Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.629.2017.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.
Słowa kluczowe: dostawa; obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2017 r. (data wpływu 28 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

OPIS DZIAŁALNOŚCI

X S.A (dalej: Spółka/X) z siedzibą w X jest zarejestrowanym w kraju podatnikiem VAT oraz VAT UE, prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity, Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 – dalej: „ustawa o VAT”) oraz płatnikiem podatku dochodowego w Polsce od całości swoich dochodów.

X S.A. należy do Y, grupy zajmującej się produkcją szerokiego asortymentu wag i systemów ważenia, posiadających długoletnią tradycję na rynkach 20 krajów całego świata. Podstawowa działalność Spółki obejmuje:

*   projektowanie, produkcję, sprzedaż, montaż systemów wagowych, dostawę oprogramowania, serwis elektronicznych wag przemysłowych oraz legalizacje wag,
*   opracowanie i wdrażanie systemów informatycznych umożliwiających nadzór nad przepływem towarów i środków transportu w zakresie identyfikacji, śledzenia, kontroli, dostępu do informacji, przesyłu danych.

Według Polskiej Klasyfikacji Działalności przeważająca działalność Spółki została zakwalifikowana pod numerem PKD 28.29.Z – Produkcja pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Podstawowy zakres dostaw realizowanych przez Spółkę dotyczy wag samochodowych.

Dostawa wagi samochodowej obejmuje:

*   część projektowo–administracyjną (wykonanie koncepcji przestrzennej posadowienia wag, obsługa geodezyjna)
*   część ogólnobudowlana (wykonanie wykopu pod zabudowę wag, sieć sanitarną i sieć teletechniczną,
*   przygotowanie podłoża/torowiska, dostawa kruszywa, zagęszczenie, położenie arotów, wykonanie uziemienia)
*   część podstawowa (dostawa i zabudowa prefabrykowanych fundamentów i pomostów, najazdów, zapewnienie dźwigu, montaż mechaniczny konstrukcji, elektroniki wagi, dostawa i montaż wyposażenia dodatkowego, legalizacja, szkolenie).

Dostawy wag są często dostosowane do indywidualnych potrzeb klienta, a każdy projekt różni się zakresem dostaw i funkcjonalnością urządzeń. Każda oferowana waga samochodowa może zostać wyposażona w dodatkowe oprzyrządowanie, które stanowią szlabany, czytniki kart identyfikacyjnych, sygnalizacja świetlna, oprogramowanie komputerowe, kamery telewizji przemysłowej.

Uwzględniając powyższe należy zaznaczyć, że przywołane powyżej elementy składowe stanowią nierozłączną całość funkcjonalno–użytkową. Dostawę tę trzeba traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego tj. dostawy wagi samochodowej.

W 2017 r. Spółka wystosowała pismo do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego z prośbą o wydanie opinii klasyfikacyjnej, wnosząc o zaklasyfikowanie podstawowego produktu spółki tj. wag samochodowych wg PKWiU.

Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego, odpowiadając na pismo Spółki, zaklasyfikował wagi samochodowe wg PKWiU pod nr:

PKWiU 28.29.39.0 – Pozostałe urządzenia do ważenia i mierzenia.

X S.A. realizuje dostawy wag w oparciu o podpisane umowy z ostatecznymi użytkownikami wag lub generalnymi wykonawcami, dla których waga jest tylko elementem większej inwestycji realizowanej na rzecz ostatecznego użytkownika/inwestora.

Uwzględniając powyższe, Spółka przedstawia skonkretyzowane zdarzenie przyszłe:

ZDARZENIE PRZYSZŁE

X podpisze umowę na dostawę wagi samochodowej z kontrahentem (producentem płyt i wyrobów drewnopodobnych). Zgodnie z podpisaną umową X wystawi fakturę sprzedaży po zakończeniu dostawy i montażu wagi (PKWiU 28.29.39.0 ) z 23% VAT.

