Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.464.2022.2.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-21
Teza: Niewykonywanie na rzecz Fundacji czynności podlegających opodatkowaniu, w związku z realizacją projektu zagospodarowania Skweru.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; darowizna; gmina; opodatkowanie; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niewykonywania na rzecz Fundacji czynności podlegających opodatkowaniu, w związku z realizacją projektu zagospodarowania Skweru\`(...)\` Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 sierpnia 2022 r. (wpływ 31 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).**

Gmina (dalej: Gmina) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od dnia… Gmina rozlicza się jako podatnik podatku od towarów i usług łącznie ze swoimi jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi. Jedną z jednostek budżetowych jest X, dalej: X.

X został powołany uchwałą nr… Rady Miejskiej… z dnia … roku i działa od … jako jednostka budżetowa Gminy….

X działa zgodnie ze Statutem nadanym uchwałą Nr… Rady Miejskiej… z dnia… Aktualnie zmiany wynikają z Uchwały nr… Rady Miejskiej… z dnia… zmieniająca uchwałę nr… Rady Miejskiej… w sprawie nadania statutu X.

Przedmiotem działalności X jest m.in.:

‒ zarządzanie terenami …, lasami komunalnymi, lasami państwowymi przekazanymi Gminie w zarząd wraz ze znajdującą się na tych terenach małą architekturą oraz urządzeniami wodno-melioracyjnymi;

‒ koordynowanie działań związanych z rozwojem, rewaloryzacją i rewitalizacją terenów … oraz prowadzenie remontów i inwestycji miejskich w tym w zakresie;

‒ zarządzanie powierzonymi nieruchomościami rolnymi Gminy, w szczególności terenami, dla których przewiduje się zagospodarowanie …, lasami komunalnymi i urządzeniami wodno-melioracyjnymi oraz utrzymywanie przekazanych terenów o charakterze zieleni tymczasowej;

‒ zarządzanie fosą miejską oraz innymi ciekami i urządzeniami wodnymi, urządzeniami przeciwpowodziowymi oraz studniami publicznymi będącymi własnością Gminy;

‒ zarządzanie urządzeniami wodno-melioracyjnymi Gminy będącymi w zarządzie Zarządu;

‒ prowadzenie programów: zieleni rozproszonej, poprawy estetyki i zagospodarowania rekreacyjnego miasta.

Uchwałą nr … Rady Miejskiej… z dnia …, skwerowi zlokalizowanemu między ulicami … i … w obrębie … nadano nazwę\`(...)\`.

Gmina – X planuje przeprowadzenie robót budowlanych i prac ogrodniczych mających na celu zagospodarowanie Skweru… u zbiegu ulic …, …, … oraz … we … (dalej skwer, lub …). Po zmodernizowaniu skwer będzie stanowił powszechnie dostępną przestrzeń publiczną. X ogłosił przetarg na zagospodarowanie skweru….

Gmina – X zawarła w dniu… z Fundacją… (dalej Fundacja) umowę, przedmiotem której jest przekazanie przez Fundację na rzecz X darowizny pieniężnej z przeznaczeniem na dofinansowanie projektu zagospodarowania Skweru\`(...)\`

X może przeznaczyć kwotę darowizny na inny cel, pod warunkiem uzyskania pisemnej zgody Fundacji.

Całkowity koszt realizacji projektu zagospodarowania Skweru… przekroczy kwotę darowizny.

Zgodnie z przedmiotową umową X przedłoży Fundacji rozliczenie przekazanej kwoty darowizny w terminie 30 dni od zakończenia przedsięwzięcia, jednak nie później niż do dnia… Rozliczenie ma zawierać m.in. oryginały dokumentów i rachunków potwierdzających wykorzystanie środków zgodnie ich przeznaczeniem, tj. na dofinansowanie zagospodarowania Skweru… (dokumenty po weryfikacji przez Fundację będą podlegać zwrotowi) oraz sprawozdanie z realizacji projektu, zawierające całkowite koszty związane z realizacją projektu.

Zgodnie z zawartą umową, środki niewykorzystane na opisywany cel podlegają zwrotowi do Fundacji. Z kolei w przypadku wykorzystania przekazanej kwoty niezgodnie z przeznaczeniem lub nierozliczeniem jej w umówionym terminie, X zobowiązany jest do jej natychmiastowego zwrotu wraz ustawowymi odsetkami.

Dodatkowo w umowie przewidziano kary umowne dla X z tytułu wykorzystania otrzymanych środków sprzecznie z celem ich przeznaczenia oraz nierozliczenia się w umownym terminie z wykorzystanych środków.

