Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.809.2018.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-21
Teza: Obowiązek zapłaty VAT od sprzedaży działek gruntu przeznaczonych pod zabudowę.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty; podatnik; rolnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2018 r. (data wpływu 30 listopada 2018 r.), uzupełnionym w dniu 28 grudnia 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty VAT od sprzedaży działek gruntu przeznaczonych pod zabudowę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2018 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 grudnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty VAT od sprzedaży działek gruntu przeznaczonych pod zabudowę.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz małżonką mają zamiar sprzedać dwie działki położone w miejscowości …, gmina …, o nr ewidencyjnych 274/7 i 274/8, kupione 32 lata temu bez zamiaru odsprzedaży. Wnioskodawca wraz małżonką pozostają we wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej dotyczącej tych działek. Działki nr 274/7 i 274/8 zostaną sprzedane w ramach jednej transakcji.

Działki przeznaczone do sprzedaży powstały z podziału działki nr 274, który został dokonany w 2005 r. Ww. nieruchomość Wnioskodawca kupił wraz z małżonką od osób fizycznych na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia … 1986 r. jako działkę rolną. Użytkował ją rolniczo do 2005 r. W związku z brakiem opłacalności użytkowania teren do dziś leży odłogiem. Od nabycia działki nr 274, z której zostały wydzielone działki przeznaczone do sprzedaży (nr 274/7 i 274/8), Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nie prowadzi on działalności gospodarczej.

Działkę nr 274 Wnioskodawca podzielił na osiem działek, w tym:

*   działkę nr 274/1 przekazał nieodpłatnie z urzędu na drogę wojewódzką;
*   działkę nr 274/2 przekazał z urzędu dla „T.”;
*   działka nr 274/3 oczekuje na ewentualną sprzedaż;
*   działkę nr 274/4 sprzedał w 2017 r.;
*   działkę nr 274/5 sprzedał w 2015 r.;
*   działka nr 274/6 oczekuje na ewentualną sprzedaż;
*   działki nr 274/7 i 274/8 będą sprzedane w 2019 r. jako jedna transakcja.

Działki przeznaczone do sprzedaży nie były/nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku ponieważ nie prowadzi on działalności gospodarczej. Działki nr 274/7 i 274/8 nie były oddane w najem, dzierżawę lub dla potrzeb innych czynności o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie dokonał na nich żadnych uzbrojeń. Kupca działek pozyskał samodzielnie poprzez „pocztę pantoflową”. Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego uchwalonego przez Radę Gminy … nr … z dnia … 2008 r. działki są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną ekstensywną z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi.

W 1985 r. Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie od syna działkę niezabudowaną, położoną w L., na której zbudował dom jednorodzinny, parterowy z zamiarem przekazania go w darowiźnie lub spadku dzieciom lub wnukom.

W dniu … 1986 r. Wnioskodawca kupił od A. …działkę niezabudowaną położoną Z., na której do 2010 r. prowadził działalność rolniczą. Następnie podzielił ją na dwanaście działek, z których dziesięć sprzedał w latach 2012-2017. Dwie oczekują na kupca.

W 1988 r. Wnioskodawca kupił grunt niezabudowany położony w M., który wykorzystuje rolniczo.

W 2005 r. Wnioskodawca kupił od A. … działkę niezabudowaną położoną w G., na której wybudował budynek jednorodzinny z przeznaczeniem na własne potrzeby. Jednak w 2018 r. go sprzedał.

W 2011 r. Wnioskodawca kupił od A. działkę niezabudowaną położoną w O., która okazała się być terenem zalewowym i w związku z tym jej nie użytkuje.

Wnioskodawca posiada nieruchomości inne niż grunty, o których mowa we Wniosku, tj. cztery działki, które planuje w przyszłości sprzedać.

Wnioskodawca i jego żona nie prowadzili i nadal nie prowadzą jakiejkolwiek działalności gospodarczej pod własnym imieniem i nazwiskiem w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak również nie byli i nie są rolnikami ryczałtowymi w rozumieniu art. 2 pkt 19 ww. ustawy. Z tytułu prowadzenia działalności rolniczej Wnioskodawca nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT rozliczającym ten podatek na zasadach ogólnych. Złożył zgłoszenie rejestracyjne do VAT na mocy decyzji pokontrolnej urzędu skarbowego związanej ze sprzedażą działek w latach 2012-2017. Decyzja pokontrolna została skierowana do Wnioskodawcy i jego małżonki. Według kontrolujących, decyzja pokontrolna była ostateczna. Wnioskodawca został pouczony, że jeżeli nie zapłaci kwot wyliczonych przez urząd to zlicytuje go komornik i zostanie bezdomny. Był tak zastraszony, że bał się tragedii przedstawianej przez urzędniczki. Nie poinformowano go, że może się odwołać. Jest człowiekiem schorowanym i mocno posuniętym w latach, co zostało wykorzystane.

