Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.149.2024.3.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-06
Teza: 1) możliwości zaliczenia zwrotu z inwestycji do przychodów z zysków kapitałowych; 2) ustalenia czy zwrot z inwestycji stanowi dla Inwestora przychód podatkowy w momencie w którym roszczenie o wypłatę zwrotu z inwestycji staje się wymagalne, tj. każdorazowo z końcem ustalonego w umowie inwestycyjnej okresu rozliczeniowego; 3) ustalenia czy dokonanie wpłaty przez Inwestora na rzecz Producenta z tytułu Inwestycji stanowi dla Inwestora koszt uzyskania przychodów, który powinien zostać rozliczony proporcjonalnie do okresu czasu na jaki została zawarta Umowa inwestycyjna.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; przychód; zyski-zyski kapitałowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych-Papiery wartościowe i pochodne instrumenty finansowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 6-lit. b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3f; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 8b

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia zwrotu z inwestycji do przychodów z zysków kapitałowych;
*   ustalenia czy zwrot z inwestycji stanowi dla Inwestora przychód podatkowy w momencie w którym roszczenie o wypłatę zwrotu z inwestycji staje się wymagalne, tj. każdorazowo z końcem ustalonego w umowie inwestycyjnej okresu rozliczeniowego;
*   ustalenia czy dokonanie wpłaty przez Inwestora na rzecz Producenta z tytułu Inwestycji stanowi dla Inwestora koszt uzyskania przychodów, który powinien zostać rozliczony proporcjonalnie do okresu czasu na jaki została zawarta Umowa inwestycyjna.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 maja 2024 r. (data wpływu 29 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Inwestor” lub „Spółka”) jest odbiorcą energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym do celów VAT w Polsce i podmiotem posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce (jest polskim podatnikiem CIT).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Inwestor zamierza nabyć od producenta energii odnawialnej (dalej: „Producent”) produkt, który będzie polegał na oferowaniu inwestorom (czyli podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, do której niezbędna jest energia elektryczna), prawa (dalej: „Inwestycja”) do uzyskania w przyszłości określonego procentowo udziału w wyprodukowanej przez Producenta energii, w ustalonym w umowie okresie (dalej: „Zwrot z inwestycji”), w zamian za jednorazowe wynagrodzenia za nabycie takiego prawa.

Zwrot z inwestycji wypłacany będzie Inwestorowi w ustalonych w umowie okresach rozliczeniowych (np. tydzień, miesiąc, rok) w formie rozliczenia pieniężnego.

W praktyce, powyższe uprawnienie będzie realizowane w następujący sposób:

1) Producent zawrze z Inwestorem umowę, na mocy której Inwestor dokona na jej rzecz przelewu określonej kwoty środków pieniężnych (w kwocie pieniężnej), jako wynagrodzenie za nabycie prawa polegającego na zobowiązaniu się Producenta do przekazania Inwestorowi określonego procentowo udziału w wyprodukowanej przez Producenta energii, w ustalonym w umowie okresie rozliczeniowym;

2) Wyprodukowana przez Producenta energia w okresie rozliczeniowym zostaje sprzedana spółce powiązanej zajmującej się sprzedażą energii (dalej: „Sprzedawca”), skutkiem czego po stronie Producenta powstanie roszczenie o zapłatę przez Sprzedawcę należności za sprzedaną energię;

3) Następnie Sprzedawca sprzeda energię Inwestorowi, skutkiem czego po stronie Sprzedawcy powstanie roszczenie o zapłatę przez Inwestora należności za sprzedaną energię;

4) Po stronie Inwestora powstanie roszczenie do Producenta o wypłatę należnego mu Zwrotu z inwestycji oraz zobowiązanie wobec Sprzedawcy z tytułu zapłaty za nabytą energię;

5) W celu uregulowania zobowiązania do wypłaty Zwrotu z inwestycji, Producent poleci Sprzedawcy przekazanie należnego Producentowi wynagrodzenia Inwestorowi, na poczet wypłaty Zwrotu z inwestycji (przekaz);

6) Zobowiązanie Sprzedawcy z tytułu umowy przekazu zostanie skompensowane z wierzytelnością Sprzedawcy wobec Inwestora z tytułu sprzedaży energii, w rezultacie dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania Producenta wobec Inwestora.

W przypadku gdy wartość energii wynikająca z faktycznego zapotrzebowania Inwestora na energię elektryczną w danym okresie rozliczeniowym będzie niższa od należnego mu Zwrotu z inwestycji, różnica (dalej: „Nadwyżka”) w kwocie obliczonej w oparciu o aktualną cenę energii elektrycznej zostanie wypłacona Inwestorowi w formie przelewu środków pieniężnych.

Może zdarzyć się również sytuacja, że przysługujący Spółce Zwrot z inwestycji jest niższy niż wyniesie jego zapotrzebowanie na energię. W takiej sytuacji, Inwestor będzie musiał dokupić niezbędną ilość energii elektrycznej potrzebnej do prowadzenia działalności gospodarczej.

