Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.145.2025.4.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-22
Teza: Dla opisanego świadczenia, obowiązek podatkowy powstanie
na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, w momencie
wykonania/częściowego wykonania czynności związanych z
wykonaniem umowy, których wykonanie jest zbieżne z
podpisaniem protokołu odbioru technicznego.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów
faktura-faktura zaliczkowa
przychód-moment powstania przychodów
usługi-usługi montażowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przychody związane z działalnością
gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 3a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie
    momentu powstania przychodu.
    Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 23 kwietnia 2025 r. (wpływ
    23 kwietnia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym działalność
    gospodarczą w zakresie projektowania, produkcji i wdrażania zrobotyzowanych systemów
    produkcyjnych, w tym zrobotyzowanych linii paletyzacji oraz pakowania, jak również w
    zakresie robotyzacji specyficznych procesów wytwórczych.
    Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie Polski i zagranicą, aczkolwiek
    przedmiotem niniejszego zapytania (i dalszego opisu) jest wyłącznie działalność
    realizowana na terenie Polski.
    Wnioskodawca zawiera z Kontrahentami umowy (dalej: Umowa lub Umowy) na dostawę,
    montaż i uruchomienie linii produkcyjnej (technologicznej), z wykorzystaniem robota
    przemysłowego.
    Realizacja Umów, które Wnioskodawca zawiera ze swoimi Kontrahentami podzielona jest
    na dwie zasadnicze części:
    1) dostawę kompletnych urządzeń, z których Kontrahent może stworzyć gotową linie
      produkcyjną np.: inteligentny system transportu wewnątrzzakładowego; stanowisko
      robota; wygrodzenia bezpieczeństwa; system sterowania (dalej: Dostawa);
    2) świadczenie usługi montażu i uruchomienia na obiekcie, instruktaż obsługi,
      przekazanie do eksploatacji (dalej: Usługa montażu).
    W sytuacji braku dostępności na rynku krajowym urządzeń i komponentów do realizacji
    Umowy lub w przypadku uznania przez Wnioskodawcę na etapie projektowania
    konieczności zmiany typu/modelu urządzenia, Wnioskodawca jest uprawniony do użycia
    do realizacji Dostawy innych urządzeń i komponentów niż wskazane wprost w Umowie, o
    ile urządzenia te zapewnią funkcjonalność i parametry określone Umową. Szczegółowy
    wykaz urządzeń i prac, stanowiących przedmiot zawieranych Umów jest potwierdzany
    przez Wnioskodawcę z Kontrahentami po wykonaniu projektu linii.
    W Umowach Wnioskodawca uzgadnia, iż rozliczenie wynagrodzenia za Dostawę oraz
    Usługę montażu, odbywać się może w ramach uzgodnionego harmonogramu płatności.
    W Wariancie I, płatności częściowe mogą być rozliczane według następującego schematu:
    1) faktura zaliczkowa na określoną część kwoty brutto za dokonanie Dostawy (np. 50%),
      płatna w określonym terminie po podpisaniu umowy (np. 7 dni po podpisaniu);
    2) faktura VAT końcowa za dokonanie Dostawy, uwzględniająca wystawioną wcześniej
      fakturę zaliczkową, płatna po dokonaniu Dostawy;
    3) faktura VAT na 100% kwoty brutto za wykonanie Usługi montażu, płatna w określonym
      w Umowie terminie, od daty podpisania protokołu odbioru technicznego (przekazaniu
      do eksploatacji).
    W alternatywnym Wariancie II, który Wnioskodawca rozważa jako opcję do wprowadzenia
    w przyszłości (zdarzenie przyszłe) w zależności od treści interpretacji otrzymanej w
    odpowiedzi na niniejszy wniosek, płatności rozliczane byłyby według następującego
    schematu:
    1) faktura zaliczkowa na określoną część kwoty brutto za dokonanie Dostawy (np. 50%),
      płatna w określonym terminie po podpisaniu umowy (np. 7 dni po podpisaniu),
      analogicznie jak w Wariancie I;

    2) po dokonaniu Dostawy wystawiana byłaby kolejna faktura zaliczkowa (zgodnie z
      terminami wskazanymi w ustawie o VAT, tj. nie wcześniej niż na 60 dni przed
      otrzymaniem płatności, nie później zaś niż 15 dni po jej otrzymaniu);
    3) faktura końcowa VAT na 100% kwoty brutto za wykonanie Dostawy i Usługi montażu,
      uwzględniająca wcześniej wystawione faktury zaliczkowe, płatna w określonym w
      Umowie terminie, od daty podpisania protokołu odbioru technicznego (przekazaniu
      do eksploatacji).
    W obu wariantach, faktura zaliczkowa wskazana w pkt 1 dokumentować będzie
    otrzymaną zaliczkę na poczet przyszłej Dostawy, która nie będzie mieć charakteru
    definitywnego (podlega zwrotowi w przypadku niewykonania Dostawy).
    Faktury wskazane natomiast w punkcie 2 obu wariantów, niezależnie od tego, czy z
    perspektywy VAT będą mieć charakter faktury zaliczkowej (Wariant II) czy nie (Wariant I),
    będzie wystawiane z tytułu wykonania Dostawy i wynagrodzenie z tego tytułu będzie mieć
    charakter definitywny.
    Przed dokonaniem Dostawy, Wnioskodawca zobowiązany jest wysłać do Kontrahenta,
    pocztą elektroniczną, zgłoszenie gotowości do dostawy urządzeń do miejsca, o którym
    mowa w Umowie, w którym to zgłoszeniu Wnioskodawca wskazuje dzień planowanej
    dostawy urządzeń. W przypadku gdy, Kontrahent nie potwierdzi gotowości do przyjęcia
    urządzeń w miejscu, o którym mowa w Umowie, ani nie wskaże innego miejsca dostawy
    urządzeń na terytorium kraju wskazanego w Umowie, dostawa urządzeń zgodnie z
    Umową następuje do magazynu Wnioskodawcy (własnego lub wynajętego).
    Na podstawie umów zawieranych z Kontrahentami, prawo własności urządzeń będących
    przedmiotem Dostawy, przechodzi na Zamawiającego z chwilą zapłaty całego
    wynagrodzenia za dokonanie Dostawy.
    Odbiór Dostawy przez Kontrahenta odbywa się w miejscu wskazanym w Umowie.
    Z czynności odbioru Dostawy oraz Dostawy częściowej sporządzany jest protokół
    podpisany przez pełnomocnych Przedstawicieli Stron. W przypadku niestawiennictwa
    Kontrahenta, Wnioskodawca uprawniony jest do sporządzenia jednostronnego protokołu
    potwierdzającego dostawę urządzeń.
    Z chwilą dokonania Dostawy w miejscu określonym w Umowie lub innym miejscu
    ustalonym w oparciu o zapisy Umowy (w zależności od okoliczności), na Kontrahenta
    przechodzą korzyści i ciężary związane z dostarczonymi urządzeniami oraz
    niebezpieczeństwo ich przypadkowej utraty lub uszkodzenia.
    Po dokonaniu Dostawy, Wnioskodawca w uzgodnionym w Umowie terminie przystępuje
    do realizacji Usługi montażu w miejscu wyznaczonym u Kontrahenta. Po wykonaniu Usługi
    montażu następuje odbiór techniczny.
    Z czynności odbioru technicznego sporządzany jest odrębny protokół podpisany przez
    pełnomocnych przedstawicieli obydwu stron Umowy. Podpisanie protokołu odbioru
    technicznego jest równoznaczne z przekazaniem do eksploatacji Przedmiotu Umowy.
    Umowy zawierają zapisy, zgodnie z którymi, niezależnie od uprawnień Wnioskodawcy
    wynikających z Umowy, nieprzystąpienie przez Kontrahenta w uzgodnionych terminach
    do czynności związanych z odbiorami określonymi w Umowie, brak możliwości instalacji
    urządzeń przez Wnioskodawcę z winy Kontrahenta lub rozpoczęcie przez Kontrahenta
    eksploatacji urządzeń bez odbioru technicznego - przekazania do eksploatacji,
    równoznaczne jest z dokonaniem odbiorów dostaw/odbiorów technicznych bez
    zastrzeżeń ze strony Kontrahenta i upoważnia Wnioskodawcę do jednostronnego
    sporządzenia protokołu danego odbioru wiążącego obie Strony Umowy.
    Protokoły takie na podstawie zawieranych Umów stanowią podstawę do zapłaty
    wynagrodzenia, zgodnie z harmonogramem płatności określonym Umową.

