Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-488/14-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-11-27
Teza: Czy zawierając umowę przeniesienia własności nieruchomości zbytej warunkowo i wydanej przez spadkodawcę, który otrzymał całkowitą zapłacę ceny, bądź w sytuacji, gdy nabywca wystąpi do Sądu o wydanie postanowienia zastępującego oświadczenie woli i takie postanowienie prawomocnie uzyska, Wnioskodawca podlega z tytułu zbycia nieruchomości obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość rolna; spadek; udział; umowa-umowa przedwstępna; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 października 2014 r. (data wpływu 28 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu przeniesienia własności nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu przeniesienia własności nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 14 października 2014 r. Nr IPTPB2/415-488/14-2/MP, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłane zostało w dniu 14 października 2014 r. (skutecznie doręczone 20 października 2014 r.). Natomiast w dniu 28 października 2014 r. do tutejszego Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (data nadania 27 października 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 31 marca 2009 r. J. G. i T. G. zawarli warunkową umowę sprzedaży należącej do nich nieruchomości rolnej. Przejście własności nieruchomości uzależnione było od niewykonania ustawowego prawa pierwokupu nieruchomości przysługującego Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Doszło do zapłaty całkowitej ceny nieruchomości przez pierwotnego nabywcę, a także wobec niewykonania prawa pierwokupu przez Agencję do wydania nieruchomości. Z przyczyn losowych wyżej wymienieni oraz nabywca nie dokonali przeniesienia własności do dnia 29 czerwca 2011 r., w którym to J. G. zmarł.

W dniu 16 sierpnia 2012 r. aktem notarialnym spadkobiercy dokonali poświadczenia dziedziczenia oraz został sporządzony protokół dziedziczenia w przedmiocie nabycia spadku po J. G. przez T. G. (żona) oraz Wnioskodawcę, W.G., A. C. (dzieci) we wskazanych w protokole dziedziczenia częściach ułamkowych.

Wnioskodawca, dziedzicząc po J. G. jest zobowiązany do przeniesienia własności nieruchomości zbytej już przez spadkodawcę, za którą otrzymał on całkowity należny mu ze sprzedaży przychód.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 października 2014 r., Wnioskodawca poprawił błędnie określoną we wniosku datę zawarcia warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości oraz wskazał, że postanowienia ustalone między stronami odnośnie zapłaty ceny, wydania rzeczy (nieruchomości) i daty zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości rolnej (umowy przenoszącej własność), zawarte w warunkowej umowie sprzedaży nieruchomości są następujące:

*   § 4 przedmiotowej umowy brzmi: „Strony oświadczyły, że na poczet ceny zapłacona została już kwota 40 000,00 zł (czterdzieści tysięcy złotych), co potwierdzają małżonkowie G. Pozostała część ceny w kwocie 360 000,00 zł (trzysta sześćdziesiąt tysięcy złotych), strona kupująca zobowiązuje się zapłacić niezwłocznie po podpisaniu tej umowy w dniu dzisiejszym na konto wskazane przez sprzedających. W przypadku skorzystania z prawa pierwokupu przez Agencję Nieruchomości Rolnych, sprzedający zobowiązują się zwrócić wypłaconą cenę kupującemu, w terminie 7 dni od dnia dowiedzenia się o wykonaniu tego prawa”;

*   § 5 przedmiotowej umowy brzmi: „Wydanie nieruchomości następuje w dniu dzisiejszym”;

*   daty zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości rolnej (umowy przenoszącej własność) w warunkowej umowie sprzedaży nieruchomości nie ustalono.

