Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-923/12-5/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-31
Teza: Czy w zdarzeniu przyszłym przedstawionym powyżej, wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce A do Spółki C i objęcie w zamian akcji Spółki C w sposób przewidziany w wariancie II, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego dla Zainteresowanego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; nabycie; udział; zamiana; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2012 r. (data wpływu 1 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2012 r. (data wpływu 24 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów, w odniesieniu do pytania nr 3 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14f ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 18 grudnia 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, iż nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje, iż wniosek zostanie rozpatrzony w zakresie pierwszego opisanego zdarzenia przyszłego dotyczącego wniesienia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce A do Spółki C i objęcia w zamian akcji Spółki C w sposób przewidziany w wariancie I , w pozostałej zaś części zostanie pozostawiony bez rozpatrzenia.

Ponadto, pouczono Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Zainteresowanego nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 18 grudnia 2012 r., natomiast w dniu 21 grudnia 2012 r. wniosek został uzupełniony.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca posiada 40% udziałów w dwóch spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółce A i Spółce B), przy czym ilość posiadanych udziałów nie zapewnia Mu bezwzględnej większości praw głosu ani w Spółce A, ani w Spółce B.

Pozostałe 60% udziałów w Spółce A i Spółce B posiada spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka D), przy czym ilość posiadanych udziałów zapewnia Spółce D bezwzględną większość praw głosu w Spółce A oraz w Spółce B.

W chwili obecnej Zainteresowany zamierza wnieść wszystkie udziały posiadane przez siebie w Spółce A i w Spółce B aportem do spółki akcyjnej (Spółki C), w zamian za co otrzyma akcje Spółki C.

Czynność ta zostanie przy tym poprzedzona wniesieniem przez Spółkę D wszystkich udziałów posiadanych przez tą spółkę w Spółce A i w Spółce B aportem do Spółki C, w zamian za akcje Spółki C.

W następstwie aportu dokonanego przez Spółkę D, Spółka C uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce A i w Spółce B (wariant I).

Rozważana jest też możliwość przeprowadzenia transakcji aportu udziałów do Spółki C w ten sposób, że Wnioskodawca oraz Spółka D jednym aktem notarialnym wniosą wszystkie swoje udziały w Spółce A i Spółce B do Spółki C w zamian za akcje Spółki C (wariant II).

Wartość nominalna akcji Spółki C uzyskanych przez Wnioskodawcę oraz Spółkę D w zamian za aport udziałów w Spółce A będzie odpowiadała wartości rynkowej wnoszonych aportem udziałów w Spółce A. Wartość nominalna akcji Spółki C uzyskanych przez Zainteresowanego oraz Spółkę D w zamian za aport udziałów w Spółce B będzie odpowiadała wartości rynkowej wnoszonych aportem udziałów w Spółce B.

Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka A, Spółka B, Spółka C oraz Spółka D mają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w zdarzeniu przyszłym przedstawionym powyżej, wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce A do Spółki C i objęcie w zamian akcji Spółki C w sposób przewidziany w wariancie I, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego dla Zainteresowanego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w zdarzeniu przyszłym przedstawionym powyżej, wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce B do Spółki C i objęcie w zamian akcji Spółki C w sposób przewidziany w wariancie I, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego dla Zainteresowanego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy w zdarzeniu przyszłym przedstawionym powyżej, wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce A do Spółki C i objęcie w zamian akcji Spółki C w sposób przewidziany w wariancie II, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego dla Zainteresowanego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy w zdarzeniu przyszłym przedstawionym powyżej, wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce B do Spółki C i objęcie w zamian akcji Spółki C w sposób przewidziany w wariancie II, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego dla Zainteresowanego w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Tutejszy organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytania nr 1, nr 2 i nr 4 w dniu 31 grudnia 2012 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia nr ILPB2/415-923/12-3/JK, ILPB2/415-923/12-4/JK, ILPB2/415-923/12-6/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – wniesienie przez Niego udziałów w Spółce A do Spółki C i objęcie w zamian akcji Spółki C w sposób przewidziany w wariancie II, nie spowoduje powstania dla Niego obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko jest zasadne z uwagi na dyspozycję art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f., zgodnie z którym jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

— do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Jak wynika bowiem z powyższego uregulowania, w niniejszym przypadku nastąpi wyłączenie z opodatkowania wymiany udziałów, bowiem w następstwie aportów wnoszonych przez Wnioskodawcę oraz Spółkę D w ramach jednego aktu notarialnego, Spółka C obejmie taką ilość udziałów w Spółce A, która zapewni jej bezwzględną większość praw głosu w Spółce A.

Co istotne, prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych sprawach innych podatników, w szczególności w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 września 2011 r., sygn. ILPB3/423-284/11-2/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do pytania nr 3 uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

— do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Natomiast stosownie do treści art. 24 ust. 8b ww. ustawy, w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie posiada siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy, lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma, bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, nie wynika aby przez samodzielne wniesienie przez Wnioskodawcę udziałów Spółki A do Spółki C, Spółka C uzyskała bezwzględną większość praw głosu w Spółce A lub, że Spółka C posiadająca bezwzględną większość praw głosu w Spółce A zwiększy ilość udziałów w tej spółce. Dopiero wniesienie przez Zainteresowanego udziałów Spółki A do Spółki C, ale tylko łącznie ze Spółką D, skutkuje tym, że Spółka C uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółce A.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jej przepisy obejmują osoby fizyczne. Podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych nie są łącznie np. udziałowcy czy akcjonariusze spółki, ale zawsze każdy z nich odrębnie.

Skoro każdy z udziałowców (akcjonariuszy) jest odrębnie podatnikiem podatku dochodowego to skutki podatkowe związane z wymianą udziałów (akcji), należy rozpatrzyć odrębnie u każdego z udziałowców (akcjonariuszy). Zatem nie można skutków wynikających z wymiany udziałów (akcji) dokonanych łącznie przez grupę udziałowców (akcjonariuszy) odnieść do skutków podatkowych wynikających z przepisu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższego nie zmienia również fakt, iż wniesienie udziałów w Spółce A przez Wnioskodawcę oraz Spółkę D nastąpi na podstawie jednego aktu notarialnego.

Mając powyższe na uwadze, a także treść przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że warunek wielkości praw głosu wymagany do zastosowania art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy wymianie udziałów (akcji) nie zostanie spełniony, w sytuacji gdy Zainteresowany dokona wniesienia aportem udziałów spółki A do spółki C w ten sposób, że czynność ta zostanie dokonana jednocześnie z czynnością wniesienia aportu udziałów w Spółce A przez Spółkę D. W tej sytuacji wartość nominalna otrzymanych przez Wnioskodawcę akcji Spółki C będzie zaliczona do przychodów z kapitałów pieniężnych podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż powołana we wniosku indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego – jak wskazuje jej nazwa – wydana została w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponadto dotyczy innego stanu faktycznego niż opisany w niniejszym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.