Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-140/16/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-10
Teza: sposóbu wyliczenia tzw. „pre-współczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następnych.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 lutego 2016 r. (data wpływu 1 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło w dniu 18 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych od 1 stycznia 2016 r. zakupów – **jest prawidłowe;**
*   sposobu wyliczenia tzw. „pre-współczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następnych -**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych od 1 stycznia 2016 r. zakupów oraz
*   sposobu wyliczenia tzw. „pre-współczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następnych.

Wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło w dniu 18 maja 2016 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z 6 maja 2016 r. znak: IBPP3/4512-140/15/ASz.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, uzupełniony pismem które wpłynęło w dniu 18 maja 2016 r.:

Dom Kultury (Wnioskodawca) jest samorządową instytucją kultury. Organizatorem dla niego jest Miasto L. Jest on wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Burmistrza Miasta L. pod nr xxx z 3 lipca 1992 r. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest rozpoznawanie i rozbudzanie potrzeb i zainteresowań kulturalnych mieszkańców miasta.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest zmiana wprowadzona w oparciu o art. 86 ust 2a-2h ustawy o VAT od 1 stycznia 2016 r. czyli zastosowanie tzw. pre-proporcji przy odliczaniu VAT naliczonego.

W ramach bieżącej działalności Wnioskodawca wykonuje czynności:

1.  W zakresie działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23% i 8%. Przedmiotem działalności gospodarczej jest świadczenie usług w ramach hotelu „S.”, kina, wynajem sal, usługi plakatowania.
2.  W zakresie działalności statutowej odpłatnej zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 43 ust.1 pkt 33a. Przedmiotem działalności zwolnionej są opłaty za prowadzone warsztaty dla dzieci, młodzieży i seniorów oraz odpłatne występy zespołu działającego w ramach Domu Kultury.
3.  W zakresie działalności statutowej nieodpłatnej – niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przychód stanowi dotacja podmiotowa od organizatora przeznaczona na działalność Wnioskodawcy, w tym na bezpłatne imprezy kulturalne organizowane dla mieszkańców ziemi l., koszt utrzymania etatów oraz budynku.

W ramach prowadzonej działalności ponoszone są koszty, których nie da się jednoznacznie przypisać do poszczególnych rodzajów działalności, np. koszty związane z prowadzeniem budynku lub koszty ogólnozakładowe.

Dom Kultury prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Obejmuje ona m.in. działalność związaną z prowadzeniem Kina K., Hotelu S. oraz wynajmu pomieszczeń. Jednocześnie Dom Kultury prowadzi działalność inną niż gospodarcza, która pozostaje poza zakresem VAT, dotyczy ona nieodpłatnej działalności statutowej.

Dom Kultury nabywa towary i usługi, które są wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i co celów innych niż działalność gospodarcza. Z uwagi na specyfikę poszczególnych wydatków nie wszystkie mogą zostać przyporządkowane bezpośrednio i wyłącznie do działalności gospodarczej.

Dom Kultury dokonał wyliczenia tzw. „prewspółczynnika” w oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015r., poz. 2193).

Dom Kultury dokonał wyliczenia tzw. „prewspółczynnika” wykorzystując wzór określony dla samorządowych instytucji kultury w § 4 ust. 1 rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, tj. X = (Axl00)/P. Gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

W liczniku wzoru, tj. jako symbol A, przyjęto roczny obrót z działalności gospodarczej czyli sumę rocznego obrotu z działalności opodatkowanej i zwolnionej. Za rok 2015 wyniósł on 1 096 299,20zł – kwotę tę przyjęto w liczniku wzoru do wyliczeń tzw. „prewspółczynnika”.