Planowany sposób rozliczenia można odzwierciedlić na następującym przykładzie:

1) Umowa (dalej: „Umowa inwestycyjna”) zostaje zawarta na 2 lata. Producent zobowiązuje się do przekazania Inwestorowi 10% wyprodukowanej energii w każdym miesiącu obowiązywania umowy;

2) Inwestor wpłaca Producentowi jednorazowo 2.000.000 jednostek pieniężnych w zamian za nabycie prawa do uzyskania w przyszłości (w okresie obowiązywania Umowy) 10% wyprodukowanej przez Producenta energii elektrycznej;

3) Inwestor zgłasza Producentowi zapotrzebowanie na energię w danym miesiącu. Producent sprzedaje energię Sprzedawcy. W związku ze sprzedażą, Producent wystawia Sprzedawcy fakturę z tytułu sprzedaży energii;

4) Sprzedawca sprzedaje energię Inwestorowi, za którą wystawia fakturę z tytułu sprzedaży energii;

5) Producent ustala wartość zrealizowanej sprzedaży w danym miesiącu i wysokość należnego Inwestorowi Zwrotu z inwestycji;

6) Producent poleca Sprzedawcy przekazanie Inwestorowi należnego Producentowi wynagrodzenia (z tytułu sprzedaży energii Sprzedawcy) w wysokości odpowiadającej Zwrotowi z inwestycji, na poczet wypłaty Zwrotu z inwestycji (przekaz);

7) Zobowiązanie Sprzedawcy do wypłaty świadczenia Inwestorowi z tytułu umowy przekazu zostaje potrącone z należnością Sprzedawcy z tytułu sprzedaży Inwestorowi energii. W efekcie dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania Producenta wobec Inwestora z tytułu wypłaty Zysku z inwestycji w formie pieniężnej.

W przypadku gdy wartość energii wynikająca z faktycznego zapotrzebowania Inwestora na energię elektryczną w danym okresie rozliczeniowym będzie niższa niż 10% wyprodukowanej przez Producenta energii, różnicę obliczoną jako: (10% wyprodukowanej energii - zapotrzebowanie Inwestora) x aktualna (rynkowa) cena jednostkowa 1kWh energii, Producent wypłaci Inwestorowi w formie pieniężnej.

W przypadku natomiast gdy wartość energii wynikająca z faktycznego zapotrzebowania Inwestora na energię elektryczną w danym okresie jest wyższa od 10% wartości wyprodukowanej energii przez Producenta, Inwestor będzie musiał dokupić niezbędną ilość energii elektrycznej potrzebnej do prowadzenia działalności gospodarczej.

Oprócz uzyskania Zwrotu z inwestycji, Inwestor nie będzie uprawniony do jakichkolwiek innych świadczeń od Producenta. W szczególności, Inwestor nie będzie udziałowcem ani też właścicielem jakiejkolwiek części przedsiębiorstwa lub aktywów należących do Producenta, nie będzie miał również prawa do udziału w zyskach Producenta. Co również istotne, sprzedaż energii elektrycznej na rzecz Inwestora będzie oddzielona od wypłaty Zysku z inwestycji (jest ona odrębną czynnością od realizacji Zysku z inwestycji).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Umowa będzie mieć charakter umowy nienazwanej, której warunki i sposób rozliczania zostały opisane we Wniosku. Celem umowy jest uzyskanie w przyszłości przez Spółkę określonego procentowo udziału w wyprodukowanej przez Producenta energii.

Tak jak wspomniano we Wniosku, Inwestycja nie zabezpiecza wielkości dostaw energii (Producent może produkować mniej energii niż wynosi zapotrzebowanie własne Inwestora), jak również nie zabezpiecza cen energii (wysokość Zwrotu z inwestycji kalkulowana będzie w oparciu o aktualną na dzień rozliczenia cenę jednostkową 1kWh energii). Produkt finansowy stanowi zatem instrument finansowy o charakterze niezabezpieczającym.

Przedmiotem wykonywanych przez Producenta w ramach Inwestycji usług będą instrumenty finansowe o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 646 ze zm.).

Przedmiotem usług nie będzie przechowywanie instrumentów finansowych i nie będzie zarządzanie nimi.

W ramach Inwestycji nie będzie dochodziło do fizycznej dostawy energii przez Producenta na rzecz Inwestora. Fizyczna dostawa energii na rzecz Inwestora następować będzie przez Sprzedawcę tj. operatora posiadającego koncesję na dystrybucję energii elektrycznej, który będzie nabywał tę energię od Producenta.

Sprzedawca jest podmiotem posiadającym koncesję na dystrybucję energii elektrycznej. Sprzedawca będzie nabywał energię elektryczną od Producenta oraz innych podmiotów produkujących energię elektryczną a następnie będzie dokonywał jej dostawy (sprzedaży) na rzecz podmiotów trzecich zainteresowanych nabyciem energii elektrycznej (w tym Spółki).

Podstawową działalnością Spółki jest produkcja mebli z drewna litego oraz karniszy drewnianych. Podstawową działalnością Spółki nie jest nabywanie instrumentów pochodnych.

Inwestycja stanowi transakcję na instrumencie pochodnym, której instrumentem bazowym jest energia elektryczna. Transakcja nie będzie jednak zrealizowana za pomocą przeniesienia instrumentu bazowego (energii elektrycznej) na Inwestora. Transakcja będzie wykonywana wyłącznie poprzez rozliczenia pieniężne (tzw. transakcja o charakterze nierzeczywistym).

Produkt (Inwestycja) będzie wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej.

**Pytania**

1\. Czy Zwrot z inwestycji stanowi dla Inwestora przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b) ustawy o CIT?

2\. Czy Zwrot z inwestycji stanowi dla Inwestora przychód podatkowy w momencie w którym roszczenie o wypłatę Zwrotu z inwestycji staje się wymagalne tj. każdorazowo z końcem ustalonego w Umowie inwestycyjnej okresu rozliczeniowego?

