Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.465.2020.2.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-01
Teza: W zakresie w zakresie ustalenia, czy w opisanym przypadku w sytuacji otrzymania korzystnego dla Spółki prawomocnego wyroku Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do uprawomocnienia się ww. rozstrzygnięcia.
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; koszt-korekta kosztów; wyrok
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 października 2020 r. (data wpływu 6 października 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w opisanym przypadku w sytuacji otrzymania korzystnego dla Spółki prawomocnego wyroku Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do uprawomocnienia się ww. rozstrzygnięcia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek (DR-WP.3280.34.2020.3) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w opisanym przypadku w sytuacji otrzymania korzystnego dla Spółki prawomocnego wyroku Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do uprawomocnienia się ww. rozstrzygnięcia.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i zarejestrowana jest jako podatnik VAT czynny. Sprzedaż Spółki nie jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

(\`(...)\`).

Operator (\`(...)\`), zgodnie z definicją przedstawioną w ustawie dnia \`(...)\` 1997 r. - Prawo (\`(...)\`) jest przedsiębiorstwem (\`(...)\`).

Wnioskodawca zawiera z Lasami Państwowymi, reprezentowanymi przez odpowiednie Nadleśnictwa (dalej: „Nadleśnictwa”) umowy w formie aktów notarialnych, na podstawie których ustanawiane są na rzecz Spółki służebności \`(...)\` (dalej: „Służebności”).

Służebności polegają na prawie utrzymywania na nieruchomości obciążonej linii wysokiego (lub najwyższego) napięcia, w celu (\`(...)\`)zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz normami dotyczącymi linii \`(...)\`, ochrony zdrowia i życia ludzkiego oraz ochrony środowiska, w tym dokonywania czynności eksploatacyjnych, usuwania awarii, modernizacji i przebudowy urządzeń \`(...)\` oraz likwidacji linii, a także na prawie dostępu, wejścia, przechodu i przejazdu przez nieruchomość obciążoną pracowników Spółki.

Służebności zostały ustanowione odpłatnie i na czas nieoznaczony. Wynagrodzenie Nadleśnictw z tytułu ustanowienia Służebności jest obliczane corocznie w wysokości odpowiadającej wartości podatków i opłat ponoszonych przez Nadleśnictwa od części nieruchomości, z której korzystanie jest ograniczone w związku z wykonywaniem Służebności. Ww. wynagrodzenie jest ustalane w sposób zgodny z art. 39a ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz.U. z 2020, poz. 6).

W związku z powyższym, Nadleśnictwa mają obowiązek przekazywania, co roku Spółce oświadczenia, zawierającego sposób obliczenia ww. wynagrodzenia wraz ze wskazaniem jego wysokości, a na żądanie Spółki, także odpowiednich dokumentów źródłowych.

Służebności są związane w całości z działalnością opodatkowaną VAT Spółki. Koszty Służebności są też związane z przychodami Spółki, ponieważ stanowią składnik taryfy opłat zatwierdzanej, co roku przez Prezesa Urzędu \`(...)\` .

Spółka kwestionuje oświadczenia Nadleśnictw (sposób kalkulacji wynagrodzenia za ustanowienie Służebności), jak i faktury wystawiane przez Nadleśnictwa na rzecz Spółki, w przypadku uznania, że wynagrodzenie to jest obliczone niezgodnie z umową. Zdaniem Spółki, z taką sytuacją mamy do czynienia, gdy Nadleśnictwo zadeklarowało podatek od nieruchomości za grunty pod liniami Najwyższych Napięć, mimo, że zgodnie z Ewidencją Gruntów i Budynków grunt ten sklasyfikowany jest jako grunty leśne.

W takich sytuacjach Spółka konsekwentnie prezentuje stanowisko, że wynagrodzenie bywało zawyżane o podatek od nieruchomości, który nie powinien być pobierany od gruntów pod liniami \`(...)\`. przebiegającymi przez tereny leśne (tj. grunty leśne pod \`(...)\`, zdaniem Spółki, powinny podlegać niższemu podatkowi leśnemu). W efekcie, Spółka traktuje jako kwotę sporną tą część kwoty z faktury wystawionej przez Nadleśnictwa, która przewyższa kwotę wynikającą ze sposobu kalkulacji przyjętego przez Spółkę.

W związku z tym, zasadniczo, Spółka uiszcza na rzecz Nadleśnictw jedynie kwoty odpowiadające sposobowi kalkulacji wynagrodzenia przyjętemu jako niesporny przez Spółkę, tylko w tym zakresie dokonuje odliczenia podatku VAT z ww. faktur i tylko w tej części zalicza zobowiązania wynikające z tych faktur do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z ustawą o CIT.

