Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-547a/12/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-12-04
Teza: Skutki podatkowych związanych z umową dotyczącą oddania do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: dzierżawa; korzystanie; leasing-leasing finansowy; najem; przedsiębiorca; przychód; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2012 r. (data wpływu 14 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z umową dotyczącą oddania do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z umową dotyczącą oddania do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej, zwanej dalej „Finansującym”, posiadającym określony udział procentowy w zyskach tej spółki, zwany dalej „Udziałem”. Finansujący jest właścicielem zorganizowanego zespołu składników majątkowych, stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, zwanego dalej „Przedsiębiorstwem”, w skład którego wchodzą m.in. środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym a także grunty oraz prawo użytkowania wieczystego. Finansujący zamierza zawrzeć umowę, której zasadnicze elementy będą następujące: (1) oddanie drugiej stronie umowy, zwanej dalej ”Korzystającym” przez Finansującego Przedsiębiorstwa do korzystania; (2) na czas oznaczony, tj. 24 miesiące; (3) ustalone w umowie opłaty za korzystanie z Przedsiębiorstwa, płatne miesięcznie, będą się składały z części kapitałowej („Rata kapitałowa”) i części odsetkowej („Rata odsetkowa”), przy czym suma Rat kapitałowych będzie równa sumie wartości rynkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz wartości pozostałych składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa; (4) w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową, w tym zapłaty wszystkich rat leasingowych, Finansujący przeniesie na Korzystającego własność Przedsiębiorstwa; (5) postanowienie, że zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, w trakcie trwania umowy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, będzie dokonywał Korzystający. Opisana umowa będzie zwana dalej „Umową Leasingu”. Warunkiem przeniesienia własności Przedsiębiorstwa na rzecz Korzystającego po zakończeniu Umowy Leasingu będzie zapłata przez Korzystającego ostatniej raty leasingowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy do Umowy Leasingu opisanej w poz. 68 znajdują zastosowanie przepisy rozdziału 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w szczególności art. 17f i 17g ustawy?
2.  Czy do przychodu Wnioskodawcy z tytułu opłat otrzymanych przez Finansującego na podstawie Umowy Leasingu, w części wynikającej z Udziału, będzie się zaliczała suma Rat kapitałowych w części odnoszącej się do podlegających amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa zgodnie z ich wartością ustaloną w oparciu o art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy przychód Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia własności Przedsiębiorstwa przez Finansującego na rzecz Korzystającego po zakończeniu Umowy Leasingu, w zakresie odnoszącym się do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w części wynikającej z Udziału, może być określony przez organ podatkowy stosownie do art. 14 ust. 1 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania pierwszego i drugiego. Wniosek w części dotyczącej pytania trzeciego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Spółki opisana Umowa Leasingu spełnia wszystkie przesłanki uznania jej za umowę leasingu w rozumieniu przepisów rozdziału 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w szczególności art. 17f w związku z art. 17a i 17g ustawy, a zatem jest umową leasingu w rozumieniu przepisów tego rozdziału.

Potwierdzają to również inne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które regulują bezpośrednio skutki podatkowe niektórych aspektów umowy leasingu przedsiębiorstwa:

*   art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wprost stanowi, iż amortyzacji podlega również wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający;
*   art. 16g ust. 10 ustawy, regulujący sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W świetle art. 17f ust. 1 w zw. z art. 17a pkt 1 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 16g ust. 10 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy, w zw. z art. 5, odpowiedź na pytanie drugie jest negatywna. Umowa Leasingu - jak wspomniano - spełnia przesłanki, o których mowa w art. 17a pkt 1 (definicja umowy leasingu), a także przesłanki, o których mowa w art. 17f ust. 1 (tzw. leasing finansowy). Przepis art. 17f ust. 1 ustawy stanowi o wyłączeniu z przychodów finansującego (w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie się to odnosiło do przychodów Wnioskodawcy w części wynikającej z Udziału, stosownie do art. 5 ustawy) części opłat leasingowych stanowiących spłatę wartości początkowej. Spłatę wartości początkowej stanowi, zgodnie z art. 17a pkt 7 ustawy, faktycznie otrzymana przez Finansującego równowartość wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określona zgodnie z art. 16g. W przypadku leasingu przedsiębiorstwa łączną wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa stanowi, zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1, suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy. W opisanym zdarzeniu przyszłym wystąpi dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2, skoro suma wartości Rat kapitałowych będzie równa wartości rynkowej wszystkich składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, a dodatkowo w skład opłat leasingowych będą wchodziły Raty odsetkowe. Zatem - zgodnie z art. 17f ust 1 ustawy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, do przychodów Wnioskodawcy i odpowiednio do kosztów Korzystającego nie będą zaliczane opłaty leasingowe w tej części Rat kapitałowych, która będzie przypadała na spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka jest komandytariuszem w spółce komandytowej, posiadającym określony udział procentowy w zyskach tej spółki.