Ponieważ Wnioskodawca i jego żona są ludźmi starszymi i schorowanymi potrzebują środki na leczenie, rehabilitację oraz bieżące utrzymanie. Część środków mają zamiar przeznaczyć dla dzieci i wnuków. Ma to finansować sprzedany grunt, który jest majątkiem rodzinnym. Dokonają jego sprzedaży w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości, o których mowa we wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Nie ma obowiązku podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług, ponieważ nie zamierza dokonać zbycia w ramach działalności gospodarczej, lecz zarządu majątkiem prywatnym. Nieruchomość została kupiona 32 lata temu bez zamiaru odsprzedaży.

Ponadto Wnioskodawca i jego żona nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej. Obecnie jako starsi ludzie są zmuszeni pozyskać środki na leczenie, rehabilitację i bieżące utrzymanie. Część środków mają zamiar przeznaczyć dla dzieci i wnuków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu VAT. Żeby taka czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika VAT.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwana dalej „Dyrektywą” – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem jeżeli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to TSUE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Z krajowego orzecznictwa sądowoadministracyjnego wynika, że stwierdzenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z dnia 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; z dnia 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; z dnia 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z dnia 11 września 2014 r., I FSK 1352/13; z dnia 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14).

Podkreślenie wymaga – na co wskazują sądy administracyjne – że jakie działania sprzedającego mogą zostać uznane za „aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami” jest przedmiotem badania w każdej indywidualnej sprawie, ponieważ ani przepisy, ani wspomniany wyrok nie wymieniają katalogu takich czynności. Jedynie bowiem jako przykładowe działania TS wymienił uzbrojenie terenu albo działania marketingowe (np. wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1290/13, z dnia 21 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 2077/15).

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy).

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania ww. zwolnienia jest zatem wykorzystywanie towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towaru. Obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

Omawiane zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy. Tym samym przepis art. 136 Dyrektywy wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, terenami budowlanymi są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W art. 4 ust. 2 cyt. ustawy postanowiono, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości decydują zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać (w ramach jednej transakcji) dwie niezabudowane działki o nr 274/7 i 274/8. Powstały one w 2005 r. z podziału działki nr 274, którą Wnioskodawca kupił od osób fizycznych w 1986 r. jako działkę rolną. Do 2005 r. użytkował ją rolniczo (od tego momentu do dziś teren leży odłogiem). Od nabycia działki nr 274 Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca podzielił ją na osiem działek, w tym:

*   działkę nr 274/1 przekazał nieodpłatnie na drogę wojewódzką;
*   działkę nr 274/2 przekazał dla „T.”;
*   działki nr 274/3 i 274/6 oczekują na ewentualną sprzedaż;
*   działkę nr 274/4 sprzedał w 2017 r.;
*   działkę nr 274/5 sprzedał w 2015 r.;
*   działki nr 274/7 i 274/8 będą sprzedane w 2019 r.

Działki nr 274/7 i 274/8 nie były oddane w najem, dzierżawę lub do innych czynności o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie dokonał na nich żadnych uzbrojeń. Kupca działek pozyskał samodzielnie poprzez „pocztę pantoflową”. Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działki nr 274/7 i 274/8 są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową.

W 1985 r. Wnioskodawca otrzymał od syna w darowiźnie działkę niezabudowaną, na której zbudował dom jednorodzinny z zamiarem przekazania go w darowiźnie lub spadku dzieciom lub wnukom. W 1986 r. kupił niezabudowaną działkę, na której do 2010 r. prowadził działalność rolniczą. Następnie podzielił ją na dwanaście działek, z których dziesięć sprzedał w latach 2012-2017. Dwie oczekują na nabywcę. W 1988 r. kupił grunt niezabudowany, który wykorzystuje rolniczo. W 2005 r. kupił działkę niezabudowaną, na której wybudował budynek jednorodzinny z przeznaczeniem na własne potrzeby, jednak w 2018 r. go sprzedał. W 2011 r. kupił działkę niezabudowaną, która okazała się być terenem zalewowym i w związku z tym jej nie użytkuje. Oprócz działek nr 274/7 i 274/8 Wnioskodawca planuje w przyszłości sprzedać jeszcze cztery inne działki. Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej pod własnym imieniem i nazwiskiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Złożył zgłoszenie rejestracyjne do VAT na mocy decyzji pokontrolnej urzędu skarbowego związanej ze sprzedażą działek w latach 2012-2017. Z tytułu prowadzenia działalności rolniczej Wnioskodawca nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą obowiązku zapłaty VAT od sprzedaży działek gruntu przeznaczonych pod zabudowę.

