Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4512-342/15-4/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-29
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu budowy Mikroinstalacji, stawka podatku VAT dla usług montażu Mikroinstalacji, montowanej na zewnątrz budynków na fundamencie jednakże połączonych instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym.
Słowa kluczowe: gmina; modernizacja; montaż; opodatkowanie; partycypacja-wpłaty partycypacyjne; projekt; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2015 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 18 września 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu realizacji inwestycji dotyczącej mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła - **jest prawidłowe**

*   stawki podatku VAT dla usług świadczonych w zakresie realizacji inwestycji dotyczącej mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła, w przypadku montażu pomp ciepła na zewnątrz budynków połączonych instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu realizacji inwestycji dotyczącej mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła oraz stawki podatku

*   stawki podatku VAT dla usług świadczonych w zakresie realizacji inwestycji dotyczącej mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła, świadczonych przez Podwykonawcę na rzecz Gminy.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 września 2015 r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.(ostatecznie przestawione w uzupełnieniu wniosku)

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług .

Gmina zamierza przystąpić do realizacji projektu pod nazwą „…”. Źródłem finansowania inwestycji będą środki pochodzące z Europejskiego Funduszu Rolnego w ramach PROW na lata 2007-2013, a w szczególności z działania 321 „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej”, a także budżet gminy oraz wkład własny mieszkańca biorącego udział w programie budowy instalacji.

Inwestycja obejmować będzie projekt, dostawę materiałów i urządzeń, montaż i uruchomienie mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła (dalej jako: „Mikroinstalacje” lub „Urządzenia”) w obrębie dziewięciu budynków mieszkalnych (dalej: „Nieruchomości”) służących produkcji energii cieplnej, wykorzystywanej dla zaspokojenia w całości potrzeb własnych.

Gmina ogłosiła nabór wniosków od zainteresowanych udziałem w projekcie właścicieli nieruchomości zabudowanych jednorodzinnymi budynkami mieszkalnymi z terenu Gminy (dalej: „Mieszkańcy”) i zebrała wnioski zainteresowanych Mieszkańców. Powierzchnia przedmiotowych budynków mieszkalnych nie będzie przekraczać 300 m2.

Na nieruchomościach wybranych w ramach naboru Mieszkańców Gmina dokona budowy Urządzeń. W związku z powyższym Gmina zamierza zawrzeć z Mieszkańcami umowy określające wzajemne zobowiązania formalne, organizacyjne i finansowe, związane z budową Urządzeń (dalej: Umowy). W drodze Umowy Gmina zobowiąże się do dokonania na nieruchomości Mieszkańca budowy Urządzenia po uprzednim dokonaniu przez Mieszkańca zapłaty na rzecz Gminy wynagrodzenia. Pobierane opłaty Gmina zamierza dokumentować wystawianymi na Mieszkańca fakturami VAT. Gmina zamierza ujmować powyższe faktury w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT-7 oraz rozliczać podatek VAT należny z tego tytułu.

Realizacja Inwestycji na nieruchomości Mieszkańca będzie uzależniona od dokonania przez niego wpłaty na rzecz Gminy określonych w umowie środków finansowych.

Gmina pragnie podkreślić, iż część elementów składowych Urządzeń zostanie zamontowana na zewnątrz budynków z uwagi na specyfikę funkcjonowania Urządzeń, tj. np. konieczność odprowadzania skroplin, jak również z uwagi na nadmierną ingerencję w konstrukcję budynku w przypadku próby umieszczenia pompy ciepła wewnątrz budynku.

Podkreślenia jednakże wymaga, iż wszystkie wskazane powyżej elementy stanowią integralną, niepodzielną całość Mikroinstalacji i nie mogą funkcjonować samodzielnie.

Innymi słowy zamontowane elementy składowe Urządzenia znajdujące się poza bryłą budynku nie mogą funkcjonować bez elementów zamontowanych wewnątrz budynku i odwrotnie - wszystkie te elementy stanowią funkcjonalną całość, ich odrębne funkcjonowanie jest niemożliwe. Pompy ciepła będą zamontowane we wszystkich przypadkach poza budynkami mieszkalnymi jednakże będą posadowione przy/obok budynków mieszkalnych i będą z nimi połączone instalacjami zasilającymi i doprowadzającymi ciepło.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż budowa Urządzeń jest nierozerwalnie związana z istnieniem budynków mieszkalnych, które będą wykorzystywały wytworzoną przez nie źródło ciepła. Energia cieplna pozyskana z przedmiotowych Urządzeń będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby bieżące budynków mieszkalnych stanowiących własność Mieszkańców. Instalacje pomp ciepła służą do wspomagania ogrzewania budynków. Zakłada się podłączenie pomp ciepła w istniejący system grzewczy z pozostawieniem aktualnych źródeł ciepła.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, w wyniku budowy Urządzenia dojdzie do podwyższenia efektywności energetycznej budynku, zmniejszenia zużycia energii cieplnej poprzez dokonanie zmian w instalacji zapewniającej możliwość użytkowania obiektu, tj. zmianę źródła zasilania w energię cieplną.

