Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.532.2023.1.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-14
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją Projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z realizacją działań przewidzianych zakresem Projektu oraz planowanych do objęcia zakresem Projektu po podpisaniu aneksu do umowy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
---------------------------------------------

Miasto A (dalej: Miasto lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Miasto wykonuje zadania, do których zostało powołane, na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm. – dalej: u.s.g). Miasto wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane jednostki organizacyjne. Jednostki organizacyjne działają na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.).

Jednostkami organizacyjnymi Miasta są m.in. przedszkola, szkoły, żłobki (dalej: jednostki). Zgodnie z art. 33 ust. 1 u.s.g., wójt (prezydent) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy (miasta). Urząd Miejski w A (jednostka budżetowa Miasta, dalej: Urząd) składa się z komórek organizacyjnych (departamentów, biur, zarządów) wykonujących zadania przypisane im w Regulaminie Organizacyjnym Urzędu, wprowadzonym zarządzeniem Prezydenta Miasta A. Regulamin określa organizację i zasady funkcjonowania Urzędu, zgodnie z art. 33 ust. 2 u.s.g.

Miasto realizuje zadania własne, do których należą m.in. sprawy z zakresu poprawy jakości środowiska (np. poprzez zmniejszenie ilości zużytej energii ze źródeł konwencjonalnych). Zadania z powyższego zakresu realizuje m.in. Biuro (…), funkcjonujące w strukturze Urzędu. W ramach czynności wykonywanych przez Miasto (działające poprzez swój Urząd) można wyróżnić:

a) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;

b) czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;

c) czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), Miasto od 1 stycznia 2017 r. wprowadziło centralizację rozliczeń podatku VAT ze swoimi jednostkami i zakładami budżetowymi. Stowarzyszenie (…) (dalej: S), którego Miasto jest członkiem, 22 września 2023 r. podpisało umowę o dofinansowanie realizacji projektu pn.: „(…)” (dalej: Projekt), w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…). Przedsięwzięcie jest realizowane przez S – Lidera Projektu oraz partnerów – gminy (…) (zwane dalej: B): (…).

Projekt dotyczy sfinansowania zamontowania na/w (\`(...)\`) budynkach użyteczności publicznej instalacji opartych na odnawialnych źródłach energii, m.in. ogniw fotowoltaicznych oraz pompy ciepła na terenie 8 gmin z B. Urządzenia są/będą usytuowane na budynkach lub w gruncie, stanowiącym własność danej gminy. Wyprodukowana energia będzie wykorzystywana wyłącznie do celów publicznych, w tym usług świadczonych na rzecz mieszkańców. Efektami realizacji Projektu będzie m.in. zmniejszenie ilości zużytej energii ze źródeł konwencjonalnych na rzecz m.in. energii słonecznej. Na potrzeby realizacji Projektu (…) została zawarta Umowa o partnerstwie, regulująca zasady współpracy stron przy przygotowaniu i realizacji Projektu. Umowa o partnerstwie zawarta została na okres przygotowania i realizacji Projektu oraz na okres zapewnienia jego trwałości, wymagany prawem. Po stronie Miasta oraz pozostałych partnerów pozostanie utrzymanie infrastruktury wybudowanej w ramach Projektu. Zgodnie z zakresem Projektu na terenie Miasta wsparciem zostanie objętych 12 poniżej wymienionych obiektów użyteczności publicznej, tj.:

· budynek Urzędu (…),

· Przedszkole 1,

· Zespół Szkół Ogólnokształcących (…),

· Szkoła Podstawowa nr 1,

· Szkoła Podstawowa nr 2,

· Szkoła Podstawowa nr 3,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1,

· Przedszkole Samorządowe nr 2,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1,

· Liceum Ogólnokształcące,

· Zespół Szkolno-Przedszkolnego nr 3,

· Zespół Szkolno-Przedszkolnego nr 4.

Projekt zakłada zainstalowanie na dachach wskazanych obiektów systemów fotowoltaicznych. Poziom dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020 będzie wynosił 85% wydatków kwalifikowalnych, a wkład własny Miasta wyniesie 15% wydatków kwalifikowalnych. Miasto będzie zobowiązane do pokrycia ze środków własnych wszystkich wydatków niekwalifikowalnych w ramach realizowanych w Projekcie zadań. Miasto będzie w całości ponosiło koszty inwestycji do momentu zakończenia realizacji inwestycji i jej rozliczenia gwarantując, że po zakończeniu realizacji Projektu nie zostaną wprowadzone zasadnicze zmiany w charakterze Projektu (w szczególności w okresie trwałości Projektu). Ponadto utrzymane zostaną cele Projektu.

