Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-848/12/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-30
Teza: Jak ustalić wartość początkową przedmiotowej nieruchomości?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 03 lipca 2012 r. (data wpływu do Organu 19 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 10 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanej we wniosku nieruchomości budynkowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2012 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanej we wniosku nieruchomości budynkowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 27 września 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-846/12/ZK, IBPBI/1/415-847/12/ZK i IBPBI/1/415-848/12/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 10 października 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada udział w nieruchomości zabudowanej kilkusetletnim budynkiem mieszkalno-usługowym, który nabył w drodze przekazania do majątku prywatnego ze spółki jawnej, której był wspólnikiem. W akcie notarialnym zawartym na okoliczność przekazania obiektu na cele prywatne określono wartość nieruchomości. Przedmiotowy budynek obecnie jest przez podatnika remontowany i modernizowany, przez co znacząco poprawi się jego stan techniczny. Rozbudową budynku i dostawą materiałów zajmowały się podmioty zewnętrzne. Wnioskodawca nie posiada dokumentów pozwalających na ustalenie wartości poniesionych nakładów, a zamierza wykorzystywać przedmiotową nieruchomość w indywidualnej działalności gospodarczej i dokonywać w koszty tej działalności odpisów amortyzacyjnych.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 08 października 2012 r., wskazano m.in., iż:

Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 07 lutego 1990 r. Od tego czasu obejmowała ona działalność w zakresie usług gastronomicznych (bar, cukiernia), handlu, wypożyczalni pojazdów, usług budowlanych, usług wynajmu pracowników itp.

Nieruchomość wymieniona w punkcie 3 wniosku, została zakupiona w dniu 15 października 2007 r. przez spółkę jawną, w której Wnioskodawca posiada 50% udziałów. W dniu 06 czerwca 2012 r. własność nieruchomości została przeniesiona na wspólników, proporcjonalnie do wartości udziałów w spółce jawnej, tj. po 50%.

Ww. nieruchomość była wykorzystywana na cele spółki jawnej i w okresie od dnia 15 października 2007 r. do dnia 06 czerwca 2012 r. była środkiem trwałym w tej spółce. Obecnie w części tej nieruchomości Wnioskodawca prowadzi remont. W ww. nieruchomości Wnioskodawca posiada 50% udziału.

Przedmiotowa nieruchomość jest obecnie remontowana, w tym prowadzone są w niej prace mające na celu wymianę poszycia, dachu, tynków, generalny remont klatki schodowej i piwnic, wymianę stolarki.

Wszystkie dokumenty dotyczące wydatków remontowych i inwestycyjnych dotyczące nieruchomości wymienionych we wniosku, Wnioskodawca utracił w pożarze, jaki miał miejsce na początku 2012 r. Obejmowały one również zakup części materiałów, których obecnie używa do remontu nieruchomości wymienionej w 3 części wniosku. Wnioskodawca nie posiada żadnej kopii, ani ewidencji poniesionych wydatków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak ustalić wartość początkową przedmiotowej nieruchomości stanowiącą podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych w koszty prowadzonej działalności gospodarczej w przypadku, gdy Wnioskodawca nie posiada żadnych dokumentów pozwalających ustalić wartość przeprowadzonych robót dotyczących przebudowy tego obiektu?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową przedmiotowej nieruchomości, stanowiącą podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych w koszty prowadzonej działalności gospodarczej, należy ustalić w oparciu o jej cenę rynkową, z wyłączeniem wartości gruntu.

Zgodnie z art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (…), uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia,
2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Mając na uwadze stan faktyczny należy uznać, że przedmiotowa nieruchomość po jej wycofaniu ze spółki jawnej do majątku prywatnego Wnioskodawcy, została przez Niego w znacznym stopniu wyremontowana i zmodernizowana, a zatem wytworzona w oparciu o istniejący wcześniej budynek.

Twierdzenie to znajdzie uzasadnienie w następujących faktach:

*   stan techniczny budynku poprawi się,
*   zmieni się rozmieszczenie pomieszczeń budynku,
*   w niewielkim stopniu zmieni się powierzchnia użytkowa w porównaniu do momentu nabycia.

