Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-47/13/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-07
Teza: Nieodpłatnie zniesienie współwłasności – hipoteka jako ciężar.
Słowa kluczowe: ciężar; dług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2013 r. (data wpływu 11 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nieodpłatnego zniesienia współwłasności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem lokalu mieszkalnego o powierzchni 63 m2. Drugim współwłaścicielem w udziale wynoszącym 40% jest osoba fizyczna, należąca do III grupy podatkowej (zgodnie z zapisami ustawy o podatku od spadków i darowizn). Nieruchomość obciążona jest hipoteką – 305 721,39 zł, na rzecz banku, stanowiącą zabezpieczenie kredytu udzielonego na zakup tej nieruchomości. Stroną umowy kredytu są współwłaściciele nieruchomości. Współwłaściciele zamierzają w najbliższym czasie zawrzeć ugodę w formie aktu notarialnego, zgodnie z którą nastąpi nieodpłatne zniesienie współwłasności na rzecz Wnioskodawcy z jednoczesnym przejęciem wszystkich obciążeń wynikających z umowy kredytu indeksowanego do franków szwajcarskich. Obecna wartość nieruchomości to ok. 290 000 zł.

Wobec powyższego zadano następujące pytania:

1.  Czy przy ustalaniu podstawy opodatkowania wartość nieruchomości może być pomniejszona o obciążenie jakim jest hipoteka?
2.  Czy w przypadku, gdy hipoteka przewyższa wartość nieruchomości podatek od spadków i darowizn będzie równy zero?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nieodpłatne zniesienie współwłasności podlega opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od spadków i darowizn po stronie osoby, na rzecz której przechodzi własność udziału w nieruchomości. Zgodnie z art. 7 ust. 6 tej ustawy przy nabyciu w drodze zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na uwadze przepis art. 7 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Z punktu widzenia ustalania podstawy opodatkowania długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wnioskodawczyni wyjaśnia, że pojęcie długów w rozumieniu art.. 7 ust. 1 ustawy obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Ciężarem natomiast w rozumieniu powołanego przepisu są inne niż dług obciążenia nabytej rzeczy lub prawa.

Zgodnie natomiast z art. 65 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W ocenie Wnioskodawczyni, w świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia, jak w niniejszej sprawie, nieruchomości obciążonej hipoteką, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zatem wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. Ponieważ w opisanej sprawie kwota wierzytelności przekracza wartość nieruchomości, należny podatek będzie wynosił zero. Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawczyni powołuje zmianę interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2010 r., znak PL/LM/834/2/BNJ/10/09/PK-1746.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Natomiast stosownie do ust. 2 ww. przepisu podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką lokalu mieszkalnego. Drugim współwłaścicielem, w udziale wynoszącym 40%, jest osoba zaliczana do III grupy podatkowej. Nieruchomość ta obciążona jest hipoteką do kwoty 305 721,39 zł, stanowiącą zabezpieczenie udzielonego kredytu na jej zakup. Współwłaściciele zamierzają w najbliższym czasie zawrzeć ugodę, zgodnie z którą nastąpi nieodpłatne zniesienie współwłasności ww. lokalu mieszkalnego na rzecz Wnioskodawczyni, z jednoczesnym przejęciem przez Nią wszystkich obciążeń wynikających z umowy kredytu.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, że stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 7 przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Podstawa opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności określona została w art. 7 ust. 6 ustawy. Zgodnie z jego treścią przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie przepis art. 7 ust. 1 ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, łącznie z roszczeniami z tytułu poczynionych przez nabywcę nakładów na nabytą nieruchomość. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jej wartości. „Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Artykuł 9 ust. 1 pkt 3 stanowi, że opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4.902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Przy obliczeniu podatku od nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 ust. 2 ustawy).

Jak wskazano powyżej, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału. Wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności. W powyższym przypadku będą to ceny rynkowe na dzień zawarcia ugody dotyczącej zniesienia współwłasności.

Ponieważ w treści wniosku wskazano, że mająca być przedmiotem ugody zniesienia współwłasności nieruchomość obciążona jest hipoteką wyjaśnić należy, że zgodnie z art. art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361, ze zm.) w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powołanych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. Wyjaśnić także należy, że dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma natomiast znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie ustalając podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności wartość nieruchomości z dnia zawarcia ugody, ustalona przez jej strony, z zastrzeżeniem, że musi ona odpowiadać jej wartości rynkowej, może zostać pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. W sytuacji więc, gdy wartość hipoteki przewyższy wartość nieruchomości obowiązek zapłaty podatku z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie wystąpi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.