Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.787.2016.1.KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-21
Teza: 1. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do wykazania kosztów uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą wierzytelności pożyczkowych przez Spółkę na rzecz Funduszu, bazując na pełnej wysokości kapitału (wartości nominalnej) pożyczki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) 2. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do wykazania kosztów uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą wierzytelności pożyczkowych przez Spółkę na rzecz Funduszu, bazując na pełnej wysokości odsetek naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności, jeżeli zostaną one naliczone? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Słowa kluczowe: dłużnik; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; sprzedaż; wartość-wartość nominalna; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 sierpnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 26 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą wierzytelności pożyczkowych:

*   bazując na pełnej wysokości kapitału (wartości nominalnej pożyczki) - **jest nieprawidłowe,**
*   bazując na pełnej wysokości odsetek naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności, jeżeli zostaną one naliczone - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą wierzytelności pożyczkowych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Spółka”), podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na jej terytorium.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na udzielaniu pożyczek pieniężnych osobom fizycznym (dalej: „Klient”) na warunkach określonych przepisami ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1497 ze zm.). Spółka udziela pożyczek spłacanych jednorazowo (tzw. jednoratalnych) albo spłacanych w ratach miesięcznych (tzw. wieloratalnych). Pożyczki jednoratalne udzielane są na okres nieprzekraczający 30 dni i spłacane są po jego upływie w jednej racie. Pożyczki wieloratalne udzielane są na okres nie dłuższy niż 48 miesięcy i spłacane są w równych miesięcznych ratach (miesiąc - około trzydziestodniowy okres). Spółka nie wyklucza udzielania pożyczek na inne terminy niż wskazane powyżej lub ograniczenie udzielania pożyczek do jednoratalnych albo wieloratalnych.

Przy zawieraniu umowy pożyczki wieloratalnej, Klient wraz z umową pożyczki otrzymuje harmonogram spłaty w ratach miesięcznych, wskazujący datę i kwotę płatności każdej raty. Kwota raty stanowi sumę wymagalnych w dacie spłaty: kwoty raty kapitału (wartości nominalnej) oraz kwoty opłat i odsetek przysługujących do spłaty na dzień spłaty raty (dalej: „Rata”).

Szczegółowe zasady naliczania i pobierania opłat i odsetek są i będą wyszczególnione w umowie zawieranej z Klientem, oraz w stanowiącym jej integralną część Regulaminie (dalej: „Umowa”).

Zgodnie z warunkami określonymi w Umowie, Spółka pobiera od Klienta m.in. wynagrodzenie za usługę wykonywaną na rzecz Klienta w postaci czynności związanych z obsługą umowy pożyczki obejmujących obsługę spłat oraz monitorowanie terminowości spłaty (Opłata operacyjna). W przypadku pożyczki spłacanej jednorazowo, Opłata operacyjna jest wymagalna (należna) w momencie wykonania usługi, tj. na koniec okresu obowiązywania umowy pożyczki. W przypadku pożyczki spłacanej w ratach miesięcznych, Opłata operacyjna jest naliczana za cały okres trwania umowy ale rozliczana jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych. W takim przypadku Opłata operacyjna zostaje rozłożona w harmonogramie spłaty proporcjonalnie na okresy miesięczne i staje się wymagalna (należna) w ostatnim dniu każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego przyjętego w Umowie z Klientem, w odniesieniu do danej części Opłaty operacyjnej wynikającej z harmonogramu spłat.

Zgodnie z umową pożyczki, Klientowi przysługuje prawo do odstąpienia od Umowy w terminie do 14 dni od jej zawarcia. Wymóg taki wynika także z powszechnie obowiązujących przepisów prawa o kredycie konsumenckim. W przypadku odstąpienia od umowy pożyczki, Klient nie ponosi kosztów Opłaty operacyjnej, z uwagi na to, że nie jest jeszcze należna w sensie prawnym w całości lub części, lecz jedynie ewentualnie koszty odsetek naliczonych za okres od dnia odstąpienia od dnia spłaty kapitału pożyczki. Klient jest uprawniony do przedterminowej częściowej lub całkowitej spłaty pożyczki w całości albo w części. W przypadku przedterminowej (wcześniejszej) spłaty pożyczki jednoratalnej, całkowita kwota do spłaty (w tym kwota należnej Spółce Opłaty operacyjnej) jest pomniejszana przez Spółkę o wartość Opłaty operacyjnej i odsetek dotyczących okresu, o który skrócono czas obowiązywania Umowy pożyczki. W przypadku wcześniejszej spłaty pożyczki wieloratalnej, Klient spłaca Raty naliczone do dnia, w którym dokonał wcześniejszej spłaty pożyczki, wraz z odsetkami oraz Opłatą operacyjną za okres od ostatniej raty do dnia wcześniejszej spłaty, a także całą pozostałą do spłaty kwotę kapitału. W takim przypadku Umowa wygasa, a odsetki oraz Opłata operacyjna nie są należne za okresy następujące po zakończeniu okresu, w którym Klient dokonał wcześniejszej spłaty. W przypadku przedterminowej częściowej spłaty pożyczki wieloratalnej, wszelkie dokonane przez Pożyczkobiorcę spłaty zaliczane są na poczet najbliżej wymagalnej raty miesięcznej, a rozliczenie przedterminowej spłaty następuje po dokonaniu całkowitej spłaty pożyczki.