Ww. kwoty VAT zostały odliczone przez Spółkę w deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym:

*   prawo do odliczenia VAT powstało zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT lub
*   w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT.

Z kolei, w pozostałym zakresie kwota wskazana na fakturze wystawionej przez Nadleśnictwa jest traktowana przez Spółkę jako nienależna, w związku z czym Spółka nie dokonuje od tej części odliczenia podatku VAT.

Wynagrodzenie netto Nadleśnictw z tytułu faktur za Służebności (dalej także: „Zobowiązania”) w części niekwestionowanej zostały zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, zaksięgowane jako koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, którego dotyczyły. Ponieważ Zobowiązania zostały w części uznane za sporne, to Spółka zaksięgowała całość tych Zobowiązań jako koszt dla celów księgowych, ale jednocześnie nie uznała części spornej Zobowiązań za koszty uzyskania przychodów dla celów ustawy o CIT, łącznie z nieodliczonym od tej części podatkiem VAT naliczonym. Takie podejście Spółki podyktowane było względami ostrożnościowymi.

Jednakże, w niektórych przypadkach Spółka dokonała zapłaty całości Zobowiązania na rzecz Nadleśnictwa (także w części spornej) lub też części Zobowiązania w kwocie obejmującej również część kwoty spornej. Po pewnym czasie, Spółka wykryła ww. zdarzenie i w związku z tym wniesie pozwy przeciwko Nadleśnictwom o zwrot zapłaty w części spornej Zobowiązania. Jednocześnie, Spółka ujęła zapłaconą kwotę Zobowiązania w kosztach uzyskania przychodów w roku zapłaty Zobowiązania oraz odliczyła VAT przypadający na zapłaconą kwotę z faktur wystawionych przez Nadleśnictwa.

W przypadku otrzymania zarówno korzystnego jak i niekorzystnego dla Spółki nieprawomocnego wyroku sądu powszechnego I instancji Spółka nie dokonywałaby korekt kosztów uzyskania przychodów ani korekt podatku VAT naliczonego. Natomiast w przypadku:

i.otrzymania prawomocnego niekorzystnego dla Spółki wyroku sądu II instancji, (tj. potwierdzającego, że kwota pierwotnie zapłacona przez Spółkę nie była zawyżona) Spółka nie dokonywałaby korekty kosztów uzyskania przychodów ani korekt podatku VAT naliczonego w zakresie zapłaconych kwot spornych,

ii.otrzymania prawomocnego korzystnego dla Spółki wyroku sądu II instancji (tj. potwierdzającego, że kwota pierwotnie zapłacona przez Spółkę była zawyżona), Spółka dokonałaby korekty kosztów uzyskania przychodów w ten sposób, że pomniejszyłaby koszty uzyskania przychodów o część sporną Zobowiązania w rocznym zeznaniu podatkowym za okres, w którym uprawomocniłoby się ww. rozstrzygnięcie. Z kolei w zakresie VAT, Spółka skorygowałaby odliczony podatek VAT w zakresie kwoty spornej:

1.  na podstawie faktur korygujących wystawionych przez Nadleśnictwa (w przypadku, w którym Spółka otrzymałaby takie faktury korygujące do końca miesiąca, w którym uprawomocniłoby się ww. rozstrzygnięcie sądu powszechnego) lub
2.  na podstawie prawomocnego wyroku sądu powszechnego (w przypadku, w którym Spółka nie otrzymałaby ww. faktur korygujących do końca miesiąca, w którym uprawomocniłoby się ww. rozstrzygnięcie sądu powszechnego).

Podsumowując, w przypadku wydania korzystnego dla Spółki prawomocnego wyroku sądu II instancji, w zakresie VAT, Spółka zamierza dokonywać korekty „w dół” podatku naliczonego. W zakresie tej korekty wątpliwości Spółki dotyczą tego, czy Spółka może jej dokonać poprzez korektę deklaracji VAT za okres, w którym otrzymała faktury korygujące wystawione przez Nadleśnictwa, ewentualnie uprawomocnienia się korzystnego dla Spółki wyroku sądu powszechnego (w przypadku, w którym Spółka nie otrzymałaby ww. faktur korygujących do końca miesiąca, w którym uprawomocniłoby się rozstrzygnięcie sądu powszechnego).

