Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.377.2024.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-04
Teza: Zasady wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w przypadku łączenia się spółek przez przejęcie.
Słowa kluczowe: spółki-łączenie spółek przez przejęcie; zaliczka-zaliczka uproszczona
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Zaliczki na podatek dochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 25-ust. 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 25-ust. 7-pkt 2

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy zasad wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w przypadku łączenia się spółek przez przejęcie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Wnioskodawca, tj. A. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”), jest jedynym udziałowcem spółek B. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmowana 1”) oraz C. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmowana 2, łącznie „Spółka Przejmowana 1” oraz „Spółka Przejmowana 2” jako: „Spółki Przejmowane”).

Rok podatkowy Spółki Przejmowanej 1 nie jest zgodny z rokiem kalendarzowym i trwa od 1 maja do 30 kwietnia. W przypadku Spółki Przejmowanej 2 oraz Spółki Przejmującej rok podatkowy jest zgodny z rokiem kalendarzowym.

Zarówno Spółki Przejmowane, jak i Spółka Przejmująca rozliczają zaliczki w sposób uproszczony, o którym mowa w art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT. W zeznaniach CIT-8 za rok podatkowy 1 stycznia 2022 r.- 31 grudnia 2022 r. oraz rok podatkowy 1 stycznia 2023 r. - 31 grudnia 2023 r. Spółka Przejmująca wykazała podatek należny do zapłaty.

Spółka Przejmująca jest spółką świadczącą usługi logistyczne, specjalizuje się w optymalizacji procesów logistycznych. W ramach obsługi logistycznej zarządza przepływami i składowaniem towarów handlowych w centrach dystrybucyjnych.

Spółka Przejmowana 1 prowadzi działalność obejmującą logistykę kontraktową dla detalistów specjalizującą się w e-commerce oraz zarządzaniu zwrotami. Ponadto zajmuje się ona magazynowaniem i dystrybucją produktów na dwóch dużych rynkach europejskich, tj. polskim i niemieckim, gdzie obsługiwała m.in. segment life sciences.

Spółka Przejmowana 2 prowadzi działalność w obszarze wydajnej logistyki kontraktowej dla towarów B2B takich jak odzież. Świadczy ona również usługi kompletowania, pakowania oraz kompleksowego zarządzania logistyką zwrotną towarów.

Spółka Przejmująca planuje dokonać połączenia Spółek Przejmowanych przez przejęcie ich majątku w trybie art. 492 § 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18, ze zm.; dalej: „KSH”).

Wskazana reorganizacja jest pochodną reorganizacji grup kapitałowych, do których należą Spółki Przejmowane oraz Przejmująca. Dnia 24 maja 2022 r. doszło bowiem do przejęcia spółki dominującej w grupie kapitałowej do której należy Spółka Przejmowana 1 tj. B. Sp. z o.o. przez spółkę dominującą w grupie kapitałowej, której częścią jest Spółka Przejmująca (tj. A. Sp. z o.o.). Efektem tej transakcji było przejęcie spółek z grupy kapitałowej B. przez grupę A. Zarówno w przypadku grupy kapitałowej B. oraz grupy A. pojęcie grupy kapitałowej nie odnosi się do podatkowej grupy kapitałowej, o której mowa w Ustawie o CIT.

Wskutek powyższego, w grupie spółek A. uzyskano ponad 50 nowych lokalizacji, 10 mln m2 powierzchni magazynowej, 10 tys. pracowników oraz poszerzono strefę wpływu biznesowego poprzez wejście na rynek polski i niemiecki w sektorze life sciences, usług premium, logistyki zwrotów i napraw, które są ważnymi obszarami rozwoju biznesu w grupie A.

Skala tej transakcji była na tyle istotna gospodarczo, że wymagała zgody organów antymonopolowych Polski i Wielkiej Brytanii. Prezes Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów wydał zgodę na to przejęcie w ramach decyzji z 11 maja 2022 r., nr (\`(...)\`), zaś organ brytyjski (\`(...)\`) zgodził się w ramach decyzji z 4 października 2022 r., nr (\`(...)\`).