Umowa nie przewiduje szczególnego rodzaju podziękowania, uhonorowania Fundacji za wsparcie w postaci przekazania darowizny. X nie zobowiązuje się do żadnych działań mających na celu promowanie czy honorowanie Fundacji. Statutowym przedmiotem działania X jest m.in. prowadzenie inwestycji miejskich związanych z rozwojem, rewaloryzacją i rewitalizacją terenów\`(...)\` Wobec tego X w ramach umowy zawartej z Fundacją wykorzysta przekazaną darowiznę na określony w umowie cel (swoje zadanie statutowe), a następnie rozliczy się przed Fundacją z otrzymanej kwoty. Natomiast w przypadku niewykorzystania otrzymanej od Fundacji kwoty na umówiony z nią cel, X dokona zwrotu przekazanych przez Fundację środków pieniężnych.

Gmina - X realizując projekt zagospodarowania Skweru… będzie działać w imieniu Gminy - X, a wytworzony środek trwały pozostanie na majątku Gminy. Przedmiotowy skwer znajduje się na działkach nr … i nr … będących własnością Gminy, działki te zostały oddane w trwały zarząd X.

W ramach inwestycji polegającej na zagospodarowaniu ww. skweru przewiduje się wykonanie robót budowlanych oraz wykonanie prac ogrodniczych m.in.: budowę ciągów komunikacyjnych (np. ścieżek parkowych, nawierzchni z płyt betonowych, nawierzchni betonowej barwionej), budowę strefy wypoczynkowej, budowę oświetlenia, przestawienie pamiątkowego kamienia, dostawę i montaż elementów małej architektury oraz nasadzenia zieleni na terenie zieleńca między ulicami …, …, … a… w\`(...)\`

Powstały Skwer… będzie stanowił przestrzeń publiczną. Przestrzeń publiczna to obszar o szczególnym znaczeniu dla zaspokajania potrzeb mieszkańców, poprawy jakości ich życia i sprzyjający nawiązywaniu kontaktów społecznych. Skwer będzie terenem ogólnodostępnym, przeznaczonym do użytku publicznego i dostępnym powszechnie, za korzystanie z tego miejsca nie będą pobierane żadne opłaty. Po rozliczeniu nakładów inwestycyjnych skwer (obiekt) zostanie wprowadzony jako środek trwały na stan X. Fundacja nie będzie w jakikolwiek sposób korzystała z powstałego skweru ani też nie będzie pobierała z niego żadnych pożytków, gdyż dostęp do skweru będzie powszechny i bezpłatny. Ze względu na położenie skweru oraz jego cechy funkcjonalno-przestrzenne będzie służył mieszkańcom do spędzania czasu wolnego lub rekreacji.

Ponadto Gmina wskazała, że:

1\. Realizacja projektu zagospodarowania Skweru… należy do zadań własnych Gminy. Podstawa prawna: art. 7 ust. 1 pkt 10 i 12 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559, z późn. zm.). Art. 7 ust. 1 Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;

12) zieleni gminnej i zadrzewień.

2\. Realizacja zagospodarowania Skweru… była inicjatywą Gminy, a nie Fundacji. Konieczność parkowego zagospodarowania zieleńca (skweru) zgłoszona została przez Mieszkańca… w ramach programu …Budżetu Obywatelskiego…, projekt nr …. Projekt w głosowaniu mieszkańców uzyskał najwyższą ilość głosów w danym rejonie. W związku z powyższym X (dalej: X) rozpoczął realizację zadania pn. „…”. W ramach wskazanego zadania X w dniu … zlecił firmie architektonicznej kompleksowe zaprojektowanie skweru, któremu uchwałą Rady Miejskiej… z dnia … nadano nazwę.

W dniu… X zawarł umowę na wykonanie części zagospodarowania skweru, polegającą między innymi na budowie …, wybranych ciągów pieszych i elementów małej architektury oraz zieleni (etap I).

3\. Zamiar przeprowadzenia przez Gminę - X zagospodarowania Skweru… miał miejsce przed podpisaniem umowy z Fundacją, gdyż już w dniu …roku, została zamówiona dokumentacja projektowa dotycząca kompleksowego (całościowego) zagospodarowania skweru, natomiast w dniu …roku rozpoczęto realizację pierwszej części projektu, tj. pracę polegającą na budowie …, wybranych ciągów pieszych i elementów małej architektury oraz zieleni (etap I). Pierwsza część projektu zagospodarowania skweru została zakończona …roku.