Udział otrzymany przez Wnioskodawcę w drodze spadku po ojcu stanowi 1/4.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zawierając umowę przeniesienia własności nieruchomości zbytej warunkowo i wydanej przez spadkodawcę, który otrzymał całkowitą zapłacę ceny, bądź w sytuacji, gdy nabywca wystąpi do Sądu o wydanie postanowienia zastępującego oświadczenie woli i takie postanowienie prawomocnie uzyska, Wnioskodawca podlega z tytułu zbycia nieruchomości obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zawierając umowę przeniesienia własności nieruchomości zbytej warunkowo i wydanej przez spadkodawcę, który otrzymał całkowitą zapłacę ceny, bądź w sytuacji, gdy nabywca wystąpi do Sądu o wydanie postanowienia zastępującego oświadczenie woli i takie postanowienie prawomocne uzyska, nie podlega z tytułu zbycia nieruchomości obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest między innymi odpłatne zbycie nieruchomości bądź jej części lub udziału ułamkowego. Z kolei art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiuje przychód z takiego odpłatnego zbycia jako wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Interpretując dosłownie cytowane wyżej przepisy z uwzględnieniem zasad prawa rzeczowego w analizowanej sprawie stwierdzić by należało, że dopiero w momencie przeniesienia własności nieruchomości następuje jej odpłatne zbycie – własność nieruchomości aż do tego momentu pozostaje przy zbywcy, a zatem wcześniej nie dokonuje on zbycia. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje jednak w żaden sposób samego pojęcia odpłatnego zbycia pozostawiając otwartą jego interpretację; nie odwołuje się także do innych ustaw, w szczególności przepisów Kodeksu cywilnego, czy nauki prawa rzeczowego na tym Kodeksie opartego. Brak jest także ogólnej definicji pojęcia przychodu, które jest szczegółowo i odmiennie regulowane, odrębnie dla poszczególnych źródeł. Oznacza to według Wnioskodawcy, że nie jest dopuszczalne odwołanie systemowe do tych zasad i należy przepisy prawa podatkowego interpretować z uwzględnieniem jego autonomii.

W opinii Wnioskodawcy, umowa przeniesienia własności nieruchomości zawierana w wykonaniu umowy warunkowej nie stanowi oderwanej od tej pierwszej, czynności prawnej lecz wyłącznie jej konsekwencję. Jest więc niejako czynnością techniczną, do której zawarcia zobowiązany jest zbywca, a także nabywca bądź podmiot uprawniony do pierwokupu. Do zbycia dojść może także i bez woli samego zbywcy, a to w wyniku wydania przez Sąd Powszechny oświadczenia zastępującego jego oświadczenie woli. O ile sama umowa warunkowa nie jest wadliwa, zbycie jest już przesądzone i zawarte w tejże umowie, a niewiadomą pozostaje już tylko strona kupująca.

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że to zawierający umowę warunkową dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości i osiąga z tego tytułu przychód, zaś umowa przenosząca własność jest jedynie wykonaniem umowy warunkowej i osobie ją zawierającej, jeśli nie jest pierwotnie zbywcą, przychodu z takiego tytułu przypisać nie można.

Powyższe prowadzi do zaprezentowanego na wstępie wywodu wniosku o braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości zbytej już warunkowo przez spadkodawcę przenoszącego własność.

Dodatkowo podnieść należy, że interpretacja przeciwna, tj. nakładająca na spadkobierców obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia, na którego dokonanie nie mają już żadnego wpływu nie da się pogodzić z konstytucyjnym porządkiem demokratycznego państwa prawnego, gdyż zobowiązywałaby do zapłaty podatku od czynności nie dającej mu już żadnych, albo znikomych wpływów i de facto powodowałaby opodatkowanie wykonania długów spadkowych - do takiej bowiem kategorii zaliczyć należy, zawarte przez spadkodawcę zobowiązanie do wykonania umowy warunkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment (data) jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 31 marca 2009 r. J. G. i T. G. zawarli warunkową umowę sprzedaży należącej do nich nieruchomości rolnej. Przejście własności nieruchomości uzależnione było od niewykonania ustawowego prawa pierwokupu nieruchomości przysługującego Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Doszło do zapłaty całkowitej ceny nieruchomości przez nabywcę, a także wobec niewykonania prawa pierwokupu przez Agencję Nieruchomości Rolnych, do wydania tej nieruchomości. W dniu 29 czerwca 2011 r. J. G. zmarł. Do daty śmierci J. G. nie doszło do przeniesienia własności nieruchomości rolnej.

W dniu 16 sierpnia 2012 r., aktem notarialnym spadkobiercy dokonali poświadczenia dziedziczenia oraz został sporządzony protokół dziedziczenia w przedmiocie nabycia spadku po J. G. przez T. G. (żonę) oraz dzieci: Wnioskodawcę, W. G. i A. C., we wskazanych w protokole dziedziczenia częściach ułamkowych. Udział otrzymany przez Wnioskodawcę w drodze spadku po ojcu wynosi 1/4.

Przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ustawodawca w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługuje się terminem „zbycie”. Termin „zbycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej, co do tożsamości. Tak więc, zbycie rozumiane jest jako przeniesienie tytułu własności (zbycie własności) lub przeniesienie określonego prawa (zbycie prawa). Zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego można dokonać m.in. w drodze umowy kupna – sprzedaży.

