Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.419.2020.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-08
Teza: Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest zawarcie umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską przed upływem dwuletniego okresu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; podatnik ma spełnić wszystkie warunki uprawniające do skorzystania z ulgi począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek-nabycie spadku; zwolnienie; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2020 r. (data wpływu 24 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 września 2020 r. (data wpływu 13 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 13 września 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w związku małżeńskim pozostaje od 1997 r. w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej. W 2006 r. brat męża Wnioskodawczyni dokonał na jego rzecz darowizny nieruchomości gruntowej zabudowanej (dom mieszkalny w miejscowości Y ze stodołą i oborą). Wnioskodawczyni w domu tym (w Y) mieszka do dnia dzisiejszego wraz mężem i dziećmi, wspólnie go utrzymują, remontują - jest to ich jedyne mieszkanie, tylko ten dom zabezpiecza jej cele mieszkaniowe - nie posiada ani ona ani mąż żadnych innych nieruchomości mieszkalnych.

W roku 2014 umiera ojciec Wnioskodawczyni. W 2015 r. wyrokiem sądu Wnioskodawczyni otrzymała spadek po ojcu, w skład którego wchodziło 2/3 mieszkania spółdzielczego własnościowego położonego w X i 2/3 garażu (nieruchomość budynkowa - działka gruntu w X). Ze względu na możliwość skorzystania z ulgi podatkowej, gdy wykorzysta to (uzyskane środki – dopisek organu) na własne cele mieszkaniowe postanowiła obie nieruchomości sprzedać. Czynność tę zgłosiła w Urzędzie Skarbowym w kwietniu 2016 r. składając PIT-39.

Sprzedane przez nią w 2016 r. nieruchomości, tj. udział w spółdzielczym prawie własnościowym do lokalu mieszkalnego oraz udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu i udziału we współwłasności usytuowanego na nim budynku garażowego (otrzymane w spadku po zmarłym w 2014 r. ojcu) nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, ich zbycie również nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej - nie prowadzi bowiem i nie prowadziła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni w roku 2016, a więc przed upływem 5 lat od nabycia (w drodze spadku), dokonała sprzedaży nieruchomości w X; stosowne zeznanie o wysokości osiągniętego z tej sprzedaży dochodu (na formularzu PIT 39) złożyła w ustawowym terminie, tj. 21 kwietnia 2017 r. deklarując ten dochód jako zwolniony z podatku na mocy art. 21 ust 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na jego przeznaczenie na własne cele mieszkaniowe. Dochód ten w znacznej części Wnioskodawczyni przeznaczyła i wydatkowała (posiada stosowne dowody i dokumenty) - w ciągu 2 lat - na remont domu, w którym mieszka wraz z rodziną, tj. na nieruchomość w miejscowości Y (którą w darowiźnie od brata w 2006 r. otrzymał jej mąż).

W dniu 8 września 2020 r., aktem notarialnym wraz z małżonkiem podpisała umowę o rozszerzenie wspólności majątkowej, na mocy której objęto wspólnością majątkową nieruchomość gruntową zabudowaną (dom mieszkalny w miejscowości Y, na remont którego przeznaczyła środki ze sprzedaży nieruchomości).

Elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie były przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej kontroli celno-skarbowej, w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany przeze Wnioskodawczynię w 2016 r. ze sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku po zmarłym w 2014 r. ojcu (tj. udziału w spółdzielczym prawie własnościowym do lokalu mieszkalnego oraz udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu i udziału we współwłasności usytuowanego na nim budynku garażowego) - w części wydatkowanej przeze nią (w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż) na remont budynku mieszkalnego, który pierwotnie należał do majątku osobistego jej męża - podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (według stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2018 r.) jako przeznaczony na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód uzyskany w 2016 r. ze sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku po zmarłym w 2014 r. ojcu w części wydatkowanej przez nią (w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż) na remont budynku mieszkalnego w Y (który pierwotnie należał do majątku osobistego męża) podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (według stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2018 r.) jako przeznaczony i wydatkowany na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy o PIT) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT (brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie dochodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego jego części lub własnego lokalu mieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej. Z kolei zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 26 ww. ustawy przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika.

Zdaniem Wnioskodawczyni - w opisanym stanie faktycznym sprawy - ma prawo do zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT dochodu w tej części, który został wydatkowany (i udokumentowany) na remont budynku mieszkalnego w Y. Wydatki na remont tego budynku stanowią dla Wnioskodawczyni realizacje własnych celów mieszkaniowych. Bez znaczenia w tym zakresie jest okoliczność, że pierwotnie budynek ten należał do majątku odrębnego męża. Z uwagi bowiem na rozszerzenie wspólności majątkowej (we wrześniu 2020 r.) uznać należy, że stanowi on również własność Wnioskodawczyni od 2006 r. (od momentu nabycia przez małżonka w drodze darowizny).

