Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.387.2021.6.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-25
Teza: skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności
Słowa kluczowe: banki; działalność-działalność gospodarcza; faktoring; przychód; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 czerwca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 28 czerwca 2021 r.) oraz pismem z dnia 3 sierpnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 5 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności własnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności własnych.

Wniosek ten uzupełniono pismem z dnia 23 czerwca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 28 czerwca 2021 r.).

W dniu 6 sierpnia 2021 r. wpłynęło kolejne uzupełnienie wniosku z dnia 3 sierpnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 6 sierpnia 2021 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki … Spółka Jawna (w dalszej części zwanej również jako: „Spółka”, „Spółka jawna”, „Faktorant”). Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie:

1.  Sprzedaży hurtowej odzieży i obuwia PKD 46.42.Z (działalność podstawowa);
2.  Handlu hurtowego, z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi PKD 46;
3.  Handlu detalicznego, z wyłączeniem handlu detalicznego pojazdami samochodowymi PKD 47;
4.  Transportu drogowego towarów oraz działalności usługowej związanej z przeprowadzkami PKD 49.4;
5.  Magazynowania i przechowywania towarów PKD 52.1;
6.  Działalności usługowej wspomagającej transport PKD 52.2;
7.  Działalności związanej z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz działalności powiązanej PKD 62;
8.  Pozostałej finansowej działalności usługowej, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych PKD 64.9;
9.  Reklamy, badania rynku i opinii publicznej PKD 73;
10.  Uprawy zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu PKD 01.11.Z.

Umowa Spółki jawnej została zawarta w dniu 28 maja 2001 r. Spółka jawna została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 24 lipca 2001 r. Biorąc pod uwagę, że spółka jawna powstaje z chwilą wpisu do rejestru, to Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki jawnej od dnia 24 lipca 2001 r. Wnioskodawca posiada udział w zyskach i stratach Spółki w wysokości 99,8%. Z tytułu udziału w Spółce jawnej wybrał opodatkowanie dochodów na zasadach przewidzianych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (19% podatkiem dochodowym). Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe, zgodnie z zasadami o rachunkowości określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217, z późn. zm.)

W dniu 28 marca 2013 roku Spółka jawna zawarła umowę faktoringu Nr … (dalej zwaną również jako: „Umowa”). Stroną Umowy jako faktor jest … Spółka akcyjna (dalej: „Faktor”,). Faktor jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzącą działalność gospodarczą obejmującą m.in. świadczenie usług faktoringowych. Celem zawarcia Umowy było ramowe uregulowanie kwestii przenoszenia wierzytelności powstałych w wyniku świadczenia usług bądź dostawy towarów przez Spółkę jawną na Faktora oraz zakres i sposób świadczenia przez Faktora usług faktoringowych i innych obowiązków stron Umowy. Umowa reguluje kwestię przenoszenia wierzytelności i należnego wynagrodzenia z tytułu wykonywania przez Faktora na rzecz Spółki jawnej usług faktoringu. W oparciu o Umowę dokonywana jest cesja wierzytelności (wraz z prawami związanymi z tymi wierzytelnościami) oraz udostępniane są Faktorantowi środki pieniężne. Zawarcie Umowy podyktowane było w szczególności umożliwieniem Spółce jawnej finansowania bieżącej działalności przedsiębiorstwa, przez uzyskanie od Faktora zapłaty za wierzytelności przed upływem terminu ich wymagalności, co pozwoliło skrócić cykl rotacji należności, a więc poprawić bieżącą płynność Spółki. Wierzytelności Spółki jawnej zbywane są jako wierzytelności istniejące oraz przyszłe.

Wierzytelności zbywane w ramach transakcji to własne wierzytelności handlowe wynikające ze świadczenia usług bądź dostawy towarów przez Spółkę. Umowy sprzedaży wierzytelności zawierane w celu wykonania Umowy są w związku z tym, jednym z elementów niezbędnych do realizacji Umowy, tj. ich zawarcie stanowi jedną z ogółu czynności podejmowanych przez strony Umowy w celu wykonania przez Faktora i odbioru przez Spółkę jawną usługi faktoringowej. Spółka zawarła umowę faktoringową z przejęciem ryzyka wypłacalności odbiorcy (bez regresu) tzw. faktoring pełny. Faktor przejmie ryzyko niewypłacalności dłużnika wobec wierzytelności objętych umową do wysokości przyznanego limitu kredytowego. Przez wierzytelność zgodnie z umową rozumie się należność pieniężną z tytułu sprzedaży przez faktoranta towarów i usług. Usługa faktoringu obejmuje świadczenie przez faktora usług obejmujące w szczególności finansowanie faktoranta poprzez wypłatę zaliczek na poczet ceny nabycia wierzytelności, inkaso należności od odbiorcy, ich ewidencjonowanie i rozliczenie.

