Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.185.2021.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-09
Teza: Zwolnienie od podatku dostawy działki nr 1: - w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 15UI, 13UE, 22US i 23MP (pytania nr 2-5) oraz - w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 21RZ (pytanie nr 1)
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 marca 2021 r. (data wpływu 31 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 31 maja 2021 r. (data wpływu 4 czerwca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 25 maja 2021 r. (doręczone 25 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki nr 1:

*   w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 15UI, 13UE, 22US i 23MP (pytania nr 2-5) – **jest prawidłowe,**
*   w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 21RZ (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki nr 1.

Wniosek uzupełniony został pismem z 31 maja 2021 r. (data wpływu 4 czerwca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 25 maja 2021 r. (doręczone 25 maja 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) zamierza sprzedać w trybie przetargu ustnego nieograniczonego nieruchomość stanowiącą jej własność oznaczoną w ewidencji gruntów i budynków nr 1 o powierzchni 16,1279 ha, opisaną w księdze wieczystej (…), położoną w obrębie (…). Nieruchomość jest niezabudowana położona bezpośrednio nad jeziorem (…) posiada również dostęp do drogi publicznej. Grunt działki nieogrodzony, nieutwardzony. Na działce znajdują się liczne naniesienia naturalne w postaci zadrzewień i zakrzaczeń.

Powyższa nieruchomość objęta jest obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego -Uchwała (…) Rady Miejskiej (…) z dnia 6 sierpnia 2003 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (…).

Na rysunku planu stanowiącym załącznik nr 1 do niniejszej uchwały dla działki nr 1 określono położenie konturu:

*   15UI - teren istniejących plaż i kąpielisk ogólnie dostępnych. Dla terenu o symbolu 15UI ustala się:
    1.  zakaz wprowadzania jakiejkolwiek trwałej zabudowy,
    2.  bezwzględne ustawianie na okres lata szaletów kontenerowych,
*   13UE - teren istniejącego użytku ekologicznego.

Ustalono teren istniejącego użytku ekologicznego, obejmujący zachodni brzeg (…) od miejsca wypływu rzeki (…) do przesmyku pomiędzy jeziorem (..) i jeziorem (…), z wyłączeniem działek 2 i 3 obrębu (…), według przebiegu granic działek z 1991 r. oznaczony odpowiednim symbolem na rysunku planu. Przedmiotem ochrony są trzcinowiska wzdłuż brzegu i pas 150 m gruntu od linii brzegowej z zaroślami łozowymi w głębi lądu. Miejsce gniazdowania i lęgi wielu gatunków ptaków m.in żurawia oraz tarliska wielu gatunków ryb.

*   21RZ - teren istniejących użytków zielonych, przeznaczony pod urządzenia sportowe.

W zakresie przeznaczenia podstawowego wyznaczony obszar umożliwia realizację terenowych urządzeń sportowych z preferencją pola golfowego, w zakresie przeznaczenia dopuszczalnego istnieje możliwość realizacji boisk sportowych, ścieżki zdrowia itp. wraz z zielenią towarzyszącą i elementami małej architektury.

Na terenie o symbolu 21RZ ustala się;

1.  utrzymanie w należytym stanie urządzeń melioracji, urządzeń wodnych oznaczonych na rysunku planu symbolem Wm,
2.  uregulowanie gospodarki wodnej,
3.  zachowanie w stanie naturalnym terenów cennych przyrodniczo: oczek wodnych, mokradeł, zadrzewień i zakrzaczeń,
4.  zakaz wznoszenia siedlisk rolniczych,

*   22US - teren planowanych usług turystycznych, związanych z realizacją pola golfowego w konturze oznaczonym symbolem 21RZ.

W zakresie przeznaczenia alternatywnego (zamiennego) ustala się realizację pensjonatu i urządzeń sportowych. W obrębie działki 40% powierzchni terenów czynnych winny stanowić zadrzewienia. W zakresie przeznaczenia uzupełniającego ustala się możliwość wprowadzania funkcji mieszkalnej.

*   23MP teren projektowanej zabudowy pensjonatowej.

W zakresie przeznaczenia uzupełniającego istnieje możliwość wprowadzenia funkcji mieszkalnej dla właściciela. Ustala się powierzchnię działki pensjonatowej nie mniejszą niż 300 m2. W obrębie działki 40% powierzchnia terenów czynnych winna stanowić zadrzewienia.

