Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1142/13-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-10
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym, zaliczając na dzień 31 grudnia 2013 do kosztów podatkowych odpis z tytułu amortyzacji planowej za 2013 rok, Wnioskodawca powinien jednocześnie dokonać korekty tego kosztu do wysokości faktycznie opłaconej w 2013 roku wartości (sumy) rat kapitałowych?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; korekta; koszt; leasing-leasing finansowy; zatory płatnicze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2013 r. (data wpływu 11 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą - usługi medyczne, jest lekarzem specjalistą. Zainteresowany świadczy usługi medyczne prawie wyłącznie dla podmiotów gospodarczych. Jest to działalność rozliczana na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów na zasadach ogólnych, wg skali podatkowej.

W marcu 2012 roku Wnioskodawca zakupił dla potrzeb swojej działalności samochód osobowy w tzw. leasingu finansowym – zgodnie z art. 23f ust. 1 ustawy o PDOF.

Ponieważ jego wartość początkowa przewyższa równowartość 20.000 euro, to zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF, odpisy w części od nadwyżki ponad ww. kwotę nie stanowią podatkowych kosztów uzyskania przychodu.

Do końca roku 2012 suma kapitału spłaconego w ramach miesięcznych rat leasingowych wyniosła 12.500 zł, natomiast odpis amortyzacyjny ze 2012 rok - w części zaliczanej do kosztów podatkowych wyniósł 24.700 zł.

Od stycznia 2013 roku obowiązuje zasada korygowania kosztów podatkowych w przypadku braku zapłaty. Resort Finansów wskazuje, że zasady zawarte w art. 24d ustawy o PDOF mają zastosowanie również do umów leasingu finansowego, także tych zawartych przed 1 stycznia 2013 roku, o ile kwoty kosztów wynikających z tych umów są zaliczane do kosztów po 1 stycznia 2013.

Wątpliwości budzi jednak sposób i to, czy w danej sytuacji należy dokonać korekty - w przypadku Wnioskodawcy - korekty odpisu amortyzacyjnego z tytułu wyżej opisanego leasingu.

Zgodnie z planem amortyzacji środków trwałych na dzień 31 grudnia zostanie dokonany jednorazowo odpis amortyzacyjny za 2013 rok za samochód z umowy leasingu w wysokości przypadającej planowo na 2013 rok. Jednocześnie Wnioskodawca zakłada, że na dzień 31 grudnia 2013 roku będą zapłacone wszystkie raty leasingowe, których termin zapłaty przypadał w 2013 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, zaliczając na dzień 31 grudnia 2013 do kosztów podatkowych odpis z tytułu amortyzacji planowej za 2013 rok, Wnioskodawca powinien jednocześnie dokonać korekty tego kosztu do wysokości faktycznie opłaconej w 2013 roku wartości (sumy) rat kapitałowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca, wprowadzając zapisy ustawowe mające na celu zapobieganie zatorom płatniczym, nie miał na celu zmuszania podatników do korygowania kosztów podatkowych w sytuacji, gdy raty za nabyty towar - w przypadku Wnioskodawcy samochód w leasingu finansowym - są spłacane terminowo.

Zainteresowany uważa, że jeśli w 2013 roku zapłaci wszystkie raty, wyznaczone w umowie leasingu do zapłaty w tymże roku, to będzie mógł zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania cały, roczny odpis wynikający z przyjętego planu amortyzacji, oczywiście z uwzględnieniem zapisu w art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy PDOF, pomimo, że suma (wartość) spłaconych, wymagalnych rat kapitałowych jest znacznie niższa od raty amortyzacji podatkowej za 2013 rok.

Taka sama sytuacja będzie miała miejsce w latach następnych, gdyż przyjęty w ewidencji środków trwałych planowany okres amortyzacji samochodu jest krótszy niż okres trwania umowy leasingu.

