Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-203b/12/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-05-21
Teza: Zakres sposobu rozliczenia różnic kursowych.
Słowa kluczowe: kantor wymiany walut
; różnica-różnice kursowe; waluta-sprzedaż walut
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2012 r. (data wpływu 21 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu 5 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia różnic kursowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczenia różnic kursowych.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 29 marca 2012 r. Nr ITPB1/415-203/12-2/AD wezwano Pana do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu 5 kwietnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność, której wspólnikami są dwie osoby fizyczne - Pan oraz żona. Udziały wspólników w przychodach i kosztach oraz dochodach są równe i wynoszą 50%. W roku podatkowym 2012 Spółka jest zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów rozchodów. Od udziału w dochodzie Spółki jest Pan zobowiązany do opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych według stawki podatkowej w wysokości 19%. Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych są płacone kwartalnie. Do roku podatkowego 2011 włącznie Spółka była zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Aktualnie głównym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem lokali użytkowych, natomiast w poprzednich latach podatkowych Spółka przede wszystkim prowadziła działalność w zakresie handlu wyrobami jubilerskimi. Aktualnie Spółka posiada zgromadzone znaczne środki finansowe w walutach obcych (tj. dolar amerykański oraz EURO) przekraczające aktualnie 1.000.000 zł PLN z poprzednich lat podatkowych, w gotówce oraz na rachunkach bankowych uzyskane ze sprzedaży towarów w poprzednich latach podatkowych w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych, które to waluty są systematycznie sprzedawane w kantorach lub w bankach. Uzyskane ze sprzedaży kwoty w złotówkach są przeznaczane na prowadzenie bieżącej działalności gospodarczej lub wypłacane wspólnikom. Strona prowadzi w roku podatkowym 2012 poza podatkową księgą przychodów i rozchodów, ewidencję dodatkową dla celów wyliczania różnic kursowych od dnia 1 stycznia 2012 r., na podstawie której to ewidencji są wyliczane różnice kursowe dodatnie i ujemne po sprzedaży walut obcych w kantorach lub bankach, o których to różnicach kursowych mowa w art. 24c ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wyliczone po dniu 1 stycznia 2012 r. różnice kursowe dodatnie są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 8 księgi i zaliczane do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast ujemne różnice kursowe są ewidencjonowane w kolumnie 14 księgi i zaliczane przez stronę do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego 2012. Spółka ma zamiar prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów także w latach podatkowych następnych. W dodatkowej ewidencji prowadzonej dla celów wyliczenia różnic kursowych od dnia 1 stycznia 2012 r. wycena posiadanych przez Spółkę na dzień 1 stycznia 2012 r. walut została dokonana przez Spółkę w oparciu o dane wynikające z ksiąg rachunkowych za rok podatkowy 2011.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, iż wniosek dotyczy ustalenia różnic kursowych od dnia 1 stycznia 2012 r. na podstawie art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz określenia źródła przychodu dla powstałych różnic kursowych z tytułu sprzedaży walut obcych przez Spółkę w kantorach lub bankach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od dnia 1 stycznia 2012 r., w roku podatkowym 2012 oraz w latach podatkowych następnych spoczywa na Panu obowiązek zaliczenia do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych dodatnich różnic kursowych wyliczonych przez Spółkę na zasadach określonych w art. 24c ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to różnice kursowe są ustalane przez Spółkę od dnia 1 stycznia 2012 r. po sprzedaży walut obcych w kantorach i bankach oraz czy od dnia 1 stycznia 2012 r. ma Pan prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego 2012 oraz w latach podatkowych następnych ujemne różnice kursowe wyliczone przez Spółkę na zasadach określonych w art. 24c ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to różnice kursowe są ustalane od dnia 1 stycznia 2012 r. po sprzedaży przez Spółkę walut obcych w kantorach lub bankach?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając za podstawę treść art. 17 ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyliczone od dnia 1 stycznia 2012 r. po sprzedaży posiadanych walut obcych przez Spółkę w kantorach i bankach dodatnie różnice kursowe nie mogą być zaliczane do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których to przychodach mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy. Natomiast wyliczone od dnia 1 stycznia 2012 r. po sprzedaży walut obcych przez Spółkę ujemne różnice kursowe nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu uzyskanego w związku prowadzeniem przez Spółkę działalności w zakresie sprzedaży walut. Uważa Pan, iż powyższe różnice kursowe, tak dodatnie jak i ujemne, są związane z działalnością gospodarczą. Z uwagi na powyższe od dnia 1 stycznia 2012 r., w roku podatkowym 2012 oraz w latach podatkowych następnych spoczywa na Panu obowiązek zaewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 8 księgi oraz zaliczenia do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, dodatnich różnic kursowych wyliczonych na zasadach określonych w art. 24c ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to różnice są ustalane po sprzedaży przez Spółkę w kantorach lub bankach posiadanych walut obcych oraz od dnia 1 stycznia 2012 r. ma Pan prawo zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 14 oraz zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu roku podatkowego 2012 r. oraz w latach podatkowych następnych, ujemne różnice kursowe wyliczone na zasadach określonych w art. 24c ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ww. ustawy, które to różnice są ustalane po sprzedaży przez Spółkę w kantorach lub bankach posiadanych walut obcych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (pkt 7),
*   inne źródła (pkt 9).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalanie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w przepisie art. 5a pkt 6 powołanej wyżej ustawy jako działalność zarobkowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Natomiast za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczającego emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach (art. 20 ust. 1).

