Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.483.2020.3.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-09
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1,/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10 oraz w zakresie prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. działek.
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt zabudowany; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 5 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.) uzupełnionego pismem z dnia 20 października 2020 r. (data wpływu 21 października 2020 r.) na wezwanie z dnia 13 października 2020 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.483.2020.2.AKA oraz 0111-KDIB2-2.4014.166.2020.3.PB (data doręczenia 16 października 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania przedmiotu planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym brak wyłączenia jej z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy - **jest prawidłowe,**

*   zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1,/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 i wyboru opcji opodatkowania oraz opodatkowania działki w gruntu nr 1/10 w przypadku, gdy na dzień transakcji grunt ten będzie stanowił grunt budowlany - **jest prawidłowe,**

*   zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży działki gruntu nr 1/10 w przypadku, gdy grunt ten na dzień transakcji nie będzie stanowił gruntu budowlanego - **jest prawidłowe,**

*   prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1,/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10 oraz w zakresie prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. działek.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   B. Spółka Akcyjna

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

B. Spółka Akcyjna z siedzibą w (…) (dalej: „Sprzedający”) jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej składającej się z działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków numerami ewidencyjnymi:

1.  1/1, 1/2, 1/10, dla których (razem z innymi działkami, których niniejszy wniosek nie dotyczy) Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);
2.  1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, dla których (razem z innymi działkami, których niniejszy wniosek nie dotyczy) Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

oraz właścicielem posadowionych na tej nieruchomości gruntowej budowli i urządzeń opisanych poniżej, stanowiących przedmiot odrębnej własności, położonych w (…), województwie (…) (dalej: „Nieruchomość”).

B. Spółka Akcyjna powstała z przekształcenia spółki pod firmą B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która z kolei powstała na podstawie aktu przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego Kopalnia (…) z siedzibą w (…) w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Skarbu Państwa.

Kopalnia (…) (poprzednik prawny Sprzedającego) w (…) prawo użytkowania wieczystego działek wchodzących w skład Nieruchomości oraz prawo własności torów (…) i torów bocznicowych do szybu (…) wraz z infrastrukturą towarzyszącą znajdujących się wówczas na Nieruchomości nabyła z mocy prawa z dniem (…) 1990 roku, co zostało potwierdzone w ostatecznych decyzjach wydanych z upoważnienia Wojewody (…). Transakcja nabycia Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z jej nabyciem.

A. sp. z o.o. (dalej jako: „Kupujący” albo „Spółka”) zamierza nabyć Nieruchomość od Sprzedającego. Na chwilę obecną planowaną datą nabycia Nieruchomości jest trzeci lub czwarty kwartał 2021 r. Planowana data transakcji nabycia Nieruchomości będzie dalej określana jako: „Dzień transakcji”.

Kupujący wraz ze Sprzedającym będą zwani dalej łącznie „Stronami”.

Na dzień przygotowywania niniejszego wniosku na Nieruchomości, z wyjątkiem działki gruntu nr 1/10, prowadzone są prace polegające na rozbiórce infrastruktury kolejowej (m.in. szyn, podkładów). Na dzień przygotowania niniejszego wniosku na Nieruchomości znajdują się także nasypy pod linią kolejową, jak również sieć światłowodowa. Przed Dniem transakcji infrastruktura kolejowa zostanie w pełni usunięta. Na dzień transakcji na Nieruchomości (z wyjątkiem działki gruntu nr 1/10) pozostaną jedynie sieć światłowodowa, skarpy oraz nasypy.

Sieć światłowodowa znajdująca się na Nieruchomości, z wyjątkiem działki gruntu nr 1/10, stanowi własność Sprzedającego (dalej jako: „Sieć światłowodowa B.”). W tej samej kanalizacji światłowodowej, w której znajduje się sieć światłowodowa B., znajduje się również sieć światłowodowa należąca do podmiotu trzeciego (techniczne możliwości pozwalają na to, żeby w tej samej kanalizacji znajdowały się zarówno wiązki Sprzedającego, jak i podmiotu trzeciego). Dla kompletności stanu faktycznego należy zauważyć, że na dzień sporządzania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przed Sądem Rejonowym w (…) toczy się postępowanie o ustanowienie służebności przesyłu na rzecz tego podmiotu trzeciego. Nie wiadomo, czy postępowanie to zostanie zakończone przed Dniem transakcji.

Dla przejrzystości opisu stanu przyszłego Sprzedający pragnie jeszcze raz zauważyć, że przez jedną z działek wchodzących w skład Nieruchomości - działkę o numerze 1/10 nie przechodzi Sieć światłowodowa B., a także nie będą na niej znajdować się żadne skarpy, nasypy, czy też jakiekolwiek obiekty budowlane.

Linia kolejowa, która na dzień transakcji będzie zlikwidowana, została wybudowana w 1959 r. Sieć światłowodowa B. została wybudowana w 2009 roku i oddana do używania 31 grudnia 2009 roku.

W 2014 i 2017 r. (ostatnia data zwiększenia wartości środka trwałego – 30 listopada 2017 r.) Sprzedający poniósł nakłady na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) części linii kolejowej znajdującej się na Nieruchomości w kwocie przekraczającej o 30% jej wartość początkową. Sprzedający nie ponosił nakładów na ulepszenie Sieci światłowodowej B. (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) znajdującej się na Nieruchomości, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej tego obiektu.

Nieruchomość jest nieogrodzona oraz nieuzbrojona.

Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (w okresie obowiązywania tego podatku w Polsce) polegającej na udostępnianiu innym podmiotom czynnej linii kolejowej do korzystania w ruchu kolejowym.

Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z VAT.

Na moment sporządzania niniejszego wniosku Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie została wydana dla niej żadna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego, jak i z Wypisem z Rejestru Gruntów działki składające się na Nieruchomość są sklasyfikowane jako Tk - tereny kolei/tereny kolejowe.

Kupujący nie wyklucza możliwości wystąpienia z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu Nieruchomości w przyszłości, z tym że może nastąpić to jeszcze przed planowanym Dniem transakcji (w takim przypadku, na tyle na ile będzie to prawnie wymagane, Kupujący będzie działał w oparciu o zgodę i odpowiednie pełnomocnictwa Sprzedającego). W związku z tym możliwe jest, że już na dzień transakcji dla Nieruchomości będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wskazująca, że grunty składające się na Nieruchomość przeznaczone są pod zabudowę.

Nieruchomość nie jest ani jedynym, ani najistotniejszym składnikiem majątku Sprzedającego. Poza Nieruchomością Sprzedający posiada wiele innych nieruchomości, których wartość i powierzchnia znacznie przekraczają wartość i powierzchnię Nieruchomości.