Fakt, że spłacane raty kapitałowe i ich suma roczna są znacznie niższe niż rata odpisu amortyzacji podatkowej, nie jest przeszkodą, aby do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć amortyzację w takiej wysokości, jaka wynika z przyjętego planu amortyzacji, o ile raty do opłacenia w danym roku zostaną zapłacone w danym roku.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku stosowania jednego odpisu za dany rok podatkowy na 31 grudnia, musi dopełnić warunku, aby wszystkie płatności przypadające na dany rok zostały zapłacone w tymże roku i wówczas nie musi dokonywać korekty kosztu z tytułu amortyzacji samochodu, pomimo, że spłacona część kapitałowa jest (będzie) znacznie niższa niż planowa podatkowa amortyzacja.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztem uzyskania przychodów są także odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22a ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

W myśl art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Zasady podatkowego rozliczania opłat wynikających z zawartych umów leasingu finansowego określa art. 23f ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23f ust. 1 cyt. ustawy, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu: przepis art. 19 stosuje się odpowiednio,
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
    1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
    2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Umowa leasingu finansowego charakteryzuje się zatem m.in. tym, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie trwania tej umowy dokonuje korzystający, o ile nie jest osobą nieprowadzącą dzialalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 23a pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale dotyczącym opodatkowania stron umowy leasingu jest mowa o odpisach amortyzacyjnych rozumie się przez to odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22m, z uwzględnieniem art. 23.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przypadku umów leasingu finansowego korzystający może stosować wszystkie metody amortyzacji przewidziane dla danego środka trwałego.

Natomiast zgodnie z brzemieniem art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust, 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (art. 24d ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 24d ust. 3 cyt. ustawy zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach..

Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (ar. 24d ust. 4).

Stosownie do treści art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z brzmieniem art. 24d ust. 7 cyt. ustawy w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.

Z uregulowań tych nie zostały wyłączone koszty związane z realizacja umów leasingu finansowego.

W myśl art. 24d ust. 6 ww. ustawy przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

W leasingu finansowych korzystający wprowadza do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych środek trwały przedmiotu leasingu, od którego dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Poszczególne płatności przekazywane w trakcie realizacji umowy przez korzystającego finansującemu składają się z części odsetkowej oraz części kapitałowej z tytułu spłaty wartości początkowej środka trwałego, będącego przedmiotem leasingu.

Nieuregulowanie w odpowiednim terminie spłaty wartości początkowej powinno skutkować wyłączeniem z kosztów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego amortyzowanego przez korzystającego. Pod względem terminów płatności każda rata powinna być ustalana i rozliczana odrębnie.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w marcu 2012 roku zakupił dla potrzeb swojej działalności samochód osobowy w tzw. leasingu finansowym (zgodnie z art. 23f ust. 1 cyt. ustawy). Zgodnie z planem amortyzacji środków trwałych na dzień 31 grudnia zostanie dokonany jednorazowo odpis amortyzacyjny za 2013 rok za samochód z umowy leasingu w wysokości przypadającej planowo na 2013 rok. Jednocześnie Wnioskodawca zakłada, że na dzień 31 grudnia 2013 roku będą zapłacone wszystkie raty leasingowe, których termin zapłaty przypadał w 2013 roku.

Mając zatem na uwadze cytowane przepisy, jeżeli Wnioskodawca zaliczy do kosztów uzyskania przychodów kwotę odpisu amortyzacyjnego dokonywanego od leasingowanego składnika majątku (zgodnie z art. 22a ust. 2 cyt. ustawy) oraz jednocześnie kwota ta nie znajdzie pokrycia w płatnościach dokonanych przez Wnioskodawcę na rzecz finansującego (należy uwzględnić wszystkie płatności dotyczące umowy leasingowej) i Wnioskodawca nie ureguluje tej kwoty w terminach odpowiednio 30 dni od daty upływu terminu płatności lub 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawca obowiązany będzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę tego odpisu amortyzacyjnego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.