Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1237/11/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-19
Teza: Czy należy w dniu spłaty ostatniej raty wierzytelności w kwocie 160.000,00 zł, uznać za przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia kwotę odsetek od dnia cesji (maj 2011r.) do dnia pełnej spłaty pożyczek w ratach, w związku z tym, iż cesjonariuszem jest osoba fizyczna będąca udziałowcem (1/3 udziałów) oraz pełniąca funkcję prezesa zarządu spółki z o.o. będącej większościowym udziałowcem Spółki?
Słowa kluczowe: cesja; pożyczka; ugody; wierzytelność; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2011r. (data wpływu do tut. Biura 19 września 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych zawarcia ugody z cesjonariuszem (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2011r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bydgoszczy wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych zawarcia ugody z cesjonariuszem.

Ww. wniosek został w dniu 6 października 2011r. przekazany zgodnie z właściwością do tut. BKIP w Bielsku-Białej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2010 roku jeden z udziałowców Spółki (osoba fizyczna) udzielił Jej oprocentowanych pożyczek (2 umowy). Z uwagi na przejściowe problemy finansowe Spółka nie dokonała pełnej spłaty pożyczek w określonych umowami terminach. Umowy pożyczek przewidywały, że odsetki należne z tytułu udzielonych pożyczek będą zapłacone wraz ze spłatą kapitału.

W maju 2011 roku Spółka otrzymała zawiadomienie o przelewie wierzytelności wynikającej z przedmiotowych umów pożyczek. Zawiadomienie zostało sporządzone przez inną osobę fizyczną, która poinformowała, że w trybie art. 509 Kodeksu cywilnego, na podstawie zawartej umowy cesji wierzytelności, poprzedni pożyczkodawca (cedent) dokonał zbycia na jej rzecz (cesjonariusza) wierzytelności od Spółki w wysokości 160.000,00 zł wraz z przysługującymi tej wierzytelności prawami wynikającymi z dwóch umów pożyczek. Z dodatkowych informacji wiadomo, że pierwotny pożyczkodawca (osoba fizyczna) zbył przysługującą mu wierzytelność z tytułu umów pożyczek na rzecz cesjonariusza za kwotę 160.000,00 zł, czyli odpowiadającą dokładnie kwocie jaką cesjonariusz żąda do zwrotu od Spółki.

Na dzień dokonania cesji w księgach Spółki zobowiązania z tytułu obu pożyczek wynosiły: 140.000,00 zł z tytułu kapitału (kwota niespłaconych pożyczek) + 15.000,00 zł naliczone na dzień bilansowy (31 grudnia 2010r.) rachunkowo odsetki od pożyczek za okres do 31 grudnia 2010r. W związku z tym, iż nowy wierzyciel (cesjonariusz) wskazał w zawiadomieniu o cesji, że ogółem wierzytelność z tytułu umów pożyczek przejęta na podstawie umowy cesji wynosi 160.000,00 zł, Spółka zaliczyła różnicę w kwocie 5000,00 zł jako naliczone odsetki od pożyczek za okres od 1 stycznia 2011r. do dnia cesji (maj 2011r.). Tym samym w księgach Spółki (pożyczkobiorcy) zmienił się wierzyciel (pożyczkodawca) a zobowiązanie z tytułu pożyczek wzrosło o 5000,00 zł i wynosiło po zawiadomieniu o cesji: 140.000,00 zł kapitał + 20.000,00 zł odsetki.

