Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-124/14/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-05-26
Teza: Czy, w związku z przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego połączeniem, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; przekształcanie; przychód; restrukturyzacja; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.), uzupełnionym pismami z dnia 11 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.) i z dnia 7 maja 2014 r. (data wpływu 12 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z przejęciem spółki komandytowo-akcyjnej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z przejęciem spółki komandytowo-akcyjnej. Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 11 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.) Ww. wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 29 kwietnia 2014 r. Nr ITPB3/423-124/14-2/AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 12 maja 2014 r. (data wpływu).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) jest osobą prawną posiadającą miejsce siedziby i zarządu na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie transportu kolejowego towarów. W związku z planowaną restrukturyzacją działalności, w przyszłości Wnioskodawca planuje połączenie ze spółką komandytowo-akcyjną (dalej: SKA), mającą miejsce siedziby i zarządu na terytorium Polski. Połączenie to nastąpi w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych poprzez przejęcie przez Wnioskodawcę (spółkę przejmującą) majątku spółki SKA (spółka przejmowana). W konsekwencji spółka przejmowana zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie nie będzie wiązało się z dokonaniem dopłat w gotówce. Na moment planowej transakcji Wnioskodawca będzie akcjonariuszem posiadającym 100% akcji w SKA.

Rok obrotowy SKA nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. SKA została zawiązana 28 października 2013 r. i zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego 4 listopada 2013 r. Po zarejestrowaniu SKA w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, wspólnicy SKA podjęli uchwałę o zmianie statutu obejmującej zmianę roku obrotowego SKA. Zmiana roku obrotowego SKA została zarejestrowana w KRS dnia 15 listopada 2013 r. Początkowo rokiem obrotowym SKA był okres od dnia 1 grudnia do dnia 30 listopada. Natomiast zmieniony rok obrotowy SKA obejmuje okres od dnia 1 listopada do dnia 31 października. W związku z powyższym pierwszy rok obrotowy SKA skończył się 30 listopada 2013 r., a pierwszy po zmianie rok obrotowy SKA obejmuje okres od dnia 1 grudnia 2013 r. do dnia 31 października 2015 r. (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, w przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy).

Uzupełniając opis zdarzenia przyszłego w wyniku wezwania Spółka wyjaśniła ponadto, że na dzień połączenia spółka komandytowo-akcyjna (spółka przejmowana) nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej do dnia 31 października 2015 r. SKA nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Połączenie nastąpi przed dniem 31 października 215 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, w związku z przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego połączeniem, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy – zaprezentowanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – w związku z połączeniem polegającym na przejęciu SKA, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym z dnia 8 listopada 2013 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 1387 – dalej: ustawa zmieniająca), w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. W związku z powyższym do dnia 31 października 2015 r. w stosunku do SKA oraz w zakresie uzyskiwanych przez wspólników SKA przychodów i poniesionych kosztów z tytułu uczestnictwa w SKA, stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Oznacza to, że do dnia 31 października 2015 r. SKA nie jest uważana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do dnia 31 października 2015 r. SKA traktowana jest jak spółka osobowa, a podatnikami podatku dochodowego z tytułu uczestnictwa w SKA są jej wspólnicy. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. przepisy nie przewidywały konsekwencji podatkowych dla połączenia poprzez przejęcie w sytuacji, gdy spółka przejmująca jest spółką mającą osobowość prawną (Wnioskodawca) a spółka przejmowana jest spółką komandytowo-akcyjną (SKA). Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. przewidywała jedynie skutki podatkowe po stronie spółki przejmującej w procesie łączenia się dwóch lub więcej spółek kapitałowych (tj. spółek z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółek akcyjnych). Art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. odnosił się wyłącznie do spółek kapitałowych – o czym świadczy fragment „przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych”. Nie ma on zatem zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym – w sytuacji łączenia się spółki kapitałowej ze spółką osobową (w tym przejęcia tejże spółki osobowej). Ponadto żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. nie zawierał odesłania do odpowiedniego stosowania ww. art. 10 ust. 2, także w przypadku łączenia z udziałem spółek osobowych. W konsekwencji, skutki podatkowe przedmiotowej czynności powinny być ustalane na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów podatkowych nie zalicza się m.in.:

1.  przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela (art. 12 ust. 4 pkt 4),
2.  dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy (art. 12 ust. 4 pkt 11).

