszo - jezdne,

c) obiekty małej architektury.

3) Zasady kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenów: zakaz lokalizacji budynków.

8\. Przedmiotowa Nieruchomość nie jest przedmiotem żadnych umów dzierżawy, najmu lub użyczenia, nie jest też ona obciążona żadnymi innymi (niż dwie służebności mieszkania) ograniczonymi prawami rzeczowymi.

9\. Nieruchomość nie jest obciążona jakimikolwiek ograniczeniami w rozporządzeniu, także nieujawnionymi w księdze wieczystej roszczeniami osób trzecich, w tym prawem pierwokupu, a nadto Nieruchomość nie znajduje się na terenie parku narodowego ani na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, nie jest przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego.

10\. Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

11\. Nieruchomość – znajduje się w strefie nadgranicznej – jest niezabudowana, nieogrodzona nieuzbrojona i nie posiada dostępu do drogi publicznej.

12\. Umowa, na mocy której Sprzedający sprzeda a (…) kupi Nieruchomość (dalej: Umowa Sprzedaży) zostanie zawarta po spełnieniu się następujących warunków (dalej:

Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży):

1.  uzyskania przez Sprzedającego zaświadczeń Urzędu Skarbowego wydanych w trybie art. 306g ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń Urzędu Gminy i (…), (…) oraz (…) potwierdzających, że nie zalega On z płatnością należnych podatków, ani składek na ubezpieczenie i innych należności publicznoprawnych;
2.  przeprowadzenia przez (…)procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości i uznanie przez (…), według jej oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
3.  uzyskania przez (…) na jej koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez (…) inwestycji;
4.  uzyskania przez (…). warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym od dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej, na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie Nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez (…) inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez (…) pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
5.  potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji między innymi na Nieruchomości;
6.  potwierdzenia przez (…), iż Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, względnie doprowadzenia przez (…) do sytuacji, w której dostęp ten będzie zapewniony;
7.  uzyskania przez (…) ostatecznej decyzji pozwolenia na budowę parku (obiektów w tym hal) magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą;
8.  przedłożenia (…) przez Sprzedającego na wezwanie (…), poświadczonej notarialnie kopii dokumentu potwierdzającego tożsamość Sprzedającego tj. dowodu osobistego bądź paszportu (przy czym (…) zobowiązuje się nie udostępniać otrzymanego dokumentu osobom trzecim z wyłączeniem osób zaangażowanych w pracę nad projektem – i nie wykorzystywać go do celów innych niż związanych z realizacją inwestycji) przy czym wezwanie (…) może być wystosowane wyłącznie w przypadku uzasadnionych na piśmie potrzeb strony zobowiązanej do nabycia;
9.  minimum dwukrotnego podpisania oraz przekazania przez Sprzedającego (…) na wezwanie (…) oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedającego z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu;
10.  oświadczenia, iż zapewnienia Sprzedającego dotyczącego zbywanej przez Niego nieruchomości zawarte w § 2 Umowy Przedwstępnej pozostają ważne i aktualne.

13\. Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży wskazane w punkcie 12 powyżej od lit. a) do lit. j) zastrzeżone są na korzyść (…), co oznacza, że (…) ma prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży, pod warunkiem złożenia Sprzedającemu przez (…) oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży.

14\. Sprzedający udzielił dwóm osobom fizycznym, każdej działającej indywidualnie, nieodwołalne i niegasnące z chwilą śmierci pełnomocnictwo do zawarcia z (…) (lub z cesjonariuszem zdefiniowanym w § 6 Umowy Przedwstępnej) Umowy Sprzedaży Nieruchomości, na warunkach w niej określonych.

15\. Od dnia zawarcia Umowy Przedwstępnej do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży, (…) przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez (…) inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane to jest do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią), składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, dotyczących Nieruchomości, a także – po uprzednim uzgodnieniu terminu i zakresu – do wejścia na teren Nieruchomości celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych, badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

16\. Sprzedający udzielił (…), oraz dwóm osobom fizycznym – każdemu z osobna – pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, na okres do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży do dokonywania w Jego imieniu, lecz na koszt (…), następujących czynności:

a. uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

b. uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

c. uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, jednakże bez dokonania wyżej wymienionych czynności,

d. zawarcia w Jego imieniu umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

e. uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez (…) inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez (…).,

f. uzyskania – wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży – we właściwych dla Sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, Urzędach Skarbowych, oddziale (…) lub oddziale (…), (…) zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi, w tym zaświadczeń, o których mowa w art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a także odpisów skróconych aktów stanu cywilnego, w szczególności odpisów skróconych aktów zgonu uprawnionych z tytułu dożywotnej służebności mieszkania.

17\. Pełnomocnictwo wskazane w punkcie 16 wyżej uprawnia pełnomocników do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach.

18\. Sprzedający udziela (…) oraz dwóm osobom fizycznym - każdemu z osobna – pełnomocnictw, z prawem ustanawiania dalszych pełnomocników, na okres do zawarcia Umowy Sprzedaży, do:

a. przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej (…) Sądu Rejonowego w (…). Pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, jak również wykonywania fotokopii przez pełnomocnika. Ponadto, pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których Nieruchomość została odłączona, o ile takie uprawnienie przysługuje Sprzedającemu;

b. uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości.

