Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.209.2017.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-25
Teza: Opodatkowanie przychodów w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka komandytowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2017 r. (data wpływu 10 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponadto jest wspólnikiem (komandytariuszem) w spółce komandytowej (dalej: Spółka). Obok Wnioskodawcy, wspólnikami ww. Spółki są jeszcze dwie osoby fizyczne oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wspólnicy rozpatrują możliwy scenariusz, iż w przyszłości jeden ze wspólników wystąpi ze Spółki. Powyższe nastąpiłoby na skutek porozumienia pomiędzy występującym wspólnikiem a Wnioskodawcą oraz pozostałymi wspólnikami Spółki, w drodze uchwały wspólników. W związku z wystąpieniem ze spółki komandytowej, wspólnik ten nie otrzymałby żadnego wynagrodzenia - nie zostałaby wypłacona na jego rzecz wartość jego wkładu (wystąpienie bez wynagrodzenia).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w spółce komandytowej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związki z wystąpieniem innego wspólnika ze spółki komandytowej, bez wynagrodzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, po jego stronie nie powstanie przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z wystąpieniem innego wspólnika ze Spółki bez wynagrodzenia. Istotne w przedmiotowej kwestii jest to, że wystąpienie ze spółki komandytowej jej wspólnika, nastąpi bez zwrotu wkładu i przypadającej mu równowartości majątku wspólnego i pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników. Wobec tego, powyższe nie generuje dla pozostających w Spółce wspólników (w tym Wnioskodawcy), przychodu podlegającego opodatkowaniu. Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w przedmiotowej kwestii nie ma przepisów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), wprost regulujących analizowane zagadnienie.

W tym miejscu warto wspomnieć, że spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatku dochodowego, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT), a jeśli spółka kapitałowa (w tym przypadku spółka z o.o.) - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT).

Ponadto, spółka komandytowa może posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników, a stanowi go wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez Spółkę w czasie jej istnienia.

Zgodnie z art. 65 § 1 w zw. z art. 103 Kodeksu spółek handlowych (dalej: ksh), wystąpienie wspólnika ze spółki powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika, który oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3).

W praktyce oznacza to, że wspólnicy w uchwale /lub umowie spółki/ mogą określić odmienne zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki. W momencie wystąpienia ze spółki komandytowej jednego ze wspólników - nie powstanie obowiązek wypłacenia udziału występującemu wspólnikowi, zgodnie z przywołanym art. 65 § 1 ksh.

W ocenie Wnioskodawcy, z istoty konstrukcji spółki komandytowej i posiadanego przez spółkę majątku oraz z uwagi na odrębność majątku osobistego każdego wspólnika, wynika, iż w przypadku zaistnienia opisanego zdarzenia przyszłego - beneficjentem wzrostu majątku spółki jest ona sama. Pozostający w niej wspólnik nie uzyskuje de facto żadnego konkretnego i wymiernego przysporzenia, w związku z którym po jego stronie miałaby się pojawić jakakolwiek korzyść majątkowa.

Z uwagi na treść art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza). Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczani kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 ustawy o PIT).

Wobec powyższego w opinii Wnioskodawcy, żadne z przywołanych przepisów ustawy o PIT nie ma zastosowania w rozpatrywanej sytuacji, zatem po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT.

Wystąpienie wspólnika ze Spółki bez wynagrodzenia, może ewentualnie zwiększyć w przyszłości udział Wnioskodawcy w przychodach i kosztach Spółki z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Należy wskazać, że wypracowany przez Spółkę dochód będzie podlegał opodatkowaniu u wspólników i zostanie tym wspólnikom wypłacony (nie powstanie sytuacja wypłacania zysków przynależnych jednemu wspólnikowi na rzecz innego wspólnika), a wartość uprzednio wniesionych wkładów do Spółki, nie będzie stanowić przychodu podatkowego dla pozostałych jej wspólników.

Zatem, Wnioskodawca pragnie wskazać, że z przychodem będziemy mieć do czynienia w sytuacji gdy dane przysporzenie będzie mieć charakter definitywny i będzie skutkować zwiększeniem majątku wspólnika. Przychodami są bowiem wszelkiego rodzaju przysporzenia majątkowe mające charakter ostateczny oraz rzeczywisty, powiększające aktywa podatnika (względnie zmniejszające jego pasywa). Na gruncie ustawy o PIT, opodatkowaniu podlega dochód (przychód), przy czym istotne jest również aby dochód (przychód) ten można było uznać za realnie uzyskany.

Wobec powyższego, w przypadku wystąpienia innego wspólnika ze spółki komandytowej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT, a opisana w zdarzeniu przyszłym sytuacja, nie będzie generować faktycznego dochodu (przychodu) po stronie Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko podzielił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji indywidulanej z dnia 25 stycznia 2016 r. (sygn. ILPB1/4511-1-1531/15-2/AK), który stwierdził:

„(\`(...)\`) W przypadku wystąpienia przez wspólnika ze spółki komandytowej bez wynagrodzenia po stronie wspólników pozostających w spółce nie dojdzie do powstania ww. przysporzenia, w tym również w formie świadczenia w naturze bądź nieodpłatnego świadczenia. Z chwilą wystąpienia wspólnika (bez wypłaty wynagrodzenia) podmiotem uzyskującym korzyść z tytułu pozostawionego w spółce wkładu ustępującego wspólnika jest wyłącznie sama spółka, która stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Mienie wniesione przez wspólników do spółki, jako wkład oraz nabyte przez spółkę w toku jej działalności, stanowi majątek spółki, a nie jej wspólników, ponadto także ewentualne rozliczenie występującego wspólnika dokonywane jest ze spółką, a nie z jej wspólnikami. Przy tym, ponieważ w czasie trwania spółki komandytowej wspólnicy nie mają praw do majątku spółki, dokonanie rozliczenia, o którym mowa, albo jego brak nie ma wpływu na prawa majątkowe pozostających w spółce wspólników w dacie, w której rozliczenie to winno być dokonane.”

