Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.161.2021.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-01
Teza: opodatkowanie akcyzą nabycia i sprzedaży glikolu propylenowego, czystej gliceryny, aromatów spożywczych i ich mieszanin, nieprzeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; nabycie; opodatkowanie; podatek-podatek akcyzowy; przeznaczenie; sprzedaż
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą nabycia i sprzedaży glikolu propylenowego, czystej gliceryny, aromatów spożywczych i ich mieszanin, nieprzeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą nabycia i sprzedaży glikolu propylenowego, czystej gliceryny, aromatów spożywczych i ich mieszanin, nieprzeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

„Spółka” lub „Wnioskodawca” jest przedsiębiorstwem specjalizującym się w produkcji oraz dystrybucji płynu do papierosów elektronicznych, komponentów do produkcji płynu do papierosów elektronicznych oraz aromatów i dodatków wykorzystywanych w różnych działalnościach gospodarczych (świeczki zapachowe, zapach do samochodów itp.). Produkcja wyrobów akcyzowych (zarówno płynu do papierosów elektronicznych jak i półproduktów wykorzystywanych do ich produkcji) odbywać się będzie w składzie podatkowym. Spółka ponadto konfekcjonuje i sprzedaje także produkty w postaci glikolu propylenowego i gliceryny spożywczej w różnych pojemnikach jednostkowych.

Wnioskodawca zamierza rozszerzyć swoją działalność o zakup oraz odsprzedaż glikolu propylenowego, gliceryny farmaceutycznej oraz koncentratów aromatów spożywczych oraz ich mieszanin.

Wszystkie ww. wyroby będą nabywane w postaci gotowej do sprzedaży detalicznej i bez żadnej ingerencji ze strony Wnioskodawcy odsprzedawane. Producenci tych wyrobów nadali im przeznaczenie inne niż do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Na etykietach tych wyrobów wyraźnie jest zaznaczone, że będą to wyroby nieprzeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych, z przeznaczeniem do celów spożywczych, celów przemysłowych, do dalszego przerobu itp.

Planowana działalność Spółki polegać będzie na nabywaniu oraz odsprzedawaniu (w niezmienionej postaci) glikolu propylenowego, czystej gliceryny oraz aromatów spożywczych i ich mieszanin z przeznaczeniem innym niż do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem, a następnie odsprzedażą powyższych wyrobów w ramach prowadzonej działalności z przeznaczeniem innym niż do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle regulacji akcyzowych planowana przez Spółkę działalność w zakresie nabywania i następnie odsprzedaży w niezmienionej postaci glikolu propylenowego, czystej gliceryny i aromatów spożywczych oraz ich mieszanin z przeznaczeniem innym niż do wykorzystania jako płyn do papierosów elektronicznych oraz bez oznaczeń sugerujących takie użycie, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana działalność polegająca na nabywaniu, a następnie odsprzedawaniu w niezmienionej postaci glikolu propylenowego, czystej gliceryny i aromatów spożywczych oraz ich mieszanin z przeznaczeniem innym niż do wykorzystania jako płyn do papierosów elektronicznych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z obowiązującą obecnie treścią art. 2 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku akcyzowym – za papierosy elektroniczne – rozumie się urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki; natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 35 – za płyn do papierosów elektronicznych – rozumie się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

Jednocześnie w poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, bez względu na kod CN, został wymieniony płyn do papierosów elektronicznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

*   produkcja wyrobów akcyzowych;
*   wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
*   import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
*   nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
*   nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
*   wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
*   wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Ponadto w myśl ust. 2 przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

*   użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

*   było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
*   nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

*   dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
*   sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
*   nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

W rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, produkcją płynu do papierosów elektronicznych jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew (art. 99b ust. 1 ustawy). Nie stanowi produkcji płynu do papierosów elektronicznych wytwarzania tego płynu przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby (art. 99b ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 99b ust. 6 ustawy, w przypadku nabycia lub posiadania płynu do papierosów elektronicznych znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tego płynu nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno- skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony, stosuje się stawkę w wysokości określonej w ust. 5.

