Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.90.2018.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-01
Teza: Opodatkowanie wyrobów akcyzowych przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; podatek-podatek akcyzowy; skład-skład podatkowy; stawka
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 kwietnia 2018 r. (data wpływu 20 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania sprzedawanych przez Wnioskodawcę wyrobów akcyzowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania sprzedawanych przez Wnioskodawcę wyrobów akcyzowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest przedsiębiorstwem specjalizującym się m.in. w zakresie sprzedaży detalicznej paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw oraz sprzedaży hurtowej paliw i produktów ropopochodnych. Spółka dystrybuuje również wyroby energetyczne, które są przeznaczone do innych celów niż paliwa silnikowe i paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do takich paliw.

Wśród wyrobów będących przedmiotem działalności Spółki jest grupa olejów o kodach 2710 19 43, 2710 19 46 oraz 2710 19 47, klasyfikowanych dla celów akcyzowych do kodu CN 2710 19 41 (wg. Nomenklatury Scalonej z 2009 r.). Pełnią one istotną rolę gospodarczą jako wykorzystywane ze względu na swoje cechy i właściwości do celów nie paliwowych - ich nabywcy wykorzystują je wyłącznie jako oleje procesowe/technologiczne, czyli do celów innych niż opałowe, napędowe lub jako dodatki czy też domieszki do paliw. W praktyce, oleje te są używane m.in. do zalewania transformatorów, jako czynnik izolujący, jako olej procesowy do produkcji różnych gotowych wyrobów typu uszczelki, środki ochrony roślin, jako olej do smarowania wirujących elementów maszyn lub jako olej do amortyzatorów i olej hydrauliczny.

Oleje te jako nieprzeznaczone do napędu silników, nie spełniają wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej. Wyroby przede wszystkim nie spełniają parametru zawartości siarki dla oleju napędowego określonego w załączniku nr III do rozporządzenia jakościowego, ponieważ zawartość siarki w wyrobach tych przekracza 10,0 mg/kg (0,001% masy).

Jednocześnie, wyroby o kodzie 2710 19 43 nie spełniają parametru gęstości w temperaturze 15° Celsjusza określonego dla oleju napędowego na poziomie od 800 kg/m3 do 840 kg/m3, podczas gdy gęstość tych wyrobów wynosi około 785 kg/m3.

Z uwagi na powyżej przedstawione zastosowania, cechy i właściwości fizykochemiczne wyrobów, jak również ich skład chemiczny Spółka nie dokonuje sprzedaży tych olejów ani do celów napędowych, celów opałowych, jak również jako dodatki lub domieszki do paliw napędowych lub opałowych. Dodatkowo przeznaczenie wyrobów jest potwierdzane przez ich nabywców w odpowiedniej dokumentacji. Spółka jednocześnie wskazuje, że cena przedmiotowych olejów, z uwagi na ich specyficzne zastosowania, jest wyższa niż cena paliw silnikowych, czy opałowych.

W związku z szerokim zastosowaniem wyrobów objętych wnioskiem Spółka prowadzi do nich szczegółową dokumentację, m.in. karty charakterystyki i specyfikacje techniczne. Z prowadzonej dokumentacji wynika, że wyroby Spółki klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41 nie spełniają wymagań jakościowych określonych w ustawie o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw i wydanych na podstawie tej ustawy aktach wykonawczych.

Spółka powzięła wątpliwości, jaką stawką akcyzy powinna opodatkowywać ww. grupę produktów, w przypadku, gdy nie spełniają wymagań jakościowych określonych w ustawie o systemie monitorowanie i kontrolowania jakości paliw i wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych i będą sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu siników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Sprzedając ww. wyroby, Spółka spełni wszelkie warunki obrotu tymi wyrobami, niezbędne dla zastosowania zerowej stawki akcyzy. Spółka dostarcza te wyroby poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy (art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy akcyzowej). Spółka sprzedaje również wyroby do klientów wyrobów objętych wnioskiem w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów, przeznaczonych do dalszej sprzedaży detalicznej (art. 89 ust. 2 pkt 7 ustawy akcyzowej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawką akcyzy Spółka powinna opodatkować przedstawioną w stanie faktycznym grupę olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, które nie spełniają wymagań jakościowych wskazanych w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, w przypadku gdy wyroby te będą sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że stawka dla grupy olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 niespełniających wymagań jakościowych, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, w przypadku gdy wyroby te są sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

(i)

Zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlegają wyroby akcyzowe, których katalog został wskazany w art. 2 ustawy stanowiącym ustawowy słownik pojęć. W myśl ust. 1 pkt 1 wskazanego przepisu wyrobami akcyzowymi są m.in. wyroby energetyczne.

