Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.484.2022.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-19
Teza: Uznanie vouchera za bon różnego przeznaczenia, dla którego obowiązek podatkowy będzie powstawał w momencie faktycznego dokonania dostawy towaru, uznanie transakcji między Spółką a Pośrednikiem 1 za import usług oraz uznanie Spółki za podatnika z tytułu importu usług.
Słowa kluczowe: bony; bony-bon różnego przeznaczenia; import-import usług; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatnik; usługi-usługi pośrednictwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2a. Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów -Przekazanie towarów lub świadczenie usług w zamian za bon różnego przeznaczenia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Inni podatnicy-Inni podatnicy - dostawa, dla której podatnikiem jest nabywca; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 44; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2a-art. 8b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2a-art. 8b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania vouchera za bon różnego przeznaczenia, dla którego obowiązek podatkowy będzie powstawał w momencie faktycznego dokonania dostawy towaru, uznania transakcji między Spółką a Pośrednikiem 1 za import usług oraz uznania Spółki za podatnika z tytułu importu usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 września 2022 r. (wpływ 9 września 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej też jako: „Spółka”) ma siedzibę na terytorium Polski, gdzie wykonuje działalność gospodarczą i z tego tytułu jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zajmuje się sprzedażą akcesoriów do telefonów komórkowych - etui, które opodatkowane są stawką podstawową podatku w wysokości 23%.

Wnioskodawca również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży bonów towarowych (voucherów) uprawniających do nabycia oferowanych przez Spółkę towarów (etui).

Emitowane przez Spółkę vouchery, zgodnie z zasadami ich wykorzystania określonymi w regulaminie:

1) posiadają unikatowy kod numeryczny oraz określony termin ważności;

2) uprawniają jego okaziciela do nabycia w zamian za ten voucher, jako forma odpłatności (wynagrodzenia), określonego rodzaju towaru;

3) dotyczą wyłącznie jednego rodzaju towaru (etui), przy czym jego zamówienie, po weryfikacji tożsamości i numeru identyfikacyjnego vouchera, odbywa się przez stronę internetową Spółki, na której posiadacz vouchera może dokonać tzw. personalizacji etui oraz określić sposób odbioru etui (z lub bez wysyłki), przy czym dostawy odbywają się wyłącznie na terytorium Polski;

4) uprawniają do nabycia towaru na zasadach: 1 voucher = 1 etui;

5) zakupienie (odpłatne nabycia) po cenie nominalnej vouchera, możliwe jest wyłącznie stacjonarnie, w określonych lokalach dystrybucyjnych pośredników na terytorium Polski;

6) zakup zawsze odbywa się po cenie nominalnej, bez względu na to czy posiadacz vouchera skorzysta z ww. opcji personalizacji lub wysyłki (elementy te stanowią bowiem element cenotwórczy wkalkulowany w cenę towaru i nie wpływają na zmianę jego wartości);

7) możliwe są do zakupienia i wykorzystania wyłącznie przez krajowe osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej lub przez krajowe podmioty prowadzące działalność gospodarczą (tzw. beneficjentów).

Z uwagi na fakt, iż miejsce dostawy towarów (etui), których vouchery dotyczą, oraz kwota należnego podatku z tytułu dostawy tych towarów są znane w chwili emisji voucherów, Spółka traktuje emitowane vouchery jako bony jednego przeznaczenia i opodatkowuje sprzedaż (emisję) voucherów stawką podstawową w wysokości 23%, dokumentując ich sprzedaż fakturą, a wydanie beneficjentom etui w zamian za uprzednio zakupione u pośredników vouchery - jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu.

Spółka rozważa obecnie zmianę zasad emisji voucherów, co będzie miało swoje odzwierciedlenie w regulaminie, poprzez umożliwienie ich zakupu również podmiotom zagranicznym, tj. zarówno osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, jak i podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą.

Tym samym rozważana zmiana spowoduje zniesienie obecnego ograniczenia z pkt 3 powyżej, dotyczącego dostaw wyłącznie na terytorium Polski - dostawy będą mogły być bowiem realizowane również poza terytorium Polski.