Obiekty użyteczności publicznej objęte Projektem stanowią własność Miasta, a 11 z nich przekazane zostało dla ww. jednostek w nieodpłatny trwały zarząd.

Nabywane w ramach realizacji Projektu towary i usługi będą wykorzystywane przez ww. jednostki do czynności niepodlegających ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm. – dalej: ustawa o VAT) oraz do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Działalność prowadzona w budynkach jednostek objętych Projektem to:

1\. Przedszkole Samorządowe nr 1, które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

2\. Zespół Szkół Ogólnokształcących (…) który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń, krótkoterminowe zakwaterowanie, wypożyczenie sprzętu narciarskiego i rowerów) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

3\. Szkoła Podstawowa nr 1, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

4\. Szkoła Podstawowa nr 2, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

5\. Szkoła Podstawowa nr 3, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń, boiska) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

6\. Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1, który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

7\. Przedszkole Samorządowe nr 2, które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

8\. Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1, który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

9\. Liceum Ogólnokształcące (…), które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

10\. Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 3, który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

11\. Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 4, który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%.

12\. Natomiast budynek Urzędu (…) wykorzystywany jest na potrzeby departamentów Urzędu i służy zarówno działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z podatku VAT jak i niepodlegającej ustawie o VAT (w budynku znajdują się m.in. pomieszczenia magazynowe, w których przechowywane są sprzęty oraz materiały służące Miastu do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z podatku VAT i działalność niepodlegającej ustawie o VAT, portiernia oraz Biuro (…)). Wartości wskaźników wstępnych wyliczonych dla Urzędu na rok 2023 to: prewspółczynnik – 31%, współczynnik – 92%.

Dodatkowo Miasto jest w trakcie przygotowywania dokumentów związanych z podpisaniem aneksu do umowy o dofinansowanie, rozszerzającego zakres Projektu o włączenie pięciu dodatkowych jednostek, tj.:

1\. Szkoły Podstawowej nr 4, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

2\. Zespołu Szkół (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (m.in. najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

3\. Szkoły Podstawowej nr 5, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

4\. Zespołu Placówek Oświatowych (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (m.in. najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 6%;

5\. Żłobka Miejskiego (…), który nie prowadzi ani działalności zwolnionej ani opodatkowanej podatkiem VAT, a jedynie działalność niepodlegającą ustawie o VAT, tj.: działalność statutowa (działalność w zakresie opieki nad dziećmi w wieku do lat 3), w związku z czym dla jednostki nie jest obliczany prewspółczynnik ani współczynnik.

Miasto poniosło już część wydatków związanych z realizacją Projektu oraz dokonało odliczenia podatku naliczonego od faktur dot. zakupu towarów i usług, dotyczy to:

· instalacji paneli fotowoltaicznych na budynkach: (…)

· wykonania dokumentacji projektowej dla budowy instalacji fotowoltaicznej na budynkach: (…).

Faktury dokumentujące zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego Projektu zostały wystawione oraz będą wystawiane na Miasto.

Efekty realizacji Projektu w odniesieniu do obiektów użyteczności publicznej objętych Projektem będą wykorzystywane w szczególności do prowadzonej przez nie zarówno działalności statutowej, jak i działalności gospodarczej opisanej powyżej. Z uwagi na to, iż Projekt dotyczy m.in. montażu na dachach wskazanych obiektów systemów fotowoltaicznych, nie jest możliwe przypisanie zakupionych w ramach Projektu towarów i usług odrębnie do każdego rodzaju działalności prowadzonej przez ww. jednostki oraz Urząd.

Ponadto, Miasto nie ma możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakupywane w ramach Projektu towary i usługi, odrębnie do czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT oraz czynności niedających prawa do odliczenia wskazanym jednostkom. Wynika to z charakteru zadań przewidzianych do realizacji w ramach Projektu.

Na potrzeby realizacji dotychczasowych zadań w Projekcie, Miasto dysponuje Interpretacją Indywidualną (…).

### Pytanie

Czy Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało pełne lub częściowe prawo do dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z realizacją działań przewidzianych zakresem Projektu oraz planowanych do objęcia zakresem Projektu po podpisaniu aneksu do umowy o dofinansowanie, a polegających na opracowaniu dokumentacji technicznej oraz zakupie i zamontowaniu instalacji opartych na odnawialnych źródłach energii (tj. ogniw fotowoltaicznych) na budynkach użyteczności publicznej, znajdujących się na terenie Miasta, tj.:

· Przedszkole Samorządowe nr 1,

· Szkoła Podstawowa nr 4,

· Szkoła Podstawowa nr 2,

· Szkoła Podstawowa nr 3,

· Przedszkole Samorządowe nr 2,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1,

· Szkoła Podstawowa nr 5,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 3,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 4,

· Zespół Szkół Ogólnokształcących (…),

· Szkoła Podstawowa nr 1,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1,

· Liceum Ogólnokształcące (…),

· Zespół Szkół (…),

· Zespół Placówek Oświatowych (…),

· Żłobek Miejski (…) oraz

· budynek Urzędu (…)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czynny podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w sytuacji kiedy zachodzi powiązanie pomiędzy zakupami towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe objęte centralizacją rozliczeń podatku VAT działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jednostki obliczają zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym sposobem określenia proporcji (dalej: prewspółczynnik).

