Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.614.2025.1.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-14
Teza: Brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w
Polsce oraz brak obowiązku wystawiania faktur przy pomocy
KSeF.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-stałe miejsce
prowadzenia działalności
faktura-wystawienie faktury
systemy-Krajowy System Faktur (KSeF)
usługi-usługi magazynowania i przechowywania towarów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia
działalności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106ga-ust. 2-pkt 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 września 2025 r., za pośrednictwem ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 19 września
    2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku posiadania stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz braku obowiązku
    wystawiania faktur przy pomocy KSeF. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    A. Limited (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”, „(...)”) jest spółką prawa brytyjskiego z
    siedzibą w (...), należącą do międzynarodowej grupy (...) (dalej: „Grupa”). Spółka posiada
    status czynnego podatnika podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) na terytorium Polski.
    Działalność Grupy obejmuje projektowanie, produkcję i sprzedaż (...). W ramach swojej
    działalności w Polsce, Spółka nabywa zbiorniki od polskich niepowiązanych dostawców w
    celu dalszej odsprzedaży głównie spółkom z Grupy z siedzibą poza Unią Europejską oraz
    niepowiązanym kontrahentom, również spoza UE, odpowiednio w ramach eksportu
    towarów.
    W celu zapewnienia zgodności produktów z procedurami i globalnymi wytycznymi oraz
    utrzymania najwyższych standardów jakości, Grupa podejmuje działania mające na celu
    ich odpowiednie dostosowanie, w tym zapewnienie, że produkty końcowe są odpowiednio
    przygotowane do sprzedaży. W związku z tym Wnioskodawca i spółka powiązana, również
    należąca do Grupy – B. Sp. z o.o. (dalej: „ B”, „Kontrahent”) współpracują ze sobą zarówno
    w zakresie kontynuacji bieżącej działalności Wnioskodawcy, jak i w ramach wdrażania
    nowego modelu operacyjnego, który jest przedmiotem niniejszego wniosku.
    Obecna działalność na terytorium Polski
    Aby zapewnić odpowiednie standardy jakości produktów nabywanych przez
    Wnioskodawcę w celu ich dalszej odsprzedaży, Kontrahent wykonuje proste czynności
    pomocnicze tzn. wspiera Wnioskodawcę w zakresie odbioru, dostawy, magazynowania i
    wysyłki towarów, tj. (...). Działania te koncentrują się na odpowiednim przygotowaniu
    produktów końcowych do sprzedaży. W związku z powyższym Wnioskodawca i Kontrahent
    zawarli umowę, na podstawie której Kontrahent zobowiązał się świadczyć na rzecz
    Wnioskodawcy różnego rodzaju usługi związane z towarami należącymi do Spółki. Usługi
    te obejmują między innymi czynności logistyczne i magazynowe związane z produktami
    Spółki.
    W ramach realizacji postanowień wspomnianej umowy zasadniczo nie następuje zmiana
    tożsamości towarów, a ich charakter, przeznaczenie i właściwości techniczne pozostają w
    dużej mierze niezmienione. Dlatego też czynności wykonywane przez Kontrahenta mają
    charakter pomocniczy i nie wpływają na istotę produktu. Mogą jednak wystąpić przypadki,
    w których gotowe komponenty są łączone w zestaw w celu dalszej dystrybucji jako
    produkt końcowy oraz w zakresie prostych prac przygotowawczych, obejmujących między
    innymi aplikację oznaczeń informacyjnych oraz dokręcanie drobnych komponentów
    końcowych. Czynności wykonywane przez Kontrahenta są nieskomplikowane i nie
    wymagają zaawansowanego zaplecza technicznego. Czynności te są realizowane głównie
    w sposób manualny, przez personel Kontrahent.
    Sam proces rozpoczyna Wnioskodawca, który nabywa zbiorniki na ciecze, a które -
    pozostając jego własnością - wysyłane są do magazynu znajdującego się w Polsce,
    wynajmowanego przez Kontrahent. Magazyn ten jest wynajmowany przez Wnioskodawcę
    od właściciela nieruchomości, jednakże Wnioskodawca dalej podnajmuje magazyn na
    rzecz Kontrahent. Takie rozwiązanie zostało podyktowane względami biznesowymi, w
    szczególności jest to korzystniejsze z perspektywy przepływów pieniężnych (tzw. cash
    flow). W tej przestrzeni magazynowej wykonywane są wyżej wymienione czynności, w tym
    dystrybucyjne i logistyczne. W związku z tym, zgodnie z zawartą umową, Wnioskodawca i
    Kontrahent działają jako niezależne podmioty. Podsumowując w tym zakresie:
    Wnioskodawca:

    - Nabywa towary we własnym imieniu i na własny rachunek, głównie od lokalnych
      dostawców. Na towarach tych Kontrahent wyłącznie może wykonywać czynności,
      których celem jest przygotowanie produktów końcowych do wysyłki;
    - Określa specyfikację produktów końcowych oraz dostarcza wytyczne, które mają być
      zachowane przez Kontrahenta;
    - Zastrzega sobie tytuł prawny i ekonomiczny do towarów i ponosi ryzyko ich utraty lub
      uszkodzenia;
    - Wnioskodawca nie korzysta samodzielnie z magazynu wykorzystywanego przez
      Kontrahenta. Magazyn ten jest wynajmowany wprawdzie przez Wnioskodawcę jako
      pierwotnego najemcę od właściciela tej nieruchomości, ale równocześnie jest
      podnajmowany przez Kontrahent we własnym imieniu (w celu świadczenia usług
      opisanych powyżej). Ponadto Wnioskodawca nie jest związany żadnymi stosunkami
      prawnymi z pracownikami Kontrahenta – wszystkie czynności są wykonywane przez
      personel zatrudniony i nadzorowany bezpośrednio przez Kontrahent, który ponosi
      pełną odpowiedzialność za organizację pracy, bezpieczeństwo i jakość świadczonych
      usług;
    - Wszystkie decyzje dotyczące zakupu i sprzedaży produktów są podejmowane w Wielkiej
      Brytanii i tam też odbywa się cały proces, w szczególności prowadzenie negocjacji,
      zawieranie umów, przygotowywanie zamówień, utrzymywanie kontaktów z
      kontrahentami. Innymi słowy, żadna z tych czynności nie jest wykonywana na
      terytorium Polski. Również zakres wsparcia oczekiwanego od Kontrahent określany
      jest przez Wnioskodawcę w Wielkiej Brytanii.
    Kontrahent:
    Świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi obejmujące:
    - łączenie gotowych towarów w zestawy końcowe do dalszej dystrybucji;
    - wykonywanie podstawowych czynności wykończeniowych, takich jak aplikacja etykiet
      informacyjnych i mocowanie małych elementów (np. nakrętek);
    - prowadzenie centrum dystrybucyjnego dla Wnioskodawcy, w tym odbiór dostaw,
      magazynowanie i wysyłka towarów do odbiorców.
    - Powyższe czynności są wykonywane wyłącznie przy użyciu własnych zasobów ludzkich i
      technicznych. Kontrahent angażuje swoich pracowników/współpracowników i korzysta
      z własnego sprzętu technicznego, w tym m.in. wynajmowanych wózków widłowych,
      niezbędnych do obsługi logistycznej towarów należących do Spółki.
    - Odpowiada za kontrolę jakości produktów i zapewnienie zgodności z wymaganiami
      Wnioskodawcy.
    - Zarządza gospodarką magazynową, w tym ewidencją, przechowywaniem.
    - Realizuje działania logistyczne i dystrybucyjne w ramach obsługi operacyjnej produktów
      Wnioskodawcy.
    Pomimo ścisłej współpracy, obie firmy pozostają odrębnymi podmiotami, a ich relacje
    mają charakter handlowy i umowny – tj. umowy na świadczenie usług.
    Wnioskodawca pragnie podkreślić, że obecny model współpracy był wcześniej
    przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z dnia 6 maja 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-140/16-4/JF). Niemniej jednak
    Wnioskodawca wskazuje, że w związku z realizacją projektu zostanie wdrożony nowy
    model operacyjny wymagający wprowadzenia istotnych zmian organizacyjnych, które, w
    ocenie Wnioskodawcy, mają wpływ na ustalenie istnienia stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej, a którego szczegóły przedstawiono w dalszej części niniejszego
    wniosku.

    Współpraca Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektu
    W ramach rozwoju swojej działalności, Kontrahent utworzył nowy zakład produkcyjny
    zajmujący się produkcją innowacyjnego systemu magazynowania cieczy dla nabywcy z
    USA. Produkcja w ramach wspomnianego modelu operacyjnego (dalej: „Projekt”) została
    zaplanowana jako projekt długoterminowy, który ma być realizowany przez okres
    dziesięciu lat. W lutym 2025 r. złożono wniosek o patent na system wykorzystywany do
    realizacji Projektu. Obecnie Grupa oczekuje na decyzję Biura Patentowego w Wielkiej
    Brytanii w tym zakresie.
    Obecnie trwają intensywne prace przygotowawcze mające na celu uruchomienie
    produkcji seryjnej, która ma się rozpocząć najpóźniej w 2026 r.
    Niezbędne do realizacji wspomnianego Projektu jest rozpoczęcie działalności
    dedykowanego zakładu produkcyjnego. Zakład zostanie uruchomiony przez Kontrahenta
    na terenie obiektów produkcyjnych, tj. powierzchni produkcyjnej i magazynowej w
    budynku przemysłowym z biurem, pomieszczeniami socjalnymi i parkingiem, które są
    podnajmowane przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca, mimo że nie jest właścicielem tych
    nieruchomości, będzie pełnił rolę głównego najemcy. Jednakże Wnioskodawca dalej
    podnajmuje nieruchomość Kontrahentowi. Co ważne, Wnioskodawca nie korzysta/nie
    planuje korzystać z lokalu samodzielnie. Jedynym celem wynajmu nieruchomości jest
    dalsze ich podnajęcie Kontrahentowi. Takie rozwiązanie zostało podyktowane względami
    biznesowymi, w szczególności jest to korzystniejsze z perspektywy przepływów
    pieniężnych (tzw. cash flow). W związku z podnajmem, Wnioskodawcy będzie przysługiwać
    wynagrodzenie od Kontrahenta, a następnie Kontrahent potraktuje ten wydatek jako
    część podstawy kosztowej dla usług tzw. toll manufacturing (szczegóły poniżej).
    Wnioskodawca nie będzie jednak sprawował bieżącej kontroli nad działalnością
    operacyjną Kontrahent w tej nieruchomości, a decyzja o strukturze najmu wynika z
    obecnego modelu organizacyjnego funkcjonowania Grupy w Polsce. Z drugiej strony nie
    można wykluczyć, że w przyszłości Wnioskodawca zostanie wykluczony z łańcucha najmu,
    a Kontrahent będzie wynajmować lokal bezpośrednio od właściciela, stając się tym samym
    głównym najemcą.
    Obecnie Kontrahent zatrudnia 20 dodatkowych pracowników/współpracowników
    dedykowanych realizacji Projektu, jednak w przyszłości liczba zatrudnionych może zostać
    zwiększona. Osoby te są i będą zatrudnione/zawrą umowę o świadczenie usług
    bezpośrednio z Kontrahentem i nie pozostają w żadnym stosunku umownym z
    Wnioskodawcą. Ponadto Kontrahent zawiera umowy z lokalnymi podwykonawcami, ale
    również bez udziału Wnioskodawcy jako strony umowy.
    Realizacja Projektu odbywać się ma w oparciu o świadczenie usług produkcji na
    materiałach powierzonych (tzw. toll manufacturing, dalej: „Umowa toll manufacturing”),
    która zostanie zawarta przez Wnioskodawcę i Kontrahenta w najbliższej przyszłości.
    Model ten polega na tym, że podmiot zamawiający (w tym przypadku Wnioskodawca)
    dostarcza surowce, półprodukty lub komponenty, natomiast podmiot wykonawczy
    (Kontrahent) realizuje proces produkcji na powierzonym materiale, zgodnie ze
    specyfikacją techniczną i instrukcjami otrzymanymi od klienta. Toll manufacturing jest
    powszechnie stosowaną formą współpracy gospodarczej, zwłaszcza w strukturach grup,
    umożliwiającą efektywne wykorzystanie lokalnych zasobów produkcyjnych bez
    konieczności przenoszenia własności materiałów lub produktów.
    W tym modelu Kontrahent nie będzie nabywał praw własności do materiałów ani
    gotowych produktów, ale świadczył usługę produkcyjną na rzecz Wnioskodawcy. Ponadto
    to Kontrahent (a nie Wnioskodawca) będzie kupować (lub leasingować) maszyny i
    narzędzia niezbędne do świadczenia usług toll manufacturingu na rzecz Wnioskodawcy.
    Wykorzystanie przedmiotowych maszyn zostanie uwzględnione w kalkulacji kosztów i
    należnego wynagrodzenia z tytułu toll manufacturingu.

