Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.263.2021.1.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-11
Teza: Zwolnienie przedmiotowe - zakup domu do zamieszkania całorocznego na działce położonej na terenie Rodzinnego Ogrodu Działkowego.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2021 r. (data wpływu 1 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu (…) 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie własnościowe nabyte w dniu (…) 2011 r. Uzyskane ze sprzedaży pieniądze przeznaczyła w ciągu dwóch lat na cele mieszkaniowe, tj. zakup, remont i rozbudowę domu wybudowanego na działce ROD. W domu tym Wnioskodawczyni zamieszkuje na stałe i na podstawie decyzji Burmistrza Miasta i Gminy (…) z dnia (…) 2016 r. została zameldowana na pobyt stały. Budynek ten po przystosowaniu służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przeznaczeniem środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania własnościowego w budynku wielorodzinnym, które Wnioskodawczyni przeznaczyła na zakup, rozbudowę, remont i adaptację domu letniskowo/rekreacyjnego - całorocznego, w którym zamieszkuje i jest zameldowana na pobyt stały podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia się z opodatkowania dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości , która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Ustawodawca nie zamieścił tu definicji legalnej pojęcia „własnego budynku mieszkalnego”. Stosując wykładnię systemową należy wnioskować, że w pojęciu tym mieści się także pojęcie budynku mieszkalno-letniskowego. Co do zasady, o tym czy dom można uznać za letniskowy czy za budynek mieszkalny, decyduje jego przeznaczenie.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie PKOB, dom letniskowy należy do klasy budynków mieszkalnych, a dla oceny możliwości skorzystania z ulgi istotne jest ustalenie, czy w budynku podatnik będzie realizował swoje cele mieszkaniowe.

W tym budynku, który Wnioskodawczyni zakupiła, wyremontowała i przystosowała do całorocznego mieszkania Wnioskodawczyni realizuje swoje potrzeby mieszkaniowe. Wnioskodawczyni nadmienia, że jest rencistką o stwierdzonym nieodwracalnym stopniu niepełnosprawności.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że pieniądze ze sprzedaży mieszkania, które przeznaczyła w ciągu dwóch lat od sprzedaży na zakup, rozbudowę i remont oraz przystosowanie wymienionego budynku zakupionego na działce ROD, w którym mieszka na stałe podlegać powinny zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu (…) 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie własnościowe nabyte w dniu (…) 2011 r.

Dokonując więc oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że sprzedaż w dniu (…) 2015 r. ww. nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie stanowi źródło przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Art. 30e ust. 5 stanowi, że dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Natomiast w myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d tejże ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni pieniądze uzyskane ze sprzedaży w dniu (…) 2015 roku mieszkania przeznaczyła w ciągu dwóch lat na zakup, remont i rozbudowę domu wybudowanego na działce ROD. W domu tym Wnioskodawczyni zamieszkuje na stałe i na podstawie decyzji Burmistrza Miasta i Gminy (…) z dnia (…) 2016 roku została zameldowana na pobyt stały. Budynek ten po przystosowaniu służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni.

Aby zatem stwierdzić, czy budynki posadowione na terenie rodzinnych ogrodów działkowych można rzeczywiście zakwalifikować do budynków mieszkalnych należy odwołać się do ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2176 ze zm.).

W myśl art. 2 pkt 2 i 5 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   działce - należy przez to rozumieć podstawową jednostkę przestrzenną rodzinnego ogrodu działkowego, której powierzchnia nie może przekraczać 500 m2, służącą zaspokajaniu potrzeb działkowca i jego rodziny w zakresie prowadzenia upraw ogrodniczych, wypoczynku i rekreacji;
*   rodzinnym ogrodzie działkowym - należy przez to rozumieć wydzielony obszar lub obszary przeznaczone na cele rodzinnych ogrodów działkowych, składające się z działek i terenu ogólnego, służące do wspólnego korzystania przez działkowców, wyposażone w infrastrukturę ogrodową.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 9 tej ustawy infrastruktura ogrodowa to budynki i budowle, ogrodzenia, aleje i drogi ogrodowe, place zabaw, świetlice, hydrofornie, sieci wodociągowe i energetyczne oraz inne urządzenia znajdujące się na terenie rodzinnego ogrodu działkowego przeznaczone do wspólnego używania przez osoby korzystające z działek oraz służące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania rodzinnego ogrodu działkowego, o ile nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 3 pkt 1 ww. ustawy, podstawowym celem rodzinnego ogrodu działkowego, zwanego dalej „ROD” jest zaspokajanie wypoczynkowych i rekreacyjnych potrzeb społeczeństwa poprzez umożliwianie prowadzenia upraw ogrodniczych.

W myśl art. 7 tejże ustawy, ROD zakładane są na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz stowarzyszeń ogrodowych.

Z art. 12 ustawy wynika, że na terenie działki obowiązuje zakaz zamieszkiwania oraz prowadzenia działalności gospodarczej lub innej działalności zarobkowej.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 i 2 tejże ustawy, na terenie działki nie może znajdować się altana działkowa niespełniająca wymagań określonych w art. 2 pkt 9a i obiekt gospodarczy o powierzchni zabudowy przekraczającej 35 2 oraz o wysokości przekraczającej 5 m przy dachach stromych i 4 m przy dachach płaskich.

