Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-34/15-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-24
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia przez Spółkę straty przekształconego Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej.
Słowa kluczowe: następstwo prawne; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; podmiot; podmiot-przekształcanie podmiotów; przekształcanie; rozliczanie (rozliczenia); spółki-spółka kapitałowa; strata; sukcesja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia przez Spółkę straty przekształconego Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia przez Spółkę straty przekształconego Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 kwietnia 2014 r. nastąpiła rejestracja spółki Zakład Opieki Psychiatrycznej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Rejestracji dokonał Sąd Rejonowy. W tym też dniu zgodnie z artykułami 69-82 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej Zakład Opieki Psychiatrycznej został przekształcony w spółkę.

Stosownie zaś do art. 80 ust. 4 ustawy o działalności leczniczej, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, spółka kapitałowa z dniem przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki, których podmiotem był samodzielny publiczny ZOZ.

W związku z tym, iż przekształcenie nastąpiło w trakcie roku kalendarzowego, powstały dwa okresy podatkowe. Samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej na mocy ustawy o działalności leczniczej był zobowiązany bezpośrednio przed przekształceniem (za okres od dnia 1 stycznia 2014 r. do 29 kwietnia 2014 r.) sporządzić sprawozdanie finansowe oraz dokonać obliczenia podatku dochodowego za wymieniony okres. W wyniku tych czynności ustalona została strata podatkowa.

Powyższa strata spowodowana była brakiem możliwości wystawienia przez SP ZOZ, wszystkich faktur do Narodowego Funduszu Zdrowia (NFZ) za wykonane w okresie istnienia SP ZOZ, tj. do 29.04.2014 r. usługi.

Wystawianie faktur powiązane jest bowiem bezpośrednio z prawidłowymi raportami statystycznymi, generowanymi w systemie informatycznym stanowiącym platformę, którą każdy ze świadczeniodawców musi stosować do rozliczeń z NFZ. Dopiero w dniu 30 czerwca 2014 r. zostały podpisane aneksy do obowiązujących wieloletnich umów o świadczenie usług zdrowotnych. Tym samym, po podpisaniu aneksów, Spółka zyskała możliwość wystawiania faktur i ewidencjonowania przychodów w Spółce, a dotyczących również wykonanych a nierozliczonych usług SP ZOZ. W wyniku tychże rozwiązań, w Spółce powstały przychody niewspółmierne do poniesionych kosztów, co będzie skutkowało ustaleniem dochodu podlegającemu opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka jako następca prawny SP ZOZ ma możliwość odliczenia straty podatkowej za okres od 1 stycznia 2014 r. do 29 kwietnia 2014 r. poniesionej w SP ZOZ, od dochodów osiągniętych przez szpital funkcjonujący w formie spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość taka istnieje ze względu na wynikające wprost z ustawy o działalności leczniczej następstwo prawne spółki wobec SP ZOZ i ma uzasadnienie w art. 93a Ordynacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 69 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 217 z późn. zm.) przekształcenie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę kapitałową odbywa się na zasadach określonych w art. 70-82.

Jak stanowi art. 80 ust. 1 ww. ustawy, dniem przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę, o której mowa w art. 69, jest dzień wpisania tej spółki do rejestru przedsiębiorców. Z dniem przekształcenia następuje wykreślenie z urzędu samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej z Krajowego Rejestru Sądowego (art. 80 ust. 2 tej ustawy).

Ponadto, stosownie do art. 80 ust. 4 powołanej ustawy, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, spółka kapitałowa z dniem przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki, których podmiotem był samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej.

Zgodnie natomiast z art. 93a § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Jak wynika z treści powyższego przepisu spółka kapitałowa powstała w związku z przekształceniem osoby prawnej – samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, wstępuje nie tylko we wszystkie obowiązki osoby przekształconej, ale także we wszystkie uprawnienia jakie osoba przekształcana posiadała.

Z punktu widzenia przedmiotu wniosku należy zauważyć, że istotą podniesionego problemu jest możliwość ujęcia straty podatkowej przekształconego SP ZOZ na zasadach ogólnych określonych w art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2013 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem natomiast – w myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy – jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Systematyka wskazanego powyżej przepisu w praktycznym aspekcie pozwala zatem podatnikowi na ustalenie zakresu opodatkowania podatkiem dochodowym poprzez odniesienie się do legalnych definicji dochodu/straty w myśl przepisów ustawy podatkowej i sposobu ich obliczania dla potrzeb określenia w sposób właściwy podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z powołanej regulacji art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika więc, że dochód podatkowy stanowi różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem a kosztami jego uzyskania. Co istotne, dochód podatkowy ustalany jest wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Wpływ na wysokość dochodu podatkowego mają bowiem tylko wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody i koszty uzyskania przychodów, zasady przypisywania ich do danego roku podatkowego oraz przewidziane w tej ustawie zwolnienia i ulgi podatkowe.

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł, z których dochód jest wolny od podatku oraz kosztów uzyskania tych przychodów (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy). Oznacza to, że dochody wolne od podatku nie są uwzględniane przy wyliczeniu podstawy opodatkowania (straty). Należy przy tym podkreślić, że podatnicy korzystający ze zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powinni wykazywać straty z działalności statutowej jako straty ze źródła wolnego od podatku. Przepisy art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy podatkowej nie mają zastosowania do ww. zwolnienia przedmiotowego, ponieważ ma ono warunkowy charakter. Zatem strata na całokształcie działalności może obniżać dochód do opodatkowania w latach następnych.