    W ramach opisywanego tutaj modelu Kontrahent będzie przetwarzał surowce powierzone
    przez Wnioskodawcę. Surowce te są będą kupowane przez Wnioskodawcę od polskich
    dostawców, a następnie przekazywane do Kontrahenta celem produkcji. Kontrahent nie
    będzie nabywał surowców od Wnioskodawcy i nie będzie ponosić ryzyka związanego z ich
    zakupem. Wnioskodawca będzie pozostawał właścicielem surowców, materiałów
    pomocniczych i gotowych produktów przez cały proces produkcji.
    W związku z powyższym, realizacja Projektu stanowi znaczące rozszerzenie
    dotychczasowej współpracy między podmiotami. W szczególności działalność ta jest
    częścią szerszego modelu operacyjnego, w ramach którego Kontrahent będzie
    przejmować odpowiedzialność za produkcję wyrobów z surowców, zamiast zajmować się
    wyłącznie przygotowaniem wyrobów wytwarzanych przez podmioty trzecie
    (dotychczasowa współpraca będzie kontynuowana, a dalsze rozszerzenie roli Kontrahent
    wynika z przystąpienia do Projektu). W związku z tym zakres działalności Kontrahenta w
    świetle wdrożenia nowego modelu operacyjnego będzie stanowiło przejście do pełnego
    (usługowego) procesu produkcyjnego, realizowanego w oparciu o zasoby i infrastrukturę
    Kontrahenta.
    Obecnie Kontrahent prowadzi działalność wyłącznie w zakresie wsparcia Wnioskodawcy.
    Kontrahent nie zawarł żadnych umów na produkcję towarów na zlecenie na rzecz innych
    podmiotów – powiązanych i lub niepowiązanych. Cała działalność produkcyjna
    prowadzona przez Kontrahenta będzie odbywała się w ramach współpracy z
    Wnioskodawcą i na podstawie materiałów powierzonych przez Spółkę, zgodnie z
    warunkami określonymi w Umowie toll manufacturing.
    Po zakończeniu procesu produkcji gotowe produkty będą sprzedawane przez
    Wnioskodawcę do (...) Inc. – podmiotowi z Grupy działającemu jako dystrybutor na rynku
    amerykańskim. Następnie produkty będą odsprzedawane do podmiotu trzeciego w
    Stanach Zjednoczonych, który jest głównym wykonawcą i integruje cały system z innymi
    komponentami, przed ostateczną dostawą do finalnego odbiorcy.
    Fizyczny transport towarów będzie odbywał się z Polski do Stanów Zjednoczonych, gdzie
    Wnioskodawca wysyła produkty w ramach realizacji transakcji sprzedaży do (...) Inc. W tej
    konfiguracji Wnioskodawca pełni rolę eksportera, jednak Kontrahent zamawia transport
    (w imieniu Wnioskodawcy) i organizuje agenta celnego, który zajmuje się formalnościami
    celnymi. Aby działać w charakterze eksportera, Wnioskodawca zamierza wyznaczyć agenta
    celnego jako swojego pośredniego przedstawiciela celnego.
    Zarządzanie zasobami niezbędnymi do realizacji dotychczasowej współpracy oraz
    realizacji Projektu
    Wnioskodawca wskazuje, że ze względu na fakt, iż obie spółki należą do Grupy, może być
    częścią ogólnych decyzji dotyczących zasobów. Na przykład w ramach Grupy mogą być
    podejmowane globalne decyzje dotyczące wdrożenia konkretnych rozwiązań
    technologicznych, co w praktyce oznacza, że spółki Grupy mogą być zobowiązane do
    korzystania z określonego rodzaju zasobów tego typu.
    Jednak w ramach wykonywania działań wynikających z Umowy toll manufacturing i
    kontynuacji bieżącej działalności, Kontrahent wykorzystuje własne zasoby materialne,
    techniczne i ludzkie, w oparciu o swoją specjalistyczną wiedzę i doświadczenie operacyjne.
    Ponadto korzysta z nieruchomości podnajmowanych od Wnioskodawcy. W szczególności
    Kontrahent samodzielnie podejmuje decyzje dotyczące wyboru odpowiednich środków
    technicznych i sposobu ich zastosowania w procesie produkcyjnym, a także zatrudnia
    personel posiadający kwalifikacje niezbędne do wykonywania powierzonych zadań.
    Jednocześnie Wnioskodawca nie sprawuje i nie będzie sprawował faktycznej ani prawnej
    kontroli nad zasobami materialnymi lub personelem Kontrahenta. To sam podmiot
    ponosi odpowiedzialność za swoich pracowników, w szczególności samodzielnie decyduje
    o delegowaniu pracowników do wykonywania określonych zadań, określa czas ich
    wykonywania, liczbę pracowników i harmonogram pracy, a także ponosi związane z tym

    koszty. Podobnie, zasoby techniczne, które będą wykorzystywane oraz sposób ich
    wykorzystania w realizacji danego procesu są określane przez Kontrahenta w celu
    świadczenia usług zamówionych przez Wnioskodawcę.
    W odniesieniu do zasobów technicznych Wnioskodawca nie będzie bezpośrednio
    korzystał z wynajmowanych pomieszczeń, a jedynym podmiotem korzystającym z nich
    będzie – na podstawie umowy podnajmu – Kontrahent. Wnioskodawca nie będzie
    korzystał z żadnych innych pomieszczeń wykorzystywanych przez Kontrahenta do
    świadczenia usług ani nie będzie miał do nich swobodnego dostępu. Kontrahent będzie
    decydować o tym, w jaki sposób i kiedy wykorzystywać wszelkie pomieszczenia i
    narzędzia, tak aby zapewnić wysoką jakość usług świadczonych przez Kontrahent na rzecz
    Wnioskodawcy.
    Spółka nie wyklucza, że wybrani przedstawiciele Wnioskodawcy mogą mieć prawo do
    tymczasowego dostępu do pomieszczeń zakładu produkcyjnego w celu kontroli towarów i
    weryfikacji etapów produkcji. Działania takie są standardowe w przypadku umów o toll
    manufacturing i odbywają się wyłącznie po uprzednim powiadomieniu oraz w godzinach
    pracy pracowników Kontrahenta. W tym celu przedstawiciele Wnioskodawcy mogą
    odbywać krótkoterminowe podróże służbowe do Polski, nieprzekraczające kilku dni.
    Podczas takich wizyt nie są zawierane żadne umowy w imieniu Wnioskodawcy.
    Podsumowując, w ramach obecnego modelu współpracy oraz modelu wynikającego z
    Umowy toll manufacturing, Wnioskodawca nie ma i nie będzie miał uprawnień do
    zarządzania bieżącą działalnością operacyjną Kontrahenta, nadzorowania jej personelu
    ani korzystania z jej zasobów technicznych.
    Należy podkreślić, że Wnioskodawca nie posiada oddziału, personelu ani stałych
    przedstawicieli w Polsce. Osoby uprawnione do podejmowania decyzji dotyczących
    działalności gospodarczej Spółki, w tym zawierania umów w jej imieniu, na stałe
    przebywają w Wielkiej Brytanii. Ponadto wszystkie decyzje dotyczące zakupu surowców i
    towarów oraz dalszej sprzedaży towarów i sprzedaży gotowych produktów są
    podejmowane przez Wnioskodawcę w Wielkiej Brytanii, gdzie obsługiwane są procesy
    zakupowe i sprzedażowe, w szczególności prowadzenie negocjacji, zawieranie umów,
    przygotowywanie zamówień, utrzymywanie kontaktów z kontrahentami. Innymi słowy,
    żadna z tych czynności nie jest wykonywana na terytorium Polski.
    Ponadto Wnioskodawca nie posiada żadnych zasobów technicznych na terytorium Polski,
    w szczególności nieruchomości, magazynów, biur, urządzeń lub sprzętu na podstawie
    prawa własności.
    W Polsce znajdują się (w obecnym modelu) i będą się znajdować (w tym te produkowane
    w ramach Projektu) wyłącznie produkty należące do Wnioskodawcy, zgodnie z opisanym
    modelem współpracy.

## Pytanie

Czy po rozszerzeniu współpracy z Kontrahentem w ramach Projektu, Spółka będzie
    posiadała na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla
    celów VAT (w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 11 ust. 1
    Rozporządzenia 282/2011), a w konsekwencji, czy będzie zobowiązana do wystawiania
    faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur na podstawie art.
    106ga ust. 1 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, po rozszerzeniu współpracy z Kontrahentem w ramach Projektu,
    Spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w
    Polsce dla celów podatku VAT, a w konsekwencji nie będzie zobowiązana do wystawiania
    faktur ustrukturyzowanych za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur.
    Uzasadnienie

