Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.471.2021.5.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-22
Teza: ustalenia, czy wynagrodzenie należne Usługodawcom z tytułu świadczenia przez nich Usług na rzecz Spółki (z wyłączeniem kwoty naliczonego od tych Usług podatku VAT), będzie stanowiło dla Spółki koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; umowa; usługi; usługi-usługi doradcze
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 września 2021 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia, czy wynagrodzenie należne Usługodawcom z tytułu świadczenia przez nich Usług na rzecz Spółki (z wyłączeniem kwoty naliczonego od tych Usług podatku VAT), będzie stanowiło dla Spółki koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo pismem z 28 września 2021 r. oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 9 grudnia 2021 r. (wpływ 9 grudnia i 13 grudnia 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

D. Sp. k. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką mającą siedzibę na terytorium Polski. Spółka jest ponadto czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”). Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na świadczeniu usług profesjonalnych.

Podobnie jak w przypadku innych podmiotów gospodarczych pandemia spowodowana koronawirusem SARS-CoV-2 nie pozostała bez wpływu na funkcjonowanie Spółki. W konsekwencji wprowadzenia na obszarze Polski stanu epidemii w związku z zakażeniami wirusem SARS-CoV-2 (Rozporządzenie Ministra Zdrowia z 20 marca 2000 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii (Dz.U. z 2020 r. poz. 491)), Spółka stanęła przed wyzwaniem dostosowania modelu swojej działalności, w tym organizacji pracy i zarządzania nią, do warunków wynikających z daleko idącego ograniczenia bezpośrednich kontaktów międzyludzkich oraz konieczności zapewnienia bezpieczeństwa.

Co istotne, jak wynika z oceny Spółki i analiz dokonywanych przez inne podmioty badające wpływ pandemii SARS-CoV-2 na model działalności, w przypadku branży w której Spółka działa, zmiana będzie miała charakter trwały. Doświadczenia ostatnich kilkunastu miesięcy pokazują bowiem, że – po pierwsze – szerokie stosowanie modelu pracy zdalnej jest możliwe do zrealizowania w branży profesjonalnych usług doradztwa, a po drugie – zgodnie z wynikami ankiet – większości osób odpowiada elastyczna forma współpracy zakładająca odejście od typowej, stacjonarnej formy pracy wykonywanej w biurze Spółki.

Doświadczenia Spółki są przy tym zbieżne z wynikami dostępnych badań, z których wynika, że prawie 60 proc. respondentów w Polsce oczekuje, że po pandemii nadal częściej będzie pracować zdalnie. Jak wynika z innego badania przeprowadzonego przez Pracuj.pl 88,5% respondentów pracujących zdalnie w czasie pandemii, chciałoby kontynuować ten model po jej opanowaniu. Z kolei, z badania firmy doradczej EY wynika, że 87% respondentów oczekuje elastyczności w zakresie miejsca pracy, a 89% w zakresie czasu jej wykonywania.

Powyższe, w powiązaniu z zapowiedziami największych globalnych, jak i rodzimych firm co do pozostania przy elastycznym modelu współpracy (https://firma.rp.pl/ prawo-podatki/kadry-place/12794-pracownicy-pandemia-praca-zdalna-home-office-powrot-do-biur) prowadzi do wniosku o nieuchronności transformacji dotychczasowego modelu działalności Spółki. Zmiany stosunków i oczekiwań na linii Spółka – osoby współpracujące, wymagające dostosowania modelu współpracy, są bowiem przejawem szerszych zmian społeczno-gospodarczych w Polsce i na świecie, napędzanych także szybkim rozwojem technologicznym. Jest to zatem ogólny trend w jakim podążać będą przedsiębiorstwa pragnące zachować swą konkurencyjność (https://www.microsoft.com/en-us/worklab/work-trend-index/hybrid-work). W przypadku polskich firm akceleratorem tego procesu są dodatkowo coraz bardziej zauważalne braki kadrowe i inne wyzwania związane z powracającym „rynkiem pracownika”(https://www.rp.pl/rynek-pracy/art18934401-rynek-pracownika-wrocil-na-dobre). Zachowanie elastyczności współpracy jest zatem obecnie odzwierciedleniem oczekiwań i potrzeb wszystkich stron obecnych na rynku pracy. Wydaje się, że pandemia SARS-CoV-2 wyłącznie przyspieszyła ten proces.

