Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.47.2021.11.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-05
Teza: Zwolnienie od podatku usług przeprowadzania szkoleń na
podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
Słowa kluczowe: kształcenie
szkolenie
zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia
zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
odrębnych przepisach,
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 marca 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 26 lutego 2021 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku
    usług przeprowadzania szkoleń w zakresie: obsługi maszyn specjalistycznych, drwala –
    operatora pilarek mechanicznych, ogrodnictwa i konserwacji zieleni, florystyki, małej
    gastronomii, stylizacji paznokci, pracownika biurowego, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29
    lit. a ustawy. Uzupełniła go Pani pismem z 12 kwietnia 2021 r. (wpływ 19 kwietnia 2021 r.) –
    w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi
    szkoleniowe, usługi parkingowe (na podstawie dzierżawy parkingów od Urzędu Gminy),
    organizuje atrakcje turystyczne w (...), takie jak paintball, off roady, wyjazdy quadami w
    teren.
    Wnioskodawca realizuje szkolenia i kursy z zakresu:
    - obsługi maszyn specjalistycznych, tj. wózków widłowych, żurawi przenośnych i
      przewoźnych, podestów ruchomych itp.,
    - szkolenia operatorów pilarek mechanicznych (Drwal – operator pilarki),
    - ogrodnictwa i konserwacji zieleni,
    - florystyki,
    - małej gastronomii,
    - stylizacji paznokci,
    - pracownik biurowy (kadry i płace itp.).
    Szkolenia kierowane są do osób bezrobotnych, poszukujących pracy, które chcą zdobyć
    kwalifikacje zawodowe, a także do osób pracujących – pracowników firm różnego sektora,
    którzy chcą podnieść lub zmienić swoje kwalifikacje zawodowe oraz nabyć nowe
    umiejętności. Uczestnikami szkoleń są indywidualne osoby fizyczne oraz zakłady pracy,
    czy też grupy szkoleniowe finansowane przez jednostki dysponujące środkami
    publicznymi.
    Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o
    systemie oświaty. Nie można go również zakwalifikować do uczelni, jednostek naukowych
    PAN oraz instytucji badawczych. Wnioskodawca na świadczenie usług, nie posiada
    akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczone usługi, stanowią
    usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione
    w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
    Świadczone usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego nie są
    finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.
    Usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o
    VAT. Prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia związane są ze zdobywaniem i
    podnoszeniem kwalifikacji zawodowych oraz kompetencji społecznych.
    W wielu przypadkach pozostają w związku z branżą i zawodem. Stanowią również
    nauczanie mające na celu zdobycie i uaktualnienie posiadanej wiedzy zawodowej.
    W działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę zdarzają się również takie sytuacje, gdy
    realizuje Pani szkolenia finansowane ze środków UE, jako podwykonawca. Wnioskodawca
    startuje również w przetargach ogłaszanych przez instytucje, które posiadają fundusze UE,
    takie jak (...), Starostwa Powiatowe itp., gdzie wygrana wiąże się z tym, że prowadzi on
    szkolenia finansowane w całości ze środków UE. Zapis ten jest zawarty w umowie.

    Szkolenia prowadzone są przez wykwalifikowaną kadrę oraz mają zatwierdzone programy
    szkoleń przez instytucje certyfikujące. Program szkoleń w zakresie obsługi maszyn
    specjalistycznych (wózków widłowych, żurawi przenośnych i przewoźnych, podestów
    ruchomych) musi zostać zaakceptowany przez Urząd Dozoru Technicznego (UDT). W
    przypadku szkoleń dla operatorów pilarek mechanicznych – przez (...). Kursy
    organizowane przez Wnioskodawcę, które pozwalają uzyskać uprawnienia w zakresie
    obsługi maszyn specjalistycznych kończą się egzaminem zewnętrznym z zakresu teorii i
    praktyki przed komisją egzaminacyjną powołaną przez Urząd Dozoru Technicznego.
    Instytucjami certyfikującymi szkolenia z zakresu pracownik biurowy, znajomości
    programów komputerowych, kadry i płace, konserwator terenów zielonych są: (...).
    Zdany egzamin kwalifikuje do obsługi wyżej wymienionych maszyn. Nie ma możliwości,
    aby obsługą maszyn specjalistycznych, czy też pilarki zajmowała się osoba nieposiadająca,
    wymaganych przepisami prawa, kwalifikacji, potwierdzonych stosownym dokumentem,
    certyfikatem.
    Zaświadczenia po zakończeniu szkolenia wydawane są na drukach MEN. Szkolenia
    organizowane przez Wnioskodawcę pozwalają nie tylko osobom bezrobotnym, bez
    wykształcenia specjalistycznego zdobyć umiejętności, ale również dają szansę osobom już
    zatrudnionym na podniesienie kwalifikacji zawodowych, co związane jest ze zmianą
    stanowiska pracy na lepiej płatne lub bardziej prestiżowe.
    Przykładem może być szkolenie z zakresu „operator wózków widłowych”, po ukończeniu
    którego i po zdaniu egzaminu, skutkującego otrzymaniem zaświadczenia kwalifikacyjnego
    UDT, osoba pracująca dotąd na niższym stanowisku przechodzi na stanowisko wyższe.
    Zdobyta przez niego, na szkoleniu wiedza daje mu uprawnienia do posługiwania się
    wózkami widłowymi, co nie byłoby możliwe bez odbycia szkolenia i zdobycia certyfikatu.
    Osoba z uprawnieniami ma szanse, aby z dotychczasowego magazyniera, awansować na
    stanowisko opera wózka widłowego. Szkolenie umożliwia mu podniesienie kwalifikacji
    zawodowych, a w konsekwencji zmianę charakteru pracy, na lżejszą. Podniesienie
    kwalifikacji ma wpływ również na wzrost wynagrodzenia.
    Podobnym przykładem jest szkolenie z zakresu: „operator żurawi przenośnych i
    przewoźnych”. Osoba kończąca takie szkolenie zyskuje nowe kompetencje zawodowe.
    Urządzenie, o jakim mowa znajduje się w wykazie urządzeń, do obsługi których wymagane
    są odpowiednie, uregulowane w przepisach, uprawnienia, bez których obsługa byłaby
    niemożliwa. Osoba z certyfikatem zdobytym na szkoleniu, oprócz tego, że pracuje jako
    kierowca samochodu ciężarowego, może dodatkowo wykonywać jeszcze jedną funkcję.
    Nadal pracuje jako kierowca zajmujący się transportem, a dzięki temu, że posiada
    uprawnienia operatora żurawi, może dokonywać załadunku np. drewna, za pomocą
    żurawia. Na skutek podniesienia kwalifikacji zawodowych, a co za tym idzie uzyskania
    dodatkowych uprawnień do obsługi urządzenia HDS, nie ma potrzeby, aby dwie osoby
    zajmowały się załadunkiem drewna, a w następstwie jego transportem. Hydrauliczny
    dźwig samochodowy (HDS) to maszyna często wykorzystywana w pracach związanych z
    transportem. Sprzęt pozwala na załadunek, rozładunek oraz przewóz gabarytów bez
    konieczności korzystania z innych urządzeń.
    Osoba pracująca w lesie na stanowisku pomocnik poprzez wiedzę zdobytą na szkoleniu,
    może wykonywać pracę piłą, co dotychczas nie było możliwe ze względu na brak
    umiejętności. Po ukończeniu szkolenia, jako drwal – operator pilarki może podjąć pracę w
    firmie specjalizującej się w usługach leśnych na stanowisku drwal. Oznacza to, że dzięki
    szkoleniu, podniósł swoje kwalifikacje zawodowe i co za tym idzie jego praca jest bardziej
    odpowiedzialna i lepiej płatna.
    Osoba kończąca kurs na operatora kos spalinowych, również podnosi swoje kwalifikacje.
    Dzięki szkoleniu ma możliwość pracować na takim sprzęcie, czego nie mogła wcześniej
    robić, bez certyfikatu. Posługiwanie się kosą spalinową, tak jak i w przypadku ww.
    urządzeń, nie jest możliwe bez uzyskania uprawnień. Osoba dotychczas bezrobotna albo

    pracownik firmy ogrodniczej czy Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunalnego po
    zakończeniu szkolenia „Operator kos spalinowych” ma możliwość poszerzenia swojej
    oferty o dodatkowe umiejętności.
    Kończąc kurs „pracownik biurowy” możliwe jest nabycie umiejętności i wiedzy niezbędnej
    do wykonywania pracy na stanowisku sekretarka, recepcjonistka. Kurs zwiększa szanse na
    zatrudnienie w administracji, osobom bez wykształcenia administracyjno-prawnego.
    Osoba bez specjalistycznego wykształcenia oraz bez doświadczenia, kończąc kurs
    „pracownik biurowy” nabywa wiedzę i umiejętności potrzebne do wykonywania pracy na
    stanowisku sekretarka, recepcjonistka.
    Wszystkie organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia, prowadzone są przez
    wykwalifikowanych szkoleniowców, posiadających wiedzę w danej dziedzinie.
    Do uzyskania uprawnień na obsługę maszyn specjalistycznych wymaga się odpowiedniej
    procedury.
    Szkolenia w zakresie ogrodnictwa i konserwacji zieleni, florystyki, małej gastronomii,
    stylizacji paznokci, pracownik biurowy (kadry i płace itp.), nie są uregulowane w odrębnych
    przepisach, do zdobycia uprawnień nie wymaga się przeprowadzania egzaminów
    zewnętrznych przed odpowiednią komisją. Prowadzone są przez szkoleniowców z
    odpowiednimi kwalifikacjami w danej dziedzinie. Również kończą się egzaminem
    uprawniającym do wykonywania zawodu.
    W przypadku tych szkoleń zachowana jest również rozdzielność procesu kształcenia od
    egzaminowania. Egzaminy przeprowadzane są przez instytucje zewnętrzne certyfikujące w
    danej dziedzinie, takie jak (...).
    Tak samo jak szkolenia z obsługi maszyn specjalistycznych, służą uaktualnieniu i
    poszerzaniu wiedzy oraz na zdobyciu nowych kwalifikacji, przyczyniają się do rozwoju.
    Stylizacja paznokci, florystyka, ogrodnictwo, czy gastronomia, należą do dziedzin, które
    ciągle się rozwijają, w których często pojawiają się nowości. Są to szkolenia dla osób
    poszukujących pracy oraz tych, które zajmują się dana branżą, a bez szkolenia we
    wskazanych, rozwijających się dziedzinach, nie utrzymają się na rynku.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
    1. Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę należy podzielić na dwa rodzaje szkoleń,
      a mianowicie na takie, których organizacja, liczba godzin, czy też osoba szkoląca
      powinna spełniać wymagania regulowane przepisami prawa oraz na takie, które nie są
      uregulowane przepisami prawa oraz brak jest wytycznych udzielanych przez
      instytucje, w zakresie szkolenia.
    · ustawa z dnia 21 grudnia 2000 r. o dozorze technicznym (t. j. Dz. U. 2021. 272 z dnia
      2021.02.11),
      - art. 5 ust. 1, ust. 2, art. 6, art. 8 ust. 4, ust. 6, art. 9, art. 23 ust. 5;
    · rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2012 r. „w sprawie rodzajów urządzeń
      technicznych podlegających dozorowi technicznemu”,
      - § 1 pkt 6;
    · rozporządzenie Ministra przedsiębiorczości i technologii z dnia 30 października 2018 r.
      „w sprawie warunków technicznych dozoru technicznego w zakresie eksploatacji,
      napraw i modernizacji urządzeń transportu bliskiego”,
      - § 1, § 5, § 7, załącznik 1;
    · rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i technologii z dnia 21 maja 2019 r., „W
      sprawie sposobu i trybu sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i
      konserwacji urządzeń technicznych oraz sposobu i trybu przedłużania okresu
      ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych”,

