Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-797/10-3/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-06
Teza: Czy spółka komandytowa, do której wniesiona będzie Nieruchomość (grunt), będzie uprawniona do określenia wartości początkowej wniesionej Nieruchomości (gruntu) dla celów podatkowych według wartości rynkowej Nieruchomości z dnia wniesienia wkładu zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4.
Słowa kluczowe: nieruchomości; spółki-spółka komandytowa; wartość-wartość rynkowa; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik; właściciel
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2010 r. (data wpływu 9 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości mającej być przedmiotem wkładu do spółki komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości mającej być przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem w spółce G. - Spółka Jawna (dalej: „Spółka Jawna”) uzyskując z udziału w Spółce Jawnej przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 UPDOF (działalność gospodarcza). Spółka Jawna powstała na skutek przekształcenia „D” s.c. -. (dalej: „Spółka Cywilna”) powstałej na mocy umowy z dnia 5 stycznia 1994 r. Przekształcenie Spółki Cywilnej w Spółkę Jawną odbyło się na podstawie aneksu nr 6 do umowy Spółki Cywilnej z dnia 30 listopada 2001 r.

Zgodnie z aneksem nr 6 do umowy Spółki Cywilnej, została ona (w oparciu o art. 26 § 4 w zw. z art. 623 § 1 art. 626 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) przekształcona w spółkę jawną pod nazwą G. - Aneks Nr 6 został podpisany w zwykłej formie pisemnej.

W dniu 19 stycznia 1994 r. Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi wspólnikami Spółki Cywilnej nabyła jako wspólnik tej spółki przedsiębiorstwo prowadzone poprzednio przez Zakład Urządzeń Elektronicznych Przedsiębiorstwo Państwowe. W skład nabytego przez wspólników Spółki Cywilnej przedsiębiorstwa wchodziło m.in. prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w W. przy ul. K. (dalej: „Nieruchomość”) oraz prawo własności budynków na tej Nieruchomości posadowionych. Zgodnie z umową nabycia przedsiębiorstwa sporządzoną w formie aktu notarialnego cena nabycia przedsiębiorstwa wyniosła 11.200.000.000 złotych (po denominacji 1.120.000 złotych) w tym wartość gruntu ustalona na podstawie opinii biegłego 2.174.000.000 złotych (po denominacji 217.400 złotych).

W dniu 29 lutego 2000 r. Starosta Powiatu decyzją dokonał przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej przy ul. K. w prawo własności. Od dnia przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości jako współwłaściciele w częściach równych wpisani byli: Maria K., Elżbieta Ł., Łukasz Ł.

Do dnia 1 stycznia 2001 r. w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Cywilnej wpisane było jako wartość niematerialna i prawna, prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości. Z dniem 1 stycznia 2001 r. Nieruchomość została przeksięgowana do rejestru środków trwałych Spółki Cywilnej. Po przekształceniu w Spółkę Jawną w ewidencji środków trwałych Spółki Jawnej Nieruchomość wpisana była jako środek trwały w grupie 0. Ponadto, zarówno Spółka Jawna, jak i Spółka Cywilna w ewidencji środków trwałych ujawniły budynki i budowle posadowione na Nieruchomości (grupa 1 i 2 Klasyfikacji Środków Trwałych).

W dniu 1 sierpnia 2007 r. zawarta została umowa darowizny, na podstawie której Wnioskodawczyni darowała Łukaszowi Ł. połowę swojego udziału w Nieruchomości wynoszącego 1/3, tj. 1/6 prawa własności Nieruchomości, oraz Maria K. darowała swój udział wynoszący 1/3 prawa własności Nieruchomości Wnioskodawczyni. W efekcie, obecnie w księdze wieczystej jako współwłaściciele Nieruchomości, każdy w 1/2, są wpisani Łukasz Ł. oraz Wnioskodawczyni.

Bez względu na fakt, iż Spółka Jawna nie jest ujawniona w księdze wieczystej jako właściciel Nieruchomości, faktycznie wykorzystuje Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (Spółka Jawna korzysta z budynków - magazynów posadowionych na Nieruchomości oraz czerpie korzyści z wynajmu).

