Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.545.2024.1.KSA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-20
Teza: Opodatkowanie świadczenia odpłatnych usług cmentarnych, prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem prewspółczynnika dla jednostki budżetowej, prawo do dokonania korekty podatku naliczonego, gdyby w minionym roku nie miał miejsca żaden nieodpłatny pochówek.
Słowa kluczowe: cmentarze; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; korekta-korekta podatku naliczonego; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta podatku odliczonego po zakończeniu roku podatkowego 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 1 

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

*   opodatkowania usług cmentarnych świadczonych na rzecz podmiotów zewnętrznych,
*   prawa do odliczenia podatku VAT od Wydatków bieżących oraz wydatków ponoszonych na Inwestycję z zastosowaniem prewspółczynnika skalkulowanego zgodnie z Rozporządzeniem dla jednostki budżetowej,
*   prawa do dokonania korekty podatku naliczonego w pliku JPK\_V7M za styczeń roku kolejnego w sytuacji, gdyby w minionym roku nie miał miejsca żaden nieodpłatny pochówek.

Treść wniosku jest następującą:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Uwagi ogólne

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Mając na uwadze wyrok Trybunatu Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi.

W strukturze organizacyjnej Gminy występuje m.in. działający w formie jednostki budżetowej A. (dalej: „Jednostka”). Wskazana jednostka objęta jest ww. centralizacją rozliczeń VAT i wykazuje osiągany obrót łącznie z urzędem obsługującym Gminę oraz pozostałymi jednostkami organizacyjnymi Gminy podlegającymi centralizacji VAT w jednej deklaracji składanej z podaniem danych Gminy.

Działalność w zakresie cmentarzy

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie cmentarzy gminnych.

W związku z powyższym, Gmina jest właścicielem cmentarzy komunalnych (dalej: „cmentarze”), na których świadczone są usługi (dalej: „usługi cmentarne”) dla zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, w tym m.in.:

*   wykopanie grobu;
*   udostępnienie miejsca grzebalnego;
*   przedłużenie użytkowania miejsca grzebalnego;
*   udostępnienie cmentarzy w celu wjazdu pojazdów.

Jednostką organizacyjną Gminy, która zarządza cmentarzami komunalnymi jest Jednostka.

Z tytułu wykonywania usług cmentarnych Gmina pobiera opłaty (dalej łącznie jako: „opłaty cmentarne”), które stanowią jej przychód. Gmina wykazuje kwoty wynikające z otrzymywanych opłat cmentarnych w swoich plikach JPK\_V7M i odprowadza od nich stosowny podatek należny.

Opis wydatków będących przedmiotem wniosku

W ramach swojej działalności Gmina, w tym za pośrednictwem Jednostki, ponosi wydatki związane z bieżącym funkcjonowaniem cmentarzy (dalej: „Wydatki bieżące”) oraz wydatki związane z realizacją zadań inwestycyjnych.

W szczególności, w 2024 r. Gmina zamierza zrealizować inwestycję pn. „(\`(...)\`)” (dalej: „Inwestycja”).

Wydatki ponoszone w związku z bieżącym utrzymaniem cmentarzy, jak i wydatki związane z realizacją powyższej Inwestycji zostały/są/będą udokumentowane fakturami VAT ze wskazaniem Gminy jako nabywcy i Jednostki jako odbiorcy.

Sposób wykorzystania cmentarzy

Świadczone przez Gminę usługi cmentarne stanowią co do zasady świadczenia odpłatne.

Niemniej jednak Gmina wskazuje, iż mogą zdarzyć się również sytuacje, w których będzie ona zobowiązana do wykonywania czynności związanych z cmentarzami nieodpłatnie. W szczególności przypadek taki może mieć miejsce, gdy teren Gminy jest miejscem zgonu osoby bezdomnej, a krewni zmarłego nie zorganizują pochówku. Zgodnie bowiem z przepisami ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (Dz. U. z 2024 r. poz. 576; dalej: „ustawa o cmentarzach”) oraz ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2024 r. poz. 1283.; dalej: „ustawa o pomocy społecznej”), gminy na terenie których nastąpił zgon mają obowiązek chowania osób niepochowanych przez osoby bliskie.