      - § 2, § 3, § 4, § 6, Załącznik nr 3;
    · rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 28 maja 1996 r. (Dz. U. 1996.62.
      287 z dnia 1996.06.01) „W sprawie rodzajów prac wymagających szczególnej
      sprawności psychofizycznej”,
    · rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 15 grudnia 2017 r. w sprawie
      bezpieczeństwa i higieny pracy przy użytkowaniu wózków jezdniowych z napędem
      silnikowym (t. j. Dz. U. 2020. 852 z dnia 2020.05.13),
      - § 1, § 4 ust. 1, ust. 2, § 5;
    · rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 22 października 2018 r.
      w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy przy obsłudze żurawi wieżowych i
      szybkomontujących (Dz. U. 2018 poz. 2147),
      - § 1, § 3, § 11;
    · rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i Technologii dnia 8 października 2019 r.
      zmieniające rozporządzenie w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy przy
      użytkowaniu wózków jezdniowych z napędem silnikowym (Dz. U. 2019 poz. 1948),
    · rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie
      ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 169, poz. 1650 z zm.),
    · rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie
      bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych (Dz. U. Nr
      47, poz. 401),
        Z powyżej wymienionych rozporządzeń, wydanych m.in. na podstawie ustawy o
        dozorze technicznym, wynika, że do wykonywania pracy związanej z obsługą i
        konserwacją urządzeń specjalistycznych, takich jak: podesty ruchome, wózki
        jezdniowe podnośnikowe (wózki widłowe), dźwigi, żurawie wymagane jest
        posiadanie kwalifikacji potwierdzonych zaświadczeniem kwalifikacyjnym.
        Wnioskodawca nie posiada wiedzy, na temat przepisów prawnych, które określają
        konkretne formy i zasady szkolenia. Wymienione powyżej urządzenia
        specjalistyczne podlegają dozorowi technicznemu, co wynika z rozporządzenia Rady
        Ministrów z dnia 7 grudnia 2012 r. „w sprawie rodzajów urządzeń technicznych
        podlegających dozorowi technicznemu” oraz z ustawy z dnia 21 grudnia 2000 r. „o
        dozorze technicznym”.
        Wnioskodawca, który ma zamiar przeprowadzać szkolenia w zakresie urządzeń
        objętych dozorem technicznym, nie kieruje się konkretną ustawą określającą
        „konkretne formy i zasady szkolenia”. W celu zdobycia wiedzy na temat szczegółów
        szkolenia, zwraca się z pisemnym wnioskiem do Urzędu Dozoru Technicznego
        (UDT), o udostępnienie mu programu szkoleń, na podstawie którego przeprowadza
        szkolenie. Do kompetencji UDT należy również zaopiniowanie i zatwierdzenie
        opracowanego przez Wnioskodawcę programu szkoleń, ilości godzin szkolenia,
        tematyki oraz kwalifikacji jakie powinna posiadać osoba szkoląca.
        Program szkolenia wraz z ilością godzin i tematyką ustala Wnioskodawca –
        jednostka szkoląca ubiegająca się o zatwierdzenie programu przez UDT. Po
        spełnieniu wytycznych, kierownik UDT zatwierdza program i dopuszcza dany
        ośrodek szkolenia do prowadzenia kursów w tym zakresie.
        Przeprowadzając szkolenia, Wnioskodawca opiera się na wytycznych znajdujących
        się na stronie internetowej Urzędu Dozoru Technicznego. W związku z tym,
        decyduje on o doborze kadry dydaktycznej, ale nie może robić tego dobrowolnie, a
        z zachowaniem podstawowych zasad określonych w programach szkolenia. Kadra
        dydaktyczna powinna posiadać niezbędną wiedzę z zakresu szkolenia oraz
        odpowiednie kwalifikacje, co również określone jest w programie szkoleń.

        Wnioskodawca nie posiada wiedzy na temat podstawy prawnej, czy też przepisów
        prawnych, na których opiera się UDT opracowując wytyczne, którymi powinien
        kierować się Wnioskodawca opracowując plan szkoleń.
        Zgodnie z art. 37 pkt 14 ustawy o dozorze technicznym: „Urząd Dozoru
        Technicznego uzgadnia programy szkolenia osób obsługujących i konserwujących
        urządzenia techniczne obsługi urządzeń transportu bliskiego”.
        Po ukończeniu szkolenia, Wnioskodawca, zgodnie z programem szkoleń,
        zobowiązany jest do zorganizowania wewnętrznego egzaminu końcowego. Urząd
        Dozoru Technicznego wyznacza komisję egzaminacyjną, która posiada odpowiednie
        kwalifikacje kierunkowe prowadzonego egzaminu. Przewodniczący komisji
        odpowiedzialny jest za prowadzoną dokumentację egzaminacyjną. Egzamin
        teoretyczny i praktyczny przed wyznaczoną przez UDT komisją, przeprowadzany
        jest u Wnioskodawcy w ośrodku.
        Aby uczestnicy szkolenia mogli obsługiwać niniejsze urządzenia, niezbędne jest
        zaświadczenie ukończenia odpowiedniego szkolenia potwierdzającego nabyte
        umiejętności w oparciu o programy opracowane lub zatwierdzone przez Urząd
        Dozoru Technicznego. Zaświadczenie kwalifikacyjne do obsługi maszyn wydawane
        jest przez Urząd Dozoru Technicznego.
        Wymogom prawnym podlega również szkolenie z zakresu Drwal – operator pilarki.
        Przeprowadzane jest po uzgodnieniu z (...). Szkolenie takie powinno zostać
        zgłoszone do Dyrekcji, która z kolei informuje Nadleśnictwo, na terenie którego, na
        udostępnionym obszarze odbywa się szkolenie prowadzone przez leśników,
        posiadających odpowiednie, udokumentowane uprawnienia do prowadzenia
        szkoleń w tym zakresie.
        (...) wyznacza egzaminatora, który przeprowadza egzamin końcowy, dający
        kwalifikacje do zawodu Drwala.
        Szkolenie z zakresu operator pilarek mechanicznych przeprowadzane jest przez
        osobę, która kompetencje do prowadzenia szkolenia z tego zakresu nabyła np. (...).
        Organizacja szkoleń z zakresu: ogrodnictwa i konserwacji zieleni, florystyki, małej
        gastronomii, stylizacji paznokci, pracownik biurowy, nie jest obwarowana
        przepisami prawa. Brak uregulowanych wytycznych, jeżeli chodzi o program
        szkoleń, ilość godzin, itp.
    2. Tak, osoby biorące udział w szkoleniach, będących przedmiotem wniosku, będą
      wykorzystywały nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, tj.:
    · szkolenie z zakresu obsługi maszyn specjalistycznych wykorzystane będzie w zawodzie:
      kierowca, operator wózków jezdniowych (widłowych), operator żurawia, operator
      zwyżki, strażak, osób zajmujących się reklamą, rozwieszaniem bilbordów na
      wysokościach, osób sprzątających (mycie okien na wysokościach),
    · szkolenie z zakresu drwal, wykorzystywane będzie w zawodzie – drwala, strażaka,
    · szkolenie z zakresu operatorów pilarek mechanicznych, wykorzystywane będzie w
      zawodzie – operatora pilarki, pracownika (...) oraz służby drogowej,
    · szkolenie z zakresu ogrodnictwa i konserwacji zieleni będzie wykorzystane w zawodzie –
      ogrodnika, robotnika konserwacji terenów zielonych, ze szkolenia korzystają również
      pracownicy zajmujący się zielenią miejską,
    · szkolenie z zakresu florystyki, wykorzystane będzie w zawodzie – sprzedawcy kwiatów,
      florysty,
    · szkolenie z zakresu małej gastronomii, wykorzystane będzie w zawodzie – kucharz,
      pomoc kuchenna,
    · szkolenie z zakresu stylizacji paznokci – w zawodzie kosmetyczki, stylistki paznokci,

    · szkolenie z zakresu pracownik biurowy – w zawodzie księgowego, pracownika do spraw
      księgowości, pracownika działu kadr, sekretarki.
      Na szkoleniach uczestnicy zdobędą, rozwiną lub uaktualnią wiedzę w wykonywanym
      zawodzie lub zdobyta wiedza, pozwoli im na zmianę zawodu, czy też na awans.
    3. Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe, z których korzystają zarówno osoby
      pracujące, jak i bezrobotne.
      W związku z tym, w przypadku osób pracujących można wskazać, że szkolenia
      pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub wykonywanym zawodem
      uczestników szkoleń.
      W przypadków osób pracujących, szkolenie służy rozwinięciu, uaktualnieniu wiedzy
      w ramach wykonywanego zawodu, ale również na zdobywaniu nowej wiedzy, co w
      konsekwencji wiąże się z awansem, czy też ze zmianą pracy na inną, czemu służy
      zdobyta na szkoleniu wiedza. Uczestnicy biorą udział w szkoleniu również, gdy mają
      zamiar zmienić zawód i pracować w innej branży.
      Wspomnieć jednak należy, że ze szkoleń korzystają również osoby bezrobotne, które
      są na etapie poszukiwania pracy, a zdobyta w danym kierunku wiedza pozwala im
      na znalezienie pracy w zakresie, w jakim zostali wyszkoleni.
      W przypadku osoby bezrobotnej szkolenie ma również na celu uaktualnieniu
      zdobytej wcześniej, przed okresem bezrobocia wiedzy, którą osoba taka posiadała
      zanim została bez pracy.
        Można stwierdzić, że szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę pozostają w
        bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń – w przypadku
        osób bezrobotnych, w tym sensie, że osoby kończące takie szkolenie poszukują
        pracy w zawodzie lub branży, z zakresu której szkoliły się. Zatem, szkolenia mają
        związek z zawodem i branżą uczestników.
    4. Tak, kursy szkoleniowe, będące przedmiotem wniosku, mają na celu uzyskanie lub
      uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych.
    5. Tak, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługi szkoleniowe, świadczone przez
      Niego, są usługami bezpośrednio związanymi z branżą lub zawodem uczestników, lub
      jak ma to miejsce w przypadku osób bezrobotnych, mają na celu uzyskanie, czy też w
      niektórych przypadkach uaktualnienie wiedzy, która wykorzystana zostanie w celach
      zawodowych. Wobec tego, można uznać je za usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1
      pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.
    6. Celem świadczonych przez Wnioskodawcę szkoleń jest zdobycie, poszerzenie, czy też
      uaktualnienie wiedzy w konkretnym zawodzie. Uczestnicy szkoleń pracują lub mają
      zamiar podjąć pracę w zawodzie, w zakresie którego zdobywają wiedzę na szkoleniu.
        Do wykonywania każdego z zawodów, w jakim szkolą się uczestnicy niezbędne jest
        posiadanie kwalifikacji. Po skończeniu każdego kursu wydawany jest dokument
        uprawniający bądź potwierdzający umiejętności osoby, która z wynikiem
        pozytywnym zaliczyła dany kurs.
        Również w odpowiedzi na to pytanie, szkolenia będące przedmiotem wniosku,
        należy podzielić na dwa rodzaje, tj.:
    a) związane z obsługą, czy też konserwacją niektórych urządzeń specjalistycznych, takich
      jak: podesty ruchome, wózki jezdniowe podnośnikowe (wózki widłowe), dźwigi,
      żurawie oraz szkolenie operator pilarki – drwal,
    b) operator pilarki mechanicznej, ogrodnictwo i konserwacja zieleni, florystyka, mała
      gastronomia, stylizacja paznokci, pracownik biurowy.
        Ad. a)

        Do wykonywania zawodu związanego z obsługą czy też konserwacją niektórych
        urządzeń specjalistycznych, takich jak: podesty ruchome, wózki jezdniowe
        podnośnikowe (wózki widłowe), dźwigi, żurawie wymagane jest posiadanie
        kwalifikacji potwierdzonych zaświadczeniem kwalifikacyjnym, co wynika z ustawy z
        dnia 21 grudnia 2000 r. „o dozorze technicznym”. Aby zajmować się obsługą maszyn
        specjalistycznych niezbędne jest posiadanie uprawnień w tym zakresie.
        Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2012 r. „w sprawie rodzajów
        urządzeń technicznych podlegających dozorowi technicznemu” wymienia
        urządzenia, których nie można użytkować bez posiadania uprawnień.
        Z kolei, rodzaj urządzeń, wzór zaświadczenia, okres ważności – dane zawarte są w
        Rozporządzeniu Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 21 maja 2019 r. „w
        sprawie sposobu i trybu sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i
        konserwacji urządzeń technicznych oraz sposobu i trybu przedłużania okresu
        ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych”.
        Do obsługi urządzeń specjalistycznych niezbędne jest posiadanie zaświadczenia
        ukończenia szkolenia potwierdzającego nabyte umiejętności w oparciu o programy
        opracowane lub zatwierdzone przez Urząd Dozoru Technicznego.
        Za przykład posłużyć może § 4 ust. 2 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i
        Finansów z dnia 15 grudnia 2017 r. „w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy przy
        użytkowaniu wózków jezdniowych z napędem silnikowym”, zgodnie z którym jedną
        z możliwości potwierdzenia kwalifikacji do obsługi wózków innych niż wózki
        jezdniowe podnośnikowe z mechanicznym napędem podnoszenia jest uzyskanie
        zaświadczenia ukończenia odpowiedniego szkolenia potwierdzającego nabyte
        umiejętności w oparciu o programy opracowane lub zatwierdzone przez Urząd
        Dozoru Technicznego.
        Również szkolenie z zakresu Drwal – operator pilarki jest szkoleniem, które
        przeprowadza się w zgodzie z (...). Takie szkolenie musi zostać zgłoszone do
        Dyrekcji, która wyznacza egzaminatora, przed którym przeprowadzany jest
        egzamin. Dyrekcja musi zaakceptować szkoleniowców, którzy zostali wyznaczeni
        przez Wnioskodawcę. Są to zazwyczaj wysokiego szczebla pracownicy, inspektorzy
        pracujący w nadleśnictwach.
        Dyrekcja wyznacza konkretne Nadleśnictwo, które na terenie swoich lasów
        udostępnia teren, na którym odbywa się takie szkolenie. Szkolenie prowadzą
        leśnicy.
        Ad. b)
        Operator pilarek mechanicznych – szkolenie zorganizowane przez Wnioskodawcę
        przeprowadzane jest przez osobę, która kompetencje do prowadzenia szkolenia z
        tego zakresu nabyła w (...).
        Do świadczenia usług w zakresie pozostałych zawodów, tj.:
    · ogrodnictwo i konserwacja zieleni,
    · florystyka,
    · mała gastronomia,
    · stylizacja paznokci,
    · pracownik biurowy,
        brak jest ustawowych wymagań. Osoby świadczące usługi w zakresie ww. zawodów
        nie są zobowiązane przez ustawę do posiadania uprawnień. Powinny jednak
        posiadać kwalifikację do wykonywania niniejszych zawodów.