Zgodnie z rozważanymi zmianami zasad emisji voucherów, jeżeli nabywcą etui dokonanym z wykorzystaniem zakupionego vouchera będzie podatnik podatku od wartości dodanej legitymujący się aktywnym numerem VAT UE oraz deklarujący wywóz tak nabytego towaru z Polski do innego państwa UE, a Wnioskodawca dysponować będzie dokumentami wymienionymi w art. 42 Ustawy VAT, sprzedaż taka podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT 0%, w przeciwnym przypadku dla pozostałych nabywców sprzedaż etui z wykorzystaniem zakupionego vouchera będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej VAT 23%.

Precyzując rozważane zmiany, w ramach działania wskazanego powyżej w pkt 5 Spółka planuje podjęcie współpracy z pośrednikami, którzy działając w imieniu własnym (za wynagrodzeniem prowizyjnym, na podstawie stosownej umowy) będą dokonywali sprzedaży (transferu) voucherów na rzecz beneficjentów, którzy faktycznie będą mogli z niego skorzystać i w zamian za ten voucher nabyć określone etui, względnie zadecydować o dalszym jego obrocie, np. odsprzedaży (tzw. podwykonawcy).

W związku z powyższym, jak również mając na uwadze prowadzone obecnie negocjacje, Spółka planuje wdrożyć współpracę w zakresie sprzedaży etui z wykorzystaniem planowanych voucherów w następującym modelu biznesowym:

1) Spółka wydaje (emituje) vouchery określonemu pośrednikowi krajowemu, który działając w imieniu własnym dokonuje ich sprzedaży (transferu) na rzecz beneficjentów poprzez swoje lokalne dystrybucje (np. w sieci sklepów sprzedaży);

2) Spółka wydaje (emituje) w pierwszej kolejności vouchery określonemu pośrednikowi zagranicznemu (Pośrednik 1), który:

a) w drugiej kolejności, działając w imieniu własnym, odsprzedaje (transferuje) omawiane vouchery do swojego polskiego podwykonawcy (Pośrednik 2), który ostatecznie

b) działając również w imieniu własnym, wprowadza vouchery do obrotu (transferuje) w swoich lokalach dystrybucyjnych (np. w sieci sklepów sprzedaży), tj. dokona ich sprzedaży na rzecz beneficjentów.

Wydanie (emisja) przez Spółkę planowanych voucherów, zarówno w przypadku opisanym wyżej w pkt 1, jak i w pkt 2 modelu biznesowego, będzie każdorazowo dokumentowane notami obciążeniowymi wystawionymi dla pośredników.

Wydanie towaru (etui) beneficjentom w zamian za zapłatę voucherem dokumentowane będzie przez Spółkę, w zależności od statusu beneficjenta, paragonem fiskalnym (osoby fizyczne) lub fakturą (podmioty prowadzące działalność gospodarczą).

Spółka podnosi przy tym, że wyżej opisany w pkt 2 model biznesowy planuje wdrożyć w dwóch umowach z podmiotami zagranicznymi (Pośrednikami 1), tj.:

1) z podmiotem francuskim: A (VAT: FR…) oraz

2) z podmiotem czeskim: B (VAT: CZ…).

Spółka podnosi jednocześnie, że wskazywany wyżej w pkt 2 modelu biznesowego proces wymuszony jest określonymi warunkami handlowymi (objętymi tajemnicą handlową) ustalonymi pomiędzy ww. podmiotami zagranicznymi (Pośrednikami 1) oraz współpracującymi z nimi polskimi podwykonawcami, posiadającymi na terytorium Polski odpowiednie lokale dystrybucyjne (Pośrednikami 2) i w przedmiotowym zakresie Spółka nie ma możliwości podjęcia bezpośredniej współpracy z tymi polskimi podmiotami.

Spółka wskazuje przy tym, że Pośrednicy 1 posiadający siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski są zarejestrowani dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych i posiadają nadany VAT UE, a przy tym nie posiadają ani nie zamierzają posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i tym samym nie są ani nie zamierzają zarejestrować się dla celów VAT w Polsce.