W myśl art. 13 ust. 1a ustawy podatnikiem z tytułu produkcji:

1\. papierosów, o której mowa w art. 99 ust. 1a, 2. płynu do papierosów elektronicznych, o której mowa w art. 99b ust. 1, 3. wyrobów nowatorskich, o której mowa w art. 99c ust. 1 - niezgodnej z art. 47, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która produkuje te wyroby akcyzowe, oraz każda inna osoba, która uczestniczy w ich produkcji.

Definicja płynu do papierosów elektronicznych przewiduje, że płyn do papierosów elektronicznych jest roztworem przeznaczonym do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

Tym samym za wyrób akcyzowy — płyn do papierosów elektronicznych uznaje się wszelkie wyroby w postaci roztworu, których przeznaczeniem jest wykorzystanie w papierosach elektronicznych i to niezależnie czy zawierają w ogóle nikotynę. Zamiarem ustawodawcy było bowiem objęcie akcyzą wszystkich wyrobów mogących stanowić substytut klasycznych wyrobów tytoniowych.

Decydującym zatem kryterium do uznania za wyrób akcyzowy wszelkich roztworów, w tym bazy do tego roztworu zawierającej glikol lub glicerynę, jest przeznaczenie do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

W tym miejscu, należy wyjaśnić pojęcie roztworu z definicji płynu do papierosów elektronicznych.

Otóż ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji roztworu, stąd też należy się posiłkować się słownikiem PWN, który podaje pojęcie roztworu, jako „jednorodna mieszanina co najmniej dwóch substancji chemicznych”, natomiast internetowy słownik www.sjp.pl definiuje roztwór jako: mieszaninę jednorodną rozpuszczalnika i substancji rozpuszczanej.

Natomiast wykładnia gramatyczna tej części definicji płynu do papierosów elektronicznych w sposób jednoznaczny wskazuje, że baza zawierająca glikol lub glicerynę jest mieszaniną glikolu lub gliceryny z innym półproduktem (baza zawierająca glikol lub glicerynę — a nie bazę w postaci/będącą glikolem lub gliceryną). Tak więc — odczytując intencję ustawodawcy — baza to roztwór zawierający w swoim składzie glikol lub glicerynę.

Gliceryna —gęsta oleista ciecz tłusta w dotyku, bezbarwną lub prawie bezbarwną. Jest to związek organiczny zaliczany do grupy alkoholi polihdyroksylowych. Gliceryna może być pochodzenia roślinnego lub syntetycznego. Powszechnie stosowana jest do produkcji kremów do rąk, pomadek i podobnych produktów kosmetycznych. Ponadto w przemyśle spożywczym do słodzenia likierów. Stanowi nośnik nikotyny i aromatów. Jako nośnik aromatów, gliceryna ma wiele zastosowań.

Glikol propylenowy (PG) — w płynie do e-papierosów spełnia taką samą rolę jak gliceryna roślinna — jest nośnikiem nikotyny i aromatu. W porównaniu do gliceryny jest rzadszy, lepiej przenosi smak. W przemyśle stosowane są mieszanki glikolu i gliceryny. Stosowany jest w przemyśle spożywczym, chemicznym (np. środki higieny i produkty kosmetyczne), w medycynie i farmacji. Glikol propylenowy może być stosowany do produkcji kosmetyków jako rozczynnik nadający kosmetykowi pożądaną konsystencję oraz jako składnik nawilżający skórę. W ofercie Spółki występuje w opakowaniach od 0,1 litra do 1000 litrów.

