Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0115-KDST1-2.440.156.2022.3.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-25
Teza: WIS TOWAR - adiuwant.
Słowa kluczowe: chemikalia; towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (\`(...)\`) z dnia 8 lipca 2022 r. (data wpływu 12 lipca 2022 r.), uzupełnionego w dniu 2 września 2022 r. (data wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar – (\`(...)\`)

**Opis towaru**: środek pochodzenia roślinnego (\`(...)\`), w skład którego wchodzą (\`(...)\`)

**Rozstrzygnięcie**: CN 38

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 12 lipca 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 2 września 2022 r.; w zakresie sklasyfikowania towaru „(\`(...)\`)” według PKWIU na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku oraz jego uzupełnienia przedstawiono następujący opis towaru.

Przedmiotem wniosku jest adiuwant o nazwie (\`(...)\`) (dalej również jako „Produkt”) produkowany przez (\`(...)\`), od którego jest importowany przez Wnioskodawcę.

(\`(...)\`) jest naturalnym środkiem pochodzenia roślinnego (\`(...)\`).

(\`(...)\`)

Podstawowym składnikiem stanowiącym 96% preparatu jest: (\`(...)\`).

Szczegółowy skład preparatu:

(\`(...)\`)

Produkt jest preparatem spełniającym wymagania adiuwanta zawartym w art. 58 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) NR 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczącego wprowadzania do obrotu środków ochrony roślin i uchylającego dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG.

(\`(...)\`)

Produkt zapewnia zwiększenie efektywności działania środków ochrony roślin używanych wraz z nim, zwłaszcza wybranych herbicydów i fungicydów, stosowanych dolistnie przez zwiększenie ich rozpuszczalności na powierzchni roślin. (\`(...)\`). Przez zwiększenie skuteczności działania środków chwastobójczych, Produkt pozytywnie wpływa na ochronę środowiska pozwalając na obniżenie stosowanych dotychczas dawek środków ochrony roślin. Samoistne stosowanie towaru, podobnie jak innych adiuwantów, bez właściwych środków ochrony roślin, byłoby pozbawione jakiegokolwiek sensu zarówno biologicznego jak i użytkowego, gdyż wszystkie adiuwanty należy stosować wyłącznie w połączeniu z właściwymi środkami ochrony roślin. Tym samym jedyne i możliwe przeznaczenie i zastosowanie tego środka sprowadza się de facto do ochrony roślin.

Towar o nazwie „(\`(...)\`)” nie jest środkiem wspomagającym uprawę roślin, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o nawozach i nawożeniu (Dz. U. z 2021 r., poz. 76, z póżn. zm.).

Obowiązująca w Polsce ustawa o ochronie roślin nie przewiduje dotychczas obowiązku uzyskania decyzji/pozwolenia na wprowadzanie do obrotu adiuwantów, do których zaliczany jest towar o nazwie „(\`(...)\`)”.

Nie jest on również produktem nawozowym, których dotyczy Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/1009 z dnia 5 czerwca 2019 r.

Adiuwanty nie są umieszczone w rejestrze środków ochrony roślin na podstawie art. 81 ust. 3 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) NR 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczącego wprowadzania do obrotu środków ochrony roślin i uchylające dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG, gdyż Polska do końca okresu przejściowego nie wprowadziła obowiązku uzyskiwania zezwoleń i rejestracji dla adiuwantów. Dopiero po upływie okresu przejściowego Polska będzie zobowiązana do wprowadzenia obowiązku rejestracji adiuwantów w rejestrze środków ochrony roślin.

Adiuwant „(\`(...)\`)” nie podlega rejestracji, ocenie, udzielania zezwoleń i stosowanych ograniczeń w zakresie chemikaliów zgodnie z przepisem art. 56 ust.4 lit. a Rozporządzenia (WE) NR 1907/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie rejestracji, oceny, udzielania zezwoleń i stosowanych ograniczeń w zakresie chemikaliów (REACH) i utworzenia Europejskiej Agencji Chemikaliów, zmieniające dyrektywę 1999/45/WE oraz uchylające rozporządzenie Rady (EWG) nr 793/93 i rozporządzenie Komisji (WE) nr 1488/94, jak również dyrektywę Rady 76/769/EWG i dyrektywy Komisji 91/155/EWG, 93/67/EWG, 93/105/WE i 2000/21/WE.

