Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.422.2018.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-16
Teza: Brak obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Zestawu OZE po zakończeniu okresu trwania Projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; opodatkowanie; projekt; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2018 r. (data wpływu 17 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Zestawu OZE po zakończeniu okresu trwania Projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Zestawu OZE po zakończeniu okresu trwania Projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina, w związku z obowiązkiem wykonywania zadań wynikających z ustawy o samorządzie wykonuje zadania publiczne własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej. Wykonując wskazane zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Jednym z zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1875 z późn. zm.) są zadania w zakresie ochrony środowiska i przyrody. Mając powyższe na uwadze, Gmina zdecydowała się wziąć udział w projekcie finansowanym ze źródeł unijnych wspierających realizację tego celu. W konsekwencji, Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie (dalej: „Wniosek o Dofinansowanie”) projektu realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (dalej: „RPO”) pod nazwą „Budowa instalacji odnawialnych źródeł energii na budynkach w Gminach oraz na budynkach użyteczności publicznej Powiatu” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”). Projekt będzie współfinansowany ze środków RPO w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną” działania 4.1 „Odnawialne źródła energii (OZE)”. Celem Projektu będzie (i.) zwiększenie wykorzystywania odnawialnych źródeł energii (dalej: „OZE”) w gminach i powiecie, oraz (ii.) promocja wśród mieszkańców Gminy rozwiązań związanych z OZE (na podstawie wniosku o dofinansowanie).

Jak wskazała Gmina we wniosku o dofinansowanie: „Źródłami zanieczyszczeń powietrza są przede wszystkim paliwa stałe i energia elektryczna wykorzystywane w celach grzewczych. (\`(...)\`) Zwiększenie wykorzystywania odnawialnych źródeł energii w gminach i powiecie przyczyni się do poprawy stanu środowiska, poprawi się efekt ekologiczny. Jest to istotny czynnik przyczyniający się do wypełnienia tzw. pakietu klimatycznego przez Polskę. Energia odnawialna jest energią tanią, przyjazną człowiekowi i środowisku”. Zaplanowane w ramach Projektu działania przyczynią się zatem do poprawy stanu środowiska naturalnego oraz podniesienia oszczędności energii w budynkach mieszkalnych na terenie wskazanych powyżej gmin. Cel główny, tj. zwiększenie wykorzystywania odnawialnych źródeł energii zostanie osiągnięty poprzez realizację celów szczegółowych, którymi są między innymi:

*   ochrona atmosfery i powietrza poprzez budowę instalacji OZE,

*   ograniczenie zużycia energii pozyskiwanej z kopalnianych surowców energetycznych poprzez budowę instalacji odnawialnych źródeł energii,

*   dodatkowa zdolność wytwarzania energii ze źródeł odnawialnych,

*   poprawa efektywności energetycznej obiektów,

*   poprawa jakości życia mieszkańców,

*   wzrost konkurencyjności i popularności gmin,

*   poprawa estetyki w przestrzeni publicznej,

*   poprawa wizerunku gmin.

Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina pragnie wskazać, że realizacja przedmiotowego Projektu jest konsekwencją realizowania zadań w zakresie ochrony środowiska i przyrody (a więc jest to zadanie, do którego realizacji Wnioskodawca jest zobligowany na podstawie ustawy o samorządzie gminnym).

