Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-626/09/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-08-19
Teza: 1. Czy konieczne jest przypisanie zobowiązań z tytułu wynagrodzeń do Segmentu aby stanowił on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym odo osób prawnych. 2. Czy w przypadku gdy nieznaczna część dostawców Spółki dostarczających do Segmentu nie wyrazi zgody na zmianę dłużnika w związku z czym aportem do nowej Spółki zostanie wniesiona jedynie cześć zobowiązań handlowych to czy wnoszona zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. 3. Czy ma znaczenie jaki procent zobowiązań nie zostanie przeniesiony do nowej Spółki z uwagi na brak zgody wierzycieli na to czy przenoszona zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Czy jeśli np. mniej niż 20% lub mniej niż 10% wierzycieli nie wyrazi zgody na przeniesienie zobowiązań do nowego podmiotu to czy nadal to będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od prawnych, czy też zgodę musi wyrazić 100% wierzycieli.
Słowa kluczowe: aport; definicja; dług; dłużnik; oddział; pracownik; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; wierzyciel; wierzytelność; wynagrodzenia; zakład; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo obszar działalności (Segment) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo obszar działalności (Segment) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką produkcyjną prowadzącą działalność gospodarczą. W ramach struktur organizacyjnych Spółki wyodrębnione w miejscu prowadzenia działalności zostały organizacyjnie oraz finansowo dwa podstawowe obszary działalności:

1.  Segment Wyrobów
2.  Segment Opakowań.

Powyższe Segmenty posiadają własne działy produkcyjne, handlowe, kadrowe, działy kontrolingu. Powyższe Segmenty prowadzą oddzielną działalność produkcyjną na oddzielnych urządzeniach w oddzielnych halach. Każdy z Segmentów produkuje innego rodzaju wyroby z innego rodzaju surowców.

Każdy z Segmentów posiada własne magazyny. Każdy z Segmentów posiada własne rachunki bankowe służące do obsługi jego działalności bieżącej. Oddzielne rachunki bankowe posiada również Spółka jak całość. Każdy pracownik Spółki przypisany jest do jednego z Segmentów lub do Spółki jako całości. Do Segmentów przypisani są pracownicy pracujący na rzecz Segmentów. Do Spółki jako całości przypisana jest niewielka ilość pracowników związanych z obsługą Spółki jako całości. Organizacyjnie każdy z Segmentów podlega bezpośrednio Dyrektorowi Segmentu, który jest jednocześnie zastępcą Dyrektora Generalnego (Prezesa Spółki). Do powyższych organizacyjnie wyodrębnionych obszarów działalności są przypisane poprzez wewnętrzne ewidencje do każdego z osobna wszystkie aktywa tj. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy, należności handlowe związane z działalnością danego Segmentu za wyjątkiem rozliczeń z tytułu podatków, które są przypisane do całej Spółki, gdyż podatki rozliczane są w skali Spółki. Do obszarów działalności przypisana jest również część środków pieniężnych ta która znajduje się na rachunkach Segmentów - pozostała część środków pieniężnych przypisana jest do Spółki jako całości.

Do powyżej wymienionych jednostek organizacyjnych przypisane są także zobowiązania związane z ich działalnością a w szczególności zobowiązania z tytułu dostaw i usług, zobowiązania z tytułu zakupu środków trwałych oraz część zobowiązań z tytułu kredytów. Pozostałe zobowiązania w tym zobowiązania publiczno-prawne (z tytułu podatków, ubezpieczeń społecznych), zobowiązania z tytułu wynagrodzeń oraz pozostała część kredytów przypisana jest do Spółki jako całości. Spółka posiada techniczną możliwość przypisania zobowiązań z tytułu wynagrodzeń do Segmentów jednakże w aktualnie funkcjonującym modelu rozliczania Segmentów zobowiązania z tytułu wynagrodzeń przypisywane są do Spółki jako całości. Przy czym nadmienić należy, iż koszty pracy pracowników obciążają dokładnie każdy z Segmentów, a jedynie zobowiązania z tytułu wynagrodzeń są przypisane do wypłaty poprzez Spółkę. Takie rozwiązanie wynika z faktu, iż Spółka jako całość jest płatnikiem podatku dochodowego oraz składek ZUS. Ponadto Spółka płaci wynagrodzenia ze swojego rachunku bankowego poprzez specjalne subkonto. Technicznie wygląda to w następujący sposób: w momencie księgowania kosztów wynagrodzeń księgowane są one w koszty działalności Segmentu oraz na zobowiązania Segmentu, później jednak zobowiązania Segmentu z tytułu wynagrodzeń przeksięgowywane są na zobowiązania Spółki. Następnie Spółka dokonuje wyliczenia składek ZUS, podatku od osób fizycznych oraz innych potrąceń dochodząc do kwoty netto wynagrodzenia. Spółka jako całość odpowiedzialna jest również za zapłatę wynagrodzeń. Spółka prowadzi ewidencje księgową w której każdy z Segmentów jest wydzielony, oraz osobno rozliczany tak jakby był samodzielnym podmiotem.

