Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1459/09/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-02-19
Teza: Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wniesienie Nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej powoduje powstanie dla Spółki przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; spółki-spółka osobowa; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2009r. (data wpływu do tut. Biura 25 listopada 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uzyskania przychodu przez Spółkę w związku z wniesionym nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2009r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uzyskania przychodu przez Spółkę w związku z wniesionym nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z prowadzoną działalnością Spółka jest właścicielem zabudowanej nieruchomości gruntowej (dalej: „Nieruchomość").

Na skutek decyzji biznesowej, Spółka zamierza w najbliższej przyszłości przystąpić jako wspólnik do nowo utworzonej spółki komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa"). Jako swój wkład do Spółki komandytowej Spółka zamierza wnieść Nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wniesienie Nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej powoduje powstanie dla Spółki przychodu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Spółkę Nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu do podatkowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej „Ustawy CIT”), za przychody uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zatem, a contrario, nie wywołuje skutków podatkowych wniesienie aportu (wkładu):

1.  w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - niezależnie od formy prawnej, w jakiej działa podmiot otrzymujący wkład niepieniężny, lub też
2.  do podmiotów innych niż spółki kapitałowe (i spółdzielnie) - czyli również do spółek osobowych, przy czym, zdaniem Spółki, nie ma w takim wypadku znaczenia, co jest przedmiotem wkładu niepieniężnego.

Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej: „KSH") rozróżnia dwa rodzaje spółek handlowych: spółki kapitałowe oraz spółki osobowe. Jak wynika z art. 4 § 1 pkt 2 KSH spółkami kapitałowymi są wyłącznie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna. Natomiast stosownie do art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy do spółek osobowych zalicza się m.in. spółkę komandytową. W myśl przepisów KSH spółki osobowe, w przeciwieństwie do spółek kapitałowych nie posiadają osobowości prawnej.

W konsekwencji, ze względu na fakt, że spółka komandytowa nie jest spółką kapitałową oraz spółdzielnią art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT nie znajdzie w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zastosowania. W rezultacie wartość udziału uzyskanego przez Spółkę w Spółce komandytowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości nie będzie stanowić dla Spółki przychodu dla celów podatkowych.

Za słusznością prezentowanego przez Spółkę stanowiska przemawia również brzmienie art. 12 ust. 1b Ustawy CIT, zgodnie z którym przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT powstaje w dniu:

*   zarejestrowania spółki kapitałowej albo
*   wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
*   wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

W tym kontekście analizy przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT należy dokonać łącznie z przepisami KSH. Pojęcie kapitału zakładowego występuje tam przede wszystkim w odniesieniu do spółek kapitałowych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 i n. KSH), spółki akcyjnej (art. 302 i n. KSH), a także w drodze regulacji szczególnej w spółce komandytowo-akcyjnej (art. 126 i n. KSH).

Zestawiając ze sobą powyższe przepisy, w przypadku aportu do spółki osobowej, wspólnik spółki osobowej w zamian za wniesiony wkład, nie otrzymuje praw majątkowych w postaci udziałów lub akcji, jak ma to miejsce w przypadku wniesienia wkładu do spółki kapitałowej.

A zatem jedynie w przypadku wniesienia wkładu do spółki kapitałowej, wnoszący wkład uzyskuje świadczenie, które wypełnia kategorię przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT.

Na brak możliwości stosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT w stosunku do spółek osobowych wskazano wyraźnie w uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 roku) dokonując wykładni autentycznej powyższych zapisów. Jak stwierdzono: „Udział w kapitale zakładowym spółek kapitałowych jest wartościowo ujętą kategorią ekonomiczną, stanowiącą cząstkę kapitału zakładowego i będącą odpowiednikiem nominalnej wartości wkładu pieniężnego i niepieniężnego. Udział kapitałowy w spółkach osobowych nie został natomiast zdefiniowany w przepisach kodeksu spółek handlowych. W spółce osobowej nie występuje kategoria wartości nominalnej udziału, bowiem inaczej funkcjonuje ten kapitał".