Prawo podatkowe, jako autonomiczna gałąź prawa, odwołuje się do pojęć i instytucji prawnych ukształtowanych w innych dziedzinach prawa. Zarówno warunkowa umowa sprzedaży, jak i umowa sprzedaży, są umowami cywilnoprawnymi, uregulowanymi przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Znaczenie użytych w powyższym przepisie pojęć „zbycie” i „nabycie” należy ustalać biorąc pod uwagę regulację prawa cywilnego w tym zakresie.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły.

Przepis ten reguluje kwestie przeniesienia własności jako formy nabycia (i zarazem zbycia) własności oraz wskazuje, że co do zasady, przeniesienie własności następuje w drodze umowy o podwójnym skutku – zobowiązującym i rozporządzającym. W zdaniu drugim tego przepisu, ustawodawca przewidział wyjątki od tej zasady. Strony umowy mogą bowiem postanowić o zawarciu dwóch odrębnych umów – najpierw o skutku zobowiązującym, a następnie o skutku rozporządzającym. Ponadto, obowiązek zawarcia odrębnej umowy o skutku rozporządzającym może wynikać z przepisów szczególnych. Przepisami szczególnymi są m.in. przepis art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego, zawierający obowiązek „dodatkowego porozumienia stron obejmującego ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności”.

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego (art. 158 Kodeksu cywilnego).

Biorąc pod uwagę powyższe znaczenie pojęć „zbycie” i „nabycie”, należy stwierdzić, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości powstaje dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości (umowy rozporządzającej).

Zawarcie umowy przenoszącej własność nieruchomości (rozporządzającej) będącej następstwem umowy sprzedaży zawierającej warunek, w tym również zawierającej prawo pierwokupu (jako warunek zawieszający), następuje bądź z chwilą zawarcia „dodatkowego porozumienia stron obejmującego ich bezwarunkową zgodę na przejście własności”, o którym mowa w art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego (jeżeli uprawniony z prawa pierwokupu nie skorzysta ze swego prawa), bądź z chwilą złożenia przez osobę uprawnioną do pierwokupu oświadczenia w trybie art. 597 § 2 Kodeksu cywilnego, przy czym oświadczenie to, powinno zostać złożone w formie aktu notarialnego (art. 157 § 2 w związku z art. 158 Kodeksu cywilnego) oraz powinno dojść do zobowiązanego (sprzedającego) w taki sposób, aby mógł on zapoznać się z jego treścią (art. 61 Kodeksu cywilnego). Stosownie natomiast do art. 64 Kodeksu cywilnego, prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli, zastępuje to oświadczenie.

Podkreślić należy również, że sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego, zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności rzeczy lub praw i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów wyrażonej w art. 3531 Kodeksu cywilnego, strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Przyjęcie przez sprzedawcę ceny określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje na podstawie umowy przedwstępnej (warunkowej umowy sprzedaży), zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości, a więc do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą Kodeks cywilny w art. 389 określa mianem umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z normami prawa cywilnego, ani zawarcie warunkowych umów sprzedaży i w efekcie zapłata ceny za zakup nieruchomości w momencie ich sporządzenia ani czasookres, w którym uprawione instytucje nie skorzystały z prawa pierwokupu w żaden sposób nie przenoszą prawa własności nieruchomości. Nabycie prawa własności nieruchomości następuje dopiero w momencie zawarcia – w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży – umowy sprzedaży przenoszącej własność.

Analizując kwestię umowy warunkowej na gruncie prawa podatkowego, zauważyć należy, że zobowiązanie płynące z warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości wykonuje się dopiero w momencie zawarcia, w formie aktu notarialnego - ostatecznej umowy przenoszącej własność nieruchomości – umowy sprzedaży nieruchomości. Zatem zawarta pomiędzy J. i T. G., a nabywcą, warunkowa umowa sprzedaży nieruchomości rolnej i jednoczesna zapłata ceny za zakup tej nieruchomości wraz z wydaniem nieruchomości, nie miały jednak skutku przenoszącego własność nieruchomości na nabywcę, bowiem na skutek powyższej czynności J. i T. G. nie przenieśli własności nieruchomości na nabywcę objętej tą umową nieruchomości, a jedynie nastąpiło zobowiązanie J. i T. G. do przeniesienia prawa własności.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej (Księgi czwartej – Spadki). Chwila śmierci spadkodawcy jest datą otwarcia spadku (art. 924 Kodeksu cywilnego). Z chwilą otwarcia spadku spadkobiercy nabywają spadek (art. 925 Kodeksu cywilnego), co oznacza, że określone prawa i obowiązki wchodzą do majątku spadkobierców. W skład spadku wchodzą m.in. prawa rzeczowe, w tym prawo własności rzeczy ruchomych i nieruchomych.