Mając powyższe na uwadze, obecnie Spółka analizuje różne modele współpracy w perspektywie długoterminowej, które zapewne będą oparte na modelu „hybrydowym”, zapewniającym równowagę miedzy potrzebami i oczekiwaniami zarówno Spółki, jak i osób z nią współpracujących.

Celem dostosowania się Spółki do zmieniającego się w wyżej opisany sposób rynku, Spółka rozważa dodatkowo zwiększenie zakresu korzystania przez Spółkę z usług osób posiadających uprawnienia zawodowe adekwatne do przedmiotu działalności Spółki (tj. w szczególności tytuł doradcy podatkowego, radcy prawnego lub adwokata), prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: „Rozważany Model”), przy czym Rozważany Model nie będzie różnicował sytuacji osób wykonujących jeden z ww. wolnych zawodów (będzie on taki sam dla każdego z tych zawodów). W ocenie Spółki, współpraca oparta na relacji przedsiębiorca-przedsiębiorca (B2B) pozwoli zapewnić Spółce niezakłócony rozwój, gdyż poszerza możliwości Spółki w zakresie pozyskania doradców podatkowych (i innych osób uprawnionych do świadczenia usług doradztwa podatkowego), dla których elastyczność w zakresie wyboru miejsca i czasu wykonywania pracy ma znaczenie decydujące. Rozważany Model może dotyczyć także osób, które wcześniej były pracownikami Spółki zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę, przy założeniu, że zmienią się dotychczasowe zasady współpracy obowiązujące obie strony (zgodnie z poniższą charakterystyką).

W Rozważanym Modelu, Spółka przy świadczeniu danej usługi na rzecz swoich klientów korzystać będzie – w całości lub w określonym zakresie – z usług (dalej: „Usługi”) świadczonych przez ww. osoby na podstawie zawartych z nimi umów o świadczenie usług. Efekty świadczonych przez te osoby Usług będą wykorzystywane do świadczenia usług przez Spółkę na rzecz klientów Spółki. Umowy na świadczenie usług zawarte przez Spółkę z ww. osobami (dalej: „Umowy o Świadczenie Usług”) charakteryzować się będą następującymi elementami:

· usługodawcami będą osoby fizyczne posiadające tytuł zawodowy uprawniający do świadczenia Usług zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa (dalej: „Usługodawcy”);

· Umowy o Świadczenie Usług będą zawierane w ramach prowadzonej przez Usługodawców (zarejestrowanej) jednoosobowej działalności gospodarczej; na tą okoliczność Wnioskodawca będzie pozyskiwał od Usługodawców oświadczenie, o którym mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o PIT;

· Usługodawcy będą czynnymi podatnikami VAT;

· przedmiotem Umów o Świadczenie Usług będzie w szczególności świadczenie czynności doradztwa podatkowego, prawnego, czy księgowo-rachunkowego, realizowane samodzielnie lub we współpracy z osobami wskazanymi przez Wnioskodawcę;

· założeniem będzie, że czynności wynikające z Umowy o Świadczenie Usług nie będą wykonywane pod kierownictwem, ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez Wnioskodawcę – usługi w ramach Umowy o Świadczenie Usług będą mogły być świadczone w miejscu zamieszkania Wnioskodawcy lub w dowolnym innym miejscu (w tym także za granicą) oraz w dowolnym czasie, pod warunkiem że zostaną dochowane ustalone terminy dostarczania Usług. Usługodawca będzie mógł również korzystać z biura Spółki. W takim przypadku Usługodawca będzie obciążany przez Spółkę za prawo do korzystania z przestrzeni biurowej Spółki;

· Usługodawcy będą pozostawali w bezpośrednim kontakcie z klientami Spółki;

· ze względu na dostęp do danych poufnych Spółki (i jej klientów) oraz know-how Spółki, Usługodawcy będą objęci zakazem konkurencji na rzecz innych podmiotów prowadzących działalność w obszarze tożsamym lub zbliżonym z obszarem działalności Spółki (tj. usługi doradztwa podatkowego, prawne, księgowo-rachunkowe);