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 90 ust. 1-4 ustawy o VAT, w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych VAT oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, jednostki dokonują odliczenia podatku naliczonego poprzez zastosowanie proporcji obliczonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT (dalej: współczynnik).

Natomiast w przypadku wykonywania w ramach swojej działalności czynności wyłącznie niepodlegających ustawie o VAT lub czynności zwolnionych z VAT, jednostki nie dokonują odliczeń. Zgodnie z przytoczonym stanem faktycznym działalność prowadzona przez ww. jednostki jest związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i niepodlegającymi ustawie o VAT, a Urzędu z czynnościami: niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi z podatku VAT.

Miastu przysługuje odliczenie podatku VAT proporcjonalnie przy zastosowaniu ustalonego na mocy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT prewspółczynnika oraz proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 1-4 ustawy o VAT odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej Miasta.

W związku z powyższym, stanowisko Miasta brzmi jak poniżej: w przypadku nabycia towarów i usług w wyniku realizacji działań przewidzianych w Projekcie, oraz planowanych do włączenia do Projektu po podpisaniu aneksu do umowy o dofinansowanie, o których mowa w opisie stanu faktycznego, a które w przypadku jednostek organizacyjnych Miasta, zostaną im następnie przekazane, tj.:

· Przedszkole Samorządowe 1,

· Szkoła Podstawowa nr 4,

· Szkoła Podstawowa nr 2,

· Szkoła Podstawowa nr 3,

· Przedszkole Samorządowe nr 2,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1,

· Szkoła Podstawowa nr 5,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 3,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 4,

· Zespół Szkół Ogólnokształcących (…),

· Szkoła Podstawowa nr 1,

· Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1,

· Liceum Ogólnokształcące (…),

· Zespół Szkół (…),

· Zespół Placówek Oświatowych (…) oraz

· budynek Urzędu (…)

i będą wykorzystywane przez nie zarówno do działalności gospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, oraz w przypadku Urzędu również zwolnionej z podatku VAT, Miastu przysługuje/będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur za nabycie usług i towarów związanych z realizacją działań przewidzianych w Projekcie.

W przypadku Urzędu Miasto dokona odliczenia podatku VAT naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika i współczynnika, a w odniesieniu do pozostałych ww. jednostek odpowiednio, obliczonych dla nich prewspółczynników.

Natomiast dla Żłobka Miejskiego (…), w związku z tym, że nie prowadzi on ani działalności zwolnionej ani opodatkowanej podatkiem VAT, a jedynie działalność niepodlegającą ustawie o VAT, tj.: działalność statutowa wynikającą z ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3, prewspółczynnik ani współczynnik nie jest obliczany. Mając na względzie powyższe w przypadku tej jednostki Miastu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur za nabycie usług i towarów związanych z realizacją działań przewidzianych w Projekcie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz art. 90 ustawy.

W oparciu o art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Na podstawie art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Na podstawie art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem, które w myśl § 1:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostce budżetowej – rozumie się przez to utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową.

Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/ DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Według § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Sposób określenia proporcji w przypadku jednostki budżetowej powinien zostać ustalony według wzoru:

X = A x 100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto, w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy:

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Należy wskazać, że na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z opisu sprawy wynika, że Stowarzyszenie (…) (dalej: S), którego Miasto jest członkiem, podpisało umowę o dofinansowanie realizacji projektu pn.: „(…)” (dalej: Projekt). Na potrzeby realizacji Projektu została zawarta Umowa o partnerstwie regulująca zasady współpracy stron przy przygotowaniu i realizacji Projektu. Projekt zakłada zainstalowanie systemów fotowoltaicznych na dachach obiektów znajdujących się na terenie Miasta. Działalność prowadzona w budynkach jednostek objętych Projektem to:

1\. Przedszkole Samorządowe nr 1, które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

2\. Zespół Szkół Ogólnokształcących (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń, krótkoterminowe zakwaterowanie, wypożyczenie sprzętu narciarskiego i rowerów) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

3\. Szkoła Podstawowa nr 1, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

4\. Szkoła Podstawowa nr 2, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

5\. Szkoła Podstawowa nr 3, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń, boiska) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

6\. Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1, który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

7\. Przedszkole Samorządowe nr 2, które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

8\. Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1, który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

9\. Liceum Ogólnokształcące (…), które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

10\. Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 3, który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

11\. Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 4, który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%.