Jednocześnie w opinii Gminy z danym budynkiem mieszkalnym będą nierozerwalnie związane wszystkie urządzenia składowe Mikroinstalacji - nie można bowiem uznać, iż związek taki zaistnieje wyłącznie z elementami umieszczonymi w bryle budynku.

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Całość budynków stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m kw.

Ww. zadanie zostanie zrealizowane na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez Gminę wykonawcą, u którego Gmina zakupi usługę projektowania, robót budowlanych, montażu i uruchomienia pomp ciepła (dalej jako: „Podwykonawca”). Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane będą na Gminę z podaniem jej NIP. Zgodnie z warunkami kontraktu usługa wykonywana będzie w budynkach osób fizycznych - Mieszkańców Gminy, którzy zostali objęci przedmiotową inwestycją na podstawie złożonych przez nich zgłoszeń. W związku zrealizowaną inwestycją Gmina poniesie wszelkie koszty.

Zamówienie obejmuje również wykonanie kompletnej dokumentacji projektowej i wykonawczej związanej z modernizacją istniejących już kotłowni pod kątem zasilania ich ciepłem z układu zewnętrznych pomp ciepła systemu powietrze-woda. W ramach zamówienia należy rozpatrzeć i wykonać również ekspertyzę (lub) projekt konstrukcyjny posadowienia jednostek pomp ciepła. Realizacja inwestycji ma zapewnić dostawę, montaż systemu zewnętrznej pompy ciepła w systemie powietrze-woda gdzie zastosowanie odnawialnej energii w postaci powietrza atmosferycznego ma się przyczynić do zmniejszenia kosztów eksploatacji zmodernizowanych kotłowni oraz przyczynić się do poprawy efektywności energetycznej budynków.

Jednostkowy koszt budowy (tj. przygotowania dokumentacji, zakupu urządzeń składowych, transportu i montażu) Mikroinstalacji na posesji Mieszkańca, który zostanie poniesiony przez Gminę, będzie wyższy niż opłata pobierana od Mieszkańca.

Gmina zaznaczyła, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, budowa Mikroinstalacji odbywa się w ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące zaopatrzenia w energię elektryczną.

W ocenie Gminy, realizacja przedmiotowej inwestycji nastąpi w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków, a w szczególności poprzez termomodernizację.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1). Czy otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczoną przez Gminę na ich rzecz usługę i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT?
2.  (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 2). Wedle jakiej stawki należy opodatkować świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców w przypadku montażu Mikroinstalacji na nieruchomościach Mieszkańców np. na zewnątrz budynków na fundamencie jednakże połączonych instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczoną przez Gminę na ich rzecz usługę i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

W przypadku montażu pomp ciepła na nieruchomościach, na których nie istniała techniczna możliwość ich montażu w obrębie budynków zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, lecz Urządzenia są połączone instalacją przesyłową z tymi budynkami. Stawką VAT właściwą dla świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców jest stawka 8%. W przypadku montażu pomp ciepła na nieruchomościach, na których nie istniała techniczna możliwość ich montażu w budynkach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, lecz Urządzenia są połączone instalacją przesyłową z tymi budynkami, w zakresie w jakim powierzchnia tych budynków przekracza limity określone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT Gmina powinna zastosować stawkę 8% tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni, natomiast w pozostałej części należy zastosować stawkę 23%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z doktryną prawa podatkowego, przedmiotem opodatkowania są zdarzenia faktyczne lub prawne, z którymi prawo łączy powstanie obowiązku podatkowego. W związku z powyższym, aby uznać daną czynność za podlegającą opodatkowaniu VAT, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   konieczne jest wystąpienie czynności, z którą prawo łączy powstanie obowiązku podatkowego oraz

*   czynność ta musi mieć charakter odpłatny.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż, co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony opis sprawy, w opinii Gminy należy uznać, że świadczenie w zakresie budowy Urządzeń na gruncie VAT będzie stanowiło świadczenie usług przez Gminę na rzecz Mieszkańców.

