Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.17.2025.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-12
Teza: Prawo do zastosowania odliczenia podatku VAT według
prewskaźnika metrażowego ustalonego na podstawie ilości
sprzedaży odprowadzanych ścieków od faktur kosztowych
związanych z obszarem sprzedaży mieszanej.
Słowa kluczowe: gmina
sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
1

nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2d
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2g

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej
    dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania odliczenia
    podatku VAT według prewskaźnika metrażowego ustalonego na podstawie ilości
    sprzedaży odprowadzanych ścieków od faktur kosztowych związanych z obszarem
    sprzedaży mieszanej.
    Ww. wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 stycznia
    2025 r. (data wpływu 30 stycznia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej:
    „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.:
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1465, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest
    wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym)
    samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Zgodnie z art. 7 ust.
    1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy
    wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
    komunalnych.
    W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki organizacyjne mające status
    jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą, pomocą społeczną itp.
    W ramach struktury organizacyjnej Gminy działa także urząd obsługujący jednostkę
    samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, tj. Urząd Gminy (...) (dalej: „Urząd”).
    Jednostki organizacyjne objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót
    łącznie z Urzędem w jednej deklaracji VAT (pliku JPK_V7M) składanej z podaniem danych
    Gminy.
    Gmina w zakresie swojej działalności świadczy usługi m.in. w zakresie odprowadzania
    ścieków.
    Usługi odprowadzania ścieków świadczone są/mogą być na rzecz mieszkańców,
    przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury
    organizacyjnej Gminy (np. parafie), dalej nazywanych w niniejszym wniosku łącznie:
    „Odbiorcami zewnętrznymi”.

    Usługi odprowadzania ścieków dotyczą również struktury organizacyjnej Gminy, tj.
    odprowadzane ścieki wchodzą do scentralizowanej sprzedaży dla celów VAT Jednostek
    organizacyjnych.
    Odbiorcom zewnętrznym (osoby fizyczne, osoby prawne) za odprowadzone ścieki
    naliczona jest opłata uwzględniająca podatek VAT w wysokości 8%.
    Jednostkom budżetowym wystawiane są noty księgowe obciążające kosztami usług. Ceny
    w tym przypadku nie zawierają podatku VAT.
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura kanalizacyjna.
    Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie tą infrastrukturą jest
    Urząd Gminy.
    W zakresie odliczenia podatku VAT od faktur kosztowych w czynnościach z zakresu
    objętym oczyszczaniem i odprowadzaniem ścieków na rok 2025 naliczono prewskaźnik
    metrażowy na podstawie ilości odprowadzonych ścieków.
    Podstawą naliczenia był ostatni zamknięty rok budżetowy tj. rok 2024. W roku 2024
                                                    3faktyczna sprzedaż ilościowa odprowadzonych ścieków dla całej gminy wyniosła (...) m, w
    tym:
                              3- sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT: (...) m,
                                3- sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT: (...) m.
    Przeliczono wskaźnik według poniższego wzoru:
    sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT/sprzedaż ogółem,
    czyli
      3  3(...) m/(...) m x 100 = (...).
    Wobec czego: cała sprzedaż (...)% minus (...) %, naliczony prewskaźnik wynosi (...)%.
    Biorąc pod uwagę powyższe naliczenie, uznano, że celowe jest zastosowanie w roku 2025
    wskaźnika metrażowego w zakresie odprowadzania ścieków i odliczanie podatku VAT od
    kosztów związanych z działaniami kanalizacyjnymi (wydatki bieżące jak i inwestycje) w
    wysokości (...)%, zamiast kierować się wskaźnikiem naliczanym w rozumieniu
    Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 roku poz. 999). Zasada ta
    obejmowałaby również lata następne.
    Ponadto wyjaśnia się:
    - Wydatki inwestycyjne i bieżące objęte zakresem wniosku będą stanowić wydatki
      bezpośrednio i wyłącznie związane z odprowadzaniem ścieków.
    - Wydatki inwestycyjne, wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną są
      porządkowane według klasyfikacji budżetowej w oparciu o ustawę z dnia 27 sierpnia
      2009 r. o finansach publicznych oraz wykonujące ją Rozporządzenia w przedmiotowych
      sprawach. Ponadto wydatki klasyfikowane są na odrębnych ewidencjach księgowych
      przedstawiających przejrzysty obraz prowadzonej działalności gospodarczej, w
      rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
      (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.).
    - Pomiar ścieków u odbiorców dokonywany jest na podstawie wodomierzy oraz wskazań
      ilości wywożonych ścieków beczkowozem – wskaźnika na urządzeniu.
    - Wysokość prewspółczynnika z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015
      r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
      usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz.