Dla potrzeb opodatkowania na gruncie ustawy akcyzowej za wyroby energetyczne uznaje się wyroby określone w art. 86 ustawy akcyzowej. Wśród nich, w art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy zostały wskazane również wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

W konsekwencji, grupa olejów o kodzie CN 2710 19 41, będąca przedmiotem działalności Spółki stanowi wyroby energetyczne w rozumieniu ustawy akcyzowej i tym samym podlega opodatkowaniu akcyzą.

Aby jednak prawidłowo ustalić wysokość zobowiązania podatkowego, istotne jest określenie właściwej stawki opodatkowania dla określonego wyrobu energetycznego. W tym celu, w art. 89 ustawy został wskazany katalog stawek akcyzy dla wyrobów energetycznych.

Powyższy przepis w ust. 1 pkt 1-13 określa stawki, którymi co do zasady opodatkowane są wyroby energetyczne bez względu na ich przeznaczenie. Jednakże, od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątki, uzależniając stawkę opodatkowania akcyzą w przypadku części wyrobów od przeznaczenia danego wyrobu do określonych celów. Wyjątek ten dotyczy m.in. wyrobów, które są przedmiotem dystrybucji Spółki. W art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej wskazane jest bowiem, że stawka akcyzy dla olejów napędowych o kodach CN 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi wynosi 232,00 zł/1000 litrów o ile zostaną przeznaczone do celów opałowych.

Niemniej jednak powyższa stawka akcyzy w przypadku Spółki nie znajdzie zastosowania, ponieważ jak wskazała w stanie faktycznym Spółka - nie sprzedaje ani nie oferuje na sprzedaż olejów o kodzie CN 2710 19 41 z przeznaczeniem do użycia do celów opałowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, które zamierza dystrybuować Spółka nie będzie opodatkowana stawką w wysokości 232,00 zł/1000 litrów.

(ii)

Jak zostało wyżej wskazane, art. 89 ust. 1 ustawy akcyzowej określa przede wszystkim stawki dla wyrobów energetycznych bez względu na ich przeznaczenie. Również w tym przypadku, wskazana została stawka akcyzy dla olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41.

W myśl art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach opodatkowane są stawką w wysokości 1196,00 zł/1000 litrów.

Powyższa treść przepisu wskazuje jednak, że stawka 1196,00 zł/1000 litrów ma zastosowanie, jeżeli wskazany olej napędowy będzie spełniał wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach. Przedmiotowe wymagania jakościowe zostały określone w ustawie o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw oraz przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Jak wskazała w stanie faktycznym Spółka, grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 będąca przedmiotem działalności charakteryzuje się odmiennymi parametrami i składem niż wyroby, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej - przede wszystkim ilością siarki. Wobec czego także stawka, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej nie znajdzie zastosowania w przypadku olejów napędowych, które zamierza sprzedawać Spółka.

(iii)

Ustawodawca określił także właściwe stawki dla wyrobów energetycznych innych niż wyroby wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, które tym samym nie mogą być opodatkowane żadną ze wskazanych w tych przepisach stawką. Przedmiotowe wyroby mogą być wtedy opodatkowane jako:

*   pozostałe paliwa silnikowe - wówczas stawka akcyzy na te wyroby będzie wynosić 1822, 00 zł/1000 litrów (art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy), lub
*   pozostałe paliwa opałowe - wówczas stawka akcyzy na te wyroby ustalana jest w zależności od rodzaju i parametrów wyrobu i wynosi 232,00 zł/1000 litrów, 64,00 zł/1000 kilogramów bądź 1,28 zł/gigadżul (GJ) (art. 89 ust. 1 pkt 15 ustawy).

