Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-119/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-05-26
Teza: 1. Czy wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca zobowiązany będzie zapłacić Generalnemu Wykonawcy Autostrady, jako zapłatę za wykonanie przez niego dodatkowych prac przy budowie autostrady (związanych ze zbudowaniem opisanych wyżej przejść dla zwierząt), stanowić będzie dla Wnioskodawcy bezpośredni koszt uzyskania przychodu z tytułu świadczenia, jakie otrzyma od Ministra Infrastruktury tytułem wynagrodzenia za płatną zmianę polegającą na przyjęciu obowiązku wybudowania dodatkowych przejść dla zwierząt? 2. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe, czy wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzyma od Ministra Infrastruktury z tytułu płatnej zmiany nie będzie stanowić przychodu podatkowego Wnioskodawcy, ponieważ stanowi zwrot wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na wytworzenie/zakup środków trwałych?
Słowa kluczowe: autostrada; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty uzyskania przychodów; zwrot-zwrot wydatków
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2011 r. (data wpływu 8 marca 2011 r.) – uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2011 r. (data wpływu 10 marca 2011 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej kwot otrzymanych na wybudowanie dodatkowych przejść dla zwierząt oraz kosztów z tym związanych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej kwot otrzymanych na wybudowanie dodatkowych przejść dla zwierząt oraz kosztów z tym związanych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 31 sierpnia 2004 r. Wnioskodawca zawarł z Ministrem Infrastruktury jako ministrem właściwym do spraw transportu umowę (z późniejszymi zmianami), której przedmiotem jest wybudowanie oraz eksploatacja odcinka autostrady w ramach partnerstwa publiczno-prywatnego (umowa koncesyjna). Na podstawie umowy koncesyjnej Spółka zajmuje się projektowaniem, budową oraz eksploatacją ww. odcinka autostrady. Proces budowy autostrady przebiega w dwóch etapach – pierwszy na odcinku N. – M. (etap 1) oraz drugi na odcinku M. – C. (etap 2). Umowa została zawarta na okres do roku 2039. Sekcje autostrady (wchodzące w skład poszczególnych etapów) przekazywane sukcesywnie do użytkowania stanowią dla Spółki środki trwałe podlegające amortyzacji podatkowej.

Pierwsze dwa odcinki etapu I autostrady zostały przekazane do używania w dniu 21 grudnia 2007 r. Przekazanie to zostało poprzedzone uzyskaniem przez wykonawcę autostrady tzw. świadectwa zasadniczego ukończenia tych odcinków wydanego przez niezależnego inżyniera (podmiot nadzorujący budowę z ramienia stron umowy koncesyjnej) oraz uzyskaniem wszystkich niezbędnych pozwoleń i zgód administracyjnych.

Pozostałe cztery odcinki etapu I autostrady zostały ukończone i oddane do używania w dniu 15 października 2008 r., co również zostało poprzedzone uzyskaniem świadectw zasadniczego ukończenia tych odcinków oraz wszelkich niezbędnych pozwoleń i zgód. Tym samym cały etap I autostrady jest użytkowany przez kierowców.

Za przejazd autostradą Wnioskodawca, jako jej koncesjonariusz, pobiera każdorazowo opłatę uzależnioną od rodzaju pojazdu.

Zgodnie z warunkami umowy koncesyjnej, wartość wszystkich robót budowlanych etapu I oraz etapu II została określona w kosztach ryczałtowych. W przypadku przekroczenia tych kosztów Wnioskodawcy nie przysługuje w stosunku do Ministra Infrastruktury roszczenie o dodatkową zapłatę, chyba że konieczność poniesienia takich dodatkowych kosztów powstaje w warunkach zdefiniowanych w umowie.

Reprezentująca stronę publiczną Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad, w wyniku dialogu prowadzonego z organizacjami ekologicznymi, przychyliła się do wniosku, że konieczne jest wybudowanie dodatkowych przejść dla zwierząt w ciągu etapu II autostrady. Te dodatkowe przejścia nie były uwzględniane przy zawieraniu umowy koncesyjnej, a co za tym idzie koszt ich wybudowania nie został przewidziany we wspomnianych wyżej ryczałtowych kosztach budowy autostrady.

