Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.279.2017.1.AKO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-18
Teza: W zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji zbycia Nieruchomości 2 (działki gruntu o nr ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na tym gruncie Budynkiem).
Słowa kluczowe: budynek; nakłady; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 20 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji zbycia Nieruchomości 2 (działki gruntu o nr ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na tym gruncie Budynkiem) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji zbycia Nieruchomości 2 (działki gruntu o nr ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na tym gruncie Budynkiem).

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

P. Sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca 1 lub Sprzedawca) oraz E. Sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca 2 lub Nabywca) są spółkami należącymi do Grupy L., zarejestrowanymi jako czynni podatnicy VAT w Polsce. Struktura Grupy L., do której należą Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2, zakłada podział na tzw. spółki operacyjne, powołane do prowadzenia obiektów handlowych pod szyldem L. oraz spółki specjalistyczne, zarządzające nieruchomościami, w których prowadzone są centra handlowe przez spółki operacyjne.

Wnioskodawca 1 jest tzw. spółką zarządzającą, prowadzącą od 1993 r. działalność gospodarczą w zakresie zakupu i sprzedaży nieruchomości w celu ich późniejszego wynajmu/wydzierżawienia spółkom operacyjnym. Świadczone usługi wynajmu/dzierżawy, Wnioskodawca 1 opodatkowuje podatkiem VAT. Wnioskodawca 1 w 2006 r. przejął spółkę I. Sp. z o.o. na podstawie art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. (dalej jako: Kodeks spółek handlowych), co zostało zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym z dniem 21 listopada 2006 r. W wyniku przejęcia I. Sp. z o.o. Wnioskodawca 1 wstąpił w prawa i obowiązki przejętego podmiotu wynikające z zawartych przez ten podmiot umów, na zasadzie sukcesji generalnej przewidzianej w art. 494 Kodeksu spółek handlowych.

Wnioskodawca 2 jest tzw. spółką operacyjną, powołaną do prowadzenia obiektu handlowego. Wykonywane przez Wnioskodawcę 2 czynności obejmują w szczególności sprzedaż detaliczną towarów z przewagą żywności, napojów oraz wyrobów tytoniowych, opodatkowaną, co do zasady, podatkiem VAT.

W dniu 11 października 2002 r. I. Sp. z o.o. zawarła z M. S.A. umowę sprzedaży oraz przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego, na podstawie której I. Sp. z o.o. nabyła od M. S.A.:

*   niezabudowaną nieruchomość gruntową stanowiącą działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 885/2 o powierzchni 0,3325 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o nr 39047;

*   zabudowaną nieruchomość gruntową składającą się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi 885/1, 880/1 oraz 880/2 o powierzchniach odpowiednio: 1802 m2, 4285m2 i 2.1287 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o nr 18522, na której na moment zakupu znajdowały się następujące budynki:
    1.  budynek murowany ubocznych artykułów uboju oraz produkcji mączki o powierzchni użytkowej 642 m2;
    2.  budynek murowany smalcowni o powierzchni użytkowej 194 m2;
    3.  budynek murowany rozbioru oraz trybownia o powierzchni użytkowej 703 m2;
    4.  budynek murowany warsztatu mechanicznego oraz magazyn techniczny o powierzchni użytkowej 839 m2;
    5.  budynek murowany peklowni o powierzchni użytkowej 350 m2;
    6.  budynek murowany hali uboju o powierzchni użytkowej 864 m2;
    7.  budynek murowany przetwórni wędlin o powierzchni użytkowej 1818 m2;
    8.  budynek murowany pralni o powierzchni użytkowej 68 m2;
    9.  budynek murowany – biurowiec o powierzchni użytkowej 771 m2;
    10.  budynek murowany socjalny o powierzchni użytkowej 1148 m2;
    11.  budynek murowany o powierzchni użytkowej 273 m2;
    12.  budynek murowany magazynu skór i soli + budynek murowany warsztatu samochodowego o powierzchni użytkowej 1134 m2;
    13.  budynek murowany przychodni zdrowia o powierzchni użytkowej 76 m2;
    14.  budynek murowany bloku chłodniczego o powierzchni użytkowej 1642 m2;
    15.  budynek murowany magazynu dystrybucji mięsa i wędlin o powierzchni użytkowej 432 m2;
    16.  budynek trafostacji o powierzchni użytkowej 83 m2;
    17.  budynek murowany portierni o powierzchni użytkowej 107 m2;
    18.  budynek murowany myjni samochodowej o powierzchni użytkowej 29 m2;
    19.  budynek murowany wagi głównej o powierzchni użytkowej 84 m2;
    20.  budynek murowany magazynu jelit o powierzchni użytkowej 184 m2;
    21.  budynek murowany kotłowni o powierzchni użytkowej 523 m2;
    22.  budynek murowany przedchłodni o powierzchni użytkowej 540 m2;
    23.  budynek murowany – łącznik ubocznych artykułów uboju o powierzchni użytkowej 503 m2;
    24.  budynek murowany wieży ciśnień o powierzchni użytkowej 49 m2.

Wskazany powyżej w punkcie 9 budynek murowanego biurowca dalej zwany jest Budynkiem.

Sprzedaż ww. nieruchomości przez M. S.A. na rzecz I. Sp. z o.o. stanowiła czynność zwolnioną od VAT na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r. w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 11. poz. 50, z późn. zm.).

W ramach umowy sprzedaży oraz przeniesienia własności nieruchomości, zawartej aktem notarialnym z dnia 11 października 2002 r., M. S.A. zobowiązała się do wyburzenia budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi 885/1, 880/1, 880/2.

Wszystkie budynki znajdujące się na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi 885/1, 880/1, 880/2 (oprócz Budynku posadowionego na działce o numerze ewidencyjnym 880/2), zostały rozebrane przez M. S.A., o czym M. S.A. poinformowała I. Sp. z o.o. w liście z dnia 12 maja 2003 r.

Po rozebraniu budynków znajdujących się na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi 885/1, 880/1, 880/2 – z wyjątkiem Budynku posadowionego na działce o numerze ewidencyjnym 880/2 – I. Sp. z o.o. rozpoczęła na tych działkach inwestycję polegającą na wzniesieniu centrum handlowo-usługowego z zamiarem oddania go w późniejszą dzierżawę (dalej jako: Inwestycja).

Budynki posadowione na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi 885/1, 880/1, 880/2 – w tym Budynek posadowiony na działce o numerze ewidencyjnym 880/2 – nie zostały wprowadzone przez I. Sp. z o.o do ewidencji środków trwałych, lecz ich łączna wartość zwiększyła wartość prowadzonej przez I. Sp. z o.o. Inwestycji.

Przed zakończeniem Inwestycji, w dniu 31 sierpnia 2004 r., I. Sp. z o.o. zawarła z Wnioskodawcą 2 umowę dzierżawy (dalej jako: Umowa dzierżawy) nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni 30.699 m2 składającej się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi 880/1, 880/2, 885/1 i 885/2 (dalej jako: Nieruchomość 1).

