Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.672.2024.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-25
Teza: Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących sklepików, księgarni oraz budynku przeznaczonego w całości pod wynajem.
Słowa kluczowe: instytucja-instytucja kultury; muzeum; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 grudnia 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków dotyczących sklepików, księgarni oraz budynku
    przeznaczonego w całości pod wynajem.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Muzeum (...) (dalej: „Muzeum”, „Wnioskodawca”) jest instytucją kultury prowadzoną jako
    (...) instytucja kultury ministra właściwego do spraw (...) (dalej: „Minister”) i Województwa
    (...) (dalej: „Województwo”), działającą w szczególności na podstawie:
        ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2019 r. poz. 917), zwanej
        dalej: „ustawą o muzeach”;
        ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności
        kulturalnej (Dz. U. z 2018 r. poz. 1983 oraz z 2019 r. poz. 115 i 730), zwanej dalej:
        „ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej”;
        ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. z
        2018 r. poz. 2067 i 2245 oraz z 2019 r. poz. 730);
        umowy w sprawie prowadzenia jako (...) instytucji kultury – Muzeum (...), zawartej w
        dniu (...) w (...) , zwanej dalej: „umową” oraz;
        statutu.
    Muzeum jest wpisane do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Województwo
    pod numerem (...).
    Muzeum wpisane jest do (...) Rejestru Muzeów pod numerem (...) i uprawnione jest do
    używania w nazwie określenia „Muzeum rejestrowane”. Muzeum posiada osobowość
    prawną. Siedzibą Muzeum jest (...), a terenem działania obszar Rzeczypospolitej Polskiej i
    zagranica. Muzeum jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Muzeum
    posiada dwa oddziały: Muzeum 1 i Muzeum 2. Do zakresu działania Muzeum należy
    upowszechnianie wiedzy z dziedziny (...), ze szczególnym uwzględnieniem dziedzictwa (...) i
    ziemi (...).
    Źródłami finansowania Muzeum są:
        dotacje od Ministra i Województwa, w tym:
      1. podmiotowe na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych
        zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów,
      2. celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji,
      3. celowe na realizację wskazanych zadań i programów;
        przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku
        ruchomego;
        przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych;
        dotacje z budżetu jednostek samorządu terytorialnego;
        środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych;
        środki z innych źródeł.

    Muzeum może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą według zasad
    określonych w obowiązujących przepisach, o ile działalność ta nie spowoduje ograniczenia
    działalności podstawowej Muzeum.
    Muzeum prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:
        usług związanych z obsługą ruchu turystycznego;
        wynajmu oraz dzierżawy majątku ruchomego i nieruchomego Muzeum;
        usług handlowych, w tym sprzedaży publikacji, pamiątek i innych wyrobów
        związanych tematycznie z profilem działalności Muzeum;
        usług reklamowych, promocji i sponsoringu;
        usług transportowych;
        odpłatnego organizowania imprez kulturalnych, naukowych, edukacyjnych,
        projekcji, spektakli, koncertów, pokazów i konferencji;
        pobierania opłat za udostępnianie zbiorów w szczególności do reprodukowania,
        filmowania, fotografowania i kopiowania;
        prowadzenia zleconych badań, nadzorów archeologicznych, sporządzania kwerend,
        opinii i ekspertyz;
        odpłatnego przechowywania dóbr kultury.
    Powyższe czynności stanowią obrót opodatkowany VAT.
    W szczególności, obrót opodatkowany VAT obejmuje:
        odpłatny wstęp do muzeum;
        odpłatny wynajem sali audiowizualnej i sali konferencyjnej (zgodnie z oficjalnym
        cennikiem);
        noclegi w pokoju gościnnym;
        sprzedaż książek, albumów i innych publikacji;
        organizację warsztatów;
        zajęcia w plenerze;
        udostępnianie zbiorów;
        sprzedaż usług reklamowych;
        sprzedaż towarów, pamiątek, magnesów, breloczków, zeszytów, map, widokówek;
        sprzedaż materiałów informacyjnych i promocyjnych;
        usługi konferencji i szkoleń;
        usługi turystyczne;
        inne usługi kulturalno-artystyczne;
        refaktury;
        czynsz za wynajem lokali, garaży, piwnic;
        opłata za udostępnienie miejsc parkingowych;
        wynajem powierzchni placu na działalność handlową.
    W niniejszym wniosku o interpretację, Muzeum chciałoby potwierdzić swoje stanowisko w
    odniesieniu do dwóch rodzajów sprzedaży opodatkowanej VAT:
    1. Sprzedaż towarów w sklepikach i księgarni,

