Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-175/14-5/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-09
Teza: opodatkowanie dostawy nieruchomosci zabudowanej;
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.), uzupełnionym w dniu 17 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) oraz w dniu 17 marca 2014 r. (data wpływu 19 marca 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 6 marca 2014 r. (doręczone w dniu 10 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy Nieruchomości.

Wniosek uzupełniono w dniu 17 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) oraz w dniu 17 marca 2014 r. (data wpływu 19 marca 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 6 marca 2014 r. (doręczone w dniu 10 marca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca („Sprzedajacy”) zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w W. przy ulicy X. oraz własność posadowionego na tym gruncie budynku, według treści rejestru budynków oznaczonego jako: budynki biurowe, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności wraz z budowlami oraz niezbędnymi urządzeniami, instalacjami, systemami i wyposażeniem („Nieruchomość”).

Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Sprzedającego, wykorzystywany dla celów świadczenia opodatkowanych podatkiem VAT usług najmu.

Na podstawie przepisu art. 678 par 1 Kodeksu cywilnego, wskutek nabycia Nieruchomości Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni w budynku będącym częścią składową Nieruchomości.

W ramach transakcji dojdzie także do przeniesienia na rzecz Kupującego związanych z Nieruchomością m.in.: praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń dotyczących takich robót, praw autorskich do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami, prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości, dokumentów zabezpieczeń związanych z umowami najmu, o ile są przenaszalne.

W ramach planowanej transakcji nie zostaną przeniesione na Kupującego m.in.:

*   umowa dotycząca zarządzania Nieruchomością;
*   umowy i zobowiązania dotyczące dostawy mediów (energia elektryczna, woda, kanalizacja, odpady, ogrzewanie, sieć teletechniczna);
*   umowy dotyczące bieżącej obsługi Sprzedającego (np. umowa o usługi księgowe, umowy dotyczące ochrony, umowy dotyczące konserwacji, umowy dotyczące obsługi technicznej, umowy dotyczące sprzątania, umowy dotyczące opieki nad zielenią);
*   umowy ubezpieczenia dotyczące Nieruchomości;
*   umowy dotyczące komercjalizacji;
*   umowa dot. ochrony ppoż.;
*   należności Sprzedającego wymagalne oraz te, na które wystawiono faktury - w tym wynikające z umów najmu;
*   środki pieniężne: na rachunkach bankowych lub w kasie;
*   umowa dotycząca bieżących prac remontowych lub adaptacyjnych w budynku na Nieruchomości.

Możliwe jest, że po transakcji dojdzie pomiędzy Sprzedającym i Kupującym oraz najemcami do rozliczenia zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku ponosił Sprzedający.

W związku z faktem, że Kupujący stanie się właścicielem Nieruchomości, której dotyczy finansowanie i która jest obciążona zabezpieczeniem tego finansowania, Kupujący przystąpi jako dłużnik solidarny do umowy kredytowej, przy czym pierwotnym kredytobiorcą pozostanie Sprzedający.

Sprzedaż nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy) z uwagi na fakt, że Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

Sprzedający, poza działalnością polegającą na wynajmie powierzchni w przedmiotowej Nieruchomości, co do zasady, nie prowadzi innej działalności operacyjnej. Poza Nieruchomością Sprzedający nie posiada innych znaczących aktywów.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS.

Sposób nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego.

Na podstawie decyzji z dnia 24 września 1991 roku wydanej z up. Wojewody stwierdzono nabycie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 roku prawa użytkowania wieczystego zabudowanego gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości oraz nieodpłatne nabycie prawa własności budynku przez Przedsiębiorstwo „E.” z siedzibą w W. Następnie prawo użytkowania wieczystego niezabudowanego gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości zostało zbyte przez Przedsiębiorstwo „E.” na rzecz Towarzystwa Ubezpieczeń i Reasekuracji W. SA. na podstawie umowy z dnia 10 listopada 1992 roku. W dalszej kolejności prawo użytkowania wieczystego gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości zostało przeniesione 17 września 1997 roku tytułem aportu na Sprzedającego, Następnie Sprzedający wybudował na gruncie w użytkowaniu wieczystym budynek i budowle wchodzące w skład sprzedawanej obecnie Nieruchomości. Pozwolenie na użytkowanie budynku zostało wydane w dniu 31 października 2000 roku.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z wybudowaniem budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Po wybudowaniu budynków przez Sprzedającego, były one w pełni wynajmowane najemcom, przy czym, pomiędzy dniem wydania budynku do użytkowania ostatnim najemcom na podstawie umów najmu a dniem sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Usługi najmu powierzchni świadczone przez Sprzedającego podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W okresie po nabyciu w drodze aportu Nieruchomości w tym budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, Sprzedający dokonywał prac modernizacyjnych i ulepszeń w budynku położonym na Nieruchomości, w związku z którymi przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże wydatki te nie stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej. To samo dotyczy budowli.

