Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-90/16/JKT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-25
Teza: W jaki sposób w razie wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki komandytowej i wydania przy wystąpieniu środków pieniężnych Wnioskodawca będzie zobowiązany do obliczenia dochodu z tytułu wystąpienia?
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka komandytowa; wspólnik-wystąpienie wspólnika
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 stycznia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 stycznia 2016 r.), uzupełnionym 21 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENI

W dniu 29 stycznia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki komandytowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca pozostaje obecnie wspólnikiem spółki komandytowej („Spółka komandytowa”), w której pełni rolę komandytariusza. W spółce tej posiada ogół praw i obowiązków. Spółka komandytowa, w momencie w którym przystępował do niej Wnioskodawca, działała w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka z o.o.”). Wnioskodawca został wspólnikiem Spółki z o.o. w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy i wniesieniem na poczet opłaconego kapitału zakładowego udziałów Spółki z o.o. przez dotychczasowych wspólników Spółki z o.o. W konsekwencji, Wnioskodawca nabył posiadane przez siebie udziały Spółki z o.o. na skutek aportu, wydając dotychczasowym wspólnikom Spółki z o.o. swoje, własne udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wnoszonych przez dotychczasowych wspólników udziałów Spółki z o.o. („Udziały własne”). Spółka z o.o. została w późniejszym czasie przekształcona w spółkę komandytowo-akcyjną, a następnie w spółkę komandytową. Po przekształceniu Spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną część akcji Wnioskodawcy została umorzona. Obecnie Wnioskodawca planuje wystąpić ze Spółki i powziął wątpliwość odnośnie sposobu obliczenia dochodu z tego tytułu. Wynagrodzeniem Wnioskodawcy wypłacanym mu na skutek wystąpienia ze spółki miałyby być środki pieniężne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób w razie wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki komandytowej i wydania przy wystąpieniu środków pieniężnych Wnioskodawca będzie zobowiązany do obliczenia dochodu z tytułu wystąpienia?

Zdaniem Wnioskodawcy w razie wystąpienia ze Spółki komandytowej będzie on zobowiązany do obliczenia dochodu jako nadwyżki przychodu - wartości środków pieniężnych należnych na skutek wystąpienia - nad kosztem uzyskania przychodu w postaci wydatków na nabycie ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Spółce komandytowej tj. wartości Udziałów własnych wydanych wspólnikom Spółki z o.o. (koszt objęcia prawa do udziału w takiej spółce) powiększonej o wartość uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b Ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu: wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Ustawa CIT nie zawiera żadnych szczególnych zasad określania wydatków poniesionych na objęcie prawa do udziałów w spółce niebędącej osobą prawną. W konsekwencji należy uznać, że są to wszelkie wydatki poniesione na objęcie udziałów w spółce poniesione przez Wnioskodawcę a nie zwrócone mu w jakiejkolwiek formie lub też nie wskazane wprost w ustawie jako niestanowiące takiego wydatku. W przypadku Wnioskodawcy należy uznać, że wydatkiem poniesionym na nabycie ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Spółce komandytowej jest wartość Udziałów własnych wydanych przez Wnioskodawcę wspólnikom Spółki z o.o. w zamian za nabycie udziałów Spółki z o.o. Jest to bowiem realny wydatek jaki Wnioskodawca musiał ponieść aby stać się wspólnikiem Spółki z o.o., która to następnie została przekształcona w spółkę komandytowo-akcyjną, a następnie w spółkę komandytową. Wnioskodawca musiał podwyższyć swój kapitał zakładowy, wyemitować własne udziały aby móc tymi to właśnie udziałami zapłacić dotychczasowym wspólnikom Spółki z o.o. za nabywane udziały Spółki z o.o. W konsekwencji, posiadany obecnie przez Wnioskodawcę ogół praw i obowiązków komandytariusza w Spółce komandytowej jest bezpośrednią pochodną udziałów Spółki z o.o. które Wnioskodawca musiał nabyć aby stać się wspólnikiem (komandytariuszem) Spółki komandytowej. Wydatek poniesiony na nabycie udziałów Spółki z o.o. w postaci wartości Udziałów własnych nie różni się więc zasadniczo od sytuacji w której Wnioskodawca musiałby zapłacić za udziały Spółki z o.o. własnymi środkami pieniężnymi. Nie ma również podstaw, aby uznać że wartość wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie udziałów Spółki z o.o. została na skutek przekształceń w jakikolwiek sposób zaprzepaszczona i nie może zostać obecnie rozpoznana jako wydatek na nabycie ogółu praw i obowiązków Spółki komandytowej. Przekształcenie spółek polega jedynie na zmianie ich formy prawnej - analogicznie wartość udziału wspólnika w kapitale spółki zmienia jedynie swą nazwę i postać prawną. Nie oznacza to, że wspólnik ponosi za każdym razem nowe wydatki na objęcie udziałów w spółce przekształconej - ponosi je wyłącznie raz na etapie wejścia do spółki i są one stałe w całym okresie jej trwania, z zastrzeżeniem oczywiście dodatkowych wkładów, podwyższania kapitału zakładowego etc. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w razie wystąpienia ze Spółki komandytowej będzie on zobowiązany do obliczenia dochodu jako nadwyżki przychodu - wartości środków pieniężnych należnych na skutek wystąpienia - nad kosztem uzyskania przychodu w postaci wydatków na nabycie ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Spółce komandytowej tj. wartości Udziałów własnych wydanych wspólnikom Spółki z o.o. (koszt objęcia prawa do udziału w takiej spółce) powiększonej o wartość uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa jest spółką osobową (art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy). W przeciwieństwie do spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej), którym art. 12 ustawy Kodeks spółek handlowych przyznaje osobowość prawną, spółki osobowe nie są osobami prawnymi.

Powyższe oznacza, że z punktu widzenia prawa podatkowego dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym spółka komandytowa jest „przejrzysta” (transparentna) podatkowo, natomiast status podatnika przypisywany jest jej wspólnikom.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika (względnie na jego rachunek) wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami (w tym przypadku mamy do czynienia z ujęciem kasowym przychodów podatkowych). Zatem przychodem jest – co do zasady – każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych na podstawie art. 12 ust. 4 omawianej ustawy.

Regulacja art. 12 ust. 4 updop, enumeratywnie wylicza jakiego rodzaju przysporzenia podatnika nie są zaliczane do przychodów. Przepis ten stanowi zamknięty katalog, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu przez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a updop, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu:

1.  likwidacji takiej spółki,
2.  wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Przy czym zgodnie z art. 12 ust. 4g updop, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 4 pkt 3a, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

W konsekwencji, otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki komandytowej środków pieniężnych z tytułu wystąpienia z takiej Spółki, nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5 updop, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów - stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b updop, o ile źródłem ich pochodzenia nie będą dochody, które pomimo istnienia takiego obowiązku, nie zostały opodatkowane podatkiem dochodowym.

Zatem, stanowisko Spółki z powyższym zastrzeżeniem należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.