    2. Najem nieruchomości na cele usługowe.
    Muzeum otrzymało interpretację prawa podatkowego z 14 sierpnia 2023 r. wydaną przez
    Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej o sygn. (...) dotyczącą konieczności stosowania
    przez Muzeum przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (tzw. prewspółczynnika VAT) do
    swoich zakupów generalnie. Jednak, w interpretacji tej Organ zajął stanowisko, iż „cele
    statutowe należy odróżnić od czynności komercyjnych i typowej działalności zarobkowej”.
    Dalej, wskazał, że stosowanie ww. przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT konieczne jest
    tylko w przypadku braku możliwości przyporządkowania wydatków w całości do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej.
    Muzeum zatem, przeanalizowało swoje czynności opodatkowane i doszło do wniosku, iż
    opisane poniżej aktywności należą jedynie do działalności opodatkowanej VAT (nie ogólnie
    do statutowej).
    Ad 1
    Muzeum posiada sklepiki oraz księgarnię. W sklepikach znajdują się trzy rodzaje
    przedmiotów:
        przedmioty opracowane, projektowane i tworzone na zlecenie Muzeum (np. książki
        pisane przez pracowników),
        przedmioty zakupione przez Muzeum celem odsprzedaży,
        przedmioty, które Muzeum wystawia jako pośrednik (z naliczoną marżą) i rozlicza
        się z producentem w okresie kwartalnym ze sprzedanej ilości.
    Wnioskodawca prowadzi sklepiki przy każdym budynku Muzeum, w których sprzedaje (z
    wizerunkiem (...) i Muzeum): magnesy, medale pamiątkowe, fajki, cygaretki, ubijaki do
    fajek, lufki, dzwonki, zakładki, smycze, pocztówki, obrazki, kubki i filiżanki, kalendarze, gry
    planszowe z (...), mapy, modele do sklejania pod wystawy organizowane w muzeum,
    podkoszulki, znaczki turystyczne, miśki (...), repliki obrazów, bajki, kolorowanki, akwarele,
    portfeliki, bieżniki, notesy, biżuterię, perfumy, gazety (...), w których Wnioskodawca też ma
    swoją stronę na artykuł. Inne księgarnie też biorą od Wnioskodawcy pamiątki na sprzedaż.
    Sprzedaż przedmiotów jest opodatkowana i ujęta w rejestrach JPK. Do tej części sprzedaży
    Muzeum jest w stanie przyporządkować koszty, które ponosi na doposażenie sklepików.
    Muzeum wystawia faktury VAT. W związku z powyższą sprzedażą Muzeum ponosi koszty
    takie jak:
        koszty wydruku książek, opracowań,
        zakupu przedmiotów celem odsprzedaży,
        zakupu przedmiotów sprzedawanych z marżą.
    Wydatki te bezpośrednio wiążą się ze sprzedażą opodatkowaną Muzeum. Nie wiążą się z
    działalnością statutową (poza VAT).
    Ad 2
    Do Muzeum należy budynek przy ul. (...). Budynek ten w całości wynajmowany jest na
    lokale usługowe. Wynajem ten jest opodatkowany i ujęty w rejestrach JPK. Wynajmujący
    opłacają media na podstawie wystawionych przez Muzeum refaktur. Do tej części
    sprzedaży Muzeum jest w stanie przyporządkować koszty. W związku z powyższą
    sprzedażą Muzeum ponosi koszty takie jak:
        koszty remontów,
        koszty eksploatacyjne,

        koszty mediów celem wystawienia refaktury,
        inne związane bezpośrednio z wynajmem.
    Wydatki te bezpośrednio wiążą się ze sprzedażą opodatkowaną Muzeum. Nie wiążą się z
    działalnością statutową (poza VAT).