Niemniej jednak, zdaniem Gminy, w analizowanej sytuacji będziemy mieć do czynienia z pewnego rodzaju złożonym świadczeniem, które obejmować będzie swym zakresem przygotowanie dokumentacji, transport i dostawę elementów składowych Mikroinstalacji na miejsce wykonania usługi oraz montaż Urządzenia na nieruchomości Mieszkańca.

Gmina pragnie zaznaczyć, iż przepisy ustawy o VAT oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 112) zasadniczo nie regulują kwestii świadczeń złożonych. W konsekwencji możliwe jest odwołanie się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), zgodnie z którym, aby świadczenie mogło zostać uznane za świadczenie złożone, które wyceniane jest łącznie, niezbędne jest przeanalizowanie ekonomicznych skutków dokonywanych czynności.

Zasadniczo bowiem, zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, każde świadczenie usług musi być uznawane za odrębne i niezależne, przy czym nie należy dokonywać sztucznego podziału świadczeń, które z ekonomicznego punktu widzenia obejmują jedną usługę.

W konsekwencji w sprawach wątpliwych należy brać pod uwagę okoliczności dokonywania transakcji, które jak wynika z wyroku TSUE z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 - mają na celu określenie, czy wykonywane czynności są ze sobą na tyle ściśle związane, że można je uznać za jedno świadczenie, którego podział miałby charakter sztuczny.

Zdaniem Gminy nie ulega wątpliwości, iż w przedmiotowej sprawie będziemy mieć do czynienia właśnie ze świadczeniem złożonym w postaci budowy na rzecz Mieszkańca Mikroinstalacji. Należy bowiem zauważyć, iż w przypadku gdyby Gmina nie miała zamiaru dokonać montażu Urządzenia na nieruchomości Mieszkańca, wówczas czynności w zakresie sporządzenia dokumentacji, transportu oraz dostawy jego elementów składowych utraciłyby swój ekonomiczny sens. Świadczenia te będą bowiem służyły należytemu wykonaniu usługi zasadniczej, będą stanowiły jej integralną część.

W konsekwencji zdaniem Gminy w przedmiotowej sprawie będzie ona świadczyła na rzecz Mieszkańców jedną, kompleksową usługę w zakresie budowy Mikroinstalacji. Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w doktrynie, praktyce organów podatkowych i orzecznictwie. Jak się zgodnie podkreśla, skutek podatkowy danej czynności przypisuje się jego ekonomicznym, taktycznym aspektom.

Dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT wyłącznie, gdy wykonywane są za wynagrodzeniem, tj. gdy mają charakter odpłatny. Powyższe oznacza, iż pomiędzy wykonanym świadczeniem a otrzymaną zapłatą musi zaistnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Należy zauważyć, iż ani w ustawie o VAT, ani w przepisach Dyrektywy 112, nie wskazano expressis verbis, co należy rozumieć pod pojęciem odpłatności, powodującej, iż dana czynność staje się czynnością opodatkowaną VAT. Niemniej jednak, dla zdefiniowania tegoż pojęcia, można odwołać się do orzecznictwa TSUE, zgodnie z którym odpłatność ma miejsce w przypadku, gdy dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywaną czynnością (tj. dostawą towarów lub świadczeniem usług) a otrzymaną zapłatą oraz wynagrodzenie stanowią dające się precyzyjne wyliczyć ekonomiczne korzyści z danej transakcji. Niemniej jednak, należy mieć przy tym na uwadze, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT nie są czynności konwencjonalne, ale określone czynności/zdarzenia o charakterze ekonomicznym.

W analizowanym przypadku, Gminę oraz Mieszkańców będzie łączył stosunek prawny wynikający z zawartych Umów, w których została w szczególności ściśle określona wysokość warunkującej rozpoczęcie budowy Urządzenia opłaty należnej Gminie. Zdaniem Gminy, pobierane od Mieszkańców wynagrodzenie wskazane w Umowie, stanowi de facto wynagrodzenie za budowę na nieruchomości danego Mieszkańca Mikroinstalacji - zgodnie z argumentacją wskazaną powyżej. Ponadto zdaniem Gminy ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla przedmiotowych usług.

Reasumując, zdaniem Gminy, będzie ona świadczyła na rzecz Mieszkańców odpłatne usługi budowy Mikroinstalacji podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Ad 2.