3\. Czy dokonanie wpłaty przez Inwestora na rzecz Producenta z tytułu Inwestycji stanowi dla Inwestora koszt uzyskania przychodów, który powinien zostać rozliczony proporcjonalnie do okresu czasu na jaki została zawarta Umowa inwestycyjna?

4\. Czy Inwestycja stanowi usługi zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, które nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego przez ich nabywcę?

**Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1, 2 i 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.**

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1.

Otrzymany Zwrot z inwestycji stanowić będzie dla Inwestora przychód z zysków kapitałowych o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b) ustawy o CIT.

Ad 2.

Zwrot z inwestycji stanowić będzie dla Inwestora przychód podatkowy w momencie w którym roszczenie o wypłatę Zwrotu z inwestycji staje się wymagalne tj. każdorazowo z końcem ustalonego w Umowie inwestycyjnej okresu rozliczeniowego.

Ad 3.

Zdaniem Spółki zapłata Producentowi określonej kwoty pieniężnej, jako wynagrodzenie za nabycie prawa polegającego na zobowiązaniu się Producenta do przekazania Inwestorowi określonego procentowo udziału w wyprodukowanej przez Producenta energii, w ustalonym w umowie okresie rozliczeniowym, stanowić będzie dla Inwestora koszt uzyskania przychodów rozliczany proporcjonalnie do okresu na jaki została zawarta Umowa inwestycyjna.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami podatkowymi są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b) ustawy o CIT jako przychody z zysków kapitałowych ustawodawca wymienił przychody z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych.

W myśl natomiast art. 4a pkt. 22 ustawy o CIT, pojęcie pochodne instrumenty finansowe oznacza instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c - i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie natomiast z powołanym wyżej przepisem, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy o CIT są:

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565;

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron (podkreślenie Spółki);

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę;

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych;

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego;

h) kontrakty na różnicę;

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Pod pojęciem instrumentu pochodnego, o którym mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, rozumie się opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena lub wartość zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (podkreślenie Spółki), oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego (art. 3 pkt 28a ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi ).

Mając na uwadze, że:

*   Inwestycja stanowi prawo do przychodów, których wartość zależy od wielkości produkcji i ceny towaru (energii elektrycznej), oraz
*   następuje rozliczenie pieniężne pomiędzy Spółką a Inwestorem (Spółka nie dostarcza energii Inwestorowi, lecz zobowiązuje się do przekazania kwot pieniężnych jako Zwrot z inwestycji), Inwestycję należy zakwalifikować jako pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, i w konsekwencji, pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. art. 4a pkt 22 ustawy o CIT.

W tym kontekście, Inwestycję należy postrzegać jako emisję i zbycie na rzecz Inwestora pochodnego instrumentu finansowego w rozumieniu art. 4a pkt 22 ustawy o CIT.

W praktyce pochodne instrumenty finansowe podzielić można na pochodne instrumenty finansowe o charakterze niezabezpieczającym oraz pochodne instrumenty finansowe o charakterze zabezpieczającym.

Pochodne instrumenty finansowe o charakterze niezabezpieczającym to takie instrumenty, które stanowią samoistne, niezależne operacje (nie związane z przedmiotem działalności podatnika), mające na celu osiągnięcie zysku z posiadanego kapitału. Natomiast instrumenty o charakterze zabezpieczającym to instrumenty, nie stanowiące samoistnych, niezależnych operacji zawieranych w celu osiągnięcia zysku z posiadanego kapitału, mające na celu zapewnienie stosownego zabezpieczenia dla określonego rodzaju działalności podmiotu (w szczególności zabezpieczenie przychodów/kosztów tej działalności).

Istotą instrumentów pochodnych o charakterze zabezpieczającym jest zapewnienie ochrony przed zmianą wyceny dóbr i świadczenie danego dobra po wcześniej umówionej, akceptowalnej dla stron cenie. Natomiast celem instrumentów pochodnych o charakterze spekulacyjnym jest osiągnięcie zysku w wyniku odpowiedniego ukształtowania wartości instrumentu bazowego .

Inwestycja nie służy „zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczonych do zysków kapitałowych” (przesłanka wyłączająca kwalifikację przychodów do zysków kapitałowych). Inwestycja stanowi transakcję mającą na celu uzyskanie przez Inwestora zysku, nabyte przez niego prawo ma charakter typowo inwestycyjny, tj. ma generować zyski.

Na powyższą kwalifikację nie wpływa zdaniem Spółki okoliczność, iż Zwrot z inwestycji następuje poprzez rozliczenie w formie pieniężnej w związku z produkcją energii. Wysokość Zwrotu z inwestycji zależy bowiem wyłącznie od wydajności Producenta (ilości wytworzonej energii) oraz bieżących cen energii. Inwestycja nie zabezpiecza wielkości dostaw energii (Producent może produkować mniej energii niż wynosi zapotrzebowanie własne Inwestora), jak również nie zabezpiecza cen energii (wysokość Zwrotu z inwestycji kalkulowana będzie w oparciu o aktualną na dzień rozliczenia cenę jednostkową 1kWh energii). Produkt finansowy stanowi zatem instrument finansowy o charakterze niezabezpieczającym. W tym kontekście, przychód Spółki w postaci Zwrotu z inwestycji, stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b) ustawy o CIT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT).

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz do roku (art. 12 ust. 3c ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 3f ustawy o CIT, za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Momentem realizacji instrumentu finansowego jest natomiast data dostawy towaru bazowego lub ustalona przez strony data jego rozliczenia pieniężnego (co wynika bezpośrednio z definicji instrumentów finansowych określonej w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, która wskazuje, że instrumenty finansowe są wykonywane poprzez dostawę towaru lub rozliczenie pieniężne).