    Wnioskodawca pragnie wskazać, iż ,co do zasady, Kontrahenci zainteresowani są zarówno
    Dostawą, jak i Usługą montażu, jednakże świadczenia te mogą mieć charakter odrębny. W
    praktyce zdarzają się np. sytuacje, iż Usługa montażu realizowana jest znacznie później niż
    Dostawa urządzeń (nawet kilkanaście miesięcy po Dostawie).
    W świetle całości postanowień prawnych zawartych między Wnioskodawcą a danym
    Kontrahentem dopuszczalne są także sytuacje, iż Kontrahent Usługę montażu wykona
    samodzielnie, zleci ją innemu podmiotowi lub odstąpi od jej zamówienia (odsprzedając
    np. urządzenia, które nabył w ramach Dostawy, na rzecz innego podmiotu). Choć
    prawdopodobieństwo takich sytuacji nie jest wysokie, możliwość ich wystąpienia istnieje.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    W Wariancie I, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, płatności częściowe mogą być
    rozliczane według następującego schematu:
    1) faktura zaliczkowa na określoną część kwoty brutto za dokonanie Dostawy (np. 50%),
      płatna w określonym terminie po podpisaniu umowy (np. 7 dni po podpisaniu) - w tym
      zatem przypadku płatność dokonywana jest na poczet przyszłej Dostawy wskazanej w
      Umowie;
    2) faktura VAT końcowa za dokonanie Dostawy, uwzględniająca wystawioną wcześniej
      fakturę zaliczkową, płatna po dokonaniu Dostawy;
    3) faktura VAT na 100% kwoty brutto za wykonanie Usługi montażu, płatna w określonym
      w Umowie terminie, od daty podpisania protokołu odbioru technicznego (przekazaniu
      do eksploatacji).
    W alternatywnym Wariancie II, który Wnioskodawca rozważa jako opcję do wprowadzenia
    w przyszłości (zdarzenie przyszłe), jak wskazano we wniosku, płatności rozliczane byłyby
    według następującego schematu:
    1) faktura zaliczkowa na określoną część kwoty brutto za dokonanie Dostawy (np. 50%),
      płatna w określonym terminie po podpisaniu umowy (np. 7 dni po podpisaniu),
      analogicznie jak w Wariancie I (a zatem płatność ta dokonywana jest na poczet
      przyszłej Dostawy wskazanej w Umowie);
    2) po dokonaniu Dostawy wystawiana byłaby kolejna faktura zaliczkowa (zgodnie z
      terminami wskazanymi w ustawie o VAT, tj. nie wcześniej niż na 60 dni przed
      otrzymaniem płatności, nie później zaś niż 15 dni po jej otrzymaniu) - w tym zatem
      przypadku płatność dokonywana byłaby za wykonany już etap prac wskazany w
      Umowie, tj. za dokonaną Dostawę;
    3) faktura końcowa VAT na 100% kwoty brutto za wykonanie Dostawy i Usługi montażu,
      uwzględniająca wcześniej wystawione faktury zaliczkowe, płatna w określonym w
      Umowie terminie, od daty podpisania protokołu odbioru technicznego (przekazaniu
      do eksploatacji).
    Reasumując, faktury zaliczkowe wskazane w pkt 1 obu Wariantów dotyczyłyby płatności
    na poczet przyszłej Dostawy, faktura zaliczkowa wskazana w pkt 2 Wariantu II dotyczyłaby
    zaś płatności z tytułu już zrealizowanych świadczeń, tj. już dokonanej Dostawy.
    W obu wariantach opisanych we wniosku i w odpowiedzi na pytanie II.2. powyżej , faktura
    zaliczkowa wskazana w pkt 1 dokumentować będzie otrzymaną zaliczkę na poczet
    przyszłej Dostawy, która nie będzie mieć charakteru definitywnego i podlega zwrotowi w
    przypadku niewykonania Dostawy.
    W przypadku natomiast wszystkich pozostałych płatności częściowych, które należne są za
    wykonanie określonych świadczeń (w tym, płatności, której dotyczy faktura zaliczkowa
    wskazana w pkt. 2 Wariantu II), mają one charakter bezzwrotny.
    Na wystawianych fakturach nie będą wskazane okresy rozliczeniowe.

    W Wariancie I kwota wynikająca z faktury zaliczkowej (płatność wskazana w pkt 1 Wariantu
    I) dotyczy konkretnej dostawy towarów (urządzeń), do której w Umowie zobowiązana jest,
    po otrzymaniu zaliczki, Spółka. W takim przypadku wystąpić może w praktyce sytuacja, iż
    dostawa taka nie zostanie jednak wykonana i na wypadek takiej sytuacji, jak wskazano
    powyżej, Umowa przewiduje obowiązek zwrotu zaliczki.
    Analogiczna sytuacja dotyczy faktury zaliczkowej wskazanej w pkt. 1 Wariantu II.
    Z kolei płatności częściowe wskazane w fakturze zaliczkowej wymienionej w pkt 2
    Wariantu II dokonywane są już z tytułu realizacji określonego etapu Umowy (Dostawy) po
    jego wykonaniu. Zgodnie z Umową strony transakcji dokonują formalnego odbioru
    takiego etapu, który jest potwierdzany w odpowiednim protokole odbioru. Protokół
    odbioru poświadcza prawidłowe wykonanie określonego etapu umowy i stanowi
    podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę faktury. W związku z tym, kwoty
    wynikające z faktur zaliczkowych wskazanych w pkt 2 Wariantu II można przyporządkować
    do konkretnego etapu umowy tj. dostawy towaru, co do których w momencie pobrania
    wpłaty nie ma wątpliwości, że zostaną faktycznie wykonane (zostały już bowiem
    wykonane).
    Pytania
    1) Czy realizacja przez Wnioskodawcę opisanych w stanie faktycznym (zdarzeniu
      przyszłym), Dostawy oraz świadczenia Usługi montażu stanowi, na gruncie przepisów
      ustawy o VAT, dwa odrębne świadczenia, tj. odpowiednio dostawę towarów oraz
      świadczenie usług?
    2) W przypadku udzielenia przez Organ negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy
      Wnioskodawca ma prawo wystawiać faktury zaliczkowe dokumentujące poszczególne
      etapy wykonania świadczenia, zgodnie z podejściem opisanym dla Wariantu II
      rozliczeń (zdarzenie przyszłe), oraz rozpoznawać obowiązek podatkowy w VAT w
      momencie otrzymania poszczególnych płatności?
    3) Jaki będzie moment powstania przychodu podatkowego na gruncie podatku
      dochodowego od osób prawnych, w stosunku do faktur opisanych w stanie
      faktycznym (zdarzeniu przyszłym), w przypadku zastosowania Wariantu I rozliczeń?
    4) W przypadku udzielenia przez Organ negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, jaki
      będzie moment powstania przychodu podatkowego na gruncie podatku
      dochodowego od osób prawnych w przypadku zastosowania przez Wnioskodawcę
      Wariantu II rozliczeń?
    Przedmiotem niniejszej interpretacji jest