Jak wykazano w ramach uzasadnienia do pyt. 1 Gmina świadczy na rzecz Mieszkańców usługę montażu pomp ciepła w ramach termomodernizacji ich budynków mieszkalnych. W skład instalacji pomp ciepła wchodzi jednostka zewnętrzna pompy cięła - umieszczona zazwyczaj na zewnątrz, połączenie hydrauliczne z instalacją grzewczą za pomocą dwóch przewodów do bufora z wężownicą o wysokiej wydajności - umieszczone między budynkiem oraz jednostką pompy oraz wewnątrz budynku. Całość wykonanych prac pozwoli na podniesienie wartości użytkowej budynku mieszkalnego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%. z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3. art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl natomiast art. 41 ust. 2 ustawy o VAT stawka podatku dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 wynosi 8%.

Z treści art. 41 ust. 12 wynika natomiast, iż stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a rzeczonego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Zgodnie z art. 2 pkt 12 obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W myśl natomiast art. 41 ust. 12b do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a tego artykułu nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m .

Analiza powołanych powyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania dla świadczonej usługi stawki obniżonej na postawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. obecnie 8%, jest spełnienie łącznie następujących przesłanek:

*   zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części oraz

*   obiekty budowlane lub ich części objęte wykonywaną czynnością muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Odnosząc się do pierwszego z powyższych warunków, Gmina pragnie wyjaśnić, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć obiektu budowlanego, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji oraz przebudowy. Zdaniem Gminy, zasadnym jest zatem odwołanie się do potocznego znaczenia tych słów oraz do definicji tych pojęć zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (dalej: Prawo budowlane).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego (w brzemieniu obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r.). przez obiekt budowlany rozumie się budynek, budowle bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

W art. 3 Prawa budowlanego zostały również wprowadzone definicje pojęć budowy, remontu oraz przebudowy. Zgodnie z powyższym:

*   przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego,

*   przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym,

*   przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji.

Według internetowego słownika języka polskiego \[Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.\] natomiast:

*   budowa jest to m.in. „zespół i wzajemne powiązanie czynności składowych całości”, „tworzenie, organizowanie czegoś”,

*   remont to czynności mające na celu „doprowadzanie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności”,

*   przebudowa jest to „dokonywanie zmian w budowie czegoś”, „zmiana istniejącego stanu czegoś, na inny”.

Dodatkowo należy zauważyć, iż Prawo budowlane nie definiuje pojęć modernizacji oraz termomodernizacji. Wspomniany słownik języka polskiego definiuje pojęcie modernizacji jako „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”. Przez termomodernizację natomiast - mając na uwadze, iż pierwszy człon wyrazu „termo” wskazuje na związek z ciepłem - należy rozumieć unowocześnienie, usprawnienie czegoś dotyczące jego ocieplenia.

Pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego zostało natomiast zdefiniowane w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jako ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Zdaniem Gminy zasadnym jest w przedmiotowej sprawie przyjęcie definicji przedsięwzięcia termomodernizacyjnego zawartego w powyższej ustawie — pomimo innego kontekstu prawnego niż ustawa o VAT. Należy bowiem zauważyć, iż powyższa definicja opiera się na skutku, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku podjęcia rzeczonego przedsięwzięcia i tym samym winna być usprawiedliwiona również na gruncie prawa podatkowego.

W świetle powyższego, zdaniem Gminy, należy uznać, iż usługi budowy Mikroinstalacji będą świadczone w ramach modernizacji/termomodernizacji obiektu budowlanego. Budowa Urządzenia na nieruchomości Mieszkańca będzie bowiem skutkowała podwyższeniem efektywności cieplnej budynku, zmniejszeniem zużycia energii cieplnej poprzez dokonanie zmian w instalacji zapewniającej możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, tj. zmianę źródła zasilania w energię cieplną.

Bez znaczenia w tym przypadku zdaniem Gminy pozostaje fakt, iż część elementów składowych Urządzenia zostanie zamontowana na gruncie w bezpośrednim sąsiedztwie budynku mieszkalnego. Mikroinstalacja bowiem - jak Gmina wspomniała w opisie sprawy - stanowi nierozłączną, funkcjonalną całość, tj. część składników Urządzenia zamontowanych poza bryłą budynku będzie stanowiła nierozerwalną, integralną całość ze składnikami zamontowanymi w jego wnętrzu. Żaden element składowy Mikroinstalacji znajdujący się poza bryłą budynku mieszkalnego nie może zostać od niej odłączony bez wpływu na możliwość użytkowania tej instalacji i w konsekwencji możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem - poszczególne elementy instalacji nie mogą bowiem funkcjonować samodzielnie, w oderwaniu od pozostałych elementów ani też w oderwaniu od samego budynku mieszkalnego. Podkreślenia bowiem wymaga, iż Urządzenie jako całość będzie stanowiło instalację cieplną danego obiektu mieszkalnego, a konieczność instalacji jego elementów składowych w części poza bryłą budynku mieszkalnego wynika ze specyfiki funkcjonowania tego Urządzenia, tj. np. konieczności odprowadzania skroplin oraz specyfiki przedsięwzięcia tj. termomodernizacji instalacji cieplnej po oddaniu budynku do użytkowania.