      U. z 2021 r. poz. 999) wyliczonego na podstawie danych Urzędu Gminy za 2023 r.
      wyniosła (...)%. Na dzień złożenia wniosku nie było możliwości dokonania przeliczenia
      prewskaźnika według danych za rok 2024, ale szacuje się, że jego wielkość nie uległa
      zmianie. Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał
      dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane. Zostanie on skalkulowany na podstawie odrębnej ewidencji księgowej i
      rzeczywistych kosztów.
    - Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał
      część wydatków przypadającą odpowiednio na opisaną działalność gospodarczą oraz
      na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma
      zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
      towarów i usług. Zostanie on skalkulowany na podstawie odrębnej ewidencji księgowej
      i rzeczywistych kosztów.
    - Działalność gospodarczą, jaką prowadzi Gmina w odniesieniu do sprzedaży usług
      objętych podatkiem VAT jest działalność z zakresu oczyszczania i odprowadzania
      ścieków. Dlatego rozliczenie proporcji odliczenia VAT wyłącznie w tym zakresie będzie
      odpowiadało specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych
      nabyć. Ponadto należy zwrócić uwagę Organu, że w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT
      prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę jako alternatywa dla prewspółczynnika
      z Rozporządzenia nie musi być „najbardziej reprezentatywny”. Przepis ten wymaga
      jedynie, aby prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę był bardziej
      reprezentatywny niż ten z Rozporządzenia. Gmina uznaje, że wskazany we wniosku
      sposób określenia proporcji jest bardziej reprezentatywny niż prewspółczynnik z
      Rozporządzenia, kierowała się przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b
      oraz 2h ustawy o VAT, które przedstawiła w sposób szczegółowy w uzasadnieniu
      stanowiska we wniosku. W szczególności, w ocenie Gminy jedynie prewspółczynnik
      metrażowy pozwala w analizowanym przypadku ustalić możliwie precyzyjnie część
      podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z
      wykorzystaniem Infrastruktury czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na
      obiektywnych i możliwie precyzyjnych pomiarach odebranych ścieków w ramach
      czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda zasadniczo
      najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj.
      działalności w zakresie odbioru ścieków, której specyfika polega na tym, że działalność
      tą mierzy się metrami sześciennymi), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę
      nabyć (wydatki związane są z Infrastrukturą, która wykorzystywana może być wyłącznie
      dla potrzeb kanalizacyjnych i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia
      zakresu prawa do odliczenia VAT od takich nabyć i wyklucza metody przyjęte dla
      innych nabyć, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Inne metody wskazane
      w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w żadnym stopniu,
      prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają one ani specyfiki
      działalności Gminy ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym przypadku jest
      wykluczone.
    - Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział
      obrotu z działalności gospodarczej Gminy w zakresie odprowadzanych ścieków, w
      całości dochodów wykonanych. Proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody
      zrealizowane przez Gminę, podczas gdy znaczna część nie ma żadnego związku z
      Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody te - poza dochodami z tytułu usług odbioru
      ścieków - nie są generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze
      zupełnie innych czynności. Identycznie występuje sytuacja w przypadku proporcji
      Urzędu - zgodnie ze sposobem obliczania prewspółczynnika dla urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego, wskazanym w Rozporządzeniu, w przypadku
      Urzędu proporcja ta będzie opierać się na udziale obrotu z działalności gospodarczej

