Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-493/14-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-22
Teza: W zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej działki.
Słowa kluczowe: budowle; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-zbycie nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy -przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej działki nr 36 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej działki nr 36.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (Spółka), należąca do grupy H. - jednej z największych grup deweloperskich w Europie Środkowo-Wschodniej - jest podatnikiem VAT czynnym, użytkownikiem wieczystym gruntu, który zgodnie z aktualnym na dzień złożenia niniejszego wniosku wypisem i wyrysem z rejestru gruntów składa się z działek ewidencyjnych o numerach 36, 37 i 33/12, o nazwie (Grunt). Wskazane powyżej działki ewidencyjne objęte są księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych (Sąd).

Podział Gruntu na działki ewidencyjne o numerach 36, 37 i 33/12 nastąpił w wyniku Decyzji Prezydenta miasta z dnia 9 kwietnia 2014 r., (Decyzja o Podziale). Przed wydaniem Decyzji o Podziale, Grunt był podzielony na działki ewidencyjne 33/3, 33/4 oraz 33/5.

Nabycie przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działki ewidencyjne o numerach 33/3, 33/4 oraz 33/5 (numery ewidencyjne działek przed wydaniem Decyzji o Podziale) oraz prawa własności zabudowy nastąpiło z dniem 30 października 2012 r. od spółki P. SA, co zostało potwierdzone aktem notarialnym (działka 33/3) oraz aktem notarialnym (działki 33/4, 33/5).

Obecnie dla obszaru, na którym znajdują się ww. działki, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Jednakże, Prezydent miasta wydał decyzje o warunkach zabudowy ustalające warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania tego terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynków usługowych (biura, handel, hotel itp.) z częściami magazynowymi oraz garażami podziemnymi i infrastrukturą, planowanych do realizacji na:

*   działkach o numerze ewidencyjnym 33/3, 33/4 (część), 30/1 (część), Decyzja Prezydenta miasta o warunkach zabudowy z dnia 3 kwietnia 2014 r., która w toku postępowania administracyjnego stała się ostateczna z dniem 30 kwietnia 2014 r.;

*   częściach działek o numerze ewidencyjnym 33/4, 33/5, 30/1, Decyzja Prezydenta miasta o warunkach zabudowy z dnia 7 marca 2014 r., która w toku postępowania administracyjnego stała się ostateczna z dniem 27 marca 2014 r.;

*   częściach działek o numerze ewidencyjnym 33/5, 30/1, 31/1, 31/3, Decyzja Prezydenta miasta o warunkach zabudowy z dnia 14 lutego 2014 r., która w toku postępowania administracyjnego stała się ostateczna z dniem 7 marca 2014 r.

Na podstawie DWZ-1, DWZ-2 oraz DWZ-3 Grunt stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę.

W ewidencji gruntów i budynków, działkom ewidencyjnym o numerach 36, 37 oraz 33/12 została nadana klasyfikacja BI - „inne tereny zabudowane”.

Obecna zabudowa działek

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji na działkach znajduje się następująca zabudowa:

Działka o numerze ewidencyjnym 36

Na działce o numerze 36 znajduje się następująca zabudowa:

1.  droga dojazdowa o nawierzchni asfaltowej na podbudowie z tłucznia i żwiru o powierzchni 1.097 m2 (Droga 1);
2.  ogrodzenia (m.in. z blachy trapezowej na słupkach zabetonowanych; z siatki na słupkach zabetonowanych);
3.  stalowa brama wjazdowa;
4.  dwie furtki;
5.  miejsca parkingowe utwardzone tłuczniem.

Na działce o numerze 36 zlokalizowane są także urządzenia infrastruktury technicznej, które zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: kc) nie stanowią części składowej gruntu.

Część działki o numerze 36 objęta jest umową najmu. Na dzień złożenia niniejszego wniosku okres 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia (zawarcia umowy najmu) działki o numerze 36 już upłynął.

Przedmiot najmu stanowi plac z przeznaczeniem na parking, wraz ze zlokalizowaną na działce 36 zabudową.

Ponadto, w odniesieniu do opisanej powyżej zabudowy nie były ponoszone wydatki na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Działka o numerze ewidencyjnym 37

Na działce o numerze 37 znajduje się następująca zabudowa:

1.  droga dojazdowa - nawierzchnia asfaltowa na podbudowie z kruszywa, o powierzchni 243,8 m2, (Droga 2),
2.  wyjazd na drogę - kostka betonowa,
3.  ogrodzenia (m.in. z siatki na słupkach zabetonowanych, z blachy trapezowej na słupkach zabetonowanych, z przęseł stalowych z kątownika i prętów na słupkach zabetonowanych),
4.  trzy bramy wjazdowe,
5.  miejsca parkingowe utwardzone tłuczniem.

