Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.147.2023.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-13
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z termomodernizacją budynków.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia-brak prawa do odliczenia; termomodernizacja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

15 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z termomodernizacją budynków. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

A (dalej A) jest państwową osobą prawną (art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, Dz.U. z 2016 r. poz. 1870 z późn. zm.) działającą na podstawie przepisów ustawy (…) oraz statutu nadanego rozporządzeniem (…).

Celem statutowym A jest wykonywanie w imieniu Skarbu Państwa zadań z zakresu administracji rządowej. Jednocześnie, zgodnie z art. (…) ustawy (…), A mogą wykonywać działalność gospodarczą na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, polegającą na wykonywaniu działań w zakresie gospodarki wodnej obejmujących:

1) projektowanie, wykonywanie, utrzymywanie i eksploatację urządzeń wodnych;

2) wytwarzanie energii elektrycznej w instalacjach odnawialnych źródeł energii, o których mowa w art. 2 pkt 13 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii;

3) prowadzenie działalności edukacyjnej i turystycznej związanej z gospodarką wodną;

4) świadczenie usług w zakresie towarowego i pasażerskiego transportu wodnego;

5) inną działalność związaną z gospodarką wodną, z wyłączeniem działalności gospodarczej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

Obecnie A zamierzają dokonać termomodernizacji znajdujących się w ich posiadaniu budynków użyteczności publicznej, służących realizacji zadań publicznych A. Projekt zostanie dofinansowany ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Prace wykonane w ramach projektu obejmą dwie kategorie budynków:

1) budynki, w których prowadzona jest wyłącznie działalność statutowa niepodlegająca opodatkowaniu VAT z uwagi na treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT;

2) budynki, w których poza działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT z uwagi na treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, występują przypadki działalności gospodarczej polegającej na najmie lokali o charakterze mieszkaniowym na cele mieszkaniowe (czynności zwolnione z VAT).

### Pytania

### 1\. Czy A będą miały prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z termomodernizacją budynków określonych w pkt 1 zdarzenia przyszłego?

### 2\. Czy A będą miały prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z termomodernizacją budynków określonych w pkt 2 zdarzenia przyszłego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z termomodernizacją budynków określonych w pkt 1 zdarzenia przyszłego.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z termomodernizacją budynków określonych w pkt 2 zdarzenia przyszłego.

Uzasadnienie własnego stanowiska:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej również jako ustawa o VAT), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis ten wskazuje, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, o ile spełnione są następujące warunki:

1) podmiot musi być uznany za podatnika w rozumieniu ustawy o VAT,

2) nabyte towary lub usługi muszą służyć działalności opodatkowanej.

W przypadku zatem nabycia towarów lub usług służących działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu, podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w tym zakresie.

Należy przy tym podkreślić, że na gruncie przepisów ww. ustawy, A mogą występować zarówno w charakterze podatnika VAT, jak i organu władzy publicznej wyłączonego spod reżimu tejże ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przez działalność gospodarczą należy natomiast rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do postanowień art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE. L z 11 grudnia 2006 r., Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Oznacza to, że organ władzy publicznej (w tym np. państwowe osoby prawne jak A) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług, gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wprawdzie wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale dokonuje tego na podstawie umów cywilnoprawnych.

W praktyce zatem organ władzy publicznej na gruncie VAT może z jednej strony posiadać status podatnika VAT jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jak również tego statusu nie posiadać. Co ważne, z punktu widzenia cytowanego art. 86 ust. 1 ustawy VAT takiemu podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w tej części w jakiej służy opodatkowanej działalności gospodarczej.

W konsekwencji w przypadku budynków wykorzystywanych wyłącznie do działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu VAT (opisanych w pkt 1 zdarzenia przyszłego) Wodom Polskim nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z termomodernizacją tych budynków.

W przypadku natomiast wykorzystywania budynku na cele najmu na cele mieszkaniowe zwrócić uwagę należy na treść art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwolnione od podatku są usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2021 r. poz. 2224 oraz z 2022 r. poz. 807 i 1561).

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji wykorzystywania danego budynku wyłącznie na cele działalności statutowej niepodlegającej VAT oraz na działalność zwolnioną z opodatkowania tym podatkiem (budynki opisane w pkt 2 zdarzenia przyszłego), A również nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego związanego z termomodernizacją takiego budynku.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

(…)

Państwa wątpliwości dotyczą braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z termomodernizacją budynków.

Należy wskazać, że odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W analizowanej sprawie związek taki nie występuje. Wskazali Państwo, że przedmiotem Projektu jest termomodernizacja budynków użyteczności publicznej, służących realizacji zadań publicznych A. Prace wykonane w ramach projektu obejmą dwie kategorie budynków: budynki, w których prowadzona jest wyłącznie działalność statutowa niepodlegająca opodatkowaniu VAT z uwagi na treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT; budynki, w których poza działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT z uwagi na treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, występują przypadki działalności gospodarczej polegającej na najmie lokali o charakterze mieszkaniowym na cele mieszkaniowe (czynności zwolnione z VAT).

Tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na brak związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z termomodernizacją budynków.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i nr 2 jest **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności w interpretacji nie rozstrzygano zwolnienia od podatku wynajmowania budynku na cele mieszkaniowe.

Należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).