19\. Sprzedający oświadczył, że na każde wezwanie (…) udzieli wszelkich stosownych pełnomocnictw, w tym pełnomocnictw szczególnych złożonych na druku PPS-1, niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskiwaniem pozwoleń, uzgodnień itp., zarówno w formie pisemnej, jak i w formie aktu notarialnego.

20\. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe wynikające lub związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi powyżej będą obciążały (…). Celem wyjaśnienia wątpliwości (…) zobowiązuje się wobec Sprzedającego, że pokryje (względnie zwróci Sprzedającemu kwotę, która została uiszczona przez Niego) kwoty stanowiące opłaty wynikające z lub będące skutkiem czynności dokonanych przez (…) w oparciu o udzielone mu na mocy Umowy Przyrzeczonej pełnomocnictwa i zgody.

21\. Sprzedający oświadczył, że znane jest Mu zamierzenie (…) polegające na realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu (obiektów w tym hal) parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego i oświadcza, że zrzeka się prawa do składania jakichkolwiek odwołań, zażaleń, skarg i innych protestów w toku postępowań administracyjnych dotyczących realizacji tej inwestycji, oraz zobowiązuje się do niezgłaszania z tego tytułu żadnych roszczeń oraz do nieskładania żadnych powyżej wskazanych odwołań, zażaleń, skarg i protestów, a także do dostarczania niezbędnych dokumentów dotyczących stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości, które mogą okazać się niezbędne w procesie inwestycyjnym.

22\. W przypadku konieczności obciążenia Nieruchomości służebnościami na rzecz gestorów mediów Sprzedający zobowiązuje się do ich ustanowienia na Nieruchomości na wezwanie (…).

23\. Sprzedający wyraził zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z umów objętych tym aktem przez Kupującego na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej, („Cesjonariusz”). Kupujący zawiadomi Sprzedającego o dokonaniu cesji w ciągu 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu której cesja została dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia, Sprzedający będzie zobowiązany do zawarcia z Cesjonariuszem umów opisanych w Umowie Przedwstępnej i Cesjonariusz stanie się kupującym w rozumieniu postanowień Umowy Przedwstępnej (z prawem do dokonania dalszych cesji zgodnie z niniejszym paragrafem), Umowy Sprzedaży, jak również ewentualnej umowy przenoszącej własność.

24\. (…) (dalej: „Nabywca”) nabędzie od (…) (który jest „Kupującym” w rozumieniu Umowy Przedwstępnej) w drodze Umowy Cesji, o której mowa w pkt 23 powyżej, prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej w zakresie działki nr (…) (o której niżej).

25\. Działka nr (…) została podzielona na dwie działki, tj.:

a. działkę gruntu nr (…), która znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem (…) oraz (…);

b. działkę gruntu nr (…), która znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem (…).

26\. Ostatecznie przedmiotem sprzedaży będą działka gruntu numer: (…) oraz (…), z czego (…) nabędzie działkę nr (…) (dalej jako: „Działka”).

27\. Uwagi poczynione wyżej w odniesieniu do Nieruchomości odnoszą się do Działki.

28\. Sprzedający:

a. nie zabiegał o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani o dokonanie jego zmiany;

b. nie wynajmował i nie wydzierżawił oraz nie wynajmie i nie wydzierżawi Działki do dnia sprzedaży;

c. nie wykorzystywał Działki do prowadzenia działalności gospodarczej;

d. nie wykorzystywał Działki do prowadzenia działalności rolniczej;

e. nie podejmował osobiście działań mających na celu podział Działki, jej połączenie, na Działce nie wyznaczano dróg wewnętrznych, ani nie podejmowano żadnych

działań mających na celu wyznaczenie dróg wewnętrznych;

f. nie podejmował żadnych działań mających na celu uzbrojenie Działki;

g. nie podejmował czynności mających na celu sprzedaż Działki, a w szczególności nie dokonał ogłoszeń w gazetach i Internecie oraz nie wywieszał banerów;

h. Kupujący jako pierwszy wyszedł z propozycją zakupu działki;

i. nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej.

29\. Nabywca:

a. jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

b. zamierza nabyć Działkę w celu budowy parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą;

c. nabędzie nieruchomość na cele opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej.

W związku z zawarciem 2 sierpnia 2021 r.:

1) przez (…) (dalej: „Kupujący”) oraz (…) (dalej: „Sprzedający”) porozumienia o rozwiązaniu umowy przedwstępnej (dalej: „Porozumienie”),

2) przez (…) (dalej: „Nabywca”) oraz Sprzedającego warunkowej umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Warunkowa”),

Zainteresowani uzupełnili przedstawiony we wniosku wspólnym opis zdarzenia przyszłego o niżej wskazane informacje:

1\. Na mocy Porozumienia doszło do rozwiązania w całości Umowy Przedwstępnej.

2\. Sprzedający oraz Nabywca zawarli Umowę Warunkową. Przedmiotem Umowy Warunkowej jest Działka.

3\. W wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu numer (…), zatwierdzonego ostateczną decyzją (…) numer (…) (dalej: „Decyzja”), wydzielono następujące działki

gruntu:

⁃ (…), tj. Działkę,

⁃ (…).

4\. W Decyzji zastrzeżono, iż opisany wyżej podział geodezyjny następuje pod warunkiem ustanowienia służebności drogowych zgodnych z przepisami obowiązującego prawa zapewniających dostęp do drogi publicznej dla działek gruntu o numerach: (…), (…) w przypadku ich zbywania lub zbywania działki gruntu o numerze: (…).

