Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-803/09-3/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-01-13
Teza: 3. Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów udokumentowaną nieściągalną wierzytelność? 4. W jakiej dacie Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów udokumentowaną nieściągalną wierzytelność?
Słowa kluczowe: dystrybucja (rozprowadzanie); koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne; zaliczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13.10.2009r. (data wpływu 16.10.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia udokumentowanej nieściągalnej wierzytelności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.10.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. zajmuje się dystrybucją i promocją artykułów gospodarstwa domowego, np. ściereczek do kurzu, desek do prasowania, mopów do podłóg i innych. Dnia 7 stycznia 2000 roku Spółka F Sp. z o.o. zawarła umową dystrybucyjną z firmą C. z siedzibą w K. (zwaną dalej Dystrybutorem). Przedmiotem umowy była współpraca handlowa między Dystrybutorem a Spółką w zakresie sprzedaży produktów Spółki do punktów detalicznych znajdujących się w wyznaczonym regionie. Dostawa towarów wg umowy miała następować każdorazowo na podstawie zamówienia Dystrybutora.

W umowie zawarto ponadto postanowienie na mocy, którego Spółka ustaliła dla Dystrybutora limit kredytowy w wysokości 75 000 zł. Umowa z Dystrybutorem weszła w życie z dniem 14 lutego 2000 roku i została zawarta na czas nieoznaczony.

Z tytułu dokonanych zamówień, Spółka wystawiała faktury z 60 dniowym terminem płatności. Zgodnie z postanowieniami umowy, Pan B. wręczył Spółce weksel gwarancyjny in blanco wraz z deklaracją wekslową w celu zabezpieczenia roszczeń z tytułu sprzedaży towarów i kredytu kupieckiego. W dniu 10 stycznia 2005 roku Spółka wystąpiła przeciwko Arkadiuszowi B. z pozwem o orzeczenie w nakazie zapłaty, że Dystrybutor ma zapłacić Spółce kwotę 270 525, 82 zł, tj. kwotę wynikającą z dokumentu wekslowego. Wynikało to z faktu, że od początku współpracy Pan B. nie regulował kwot wynikających z wystawionych na podstawie umowy faktur lub regulował nieterminowo jedynie niewielkie kwoty.

Nakaz zapłaty został wydany w dniu 15 lutego 2005 roku. Następnie, dnia 6 czerwca 2006 roku został wystawiony tytuł wykonawczy przez Sąd Okręgowy, a na podstawie wniosku o wszczęcie egzekucji sprawa została skierowana do Komornika Sądowego Rewiru II przy sądzie w S. Komornik dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w Banku. Ponadto dokonał także zajęcia wierzytelności przysługującej Dystrybutorowi od spółki F s.c. oraz od Jolanty N. Komornik Sądowy dokonał także zajęcia wynagrodzenia za pracę oraz wierzytelności przysługującej od p. Tomasza K. W dniu 15 września 2006 roku na konto Spółki wpłynęło 70 000 zł tytułem spłaty hipoteki kaucyjnej ustanowionej w celu zabezpieczenia kredytu kupieckiego wynikającego z umowy dystrybucyjnej. W związku z tym Spółka wystąpiła do Komornika z wnioskiem o ograniczenie egzekucji o wpłaconą kwotę. Pozostała część należności głównej wynosiła 200 525,82 zł.

Dokonane przez Komornika zajęcia nie przyniosły efektu. Dnia 16 lutego 2007 roku Komornik Sądowy wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec braku możliwości ściągnięcia sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych.

Następnie, Spółka złożyła wniosek o przeprowadzenie egzekucji z nieruchomości należącej do małżonków B, położonej w miejscowości B. W dniu 13 lutego 2009 roku Komornik Sądowy wydał postanowienie o umorzeniu egzekucji z nieruchomości należącej do małżonków z uwagi na brak zainteresowanych do jej nabycia w ramach drugiej licytacji. W dniu 16 lutego 2009 roku Komornik Sądowy wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w sprawie Arkadiusza B wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. Postanowienie to zostało wydane na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego.