    I. e-fakturowanie w KSeF a pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności
    Zgodnie z art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT, który wejdzie w życie 1 lutego 2026 r., podatnicy
    będą zobowiązani do wystawiania faktur ustrukturyzowanych za pośrednictwem
    Krajowego Systemu e- Faktur (dalej: „KSeF”). Ustęp 2 tego artykułu wskazuje przypadki, w
    których obowiązek ten nie będzie miał zastosowania, w szczególności dotyczące
    niektórych kategorii faktur lub podatników. W związku z tym obowiązek, o którym mowa
    w ust. 1, nie ma zastosowania do wystawiania faktur:
    - przez podatnika, który nie ma siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności na
      terytorium kraju;
    - przez podatnika, który nie ma siedziby na terytorium kraju, ale ma stałe miejsce
      prowadzenia działalności na terytorium kraju, pod warunkiem że to stałe miejsce
      prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług,
      dla których wystawiana jest faktura;
    - przez podatnika stosującego specjalne procedury, o których mowa w rozdziale XII sekcje
      7, 7a i 9, dokumentujące działania rozliczane w ramach tych procedur;
    - na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą
      działalności gospodarczej;
    - w przypadku prawidłowo udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług
      określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s;
    - przez podatnika korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113a ust. 1.
    Podsumowując, zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, podmioty, które nie mają
    siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, nie są
    zobowiązane do wystawiania faktur ustrukturyzowanych w KSeF.
    Spółka nie posiada siedziby w Polsce, dlatego też – aby ocenić, czy w przyszłości będzie
    zobowiązana do korzystania z e-fakturowania KSeF – należy najpierw ustalić, czy posiada
    ona stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski.
    II. Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów podatku VAT
    Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane w przepisach
    ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w przepisach
    wykonawczych do tej ustawy ani w przepisach dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28
    listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik
    Urzędowy Unii Europejskiej z 2006 r., pozycja 347.1, z późniejszymi zmianami; dalej zwana
    „dyrektywą VAT”).
    Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności została opracowana w orzecznictwie
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE” lub „Trybunał”), a w prawie UE
    znajduje odzwierciedlenie w przepisach Rozporządzenia Wykonawczego. Zgodnie z art. 11
    ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej to miejsce, które nie jest siedzibą podatnika, ale charakteryzuje się
    wystarczającą trwałością i odpowiednią strukturą pod względem zasobów ludzkich i
    technicznych, aby umożliwić podatnikowi otrzymywanie i korzystanie z usług
    świadczonych na potrzeby tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    Ponadto zgodnie z art. 11 ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego, sam fakt posiadania
    numeru identyfikacyjnego VAT nie wystarcza, aby uznać, że podatnik posiada stałe
    miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    Jednocześnie brzmienie art. 53 Rozporządzenia Wykonawczego stanowi, że stałe miejsce
    prowadzenia działalności należy uwzględniać tylko wtedy, gdy charakteryzuje się ono
    wystarczającą trwałością i odpowiednią strukturą pod względem zasobów ludzkich i
    technicznych, aby umożliwić mu dostarczanie towarów lub świadczenie usług, w których
    uczestniczy.

    Wymienione powyżej przesłanki definiujące interpretację pojęcia stałego miejsca
    prowadzenia działalności zostały również rozwinięte w orzecznictwie TSUE,
    ukształtowanym na przestrzeni lat.
    W orzeczeniu z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz TSUE uznał, że
    głównym miejscem dla celów określenia miejsca opodatkowania świadczenia usług
    powinno być miejsce siedziby podatnika, natomiast inne miejsce może zostać przyjęte,
    jeżeli odniesienie do miejsca siedziby nie prowadzi do rozsądnych rezultatów lub mogłoby
    prowadzić do konfliktu między przepisami dwóch państw członkowskich. Ponadto
    Trybunał zauważył, że usług nie można postrzegać jako świadczonych w miejscu innym niż
    miejsce siedziby podatnika, chyba że miejsce to charakteryzuje się określoną minimalną
    wielkością i dysponuje odpowiednimi zasobami ludzkimi oraz infrastrukturą techniczną. W
    rozpatrywanej sprawie stwierdzono, że instalacja automatów do gier na pokładzie statku,
    który zatrudnia na stałe dwóch pracowników zajmujących się ich naprawami,
    opróżnianiem i innymi cyklicznymi czynnościami, nie spełnia przedmiotowych wymogów.
    Należy zauważyć, że automaty te były środkami trwałymi przynoszącymi stały dochód ich
    właścicielom, a ponadto były stale obsługiwane przez dwóch pracowników. Mając na
    uwadze powyższe, można by uznać, że spółka będąca stroną postępowania dysponowała
    zapleczem technicznym i kadrowym, które zapewniało jej stabilne przychody, a mimo to
    TSUE uznał, że ich niezależność i samodzielność są niewystarczające do uznania ich za
    stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT. Z powyższego
    orzeczenia wynika, że samo posiadanie składników majątkowych oraz pracowników
    należących do podatnika na terytorium danego kraju może nie być wystarczające do
    uznania tego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli składniki te nie
    tworzą wystarczająco niezależnej struktury umożliwiającej samodzielne świadczenie lub
    nabywanie usług – bez wsparcia ze strony spółki macierzystej.
    Kolejnym istotnym orzeczeniem wydanym przez TSUE w zakresie rozumienia pojęcia
    stałego miejsca prowadzenia działalności jest wyrok w sprawie C-190/95 ARO Lease BV z
    dnia 17 lipca 1997 r., dotyczący oceny posiadania stałego miejsca prowadzenia
    działalności przez spółkę leasingową wynajmującą pojazdy na terytorium państwa
    członkowskiego innego niż państwo siedziby tej spółki. Odwołując się do poprzedniego
    orzeczenia w sprawie C-168/84, TSUE zauważył, że stałe miejsce prowadzenia działalności
    powinno charakteryzować się odpowiednim poziomem stałości (stabilności) wynikającym
    z stałej obecności zasobów ludzkich i infrastruktury technicznej niezbędnej do
    świadczenia usług. Oprócz wcześniej wskazanych przesłanek, Trybunał dodał również
    warunek niezależności prowadzonej działalności, definiowany jako istnienie struktury na
    terytorium danego państwa członkowskiego, w ramach której możliwe jest zawieranie
    umów oraz podejmowanie decyzji zarządczych w odniesieniu do tego miejsca.
    Ponadto TSUE wskazał, że niezależni pośrednicy prowadzący do zawarcia umowy leasingu
    pomiędzy spółką a jej klientami nie mogą być uznani za stałe zaplecze kadrowe. Wyrok w
    sprawie ARO Lease BV to orzeczenie, w którym Trybunał stwierdził, że „struktura w
    zakresie zasobów ludzkich” nie może być rozumiana jako dowolna grupa osób
    świadczących usługi na rzecz zagranicznego podatnika w danym państwie członkowskim,
    lecz wyłącznie taka, która posiada określone cechy nadające jej charakter jednostki o
    pewnym stopniu niezależności, zdolnej do podejmowania decyzji o charakterze
    zarządczym.
    Kolejnym z orzeczeń TSUE mających kluczowe znaczenie dla obecnego rozumienia pojęcia
    stałego miejsca prowadzenia działalności, które wpłynęło na jego interpretację, był wyrok
    TSUE z dnia 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12 Welmory sp. z o.o., wydany po
    skierowaniu przez Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) pytania prejudycjalnego. W
    uzasadnieniu tego wyroku TSUE stwierdził, że podatnik mający siedzibę w jednym
    państwie członkowskim, który korzysta z usług świadczonych przez podatnika mającego
    siedzibę w innym państwie członkowskim, powinien być uznany za posiadającego stałe
    miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim, jeżeli:

    - to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą trwałością i odpowiednią strukturą
      pod względem zasobów ludzkich i technicznych oraz
    - umożliwia odbiór usług i wykorzystanie ich do celów działalności gospodarczej.
    W ostatnich latach Trybunał wielokrotnie analizował pojęcie stałego miejsca prowadzenia
    działalności, co pozwoliło na opracowanie bardziej precyzyjnych przesłanek, którymi
    należy się kierować przy ocenie, czy działalność prowadzona przez danego podatnika
    charakteryzuje się posiadaniem przez niego takiego miejsca. Przykładami orzeczeń TSUE
    dotyczących kwestii posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, jak również
    posiadania spółki zależnej w innym państwie członkowskim, są wyroki TSUE w
    następujących sprawach:
    - C-547/18 - Dong Yang Electronics z dnia 7 maja 2020 r.,
    - C-931/19 - Titanium Ltd. z dnia 3 czerwca 2021 r.,
    - C-333/20 - Berlin Chemie A. Menarini SRL z dnia 7 kwietnia 2022 r.
    W wyżej wymienionym wyroku TSUE z dnia 7 maja 2020 r. w sprawie C-547/18 Dong Yang
    Electronics sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu,
    Trybunał zauważył w uzasadnieniu, że usługodawca nie może wywodzić istnienia stałego
    miejsca prowadzenia działalności na terytorium państwa członkowskiego przez spółkę
    mającą siedzibę w państwie trzecim wyłącznie na podstawie faktu istnienia jej spółki
    zależnej w tym państwie członkowskim.
    Zdaniem Trybunału „Nie można jednak wykluczyć, że spółka zależna, którą posiada do
    celów prowadzenia takiej działalności spółka dominująca z siedzibą w Korei Południowej
    może stanowić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej tej spółki dominującej
    w państwie członkowskim Unii w rozumieniu art. 44 dyrektywy 2006/112 w świetle art. 11
    ust. 1 rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011. (...) W związku z tym uznanie danego
    miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie może zależeć
    wyłącznie od statusu prawnego zainteresowanego podmiotu.”
    Chronologicznie kolejnym, równie istotnym wyrokiem wpływającym na rozumienie pojęcia
    stałego miejsca prowadzenia działalności jest wyrok Trybunału w sprawie C-931/19
    Titanium Ltd przeciwko Finanzamt Österreich, wcześniej Finanzamt Wien. W tej sprawie
    TSUE orzekł, że nieruchomość wynajmowana w państwie członkowskim nie stanowi
    stałego miejsca prowadzenia działalności w sytuacji, gdy właściciel tej nieruchomości nie
    dysponuje własnym personelem świadczącym usługi związane z najmem.
    W wyroku tym Trybunał podkreślił, że „W niniejszym przypadku z akt sprawy, którymi
    dysponuje Trybunał wynika, że skarżąca w postępowaniu głównym nie posiada żadnego
    własnego personelu w Austrii i że osoby odpowiedzialne za niektóre zadania w zakresie
    zarządzania były upoważnione umownie przez tę spółkę, przy czym spółka ta zastrzegła
    sobie podejmowanie wszystkich ważnych decyzji dotyczących wynajmu omawianej
    nieruchomości. Tymczasem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich
    umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w
    orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w
    rozumieniu zarówno dyrektywy 2006/112, jak i dyrektywy 2006/112 ze zm.”
    W wyroku z dnia 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini SRL,
    Trybunał wskazał, że istnienie rozpoznawalnej struktury pod względem zasobów ludzkich,
    charakteryzującej się wystarczającą trwałością, należy oceniać w kontekście realiów
    gospodarczych i handlowych.
    W wyżej wymienionym wyroku TSUE wskazał, że „Istnienie rozpoznawalnej struktury w
    zakresie zaplecza personalnego i technicznego, które charakteryzuje się wystarczającą
    stałością, należy zatem oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej. O
    ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc
    uznać, że podatnik ma odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą

    stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w innym państwie
    członkowskim, o tyle konieczne jest jednak, aby podatnik ten był uprawniony do
    dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby
    było ono jego własnym zapleczem (...).”
    W uzasadnieniu wyroku wskazano również, że nie można zakładać, iż te same zasoby
    techniczne i ludzkie mogą być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i
    otrzymywania tych samych usług (zob. pkt 54): „(...) w sprawie w postępowaniu głównym
    zaplecze personalne i techniczne, które zostało udostępnione spółce niemieckiej przez
    spółkę rumuńską i które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwala na
    wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki niemieckiej w
    Rumunii, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczy usługi na
    rzecz spółki niemieckiej. Tymczasem to samo zaplecze nie może być wykorzystywane
    jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług.”
    Ponadto, w jednym z najnowszych wyroków TSUE, tj. w wyroku z dnia 29 czerwca 2023 r.
    w sprawie C-232/22 Cabot Plastics Belgium SA, przedmiotem rozważań była możliwość
    uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności sytuacji związanej z produkcją na
    materiale powierzonym (tzw. toll manufacturing). Sprawa dotyczyła zakupu przez podmiot
    z siedzibą w Szwajcarii od usługodawcy z siedzibą w Unii Europejskiej usług produkcji
    kontraktowej w oparciu o powierzone materiały. W takiej sytuacji faktycznej Trybunał
    stwierdził, że:
    „Podatnik będący usługobiorcą, którego siedziba działalności gospodarczej znajduje się
    poza Unią Europejską, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod
    względem prawnym odrębny od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam
    odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która może
    stanowić to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, i to nawet wówczas, gdy
    podatnik świadczący usługi wykonuje na rzecz tego podatnika będącego usługobiorcą, w
    wykonaniu wyłącznego zobowiązania umownego, usługi w postaci produkcji z materiałów
    powierzonych oraz szereg świadczeń akcesoryjnych lub uzupełniających, które
    przyczyniają się do działalności gospodarczej podatnika będącego usługobiorcą w tym
    państwie członkowskim”.
    Biorąc pod uwagę całość orzecznictwa TSUE w zakresie rozumienia pojęcia stałego miejsca
    prowadzenia działalności, obecna praktyka ukształtowała następujące warunki, których
    łączne spełnienie powinno wskazywać na utworzenie takiego miejsca:
        istnienie odpowiedniej struktury technicznej (infrastruktury),
        istnienie odpowiedniej struktury pod względem zasobów ludzkich,
        działalność musi mieć charakter trwały i niezależny w takim stopniu, aby możliwe
        było podejmowanie decyzji dotyczących dostaw realizowanych z/na potrzeby tego
        miejsca.
    Niespełnienie któregokolwiek z powyższych warunków uniemożliwia uznanie stałego
    miejsca prowadzenia działalności na terytorium danego kraju. W związku z tym, w celu
    określenia, czy dany podmiot zagraniczny posiada stałe miejsce prowadzenia działalności
    w Polsce, należy każdorazowo przeanalizować, czy działalność prowadzona przez ten
    podmiot na terytorium Polski charakteryzuje się odpowiednią strukturą pod względem
    zasobów ludzkich i technicznych oraz odpowiednim poziomem trwałości i niezależności.
    W związku z doprecyzowaniem przez Trybunał kryteriów ustalania stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej (a także praktyką kształtowaną przez polskie
    organy podatkowe i sądy administracyjne, do której Wnioskodawca odniesie się bardziej
    szczegółowo poniżej), pojawiła się potrzeba ponownej oceny, czy Wnioskodawca posiada

    stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2
    ustawy o VAT oraz art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, a w konsekwencji czy będzie
    zobowiązany do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-
    Faktur zgodnie z art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT.
    W opinii Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej przyszłym zdarzeniu Wnioskodawca
    nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w
    rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011.
    III. Analiza warunków koniecznych do posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności
    1. Odpowiednia struktura techniczna (infrastruktura)
    Pierwszym niezbędnym warunkiem dla uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium Polski jest posiadanie odpowiednich zasobów
    technicznych, których rozmiar i charakter umożliwiają prowadzenie działalności
    gospodarczej na terytorium kraju.
    Wskazówek interpretacyjnych dotyczących pojęcia „zasoby techniczne” należy również
    szukać w orzecznictwie TSUE, tj. m.in. odpowiednio w:
    - wyroku w sprawie Cabot Plastics Belgium, w którym Trybunał stwierdził, że „konieczne
      jest jednak, aby podatnik był uprawniony do dysponowania tym zapleczem
      personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym
      zapleczem, na przykład na podstawie umów o świadczenie usług lub najmu, na mocy
      których owo zaplecze pozostawałoby do dyspozycji podatnika i które to umowy nie
      podlegałyby rozwiązaniu w krótkim czasie”;
    - wyroku w sprawie Titanium, w którym Trybunał orzekł, że nieruchomość wynajmowana
      w państwie członkowskim nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności, jeżeli
      właściciel tej nieruchomości nie dysponuje własnym personelem do świadczenia usług
      związanych z wynajmem.
    Analizując przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe w świetle powyższych
    uwag TSUE, należy podkreślić, że:
    - Spółka nie jest (i nie planuje być) właścicielem żadnej nieruchomości położonej na
      terytorium Polski. Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług, które obejmują
      również świadczenie przechowywanie towarów Wnioskodawcy w magazynie
      podnajętym przez Kontrahenta. Technicznie nieruchomość jest wynajmowana
      pierwotnie przez Wnioskodawcę i podnajmowana na rzecz Kontrahenta, jednak
      pośrednictwo w najmie tej nieruchomości ma uzasadnienie wyłącznie techniczne i
      Wnioskodawca nie korzysta z tej nieruchomości samodzielnie ani nie ingeruje w jej
      sposób wykorzystania przez Kontrahenta.
    - Również w przypadku zdarzenia przyszłego jedynym celem wynajmu nieruchomości jest
      dalszy pełny podnajem na rzecz Kontrahenta, przy czym Wnioskodawca nie ma
      zamiaru korzystać z tej nieruchomości we własnym zakresie (co więcej, nie będzie to
      możliwe, ponieważ cała nieruchomości została podnajęta na rzecz Kontrahenta). Takie
      rozwiązanie zostało podyktowane względami biznesowymi, w szczególności jest to
      korzystniejsze z perspektywy płynności finansowej. Z tytułu podnajmu Wnioskodawcy
      będzie przysługiwało wynagrodzenie od Kontrahenta, które następnie Kontrahent
      uwzględni przy kalkulacji wynagrodzenia z tytułu toll manufacturingu.
    - Spółka nie będzie miała nieograniczonej kontroli nad magazynem Kontrahenta ani
      żadną jego częścią. Wnioskodawca nie będzie miał swobodnego dostępu do magazynu
      Kontrahenta, a jedynie prawo do ograniczonej (typowej) kontroli procesów
      przeprowadzanych w magazynie po uprzednim powiadomieniu Kontrahenta. W opinii
      Spółki nie jest to rodzaj uprawnień porównywalny z poziomem własności (pomimo

      faktu, że Wnioskodawca i Kontrahent są podmiotami powiązanymi, należy podkreślić,
      że obie spółki pozostają odrębnymi podmiotami, a ich relacje mają charakter
      handlowy i umowny – tj. współpracują w ramach umowy o świadczenie usług).
    - Zakres postanowień umownych obejmuje prawo Spółki do wydawania Kontrahentowi
      instrukcji dotyczących prawidłowego przechowywania towarów, jednak Wnioskodawca
      posiada to prawo wyłącznie w zakresie określania odpowiedniego poziomu
      świadczenia usług. Ponadto Spółka nie będzie miała wpływu na decyzje podejmowane
      przez Kontrahenta w zakresie realizacji instrukcji wskazanych przez Kontrahenta przez
      pracowników Kontrahenta.
    - Wnioskodawca nie będzie posiadał żadnej przestrzeni na terytorium Polski, która
      mogłaby stanowić formy biura lub zaplecza administracyjnego dedykowanego na
      potrzeby Wnioskodawcy, które umożliwiałyby prowadzenie działalności gospodarczej
      na terytorium kraju.
    Mając to na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że Spółka będzie
    dysponowała w Polsce odpowiednią infrastrukturą umożliwiającą prowadzenie
    działalności gospodarczej z terytorium Polski niezależnie od siedziby zlokalizowanej w
    Wielkiej Brytanii.
    Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzeczeniach NSA, wydanych na
    podstawie okoliczności faktycznych podobnych do opisu działalności Spółki w Polsce
    przedstawionego powyżej, tj. w:
    1) wyroku z dnia 19 kwietnia 2023 r., sygn. akt I FSK 506/20, w którym NSA wskazał, że:
      „Jak słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, koniecznej kontroli skarżącej nad
      personelem i zapleczem technicznym w Polsce nie można, wbrew stanowisku organu
      interpretacyjnego, wywodzić z ustalonych między skarżącą a A1. standardów jakości,
      które - co oczywiste - określane są pomiędzy stronami każdej umowy oświadczenie
      usług. Uwzględniając zatem wskazane przesłanki ustalania stałego miejsca
      prowadzenia działalności oraz przedstawiony przez stronę stan faktyczny Sąd
      pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że strona jedynie nabywa w Polsce usługi
      pomocnicze dla głównej działalności prowadzonej poza Polską. Nie ulega wątpliwości,
      że bez towarów zakupionych i sprzedanych w innym kraju niż Polska nie byłoby
      potrzeby zakupu usług świadczonych na rzecz skarżącej w Polsce. Wbrew stanowisku
      organu interpretacyjnego, o dostępności zaplecza personalnego i technicznego
      porównywalnej z dostępnością zaplecza własnego nie decyduje ekonomiczne
      wykorzystanie ludzi i sprzętu. Niewątpliwie bowiem zakup każdej usługi, nabywanej
      przez podmiot gospodarczy ukierunkowany jest na określone korzyści ekonomicznej,
      co jednak nie kreuje automatycznie miejsca prowadzenia stałej działalności w kraju, na
      terenie którego usługodawca świadczy usługi.”
    2) w wyroku z dnia 13 kwietnia 2023 r., sygn. akt I FSK 761/19, NSA wskazał, że pomimo
      faktu, iż wnioskodawca nabywający usługi magazynowe od podmiotu powiązanego
      posiadał faktyczną kontrolę nad zasobami technicznymi i kadrowymi usługodawcy,
      wskazaną przez organ podatkowy, przejawiającą się możliwością korzystania przez
      wnioskodawcę z tych obiektów przy zakupie usług, obsłudze towarów i realizacji
      dostaw do klientów, oraz wskazującą, że polska spółka powiązana będzie postępować
      zgodnie z instrukcjami wynikającymi z zawartej umowy dostarczonej przez
      wnioskodawcę, nie wystarcza to do stwierdzenia, że wnioskodawca dysponuje
      zasobami ludzkimi lub technicznymi polskiej spółki powiązanej na poziomie
      porównywalnym do kontroli właścicielskiej, podczas gdy taki poziom kontroli jest
      wymagany w świetle najnowszego orzecznictwa UE;
    3) w wyroku z dnia 18 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 797/19, NSA wskazał, że „nabywane
      przez spółkę usługi od partnera będą opodatkowane w Niemczech, brak bowiem jest
      przesłanek uzasadniających odstąpienie od ogólnej zasady opodatkowania wg
      siedziby działalności nabywcy usługi. Spółka nie produkuje w Polsce obuwia, a jedynie