W roku 2015 Dom Kultury otrzymał:

*   dotację podmiotową od Organizatora tj. Miasta L. w wysokości 1 007 000,00
*   dotację celową, przekazaną umową nr WP/59/2015 od Miasta w wysokości 73 952,00. Dotacja celowa została w pełnej wysokości wykorzystana na realizację zadania pn. „Zakup i montaż foteli kinowych w sali widowiskowej L. Domu Kultury”,
*   dotację na dofinansowanie przedsięwzięcia na podstawie umowy nr xxx z Państwowego Instytutu Sztuki Filmowej w wysokości 100 000,00zł. Została ona w pełni wykorzystana na zakup i montaż foteli kinowych w Sali widowiskowej LDK,
*   dofinansowanie z Banku w L. przeznaczone na realizację imprezy pn. „….” w wysokości 1 000,00 zł,
*   darowiznę przekazaną na podstawie umowy od Fundacji P. z przeznaczeniem na zakup strojów reprezentacyjnych dla członków L.B. (zespół działający przy L. Domu Kultury) w wysokości 2 000,00 zł,
*   darowiznę rzeczową w postaci Projektora Acer od Fundacji Włącz się o wartości 1 225,00zł.

Wymienione w stanowisku własnym:

1.  dotacja celowa otrzymaną od Miasta przeznaczona na wymianę foteli w sali widowiskowej Domu Kultury,
2.  dofinansowanie z Państwowego Instytutu Sztuki Filmowej przeznaczone na wymianę foteli w Sali widowiskowej Domu Kultury,
3.  dofinansowanie do imprezy kulturalnej pn. O.,
4.  nagrody finansowe w konkursach jakie otrzymały: Zespól L.B. oraz w ramach Domu Kultury,
5.  darowizny od osób prywatnych na rzecz działalności statutowej,
6.  obrót z działalności gospodarczej, tj. działalności opodatkowanej i zwolnionej stanowią przychody wykonane samorządowej instytucji kultury, o których mowa w § 2 pkt. 12 rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Żaden z wymienionych we wniosku przychodów, które zostały wykorzystane przy wyliczeniu tzw. „prewspółczynnika” nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w § 4 ust. 2 rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Do wyliczenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia z tytułu kosztów związanych z działalnością opodatkowaną i zwolnioną, których nie da się jednoznacznie przypisać do poszczególnej kategorii Dom Kultury stosuje proporcję określoną zgodnie z art. 90 ust 2-8. Współczynnik proporcji za rok 2015 wyniósł 99%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien odliczać naliczony podatek VAT od dokonywanych zakupów od 1 stycznia 2016 r.?
2.  W jaki sposób powinien zostać wyliczony tzw. pre-współczynnik wynikający z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż od 1 stycznia 2016 r. powinien stosować tzw. pre-współczynnik VAT do zakupu zarówno towarów jak i usług, które służą do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku VAT i niepodlegającej podatkowi VAT, a których nie da się jednoznacznie określić do jakiego rodzaju działalności są wykorzystywane.

Zgodnie z obowiązującym art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (w przypadku Wnioskodawcy działalność statutowa nieodpłatna), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem, który najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności przez podatnika. W pierwszej kolejności każdy zakup powinien być przyporządkowany do poszczególnych rodzajów działalności – opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej.

Następnie przy dokonywanych zakupach:

1.  Przeznaczonych wyłącznie do działalności opodatkowanej, np. zakupy do hotelu S. lub Kina K. – na podstawie art. 86 ust. 1 podatek naliczony odliczany jest w całości.
2.  Przeznaczonych do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku VAT i niepodlegającej podatkowi VAT należy:
    1.  ustalić tzw. pre-współczynnik na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, który określi jaka część zakupów, przeznaczona jest do działalności gospodarczej, tzn. w przypadku Wnioskodawcy do działalności opodatkowanej i zwolnionej – odliczenie podatku naliczonego następuje w oparciu o proporcję ustaloną na podstawie art. 90 ust.2 i 3;
    2.  pozostała część zakupu wynikająca z poszczególnych dokumentów dotyczy działalności niepodlegającej podatkowi VAT – tzn. nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.
3.  Przeznaczonych wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej podatkowi VAT należy:
    1.  ustalić tzw. pre-współczynnik na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, który określi jaka część zakupów, przeznaczona jest do działalności opodatkowanej – na podstawie art. 86 ust. 1 podatek naliczony odliczany jest w całości;
    2.  pozostała część zakupu wynikająca z poszczególnych dokumentów dotyczy działalności niepodlegającej podatkowi VAT – tzn. nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ad. 2

Wnioskodawca dokonał obliczenia tzw. pre-współczynnika VAT w oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193).