Dodatkowo Gmina pragnie podkreślić, iż budowa Mikroinstalacji w części na gruncie położonym/zlokalizowanym przy/obok budynku nie oznacza, iż czynności dokonywane w odniesieniu do tych elementów składowych dotyczyć będą terenu działki, nie zaś budynku mieszkalnego. Urządzenie stanowi bowiem instalację zapewniająca możliwość użytkowania budynku mieszkalnego, a jego budowa jest ściśle związana z tymże obiektem, nie zaś z gruntem i służy właściwemu użytkowaniu budynku – nie gruntu.

Mając na uwadze powyższe argumenty, zdaniem Gminy w przedmiotowej sprawie będzie ona świadczyła na rzecz Mieszkańców usługi budowy Urządzeń, które to usługi będą świadczone w ramach modernizacji/termomodernizacji budynków mieszkalnych.

Tym samym, w opinii Gminy, pierwsza przesłanka warunkująca możliwość zastosowania do przedmiotowych czynności stawki obniżonej na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z ust. 12 ustawy o VAT zostanie spełniona.

1.  Zastosowanie stawki obniżonej na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT do czynności związanych z jednorodzinnymi budynkami mieszkalnymi o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2

Jak zostało wskazane w opisie sprawy przedmiotową inwestycją zostaną objęte zasadniczo jednorodzinne budynki mieszkalne o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2, znajdujące się na nieruchomościach prywatnych na terenie Gminy, tj. obiekty budowlane objęte społecznym programem mieszkaniowym. W tym przypadku, zdaniem Gminy, również drugi warunek zastosowania stawki obniżonej na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla będących przedmiotem wniosku usług zostanie spełniony i tym samym wykonywane w tym zakresie na rzecz Mieszkańców usługi winny zostać w całości opodatkowane wg stawki 8%.

Mając na uwadze powyższe przedmiotowe usługi budowy Mikroinstalacji świadczone na rzecz Mieszkańców dotyczące jednorodzinnych budynków mieszkalnych o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2 winny w opinii Gminy w całości zostać, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z ust. 12 tego artykułu, opodatkowane wg obniżonej stawki VAT, tj. obecnie - zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT - wg stawki 8%.

1.  Zastosowanie stawki obniżonej na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT do czynności związanych z jednorodzinnymi budynkami mieszkalnymi o powierzchni przekraczającej 300 m2

Jeżeli w związku z realizacją inwestycji nastąpi modernizacja/termomodernizacja budynku mieszkalnego o powierzchni przekraczającej 300 m2 to w takim przypadku zdaniem Gminy znajdzie zastosowanie art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2. stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W konsekwencji, w odniesieniu do budynków mieszkalnych o powierzchni przekraczającej 300 m2 drugi warunek zastosowania stawki obniżonej na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT zostanie spełniony w odniesieniu do części przedmiotowej usługi.

W odniesieniu do usług budowy Mikroinstalacji dotyczących jednorodzinnych budynków mieszkalnych o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2, w opinii Gminy, obniżoną stawkę podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z ust. 12 tego artykułu, tj. obecnie (zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT) stawkę 8%, Gmina winna, w myśl art. 41 ust. 12c, zastosować w odniesieniu do części wynagrodzenia odpowiadającej udziałowi powierzchni kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. W odniesieniu do wynagrodzenia dotyczącego pozostałej części budynku zastosowanie znajdzie natomiast stawka podstawowa, tj. obecnie (zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT) stawka 23%.

Gmina pragnie jeszcze raz podkreślić, iż na możliwość zastosowania dla przedmiotowych usług obniżonej stawki VAT, tj. obecnie 8%, nie powinien mieć wpływu fakt, iż część elementów składowych Mikroinstalacji zostałaby wybudowana poza bryłą budynków mieszkalnych. Jak bowiem Gmina wskazała powyżej, ulokowanie części ze stanowiącej funkcjonalną całość instalacji poza bryłą budynku uwarunkowane jest specyfiką Urządzeń, dla których pracy niezbędne jest zapewnienie dostępu na zewnątrz budynku w celu odprowadzenia skroplin.