Działka nr 1 została przekazana w mienie komunalne decyzją z dnia 27 grudnia 1991 r. znak: (…).

Rzeczoznawca majątkowy wykonał operat szacunkowy, w którym określił wartość działki nr 1 na 6.437.000 zł (sześć milionów czterysta trzydzieści siedem tysięcy złotych).

W piśmie z 31 maja 2021 r. (data wpływu 4 czerwca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 25 maja 2021 r. Wnioskodawca poinformował, że:

*   położenie części działki nr 1 w konturze oznaczonym symbolami: 15UI, 13UE oznacza, że nie są to tereny przeznaczone pod zabudowę,
*   na terenach oznaczonych symbolami: 15UI, 13UE nie jest możliwa lokalizacja zabudowy,
*   przy nabyciu działki mającej być przedmiotem dostawy Gminie nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ Gmina nabyła działkę decyzją administracyjną wydaną dnia 27 grudnia 1991 r. (…) przez Wojewodę (…)w drodze komunalizacji,
*   część działki nr 1 była od 2013 r. do końca 2021 r. wydzierżawiona na cele rolne. Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym przysługiwało dzierżawcy zwolnienie z podatku rolnego oraz na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych przysługiwało dzierżawcy zwolnienie z podatku od nieruchomości.

Gmina nie wykorzystywała działki nr 1, położonej w obrębię (…) do działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Gmina (…) przy sprzedaży działki nr 1 oznaczonej poszczególnymi konturami urbanistycznymi powinna naliczyć podatek VAT dla poszczególnych konturów tj:

1.  Czy sprzedaż gruntu oznaczonego na rysunku planu symbolem 21RZ podlega zwolnieniu od podatku VAT?
2.  Czy sprzedaż gruntu oznaczonego na rysunku planu symbolem 13UE podlega zwolnieniu od podatku VAT?
3.  Czy sprzedaż gruntu oznaczonego na rysunku planu symbolem 15UI podlega zwolnieniu od podatku VAT?
4.  Czy sprzedaż gruntu oznaczonego na rysunku planu symbolem 22US podlega zwolnieniu od podatku VAT?
5.  Czy sprzedaż gruntu oznaczonego na rysunku planu symbolem 23MP podlega zwolnieniu od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działki nr 1, położonej w obrębie (…), Gmina (…) w części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%, a w części podlega zwolnieniu od podatku VAT, tj. grunt działki oznaczony symbolami 15UI, 13UE, 21RZ powinien być zwolniony z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl ww. art. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Na podstawie art. 2 pkt 33 ww. ustawy przez teren budowlany rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy.

W obowiązującym planie zagospodarowania opisane symbole nie są przeznaczone pod zabudowę, podstawowe przeznaczenie zostało już opisane.

Sprzedaż gruntu oznaczonego symbolem 23MP nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 9. W planie zagospodarowania oznaczona jest jako teren projektowanej zabudowy pensjonatom - teren przeznaczony na cele budowlane.

Sprzedaż gruntu oznaczonego symbolem 22US nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9. W planie zagospodarowania oznaczona jest jako teren planowanych usług turystycznych związanych realizacją pola golfowego w konturze oznaczonym symbolem 21RZ czyli teren przeznaczony na cele budowlane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki nr 1:

*   w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 15UI, 13UE, 22US i 23MP (pytania nr 2-5) – **jest prawidłowe,**
*   w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 21RZ (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina planuje sprzedać nieruchomość gruntową oznaczoną w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr 1.

Wskazać należy, że Gmina, dokonując sprzedaży nieruchomości (tj. czynności, która ma charakter cywilnoprawny) będzie występować dla tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, powyższa czynność zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono dokładnie linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr 1. Nieruchomość objęta jest obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego - Uchwała (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia 6 sierpnia 2003 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (…). Na rysunku planu stanowiącym załącznik nr 1 do niniejszej uchwały dla działki nr 1 określono położenie konturu:

*   15UI - teren istniejących plaż i kąpielisk ogólnie dostępnych,

*   13UE - teren istniejącego użytku ekologicznego.

Położenie części działki nr 1 w konturze oznaczonym symbolami: 15UI, 13UE oznacza, że nie są to tereny przeznaczone pod zabudowę. Na terenach oznaczonych symbolami: 15UI, 13UE nie jest możliwa lokalizacja zabudowy,

*   21RZ - teren istniejących użytków zielonych, przeznaczony pod urządzenia sportowe.

