Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.339.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-01
Teza: 1) Czy Gmina będzie miała możliwość odliczenia kwot podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych na Gminę dokumentujących realizację zadania z zakresu mającej nastąpić budowy sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i przebudowy stacji uzdatniania wody na terenie Gminy? 2) Czy nieodpłatne przekazanie i udostępnienie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej przez Gminę firmie zewnętrznej na podstawie zawartej umowy jako dzierżycielowi w trybie art. 338 Kodeksu Cywilnego na zarządzanie urządzeniami wodociągowymi i kanalizacją sanitarną wraz ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i odprowadzeniem ścieków jak i nieodpłatne przekazanie Gminie B. (po upływie 5 lat) jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT?
Słowa kluczowe: inwestycje; odliczenia; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.), uzupełnionym w dniach 27 i 28 czerwca 2017 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i przebudową stacji uzdatniania wody na terenie Gminy S. – **jest prawidłowe,**
*   braku obowiązku opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania i udostępnienia sieci wodociągowej i kanalizacyjnej spółce prawa handlowego oraz braku opodatkowania nieodpłatnego przekazania sieci wodociągowej Gminie B. po upływie okresu trwałości projektu, tj. pięciu lat – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniach 27 i 28 czerwca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i przebudową stacji uzdatniania wody na terenie Gminy S. oraz braku obowiązku opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania i udostępnienia sieci wodociągowej i kanalizacyjnej spółce prawa handlowego na podstawie oraz braku opodatkowania nieodpłatnego przekazania sieci wodociągowej Gminie B. po upływie okresu trwałości projektu, tj. pięciu lat.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. Zamierza ubiegać się o przyznanie pomocy na operację typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem i rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, na dofinansowanie inwestycji pn.: „XXX”.

Celem operacji jest podniesienie jakości życia mieszkańców oraz wspieranie lokalnego rozwoju gospodarczego i turystycznego Gminy.

Planowana inwestycja należy do zadań gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2015r. poz. 1515, z późn. zm.) obejmujących sprawy wodociągowe i zaopatrzenia w wodę, kanalizację itd.

Źródła finansowania inwestycji zaplanowano w następujący sposób:

*   dotacja z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz rozwoju obszarów wiejskich w wysokości 63,63% poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji,
*   środki własne Gminy będą wynosiły 36,37% poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji.

Koszty kwalifikowane wynoszą 100%, w tym kosztem kwalifikowanym jest podatek od towarów i usług.

Umowa o dofinansowanie projektu zostanie podpisana z Samorządem Województwa.

W celu realizacji inwestycji Gmina, jako inwestor nabędzie usługi budowlane od wykonawców będących podatnikami podatku VAT. Gmina jako beneficjent po zakończeniu projektu pozostanie właścicielem sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz stacji uzdatniania wody na swoim terenie. Wybudowana sieć zostanie na podstawie umowy nieodpłatnie przekazana do eksploatacji firmie zewnętrznej, celem świadczenia kompleksowych usług w zakresie dostarczenia wody na rzecz mieszkańców.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa towarów i świadczenie usług polega, co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonane odpłatnie. Nieodpłatne udostępnienie sieci wodociągowej i kanalizacji na rzecz firmy zewnętrznej ma charakter służący realizacji zadań własnych Gminy w zakresie zaspokojenia zbiorowych potrzeb obejmujących sprawy dostępu do wodociągu i kanalizacji. Rozbudowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz modernizacja ujęcia wody nie będzie służyła opodatkowanej działalności gospodarczej Gminy. Planowany termin zakończenia inwestycji to grudzień 2017 r.

Zatem analiza w/w sytuacji prowadzi do stwierdzenia, że skoro Gmina realizując przedmiotową inwestycję polegającą na budowie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz stacji uzdatniania wody, postanowiła, że po nieodpłatnym oddaniu sieci wodociągowej i kanalizacyjnej w zarząd, a jednocześnie pozostając właścicielem tego wodociągu, który nie będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej, to nie przysługuje Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług z nią związanych.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W przypadku Gminy warunek uprawniający do odliczenia nie zostaje spełniony, gdyż zakupione towary i usługi związane z realizacją ww. projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zatem Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkiem poniesionym na realizację w/w projektu. Tym samym nie będzie przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Umowa, która będzie zawarta po zakończeniu całości inwestycji pomiędzy Gminą a Spółką (dzierżycielem) nie będzie zawierała zapisów i regulacji dotyczących odpłatnego przekazania w dzierżawę.

Gmina jest beneficjentem projektu. Niniejszy wniosek dotyczy inwestycji na terenie Gminy i częściowo na terenie Gminy B.