Dla potrzeb wewnętrznych dla każdego z Segmentów działalności osobno jest kalkulowany rachunek wyników oraz jest sporządzany bilans proforma. Sporządzany jedynie na potrzeby własne bilans Segmentu zawiera wszystkie przypisane do Segmentu aktywa wymienione wcześniej oraz zobowiązania handlowe i z tytułu kredytów przypisane do Segmentu. Ponadto w celu zbilansowania aktywów z pasywami do bilansu każdego z segmentów przypisana jest część kapitałów własnych oraz tzw. „rozrachunki wewnętrzne Spółki". Przypisanie kapitałów własnych do Segmentów odbyło się poprzez wewnętrzny podział dla potrzeb zarządczych i nie ma żadnego znaczenia prawnego. Do Segmentów przypisane są również rezerwy i odpisy aktualizujące w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Stan tzw. „rozrachunków wewnętrznych Spółki" obejmuje saldo przeksięgowań wewnątrz Spółki do i z Segmentu. Również przekazywania środków pieniężnych pomiędzy Segmentami lub Spółką jako całością odbywa się poprzez konto „rozrachunków wewnętrznych Spółki". Jest to tylko rozwiązanie techniczne. W skali całej Spółki jako osoby prawnej konto „rozrachunków wewnętrznych Spółki" ma saldo zero. Dzięki powyższemu możliwe jest sporządzenie bilansu w którym aktywa segmentu są równe pasywom. Gdyż jak wcześniej opisano, Segmenty nie są samobilansującymi się oddziałami ich wyodrębnienie organizacyjne i finansowe realizowane jest poprzez odpowiedni podział wewnątrz systemu księgowego Spółki. Normowana poprzez Ustawę o rachunkowości jest rachunkowość Spółki jako całości, natomiast wewnętrzne wyodrębnienie Segmentów wynika z rozwiązań wewnętrznych przygotowanych dla wewnętrznych potrzeb wyodrębnienia i oceny efektów działalności Segmentów. Każdy z Segmentów oceniany jest osobno na podstawie wskaźników i efektów jakie realizuje. Żaden z Segmentów nie stanowi oddziału w rozumieniu innych przepisów są to jedynie wyodrębnione rodzaje działalności.

Każdy z wyżej wymienionych Segmentów mógłby zarazem być samodzielnym przedsiębiorstwem. Aktualnie Spółka planuje wnieść aportem w zamian za udziały do nowo powstałej specjalnie w tym celu utworzonej Spółki z o.o. nie prowadzącej jeszcze działalności gospodarczej zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Segmentu Opakowań. Wniesione aportem zostaną wszystkie aktywa przypisane do tego Segmentu (szczegółowo wymienione powyżej), zobowiązania z tytułu kredytu przypisane do tego Segmentu, a także jedynie część zobowiązań handlowych przypisanych do tego Segmentu. Wniesione aportem zostaną jedynie te zobowiązania handlowe w przypadku których wierzyciel wyrazi zgodę na zmianę dłużnika. Pozostałe zobowiązania handlowe pozostaną w Spółce. Spółka szacuje, iż zgody na zmianę wierzyciela może nie wyrazić maksymalnie do 40 % wierzycieli (procent ustalony wartościowo w stosunku do zobowiązania). Zobowiązania handlowe dotyczą zarówno zobowiązań z tytułu zakupu materiałów jak i zobowiązań z tytułu zakupu usług np. usług transportowych.