Organy celne przyjmują, że towar ten jest objęty kodem CN 3808 99 90, czego dowodem jest załączony wydruk dokumentu SAD znak (\`(...)\`) z dnia 12 stycznia 2022 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, Produkt mieści się według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług („PKWiU”) w grupowaniu 20.20.1.

Na gruncie przepisów ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją z 9 sierpnia 2019 r., produkty z powyższego grupowania PKWiU, tj. pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne, z wyłączeniem środków odkażających (PKWiU 20.20.14) mieściły się wśród wyrobów wymienionych w poz. 10 załącznika nr 3 do do ustawy o VAT (zwany dalej „Załącznikiem nr 3”).

Po nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług dokonanej art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. (Dz.U.2019.1751), zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług „Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4”.

Adiuwant (\`(...)\`) jest towarem używanym wyłącznie w rolnictwie.

Towary zwykle używane w rolnictwie wymienione są w pozycjach 7 do 12 Załącznika nr 3.

Towary mieszczące się w poz. 7 do 9 Załącznika zostały określone przez wskazanie numerów działów Nomenklatury Scalonej je obejmujących.

Z zapisów znajdujących się w kolumnie drugiej załącznika wynika, że w pozycjach 10 do 12 mieszczą się towary niezależnie od tego do jakiego kodu Nomenklatury Scalonej są zaliczane.

W tej sytuacji, zgodnie z przepisem art. 42a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, klasyfikację towaru ustala się według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Skoro zgodnie z zapisem w pozycji 10 Załącznika nr 3 dla objęcia tą pozycją towarów nie ma znaczenia klasyfikacja według CN, a adiuwanty nie są objęte Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, to oczywiste jest – zdaniem Wnioskodawcy – że warunkiem objęcia adiuwanta (\`(...)\`) pozycją 10 załącznika nr 3 jest jego zakwalifikowanie do grupowania PKWiU 20.20.1 – Pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne.

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na podstawie znowelizowanego załącznika nr 3 do ustawy o VAT, poz. 10, według nowej matrycy stawek VAT, Produkt będzie opodatkowany stawką VAT wynikającą z Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Złożony wniosek zawiera wyłącznie żądanie określenia stawki VAT, według której będą opodatkowane dostawy towaru o nazwie „(\`(...)\`)”.

(\`(...)\`)

Klasyfikacja Produktu według PKWiU zaproponowana przez Spółkę to: 20.20.19.0.

Postanowieniem z dnia 21 września 2021 r. znak 0115-KDST1-2.440.156.2022.2.MD organ pierwszej instancji poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Pismo zostało doręczone w dniu 5 października 2022 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednego i tego samego działu, pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu 38 Nomenklatury scalonej (dalej jako CN), dział ten obejmuje „Produkty chemicznie różne”.

Z brzmienia pozycji 3824 CN, wynika, że obejmuje ona „Gotowe spoiwa do form odlewniczych lub rdzeni; produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego lub przemysłów pokrewnych (włączając te składające się z mieszanin produktów naturalnych), gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”.

Zgodnie natomiast z treścią Not wyjaśniających do pozycji 3824:

„Pozycja obejmuje:

(…).

(B) Produkty chemiczne i preparaty chemiczne lub inne

Tylko z trzema wyjątkami (patrz poniżej punkty (7), (19) i (31)) pozycja ta nie dotyczy odrębnych pierwiastków chemicznych lub odrębnych, chemicznie zdefiniowanych związków.

Dlatego też produkty chemiczne klasyfikowane do niniejszej pozycji są produktami, których skład chemiczny nie jest zdefiniowany bez względu na to, czy są otrzymywane jako produkty uboczne w produkcji innych substancji (stosuje się to np. do kwasów naftenowych), czy też są przygotowywane bezpośrednio.

Preparaty chemiczne lub inne są albo mieszaninami (których emulsje lub dyspersje mają szczególną postać), albo niekiedy roztworami. Wodne roztwory produktów chemicznych objętych działami 28. lub 29. pozostają klasyfikowane do tych działów, ale ich roztwory w innych rozpuszczalnikach niż woda, poza rzadkimi wyjątkami, nie są objęte tymi działami i z tego względu są uważane za preparaty objęte niniejszą pozycją.

