Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1016/12-5/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-18
Teza: Koszty uzyskania przychodów. Zwolnienia przedmiotowe.
Słowa kluczowe: cel; darowizna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2012 r. (data wpływu 8 listopada 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2012 r. (data wpływu 12 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zaliczenia wydatku na zakup kuchenki gazowej jako poniesionego na własne cele mieszkaniowe,
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości oraz w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 1 lutego 2013 r., nr ILPB2/415-1016/12-2/AJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 1 lutego 2013 r., skutecznie doręczone zostało w dniu 4 lutego 2013 r. W dniu 12 lutego 2013 r. Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (data nadania – 9 lutego 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

W 2009 roku Zainteresowany otrzymał darowiznę pieniężną od ojca w wysokości 500.000 PLN.

W tym samym roku Wnioskodawca w porozumieniu z ojcem i z bratem na zakupionej działce wybudowali dom. Zainteresowany dysponował własnym wkładem pieniężnym, który posłużył Mu do wybudowania i wykończenia domu, w łącznej wysokości 650.000 PLN, z czego 500.000 PLN pochodziło z darowizny pieniężnej otrzymanej wcześniej od ojca, a 150.000 PLN z oszczędności własnych (dane liczbowe są orientacyjne).

Wydatkowanie kwoty 650.000 PLN na wybudowanie i wykończenie domu znajduje potwierdzenie w stosownych dokumentach (fakturach, rachunkach i umowach). Aktem notarialnym z dnia 30 lipca 2010 r., w drodze umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali, została zniesiona współwłasności lokali tak, że Wnioskodawca z bratem stali się właścicielami odrębnych lokali mieszkalnych. Aktem notarialnym z dnia 5 kwietnia 2011 r. w drodze umowy zniesienia odrębnej własności lokali i umowy zniesienia współwłasności nieruchomości w postaci gruntu Zainteresowany stał się właścicielem działki, która została wcześniej podzielona na podstawie decyzji Prezydenta (14 lutego 2011 r.) na dwie działki nr X i Y (o powierzchni odpowiednio 0,0812 i 0,0699 ha).

Powyższym aktem notarialnym Wnioskodawca zniósł nieodpłatnie odrębną własność lokali mieszkalnych i współwłasność w postaci działek nr X i nr Y w ten sposób, że stał się wyłącznym właścicielem jednej z działek.

W roku 2012 lub na początku roku 2013, ze względów osobistych Wnioskodawca zamierza sprzedać działkę, której stał się jedynym właścicielem wraz z wybudowanym na tej działce lokalem mieszkalnym.

Sprzedaż nastąpi zatem przed upływem pięcioletniego okresu, liczonego od dnia wybudowania domu.

Z przychodu (całości albo części) osiągniętego ze sprzedaży domu, Wnioskodawca zamierza zaspokoić własne cele mieszkaniowe przed upływem dwuletniego okresu liczonego od końca roku w którym osiągnie przychód ze sprzedaży domu.

Powyższe oznacza, że:

1.  Zainteresowany nabędzie mieszkanie oraz działkę budowlaną, na której w przyszłości wybuduje dom, albo
2.  Wnioskodawca nabędzie dwa mieszkania, przy czym zamieszkiwać będzie w jednym mieszkaniu, a drugie ewentualnie będzie czasowo wynajmować. Po pewnym czasie, ze względu na sytuację osobistą, możliwe, iż będzie konieczność zamieszkania w tym drugim mieszkaniu, wtedy ewentualnie Zainteresowany wynajmować będzie pierwsze mieszkanie. Nie jest także wykluczone, iż Wnioskodawca nie będzie w ogóle wynajmować mieszkań.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż data zakupu działki objętej zamiarem sprzedaży to 26 czerwca 2009 roku. Przedmiotem zamierzonej sprzedaży jest działka wraz z wybudowanym na niej lokalem mieszkalnym.

