Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-962/10-4/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-29
Teza: opodatkowanie świadczonych usług spedycyjno – przeładunkowo – przewozowych
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; opodatkowanie; przeładunek; spedycja; usługi; usługi-usługi przewozowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.09.2010 r. (data wpływu 29.09.2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10.11.2010 r. (data wpływu 12.11.2010 r.) na wezwanie z dnia 29.10.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług spedycyjno – przeładunkowo – przewozowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.09.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług spedycyjno – przeładunkowo – przewozowych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10.11.2010 r. (data wpływu 12.11.2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP3/443-962/10-2/LK, Nr IPPB1/443-866/10-2/AM z dnia 29.10.2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Działając na zlecenie podmiotu czeskiego o nr NIP Wnioskodawca ma wykonać usługę spedycyjno – przeładunkowo – przewozową ze składowaniem czasowym w procedurze tranzytu celnego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Cały pakiet usługi obejmuje odbiór ilościowy przeładunek i złożenie na skład celny wyprowadzenie ze składu celnego na dokumencie T-1, fracht kolejowy na odcinku granica państwa D… – C…(miasta polskie). Fracht samochodowy na odcinku (miasta polskie) C… – W…. Faktura za usługę będzie wystawiona w Euro, przesyłka przeznaczona jest dla D… Sp. z o.o. Podmiot czeski żąda wystawienia faktury bez podatku VAT. Podwykonawcy Wnioskodawcy wykonujący te usługi przy przewozie działający na terytorium RP wystawią faktury w PLN z podatkiem 22 % VAT wobec powyższego nastąpi różnica w podatku VAT i wystąpienie o zwrot powyższego podatku przez Wnioskodawcę.

W uzupełnieniu do wniosku na wezwanie Wnioskodawca wskazał:

Towar jest pochodzenia ukraińskiego i ładowany jest na wagony kolei ukraińskich na Ukrainie na stacji J…. Dokumenty towarzyszące przesyłce - Listy S.M.G.S. określają miejsce przeznaczenia: C… skład celny. Towar docelowo jest importowany na terytorium RP i odprawa ostateczna jest dokonywana we W…, inne procedury celne nie są stosowane.

Dla podmiotu Czeskiego Wnioskodawca ujmuje fracht P.K.P w relacji Granica Państwa D… - C…, fracht samochodowy w relacji C… - W… oraz wszystkie czynności spedycyjno- przeładunkowe z tym związane. Cały zakres tych czynności obejmuje terytorium RP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy faktura dla podmiotu czeskiego powinna być wystawiona bez podatku VAT oraz jaki rodzaj stawki VAT będzie obowiązywał (0%, niepdlegający opodatkowaniu eksportolaą” unijny).
2.  Czy data wystawienia faktury dla podmiotu Czeskiego jest momentem podatkowym dla rozliczeń finansowych dotyczących podatku VAT wobec organu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, faktura dla podmiotu czeskiego powinna być wystawiona z podatkiem VAT 0% jako eksport usługi. Wystawienie faktury następuje po całkowitym dostarczeniu ładunku do D…sp. z o.o. we W….

Data wystawienia faktury jest momentem podatkowym i średni kurs Euro jest podstawą do zobowiązań podatkowych podmiotu Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa. Usługi świadczone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28a są to m.in. czynności wykonywane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą o podobnym charakterze prowadzoną na terenie innego niż Polska kraju.

A contrario podmioty nie spełniające definicji zawartej w art. 28a ustawy nie są uważane za podatników dla celów określenia miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

Zatem w przypadku usług wymienionych w art. 28b ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca.

Ponadto, niektóre usługi w zależności od ich rodzaju, a także statusu odbiorcy są uregulowane w przepisach szczególnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca działając na zlecenie podmiotu czeskiego o nr NIP z prefiksem czeskim ma wykonać usługę spedycyjno – przeładunkowo – przewozową ze składowaniem czasowym w procedurze tranzytu celnego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Cały pakiet usługi obejmuje odbiór ilościowy przeładunek i złożenie na skład celny wyprowadzenie ze składu celnego na dokumencie T-1, fracht kolejowy na odcinku granica państwa D… – C…. Fracht samochodowy na odcinku C… – W…. Dla podmiotu Czeskiego Wnioskodawca ujmuje fracht P.K.P w relacji granica państwa D. – C…, fracht samochodowy w relacji C… - W… oraz wszystkie czynności spedycyjno- przeładunkowe z tym związane. Cały zakres tych czynności obejmuje terytorium RP. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi sposób wystawienia faktury i zastosowanie odpowiedniej stawki dla świadczonych usług oraz moment powstania obowiązku podatkowego.

