Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.265.2017.2.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-31
Teza: Czy z tytułu pobierania wynagrodzenia na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki jako Prezes Zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; manager; usługi-usługi zarządzania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2017 r. (data wpływu 22 maja 2017 r.) uzupełnionym w dniu 13 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania wykonywanych czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 13 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonywanych czynności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 2005 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność ta jest zarejestrowana w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiot prowadzonej działalności stanowią szerokorozumiane usługi informatyczne, a także pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, bowiem Wnioskodawca posiada zarówno wykształcenie informatyczne, jak i ekonomiczne. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem VAT.

W styczniu br. Wnioskodawca nawiązał stałą współpracę ze spółką T sp. z o.o. z siedzibą w S (dalej jako Spółka). Na podstawie umowy zawartej ze Spółką świadczył na jej rzecz usługi polegające na doradztwie biznesowym. Za świadczenie tych usług otrzymywał stałe, miesięczne wynagrodzenie. Wynagrodzenie to stanowiło przychód z działalności gospodarczej i było opodatkowane podatkiem VAT.

W dniu 20 marca 2017 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki odwołało dotychczasowego Prezesa Zarządu i powołało Wnioskodawcę do pełnienia tej funkcji przez czas nieoznaczony. W tym samym dniu Wnioskodawca podpisał pisemne oświadczenie, iż wyraża zgodę na powołanie na stanowisko Prezesa Zarządu Spółki, oświadczenie to było niezbędne dla ujawnienia dokonanej zmiany w Rejestrze Przedsiębiorców KRS. Podkreślenia w tym miejscu wymaga to, że na sprawowane stanowisko Wnioskodawca został powołany wyłącznie ze względu na posiadaną wiedzę i umiejętności. Wnioskodawca nie jest wspólnikiem Spółki, nie pozostaje też w żadnej relacji prawnej z jedynym wspólnikiem Spółki, tj. szwajcarską spółką L.

Zarząd w Spółce jest jednoosobowy i tak przed powołaniem Wnioskodawcy, jak i w chwili obecnej składa się tylko z Prezesa Zarządu.

W dniu 21 marca 2017 r. odbyło się kolejne Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, na którym podjęto dwie uchwały. Pierwszą w przedmiocie przyznania wynagrodzenia za pełnienie funkcji Prezesa Zarządu, drugą w przedmiocie powołania pełnomocnika do zawarcia z Wnioskodawcą porozumienia o rozwiązaniu umowy o doradztwo biznesowe. Ustalono bowiem z przedstawicielem prawnym jedynego wspólnika Spółki (tj. Prezesem Zarządu spółki L z siedzibą w B,), że w związku z powołaniem Wnioskodawcy na stanowisko Prezesa Zarządu Spółki umowa o doradztwo biznesowe zostanie rozwiązana.

Uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nr 1 z dnia 21 marca 2017 r. przewiduje, że:

1.  Sprawowana funkcja Prezesa Zarządu polega na reprezentowaniu i prowadzeniu spraw Spółki.
2.  Jako Prezes Zarządu Wnioskodawca jest zobowiązany wypełniać swoje obowiązki zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578), dalej Ksh, z zachowaniem należytej staranności.
3.  Pełniąc obowiązki Prezesa Zarządu wykonuje swoje czynności w siedzibie Spółki lub, w razie konieczności, w innym dowolnym miejscu.
4.  Z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Wnioskodawca będzie otrzymywać od Spółki stałe miesięczne wynagrodzenie w wysokości określonej tą uchwałą.
5.  Wynagrodzenie, o którym mowa w powyżej, będzie wypłacane przez Spółkę z dołu przelewem na rachunek bankowy na koniec każdego miesiąca kalendarzowego.
6.  Wynagrodzenie ustalone w uchwale będzie przysługiwało przez cały czas pełnienia funkcji Prezesa Zarządu. W przypadku odwołania lub rezygnacji z pełnionej funkcji w trakcie miesiąca wynagrodzenie ulegnie proporcjonalnemu zmniejszeniu.
7.  Spółka przekaże i/lub udostępni Wnioskodawcy wyposażenie i inne środki niezbędne do wykonywania powierzonej funkcji, w tym w szczególności: samochód służbowy, notebook, tablet, notebook podróżny oraz telefon komórkowy, z obowiązkiem zwrotu w terminie 7 dni od dnia odwołania lub rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu.