W przypadku Spółki rozliczenie pieniężne następować będzie zgodnie z Umową inwestycyjną w ustalonych w umowie okresach rozliczeniowych (np. tydzień, miesiąc, rok) i przebierać formę:

*   kompensaty zobowiązania Sprzedawcy z tytułu umowy przekazu (polecenia wydanego przez Producenta Sprzedawcy, aby przekazał należne Producentowi wynagrodzenie Inwestorowi) z wierzytelnością Sprzedawcy wobec Inwestora; ewentualnie
*   przelewu środków pieniężnych (w przypadku wystąpienia Nadwyżki).

Mając na uwadze, że zgodnie z intencją stron, Zwrot z inwestycji wypłacany będzie Inwestorowi w ustalonych w umowie okresach rozliczeniowych (np. tydzień, miesiąc, rok) w formie rozliczenia pieniężnego, uznać należy że datą rozliczenia instrumentu finansowego i w konsekwencji momentem realizacji praw z niego wynikających będzie koniec przyjętego w umowie okresu rozliczeniowego. W praktyce bowiem, w ustalonych w umowie okresach rozliczeniowych (np. tydzień, miesiąc, rok) powstanie po stronie Inwestora roszczenie o wypłaty Zysku z inwestycji.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych i orzeczniczej sądów administracyjnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2018 r., nr. 0111-KDIB1-2.4010.104.2018.1.MS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przychody lub koszty wynikające z transakcji będą rozpoznawane dopiero w przyszłości – w dacie realizacji instrumentu finansowego tj. w dacie rozliczenia, określonej umową z bankiem, tj. dacie w której wynik staje się wymagalny.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2017 r., nr. 0111-KDIB1-3.4010.286. 2017.1.PC, w której organ, odstępując od uzasadnienia, uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód z tytułu płatności wynikającej z Rozliczenia powinien być rozpoznany przez Spółkę w momencie realizacji Kontraktu, tj. w momencie, w którym kwota wynikająca z Rozliczenia będzie należna na rzecz Spółki bądź w momencie faktycznego otrzymania płatności (lub jej ekwiwalentu np. potracenia) - w zależności, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej. Podobnie w interpretacji z 6 listopada 2017 r., nr 0114-KDIP2-3.4010.250. 2017.1.MS oraz w interpretacji z 26 października 2015 r., nr IPPB5/4510-810/15-2/RS.

Wobec powyższego, w opinii Spółki przychód z tytułu realizacji instrumentu finansowego w postaci Zwrotu z inwestycji powstanie w momencie w którym roszczenie o wypłatę Zwrotu z inwestycji staje się wymagalne tj. każdorazowo z końcem ustalonego w Umowie inwestycyjnej okresu rozliczeniowego.

Ad 3.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

*   sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

*   złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego;
*   są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT).

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).

Ustawodawca w przepisach ustawy o CIT nie zdefiniował pojęcia „kosztów bezpośrednio związanych z przychodami” oraz „kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych – do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia – o ile wydatki te, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wydatek związany z Inwestycją stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W zamian za przekazane środki Inwestor nabędzie bowiem instrument finansowy służący generowaniu przychodów podatkowych tj. zapewnieniu uzyskania w przyszłości określonego procentowo udziału (w kwocie pieniężnej) w wyprodukowanej przez Producenta energii.

Jednocześnie z powołanego powyżej przepisu wynika, że wydatki związane z nabyciem instrumentów pochodnych podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie:

*   realizacji praw wynikających z danego instrumentu,
*   rezygnacji z realizacji tych praw,
*   odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.

Tym samym, dopiero w momencie realizacji praw wynikających z instrumentu finansowego po stronie Inwestora powstanie prawo do zaliczenia wydatku związanego z jego nabyciem do kosztów uzyskania przychodów.

Należy mieć na uwadze, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT nie wskazuje wprost czy w przypadku praw których realizacja następować będzie cyklicznie, w dłuższych okresach, zaliczenia wydatku na nabycie instrumentu finansowego do kosztów uzyskania przychodów należy dokonać jednorazowo czy też można rozliczać wydatek w częściach. W przypadku instrumentów których realizacja następować będzie cyklicznie w okresie obowiązywania umowy, w opinii Spółki zasadnym jest rozliczenie wydatku na nabycie instrumentu finansowego proporcjonalnie do częściowych realizacji praw z instrumentu finansowego.

Z charakteru Inwestycji wynika, że realizacja praw ma charakter częściowy. Momentem realizacji praw z Inwestycji jest bowiem moment uzyskania każdorazowego Zwrotu z inwestycji. Do realizacji praw z Inwestycji dochodzi zatem każdorazowo w momencie wypłaty Zysku z inwestycji.

W tym kontekście, w opinii Spółki zasadnym jest rozliczenie tego kosztu proporcjonalnie do częściowych realizacji praw z instrumentu finansowego tj. w momencie uzyskania każdorazowego Zwrotu z inwestycji w okresie obowiązywania Umowy inwestycyjnej.

W praktyce wydatki na nabycie instrumentu finansowego powinny zostać podzielone na liczbę ustalonych w Umowie inwestycyjnej okresów rozliczeniowych, tak aby odpowiednia część wydatku stanowiła koszt uzyskania przychodu danego okresu rozliczeniowego (przykład: umowa zawarta na 12 miesięcy, 1/12 wydatku stanowi koszt danego miesiąca).