## Ocena stanowiska

Wnioskodawcy w zakresie
    pytań nr 3 i 4, dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w
    zakresie pytań nr 1, 2 dotyczących podatku od towarów i usług, wniosek zostanie
    rozpatrzony odrębnie.
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 3
    W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zastosowania Wariantu I rozliczeń, przychód
    podatkowy w rozumieniu ustawy o CIT powstanie odpowiednio w momencie dokonania
    Dostawy - w zakresie faktury oznaczonej w pkt 1 i 2 rozliczeń w Wariancie I, oraz w
    momencie wykonania Usługi Montażu - w zakresie faktury oznaczonej pkt 3 Wariantu I
    rozliczeń.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”):
    - Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

    1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
    W oparciu o powyższy przepis stwierdzić należy, że za przychód uznaje się każde
    przysporzenie majątkowe, powiększające aktywa podatnika i posiadające definitywny
    charakter. Nie ulega wątpliwości, że wynagrodzenie określone Umową z tytułu Dostawy i z
    tytułu Usług Montażu, której warunki opisano we wniosku, z których wynika etapowanie
    procesów dostawy i wykonawstwa świadczeń, do realizacji których Wnioskodawca
    zobowiązuje się wobec zamawiającego, stanowią przychód podatkowy. Jednakże z punktu
    widzenia prawidłowości rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych konieczne
    jest na gruncie art. 12 ust. 3 i nast. ustawy o CIT ustalenie momentu powstania
    przychodów.
    W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT: za przychody związane z działalnością gospodarczą i z
    działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za
    przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa
    w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze
    faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat
    i skont.
    Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT: za datę powstania przychodu, o którym
    mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j- 3m, dzień wydania rzeczy,
    zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie
    później niż dzień:
    1) wystawienia faktury albo
    2) uregulowania należności
    Reasumując, na podstawie ww. przepisów stwierdzić należy, że z wyjątkiem:
        przypadków, w których dochodzi do wykonania usług rozliczanych okresowo,
        przychodów z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów
        finansowych, czy też przychodów z dostaw energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu
        przewodowego, a także
        przychodów, wobec których nie można zastosować ogólnej zasady powstania
        przychodu,
        przychód ten powstaje w zależności od tego, która z czynności objętych art. 12 ust.
        3a ustawy o CIT zostanie dokonana pierwsza, tj. wykonanie usługi lub dostawa
        towarów, częściowe wykonanie usługi, wystawienie faktury albo uregulowanie
        należności.
    W tym miejscu istotnym jest również, by wskazać na czasowe wyłącznie z przychodów
    zaliczek, bowiem w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się:
    1) pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług,
      które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także
      otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w
      naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów);
    W świetle treści art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT należy uznać, iż aby przepis ten znalazł
    zastosowanie do określonej płatności muszą być spełnione następujące warunki:
    1. podatnik musi otrzymać wpłatę przed ostatecznym dokonaniem dostawy towaru lub
      wykonaniem usługi,
    2. wpłata musi być dokonana na poczet dostawy towarów i usług, które zostaną
      wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

    W ocenie Wnioskodawcy otrzymana zaliczka, udokumentowana fakturą zaliczkową o
    której mowa w pkt 1 obu Wariantów (faktura zaliczkowa na określoną część kwoty brutto
    za dokonanie Dostawy, płatna w określonym terminie po podpisaniu umowy, np. 7 dni po
    podpisaniu) będzie spełniała dyspozycję przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT.
    Otrzymana zaliczka stanowić będzie bowiem wpłatę na poczet Dostawy, która będzie
    zrealizowana w przyszłych okresach sprawozdawczych.
    Zaczynając więc od samego pojęcia wykonania/dostawy towarów oraz częściowego
    wykonania usług stwierdzić należy, że z całą pewnością do momentu realizacji Dostawy
    nie można uznać, że dochodzi do częściowego wykonania świadczenia, zaś otrzymane do
    momentu dostawy płatności nie są definitywne a zaliczkowe. Tym samym przychód w
    odniesieniu do płatności obejmujących płatności nr 1 i nr 2 powstaje z chwilą ich
    rozliczenia, tj. wraz z dostawą urządzeń, potwierdzoną protokołem urządzeń stanowiącym
    załącznik do umowy, a także przekazaniem nie tylko praw do rozporządzania towarem w
    momencie dostawy, ale przeniesieniem praw własności wraz z zapłatą całego
    wynagrodzenia za pierwszy etap, dokumentującą tę dostawę.
    Reasumując, w Wariancie I opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), płatność
    zaliczkowa wskazana w pkt 1 zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT nie będzie
    stanowiła przychodu podatkowego.
    Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie podatku dochodowego od osób
    prawnych będzie on obowiązany rozpoznać przychód z tytułu realizacji Umowy zgodnie z
    art. 12 ust. 3a ustawy o CIT tj.:
    1. W momencie dokonania Dostawy- w zakresie faktury oznaczonej pkt 1 i 2;
    2. W momencie wykonania Usługi Montażu- w zakresie faktury oznaczonej pkt 3.
    Ad 4
    W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zastosowania przez Wnioskodawcę Wariantu II
    rozliczeń, przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o CIT powstanie również
    odpowiednio w momencie dokonania Dostawy - w zakresie faktury oznaczonej pkt 1 i 2
    rozliczeń w Wariancie II, oraz w momencie wykonania Usługi Montażu - w zakresie
    wystawienia faktury oznaczonej pkt 3 Wariantu II rozliczeń.
    Uzasadnienie
    W Wariancie II faktury oznaczone w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) pod pkt 1
    oraz 2, stanowią faktury zaliczkowe w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.
    Jak już wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 3, w ocenie Wnioskodawcy
    otrzymana zaliczka, udokumentowana fakturą zaliczkową wystawioną przed Dostawą
    (czyli płatność nr 1 obu Wariantów), będzie spełniała dyspozycję przepisu art. 12 ust. 4 pkt
    1 ustawy o CIT. Otrzymana zaliczka stanowić będzie bowiem wpłatę na poczet dostawy
    towarów lub wykonania usługi, która będzie zrealizowana w przyszłych okresach
    sprawozdawczych i jest powiązana z pierwszym etapem określonym w umowie.
    Natomiast kolejne płatności częściowe z tytułu zrealizowania określonego etapu prac
    wskazanego w umowie nie będą spełniały dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT.
    Należy bowiem wskazać, iż kolejne płatności częściowe dokonywane są z tytułu realizacji
    określonego etapu Umowy po jego wykonaniu. Zgodnie z Umową strony transakcji
    dokonują formalnego odbioru takiego etapu, który jest potwierdzany w odpowiednim
    protokole odbioru. Protokół odbioru poświadcza prawidłowe wykonanie określonego
    etapu umowy i stanowi podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę faktury VAT na
    kontrahenta z tego tytułu oraz żądania dokonania przez kontrahenta płatności.
    Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