Budową autostrady, na zlecenie Wnioskodawcy, zajmuje się Generalny Wykonawca („E.”). Umowa wykonawcza (kontrakt) zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą opiewa na ryczałtowe wynagrodzenie dla Generalnego Wykonawcy za wybudowanie autostrady. Kontrakt ponieważ zawarty został w oparciu o umowę koncesyjną, również nie przewiduje budowy wspomnianych wyżej dodatkowych przejść dla zwierząt, a tym samym ryczałtowe wynagrodzenie Generalnego Wykonawcy także nie uwzględnia kosztów ich wybudowania. Gdyby zatem Wnioskodawca zlecił Generalnemu Wykonawcy wybudowanie tych dodatkowych przejść, musiałby uiścić na jego rzecz dodatkowe wynagrodzenie z tego tytułu.

W umowie koncesyjnej jej strony uregulowały sposób postępowania na wypadek zgłoszenia przez stronę publiczną konieczności wykonania dodatkowych prac nie objętych pierwotnie tą umową. Tego rodzaju zmiana zakresu prac określona jest w umowie jako płatna zmiana i stanowi ona rodzaj zdarzenia odszkodowawczego.

Zgodnie z zapisami umowy koncesyjnej, wystąpienie zdarzenia odszkodowawczego powoduje korektę zobowiązań finansowych jej stron, w celu spowodowania, by Wnioskodawca znalazł się w takiej samej sytuacji gospodarczej, w jakiej znalazłby się, gdyby zdarzenie odszkodowawcze nie wystąpiło. Stosownie do postanowień umowy koncesyjnej, Spółce przysługuje w takiej sytuacji prawo do otrzymania świadczenia pieniężnego, którego formę określa Minister Infrastruktury.

W związku z uznaniem przez stronę publiczną konieczności budowy dodatkowych przejść dla zwierząt i akceptacją przez obie strony faktu, że polecenie ich wybudowania stanowić będzie płatną zmianę, o której mówi umowa koncesyjna, Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad i Wnioskodawca prowadzili rozmowy, zgodnie z § 59.4(b) umowy, w zakresie wartości dodatkowych przejść dla zwierząt w ciągu etapu II. W wyniku tych rozmów strony osiągnęły porozumienie, co do możliwego zakresu robót budowlanych, terminu ich wykonania oraz wartości. Wspomniane parametry stanowić będą z kolei podstawę do ustalenia warunków wykonania tych dodatkowych prac przez Generalnego Wykonawcę, działającego na zlecenie Wnioskodawcy.

Minister Infrastruktury w oparciu o postanowienia umowy koncesyjnej dokonał wyboru formy, w jakiej Wnioskodawca ma otrzymać świadczenie pieniężne służące wynagrodzeniu Wnioskodawcy za rozszerzenie zakresu robót budowlanych przy autostradzie. Zgodnie z decyzją Ministra Infrastruktury i porozumieniem zawartym pomiędzy stronami, wynagrodzenie to będzie miało postać szeregu płatności składających się na zryczałtowaną kwotę ustaloną pomiędzy stronami. Płatności te dokonywane będą na podstawie faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na rzecz ministra. Kwota ta skalkulowana została jako suma: (a) dodatkowego wynagrodzenia Generalnego Wykonawcy z tytułu wykonania rozszerzonego zakresu robót budowlanych, (b) dodatkowego wynagrodzenia, jakie Wnioskodawca będzie musiał ponieść na usługi tzw. niezależnego inżyniera, nadzorującego prace Generalnego Wykonawcy przy budowie dodatkowych przejść dla zwierząt oraz kwoty przeznaczonej na pokrycie zwiększonych kosztów ogólnych funkcjonowania Wnioskodawcy w związku z rozszerzeniem zakresu prac, kosztów obsługi prawnej, związanej z negocjowaniem porozumienia z Ministrem Infrastruktury i zwiększonych kosztów ubezpieczenia od wszelkich ryzyk i odpowiedzialności cywilnej.

