Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1095/11-4/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-26
Teza: opodatkowania sprzedaży nieruchomości;
Słowa kluczowe: działki-działki rolne; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12.07.2011 r. (data wpływu 14.07.2011 r.), uzupełnionym w dniu 14.10.2011 r. (data wpływu 18.10.2011 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 06.10.2011 r. (skutecznie doręczone w dniu 13.10.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14.07.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniony został w dniu 14.10.2011 r. (data wpływu 18.10.2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 06.10.2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zupełnie nie związaną z nieruchomościami a zdarzenia zaistniałe i przyszłe dotyczą nieruchomości. We wrześniu 2004 Wnioskodawca kupiłem działkę rolną za cenę 30 000 PLN (1,15 ha) - działka była kupiona w celu stworzenia tam firmy, po otrzymaniu warunków zabudowy i wykonaniu kosztorysu okazało się, że koszty budowy magazynu są tak wysokie, że Wnioskodawcy nie będzie stać na realizację zamierzonej inwestycji, w związku z czym w czerwcu 2007 r. nieruchomość została sprzedana za kwotę 500 000 PLN (nieruchomość posiadająca warunki zabudowy). Wystąpił obowiązek zapłaty podatku dochodowego, lub w ciągu 2 lat przeznaczenia osiągniętego zysku na cele mieszkaniowe.

W międzyczasie tj. rok 2005 Wnioskodawca kupił mieszkanie o powierzchni 55 m2 za kwotę 250 000 PLN (w 100% na kredyt) oraz działkę za kwotę 70 000 PLN z nadzieją na wybudowanie tam kiedyś domu.

Dwa lata później okazało się że działka sąsiednia (od tej kupionej pod budowę domu) jest na sprzedaż, dokupienie tejże działki pozwoliłoby Wnioskodawcy na uzyskanie bezpośredniego dostępu do drogi asfaltowej i powiększenie już posiadanej działki. W związku z nadarzającą się okazją w 2007 roku Wnioskodawca dokupił za kwotę 60 000 PLN działkę sąsiednią.

Jednocześnie w 2008 roku Wnioskodawca stracił na inwestycjach kapitałowych kwotę ponad 100 000 PLN i po załamaniu nerwowym idąc za poradami rodziny i znajomych zdecydował się na ulokowanie reszty uzyskanych ze sprzedaży w 2007 roku działki pieniędzy w nieruchomościach. Wnioskodawca wskazał, iż uzyskał w ten sposób kolejną korzyść, jaką było zmniejszenie kwoty podatku do zapłacenia od przychodu z w/w nieruchomości.

W związku z powyższym w 2008 roku Wnioskodawca kupił 4 działki rolne:

1.  (2500 m2) za kwotę 160 000 PLN pod W. (na którą Wnioskodawca uzyskał warunki zabudowy),
2.  (18 000 m2) za kwotę 460 000 PLN pod W., którą Wnioskodawca podzielił na 5 działek o powierzchni około 3400 m2 każda,
3.  (13 000 m2 - składająca się z 2 działek rolnych) za kwotę 34 000 PLN na te dwie działki Wnioskodawca nigdy nie uzyskał warunków zabudowy.

W 2009 roku Wnioskodawca kupił:

1.  nieruchomość rolną o powierzchni 1,5 ha (na którą składały się 4 działki), za kwotę 10 000 PLN,
2.  nieruchomość rolną od skarbu państwa o powierzchni ponad 5 ha, za kwotę 32 000 PLN,
3.  nieruchomość rolną od skarbu państwa o powierzchni 3,8 ha za kwotę 28 000 PLN,
4.  5 nieruchomości rolnych o powierzchni ponad 1 ha każda,
5.  1 nieruchomość rolną o powierzchni 4 ha składającą się z 3 przylegających do siebie działek.

W związku z wzrostem wartości wszystkich wymienionych nieruchomości Wnioskodawca zdecydował się na powolne wychodzenie z inwestycji w nieruchomości i sprzedaż tychże nieruchomości.

W związku z tym w 2009 roku Wnioskodawca sprzedał:

1.  nieruchomość kupioną w 2009 roku o powierzchni 1,5 ha (składającą się z 4 działek) za kwotę 15 000 PLN;
2.  3 działki rolne o powierzchni ponad 1 ha każda, kupione w 2009 roku (poz. 4 w nieruchomościach kupionych w 2009 roku) były to 2 różne osoby kupujące, jedna z nich kupiła 2 działki,
3.  jedną z działek rolnych z pozycji 3. z nieruchomości zakupionych w 2008 roku.

Po 2009 roku Wnioskodawca nie kupował żadnych nieruchomości, natomiast nadal wychodził z inwestycji, w związku z czym w 2010 roku sprzedał:

1.  jedną działkę rolną (z pozycji 4 kupionych w 2009 roku),
2.  nieruchomość rolną o pow. 3,8 ha (z pozycji 3 kupionych w 2009 roku).