Wnioskodawca wskazał również, iż objęte zamiarem nabycia wszystkie przedmiotowe mieszkania i działka budowlana będą położone w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zainteresowany poinformował także, że objęte zamiarem nabycia przedmiotowe mieszkanie(a), którego możliwe będzie czasowe wynajmowanie przez Wnioskodawcę innym osobom, będzie(ą) nabyte celem zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota darowizny pieniężnej, którą Wnioskodawca otrzymał od ojca, a którą następnie przeznaczył na wybudowanie domu wraz z pozostałymi oszczędnościami, może stanowić koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży domu? (Zainteresowany zaznacza, że wydatki w łącznej kwocie 650.000 PLN na wybudowanie i wykończenie domu znajdują potwierdzenie w stosownych dokumentach, tj. fakturach, rachunkach i umowach).
2.  Czy przeznaczenie przychodu osiągniętego ze sprzedaży domu na nabycie mieszkania i jego remont/modernizację oraz działki budowlanej, w ciągu dwóch lat licząc od końca roku w którym Wnioskodawca osiągnie przychód ze sprzedaży, spełnia kryterium do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 pdof ?
3.  Czy przeznaczenie przychodu osiągniętego ze sprzedaży domu na nabycie dwóch mieszkań i ich remont/modernizację, w ciągu dwóch lat licząc od końca roku w którym Zainteresowany osiągnie przychód ze sprzedaży w powyżej przedstawionym stanie faktycznym spełnia kryterium do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 pdof ?
4.  Czy za cel mieszkaniowy można uznać:
    *   zakup nowej nieruchomości (w tym koszt zawarcia aktu notarialnego, koszty pośredników);
    *   remont lub modernizację (tj. wybudowanie i wykończenie kominka, zakup i montaż drzwi wewnętrznych wraz z ościeżnicami, zakup i montaż kaloryferów, zakup i montaż gazowego kotła c. o., wykonanie instalacji c. o. (rury, rozdzielacze, pompy), zakup i montaż osprzętu elektrycznego (łączniki i gniazda), zakup i montaż parapetów wewnętrznych, zakup i położenie glazury ściennej i podłogowej, zakup i montaż paneli podłogowych/desek podłogowych, zakup farb i pomalowanie pomieszczeń wewnątrz lokalu, zakup i montaż wanny, zakup i montaż kabiny prysznicowej, zakup i montaż umywalki, zakup i montaż armatury (baterii umywalkowych, prysznicowej), zakup i montaż stelaży podtynkowych wraz z miskami ustępowymi, zakup kuchenki gazowej

z zastrzeżeniem, że powyższe nie jest związane z nieruchomościami przeznaczonymi na cele rekreacyjne?

Tut. Organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 2-4 dotyczące zwolnienia przedmiotowego. Natomiast w zakresie pytania nr 1 w dniu 18 lutego 2013 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB2/415-1016/12-4/AJ.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, przeznaczenie w całości przychodu ze sprzedaży domu na nabycie mieszkania i jego remont/modernizację oraz na nabycie działki budowlanej, będzie uprawniać Go do skorzystania z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 tego artykułu uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym nowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

3) wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
3.  gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
4.  gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a).

Mając na względzie powyższy przepis, nabycie mieszkania i jego remont/modernizacja oraz działki budowlanej, mieści się w powyższym zakresie, co oznacza dla Wnioskodawcy możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu osiągniętego ze sprzedaży domu przeznaczonego na wcześniej wspomniany cel.

W zakresie pytania nr 3, Wnioskodawca uważa, że przeznaczenie w całości przychodu ze sprzedaży domu na nabycie dwóch mieszkań i ich remont i modernizację, będzie uprawniać Go do skorzystania z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z takich samych względów jak opisanych w punkcie poprzednim, korzystać ze zwolnienia z opodatkowania może przychód ze sprzedaży domu przeznaczony na nabycie dwóch mieszkań i ich remont/modernizację, gdyż zgodnie z art. 21 ust. 28, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Tak jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie ma zamiaru przeznaczać zakupionych nieruchomości na cele rekreacyjne.