Reorganizacja w strukturze prawnej grup spółek, do której należą Spółki Przejmowane i Przejmująca i zamiar stworzenia skonsolidowanej grupy na poziomie globalnym wymagała zmian strukturalnych, w tym tych w obrębie spółek działających w reżimie polskiego prawa handlowego.

Biorąc pod uwagę podobny i komplementarny wobec siebie przedmiot działalności Spółek Przejmowanych i Spółki Przejmującej oraz możliwość uzyskania synergii biznesowych (m.in.: okazja do sprzedaży nowych usług przeznaczonych do nowej bazy klientów, wzajemna wymiana doświadczeń i przekazywanie innowacyjnego know-how) oraz zmniejszenia kosztów zarządzania strukturą spółek w Polsce, organizacji pracy, administracji etc. sprawiły, że podjęto decyzję o przejęciu Spółek Przejmowanych przez Spółkę Przejmującą.

W wyniku połączenia Spółki Przejmowane ulegną rozwiązaniu bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, natomiast Spółka Przejmująca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółek Przejmowanych zgodnie z zasadą sukcesji uniwersalnej wyrażonej w art. 494 § 1 KSH. Ponadto, nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, gdyż posiada ona przed przejęciem Spółek Przejmowanym 100% udziałów w ich kapitale zakładowym (art. 5151 § 1 KSH). Plan połączenia został opublikowany w Monitorze Sądowym i Gospodarczym z dnia (\`(...)\`) nr (\`(...)\`). Według planów Spółki Przejmującej, zgodnie z art. 493 § 2 KSH do zarejestrowania połączenia w Krajowym Rejestrze Sądowym) ma dojść 1 sierpnia 2024 r.

W ten sposób, Spółka Przejmująca wejdzie w prawa i obowiązki Spółek Przejmowanych, na zasadach sukcesji podatkowej, uregulowanej w art. 93 § 1 w zw. z art. 93 § 2 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383, ze zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Z punktu widzenia prawa bilansowego, będziemy mieli do czynienia z połączeniem przeprowadzonym metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ust. 1 Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „UoR”), co będzie możliwe z racji na brak utraty kontroli nad Spółkami Przejmowanymi przez ich dotychczasowych udziałowców (art. 44a ust. 2 UoR).

W konsekwencji powyższego, Spółki Przejmowane nie zamkną ksiąg rachunkowych (art. 12 ust. 3 pkt 2 UoR) i w konsekwencji rok podatkowy Spółek Przejmowanych również nie ulegnie zakończeniu (nie spełniona zostanie dyspozycja art. 8 ust. 6 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805, ze zm.; dalej: „Ustawa o CIT”).

Wskutek tego Spółka Przejmująca sporządzi jedno skonsolidowane zeznanie podatkowe, o którym mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o CIT, tj. CIT-8 (uwzględniając wyniki swoje oraz Spółki Przejmowanej 1 za okres 1 maja 2024 r.- 31 lipca 2024 r. oraz Spółki Przejmowanej 2 za okres 1 stycznia 2024 r. - 31 lipca 2024 r.) oraz zapłaci wynikający z tego zeznania podatek.

Spółki Przejmowane za ostatni planowany miesiąc swojej działalności (tj. lipiec 2024) zapłacą zaliczki na podatek najpóźniej do 31 lipca 2024 r. - czyli przed dniem połączenia.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, iż głównym lub jednym z głównych celów połączenia nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W szczególności, połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Pytania
-------

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że na skutek planowanego przejęcia Spółek Przejmowanych w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym, Spółka Przejmująca, będzie mogła uiszczać zaliczki na CIT, do końca roku podatkowego po przejęciu Spółek Przejmowanych (tj. za okres sierpień - grudzień 2024 r.) zgodnie z art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT, jako 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu Spółki Przejmującej, o którym mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o CIT (CIT-8) złożonym za rok podatkowy 1 stycznia 2022 r.- 31 grudnia 2022 r.?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że na skutek planowanego przejęcia Spółek Przejmowanych w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym, Spółka Przejmująca będzie mogła uiszczać zaliczki na CIT w roku podatkowym 1 stycznia 2025 r - 31 grudnia 2025 r., zgodnie z art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT, jako 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu Spółki Przejmującej, o którym mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o CIT (CIT-8) złożonym za rok podatkowy 1 stycznia 2023 r.- 31 grudnia 2023 r.?