Sformułowanie "w szczególności" wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do przychodów z innych źródeł należy zatem zaliczyć każdy przychód, który spełnia łącznie dwa warunki: po pierwsze - nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, a po drugie - nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przychody z innych źródeł podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według ustalonej skali podatkowej. Przychody te podatnik sam musi wykazać w zeznaniu rocznym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować.

Z treści wniosku wynika, iż jest Pan wspólnikiem spółki jawnej, która prowadzi działalność gospodarczą i jest zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Aktualnie Spółka posiada zgromadzone znaczne środki finansowe w walutach obcych z poprzednich lat podatkowych, w gotówce oraz na rachunkach bankowych uzyskane ze sprzedaży towarów w poprzednich latach podatkowych w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych, które to waluty są systematycznie sprzedawane w kantorach lub w bankach. Uzyskane ze sprzedaży kwoty w złotówkach są przeznaczane na prowadzenie bieżącej działalności gospodarczej lub wypłacane wspólnikom.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy, a także treść wniosku stwierdzić należy, iż wskazane we wniosku transakcje walutowe skutkują powstaniem różnic kursowych, do których zastosowanie znajduje art. 14b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 24c, z zastrzeżeniem ust. 2. W opisanej sytuacji różnica wartości waluty przeliczonej na dzień wpływu i dzień wypływu nie może być zaliczona do źródła - kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi również przychodu z tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy.

Zgodnie z art. 24c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 24c ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Stosownie natomiast do art. 24c ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Przy czym zgodnie z art. 24c ust. 8 ww. ustawy, podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Zgodnie z brzmieniem art. 24c ust. 4 ww. ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2012 r., przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Jednocześnie – w myśl art. 24c ust. 5 ww. ustawy, jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

Przy czym, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ww. ustawy).

Zasady ustalania różnic kursowych określone w ust. 1-9 stosują podatnicy prowadzący działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej (art. 24c ust. 10 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż w związku z prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą, mogą powstawać różnice kursowe od własnych środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym związanym z tą działalnością. Przyczyną powstania różnic kursowych w tym przypadku, jest różny kurs walut pomiędzy dniem wpływu środków pieniężnych (wartości pieniężnych) na rachunek walutowy lub do kasy a dniem wypływu tych środków (wartości). W obu przypadkach (dla wpływu i wypływu) cyt. przepisy nakazują przeliczać wartość środków pieniężnych według faktycznie zastosowanego kursu waluty. Dopiero w przypadku, gdy zastosowanie tego kursu nie jest możliwe, wartość środków pieniężnych przelicza się po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu, bądź wypływu tych środków).