Zatem także nabycie dwóch mieszkań, będzie uprawniać Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu osiągniętego ze sprzedaży domu. Ustawodawca bowiem nie przewidział żadnych ograniczeń w kontekście ilości nabywanych nieruchomości, a jedynie zawarł w przepisach o zwolnieniu ściśle określony cel jakim nabyte nieruchomości mają służyć.

Nabycie mieszkań docelowo służyć ma zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych Zainteresowanego, w przyszłości także Jego rodziny (małżonce oraz dzieciom).

Zgodnie zatem z brzmieniem przepisów, aby można było mówić o zwolnieniu przychodu pochodzącego ze sprzedaży nieruchomości (poza działalnością gospodarczą) muszą być spełnione następujące warunki:

1.  przychód powinien zostać wydatkowany na cele wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (np. mieszkanie),
2.  nabyta nieruchomość nie może służyć celom rekreacyjnym (art. 21 ust. 28).

Mając na względzie powyższe nabycie dwóch mieszkań spełnia ww. warunki, z uwagi na to, iż nieruchomości mieszczą się w katalogu wydatków z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie zostaną nabyte w celach rekreacyjnych.

W odniesieniu do pytania nr 4, Wnioskodawca uważa, że katalog wydatków opisany w pytaniu nr 4 stanowi cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 pkt 131 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zaliczenia wydatku na zakup kuchenki gazowej jako poniesionego na własne cele mieszkaniowe,
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, dla określenia właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z ich zbycia, istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości i praw.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2009 roku Wnioskodawca otrzymał od ojca darowiznę pieniężną w wysokości 500.000 zł. Na zakupionej na własność - w 2009 roku – działce, Zainteresowany w porozumieniu z ojcem i bratem wybudowali dom. Aktem notarialnym z dnia 30 lipca 2010 r., w drodze umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali, została zniesiona współwłasności lokali tak, że Wnioskodawca z bratem stali się właścicielami odrębnych lokali mieszkalnych. Aktem notarialnym z dnia 5 kwietnia 2011 r. w drodze umowy zniesienia odrębnej własności lokali i umowy zniesienia współwłasności nieruchomości w postaci gruntu Zainteresowany stał się właścicielem działki, która została wcześniej podzielona na podstawie decyzji Prezydenta - z dnia 14 lutego 2011 r. - na dwie działki nr 2/350 i 2/351.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Istota współwłasności polega bowiem na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Tym samym, można też uznać, że prawo do całej rzeczy każdy ze współwłaścicieli nabywa w momencie nabycia udziału w prawie własności. Każdy ze współwłaścicieli ma bowiem jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Stąd, gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby nie ulega powiększeniu, nie może być traktowany w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób nie uległ powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (w tym przypadku nieruchomości), jak też stan jej majątku osobistego.

Zatem, za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością.

Jeżeli natomiast wartość otrzymanej nieruchomości lub prawa przekracza udział we współwłasności, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział we współwłasności, należy przyjąć dzień, w którym dokonano zniesienia współwłasności.

W świetle przedstawionego wyżej opisu zdarzenia przyszłego i powołanych przepisów prawa uznać należy, iż udział w nieruchomości, którą Wnioskodawca zamierza – w 2012 lub w 2013 roku – sprzedać, Zainteresowany nabył w:

*   w dniu 26 września 2009 roku w drodze umowy kupna – sprzedaży,
*   w dniu 30 lipca 2010 r., na podstawie umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Zatem w odniesieniu do opodatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży działki wraz z wybudowanym na niej lokalem mieszkalnym zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W/P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży nieruchomości

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży nieruchomości

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie zaś z dyspozycja zawartą w art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a) i b), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza – w 2012 lub w 2013 roku - sprzedać działkę wraz z wybudowanym na tej działce lokalem mieszkalnym. Za uzyskane pieniądze Zainteresowany nabędzie mieszkanie oraz działkę budowlaną na której w przyszłości wybuduje dom albo nabędzie dwa mieszkania, przy czym zamieszkiwać będzie w jednym mieszkaniu, a drugie ewentualnie będzie czasowo wynajmować. Po pewnym czasie, ze względu na sytuację osobistą, możliwe, iż będzie konieczność zamieszkania w tym drugim mieszkaniu, wtedy ewentualnie Zainteresowany wynajmować będzie pierwsze mieszkanie. Nie jest także wykluczone, iż Wnioskodawca nie będzie w ogóle wynajmować mieszkań.

