Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-625/08/ŁW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-11-13
Teza: Obowiązek podatkowego w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów za pośrednictwem wynajmowanego we Francji magazynu typu „call off stock”
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; skład-skład konsygnacyjny; stawka-stawki podatku; towar-przemieszczanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2008r. (data wpływu 28 sierpnia 2008r.), uzupełniony pismem z dnia 25 sierpnia 2008r. (data wpływu 29 sierpnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku podatkowego w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów za pośrednictwem wynajmowanego we Francji magazynu typu „call off stock” - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2008r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 29 sierpnia 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku podatkowego w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów za pośrednictwem wynajmowanego we Francji magazynu typu „call off stock”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka należy do międzynarodowej grupy, w ramach której podmioty prowadzą działalność gospodarczą na zasadach określonych przez podmiot macierzysty. Strategia działania grupy jest określona przez podmiot macierzysty i spółka nie ma na nią wpływu.

W konsekwencji, począwszy od miesiąca czerwca 2008 roku, Spółka dokonuje dostaw towarów za pośrednictwem wynajmowanego we Francji magazynu typu "call off stock" na rzecz kontrahentów we Francji. Nabywcy Spółki są podatnikami VAT zarejestrowanymi w kraju, w którym kończy się transport towarów, tj. we Francji. Zgodnie ze stosowanym przez Spółkę schematem transakcji, w przypadku dostaw do francuskich kontrahentów,towar przemieszczany jest przez Spółkę do magazynu we Francji, z którego jest później pobierany przez nabywców finalnych w oparciu o dane dotyczące aktualnego zapotrzebowania. Dostawa towarów z magazynu do finalnego nabywcy odbywa się zawsze na terytorium Francji. Okres od przyjęcia towaru do magazynu typu "call off stock" do faktycznej dostawy na rzecz kontrahenta we Francji wynosi od kilku do kilkunastu dni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż przemieszczenie własnych towarów do zagranicznego magazynu zlokalizowanego we Francji oraz ich późniejsza dostawa z magazynu dokonywana w ramach przewidzianego we francuskich przepisach VAT uproszczenia „call off stock” stanowić będzie jedną transakcje WDT w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, dalej „ustawa o VAT”) dokonaną na rzecz zagranicznego kontrahenta?

Jednocześnie, Spółka wnosi o potwierdzenie, że w jej przypadku nie będzie mieć zastosowanie przepis art. 13 ust. 3 ustawy o VAT i Spółka nie będzie zobligowana do raportowania WDT z tytułu przemieszczenia własnych towarów do magazynu w momencie dokonania przemieszczenia.

Zdaniem Wnioskodawcy

1\. Klasyfikacja VAT i transakcji.

1.1. Działalność magazynu typu call off.

Magazyny typu call-off stock (pobieranie na żądanie) to struktura biznesowa powszechnie znana producentom na świecie. W magazynie typu „call off stock” składane są surowce wykorzystywane do produkcji przez nabywcę. Jest on zlokalizowany na terenie fabryki należącej do nabywcy lub w jej pobliżu. Surowce w momencie wprowadzenia ich do magazynu, jak również podczas przechowywania pozostają własnością dostawcy. Jednak, co do zasady, już w momencie wprowadzenia do składu ich ostateczny odbiorca jest znany. Producent staje się ich właścicielem w znaczeniu cywilnoprawnym dopiero w chwili pobrania ich z magazynu. Celem wprowadzenia takiej struktury jest zapewnienie nabywcy ułatwionego dostępu do materiałów niezbędnych w procesie produkcji oraz zagwarantowanie ciągłości dostawy, przy jednoczesnym braku konieczności natychmiastowego ponoszenia przez nabywcę kosztu materiałów oraz kosztu magazynowania związanego z utrzymywaniem wysokich stanów magazynowych. Należy nadmienić, że w przypadku Wnioskodawcy okres od przyjęcia towaru do magazynu typu "call off stock" do faktycznej dostawy na rzecz kontrahenta we Francji wynosi od kilku do kilkunastu dni.