      sprowadza wyroby gotowe do dalszej odprzedaży bezpośrednio konsumentom lub
      dystrybutorom. Kupuje usługi pomocnicze dla głównej działalności prowadzonej poza
      Polską. Nie jest to zatem działalność samodzielna i niezależna. Bez obuwia
      wyprodukowanego lub zakupionego w innym kraju niż Polska nie będzie potrzeby
      zakupu usług od partnera. Organ interpretacyjny niezasadnie przyjął, że spółka
      posiadała wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w kraju
      aby uznać, że posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Spółka nabywając
      opisane usługi magazynowania, pakowania i konfekcjonowania towaru nie stworzyła
      w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”
    Podobne argumenty pojawiły się również – ostatnio – w indywidualnych interpretacjach
    wydanych w ostatnich latach przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej”), m.in.:
    1) w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-
      2.4012.184.2019.15.RST organ wskazał, że: „(...) dla istnienia stałego miejsca
      prowadzenia działalność gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego
      zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również
      w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej
      usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla
      usługobiorcy jak jego własne, tj. Usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę
      porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Jednak w analizowanej
      sprawie Usługodawcy są niezależni w organizacji prac magazynowych i dysponowaniu
      powierzchniami magazynowymi. Usługodawcy ponoszą pełną odpowiedzialność za
      zarządzanie i kontrolę nad swoim personelem, który prawnie podlega wyłącznie
      Usługodawcom. Spółka nie posiada żadnych uprawnień względem personelu
      Usługodawców ani nie jest uprawniona do wydawania jednostronnych instrukcji
      formalnych wobec Usługodawców, ich pracowników albo podwykonawców w związku
      z wykonywaniem usług. Również w stosunku do infrastruktury rzeczowej
      Usługodawców Spółka nie posiada nad nią żadnego nadzoru i infrastruktura ta może
      być wykorzystywana również do świadczenia analogicznych usług na rzecz innych
      podmiotów. (...) Również dostępności zaplecza nie można wywodzić z faktu, że
      przedstawiciele Spółki mogą w godzinach pracy magazynu dokonać inspekcji towarów
      po uprzednim zawiadomieniu Usługodawcy. Należy odróżnić świadczenie usług
      magazynowania towarów i obsługi wysyłki towarów od udostępniania Spółce
      infrastruktury magazynowej, które w analizowanej sprawie nie ma miejsca. (...)
      Ponadto, uwzględniając wskazane przesłanki ustalania stałego miejsca prowadzenia
      działalności oraz przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny i zdarzenie przyszłe
      stwierdzić należy, że Spółka jedynie nabywa w Polsce usługi pomocnicze dla głównej
      działalności prowadzonej poza Polską. Natomiast prowadzenie działalności o
      charakterze pomocniczym nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia
      działalności gospodarczej.”
    2) w interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-
      2.4012.266.2022.2.RST: „W analizowanej sprawie bowiem Spółka nie będzie pełnić
      żadnego bezpośredniego nadzoru nad zasobami lub pracownikami D w związku z
      nabywanymi kompleksowymi usługami logistycznymi, a także nie będzie posiadała
      bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi należącymi do D,
      wykorzystywanymi do świadczenia na rzecz Spółki usług logistycznych i nie będzie
      miała wpływu na określenie jaka część zasobów technicznych/rzeczowych D ma zostać
      wykorzystana do świadczenia usług logistycznych (np. Spółka nie będzie mieć kontroli
      nad tym na jakiej części powierzchni magazynowej będą składowane jej towary). W
      konsekwencji należy uznać, że Spółka nie zorganizuje zaplecza technicznego ani
      osobowego świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na
      terytorium Polski. W tym konkretnym przypadku mimo, że umowa pomiędzy Spółką a

      D zostanie zawarta na czas nieokreślony, należy stwierdzić, że nie zostaną spełnione
      przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Spółka będzie posiadać stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.”
    Biorąc pod uwagę wyżej wymienioną praktykę sądów i organów podatkowych i odnosząc
    ją do przedstawionego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy nie spełni on
    warunku posiadania odpowiedniej struktury technicznej w rozumieniu art. 11 ust. 1
    Rozporządzenia Wykonawczego.
    2. Odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego
    Kolejnym warunkiem istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w
    Polsce jest posiadanie odpowiedniej struktury w zakresie zasobów ludzkich.
    Powyższa przesłanka powinna charakteryzować się „odpowiednim” poziomem struktury, a
    zatem zawęża ramy rozumienia stałego miejsca prowadzenia działalności wyłącznie do
    takich przypadków, w których podmiot niemający siedziby w Polsce dysponuje zasobami
    ludzkimi wystarczającymi do prowadzenia działalności gospodarczej w danym kraju w
    sposób ciągły i niezależny.
    Wytyczne interpretacyjne dotyczące terminu „zaplecze personalne” należy również szukać
    w orzecznictwie TSUE, tj. w:
    1) wyroku w sprawie DY Electronics, w którym Trybunał stwierdził, że: „usługodawca nie
      może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca
      prowadzenia działalności gospodarczej spółki z siedzibą w państwie trzecim z samego
      faktu, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną (...)”. W tym
      zakresie, samo w sobie posiadanie podmiotu zależnego, który posiada własne
      zaplecze personalne, na terytorium państwa, innego niż państwo siedziby nie kreuje
      stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;
    2) wyroku w sprawie Berlin Chemie, w którym Trybunał wskazał, że istnienie
      rozpoznawalnej struktury pod względem zasobów ludzkich, charakteryzującej się
      wystarczającą trwałością, należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i
      handlowej. Nie jest konieczne posiadanie własnych zasobów ludzkich, aby można było
      uznać, że podatnik dysponuje odpowiednią strukturą charakteryzującą się
      wystarczającą trwałością w zakresie zasobów ludzkich w innym państwie
      członkowskim, jednakże konieczne jest, aby podatnik miał prawo do dysponowania
      tymi zasobami w taki sposób, jakby były jego własnymi, tj. odbiorca usługi musi
      sprawować nad nimi kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad własnym
      zapleczem;
    3) wyrok w sprawie Cabot Plastics Belgium, w którym Trybunał orzekł, że „podatnik
      będący usługobiorcą, którego siedziba działalności gospodarczej znajduje się poza
      Unią Europejską, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w
      państwie członkowskim, w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod
      względem prawnym odrębny od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam
      odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która może
      stanowić to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, i to nawet wówczas,
      gdy podatnik świadczący usługi wykonuje na rzecz tego podatnika będącego
      usługobiorcą, w wykonaniu wyłącznego zobowiązania umownego, usługi w postaci
      produkcji z materiałów powierzonych oraz szereg świadczeń akcesoryjnych lub
      uzupełniających, które przyczyniają się do działalności gospodarczej podatnika
      będącego usługobiorcą w tym państwie członkowskim.”
    W świetle powyższych uwag Trybunału, zdaniem Wnioskodawcy:
    - Wnioskodawca nie będzie zatrudniał ani oddelegowywał żadnych pracowników na
      terytorium Polski (ani na podstawie umów o pracę, ani na podstawie umów

      cywilnoprawnych). Personel, który będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy usługi
      magazynowania, logistyki i toll manufacturingu, będzie zatrudniony wyłącznie przez
      Kontrahenta.
    - Wnioskodawca nie będzie miał władzy nad pracownikami Kontrahenta i nie będzie
      kierował ich pracą ani sprawował jakiejkolwiek formy kontroli nad efektami tej pracy,
      mimo że pozostanie jej beneficjentem.
    - Spółka nie będzie określać zakresu pracy pracowników Kontrahenta ani ich
      obowiązków oraz nie będzie miała wpływu na wysokość i sposób wypłacania
      wynagrodzenia.
    - Spółka nie będzie również uczestniczyć w rekrutacji pracowników Kontrahenta.
    - Personel Kontrahenta współpracujący ze Spółką nie będzie również uczestniczyć w
      podejmowaniu decyzji biznesowych przez Wnioskodawcę ani nie będzie posiadać
      prawa do zawierania umów/porozumień w imieniu Spółki
    - nie można uznać, że Spółka będzie miała w Polsce odpowiednią strukturę pod względem
    zasobów ludzkich, charakteryzującą się wystarczającą stabilnością w kontekście realiów
    gospodarczych i handlowych.
    Jednocześnie fakt, że Spółka będzie korzystać z wyników pracy personelu zatrudnionego
    przez Kontrahenta (będącego odrębnym podmiotem gospodarczym) – jak wielokrotnie
    stwierdzał Sąd w tej kwestii – nie może świadczyć o posiadaniu przez nią wystarczających
    zasobów ludzkich, m.in. wyrok w sprawie Cabot Plastics Belgium: „okoliczność, iż
    działalność gospodarcza spółek powiązanych umową o świadczenie usług tworzy
    ekonomicznie nierozerwalną całość, a z jej rezultatów korzystają zasadniczo konsumenci
    państwa członkowskiego, w którym usługodawca ma swoją siedzibę, nie ma znaczenia dla
    ustalenia, czy usługobiorca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej
    w tym państwie członkowskim (zob. podobnie wyrok z dnia 16 października 2014 r.,
    Welmory, C#605/12, EU:C:2014:2298, pkt 64)”.
    Podobnie jak w przedstawionych powyżej wnioskach Spółki, NSA również wyraził swoją
    opinię w najnowszych wyrokach, w kontekście sporów dotyczących outsourcingu
    produkcji w Polsce na podstawie materiału powierzonego oraz ustalenia istnienia stałego
    miejsca prowadzenia działalności z tego tytułu. W tym zakresie można wskazać np.
    stanowisko NSA przedstawione m.in. w:
    - wyroku z dnia 13 kwietnia 2023 r., sygn. akt I FSK 761/19, w którym sąd wskazał, że: „(...)
      choć brak własnych zasobów pracowniczych czy technicznych nie wyklucza z góry
      istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to konieczne dla
      takiej kwalifikacji jest ustalenie możliwości dysponowania owym zapleczem
      personalnym i technicznym przez podatnika na poziomie porównywalnym z kontrolą
      właścicielską. Ponadto nie można mówić o "stałym miejscu prowadzenia działalności
      gospodarczej" zagranicznego usługobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 rozporządzenia
      w zw. z art. 28b ust. 2 u.p.t.u., jeżeli to samo zaplecze personalne i techniczne, które
      ma zostać udostępnione spółce zagranicznej przez spółkę krajową, i które zdaniem
      organów podatkowych pozwala na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia
      działalności spółki zagranicznej w kraju, stanowi również zaplecze, dzięki któremu
      spółka krajowa świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej. To samo bowiem zaplecze
      personalne i techniczne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i
      odbioru tych samych usług (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 7 kwietnia
      2022 r., C-333/20, pkt 54).”
    - wyroku z dnia 14 lutego 2023 r., sygn. akt I FSK 1794/19, w którym sąd wskazał, że: „nie
      można uznać, że korzystanie przez zagranicznego usługobiorcę z usług spółki na
      terenie kraju stanowi o posiadaniu przez tego zagranicznego usługobiorcę stałego
      miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o
      VAT, w miejscu świadczenia tych usług na terenie kraju, z tego tylko tytułu, że posiada