W 2011 roku Wnioskodawca sprzedał:

1.  jedna z działek rolnych o pow. ponad 1 ha (z pozycji nr 4 kupione w 2009 roku),
2.  jedna działka rolna o pow. 5800 m2 (z pozycji nr 3 kupione w 2008 roku),
3.  jedna z działek rolnych o powierzchni ponad 1 ha (z pozycji nr 5 kupionych w 2009 roku).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 14.10.2011 r. (data wpływu 18.10.2011 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 06.10.2011 r. Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny poprzez wskazanie, iż:

*   Nigdy nie posiadał i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 16 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz 535 ze zm.) i nigdy nie dokonywał dostawy produktów rolnych pochodzących z działalności rolniczej prowadzonej na tych nieruchomościach;
*   Nieruchomości te nigdy nie były przedmiotem dzierżawy ani innych umów o podobnym charakterze, nie były udostępniane odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom.

Ponadto Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie zawarte ww. wezwaniu do usunięcia braków formalnych wniosku „Czy w odniesieniu do 14 gruntów rolnych i pozostałych nieruchomości, o których mowa w pytaniu drugim (według kolejności przedstawionej we wniosku) zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy” wyjaśnił:

strona 3 wniosku, 6 akapit:

1.  (2500 m2 ) za kwotę 160 000 PLN pod W. (na którą Wnioskodawca uzyskał warunki zabudowy).
2.  (18 000 m2) za kwotę 460 000 PLN pod W. którą Wnioskodawca podzielił na 5 działek o powierzchni około 3400 m2 każda.

Jedynie do tych 2 pierwszych pozycji zostały wydane warunki zabudowy (Wnioskodawca nadmienił, iż wydane zostały na wniosek osób trzecich).

Wszystkie pozostałe działki I nieruchomości zostały zakupione i sprzedane jako rolne, tak jak zostało to opisane we wniosku „… dla wszystkich nieruchomości brak jest planu zagospodarowania przestrzennego, nieruchomości leżące w terenach upraw rolnych i w wypisie z rejestru gruntów oznaczone symbolami „R” -rolne oraz „L” - kld „PS? - pastwiska, brak studium…”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania, sprecyzowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 14.10.2011 r. (data wpływu 18.10.2011 r.):

1.  Jeśli Wnioskodawca kupił grunt rolny (do majątku prywatnego / osobistego) o powierzchni 1,8 ha i podzielił na 5 działek (nadal działki rolne o powierzchni 3 400 m2 każda - nie na wniosek Wnioskodawcy lecz na wniosek osób trzecich dla działek zostały wydane warunki zabudowy, (poz. 2 w nieruchomościach zakupionych w 2008 r. ) to czy sprzedając teraz wszystkie działki razem jednemu nabywcy czy kilku nabywcom oddzielnie, sprzedaż tych nieruchomości zostanie opodatkowana podatkiem od towarów i usług VAT?
2.  Czy w sytuacji Wnioskodawcy (jeśli przy zakupie którejkolwiek nieruchomości do majątku prywatnego / osobistego nie miał możliwości odliczenia podatku VAT) zastosowanie ma Dyrektywa 112 (art. 167-192) o neutralności opodatkowania podatkiem VAT? i czy w takiej sytuacji może zostać naliczony podatek VAT przy sprzedaży nieruchomości?
3.  Czy sprzedaż 14 gruntów rolnych i zamiar sprzedaży następnych nieruchomości (dla wszystkich nieruchomości brak jest planu zagospodarowania przestrzennego, nieruchomości leżące w terenach upraw rolnych i w wypisie z rejestru gruntów oznaczone symbolami „R” - rolne oraz „Ł.” - łąki i „Ps” - pastwiska, brak studium) w okresie na przykład 3 lat podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT? Wnioskodawca przedstawił skrót pytania: - Czy sprzedaż gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę (bez względu na czasookres i ilość transakcji) może zostać uznana za działalność gospodarczą i opodatkowana podatkiem VAT?
4.  Jeśli przekonanie Wnioskodawcy dotyczące Dyrektywy 112 jest błędne Wnioskodawca prosi o wyjaśnienie co będzie podstawą opodatkowania podatkiem VAT takiej nieruchomości: cała wartość czy różnica wartości sprzedaży i zakupu nieruchomości?
5.  Jaki dokument jest prawnym wyznacznikiem przeznaczenia gruntu i podstawą do decyzji o opodatkowaniu lub zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT:
    *   Warunki Zabudowy,
    *   Studium,
    *   Plan Zagospodarowania Przestrzennego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 -2)

Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z zasadą: producentem w rozumieniu VAT jest ten kto samodzielnie produkuje, wytwarza określony towar. Chodzi zatem o samodzielne działanie podmiotu celem wytworzenia nowego towaru. Takie zaś działanie ze swej istoty nie dotyczy gruntu, grunt nigdy nie jest dobrem materialnym, które powstaje jako wynik procesu produkcji.