1.2. Rozliczenie dostawy towaru za pośrednictwem magazynu - opodatkowanie na zasadach ogólnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 13 ust. 3 ustawy o VAT, przemieszczenie przez podatnika własnych towarów z terytorium kraju (tj. Polski) na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej (UE) inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć czynnością wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego uznawane jest za WDT. Miejsce dostawy towarów w przypadku przemieszczenia własnych towarów określone jest zgodnie z zasadą wynikającą z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W przypadku dostawy towarów, w ramach których towary są transportowane, za miejsce dostawy uznaje się miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu. W konsekwencji, przemieszczenie własnych towarów z Polski do magazynu na terenie innego kraju UE opodatkowane jest w Polsce. Biorąc pod uwagę ogólne zasady przewidziane w polskiej ustawie o VAT, transakcja realizowana zgodnie ze schematem opisanym przez spółkę w stanie faktycznym skutkować będzie obowiązkiem wykazania przez podmiot przemieszczający własne towary do magazynu zlokalizowanego na terytorium innego kraju UE WDT z tytułu przemieszczenia własnych towarów.

1.3 Rozliczenie dostawy towaru za pośrednictwem magazynu - zastosowanie uproszczenia „call off stock".

Sposób rozliczenia dostaw realizowanych przez Spółkę będzie odmienny aniżeli opisany powyżej, w przypadku gdy przepisy dotyczące podatku VAT obowiązujące w kraju, na terytorium którego zlokalizowany jest magazyn oraz gdzie następuje późniejsza dostawa towaru przewidują możliwość stosowania procedury uproszczonej dotyczącej magazynu typu „call off („pobierania na żądanie").

1.4. Opodatkowanie transakcji realizowanych przez Spółkę.

Przepisy VAT we Francji przewidują możliwość stosowania procedury uproszczonej „call off stock". W konsekwencji, w ocenie Spółki transakcja opodatkowana będzie zgodnie z reżimem przedstawionym powyżej. W ocenie Spółki nie powstanie konieczność raportowania w polskiej deklaracji VAT WDT z tytułu przemieszczenia własnych towarów do zagranicznego magazynu. Cała transakcja z perspektywy polskich przepisów VAT stanowić będzie WDT dokonane na rzecz finalnego nabywcy, które korespondować będzie WNT dokonanych przez nabywcę w kraju zakończenia transportu. Za powyższym sposobem rozliczenia transakcji w Polsce, w przypadku możliwości zastosowania uproszczenia „call off stock" w kraju zakończenia wysyłki transportu przemawiają w szczególności argumenty przedstawione poniżej:

(I) brak możliwości uznania przemieszczenia własnych towarów za WDT.

Jak wskazano powyżej, aby zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy o VAT przemieszczenie własnych towarów z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego uznać za WDT konieczne jest łączne zaistnienie przesłanek przewidzianych w ustawie o VAT, w szczególności:

1.  przemieszczone towary musiały zostać w ramach prowadzonego przez podatnika przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte na terytorium kraju, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów,
2.  mają one służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium innego państwa członkowskiego UE, na terytorium którego są przemieszczone.

W ocenie Spółki, ze względu na fakt, iż w opisanym stanie faktycznym nie zostanie spełniony drugi z ww. warunków nie będzie możliwe uznanie dokonanego przez Spółkę przemieszczenia własnych towarów jako WDT. Jak wykazano powyżej, dostawa towarów zrealizowana przez Spółkę za pośrednictwem magazynu w wyniku zastosowania uproszczenia „call off stock" stanowić będzie w świetle francuskich przepisów dotyczących podatku VAT WNT dokonane przez nabywcę. Zgodnie z zasadami systemu VAT to nabywca będzie odpowiedzialny za rozliczenie podatku VAT z tytułu WNT we Francji. W rezultacie, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek raportowania żadnej transakcji na terytorium Francji. W związku z powyższym, w ocenie spółki brak będzie podstaw, aby twierdzić, iż towary przemieszczone przez Spółkę do magazynów we Francji służyć będą jej do wykonywania w tym kraju czynności jako podatnika. Ze względu na zastosowanie uproszczenie „call off stock" spółka nie będzie realizowała czynności jako podatnik na terytorium Francji. W rezultacie, zgodnie ze stanowiskiem Spółki, w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania przepis art. 13 ust. 3 ustawy o VAT i dostawa towarów realizowana za pośrednictwem magazynu stanowić będzie WDT w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

(II). Bezpośredni związek przemieszczenia własnych towarów z późniejszą dostawą.