Na pokrycie kosztów Projektu realizowanego na jej obszarze, efektywnie Gmina będzie miała do dyspozycji jedynie część środków jakie wpłyną na jej rachunek (dalej: „Dofinansowanie”). Dofinansowanie to będzie stanowiło bowiem nie więcej niż 80% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych Projektu. W przypadku, gdy wartość kosztów Projektu okaże się mniejsza, Gmina zobowiązana będzie do wzrostu tej części funduszy z Dofinansowania, która przekraczać będzie 80% rzeczywistej wartości poniesionych przez Gminę kosztów. Pozostałą kwotę realizacji inwestycji poniosą mieszkańcy Gminy biorący udział w Projekcie (dalej: „Mieszkańcy”) oraz Wnioskodawca. Dofinansowanie przekazane na rzecz Gminy przeznaczone jest na pokrycie kosztów Projektu i nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez Mieszkańców na rzecz Gminy. Otrzymana dotacja pokrywa wyłącznie część kosztów przypadającą na pokrycie wydatków kwalifikowanych Projektu. W Umowie o Dofinansowanie nie została sprecyzowana kwestia źródła finansowania pozostałej części wydatków, jakie wygeneruje Projekt. Biorąc zatem pod uwagę zapisy Wniosku o Dofinansowanie, teoretycznie pozostała część kosztów związanych z realizacją Projektu może zostać poniesiona przez Mieszkańców, może zostać sfinansowana ze środków własnych Gminy lub być sfinansowana z kredytu bądź pożyczki zaciągniętych przez Gminę (przy czym możliwe jest skorzystanie z jednej jak również ze wszystkich lub dwóch z opcji jednocześnie). W ramach Projektu wykonany zostanie montaż indywidualnych Zestawów OZE, gdzie w skład Zestawu OZE, w zależności od zapotrzebowania energetycznego obiektu, na którym będzie realizowany Projekt mogą wchodzić: instalacje fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, pompy ciepła, kocioł na biomasę (dalej: „Zestaw OZE”). Zestaw OZE będzie montowany w budynku mieszkalnym (obiekcie) stanowiącym własność Mieszkańca Gminy biorącego udział w Projekcie na podstawie indywidualnie zawartej umowy. W umowie w sprawie ustalenia wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych, związanych z montażem indywidualnego Zestawu OZE Mieszkaniec użyczy Gminie, na czas określony w zawartej z Gminą umowie, do bezpłatnego korzystania część nieruchomości budynku, która ma zostać wyposażona w Zestaw OZE, w tym: część dachu/ściany/gruntu o odpowiedniej powierzchni dla montażu oraz część wewnętrzną budynku - niezbędną do zainstalowania pozostałej części Zestawu OZE przez okres trwania tej umowy. Zestawy OZE zostaną zamontowane także na budynkach użyteczności publicznej zlokalizowanych na terenie Gminy: Publiczna Szkoła Podstawowe w J., Publiczna Szkoła Podstawowa w G., Publiczna Szkoła Podstawowa w W. oraz budynek Urzędu Gminy.

Gmina, jako Lider Projektu, przekaże odpowiednią część dotacji Powiatowi oraz innym gminom (dalej: „Partnerzy”) - zgodnie z zawartą umową o partnerstwie. Faktury w ramach realizacji Projektu będą wystawiane zarówno na Gminę, jak i na pozostałych Partnerów. Partnerzy prześlą do Gminy poświadczenie zestawienia wydatków kwalifikowalnych i niekwalifikowanych w terminie 3 dni od otrzymania faktury. Natomiast zestawienie wydatków przedłożą Gminie najpóźniej do 20 dnia każdego miesiąca. Na podstawie zestawień wydatków Gmina złoży harmonogram płatności zawierający zbiorcze zestawienie wydatków kwalifikowanych i niekwalifikowalnych poniesionych dla całego Projektu do 25 dnia każdego miesiąca zgodnie z umową o dofinansowanie projektu.

Dofinansowanie, jakie będzie otrzymane przez Gminę jest dotacją kosztową do realizacji Projektu, w ramach którego instalowane są Zestawy OZE, których Gmina jest właścicielem przez okres trwania Projektu (minimum 5 lat, licząc od dnia wpływu ostatniej transzy Dofinansowania). Rozliczenie oraz wysokość Dofinansowania pozostaje irrelewantne wobec sposobu finansowania wkładu własnego (wkład Mieszkańców/środki własne Gminy/kredyt) oraz przyszłego losu prawnego Zestawu OZE po okresie trwania Projektu. Innymi słowy, wysokość przedmiotowej dotacji (wartość Dofinansowania) uzależniona jest wyłącznie od przedstawionego we wniosku kosztorysu realizacji Projektu (gdzie szacowana liczba nieruchomości, na których realizowany będzie Projekt jest podawana informacyjnie w celu określenia rozmiarów/zakresu Projektu i oszacowania przyszłych kosztów w zakresie jego realizacji), a nie od sposobu finansowania pozostałej części Projektu. Dodatkowo, na wysokość otrzymanego Dofinansowania nie wpływa cena wytworzonej instalacji (Zestawu OZE) przy zbyciu jej na rzecz Mieszkańca po zakończeniu Projektu, a wysokość środków otrzymanych na realizację Projektu przez Gminę w żaden sposób nie jest uwarunkowana od przyszłej płatności Mieszkańców przy przekazaniu Zestawu OZE. Z założeń sposobu finansowania Projektu wynika więc pośrednio, że odpłatności od Mieszkańców może w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy Mieszkańcy oraz w różnych wysokościach.

