Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.18.2017.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-26
Teza: Brak opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży mieszkalnej części nieruchomości oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży części usługowej nieruchomości. Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy transakcji sprzedaży części usługowej nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2017 r. (data wpływu 09 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży mieszkalnej części nieruchomości oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży części usługowej nieruchomości – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy transakcji sprzedaży części usługowej nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości usługowo-mieszkalnej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz o przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Aktem Notarialnym w dniu 30 października 2008 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną (w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej) spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu usługowego w stanie niewykończonym. Lokal dwukondygnacyjny składający się z pomieszczenia usługowego na parterze budynku, pomieszczenia WC i zaplecza oraz dwóch WC i czterech pomieszczeń usługowych na piętrze budynku, który został później przekształcony na lokal usługowo-mieszkalny. Budynek usługowo-mieszkalny powstał na skutek przekształcenia pierwszego piętra budynku na lokal mieszkalny a parter pozostał lokalem usługowym bez powiększania bryły budynku, dokonano na piętrze budynku nieznaczące prace remontowe aby dostosować lokal do lokalu mieszkalnego a parter budynku ulepszono i przekazano do użytkowania firmie Wnioskodawcy w czerwcu 2009 roku po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie części budynku parteru jako lokal usługowy, został wprowadzony do firmy Wnioskodawcy jako środek trwały i był używany również były odliczane odsetki od kredytu inwestycyjnego.

Na skutek podziału powstał lokal usługowy z częścią mieszkalną: obejmujący część usługową powstałą na pierwszej kondygnacji budynku o łącznej powierzchni 95,22 m2: składający się z lokalu usługowego, WC i pomieszczenia technicznego oraz część mieszkalną usytuowaną na drugiej kondygnacji budynku o powierzchni użytkowej 101,00 m2 składającego się z 2 WC, kuchni, 4 pokoi. Łączna powierzchnia budynku 196,22 m2. Na co wydano decyzję pozwolenia na użytkowanie obiektu jako budynku usługowego z mieszkaniem dnia 28 listopada 2011 r., od którego to dnia Wnioskodawca zaczął użytkować cześć mieszkalną na własne potrzeby. I po przekształceniu budynku w dniu 25 października 2012 r. została przeniesiona odrębna własność ze spółdzielczego prawa do lokalu już w nowo opisanym stanie z wydaną decyzją Urzędu Miasta pozwolenia na użytkowanie lokalu jako usługowo-mieszkalnego. Lokale te nie są lokalami stanowiącymi odrębną nieruchomość, Wnioskodawca zakupił je jako jedną bryłę budynku dwukondygnacyjnego, w której Wnioskodawca zmienił sposób użytkowania z lokalu usługowego na lokal usługowo - mieszkalny. Lokal usługowo-mieszkalny stanowi jedną nieruchomość i zbywany będzie jako jedna nieruchomość. Zbycie nieruchomości będzie miało charakter odpłatny (Wnioskodawca nadmienia, że na dostosowanie lokalu usługowego zaciągnięto w banku kredyt inwestycyjny na firmę Wnioskodawcy, z którego odsetki są kosztem firmy. Więc do dnia dzisiejszego nieruchomość jest obciążona w kwocie około 120 000,00 zł kredytem inwestycyjnym). Fakt przeniesienia nieruchomości do majątku prywatnego wynika z faktu niewykorzystywania obecnie lokalu na potrzeby działalności jednak działalność jest prowadzona nadal w innych lokalach. Nie upłynie sześć lat od dnia przekazania lokalu użytkowego z firmy Wnioskodawcy na potrzeby prywatne do dnia zbycia nieruchomości. Nieruchomość nie jest amortyzowana od grudnia 2016 roku. Zbycie nieruchomości nie nastąpi na skutek wykonywanej działalności.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT ale od zakupu budynku nie był odliczany podatek VAT a od części ulepszenia VAT-u nie odliczono i minęło już 6 lat od ulepszenia. Część mieszkalna była używana w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Sprzedaż będzie realizowana za pośrednictwem biura nieruchomości. Jako prawo własności do lokalu o powierzchni 196,22 m2 z czego część usługowa stanowi 95,22 m2 (pierwsza kondygnacja budynku) i lokalu mieszkalnego 101,00 m2 (druga kondygnacja budynku).