Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-27/11/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-20
Teza: Czy wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od uzyskanego w 2010r. dochodu z tytułu sprzedaży nieruchomości, jeśli całość tego dochodu zostanie w terminie 2 lat od daty zbycia tej nieruchomości przeznaczona na nabycie innej nieruchomości?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 10 stycznia 2011r.), uzupełnionym w dniu 09 marca 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 24 lutego 2011r. Znak: IBPB II/2/415-27/11/JG, IBPB II/1/436-305/11/MCZ wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 09 marca 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w drodze spadku nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Ww. lokal należał do zmarłego w dniu 21 października 2008r. ojca wnioskodawczyni. Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku wydane zostało przez Sąd Rejonowy w dniu 08 lipca 2009r. Wnioskodawczyni w ww. lokalu mieszkalnym nie była zameldowana na pobyt stały przed datą zbycia. Ponadto wnioskodawczyni wskazała, iż nabycie w drodze spadku przedmiotowego lokalu podlegało zwolnieniu z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a. Wnioskodawczyni w 2010r. zbyła przedmiotowy lokal, albowiem jak wskazała nie miała możliwości w nim zamieszkać z uwagi na podeszły wiek, zły stan zdrowia oraz na znaczną odległość położenia tego lokalu od miejsca jej stałego zamieszkania i miejsca stałego zamieszkania członków jej rodziny (męża, córki i syna). Wnioskodawczyni wskazała, iż dochód uzyskany ze zbycia odziedziczonego mieszkania zamierza w całości przeznaczyć na nabycie nowej nieruchomości, w której zamieszkiwać zamierza przez okres co najmniej 5 lat, co potwierdzi zameldowaniem na pobyt stały.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od uzyskanego w 2010r. dochodu z tytułu sprzedaży lokalu, jeśli całość tego dochodu (tj. cała cena uzyskana ze sprzedaży) zostanie w terminie 2 lat od daty zbycia tego lokalu przeznaczona na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu) albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), w którym wnioskodawczyni zamieszkiwać będzie przez okres co najmniej 5 lat?

Zdaniem wnioskodawczyni, w przypadku przeznaczenia przez nią całości dochodu uzyskanego w 2010r. z tytułu zbycia lokalu mieszkalnego w terminie 2 lat od daty jego zbycia na zakup innej nieruchomości, w której zamieszkiwać będzie przez okres co najmniej 5 lat nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponadto dodała, że z uwagi na zwolnienie podatkowe określone w art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie będzie zobowiązana do wykazania w zeznaniu podatkowym za 2010r. przychodu uzyskanego ze zbycia w 2010r. odziedziczonego w 2008r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego a tym samym nie będzie z tego tytułu zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego. Uzasadniając własne stanowisko wnioskodawczyni uważa, że skoro nabyła w drodze spadku spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego i skorzysta ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, to późniejsza sprzedaż tego prawa (podyktowana faktycznym brakiem możliwości zamieszkania w odziedziczonej nieruchomości a zarazem zamiarem zamieszkania w nowo nabytej nieruchomości) nie powinna powodować konieczności zapłaty podatku dochodowego. Ostatecznie jak podkreśliła wnioskodawczyni zamieszka ona w nieruchomości położonej \`(...)\`, która będzie ekwiwalentem-substytutem nieruchomości odziedziczonej po ojcu, a która wcześniej sprzedała. Zakup nowej nieruchomości zostanie sfinansowany ze środków uzyskanych ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości, zatem w jej ocenie nie nastąpi wzbogacenie. W przeciwnej sytuacji zdaniem wnioskodawczyni mielibyśmy do czynienia z bezpodstawnym różnicowaniem pozycji prawnej spadkobierców na tych, którzy odziedziczyli nieruchomość położoną w miejscu swojego zamieszkania i w której w związku z tym mogą zamieszkiwać (tj. podatników zwolnionych od podatku dochodowego) oraz tych, którzy odziedziczyli nieruchomość „na przysłowiowym drugim końcu Polski” i w związku z tym muszą ją zbyć a w konsekwencji zapłacić z tego tytułu podatek dochodowy. Stąd też wnioskodawczyni uważa, że zbycie odziedziczonej nieruchomości i nabycie w jej miejsce innej nieruchomości, które to czynności mają doprowadzić do zamieszkania przez nią w nowo nabytej nieruchomości położonej w obecnym jej miejscu zamieszkania (Y) powinno powodować takie same skutki podatkowe jak w przypadku, gdyby odziedziczyła ona nieruchomość położoną \`(...)\` .