Strony ustaliły ponadto, że Wnioskodawca dokona stosownej zmiany zakresu prac zleconych Generalnemu Wykonawcy i uwzględni w nim wspomniane wyżej dodatkowe przejścia dla zwierząt, a także podwyższy ryczałtowe wynagrodzenie Generalnego Wykonawcy o kwotę związaną z wykonaniem tych dodatkowych prac. Spółka zobowiązała się wobec Generalnego Wykonawcy do zapłaty kwot wynikających z podwyższenia jego ryczałtowego wynagrodzenia po otrzymaniu odpowiednich płatności od Ministra Infrastruktury. Płatności wobec Generalnego Wykonawcy dokonywane będą zgodnie z postępami prac i na podstawie wystawianych przez Generalnego Wykonawcę faktur. Każdorazowo po wystawieniu przez Generalnego Wykonawcę wezwania do zapłaty (poprzedzającego właściwą fakturę) na Spółkę na odpowiednią część wynagrodzenia ryczałtowego, Spółka będzie wystawiać swoje faktury na ministra.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca zobowiązany będzie zapłacić Generalnemu Wykonawcy Autostrady, jako zapłatę za wykonanie przez niego dodatkowych prac przy budowie autostrady (związanych ze zbudowaniem opisanych wyżej przejść dla zwierząt), stanowić będzie dla Wnioskodawcy bezpośredni koszt uzyskania przychodu z tytułu świadczenia, jakie otrzyma od Ministra Infrastruktury tytułem wynagrodzenia za płatną zmianę polegającą na przyjęciu obowiązku wybudowania dodatkowych przejść dla zwierząt?
2.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe, czy wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzyma od Ministra Infrastruktury z tytułu płatnej zmiany nie będzie stanowić przychodu podatkowego Wnioskodawcy, ponieważ stanowi zwrot wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na wytworzenie/zakup środków trwałych?

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania pierwszego – wynagrodzenie, jakie Spółka zobowiązana będzie wypłacić Generalnemu Wykonawcy Autostrady, jako zapłatę za dodatkowe prace, które wykona przy budowie autostrady, wynikające z opisanej wyżej płatnej zmiany, stanowić będzie dla Wnioskodawcy bezpośredni koszt uzyskania przychodu z tytułu świadczenia, jakie Wnioskodawca otrzyma od Ministra Infrastruktury w związku z tą płatną zmianą.

Koszt ten będzie potrącalny dla Wnioskodawcy w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym Spółka uzyska przychód z odpowiadającej mu części wynagrodzenia od Ministra Infrastruktury.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 omawianej ustawy ustawodawca wskazuje więc jedynie rodzaje przychodów podlegających opodatkowaniu. Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera wyliczenie kategorii wpływów pieniężnych, które po stronie podatnika nie są zaliczane do przychodów podatkowych. Przychodami są więc w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust.1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ww. ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę pożytków – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu, czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

W konsekwencji, płatność, jaką Spółka otrzyma od Ministra Infrastruktury tytułem wynagrodzenia za płatną zmianę (będącą rodzajem zdarzenia odszkodowawczego), stanowić będzie dla niej przychód podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie – zdaniem Spółki – kwota, o którą podwyższone zostanie ryczałtowe wynagrodzenie dla Generalnego Wykonawcy za prace przy budowie autostrady, a która to kwota stanowić będzie zapłatę za wykonanie nieprzewidzianych uprzednio prac, wynikających ze wspomnianej płatnej zmiany, stanowić będzie bezpośredni koszt uzyskania przychodu, „jaki Spółka uzyska od Ministra Infrastruktury”.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Wiąże się to z koniecznością każdorazowej indywidualnej oceny prawnej poniesionego przez podatnika wydatku pod kątem jego związku z przychodami. Wyjątkiem będzie jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawodawca wprowadził podział kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednie i pośrednie. Podział ten jest istotny z punktu widzenia momentu obciążenia kosztów uzyskania przychodów. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związanymi z przychodami są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

