Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4011.28.2021.2.KL/AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-14
Teza: w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (data wpływu 22 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 7 lipca 2021 r. (data nadania 7 lipca 2021 r., data wpływu 12 lipca 2021 r.) na wezwanie z 15 czerwca 2021 r. Nr 0114-KDIP2-2.4011.28.2021.1.KL (data nadania 16 czerwca 2021 r., data doręczenia 1 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą „X”, działalność związana jest z tworzeniem, modyfikowaniem i ulepszaniem programów komputerowych. Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek dochodowy opłacany jest na zasadach podatku liniowego. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca posiada podpisaną umowę z polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. W ramach tej współpracy tworzone jest innowacyjne oprogramowanie (całościowo funkcjonujące jako aplikacja), będące efektem prac nie tylko samego Wnioskodawcy, ale również innych podwykonawców spółki, składające się z połączenia różnych programów komputerowych (utworów) współdziałających/komunikujących się wzajemnie, tworząc aplikację, z których każdy odrębnie jest przejawem własnej twórczości intelektualnej poszczególnych podwykonawców, w tym Wnioskodawcy.

Do zakresu czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach opisanych powyżej prac polegających na tworzeniu nowych koncepcji zalicza się między innymi:

*   Tworzenie i rozwój programów komputerowych związanych z tworzeniem aplikacji oraz jej architekturą,

*   Tworzenie od podstaw, bazując na posiadanej wiedzy i rozwijając ją o nowości pojawiające się w branży IT, stron internetowych oraz aplikacji,

*   Tworzenie, modyfikowanie i ulepszanie programów komputerowych będących częściami składowymi aplikacji,

*   Tworzenie interaktywnych prototypów, szkiców graficznych związanych z aplikacją,

*   Projektowanie i implementację aplikacji serwerowych – tworzenie lub udoskonalanie programów komputerowych i dbałość o ich kompatybilność z aplikacją tworzoną przez Spółkę,

*   Bieżące prace związane z ulepszaniem i wdrażaniem części kodów do aplikacji oraz późniejsza implementacja rozwiązań infrastrukturalnych w aplikacji,

*   Rozwój i ulepszanie programów komputerowych,

*   Opracowywanie planu systemu rozproszonego, spełniającego wymagania biznesowe projektu, który jednocześnie będzie się cechował wysoką odpornością na ewentualne usterki i błędy mogące wynikać z połączenia ze sobą różnych kodów źródłowych. W tym celu Wnioskodawca wykorzystuje już nabytą wiedzę specjalistyczną z zakresu programowania, a efektami jego prac, są nowe rozwiązania,

*   Opracowywanie mechanizmów komunikacji sterowanej zdarzeniami, czyli mechanizmów warunkujących sposób w jaki poszczególne elementy aplikacji komunikują się między sobą, mechanizmy te musi cechować niezawodność,

*   Opracowywanie mechanizmów zapewniających bezpośredni dostęp do aplikacji wielu użytkownikom, korzystającym ze wspólnej bazy danych, przy jednoczesnym zmaksymalizowaniu zabezpieczeń zapobiegających ewentualnemu wyciekowi danych znajdujących się w aplikacji. Ze względu na dużą ilość użytkowników mających dostęp do aplikacji, systemy zabezpieczeniowe muszą być szczególnie rozwinięte, skomplikowane i dobrze dopracowane.

Kod źródłowy jest przetrzymywany w prywatnym repozytorium. Ze względu na klauzule poufności Wnioskodawca nie może podać szczegółów tej aplikacji (oprogramowania). Wytworzone kody źródłowe (utwory) stanowią przejaw własnej twórczości intelektualnej.

Każdorazowo, zarówno przy tworzeniu, rozwijaniu czy też ulepszaniu tego programu powstaje utwór, który jest chroniony prawem autorskim. Całość podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, podobnie jak w przypadku innych programów komputerowych. Następnie te prawa za wynagrodzeniem przekazywane są na kontrahenta – spółkę z o.o. Tak więc, w ramach tej współpracy tworzone są kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci programów komputerowych.

Należy wskazać, że jest to proces ciągły i każdorazowo dokonywane jest przeniesienie praw własności do wytworzonego, ulepszanego lub rozwijanego programu. Tworzenie, jak i dalsze ulepszenia czy też rozwijanie programu następuje w wyniku działań badawczo-rozwojowych, gdzie również każdorazowo powstają nowe utwory (kody) objęte ochroną prawną z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca sprzedając wytworzony przez siebie program komputerowy, przekazuje całość praw majątkowych na spółkę, z którą współpracuje, za wynagrodzeniem, na tworzone rozwiązania, ale również rozwijanie i ulepszanie programu.