Odnosząc się zatem do przeznaczenia przychodu osiągniętego ze sprzedaży domu na nabycie mieszkania oraz działki budowlanej należy stwierdzić, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w powołanym powyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W tym miejscu podkreślić jednakże należy, że celem ustawodawcy było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie realizacja jakichkolwiek jego celów mieszkaniowych. Kryterium zakupu lokalu mieszkalnego „na własne cele mieszkaniowe” jest bowiem spełnione wówczas, gdy lokal mieszkalny zostanie zakupiony w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika, a więc podatnik faktycznie będzie w takim lokalu swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajał.

Jednak należy zwrócić uwagę na to, iż ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych czyli własnych potrzeb mieszkaniowych. Zwolnieniem tym nie są objęte przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, a nie działania ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Istotnym jest zatem, aby Wnioskodawca był w stanie racjonalnie udowodnić, że wydatki na nabycie mieszkania oraz działki budowlanej dotyczyć będą zaspokojenia jego, tj. Wnioskodawcy, celów mieszkaniowych. Ta okoliczność będzie podlegała weryfikacji przez właściwy dla podatnika urząd skarbowy.

Odnosząc się zatem do możliwości wydatkowania środków ze zbycia lokalu mieszkalnego i gruntu na zakup mieszkania, oraz działki budowlanej poprzez który to wydatek Wnioskodawca będzie realizował swoje cele mieszkaniowe, stwierdzić należy, że w świetle obowiązujących przepisów prawnych tj. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i c) wydatki te będą korzystać z przywołanego zwolnienia.

Natomiast w odniesieniu do możliwości wydatkowania części środków na nabycie dwóch mieszkań, należy stwierdzić, co następuje.

Należy zauważyć, że art. 21 ust. 25 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje cele mieszkaniowe nie ograniczając przy tym wydatkowania wyłącznie na jeden cel mieszkaniowy.

Wnioskodawca we wniosku wskazuje, iż nabędzie dwa mieszkania, przy czym zamieszkiwać będzie w jednym mieszkaniu, a drugie ewentualnie będzie czasowo wynajmować. Po pewnym czasie, ze względu na sytuację osobistą, możliwe, iż Zainteresowany zamieszka w tym drugim mieszkaniu, wtedy ewentualnie wynajmować będzie pierwsze mieszkanie. Nie jest także wykluczone, iż Wnioskodawca nie będzie w ogóle wynajmować mieszkań.

Zainteresowany wskazał także, że objęte zamiarem nabycia przedmiotowe mieszkanie(a), którego możliwe będzie czasowe wynajmowanie przez Wnioskodawcę innym osobom, będzie(ą) nabyte celem zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy.

Odnosząc się zatem do możliwości wydatkowania środków ze zbycia lokalu mieszkalnego i gruntu na zakup dwóch mieszkań poprzez który to wydatek Wnioskodawca będzie realizował swoje cele mieszkaniowe, stwierdzić należy, że w świetle obowiązujących przepisów prawnych tj. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) wydatki te będą korzystać z przywołanego zwolnienia.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do nabycia tylko jednego lokalu mieszkalnego.

Odnosząc się natomiast do kwestii zawartej w pytaniu nr 4 należy wskazać, że wydatkowanie przychodu ze sprzedaży działki wraz z lokalem mieszkalnym - na zakup nowej nieruchomości (w tym koszt zawarcia aktu notarialnego i koszty pośrednictwa) - uprawnia do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „remont”, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), w szczególności zaś do art. 3 pkt 8, który stanowi, iż przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Natomiast rodzaje wydatków mieszczących się w zakresie ulgi na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego zawiera rozporządzenie Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 roku w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz. U. Nr 156, poz. 788).

