Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.274.2018.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-19
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2018 r. (data wpływu 11 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 17 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X”. Wniosek uzupełniono w dniu 17 lipca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina X (dalej zwana „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przystępuje do realizacji projektu pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X” współfinansowanego w ramach osi priorytetowej: Infrastruktura dla usług użyteczności publicznej, działanie: „Inwestycje na rzecz rozwoju lokalnego” objętego Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa (…) na lata 2014-2020. Beneficjentem projektu jest Gmina. Przedmiotowa inwestycja będzie polegała na rewitalizacji składowiska odpadów komunalnych zgodnie z przyjętym Projektem zamknięcia i rekultywacji gminnego składowiska odpadów komunalnych w X oraz decyzjami administracyjnymi precyzującymi warunki procesu rekultywacji. W ramach projektu zostaną wykonane następujące roboty budowlane: - roboty rozbiórkowe elementów infrastruktury składowiska (ogrodzenie, budynki gospodarczy i administracyjny), - roboty ziemne, - wykonanie studni odgazowującej, - montaż repera kontrolnego w celu pomiaru stanu osiadania powierzchni składowiska i stateczności zboczy, - zagospodarowanie terenu poddanego rekultywacji poprzez zadarnienie, zadrzewienie i zakrzewienie, - budowa placu zabaw dla dzieci oraz ścieżki edukacyjnej. Celem operacji jest wzrost jakości życia mieszkańców Gminy, poprawa bezpieczeństwa oraz przywrócenie mieszkańcom przestrzeni publicznej dzięki rewitalizacji obszaru składowiska odpadów komunalnych w X. Gmina w ramach projektu pozyska 85% kosztów kwalifikowalnych, tj. 243 521,12 zł. Pozostały koszt stanowi wkład własny, tj. 42 974,35 zł. Budżet całkowity operacji określony na podstawie kosztorysów inwestorskich wraz z nadzorem inwestorskim wynosi 286 495,47 zł brutto. Faktury za roboty budowlane będą wystawiane na Gminę. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z placu zabaw oraz ścieżki edukacyjnej.

Ponadto w piśmie z dnia 16 lipca 2018 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Wnioskodawca poinformował, że:

Ad. 1

Nabywane przez Gminę towary i usługi związane z realizowanym projektem pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X” będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Opisana we wniosku inwestycja należy do zadań własnych Gminy X. Obejmuje sprawy zgodnie z art. 7 pkt 1 ust. 3 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 ze zm.), tj. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług będzie realizowała zadanie inwestycyjne pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X”. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zatem należy wskazać art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z dnia 2017 r., poz. 1875 ze zm.), który określa, że zadania własne gminy obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. Natomiast zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.: - nabywcą towarów i usług jest podatnik VAT, - nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem należnym. Skoro inwestycja nie będzie wykorzystywana do celów związanych z czynnościami opodatkowanymi, zatem nie ma możliwości dokonania odliczeń kwot podatku naliczonego od wydatków związanych z realizowanym programem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Natomiast, w świetle unormowań prawa wspólnotowego, w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz i kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 3 i pkt 10 cyt. ustawy).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przystępuje do realizacji projektu pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X” współfinansowanego w ramach osi priorytetowej: Infrastruktura dla usług użyteczności publicznej, działanie: „Inwestycje na rzecz rozwoju lokalnego” objętego Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa (…) na lata 2014-2020. Beneficjentem projektu jest Gmina. Przedmiotowa inwestycja będzie polegała na rewitalizacji składowiska odpadów komunalnych zgodnie z przyjętym Projektem zamknięcia i rekultywacji gminnego składowiska odpadów komunalnych w X oraz decyzjami administracyjnymi precyzującymi warunki procesu rekultywacji. W ramach projektu zostaną wykonane następujące roboty budowlane: - roboty rozbiórkowe elementów infrastruktury składowiska (ogrodzenie, budynki gospodarczy i administracyjny), - roboty ziemne, - wykonanie studni odgazowującej, - montaż repera kontrolnego w celu pomiaru stanu osiadania powierzchni składowiska i stateczności zboczy, - zagospodarowanie terenu poddanego rekultywacji poprzez zadarnienie, zadrzewienie i zakrzewienie, - budowa placu zabaw dla dzieci oraz ścieżki edukacyjnej. Celem operacji jest wzrost jakości życia mieszkańców Gminy, poprawa bezpieczeństwa oraz przywrócenie mieszkańcom przestrzeni publicznej dzięki rewitalizacji obszaru składowiska odpadów komunalnych w X. Faktury za roboty budowlane będą wystawiane na Wnioskodawcę. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z placu zabaw oraz ścieżki edukacyjnej.

Nabywane przez Gminę towary i usługi związane z realizowanym projektem pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X” będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opisana we wniosku inwestycja należy do zadań własnych Gminy. Obejmuje sprawy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, tj. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, nabywane przez Gminę towary i usługi związane z realizowanym projektem pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X” będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z placu zabaw oraz ścieżki edukacyjnej, która powstanie w wyniku realizacji projektu. Jak również wskazał Wnioskodawca opisana we wniosku inwestycja należy do zadań własnych Gminy. Tym samym w analizowanych przypadkach Gmina nie będzie ponosić wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a zatem nabywając towary i usługi nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT. Wobec powyższego Zainteresowanemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją wskazanego projektu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „Rewitalizacja obszarów zdegradowanych poprzez rekultywację składowiska odpadów komunalnych w X”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją ww. projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.