Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.299.2018.1.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-12
Teza: opodatkowania ekstra prowizji oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej ekstra prowizję
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku; prowizje; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2018 r. (data wpływu 16 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania ekstra prowizji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej ekstra prowizję – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania ekstra prowizji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej ekstra prowizję.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny :

Spółka w ramach prowadzonej działalności, współpracuje z Agentami na podstawie umów agencyjnych, których przedmiotem jest zawieranie przez agenta umów o świadczenie usług i sprzedaż towarów handlowych w imieniu Spółki na warunkach określonych w tychże umowach. Agent pośredniczy w świadczeniu usług w imieniu i na rzecz Spółki w zakresie wymienionym w załączniku do zawartej ze Spółką umowy. Zgodnie z załącznikiem, stanowiącym integralną część umowy, do zakresu wykonywanych przez agenta usług i innych czynności wykonywanych w agencji należy m. in. pośrednictwo w realizacji powszechnych i umownych usług pocztowych, usług finansowych, sprzedaży towarów i towarów handlowych znajdujących się w ofercie sprzedażowej. Agent realizuje przedmiot umowy w agencji , tj. w lokalu stanowiącym własność agenta lub zajmowanym przez niego na podstawie innego tytułu prawnego. Za wykonywanie czynności będących przedmiotem umowy, agent otrzymuje miesięczne wynagrodzenie, które zgodnie z umową stanowi kwota brutto za wykonywanie czynności będących przedmiotem umowy (kwota gwarantowana albo prowizja podstawowa), płatne po zakończeniu każdego miesiąca. Ustalane jest ono na zasadach zgodnych ze specyfikacją wynagrodzenia za czynności realizowane w agencji. Z określonej w załączniku do umowy specyfikacji wynagrodzenia wynika wartość prowizji dla każdego rodzaju czynności wykonanych przez agenta oraz wartość prowizji od sprzedanych towarów i towarów handlowych. Wynagrodzenie wyliczone zgodnie ze specyfikacją jest kwotą brutto. Okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy. Wynagrodzenie wypłacane jest agentowi raz w miesiącu, po przedłożeniu naczelnikowi urzędu macierzystego prawidłowo wystawionej faktury VAT lub rachunku (w przypadku gdy Agent korzysta ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług). Załącznikiem do faktury VAT lub rachunku jest specyfikacja wynagrodzenia za czynności realizowane w agencji, sporządzona według wzoru określonego w załączniku do umowy . Zaznaczyć należy, że specyfikacja wynagrodzenia obejmuje poszczególne czynności wykonywane przez agenta, a stawka podstawowej prowizji brutto ustalona jest w niej kwotowo bądź procentowo w zależności od rodzaju wykonywanej usługi, czy rodzaju sprzedawanego towaru. Inna jest stawka prowizji podstawowej za pośrednictwo w sprzedaży znaczków, towarów handlowych, odmiennie ustalane są również stawki z tytułu świadczenia usług pocztowych czy finansowych.

Ponadto w umowie zawartej pomiędzy Agentem a Spółką. określona jest również tzw. kwota gwarantowana wynagrodzenia brutto. W przypadku bowiem, gdy za dany miesiąc obliczona kwota osiągniętej prowizji podstawowej za świadczenie pośrednictwa w sprzedaży usług pocztowych i finansowych, sprzedaży towarów i towarów handlowych nie przewyższa ustalonej przez strony kwoty (kwoty gwarantowanej), Agentowi należna jest tylko kwota gwarantowana. Kwota ta jest wypłacana na podstawie wystawionej Spółce przez Agenta faktury ze stawką VAT 23%, bądź rachunku. Kwota gwarantowana jest więc kwotą stałą, niezależną od rodzaju i ilości wykonanych przez Agenta czynności. Płatna jest zaś wyłącznie wtedy, gdy obliczona na zasadach określonych w specyfikacji wartość prowizji podstawowej z tytułu zrealizowanej sprzedaży towarów i usług nie przekroczy kwoty gwarantowanej. Natomiast w przypadku, gdy obliczona w specyfikacji należność z tytułu pośrednictwa w sprzedaży przekracza kwotę gwarantowaną w umowie, Agentowi przysługuje prowizja podstawowa. Agent wystawia więc, co do zasady, Spółce fakturę dokumentującą tę prowizję, wykazując w oddzielnych pozycjach pośrednictwo w zakresie usług finansowych ze stawką VAT zwolnioną oraz pośrednictwo w zakresie pozostałych czynności ze stawką VAT 23% (pośrednictwo w sprzedaży usług pocztowych, towarów i towarów handlowych).

Obok prowizji podstawowej, w umowie przewidziana jest również ekstra prowizja, tj. kwota brutto, stanowiąca formę dodatkowego wynagrodzenia Agenta, ustalana jako procent od uzyskanej wartości kwoty prowizji podstawowej brutto. Umowa oraz specyfikacja przewidują trzy progi możliwej do uzyskania ekstra prowizji, która uzależniona jest od wartości uzyskanej kwoty prowizji podstawowej. Ekstra prowizja jest naliczana w specyfikacji w odniesieniu do łącznej kwoty prowizji podstawowej uzyskanej z tytułu wykonywania wszystkich czynności na podstawie umowy agencyjnej, tj. zarówno pośrednictwa w sprzedaży usług pocztowych, finansowych, jak również sprzedaży towarów i towarów handlowych.