Z powyższego wynika, że na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 11 nadwyżka wartości majątku spółki przejmowanej ponad wartość nominalną akcji przyznanych wspólnikowi spółki przejmowanej, odniesiona na kapitał zapasowy spółki przejmującej (Wnioskodawcy), nie stanowi przychodu dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy). W konsekwencji ze względu na treść art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu przejęcia SKA.

Potwierdzeniem prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy są interpretacje indywidualne organów podatkowych, np.:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 18 grudnia 2013 r.; sygn. IPPB3/423-888/31-2/AG;

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 7 listopada 2012 r., sygn. IPPB3/423-573/12-4/AG;

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 października 2012 r., sygn. IPPB3/423-526/12-2/DP;

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 27 sierpnia 2012 r., sygn. IPPB3/423-339/12-2/DP.

W związku z powyższym transakcja polegająca na połączeniu przez przejęcie majątku spółki SKA będzie dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo – Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W uzupełnieniu wniosku Spółka przeformułowała ww. stanowisko wskazując, że w związku z połączeniem polegającym na przejęciu SKA, która nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednostka podkreśliła, że w uzupełnieniu zdarzenia przyszłego wskazała, że na dzień połączenia spółka komandytowo-akcyjna (spółka przejmowana) nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast połączenie nastąpi przez dniem 31 października 2015 r. W związku z powyższym fakt, że na dzień połączenia spółka komandytowo-akcyjna (spółka przejmowana) nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych jest elementem opisu zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca nie żąda oceny prawidłowości tego twierdzenia, tylko wskazuje je jako element opisu zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W analizowanym zdarzeniu dojdzie w przyszłości – w ramach planowanej restrukturyzacji – do połączenia spółki komandytowo-akcyjnej (niebędącej na moment połączenia podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych), której 100% akcjonariuszem jest Wnioskodawca (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), z Wnioskodawcą. Połączenie to nastąpi przez przejęcie, w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030), przy czym Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a spółka komandytowo-akcyjna – spółką przejmowaną. Spółka przejmowana zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Połączenie nie będzie wiązało się z obowiązkiem dokonania dopłat w gotówce. Na moment planowanej transakcji Wnioskodawca będzie akcjonariuszem posiadającym 100% akcji w SKA.

W oparciu o tak przedstawione zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca rozważa kwestię powstania po jego stronie przychodu w związku z przejęciem spółki komandytowo-akcyjnej, której jest akcjonariuszem, na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.).

Analizę przestawionego wyżej zagadnienia zainicjować należy od przywołania treści art. 491 (i następnych) Kodeksu spółek handlowych dotyczących łączenia się spółek.

Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi (spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną). Stosownie do treści art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (połączenie przez przejęcie). Taka forma połączenia ma miejsce w przypadku będącym przedmiotem wniosku.

Wskazać ponadto należy, że łączenie przez przejęcie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru (dzień połączenia), która to czynność powoduje wykreślenie spółki przejmowanej i jej rozwiązanie bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego (art. 493 Kodeksu spółek handlowych). Z wydaniem udziałów wspólnikowi spółki przejmowanej może wiązać się z prawem otrzymania lub obowiązkiem dokonania dopłat w gotówce (art. 492 § 2 i § 3 Kodeksu).

Zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych w wyniku połączenia spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Ponadto zasadą jest, iż do łączenia się spółek stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przejmującej z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych (art. 497 § 1).

Przenosząc powyższe na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją – przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Jak wynika z treści powołanego przepisu, dotyczy on sytuacji połączenia lub podziału spółek kapitałowych. Tymczasem, w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do połączenia spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) ze spółką osobową prawna handlowego (spółką komandytowo-akcyjną). Wobec tego – jak słusznie podniósł Wnioskodawca – analizowana sytuacja faktyczna nie mieści się w zakresie zastosowania art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do problemu oceny powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w związku z regulacjami art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wskazać, że stosownie do tych przepisów, do przychodów podatkowych nie zalicza się:

*   przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela (art. 12 ust. 4 pkt 4);

*   dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy (art. 12 ust. 4 pkt 11).