Niezwłocznie po zakończeniu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką zostało podpisane porozumienie o rozwiązaniu umowy dotyczącej świadczenia usług doradztwa biznesowego.

Spółka nie zawarła z Wnioskodawcą żadnej umowy o pracę, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług dotyczącej sprawowania funkcji Prezesa Zarządu. Uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nr 1 z dnia 21 marca 2017 r. jest jedyną podstawą uzyskiwanego wynagrodzenia za pełnienie tej funkcji.

Wynagrodzenie za pełnienie funkcji Prezesa Zarządu stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) - dalej ustawa o PIT.

Czynności związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu Wnioskodawca wykonuje głównie w siedzibie Spółki. Gdy zaistnieje potrzeba załatwienia jakiejkolwiek sprawy poza siedzibą Spółki (np. w banku, urzędzie, siedzibie kontrahenta) wykonuje te czynności w innym miejscu. Czynności te wykonuje w czasie najbardziej korzystnym dla Spółki i Spółce poświęca większość aktywności zawodowej.

Wykonując obowiązki Prezesa Zarządu Wnioskodawca jest zobowiązany przestrzegać postanowień umowy Spółki.

Postanowienie zawarte w § 12 umowy ww. Spółki stanowi, że:

1.  Zarząd prowadzi sprawy Spółki i reprezentuje Spółkę.
2.  Zarząd składa się z jednej do trzech osób:
    1.  Prezesa - w wypadku Zarządu jednoosobowego;
    2.  Prezesa i Wiceprezesa - w wypadku Zarządu dwuosobowego;
    3.  Prezesa, Wiceprezesa i Członka Zarządu - w wypadku Zarządu trzyosobowego.
3.  Członków Zarządu powołuje się na czas nieoznaczony.
4.  Członek Zarządu odpowiada wobec Spółki za szkody wyrządzone działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy Spółki, chyba że nie ponosi winy.
5.  Członek Zarządu powinien przy wykonywaniu swoich obowiązków dołożyć staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności.

Postanowienie zawarte w § 13 umowy Spółki stanowi natomiast, że do składania oświadczeń w zakresie praw i obowiązków majątkowych Spółki uprawnieni są:

*   Prezes Zarządu albo Prokurent samodzielnie (reprezentacja samoistna) - w przypadku powołania Zarządu jednoosobowego;
*   dwaj członkowie Zarządu łącznie lub jeden członek Zarządu łącznie z Prokurentem – w przypadku powołania Zarządu wieloosobowego.

Jak stanowi § 14 umowy Spółki:

1.  Do zakresu działania Zarządu należą wszystkie sprawy Spółki niezastrzeżone przez przepisy KSH, umowę Spółki lub niebędące w sprzeczności z kompetencjami Zgromadzenia Wspólników.
2.  Zarząd bez zgody Zgromadzenia Wspólników uprawniony jest do rozporządzania prawem lub zaciągania zobowiązań do kwoty 200.000 zł (słownie: dwieście tysięcy złotych).
3.  Do prowadzenia spraw Spółki Zarząd jednomyślnie może udzielić Prokury.
4.  Każdy z członków Zarządu uprawniony jest do odwołania Prokury.
5.  Przy wykonywaniu obowiązków członkowie Zarządu zobowiązani są przestrzegać postanowień umowy Spółki oraz uchwał powziętych zgodnie z umową przez Zgromadzenie Wspólników.

Postanowienie zawarte w § 16 ust. 2 umowy Spółki stanowi zaś, że do zakresu działania Zgromadzenia Wspólników należą w szczególności następujące sprawy:

1.  zatwierdzanie kierunków rozwoju i działania Spółki;
2.  rozpatrywanie i zatwierdzanie sprawozdań Zarządu z działalności Spółki oraz rocznych sprawozdań finansowych;
3.  rozstrzyganie o wszelkich sprawach dotyczących roszczeń Spółki o naprawienie szkody wyrządzonej przy jej zawiązaniu lub sprawowaniu zarządu albo nadzoru;
4.  podział zysku lub pokrycie strat;
5.  tworzenie i likwidacja funduszy Spółki;
6.  udzielanie absolutorium członkom organów Spółki z wykonania przez nich obowiązków;
7.  podwyższenie lub obniżenie kapitału zakładowego;
8.  zmiana umowy Spółki;
9.  rozwiązania lub likwidacja Spółki, jak też przeniesienie siedziby Spółki;
10.  wyrażanie zgody na dokonywanie płatności lub świadczeń na rzecz Wspólnika lub członka Zarządu Spółki, w każdym przypadku, włączając podmioty powiązane, krewnych lub osoby z nim związane,
11.  wyrażanie zgody na zawarcie z jakąkolwiek osobą umowy o pracę lub świadczenie usług lub umowy o podobnym charakterze, której roczna wartość jest wyższa niż 100.000 zł (słownie: sto tysięcy złotych);
12.  udzielanie zgody na zbycie, wydzierżawianie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustanawianie na nich ograniczonego prawa rzeczowego;
13.  przekształcanie, łączenie lub podział Spółki;
14.  tworzenie przez Spółkę oddziałów, filii, zakładów, biur, przedstawicielstw, a także zawiązywanie i przystępowanie do innych spółek i organizacji w kraju i za granicą;
15.  umorzenie udziałów;
16.  wybór biegłego rewidenta oraz upoważnianie Zarządu do zawarcia z nim umowy;
17.  uchwalanie regulaminu wynagradzania pracowników Spółki;
18.  udzielanie zgody na nabywanie, zbywanie i obciążanie nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania, bądź udziałów w tych prawach;
19.  udzielanie zgody na nabywanie, zbywanie i obciążanie pojazdów przez Spółkę;
20.  udzielanie zgody na nabywanie i zbywanie przez Spółkę udziałów lub jednostek uczestnictwa w innych podmiotach;
21.  wyrażanie zgody na rozporządzanie prawem lub zaciąganie zobowiązań o wartości przekraczającej 200.000 zł (słownie: dwieście tysięcy złotych),
22.  powoływanie lub odwoływanie członków Zarządu Spółki;
23.  zawieszanie w czynnościach członków Zarządu;
24.  określanie zasad i wysokości wynagrodzenia członków Zarządu;
25.  opiniowanie kandydatów na prokurentów;
26.  wyrażanie zgody na udzielanie przez Spółkę poręczeń, zabezpieczeń i gwarancji na rzecz osób trzecich;

aa) wszelkie inne sprawy wymienione w KSH oraz te, za których rozpatrzeniem wypowie się Wspólnik lub Wspólnicy reprezentujący co najmniej 1/10 (jedną dziesiątą) część kapitału.

Spółka nie zobowiązała Wnioskodawcy do zawarcia jakiejkolwiek umowy ubezpieczenia dotyczącej odpowiedzialności cywilnej z tytułu pełnionej funkcji Prezesa Zarządu.

Niezależnie od zajmowanego stanowiska Wnioskodawca kontynuuje prowadzenie działalności gospodarczej na rzecz innych podmiotów, głównie w zakresie usług informatycznych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca zauważył, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku, pełniąc funkcję Prezesa Zarządu Spółki T sp. z o.o. z siedzibą w S nie działa jako niezależny i samodzielny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Sprawowanie tej funkcji zostało powierzone Wnioskodawcy na podstawie decyzji Zgromadzenia Wspólników i Wnioskodawca odpowiada przed tym organem za wszystkie podejmowane działania i czynności. Jeżeli Zgromadzenie Wspólników uzna, że Wnioskodawca nie wykonuje prawidłowo swoich obowiązków w każdej chwili może odwołać Wnioskodawcę z pełnionej funkcji i nie udzielić absolutorium. Wykonując swoje obowiązki Wnioskodawca jest zobowiązany do przestrzegania obowiązujących przepisów prawa i postanowień umowy Spółki. Jak już wskazano we wniosku, kompetencje zastrzeżone w umowie Spółki na rzecz Zgromadzenia Wspólników znacznie ograniczają niezależność i samodzielność Wnioskodawcy. Wszystkie kluczowe z punktu widzenia Spółki decyzje biznesowe wymagają zgody Zgromadzenia Wspólników (np. rozporządzanie prawem i zaciąganie zobowiązań o wartości powyżej 200.000 zł, zawieranie umów o pracę itp. o wartości przewyższającej rocznie 100.000 zł, czy chociażby sprzedaż lub nabycie jakiegokolwiek pojazdu). To Zgromadzenie Wspólników zatwierdza kierunki rozwoju i działań Spółki. Oczywiście Wnioskodawca nie musi konsultować z jedynym wspólnikiem Spółki każdej kwestii związanej z działalnością Spółki, ale jednocześnie nie może twierdzić, że Wnioskodawcy pozostawiano w tym względzie tzw. „wolną rękę”. Wspólnik Spółki w ramach sprawowanego nadzoru właścicielskiego kontroluje wszystkie działania i decyzje Wnioskodawcy. Przyjęty model współpracy polega na tym, że Wnioskodawca konsultuje i informuje wspólnika Spółki o ważniejszych sprawach związanych z działalnością Spółki (nie tylko tych zastrzeżonych na rzecz Zgromadzenia Wspólników w umowie Spółki) i nie podejmuje w tym względzie czynności, ani nie składa oświadczeń woli w imieniu Spółki, dopóki nie uzyska akceptacji ze strony wspólnika.