Wykorzystano wzór określony w § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, tj.: x = (a x 100)/P.

Jako A, określone w liczniku wzoru, przyjęto zgodnie z rozporządzeniem roczny obrót z działalności gospodarczej, tj. w przypadku Wnioskodawcy obrót z działalności opodatkowanej i zwolnionej. Za rok 2015 wyniósł on 1 096 299,20 zł.

Jako P, określone w mianowniku wzoru, przyjęto zgodnie z rozporządzeniem przychody wykonane Wnioskodawcy za rok 2015. W mianowniku przyjęto następujące przychody:

dotację podmiotową od organizatora, tj. Miasto = 1 007 000,00 zł;

*   dotację celową otrzymaną od Miasta przeznaczoną na wymianę foteli w sali widowiskowej Domu Kultury = 73 952.00zł;
*   dofinansowanie z państwowego instytutu sztuki filmowej przeznaczone na wymianę foteli w sali widowiskowej Domu Kultury = 100 000.00 zł;
*   Dofinansowanie do imprezy kulturalnej pn. „O.” = 1000.00 zł;
*   Nagrody finansowe w konkursach jakie otrzymały: zespół L. oraz orkiestra E. działające w ramach Domu Kultury = 3620.00zł;
*   darowizny od osób prywatnych na rzecz działalności statutowej = 3225.00zł;
*   obrót z działalności gospodarczej, tj. działalności opodatkowanej i zwolnionej = 1 096 299.20zł

Określony w ten sposób pre-współczynnik wyrażony w % stosowany jest do podziału zakupów wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Wyniósł on 48%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest

*   prawidłowe w zakresie odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych od 1 stycznia 2016 r. zakupów;
*   nieprawidłowe w zakresie sposobu wyliczenia tzw. „pre-współczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast w oparciu o art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Przepis art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Ponadto w przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów przyporządkowanych do działalności gospodarczej, wykorzystywanych do czynności zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, zastosowanie znajdą również przepisy art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Natomiast, stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2–6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. Tym samym należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Podkreślenia jednak wymaga, że nieuwzględnianie w kalkulacji proporcji czynności pozostających poza zakresem VAT, nie stanowi przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz ich wykonywanie nie może stanowić podstawy do realizowania przewidzianych w niej praw. W odniesieniu bowiem do zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku i niepodlegającymi opodatkowaniu, proporcję tę należy stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą, tj. z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku. Należy bowiem mieć na uwadze, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuję wyłącznie – zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w części związanej z czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto w przepisie art. 86 ustawy został dodany ust. 22, z którego wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Jednak i w takich przypadkach możliwe będzie stosowanie przez podatników innego sposobu określenia prewspółczynnika. Wynika to z art. 86 ust. 2h ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji, nazywany prewspółczynnikiem, wskazują przepisy wykonawcze, uzna, że wskazany zgodnie z tymi przepisami sposób określenia prewspółczynnika nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia prewspółczynnika.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

W celach działalności gospodarczej mieścić się będą również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej („towarzyszące” tej działalności), niezależnie od tego, czy ostatecznie bezpośrednio generują opodatkowanie VAT. Przykładowo otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury. Organizatorem dla niego jest Miasto L. Jest on wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Burmistrza Miasta L. pod nr x z 3 lipca 1992 r. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest rozpoznawanie i rozbudzanie potrzeb i zainteresowań kulturalnych mieszkańców miasta.

W ramach bieżącej działalności Wnioskodawca wykonuje czynności:

1.  W zakresie działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23% i 8%. Przedmiotem działalności gospodarczej jest świadczenie usług w ramach hotelu „S.”, kina K., wynajem sal, usługi plakatowania.
2.  W zakresie działalności statutowej odpłatnej zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 43 ust.1 pkt 33a. Przedmiotem działalności zwolnionej są opłaty za prowadzone warsztaty dla dzieci, młodzieży i seniorów oraz odpłatne występy zespołu działającego w ramach L. Domu Kultury.
3.  W zakresie działalności statutowej nieodpłatnej – nie podlegającej podatkiem od towarów i usług. Przychód stanowi dotacja podmiotowa od organizatora przeznaczona na działalność Wnioskodawcy, w tym na bezpłatne imprezy kulturalne organizowane dla mieszkańców ziemi l., koszt utrzymania etatów oraz budynku.