Przepisy ustaw podatkowych nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2012 r. art. 24c ust. 4 ww. ustawy również nie wprowadza definicji ww. kursu faktycznego. W świetle wykładni językowej, faktycznie zastosowany kurs waluty nie jest tylko kursem zrealizowanym, dlatego nie należy łączyć go tylko z sytuacjami związanymi z nabyciem i zbyciem (wymianą) walut. Kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się wyceny w danym dniu transakcji walutowej (przeliczenia waluty obcej).

Faktycznie zastosowany kurs waluty to bowiem kurs, który należy zastosować w celu dokonania wyceny danej transakcji na określony dzień, aby stwierdzić, czy nie występują stany faktyczne, o których mowa w ust. 2 i 3 art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym. Zatem do wyceny wartości wpływu waluty obcej na rachunek walutowy w banku, bądź wypływu tej waluty z rachunku należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany, niezależnie od faktu, iż w rzeczywistości nie dochodzi do zawarcia z bankiem transakcji kupna bądź sprzedaży waluty obcej.

Kurs faktycznie zastosowany to w przypadku wypływu środków z rachunku walutowego - kurs sprzedaży waluty obcej ogłaszany przez bank, w którym znajduje się rachunek walutowy.

Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik stosuje w ciągu dnia różne kursy walut obcych, dla potrzeb wyceny wpływu i wypływu środków z rachunku walutowego należy przyjąć i stosować jeden z tych kursów. Może to być np. odpowiednio „kurs otwarcia”, bądź „kurs zamknięcia” ogłaszany na dany dzień przez bank, z którego usług korzysta podatnik. Zgodnie bowiem z art. 111 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2002 r. nr 72, poz. 665 ze zm.), bank obowiązany jest ogłaszać w miejscu wykonywania czynności, w sposób ogólnie dostępny stosowane kursy walutowe.

Natomiast w przypadku uzyskania należności za towar handlowy w formie gotówkowej i sprzedaży tej waluty w kantorze z przeznaczeniem na finansowanie działalności firmy, dla ustalenia różnic kursowych porównać należy wartość waluty przeliczonej według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu waluty (otrzymania gotówki w walucie obcej) z wartością przeliczoną wg kursu kupna stosowanego przez kantor na dzień ich sprzedaży w kantorze wymiany walut, przy czym również należy mieć na uwadze zastrzeżenie wynikające z art. 24 c ust. 5 ww. ustawy.

Reasumując, mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż różnice kursowe powstałe w wyniku sprzedaży walut obcych uzyskanych przez Pana ze sprzedaży towarów w poprzednich latach podatkowych w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych zgodnie z art. 24c ust. 1 ww. ustawy, zwiększają one odpowiednio przychody z działalności gospodarczej jako dodatnie różnice kursowe oraz koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Przy czym możliwość wystąpienia różnic kursowych w sytuacji opisanej we wniosku należy odnieść wyłącznie do sytuacji gdy uzyskane ze sprzedaży walut kwoty w złotówkach są przeznaczane na prowadzenie bieżącej działalności gospodarczej. W sytuacji bowiem gdy kwoty uzyskane ze sprzedaży walut za pośrednictwem banku lub w kantorze wykorzystywane są na cele prywatne - wówczas obowiązek rozliczenia podatkowych różnic kursowych nie wystąpi. W sytuacji tej bowiem, wprawdzie następuje wypływ z rachunku walutowego (kasy), jednak nie jest on związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wobec tego stanowisko, w którym nie uwzględniono powyższego należało uznać za nieprawidłowe. Podając bowiem w stanie faktycznym, że uzyskane ze sprzedaży kwoty w złotówkach są przeznaczane na prowadzenie bieżącej działalności gospodarczej lub wypłacane wspólnikom, należało – przy ocenie prawnej tych zdarzeń - rozróżnić skutki podatkowe sprzedaży waluty obcej w zależności od przeznaczenia uzyskanych z tego tytułu środków.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.