W uzasadnieniu powyższego należy przywołać odpowiednie przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Stosownie do art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Jak stanowi art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa (art. 47 § 1 ww. Kodeksu).

Jest to zatem umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowa ta reguluje stosunki majątkowe małżonków przez czas trwania ich związku małżeńskiego. Ponadto, w doktrynie prawa rodzinnego podkreśla się, że w przypadku majątku osobistego małżonek pozostaje w stosunku do niego podmiotem wyłącznie uprawnionym, co oznacza, że jego uprawnienia do dysponowania przedmiotami wchodzącymi w skład majątku osobistego nie podlegają co do zasady żadnym ograniczeniom, w tym wynikającym z przepisów prawa rodzinnego, takimi jak konieczność uzyskania zgody współmałżonka co do możliwości rozporządzania konkretnym składnikiem majątku osobistego. Możliwe jest więc swobodne dokonywanie pomiędzy małżonkami czynności rozporządzających prowadzących do przeniesienia określonego przedmiotu majątkowego z majątku osobistego do majątku wspólnego.

NSA w wyroku z dnia 13 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1110/14, wyraził stanowisko, że małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny (wyrok Sądu Apelacyjnego z dnia 7 sierpnia 2015 r.).

Tak więc skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy wyzbyła się prawa do tej rzeczy. Tożsamej oceny dokonano w szeregu innych wyroków NSA (przykładowo: wyrok NSA z dnia 22 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 456/15, wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt 11 FSK 313/14 oraz wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2002 r., sygn. akt III SA 2717/00) - orzeczenia te, jakkolwiek wydane w indywidualnych sprawach i nie wiążące dla rozstrzygnięcia tej sprawy, mogą stanowić wskazówkę interpretacyjną. Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy uznać, że niezależnie od daty zawarcia umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską (niezależnie od okoliczności, że została ona zawarta po upływie dwóch lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, z którego środki będą przeznaczone na cele mieszkaniowe) spełnione są ustawowe warunki z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o PIT i w konsekwencji mogę zakwalifikować środki ze sprzedaży nieruchomości w X przeznaczone na remont budynku mieszkalnego w Y jako wydatki na własne cele mieszkaniowe. Mimo bowiem, że w faktycznym momencie wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży Wnioskodawczyni nie była współwłaścicielem gruntu, na którym posadowiony był dom (w konsekwencji nie była współwłaścicielem domu), to w wyniku zawarcia umowy rozszerzającej wspólność majątkowa stała się jego współwłaścicielem, a za datę tego nabycia uznaje się datę nabycia nieruchomości przez męża (tj. 2006 r.), który następnie nieruchomość tę włączył do majątku wspólnego.

Prowadzi to do wniosku, że na skutek dokonania przez męża rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej, stała się współwłaścicielem nieruchomości już od daty nabycia gruntu z domem przez męża (czyli od 2006 r.), a tym samym na moment wydatkowania pieniędzy ze zbycia lokalu mieszkalnego i garażu w X na remont budynku mieszkalnego w Y wydatkowała je już na własny cel mieszkaniowy, tj. na remont budynku, który należał do jej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Potwierdzenie uznania momentu (daty) nabycia wskutek rozszerzenia wspólności majątkowej jako daty nabycia przez „pierwszego” małżonka znaleźć można w następujących interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 2 maja 2018 r. znak 0115-KDIT2-1.4011.99.2018.1.MK;
*   z 4 sierpnia 2020 r. znak 0115-KDIT1.4011.450.2020.1.AW,
*   z 26 sierpnia 2018 r. (powinno być: 26 października 2018 r. – dopisek organu) znak 0115-KDIT2-3.4011.258.2018.3.MK.

Mając zatem na uwadze brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, w myśl którego okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia jest wydatkowanie (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe oraz kierując się treścią wniosku, z którego wynika, że środki finansowe ze zbycia nieruchomości w X Wnioskodawczyni przeznaczyła na remont domu mieszkalnego należącego do jej wspólności majątkowej małżeńskiej (na skutek dokonania przez męża rozszerzenia wspólności majątkowej) uznać należy, że środki te zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe i jako takie korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Jednak w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, jest fakt wydatkowania środków (począwszy od dnia sprzedaży i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż) na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania.