12\. Natomiast budynek Urzędu (…) wykorzystywany jest na potrzeby departamentów Urzędu i służy zarówno działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z podatku VAT jak i niepodlegającej ustawie o VAT (w budynku znajdują się m.in. pomieszczenia magazynowe, w których przechowywane są sprzęty oraz materiały służące Miastu do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z podatku VAT i działalność niepodlegającej ustawie o VAT, portiernia oraz Biuro (…)). Wartości wskaźników wstępnych wyliczonych dla Urzędu na rok 2023 to: prewspółczynnik – 31%, współczynnik – 92%.

Dodatkowo Miasto jest w trakcie przygotowywania dokumentów związanych z podpisaniem aneksu do umowy o dofinansowanie, rozszerzającego zakres Projektu o włączenie pięciu dodatkowych jednostek, tj.:

1\. Szkoły Podstawowej nr 4, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

2\. Zespołu Szkół (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (m.in. najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

3\. Szkoły Podstawowej nr 5, która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

4\. Zespołu Placówek Oświatowych (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (m.in. najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 6%;

5\. Żłobka Miejskiego (…), który nie prowadzi ani działalności zwolnionej ani opodatkowanej podatkiem VAT, a jedynie działalność niepodlegającą ustawie o VAT, tj.: działalność statutowa (działalność w zakresie opieki nad dziećmi w wieku do lat 3), w związku z czym dla jednostki nie jest obliczany prewspółczynnik ani współczynnik.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu towarów i usług związanych z realizacją działań przewidzianych zakresem Projektu oraz planowanych do objęcia zakresem Projektu, polegających na opracowaniu dokumentacji technicznej oraz zakupie i zamontowaniu ogniw fotowoltaicznych.

Jak wskazano wyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że jedną z jednostek objętych Projektem będzie Żłobek Miejski (…), który prowadzi wyłącznie działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, od towarów i usług zakupionych w związku z realizacją Projektu i wykorzystywanych przez Żłobek nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. W tym przypadku nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego jakim jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Natomiast w odniesieniu do zakupów, które wykorzystywane są zarówno do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności opodatkowane) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a podatnik nie jest w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, ma on obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie. Wydatki dotyczące realizacji Projektu we wskazanym zakresie, są/będą związane zarówno z wykonywaniem przez jednostki (szkoły, przedszkola, zespoły szkolno-przedszkolne, zespół placówek oświatowych) czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Ponadto, nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości przypisania wydatków poniesionych na zrealizowane w tej części Projektu inwestycje wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez te jednostki.

W konsekwencji, w związku z realizacją Projektu w ww. zakresie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków z nim związanych powinny znaleźć zastosowanie odpowiednie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Ponadto, nabywane towary i usługi dotyczące realizacji Projektu służą/będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej za pośrednictwem Urzędu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, do czynności zwolnionych od tego podatku oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W związku z tym, są/będą Państwo zobowiązani do proporcjonalnego odliczenia podatku zgodnie z regulacjami art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a także art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

**Podsumowując, w związku z realizacją działań przewidzianych zakresem Projektu oraz planowanych do ich objęcia po podpisaniu aneksu do umowy o dofinansowanie, a polegających na opracowaniu dokumentacji technicznej oraz zakupie i zamontowaniu instalacji opartych na odnawialnych źródłach energii (tj. ogniw fotowoltaicznych) na budynkach użyteczności publicznej:**

· **nie mają/nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku VAT od zakupionych towarów i usług wykorzystywanych przez Żłobek Miejski (…);**

· **mają/będą Państwo mieli prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od zakupu tych towarów i usług wykorzystywanych przez Przedszkole Samorządowe nr 1, Szkołę Podstawową nr 4, Szkołę Podstawową nr 2, Szkołę Podstawową nr 3, Przedszkole Samorządowe nr 2, Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1, Szkołę Podstawową nr 5, Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 3, Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1, Zespół Szkół Ogólnokształcących (…), Szkołę Podstawową nr 1, Zespół Szkolno-Przedszkolny nr 1, Liceum Ogólnokształcące, Zespół Szkół (…) oraz Zespół Placówek Oświatowych (…) zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a-2h ustawy** **oraz z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.**

· **mają/będą Państwo mieli prawo do dokonania częściowego odliczenia podatku VAT od zakupu towarów i usług związanych z Projektem, a wykorzystywanych przez Urząd zgodnie z zasadami wynikającymi z regulacji art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a także art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).