Na moment zawarcia Umowy dzierżawy, na Nieruchomości 1 I. Sp. z o.o. realizowała stan surowy zamknięty Centrum Handlowo-Usługowego pod znakiem L. wraz z pomieszczeniem na hipermarket L. oraz galerią handlową i parkingiem.

W dniu 2 grudnia 2004 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał w drodze decyzji nr 134/2004, pozwolenie na użytkowanie Centrum-Handlowo-Usługowego L. wraz z zagospodarowaniem terenu oraz elementami niezbędnej infrastruktury technicznej.

W dniu 21 listopada 2006 r. zostało zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym przejęcie I. Sp. z o.o. przez Wnioskodawcę 1. W wyniku przejęcia I. Sp. z o.o., Wnioskodawca 1, na mocy art. 494 Kodeksu Spółek Handlowych, wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki I. Sp. o.o., w tym uzyskał prawo własności do Nieruchomości 1.

W konsekwencji przejęcia I. Sp. z o.o przez Wnioskodawcę 1, Umowa dzierżawy od dnia połączenia I. Sp. z o.o. z Wnioskodawcą 1 zaczęła obowiązywać między Wnioskodawcą 1 a Wnioskodawcą 2.

W dniu 7 lipca 2015 r. Wnioskodawca 2 wystąpił do Wnioskodawcy 1 o udzielenie zgody na realizację inwestycji – przebudowę Budynku, posadowionego na działce 880/2 (wchodzącej w skład Nieruchomości 1 będącej przedmiotem Umowy dzierżawy) ze zmianą sposobu użytkowania, na co w dniu 4 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca 1 wyraził zgodę.

W dniu 4 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca 1 na wniosek Wnioskodawcy 2 wyraził również zgodę na przyszłą poddzierżawę powierzchni Budynku przez Wnioskodawcę 2.

W dniu 11 marca 2016 r. Budynkowi (znajdującemu się na działce ewidencyjnej o numerze 880/2) nadano numer porządkowy 2 „d”.

Następnie pismem z dnia 6 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca 1 złożył do Prezydenta Miasta wniosek ws. podziału nieruchomości.

W dniu 17 maja 2016 r. Wnioskodawca 2 zawarł umowę poddzierżawy (dalej jako: Umowa poddzierżawy) z F. Sp. z o.o. (dalej jako: Poddzierżawca), na mocy której Wnioskodawca 2 oddał Poddzierżawcy do używania i pobierania pożytków część Nieruchomości 1 (tj. nieruchomość o powierzchni użytkowej 972,49 m2 wraz ze znajdującym się na niej Budynkiem) w celu prowadzenia klubu fitness o nazwie „F.”.

Decyzją z dnia 4 sierpnia 2016 r. Prezydent Miasta zatwierdził przedstawiony przez Wnioskodawcę 1 projekt podziału nieruchomości o nr 880/2, w wyniku czego doszło do wydzielenia z działki o numerze ewidencyjnym 880/2 działki o numerze ewidencyjnym 880/4 zabudowanej obiektem (czyli Budynkiem).

W dniu 26 września 2016 r. Wnioskodawca 2 zakończył inwestycję przebudowy Budynku.

Wartość nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę 2 na Budynek, będący własnością Wnioskodawcy 1, była około 9-krotnie większa od wartości rynkowej tego obiektu, oszacowanej przez biegłego rzeczoznawcę na dzień 31 maja 2015 r. (tj. na dzień przypadający w okresie poprzedzającym prowadzenie prac inwestycyjnych w Budynku przez Wnioskodawcę 2), co świadczy o złym stanie technicznym Budynku przed jego przebudową prowadzoną przez Wnioskodawcę 2. Dopiero przebudowa Budynku przez Wnioskodawcę 2 doprowadziła do nadania Budynkowi numeru porządkowego, co miało miejsce w dniu 11 marca 2016 r. (w istocie rzeczy substancja Budynku zmieniła się na tyle, że Budynek ten przestał być budynkiem murowanego biurowca).

Obecnie Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Wnioskodawca 1 przeniesie na rzecz Wnioskodawcy 2 prawo własności do działki gruntu oznaczonej nr ewidencyjnym 880/4 o powierzchni 0,0647 ha, wraz z posadowionym na niej Budynkiem, o aktualnej powierzchni zabudowy 350,00 m2 (Nieruchomość 2).

Działka o nr ewidencyjnym 880/4 znajduje się na terenach oznaczonych w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego Terenów Przewidzianych Pod Lokalizację Obiektów Handlowych, uchwalonego uchwałą Rady Miejskiej, symbolami UC-1 oraz 01 KZ-1/2, przewidzianymi odpowiednio dla terenów – usługi komercyjne ogólno miejskie z możliwością lokalizacji wielkoprzestrzennego obiektu handlowego o powierzchni sprzedażowej (symbol UC-1) oraz – ulicy zbiorczej (Z) (symbol 01 KZ 1/2).

Obecnie w Budynku, posadowionym na działce o numerze ewidencyjnym 880/4 (tj. na Nieruchomości 2) prowadzony jest przez Poddzierżawcę klub fitness pod nazwą „F.”. W związku z działaniem klubu fitness „F.”, na ten moment przed Budynkiem posadowiony jest pylon, z logiem klubu fitness tj. „F.”. Pylon ten nie jest w żaden sposób związany z Budynkiem (tj. możliwe jest usunięcie pylona bez ingerencji w strukturę Budynku). Logo klubu fitness tj. „F.” jest umieszczone również w środku Budynku na jego ścianach.

Nieruchomość 2 (na którą składa się Budynek oraz działka gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4) nie została wyodrębniona organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy 1 ani jako dział, oddział, zakład czy też inna jednostka organizacyjna. Do dnia 4 sierpnia 2016 r. działka o numerze ewidencyjnym 880/4 nie była też wyodrębniona z posiadanej przez Wnioskodawcę 1 Nieruchomości 1.

Dla Nieruchomości 2 nie jest prowadzona przez Wnioskodawcę 1 odrębna ewidencja księgowa, która umożliwiałaby przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, do działalności prowadzonej za pośrednictwem Nieruchomości 2.

Budynek nie stanowi odrębnego środka trwałego i nie jest uwidoczniony w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę 1. Wartość Budynku stanowi dla Wnioskodawcy 1 element wartości Inwestycji Centrum-Handlowo-Usługowego pod znakiem L.

Przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości 2 (na którą składają się działka gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 oraz Budynek, w którym Poddzierżawca prowadzi klub fitness „F.”), przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2, Wnioskodawcy zamierzają rozliczyć wartość nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę 2 na Budynek.

Rozliczenie nakładów odbędzie się w ten sposób, że – przed przeniesieniem własności Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 – dojdzie do przeniesienia własności nakładów przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy 1, co ma zostać udokumentowane fakturą wystawioną przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy 1, zawierającą kwotę podatku VAT.

Wnioskodawca 2 zamierza ująć transakcję przeniesienia prawa do nakładów w ewidencji VAT oraz deklaracji VAT jako odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowane stawką 23% VAT.

Warunki, na jakich zostanie dokonana sprzedaż Nieruchomości 2 (w tym kwota wynagrodzenia należnego Sprzedawcy) zostaną określone w Umowie sprzedaży Nieruchomości 2 zawartej pomiędzy Wnioskodawcą 1 a Wnioskodawcą 2 w formie aktu notarialnego.