Jednocześnie działalnością gospodarczą lub produkcją nie jest przedkładanie wniosków do organów administracji publicznej czy też innych podmiotów w celu podziału nieruchomości czy dokonania stosownych przyłączy. A przecież są to jedyne czynności jakie podatnik w tej sprawie dokonuje samodzielnie. Jednocześnie należy pamiętać o art. 167-192 Dyrektywy 112 stwierdzającej, iż podatnika obowiązuje zasada neutralności podatkowej, w związku z czym nie można opodatkować podatkiem VAT zbywanej nieruchomości gdyż podatnik przy zakupie tej nieruchomości nie miał możliwości odliczenie podatku VAT.

Jednocześnie należy przywołać pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 5 lipca 2007 r., oraz wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-291/92 pomiędzy Dieter Armbrecht a Finanzamt Ulzen, w którym ETS podkreślił, że w przypadku gdy podatnik sprzedaje część swojego składnika majątku, nie działa w odniesieniu do tej sprzedaży jako podatnik VAT. Takie samo stanowisku uznało bowiem NSA, że nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży:

Cyt: „Sprzedaż - nawet kilkakrotna - przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu. Podmiotem w obrocie nieruchomościami byłby podmiot, który jest handlowcem lub usługodawcą (to ostatnie przy zbyciu wieczystego użytkowania) i obraca częstotliwie budynkami, lokalami albo gruntami. A jeżeli nie częstotliwie to z takim zamiarem. O zamiarze częstotliwości decydowałoby przygotowanie obiektu, „wystawienie do sprzedaży” oferowanie na rynku posiadanego majątku - nawet gdyby nie dochodziło do wielu transakcji. Czynności podlegające opodatkowaniu wykonane przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika (nawet jeżeli jest on podatnikiem w ogóle) pozostają poza zakresem opodatkowania.”

Należy jeszcze przypomnieć o wyroku NSA z 29 października 2007 r. (sygn. akt: I FPS 3/07), podjętym w składzie siedmiu sędziów, stwierdzającym, iż okazjonalna czynność podlega opodatkowaniu VAT, tylko wtedy gdy podmiot dokonujący dostawy gruntu działa w charakterze podatnika (producenta, handlowca, usługodawcy itp.). Sporadyczna wyprzedaż swojego prywatnego majątku nie może być zdaniem NSA uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Suma częstotliwości lub jej brak nie może, zdaniem NSA, decydować o tym, czy ktoś jest podatnikiem VAT czy nie. Tym bardziej, że dyrektywa unijna w sprawie VAT nie uzależnia opodatkowania VAT od kryterium częstotliwości. A przecież co do zasady polskie przepisy dotyczące VAT powinny być zgodne z unijną dyrektywą.

Zgodnie z wyżej przedstawionymi przepisami polskimi jak i unijnymi Wnioskodawca uważa, że nie powinien odprowadzić podatku od towarów i usług na rzecz skarbu państwa, gdyż nieruchomości zakupione były do majątku prywatnego i nie miały nic wspólnego z prowadzoną działalnością, nie były przedmiotem dzierżawy, przy ich zakupie Wnioskodawca nie miał możliwości odliczenia podatku VAT.

Ad. 3 -4)

Z przepisów wynika dosyć jasno, iż zastosowanie w tym przypadku mimo wszystko ma art. 43 ust 1 pkt 9 zwalniający z podatku VAT, jak również wyrok NSA z art. 2 i art. 4 ust. 1-3 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. i art. 2 ust. 1 lit a, art. 9 oraz 12 ust. 1 lit b i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. zwalniający dane grunty z opodatkowania podatkiem VAT bez względu na ilość sprzedanych nieruchomości oraz czasookres.

Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z tymi przepisami sprzedaż gruntów rolnych przez Wnioskodawcę (mimo, iż ma charakter powtarzający się) nie może zastać uznana za działalność gospodarczą i opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Należy zwrócić uwagę, iż przepisy wewnętrzne powinny być dostosowane lub nawet tożsame co przepisy Unii Europejskiej, a co za tym idzie Wnioskodawca jest przekonany, iż Dyrektywa 112 zwalnia Wnioskodawcę jako osobę fizyczną, która zakupiła jakikolwiek grunt / działkę bez możliwości odliczenia podatku VAT od odprowadzenia tegoż podatku od towarów i usług do skarbu państwa przy sprzedaży danej nieruchomości.

Jednocześnie, można przywołać przykład nie opodatkowania podatkiem VAT ciągłej i regularnej sprzedaży gruntów rolnych a mianowicie: Jeśli masowe, „hurtowe” i ciągle sprzedawanie nieruchomości rolnych miałoby być opodatkowane podatkiem od towarów i usług i uznane za działalność gospodarczą również Agencje Nieruchomości Rolnych wyzbywające się stale gruntów powinny zostać opodatkowane podatkiem od sprzedanych gruntów podatkiem VAT.

