Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-717/13/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-24
Teza: Czy w przypadku podróży służbowych, kwota opłacanych za pracownika lub zwróconych pracownikowi wydatków poniesionych na wyżywienie: 1. w sytuacji, gdy pracodawca zapewnia w czasie podróży służbowej bezpłatne wyżywienie – w wysokości przekraczającej limit diet, 2. w sytuacji, gdy pracodawca nie zapewnia bezpłatnego wyżywienia w czasie podróży służbowej - w wysokości przekraczającej limit diet - stanowi przychód pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też nadwyżka pomiędzy dietą należną za czas podróży służbowej, a kwotą zapłaconą wynikającą z faktury za wyżywienie pracownika nie podlega opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: delegacja; delegacja-delegacja służbowa; funkcjonariusz-funkcjonariusz Służby Celnej; podróż; praca-stosunek pracy; przychód-przychód ze stosunku pracy; stosunek-stosunek służbowy; wyżywienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2013 r. (data wpływu 25 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania kwot zapłaconych za pracownika lub zwróconych pracownikowi wydatków z tytułu wyżywienia w czasie podróży służbowej - **jest nieprawidłowe** odnośnie sytuacji, gdy pracodawca zapewnia w czasie podróży służbowej bezpłatne wyżywienie **oraz prawidłowe** odnośnie sytuacji gdy pracodawca nie zapewnia bezpłatnego wyżywienia w czasie podróży służbowej.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwot zapłaconych za pracownika lub zwróconych pracownikowi wydatków z tytułu wyżywienia w czasie podróży służbowej.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca rozliczenia kosztów podróży służbowych odbywanych przez funkcjonariuszy celnych i zatrudnionych pracowników dokonuje na podstawie następujących przepisów:

1.  rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej,
2.  rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 października 2009 r. w sprawie należności przysługujących funkcjonariuszom celnym z tytułu podróży służbowych odbywanych na obszarze kraju.

Zgodnie z ww. rozporządzeniami, funkcjonariuszowi celnemu/pracownikowi odbywającemu podróż służbową przysługuje m.in. dieta na pokrycie zwiększonych kosztów utrzymania. Pełna dieta, gdy podróż trwa ponad 12 godzin, a pracownik nie ma zapewnionego żadnego posiłku wynosi obecnie 30 zł. Wysokość diety uzależniona jest od czasu trwania podróży służbowej. Jeżeli delegowany ma zapewnione bezpłatne wyżywienie (śniadanie, obiad lub kolację) – wysokość diety jest odpowiednio zmniejszana zgodnie z przepisami rozporządzenia, a w przypadku zapewnienia całodziennego bezpłatnego wyżywienia funkcjonariusz celny/pracownik nie ma wypłacanej diety.

Występują jednak przypadki, gdy pracownicy/funkcjonariusze celni w trakcie odbywania podróży służbowej uczestniczą w różnego typu szkoleniach, sympozjach, itp., w czasie których całodzienne wyżywienie zapewnia organizator spotkania, który później kosztami obciąża Wnioskodawcę.

Koszty te regulowane są przez Wnioskodawcę w następujący sposób:

1.  Organizator spotkania wystawia fakturę VAT i przesyła na adres siedziby Wnioskodawcy, który opłaca wykazaną w fakturze kwotę ze środków bieżących lub;
2.  Po zakończeniu spotkania pracownik/funkcjonariusz celny opłaca fakturę z otrzymanej zaliczki lub ze środków własnych. Po powrocie z podróży służbowej pracownik/funkcjonariusz celny rozlicza fakturę za wyżywienie na druku polecenia wyjazdu służbowego lub na druku rozliczenia zaliczki (załączając fakturę).