Należy dodać, że cesjonariuszem (osobą, która na podstawie umowy cesji przejęła wierzytelności z tytułu umów pożyczek od pierwotnego pożyczkodawcy) jest osoba fizyczna - prezes spółki z o.o., która to spółka posiadała na dzień cesji 51 % udziałów Spółki. Jednocześnie Spółka w dniu w którym została zawarta umowa cesji pomiędzy wskazanymi osobami fizycznymi, zawarła ugodę z nowym pożyczkodawcą - cesjonariuszem w której kwota zobowiązania przejęta umową cesji w wysokości 160.000,00 zł została rozłożona do spłaty w ratach do końca 2011 roku. Jednocześnie w ugodzie uzgodniono, iż wyczerpuje ona wszystkie roszczenia wierzyciela (cesjonariusza) powstałe wobec dłużnika (Spółki) z tytułu umów pożyczek, które na dzień sporządzenia ugody (maj 2011r.) wynosiły 160.000,00 zł, pod warunkiem zapłaty kwot określonych rat przelewem w określonych w ugodzie terminach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy należy w dniu spłaty ostatniej raty wierzytelności w kwocie 160.000,00 zł, uznać za przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia kwotę odsetek od dnia cesji (maj 2011r.) do dnia pełnej spłaty pożyczek w ratach, w związku z tym, iż cesjonariuszem jest osoba fizyczna będąca udziałowcem (1/3 udziałów) oraz pełniąca funkcję prezesa zarządu spółki z o.o. będącej większościowym udziałowcem Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wystąpieniem powiązań w rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 4 updop, pomiędzy cesjonariuszem a Spółką, kwotę odsetek od spłacanych pożyczek, za okres od dnia zawarcia ugody pomiędzy cesjonariuszem a Spółką do dnia spłaty pełnej kwoty pożyczek, należy zaliczyć do przychodu jako nieodpłatne świadczenie w związku z tym, że nie jest ona wymagana przez cesjonariusza do spłaty. Wartość nieodpłatnego świadczenia zostanie ustalona w oparciu o oprocentowanie pożyczek określone w umowach pożyczek będących przedmiotem cesji, a przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia powstanie w dacie spłaty ostatniej raty pożyczki. W związku z ustaleniem w ugodzie z maja 2011 roku przez cesjonariusza i Spółkę, iż zobowiązanie z tytułu umów pożyczek objętych cesją, do spłaty w ratach wynosi 160.000,00 zł, przy jednoczesnym zapisie w umowach pożyczek (będących przedmiotem cesji), iż odsetki w wys. 8% rocznie od udzielonych pożyczek są należne do dnia spłaty pożyczek, należy uznać że strony odstąpiły od spłaty odsetek od pożyczek za okres po zawarciu ugody o spłacie ratalnej. Jednocześnie w zawiadomieniu o przelewie wierzytelności skierowanym do Spółki przez cesjonariusza, wyraźnie stwierdza on, iż przejął wierzytelność przysługującą cedentowi wraz z przysługującymi tej wierzytelności prawami wynikającymi z umów pożyczek, a więc również z prawem do odsetek aż do dnia spłaty pełnych kwot pożyczek a nie tylko i wyłącznie odsetek naliczonych do dnia zawarcia umowy cesji.

W piśmie z 13 stycznia 1999r., znak: PB3-5912-722-604/HS/98 Ministerstwo Finansów stwierdziło, że „(\`(...)\`) odsetki od należności, w tym od udzielonych kredytów i pożyczek, naliczone, lecz nieotrzymane zgodnie z warunkami umowy, nie stanowią u wierzyciela przychodów. Odsetki takie są przychodami w dacie ich faktycznego otrzymania i odpowiednio w tej samej dacie zapłacone przez dłużnika są jego kosztami uzyskania przychodów. Oznacza to, że podjęte przez strony umowy decyzje odnośnie do odsetek niezapłaconych o ich umorzeniu, odroczeniu terminów płatności odsetek (prolongowaniu), obniżeniu oprocentowania, całkowitym lub częściowym zaniechaniu naliczania odsetek zarówno u wierzyciela, jak i dłużnika są podatkowo obojętne, chyba że zachodzą okoliczności określone w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”. Z kolei w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 marca 2009r., znak: IBPBI/2/423-l231/08/CzP, w której stwierdzono: „(\`(...)\`) zawarcie umowy nieoprocentowanej pożyczki lub modyfikacja istniejącego już stosunku prawnego (umowy pożyczki) poprzez zawarcie postanowień odnośnie rezygnacji przez pożyczkodawcę z przysługującego mu oprocentowania, należy kwalifikować jako przypadek otrzymania przez pożyczkobiorcę nieodpłatnego świadczenia. Nieodpłatność powyższego świadczenia wyraża się tym, że pożyczkobiorca przez określony czas korzysta z cudzego kapitału, nie ponosząc z tego tytułu jakichkolwiek ciężarów i dzięki temu znajdujesię w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do tych podmiotów, które korzystają z pożyczek (kredytów) na zasadach rynkowych (tj. za wynagrodzeniem)”.