Zgodnie z warunkami Umowy Faktor:

1.  nabywa wierzytelności i wypłaca należną Faktorantowi zaliczkę wierzytelności,
2.  ewidencjonuje i prowadzi rozliczenia wierzytelności,
3.  inkasuje należności,
4.  udostępnia Faktorantowi informacje dotyczące wzajemnych rozliczeń pomiędzy stronami.

Faktor nabywa na warunkach określonych w Umowie wszystkie wierzytelności przysługujące Faktorantowi względem Jego kontrahentów, które powstaną w okresie od dnia udzielenia limitu do dnia całkowitej spłaty. Faktor uprawniony jest do nabycia wierzytelności powstałej przed datą nadania kontrahentowi Faktoranta limitu. Nabycie przez Faktora wierzytelności następuje z chwilą powstania wierzytelności. Nabycie przez Faktora wierzytelności w ramach Umowy nie powoduje przejęcia przez Faktora zobowiązań faktoranta i kosztów wynikających z umowy handlowej z kontrahentem Faktoranta (dalej zwanych również jako: „Odbiorcy"). W szczególności Faktor nie przejmie odpowiedzialności z tytułu rękojmi i gwarancji. Wraz z nabywaną wierzytelnością przechodzą na Faktora wszelkie związane z nią prawa, w szczególności prawo do odsetek za czas opóźnienia w wykonaniu obowiązku zapłaty oraz prawne zabezpieczenie spłaty wierzytelności. Faktorant przekazuje faktorowi dane dotyczące wierzytelności w formie wskazanej w umowie.

Nabyciu przez Faktora nie podlegają wierzytelności:

1.  wyłączone od przelewu na podstawie art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.),
2.  płatne gotówką, za pobraniem lub których zapłata ma nastąpić przed dostarczeniem towaru lub świadczeniem usługi,
3.  wynikające z umów lub transakcji o charakterze komisowym,
4.  objęte postępowaniem upadłościowym lub likwidacyjnym,
5.  przysługujących od podmiotów mających siedzibę w kraju objętym sankcjami międzynarodowymi,
6.  w stosunku do których zachodzi podejrzenie, że mają związek z praniem pieniędzy lub finansowaniem terroryzmu,
7.  obciążone prawami na rzecz osób trzecich.

Z tytułu nabycia wierzytelności Faktor płaci Spółce cenę nabycia wierzytelności stanowiącą nominalną kwotę wierzytelności brutto. Na poczet ceny nabycia wierzytelności Faktor wypłaca Spółce zaliczkę w kwocie wynikającej z wskazanego w umowie poziomu zaliczkowania. Poziom zaliczkowania wierzytelności wynosi 100% wartości brutto wierzytelności. Tak więc Faktor przelewa kwotę wierzytelności powiększona o podatek VAT (np. w przypadku wierzytelności o wartości 1 000 zł netto + 230 VAT Faktor dokonuje przelewu na rzecz Spółki kwoty 1 230 zł).

Faktor będzie miał prawo uzależnić wypłatę zaliczki na poczet ceny nabycia wierzytelności od :

1.  dostarczenia faktorowi dokumentów papierowych potwierdzających istnienie wierzytelności,
2.  dokonania potwierdzenia wierzytelności przez odbiorcę.

Wypłata zaliczki następuje w terminie 1 dnia roboczego od dnia przekazania Faktorowi danych dotyczących wierzytelności. Postanowienia w zakresie zapłaty zaliczki na poczet ceny nabycia wierzytelności nie obowiązują do czasu ustanowienia przez faktoranta zabezpieczeń roszczeń Faktora oraz spełnienia dodatkowych warunków zapłaty zaliczek.