Zgodnie zaś z dyspozycja zawartą w art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania w ustalonym ustawą okresie przychodu ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego na wskazane w art. 21 ust. 25 cele mieszkaniowe, w tym m.in. na remont własnego budynku mieszkalnego.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi fakt, czy środki uzyskane w 2016 r. ze zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu i udziału we współwłasności usytuowanego na nim budynku garażowego - przeznaczone na remont w budynku mieszkalnym, który należał do jej małżonka (w faktycznym momencie wydatkowania przychodu nie była współwłaścicielką gruntu, na którym jest wybudowany dom – budynek wchodził do jego majątku odrębnego) mogły być zakwalifikowane jako wydatek na własne cele mieszkaniowe oraz czy zawarcie umowy rozszerzającej współwłasność małżeńską po dokonaniu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w tym prawie) i nieruchomości gruntowej (udziału w niej) skutkuje możliwością skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodu od osób fizycznych.

Stosunki majątkowe miedzy małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082, z późn. zm.). Na podstawie art. 31 § 1 tej ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Jak wynika z art. 33 pkt 1 i 2 Kodeksu do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej oraz nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa w art. 33 Kodeksu, tj. należące do majątku osobistego danego małżonka, pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek odrębny danego małżonka. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich. Zatem zgodnie z przepisami prawa rodzinnego o zaliczeniu przedmiotów majątkowych do wspólnego czy też odrębnego majątku decyduje przede wszystkim moment oraz sposób ich nabycia. Nieruchomości nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej czy też w drodze m.in. spadku, darowizny zgodnie z art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowią wyłączną własność małżonka, którą może on swobodnie rozporządzać bez zgody drugiego z nich.

Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny.

W powyższej kwestii wykształciła się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych prezentująca stanowisko wskazujące, że rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej poprzez włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków, nie stanowi nabycia tej nieruchomości przez drugiego z małżonków w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przykładowo, pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1110/14. Tożsamej oceny dokonano w szeregu innych wyroków NSA (przykładowo: z dnia 22 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 456/15, z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 313/14).

Tak więc skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy wyzbył się prawa do tej rzeczy. Tym samym, włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że za datę nabycia nieruchomości, która stanowiła wcześniej majątek odrębny małżonka Wnioskodawczyni, należy przyjąć dzień, w którym małżonek nabył tę nieruchomość do majątku odrębnego. W konsekwencji, w wyniku zawarcia w 2020 r. umowy rozszerzającej wspólność ustawową, Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem nieruchomości nabytej w 2006 r.

Zaznaczyć jednak należy, że warunkiem skorzystania z ww. zwolnienia jest zawarcie umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską przed upływem dwuletniego okresu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik ma spełnić wszystkie warunki uprawniające do skorzystania z ulgi począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (a nie na przykład przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, za rok w którym osiągnął dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości, mieszkania).

Zatem dla przyznania zwolnienia nie jest wystarczające poniesienie nakładów na budowę lub modernizację jakiegokolwiek budynku (lokalu) mieszkalnego. Zakres zwolnienia ograniczony został do budynków (lokali), do których podatnik posiada odpowiedni tytuł prawny pozwalający na uznanie budynku (lokalu) mieszkalnego za własność podatnika, który poniósł nakłady na jego budowę, nadbudowę, rozbudowę, remont lub modernizację. Z wykładni językowej powołanego przepisu wynika oczywista konstatacja, że niezbędną przesłanką zastosowania jest legitymowanie się przez podatnika prawem własności (lub udziałem w takim prawie) budynku lub lokalu mieszkalnego, na który poniesiono wydatki. Zastosowanie wykładni gramatycznej uzasadnia twierdzenie, że nabycie tego prawa musi nastąpić przed upływem 2-letniego terminu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy. Spełnienie tego warunku jest bowiem konieczne dla uznania, że nakłady poniesione zostały na czynności związane z „własnym” budynkiem (lokalem) mieszkalnym podatnika.

Uwzględniając zatem powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni nie spełnia ustawowych warunków z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji nie może zakwalifikować środków przeznaczonych na remont domu jako wydatki na własne cele mieszkaniowe. Mimo bowiem, że w wyniku rozszerzenia wspólności majątkowej stała się jego współwłaścicielką, to jednak nastąpiło to dopiero w 2020 r., tj. po upływie dwuletniego okresu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Podsumowując, Wnioskodawczyni nie nabyła prawa do korzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, że: dochód uzyskany w 2016 r. ze sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku po zmarłym w 2014 r. ojcu w części wydatkowanej przez nią (w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż) na remont budynku mieszkalnego (który pierwotnie należał do majątku osobistego męża) podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego oraz wyroków sądów administracyjnych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego, a ponadto dotyczą konkretnych, odmiennych stanów faktycznych (określenia źródła przychodów podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) – nie zaś możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów–w art. 14k -14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k -14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.