Środki finansowe otrzymane od Fundacji umożliwiły kontynuowanie realizacji zagospodarowania pozostałej części skweru (etap II). Natomiast ogłoszenie przetargu na zagospodarowanie pozostałej części skweru (etap II) oraz faktycznie wykonywanie robót budowlanych i prac ogrodniczych miało miejsce już po podpisaniu umowy z Fundacją.

4\. Kontakt z Fundacją, X nawiązał poprzez złożenie wniosku o udzielenie darowizny, zgodnie ze wzorem zamieszczonym na stronie internetowej Fundatora.

5\. Realizacja projektu zagospodarowania Skweru… nie była uzależniona od otrzymanej darowizny.

a) w przypadku nieotrzymania darowizny od Fundacji X wykonałby zagospodarowanie skweru (etap II), jednak realizacja nastąpiłaby w późniejszym terminie, ponieważ obecnie środki finansowe przeznaczone były zgodnie z planem budżetowym na inne zadania statutowe.

b) w przypadku nieotrzymania darowizny od Fundacji X wykonałby zagospodarowanie skweru z środków własnych.

6.

a) W wyniku zawartej umowy Gmina – X posiadła prawo do dysponowania środkami finansowymi w wysokości …zł na realizację zagospodarowania Skwer…, tym samym mogąc wykonać część robót budowlanych oraz prac ogrodniczych dla wskazanego zadania. X ma obowiązek wykorzystać otrzymane środki finansowe zgodnie z zawartą umową, tj. na zagospodarowanie skweru, tak aby stanowił powszechnie dostępną przestrzeń publiczną. W przypadku wykorzystania przekazanej kwoty niezgodnie z przeznaczeniem umownym lub nierozliczeniem jej w określonym w umowie terminie, X ma obowiązek natychmiastowego zwrotu darowizny lub jej części wraz z ustawowymi odsetkami. Dodatkowo, w umowie przewidziano kary umowne dla X z tytułu wykorzystania otrzymanych środków sprzecznie z celem ich przeznaczenia oraz nierozliczenia się w umownym terminie z wykorzystanych środków. Jednocześnie X ma prawo do przeznaczenia pełnej kwoty darowizny na inne cele statutowe, jednak przed wcześniejszym uzyskaniem zgody Fundacji. Fundacja zawierając umowę z X zobowiązana została do przekazania na rzecz X środków finansowych w wysokości …zł.

b) Z tytułu otrzymanej darowizny Gmina - X nie jest i nie będzie zobowiązana do świadczenia na rzecz Fundacji żadnych czynności (usług). Zgodnie z zawartą umową X zobowiązana jest wykorzystać przekazaną kwotę na cel wskazany w umowie oraz dokonać rozliczenia przekazanej kwoty. Rozliczenie przekazanej kwoty powinno:

‒ zawierać oryginały dokumentów i rachunków potwierdzających wykorzystanie środków zgodnie z ich celem (dokumenty te po weryfikacji będą podlegać zwrotowi),

‒ dokumenty powinny być opisane i podpisane przez osoby upoważnione,

‒ prowadzona ewidencja księgowa przekazanej kwoty powinna umożliwiać w sposób jednoznaczny ustalenie zgodności z celem na jaki jest przeznaczona,

‒ zawierać sprawozdanie w formie pisemnej z realizacji projektu, obejmujące m.in. koszty całkowite związane z realizacją projektu.

c) Fundacja nie ma i nie będzie miała prawa do wnoszenia uwag i roszczeń dotyczących końcowego efektu zagospodarowania Skweru …, tj. np. nasadzeń konkretnych gatunków i ilości drzew lub ich lokalizacji na obszarze skweru. Zgodnie z zawartą umową X zobowiązany jest zrealizować zadanie zgodnie z posiadaną dokumentacją projektową.

d) Zawarta umowa z dnia … nie zawiera zapisów dotyczących odstąpienia od umowy. W zakresie nieuregulowanym odsyła do Kodeksu Cywilnego.

7\. X jest w trakcie realizacji zadania polegającego na zagospodarowaniu Skweru\`(...)\`

8\. Zapisy umowy z dnia … nie wskazują terminu przystąpienia do realizacji zadania/projektu.