Faktor jest zwolniony z obowiązku wypłaty zaliczki na poczet ceny nabycia wierzytelności lub może obniżyć wysokość zaliczki, a jeżeli zaliczka na poczet ceny nabycia wierzytelności zostanie wcześniej zapłacona to podlega zwrotowi w następujących przypadkach:

1.  wierzytelność lub dowód potwierdzających jej istnienie nie odpowiada przepisom prawa,
2.  wierzytelność jest sporna,
3.  wierzytelność została zapłacona bezpośrednio na rzecz Faktoranta,
4.  wierzytelność przysługuje względem kontrahenta powiązanego kapitałowo, organizacyjnie lub osobowo,
5.  wierzytelność została przekazana po terminie wymagalności,
6.  zniesienia lub zmiany limitu finansowania,
7.  wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość wierzytelności,
8.  naruszenia przez Faktoranta postanowień Umowy.

Faktor ma prawo podjęcia działań windykacyjnych wobec kontrahentów Faktoranta w przypadku:

1.  nadpłaty lub
2.  braku spłaty pełniej kwoty zaangażowania w terminie wskazanym w umowie lub
3.  przejęcia przez Faktora ryzyka niewypłacalności kontrahenta Faktoranta,
4.  wniosku Faktoranta.

Faktor jest zobowiązany do udostępnienia Spółce następujące informacje o:

1.  doręczonych fakturach,
2.  otrzymanych płatnościach,
3.  decyzjach w zakresie przyznania, zmiany lub zniesienia limitu .

W przypadku kontrahenta z siedzibą poza granicami Polski oraz kontrahenta, który pisemnie zastrzegł swobodę cesji wierzytelności lub którego wierzytelności wyrażone są w walucie obcej Faktorant przekazuje Faktorowi pisemną zgodę kontrahenta na przelew wierzytelności w treści zaakceptowanej przez Faktora. Faktorant informuje faktora o ustaleniu z kontrahentem innych niż ustawowe odsetek za czas opóźnienia w wykonaniu obowiązku zapłaty. Faktorant umieszcza na każdej fakturze VAT potwierdzającej wierzytelność informację o jej przelewie w brzmieniu ustalonym z Faktorem.

Na fakturach VAT i innych dokumentach przeznaczonych dla kontrahentów Faktorant wskazuje wyłącznie rachunek cesji wskazany w Umowie. W przypadku dokonania przez kontrahenta zapłaty wierzytelności bezpośrednio na rzecz Faktoranta niezwłocznie poinformuje On o tym fakcie Faktora. W tym przypadku Faktor zwolniony jest z obowiązku zapłaty ceny. Faktorant zobowiązany jest do zapłaty tej kwoty na rachunek cesji wskazany w Umowie. W związku z zawarciem Umowy oraz rozpoczęciem każdego kolejnego roku współpracy Faktorowi przysługuje prowizja przygotowawcza wskazana w Umowie.

W przypadku podwyższenia limitu zaangażowania przed rozpoczęciem kolejnego roku współpracy Faktorowi przysługuje uzupełniająca prowizja przygotowawcza od wartości różnicy. Faktor przejmuje ryzyko wypłacalności kontrahentów Spółki na zasadach przewidzianych w pisemnych warunkach przejęcia ryzyka wypłacalności odbiorcy stanowiących załącznik do umowy faktoringu. Przez limit przejęcia ryzyka wypłacalności odbiorcy (limit kredytowy) rozumie się maksymalne saldo wierzytelności danego kontrahenta objętych przejęciem ryzyka wypłacalności tego odbiorcy. Wierzytelności objęte są limitem kredytowym według terminu ich powstania. Spółka składała wniosek o udzielenie odbiorcy limitu kredytowego przygotowanego wg wzoru Faktora. Faktor przejmuje ryzyko wypłacalności odbiorcy z dniem nabycia wierzytelności, na zasadach wskazanych w umowie.

