Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.230.2017.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-26
Teza: Czy planowane połączenie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJ INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 12 lipca 2017 r. (data wpływu – 26 lipca 2017 r.), uzupełnionym 15 września 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek kapitałowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek kapitałowych. Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 5 września 2017 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.249.2017.1.BM, 0111-KDIB3-3.4012.86.2017.1.MAZ, 0111-KDIB4.4014.230.2017.1.BD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 15 września 2017 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

M. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z obsługą rynku nieruchomości, tj. zajmuje się finansowaniem spółek działających na rynku nieruchomości.

Obecnie planowane jest połączenie Wnioskodawcy oraz spółek z grupy, którym Wnioskodawca udzielił pożyczek (dalej: Spółki Przejmowane). Połączenie nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH), tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółek Przejmowanych na Wnioskodawcę za udziały, które Wnioskodawca wyda wspólnikom Spółek Przejmowanych (łączenie się przez przejęcie). Połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego (art. 515 § 1 KSH).

Przejmowane przez Wnioskodawcę – Spółkę Przejmującą spółki będą spółkami kapitałowymi (spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością), które posiadają polską rezydencję podatkową. Spółki Przejmowane posiadają wobec Wnioskodawcy zobowiązania z tytułu pożyczek (obejmują one zarówno kwoty kapitałów, jak i odsetek). Jednocześnie, Wnioskodawca posiada zobowiązanie z tytułu pożyczki (obejmujące zarówno kwotę kapitału, jak i odsetek) wobec jednej ze Spółek Przejmowanych.

W wyniku połączenia dojdzie do wygaśnięcia zobowiązań z tytułu pożyczek, jakie Spółki Przejmowane posiadają wobec Wnioskodawcy, jak i jakie Wnioskodawca posiada z tytułu pożyczki wobec jednej ze Spółek Przejmowanych. Dojdzie zatem do tzw. konfuzji, będącej instytucją prawa cywilnego, która powoduje wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności Spółek Przejmowanych wobec Wnioskodawcy oraz wierzytelności Wnioskodawcy wobec jednej ze Spółek Przejmowanych) na skutek połączenia w tym samym podmiocie (Wnioskodawcy) praw i skorelowanych z nimi obowiązków wynikających ze wskazanych wyżej umów pożyczek.

Połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanymi zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, bez zamykania ksiąg rachunkowych Spółek Przejmowanych, a tym samym bez zakończenia ich roku podatkowego.

Wnioskodawca oraz niektóre ze Spółek Przejmowanych są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółki Przejmowane są wobec siebie podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy planowane połączenie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Mając na uwadze przedmiot niniejszej interpretacji, tj. podatek od czynności cywilnoprawnych, Organ poniżej przywołał stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się tylko do podatku od czynności cywilnoprawnych, czyli do pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

**Zdaniem Wnioskodawcy,** planowane połączenie ze Spółkami Przejmowanymi nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy na gruncie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych w Polsce podlega zamknięty katalog czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie jest zatem możliwe objęcie zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych innych niż we wskazanym wyżej przepisie czynności. Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami Przejmowanymi nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółek Przejmowanych na Wnioskodawcę, bez podwyższania kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 2 w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki, za którą uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli jej wynikiem jest podwyższenie kapitału zakładowego.

W rezultacie, w analizowanym przypadku, połączenie Wnioskodawcy i Spółek Przejmowanych, w wyniku którego nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek kapitałowych (pyt. nr 3). W pozostałym zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Stosownie do art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie zaś z treścią pkt 2 tego przepisu – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem połączenia spółek będzie podwyższenie kapitału zakładowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że planowane jest połączenie Wnioskodawcy oraz spółek kapitałowych z grupy, którym Wnioskodawca udzielił pożyczek (dalej: Spółki Przejmowane). Połączenie nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółek Przejmowanych na Wnioskodawcę za udziały, które Wnioskodawca wyda wspólnikom Spółek Przejmowanych (łączenie się przez przejęcie). Połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego (art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, ze zm.) przewidują dwa tryby połączenia spółek. Zgodnie z art. 492 § 1 ww. Kodeksu połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Z dniem połączenia spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Stosownie do art. 515 § 1 cyt. ustawy połączenie może być przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego, jeżeli spółka przejmująca ma udziały lub akcje spółki przejmowanej albo udziały lub akcje nabyte lub objęte, zgodnie z przepisami art. 200 lub art. 362 oraz w przypadkach, o których mowa w art. 366.

Skoro zatem w wyniku połączenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (Wnioskodawcy), to planowane połączenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.