Należy w tym przypadku przyjąć, że wydatek związany z nabyciem instrumentu jest związany z przychodami, które będą uzyskiwane w ramach cyklicznych wypłat Zysku z inwestycji.

Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z dnia 11 kwietnia 2023 r. nr 01114-KDIP2-2.4010.48.2023.1.SP organ potwierdził prawo podatnika do rozliczenia wydatku na nabycie instrumentu finansowego proporcjonalnie do częściowych realizacji praw z instrumentu finansowego. W interpretacji tej czytany: „Przepis art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT nie wskazuje wprost czy realizacja praw z nabytych pochodnych instrumentów finansowych następuje jednorazowo, czy może być dokonywana w częściach. Należy zatem zgodzić się z Państwem stanowiskiem, zgodnie z którym mogą Państwo rozpoznawać koszt uzyskania przychodu z tytułu wymiany płatności odsetkowych wynikających z zawartego IRS proporcjonalnie do częściowych realizacji praw z instrumentu finansowego, tj. w momencie dokonywania każdej z kwartalnych wymian płatności na podstawie IRS w okresie obowiązywania tego instrumentu – w części przypadającej proporcjonalnie na daną częściową realizację praw, tj. każdorazowo 1/28 łącznego wydatku na nabycie instrumentu”. Podobnie w interpretacji z 31 marca 2023 r. nr 0114- KDIP2-2.4010.48.2023.1.SP.

Mając na uwadze powyższe, przelew Producentowi określonej kwoty środków pieniężnych (w kwocie pieniężnej), jako wynagrodzenie za nabycie prawa polegającego na zobowiązaniu się Producenta do przekazania Inwestorowi określonego procentowo udziału w wyprodukowanej przez Producenta energii, w ustalonym w umowie okresie rozliczeniowym stanowić będzie dla Inwestora koszt uzyskania przychodów podlegający rozliczeniu proporcjonalnie do okresu czasu na jaki została zawarta Umowa inwestycyjna.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Wstępnie wyjaśnienia wymaga, że organ przyjął za Wnioskodawcą, że Produkt (Inwestycja) stanowi instrument finansowy, o którym mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 646 ze zm.).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy w tym miejscu zauważyć, że przychody podatników podatku dochodowego od osób prawnych zostały rozdzielone na źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz
*   z innych źródeł.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie ww. ustawy, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT.

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 4a pkt 22 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Stosownie natomiast do art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 646 ze zm.):

Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Są to instrumenty pochodne, ponieważ ich cena (wartość) jest uzależniona od kształtowania się ceny instrumentu, na który opiewają. Cechą konstytutywną pochodnych instrumentów finansowych jest ich oparcie na tzw. instrumentach bazowych, w tym na walutach obcych.

Zgodnie z § 3 pkt 4-8 rozporządzenia Ministra Finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz.U. z 2017 r. poz. 277) wynika, że:

Użyte w rozporządzeniu pojęcia oznaczają:

4) instrument pochodny – instrument finansowy, którego:

a) wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i

b) nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i

c) rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Do instrumentów pochodnych zalicza się w szczególności transakcje terminowe, takie jak kontrakty forward lub futures, opcje oraz kontrakty swap;

5) kontrakt forward - umowa nakładająca na jedną stronę obowiązek dostarczenia, a na drugą - odbioru aktywów o określonej ilości, w określonym terminie w przyszłości i po określonej cenie, ustalonej w momencie zawierania kontraktu;

6) kontrakt futures - umowa o określonej standardowej charakterystyce, będąca przedmiotem obrotu w obrocie regulowanym, nakładająca na jedną stronę obowiązek dostarczenia, a na drugą - odbioru aktywów o określonej ilości, w określonym terminie w przyszłości i po określonej cenie, ustalonej w momencie zawierania kontraktu;

7) opcja - kontrakt, w wyniku którego jednostka nabywa prawo kupna - opcja kupna (call) lub sprzedaży - opcja sprzedaży (put) aktywów podstawowych po określonej z góry cenie i w określonym czasie;

8) kontrakt swap - umowa zamiany przyszłych płatności na warunkach z góry określonych przez strony.

Warto w tym miejscu wskazać, że w przypadku transakcji terminowych wyróżniamy transakcje:

*   nierzeczywiste, w których nie następuje fizyczna dostawa instrumentu bazowego, natomiast realizacja transakcji jest dokonywana poprzez rozliczenie między stronami różnicy cen, oraz
*   rzeczywiste, w których następuje faktyczne przeniesienie prawa własności ze sprzedającego na kupującego w drodze fizycznego dostarczenia instrumentu bazowego kupującemu przez sprzedającego, w określonym terminie i miejscu w zamian za ekwiwalent pieniężny.

Kwalifikując przychody osiągane w związku z transakcjami z udziałem instrumentów finansowych należy więc ustalić, czy spełniają one ustawową definicję pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 4a pkt 22 ustawy o CIT. Jedynie w przypadku instrumentów spełniających ww. definicję można mówić o przychodach z zysków kapitałowych. W odniesieniu natomiast do instrumentów nie spełniających tej definicji, przychody osiągnięte z ich udziałem będą stanowiły przychody z innych źródeł.

Jednocześnie, przy prawidłowym kwalifikowaniu przychodu do odpowiedniego źródła, należy określić również charakter danej transakcji z udziałem pochodnych instrumentów finansowych.