Natomiast, aromat to ciecz, komponowana w różnych proporcjach z różnych koncentratów smakowo-zapachowych o jakości spożywczej o niższym stężeniu poprzez dodanie substancji będącej nośnikiem (np. smaku, zapachu) – w postaci glikolu propylenowego, gliceryny lub alkoholu etylowego lub innych nośników. Aromaty składają się z mieszaniny różnych koncentratów jakości spożywczej (substancje smakowo-zapachowe), glikolu propylenowego i/lub gliceryny i/lub opcjonalnie etanolu. Stężenie substancji aromatyzujących w aromacie, uniemożliwia jego bezpośrednie wykorzystanie w papierosach elektronicznych.

Wyroby w postaci glikolu propylenowego, gliceryny czystej oraz aromatów i ich mieszanin, nabywane będą w postaci gotowej o sprzedaży detalicznej i bez żadnej ingerencji ze strony Wnioskodawcy odsprzedawane. Producenci tych wyrobów nadali im inne przeznaczenie, niż do papierosów elektronicznych, wyroby też nie będą zawierały oznaczeń sugerujących takie przeznaczenie.

Nabywając gotowe produkty, a następnie dokonując ich odsprzedaży, Spółka nie ma możliwości, aby weryfikować sposób wykorzystania, czy przeznaczenia tych produktów w dalszej produkcji u swoich klientów. Zarówno glikol propylenowy, jak i gliceryna oraz aromaty, mają wielorakie zastosowanie w wielu branżach (spożywczych, farmaceutycznych przemysłowych). Są także istotnym składnikiem płynu do papierosów elektronicznych (o ile takie było wskazane zastosowanie wyrobów i deklarowane przeznaczenie).

Na mocy ustawy z dnia 12 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 137 ze zm.), od 1 lutego 2018 r. płyn do papierosów elektronicznych wraz z wyrobami nowatorskimi stał się wyrobem akcyzowym podlegającym opodatkowaniu akcyzą, który nie został przy tym wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy (wykazie wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG).

Równocześnie, na podstawie art. 2 ww. ustawy, a także w związku z ustawą z dnia 22 listopada 2018 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 2404) – do dnia 30 czerwca 2020 r. zamiast stawek akcyzy, o których mowa w art. 99b ust. 4 i art. 99c ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, do wyrobów akcyzowych określonych w tych przepisach stosowało się zerową stawkę akcyzy.

W oparciu o ww. akty, ustawodawca wprowadził okres przejściowy, w trakcie którego płyn do papierosów elektronicznych, podobnie jak wyroby nowatorskie, opodatkowany był zerową stawką akcyzy, a działalność polegająca na produkcji płynu do papierosów elektronicznych nie musiała odbywać się w składzie podatkowym lub z zastosowaniem przedpłat akcyzy. Ustawodawca dał bowiem podmiotom prowadzącym działalność w zakresie m.in. produkcji oraz dystrybucji płynu do papierosów elektronicznych i wyrobów nowatorskich czas na dostosowanie się do nowych regulacji prawnych.

Natomiast na mocy rozporządzenia z dnia 30 czerwca 2020 r. w sprawie zaniechania poboru podatku akcyzowego od płynu do papierosów elektronicznych i wyrobów nowatorskich (Dz. U. z 2020 r., poz. 1159), pobór podatku akcyzowego wobec płynu do papierosów elektronicznych i wyrobów nowatorskich, w stosunku do których obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstał w okresie od dnia 1 lipca 2020 r. do dnia 30 września 2020 r., został zaniechany.

Wprowadzone zaniechanie poboru akcyzy od płynu do papierosów elektronicznych i wyrobów nowatorskich nie zwalniało jednakże podatników ze spełnienia obowiązków takich jak:

*   produkcję ww. wyrobów w składzie podatkowym albo poza składem z zastosowaniem instytucji przedpłaty akcyzy,
*   składania deklaracji w zakresie podatku akcyzowego,
*   dokonywania odnotowywania obciążenia lub zwalniania zabezpieczenia akcyzowego,
*   ubiegania się o zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca oprócz produkcji płynu do papierosów elektronicznych, która ze swej istoty odbywa się w składzie podatkowym (jako produkcja wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa – art. 47 ust. 1) zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie zakupu gotowych produktów w postaci glikolu propylenowego i gliceryny czystej, aromatów i ich mieszanin w opakowaniach jednostkowych, a następnie dokonywać ich sprzedaży z przeznaczeniem innym niż do e-papierosów. Spółka nie bada przy tym dalszego wykorzystania sprzedawanych wyrobów.