Państwa stanowisko
------------------

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Przejmująca będzie mogła wpłacać zaliczki na CIT, do końca roku podatkowego po przejęciu Spółek Przejmowanych w sposób przedstawiony w zdarzeniu przyszłym, za okres 1 sierpnia 2024 r. do 31 grudnia 2024 r., w sposób uproszczony, o którym mowa w art. 25 ust. 6 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: "Ustawa o CIT"), liczonym jako 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu Spółki Przejmującej, o którym mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o CIT (CIT-8) złożonym za rok podatkowy 1 stycznia 2022 r.- 31 grudnia 2022 r..

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Przejmująca będzie mogła wpłacać zaliczki na CIT, w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia 2025 r. do 31 grudnia 2025 r., po przejęciu Spółek Przejmowanych w sposób przedstawiony w zdarzeniu przyszłym, w sposób uproszczony, o którym mowa w art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT, liczonym jako 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu Spółki Przejmującej, o którym mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o CIT (CIT-8) złożonym za rok podatkowy 1 stycznia 2023 r.- 31 grudnia 2023 r..

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Spółka Przejmująca wskutek połączenia nie traci swojej podmiotowości prawnej, w tym praw nabytych związanych z rozliczaniem zaliczek w sposób uproszczony (art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT). Wnioskodawcy nie jest znany przepis prawa, który zabraniałby spółce po przejęciu innej spółki (lub spółek) rozliczać zaliczek w ten sposób.

Wyżej wskazany aspekt został podniesiony w poniższych wypowiedziach przedstawicieli doktryny:

1) P. Małecki, M. Mazurkiewicz \[w:\] P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XIV, Warszawa 2023, art. 25.:

„Z takiej formy rozliczania zaliczek może skorzystać również spółka, która przejęła inne spółki w wyniku konsolidacji. W piśmie Izby Skarbowej w Warszawie z 9.06.2010 r., IPPB3/423-200/10-4/ER, LEX nr 36609, na ten temat czytamy: „W związku z tym, że połączenie spółek poprzez przejęcie nie ma wpływu na podmiotowość prawną spółki przejmującej, Spółka jako podmiot przejmujący zachowuje ciągłość prawną i organizacyjną, co pozwala na skorzystanie z możliwości płacenia zaliczek w formie uproszczonej. Z uwagi na to, że nie ma odmiennych przepisów dotyczących sytuacji spółek po połączeniu, Spółka stoi na stanowisku, że wysokość zaliczki na podatek CIT należnej za rok następujący po połączeniu należy ustalić jako 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania rocznego złożonego w poprzednim roku podatkowym. Jeżeli z takiego zeznania nie wynikał podatek należny, to za podstawę obliczenia zaliczki należałoby przyjąć zeznanie podatkowe złożone w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata o ile z niego wynika podatek należny. Podstawą będzie tylko i wyłącznie rozliczenie podatkowe - zeznanie podatkowe składane przez Spółkę, czyli zeznanie jeszcze sprzed połączenia. Taka zasada wynika z brzmienia przepisu art. 25 ust. 6 u.p.d.o.p.”.

2) H. Litwińczuk, M. Jamroży, P. Karwat, R. Krasnodębski, 3.1.2.4.7. Możliwość kontynuacji uiszczania zaliczek w formie uproszczonej po połączeniu ze spółką przejmowaną \[w:\] H. Litwińczuk, M. Jamroży, P. Karwat, R. Krasnodębski, Opodatkowanie spółek, Warszawa 2022.:

„W przypadku gdy spółka przejmująca uprawniona jest do uiszczania zaliczek na poczet podatku dochodowego w formie uproszczonej, to także po połączeniu ze spółką przejmowaną będzie uprawniona do kontynuacji takiej metody i w dotychczasowej wysokości niezależnie od tego, czy w wyniku połączenia przez przejęcie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych spółki przejmowanej, czy też księgi rachunkowe spółki przejmowanej nie zostaną zamknięte”.