Zdaniem Gminy, nie jest zasadnym rozgraniczenie możliwości zastosowania obniżonej stawki w zależności od ulokowania części składowych Mikroinstalacji w obrysie budynku bądź poza nim - przyjęcie takiego rozgraniczenia przyczyniłoby się bowiem do nierównego traktowania wobec prawa usług mających na celu osiągnięcie tego samego skutku ekonomicznego, tj. dokonania modernizacji/termomodernizacji obiektów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym poprzez zmianę źródła zasilania w energię elektryczną. Jedyną przesłanką do zastosowania w odniesieniu do części świadczonych usług również stawki podstawowej jest budowa Mikroinstalacji dotyczących jednorodzinnych budynków mieszkalnych o powierzchni przekraczającej 300 m2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu realizacji inwestycji dotyczącej mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła - **jest prawidłowe**

*   stawki podatku VAT dla usług świadczonych w zakresie realizacji inwestycji dotyczącej mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła, w przypadku montażu pomp ciepła na zewnątrz budynków połączonych instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym - **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosowanie jednak do treści art. 146a pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%, z zastrzeżeniem art. 146f.

W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą” obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy (§ 3 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,

*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,

*   Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 2a ww. ustawy, budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym jest budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

W myśl art. 3 ww. ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),

*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 7).

Odwołując się natomiast do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane” należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN, określenie „robota” oznacza „zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.

Z kolei pojęcie „modernizacja” – według cytowanego słownika - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej.

Do pozostałych usług, wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Powyższe potwierdzają przepisy art. 146 ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Stawka obniżona nie obejmuje usług związanych z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 146 ust. 3 ustawy przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu należy rozumieć:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\- jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7% VAT.

Aktualnie, obniżoną stawkę w wysokości 8% VAT stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz do robót konserwacyjnych zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2, pkt 3 ww. rozporządzenia. Natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Dokonując analizy powyższych przepisów, należy wskazać, iż przystępując do Unii Europejskiej Polska w Traktacie akcesyjnym na okres przejściowy uzyskała odstępstwa od zasad określonych w art. 12 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/338/EWG (Dz. U. L 145/1 z 13 czerwca 1977 r. ze zm., dalej „VI Dyrektywa”). Zgodnie bowiem z załącznikiem XII pkt 1 Traktatu podpisanego w Atenach 16 kwietnia 2003 r. pomiędzy Państwami Członkowskimi a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzeczpospolitą Polską, Republiką Słowenii i Republiką Słowacką o przystąpieniu tych państw do Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), w drodze odstępstwa od artykułu 12 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy, tj. od zasady stosowania stawki podstawowej, Polska mogła utrzymać do dnia 31 grudnia 2007 r. obniżoną stawkę podatku od wartości dodanej, nie mniejszą niż 7%, na dostawę usług budowy, remontu i modernizacji budynków mieszkalnych, nieświadczonych w ramach programu o charakterze socjalnym, z wyłączeniem materiałów budowlanych oraz na dostawę budynków mieszkalnych przed pierwszym zasiedleniem, w rozumieniu art. 4 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy. Przepis ten zezwalał więc Polsce w okresie przejściowym na utrzymanie obniżonej stawki podatku w dwóch przypadkach: 1) na dostawę usług budowy, remontu i modernizacji budynków mieszkalnych w przypadku, gdy usługi te nie były świadczone w ramach programu o charakterze socjalnym (obniżona stawka podatku nie obejmowała przy tym materiałów budowlanych), 2) na dostawę budynków mieszkalnych lub części budynków mieszkalnych przed pierwszym zasiedleniem.

Korzystając z uzyskanego odstępstwa, w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy postanowiono, że w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7 % w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Z dniem 31 grudnia 2007 r. skończył się, wynegocjowany przez Polskę przed akcesją, okres przejściowy na stosowanie 7% stawki VAT do robót budowlano-montażowych, remontów i konserwacji związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą oraz obiektów budownictwa mieszkaniowego i ich części. Od 1 stycznia 2008 r. Polska została zobowiązana do zastosowania w regulacjach krajowych, dotyczących opodatkowania budownictwa mieszkaniowego, unormowań wynikających z Dyrektywy 2006/112/ WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), która zastąpiła VI Dyrektywę VAT. Unormowania zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE umożliwiają wprowadzenie obniżonej stawki podatku od towarów i usług jedynie do dostawy, budowy, remontu lub przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej (poz. 10 do zał. III do Dyrektywy 112).