Spółka instalować będzie wagę bezpośrednio na zlecenie Zamawiającego wagę (Inwestora). Spółka będzie instalować wagę na terenie zakładu Zamawiającego. W tym celu musi przygotować teren pod zainstalowanie wagi (fundament, nawierzchnię). Z uwagi na okoliczność, iż sama nie wykonuje prac ziemnych dotyczących przygotowania podłoża zleci wykonanie usługi firmie budowlanej. Następnie sama dokona montażu, podłączenia oraz legalizacji wagi. Spółka wystawia fakturę VAT za dostawę wagi rozumianej jako całość (z wykonaniem fundamentu, montażem i legalizacją) z 23% podatkiem VAT (PKWIU 28.29.39.0).

Kontrahent wykonujący zlecone roboty ziemne zwróci się do spółki o podpisanie oświadczenia, iż X przedmiotowe usługi nie nabywa na własne potrzeby, lecz nabywa w charakterze wykonawcy tj. nabycie usług przez X następuje w związku z realizacją prac na rzecz inwestora i w związku z tym dla tej realizacji spółka wykonująca prace budowlane ma status podwykonawcy w rozumieniu przepisów art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

Zamawiający wagę jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT oraz jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Firma wykonująca prace budowlane jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT oraz jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Firma wykonująca prace budowlane zakwalifikuje prace tj. wykonanie podbudowy fundamentów i wykonanie wzmocnienia podłoża gruntowego zgodnie z PKWiU 43.99.30.0 Roboty związane z fundamentowaniem, włączając wbijanie pali. Usługi te są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 43.

X złoży oświadczenie, że kontrahent wykonujący prace budowlane będzie miał status podwykonawcy dla tej realizacji w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT. Podwykonawca opodatkuje wykonane prace budowlane na rzecz X na zasadzie odwrotnego obciążenia i w związku z tym obowiązek rozliczenia podatku VAT zostanie przesunięty na X tj. podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo przyjął, że w przedmiotowej transakcji dostawy wagi samochodowej, kontrahent wykonujący na zlecenie X prace ziemne, dla których ma zastosowanie symbol PKWiU 43.99.30.0, będzie miał status podwykonawcy w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT i obowiązek rozliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży usług budowlanych zostanie przesunięty na X tj. podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana (mechanizm „odwrotnego obciążenia”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podzlecenia usług budowlanych realizowanych w ramach dostawy wagi samochodowej znajdą przepisy art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy o VAT (mechanizm odwrotnego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych). Dostawa realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz inwestora/generalnego Wykonawcy nie objęte załącznikiem 14 będą rozliczane na zasadach ogólnych.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710. z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do dyspozycji art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207. poz. 1293. z późn. zm).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2017 r. przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa należy wskazać, ze art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) bezpośrednio na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), a inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi, zawierającą podatek VAT. W takim przypadku mechanizm odwróconego obciążenia nie ma zastosowania. A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi,
2.  usługodawca jest podwykonawcą usługobiorcy, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług i jego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,
3.  świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU.

W przedmiotowym stanie faktycznym wszystkie podmioty biorące udział w realizacji inwestycji są podatnikami VAT czynnymi, których sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Ustawa o VAT nie definiuje wprost pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn. pl/sjp/podwykonawca).

Pojęcie to wprowadza zatem na grunt analizowanych przepisów następujące podmioty:

1.  podwykonawcę – jako zleceniobiorcę wykonującego podzleconą pracę,
2.  głównego wykonawcę – jako podmiot podzlecający podwykonawcy wykonanie częściowe lub całościowe danej inwestycji,
3.  inwestora – jako podmiot zlecający na rzecz głównego wykonawcy wykonanie danej inwestycji.

Powyższy sposób rozumienia terminu „podwykonawca” został potwierdzony także w Objaśnieniu Podatkowym z 17 marca 2017 r. „Stosowanie Mechanizmu Odwróconego Obciążenia w Transakcjach Dotyczących Świadczenia Usług Budowlanych” (dalej: Objaśnienia”), w których w pkt 7, definiując pojęcia „podwykonawca” – potwierdzono powyższe rozumienie tego pojęcia.