        z 16 sierpnia 2019 r., 0113-KDIPT2-1.4011.296.2019.2.BO: „co do zasady (...), kwoty
        otrzymanych zaliczek nie stanowią przychodu dla celów podatku dochodowego.
        Jeżeli jednak otrzymana zaplata ma charakter definitywny i ostateczny, tj. z góry
        następuje zapłata za zakupiony towar lub wykonanie usługi, to zgodnie z
        powyższym przepisem, zapłata ta, jako związana z uregulowaniem należności przed
        wysłaniem towaru lub wykonaniem usługi, nie może być potraktowana, jako
        nieuznana za przychody podatkowe, wpłata na poczet dostawy towarów czy usług,
        które dostarczone będą (wykonane) w okresie późniejszym. Otrzymana zapłata
        (uregulowana należność) niemająca charakteru zaliczki (przedpłaty), podlegającej w
        późniejszym terminie rozliczeniu lub zwrotowi, stanowi bowiem już w momencie jej
        otrzymania lub utraty przez nią charakteru zaliczki - przychód z pozarolniczej
        działalności gospodarczej”
        w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 7 października 2020 r. (I SA/Sz. 567/20) czytamy,
        że "jak słusznie zauważył organ odwoławczy zasadniczą różnicą między kategoriami
        zaliczki a zapłaty należności stanowiącej przychód podatkowy jest to, czy przedpłata
        ma charakter warunkowy, a w określonych przypadkach nabywcy przysługuje zwrot
        wpłaconej uprzednio kwoty, natomiast zapłata za towar czy usługę wynika z
        definitywnego charakteru tej czynności skutkującej powiększeniem majątku jednej
        ze stron w sposób trwały i nieodwracalny. Nie stanowią zaliczki wszelkie wpłaty
        mające charakter definitywny i ostateczny także w sytuacji, gdy przekazanie
        środków pieniężnych jest zapłatą w pełnej wysokości „z góry” za określony towar
        lub usługę”.
    Tym samym, decydujące znaczenie ma charakter zapłaty: jeżeli jest ona definitywna, czyli
    stanowi należność będącą zapłatą ceny (płatność z góry w całości lub w części -
    otrzymawszy zapłaty podatnik nie może wycofać się ze świadczenia a i nabywca nie
    otrzyma zwrotu zapłaconej kwoty), to wraz z otrzymaną płatnością podatnik uzyskuje
    przychód podatkowy. Z perspektywy podatku CIT nie tyle istotne jest stosowane w
    podobnych przypadkach przez strony nazewnictwo (faktura zaliczkowa, zaliczka, zadatek,
    przedpłata), w szczególności fakt wystawienia lub nie faktury zaliczkowej w rozumieniu
    VAT, ile rzeczywisty charakter płatności.
    Otrzymanie przez Wnioskodawcę płatności po dokonaniu Dostawy i wykonaniu Usługi
    montażu (faktura nr. 2 i 3 Wariantu II) ma charakter definitywny. Jest to płatność należna z
    tytułu wykonania określonej w Umowie części prac lub określonego świadczenia. W
    przypadku otrzymania płatności częściowej, jest to zapłata z tytułu już zrealizowanego
    świadczenia, w stosunku, do którego strony potwierdziły jego kompletność i prawidłowość
    wykonania. Nie ma ona, w przeciwieństwie do płatności wskazanej w pkt 2, charakteru
    zwrotnego.
    W ocenie Wnioskodawcy, określenie momentu wykonania świadczenia (dostawy towarów
    lub wykonania usługi) będzie wynikało z postanowień zawartej Umowy. Strony ustalają,
    jaki zakres prac uznają za wykonane świadczenie. Jeśli więc Wnioskodawca ze swoim
    kontrahentem ustalają w Umowie, że zakres prac wynikający z Umowy jest podzielony na
    poszczególne etapy, z tytułu wykonania których Spółce przysługuje określone
    wynagrodzenie, należy uznać, że taki etap stanowi wykonanie wyodrębnionego
    świadczenia stanowiącego część kompleksowej Umowy. W konsekwencji, w chwili
    wykonania świadczenia w ramach poszczególnych etapów określonych w umowie
    powstanie przychód podatkowy w związku z wykonaniem usługi lub wydaniem rzeczy i(w
    zależności od specyfiki danej Umowy i określonego etapu).

    Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu określenia przychodów podatkowych z
    tytułu realizacji zawieranych Umów znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii
    interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładem mogą być tutaj, poza wskazaną wyżej,
    następujące interpretacje:
        Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 14 lutego 2020 r., Znak: 0111-
        KDIB2-1.4010.589.2019.1.AR: „O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub
        jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za
        przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata,
        zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich
        zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone. Fakt,
        że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która
        zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi wynikać z
        postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści
        dokumentacji. Dodatkowo należy zauważyć, że ww. zaliczki (przedpłaty) nie mogą
        być anonimowe. Ich dokumentowanie i ewidencja powinna być prowadzona w
        sposób przejrzysty, pozwalający na przyporządkowanie pobranych wpłat do danej
        usługi bądź do danego towaru i konkretnego nabywcy. Z faktury lub umowy
        powinno jednoznacznie wynikać, które pobrane wpłaty lub zarachowane należności
        są zaliczkami (przedpłatami). Nie wszystkie bowiem wpłaty będą zaliczkami i
        przedpłatami niestanowiącymi przychodów podatkowych. Do przychodów nie
        zalicza się tylko tych zaliczek i przedpłat, które można przyporządkować do dostawy
        konkretnego towaru, czy też konkretnej usługi, która zostanie wykonana w
        określonym terminie realizacji”.
        Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 grudnia 2018 r., Znak: 0114-
        KDIP2-1.4010.364.2018.1.JC: „Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992
        r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz.
        1036, z późn. zm.; dalej: "u.p.d.o.p."), przychód z tytułu świadczenia usług powstaje
        w dniu wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, nie później jednak niż w
        dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności, za wyjątkiem usług
        rozliczanych w okresach rozliczeniowych. W świetle jednolitego w tym zakresie
        stanowiska organów podatkowych, moment wykonania usługi w przypadku usług
        budowlanych określa się na podstawie dokumentów potwierdzających ich przyjęcie
        i wykonanie. Jeżeli zatem umowa przewiduje, że rozliczenie inwestycji następować
        będzie w określonych etapach, których wykonanie będzie potwierdzone
        określonym w umowie dokumentem, wówczas dokument taki należy uznać za
        dokument potwierdzający częściowe wykonanie usługi. W przypadku Spółki,
        obowiązek podatkowy powstanie więc w dacie podpisania przejściowego
        świadectwa płatności, które zgodnie z Umową jest dokumentem potwierdzającym
        częściowe wykonanie usługi. (...) Zgodnie z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., za datę
        powstania przychodu uznaje się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień
        wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego
        wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania

        należności. Pojęcia "uregulowania należności" nie można jednak utożsamiać z
        otrzymaną zaliczką bądź przedpłatą. (...) Jednak nie zawsze wcześniejsze
        otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub
        przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności
        gospodarczej. O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty
        (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód
        podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata (zaliczka) nie
        ma takiego charakteru, ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed
        terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone. To, że dana wpłata
        stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana
        w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień
        zawartej umowy i powinno znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.”
        Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 września 2014 r., Znak: IBPBI/2
        /423-773/14/MO, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika
        mówiącego, cyt.: „Jeżeli z umowy wynika, że zapłata jest uiszczana po zakończeniu
        kolejnych etapów robót, wówczas przychody należne powstają w terminie
        wykonania danego etapu tych robót. Nie będziemy mieli zatem do czynienia z
        zaliczką, choćby strony tak wpłatę nazwały. Wykonanie świadczenia, do którego
        zobowiązana jest Spółka, następuje w momencie protokolarnego odbioru
        poszczególnych etapów i zadań. Na podstawie protokołu, Spółka wystawia fakturę
        za prace objęte odbiorem. W związku z tym, dniem powstania przychodu jest dzień
        protokolarnego odbioru prac stanowiących dany etap lub zadanie, nie później niż
        dzień wystawienia faktury”.
        interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 listopada 2013 r.,
        Znak: IBPBI/2/423- 1461/13/AK: „Odnosząc wyżej cytowane przepisy do
        przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że w momencie
        odbioru częściowego wykonania przedmiotu umowy, który został
        udokumentowany protokołem oraz została wystawiona faktura VAT za częściowe
        wykonanie umowy na 70% wartości kontraktu (z czego 40% to rozliczenie faktury
        zaliczkowej + 30% II raty) po stronie Wnioskodawcy powstał przychód podatkowy z
        tytułu częściowego wykonania usługi”.
        interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 sierpnia 2014 r., Znak:
        IPTPB3/423-176/14-4/IR: „Po zakończeniu natomiast każdego z etapów umowy,
        stanowiącego częściowe wykonanie usługi, po stronie Spółki powstanie przychód
        należny z tego tytułu. W przypadku bowiem zakończenia tych etapów doszło do
        częściowego wykonania usługi, o którym mówi art. 12 ust. 3a ustawy o podatku
        dochodowym od osób prawnych, bowiem Spółka wykonała pewne czynności
        (usługi), do których była zobowiązana, co również znajdzie wyraz w protokolarnej
        akceptacji przez klienta. Kwalifikacji płatności jako przychód podatkowy nie zmienia
        fakt, że płatności za dany etap prac są określone procentowo do całości cen”.
        interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 października 2012 r.,
        Znak: IPPB3/423-459/12-2/PK1: „W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie

        wskazał, iż kwota otrzymanego wynagrodzenia może podlegać zwrotowi
        kontrahentowi w przypadku niewykonania usługi. W przedłożonym stanie
        faktycznym/zdarzeniu przyszłym Podatnik dokonuje natomiast wyraźnego podziału
        wynagrodzenia na części, przy jednoczesnym opisaniu w sposób wyczerpujący
        czego dana część (etap) usługi dotyczy. W rezultacie, w obliczu tak przedstawionego
        stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zdaniem organu interpretacyjnego, w
        niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie norma z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT,
        zgodnie z którą za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 (przychód
        związany z działalnością gospodarczą-przyp. organu) uważa się z zastrzeżeniem ust.
        3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo
        częściowego wykonania usługi nie później niż dzień wystawienia faktury albo
        uregulowania należności. Przepis ten dotyczy bowiem sytuacji częściowego
        wykonania usługi, a zatem okoliczności stanowiącej przedmiot zapytania Spółki. W
        rezultacie, Podatnik, zgodnie z powołaną powyżej normą zobowiązany będzie do
        zaliczenia do przychodów podatkowych kwoty otrzymanego wynagrodzenia
        odpowiednio w ramach pierwszego, drugiego oraz trzeciego etapu, przyjmując, iż
        dniem uzyskania przychodu jest dzień częściowego wykonania usługi nie później
        niż dzień wystawienia faktury”.
    W konsekwencji powyższego, w Wariancie II:
        pierwsza otrzymywana płatność w ramach faktury zaliczkowej po podpisaniu
        umowy stanowi pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw
        towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach
        sprawozdawczych, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT i tym samym,
        nie stanowi przychodu podatkowego;
        pozostałe płatności częściowe, nie stanowią pobranych wpłat lub zarachowanych
        należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w
        następnych okresach sprawozdawczych, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1
        ustawy o CIT i powinny być rozpoznane jako przychód podatkowy, z
        uwzględnieniem art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:
      1) w momencie dokonania Dostawy- w zakresie faktury oznaczonej pkt 1 (wcześniejsza
        zaliczka) i 2;
      2) w momencie wykonania Usługi Montażu- w zakresie faktury oznaczonej pkt 3.
    Ocena stanowiska
    Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025
    r., poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego.
    Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT
    przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

      Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane
      pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
    W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:
      Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi
      produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z
      zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1
      pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie
      otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i
      skont.
    Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów
    danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób
    ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Ma to miejsce również w
    sytuacji, gdy skutkiem wystawienia faktury za wykonaną usługę, czy dostarczony towar
    powstaje roszczenie osoby prawnej wobec kontrahenta o zapłatę uzgodnionej ceny.
    Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym,
    bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty
    podatku dochodowego.
    W świetle ww. przepisu należne lub otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne
    stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.
    Przepis art. 12 ust. 3 wprowadza memoriałową zasadę rozpoznawania przychodów
    związanych z działalnością gospodarczą (i z działami specjalnymi produkcji rolnej).
    Przychód z działalności gospodarczej powstaje bowiem nie tylko wówczas gdy jest
    otrzymany, ale już wtedy, gdy staje się należny. Przychód należny natomiast powstaje
    wtedy, gdy powstaje należność (wierzytelność) będąca wynikiem prowadzonej działalności
    gospodarczej.
    Z treści art. 12 ust. 3a Ustawy CIT wynika, że:
      Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem
      ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub
      wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
      1) wystawienia faktury albo
      2) uregulowania należności.
    W świetle ww. przepisu, o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie
    najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia
    prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem
    wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.
    Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT:
      Do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na
      poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach
      sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym
      również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych
      pożyczek (kredytów).
    Należy mieć na uwadze, iż norma z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT dotyczy przysporzeń
    niepodatkowych, które w sposób enumeratywny zostały przez ustawodawcę wskazane w
    ust. 4 art. 12 ww. ustawy („do przychodów nie zalicza się”). W przypadku zarachowania
    należności na poczet przyszłych dostaw, nie będą one stanowiły przychodu podatkowego.
    Co więcej, istotą powołanego uregulowania jest zapobieżenie sytuacji, gdy otrzymywane
    środki pieniężne, aczkolwiek należne, z uwagi na zobowiązanie do wykonania usługi

