Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-7/13/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-07
Teza: Czy koszt najmu ww. nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, z dnia 14 września 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 28 września 2012 r.), uzupełnionym w dniu 13 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku wydatków – **jest nieprawidłowe.**

(pytanie wymienione we wniosku jako pierwsze)

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku wydatków. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 04 grudnia 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-1208/12/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 13 grudnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W dniu 18 lipca 1986 r., na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, rozpoczął działalność, którą prowadzi nieprzerwanie do tej pory. Aktualnie opodatkowany jest na podstawie art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy 19%). Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności jest niespecjalistyczne sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych (81.21.Z). W ramach prowadzonej działalności wykonuje usługi czystościowo-porządkowe oraz usługi w zakresie pielęgnacji zieleni.

Wnioskodawca jest także większościowym udziałowcem w spółce z o.o. Jego udział w kapitale zakładowym spółki wynosi 80%. Prezesem zarządu i mniejszościowym udziałowcem jest jego syn. W dniu 27 kwietnia 2009 r., na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca został właścicielem nieruchomości obejmującej grunt zabudowany budynkiem, w którym mieszczą się lokale użytkowe, a część gruntu jest utwardzona (nadaje się do parkowania pojazdów i sprzętów). Nieruchomość ta nie została przekazana na potrzeby prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, nie została także wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

Również w dniu 01 października 2009 r. jako przedsiębiorca, tj. osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, zawarł ze spółką z o.o. umowę podnajmu opisanego wyżej budynku (wysokość czynszu 24.000 zł netto miesięcznie). Od dnia 01 stycznia 2012 r. czynsz został obniżony do 18.000 zł miesięcznie, w związku z koniecznymi wcześniejszymi pracami remontowymi.

Spółka ma za zadanie zarządzać nieruchomością, podnajmować innym podmiotom gospodarczym jej części składowe, zająć się długofalowo jej zagospodarowaniem i rozwojem w celu osiągnięcia jak najlepszych efektów ekonomicznych. Z umowy wynika, że każdy najemca sam zajmuje się remontami i naprawami bieżącymi. Aktualnie spółka z o.o. posiada siedzibę w tej nieruchomości oraz wynajmuje część nieruchomości dwóm firmom, w tym Wnioskodawcy.

Wysokość czynszu najmu ustalona została przez strony powyższej umowy podnajmu w oparciu o informacje o obowiązujących stawkach czynszu najmu obiektów na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, Podstrefy X, w miesiącu wrześniu 2009 r., uzyskanych od podmiotów zajmujących się profesjonalnie pośrednictwem w sprzedaży, dzierżawie i najmie nieruchomości. Jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą Wnioskodawca ponosi koszty wszelkich prac remontowych i modernizacyjnych prowadzonych w powyższym budynku na podstawie umowy podnajmu z dnia 01 października 2009 r.

Prowadząc od ponad 30 lat samodzielną działalność gospodarczą oraz rozwijając ją do znacznych rozmiarów Wnioskodawca planuje stopniowe przekształcenie jej w formę spółki i likwidację działalności indywidualnej. Zapewni to możliwość nieprzerwanej aktywności firmy w czasie gdy Wnioskodawca zaprzestanie pracy zawodowej, a pracownikom kontynuację zatrudnienia oraz pewność pracy.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 11 grudnia 2012 r., wskazano, iż:

*   nieruchomość gruntowa (zabudowana budynkiem), o której mowa we wniosku została nabyta przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną, a nie na potrzeby działalności gospodarczej; nieruchomość ta nigdy nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych,
*   w okresie od nabycia nieruchomości do dnia 01 października 2009 r. nastąpiło utwardzenie placu przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną, zapłacone z jego prywatnych środków (f-ra z dnia 28 lipca 2009 r. na kwotę 40.260,00 PLN brutto), w celu dostosowania obiektu do potrzeb przyszłego najmu; częściowo nieruchomość była wykorzystywana bezumownie na potrzeby jego działalności,
*   spółka z o.o. wykorzystuje ww. nieruchomość na podstawie umowy najmu, od dnia zawarcia umowy, czyli od dnia 01 października 2009 r.,
*   nieruchomość ta nie podlega amortyzacji w spółce, ani nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych,
*   na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wynajmował w roku 2009 pomieszczenie od innej spółki z o.o.,
*   przychody z najmu wskazanej nieruchomości były opodatkowane na zasadach ogólnych w roku 2009, a od roku 2010 opodatkowane są zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszt najmu ww. nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę?

(pytanie wymienione we wniosku jako pierwsze)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty najmu nieruchomości służące działalności gospodarczej nie są wymienione w art. 23 ustawy.

W opinii Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu związane z najmem nieruchomości od spółki z o.o., stanowią podatkowy koszt uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 140 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej „k.c.”), w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

W myśl art. 659 § 1 k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju (art. 659 § 2 k.c.).

