Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB2.4510.158.2016.1.KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-12-20
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; przychód-przychody należne; umorzenie; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z 24 października 2016 r. (data wpływu 26 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

*   Spółka jest spółką kapitałową podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów.
*   Spółka należy do Grupy Kapitałowej, w której pełni funkcję spółki holdingowej.
*   Spółka świadczyła na rzecz podmiotów powiązanych usługi oraz udzielała oprocentowanych pożyczek.
*   Fakt realizacji usług był dokumentowany fakturami. Z tytułu sprzedaży usług Spółka rozpoznała przychód należny zgodnie z zasadami wyrażonymi w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
*   Kwoty należnych i niezapłaconych na rzecz Spółki odsetek od pożyczek nie zostały rozpoznane jako przychód podatkowy Spółki zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy.
*   W związku ze złą kondycją finansową, w jakiej znalazły się niektóre spośród spółek zależnych, ich zobowiązania wobec Spółki nie zostały uregulowane.
*   Z uwagi na brak realnej perspektywy uzyskania przez Spółkę zapłaty za wykonane usługi /zwrotu pożyczek wraz z odsetkami Spółka zawarła z pomiotami zależnymi porozumienia, na mocy których zobowiązała się umorzyć ich zobowiązania.
*   Porozumienia przybrały formę dwustronnych umów o zwolnienie z długu (dalej: Umowy o zwolnienie z długu) zgodnych z przepisem art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.). Na mocy Umów o zwolnienie z długu Spółka zwolniła spółki zależne z długu, a spółki zależne zwolnienie z długu przyjęły.
*   Spółka nie może wykluczyć, iż w przyszłości mogą zaistnieć sytuacje, w których Spółka umorzy nieprzedawnione i zarachowane jako przychody należne wierzytelności wg opisanych powyżej zasad.
*   Przedmiot niniejszego wniosku o interpretację dotyczy wyłącznie wierzytelności z tytułu sprzedanych przez Spółkę usług, które na moment umorzenia nie były przedawnione (tj. wierzytelności innych aniżeli pożyczki i kwoty odsetek od pożyczek).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość netto nieprzedawnionych, umorzonych wierzytelności Spółki, które zostały przez nią uprzednio ujęte jako przychody należne na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów w dacie umorzenia, tj. podpisania Umów o zwolnienie z długu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość netto nieprzedawnionych, umorzonych wierzytelności Spółki, które zostały przez nią uprzednio ujęte jako przychody należne na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów w dacie umorzenia, tj. podpisania Umów o zwolnienie z długu.

Uzasadnienie własnego stanowiska podatnika:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy zostały zarachowane jako przychody należne.

Dodatkowo zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „przychodu” jednakże art. 12 ustawy zawiera szeroki katalog przykładowych przysporzeń, które stanowią lub nie stanowią przychodu podatkowego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, cyt.: „Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont”.

W oparciu o ww. przepis Spółka rozpoznała wierzytelności z tytułu świadczonych na rzecz spółek zależnych usług jako przychody należne, pomimo iż nie otrzymała za nie zapłaty.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „umorzenia wierzytelności”, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy.

Instytucja umorzenia wierzytelności została jednak uregulowana w przepisie art. 508 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Spółka umorzyła wierzytelności przysługujące jej wobec spółek zależnych poprzez zawarcie Umów o zwolnienie z długu.

Jednocześnie zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty podatkowe przedawnione wierzytelności.