Spółka dokonuje cesji w tym sekurytyzacji wierzytelności (dalej jako: „Sprzedaż”) z tytułu pożyczek udzielonych na rzecz Klientów do innego podmiotu, przykładowo do jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, osoby prawnej albo do funduszu sekurytyzacyjnego (dalej „Fundusz”) utworzonego i działającego na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r, o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 157 ze zm.). Cesja odbywa się w trybie art. 509 ustawy z 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 380, dalej: „Kodeks cywilny”), w zamian za określone wynagrodzenie (cenę). Sprzedaż jest dokonywana na dzień udzielenia pożyczki, albo kilka dni po udzieleniu pożyczki.

Na dzień Sprzedaży, Spółce przysługuje w stosunku do Klienta wierzytelność (niewymagalna) o zwrot kapitału pożyczki. W przypadku, gdy Sprzedaż jest dokonywana na dzień inny niż dzień udzielenia pożyczki, Spółce będą przysługiwać odsetki naliczone (niewymagalne) do dnia Sprzedaży. Natomiast, roszczenie z tytułu Opłaty operacyjnej nie jest definitywne - będzie definitywne dopiero gdy upłynie okres, w którym Klient mógłby skutecznie odstąpić od umowy pożyczki. W przypadku braku odstąpienia przez Klienta od umowy pożyczki wieloratalnej, roszczenie w zakresie Opłaty operacyjnej powstaje co miesiąc w odniesieniu do części Opłaty operacyjnej należnej za dany okres rozliczeniowy, zgodnie z harmonogramem spłat.

Na dzień Sprzedaży nie istnieją inne (definitywne) roszczenia Spółki związane z pożyczką niż wymienione powyżej, w szczególności ewentualne przyszłe roszczenia Spółki z tytułu odsetek jeszcze nie naliczonych, odsetek karnych oraz innych nie naliczonych jeszcze opłat, ewentualnych kar itp. Brak definitywności jest uzasadniony tym, że takie kwoty potencjalnego i ewentualnego wynagrodzenia mogą nie być w przyszłości należne z uwagi na ewentualne zdarzenia związane z czasem trwania pożyczki.

Cena cedowanej wierzytelności kalkulowana jest jako suma wartości nominalnej udzielonej pożyczki, odsetek naliczonych do dnia Sprzedaży oraz kwoty odzwierciedlającej marżę Spółki z tytułu przeniesienia wierzytelności wynikającej z zawartej z klientem umowy pożyczki. W konsekwencji, wynagrodzenie za Sprzedaż jest w każdym przypadku ustalone powyżej wartości nominalnej (należności głównej) kwoty udzielonej pożyczki oraz odsetek jeśli zostały naliczone do dnia Sprzedaży (tj. powyżej kwoty kapitału i odsetek - jeśli zostały naliczone do dnia Sprzedaży).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca jest uprawniony do wykazania kosztów uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą wierzytelności pożyczkowych przez Spółkę na rzecz Funduszu, bazując na pełnej wysokości kapitału (wartości nominalnej) pożyczki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
2.  Czy Wnioskodawca jest uprawniony do wykazania kosztów uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą wierzytelności pożyczkowych przez Spółkę na rzecz Funduszu, bazując na pełnej wysokości odsetek naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności, jeżeli zostaną one naliczone? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym kosztem uzyskania przychodu w związku ze Sprzedażą wierzytelności pożyczkowych na rzecz Funduszu jest kwota kapitału (wartości nominalnej) pożyczki w pełnej wysokości.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym kosztem uzyskania przychodu w związku ze Sprzedażą wierzytelności pożyczkowych na rzecz Funduszu nie jest kwota odsetek naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności.