5\. Sprzedający sprzedaje Nabywcy Działkę pod warunkiem, że w terminie do 15 października 2021 roku Nabywca w drodze czynności prawnej stanie się wyłącznym właścicielem nieruchomości stanowiącej działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi: (…) oraz (…) położonych w (…).

6\. Nabywca oraz Sprzedający postanowili, że umowa przeniesienia własności Działki (dalej: „Umowa Przenosząca”) zostanie zawarta w terminie 30 dni od dnia ziszczenia się zastrzeżonego warunku, lecz nie później niż w terminie do 15 listopada 2021 roku.

7\. Sprzedający udzielił Nabywcy oraz trzem osobom fizycznym pełnomocnictwa i upoważnia każdą z nich z osobna do zawarcia w imieniu Sprzedającego z Nabywcą Umowy Przenoszącej.

8\. Wydanie Działki w posiadanie Nabywcy nastąpi w dniu zawarcia Umowy Przenoszącej, na podstawie aktu notarialnego. Wszystkie płatności związane z Działką do dnia zawarcia Umowy Przenoszącej ponoszone będą przez Sprzedającego, a od dnia następującego po dniu zawarcia tej umowy obciążają Nabywcę.

9\. Sprzedający zobowiązał się wobec Nabywcy do wykonywania na każdoczesne żądanie Nabywcy wszelkich czynności koniecznych w celu przenoszenia, wygaszania lub zmiany jakichkolwiek decyzji administracyjnych, postanowień, zgód, uzgodnień, rozstrzygnięć, w zakresie dotyczącym Działki lub działek znajdujących się w pobliżu Działki, a dotyczących Działki.

10\. Sprzedający zobowiązał się wobec Nabywcy do niewnoszenia jakichkolwiek środków zaskarżenia (odwołań, zażaleń lub skarg do sądów administracyjnych lub sądów powszechnych) oraz niewnoszenia jakichkolwiek wniosków o stwierdzenie nieważności lub wznowienie postępowania w zakresie jakichkolwiek decyzji administracyjnych, postanowień, zgód, uzgodnień i innych rozstrzygnięć dotyczących Działki lub działek znajdujących się w pobliżu Działki.

Następnie, w uzupełnieniu z 17 sierpnia 2021 r., Zainteresowani wskazali, że:

1.  Sprzedający nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.
2.  Działka była wykorzystywana przez Sprzedającego do celów prywatnych, rekreacyjnych.
3.  Sprzedający nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości.
4.  Sprzedający zamierza sprzedać działkę nr (…), która jest przedmiotem odrębnego wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej (działka jestniezabudowana). Sprzedający zamierza także sprzedać udział w działce nr (…) (działka jest niezabudowana). Sprzedający posiada także inne nieruchomości poza wyżej wskazanymi, ale obecnie nie zamierza ich sprzedać.
5.  (…) miała prawo do dysponowania Nieruchomością na podstawie postanowień zawartych w Umowie Przedwstępnej w § 7 ust. 2 tej umowy stanowi: Strony zgodnie postanawiają, iż od dnia zawarcia niniejszej Umowy do dnia oznaczonego jako Data Ostateczna, Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością (w tym działką nr (…)) dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez Prawo budowlane to jest dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Przedmiotową Nieruchomością na cele budowlane (z prawem do dalszego udzielenia tego prawa kolejnym podmiotom i osobom), składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, dotyczących Przedmiotu Sprzedaży a także – po uprzednim uzgodnieniu terminu i zakresu – do wejścia na teren Przedmiotu Umowy celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych, badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Przedmiot Sprzedaży wolny jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

W uzupełnieniu z 2 września 2021 r. Zainteresowani wskazali, że doszło do zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem ww. wniosku. W związku z tym, zakresem wniosku objęte jest już nie zdarzenie przyszłe, a stan faktyczny.

1\. 16 sierpnia 2021 r. aktem notarialnym (…) przedstawiciel Sprzedającego (…) wraz z przedstawicielem (…) oraz przedstawicielem (…) zawarł umowę przeniesienia własności nieruchomości i ustanowienia służebności gruntowej (dalej jako: „Umowa”).

2\. Jak wskazano w ww. Umowie, Sprzedający na mocy porozumienia o rozwiązaniu umowy przedwstępnej oraz warunkowych umów sprzedaży z 2 sierpnia 2021 r. sporządzonych w formie aktu notarialnego (…), sprzedał spółce (…) działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym nr (…) („Przedmiot Sprzedaży”), pod warunkiem, że w terminie do 15 października 2021 r. Nabywca w drodze czynności prawnej stanie się wyłącznym właścicielem nieruchomości stanowiącej działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi (…) oraz (…), a Nabywca Przedmiot Sprzedaży za podaną cenę i pod zastrzeżonym warunkiem kupił.

3\. Strony Umowy Warunkowej postanowiły, że umowa przeniesienia własności Nieruchomości (dalej jako: „Umowa Przenosząca”) zostanie zawarta w terminie 30 dni od dnia ziszczenia się zastrzeżonego warunku, lecz nie później niż w terminie do 15 listopada 2021 r.