Podsumowując, za płyn do e-papierosów, zdaniem Spółki, uznać można m.in.:

*   bazę do roztworu przeznaczonego do wykorzystania w papierosach elektronicznych (w tym każdą bazą zawierającą glikol lub glicerynę),
*   inne roztwory, które w swym składzie nie zawierają glikolu lub gliceryny,
*   a także czysty glikol lub glicerynę, będących mieszaniną substancji lub pojedynczym składnikiem

– pod warunkiem, że są one przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Jak wskazano uprzednio, kryterium do uznania danego roztworu za płyn do papierosów elektronicznych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, stanowi jego przeznaczenie – a nie rodzaj czy składniki tego wyrobu. Rozumienie to potwierdza również fakt, że ustawodawca traktuje każdy płyn do papierosów elektronicznych jako wyrób akcyzowy, wskazując go w załączniku nr 1 do ustawy w poz. 46, bez względu na kod CN.

Powyższe oznacza równocześnie, że zdaniem Wnioskodawcy nie są wyrobami akcyzowymi glikol propylenowy i gliceryna czysta, oraz aromaty spożywcze i ich mieszaniny w sytuacji gdy nie są same w sobie przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Tym samym zakup, a następnie sprzedaż ww. wyrobów, nieprzeznaczonych do wykorzystania w e- papierosach nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Za słusznością takiego stanowiska przemawia fakt, że w podobnym stanie faktycznym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB3- 3.4013.25.2020.2.JS, 0111-KDIB3-3.4013.24.2020.2.JS.

Dlatego też, stanowisko Spółki zawarte w niniejszym wniosku poparte przywołanymi przepisami prawa, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 722 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy bez względu na kod CN został wymieniony płyn do papierosów elektronicznych.

Za papierosy elektroniczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 34 ustawy rozumie się urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki.

Natomiast za płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1\. produkcja wyrobów akcyzowych; 2. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego; 3.import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów; 4. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło; 5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3; 6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1\. użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2\. dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy; 3. sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy; 4. nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy. Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 99b ust. 1 ustawy, produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.

Za produkcję płynu do papierosów elektronicznych nie uznaje się wytwarzania tego płynu przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby – art. 99b ust. 2 ustawy.

Podstawą opodatkowania płynu do papierosów elektronicznych jest jego ilość wyrażona w mililitrach – art. 99b ust. 3 ustawy.

Stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi 0,55 zł za każdy mililitr – art. 99b ust. 4 ustawy.

W przypadku produkcji, o której mowa w ust. 1, niezgodnej z art. 47, stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi dwukrotność stawki, o której mowa w ust. 4 – art. 99b ust. 5 ustawy.

Jak stanowi art. 99b ust. 6 ustawy, w przypadku nabycia lub posiadania płynu do papierosów elektronicznych znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tego płynu nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony, stosuje się stawkę w wysokości określonej w ust. 5.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonej działalności Spółka zamierza nabywać i odsprzedawać glikol propylenowy, glicerynę farmaceutyczną oraz koncentraty aromatów spożywczych oraz ich mieszaniny. Wszystkie ww. wyroby będą nabywane w postaci gotowej do sprzedaży detalicznej i odsprzedawane bez żadnej ingerencji ze strony Wnioskodawcy. Producenci tych wyrobów nadali im przeznaczenie inne niż do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Na etykietach tych wyrobów wyraźnie jest zaznaczone, że będą to wyroby nieprzeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych, z przeznaczeniem do celów spożywczych, celów przemysłowych, do dalszego przerobu itp. Planowana działalność polegać będzie zatem na nabywaniu oraz odsprzedawaniu (w niezmienionej postaci) glikolu propylenowego, czystej gliceryny oraz aromatów spożywczych i ich mieszanin z przeznaczeniem innym niż do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem, a następnie odsprzedażą powyższych wyrobów z przeznaczeniem innym niż do wykorzystania w papierosach elektronicznych oraz bez oznaczeń sugerujących takie użycie.