Natomiast Pośrednicy 2 posiadają siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski, są czynnymi podatnikami VAT oraz są zarejestrowani dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Końcowo Spółka wskazuje, że zgodnie z założeniami, usługi Pośrednika 1 mają być rozliczane w ustalonych okresach (np. miesięcznych), którym strony transakcji przypiszą określone płatności (wynagrodzenie prowizyjne, np. zależne od ilości wprowadzonych do obrotu voucherów) i z tego tytułu Spółka rozpoznawać będzie tzw. import usług i – jako podatnik – w Polsce zamierza rozliczyć podatek VAT, zgodnie z zasadami odwrotnego obciążenia.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała następujące informacje:

1\. Dla planowanej zmiany emisji voucherów, w chwili ich emisji:

a) miejsce opodatkowania dostawy towarów, których vouchery będą dotyczyć nie będzie znane,

b) kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze nie będzie znana.

2\. Vouchery będą miały określoną wartość kwotową.

3\. Niemożność podjęcia bezpośredniej współpracy z polskimi podwykonawcami (Pośrednicy 2), przedstawionej w pkt 2 modelu biznesowego, wynika z istniejących relacji handlowych pomiędzy Pośrednikiem 2 a Pośrednikiem 1.

4\. Dokonanie sprzedaży voucherów za pośrednictwem dwóch pośredników podyktowane jest brakiem możliwości ich sprzedaży bezpośrednio do Pośrednika 2 - Pośrednik 2 posiada w Polsce sieć dystrybucji (sieć sklepów), w których Spółka zamierza oferować emitowane vouchery.

By wprowadzić vouchery do sieci sklepów Pośrednika 2, Spółka zmuszona jest dokonać ich sprzedaży z wykorzystaniem Pośrednika 1, który na mocy istniejących warunków handlowych pomiędzy Pośrednikiem 2 a Pośrednikiem 1, może je wprowadzić do obrotu w sieci sklepów Pośrednika 2.

5\. Pomiędzy Spółką a podmiotami uczestniczącymi w przedstawionym w pkt 2 modelu biznesowego (Pośrednikiem 1 i Pośrednikiem 2) nie występują żadne powiązania.

6\. Pomiędzy Spółką a Pośrednikiem 1 wystąpi:

a) sprzedaż voucherów ze Spółki do Pośrednika 1,

b) zakup przez Spółkę usług pośrednictwa w sprzedaży voucherów od Pośrednika 1.

7\. W opisanym w pkt 2 modelu biznesowym Spółka będzie otrzymywać od Pośrednika 1 fakturę potwierdzającą wykonanie usług pośrednictwa w sprzedaży voucherów.

### Pytania

1) Czy w świetle rozważanych przez Spółkę zmian zasad emisji voucherów, planowany voucher będzie stanowić tzw. bon różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o VAT, dla którego obowiązek podatkowy będzie powstawał w momencie faktycznego dokonania dostawy towaru w zamian za bon?

2) Czy transakcja pomiędzy Spółką a Pośrednikiem 1, niezarejestrowanym w Polsce dla celów podatku VAT, stanowi tzw. import usług (tu: pośrednictwa) i z tego tytułu na Spółce będą ciążyły obowiązki podatnika, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1) W świetle rozważanych przez Spółkę zmian zasad emisji voucherów, planowany voucher będzie stanowić tzw. bon różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o VAT, dla którego obowiązek podatkowy będzie powstawał w momencie faktycznego dokonania dostawy towaru w zamian za bon.

2) Transakcja pomiędzy Spółką a Pośrednikiem 1, niezarejestrowanym w Polsce dla celów podatku VAT, stanowi tzw. import usług (tu: pośrednictwa) i z tego tytułu na Spółce będą ciążyły obowiązki podatnika, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1)

W myśl art. 2 pkt 41 Ustawy o VAT - przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Emisja bonu - w myśl art. 2 pkt 42 Ustawy o VAT - to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu. Natomiast przez transfer bonu rozumie się emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji (art. 2 pkt 45 Ustawy o VAT).