W rezultacie, w przypadku Nieruchomości, co do zasady, doszło do pierwszego zasiedlenia rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Co więcej, od pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie zasadniczo zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Kupujący i Sprzedający zamierzają jednak skorzystać z opcji wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

Na dzień dokonania dostawy Nieruchomości Sprzedający i Kupujący będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT i przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości. Oświadczenie to będzie zawierać wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT.

Kupujący będzie używać Nieruchomości w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług opodatkowanych VAT). W przyszłości Nieruchomość może także zostać zbyta przez Kupującego w ramach dostawy opodatkowanej VAT.

Wskazać należy, że w odniesieniu do budowli wchodzących w skład Nieruchomości mogło nie dojść w przeszłości do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT (dotyczy to budowli, które nie były przedmiotem najmu). W stosunku do tych budowli do pierwszego zasiedlenia dojdzie w momencie sprzedaży Nieruchomości do Kupującego, a zatem w tym zakresie transakcja sprzedaży będzie podlegała obowiązkowemu opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

Wnioskodawca wskazuje, że z analogicznym wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wystąpił również Kupujacy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 17 marca 2014 r. wskazano ponadto, że akt założycielski Sprzedającego w postaci Aktu Notarialnego nr 8080/97 z dnia 21 sierpnia1997 r., sporządzonego przed notariuszem Waldemarem L. w W. stanowi o aporcie w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności dwóch budynków o charakterze tymczasowym (niezwiązanych trwale z gruntem, tzw. „zaplecze socjalno-biurowe”). Budynki te były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wynajmowane w roku 1997, 1998,1999 jak wynika ze sprawozdań finansowych za te lata. Przedmiotowe budynki zostały zlikwidowane w roku 2000. W związku z tym, planowana sprzedaż będąca przedmiotem wniosku o interpretację ma dotyczyć budynku i budowli wybudowanych przez Sprzedającego już po dacie wniesienia aportu. Na sprzedawanej nieruchomości znajduje się budynek biurowy oraz dwie budowle (linia energetyczna podziemna oraz ulica Widok).

W związku z tym, że planowana sprzedaż będąca przedmiotem wniosku o interpretację ma dotyczyć budynku i budowli wybudowanych przez Sprzedającego już po dacie wniesienia aportu, zdaniem Sprzedającego w niniejszej sprawie nie będzie miał znaczenia fakt opodatkowania podatkiem od towarów i usług aportu. Kluczowe znaczenie ma w niniejszej sprawie fakt, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wybudowania budynku biurowego oraz dwóch budowli będących przedmiotem planowanej sprzedaży.

Pozwolenie na użytkowanie budynku biurowego zostało wydane w dniu 31 października 2000 r. Od tego czasu wydatki na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) zarówno w stosunku do budynku biurowego jak i w stosunku do budowli nie stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Oddanie do używania budynku biurowego w całości w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi budynku (było to w ramach umów najmu) nastąpiło po wybudowaniu budynku biurowego, tj. po 31 października 2000 roku. Jednocześnie oddanie do używania budynku biurowego w całości w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi nastąpiło chronologicznie później niż w ciągu 2 lat od planowanego dnia sprzedaży, tj. przed marcem 2012 roku.

Innymi słowy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku biurowego (dniem wydania budynku biurowego w całości w wykonaniu, czynności podlegających opodatkowaniu pierwszy raz do użytkowania najemcom na podstawie umów najmu) a dniem sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupujacego upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Budowle nie były oddane do użytkowania bezpośrednio w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Linia energetyczna podziemna została w roku 2003 wybudowana i oddana do użytkowania na potrzeby Spółki (nie była przedmiotem najmu). Ulica Widok nie była nigdy oddana do użytkowania bezpośrednio w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (nie była przedmiotem najmu) natomiast jest pośrednio wykorzystywana przez Najemców jako droga dojazdowa do naziemnych miejsc parkingowych użytkowanych odpłatnie przez Najemców oraz stanowi drogę do wejścia do budynku biurowego.