Zgodnie z brzmieniem art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, aby uznać transakcję za WDT towarów konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

*   nastąpić musi wywóz towarów z terytorium kraju (tj. Polski) na terytorium państwa członkowskiego UE inne niż terytorium kraju,
*   powyższy wywóz nastąpić musi w ramach czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT (tj. w ramach dostawy towarów).

W ocenie Spółki, samo dokonanie przez Spółkę przemieszczenia własnego towaru z Polski do magazynu zlokalizowanego we Francji nie będzie wystarczające, aby uznać transakcję za WDT. Zważywszy, iż dostawa towarów na rzecz nabywcy następuje w momencie pobrania towaru z magazynu przez klienta, dopiero w tym momencie spełnione zostaną zatem obydwa warunki wskazane w powyższym przepisie. W konsekwencji, zakwalifikowanie transakcji jako WDT będzie możliwe w momencie dokonania dostawy do nabywcy, tj. w chwili pobrania towaru z magazynu przez nabywcę. Zgodnie ze stanowiskiem Spółki, za powyższym stanowiskiem przemawia również bezpośredni związek łączący przemieszczenie własnych towarów do magazynu z późniejszymi dostawami towarów na rzecz finalnych nabywców, tym bardziej, że okres od przemieszczenia towaru na teren Francji do momentu faktycznej dostawy na rzecz finalnego odbiorcy wynosi od kilku do kilkunastu dni. Fakt ten powoduje, iż w ocenie Spółki transakcja powinna być rozpatrywana w ujęciu całościowym i w rezultacie uznana za rozłożoną w czasie WDT. Argumentem za przyjęciem, takiego podejścia jest fakt, iż wyłącznym motywem przemieszczenia towaru do magazynu, znanym na etapie dokonania przemieszczenia, jest dokonanie dostawy na rzecz finalnego nabywcy. Dostawa realizowana jest za pośrednictwem magazynu typu „call off” wyłącznie ze względu na uwarunkowania biznesowe. W rezultacie, transakcja obejmująca transport towaru do magazynu oraz jego późniejsze wydanie powinna być rozpatrywana jako jedna rozłożona w czasie dostawa towarów. (III). Zapewnienie spójności systemów podatku VAT poszczególnych państw Wspólnoty.

Rozliczenie całej transakcji jako jednej dostawy uznanej za WDT dokonane na rzecz zagranicznego kontrahenta pozwoli zapewnić spójne rozliczenie transakcji przez Spółkę oraz zagranicznych nabywców. Przyjęcie odmiennej metodologii rozliczenia transakcji w Polsce, przy jednoczesnym zastosowaniu uproszczenia „call off stock" w kraju docelowym, skutkowałoby powstaniem rozbieżności pomiędzy rozliczeniami VAT Spółki oraz zagranicznych nabywców skutkowałoby naruszeniem zasad systemu podatku VAT obowiązującego w UE. Powyższa sytuacja miałaby miejsce szczególnie w przypadku uznania, iż pomimo zastosowania uproszczenia „call off stock w kraju docelowym, z polskiej perspektywy transakcja powinna zostać rozliczona zgodnie z zasadami ogólnymi opisanymi powyżej. Zaistniała rozbieżność polegałaby na konieczności wykazania przez Spółkę WDT z tytułu przemieszczenia własnych towarów w Polsce, przy jednoczesnym wynikającym z obowiązujących w kraju docelowym, braku odpowiedniego rozpoznania WNT z tytułu przemieszcenia towarów w kraju zakończenia transportu. W ocenie Spółki, celem wprowadzenia harmonizacji przepisów VAT przez państwa członkowskie UE było zapewnienie jednolitego opodatkowania VAT w kraju konsumpcji towarów. Cel ten w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowych został osiągnięty poprzez opodatkowanie dostawy towarów powiązanej z ich transportem pomiędzy różnymi państwami UE w kraju zakończenia transportu towaru. Taka transakcja deklarowana jest jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w kraju rozpoczęcia transportu (i co do zasady dostawa nie powinna zostać obciążona podatkiem VAT w tym kraju) oraz wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w kraju zakończenia transportu towarów (w tym kraju dostawa podlega opodatkowaniu VAT, a do jej rozliczenia zobowiązany jest nabywca). W konsekwencji, charakterystycznym i immanentnym elementem systemu VAT jest zagwarantowanie, aby WNT w kraju zakończenia transportu odpowiadała WDT wykazana w państwie, w którym wysyłka towaru została rozpoczęta.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie ETS. W wyroku w sprawie EMAG Handel Eder OHG z dnia 6 kwietnia 2006 roku (C-245/04) Trybunał wskazał, iż „każdemu wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów opodatkowanemu w państwie członkowskim, w którym zakończono wysyłkę lub wewnątrzwspólnotowy transport towarów, odpowiada dostawa zwolniona z opodatkowania w państwie członkowskim, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte. W ramach systemu przejściowego przewidzianego w tytule XVIa szóstej dyrektywy sprzedawca z jednej strony realizuje dostawę zwolnioną z opodatkowania w państwie członkowskim rozpoczęcia wysyłki lub wewnątrzwspólnotowego przewozu towarów na mocy art. 8 ust. 1 lit. A) oraz art. 28 c części A lit. a) akapit pierwszy tej dyrektywy, a z drugiej strony uzyskuje od tego państwa członkowskiego prawo do odliczenia lub zwrotu podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w tym państwie członkowskim od towarów na mocy art. 17 ust. 3 lit. B) tej dyrektywy nabywca dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia opodatkowanego w państwie członkowskim zakończenia omawianej wysyłki lub transportu wewnątrzwspólnotowego, zgodnie z art. 28 a ust. 1 lit. A) akapit pierwszy i art. 28 b część A ust. 1 szóstej dyrektywy. Mechanizm ten pozwala na przeniesienie wpływów podatkowych do państwa członkowskiego, w którym odbywa się ostateczne spożycie dostarczonych towarów." Przyjęcie w przypadku opisanej transakcji ogólnych zasad przedstawionych powyżej skutkowały zatem naruszeniem podstawowej zasady systemu VAT tj. ,,lustrzanego" deklarowania WDT oraz WNT (ponieważ Spółka deklarowałaby WDT w momencie przemieszczenia towaru, a nabywca rozpoznawałby WNT w momencie pobrania towaru ze składu).

