Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.70.2017.3.IGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-30
Teza: W okolicznościach analizowanej sprawy, Wnioskodawca w odniesieniu do projektu pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1”, będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur, dotyczących zakupu towarów i usług, dokonywanych w związku z realizacją tego projektu. Powyższe wynika z faktu, że w rozpatrywanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz wydatki związane z realizacją projektu będą służyły Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
Słowa kluczowe: gmina; korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2017 r. (data wpływu 22 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 12 kwietnia 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 18 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących realizację zadania polegającego na budowie sieci kanalizacji sanitarnej oraz rozbudowie i modernizacji sieci wodociągowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących realizację zadania polegającego na budowie sieci kanalizacji sanitarnej oraz rozbudowie i modernizacji sieci wodociągowej. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 25 kwietnia 2017 r., złożonym w dniu 25 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 12 kwietnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W związku z realizacją Projektu pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1” w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 dnia 25 listopada 2016 roku Gmina jako czynny podatnik podatku VAT wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z wnioskiem o wydanie Interpretacji indywidualnej z zapytaniem czy może obniżyć podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących realizację powyższego zadania, a przez to ująć podatek jako koszt niekwalifikowany w Programie.

Wskutek zrealizowanego zadania Gmina będzie prowadzić sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT tj. sprzedaż wody i odprowadzanie ścieków. Na tej podstawie Gmina uznała, iż zgodnie z ustawą o VAT może obniżyć podatek należny o podatek naliczony przez co nie zakwalifikowała podatku VAT w żadnej części do kosztów kwalifikowanych we wniosku o dofinansowanie.

Interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2017 (znak pisma 1462-IPPP2.4512.915.2016.1.IZ) stwierdza, iż zdanie Gminy jest nieprawidłowe gdyż wg przedstawionego stanu faktycznego efekty Projektu wykorzystywane będą także na cele własne poprzez odprowadzanie ścieków z własnych budynków tj. szkół i świetlicy.

Po analizie otrzymanej interpretacji Gmina stwierdza, iż stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji w przedmiotowej sprawie został przedstawiony zbyt ogólnie co mogło mieć wpływ na taką ocenę stanowiska. Dlatego też, Gmina występuje z ponownym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym uszczegóławia stan faktyczny.

Gmina będąca podatnikiem podatku VAT realizuje zadanie pod nazwą „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1”. W roku 2016 wykonano dokumentację projektową, natomiast w latach następnych planowane są roboty i nadzór. Gmina zrealizuje powyższe zadanie jako własne gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016, poz. 446 z późn. zm.). Wykonawca zadania wyłoniony zostanie na podstawie Prawa zamówień publicznych. Faktury za zrealizowane zadanie będą wystawione na Gminę . Zadanie planowane jest do dofinansowania z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 jako operację typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Jako jeden z załączników do wniosku o dofinansowanie lub wniosku o płatność przy realizacji inwestycji należy przedstawić indywidualną interpretację podatkową ws. kwalifikowalności podatku VAT przy realizacji powyższej inwestycji. Według paragrafu 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 14 lipca 2016 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej na operacje typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz. U. z 2016, poz. 1182) do kosztów kwalifikowalnych zalicza się także podatek od towarów i usług (VAT) zgodnie z art. 69 ust. 3 lit. c rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r., który stanowi, iż podatek od wartości dodanej (VAT) może być uznany za koszt kwalifikowalny z wyjątkiem podatku, który można odzyskać na mocy prawodawstwa krajowego.