Dotychczasowi pracownicy wnoszonego aportem Segmentu Opakowań przejdą do nowej Spółki na podstawie art. 23 Kodeksu Pracy.

Do nowej Spółki przejdą również rezerwy i odpisy aktualizujące związane z przenoszonym Segmentem, gdyż obowiązek ich tworzenia wynika z obowiązujących również Spółkę nowopowstałą przepisów księgowych. Różnica pomiędzy wartością wnoszonych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa aktywów, a wartość przechodzących wraz z nimi zobowiązań w tym rezerw stanowić będzie kapitał własny nowej Spółki (zwiększy ten kapitał).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy konieczne jest przypisanie zobowiązań z tytułu wynagrodzeń do Segmentu Opakowań aby stanowił on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym odo osób prawnych.
2.  Czy w przypadku gdy nieznaczna część dostawców Spółki dostarczających do Segmentu Opakowań nie wyrazi zgody na zmianę dłużnika w związku z czym aportem do nowej Spółki zostanie wniesiona jedynie cześć zobowiązań handlowych to czy wnoszona zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
3.  Czy ma znaczenie jaki procent zobowiązań nie zostanie przeniesiony do nowej Spółki z uwagi na brak zgody wierzycieli na to czy przenoszona zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Czy jeśli np. mniej niż 20% lub mniej niż 10% wierzycieli nie wyrazi zgody na przeniesienie zobowiązań do nowego podmiotu to czy nadal to będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od prawnych, czy też zgodę musi wyrazić 100% wierzycieli.

Zdaniem Spółki, zdefiniowany powyżej Segment Opakowań wnoszony aportem stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nawet w przypadku gdyby część zobowiązań handlowych nie mogła być wniesiona aportem do nowej Spółki z uwagi na brak zgody wierzycieli na zmianę dłużnika. Bezsensowne byłoby twierdzenie, iż dokładnie 100% wierzycieli musi wyrazić zgodę na przeniesienie wierzytelności do nowego podmiotu. Przyjęcie bezwzględnego wymogu aby wszyscy wierzyciele wyrazili zgodę na zmianę dłużnika w związku z wnoszeniem aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innej Spółki powodowałoby, iż w przypadku gdyby chociaż jeden drobny dostawca którego zobowiązanie jest znikome (np. 100 zł) w stosunku do ogółu zobowiązań Segmentu przekraczających na dzień bieżący 28 milionów złotych, nie wyraził zgody na przeniesienie wierzytelności wraz z wniesieniem Segmentu aportem to wtedy Segment przestawałby być zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ze wszystkimi tego typu konsekwencjami. Zdaniem Spółki, do tego aby wnoszony aportem Segment był zorganizowana częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wystarczy, że główni dostawcy reprezentujący co najmniej 50 % wartości zobowiązań Segmentu wyrażą zgodę na wniesienie swoich zobowiązań aportem do nowej Spółki wraz z Segmentem. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa czy też przedsiębiorstwem są bowiem te składniki, które determinują jego działalność w dotychczasowym wymiarze. W przypadku gdy część nieistotnych składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa np. zobowiązań w sytuacji opisanej powyżej nie zostanie wniesiona aportem do nowego podmiotu jednakże Segment dalej będzie w stanie realizować funkcje i zadania jak poprzednio to nadal będzie on zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podobne stanowiska prezentują również Sądy Administracyjne np. I SA/Wr 948/06 z 14 listopada 2006 roku lub III SA/Wa 937/2007.

Najdobitniej jednak o tym, iż znaczenie ma przeniesienie najistotniejszych składników majątkowych wypowiedział się NSA w wyroku l FSK 267/2006 z dnia 28 listopada 2006 roku, stwierdzając w nim, iż o tym czy transakcja miała za przedmiot przedsiębiorstwo czy też nie decyduje to czy obejmuje ona istotne składniki dla działalności przedsiębiorstwa i nawet w przypadku, gdy część nieistotnych składników pozostanie w dotychczasowej Spółce będziemy mieć do czynienia z przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu Cywilnego. Poprzez analogię identyczna argumentacja powinna dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a konkretnie tego, iż przeniesienie istotnych składników determinujących działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) stanowi przeniesienie „ZCP". Nie przeniesieniu niewielkiej ilości, nieistotnych składników np. opisanych powyżej zobowiązań nie wpływa na istotę transakcji, której przedmiotem jest „ZCP" jako całość.

