Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDWL.4011.29.2021.2.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-14
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: IP Box; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.), uzupełnionym w dniu 3 czerwca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (tzw. IP Box).

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 28 maja 2021 r., nr 0112-KDWL.4011.29.2021.1.DK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane 28 maja 2021 r., skutecznie doręczono 30 maja 2021 r., natomiast 3 czerwca 2021 r. do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi od dnia 01.07.2016 r. jednoosobową działalność gospodarczą, zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: (…) i REGON: (…). Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, dalej zwana „ustawą o PIT”). Od 2017 roku podatek dochodowy z działalności gospodarczej Wnioskodawca rozlicza na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT, w formie podatku liniowego. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402). Przeważające PKD przez cały okres działalności to 62.01.Z – działalność związana z oprogramowaniem.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest tworzenie, ulepszanie i modyfikacja programów komputerowych lub ich części, które według art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2018.1191 t.j. ze zm., dalej zwanej „ustawą o PAIPP”) są utworami podlegającymi ochronie.

Firma X. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczył usługi na rzecz Firmy X, zarejestrowanej w Sądzie Rejonowym pod numerem KRS (…), zwanym dalej X.

Projekt 1: System współpracy muzyków w sieci. Wnioskodawca zakończył prace w ramach pierwszego projektu w kwietniu 2019 roku. Prace w ramach projektu obejmowały szereg rozwiązań aplikacji dla muzyków, która miała doprowadzić do nawiązania komunikacji pomiędzy użytkownikami, w tym komunikacji w czasie rzeczywistym. To rozwiązanie pozwala na pracę w aplikacji wielu muzykom jednocześnie w trybie kooperacji. Jest to funkcjonalność która nie występowała wcześniej w działalności przedsiębiorcy przez co jest unikatowa i innowacyjna.

Projekt 2: System e-learningowy. Wnioskodawca wykonywał do końca czerwca 2019 roku drugi projekt dla X, który polegał na utworzeniu od koncepcji, wykonanie po wdrożenie systemu e-learningowego, tzn. systemu nauczania internetowego w formie aplikacji. Jest to system innowacyjny z punktu widzenia podmiotu, dla którego było to zupełnie nowe rozwiązanie biznesowe.

Działania Wnioskodawcy w ramach umowy z X w przypadku obu projektów nie miały charakteru rutynowych zmian w aplikacjach. Przedmiotem umowy było tworzenie zupełnie nowych aplikacji i rozwijanie ich o nowe funkcjonalności. Każdorazowo w wyniku prac powstawał nowy kod źródłowy, stanowiący utwór podlegający ochronie. Wnioskodawca nie prowadził prac pod kierownictwem X. Plan i oczekiwania X w zakresie obu projektów miały charakter zamówienia w sensie gospodarczym, natomiast Wnioskodawca posiadał pełną swobodę wyboru metod, opracowania planu i harmonogramu prac, użytych zasobów, celów do osiągnięcia w wyniku których powstawało oprogramowanie. Wnioskodawca musiał dostosować pracę do wymagań dotyczących ostatecznego terminu odbioru prac, prowadzić prace w oparciu o dotychczasowe aplikacje dla X. Posiadał jednak swobodę wyboru miejsca pracy. Wnioskodawca samodzielnie wyznaczał więc: plan pracy, czas pracy, oprogramowanie i wiedzę, której użyje. Wnioskodawca w toku analizy i prac precyzował szczegóły i dobierał odpowiednie technologie z uwzględnieniem limitu czasowego. W zamian za wykonane usługi na rzecz X w przypadku obu projektów Wnioskodawca otrzymywał umówione wynagrodzenie, które zależne było od czasu świadczenia usług, tj. ustalona została stawka za każdą godzinę świadczenia usług. Wynagrodzenie obejmowało przekazanie praw autorskich.

Wnioskodawca otrzymywał miesięczne wynagrodzenie na podstawie raportu zaakceptowanego przez X. Wnioskodawca przekazywał całość praw autorskich do oprogramowania wytworzonego na podstawie umowy odpłatnie wraz z rozliczeniem czasu świadczenia usług. W związku z autorskim wykonaniem oprogramowania Wnioskodawca ponosił ryzyko polegające na tym, że praca mogła zostać odrzucona lub odrzucona częściowo na etapie odbioru, co spowodowałoby, że poniósłby skutki finansowe w postaci niewypłacenia części lub całości wynagrodzenia lub skierowania do poprawy lub świadczeń o charakterze zwrotnym.