2\. Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy z tytułu WDT powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu w przypadku, gdy przed upływem powyższego terminu podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Spółka za moment dokonania dostawy uznaje moment pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta, które jest dokonywane fakturą VAT wystawianą przez Spółkę. Biorąc pod uwagę powyższy fakt oraz brzmienie ww. przepisu Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy z tytułu transakcji w dacie wystawienia faktury.

Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powyższe, w celu ustalenia momentu dokonania WDT, a co za tym idzie momentu, w którym Spółka powinna rozpoznać obowiązku podatkowego z tytułu WDT, konieczne będzie określenie kiedy w przypadku realizowanych przez Spółkę transakcji następować będzie przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na nabywcę. W tym celu konieczne jest odwołanie się do kryterium ekonomicznego, które jest podstawą stosowania wspólnego systemu VAT. Znajduje to potwierdzenie w rozstrzygnięciach ETS (np. wyroki w sprawach: Straatssecretaris van Infacien vs. Shipping and Forwarding Entreprise Safe BV z dnia 8 lutego 1990 r. (C-320/88) oraz DFDS z dnia 20 lutego 1997 r. (C 260/95). Jak bowiem ETS wielokrotnie potwierdzał, kryterium prawne, (tj. moment, w którym następuje przeniesienie prawa własności) nie ma pierwszorzędnego znaczenia w celu określenia momentu dostawy. Zgodnie ze stanowiskiem Spółki, zagraniczny kontrahent nabywa faktyczne władanie nad towarem w sensie ekonomicznym w momencie pobrania go z magazynu. Należy zatem uznać, iż dostawa na rzecz finalnego klienta następuje w momencie pobrania go z magazynu. W ocenie Spółki, nie ma podstawy aby uznać, iż przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje na wcześniejszym etapie transakcji (np. w momencie wprowadzenia towaru do magazynu lub przechowywania towaru w magazynie). Towar przechowywany jest przez Spółkę w wynajmowanym magazynie. Jednocześnie, w momencie wprowadzenia towaru do magazynu, jak również podczas jego przechowywania, towar pozostaje własnością Spółki. Nabywcy w trakcie przechowywania towaru przysługuje wyłącznie prawo do zgłaszania zapotrzebowania na towar znajdujący się w magazynie, jak również prawo do pobierania towaru na żądanie.