Nieruchomość nie jest w żaden sposób wyodrębniona w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Sprzedający nie posiada regulaminów wewnętrznych w zakresie wspólnego funkcjonowania Nieruchomości, czy statutów formalnie wyodrębniających w jakikolwiek sposób Nieruchomość z ogółu działalności Sprzedającego, w szczególności jako oddział, czy zakład. Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych, nie sporządza osobnego bilansu czy rachunku zysków i strat, a wynik działalności z nią związanej ujmowany jest w wymaganych przez przepisy księgach rachunkowych Sprzedającego, rejestrach i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą działalność Sprzedającego.

Strony wskazują, że przedmiotem planowanej transakcji, ani odrębnej umowy między Stronami nie będą elementy takie jak w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (w szczególności nazwa przedsiębiorstwa, logo);

*   własność nieruchomości (innych niż wskazane we wniosku);

*   prawa własności przemysłowej, prawa autorskie (w szczególności prawa do projektów budowlanych), prawa do nazwy, tajemnice przedsiębiorstwa (z zastrzeżeniem zawartym poniżej w treści wniosku), czy know-how;

*   dokumentacje techniczne dotyczące Nieruchomości (np. projekty budowlane);

*   prawa do domen internetowych, stron WWW;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, środki pieniężne i rachunki bankowe;

*   bilansowe oraz pozabilansowe zobowiązania, w tym zobowiązania handlowe;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

*   umowy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe;

*   umowy związane z ubezpieczeniem Nieruchomości.

W ramach planowanej transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione żadne prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego.

Sprzedający nie przeniesie na Kupującego umów dotyczących obsługi Nieruchomości, w szczególności umowy o zarządzenie nieruchomością oraz umowy zarządzania aktywami, jak również żadnych umów związanych z bieżącym funkcjonowaniem Nieruchomości (np. umów dotyczących mediów czy umów serwisowych, takich jak np. ochrony - o ile takie umowy na dzień transakcji w ogóle będą obowiązywały).

Na dzień transakcji Sprzedający nie będzie miał zawartych jakichkolwiek umów najmu lub dzierżawy w stosunku do Nieruchomości, zatem w wyniku transakcji, nie dojdzie do przeniesienia żadnych takich umów na Kupującego.

Ponadto, w celu uniknięcia wątpliwości, Strony wskazują, że na Kupującego nie zostaną przeniesione żadne aktywa, zobowiązania, umowy, dokumentacje ani prawa, obowiązki lub dokumenty, które nie są ściśle związane z Nieruchomością, inne niż służebność przesyłu na rzecz podmiotu trzeciego, o której mowa powyżej.

W ramach przygotowania transakcji Kupujący może zapoznać się z pewnymi informacjami, które mogą potencjalnie mieć status tajemnicy handlowej czy tajemnicy przedsiębiorstwa. Będzie to miało jednak ograniczony zakres i będzie zmierzało wyłącznie do zapoznania się ze stanem prawnym i faktycznym Nieruchomości dla celów przeprowadzenia planowanej transakcji. Dokumenty ujawnione w ramach przygotowania transakcji mogą zostać przekazane Kupującemu lub jego doradcom.

W ramach transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego żadnych pracowników Sprzedającego. W szczególności transakcja nie będzie wiązać się z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. z dnia 5 czerwca 2019 r., Dz. U. z 2019 r. poz. 1040 z późn. zm.).

Co do zasady, w ramach planowanej transakcji nie zostaną przeniesione na Kupującego żadne decyzje administracyjne, licencje, zezwolenia czy koncesje uzyskane przez Sprzedającego i związane z prowadzoną przez niego działalnością.

Po przeprowadzeniu transakcji Kupujący nie zamierza kontynuować działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w związku z realizowaną przez niego na sąsiednich działkach gruntu inwestycją polegającą na budowie centrum logistycznego - hali magazynowej, portierni, zbiornika i pompowni przeciwpożarowej, zbiornika retencyjnego i parkingów wraz z towarzyszącą infrastrukturą. Na moment sporządzania niniejszego wniosku rozważane jest wybudowanie na Nieruchomości parkingu oraz dróg wewnętrznych służących obsłudze inwestycji na sąsiedniej działce, nie jest natomiast planowane posadowienie na Nieruchomości samych budynków centrum logistycznego (w szczególności hal magazynowych). Nabycie Nieruchomości jest funkcjonalnie związane z realizowaną na sąsiednich działkach gruntu inwestycją. Ostatecznie nabywana Nieruchomość i sąsiednie grunty będą tworzyć pod względem gospodarczym jedną całość (dalej łącznie jako: „Inwestycja”), po zrealizowaniu której Kupujący będzie prowadził na nich działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych, która podlegać będzie opodatkowaniu VAT w stawce 23%. Kupujący nie planuje prowadzić na Nieruchomości i na sąsiednich gruntach działalności zwolnionej z VAT. W perspektywie kilku lat Kupujący zamierza zbyć Inwestycję, co jest zgodne z jego biznesowym modelem działania polegającym na wyszukiwaniu atrakcyjnych lokalizacji, ich rozwoju, a następnie sprzedaży.

Ponadto, już przed Dniem transakcji Kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania Nieruchomością dla celów przeprowadzenia Inwestycji (uzyskania koniecznych dokumentów, zgód itp. i pozwoleń dotyczących realizacji Inwestycji, w tym także wspomnianej wcześniej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu).

Zarówno Sprzedający, jak i Kupujący prowadzą działalność gospodarczą i są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

W przypadku potwierdzenia, że transakcja zbycia Nieruchomości objęta jest zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, Strony na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT zamierzają przed Dniem transakcji złożyć zgodne oświadczenie, o rezygnacji z tego zwolnienia i o wyborze opcji opodatkowania VAT.

W uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku, Wnioskodawca wskazał, że w opinii Spółki, sieć światłowodowa stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333; dalej: „Prawo budowlane”), zdaniem Spółki sieć światłowodowa jest bowiem obiektem budowlanym liniowym niebędącym budynkiem ani obiektem małej architektury (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego).

Jak wskazała Spółka we wniosku zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast skarpy oraz nasypy, w opinii Spółki również stanowią budowlę na podstawie art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, który jako przykład budowli - każdego obiektu budowlanego niebędącego budynkiem lub obiektem małej architektury - podaje m.in. budowle ziemne.

W stosunku do sieci światłowodowej, skarp i nasypów Sprzedający nie ponosił i nie będzie ponosił w okresie 2 lat przed dniem transakcji nakładów na ich ulepszenie, których wartość przekroczy 30% wartości początkowej danego obiektu.