Ekstra prowizja, co do zasady, prezentowana jest na fakturach otrzymywanych od Agentów na dwa sposoby. W pierwszym przypadku wartość ekstra prowizji, jest doliczana do wartości prowizji podstawowej uzyskanej z tytułu pośrednictwa w świadczeniu usług, innych niż finansowe i jako łączna kwota jest opodatkowana stawką 23%. W drugim zaś przypadku wartość uzyskanej kwoty ekstra prowizji wykazywana jest w oddzielnej pozycji na fakturze jako ekstra prowizja i również opodatkowana jest stawką VAT 23%.

Spółka traktuje ten zakup (ekstra prowizja) jako czynność związaną ze sprzedażą mieszaną i odlicza VAT częściowo, zgodnie ze współczynnikiem odliczania VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy ekstra prowizja, o której mowa w stanie faktycznym powinna być opodatkowana stawką VAT 23%, i czy w związku z tym Spółka ma prawo do odliczenia wykazanego w taki sposób podatku wykazanego na fakturze przy uwzględnieniu obowiązującego w Spółce współczynnika odliczenia VAT ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, ekstra prowizja jako nieprzypisana do konkretnego rodzaju wykonywanych czynności, podlega opodatkowaniu VAT stawką 23%. Tym samym, w przypadku otrzymanych od Agentów faktur z ekstra prowizją doliczoną do wartości prowizji podstawowej uzyskanej z tytułu pośrednictwa w świadczeniu usług innych niż finansowe i opodatkowanych stawką VAT w wysokości 23%, bądź wykazanej w oddzielnej pozycji jako ekstra prowizja i opodatkowanej stawką VAT 23%, Spółka - prawidłowo - kwalifikuje te zakupy jako czynności związane ze sprzedażą mieszaną. W konsekwencji, Spółce będzie przysługiwało prawo częściowego odliczenia VAT, zgodnie z wyliczonym przez Spółkę współczynnikiem odliczenia VAT (proporcja).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 41 ust 1. ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie na podstawie art. 146 a pkt 1 ww. ustawy od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. stawka podatku wynosi 23%.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 7 zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

W przypadku zatem świadczenia usług, dla których ustawodawca nie przewidział obniżonej stawki czy też zwolnienia, prawidłowa stawka podatku wynosi obecnie 23%.

Należy zauważyć, że ekstra prowizja należna Agentom jest obliczona od łącznej kwoty prowizji podstawowej bez względu na ilość sprzedanych usług/towarów danego rodzaju. Jak wskazano w stanie faktycznym, wyrażona jest ona procentowo w odniesieniu do kwoty prowizji podstawowej osiągniętej z tytułu pośrednictwa w sprzedaży usług pocztowych, usług finansowych oraz sprzedaży towarów handlowych. Ekstra prowizja nie jest tym samym bezpośrednio przypisana do jakiejkolwiek sprzedaży (do usług zwolnionych czy też opodatkowanych). Brak jest zatem możliwości opodatkowania tejże prowizji w sposób analogiczny jak prowizji podstawowej, która jest odrębnie kalkulowana dla danego rodzaju usług. Ekstra prowizja, podobnie jak kwota gwarantowana, nie jest zależna od ilości wykonanych usług danego rodzaju (odrębnie finansowych i innych niż finansowe), ale od łącznej kwoty prowizji podstawowej. Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy podlega ona opodatkowaniu stawką podstawową 23%.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a „ustawy o VAT”, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższego, art. 86 ust. 1 odzwierciedla fundamentalną zasadę VAT, tj. zasadę neutralności. Podatnik ma bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, jeżeli te towary czy usługi mają związek z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie w przypadku, gdy nabyte towary lub usługi służą zarówno czynnościom opodatkowanym jak i zwolnionym z opodatkowania, podatnik na podstawie art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, może odliczyć VAT tylko w tej części, w jakiej odnosi się on do czynności opodatkowanych. Natomiast, jak wynika z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ww ustawy).

Zgodnie z ust. 3 ww art. 90 proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Powyższe przepisy dają więc podatnikowi prawo do odliczenia podatku proporcjonalnie, w sytuacji gdy podatnik prowadzi działalność zarówno opodatkowaną VAT jak i zwolnioną, a dokonanego zakupu nie można jednoznacznie przyporządkować do danego rodzaju takiej sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, osiągnięta zgodnie z określonymi w specyfikacji progami kwota ekstra prowizji, która jest wyrażona procentowo w odniesieniu do kwoty prowizji podstawowej osiągniętej z tytułu pośrednictwa w sprzedaży usług pocztowych, usług finansowych oraz sprzedaży towarów handlowych (wykazana na fakturach ze stawką VAT 23%), uprawnia Spółkę do odliczenia podatku wykazanego na fakturach wystawianych przez Agentów . W związku jednak z faktem, iż brak jest w tym przypadku możliwości alokacji tego podatku naliczonego do konkretnego rodzaju sprzedaży, Spółka powinna zastosować odliczenie wg współczynnika, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.