      on w kraju inne stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności
      nie można uznać, że część tych usług świadczona jest na rzecz tych stałych miejsc
      prowadzenia działalności zagranicznego usługobiorcy na terenie kraju, jeżeli w ramach
      świadczonych usług krajowa spółka zapewnia kompleksowe wsparcie w ramach
      outsourcingu poszczególnych procesów działalności gospodarczej prowadzonej przez
      tego zagranicznego usługobiorcę, a jedynie pośrednio ich efekty mogą znaleźć
      odzwierciedlenie w sprzedaży dokonywanej przez te inne stałe miejsca prowadzenia
      działalności gospodarczej na terenie kraju.”
    Podobne argumenty pojawiły się również w interpretacjach indywidualnych wydanych w
    ostatnich latach przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.:
    - W interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-
      2.4012.569.2023.1.RM, organ stwierdził, że „(...) Jak zostało wskazane w opisie
      zdarzenia przyszłego, Spółka nabywać będzie jedynie kompleksowe usługi logistyczne
      od jej lokalnego dostawcy - Kontrahenta. Żadne własne zasoby personalne Spółki nie
      będą obecne w Polsce (tymczasowo lub na stałe) w celu prowadzenia przedmiotowej
      działalności gospodarczej z terytorium Polski, podczas gdy wszystkie kluczowe decyzje
      dotyczące działań sprzedażowych prowadzonych przez Państwa będą podejmowane
      poza terytorium Polski (tj. z siedziby Spółki w Holandii). Jednocześnie nie można uznać,
      iż personel Kontrahenta świadczącego kompleksowe usługi logistyczne stanowi
      wystarczające zasoby ludzkie dla celów utworzenia stałego miejsca prowadzenia
      działalności gospodarczej Spółki w Polsce. Należy bowiem wskazać, że nie będą
      Państwo korzystać z zasobów personalnych Kontrahenta w sposób, w jaki
      wykorzystywaliby Państwo własny personel. Jak wskazano w opisie zdarzenia
      przyszłego, nie mają Państwo żadnego nadzoru nad pracownikami Kontrahenta, ani
      możliwości wydawania im jakichkolwiek poleceń służbowych - personel Kontrahenta
      jest odpowiedzialny wyłącznie przed swoim pracodawcą, a Państwo nie mają prawa
      bezpośrednio wpływać na obowiązki pracowników Kontrahenta.”
    - W interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-
      2.4012.496.2022.2.RST, stwierdzono: „Niezależnie od powyższego, należy również
      podkreślić, że zważywszy na fakt, iż przedmiotem działalności gospodarczej A. jest
      handel towarami (...) (globalne zaopatrzenie Grupy), to nie sposób byłoby przyjąć, że
      pracownicy C mogą stanowić zaplecze personalne dla potrzeb działalności
      wykonywanej przez Spółkę. W szczególności, w ramach usług logistycznych
      dokonywane będą czynności związane w przeważającej mierze z fizyczną obsługą
      towarów (ich przyjmowaniem do magazynu, przechowywaniem, przygotowaniem do
      transportu i transportem) co stanowi jedynie ułamek wykonywanej działalności
      gospodarczej Wnioskodawcy. Globalne zaopatrzenie obejmuje bowiem, poza
      magazynowaniem i transportem, szereg czynności związanych m.in. z wyszukiwaniem
      dostawców, przyjmowaniem zamówień, strategią rynkową, które to działania
      wykonywane są poza granicami Polski.”
    Biorąc pod uwagę powyższą praktykę sądów i organów podatkowych oraz odnosząc się
    do niniejszej sprawy, zdaniem Wnioskodawcy nie spełni on warunku posiadania
    odpowiedniej struktury personalnej w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia
    Wykonawczego.
    3. Stabilność i niezależność działań prowadzonych na terenie Polski
    Ostatnim z warunków koniecznych do ustanowienia stałego miejsca prowadzenia
    działalności jest możliwość prowadzenia w tym miejscu działalności o charakterze trwałym
    i niezależnym w takim zakresie, aby możliwe było podejmowanie decyzji dotyczących
    działalności gospodarczej i prowadzenie tej działalności w sposób podobny do działalności
    prowadzonej w kraju siedziby podatnika.
    Jednocześnie trwałość w odniesieniu do kryteriów ustalania stałego miejsca prowadzenia
    działalności odnosi się również do określonego stopnia zaangażowania zasobów

    osobowych i technicznych, tak aby nie było wątpliwości czy ma ona charakter przejściowy.
    Innymi słowy, aby uznać konkretne miejsce prowadzenia działalności za mające charakter
    stały, konieczne jest posiadanie infrastruktury technicznej i personelu, który może
    samodzielnie wykonywać określone czynności. Taka struktura osobowa i materialna w
    ramach stałego miejsca prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tj.
    powtarzalny i nieprzemijający.
    Ponadto, w celu zaklasyfikowania działalności prowadzonej w celu utworzenia stałego
    miejsca prowadzenia działalności, musi ona przejawiać się w posiadaniu infrastruktury w
    danym kraju, umożliwiającej zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych, co
    jest przejawem niezależności decyzyjnej. W związku z tym infrastruktura zlokalizowana
    poza krajem siedziby podmiotu musi mieć możliwość samodzielnego działania, aby
    generować obrót po stronie podatnika z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu
    VAT.
    Wskazówek interpretacyjnych dotyczących pojęcia „trwałości i niezależności” należy
    również szukać w orzecznictwie TSUE, tj. w:
    1) wyroku w sprawie Berlin Chemie A. Menarini SRL.
        W uzasadnieniu Trybunał podkreślił, że „Stałe miejsce prowadzenia działalności
        gospodarczej podatnika charakteryzuje bowiem wystarczająca stałość oraz
        odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by
        umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych na własne potrzeby
        tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a nie fakt, że owa
        struktura uprawniona jest do podejmowania decyzji (pkt 53). (...) Ponadto nie
        można mówić o "stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej"
        zagranicznego usługobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 rozporządzenia
        wykonawczego w zw. z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT ustawy o VAT, jeżeli to samo
        zaplecze personalne i techniczne, które ma zostać udostępnione spółce
        zagranicznej przez spółkę krajową, i które zdaniem organów podatkowych pozwala
        na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności spółki zagranicznej
        w kraju, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa świadczy usługi
        na rzecz spółki zagranicznej - skarżącej. To samo bowiem zaplecze personalne i
        techniczne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru
        tych samych usług.”
    2) Wyrok w sprawie Welmory, w którym Sąd wskazał, że „podatnikowi musi jednak
      przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności –
      porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Dlatego w
      szczególności konieczne są umowy o usługi lub umowy najmu dotyczące zaplecza
      personalnego i technicznego, które to zaplecze jest do dyspozycji podatnika jak
      własne, i które to umowy nie podlegają zatem rozwiązaniu w krótkim czasie.”
    Powyższe stanowisko przytoczone w sprawie Berlin Chemie A. Menarini SRL zostało
    również przywołane przez NSA w wyroku z dnia 18 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 797/19
    oraz w wyroku NSA z dnia 19 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 968/20.
    W związku z działalnością Wnioskodawcy przedstawioną we wniosku należy stwierdzić, że
    zarówno obecna, jak i planowana działalność prowadzona przez Wnioskodawcę na
    terytorium Polski nie spełnia warunku posiadania odpowiedniego poziomu niezależności,
    który predestynowałby tę działalność do zakwalifikowania jej jako stałe miejsce
    prowadzenia działalności, z uwagi na następujące argumenty:
    - Wszystkie decyzje biznesowe dotyczące działalności Wnioskodawcy (w tym decyzje
      zarządcze, decyzje dotyczące sprzedaży towarów, zakupu towarów i usług oraz
      podpisywania umów) są i będą podejmowane poza terytorium Polski (w Wielkiej
      Brytanii, gdzie obsługiwane są procesy zakupowe i sprzedażowe, w szczególności
      prowadzenie negocjacji, zawieranie umów, przygotowywanie zamówień, utrzymywanie
      kontaktów z kontrahentami). Wnioskodawca nie będzie również dysponował innymi

      zasobami technicznymi umożliwiającymi mu zawieranie umów i podejmowanie decyzji
      zarządczych na terytorium Polski.
    - Wnioskodawca nie sprawuje i nie będzie sprawował bieżącej kontroli nad działalnością
      operacyjną Kontrahenta prowadzonej na terenie wynajmowanej nieruchomości, a
      sama decyzja o strukturze najmu wynika z obecnego modelu organizacyjnego
      funkcjonowania Grupy w Polsce.
    - Spółka nie stworzy wystarczających zasobów kadrowych ani technicznych na terytorium
      Polski, ponieważ nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w Polsce w formie
      oddziału, przedstawicielstwa, biura lub innej podobnej struktury, ani nie będzie
      prowadzić działalności w Polsce za pośrednictwem zależnego przedstawiciela (agenta).
    - Te same zasoby kadrowe i techniczne nie mogą być wykorzystywane jednocześnie do
      świadczenia i otrzymywania tych samych usług – co w przypadku Wnioskodawcy
      miałoby miejsce, gdyby uznano, że infrastruktura kadrowa i techniczna należąca do
      Kontrahent stworzy stałe miejsce prowadzenia działalności dla Wnioskodawcy.
    W związku z tym nie można uznać, że warunek „wystarczającej niezależności stałego
    miejsca prowadzenia działalności” zostanie spełniony.
    Analizując całość zasobów ludzkich i technicznych Wnioskodawcy oraz stopień
    niezależności i trwałości działalności Wnioskodawcy prowadzonej na terytorium Polski,
    zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie
    posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w art. 28b ust. 1 i ust.
    2 ustawy o VAT oraz art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011.
    Zgodnie z art. 106ga ust. 1 ustawy o podatku VAT, który wejdzie w życie 1 lutego 2026 r.,
    podatnicy będą zobowiązani do wystawiania faktur ustrukturyzowanych za
    pośrednictwem Krajowego Systemu e- Faktur (KSeF). Ustęp 2 tego przepisu wskazuje, że
    KSeF nie jest obowiązkowy w przypadku faktur wystawianych (między innymi) przez
    podatnika, który nie ma siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej w Polsce.
    W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na brak siedziby i stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, Spółka nie będzie miała
    obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych za pośrednictwem KSeF.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    Według art. 2 pkt 1 i 5 ustawy:

      Przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a.
      Przez terytorium państwa trzeciego - rozumie się przez to terytorium państwa
      niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.
    Według art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa eksporcie towarów - rozumie się przez to
      dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza
      terytorium Unii Europejskiej przez:
      a) dostawcę lub na jego rzecz, lub
      b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z
      wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia
      lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub
      innych środków transportu służących do celów prywatnych
      - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez
      właściwy organ celny określony w przepisach celnych.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest członkiem międzynarodowej Grupy, która zajmuje
    się projektowaniem, produkcją i sprzedażą zbiorników przemysłowych oraz urządzeń do
    transportu m.in. płynów przemysłowych. W ramach działalności prowadzonej w Polsce,
    Spółka współpracuje ze spółką powiązaną (Kontrahent), która również należy do Grupy.
    Zgodnie z umową, Spółka i Kontrahent działają jako niezależne podmioty. Ich relacje mają
    charakter handlowy i umowny (umowa na świadczenie usług).
    Obecnie, Kontrahent wykonuje na rzecz Spółki m.in. czynności logistyczne i magazynowe
    związane z produktami Spółki, polegające na przygotowaniu produktów końcowych do
    wysyłki/sprzedaży. Transakcje przebiegają w ten sposób, że Spółka nabywa towary
    (głównie od lokalnych dostawców) i przekazuje Kontrahentowi, który wykonuje na tych
    towarach proste czynności pomocnicze w zakresie odbioru, dostawy, magazynowania i
    wysyłki. W niektórych przypadkach, gotowe komponenty mogą być łączone w zestaw
    (produkt końcowy). Kontrahent może również wykonywać proste prace przygotowawcze
    do dystrybucji, np. aplikację etykiet informacyjnych, czy mocowanie małych elementów
    (np. nakrętek). Spółka zachowuje tytuł prawny i ekonomiczny do towarów powierzonych
    Kontrahentowi oraz ponosi ryzyko ich utraty lub uszkodzenia. Czynności wykonywane
    przez Kontrahenta nie mają wpływu na zmianę tożsamości towarów. Kontrahent
    wykonuje ww. czynności w oparciu o przekazane przez Spółkę specyfikacje i wytyczne w