Natomiast, w opisanym przypadku w zakresie CIT, po otrzymaniu prawomocnego wyroku Spółka rozważa dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodów „na bieżąco”. W zakresie tej korekty wątpliwości Spółki dotyczą tego, czy Spółka może jej dokonać poprzez korektę kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do uprawomocnienia się wyroku sądu powszechnego. Wątpliwości Spółki biorą się z tego, że faktury otrzymane od Nadleśnictwa dotyczące Służebności zostały zaksięgowane i zaliczone w całości lub w części nieuznawanej przez Spółkę za należną do kosztów uzyskania przychodów w jednym roku podatkowym (na przykład 2018), a opisane w stanie faktycznym zdarzenia miały/będą mieć miejsce w kolejnym roku podatkowym lub latach podatkowych.

**W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:**

Czy w opisanym przypadku w sytuacji otrzymania korzystnego dla Spółki prawomocnego wyroku Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do uprawomocnienia się ww. rozstrzygnięcia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym przypadku w sytuacji otrzymania korzystnego dla Spółki prawomocnego wyroku Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do uprawomocnienia się ww. rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Przepisy Ustawy CIT nie wskazują, co należy rozumieć przez błąd rachunkowy lub inną oczywistą omyłkę. Posługując się definicją słownikową Słownika Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl), błędem jest „niezgodność z obowiązującymi regułami pisania, liczenia, wymowy” oraz „niewłaściwe posunięcie” lub „fałszywe mniemanie o czymś”, natomiast, błędem rzeczowym jest „błąd dotyczący treści istoty czegoś”. Natomiast, przez rachunki należy rozumieć „obliczanie za pomocą działań arytmetycznych; też: liczby, pozycje, rubryki, na których ma się to zadanie wykonać” a także „podsumowany spis należności za towar lub usługi” oraz „wyrażony w liczbach stan majątku albo kapitału, jako rezultat obrotów finansowych; też: zapis wpływów i wydatków”.

Mając na uwadze powyższe, błąd rachunkowy obejmuje na przykład błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów lub wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote itp.

Z kolei, definicja słownikowa omyłki wskazuje, że należy ją rozumieć jako „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W rezultacie za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Jednocześnie, okoliczność taka musi mieć charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”, czyli niebudząca wątpliwości. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta winna być dokonywana w okresie wystawienia faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę).

W uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wprowadzającej przepisy art. 15 ust. 4i-4l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że:

Moment ujęcia faktury korygującej, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinien być zatem uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura, a mianowicie:

1.  jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (czyli zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), to wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej,
2.  natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu czy zwrotu towaru - fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia (\`(...)\`).

Zatem, w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, a faktura korygująca (dokument korygujący) została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych okoliczności, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu, zwrotu towaru czy gwarancja lub rękojmia, fakturę korygującą (dokument korygujący) należy rozliczyć w bieżącym okresie rozliczeniowym (tj. w dacie wystawienia dokumentu korygującego i odpowiednio - jego otrzymania). Jeżeli jednak pierwotnie sporządzona faktura zawierała błędy lub pomyłki, a więc błędnie dokumentowała stan faktyczny, podatnik zobowiązany jest przyporządkować korektę wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z pierwotnego dokumentu (druk sejmowy Nr 3432).

W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w przypadku otrzymania korzystnego dla Spółki wyroku sądu II instancji, Spółka dokonałaby korekty kosztów uzyskania przychodów w ten sposób, że pomniejszyłaby koszty uzyskania przychodów o część sporną Zobowiązania w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do uprawomocnienia się wyroku sądu powszechnego.

W ocenie Spółki, za zasadnością przyjętego przez nią stanowiska przemawia fakt, że w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym korekta kosztów uzyskania przychodów nie jest wynikiem „błędu rachunkowego” lub „innej oczywistej omyłki”. Pierwotna faktura została bowiem uznana za koszt uzyskania przychodu w kwocie faktycznie zapłaconej przez Spółkę. Należy zauważyć, że dopiero wydanie prawomocnego wyroku sądu (II instancji) będzie podstawą do skorygowania rozliczeń między Spółką a Nadleśnictwami. Gdyby nie prawomocne rozstrzygnięcie sądu powszechnego nie doszłoby do skorygowania faktur wystawionych przez Nadleśnictwa na rzecz Spółki, a wysokość kosztów podatkowych Spółki nie uległaby zmianie. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) późniejszą okolicznością, o której mowa uzasadnieniu do ustawy nowelizującej, na podstawie której wystawiona zostanie faktura korygująca będzie prawomocny wyrok sądu powszechnego. Oznacza to, że zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, Spółka dokona korekty w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Konkludując, zdaniem Spółki, z uwagi na powyższe wyrok sądu powszechnego II instancji jest dokumentem modyfikującym zaistniały stan faktyczny w dacie wystawienia pierwotnej faktury, na podstawie którego zostanie wystawiona faktura korygująca wskazująca na zmianę okoliczności zaistniałych po dacie wystawienia pierwotnej faktury. Biorąc pod uwagę powyższe w ocenie Spółki będzie ona uprawniona do dokonania korekty na bieżąco.

