Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-386/09-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-08-18
Teza: Czy opłaty okresowe mogą być zaliczone w koszty jednorazowo w dacie ich poniesienia, pomimo zasadniczych różnic w ich wysokości?
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; leasing; leasing-leasing operacyjny; leasing-opłata leasingowa; leasing-raty leasingowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 09 maja 2009 r. (data wpływu 26 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia rat leasingowych do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rat leasingowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła trzy umowy leasingu operacyjnego na zakup maszyn produkcyjnych. Umowy leasingu zostały zawarte na okres 3 lat.

Problem polega w wysokości poszczególnych rat leasingowych.

Pierwsza rata została określona w wysokości 5% wartości przedmiotu leasingu.

Raty okresowe są zmienne w swojej wysokości i kształtują się następująco:

*   rata nr 1 &nbsp14,885% przedmiotu leasingu
*   rata nr 2 &nbsp14,885% przedmiotu leasingu
*   rata nr 3 &nbsp0,554% przedmiotu leasingu
*   rata nr 4 &nbsp0,554% przedmiotu leasingu
*   rata nr 5 &nbsp0,554% przedmiotu leasingu
*   rata nr 6 &nbsp5,324% przedmiotu leasingu
*   rata nr 7 &nbsp5,324% przedmiotu leasingu
*   rata nr 8 &nbsp5,324% przedmiotu leasingu
*   rata nr 9 &nbsp0,554% przedmiotu leasingu itd.

Kolejne raty ustalone są na zmianę: 3 raty po 0,554% przedmiotu leasingu i następnie znowu 3 raty w wysokości 5,324% przedmiotu leasingu, aż do końca umowy leasingowej.

Umowa spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pierwsza opłata określona w umowie warunkuje zawarcie umowy leasingu. Pozostałe raty wynikają z harmonogramu. Spółka pierwszą ratę okresową określoną w harmonogramie zapłaciła przed terminem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłaty okresowe mogą być zaliczone w koszty jednorazowo w dacie ich poniesienia, pomimo zasadniczych różnic w ich wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, pierwsza rata zapłacona przez Spółkę, warunkująca rozpoczęcie umowy leasingu została zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, potraktowana jako koszt dotyczący całej umowy (ściśle określonego czasu jej obowiązywania) i rozliczona w koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu jej trwania.

Pozostałe raty okresowe, pomimo różnej ich wysokości, nie mają charakteru opłaty wstępnej, ponieważ nie warunkują zawarcia umowy.

Według Spółki, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. ujęcia w księgach rachunkowych, zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Również pierwsza rata okresowa powinna zostać zaliczona w całości do kosztów uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia, gdyż fakt jej wcześniejszej zapłaty nie wynikał z zapisów umowy i niczego nie warunkował.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 tej ustawy, ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W ocenie Spółki, przedmiotowa umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie zatem do powołanego w zdaniu poprzednim przepisu, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Cytowany przepis art. 17b ust. 1 ustawy nie precyzuje jednak, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłat leasingowych, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4b – 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 tej ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f – 4h, stosownie do art. 15 ust. 4e tej ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż pierwsza rata okresowa jest znacznie wyższa od pozostałych rat leasingowych, ale nie warunkuje rozpoczęcia umowy leasingu i jest płatna w podstawowym okresie umowy leasingu zgodnie z harmonogramem.

Co do zasady, raty leasingowe opłacane przez leasingobiorcę w okresie trwania umowy są kosztami pośrednio związanymi z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej i dotyczą ściśle określonego czasu, nie przekraczającego roku podatkowego. Dlatego też będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia

Z kolei, jeżeli uiszczenie, wynikającej z umowy leasingu, określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia, realizacji), to – z uwagi na tę właśnie rolę – należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania z reguły przekraczającego rok podatkowy. Z tego względu opłaty o charakterze wstępnym należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

Mając na uwadze powyższe, pierwsza rata okresowa, jak i pozostałe opłaty okresowe wynikające z harmonogramu (nie mające charakteru opłaty wstępnej), Spółka ma prawo zaliczyć, pomimo zasadniczych różnic w ich wysokości, do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. ujęcia w księgach rachunkowych, zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.