Faktor nie przejmuje ryzyka wypłacalności odbiorcy jeżeli:

1.  Faktorant spełnia świadczenia na rzecz kontrahenta, który opóźnia się w zapłacie wierzytelności dłużej niż 60 dni lub
2.  Faktorant nie przekazał Faktorowi wszystkich wierzytelności powstałych w okresie obowiązywania limitu kredytowego,
3.  nie zostały spełnione warunki wskazane w decyzji Faktora o udzieleniu limitu kredytowego,
4.  informacje podane we wniosku o udzielenie odbiorcy limitu kredytowego okazały się niezgodne z rzeczywistością,
5.  Faktorant nie poinformował Faktora o przypadku opóźnienia odbiorcy w zapłacie należności nieprzekraczającej 60 dni lub o zaistnieniu innych okoliczności wskazujących na niewypłacalność odbiorcy.

Faktor nie przejmie ryzyka wypłacalności odbiorcy w odniesieniu do wierzytelności:

1.  spornej lub
2.  która nie powstała w okresie obowiązywania limitu kredytowego lub
3.  potwierdzonej fakturą VAT, która została wystawiona przez faktoranta później niż 7 dni po dacie dostawy towaru lub wykonania usługi, lub
4.  co do której faktorant nie dostarczył w terminie 7 dni od wezwania faktoranta pisemnego dowodu istnienia tej wierzytelności,
5.  należnej z tytułu odsetek, kar umownych, odszkodowania, strat kursowych, strat powstałych w związku z reklamacją w ramach rękojmi albo gwarancji lub
6.  co do której faktorant zmienił pierwotny termin wymagalności wierzytelności bez uprzedniej akceptacji Faktora lub
7.  nieściągalnych z powodu wojny,
8.  która powstała po dniu doręczenia drugiej stronie oświadczenia o wypowiedzeniu umowy,
9.  która nie spełnia warunków wskazanych w Umowie.

Cena nabycia wierzytelności objętej przejęciem ryzyka wypłacalności odbiorcy równa jest nominalnej kwocie wierzytelności brutto przedłożonej przez Faktoranta, pomniejszonej o udział własny Faktoranta wskazany w umowie oraz potrącenia, pomniejszenia i wpłaty dokonane przez odbiorcę do Faktoranta. Cena nabycia wierzytelności objętej przejęciem ryzyka wypłacalności odbiorcy płatna jest na zasadach wskazanych w Ogólnych Warunkach Faktoringu, nie później niż w 120-tym dniu po dniu wymagalności wierzytelności. Każdą zapłatę oraz wszelkie potrącenia i pomniejszenia wierzytelności odbiorcy, Faktor ma prawo rozliczyć z najstarszą w danym momencie wierzytelnością objętą przejęciem ryzyka wypłacalności odbiorcy. Jeżeli zaistnieje warunek rozwiązujący Faktorant zobowiązany będzie w terminie 5 dni roboczych do zwrotu ceny nabycia wierzytelności na rachunek cesji Faktora wskazany w umowie. Faktorant ponosi ryzyko kursowe, polityczne, transferu oraz koszty powstałe na skutek nieprawidłowej spłaty wierzytelności (inna waluta lub niewłaściwy nr rachunku). Jeżeli kontrahent Faktoranta zażąda zwrotu wpłaconej do Faktora kwoty z tytułu wierzytelności nieobjętej umową, a Faktor przekaże tą kwotę Faktorantowi, Faktorant niezwłocznie zwróci Faktorowi otrzymaną kwotę. Faktorant wyraził zgodę na wystawianie przez faktora i przesyłanie faktur VAT w formie elektronicznej, not księgowych, duplikatów faktur, not księgowych i korekt faktur z tytułu wynagrodzenia należnego Faktorantowi. Wynagrodzenie Faktora podane jest w Umowie w wartościach netto i za wyjątkiem opłat sądowych, skarbowych i egzekucyjnych, doliczany jest do niego podatek VAT.

Faktor może przenieść na Faktoranta wierzytelności wraz ze wszelkimi prawami z Nią związanymi, poprzez dokonanie zwrotnego przelewu:

1.  w każdym momencie w przypadku wierzytelności objętych regresem lub co do których faktor jest zwolniony z obowiązku wypłaty zaliczki na poczet ceny ich nabycia,
2.  w każdym momencie na wniosek Faktoranta.

W piśmie z dnia 28 czerwca 2021 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że wierzytelności zbywane w ramach transakcji to własne wierzytelności handlowe wynikające ze świadczenia usług, bądź dostawy towarów przez Spółkę.

