Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.369.2025.2.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-02
Teza: Sprzedaż nieruchomości; gospodarstwo rolne nabyte w
spadku.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne
grunty-grunty rolne
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
spadek
spadek-dział spadku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 5
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 28

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 kwietnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła
    go Pani pismem z 27 kwietnia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest
    następująca:
    Opis stanu faktycznego i jego uzupełnienie
    Pani rodzice byli właścicielami stawów hodowlanych i grobli przynależących do tych
    stawów w województwie (...). Po śmierci ojca w 2022 roku na podstawie poświadczenia
    dziedziczenia nabyła Pani spadek, w którego skład wchodziły stawy i groble. W wyniku
    działu spadku, który został przeprowadzony w 2023 r. stała się Pani wraz z bratem
    jedynymi właścicielami stawów i grobli. W styczniu 2025 r. sprzedała Pani część tych
    stawów hodowlanych oraz przynależące do nich groble rolnikowi. Załączyła Pani akt
    sprzedaży tych gruntów rolnych (współwłaścicielem był Pani brat – (AA), któremu udzieliła
    Pani pełnomocnictwa do sprzedaży w Pani imieniu), dział spadku, poświadczenie
    dziedziczenia i potwierdzenie uiszczenia opłaty.
    Z tego co Pani wiadomo stawy i groble weszły w posiadanie Pani ojca na mocy podziału
    rolniczej spółdzielni produkcyjnej w (...), w której Pani ojciec pracował i był członkiem. W
    latach 90-tych spółdzielnia się przekształciła i nastąpił podział ziemi rolnej, stawów i grobli
    między członków spółdzielni. Od początku wejścia w posiadanie stawów rodzice zajmowali
    się hodowlą karpi. Zgodnie z (...) Pani ojciec nabył do majątku osobistego nieruchomości
    stanowiące działki gruntu o numerach 1 i 2 na podstawie umowy kupna sprzedaży. Data
    widniejąca w KW to 21 sierpnia 1996 r. Zgodnie z KW (...) Pani ojciec nabył do majątku
    osobistego udział wynoszący 301/1260 części we współwłasności nieruchomości
    stanowiącej działkę gruntu numer 3 na podstawie umowy sprzedaży z 20 lutego 1998 r.
    oraz umowy darowizny z 29 stycznia 1999 r. Zgodnie z KW (...) Pani ojciec nabył do
    majątku osobistego udział wynoszący 77/180 części we współwłasności nieruchomości
    stanowiącej działkę gruntu numer 3 na podstawie umów sprzedaży z 27 kwietnia 1993 r.,
    15 grudnia 1994 r. oraz 21 sierpnia 1996 r. Zgodnie z KW (...) Pani ojciec nabył do majątku
    osobistego udział wynoszący 280/560 części we współwłasności nieruchomości
    stanowiącą działkę gruntu numer 4 na podstawie umów sprzedaży z 27 kwietnia 1993 r. i
    21 sierpnia 1996 r. Według ksiąg wieczystych ojciec nabył stawy i groble do majątku
    osobistego, ale rodzice nie mieli rozdzielności majątkowej. W dziale spadku brała udział
    Pani matka (BB, Pani brat (AA) i Pani. Wartość majątku otrzymanego w wyniku działu
    spadku nie mieściła się w wartości majątku, jaki przysługiwał Pani w spadku. Po dziale
    spadku dostaliście z bratem części udziału spadku matki. Nie nastąpiły spłaty ani dopłaty
    między spadkobiercami. Nie nastąpiło zniesienie współwłasności między Panią a Pani
    bratem. Sprzedawane stawy i groble wchodziły w skład gospodarstwa rolnego. Był płacony
    podatek rolny. Działki 1 i 2 są oznaczone w księdze wieczystej jako grunty pod stawami
    (Wsr-PsIII), działka 3 to Pastwiska trwałe (PsV), działka 4 to grunty zadrzewione i
    zakrzewione (Lzr-PSIII) i grunty pod stawami (Wsr-PSIII). Stawy i groble nie utraciły
    charakteru rolnego. Nabywcy w akcie notarialnym oświadczyli, że nabyte nieruchomości
    powiększą ich gospodarstwo rolne i że gospodarstwo to będzie prowadzone przez nich
    przez okres co najmniej 5 lat. Cel zakupu został określony - zwiększenie aktualnego
    gospodarstwa rolnego przez kupujących.