W przypadku uznania przez Organ interpretacyjny, że Wnioskodawcom przysługuje prawo do wyboru opcji opodatkowania VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości 2, Wnioskodawcy zamierzają skorzystać z tejże opcji. Wówczas Wnioskodawca 1 udokumentuje sprzedaż Nieruchomości 2 fakturą zawierającą kwotę podatku VAT.

Po zakupie Nieruchomości 2, Wnioskodawca 2 zamierza kontynuować współpracę z dotychczasowym Poddzierżawcą (przy czym zawarta między Wnioskodawcą 2 a Poddzierżawcą Umowa poddzierżawy zostanie zastąpiona umową dzierżawy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, planowana sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 będzie spełniać kryteria do uznania za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które są wyłączone z opodatkowania VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy – przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 1 zostanie uznane przez Organ interpretacyjny za prawidłowe (tj. Organ interpretacyjny uzna, że planowana sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 nie będzie spełniać kryteriów do uznania za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonych z opodatkowania VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT) – sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości 2 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?
3.  Czy – przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 2 zostanie uznane przez Organ interpretacyjny za prawidłowe (tj. Organ interpretacyjny uzna, że sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości 2 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) i zakładając, że Wnioskodawcy skorzystają z wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości 2 – Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 1, dokumentującej sprzedaż Nieruchomości 2?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że – przy założeniu, że przed dokonaniem planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2, Wnioskodawca 2 przeniesie prawo do nakładów poniesionych na Budynek na Wnioskodawcę 1 – podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2, powinna zostać obliczona jako całkowita wartość Nieruchomości 2, uwzględniająca wartość nakładów na Budynek, poniesionych przez Wnioskodawcę 2, a następnie przeniesionych na Wnioskodawcę 1 na podstawie wystawionej faktury?
5.  Czy – przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 2 i 4 zostanie uznane za prawidłowe (tj. Organ interpretacyjny uzna, że planowana sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT , w związku z czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości 2 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz Organ interpretacyjny potwierdzi, że podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2, powinna zostać obliczona jako całkowita wartość Nieruchomości 2, uwzględniająca wartość nakładów na Budynek, poniesionych przez Wnioskodawcę 2, a następnie przeniesionych na Wnioskodawcę 1 na podstawie wystawionej faktury VAT) – Wnioskodawcy 1 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 2, dokumentującej przeniesienie nakładów do Budynku posadowionego na działce ewidencyjnej o numerze 880/4?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawców, planowana sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 nie będzie spełniać kryteriów ani do uznania za transakcję zbycia przedsiębiorstwa ani za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które są wyłączone z opodatkowania VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W rezultacie konsekwencje podatkowe dla planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2 w podatku VAT powinny zostać określone w sposób odpowiedni dla „zwykłej” sprzedaży aktywów (tj. w sposób odpowiedni dla sprzedaży budynku wraz z gruntem).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Natomiast, stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że, co do zasady, każde świadczenie – o ile jest dokonywane przez podatnika VAT, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej – podlega opodatkowaniu VAT.

Niemniej jednak od zasady powszechności opodatkowania, przewidzianej w art. 7 ust. 1 w powiązaniu z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, ustawodawca przewidział pewne wyjątki.

Stosownie do treści art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W świetle powyższego należy uznać, że transakcje zbycia, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wyłączone są spod jurysdykcji ustawy o VAT i tym samym nie stanowią czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W celu odpowiedzi na pytanie, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 spełnia przesłanki do uznania za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wyłączone są z zakresu opodatkowania VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie zakresu pojęciowego „przedsiębiorstwa” oraz „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, do których referuje art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że chociaż ustawa o VAT w art. 6 pkt 1 posługuje się pojęciem „przedsiębiorstwa”, to nie zawiera definicji legalnej tego terminu dla potrzeb podatku VAT. W doktrynie prawa podatkowego powszechnie prezentowany jest jednak pogląd, że pojęcie „przedsiębiorstwa” dla potrzeb stosowania przepisów ustawy o VAT, należy interpretować zgodnie z definicją legalną tego pojęcia zawartą w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 t.j. z późń. zm.; dalej jako: Kodeks cywilny). Podejście takie w pełni akceptowane jest również przez polskie organy podatkowe, co potwierdzają następujące interpretacje podatkowe:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 lipca 2016 r. (sygn. 1061-IPTPP2.4512.216.2016.2.IR),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 sierpnia 2016 r. (sygn. IBPP3/4512-269/16-2/SR),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 września 2009 r. (sygn. IPPP1-443-689/09-2/JB).

Stosownie do definicji legalnej „przedsiębiorstwa” zamieszczonej w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy podkreślić, że wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 55(1) Kodeksu cywilnego ma charakter przykładowy, co oznacza, że aby można było mówić o przedsiębiorstwie zespół składników majątkowych nie musi zawierać wszystkich elementów wymienionych w art. 55(1) Kodeksu cywilnego.

Niemniej jednak w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych podkreśla się, że za przedsiębiorstwo – którego zbycie stanowi transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – można uznać tylko taki zespół składników majątkowych, który jest ze sobą funkcjonalnie powiązany w sposób pozwalający nabywcy na kontynuację działalności uprzednio prowadzonej przez zbywcę.

Powyższy pogląd zaprezentowany został np. przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: NSA) w uzasadnieniu wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r. (sygn. I FSK 688/07), zgodnie z którym „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”.

Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 października 2009 r. (sygn. III SA/Wa 368/09): „W opinii Sądu powyższe oznacza, że każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego (\`(...)\`) będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55(1) k.c.”.

Pogląd, zgodnie z którym, aby można było mówić o przedsiębiorstwie na gruncie podatku VAT, zespół składników majątkowych nie musi obejmować wszystkich elementów wskazanych w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, ale konieczne jest, aby umożliwiał on samodzielne prowadzenie działalności, znajduje potwierdzenie także w doktrynie prawa podatkowego Przykładowo w Komentarzu do Ustawy o VAT (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, wyd. 10, Warszawa 2016, wyd. Wolters Kluwer), Adam Bartosiewicz wskazał, że: „I tak należy uznać, że wyłączenie ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. firma, patenty, prawa autorskie, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Natomiast jeśli wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego (np. część towarów czy gotowych produktów), czynność będzie na gruncie VAT uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników”.

Konieczność wystąpienia powiązania funkcjonalnego, aby możliwe było uznanie transakcji za zbycie przedsiębiorstwa wyłączone z opodatkowania VAT, wynika również z wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE).

W tym miejscu, należy podkreślić, że regulacja przewidziana w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jest w istocie polską implementacją art. 5 ust. 8 Dyrektywy VI (która została następnie zastąpiona przez Dyrektywę 112). Tym samym, dla oceny, czy zbywany zespół składników majątkowych jest przedsiębiorstwem, czy też nie i czy jego zbycie nie podlega opodatkowaniu VAT, należy wziąć również pod uwagę dorobek orzeczniczy TSUE w zakresie, w jakim odnosi się on do art. 5 ust. 8 Dyrektywy VI (obecnie zastąpionego przez art. 19 Dyrektywy 112).