Reasumując, należy uznać, że skoro wyrok II instancji będzie wskazywał na zmianę okoliczności powstałych po dacie wystawienia faktury korygującej, to Spółka powinna dokonać bieżącej korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do uprawomocnienia się ww. rozstrzygnięcia.

W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Na podstawie art. 15 ust. 4i updop, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W myśl art. 15 ust. 4j updop, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 4k updop, przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do:

1.  korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;
2.  korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zawiera z Nadleśnictwem umowy służebności \`(...)\` . Wynagrodzenie Nadleśnictw z tytułu ustanowienia Służebności jest obliczane corocznie w wysokości odpowiadającej wartości podatków i opłat ponoszonych przez Nadleśnictwa od części nieruchomości, z której korzystanie jest ograniczone w związku z wykonywaniem Służebności.

Spółka kwestionuje oświadczenia Nadleśnictw (sposób kalkulacji wynagrodzenia za ustanowienie Służebności), jak i faktury wystawiane przez Nadleśnictwa na rzecz Spółki, w przypadku uznania przez Spółkę, że wynagrodzenie to jest obliczone niezgodnie z umową.

Jednakże, w niektórych przypadkach Spółka dokonała zapłaty całości Zobowiązania na rzecz Nadleśnictwa (także w części spornej) lub też części Zobowiązania w kwocie obejmującej również część kwoty spornej. Po pewnym czasie, Spółka wykryła ww. zdarzenie i w związku z tym wniesie pozwy przeciwko Nadleśnictwom o zwrot zapłaty w części spornej Zobowiązania.

W przypadku otrzymania prawomocnego korzystnego dla Spółki wyroku sądu II instancji (tj. potwierdzającego, że kwota pierwotnie zapłacona przez Spółkę była zawyżona), Spółka dokonałaby korekty kosztów uzyskania przychodów w ten sposób, że pomniejszyłaby koszty uzyskania przychodów o część sporną Zobowiązania w rocznym zeznaniu podatkowym za okres, w którym uprawomocniłoby się ww. rozstrzygnięcie.

Z regulacji zawartych w cytowanym wcześniej art. 15 ust. 4i updop, wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości kosztu na złote, etc.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu bądź kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”.

Z treści wniosku wynika, że wyrok sądu ma charakter potwierdzający, że wysokość zobowiązania pierwotnie ustalonego w wystawianych przez nadleśnictwo fakturach była zawyżona. Zatem w wyniku postępowania sądowego dochodzi do zmiany wartości zobowiązania pierwotnie ujętego w wystawionych przez nadleśnictwo fakturach dokumentujących wynagrodzenie za ustanowienie służebności \`(...)\`. Powyższa zmiana wartości zobowiązania jest spowodowana przez okoliczności (prawomocny wyrok sądu), które miały miejsce po wystawieniu faktury pierwotnej. Skoro zatem Wnioskodawca całość kosztu wynikającego z pierwotnych faktur zaliczył do koszów uzyskania przychodów, niezbędne jest dokonanie stosownej korekty tych koszów z uwzględnieniem przepisu art. 15 ust. 4i updop. Korekta kosztów powinna być dokonana na „bieżąco”.

W opisanej sytuacji zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4i updop, korekta powinna mieć miejsce w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymano fakturę lub w przypadku braku faktury wyrok. W przypadku, gdy podstawą korekty będzie prawomocny wyrok, korekta powinna być dokonana w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzymała prawomocny wyrok.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu, w przypadku otrzymania prawomocnego korzystnego dla Spółki wyroku sądu II instancji (tj. potwierdzającego, że kwota pierwotnie zapłacona przez Spółkę była zawyżona), Spółka winna skorygować koszty uzyskania przychodów na bieżąco, tj. w dacie otrzymania prawomocnego wyroku sądu, a nie jak wskazuje Spółka w okresie rozliczeniowym w którym doszło do uprawomocnienia się ww. rozstrzygnięcia.

Tym samym, w rozpatrywanej sprawie stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia czy w sytuacji otrzymania korzystnego dla Spółki prawomocnego wyroku Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do uprawomocnienia się ww. rozstrzygnięcia, należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowo wskazać należy, że w zakresie podatku od towarów i usług (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) wydano/wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.