Sytuacje wymienione w powołanych unormowaniach należą do zamkniętego katalogu tzw. wyłączeń z przychodów, uregulowanego w art. 12 ust. 4 ustawy. Przepis ten ma charakter szczególny – jest zastrzeżeniem do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. podstawowej regulacji omawianej ustawy w zakresie przychodów.

Należy bowiem wyjaśnić, że omawiana ustawa nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Niemniej jednak, ustawodawca wskazał przykładowe przysporzenia, zaliczane do tej kategorii – otwarty katalog przychodów został zawarty w art. 12 ust. 1.

I tak, stosownie do tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

*   otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1);

*   wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 2).

Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że – co do zasady – przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód musi mieć charakter definitywny (dokonany), mierzalny, a także musi skutkować przyrostem majątku podatnika.

Jednocześnie, ustawodawca przewidział odstępstwa od tej reguły. Zostały one unormowane w art. 12 ust. 3 (dotyczącym sytuacji, gdy przychodem podatkowym jest przychód należny, choćby nie został jeszcze otrzymany), we wskazywanym już art. 12 ust. 4 (zawierającym zamknięty katalog tzw. wyłączeń z przychodów – sytuacji, gdy przysporzenia faktycznie otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów) i w art. 14 omawianej ustawy (dotyczącym przychodów z odpłatnego zbycia składników majątkowych).

Z uwagi na przedstawioną systematykę regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie przychodów, stwierdzenie, że określona sytuacja faktyczna nie została bezpośrednio (wprost) wskazana w konkretnym przepisie tej ustawy jako skutkująca powstaniem przychodu, nie jest wystarczające dla uznania, że jej zaistnienie nie skutkuje powstaniem przychodu. Ustawodawca – nie będąc w stanie zawrzeć w ustawie szczegółowych regulacji odnoszących się do wszelkich możliwych przypadków zdarzeń i czynności, w jakich mogą uczestniczyć podatnicy – posługuje się bowiem otwartym, przykładowym katalogiem przysporzeń stanowiących przychody, a także klauzulami generalnymi, charakteryzując istotę kategorii podatkowej, jaką jest przychód i jego źródła. Ocena problemu powstania przychodu po stronie podatnika w określonej sytuacji faktycznej – w przypadku braku szczegółowej regulacji odnoszącej się do takiej sytuacji faktycznej – wymaga zbadania, czy sytuacja ta prowadzi do uzyskania przez podatnika przysporzenia majątkowego, spełniającego warunki uznania go za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do opisanego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu dotyczącego problematyki przychodów, którego hipoteza obejmowałaby bezpośrednio (wprost) przejęcie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowo-akcyjnej, której spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest wspólnikiem.

Wobec powyższego, dla oceny kwestii powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z planowanym połączeniem przez przejęcie, istotna jest analiza opisanej sytuacji w kontekście ogólnych przesłanek powstania przychodu wynikających z art. 12 ust. 1 ustawy (analiza wpływu tej czynności na sytuację majątkową Wnioskodawcy) oraz jej rozważenie w kontekście przewidzianych przez ustawodawcę zastrzeżeń od reguły wynikającej z tego przepisu.

Należy zatem podkreślić, że w wyniku opisanego połączenia spółka komandytowo-akcyjna przestanie istnieć, a Wnioskodawca:

*   przejmie majątek spółki komandytowo-akcyjnej w części przypadającej na komplementariusza tej spółki (tj. w części odpowiadającej poziomowi udziału komplementariusza w zyskach spółki przejmowanej);

*   przejmie majątek spółki komandytowo-akcyjnej w części przypadającej na niego, jako akcjonariusza tej spółki (tj. w części odpowiadającej poziomowi jego udziału w zyskach spółki przejmowanej).