W związku z wyżej przedstawionymi tezami, racjami i przepisami Wnioskodawca uważa, iż sprzedaż nieruchomości rolnych bez względu na ich ilość oraz czasookres nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie można tego uznać za działalność gospodarczą mimo nagminnego dokonywania zakupu i sprzedaży gruntów rolnych.

Należy jeszcze przedstawić hipotetyczny przykład ewidentnej dyskryminacji i bogacenia się kosztem podatnika a mianowicie: W pewnych sytuacjach sprzedaż działki / nieruchomości nawet z zyskiem po nałożeniu podatku VAT i podatku dochodowego daje kwotę mniejszą niż wartość zakupionej nieruchomości co ewidentnie jest działaniem na szkodę podatnika.

Nieruchomość zakupiona za kwotę 100 000 PLN bez możliwości odliczenia podatki VAT Zostaje sprzedana za kwotę 150 000 PLN i opodatkowana podatkiem VAT. Z prostego rachunku wynika że kwota podatku VAT wyniesie 28 049 PLN. Następnie kwota do opodatkowaniem podatkiem dochodowym to 121 950 PLN. Po odliczeniu 19% podatku dochodowego 23 171 PLN. Co w efekcie daje dla właściciela kwotę 98 780 PLN co nie daje nawet kwoty zakupu nieruchomości przy założeniu wzrostu jej wartości o 50%!

Ad. 5)

Z wiedzy Wnioskodawcy wynika, że studium nie posiada mocy prawnej, moc prawną posiadają warunki zabudowy i Plan Zagospodarowania Przestrzennego. A co za tym idzie tylko te dokumenty mogą być podstawą do opodatkowania nieruchomości podatkiem VAT jednak mając na uwadze przepisy unijne (Dyrektywa 112) nawet taka nieruchomość zakupiona do majątku prywatnego nie może podlegać opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Reasumując Wnioskodawca prosi o odpowiedź na najważniejsze dla niego pytania po przedstawieniu swojego stanowiska i wymienionych we wniosku przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod tym pojęciem należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika, w rozumieniu przepisów ustawy.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1, ze zm.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 cyt. Dyrektywy, państwa członkowskie mogą również uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu ww. art. 9 ust. 1, w szczególności (…) dostawy działek budowlanych. Przez działkę budowlaną rozumie się każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną, uznaną za budowlaną przez państwa członkowskie.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dostawa gruntów, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Oznacza to, że jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Aby dostawę towarów (np. gruntów) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że sprzedawane towary, czy usługi zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym w przypadku dostawy gruntów niezabudowanych będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca we wrześniu 2004 kupił działkę rolną za cenę 30 000 PLN (1,15 ha) w celu stworzenia tam firmy, po otrzymaniu warunków zabudowy i wykonaniu kosztorysu okazało się, że koszty budowy magazynu są tak wysokie, że Wnioskodawcy nie będzie stać na realizację zamierzonej inwestycji, w związku z czym w czerwcu 2007 r. nieruchomość została sprzedana za kwotę 500 000 PLN (nieruchomość posiada warunki zabudowy).

W międzyczasie tj. rok 2005 Wnioskodawca kupił mieszkanie w W. o powierzchni 55 m2 za kwotę 250 000 PLN (w 100% na kredyt) oraz działkę pod W. za kwotę 70 000 PLN z nadzieją na wybudowanie tam kiedyś domu.

Dwa lata później okazało się że działka sąsiednia (od tej kupionej pod budowę domu) jest na sprzedaż, dokupienie tejże działki pozwoliłoby Wnioskodawcy na uzyskanie bezpośredniego dostępu do drogi asfaltowej i powiększenie już posiadanej działki. W związku z nadarzającą się okazją w 2007 roku Wnioskodawca dokupił za kwotę 60 000 PLN działkę sąsiednią.

Jednocześnie w 2008 roku Wnioskodawca stracił na inwestycjach kapitałowych kwotę ponad 100 000 PLN i od tego momentu postanowił lokować resztę z uzyskanych pieniędzy ze sprzedaży w 2007 roku działki w nieruchomościach.

W związku z powyższym w 2008 roku Wnioskodawca kupił 4 działki rolne:

1.  (2500 m2) za kwotę 160 000 PLN pod W. (na którą Wnioskodawca uzyskał warunki zabudowy),
2.  (18 000 m2) za kwotę 460 000 PLN pod W., którą Wnioskodawca podzielił na 5 działek o powierzchni około 3400 m2 każda,
3.  (13 000 m2 - składająca się z 2 działek rolnych) za kwotę 34 000 PLN na te dwie działki Wnioskodawca nigdy nie uzyskał warunków zabudowy.