Preparaty klasyfikowane do niniejszej pozycji, mogą się składać całkowicie lub częściowo z produktów chemicznych (co jest przypadkiem najczęstszym) lub całkowicie ze składników naturalnych (zobacz np. punkt 23. poniżej).

(…)”.

Pozycja 3808 CN \[która – zgodnie z kluczem powiązań Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) 2015 z CN 2022 odpowiada klasie PKWiU, do której we wniosku odwołała się Spółka, tj. 20.20\], obejmuje „Środki owadobójcze, gryzoniobójcze, grzybobójcze, chwastobójcze, opóźniające kiełkowanie, regulatory wzrostu roślin, środki odkażające i podobne produkty, pakowane do postaci lub w opakowania do sprzedaży detalicznej, lub w postaci preparatów lub artykułów (na przykład taśm nasyconych siarką, knotów i świec oraz lepów na muchy)”.

Zgodnie z treścią Not wyjaśniających do pozycji 3808:

„Niniejszą pozycją objęta jest cała grupa produktów (innych niż te, które mają charakter leków, włączając leki weterynaryjne – pozycja 3003 lub 3004), przeznaczonych do niszczenia bakterii chorobotwórczych, insektów (komarów, moli, stonki ziemniaczanej, karaluchów itp.), mchów i pleśni, chwastów, gryzoni, dzikiego ptactwa itp. Pozycja obejmuje również produkty służące do odstraszania szkodników lub do odkażania nasion.

Te środki owadobójcze, dezynfekujące, chwastobójcze, grzybobójcze itp. stosuje się przez rozpryskiwanie, opylanie, zraszanie, powlekanie, impregnowanie itp., a niekiedy konieczne jest ich spalanie. Ich działanie polega na zatruciu układu nerwowego, zatruciu żołądka, powodują uduszenie; działają skuteczne swoim zapachem, itp.

(…)”.

Produkt, jako adiuwant, to natomiast taka substancja, która ma charakter biologicznie obojętny, zatem przed zmieszaniem jej z preparatem biologicznie aktywnym (tu: (\`(...)\`)) nie wykazuje cech biobójczych, które to cechy zgodnie z notami wyjaśniającymi do CN 3808, są niezbędne aby klasyfikować dany wyrób do tej pozycji

Uwzględniając powyższe, analizowany towar („(\`(...)\`)”) spełnia kryteria i posiada właściwości charakterystyczne dla towarów objętych działem CN 38. Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz treścią not wyjaśniających do HS.

Jednocześnie, wobec podania we wniosku przez Spółkę propozycji klasyfikacji Produktu do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, tutejszy organ zaznacza, że dla potrzeb ustalenia dla Produktu stawki podatku od towarów i usług jego klasyfikacja w świetle PKWiU nie jest konieczna. Obecnie ustawodawca określił nowy sposób identyfikacji towarów, polegający na odejściu od stosowania dla celów opodatkowania PKWiU na rzecz Nomenklatury Scalonej (CN).

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W świetle art. 146da ust. 1 ustawy \[w brzmieniu nadanym przez art. 53 ustawy z dnia 7 lipca 2022 r. o finansowaniu społecznościowym dla przedsięwzięć gospodarczych i pomocy kredytobiorcom (Dz. U. z 2022 r. poz. 1488\], w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 października 2022 r. dla:

(…),

2) środków poprawiających właściwości gleby, stymulatorów wzrostu oraz podłoży do upraw, o których mowa w ustawie z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz. U. z 2021 r. poz. 76), z wyłączeniem podłoży mineralnych,

3) nawozów i środków ochrony roślin, zwykle przeznaczonych do wykorzystania w produkcji rolnej, wymienionych w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy,

(…)

– stawka podatku wynosi 0%.

Przepisów ust. 1 pkt 1-4 nie stosuje się do importu towarów, o którym mowa w art. 138i ust. 1 (art. 146da ust. 2 ustawy).

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 10 wskazano bez względu na CN „Nawozy i środki ochrony roślin – zwykle przeznaczone do wykorzystywania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”.