9\. Fundacja, jako organizacja pożytku publicznego, prowadzi działalność społecznie użyteczną w sferze zadań publicznych obejmujących m.in. działania z zakresu ekologii i ochrony zwierząt, ochrony dziedzictwa przyrodniczego, podtrzymywania i upowszechniania tradycji narodowej, pielęgnowania polskości oraz rozwoju świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej, kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego. Działalność statutowa nie obejmuje upamiętnienia osoby\`(...)\`

10\. Fundacja nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

11\. Zgodnie z kosztorysem inwestorskim oraz wynikiem przetargu na realizację zadania polegającego na zagospodarowaniu Skweru… (etap II) i zawartą umową z Wykonawcą robót budowlanych i prac ogrodniczych dla wskazanego zadania, całkowity koszt przekroczył kwotę darowizny. Na roboty budowlane i prace ogrodnicze z 3-letnią pielęgnacją zieleni zawarto umowę do kwoty …zł brutto, do tego zawarto umowę na nadzór autorski w wysokości … zł brutto i nadzór inwestorski w wysokości …zł brutto.

a) Z otrzymanej darowizny finansowane są/będą wydatki na roboty budowlane oraz całkowity koszt prac ogrodniczych.

b) Kwota otrzymanej darowizny to …zł.

c) Aktualnie otrzymana od Fundacji kwota darowizny stanowi …% w planowanych kosztach realizacji projektu.

### Pytanie

Gmina - X, realizując projekt zagospodarowania Skwer…, będzie wykonywać na rzecz Fundacji czynność podlegającą opodatkowaniu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym wątpliwości budzi fakt, czy Gmina - X będzie wykonywać na rzecz Fundacji czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług realizując projekt zagospodarowania ogólnodostępnego skweru…, na dofinansowanie którego Fundacja przekazała darowiznę środków pieniężnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2022.559 tj.), dalej ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W wielu interpretacjach indywidualnych organy podatkowe wyrażają pogląd, iż „pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca, wierzyciel) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W przedstawionym stanie faktycznym w ocenie Wnioskodawcy otrzymana darowizna pieniężna nie stanowi płatności za jakiekolwiek świadczenie wzajemne, gdyż Fundacja nie otrzymuje w istocie do Gminy - X żadnego świadczenia. Powstały skwer będzie znajdował się na działkach gruntu należących do Gminy, Fundacja nie będzie korzystała ze skweru, tym bardziej nie będzie pobierała żadnych korzyści majątkowych z nowozagospodarowanego skweru. Dodatkowo Gmina nie będzie przenosiła na Fundację jakiegokolwiek prawa lub nie będzie zobowiązywała się do powstrzymywania się od jakichkolwiek działań. Istotą umowy zawartej pomiędzy Gminą - X a Fundacją jest przekazanie przez Fundację środków pieniężnych, które mają być przeznaczone na dofinansowanie zadania ogólnie użytecznego, z którego efektów będzie mógł korzystać bezpłatnie ogół mieszkańców\`(...)\`

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U.2022.559 tj.) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej; (\`(...)\`)

10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;(\`(...)\`)

12) zieleni gminnej i zadrzewień;

Dodatkowo statutowym przedmiotem działania X jest m.in. prowadzenie inwestycji miejskich związanych z rozwojem, rewaloryzacją i rewitalizacją\`(...)\`.

Wobec tego Gmina - X realizując projekt zagospodarowania Skweru… wykonuje zadanie własne. Powstały skwer będzie stanowił ogólnodostępną przestrzeń publiczną służącą mieszkańcom, korzystanie z… i terenów rekreacyjnych jest powszechnie dostępne i nieodpłatne. Fundacja nie będzie bezpośrednim beneficjentem zagospodarowania Skwer\`(...)\` Fundacja nie będzie korzystała z powstałego skweru w żaden szczególny sposób, nie odniesie też żadnych korzyści w związku z powstałym skwerem. Zagospodarowanie skweru nie przysporzy Fundacji żadnej ekonomicznej wartości, gdyż to ogół mieszkańców będzie mógł bezpłatnie korzystać nowopowstałego skweru. Umowa nie przewiduje również honorowania czy promowania Fundacji jako podziękowanie za przekazaną darowiznę.

W interpretacjach indywidualnych oraz w wyrokach powtarzane są aktualnie poglądy, iż:

‒ czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

‒ czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

‒ za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1\. istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

2\. wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

3\. istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

4\. odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

5\. istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Mając na uwadze powyższe w omawianej sprawie brak jest podstawowej przesłanki do uznania, iż Gmina – X wykonuje na rzecz Fundacji czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. brak po stronie X świadczenia wzajemnego na rzecz Fundacji. Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we… z dnia… sygn. akt… „(\`(...)\`) zakładając łąkę na terenach pozostających we władaniu X w istocie Gmina realizuje zadania własne a więc działa jak organ władzy publicznej. Podkreślić przy tym należy, że korzystanie z… i terenów rekreacyjnych, jest powszechnie dostępne i nieodpłatne.