W uchwale Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki nr 1 z dnia 21 marca 2017 r. wskazano wyłącznie, że sprawowana przez Wnioskodawcę funkcja Prezesa Zarządu polega na reprezentowaniu i prowadzeniu spraw Spółki. Jako Prezes Zarządu jest zobowiązany wypełniać swoje obowiązki zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578), dalej KSH i postanowieniami umowy Spółki, z zachowaniem należytej staranności. Zgodnie z uchwałą, pełniąc obowiązki Prezesa Zarządu, wykonuje swoje czynności w siedzibie Spółki lub, w razie konieczności, w innym dowolnym miejscu.

Uchwała nie określa zatem, w jakich konkretnych dniach i w jakich konkretnych godzinach Wnioskodawca ma pełnić obowiązki Prezesa Zarządu. Wszystko jest uzależnione od potrzeb Spółki. W praktyce - jako że Wnioskodawca jest jedynym członkiem zarządu - obecność w siedzibie Spółki jest wskazana w każdym dniu roboczym. Praktycznie cała aktywność zawodowa Wnioskodawcy związana z byciem Prezesem Zarządu Spółki kierowana jest bieżącymi potrzebami Spółki.

W Spółce nie funkcjonuje rada nadzorcza. Zgromadzenie Wspólników, któremu Wnioskodawca podlega nie wydaje żadnych poleceń odnośnie sposobu wykonywania przedmiotu uchwały (w sensie czasu, harmonogramu itp.). To Wnioskodawca decyduje o tym, kiedy wykonuje czynności na rzecz Spółki, kierując się jej potrzebami.

Funkcję Prezesa Zarządu Wnioskodawca sprawuje nieprzerwanie. Uchwała nie stanowi jakoby Wnioskodawca miał prawo do płatnej przerwy w sprawowaniu tej funkcji. W przyszłości, z oczywistych jednak względów, będą mieć miejsce sytuacje, w których w danych dniach Wnioskodawca nie będzie przebywać w siedzibie Spółki, ani nie będzie podejmował żadnych czynności związanych z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu (tak będzie w przypadku choroby, chorób dzieci, różnych wyjazdów rodzinnych itp.), niemniej jednak w tych dniach będzie również pełnił funkcję Prezesa Zarządu. Wnioskodawca przestanie pełnić tę funkcję w przypadku odwołania lub rezygnacji.

Przepis art. 375 KSH nie znajduje zastosowania w sprawie, bowiem Spółka której Wnioskodawca jest Prezesem, jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca wskazał, że uchwała nie zawiera żadnych innych ograniczeń dotyczących samodzielności i niezależności, poza tymi, które wynikają z przepisów obowiązującego prawa i umowy Spółki.

Jak już wskazano we wniosku, uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 21 marca 2017 r. stanowi jedyną podstawę sprawowania przez Wnioskodawcę funkcji Prezesa Zarządu. Spółka nie zawarła z Wnioskodawcą żadnej dodatkowej umowy w tym względzie. Wnioskodawca nie będzie zatem świadczyć żadnych usług w ramach umowy, a jedynie będzie sprawował funkcję powierzoną przez Zgromadzenie Wspólników ww. Spółki. W ramach sprawowania tej funkcji będzie oczywiście składał oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki, na tym właśnie polega reprezentowanie spółki kapitałowej przez jej zarząd. W chwili obecnej Wnioskodawca jest jedyną osobą upoważnioną do reprezentowania Spółki.

Wnioskodawca nie jest pracownikiem Spółki, także nie przysługuje mu jako taki urlop wypoczynkowy. Również uchwała nie wskazuje na to, aby Wnioskodawcy przysługiwała płatna przerwa od wykonywanych czynności Prezesa Zarządu. Jeżeli jednak w danym dniu nie będzie przebywał w siedzibie Spółki, ani wykonywał żadnych czynności związanych z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu, to nie wpłynie to w żaden sposób na wysokość wynagrodzenia.