W obu przypadkach Wnioskodawca rozliczając delegację służbową funkcjonariusza celnego/pracownika po jego powrocie z podróży służbowej dokonuje zmniejszenia należnej diety z tytułu otrzymanych posiłków zgodnie z przepisami § 7 ust. 4 rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, w efekcie nie dokonując wypłaty diet.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety oraz inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Odmiennym przypadkiem jest sytuacja, gdy funkcjonariusz celny/pracownik delegowany przez Wnioskodawcę w podróż służbową nie ma zapewnionego wyżywienia, a za spożywane podczas podróży służbowej posiłki otrzymuje fakturę, którą sam opłaca. Następnie po powrocie z podróży służbowej funkcjonariusz celny/pracownik dokonując rozliczenia na druku polecenia wyjazdu służbowego, rozlicza również koszty niezapewnionego wyżywienia udokumentowane fakturą.

Pracodawca uznaje w rozliczeniu podróży służbowej inne wydatki udokumentowane fakturą (koszty wyżywienia), jednak kwotę wydatkowaną na posiłki w wysokości przekraczającej kwotę należnej diety uznaje jako przychód funkcjonariusza celnego/pracownika i od nadwyżki nalicza podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przypadku podróży służbowych, kwota opłacanych za pracownika lub zwróconych pracownikowi wydatków poniesionych na wyżywienie:

1.  w sytuacji, gdy pracodawca zapewnia w czasie podróży służbowej bezpłatne wyżywienie – w wysokości przekraczającej limit diet,
2.  w sytuacji, gdy pracodawca nie zapewnia bezpłatnego wyżywienia w czasie podróży służbowej - w wysokości przekraczającej limit diet

*   stanowi przychód pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też nadwyżka pomiędzy dietą należną za czas podróży służbowej, a kwotą zapłaconą wynikającą z faktury za wyżywienie pracownika nie podlega opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nadwyżka kosztów wyżywienia ponad limit diety nie powinna stanowić przychodu funkcjonariusza celnego/pracownika ze stosunku służbowego/pracy, gdyż delegowany nie ma wpływu na koszt wyżywienia organizowanych spotkań. Pracownik/funkcjonariusz celny odbywa podróż służbową na zlecenie pracodawcy zgodnie z poleceniem wyjazdu służbowego uczestniczy w szkoleniu, konferencji, realizując tym samym polecenie wyjazdu służbowego.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdy deleguje funkcjonariusza celnego/pracownika w podróż służbową, w czasie której jest zapewniony i opłacany przez pracodawcę koszt jego wyżywienia (przy czym nie ma znaczenia termin zapłaty za wyżywienie), to wartość tego wyżywienia nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu i w tej sytuacji kwota kosztów wyżywienia korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Odnośnie drugiej z przedstawionych sytuacji Wnioskodawca twierdzi, że nadwyżka kosztów wyżywienia ponad limit diety stanowi przychód funkcjonariusza celnego/pracownika ze stosunku pracy/służbowego i podlega opodatkowaniu.

W przypadku, gdy Wnioskodawca nie zapewnia bezpłatnego wyżywienia, to rozliczając wydatki na posiłki podczas podróży służbowej - na podstawie druku podróży służbowej - dokonuje delegowanemu funkcjonariuszowi celnemu/pracownikowi zwrotu kosztów innych wydatków udokumentowanych fakturą. Jednak w sytuacji, gdy wartość posiłków przekracza kwotę limitu należnej diety, nadwyżka ponad ww. limit podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe odnośnie sytuacji, gdy pracodawca zapewnia w czasie podróży służbowej bezpłatne wyżywienie oraz prawidłowe odnośnie sytuacji gdy pracodawca nie zapewnia bezpłatnego wyżywienia w czasie podróży służbowej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Stosownie do art. 12 ust. 3 tej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę do przychodów ze stosunku pracy (stosunku służbowego) zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przedmiotowe zwolnienie od podatku obejmuje zatem diety i inne należności otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Podstawowym warunkiem zwolnienia z opodatkowania ww. świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niewątpliwie odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Definicja podróży służbowej została zawarta w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21 poz. 94 ze zm.), który stanowi, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że podróżą służbową jest taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Zacytowana definicja ma charakter ogólny, co oznacza, że swoim zakresem obejmuje wszystkich pracowników, bez względu na podstawę nawiązania stosunku pracy.