Należy stwierdzić, że w związku z posiadaniem przez cesjonariusza 1/3 udziałów w spółce z o.o. będącej większościowym udziałowcem Spółki, a dodatkowo w związku z pełnieniem przez cesjonariusza funkcji prezesa zarządu w spółce będącej większościowym udziałowcem Spółki, zachodzą okoliczności określone w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej „updop”), przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatnego świadczenia”. „Świadczenie” jest pojęciem prawa cywilnego, przez które należy rozumieć zachowanie się dłużnika zgodnie z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu godnemu ochrony interesowi wierzyciela. Może ono polegać na zachowaniu się czynnym, tj. działaniu lub na zachowaniu się biernym, tj. zaniechaniu, czyli powstrzymaniu się od podjęcia jakiegoś działania (zob. W. Czachórski – „Zobowiązania”, PWN Warszawa 1994, s. 34 i n.). Zgodnie z art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić (§ 1); świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (§ 2).

W doktrynie prawa podatkowego i w orzecznictwie przyjmuje się, że pojecie „nieodpłatne świadczenie”, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenie w w/w znaczeniu cywilistycznym, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy (por. wyrok NSA z dnia 10 maja 2006 r. sygn. akt II FSK 313/06).

Umowa pożyczki jest umową cywilnoprawną, uregulowaną przepisami art. 720-724 kodeksu cywilnego, na mocy której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Przepisy kodeksu cywilnego nie nakładają przy tym obligatoryjnie obowiązku ustalenia oprocentowania pożyczek - jako formy odpłatności za korzystanie m.in. z cudzych pieniędzy. Należy zatem zauważyć, że chociaż pożyczki z reguły mają charakter odpłatny – pożyczka udzielana jest za wynagrodzeniem, najczęściej przyjmującym postać odsetek – prawo cywilne nie uznaje odpłatności umowy pożyczki za essentiala negottii tej umowy. Strony mają zatem pełną swobodę w tym zakresie i mogą uczynić pożyczkę odpłatną albo też nieodpłatną. Zarówno dającym pożyczkę, jak i otrzymującym pożyczkę może być w zasadzie każdy podmiot.

Otrzymanie pożyczki przez podatnika pozostaje neutralne podatkowo. Kwota przenoszona na podatnika w wykonaniu umowy pożyczki nie stanowi dla niego definitywnego przysporzenia majątkowego. Podlega ona bowiem zwrotowi. Nie można jej więc uznać za kwotę (przychód) otrzymany. Z tych też względów nie można jej uznać za przychód podatkowy. Powyższe cechy pożyczek podkreślano także w doktrynie.

W sytuacji gdy otrzymywane pożyczki mają charakter nieodpłatny – biorący pożyczkę jest obowiązany do zwrócenia jedynie nominalnej kwoty pożyczki, bez żadnego wynagrodzenia (odsetek) dla pożyczkodawcy. W tym przypadku pożyczkobiorca uzyskuje nieodpłatne świadczenie polegające na możliwości korzystania z cudzych pieniędzy bez wynagrodzenia. W praktyce i doktrynie panuje konsensus, że w przypadku otrzymania nieodpłatnej pożyczki, podatnik uzyskuje przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia. Tytułem przykładu można tutaj wskazać na wyrok NSA z dnia 22 marca 2001 r., I SA/Gd 2027/98, w którym stwierdzono, że „nieodpłatnym świadczeniem (\`(...)\`) jest takie zdarzenie, którego następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, tj. takim, w którym korzyść majątkową ma otrzymać tylko jedna strona. Bezsprzecznie zatem nieoprocentowana pożyczka stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wysokość stanowią odsetki, jakie należałoby uiścić w wolnym i nie spekulacyjnym obrocie”.