Z literalnej wykładni przepisu art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT wynika, że co do zasady, przychody osiągane z tytułu transakcji z udziałem pochodnych instrumentów finansowych (w rozumieniu ustawy o CIT), powinny być kwalifikowane do źródła „zyski kapitałowe”. Wyjątek dotyczy jednak pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów niezaliczanych do zysków kapitałowych (tj. instrumentów zabezpieczających przychody/koszty z pozostałej działalności podatnika), które powinny być zaliczane do przychodów z innych źródeł.

W związku z powyższym, do źródła przychodów z innych źródeł (tj. z pozostałej działalności podatnika) powinny być kwalifikowane przychody osiągane przez podatnika z tytułu: realizacji transakcji z udziałem:

(i) instrumentów, które nie posiadają na gruncie ustawy o CIT statusu pochodnych instrumentów finansowych oraz

(ii) pochodnych instrumentów finansowych (w rozumieniu ustawy o CIT), których celem jest zabezpieczenie dochodu z pozostałej działalności podatnika.

Natomiast przychody (straty) z tytułu realizacji transakcji z udziałem pozostałych instrumentów finansowych w rozumieniu ustawy o CIT (tj. np. o charakterze niezabezpieczającym przychodów/kosztów podatnika) należy kwalifikować do źródła: „zyski kapitałowe”.

Pochodne instrumenty finansowe o charakterze niezabezpieczającym to takie instrumenty, które stanowią samoistne, niezależne operacje (nie związane z przedmiotem działalności podatnika), mające na celu osiągnięcie zysku z posiadanego kapitału. Natomiast instrumenty o charakterze zabezpieczającym to instrumenty, nie stanowiące samoistnych, niezależnych operacji zawieranych w celu osiągnięcia zysku z posiadanego kapitału, mające na celu zapewnienie stosownego zabezpieczenia dla określonego rodzaju działalności podmiotu w szczególności zabezpieczenie przychodów/kosztów tej działalności).

Z opisu sprawy wynika, że Państwa podstawową działalnością jest produkcja mebli z drewna litego oraz karniszy drewnianych. Podstawową działalnością Spółki nie jest nabywanie instrumentów pochodnych. Zamierzają Państwo (dalej: „Inwestor”) nabyć od producenta energii odnawialnej (dalej: „Producent”) produkt, który będzie polegał na oferowaniu inwestorom (czyli podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, do której niezbędna jest energia elektryczna), prawa (dalej: „Inwestycja”) do uzyskania w przyszłości określonego procentowo udziału w wyprodukowanej przez Producenta energii, w ustalonym w umowie okresie (dalej: „Zwrot z inwestycji”), w zamian za jednorazowe wynagrodzenia za nabycie takiego prawa. Zwrot z inwestycji wypłacany będzie Inwestorowi w ustalonych w umowie okresach rozliczeniowych (np. tydzień, miesiąc, rok) w formie rozliczenia pieniężnego.

W praktyce, powyższe uprawnienie będzie realizowane w następujący sposób:

1) Producent zawrze z Inwestorem umowę, na mocy której Inwestor dokona na jego rzecz przelewu określonej kwoty środków pieniężnych (w kwocie pieniężnej), jako wynagrodzenie za nabycie prawa polegającego na zobowiązaniu się Producenta do przekazania Spółce określonego procentowo udziału w wyprodukowanej przez Producenta energii, w ustalonym w umowie okresie rozliczeniowym;

2) Wyprodukowana przez Producenta energia w okresie rozliczeniowym zostaje sprzedana spółce powiązanej zajmującej się sprzedażą energii (dalej: „Sprzedawca”), skutkiem czego po stronie Producenta powstanie roszczenie o zapłatę przez Sprzedawcę należności za sprzedaną energię;

3) Następnie Sprzedawca sprzeda energię Inwestorowi, skutkiem czego po stronie Sprzedawcy powstanie roszczenie o zapłatę przez Inwestora należności za sprzedaną energię;

4) Po stronie Inwestora powstanie roszczenie do Producenta o wypłatę należnego mu Zwrotu z inwestycji oraz zobowiązanie wobec Sprzedawcy z tytułu zapłaty za nabytą energię;

5) W celu uregulowania zobowiązania do wypłaty Zwrotu z inwestycji, Producent poleci Sprzedawcy przekazanie należnego Producentowi wynagrodzenia Inwestorowi, na poczet wypłaty Zwrotu z inwestycji (przekaz);

6) Zobowiązanie Sprzedawcy z tytułu umowy przekazu zostanie skompensowane z wierzytelnością Sprzedawcy wobec Inwestora z tytułu sprzedaży energii, w rezultacie dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania Producenta wobec Inwestora.