W związku z tym, że Sprzedający nie będzie ponosił takich nakładów (zgodnie z odpowiedzią udzieloną w lit. b powyżej), odpowiedź na to pytanie jest bezprzedmiotowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja nabycia Nieruchomości będzie opodatkowana w następujący sposób:
    *   w części dotyczącej wchodzących w skład Nieruchomości działek o numerach 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 będzie opodatkowana przy zastosowaniu 23% stawki VAT przy założeniu, że Strony złożą zgodne oświadczenie (o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT,
    *   w części dotyczącej wchodzącej w skład Nieruchomości działki gruntu nr 1/10 będzie (w zależności od sytuacji na dzień transakcji):
        *   obowiązkowo zwolniona z opodatkowana podatkiem VAT, w sytuacji, gdy na dzień transakcji grunty wchodzące w skład Nieruchomości nie będą stanowiły terenów budowlanych;
        *   obowiązkowo opodatkowana przy zastosowaniu 23% stawki VAT, jeżeli na dzień transakcji grunty wchodzące w skład Nieruchomości będą stanowiły grunty budowlane.
3.  Czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych,

Stanowisko w zakresie pytania 1

Planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, z późn. zm., dalej jako: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem - Ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”).

Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 roku „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”, dalej jako: „Objaśnienia”.

Zgodnie z Objaśnieniami nieruchomość komercyjna to nieruchomość przeznaczona do celów działalności gospodarczej generującej periodyczne przychody na rzecz jej właściciela w przeważającej mierze z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość do działalności gospodarczej polegającej na udostępnianiu innym podmiotom czynnej linii kolejowej. Natomiast Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości i w sąsiedztwie Nieruchomości Inwestycję, w ramach której dopiero powstaną obiekty komercyjne, które zostaną oddane pod wynajem. Nie przesądzając zatem, czy Nieruchomość na dzień transakcji może być traktowana jako nieruchomość komercyjna, zdaniem Stron, niezależnie od tego zasadne jest odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji ZCP oraz przedsiębiorstwa.

Aby zatem prawidłowo ocenić, czy dana transakcja podlega VAT, konieczne jest stwierdzenie czy może ona stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane co do zasady na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych. Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

ZCP tworzy zatem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, na gruncie Ustawy o VAT, mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Zdaniem Stron w przypadku planowanej transakcji nie mamy do czynienia z zespołem składników funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionych w istniejącym przedsiębiorstwie. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie posiada żadnego dokumentu wewnętrznego (statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze), z którego wynikałoby wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, takie wyodrębnienie nie wynika także z okoliczności faktycznych. Dla Nieruchomości nie jest także sporządzane osobne sprawozdanie finansowe. Elementy składające się na Nieruchomość (grunt, światłowód, nasypy i skarpy) nie są wystarczające, by mówić o powstaniu ZCP samodzielnie realizującej zadania gospodarcze. Nieruchomość mogłaby stanowić ZCP jedynie potencjalnie, po uzupełnieniu jej o inne elementy.

Ustawa o VAT oraz przepisy wykonawcze nie zawierają definicji legalnej „przedsiębiorstwa”. Definicja „przedsiębiorstwa” została zawarta w przepisach prawa cywilnego. Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. z dnia 19 czerwca 2019 roku Dz. U. 2019 r., poz. 1145 z późn. zm., dalej jako: „KC”) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. KC zawiera przykładowe wyliczenie elementów, jakie zawiera przedsiębiorstwo, w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa, jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 551 KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową, uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”). Nie oznacza to, zdaniem Spółki, że przy wykładni art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 551 KC - przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 roku w sprawie Zita Modes (C-497/01) TSUE stwierdził, że „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które, łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. W ocenie TSUE, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z kolei w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever (C-444/10), TSUE wskazał, że: „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Zastosowanie art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga również, aby nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub jego część, a nie natychmiast zlikwidować działalność i ewentualnie sprzedać zapasy”. Zdaniem TSUE istotna jest więc, nie tylko potencjalna możliwość prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem nabytych składników majątkowych. Równie istotny jest zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa przez nabywcę.

W świetle przedstawionych orzeczeń TSUE, jeżeli nabywca w celu kontynuowania działalności gospodarczej zmuszony jest uzupełnić nabyty zespół aktywów o inne składniki majątku lub podjąć dodatkowe działania (np. zawrzeć umowy) niezbędne do korzystania z nieruchomości, to w żadnym wypadku nie można mówić o istnieniu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT.

Zdaniem Stron, sama nieruchomość nie jest zdolna do bycia przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej Sprzedającego. Na taką okoliczność zwracał wielokrotnie uwagę Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”):

1.  NSA w wyroku z 12 czerwca 2013 r., sygn. I FSK 1090/12 podkreślił, że: „sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”.
2.  NSA potwierdził powyższą linię interpretacyjną w wyroku z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (\`(...)\`) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.
3.  Tezy zawarte w powyższym wyroku z 24 listopada 2016 r. zostały również potwierdzone w wyroku z 1 lutego 2017 r. sygn. I FSK 999/15, w którym NSA potwierdził, że: „w art. 2 pkt 27e w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie chodzi o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze. Innymi słowy, możliwość kontynuacji działalności przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z faktu, że tworzy ją zespół składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, NSA oraz stanowisko Ministra Finansów wyrażone w Objaśnieniach należy wskazać, że przy ocenie czy zbywane składniki majątku stanowiące nieruchomość komercyjną powinny być uznane za przedsiębiorstwo czy też ZCP, istotne jest badanie następujących okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji. Przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnej ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment transakcji. W celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej przez zbywcę konieczne jest istnienie faktycznych okoliczności potwierdzających istnienie tego zamiaru;

*   faktyczną możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez zbywcę w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Faktyczna możliwość kontynuowania działalności zbywcy w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji istnieje wówczas, gdy w celu kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej nabywca nie musi angażować innych składników majątkowych, które nie zostały przeniesione w ramach transakcji lub podejmować dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Oznacza to, że oprócz standardowych składników, typowych dla transakcji nieruchomościowych konieczne jest przeniesienie dodatkowych elementów ściśle związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa zbywcy.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Stron, Nieruchomość nie spełnia powyżej wymienionych kryteriów niezbędnych do uznania za ZCP czy przedsiębiorstwo. Po pierwsze, Kupujący nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji. Po drugie, nie będzie faktycznej możliwości kontynuowania działalności prowadzonej przez Sprzedającego przez Kupującego.