W celu zatem utrzymania od 1 stycznia 2008 r. stawki 7% w budownictwie mieszkaniowym, w ustawie z 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 177 poz. 1468 ze zm.) ustanowione zostały przepisy art. 41 ust. 12 – 12c ustawy, dotyczące budownictwa społecznego, umożliwiające stosowanie stawki obniżonej do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Z analizy przepisów art. 41 ust. 12 – 12c ustawy niewątpliwie wynika, że nie obejmują one swoją treścią robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu w rozumieniu art. 146 ust. 3 ustawy, skoro odnoszą się one do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy jedynie obiektów budowlanych (ich części), w rozumieniu art. 41 ust. 12a, z jednoczesnym wyłączeniem przedmiotowym części tych obiektów, określonym w art. 41 ust. 12b ustawy.

W dniu 4 grudnia 2007 r. Polska uzyskała zgodę Rady Europy na przedłużenie do końca 2010 r. stosowania preferencyjnej stawki (7%) podatku VAT w budownictwie mieszkaniowym, w zakresie wykraczającym poza możliwość stosowania stawki obniżonej do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej, przyjętej w ustawie w ramach jej nowelizacji z 19 października 2007 r. (art. 41 ust. 12 – 12c ustawy).

Ustalenia te znalazły konkretyzację w Dyrektywie Rady 2007/75/WE z dnia 20 grudnia 2007 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do niektórych przepisów tymczasowych dotyczących stawek podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 346/13).

Uwzględniając powołane przepisy, od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawodawca przewidział możliwość zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do wyszczególnionych w ustawie i przepisach wykonawczych usług budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji przebudowy obiektów budowlanych lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Z treści znowelizowanych przepisów wynika więc, że preferencyjna, 8% stawka podatku nie dotyczy budowy, remontów i konserwacji wykonywanych poza obiektem budowlanym, a więc poza bryłą budynku będącego obiektem budownictwa mieszkaniowego, a także obiektów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Ponadto, należy uwzględnić fakt, że ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy, definiując zakres korzystających z obniżonej stawki podatku prac budowlanych, wskazał, że stawką tą są objęte roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, i tym samym dokonał, w sposób jednoznaczny, rozróżnienia robót związanych z budownictwem mieszkaniowym od robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą temu budownictwu.

Zatem obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Z analizy powyższych przepisów, a w szczególności art. 146 ust. 3 pkt 1 ustawy, który w dalszym ciągu pozostaje w obrocie prawnym, wynika, że Mikroinstalacja montowana na słupie, na budynku gospodarczym bądź na stelażu w ogrodzie stanowiąca zewnętrzny w stosunku do budynku element, należy zaliczyć do infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, w rozumieniu powyższego przepisu.

Zatem stwierdzić należy, iż montaż Mikroinstalacji na słupie, na budynku gospodarczym bądź na stelażu w ogrodzie odbywa się na zewnątrz budynku i stanowi infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w art. 146 ustawy, dla której obecnie nie ma zastosowania preferencyjna 8% stawka podatku od towarów i usług. Wobec powyższego zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Podnieść ponadto należy, że konieczność ścisłego interpretowania przepisów dot. obniżonej stawki VAT w zakresie budownictwa mieszkaniowego wskazuje także art. 41 ust. 12c ustawy, stanowiący, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Obrazuje to, że w takim przypadku, w sytuacji gdy dane roboty budowlane (dostawa), mimo nawet swojej jednorodności, dotyczą tego rodzaju ponadnormatywnego obiektu budownictwa mieszkaniowego, obliguje to podatników do określania podstawy opodatkowania oraz stawki podatku (podstawowej i obniżonej) z uwzględnieniem ustalonej powyżej proporcji.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina zamierza przystąpić do realizacji projektu pod nazwą „….”. Źródłem finansowania inwestycji będą środki pochodzące z Europejskiego Funduszu Rolnego w ramach PROW na lata 2007-2013, a w szczególności z działania 321 „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej”, a także budżet gminy oraz wkład własny mieszkańca biorącego udział w programie budowy instalacji. Inwestycja obejmować będzie projekt, dostawę materiałów i urządzeń, montaż i uruchomienie mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła (dalej jako: „Mikroinstalacje” lub „Urządzenia”) w obrębie dziewięciu budynków mieszkalnych (dalej: „Nieruchomości”) służących produkcji energii cieplnej, wykorzystywanej dla zaspokojenia w całości potrzeb własnych.