Spółka ta jest właścicielem zorganizowanego zespołu składników majątkowych, stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w skład którego wchodzą m.in. środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym a także grunty oraz prawo użytkowania wieczystego. Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym spółka komandytowa zamierza zawrzeć umowę, której zasadnicze elementy będą następujące:

*   oddanie drugiej stronie umowy, zwanej dalej ”Korzystającym” przez Finansującego (spółkę osobową) Przedsiębiorstwa do korzystania;
*   na czas oznaczony, tj. 24 miesiące;
*   ustalone w umowie opłaty za korzystanie z Przedsiębiorstwa, płatne miesięcznie, będą się składały z części kapitałowej („Rata kapitałowa”) i części odsetkowej („Rata odsetkowa”), przy czym suma Rat kapitałowych będzie równa sumie wartości rynkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz wartości pozostałych składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa;
*   w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową, w tym zapłaty wszystkich rat leasingowych, Finansujący przeniesie na Korzystającego własność Przedsiębiorstwa;
*   postanowienie, że zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, w trakcie trwania umowy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, będzie dokonywał Korzystający.

W pierwszej kolejności wskazać należy więc, że zgodnie z art. 7091 Kodeksu cywilnego przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje z kolei rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym

od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 tej ustawy ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Definicje umowy leasingu w prawie cywilnym i prawie podatkowym znacznie się różnią pomiędzy sobą. Zgodnie z definicją umowy leasingu zawartą w Kodeksie cywilnym przedmiotem leasingu mogą być tylko rzeczy, a więc ruchomości i nieruchomości. Umowa ta nie może więc być zawarta w przypadku wartości niematerialnych i prawnych. Natomiast definicja podatkowa umowy leasingu obejmuje środki trwałe i to tylko te, które podlegają amortyzacji, grunty oraz rozszerza umowę leasingu o wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji. U podatników mogą więc wystąpić umowy, które z punktu widzenia prawa cywilnego nie będą mogły być uznane za leasing, natomiast będą jako takie traktowane na gruncie prawa podatkowego.

W praktyce obrotu gospodarczego spotkać można trojakiego rodzaju stosunki umowne, w ramach których dochodzi do oddania rzeczy innemu podmiotowi do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków. W tym zakresie wyróżnić można: leasing operacyjny, leasing finansowy oraz umowy niespełniające definicji leasingu operacyjnego ani finansowego. W tym miejscu należy zauważyć, że leasing operacyjny oraz leasing finansowy nie są pojęciami języka prawnego, jednakże doktryna i orzecznictwo posługują się nimi dla odróżnienia od siebie poszczególnych konstrukcji prawnych, których istotą jest oddanie innemu podmiotowi rzeczy do odpłatnego używania bądź używania i pobierania pożytków. Obok leasingu finansowego czy operacyjnego praktyka obrotu gospodarczego wyróżnia także inne umowy o charakterze zbliżonym do umów leasingu w podatkowoprawnym rozumieniu tego pojęcia.

Przez leasing operacyjny rozumieć należy umowę spełniającą przesłanki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl których umowa powinna być zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, a jej przedmiotem winny być podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne. Alternatywnie może być ona zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości. Suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiadać ma co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższe warunki dotyczą umów leasingu zawartych z podmiotami gospodarczymi. W przypadku tzw. leasingu konsumenckiego zawarta umowa traktowana jest jako umowa leasingu operacyjnego, jeżeli:

*   umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
*   suma ustalonych opłat w umowie leasingu, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Spełniając warunki wskazane w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych opłaty ustalone w umowie leasingu operacyjnego, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego.

Przez leasing finansowy rozumie się natomiast umowę, o której mowa w art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. umowę, zawartą na czas oznaczony, w ramach której suma ustalonych opłat leasingowych, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie umowa powinna zawierać postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Aby więc dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   dotyczą używania środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych lub używania i pobierania zeń pożytków;
*   przedmiot umowy podlega amortyzacji (wyjątkiem są tu grunty, dla których wprowadzono regulacje szczególne);
*   zastały zawarte na czas oznaczony;
*   minimalny okres umowy wynosi co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu umowy a w przypadku nieruchomości co najmniej 10 lat, chyba że w umowie znalazło się postanowienie, iż odpisów amortyzacyjnych dokonywać będzie korzystający,
*   suma opłat w podstawowym okresie trwania umowy odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Spółka zamierza zawrzeć umowę, na mocy której ma zamiar oddać drugiej stronie umowy, zwanej dalej ”Korzystającym” przez Finansującego (Spółkę) przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Definicję pojęcia „przedsiębiorstwa” dekodować należy zatem z art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomość wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Pojęcie przedsiębiorstwa obejmuje zatem nie tylko środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, ale również inne elementy, takie jak np. zobowiązania i obciążenia związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Ponieważ przedmiotem podatkowej umowy leasingu mogą być tylko środki trwałe i wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji oraz grunty, umowa odpłatnego oddania do korzystania z przedsiębiorstwa nie może być uznana za podatkową umowę leasingu.