    /dostarczenia towaru w przyszłych okresach sprawozdawczych, nie staną się definitywne.
    Do czasu zatem wykonania usługi/dostarczenia towaru podatnik nie ma pewności, iż dana
    należność ma charakter definitywny (bezzwrotny).
    Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
    sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności”, odnosi się do pobranych
    przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone
    w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy wystąpi przychód podatkowy
    rzutujący na podstawę opodatkowania.
    Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania
    przychodów z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że
    otrzymane kwoty mają charakter zaliczek (zadatków) na poczet towarów i usług, które
    zostaną dostarczone (wykonane) w następnych okresach sprawozdawczych. Co do zasady
    zatem, kwoty otrzymanych zaliczek nie stanowią przychodu dla celów podatku
    dochodowego.
    Przychodem nie będą zatem jakiekolwiek otrzymane przez podatnika pieniądze, wartości
    pieniężne, czy jakiekolwiek inne świadczenia, jeżeli zostały one pobrane na poczet dostaw
    towarów lub usług, które mają być wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych. To
    samo dotyczy zarachowanych należności w tym zakresie.
    Należy zatem podkreślić, że zaliczki (przedpłaty) winny być właściwie udokumentowane a
    ich ewidencja powinna być prowadzona w sposób przejrzysty, pozwalający na
    przyporządkowanie pobranych wpłat do danej usługi bądź do danego towaru i
    konkretnego nabywcy. Z faktury lub umowy powinno jednoznacznie wynikać, które
    pobrane wpłaty lub zarachowane należności są zaliczkami (przedpłatami). Nie wszystkie
    bowiem wpłaty będą zaliczkami i przedpłatami niestanowiącymi przychodów
    podatkowych. Do przychodów nie zalicza się tylko tych zaliczek i przedpłat, które można
    przyporządkować do dostawy konkretnego towaru, czy też konkretnej usługi, która
    zostanie wykonana w określonym terminie realizacji.
    Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
    sformułowanie „zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych”, wskazuje,
    iż chodzi o takie dostawy towarów lub usług, co do których w momencie pobrania wpłaty
    nie ma wątpliwości, że zostaną faktycznie wykonane.
    Z treści wniosku wynika, że Spółka jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym
    działalność gospodarczą w zakresie projektowania, produkcji i wdrażania
    zrobotyzowanych systemów produkcyjnych, w tym zrobotyzowanych linii paletyzacji oraz
    pakowania, jak również w zakresie robotyzacji specyficznych procesów wytwórczych.
    Wnioskodawca zawiera z Kontrahentami Umowy na dostawę, montaż i uruchomienie linii
    produkcyjnej (technologicznej), z wykorzystaniem robota przemysłowego. Realizacja
    Umów, które Wnioskodawca zawiera ze swoimi Kontrahentami składa się z dwóch części
    tj.:
        dostawa kompletnych urządzeń, z których Kontrahent może stworzyć gotową linie
        produkcyjną np.: inteligentny system transportu wewnątrzzakładowego;
        stanowisko robota; wygrodzenia bezpieczeństwa; system sterowania (dalej:
        Dostawa);
        świadczenie usługi montażu i uruchomienia na obiekcie, instruktaż obsługi,
        przekazanie do eksploatacji (dalej: Usługa montażu).
    W Umowach Wnioskodawca uzgadnia, iż rozliczenie wynagrodzenia za Dostawę oraz
    Usługę montażu, odbywać się może w ramach uzgodnionego harmonogramu płatności.
    Ponadto na podstawie Umów zawieranych z Kontrahentami, prawo własności urządzeń
    będących przedmiotem Dostawy, przechodzi na Zamawiającego z chwilą zapłaty całego

    wynagrodzenia za dokonanie Dostawy. Z czynności odbioru Dostawy oraz Dostawy
    częściowej sporządzany jest protokół podpisany przez pełnomocnych Przedstawicieli
    Stron. Natomiast w przypadku niestawiennictwa Kontrahenta, Wnioskodawca uprawniony
    jest do sporządzenia jednostronnego protokołu potwierdzającego dostawę urządzeń. To z
    chwilą dokonania Dostawy w miejscu określonym w Umowie lub innym miejscu
    ustalonym w oparciu o zapisy Umowy (w zależności od okoliczności), na Kontrahenta
    przechodzą korzyści i ciężary związane z dostarczonymi urządzeniami oraz
    niebezpieczeństwo ich przypadkowej utraty lub uszkodzenia.
    Po dokonaniu Dostawy, Wnioskodawca w uzgodnionym w Umowie terminie przystępuje
    do realizacji Usługi montażu w miejscu wyznaczonym u Kontrahenta. Po wykonaniu Usługi
    montażu następuje odbiór techniczny. Z czynności odbioru technicznego sporządzany jest
    odrębny protokół podpisany przez pełnomocnych przedstawicieli obydwu stron Umowy.
    Podpisanie protokołu odbioru technicznego jest równoznaczne z przekazaniem do
    eksploatacji Przedmiotu Umowy.
    Każda linia przed jej dostarczeniem do Kontrahenta jest wyprodukowana, wstępnie
    uruchomiana i wewnętrznie testowana przez Spółkę w jej zakładzie i dopiero po
    pozytywnym przejściu testu, dostarczana Kontrahentowi. Tym samym, dostarczane
    Kontrahentowi urządzenia (przed ich montażem i uruchomieniem w zakładzie
    Kontrahenta) nie są już tylko zbiorem maszyn, a stanowią zamówioną całość (linię).
    Naturalnie bez zmontowania i uruchomienia linii w zakładzie Kontrahenta nie jest on w
    stanie z niej korzystać, a, samo zmontowanie i uruchomienie linii nie gwarantuje jeszcze
    tego, że osiągnie ona założone parametry wydajnościowe, jako że ich osiągnięcie
    uwarunkowane jest koniecznością doregulowania linii w warunkach jej docelowej pracy w
    zakładzie Kontrahenta. Ponadto montaż linii produkcyjnej odbywa się w ramach Umowy i
    nie są zawierane odrębne umowy w tym zakresie. W ramach Umowy Kontrahenci
    zobowiązują się do łącznego nabycia od Spółki towarów wraz z montażem. Zatem Umowa
    standardowo obejmuje zarówno dostawę urządzeń, jak i ich montaż i uruchomienie przez
    Spółkę.
    W opisie sprawy Spółka wskazała, że mogą istnieć dwa warianty, harmonogramy rozliczeń,
    tj. Wariant I i Wariant II.
    W Wariancie I, płatności częściowe mogą być rozliczane według następującego schematu:
    1) faktura zaliczkowa na określoną część kwoty brutto za dokonanie Dostawy (np. 50%),
      płatna w określonym terminie po podpisaniu umowy (np. 7 dni po podpisaniu) - w tym
      zatem przypadku płatność dokonywana jest na poczet przyszłej Dostawy wskazanej w
      Umowie;
    2) faktura VAT końcowa za dokonanie Dostawy, uwzględniająca wystawioną wcześniej
      fakturę zaliczkową, płatna po dokonaniu Dostawy;
    3) faktura VAT na 100% kwoty brutto za wykonanie Usługi montażu, płatna w określonym
      w Umowie terminie, od daty podpisania protokołu odbioru technicznego (przekazaniu
      do eksploatacji).
    W Wariancie II płatności rozliczane byłyby według następującego schematu:
    1. faktura zaliczkowa na określoną część kwoty brutto za dokonanie Dostawy (np. 50%),
      płatna w określonym terminie po podpisaniu umowy (np. 7 dni po podpisaniu),
      analogicznie jak w Wariancie I;
    2. po dokonaniu Dostawy wystawiana byłaby kolejna faktura zaliczkowa (zgodnie z
      terminami wskazanymi w ustawie o VAT, tj. nie wcześniej niż na 60 dni przed
      otrzymaniem płatności, nie później zaś niż 15 dni po jej otrzymaniu);

