Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.963.2016.13.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-12
Teza: Jakie skutki podatkowe powstają dla Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej kwoty wynikającej z realizacji przez Fundusz Zobowiązania i nabycia przez Fundusz prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności?
Słowa kluczowe: fundusz; wierzytelność; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 późn. zm.), oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 sierpnia 2019 r. sygn. akt II FSK 3299/17 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 28 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 560/17, wniosku z 4 listopada 2016 r. (data wpływu 9 listopada 2016 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu rozpoznania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z zawartą umową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 9 listopada 2016 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu rozpoznania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z zawartą umową.

W dniu 26 stycznia 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.963.2016.1.PC. Pismem z 16 lutego 2017 r. (data wpływu do Organu 22 lutego 2017 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z 7 marca 2017 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.963.2016.3.PC Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie stwierdzając brak podstaw do zmiany ww. interpretacji. Pismem z 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu do Organu 124 kwietnia 2017 r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 15 maja 2017 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.963.2016.4.PC, Szef Krajowej Administracji Skarbowej, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 28 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 560/17 uchylił zaskarżoną interpretację. Od powyższego wyroku, Szef Krajowej Administracji Skarbowej, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku jej rozpatrzenia Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 22 sierpnia 2019 r. sygn. akt II FSK 3299/17 skargę kasacyjną oddalił. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 28 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 560/17 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 12 listopada 2019 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej posiada bezsporne i nieprzedawnione wierzytelności (dalej: „Wierzytelności”) wynikające z zawartych z kontrahentami umów handlowych (dalej: „Dłużnicy”). Posiadane przez Wnioskodawcę Wierzytelności stanowią wierzytelności handlowe w związku z tym, należności z ich tytułu Wnioskodawca rozpoznaje jako przychód należny w związku z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: „ustawa CIT”). Jednocześnie, Wnioskodawca oczekuje płatności z tytułu Wierzytelności od Dłużników.

Wnioskodawca planuje zawrzeć z funduszem sekurytyzacyjnym (dalej: „Fundusz”) umowę, na podstawie której Fundusz nabędzie prawo do świadczeń z tytułu Wierzytelności (dalej: „Umowa”) w zamian za zobowiązanie do przekazania określonej kwoty na rzecz Wnioskodawcy (dalej: „Zobowiązanie”). Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Funduszem będzie miała charakter umowy spełniającej przesłanki o których mowa w art. 183 ust. 4 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1896 ze zm.).

Przedmiotem Umowy będzie nabycie przez Fundusz prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności obejmujących zarówno kwoty główne Wierzytelności, jak i należności poboczne takie jak odsetki za opóźnienie w spłacie oraz kwoty z uzyskanych z tytułu realizacji zabezpieczeń Wierzytelności (dalej: „Należności”) przysługujących Wnioskodawcy.

W ramach Umowy nie dojdzie do cesji wierzytelności, a zatem Wnioskodawca będzie posiadał tytuł prawny umożliwiający dochodzenie Wierzytelności. Jednocześnie, Fundusz będzie uprawniony do otrzymania Należności wynikających z Wierzytelności i będzie ponosił ryzyko związane z niespłacaniem przez Dłużników należności.

Zawarta Umowa będzie miała charakter odpłatny, tym samym z tytułu prawa do świadczeń z Wierzytelności Fundusz wypłaci Wnioskodawcy kwotę odpowiadającą kwocie nominalnej Wierzytelności z potrąceniem prowizji należnej Funduszowi od Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jakie skutki podatkowe powstają dla Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej kwoty wynikającej z realizacji przez Fundusz Zobowiązania i nabycia przez Fundusz prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on rozpoznać przychód podatkowy w wysokości otrzymanej od Funduszu kwoty Zobowiązania oraz powiązany bezpośrednio z tym przychodem koszt odpowiadający wartości uprzednio rozpoznanego przychodu podatkowego z Wierzytelności.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji zbycia praw do świadczeń wynikających z Wierzytelności na podstawie Umowy, zastosowanie powinny znaleźć ogólne reguły określone w ustawie CIT w zakresie ustalania wysokości przychodów i kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia prawa majątkowego.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont,

W ocenie Wnioskodawcy, zbycie praw do świadczeń wynikających z Wierzytelności jest dokonywane w ramach działalności gospodarczej i służy otrzymaniu finansowania przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy CIT, przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych, jest co do zasady ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy CIT, za datę powstania powyższego przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się dzień zbycia prawa majątkowego, nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

W ocenie Wnioskodawcy, kwota otrzymana od Funduszu za prawo do świadczeń wynikających z Wierzytelności stanowi przychód ze zbycia praw majątkowych, o którym mowa w powyższym przepisie, z uwagi na fakt, że Fundusz nabywa uprawnienie do otrzymywania świadczeń pieniężnych wynikających z Wierzytelności (mające charakter majątkowy). Istotne jest, że w wyniku wykonania Zobowiązania przez Fundusz nie dochodzi do spłaty Wierzytelności, która uprzednio była rozpoznana przez Wnioskodawcę jako przychód podatkowy, ale do nabycia przez Fundusz praw do przepływów z tej Wierzytelności. W konsekwencji, to Fundusz, a nie Wnioskodawca będzie ostatecznie uprawniony do kwot wpływów od Dłużników, pomimo, że Wnioskodawca może w praktyce je od Dłużników inkasować.