Od czasu wybudowania budynku oraz budowli wydatki na ulepszenie ww. obiektów nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotem planowanej umowy sprzedaży będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ?
2.  Czy zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT Sprzedający i Kupujacy będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT planowanej sprzedaży Nieruchomości ?

Zdaniem Wnioskodawcy :

1.  Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotem planowanej umowy sprzedaży będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Sprzedajacy i Kupujący będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT planowanej sprzedaży Nieruchomości.

Ad. 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla celów VAT przedmiotem planowanej umowy sprzedaży będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Przenosząc rozważania dotyczące klasyfikacji planowanej transakcji na grunt przepisów Ustawy o VAT, należy zauważyć, że ustawa o VAT nie definiuje wprost pojęcia przedsiębiorstwa. Zgodnie jednak z poglądami prezentowanymi przez przedstawicieli doktryny, należy się w tym zakresie odwoływać do definicji przedsiębiorstwa w Kodeksie cywilnym, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki w Leksykonie VAT 2010 \[Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2010\] podkreśla, że „ustawa o VAT nie określa w treści swych postanowień definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”. Przedmiotową definicję „przedsiębiorstwo” zawiera art. 551 Kc.”. Zgodnie z tym poglądem, powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa, podobnie jak w przypadku interpretacji tego pojęcia na potrzeby Ustawy o VAT, należy odwołać się do uregulowania art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

• wierzytelności,

• prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

• koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,

• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

• tajemnice przedsiębiorstwa,

• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Ważne jest zatem, aby w zbywanym, przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w ten sposób, aby przekazany zespół składników majątkowych mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej, Oznacza to, że, aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Tymczasem, w przypadku planowanej transakcji nie można mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem nabycia będzie jedynie Nieruchomość wraz z zabezpieczeniami oraz wyżej wymienionymi prawami i obowiązkami, które ściśle wiążą się z Nieruchomością, takie jak np.: gwarancje i inne zabezpieczenia budowlane, dokumentacja związana z Nieruchomością. Elementy te są oczywistym uzupełnieniem Nieruchomości, nieprowadzącym jednak do wykreowania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wynika to choćby z faktu, że szereg elementów istotnych z punktu widzenia działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego zostanie wyłączonych z transakcji sprzedaży Nieruchomości. Dotyczy to m.in.:

• umowy dotyczącej zarządzania Nieruchomością;

• umów i zobowiązań dotyczących dostawy mediów (energia elektryczna, woda, kanalizacja, odpady, ogrzewanie, sieć teletechniczna);

• umów dotyczących bieżącej obsługi Sprzedającego (np. umowa o usługi księgowe, umowy dotyczące ochrony, umowy dotyczące konserwacji, umowy dotyczące obsługi technicznej, umowy dotyczące sprzątania, umowy dotyczące opieki nad zielenią);

• umów ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości;

• umów dotyczących komercjalizacji;

• umowy dotyczącej ochrony ppoż.;

• należności Sprzedającego - wymagalnych oraz tych, na które wystawiono faktury - w tym wynikających z umów najmu;

• środków pieniężnych na rachunkach bankowych lub w kasie;

• umowy dotyczącej bieżących prac remontowych lub adaptacyjnych w budynku na Nieruchomości.

Sprzedaż nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy).

Nie można zatem uznać, że Nieruchomość może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. Innymi słowy, Sprzedający nie może tylko i wyłącznie w oparciu o Nieruchomość prowadzić działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, część składników majątkowych wskazanych jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Kupującego. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko Nieruchomość, której bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”. W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa.

Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe. Zostało ono potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443 284/12-3/RR), czy interpretacji tego organu z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPPP2/443-850/11- 2/PR).

Konkluzji tej nie zmienia fakt, że z mocy prawa na Kupującego przejdą prawa i obowiązki z umów najmu, w tym zabezpieczenia. Przejście praw i obowiązków z umów najmu nie będzie bowiem elementem sprzedaży jest jedynie określonym przepisami Kodeksu cywilnego skutkiem zbycia rzeczy będącej przedmiotem najmu.