Jak zostało to opisane w opisie stanu przyszłego, Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość do działalności gospodarczej polegającej na udostępnianiu innym podmiotom czynnej linii kolejowej do korzystania w ruchu kolejowym. Kupujący nie zamierza kontynuować na Nieruchomości działalności w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Sprzedający. Co więcej, warunkiem nabycia przez Kupującego Nieruchomości jest dokonanie rozbiórki wszystkich obiektów związanych z infrastrukturą kolejową znajdujących się na Nieruchomości, w celu umożliwienia Kupującemu wykorzystania Nieruchomości do planowanej przez niego działalności gospodarczej o charakterze odmiennym od działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego. Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości i na sąsiednich do Nieruchomości działkach Inwestycję polegającą na budowie centrum logistycznego - hali magazynowej, portierni, zbiornika i pompowni przeciwpożarowej, zbiornika retencyjnego i parkingów wraz z towarzyszącą infrastrukturą.

Co więcej, w ocenie Stron, przedmiot transakcji na dzień transakcji nie stanowi również zespołu składników majątkowych materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który faktycznie umożliwiałby kontynuowanie działalności Sprzedającego. W ramach transakcji na Kupującego zostanie przeniesiona przede wszystkim własność Nieruchomości tj. gruntu i znajdującej się na nim Sieci światłowodowej B., a także skarp i nasypów. Zasadniczo zamiarem Kupującego jest jednak przeprowadzenie nowej inwestycji o odmiennym charakterze, a nie kontynuowanie działalności Sprzedającego.

Co niezwykle istotne, wyłączeniu z transakcji będzie podlegało wiele składników materialnych i niematerialnych, tj. zobowiązania związane z działalnością Sprzedającego, należności, finansowanie, środki pieniężne i rachunki bankowe. Kupujący będzie musiał podjąć w związku z tym dodatkowe działania faktyczne i prawne umożliwiające wykorzystywanie Nieruchomości do własnej działalności gospodarczej. W szczególności konieczne będzie pozyskanie środków finansowych na prowadzenie działalności, zapewnienie rachunków bankowych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, zorganizowanie obsługi prawnej, administracyjnej czy księgowej.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Strony wskazują, że ich zdaniem Nieruchomość nie może być uznana za przedsiębiorstwo lub ZCP. Transakcji nie będzie towarzyszył transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot transakcji stanowi zatem jedynie składniki majątkowe, które nie są wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie, ani finansowo. Warto również podkreślić, że Kupujący podjął działania, które jednoznacznie wskazują, że nie ma on zamiaru kontynuowania działalności Sprzedającego.

Reasumując, Strony stoją na stanowisku, że planowana transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Planowana transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Stanowisko w zakresie pytania 2

Zdaniem Stron planowana transakcja nabycia Nieruchomości:

*   w części dotyczącej działek o numerach 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 będzie opodatkowana przy zastosowaniu 23% stawki VAT przy założeniu, że Kupujący oraz Sprzedający złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT,
*   w części dotyczącej wchodzącej w skład Nieruchomości działki gruntu nr 1/10 będzie (w zależności od sytuacji faktycznej na dzień transakcji):
    *   obowiązkowo zwolniona z opodatkowana podatkiem VAT, w sytuacji, gdy na dzień transakcji grunty wchodzące w skład Nieruchomości nie będą stanowiły gruntów budowlanych, czyli nie będą przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, bądź w przypadku jego braku - nie będą przeznaczone pod zabudowę zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, lub w stosunku do Nieruchomości nie będzie wydany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;
    *   obowiązkowo opodatkowana przy zastosowaniu 23% stawki VAT, jeżeli na dzień transakcji grunty wchodzące w skład Nieruchomości będą stanowiły grunty budowlane, czyli będą przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, bądź w przypadku jego braku - będą przeznaczone pod zabudowę zgodnie z otrzymaną decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części, które zostały na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”). Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3 art. 3 Prawa budowlanego jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, przez obiekty liniowe należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Przepisy Ustawy o VAT wprowadzają zwolnienia dotyczące dostaw nieruchomości.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Zgodnie z tą definicją, jako pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b ustawy o VAT.

W związku z tym, że w skład Nieruchomości wchodzą zarówno działki, na których znajdują się obiekty budowlane, jak i działka, na której obiektów budowlanych brak, dla określenia właściwego sposobu rozliczenia VAT z tytułu planowanej transakcji konieczne jest odniesienie się odrębnie do obu tych kategorii działek.

W dalszej części wniosku działka o numerze 1/10 będzie określana jako „Tereny inne niż tereny zabudowane”, a pozostałe działki wchodzące w skład Nieruchomości - tj. działki o numerach 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 będą określane jako „Tereny zabudowane”.

Opodatkowanie Terenów zabudowanych

Działki gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 wchodzące w skład Nieruchomości, są gruntami zabudowanymi, ponieważ znajduje się na nich Sieć światłowodowa B., która zdaniem Stron, zgodnie z Prawem Budowlanym powinna zostać zakwalifikowana jako budowla (obiekt liniowy).

Mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy Nieruchomości zabudowanej, sposób opodatkowania, której determinuje dostawa budowli, kluczowe jest określenie, czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu Sieci światłowodowej B. doszło do jej pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy planowana transakcja będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Definicję pierwszego zasiedlenia należy rozumieć w taki sposób, że do pierwszego zasiedlenia dochodzi w wyniku oddania nieruchomości do używania po jej wybudowaniu lub ulepszeniu. Przez ulepszenie należy natomiast rozumieć takie działania, w związku z którymi zostały poniesione wydatki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej.

Oznacza to, że dla pierwszego zasiedlenia konieczne jest co najmniej zajęcie budynku/budowli do używania przez podatnika do własnej działalności gospodarczej. Nie powinno również ulegać wątpliwości, że sprzedaż budynku/budowli podlegająca opodatkowaniu VAT, czy jego wynajęcie również prowadzi do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe, Strony stoją na stanowisku, iż do pierwszego zasiedlenia Sieci światłowodowej B. znajdującej się na Nieruchomości doszło 31 grudnia 2009 roku poprzez jej zajęcie do używania do własnej działalności gospodarczej. Wówczas Sieć światłowodowa B. została wydana do używania do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. W tym okresie doszło w opinii Stron do pierwszego zajęcia Sieci światłowodowej B. do używania, co stanowiło pierwsze zasiedlenie dla celów VAT.

Od momentu oddania do używania Sieci światłowodowej B. znajdującej się na Nieruchomości nie były ponoszone wydatki na ulepszenia przekraczające 30% jej wartości początkowej.