W przypadku gdy wartość energii wynikająca z faktycznego zapotrzebowania Inwestora na energię elektryczną w danym okresie rozliczeniowym będzie niższa od należnego mu Zwrotu z inwestycji, różnica (dalej: „Nadwyżka”) w kwocie obliczonej w oparciu o aktualną cenę energii elektrycznej zostanie wypłacona Inwestorowi w formie przelewu środków pieniężnych. Może zdarzyć się również sytuacja, że przysługujący Spółce Zwrot z inwestycji jest niższy niż wyniesie jego zapotrzebowanie na energię. W takiej sytuacji, Inwestor będzie musiał dokupić niezbędną ilość energii elektrycznej potrzebnej do prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku gdy wartość energii wynikająca z faktycznego zapotrzebowania Inwestora na energię elektryczną w danym okresie rozliczeniowym będzie niższa niż 10% wyprodukowanej przez Producenta energii, różnicę obliczoną jako: (10% wyprodukowanej energii - zapotrzebowanie Inwestora) x aktualna (rynkowa) cena jednostkowa 1kWh energii, Producent wypłaci Inwestorowi w formie pieniężnej. W przypadku natomiast, gdy wartość energii wynikająca z faktycznego zapotrzebowania Inwestora na energię elektryczną w danym okresie jest wyższa od 10% wartości wyprodukowanej energii przez Producenta, Inwestor będzie musiał dokupić niezbędną ilość energii elektrycznej potrzebnej do prowadzenia działalności gospodarczej. Oprócz uzyskania Zwrotu z inwestycji, Inwestor nie będzie uprawniony do jakichkolwiek innych świadczeń od Producenta. W szczególności, Inwestor nie będzie udziałowcem ani też właścicielem jakiejkolwiek części przedsiębiorstwa lub aktywów należących do Producenta, nie będzie miał również prawa do udziału w zyskach Producenta. Co również istotne, sprzedaż energii elektrycznej na rzecz Inwestora będzie oddzielona od wypłaty Zysku z inwestycji (jest ona odrębną czynnością od realizacji Zysku z inwestycji). Umowa będzie mieć charakter umowy nienazwanej. Celem umowy jest uzyskanie w przyszłości przez Spółkę określonego procentowo udziału w wyprodukowanej przez Producenta energii. Inwestycja nie zabezpiecza wielkości dostaw energii (Producent może produkować mniej energii niż wynosi zapotrzebowanie własne Inwestora), jak również nie zabezpiecza cen energii (wysokość Zwrotu z inwestycji kalkulowana będzie w oparciu o aktualną na dzień rozliczenia cenę jednostkową 1kWh energii). Produkt finansowy stanowi zatem instrument finansowy o charakterze niezabezpieczającym. Przedmiotem wykonywanych przez Producenta w ramach Inwestycji usług będą instrumenty finansowe o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 646 ze zm.). Przedmiotem usług nie będzie przechowywanie instrumentów finansowych i nie będzie zarządzanie nimi. W ramach Inwestycji nie będzie dochodziło do fizycznej dostawy energii przez Producenta na rzecz Inwestora. Fizyczna dostawa energii na rzecz Inwestora następować będzie przez Sprzedawcę tj. operatora posiadającego koncesję na dystrybucję energii elektrycznej, który będzie nabywał tę energię od Producenta. Sprzedawca jest podmiotem posiadającym koncesję na dystrybucję energii elektrycznej. Sprzedawca będzie nabywał energię elektryczną od Producenta oraz innych podmiotów produkujących energię elektryczną a następnie będzie dokonywał jej dostawy (sprzedaży) na rzecz podmiotów trzecich zainteresowanych nabyciem energii elektrycznej (w tym Spółki). Inwestycja stanowi transakcję na instrumencie pochodnym, której instrumentem bazowym jest energia elektryczna. Transakcja nie będzie jednak zrealizowana za pomocą przeniesienia instrumentu bazowego (energii elektrycznej) na Inwestora. Transakcja będzie wykonywana wyłącznie poprzez rozliczenia pieniężne (tzw. transakcja o charakterze nierzeczywistym).

Państwa wątpliwości budzi kwestia czy otrzymany zwrot z Inwestycji będzie stanowić dla Spółki przychód z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT.

Wskazać należy, że mając na uwadze brzmienie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT, rozstrzygnięcia wymaga kwestia charakteru danych transakcji, w których biorą udział pochodne instrumenty finansowe.

Jak bowiem wcześniej wskazano, co do zasady, do przychodów z „zysków kapitałowych” w oparciu o art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT zalicza się wynik podatkowy osiągnięty przez podatnika z tytułu transakcji z udziałem pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu ustawy o CIT. Przy czym, kwalifikacja ta nie ma charakteru bezwzględnego. Z dyspozycji art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT zostały bowiem wyłączone przychody osiągane przez podatnika z tytułu transakcji z udziałem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów niezaliczanych do zysków kapitałowych (tj. instrumentów zabezpieczających przychody/koszty z pozostałej działalności podatnika), które powinny być zaliczane do przychodów z pozostałej działalności podatnika/do przychodów z innych źródeł.

Jak zostało wskazane w opisie sprawy, Inwestycja nie służy „zabezpieczaniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych”. Inwestycja stanowi transakcję mającą na celu uzyskanie przez Inwestora zysku, nabyte przez niego prawo ma charakter typowo inwestycyjny, tj. ma generować zyski. Inwestycja nie zabezpiecza wielkości dostaw energii (Producent może produkować mniej energii niż wynosi zapotrzebowanie własne Inwestora), jak również nie zabezpiecza cen energii (wysokość Zwrotu z inwestycji kalkulowana będzie w oparciu o aktualną na dzień rozliczenia cenę jednostkową 1kWh energii). Produkt finansowy stanowi zatem instrument finansowy o charakterze niezabezpieczającym.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zwrot z inwestycji będzie stanowił dla Państwa przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT.