Zgodnie z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy (obecnie zastąpionym przez art. 19 Dyrektywy 112, który jednak ma analogiczne brzmienie do art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes Sarl (sygn. C-497/01) TSUE wyjaśnił, że art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy (obecnie zastąpiony przez art. 19 Dyrektywy 112) ma za zadanie umożliwić państwom członkowskim ułatwienie przekazywania przedsiębiorstw lub ich części przez uproszczenie procedury przekazywania i zapobiegania przeciążeniu zasobów nabywcy nieproporcjonalnym naliczeniem podatku, który w każdym przypadku mógłby być odzyskany przez odliczenie naliczonego podatku od wartości dodanej (pkt 39 uzasadnienia do wyroku). W wyroku w sprawie Zita Modes Sarl TSUE zastrzegł równocześnie, że koncepcja przekazania całości lub części aktywów musi być interpretowana w ten sposób, że pokrywa ona przekazanie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa obejmującego dobra materialne lub niematerialne, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, ale nie obejmuje ona prostego przekazania aktywów, takiego jak sprzedaż towarów (akapit 40).

Analogiczna teza została przedstawiona w uzasadnieniu do wyroku TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. (sygn. C-444/10). W wyroku tym Trybunał wskazał, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 VI dyrektywy (obecnie zastąpiony przez art. 19 Dyrektywy 112) wymaga, aby całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (akapit 25). Jednocześnie TSUE podkreślił, że zastosowanie art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy (obecnie zastąpiony przez art. 19 Dyrektywy 112), wymaga również, aby nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub jego część, a nie natychmiast zlikwidować działalność (akapit 37).

Biorąc pod uwagę orzecznictwo TSUE oraz krajowych sądów administracyjnych, dotyczące transakcji zbycia przedsiębiorstwa, należy uznać, że dla uznania zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo, nie jest konieczne przejście na nabywcę wszystkich składników materialnych i niematerialnych należących do przedsiębiorstwa zbywcy. Niemniej jednak, aby transakcja mogła zostać uznana za wyłączoną spoza opodatkowania VAT, przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem funkcjonalnym umożliwiającym prowadzenie działalności gospodarczej, dotychczas prowadzonej przez zbywcę.

W świetle powyższego, należy uznać, że dla ustalenia, czy agregat składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo (którego zbycie wyłączone jest spoza opodatkowania VAT), czy też nie, najistotniejsze znaczenie ma odpowiedź na pytanie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Kluczowe jest zatem ustalenie, czy w zbywanym zespole składników majątkowych zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej i tym samym stanowiła przedsiębiorstwo.

Zdaniem Wnioskodawców w opisanym zdarzeniu przyszłym, brak jest podstaw do uznania, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 będzie miała charakter transakcji zbycia przedsiębiorstwa, która zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu VAT.

Należy podkreślić, że intencją stron transakcji (tj. Wnioskodawców) nie jest przeniesienie na Nabywcę funkcjonalnie wyodrębnionego zespołu składników, który umożliwiałby Nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej w kształcie dotychczas prowadzonym przez Sprzedawcę, ale przeniesienie własności tylko pojedynczych, wybranych składników majątkowych Sprzedawcy (tj. działki gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na niej Budynkiem). Wnioskodawcy pragną zwrócić uwagę, że poza zakresem planowanej transakcji pozostaną inne niż działka gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 oraz Budynek, składniki majątkowe należące do Wnioskodawcy 1, w tym m.in. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Wnioskodawcy 1, należące do Wnioskodawcy 1 środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, licencje, zezwolenia, księgi rachunkowe, dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak również należności i zobowiązania Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawców nie budzi wątpliwości, że w związku z faktem, że w ramach planowanej transakcji dojdzie do przeniesienia przez Sprzedawcę na rzecz Nabywcy tylko wybranych składników majątkowych, tj. działki gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na nim Budynkiem, Nabywca nie będzie miał możliwości kontynuowania w sposób samodzielny działalności w zakresie, w jakim była ona dotychczas prowadzona przez Sprzedawcę.

Powyższe argumenty, w sposób jednoznaczny dowodzą, że planowana przez Wnioskodawców transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 nie będzie nosić znamion transakcji zbycia przedsiębiorstwa, która jest wyłączona z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tylko będzie mieć charakter „zwykłej” sprzedaży aktywów.

W ocenie Wnioskodawców, planowana przez Wnioskodawców transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 nie będzie spełniać również warunków do uznania za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podlegającej wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy podkreślić, że zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można było uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. której zbycie jest wyłączone z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół składników materialnych i niematerialnych musi być organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  zespół składników materialnych i niematerialnych musi być finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  zespół składników materialnych i niematerialnych musi być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),
5.  zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy wskazać, że brak zaistnienia którejkolwiek z powyższych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawców składniki majątku, które będą przedmiotem planowanej umowy sprzedaży (tj. działka gruntu o numerze ewidencyjnym 880/ 4 wraz z Budynkiem, składające się na Nieruchomość 2), nie posiadają żadnych ze wskazanych powyżej w punktach a-e cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem transakcja ich zbycia nie może być traktowana jako czynność podlegająca wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad a)

W orzecznictwie sądów i interpretacjach organów podatkowych, warunek przeniesienia składników niematerialnych, w tym zobowiązań, uważa się za spełniony, gdy przedmiotem jest ogół aktywów i zobowiązań, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez zbywaną część przedsiębiorstwa.

Ponadto, należy podkreślić, że znane są interpretacje organów podatkowych, zgodnie z którymi, o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić tylko wówczas, gdy w skład zespołu składników majątkowych i niemajątkowych – będącego przedmiotem zbycia – wchodzą zobowiązania. Takie stanowisko wynika np. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2010 r. (sygn. IBPP3/443-507/10/IK), w której organ podatkowy wskazał, że: „Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. Oddział pozbawiony choćby części zobowiązań związanych z prowadzoną przez niego działalnością traci status zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie można bowiem zobowiązań ciążących na konkretnym majątku wydzielać i odrywać od tego majątku (traktować odrębnie od tego majątku)”.

Zdaniem Wnioskodawców, skoro w ramach planowanej transakcji ma dojść do przeniesienia przez Wnioskodawcę 1 na Wnioskodawcę 2 tylko wybranych składników materialnych należących do majątku Wnioskodawcy 1 (tj. działki gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 wraz z Budynkiem, które składają się na Nieruchomość 2), natomiast poza zakresem zbycia, co do zasady, będą znajdować się pozostałe składniki materialne, jak i wszystkie składniki niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 (w tym jego zobowiązania), to nie można mówić o spełnieniu pierwszego z kryteriów warunkujących istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad b)

W orzecznictwie sądów administracyjnych i interpretacjach organów podatkowych wskazuje się, że organizacyjne wyodrębnienie, powinno być rozumiane jako wydzielenie w strukturze przedsiębiorstwa jako odrębny dział, wydział, oddział i powinno ono wynikać z wewnętrznej dokumentacji przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 października 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-872/15-2/RK), zgodnie z którą „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”.