Powyższe stanowisko prezentowane jest również w literaturze przedmiotu. Zdaniem L. Błystak zmiana brzmienia przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT - wprowadzona w życie z dniem 1 stycznia 2003 r. - miała na celu jednoznaczne określenie, że odnosi się on do spółek kapitałowych — z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnej, a zatem niewątpliwie z wykluczeniem spółek osobowych; jawnych, cywilnych, partnerskich, komandytowych i komandytowo-akcyjnych" (Por. L. Błystak, B. Dauter, B. Gruszczyński, B. Hnatiuk, H. Łysakowska, E. Madej, A. Mudrecki, M. Niezgódka - Medek, R. Pęk, K. Wujek, J. Zubrzycki, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2003, Wrocław 2003, s. 212 -213).

Tym samym należy stwierdzić, że dokonanie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie powoduje powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT. Ponadto Spółka zwraca uwagę, na brak możliwości rozszerzającej wykładni powyższego przepisu poprzez analogiczne zastosowanie go do wkładów niepieniężnych wnoszonych do spółek osobowych. Byłoby to bowiem sprzeczne z generalną zasadą, zgodnie z którą przepisy nakładające na podatnika obciążenia podatkowe należy interpretować w sposób ścisły.

Spółka stwierdza, że na gruncie Ustawy CIT brak jest uregulowań, które mogłyby stanowić podstawę dla opodatkowania spółek kapitałowych wnoszących wkład niepieniężny do spółki osobowej z tytułu wniesienia owego wkładu. W konsekwencji nie ma — zdaniem Spółki -żadnej podstawy prawnej do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych czynności wniesienia do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości.

Stanowisko o braku przychodu w związku z dokonaniem wkładu do spółki osobowej znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 14 kwietnia 2009 r. (sygn. III SA/Wa 3103/08) stwierdził, że „wniesienie (\`(...)\`) wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie pociąga za sobą otrzymania przez osobę dokonującą aportu odpłatności. Nie wiąże się z nim także otrzymanie od spółki osobowej czegokolwiek w zamian, w przeciwieństwie do sytuacji aportów do spółek mających osobowość prawną lub do spółdzielni. "Odpłatny" znaczy taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, str. 1163 oraz Słownik języka polskiego pod. red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, str. 448). Nie sposób też ustalić co jest przychodem w takim przypadku, jaką wartość osoba wnosząca wkład niepieniężny otrzymuje lub ma otrzymać w zamian".

Powyższy pogląd, znajduje również potwierdzenie w licznych stanowiskach organów podatkowych. Tytułem przykładu można wskazać:

*   interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy - z dnia 1 lipca 2009 r. (znak: ITPB3/423-262a/09/DK),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - z dnia 15 czerwca 2009 r. (znak: ILPB3/423-232/09-2/MM),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - z dnia 10 czerwca 2009 r. (znak: IPPB3/423-184/08-2/MS),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów — działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - z dnia 13 maja 2009 r. (znak: IPPB3/423-122/09-2/MŚ),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - z dnia 18 marca 2009 r. (znak: IBPBI/2/423-1228/08/PP),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - z dnia 24 lutego 2009 r. (znak: ILPB3/423-798/08-2/MM),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - z dnia 17 lutego 2009 r. (znak: IPPB3/423-1695/08-2/MS),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów — działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy - z dnia 10 lutego 2009 r. (znak: ITPB3/423-671/08/DK),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - z dnia 20 stycznia 2009 r. (znak: ILPB3/423-697/08-2/HS),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów - działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - z dnia 22 grudnia 2008 r. (znak: IPPB3/423-1527/08-2/MS),
*   interpretację indywidualną Ministra Finansów — działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - z dnia 14 listopada 2008 r. (znak: ILPB3/423-506/08-2/EK).

Podsumowując — zdaniem Spółki - wniesienie do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości nie będzie skutkować dla niej powstaniem przychodu podatkowego.

Mając powyższe na uwadze, Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych oraz wyroku WSA stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.