· co do zasady, Usługodawca będzie miał swobodę w zakresie decydowania o czasie świadczenie Usług na rzecz Wnioskodawcy. Natomiast, ze względu na fakt, iż Usługi wymagają współpracy i bieżącej komunikacji z Wnioskodawcą, Usługodawca powinien być dostępny do dostarczenia rezultatów Usług w godzinach działalności Wnioskodawcy. Przy tym, Usługodawca może wykonywać Usługi poza godzinami działania Spółki, w celu wypełnienia zobowiązań wynikających z Umowy o Świadczenie Usług;

· ze względów bezpieczeństwa informatycznego, Usługodawca zostanie wyposażony przez Spółkę w sprzęt IT niezbędny do świadczenia Usług (np. komputer, laptop, telefon). Jest to konieczne w celu zapewnienia ochrony poufnych danych Spółki (i jej klientów). Z tego tytułu Usługodawca będzie obciążany przez Spółkę stosowaną opłatą. Z tych samych względów, Usługodawcy przy świadczeniu Usług będą korzystali z systemów informatycznych Spółki;

· ze względów prezentacyjnych / przejrzystości „na zewnątrz” (np. na stronach internetowych Wnioskodawcy), Usługodawca będzie prezentowany na określonym miejscu w strukturze organizacyjnej Spółki;

· Umowy o Świadczenie Usług będą zawierane na czas nieokreślony;

· w ramach świadczonych przez siebie Usług, Usługodawcy będą ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat wykonywanych czynności (nie tylko w zakresie czynów niedozwolonych). Z tego powodu Usługodawcy objęci będą własnym ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej w ramach wymogów przewidzianych dla danego Usługodawcy i stosowanie do jego uprawnień zawodowych (obowiązkowe ubezpieczenie OC);

· Usługodawcy będą ponosić ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością;

· Wnioskodawca będzie wypłacał Usługodawcy wynagrodzenie na podstawie prawidłowo wystawionej faktury VAT. Mogą zdarzać się sytuacje, że Usługodawca wystawi tylko jedną fakturę w miesiącu, tj. fakturę na rzecz Wnioskodawcy, jeśli np. współpraca z Wnioskodawcą wyczerpie w pełni jego możliwości czasowe;

· Usługodawcom, jako podmiotom prowadzącym własną działalność gospodarczą, nie będzie przysługiwał płatny ani bezpłatny urlop, ani inne świadczenia właściwe dla stosunku pracy.

Za wykonane Usługi, Usługodawcy otrzymać będą wynagrodzenie na podstawie wystawionej przez siebie faktury obejmującej kwotę należnego podatku VAT według właściwej dla świadczenia Usług stawki tego podatku.

Usługodawcami będą osoby fizyczne niebędące podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Jak wskazano powyżej możliwe jest, iż Usługodawcami będą również osoby będące w przeszłości pracownikami Spółki.

Wnioskodawca chce potwierdzić wynikające dla Niego skutki wdrożenia Rozważanego Modelu na gruncie przepisów ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), oraz ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 9 grudnia 2021 r. wskazali Państwo, że Usługodawcy będący w przeszłości pracownikami Spółki nie pełnią obecnie, ani nie będą pełnić w Spółce innych funkcji niż te, które będą wynikać z Umowy o świadczenie Usług, w szczególności nie będą jej komplementariuszami, komandytariuszami czy też prokurentami.

Rozważany Model zakłada, że Usługodawcami będą osoby, które zarówno prowadzą dziś działalność gospodarczą jak i takie, które nie prowadzą obecnie jednoosobowej działalności gospodarczej. Okoliczność ta nie będzie miała jednak charakteru przesądzającego o rozpoczęciu przez Spółkę współpracy z danym Usługodawcą. Podobnie w rozważanym Modelu Usługodawcami mogą być osoby już dziś pracujące dla Spółki jak i osoby które obecnie nie pracują dla Spółki.

Obecnie w ramach Spółki funkcjonuje sformalizowany podział stanowisk (Consultant, Senior Consultant, Manager, Senior Manager, Director, Partner) odzwierciedlający przede wszystkim doświadczenie poszczególnych osób jak i ich rolę projektową. Nazewnictwo powyższych stanowisk odpowiada międzynarodowej nomenklaturze stosowanej w sieci D. na całym świecie. Jednocześnie nazewnictwo to nie jest uzależnione od podstawy prawnej zaangażowania danej osoby przez spółkę doradczą, a jak wskazano powyżej odzwierciedla jej poziom doświadczenia i często determinuje wysokość wynagrodzenia, która zostanie zastosowana w przypadku świadczenia usług przez firmę doradczą z zaangażowaniem takiej osoby. Tym samym jest ono dobrze rozpoznawalne i zrozumiałe dla obecnych oraz potencjalnych klientów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w ramach Rozważanego Modelu zakłada możliwość analogicznego sposobu stosowania nazewnictwa przyjętego w D. także dla osób współpracujących.