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 w podatku dochodowym od osób prawnych należało uznać za prawidłowe.**

Kolejną Państwa wątpliwość budzi kwestia czy zwrot z inwestycji stanowi dla Spółki przychód podatkowy w momencie, w którym roszczenie o wypłatę zwrotu z inwestycji staje się wymagalne, tj. każdorazowo z końcem ustalonego w umowie inwestycyjnej okresu rozliczeniowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Regulacja ta pozwala ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik jako wierzyciel ma prawo dochodzenia spełnienia tego świadczenia, a dłużnik obowiązek jego realizacji. Ponadto jako przychody należne – na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT – mogą być ujmowane wyłącznie przychody związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Przepis art. 12 ust. 3a ustawy o CIT stanowi, że:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Jak wynika z powołanego przepisu, dla rozpoznania przychodu osiąganego przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą istotne pozostają daty zaistnienia następujących zdarzeń:

*   w zależności od przedmiotu tej działalności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi;
*   wystawienia faktury;
*   uregulowania należności.

Przychód osiągany przez podatnika co do zasady powstaje w dacie zajścia najwcześniejszej z ww. okoliczności.

Wyjątki od reguły określonej w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT zostały unormowane m.in. w art. 12 ust. 3c-3g ustawy o CIT.

I tak zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT;

jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 3f ustawy o CIT:

Za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Z wniosku wynika, że zwrot z inwestycji wypłacany będzie Państwu w ustalonych w umowie okresach rozliczeniowych (np. tydzień, miesiąc, rok) w formie rozliczenia pieniężnego. Datą rozliczenia instrumentu finansowego i w konsekwencji momentem realizacji praw z niego wynikających będzie koniec przyjętego w umowie okresu rozliczeniowego. W ustalonych w umowie okresach rozliczeniowych (np. tydzień, miesiąc, rok) powstanie po Państwa stronie roszczenie o wypłatę zwrotu z inwestycji.

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że zwrot z inwestycji będzie stanowić dla Państwa przychód podatkowy w momencie, w którym roszczenie o wypłatę zwrotu z inwestycji staje się wymagalne, tj. każdorazowo z końcem ustalonego w umowie inwestycyjnej okresu rozliczeniowego.

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 w podatku dochodowym od osób prawnych należało uznać za prawidłowe.**

Państwa wątpliwości budzi także kwestia czy dokonanie wpłaty przez Inwestora na rzecz Producenta z tytułu inwestycji stanowi dla Państwa koszt uzyskania przychodów, który powinien zostać rozliczony proporcjonalnie do okresu czasu na jaki została zawarta umowa inwestycyjna.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Powyższe oznacza, że poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, na gruncie niniejszej sprawy wskazać należy, że przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Przy czym za celowe można uznać jedynie takie wydatki, które oceniane przez pryzmat całokształtu okoliczności faktycznych pozwalają na przyjęcie, iż zamiarem podatnika w momencie poniesienia wydatku było właśnie albo osiągniecie przychodu albo ewentualnie jego zachowanie, czy też zabezpieczenie. Badanie całokształtu okoliczności faktycznych ma w sprawie kluczowe znaczenie, albowiem kategoria „kosztu podatkowego” nie ma charakteru czysto obiektywnego, rozumianego w sposób formalistyczny, lecz zakłada istnienie elementów subiektywnych zależnych od oceny tych okoliczności. Skoro bowiem ustawodawca zakłada, iż wydatek musi być celowy, to tym samym konieczne jest przeprowadzenie analizy owej celowości, która możliwa jest jedynie w oparciu o fakty przedstawione przez wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego.

Koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało.

Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Jako kryterium wykładni art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjąć trzeba cel poniesionego kosztu. Należy wskazać, że wiąże się ono z zamiarem działania podatnika zdeterminowanym na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, tym samym z istnieniem związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego kosztu na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie (np. również w stanie polegającym na wyeliminowaniu, czy też ograniczeniu generowania strat pomniejszających przychód) albo zabezpieczenie jego źródła.

Rozpatrując kwestię kosztów podatkowych w oparciu o przepisy ustawy o CIT należy mieć również na uwadze zapisy zawarte w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Jak wynika z art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT,

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem generalna zasada wynikająca z ww. regulacji stanowi, że wydatki związane z nabyciem instrumentów pochodnych podlegają zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie:

*   realizacji praw wynikających z danego instrumentu,
*   rezygnacji z realizacji tych praw,
*   odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.

Mając na uwadze dokonaną powyżej wykładnię, należy stwierdzić że wydatki związane z inwestycją stanowią koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Jak wynika z wniosku, w zamian za przekazane środki nabędą Państwo instrument finansowy służący generowaniu przychodów podatkowych, tj. zapewnienie uzyskania w przyszłości określonego procentowo udziału (w kwocie pieniężnej) w wyprodukowanej przez Producenta energii. Dopiero w momencie realizacji praw wynikających z instrumentu finansowego po Państwa stronie powstanie prawo do zaliczenia wydatku związanego z jego nabyciem do kosztów uzyskania przychodów. Z charakteru Inwestycji wynika, że realizacja praw ma charakter częściowy. Momentem realizacji praw z Inwestycji jest bowiem moment uzyskania każdorazowego Zwrotu z inwestycji. Do realizacji praw z Inwestycji dochodzi zatem każdorazowo w momencie wypłaty zwrotu z inwestycji w okresie obowiązywania umowy inwestycyjnej.

Podsumowując, zapłata Producentowi określonej kwoty pieniężnej, jako wynagrodzenie za nabycie prawa polegającego na zobowiązaniu się Producenta do przekazania Inwestorowi określonego procentowo udziału w wyprodukowanej przez Producenta energii, w ustalonym w umowie okresie rozliczeniowym, stanowić będzie dla Państwa koszt uzyskania przychodów rozliczany proporcjonalnie do okresu na jaki została zawarta umowa inwestycyjna.

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 w podatku dochodowym od osób prawnych należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).