Z kolei ust. 9 ww. przepisu wskazuje, że jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do treści art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 tej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Przy czym, w myśl art. 22g ust. 11 ww. ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba, że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, która jest zróżnicowana, m.in. z uwagi na sposób nabycia, stanowi wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną uważa się wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany. Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Stosownie do treści art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Zgodnie z art. 22h ust. 3d ww. ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w przypadku określonym w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  \- nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  \- nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 17 tej ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., iż Wnioskodawca posiada udział w nieruchomości zabudowanej kilkusetletnim budynkiem mieszkalno-usługowym, który nabył w drodze przekazania do majątku prywatnego ze spółki jawnej, której był wspólnikiem. Ww. nieruchomość została zakupiona w dniu 15 października 2007 r. przez spółkę jawną, w której Wnioskodawca posiada 50% udziałów. Przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana na cele działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej – w okresie od dnia 15 października 2007 r. do dnia 06 czerwca 2012 r. i była środkiem trwałym w tej spółce. W dniu 06 czerwca 2012 r. własność nieruchomość została przeniesiona na wspólników, proporcjonalnie do wartości udziałów w spółce jawnej, tj. po 50%. W akcie notarialnym zawartym na okoliczność przekazania obiektu na cele prywatne określono wartość nieruchomości. Wnioskodawca zamierza wykorzystywać przedmiotową nieruchomość w indywidualnej działalności gospodarczej. Przedmiotowy budynek obecnie jest przez podatnika remontowany i modernizowany. Wnioskodawca nie posiada dokumentów pozwalających na ustalenie wartości nakładów poniesionych na wytworzenie przedmiotowej nieruchomości, albowiem dokumenty te utracił w pożarze, jaki miał miejsce na początku 2012 r. Obejmowały one również zakup części materiałów, których obecnie używa do remontu nieruchomości. Nie posiada również żadnej kopii, ani ewidencji poniesionych wydatków.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż skoro ww. nieruchomość była środkiem trwałym w spółce jawnej, której Wnioskodawca był wspólnikiem, a zatem była amortyzowana w tej spółce, to jej wartość początkową należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ww. ustawy, tj. w wysokości wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne w spółce jawnej. Równocześnie Wnioskodawca, stosownie do art. 22h ust. 3d, w związku z art. 22h ust. 3 ww. ustawy, obowiązany jest do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowego środka trwałego z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej przez spółkę jawną. Ustaloną w ww. sposób wartość początkową należy powiększyć o wydatki poniesione na ulepszenie tego środka trwałego.

Wskazać przy tym należy, iż wskazane wyżej przepisy nie odnoszą się wprost do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Jednakże mają zastosowanie poprzez analogię, której zastosowanie uzasadnia wykładnia systemowa wewnętrzna ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro bowiem w przypadku wniesienia aportem do spółki, środka trwałego uprzednio już amortyzowanego istnieje obowiązek ustalenia wartości początkowej w wysokości, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne, dokonywania odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowania przyjętej metody amortyzacji, to w przedstawionej we wniosku sytuacji przepisy te również powinny mieć zastosowanie w odniesieniu do Wnioskodawcy, a więc byłego wspólnika spółki jawnej, który były składnik majątku tej spółki będzie wykorzystywał w prowadzonej indywidualnej działalności gospodarczej. Ustalenie w takim przypadku „nowej” (wyższej) wartości początkowej środka trwałego spowodowałoby podwójne zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej (prowadzonej w ramach spółki jawnej, a następnie indywidualnie) części odpisów amortyzacyjnych od tego samego środka trwałego.

Ustalenia wartości początkowej wskazanego we wniosku składnika majątku nie można dokonać na zasadach określonych w art. 22g ust. 9 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia, przez biegłego, powołanego przez podatnika. Ustalenie wartości początkowej przez biegłego dotyczy zatem wyłącznie środków trwałych wytworzonych przez podatnika, a taka sytuacja nie występuje w rozpatrywanej sprawie.

Wnioskodawca otrzymał bowiem udział w nieruchomości budynkowej, która uprzednio była środkiem trwałym w spółce jawnej. Nieruchomość tą obecnie remontuje i modernizuje, a zatem ulepsza posiadany środek trwały. W tej sytuacji nie można więc twierdzić, iż Wnioskodawca wskazany we wniosku składnik majątku wytworzy. Wobec tego Wnioskodawca powinien był gromadzić wszystkie dokumenty dokumentujące wysokość poniesionych na przedmiotowy budynek nakładów.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż przyczyna braku dokumentacji winna być obiektywna, niezależna od podatnika. Wskazana we wniosku utrata dokumentów w pożarze, jaki miał miejsce na początku 2012 r., jak również brak kopii i ewidencji poniesionych wydatków, nie stanowi podstawy do ustalenia wartości początkowego środka trwałego przez powołanego biegłego. Jak wynika bowiem z wniosku, wskazana we wniosku nieruchomość budynkowa została zakupiona na potrzeby prowadzonej w ramach spółki jawnej działalności gospodarczej i w okresie od dnia 15 października 2007 r. do dnia 06 czerwca 2012 r. stanowiła środek trwały w tej spółce, a zatem znana była (jest) jej wartość początkowa. Natomiast wysokość wydatków inwestycyjnych poniesionych na remont i modernizację tej nieruchomości może zostać ustalona na podstawie pozyskanych duplikatów zniszczonych w czasie pożaru faktur i rachunków, tym bardziej, iż jak wskazano we wniosku „rozbudową budynku i dostawą materiałów zajmowały się podmioty zewnętrzne”.

Zaznaczyć również należy, iż ocena czy Wnioskodawca jest w stanie ustalić wartość przedmiotowego budynku zgodnie z cyt. wyżej przepisami, a zatem pozyskać duplikaty zniszczonych faktur i rachunków, wykracza poza ramy postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej i może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.