Zgodnie z art. 86 ust.1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 roku, poz.710 ze zmianami) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W ramach zadania wykonana zostanie sieć wodociągowa i kanalizacyjna na terenie Gminy oraz zostaną wykonane przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy do budynków mieszkalnych oraz przyłącza kanalizacyjne do budynków; dwóch szkół i świetlicy stanowiących własność Gminy , a także sklepu stanowiącego własność Gminnej Spółdzielni. Budynki szkół do których zostanie wykonane przyłącze kanalizacyjne co prawda stanowią własność Gminy, jednak Gmina od 2011 roku nie prowadzi tam szkół gdyż na podstawie umów użyczenia zawartych na czas nieokreślony budynki użyczone są Stowarzyszeniu Przyjaciół Małych Szkół, które to prowadzi w nich szkoły. Zgodnie z umową użyczenia Stowarzyszenie jest zobowiązane do pokrywania wszelkich kosztów eksploatacji, w tym kosztów zakupu wody i odprowadzenia ścieków. Z kolei budynek świetlicy wiejskiej jest użyczony Gminnemu Ośrodkowi Kultury, Sportu i Rekreacji na czas nieokreślony i koszty eksploatacyjne świetlicy, w tym zakupu wody i odprowadzania ścieków pokrywał będzie biorący w użyczenie tj. GOKSiR.

Gmina będzie prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, związaną z poniesionymi przez nią wydatkami w związku z realizacją ww. zadania. Po zrealizowaniu inwestycji Gmina będzie dokonywała sprzedaży usług polegających na dostawie wody i odprowadzaniu ścieków z sieci powstałych w wyniku zrealizowanej inwestycji na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z odbiorcami tych usług.

Faktury za odprowadzanie ścieków z budynków będących własnością Gminy wystawiane będą podobnie jak ma to miejsce w przypadku wody na biorących w użyczenie powyższe budynki. W związku z powyższym, wystąpi sprzedaż opodatkowana 8% stawka VAT dająca prawo do odliczenia. W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku iż nie może uznać podatku związanego z realizacją Projektu jako koszt kwalifikowany w żadnej części.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca podaje, że infrastruktura kanalizacyjna wykonana w wyniku realizacji Projektu „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1” wykorzystywana będzie przez jednostkę organizacyjną Gminy - Gminny Ośrodek Kultury Sportu i Rekreacji.

Gminny Ośrodek Kultury Sportu i Rekreacji wykonuje czynności kulturalne zwolnione od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016, poz. 710 z późn. zm.) zwaną dalej ustawą o podatku od towarów i usług, a także czynności opodatkowane podatkiem VAT takie jak wynajem sali oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązujących przepisów prawa, dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług, a w szczególności w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z uchwałą NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. I FPS 1/12 oraz wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 roku w sprawie C-276/14, samorządowa instytucja kultury powinna być traktowana jako odrębny od gminy podatnik VAT ponieważ jest niezależną od gminy jednostką organizacyjną.

Jednocześnie Gminny Ośrodek Kultury Sportu i Rekreacji korzysta ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z którym „Zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku”.

Zgodnie z § 11 Statutu Gminnego Ośrodek Kultury Sportu i Rekreacji: „1. Ośrodek może prowadzić działalność gospodarczą według ogólnych zasad określonych odrębnymi przepisami. 2. Środki uzyskane z działalności gospodarczej mogą być wykorzystane wyłącznie w celu finansowania działalności statutowej Ośrodka. 3. Za zgodą organizatora Ośrodek może realizować zadania inwestycyjne”.

Gminny Ośrodek Kultury Sportu i Rekreacji został utworzony Uchwałą Rady Gminy z dnia 26 czerwca 1997 roku i jest wpisany do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Gminę.

Gminny Ośrodek Kultury Sportu i Rekreacji jest jednak osobą prawną - samorządową instytucją kultury działającą na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1020) - dalej u.o.p.d.k. której organizatorem jest Gmina.

Według postanowień powołanej ustawy:

*   organizator wydaje akt o utworzeniu instytucji kultury, który określa jej nazwę, rodzaj, siedzibę i przedmiot działania (art. 11 u.o.p.d.k.);
*   organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona (art. 12 u.o.p.d.k.);
*   instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora (art. 13 ust. 1 u.o.p.d.k.);
*   organizację wewnętrzną instytucji kultury określa regulamin organizacyjny nadawany przez dyrektora tej instytucji, po zasięgnięciu opinii organizatora oraz opinii działających w niej organizacji związkowych i stowarzyszeń twórców (art. 13 ust. 3 u.o.p.d.k.);
*   instytucje kultury uzyskują osobowość prawną i mogą rozpocząć działalność z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez organizatora (art. 14 ust. 1 u.o.p.d.k.);
*   instytucja kultury gospodaruje samodzielnie przydzieloną i nabytą częścią mienia oraz prowadzi samodzielną gospodarkę w ramach posiadanych środków, kierując się zasadami efektywności ich wykorzystania (art. 27 ust. 1 u.o.p.d.k.).