W ramach prowadzonej działalności ponoszone są koszty, których nie da się jednoznacznie przypisać do poszczególnych rodzajów działalności, np. koszty związane z prowadzeniem budynku lub koszty ogólnozakładowe.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji w związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej, tj. do działalności odpłatnej (zwolnionej i opodatkowanej podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do działalności nieodpłatnej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany w pierwszej kolejności do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych (po 1 stycznia 2016 r.) towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

Powołane bowiem przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy będą miały zastosowanie wyłącznie do sytuacji – jak to ma miejsce w niniejszej sprawie – w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z samorządową instytucją kultury, zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r., poz. 406 ze zm.), określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym.

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 9 ust. 3 ww. ustawy).

Na mocy art. 12 cyt. ustawy, organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona.

Instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów, o czym stanowi art. 28 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Państwowe instytucje kultury, których organizatorem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, mogą za jego zgodą udzielać dofinansowania, w tym wydatków inwestycyjnych, podmiotom prowadzącym działalność w dziedzinie kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 28 ust. 1a cyt. ustawy).

Natomiast przepisy art. 28 ust. 2 i 3 ww. ustawy stanowią, że przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

1.  podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
2.  celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
3.  celowej na realizację wskazanych zadań i programów.

Jak wskazano powyżej wybrany sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć (nie może być sztucznie zawyżany przez przyjęcie hipotetycznych nierealnych założeń).

Podkreślić należy, że w art. 86 ust. 2b ustawa o podatku od towarów i usług precyzuje, kiedy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zgodnie bowiem z ww. przepisem ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem, wydane na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy.

Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Należy zauważyć, że wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał również samorządowe instytucje kultury.

I tak, stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X= A x 100 / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Wyjaśnić należy, że pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji powinno być interpretowane tak jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

Natomiast przez przychody wykonane samorządowej instytucji kultury rozumie się – w myśl § 2 pkt 12 rozporządzenia – przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia, przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury – używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję.

Stosownie do § 8 rozporządzenia, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3–7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Z uwagi na fakt, że w przypadku samorządowej instytucji kultury niemożliwym jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT odpowiada wysokości zrealizowanych przychodów, z uwzględnieniem otrzymanych dotacji (z wyjątkiem zwróconych dotacji, odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczanych do przychodów z mienia tej instytucji, odszkodowań innych niż stanowiące zapłatę, oraz dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury, używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności, a także transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych, oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy). W tak zdefiniowanych przychodach mieścić się będą zarówno przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez instytucję zadań mieszczących się poza systemem VAT.

Propozycja ujęcia wszystkich przychodów instytucji kultury (z pewnymi wyjątkami opisanymi powyżej), w tym w szczególności dotacji celowych lub podmiotowych niezwiązanych bezpośrednio z ceną (ujętych w planie finansów), znajduje umocowanie w przepisach unijnych. Zgodnie bowiem z art. 174 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uwzględnić w mianowniku wysokość subwencji innych niż subwencje bezpośrednio związane z ceną dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 73. Przepis ten dotyczy wyłącznie przypadku podatników tzw. mieszanych (vide: wyrok TSUE w sprawie C-204/03, pkt 25) i został wprowadzony do dyrektywy w celu uniknięcia sytuacji, w której podmiot otrzymujący subwencje, niedokonujący czynności podlegających opodatkowaniu VAT przez dokonywanie symbolicznych – w stosunku do całości wykonywanych działań – czynności podlegających opodatkowaniu VAT mógłby uzyskać niewspółmiernie wysoki zwrot podatku VAT (vide: opinia Rzecznika Generalnego do sprawy C-204/03, pkt 15).