Zgodnie ze wskazaną definicją językową i objaśnieniami Ministra Rozwoju i Finansów, za podwykonawcę w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT należy uznać każdy podmiot, który świadczy usługę na rzecz podmiotu wykorzystującego daną usługę do świadczenia własnej usługi. Każdy kolejny podatnik w takim szeregu zleceń staje się podwykonawcą w stosunku do „generalnego/głównego wykonawcy”, niezależnie od liczby dalszych podzleceń usługi. Podzlecone usługi budowlane zostaną opodatkowane na zasadzie odwróconego obciążenia, zatem przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca „podzlecający” usługę kolejnemu podatnikowi jest – w stosunku do tego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Należy tu wskazać, iż dla zastosowania art. 17 ust. 1h ustawy o VAT klasyfikacja PKWiU przedmiotu głównego zlecenia/inwestycji pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych umów, zgodnie z którymi świadczy on usługę budowlaną na rzecz podmiotu wykorzystującego daną usługę do świadczenia własnej usługi/dokonania dostawy. Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę niezależnie od przedmiotu, którym jest objęte zlecenie główne. Przepisy ustawy o Vat nie różnicują zasad opodatkowania w zależności od tego czy zlecenie główne jest klasyfikowane jako usługa budowlana czy tez dostawa towarów nie wymieniona w załączniku 14. Istotne jest natomiast czy usługi świadczone przez podwykonawców na rzecz Spółki są usługami budowalnymi objętymi zał. 14 do ustawy o VAT oraz czy kontrahent Spółki ma w ramach realizowanej transakcji status podwykonawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosowanie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca; 2503008).

Zatem podwykonawca, to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Natomiast w przypadku wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Z opisu sprawy wynika, że X S.A z siedzibą w X jest zarejestrowanym w kraju podatnikiem VAT oraz VAT UE oraz płatnikiem podatku dochodowego w Polsce od całości swoich dochodów. X S.A. należy do Y, grupy zajmującej się produkcją szerokiego asortymentu wag i systemów ważenia. Podstawowa działalność Spółki obejmuje:

*   projektowanie, produkcję, sprzedaż, montaż systemów wagowych, dostawę oprogramowania, serwis elektronicznych wag przemysłowych oraz legalizacje wag,
*   opracowanie i wdrażanie systemów informatycznych umożliwiających nadzór nad przepływem towarów i środków transportu w zakresie identyfikacji, śledzenia, kontroli, dostępu do informacji, przesyłu danych.

Według Polskiej Klasyfikacji Działalności przeważająca działalność Spółki została zakwalifikowana pod numerem PKD 28.29.Z – Produkcja pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana. Podstawowy zakres dostaw realizowanych przez Spółkę dotyczy wag samochodowych. Dostawa wagi samochodowej obejmuje:

*   część projektowo–administracyjną (wykonanie koncepcji przestrzennej posadowienia wag, obsługa geodezyjna)
*   część ogólnobudowlana (wykonanie wykopu pod zabudowę wag, sieć sanitarną i sieć teletechniczną,
*   przygotowanie podłoża/torowiska, dostawa kruszywa, zagęszczenie, położenie arotów, wykonanie uziemienia)
*   część podstawowa (dostawa i zabudowa prefabrykowanych fundamentów i pomostów, najazdów, zapewnienie dźwigu, montaż mechaniczny konstrukcji, elektroniki wagi, dostawa i montaż wyposażenia dodatkowego, legalizacja, szkolenie).

Należy zaznaczyć, że przywołane elementy składowe stanowią nierozłączną całość funkcjonalno–użytkową. Dostawę tę trzeba traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego tj. dostawy wagi samochodowej. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego zaklasyfikował wagi samochodowe wg PKWiU pod nr: PKWiU 28.29.39.0 – Pozostałe urządzenia do ważenia i mierzenia. X S.A. realizuje dostawy wag w oparciu o podpisane umowy z ostatecznymi użytkownikami wag lub generalnymi wykonawcami, dla których waga jest tylko elementem większej inwestycji realizowanej na rzecz ostatecznego użytkownika/inwestora.