Niema znaczenia również fakt, iż zobowiązania z tytułu wynagrodzeń nie zostaną wniesione aportem wraz z zorganizowaną części przedsiębiorstwa. Nie mniej jednak Spółka potwierdza, iż bez problemu może wyodrębnić i przypisać zobowiązania z tytułu wynagrodzeń do wnoszonego aportem Segmentu. Przepisy podatkowe nie konkretyzują bowiem w jaki konkretnie i jak powinny być wyodrębnione składniki „ZCP" aby wyodrębnienie to spełniało wymogi określone w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP. Na uwadze należy mieć również fakt, iż część zobowiązań handlowych przypisanych do Segmentu nie jest związana z aktywami Segmentu, np. zobowiązania za usługi transportowe przy sprzedaży wyrobów Segmentu zrealizowanych przed wniesieniem aportu. Zgodnie z pismem Ministra Finansów z dnia 23-10-2001 PB4/MS-8214-501-96/01 za zobowiązania funkcjonalnie związane z aktywami, uważa się zobowiązania funkcjonalnie związane ze środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi.

Ponadto Spółka zauważa, iż ustawy podatkowe nie normują na czym konkretnie powinno polegać wyodrębnienie finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie składników aktywów materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Co więcej ustawa nie wymaga aby warunkiem uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa było sporządzanie bilansu i rachunku wyników dla wydzielanej części przedsiębiorstwa. Jedynymi konkretnymi warunkami jest wydzielenie pod względem organizacyjnym i finansowym składników w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych celów gospodarczych oraz fakt, iż składniki te zarazem mogłyby stanowić samodzielne przedsiębiorstwo.

Możliwość bycia przez wydzielany Segment Opakowań samodzielnym przedsiębiorstwem jest zdaniem Spółki bezsporna, gdyż już w tym momencie działa on tak jak samodzielne przedsiębiorstwo w ramach Spółki. Ponadto po jego wydzieleniu do nowej Spółki nie prowadzącej wcześniej żadnej działalności gospodarczej gdyż Spółka ta rozpocznie działalność na znaczną skalę w chwili wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Segmentu Opakowań. Z uwagi na wspomniany już fakt, nie unormowania przez ustawy podatkowe sposobu wydzielenia finansowego oraz nie wymagania samo-bilansowania się (a konkretnie samodzielnego sporządzania bilansu) w rozumieniu ustawy o rachunkowości przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa aby część ta mogła zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto Spółka zauważa, iż samodzielnie bilans sporządzać mógłby jedynie oddział Spółki.

Zgodnie bowiem z art. 5 pkt 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, Segment mógłby być oddziałem tylko w przypadku, gdyby miejsce jego działalności znajdowało się poza siedzibą Spółki. Z uwagi na powyższe oraz fakt, iż Spółka całość swojej działalności prowadzi w K., żaden z Segmentów nie może stanowić oddziału, a co za tym idzie nie może samodzielnie sporządzać bilansu w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Jednakże ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymaga aby „ZCP" samodzielnie sporządzało bilans w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Co więcej ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymaga aby „ZCP" było oddziałem w rozumieniu innych przepisów. Ustawa o podatku dochodowym wymaga jedynie wewnętrznego wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego w istniejącym przedsiębiorstwie składników przeznaczonych do realizacji określonych zdarzeń gospodarczych. Mając na uwadze powyższe zdaniem Spółki uznać należy, iż przypisanie wszystkich aktywów tak jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie oraz przypisanie przeważającej części zobowiązań handlowych oraz części zobowiązań kredytowych jest wystarczającym dla uznania Segmentu Opakowań za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka zwraca uwagę, iż kategoria „rozrachunki wewnętrzne Spółki" jest tylko wewnętrznym rozwiązaniem księgowym i nie stanowi składnika, który mógłby być wniesiony aportem jako taki.