W 2009 roku Wnioskodawca kupił:

1.  nieruchomość rolną o powierzchni 1,5 ha (na którą składały się 4 działki), za kwotę 10 000 PLN,
2.  nieruchomość rolną od skarbu państwa o powierzchni ponad 5 ha, za kwotę 32 000 PLN,
3.  nieruchomość rolną od skarbu państwa o powierzchni 3,8 ha za kwotę 28 000 PLN,
4.  5 nieruchomości rolnych o powierzchni ponad 1 ha każda,
5.  1 nieruchomość rolną o powierzchni 4 ha składającą się z 3 przylegających do siebie działek.

W związku z wzrostem wartości wszystkich wymienionych nieruchomości Wnioskodawca zdecydował się na powolne wychodzenie z inwestycji w nieruchomości i sprzedaż tychże nieruchomości.

W związku z tym w 2009 roku Wnioskodawca sprzedał:

1.  nieruchomość kupioną w 2009 roku o powierzchni 1,5 ha (składającą się z 4 działek) za kwotę 15 000 PLN;
2.  3 działki rolne o powierzchni ponad 1 ha każda, kupione w 2009 roku (poz. 4 w nieruchomościach kupionych w 2009 roku) były to 2 różne osoby kupujące, jedna z nich kupiła 2 działki,
3.  jedną z działek rolnych z pozycji 3. z nieruchomości zakupionych w 2008 roku.

Po 2009 roku Wnioskodawca nie kupował żadnych nieruchomości, natomiast nadal wychodził z inwestycji, w związku z czym w 2010 roku sprzedał:

1.  jedną działkę rolną (z pozycji 4 kupionych w 2009 roku),
2.  nieruchomość rolną o pow. 3,8 ha (z pozycji 3 kupionych w 2009 roku).

W 2011 roku Wnioskodawca sprzedał:

1.  jedna z działek rolnych o pow. ponad 1 ha (z pozycji nr 4 kupione w 2009 roku),
2.  jedna działka rolna o pow. 5800 m2 (z pozycji nr 3 kupione w 2008 roku),
3.  jedna z działek rolnych o powierzchni ponad 1 ha (z pozycji nr 5 kupionych w 2009 roku).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika zatem, iż Wnioskodawca dokonał już sprzedaży 14 gruntów, tj.:

1.  W 2007 r. Wnioskodawca sprzedał 1. 1. działkę rolną zakupioną w 2004 r. w celu utworzenia firmy - nieruchomość posiadała warunki zabudowy.
2.  W 2009 r. Wnioskodawca sprzedał:
    1.  4 działki rolne wymienione w poz. 1 w nieruchomości zakupionych w 2009 r.;
    2.  3 działki rolne z wymienionych w poz. 4 w nieruchomościach zakupionych w 2009 r.;
    3.  1 działkę rolną z wymienionych w poz. 3 w nieruchomościach zakupionych w 2008 r.;
3.  W 2010 r. Wnioskodawca sprzedał:
    1.  1 działkę rolną z wymienionych w poz. 4 w nieruchomościach zakupionych w 2009 r.;
    2.  1 nieruchomość rolną wymienioną w poz. 3 w nieruchomościach zakupionych w 2009 r.
4.  W 2011 r. Wnioskodawca sprzedał:
    1.  1 działkę rolną z wymienionych w poz. 4 w nieruchomościach zakupionych w 2009 r.;
    2.  1 działkę rolną z wymienionych w poz. 3 w nieruchomościach zakupionych w 2008 r.;
    3.  1 działkę rolną z wymienionych w poz. 5 w nieruchomościach zakupionych w 2009 r.

Ponadto Wnioskodawca zamierza sprzedać:

1.  5 działek wymienionych w poz. 2 w nieruchomościach zakupionych w 2008 r. dla których wydane zostały decyzje dotyczące warunków zabudowy;
2.  1 działkę wymienioną w poz. 1 w nieruchomościach zakupionych w 2008 r. , na którą Wnioskodawca uzyskał decyzję dotyczącą warunków zabudowy;
3.  pozostałe nieruchomości rolne dla których brak jest planu zagospodarowania przestrzennego, nieruchomości leżące w terenach upraw rolnych i w wypisie z rejestru gruntów oznaczone symbolami „R” - rolne oraz „Ł.” - łąki i „Ps” - pastwiska, brak studium – dla których nie zostały wydane decyzje dotyczące warunków zabudowy.

Zdaniem Wnioskodawcy nieruchomości zakupione były do majątku prywatnego i nie miały nic wspólnego z prowadzoną działalnością.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż działek, o których mowa we wniosku, dokonywana jest w warunkach wskazujących na działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 i ust. 2.