Tytułem wstępu warto jeszcze się odwołać do orzeczenia TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wynika z niego, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem TSUE – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił TSUE – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Rozstrzygając zatem niniejszą sprawę trzeba podkreślić, że:

*   działka nr 274, z której Wnioskodawca wydzielił działki nr 274/7 i 274/8 przeznaczone do sprzedaży, była wykorzystywana do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (tj. działalności rolniczej). Ponadto odłogowanie wydzielonych działek nr 274/7 i 274/8 (i pozostałych działek powstałych z podziału działki nr 274) nie musi oznaczać formalnego i definitywnego wyłączenia z produkcji rolnej. Tym bardziej, że Wnioskodawca podjął taką decyzję w związku z brakiem „opłacalności użytkowania”, którą można (w sprzyjających okolicznościach) przywrócić;
*   Wnioskodawca nadal jest rolnikiem (choć nigdy nie był z tego tytułu zarejestrowany jako podatnik VAT czynny), gdyż wykorzystuje rolniczo grunt niezabudowany kupiony w 1988 r.;
*   Wnioskodawca podjął działania zmierzające do przygotowania gruntu (działek) do sprzedaży. Polegały one przede wszystkim na podziale (jak już wspomniano powyżej) działki nr 274 na mniejsze działki (8 działek), z których dwie (nr 274/4 i 274/5) Wnioskodawca już sprzedał. Nie wyklucza ponadto sprzedaży kolejnych dwóch (tj. 274/3 i 274/6) niezależnie od „przesądzonej” sprzedaży działek 274/7 i 274/8;
*   w 1986 r. Wnioskodawca kupił niezabudowaną działkę, na której do 2010 r. prowadził działalność rolniczą. Następnie podzielił ją na dwanaście działek, z których dziesięć sprzedał w latach 2012-2017.

Oznacza to pewną stałość i powtarzalność w zbywaniu nieruchomości, która nie została przerwana, gdyż Wnioskodawca w:

1.  2018 r. sprzedał budynek mieszkalny;
2.  2019 r. sprzeda działki nr 274/7 i 274/8;
3.  planuje w przyszłości sprzedać jeszcze cztery inne działki;

*   zarejestrował się jako czynny podatnik VAT z tytułu sprzedaży działek zrealizowanych w latach 2012-2017;
*   nie odwołał się (abstrahując od pobudek takiego postępowania) od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w VAT z tytułu sprzedaży działek budowlanych w latach 2012-2017. Co oznacza, że decyzja stała się ostateczna.

Trudno te kompleksowe działania uznać za charakterystyczne dla rozporządzania majątkiem prywatnym. Wszystkie te czynności jednoznacznie bowiem wskazują na dążenie Wnioskodawcy do zwiększenia wartości, atrakcyjności nowych działek w związku z zamiarem ich sprzedaży. Aktywność Wnioskodawcy w przedmiocie ich zbycia jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Zatem sprzedaż przez Wnioskodawcę gruntów (działek 274/7 i 274/8) będzie stanowiła dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu. W tej sytuacji nie można uznać, że dostawa tych działek będzie przejawem realizacji prawa do rozporządzania składnikami jednoznacznie związanymi z prywatnym majątkiem Wnioskodawcy (por. wyrok TSUE w sprawie C-291/92).

Bez znaczenia przy tym jest to, że:

*   Wnioskodawca – jak twierdzi – nabył działkę nr 274 bez zamiaru odsprzedaży, skoro to nie ją sprzeda, ale działki z niej wydzielone;
*   działki nr 274/7 i 274/8 nie były oddane w najem, dzierżawę lub dla potrzeb innych czynności o podobnym charakterze oraz że Wnioskodawca nie dokonał na nich żadnych uzbrojeń, skoro już inne okoliczności (szczegółowo wymienione powyżej) są wystarczające dla przypisania jemu statusu podatnika VAT w związku ze sprzedażą tych działek.

Skoro organ interpretacyjny wykazał powyżej, że z tytułu sprzedaży działek gruntu, o których mowa we wniosku, Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika VAT, pozostaje jeszcze do wyjaśnienia kwestia zasadności zastosowania do tej sprzedaży zwolnienia od VAT, gdyż także ona zawiera się w pytaniu Wnioskodawcy o zapłatę VAT od sprzedaży działek.

Wprawdzie Wnioskodawca wykorzystywał działkę nr 274 (z której wydzielił działki nr 274/7 i 274/8) do zwolnionej od VAT działalności rolniczej oraz w związku z nabyciem tej działki nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, jednak tylko dlatego, że transakcja ta została udokumentowana aktem notarialnym. W związku z tym dostawa działek nr 274/7 i 274/8 nie będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dostawa tych działek nie może być również zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Są to wprawdzie tereny niezabudowane, ale – zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego – przeznaczone pod zabudowę (por. art. 2 pkt 33 ustawy).

Zatem dostawa działek nr 274/7 i 274/8 objęta będzie podstawową stawką VAT, która aktualnie wynosi 23%.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest wobec tego nieprawidłowe.

Jednocześnie organ interpretacyjny zaznacza, że:

*   w zakresie zagadnienia dotyczącego żony Wnioskodawcy organ interpretacyjny wydał odrębne rozstrzygnięcie;
*   skoro stroną wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Wnioskodawca, jako współwłaściciel ww. działek, niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie tylko w jego indywidualnej sprawie. Nie rozstrzyga natomiast w przedmiocie skutków podatkowych czynności sprzedaży ww. działek, które mogą się pojawić po stronie żony Wnioskodawcy, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem;
*   wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.