4\. Sprzedający w Umowie zapewnił, iż od dnia zawarcia Umowy Warunkowej stan prawny Przedmiotu Sprzedaży nie uległ zmianie.

5\. Kupujący oświadczył, że warunek zastrzeżony w Umowie Warunkowej się ziścił, bowiem na mocy umowy sprzedaży z 12 sierpnia 2021 r. (…) Nabywca nabył i tymi samym pozostaje wyłącznym właścicielem nieruchomości stanowiącej działki gruntu oznaczone numerami (…) oraz (…).

6\. Sprzedający oświadczył, że w wykonaniu Umowy Warunkowej Sprzedający przenosi na Nabywcę – spółkę (…) własność Przedmiotu Sprzedaży stanowiącego działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym (…), a Nabywca oświadczył, że na powyższe przeniesienie wyraża zgodę i powyższy Przedmiot Sprzedaży nabywa.

7\. Nabywca oświadczył, że w 30 lipca 2021 r. wpłacił na rachunek depozytowy kancelarii notarialnej kwotę stanowiącą cenę sprzedaży Przedmiotu Sprzedaży. Jednocześnie Nabywca oświadczył, iż cena sprzedaży zostanie zapłacona Sprzedającemu poprzez przelew na rachunek bankowy w dniu zawarcia Umowy.

8\. Wydanie Przedmiotu Sprzedaży nastąpiło w dniu zawarcia Umowy. Wszelkie płatności związane z Przedmiotem Sprzedaży do dnia zawarcia Umowy ponoszone były przez Sprzedającego, a od dnia następującego po dniu zawarcia Umowy obciążają Nabywcę.

9\. Sprzedający oraz Nabywca oświadczyli, iż w wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu nr (…) zatwierdzonego ostateczną decyzją (…) wydzielono następujące działki:

⁃ (…),

⁃ (…)

oraz że w decyzji zastrzeżono, iż opisany wyżej podział geodezyjny następuje pod warunkiem ustanowienia służebności drogowych zgodnych z przepisami obowiązującego prawa zapewniających dostęp do drogi publicznej dla działek gruntu o nr (…), (…) w przypadku ich zbywania lub zbywania działki gruntu nr (…).

10\. Uwzględniając postanowienia decyzji (…), (…) jako właściciel nieruchomości stanowiącej działkę gruntu (…), ustanowił na rzecz każdoczesnego właściciela nieruchomości składającej się z działek gruntu nr (…) oraz (…), nieodpłatną i nieograniczoną czasem służebność polegającą na prawie przejazdu i przechodu przez działkę gruntu o numerze (…) – przy czym w związku z tym, że (…) nabył działkę gruntu nr (…) nastąpiła konfuzja praw.

11\. Uwzględniając postanowienia decyzji (…), (…) oświadczył, że ustanawia na rzecz każdoczesnego właściciela nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o nr (…) na nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o nr (…) nieodpłatną i nieograniczoną w czasie służebność gruntową polegającą na prawie przejazdu i przechodu przez działkę gruntu o nr (…), a (…) (jako aktualny właściciel działki nr (…)) na ustanowienie służebności wyraził zgodę i służebność tę przyjął.

12\. Strony zobowiązały notariusz, aby działając na podstawie ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie, dokonała czynności polegającej na złożeniu za pośrednictwem systemu teleinformatycznego wniosku wieczystoksięgowego obejmującego następujące żądania:

⁃ odłączenia z księgi wieczystej (…) działki gruntu o nr (…),

⁃ założenia dla ww. działki gruntu nowej księgi wieczystej,

⁃ wpisu w dziale II nowo założonej księgi wieczystej prawa własności na rzecz spółki (…).

W uzupełnieniu wniosku z 27 września 2021 r. Zainteresowani wskazali, że porozumienie o rozwiązaniu umowy przedwstępnej zostało zawarte po wykonaniu czynności objętych pełnomocnictwem udzielonym Kupującemu przez Sprzedającego.

W trakcie trwania umowy przedwstępnej uzyskano zaświadczenia z gminy, ze starostwa, z (…), z Urzędu Skarbowego oraz przeglądano akta księgi wieczystej.

Sprzedający udzielił Nabywcy oraz trzem osobom fizycznym pełnomocnictwa i upoważnił każdego z pełnomocników z osobna do zawarcia w imieniu Sprzedającego z Nabywcą umowy przenoszącej własność.

W Umowie Warunkowej zawartej przez Sprzedającego i Nabywcę brak jest postanowień, które rzutowałyby na ocenę prawnopodatkową sprzedaży. Najistotniejszym jej postanowieniem było wskazanie warunku, od spełnienia którego uzależnione zostało nabycie działki gruntu nr (…), tj. że sprzedaż będzie miała miejsce pod warunkiem, że w terminie do 15 października 2021 roku Nabywca w drodze czynności prawnej stanie się wyłącznym właścicielem nieruchomości stanowiącej działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi: (…) oraz (…) położonych w (…).

Dodatkowo Zainteresowani wskazali, że w związku z zawarciem 16 sierpnia 2021 r. przez (…) (dalej: „Nabywca”) oraz (…) (dalej: „Sprzedającego”) umowy przeniesienia własności nieruchomości (dalej: „Umowa Sprzedaży”):

⁃ Sprzedający oraz Nabywca zwarli umowę sprzedaży. Przedmiotem Umowy Sprzedaży była działka gruntu nr (…),

⁃ w wyniku zawarcia Umowy Sprzedaży własność działki gruntu nr (…) przeszła ze Sprzedającego na Nabywcę.