W ramach prac przy obu projektach między Wnioskodawcą a X ogół autorskich praw majątkowych wytworzonych przez Wnioskodawcę, przechodził na X. Własność przedmiotu, na którym dobro (oprogramowanie) zostało utrwalone była nabywana przez X z momentem jego przyjęcia. Dobra niematerialne, będące utworami i podlegające ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, z momentem ich wytworzenia stały się przedmiotem własności X.

Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na wszelkich polach eksploatacji, w szczególności:

*   jeśli wytworzone przez Wnioskodawcę dobra stanowią utwór inny niż program komputerowy, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: utrwalania i zwielokrotniania utworu;
*   wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową; obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono;
*   wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy; rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej;
*   publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym;
*   jeżeli dobra miały postać programu komputerowego, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym wprowadzanie, wyświetlanie, stosowanie, przekazywanie i przechowywanie programu komputerowego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii; wprowadzenia do pamięci komputera i sieci multimedialnych.

Firma Y Od maja 2019 roku Wnioskodawca świadczył usługi na rzecz Firma Y Sp. z o.o., zarejestrowanej w Sądzie Rejonowym pod numerem (…) zwanym dalej Y.

Projekt 3: Synchronizacja on-premise. W ramach współpracy z Y Wnioskodawca od lipca 2019 roku do marca 2020 roku pracował nad rozwojem portalu przedsiębiorcy. Prace polegały na rozwijaniu oprogramowania o możliwość synchronizacji z portalami udostępnianymi przez klientów, tzw. on-premise. Każdorazowo w wyniku prac powstawał nowy kod źródłowy, stanowiący utwór podlegający ochronie. Działania nie miały charakteru prac rutynowych. Zadaniem Wnioskodawcy było zarówno zaprojektowanie, produkcja, jak i wdrożenie i testowanie na etapie wdrożenia oprogramowania. Wnioskodawca nie prowadził prac pod kierownictwem Y, musiał dostosować pracę jedynie do wymagań dotyczących ostatecznego terminu odbioru prac, prowadzić prace w oparciu o istniejący portal. Wnioskodawca samodzielnie wyznaczał więc: plan pracy, czas pracy, miejsce pracy, oprogramowanie i wiedzę, której użyje. Wnioskodawca w toku analizy i prac precyzował szczegóły i dobierał odpowiednie technologie z uwzględnieniem limitu czasowego.

W zamian za wykonane usługi na rzecz Y Wnioskodawca otrzymywał umówione wynagrodzenie związane z przekazaniem praw autorskich oraz z innymi rodzajami działalności. Wnioskodawca otrzymywał miesięczne wynagrodzenie ustalone w stałej wysokości. W związku z autorskim wykonaniem oprogramowania Wnioskodawca ponosił ryzyko polegające na tym, że praca mogła zostać odrzucona lub odrzucona częściowo na etapie odbioru, co spowodowałoby, że poniósłby skutki finansowe w postaci niewypłacenia części lub całości wynagrodzenia lub skierowania do poprawy lub świadczeń o charakterze zwrotnym. W ramach prac przy obu projektach między Wnioskodawcą a Y ogół autorskich praw majątkowych wytworzonych przez Wnioskodawcę, przechodził na Y. Własność przedmiotu, na którym dobro (oprogramowanie) zostało utrwalone była nabywana przez Y z momentem jego przyjęcia. Dobra niematerialne, będące utworami i podlegające ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, z momentem ich wytworzenia stały się przedmiotem własności Y.

Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na wszelkich polach eksploatacji, w szczególności:

*   jeśli wytworzone przez Wnioskodawcę dobra stanowią utwór inny niż program komputerowy, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: utrwalania i zwielokrotniania utworu;
*   wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową; obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono;
*   wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy; rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej;
*   publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym,
*   jeżeli dobra miały postać programu komputerowego, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym wprowadzanie, wyświetlanie, stosowanie, przekazywanie i przechowywanie programu komputerowego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii; wprowadzenia do pamięci komputera i sieci multimedialnych.

Firma Z. Od kwietnia 2020 roku Wnioskodawca rozpoczął współpracę z Firmą Z Sp. z o.o., zarejestrowaną pod numerem KRS (…), zwanym dalej Z. W ramach współpracy zrealizowano dwa projekty innowacyjne.

Projekt 4: (…). Wnioskodawca od kwietnia 2020 do lipca 2020 roku rozwijał aplikację na zlecenie Z będącą bramką płatności elektronicznych. Zadaniem Klienta było stworzenie systemu wykrywania defraudacji finansowych. Szczególną przesłanką innowacyjności projektu jest fakt prawie całkowitej automatyzacji procesu wykrywania nieprawidłowości w oparciu o oprogramowanie stworzone przez Wnioskodawcę.

