Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1012/09-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-28
Teza: opodatkowanie otrzymanego wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług i konieczność rejestracji dla celów podatku VAT
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; prawa-prawa autorskie; umowa-umowa o dzieło; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 05.11.2009 r. (data wpływu 09.11.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego wynagrodzenia i obowiązku rejestracji dla celów podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.11.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego wynagrodzenia i obowiązku rejestracji dla celów podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Jako osoba fizyczna, nie prowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł dwie umowy ze spółką z o.o.

Pierwsza umowa to umowa o dzieło polegająca na wytworzeniu (napisaniu) programu - serwisu internetowego.

Wynagrodzenie ryczałtowe jest niższe niż 50.000 zł. Po przyjęciu zapłaty za dzieło, Spółka nabędzie automatycznie wszelkie majątkowe prawa autorskie do serwisu. Umowa o dzieło określa warunki wykonywania dzieła i wynagrodzenia. Umowa o dzieło nie określa odpowiedzialności Spółki wobec osób trzecich, nakłada natomiast na Wnioskodawcę odpowiedzialność odszkodowawczą wobec osób trzecich za naruszenie przysługujących im praw autorskich.

Druga umowa to umowa o świadczenie usług informatycznych obejmująca dwojakiego rodzaju czynności:

1.  czynności nadzoru nad prawidłowością funkcjonowania serwisu oraz czynności serwisowania - za te czynności przysługuje wynagrodzenie ryczałtowe,
2.  czynności polegające na pracy nad rozwojem serwisu w zakresie m.in. dodawania nowych funkcjonalności, testowania i implementacji nowych technologii, monitorowania nowych trendów w zakresie prowadzenia stron www - za te czynności przysługuje wynagrodzenie zmiennie, zależne od ilości wykonanej pracy.

Umowa o świadczenie usług informatycznych nie określa odpowiedzialności Spółki wobec osób trzecich, nakłada natomiast na Wnioskodawcę odpowiedzialność odszkodowawczą wobec osób trzecich za naruszenie przysługujących im praw autorskich.

Jako wykonawca Wnioskodawca nie jest pracownikiem Spółki, nie wiąże go ze Spółką jakikolwiek stosunek prawny. W ramach wykonanych usług napisany program i ewentualne uzupełniające do niego funkcjonalności zostaną uruchomione na komputerach Spółki (serwerach) i będą wykorzystywane dla celów własnych, bez przekazywania ich innym podmiotom. Wszystkie programy i moduły będą miały charakter zindywidualizowany, to jest będą pisane pod specyficzne potrzeby Spółki.

Wykonywanie usług będzie dokumentowane głównie rachunkami obejmującymi wyłącznie pozycję usług, bez wyspecyfikowania ceny za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy od otrzymanego wynagrodzenia z tytułu:

1.  wynagrodzenia ryczałtowego za wykonanie dzieła oraz za przeniesienie autorskich praw majątkowych,
2.  wynagrodzenia ryczałtowego za świadczenie usług informatycznych polegających na nadzorze nad prawidłowością funkcjonowania serwisu oraz czynności serwisowania,
3.  wynagrodzenia zmiennego za prace nad rozwojem serwisu należy naliczyć podatek od towarów i usług i jako należny odprowadzić do Urzędu Skarbowego?

Czy w przypadku wykonywania opisanych powyżej czynności wykonawca ma obowiązek rejestracji jako podatnik VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W jego opinii jako osoba fizyczna, nie prowadząca działalności gospodarczej zawarł umowy, od których powinien (we wszystkich rozpatrywanych wariantach) zapłacić jedynie podatek dochodowy bądź opłacić świadczenia ZUS w przypadku umowy zlecenia.

Nie ma obowiązku rejestracji jako płatnik VAT oraz odprowadzanie tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podatnikami – wg zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy stanowi, iż za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

2\. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych,

3\. przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę,

4\. przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi,

5\. przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7,

6\. przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9,

7\. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,

8\. przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9,

9\. przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o VAT, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy.

Uwzględniając treść ww. przepisów należy uznać, że jeżeli istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, to wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Chodzi o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich.

Należy zatem pamiętać, że podatnikiem jest osoba prowadząca "samodzielną działalność gospodarczą", co oznacza, że oprócz elementu samodzielności powinniśmy mieć do czynienia przede wszystkim z działaniami, które mogłyby zostać uznane za działalność gospodarczą.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy VAT osoba, która w ramach podpisanej umowy (np. umowy o dzieło), tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywanie – na podstawie umowy o dzieło – czynności, z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jako osoba fizyczna, nie prowadząca działalności gospodarczej, zawarł dwie umowy ze spółką z o.o. Pierwsza umowa to umowa o dzieło polegająca na wytworzeniu (napisaniu) programu - serwisu internetowego. Wynagrodzenie ryczałtowe jest niższe niż 50.000 zł. Po przyjęciu zapłaty za dzieło, Spółka nabędzie automatycznie wszelkie majątkowe prawa autorskie do serwisu. Umowa o dzieło określa warunki wykonywania dzieła i wynagrodzenia. Należy jednak zauważyć, że umowa o dzieło nie określa odpowiedzialności spółki z. o.o. wobec osób trzecich, nakłada natomiast na Wnioskodawcę odpowiedzialność odszkodowawczą wobec osób trzecich za naruszenie przysługujących im praw autorskich.

Podobnie druga umowa to umowa o świadczenie usług informatycznych obejmująca dwojakiego rodzaju czynności:

1.  czynności nadzoru nad prawidłowością funkcjonowania serwisu oraz czynności serwisowania - za te czynności przysługuje wynagrodzenie ryczałtowe,
2.  czynności polegające na pracy nad rozwojem serwisu w zakresie m.in. dodawania nowych funkcjonalności, testowania i implementacji nowych technologii, monitorowania nowych trendów w zakresie prowadzenia stron www - za te czynności przysługuje wynagrodzenie zmiennie, zależne od ilości wykonanej pracy.

Umowa powyższa także nie określa odpowiedzialności spółki z o.o. wobec osób trzecich, nakłada natomiast na Wnioskodawcę odpowiedzialność odszkodowawczą wobec osób trzecich za naruszenie przysługujących im praw autorskich.

Jako wykonawca Wnioskodawca nie jest pracownikiem spółki, nie wiąże go ze spółką jakikolwiek stosunek prawny.

Z przedstawionego powyżej opisu zawartych przez Wnioskodawcę umów wynika zatem, że nie jest spełniony jeden z warunków wymienionych w ww. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, tj. odpowiedzialność zlecającego wykonanie czynności wobec osób trzecich, przesądzający o wyłączeniu wykonywanych czynności spod działania ustawy. Uwzględniając powyższe, przedmiotowe czynności i otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy - zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 5 - jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę.

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 9-10 - podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie określone w ust. 9 traci moc z momentem przekroczenia tej kwoty. Opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad wartość określoną w zdaniu pierwszym, a obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej wartości. Przepis ust. 5 zdanie trzecie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 96 ust. 1 - podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zatem jeśli kwota otrzymanego wynagrodzenia przekroczy w ciągu roku podatkowego /2009/ wysokość 50.000 zł (w przypadki kontynuacji wykonywanej działalności) lub ta kwota zostanie przekroczona w proporcji do okresu prowadzonej działalności (w przypadku rozpoczęcia wykonywania działalności w ciągu roku podatkowego), będzie zachodzić konieczność opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanego wynagrodzenia i obowiązek rejestracji dla celów tego podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych sprawa będzie rozpatrzona w odrębnym postępowaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.