W myśl art. 775 § 2 Kodeksu pracy, Minister właściwy do spraw pracy określi, w drodze rozporządzenia, wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Rozporządzenie powinno w szczególności określać wysokość diet, z uwzględnieniem czasu trwania podróży, a w przypadku podróży poza granicami kraju - walutę, w jakiej będzie ustalana dieta i limit na nocleg w poszczególnych państwach, a także warunki zwrotu kosztów przejazdów, noclegów i innych wydatków.

Stosownie do § 2 rozporządzenia – wydanego w oparciu o powyższą delegację –Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz.167), z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:

1.  przejazdów,
2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
3.  noclegów,
4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Stosownie natomiast do § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

W myśl § 7 ust. 2 tego rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego w następujący sposób:

1.  jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:
    1.  mniej niż 8 godzin - dieta nie przysługuje,
    2.  od 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
    3.  ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2.  jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną, ale rozpoczętą dobę:
    1.  do 8 godzin - przysługuje 50% diety,
    2.  ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Z § 7 ust. 3 powołanego rozporządzenia wynika, iż dieta nie przysługuje:

1.  za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz w przypadkach, o których mowa w § 10;
2.  jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.

Natomiast § 7 ust. 4 ww. rozporządzenia, kwotę diety, o której mowa w ust. 1, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie - 25% diety;
2.  obiad - 50% diety;
3.  kolacja - 25% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 4 stosuje się odpowiednio (§ 7 ust. 5 rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej).

Natomiast do świadczeń wypłacanych funkcjonariuszom celnym znajduje zastosowanie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 października 2009 r. w sprawie należności przysługujących funkcjonariuszom celnym z tytułu podróży służbowych odbywanych na obszarze kraju (Dz. U. Nr 181, poz. 1413).

Zgodnie z § 3 tego rozporządzenia, podróż służbowa, zwana dalej „podróżą” obejmuje, określony w pisemnym lub ustnym poleceniu wyjazdu służbowego, okres od wyjazdu funkcjonariusza – w celu wykonywania czynności służbowych na obszarze kraju - poza miejsce pełnienia służby do jego powrotu.

Stosownie do § 6 ust. 1 tego rozporządzenia, funkcjonariuszowi z tytułu podróży służbowej przysługują:

1.  diety na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów na trasie od miejscowości rozpoczęcia podróży do miejscowości stanowiącej cel podróży i z powrotem,
    2.  noclegów;
3.  ryczałt za:
    1.  nocleg – w przypadkach, o których mowa w § 9 ust. 2 i 3,
    2.  dojazd środkami komunikacji miejscowej;
4.  zwrot innych niezbędnych, udokumentowanych wydatków.

W myśl § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia, funkcjonariuszowi przebywającemu w podróży służbowej trwającej co najmniej 10 dni przysługuje zwrot kosztów przejazdów do miejscowości stałego lub czasowego pobytu i z powrotem, jeżeli podróż odbywa się w dniu wolnym od służby.

§ 7 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia stanowi, że kwotę diety przysługującej funkcjonariuszowi ustala się w wysokości i na zasadach określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 775 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., poz. 94, poz. 94 z późn. zm.).

Na mocy § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia, jeżeli podróż trwa:

1.  nie dłużej niż dobę i wynosi:
    1.  od 8 do 12 godzin – przysługuje połowa diety,
    2.  ponad 12 godzin – przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2.  dłużej niż dobę – za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną, ale rozpoczętą dobę:
    1.  do 8 godzin – przysługuje połowa diety,
    2.  ponad 8 godzin – przysługuje dieta w pełnej wysokości.

W myśl § 7 ust. 3 ww. rozporządzenia, dieta nie przysługuje:

1.  jeżeli funkcjonariusz otrzymuje bezpłatnie całodzienne wyżywienie w naturze albo równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie, o którym mowa w art. 136 ust. 1 ustawy;
2.  za czas delegowania do miejscowości stałego lub czasowego pobytu funkcjonariusza oraz w przypadkach, o których mowa w § 6 ust. 2.

Funkcjonariuszowi odbywającemu podróż przyznaje się, na jego pisemny wniosek, zaliczkę na niezbędne koszty podróży wynikające ze wstępnej kalkulacji tych kosztów (§ 12 ww. rozporządzenia).