Trzeba bowiem podkreślić, że specyfika rozliczania zaliczek na CIT w sposób uproszczony odrywa się od „standardowego” rozliczania zaliczek na podatek CIT w sposób narastający według dochodu wykazanego od początku roku (w określonej periodyzacji np. miesięcznej). Innymi słowy, należy różnicować obowiązek podatnika (który jest spółką przejmującą inne spółki zgodnie z art. 492 § 1 KSH oraz 93 § 1 w zw. z par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej) do zapłaty przez tego podatnika zaliczek od dochodu osiągniętego w danym miesiącu według tzw. zasad ogólnych (tj. w reżimie art. 25 ust. 1 Ustawy o CIT), od tych podatników które stosują zasady uproszczone (art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT).

W przypadku rozliczenia zaliczek na CIT według zasad art. 25 ust. 1 Ustawy o CIT, należy liczyć wysokość kwoty zaliczki w oparciu o bieżące dochody podatnika, którymi są wszystkie jego dochody uzyskiwane od początku danego roku podatkowego do ostatniego dnia okresu (np. miesiąca), za który rozliczane są zaliczki. W bieżącym dochodzie podatnika przejmującego inną spółkę należy uwzględniać również ten dochód, który został wypracowany w strukturach odpowiadających spółkom przejmowanym. Wynika to bezpośrednio z faktu, że struktura ta stała się nieodłączną częścią tego podatnika, a zatem po połączeniu nie ma już odrębnych dochodów tych spółek - tj. osiągają one jeden wspólny dochód, bez zasadności jego wydzielania. Zatem ww. charakterystyka sposobu obliczania zaliczek odwołuje się do bieżącego dochodu konkretnego podatnika, by następnie w oparciu o te dane, obliczyć stosowną kwotę zaliczki do zapłaty.

Jednocześnie, reżim rozliczania uproszczonych zaliczek na zasadach określonych w art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT odwołuje się do zupełnie innej charakterystyki, ponieważ nie uwzględnia ona bieżących wyników podatnika, lecz referuje do wykazanych w przeszłości kwot podatku.

Jak wskazuje się w doktrynie (art. 93 OrdPU red. Mariański 2023, wyd. 2):

„Jeżeli określone zdarzenie skutkuje także sukcesją podatkową to zasadą jest przejęcie wszelkich praw i obowiązków, wynikających z przepisów prawa podatkowego, poprzednika prawnego, chyba że przepis odrębny stanowi inaczej (H. Litwińczuk, Sukcesja, s. 280). Oznacza to, że przepisy materialnego prawa podatkowego stanowią lex specialis w stosunku do przepisów OrdPU wprowadzających sukcesję podatkową. Tym samym tylko wyraźne przepisy prawa podatkowego mogą modyfikować zakres praw i obowiązków podlegających przejęciu przez następców prawnych. Ograniczenie to może także wynikać z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umów międzynarodowych (zob. komentarz do art. 93e OrdPU).

Należy zatem wyraźnie podkreślić, że w obowiązującym stanie prawnym nie istnieje warunek przejęcia uprawnień i obowiązków podatkowych, w postaci dodatkowych podstaw dla takiej sukcesji w przepisach materialnego prawa podatkowego. Oznacza to, iż w przepisach np. VATu nie znajdziemy podstawy dla przejęcia przykładowo prawa do nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a jedynie w tym akcie prawnym mogą ewentualnie znajdować się wyłączenia takiego uprawnienia. (\`(...)\`)

W prawie materialnym zawierają się takie wyłączenia przejęcia wszystkich praw i obowiązków. Dla przykładu można wskazać na ograniczenie sukcesji podatkowej zawarte w art. 7 ust. 4 PDOPrU, który wyłącza prawo odliczenia straty poprzednika prawnego (szerzej W. Nykiel, A. Mariański (red.), Komentarz, 2015, s. 136-139)”.

