Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-153/09-14/S/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-22
Teza: Czy 25% stawki za punkt przeznaczanej przez SPZZOZ na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem poradni chirurgicznej, w której świadczone są usługi zdrowotne przez Prywatny Gabinet Lekarski podlega ustawie o podatku od towarów i usług? Czy kwota ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 22%?
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 07.12.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1390/09 - stwierdza, że stanowisko Samodzielnego Publicznego Zespołu Zakładów Opieki Zdrowotnej, przedstawione we wniosku z dnia 16.02.2009 r. (data wpływu 17.02.2009 r.), uzupełnionego pismem z dnia 23.04.2009 r. (data wpływu 27.04.2009 r.), pismem z dnia 06.04.2010 r. (data wpływu 09.04.2010 r.) oraz pismem z dnia 14.04.2010 r. (data wpływu 15.04.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT kwoty przeznaczonej na pokrycie kosztów utrzymania poradni chirurgicznej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.02.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT kwoty przeznaczonej na pokrycie kosztów utrzymania poradni chirurgicznej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony na wezwanie tut. organu z dnia 17.04.2009 r. znak IPPP1/443-153/09-2/AP o uzupełnienie stanu faktycznego pismem z dnia 23.04.2009 r. (data wpływu 27.04.2009 r.).

Wniosek uzupełniony został, zgodnie z zaleceniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawartym w wyroku z dnia 07.12.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1390/09, na wezwanie tut. Organu z dnia 30.03.2010 r. znak IPPP1/443-153/09-9/S/AP o sprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego pismem z dnia 06.04.2010 r. (data wpływu 09.04.2010 r.).

W dniu 15.04.2010 r. wpłynęło kolejne uzupełnienie z dnia 14.04.2010 r., stanowiące odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 13.04.2010 r. znak IPPP1/443-153/09-11/S/AP o przedłożenie pełnomocnictwa lub innego dokumentu, z którego wynika prawo osoby, która podpisała uzupełnienie z dnia 06.04.2010 r. do reprezentacji Wnioskodawcy lub uzupełnienie podpisu poprzez ponowne złożenie ww. pisma przez osoby upoważnione do reprezentacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

SPZZOZ zawarł umowę na świadczenia zdrowotne w zakresie chirurgia ogólna z Narodowym Funduszem Zdrowia. Jednocześnie podpisał umowę z Prywatnym Gabinetem Lekarskim zlecając mu obowiązki udzielania świadczeń specjalistycznych chirurgicznych w zakresie chirurgia ogólna objętych umową pomiędzy SPZZOZ a NFZ.

Miejscem udzielania świadczeń zdrowotnych jest poradnia chirurgiczna zlokalizowana w Przychodni Specjalistycznej SPZZOZ. Prywatny Gabinet Lekarski składa do SPZZOZ informacje o wykonanych miesięcznie punktach chirurgicznych. Na tej podstawie SPZZOZ obciąża NFZ wykonanymi punktami w poradni chirurgicznej.

Za świadczone usługi Prywatny Gabinet Lekarski otrzymuje wynagrodzenie wynikające z iloczynu wykonanych punktów w ramach poradni chirurgicznej i ceny jednostkowej wynoszącej 75% ceny otrzymywanej za punkt chirurgiczny od NFZ przez SPZZOZ.

Różnica wynosząca 25% za punkt pomiędzy stawką otrzymywaną przez SPZZOZ od NFZ a wypłaconą Prywatnemu Gabinetowi Lekarskiemu przeznaczona jest przez SPZZOZ na pokrycie kosztów utrzymania poradni chirurgicznej.

W odpowiedzi Wnioskodawcy na wezwanie tut. organu SPZZOZ sprecyzował zaistniały stan faktyczny informując, iż Prywatny Gabinet Lekarski jest podwykonawcą umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Narodowym Funduszem Zdrowia na udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej. Usługi te są zwolnione z podatku VAT na podstawie PKWiU 85.1.

Świadczenie usług opieki zdrowotnej przez Prywatny Gabinet Lekarski odbywa się przy zastosowaniu sprzętu, aparatury i wyposażenia medycznego Wnioskodawcy.

Wnioskodawca upoważnił Prywatny Gabinet Lekarski do korzystania w trakcie wykonywania przez niego świadczeń opieki zdrowotnej z obiektów i infrastruktury należącej do Wnioskodawcy, niezbędnej do wykonywania umowy zawartej pomiędzy Prywatnym Gabinetem Lekarskim a Wnioskodawcą.

Wnioskodawca pokrywa koszty utrzymania pomieszczeń, sprzętu, aparatury i wyposażenia medycznego.

Wnioskodawca przeznacza miesięcznie 25% kontraktu wypracowanego przez Prywatny Gabinet Lekarski na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem pomieszczeń i wyposażenia zgodnie z zawartą umową pomiędzy Wnioskodawcą a Prywatnym Gabinetem Lekarskim.

W nadesłanym w dniu 15.04.2010 r. uzupełnieniu Strona wskazała, iż Wnioskodawcę, tj. SPZZOZ i Prywatny Gabinet Lekarski wiąże umowa na świadczenie usług medycznych, które wykonywane były i są w Gabinecie Wnioskodawcy, oraz że kwota stanowiąca 25% wynagrodzenia otrzymywanego z NFZ za świadczenia opieki zdrowotnej przeznaczana była i jest na ponoszone koszty niemedyczne, w tym: utrzymanie pomieszczeń, sprzętu i wyposażenia Gabinetu, w którym usługi świadczył i świadczy Prywatny Gabinet Lekarski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy 25% stawki za punkt przeznaczanej przez SPZZOZ na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem poradni chirurgicznej, w której świadczone są usługi zdrowotne przez Prywatny Gabinet Lekarski podlega ustawie o podatku od towarów i usług? Czy kwota ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 22%?