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca rozliczenia kosztów podróży służbowych odbywanych przez funkcjonariuszy celnych i zatrudnionych pracowników dokonuje na podstawie następujących przepisów:

1.  rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej,
2.  rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 października 2009 r. w sprawie należności przysługujących funkcjonariuszom celnym z tytułu podróży służbowych odbywanych na obszarze kraju.

Zgodnie z ww. rozporządzeniami, funkcjonariuszowi celnemu/pracownikowi odbywającemu podróż służbową przysługuje m.in. dieta na pokrycie zwiększonych kosztów utrzymania. Pełna dieta, gdy podróż trwa ponad 12 godzin, a pracownik nie ma zapewnionego żadnego posiłku wynosi obecnie 30 zł. Wysokość diety uzależniona jest od czasu trwania podróży służbowej. Jeżeli delegowany ma zapewnione bezpłatne wyżywienie (śniadanie, obiad lub kolację) – wysokość diety jest odpowiednio zmniejszana zgodnie z przepisami rozporządzenia, a w przypadku zapewnienia całodziennego bezpłatnego wyżywienia funkcjonariusz celny/pracownik nie ma wypłacanej diety.

Występują jednak przypadki, gdy pracownicy/funkcjonariusze celni w trakcie odbywania podróży służbowej uczestniczą w różnego typu szkoleniach, sympozjach, itp., w czasie których całodzienne wyżywienie zapewnia organizator spotkania, który później kosztami obciąża Wnioskodawcę.

Koszty te regulowane są przez Wnioskodawcę w następujący sposób:

1.  Organizator spotkania wystawia fakturę VAT i przesyła na adres siedziby Wnioskodawcy, który opłaca wykazaną w fakturze kwotę ze środków bieżących lub;
2.  Po zakończeniu spotkania pracownik/funkcjonariusz celny opłaca fakturę z otrzymanej zaliczki lub ze środków własnych. Po powrocie z podróży służbowej pracownik/funkcjonariusz celny rozlicza fakturę za wyżywienie na druku polecenia wyjazdu służbowego lub na druku rozliczenia zaliczki (załączając fakturę).

W obu przypadkach Wnioskodawca rozliczając delegację służbową funkcjonariusza celnego/pracownika po jego powrocie z podróży służbowej dokonuje zmniejszenia należnej diety z tytułu otrzymanych posiłków zgodnie z przepisami § 7 ust. 4 rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, w efekcie nie dokonując wypłaty diet.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety oraz inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Odmiennym przypadkiem jest sytuacja, gdy funkcjonariusz celny/pracownik delegowany przez Wnioskodawcę w podróż służbową nie ma zapewnionego wyżywienia, a za spożywane podczas podróży służbowej posiłki otrzymuje fakturę, którą sam opłaca. Następnie po powrocie z podróży służbowej funkcjonariusz celny/pracownik dokonując rozliczenia na druku polecenia wyjazdu służbowego, rozlicza również koszty niezapewnionego wyżywienia udokumentowane fakturą.

Pracodawca uznaje w rozliczeniu podróży służbowej inne wydatki udokumentowane fakturą (koszty wyżywienia), jednak kwotę wydatkowaną na posiłki w wysokości przekraczającej kwotę należnej diety uznaje jako przychód funkcjonariusza celnego/pracownika i od nadwyżki nalicza podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety oraz inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

W świetle przytoczonych przepisów, przysługujące pracownikowi oraz funkcjonariuszowi celnemu z tytułu odbytej podróży służbowej należności, w tym m. in. diety, do wysokości określonej w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w obu opisanych przypadkach przedmiotowym zwolnieniem objęta jest wartość otrzymanego świadczenia związanego z wyżywieniem do wysokości diety określonej ww. rozporządzeniem, natomiast nadwyżka stanowi przychód pracownika/funkcjonariusza celnego ze stosunku pracy/służbowego, od którego Wnioskodawca - jako płatnik - zobowiązany jest naliczyć, pobrać oraz odprowadzić do właściwego urzędu zaliczkę na podatek dochodowy.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.