      zrealizowanego przez Urząd w całości dochodów wykonanych Urzędu, z których jednak
      znaczna część nie będzie mieć żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury.
      Mając na uwadze powyższe, przewidziany w Rozporządzeniu sposób określenia
      proporcji uwzględniający wszystkie dochody także z działalności o zupełnie innym
      rodzaju i innej specyfice, aniżeli działalność polegająca na odbiorze ścieków, w
      przypadku wydatków w obszarze działalności kanalizacyjnej będzie istotnie zaniżał
      wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą. W przypadku wydatków
      związanych z odbieraniem ścieków należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu
      Infrastruktury, które zasadniczo jest w pełni mierzalne i pozwala na możliwie
      obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na działalność
      opodatkowaną VAT. Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż
      opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki
      działalności kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:
    Na pytanie Organu „W związku z podaną przez Państwa informacją, że „pomiar ścieków u
    odbiorców dokonywany jest na podstawie wodomierzy oraz wskazań ilości wywożonych
    ścieków beczkowozem”, prosimy o wskazanie:
    a) Czy wodomierze są zamontowane u wszystkich odbiorców, od których ścieki nie są
      odbierane beczkowozem?
    b) W przypadku braku wodomierzy u wszystkich odbiorców, od których ścieki nie są
      odbierane beczkowozem, w jaki sposób określają Państwo ilość odprowadzonych
      ścieków? Czy w takim przypadku ilość odprowadzonych ścieków jest równa ilości
      dostarczonej wody ustalonej na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra
      Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm
      zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. Nr 8, poz. 70)?
    c) Czy w przypadku dokonywania pomiaru ścieków na podstawie wodomierzy, ilość
      dostarczonej wody wynikająca z tych wodomierzy jest równa ilości odprowadzonych
      ścieków?
    d) Jeśli ilość dostarczonej wody wynikająca z wodomierzy nie jest równa ilości
      odprowadzonych ścieków, to prosimy wskazać z czego to wynika, np. z faktu
      zamontowania dodatkowego wodomierza do rozliczeń ilości bezpowrotnie zużytej
      wody? Czy w takim przypadku ilość odprowadzonych ścieków kalkulowana jest jako
      różnica pomiędzy wskazaniami wodomierza głównego a wodomierza dodatkowego –
      jeżeli nie, to prosimy wskazać w jaki sposób jest kalkulowana ilość odprowadzonych
      ścieków w takim przypadku?”,
    podali Państwo, że „Część odbiorców, od których ścieki są odbierane beczkowozem nie
    posiada zamontowanych wodomierzy. W tym przypadku ilość odprowadzonych ścieków
    jest równa ilości dostarczonej wody ustalonej na podstawie przepisów rozporządzenia
    Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm
    zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. Nr 8, poz. 70)
    W przypadku dokonywania pomiaru ścieków na podstawie wodomierzy, ilość
    dostarczonej wody wynikająca z tych wodomierzy nie zawsze jest równa ilości
    odprowadzonych ścieków.
    Wynika to z faktu zamontowania u części odbiorców dodatkowego wodomierza do
    rozliczeń ilości bezpowrotnie zużytej wody na cele inne niż socjalno-bytowe. Wówczas
    ilość odprowadzonych ścieków kalkulowana jest jako różnica pomiędzy wskazaniami
    wodomierza głównego a wodomierza dodatkowego.”
    Na pytanie Organu „Do jakiej działalności (opodatkowanej, niepodlegającej
    opodatkowaniu) przyporządkowują Państwo wywóz ścieków beczkowozem od odbiorców
    zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych?”, podali Państwo, że „Wywóz ścieków