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Stosownie do wskazanych regulacji wierzytelności własne, będące przedmiotem sprzedaży zostały zarachowane przez Wnioskodawca jako przychód albo z chwilą wydania rzeczy, albo z chwilą wykonania usługi (częściowego wykonania usługi). Jeśli jednak wcześniej wystawiona została faktura, bądź uregulowana została należność, to przychód został zarachowany z tym dniem.

Otrzymana od Faktora kwota z tytułu ceny nabycia wierzytelności nie przewyższy nominalnej wartości zbywanej wierzytelności. Faktor wykonuje usługi dotyczące finansowania Faktoranta i przejęcia ryzyka niewypłacalności dłużnika. Wskazane we wniosku wierzytelności nie stanowią szczególnych rodzajów wierzytelności własnej (np. wierzytelność nieściągalna, wierzytelność przedawniona, wierzytelność z tytułu kredytu albo pożyczki, wierzytelność z tytułu obligacji albo odsetek). Wnioskodawca zamierza zaliczyć przychody uzyskane ze sprzedaży wierzytelności własnych do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 sierpnia 2021 r. wskazano, że złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy 2021 r. Wnioskodawca oświadczył, że na wysokość wyceny zbywanej wierzytelności oraz na wysokość wynagrodzenia faktora za wykonywane na rzecz faktoranta usługi nie miały wpływu powiązania, o których mowa w art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (odpowiednio art. 23m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż wierzytelności własnych w wyniku zawarcia przez Spółkę z Faktorem umowy faktoringu powinna skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu w wysokości wartości brutto wierzytelności, jeżeli wierzytelność zostanie uprzednio opodatkowana jako przychód należny, a otrzymana od Faktora kwota z tytułu ceny nabycia wierzytelności nie przewyższy nominalnej wartości zbywanej wierzytelności?
2.  Czy sprzedaż wierzytelności własnych, o których mowa w pytaniu Nr 1 powinna zostać zaliczona do źródła przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. pozarolnicza działalność gospodarcza?
3.  Czy Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności w ramach umowy faktoringu w kwocie brutto wierzytelności?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych Nr 1 i Nr 2 natomiast w zakresie pytania Nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaż wierzytelności własnych w wyniku zawarcia przez Spółkę z Faktorem umowy faktoringu powinna skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu w wysokości wartości brutto wierzytelności, jeżeli wierzytelność zostanie uprzednio opodatkowana jako przychód należny, a otrzymana od Faktora kwota z tytułu ceny nabycia wierzytelności nie przewyższy nominalnej wartości zbywanej wierzytelności.

Przychód uzyskany w wyniku sprzedaży tej wierzytelności Faktorowi stanowi odrębną kategorię przychodu od przychodu z tytułu pierwotnie zawartej transakcji, w związku z którą powstała ta wierzytelność. Wierzyciel w takiej sytuacji otrzymuje wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za zbytą wierzytelność, które nie stanowi jednak kwoty tytułem spłaty wierzytelności przez pierwotnego dłużnika.

W związku z powyższym, w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji przychód z tytułu sprzedaży wierzytelności powinien zostać rozpoznany w wysokości odpowiadającej cenie zawartej w umowie sprzedaży wierzytelności.

W tym zakresie ugruntowała się już jednolita linia orzecznicza, w której sądy kwestionują wynikowe rozliczanie sprzedaży własnej wierzytelności uznając, że taka sprzedaż stanowi odrębną czynność prawną i z tego względu skutkuje powstaniem przychodu podatkowego. Tak orzekł np. NSA w wyroku z dnia 22 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1948/09: „(\`(...)\`) chybione jest stanowisko organów podatkowych, że odpłatność za zbyta wierzytelność nie zwiększa przychodów, gdyż w tym przypadku następuje jedynie spłata należności zaliczonej już wcześniej do przychodów. (\`(...)\`) zbycie wierzytelności własnej jest innym zdarzeniem, aniżeli sprzedaż towaru stanowiąca źródło powstania tej wierzytelności, czy też sprzedaż wierzytelności przez podmiot dla którego obrót wierzytelnościami stanowi przedmiot działalności gospodarczej. (\`(...)\`) sprzedaż wierzytelności własnej nie jest już sprzedażą związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowi źródło przychodów określone w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., do którego zastosowanie będzie miał art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych (\`(...)\`) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Ponadto, przychód ze sprzedaży wierzytelności własnej nie został wyłączony z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. (\`(...)\`)”.