Projekt 5: (…) Na zlecenie Z Wnioskodawca rozwijał sklep internetowy skierowany do sektora gastronomicznego o nową funkcjonalność związaną z systemem promocji. Prace nad projektem Wnioskodawca zakończył w październiku 2020 roku.

Działania Wnioskodawcy w ramach umowy z Z w przypadku obu projektów nie miały charakteru rutynowych zmian w aplikacjach. Przedmiotem umowy było tworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Każdorazowo w wyniku prac powstawał nowy kod źródłowy, stanowiący utwór podlegający ochronie. Wnioskodawca nie prowadził prac pod kierownictwem Z. Plan i oczekiwania (…) w zakresie obu projektów miały charakter zamówienia w sensie gospodarczym, natomiast Wnioskodawca posiadał pełną swobodę wyboru metod, opracowania planu i harmonogramu prac, użytych zasobów, celów do osiągnięcia w wyniku których powstawało oprogramowanie. Wnioskodawca musiał dostosować pracę do wymagań dotyczących ostatecznego terminu odbioru prac, prowadzić prace w oparciu o dotychczasowe aplikacje dla Z. Posiadał jednak swobodę wyboru miejsca pracy. Wnioskodawca samodzielnie wyznaczał więc: plan pracy, miejsce i czas pracy, oprogramowanie i wiedzę, której użyje. Wnioskodawca w toku analizy i prac precyzował szczegóły i dobierał odpowiednie technologie z uwzględnieniem limitu czasowego.

W zamian za wykonane usługi na rzecz Z w przypadku obu projektów Wnioskodawca otrzymywał umówione wynagrodzenie, które zależne było od czasu świadczenia usług, tj. ustalona została stawka za każdą godzinę świadczenia usług. Wynagrodzenie obejmowało przekazanie praw autorskich oraz usługi dodatkowe. Wnioskodawca otrzymywał miesięczne wynagrodzenie na podstawie raportu zaakceptowanego przez (…). Wnioskodawca przekazywał całość praw autorskich do oprogramowania wytworzonego na podstawie umowy odpłatnie wraz z rozliczeniem czasu świadczenia usług. W związku z autorskim wykonaniem oprogramowania Wnioskodawca ponosił ryzyko polegające na tym, że praca mogła zostać odrzucona lub odrzucona częściowo na etapie odbioru, co spowodowałoby, że poniósłby skutki finansowe w postaci niewypłacenia części lub całości wynagrodzenia lub skierowania do poprawy lub świadczeń o charakterze zwrotnym. W ramach prac przy obu projektach między Wnioskodawcą a Z ogół autorskich praw majątkowych wytworzonych przez Wnioskodawcę, przechodził na Z. Własność przedmiotu, na którym dobro (oprogramowanie) zostało utrwalone była nabywana przez Z z momentem jego przyjęcia. Dobra niematerialne, będące utworami i podlegające ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, z momentem ich wytworzenia stały się przedmiotem własności (…).

Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na wszelkich polach eksploatacji, w szczególności:

*   jeśli wytworzone przez Wnioskodawcę dobra stanowią utwór inny niż program komputerowy, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: utrwalania i zwielokrotniania utworu;
*   wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową; obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono;
*   wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy; rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej;
*   publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym,
*   jeżeli dobra miały postać programu komputerowego, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym wprowadzanie, wyświetlanie, stosowanie, przekazywanie i przechowywanie programu komputerowego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii; wprowadzenia do pamięci komputera i sieci multimedialnych.

Firma XY W listopadzie 2020 roku Wnioskodawca podjął współpracę z Firmą XY Sp. z o.o., zwanym dalej XY.

Projekt 6: Moduły komunikacji. W ramach współpracy Wnioskodawca tworzy i wdraża moduły komunikacji dla wielu aplikacji XY. Tworzone oprogramowanie stanowi innowację z punktu widzenia przedsiębiorstwa, ponieważ prowadzi m.in. do automatyzacji procesu obiegu informacji, dokumentów, plików, obrazów. W wyniku prac powstawał nowy kod źródłowy, stanowiący utwór podlegający ochronie. Działania nie miały charakteru prac rutynowych. Zadaniem Wnioskodawcy było zarówno zaprojektowanie, produkcja, jak i wdrożenie i testowanie na etapie wdrożenia oprogramowania. Wnioskodawca nie prowadził prac pod kierownictwem XY, musiał dostosować pracę jedynie do wymagań dotyczących ostatecznego terminu odbioru prac, prowadzić prace w oparciu o istniejące aplikacje. Wnioskodawca samodzielnie wyznaczał więc: plan pracy, czas pracy, miejsce pracy, oprogramowanie i wiedzę, której użyje. Wnioskodawca w toku analizy i prac precyzował szczegóły i dobierał odpowiednie technologie z uwzględnieniem limitu czasowego.