    beczkowozem przyporządkowany jest zarówno do działalności opodatkowanej jak i
    niepodlegającej opodatkowaniu.
    Dotyczy to odbiorców zewnętrznych typu ośrodek zdrowia, gdzie naliczany jest 8%
    podatek VAT, jak i odbiorców wewnętrznych, tj. placówek oświatowych będących
    jednostkami organizacyjnymi Gminy, które nie podlegają opodatkowaniu.”
    Na pytanie Organu „Czy w zakresie odbioru ścieków za pomocą beczkowozu są Państwo w
    stanie wskazać precyzyjnie liczbę metrów sześciennych odebranych ścieków od odbiorców
    zewnętrznych i od odbiorców wewnętrznych?”, podali Państwo, że „Pomiar ścieków jest
    dokonywany z dwóch pozycji, przy odbiorze (wskaźnik na beczkowozie) i przy zrzucie na
    oczyszczalnię ścieków drugi raz.”
    Na pytanie Organu „Czy ilość metrów sześciennych odbieranych ścieków za pomocą
    beczkowozu jest uwzględniona w przedstawionej przez Państwa metodzie obliczania
    prewspółczynnika? Jeżeli tak, to w jaki sposób?”, podali Państwo, że „Ilość metrów
    sześciennych odbieranych ścieków za pomocą beczkowozu jest uwzględniona w
    przedstawionej metodzie obliczania prewspółczynnika.
                                                      3W roku 2024 odbiór ścieków beczkowozem od odbiorców opodatkowanych wyniósł (...) m
                                    3, a od odbiorców niepodlegających opodatkowaniu (...) m.
                                        3Łącznie odbioru ścieków beczkowozem dokonano w ilości (...) m.
    Ilości te są skalkulowane w łącznej ilości odbieranych ścieków, tj.
                              3  3- Ilość ścieków podlegająca opodatkowaniu (...) m, w tym beczkowozem (...) m,
                                3  3- Ilość ścieków niepodlegająca opodatkowaniu (...) m, w tym beczkowozem (...) m.”
    Na pytanie Organu „W opisie zdarzenia przyszłego jak również w swoim stanowisku
    wskazali Państwo, że prewspółczynnik wynosi (...)%, co nie jest zgodne z podanymi przez
    Państwa danymi dotyczącymi ilości odprowadzanych ścieków. Prosimy zatem o
    zweryfikowanie podanych we wniosku danych dotyczących ilości sprzedaży ścieków oraz
    /lub dokonanych wyliczeń i wskazanie prawidłowych wartości.”, podali Państwo, że
    „Podstawą naliczenia jest ostatni zamknięty rok budżetowy tj. rok 2024. W roku 2024
                                                    3faktyczna sprzedaż ilościowa odprowadzonych ścieków dla całej gminy wyniosła (...) m, w
    tym:
                              3- sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT: (...) m,
                                  3- sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT: (...) m.
    Przeliczono wskaźnik wg poniższego wzoru:
    sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT / sprzedaż ogółem, czyli
      3  3(...) m / (...) m x 100 = (...).
    Wobec czego: cała sprzedaż (...)% minus (...)%, naliczony prewskaźnik wynosi (...)%.”
    Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 28 stycznia 2025 r.):
    Czy w odniesieniu do prowadzonej sprzedaży mieszanej (sprzedaż opodatkowana i
    sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu) Gmina ma prawo do zastosowania odliczenia
    podatku VAT według przekaźnika metrażowego na podstawie ilości sprzedaży
    odprowadzanych ścieków od faktur kosztowych związanych z obszarem sprzedaży?

    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwa zdaniem – Gmina będzie mogła dokonać odliczenia podatku VAT od kosztów
    kanalizacyjnych (wydatki bieżące i inwestycyjne) wg wskaźnika (proporcji) w wysokości
    (...)%.
    Jest to wskaźnik rzeczywisty metrażowy naliczony na podstawie ilości odebranych ścieków.
    Podstawą naliczenia jest zakończony rok budżetowy - 2024. Opiera się na realistycznej
    proporcji sprzedaży mieszanej. Zdaniem Gminy, w zakresie prowadzonej działalności
    gospodarczej Gmina ma prawo wykorzystywać wskaźnik najkorzystniejszy dla siebie,
    biorąc pod uwagę mierzalne elementy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Z art. 86 ust. 1 wynika również, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.

    Ponadto ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;

      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej
    rozporządzeniem.
    Na mocy § 1 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.

    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    W myśl § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu odsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100 / DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      dokonywanych przez podatników:
      a) odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się przez to dochody
      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub

        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z
        wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty
        zadań jednostki samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1
        ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Na mocy § 8 ww. rozporządzenia:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-
      7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy.
    Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co
    stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i
    usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem
    wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze
    sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej.
    Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele
    inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w
    przedmiocie działalności danej jednostki.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą”
    one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie
    nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością
    gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach

    działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne
    świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z
    działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje
    obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy
    publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:
    - podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi
    przepisami prawa, oraz
    - podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
    cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      W szczególności zadania te obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu
    terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami.
    Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15
    ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w
    przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu
    komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest
    opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie
    uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego,
    należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do
    niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za
    podatników, stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina, która jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny,
    ponosi wydatki inwestycyjne i bieżące na infrastrukturę kanalizacyjną.
    Wskazali Państwo, że Gmina – za pośrednictwem Urzędu Gminy – w zakresie swojej
    działalności świadczy usługi m.in. w zakresie odprowadzania ścieków.
    Usługi odprowadzania ścieków świadczone są/mogą być na rzecz mieszkańców,
    przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury
    organizacyjnej Gminy (np. parafie), łącznie: „Odbiorcy zewnętrzni”.
    Usługi odprowadzania ścieków dotyczą również struktury organizacyjnej Gminy, tj.
    odprowadzane ścieki wchodzą do scentralizowanej sprzedaży dla celów VAT Jednostek
    organizacyjnych.
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura kanalizacyjna.
    Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie tą infrastrukturą jest
    Urząd Gminy.
    W zakresie odliczenia podatku VAT od faktur kosztowych w czynnościach z zakresu
    objętym oczyszczaniem i odprowadzaniem ścieków na rok 2025 naliczono prewskaźnik
    metrażowy na podstawie ilości odprowadzonych ścieków.
    Biorąc pod uwagę powyższe naliczenie, uznano, że celowe jest zastosowanie w roku 2025
    wskaźnika metrażowego w zakresie odprowadzania ścieków, zamiast kierować się
    wskaźnikiem naliczanym w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Zasada ta obejmowałaby również lata następne.