Wobec braku odniesienia w tej pozycji do kodu Nomenklatury scalonej („bez względu na kod CN”), jak również niezastosowania siatki pojęciowej dotyczącej nazw towarów, wskazanej w pkt 1 i 11 załącznika nr III do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1), które to punkty implementuje w części pozycja 10 załącznika nr 3 ustawy, zarówno pojęcie nawozów, jak i pojęcie środków ochrony roślin wymaga interpretowania zgodnie z przepisami o nawozach oraz przepisami o środkach ochrony roślin.

W świetle art. 2 pkt 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/1009 z dnia 5 czerwca 2019 r. ustanawiającego przepisy dotyczące udostępniania na rynku produktów nawozowych UE, zmieniającego rozporządzenie (WE) nr 1069/2009 i (WE) nr 1107/2009 oraz uchylające rozporządzenie (WE) nr 2003/2003 (Dz.Urz.UE.L Nr 170, str. 1) – dalej jako rozporządzenie 2019/1009 – na użytek niniejszego rozporządzenia mają zastosowanie następujące definicje:

1) „produkt nawozowy” oznacza substancję, mieszaninę, mikroorganizm lub każdy inny materiał, stosowane lub przeznaczone do stosowania na rośliny lub ich ryzosferę lub na grzyby lub ich mykosferę, lub przeznaczone do stworzenia ryzosfery lub mykosfery, albo samodzielnie, albo po zmieszaniu z innym materiałem, w celu dostarczania roślinom lub grzybom składników pokarmowych lub w celu poprawy efektywności wykorzystania składników pokarmowych;

(…).

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 10 lipca 2007 r. o nawozach i nawożeniu (Dz. U. z 2021 r., poz. 76, z późn. zm.) – dalej jako „ustawa o nawozach i nawożeniu” użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) nawozy – produkty przeznaczone do dostarczania roślinom składników pokarmowych lub zwiększania żyzności gleb albo zwiększania żyzności stawów rybnych, którymi są nawozy mineralne, nawozy naturalne, nawozy organiczne i nawozy organiczno-mineralne;

(…)

8) stymulator wzrostu – związek organiczny lub mineralny lub jego mieszanina, wpływające korzystnie na rozwój roślin lub inne procesy życiowe roślin, z wyłączeniem regulatora wzrostu będącego środkiem ochrony roślin w rozumieniu przepisów o ochronie roślin;

(…)

10) środki wspomagające uprawę roślin – środki poprawiające właściwości gleby, stymulatory wzrostu i podłoża do upraw.

(…).

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin (Dz. U. z 2020 r., poz. 2097), za środek ochrony roślin uważa się środek ochrony roślin, o którym mowa w art. 2 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczącego wprowadzania do obrotu środków ochrony roślin i uchylającego dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG (Dz. Urz. UE. L. 309 z dnia 24 listopada 2009 r.) – dalej jako „rozporządzenie 1107/2009”.

Na podstawie art. 2 ust. 1 rozporządzenia 1107/2009, za środki ochrony roślin uważa się środki w postaci, w jakiej są one dostarczane użytkownikowi, składające się z substancji czynnych, sejfnerów lub synergetyków lub zawierających te składniki, i przeznaczonych do jednego z następujących zastosowań:

a) ochrona roślin lub produktów roślinnych przed wszelkimi organizmami szkodliwymi lub zapobieganie działaniu takich organizmów, chyba że głównym przeznaczeniem takich produktów jest utrzymanie higieny, a nie ochrona roślin lub produktów roślinnych;

b) wpływanie na procesy życiowe roślin, na przykład poprzez substancje działające jako regulatory wzrostu, inne niż składnik odżywczy lub biostymulator;

c) zabezpieczanie produktów roślinnych w zakresie, w jakim takie substancje lub środki nie podlegają szczególnym przepisom wspólnotowym dotyczącym środków konserwujących;

d) niszczenie niepożądanych roślin lub części roślin z wyjątkiem glonów, chyba że dane środki są stosowane na glebę lub wodę w celu ochrony roślin;

e) hamowanie lub zapobieganie niepożądanemu wzrostowi roślin z wyjątkiem glonów, chyba że dane środki są stosowane na glebę lub wodę w celu ochrony roślin.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 lit. d) rozporządzenia 1107/2009, adiuwanty to substancje lub preparaty składające się ze składników obojętnych lub preparatów zawierających jeden lub kilka składników obojętnych, w postaci, w jakiej są one dostarczane użytkownikowi i wprowadzane do obrotu, aby użytkownik mógł mieszać je ze środkiem ochrony roślin, i które zwiększają jego skuteczność lub inne jego właściwości jako pestycydu.