        Szkolenie oraz egzamin przeprowadzany jest przez osobę, mającą uprawnienia do
        wykonywania danego zawodu.
        W przypadku tych szkoleń zachowana jest rozdzielność procesu nauczania i
        egzaminowania. Za egzamin odpowiedzialne są instytucje zewnętrzne zajmujące się
        certyfikacją w danej dziedzinie, np. (...).
        Po skończonym szkoleniu, które przeprowadzane jest przez osobę wykwalifikowaną
        w danej dziedzinie, wydawany jest certyfikat. Brak jest wymagań ustawowych w
        kwestii programu szkoleń, ilości godzin, czy też osoby szkolącej.
        Po szkoleniu zorganizowanym przez Wnioskodawcę, uczestnicy uzyskują
        kwalifikacje do wykonywania zawodu, które niczym nie różnią się od tych zdobytych
        w szkole technicznej, czy branżowej, gdzie również nie ma wymagań uregulowanych
        prawnie.
    7. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że celem organizowanych przez Niego szkoleń jest
      zdobycie bądź uaktualnienie albo pogłębienie wiedzy teoretycznej i praktycznej osób
      biorących w nich udział.
        Według Wnioskodawcy zdobycie, uaktualnienie, czy też pogłębienie wiedzy
        teoretycznej i praktycznej do celów zawodowych jest celem wszystkich uczestników
        szkoleń.
    8. Cel prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie zmieni się.
        Wydanie pozytywnej interpretacji nie wpłynie na obniżkę cen. Wnioskodawca
        stosuje ceny takie same jak konkurencyjni przedsiębiorcy. Wnioskodawca nie
        posiada wiedzy na temat, czy firmy konkurencyjne stosują zwolnienie.
    9. W działalności szkoleniowej Wnioskodawcy zdarzają się sytuacje, gdy działa On w roli
      podwykonawcy. Przykładowo, firma mająca siedzibę w dużej odległości od
      województwa (...), wygrywa przetarg na przeprowadzenie szkolenia. Z uwagi na
      odległość, korzystniejsze dla niej jest znalezienie podwykonawcy. W związku z tym,
      zawiązuje umowę z firmą szkoleniową działającą na terenie (...) (np. Ośrodkiem
      szkolenia będącym własnością Wnioskodawcy), na mocy której Wnioskodawca
      zobowiązuje się przeprowadzić szkolenie, będące przedmiotem umowy, na
      przeprowadzenie którego przetarg wygrała firma z którą zawiera umowę. Podany
      przykład obrazuje sytuację, w której Wnioskodawca działa jako podwykonawca.
        Nie można wskazać, czego żąda DIS, w stosunku do której usługi Wnioskodawca
        działa jako podwykonawca, gdyż jego działanie w tej roli nie jest podyktowane
        konkretną usługą. Przedmiotem umowy, na podstawie której Wnioskodawca działa
        jako podwykonawca, mogą być szkolenia z różnego zakresu, wszystkie, jakie
        organizuje Wnioskodawca. Umowa podwykonawstwa nie dotyczy konkretnych
        szkoleń. Jeżeli Wnioskodawca spełnia warunki na przeprowadzenie proponowanego
        szkolenia, podejmuje współpracę i działa jako podwykonawca. Jest w stanie
        przeprowadzić szkolenia w każdej dziedzinie, w jakiej prowadzi działalność.
    10. Wnioskodawca prowadzi szkolenia dla osób indywidualnych, które chcą zdobyć,
      uaktualnić, czy też poszerzyć wiedzę w danym temacie, jako podwykonawca oraz
      szkolenia – po wygranym przez siebie przetargu.
    a) w sytuacji, gdy Wnioskodawca działa jako podwykonawca i która to sytuacja opisana
      została w punkcie 9, za świadczone usługi płaci podmiot, który zleca przeprowadzenie
      szkolenia Wnioskodawcy.
        Pomiędzy podmiotem, który wygrał przetarg na przeprowadzenie szkolenia a
        Wnioskodawcą zostaje zawarta umowa. Wnioskodawca nie otrzymuje
        wynagrodzenia od instytucji publicznej, która posiada środki unijne, lecz od firmy,

        która wygrała przetarg i zleciła mu przeprowadzenie szkolenia. Firma zlecająca
        otrzymuje wynagrodzenie finansowane ze środków UE i na podstawie wystawionej
        przez Wnioskodawcę faktury, dokonuje należnej mu zapłaty za wykonanie usługi.
        O tym, że szkolenie finansowane jest ze środków publicznych świadczyć będzie
        umowa oraz dokumentacja szkoleniowa oznakowane symbolami projektu, z
        którego są finansowane.
    b) zgodnie z tym, co wskazane zostało we wniosku, zdarzają się sytuacje, gdy
      Wnioskodawca realizuje szkolenie finansowane ze środków UE. Jest to sytuacja
      odmienna od tej, która opisana została w pkt a niniejszej odpowiedzi, gdyż w tej
      sytuacji, to Wnioskodawca wygrywa przetarg organizowany przez instytucje publiczne
      (np. (...), Starostwo powiatowe). Instytucja publiczna otrzymuje środki z UE na
      przeprowadzenie szkolenia, po czym ogłasza przetarg. W sytuacji, gdy Wnioskodawca
      wygrywa przetarg, zawiera umowę z instytucją, w związku z czym ma obowiązek
      przeprowadzenia szkolenia. W tej sytuacji Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie
      bezpośrednio od instytucji publicznej.
        Udział procentowy opisanych w niniejszym pkt szkoleń realizowanych przez (...)
        szkoleń finansowanych ze środków UE, to około 65%.
        Wnioskodawca posiada dokumenty, tj. umowy na przeprowadzenie szkoleń, z
        których jasno wynika, że finansowane są z projektów unijnych (w umowach podana
        jest nazwa projektu, obszar działania, lata finansowania oraz informacje źródłowe o
        projekcie). Na podstawie umowy realizowane jest szkolenie, sale szkoleniowe oraz
        dokumentacja szkoleniowa oznakowane są logo projektowymi. Na podstawie ww.
        umowy wystawiana jest faktura za realizację kursu.
    c) trzecia sytuacja, to szkolenia dla osób indywidualnych. Szkolenia takie nie są
      finansowane ze środków publicznych.
        Odpowiedzi na poszczególne pytania udzielone zostały z uwzględnieniem podziału
        na dwie grupy szkoleń. Odpowiedzi udzielone w stosunku do każdego szkolenia
        /kursu powielałyby jedynie informacje już przekazane, co wprowadzałoby
        niepotrzebny zamęt informacyjny.

## Pytanie

Czy wskazane wyżej usługi w postaci: obsługi maszyn specjalistycznych, tj. wózków
    widłowych, żurawi przenośnych i przewoźnych, podestów ruchomych itp., szkolenia
    operatorów pilarek mechanicznych (Drwal – operator pilarki), ogrodnictwa i konserwacji
    zieleni, florystyki, małej gastronomii, stylizacji paznokci, pracownik biurowy (kadry i płace
    itp.), świadczone przez Wnioskodawcę będą korzystały ze zwolnienia przedmiotowego od
    podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
    podatku od towarów i usług?
    Pani stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzone przez Niego szkolenia korzystać będą ze zwolnienia
    od podatku od towarów i usług, bez względu na wielkość obrotu, na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z jego wykładnią,
    wynikającą z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26
    prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz
    świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Przepis ten stanowi implementację art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE, w myśl
    którego to przepisu Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci i młodzieży,
    kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie

    zawodowe, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością
    związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne
    instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane
    państwo członkowskie.
    Analizując przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, przez pryzmat sformułowania
    oraz celów art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy, zastrzeżenia budzi prawidłowość implementacji
    tej normy dyrektywy w ramach wymienionego przepisu krajowego.
    Krajowy ustawodawca w odmienny sposób uregulował zakres zwolnienia w odniesieniu
    do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Wobec tego, w
    orzecznictwie ugruntował się pogląd, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT jest
    niezgodny z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE. Ostatnio wymieniony przepis
    bowiem pozwala państwom członkowskim na jedynie podmiotowe zawężenie zwolnienia
    m.in. spornych w sprawie usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, gdyż
    zwalnia odpowiednie w nim wymienione usługi łącznie ze świadczeniem usług i dostawą
    towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty
    prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są
    za podobne przez dane państwo członkowskie.
    Tymczasem w polskiej ustawie zwolnienie usług kształcenia i przekwalifikowania
    zawodowego uzależniono od uregulowania tych kwestii w odrębnych przepisach,
    zawężono więc zwolnienie w oparciu o kryteria nieprzewidziane w Dyrektywie 2006/112
    /WE (wyrok NSA z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1014/12).
    Poprzez odesłanie do niesprecyzowanych „odrębnych przepisów”, art. 43 ust. 1 pkt 29
    ustawy o VAT, nie zapewnia stosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług w
    sposób prawidłowy i prosty, ale czyni je niedookreślonym oraz trudnym do zastosowania.
    Brak w nim jasnego sprecyzowania podmiotów, które mogą w sposób zgodny z prawem
    unijnym i krajowym korzystać z tego zwolnienia. Właściwa implementacja przepisu art.
    132 ust. 1 lit. i Dyrektywy powinna polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług
    kształcenia i przekwalifikowania zawodowego od świadczenia takich usług przez
    podmioty, których cele uznane są przez dane państwo członkowskie za podobne do celów
    podmiotów prawa publicznego, a nie od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń
    w odrębnych przepisach – co w sposób nieuzasadniony treścią przepisu Dyrektywy
    zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku niewynikającego z Dyrektywy.
    Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę, dają osobom bez wykształcenia
    specjalistycznego, możliwość polepszenia swoich szans na rynku pracy. Opierając sią na
    przytoczonych w stanie faktycznym przykładach zauważyć można, że dzięki tym
    szkoleniom, pracownik fizyczny zdobywa lub rozwija swoje umiejętności, co przekłada się
    na wzrost jego wynagrodzenia.
    Możliwość odniesienia sukcesu zawodowego, również u osób fizycznych, uzależniona jest
    od ciągłego podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Szkolenia organizowane przez
    Wnioskodawcę dają osobom fizycznym szansę na znalezienie pracy oraz poprawienie
    warunków bytowych.
    Szkolenia, o jakich mowa w stanie faktycznym, dotyczą popularnych branż, na usługi, z
    których jest duży popyt na rynku. Oznacza to, że osoby z kwalifikacjami zdobytymi na
    szkoleniach objętych zapytaniem, w wymienionym w stanie faktycznym zakresie, są
    poszukiwane nie tylko w Polsce, ale i za granicą.
    W związku z tym, że szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę pozwalają na
    uaktualnienie i poszerzenie wiedzy oraz zdobycie nowych umiejętności przez osoby, które
    pracują w danej branży uznać należy, że prowadzone są w interesie publicznym.
    Pracownik lepiej wyedukowany, z szerszymi możliwościami jest bardziej atrakcyjny dla
    pracodawcy, ma więcej do zaoferowania na rynku pracy. Osoba, bez wykształcenia
    specjalistycznego zdobytego np. w szkole technicznej, po zakończeniu z wynikiem
    pozytywnym szkolenia będącego przedmiotem zapytania, ma takie same szanse na rynku

    pracy, jak osoba wyedukowana przez podmioty lub instytucje prawa publicznego. Oznacza
    to, że szkolenia realizowane przez Wnioskodawcę dają takie same możliwości jak
    szkolenia realizowane przez sektor publiczny, chociażby przez szkoły branżowe, czyli są
    formą szkolenia zawodowego. Cel realizowany przez Wnioskodawcę jako podmiotu
    prywatnego jest tożsamy z tym, jaki realizowany jest przez podmioty prawa publicznego.
    Należy zwrócić uwagę również na to, że część szkoleń przeprowadzanych przez
    Wnioskodawcę, znajdzie swoje uregulowanie w odrębnych przepisach. Są to szkolenia
    związane z obsługą urządzeń specjalistycznych, objętych dozorem technicznym, które
    wymienione są w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2012 r. w sprawie
    rodzajów urządzeń technicznych podlegających dozorowi technicznemu. Mogą być
    eksploatowane tylko na podstawie decyzji zezwalającej na ich eksploatację. Aby
    wykonywać prace na takich urządzeniach potrzebne są uprawnienia wydawane na
    podstawie przepisów prawa (ustawa z dnia 21 grudnia 2000 r. o dozorze technicznym Dz.
    U. z 2019 r., poz. 667 z późn. zm.),
    Kształcenie osób, w zakresie obsługi ww. maszyn, wymaga przestrzegania wymienionych
    przepisów prawa. Wnioskodawca nie może mieć swobody w kształceniu i postępować
    wbrew przepisom, gdyż kursanci nie zdobyliby certyfikatów uprawniających do obsługi
    urządzeń specjalistycznych.
    W przeprowadzanych szkoleniach, kończących się egzaminem przed komisją zewnętrzną,
    nie ma mowy o dowolności. Brak uprawnień wymaganych przez odrębne przepisy nie
    pozwalałby na obsługę ww. urządzeń.
    Wobec powyższego istotne jest, że użyty w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o
    VAT zwrot „w odrębnych przepisach” nie określa charakteru przepisów, do których
    regulacja ta się odwołuje. Ustawodawca nie wskazuje czy chodzi o źródła prawa
    powszechnie obowiązujące, czy o akty stanowiące tzw. „prawo wewnętrze”, co oznacza, że
    przytoczone przez Wnioskodawcę przepisy mogą stanowić „odrębne przepisy”, o których
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.
    Mając na uwadze stan faktyczny, uznać należy, że szkolenia, będące przedmiotem
    zapytania, stanowią usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i
    usług.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Pani wniosek – 21 maja 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak
    0112-KDIL3.4012.47.2021.2.AW, w której uznałem Pani stanowisko za:
    - prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku usług przeprowadzania szkolenia w
      zakresie obsługi maszyn specjalistycznych, drwala – operatora pilarek mechanicznych
      na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy,
    - nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku usług przeprowadzania szkolenia w
      zakresie ogrodnictwa i konserwacji zieleni, florystyki, małej gastronomii, stylizacji
      paznokci, pracownika biurowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
    Interpretację doręczono Pani 31 maja 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    6 lipca 2021 r. (data nadania 29 czerwca 2021 r.) wniosła Pani skargę na tę interpretację
    do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.
    Wniosła Pani o uchylenie przedmiotowej interpretacji indywidualnej, w zakresie
    zwolnienia od podatku usług przeprowadzania szkolenia w zakresie ogrodnictwa i
    konserwacji zieleni, florystyki, malej gastronomii, stylizacji paznokci, pracownika
    biurowego oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi

    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił zaskarżoną interpretację w części
    uznającej stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe – wyrokiem z 5 października 2021
    r., sygn. akt I SA/Rz 556/21.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 28 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 89/22 oddalił
    skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 28 maja 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
    • ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam,
      że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie
    faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej
    sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 5
    października 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 556/21 oraz wyroku Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 28 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 89/22.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7.
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność

      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jak wynika z treści art. 41 ust. 1 ustawy:
      Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art.
      120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Zaznacza się, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej,
    ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi,
    bądź zwolnienie od podatku.
    W myśl art. 41 ust. 2 ustawy:
      Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku
      wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.
    Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy:
      W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla
      którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia
      2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której
      mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:
      1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110,
        wynosi 23%;
      2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule
        załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od
    podatku.
    Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od
    zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku
    wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych
    wydanych na podstawie jej upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
      a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
      b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
      – oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
      a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
      b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
        ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług
        objętych akredytacją, lub
      c) finansowane w całości ze środków publicznych

      – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,
      nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych
      z usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Stosownie do art. 43 ust. 17a ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi
      podstawowe.
    Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest
    dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być
    jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych
    ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.
    Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia
    2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania
    tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r., poz. 1983):
      Zwalnia się od podatku:
      – usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy,
      świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty
      badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,
      – usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane
      w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę
      towarów ściśle z tymi usługami związane.
    W myśl § 8 ust. 8 rozporządzenia:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy
      towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi
      dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do
      dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
      podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują
    zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
    prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o
    systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w

    całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co
    najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z
    tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest
    uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a
    następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj.
    prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego
    szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co
    najmniej 70% ze środków publicznych.
    Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art.
    132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006
    r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:
      Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie
      powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze
      świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
      prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
      działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
      członkowskie.
    W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady
    nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z
    Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a
    ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu
    podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z
    utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art.
    13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły,
    ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT
    objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika”
    (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed
    BV).
    Ponadto, należy zaznaczyć, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy
    rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki
    wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa
    członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.
    Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że:
      Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zapewnione na
      warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują
      nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
      nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
      Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie
      ma w tym przypadku znaczenia.
    W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. w
    sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień
    wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób
    ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem
    VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez
    podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w
    swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT
    uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane

    do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego,
    że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych
    przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.
    W przedmiotowej sprawie Pani wątpliwości dotyczą zwolnienia od podatku szkoleń z
    zakresu:
    · obsługi maszyn specjalistycznych (wózki jezdniowe podnośnikowe, podesty ruchome,
      dźwigi, żurawie),
    · drwala – operatora pilarek mechanicznych,
    · ogrodnictwa i konserwacji zieleni,
    · florystyki,
    · małej gastronomii,
    · stylizacji paznokci,
    · pracownik biurowy.
    Należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w
    oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze
    podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem
    oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Natomiast ze zwolnienia
    wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy mogą korzystać uczelnie, jednostki
    naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te
    podmioty usługi są usługami kształcenia.
    Z opisu sprawy wynika, że nie jest Pani jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu
    przepisów o systemie oświaty. Nie można Pani również zakwalifikować do uczelni,
    jednostek naukowych PAN oraz instytucji badawczych.
    Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że
    świadczone przez Panią usługi, tj. szkolenia z zakresu:
    · obsługi maszyn specjalistycznych (wózki jezdniowe podnośnikowe, podesty ruchome,
      dźwigi, żurawie),
    · drwala – operatora pilarek mechanicznych,
    · ogrodnictwa i konserwacji zieleni,
    · florystyki,
    · małej gastronomii,
    · stylizacji paznokci,
    · pracownik biurowy,
    nie będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    W przedmiotowej sprawie należy zatem przeanalizować, przesłanki warunkujące prawo
    do zastosowania zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego
    artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z
    konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy
    do celów zawodowych.
    Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:
    · formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów
      prawnych,
    · na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo
      oświatowe,

    · szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.
    Natomiast, aby skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14
    przywołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., świadczone
    usługi muszą stanowić usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, obejmować
    nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem oraz
    muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
    Dodatkowo szkolenia muszą być finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.
    Jak wynika z powyższej analizy, dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa
    w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi
    za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie
    dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego
    szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie
    akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze
    środków publicznych.
    Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji
    usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia
    Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze
    dosłowne brzmienie tych przepisów.
    Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo
    „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego
    rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach
    zarobkowych”.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie
    kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po
    jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
    Jak wyżej wskazano przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i
    na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty,
    które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe wyłącznie w
    zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości lub w części ze środków
    publicznych.
    Przy czym, odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy do „odrębnych przepisów”
    odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług
    szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.
    Odrębne przepisy określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np. program
    szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie
    musi spełnić organizator kształcenia.
    Natomiast zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy,
    względem usługi, która stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, ma zastosowanie pod warunkiem, że usługa ta jest świadczona przez
    podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia
    2016 r. – Prawo oświatowe.
    Należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w § 3 ust. 1
    pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. wymóg
    finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w
    przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej
    usługi są środki publiczne.

    W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z
    2021 r., poz. 305):
      Środkami publicznymi są:
      1) dochody publiczne;
      2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi
        środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego
        Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
      2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach
      prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2019 r. poz. 1295 i 2020 oraz z 2020 r. poz.
      1378 i 2327);
      3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż
        wymienione w pkt 2;
      4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz
        innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące: (...);
      5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej
        przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.
    Z art. 4 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że:
      Przepisy ustawy stosuje się do:
      1) jednostek sektora finansów publicznych;
      2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub
        dysponują tymi środkami.
    Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki
    pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa,
    budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów
    publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki
    pochodzące z funduszy strukturalnych.
    Jak wyżej wskazano dla zastosowania zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29
    ustawy, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie
    dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.
    Podkreślić należy, że osoby biorące udział w szkoleniach organizowanych przez Panią
    będą wykorzystywały nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu oraz w ramach
    wykonywanej pracy.
    Osoby biorące udział w szkoleniach, będących przedmiotem wniosku, będą
    wykorzystywały nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, tj.:
    · szkolenie z zakresu obsługi maszyn specjalistycznych wykorzystane będzie w zawodzie:
      kierowca, operator wózków jezdniowych (widłowych), operator żurawia, operator
      zwyżki, strażak, osób zajmujących się reklamą, rozwieszaniem bilbordów na
      wysokościach, osób sprzątających (mycie okien na wysokościach),
    · szkolenie z zakresu drwal, wykorzystywane będzie w zawodzie – drwala, strażaka,
    · szkolenie z zakresu operatorów pilarek mechanicznych, wykorzystywane będzie w
      zawodzie – operatora pilarki, pracownika (...) oraz służby drogowej,
    · szkolenie z zakresu ogrodnictwa i konserwacji zieleni będzie wykorzystane w zawodzie –
      ogrodnika, robotnika konserwacji terenów zielonych, ze szkolenia korzystają również
      pracownicy zajmujący się zielenią miejską,

    · szkolenie z zakresu florystyki, wykorzystane będzie w zawodzie – sprzedawcy kwiatów,
      florysty,
    · szkolenie z zakresu małej gastronomii, wykorzystane będzie w zawodzie – kucharz,
      pomoc kuchenna,
    · szkolenie z zakresu stylizacji paznokci – w zawodzie kosmetyczki, stylistki paznokci,
    · szkolenie z zakresu pracownik biurowy – w zawodzie księgowego, pracownika do spraw
      księgowości, pracownika działu kadr, sekretarki.
    Szkolenia kierowane są do osób bezrobotnych, poszukujących pracy, które chcą zdobyć
    kwalifikacje zawodowe, a także do osób pracujących – pracowników firm różnego sektora,
    którzy chcą podnieść lub zmienić swoje kwalifikacje zawodowe oraz nabyć nowe
    umiejętności. Uczestnikami szkoleń są indywidualne osoby fizyczne oraz zakłady pracy,
    czy też grupy szkoleniowe finansowane przez jednostki dysponujące środkami
    publicznymi.
    Na szkoleniach uczestnicy zdobędą, rozwiną lub uaktualnią wiedzę w wykonywanym
    zawodzie lub zdobyta wiedza, pozwoli im na zmianę zawodu, czy też na awans.
    Można stwierdzić, że szkolenia organizowane przez Panią pozostają w bezpośrednim
    związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń – w przypadku osób bezrobotnych, w
    tym sensie, że osoby kończące takie szkolenie poszukują pracy w zawodzie lub branży, z
    zakresu której szkoliły się. Zatem, szkolenia mają związek z zawodem i branżą uczestników.
    Kursy szkoleniowe, będące przedmiotem wniosku, mają na celu uzyskanie lub
    uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych. Usługi szkoleniowe świadczone przez Panią
    są usługami bezpośrednio związanymi z branżą lub zawodem uczestników, lub jak ma to
    miejsce w przypadku osób bezrobotnych, mają na celu uzyskanie, czy też w niektórych
    przypadkach uaktualnienie wiedzy, która wykorzystana zostanie w celach zawodowych.
    Wobec tego, można uznać je za usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    Celem świadczonych przez Panią szkoleń jest zdobycie, poszerzenie, czy też uaktualnienie
    wiedzy w konkretnym zawodzie. Uczestnicy szkoleń pracują lub mają zamiar podjąć pracę
    w zawodzie, w zakresie którego zdobywają wiedzę na szkoleniu.
    Świadczone usługi mają związek z wykonywaniem konkretnego zawodu dla wykonywania,
    którego wymagane jest posiadanie odpowiednich kwalifikacji potwierdzonych
    odpowiednimi dokumentami, które można zdobyć na szkoleniu.
    Zatem, stwierdzić należy, że szkolenia prowadzone przez Panią należy uznać za usługi
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 29 ustawy.
    A zatem, zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniający do zwolnienia od podatku
    VAT usług, będących przedmiotem wniosku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    Jednak dla oceny czy ww. kursy prowadzone przez Panią, są zwolnione od podatku od
    towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest jeszcze
    uznanie, że są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
    odrębnych przepisach.
    Spełnienie ww. warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy jest możliwe
    tylko wtedy, gdy istnieją przepisy prawa regulujące formy i zasady kształcenia
    zawodowego.
    Podkreślić należy, że zgodnie z art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja
    Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.):
      Źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są:
      Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

    Odesłanie więc w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a. ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się
    może wyłącznie do ustaw oraz rozporządzeń (ewentualnie ratyfikowanych umów
    międzynarodowych). Przy czym, podkreślić należy, że ustawy i rozporządzenia, będące
    źródłem prawa powszechnie obowiązującego, podlegają obowiązkowi ogłoszenia w
    Dzienniku Ustaw (co jest warunkiem ich wejścia w życie).
    W świetle powyższych uregulowań, odrębne przepisy określające formy i zasady, to takie
    ustawy lub rozporządzenia, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin
    szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić
    organizator kształcenia.
    Z opisu sprawy wynika, że świadczone przez Panią usługi, stanowią usługi kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1
    pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Świadczone usługi
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego nie są finansowane w
    całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych. Szkolenia organizowane przez
    Panią należy podzielić na dwa rodzaje szkoleń, a mianowicie na takie, których organizacja,
    liczba godzin czy też osoba szkoląca powinna spełniać wymagania regulowane przepisami
    prawa oraz na takie które nie są uregulowane przepisami prawa oraz brak jest wytycznych
    udzielanych przez instytucje, w zakresie szkolenia.
    · ustawa z dnia 21 grudnia 2000 r. o dozorze technicznym (t. j. Dz. U. 2021. 272 z dnia
      2021.02.11),
    - art. 5 ust. 1, ust. 2, art. 6, art. 8 ust. 4, ust. 6, art. 9, art. 23 ust. 5;
    · rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2012 r. „w sprawie rodzajów urządzeń
      technicznych podlegających dozorowi technicznemu”,
    - § 1 pkt 6;
    · rozporządzenie Ministra przedsiębiorczości i technologii z dnia 30 października 2018 r.
      „w sprawie warunków technicznych dozoru technicznego w zakresie eksploatacji,
      napraw i modernizacji urządzeń transportu bliskiego”,
    - § 1, § 5, § 7, załącznik 1;
    · rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i technologii z dnia 21 maja 2019 r., „W
      sprawie sposobu i trybu sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i
      konserwacji urządzeń technicznych oraz sposobu i trybu przedłużania okresu
      ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych”,
    - § 2, § 3, § 4, § 6, Załącznik nr 3;
    · rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 28 maja 1996 r. (Dz. U. 1996.62.
      287 z dnia 1996.06.01) „W sprawie rodzajów prac wymagających szczególnej
      sprawności psychofizycznej”,
    · rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 15 grudnia 2017 r. w sprawie
      bezpieczeństwa i higieny pracy przy użytkowaniu wózków jezdniowych z napędem
      silnikowym (t. j. Dz. U. 2020. 852 z dnia 2020.05.13),
    - § 1, § 4 ust. 1, ust. 2, § 5;
    · rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 22 października 2018 r.
      w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy przy obsłudze żurawi wieżowych i
      szybkomontujących (Dz. U. 2018 poz. 2147),
    - § 1, § 3, § 11;
    · rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i Technologii dnia 8 października 2019 r.
      zmieniające rozporządzenie w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy przy
      użytkowaniu wózków jezdniowych z napędem silnikowym (Dz. U. 2019 poz. 1948),

    · rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie
      ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 169, poz. 1650 ze zm.),
    · rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie
      bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych (Dz. U. Nr
      47, poz. 401),
    Z powyżej wymienionych rozporządzeń, wydanych m.in. na podstawie ustawy o dozorze
    technicznym, wynika, że do wykonywania pracy związanej z obsługą i konserwacją
    urządzeń specjalistycznych, takich jak: podesty ruchome, wózki jezdniowe podnośnikowe
    (wózki widłowe), dźwigi, żurawie wymagane jest posiadanie kwalifikacji potwierdzonych
    zaświadczeniem kwalifikacyjnym. Przeprowadzając szkolenia, opiera się Pani na
    wytycznych znajdujących się na stronie internetowej Urzędu Dozoru Technicznego. W
    związku z tym, decyduje on o doborze kadry dydaktycznej, ale nie może robić tego
    dobrowolnie, a z zachowaniem podstawowych zasad określonych w programach
    szkolenia. Kadra dydaktyczna powinna posiadać niezbędną wiedzę z zakresu szkolenia
    oraz odpowiednie kwalifikacje, co również określone jest w programie szkoleń. Po
    ukończeniu szkolenia, zgodnie z programem szkoleń, zobowiązana jest Pani do
    zorganizowania wewnętrznego egzaminu końcowego. Urząd Dozoru Technicznego
    wyznacza komisję egzaminacyjną która posiada odpowiednie kwalifikacje kierunkowe
    prowadzonego egzaminu. Przewodniczący komisji odpowiedzialny jest za prowadzoną
    dokumentację egzaminacyjną. Egzamin teoretyczny i praktyczny przed wyznaczoną przez
    UDT komisją, przeprowadzany jest u Pani w ośrodku. Aby uczestnicy szkolenia mogli
    obsługiwać niniejsze urządzenia, niezbędne jest zaświadczenie ukończenia
    odpowiedniego szkolenia potwierdzającego nabyte umiejętności w oparciu o programy
    opracowane lub zatwierdzone przez Urząd Dozoru Technicznego. Zaświadczenie
    kwalifikacyjne do obsługi maszyn wydawane jest przez Urząd Dozoru Technicznego.
    Wymogom prawnym podlega również szkolenie z zakresu Drwal – operator pilarki.
    Przeprowadzane jest po uzgodnieniu z (...). Szkolenie takie powinno zostać zgłoszone do
    Dyrekcji, która z kolei informuje Nadleśnictwo, na terenie którego, na udostępnionym
    obszarze odbywa się szkolenie prowadzone przez leśników, posiadających odpowiednie,
    udokumentowane uprawnienia do prowadzenia szkoleń w tym zakresie. (...) wyznacza
    egzaminatora, który przeprowadza egzamin końcowy, dający kwalifikacje do zawodu
    Drwala. Szkolenie z zakresu operator pilarek mechanicznych przeprowadzane jest przez
    osobę, która kompetencje do prowadzenia szkolenia z tego zakresu nabyła np. w (...).
    Osoby biorące udział w szkoleniach, będących przedmiotem wniosku, będą
    wykorzystywały nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, tj.:
    · szkolenie z zakresu obsługi maszyn specjalistycznych wykorzystane będzie w zawodzie:
      kierowca, operator wózków jezdniowych (widłowych), operator żurawia, operator
      zwyżki, strażak, osób zajmujących się reklamą, rozwieszaniem bilbordów na
      wysokościach, osób sprzątających (mycie okien na wysokościach),
    · szkolenie z zakresu drwal, wykorzystywane będzie w zawodzie – drwala, strażaka,
    · szkolenie z zakresu operatorów pilarek mechanicznych, wykorzystywane będzie w
      zawodzie – operatora pilarki, pracownika (...) oraz służby drogowej,
    W związku z tym, w przypadku osób pracujących można wskazać, że szkolenia pozostają w
    bezpośrednim związku z branżą lub wykonywanym zawodem uczestników szkoleń. W
    przypadków osób pracujących szkolenie służy rozwinięciu, uaktualnieniu wiedzy w ramach
    wykonywanego zawodu, ale również zdobywaniu nowej wiedzy co w konsekwencji wiąże
    się z awansem, czy też ze zmianą pracy na inną, czemu służy zdobyta na szkoleniu wiedza.
    Uczestnicy biorą udział w szkoleniu również gdy mają zamiar zmienić zawód i pracować w
    innej branży. Wspomnieć jednak należy, że ze szkoleń korzystają również osoby
    bezrobotne, które są na etapie poszukiwania pracy, a zdobyta w danym kierunku wiedza
    pozwala im na znalezienie pracy w zakresie w jakim zostali wyszkoleni. W przypadku
    osoby bezrobotnej szkolenie ma również na celu uaktualnieniu zdobytej wcześniej, przed
    okresem bezrobocia, wiedzy, którą osoba taka posiadała zanim została bez pracy. Można

    stwierdzić, że szkolenia organizowane przez Panią pozostają w bezpośrednim związku z
    branżą lub zawodem uczestników szkoleń – w przypadku osób bezrobotnych, w tym
    sensie, że osoby kończące takie szkolenie poszukują pracy w zawodzie lub branży, z
    zakresu której szkoliły się. Zatem, szkolenia mają związek z zawodem i branżą
    uczestników. Celem świadczonych przez Panią szkoleń jest zdobycie, poszerzenie, czy też
    uaktualnienie wiedzy w konkretnym zawodzie. Uczestnicy szkoleń pracują lub mają zamiar
    podjąć pracę w zawodzie, w zakresie którego zdobywają wiedzę na szkoleniu. Do
    wykonywania każdego z zawodów, w jakim szkolą się uczestnicy, niezbędne jest
    posiadanie kwalifikacji. Po skończeniu każdego kursu wydawany jest dokument
    uprawniający bądź potwierdzający umiejętności osoby, która z wynikiem pozytywnym
    zaliczała dany kurs. Również w odpowiedzi na to pytanie, szkolenia, będące przedmiotem
    wniosku, należy podzielić na dwa rodzaje, tj.:
    · związane z obsługą, czy też konserwacją niektórych urządzeń specjalistycznych, takich
      jak: podesty ruchome, wózki jezdniowe podnośnikowe (wózki widłowe), dźwigi,
      żurawie oraz szkolenie operator pilarki – drwal,
    · operator pilarki mechanicznej, ogrodnictwo i konserwacja zieleni, florystyka, mała
      gastronomia, stylizacja paznokci, pracownik biurowy.
    Jak już wyżej wskazano szkolenia z zakresu obsługi maszyn specjalistycznych (wózki
    jezdniowe podnośnikowe, podesty ruchome, dźwigi, żurawie) prowadzone przez Panią
    uznano za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Został spełniony pierwszy z warunków uprawniający
    do zwolnienia od podatku VAT usług, będących przedmiotem wniosku, zgodnie z art. 43
    ust. 1 pkt 29 ustawy.
    W tym miejscu należy rozstrzygnąć czy ww. usługi prowadzone są w formach i na
    zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
                                3 Należy wskazać, że stosownie do przepisu art. 237§ 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r.
    Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.):
      Nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on
      wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej
      znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.
              15Zgodnie z art. 237 § 1 Kodeksu pracy:
      Minister Pracy i Polityki Socjalnej w porozumieniu z Ministrem Zdrowia i Opieki
      Społecznej określi, w drodze rozporządzenia, ogólnie obowiązujące przepisy
      bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące prac wykonywanych w różnych gałęziach
      pracy.
    W myśl art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 21 grudnia 2000 r. o dozorze technicznym (Dz. U. z 2021
    r., poz. 272 ze zm.):
      Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje urządzeń technicznych
      podlegających dozorowi technicznemu, z wyłączeniem urządzeń technicznych w
      elektrowniach jądrowych, biorąc pod uwagę konieczność zapewnienia bezpiecznego
      funkcjonowania tych urządzeń.
    W myśl art. 23 ust. 5 ustawy o dozorze technicznym:
      Minister właściwy do spraw gospodarki określi, w drodze rozporządzenia:
      1. sposób i tryb sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji
      urządzeń technicznych, biorąc pod uwagę potrzebę zapewnienia możliwości
      właściwego sprawdzenia umiejętności teoretycznych i praktycznych osób
      przystępujących do sprawdzenia kwalifikacji,
      2. sposób i tryb przedłużania okresu ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych,

      3. rodzaje urządzeń technicznych, przy których obsłudze i konserwacji wymagane
      jest posiadanie kwalifikacji,
      4. okresy ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych,
      5. wzór wniosku o sprawdzenie kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji
      urządzeń technicznych,
      6. wzór wniosku o przedłużenie okresu ważności zaświadczenia kwalifikacyjnego,
      7. wzór zaświadczenia kwalifikacyjnego wymaganego przy obsłudze i konserwacji
      urządzeń technicznych
      – uwzględniając zakres zaświadczenia kwalifikacyjnego, rodzaje urządzeń
      technicznych i stopień zagrożenia związanego z ich eksploatacją.
    Natomiast, zgodnie z art. 37 pkt 14 i 15 ustawy o dozorze technicznym:
      Do zakresu działania UDT (Urzędu Dozoru Technicznego) należy:
      • uzgadnianie programów szkolenia osób obsługujących i konserwujących
      urządzenia techniczne (pkt 14);
      • sprawdzanie kwalifikacji osób wytwarzających, naprawiających, modernizujących
      obsługujących i konserwujących urządzenia techniczne oraz osób wykonujących
      badania nieniszczące (pkt 15).
    W rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2012 r. w sprawie rodzajów urządzeń
    technicznych podlegających dozorowi technicznemu (Dz. U. z 2012 r. poz. 1468) w § 1 pkt
    6:
      Jako maszyny służące do przemieszczania osób lub ładunków w ograniczonym
      zasięgu zostały wymienione:
      a. wciągarki i wciągniki,
      b. suwnice,
      c. żurawie,
      d. układnice,
      e. dźwigniki (podnośniki), w tym systemy do parkowania samochodów, z wyjątkiem
      dźwigników stanowiących wyposażenie pojazdów, dźwigników do pochylania stołów
      technologicznych i dźwigników przenośnych z napędem ręcznym,
      f. wyciągi towarowe,
      g. wyciągi statków,
      h. podesty ruchome,
      i. urządzenia dla osób niepełnosprawnych,
      j. schody i chodniki ruchome,
      k. przenośniki okrężne kabinowe i platformowe,
      l. wózki jezdniowe podnośnikowe z mechanicznym napędem podnoszenia.
    Na podstawie § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 15 grudnia
    2017 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy przy użytkowaniu wózków jezdniowych z
    napędem silnikowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 852):
      Do obsługi wózków jezdniowych podnośnikowych z mechanicznym napędem
      podnoszenia dopuszcza się osobę, która ukończyła 18 lat i posiada:

      1. zaświadczenie kwalifikacyjne do obsługi wózków jezdniowych uzyskane na
      podstawie przepisów w sprawie sposobu i trybu sprawdzania kwalifikacji
      wymaganych przy obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych oraz sposobu i
      trybu przedłużania okresu ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych lub
      2. uprawnienia maszynisty ciężkich maszyn budowlanych i drogowych lub książkę
      operatora maszyn roboczych z wpisem w zakresie obsługi wózków podnośnikowych.
    W myśl § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia:
      Przy użytkowaniu wózków jezdniowych z napędem silnikowym, do obsługi wózków
      jezdniowych, innych niż wymienione w ust. 1, dopuszcza się osobę, która ukończyła
      18 lat i:
      1. posiada zaświadczenie ukończenia odpowiedniego do rodzaju wózka jezdniowego
      szkolenia, potwierdzającego nabyte umiejętności, w oparciu o programy opracowane
      lub zatwierdzone:
      a. przez Urząd Dozoru Technicznego lub
      b. do dnia 1 stycznia 2011 r. przez Ośrodek Doskonalenia Kadr w (...), lub
      2. posiada dokument stwierdzający uprawnienie do kierowania pojazdami
      silnikowymi lub zespołami składającymi się z pojazdu silnikowego i przyczepy lub
      naczepy uzyskane na podstawie przepisów w sprawie wydawania dokumentów
      stwierdzających uprawnienia do kierowania pojazdami, lub
      3. spełnia warunki, o których mowa w ust. 1.
    Ponadto, zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 21
    maja 2019 r. w sprawie sposobu i trybu sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy
    obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych oraz sposobu i trybu przedłużania okresu
    ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1008):
      Rozporządzenie określa:
      1. sposób i tryb sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji
      urządzeń technicznych;
      2. sposób i tryb przedłużania okresu ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych;
      3. rodzaje urządzeń technicznych, przy obsłudze i konserwacji których wymagane
      jest posiadanie zaświadczenia kwalifikacyjnego;
      4. okresy ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych;
      5. wzór wniosku o sprawdzenie kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji
      urządzeń technicznych;
      6. wzór wniosku o przedłużenie ważności zaświadczenia kwalifikacyjnego;
      7. wzór zaświadczenia kwalifikacyjnego wymaganego przy obsłudze i konserwacji
      urządzeń technicznych.
    W świetle § 6 ww. rozporządzenia:
      Rodzaje urządzeń technicznych, przy obsłudze i konserwacji, których wymagane jest
      posiadanie kwalifikacji potwierdzonych zaświadczeniem kwalifikacyjnym, oraz okresy
      ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych określa załącznik nr 3 do rozporządzenia.
    W załączniku nr 3 (tabela nr 1) określającym rodzaje urządzeń technicznych, przy obsłudze
    których wymagane jest posiadanie kwalifikacji potwierdzonych zaświadczeniem
    kwalifikacyjnym oraz okresy ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych pod:
      – poz. 3
      w kolumnie a wymieniono:

      • żurawie
      w kolumnie b wymieniono:
      • Żurawie stacjonarne,
      • Żurawie przewoźne i przenośne (uprawnia do obsługi żurawi przewoźnych i
      przenośnych oraz stacjonarnych),
      • Żurawie samojezdne (uprawnia do obsługi żurawi samojezdnych, przewoźnych i
      przenośnych oraz stacjonarnych),
      • Żurawie szynowe,
      • Żurawie wieżowe i szybkomontujące (uprawnia do obsługi żurawi wieżowych i
      szybkomontujących oraz szynowych),
      • Żurawie kolejowe i na pojazdach kolejowych,
      • Żurawie pokładowe,
      • Żurawie pływające (uprawnia do obsługi żurawi pływających oraz pokładowych),
      – poz. 7
      w kolumnie a wymieniono:
      • podesty ruchome
      w kolumnie b wymieniono:
      • Podesty ruchome stacjonarne,
      • Podesty ruchome wiszące (uprawnia do obsługi podestów ruchomych wiszących
      oraz stacjonarnych),
      • Podesty ruchome masztowe (uprawnia do obsługi podestów ruchomych
      masztowych oraz stacjonarnych),
      • Podesty ruchome przejezdne,
      • Podesty na pojazdach kolejowych,
      – poz. 8
      w kolumnie a wymieniono:
      • wózki jezdniowe podnośnikowe,
      w kolumnie b wymieniono:
      • wózki jezdniowe podnośnikowe z mechanicznym napędem podnoszenia z
      wysięgnikiem oraz wózki jezdniowe podnośnikowe z mechanicznym napędem
      podnoszenia z osobą obsługującą podnoszoną wraz z ładunkiem (uprawnia również
      do obsługi wszystkich pozostałych wózków jezdniowych podnośnikowych z
      mechanicznym napędem podnoszenia),
      • wózki jezdniowe podnośnikowe z mechanicznym napędem podnoszenia z
      wyłączeniem wózków z wysięgnikiem oraz wózków z osobą obsługującą podnoszoną
      wraz z ładunkiem.
      – poz. 9
      w kolumnie a wymieniono:
      • dźwigi,
      w kolumnie b wymieniono:
      • Dźwigi budowlane (uprawnia do obsługi dźwigów budowlanych towarowych i
      towarowo-osobowych oraz wyciągów towarowych),

      • Dźwigi towarowo-osobowe ze sterowaniem wewnętrznym i szpitalne (uprawnia do
      obsługi dźwigów towarowo-osobowych ze sterowaniem wewnętrznym oraz dźwigów
      szpitalnych nieposiadających kontroli obciążenia kabiny).
    Przy czym, zgodnie z objaśnieniami umieszczonymi pod tabelą nr 1:
      Poz. 1-3 nie dotyczą urządzeń technicznych:
      • o napędzie ręcznym wszystkich mechanizmów;
      • z napędem elektrycznym jednofazowym o udźwigu do 1000 kg;
      • o udźwigu do 250 kg, z wyłączeniem urządzeń służących do przemieszczania osób.
      Poz. 4-11 nie dotyczą urządzeń technicznych:
      • o napędzie ręcznym wszystkich mechanizmów;
      • o udźwigu do 250 kg, z wyłączeniem dźwigów oraz urządzeń służących do
      przemieszczania osób.
    Analiza ww. przepisów wskazuje, że w powołanych regulacjach zostały określone formy i
    zasady przedmiotowych szkoleń w zakresie:
    - Podestów ruchomych,
    - Wózków jezdniowych podnośnikowych,
    - Dźwigów,
    - Żurawi.
    Zasady organizowania i przeprowadzania ww. szkoleń w zakresie obsługi wózków
    jezdniowych podnośnikowych z mechanicznym napędem podnoszenia z wyłączeniem
    wózków z wysięgnikiem, oraz wózków z osobą obsługującą podnoszoną wraz z ładunkiem,
    oraz w zakresie obsługi wózków jezdniowych podnośnikowych z mechanicznym napędem
    podnoszenia z wysięgnikiem, oraz wózków z osobą obsługującą podnoszoną wraz z
    ładunkiem oraz szkolenia w zakresie podestów ruchomych, dźwigów, żurawi zostały
    uregulowane w przepisach ustawy o dozorze technicznym (w szczególności w art. 37 pkt
    14 i 15 tej ustawy), przez wskazanie, że program szkoleń dla osób obsługujących
    urządzenia techniczne wymienione w załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra
    Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 21 maja 2019 r. w sprawie sposobu i trybu
    sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych
    oraz sposobu i trybu przedłużania okresu ważności zaświadczeń kwalifikacyjnych, musi
    być uzgodniony (zaakceptowany) przez Urząd Dozoru Technicznego. Ww. rozporządzenie
    określa tryb przeprowadzania egzaminu sprawdzającego kwalifikacje wymagane przy
    obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych i tryb wydawania przez organ właściwej
    jednostki dozoru technicznego zaświadczenia kwalifikacyjnego.
    Powyższe oznacza to, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze
    zwolnienia od podatku tzn. szkolenia z zakresu obsługi wózków jezdniowych
    podnośnikowych oraz z zakresu podestów ruchomych, dźwigów, żurawi prowadzone są w
    formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    Jak już wyżej wskazano, prowadzone przez Panią, szkolenia z zakresu drwala – operatora
    pilarek mechanicznych uznano za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Został spełniony pierwszy z
    warunków uprawniający do zwolnienia od podatku VAT usług, będących przedmiotem
    wniosku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    W tym miejscu należy rozstrzygnąć czy ww. usługi prowadzone są w formach i na
    zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

    Zgodnie z § 23 rozporządzenia z dnia 20 września 2001 r. Ministra Gospodarki w sprawie
    bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń
    technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 583):
      Maszyny robocze, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia, mogą być
      obsługiwane wyłącznie przez osoby, które ukończyły szkolenie i uzyskały pozytywny
      wynik sprawdzianu przeprowadzonego przez komisję powołaną przez Sieć Badawcza
      Łukasiewicz – Instytut Mechanizacji Budownictwa i Górnictwa Skalnego.
    W załączniku Nr 1 do rozporządzenia z dnia 20 września 2001 r. Ministra Gospodarki,
    stanowiącym wykaz maszyn i urządzeń technicznych stosowanych przy robotach
    ziemnych, budowlanych i drogowych, do obsługi których wymagane jest odbycie szkolenia
    i uzyskanie pozytywnego wynika ze sprawdzianu – w grupie II ww. złącznika określającej
    Maszyny do robót drogowych – pod poz. 11 wyszczególnione zostały pilarki mechaniczne
    do ścinki drzew.
    Jak stanowi § 24 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 20 września 2001 r. Ministra Gospodarki:
      Szkolenie, o którym mowa w § 23, obejmuje część teoretyczną i praktyczną.
    Jak wynika z § 24 ust. 2 i 3 ww. rozporządzenia z dnia 20 września 2001 r. Ministra
    Gospodarki:
      Część teoretyczna obejmuje zagadnienia z zakresu:
      1. dokumentacji technicznej maszyn roboczych,
      2. bezpieczeństwa i higieny pracy przy eksploatacji maszyn roboczych,
      3. technologii wykonywania robót ziemnych,
      4. użytkowania i obsługi maszyn roboczych.
      Część praktyczna szkolenia obejmuje naukę eksploatacji maszyn roboczych w
      różnych warunkach terenowych i technologicznych.
    Z § 25 ww. rozporządzenia z dnia 20 września 2001 r. Ministra Gospodarki wynika, że:
      Szkolenie, o którym mowa w § 23, może prowadzić podmiot, który posiada:
      1. warunki lokalowe do prowadzenia wykładów,
      2. park maszynowy wraz z placem manewrowym,
      3. kadrę wykładowców,
      4. warunki socjalne i wyposażenie dydaktyczne.
    Przepis § 26 ust. 1 rozporządzenia z dnia 20 września 2001 r. Ministra Gospodarki,
    stanowi, iż:
      Osoba która uzyskała pozytywny wynik sprawdzianu, o którym mowa w 23,
      otrzymuje świadectwo oraz uzyskuje wpis do książki operatora.
    Jak stanowi § 21 rozporządzenia z dnia 24 sierpnia 2006 r. Ministra Środowiska w sprawie
    bezpieczeństwa i higieny pracy przy wykonywaniu niektórych prac z zakresu gospodarki
    leśnej (Dz. U. z 2006 r. Nr 161, poz. 1141):
      Do pracy z użyciem pilarki dopuścić można wyłącznie pracowników, którzy ukończyli
      z wynikiem pozytywny szkolenie.
    W myśl § 22 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ww. rozporządzenia z dnia 24 sierpnia 2006 r. Ministra
    Środowiska:
      Szkolenie, o którym mowa w § 21 obejmuje część teoretyczną i praktyczną.
      Część teoretyczna szkolenia, o której mowa w ust. 1, obejmuje zagadnienia z zakresu:
      1. użytkowania i obsługi pilarki;

      2. technik ścinki i obalania drzew;
      3. technik okrzesywania i przerzynki drewna;
      4. bezpieczeństwa i higieny pracy przy eksploatacji pilarki.
      Część praktyczna szkolenia, o której mowa w ust. 1, jest prowadzona w warunkach
      terenowych i obejmuje eksploatację pilarki, techniki ścinki, obalania drzew,
      okrzesywania i przerzynki drewna.
    Zgodnie z § 23 ww. rozporządzenia z dnia 24 sierpnia 2006 r. Ministra Środowiska:
      Szkolenia, o których mowa w § 16 i 21, prowadzi się na zasadach i warunkach
      określonych w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i
      Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków
      podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr
      103, poz. 472 oraz z 2006 r. Nr 31, poz. 216) oraz określonych w rozporządzeniu
      Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania
      przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w
      formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216).
    Powyższe oznacza to, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze
    zwolnienia od podatku, tzn. szkolenia z zakresu drwala – operatora pilarek mechanicznych
    prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    Biorąc zatem pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że
    świadczenie usług kształcenia zawodowego w zakresie: szkolenia z zakresu obsługi
    maszyn specjalistycznych takich jak: podesty ruchome, wózki jezdniowe podnośnikowe
    (wózki widłowe), dźwigi, żurawie, szkolenia z zakresu drwal – operator pilarek
    mechanicznych jest zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy,
    ponieważ, jak wynika z opisu sprawy, są to usługi kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz
    są świadczone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach
    (zarówno, gdy świadczy Pani te usługi jako wykonawca, jak i podwykonawca).
    Zatem, stanowisko Pani w zakresie zwolnienia od podatku usług przeprowadzania
    szkolenia w zakresie obsługi maszyn specjalistycznych, drwala – operatora pilarek
    mechanicznych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy uznałem za prawidłowe.
    Z opisu sprawy również wynika, że do świadczenia usług w zakresie pozostałych zawodów,
    tj.:
    • ogrodnictwo i konserwacja zieleni,
    • florystyka,
    • mała gastronomia,
    • stylizacja paznokci,
    • pracownik biurowy,
    brak jest ustawowych wymagań. Osoby świadczące usługi w zakresie ww. zawodów nie są
    zobowiązane przez ustawę do posiadania uprawnień. Powinny jednak posiadać
    kwalifikację do wykonywania niniejszych zawodów.
    Zatem, ww. kursy prowadzone przez Panią nie są nigdzie uregulowane w polskim
    ustawodawstwie.
    Skoro prowadzone kursy przez Panią nie są nigdzie uregulowane w polskim
    ustawodawstwie, nie można uznać za spełnienie przesłanki, określonej w przepisie art. 43
    ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, tzn., aby usługi kształcenia zawodowego prowadzone były w
    formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Aby można było mówić o