W świetle przywołanych wyżej regulacji voucher, który Wnioskodawca zmierza emitować spełnia definicję bonu ujętą w art. 2 pkt 41 Ustawy o VAT, jako forma instrumentu płatniczego, którego wykorzystanie przez jego posiadacza wiązać się będzie z obowiązkiem jego przyjęcia jako wynagrodzenia za dostawę towarów (etui).

Przy tym, tożsamość towarów możliwych do nabycia w zamian za voucher będzie znana i jasno określona (etui), a fakt, iż samo nabycie tego towaru może się wiązać z jego personalizacją oraz wysyłką, zdaniem Wnioskodawcy jest bez znaczenia. Mówimy bowiem o elementach cenotwórczych i uzupełniających czynnościach, które w razie ich wykonania są ściśle związane z samą dostawą towaru (etui), tj. umożliwiają dostawę etui zgodnie z wymogami (zainteresowaniem) nabywcy, a nie o osobnych, niezależnych świadczeniach stanowiących cel sam w sobie (ich realizacja bez dostawy etui nie ma bowiem żadnej wartości ekonomicznej dla nabywcy takich czynności).

Ustawa o VAT rozróżnia dwa rodzaje bonów, tj. bony jednego przeznaczenia (dalej też jako: „SPV”) oraz bony różnego przeznaczenia (dalej też jako: „MPV”), zdefiniowane odpowiednio w art. 2 pkt 43 i pkt 44 Ustawy o VAT. Powyższe rozróżnienie skutkuje jednocześnie odrębnymi zasadami ich opodatkowania podatkiem VAT.

W myśl art. 8a ust. 1 i 2 Ustawy o VAT transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy, a faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług w zamian za bon jednego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia, nie uznaje się za niezależną transakcję w części, w której wynagrodzenie stanowiło bon.

Zgodnie natomiast z art. 8b ust. 1 Ustawy o VAT faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Za bon jednego przeznaczenia uznaje się natomiast bon (tj. instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu), w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji bonu.

W raporcie z konsultacji projektu ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzającej definicje bonów (znak: PT3.8100.1.14.2018.LBE.6) Minister Finansów (dalej jako: „MF”) przedstawił swoje stanowisko odnośnie zasad definiowania bonów pod kątem właściwego rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu ich transferu (dystrybucji).

MF stwierdził mianowicie, że kwalifikacji bonu do określonej kategorii (jako bon jednego przeznaczenia albo bon różnego przeznaczenia) należy dokonać w momencie jego emisji. Przez bon jednego przeznaczenia zdaniem MF jest rozumiany bon, w przypadku którego:

· miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których dany bon dotyczy, oraz

· VAT należny z tytułu tych towarów lub usług są znane w chwili emisji.

Ponadto wg MF za bony SPV będą uznane bony, w przypadku których w momencie ich emisji wiadomo już, w jakim państwie członkowskim należałoby odprowadzić należny podatek VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług, których dotyczy bon, wiadomo też, jaka jest kwota należnego podatku. Jeżeli w chwili emisji, któraś z tych informacji (lub obie) nie jest znana, wówczas taki bon nie spełnia definicji bonu SPV i powinien zostać uznany za bon różnego przeznaczenia.

Bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu. Aby bon był bonem SPV, to miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług oraz należny VAT z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia usług powinny być znane w chwili emisji bonu. Oznacza to, że jeżeli bon dopuszcza m.in. możliwość dokonania przy jego wykorzystaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy krajowej (w ramach jednego bonu), to taki bon nie spełnia definicji bonu SPV. Ani przepisy Dyrektywy Rady (UE) 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniające dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. U. UE L 177/9) ani Ustawy o VAT nie przewidują możliwości zmiany charakteru bonu.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 7 Ustawy VAT faktura powinna zawierać nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, stanowiące przedmiot opodatkowania. Istotne jest, że do transakcji realizowanych z wykorzystaniem bonów należy stosować odpowiednio przepisy w zakresie fakturowania, w tym także dotyczące obowiązku zamieszczania w fakturze danych dotyczących nazwy (rodzaju) towaru lub usługi. Sposób przedstawienia w fakturze danych niezbędnych do określenia przedmiotu opodatkowania należy do podatnika, jednak nazwa towaru lub usługi musi być przedstawiona tak, aby umożliwiać identyfikację sprzedawanego towaru lub usługi.