Należy jednak zaznaczyć, iż powyższe rozporządzenie zawiera katalog wydatków zaliczanych do remontu i modernizacji w ramach obowiązującej do końca 2003 r. ulgi remontowo -budowlanej.

W myśl postanowień § 1 tego rozporządzenia, za wydatki na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, uważa się wydatki poniesione na:

1.  zakup materiałów i urządzeń,
2.  zakup usług obejmujących:
    1.  wykonanie ekspertyzy, opinii, projektu,
    2.  transport materiałów i urządzeń,
    3.  wykonawstwo robót,
3.  najem sprzętu budowlanego,
4.  opłaty administracyjne i inne opłaty wynikające z odrębnych przepisów,

w związku z robotami określonymi w załącznikach do rozporządzenia.

Załącznik nr 2 wskazanego rozporządzenia w wykazie robót zaliczanych do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego wymienia:

1.  remont i modernizację lub wykonanie nowych elementów w lokalu mieszkalnym:
    *   ścianek działowych, sufitów, tynków i okładzin wewnętrznych,
    *   podłóg i posadzek,
    *   okien i świetlików i drzwi,
    *   powłok malarskich i tapet,
    *   elementów kowalsko - ślusarskich,
    *   izolacji przeciwwodnych, przeciwwilgociowych, dźwiękochłonnych i cieplnych,
    *   pozostałych elementów (np. pawlaczy, trwale umiejscowionych szaf wnękowych, obudowy wanien, zlewozmywaków, grzejników).
2.  Remont, modernizację, wymianę lub wykonanie nowych instalacji w lokalu mieszkalnym, obejmujące rozprowadzenie po lokalu instalacji oraz montaż trwale umiejscowionych: wyposażenia, armatury i urządzeń dotyczących:
    *   instalacji sanitarnych,
    *   instalacji elektrycznych,
    *   instalacji klimatyzacyjnych i wentylacyjnych,
    *   instalacji przyzywowych (domofony) i alarmowych,
    *   instalacji urządzeń grzewczych,
    *   przewodów wentylacyjnych, spalinowych i dymowych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przeszłego oraz ww. rozporządzenie należy stwierdzić, iż Wnioskodawca może rozliczyć w ramach ulgi podatkowej, określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki poniesione na: wybudowanie i wykończenie kominka, zakup i montaż drzwi wewnętrznych wraz z ościeżnicami, zakup i montaż kaloryferów, zakup i montaż gazowego kotła c. o., wykonanie instalacji c. o. (rury, rozdzielacze, pompy), zakup i montaż osprzętu elektrycznego (łączniki i gniazda), zakup i montaż parapetów wewnętrznych, zakup i położenie glazury ściennej i podłogowej, zakup i montaż paneli podłogowych/desek podłogowych, zakup farb i pomalowanie pomieszczeń wewnątrz lokalu, zakup i montaż wanny, zakup i montaż kabiny prysznicowej, zakup i montaż umywalki, zakup i montaż armatury (baterii umywalkowych, prysznicowej), zakup i montaż stelaży podtynkowych wraz z miskami ustępowymi.

Natomiast nie będzie stanowić wydatku na własne cele mieszkaniowe wydatek poniesiony na zakup kuchenki gazowej nawet jeśli będzie to kuchnia gazowa do zabudowy. Wydatek ten stanowi bowiem wydatek na zakup wyposażenia domu lub mieszkania i jako taki nie może być traktowany na równi z wydatkami remontowo-modernizacyjnymi. Powyższe oznacza, że w przedmiotowym zakresie stanowisko Wnioskodawcy, iż za wydatek na cele mieszkaniowe należy uznać zakup kuchenki gazowej, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.