Od Spółki Wnioskodawca otrzymuje wyłącznie wynagrodzenie w stałej miesięcznej wysokości określonej w uchwale Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 21 marca 2017 r. Wnioskodawca nie otrzymuje i nie przysługują mu żadne dodatkowe premie za wynik itp. Wnioskodawca wskazał, że przed powierzeniem funkcji Prezesa Zarządu został zapytany przez jedynego wspólnika Spółki o wysokość wynagrodzenia, która by go satysfakcjonowała. W trakcie tej rozmowy podał wspólnikowi minimalną kwotę, na jaką był w stanie się zgodzić. O wysokości przyznanego stałego miesięcznego wynagrodzenia ostatecznie jednak zadecydowało Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników w uchwale nr 1 z dnia 21 marca 2017 r. W każdej chwili kwota ta może zostać podniesiona lub obniżona przez Zgromadzenie Wspólników. Jeżeli Wnioskodawca nie będzie akceptował tego wynagrodzenia, to co najwyżej może złożyć rezygnację z pełnionej funkcji Prezesa Zarządu.

W ocenie Wnioskodawcy ryzyko gospodarcze z tytułu wykonywanych czynności ponosi Spółka. Decyzje Wnioskodawcy jako Prezesa Zarządu przedkładają się bezpośrednio na sytuację majątkową i finansową Spółki. W przypadku, gdy decyzje Wnioskodawcy okazałyby się błędne, to Spółka poniesie stratę z tego powodu, a Wnioskodawca co najwyżej zostanie odwołany z pełnionej funkcji przez Zgromadzenie Wspólników. Jeżeli decyzje Wnioskodawcy będą słuszne, przełożą się one bezpośrednio na dobre wyniki Spółki, podczas gdy Wnioskodawca nadal będzie otrzymywać wynagrodzenie w stałej wysokości. Niemniej jednak Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność odszkodowawczą względem Spółki na podstawie art. 293 Ksh i następne.

Za działania Wnioskodawcy względem osób trzecich odpowiedzialność ponosi Spółka. Pełniąc funkcję Prezesa Zarządu Wnioskodawca działa w imieniu Spółki a nie własnym. Uchwała nie zawiera żadnych szczególnych postanowień dotyczących zasad ponoszenia przez Spółkę odpowiedzialności za działania Wnioskodawcy względem osób trzecich, tak samo Wnioskodawca nigdy nie zobowiązał się względem Spółki do tego, że zwolni ją z wszelkiej odpowiedzialności względem osób trzecich związanej z działaniami jako Prezesa Zarządu. Reguły odpowiedzialności względem osób trzecich kształtują zatem w tym przypadku przepisy powszechnie obowiązującego prawa (KSH, Kodeksu cywilnego oraz innych ustaw).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu pobierania wynagrodzenia na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki jako Prezes Zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Podatnikami - według art. 15 ust. 1 cyt. ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Natomiast zgodnie z art. 13 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
8.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
9.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powołanych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o VAT, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, które muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Zauważyć natomiast trzeba, że sformułowanie w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zlecającego wykonanie danych czynności w stosunku do osób trzecich za czyny osoby, która przyjęła te czynności do wykonania, przedsiębrane w ramach ich wykonywania. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT osoba, która w ramach zawartej umowy (tu aktu powołania) tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami.

Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że jak stanowi art. 201 § 1 Ksh, zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zgodnie z art. 201 § 4 Ksh członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Przepis art. 2031 Ksh stanowi natomiast, że uchwała wspólników może ustalać zasady wynagradzania członków zarządu, w szczególności maksymalną wysokość wynagrodzenia, przyznawania członkom zarządu prawa do świadczeń dodatkowych lub maksymalną wartość takich świadczeń. Wynagrodzenie członków zarządu zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub innej umowy określa organ albo osoba powołana uchwałą zgromadzenia wspólników do zawarcia umowy z członkiem zarządu. W myśl art. 203 § 1 Ksh członek zarządu może być w każdym czasie odwołany uchwałą wspólników. Nie pozbawia go to roszczeń ze stosunku pracy lub innego stosunku prawnego dotyczącego pełnienia funkcji członka zarządu.