    magazynie zlokalizowanym w Polsce. Ze względów biznesowych, Spółka wynajmuje ten
    magazyn od właściciela, i podnajmuje go Kontrahentowi.
    Spółka zamierza rozszerzyć zakres współpracy z Kontrahentem o nowy model operacyjny,
    w ramach którego Kontrahent będzie świadczył na rzecz Spółki usługę produkcji na
    materiałach powierzonych (tzw. toll manufacturing). Realizacja Projektu będzie się
    odbywać w oparciu Umowę toll manufacturing, którą strony planują zawrzeć w najbliższej
    przyszłości.
    Kontrahent utworzył nowy zakład produkcyjny zajmujący się produkcją innowacyjnego
    systemu magazynowania cieczy dla nabywcy z USA. Produkcja w ramach ww. modelu
    operacyjnego (Projekt) ma się rozpocząć najpóźniej w 2026 r. i będzie realizowana przez
    dziesięć lat. Kontrahent uruchomi zakład na terenie obiektów produkcyjnych
    (powierzchnia produkcyjna i magazynowa w budynku przemysłowym z biurem,
    pomieszczeniami socjalnymi i parkingiem). Przy czym, głównym najemcą ww.
    nieruchomości będzie Spółka, która będzie tę nieruchomość wynajmować Kontrahentowi,
    w zamian za wynagrodzenie. Realizacja Umowy toll manufacturing polega na tym, że
    Spółka (podmiot zamawiający) dostarcza surowce, półprodukty lub komponenty
    Kontrahentowi. Natomiast Kontrahent (podmiot wykonawczy) realizuje proces produkcji
    na powierzonym materiale, zgodnie ze specyfikacją techniczną i instrukcjami otrzymanymi
    od Spółki. Taka forma współpracy umożliwia efektywne wykorzystanie lokalnych zasobów
    produkcyjnych bez konieczności przenoszenia własności materiałów lub produktów.
    Spółka będzie kupowała surowce od polskich dostawców, a następnie będzie je
    przekazywała Kontrahentowi do przetwarzania. Przy tym, przez cały proces produkcji
    Spółka będzie pozostawała właścicielem surowców, materiałów pomocniczych i gotowych
    produktów. Kontrahent nie będzie nabywał praw własności do surowców i gotowych
    produktów oraz nie będzie ponosił ryzyka związanego z ich zakupem. Kontrahent będzie
    jedynie świadczył usługę produkcyjną na rzecz Spółki. Gotowe produkty będą
    sprzedawane przez Spółkę podmiotowi z Grupy (dystrybutor na rynku amerykańskim), a
    następnie podmiotowi trzeciemu w Stanach Zjednoczonych, który jest głównym
    wykonawcą i integruje cały system z innymi komponentami, przed ostateczną dostawą do
    finalnego odbiorcy. Kontrahent, w imieniu Spółki, zamawia transport i organizuje agenta
    celnego, który zajmuje się formalnościami celnymi. Aby działać w charakterze eksportera,
    Spółka zamierza wyznaczyć agenta celnego jako swojego pośredniego przedstawiciela
    celnego.
    Obecnie Kontrahent prowadzi działalność wyłącznie w zakresie wsparcia Spółki.
    Kontrahent nie zawarł umów na produkcję towarów z innymi podmiotami.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy po rozszerzeniu współpracy z Kontrahentem,
    Spółka będzie posiadała w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej a w
    konsekwencji, czy będzie zobowiązana do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy
    użyciu e-Faktur (KSeF).
    Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że definicja „stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.
    Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego
    rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu
    VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w
    szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz
    miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności
    określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie
    wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia,
    jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach
    członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.
    Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

      Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji
      podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak” siedziba
      działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie
      możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić
      stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo
      Trybunału Sprawiedliwości.
    W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i
      wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu
      świadczenie usług, które wykonuje:
        a. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
        b. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112
        /WE;
        c. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
        d. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
    Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:
      Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający,
      by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy
      charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w
      zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy
      towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.
    Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując
    się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje
    odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do
    prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności
    gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest
    prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona
    w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym
    zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94
    Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs
    and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12
    Welmory Sp. z o.o.
    Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z
    przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo

    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów
    administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których
    zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak
    wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny,
    niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności
    charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala
    na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy
    też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która
    stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.
    Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-
    rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla
    uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest
    istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który
    samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w
    stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn.
    powtarzalny i nieprzemijający.
    Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w
    oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zgodnie z tym przepisem:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot
    posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy
    wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany
    oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i
    zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności
    podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało
    towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające
    opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, dla uznania działalności
    podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest
    konieczne, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył
    usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne jest aby stworzona struktura
    działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na
    własne potrzeby.
    Jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym
    infrastrukturę techniczną) cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce
    prowadzenia działalności w tym państwie. Co istotne, bez znaczenia dla powyższego
    rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez
    ten podmiot, oraz czy jest to infrastruktura „własna”. W wydawanych wyrokach TSUE
    wskazywał bowiem, że w zależności od okoliczności, dla powstania stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie członkowskim może nie być
    konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile zaplecze
    udostępnione przez podmiot trzeci umożliwia odbiór świadczonych usług i ich
    wykorzystywanie w działalności gospodarczej usługobiorcy (np. w wyroku C-605/12 w
    sprawie Welmory Sp. z o.o.). Przy czym, dostępność zaplecza dostarczonego przez inny
    podmiot musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

    W wyroku z 7 kwietnia 2022 r. sygn. C-333/20 w sprawie Berlin Chemie, badając kwestię
    istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej w
    Rumunii, która korzystała z zasobów powiązanej z nią spółki rumuńskiej, Trybunał
    wskazał, że: „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady
    2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr
    282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006
    /112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie
    członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym
    państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na
    podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których
    świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i
    reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.
    TSUE podkreślił, że o ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie
    jest konieczne, aby móc stwierdzić, że podatnik posiada odpowiednią strukturę, która
    charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i
    technicznego w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest, aby podatnik był
    uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam
    sposób, jak gdyby było ono jego zapleczem własnym. Zaplecze personalne i techniczne
    udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską, które zdaniem rumuńskich
    organów podatkowych pozwalało na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, stanowiło również zaplecze, dzięki
    któremu spółka rumuńska świadczyła usługi na rzecz spółki niemieckiej. W tym przypadku
    Trybunał podkreślił, że to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do
    realizacji i odbioru tych samych świadczeń.
    Należy także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 13 czerwca 2024 r. o sygn. C#533/22, w
    którym TSUE orzekł, że „(...) nie można uznać, iż spółka będąca podatnikiem VAT, mająca
    siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z
    usług świadczonych przez spółkę mającą siedzibę w innym państwie członkowskim,
    posiada dla celów określenia miejsca świadczenia tych usług stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, z tego tylko powodu, że
    obie spółki należą do tej samej grupy lub że spółki te są ze sobą związane umową o
    świadczenie usług (pkt 54). (...) spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę
    działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług
    świadczonych przez spółkę z siedzibą w innym państwie członkowskim, nie posiada
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie
    członkowskim, jeżeli zaplecze personalne i techniczne, którym dysponuje ona w
    rzeczonym państwie członkowskim, nie jest odrębne od zaplecza, za pomocą którego
    świadczone są na jej rzecz usługi, lub jeżeli to zaplecze personalne i techniczne zapewnia
    jedynie wykonywanie czynności przygotowawczych lub pomocniczych (pkt 81).”
    Z kolei w wyroku C-232/22 z 29 czerwca 2023 r., TSUE orzekł, że: „podatnik będący
    usługobiorcą, którego siedziba działalności gospodarczej znajduje się poza Unią, nie
    posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w państwie członkowskim,
    w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod względem prawnym odrębny
    od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam odpowiedniej struktury w zakresie
    zaplecza personalnego i technicznego, która może stanowić to stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej, i to nawet wówczas, gdy podatnik świadczący usługi wykonuje
    na rzecz tego podatnika będącego usługobiorcą, w wykonaniu wyłącznego zobowiązania
    umownego, usługi w postaci produkcji z materiałów powierzonych oraz szereg świadczeń
    akcesoryjnych lub uzupełniających, które przyczyniają się do działalności gospodarczej
    podatnika będącego usługobiorcą w tym państwie członkowskim”.
    Natomiast kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej poruszył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 października 2019 r.,

    sygn. I FSK 980/17 wskazując, że: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są
    odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług.
    Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby
    umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi
    słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi.
    Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i
    techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą
    w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce
    prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie
    wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych
    usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.
    Mając na uwadze powołane orzecznictwo TSUE, przepisy prawa oraz przedstawione
    okoliczności sprawy należy uznać, że po rozszerzeniu współpracy z Kontrahentem Spółka
    nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    Spółka nie zorganizuje bowiem na terytorium kraju odpowiednich zasobów osobowych i
    technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w
    sposób stały.
    Z treści wniosku wynika, że Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Wielkiej
    Brytanii. W ramach działalności prowadzonej w Polsce, Spółka nabywa zbiorniki od
    polskich dostawców w celu dalszej odsprzedaży na rzecz nabywców spoza UE. Spółka
    współpracuje z polską spółką powiązaną należącą do Grupy (Kontrahent). Obecnie
    Kontrahent świadczy na rzecz Spółki usługi logistyczne i dystrybucyjne (obsługa
    operacyjna produktów Spółki), natomiast po wdrożeniu nowego modelu operacyjnego
    będzie również świadczył usługi produkcji na materiale powierzonym (toll manufacturing).
    Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać
    każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną
    spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego.
    Zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych
    usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością.
    Należy również zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19
    (Titanium), w którym Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje
    się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez
    wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem
    nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne
    działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów
    uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (...).
    Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka nie posiada na terytorium Polski ani zasobów
    osobowych ani rzeczowych.
    Spółka wskazała, że nie posiada w Polsce oddziału, personelu ani stałych przedstawicieli.
    Osoby uprawnione do podejmowania decyzji dotyczących działalności gospodarczej
    Spółki, w tym do zawierania umów w jej imieniu przebywają na stałe w Wielkiej Brytanii. W
    kraju siedziby Spółki (Wielka Brytania) podejmowane są wszystkie decyzje dotyczące
    zakupu surowców i towarów a także decyzje dotyczące sprzedaży towarów i gotowych
    produktów. W Wielkiej Brytanii obsługiwane są procesy zakupowe i sprzedażowe, tj.
    prowadzenie negocjacji, zawieranie umów, przygotowywanie zamówień oraz
    utrzymywanie kontaktów z kontrahentami. Również zakres wsparcia oczekiwanego od
    Kontrahenta określany jest przez Spółkę w Wielkiej Brytanii. Przedstawiciele Spółki mogą
    jedynie odbywać krótkoterminowe podróże służbowe do Polski (do kilku dni), co będzie
    związane z przeprowadzaniem kontroli towarów i weryfikacją etapów produkcji. Niemniej
    jednak, podczas takich wizyt nie są zawierane żadne umowy w imieniu Spółki.