W odniesieniu do powyższej kwestii należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy za płyn do papierosów elektronicznych uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę. Tym samym, za wyrób akcyzowy – płyn do papierosów elektronicznych – uznaje się wszelkie wyroby w postaci roztworu, które przeznaczone są do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Katalog roztworów stanowiących płyn do papierosów elektronicznych jest katalogiem otwartym, a o klasyfikacji danej substancji jako płynu do papierosów elektronicznych decyduje jej przeznaczenie.

Płynem do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest więc m.in. baza do roztworu przeznaczonego do wykorzystania w papierosach elektronicznych, w tym także baza zawierająca glikol lub zawierająca glicerynę. Pry czym, nie wyklucza to uznania za płyn do papierosów elektronicznych innych niż zawierające glikol lub glicerynę roztworów, a także samego glikolu lub samej gliceryny (niezmieszanych z innymi substancjami)  pod warunkiem, że są one przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Kryterium do uznania danego roztworu za płyn do papierosów elektronicznych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, stanowi zatem jego przeznaczenie, a nie rodzaj, składniki tego wyrobu czy też miejsce jego sprzedaży. Rozumienie to potwierdza również fakt, że ustawodawca traktuje każdy płyn do papierosów elektronicznych jako wyrób akcyzowy, wskazując go w załączniku nr 1 do ustawy w poz. 46, bez względu na kod CN. Decydującym warunkiem uznania roztworu, w tym bazy, aromatu, samego glikolu czy gliceryny za wyrób akcyzowy – jest przeznaczenie do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Uwidoczniona jest w tym racjonalność ustawodawcy, który objął opodatkowaniem również inne wyroby (w tym półprodukty), m.in. roztwory beznikotynowe, bazy z glikolem lub gliceryną i inne mieszaniny, przeznaczone do wytwarzania płynu do papierosów elektronicznych, jeśli są to substancje służące do wykorzystania w papierosach elektronicznych, analogicznie w ten sam sposób co tytoń do palenia i jego substytuty. Co istotne, tytoniem do palenia nie są wyłącznie wyroby zawierające w swym składzie tytoń, ale również masy aromatyczne przeznaczone do fajek wodnych, które zawierają trzcinę cukrową, melasę, naturalne aromaty, fruktozę, glicerynę, kawałki owoców i kwiatów lub inne elementy roślin będących źródłem naturalnych aromatów roślinnych (por. m.in. orzeczenie WSA w Krakowie z 20 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 73/17, WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 3500/15, NSA z 7 listopada 2017 r. sygn. akt I GSK 1864/15). Podobnie, w odniesieniu do płynów do papierosów elektronicznych, katalog substancji uznawanych za ten płyn nie jest zamknięty, co oznacza, że także inne substancje, które służą do wykorzystania w papierosie elektronicznym, będą wyrobami akcyzowymi.

Roztwory, zarówno z nikotyną jak i beznikotynowe, bazy do roztworów zawierające glikol lub glicerynę, aromaty oraz inne mieszaniny należy traktować jako wyrób przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych na etapie ich bezpośredniego przeznaczenia do tego celu, tj. wówczas gdy znajdują się one u podmiotu, który wykorzystuje je jako płyn do papierosów elektronicznych lub używa ich jako półprodukt (bazę) do produkcji tego płynu, jak również gdy są sprzedawane podmiotowi wykorzystującemu je jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako półprodukt (bazę) do produkcji tego płynu.