Jednocześnie, z uwagi na fakt zawarcia umowy sprzedaży, Wnioskodawca dokonał zmiany zakresu wniosku ze zdarzenia przyszłego na stan faktyczny

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr (…) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2\. Czy sprzedaż przez Sprzedającego działki gruntu nr (…) będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?

3\. Czy Nabywcy w związku z nabyciem działki nr (…) przysługiwać będzie możliwość dokonania odliczenia od podatku od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, za art. 2 pkt 22 u.p.t.u., rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy. Jak wynika z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy towarów za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak z tego wynika, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Zainteresowanych pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jest spełniona. Na mocy umowy przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego własność Działki przejdzie ze Sprzedającego na Nabywcę, który w zamian uzyska cenę określoną w Umowie Przedwstępnej.

W ocenie Zainteresowanych, tj. Sprzedającego i Nabywcy, nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy Działki, tj. dokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r. sygnatura akt I FSK 1136/16, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 lutego 2010 r. sygnatura akt I SA/Po 1015/09, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności – bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r. sygnatura akt I FSK 1022/15 czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 11 września 2019 r. sygnatura akt I SA/O1 428/19). Należy mieć przy tym na uwadze, że jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r. nr IPTPP2/443-107/13-4/KW, aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r. sygnatura akt I FSK 1289/10, w którym podkreślono, że to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Należy dokonać analizy znaczenia działalności gospodarczej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r. sygnatura akt I FSK 1859/13, na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

*   doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,
*   wydzielenie dróg wewnętrznych,
*   podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,
*   wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek,
*   podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2017 r. sygnatura akt I FSK 1643/15 zauważono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2015 r. sygnatura IPPP2/4512-939/15-2/BH na podstawie podobnego stanu faktycznego, do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu oraz udziału w gruncie, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi – kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych – kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze „handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2017 r. sygnatura 1462-IPPP3.4512.906.2016.1.IG.

Stanowisko to potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r. znak 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS w której stwierdzono, że nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzję o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak opisano w stanie faktycznym, Sprzedający udzielił (…) oraz dwóm osobom fizycznym pełnomocnictwa celem dokonywania w Jego imieniu szeregu czynności związanych z Działką. Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i dalszych ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm., dalej jako: k.c.). Jak wskazano w paragrafie pierwszym przepisu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Jak dalej stanowi art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). W konsekwencji, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W ocenie Zainteresowanych, jakkolwiek czynności dokonywane przez pełnomocnika przed zawarciem umowy przyrzeczonej wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy, to fakt ten nie może zmienić prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, co wprost wskazano w przytoczonych interpretacjach indywidualnych. Warunki zawarcia umowy zostały zawarte na korzyść Kupującego, tj. nawet w przypadku niespełnienia wszystkich, Kupujący będzie posiadał roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej. Mając na uwadze, że Nabywca – w związku z dokonaną cesją – przed zawarciem Umowy Sprzedaży wejdzie w prawa i obowiązki zastrzeżone na korzyć Kupującego (tj. (…))będą warunkami zastrzeżonymi na korzyść Nabywcy. W Umowie Przedwstępnej określono cenę nabycia Działki, która nie ulegnie zmianie wraz z podejmowanymi przez (…), a następnie Nabywcę działaniami określonymi w treści pełnomocnictwa. W takim razie ewentualny wzrost wartości Działek osiągnięty wskutek podjętych czynności nie będzie miał odzwierciedlenia w cenie jej sprzedaży.

Jak wskazano wyżej, do momentu zawarcia umowy przyrzeczonej koszty wynikające z posiadanego prawa własności Działki będą ponoszone przez Sprzedającego. Z kolei koszty przygotowania inwestycji będą ponoszone przez Kupującego. W konsekwencji, choć formalnie rzecz biorąc Kupujący jako pełnomocnik działa w imieniu Sprzedającego, to rzeczywiście działa na własną rzecz w celu przygotowania inwestycji.

W takim razie nie można mówić o prowadzeniu przez Sprzedającego działalności gospodarczej z uwagi na czynności podejmowane przez jej pełnomocników. Jak wskazywano wyżej, art. 15 ust. 2 u.p.t.u. wiąże prowadzenie działalności gospodarczej w szczególności z wykorzystywaniem towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z punktu widzenia interesów majątkowych Sprzedającego działania pełnomocników są neutralne, a samo zobowiązanie do sprzedaży Nieruchomości zostało podjęte przed dokonaniem jakichkolwiek czynności. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności dokonywane w imieniu Sprzedającego nie będą prowadziły do osiągnięcia przez Niego zysku z uwagi na uprzednie określenie ceny sprzedaży Działek. W dalszym razie angażowany jest wyłącznie majątek prywatny, a Sprzedający nie angażuje podobnych środków jak profesjonaliści.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że Sprzedający nie podejmował aktywnie żadnych czynności w celu sprzedaży Działki ani zwiększenia jej wartości. Sprzedawana Działka została objęte przez Sprzedającego wskutek darowizny i od tego momentu nie podejmowano działań mających na celu ich sprzedaż. Działka będąca we władaniu Sprzedającego została wyszukana przez wyspecjalizowany podmiot z przeznaczeniem pod wybudowanie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej i Działka nie jest i nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedający nie podejmował działań mających na celu zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani na wydzielenie dróg wewnętrznych na terenie Działki. Ponadto, Sprzedający nie ogłaszał w żaden sposób chęci sprzedaży Działki ani nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie Działki. Przytoczone okoliczności przemawiają za tezą, że Sprzedający nie zachowywał się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo własności. Całokształt działań mających na celu wybudowanie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego zostanie przeprowadzony przez Kupującego. Status Kupującego nabędzie Nabywca, który nabędzie prawa wynikające z Umowy Sprzedaży w drodze cesji od (…).