Według art. 3 (Definicje) pkt 34 rozporządzenia 1107/2009, na użytek niniejszego rozporządzenia stosuje się następujące definicje „biostymulator” oznacza produkt, który stymuluje procesy odżywiania rośliny niezależnie od zawartości składników pokarmowych w produkcie i którego jedynym celem jest poprawa co najmniej jednej z następujących właściwości rośliny lub ryzosfery roślin:

a) efektywność wykorzystania składników pokarmowych;

b) odporność na stres abiotyczny;

c) cechy jakościowe;

d) przyswajalność składników pokarmowych z form trudnodostępnych w glebie lub ryzosferze.

Określając z kolei znaczenie zwrotu „zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej” użytego w poz. 10 załącznika 3 do ustawy, należy wskazać na wytyczne TSUE zawarte w wyroku C-41/09 w tym zakresie.

W ocenie TSUE pojęcie zwykle wykorzystywane w produkcji rolnej dotyczy takich towarów, które najczęściej i co do zasady są przeznaczone do wykorzystywania w produkcji rolnej, przy czym to do ustawodawcy krajowego należy podjęcie decyzji, jakie grupy towarów z tak ogromnego katalogu towarów wykorzystywanych zwykle w rolnictwie objąć stawką obniżoną.

Zgodnie z załącznikiem III do Dyrektywy 2006/112/WE stawkami obniżonymi mogą być objęte m.in.:

– środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych (pkt 1);

– dostawa towarów i świadczenie usług, które zwykle są przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, ale z wyłączeniem dóbr inwestycyjnych, takich jak maszyny lub budynki (pkt 11).

Jak wynika z brzmienia art. 98 Dyrektywy 2006/112/WE, zastosowanie jednej lub dwóch obniżonych stawek VAT nie jest obowiązkowe. Przepis ów stanowi jedynie możliwość przyznaną państwom członkowskim w drodze odstępstwa od zasady, zgodnie z którą stosowana jest podstawowa stawka. Niemniej jednak gdy państwo członkowskie podejmuje decyzję o wybiórczym stosowaniu obniżonej stawki VAT do niektórych dostaw towarów lub świadczeń usług znajdujących się w załączniku III do dyrektywy musi przestrzegać zasady neutralności (zob. podobnie wyroki: z dnia 3 kwietnia 2008 r., w sprawie C-442/05, Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien, pkt 41, 43; z dnia 6 maja 2010 r., w sprawie C-94/09, Komisja/Francja, pkt 30; a także z dnia 27 lutego 2014 r., w sprawie C-454/12 i C-455/12, Pro Med Logistik i Pongratz, pkt 45).

W myśl art. 98 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE, przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować Nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Tym samym dyrektywa nie narzuca obowiązku stosowania Nomenklatury scalonej celem precyzyjnego określenia zakresu danej kategorii. Kwestia ta była przedmiotem analizy TSUE w polskiej sprawie C-499/16, AZ.

TSUE badając prawidłowość zastosowania stawki obniżonej do niektórych wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych wskazał, że zgodnie z art. 98 ust. 3 dyrektywy państwa członkowskie mogą stosować CN przy stosowaniu stawek obniżonych do poszczególnych kategorii towarów, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Stosowanie CN jest jednak tylko jednym z wielu sposobów precyzyjnego określenia zakresu danej kategorii (pkt 25 wyroku).

Ponieważ towary zwykle wykorzystywane w rolnictwie:

• mogą mieścić się w różnych działach i pozycjach Nomenklatury scalonej, co utrudnia precyzyjne określenie ich zakresu;

• mogą mieć szkodliwy wpływ na zdrowie ludzi lub zwierząt oraz środowisko;

• podlegają szczególnemu nadzorowi z uwagi na konieczność wyważenia interesów gospodarki rolnej, zdrowia ludzi i zwierząt, jak również wpływu na środowisko, a tym samym objęte są daleko posuniętą harmonizacją w ramach Unii Europejskiej;

zdecydowano o objęciu stawką obniżoną wyłącznie nawozów i środków ochrony roślin, jednakże celem precyzyjnego określenia zakresu tych wybranych kategorii zastosowanie znajdą w stosunku do nich definicje ustawowe oraz unijne, a nie definicje słownikowe czy definicje autonomiczne stosowane wyłącznie na potrzeby Nomenklatury scalonej.