W przypadku bonu SPV transakcją podlegającą opodatkowaniu jest sam transfer bonu SPV, a nie późniejsza faktyczna dostawa towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy. W ocenie MF podatnik, który we własnym imieniu dokonuje transferu bonu SPV, dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług, których dotyczy bon SPV i w związku z tym w fakturze dokumentującej taką transakcję zobowiązany jest wskazać nazwę towaru lub usługi objętej bonem SPV (możliwe jest doprecyzowanie, że taka dostawa towaru/usługa jest realizowana przy wykorzystaniu bonu SPV). Nazwa towaru lub usługi musi być przedstawiona tak, aby umożliwiać identyfikację towaru lub usługi. Podobnie - zdaniem MF - należy postępować w przypadku wykazywania tych danych w paragonie.

Realizując więc dostawy towarów lub usług z wykorzystaniem bonów podatnicy powinni mieć na uwadze zapewnienie prawidłowej realizacji obowiązków dotyczących wystawiania faktur/paragonów. Umieszczona na paragonie fiskalnym nazwa towaru musi oznaczać nazwę jednostkową sprzedawanego towaru, a nie grupę asortymentową, tak aby do każdego towaru możliwe było przyporządkowanie odpowiedniej stawki podatkowej oraz aby użyta nazwa była zgodna z będącym przedmiotem obrotu towarem. Nazwy uwzględniające jednoznaczne identyfikowanie oferowanych towarów określa sam podatnik uwzględniając asortyment sprzedawanych towarów. Sposób dokonywania jednoznacznej identyfikacji towaru jest w dużej mierze uzależniony od specyfiki prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Podatnik powinien wystawiać paragony zawierające nazwy towarów na tyle szczegółowe, żeby z jednej strony pozwalały one organowi podatkowemu na weryfikację prawidłowego rozliczenia podatku, a z drugiej strony zapewniły nabywcy (konsumentowi) możliwość kontroli dokonywanych zakupów. Jednoznaczne oznaczenie nabywanego towaru ma też znaczenie w przypadku zwrotu nabytego towaru.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, rozważana przez Spółkę zmiana zasad emisji voucherów upoważniających do nabycia oferowanych przez Spółkę towarów (etui) skutkować będzie tym, iż planowane vouchery powinny być traktowane jako bony różnego przeznaczenia (MPV), albowiem w momencie emisji vouchera:

· nie będzie znane miejsce dostawy towarów - dostawa może mieć miejsce na terytorium Polski lub poza terytorium Polski, oraz

· nie będzie znana kwota podatku należnego - oferowane towary mogą być objęte zarówno stawką podstawową w wysokości 23% przy dostawie w krajowej, jak i stawką w wysokości 0% w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru, tj. gdy nabycia towaru od Spółki dokona podatnik podatku od wartości dodanej legitymujący się aktywnym numerem VAT UE z innego państwa UE oraz deklarujący wywóz nabytego towaru z Polski do innego państwa UE, a Spółka dysponować będzie dokumentami wymienionymi w art. 42 Ustawy o VAT potwierdzającymi jego wywóz z terytorium Polski.

Tym samym, ze względu na fakt, iż w momencie emisji voucherów nie będzie możliwe jednoznaczne ustalenie miejsca dostawy towarów oraz kwoty należnego podatku, planowane vouchery nie będą mogły być traktowane jako bony jednego przeznaczenia, podlegające opodatkowaniu VAT w momencie ich emisji.

W konsekwencji, planowany voucher powinien być uznany jako bon różnego przeznaczenia, a co za tym idzie obowiązek podatkowy powstawać będzie na zasadach ogólnych zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT, tj. w momencie faktycznego dokonania dostawy towaru (etui) w zamian za bon. Emisja (sprzedaż) samego vouchera nie będzie natomiast podlegać opodatkowaniu.