Z kolei w wyroku z dnia 31 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2273/10 NSA wskazał: „sprzedaż wierzytelności własnej nie jest już sprzedażą związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowi źródło przychodów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., do którego zastosowanie będzie miał art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem nie mającym zastosowania w sprawie, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie Ponadto przychód ze sprzedaży wierzytelności własnej nie został wyłączony z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.”

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyrokach: z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2069/10 i z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1827/11.

Podsumowując Wnioskodawca jest zdania, ze w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż wierzytelności własnych w wyniku zawarcia przez Spółkę z Faktorem umowy faktoringu powinna skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu w wysokości wartości brutto wierzytelności, jeżeli wierzytelność zostanie uprzednio opodatkowana jako przychód należny, a otrzymana od Faktora kwota z tytułu ceny nabycia wierzytelności nie przewyższy nominalnej wartości zbywanej wierzytelności.

Ad. 2.

Sprzedaż wierzytelności własnych o których mowa w pytaniu nr 1 powinna zostać zaliczona do źródła przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Należy wskazać, że usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Podkreślenia wymaga fakt, że skutkiem jaki wywołuje umowa faktoringu, jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.) w Księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale I Zmiana wierzyciela.

Faktoring uważany jest za umowę łączącą w sobie elementy różnych umów, np. cesji wierzytelności i umowy zlecenia, jednak bez całkowitego utożsamiania jej z którąkolwiek z tych umów. W praktyce przyjęła się definicja, na podstawie której można stwierdzić, że faktoring polega na nabyciu przez faktora określonych wierzytelności przysługujących przedsiębiorcy z tytułu sprzedaży, dostawy lub usługi, w zamian za określoną kwotę odpowiadającą wierzytelności, pomniejszoną o prowizję faktora. Ponadto, w ramach umowy faktor zobowiązuje się do dokonania czynności dodatkowych.

Wyróżnia się podział na faktoring właściwy i niewłaściwy. Faktoring właściwy polega na tym, że faktor na mocy zawartej umowy o przelew wierzytelności przejmuje nie tylko wszelkie wierzytelności służące sprzedawcy (usługodawcy) względem nabywcy, ale dodatkowo obciąża go ryzyko niewypłacalności tego ostatniego. Zatem, w umowie faktoringu właściwego ryzyko niewypłacalności dłużnika ponosić będzie faktor (tzw. ryzyko dei credere). Mamy tu do czynienia z definitywnym przejściem wierzytelności przedsiębiorcy na faktora, zostaje między stronami zawarta specyficzna „umowa sprzedaży” wierzytelności, gdyż ten właśnie rodzaj faktoringu nie łączy ze sobą prawa „regresu”.

Faktoring niewłaściwy polega na tym, że ryzyko wypłacalności dłużnika (nabywcy towaru lub usługi) nie przechodzi na faktora, czyli przelew wierzytelności ze sprzedawcy (dostawcy, usługodawcy) na faktora nie jest definitywny. Mamy tutaj brak obciążenia faktora ryzykiem nieściągalności wierzytelności od dłużnika.

Przedstawione dwa odmienne typy umowy faktoringu pozwalają stwierdzić, że umowa faktoringu właściwego (a ten właśnie – co do zasady – będzie mieć miejsce w analizowanej sprawie, jak wskazali Zainteresowani), w wyniku którego dochodzi do definitywnego przeniesienia danej wierzytelności z przedsiębiorcy na faktora, ma cechy umowy sprzedaży wierzytelności. Należy ją zatem traktować jako zbliżoną do cesji wierzytelności (tak NSA w wyroku z dnia 31 lipca 1995 r., sygn. akt I SA/Ka 1487/94). Nie można jej skutków w zakresie podatku dochodowego utożsamiać ze skutkami, jakie pociąga za sobą umowa pożyczki, gdyż w przypadku faktoringu właściwego faktor nie ma prawa regresu wobec faktoranta (nie występuje tu obowiązek zwrotu wypłaconej kwoty). Taki też właśnie pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 października 2001 r., sygn. akt I SA/Łd 142/00. Podobne stanowisko prezentowane jest m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyroki z dnia 1 września 1998 r., sygn. akt I SA/Wr 973/98 i sygn. akt I SA/Wr 116/98 oraz z dnia 24 lipca 2002 r., sygn. akt I SA/Wr 1992/01).