Należy podkreślić, że działka o numerze ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na niej Budynkiem, tworzące łącznie Nieruchomość 2 (będącą planowanym przedmiotem sprzedaży), stanowią tylko wybrane składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1. Składniki te nie są jednak w żaden sposób organizacyjnie wyodrębnione w strukturze wewnętrznej Wnioskodawcy 1 ani w sposób formalny (tj. stosownymi aktami wewnętrznymi Wnioskodawcy 1) ani w sposób faktyczny (tj. w wymiarze biznesowym). W szczególności Nieruchomość 2 (na którą składają się działka o numerze ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na niej Budynkiem) nie jest traktowana ani jako oddział, wydział, zakład ani też jako inna odrębna jednostka w strukturze Wnioskodawcy 1.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców w kontekście planowanej transakcji zbycia Nieruchomości 2 nie można mówić o spełnieniu również drugiego z kryteriów warunkujących istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad c)

W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego praktyka organów podatkowych wypracowała jednolite stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, aby można było mówić o wyodrębnieniu finansowym musi być możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Taki pogląd został przedstawiony m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 września 2013 roku (sygn. IPTPP4/443-419/13-2/OS), w której organ podatkowy potwierdził, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze fakt, że w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy 1 prowadzona jest tylko jedna ewidencja księgowa, w ramach której Nieruchomość 2 nie jest wyodrębniona jako odrębna jednostka, dla której sporządzany byłby wewnętrzny bilans, czy też do której możliwe byłoby dokonanie przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, w ocenie Wnioskodawców nie można mówić o samodzielności finansowej Nieruchomości 2. W rezultacie należy uznać, że Nieruchomość 2 nie spełnia kolejnego z kryteriów zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad d)

W świetle interpretacji organów podatkowych, wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powszechnie przyjmuje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, do realizacji których służy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (zbywcy).

Powyższe stanowisko potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 sierpnia 2014 r. sygn. ILPP2/443-526/14-2/JK, w której organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą, że dla oceny odrębności funkcjonalnej istotny jest fakt, czy przedmiot działalności wyodrębnionego zespołu składników stanowi jeden z obszarów działalności istniejącego przedsiębiorstwa i czy pozwala on na samodzielną realizację zadań gospodarczych.

W opinii Wnioskodawców, z funkcjonalnego punktu widzenia, Nieruchomość 2 (na którą składają się działka gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na niej Budynkiem) nie jest w stanie samodzielnie realizować zadań gospodarczych na rynku. W szczególności Wnioskodawcy pragną podkreślić, że w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 zasobów ludzkich, bez których nie jest możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawców Nieruchomość 2 – która ma być przedmiotem transakcji zbycia – nie będzie posiadała przymiotu wyodrębnienia funkcjonalnego, a co za tym idzie nie będzie mogła zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad e)

Odnosząc się do ostatniego z warunków, których spełnienie jest konieczne, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy podkreślić, że Wnioskodawca 2 nie będzie w stanie realizować zadań gospodarczych jedynie w oparciu o składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży w zakresie, w jakim to miało miejsce u Sprzedawcy, tj. w oparciu o działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na niej Budynkiem (składających się łącznie na Nieruchomość 2).

Mając na uwadze powyższe okoliczności (wskazane w punktach Ad a-e), zdaniem Wnioskodawców Nieruchomość 2, która będzie przedmiotem planowanej transakcji Sprzedaży, nie będzie mogła zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, gdyż nie będzie ona spełniać ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie będzie ona stanowić masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne, samodzielne przedsiębiorstwo.

Podsumowując, wskazane powyżej argumenty jednoznacznie przemawiają za tym, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2, na którą składają się działka gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 wraz z posadowionym na niej Budynkiem, nie będzie nosiła cech ani transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonych z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawców bez znaczenia dla klasyfikacji transakcji pozostaje fakt, że po zakupie Nieruchomości 2, Wnioskodawca 2 zamierza kontynuować współpracę z dotychczasowym Poddzierżawcą (w ten sposób, że zawartą przez te podmioty Umowę poddzierżawy zastąpi umowa dzierżawy). Należy bowiem podkreślić, że znane są interpretacje organów podatkowych, potwierdzające, że wstąpienie przez nabywcę w miejsce sprzedawcy w umowę najmu/dzierżawy sprzedawanej nieruchomości, z mocy prawa na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego, nie powoduje jeszcze uznania, że nieruchomość będąca przedmiotem transakcji powinna być traktowana jako przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przykładowo takie podejście zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 3 czerwca 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-270/16-4/MT) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Dodatkowo należy podkreślić, że w kwestii klasyfikacji transakcji nabycia nieruchomości, która była wykorzystywana przez nabywcę do świadczenia usług najmu na rzecz tych samych najemców, na rzecz których usługi wynajmu świadczył zbywca, zajął też stanowisko NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. I FSK 1316/15). W uzasadnieniu do wyroku Sąd wskazał, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomość lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części”.

Wnioskodawcy pragną zaznaczyć, że mimo tego, że okoliczności zaprezentowane w powołanej powyżej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz wyroku NSA nie są tożsame z okolicznościami przedstawionymi w analizowanym zdarzeniu przyszłym (w analizowanym zdarzeniu przyszłym to dotychczasowy dzierżawca, tj. Wnioskodawca 2 ma stać się właścicielem Nieruchomości 2 będącej przedmiotem transakcji, tym samym w związku ze wstąpieniem przez Wnioskodawcę 2 w prawo własności do Nieruchomości 2, będzie możliwe kontynuowanie przez niego dalszej współpracy z dotychczasowym Poddzierżawcą, tyle że w oparciu o umowę dzierżawy, a nie jak było to do tej pory Umowę poddzierżawy), to jednak należy uznać, że ze względu na zbliżony charakter zagadnienia będącego przedmiotem niniejszego wniosku oraz zagadnień będących przedmiotem rozstrzygnięć Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie/NSA (tj. kwestia możliwości uznania za transakcję zbycia przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprzedaży samej nieruchomości zabudowanej bez dodatkowych aktywów należących do przedsiębiorstwa zbywcy), podejście zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz NSA powinno być analogicznie stosowane do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Tym samym, w ocenie Wnioskodawców, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinna być traktowana jako „zwykła” sprzedaż aktywów, a nie jako czynność sprzedaży przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączona z zakresu opodatkowania VAT.

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawców – przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 1 zostanie uznane przez Organ interpretacyjny za prawidłowe (tj. Organ interpretacyjny uzna, że planowana sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 nie będzie spełniać kryteriów do uznania za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonych z opodatkowania VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT) – to sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie natomiast do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z definicją „towarów” zamieszczoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelakie postacie energii. W świetle definicji „towarów” zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT należy uznać, że nieruchomości dla celów VAT powinny być traktowane jako towary, a ich dostawa za wynagrodzeniem – jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy jednak podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby bowiem dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca 1 jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i Nieruchomość 2 jest wykorzystywana przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej (tj. jest przedmiotem dzierżawy, opodatkowanej stawką 23% VAT), rozpatrywana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 powinna być traktowana dla celów VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i która podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że zasadniczo, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, przewiduje, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Niemniej jednak, zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w treści przepisów wykonawczych wydanych do ustawy o VAT, ustawodawca przewidział szereg zwolnień od opodatkowania VAT, jak i możliwość stosowania stawek obniżonych.