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, Sprzedający nie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez Niego aktywność w przedmiocie zbycia działki gruntu nr (…) mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad 2

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13 art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygnatura akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Jako teren niezabudowany, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczony jest pod zabudowę, należy zakwalifikować działkę gruntu nr (…). Jak wynika z opisu stanu faktycznego Działka ta znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolami (…) oraz (…). Tereny oznaczone symbolem (…) jak wynika z § 9 ust. 7 Uchwały nr (…) stanowią tereny przeznaczone pod zabudowę. Terenami przeznaczonymi pod zabudowę są również działki znajdujące się na obszarze oznaczonym symbolem (…).

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 czerwca 2019 r. (0114-KDIP1-1.4012.236.2019.2.AM) stwierdził, że: „Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowa działka oznaczona ww. symbolami planu zagospodarowania przestrzennego stanowi tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych. Możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działka stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu”.

Odnosząc przytoczone stanowisko Dyrektora KIS do danej sprawy stwierdzić należy, mimo że podstawowym przeznaczeniem działek znajdujących się na obszarze (…) wskazane jest: tereny łąk i pastwisk, jako przeznaczenie uzupełniające wskazano:

a) sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,

b) ciągi piesze, pieszo - jezdne,

c) obiekty małej architektury.

Tym samym, na obszarze oznaczonym jako (…) dopuszczono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych. W konsekwencji obszar (…) obejmuje tereny, które zgodnie z u.p.t.u. przeznaczone są do zabudowy.

W świetle powyższych ustaleń, w ocenie Zainteresowanych dostawa działki gruntu nr (…) przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy nie podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenów niezabudowanych będących terenami budowlanymi.

Ad 3

Zgodnie z art. 86 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (\`(...)\`) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Szczecinie z 9 lipca 2020 r. I SA/Sz 56/20 odliczenie podatku naliczonego przysługuje, gdy towary i usługi, z nabyciem których wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa odliczenia podatku naliczonego przez gminę jest konieczność istnienia związku pomiędzy nabyciem towarów i usług a wykonywaniem czynności opodatkowanych. W przedmiotowym stanie faktycznym taki związek zaistnieje. Zakup działki ma na celu wybudowanie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, zaś same nabycie, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie, stanowić będzie nabycie towaru opodatkowane podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i inwestycji z nią związanych.

W podobnym stanie prawnym Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 21 października 2010 r. (ITPP1/443-739/10/KM) przyznał prawo do zastosowania odliczenia VAT: „Podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup nieruchomości gruntowych, o ile wydatek ten związany jest wyłącznie z prowadzoną przez niego, jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług, działalnością opodatkowaną”.

W świetle powyższych ustaleń, w ocenie Zainteresowanych, Nabywca ma prawo dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z dokonaną dostawą działki gruntu nr (…) przez Sprzedającego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie pytań nr 2 i 3 oraz nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą a czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Ze wskazanych regulacji należy wywnioskować, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z przedstawionego we wniosku wspólnym opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest właścicielem działki niezabudowanej nr (…) (dalej: „Działka”), wydzielonej z działki nr (…), której prawo własności nabył na podstawie umowy darowizny z 24 kwietnia 2001 r. Sprzedający zamierzał sprzedać Działkę, w tym celu 29 lipca 2020 r. zawarł z (…) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, zmienioną 4 grudnia 2020 r. Wnioskodawca (…) miał nabyć od (…) w drodze umowy cesji prawa i obowiązki wynikające z ww. umowy przedwstępnej w zakresie działki nr (…).

Sprzedający udzielił również dwóm osobom fizycznym, każdej działającej indywidualnie, nieodwołalne i niegasnące z chwilą śmierci pełnomocnictwo do zawarcia z (…) (lub z cesjonariuszem zdefiniowanym w ww. Umowie Przedwstępnej) Umowy Sprzedaży Działki, na warunkach w niej określonych.

Strony ustaliły, że od dnia zawarcia Umowy Przedwstępnej do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży, (…) przysługiwało prawo do dysponowania Działką nr (…), z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią, dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy oraz uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, a także do wejścia na teren Działki celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych, badań i odwiertów niezbędnych do sprawdzenia warunków glebowych. Na podstawie postanowień zawartych w Umowie Przedwstępnej (…) miała prawo do dysponowania Działką.

Ponadto, Sprzedający udzielił (…) oraz dwóm osobom fizycznym – każdemu z osobna – pełnomocnictw, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, na okres do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży.

Pełnomocnictwo uprawniało pełnomocników m.in. do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach.