Umowa zawarta z Mieszkańcami stanowi tytuł prawny do wykorzystywania nieruchomości przez Gminę na cele budowlane w rozumieniu odrębnych przepisów, w tym przepisów prawa budowlanego. Użyczona część nieruchomości wykorzystana będzie do przeprowadzenia prac przygotowawczych i montażowo-budowlanych w celu zainstalowania na budynku Zestawu OZE. Mieszkańcy biorący udział w Projekcie są zobowiązani do przygotowania odpowiedniego pomieszczenia do prawidłowej eksploatacji urządzeń wchodzących w skład Zestawu OZE. W ramach niniejszej umowy, Mieszkańcy zapewniają Gminie oraz osobom przez nią wskazanym, dostęp do zainstalowanego Zestawu OZE i urządzeń z nim związanych, przez cały czas trwania niniejszej umowy. Z kolei Gmina oświadczyła, że będzie używała użyczonej nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, nie odda go w użyczenie osobie trzeciej oraz nie będzie ponosić odpowiedzialności za zużycie przedmiotu użyczenia, będące następstwem prawidłowego używania. Po zakończeniu umowy użyczenia, Gmina zwróci Mieszkańcowi przedmiot użyczenia w stanie niepogorszonym ponad normalne zużycie oraz przeniesie Zestaw OZE na własność Mieszkańca, co zostanie stwierdzone stosownym pisemnym protokołem oraz odrębną umową.

Wraz z przystąpieniem do Projektu, Mieszkańcy będą składali oświadczenie, że w zlokalizowanym na terenie nieruchomości budynku mieszkalnym, do którego przyłączony zostanie Zestaw OZE, nie jest prowadzona działalność gospodarcza lub prowadzą działalność pod wskazanym adresem, ale nie używają i nie będą używali na cele prowadzonej działalności gospodarczej Zestawu OZE zainstalowanych w ramach Projektu w okresie 5 lat od rozliczenia finansowego. Ponadto, Mieszkańcy oświadczać będą, że instalacja będzie wykorzystywana tylko na potrzeby socjalno-bytowe domowników. Zestawy OZE będą instalowane - co do zasady - na jednorodzinnych budynkach mieszkalnych o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2 oraz na budynkach użyteczności publicznej Powiatu.

Zgodnie z zawartymi umowami, Mieszkańcy w zamian za montaż i instalację Zestawów OZE, a następnie przekazanie Zestawów OZE Mieszkańcom zobowiązali się do zwrotu Gminie określonej części kosztów zainstalowania Zestawów OZE, a także wszelkich innych kosztów niekwalifikowalnych oraz wszystkich pozostałych kosztów (dalej łącznie jako: „wynagrodzenie za usługę instalacji Zestawu OZE”), których wartość realizacji okazałyby się wyższe niż założone w pierwotnym kosztorysie Projektu. Otrzymując od Mieszkańców środki na pokrycie powyższych wydatków, Gmina rozliczać będzie VAT z powyższego tytułu.