Kryterium prowadzenia działalności gospodarczej nie wyłącza z grona podatników osób fizycznych, jeśli dokonują one dostawy towarów w sposób stały, zorganizowany i powtarzalny. Jeśli odpłatna dostawa towarów została dokonana w okolicznościach wskazujących na działalność gospodarczą i przez osobę działającą w charakterze podatnika, to nawet jeśli dokonano tych czynności bez zachowania warunków i form określonych przepisami prawa (np. bez oficjalnego zarejestrowania działalności gospodarczej), czynność taka podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 2 cyt. ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w momencie zakupu nieruchomości nie przyświecał Wnioskodawcy cel wykorzystania tych nieruchomości, na potrzeby własne - działki, będące przedmiotem sprzedaży, nie zostały nabyte na cele osobiste Wnioskodawcy: pierwsza z nich (zakupiona w 2004 r.) została nabyta, jak wskazał Wnioskodawca, w celu utworzenia tam firmy, a więc w związku z działalnością gospodarczą, bez znaczenia pozostaje fakt, iż wskutek zbyt wysokich kosztów Wnioskodawca zrezygnował ze swoich zamiarów i postanowił ulokować środki ze sprzedaży w 2007 r. tejże działki w nieruchomościach – zamiarem Wnioskodawcy było prowadzenie działalności gospodarczej i zakupu przedmiotowej nieruchomości dokonał w tym właśnie celu. Natomiast zakup wszystkich pozostałych nieruchomości nastąpił w celu ulokowania pieniędzy w nieruchomościach, tj. lokaty kapitału. Sformułowania „lokata kapitału” nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy. Jak wynika z opisu sprawy nabycie gruntów nie miało skutkować powiększeniem, czy też utworzeniem majątku osobistego, lecz uzyskiwaniem z nieruchomości, po upływie określonego czasu – i pojawienia się korzystnej koniunktury gospodarczej dotyczącej gruntów, wymiernych korzyści, poprzez zabezpieczenie posiadanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych przed utratą wartości. Zatem nie cele osobiste, a cele gospodarcze leżały u podstaw nabycia nieruchomości. Działanie Wnioskodawcy potwierdza zatem, że transakcje sprzedaży działek, o których mowa we wniosku, nie są przypadkiem jednorazowym. Fakt ten podkreśla handlowy charakter działań Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podejmując czynności polegające na sprzedaży ww. działek, rozporządza swoim majątkiem w celu osiągnięcia zysku, a więc czynności te wykraczają poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności. W takiej sytuacji dostawa ta kwalifikuje tę czynność jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych. To, że właściciel ma swobodę w korzystaniu z nieruchomości i może ją przeznaczać na różne cele, nie oznacza, że w określonych okolicznościach cel ten nie będzie się mieścić w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Podjęte przez Wnioskodawcę działania są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, bowiem Wnioskodawca dokonywał zakupów nieruchomości z zamiarem wykorzystania ich dla celów zarobkowych. Należy również zauważyć, iż w kontekście podstawowych zasad oraz celów podatku VAT, bezzasadnym byłoby przyjęcie przez ustawodawcę, iż ta sama czynność w przypadku podmiotu, który zarejestrował się jako podatnik VAT czynny i zgłosił działalność w zakresie handlu nieruchomościami byłaby opodatkowana inaczej, niż w przypadku gdy dokonuje jej podmiot, który takiego zgłoszenia nie dokonał, kiedy zamiar i efekt zarobkowy obydwu transakcji jest identyczny. Różnica wynika tylko z kwestii formalnych dokonanych przez obydwa podmioty.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika podatku VAT nawet wtedy, gdy przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (orzeczenie TSUE w sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzamt Goslar a Brigitte Breitshol). O tym, czy dana osoba działa w charakterze podatnika nie decyduje czy zarejestrował on działalność gospodarczą ale czy obiektywnie działa przy danej transakcji jako podatnik podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, iż dla celów podatku od towarów i usług nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze (przedsiębiorców). Opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa towarów – gruntów nie tylko wówczas, gdy dokonywana jest przez podatnika VAT, dla którego wykonywanie działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu. Na podstawie art. 15 ust. 2 cyt. ustawy również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które dokonują dostawy, czy też świadczą usługi stają się podatnikami podatku VAT, jeżeli osoby te podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Dokonanej oceny nie mogą zmienić zapewnienia Wnioskodawcy, iż nie nabył on przedmiotowych nieruchomości w celu wykorzystywania ich w prowadzonej działalności gospodarczej, ani nabycie to nie miało związku z działalnością gospodarczą. Stwierdzenie, iż nieruchomości stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy, nie może być wyłączną podstawą oceny rzeczywistych intencji towarzyszących nabyciu. O takich intencjach świadczą bowiem wszelkie okoliczności sprawy: ilość zakupywanych i sprzedawanych działek, ich areał, znaczne zaangażowanie środków pieniężnych jak również cel przyświecający Wnioskodawcy, tj. lokowanie nadwyżek finansowych w nieruchomościach i ich sprzedaż – wychodzenie z inwestycji - jak wskazał Wnioskodawca, z chwilą wzrostu wartości wszystkich wymienionych nieruchomości, czy też nabycie działki w celu utworzenia firmy wskazuje, iż Wnioskodawca jest podatnikiem z tytułu wykonywania czynności - prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 cyt. ustawy. Biorąc bowiem pod uwagę zakres i skalę przeprowadzanego przez Wnioskodawcę przedsięwzięcia stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie może zostać uznana za czynności wykonywane w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy i nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ww. art. 15 ust. 2 cyt. ustawy.

