Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-98/15-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-20
Teza: Dot. opodatkowania realizacji zadań gotowości bojowej i mobilizacyjnej
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; zadania-zadania publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizacji zadań gotowości bojowej i mobilizacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizacji zadań gotowości bojowej i mobilizacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

A. posiada statut Instytutu Badawczego (zarządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 25 czerwca 2012 r. w sprawie zatwierdzenia statutu instytutu badawczego pod nazwą „X”. Nadzór nad Instytutem sprawuje Minister Obrony Narodowej.

Instytut świadczy m.in. usługi na zlecenie Inspektoratu Wojskowej Służby Zdrowia w zakresie zadań gotowości bojowej i mobilizacyjnej w zakresie:

1.  Przygotowanie i utrzymanie stałej gotowości bojowej sił i środków do realizacji zadań gotowości bojowej i mobilizacyjnej oraz wydzielanych zgodnie z planem zarządzania kryzysowego MON (w tym: utrzymanie personelu wojskowego oraz pracowników wojska sekcji mobilizacyjnej oraz częściowo osób biorących bezpośredni udział w realizacji umowy, tj. komendanta, księgowego, utrzymanie bazy i infrastruktury mobilizacyjnej niezbędnej do realizacji zadań);
2.  Organizacja ochrony obiektów w części dotyczącej realizowanych zadań mobilizacyjnych;
3.  Przechowywanie i utylizacja środków materiałowych służby zdrowia;
4.  Utrzymanie laboratorium Q-3 w systemie rozpoznania biologicznego;
5.  Utrzymanie grupy eksperckiej;
6.  Utrzymanie zaplecza diagnostycznego.

Usługi gotowości bojowej i mobilizacyjnej („MOB”) fakturowane są ze stawką 23% VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy stawka VAT 23% na usługi gotowości bojowej i mobilizacyjnej („MOB”) jest prawidłowa w oparciu o stan faktyczny ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Realizacja zadań w zakresie gotowości bojowej i mobilizacyjnej wykonywanych przez A. na zlecenie Inspektoratu Wojskowej Służby Zdrowia jest, zdaniem Wnioskodawcy, realizacją zadań wykonywanych przez Instytut w charakterze podmiotu prawa publicznego, z uwagi na publicznoprawny charakter realizacji umów z zakresu obronności i bezpieczeństwa państwa.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy przepis jest również odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Europy w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 roku. Zgodnie z Dyrektywą krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują jako organy władzy publicznej - nawet jeśli pobierają płatności w związku z takimi działaniami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl powołanych wyżej regulacji, przez pojęcie usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 cyt. ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Tym samym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada statut Instytutu Badawczego (zarządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 25 czerwca 2012 r. w sprawie zatwierdzenia statutu instytutu badawczego pod nazwą „X”. Nadzór nad Instytutem sprawuje Minister Obrony Narodowej.

A. świadczy m.in. usługi na zlecenie Inspektoratu Wojskowej Służby Zdrowia w zakresie zadań gotowości bojowej i mobilizacyjnej w zakresie:

1.  Przygotowanie i utrzymanie stałej gotowości bojowej sił i środków do realizacji zadań gotowości bojowej i mobilizacyjnej oraz wydzielanych zgodnie z planem zarządzania kryzysowego MON (w tym: utrzymanie personelu wojskowego oraz pracowników wojska sekcji mobilizacyjnej oraz częściowo osób biorących bezpośredni udział w realizacji umowy, tj. komendanta, księgowego, utrzymanie bazy i infrastruktury mobilizacyjnej niezbędnej do realizacji zadań);
2.  Organizacja ochrony obiektów w części dotyczącej realizowanych zadań mobilizacyjnych;
3.  Przechowywanie i utylizacja środków materiałowych służby zdrowia;
4.  Utrzymanie laboratorium Q-3 w systemie rozpoznania biologicznego;
5.  Utrzymanie grupy eksperckiej;
6.  Utrzymanie zaplecza diagnostycznego.

Usługi gotowości bojowej i mobilizacyjnej („MOB”) fakturowane są ze stawką 23% VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że Inspektorat Wojskowej Służby Zdrowia jest jednostką budżetową i stanowi własność skarbu państwa.