Treść powyższych przepisów jednoznacznie wskazuje na to, że członka zarządu nie łączy ze spółką stosunek pracy, chyba że zostanie zawarta umowa o pracę z taką osobą, natomiast akt powołania na członka zarządu tworzy korporacyjny stosunek prawny pomiędzy spółką i członkiem zarządu, w konstrukcji prawnej zbliżony do umowy zlecenia.

Jednocześnie, z treści art. 204 § 1 Ksh wynika, iż prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (§ 2 tegoż artykułu). Czynności takie zawsze będą wywoływały skutek na zewnątrz, nawet gdyby dochodziło do ograniczeń. Oznacza to, iż w stosunkach zewnętrznych istnieje odpowiedzialność zlecającego za czynności wykonywane przez członka zarządu, natomiast w stosunkach wewnętrznych będzie rodziło odpowiedzialność odszkodowawczą osób działających wbrew ograniczeniom względem zlecającego.

Ponadto należy zauważyć, iż zgodnie z treścią art. 293 § 1 Ksh członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy spółki, chyba że nie ponosi winy. Z powyższego wynika, iż zarząd działa jako organ osoby prawnej, a nie podmiot od niej niezależny. W konsekwencji za działania członków zarządu wobec osób trzecich odpowiedzialność ponosi spółka. Natomiast członek zarządu odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną z jego winy. Jest to odpowiedzialność na zasadzie winy wyłącznie wobec spółki.

Odpowiedzialność członków zarządu określa także przepis art. 291 Ksh, który stanowi, iż jeżeli członkowie zarządu umyślnie lub przez niedbalstwo podali fałszywe dane w oświadczeniu, o którym mowa w art. 167 § 1 pkt 2 lub art. 262 § 2 pkt 3 tej ustawy, odpowiadają wobec wierzycieli spółki solidarnie ze spółką przez trzy lata od dnia zarejestrowania spółki lub zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego. Przywołana regulacja prawna przewiduje wprawdzie odpowiedzialność członków zarządu wobec osób trzecich (solidarnie ze spółką), jednak nie dotyczy ona czynności członków zarządu podejmowanych po utworzeniu spółki.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że odpowiedzialność członka zarządu przewidziana w art. 299 Ksh i art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ma wyłącznie charakter akcesoryjny i subsydiarny oraz dotyczy jedynie przypadku niewykonania przez spółkę zobowiązań. Przy czym następuje ona w ściśle określonych sytuacjach związanych z niewypełnieniem przez członka obowiązków wynikających z przepisów prawa, np. w przypadku niewykazania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe.

Prezes Zarządu spółki nie jest zatem podmiotem samodzielnym i niezależnym, gdyż funkcjonuje jako członek organu spółki i jego poczynania są w pełni uzależnione od dyspozycji spółki. To spółka ponosi ryzyko i odpowiedzialność za działania swoich organów. Zarząd odpowiada przed Zgromadzeniem Wspólników i za nieprawidłowe wykonywanie swoich obowiązków może nie zostać udzielone mu absolutorium.

Zdaniem Wnioskodawcy, pełniąc funkcję Prezesa Zarządu Spółki Wnioskodawca nie dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie, iż działa jako profesjonalny podmiot, a tym samym podatnik podatku VAT.

Członek zarządu na mocy art. 293 § 1 Ksh ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy (statutu) spółki. Członek zarządu ponosi ją wyłącznie wobec spółki. Zatem nawet, jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania członka zarządu będzie szkoda wyrządzona przez spółkę osobie trzeciej, roszczenia te osoba ta skieruje wobec spółki a nie wobec członka jej organu. Funkcja Prezesa Zarządu nie wiąże się zatem z odpowiedzialnością za skutki działań w ramach struktury organizacyjnej, gdyż ta spoczywa na spółce.

Relacja spółka - prezes zarządu została oparta się na tym, że spółka przejmuje niemalże całą odpowiedzialność za działania prezesa w ramach jego obowiązków organizacyjnych. Osoby trzecie mają jednak możliwość dochodzenia roszczeń odszkodowawczych bezpośrednio od osób, które im szkodę wyrządziły, w tym także od członków zarządu. Podstawę takiej odpowiedzialność stanowią art. 415 Kodeksu cywilnego (jeżeli podmiotem, wobec którego roszczenie kierowano, jest członek zarządu) czy art. 416 Kodeksu cywilnego (jeżeli podmiotem takim jest spółka). Oznacza to jednak, że podstawą tej odpowiedzialności nie jest stosunek organizacyjny istniejący pomiędzy spółką a członkiem zarządu.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz okoliczności sprawy w ocenie Wnioskodawcy, sprawowanie funkcji Prezesa Zarządu nie stanowi samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jako osoba pełniąca tę funkcję i uzyskująca z tego tytułu przychody Wnioskodawca nie jest uznawany - w świetle art. 15 ustawy - za podatnika tego podatku, bowiem występują przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co oznacza, że zostały spełnione kryteria wyłączające świadczenie ww. usług z czynności podlegających tej ustawie.