*   22US - teren planowanych usług turystycznych, związanych z realizacją pola golfowego w konturze oznaczonym symbolem 21RZ.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż nieruchomości stanowiącej działkę nr 1 będzie podlegać zwolnieniu od podatku.

Analiza wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” – do którego odnosi się przepis art. 2 pkt 33 ustawy – należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

Przez obiekty małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności: kultu religijnego, jak: (kapliczki, krzyże przydrożne, figury), posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane).

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Jak wcześniej wskazano, elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowy teren stanowi teren budowlany nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Podkreślić należy, że w treści art. 2 pkt 33 ustawy, który definiuje pojęcie terenu budowlanego, ustawodawca odwołał się do przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki), a nie do funkcji podstawowych przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki).

Ustawodawca nie uzależnił więc charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (np. sieci, urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej, dróg, dojazdów nie wydzielonych oraz przejazdów, ciągów i dojść pieszych, tras rowerowych, elementów małej architektury). Możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z zapisów funkcji uzupełniających przeznaczenia terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowalny.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że części działki nr 1 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego objęta symbolem 15UI i 13UE stanowi tereny, które nie są przeznaczone pod zabudowę. Na terenach oznaczonych symbolami 15UI, 13UE nie jest możliwa lokalizacja zabudowy. W związku z powyższym, działka nr 1 w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 15UI i 13UE, nie stanowi terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji dostawa działki nr 1 w tej części korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki nr 1 w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 15UI i 13UE (pytanie nr 2 i 3) należało uznać za prawidłowe.

Z kolei dostawa działki nr 1 w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 21RZ, 22US i 23MP nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Z opisu sprawy wynika bowiem, że działka nr 1 w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem:

*   21RZ – stanowi teren istniejących użytków zielonych, przeznaczony pod urządzenia sportowe. W zakresie przeznaczenia podstawowego wyznaczony obszar umożliwia realizację terenowych urządzeń sportowych z preferencją pola golfowego, w zakresie przeznaczenia dopuszczalnego istnieje możliwość realizacji boisk sportowych, ścieżki zdrowia itp. wraz z zielenią towarzyszącą i elementami małej architektury. Na terenie o symbolu 21RZ ustala się utrzymanie w należytym stanie urządzeń melioracji, urządzeń wodnych oznaczonych na rysunku planu symbolem Wm, uregulowanie gospodarki wodnej, zachowanie w stanie naturalnym terenów cennych przyrodniczo: oczek wodnych, mokradeł, zadrzewień i zakrzaczeń, zakaz wznoszenia siedlisk rolniczych,

*   22US – stanowi teren planowanych usług turystycznych, związanych z realizacją pola golfowego w konturze oznaczonym symbolem 21RZ. W zakresie przeznaczenia alternatywnego (zamiennego) ustala się realizację pensjonatu i urządzeń sportowych. W zakresie przeznaczenia uzupełniającego ustala się możliwość wprowadzania funkcji mieszkalnej.

*   23MP teren projektowanej zabudowy pensjonatowej. W zakresie przeznaczenia uzupełniającego istnieje możliwość wprowadzenia funkcji mieszkalnej dla właściciela.

Wobec powyższego dostawa działki nr 1 w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 21RZ, 22US, 23MP i stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W rezultacie, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie jedna z przesłanek uprawniająca do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie została spełniona. Gmina nabyła nieodpłatnie na podstawie decyzji komunalizacyjnej działkę nr 1. Tym samym transakcja nabycia pozostawała poza podatkiem VAT. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Gminę. Nie można tym samym uznać, że Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W związku z powyższym, nie będzie spełniona przesłanka warunkująca skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

A zatem dla dostawy działki nr 1 w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 21RZ, 22US i 23MP nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji sprzedaż niezabudowanej działki nr 1 w ww. części nie będzie podlegać zwolnieniu. Tym samym winna być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działki nr 1:

*   w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 15UI, 13UE, 22US i 23MP (pytania nr 2-5) – jest prawidłowe,
*   w części w jakiej położona jest na terenie oznaczonym w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego symbolem 21RZ (pytanie nr 1) – jest nieprawidłowe.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy. Tym samym w ramach wydanej interpretacji indywidualnej nie dokonano oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w zakresie określenia właściwej stawki podatku z tytułu dostawy działki nr 1.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.