Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-151/10/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-11-03
Teza: Ustalenie wartości rynkowej rzeczy i praw majątkowych nabytych w drodze spadku.
Słowa kluczowe: spadek; umowa-umowa przedwstępna; wartość-wartość rynkowa; zgłoszenie
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 7; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2010 r. (data wpływu 3 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie określenia wartości rynkowej nabytych w drodze dziedziczenia rzeczy i praw majątkowych podlegającej wykazaniu w zgłoszeniu SD-Z2 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie określenia wartości rynkowej nabytych w drodze dziedziczenia rzeczy i praw majątkowych podlegającej wykazaniu w zgłoszeniu SD-Z2.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 3 maja 2010 r. zmarła Pani matka. W dniu 14 maja 2010 r. sporządzony został notarialny protokół dziedziczenia, na mocy którego do całości spadku po zmarłej powołana została Pani, jako jedyna córka zmarłej. Ojciec Pani w całości spadek odrzucił. W wyniku spadkobrania nabyła Pani prawo do:

1.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, objętego wspólnością małżeńską;
2.  połowy prawa użytkowania wieczystego działki gruntu (współużytkowanie wieczyste do dnia 31 marca 2092 r.) oraz połowy domu mieszkalnego (kamienicy), stanowiącego odrębną nieruchomość.

Prawo użytkowania wieczystego działki i prawo do domu mieszkalnego stanowiły osobisty majątek Pani matki, nie były objęte wspólnością małżeńską.

Rodzice Pani zawarli notarialną umowę przedwstępną sprzedaży ww. spółdzielczego prawa do lokalu, na mocy której zobowiązali się to prawo sprzedać za łączną cenę 70 000 zł. Nabywca zobowiązał się za tę cenę prawo to kupić i tytułem zaliczki, w gotówce, wypłacił kwotę 70 000 zł. Do dnia śmierci matki nie zawarto przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Matka Pani zawarła również notarialną przedwstępną umowę sprzedaży, na mocy której zobowiązała się do tego, że z należącego do niej udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu i prawa własności nieruchomości sprzeda nabywcy udział wynoszący 1/4 części za łączną kwotę 65 000 zł. Nabywca zobowiązał się ww. udział w prawie i nieruchomości kupić i tytułem zaliczki w gotówce wpłacił kwotę 65 000 zł. Do dnia śmierci matki nie zawarto przyrzeczonej umowy sprzedaży.

W dniu podpisania protokołu dziedziczenia została Pani pouczona przez notariusza, że w ciągu 6 miesięcy od daty nabycia spadku powinna Pani złożyć w urzędzie skarbowym deklarację SD-Z2, zgodnie z którą, w części F tego zgłoszenia powinna zostać podana wartość rynkowa nabytej rzeczy lub nabytego prawa majątkowego w dniu powstania obowiązku podatkowego, tj. w dniu 14 maja 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

Czy opisane wyżej składniki masy spadkowej powinny zostać wykazane w deklaracji SD-Z2, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości? Co oznacza pojęcie wartość rynkowa nabytej rzeczy lub nabytego prawa majątkowego, czy powinna być ona określana przez rzeczoznawcę, czy też samodzielnie przez podatnika, zgodnie z ogólną posiadaną wiedzą na ten temat?

Zdaniem Wnioskodawczyni, składniki majątkowe nabyte w drodze spadku powinna wykazać w zgłoszeniu SD-Z2 z wartością zero złotych, czyli udział w spółdzielczym własnościowym, którego 1/2 jest własnością ojca, powinien zostać wykazany z wartością 0 zł oraz 1/4 udziału w prawie własności nieruchomości i prawie użytkowania wieczystego również z wartością 0 zł.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że w związku z faktem, że jest jedynym spadkobiercą po matce, zajmuje jej miejsce we wszystkich zobowiązaniach, do których zaliczyć należy również zawarte przedwstępne umowy sprzedaży. W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że powinna zawrzeć umowy przyrzeczone, a ponieważ cała cena sprzedaży została już przez nabywcę uregulowana, wartość tej części spadku ocenia na 0 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Stosownie do art. 5 ww. obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a przy nabyciu w drodze dziedziczenia, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 powstaje z chwilą przyjęcia spadku. Jednakże, co wynika z ust. 4 ww. przepisu, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.

Podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowi, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

W myśl art. 8 ust. 1 wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów.