Mając na względzie wskazane powyżej rozumienie pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” dla celów podatkowych, wskazać należy, iż udzielenie nieoprocentowanej pożyczki pieniężnej jest świadczeniem nieodpłatnym, którego istota tkwi w możliwości korzystania z cudzego kapitału bez konieczności ponoszenia ze swej strony jakichkolwiek ciężarów (por. wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2001r., sygn. akt I SA/Sz 85/00). W takim przypadku przychód z nieodpłatnego świadczenia wiąże się bezpośrednio lub pośrednio z możliwością osiągnięcia innych przychodów – z działalności gospodarczej. Jak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 stycznia 1999r. (sygn. akt I SA/Ka 839/97) „wartość otrzymanej nieoprocentowanej pożyczki wyraża się sumą odsetek, jakie pożyczkobiorca musiałby zapłacić, gdyby pożyczka była oprocentowana (gdyby świadczenie było odpłatne). Pod pojęciem nieodpłatnych świadczeń należy rozumieć korzyści wynikające z nieodpłatnego korzystania z cudzych rzeczy, także pieniędzy".

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, Spółka otrzymała oprocentowaną pożyczkę od swojego udziałowca. Następnie cała wierzytelność (kwota kapitału oraz kwota odsetek) została w wyniku umowy cesji przeniesiona przez udziałowca (cedenta) na osobę fizyczną (cesjonariusza). Cesjonariusz zawarł ze Spółką ugodę w której ustalono, iż zobowiązanie z tytułu pożyczki (kwota kapitału oraz kwota odsetek) zostanie przez Spółkę spłacone w ratach. Ustalono również, iż od dnia zawarcia ugody do dnia całkowitej spłaty ww. zobowiązania nie będą naliczane odsetki. W świetle powyższych wywodów zdarzenie to należy zakwalifikować jako nieodpłatne świadczenie na rzecz Spółki. Przedmiotem tego świadczenia będzie powstrzymanie się przez cesjonariusza od pobierania odsetek od kapitału będącego w wykorzystaniu Spółki. Jak już bowiem wskazano powyżej, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych powstaje zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa (inne świadczenia) lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych) (zob. A. Artowicz – „Świadczenia nieodpłatne oraz częściowo odpłatne jako przychód. Koszty uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie nabytych rzeczy lub praw”, Dor. Podat. 2006/2/24 - t.1).

Takie stanowisko jest powszechnie akceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i Sądu Najwyższego (por. wyrok NSA z dnia 25 sierpnia 2000 r. sygn. akt III SA 1517/99, wyrok NSA z dnia 9 lutego 2001 r. sygn. akt III SA 2610/99, wyrok NSA z dnia 2 czerwca 2005r. sygn. akt FSK 1866/04, wyrok SN z dnia 6 czerwca 2002 r. III RN 86/01).

Zgodnie z art. 12 ust. 6 updop, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 6 pkt 4 updop. Zatem w okresie między podpisaniem ugody a całkowitą spłatą pożyczki Spółka osiągnie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń o wartości ustalonej na podstawie cen rynkowych stosowanych przy udzielaniu pożyczek, przy uwzględnieniu czasu i miejsca udzielenia. Wymóg ustalenia tej wartości na podstawie cen rynkowych obowiązujących w danym miejscu i czasie powoduje, iż wartość ta nie może zostać ustalona w oparciu o oprocentowanie pożyczek określone w umowach pożyczek będących przedmiotem cesji, tak jak twierdzi Wnioskodawca. Za niewłaściwe należy uznać utożsamianie przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń z kwotą odsetek od dnia cesji do dnia pełnej spłaty pożyczek w ratach.