W zamian za wykonane usługi na rzecz XY Wnioskodawca otrzymywał umówione wynagrodzenie związane z przekazaniem praw autorskich oraz z innymi rodzajami działalności. Wnioskodawca otrzymywał miesięczne wynagrodzenie ustalone w stałej wysokości. W związku z autorskim wykonaniem oprogramowania Wnioskodawca ponosił ryzyko polegające na tym, że praca mogła zostać odrzucona lub odrzucona częściowo na etapie odbioru, co spowodowałoby, że poniósłby skutki finansowe w postaci niewypłacenia części lub całości wynagrodzenia lub skierowania do poprawy lub świadczeń o charakterze zwrotnym. W ramach prac przy obu projektach między Wnioskodawcą a XY ogół autorskich praw majątkowych wytworzonych przez Wnioskodawcę, przechodził na XY. Własność przedmiotu, na którym dobro (oprogramowanie) zostało utrwalone była nabywana przez XY z momentem jego przyjęcia. Dobra niematerialne, będące utworami i podlegające ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, z momentem ich wytworzenia stały się przedmiotem własności XY.

Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na wszelkich polach eksploatacji, w szczególności:

*   jeśli wytworzone przez Wnioskodawcę dobra stanowią utwór inny niż program komputerowy, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: utrwalania i zwielokrotniania utworu;
*   wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową; obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono;
*   wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy; rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej;
*   publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym,;
*   jeżeli dobra miały postać programu komputerowego, na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym wprowadzanie, wyświetlanie, stosowanie, przekazywanie i przechowywanie programu komputerowego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii; wprowadzenia do pamięci komputera i sieci multimedialnych.

Stan faktyczny odnoszący się do wszystkich projektów.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz wszystkich wymienionych wyżej podmiotów, zwanych dalej Zleceniodawcami, dotyczą tworzenia, ulepszania i rozwijania unikalnego kodu w postaci słów, symboli matematycznych, znaków graficznych, które przyjmują w efekcie postać oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca jest twórcą wytwarzanego oprogramowania lub jego części w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim (Dz. U. 1994 Nr 24 poz. 83). Działalność Wnioskodawcy w ramach tworzenia, ulepszania, modyfikacji oprogramowania lub jego części obejmuje badania naukowe oraz prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1, art. 4 ust. 2 pkt 2 i art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086).

W celu osiągnięcia zaplanowanego efektu Wnioskodawca nabywa, kształtuje, łączy i wykorzystuje aktualną wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów i usług. Każdy etap procesu twórczego Wnioskodawcy jest opatrzony jego wkładem intelektualnym o indywidualnym charakterze. Wnioskodawca w drodze własnych doświadczeń i testów dobiera narzędzia informatyczne i rozwiązania niezbędne do wytworzenia oprogramowania. W trakcie prac Wnioskodawca rozwija wiedzę specjalistyczną oraz umiejętności w skali przedsiębiorstwa, które może wykorzystać w ramach bieżących i przyszłych projektów. Działalność Wnioskodawcy polega na twórczym opracowywaniu nowych programów, aplikacji i funkcjonalności i nie ma charakteru prac rutynowych. Wnioskodawca nie prowadzi działań okresowych, a efekt jego działań zaspokaja nowe potrzeby Zleceniodawców i ich Klientów, które są unikatowe w skali działalności przedsiębiorstwa. Wnioskodawca prowadzi prace w sposób zaplanowany, metodyczny, uporządkowany tak, że dla każdej własności intelektualnej określa cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Prace są należycie udokumentowane i wykonywane w uzgodnieniu z ogólnymi oczekiwaniami Zleceniodawców i ich Klientów. Wnioskodawca tworzy kody samodzielnie, ale również je modyfikuje i ulepsza. Każdorazowo, czy przy tworzeniu, rozwijaniu czy ulepszaniu w ramach umowy powstaje utwór chroniony prawem autorskim, podlegający ochronie według art. 74 ustawy o PAIPP.

Wskutek działań Wnioskodawca tworzy oprogramowania, które:

*   są ustalone, czyli można je wyodrębnić z większej całości;
*   mają charakter indywidualny, ponieważ są wynikiem procesów myślowych twórcy, który nie powiela mechanicznych i przewidywalnych działań, ale postępuje w sposób kreatywny;
*   mają charakter oryginalny z punktu widzenia Zleceniodawcy i Klienta.