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 marca 2017 r., Wnioskodawca wskazał, że aktem notarialnym w dniu 30 października 2008 r. nabył wraz z żoną (w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej) spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu usługowego w stanie niewykończonym. Lokal dwukondygnacyjny trwale związany z gruntem - budynek zgodnie z prawem budowlanym (Dz.U. z 2016 r., poz. 290 z późn. zm.), składa się z pomieszczenia usługowego na parterze budynku, pomieszczenia WC i zaplecza oraz dwóch WC i czterech pomieszczeń na piętrze budynku, który został później przekształcony na lokal usługowo-mieszkalny. Budynek usługowo-mieszkalny powstał na skutek przekształcenia pierwszego piętra budynku na lokal mieszkalny a parter pozostał lokalem usługowym bez powiększania bryły budynku, dokonano na piętrze budynku nieznaczące prace remontowe aby dostosować lokal do lokalu mieszkalnego używanego przez cały okres do dnia dzisiejszego na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych (od czego podatku VAT nie odliczano). Oddano do używania piętro budynku na własne potrzeby mieszkaniowe na podstawie pozwolenia na użytkowanie z dnia 28 listopada 2011 r. i od tej daty jest wykorzystywane i wyłącznie na własne potrzeby mieszkaniowe, a parter budynku ulepszono (więcej niż 30% wartości i nie odliczono VAT-u od ulepszenia). Przekazano do użytkowania firmie Wnioskodawcy w dniu 19 czerwca 2009 roku po uzyskaniu pozwolenia na użytkownie z dnia 18 maja 2009 r. części budynku parteru jako lokal usługowy i jest używany do dziś jako zaplecze magazynowo-socjalne na materiały wykorzystywane w procesie budowy jako czynności opodatkowane podatkiem VAT. Lokal nigdy nie był wynajmowany. Są również odliczane odsetki od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego w banku na firmę Wnioskodawcy. Na skutek podziału powstał lokal usługowy z częścią mieszkalną: obejmujący część usługową powstałą na pierwszej kondygnacji budynku o łącznej powierzchni 95,22 m2: składający się z lokalu usługowego, wc i pomieszczenia socjalnego oraz część mieszkalną usytuowaną na drugiej kondygnacji budynku o powierzchni użytkowej 101,00 m2 składającego się z 2 WC, kuchni, 4 pokoi. Łączna powierzchnia budynku 196,22 m2. Budynek trwale związany z gruntem. PKOB Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm. (budynki mieszkalne są to obiekty których co najmniej połowa jest wykorzystywana do celów mieszkalnych). W dniu 25 października 2012 r., przeniesiono spółdzielcze prawo własności na odrębną własność. Lokal usługowo-mieszkalny stanowi jedną nieruchomość i zbywany będzie jako jedna nieruchomość. Zbycie nieruchomości będzie miało charakter odpłatny. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Sprzedaż będzie realizowana za pośrednictwem biura nieruchomości. Jako prawo własności do lokalu o powierzchni 196,22 m2 z czego część usługowa stanowi 95,22 m2 (pierwsza kondygnacja budynku) i lokalu mieszkalnego 101,00 m2 (druga kondygnacja budynku). Sprzedaż będzie realizowana z majątku prywatnego, iż po znalezieniu kupca lokal usługowy będzie wykreślony ze środków trwałych firmy i zakończy się jego amortyzacja. Zostanie sprzedany przez … i … jako lokal usługowo- mieszkalny. Tak jak był zakupiony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja ta będzie podlegała podatkowi VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), według Wnioskodawcy nie będzie podatku od VAT: od czynności związanych ze sprzedażą piętra budynku, iż część ta zawsze była wykorzystywana na potrzeby prywatne i sprzedaż będzie dokonywana poza działalnością gospodarczą z majątku prywatnego art. 15 ust. 1 „nie podlega opodatkowaniu”, a parter budynku będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy, iż budynek w stanie ulepszonym był wykorzystywany przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży mieszkalnej części nieruchomości oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży części usługowej nieruchomości,

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy transakcji sprzedaży części usługowej nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Tak więc, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt jak i budynek spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Natomiast stosownie do § 2 tego artykułu każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Stosownie do art. 36 § 3 ustaw Kodeks rodzinny i opiekuńczy, przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 powołanego Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Na mocy art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Z powyższego wynika więc, że wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Jeżeli pomiędzy małżonkami istnieje wspólność majątkowa, to w akcie notarialnym dokumentującym nabycie nieruchomości wymienieni są oboje małżonkowie.