Stosownie natomiast do treści art. 668 § 1 k.c., najemca może rzecz najętą oddać w całości lub części osobie trzeciej do bezpłatnego używania albo w podnajem, jeżeli umowa mu tego nie zabrania. W razie oddania rzeczy osobie trzeciej zarówno najemca, jak i osoba trzecia są odpowiedzialni względem wynajmującego za to, że rzecz najęta będzie używana zgodnie z obowiązkami wynikającymi z umowy najmu.

Z powyższych przepisów wynika, iż właściciel rzeczy (w tym także nieruchomości) może w dowolny sposób użytkować rzecz będącą jego własnością, a także dysponować tą rzeczą, o ile sposób ten nie jest sprzeczny z przepisami ustaw, bądź nie sprzeciwia się zasadom współżycia społecznego. Natomiast istotą umowy najmu jest prawo do korzystania w sposób określony w umowie z cudzej nieruchomości w zamian za wynagrodzenie w postaci czynszu. Stronami tej umowy są wynajmujący, jako podmiot dysponujący nieruchomością oraz najemca, czyli podmiot chcący tę nieruchomość użytkować. Jednocześnie jeśli taka jest wola stron umowy najmu, najemca może oddać osobie trzeciej (tj. osobie nie będącej stroną umowy najmu) nieruchomość do dalszego używania na zasadzie podnajmu, bądź bezpłatnego użytkowania. Natomiast czynsz płacony przez najemcę na rzecz wynajmującego, lub przez podnajemcę pierwotnemu najemcy stanowi wynagrodzenie za prawo do korzystania z cudzej nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, iż od dnia 27 kwietnia 2009 r. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości. W dniu 01 października 2009 r. zawarł umowę najmu tej nieruchomości ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest większościowym udziałowcem. Równocześnie w tym samym dniu, jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą, Wnioskodawca zawarł z ww. spółką z o.o., na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, umowę „podnajmu” tej nieruchomości.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy wskazać należy, iż wątpliwości tut. Organu budzi już sama kwestia prawnej skuteczności zawartej przez Wnioskodawcę umowy „podnajmu”. Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca nie jest osobą trzecią, o której mowa w cyt. art. 668 § 1 k.c., jest bowiem stroną pierwotnej umowy najmu. Co więcej, jako właścicielowi przedmiotowej nieruchomości, przysługuje mu prawo do niczym nieograniczonego wykorzystywania tej nieruchomości w dowolny sposób, który jest zgodny z przepisami prawa oraz zasadami współżycia społecznego.

Jeżeli zatem w świetle odrębnych przepisów, nie będących przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej zawarcie ww. umowy jest prawnie dopuszczalne, wskazać należy, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Nie każdy zatem wydatek ponoszony przez podatnika prowadzącego pozarolnicza działalność gospodarczą może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu z tej działalności. Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie niespecjalistycznego sprzątania budynków i obiektów przemysłowych. W ramach tej działalności wykonuje usług czystościowo – porządkowe oraz usługi w zakresie pielęgnacji zieleni. Jednocześnie jest właścicielem nieruchomości nabytej w kwietniu 2009 r. Nieruchomość tą oddał w najem spółce z o.o., której jest większościowym udziałowcem (drugim udziałowcem spółki jest Jego syn). Wnioskodawca uzyskuje zatem przychody z wykonywanych usług oraz z najmu nieruchomości. Ponadto, w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawarł z ww. spółką z o.o. umowę „podnajmu” nieruchomości, będącej Jego własnością i z tego tytułu płaci na rzecz spółki z o.o. umówiony „czynsz”.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż płacony przez Wnioskodawcę na rzecz spółki z o.o. „czynsz” z tytułu „podnajmu” wskazanej we wniosku nieruchomości nie może stanowić kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej. Wydatki poniesione na ten cel stanowią bowiem w istocie wydatki ponoszone przez właściciela nieruchomości z tytułu używania jego własnej nieruchomości. Wnioskodawca ponosi zatem wydatki na rzecz innego podmiotu (spółki z o.o., której jest większościowym udziałowcem) z tytułu używania własnej nieruchomości, do bezpłatnego użytkowania której ma On, jako właściciel niczym nieograniczone prawo wynikające z cyt. art. 140 k.c. Wydatki te nie są zatem racjonalnie i gospodarczo uzasadnione, czy też konieczne do poniesienia w celu uzyskiwania przez Wnioskodawcę przychodu z prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Nie spełniają zatem podstawowej przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodu, o których mowa w cyt. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie bez wpływu na ocenę zasadności ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków z tytułu „czynszu podnajmu” pozostaje fakt, iż wskazane we wniosku umowy najmu i „podnajmu” przedmiotowej nieruchomości zawarte zostały przez Wnioskodawcę ze spółką z o.o., w której posiada 80% udziałów (pozostałe 20% posiada Jego syn) a zatem pomiędzy podmiotami powiązanymi, o których mowa w art. 25 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmieniać należy, iż w zakresie pytania wymienionego we wniosku jako drugie, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.