Na działce o numerze 37 zlokalizowane są także urządzenia infrastruktury technicznej, które zgodnie z art. 49 kc nie stanowią części składowej gruntu.

Działka o numerze 37 objęta jest umową najmu. Na dzień złożenia niniejszego wniosku okres 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia (zawarcia umowy najmu) działki o numerze 37 już upłynął.

Przedmiot najmu stanowi plac z przeznaczeniem na parking, wraz ze zlokalizowaną na działce zabudową, w tym m.in. znajdującymi się na tej działce Drogą 2 i wyjazdem na drogę oraz ogrodzeniami.

Ponadto, w odniesieniu do opisanej powyżej zabudowy nie były ponoszone wydatki na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Na działkach o numerach 36 i 37 znajdują się dwie niezwiązane z gruntem stróżówki, które są wykorzystywane przez ochronę placów parkingowych.

Działka o numerze ewidencyjnym 33/12

Na działce o numerze 33/12 znajduje się zabudowa, na którą składają się ogrodzenia (m.in. blacha na słupkach zabetonowanych, z blachy trapezowej, z przęseł, z desek w ramach kątownika) oraz miejsca parkingowe utwardzone tłuczniem i plac z przeznaczeniem na parking utwardzony żwirem.

Na działce o numerze 33/12 zlokalizowane są także urządzenia infrastruktury technicznej, które zgodnie z art. 49 kc nie stanowią części składowej gruntu.

Sprzedaż działek

Ze względów biznesowych Spółka planuje dokonać sprzedaży wybranych lub wszystkich działek spośród działek o numerach ewidencyjnych 36, 37 i 33/12 do spółek z grupy H. będących czynnymi podatnikami VAT (Nabywcy albo każda z osobna - Nabywca).

Przedmiot wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej

Przedmiotem wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej jest sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działki o numerze ewidencyjnym 36 wraz z zabudową posadowioną odpowiednio na tej działce, w szczególności Drogą 1, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi utwardzonymi tłuczniem, dwiema furtkami oraz stalową bramą wjazdową.

Działając na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: „ustawa o VAT”), strony umowy sprzedaży (Spółka oraz Nabywca działki o numerze 36) złożą, właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, przed dokonaniem dostawy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy działki o numerze 36. Oświadczenie będzie zawierać wszystkie elementy określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Uzyskane indywidualne interpretacje prawa podatkowego

Spółka nadmienia, że działka o numerze 36 stanowi część działki 33/3 oraz 33/4 istniejącej przed wydaniem Decyzji o Podziale. Przed wydaniem tej decyzji Spółka planowała podział Gruntu odmienny od podziału wynikającego z Decyzji o Podziale. W ramach uprzednio planowanego podziału miało dojść do wyodrębnienia części działki 33/3 oraz 33/4 do nowej działki o odrębnym numerze ewidencyjnym. Następnie tak wyodrębniona działka, zabudowana częścią Drogi 1, ogrodzeniami, miejscami parkingowymi częściowo utwardzonymi żwirem oraz jedną bramą wjazdową miała zostać sprzedana.

Spółka uzyskała indywidualną interpretację prawa podatkowego dotyczącą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy wyodrębnionej części działki 33/3 oraz 33/4 (interpretacja z dnia 24 maja 2013 r., sygn. IPPP2/443-357/13-2/AO), która potwierdza, że dostawa przedmiotowej działki podlegałaby, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z ust. 10 i 11 ustawy o VAT, z uwagi na złożenie przez Spółkę i Nabywcę zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa działki o numerze ewidencyjnym 36 wraz ze znajdującej się na niej zabudową, podlegać będzie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z ust. 10 i 11 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dostawa działki o numerze 36 wraz ze znajdującej się na niej zabudową, podlegać będzie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z ust. 10 i 11 ustawy o VAT, z uwagi na złożenie przez Spółkę i nabywcę zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

1\. Opodatkowanie VAT dostawy nieruchomości

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT zbycie prawa użytkowania wieczystego uznawane jest za dostawę towarów.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, że dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu VAT w ten sam sposób, w jaki opodatkowana jest dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na tym gruncie.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, dokonując analizy opodatkowania VAT dostawy działki o numerze 36, należy ocenić, jakie składniki będą przedmiotem dostawy.