W przypadku nie uznania powyżej opisanego wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego Segmentu Opakowań za „ZCP" w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdaniem Spółki uznać należałoby art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za martwy zapis lub dotyczący jedynie oddziałów samobilansujących się. W przypadku jednak gdyby ten zapis dotyczyć miał jedynie samobilansujących się oddziałów w rozumieniu ustawy o rachunkowości to niewątpliwie racjonalny ustawodawca zapisałby to wprost w ustawie. Jeśli więc racjonalny ustawodawca nie zawarł sformułowania, iż „ZCP" stanowi oddział samobilansujący się uznać należy, iż stanowisko Spółki, iż opisane wcześniej wydzielenie wewnętrzne Segmentu Opakowań spełnia warunki określone w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP do uznania Segmentu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 17 października 2000 roku, sygn. akt I CKN 850/98 - opublikowanym w Systemie Informacji Prawnej „LEX" nr 50895 podkreślił, iż przedsiębiorstwo (zdaniem Spółki również „ZCP"), powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. W przedmiotowej sprawie wnoszone aportem składniki powinny obejmować co najmniej składniki determinujące działanie Segmentu Opakowań.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego przepisu wynika, iż podstawowym wymogiem jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie oznacza ono samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka posiada techniczną możliwość przypisania zobowiązań z tytułu wynagrodzeń do Segmentów jednakże w aktualnie funkcjonującym modelu rozliczania Segmentów zobowiązania z tytułu wynagrodzeń przypisywane są do Spółki jako całości. Przy czym, koszty pracy pracowników obciążają dokładnie każdy z Segmentów, a jedynie zobowiązania z tytułu wynagrodzeń są przypisane do wypłaty poprzez Spółkę.

Jednym z elementów zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinien być m.in. czynnik ludzki czyli kadra pracownicza. Zatem zobowiązania z tytułu ich wynagrodzeń winny być wniesione aportem aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do kwestii przeniesienia zobowiązań związanych z wydzielanym majątkiem należy zauważyć, iż z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wniesione aportem zostaną jedynie te zobowiązania handlowe w przypadku których wierzyciel wyrazi zgodę na zmianę dłużnika. Pozostałe zobowiązania handlowe pozostaną w Spółce. Spółka szacuje, iż zgody na zmianę wierzyciela może nie wyrazić maksymalnie do 40 % wierzycieli (procent ustalony wartościowo w stosunku do zobowiązania). Zobowiązania handlowe dotyczą zarówno zobowiązań z tytułu zakupu materiałów jak i zobowiązań z tytułu zakupu usług np. usług transportowych.

Zdaniem Spółki, zdefiniowany Segment wnoszony aportem stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nawet w przypadku gdyby część zobowiązań handlowych nie mogła być wniesiona aportem do nowej Spółki z uwagi na brak zgody wierzycieli na zmianą dłużnika.

W myśl art. 519 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu).

Zgodnie z art. 519 § 2 ww. Kodeksu cywilnego, przejęcie długu może nastąpić:

1.  przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2.  przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Na gruncie ustawy o pdop zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest dowolna część tego przedsiębiorstwa, tylko taka, która spełnia wszystkie wymienione w art. 4a ust. 4 ustawy o pdop kryteria. Skoro zatem ustawodawca wskazał, iż w sytuacji, gdy istnieją zobowiązania dotyczące zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to w trakcie wyodrębnienia tej masy majątkowej z przedsiębiorstwa zobowiązania te powinny być wydzielone w pełnej wysokości i przyporządkowane zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku wniesienia aportem do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa aport ten winien obejmować wszystkie zobowiązania związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a ust. 4 ustawy o pdop. Nie jest dopuszczalne zatem, na gruncie ustawy o podp, uznanie dla celów podatkowych wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa przy uwzględnieniu tylko niektórych zobowiązań związanych z majątkiem tej części przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy iż w przypadku gdy nawet nieznaczna część dostawców Spółki a w dalszej kolejności Segmentu nie wyrazi zgody na zmianę dłużnika, w związku z czym aportem do nowej Spółki zostanie wniesiona jedynie cześć zobowiązań handlowych, to wnoszona część przedsiębiorstwa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nie ma znaczenia jaki procent zobowiązań nie zostanie przeniesiony do nowej Spółki z uwagi na brak zgody wierzycieli; przeniesione winny być wszystkie zobowiązania dotyczące wnoszonej części przedsiębiorstwa.

Zatem stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku 1, 2 i 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.