W sprawie będącej przedmiotem zapytania X podpisze umowę na dostawę wagi samochodowej z kontrahentem (producentem płyt i wyrobów drewnopodobnych). Zgodnie z podpisaną umową X wystawi fakturę sprzedaży po zakończeniu dostawy i montażu wagi (PKWiU 28.29.39.0) z 23% VAT. Spółka instalować będzie wagę bezpośrednio na zlecenie Zamawiającego wagę (Inwestora). Spółka będzie instalować wagę na terenie zakładu Zamawiającego. W tym celu musi przygotować teren pod zainstalowanie wagi (fundament, nawierzchnię). Z uwagi na okoliczność, iż sama nie wykonuje prac ziemnych dotyczących przygotowania podłoża zleci wykonanie usługi firmie budowlanej. Następnie sama dokona montażu, podłączenia oraz legalizacji wagi. Spółka wystawia fakturę VAT za dostawę wagi rozumianej jako całość (z wykonaniem fundamentu, montażem i legalizacją) z 23% podatkiem VAT (PKWiU 28.29.39.0). Zamawiający wagę jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT oraz jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Firma wykonująca prace budowlane jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT oraz jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9. Firma wykonująca prace budowlane zakwalifikuje prace tj. wykonanie podbudowy fundamentów i wykonanie wzmocnienia podłoża gruntowego zgodnie z PKWiU 43.99.30.0 Roboty związane z fundamentowaniem, włączając wbijanie pali. Usługi te są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 43.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dane świadczenie jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę. Dla zastosowania odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Z analizy wniosku wynika, że realizacja dostawy wagi samochodowej wiąże się ze zleceniem przez Wnioskodawcę firmie budowlanej przygotowania terenu pod zainstalowanie wagi. Firma wykonująca prace budowlane zakwalifikuje prace tj. wykonanie podbudowy fundamentów i wykonanie wzmocnienia podłoża gruntowego zgodnie z PKWiU 43.99.30.0 „Roboty związane z fundamentowaniem, włączając wbijanie pali”, wymienione w poz. 43 załącznika nr 14 do ustawy. Natomiast Wnioskodawca wykorzysta nabytą od firmy budowlanej usługę do realizacji świadczenia na rzecz swojego Zleceniodawcy, które nie stanowi usługi budowlanej, tj. do dostawy i montażu wagi samochodowej (PKWiU 28.29.39.0 „Pozostałe urządzenia do ważenia i mierzenia”). Należy wskazać, że dostawa przez Wnioskodawcę wagi samochodowej mieszcząca się w grupowaniu 28.29.39.0 nie jest objęta zakresem załącznika nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca, nabycie od firmy budowlanej usług wymienionych w poz. 43 załącznika nr 14 do ustawy, służy Wnioskodawcy wykonaniu dostawy i montażu wagi samochodowej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania mechanizm odwróconego obciążenia. Usługi, które Wnioskodawca nabędzie od firmy budowlanej, co prawda są zaliczane do usług budowlanych wymienionych w poz. 43 załącznika nr 14 do ustawy, jednakże Wnioskodawca nie odsprzedaje usługi budowlanej Zleceniodawcy lecz dokonuje dostawy towaru jakim jest waga samochodowa sklasyfikowana w grupowaniu PKWiU 28.29.39.0 „Pozostałe urządzenia do ważenia i mierzenia”.

W związku z powyższym, w niniejszej sytuacji – skoro Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Zleceniodawcy usługi wymienionej w załączniku nr 14 do ustawy – nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. W konsekwencji rozliczenie między Wnioskodawcą a firmą budowlaną, od której Wnioskodawca nabędzie usługę, nastąpi bez zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Bowiem, firma budowlana nie będzie podwykonawcą w stosunku do Wnioskodawcy. Wnioskodawca zlecając firmie budowlanej wykonanie usług z katalogu zawartego w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, nie zleca tej firmie podwykonawstwa robót budowlanych lecz wykonawstwo robót budowlanych, ponieważ pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą (Zamawiającym–Inwestorem) nie została zawarta umowa o roboty budowlane.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane regulacje prawne, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nabywanie przez Wnioskodawcę usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy w celu świadczenia na rzecz Zleceniodawcy (Zamawiającego–Inwestora) dostawy i montażu wagi samochodowej, nie jest związane z podwykonawstwem usług budowlanych i nie powoduje, że Wnioskodawca staje się podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia zakupu usług w ramach tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia, tj. zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 i art. 17 ust. 1h ustawy.

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Tut. organ wskazuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.