Nazewnictwo pozostaje bez wpływu na sposób świadczenia usług w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej przez Usługodawców.

Wnioskodawca wyjaśnił, że nastąpiła oczywista omyłka pisarska w wyniku, której w opisie wniosku wskazano art. 11 ustawy o CIT, natomiast właściwym odesłaniem w tym zakresie powinno być odesłanie do art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Związek przyczynowo-skutkowy między poniesionymi przez Spółkę kosztami na wynagrodzenie dla Usługodawców, a osiągnięciem przez Spółkę przychodu z powadzonej działalności gospodarczej albo z zachowaniem albo zabezpieczeniem tego źródła przychodu wyrażać się będzie w tym, iż usługi świadczone przez Usługodawców będą wykorzystywane dla potrzeb świadczenia przez Spółkę usług wobec Jej klientów z uwagi na zaangażowanie Usługodawców w proces świadczenia usług przez Spółkę. W ocenie Spółki nabycie przez Spółkę usług od Usługodawców będzie niezbędne dla możliwości świadczenia przez Spółkę usług na rzecz jej klientów, a tym samym – do osiągnięcia przez Spółkę przychodów.

### Pytanie

Czy wynagrodzenie należne Usługodawcom z tytułu świadczenia przez nich Usług na rzecz Spółki (z wyłączeniem kwoty naliczonego od tych Usług podatku VAT), będzie stanowiło dla Spółki koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź służy zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

· został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku wydatek musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

· jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (uzyskiwanymi przychodami),

· poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

· został właściwie udokumentowany,

· nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy podkreślić, że koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie

wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte we wskazanym przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym

wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważyć należy, iż przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”. Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania

wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Należy jednak mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pomimo, że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Należy ponadto podkreślić, że dla możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu, konieczne jest jego właściwe udokumentowanie. Ustawa o CIT nie reguluje sposobu prawidłowego dokumentowania kosztów.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, nałożony został jednak na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Obowiązkiem podatnika, jako

odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie, podobnie jak przychody podatkowe, koszty uzyskania przychodów, co do zasady, są dla celów podatku dochodowego od osób prawnych ujmowane na zasadzie memoriałowej, tj. z chwilą ich poniesienia, a nie faktycznego wydatkowania (zagadnienie to nie jest jednakże przedmiotem niniejszego wniosku).

W ocenie Wnioskodawcy, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku w odniesieniu do kosztów Wnioskodawcy z tytułu należnych Usługodawcom od Spółki wynagrodzeń za świadczone przez nich Usługi (z wyłączeniem podatku VAT) spełnione są wszystkie z ww. warunków zaliczenia danego kosztu do kategorii kosztów uzyskania przychodów.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka wskazuje na następujące argumenty:

_Poniesienie wydatku przez podatnika_

Koszt wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez Usługodawców Usług na rzecz Spółki będzie finansowany wyłącznie ze środków Spółki. Co do zasady, środki finansowe na pokrycie kosztów tych Usług będą pochodziły ze środków uzyskanych przez Spółkę w toku prowadzonej przez nią działalności. Żaden inny podmiot nie będzie prawnie, ani faktycznie zobligowany do zwrotu Spółce kosztów omawianych wynagrodzeń.

W ocenie Spółki, za taki zwrot nie można poczytywać tego, że kwoty wynagrodzeń na rzecz Usługodawców będą funkcjonalnie powiązane z otrzymywanymi przez Spółkę przychodami z tytułu świadczenia usług na rzecz klientów Spółki - jako bezpośredni koszt świadczenia przez Spółkę usług doradztwa podatkowo-prawnego. Taka interpretacja omawianego warunku prowadziłaby do wykluczenia z kosztów uzyskania przychodów wszelkich przychodów niezbędnych w procesie świadczenia określonej usługi, czy też kosztu wytworzenia/nabycia zbywanego towaru. Tym samym wykładnia ta prowadziłaby to zakwestionowania istoty konstrukcji podatku dochodowego, jakim jest prawo do pomniejszenia przychodów o ponoszone koszty jego uzyskania. Zasadą w podatku dochodowym jest bowiem opodatkowanie dochodu, a nie przychodu, w szczególności w zakresie działalności operacyjnej podatnika.

