Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.471.2018.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-15
Teza: skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udziału w nieruchomości nabytych w wyniku likwidacji sp. z o.o.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; opodatkowanie; sprzedaż; udział; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; własność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2018 r. (data wpływu 19 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udziału w nieruchomości nabytych w wyniku likwidacji sp. z o.o. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udziału w nieruchomości nabytych w wyniku likwidacji sp. z o.o.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, w przeszłości był udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: spółka z o.o.). W 2015 r. wspólnicy sp. z o.o. rozpoczęli jej likwidację. W majątku zlikwidowanej spółki znajdowały się aktywa niepieniężne − prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz własność nieruchomości. W dniu 13 stycznia 2015 r. sp. z o.o. w likwidacji dokonała podziału majątku spółki pozostałego po zaspokojeniu wierzycieli i przeniosła majątek na udziałowców, którzy otrzymali udziały w prawie użytkowania wieczystego gruntów oraz udziały we współwłasności nieruchomości. Przedmiotem podziału był udział w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udział we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość. Nabyte w wyniku podziału likwidacyjnego sp. z o.o. udział w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udział we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość zostały przez Wnioskodawcę sprzedane w 2018 r., tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. W momencie nabycia przez Wnioskodawcę wymienionych składników majątku likwidacyjnego spółki z o.o. Wnioskodawca rozpoznał przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości wartości rynkowej składników majątku likwidacyjnego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek z tego tytułu został odprowadzony przez sp. z o.o. jako płatnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż majątku nieruchomego nabytego przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji sp. z o.o. przed upływem pięciu lat od nabycia spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu, który będzie pomniejszony o koszty uzyskania przychodu w postaci wartości majątku likwidacyjnego, do wysokości udziału Wnioskodawcy w składnikach tego majątku?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, udziału w majątku nieruchomym nabytego w wyniku likwidacji sp. z o.o. spowoduje powstanie przychodu. Przychód będzie pomniejszony o koszty uzyskania przychodu w postaci wartości majątku likwidacyjnego w wysokości odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w tym majątku. Wartość majątku odpowiada zaś wartości rynkowej w momencie likwidacji sp. z o.o.

Powstanie przychodu w opisanej sytuacji wynika z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), gdzie jednym ze źródeł przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy − przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 6c powołanej ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Podstawę obliczenia podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów stanowi dochód, tj. różnica między przychodem ze sprzedaży a kosztami uzyskania przychodu (ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy). Kosztami uzyskania przychodu ze zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz zbycia nieruchomości otrzymanych w drodze likwidacji sp. z o.o. będzie, według Wnioskodawcy, wartość rynkowa tych składników majątku w momencie ich otrzymania. Wnioskodawca uważa, że ustalając dochód z tytułu zbycia nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów w momencie likwidacji sp. z o.o., ustalona zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 5 ww. ustawy. Wnioskodawca powołuje stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 15 grudnia 2016 r., nr 1462-IPPB2.4511.742.1.2016.1.MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, w przeszłości był udziałowcem w spółce z o.o. W 2015 r. wspólnicy sp. z o.o. rozpoczęli jej likwidację. W majątku zlikwidowanej spółki znajdowały się aktywa niepieniężne − prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz własność nieruchomości. W dniu 13 stycznia 2015 r. sp. z o.o. w likwidacji dokonała podziału majątku spółki pozostałego po zaspokojeniu wierzycieli i przeniosła majątek na udziałowców, którzy otrzymali udziały w prawie użytkowania wieczystego gruntów oraz udziały we współwłasności nieruchomości. Przedmiotem podziału był udział w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udział we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość. Nabyte w wyniku podziału likwidacyjnego sp. z o.o. udział w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udział we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość zostały przez Wnioskodawcę sprzedane w 2018 r., tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. W momencie nabycia przez Wnioskodawcę wymienionych składników majątku likwidacyjnego spółki z o.o. Wnioskodawca rozpoznał przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości wartości rynkowej składników majątku likwidacyjnego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek z tego tytułu został odprowadzony przez sp. z o.o. jako płatnika.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawcę udziału w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udziału we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość będących przedmiotem sprzedaży w 2018 r. nastąpiło w 2015 r. w wyniku podziału majątku likwidowanej spółki z o.o.

Nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż w 2018 r. ww. udziału w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udziału we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość, których nabycie nastąpiło w 2015 r., będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c powołanej ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Nadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udziału we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość nabytych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji sp. z o.o. przed upływem pięciu lat od nabycia spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu, który będzie pomniejszony o koszty uzyskania przychodu w postaci wartości majątku likwidacyjnego do wysokości udziału Wnioskodawcy w składnikach tego majątku.

Opis stanu faktycznego wskazuje, że Wnioskodawca nabywając w 2015 r. udział w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udział we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość w wyniku podziału majątku spółki z o.o. pozostającej w likwidacji nie poniósł żadnych wydatków w związku z tym nabyciem. To oznacza, że Wnioskodawca nabył ww. udziały w sposób nieodpłatny. W przypadku zaś nabycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób nieodpłatny zastosowanie znajduje cytowany wyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Zatem, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu ww. sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udziału we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość można uznać jedynie udokumentowane, ewentualne nakłady poczynione przez Wnioskodawcę, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania (tj. od momentu ich otrzymania przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją spółki).

Tym samym, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy stwierdzającym, że ustalając dochód z tytułu zbycia nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów w momencie likwidacji sp. z o.o., ustalona zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ tak ustalona wartość nie spełnia przesłanek mającego zastosowanie w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego działek oraz udziału we współwłasności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość w 2018 r. nabytych przez Wnioskodawcę w 2015 r. w wyniku likwidacji sp. z o.o. będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód uzyskany z ww. sprzedaży Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć o koszty spełniające przesłanki art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Wartość rynkowa ww. składników majątku w momencie ich otrzymania przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji sp. z o.o. nie spełnia tych przesłanek.

W odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2016 r., nr 1462-IPPB2.4511.742.1.2016.1.MK., w której zapadło odmienne rozstrzygniecie podkreślić należy, że rozstrzygnięcie dokonane nawet w analogicznym zagadnieniu nie może stanowić podstawy do żądania podobnego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

W przypadku rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych rozstrzygnięć, adresowanych do innych podatników. Organ nie może powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną, interpretację indywidualną lub objaśnienia podatkowe, jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy, nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych współwłaścicieli ww. prawa użytkowania wieczystego działek oraz budynku stanowiącego odrębną nieruchomość.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.