Warto przywołać także art. 25 ust. 7 pkt 2 Ustawy o CIT, który zobowiązuje podatnika wpłacającego zaliczki w sposób uregulowany w art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT, do wpłacania ich konsekwentnie w całym roku podatkowym. Nie przewidziano od tej zasady wyjątku dla spółki, która w trakcie roku dokonała przejęcia innego podmiotu (np. spółki), więc w ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że w trakcie roku podatkowego podatnik musi konsekwentnie wpłacać zaliczki w sposób uproszczony w dotychczasowej wysokości. Przepis ten ma charakter normotwórczy i statuuje obowiązek podatnika, co zdaniem Wnioskodawcy oznacza, że wykreowanie innej konkurencyjnej normy prawnej, polegającej na przerwaniu w trakcie roku podatkowego wpłacania zaliczek na CIT w sposób, o którym mowa w art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT byłby niewłaściwy, ponieważ takie odejście nie ma wyraźnego oparcia w literze powszechnie obowiązującego prawa.

Tym samym Spółka Przejmująca ma prawo (a wręcz obowiązek wynikający z art. 25 ust. 7 pkt 2 Ustawy o CIT) kontynuować rozliczanie zaliczek na CIT w oparciu o ww. zasady uproszczone.

Uznając prawo Spółki Przejmującej po dokonaniu planowanego przejęcia Spółek Przejmowanych do kontynuowania płatności zaliczek na zasadach, o których mowa w art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT, należy przejść do ustalenia wysokości zaliczki.

Zgodnie z art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT, wysokość zaliczki odpowiada 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1 (CIT-8), złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy.

W ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego, wysokością takiej zaliczki będzie zatem 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. (deklaracja ta jest składana w roku poprzedzający rok podatkowy 1 stycznia - 31 grudnia 2024 r.). Co istotne, Spółka Przejmująca wykazała w nim podatek należny do zapłaty.

W ocenie Wnioskodawcy, nie przewidziano zasad, zgodnie z którymi Spółka Przejmująca wpłacając zaliczki za okres od 1 sierpnia 2024 r. do 31 grudnia 2024 r. powinna sumować dochody wykazane w zeznaniach CIT-8 Spółek Przejmowanych (za okres 1 maja 2022 r.- 30 kwietnia 2023 r. dla Spółki Przejmowanej 1 oraz za okres 1 stycznia 2022 r. - 31 grudnia 2022 r. dla Spółki Przejmowanej 2). Ustawodawca nie przewidział bowiem zmiany wysokości wpłacanych zaliczek na CIT w przypadku połączenia spółek (w tym połączenia przez przejęcie). Co warte podkreślenia zmiana wysokości wpłacanej zaliczki, uiszczanych na zasadach art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT została uregulowana w art. 25 ust. 9 i 10 Ustawy o CIT (co zdaniem Wnioskodawcy tworzy katalog zamknięty) i żaden z tych przepisów nie znajdzie zastosowania w realiach omawianego zdarzenia przyszłego.

W konsekwencji należy uznać, że Spółka Przejmująca po przejęciu Spółek Przejmowanych ma prawo kontynuować płatność zaliczek na CIT na zasadach uproszczonych w dotychczasowej wysokości i nie powinna w tym celu sumować kwot zaliczek na CIT Spółek Przejmowanych, ponieważ sposób kalkulacji zaliczek uproszczonych (art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT) nie przewiduje takowej metody.

Dla takiego wniosku istotna jest wykładania językowa przepisów Ustawy o CIT, która potwierdza słuszność przyjętego przez Wnioskodawcę stanowiska. Co szczególnie istotne, odwołanie się do literalnej wykładni przepisów prawa podatkowego jest o tyle ważne, że jest to jedna z gwarancji zapobieganiu interpretacji contra legem - do czego nawiązywał w przeszłości Naczelny Sąd Administracyjny - przykładowo w wyroku z 25 maja 2018 r., sygn. I GSK 453/16:

„Należy przy tym podkreślić, że literalna wykładnia prawa podatkowego nie jest wykładnią "ścisłą" lub "zawężającą", gdyż taka wykładnia w odniesieniu do przepisów wprowadzających zwolnienia podatkowe nie ma uzasadnienia ani normatywnego ani racjonalnego (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 147). Takie stanowisko zostało wyrażone również w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1691/11, publ. CBOSA). Przeciwnie natomiast wykładnia literalna jest związana z ostrożnym i sceptycznym podejściem do tych dyrektyw wykładni, które mogą służyć zawężeniu lub rozszerzeniu zakresu podmiotowego lub przedmiotowego normy prawnej zawartej w interpretowanym przepisie. Wykładnia literalna oparta jest bowiem na pełnym respektowaniu granic językowych wykładni, których naruszenie prowadzi do wykładni contra legem”.

Ponadto, warto przywołać także fragment stanowiska podatnika, zaakceptowanego w ramach interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 kwietnia 2013 r., nr IPTPB3/423-10/13-4/MF:

„Jak wskazuje treść ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, którzy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek oraz w odpowiedniej formie i terminie zawiadomili o tym właściwy organ podatkowy, stosują taką formę wpłacania zaliczek w całym roku podatkowym, jak również w następnych latach podatkowych, chyba że podatnik sam zrezygnuje z tej formy w sposób przewidziany w ww. ustawie.

Jak wskazano powyżej, w trakcie 2013 r. dojdzie do połączenia Spółki ze Spółką Przejmowaną. Ponieważ połączenie nastąpi metodą łączenia udziałów, nie będzie konieczne zamykanie ksiąg rachunkowych na dzień połączenia i zakończenie roku podatkowego spółek łączonych na dzień połączenia. Obie łączone spółki w 2013 r. wpłacają uproszczone zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych. Po połączeniu, jedynie Spółka będzie wpłacała zaliczki na podatek.

Zdaniem Spółki, połączenie nie wpłynie na wysokość tych zaliczek, gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wiążą zmiany wysokości uproszczonych zaliczek z przejęciem innych spółek.

Wnioskodawca zaznacza, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje na dwa przypadki, kiedy wysokość uproszczonych zaliczek może ulec zmianie w ciągu roku podatkowego:

*   zostanie dokonana korekta rocznego zeznania, na podstawie którego obliczona została wysokość zaliczek (art. 25 ust. 9 ww. ustawy),
*   organ podatkowy wyda decyzję określającą podatek dochodowy w wysokości innej niż wykazana w zeznaniu podatkowym złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (art. 25 ust. 10 ww. ustawy).

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatem nie uzależniają zmiany wysokości uproszczonych zaliczek w związku z przejęciem innych spółek. Połączenie Spółki ze Spółką Przejmowaną będzie skutkować jedynie utratą podmiotowości przez Spółkę Przejmowaną. Zatem, po dniu przejęcia wysokość zaliczek Spółki Przejmowanej pozostanie bez wpływu na wysokość zaliczek Spółki przejmującej, które nadal będą ustalane w oparciu o wysokość wynikającą z zeznania rocznego złożonego w poprzednim roku przez Spółkę. Spółka po połączeniu powinna opłacać zaliczki w uproszczonej formie w wysokości w jakiej były one opłacane przed połączeniem, bez uwzględniania zaliczek na podatek dochodowy Spółki Przejmowanej.

W ocenie Wnioskodawcy, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w żaden sposób nie wskazują, by połączenie spółek wpływało na wysokość zaliczek uproszczonych płaconych przez Spółkę przejmującą. Stąd Spółka zwraca się o potwierdzenie, że wysokość zaliczek Spółki Przejmowanej na podatek dochodowy od osób prawnych nie będzie wpływać na wysokość zaliczek Spółki jako spółki przejmującej po dniu połączenia, tj. że Spółka będzie po połączeniu płacić zaliczki uproszczone w wysokości wynikającej z zeznania rocznego złożonego w poprzednim roku przez Spółkę, czyli bez uwzględnienia zaliczek uproszczonych wyliczonych przez Spółkę Przejmowaną”.