_Definitywny (rzeczywisty) charakter wydatku_

Warunek ten jest zbliżony do warunku pierwszego i sprowadza się on do tego, iż dany wydatek jest wydatkiem o trwałym charakterze, co należy rozumieć jako brak zobowiązania do jego zwrotu przez podmiot, który go otrzymał.

Najbardziej oczywistym przypadkiem wydatku, który nie ma takiego charakteru jest przekazanie środków pieniężnych (lub innych rzeczy oznaczonych co do rodzaju) na podstawie umowy pożyczki. Essentialia negotti umowy pożyczki jest bowiem zobowiązanie pożyczkobiorcy do zwrotu otrzymanej kwoty. Wynagrodzenie jakie Spółka zamierza wypłacać Usługodawcom nie ma takiego charakteru.

Wynagrodzenie to będzie wydatkiem definitywnym (rzeczywistym), co przejawia się w tym, iż po wykonaniu przez Usługodawców Usługi Spółka będzie prawnie zobowiązana do wypłacenia wynagrodzenia, bez możliwości żądania jego zwrotu w przyszłości.

_Związek wydatku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (uzyskiwanymi przychodami)_

Jak wskazano powyżej w Rozważanym Modelu istniał będzie również ewidentny związek pomiędzy poniesieniem przez Spółkę wydatków w postaci wynagrodzenia za świadczenie przez Usługodawców Usług na rzecz Spółki, a osiąganymi przez Spółkę przychodami z prowadzonej przez Spółkę działalności.

Usługi nabywane przez Spółkę od Usługodawców związane będą z realizacją działalności gospodarczej Spółki, która ma charakter zarobkowy. Usługodawcy będą świadczyć na rzecz Spółki usługi z zakresu doradztwa podatkowego w celu realizacji zobowiązań Spółki wynikających z zawartych przez nią umów z klientami. Efekty świadczenia tych Usług (np. w postaci opinii, komentarzy podatkowych, wykonania zleconych przez klientów czynności faktycznych) będą przekazywane klientom Spółki/realizowane na rzecz klientów Spółki w zamian za należne Spółce wynagrodzenie. Korzystanie przez Spółkę z Usług świadczonych przez Usługodawców przełoży się zatem wprost na osiągane przez Spółkę przychody z działalności, przez co ma z nią bezpośredni związek.

Co więcej, omawiane wydatki dotyczącą istoty działalności Spółki. Czynności wykonywane przez Usługodawców nie mają charakteru akcesoryjnego w stosunku do działalności Spółki w tym sensie, że nie można z nich zrezygnować nie ponosząc konsekwencji w postaci zmniejszenia przychodów. Wręcz przeciwnie, stanowią one czynności na których opiera się istota działalności prowadzonej przez Spółkę .

Fakt, iż czynności te będą wykonywane nie przez pracowników Spółki tylko będą zlecane podmiotom zewnętrznym nie neguje wskazanego wyżej charakteru tego wydatku. Żaden przepis prawa nie zakazuje korzystania przy świadczeniu usług, takich jak usługi będące przedmiotem działalności Spółki, z usług podwykonawców. Nie ma tym samym nakazu korzystania w tym zakresie wyłącznie z własnych zasobów ludzkich (własnych pracowników).

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, również omawiany warunek kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów będzie spełniony.

_Poniesienie wydatku w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów_

W odniesieniu do tego warunku w całej rozciągłości znajdą zastosowanie argumenty wskazane we wcześniejszym punkcie. Jak w nim wskazano, ponoszone wydatki na wynagrodzenie za Usługi świadczone przez Usługodawców będą bezpośrednio przekładać się na osiągane przez Spółkę przychody. Cel, jakim jest uzyskanie przez Spółkę przychodów jest wyłącznym celem planowanego poniesienia przez Spółkę rzeczonych wydatków. Koszty te dotyczą bowiem czynności, które są niezbędne dla właściwej realizacji usług świadczonych przez Spółkę swoim klientom.