    Jednocześnie Spółka wskazała, że nie posiada w Polsce zaplecza technicznego, w
    szczególności nieruchomości, magazynów, biur, urządzeń lub sprzętu na podstawie prawa
    własności.
    Należy zauważyć, że z opisu sprawy wynika, że Spółka wynajmuje w Polsce magazyn, w
    którym Kontrahent wykonuje na rzecz Spółki usługi logistyczne i dystrybucyjne w ramach
    obsługi operacyjnej produktów Spółki oraz nieruchomość, w której Kontrahent będzie
    świadczył na Jej rzecz usługę toll manufacturing. Spółka wynajmuje ww. powierzchnie od
    właściciela jako pierwotny najemca, a następnie Kontrahent we własnym imieniu
    podnajmuje ww. nieruchomości od Spółki, w celu świadczenia usług na Jej rzecz. Niemniej
    jednak, Spółka nie korzysta i nie planuje korzystać samodzielnie/bezpośrednio ani z
    magazynu wykorzystywanego przez Kontrahenta do świadczenia usług logistycznych i
    dystrybucyjnych ani z nieruchomości wykorzystywanej do świadczenia usługi „toll
    manufacturing”. Jedynym podmiotem korzystającym z wynajmowanych pomieszczeń na
    podstawie umowy podnajmu jest Kontrahent. Jak wskazuje Spółka, takie rozwiązanie
    podyktowane jest względami biznesowymi, tzn. jest to korzystniejsze z perspektywy
    przepływów pieniężnych (cash flow). Przy tym, Spółka nie będzie sprawowała bieżącej
    kontroli nad działalnością operacyjną Kontrahenta w wynajmowanej nieruchomości, a
    decyzja o strukturze najmu wynika z obecnego modelu organizacyjnego funkcjonowania
    Grupy w Polsce. Jednocześnie, Spółka nie wyklucza, że w przyszłości zostanie wykluczona z
    łańcucha najmu, a Kontrahent będzie wynajmować nieruchomość bezpośrednio od
    właściciela, jako główny najemca. Z wniosku wynika również, że Spółka nie będzie
    korzystała z żadnych innych pomieszczeń wykorzystywanych przez Kontrahenta do
    świadczenia usług i nie będzie miała do nich swobodnego dostępu. To Kontrahent będzie
    decydował o sposobie wykorzystania pomieszczeń i narzędzi, tak aby zapewnić wysoką
    jakość świadczonych przez siebie usług. Także zasoby techniczne wykorzystywane do
    świadczenia usług objętych wnioskiem należą do Kontrahenta. Jak wskazano, Kontrahent
    będzie wykonywał usługi logistyczne i dystrybucyjne wyłącznie przy użyciu własnego
    sprzętu technicznego, w tym m.in. wynajmowanych wózków widłowych. Również na
    potrzeby realizacji usług toll manufacturingu świadczonych na rzecz Spółki Kontrahent
    będzie kupował lub leasingował niezbędne maszyny i narzędzia we własnym zakresie, a
    koszty z tym związane uwzględni w kalkulacji kosztów i należnego wynagrodzenia z tytułu
    toll manufacturingu.
    Natomiast odnośnie zasobów personalnych Spółka wskazała, że nie posiada w Polsce
    pracowników ani żadnych przedstawicieli jak również nie jest związana żadnymi
    stosunkami prawnymi z pracownikami Kontrahenta. Wszystkie czynności związane ze
    świadczeniem usług logistycznych i dystrybucyjnych wykonuje personel zatrudniony i
    nadzorowany bezpośrednio przez Kontrahenta, który ponosi pełną odpowiedzialność za
    organizację pracy, bezpieczeństwo i jakość świadczonych usług. Również usługa toll
    manufacturingu będzie realizowana przez pracowników Kontrahenta. Obecnie, w związku
    z wdrożeniem nowego modelu operacyjnego Kontrahent zatrudnia 20 dodatkowych
    pracowników/współpracowników dedykowanych do realizacji tego Projektu, przy czym w
    przyszłości liczba ta może się zwiększyć. Osoby te mają/będą miały zawartą umowę o
    świadczenie usług bezpośrednio z Kontrahentem i nie pozostają/nie będą pozostawać w
    żadnym stosunku umownym ze Spółką. Również umowy zawierane przez Kontrahenta z
    lokalnymi podwykonawcami, odbywają się bez udziału Spółki jako strony umowy.
    Co jednak istotne, dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie
    jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego. Kryterium
    to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i
    infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być
    dostępne dla usługobiorcy jak jego własne, tj. usługobiorca musi sprawować nad nim
    kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym.
    Spółka wskazała, że nie sprawuje i nie będzie sprawowała faktycznej ani prawnej kontroli
    nad zasobami materialnymi i osobowymi Kontrahenta. To Kontrahent ponosi

    odpowiedzialność za swoich pracowników, w szczególności samodzielnie decyduje o
    delegowaniu pracowników do wykonywania określonych zadań, określa czas ich
    wykonywania, ustala liczbę pracowników i harmonogram pracy, a także ponosi koszty z
    tym związane. Jednocześnie Kontrahent sam ustala które zasoby techniczne będą
    wykorzystywane do realizacji danego procesu oraz w jaki sposób. Przy czym, Spółka
    zaznacza, że z uwagi na to, że obie spółki należą do Grupy, zarządzanie zasobami może
    być przedmiotem decyzji Grupy. Przykładowo, w ramach Grupy mogą zapaść globalne
    decyzje dotyczące wdrożenia konkretnych rozwiązań technologicznych, co może
    zobowiązać spółki z Grupy do korzystania z określonego rodzaju zasobów tego typu.
    Niemniej jednak w ramach kontynuacji bieżącej działalności oraz działań wynikających z
    Umowy toll manufacturing, Kontrahent wykorzystuje własne zasoby materialne,
    techniczne i ludzkie, w oparciu o swoją specjalistyczną wiedzę i doświadczenie operacyjne
    i samodzielnie podejmuje decyzje dotyczące wyboru odpowiednich środków technicznych
    oraz sposobu ich zastosowania w procesie produkcyjnym, a także zatrudnia personel
    posiadający kwalifikacje niezbędne do wykonywania powierzonych zadań.
    Przedstawione okoliczności sprawy wskazują więc, że w ramach obecnego modelu
    współpracy oraz w planowanym modelu wynikającym z Umowy toll manufacturing, Spółka
    nie sprawuje/nie będzie sprawowała kontroli nad personelem i zasobami technicznymi
    Kontrahenta porównywalnej do tej jaką sprawuje nad zapleczem własnym.
    Do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest
    również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o
    wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej)
    trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały
    one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że
    struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a
    nie została założona dla potrzeb przemijających. Stałość prowadzonej działalności musi
    być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej
    lub faktycznej powtarzalności i systematyczności.
    Ponownie wskazać należy, że Spółka nie posiada w Polsce żadnych zasobów technicznych
    i nieruchomości oraz nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników. Dodatkowo wszelkie
    decyzje biznesowe podejmowane są przez Spółkę poza terytorium kraju (w Wielkiej
    Brytanii). Zatem, skoro Spółka nie posiada na terytorium Polski odpowiednich zasobów
    osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności nie można uznać,
    że będzie spełnione kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść m.in. do
    obecności zasobów osobowych i technicznych.
    Należy również zwrócić uwagę na cytowany już wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r.
    Wynika z niego, że z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności
    istotne jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to
    samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i
    odbioru tych samych usług. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być
    uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w
    zakresie tych usług, które świadczy dla tego innego podmiotu. Odnosząc powyższe do
    sytuacji Spółki należy stwierdzić, że Kontrahent świadczy na rzecz Spółki usługi logistyczne
    i dystrybucyjne w zakresie obsługi towarów Spółki oraz będzie świadczył usługę toll
    manufacturingu, a to oznacza, że w przypadku uznania istnienia stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej, to samo zaplecze zasobów personalnych jak i
    technicznych Kontrahenta byłoby wykorzystywane zarówno do świadczenia usług na rzecz
    Spółki jak i ich odbioru. Tym samym, zgodnie z wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022
    r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności. W
    podobnym tonie wypowiada się również TSUE w wyroku z dnia 13 czerwca 2024 r. o sygn.
    C#533/22 wskazując, że zaplecze personalne i techniczne w kraju usługodawcy musi być
    odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są usługi na rzecz Spółki.

    W konsekwencji, uwzględniając aktualne orzecznictwo TSUE oraz całokształt
    przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że pomimo rozszerzenia
    współpracy z Kontrahentem Spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium Polski.
    Przechodząc do wątpliwości dotyczących obowiązku wystawiania faktur
    ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) należy wskazać, że
    zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze ustrukturyzowanej - rozumie się
      przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z
      przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.
    Ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz
    niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie
    KSeF, które miały wejść w życie 1 lipca 2024 r. Jednak, zgodnie z ustawą z dnia 9 maja 2024
    r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych
    innych ustaw (Dz. U. z 2024 r. poz. 852), zwanej dalej „ustawą zmieniającą” - termin
    wejścia w życie obowiązkowego KSeF został przesunięty na 1 lutego 2026 r.
    Stosownie do art. 106ga ust. 1-4 ustawy, który wejdzie w życie od 1 lutego 2026 r.:
      1. Podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu
      Krajowego Systemu e-Faktur.
      2. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:
      1) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego
      miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
      2) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na
      terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej
      na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie
      uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono
      fakturę;
      3) przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale
      XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;
      4) na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą
      działalności gospodarczej;
      5) w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia
      usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s;
      6) przez podatnika korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113a ust. 1.
      3. W przypadku, o którym mowa w ust. 2, wystawia się faktury elektroniczne lub
      faktury w postaci papierowej.
      4. W przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, 2 i 4, podatnicy mogą wystawiać
      faktury ustrukturyzowane.
    Ponadto stosownie do art. 106gb ust. 1 i 2 ustawy, który wejdzie w życie od 1 lutego 2026
    r.:
      1. Faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego
      Systemu e-Faktur za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci
      elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy
      z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących
      zadania publiczne.

      2. Oprogramowanie interfejsowe, o którym mowa w ust. 1, jest dostępne na stronie,
      której adres jest podany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej
      urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.
    Przepis art. 106ga ust. 1 ustawy, który będzie obowiązywał od 1 lutego 2026 r. wskazuje,
    że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego
    Systemu e-Faktur. Jednocześnie ustęp 2 pkt 1 powoływanego przepisu przewiduje
    wyłączenie z tego obowiązku tych podmiotów, które nie posiadają w Polsce siedziby
    działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zatem, skoro jak ustaliłem, Spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy, w
    brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, nie będzie miała obowiązku wystawiania faktur
    ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) od 1 lutego 2026 r.
    Przy czym, Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, w
    związku z czym będzie miała możliwość wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy
    użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, zgodnie z art. 106ga ust. 4 ustawy, w brzmieniu
    nadanym ustawą zmieniającą.
    Tym samym, stanowisko, zgodnie z którym po rozszerzeniu współpracy z Kontrahentem w
    ramach Projektu, Spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej w Polsce, a w konsekwencji nie będzie zobowiązana do wystawiania faktur
    ustrukturyzowanych za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania
    interpretacji.
    Podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania
    podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony
    odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111
        ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.