W świetle powyższych uregulowań – zdaniem Spółki – zasadny jest zatem wniosek, że dodatkowe wynagrodzenie, jakie Spółka zobowiązana będzie zapłacić na rzecz Generalnego Wykonawcy tytułem wykonania dodatkowych prac wynikających z opisanej płatnej zmiany, będzie kosztem uzyskania przychodu bezpośrednio związanym z przychodem, jaki Spółka uzyska od Ministra Infrastruktury z tytułu tej płatnej zmiany. Zdaniem Spółki nie ulega bowiem wątpliwości, że ten dodatkowy przychód, jaki Spółka otrzyma od Ministra Infrastruktury z tytułu płatnej zmiany, przeznaczony będzie na sfinansowanie dodatkowych kosztów budowy autostrady, a koszty te wynikają z kolei bezpośrednio ze zlecenia Spółce dokonania płatnej zmiany. Zatem pomiędzy kosztem w postaci dodatkowego wynagrodzenia dla Generalnego Wykonawcy a dodatkowym przychodem z płatnej zmiany istnieć będzie bezpośredni związek przyczynowo – skutkowy uzasadniający konstatację, że koszt ten ponoszony jest bezpośrednio w celu uzyskania tego przychodu, a zatem koszt ten może być przez Spółkę potrącony w tym okresie rozliczeniowym, w którym Spółka uzyska przychód z odpowiadającej mu części wynagrodzenia od Ministra Infrastruktury.

Zapłata na rzecz Generalnego Wykonawcy dodatkowego wynagrodzenia, o którym mowa wyżej, jest związana z wykonaniem określonych prac o charakterze inwestycyjnym, jako element autostrady. Tym niemniej – zdaniem Spółki – w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, wynagrodzenie to jest bezpośrednio związane z przychodem, który Spółka otrzyma od Ministra Infrastruktury. Zatem, z podatkowego punktu widzenia wynagrodzenie to powinno być potraktowane jako koszt uzyskania przychodów o charakterze bezpośrednim, to jest w momencie uzyskania przychodu. Oznacza to, że omawiane wynagrodzenie nie powinno zwiększać wartości środków trwałych, w związku z tym nie podlega rozliczeniu w koszty w formie odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując – zdaniem Spółki – dodatkowe wynagrodzenie Generalnego Wykonawcy będzie dla Wnioskodawcy potrącane jako koszt uzyskania przychodu w momencie, w którym Spółka uzyska przychód z odpowiadającej mu części wynagrodzenia od Ministra Infrastruktury.

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, która została wydana na wniosek Spółki przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (interpretacja indywidualna z dnia 28 sierpnia 2009 r.). W powołanej interpretacji, na gruncie podobnego stanu faktycznego, w którym Spółka uzyskiwała dodatkowe wynagrodzenie z tytułu zdarzenia odszkodowawczego, przeznaczone na pokrycie dodatkowego wynagrodzenia Generalnego Wykonawcy, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, ze takie dodatkowe wynagrodzenie Generalnego Wykonawcy stanowi bezpośredni koszt uzyskania przychodu otrzymanego z tytułu zdarzenia odszkodowawczego.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania drugiego – w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe, wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę od Ministra Infrastruktury z tytułu płatnej zmiany powinno być uznane za przychód zwolniony z opodatkowania na mocy art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W takim przypadku, otrzymane wynagrodzenie powinno stanowić zwrot wydatków poniesionych na wytworzenie/nabycie środków trwałych.

Nie ulega wątpliwości, że zarówno wynagrodzenie dla Generalnego Wykonawcy, jak i otrzymane przez Spółkę środki od Ministra Infrastruktury za zdarzenie odszkodowawcze, są bezpośrednio związane z realizowaną inwestycją (budową autostrady). Jeśli uznać, że zdarzenie odszkodowawcze obejmujące przejścia dla zwierząt – co do zasady – stanowią nieodłączny element autostrady, podobnie jak przykładowo wiadukty, przejścia dla pieszych itp. składniki drogi, to oznacza, że wybudowane powinny być uznane za środki trwałe Spółki w rozumieniu art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka zwraca uwagę, że autostrada (obejmująca wszystkie związane z nią elementy infrastruktury drogowej), kwalifikuje się do środków trwałych. Ponieważ autostrada przebiega na gruntach należących do Skarbu Państwa, to zaliczana jest do kategorii budowli wybudowanych na cudzym gruncie, o których mowa w art. 16a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podlegają one dla celów podatkowych odpisom amortyzacyjnym na ogólnych zasadach określonych w wymienionej ustawie.

