Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-222/12-4/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-06-20
Teza: 1) Czy w związku z posiadanym udziałem w Spółce, Wnioskodawca posiada na terytorium Niemiec zakład w rozumieniu postanowień umowy o UPO? 2) Czy przychód podatkowy Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży przez Spółkę akcji w spółce luksemburskiej powinien zostać przypisany do zakładu Wnioskodawcy w Niemczech, będącego skutkiem posiadania przez Wnioskodawcę udziału w Spółce, zgodnie z postanowieniami umowy o UPO? 3) Czy transfer środków pochodzących z podziału zysku Spółki do Wnioskodawcy, w części wynikającej z udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki rodzi dla Wnioskodawcy jakiekolwiek skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych - w szczególności czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty jakiegokolwiek podatku od tych przychodów na podstawie ustawy o PIT?
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; działalność-działalność gospodarcza; Niemcy; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wspólnik; zakład; zyski-wypłata z zysku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2012 r. (data wpływu 27 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca 2012 r. (data wpływu 8 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych w związku z prowadzeniem działalności za pośrednictwem zakładu położonego na terytorium Republiki Federalnej Niemiec – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych w związku z prowadzeniem działalności za pośrednictwem zakładu położonego na terytorium Republiki Federalnej Niemiec, oraz

*   miejsca opodatkowania dochodów uzyskiwanych w związku z prowadzeniem działalności za pośrednictwem zakładu położonego na terytorium Republiki Federalnej Niemiec.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 31 maja 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 31 maja 2012 r. (skutecznie doręczono dnia 4 czerwca 2012 r.), zaś w dniu 8 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego – 5 czerwca 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. W 2007 r. przystąpił do nowopowstałej spółki osobowej z siedzibą w Niemczech, M. (dalej: Spółka), zorganizowanej według przepisów prawa niemieckiego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w formie prawnej „kommanditgesellschaft”, co jest odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej. Na gruncie prawa niemieckiego Spółka jest odrębnym od swoich wspólników podmiotem praw i obowiązków. Podobnie jak polska spółka komandytowa, Spółka jest spółką osobową, w której przynajmniej jeden wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem bez ograniczeń (wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności), a odpowiedzialność przynajmniej jednego wspólnika ograniczona jest do wysokości wkładów do spółki (wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności).

Wnioskodawca przystąpił do Spółki w charakterze wspólnika z ograniczoną odpowiedzialnością (odpowiednika polskiego komandytariusza). Wnioskodawca uczestniczy w zyskach Spółki w proporcji określonej w umowie Spółki.

Spółka nabyła akcje spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą w Luksemburgu (dalej: spółka luksemburska). Następnie Spółka sprzedała akcje spółki luksemburskiej. W efekcie tej transakcji Spółka zrealizowała zysk, który został wypłacony wspólnikom (w tym Wnioskodawcy) z uwzględnieniem stopnia ich udziału w zyskach.

W związku z powyższym Wnioskodawca chciałby potwierdzić zasady opodatkowania otrzymanych przychodów na gruncie ustawy o PIT oraz umowy o UPO.

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem działalności spółki osobowej z siedzibą w Niemczech jest nabywanie, zarządzanie i zbywanie akcji spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą w Luksemburgu. Fakt ten znajduje również potwierdzenie w treści umowy spółki osobowej z siedzibą w Niemczech.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z posiadanym udziałem w Spółce, Wnioskodawca posiada na terytorium Niemiec zakład w rozumieniu postanowień umowy o UPO?
2.  Czy przychód podatkowy Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży przez Spółkę akcji w spółce luksemburskiej powinien zostać przypisany do zakładu Wnioskodawcy w Niemczech, będącego skutkiem posiadania przez Wnioskodawcę udziału w Spółce, zgodnie z postanowieniami umowy o UPO?
3.  Czy do dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę poprzez zakład na terytorium Niemiec, wynikający z faktu posiadania przez Wnioskodawcę udziału w Spółce, zastosowanie znajduje art. 24 ust. 2 lit. a) umowy o UPO, co oznacza, iż dochody te są opodatkowane wyłącznie na terytorium Niemiec i w związku z tym są wolne od opodatkowania na terytorium Polski?
4.  Czy transfer środków pochodzących z podziału zysku Spółki do Wnioskodawcy, w części wynikającej z udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki rodzi dla Wnioskodawcy jakiekolwiek skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych - w szczególności czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty jakiegokolwiek podatku od tych przychodów na podstawie ustawy o PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1, 2 i 4, natomiast wniosek w zakresie pytania oznaczonego nr 3, zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 1, Spółka stanowi dla Niego zakład w rozumieniu postanowień umowy o UPO, bez względu na skalę działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę oraz przez wspólników w ramach Spółki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy o UPO, określenie zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie zakład obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych (art. 5 ust. 2 umowy o UPO). Umowa o UPO przewiduje również wyłączenia z pojęcia zakładu znajdujące się w art. 5 ust. 3 i ust. 4, które nie będą miały zastosowania w przedmiotowym przypadku.