    3. faktura końcowa VAT na 100% kwoty brutto za wykonanie Dostawy i Usługi montażu,
      uwzględniająca wcześniej wystawione faktury zaliczkowe, płatna w określonym w
      Umowie terminie, od daty podpisania protokołu odbioru technicznego (przekazaniu
      do eksploatacji).
    W Wariancie I kwota wynikająca z faktury zaliczkowej (płatność wskazana w pkt 1 Wariantu
    I) dotyczy konkretnej dostawy towarów (urządzeń), do której w Umowie zobowiązana jest,
    po otrzymaniu zaliczki, Spółka. W takim przypadku wystąpić może w praktyce sytuacja, iż
    dostawa taka nie zostanie jednak wykonana i na wypadek takiej sytuacji, jak wskazano
    powyżej, Umowa przewiduje obowiązek zwrotu zaliczki. Analogiczna sytuacja dotyczy
    faktury zaliczkowej wskazanej w pkt. 1 Wariantu II.
    Z kolei płatności częściowe wymienione w pkt 2 Wariantu II dokonywane są już z tytułu
    realizacji określonego etapu Umowy po jego wykonaniu. Zgodnie z Umową strony
    transakcji dokonują formalnego odbioru takiego etapu, który jest potwierdzany w
    odpowiednim protokole odbioru. Protokół odbioru poświadcza prawidłowe wykonanie
    określonego etapu umowy i stanowi podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę
    faktury VAT na kontrahenta z tego tytułu oraz żądania dokonania przez kontrahenta
    płatności. Kwoty wynikające z faktur wskazanych w pkt 2 Wariantu II można
    przyporządkować do konkretnego etapu umowy, co do których w momencie pobrania
    wpłaty nie ma wątpliwości, że zostaną faktycznie wykonane (zostały już bowiem
    wykonane).
    Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, jaki
    będzie moment powstania przychodu podatkowego na gruncie podatku dochodowego od
    osób prawnych, w stosunku do faktur opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu
    przyszłym, w przypadku zastosowania Wariantu I i II rozliczeń.
    Odnosząc powyższe do ww. przepisów prawa podkreślić należy, że o zaliczeniu danego
    przysporzenia majątkowego do przychodów podatnika decyduje fakt, że w sposób
    ostateczny powiększa ono aktywa podatnika.
    Ponadto, z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT wyraźnie wynika, że przychodu nie stanowią m.
    in. pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które
    zostaną wykonane następnych okresach sprawozdawczych. Zauważyć należy, że pobrane
    wpłaty lub zarachowane należności odnoszą się w istocie do pobranych przedpłat i
    zaliczek na poczet dostawy towarów i usług, których wykonanie jest faktycznie odroczone
    w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy wystąpi przychód podatkowy
    mający wpływ na podstawę opodatkowania.
    Warunkiem zastosowania przepisów art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT jest zatem uznanie,
    że otrzymane kwoty mają charakter zaliczek na poczet dostaw towarów lub usług, które
    zostaną dostarczone w następnych okresach sprawozdawczych. Co do zasady zatem,
    kwoty otrzymanych zaliczek nie stanowią przychodu dla celów podatku dochodowego.
    W świetle treści art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT należy uznać, iż aby przepis ten znalazł
    zastosowanie do określonej płatności muszą być spełnione następujące warunki:
    3. podatnik musi otrzymać wpłatę przed ostatecznym dokonaniem dostawy towaru lub
      wykonaniem usługi,
    4. wpłata musi być dokonana na poczet dostawy towarów i usług, które zostaną
      wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.
    Wariant I
    Jak wynika z wniosku otrzymana zaliczka, udokumentowana fakturą zaliczkową, o której
    mowa w pkt 1 Wariantu I (faktura zaliczkowa na określoną część kwoty brutto za
    dokonanie Dostawy, płatna w określonym terminie po podpisaniu umowy, np. 7 dni po
    podpisaniu) będzie spełniała dyspozycję przepisu art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT.