Warto również podkreślić, że w przeszłości organy podatkowe w ramach wydawanych interpretacji indywidualnych prawa podatkowego prezentowały stanowisko, które jest zbieżne z tym reprezentowanym przez Spółkę Przejmującą, w tym m.in.:

1) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 sierpnia 2008 r., nr IPPB3-423-895/08-4/ER,

2) interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 czerwca 2009 r. o sygn. IPPB3/423-259/09-2/MŚ,

3) interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 maja 2009 r. o sygn. IPPB3/423-154/09-2/ER,

4) interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 sierpnia 2009 r. o sygn. ILPB3/423-349/09-2/ŁM,

5) interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 lutego 2010 r. o sygn. IBPBI/2/423-291/10/AP,

6) interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 25 sierpnia 2011 r., nr ITPB3/423-252a/11/AM,

7) interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 maja 2012 r. o sygn. ILPB4/423-65/12-5/ŁM,

8) interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 stycznia 2015 r., nr IPPB3/423-1124/14-2/MS,

9) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 czerwca 2018 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.159.2018.1.AM.

Ad 2

Przyjmując analogiczną argumentację do ww. stanowiska Wnioskodawcy, Spółce Przejmującej będzie przysługiwało prawo do rozliczania zaliczek w sposób uproszczony (art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT), również w okresie roku podatkowego 1 stycznia 2025 r. - 31 grudnia 2025 r. i również w rozliczeniu za ten okres nie przewidziano innej zasady kalkulacji wysokości zaliczek niż ta wynikająca z art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym Spółka Przejmująca nie utraciła podmiotowości prawnej, a w ślad za nim prawa tego podmiotu do rozliczania uproszczonych zaliczek na CIT, w oparciu o podatek należny wykazany w zeznaniach CIT-8 złożonych jeszcze przed przejęciem Spółek Przejmowanych.

W konsekwencji, aby ustalić wysokość zaliczki uproszczonej na CIT w roku podatkowym trwającym w od 1 stycznia 2025 r. do 31 grudnia 2025 r., należy odwołać się do wysokości podatku wykazanego w zeznaniu CIT-8, złożonego za rok podatkowy 1 stycznia 2023 r.- 31 grudnia 2023 r. (wykazano w nim podatek należny). Zeznanie to złożono w roku poprzedzającym rok podatkowy 2025 (CIT-8 za 2023 rok składany był w 2024 r.).

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w ramach przytoczonej już interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2010 r., nr IBPBI/2/423-291/10/AP: „Jednocześnie, zdaniem Spółki, w związku z tym, że połączenie spółek poprzez przejęcie nie ma wpływu na podmiotowość prawną spółki przejmującej, Spółka jako podmiot przejmujący zachowuje ciągłość prawną i organizacyjną, co pozwala na skorzystanie z możliwości płacenia zaliczek w formie uproszczonej. Z uwagi na to, że nie ma odmiennych przepisów dotyczących sytuacji spółek po połączeniu, Spółka stoi na stanowisku, że wysokość zaliczki na podatek CIT należnej za rok następujący po połączeniu należy ustalić jako 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania rocznego złożonego w poprzednim roku podatkowym.

Jeżeli z takiego zeznania nie wynikał podatek należny, to za podstawę obliczenia zaliczki należałoby przyjąć zeznanie podatkowe złożone w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata o ile z niego wynika podatek należny. Podstawą będzie tylko i wyłącznie rozliczenie podatkowe - zeznanie podatkowe składane przez Spółkę, czyli zeznanie jeszcze sprzed połączenia. Taka zasada wynika z brzmienia przepisu art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT”.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy w okresie 1 stycznia 2025 - 31 grudnia 2025 r., jest on upoważniony do płatności zaliczek na CIT w sposób uproszczony, w wysokości odpowiadającej 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu CIT-8 Spółki Przejmującej za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2023 r., bez uwzględniania na poziomie zaliczek podatku Spółek Przejmowanych z ich zeznań CIT-8.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania Nr 1 i 2 jest **prawidłowe**.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądowych potwierdzających Państwa stanowisko wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.