Moment powstania wymagalności należności.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawę opodatkowania z tytułu WDT stanowi kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W konsekwencji za uznaniem, iż dostawa towaru następuje dopiero w momencie pobrania towaru z magazynu przez nabywcę przemawia również fakt, iż na etapie wprowadzenia towaru do magazynu, jak również podczas jego przechowywania, kontrahent nie jest zobligowany do zapłaty na rzecz Spółki jakiejkolwiek należności za towar. Należności z tytułu dostawy towarów jest kalkulowana w oparciu o dane dotyczące faktycznych ilości towaru pobranych z magazynu. W rezultacie, wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów staje się wymagalne na etapie pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta. Kwota tego wynagrodzenia zostaje określona na fakturze VAT wystawionej przez Spółkę na potwierdzenie dokonanej dostawy. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka będzie zobowiązana do zadeklarowania WDT dopiero w momencie pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta, gdyż wcześniej nie będzie można mówić o podstawie opodatkowania z tytułu WDT.

Zapewnienie spójności pomiędzy rozliczeniami VAT kontrahentów.

Potwierdzeniem prawidłowości przyjętej przez Spółkę metodologii rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu WDT jest również fakt, iż wyłącznie powyższy sposób rozliczenia transakcji przez spółkę będzie spójny z wynikającym z francuskich przepisów VAT sposobem rozliczenia VAT z tytułu WNT przez zagranicznego kontrahenta. Jedynie wskazana przez Spółkę metoda rozliczenia VAT z tytułu transakcji zapewnia całkowitą tożsamość danych wykazanych w deklaracjach VAT oraz informacji podsumowującej po stronie Spółki oraz zagranicznych nabywców. Na podkreślenie zasługuje fakt, iż zapewnienie całkowitej spójności rozliczeń VAT z tytułu transakcji przez Spółkę oraz nabywców możliwe będzie wyłącznie w przypadku:

*   zbieżnej klasyfikacji transakcji przez dostawce oraz nabywcę tj. uznaniu jej za WDT dokonane przez Spółkę w Polsce oraz WNT dokonane przez nabywcę we Francji, (co w sposób szczegółowy zostało opisane w pkt 1.3 powyżej) oraz;
*   identycznym podejściu w zakresie momentu rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu transakcji.