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika więc wyodrębnienie prawne i organizacyjne instytucji kultury oraz ich pełna autonomia i samodzielność finansowa i organizacyjna. Instytucja kultury nie jest więc formalnie jednostką podporządkowaną swojemu organizatorowi a gmina nie jest jednostką nadrzędną. Należy tu jednak wskazać, iż samodzielność nie oznacza braku zupełnej podległości merytorycznej czy po części i finansowej organizatorowi (np. gminie). Organizator zgodnie z ustawowymi kompetencjami nadaje jednostce statut, w którym określa m.in.:

1.  nazwę, teren działania i siedzibę instytucji kultury;
2.  zakres działalności;
3.  organy zarządzające i doradcze oraz sposób ich powoływania;
4.  sposób uzyskiwania środków finansowych;
5.  zasady dokonywania zmian statutowych;
6.  postanowienia dotyczące prowadzenia działalności innej niż kulturalna, jeżeli instytucja zamierza działalność taką prowadzić.

Stopień wyodrębnienia podmiotu prowadzącego działalność kulturalną jest na tyle zaawansowany, iż należy przypisać mu status podmiotu samodzielnie wykonującego działalność gospodarczą, co prowadzi do wniosku, iż Gminny Ośrodek Kultury Sporu i Rekreacji jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT przez co nie został objęty centralizacją rozliczeń VAT.

Gmina świadczy usługi wodociągowe i kanalizacyjne na rzecz Gminnej Spółdzielni i wystawia faktury na jej rzecz za te usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina jako podatnik podatku od towarów i usług realizując zadanie własne pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1” przy współfinansowaniu Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 może obniżyć podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących realizację powyższego zadania, a przez to ująć podatek VAT jako koszt niekwalifikowalny w Programie?

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja inwestycji pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1” polegająca na budowie sieci kanalizacyjnej i wodociągowej na terenie Gminy oraz na wykonaniu przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy do budynków mieszkalnych oraz przyłączy kanalizacyjnych do budynków: dwóch szkół i świetlicy wiejskiej stanowiących własność Gminy, a także sklepu stanowiącego własność Gminnej Spółdzielni „Samopomoc Chłopska”, należy do zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016, poz. 446 z późn. zm..).

Po zrealizowaniu inwestycji Gmina będzie dokonywała sprzedaży usług polegających na dostawie wody i odprowadzaniu ścieków z sieci powstałych w wyniku zrealizowanej inwestycji na postawie umów cywilnoprawnych zawartych z odbiorcami tych usług. Faktury za odprowadzanie ścieków z budynków będących własnością Gminy wystawiane będą podobnie jak ma to miejsce w przypadku wody na biorących w użyczenie powyższe budynki. W związku z powyższym, wystąpi sprzedaż opodatkowana 8% stawką VAT.

Dlatego też w tym zakresie Gmina może być traktowana jako podatnik podatku VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Wobec faktu, iż Gmina będzie prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, której służyłyby poniesione przez nią wydatki w związku z realizacją ww. zadania to ma możliwości odzyskania - w systemie podatku od towarów i usług - podatku naliczonego zapłaconego przez Gminę przy nabyciu towarów i usług służących do realizacji ww. inwestycji.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy Gmina może dokonać odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione wydatki w ramach realizowanej inwestycji. Podatek naliczony wykazany w fakturach z realizacji niniejszego zadania w żadnej części nie może być ujęty jako koszt kwalifikowalny w Programie Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy.

Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ze wskazanego przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. w przypadku gdy czynności takie są wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że w pozostałym zakresie, np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, nie występują jako podatnicy podatku VAT.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s.1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Zatem, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym zakresie wskazać należy na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: „Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (\`(...)\`)” (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C- 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina będąca podatnikiem podatku VAT realizuje zadanie pod nazwą „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1”. Gmina zrealizuje powyższe zadanie jako własne gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. Faktury za zrealizowane zadanie będą wystawione na Gminę.