Zatem, od momentu pierwszego zasiedlenia Sieci światłowodowej B. do planowanej daty transakcji zbycia minie co najmniej dwa lata, wobec tego, w odniesieniu do planowanej transakcji zbycia Nieruchomości w zakresie Terenów zabudowanych zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT przewidujący zwolnienie z VAT.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, w tej samej kanalizacji światłowodowej, w której znajduje się sieć światłowodowa B., znajduje się również sieć światłowodowa należąca do podmiotu trzeciego, w stosunku do której na dzień sporządzania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przed Sądem Rejonowym w (…) toczy się postępowanie o ustanowienie służebności przesyłu na rzecz tego podmiotu trzeciego. Zdaniem Spółki, pozostaje to jednak bez wpływu na traktowanie podatkowe Nieruchomości, z uwagi na to, że, jak zostało wykazane powyżej, kanalizacja światłowodowa jest wykorzystywana przez Sprzedającego do jego działalności gospodarczej, i jest to wystarczające, by stwierdzić pierwsze zasiedlenie tej budowli dla celów VAT.

Ponadto, na Terenach zabudowanych na dzień transakcji znajdować się będą także skarpy i nasypy, które mogą stanowić budowle ziemne w rozumieniu Prawa Budowlanego. Naniesienia te (skarpy i nasypy) nie przedstawiają jednak żadnej wartości materialnej (ekonomicznej) ani funkcjonalnej dla Kupującego i nie nadają się do wykorzystania przez niego w związku z Inwestycją. Niemniej jednak Spółka pragnie wskazać, że nawet w przypadku uznania, że skarpy lub nasypy znajdujące się na Nieruchomości są budowlą, która może wpływać na sposób opodatkowania dostawy gruntu, to sposób opodatkowania gruntu zabudowanego skarpami i nasypami jest analogiczny do opisanego poniżej, tj. takiego, jaki determinuje znajdująca się na gruncie Sieć światłowodowa B.

Skarpy i nasypy stanowiły element infrastruktury kolejowej wybudowanej w 1959 r. i przez lata były udostępniane przez Sprzedającego innym podmiotom do korzystania w ruchu kolejowym. Ostatnią datą zwiększenia wartości linii kolejowej znajdującej się wówczas na Nieruchomości w kwocie przekraczającej o 30% jej wartość początkową był 30 listopada 2017 r., co oznacza, że od momentu pierwszego zasiedlenia nieruchomości (rozumianego jako oddanie do używania po jej wybudowaniu lub ulepszeniu w odpowiedniej wartości) do Dnia transakcji upłynął okres dłuższy niż dwa lata, co potwierdza zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT do planowanej transakcji zbycia Terenów zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości. Konkludując, wszystkie budowle znajdujące się na Terenach zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości zostały zasiedlone co najmniej dwa lata przed planowym Dniem transakcji, a więc do dostawy Nieruchomości w zakresie Terenów zabudowanych zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT przewidujący zwolnienie z VAT.

Mając to na uwadze, bezprzedmiotowe jest analizowanie możliwości zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, gdyż przepis ten może znaleźć zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy nie stosuje się zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, który znajdzie zastosowanie w odniesieniu do planowanego nabycia przez Kupującego Nieruchomości (w części dotyczącej Terenów zabudowanych), charakteryzuje się tym, że na mocy art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT ma on charakter zwolnienia z opcją opodatkowania. Warunkiem zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrania opcji opodatkowania jest to, że dokonujący dostawy i nabywca:

1.  są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie to musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak wspomniano wcześniej, Strony są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi i zamierzają przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości złożyć oświadczenie spełniające warunki opisane w art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 Ustawy o VAT. Mając to na uwadze, do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, a planowana transakcja w zakresie Terenów zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23%.

Opodatkowanie Terenów innych niż tereny zabudowane

Na podstawie przywołanych wyżej przepisów oraz w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, zdaniem Stron, działka gruntu nr 1/10, która wchodzi w skład Nieruchomości, posiada status działki niezabudowanej, gdyż nie znajdują się na niej żadne budynki czy budowle.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, dla całej Nieruchomości, a więc także dla działki gruntu nr 1/10 nie został wydany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jak również nie zostały wydane dla niej decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Niemniej jednak, Kupujący nie może wykluczyć sytuacji, w której na dzień Transakcji dla Nieruchomości będzie obowiązywać miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, lub (co jest bardziej prawdopodobne) będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przez co Nieruchomość mogłaby być traktowana jako tereny budowlane. Mając to na uwadze, Nieruchomość w części dotyczącej dostawy działki gruntu nr 1/10 może być opodatkowana na dwa sposoby, w zależności od sytuacji faktycznej na dzień transakcji.

Z uwagi na to, że dzień transakcji jest oddalony o kilka miesięcy od dnia sporządzania niniejszego wniosku, Strony wnoszą o potwierdzenie prawidłowego sposobu opodatkowania, w przypadku zrealizowaniu się każdego z dwóch scenariuszy.

Jeżeli na dzień transakcji grunty wchodzące w skład Nieruchomości będą przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź w przypadku jego braku - zgodnie z otrzymaną decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wówczas Nieruchomość należy uznać za tereny budowlane, przez co dostawa Terenów innych niż tereny zabudowane podlegałaby opodatkowaniu przy zastosowaniu 23% stawki VAT.

Jeżeli natomiast na dzień transakcji grunty wchodzące w skład Nieruchomości nie będą przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź w przypadku jego braku - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, lub w stosunku do Nieruchomości nie będzie wydany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wówczas planowana transakcja, w części dotyczącej dostawy działki gruntu nr 1/10 stanowi dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Wobec czego, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT dostawa Nieruchomości w części dotyczącej Terenów innych niż tereny zabudowane będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Mając na uwadze stanowisko w zakresie pytania 1 i 2, w związku z nabyciem Nieruchomości, w zakresie części dotyczącej Terenów zabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości, Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, tj. na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, z zachowaniem reguł wynikających z całokształtu przepisów o odliczaniu VAT (tj. przykładowo uwzględniając obostrzenia wynikające z art. 88 Ustawy o VAT).

Natomiast w odniesieniu do Terenów innych niż tereny zabudowane wchodzących w skład Nieruchomości, Kupujący:

*   będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, tj. na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w przypadku, gdy dostawa Terenów innych niż tereny zabudowane podlegałaby opodatkowaniu przy zastosowaniu 23% stawki VAT; lub

*   nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, w przypadku, gdy dostawa Terenów innych niż tereny zabudowane podlegałaby zwolnieniu od podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy czym związek z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

Nabywana Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT opisanych poniżej.