Gmina pragnie zaznaczyć, że w przypadku wydatków będących przedmiotem wniosku nie potrafi/nie będzie potrafiła dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności na cmentarzach, tj. do czynności odpłatnych lub nieodpłatnych.

**Pytania**

1\. Czy świadczenie odpłatnych usług cmentarnych na rzecz podmiotów zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

2\. Czy Gminie przysługuje/przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na Inwestycję oraz Wydatków bieżących przy zastosowaniu prewspółczynnika skalkulowanego zgodnie z Rozporządzeniem dla jednostki budżetowej (tj. Jednostki)?

3\. Czy w sytuacji, gdyby w minionym roku nie miał miejsca żaden nieodpłatny pochówek, Gminie przysługuje prawo do dokonania korekty podatku naliczonego w pliku JPK\_V7M za styczeń roku kolejnego?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Świadczenie odpłatnych usług cmentarnych na rzecz podmiotów zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

2\. Gminie przysługuje/przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na Inwestycję oraz Wydatków bieżących przy zastosowaniu prewspółczynnika skalkulowanego zgodnie z Rozporządzeniem dla jednostki budżetowej (tj. Jednostki).

3\. W sytuacji, gdyby w minionym roku nie miał miejsca żaden nieodpłatny pochówek, Gminie przysługuje prawo do dokonania korekty podatku naliczonego w pliku JPK\_V7M za styczeń roku kolejnego.

**Uzasadnienie Państwa stanowiska**

Ad 1.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach gminy mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Gminy wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile działania gmin są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) - gmina”.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze, iż wykonywanie przez Gminę odpłatnych usług cmentarnych na rzecz podmiotów zewnętrznych odbywa się/będzie się odbywać na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, należy stwierdzić, iż w ww. zakresie Gmina działa/będzie działać w roli podatnika VAT, a przedmiotowa transakcja podlega/podlegać będzie opodatkowaniu VAT (odpłatne świadczenie usług).

W opinii Wnioskodawcy świadczone przez niego odpłatne usługi cmentarne na rzecz podmiotów zewnętrznych nie korzystają/nie będą korzystać przy tym ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują zwolnienia z opodatkowania, które znalazłoby zastosowanie w przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Reasumując, świadczone przez Gminę odpłatne usługi cmentarne na rzecz podmiotów zewnętrznych stanowią/będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT, w stosunku do których ani w ustawie o VAT, ani też w rozporządzeniach wykonawczych, nie zostało przewidziane zwolnienie z opodatkowania.

Ad 2.

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do ponoszonych Wydatków bieżących oraz wydatków związanych z realizacją Inwestycji, nie jest/nie będzie możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa. Jednakże, z uwagi na fakt, iż ponoszone przez Gminę ww. wydatki niewątpliwie w części mają/będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi VAT (niekorzystającymi ze zwolnienia z VAT), zdaniem Gminy, powinno jej przysługiwać prawo do odliczenia części VAT naliczonego od tych wydatków. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który będzie przez Gminę odliczany.

Zakres odliczenia podatku naliczonego w świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT

W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu VAT i/lub zwolnioną z VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności podlegającej VAT (w szczególności potwierdzają to wyroki TSUE w sprawach C-437/06 oraz C-515/07).

Do sytuacji takiej odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wszedł w życie 1 stycznia 2016 r. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku ponoszone Wydatki bieżące oraz wydatki związane z realizacją Inwestycji, mają/będą miały w części związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą. Niemniej jednak, wydatki te są/będą poniesione w części również w związku z występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT, a zatem wykorzystywane są/będą do celów innych niż działalność gospodarcza.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanym przypadku, przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego od ponoszonych Wydatków bieżących związanych z cmentarzami oraz wydatków związanych z realizacją Inwestycji, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał Rozporządzenie, w którym wskazał sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zgodnie z § 3 ust. 3 Rozporządzenia sposób określenia proporcji w przypadku jednostki budżetowej ustala się według wzoru:

X = A x 100 / D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Zdaniem Gminy, w celu określenia, w jakiej części ponoszone Wydatki bieżące związane z cmentarzami oraz wydatki związane z realizacją Inwestycji służą/służyć będą działalności gospodarczej, należy wykorzystać wyżej wskazaną proporcję. Jak już bowiem zostało wskazane w opisie sprawy, ponoszone wydatki mają/będą mieć związek zarówno z czynnościami opodatkowanymi VAT (odpłatne usługi cmentarne) jak i czynnościami pozostającymi poza zakresem regulacji ustawy o VAT (czynności nieodpłatne w zakresie pochówków społecznych).

Podkreślenia również wymaga, iż jednostką odpowiedzialną za realizację usług cmentarnych jest Jednostka. W związku z powyższym, w odniesieniu do ponoszonych Wydatków bieżących związanych z cmentarzami oraz wydatków związanych z realizacją Inwestycji, w celu określenia części podatku naliczonego do odliczenia, właściwe jest/będzie zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, wyliczonej dla jednostki budżetowej (tj. Jednostki) zgodnie z metodologią wskazaną w Rozporządzeniu.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.196.2020.2.MH, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS") wskazał, iż: „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej oraz zwolnionej), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (niepodlegających opodatkowaniu), a Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to wówczas Wnioskodawca do tych wydatków będzie zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy i przepisów ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji”.

Gmina dodatkowo pragnie wskazać, iż częściowe odliczenie podatku naliczonego gwarantuje/gwarantować będzie zachowanie zasady neutralności VAT, będącej podstawową cechą krajowego i wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz w orzeczeniach TSUE. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie 268/83 DA. Rompelman i E.A. RompeIman-Van Deelen TSUE stwierdził, iż „Na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, w odniesieniu do ponoszonych Wydatków bieżących związanych z cmentarzami oraz wydatków związanych z realizacją Inwestycji, Gmina powinna zastosować proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz w § 3 ust. 3 Rozporządzenia, skalkulowaną dla jednostki budżetowej (tj. Jednostki).

Ad 3.

Jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, może zdarzyć się, że cmentarze są/będą wykorzystywane również do czynności nieodpłatnych, związanych z organizacją pochówku dla osób bezdomnych, które w ocenie Gminy stanowią czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT. Jednakże, w razie niezaistnienia takiej okoliczności, usługi cmentarne świadczone przez Gminę stanowić będą wyłącznie czynności opodatkowane VAT niekorzystające jednocześnie ze zwolnienia z tego podatku, w konsekwencji czego, zdaniem Gminy, powinno przysługiwać jej pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od przedmiotowych wydatków.

Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, iż w takiej sytuacji będzie uprawniona do dokonania korekty części odliczonego uprzednio podatku naliczonego - na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT poprzez stosowne zwiększenie odliczonej kwoty podatku VAT.

Jak wynika bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, korekty podatnik powinien dokonać w pierwszym okresie rozliczeniowym następującym po zakończeniu roku, którego przedmiotowa korekta dotyczy.

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 7 przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, w sytuacji, gdyby w minionym roku nie miał miejsca żaden nieodpłatny pochówek osoby bezdomnej, Gmina będzie miała prawo do dokonania korekty podatku naliczonego w pliku JPK\_V7M za styczeń roku kolejnego.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 16 lipca 2024 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.276.2024.1.DS, w której organ wskazał: „(\`(...)\`) w sytuacji, gdyby w minionym roku nie miał miejsca incydentalny nieodpłatny pochówek, będą Państwo uprawnieni do dokonania stosownej korekty podatku naliczonego uprzednio odliczonego w części z zastosowaniem art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia na zasadach określonych w art. 91 ustawy, tj. korekty podatku naliczonego w pliku JPK\_V7M za miesiąc styczeń następnego roku”.

Podobne stanowisko przedstawione zostało także w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia:

*   22 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.483.2023.1.IG,
*   22 grudnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.816.2022.1.MD.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Wskazuję, że jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i to Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.