    Otrzymana zaliczka stanowić będzie bowiem wpłatę na poczet Dostawy, która będzie
    zrealizowana w przyszłych okresach sprawozdawczych.
    W Wariancie I kwota wynikająca z faktury zaliczkowej dotyczy konkretnej dostawy
    towarów (urządzeń), do której w Umowie zobowiązana jest, po otrzymaniu zaliczki,
    Spółka. W takim przypadku wystąpić może w praktyce sytuacja, iż dostawa taka nie
    zostanie jednak wykonana i na wypadek takiej sytuacji, jak wskazano powyżej, Umowa
    przewiduje obowiązek zwrotu zaliczki. Z powyższego wynika, więc że wpłaty te nie mają
    charakteru definitywnego.
    W związku z powyższym należy zgodzić się z Państwem, że w momencie pobrania wpłat
    lub zarachowania należności nie będą one stanowić dla Spółki przychodu podatkowego.
    Otrzymane kwoty mają charakter zaliczek na poczet dostaw towarów lub usług, które
    zostaną dostarczone w następnych okresach sprawozdawczych.
    Z całą pewnością do momentu realizacji Dostawy nie można uznać, że dochodzi do
    częściowego wykonania świadczenia, zaś otrzymane do momentu dostawy płatności nie
    są definitywne a zaliczkowe.
    Tym samym przychód w odniesieniu do faktur obejmujących płatności nr 1 i nr 2 powstaje
    z chwilą ich rozliczenia, tj. wraz z dostawą urządzeń, potwierdzoną protokołem urządzeń
    stanowiącym załącznik do umowy, a także przekazaniem nie tylko praw do
    rozporządzania towarem w momencie dostawy, ale przeniesieniem praw własności wraz z
    zapłatą całego wynagrodzenia za pierwszy etap, dokumentującą tę dostawę.
    Podsumowując, w Wariancie I opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego,
    płatność zaliczkowa wskazana w pkt 1 zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT nie
    będzie stanowiła przychodu podatkowego.
    Jednocześnie, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych Spółka będzie
    zobowiązana rozpoznać przychód z tytułu realizacji Umowy zgodnie z art. 12 ust. 3a
    ustawy o CIT tj.:
    1. w momencie dokonania Dostawy- w zakresie faktury oznaczonej pkt 1 i 2;
    2. w momencie wykonania Usługi Montażu- w zakresie faktury oznaczonej pkt 3.
    W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za
    prawidłowe.
    Wariant II
    Przedmiotem kolejnej Państwa wątpliwości (pytanie nr 4) jest ustalenie jaki będzie
    moment powstania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT w przypadku
    zastosowania przez Spółkę Wariantu II rozliczeń.
    Jak wynika z powołanego wcześniej art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, dla momentu rozpoznania
    przychodu osiąganego przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością
    gospodarczą istotne pozostają daty zaistnienia następujących zdarzeń:
        w zależności od przedmiotu tej działalności - wydania rzeczy, zbycia prawa
        majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi;
        wystawienia faktury;
        uregulowania należności.
    Przychód osiągany przez podatnika co do zasady powstaje w dacie zajścia
    najwcześniejszej z ww. okoliczności.
    Regulacje ustawy o CIT nie zawierają szczególnych zasad określenia momentu powstania
    obowiązku podatkowego dla świadczeń kompleksowych. Z powodu braku stosownych
    regulacji w tym zakresie należy przyjąć, że momentem wykonania świadczenia

    kompleksowego jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności
    składających się na dane świadczenie.
    Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej Dostawy
    towaru /Usługi Montażu prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o CIT
    nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy
    posługiwać się dla jego określenia.
    Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu dostawy lub usługi decyduje jej
    charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania dostawy/usługi decydują strony
    umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis
    prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.
    Strony mogą dowolnie kształtować treść umów w granicach wyznaczonych przez
    obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Podkreślić
    należy jednak, że ustalenie zakresu świadczonej dostawy lub usługi i w konsekwencji
    momentu ich wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Oznacza to, że
    postanowienia umowne w tej kwestii niewątpliwie są istotne, niemniej jednak należy
    zwrócić uwagę na charakter i specyfikę danego świadczenia, by zapobiec możliwości
    nieuzasadnionego przesuwania momentu powstania obowiązku podatkowego.
    Należy jednocześnie pamiętać, że wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego, wykonanie
    albo częściowe wykonanie usługi, o których mowa w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT są
    wykonywane odpłatnie - w zamian za określoną należność - w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej. Czynności te stanowią realizację świadczenia bądź element
    realizacji świadczenia w ramach stosunku prawnego istniejącego pomiędzy podatnikiem a
    jego kontrahentem. W konsekwencji, ustalenie momentu powstania przychodu należnego
    z danej transakcji gospodarczej wymaga uwzględnienia indywidualnych cech stosunku
    prawnego będącego podstawą tej transakcji (indywidualnych cech czynności
    realizowanych w ramach tego stosunku prawnego).
    Jak wskazali Państwo we wniosku w Wariancie II płatności rozliczane byłyby według
    następującego schematu:
    1. faktura zaliczkowa na określoną część kwoty brutto za dokonanie Dostawy (np. 50%),
      płatna w określonym terminie po podpisaniu umowy (np. 7 dni po podpisaniu);
    2. po dokonaniu Dostawy wystawiana byłaby kolejna faktura zaliczkowa (zgodnie z
      terminami wskazanymi w ustawie o VAT, tj. nie wcześniej niż na 60 dni przed
      otrzymaniem płatności, nie później zaś niż 15 dni po jej otrzymaniu);
    3. faktura końcowa VAT na 100% kwoty brutto za wykonanie Dostawy i Usługi montażu,
      uwzględniająca wcześniej wystawione faktury zaliczkowe, płatna w określonym w
      Umowie terminie, od daty podpisania protokołu odbioru technicznego (przekazaniu
      do eksploatacji).
    Płatności częściowe wskazane w fakturze wymienionej w pkt 2 Wariantu II dokonywane są
    już z tytułu zrealizowanego etapu Umowy po jego wykonaniu. Zgodnie z Umową strony
    transakcji dokonują formalnego odbioru takiego etapu, który jest potwierdzany w
    odpowiednim protokole odbioru. Protokół odbioru poświadcza prawidłowe wykonanie
    określonego etapu umowy Dostawy i Usługi Montażu i stanowi podstawę do wystawienia
    przez Wnioskodawcę faktury. W związku z tym, kwoty wynikające z faktur wskazanych w
    pkt 2 Wariantu II można przyporządkować do konkretnego etapu umowy, co do której w
    momencie pobrania wpłaty nie ma wątpliwości, że została faktycznie już wykonana.
    Zgodnie z warunkami Umowy jej wykonanie lub częściowe wykonanie następuje w formie
    podpisania przez strony protokołu zdawczo-odbiorczego.
    W tym przypadku momentem wykonania/częściowego wykonania umowy będzie
    zakończenie wszystkich czynności składających się na opisane świadczenie Dostawy i
    Usługi Montażu. W opisie sprawy wskazali Państwo, że po wykonaniu etapu umowy
    następuje odbiór techniczny.

    Zatem mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności
    sprawy należy uznać, że dla opisanego świadczenia, obowiązek podatkowy powstanie na
    podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, w momencie wykonania/częściowego wykonania
    czynności związanych z wykonaniem umowy, których wykonanie jest zbieżne z
    podpisaniem protokołu odbioru technicznego.
    W konsekwencji powyższego, w Wariancie II:
        pierwsza otrzymywana płatność w ramach faktury zaliczkowej po podpisaniu
        umowy stanowi pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw
        towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach
        sprawozdawczych, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT i tym samym,
        nie stanowi przychodu podatkowego;
        pozostałe płatności, nie stanowią pobranych wpłat lub zarachowanych należności
        na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach
        sprawozdawczych, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT i powinny być
        rozpoznane jako przychód podatkowy, z uwzględnieniem art. 12 ust. 3a ustawy o
        CIT:
      1. w momencie częściowego wykonania świadczenia Dostawy i Usługi Montażu - w
        zakresie faktury oznaczonej 2;
      2. w momencie końcowego wykonania świadczenia Dostawy i Usługi Montażu - w
        zakresie faktury oznaczonej pkt 3.
    W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4
    należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia
    przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych i wyroków
    sądów należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach podmiotów i nie
    wiążą w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w określonym stanie
    faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, nie mogą one
    zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy mimo, że w ocenie
    indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów
    podatkowych oraz wyrokami sądów administracyjnych, to nie mają możliwości
    zastosowania ich wprost z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa
    podatkowego. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.