Uwzględniając przedstawione wyżej okoliczności – zdaniem Spółki – jeśli stanowisko przedstawione w punkcie 1 organ uzna za nieprawidłowe, to uzasadnione jest potraktowanie wynagrodzenia, jakie Wnioskodawca zobowiązany będzie zapłacić Generalnemu Wykonawcy, jako elementu kosztu wytworzenia środków trwałych powstałych w efekcie prowadzonej przez Spółkę budowy autostrady, bowiem do kosztów wytworzenia środków trwałych należy zaliczać wartość zużytych rzeczowych składników majątkowych i wykorzystanych usług obcych, koszty wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych, o czym stanowi art. 16g ust. 4 ww. ustawy. Z kolei, zgodnie z tym przepisem, do kosztu wytworzenia środków trwałych nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych, a także kosztów finansowych (z wyjątkami określonymi w ustawie podatkowej, które nie mają jednak znaczenia w objętej niniejszym wnioskiem sprawie).

Podsumowując, jeśli uznać wynagrodzenie płacone przez Wnioskodawcę na rzecz Generalnego Wykonawcy jako wydatek zwiększający wartość środków trwałych, w tym przypadku – autostrady to wynagrodzenie to powinno obciążać koszty uzyskania przychodów Spółki w formie odpisów amortyzacyjnych. Tym samym, otrzymane przez Spółkę wynagrodzenie za zdarzenie odszkodowawcze od Ministra Infrastruktury powinno być uznane za przychód zwolniony z opodatkowania na mocy art. 17 ust 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przyjmując, że stanowisko Wnioskodawcy (dotyczące pytania nr 2) jest prawidłowe, należy zwrócić uwagę, że wówczas zasadne byłoby potraktowanie wynagrodzenia Spółki od Ministra Infrastruktury za płatną zmianę jako zwrotu wydatków poniesionych na wytworzenie środków trwałych.

Spółka zauważa, że zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami wydanymi j na podstawie art. 16a - 16m są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę, że wynagrodzenie dla Wnioskodawcy byłoby zwolnione z opodatkowania, w konsekwencji – zdaniem Spółki – amortyzacja powstałych środków trwałych w kwocie odpowiadającej zwróconym wydatkom, nie stanowiłaby kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W rezultacie z jednej strony Spółka nie powinna zaliczyć do przychodów podatkowych wynagrodzenia otrzymanego od Ministra Infrastruktury. Natomiast z drugiej strony – Spółka nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczonych od wartości przejść dla zwierząt (które według podejścia prezentowanego w pytaniu 2 zwiększy wartość początkową autostrady) w równowartości otrzymanego wynagrodzenia za płatną zmianę.

Spółka zaznacza, że analogiczne stanowisko do przedstawionego w stosunku do pytania nr 2 było prezentowane w szeregu urzędowych interpretacji. Przykładowo, w interpretacji z dnia 29 stycznia 2009 r. (ILPB3/423-738/08-3/MM) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu powołując się na art. 17 ust.1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 16 ust. 1 pkt 48 tej ustawy (czyli identyczne, jak wskazane w stanowisku Spółki powyżej) stwierdził, że środki z PFRON i przeznaczone na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód wolny od podatku, a w konsekwencji odpisy amortyzacyjne od tych składników majątkowych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Podobnie, w interpretacji z dnia 2 listopada 2007 r. (II-2/4218-0032/07/INT./AB) stwierdzono, że wartość kredytu umorzonego przez bank stanowi przychód podatkowy w dacie umorzenia tego kredytu i podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli został otrzymany na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4 ustawy podatkowej).

Przychodami są więc w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ww. ustawy).

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę pożytków – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca otrzyma świadczenie pieniężne służące wynagrodzeniu go za rozszerzenie zakresu robót budowlanych przy autostradzie. Zgodnie z decyzją Ministra Infrastruktury i porozumieniem zawartym pomiędzy stronami, wynagrodzenie to będzie miało postać szeregu płatności składających się na zryczałtowaną kwotę ustaloną pomiędzy stronami. Płatności te dokonywane będą na podstawie faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na rzecz ministra. Ponadto z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż sposób postępowania na wypadek zgłoszenia przez stronę publiczną konieczności wykonania dodatkowych prac nie objętych pierwotnie umową koncesyjną jej strony uregulowały w tej umowie. Tego rodzaju zmiana zakresu prac określona jest w umowie jako płatna zmiana i stanowi ona rodzaj zdarzenia odszkodowawczego.