Zatem sprzedaż przedmiotowych działek, należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów o usług, gdyż jest dokonywana przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ww. ustawy.

Zgodnie z cyt. powyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym , w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej „studium”. Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Ponadto zaznaczyć należy, iż ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem (potwierdzeniem) stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1, ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.) informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego, jednakże tylko w zakresie danych faktycznie w niej zawartych.

Jak wskazano powyżej w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji niż inwestycje celu publicznego ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Wnioskodawca wskazał, iż dla nieruchomości:

1.  działka rolna zakupiona w 2004 r. w celu utworzenia firmy, sprzedana w 2007 r.;
2.  5 działek wymienionych w poz. 2 w nieruchomościach zakupionych w 2008 r.;
3.  1 działka wymienioną w poz. 1 w nieruchomościach zakupionych w 2008 r.

wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że o charakterze tych gruntów decydują powyższe decyzje o warunkach zabudowy (bez znaczenia pozostaje fakt, czy zostały one wydane na wniosek Wnioskodawcy czy na wniosek osób trzecich) a w konsekwencji stanowią one tereny przeznaczone pod zabudowę.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę działek wskazanych w pkt 1-3 powyżej, dla których wydane zostały decyzje dotyczące warunków zabudowy, jako dostawa terenów przeznaczonych pod zabudowę nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, i podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku: dla dostaw dokonanych do dnia 31 grudnia 2010 r. - zgodnie z art. 41 ust. 1 - w wysokości 22%, natomiast dla dostaw dokonywanych od dnia 1 stycznia 2011 r. - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy - w wysokości 23%.

Natomiast dostawa pozostałych nieruchomości rolnych dla których, jak wskazał Wnioskodawca, brak jest planu zagospodarowania przestrzennego, nieruchomości leżące w terenach upraw rolnych i w wypisie z rejestru gruntów oznaczone symbolami „R” - rolne oraz „Ł.” - łąki i „Ps” - pastwiska, brak studium – dla których nie zostały wydane decyzje dotyczące warunków zabudowy, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, jako dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

W tym miejscu podkreślić należy, iż rozważania Wnioskodawcy dotyczące studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, pozostają bez wpływu na przedmiotową sprawę, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, prócz wymienionych przez Stronę działek dla których wydano decyzje o warunkach zabudowy, dla wszystkich pozostałych nieruchomości brak jest planu zagospodarowania przestrzennego, oraz brak jest studium.

Jednocześnie zauważyć należy, iż wskazane przez Wnioskodawcę przepisy art. 167 – 192 Dyrektywy 2006/112/WE dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego, możliwości jego zwrotu, proporcjonalnego odliczania podatku naliczonego i korekty tego podatku. Podkreślić należy, iż przepisy te zostały zaimplementowane do polskiego porządku prawnego (art. 86 – 91 ustawy o podatku od towarów i usług). Przepisy te przewidują możliwość odliczenia podatku naliczonego przez podatnika z tytułu transakcji opodatkowanej, jeśli dany zakup ma związek z wykonywanymi przez tego podatnika czynnościami opodatkowanymi.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca nabywał grunty rolne, a niektóre z nich w wyniku wydanych decyzji o warunkach zabudowy, stały się gruntami przeznaczonymi pod zabudowę, a zatem z tytułu ich nabycia Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia, bowiem przy nabyciu tych gruntów nie został naliczony podatek od towarów i usług. Fakt, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia, nie powoduje automatycznie, że sprzedaż gruntów przeznaczonych pod zabudowę (z powyższej przyczyny) miałaby nie podlegać opodatkowaniu. Ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani Dyrektywa 2006/112/WE nie uzależnia bowiem opodatkowania danej czynności od faktu skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia. Czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług jeśli mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zawartych w ustawie.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zatem podstawą opodatkowania dla dostawy nieruchomości, o których mowa we wniosku, w świetle powołanego powyżej przepisu art. 29 ust. 1 ustawy jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Ponadto, odnosząc się do przedstawionego w uzasadnieniu Wnioskodawcy do pyt. oznaczonego nr 4 przykładu, wyjaśnić należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje zasad zawierania między stronami umów oraz zasad ustalania cen, zatem czy dokonywane przez Stronę w ramach działalności gospodarczej transakcje przyniosą Wnioskodawcy zysk, czy też w efekcie stratę pozostaje bez wpływu na podstawę opodatkowania.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy do wszystkich przedstawionych we wniosku pytań uznać należało za nieprawidłowe.

W tym miejscu należy dodać, iż z dniem 26 sierpnia 2011 r. ogłoszony został tekst jednolity ustawy o VAT – Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.