Zdaniem Wnioskodawcy

Różnica wynosząca 25% pomiędzy stawką zapłaconą przez NFZ a kwotą wypłacaną Prywatnemu Gabinetowi Lekarskiemu przeznaczona na pokrycie kosztów utrzymania przez SPZZOZ poradni chirurgicznej nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług.

W dniu 11.05.2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP1/443-153/09-4/AP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16.02.2009 r. (data wpływu 17.02.2009 r.) za nieprawidłowe. W dniu 27.05.2009 r. do tut. Organu wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 25.05.2009 r., zaś odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 15.06.2009 r. znak IPPP1/443-153/09-8/AP (doręczonym w dniu 17.06.2009 r.).

Na przedmiotową interpretację w dniu 16.07.2009 r. Strona złożyła skargę, w której wniosła o jej uchylenie (data wpływu 17.07.2009 r.). Wyrokiem z dnia 07.12.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1390/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 07.12.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1390/09 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, iż aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT musi występować stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli obie strony muszą się zobowiązać do określonego działania, bądź powstrzymania się od dokonania czynności, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość należną w zamian za usługi wykonane na rzecz usługobiorcy.

Co do zasady, stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

W myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Tym samym prawidłowa, pod względem klasyfikacji statystycznych, identyfikacja usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ww. ustawy. W związku z powyższym, konstrukcja większości przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, wprowadzając preferencyjną stawkę podatku albo zwolnienie od podatku, przesądza, że – co do zasady – zastosowanie ich uzależnione jest od zaklasyfikowania danego towaru bądź usługi do określonego grupowania statystycznego, o powołanym w ustawie albo akcie wykonawczym wydanym na podstawie jej upoważnienia, symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o VAT jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42 poz. 264, ze zm.).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W załączniku tym, stanowiącym wykaz usług zwolnionych od podatku, w pozycji 9 wymieniono usługi z grupowania PKWiU ex 85 – „Usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2)”. Użycie przez ustawodawcę „ex” przy grupowaniu PKWiU korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oznacza, że dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania.

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę na świadczenia zdrowotne w zakresie chirurgii ogólnej z Narodowym Funduszem Zdrowia. Podpisał jednocześnie umowę z Prywatnym Gabinetem Lekarskim zlecając mu obowiązki udzielania świadczeń specjalistycznych chirurgicznych w ww. zakresie objętych umową pomiędzy SPZZOZ a NFZ. Prywatny Gabinet Lekarski składa do SPZZOZ informacje o wykonanych miesięcznie punktach chirurgicznych. Na tej podstawie SPZZOZ obciąża NFZ wykonanymi punktami w poradni chirurgicznej. Za świadczone usługi Prywatny Gabinet Lekarski otrzymuje wynagrodzenie wynikające z iloczynu wykonanych punktów w ramach poradni chirurgicznej i ceny jednostkowej wynoszącej 75% ceny otrzymywanej za punkt chirurgiczny od NFZ przez SPZZOZ. Świadczenie usług opieki zdrowotnej przez Prywatny Gabinet Lekarski odbywa się przy zastosowaniu sprzętu, aparatury i wyposażenia medycznego Wnioskodawcy. Wnioskodawca pokrywa koszty utrzymania pomieszczeń, sprzętu, aparatury i wyposażenia medycznego. SPZZOZ przeznacza miesięcznie 25% kontraktu wypracowanego przez Prywatny Gabinet Lekarski na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem pomieszczeń i wyposażenia zgodnie z zawartą umową pomiędzy Wnioskodawcą a Prywatnym Gabinetem Lekarskim. Prywatny Gabinet Lekarski jest podwykonawcą umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Narodowym Funduszem Zdrowia na udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej. Usługi te są zwolnione z podatku VAT na podstawie PKWiU 85.1.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów oraz okoliczności stanu faktycznego świadczone usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 85.1 korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o VAT w związku z pozycją 9 załącznika nr 4 do tej ustawy. Na tej podstawie należy stwierdzić, iż skoro koszty niemedyczne (m.in. koszty mediów, ochrony, sprzątania, amortyzacji, obsługi pielęgniarskiej i administracyjnej itp.) ponoszone w związku z wykonaniem świadczenia opieki zdrowotnej są jednym z elementów świadczenia opieki zdrowotnej, to również te czynności niemedyczne, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym kwota stanowiąca 25% kontraktu wypracowanego przez Prywatny Gabinet Lekarski przeznaczana przez Wnioskodawcę na pokrycie kosztów poradni chirurgicznej korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Nadmienić należy, iż niniejszą interpretacją stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, bowiem tut. Organ nie podziela zdania SPZZOZ przedstawionego w złożonym wniosku, iż „Różnica wynosząca 25% pomiędzy stawką zapłaconą przez NFZ a kwotą wypłacaną Prywatnemu Gabinetowi Lekarskiemu przeznaczona na pokrycie kosztów utrzymania przez SPZZOZ poradni chirurgicznej nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług”. Jak zostało bowiem wskazane powyżej usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 85.1 podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT korzystając jednocześnie ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z pozycją 9 załącznika nr 4 do tej ustawy.

Należy podkreślić, iż zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. W przypadku jakichkolwiek trudności w ustaleniu właściwego grupowania, może zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Zatem, tut. Organ nie jest organem uprawnionym do dokonywania klasyfikacji statystycznych oraz weryfikacji prawidłowości zaklasyfikowania przez podatnika danego wyrobu bądź usługi do właściwego grupowania.

W związku z powyższym niniejsza interpretacja opiera się na wskazanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji statystycznej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.