Spółka dodatkowo poinformowała, że do dnia 1 kwietnia 2016 r. działała jako spółka jawna i nie była podatnikiem podatku dochodowego. Wspólnicy spółki jawnej, którymi były dwie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w styczniu 2015 r., wystąpiły z wnioskami o interpretacje indywidualne w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku. W dniach 29 i 30 kwietnia 2015 r. wydane zostały interpretacje podatkowe dotyczące rozpoznawania kosztów podatkowych w przypadku Sprzedaży wierzytelności pożyczkowych na rzecz Funduszu, w których organ podatkowy uznał stanowisko wspólników Spółki (analogiczne do stanowiska opisanego poniżej) za prawidłowe. Sygnatury wskazanych interpretacji to: ILPB3/4510-1-36/15-2/JG oraz sygn. ILPB3/4510-1-37/15-2/JG.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, jeżeli cena ta bez uzasadnionej przyczyny nie odbiega znacznie od wartości rynkowej danego prawa majątkowego (tj. wierzytelności). Zatem, Spółka uzyska przychód podatkowy w postaci wynagrodzenia za Sprzedaż w wysokości wynagrodzenia wynikającego z umowy zbycia wierzytelności na rzecz Funduszu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu strata z odpłatnego zbycia wierzytelności, z wyjątkiem wierzytelności zarachowanych uprzednio jako przychód należny. Zatem, a contrario, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności jest wartość zbywanej wierzytelności. Jednakże w przypadku sprzedaży wierzytelności, które uprzednio nie zostały zarachowane do przychodów podatkowych w oparciu o art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, strata na ich zbyciu nie stanowi kosztu podatkowego.

Natomiast, art. 12 ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Spółka podkreśla, że ustawa o CIT nie zawiera przepisu szczegółowo regulującego sposób ustalania przychodu podatkowego w sytuacji, gdy zbywana Wierzytelność obejmuje różne składniki w tym odsetki.

W ocenie Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpi strata na zbyciu wierzytelności, gdyż cena Sprzedaży będzie wyższa od nominału pożyczki oraz kwoty odsetek naliczonych na dzień Sprzedaży, a więc cena będzie wyższa niż wartość przenoszonego definitywnego majątku (roszczeń) Spółki. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, jest ona uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu w całej wysokości odpowiadającej realnemu ubytkowi w swoim majątku, tj. w wysokości kwoty nominalnej udzielonej pożyczki.

Należy zaznaczyć, że przedmiotem Sprzedaży na rzecz Funduszu jest przysługująca Spółce w stosunku do Klienta wierzytelność z tytułu umowy pożyczki (niewymagalna) oraz wszelkie prawa akcesoryjne związane z tą wierzytelnością. Na dzień Sprzedaży pewna i znana co do wysokości jest tylko wierzytelność o zwrot kwoty kapitału pożyczki oraz o zapłatę odsetek naliczonych do dnia Sprzedaży.

W szczególności, na dzień Sprzedaży, nie jest znana definitywna kwota ewentualnej wierzytelności z tytułu Opłaty operacyjnej lub ewentualnych przyszłych odsetek. Sprzedaż wierzytelności pożyczkowej nie spowoduje zatem ubytku w majątku Spółki z tytułu potencjalnej Opłaty operacyjnej lub odsetek ewentualnie należnych w przyszłości, dlatego nie można ich traktować jako koszt uzyskania przychodu.

Biorąc pod uwagę powyższe, kosztem podatkowym odpowiadającym uzyskanemu przychodowi będzie ubytek w majątku Spółki. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, takim ubytkiem będzie cała nominalna wartość udzielonej pożyczki. O taką kwotę zmniejszy się bowiem majątek Spółki w związku z zawarciem umowy Sprzedaży. Natomiast ani odsetki, ani Opłata operacyjna nie stanowiły faktycznego ubytku w majątku Spółki, nie zostały także uprzednio wykazane przez Spółkę jako przychód należny. Nie powinny zatem stanowić kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że kosztem związanym z powstaniem zbywanej wierzytelności w danym stanie faktycznym będzie cała wartość nominalna udzielonej pożyczki (należność główna pożyczki), natomiast nie będą nią odsetki naliczone do dnia Sprzedaży wierzytelności.