Powyższe wynika z faktu, że w ramach pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki Wnioskodawca posiada ograniczony przepisami umowy Spółki sposób reprezentowania Spółki na zewnątrz. Co więcej, Prezes Zarządu Spółki nie jest podmiotem samodzielnym i niezależnym, gdyż funkcjonuje jako członek organu Spółki i jego poczynania są w pełni uzależnione od dyspozycji Spółki. To Spółka ponosi ryzyko i odpowiedzialność za działania swoich organów. Zarząd odpowiada przed Zgromadzeniem Wspólników i za nieprawidłowe wykonywanie swoich obowiązków może nie zostać udzielone mu absolutorium. Członek zarządu ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wyłącznie wobec Spółki. Funkcja Prezesa Zarządu nie wiąże się z odpowiedzialnością za skutki w ramach struktury organizacyjnej, gdyż ta spoczywa na Spółce. Relacja Spółka - Prezes Zarządu została oparta na tym, że Spółka przejmuje niemalże całą odpowiedzialność za działania Prezesa w ramach jego obowiązków organizacyjnych. Nadto, czynności związane z zarządzaniem oraz reprezentowaniem Spółki przed osobami trzecimi Wnioskodawca wykonuje głównie w siedzibie Spółki. Składniki majątku należące do Spółki, tj. powierzchnia biurowa w siedzibie Spółki jako miejsce wykonywania obowiązków, telefon komórkowy, komputer, samochód służbowy, a niezbędne do wykonywania powierzonej funkcji są udostępniane. Ryzyko gospodarcze i ekonomiczne za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako Prezesa Spółki ponosi Spółka, a wynagrodzenie Wnioskodawcy ustalone zostało przez Zgromadzenie Wspólników w drodze uchwały w stałej kwocie miesięcznej.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca wskazał, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy, działanie w ramach pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki nie mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o VAT. Działaniom Wnioskodawcy nie można bowiem przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi cechę działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie, pobierając wynagrodzenie na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników jako Prezes Zarządu Spółki, Wnioskodawca nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, tym samym nie działa jako podatnik VAT.

Końcowo Wnioskodawca zauważył, że tożsame stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2016 r., znak IBPP2/4512- 256/16/JJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług zgodnie z art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

W oparciu o art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1) (uchylony); 2) przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych; 3) przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę; 4) przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi; 5) przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7; 6) przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9; 7) przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych; 7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych; 8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9; 9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Należy przy tym zauważyć, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia.

Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, którą w ramach podpisanej umowy łączyć będą ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami.

Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów usług.

Istotny zatem, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich.

Zagadnienie dotyczące samodzielności było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera v. segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią RG M.G. Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (\`(...)\`) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Z kolei w wyroku z dnia 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał wskazał, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze – zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym.

Dokonując więc wykładni analizowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z dnia 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której wskazano, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na podstawie podjętej Uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, od miesiąca marca 2017 r. Wnioskodawca został powołany na stanowisko Prezesa Spółki z o.o., w której zarząd jest jednoosobowy. W ramach wykonywanych funkcji Wnioskodawca jest podporządkowany organom Spółki. Wspólnik Spółki w ramach sprawowanego nadzoru właścicielskiego kontroluje wszystkie działania i decyzje Wnioskodawcy. Ponadto decyzje i oświadczenia woli składane w imieniu Spółki w odniesieniu do ważnych spraw związanych z działalnością Spółki, Wnioskodawca podejmuje po uzyskaniu akceptacji wspólnika. Ryzyko gospodarcze za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę spoczywa na Spółce. Ponadto Wnioskodawca wykonuje swoje czynności przy wykorzystaniu wyposażenia udostępnionego przez Spółkę, głównie w jej siedzibie. Wynagrodzenie Wnioskodawcy składa się z części stałej, ponadto za szkody wyrządzone działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem Wnioskodawca odpowiada wobec Spółki.