Podobne konkluzje zawarte zostały m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 8 stycznia 2015 r. (sygn. IPPB1/415-1143/14-5/MS1), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, z dnia 26 sierpnia 2015 r. (sygn. IPTPB1/4511-331/15-2/MH) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB1/4511-1-377/16-2/APR), z dnia 17 maja 2016 r., w której organ podatkowy rozpatrując analogiczne zdarzenie przyszłe, uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy i wskazał:

„(\`(...)\`) Podsumowując, należy stwierdzić, że Wnioskodawca, jako wspólnik pozostający w spółce komandytowej, nie uzyska przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia innego wspólnika (\`(...)\`) bez wynagrodzenia.”

Pogląd o braku przychodu u wspólników pozostających w spółce osobowej w przypadku wystąpienia innych wspólników z takiej spółki, prezentowany jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, podobne stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z dni 6 marca 2015 r. (sygn. III SA/Wa 1871/14) oraz NSA w wyroku z dnia 16 maja 2012 r. (sygn. II FSK 2072/10) bądź NSA w wyroku z dnia 19 czerwca 2012 r. (sygn. II FSK 891/11), w którym uchylił w całości decyzję organu podatkowego i przyznając rację podatnikowi zważył co następuje:

„(\`(...)\`) należy uznać że kwota pieniężna będąca przychodem wynikającym z rozliczenia udziału kapitałowego pozostałych w spółce wspólników stanie się należna dopiero w momencie występowania ze spółki za wynagrodzeniem. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dopiero w sytuacji występowania ze spółki (\`(...)\`) - po uprzednim wystąpieniu z niej jednego ze wspólników bez zwrotu wkładu i przypadającej na niego równowartości majątku wspólnego pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników - innego wspólnika, co następowałoby ze zwrotem na jego rzecz wartości udziału kapitałowego uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, aktualizowałby się przesłanki uzasadniające tezę o powstaniu obowiązku podatkowego (\`(...)\`).”

Wobec powyższego, na tle prezentowanego stanowiska popartego w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe oraz orzeczeniach sądów administracyjnych, w tym przede wszystkim należy wskazać NSA, Wnioskodawca jako wspólnik pozostający w spółce komandytowej, nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tytułu wystąpienia innego wspólnika bez zwrotu jego udziału kapitałowego (tj. bez wynagrodzenia).

Innymi słowy, ziszczenie się opisanego zdarzenia przyszłego - będzie dla Wnioskodawcy neutralne pod względem podatkowym.

Ponadto, w konsekwencji porozumienia pomiędzy występującym ze Spółki wspólnikiem, a Wnioskodawcą i pozostałymi wspólnikami w drodze uchwały wspólników, występujący nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, zatem nie powstanie obowiązek przyjęcia oznaczenia bilansowego wartości udziałów występującego wspólnika, zgodnie z treścią art. 65 § 2 ksh.

Reasumując, mienie wniesione przez wspólników jako wkład do spółki osobowej oraz to, które zostanie nabyte przez Spółkę w toku jej działalności, stanowi wyłącznie majątek Spółki, nie jej wspólników. Ewentualne rozliczenie występującego wspólnika dokonywane jest ze spółką nie zaś z jej pozostałymi wspólnikami. W związku z tym, że wspólnicy spółki komandytowej nie mają praw do majątku spółki, dokonanie rozliczenia, o którym mowa w niniejszym zdarzeniu przyszłym /bądź jego brak/, nie ma wpływu na prawa majątkowe pozostających w spółce wspólników w dacie, w której rozliczenie to winno być dokonane.

Wobec powyższego, Wnioskodawca jako wspólnik pozostający w Spółce, nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z tytułu wystąpienia innego wspólnika, bez zwrotu jego udziału kapitałowego (bez wynagrodzenia). Z chwilą wystąpienia wspólnika (bez wypłaty wynagrodzenia), podmiotem uzyskującym korzyść z tytułu pozostawionego w spółce wkładu ustępującego wspólnika jest wyłącznie spółka komandytowa, ewentualna kwota pieniężna wynikająca z rozliczenia udziału kapitałowego pozostałych w spółce wspólników - stanie się przychodem podlegającym opodatkowaniu, dopiero w momencie występowania tych wspólników ze spółki za wynagrodzeniem.

Ponadto, w świetle przywołanych, przepisów ustawy o PIT, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy uznać konkretne, wymierne, definitywne, co najmniej wymagalne przysporzenie majątkowe związanie z prowadzoną działalnością, w związku z którym po stronie podatnika pojawia się pewna wartość majątkowa. W przypadku wystąpienia przez wspólnika ze spółki komandytowej bez wynagrodzenia, po stronie wspólników pozostających w spółce nie dojdzie do powstania ww. przysporzenia. Dlatego też na tle przedstawionych rozważań, w opinii Wnioskodawcy, po jego stronie nie powstanie przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki komandytowej bez wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Tutejszy Organ wskazuje, że powołany przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego przepis art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) jest następującej treści: Ilekroć w ustawie mowa o: spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Powyższa różnica w powołanym przez Wnioskodawcę przepisie, a treścią obowiązującą nie ma jednak wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie przedmiotowego wniosku.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki komandytowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.