W kontekście powyższego umorzenie nieprzedawnionych wierzytelności, które zostały przez Spółkę rozpoznane jako przychody należne z mocy art. 16 ust. 1 pkt 44 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 20 oraz w związku z art. 12 ust. 3 ustawy skutkuje możliwością rozpoznania ich wartości netto jako kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w literalnym brzmieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zostało także potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy interpretacyjne, m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22.10.2015 r. nr ITPB3/4510-491/15/AD, w której organ interpretacyjny potwierdził, że, cyt.: „Stwierdzić należy w ocenie Wnioskodawcy, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie dopuszczono możliwość zakwalifikowania wartości umorzonej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, o ile wierzytelność podlegająca umorzeniu została uprzednio zarachowana jako przychód należny oraz nie jest wierzytelnością przedawnioną. Zatem, mając na uwadze, że umarzana wierzytelność zostanie przez Wnioskodawcę zadeklarowana jako przychód należny na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego – to w przypadku ewentualnego późniejszego umorzenia tej wierzytelności, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w momencie zawarcia umowy o zwolnienie z długu zaakceptowanej przez spółkę jak i nabywcę obligacji”.
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29.09.2015 r. nr IPPB3/4510-648/15-2/JBB, w której organ interpretacyjny potwierdził, że, cyt.: „(\`(...)\`) na gruncie Ustawy CIT wyraźnie dopuszczono możliwość zakwalifikowania wartości umorzonej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, o ile wierzytelność podlegająca umorzeniu została uprzednio zarachowana jako przychód należny oraz nie jest wierzytelnością przedawnioną. Zatem, mając na uwadze, że umarzana wierzytelność zostanie przez Wnioskodawcę zadeklarowana jako przychód należny na podstawie art. 12 ust. 3 Ustawy CIT - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - to w przypadku ewentualnego późniejszego umorzenia tej wierzytelności, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów”.
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22.09.2015 r. nr IBPB1-3/4510-131/15/SK, cyt.: „(\`(...)\`) na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 44 updop, podatnik może uznać za koszty uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowane – zgodnie z art. 12 ust. 3 updop – jako przychody należne, jeżeli zwolnił dłużnika z obowiązku wykonania zobowiązania, a dłużnik przyjął to zwolnienie. Przy czym, należy mieć na uwadze, że do kosztów podatkowych zgodnie z cyt. art. 16 ust. 1 pkt 20 updop, nie można zaliczyć wierzytelności umorzonej, która uległa przedawnieniu”.
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 29.04.2015 r. nr IPTPB3/4510-53/15-3/PM, cyt.: „(\`(...)\`) na mocy art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik może uznać za koszty uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowane – zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy – jako przychody należne, jeżeli zwolnił dłużnika z obowiązku wykonania zobowiązania, a dłużnik przyjął to zwolnienie”.
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11.02.2016 r. nr IBPB-1-3/4510-747/15/SK, cyt.: „(…) w konsekwencji zawarcia przez Wnioskodawcę umowy zwolnienia z długu na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego, w efekcie której umorzone zostaną przysługujące Wnioskodawcy Wierzytelności, Wnioskodawca będzie uprawniony, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości kwoty umorzonych Wierzytelności (których wartość odpowiadać będzie przychodowi podatkowemu, wykazanemu wcześniej przez Wnioskodawcę)”.
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8.02.2016 r. nr ILPB3/4510-1-514/15-2/JG, cyt.: „Wnioskodawca jest uprawniony – zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – do rozpoznaniu kosztów uzyskania przychodów w wysokości kwoty umorzonych wierzytelności z tytułu dokonanych dostaw (odpowiadającej jednocześnie przychodowi podatkowemu, wykazanemu wcześniej przez Wnioskodawcę) w momencie zawarcia porozumienia o zwolnieniu z długu skutkującego umorzeniem wierzytelności przysługujących Wnioskodawcy”.
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15.12.2015 r. nr ILPB3/4510-1-445/15-2/AO, cyt.: „w momencie umorzenia Należności (które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zarachowane jako przychody należne) Spółka będzie miała prawo do zaliczenia wartość umorzonych Należności do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Wniosek:

Stosownie do art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 44 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 20 oraz art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość netto nieprzedawnionych, umorzonych wierzytelności Spółki, które zostały przez nią uprzednio ujęte jako przychody należne na potrzeby ww. ustawy, stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów w dacie umorzenia, tj. podpisania Umów o zwolnienie z długu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.