Odnosząc niniejsze do przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż otrzymane przez Spółkę świadczenie pieniężne służące wynagrodzeniu za rozszerzenie zakresu robót budowlanych przy autostradzie, które – zgodnie z jej określeniem – związane jest ze „zdarzeniem odszkodowawczym”, będzie przychodem podatkowym, gdyż to Spółce przysługuje prawo do jego skutecznego dochodzenia. Niniejsze środki stanowić będą przychód w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Precyzując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego Jednostka oparła swoją argumentację m.in. powołując się na zwolnienie przedmiotowe wynikające z unormowania art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Odnosząc się do niniejszego należy wskazać, iż omawiane zwolnienie dotyczy środków, które kumulatywnie spełniają dwa warunki:

1.  dotacje, subwencje, dopłaty i inne świadczenia otrzymane zostały na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem środków trwałych,
2.  nabyte bądź wytworzone środki trwałe objęte są odpisami amortyzacyjnymi, zgodnie z art. 16a-16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem dotacji, subwencji, dopłat lub innych nieodpłatnych świadczeń. Tym niemniej, zamknięcie powyższego katalogu określeniem „inne nieodpłatne świadczenia” wskazuje, iż celem ustawodawcy było możliwie szerokie określenie rodzajów świadczeń podlegających przedmiotowemu zwolnieniu. Wskazanie na dotacje, subwencje i dopłaty ma natomiast charakter przykładowego wyliczenia. Z brzmienia tego przepisu wynika więc, że ustawodawca dążył do objęcia jego zakresem wszystkich rodzajów nieodpłatnych świadczeń, niezależnie od ich nazwy, formy i podstawy prawnej ich udzielenia.

Podkreślenia przy tym wymaga, iż omawiana ustawa podatkowa nie definiuje także pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynika, iż otrzymane przez Spółkę środki stanowią „inne nieodpłatne świadczenie”, dotację, subwencję lub dopłatę. Co więcej, w omawianej sprawie Jednostka wskazuje, iż świadczenie pieniężne, które otrzyma w oparciu o postanowienia umowy koncesyjnej służą wynagrodzeniu za rozszerzenie zakresu robót budowlanych przy autostradzie, co wyklucza nieodpłatny charakter tego świadczenia. Ponadto kalkulacja omawianego wynagrodzenia (na które składa się: (a) dodatkowe wynagrodzenie Generalnego Wykonawcy z tytułu wykonania rozszerzonego zakresu robót budowlanych, (b) dodatkowe wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca będzie musiał ponieść na usługi tzw. niezależnego inżyniera, nadzorującego prace Generalnego Wykonawcy przy budowie dodatkowych przejść dla zwierząt oraz kwota przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów ogólnych funkcjonowania Wnioskodawcy w związku z rozszerzeniem zakresu prac, kosztów obsługi prawnej, związanej z negocjowaniem porozumienia z Ministrem Infrastruktury i zwiększonych kosztów ubezpieczenia od wszelkich ryzyk i odpowiedzialności cywilne), a także sposób dokumentowania zdarzeń gospodarczych (wystawianie faktur „na ministra” poprzedzonych wezwaniem do zapłaty ze strony Generalnego Wykonawcy) wskazują na charakter środków inny niż dotacje, subwencje dopłaty lub inne nieodpłatne świadczenia.

W konsekwencji, jako że środków pieniężnych otrzymanych tytułem wynagrodzenia za zmianę polegającą na wybudowaniu dodatkowych przejść dla zwierząt nie można zakwalifikować jako dotacji, subwencji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń, to analizowana sytuacja nie mieści się w dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy też nadmienić, iż skoro otrzymane od Ministra Infrastruktury środki nie korzystają ze zwolnienia od podatku w trybie art. 17 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie także zastosowania powoływany przez Spółkę art. 16 ust. 1 pkt 48 tej ustawy.