Komisja Europejska w piśmie z dnia 11 listopada 2004 r. skierowanym do Ministerstwa Finansów zaprezentowała stanowisko odnośnie dostaw realizowanych przy zastosowaniu uproszczenia „call off stock" oraz „consignment stock". Zgodnie z jej oceną „niektóre z państw członkowskich uznają wysłanie towarów do magazynu w innym państwie członkowskim w ramach kontraktu „call off stock" natychmiast jako WDT dokonane do nabywcy, zamiast przemieszczenia towarów czym ta transakcja jest w rzeczywistości ze względu na brak przeniesienia prawa własności na tym etapie. Takie podejście może być zastosowane wyłącznie w sytuacji, kiedy państwo członkowskie, w którym nabywca ma siedzibę, akceptuje iż dostawa nie posiada obowiązku zarejestrowania dla potrzeb VAT w tym kraju w związku z faktem, iż staje się on właścicielem towarów w tym kraju oraz że w następstwie dokonuje ich dostawy do klienta w państwie. Uproszczenie może zatem działać wyłącznie w sytuacji, kiedy obydwa państwa członkowskie zgadzają się, aby potraktować przemieszczenie własnych towarów w ramach kontraktu „call off stock” jako WDT dokonane przez dostawcę i WNT dokonane przez nabywcę”. Jak spółka wskazywała, w świetle obowiązujących we Francji przepisów VAT, spółka nie ma obowiązku zarejestrować się dla potrzeb podatku VAT w tych krajach ze względu na posiadanie towarów w tym kraju. Przepisy VAT we Francji określają również, iż WNT zostanie uznane za dokonane przez zagranicznego nabywcę dopiero w momencie pobrania towaru z magazynu. Opierając się na powyższym założeniu, moment uznania WNT w kraju stosującym uproszczenie za dokonane (tj. moment pobrania towaru), w ocenie spółki determinować będzie moment, w jakim Spółka powinna rozpoznać WDT w Polsce. Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w wiążących interpretacjach wydanych przez organy podatkowe w indywidualnych sprawach podatników. W piśmie Drugiego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu z dnia 23 czerwca 2006 r. o sygnaturze DPP-005-34/05 przy zbliżonym stanie faktycznym (podatnik realizował dostawy za pośrednictwem magazynu we Francji) organ podatkowy stwierdził iż w momencie przemieszczenia towaru z Polski do magazynu typu „cali off stock", możemy mieć do czynienia z dwoma sytuacjami, w zależności od tego jakie regulacje prawne w tym zakresie przewiduje ustawodawstwo francuskie. Zaznaczyć bowiem należy, że tak jak wyjaśnia Komisja Europejska, a dokładnie Dyrekcja generalna ds. podatków i unii celnej w piśmie z dnia 11 listopada 2004 roku, skierowanym do Ministerstwa Finansów, a odnoszącym się m.in. do umów typu „call off stock” – stosowne uproszczenia w tym zakresie różnią się w zależności od poszczególnych państw członkowskich i są często związane zasadą wzajemności. Niektóre państwa członkowskie traktują dostawę towarów w ramach tej umowy jako WDT na rzecz klienta w innym państwie już w momencie wysyłki, ale taką zasadę można stosować jedynie wtedy gdy państwo członkowskie, w którym klient – nabywca towaru posiada siedzibę, przewiduje zwolnienie z obowiązku rejestracji dostawy i jednocześnie traktuje przekazanie rzeczy na mocy umowy „call off stock” jako WNT dla ich odbiorcy. Jednocześnie organ podatkowy wskazał również, iż w przypadku gdy przepisy prawa podatkowego we Francji regulują kwestie WNT z magazynu typu „call off stock" w ten sposób, że dopiero w momencie odbioru towaru przez nabywcę z magazynu rodzi to dla niego określone skutki, czyli obowiązek rozliczenia transakcji WNT, należy przyjąć, że w tym samym czasie dla polskiego podatnika powstanie obowiązek potraktowania takiej transakcji jako WDT. Za takim stanowiskiem przemawia chociażby fakt, że w chwili przekazania towaru do francuskiego magazynu podmiot francuski nie nabywa prawa do dysponowania towarami jak właściciel (zakładając tak jak wyżej, że WNT dla tego podmiotu następuje w momencie odbioru towaru z magazynu), w związku z tym wywóz towaru z Polski nie następuje w wykonaniu czynności określonych art. 7 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług." Biorąc pod uwagę powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie, iż prawidłowe jest podejście Spółki polegające na całkowitym rozpatrywaniu przemieszczenia towarów do magazynu we Francji oraz późniejszej dostawy realizowanej z magazynu do nabywcy na terytorium tych krajów, jak jednej transakcji stanowiącej z perspektywy polskiego podatku VAT WDT. Jednocześnie Spółka wnioskuje o potwierdzenie, iż zgodna z przepisami VAT jest stosowana przez Spółkę praktyka polegająca na rozpoznaniu obowiązku podatkowego z tytułu WDT w dacie wystawienia faktury potwierdzającej dostawę, która wystawiona jest wraz z pobraniem z magazynu przez kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Procedura sprzedaży z wykorzystaniem składów konsygnacyjnych oraz tzw. magazynów call off stock, jest rodzajem uproszczenia i udogodnienia w prowadzeniu działalności gospodarczej. Ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie zawiera żadnych szczególnych unormowań dotyczących rozliczenia transakcji dokonywanych z wykorzystaniem składów konsygnacyjnych lub magazynu call off stock, w związku z czym należy odnieść się do zasad ogólnych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Definicja dostawy towaru, zawarta w art. 7 ust.1 ustawy o VAT, w sposób celowy oderwana została od pojęcia przeniesienia własności w cywilistycznym tego słowa znaczeniu. Pojęcie „dostawa towarów” jako przeniesienia prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel należy rozumieć szeroko, analizując przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego ekonomiczną istotę transakcji, a nie jej charakter prawny. W powyższym znaczeniu dostawa towarów obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę , która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. W myśl art. 13 ust. 1 ww. ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Stosownie do art. 13 ust. 2 ww. ustawy przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe zharmonizowane, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Jednocześnie art. 13 ust. 3 za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Dla towarów niewysyłanych ani nietransportowanych, w myśl art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, miejscem dostawy jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w celu dokonania transakcji ze skonkretyzowanym nabywcą zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów po stronie sprzedawcy, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Natomiast, gdy dla wywożonych towarów nie jest jeszcze znany nabywca lub towary mają służyć innym niż ich dostawa czynnościom, wówczas występuje u podatnika wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w przemieszczeniu towarów, której odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez ten sam podmiot na terytorium państwa członkowskiego zakończenia transportu lub wysyłki. Dla właściwej identyfikacji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest bez znaczenia, jak wewnątrzwspólnotowa transakcja traktowana jest w państwie członkowskim, na terytorium którego towar jest wysyłany. Jeżeli państwo członkowskie - Francja - stosuje w swojej legislacji podatkowej specjalne uproszczenia, polegające na zwolnieniu podmiotu dokonującego sprzedaży towarów przez magazyn z obowiązku rejestracji i rozliczenia VAT zarówno z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jak i późniejszej dostawy towarów do nabywcy, wówczas u Wnioskodawcy wystąpi wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów na podstawie zapisu art. 13 ust. 1 ustawy. W związku z tym, iż Wnioskodawca wskazał, że towar dostarczany będzie do własnego magazynu na terytorium Francji tut. Organ dodatkowo pragnie wyjaśnić, iż w piśmie z dnia 11 listopada 2004 r. skierowanym do Ministerstwa Finansów przez Komisję Europejską stwierdzono, cyt.: „W odniesieniu do umów call off stock i consignment stock niektóre Państwa członkowskie rzeczywiście stosują konkretne uproszczenia w stosunku do istniejących zasad, regulujących omawiane transakcje w ramach prawa wspólnotowego. Uproszczenia te nie mają podstawy prawnej w VI Dyrektywie. Stosowane uproszczenia różnią się w zależności od poszczególnych Państw członkowskich i są często związane z zasadą wzajemności zainteresowanych dwóch państw. Niektóre państwa członkowskie traktują natomiast wysyłanie towarów w ramach umowy call off stock jako wewnątrzwspólnotowa dostawę towarów na rzecz klienta w innym państwie członkowskim, a nie za wydanie dobra, co oznacza, że na tym etapie nie zmienia się własność towarów. Taka zasadę można stosować jedynie jeżeli Państwo członkowskie, w którym klient posiada siedzibę również zgadza się, aby dostawca nie musiał być zarejestrowany na VAT na jego terytorium jako, że staje się właścicielem towarów w tym państwie i następnie dostarcza je swojemu klientowi w tym państwie. Oznacza to, że jedynie jeżeli oba zainteresowane Państwa członkowskie wyrażą zgodę na to, aby traktować przekazanie rzeczy na mocy umowy call off stock jako wewnątrzwspólnotowa dostawę towarów przez dostawcę oraz wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez klienta można zastosować rozwiązanie upraszczające".