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Ocena stanowiska w zakresie podatku od spadków i darowizn została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

W pierwszej kolejności należy podkreślić i wyjaśnić, że przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podlega nabycie przez osoby fizyczne w drodze spadku własności rzeczy znajdujących się na terenie Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym w związku ze śmiercią spadkodawcy i nabyciem spadku powstaje obowiązek podatkowy w podatku od spadków. Zatem nabycie nieruchomości i praw w drodze spadku podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, lecz nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, gdy spadkobierca w okresie późniejszym uzyskuje przychody z tytułu sprzedaży otrzymanego w spadku składnika majątkowego, to opodatkowanie przychodów z tej sprzedaży regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn. Sprzedaż jest bowiem odrębną od nabycia czynnością prawną. Czynność odpłatnego zbycia nieruchomości i praw podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy bowiem innego rodzaju przychodu niż uprzednie nabycie w drodze spadku. Obie operacje, zarówno nabycie nieruchomości i prawa jak i późniejsza sprzedaż, są odrębnymi, kolejnymi czynnościami, które należy ocenić niezależnie od siebie pod względem skutków prawnych, jakie wywołały. Stąd też podlegają opodatkowaniu różnymi podatkami.

Reasumując, przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn podlegało wyłącznie nabycie przez wnioskodawczynię spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i wówczas nie miały zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Odrębną czynnością jest natomiast sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, którą to czynność regulują już przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym twierdzenie wnioskodawczyni, iż w opisanym stanie faktycznym będzie uprawniona do zwolnienia podatkowego określonego w art. 16 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn i na tej podstawie nie będzie zobowiązana do wykazania w zeznaniu podatkowym za 2010r. przychodu uzyskanego ze zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego ani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego należy uznać za bezpodstawne.

Jak zostało wskazane, opodatkowanie przychodów ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn. A zatem w przedmiotowej sprawie do analizowania skutków sprzedaży dla podatku dochodowego od osób fizycznych wbrew sugestii wnioskodawczyni nie będzie miał w ogóle zastosowania przepis art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przepis art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn służy możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn nabycia m.in. lokalu mieszkalnego. Zwolnienie uzależnione jest od kilku warunków. W razie zbycia lokalu mieszkalnego nie następuje jednak definitywna utrata prawa do zwolnienia w podatku od spadków i darowizn jeśli spadkobierca spełni kilka przesłanek. Ich realizacja może zapobiec utracie ulgi w podatku od spadków i darowizn co skutkowałoby obowiązkiem zapłaty podatku od spadków i darowizn. Przywołany przepis art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn dotyczy jednak ulgi wyłącznie w podatku od spadków i darowizn. Wywodzenie z tego przepisu zwolnienia również w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia jest zabronionym nadużyciem. Skutki sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych mogą być rozpatrywane tylko na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawodawca w cytowanym wyżej przepisie formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Natomiast odpłatne zbycie nieruchomości lub praw tylko wówczas jeżeli nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z ich sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości lub praw w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu). Oznacza to, iż z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy jest dniem nabycia spadku przez spadkobierców.