Po pierwsze, zamiarem Kupującego jest wykorzystywanie Nieruchomości w ramach Inwestycji, po zrealizowaniu której Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych, która będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Nabycie Nieruchomości pozostaje w pośrednim związku z opisaną działalnością gospodarczą Kupującego. Celem nabycia Nieruchomości jest bowiem wykorzystanie jej na potrzeby Inwestycji (na Nieruchomości rozważane jest wybudowanie parkingu), w ramach której Nieruchomość i sąsiednie grunty, na których powstaną obiekty komercyjne, będą tworzyć pod względem funkcjonalnym i gospodarczym jedną całość.

Po drugie, nabycie Nieruchomości pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością opodatkowaną polegającą na przyszłej sprzedaży Nieruchomości. W perspektywie kilku lat Kupujący zamierza zbyć Inwestycję jako całość (w tym Nieruchomość), co jest zgodne z jego biznesowym modelem działania polegającym na rozwoju i sprzedaży inwestycji, i co dodatkowo uzasadnia związek nabycia Nieruchomości z wykonywaniem przez Kupującego czynności opodatkowanych.

Zatem mając na uwadze, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT opisanych w zdarzeniu przyszłym, w odniesieniu do części transakcji, w których powstanie podatek naliczony, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT.

Odliczenie podatku naliczonego będzie przysługiwało na zasadach ogólnych, tj. z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu VAT, a w szczególności przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, w szczególności nie będzie miała miejsca żadna z sytuacji opisanych w art. 88 Ustawy o VAT.

W związku z tym, że nabycie przez Kupującego Nieruchomości, w zakresie Terenów zabudowanych, będzie opodatkowane VAT według stawki 23%, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur otrzymanych przez Kupującego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a Ustawy o VAT).

Reasumując, mając na uwadze, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w zakresie dotyczącym Terenów Zabudowanych Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT.

Analogicznie jak w przypadku dostawy Terenów zabudowanych, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT, w przypadku, gdy dostawa Terenów innych niż tereny zabudowane będzie podlegała opodatkowaniu przy zastosowaniu 23% stawki VAT.

Natomiast w przypadku, gdy dostawa Terenów innych niż tereny zabudowane podlegałaby zwolnieniu od podatku VAT, wówczas, Kupujący nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż w tej części transakcji nie wystąpi podatek VAT naliczony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie nieuznania przedmiotu planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym brak wyłączenia jej z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 i wyboru opcji opodatkowania oraz opodatkowania działki w gruntu nr 1/10 w przypadku, gdy dzień transakcji grunt ten będzie stanowił grunt budowlany, zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży działki gruntu nr 1/10 w przypadku, gdy grunt ten na dzień transakcji nie będzie stanowił gruntu budowlanego oraz prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani, planują zawarcie umowy, na podstawie której Kupujący nabędzie od Sprzedającego prawo własności działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/10, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9.

Nieruchomość nie jest w żaden sposób wyodrębniona w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Sprzedający nie posiada regulaminów wewnętrznych w zakresie wspólnego funkcjonowania Nieruchomości, czy statutów formalnie wyodrębniających w jakikolwiek sposób Nieruchomość z ogółu działalności Sprzedającego, w szczególności jako oddział, czy zakład. Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych, nie sporządza osobnego bilansu czy rachunku zysków i strat, a wynik działalności z nią związanej ujmowany jest w wymaganych przez przepisy księgach rachunkowych Sprzedającego, rejestrach i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą działalność Sprzedającego.

Strony wskazują, że przedmiotem planowanej transakcji, ani odrębnej umowy między Stronami nie będą elementy takie jak w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (w szczególności nazwa przedsiębiorstwa, logo);

*   własność nieruchomości (innych niż wskazane we wniosku);

*   prawa własności przemysłowej, prawa autorskie (w szczególności prawa do projektów budowlanych), prawa do nazwy, tajemnice przedsiębiorstwa (z zastrzeżeniem zawartym poniżej w treści wniosku), czy know-how;

*   dokumentacje techniczne dotyczące Nieruchomości (np. projekty budowlane);

*   prawa do domen internetowych, stron WWW;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, środki pieniężne i rachunki bankowe;

*   bilansowe oraz pozabilansowe zobowiązania, w tym zobowiązania handlowe;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

*   umowy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe;

*   umowy związane z ubezpieczeniem Nieruchomości.

W ramach planowanej transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione żadne prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego.

Sprzedający nie przeniesie na Kupującego umów dotyczących obsługi Nieruchomości, w szczególności umowy o zarządzenie nieruchomością oraz umowy zarządzania aktywami, jak również żadnych umów związanych z bieżącym funkcjonowaniem Nieruchomości (np. umów dotyczących mediów czy umów serwisowych, takich jak np. ochrony - o ile takie umowy na dzień transakcji w ogóle będą obowiązywały).

Na dzień transakcji Sprzedający nie będzie miał zawartych jakichkolwiek umów najmu lub dzierżawy w stosunku do Nieruchomości, zatem w wyniku transakcji, nie dojdzie do przeniesienia żadnych takich umów na Kupującego.

Na Kupującego nie zostaną przeniesione żadne aktywa, zobowiązania, umowy, dokumentacje ani prawa, obowiązki lub dokumenty, które nie są ściśle związane z Nieruchomością, inne niż służebność przesyłu na rzecz podmiotu trzeciego, o której mowa powyżej.

W ramach transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego żadnych pracowników Sprzedającego. W szczególności transakcja nie będzie wiązać się z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Co do zasady, w ramach planowanej transakcji nie zostaną przeniesione na Kupującego żadne decyzje administracyjne, licencje, zezwolenia czy koncesje uzyskane przez Sprzedającego i związane z prowadzoną przez niego działalnością.