Inspektorat Wojskowej Służby Zdrowia jest jednostką podległą Ministrowi Obrony Narodowej, zgodnie z Obwieszczeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 26 lutego 2014 r. w sprawie wykazu jednostek organizacyjnych podległych Ministrowi Obrony Narodowej lub przez niego nadzorowanych (Dz. U. z 2014 r., poz. 191).

Zgodnie z § 1 ust. 1 decyzji Nr 32/MON Ministra Obrony Narodowej z dnia 23 stycznia 2007 r. w sprawie zakresu działania Inspektoratu Wojskowej Służby Zdrowia (Dz. Urz. MON z 2007 r., Nr 2, poz. 25 z dnia 12 lutego 2007 r.), Inspektorat Wojskowej Służby Zdrowia, zwany dalej „Inspektoratem”, jest jednostką organizacyjną podległą Ministrowi Obrony Narodowej, bezpośrednio podporządkowaną Sekretarzowi Stanu w Ministerstwie Obrony Narodowej.

Stosownie do § 1 ust. 3 ww. decyzji, zadania Inspektoratu wynikające ze „Statutu Inspektoratu Wojskowej Służby Zdrowia”, z rozporządzeń, zarządzeń, decyzji i wytycznych Ministra Obrony Narodowej; dyrektyw, rozkazów, instrukcji oraz przepisów ustaw i innych aktów prawnych, realizowane są przez osoby i komórki wewnętrzne, zgodnie z ich zadaniami ustalonymi w niniejszym „Zakresie działania Inspektoratu Wojskowej Służby Zdrowia”.

W myśl § 22 ust. 1 przedmiotowej decyzji, Oddział Gotowości Bojowej i Mobilizacyjnej jest komórką wewnętrzną Inspektoratu przeznaczoną do organizowania i koordynowania całokształtu działalności wojskowej służby zdrowia w zakresie gotowości bojowej, mobilizacyjnego i operacyjnego rozwinięcia oraz planowania obronnego Sił Zbrojnych w obszarze zabezpieczenia medycznego oraz militaryzacji samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej.

Natomiast stosownie do ust. 4 ww. przepisu, Oddział Gotowości Bojowej i Mobilizacyjnej współpracuje w realizacji zadań z pozostałymi komórkami wewnętrznymi Inspektoratu, komórkami organizacyjnymi Ministerstwa Obrony Narodowej, a także resortami i instytucjami cywilnymi w zakresie kompetencji oddziału.

Zgodnie z § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 16 września 2002 r. w sprawie utworzenia Wojskowego Instytutu Higieny i Epidemiologii imienia Generała Karola Kaczkowskiego (Dz. U. Nr 52, poz. 1268), w zakresie działalności o której mowa w ust. 1 i 2 Instytut:

1.  współpracuje z komórkami organizacyjnymi Ministerstwa Obrony Narodowej oraz jednostkami organizacyjnymi podległymi Ministrowi Obrony Narodowej i przez niego nadzorowanymi;
2.  współdziała z innymi jednostkami badawczo-rozwojowymi, szkołami wyższymi i placówkami naukowymi Polskiej Akademii Nauk oraz przedsiębiorcami;
3.  współpracuje z zagranicznymi jednostkami naukowymi i badawczo - rozwojowymi.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje zadania w zakresie obronności i bezpieczeństwa państwa nałożone przez Ministra Obrony Narodowej za pośrednictwem jednostki budżetowej – Inspektoratu Wojskowej Służby Zdrowia.

Zatem X, jako państwowa jednostka organizacyjna, realizuje zadania nałożone na Wnioskodawcę odrębnymi przepisami prawa w zakresie gotowości bojowej i mobilizacyjnej, których organem stricte zlecającym i nadzorującym, zgodnie z postanowieniami Ministra Obrony Narodowej jest jednostka budżetowa - Inspektorat Wojskowej Służby Zdrowia.

Tym samym, realizacja zadań w zakresie gotowości bojowej i mobilizacyjnej wykonywanych przez X na zlecenie Inspektoratu Wojskowej Służby Zdrowia (organ nadzorujący), jest w istocie realizacją zadań wykonywanych przez Wnioskodawcę w charakterze podmiotu prawa publicznego.

Wobec tego, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, A. nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu wykonywanych czynności w zakresie zadań gotowości bojowej i mobilizacyjnej, co oznacza, że realizacja ww. zadań nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.