Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-939b/09/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-02-01
Teza: Wyłączenie z przedmiotu aportu istotnych elementów zorganizowanej części przedsiębiorstwa (nieruchomości), czynność tę należy uznać za aport sumy składników majątkowych i niemajątkowych, a nie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2009 r. (data wpływu 4 listopada 2009 r.), uzupełnionym w dniach 30 grudnia 2009 r. i 14 stycznia 2010 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania składników majątku (działalności transportowej i handlowej), które mają być wniesione aportem do spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 30 grudnia 2009 r. i 14 stycznia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania składników majątku (działalności transportowej i handlowej), które mają być wniesione aportem do spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność w zakresie usług transportowych, magazynowania i przechowywania towarów i działalności handlowej artykułami branży motoryzacyjnej. Zamierza wnieść aportem do spółki z o. o. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci działalności transportowej i handlowej, w skład której weszłyby rzeczy ruchome (samochody, ciągniki siodłowe, przyczepy, naczepy, maszyny i urządzenia związane z działalnością transportową), prawa wynikające z zawartych umów związanych z działalnością transportową, wierzytelności, umowy, koncesje, zezwolenia, zobowiązania, a także zapasy towarowe branży motoryzacyjnej, rzeczy ruchome (maszyny i urządzenia związane z tą działalnością), należności i zobowiązania.

Budynek administracyjny, magazynowy, sklep, place parkingowe pozostałyby własnością Spółki, która wynajmowałaby te obiekty w istotnej części spółce z o.o., do której wniesiony byłby aport. Dla części przedsiębiorstwa wymienionej wyżej (działalności transportowej i handlowej) możliwe jest przyporządkowanie poprzez ewidencje zdarzeń gospodarczych, przychodów i kosztów oraz składników, które miałyby być wniesione, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wskazany wyżej zespół składników, stanowi niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiona możliwość wniesienia aportem do spółki składników majątkowych i zobowiązań wyczerpuje definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa określoną w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, jako stanowiący organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujący te zadania?

Wnioskodawca wskazał, że w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług zdefiniowano pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne - w ramach obecnie funkcjonującego przedsiębiorstwa można, przyjmując kryterium przedmiotu działalności, wydzielić odrębne sfery działalności np. transport i handel. W oparciu o to kryterium można wydzielić zespół aktywów wykorzystywanych w celu świadczenia usług w zakresie działalności transportowej i handlowej. Podobne wydzielenie dotyczy zobowiązań. Wnioskodawca przytoczył fragment pisma Ministerstwa Finansów z dnia 13 czerwca 2006 r., z którego wynika, że "(\`(...)\`) w sytuacji gdy osoba prawna prowadzi działalność developerską oraz organizacyjnie i finansowo wyodrębnioną działalność polegającą na wynajmie lokali w będącym jej własnością budynku, można uznać, że budynek ten oceniany wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, umowami dotyczącymi zawartych umów najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na najmie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa podatnika".

Wyodrębnienie finansowe - do końca listopada 2008 r. w świetle ustawy o podatku od towarów i usług oznaką takiego wyodrębnienia było istnienie samobilansującego się zakładu lub oddziału, a obecnie wymóg ten nie obowiązuje. Tym samym pozostaje wyodrębnienie w ewidencji - działalności transportowej i handlowej.

Wyjaśnił, że z interpretacji indywidualnej z dnia z 26 lutego 2008 r. nr IP-PB3-423-502/07/MB wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wynika, że "(\`(...)\`) wyodrębnienie finansowe, nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`)". Zdaniem Wnioskodawcy jest to kwestia stosowania takich zasad księgowości, które dają możliwość przyporządkowania aktywów i zobowiązań, przychodów i kosztów do działalności transportowej oraz handlowej.

Reasumując wskazał, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zdaniem Spółki wskazane wyżej składniki majątkowe, które miałyby być wniesione jako aport do spółki z o.o., stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 6 cyt. ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu - należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki z o.o. zespół składników wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo, niezbędnych do prowadzenia działalności transportowej i handlowej. Z przedmiotu aportu zostaną wyłączone nieruchomości (budynek administracyjny, magazynowy, sklep oraz place parkingowe), które Wnioskodawca zamierza wynająć w istotnej części spółce z o.o. otrzymującej aport.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż jednym z warunków koniecznych do funkcjonowania składników majątkowych składających się na działalność transportową i handlową, jako niezależnego przedsiębiorstwa, są wskazane wyżej nieruchomości. Wyłączenie więc z czynności polegającej na wniesieniu aportu do spółki z o. o. tychże nieruchomości (ewentualnie tytułu prawnego do nieruchomości) ważnych dla funkcjonowania wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (działalności transportowej i handlowej) nie pozwala przyjąć, że przedmiotem aportu będzie zespół składników, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, mogący zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, ale będzie nim suma poszczególnych składników majątkowych, które mogą posłużyć do prowadzenia określonego zadania gospodarczego w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Czynnościami (m.in. aportu), których przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, muszą być objęte bezwzględnie wszystkie elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można więc uznać, że Wnioskodawca wniesie aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, skoro nie wszystkie składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą stanowiły przedmiot aportu. Nie zmienia tego fakt, że Wnioskodawca w późniejszym okresie wynajmie przedmiotowe nieruchomości „w istotnej części” spółce z o.o., która aport otrzyma.

Wyłączenie z przedmiotu aportu istotnych elementów zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. wskazanych we wniosku nieruchomości powoduje, że czynność tę należy uznać za aport sumy składników majątkowych i niemajątkowych, a nie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji do przedmiotowej czynności nie znajdzie zastosowania wyłączenie określone w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie wskazuje się, że kwestię dotyczącą uznania składników majątku (działalności transportowej), które mają być wniesione aportem do spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, rozstrzygnięto w interpretacji znak ITPP2/423-939a/09/AD.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.