Sprzedający udzielił (…) oraz dwóm osobom fizycznym pełnomocnictw, z prawem ustanawiania dalszych pełnomocników, na okres do zawarcia Umowy Sprzedaży, do: przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej, uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Działki, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego jej badania prawnego. Sprzedający oświadczył, że na każde wezwanie (…) udzieli wszelkich stosownych pełnomocnictw, niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskiwaniem pozwoleń, uzgodnień itp. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe miały obciążać (…).

Sprzedający wyraził zgodę na cesję (w drodze jednej lub więcej czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z umów objętych ww. aktem przez (…) na rzecz osoby trzeciej, w tym spółki mającej siedzibę w Rzeczpospolitej Polskiej. (…) miała zawiadomić Sprzedającego o dokonaniu cesji w ciągu 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu której cesja została dokonana. Po dokonaniu zawiadomienia, Sprzedający był zobowiązany do zawarcia z Cesjonariuszem umów opisanych w Umowie Przedwstępnej i Cesjonariusz stanie się kupującym w rozumieniu postanowień Umowy Przedwstępnej (z prawem do dokonania dalszych cesji), Umowy Sprzedaży, jak również ewentualnej umowy przenoszącej własność. Wnioskodawca (…) miał nabyć od (…) w drodze umowy cesji, prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej w zakresie działki nr (…), wydzielonej z działki nr (…) zatwierdzoną ostateczną decyzją (…) Wnioskodawca wskazał, że ostatecznie (…) nabędzie Działkę nr (…).

Po wykonaniu czynności objętych ww. pełnomocnictwem 2 sierpnia 2021 r. (…) oraz Sprzedający zawarli Porozumienie o rozwiązaniu w całości ww. Umowy Przedwstępnej, a następnie w tym samym dniu Wnioskodawca (…) wraz ze Sprzedającym zawarli warunkową Umowę Sprzedaży, której przedmiotem była Działka.

W trakcie trwania Umowy Przedwstępnej uzyskano zaświadczenia z gminy, ze starostwa, z (…), z Urzędu Skarbowego oraz przeglądano akta księgi wieczystej.

Sprzedający udzielił Wnioskodawcy oraz trzem osobom fizycznym pełnomocnictwa i upoważnił każdego z pełnomocników z osobna do zawarcia w Jego imieniu z Wnioskodawcą Umowy Przenoszącej.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że w związku z zawarciem 16 sierpnia 2021 r. ze Sprzedającym umowy przeniesienia własności nieruchomości i ustanowienia służebności gruntowej po ziszczeniu się określonych warunków, Sprzedający oraz Wnioskodawca zwarli umowę sprzedaży, której przedmiotem była Działka gruntu nr (…), zatem własność Działki przeszła ze Sprzedającego na Wnioskodawcę.

Zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Działka nr (…) znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem (…), oznaczającym tereny produkcyjno-usługowe o przeznaczeniu podstawowym m.in. pod obiekty produkcyjne, przetwórstwa rolno-spożywczego, rzemiosła, a także: bazy, składy, magazyny, usługi logistyczne, usługi związane z obsługą pojazdów, usługi handlu, obiekty biurowe, administracyjne oraz symbolem (…), oznaczającym tereny zieleni niskiej, o przeznaczeniu podstawowym jako tereny łąk i pastwisk oraz uzupełniającym pod sieci i urządzenia infrastruktury technicznej, ciągi piesze, pieszo – jezdne i obiekty małej architektury (z zakazem lokalizacji budynków). Działka nie była przedmiotem żadnych umów dzierżawy, najmu lub użyczenia, nie była też ona obciążona żadnymi innymi ograniczonymi prawami rzeczowymi. Działka jest niezabudowana, nieogrodzona nieuzbrojona i nie posiada dostępu do drogi publicznej.

Sprzedający nie zabiegał o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani o dokonanie jego zmiany, nie wynajmował i nie wydzierżawił Działki nr (…) do dnia sprzedaży. Sprzedający nie podejmował osobiście działań mających na celu podział Działki, jej połączenie, a na Działce nie wyznaczano dróg wewnętrznych, ani nie podejmowano żadnych działań mających na celu wyznaczenie dróg wewnętrznych. Sprzedający również nie podejmował żadnych działań mających na celu uzbrojenie Działki, ani nie podejmował czynności mających na celu sprzedaż Działki tj. ogłoszenie w gazetach i Internecie, wywieszenie banerów. (…) jako pierwsza wyszła z propozycją zakupu Działki.

Sprzedający nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, nie prowadził też i nie prowadzi działalności gospodarczej. Sprzedający nie wykorzystywał Działki do prowadzenia działalności gospodarczej, ani do prowadzenia działalności rolniczej. Działka była wykorzystywana przez Sprzedającego do celów prywatnych, rekreacyjnych. Sprzedający nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości, jednak zamierza sprzedać również niezabudowaną działkę nr (…) oraz udział w niezabudowanej działce nr (…).

Wnioskodawca (…) zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, nabył Działkę nr (…) w celu budowy parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą, czyli na cele działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Ad 1

W pierwszej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia, czy sprzedaż przez Sprzedającego Działki nr (…) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Sprzedający podjął w odniesieniu do sprzedaży Działki nr (…).