2\. Opodatkowanie VAT dostawy budowli

Artykuł 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wskazuje, że zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy dostawa ta jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

A zatem, aby określić skutki VAT sprzedaży gruntu należy przeanalizować status zabudowań, które się na nim znajdują.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji budynków i budowli. W tej sytuacji należy odnieść się do definicji zawartych w innych gałęziach prawa, przede wszystkim w prawie budowlanym.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tj. z 2010 r. Dz. U. Nr 243, poz. 1623 ze zm., dalej: „Prawo budowlane”) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak m.in. obiekty liniowe. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Analizując przedstawiony stan faktyczny na gruncie cyt. powyżej przepisów Prawa budowlanego stwierdzić należy, że na działce o numerze 36 znajduje się droga dojazdowa (Droga 1) będąca budowlą w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 3a ww. ustawy. A zatem przedmiotem dostawy będzie droga stanowiąca budowlę.

Pozostałe elementy zabudowy będące przedmiotem dostawy (m.in. ogrodzenia, brama, furtki, miejsca parkingowe utwardzone tłuczniem, stróżówka niezwiązana trwale z gruntem) nie stanowią zdaniem Spółki budynku ani budowli. Nie powinny zatem wpływać na kwalifikację gruntu dla celów VAT.

Następnie, należy ustalić, czy dostawa budowli będzie się odbywała w ramach pierwszego zasiedlenia albo w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc powyższe przepisy do stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku, stwierdzić należy, że pierwsze zasiedlenie w myśl przepisów ustawy o VAT w odniesieniu do budowli znajdującej się na działce o numerze 36 nastąpiło wcześniej niż w ciągu 2 lat od daty planowanej sprzedaży nieruchomości. Część działki o numerze 36 objęta jest bowiem umową najmu, a jej przedmiot stanowi plac z przeznaczeniem na parking, wraz ze zlokalizowaną na działce o numerze 36 zabudową, w tym m.in. znajdującymi się na działce o numerze 36 Drogą 1, ogrodzeniami i bramą wjazdową. Zabudowa znajdująca się na działce o numerze 36, w tym droga, była przedmiotem najmu, który został wydany najemcy w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT wcześniej niż w ciągu 2 lat od daty planowanej sprzedaży nieruchomości. Ponadto, w odniesieniu do opisanej wyżej drogi nie były ponoszone wydatki na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Podsumowując, sprzedaż budowli znajdującej się na działce o numerze 36 nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Mając na uwadze powyższe przepisy, dostawa budowli znajdującej się na działce o numerze 36, korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak zaznaczyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, strony umowy sprzedaży (Spółka oraz Nabywca) złożą, właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, przed dokonaniem dostawy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy działki o numerze 36, a oświadczenie to będzie zawierać wszystkie elementy określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT. Wobec powyższego, dostawa budowli posadowionych na działce o numerze 36 będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

3\. Opodatkowanie VAT dostawy gruntów zabudowanych

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W związku z tym dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu według tej samej stawki, która ma zastosowanie do budowli posadowionych na tym gruncie.

Powyższe oznacza, że do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Mając na uwadze fakt, że działka o numerze 36 jest gruntem zabudowanym, dostawa prawa użytkowania wieczystego tego gruntu podlega opodatkowaniu w sposób analogiczny do dostawy budowli posadowionej na tym gruncie. Jak wskazano powyżej, dostawa budowli będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej. Wobec powyższego dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu także będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 23%.

4\. Podsumowanie

Dla celów opodatkowania VAT należy uznać, że przedmiotem planowanej dostawy będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z budowlą posadowioną na tym gruncie. Dostawa budowli, z uwagi na złożenie przez Spółkę i nabywcę zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w ten sam sposób opodatkowana będzie dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu.

W konsekwencji należy uznać, że dostawa działki o numerze 36 wraz ze znajdującą się na niej zabudową będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono – z dniem 1 stycznia 2014 r. – zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeśli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W przypadku terenów zabudowanych budynkami lub budowlami zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Ponadto, w świetle ust. 10 ww. artykułu 43, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do ust. 11 ww. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części, adres budynku, budowli lub ich części.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym działek gruntu o numerach ewidencyjnych 36, 37 i 33/12, które ze względów biznesowych planuje sprzedać w przyszłości. Przedmiotem wątpliwości co do zastosowania prawa podatkowego sformułowanym w złożonym przez Spółkę wniosku jest czynność dostawy działki o numerze ewidencyjnym 36. Działka ta powstała w wyniku Decyzji Prezydenta miasta o dokonaniu podziału gruntu. Przed wydaniem decyzji grunt był podzielony na działki ewidencyjne o numerach: 33/3, 33/4 oraz 33/5.