    tym, że warunki zostały określone w odrębnych przepisach, przepisy te, np.
    rozporządzenie, muszą regulować formy kształcenia, czyli określać sposoby prowadzenia
    szkoleń oraz precyzować zasady prowadzenia takich szkoleń.
    W konsekwencji, w analizowanej sprawie nie został spełniony drugi warunek uprawniający
    do zwolnienia świadczonych kursów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
    Oceniając natomiast usługi w zakresie ww. kursów, pod kątem objęcia ich zwolnieniem od
    podatku na podstawie art. 132 ust. 1 pkt lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady –
    uwzględniając regulacje wynikające z ww. przepisów, należy wskazać, iż Wojewódzki Sąd
    Administracyjny w Rzeszowie – w wyroku z 5 października 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 556
    /21, stwierdził, że:
      Przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT jest wynikiem implementowania do
      polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy VAT, zgodnie z którym
      państwa członkowskie UE zwalniają od podatku m.in. kształcenie zawodowe lub
      przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką
      działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa
      publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za
      podobne przez dane państwo członkowskie.
      Z kolei, rozporządzenie wykonawcze Rady z dnia 15 marca 2011 r., wiążące wszystkie
      państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio, jak zwrócił uwagę organ
      interpretacyjny, w art. 44 stanowi, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub
      przekwalifikowania zapewnione są na warunkach określonych w art. 132 ust 1 lit i
      Dyrektywy 2006/112, jeżeli obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim
      związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające w celu uzyskania lub
      uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych.
      Zdaniem Sądu w tym kontekście należy dokonywać oceny czy cele podmiotu
      występującego o omawiane zwolnienie uznane są za podobne do celów
      odpowiednich podmiotów prawa publicznego.
      Tymczasem krajowy ustawodawca wykonując dyspozycję art. 132 ust. 1 lit. i)
      Dyrektywy VAT, w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT postanowił, że zwalnia się
      od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,
      inne niż wymienione w pkt 26 prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych
      w odrębnych przepisach. Odsyłając do bliżej niesprecyzowanych „odrębnych
      przepisów”, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, nie zapewniono
      stosowania zwolnienia od VAT w sposób prawidłowy i prosty, a wręcz przeciwnie –
      czyni je niedookreślonym, a w konsekwencji trudnym do zastosowania poprzez brak
      jasnego sprecyzowania podmiotów, które mogą w sposób zgodny z prawem unijnym
      i krajowym korzystać z tego zwolnienia.
    Sąd zauważył, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowane jest już
    stanowisko, na które powołuje się w niniejszej sprawie Skarżąca na temat niezgodności
    przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT (wyroki
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt IFSK 769/17, z
    dnia 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 723/17, z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1529
    /16, z dnia 18 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1742/15, z dnia 6 lutego 2014r., sygn. akt I FSK
    494/13, z dnia 17 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1372/13, czy wyrok WSA w Warszawie z
    dnia 26 stycznia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1957/20).
      W wyrokach tych sądy administracyjne wyraziły pogląd, że art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a
      ustawy nie precyzuje wymaganego przez art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT zakresu
      podmiotowego tego zwolnienia, czyli wskazania, jakie odpowiednie podmioty prawa
      publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za
      podobne przez dane państwo członkowskie, kształcąc zawodowo korzystają z tego

      zwolnienia. Przyjęto natomiast wymóg o charakterze przedmiotowym, uzależniający
      zwolnienie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego od
      prowadzenia go w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    WSA powołał się na wyrok z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1014/12, w którym NSA
    wskazał, że:
      Właściwe implementowanie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, powinno polegać na
      uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego od
      świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez dane
      państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie od
      uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w formach i na zasadach
      przewidzianych w odrębnych przepisach, co w sposób nieuzasadniony treścią
      przepisu Dyrektywy VAT zawęża zakres zwolnienia, przez określenie warunku
      niewynikającego z tej Dyrektywy.
    Sąd zauważył, że:
      Powyższe stanowisko Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.
      Nadmienienia wymaga, że taka wykładnia znajduje potwierdzenie w orzecznictwie
      TSUE. W wyroku z 28 listopada 2013 r., w sprawie C-319/12 Minister Finansów
      przeciwko MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu, sp. komandytowej, w którym Trybunał
      stwierdził, że artykuł 132 ust. 1 lit. i, art. 133 i 134 Dyrektywy VAT należy
      interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one objęciu zwolnieniem od
      podatku od wartości dodanej usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty
      niepubliczne w celach komercyjnych. Jednakże art. 132 ust. 1 lit. i tej dyrektywy
      sprzeciwia się zwolnieniu wszystkich usług edukacyjnych w sposób ogólny, bez
      uwzględnienia celów realizowanych przez podmioty niepubliczne świadczące te
      usługi. Trybunał podkreślił dalej, że zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy VAT
      usługi edukacyjne są zwolnione tylko wtedy, gdy są świadczone przez podmioty
      prawa publicznego o celach edukacyjnych lub przez inne instytucje działające w tej
      dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
      Wynika z tego, że inne podmioty, czyli podmioty prywatne, powinny spełniać
      przesłankę celów podobnych do celów rzeczonych podmiotów prawa publicznego.
    Podkreślenia wymaga, że z brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT wyraźnie wynika,
    że nie zezwala on państwom członkowskim na zwolnienie usług edukacyjnych wszystkich
    podmiotów prywatnych świadczących takie usługi, włącznie z tymi, których cele nie są
    podobne do celów rzeczonych podmiotów prawa publicznego.
    W dalszej części wyroku WSA wskazał, że:
      W konsekwencji do sądów krajowych należy zbadanie, czy nakładając takie warunki,
      państwa członkowskie nie przekroczyły granic swobodnego uznania oraz
      zastosowały zasady prawa Unii, a w szczególności zasadę równego traktowania,
      która w dziedzinie podatku VAT jest wyrażona zasadą neutralności podatkowej.
      Stwierdzenie wadliwości implementacji regulacji unijnej do prawa krajowego w art.
      43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy skutkuje pominięciem przepisów krajowych w zakresie,
      w jakim przewidują one warunki wykraczające poza treść przepisów Dyrektywy VAT,
      tj. wymagają, aby usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, prowadzone były w formach i na zasadach przewidzianych w
      odrębnych przepisach i zastosowania bezpośrednio art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy
      VAT.
      Rozstrzygniecie sporu interpretacyjnego w niniejszej sprawie wymaga zatem –
      zdaniem WSA w Rzeszowie – uwzględnienia art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, z
      którego wynika wprost, że warunkiem zwolnienia od podatku jest świadczenie usług

      kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania oraz prowadzenie tego kształcenia
      przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej
      dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
      Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nie posiada Pani statusu
      podmiotu prawa publicznego i okoliczność ta nie jest przez strony kwestionowana.
      Rozważenia wymagało zatem czy w zakresie świadczonych usług kształcenia
      zawodowego może być Pani uznana za podmiot, którego cele są uznane za podobne
      do celów realizowanych przez podmioty publiczne. Dyrektor KIS w wydanej
      interpretacji takiej analizy nie przeprowadził, poprzestając na arbitralnym
      stwierdzeniu, że skarżąca nie jest inną instytucją działającą w dziedzinie prawa
      publicznego, której cele są przez państwo członkowskie uznane za podobne do celów
      realizowanych przez podmioty publiczne – nie uzasadniając swego stanowiska
      odnośnie tej kwestii.
      W orzecznictwie podkreśla się, że zakres podmiotowy zwolnienia wyznaczony przez
      art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT jest szeroki, a wobec braku jego ściślejszego
      określenia przez polskiego ustawodawcę należy wziąć pod uwagę wszelkiego rodzaju
      cele, których realizacja leży w gestii podmiotów publicznych (por. np. wyrok WSA w
      Warszawie z dnia 26 stycznia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1957/20).
    W wyroku z 5 października 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 556/21 Sąd wskazał, że:
      Patrząc z perspektywy przepisów unijnych, które to przepisy – jak wyżej wykazano –
      powinny być właściwą perspektywą do rozpatrzenia pytania, zawartego we wniosku
      skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej należy dojść do wniosku, że organ
      popada w niejaką sprzeczność. Stwierdza bowiem organ, nieco arbitralnie, że
      skarżąca nie jest innym podmiotem, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy
      VAT Sąd. Niemniej jednak dokonuje odmiennej kwalifikacji tego samego podmiotu na
      gruncie omawianego zwolnienia, w zakresie świadczenia różnych usług kształcenia
      zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, w każdym wypadku uznanych za
      spełniające kryteria przedmiotowe tego typu usług, które mogą być objęte
      omawianym zwolnieniem. Podkreślenia wymaga, że w ocenie organu
      interpretacyjnego wszystkie objęte wnioskiem usługi kształcenia zawodowego
      (przekwalifikowania zawodowego), począwszy od operatora wózka widłowego po
      pracownika biurowego, mają ścisły związek z wykonywaniem konkretnego zawodu
      dla wykonywania którego wymagane jest posiadanie odpowiednich kwalifikacji
      potwierdzonych odpowiednimi dokumentami, które można zdobyć na szkoleniu.
      Chodzi ciągle o ten sam podmiot, który według skarżącej świadczy usługi obejmujące
      nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
      nauczanie mające w celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych,
      czego organ, także w odniesieniu do spornych usług nie zakwestionował. We
      wniosku podkreślono zaś, że także sporne usługi odnoszą się do atrakcyjnych i
      poszukiwanych na rynku zawodów, a przejście w tym zakresie szkolenia
      przeprowadzonego przez skarżącą, potwierdzonego także w tym wypadku przez
      podmiot zewnętrzny, zwiększa szanse na znalezienie pracy w ogóle lub lepiej płatnej.
      Świadczeniobiorca znajduje się więc w sytuacji analogicznej jak osoba, która przeszła
      edukację czy szkolenie przeprowadzone przez podmiot publiczny.
    Zdaniem WSA w Rzeszowie:
      Uzależnienie zatem uznania skarżącej, świadczącej usługi kształcenia zawodowego
      lub przekwalifikowania zawodowego, za posiadającą status innego podmiotu w
      rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, tylko od tego, czy forma i zasady tych
      szkoleń przewidziane są w przepisach odrębnych, jest zatem sprzeczne z celem
      przyświecającym ustanowieniu omawianego zwolnienia.
    W wyroku z 5 października 2021 r. WSA wskazał również, że:

      Próby oceny Pani przez pryzmat art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, ale już bez
      uwzględnienia art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady, można się doszukać w tej
      części uzasadnienia skarżonego aktu, w której organ wskazuje, że skarżąca nie
      posiada cech podmiotu publicznego, które zapewniają kontrolę jakości, czy też ceny
      świadczonych usług. Pomijając już kwestię, o czym była mowa, że beneficjentem
      zwolnienia może być także podmiot komercyjny, zauważyć wypada, że taki sam
      zarzut można byłoby postawić skarżącej, w zakresie świadczenia usług, co do których
      zdaniem organu będzie jej przysługiwało zwolnienie. Takie uzasadnienie jako
      niespójne i odwołujące się do kryteriów nie przewidzianych w odnośnych przepisach
      prawa unijnego nie może zostać zaaprobowane przez Sąd. Zadaniem organu było
      odnieść się do podstawowego, a zarazem jedynego, przesądzającego, kryterium
      wynikającego z treści art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, doprecyzowanego w
      rozporządzeniu wykonawczym Rady z 2011 r., to jest ustalenia czy sporne usługi
      świadczone są przez podmiot, którego cele mogą zostać uznane za podobne do
      podmiotów publicznych, a więc obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim
      związku z branżą lub zawodem, albo nauczanie mające na celu uzyskanie lub
      uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
    Do przedstawionej w interpretacji indywidualnej „przeszkody” do uznania za zwolnione od
    podatku VAT usługi prowadzenia szkoleń w specjalnościach wskazanych przez Panią we
    wniosku, w postaci braku w polskim systemie prawa regulacji prawnych określających
    formy i zasady prowadzenia tych szkoleń, odniósł się także Naczelny Sąd Administracyjny
    – w wyroku z 28 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 89/22 – który w pełni zgadza się z oceną
    prawną sformułowaną w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przez sąd pierwszej
    instancji, według której przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy w sposób niewłaściwy
    implementuje do polskiego porządku prawnego normę z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy
    VAT.
    NSA w ww. wyroku wskazał, że:
      Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT, państwa członkowskie zwalniają z
      opodatkowania „kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub
      wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług
      i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez
      odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej
      dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie”.
      Tymczasem w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, zwolnienie usług kształcenia i
      przekwalifikowania zawodowego uzależniono od uregulowania tych kwestii w
      odrębnych przepisach. Taki sposób określenia zakresu tego zwolnienia powoduje, że
      zakres tego zwolnienia jest znacząco zawężony w porównaniu z zakresem zwolnienia
      określonego w powołanym przepisie Dyrektywy VAT. Zawężenie to jest wynikiem
      posłużenia się kryterium określenia granic zwolnienia, które to kryterium nie jest
      wskazane w powołanym przepisie Dyrektywy VAT.
      W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowane jest stanowisko,
      że tego rodzaju warunek, tj. odesłanie w zakresie zwolnienia do bliżej
      nieskonkretyzowanych przepisów krajowych, w żaden sposób nie zapewnia
      wymaganej w pkt 34 Dyrektywy VAT jednolitości zwolnień od podatku w krajach
      członkowskich, przez przyjęcie warunków ich stosowania w sposób mający charakter
      porównywalny (por. wyroki NSA: z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 615/12, z
      dnia 4 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1014/12, z dnia 12 września 2013 r., sygn. akt I
      FSK 1145/12, z dnia 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1622/12, z dnia 19
      grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 173/13, z dnia 9 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 2119
      /13, z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 970/13, z dnia 17 września 2014 r., sygn.
      akt I FSK 1372/13, z dnia 18 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1742/15 oraz z dnia 6 lipca
      2018 r., sygn. akt I FSK 1529/16; publ. CBOSA).