W konsekwencji, kwota ta będzie stanowiła przychód podatkowy Wnioskodawcy, który Wnioskodawca powinien rozpoznać w momencie przeniesienia na Fundusz prawa majątkowego wynikającego z umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a Dłużnikami (przeniesienie własności do przepływów wynikających z Wierzytelności) nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania zobowiązania.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są co do zasady koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Konsekwentnie, w zakresie kosztów uzyskania przychodu, w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca ma - zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT - prawo do rozpoznania kosztu podatkowego w wysokości wartości nominalnej Wierzytelności (tj. koszt w wysokości uprzednio rozpoznanego przychodu z tytułu Wierzytelności).

O możliwości rozpoznania kosztu w przypadku zbycia praw majątkowych z wierzytelności świadczy pośrednio treść art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy CIT, który wyłącza z kosztów podatkowych stratę na zbyciu wierzytelności, o ile nie były uprzednio rozpoznane jako przychód podatkowy. A contrario, jeśli dojdzie do zbycia prawa z tej wierzytelności a wierzytelność została zaliczona do przychodów podatkowych, możliwe jest rozpoznanie kosztów uzyskania przychodów w całości (tj. w kwocie wartości wierzytelności).

Zatem, ustawodawca przewiduje możliwość rozpoznania kosztu w sytuacji zbycia wierzytelności, natomiast w niektórych przypadkach prawo to ogranicza tylko do wysokości otrzymanej ceny. Natomiast, w przedmiotowym stanie faktycznym (winno być: „zdarzeniu przyszłym”), ograniczenie to nie znajdzie zastosowania gdyż Wnioskodawca rozpoznał już uprzednio przychód z Wierzytelności.

Powyżej wskazany koszt podatkowy powinien być, w ocenie Wnioskodawcy, postrzegany jako tzw. koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z przychodami i w konsekwencji, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy CIT, powinien zostać rozpoznany przez Wnioskodawcę, w momencie osiągnięcia korespondującego z nim przychodu z tytułu zawarcia Umowy i zbycia praw do świadczeń wynikających z Wierzytelności.

Należy zwrócić uwagę, że uniemożliwienie Wnioskodawcy ustalenia wyniku podatkowego jako różnicy pomiędzy przychodem wynikającym z kwoty otrzymanej od Funduszu, a kosztem uzyskania przychodów odpowiadającym wartości uprzednio rozpoznanego przychodu podatkowego z Wierzytelności, stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami podatku CIT, w tym prowadziłoby do podwójnego opodatkowania przychodu z Wierzytelności.

Wnioskodawca bowiem jest zobowiązany do opodatkowania:

1.  przychodu z samej Wierzytelności (tj. przychodu z działalności gospodarczej z tytułu wykonanej usługi/dostawy towaru/zbycia prawa na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy CIT - w zależności jaka będzie geneza Wierzytelności), oraz
2.  przychodu z tytułu zbycia praw wynikających z Wierzytelności.

Z drugiej strony, fakt inkasowania od Dłużników spłaty Wierzytelności i przekazywanie tych spłat na rzecz Funduszu będzie zupełnie neutralne podatkowo, bowiem płatności te będą w całości już należne Funduszowi, a Wnioskodawca wystąpi tutaj jedynie w roli pośrednika w ich egzekwowaniu. Zatem, ani otrzymane spłaty od Dłużników, ani przekazane kwoty na rzecz Funduszu nie będą generowały odpowiednio przychodu ani kosztu podatkowego dla Wnioskodawcy.

Tym samym, wykazanie na moment zawarcia Umowy i nabycia przez Fundusz praw do przepływów z Wierzytelności kosztu w wysokości wcześniej rozpoznanego przychodu z Wierzytelności zapewni właściwe odzwierciedlenie w wyniku podatkowym Wnioskodawcy faktycznego przysporzenia jakie ma miejsce po jego stronie.

Powyżej zaprezentowane stanowisko potwierdza m.in. następujące rozstrzygnięcie organu podatkowego:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 lipca 2016 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-411/16/TS) dotycząca wierzytelności wynikających z udzielonych pożyczek a zatem innych niż posiadane przez Wnioskodawcę, co w ocenie Wnioskodawcy nie wpływa na relewantność rozstrzygnięcia przedstawionego we wskazanej interpretacji na kwestie będące przedmiotem niniejszego wniosku. W interpretacji tej organ podatkowy w odniesieniu do sprzedaży przepływów pieniężnych z tytułu rat pożyczkowych stwierdził: W niniejszej sprawie do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia opisanej wierzytelności Spółka może zaliczyć kwotę udzielonych pożyczek w wartości nominalnej i Reasumując, wynik podatkowy (dochód) Wnioskodawcy na zbyciu Wierzytelności Pożyczkowych (Rat Pożyczkowych z Umów Pożyczek) powinien zostać ustalony jako różnica pomiędzy kwotą otrzymaną od Banku z tytułu zbycia Wierzytelności Pożyczkowych, odpowiadająca wartości wszystkich Rat Pożyczkowych (wraz z przyszłymi oczekiwanymi odsetkami) podlegających wykupowi, po ich zdyskontowaniu na dzień wykupu, a wartością nominalną Wierzytelności Pożyczkowych tj. kwotą główną udzielanych pożyczek, bez należności ubocznych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu zawartej Umowy Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy w wysokości otrzymanej od Funduszu kwoty Zobowiązania oraz powiązany bezpośrednio z tym przychodem koszt odpowiadający wartości uprzednio rozpoznanego przychodu podatkowego z Wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.