Aby zatem zakwalifikować podmiot jako zakład, musi on spełnić następujące warunki: być stałą placówką oraz służyć do prowadzenia (całkowicie lub częściowo) działalności przedsiębiorstwa.

Zgodnie z postanowieniem Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r. (Nr ), siedziba spółki osobowej spełnia przesłanki stałej placówki. Co istotne, postanowienie to zostało wydane właśnie na gruncie przepisów umowy o UPO (z Republiką Federalną Niemiec). Wnioskodawca podaje, iż w Jego przypadku Spółka, której jest wspólnikiem, ma siedzibę w Niemczech (co znajduje potwierdzenie w umowie Spółki), a zatem można stwierdzić, iż stanowi ona stałą placówkę Wnioskodawcy w Niemczech.

Drugim warunkiem, jaki musi być spełniony dla uznania podmiotu za zakład w świetle umowy o UPO, jest prowadzenie działalności przedsiębiorstwa w zakresie całkowitym lub częściowym. Takie sformułowanie - całkowite lub częściowe prowadzenie działalności przedsiębiorstwa - wskazuje, iż zakres prowadzonej działalności nie odgrywa znaczącej roli w kontekście kwalifikacji danego podmiotu jako zakładu. Bezwzględnym warunkiem jest, aby działalność była prowadzona w ramach zakładu. To jednak, czy będzie ona miała charakter częściowy czy całkowity, nie wpływa na klasyfikację podmiotu w świetle postanowień umowy o UPO. Działalnością Spółki jest inwestowanie w akcje spółki luksemburskiej, zatem powyższy warunek również jest spełniony.

Podobnie dla celów kwalifikacji Spółki jako zakładu na gruncie umowy o UPO, nie ma znaczenia skala działalności operacyjnej prowadzonej w ramach Spółki. Umowa o UPO nie zawiera takiej przesłanki.

Według Wnioskodawcy, niezależnie od powyższej analizy, zauważyć należy, iż zarówno doktryna jak i organy podatkowe co do zasady, kwalifikują wszystkie spółki osobowe jako zakład wspólników spółki osobowej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przedstawiona przez Niego forma prawna prowadzenia działalności gospodarczej w postaci odpowiednika polskiej spółki komandytowej, jest transparentna dla celów podatkowych (również na gruncie prawa niemieckiego).

Zatem, z perspektywy polskiego prawa podatkowego Spółka powinna być traktowana w sposób tożsamy do spółek osobowych. Oznacza to, iż prowadzenie działalności przez Niego za pośrednictwem takiej Spółki, będzie kwalifikowane w świetle umowy o UPO jako posiadanie zakładu na terytorium Niemiec.

Wnioskodawca wskazuje, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w następujących indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

*   Interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu \`(\`(...)\`)\`

*   Interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (

*   Interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie \`(\`(...)\`)\`.

Także w komentarzu do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami pod red. Dr Marcina Jamrożego i dr Adriana Cloera (wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, art. 7 str. 115), zostało wskazane, że działalność gospodarcza wykonywana przez spółkę osobową stanowi zakład – przy założeniu, że zostały spełnione przesłanki jego powstania określone w art. 5.

Podobne wnioski znaleźć można w publikacji pt. Model Konwencji OECD Komentarz (red. B. Brzeziński, Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010, str. 734), w której stwierdzono: „W związku z transparentnością spółek osobowych, udział w spółce osobowej stanowi formę prowadzenia działalności gospodarczej jej wspólników. W konsekwencji jeśli zostaną spełnione pozostałe przesłanki uznania za stały zakład (tj. posiadanie placówki oraz stałość prowadzenia działalności), spółka osobowa może funkcjonować jako stały zakład dla każdego z jej wspólników.”