Stanowisko Spółki znajduje również swoje potwierdzenie w wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej interpretacjach indywidualnych, jak chociażby z dnia 16 kwietnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.35.2019.1.ISK, czy z dnia 29 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.112.2019.2.DM.

Podsumowując, w świetle rozważanych przez Spółkę zmian zasad emisji voucherów, planowany voucher będzie stanowić tzw. bon różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 Ustawy o VAT, dla którego obowiązek podatkowy będzie powstawał w momencie faktycznego dokonania dostawy towaru w zamian za bon.

Ad 2)

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT, ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

· podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;

· osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

· podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a Ustawy o VAT, wprowadza zatem odrębną definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podatnikiem według tej regulacji jest nie tylko osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, ale także podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Przy tym ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z tą, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (z zastrzeżeniami niemającymi tu zastosowania).

Powyższe oznacza więc, że skoro nabywcą usługi Pośrednika 1 jest Wnioskodawca posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju (w Polsce) to usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie przedmiotowego świadczenia w Polsce nie będzie jednak następowało przez Pośrednika 1, albowiem w opisywanej sytuacji podatnikiem będzie sam Wnioskodawca.

Jak bowiem wskazuje art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

· w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

· w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

· w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Co oczywiste powyższą normę stosuje się jedynie w sytuacji, gdy miejscem świadczenia nabywanych usług jest Polska, tj. w sytuacji gdy w wyniku zastosowania m.in. art. 28b Ustawy o VAT dana usługa powinna podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski.

Równocześnie, jak wynika z ust. 2 powołanej regulacji (art. 17) w przypadkach wymienionych m.in. w ust. 1 pkt 4, usługodawca (tu: Pośrednik 1) nie rozlicza podatku należnego.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie wyżej wymienione warunki są w analizowanym przypadku spełnione, co wynika z okoliczności, iż Spółka jako nabywca usługi pośrednictwa jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, posiada w Polsce siedzibę działalności gospodarczej i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, w tym dla celów wewnątrzwspólnotowych.

Pośrednik 1 natomiast - jako podmiot świadczący usługę pośrednictwa - jest podmiotem nieposiadającym siedziby ani stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej w Polsce (w tym nie jest tu zarejestrowany).

Reasumując, Spółka będzie występowała w roli podatnika z tytułu nabycia usług Pośrednika 1 i będzie zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego z tytułu nabycia usług pośrednictwa (tzw. importu usług).

Przy tym, w ocenie Wnioskodawcy na podstawie danych (wynagrodzenia) ujętego na fakturze wystawionej przez Pośrednika 1 w ramach tzw. odwrotnego obciążenia, Spółka wykaże podatek VAT należny, zgodnie z zasadami art. 19a ust. 3 Ustawy o VAT, tj. z ostatnim dniem określonego okresu rozliczeniowego.

Jedynie na marginesie Wnioskodawca wskazuje, iż w jego ocenie omawiana powyżej kwota podatku VAT należnego będzie jednocześnie dla Wnioskodawcy kwotą podatku VAT naliczonego.

Stosownie bowiem do treści art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca, czyli kwota podatku należnego z tytułu importu usług.

Przepis ten znajdzie zatem zastosowanie wprost i tym samym (przy uwzględnieniu wskazań art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 3 Ustawy o VAT) transakcja pozostanie dla Wnioskodawcy „neutralna”, ponieważ wykazanie podatku VAT należnego i odpowiadającej mu kwoty podatku naliczonego będzie mogło następować w deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, zgodnie z wyżej wymienionymi zasadami.

Podsumowując, transakcja pomiędzy Spółką a Pośrednikiem 1, niezarejestrowanym w Polsce dla celów podatku VAT, stanowi tzw. import usług (tu: pośrednictwa) i z tego tytułu na Spółce będą ciążyły obowiązki podatnika, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zauważyć należy, że jak wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. „Odpłatność” oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…)

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu ww. podatkiem.

Wskazać w tym miejscu należy, iż od 1 stycznia 2019 r. do ustawy zostały wprowadzone dodatkowe przepisy mające na celu implementację dyrektywy Rady (UE) 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. Urz. UE L Nr 177, str. 9). Celem wprowadzonych przepisów jest uproszczenie, modernizacja i ujednolicenie przepisów ustawy mających zastosowanie do bonów na towary lub usługi. Nowe regulacje mają zastosowanie wyłącznie do bonów wyemitowanych po 31 grudnia 2018 r.