Po przeprowadzeniu transakcji Kupujący nie zamierza kontynuować działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w związku z realizowaną przez niego na sąsiednich działkach gruntu inwestycją polegającą na budowie centrum logistycznego - hali magazynowej, portierni, zbiornika i pompowni przeciwpożarowej, zbiornika retencyjnego i parkingów wraz z towarzyszącą infrastrukturą. Na moment sporządzania niniejszego wniosku rozważane jest wybudowanie na Nieruchomości parkingu oraz dróg wewnętrznych służących obsłudze inwestycji na sąsiedniej działce, nie jest natomiast planowane posadowienie na Nieruchomości samych budynków centrum logistycznego (w szczególności hal magazynowych). Nabycie Nieruchomości jest funkcjonalnie związane z realizowaną na sąsiednich działkach gruntu inwestycją. Ostatecznie nabywana Nieruchomość i sąsiednie grunty będą tworzyć pod względem gospodarczym jedną całość (dalej łącznie jako: „Inwestycja”), po zrealizowaniu której Kupujący będzie prowadził na nich działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych, która podlegać będzie opodatkowaniu VAT w stawce 23%. Kupujący nie planuje prowadzić na Nieruchomości i na sąsiednich gruntach działalności zwolnionej z VAT. W perspektywie kilku lat Kupujący zamierza zbyć Inwestycję, co jest zgodne z jego biznesowym modelem działania polegającym na wyszukiwaniu atrakcyjnych lokalizacji, ich rozwoju, a następnie sprzedaży.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że brak jest podstaw do uznania opisanego przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, planowanej dostawie Nieruchomości nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników majątku, składających się na definicję przedsiębiorstwa. Poza zakresem opisanej transakcji pozostanie szereg składników niezbędnych do funkcjonowania przedsiębiorstwa, np. umowy dotyczące obsługi Nieruchomości, w szczególności umowy o zarządzenie nieruchomością oraz umowy zarządzania aktywami, umowy związane z bieżącym funkcjonowaniem Nieruchomości, aktywa, zobowiązania, umowy, dokumentacje lub dokumenty, które nie są ściśle związane z Nieruchomością, inne niż służebność przesyłu na rzecz podmiotu trzeciego.

Należy więc stwierdzić, że przedmiotowa transakcja nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W związku z tym, przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Przedmiot transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem jak wskazali Wnioskodawcy, Nieruchomość będąca przedmiotem dostawy nie jest w żaden sposób wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym. W związku z planowaną transakcją Kupujący nie przejmie od Sprzedającego żadnych pracowników Sprzedającego. Przedmiot planowanej sprzedaży nie spełnia również kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej, ponieważ Sprzedający nie prowadzi dla Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych, nie sporządza osobnego bilansu czy rachunku zysków i strat.

Tym samym z okoliczności sprawy wynika, że przedmiot transakcji nie stanowi masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

W konsekwencji, opisany we wniosku przedmiot transakcji, tj. Nieruchomość nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jej sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości (działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/10, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W myśl art. 146aa ust. 2 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski” koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Jak wynika z art. 146aa ust. 3 ustawy, w przypadku wystąpienia przesłanek, o których mowa w ust. 1a, termin, o którym mowa w ust. 2, przedłuża się do dnia 31 października roku następującego po roku, w którym są spełnione warunki, o których mowa w ust. 1a.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Należy zauważyć, że w przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwia podatnikom skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane pod pojęciem obiekt liniowy - należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą opodatkowania podatkiem VAT transakcji nabycia Nieruchomości w części dotyczącej wchodzących w skład Nieruchomości działek o numerach 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 przy założeniu, że Strony złożą zgodne oświadczenie (o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej składającej się z działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków numerami ewidencyjnymi:

1.  1/1, 1/2, 1/10, dla których (razem z innymi działkami, których niniejszy wniosek nie dotyczy) Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);
2.  1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, dla których (razem z innymi działkami, których niniejszy wniosek nie dotyczy) Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

oraz właścicielem posadowionych na tej nieruchomości gruntowej budowli i urządzeń opisanych poniżej, stanowiących przedmiot odrębnej własności, położonych w (…), województwie (…) (dalej: „Nieruchomość”).

Na chwilę obecną planowaną datą nabycia Nieruchomości jest trzeci lub czwarty kwartał 2021 r.

Na dzień przygotowywania niniejszego wniosku na Nieruchomości, z wyjątkiem działki gruntu nr 1/10, prowadzone są prace polegające na rozbiórce infrastruktury kolejowej (m.in. szyn, podkładów) oraz znajdują się nasypy pod linią kolejową, jak również sieć światłowodowa. Przed Dniem transakcji infrastruktura kolejowa zostanie w pełni usunięta. Na dzień transakcji na Nieruchomości (z wyjątkiem działki gruntu nr 1/10) pozostaną jedynie sieć światłowodowa, skarpy oraz nasypy.

Sieć światłowodowa B. znajdująca się na Nieruchomości, z wyjątkiem działki gruntu nr 1/10, stanowi własność Sprzedającego. W tej samej kanalizacji światłowodowej, w której znajduje się sieć światłowodowa B., znajduje się również sieć światłowodowa należąca do podmiotu trzeciego (techniczne możliwości pozwalają na to, żeby w tej samej kanalizacji znajdowały się zarówno wiązki Sprzedającego, jak i podmiotu trzeciego). Na dzień sporządzania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przed Sądem toczy się postępowanie o ustanowienie służebności przesyłu na rzecz tego podmiotu trzeciego. Nie wiadomo, czy postępowanie to zostanie zakończone przed Dniem transakcji.

Przez działkę o numerze 1/10 nie przechodzi Sieć światłowodowa B., a także nie będą na niej znajdować się żadne skarpy, nasypy, czy też jakiekolwiek obiekty budowlane.

Linia kolejowa, która na dzień transakcji będzie zlikwidowana, została wybudowana w 1959 r. Sieć światłowodowa B. została wybudowana w 2009 roku i oddana do używania 31 grudnia 2009 roku.

Sieć światłowodowa stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, zdaniem Spółki sieć światłowodowa jest bowiem obiektem budowlanym liniowym niebędącym budynkiem ani obiektem małej architektury (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego). Natomiast skarpy oraz nasypy, również stanowią budowlę na podstawie art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, który jako przykład budowli - każdego obiektu budowlanego niebędącego budynkiem lub obiektem małej architektury - podaje m.in. budowle ziemne. W stosunku do sieci światłowodowej, skarp i nasypów Sprzedający nie ponosił i nie będzie ponosił w okresie 2 lat przed dniem transakcji nakładów na ich ulepszenie, których wartość przekroczy 30% wartości początkowej danego obiektu.

W 2014 i 2017 r. (ostatnia data zwiększenia wartości środka trwałego – 30 listopada 2017 r.) Sprzedający poniósł nakłady na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) części linii kolejowej znajdującej się na Nieruchomości w kwocie przekraczającej o 30% jej wartość początkową. Sprzedający nie ponosił nakładów na ulepszenie Sieci światłowodowej B. (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) znajdującej się na Nieruchomości, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej tego obiektu. Nieruchomość jest nieogrodzona oraz nieuzbrojona.

Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (w okresie obowiązywania tego podatku w Polsce) polegającej na udostępnianiu innym podmiotom czynnej linii kolejowej do korzystania w ruchu kolejowym. Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z VAT.

Na moment sporządzania niniejszego wniosku Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie została wydana dla niej żadna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego, jak i z Wypisem z Rejestru Gruntów działki składające się na Nieruchomość są sklasyfikowane jako Tk - tereny kolei/tereny kolejowe.