    W opinii NSA, właściwie implementowanie przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT
    powinno polegać na uzależnieniu zwolnienia m.in. usług kształcenia i przekwalifikowania
    zawodowego od świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez
    dane państwo członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie
    od uregulowania kwestii prowadzenia takich szkoleń w odrębnych przepisach (por.
    wyroki: z 6 września 2016 r., sygn. akt I FSK 392/15, z 28 stycznia 2020 r., sygn. akt I FSK
    1731/17 i z 6 listopada 2024 r., sygn. akt I FSK 573/21; dostępne w CBOSA).
    W świetle przedstawionego wyżej orzecznictwa NSA wskazał w wyroku z 28 maja 2025 r.,
    że:
      Brak polskich regulacji prawnych odnoszących się do wskazanego powyżej
      kształcenia zawodowego w zakresie ogrodnictwa i konserwacji zieleni, florystyki,
      małej gastronomii, stylizacji paznokci, pracownika biurowego nie mógł sam przez się
      przesądzać o tym, że usługa ta nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego, na
      podstawie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy VAT. Wykładnia tego przepisu prowadzi do
      wniosku, że zwolnienie określone w tym przepisie odnosi się do usług kształcenia
      świadczonych przez instytucje w tym celu powołane, zapewniające odpowiednią
      jakość świadczeń, realizujące określoną politykę edukacyjną, dysponujące przy tym
      zasobem kadrowym oraz odpowiednią infrastrukturą. Ze zwolnienia od podatku
      mogą korzystać nie tylko instytucje publiczne, ale także inne instytucje uznane przez
      państwo członkowskie za mające podobne cele, jak podmioty prawa publicznego.
      Podmioty takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych
      przez podmioty prawa publicznego.
      3.7. W świetle powyższych konstatacji prawidłowe jest stanowisko sądu pierwszej
      instancji, według którego w rozpoznanej sprawie organ powinien był ocenić
      działalność skarżącej pod względem kryteriów zwolnienia wynikających z art. 132 ust.
      1 lit. i) Dyrektywy VAT. Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że o możliwości
      zastosowania do działalności skarżącej zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29
      lit. a) ustawy o VAT decydować będzie ocena tej działalności pod względem jej
      podobieństwa do działalności podmiotów publicznych realizujących kształcenie
      zawodowe a nie funkcjonowanie w polskim systemie prawa krajowych norm
      prawnych regulujących działalność szkoleniową skarżącej. Zasadnie w zaskarżonym
      wyroku wskazano, że o zastosowaniu do skarżącej zwolnienia z podatku VAT
      przesądzić może jedynie ocena jej działalności, która wykaże że działalność ta jest
      podobna do działalności podmiotów publicznych realizujących kształcenie zawodowe
      we wskazanych przez skarżącą we wniosku o interpretację specjalnościach
      zawodowych.
    Biorąc pod uwagę orzeczenia – zapadłe w niniejszej sprawie – Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Rzeszowie z 5 października 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 556/21 oraz
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 89/22 należy
    przeanalizować, czy takie zwolnienie przysługuje stosując przepis art. 132 ust. 1 lit. i
    Dyrektywy 2006/112/WE bezpośrednio.
    Przesłanki, jakie muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia od podatku opisanych
    we wniosku usług na podstawie wskazanego przepisu to:
    1) świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub
      przekwalifikowania,
    2) usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub
      inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.
    Podmioty prawa publicznego powołane przez państwo do świadczenia usług
    edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty – jednostki, których zarówno
    powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie przepisy
    prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają na

    podstawie odpowiednich regulacji zarówno jeśli chodzi o działalność stricte edukacyjną,
    jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę edukacyjną, to podmioty te
    działają w oparciu o konkretne programy nauczania, zasady zatrudniania odpowiednich
    osób. Natomiast co do pozostałych kwestii muszą spełniać odpowiednie warunki
    techniczne, zapewnić odpowiednią infrastrukturę. Działania podejmowane są w szeroko
    pojmowanym interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod kontrolą
    państwa, podmioty nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad swego działania.
    Wszystkie czynione przez podmioty działania muszą być zaakceptowane, a następnie
    kontrolowane przez państwo.
    Dyrektywa VAT nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych
    świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie
    może być stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty
    świadczące usługi szkoleniowe oraz warunków, w jakich te podmioty działają.
    Zaprezentowana wykładnia znajduje swoje potwierdzenie w wyroku Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 listopada 2013 r., w sprawie C-319/12 Minister
    Finansów przeciwko MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu, sp. komandytowej, w którym
    Trybunał stwierdził, że:
      Art. 132 ust. 1 lit. i, art. 133 i 134 Dyrektywy 2006/112/WE należy – interpretować w
      ten sposób, że nie sprzeciwiają się one objęciu zwolnieniem od podatku od wartości
      dodanej usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach
      komercyjnych. Jednakże art. 132 ust. 1 lit. i) tej dyrektywy sprzeciwia się zwolnieniu
      wszystkich usług edukacyjnych w sposób ogólny, bez uwzględnienia celów
      realizowanych przez podmioty niepubliczne świadczące te usługi.
    Trybunał podkreślił dalej, że:
      Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE usługi edukacyjne są
      zwolnione tylko wtedy, gdy są świadczone przez podmioty prawa publicznego o
      celach edukacyjnych lub przez inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele
      uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Wynika z tego, że inne
      podmioty, czyli także podmioty prywatne, powinny spełniać przesłankę celów
      podobnych do celów rzeczonych podmiotów prawa publicznego.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku z 14 czerwca 2007 r. w
    sprawie C- 434/05 Horizon College, pkt 35:
      Jak to bowiem wynika z samego brzmienia art. 13 część A ust. 1 lit. i szóstej
      dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy VAT), aby udostępnianie nauczycieli
      na rzecz instytucji przejmujących mogło podlegać zwolnieniu, o którym mowa w tym
      przepisie, niezbędne jest, by działalność ta była wykonywana przez podmiot
      publiczny mający cele edukacyjne lub przez inny podmiot określony przez dane
      państwo członkowskie jako mający podobne cele. (...).
    Istotną wskazówką, jak rozumieć sformułowanie „odpowiedni” (mający cel edukacyjny)
    podmiot prawa publicznego jest stanowisko wyrażone przez TSUE w ww. wyroku:
      Jak to bowiem podniosła Komisja na rozprawie, na działalność edukacyjną, o której
      mowa w art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy, składają się liczne elementy,
      które obok stosunków pomiędzy nauczycielem a uczniami obejmują również ramy
      organizacyjne danej instytucji (pkt 20).
    Należy również przytoczyć fragment opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15
    stycznia 2009 r. w sprawie C-357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The
    Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs, odnoszący się do charakteru
    zwolnień, określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE. Wynika z niej, że:
      (...) zwolnienia wprowadzone w art. 13 część A szóstej dyrektywy odnoszą się do
      czynności użyteczności publicznej, co wynika także z tytułu tej części (...). Wspólnym

      elementem tych usług jest okoliczność, że zaspokajają one podstawowe potrzeby
      życiowe ludności oraz, że często świadczone są przez instytucje publiczne
      nienastawione na osiągnięcie zysku. (...). Dla bliższego sprecyzowania wiele zwolnień
      wymaga, aby usługi były świadczone przez określone osoby lub instytucje. (...). Szereg
      dalszych zwolnień ma miejsce dopiero w sytuacji, gdy przedmiotowe usługi
      świadczone są przez instytucje prawa publicznego albo określone organizacje
      uznane przez państwo (zob. art. 13 część A ust. 1 lit. b), g) h), i), n), p) szóstej
      dyrektywy).
    Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez
    państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy
    uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych
    realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem, podobne cele edukacyjne
    realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające odpowiednią
    jakość, cenę, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym
    państwa członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.
    W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej orzekł, że:
      Należy w szczególności zauważyć, że z brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006
      /112 wynika, że zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie jest uzależnione
      zasadniczo od dwóch kumulatywnych przesłanek, a mianowicie, po pierwsze,
      przesłanki dotyczącej charakteru świadczonych usług – czy to usług kształcenia -
      dzieci lub młodzieży, kształcenia powszechnego lub wyższego, kształcenia
      zawodowego lub przekwalifikowania, czy usług „ściśle związanych” z owymi usługami
      – oraz po drugie, przesłanki dotyczącej usługodawcy, która wymaga, by wspomniane
      usługi były świadczone „przez [...] podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
      [...], których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
    W ww. wyroku TSUE wskazał, że:
      W zakresie, w jakim art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 nie określa warunków
      ani też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa krajowego
      każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa
      będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w tym
      zakresie swobodą uznania (wyroki: z 26 maja 2005 r., Kingscrest Associates i
      Montecello, C-498/03, EU:C:2005:322, pkt 49, 51; a także z 28 listopada 2013 r.,
      MDDP, C- 319/12, EU:C:2013:778, pkt 37).
    W sprawie tej TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot
    warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził bowiem, że:
      Artykuł 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie
      wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten
      sposób, że pojęcie „instytucji, której cele uznane są za podobne” do celów podmiotu
      edukacyjnego prawa publicznego, w rozumieniu tego przepisu, nie obejmuje
      podmiotu prywatnego, który prowadzi leżącą w interesie publicznym działalność w
      zakresie kształcenia polegającą w szczególności na organizacji zajęć uzupełniających
      program nauczania szkolnego, takich jak wsparcie w odrabianiu zadań, programy
      edukacyjne czy kursy języków obcych, i który uzyskał zezwolenie krajowego biura
      rejestru handlowego w postaci przypisania kodu CAEN 8559 – „Inne formy
      kształcenia” w rozumieniu klasyfikacji krajowej działalności gospodarczej, jeżeli
      przedsiębiorstwo to nie spełnia w każdym wypadku przewidzianych w prawie
      krajowym warunków, od których uzależniona jest możliwość uzyskania owego
      uznania.
    Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie
    określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli
    przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie

    zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma
    zastosowania.
    Oceniając zatem usługi szkoleniowe, które świadczone są przez Panią pod kątem objęcia
    ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 pkt lit. i) Dyrektywy z
    uwzględnieniem tez przywołanych wyroków TSUE, należy uznać, że posiada Pani
    wymienione powyżej cechy podmiotu prawa publicznego.
    W rozpatrywanej sprawie, jak ustalono powyżej szkolenia organizowane przez
    prowadzony przez Panią Ośrodek Szkolenia Zawodowego stanowią usługi kształcenia
    zawodowego, ponieważ pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób
    biorących udział w szkoleniach i mają na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów
    zawodowych. Szkolenia prowadzone są przez wykwalifikowaną kadrę oraz mają
    zatwierdzone programy szkoleń przez instytucje certyfikujące. Wszystkie organizowane
    przez Panią szkolenia, prowadzone są przez wykwalifikowanych szkoleniowców,
    posiadających wiedzę w danej dziedzinie.
    Oceniając działalność prowadzoną przez Panią, należy stwierdzić, że działalność ta jest
    podobna do działalności podmiotów publicznych realizujących kształcenie zawodowe we
    wskazanych przez Panią we wniosku specjalnościach zawodowych.
    Przedmiotowe szkolenia są bowiem świadczone przez instytucję w tym celu powołaną,
    zapewniającą odpowiednią jakość świadczeń, realizującą określoną politykę edukacyjną,
    dysponującą przy tym zasobem kadrowym oraz odpowiednią infrastrukturą.
    W rezultacie, biorąc pod uwagę opis sprawy, treść powołanych przepisów Dyrektywy 2006
    /112/WE Rady oraz wskazane powyżej orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że usługi
    szkoleniowe, które świadczone są przez Panią, będą mieściły się w zakresie zwolnienia
    określonego w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, ponieważ jest Pani odpowiednim
    podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej dziedzinie, której cele
    są uznane za podobne przez państwo członkowskie.
    W konsekwencji, opisane usługi szkoleniowe – spełniają przesłanki do objęcia ich
    zwolnieniem na podstawie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady.
    Podsumowując, stwierdzam, że po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Rzeszowie z 5 października 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 556/21 oraz
    wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 89/22 – w
    rozpatrywanej sprawie, świadczone przez Panią usługi organizacji szkoleń z zakresu:
    ogrodnictwa i konserwacji zieleni, florystyki, małej gastronomii, stylizacji paznokci oraz
    pracownika biurowego, spełniają przesłanki do objęcia ich zwolnieniem, na podstawie art.
    132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady 2006/112/WE.
    Tym samym, Pani stanowisko, zgodnie z którym, prowadzone przez Panią szkolenia
    korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług w powiązaniu z jego wykładnią,
    wynikającą z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, uznałem za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Informuję, że w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT do czynności
    wykonywanych przez Panią jako podwykonawca zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany

    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Zaznaczam jednocześnie, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej
    przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we
    wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej – rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.