Stosownie do art. 2 pkt 41 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie – rozumie się przez to instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Według art. 2 pkt 43 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie jednego przeznaczenia – rozumie się przez to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Natomiast na mocy art. 2 pkt 44 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie różnego przeznaczenia – rozumie się przez to bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

Na podstawie art. 2 pkt 42 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o emisji bonu – rozumie się przez to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Jak stanowi art. 2 pkt 45 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o transferze bonu – rozumie się przez to emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji.

Wskazać w tym miejscu należy, że wprowadzenie definicji bonu na towary i usługi jest nie tylko istotne ze względu na potrzebę harmonizacji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji z wykorzystaniem bonów w Unii Europejskiej, lecz także ze względu na potrzebę unikania zakłóceń konkurencji. Celem tej definicji jest również rozróżnienie pomiędzy bonami, które można wymienić na towary i usługi a instrumentami płatniczymi, które służą wyłącznie do realizacji płatności, gdyż opodatkowanie bonów podatkiem VAT jako specyficznego środka płatniczego i instrumentów płatniczych jest różne.

Z uwagi na fakt, że bony w praktyce mogą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze, w każdym przypadku należy badać, czy płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub czy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry – wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu. Należy przy tym podkreślić, że bon może mieć formę materialną lub elektroniczną.

W odniesieniu do rozróżnienia bonu jednego przeznaczenia od bonu różnego przeznaczenia wskazać należy, że związane jest to z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle podatku VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony, w momencie emisji bonu, dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem i w jakiej kwocie. Zatem gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania oraz wysokość podatku należnego, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku należnego mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia. Zatem bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów jednego i różnego przeznaczenia zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

I tak, zgodnie z art. 8a ust. 1 ustawy:

Transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy.

W myśl art. 8a ust. 2 ustawy:

Faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług w zamian za bon jednego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia nie uznaje się za niezależną transakcję w części, w której wynagrodzenie stanowił bon.

W świetle art. 8a ust. 3 ustawy:

Jeżeli transferu bonu jednego przeznaczenia dokonuje podatnik działający w imieniu innego podatnika, uznaje się, że taki transfer stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy, dokonane przez podatnika, w imieniu którego działa podatnik.

W oparciu o art. 8a ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy dostawca towarów lub usługodawca nie jest podatnikiem, który działając we własnym imieniu, wyemitował bon jednego przeznaczenia, uznaje się, że ten dostawca lub usługodawca dokonał odpowiednio dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy, na rzecz podatnika, który wyemitował ten bon.

Stosownie do art. 8b ust. 1 ustawy:

Faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Według art. 8b ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy transferu bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podatnik dokonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem zgodnie z ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji, dotyczące tego bonu.

Przy korzystaniu z bonu – w zależności od jego rodzaju – podatek VAT będzie naliczany w chwili transferu bonu (przy bonach jednego przeznaczenia – SPV) albo w chwili skorzystania z bonu, czyli podczas wymiany bonu na towary lub usługi (bony różnego przeznaczenia – MPV).

Kwestię dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego regulują przepisy art. 19a ustawy. Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Wyłączeniem od powyższej reguły jest przepis art. 19a ust. 1a ustawy:

W przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

Stosownie do art. 19a ust. 4a ustawy:

W przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, dostawę towarów uznaje się za dokonaną, a usługę uznaje się za wykonaną z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

Z powyższych przepisów art. 19a ust. 1a i ust. 4a ustawy wynika, że obowiązek podatkowy dla stosowania bonów jednego przeznaczenia jest wyłączony z opodatkowania na zasadach ogólnych. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów /świadczenia usług, do których dochodzi na skutek transferu bonu jednego przeznaczenia, powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia. Momentem, w którym ww. dostawę towarów/świadczenie usług należy uznać dla celów podatku VAT za dokonane jest w każdym przypadku moment dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