W ramach realizacji Projektu, aby zrealizować jego cel, poza zakupem i montażem Zestawów OZE, Gmina podejmie szereg działań, których koszt do wysokości 80% zostanie pokryty ze środków Dofinansowania, a które obejmować będą w szczególności:

*   opracowanie Programu Funkcjonalno-Użytkowego,

*   opracowanie Studium wykonalności,

*   zatrudnienie inspektora nadzoru,

*   działania promocyjno-informacyjne w zakresie OZE,

*   przeprowadzenie postępowania przetargowego zmierzającego do wyłonienia wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż Zestawu OZE,

*   promocja Projektu,

*   ustalenie harmonogramu realizacji prac dokumentacyjnych i montażowych,

*   sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego oraz organizacyjnego nad przebiegiem prac,

*   przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu,

*   ustalenie kosztów indywidualnych Zestawów OZE zamontowanych na poszczególnych budynkach na podstawie stosownej dokumentacji,

*   zapewnienie serwisu i gwarancji zestawu kotła na biomasę,

*   przeprowadzenie przeglądów gwarancyjnych,

*   przyjmowanie informacji od Mieszkańców o zaistniałych nieprawidłowościach lub problemach w okresie realizacji Projektu oraz sprawowanie kontroli w tym zakresie,

*   kontrola przeznaczenia Zestawu OZE zgodnie z założeniami Projektu przez cały okres jego trwania,

*   użyczenie instalacji Mieszkańcowi do eksploatacji a następnie wydanie instalacji wraz z zakończeniem Projektu,

*   występowanie w imieniu Mieszkańców biorących udział w Projekcie przed właściwymi organami administracyjnymi, przy ubieganiu się o uzyskanie przewidzianych przepisami szczególnymi pozwoleń, niezbędnych do usytuowania Zestawów OZE, na obszarze nieruchomości Mieszkańca biorącego udział w Projekcie, w przypadku gdy będzie to konieczne.

Promocja Projektu zostanie wykonana przez Gminę zgodnie z zasadami promocji projektów finansowanych ze środków EFRR, w szczególności z uwzględnieniem regulacji zawartych w Podręczniku wnioskodawcy i beneficjenta programów polityki spójności 2014-2020 w zakresie informacji i promocji. Wszystkie materiały dotyczące realizacji Projektu oznaczone będą stosownymi logotypami i informacją o współfinansowaniu Projektu. W każdej z miejscowości, w której realizowany będzie Projekt umieszczone zostaną tablice pamiątkowe. Dodatkowo zaplanowano zakup naklejek na wszystkie instalacje OZE informujące o współfinansowaniu projektu ze środków UE (EFRR). Sporządzana będzie dokumentacja zdjęciowa z każdego etapu realizacji Projektu. Dokumentacja dotycząca działań informacyjnych i promocyjnych podjętych w ramach realizacji Projektu przechowywana będzie przez okres 5 lat od momentu zakończenia realizacji Projektu.

Poza otrzymanym Dofinansowaniem na realizację powyższych działań Projektu, jak również wpłatami od Mieszkańców za usługę instalacji Zestawu OZE, Gmina ponosić będzie wydatki, które także stanowić będą jej wkład własny, jak choćby wynagrodzenie dotyczące obsługi prawnej, obsługi podatkowej czy doradczej związane z niniejszym Projektem, obsługi projektu pod kątem przepisów Prawa Zamówień Publicznych, wydatki bieżące administracyjno-biurowe związane z obsługą Projektu lub też wydatki na podróże związane z obsługą Projektu, czy też jakiekolwiek wydatki niekwalifikowane, których nie da się przewidzieć na chwilę obecną, jak również nie dało się ich przewidzieć na moment składania wniosku o Dofinansowanie. Ubiegając się o dofinansowanie, Gmina nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na przedmiotową Inwestycję jako wydatku kwalifikowanego w ramach niniejszego Projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie przez Gminę na rzecz Mieszkańców prawa własności Zestawu OZE zainstalowanego na części nieruchomości będącej przedmiotem użyczenia po zakończeniu okresu trwania Projektu (tj. 5 lat), za kwotę wkładu własnego będzie podlegało odrębnemu opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przekazanie przez Gminę na rzecz Mieszkańców prawa własności Zestawu OZE zainstalowanego na części nieruchomości będącej przedmiotem użyczenia po zakończeniu okresu trwania Projektu (tj. 5 lat), za kwotę wkładu własnego nie będzie podlegało odrębnemu opodatkowaniu VAT. W ocenie Gminy, przy kwalifikacji przeniesienia własności poszczególnych Zestawów OZE na rzecz Mieszkańców należy odnieść w sposób całościowy, z uwzględnieniem całokształtu przebiegu Projektu.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, na podstawie umowy zawartej z Mieszkańcem, Gmina zobowiązuje się do zwrócenia przedmiotu użyczenia (jakim jest część nieruchomości Mieszkańca) wraz z zainstalowanym Zestawem OZE po zakończeniu trwania Projektu, czyli po 5 latach. Przekazanie nastąpi w wyniku podpisania protokołu oraz odrębnej umowy przez Mieszkańca i Gminę. Instalacje zostaną przekazane Mieszkańcom w ramach pierwotnego zakresu przedmiotowego umowy za kwotę ówcześnie wniesionego wkładu własnego. Od Mieszkańców nie będą pobierane żadne dodatkowe opłaty, ani nie będzie podpisywana żadna odrębna umowa na przekazanie. Zatem przeniesienie przez Gminę własności instalacji solarnych na Mieszkańców nie będzie stanowiło odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, lecz stanowiło element wchodzący w skład usługi montażu Zestawu OZE świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańca.