Kwestię stosowania zwolnień od opodatkowania VAT reguluje m.in. art. 43 ustawy o VAT. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz dostawa realizowana w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Należy podkreślić, że ustawodawca zawarł definicję „pierwszego zasiedlenia” w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym artykułem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym zakresie należy podkreślić, że przepisy dotyczące „pierwszego zasiedlenia” zostały wprowadzone do ustawy o VAT na podstawie upoważnienia, jakie daje państwom członkowskim art. 12 Dyrektywy 112. Z kolei, w orzecznictwie TSUE podkreśla się, że „pierwsze zasiedlenie” budynku, o którym wspomina Dyrektywa 112 – inaczej niż to przewiduje polska ustawa o VAT – należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

Pogląd o tym, że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” powinno być rozumiane szerzej niż to wynika z literalnego brzmienia przepisów polskiej ustawy o VAT wyraził również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. W uzasadnieniu do tego wyroku Sąd stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

W ocenie Wnioskodawców nie budzi wątpliwości, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku, planowana sprzedaż Budynku (wchodzącego w skład Nieruchomości 2) będzie miała miejsce po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, a zatem będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Po pierwsze, należy wskazać, że Budynek jest od 2004 r. przedmiotem dzierżawy opodatkowanej VAT – pierwotnie wykonywanej przez I. Sp. z o.o. (a następnie – od dnia przejęcia I. Sp. z o.o. przez Wnioskodawcę 1, co zostało zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 21 listopada 2006 r. – wykonywanej bezpośrednio przez Wnioskodawcę 1). Skoro zatem w 2004 r. miało miejsce oddanie przez I. Sp. z o.o. Wnioskodawcy 2 Nieruchomości 1 (w skład której wchodziła działka gruntowa, na której posadowiony był Budynek) w odpłatną dzierżawę (opodatkowaną VAT), to należy uznać, że z tym momentem doszło do „pierwszego zasiedlenia” Budynku.

Po drugie należy zauważyć, że od momentu zakupu Budynku przez I. Sp. z o.o. od M. S.A. w 2002 r. nie były, co do zasady, ponoszone ani przez I. Sp. z o.o. ani przez Wnioskodawcę 1 (który przejął I. Sp. z o.o. z dniem 21 listopada 2006 r.) nakłady na Budynek o istotnej wartości. Tym samym nie ma podstaw, aby uznać, że „pierwsze zasiedlenie” Budynku miało miejsce później niż w 2004 r. (tj. później niż w roku, w którym Budynek został oddany w odpłatną dzierżawę przez I. Sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy 2) na podstawie zawartej Umowy Dzierżawy.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, dla ustalenia momentu, w którym doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, Budynku bez znaczenia pozostaje również fakt, że w okresie trwania Umowy Dzierżawy, Wnioskodawca 2, będący dzierżawcą, ponosił nakłady na tenże budynek.

Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, stanowi wprawdzie, że przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z powyższego wynika, że ulepszeniem w rozumieniu przepisów ustawy o CIT – do którego odwołuje się art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – mogą być wyłącznie wydatki poniesione przez właściciela (tu Wnioskodawcę 1 lub ewentualnie – do momentu przejęcia I. Sp. z o.o. przez Wnioskodawcę 1 – I. Sp. z o.o.). W konsekwencji, nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę 2 (dzierżawcę) na Budynek w okresie trwania Umowy dzierżawy nie mogą być traktowane jako wydatki na ulepszenie środka trwałego w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko znajduje poparcie również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo NSA w wyroku z dnia 31 stycznia 2008 r. w sprawie o sygn. II FSK 1646/06 wskazał, że „wartość początkowa ulega zwiększeniu o poniesione nakłady na ulepszenie środków trwałych jedynie w sytuacji, gdy są one poniesione bezpośrednio przez podatnika a nie przez podmiot korzystający z tych nieruchomości na podstawie określonego tytułu prawnego, np. umowy najmu”.

Podobnie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 listopada 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1011/14-4/MP) „(\`(...)\`) w przedstawionych okolicznościach sprawy wydatki poniesione przez najemców (w tym również wydatki przekraczające 30% wartości początkowej zabudowania) nie mogą stanowić u Wnioskodawcy wydatków na ulepszenie środka trwałego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nie mogą one zatem wpływać na ocenę pierwszego zasiedlenia obiektu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT i możliwości zastosowania zwolnienia dla dostawy tego obiektu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT”.

Jednocześnie Wnioskodawcy pragną podkreślić, że fakt, że przed dokonaniem transakcji sprzedaży Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2, Wnioskodawcy zamierzają rozliczyć wartość nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę 2 na Budynek, w wyniku czego dojdzie do przeniesienia nakładów poniesionych na Budynek przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy 1, pozostaje bez znaczenia dla sprawy, gdyż nawet, jeśli dojdzie do rozliczenia nakładów przez Wnioskodawców, to nie zwiększą one wartości początkowej Budynku. Należy bowiem zauważyć, że Budynek nie jest ujęty w ewidencji księgowej Wnioskodawcy 1 jako odrębny środek trwały, a w konsekwencji w ewidencji księgowej brak jest informacji na temat jego wartości początkowej (wartość Budynku stanowi bowiem element wartości Inwestycji Wnioskodawcy 1). Tym samym, nawet przy założeniu rozliczenia nakładów na Budynek przez Wnioskodawców przed dniem dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości 2, nie zostaną spełnione przesłanki pozwalające na uznanie, że doszło do ulepszenia Budynku w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, które to ulepszenie przekraczałoby 30% jego wartości początkowej.

Zdaniem Wnioskodawców, mając na uwadze fakt, że:

*   Budynek w 2004 r. został oddany w odpłatną dzierżawę Wnioskodawcy 2 przez I. Sp. z o.o. (a następnie – od dnia przejęcia I. Sp. z o.o. przez Wnioskodawcę 1, co zostało zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 21 listopada 2006 r. – był wydzierżawiany na rzecz Wnioskodawcy 2 przez Wnioskodawcę 1);

*   od momentu zakupu Budynku przez I. Sp. z o.o od M. S.A. w 2002 r. nie były, co do zasady, ponoszone ani przez I. Sp. z o.o. ani przez Wnioskodawcę 1 (który przejął I. Sp. z o.o. z dniem 21 listopada 2006 r.) nakłady na Budynek o istotnej wartości;

*   nie ma podstaw, aby uznać, że nakłady poniesione przez Wnioskodawcę 2 na Budynek w okresie trwania Umowy dzierżawy stanowią wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, przekraczające 30% wartości początkowej tego obiektu;

*   należy uznać, że do „pierwszego zasiedlenia” Budynku, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, doszło w 2004 r. (tj. z chwilą oddania Budynku w odpłatną dzierżawę), a zatem przy założeniu, że planowana transakcja dostawy Nieruchomości 2 (na którą składają się Budynek wraz z działką o numerze ewidencyjnym 880/4) będzie miała miejsce nie wcześniej niż w 2017 r., to do dostawy Budynku dojdzie po upływie 2 lat od „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, planowana sprzedaż Budynku będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawców, zwolnieniem od opodatkowania VAT, przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, powinna zostać objęta również dostawa działki gruntu nr 880/4, na której znajduje się Budynek.