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 535 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy Kodeks cywilny).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych potencjalnej Kupującej przez Sprzedającą pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Na mocy art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo, że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Sprzedający zawarł z przyszłym nabywcą umowę przedwstępną, w której wskazano, że umowa sprzedaży zostanie zawarta m.in. po uzyskaniu zaświadczeń potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych, przeprowadzeniu procesu analizy stanu prawnego Działki, uzyskaniu ustaleń dotyczących warunków glebowo-środowiskowych umożliwiających realizację zamierzonej przez przyszłego nabywcę inwestycji, uzyskaniu warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych na zmianę przebiegu mediów oraz potwierdzeniu, że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji, doprowadzeniu do sytuacji, w której dostęp do drogi publicznej dla Działki będzie zapewniony, uzyskaniu przez przyszłego nabywcę ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą. Na podstawie tej umowy przedwstępnej przyszły nabywca miał prawo do dysponowania Działką w celu realizacji zamierzeń inwestycyjnych Spółki.

Sprzedający udzielił pełnomocnictwa, z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonywania w Jego imieniu następujących czynności m.in. uzyskania warunków technicznych przyłączenia Działki do różnego rodzaju infrastruktury technicznej, włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej oraz zmiany klasyfikacji gruntów, uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz o nasadzeniach zastępczych, zawarcia w Jego imieniu umów przyłączeniowych do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg, uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Działce planowanej przez przyszłego nabywcę inwestycji. Ponadto, przyszły nabywca scedował wszystkie prawa i obowiązki wynikające z ww. umowy przedwstępnej na rzecz Wnioskodawcy, z którym Sprzedający zawarł warunkową umowę sprzedaży Działki.

Wskazać zatem należy, że do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, grunt będący własnością Sprzedającego podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez przyszłych nabywców. Spółka, która chciała nabyć Działkę nr (…), dokonując wskazanych we wniosku działań, miała możliwość uatrakcyjnienia tej nieruchomości gruntowej – stanowiącej do dnia sprzedaży nadal własność Sprzedającego – skutkującej wzrostem jej wartości. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegała nieruchomość niezabudowana o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, uatrakcyjniona, gotowa do realizacji zamierzeń inwestycyjnych nabywców.

Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania Działki do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Ponadto, Sprzedający zamierza sprzedać również niezabudowaną działkę nr (…) oraz udział w niezabudowanej działce nr (…), co dodatkowo świadczyć może o podejmowaniu aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami.

Porównując opis sprawy oraz przywołane orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że Sprzedający nie wykazał zamiaru wykorzystywania Działki nr (…)wyłącznie do celów osobistych przez cały okres jej posiadania. Sprzedający w celu zwiększenia możliwości sprzedaży tej Działki podjął ww. działania w sposób zorganizowany, wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Czynności, które zostały podjęte przez Sprzedającego w celu przygotowania ww. Działki pod budowę inwestycji przyszłych nabywców (również Wnioskodawcy) dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający działał jako podatnik podatku od towarów i usług. Zatem, przedstawiona we wniosku aktywność Sprzedającego wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym (typowym) wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do ww. Działki.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Sprzedającego w Działki nr (…) stanowiła dostawę dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż ww. Działki podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać **za nieprawidłowe.**

Ad 2

Wątpliwości Zainteresowanych budzi także kwestia, czy sprzedaż opisanej we wniosku Działki będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Z wniosku wynika, że niezabudowana Działka nr (…) objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że znajduje się ona na terenach przeznaczonych m.in. pod tereny obiektów produkcyjno-usługowych a także bazy, składy, magazyny, obiekty biurowe, administracyjne, zatem ww. Działka stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Wyklucza to więc możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do sprzedaży ww. Działki nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów w tym gruntu, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygnatura akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”. W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak z wniosku wynika nabycie Działki nr (…) nastąpiło na podstawie umowy darowizny. W takiej sytuacji nie można uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało bądź przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu gruntu, ponieważ nabycie ww. działki nie było w ogóle objęte tym podatkiem.

Zatem w rozpatrywanej sprawie dla dostawy Działki nr (…) nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie zostały spełnione warunki określone w tym przepisie niezbędne do zastosowania tego zwolnienia.

W konsekwencji, sprzedaż Działki nr (…) powinna zostać opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać **za prawidłowe**.

Ad 3

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą także ustalenia, czy Wnioskodawcy (Nabywcy) w związku z nabyciem Działki nr (…) przysługiwać będzie prawo odliczenia kwoty podatku naliczonego.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie wykorzystywał nabytą Działkę nr (…) do czynności opodatkowanych VAT, w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej tj. w celu budowy parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą.

Skoro, jak przyjęto w uzasadnieniu do pytania nr 1, Sprzedający jest podatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy na rzecz Wnioskodawcy niezabudowanej działki gruntu i tym samym będzie zobowiązany do udokumentowania tej transakcji poprzez wystawienie faktury uwzględniającej sprzedaż, to Wnioskodawca (Nabywca) będzie miał, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Działki nr (…). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyta przez Niego nieruchomość gruntowa będzie służyła czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należało uznać **za prawidłowe.**

Odnosząc się do przywołanych przez Zainteresowanych w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego.

Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Czyli także interpretacje powołane przez Zainteresowanych na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Przede wszystkim we wskazanych wyrokach i interpretacjach zakres okoliczności faktycznych jest inny niż w przedmiotowej sprawie. Ponadto, specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodna, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Zainteresowanych interpretacje indywidualne i orzeczenia sądowe, choć stanowią element argumentacji Zainteresowanych, to nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.