Jednocześnie Organ podatkowy zauważa, iż orzeczenia w sprawach podatkowych zapadają w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. Ich różnorodność stanowi odpowiedź na różnorodność przedstawionych przez podatników stanów faktycznych i dlatego nie mogą być one podstawą przy rozpatrywaniu kolejnych spraw. Powołane przez Wnioskodawcę wyroki NSA sygn. akt I FPS 3/07, oraz Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-291/92 zapadły w odmiennych od przedstawionego przez Wnioskodawcę stanach faktycznych.

Zwrócić bowiem należy uwagę, iż wyrok NSA, sygn. I FPS 3/07 dotyczy stanu faktycznego, w którym strona skarżąca nabyła jedną nieruchomość rolno-leśną o powierzchni 1 ha, stanowiącą nieruchomość rolno-leśną, następnie Rada Miasta po 6 latach od zakupu przedmiotowej nieruchomości przekwalifikowania m.in. gruntu rolnego należącego do skarżącej na grunt przeznaczony pod zabudowę domów jednorodzinnych. W tym samym roku na wniosek strony przedmiotowy grunt został podzielony na 13 działek. Zatem skala przedsięwzięcia przedstawiona w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej znacznie odbiega od przedstawionej w stanie faktycznym, będącym przedmiotem rozstrzygnięcia NSA.

Również nie stanowi potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy i nie może być podstawą przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie wyrok TSUE w sprawie Dieter Armbrecht C-291/92. Wyrok ten bowiem dotyczy zupełnie odmiennego od stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, tj. konkretnego stanu faktycznego, w którym hotelarz dokonuje sprzedaży zespołu nieruchomości - zawierającej hotel i mieszkanie hotelarza, które stanowiło jego własność prywatną.

Jednocześnie zadziwiającym jest fakt, iż Wnioskodawca odnosząc się do powyższych wyroków wskazuje, iż „nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży”, „Sprzedaż - nawet kilkakrotna - przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży”, „okazjonalna czynność”, „Sporadyczna wyprzedaż swojego majątku prywatnego” w sytuacji gdy opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawiony przez Wnioskodawcę wyraźnie wskazuje, iż nieruchomości te zostały nabyte właśnie w celu odsprzedaży a dokonywane czynności nie są ani sporadyczne, ani okazjonalne.

Pomimo okoliczności, iż powyższe orzeczenia zapadły w odmiennych stanach faktycznych od przedstawionego przez Wnioskodawcę, podkreślić jednakże należy, iż z powyższych orzeczeń wyraźnie wynika, że kwestia uznawania poszczególnych podmiotów jako podatników VAT, na skutek uznania wykonywanej przez nich działalności za działalność gospodarczą jest - w przypadkach sprzedaży majątku - w dużym stopniu uzależniona od tego, czy posiadany majątek ma charakter prywatny (osobisty), czy też jest związany z działalnością gospodarczą.

Wskazać również należy, że istnieją również orzeczenia, które potwierdzają stanowisko Organu prezentowane w niniejszej sprawie, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sygn. III SA/Wa 2733/08, I SA/Ol 468/05 czy I FSK 2012/08.

Z uwagi na fakt, iż orzecznictwo sądów w analizowanej sprawie nie jest jednolite i dopuszcza ono, w zależności od zaistniałych okoliczności, uznanie za podatnika VAT osoby fizycznej sprzedającej działki budowlane pochodzące z majątku prywatnego. Sytuacja ta potwierdza wniosek Organu prezentowany powyżej, iż rozstrzygnięcie tego typu zagadnień wymaga dokładnej analizy stanów faktycznych przedstawionych przez osoby dokonujące dostawy gruntów, a każdy stan faktyczny należy rozpatrywać mając na uwadze czynności, jakich dokonuje osoba sprzedająca grunt i wnioski płynące z tych czynności. Tym samym, należy stwierdzić, iż powołane w treści złożonego wniosku orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

W tym miejscu należy odnieść się również do powołanego przez Stronę postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 lipca 2007 r. w którym stan faktyczny również w tak znacznym stopniu odbiega, od przedstawionego przez Wnioskodawcę, iż również ono nie może mieć żadnego wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie, dotyczy bowiem stanu faktycznego, w którym Wnioskodawca, wspólnie z żoną jest współwłaścicielem nieruchomości podzielonej na trzy działki. Strona planowała na tej nieruchomości wybudować dom i w związku z tym poczyniła szereg prac przygotowawczych i porządkowych na w/w nieruchomości. Jednak w wyniku zdarzeń losowych Wnioskodawca postanowił sprzedać te działki. Skala przedsięwzięcia w niniejszym postanowieniu także odbiega, od skali przedsięwzięcia podejmowanego przez Wnioskodawcę, ponadto brak w nim, jak również we wskazanych powyżej wyrokach elementu dotyczącego lokowania wolnych środków pieniężnych w nieruchomościach, tj. lokaty kapitału.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.