Do podobnych wniosków doszedł w zbliżonym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 23 sierpnia 2013 r., sygn. IPPB3/423-376/13-3/DP:

W opisanej sytuacji kosztem podatkowym może być jedynie wartość nominalna udzielonych faktycznie pożyczek. Jest to bowiem wartość odzwierciedlająca wysokość faktycznie poniesionych przez pożyczkodawcę wydatków. Kwoty przeniesione na rzecz pożyczkobiorcy stanowią od strony przepisów prawa podatkowego jedyne obciążenie Spółki związane z osiągnięciem przychodu z tytułu sprzedaży.(\`(...)\`). Nie budzi zatem wątpliwości, iż do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć kwotę udzielonej pożyczki (kwota główna wyrażona w wartości nominalnej pożyczki). Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy. Nie będzie natomiast stanowiła kosztu uzyskania przychodu wartość - naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności - odsetek od udzielonej pożyczki albowiem w tym przypadku nie wystąpił element poniesienia wydatku.

Spółka podkreśla także, że przed 1 lipca 2014 r. Spółka działała jako spółka komandytowo-akcyjna będąca podatnikiem podatku dochodowego. Spółka wystąpiła wówczas o wydanie indywidualnej interpretacji w zakresie opisanym w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z 18 sierpnia 2014 r., sygn. ILPB3/423-246/14-5/EK, przychylił się wówczas do stanowiska Spółki uznając je za prawidłowe, zaznaczając jednocześnie, że z momentem przekształcenia w spółkę jawną Spółka przestała być podatnikiem podatku dochodowego, a swoje funkcjonowanie opierała na osobach wspólników. W związku z tym, że do dnia 1 kwietnia 2016 r. Spółka działała w formie spółki jawnej a tym samym nie była podatnikiem podatku dochodowego, z wnioskiem o interpretacje indywidualne w zakresie opisanym powyżej wystąpili jej wspólnicy. Organ podatkowy wydał interpretacje indywidualne w dniu 29 i 30 kwietnia 2015 r., sygn. ILPB3/4510-1-37/15-2/JG oraz ILPB3/4510-1-36/15-2/JG, w której uznał stanowisko wspólników Spółki za prawidłowe.

Spółka wnosi o potwierdzenie słuszności swojego stanowiska w zakresie rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów w stanie faktycznym opisanym powyżej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na udzielaniu pożyczek pieniężnych osobom fizycznym. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży wierzytelności do innego podmiotu - sprzedaż odbywa się w trybie art. 509 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), a przedmiotem sprzedaży jest przysługująca Spółce w stosunku do klienta wierzytelność z tytułu umowy pożyczki (niewymagalna) oraz wszelkie prawa akcesoryjne z nią związane. Cena cedowanej wierzytelności kalkulowana jest jako suma wartości nominalnej udzielonej pożyczki, odsetek naliczonych do dnia sprzedaży oraz kwoty odzwierciadlającej marżę Spółki z tytułu przeniesienia wierzytelności wynikającej z zawartej z klientem umowy pożyczki. W konsekwencji, wynagrodzenie za sprzedaż jest w każdym przypadku ustalone powyżej wartości nominalnej kwoty udzielonej pożyczki oraz odsetek jeśli zostały naliczone do dnia sprzedaży.

Dokonując rozstrzygnięcia dotyczącego analizowanej sprawy należy zauważyć, że wierzytelność stanowi uprawnienie wierzyciela do żądania od dłużnika spełnienia określonego działania lub zaniechania, np. zapłaty ceny za wykonaną usługę lub zapłaty ceny za sprzedany towar. Przepisy Kodeksu cywilnego w tytule IX, dziale I (art. 509-518) przewidują możliwość przeniesienia wierzytelności. Przeniesienie wierzytelności dochodzi do skutku w wyniku umowy zawartej między wierzycielem (cedentem) a osobą trzecią (cesjonariuszem). Zgoda dłużnika nie jest konieczna do dokonania tej czynności, chyba że strony w pierwotnej umowie tak postanowiły. Przeniesienie wierzytelności może być dokonane pod tytułem odpłatnym bądź darmym. Pod pojęciem odpłatnego zbycia wierzytelności należy rozumieć wszystkie sytuacje, w których jedna ze stron umowy przenosi wierzytelność (której jest wierzycielem) na inną osobę odpłatnie (w zamian za zapłatę w pieniądzu lub przeniesienie własności innej rzeczy bądź prawa). Stronami tej umowy są: wierzyciel jako zbywca oraz osoba trzecia jako nabywca. Pomimo zmiany osoby uprawnionej treść zbywanego prawa nie ulega zmianie. W praktyce najczęściej odpłatne zbycie wierzytelności będzie dokonywane w drodze umowy sprzedaży. Przeniesienie wierzytelności pod tytułem odpłatnym ma miejsce najczęściej w sytuacji, gdy zagrożone jest realne odzyskanie należnych świadczeń, egzekucja może być utrudniona lub zagrożona.