## Pytanie

Czy Muzeum posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w pełnej wysokości
    od ponoszonych przez siebie wydatków związanych bezpośrednio jedynie ze sprzedażą
    opodatkowaną VAT w zakresie prowadzonych sklepików, księgarni oraz odpłatnego najmu
    budynku i nie jest zobowiązane do stosowania przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w
    odniesieniu do tychże kosztów?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zgodnie z wyrażaną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadą, Muzeum posiada
    prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w pełnej wysokości od ponoszonych przez
    siebie wydatków związanych bezpośrednio jedynie ze sprzedażą opodatkowaną VAT w
    zakresie prowadzonych sklepików, księgarni oraz odpłatnego najmu budynku i nie jest
    zobowiązane do stosowania przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w odniesieniu do tychże
    kosztów.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z wyrażaną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadą, Muzeum posiada
    prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w pełnej wysokości od ponoszonych przez
    siebie wydatków związanych bezpośrednio jedynie ze sprzedażą opodatkowaną VAT
    opisaną w stanie faktycznym jako 1 i 2 i nie jest zobowiązane do stosowania przepisu art.
    86 ust. 2a ustawy o VAT w odniesieniu do tychże wydatków. Wydatki te bowiem różnią się
    istotnie od ogólnych kosztów ponoszonych przez Muzeum.
    Ogólne zasady odliczenia VAT
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniami nie mającymi znaczenia w sprawie.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot
    podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i
    usług.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza
    zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca
    zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części,
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z
    art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
    ustawy.
    Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Aby podmiot mógł skorzystać z prawa
    do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem
    towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie

    go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności
    opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa
    towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez
    „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
    Prawo Unijne
    W sprawie rozstrzygające znaczenie mają art. 86 ust. 1, art. 15 ust. 1, ust. 2 ustawy o VAT,
    przy czym wymienione regulacje ustawy o VAT należy interpretować w zgodzie z treścią i
    celem Dyrektywy 2006/112UE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm. – dyrektywa 112).
    W myśl art. 9 dyrektywy 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w
    dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też
    rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością
    rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.
    Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły,
    majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu
    (art. 9 ust. 1). Zgodnie z art. 168 dyrektywy 112, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są
    na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie
    członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od
    kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić:
    a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług,
      które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego
      podatnika;
    b) VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług
      zgodnie z art. 18 lit. a) i art. 27;
    c) VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b)
      pkt (i);
    d) VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów
      zgodnie z art. 21 i 22;
    e) VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa
      członkowskiego.
    Podatnik VAT
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).
    Z powołanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przymiot podatnika podatku od
    towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o
    której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu
    działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem
    posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za

    szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka
    gospodarczego.
    Definicja działalności dla potrzeb VAT jest zatem dużo szersza niż w innych regulacjach np.
    ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności i
    kulturalnej.
    Na mocy bowiem art. 3 ust. 1 tej ustawy, działalność kulturalną mogą prowadzić osoby
    prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.
    Ust. 2 zaś brzmi: Działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności
    gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. Do działalności, o której mowa w ust. 1
    i 2, w zakresie nieuregulowanym przepisami ustawy dotyczącymi organizowania i
    prowadzenia działalności kulturalnej oraz przepisami o działalności pożytku publicznego i
    o wolontariacie, stosuje się przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej.
    Z perspektywy art. 9 ust. 1 dyrektywy 112 oraz art. 15 ust. 1, ust. 2 ustawy o VAT o tym czy
    mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też nie, nie rozstrzyga przedmiot
    aktywności, a więc czy będzie to sfera kultury. Nawet zadania o charakterze publicznym
    mogą być realizowane na zasadach działalności gospodarczej.
    Z punktu widzenia rozpoznania działalności gospodarczej i podatnika VAT nie jest też
    istotna okoliczność czy cele działalności Muzeum zostały ujęte w ustawach, w statucie.
    Bezsporna okoliczność, że Muzeum działa w sferze kultury jako instytucja kultury jeszcze
    w żaden sposób nie przesądza o tym czy aktywność Muzeum jest działalnością
    gospodarczą i w jakim zakresie.
    Zasadnicze znaczenie mają bowiem obiektywne zewnętrzne znamiona aktywności
    Muzeum, a ściślej czy aktywność Muzeum obiektywnie jest charakterystyczna dla
    uczestnika obrotu gospodarczego w postaci handlowca, usługodawcy, a w tym czy jest
    ukierunkowana na osiąganie dochodów, na cele zarobkowe. Rodzaje sprzedaży opisane w
    stanie faktycznym jako 1 i 2 czyli sklepiki, księgarnia oraz odpłatny najem są przypadkiem
    takiej właśnie działalności – typowo i czysto gospodarczej. Jest ona charakterystyczna dla
    podatnika VAT. Jak stanowi art. 1 ustawy o muzeach, muzeum jest jednostką
    organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała
    ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym
    i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów,
    upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej,
    kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze
    zgromadzonych zbiorów.
    Czym innym jest nienastawienie na osiąganie zysków, a czym innym prowadzenie
    działalności w sposób charakterystyczny dla podatnika VAT w celu uzyskania dochodu, w
    celach zarobkowych. Dochód, zarobek może przecież nie być zyskiem w tym znaczeniu, że
    nie zapewnia pokrycia wszystkich finansowych potrzeb instytucji kultury, wszystkich
    kosztów, jakie musi ponosić, aby działać na rynku kultury i realizować przypisane jej
    zadania.
    Czynności opodatkowane
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2) eksport towarów;
    3) import towarów na terytorium kraju;
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    W art. 7 ust. 2 ustawy o VAT określono, że przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

    Z kolei w myśl art. 8 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie
    na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej
    osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
    Zakres odliczenia
    Jak wspomniano, podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86
    ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z
    licznymi zastrzeżeniami).
    Na mocy art. 90 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane
    przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Na mocy zaś art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.
    Oznacza to, że gdy zakupy związane są jedynie z czynnościami opodatkowanymi, prawo
    do odliczenia przysługuje w pełni. Dopiero, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości
    lub części kwot, o których mowa powyżej związanych z danym rodzajem aktywności
    jednostki, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty
    podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku
    do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W tym
    celu stosuje się tzw. współczynnik i prewspółczynnik odliczenia VAT. Zakupy powiązane ze
    sprzedażą opisaną w stanie faktycznym jako 1 i 2 (sklepiki, księgarnia i odpłatny najem na
    cele komercyjne) czyli:
        koszty wydruku książek, opracowań,
        zakupu przedmiotów celem odsprzedaży,
        koszty remontów,
        koszty eksploatacyjne,
        koszty mediów celem wystawienia refaktury,
        inne związane bezpośrednio z wynajmem są przykładem tego rodzaju wydatków.
    Związane są one jedynie z czynnościami opodatkowanymi i nie zwolnionymi z VAT
    Muzeum, bez związku z pozostałą aktywnością statutową.
    Alokacja bezpośrednia wydatków
    Jak wskazano powyżej, z regulacji dotyczących rozliczeń VAT wynika, że podatnik jest
    zobowiązany w pierwszym rzędzie podzielić swoje zakupy na związane z działalnością
    gospodarczą oraz na niezwiązane z taką działalnością. Jeżeli istnieje możliwość
    opracowania szczegółowego klucza przypisania instytucja kultury może skorzystać z
    takiego rozwiązania.