Odnosząc się do powyższego Spółka pragnie wskazać, że ustawa akcyzowa definiuje jakie wyroby energetyczne są uznawane na potrzeby opodatkowania akcyzą za paliwa silnikowe bądź paliwa opałowe. Zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy, paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Literalne brzmienie art. 86 ust. 2 ustawy akcyzowej wprost uzależnia uznanie określonego wyrobu energetycznego za paliwo silnikowe od praktycznego i faktycznego wykorzystania go jako paliwo silnikowe. Takie twierdzenie jest zasadne w świetle aktualnego orzecznictwa sadów administracyjnych.

Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu (dalej: WSA) w wyroku z dnia 12 października 2016 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Op 273/16 uznał, że: „W konsekwencji zupełnie niezrozumiała i wymykająca się spod kontroli legalności jest konstatacja organu, który po zacytowaniu szeregu przepisów u.p.a. stwierdza: "analizując przepis art. 86 ust. 2 ustawy wskazać należy, że sformułowanie przeznaczone do użycia do napędu silników spalinowych odnosi się do czynności skierowanej w stronę celu użycia wyrobu, ale niekoniecznie zmierzającej do osiągnięcia tego celu", bo "oleje napędowe zasadniczo wykorzystywane są do napędu silników i do takich celów służą". Ani powyższe motywy, ani obawa "nadużyć związanych z wykorzystaniem oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 do celów napędowych" nie stanowią wymaganego ustawą właściwego uzasadnienia prawnego negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, a przez to także podniesiony w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego, a to art. 86 ust. 2 u.p.a. jest uzasadniony.”

Ponadto, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1233/16 wskazał, że: „Nie można zgodzić się z organem interpretacyjnym, który opierając się na słownikowej definicji terminu "przeznaczenie" wywodzi, iż benzyna lakiernicza oraz benzyny specjalne mogą zostać przeznaczone (zakwalifikowane) jak paliwo silnikowe. Przez przeznaczenie rozumie się bowiem praktyczny cel, do którego coś jest przeznaczone, zakwalifikowane, któremu dana rzecz służy Z definicji tej, w ocenie Sądu, wynika, iż przez przeznaczenia nie należy rozumieć - jak czyni to organ podatkowy - jako hipotetycznej, czy też potencjalnej możliwości wykorzystania danego wyrobu do celu, do którego zasadniczo przeznaczony jest inny wyrób Innymi słowy, przeznaczenie należy rozumieć jako zamiar wykorzystania wyrobów do określonych celów, a nie jako samą możliwość ich wykorzystania do tych celów.”

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że prezentowane stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Bielsku-Białej z dnia 21 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4013.200.2017.1.MS) Dyrektor podsumowując stanowisko Wnioskodawcy wskazał: „Reasumując, w przypadku dostawy ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych, o których mowa we wniosku, klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 43 (CN 2710 19 41 wg nomenklatury scalonej z 2009 r.), które będą przemieszczane do podmiotu zużywającego z przeznaczeniem do zużycia we wskazanych procesach produkcyjnych, mogą zostać objęte stawką 0 zł określoną w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy. Natomiast sprzedaż detaliczna przedmiotowych wyrobów w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów może zostać objęta stawką 0 zł określoną w art. 89 ust. 2 pkt 7 ustawy. Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy, że stawka dla grupy olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 niespełniających wymagań jakościowych, w przypadku gdy wyroby te są sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł jest prawidłowe.”

Z kolei, w myśl art. 86 ust. 3 ustawy akcyzowej, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Ponadto należy również zaznaczyć, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 pkt 9 i 10 ustawy opodatkowane powyższą stawką mogą być także wyroby niewymienione w ustawie akcyzowej, bez względu na kod CN jeżeli zostały przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

Przenosząc treść powyższych przepisów na grunt sprawy objętej wnioskiem należy stwierdzić, że i w tym przypadku, przedstawiona w stanie faktycznym grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 nie może być opodatkowana stawką wskazaną w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy.