W tym miejscu należy zauważyć, że podmioty mogą dowolnie kształtować warunki umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w sferę swobody zawierania umów cywilnoprawnych, natomiast są uprawnione do oceny ich skutków prawnopodatkowych. Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a ust. 1, (\`(...)\`).

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 cyt. ustawy).

Przychód ze zbycia wierzytelności ustala się w oparciu o przepis art. 14 ust. 1 ustawy, który stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 Jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 ustawy o CIT). Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy, na podstawie art. 14 ust. 3 ww. ustawy, wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl powyższego, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

Cytowany przepis odnosi się także do wierzytelności „własnych” zbywcy. Jeżeli wierzytelność ta została uprzednio zaliczona do przychodów należnych.

Powyższe oznacza, że w przypadku odpłatnego zbycia wierzytelności uprzednio zaliczonych do przychodów należnych, podatnik może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów – zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT również stratę powstałą z tej transakcji.

W tym miejscu stwierdzić należy, że pojęcie odpłatnego zbycia o którym mowa w 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, jest pojęciem szerszym niż pojęcie sprzedaży. Ponieważ ustawodawca w ustawach podatkowych nie zawarł definicji „odpłatnego zbycia” należy je rozumieć tak jak w języku potocznym. W słowniku synonimów (http://synonim.net/), oznacza ono m.in. oddać, przekazywać, odsprzedać, odstąpić, przehandlować, scedować. Zatem odpłatne zbycie oznacza przeniesienie za wynagrodzeniem jakiegokolwiek prawa rzeczowego na inny podmiot. W niniejszej sprawie, Wnioskodawca dokonuje sprzedaży wierzytelności do innego podmiotu – sprzedaż odbywa się w trybie art. 509 Kodeksu cywilnego, a przedmiotem sprzedaży jest przysługująca Spółce w stosunku do klienta wierzytelność z tytułu umowy pożyczki (niewymagalna) oraz wszelkie prawa akcesoryjne z nią związane. Cena cedowanej wierzytelności kalkulowana jest jako suma wartości nominalnej udzielonej pożyczki, odsetek naliczonych do dnia sprzedaży oraz kwoty odzwierciadlającej marżę Spółki z tytułu przeniesienia wierzytelności wynikającej z zawartej z klientem umowy pożyczki. W konsekwencji, wynagrodzenie za sprzedaż jest w każdym przypadku ustalone powyżej wartości nominalnej kwoty udzielonej pożyczki oraz odsetek jeśli zostały naliczone do dnia sprzedaży.

W związku z powyższym w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT. Zatem kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek związany z powstaniem tej wierzytelności, czyli kwota udzielonej pożyczki w wartości nominalnej (niespłacona kwota główna bez odsetek). Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy. Nie będzie natomiast stanowiła kosztu uzyskania przychodu wartość naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek bowiem w tym przypadku nie wystąpi element poniesienia wydatku. Wynika to również z faktu, że w odniesieniu do odsetek z tytułu udzielonych pożyczek ustawa o CIT stosuje kasową metodę ujmowania ich w przychodach i kosztach (art. 12 ust. 4 pkt 2 i art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT).

Reasumując, w niniejszej sprawie kosztem uzyskania przychodu, będzie wartość nominalna udzielonej pożyczki wyłącznie do wysokości odpowiadającej cenie sprzedaży wierzytelności przypadającej na wartość nominalną wierzytelności, a nie na pozostałe części czyli odsetki i kwotę marży.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Spółki, że kosztem uzyskania przychodów Spółki w związku ze sprzedażą wierzytelności pożyczkowych:

*   jest kwota kapitału (wartości nominalnej) pożyczki w pełnej wysokości, należy uznać za nieprawidłowe,
*   nie jest kwota pożyczki w pełnej wysokości odsetek naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności, jeżeli zostaną one naliczone należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.