Zgodnie z powyższym, każdy podmiot dokonujący nabycia, produkcji, jak i oferujący takie roztwory na sprzedaż jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako bazę do tego płynu, przeznacza te wyroby do wykorzystania jako płyn do papierosów elektronicznych, przesądzając tym samym o konieczności traktowania tej substancji jako wyrobu akcyzowego. Przy czym, przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie stanowią, w jakiej formie podmiot winien informować o przeznaczeniu danego roztworu – pozostawiając dowolność w tym zakresie.

Oznacza to równocześnie, że nie są wyrobami akcyzowymi roztwory (w tym glikol, gliceryna, aromaty czy mieszaniny) w sytuacji, gdy nie są same w sobie przeznaczone do ich wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Podkreślenia wymaga, że roztwory, nawet jeśli na wcześniejszym etapie zostały wytworzone/sprzedane jako wyroby nieakcyzowe (przykładowo – przeznaczone do użycia w branży spożywczej czy kosmetycznej), to w sytuacji przeznaczenia ich w kolejnym etapie do wykorzystania w papierosach elektronicznych staną się wyrobami akcyzowymi wymienionymi w pozycji 46 załącznika nr 1 do ustawy, tj. będą stanowiły płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy.

Mając na uwadze, że Spółka planuje nabywać glikol propylenowy, czystą glicerynę, aromaty spożywcze i ich mieszaniny od sprzedawców, którzy nadali im przeznaczenie inne niż do wykorzystania w papierosach elektronicznych, jak również to, że Spółka planuje odsprzedawać te roztwory z przeznaczeniem innym niż do wykorzystania w papierosach elektronicznych (do celów spożywczych, celów przemysłowych do dalszego przerobu itp.) – to przedmiotowy glikol, gliceryna, aromaty i mieszaniny tych substancji nie będą spełniać definicji płynu do papierosów elektronicznych, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy.

Tak długo bowiem, jak nabywane i oferowane na sprzedaż przez Wnioskodawcę substancje (glikol propylenowy, gliceryna, aromaty, mieszaniny) nie będą przez Spółkę sprzedawane z przeznaczeniem do ich wykorzystania w papierosach elektronicznych, tak długo wyroby te nie będą uznawane za wyroby akcyzowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy.

Odpowiadając zatem wprost na pytanie Wnioskodawcy należy wskazać, że planowana działalność Spółki polegająca na nabyciu i sprzedaży glikolu propylenowego, gliceryny, aromatów spożywczych oraz ich mieszanin z przeznaczeniem innym niż do wykorzystania jako płyn do papierosów elektronicznych oraz bez oznaczeń sugerujących takie użycie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w zakresie odnoszącym się do płynu do papierosów elektronicznych.

Jednocześnie, zastrzec należy, że stwierdzenie czy w konkretnym przypadku dane wyroby oferowane przez Wnioskodawcę na sprzedaż są czy też nie są przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych (i tym samym – czy spełniają kryterium wyrobów akcyzowych) może być dokonywane wyłącznie w ramach postępowania prowadzonego przez właściwe dla Wnioskodawcy organy podatkowe. Organ wydający interpretację indywidualną nie dokonuje natomiast takiej oceny. To w trakcie kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego, właściwy organ może badać okoliczności sprawy i dokonywać oceny, czy nabywane i sprzedawane przez Wnioskodawcę wyroby w konkretnym przypadku spełniają warunki uznania ich za wyroby akcyzowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym. Równocześnie, na gruncie podatku akcyzowego podmiot sam decyduje o formie, w jakiej informuje o przeznaczeniu danych wyrobów – pod warunkiem, że określenie tego przeznaczenia nie będzie budziło wątpliwości organów podatkowych w konkretnej sprawie.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego pytania należało uznać za prawidłowe.

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie przedstawionego we wniosku pytania Zainteresowanego, w odniesieniu do glikolu propylenowego, gliceryny, aromatów i mieszanin, które są – zgodnie z treścią wniosku – nabywane i sprzedawane przez Spółkę jako nieprzeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe. Inne kwestie, nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.