W ramach zadania wykonana zostanie sieć wodociągowa i kanalizacyjna na terenie Gminy oraz zostaną wykonane przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy do budynków mieszkalnych oraz przyłącza kanalizacyjne do budynków; dwóch szkół i świetlicy stanowiących własność Gminy , a także sklepu stanowiącego własność Gminnej Spółdzielni. Budynki szkół do których zostanie wykonane przyłącze kanalizacyjne co prawda stanowią własność Gminy, jednak Gmina od 2011 roku nie prowadzi tam szkół gdyż na podstawie umów użyczenia zawartych na czas nieokreślony budynki użyczone są Stowarzyszeniu Przyjaciół Małych Szkół, które to prowadzi w nich szkoły. Zgodnie z umową użyczenia Stowarzyszenie jest zobowiązane do pokrywania wszelkich kosztów eksploatacji, w tym kosztów zakupu wody i odprowadzenia ścieków. Z kolei budynek świetlicy wiejskiej jest użyczony Gminnemu Ośrodkowi Kultury, Sportu i Rekreacji na czas nieokreślony i koszty eksploatacyjne świetlicy, w tym zakupu wody i odprowadzania ścieków pokrywał będzie biorący w użyczenie tj. GOKSiR.

Infrastruktura kanalizacyjna wykonana w wyniku realizacji Projektu wykorzystywana będzie przez jednostkę organizacyjną Gminy - Gminny Ośrodek Kultury Sportu i Rekreacji. Stopień wyodrębnienia podmiotu prowadzącego działalność kulturalną jest na tyle zaawansowany, iż należy przypisać mu status podmiotu samodzielnie wykonującego działalność gospodarczą, co prowadzi do wniosku, iż Gminny Ośrodek Kultury Sporu i Rekreacji jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT przez co nie został objęty centralizacją rozliczeń VAT.

Gmina świadczy usługi wodociągowe i kanalizacyjne na rzecz Gminnej Spółdzielni i wystawia faktury na jej rzecz za te usługi.

Gmina będzie prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, związaną z poniesionymi przez nią wydatkami w związku z realizacją ww. zadania. Po zrealizowaniu inwestycji Gmina będzie dokonywała sprzedaży usług polegających na dostawie wody i odprowadzaniu ścieków z sieci powstałych w wyniku zrealizowanej inwestycji na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z odbiorcami tych usług. Faktury za odprowadzanie ścieków z budynków będących własnością Gminy wystawiane będą podobnie jak ma to miejsce w przypadku wody na biorących w użyczenie powyższe budynki. W związku z powyższym, wystąpi sprzedaż opodatkowana 8% stawka VAT dająca prawo do odliczenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, Czy Gmina realizując zadanie własne może obniżyć podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących realizację powyższego zadania, a przez to ująć podatek VAT jako koszt niekwalifikowalny w Programie.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku iż nie może uznać podatku związanego z realizacją Projektu jako koszt kwalifikowany w żadnej części.

Z treści przywołanej regulacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że prawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju), to do wykonania takich czynności mają być wykorzystywane towary i usługi.

Wskazać należy, że okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej lub planowanej przez niego działalności gospodarczej. Co do zasady więc, odliczeniu powinien podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów/usług nabytych w celu wykonania czynności opodatkowanych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika również, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione, gdyż Zainteresowany jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi nabyte w ramach ww. projektu będą służyły, Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (woda będzie sprzedawana różnym odbiorcom na podstawie faktur VAT).

Zatem w okolicznościach analizowanej sprawy, Wnioskodawca w odniesieniu do projektu pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej dla 14 miejscowości północnej części Gminy oraz rozbudowa i modernizacja sieci wodociągowej na terenie Gminy - Zadanie 1”, będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur, dotyczących zakupu towarów i usług, dokonywanych w związku z realizacją tego projektu. Powyższe wynika z faktu, że w rozpatrywanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz wydatki związane z realizacją projektu będą służyły Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.