Faktury VAT będą wystawiane wyłącznie na Gminę. Na podstawie porozumienia zawartego pomiędzy Gminą a Gminą B., Gmina B. wniesie swój wkład pieniężny na część budowy sieci wodociągowej w granicach administracyjnych Gminy B. Ze względu na trwałość projektu część wybudowana sieci wodociągowej na terenie obrębu B. przez okres 5 lat zostanie w zasobach Gminy i będzie nieodpłatnie oddana na podstawie umowy w zarząd Spółce (na okres 5 lat), która w imieniu Gminy będzie wykonywała zadania dotyczące zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Po upływie 5 lat na mocy porozumienia pomiędzy Gminą a Gminą B. sieć wodociągowa wybudowana na terenie Gminy B. zostanie nieodpłatnie przekazana Gminie B.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina S. będzie miała możliwość odliczenia kwot podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych na Gminę dokumentujących realizację zadania z zakresu mającej nastąpić budowy sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i przebudowy stacji uzdatniania wody na terenie Gminy S.?
2.  Czy nieodpłatne przekazanie i udostępnienie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej przez Gminę S. firmie zewnętrznej na podstawie zawartej umowy jako dzierżycielowi w trybie art. 338 Kodeksu Cywilnego na zarządzanie urządzeniami wodociągowymi i kanalizacją sanitarną wraz ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i odprowadzeniem ścieków jak i nieodpłatne przekazanie Gminie B. (po upływie 5 lat) jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Gmina nie będzie miała możliwości odzyskania kwoty podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących poniesione wydatki na realizację ww. projektu, bo nie spełnia zasad określonych w art. 15 ust. 1 oraz 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710). Gmina nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ona w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ale towary i usługi nabyte w celu realizacji zadania inwestycyjnego nie będą wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych prowadzonych bezpośrednio przez Gminę, lecz przez inny podmiot. Przedsiębiorca, któremu zostaną przekazane w nieodpłatny zarząd sieci wodociągowe, sieci kanalizacyjne i stacje uzdatniania wody jest odrębnym niezależnym od Gminy zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przedsiębiorca będzie wykonywać bezpośrednio czynności odpłatnego dostarczania wody do mieszkańców Gminy S. Gmina z tytułu przekazania majątku w zarząd nie będzie ponosiła żadnych korzyści (dochodów).

Zgodnie z przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy tego odliczenia dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, mieszkańcy gminy tworzą z mocy prawa wspólnotę samorządową zaś stosowanie do art. 2 ust. 1 ww. ustawy, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, do zadań własnych Gminy należy zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania własne obejmujące sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizację, usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Przedsiębiorca, któremu Gmina przekaże zadania w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy, jest odrębnym podatnikiem VAT samodzielnie i bezpośrednio będzie dokonywać odpłatnej dostawy wody, wystawiania faktur, rozliczania podatku VAT.

Ad. 2

Zdaniem Gminy przekazanie w nieodpłatne zarządzanie sieci wodociągowej wybudowanej przez Gminę na terenie Gminy B. oraz sieci kanalizacyjnej i przebudowa stacji uzdatniania wody na terenie Gminy dzierżycielowi, oraz nieodpłatne po upływie 5 lat przekazanie sieci wodociągowej wybudowanej na terenie Gminy B. jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego może działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016, poz. 710 z późn. zm.), czyli jako podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Może też działać, jako podmiot niebędący podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, czyli organ władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla których realizacji został powołany, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Nieodpłatne udostępnienie sieci wodociągowej i kanalizacji podmiotowi trzeciemu dzierżycielowi do realizacji zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016r. poz. 446 z póżn. zm.) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Natomiast z treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług polega, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonane odpłatnie.

Działalnością gospodarczą na gruncie przepisów ustawy o VAT jest m.in. wszelka działalność usługodawców, o czym stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W związku z tym, podatnikiem jest podmiot, który zajmuje się w sposób samodzielny świadczeniem usług.

