Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.61.2019.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-09
Teza: Czy w przypadku opodatkowania nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji podatkiem od towarów i usług, nabycie Nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 07 lutego 2019 r. (data wpływu – 11 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku.

We wniosku złożonym przez:

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

M. („Nabywca”, „Kupujący”),

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

S. („Zbywca”, „Sprzedający”),

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany niebędący stroną postępowania – Zbywca jest spółką akcyjną prawa austriackiego, będącą jednym z największych podmiotów działających w branży budowlanej w Europie. Zbywca prowadzi m.in. działalność deweloperską w zakresie wznoszenia budynków w celu ich późniejszej sprzedaży. Działalność na terenie Polski jest prowadzona przez Zbywcę poprzez oddział przedsiębiorcy zagranicznego pod nazwą S. Oddział w Polsce. Oddział ten nie jest samodzielnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Natomiast Zbywca z siedzibą w Austrii, jako osoba prawna, jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym na terenie kraju w rozumieniu art. 96 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zainteresowany będący stroną postępowania – Nabywca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej działającej w sektorze hotelowym. Nabywca zamierza rozpocząć prowadzenie działalności hotelowej w Polsce. Nieruchomość zdefiniowana poniżej będzie przez Nabywcę wykorzystywana do prowadzenia w Polsce ww. działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Nabywca i Zbywca nie są podmiotami powiązanymi. W dalszej części Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Zainteresowani”.

Wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży za wynagrodzeniem prawa użytkowania wieczystego działki nr 117 znajdującej się w W. wraz z prawem własności budynku hotelowego, który zostanie wybudowany na tej działce („Transakcja”).

Na dzień dokonania Transakcji, Zainteresowani będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Opis Nieruchomości

Zbywca jest użytkownikiem wieczystym działki nr 117, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Prawo użytkowania wieczystego ww. działki nr 117 (wraz ze znajdującym się wówczas na tej działce budynkiem, który został następnie wyburzony i nie będzie przedmiotem Transakcji) zostało przez Zbywcę nabyte na podstawie aktu notarialnego z dnia 22 lutego 2017 r.

Obecnie na przedmiotowej działce Zbywca prowadzi inwestycję polegającą na budowie budynku hotelowego składającego się, zgodnie z projektem, z 12 kondygnacji naziemnych wraz z infrastrukturą techniczną na dachu budynku, o powierzchni całkowitej 12.700 m2, posiadającego 333 pokoi i 25 miejsc postojowych w parkingu podziemnym („Budynek”). Ostateczna specyfikacja techniczna Budynku (m.in. powierzchnia, liczba pokoi) może się nieznacznie różnić od tej wynikającej z projektu. Prawo użytkowania wieczystego ww. działki nr 117 wraz z Budynkiem, który będzie posadowiony na tej działce, są określone w niniejszym wniosku łącznie jako „Nieruchomość”.

Przed rozpoczęciem budowy Budynku, budynki i budowle istniejące wcześniej na działce nr 117 zostały całkowicie wyburzone i usunięte. Na moment Transakcji na działce, oprócz Budynku, nie będzie żadnych innych budynków i budowli w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz.U. z 2018 r., poz. 290 ze zm.). Zbywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do wydatków ponoszonych na budowę Budynku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a) lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Przed dokonaniem Transakcji, Budynek nie będzie podlegał żadnym ulepszeniom, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) i art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

Generalnym wykonawcą robót budowlanych przy budowie Budynku na rzecz Zbywcy jest Spółka z siedzibą w W..

Zbywca i Nabywca są stronami umowy przedwstępnej sprzedaży użytkowania wieczystego działki nr 117 wraz z Budynkiem, który będzie na niej posadowiony oraz wykonania zobowiązań dotyczących realizacji inwestycji polegającej na budowie Budynku. Zgodnie z umową przedwstępną, umowa przyrzeczona przenosząca własność Nieruchomości ma zostać zawarta do końca listopada 2019 r., z możliwością wydłużenia tego terminu. Transakcja zostanie przeprowadzona po ukończeniu budowy Budynku, ale przed rozpoczęciem w nim działalności hotelowej przez Nabywcę.

Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji

Zgodnie z umową przedwstępną, przedmiotem Transakcji będzie:

*   prawo użytkowania wieczystego działki nr 117,
*   prawo własności wzniesionego na tej działce Budynku,
*   własność nośników, na których utrwalono dokumentację projektową i inną dokumentację związaną z inwestycją,
*   autorskie prawa majątkowe związane z realizacją inwestycji.

Należy podkreślić, że wskutek Transakcji nie dojdzie do przeniesienia innych, niż wskazanych powyżej, składników majątkowych Zbywcy, a w szczególności:

*   innych nieruchomości lub ruchomości,
*   praw i obowiązków wynikających z umów o pracę zawartych z pracownikami,
*   nazwy przedsiębiorstwa (firmy),
*   praw i obowiązków wynikających z umów najmu lub dzierżawy,
*   praw i obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług,
*   wierzytelności, praw z papierów wartościowych lub środków pieniężnych,
*   koncesji, licencji lub zezwoleń,
*   patentów lub innych praw własności przemysłowej,
*   tajemnic przedsiębiorstwa,
*   ksiąg rachunkowych lub innych dokumentów księgowych,
*   praw i obowiązków wynikających z umów prowadzenia rachunków bankowych lub dotyczących finansowania procesu budowlanego,
*   zobowiązań handlowych, podatkowych i innych zobowiązań publicznoprawnych.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturze Zbywcy, nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. Nieruchomość nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy i nie stanowi odrębnego działu lub oddziału. Nieruchomość stanowi jeden z wielu składników majątku Zbywcy – pozostałe składniki tego majątku nie będą przedmiotem Transakcji i pozostaną własnością Zbywcy.

Zbywca nie prowadzi i nie będzie prowadził działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości – inwestycja jest realizowana w celu sprzedaży ukończonej Nieruchomości na rzecz Nabywcy. Zbywca nie będzie wprowadzał Nieruchomości do swojego rejestru środków trwałych. Przed dokonaniem Transakcji, Nieruchomość nie będzie oddana przez Zbywcę do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, w szczególności na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Transakcja nastąpi niezwłocznie po wybudowaniu Budynku, nie później niż w ciągu 2 lat od zakończenia budowy.

Działalność hotelowa z wykorzystaniem Nieruchomości zostanie rozpoczęta dopiero przez Nabywcę po przeprowadzeniu Transakcji. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 86 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku opodatkowania nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji podatkiem od towarów i usług, nabycie Nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku opodatkowania nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji podatkiem od towarów i usług, nabycie Nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają między innymi umowy sprzedaży rzeczy, do których zaliczane są również nieruchomości. Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części.

Jak wskazano powyżej – zdaniem Zainteresowanych – nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie w całości podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, w przypadku opodatkowania nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji podatkiem od towarów i usług, nabycie Nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – wynika to wprost z literalnego brzmienia przepisu.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, Organ przywołał powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 23 kwietnia 2019 r., znak: 0114-KDIP1-2.4012.133.2019.2.WH.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania jako Nabywca zamierza nabyć od Zbywcy (Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania) prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynku hotelowego, który zostanie wybudowany na tej działce (łącznie nazwane jako Nieruchomość). Kwestią do rozstrzygnięcia jest czy nabycie Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa umowa sprzedaży (dostawa Nieruchomości) – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej 23 kwietnia 2019 r., znak: 0114-KDIP1-2.4012.133. 2019.2.WH, dotyczącej podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko Zainteresowanych wskazując m.in., że: „Co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej stawki korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym. (…). (…) dostawa Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, natomiast będzie opodatkowana według stawki podstawowej, tj. obecnie 23%.”

W związku z powyższym, skoro sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku (łącznie jako sprzedaż Nieruchomości) – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23% – zastosowanie w tej sytuacji znajdzie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku nabycie Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji (umowy sprzedaży) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.