W odniesieniu natomiast do obowiązku podatkowego dla bonów różnego przeznaczenia zastosowanie będą miały zasady ogólne wynikające z art. 19a ust. 1 ustawy, czyli podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady powinien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Mając na uwadze powołane przepisy w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności uznać należy, że w związku ze zmianą zasad emisji voucherów oferowane przez Państwo vouchery, będą spełniały przesłanki do uznania ich za bony różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy. W chwili emisji voucherów – jak wskazali Państwo – nie będą znane miejsce opodatkowania dostawy towarów, których te vouchery będą dotyczyć, ani kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze.

W związku z powyższym skoro oferowane przez Państwo vouchery stanowić będą bony różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy, to opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie dopiero faktyczne przekazanie towarów w zamian za te vouchery, a nie sama ich emisja i przekazanie pośrednikowi. Zatem zgodnie z art. 8b ust. 1 zdanie pierwsze ustawy czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT będzie realizacja vouchera, czyli faktyczne wydanie towarów w zamian za ww. voucher przyjmowany jako wynagrodzenie.

W odniesieniu natomiast do momentu powstania obowiązku podatkowego dla bonu różnego przeznaczenia należy wskazać, że zastosowanie znajdą zasady ogólne wynikające z art. 19a ust. 1 ustawy. Zatem obowiązek podatkowy dla wydawanych przez Państwo voucherów powstanie w momencie faktycznej dostawy towarów w zamian za ww. vouchery.

Tym samym Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 należy zaznaczyć, że w przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z art. 2 pkt 9 ustawy wynika, że:

Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

\- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

\- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

\- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W myśl art. 17 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Na podstawie powyższych przepisów można stwierdzić, że na usługobiorcy ciąży obowiązek rozliczenia podatku należnego, jeśli:

1\. usługę świadczy podmiot niemający w Polsce siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz

2\. usługa ma miejsce świadczenia w Polsce, oraz

3\. usługobiorca (prowadzący działalność gospodarczą) ma siedzibę w Polsce.

W okolicznościach niniejszej sprawy wskazać należy, że cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, że przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

Jak już wskazano powyżej, oferowane przez Państwo Pośrednikowi 1 vouchery stanowić będą bony różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy. Do transferu bonu będzie dochodziło na etapie wydania przez Państwa tego bonu na rzecz Pośrednika 1. Zgodnie z art. 8b ust. 1 zdanie drugie ustawy, transfer vouchera jako bonu różnego przeznaczenia nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem VAT w tym przypadku podlegać będzie faktyczna dostawa towarów, których te bony dotyczą, nie zaś dokonywany przez Państwo transfer bonów. Zatem czynność przekazania bonu różnego przeznaczenia na rzecz Pośrednika 1 nie będzie wiązała się jeszcze z wydaniem towaru, czyli nie będzie stanowiła dla Państwa sprzedaży towarów.

W tej sytuacji powinni Państwo mieć na uwadze powołany wyżej art. 8b ust. 2 ustawy, który mówi, że w przypadku gdy transferu bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podatnik dokonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem zgodnie z ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji, dotyczące tego bonu.

Uwzględniając powyższy przepis w odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że Pośrednik 1 będzie występował jako ogniwo w łańcuchu transferu voucherów (bonów różnego przeznaczenia), zatem Pośrednika 1 należy uznać za dystrybutora bonów różnego przeznaczenia.

Zatem w tej sytuacji będą Państwo nabywać od Pośrednika 1 – nieposiadającego w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, usługi pośrednictwa w sprzedaży voucherów.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że dokonując zakupu usług pośrednictwa w sprzedaży voucherów od Pośrednika 1, będą Państwo występowali w odniesieniu do ww. usług – stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i jednocześnie będą Państwo zobowiązani do rozpoznania w Polsce importu przedmiotowych usług. W konsekwencji będą Państwo zobowiązani do rozliczenia transakcji z tytułu nabycia usług pośrednictwa w sprzedaży voucherów.

Tym samym Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, w szczególności odnośnie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług od Pośrednika 1, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).