Na podstawie art. 27 ust. 1 i ust. 2 ustawy o ogrodach działkowych, ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej. Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem. Umowa nie może być zawarta w celu ustanowienia prawa do więcej niż jednej działki.

Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe (art. 28 ust. 1 ww. ustawy).

W myśl jednak art. 30 ust. 1 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem.

Nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność (art. 30 ust. 2 ustawy). Do tego rodzaju obiektów należy zaliczyć altanę działkową.

Z art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynika, że działkowiec w drodze umowy może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 9a ustawy o ogrodach działkowych na potrzeby tej ustawy przez altanę działkową należy rozumieć wolno stojący budynek rekreacyjno-wypoczynkowy lub inny obiekt budowlany spełniający taką funkcję, położony na terenie działki w rodzinnym ogrodzie działkowym, o powierzchni zabudowy do 35 2 oraz o wysokości do 5 m przy dachach stromych i do 4 m przy dachach płaskich, przy czym do powierzchni zabudowy nie wlicza się tarasu, werandy lub ganku, o ile ich łączna powierzchnia nie przekracza 12 2.

Zatem już sama definicja nie zakłada przeznaczenia tego rodzaju obiektu na cele mieszkaniowe. Dodatkowo realizacja tego celu została bezwzględnie wykluczona w art. 12 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych. Przepis ten stanowi, że na terenie działki obowiązuje zakaz zamieszkiwania oraz prowadzenia działalności gospodarczej lub innej działalności zarobkowej.

Podkreślenia wymaga, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 20 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 411/17 oraz z dnia 18 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1128/16 stwierdził, że przyjęcie wykładni dopuszczającej uznanie altany działkowej za budynek, w którym realizowane są cele mieszkaniowe stanowiłoby akceptację naruszenia bezwzględnie obowiązującego ustawowego zakazu.

Z przedstawionych uregulowań prawnych wynika, że na mocy ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych ustanowione zostaje prawo do działki położonej na terenie rodzinnego ogrodu działkowego, którego celem jest zaspokajanie wypoczynkowych i rekreacyjnych potrzeb społeczeństwa poprzez umożliwianie prowadzenia upraw ogrodniczych, będącej własnością podmiotu wymienionego w treści art. 7 ww. ustawy, na której obowiązuje zakaz zamieszkania.

Ustawa o rodzinnych ogrodach działkowych dopuszcza jedynie wybudowanie na terenie działki altany działkowej o powierzchni zabudowy do 35 2 oraz o wysokości do 5 m przy dachach stromych i do 4 m przy dachach płaskich, przy czym do powierzchni zabudowy nie wlicza się tarasu, werandy lub ganku, o ile ich łączna powierzchnia nie przekracza 12 2.

Dla oceny, czy wydatek poniesiony na budowę altany na terenie rodzinnych ogrodów działkowych jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, istotne znaczenie ma okoliczność, że ustawa o podatku dochodowym, za wydatki na własne cele mieszkaniowe, nie uznaje wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Nie budzi wątpliwości, że charakter rekreacyjny ma altana wybudowana na terenie rodzinnych ogrodów działkowych. Dla celów podatku dochodowego, charakteru tego nie zmienia okoliczność, że np. altana została przystosowana do zamieszkania całorocznego. Cele rekreacyjne są realizowane m.in. poprzez inwestycje w rodzinne ogrody działkowe. Z przepisów ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych wynika, że działka użytkowana w ramach rodzinnych ogrodów działkowych służy zaspokajaniu potrzeb działkowca i jego rodziny w zakresie prowadzenia upraw ogrodniczych, wypoczynku i rekreacji. Podobne funkcje, tj. rekreacyjno-wypoczynkowe pełni altana działkowa. Na terenie działki obowiązuje również zakaz zamieszkiwania oraz prowadzenia działalności gospodarczej lub innej działalności zarobkowej.

Natomiast z przywołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest przeznaczenie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym zostało ono dokonane, na własne cele mieszkaniowe, określone w katalogu wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Katalog ten ma charakter zamknięty, ustawodawca nie używa bowiem określeń „w szczególności” czy „między innymi”. Z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy istotne są wydatki - na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz wydatki - na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ww. ustawy). W katalogu tym nie mieści się zakup altany na działce położonej na terenie Rodzinnego Ogrodu Działkowego, nawet jeżyli naruszając obowiązujące regulacje prawne Wnioskodawczyni przeznaczyła ją do całorocznego zamieszkania.

Zatem wydatkowanie przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży w dniu (…) 2015 roku mieszkania własnościowego na zakup, rozbudowę, remont i adaptację domu letniskowo/rekreacyjnego – całorocznego, wybudowanego na działce ROD nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a i d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z tym nie uprawnia do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Końcowo, wskazać również należy, że specyfika postępowania interpretacyjnego polega na tym, że upoważniony do wydania interpretacji indywidualnej organ podatkowy orzeka tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Co oznacza, że organ rozpatrujący konkretną sprawę nie ma możliwości modyfikowania (uzupełniania, odtwarzania) stanu faktycznego tej sprawy, nie prowadzi również postępowania dowodowego w trybie działu IV Ordynacji podatkowej. Z tego też względu, tut. organ informuje, że dokumenty dołączone przez Zainteresowaną do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.