Z wniosku wynika, że Spółka zamierza dokonać dostawy towarów z Polski do magazynu położonego we Fransji. Prawo do dysponowania towarami jak właściciel będzie przechodzić na nabywcę z momentem pobrania przez niego towaru z magazynu.

Zatem przemieszczanie towarów z terytorium Polski do składu konsygnacyjnego mieszczącego się na terytorium innego kraju Unii Europejskiej (Francja) przez Wnioskodawcę na rzecz z góry ustalonych nabywców (zarejestrowanych we Francji podatników podatku od wartości dodanej, posiadających numer identyfikacyjny UE), oraz uzyskanie przez kontrahentów francuskich prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Są bowiem spełnione łącznie dwa warunki, zawarte w ww. przepisie, pozwalające na uznanie danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, tj. przemieszczenie towarów na terytorium innego kraju Unii Europejskiej na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej oraz przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 20 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku VAT, obowiązek podatkowy w transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, a w przypadku gdy przed upływem tego terminu, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż dostawa towaru jest dokonana z chwilą pobrania towaru przez nabywcę ze składu konsygnacyjnego. Nakłada to na Wnioskodawcę obowiązek wystawienia faktury dokumentującej tą dostawę w terminie 7 dni od wydania towaru ze składu zgodnie z zapisem § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.). Dlatego też obowiązek podatkowy z tytułu WDT powstawał będzie z chwilą wystawienia faktury, jednakże nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów. Tut. Organ podkreśla, iż powyższa interpretacja ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, kiedy dochodzi do dostawy towarów pomiędzy podatnikiem podatku VAT i podatnikiem podatku od wartości dodanej, a na moment wywozu towarów do zlokalizowanego na terenie Francji magazynu typu call off stock lub magazynu konsygnacyjnego, dostawcy znany jest odbiorca przemieszczanych towarów (odbiorca jest skonkretyzowany). Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **prawidłowe**. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.