Zgodnie bowiem z treścią art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że skoro Budynek jest ściśle związany z gruntem oznaczonym numerem ewidencyjnym 880/4, to dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości 2 (na którą składają się Budynek oraz działka gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4), nie należy oddzielnie traktować Budynku oraz działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 880/4, ale wartość działki gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 powinna zwiększyć podstawę opodatkowania z tytułu dostawy Budynku. A zatem możliwe będzie zastosowanie zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w odniesieniu do całości Nieruchomości 2 (tj. zarówno w odniesieniu do Budynku, jak i w odniesieniu do działki gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4).

Niezależnie od powyższego, należy wskazać, że na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Biorąc pod uwagę fakt, że – jak to zostało dowiedzione powyżej – w okolicznościach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym dostawa Budynku wraz z działką gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4, na którym ten budynek jest posadowiony, będzie spełniać przesłanki do objęcia jej zwolnieniem od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to Wnioskodawcom będzie przysługiwać prawo do skorzystania z wyboru opcji opodatkowania Budynku wraz z działką gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 (tworzących łącznie Nieruchomość 2), na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad 3)

W ocenie Wnioskodawców – przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 2 zostanie uznane przez Organ interpretacyjny za prawidłowe (tj. Organ interpretacyjny uzna, że sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości 2 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) i zakładając, że Wnioskodawcy skorzystają z wyboru opcji opodatkowania Nieruchomości 2 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT – Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 1, dokumentującej sprzedaż Nieruchomości 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkiem powstania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest istnienie związku między wydatkami poniesionymi przez podatnika na zakup towarów i usług, a prowadzoną przez niego działalnością opodatkowaną VAT.

Należy podkreślić, że zamierzeniem Wnioskodawcy 2 jest nabycie Nieruchomości 2 w celu wykorzystywania jej w prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności do świadczenia usług dzierżawy opodatkowanych VAT (na chwilę obecną intencją Wnioskodawcy 2 jest – po zakupie Nieruchomości 2 – oddanie jej w odpłatną dzierżawę dotychczasowemu Poddzierżawcy). W konsekwencji należy uznać, że pomiędzy zakupem Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 2, a czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Wnioskodawcę 2, wystąpi związek, od którego istnienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uzależnia możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niezależnie od powyższego należy podkreślić, że art. 88 ustawy o VAT, przewiduje sytuacje, w których prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje. Wnioskodawcy pragną jednak podkreślić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zaistnieją przesłanki, wskazane w art. 88 ustawy o VAT, których istnienie powoduje niemożliwość odliczenia VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 1a ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.

Natomiast stosownie do treści art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Wnioskodawcy pragną w szczególności wskazać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

1.  Kwota VAT wykazana na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę 1, nie będzie w żadnym razie dotyczyć zwrotu wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT – nie wystąpi zatem negatywna przesłanka, uniemożliwiająca skorzystanie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określona w art. 88 ust. 1a ustawy o VAT;
2.  Faktura dokumentująca transakcję sprzedaży Nieruchomości 2 zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę 2 (podmiot istniejący) – nie wystąpi zatem negatywna przesłanka, uniemożliwiająca skorzystanie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określona w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT;
3.  Faktura wystawiona przez Wnioskodawcę 2 będzie dokumentować transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT, która będzie opodatkowana VAT przy założeniu wyboru przez Wnioskodawców prawa wyboru opcji opodatkowania VAT (tak jak zostało to dowiedzione w uzasadnieniu do pytania 1 i pytania 2, planowana sprzedaż Nieruchomości 2 nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonych z opodatkowania VAT, ale „zwykłą” sprzedaż aktywów, która będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w związku z tym Wnioskodawcom będzie przysługiwać prawo wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, z której to opcji Wnioskodawcy zamierzają skorzystać) – nie wystąpią zatem negatywne przesłanki, uniemożliwiające skorzystanie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 oraz pkt 7 ustawy o VAT;
4.  Faktura dokumentująca sprzedaż Nieruchomości 2, która zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę 2, będzie stwierdzać czynność rzeczywiście dokonaną – nie wystąpi zatem negatywna przesłanka, uniemożliwiająca skorzystanie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określona w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT;
5.  Faktura dokumentująca sprzedaż Nieruchomości 2, która zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę 2, będzie zawierać kwoty zgodne z ustaleniami Wnioskodawców, które zostaną przewidziane w Umowie sprzedaży Nieruchomości 2 – nie wystąpi zatem negatywna przesłanka, uniemożliwiająca skorzystanie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określona w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b ustawy o VAT;
6.  Zamiarem Wnioskodawców nie jest dokonanie czynności, do której zastosowanie miałyby przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – nie wystąpi zatem negatywna przesłanka, uniemożliwiająca skorzystanie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określona w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT.

Podsumowując – przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 2 zostanie uznane przez Organ interpretacyjny za prawidłowe (tj. Organ interpretacyjny uzna, że sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości 2 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) i zakładając, że Wnioskodawcy skorzystają z wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości 2 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT – Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 1, dokumentującej sprzedaż Nieruchomości 2, gdyż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zostanie spełniony przez Wnioskodawcę 2 warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i nie wystąpią okoliczności, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Ad 4)

Zdaniem Wnioskodawców – przy założeniu, że przed dokonaniem planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2, Wnioskodawca 2 przeniesie prawo do nakładów poniesionych na Budynek na Wnioskodawcę 1 – podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2, powinna zostać obliczona jako całkowita wartość Nieruchomości 2, tj. wartość Budynku oraz działki gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4, uwzględniająca wartość nakładów na Budynek, poniesionych przez Wnioskodawcę 2, a następnie przeniesionych na Wnioskodawcę 1.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, przewiduje katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania. I tak, stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższych przepisów wynika, że podstawą opodatkowania jest, co do zasady, wszystko, co stanowi zapłatę, a zatem podstawa opodatkowania obejmuje swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

W ocenie Wnioskodawców, skoro ich zamiarem jest, aby przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości 2 doszło do przeniesienia prawa do nakładów przez Wnioskodawcę 2 na Wnioskodawcę 1 (w ten sposób, że Wnioskodawca 2 wystawi na Wnioskodawcę 1 fakturę obejmującą wartość poniesionych przez siebie nakładów na Budynek, powiększoną o podatek VAT), to należy uznać, że na moment sprzedaży Nieruchomości 2 Wnioskodawca 1 będzie posiadał prawo do dysponowania nie tylko do działki 880/4 wraz z posadowionym na nim Budynkiem, ale również do nakładów uprzednio poniesionych na Budynek przez Wnioskodawcę 2. W rezultacie Wnioskodawca 1, dokonując sprzedaży Nieruchomości 2, powinien udokumentować jej sprzedaż fakturą obejmującą wartość działki gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 oraz Budynku powiększoną o wartość rozliczonych nakładów poniesionych uprzednio przez Wnioskodawcę 2 na Budynek.