Skoro zaś działania Gminy, o których mowa powyżej, nie stanowią odrębnej czynności, w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT nie jest samo przekazanie przez Gminę po upływie 5 lat prawa własności przedmiotowych zestawów solarnych lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu tych zestawów, której definitywne zakończenie nastąpi - jak wyżej wskazano - po upływie 5 lat, tj. po upływie okresu trwania Projektu.

Jednocześnie - zdaniem Wnioskodawcy - należy uznać, że przekazanie przez Gminę Zestawów OZE, na rzecz których zostały zamontowane nie będzie stanowić nieodpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz regulacji ustawy o VAT Gmina uważa, że przekazanie przez nią własności Zestawów OZE na rzecz Mieszkańców po 5-letnim okresie trwania Projektu nie będzie stanowiło odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, ale będzie elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańców. W konsekwencji, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez Mieszkańców z tytułu uiszczenia wkładu własnego w kosztach montażu Zestawów OZE na początku trwania Projektu, czynność przekazania przez Gminę na rzecz Mieszkańców prawa własności Zestawów OZE zamontowanych na nieruchomościach będących przedmiotem użyczenia, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Powyższe jest dodatkowo uzasadnione faktem, że nie można doszukiwać się istnienia dwóch identycznych podstaw opodatkowania w rozumieniu ustawy o VAT w sytuacji, w której sprzedawca otrzymał określoną kwotę za wykonywane przez siebie czynności (uzgodnione w umowie zawartej pomiędzy stronami). Jeśli więc Gmina opodatkowała otrzymane od Mieszkańców wynagrodzenie na początku funkcjonowania projektu, to ta sama wartość nie może zostać opodatkowana po raz drugi. Odmienne podejście wypaczałoby ideę systemu VAT - w szczególności neutralności tego podatku (VAT zapłacony dwukrotnie od tej samej kwoty otrzymanej od nabywcy) oraz jego proporcjonalności (kwota VAT powinna wzrastać wraz z wartością otrzymanego wynagrodzenia; przy niezmienionym poziomie wynagrodzenia, wartość VAT powinna pozostać niezmienna).

Stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie braku opodatkowania VAT zwrotu przedmiotu użyczenia w postaci części nieruchomości Mieszkańca wraz z zamontowanym Zestawem OZE znajduje potwierdzenie także licznych w interpretacjach indywidualnych, m.in.:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.435.2017.1.ŻR,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.183.2017.2.JS,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.381.2017.1.MWJ,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 1 września 2015 r., sygn. ITPP1/4512-619/15/KM.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, przekazanie przez Gminę na rzecz Mieszkańców prawa własności Zestawu OZE zainstalowanego na części nieruchomości będącej przedmiotem użyczenia po zakończeniu okresu trwania Projektu (tj. 5 lat), za kwotę wkładu własnego nie będzie podlegało odrębnemu opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie umowy zawartej z Mieszkańcem, gmina zobowiązuje się do zwrócenia przedmiotu użyczenia (jakim jest część nieruchomości Mieszkańca) wraz z zainstalowanym Zestawem OZE po zakończeniu trwania Projektu, czyli po 5 latach. Przekazanie nastąpi w wyniku podpisania protokołu oraz odrębnej umowy przez Mieszkańca i Gminę. Instalacje zostaną przekazane Mieszkańcom w ramach pierwotnego zakresu przedmiotowego umowy za kwotę ówcześnie wniesionego wkładu własnego. Od mieszkańców nie będą pobierane żadne dodatkowe opłaty.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom prawa własności Zestawu OZE zainstalowanego na części nieruchomości po zakończeniu okresu trwania Projektu (tj. 5lat).

Należy zauważyć, że w niniejszej sprawie czynnością jaką Wnioskodawca dokona na rzecz mieszkańca, jest usługa montażu instalacji Zestawów OZE na budynkach mieszkańców Gminy poszczególnych nieruchomości, w skład którego mogą wchodzić: instalacje fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, pompy ciepła, kocioł na biomasę. Przedmiotem umowy jest wykonanie kompleksowej usługi instalacji odnawialnych źródeł energii obejmującej dostawę i montaż Zestawu OZE. Zestaw OZE, będzie montowany w budynku mieszkalnym (obiekcie) stanowiącym własność mieszkańca Gminy biorącego udział w projekcie na podstawie indywidualnie zawartej umowy. Umowa zawarta z mieszkańcami stanowi tytuł prawny do wykorzystywania nieruchomości przez Gminę na cele budowlane w rozumieniu odrębnych przepisów, w tym przepisów prawa budowlanego. Użyczona część nieruchomości wykorzystana będzie do przeprowadzenia prac przygotowawczych i montażowo-budowlanych w celu zainstalowania na budynku Zestawu OZE. Mieszkańcy biorący udział w Projekcie są zobowiązani do przygotowania odpowiedniego pomieszczenia do prawidłowej eksploatacji urządzeń wchodzących w skład Zestawu OZE. W ramach niniejszej umowy, mieszkańcy zapewniają Gminie oraz osobom przez nią wskazanym, dostęp do zainstalowanego Zestawu OZE i urządzeń z nim związanych, przez cały czas trwania niniejszej umowy. Z kolei Gmina oświadczyła, że będzie używała użyczonej nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, nie odda go w użyczenie osobie trzeciej oraz nie będzie ponosić odpowiedzialności za zużycie przedmiotu użyczenia, będące następstwem prawidłowego używania. Po zakończeniu umowy użyczenia, Gmina zwróci mieszkańcowi przedmiot użyczenia w stanie niepogorszonym ponad normalne zużycie oraz przeniesie Zestaw OZE na własność mieszkańca, co zostanie stwierdzone stosownym pisemnym protokołem.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach projektu przez Gminę na rzecz mieszkańców ww. budynków, trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy (przeniesienie na rzecz mieszkańców prawa własności ww. instalacji) wykonywane po zakończeniu okresu trwania projektu nie będą stanowiły odrębnych czynności. Zatem w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Gminę po zakończeniu okresu trwałości projektu prawa własności przedmiotowych instalacji lecz świadczenie przez Gminę usługi wykonania ww. instalacji Zestawów OZE, w skład których mogą wchodzić: instalacje fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, której zakończenie nastąpi – jak wyżej wskazano – po zakończeniu okresu trwałości projektu.

Wykonanie przez Gminę usług nastąpi po zakończeniu okresu trwałości projektu licząc od dnia przyznania pomocy dla Gminy w ramach ww. projektu do momentu przeniesienia ww. instalacji na rzecz właścicieli budynków/gruntów, na których zostały zamontowane.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy wskazać, że czynność przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji Zestawów OZE po upływie okresu trwałości projektu, nie stanowi odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale jest elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji, Gmina nie ma obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności ww. instalacji po upływie okresu trwałości projektu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 3 jest prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1, 2 zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.