Kupujący nie wyklucza możliwości wystąpienia z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu Nieruchomości w przyszłości, z tym że może nastąpić to jeszcze przed planowanym Dniem transakcji (w takim przypadku, na tyle na ile będzie to prawnie wymagane, Kupujący będzie działał w oparciu o zgodę i odpowiednie pełnomocnictwa Sprzedającego). W związku z tym możliwe jest, że już na dzień transakcji dla Nieruchomości będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wskazująca, że grunty składające się na Nieruchomość przeznaczone są pod zabudowę.

Nieruchomość nie jest ani jedynym, ani najistotniejszym składnikiem majątku Sprzedającego. Poza Nieruchomością Sprzedający posiada wiele innych nieruchomości, których wartość i powierzchnia znacznie przekraczają wartość i powierzchnię Nieruchomości.

W przypadku potwierdzenia, że transakcja zbycia Nieruchomości objęta jest zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, Strony na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT zamierzają przed Dniem transakcji złożyć zgodne oświadczenie, o rezygnacji z tego zwolnienia i o wyborze opcji opodatkowania VAT.

Z uwagi na przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa ww. obiektów budowlanych (sieci światłowodowej, skarp oraz nasypów) znajdujących się działkach nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8 oraz 1/9 nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż jak wskazali Zainteresowani, Sprzedający nie ponosił i nie będzie ponosił w okresie dwóch lat przed dniem transakcji sprzedaży nakładów na ulepszenie przedmiotowych obiektów budowlanych, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej tych obiektów. Ponadto, między pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. obiektów minie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym dostawa obiektów budowalnych znajdujących się na działkach gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym obiekty budowlane te są posadowione (art. 29a ust. 8 ustawy).

W przypadku dostawy obiektów budowalnych znajdujących się na działkach gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, w myśl ww. art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy Sprzedający oraz Kupujący mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych, ponieważ dokonujący dostawy i nabywca ww. gruntów są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy obiektów budowalnych znajdujących się na ww. działkach gruntu.

Zatem, należy stwierdzić, że Strony transakcji będą miały prawo do zastosowania, do planowanej dostawy obiektów budowalnych znajdujących się na działkach gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją ich opodatkowania po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

W związku z powyższym dostawa obiektów budowalnych znajdujących się na działkach gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu składającego się z działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 będzie opodatkowana taką samą stawką podatku VAT jak dostawa obiektów budowlanych, które są nich posadowione.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą również opodatkowania podatkiem VAT Transakcji sprzedaży w części dotyczącej wchodzącej w skład Nieruchomości działki gruntu nr 1/10 w przypadku, gdy na dzień transakcji grunt ten zostanie lub nie zostanie objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, z którego będzie wynikać budowlane przeznaczenie działki lub zostanie albo nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy wskazać, że w związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zatem w przedmiotowej sprawie do dostawy działki gruntu nr 1/10 zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy znajdzie zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy na dzień transakcji grunt nie zostanie objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, z którego będzie wynikać budowlane przeznaczenie działki lub nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Natomiast w przypadku, gdy na dzień transakcji ww. grunt będzie objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, z którego będzie wynikać budowlane przeznaczenie działki lub zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy ww. zwolnienie art. 43 ust. 1 pkt 9 nie znajdzie zastosowania, gdyż grunt będzie wypełniał definicję terenu budowlanego.

W takiej sytuacji należy zbadać możliwość zastosowania dla dostawy działki nr 1/10 zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Ponieważ jak wskazano w opisie sprawy, Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT polegającej na udostępnianiu innym podmiotom czynnej linii kolejowej do korzystania w ruchu kolejowym, zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 nie będzie miało zastosowania dla dostawy tej działki. W takich okolicznościach dostawa działki nr 1/10 - w sytuacji gdy na dzień transakcji grunt będzie objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, z którego będzie wynikać budowlane przeznaczenie działki lub zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy - będzie opodatkowana podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.

Ad 3

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Podstawę dokonania odliczenia stanowi faktura wystawiona przez uprawniony podmiot i dokumentująca czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po przeprowadzeniu transakcji Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w związku z realizowaną przez niego na sąsiednich działkach gruntu inwestycją polegającą na budowie centrum logistycznego - hali magazynowej, portierni, zbiornika i pompowni przeciwpożarowej, zbiornika retencyjnego i parkingów wraz z towarzyszącą infrastrukturą. Na moment sporządzania niniejszego wniosku rozważane jest wybudowanie na Nieruchomości parkingu oraz dróg wewnętrznych służących obsłudze inwestycji na sąsiedniej działce, nie jest natomiast planowane posadowienie na Nieruchomości samych budynków centrum logistycznego (w szczególności hal magazynowych). Nabycie Nieruchomości jest funkcjonalnie związane z realizowaną na sąsiednich działkach gruntu inwestycją. Ostatecznie nabywana Nieruchomość i sąsiednie grunty będą tworzyć pod względem gospodarczym jedną całość (dalej łącznie jako: „Inwestycja”), po zrealizowaniu której Kupujący będzie prowadził na nich działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych, która podlegać będzie opodatkowaniu VAT w stawce 23%. Kupujący nie planuje prowadzić na Nieruchomości i na sąsiednich gruntach działalności zwolnionej z VAT. W perspektywie kilku lat Kupujący zamierza zbyć Inwestycję, co jest zgodne z jego biznesowym modelem działania polegającym na wyszukiwaniu atrakcyjnych lokalizacji, ich rozwoju, a następnie sprzedaży.

Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji, transakcja sprzedaży zabudowanych działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 oraz działki gruntu nr 1/10 w sytuacji, gdy grunt ten na dzień transakcji będzie gruntem budowlanym, tj. zostanie objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, z którego będzie wynikać budowlane przeznaczenie działki lub zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie z tytułu Transakcji sprzedaży zabudowanych działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 oraz działki gruntu nr 1/10 w sytuacji, gdy grunt ten na dzień transakcji będzie gruntem budowlanym, tj. zostanie objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, z którego będzie wynikać budowlane przeznaczenie działki lub zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy, będą spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie w ww. przypadku nie znajduje zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji, w powyższej sytuacji, przy braku zaistnienia innych negatywnych przesłanek, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z nabyciem ww. działek gruntu.

Natomiast w przypadku, gdy na dzień transakcji działka gruntu nr 1/10 nie będzie gruntem budowlanym, tj. nie zostanie objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy, z którego będzie wynikać budowlane przeznaczenie działki lub nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy Kupującemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 także należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie stawki podatku, jaką będzie opodatkowana sprzedaż działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/10, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9 w ramach planowanej Transakcji zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) 12za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.