Wnioskodawca stwierdza, iż w świetle powyższych rozważań uznać należy, iż Spółka, której jest wspólnikiem, stanowi zakład w świetle postanowień umowy o UPO. Z tego względu nie powinno budzić wątpliwości, iż posiada On zakład na terytorium Niemiec.

Odnośnie natomiast pytania nr 2, Wnioskodawca uważa, iż przychód podatkowy z tytułu zbycia akcji przez Spółkę powinien zostać przypisany do Jego zakładu w Niemczech, będącego skutkiem posiadania przez Niego udziału w Spółce, zgodnie z postanowieniami umowy o UPO.

Kwestie dotyczące zasad ustalania zysków zakładu zostały ustalone w art. 7 ust. 2 umowy o UPO. Zgodnie z tym przepisem „jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem”.

Według Wnioskodawcy, zauważyć należy, iż akcje w spółce luksemburskiej stanowią część majątku Spółki, a nie majątku jej wspólników, nie są zatem również częścią Jego majątku. Wynika to z faktu, iż wspólnik i spółka osobowa stanowią dwa odrębne podmioty prawne. Jeżeli więc dany element wchodzi w skład majątku spółki osobowej, nie stanowi tym samym przedmiotu własności wspólnika. W ten sposób w prawie cywilnym zarysowana jest odrębna podmiotowość spółki osobowej i jej wspólników.

Z tego też względu akcje należą wyłącznie do Spółki i dlatego tylko ona jest uprawniona do pobierania z nich jakichkolwiek korzyści lub zysków z ich sprzedaży. Na tej podstawie akcje spółki luksemburskiej przypisać należy Spółce. W konsekwencji, również dochody z tych udziałów przynależą Spółce.

Wnioskodawca stwierdza, iż skoro akcje w spółce luksemburskiej stanowiły część majątku Spółki, a Spółka jest kwalifikowana jako Jego zakład na terytorium Niemiec w rozumieniu umowy o UPO, to zysk ze sprzedaży akcji uzyskany przez Spółkę, powinien być przypisany Jego zakładowi na terytorium Niemiec.

Odnośnie pytania nr 4, Wnioskodawca uważa, iż transfer środków pochodzących z podziału zysku Spółki do Niego, w części wynikającej z Jego udziału w zyskach Spółki i zgodnie z umową Spółki, nie rodzi dla Niego skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Na gruncie postanowień umowy o UPO, Jego dochody z tytułu udziału w Spółce regulowane będą postanowieniami art. 7 tej umowy, zgodnie z którym Republice Federalnej Niemiec przysługuje prawo opodatkowania dochodów osiąganych przez zakład. Powyższa kwalifikacja dotyczy całości Jego dochodów z tytułu udziału w zyskach Spółki.

Jak się podkreśla w doktrynie prawa międzynarodowego, dochody bierne są opodatkowane jako zyski stałego zakładu w sytuacji, gdy prawa majątkowe generujące te dochody (tj. udziały/akcje, wierzytelności, patenty, itp.), są efektywnie związane z takim stałym zakładem. Związek ten, będzie zachodził przede wszystkim, gdy wspomniane prawa lub rzeczy będą wykazane po stronie aktywów w bilansie stałego zakładu, a taka sytuacja istnieje w przypadku Spółki.

Przepis art. 24 ust. 2 lit. a) do umowy o UPO, wyklucza jednoznacznie możliwość opodatkowania przez Polskę transferu środków z zysku Spółki otrzymanego przez Wnioskodawcę. Ten przepis umowy o UPO znajduje swoje odzwierciedlenie w przepisie art. 27 ust. 8 ustawy o PIT. Nie powinno zatem budzić wątpliwości, iż transfer środków do Wnioskodawcy, jest neutralny pod względem podatkowym. Także przepisy ustawy o PIT nie pozwalają na opodatkowanie tych środków.

Podsumowując zatem, przychód Wnioskodawcy z tytułu udziału w Spółce powstaje z chwilą uzyskania przychodu przez Spółkę. Przychód ten na mocy postanowień umowy o UPO podlega opodatkowaniu tylko w Niemczech. W rezultacie, w Polsce przychód ten nie podlega opodatkowaniu ani w momencie otrzymania zysku przez Spółkę, ani w momencie wypłaty tego zysku wspólnikowi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia organów podatkowych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.