Z powyższego wynika, iż dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dokonanych przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, dla zastosowania właściwych zasad opodatkowania podatkiem dochodowym a tym samym możliwości skorzystania ze zwolnień podatkowych decydujące znaczenia ma moment nabycia nieruchomości jak i forma prawna jej nabycia. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości i praw nabytych do 31 grudnia 2006r., odrębnie dla nieruchomości i praw nabytych od 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. i odrębnie dla nieruchomości i praw nabytych po 31 grudnia 2008r.

Tak więc o zastosowaniu właściwych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulujących zasady odpłatnego zbycia m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego) w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy decyduje data nabycia nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż wnioskodawczyni spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nabyła w drodze spadku w dniu 21 października 2008r., sprzedaż została dokonana w 2010r., czyli przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie, zatem sprzedaż ta wbrew oczekiwaniom wnioskodawczyni będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skoro nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2008r. do przychodu uzyskanego z jego sprzedaży należy stosować zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008r. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wyjaśnić należy, ze odliczeniu od przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego mogą podlegać udokumentowane fakturami VAT nakłady poniesione na zbywany lokal mieszkalny o ile zwiększyły wartość takiego lokalu i poniesione zostały przez wnioskodawczynię. Odliczeniu mógłby też podlegać zapłacony podatek od spadków i darowizn, ale ze stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni z tytułu nabycia spadku korzystała ze zwolnienia o jakim mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, a zatem podatku od spadku nie zapłaciła.

Jedyne zwolnienie w podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wiąże się z tzw. ulgą meldunkową, o jakiej mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Ulga ta nie będzie miała jednak zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż przed sprzedażą wnioskodawczyni nie była zameldowana w sprzedawanym lokalu na pobyt stały przez okres co najmniej 12 miesięcy, co jasno wynika z uzupełnienia wniosku.

Przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. stanowi, iż podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

W konkluzji powyższego stanowisko wnioskodawczyni odnośnie braku powstania po jej stronie obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego z tytułu uzyskanego w 2010r. przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w 2008r. w drodze spadku, jeżeli całość dochodu w terminie 2 lat od daty jego zbycia przeznaczy na zakup innej nieruchomości, w której będzie zamieszkiwać przez okres co najmniej 5 lat należało uznać za nieprawidłowe.

Ustawodawca na gruncie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie źródła przychodu z tytułu podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego uzależnia od upływu 5-letniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia a nie od faktu zamieszkiwania czy też od miejsca położenia nabytego w spadku prawa.

