Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-1.4512.49.2017.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielenia pożyczki.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; pożyczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2017 r. (data wpływu 6 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielenia pożyczki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udzielenia pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 13 maja 2016 r. została zawarta umowa pożyczki pomiędzy Przedsiębiorstwem Energetyki Cieplnej – osobą prawną działającą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zwaną w dalszej części zapytania Pożyczkodawcą) a Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji (zwaną dalej Pożyczkobiorcą). Przedmiotem niniejszej umowy było udzielenie Pożyczkobiorcy przez Pożyczkodawcę pożyczki w kwocie 3.000.000 zł na cele związane z prowadzoną przez Pożyczkobiorcę działalnością gospodarczą. Pożyczka miała charakter odpłatny, została oprocentowana wg. stopy procentowej w wysokości 8% w skali roku. Pożyczki udzielono w dniu 13 maja 2016 r. przekazując środki pieniężne na konto bankowe Pożyczkobiorcy. Spłata pożyczki nastąpiła dnia 27 czerwca 2016 r. wraz z umownymi odsetkami.

Pożyczkodawca zajmuje się dostarczaniem energii cieplnej (przedmiot przeważającej działalności Przedsiębiorcy zgodnie z KRS: 35.30.Z wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych) i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Pożyczkobiorca – Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji jest osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków oraz poboru, uzdatniania i dostarczania wody (37.00.Z, 36.00.Z). W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT.

Zawarta umowa pożyczki jest dla Pożyczkodawcy pierwszą tego typu transakcją. Wcześniej Spółka nie udzielała pożyczek i nie prowadziła działalności w tym zakresie. Generalnie Spółka nie zamierza udzielać pożyczek na większą skalę i nie zamierza prowadzić działalności w tym zakresie, aczkolwiek nie wyklucza, iż w przyszłości taka sytuacja może się nie powtórzyć.

Pożyczka została udzielona ze środków pieniężnych Pożyczkodawcy wygenerowanych w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Pożyczkodawca, zarówno w umowie Spółki, jak i we wpisie w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: KRS), w zakresie swojej działalności nie ma wpisanego do przedmiotu działalności udzielania pożyczek ani też innej podobnej działalności finansowej. Udzielona przez Spółkę Pożyczkodawcy pożyczka posiada charakter incydentalny co zawarto w umowie pożyczki: „Umowa niniejsza podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223). Pożyczka ma charakter incydentalny i jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT)”.

W związku z powyższym niniejsze zapytanie o interpretację prawa na odcinku zarówno ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawy o VAT) oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawy o PCC).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy udzielenie przez Spółkę pożyczki podlega regulacjom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielona pożyczka nie podlega regulacjom ustawy o VAT, pomimo, że obydwie strony transakcji są czynnymi podatnikami podatku VAT. Spółka – Pożyczkodawca uważa, że nie działała w charakterze podatnika VAT, gdyż do zakresu jej działalności nie należało świadczenie usług pośrednictwa finansowego (usługi udzielanie pożyczek świadczonych poza systemem bankowym). Ponadto przedmiotowa pożyczka, nie nosiła cech systematyczności, nie była tez usługą zorganizowaną i świadczoną w sposób ciągły, była czynnością incydentalną, jednorazową. Spółka nie zamierza prowadzić działalności w tym zakresie. W związku z różnymi interpretacjami oraz wyrokami sądów w podobnych sprawach Spółka zaciągnęła w tym zakresie opinii prawnej, która podzieliła jej stanowisko. Spółka chcąc uniknąć dodatkowych wątpliwości zawarła w treści umowy następującą treść: „Umowa niniejsza podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223). Pożyczka ma charakter incydentalny i jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z kolei oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca – jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy – uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie – znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez wykonawcę tej czynności wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument – odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Istota umowy pożyczki zawarta została w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz U. z 2016 r., poz. 380, z późn zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczki przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

Z opisu sprawy wynika, że pożyczka udzielona przez Wnioskodawcę jest pożyczką odpłatną. Z tytułu udzielenia pożyczki Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie w postaci odsetek od Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji, któremu Wnioskodawca udzielił pożyczki.

Wnioskodawca posiada status podatnika VAT w związku z prowadzoną działalnością w zakresie dostarczania energii cieplnej – jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Ponadto, Spółka jako osoba prawna, w przeciwieństwie do osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, nie wykonuje czynności należących do sfery prywatnej i nie zarządza majątkiem prywatnym.

Wszystkie czynności Wnioskodawcy należą do płaszczyzny zawodowej i związane są z działalności gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wykonanie usługi pożyczki, nawet jednorazowej, należy zatem uznać za element działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Przemawiają za tym w szczególności następujące okoliczności:

*   przedmiotowa pożyczka została udzielona za oprocentowaniem, które to stanowi przychód Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej;
*   pożyczka udzielona została z własnych środków finansowych Spółki (wygenerowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej);
*   w celu wykonania usługi (w tym negocjacji jej warunków, podpisania umowy pożyczki, przekazania środków pieniężnych) Spółka zaangażowała zasoby prowadzonego przedsiębiorstwa, w szczególności wypracowany w ramach działalności gospodarczej kapitał, który odpłatnie udostępniła Pożyczkobiorcy.

Ponadto, sam charakter i cechy usługi udzielenia pożyczki, wskazują że czynność ta mieści się w definicji pojęcia „działalność gospodarcza”. W świetle art. 15 ust. 2 zdanie drugie działalność gospodarcza „obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”. Niewątpliwie przekazanie środków pieniężnych (a zatem wartości o charakterze niematerialnym) na rzecz pożyczkobiorcy, na określony okres, za ustalonym wynagrodzeniem (oprocentowaniem), uzyskiwanym w ustalonych okresach rozliczeniowych, stanowi wykorzystywanie tych środków w sposób ciągły i w celach zarobkowych. Usługa tego rodzaju mieści się zatem w pojęciu „działalność gospodarcza” zdefiniowanym w art. 15 ust 2 ustawy o VAT.

Każda czynność wykonana (nawet sporadycznie) przez Spółkę, w szczególności zaś wykonana z wykorzystaniem jej majątku, objęta jest definicją działalności gospodarczej wykonywanej przez podmiot występujący w charakterze podatnika.

Nie sposób zatem zakwestionować faktu, że udzielenie pożyczki, nawet jednorazowe, należy traktować jako czynność wykonaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a w konsekwencji wykonaną przez Wnioskodawcę jako podatnika VAT.

Powołane wyżej regulacje wskazują, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, Wnioskodawcę należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu udzielenia pożyczki.

Ponadto należy zauważyć, iż wpis przedmiotu działalności gospodarczej (wg klasyfikacji PKD) do rejestru KRS nie ma decydującego znaczenia dla określenia zakresu wykonywanej faktycznie działalności, a w konsekwencji do określenia czy podmiot prawa podatkowego z tytułu wykonywanych czynności staje się podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podawany bowiem przy rejestracji podmiotów gospodarczych zakres działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności ma charakter orientacyjny. Ewentualny brak danego kodu czynności wg klasyfikacji PKD w umowie spółki i wykonanie jej nie oznacza, że przedsiębiorca wykonuje czynność niezgodną z prawem.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że czynność udzielenia pożyczki, spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu. Udzielenie bowiem pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać Wnioskodawcę za podatnika, a czynność za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

W konsekwencji czynność udzielenia przez Wnioskodawcę pożyczki stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że udzielenie przez Wnioskodawcę pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jednak z uwagi na fakt, iż powyższa usługa mieści się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodatkowo tut. organ informuje, że w zakresie wniosku dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.