Zgodnie natomiast z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1.  zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2.  udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Zgłoszenia, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy dokonać w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, a w przypadku stwierdzenia nabycia spadku wskutek sporządzenia przez notariusza aktu poświadczenia dziedziczenia od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia. Taki bowiem akt, stosownie do art. 95j ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (t. jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 189, poz. 1158 ze zmianami) ma skutki prawomocnego postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Jednocześnie art. 95p tej ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku, należy rozumieć przez to również zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia. Jeżeli więc ustawa wyznacza początek lub koniec biegu terminu na dzień uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, należy rozumieć przez to również dzień zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia.

Stosownie do ust. 5 ww. artykułu Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych i zakres danych w nim zawartych, w tym w szczególności:

1.  dane identyfikujące podatników obowiązanych do złożenia zgłoszenia oraz dane stanowiące podstawę zaliczenia do I grupy podatkowej,
2.  dane identyfikujące oraz ostatni adres spadkodawcy, darczyńcy lub innej osoby, od której lub po której została nabyta własność rzeczy lub prawa majątkowe,
3.  dane dotyczące nabytych rzeczy lub praw majątkowych, ich rodzaj, miejsce położenia rzeczy lub wykonywania praw majątkowych, wraz z ich wartością rynkową oraz wielkość nabytego udziału

*   uwzględniając konieczność potwierdzenia nabycia w celu skorzystania ze zwolnienia.

Wzór zgłoszenia, o którym mowa wyżej zawarty został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. Nr 246, poz. 1762 ze zmianami). Jedną z informacji wymaganą w przedmiotowym zgłoszeniu jest podanie wartości rynkowej nabytej rzeczy lub nabytego prawa majątkowego w dniu powstania obowiązku podatkowego.

Zarówno w przedmiotowym zgłoszeniu, jak i w art. 8, określającym zasady ustalenia wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych, posłużono się pojęciem „wartość rynkowa”. Wyjaśnione ono zostało w art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którym wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że przy ustalaniu wartości rynkowej odwołać się należy do cen, jakie na danym terenie można uzyskać w przypadku sprzedaży praw lub rzecz tego rodzaju. Jako wartość rynkową przyjąć należy przeciętne ceny za dane rzeczy lub prawa, które byłyby zapłacone w dniu powstania obowiązku podatkowego. Przy ustalaniu wartości rynkowej należy brać pod uwagę również stan i stopień zużycia danej rzeczy, a w przypadku nieruchomości także jej stan prawny i stan faktyczny, dotyczący jej stanu technicznego, położenia i stopnia zużycia. Przy czym zaznaczyć należy, że do określenia wartości rynkowej, co wynika wprost z treści zacytowanego wyżej art. 8 ust. 1, zobowiązany jest sam podatnik podatku od spadków i darowizn. Nie jest więc konieczne, przy określaniu wartości rynkowej nabytych rzeczy lub praw, odwoływanie się do opinii rzeczoznawców.

Wskazać jednakże należy, że organ podatkowy, ma możliwość jej weryfikacji zgodnie z postanowieniami art. 8 ust. 4. Stosownie do treści tego przepisu jeżeli nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny naczelnika urzędu skarbowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w drodze spadku, którego nabycie potwierdzone zostało notarialnym poświadczeniem dziedziczenia, nabyła Pani udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu oraz udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu wraz z udziałem w posadowionym na nim budynku mieszkalnym. Ww. udział w spółdzielczym własnościowym lokalu mieszkalnym oraz udział wynoszący 1/4 w prawie użytkowania wieczystego i własności budynku był przedmiotem zawartej przez spadkodawczynię przedwstępnej umowy sprzedaży, w wykonaniu której przyszły nabywca uiścił już całą umówioną cenę. Umowa ostateczna nie została jednak zawarta przed śmiercią spadkodawczyni.

Odnosząc się do tak przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że w zgłoszeniu o nabyciu spadku składanym w celu skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wykazać należy wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład spadku wraz z podaniem ich wartości rynkowej, ustalonej na podstawie zacytowanych powyżej przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ustalenia wartości rynkowej nabytych w drodze dziedziczenia rzeczy i praw majątkowych należy zatem dokonać zgodnie z art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy, tj. na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

W świetle powyższego wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje fakt, iż nabyte w drodze spadku rzeczy i prawa majątkowe były przedmiotem zawartej przez spadkodawczynię przedwstępnej umowy sprzedaży, w wykonaniu której przyszły nabywca uiścił już całą umówioną cenę, bowiem nie ma to wpływu na ich wartość rynkową. Wartość rynkowa nie stanowi bowiem odpowiednika kwoty faktycznie otrzymanych z tytułu odpłatnego zbycia środków pieniężnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.