Zdaniem Gminy nieodpłatnie przekazanie na zasadzie użyczenia stacji wodociągowych przebudowanych i zmodernizowanych oraz nowo wybudowanych jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m. in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizację, usuwanie i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonania zadań Gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy). Zaś formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonania przez Gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej określa odrębna ustawa. Taką ustawą jest ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. 2011 nr 45 poz. 236), która w art. 2 stanowi, że gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. W myśl art. 9 ust. 1 tejże ustawy, jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczona odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Dla ustalenia czy konkretnie nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Aby daną czynność uznać za odpłatną muszą być spełnione łącznie obydwie przesłanki. Wystarczy, że jedna z przesłanek nie zostanie spełniona, czynności takiej nie można uznać za odpłatną. Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść art. 8 ust. 2 ustawy o VAT należy stwierdzić, iż nieodpłatne przekazanie sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej i stacji wody dzierżycielowi, nie będzie stanowić czynności podlegających opodatkowaniu, gdyż świadczenie to odbywa się w związku z wykonaniem przez Gminę działalności we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych. Zatem czynność nieodpłatnego przekazania podmiotowi trzeciemu, który będzie wykonywał zadania Gminy, nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usług, na gruncie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   prawidłowe – w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i przebudową stacji uzdatniania wody na terenie Gminy S.,
*   nieprawidłowe – w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania i udostępnienia sieci wodociągowej i kanalizacyjnej spółce prawa handlowego oraz braku opodatkowania nieodpłatnego przekazania sieci wodociągowej Gminie B. po upływie okresu trwałości projektu, tj. pięciu lat.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z tak szeroko sformułowanej definicji w art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z cytowanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Gminy mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań publicznych. Gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania (art. 74 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 74 ustawy o samorządzie gminnym.

Porozumienie stanowi jedną z form współdziałania gmin, mającą na celu wspólne wykonywanie zadań publicznych. W odróżnieniu od związku międzygminnego zadania te wykonuje nie inny, działający „zamiast” gmin podmiot, lecz jedna z gmin na rzecz pozostałych. Przepisy te mówią o powierzeniu na podstawie porozumienia międzygminnego, jednej gminie wykonywania określonych zadań publicznych, należących do zakresu działania pozostałych gmin. Gmina, której powierza się te zadania, przejmuje związane z nimi prawa i obowiązki pozostałych gmin, przy czym gminy te mają jednak obowiązek udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania poprzez przekazywanie dotacji celowych.

Celem porozumienia zawartego między Gminą a Gminą B. nie jest przekazanie (wyzbycie się) na rzecz innej Gminy określonych zadań publicznych, ale ich wspólne wykonywanie, choć w różnych zakresach i częściowo przez Gminę na rzecz drugiej strony porozumienia (Gminę B.). Co najwyżej można mówić o przekazaniu wykonywania zadań, przy zachowaniu formuły działania w imieniu mocującej do tych czynności gminy (a zatem bez wyzbywania się tych zadań).

W związku z powyższym biorąc pod uwagę cytowane przepisy uznać należy, iż Gmina, realizując inwestycję na rzecz partnera w ramach porozumienia międzygminnego, będzie działała w imieniu własnym lecz na rzecz innego podmiotu.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż nawiązany w ten sposób stosunek prawny będzie stosunkiem cywilnoprawnym, powstanie bowiem na podstawie umowy, a nie na skutek np. przekazania przez drugą stronę porozumienia swoich kompetencji innemu podmiotowi. W omawianej sprawie będziemy mieć do czynienia ze wspólnym realizowaniem przedsięwzięcia.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca (art. 17 ust. 1h ustawy).

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi z, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy).

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Odnośnie kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy).

Z uregulowania zawartego w art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione jednocześnie warunki: odliczenia dokonuje podatnik a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności prowadzi do stwierdzenia, że w związku z budową sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i przebudową stacji uzdatniania wody na terenie Gminy S., Gminie – jak słusznie wskazała – nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż towary i usługi nabyte w ramach tej części projektu będą związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (nieodpłatne przekazanie sieci wodociągowej spółce prawa handlowego).

Tym samym stanowisko Gminy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Niemniej jednak wskazać należy, że interpretacja w tej części wydana została jedynie w zakresie zadanego pytania, a więc nie rozstrzyga kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową sieci wodociągowej rozdzielczej na trenie Gminy B.

Odnośnie kwestii opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania przez Gminę na rzecz spółki prawa handlowego sieci wodociągowej wybudowanej na jej terenie stwierdzić należy, że czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast nieodpłatne przekazanie sieci wodociągowej po upływie pięciu lat Gminie B. wobec przyjęcia wpłat z tytułu wybudowania sieci na terenie należącym do Gminy B., czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi. Zaznaczenia wymaga fakt, że w efekcie końcowym wystąpią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a pobrana przez Gminę wpłata stanowić będzie wynagrodzenie za tą właśnie czynność.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na innej jednostki samorządu terytorialnego przez Gminę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy, które będą wykonywane po 5 latach nie będą stanowić odrębnej czynności. Zatem w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu sieci wodociągowej, lecz świadczenie usługi wybudowania tej sieci.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać je za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.