Mając powyższe na uwadze, jak również powołane przepisy, w okolicznościach przedmiotowej sprawy należy uznać, że Wnioskodawca wykonując powierzone zadania mocą Uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nie jest podatnikiem VAT, gdyż jego działaniom nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi cechę działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć bowiem należy, że jak wynika z wniosku, Wnioskodawca nie będzie świadczył żadnych usług w ramach umowy, a jedynie będzie sprawował funkcję powierzoną przez Zgromadzenie Wspólników, w ramach której, jako członek zarządu, będzie składał oświadczenie woli w imieniu i na rzecz Spółki. Do zapewnienia warunków organizacyjnych niezbędnych do wykonywania czynności związanych z pełnieniem funkcji zobligowana jest Spółka. Kwestia wykorzystania infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki została tak zorganizowana, że Wnioskodawca nie ponosi kosztów związanych z wykonywaniem czynności w ramach powierzonej funkcji (Spółka udostępnia wyposażenie i inne środki niezbędne do wykonywania powierzonej funkcji). Wnioskodawca realizuje czynności w czasie najbardziej korzystnym dla Spółki, głównie w siedzibie Spółki. Ponadto w zakresie ponoszenia ryzyka ekonomicznego należy wskazać, że wynagrodzenie (stanowiące przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zostało określone jedynie w stałej wysokości, zatem nie jest zależne od wyników, rezultatów pracy Wnioskodawcy. Wynagrodzenie przysługuje także za czas, w którym Wnioskodawca nie dokonuje żadnych czynności. Jak wskazano bowiem we wniosku „Jeżeli jednak w danym dniu nie będę przebywał w siedzibie Spółki, ani wykonywał żadnych czynności związanych z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu, to nie wpłynie to w żaden sposób na wysokość wynagrodzenia”.

W uchwale Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nie uregulowano kwestii odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich, jak również nie zostało wskazane, aby Spółka przejęła tą odpowiedzialność. Niemniej jednak należy zauważyć, że wykonując funkcję Prezesa, Wnioskodawca zobowiązany jest przestrzegać umowy Spółki, w której w § 12 wskazano, że Członek Zarządu odpowiada wobec Spółki za szkody wyrządzone działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy Spółki, chyba że nie ponosi winy. Ponadto zwrócić należy uwagę na to, że w treści wniosku wskazano, że odpowiedzialność względem osób trzecich kształtują przepisy powszechnie obowiązującego prawa.

Uwzględniając powyższe, należy wskazać, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku działania Wnioskodawcy – członka zarządu są więc działaniami Spółki, która odpowiada według zasad Kodeksu cywilnego, Kodeksu spółek handlowych i innych aktów prawnych. Z istoty bowiem osobowości prawnej sp. z o.o. wynika podstawa odpowiedzialności (Spółki - zlecającego) wobec osób trzecich za działania członka jej zarządu.

Skoro zatem Wnioskodawca działa na zewnątrz w imieniu Spółki, na jej rachunek i w jej interesie, korzystając z jej środków oraz na warunkach przyjętych przez Spółkę, należy przyjąć, że to Spółka, a nie Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Ponadto należy także zwrócić uwagę na to, że umowa dotycząca świadczenia usług zarządzania nie zobowiązuje Wnioskodawcy do zwarcia umowy ubezpieczenia.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że stosunek prawny, łączący Spółkę z Wnioskodawcą wypełnia dyspozycję art. 15 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, a wykonywane przez Wnioskodawcę czynności w zakresie sprawowanej funkcji Prezesa Zarządu nie mają znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Podejmowanie działań w ramach pełnionej funkcji pozbawione jest bowiem przymiotu samodzielności i niezależność w podejmowaniu decyzji, nie można mówić też o ryzyku gospodarczym ponoszonym przez Wnioskodawcę, gdyż przysługujące wynagrodzenie z tytułu realizowanych czynności nie jest w żadnym przypadku uzależnione od podejmowanych przez niego działań na rzecz Spółki i przysługuje także za czas, w którym nie są dokonywane czynności. Ponadto jak wskazano we wniosku „odpowiedzialność za moje działania względem osób trzecich ponosi Spółka”.

Z tych też względów należy wskazać, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są czynnościami opodatkowanymi z uwagi na wyłączenie wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo należy wskazać, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.