Ponadto, jakkolwiek racjonalność decyzji gospodarczych podejmowanych przez podatnika nie stanowi samoistnej, normatywnej przesłanki zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu (zob. L. Etel, P. Pietrasz, Zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych. Glosa do wyroku WSA z dnia 30 listopada 2005 r., I SA/Op 119/05, „Prawo i Podatki” 2007, nr 3, s. 31), w ocenie Spółki, koszty wynagrodzeń Usługodawców - w szczególności w świetle argumentów przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego - będą ponoszone w oparciu o decyzje biznesowe oparte na obiektywnie racjonalnych podstawach.

Tym samym, w świetle opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem Spółki, nie powinno budzić najmniejszych wątpliwości, że koszty wynagrodzeń Usługodawców służą działalności Wnioskodawcy i są kosztami ukierunkowanymi na osiągnięcie przez Wnioskodawcę przychodów podatkowych.

_Właściwe udokumentowanie wydatku_

Warunek ten ma charakter formalny i odnosi się do sfery dowodowej.

O ile, zgodnie z poglądami doktryny i orzecznictwa, o tym, co jest celowe, potrzebne do prowadzenia działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący działalność (podatnik), a nie organ podatkowy (zob. np. Wyrok NSA z dnia 13 maja 1998 r., SA/Sz 1596/97, niepubl.), o tyle samo wykazanie faktu poniesienia danego wydatku spoczywa na podatniku.

Nie jest przedmiotem niniejszego wniosku wskazywanie jakiego rodzaju dokumenty powinny być przez Spółkę gromadzone w celu udowodnienia faktu poniesienia tego wydatku. Z tej przyczyny Spółka wyłącznie wskazuje, że Spółka:

\- po pierwsze - posiadać będzie stosowną dokumentację poniesienia kosztów wynagrodzeń Usługodawców obejmującą m.in. umowy o świadczenie usług doradztwa podatkowego, faktury, protokoły odbioru prac itp.,

\- a po drugie - posiadać będzie dowody wykonania świadczonych przez Usługodawców Usług. Usługi te nie będą usługami fikcyjnymi. Będą one usługami faktycznie świadczonymi, czego materialnym przejawem będą efekty tych usług w postaci np. opinii i komentarzy podatkowych, w tym w formie mailowej, prezentacji, korespondencji z klientami Spółki, itp. Ponadto zakres zaangażowania poszczególnych Usługodawców będzie monitorowany w ramach funkcjonujących w Spółce systemów rozliczeniowych. Powyższe wyliczenie ma jedynie charakter przykładowy i jak wskazano, jego celem nie jest dokonanie przez organ analizy kompletności gromadzonej dokumentacji, lecz wyłącznie podkreślenie, że warunek ten będzie, w ocenie Spółki, spełniony.

_Wydatek nie należy do żadnej z kategorii kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT tj. kosztów nieuznawanych przez ustawodawcę za koszty uzyskania przychodów_

Koszt wynagrodzenia (w kwocie netto - bez podatku VAT) za świadczone na rzecz Spółki przez Usługodawców Usługi nie należy do żadnej z kategorii kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W szczególności w ocenie Spółki, w świetle opisy zdarzenia przyszłego nie znajdzie do niej zastosowania pkt 57 przepisu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, tj. zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 910), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Wynika to z tego, iż katalog źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT), do którego odsyła zacytowany przepis nie obejmuje przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Usługodawcy będą osobami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą, która stanowi źródło przychodów określone w art. 14 ustawy o PIT.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT ma specyficzny charakter w tym sensie, iż dotyczy on wyłącznie kosztów w ujęciu memoriałowym. Jego celem nie jest zatem stałe wyłączenie danej kategorii kosztu z kosztów uzyskania przychodów, a wyłącznie przesunięcie w czasie (przy założeniu, że koszt memoriałowy przekształci się finalnie w wydatek w ujęciu kasowym) momentu potrącalności kosztu uzyskania przychodów.

Dla porządku Wnioskodawca chciałby wspomnieć, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT, co do zasady, podatek VAT nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Wnioskodawca uważa, iż będzie to dotyczyć również podatku naliczonego wynikającego z faktur obejmujących Usługi świadczone przez Usługodawców. Okoliczność ta została uwzględniona w treści sformułowanych przez Wnioskodawcę pytań oraz własnego stanowiska w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Tym samym kwestia niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku VAT od tych faktur pozostaje poza zakresem niniejszego wniosku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięciu**

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.