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ma miejsce wówczas, kiedy spełniona zostanie przesłanka o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz przesłanka o charakterze podmiotowym, tj. czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie dokonana przez podmiot działający w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Aby jednak dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik zachowywał się jak podatnik, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą i jest wykorzystywany na potrzeby osobiste. Sprzedaż majątku prywatnego oznacza, że majątek ten nabywany był na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, a zatem jego zbycie zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznane za działalność gospodarczą ze skutkiem uznania tej osoby za podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył wraz z żoną (w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej) spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu usługowego w stanie niewykończonym. Budynek usługowo-mieszkalny powstał na skutek przekształcenia pierwszego piętra budynku na lokal mieszkalny a parter pozostał lokalem usługowym bez powiększania bryły budynku, dokonano na piętrze budynku nieznaczące prace remontowe aby dostosować lokal do lokalu mieszkalnego używanego przez cały okres do dnia dzisiejszego na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych (od czego podatku VAT nie odliczano). Oddano do używania piętro budynku na własne potrzeby mieszkaniowe na podstawie pozwolenia na użytkowanie z dnia 28 listopada 2011 r., i od tej daty jest wykorzystywane wyłącznie na własne potrzeby mieszkaniowe, a parter budynku ulepszono (więcej niż 30% wartości i nie odliczono VAT-u od ulepszenia). Przekazano do użytkowania firmie Wnioskodawcy w dniu 19 czerwca 2009 roku po uzyskaniu pozwolenia na użytkownie z dnia 18 maja 2009 r., części budynku parteru jako lokal usługowy i jest używany do dziś jako zaplecze magazynowo-socjalne na materiały wykorzystywane w procesie budowy jako czynności opodatkowane podatkiem VAT. Lokal nigdy nie był wynajmowany. Budynek trwale związany z gruntem. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT ale od zakupu budynku nie był odliczany podatek VAT.

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy i przywołanych przepisów, odnosząc się do sprzedaży części mieszkalnej budynku należy zauważyć, że część ta służy zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych, oraz nie była przedmiotem najmu. Nadto, z tytułu zakupu budynku oraz dokonanych prac remontowych Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że w tej konkretnej sytuacji ww. czynność stanowić będzie działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Tym samym sprzedaż ww. budynku w części mieszkalnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast inaczej przedstawia się sytuacja w związku ze sprzedażą części usługowej budynku. Ta część nieruchomości jako wykorzystywana w działalności gospodarczej, a więc w celach zarobkowych, przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, w związku z dostawą wyżej wskazanej części nieruchomości Wnioskodawca wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, pozwalające uznać czynność sprzedaży nieruchomości w tej części za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek/budowla został/została ulepszony/ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, w świetle art. 43 ust. 7a, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, iż na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz wyżej powołane przepisy należy wskazać, iż zbycie części usługowej budynku wykorzystywanej w działalności gospodarczej, o którym mowa we wniosku, nie zostanie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca aktem notarialnym w dniu 30 października 2008 r. nabył wraz z żoną (w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej) spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu usługowego w stanie niewykończonym. Parter budynku ulepszono (więcej niż 30% wartości i nie odliczono VAT-u od ulepszenia). Przekazano do użytkowania firmie Wnioskodawcy w dniu 19 czerwca 2009 roku po uzyskaniu pozwolenia na użytkownie z dnia 18 maja 2009 r. części budynku parteru jako lokal usługowy i jest używany do dziś. Następnie w dniu 25 października 2012 r., przeniesiono spółdzielcze prawo własności na odrębną własność.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego. Tym samym czynność przeniesienia spółdzielczego prawa własności na odrębną własność dokonana 25 października 2012 r. stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nadto, od pierwszego zasiedlenia usługowej części nieruchomości będącego przedmiotem dostawy do chwili sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata, zatem zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przy uwzględnieniu zapisu art. 29a ust. 8 ustawy, również zbycie gruntu związanego z tą częścią nieruchomości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży mieszkalnej części nieruchomości oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy transakcji sprzedaży usługowej części nieruchomości, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy transakcji sprzedaży usługowej części nieruchomości, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zauważyć należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych dla Wnioskodawcy. Interpretacja ta nie wywołuje natomiast skutków podatkowych, o których mowa w art. 14k - 14n ustawy Ordynacja podatkowa, dla współwłaściciela budynku usługowo-mieszkalnego.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.