Brak możliwości klasyfikacji aktywów Sprzedającego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, stosownie do art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem Ministerstwa Finansów, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu powyższej definicji, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

• zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz przedstawicieli doktryny prawa podatkowego i w praktyce nie rodzi żadnych wątpliwości.

Należy zauważyć, że zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział oraz, że takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2012 r. (sygn. 1PPP2/443-284/12-3/RR).

Wyodrębnienie finansowe z kolei oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służyły w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że przedmiot planowanej umowy sprzedaży nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego

• na przedmiot transakcji składa się jedynie Nieruchomość,

• Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS,

• nabywane aktywa są tylko sumą poszczególnych środków trwałych, niebędących zorganizowanym zespołem składników powiązanych organizacyjnie,

• w ramach sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na kupującego praw z kluczowych umów (w tym umów z dostawcami mediów i dotyczących obsługi Nieruchomości),

• nabywane aktywa nie są w stanie samodzielnie funkcjonować, gdyż nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy; kupujący nie może tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki prowadzić działalności gospodarczej,

• Kupujący nie przejmie w ramach transakcji pracowników ani zobowiązań Sprzedającego.

Kupujący przystąpi jedynie w roli dłużnika solidarnego do umowy kredytowej dotyczącej finansowania Nieruchomości, przy czym pierwotnym kredytobiorcą pozostanie Sprzedający.

Będzie to miało miejsce ze względu na fakt, że Kupujący stanie się właścicielem Nieruchomości, której dotyczy finansowanie i która jest obciążona zabezpieczeniem tego finansowania.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedawane aktywa nie są wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, przedmiot transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Konkluzji tych nie zmienia fakt, że nabywane aktywa stanowią główne składniki majątku Sprzedającego. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z dnia 5 października 2005 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym, „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, że faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”. Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne (m. in. wyrok WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2005 r. (sygn. I SA/Wr 355/08). Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443- 21/11-4/EN).

Podsumowując, przedmiotem planowanej umowy sprzedaży dla celów Ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad.2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT Sprzedający i Kupujący będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT planowanej sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, decyzją z dnia 24 września 1991 roku wydaną z up. Wojewody Warszawskiego stwierdzono nabycie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 roku prawa użytkowania wieczystego zabudowanego gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości oraz nieodpłatne nabycie prawa własności budynku przez Przedsiębiorstwo „E.” z siedzibą w W. Następnie prawo użytkowania wieczystego niezabudowanego gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości zostało zbyte przez Przedsiębiorstwo „E.” na rzecz Towarzystwa Ubezpieczeń Reasekuracji W. S.A. na podstawie umowy z dnia 10 listopada 1992 roku. W dalszej kolejności prawo użytkowania wieczystego gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości zostało przeniesione 17 września 1997 roku tytułem aportu na Sprzedającego. Następnie Sprzedający wybudował na gruncie w użytkowaniu wieczystym budynek i budowle wchodzące w skład sprzedawanej obecnie Nieruchomości. Pozwolenie na użytkowanie budynku zostało wydane w dniu 31 października 2000 roku.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z wybudowaniem budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Po wybudowaniu budynków przez Sprzedającego, były one w pełni wynajmowane najemcom, przy czym, pomiędzy dniem wydania budynku do użytkowania ostatnim najemcom na podstawie umów najmu a dniem sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Usługi najmu powierzchni świadczone przez Sprzedającego podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W okresie po nabyciu w drodze aportu Nieruchomości, w tym budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, Sprzedający dokonywał prac modernizacyjnych i ulepszeń w budynku położonym na Nieruchomości, w związku z którymi przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże wydatki te nie stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej. To samo dotyczy budowli.

W rezultacie, w przypadku Nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Co więcej, od pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego do Kupującego upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W świetle powyższych przepisów oraz przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, lecz Sprzedający i Kupujący będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT ze względu na to, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w stosunku do Nieruchomości w związku z wybudowaniem budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Z kolei, w odniesieniu do budowli wchodzących w skład Nieruchomości, które nie były w przeszłości przedmiotem najmu, do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT dojdzie w momencie sprzedaży Nieruchomości do kupującego, a zatem w tym zakresie transakcja sprzedaży będzie podlegała obowiązkowemu opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Organ podatkowy informuje ponadto, że w Dzienniku Ustaw z 23 stycznia 2014 r., poz. 121 opublikowano obwieszczenie Marszałka Sejmu w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r.- Kodeks Cywilny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.