Zastosowany zabieg legislacyjny nie czyni jednak takiego rozwiązania niezgodnym z dyrektywą, wręcz przeciwnie, czyni zadość przyznanej państwom członkowskim możliwości selektywnego stosowania stawki obniżonej przez wyodrębnienie określonych i swoistych aspektów danych kategorii towarów i usług z poszanowaniem zasady neutralności (wyroki TSUE: z dnia 6 maja 2010 r. w sprawie C- 94/09, Komisja przeciwko Francji, pkt 30, z dnia 27 lutego 2014 r. w sprawie C-454/12 i C- 455/12, Pro Med. Logistik, pkt 44).

Z grupy towarów i usług wskazanych w załączniku III do Dyrektywy 2006/112/WE wyodrębniono bowiem nawozy i środki ochrony roślin, podlegających ścisłemu reżimowi krajowemu oraz unijnemu i tylko takie objęto stawka preferencyjną.

Skoro zatem polski ustawodawca wskazał w poz. 10 załącznika 3 tylko nawozy i środki ochrony roślin i obie te grupy towarów są środkami o zastosowaniu ściśle określonych w przepisach oraz odnoszą się do nich odrębne wymagania, nie jest dopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, przez objęcie stawką obniżoną produktów nie należących do tej grupy towarów.

Zgodnie z art. 146d ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może czasowo obniżać stawki podatku VAT do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Zgodnie z **§ 10be ust.** 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1696, z późn. zm.) – dalej jako „rozporządzenie wykonawcze”) – do dnia 31 października 2022 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się dla:

1) polepszaczy gleby,

2) środków wapnujących,

3) biostymulatorów niemikrobiologicznych,

4) podłoży do upraw,

5) produktów nawozowych mieszanych składających się wyłącznie z nawozu i środka wapnującego

– o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/1009 z dnia 5 czerwca 2019 r. ustanawiającym przepisy dotyczące udostępniania na rynku produktów nawozowych UE, zmieniającym rozporządzenia (WE) nr 1069/2009 i (WE) nr 1107/2009 oraz uchylającym rozporządzenie (WE) nr 2003/2003 (Dz. Urz. UE L 170 z 25.06.2019, str. 1, z późn. zm.), z wyłączeniem podłoży mineralnych i podłoży do upraw grzybów.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, w przypadku gdy towary, o których mowa w tym przepisie, są przedmiotem importu towarów, o którym mowa w art. 138i ust. 1 ustawy (**§ 10be ust.** 2 rozporządzenia wykonawczego).

W świetle materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie (z którego wynika przede wszystkim skład, przeznaczenie oraz sposób użycia Produktu), oświadczeń Spółki (tj. że Produkt nie jest środkiem wspomagającym uprawę roślin oraz, że nie jest produktem nawozowym, którego dotyczy rozporządzenie 2019/1009) oraz powołanych wyżej regulacji, Produktu nie można uznać za:

– nawóz albo środek ochrony roślin wymieniony w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy;

– środek poprawiający właściwości gleby, stymulator wzrostu albo podłoże do upraw, o których mowa w ustawie o nawozach i nawożeniu, jak również,

– polepszacz gleby, środek wapnujący, biostymulator niemikrobiologiczny, podłoże do upraw, produkt nawozowy mieszany składający się wyłącznie z nawozu i środka wapnującego, o których mowa w rozporządzeniu 2019/1009.

(\`(...)\`) należy natomiast do odrębnej kategorii wyrobów zdefiniowanej w art. 2 ust. 3 lit. d) rozporządzenia 1107/2009 i nie spełnia warunków uznania go za towar wymieniony w art. 146da ust. 1 ustawy, w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy, czy też w **§ 10be ust.** 1 rozporządzenia wykonawczego.

Wobec tego, ponieważ towar opisany we wniosku („(\`(...)\`)”) klasyfikowany jest do działu 38 Nomenklatury scalonej (CN) oraz nie został objęty jakąkolwiek obniżoną stawką podatku – jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,

43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).