O czym już wspomniano na wstępie, ustawa o podatku od spadków i darowizn reguluje kwestię nabycia nieruchomości, natomiast ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje kwestię opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Również nie można pominąć faktu, że oprócz tego, że obie ww. ustawy regulują odrębnie przedmiot opodatkowania jakim niewątpliwie jest nabycie spadku i odpłatne zbycie odziedziczonego prawa majątkowego, to również każda z tych ustaw przewiduje możliwość zastosowania określonych zwolnień podatkowych wynikających z tych odrębnych ustaw. Zwolnienia podatkowe zawarte w ustawie o podatku od spadków i darowizn dotyczą tylko i wyłącznie źródeł przychodu podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, natomiast nie dotyczą przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w tym z tytułu odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości. Tymczasem wnioskodawczyni prawo do zastosowania zwolnienia w podatku dochodowym przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wywodzi z przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nie ulega wątpliwości, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest sprzedaż nabytego w drodze spadku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, dlatego też wyłącznie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Stąd też skutki podatkowe dokonanej sprzedaży przedmiotowego mieszkania jak również zastosowanie ewentualnych zwolnień podatkowych muszą być dokonane bezwzględnie w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a nie w oparciu o przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wobec tego wnioskodawczyni prawo do skorzystania ewentualnie z ulgi podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych winna wywodzić wyłącznie z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które regulują powyższą kwestię w stanie prawnym obowiązującym w dacie nabycia mieszkania, a nie z przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. W żadnej mierze nie można tracić z pola widzenia faktu, iż mamy do czynienia ze sprzedażą odziedziczonego prawa, a nie z jego nabyciem w drodze spadku, pomimo że z tytułu nabycia spadku jak sugeruje wnioskodawczyni skorzysta ze zwolnienia podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Uzyskanie zwolnienia podatkowego na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn w żadnym wypadku nie jest podstawą do uzyskania zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, stąd też żądanie wnioskodawczyni zastosowania wobec przychodu uzyskanego przez nią ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, które nabyła w 2008r. w drodze spadku ulgi mieszkaniowej wynikającej z przepisu art. 16 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest niedopuszczalne i nie znajduje racjonalnego uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. W stanie prawnym obowiązującym w dacie nabycia mieszkania (w 2008r.) wnioskodawczyni prawo do uzyskania i zastosowania zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego prawa mogłaby wywodzić wyłącznie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych czyli na podstawie tzw. ulgi meldunkowej, jednakże brak podstaw do zastosowania przedmiotowego zwolnienia z uwagi na fakt, iż w zbytym w 2010r. mieszkaniu wnioskodawczyni nie była zameldowana na pobyt stały.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi podatkowe są odstępstwem od konstytucyjnych zasad równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowo uregulowanych w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejem, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na podatniku obowiązki wynikające z zastosowania ulgi należy dokonać ścisłej literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Ponadto należy zaznaczyć, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mających zastosowanie w sprawie nabycie przez wnioskodawczynię w drodze spadku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w innej części kraju niż obecne jej miejsce zamieszkania jest obojętnie podatkowo i wbrew oczekiwaniom wnioskodawczyni nie ma żadnego wpływu na zastosowanie zwolnienia podatkowego. Racjonalny ustawodawca w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzyjnie określił katalog źródeł przychodu którym m.in. jest odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego jak również w przepisie art. 30e określił zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w tym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Również ustawodawca w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarł katalog zwolnień podatkowych. Tak więc zarówno na powstanie źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym a tym samym na możliwość uzyskania zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym w żadnym wypadku nie ma wpływu miejsce nabycia odziedziczonego lokalu, lecz istotna jest czynność prawna polegająca na dokonaniu sprzedaży odziedziczonego lokalu przed lub po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. W tym stanie prawnym nie można mówić, iż mamy do czynienia z bezpodstawnym różnicowaniem pozycji prawnej spadkobierców. Należy zauważyć, iż decyzja o konieczności sprzedaży odziedziczonej nieruchomości jakkolwiek podyktowana według wnioskodawczyni brakiem możliwości zamieszkania w odziedziczonym mieszkaniu należała wyłącznie do wnioskodawczyni. Dlatego też wnioskodawczyni dokonując sprzedaży odziedziczonego lokalu przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie winna liczyć się z określonymi konsekwencjami podatkowymi wynikającymi z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje żadnych odstępstw od obowiązku zameldowania na pobyt stały, jeśli podatnik chce skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego – bez względu na powód braku zameldowania. Rezygnując z możliwości zameldowania na pobyt stały w odziedziczonym lokalu wnioskodawczyni sama pozbawiła się prawa zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży.

Również w przedmiotowej sprawie nie może mieć zastosowania zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, bowiem powyższe zwolnienie jest wynikiem nabycia przez wnioskodawczynię spadku po zmarłym ojcu. Wnioskodawczyni nabywając spadek po ojcu należała do I grupy spadkowej a więc została zwolniona z zapłaty podatku od spadku, a nie z podatku dochodowego.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie tzw. ulgi meldunkowej z uwagi na brak zameldowania na pobyt stały. Wobec tego uzyskany w 2010r. przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku w 2008r. podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., ponieważ sprzedaż ww. prawa nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Dlatego też na wnioskodawczyni ciąży obowiązek uregulowania należnego podatku dochodowego na zasadach i w terminie określonym w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na formularzu PIT-36.

W tym stanie rzeczy stanowisko wnioskodawczyni należało uznać w całości za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.