W przypadku samorządowych instytucji kultury, których działanie ma w przeważającej części charakter statutowy i oparte jest w większej części na dotacjach niezwiązanych bezpośrednio z ceną, pominięcie tych dotacji w ustalaniu proporcji mogłoby doprowadzić do uzyskania nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego.

Samorządowe instytucje kultury wprawdzie posiadają osobowość prawną i są odrębnymi od gminy podatnikami, jednakże są niejako uzależnione od organizatora (gminy). Należy zwrócić uwagę, że organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona, a także przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji.

Zatem należy odnieść się również do § 2 pkt 9 lit. f rozporządzenia, zgodnie z którym kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego są wyłączone z definicji dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Środki wyłączone z definicji dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego powinny być zasadniczo uwzględniane przy wyliczaniu proporcji przez podmioty, które wykorzystują te środki dla realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego, przy obliczaniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w przypadku wykonywania czynności o charakterze mieszanym, gdy nie istnieje możliwość bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego w całości do działalności gospodarczej.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w liczniku proporcji – A – ma zamiar ująć obrót z działalności opodatkowanej i zwolnionej za 2015 r.

Wnioskodawca wskazał, że w roku 2015 otrzymał:

*   dotację podmiotową od Organizatora tj. Miasta L. w wysokości 1 007 000,00
*   dotację celową, przekazaną umową nr WP/59/2015 od Miasta L.w wysokości 73 952,00. Dotacja celowa została w pełnej wysokości wykorzystana na realizację zadania pn. „…”,
*   dotację na dofinansowanie przedsięwzięcia na podstawie umowy nr … z Państwowego Instytutu Sztuki Filmowej w wysokości 100 000,00zł. Została ona w pełni wykorzystana na zakup i montaż foteli kinowych w Sali widowiskowej LDK,
*   dofinansowanie z Banku Spółdzielczego w L. przeznaczone na realizację imprezy pn. „O.” w wysokości 1 000,00 zł,
*   darowiznę przekazaną na podstawie umowy od Fundacji P. z przeznaczeniem na zakup strojów reprezentacyjnych dla członków L.B. (zespół działający przy L.) w wysokości 2 000,00 zł,
*   darowiznę rzeczową w postaci Projektora Acer od Fundacji Włącz się o wartości 1 225,00zł.

Jednocześnie Wnioskodawca podał, że wymienione w stanowisku własnym:

1.  dotacja celowa otrzymaną od Miasta przeznaczona na wymianę foteli w sali widowiskowej Domu Kultury,
2.  dofinansowanie z Państwowego Instytutu Sztuki Filmowej przeznaczone na wymianę foteli w Sali widowiskowej L. Domu Kultury,
3.  dofinansowanie do imprezy kulturalnej pn. O.,
4.  nagrody finansowe w konkursach jakie otrzymały: Zespól L. Orkiestra E. działające w ramach L. Domu Kultury,
5.  darowizny od osób prywatnych na rzecz działalności statutowej,
6.  obrót z działalności gospodarczej, tj. działalności opodatkowanej i zwolnionej,

stanowią przychody wykonane samorządowej instytucji kultury, o których mowa w § 2 pkt 12 rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Wnioskodawca wskazał również w opisie stanu faktycznego, że żaden z wymienionych we wniosku przychodów, które zostały wykorzystane przy wyliczeniu tzw. „prewspółczynnika” nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w § 4 ust. 2 rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Uzasadniając stanowisko własne do pytania drugiego Wnioskodawca argumentuje, że jako „P” określone w mianowniku proporcji przyjęto zgodnie z rozporządzeniem przychody wykonane za rok 2015 tj. w mianowniku przyjęto następujące przychody:

1.  dotacje przedmiotową od organizatora, tj. Miasta;
2.  dotację celową otrzymaną od Miasta przeznaczona na wymianę foteli w sali widowiskowej L. Domu Kultury,
3.  dofinansowanie z Państwowego Instytutu Sztuki Filmowej przeznaczone na wymianę foteli w Sali widowiskowej L. Domu Kultury,
4.  dofinansowanie do imprezy kulturalnej pn. „O.”,
5.  nagrody finansowe w konkursach jakie otrzymały: Zespól L. oraz Orkiestra E.P. działające w ramach L. Domu Kultury,
6.  darowizny od osób prywatnych na rzecz działalności statutowej,
7.  obrót z działalności gospodarczej tj. działalności opodatkowanej i zwolnionej.