Zatem, jeżeli spadkodawca zawarł umowę sprzedaży nieruchomości zawierającą warunek i zmarł przed zawarciem umowy przenoszącej własność nieruchomości (umowy rozporządzającej), należy uznać, że z chwilą jego śmierci podmiotem prawa własności tej nieruchomości stali się spadkobiercy. Zbywcą nieruchomości po śmierci spadkodawcy są spadkobiercy i to oni będą podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, którzy rozpoznają przychód ze zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Bez znaczenia jest przy tym to, że zawarcie umowy przenoszącej własność nieruchomości przez spadkobierców jest skutkiem wykonania zobowiązania umownego, którego stroną był spadkodawca, gdyż, jak wyżej wskazano, zbywcą są spadkobiercy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że do dnia 29 czerwca 2011 r., tj. do daty śmierci J. G. właścicielem przedmiotowej nieruchomości rolnej byli J. G. i T. G.. Natomiast po (dacie) śmierci J. G. właścicielami nieruchomości są T. G. oraz spadkobiercy.

Biorąc pod uwagę, że w przedmiotowej sprawie zbywana nieruchomość została nabyta przez spadkobierców z chwilą śmierci spadkodawcy, tj. w roku 2011, zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nowe zasady mają zastosowanie do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy ).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jak już wyżej wskazano użycie w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych terminu „odpłatne zbycie” oznacza, że aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić przeniesienie własności nieruchomości, czyli np. sprzedaż. Samo zawarcie umowy warunkowej sprzedaży nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie można mówić o przeniesieniu własności nieruchomości. Dlatego też, zawarta przez spadkodawcę – J. G. oraz T. G. warunkowa umowa sprzedaży nie wywołała żadnego skutku podatkowego, ponieważ poprzez zawarcie tej umowy nie nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości na nabywcę. Dla celów podatkowych ma znaczenie fakt, że obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie wykonania warunkowej umowy sprzedaży, tj. w dacie zawarcia umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości na nabywcę. Zawarcie umowy przeniesienia własności dokonane zostanie przez T. G. i spadkobierców (w tym przez Wnioskodawcę).

W opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie więc do zbycia przez Wnioskodawcę nabytej w drodze spadku nieruchomości rolnej w wyniku zamierzonego wykonania cywilnoprawnej umowy sprzedaży (bądź w sytuacji gdy nabywca wystąpi do sądu o wydanie postanowienia zastępującego oświadczenie woli) – stanowiącej jedno ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje fakt, że planowana sprzedaż nieruchomości nastąpi w wyniku wykonania zobowiązań spadkodawcy (ojca Wnioskodawcy) i T. G. (matki Wnioskodawcy), ponieważ to Wnioskodawca, jako spadkobierca, dokona (wraz z pozostałymi spadkobiercami) sprzedaży przedmiotowej nieruchomości i to m.in. na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek podatkowy wynikający z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, stwierdzić należy, że zawarcie przez Wnioskodawcę - spadkobiercę umowy przeniesienia własności nieruchomości rolnej zbytej warunkowo przez spadkodawcę i T. G. (bądź uzyskanie przez nabywcę prawomocnego postanowienia sądu zastępującego oświadczenie woli o powyższej treści) – w istocie będzie stanowiło czynność odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej i źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym będzie podlegało opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 30e w zw. z art. 19 ww. ustawy. Dla celów podatkowych nie ma znaczenia fakt, czy cena nabycia została zapłacona w całości i w jakiej dacie. Jak bowiem wynika z ww. art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Przychodem dla Wnioskodawcy będzie zatem, kwota wynikająca z umowy sprzedaży odpowiadająca proporcjonalnie posiadanemu udziałowi w przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawca będąc spadkobiercą nabył udział wynoszący 1/4 części w spadku po ojcu, dlatego w dniu, w którym nastąpi przeniesienie własności przedmiotowej nieruchomości rolnej na nabywcę, Wnioskodawca rozpozna przychód (dochód), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiadający proporcjonalnie posiadanemu udziałowi w nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy także wskazać, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) - niniejsza interpretacja jest więc wiążąca wyłącznie dla Wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem i nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli/spadkobierców przedmiotowej nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.