W tym miejscu należy również wskazać, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść, w tym ustalenia dotyczące terminów płatności. Zgodnie z obowiązującą w prawodawstwie polskim zasadą swobody umów, strony transakcji mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęte w nich ustalenia, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego.

Wskazać należy, że cesja wierzytelności uregulowana została w przepisach art. 509-518 ustawy Kodeks cywilny.

Stosownie do przepisu art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 509 § 2 ww. ustawy, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Zgodnie z art. 510 § 1 powyższej ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W świetle powyższych przepisów, przeniesienie wierzytelności polega na tym, że prawa przysługujące zbywcy (dotychczasowemu wierzycielowi) przechodzą na nabywcę wierzytelności. Właściwość zobowiązania, uprawnienia wierzyciela i zobowiązania dłużnika pozostają bez zmian, gdyż w wyniku umowy cesji wierzytelności zmienia się tylko wierzyciel. W wyniku przeniesienia (przelewu, cesji) wierzytelności wygasa u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem, powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności (cesjonariuszem), a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

Zauważyć należy także, że zgodnie z art. 498 § 1 ustawy Kodeks cywilny, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Treść powyższych przepisów wskazuje zatem, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Odpłatne zbycie przez podatnika podatku dochodowego wierzytelności wynikającej z dokonanej wcześniej przez takiego podatnika na rzecz podmiotu trzeciego (dłużnika) sprzedaży towarów lub usług stanowi odrębną od wskazanej sprzedaży towarów lub usług operację gospodarczą, wywołującą po stronie zbywcy wierzytelności skutki w podatku dochodowym w postaci wystąpienia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu.

Z analizy przepisów Kodeksu cywilnego wynika więc, że zbycie wierzytelności podmiotowi trzeciemu nie jest związane z transakcją zawartą między wierzycielem a jego dłużnikiem – jest odrębnym zdarzeniem gospodarczym. Zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty tej wierzytelności przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu tej wierzytelności, jest on zobowiązany wobec innego podmiotu. Uzyskana przez faktoranta w wyniku sprzedaży tej wierzytelności kwota nie może być zatem traktowana jako spłata wierzytelności dokonana przez pierwotnego dłużnika. W konsekwencji wierzyciel (faktorant), należność uzyskaną za zbywaną wierzytelność powinien zaliczyć do swoich przychodów w podatku dochodowym. Ma w związku z tym również prawo do uwzględnienia kosztów uzyskania tych przychodów.

Ze względu na brak szczególnych przepisów w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszących się do opodatkowania usług faktoringu, zastosowanie znajdą zasady ogólne.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 cyt. ustawy).

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 powyższej ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 pkt 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Natomiast zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. art. 14 ust 2 pkt 7ca) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wierzytelności dotyczącej prowadzonej działalności gospodarczej, w tym w sposób określony w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości jej wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie; w tym przypadku przepisy pkt 7b, 7c i 7e stosuje się odpowiednio (zobacz art. 1 pkt 6 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne Dz. U. z 2017 r., poz. 2175).

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., sprzedaż wierzytelności własnej, jeżeli wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, została zarachowana jako przychód należny, stanowi odrębne zdarzenie, które skutkuje powstaniem przychodu należnego ze zbycia tej wierzytelności, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca ww. ustawy. A zatem, w przypadku sprzedaży wierzytelności własnej podatnik powinien wykazać przychód należny na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 7ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedstawionych okolicznościach faktycznych przychód należny z tego tytułu podatnik powinien zaliczyć do źródła przychodów o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz wyżej wskazane przepisy prawa podatkowego, należy uznać, że sprzedaż wierzytelności własnej, jeżeli wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (co ma miejsce w przedmiotowej sprawie), została zarachowana jako przychód należny, stanowi odrębne zdarzenie, które skutkuje powstaniem przychodu należnego ze zbycia tej wierzytelności, ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca ww. ustawy, w wysokości jej wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie dotyczącej sprzedaży wierzytelności.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540). To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.