Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.322.2017.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-04
Teza: Czy przeznaczenie zysku spółki jawnej na kapitał zapasowy tej spółki spowoduje powstanie obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki-spółka osobowa; wspólnik-uchwała wspólników; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 04 października 2017 r. (data wpływu – 10 października 2017 r.), uzupełnionym 15 i 23 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekazania części zysku na kapitał zapasowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekazania części zysku na kapitał zapasowy.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 25 października 2017 r. znak: 0111-KDIB4.4014.322.2017.1.BJ wezwano Wnioskodawcę o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 15 listopada 2017 r. (odpowiedź) i 23 listopada 2017 r. (pismo uzupełniające).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka B. E. B. sp. j. z siedzibę w J. (dalej: Spółka) zajmuje się produkcją i sprzedażą mebli na zamówienie. Głównymi klientami Spółki są sieci sklepów detalicznych.

W latach 2015, 2016 oraz 2017 wspólnicy Spółki, dzieląc wypracowany w poszczególnych okresach zysk Spółki, podejmowali uchwały, na mocy których część zysku przeznaczali na kapitał zapasowy. Umowa Spółki nie reguluje kwestii kapitału zapasowego.

W piśmie z 15 listopada 2017 r. (wpływ – 15 listopada 2017 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego i wskazał, że przekazanie części zysku na kapitał zapasowy spółki nie stanowiło, jak również nie wiązało się ani z podwyższeniem wkładu przez wspólników ani z pożyczką udzieloną przez wspólników ani dopłatą czy depozytem nieprawidłowym. Intencją pozostawienia zysku w spółce nie było też oddanie spółce przez wspólników środków finansowych do nieodpłatnego używania.

Nie postanowiono też w omawianym stanie faktycznym o dokonaniu żadnych świadczeń na rzecz Spółki, gdyż wskutek przeniesienia kwoty zysku na kapitał zapasowy Spółka nie uzyskała żadnego przysporzenia, nie stała się poprzez ten fakt właścicielem tych środków, gdyż to Spółka te środki wypracowała i zostały one opodatkowane. Intencja wspólników co do przeznaczenia części wypracowanego zysku na kapitał zapasowy Spółki wynika wprost z jednoznacznego brzmienia uchwał dotyczących podziału zysku podejmowanych przez wspólników w latach 2015, 2016 oraz 2017 (i dotyczących odpowiednio zysku wypracowanego w roku 2014, 2015 i 2016).

Należy podkreślić, że zgodnie z niekwestionowanym stanowiskiem wiodących komentatorów Kodeksu spółek handlowych niepobrany przez wspólnika spółki jawnej zysk nie zwiększa jego udziału w majątku spółki i może być wypłacony w kolejnych latach (S. Sołtysiński (w:) Kodeks, 2006, t. 1, s. 455; Kidyba Andrzej, Komentarz aktualizowany do art. 52 Kodeksu spółek handlowych, system informacji prawnej LEX). Pozostawienie zysku na kapitale zapasowym nie stanowi bowiem zwiększenia majątku spółki. Zysk pozostał jej pasywem z uwagi na możliwość podjęcia przez wspólników w każdym czasie uchwały o wypłacie niepodzielonego zysku.

Po stronie aktywów środki pieniężne, które zostały przez spółkę wypracowane zostały wykorzystane przez B. E. B. spółka jawna na inwestycje.

Żaden przepis powszechnie obowiązującego prawa nie nakłada na spółkę jawną obowiązku ustanowienia kapitału zapasowego. Ustanowienie kapitału zapasowego w spółce jawnej, jak i jego zadysponowanie jest zatem zależne jedynie od woli wspólników, co ma też miejsce w niniejszym przypadku. Ponadto, nie postanowiono w omawianym stanie faktycznym o przeniesieniu jakichkolwiek praw na rzecz Spółki, co również potwierdza, że Spółka nie uzyskała żadnego przysporzenia, w związku z przeznaczeniem zysku na kapitał zapasowy.

Wobec tego, należy stwierdzić, że w związku z przeznaczeniem zysku na kapitał zapasowy majątek Spółki nie uległ zwiększeniu. Skoro majątek Spółki nie uległ zwiększeniu, to też brak jest podstaw do opodatkowania czynności przekazania zysku Spółki na kapitał zapasowy podatkiem od czynności cywilnoprawnych, co potwierdza jednoznacznie wyrok NSA z dnia 15 maja 2009 r. (sygn. II FSK 182/08).