W tym miejscu wskazać także należy, że taka a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powoduje, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, po drugie – koszty jego uzyskania.

I tak, przychodami podatkowymi, o których mowa w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie – wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po odliczeniu wartości wskazanych w tym przepisie.

Na mocy przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1, 3 i 4 ww. ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

*   przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (pkt 1),
*   kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład (pkt 3),
*   strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych – w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę (pkt 4).

Stosownie natomiast do treści art. 7 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem spółek przekształconych w inne spółki.

Na podstawie art. 7 ust. 5 ww. ustawy, o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

W odniesieniu do treści tych przepisów i ich stosowania oraz przestawionego stanu faktycznego sprawy, w tym kwestii posiadania przez samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej statusu przedsiębiorcy, zauważyć należy, że choć art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakazuje, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, nie uwzględniać „straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych – w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców” to przepis ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej – „wyklucza” samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej z kręgu przedsiębiorców.

Ustawa ta określa m.in. zasady wykonywania działalności leczniczej oraz zasady funkcjonowania podmiotów wykonujących działalność leczniczą niebędących przedsiębiorcami.

W art. 2 ustawy o działalności leczniczej znajduje się słowniczek definicji legalnych, tj. wyjaśnienie niektórych pojęć użytych w ustawie (w szczególności takich jak: osoba wykonująca zawód medyczny, podmiot leczniczy niebędący przedsiębiorcą, podmiot wykonujący działalność leczniczą, podmiot tworzący, promocja zdrowia, szpital, świadczenie zdrowotne, świadczenie szpitalne).

Omawiana ustawa wprowadza dwa podstawowe pojęcia odnoszące się do świadczeniodawców medycznych (podmiotów udzielających świadczeń zdrowotnych): podmioty lecznicze oraz podmioty wykonujące działalność leczniczą.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 4 tej ustawy – użyte w ustawie określenie podmiot leczniczy niebędący przedsiębiorcą oznacza podmiot leczniczy wymieniony w art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3 tej ustawy.

W świetle art. 4 ustawy o działalności leczniczej, podmiotami leczniczymi są:

1.  przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,
2.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,
3.  jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza, o którym mowa w art. 55 ust. 2a ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027, z późn. zm.),
4.  instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. Nr 96, poz. 618 oraz z 2011 r. Nr 112, poz. 654 i Nr 185, poz. 1092),
5.  fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej,
6.  posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których mowa w pkt 5,
7.  osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania

– w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

W rezultacie rynek podmiotów leczniczych obejmuje przedsiębiorców oraz podmioty lecznicze niebędące przedsiębiorcami (samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej, jednostki budżetowe), a także inne podmioty, do których należą instytuty badawcze, fundacje, stowarzyszenia i kościoły. Z dotychczasowych rodzajów świadczeniodawców pozostawiono publiczne zakłady opieki zdrowotnej dwóch rodzajów, tj. samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej i jednostki budżetowe.

Jednocześnie w kwestii używanego w ustawie o działalności leczniczej pojęcia „przedsiębiorcy” wskazać należy, że w świetle ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r. poz. 672) przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą (art. 4 ust. 1 ww. ustawy). Natomiast działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły (art. 2 ww. ustawy).

Poza pojęciem przedsiębiorcy uregulowanym w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej w polskim prawie występują także pojęcia legalne „przedsiębiorcy” oraz „przedsiębiorstwa”, uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121). Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową (art. 431). Natomiast przedsiębiorstwo – w myśl art. 551 Kodeksu cywilnego – jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto, w kontekście posiadania przez SP ZOZ statusu przedsiębiorcy, wskazać należy, że ma do niego zastosowanie art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o działalności leczniczej, z którego wynika, że działalność lecznicza jest działalnością regulowaną w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Do działalności leczniczej, o której mowa w ust. 1a, stosuje się przepisy dotyczące działalności regulowanej w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej.

W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że podmiot leczniczy odpowiada konstrukcji prawnej definicji przedsiębiorcy w świetle ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (art. 4 tej ustawy), jak i w świetle prawa cywilnego.

W praktyce nie można jednak postawić znaku równości między, np. przedsiębiorstwem wytwarzającym materiały budowlane a SP ZOZ. Różni je przede wszystkim aspekt funkcjonalny i celowościowy. Dlatego ustawodawca przepisem art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o działalności leczniczej nadał im status podmiotu leczniczego niebędącego przedsiębiorcą.

Biorąc zatem pod uwagę ww. przepisy, uregulowania w zakresie sukcesji podatkowej zawarte w art. 93-93e ustawy Ordynacja podatkowa oraz fakt, że w przedstawionej we wniosku sytuacji doszło do przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę prawa handlowego, stwierdzić należy, że Spółka będąca następcą prawnym przekształconego samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, może – na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – odliczyć stratę podatkową poniesioną w roku podatkowym, od dochodu osiągniętego w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% tej straty.

Przepis art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie więc zastosowania w sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.