Natomiast, odnośnie kwalifikacji do kosztów podatkowych wynagrodzenia na rzecz wykonawcy, które poprzedzone będzie wypłatą na rzecz Wnioskodawcy środków przez Ministra Infrastruktury, wskazać należy, iż stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Wiąże się to z koniecznością każdorazowej indywidualnej oceny prawnej poniesionego przez podatnika wydatku. Wyjątkiem będzie jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

W przedmiotowej sprawie, Spółka podejmuje w ramach prowadzonej działalności zadanie inwestycyjne polegające na wytworzeniu środka trwałego i ponosi w związku z tym szereg wydatków, m.in. na wynagrodzenie dla Generalnego Wykonawcy za budowę dodatkowych przejść dla zwierząt. Bezspornym jest – w analizowanej sytuacji – iż budowa ww. przejść jest ściśle związana z prowadzoną inwestycją. Omawiane przejścia dla zwierząt stanowią bowiem drogowy obiekt inżynierski będący elementem autostrady (art. 4 pkt 12, 14 i 15 w związku z punktem 11 i punktem 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych – t. j. z 2007 r. Nr 19, poz. 115, ze zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje wprost, co należy rozumieć przez pojęcie „inwestycji”. Zgodnie z art. 4a pkt 1 tej ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Z kolei, środki trwałe w budowie to – w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Ustawa o rachunkowości definiuje przy tym środki trwałe jako rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności:

*   nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

*   maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,

*   ulepszenia w obcych środkach trwałych,

*   inwentarz żywy.

Z definicji środka trwałego zawartej w art. 16a ust. 1 ustawy podatkowej płynie zaś wniosek, że aby dany przedmiot mógł zostać uznany za środek trwały musi spełniać m.in. następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,

*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, tzn. środek powinien być wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem,

*   przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,

*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Przepis ten koresponduje z regulacją zawartą w art. 15 ust. 6 omawianej ustawy, która stanowi, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych musi być poprzedzone prawidłowym – zgodnym z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych – ustaleniem wartości początkowej środka trwałego podlegającego amortyzacji. Stosownie bowiem do art. 16h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wartość początkową środka trwałego – w razie jego wytworzenia we własnym zakresie – zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy podatkowej, ustala się według kosztu wytworzenia. Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 ww. ustawy za koszt wytworzenia uważa się – wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Cytowana definicja ma charakter otwarty. Ustawodawca obejmuje pojęciem kosztu wytworzenia środka trwałego wszelkie koszty, których poniesienie jest związane bezpośrednio z realizacją inwestycji. Oceniając dany wydatek pod kątem możliwości uznania go za element wartości początkowej wytwarzanego we własnym zakresie środka trwałego, należy zatem badać, czy stanowi on element procesu wytwarzania tego składnika majątku podatnika.

W szczególności, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

1.  wartość – w cenie nabycia – rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,
2.  wartość – w cenie nabycia – wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego, tj. przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów sporządzenia dokumentacji przetargowej, kosztów niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,
3.  koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Cenę nabycia ww. rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych należy ustalać, z uwzględnieniem art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego przepisu, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie dokonywać wypłat podwyższonego ryczałtowego wynagrodzenia na rzecz Generalnego Wykonawcy. W wynagrodzeniu tym uwzględniona będzie budowa dodatkowych przejść dla zwierząt. Płatności te dokonywane będą zgodnie z postępami prac na podstawie wystawianych przez Generalnego Wykonawcę faktur (po uprzednim otrzymaniu odpowiednich płatności od Ministra Infrastruktury).

Wydatki te, jako że są związane z prowadzoną inwestycją, stanowią koszt wytworzenia środka trwałego i wpływają na jego wartość początkową.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Jednostkę zdarzenia przyszłego i postawionych pytań należy stwierdzić, iż:

1.  wynagrodzenie, jakie Spółka zobowiązana będzie zapłacić Generalnemu Wykonawcy, jako zapłatę za wykonanie przez niego dodatkowych prac przy budowie autostrady (związanych ze zbudowaniem dodatkowych przejść dla zwierząt), stanowić będzie dla niej koszt podatkowy generujący wartość początkową środka trwałego i odnoszony w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne,
2.  wynagrodzenie, jakie Wnioskodawca otrzyma od Ministra Infrastruktury z tytułu płatnej zmiany stanowić będzie jego przychód, który nie podlega zwolnieniu od podatku w trybie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.