W piśmie z 23 listopada 2017 r. (wpływ – 23 listopada 2017 r.) – w związku z faktem, że w opisie stanu faktycznego oraz stanowisku podano inny okres, za który wypracowano zysk – Wnioskodawca dokonał zestawienia lat, w których B. E. B. spółka jawna wypracowała zysk, a następnie wspólnicy przekazali go na kapitał zapasowy:

*   w 2014 r. w kwocie 3 187 828,36 zł (uchwała z 2015 roku),
*   w 2015 r. w kwocie 1 830 933,74 zł (uchwała z 2016 roku),
*   w 2016 r. w kwocie 2 536 059,59 (uchwała z 2017 roku).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przeznaczenie zysku spółki jawnej na kapitał zapasowy tej spółki spowoduje powstanie obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie części zysków wypracowanych przez Spółkę na kapitał zapasowy nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 1 ust. 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zmiana umowy spółki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Przez zmianę umowy spółki osobowej, zgodnie z przepisem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, rozumie się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Podstawą opodatkowania, zgodnie z przepisem art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a)-b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi przy zmianie umowy spółki wartość wkładów do spółki osobowej, zaś przy podwyższeniu wkładów do spółki osobowej podstawę stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej.

W zadanym stanie faktycznym, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego w poszczególnych latach, wspólnicy Spółki zadysponowali wypracowanym zyskiem w ten sposób, że jego część przeznaczali na kapitał zapasowy Spółki. Intencję wspólników w przeznaczeniu części wypracowanego zysku na kapitał zapasowy Spółki potwierdza jednoznaczne brzmienie przedmiotowych uchwał.

Spółka jawna, zgodnie z postanowieniami art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych w zw. z art. 331 Kodeksu cywilnego, posiada zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych, dzięki czemu stanowi podmiot odrębny od jej wspólników, tak pod względem organizacyjnym, jak i majątkowym. W razie wypracowania przez spółkę jawną zysku, jej wspólnicy stosownie do przepisu art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych uzyskują wobec Spółki roszczenie o wypłatę zysku, zgodnie z panującymi w spółce zasadami podziału zysku między wspólników. Do momentu zadysponowania zyskiem przez wspólników, kwota zysku pozostaje pasywem spółki.

Możliwość zadysponowania zyskiem powstaje na gruncie stosunków cywilnoprawnych wraz z zatwierdzeniem sprawozdania finansowego przez wspólników. Samo jednak zatwierdzenie sprawozdania finansowego nie powoduje ani zwiększenia majątku spółki jawnej, ani też nie powoduje zwiększenia majątku jej wspólników, dopóki nie podejmą oni decyzji o podziale zysku wypracowanego.

Zgodnie z przepisem art. 28 Kodeksu spółek handlowych majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte w czasie jej istnienia. Wkład wspólnika, zgodnie z przepisem art. 48 § 2 Kodeksu spółek handlowych może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. W omawianym stanie faktycznym wspólnicy nie postanowili o przeniesieniu części zysku do majątku Spółki poprzez zwiększenie jej kapitału założycielskiego, jaki tworzą wkłady wspólników.

Świadczy o tym literalne brzmienie uchwały, potwierdzające jednoznacznie intencję wspólników w przeznaczeniu wypracowanego zysku na kapitał zapasowy. Trzeba też wskazać, że podwyższenie wkładu wspólników w spółce jawnej, dla swej ważności wymaga zmiany umowy spółki (w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych) w tym zakresie, a następczo zgłoszenia przedmiotowej zmiany wpisu spółki do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Tych czynności jednak w niniejszej sprawie nie wykonano, co dodatkowo potwierdza, że nie nastąpiło tu podwyższenie wkładów wspólników.

Wobec tego, należy stwierdzić, że w omawianym stanie faktycznym nie nastąpiło podwyższenie wkładu wspólników, które zwiększałoby majątek Spółki, bowiem same wkłady wspólników nie uległy żadnej zmianie.

Odnosząc się do pozostałej treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należy stwierdzić, że czynność przekazania zysku na kapitał zapasowy nie przypomina umowy pożyczki, ustanowionej w przepisie art. 720 Kodeksu cywilnego. Spółka nie zobowiązała się do zwrotu części zysku na rzecz wspólników, a oni nie zobowiązali się do jej przeniesienia na własność Spółki, w związku z czym przedmiotowa czynność nie może zostać potraktowana jako pożyczka, gdyż brak jest tu elementów przedmiotowo istotnych umowy pożyczki, jakimi są zobowiązanie do zwrotu kwoty pożyczki oraz przeniesienie kwoty pożyczki na własność osoby ją biorącej.