Wnioskodawca prowadzi osobną ewidencję spełniającą wymogi określone w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Utwory tworzone w ramach prowadzonej działalności są nowe i innowacyjne. Wnioskodawca rozwija (ulepsza) program lub programy komputerowe wytworzone przez siebie. Rozwijanie (ulepszanie) programów polega na wytworzeniu kodu, którego Wnioskodawca jest autorem i przekazuje do niego prawa autorskie. Każdorazowo przy tworzeniu, rozwijaniu czy też ulepszaniu tego programu powstaje utwór, który jest chroniony prawem autorskim.

Ponadto, Wnioskodawca pismem z 7 lipca 2021 r. uzupełnił opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

Czynności związane z oprogramowaniem wykonuję w Polsce.

Działalność w zakresie tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych prowadzę i uzyskuję z tego tytułu dochody od 10.10.2018 roku.

Wniosek dotyczy zarówno oprogramowania wytwarzanego, jak i ulepszonego/rozwijanego przeze mnie.

Wytwarzane, rozwijane i ulepszane przeze mnie oprogramowanie komputerowe stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze i jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej.

Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przeze mnie w ramach prowadzonej przeze mnie działalności badawczo-rozwojowej, oznaczającej działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach prowadzonej przeze mnie działalności gospodarczej opracowywane są nowe lub ulepszone produkty, usługi, procesy nie występujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Czynności wykonywane przez mnie w ramach działalności gospodarczej są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów. Niezmiernie rzadko występuje sytuacja, kiedy to czynności te stanowią rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku. Takie sytuacje występują incydentalnie.

Potwierdzam, że działam na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania.

Potwierdzam, że w wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Oświadczam, że dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągany jest ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W efekcie prac prowadzonych przeze mnie w ramach działalności gospodarczej powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Odrębną ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodowi dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, prowadzę od stycznia 2019 roku.

Zamierzam zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych od stycznia 2019 roku.

Potwierdzam, iż ponoszę odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności.

Potwierdzam, iż jako wykonujący wymienione we wniosku czynności, ponoszę ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochody uzyskiwane ze sprzedaży wytworzonego przez Wnioskodawcę programu komputerowego, a także jego rozwijania i ulepszania, do którego każdorazowo przekazywane są prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5%, na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży wytwarzanych przez niego programów komputerowych.

Niniejszym Wnioskodawca pragnie przedstawić swoje stanowisko, jak również uzasadnienie dla swoich twierdzeń.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Analizując powyższe, stwierdzić należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają, że w celu możliwości skorzystania przez podatnika z przywileju zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania, muszą zostać spełnione równocześnie dwa warunki:

1.  przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
2.  prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Dodatkowo art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza wymóg prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji dającej możliwość przypisania poszczególnych kosztów i przychodów do konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co w konsekwencji pozwoli na ustalenie kwalifikowanego dochodu mającego podlegać opodatkowaniu stawką 5%.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń,
3.  prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub programów komputerowych, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny Wnioskodawca uważa, że spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej, tj. prac rozwojowych, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aktywności wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają trzy ważne cechy takowej działalności:

1.  prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegają na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programu, mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Tworzony, rozwijany i ulepszany program, stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego,
2.  prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i programowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność ta przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania informatycznego systemu wspomagania działalności, przy wykorzystaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii wytwarzania oprogramowania, a także z matematyki, algorytmiki i informatyki,
3.  prace nad programem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programu, w oparciu o sesje analityczne przeprowadzane z obecnymi i przyszłymi użytkownikami systemu.

Mając na uwadze definicję ustawową, niewątpliwie należy zgodzić się ze stwierdzeniem, iż działalność badawczo-rozwojowa musi cechować się twórczym charakterem. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Z wyżej przywołanych przepisów wynika również, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, a także mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Odnosząc się do powyższego wyliczenia, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż stoi na stanowisku zgodnie z którym, efekty prowadzonych przez niego prac rozwojowych mają zdecydowanie twórczy charakter. Efekty jego prac stanowią wytwór jego intelektu o oryginalnym charakterze, i prowadzą do powstania niewystępujących dotąd rozwiązań wykorzystywanych następnie w procesie tworzenia aplikacji, która w zdecydowany sposób różni się od aplikacji występujących dotąd w praktyce gospodarczej, bądź też w znaczącym stopniu różnią się od dotychczas wykorzystywanych przez Wnioskodawcę rozwiązań. Zdecydowanie nie można tych działań Wnioskodawcy określić jako odtwórczych bądź rutynowych, powielających dotychczasowe rozwiązania Wnioskodawcy. Każdorazowo, efekty prac stanowią przejaw kreatywności, przyjmując formę nowych lub ulepszonych algorytmów, prototypów itp.