Z uwagi na rozbieżność, jaka pojawiła się w orzecznictwie sądów powszechnych co do skutków przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną bez zachowania formy aktu notarialnego w odniesieniu do przejścia na Spółkę Jawną prawa własności nieruchomości Spółki Cywilnej, Wnioskodawczyni pozostaje w stanie niepewności co do tego, czy jest właścicielem udziału w Nieruchomości, czy też Spółka Jawna mogłaby wystąpić z roszczeniami w stosunku do Nieruchomości. Sporne orzecznictwo sądów cywilnych dotyczy interpretacji skutków przekształcenia spółki cywilnej w spółkę jawną na podstawie art. 26 § 4 Kodeksu spółek handlowych w brzmieniu sprzed nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 12 grudnia 2003 roku o zmianie ustawy - Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 229, poz. 2276). Z uwagi na powyższe, Wnioskodawczyni wniosła w dniu 7 lipca 2010 r. do Sądu Okręgowego pozew przeciwko Spółce Jawnej o ustalenie stanu prawnego Nieruchomości. Do dnia złożenia niniejszego wniosku Sąd Okręgowy nie wydał wyroku w sprawie.

W przypadku uzyskania wyroku Sądu Okręgowego potwierdzającego, iż właścicielami Nieruchomości pozostają: Wnioskodawczyni oraz pan Łukasz Ł., Wnioskodawczyni rozważa wniesienie Nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do nowoutworzonej spółki komandytowej, której przedmiotem działalności gospodarczej będzie wynajem Nieruchomości i posadowionych na niej budynków na rzecz podmiotów trzecich, w tym Spółki Jawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku uzyskania wyroku sądu powszechnego potwierdzającego, iż właścicielem Nieruchomości jest Wnioskodawczyni, wniesienie przez Wnioskodawczynię Nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (lub innej osobowej spółki handlowej) nie spowoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawczyni?
2.  Czy spółka komandytowa, do której wniesiona będzie Nieruchomość (grunt), będzie uprawniona do określenia wartości początkowej wniesionej Nieruchomości (gruntu) dla celów podatkowych według wartości rynkowej Nieruchomości z dnia wniesienia wkładu zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4.

Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Natomiast odpowiedź na pytane pierwsze zostanie udzielona w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zagadnienie ustalenia wartości początkowej środków trwałych wniesionych w formie wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej reguluje art. 22g ust. 1 pkt 4 UPDOF, zgodnie z którym wartością początkową środków trwałych wniesionych w formie wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej jest wartość ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Tym samym, Wnioskodawczyni uważa, że wartość początkowa Nieruchomości wniesionej do spółki komandytowej, będzie równa wartości określonej przez wspólników w akcie notarialnym, na mocy którego wkład zostanie wniesiony. Wartość ta nie może być jednak wyższa niż wartość rynkowa przedmiotu wkładu na dzień wniesienia.

Stanowisko Wnioskodawczyni potwierdzają liczne indywidualne interpretacje wydane w imieniu Ministra Finansów w tym interpretacje: (i) Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 2 czerwca 2010 r. sygn. IBPB1/1/415-297/10/ESZ, (ii) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 maja 2010 r. sygn. IPPB1/415-99/10-9/KS, (iii) Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11grudnia 2009 r. sygn. ITPB1/415-777b/09/PSZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Spółka osobowa, a do tej kategorii spółek zalicza się spółka komandytowa - art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), stanowi odrębną od wspólników strukturę pod względem organizacyjnym i majątkowym, podobnie jak osoby prawne.

W celu ustalenia wartości początkowej wniesionego w drodze aportu wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości należy sięgnąć do regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

W myśl art. 22g ust. 16 powołanej ustawy przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, zastosowanie ma przepis art. 19.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pod uwagę należy wziąć również regulacje zawarte w art. 22g ust. 12 i ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z art. 22g ust. 12 ustawy wynika, że w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia lub podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego.

Przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie:

1.  podjęcia działalności przez podmiot po przerwie trwającej nie dłużej niż 3 lata,
2.  zmiany formy prawnej prowadzonej działalności, polegającej na połączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów albo zmianie wspólników spółki nie będącej osobą prawną,
3.  zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków

\- jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji (wykazu), o czym stanowi art. 22g ust. 13 ww. ustawy.

Przepis ust. 12 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego (art. 22g ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że wspólnicy mogą, co do zasady, ustalić wartość początkową środków trwałych wniesionych do spółki komandytowej w postaci aportu maksymalnie w jego wartości rynkowej, ustalonej na dzień jego wniesienia. Należy jednakże mieć na uwadze, iż zasadnicze regulacje określone w art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w ściśle zdefiniowanych przypadkach - zostają wyłączone ze stosowania przez normy szczególne zapisane w art. 22g ust. 12 i 13 ww. ustawy.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepis prawa podatkowego stwierdzić, należy iż Wnioskodawczyni na podstawie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie uprawniona jako wspólnik spółki komandytowej, do ustalenia wartości początkowej przedmiotowej nieruchomości na dzień wniesienia aportu w wysokości nie wyższej od wartości rynkowej z tego dnia.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.