Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/419/MWD/2013/RWPD-78024
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-09-30
Teza: w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntu przynależnego do budynku mieszkalnego
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; przychód; ulga-ulga meldunkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749, ze zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2008r. Nr IPPB2/415-1401/08-2/JK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2008r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntu przynależnego do budynku mieszkalnego - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), wydał w dniu 19 grudnia 2008r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej. Interpretacja wydana została na wniosek Pani Elżbiety R. z dnia 26 września 2008r.

**Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika,** że w dniu 29.10.2007 r. zmarła mama Wnioskodawczyni zamieszkała na osiedlu domków jednorodzinnych. Dom o powierzchni 94 m2, został wybudowany w 1962r. na działce budowlanej o powierzchni 843 m2. Wnioskodawczyni jest jedyną spadkobierczynią. W dniu 14.12.2007 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek do Sądu Rejonowego Wydział I Cywilny o stwierdzeniu nabycia spadku po mamie Zofii R.. Ww. Sąd postanowieniem z dnia 14.12.2007 r. potwierdził prawo Wnioskodawczyni do spadku. Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się w dniu 05.01.2008 r. W dniu 15.01.2008 r. Wnioskodawczyni zgłosiła się do Urzędu Skarbowego w celu dopełnienia wszelkich formalności wynikłych z nabycia spadku. Wnioskodawczyni złożyła wypełniony druk SD-Z1 i otrzymała zaświadczenie z dnia 15.01.2008 r. potwierdzające, że od ww. spadku podatek nie należy się. W dniu 15.04.2008 r. aktem notarialnym Rep. A Wnioskodawczyni sprzedała omawianą nieruchomość. W dniu 23.05.2008 r. w Urzędzie Skarbowym W. złożyła stosowne oświadczenie dotyczące nieruchomości i praw majątkowych nabytych po dniu 31.12.2006 r.

Z uwagi na fakt, wydania przez Ministerstwo Finansów w dniu 19.02.2008 r. oficjalnej interpretacji na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej, z której wynika, że do okresu zameldowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 powołanej ustawy, wlicza się okres zameldowania przed 1 stycznia 2007 r., czyli przed dniem wprowadzenia ulgi meldunkowej, w dniu 12.09.2008 r. Wnioskodawczyni złożyła w Urzędzie Skarbowym W. oświadczenie o przysługującej uldze meldunkowej. Wnioskodawczyni nadmienia, że była zameldowana od 27.11.1962 r. do 22.06.1977 r. W Urzędzie Skarbowym W. Wnioskodawczyni została poinformowana, że owszem przysługuje Jej ulga meldunkowa, ale tylko w części dotyczącej domu mieszkalnego, natomiast za grunt na którym został wybudowany dom Wnioskodawczyni ma obowiązek zapłacić podatek w wysokości 19% od wartości gruntu. Dom znajduje się na działce budowlanej, jednej z wielu – osiedle liczy ok. 100 numerów i nie ma fizycznej możliwości sprzedania oddzielnie gruntu, oddzielnie domu. Jest to nierozerwalna całość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy stanowisko urzędu skarbowego dotyczącego obowiązku płacenia podatku od działki – gruntu o powierzchni 843 m2 na której stoi dom jest słuszne?

Zdaniem Wnioskodawczyni przedstawione stanowisko Urzędu Skarbowego zobowiązujące Wnioskodawczynię do płacenie podatku od gruntu w tym przypadku nie jest słuszne. Wnioskodawczyni motywuje to następująco:

Sprzedaż nieruchomości praktycznie następuje z gruntem, tym bardziej, że jest to działka budowlana – jedna z wielu jakie przydzielano pod budowę w latach 60 – tych, znajdująca się na osiedlu domków jednorodzinnych. Cena sprzedaży obejmuje grunt i nieruchomość mieszkalną. Według Wnioskodawczyni znaczy to, że w tym przypadku grunt jest nierozerwalną częścią nieruchomości, a więc nie można zdaniem Wnioskodawczyni sztucznie wyłączyć go z ulgi meldunkowej. Nie jest to grunt orny tylko mała działka budowlana na której stoi dom a reszta to po prostu obejście wokół tego domu. Źródłem przychodu Wnioskodawczyni jest przychód ze zbycia nieruchomości a nie przychód ze zbycia gruntu i odrębnie budynku mieszkalnego. Przepis o uldze meldunkowej wymienia obiekty budowlane, w których podatnik może się zameldować lub był zameldowany, a nie grunt, na którym nie ma fizycznej możliwości zameldowania się, a który może stanowić prawo własności. Ponadto z własnością domu Wnioskodawczyni ściśle związane jest prawo własności gruntu. Tak więc prawo własności domu nie może być przedmiotem samodzielnego obrotu. Skoro zatem, prawo własności domu nie może być samodzielnie zbywalne, według Wnioskodawczyni oznacza to, że jeśli dom podlega zwolnieniu z PIT, to również i prawo własności gruntu, jako ściśle związane z domem, powinno dzielić los prawnopodatkowy tego domu, czyli powinno podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Faktycznie w przypadku Wnioskodawczyni nie można sprzedać oddzielnie domu, oddzielnie gruntu.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 19 grudnia 2008r. nr IPPB2/415-1401/08-2/JK Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej - za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał m.in. że: (\`(...)\`) zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego. Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości. Oznacza to, że przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z lokalem podlega opodatkowaniu (\`(...)\`)

Ujęty w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy katalog rzeczy i praw, których sprzedaż jest objęta przedmiotowym zwolnieniem jest bowiem katalogiem zamkniętym i ustawodawca nie wymienia w nim gruntu. (\`(...)\`)

(\`(...)\`)przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego będzie korzystał ze zwolnienia. Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje natomiast przychodów z odpłatnego zbycia gruntów. Oznacza to, iż przychód ze sprzedaży gruntu, na którym znajduje się budynek mieszkalny będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach wymienionych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (\`(...)\`)

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, ze zm.) od dnia 1 stycznia 2007r. zmienione zostały zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)­ - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007r.

W myśl art. 30e ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.) od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Podatek obliczony od dochodu z odpłatnego zbycia wskazanych nieruchomości i praw płatny jest w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 21 ustawy (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie natomiast z § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008r. (Dz. U. Nr 59, poz. 361) w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych, jeżeli przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy uzyskane zostały w 2008r. przedłuża się termin do złożenia przez podatników stosownego oświadczenia do dnia 30 kwietnia 2009r.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: „(…) ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (…) W art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. – jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. – uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. "ulgi meldunkowej (…)"

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie np.: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 1035/10; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2612/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 455/12; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1244/12.

Odnosząc się więc do zaistniałego stanu faktycznego stwierdza się, że do przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntu przynależnego do budynku mieszkalnego mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie, m.in. że (\`(...)\`) przychód ze sprzedaży gruntu, na którym znajduje się budynek mieszkalny będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach wymienionych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (\`(...)\`), jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.