Ze zdarzenia przyszłego wynika bowiem, iż po dniu podpisania ugody odsetki nie będą naliczane. Zatem kategoria pojęciowa „odsetek od dnia cesji do dnia pełnej spłaty pożyczek w ratach” w ogóle nie wystąpi w niniejszej sprawie, a co za tym idzie nie można im przypisywać skutków prawnopodatkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Artykuł 12 updop w praktyce wskazuje dwa momenty wystąpienia u podatnika przychodu podatkowego, rozpoznawanego według zasady kasowej (zgodnie z art. 12 ust. 1 updop) oraz zasady memoriałowej (na podstawie art. 12 ust. 3 updop). Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że ustawodawca nakazuje stosować je alternatywnie, co oznacza, że za datę przychodu uznać należy datę otrzymania zapłaty za świadczenie, jeżeli zapłata ta nastąpiła przed datą lub w dacie przychodu należnego lub dotyczy przychodów niezwiązanych z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, albo w przypadku gdy nawet nie została dokonana faktyczna zapłata za wykonane świadczenie związane z działalnością gospodarczą, przy określaniu daty przychodu podmiotu wykonującego to świadczenie, zastosowanie znajdują przepisy dotyczące przychodu należnego oraz momentu jego wystąpienia. Warunkiem jest jednak to, że kwota tego przychodu jest podatnikowi już w tym momencie znana. Wprowadzony przez powyższe przepisy podział ma zatem charakter dychotomiczny. Przychody, na gruncie updop, są albo przychodami otrzymanymi albo przychodami należnymi.

Przychodami należnymi są należności stanowiące efekt prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej lub działalności związanej z działami specjalnymi produkcji rolnej, których wydania podatnik może żądać od drugiej strony umowy. Pojęcie „przychody należne” w ujęciu materialno-podatkowym oznacza kwoty należne, których wydania podatnik może zażądać, a które jeszcze nie zostały otrzymane. Oznacza to, że przychody te będą należne nawet wówczas, gdy podatnik ich nie otrzyma albo zrezygnuje z ich otrzymania. Dotyczy to również sytuacji, gdy strony odroczą termin płatności należności pieniężnych. Należnego przychodu podatkowego nie można bowiem utożsamiać z wymagalnością świadczenia w rozumieniu prawa cywilnego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca uzyska przychód z nieodpłatnych świadczeń. Rozpatrując zatem moment powstania tego przychodu oprzeć się należy wyłącznie na przepisach updop dotyczących przychodów otrzymanych. Nieodpłatne świadczenie nie może bowiem zostać w żadnym wypadku zostać uznane za przychód należny z tej racji, iż jako świadczenie nieodpłatne nie ma cechy ekwiwalentności, co wyklucza możliwość żądania jego spełnienia.

W stanowisku własnym w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca przedstawił koncepcję, iż momentem uzyskania przez Niego przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia jest moment spłaty ostatniej raty pożyczki. Z tak zarysowanym stanowiskiem nie sposób się zgodzić. Jak zostało to wyżej ukazane, przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia jest przychodem otrzymanym. Należy zatem się zastanowić, w którym momencie Spółka otrzymała to świadczenie, a mówiąc inaczej w którym momencie była ona uprawniona do bezpłatnego (bezodsetkowego) korzystania z kapitału. Zdaniem tut. Organu za moment ten należy przyjąć pierwszy dzień od którego przestały być naliczane odsetki, czyli dzień zawarcia ugody pomiędzy Wnioskodawcą a cesjonariuszem. Jest to bowiem pierwszy dzień w którym Spółka mogła korzystać z nieoprocentowanej pożyczki (przed tym dniem oprocentowanie było naliczane, a więc nie powstawał przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń). Odnośnie momentu otrzymania nieodpłatnego świadczenia por. wyrok NSA z 10 lutego 1994r. sygn. akt SA/Po 3010/93, wyrok NSA z 23 września 1994r. sygn. akt SA/Łd 493/94.

Odnosząc się do kwestii powiązań kapitałowych zauważyć należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 updop, jeżeli:

1.  podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów
4.  i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 11 ust. 4 updop, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

W myśl art. 11 ust. 5a updop, posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%. Z kolei, zgodnie z art. 11 ust. 5b updop, określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż cesjonariusz będący osobą fizyczną posiada 30% udziałów w spółce z o.o., która z kolei posiada 51% udziałów w Spółce. Zatem Wnioskodawca oraz cesjonariusz są podmiotami powiązanymi o których jest mowa w ww. art. 11 updop.

Reasumując powyższe, uznać należy, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca osiągnie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń o wartości ustalonej na podstawie cen rynkowych stosowanych przy udzielaniu pożyczek, przy uwzględnieniu czasu i miejsca udzielenia. Momentem uzyskania przychodu będzie moment podpisania ugody z cesjonariuszem.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.