Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-350/13-4/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-19
Teza: Czy w związku ze sprzedażą udziału wynoszącego 1/3 części we własności wyżej opisanej nieruchomości nabytego w chwili otwarcia spadku w 1999 r. a przydzielonego aktem notarialnym - umową o dział spadku z dnia 29 marca 2013 r. Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego, czy będzie miał zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części mówiącej o zbyciu nieruchomości po upływie 5 lat od jej nabycia?
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; udział; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2013 r. (data wpływu 9 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z czym pismem z dnia 5 lipca 2013 r. nr ILPB2/415-350/13-2/ES, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 5 lipca 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 10 lipca 2013 r., natomiast pismo stanowiące uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. Organu w dniu 17 lipca 2013 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego – 16 lipca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zmarła dnia 27 sierpnia 1999 r. (data otwarcia spadku), a spadek po niej na podstawie ustawy nabyli wnuki zmarłej: (…) i Zainteresowana - każdy w 1/4 części zgodnie z prawomocnym postanowieniem sądu z dnia 4 listopada 2011 r.

W skład spadku po zmarłej wchodził między innymi udział wynoszący 1/3 części nieruchomości stanowiącej działkę numer (…) o powierzchni 0,0800 ha, dla której sąd rejonowy prowadzi KW.

Wszyscy spadkobiercy zapłacili już należny podatek od nabycia powyższego spadku.

Na podstawie aktu notarialnego - umowa o dział spadku z dnia 29 marca 2013 r. sporządzonym przez notariusz prowadzącą kancelarię notarialną udział wynoszący 1/3 części nieruchomości stanowiącej działkę numer (…) o powierzchni 0,0800 ha przypadł Wnioskodawczyni.

Ponadto Zainteresowana wyjaśniła, iż zamierza zbyć własność nieruchomości stanowiącej działkę numer (…) o powierzchni 0,0800 dla której sąd rejonowy prowadzi KW. Właścicielką udziału wynoszącego 2/3 części we własności jest na podstawie aktu notarialnego – umowy darowizny z dnia 13 października 1999 r. sporządzonego przez notariusz prowadzącą kancelarię. Pozostały udział wynoszący 1/3 części we własności powyższej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w chwili otwarcia spadku, tj. dnia 27 sierpnia 1999 r., a został Jej „przydzielony” aktem notarialnym - umowy o dział spadku z dnia 29 marca 2013 r.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowana przedstawiła co następuje.

Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie ze stanem faktycznym na podstawie którego orzekał NSA w wyroku z dnia 13 września 2011 r. Sygn. II FSK 500/10, nabycie nastąpiło bez spłat (czyli również przewyższało udział) cyt. „Przedstawiając stan faktyczny sprawy wskazał, że w 1976 r. był użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w B., oznaczonej jako działka (\`(...)\`)„ o powierzchni 584 m2 w udziale 7/28 części; w pozostałym zakresie użytkownikami wieczystymi były jego matka A. Z. w 13/28 części i siostra C. J. w 8/28 części. Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla K. w K. Wydział / Cywilny, z dnia 24 listopada 2006 r. (sygn. akt (\`(...)\`) skarżący i jego siostra nabyli po matce spadek, każde w 1/2 części. W wyniku postępowania sądowego o zniesienie współwłasności na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla K. w K. Wydział I Cywilny z dnia 21 maca 2007 r. (sygn. akt (\`(...)\`)„ przyznano mu prawo użytkowania wieczystego całej nieruchomości, bez spłaty siostry.”

Wnioskodawczyni podała, że otwarcie spadku nastąpiło prawie 14 lat temu i nie pamięta Ona już wszystkich przedmiotów wchodzących w jego skład. Pamięta natomiast, że przedmiotowy udział w nieruchomości był, zgodnie z Jej wiedzą jedynym prawem własności nieruchomości jakie K. posiadała, poza nim w skład spadku wchodziły różnego rodzaju ruchomości. Wobec powyższego Wnioskodawczyni podała, że wartość otrzymanego udziału w wysokości 1/3 części w przedmiotowej nieruchomości przewyższa udział w masie spadkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku ze sprzedażą udziału wynoszącego 1/3 części we własności wyżej opisanej nieruchomości nabytego w chwili otwarcia spadku w 1999 r. a przydzielonego aktem notarialnym - umową o dział spadku z dnia 29 marca 2013 r. Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego, czy będzie miał zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części mówiącej o zbyciu nieruchomości po upływie 5 lat od jej nabycia?
2.  Teoretycznie, jeżeli podatek będzie należny, to od jakiej części udziału wynoszącego 1/3 części we własności wyżej opisanej nieruchomości wystąpi podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, podatek dochodowy od sprzedaży całej przedmiotowej nieruchomości nie wystąpi, bowiem:

*   właścicielką udziału 2/3 części we własności przedmiotowej nieruchomości jest Ona na podstawie aktu notarialnego – umowy darowizny z dnia 13 października 1999 r. sporządzonego przez notariusza,
*   własność pozostałego udziału wynoszącego l/3 części we własności przedmiotowej nieruchomości nabyła Ona w chwili otwarcia spadku - to jest w chwili śmierci Jej babki – w 1999 r. Faktem jest, że o dacie nabycia spadku decyduje jego otwarcie, a nie zniesienie przez spadkobierców współwłasności otrzymanych rzeczy, oraz, że w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku pięcioletni termin, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od daty śmierci spadkodawcy, a nie od działu spadku.

Na potwierdzenie swojego stanowiska, zgodnie z którym nie istnieje możliwość rozdzielenia chwili nabycia spadku, na chwilę śmierci i chwilę dokonania działu spadku, Zainteresowana ponownie przywołała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 września 2011 r. sygn. II FSK 500/10, cytując fragmenty tegoż wyroku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W celu prawidłowego ustalenia sposobu opodatkowania przychodu, jaki Wnioskodawczyni osiągnęła ze zbycia przedmiotowej nieruchomości należy ustalić moment i sposób jej nabycia.

Z analizy opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Zainteresowana w drodze spadku, po zmarłej babce w 1999 r. nabyła udział wynoszący 1/3 części nieruchomości stanowiącej działkę numer (…) o powierzchni 0,0800 ha dla której sąd rejonowy prowadzi KW (akt notarialny - umowa o dział spadku z dnia 29 marca 2013 r.).

Natomiast udział wynoszący 2/3 części we własności tej nieruchomości Zainteresowana nabyła na podstawie aktu notarialnego – umowy darowizny z dnia 13 października 1999 r.

Wnioskodawczyni wyjaśniła, iż wartość otrzymanego udziału w wysokości 1/3 części w przedmiotowej nieruchomości przewyższa udział w masie spadkowej.

Ową nieruchomość Zainteresowana planuje sprzedać.

Wskazać należy, iż stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 1035 ustawy – Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku i zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat.

Gdy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, dział spadku i zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego działu spadku i zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość (udział w nieruchomości), której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zauważyć należy, iż z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanej – zgodnie z którym własność udziału wynoszącego 1/3 części we własności przedmiotowej nieruchomości nabyła ona wyłącznie w roku 1999 – należało uznać za nieprawidłowe. Jak wskazała bowiem Wnioskodawczyni uzupełniając wniosek, wartość otrzymanego przez Nią udziału w wysokości 1/3 części w przedmiotowej nieruchomości przewyższa udział jaki przysługiwał Jej pierwotnie w masie spadkowej.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt badanej sprawy, stwierdzić zatem należy, iż własność przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w dwóch datach, tj.:

*   w 1999 r. – w drodze spadku udział, jaki przysługiwał Jej pierwotnie w masie spadkowej uzyskanej w drodze dziedziczenia (27 sierpnia 1999 r.) oraz w drodze darowizny udział wynoszący 2/3 nieruchomości (data sporządzenia umowy darowizny w dniu 13 października 1999 r.),
*   w 2013 r. – w drodze działu spadku udział w części odnoszącej się do tej, jaką uzyskała Ona ponad udział otrzymany w drodze dziedziczenia po zmarłej (umowa o dział spadku z dnia 29 marca 2013 r.)

Zatem, zarówno zbycie nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku (Jej pierwotny udział w masie spadkowej – 1999 r.) jak również nabytemu w drodze dziedziczenia (umowa darowizny w dniu 13 października 1999 r.) – nie stanowi źródła przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ upłynęło pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Natomiast w kwestii zbycia ww. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku, w 2013 r. – tut. Organ przedstawia co następuje.

Do opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości, nabytego w drodze działu spadku w roku 2013 zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Do kosztów odpłatnego zbycia, pomniejszających wartość nieruchomości wyrażoną w cenie określonej w umowie, zaliczyć można wydatki, które są niezbędne, aby transakcja zbycia doszła do skutku.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Reasumując, stwierdzić należy, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu, w drodze działu spadku (2013 r.), stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, iż nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału w lokalu.

Zatem ww. przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.