W tej sytuacji nie można przyjąć, że Gmina świadczy za wynagrodzeniem jakąkolwiek usługę na rzecz Spółki. Gmina, utrzymując lub urządzając tereny zielone działa w imieniu własnym, wytworzona łąka pozostaje w majątku gminy i dostępna jest powszechnie. Nie można więc przyjąć, że Gmina wykonała na rzecz Spółki usługę skoro efekt tej usługi w żadnym fragmencie nie stała się własnością Darczyńcy. Nie można też uznać, że przekazane środki są wynagrodzeniem za korzystanie z łąki, skoro dostęp do niej jest powszechny i bezpłatny. Nie został więc spełniony podstawowy warunek do uznania że zaistniała czynność opodatkowania - odpłatna usługa. Nie można bowiem wskazać na wzajemną ekwiwalentność świadczeń (\`(...)\`)”.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U.2020.1740 tj. z późn. zm.) dalej: KC, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Natomiast na podstawie art. 893 KC, darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).

Z kolei zgodnie z art. 895 KC

§ 1 Obdarowany może odmówić wypełnienia polecenia, jeżeli jest to usprawiedliwione wskutek istotnej zmiany stosunków.

§ 2 Jeżeli wypełnienia polecenia żąda darczyńca lub jego spadkobiercy, obdarowany może zwolnić się przez wydanie przedmiotu darowizny w naturze w takim stanie, w jakim przedmiot ten się znajduje. Przepisu tego nie stosuje się, gdy wypełnienia polecenia żąda właściwy organ państwowy.

Zagadnienie darowizny było wielokrotnie analizowane przez Sądy i tak:

Zgodnie z tezą wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 17 kwietnia 2015 r. sygn. akt I ACa 160/15 „Umowa darowizny ma przyczynę w zamiarze darczyńcy, aby kosztem własnego majątku nieodpłatnie wzbogacić inną osobę. W umowie darowizny bezpłatność należy do essentialiae negotii. Brak takiego zamiaru (bezpłatnego przysporzenia) darczyńcy i porozumienia stron co do tego istotnego elementu umowy powoduje niedojście umowy do skutku, gdyż umowa darowizny nie może bez niego powstać. Świadczenie darczyńcy musi być subiektywnie i obiektywnie bezpłatne, tj. niezależne od uzyskania korzyści lub ekwiwalentu od obdarowanego. Czyniąc darowiznę, darczyńca realizuje zamiar przysporzenia obdarowanemu korzyści kosztem własnego majątku. Istoty darowizny jako czynności pod tytułem darmym, nie zmienia obciążenie jej poleceniem, czyli włożeniem na obdarowanego obowiązku oznaczonego działania lub zaniechania, bez czynienia kogokolwiek wierzycielem (art. 893 k.c.). Z reguły obciążenie darowizny poleceniem nie oznacza, aby taki był cel jej dokonania, a wypełnienie polecenia nie jest traktowane jako „odpłata” za świadczenie darczyńcy. Także „adresatem” polecenia, a więc osobą, na rzecz której obdarowany ma podjąć określone działanie, może być nie tylko osoba trzecia, ale także darczyńca”.

Zgodnie z tezą wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 28 maja 2018 r. sygn. akt I ACa 1816/16 „Z art. 888 k.c. wynika, że istotą umowy darowizny jest zobowiązanie się darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Zatem darowiznę od innych czynności wyróżnia to, że jej celem jest nieodpłatne przysporzenie obdarowanemu korzyści. Dla zakwalifikowania umowy jako darowizny nie jest konieczne by świadczenie darczyńcy było w 100 procentach bezpłatne. Świadczy o tym chociażby to, że darowizna na podstawie art. 893 k.c. może być obciążona poleceniem”.