W efekcie prac prowadzonych przez Wnioskodawcę powstaje zarówno samodzielne oprogramowanie do którego prawo autorskie podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jak i część takiego oprogramowania, stanowiąca utwór chroniony, który współtwórcy przenoszą łącznie na Zleceniodawców. Prace nad częścią oprogramowania wykonywane są samodzielnie, tzn. współtwórcy dzielą się wykonywanymi pracami i wykonują swoje zadania indywidualnie lub w ramach współpracy.

Wnioskodawca począwszy od 1 stycznia 2019 roku prowadzi szczegółową ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W ewidencji znajdują się w szczególności:

*   informacja o zbywanym prawie własności intelektualnej w danym okresie;
*   informacja o przychodach uzyskiwanych ze zbycia oprogramowania w danym okresie obejmująca wysokość wynagrodzenia odnosząca się do tego prawa;
*   informacja o kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania.

Wnioskodawca dokonuje w prowadzonych księgach zapisów w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi koszty związane z:

*   obowiązkowymi składkami na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz fundusz pracy;
*   obsługą księgową prowadzonej działalności, tj. usługę prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji VAT, JPK VAT, ewidencji na potrzeby preferencyjnej stawki podatkowej dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i innych wymaganych przepisami prawa ewidencji do celów podatkowych;
*   zakupem sprzętu komputerowego i akcesoriów;
*   zakupem usług serwerowych (np. hosting);
*   dokształcaniem zawodowym (literatura branżowa, szkolenia);
*   usługami telekomunikacyjnymi (internet, telefon)
*   użytkowaniem pojazdu w postaci kosztu paliwa, napraw, części, leasingu.

Wymienione wyżej koszty są ponoszone na działalność polegającą na tworzeniu i modyfikowaniu/ulepszaniu programów komputerowych lub części.

W przypadku uznania wymienionych kosztów przez Organ za koszty bezpośrednie związane z wytworzeniem kwalifikowanego IP, Wnioskodawca zamierza uwzględnić je we wskaźniku nexus.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca przyporządkuje wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 roku regulacjami IP BOX, Wnioskodawca chciałby skorzystać z 5% stawki opodatkowania wynikającej z przepisów art. 30ca i 30cb ustawy o PIT, która przysługuje dla dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT), w stosunku do wszystkich wytworzonych przez niego praw własności intelektualnej będących kwalifikowanym IP od 2019 roku.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania Wnioskodawca wskazał, że:

*   Tak, czynności podczas tworzenia oprogramowania lub jego części Wnioskodawca będzie wykonywał zgodnie ze swoją metodyką, Wnioskodawca planuje swoje działania samodzielnie.
*   Wnioskodawca wyodrębnia w odrębnej ewidencji na bieżąco koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
*   Projekt 1: Efektem prowadzonych prac było projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Zainteresowanego – mają nowy charakter. Te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy oraz w praktyce gospodarczej w ogóle. Projekt 2: Efektem prowadzonych prac było projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Zainteresowanego – mają nowy charakter. Te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy. Projekt 3: Efektem prowadzonych prac było projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Zainteresowanego – mają nowy charakter. Te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy. Projekt 4: Efektem prowadzonych prac było projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Zainteresowanego – mają nowy charakter. Te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy. Projekt 5: Efektem prowadzonych prac było projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Zainteresowanego – mają nowy charakter. Te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy. Projekt 6: Efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Zainteresowanego – mają nowy charakter. Te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy.
*   W sytuacji, gdy Wnioskodawca rozwija/ulepsza/modyfikuje oprogramowanie (utwór) Wnioskodawca nie jest i nie był właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania (utworu), które rozwijał/ulepszał/modyfikował. Wnioskodawca nie był i nie jest użytkownikiem posiadającym wyłączną licencję, tj. umowę, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z prawa do tego oprogramowania (utworu). Wnioskodawca uzyskuje dostęp do ulepszanego/modyfikowanego oprogramowania na podstawie umowy wykonawczej ze Zleceniodawcą. Oprogramowanie (utwór), które Wnioskodawca rozwija/ulepsza/modyfikuje stanowi utwór chroniony prawem autorskim na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych PAIPP (Dz. U. Z 2019 r., poz. 1231 z późn. zm.). Zdaniem Wnioskodawcy rozwijane/ulepszane/modyfikowane przez niego oprogramowanie stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie chce jednak wskazywać odpowiedzi na zadane przez siebie pytanie, prosi o stanowisko kompetentnego Organu w odpowiedzi na Pytanie nr 1. W każdym przypadku działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu/ulepszaniu/modyfikowaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych (do wytworzonego przez siebie oprogramowania), otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tych praw.
*   Wydatki są bezpośrednio powiązane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania, ponieważ:
    *   obowiązkowe składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz fundusz Pracy – służą zachowaniu źródła przychodów, a w konsekwencji są związane z wytworzeniem oprogramowania;
    *   obsługa księgowa prowadzonej działalności, tj. usługa prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji VAT, JPK VAT, ewidencji na potrzeby preferencyjnej stawki podatkowej dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i innych wymaganych przepisami prawa ewidencji do celów podatkowych – służą zachowaniu źródła przychodów, a w konsekwencji są związane z wytworzeniem opisanego oprogramowania;
    *   zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów – stanowią narzędzia, dzięki którym Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie, jak i komunikuje wyniki prac z Kontrahentami, prowadzi prace badawczo – rozwojowe;
    *   zakup usług serwerowych (np. hosting) – usługa pozwala na przepływ informacji niezbędnych w procesie tworzenia oprogramowania;
    *   dokształcanie zawodowe (literatura branżowa, konferencje) – są to koszty niezbędne w działalności badawczo – rozwojowej, uzyskiwane informacje przekładają się na jakość wytworzonego oprogramowania;
    *   usługi telekomunikacyjne (internet, telefon) – działalność Wnioskodawcy nie byłaby możliwa bez udziału stałego dostępu do sieci internet i służbowego telefonu, stanowią one zabezpieczenie źródła przychodu, co przedkłada się na wytworzenie oprogramowania;
    *   użytkowanie pojazdu w postaci kosztu paliwa, napraw, części, leasingu – koszty te służą utrzymaniu źródła przychodów, ponieważ pojazd jest niezbędny w sytuacjach, kiedy Wnioskodawca wykonuje część prac nad oprogramowaniem ulepszanym czy modyfikowanym z wykorzystaniem biura Zleceniodawcy.
*   Składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawca zalicza do kosztów uzyskania przychodu w 2021 roku. W roku 2019 i 2020 składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawca odliczał od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.).
*   Wnioskodawca pod pojęciem zakup usług serwerowych ma na myśli hosting.
*   Niektóre zestawy komputerowe i laptopy stanowią środki trwałe w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca zalicza odpisy amortyzacyjne dotyczące zestawów komputerowych proporcjonalnie do wykorzystania składników majątku w działalności badawczo – rozwojowej.
*   Tak, wynagrodzenie Wnioskodawcy otrzymane w związku z przeniesieniem praw autorskich jest wyodrębnione od pozostałej części wynagrodzenia. Wynagrodzenie za usługi dodatkowe jest wyodrębniane jako osobna pozycja na fakturze sprzedaży lub wystawiana jest nowa faktura tylko na usługi niezwiązane z przekazaniem praw autorskich.
    
    W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
    
*   Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (Oprogramowanie) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
*   Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
*   Czy wydatki ponoszone w ramach działalności ponoszone w celu osiągnięcia przychodu lub zabezpieczenia źródła przychodów, związane z:
    *   obowiązkowymi składkami na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz fundusz pracy;
    *   obsługą księgową prowadzonej działalności, tj. usługę prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji VAT, JPK VAT, ewidencji na potrzeby preferencyjnej stawki podatkowej dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i innych wymaganych przepisami prawa ewidencji do celów podatkowych;
    *   zakupem sprzętu komputerowego i akcesoriów;
    *   zakupem usług serwerowych (np. hosting);
    *   dokształcaniem zawodowym (literatura branżowa, szkolenia);
    *   usługami telekomunikacyjnymi (internet, telefon)
    *   użytkowaniem pojazdu w postaci kosztu paliwa, napraw, części, leasingu można uznać za koszty prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
*   Które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, związane z:
    *   obowiązkowymi składkami na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz fundusz pracy;
    *   obsługą księgową prowadzonej działalności, tj. usługę prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji VAT, JPK VAT, ewidencji na potrzeby preferencyjnej stawki podatkowej dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i innych wymaganych przepisami prawa ewidencji do celów podatkowych;
    *   zakupem sprzętu komputerowego i akcesoriów;
    *   zakupem usług serwerowych (np. hosting);
    *   dokształcaniem zawodowym (literatura branżowa, szkolenia);
    *   usługami telekomunikacyjnymi (internet, telefon);
    *   użytkowaniem pojazdu w postaci kosztu paliwa, napraw, części, leasingu powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT?
*   Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?
*   Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do pytań 1-5 możliwe jest skorzystanie z zastosowania stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę od 2019 roku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?
    
    Zdaniem Wnioskodawcy:
    
    Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:
    
    Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.
    
    Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również by spełnione zostały dwa kryteria:
    
    *   przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
    *   prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.
    
    Należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część, stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach umów o współpracy pomiędzy nim a Zleceniodawcami. Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego przez niego samodzielnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności na rzecz Zleceniodawców, zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
    
    Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:
    
    Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT, normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    
    Badaniami naukowymi są więc:
    
    *   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
    *   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    
    Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe – oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    
    Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych. Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione i zaaprobowane przez Organ podatkowy działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    
    Oprócz tego w Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP box w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego oraz ulepszaniu starego Oprogramowania komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Zleceniodawcy. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku.
    
    Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, jego działalność spełnia cechy takowej:
    
    1.  nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy oprogramowanie od podstaw, jak i modyfikuje poprzez dodawanie nowych funkcjonalności stare oprogramowanie, w zależności od potrzeb Zleceniodawców;
    2.  nieprzewidywalność: Zleceniodawcy, z którymi Wnioskodawca współpracował/ współpracuje oczekują od niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań,
    3.  metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest należycie udokumentować pracę i wykonywać ją zgodnie z oczekiwaniami Zleceniodawców,
    4.  możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez niego działalności na rzecz Zleceniodawców jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na Zleceniodawców, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia przez Zleceniodawców.
    
    Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić zdaniem Wnioskodawcy, że tworzone przez niego oprogramowanie oraz modernizacja innych programów poprzez ich ulepszanie spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.
    
    Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3:
    
    Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
    
    *   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    *   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    *   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
    *   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
    
    Natomiast art. 9 ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
    
    Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w przeważającym zakresie obejmuje tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są przenoszone w ramach wykonania Umów na te Podmioty. Wnioskodawca za wykonanie usługi otrzymuje ustalone wynagrodzenie, obejmujące również przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę zorientowane są na działalność badawczo-rozwojową, które są kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie ich źródła. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej od przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.
    
    Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone wydatki związane z:
    
    *   obowiązkowymi składkami na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz fundusz pracy;
    *   obsługą księgową prowadzonej działalności, tj. usługę prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji VAT, JPK VAT, ewidencji na potrzeby preferencyjnej stawki podatkowej dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i innych wymaganych przepisami prawa ewidencji do celów podatkowych;
    *   zakupem sprzętu komputerowego i akcesoriów;
    *   zakupem usług serwerowych (np. hosting);
    *   dokształcaniem zawodowym (literatura branżowa, szkolenia);
    *   usługami telekomunikacyjnymi (internet, telefon)
    *   użytkowaniem pojazdu w postaci kosztu paliwa, napraw, części, leasingu
    
    w zakresie w jakim są przeznaczane na wytworzone oprogramowanie, w tym obliczone według proporcji określonej powyżej, należy uznać za koszty prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.
    
    Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4:
    
    Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
    
    (a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)
    
    w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
    
    *   a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
    *   b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,
    *   c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,
    *   d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
    
    Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.
    
    Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w wykonaniu Umowy o współpracy na poszczególnego Zleceniodawcę. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone wynagrodzenie, które obejmuje również przeniesienie autorskich praw majątkowych.
    
    W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, ponosi on wydatki związane z:
    
    *   obowiązkowymi składkami na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz fundusz pracy;
    *   obsługą księgową prowadzonej działalności, tj. usługę prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji VAT, JPK VAT, ewidencji na potrzeby preferencyjnej stawki podatkowej dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i innych wymaganych przepisami prawa ewidencji do celów podatkowych;
    *   zakupem sprzętu komputerowego i akcesoriów;
    *   zakupem usług serwerowych (np. hosting);
    *   dokształcaniem zawodowym (literatura branżowa, szkolenia);
    *   usługami telekomunikacyjnymi (internet, telefon);
    *   użytkowaniem pojazdu w postaci kosztu paliwa, napraw, części, leasingu.
    
    Powyższe Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.
    
    Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone Wydatki w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie Oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem, należy uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.
    
    Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5:
    
    W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (strat) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
    
    *   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    *   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    *   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
    *   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
    
    Według art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika określonego w tym przepisie. Wskaźnik obliczany jest według wzoru:
    
    (a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)
    
    w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
    
    *   a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
    *   b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,
    *   c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,
    *   d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
    
    Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.
    
    Zgodnie z postanowieniami Umowy z chwilą ustalenia tychże utworów przenoszone na Zleceniodawcę są:
    
    *   ogół majątkowych praw autorskich,
    *   prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii,
    *   prawo do udzielenia zezwolenia na wykonywanie autorskich praw zależnych do tych utworów, w stosunku do utworów w postaci programów komputerowych, wytworzonych w zakresie świadczenia przez Wnioskodawcę usług.
    
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie, które zależne jest od czasu świadczenia usług, tj. ustalona została stawka za każdą godzinę świadczenia usług. Strony Umowy uzgodniły, że wynagrodzenie płatne jest miesięcznie. Powyższe wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania.
    
    Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy dochód otrzymany ze zbycia Oprogramowania w ramach świadczenia usług informatycznych na podstawie Umów ze Zleceniodawcami stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Stanowi on bowiem dochód z Oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o PIT.
    
    Stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6:
    
    Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    
    W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej). Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym ustalona jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i obliczanego wg wzoru z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    
    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.
    
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    
    Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    
    W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:
    
    1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
    2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    
    Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    
    Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:
    
    1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
    2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    
    Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    
    Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.
    
    Przy czym, aby stwierdzić, czy prowadzona jest działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
    
    Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
    
    Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    
    Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.
    
    Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
    
    Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.
    
    Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.
    
    Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
    
    W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
    
    1.  patent,
    2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
    3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
    4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
    5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
    6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
    7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
    8.  autorskie prawo do programu komputerowego
    
    – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
    
    Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
    
    Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.
    
    Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
    
    (a + b) \* 1,3 / a + b + c + d
    
    w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
    
    *   a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
    *   b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
    *   c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
    *   d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
    
    Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).
    
    Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
    
    1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
    4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
    
    Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.
    
    Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:
    
    1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
    2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
    3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
    4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
    5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
    
    Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.
    
    Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.
    
    Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.
    
    Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.
    
    Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.
    
    Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.
    
    Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.
    
    Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.
    
    Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.
    
    Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.
    
    Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. W takim przypadku można korzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.
    
    Odnosząc się natomiast do kwestii, które z wydatków ponoszonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, Organ wyjaśnia, co następuje.
    
    Jako koszty Wnioskodawca podał wydatki na:
    
    *   obowiązkowe składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz fundusz pracy;
    *   obsługę księgową prowadzonej działalności, tj. usługę prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji VAT, JPK VAT, ewidencji na potrzeby preferencyjnej stawki podatkowej dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i innych wymaganych przepisami prawa ewidencji do celów podatkowych;
    *   zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów;
    *   zakup usług serwerowych (np. hosting);
    *   dokształcanie zawodowe (literatura branżowa, szkolenia);
    *   usługi telekomunikacyjne (internet, telefon)
    *   użytkowane pojazdu w postaci kosztu paliwa, napraw, części, leasingu.
    
    Jednocześnie Wnioskodawca wskazał na bezpośrednie powiązanie ww. kosztów z wytworzeniem oprogramowań opisanych we wniosku.
    
    Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
    
    Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:
    
    *   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
    *   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
    *   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
    
    Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.
    
    Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.
    
    Ponadto należy także podkreślić, że Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.
    
    Zdaniem Organu, w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    
    Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.
    
    Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).
    
    Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, można przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.
    
    W świetle powyższego należy przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    
    Zatem wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na obowiązkowe składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz fundusz pracy, obsługę księgową prowadzonej działalności (tj. usługę prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji VAT, JPK VAT, ewidencji na potrzeby preferencyjnej stawki podatkowej dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i innych wymaganych przepisami prawa ewidencji do celów podatkowych), zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów, zakup usług serwerowych (hosting), dokształcanie zawodowe (literatura branżowa, szkolenia), usługi telekomunikacyjne (internet, telefon), użytkowane pojazdu (w postaci kosztu paliwa, napraw, części, leasingu), przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.
    
    W ust. 118 Objaśnień podatkowych opublikowanych przez Ministerstwo Finansów, dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wyjaśniono, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.
    
    Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.
    
    Reasumując, mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz wyżej cytowane przepisy, należy stwierdzić, że:
    
    *   prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę i stanowiących utwór chroniony prawem autorskim zgadnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych spełnia warunki uznania za kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
    *   przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż obejmują prace rozwojowe, są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
    *   wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalności gospodarczą na obowiązkowe składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz fundusz pracy, obsługę księgową prowadzonej działalności (tj. usługę prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji VAT, JPK VAT, ewidencji na potrzeby preferencyjnej stawki podatkowej dla dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i innych wymaganych przepisami prawa ewidencji do celów podatkowych), zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów, zakup usług serwerowych (hosting), dokształcanie zawodowe (literatura branżowa, szkolenia), usługi telekomunikacyjne (internet, telefon), użytkowane pojazdu (w postaci kosztu paliwa, napraw, części, leasingu), przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
    *   wszystkie z ww. wydatków przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    *   dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi kwalifikowany dochód z sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
    *   Wnioskodawca może zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej od 2019 r.
    
    Podkreślić należy, że wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku opis sprawy i przyjmuje argumenty podnoszone przez Wnioskodawcę bez ich weryfikowania. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ podatkowy prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego, będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.
    
    Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    
    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    
    1.  z zastosowaniem art. 119a;
    2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
    
    Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
    
    Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.