Analizując powyższe należy zauważyć, że usługi jakie wykonuje Wnioskodawca są to usługi spedycyjno - przeładunkowo – przewozowe świadczone na rzecz podatnika o którym mowa w art. 28a które nie są wymienione w szczególnych przypadkach dotyczących miejsca świadczenia usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz podatnika, mającego siedzibę poza terytorium kraju (Czechy) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. A zatem miejscem opodatkowania tych usług będzie terytorium Czech. Zaś podmiotem zobowiązanym do rozliczenia niniejszych usług będzie usługobiorca.

Art. 106 ust. 1 ustawy wskazuje, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 powołanego wyżej artykułu stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Natomiast zgodnie z art. 109 ust. 3a ustawy, podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

Obowiązek podatkowy dla usług, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju określany jest na podstawie art. 19 ust. 19a i 19b ustawy.

W myśl ogólnej zasady zawartej w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio (art. 19b ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, iż w przypadku świadczenia usług, dla których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju, czyli świadczenie tychże usług nie podlega opodatkowaniu w Polsce, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wykonania tych usług, z zastrzeżeniem sytuacji, kiedy podatnik na poczet świadczenia tej usługi otrzymał przedpłatę, zaliczkę bądź zadatek, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Jednocześnie zauważyć należy, iż o tym czy dana usługa została faktycznie wykonana w całości lub częściowo decyduje zawarta umowa cywilnoprawna. Umowa cywilnoprawna określa wzajemne prawa i obowiązki stron. O tym czy dana usługa została wykonana decyduje również jej charakter. Charakter usługi i datę jej wykonania definiują strony umowy cywilnoprawnej, z wyjątkiem, gdy moment ten określa powszechnie obowiązujący przepis prawa, regulujący zasady danego rodzaju usług. W konsekwencji w zależności od charakteru danej usługi, w oparciu o datę wykonania usługi wynikającą z zawartej pomiędzy stronami umowy cywilnoprawnej należy ustalić moment powstania obowiązku podatkowego.

W tym miejscu wskazać należy jednak na treść § 25 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), w myśl którego, przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z § 25 ust. 2 cyt. rozporządzenia faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż w przypadku świadczenia przedmiotowych usług, Wnioskodawca będzie zobowiązany do ich udokumentowania fakturą VAT bez wskazywania na niej stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Powyższy przepis odsyła m.in. do treści § 9 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w myśl którego, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Zastrzeżenie to obejmuje przepis § 11 ust. 1 tego rozporządzenia, który wskazuje, że w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a, ust. 16b oraz ust. 19a ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Jednakże w myśl § 11 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Fakturę należy bowiem wystawić nie później niż z dniem wykonania usługi, (jeżeli podatnik nie otrzymał zaliczki na poczet świadczonej usługi).

W sytuacji gdy nie otrzymano zaliczki bądź zadatku przed wykonaniem usługi, fakturę można wystawić nie wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego. Z powyższego wynika zatem, że fakturę można wystawić najpóźniej w dniu powstania obowiązku podatkowego a więc w dniu wykonania usługi.

Mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie powołany powyżej art. 19a ustawy, zgodnie z którym moment powstania obowiązku podatkowego wykazuje się z chwilą wykonania usługi.

Reasumując miejscem opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta mającego siedzibę poza terytorium kraju (Czechy) będzie terytorium Czech. A zatem usługa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. W związku, z tym Wnioskodawca winien wystawić fakturę VAT zgodnie z § 25 rozporządzenia. Natomiast obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług będących przedmiotem zapytania należy rozpoznać z dniem wykonania usługi.

Końcowo należy zaznaczyć, że tut. Organ nie odniósł się do zagadnienia (poruszonego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie) dotyczącego waluty Euro, gdyż nie było ono przedmiotem zapytania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.