Ponadto, wspólnicy nie postanowili o wniesieniu dopłat do Spółki. Brak jest jakiegokolwiek odniesienia do tej kwestii w przedmiotowych uchwałach. Przeznaczenie wypracowanego zysku na kapitał zapasowy nie stanowi też oddania kwoty zysku do nieodpłatnego używania przez Spółkę. Spółka nie uzyskuje własności środków stanowiących równowartość części zysku przeznaczonej na kapitał zapasowy.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustanawia katalog zamknięty okoliczności powodujących powstanie obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 1 ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 1 ust. 1 ustawy zawierający również katalog zamknięty czynności cywilnoprawnych uznawanych za zmianę spółki, których zaistnienie powoduje konieczność zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Jak już jednak wykazano powyżej, żadna z czynności uznawanych przez ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych za zmianę umowę spółki, powodująca powstanie obowiązku podatkowego tutaj nie nastąpiła.

Wobec tego, należy stwierdzić jednoznacznie, że przekazanie części zysków wypracowanych przez Spółkę w latach 2013-2016 (zgodnie ze sprostowaniem zawartym w uzupełnieniu wniosku – wypracowanych w latach 2014-2016) na kapitał zapasowy nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynności te nie są przedmiotem opodatkowania, zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. k) w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Teza o nieopodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności przekazania części zysku na kapitał zapasowy Spółki znajduje pełne potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 10 listopada 2016 r. (sygn. akt II FSK 2834/14).

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał interpretacje indywidualne organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. j) i k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają umowy depozytu nieprawidłowego oraz umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Zgodnie z art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki:

1.  przy zawarciu umowy – wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego,
2.  przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy,
3.  przy dopłatach – kwota dopłat,
4.  przy pożyczce udzielonej spółce przez wspólnika – kwota lub wartość pożyczki,
5.  przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania – roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania,
6.  przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia,
7.  przy przeniesieniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej lub jej siedziby – wartość kapitału zakładowego.

Z treści wniosku oraz jego uzupełnień wynika, że w latach 2015, 2016 oraz 2017 wspólnicy Spółki jawnej, dzieląc wypracowany w poszczególnych okresach zysk Spółki, podejmowali uchwały, na mocy których część zysku przeznaczali na kapitał zapasowy. Umowa Spółki nie reguluje kwestii kapitału zapasowego. Przekazanie części zysku na kapitał zapasowy spółki nie stanowiło, jak również nie wiązało się ani z podwyższeniem wkładu przez wspólników ani z pożyczką udzieloną przez wspólników ani dopłatą czy depozytem nieprawidłowym. Intencją pozostawienia zysku w spółce nie było też oddanie spółce przez wspólników środków finansowych do nieodpłatnego używania. Nie postanowiono też w omawianym stanie faktycznym o dokonaniu żadnych świadczeń na rzecz Spółki. Intencja wspólników co do przeznaczenia części wypracowanego zysku na kapitał zapasowy Spółki wynika wprost z jednoznacznego brzmienia uchwał dotyczących podziału zysku podejmowanych przez wspólników w latach 2015, 2016 oraz 2017 (i dotyczących odpowiednio zysku wypracowanego w roku 2014, 2015 i 2016).

Zasady funkcjonowania spółki jawnej zostały określone w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1577).

Zgodnie z art. 51 § 1 ww. ustawy każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu.

Wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. Jeżeli wskutek poniesionej przez spółkę straty udział kapitałowy wspólnika został uszczuplony, zysk przeznacza się w pierwszej kolejności na uzupełnienie udziału wspólnika (art. 52 § 1 i 2 ww. ustawy).

Należy wskazać, że uchwała wspólników o pozostawieniu zysku w spółce i przekazaniu go na kapitał zapasowy, co do zasady, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, chyba że z treści uchwały wynika, że wspólnicy podjęli decyzję np. o przeznaczeniu go na powiększenie wysokości swoich wkładów.

Z uwagi na fakt, że jak wynika wniosku, przekazanie części wypracowanego zysku na kapitał zapasowy Spółki nie wiązało się z wniesieniem ani podwyższeniem wkładów przez wspólników oraz pozostawienie zysku w Spółce nie miało charakteru dopłaty, pożyczki udzielonej Spółce, depozytu nieprawidłowego ani też nie polegało na przekazaniu środków finansowych wspólników do nieodpłatnego używania przez Spółkę, opisana we wniosku czynność przekazania części zysku Wnioskodawcy na kapitał zapasowy nie stanowi zmiany umowy spółki i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z wyłączeniem części zysku wypracowanego w latach 2014-2016 od podziału między wspólników i przeznaczeniem go na kapitał zapasowy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.