Na działce o numerze 36 na dzień złożenia wniosku znajduje się następująca zabudowa:

1.  droga dojazdowa o nawierzchni asfaltowej na podbudowie z tłucznia i żwiru o powierzchni 1.097 m2 (Droga 1);
2.  ogrodzenia (m.in. z blachy trapezowej na słupkach zabetonowanych; z siatki na słupkach zabetonowanych);
3.  stalowa brama wjazdowa;
4.  dwie furtki;
5.  miejsca parkingowe utwardzone tłuczniem.

Ponadto na działce tej zlokalizowane są urządzenia infrastruktury technicznej, które nie stanowią części składowej gruntu.

Z treści wcześniej cyt. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT dostawa nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. W sytuacji natomiast gdy dostawa odbywa się po pierwszym zasiedleniu zwolnienie od podatku, o którym mowa w tym przepisie ma zastosowanie jedynie wówczas gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres nie krótszy niż 2 lata. Przy czym za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęć „budowli” i „budynku”, zasadnym więc jest sięgnięcie do regulacji prawa budowlanego, gdzie takie definicje sformułowano.

Stosownie do art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.) przez obiekt budowlany rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekt małej architektury. Zgodnie zaś z art. 3 pkt 2 ww. ustawy przez budynek należy przez rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei według pkt 3 budowla to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa Prawo budowlane definiuje budowlę jako obiekt budowlany niebędący budynkiem i obiektem małej architektury, zaś z definicji obiektu budowlanego (definicja zakresowa pełna) wynika, że są to budynki wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowle stanowiące całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekty małej architektury. Przykładowe wyliczenie obiektów budowlanych, zaliczanych do kategorii budowli, wyraża intencje ustawodawcy do objęcia zakresem tej definicji również tych obiektów, które nie zostały wymienione, a które są podobne do tych wskazanych w ustawie z uwagi na ich konstrukcję, przeznaczenie i charakter. Zaliczenie konkretnego obiektu budowlanego do budowli wymaga zatem stwierdzenia, czy został on wymieniony w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, a jeżeli nie, to czy jest on podobny do obiektów w nim wymienionych i jednocześnie nie ma cech, pozwalających na zaliczenie go do budynków lub obiektów małej architektury (wyrok NSA z 7 października 2009r., sygn. akt II FSK 635/08; wyrok NSA z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 918/11).

Jak Wnioskodawca wskazuje na działce o numerze ew. 36, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, do budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane należy droga dojazdowa, zaś pozostałe elementy zabudowy nie mają charakteru budowli.

Jak wynika ze stanu faktycznego budowla – droga dojazdowa była przedmiotem najmu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem dostawa ww. budowli nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z uwagi na niespełnienie przesłanki zawartej w tym przepisie, mówiącej o konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Wobec tego w niniejszej sprawie analizy wymaga, czy transakcja sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym 36 spełnia warunki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że na dzień dostawy działki upłynie okres dłuższy niż 2 lata licząc od dnia pierwszego zasiedlenia, rozumianego w tym przypadku jako wydanie budowli znajdującej się na działce w najem na podstawie umowy najmu, która to umowa obejmowała plac z przeznaczeniem na parking oraz zlokalizowaną na działce pozostałą zabudowę. Ponadto z wniosku wynika, że w odniesieniu do zabudowy znajdującej się na działce nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Powyższe okoliczności powodują, że dostawa budowli znajdującej się na działce o numerze ewidencyjnym 36 może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli lub ich części trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z przepisu tego wynika, że w przypadku gdy budynek lub budowla jest trwale związana z gruntem to w stosunku do dostawy gruntu ma zastosowanie ta sama stawka podatku VAT, która obowiązuje przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. W analizowanej sprawie budowla znajdująca się na działce nr 36 może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a zatem dostawa prawa wieczystego użytkowania tej działki również może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie na podstawie ww. przepisu w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Pomimo tego, że dostawa budynku, budowli lub ich części spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca stworzył podatnikowi możliwość opodatkowania dokonywanej transakcji. Warunkiem jest aby obie strony transakcji były zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni oraz aby przed dniem dokonania dostawy budynku, budowli lub ich części złożyły właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy obiektów zamiast zastosowanie wobec tej dostawy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z wniosku wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca działki o numerze 36 są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. A zatem jeżeli przed dniem dokonania transakcji Wnioskodawca oraz nabywca działki złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budowli znajdującej się na działce 36, Wnioskodawca może opodatkować tę dostawę stawką podatku VAT w wysokości 23%. Oświadczenie musi zawierać elementy wymienione w art. 43 ust. 11 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy zajęte w rozpatrywanym wniosku należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.