Z powyższym nie sposób się zgodzić, gdyż przyjęte przez Wnioskodawcę do mianownika przychody pomijają wartość otrzymanej przez niego w 2015 roku darowizny od Fundacji P. z przeznaczeniem na zakup strojów reprezentacyjnych dla członków L.B. (zespół działający przy Domu Kultury).

Mając na uwadze powyższe ustalenia oraz przywołane wyżej regulacje prawne, Organ stwierdza, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej od VAT), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku kiedy Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług do działalności gospodarczej – prawidłowym będzie obniżenie podatku należnego o podatek naliczony według współczynnika proporcji obliczonego według § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, jednakże sposób ustalenia przez Wnioskodawcą wartości tzw. „pre-współczynnika” przedstawiony we wniosku jest nieprawidłowy.

Wobec powyższego Wnioskodawca, obliczając proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy i opierając się na rozwiązaniu wskazanym w cyt. § 4 ust. 1 rozporządzenia, winien w liczniku wykazać roczną sumę czynności stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (sprzedaż opodatkowana oraz zwolniona), w mianowniku natomiast powinien uwzględnić przychody wykonane samorządowej instytucji kultury, w których mieszczą się dotacje opisane we wniosku w tym dotacja otrzymana od Fundacji z przeznaczeniem na zakup strojów reprezentacyjnych dla członków działającego przy Domu Kultury – E.P. (zespół).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego dotyczącego sposobu wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i oparte na rozwiązaniu wskazanym w cyt. § 4 ust. 1 rozporządzenia, oceniając całościowo jest nieprawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest sposób odliczania podatku naliczonego od zakupów dokonywanych od 1 stycznia 2016 r. (zagadnienie podniesione w pytaniu pierwszym).

Podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W konsekwencji w związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją ww. projektów jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy wskazać, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności Wnioskodawca winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem przy zakupie towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi generującymi podatek należny Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast przy zakupach związanych z działalnością Wnioskodawcy, która nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Natomiast w przypadku gdy przyporządkowanie do poszczególnych rodzajów działalności nie jest możliwe i wydatki służą zarówno działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z podatku VAT jak i niepodlegającej podatkowi VAT (niezwiązanej z działalnością gospodarczą), Wnioskodawca będzie zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

W dalszym etapie – w związku z faktem, że jak wynika z wniosku, nabywane towary i usługi wykorzystywane będą również do czynności zwolnionych od podatku – nastąpi kolejny podział podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ustawy („klasyczny współczynnik”). A zatem, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu Wnioskodawca winien w odniesieniu do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej, wykorzystywanych do czynności zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, w przypadku braku obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, ustalić proporcję, obliczoną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, tzn. uwzględniając stosunek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT do sprzedaży ogółem tj. opodatkowanej i zwolnionej.

Zatem w zakresie sposobu odliczania podatku naliczonego od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowana podatkiem VAT zwolnioną z podatku VAT oraz z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Natomiast w przypadku gdy przyporządkowanie do poszczególnych rodzajów działalności nie jest możliwe i wydatki służą zarówno działalności opodatkowanej podatkiem VAT jak i niepodlegającej podatkowi VAT (nie związanej z działalnością gospodarczą), Wnioskodawca będzie zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zatem w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona zakupu towarów i usług związanych zarówno ze sprzedażą generującą podatek należny VAT oraz z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (niezwiązanymi z działalnością gospodarczą), będzie mu służyło prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

Prawo do odliczenia części podatku naliczonego ustalonej według opisanych wyżej zasad będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy o VAT.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy do pytania pierwszego całościowo, należało je uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Zaznaczyć należy, że w przypadku zmiany któregokolwiek elementu stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.