Mając na uwadze powyższe wyroki Darczyńca może przekazać darowiznę z podaniem sposobu jej wykorzystania na określony cel, takie określenie celu dla przekazanych środków pieniężnych nie przekreśla istoty darowizny. Dodatkowo, nie może zmienić istoty darowizny możliwość domagania się zwrotu kwoty darowizny w sytuacji niezrealizowania celu, na który była przekazana, gdyż taka możliwość wynika wprost z art. 895 § 2 KC zgodnie, z którym jeżeli wypełnienia polecenia żąda darczyńca lub jego spadkobiercy, obdarowany może zwolnić się przez wydanie przedmiotu darowizny w naturze w takim stanie, w jakim przedmiot ten się znajduje.

Zdaniem podatnika, w ramach opisanego stanu faktycznego Fundacja nie będzie bezpośrednim beneficjentem wykonanego przez Gminę - X zadania podlegającego na zagospodarowania Skwer\`(...)\`. Dlatego wpłacona kwota darowizny stanowi jedynie jedno ze źródeł finansowania przedmiotowego zadania. W związku z tym darowizna pieniężna nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług, wobec tego nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tak więc, Gmina - X realizując projekt zagospodarowania Skweru …, który będzie dofinansowany z otrzymanej od Fundacji darowizny pieniężnej, nie będzie wykonywać na rzecz Fundacji czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca, wierzyciel) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

‒ podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

‒ podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559, z późn. zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

I tak, według z art. 7 pkt 1, 10 i 12 ustawy o samorządzie gminnym:

1\. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;

(…)

10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;

(…)

12) zieleni gminnej i zadrzewień.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.):

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z powyższego wynika zatem, że darowizna jest świadczeniem jednostronnym gdyż darczyńca nie żąda od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.

Istotą darowizny jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swojego majątku na rzecz innej osoby. Świadczeniem w darowiźnie nie muszą być tylko pieniądze, mogą to być również inne rzeczy ruchome, bądź nieruchomości, jak również zbywalne prawa majątkowe.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że … zawarli z Fundacją umowę, przedmiotem, której jest przekazanie przez Fundację na rzecz X (X) darowizny pieniężnej z przeznaczeniem na dofinansowanie projektu zagospodarowania Skweru\`(...)\` Umowa nie przewiduje szczególnego rodzaju podziękowania, uhonorowania Fundacji za wsparcie w postaci przekazania darowizny. X nie zobowiązuje się do żadnych działań mających na celu promowanie czy honorowanie Fundacji. Z tytułu otrzymanej darowizny X nie jest i nie będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz Fundacji żadnych czynności (usług). Fundacja nie ma i nie będzie miała prawa do wnoszenia uwag i roszczeń dotyczących końcowego efektu zagospodarowania Skweru, tj. np. nasadzeń konkretnych gatunków i ilości drzew lub ich lokalizacji na obszarze Skweru. Ponadto Fundacja nie będzie w jakikolwiek sposób korzystała z powstałego skweru ani też nie będzie pobierała z niego żadnych pożytków. Korzystanie z… i terenów rekreacyjnych jest powszechnie dostępne i nieodpłatne. Skwer, jak wynika z opisu, będzie terenem ogólnodostępnym, przeznaczonym do użytku publicznego i dostępnym powszechnie, za korzystanie z tego miejsca nie będą pobierane żadne opłaty. Wytworzony środek trwały (Skwer) pozostanie w Państwa majątku. Wskazali Państwo też, że realizując projekt zagospodarowania terenu Skweru realizują zadania własne, a więc działają jak organ władzy publicznej.

W przedmiotowej sprawie – jak wynika z opisu – kontakt z Fundacją nawiązali Państwo poprzez złożenie wniosku o udzielenie darowizny, zgodnie ze wzorem zamieszczonym na stronie internetowej Fundatora. To zatem Państwo niejako sami poprosili Fundację o przyznanie darowizny. Realizacja zagospodarowania Skweru była Państwa inicjatywą, a nie Fundacji.

W tej sytuacji nie można przyjąć, że Państwa Gmina świadczy za wynagrodzeniem jakąkolwiek usługę na rzecz Fundacji. Nie można uznać, że przekazane środki są wynagrodzeniem za korzystanie ze skweru, skoro dostęp do niego jest powszechny i bezpłatny. Nie zostanie, więc spełniony podstawowy warunek do uznania, że zaistniała czynność opodatkowana – odpłatna usługa. Nie można, bowiem wskazać na wzajemną ekwiwalentność świadczeń.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w tej sprawie nie wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w tym przypadku nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług przez Państwa Gminę na rzecz Fundacji. Darowizna otrzymana przez Państwa Gminę nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług, wobec czego nie występuje tutaj czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Państwa należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu ustawy Ordynacja podatkowa. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwo opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.).