Odnosząc się więc do pytania pierwszego, nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, że opisana „Umowa Leasingu” spełnia wszystkie przesłanki uznania jej za umowę leasingu w rozumieniu przepisów rozdziału 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w szczególności art. 17f w związku z art. 17a i 17g ustawy, a zatem jest umową leasingu w rozumieniu przepisów tego rozdziału, a dokładniej podatkową umową leasingu finansowego.

Wbrew twierdzeniu Spółki art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też art. 16g ust. 10 ustawy nie mają wpływu na uznanie umowy, która spółka osobowa ma zamiar zawrzeć, za podatkową umowę leasingu finansowego.

Pierwszy z powyższych przepisów stanowi, że amortyzacji podlega również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający.

Przede wszystkim przepis ten nie wskazuje, że przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji, lecz wskazuje że wartością niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji podatkowej jest wartość firmy powstała w sposób określony w tym przepisie. Wartość firmy w rozumieniu tego przepisu to różnica pomiędzy wartością przedsiębiorstwa jako całości, a wartością poszczególnych składników majątkowych tworzących to przedsiębiorstwo. Uwzględnia ona rozpoznawalność danej marki, sieć kontaktów handlowych, bazę klientów, itp.

Z treści art. 16g ust. 2 ustawy wynika, że wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Wartość ta powstała w zakreślonych w art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy warunkach, a zatem również w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze przyjęcia do odpłatnego korzystania, (warunek - odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający) jest wartością niematerialną i prawną dla nabywcy podlegającą amortyzacji. Powstanie wartości firmy w inny sposób niż w drodze zaistnienia zdarzeń gospodarczych wskazanych w art. 16b ust. 2 pkt 2, a więc również w drodze kupna lub wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji, wiąże się z brakiem możliwości jej amortyzowania przez nabywcę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 16c pkt 4 ustawy).

Natomiast art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych służy ustaleniu wartości początkowej nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Reasumując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności rozdziału 4a ustawy, nie dają podstaw do uznania przedsiębiorstwa w rozumieniu kodeksu cywilnego za przedmiot umowy leasingu podatkowego.

W myśl art. 17l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – do opodatkowania stron umowy zawartej na czas nieoznaczony lub na czas oznaczony, lecz niespełniającej warunków, określonych w art. 17b ust. 1 pkt 2 lub art. 17f ust. 1 lub art. 17i ust. 1, stosuje się przepisy, o których mowa w art. 12-16, dla umów najmu i dzierżawy.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Wskazać w tym miejscu trzeba, że zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 ww. ustawy).

Powyższy status spółki komandytowej na gruncie przepisów prawa handlowego jako spółki osobowej niemającej osobowości prawnej powoduje, że w zakresie opodatkowania dochodów spółki prowadzącej działalność gospodarczą w takiej formie, to nie spółka jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz jej wspólnicy.

Wynika to z przepisu art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jednak z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Konsekwencją przyjętego w art. 1 ust. 2 ww. ustawy założenia, że podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych są osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej jest to, że w przedmiotowej sprawie z uwagi na fakt, że wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej jest osoba prawna (spółka akcyjna) - stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5 powołanej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Skoro Wnioskodawca jest komandytariuszem spółki komandytowej, przychody i koszty związane z działalnością spółki osobowej (spółki komandytowej), z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinny być uwzględniane przez Wnioskodawcę w rozliczeniu za dany rok podatkowy.

Zatem Wnioskodawca jako komandytariusz spółki osobowej stosownie do posiadanego udziału, na podstawie art. 5 ust. 1 oraz art. 12 będzie zobowiązany do rozpoznawania przychodów z tytułu otrzymywanych należności przez spółkę komandytową w ramach zawartej przez nią umowy (zarówno z tytułu określonych we wniosku „rat kapitałowych i odsetkowych”). Ponadto wbrew stanowisku Wnioskodawcy art. 17f nie będzie mieć zastosowania.

Odnosząc się zatem wprost do pytania drugiego, wbrew twierdzeniu Spółki, do przychodu Wnioskodawcy z tytułu opłat otrzymanych przez Finansującego na podstawie „Umowy Leasingu”, w części wynikającej z udziału w spółce komandytowej stosownie do art. 5 ustawy podatkowej, należy więc zaliczyć sumę „Rat kapitałowych” w części odnoszącej się do podlegających amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa.

Stanowisko Spółki odnośnie pytania pierwszego i drugiego jest więc nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.