Co więcej, działalność Wnioskodawcy prowadzona jest również w sposób systematyczny. Każdy projekt posiada ustalony, cel oraz etapy. Konsekwentnie więc, owe czynności mają charakter zaplanowany, uporządkowany i wynikają z konkretnego planu. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę mają określony cel stawiany przed ich rozpoczęciem. Jest nim stworzenie nowego programu komputerowego lub ulepszenie dotychczas istniejącego. Proces tworzenia lub rozwijania programu jest starannie planowany, a jego rozpoczęcie, czas realizacji, sposób osiągnięcia danego efektu – określone i odpowiednio dokumentowane. W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, czy też systemów.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca wytwarza lub ulepsza program komputerowy bezpośrednio przez działalność o charakterze twórczym, prowadzoną w sposób systematyczny, tj. metodyczny i uporządkowany, stale poszerzając zasoby swojej wiedzy bądź też bazując na wiedzy dotychczasowej do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i programowania, w celu tworzenia nowych zastosowań, nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług.

Wnioskodawca zwraca również uwagę, iż na tożsame kryteria dla działalności badawczo- rozwojowej zwraca uwagę Minister Finansów w wydanych przez siebie Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box (dalej: „Objaśnienia IP Box”), tj. na konieczność spełnienia takich kryteriów jak: 1) twórczość, 2) systematyczność, oraz 3) zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie w jakim twierdzi on, iż realizowane przez niego działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać za prawidłowe. Należy też w tym miejscu wskazać, że Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17.06.2020 r. o sygnaturze 0113-KDIPT2-2.4011.252.2020.2.MK, rozpatrując podobną sytuację, uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe: „Działalność, którą Wnioskodawca prowadzi należy kwalifikować do działalności badawczo-rozwojowej, bowiem zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, która jest podejmowana w sposób systematyczny, a jej celem jest zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Przez prace rozwojowe (art. 5a pkt 39 oraz pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 4 pkt 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług”.

Programy komputerowe nie podlegają w Polsce ochronie patentowej, nie są więc wynalazkami. Są jednak objęte ochroną jako utwory na podstawie prawa autorskiego. W doktrynie prawa autorskiego przyjmuje się różne kazuistyczne podejścia do definicji pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Wspólną ich cechą jest wskazanie, że część chronioną prawem stanowi w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego.

Podstawą przyznania ochrony prawnej programowi komputerowemu jest stwierdzenie faktu, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest w opisywanym tutaj przypadku program komputerowy, który został wytworzony przez Wnioskodawcę samodzielnie, w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawcy w myśl przywołanych wyżej przepisów przysługują mu prawa autorskie do programu wytwarzanego, rozwijanego i ulepszanego przez Wnioskodawcę w toku prowadzonej przez niego działalności. Biorąc pod uwagę powyższe, utwory wytwarzane przez Wnioskodawcę, powinno się w jego opinii zaliczyć do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, na podstawie art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11.12.2020 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.606.2020.3.MJ) analizując podobną sytuację, stwierdził, że stanowisko podatnika w części dotyczącej uznania praw autorskich do utworów za kwalifikowane IP oraz możliwości zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP jest prawidłowe: „Reasumując, Utwór wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach Umowy jest kwalifikowanym IP w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca był uprawniony do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych na podstawie Umowy w zeznaniu rocznym za 2019 r. i będzie mógł zastosować ww. stawkę w zeznaniach rocznych za 2020 r. oraz lata kolejne (przy założeniu, że jego sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie)”.

Stanowisko Wnioskodawcy jakoby ulepszanie i rozwijanie programów komputerowych również stanowiło utwór postrzegany jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w myśl wyżej przywołanych przepisów, zdaje się potwierdzać Minister Finansów, który w wydanych przez siebie Objaśnieniach IP Box wskazuje iż: „(\`(...)\`) rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Takie rozumienie wynika wprost z użycia słowa „ulepszonego”: ulepszać zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN oznacza „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. W dalszej części objaśnień IP Box Minister Finansów wskazuje również, że: ,,(\`(...)\`) „rozwijanie” i „ ulepszanie” należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP”.

Podsumowując, zarówno przy wytwarzaniu, rozwijaniu jak i ulepszaniu programu komputerowego, dla zleceniobiorców wskazanych w przedstawionej sytuacji powstaje kod (utwór), który podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto program zostaje wytworzony w ramach działalności badawczo-rozwojowej i dotyczy wytwarzania innowacyjnego programu, do którego przekazywane jest prawo własności intelektualnej.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przysługuje mu prawo do opodatkowania dochodu z tego tytułu stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co więcej, Wnioskodawca spełnia swój obowiązek wynikający z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zawierającą wszystkie inne elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo -rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) – podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy – kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo -rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a+b)x 1,3)/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy – podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy – w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc przywołane w sprawie przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;
2.  Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie/część oprogramowania w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  Wytwarzane/rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie/część oprogramowania stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do wytworzonego, rozwijanego i ulepszanego oprogramowania;
5.  Wnioskodawca prowadzi „na bieżąco” i „od początku” realizacji działalności opisanej we wniosku zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP, pozaksięgową ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja taka jest prowadzona od stycznia 2019 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w sytuacji, gdy oprogramowanie stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% do dochodów uzyskanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we … , w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.