Spółka bowiem nie sprzedaje i nie oferuje na sprzedaż i do użycia tego oleju do celów napędowych, o czym wskazała w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Z powyższych przyczyn oleje te klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41 nie mogą być opodatkowane stawką określoną dla pozostałych paliw silnikowych w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów.

Omawiana grupa olejów nie może podlegać również opodatkowaniu stawką określoną dla pozostałych paliw opałowych. Spółka bowiem nie zamierza ich dystrybuować również do celów opałowych. Należy także podkreślić, że nawet gdyby Spółka zamierzała sprzedawać te oleje do celów opałowych, byłyby one wówczas opodatkowane zgodnie ze wskazanym już wcześniej art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej z uwzględnieniem art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy akcyzowej.

Nie ulega zatem wątpliwości, że grupa olejów jaką zamierza dystrybuować Spółka nie może być opodatkowana stawką określoną dla pozostałych paliw silnikowych albo pozostałych paliw opałowych

Podsumowując wiec, zdaniem Spółki, grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 będąca przedmiotem wniosku Spółki nie stanowi wyrobów wskazanych w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy akcyzowej.

(iv)

Obok stawek akcyzy dla wyrobów energetycznych określonych w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy oraz stawek określonych dla pozostałych paliw silnikowych i pozostałych paliw opałowych ustawodawca przewidział także inną - zerową stawkę akcyzy.

W konsekwencji zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej, stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, o ile zostaną one dostarczone do podmiotów określonych w ustępach \[punktach – przypis Organu\] od 1 do 8 tego przepisu i spełnione są warunki w nich wskazane (m.in. zastosowanie dokumentu dostawy). Jak wyjaśniono w stanie faktycznym wniosku, te warunki zostaną przez Spółkę spełnione.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, wskazana w stanie faktycznym grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 będąca przedmiotem działalności Spółki będzie opodatkowana zerową stawką akcyzy. Wskazuje na to fakt, że wyroby te są wymienione w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej, natomiast nie zostały wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, co Spółka wykazała w niniejszym wniosku. Ostatecznie, Spółka dystrybuuje przedmiotowe oleje do celów innych niż opałowe lub napędowe o czym poinformowała w stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W ww. załączniku nr 1 do ustawy pod pozycją 27, z kodem CN 2710, umieszczono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Z kolei w załączniku nr 2 do ustawy stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.Urz.UE.L 1992 Nr 76, str. 1), pod pozycją 20 ujęto wyroby z kodu CN od ex 2710 11 do ex 2710 19 69 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2, 10, 18a ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

*   terytorium kraju - terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   skład podatkowy - miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego;
*   dokument dostawy - dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy do wyrobów energetycznych zalicza się wyroby objęte pozycją CN 2710.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych – art. 86 ust. 2 ustawy.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 – art. 86 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 ustawy stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1.  węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
2.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1565,00 zł/1000 litrów;
3.  (uchylony);
4.  benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1822,00 zł/1000 litrów;
5.  paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1446,00 zł/1000 litrów;
6.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1196,00 zł/1000 litrów;
7.  (uchylony);
8.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1196,00 zł/1000 litrów;
9.  olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;
10.  olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69:
    1.  z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
    2.  pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1000 kilogramów;
11.  olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 - 1180,00 zł/1000 litrów;
12.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    
    *   skroplonych - 695,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 11,04 zł/1 gigadżul (GJ),
    
    3.  wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
    
    *   biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,
    *   wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,
    
    5.  pozostałych - 14,72 zł/1 GJ;
13.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
14.  pozostałych paliw silnikowych - 1822,00 zł/1000 litrów;
15.  pozostałych paliw opałowych:
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:
    
    *   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
    *   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,
    
    3.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ).

W latach 2015-2019 stawki akcyzy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, są obniżone odpowiednio o 25,00 zł/1000 litrów, 25,00 zł/1000 kilogramów albo o 0,50 zł/1 gigadżul (GJ) – art. 89 ust. 1a ustawy.

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 89 ust. 1b ustawy Minister Rozwoju i Finansów 21 listopada 2017 r. wydał obwieszczenie w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe obowiązujących w roku 2018 (M.P. z 2017 r. poz. 1078).