    W omawianej materii, kluczowe jest rozróżnienie między działalnością gospodarczą
    prowadzoną przez instytucję kultury a jej działalnością statutową dla celów obliczenia
    kwoty podatku naliczonego.
    Przy odliczaniu VAT w instytucji kultury konieczne jest dokładne analizowanie wszystkich
    zakupów i ich podział na:
    1) zakupy związane tylko ze sprzedażą opodatkowaną (w odniesieniu do tej kategorii
      zakupów instytucja ma prawo do pełnego odliczenia);
    2) zakupy związane tylko z czynnościami statutowymi „poza VAT” (instytucji nie
      przysługuje prawo do odliczenia);
    3) zakupy związane z czynnościami zwolnionymi (instytucji nie przysługuje prawo do
      odliczenia);
    4) zakupy, które mogą służyć czynnościom opodatkowanym i czynnościom „poza VAT”
      obejmującym zadania statutowe instytucji lub zadania z zakresu władztwa
      publicznoprawnego (instytucji przysługuje częściowe prawo do odliczenia według
      prewspółczynnika zdefiniowanego w art. 86 ustawy o VAT);
    5) zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi (instytucji przysługuje
      częściowe prawo do odliczenia VAT według proporcji zwykłej określonej w art. 90 i 91
      ustawy o VAT).
    Z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że
    obowiązkiem Podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do
    określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem
    obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek
    wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do
    odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą
    opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług
    wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.
    Jak wskazano w opisie stanu prawnego, znaczenie ma czy wykonywane są czynności
    opodatkowane (dostawy i usługi) – art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT oraz czy zakupy mają z nimi
    związek – art. 86 ustawy o VAT. Oba te warunki, w opisanym stanie faktycznym, Muzeum
    spełnia. Twierdzenie przeciwne oznaczałoby, że Muzeum w ogóle nie posiada statusu
    podatnika VAT.
    Zakupy powiązane ze sprzedażą opisaną w stanie faktycznym jako 1 i 2 (sklepiki,
    księgarnia i odpłatny najem na cele komercyjne) czyli:
        koszty wydruku książek, opracowań,
        zakupu przedmiotów celem odsprzedaży,
        koszty remontów,
        koszty eksploatacyjne,
        koszty mediów celem wystawienia refaktury,
        inne związane bezpośrednio z wynajmem są przykładem tego rodzaju wydatków.
    Związane są one jedynie z czynnościami opodatkowanymi VAT Muzeum, bez związku z
    pozostałą aktywnością statutową. W przypadku, kiedy przypisanie podatku naliczonego w
    całości do określonych rodzajów działalności odpłatnej jest możliwe art. 86 ust. 2a ustawy
    o VAT nie znajduje zastosowania.

    W sytuacji, w której Muzeum wykonuje jedynie czynności odpłatne związane z
    prowadzoną działalnością gospodarczą, odliczenie jest pełne. Prowadzona przez Muzeum
    działalność mieści się w ramach działalności gospodarczej, w takim przypadku nie musi
    stosować tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
    Muzeum uważa, że przedstawiło wystarczającą argumentację na poparcie swojego
    stanowiska co do pełnego odliczenia VAT od swoich wydatków opisanych w stanie
    faktycznym.
    Przedstawione we wniosku rodzaje działalności Muzeum jest w stanie bezpośrednio
    przypisać do działalności gospodarczej, a co za tym idzie ma prawo do pełnego odliczenia
    podatku VAT z ponoszonych na nie wydatków.
    Podsumowując, Muzeum uważa, iż jego stanowisko – zgodnie z wyrażaną w art. 86 ust. 1
    ustawy o VAT generalną zasadą, posiada ono prawo do odliczenia podatku naliczonego
    VAT w pełnej wysokości od ponoszonych przez siebie wydatków i nie jest zobowiązane do
    stosowania przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – jest w pełni udowodnione. Prowadzona
    przez Muzeum działalność mieści się w ramach działalności gospodarczej, w takim
    przypadku nie musi stosować tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a
    ustawy. Pomimo ogólnego obowiązku stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT do swoich
    zakupów, Muzeum uprawnione jest do stosowania pełnego odliczenia VAT od zakupów
    powiązanych jedynie z opodatkowaną VAT sprzedażą (i nie zwolnioną z VAT), opisaną w
    stanie faktycznym.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do
    wykonywania czynności opodatkowanych (czyli będzie wykorzystywał do czynności
    zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

    Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.
    Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług,
    zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:
    1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    2. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Wskazali Państwo, że są zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i
    usług. Mogą Państwo prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą według
    zasad określonych w obowiązujących przepisach, o ile działalność ta nie spowoduje
    ograniczenia działalności podstawowej.
    Posiadają Państwo sklepiki oraz księgarnię. W sklepikach znajdują się trzy rodzaje
    przedmiotów:
        przedmioty opracowane, projektowane i tworzone na Państwa zlecenie (np. książki
        pisane przez pracowników),
        przedmioty zakupione przez Państwa celem odsprzedaży,
        przedmioty, które wystawiają Państwo jako pośrednik (z naliczoną marżą) i
        rozliczają się z producentem w okresie kwartalnym ze sprzedanej ilości.
    Prowadzą Państwo sklepiki przy każdym budynku Muzeum, w których sprzedają (z
    wizerunkiem (...) i Muzeum) przedmioty i pamiątki. Inne księgarnie również biorą od
    Państwa pamiątki na sprzedaż.
    Sprzedaż przedmiotów ze sklepików jest opodatkowana. Do tej części sprzedaży są
    Państwo w stanie przyporządkować koszty, które ponoszą na doposażenie sklepików.
    W związku z powyższą sprzedażą ponoszą Państwo koszty takie jak:

        koszty wydruku książek, opracowań,
        zakupu przedmiotów celem odsprzedaży,
        zakupu przedmiotów sprzedawanych z marżą.
    Wydatki te dotyczą sprzedaży opodatkowanej. Nie wiążą się z działalnością statutową
    (poza VAT).
    Ponadto do Państwa należy budynek przy ul. (...) (Budynek). Budynek ten w całości jest
    wynajmowany, znajdują się w nim lokale usługowe. Wynajem ten jest opodatkowany.
    Wynajmujący opłacają media na podstawie wystawionych przez Państwa refaktur. Do tej
    części sprzedaży są Państwo w stanie przyporządkować koszty. W związku z powyższą
    sprzedażą ponoszą Państwo koszty takie jak:
        koszty remontów,
        koszty eksploatacyjne,
        koszty mediów celem wystawienia refaktury,
        inne związane bezpośrednio z wynajmem.
    Wydatki te bezpośrednio wiążą się z Państwa sprzedażą opodatkowaną. Nie wiążą się z
    działalnością statutową (poza VAT).
    Państwa wątpliwości, dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej
    wysokości od ponoszonych wydatków związanych bezpośrednio ze sprzedażą
    opodatkowaną w zakresie prowadzonych sklepików, księgarni i odpłatnego najmu
    budynku oraz braku obowiązku stosowania przepisu art. 86 ust. 2a ustawy w odniesieniu
    do tych kosztów.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach
    określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi
    były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach
    działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe,
    tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony
    są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części
    podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do
    wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego
    związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

    W omawianej sprawie powyższy warunek, którego spełnienie należy analizować w
    aspekcie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest/będzie spełniony.
    Jak Państwo wskazali, towary i usługi nabywane w związku z prowadzeniem sklepików i
    księgarni są/będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto,
    Budynek przy ul. (...) służy w całości do czynności opodatkowanych, tj. jest w całości
    wynajmowany.
    W sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze
    sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej – w myśl art. 86 ust. 2a ustawy.
    Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo w stanie przyporządkować wydatki dotyczące
    sklepików, księgarni oraz Budynku przeznaczonego pod wynajem do czynności
    opodatkowanych, zatem do celów odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych
    pytaniem wniosku nie są/nie będą Państwo zobowiązani do stosowania proporcji, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Przysługuje/będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego
    przy nabyciu towarów i usług dotyczących sklepików, księgarni oraz Budynku przy ul. (...)
    (przeznaczonego wyłącznie do wynajmu), ponieważ w zakresie tych wydatków spełniają
    /będą Państwo spełniać podstawową przesłankę, która pozwala na odliczenie podatku
    naliczonego, jaką jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywanymi
    czynnościami opodatkowanymi.
    Prawo to przysługuje/będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia
    przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W interpretacji oparłem się na informacjach przedstawionych przez Państwa w opisie
    sprawy, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli
    celno#skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny od przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.