W związku z niemożliwością ściągnięcia od dłużnika należności, Spółka dwukrotnie utworzyła odpis aktualizujący wartość należności zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Po raz pierwszy w dniu 31 grudnia 2004 roku na kwotę 81 737,33 zł, a następnie w dniu 31 grudnia 2008 roku na kwotę 59 914,94 zł. Odpis w łącznej kwocie 141 652,29 zł obejmuje całą wartość zaległych faktur. Spółka wykazała kwoty wynikające z wystawionych faktur jako przychody należne.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania (oznaczone we wniosku numerami 3 i 4):

3\. Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów udokumentowaną nieściągalną wierzytelność? 4. W jakiej dacie Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów udokumentowaną nieściągalną wierzytelność?

Stanowisko Spółki.

Cechą odpisów aktualizujących wartość należności jest to, że mają charakter tymczasowy. W sytuacji, gdy wierzytelność zostanie uznana za nieściągalną Spółka powinna zmniejszyć dokonany odpis aktualizacyjny. Wobec tego, w momencie dokonywania zmniejszenia odpisu aktualizującego, będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), który stanowi, że przychodem podatkowym jest w szczególności równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów. Taką przyczyną może być przekwalifikowanie wierzytelności z uprawdopodobnionej na nieściągalną, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 16 ust. 1 pkt 25 przewiduje, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako nieściągalne, z wyjątkiem:

1.  wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

W myśl art. 16 ust. 2 ustawy PDOP za nieściągalne wierzytelności uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1) postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo 2) postanowieniem sądu o

1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

3) protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

W zaprezentowanym stanie faktycznym, Spółka otrzymała postanowienie Komornika Sądowego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec braku możliwości ściągnięcia sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych (16 luty 2007 rok). Następnie, Spółka złożyła wniosek o przeprowadzenie egzekucji z nieruchomości, która to egzekucja zakończyła się postanowieniem Komornika Sądowego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z nieruchomości (13 luty 2009 rok) Komornik Sądowy wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w sprawie Pana B z uwagi na bezskuteczność egzekucji na podstawie art. 824 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego (16 luty 2009 rok).

Zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie, a także w wytycznych Ministra Finansów, wskazuje się, że warunkiem formalnym uznania wierzytelności nieściągalnej za koszty podatkowe jest postanowienie, z treści którego jasno wynika, iż przyczyną umorzenia jest brak majątku, z którego może być prowadzona skutecznie egzekucja.

Jeżeli jednak egzekucja została umorzona na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego, z uwagi na fakt, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych, to takie postanowienie bez wątpienia świadczy o nieściągalności wierzytelności. Skoro nie zostaną pokryte koszty egzekucyjne, to tym bardziej nie da się wyegzekwować kwoty należności głównej. Oznacza to, że Spółka ma prawo zakwalifikować przedmiotową wierzytelność jako nieściągalną na podstawie otrzymanego postanowienia o umorzeniu egzekucji.

Odnosząc się do zagadnienia związanego z momentem zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych należy stwierdzić, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje momentu, w którym nieściągalne wierzytelności zalicza się do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy PDOP koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń między okresowych kosztów.

Podsumowując nieściągalne wierzytelności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków:

1.  wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz
2.  nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana.

Termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione.

Stanowisko powyższe zostało potwierdzone w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 30 grudnia 2008 roku, nr IPPB3/423-1345/08-2/JB. Podsumowując poczynione wywody, Spółka w momencie uznania wierzytelności za nieściągalną na podstawie otrzymanego postanowienia Komornika Sądowego o umorzeniu egzekucji na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego, powinna zmniejszyć dokonane odpisy aktualizacyjne i zaliczyć ich wartość do przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4e ustawy PDOP. Następnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 16 ust. 2 ustawy PDOP Spółka zaliczy nieściągalną wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów w momencie udokumentowania jej nieściągalności, czyli w dacie wystawienia postanowienia o umorzeniu egzekucji na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 kodeksu postępowania cywilnego (16 luty 2009 rok).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się, w zakresie pytań oznaczonych nr 3 i 4, za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.