W ocenie Wnioskodawców, powyższy model rozliczeń znajduje potwierdzenie również w przepisach prawa cywilnego. W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego – z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (zasada superficies solo cedit). Z punktu widzenia zatem prawa cywilnego, Wnioskodawca 1 (wydzierżawiający) jako właściciel gruntu (tu: działki numer 880/4) jest również właścicielem wzniesionego na niej budynku (tu: Budynku). Z kolei, na podstawie art. 34 § 2 Kodeksu cywilnego, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Jednocześnie, na podstawie art. 34 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Mając zatem na uwadze, że w świetle uregulowań Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności, tym samym, nakłady na, które są trwale z tym budynkiem związane, powinny być traktowane w ten sam sposób, jak rzecz główna, czyli Budynek. W rezultacie – przy założeniu, że Wnioskodawcy przed planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości 2 dokonają rozliczenia nakładów – w ocenie Wnioskodawców, Wnioskodawca 1 przenosząc prawo własności do Budynku przeniesie też na Wnioskodawcę 2 prawo własności do nakładów (czyli części składowych Budynku). Zatem podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży Nieruchomości 2 powinna być skalkulowana jako wartość działki gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 oraz Budynku zwiększona o rozliczone nakłady, poniesione przez Wnioskodawcę 2.

Wnioskodawcy pragną podkreślić, że powyższe stanowisko, zgodnie z którym w przypadku rozliczenia nakładów przed dokonaniem dostawy budynku, wartość nakładów powinna zwiększać podstawę opodatkowania z tytułu dostawy budynku, znajduje potwierdzenie również w interpretacjach organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 października 2016 r. (sygn. 1061-IPTPP1.4512.385.2016.3.MW). Sprawa, będąca przedmiotem analizy Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi dotyczyła Gminy zbywającej nieruchomości. Przedmiotowe nieruchomości – przed ich dostawą przez Gminę – były w posiadaniu osób fizycznych, które wybudowały na nich ogrodzenia oraz dokonali nasadzeń. Gmina wyraziła zgodę na zbycie nieruchomości dotychczasowym użytkownikom, zaliczając na poczet ceny sprzedaży koszty poniesione przez kupujących na wybudowanie ogrodzenia oraz dokonania nasadzeń. Gmina powzięła wątpliwości, w jaki sposób powinna zostać określona podstawa opodatkowania z tytułu dostawy nieruchomości. W powołanej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że „w celu opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości będących przedmiotem wniosku, jako podstawę opodatkowania winno przyjąć wartość nieruchomości wynikającą z operatu szacunkowego, powiększoną o koszty przygotowania nieruchomości do sprzedaży, bez pomniejszania jej o kwotę poniesionych nakładów przez nabywców”.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców – przy założeniu, że przed dokonaniem planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2, Wnioskodawca 2 przeniesie prawo do nakładów poniesionych na Budynek na Wnioskodawcę 1 – podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2, powinna uwzględniać nie tylko wartość działki gruntu o numerze ewidencyjnym 880/4 oraz Budynku, ale powinna także obejmować nakłady poniesione przez Wnioskodawcę 2 na Budynek, które Wnioskodawca 2 rozliczył z Wnioskodawcą 1 przed dokonaniem planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2.

Ad 5)

Przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 2 i 4 zostanie uznane za prawidłowe (tj. Organ interpretacyjny uzna, że planowana sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w związku z czym Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości 2 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz Organ interpretacyjny potwierdzi, że podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2, powinna zostać obliczona jako całkowita wartość Nieruchomości 2, uwzględniająca wartość nakładów na Budynek), Wnioskodawcy uważają, że Wnioskodawcy 1 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 2, dokumentującej przeniesienie nakładów do Budynku posadowionego na działce ewidencyjnej o numerze 880/4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Przez dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl z kolei art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Brzmienie powołanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że zawarta w nim definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT.

Analizując sytuację Wnioskodawcy 2 należy zauważyć, że z punktu widzenia prawa cywilnego, nakłady, które poniósł on na Budynek stanowią część składową Budynku, którego właścicielem jest Wnioskodawca 1. Niemniej jednak, ze względu na to, że to Wnioskodawca 2 dysponuje prawem majątkowym do nakładów na Budynek, to przysługuje mu możliwość ich stosownego rozliczenia za wynagrodzeniem z Wnioskodawcą 1.

W ocenie Wnioskodawców, rozliczenie nakładów za wynagrodzeniem powinno być traktowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Skoro zatem nakłady nie spełniają definicji towaru, to przeniesienie prawa do nich nie może być traktowane jako dostawa towarów, a zatem powinno być traktowane jako świadczenie usług.

Klasyfikację przeniesienia prawa do nakładów za wynagrodzeniem jako odpłatnego świadczenia usług potwierdzają również m.in. następujące interpretacje podatkowe:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 maja 2014 r. (sygn. ILPP1/443-156/14-2/NS);

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 września 2013 r. (sygn. ILPP1/443-507/13-2/HW);

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 maja 2014 r. (sygn. IPPP2/443-158/14-2/KOM).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że niezależnie od okoliczności powołanych w stanie faktycznym (tj. niezależnie od tego, że wartość nakładów na Budynek przewyższała ok. 9-krotnie wartość Budynku na moment sprzed rozpoczęcia przebudowy oraz mimo tego, że administracyjne nadanie numeru ewidencyjnego Budynkowi miało miejsce w trakcie procesu przebudowy), to – ze względu na brzmienie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – przeniesienie prawa do nakładów na Budynek przez Wnioskodawcę 2 powinno być traktowane jako odpłatne świadczenie usług.

Z kolei, stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zakładając, że Organ podatkowy uzna stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 2 i 4 za prawidłowe, to należy uznać, że nabycie prawa do nakładów będzie służyć czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez Wnioskodawcę 1. Skoro bowiem Wnioskodawca 1 – przy założeniu skorzystania z opcji opodatkowania przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT – wystawi fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości 2 zawierającą kwotę VAT i podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży Nieruchomości będzie uwzględniać wartość nakładów (przeniesionych uprzednio przez Wnioskodawcę 2 na Wnioskodawcę 1), to należy uznać, że nabycie prawa do nakładów przez Wnioskodawcę 1 będzie służyć jego czynnościom opodatkowanym (tj. będzie przedmiotem przyszłej sprzedaży w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2), a zatem Wnioskodawcy 1 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z wystawionej przez Wnioskodawcę 2 faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że sformułowanie użyte w pkt 2-5 stanowiska Zainteresowanych odnoszącego się do pytania oznaczonego nr 3 (załącznik nr 7 ORD-WS/A; strona 20 niniejszej interpretacji), z którego wynika, że faktura dokumentująca sprzedaż Nieruchomości 2 przez Wnioskodawcę 1 zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę 2, uznano za oczywistą omyłkę, tym bardziej, że podsumowując stanowisko w ww. zakresie Wnioskodawcy użyli już zwrotu, z którego wynika, że fakturę wystawi Wnioskodawca 1.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.