## Pytanie

Czy powinna Pani zapłacić podatek dochodowy od tej sprzedaży?
    Pani stanowisko w sprawie
    Zgodnie z zapisem w akcie notarialnym Rep.(...) z dnia 20 stycznia 2025 r. kupujący
    oświadczyli, że nieruchomości rolne przez nich nabywane wejdą w skład ich gospodarstwa
    rolnego oraz, że w wyniku nabycia na podstawie tej umowy sprzedaży zostanie

    powiększone ich gospodarstwo rolne. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są przychody
    uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład
    gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży
    gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym
    od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Źródło przychodów
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
      oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów
      – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
      zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, w przypadku
      zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed
    upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Jeżeli
    odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości miało miejsce po
    upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest
    źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze
    sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega
    opodatkowaniu.
    W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw
    określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii
    opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu
    dochodu ma moment i sposób ich nabycia.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a
    także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również,
    na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części
    oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.
    Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub
    praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do
    nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie
    której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.
    Odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku

    Według art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw
      majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym
      przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
      wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez
      spadkodawcę.
    Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli
    nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy
    zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością
    gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed
    upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.
    Z kolei art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r.
    poz. 1610) stanowi, że:
      Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną
      lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.
    Według art. 924 ustawy Kodeks cywilny:
      Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.
    Na mocy art. 925 powołanej ustawy:
      Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.
    W świetle art. 1025 § 1 ww. ustawy:
      Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez
      spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych
      sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.
    Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia począwszy od 1 stycznia 2019 r.
    nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa, o których mowa w art. 10
    ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, nabytych w drodze spadku istotne znaczenie ma ustalenie
    ich daty nabycia przez spadkodawcę.
    Odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w drodze działu spadku
    W myśl art. 10 ust. 7 powołanej ustawy:
      Nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c,
      odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości
      lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości
      przysługującego podatnikowi udziału w spadku.
    Stosownie do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego:
      Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego
      stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu
      zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są
      współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.
    Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy:
      Istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą
      do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą
      wszystkich spadkobierców.
    Stosownie do art. 1037 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:
      Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi
      spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze

      spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być
      zawarta w formie aktu notarialnego.
    Dział spadku odbywa się według tych samych zasad co zniesienie współwłasności w
    częściach ułamkowych (art. 210 # 212 w związku z art. 1035 Kodeksu cywilnego).
    Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku
    spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane
    poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku
    spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku
    stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom.
    Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej
    przypadających poszczególnym spadkobiercom.
    Dział spadku jest czynnością dokonywaną wyłącznie między samymi spadkobiercami
    dziedziczącymi po tym samym spadkodawcy. Dział spadku jest czynnością wtórną,
    wynikającą z podziału majątku spadkowego, a zatem nie jest tą samą czynnością co
    zniesienie współwłasności.
    Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego
      Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom
      (współwłasność).
    W myśl art. 210 ww. ustawy:
      Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. (...)
    Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są
    współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.
    W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego:
      Zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy
      nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z
      obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży
      rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów
      współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc
      jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu
      cechy wspólności.
    Jednym ze sposobów działu spadku jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między
    współwłaścicielami. W rezultacie w wyniku działu spadku dochodzi do nowego
    ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.
    Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej
    (podzielonej) rzeczy współwłasności.
    Dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał
    byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat.
    O tym, czy w wyniku działu spadku doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany
    udział decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni.
    Co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego
    działu spadku podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale
    przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem, jeżeli przy
    dokonaniu działu spadku wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed
    działem spadku oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze
    działu spadku dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.
    Biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego,
    nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli
    w wyniku dokonanego działu spadku lub zniesienia współwłasności, jeśli:

        podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
        wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku
        wspólnym.
    Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku lub zniesienie
    współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W
    takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w
    nieruchomości. Jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w
    wyniku działu lub zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej
    osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i
    dopłat.
    Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do
    czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.
    Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
    Z opisu sprawy wynika, że po śmierci ojca w 2022 roku na podstawie poświadczenia
    dziedziczenia nabyła Pani spadek, w którego skład wchodziły stawy i groble. W wyniku
    działu spadku, który został przeprowadzony w 2023 r. stała się Pani wraz z bratem
    jedynymi właścicielami stawów i grobli. W dziale spadku brała udział Pani matka, Pani brat
    i Pani. Wartość majątku otrzymanego w wyniku działu spadku nie mieściła się w wartości
    majątku, jaki przysługiwał Pani w spadku. Po dziale spadku dostaliście z bratem części
    udziału spadku matki. Nie nastąpiły spłaty ani dopłaty między spadkobiercami. Nie
    nastąpiło zniesienie współwłasności między Panią a Pani bratem. Sprzedawane stawy i
    groble wchodziły w skład gospodarstwa rolnego.
    Zatem, udziały w nieruchomości stanowiącej stawy i groble nabyła Pani w różny sposób
    oraz w różnych datach, a mianowicie:
        2022 r. nabyła Pani udziały w nieruchomości w spadku po zmarłym ojcu;
        2023 r. nabyła Pani udziały w nieruchomości w związku z dokonaniem działu
        spadku.
    Do określenia skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości, który nabyła
    Pani w drodze spadkobrania ma zastosowanie ma art. 10 ust. 5 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie ma moment nabycia przez
    spadkodawcę.
    Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że nieruchomość Pani spadkodawca
    (ojciec) nabył w latach 90-tych.
    Zatem sprzedaż przez Panią udziału w nieruchomości, którą nabyła Pani w spadku, nie
    stanowi dla źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od
    osób fizycznych. Sprzedaż nastąpiła bowiem niewątpliwie po upływie pięciu lat, licząc od
    końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości przez Pani
    spadkodawcę.
    Natomiast sprzedaż w styczniu 2025 roku przez Panią udziału w nieruchomości nabytego
    w 2023 r. stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych. Transakcja sprzedaży tych udziałów zostanie
    dokonana bowiem przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w
    którym nastąpiło nabycie poszczególnych udziałów, podlega więc opodatkowaniu
    podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
    Z art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a)- c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
      różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw
      określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
      powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt
      1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie
    określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty
    odpłatnego zbycia.
    Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w
    ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za
    koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie
    wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do
    skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do
    takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez
    rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki
    związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty
    sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym
    zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia,
    lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.
    Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną
    nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
    W świetle art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust.
      1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia
      lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane
      nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie
      ich posiadania.
    Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny
      sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
      majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku
      od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa
      przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej
      wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od
      spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w

      drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia
      poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w
      takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada
      łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary
      spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika
      długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i
      polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił
      roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu
      odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.
    Jak wynika z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
      VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Z kolei stosownie do treści art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie
      podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło
      nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku
      poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu
      odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w
      okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego
      okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu
      Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.
    Jak stanowi art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek
      dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
      2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Natomiast stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    W związku z powyższym, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy
    przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ww. ustawy) oraz kosztami
    uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy).
    Jednakże od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku
    dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub
    udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie
    dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym
    odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.
    Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia
      nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład
      gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego
      zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.
    Zgodnie z art. 2 ust. 4 cytowanej ustawy:

      Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo
      rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2024
    r. poz. 1176 ze zm.):
      Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej
      powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub
      znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki
      organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.
    Stosownie do treści art. 1 wskazanej ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji
      gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie
      działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
    W celu ustalenia, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co
    decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży
    gruntów - należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju,
    Pracy i Technologii w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 27 lipca 2021 r. (Dz. U.
    z 2021 r. poz. 1390 ze zm.).
    Zgodnie z § 8 wskazanego rozporządzenia:
      1. użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:
      1) grunty rolne;
      2) grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione;
      3) grunty zabudowane i zurbanizowane;
      4) grunty pod wodami;
      5) tereny różne.
      2. W przypadku użytków, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, w ewidencji wykazuje się
      także klasy bonitacyjne ustalone zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art.
      26 ust. 1 ustawy.
      Stosownie natomiast do treści § 9 tego rozporządzenia:
      - grunty rolne, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 1, dzielą się na:
      1. użytki rolne, do których zalicza się:
      a. grunty orne, oznaczone symbolem R,
      b. łąki trwałe, oznaczone symbolem Ł,
      c. pastwiska trwałe, oznaczone symbolem Ps,
      d. sady, oznaczone symbolem S,
      e. grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem Br,
      f. grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem Lzr,
      g. grunty pod stawami, oznaczone symbolem Wsr,
      h. grunty pod rowami, oznaczone symbolem W;
      2. nieużytki, oznaczone symbolem N.
    Z treści powołanych przepisów wynika, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art.
    21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od
    łącznego spełnienia następujących przesłanek:

        zbywane grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako
        grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty
        pod stawami, grunty pod rowami oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na
        użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności
        gospodarczej innej niż działalność rolnicza,
        muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. obszar gruntów o łącznej powierzchni
        przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub
        znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki
        organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej) lub jego część
        składową,
        grunty nie mogą utracić wskutek odpłatnego zbycia rolnego charakteru.
    Jeżeli zatem zostaną zachowane te warunki, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia
    nieruchomości będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego.
    Wyjaśnić należy, że podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne
    jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia
    będących własnością lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, gruntów
    sklasyfikowanych jako użytki rolne, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej
    innej niż działalność rolnicza, przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowią one
    gospodarstwo rolne w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ustawy o podatku rolnym. W
    sytuacji, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo
    rolne.
    Poza tym, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych jest konieczność zachowania charakteru
    rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego
    gruntu decydujący jest przede wszystkim:
        cel jego nabycia,
        faktyczny zamiar nabywcy, co do dalszego przeznaczenia nieruchomości (bądź inne
        okoliczności związane z daną transakcją).
    Wykładnia celowościowa art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych wskazuje, że zamiarem ustawodawcy nie było objęcie zwolnieniem wszystkich
    przychodów z odpłatnego zbycia gospodarstw rolnych, a jedynie takich, które zbywca
    wykorzystywał w swojej działalności rolniczej, następnie sprzedał w tym samym celu – do
    wykorzystywania w działalności rolniczej nabywcy. Świadczy o tym bezspornie przesłanka
    negatywna zwolnienia zawarta w treści tego przepisu po średniku (utrata charakteru
    rolnego gruntów).
    Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych używa określenia „w związku” i nie definiuje, co należy rozumieć przez to
    pojęcie. Niewątpliwie więc chodzi mu o językowe, potoczne rozumienie tego pojęcia.
    Oznacza to, że chodzi o każdy związek, w następstwie którego grunty tracą swój charakter
    rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni,
    rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy
    też będący skutkiem sprzedaży. Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze
    sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności
    powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu
    znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie formalnoprawne związane z charakterem
    gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć

    zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne
    podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową,
    wskazują na to, że kupuje nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej na cele inne niż
    rolne.
    Oceniając spełnienie przesłanki dotyczącej zachowania charakteru rolnego gruntu należy
    zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego
    przeznaczenia nieruchomości. Zamiar ten wynikać może z charakteru działalności
    prowadzonej przez nabywcę, jak również innych okoliczności związanych z daną
    transakcją. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą
    może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może również nastąpić dopiero w
    przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy powinny być świadome celu
    zakupu i przeznaczenia gruntów.
    O utracie charakteru rolnego gruntów świadczy wyłączenie tych gruntów z produkcji
    rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, niezależnie od
    statusu prawnego tych gruntów i zmian w stosownych ewidencjach i dokumentach. Przy
    ocenie utraty charakteru rolnego nie jest zatem podważany czy kwestionowany status
    prawny gruntów, lecz ocenie podlega całokształt okoliczności faktycznych, które mogą
    świadczyć o utracie ich rolnego sposobu użytkowania. Nie przesądza o tym wyłącznie
    oświadczenie kupującego, bowiem decydującymi w tym względzie są okoliczności
    faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do ich wykorzystywania. Przykładowo, nabycie
    gruntów powinno nastąpić w celu utworzenia gospodarstwa rolnego bądź jego
    powiększenia.
    Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że ocena spełnienia przesłanek zwolnienia
    wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    musi uwzględnić wszystkie, znane w dniu dokonywania sprzedaży, okoliczności dotyczące
    sposobu wykorzystywania gruntu przez nabywcę, w tym również obiektywnie i
    niewątpliwie wskazujące na to, że w wyniku sprzedaży charakter gruntu ulegnie zmianie.
    O możliwej zmianie charakteru gruntu mogą świadczyć takie okoliczności jak: położenie
    sprzedanej nieruchomości, jej wielkość, przydatność do działalności rolniczej po
    sprzedaży, rodzaj działalności prowadzonej przez nabywcę itp. Samo zaś oświadczenie
    nabywcy o włączeniu nabywanej działki do gospodarstwa rolnego złożone w akcie
    notarialnym w świetle okoliczności faktycznych może okazać się niemiarodajne i
    niewystarczające dla zastosowania zwolnienia (zob. wyrok NSA z 22 maja 2015 r., sygn. II
    FSK 378/14).
    W analizowanej sprawie wskazała Pani, że nieruchomości stanowiące stawy i groble w
    momencie sprzedaży wchodziły w skład gospodarstwa rolnego i w związku ze sprzedażą
    grunty nie utracą charakteru rolnego.
    Skoro więc, w niniejszej sprawie nieruchomości w związku ze sprzedażą nie utracą
    charakteru rolnego, uznać należy, że przychód uzyskany z tej sprzedaży dotyczący udziału
    nabytego przez Panią w 2023 r. w dziale spadku będzie korzystał ze zwolnienia
    wynikającego z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Pani stanowisko w ww. zakresie jest prawidłowe.
    Natomiast sprzedaż udziału w nieruchomości nabytego w spadku nie stanowi źródła
    przychodu z uwagi na upływ 5 - letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem do sprzedaży tego udziału w
    nieruchomości nie znajduje zastosowanie ww. zwolnienie przedmiotowe.
    W związku z powyższym Pani stanowisko w tej części jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku odpłatnego zbycia nie utraciła charakteru
    rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania

    podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc
    to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia,
    czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w
    postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu
    podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia
    dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o
    stan faktyczny opisany przez wnioskodawcę. Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla
    zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, spełnione muszą
    być te same przesłanki określone w tym przepisie.
    Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosuje się Pani do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.