Zgodnie z ww. obwieszczeniem stawki akcyzy na paliwa silnikowe wynoszą dla:

1.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1540,00 zł/1000 litrów;
2.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1171,00 zł/1000 litrów;
3.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1171,00 zł/1000 litrów;
4.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    
    *   skroplonych - 670,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 10,54 zł/1 gigadżul (GJ),
    
    3.  pozostałych - 14,22 zł/1 GJ;
5.  pozostałych paliw silnikowych - 1797,00 zł/1000 litrów.

W myśl art. 89 ust. 2 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1.  w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
2.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
3.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
4.  nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
5.  nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
6.  importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
7.  przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
8.  importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedmiotem działalności Spółki jest grupa olejów o kodach 2710 19 43, 2710 19 46 oraz 2710 19 47, klasyfikowanych dla celów akcyzowych do kodu CN 2710 19 41 (wg. Nomenklatury Scalonej z 2009 r.). Wyroby będące przedmiotem wniosku (tj. wyroby objęte kodem CN 2710 19 41) nie spełniają wymagań jakościowych określonych w odrębnych przepisach i są przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Sprzedając ww. wyroby, Spółka spełni wszelkie warunki obrotu tymi wyrobami, niezbędne dla zastosowania zerowej stawki akcyzy. Spółka dostarcza te wyroby poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy (art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy akcyzowej). Spółka sprzedaje również wyroby do klientów wyrobów objętych wnioskiem w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów, przeznaczonych do dalszej sprzedaży detalicznej (art. 89 ust. 2 pkt 7 ustawy akcyzowej).

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości jaką stawką akcyzy Spółka powinna opodatkować przedstawioną w stanie faktycznym grupę olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, które nie spełniają wymagań jakościowych wskazanych w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, w przypadku gdy wyroby te będą sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy oraz okoliczności sprawy przedstawionej przez Wnioskodawcę, wskazać w pierwszej kolejności należy, że wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41 są wyrobami wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy i stanowią wyroby energetyczne - źródło energii napędowej lub cieplnej. Z tego też względu możliwość zastosowania wobec tych wyrobów preferencji podatkowych, tj. zerowej stawki akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 2 ustawy, jest ściśle uwarunkowana (z uwagi na możliwą zmianę przeznaczenia na poszczególnych etapach obrotu), a brak wypełnienia tych warunków skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Zastosowania zerowej stawki akcyzy w oparciu o przepis art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy ograniczone jest do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, które przemieszczane będą na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywać je będzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów.

Zastosowania natomiast zerowej stawki akcyzy w oparciu o przepis art. 89 ust. 2 pkt 7 ustawy ograniczone jest do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, które będą przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41 nie spełniają wymagań jakościowych, określonych w odrębnych przepisach. Przedmiotowe wyroby przeznaczone są do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Z opisu nie wynika aby były również zabarwione na czerwono i oznaczone znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi. Wyroby te zatem jako wyroby wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 mogą zostać objęte zerową stawką akcyzy w sytuacji wypełnienia warunków określonych w art. 89 ust. 2 ustawy.

Biorąc zatem pod uwagę, że sprzedając wyroby energetyczne będące przedmiotem wniosku Wnioskodawca spełni wszelkie warunki obrotu, niezbędne dla zastosowania zerowej stawki akcyzy, stwierdzić należy, że wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41, przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który w ramach prowadzonej działalności zużywa je do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, mogą zostać objęte stawką 0 zł, określoną w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy przedmiotowe wyroby będą przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów, będą mogły zostać objęte stawką 0 zł, określoną w art. 89 ust. 2 pkt 7 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych w stanowisku Wnioskodawcy wyroków podkreślić należy, że niewątpliwie kształtują one orzecznictwo, jednakże dotyczą konkretnych zagadnień będących przedmiotem postępowania sądowego i w tym sensie nie mogą przesądzać o rozstrzygnięciu podejmowanym przez organ interpretacyjny w niniejszej sprawie.

Natomiast odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej zauważyć należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników. W konsekwencji interpretacje takie kształtują sytuację prawną wyłącznie tych podatników, których sprawy są przedmiotem rozstrzygnięcia, dotyczą bowiem konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja została wydana w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.