Na nieruchomościach wybranych w ramach naboru Mieszkańców Gmina dokona budowy Urządzeń. Powierzchnia przedmiotowych budynków mieszkalnych nie przekracza 300 m2. W związku z powyższym Gmina zamierza zawrzeć z Mieszkańcami umowy określające wzajemne zobowiązania formalne, organizacyjne i finansowe, związane z budową Urządzeń. W drodze Umowy Gmina zobowiąże się do dokonania na nieruchomości Mieszkańca budowy Urządzenia po uprzednim dokonaniu przez Mieszkańca zapłaty na rzecz Gminy wynagrodzenia. Pobierane opłaty Gmina zamierza dokumentować wystawianymi na Mieszkańca fakturami VAT. Gmina zamierza ujmować powyższe faktury w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT-7 oraz rozliczać podatek VAT należny z tego tytułu. Realizacja Inwestycji na nieruchomości Mieszkańca będzie uzależniona od dokonania przez niego wpłaty na rzecz Gminy określonych w umowie środków finansowych. Część elementów składowych Urządzeń zostanie zamontowana na zewnątrz budynków z uwagi na specyfikę funkcjonowania Urządzeń, tj. np. konieczność odprowadzania skroplin, jak również z uwagi na nadmierną ingerencję w konstrukcję budynku w przypadku próby umieszczenia pompy ciepła wewnątrz budynku. Wszystkie wskazane powyżej elementy stanowią integralną, niepodzielną całość Mikroinstalacji i nie mogą funkcjonować samodzielnie. Zamontowane elementy składowe Urządzenia znajdujące się poza bryłą budynku nie mogą funkcjonować bez elementów zamontowanych wewnątrz budynku i odwrotnie - wszystkie te elementy stanowią funkcjonalną całość, ich odrębne funkcjonowanie jest niemożliwe. Pompy ciepła będą zamontowane we wszystkich przypadkach poza budynkami mieszkalnymi jednakże będą posadowione przy/obok budynków mieszkalnych i będą z nimi połączone instalacjami zasilającymi i doprowadzającymi ciepło.

Budowa Urządzeń jest nierozerwalnie związana z istnieniem budynków mieszkalnych, które będą wykorzystywały wytworzoną przez nie źródło ciepła. W wyniku budowy Urządzenia dojdzie do podwyższenia efektywności energetycznej budynku, zmniejszenia zużycia energii cieplnej poprzez dokonanie zmian w instalacji zapewniającej możliwość użytkowania obiektu, tj. zmianę źródła zasilania w energię cieplną.

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Całość budynków stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m kw.

Realizacja przedmiotowej inwestycji nastąpi w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków, a w szczególności poprzez termomodernizację.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie, będzie wykonanie usługi obejmującej projekt, dostawę materiałów i urządzeń, montaż i uruchomienie mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła na Nieruchomości mieszkańca, na poczet wykonania której Gmina pobiera określoną w umowie wpłatę, zgodnie z zawartą z mieszkańcem umową.

Nie można zatem uznać, że wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne (mieszkańców) deklarujące uczestnictwo w projekcie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcą na wykonanie inwestycji obejmującej projekt, dostawę materiałów i urządzeń, montaż i uruchomienie mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła oraz umowy z mieszkańcami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Gminę od mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi obejmującej projekt, dostawę materiałów i urządzeń, montaż i uruchomienie mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła na rzecz mieszkańców, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym w tym zakresie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy pompy ciepła będą zamontowane poza budynkami mieszkalnymi (przy/obok budynków mieszkalnych) jednak będą z nimi połączone instalacjami zasilającymi i doprowadzającymi ciepło, to wykonanie usługi w zakresie mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła, w części dotyczącej realizacji inwestycji poza budynkiem mieszkalnym podlega opodatkowaniu stawką 23 %, jako usługi związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o których mowa w art. 146 ust. 3 ustawy. Natomiast, w stosunku do usługi w zakresie mikroinstalacji prosumenckich wykorzystujących pompy ciepła w części dotyczącej realizacji inwestycji wewnątrz budynków mieszkalnych w ramach termomodernizacji budynków, których powierzchnia nie przekracza 300 m2, w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie pytań oznaczonych we wniosku jako pytanie nr 1 i 2. Natomiast wniosek w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako pytanie nr 3 został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.