Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-157/13-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-31
Teza: Automatyczne umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-umorzenie udziałów; udziałowiec; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2013 r. (data wpływu 20 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych automatycznego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych automatycznego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 8 maja 2013 r. nr ILPB2/415-157/13-2/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 8 maja 2013 r. Natomiast w dniu 20 maja 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego – 16 maja 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej Spółką). Udziały te Zainteresowany otrzymał w darowiźnie od siostry.

Zmieniona umowa Spółki będzie przewidywała możliwość dokonania umorzenia automatycznego udziałów, jeśli zostaną spełnione warunki wskazane w umowie. Wprowadzony zostanie zapis o umorzeniu automatycznym udziałów wspólników, którzy posiadają nie więcej niż 10% udziałów w kapitale Spółki, jeżeli planowane będzie w przyszłości połączenie Spółki z inną spółką.

Zatem w razie podjęcia przez Spółkę uchwały o rozpoczęciu procedury połączenia, udziały wskazanej grupy wspólników byłyby automatycznie umarzane. Umorzenie to nastąpiłoby za wynagrodzeniem.

Wobec powyższego w przyszłości może wystąpić sytuacja automatycznego umorzenia udziałów Wnioskodawcy w Spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalić przychody i koszty uzyskania przychodów w przypadku otrzymania wynagrodzenia z tytułu automatycznego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli udziały te zostały otrzymane przez Wnioskodawcę w drodze darowizny?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawienie swojego stanowiska należy rozpocząć od wskazania przepisów kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.) regulujących umarzanie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W k.s.h. przewidziano trzy rodzaje umorzenia udziałów: dobrowolne, przymusowe i automatyczne.

W omawianym zdarzeniu przyszłym może dojść do umorzenia automatycznego. Zgodnie z art. 199 § 4 k.s.h. „umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały przez zgromadzenie wspólników”. Jest to właśnie tzw. umorzenie automatyczne. Do tego typu umorzenia stosuje się przepisy o umorzeniu przymusowym.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dałej: u.p.d.o.f.), przychodami są w szczególności otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. Art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. wskazuje, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.of. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni.

Powyższy przepis został uszczegółowiony w art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f., gdzie wskazano, że „dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także „dochód z umorzenia udziałów (akcji)”.

Zasady ustalania dochodu podlegającego opodatkowaniu określono w art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f.: ,,Dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1 albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny”.

Przytoczone przepisy odnoszą się do umorzenia automatycznego udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Dochód z tytułu umorzenia automatycznego udziałów jest dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, zaliczanym do źródła przychodów jakim są kapitały pieniężne.

W przypadku umorzenia automatycznego opodatkowaniu podlega dochód, a więc nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Przychodem wspólnika będzie wynagrodzenie otrzymane z tytułu umorzenia automatycznego. Natomiast koszty uzyskania przychodów będą określane różnie, w zależności od sposobu nabycia udziałów.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że umorzenie będzie dotyczyło udziałów nabytych w drodze darowizny. Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem wartość udziałów otrzymanych w darowiźnie. Wartość udziałów z dnia darowizny oznacza wartość ustaloną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków darowizn.

Zgodnie z tym przepisem wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Dochód podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Należy także wskazać, że zobowiązanym do pobrania podatku od wynagrodzenia z tytułu umorzenia automatycznego udziałów jest Spółka, która wystąpi tutaj w roli płatnika.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 u p.d.o.f., będzie ona obowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych m. in. z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Spółka będzie miała obowiązek przekazać kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Wnioskodawca wskazuje, że Jego stanowisko znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach organów podatkowych wydanych w indywidualnych sprawach.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia automatycznego otrzymanych w drodze darowizny udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością opodatkowaniu podlega dochód, czyli nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania; przychodem Zainteresowanego będzie wynagrodzenie otrzymane za umorzone udziały, natomiast kosztem uzyskania przychodów będzie wartość udziałów z dnia otrzymania darowizny; wartość udziałów z dnia otrzymania darowizny przyjmuje się zgodnie z ustawą o podatku od spadków i darowizn, jako wartość określoną przez nabywcę, która powinna odpowiadać wartości rynkowej darowanych rzeczy lub praw.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny od siostry udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. W przyszłości ww. udziały mogą zostać umorzone w trybie umorzenia automatycznego.

Tryb umarzania udziałów wspólnika spółki kapitałowej został uregulowany w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Przepis ten stanowi, że udziały mogą zostać umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z tych trzech przypadków dochodzi do umorzenia udziałów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. dochód z umorzenia udziałów.

Tak więc w przypadku umorzenia, automatycznego, czy też przymusowego zastosowanie znajdzie przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem, w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ww. ustawy zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od przychodu z umorzenia udziałów, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Przepis ten ma jednak tylko takie znaczenie, że nie pozwala na pomniejszanie przychodu z umorzenia udziałów o inne koszty niż wymienione w przepisach wskazanych w art. 24 ust. 5d ustawy. Oznacza to, że opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5d ww. ustawy.

Ze względu na to, iż art. 24 ust. 5d ww. ustawy, znajduje się w rozdziale 5 ustawy „Szczególne zasady ustalania dochodu” trzeba uznać, że przepis ten ma pierwszeństwo przed art. 30a ust. 6 ww. ustawy, czyli w razie umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, ustala się koszty uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w przypadku umorzenia udziałów w drodze umorzenia automatycznego, nabytych w drodze darowizny, dochodem z umorzenia jest nadwyżka przychodu nad kosztami uzyskania przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będzie zaś wartość tych udziałów z dnia nabycia darowizny.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych, należy stwierdzić, iż wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.