Przywołana wyżej konstrukcja przychodu podatkowego w powiązaniu z przedstawionym zdarzeniem przyszłym pozwala na identyfikację i wyodrębnienie przychodu w postaci przyrostu majątku istniejącego w momencie przejęcia spółki osobowej w wysokości (w zależności od charakteru prawnego spółki osobowej i statusu wspólników):

*   w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie akcjonariuszem, niebędącym komplementariuszem (spółka komandytowo-akcyjna) – uzyska przychód w postaci wartości otrzymanego majątku spółki osobowej, jaka odpowiada jego udziałom w zyskach tej spółki,

*   w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie innym wspólnikiem niż akcjonariusz spółki osobowej niebędący komplementariuszem – uzyska przychód w postaci wartości otrzymanego majątku spółki osobowej, jaka odpowiada jego udziałowi w zyskach tej spółki – w części, w jakiej przychód ten nie podlegał opodatkowaniu na poziomie spółki osobowej.

Opisane zdarzenie przyszłe wiąże się zatem z wejściem do majątku Wnioskodawcy składników majątkowych, które dotychczas były własnością spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca uzyskuje tym samym definitywny (dokonany), mierzalny przyrost majątku, otrzymuje faktyczne przysporzenie majątkowe, które spełnia warunki uznania go za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niemniej jednak, w odniesieniu do otrzymania części majątku spółki przejmowanej, w zamian za którą wydane zostaną udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tego przepisu, wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku spółki komandytowo-akcyjnej odpowiadająca wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy (wydanych komplementariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej) nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy.

Jednocześnie, gdyby wartość nominalna udziałów Spółki przejmującej wydanych komplementariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej była niższa od wartości majątku przejmowanej spółki komandytowo-akcyjnej przypadającej na komplementariusza i służącej pokryciu (objęciu) tych udziałów, nadwyżka otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku ponad wartość nominalną wydanych udziałów nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy – stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy – o ile zostanie przekazana (zgodnie z odrębnymi przepisami) na jego kapitał zapasowy.

Przejęcie przez Wnioskodawcę tej części majątku spółki komandytowo-akcyjnej, która przypada na niego jako akcjonariusza tej spółki, nie będzie natomiast wiązać się z wydaniem przez niego ekwiwalentu w postaci udziałów w jego podwyższonym kapitale zakładowym. Tym samym, w odniesieniu do tej części przejmowanego majątku spółki komandytowo-akcyjnej nie znajdą zastosowania unormowania art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie – jak wskazano powyżej – wskutek planowanego połączenia ww. majątek (tj. majątek spółki komandytowo-akcyjnej w części przypadającej na Wnioskodawcę jako akcjonariusza tej spółki) zostanie faktycznie otrzymany przez Wnioskodawcę, będzie stanowił jego faktyczne przysporzenie, wejdzie do majątku Wnioskodawcy i powiększy jego aktywa. W konsekwencji (wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy) zaistnienie opisanego zdarzenia przyszłego będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu, na mocy art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychodem tym będzie wartość przejętego majątku spółki komandytowo-akcyjnej – w części przypadającej na Wnioskodawcę jako akcjonariusza tej spółki (tj. w części odpowiadającej poziomowi jego udziału w zyskach spółki przejmowanej).

Innymi słowy, w związku z połączeniem Spółki z SKA, polegającym na przejęciu SKA przez Wnioskodawcę, Spółka, jako akcjonariusz przejmowanej SKA, będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w wysokości wartości otrzymanego majątku SKA, jaka odpowiada jej udziałowi w zyskach SKA.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy podkreślić, że okoliczność wydania przez inne upoważnione organy rozstrzygnięć na podstawie podobnych czy analogicznie sformułowanych wniosków jest jednym z elementów uwzględnianych w toku rozpatrywania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Niemniej jednak, tutejszy organ – stosując przepisy Ordynacji podatkowej normujące postępowanie w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – indywidualnie analizuje każdą sprawę i nie jest „związany” działaniami innych organów w podobnych sprawach, w szczególności, nie ma obowiązku powielania sposobu ich postępowania. Dążenie do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego nie może być bowiem realizowane z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem tutejszego organu jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego. Niniejsze rozstrzygnięcie czyni zadość tym wymogom.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.