    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do zastosowania odliczenia podatku VAT
    według prewskaźnika metrażowego na podstawie ilości sprzedaży odprowadzanych
    ścieków od faktur kosztowych związanych z obszarem sprzedaży mieszanej.
    Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
    - zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
    działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
    - obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w
    całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których
    dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na Państwu.
    Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w
    cytowanym wyżej rozporządzeniu określił dla jednostki samorządu terytorialnego sposób
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te
    jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej działalności.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że: „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice
    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to
    oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe
    wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego
    względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
    czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące:
    obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne
    odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1) i 2)
    ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można
    wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86a ust. 2c ustawy o VAT)”.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym

    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Wskazali Państwo, że sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu
    obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Gminy w zakresie
    odprowadzanych ścieków, w całości dochodów wykonanych. Proporcja ta uwzględnia
    wszystkie dochody zrealizowane przez Gminę, podczas gdy znaczna część nie ma
    żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody te - poza dochodami z tytułu
    usług odbioru ścieków - nie są generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w
    drodze zupełnie innych czynności. Identycznie występuje sytuacja w przypadku
    proporcji Urzędu - zgodnie ze sposobem obliczania prewspółczynnika dla urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, wskazanym w Rozporządzeniu, w
    przypadku Urzędu proporcja ta będzie opierać się na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej zrealizowanego przez Urząd w całości dochodów wykonanych Urzędu, z
    których jednak znaczna część nie będzie mieć żadnego związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury. Mając na uwadze powyższe, przewidziany w Rozporządzeniu sposób
    określenia proporcji uwzględniający wszystkie dochody także z działalności o zupełnie
    innym rodzaju i innej specyfice, aniżeli działalność polegająca na odbiorze ścieków, w
    przypadku wydatków w obszarze działalności kanalizacyjnej będzie istotnie zaniżał
    wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą. W przypadku wydatków
    związanych z odbieraniem ścieków należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu
    Infrastruktury, które zasadniczo jest w pełni mierzalne i pozwala na możliwie
    obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na działalność
    opodatkowaną VAT. Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera
    się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności
    kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.

    Państwa zdaniem, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym
    przypadku ustalić możliwie precyzyjnie część podatku naliczonego przypadającego
    wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury czynności
    opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i możliwie precyzyjnych
    pomiarach odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten
    sposób przedstawiona metoda zasadniczo najpełniej odzwierciedla specyfikę
    wykonywanej przez Gminę działalności (tj. działalności w zakresie odbioru ścieków,
    której specyfika polega na tym, że działalność tą mierzy się metrami sześciennymi), a
    także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (wydatki związane są z
    Infrastrukturą, która wykorzystywana może być wyłącznie dla potrzeb kanalizacyjnych i
    w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia
    VAT od takich nabyć i wyklucza metody przyjęte dla innych nabyć, które mogą być
    wykorzystywane w inny sposób).
    W Państwa ocenie, inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie
    pozwalają na to w żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji -
    nie uwzględniają one ani specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć, a zatem ich
    zastosowanie w tym przypadku jest wykluczone.
    Wydatki inwestycyjne i bieżące stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z
    odprowadzaniem ścieków. Dokonują Państwo pomiaru ścieków na podstawie
    wodomierzy. Ilość dostarczonej wody wynikająca z tych wodomierzy nie zawsze jest
    równa ilości odprowadzonych ścieków. Wynika to z faktu zamontowania u części
    odbiorców dodatkowego wodomierza do rozliczeń ilości bezpowrotnie zużytej wody na
    cele inne niż socjalno-bytowe. Wówczas ilość odprowadzonych ścieków kalkulowana
    jest jako różnica pomiędzy wskazaniami wodomierza głównego a wodomierza
    dodatkowego. Z kolei w przypadku części odbiorców nieposiadających wodomierzy
    ilość odprowadzonych ścieków jest równa ilości dostarczonej wody ustalonej na
    podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r.
    w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Ponadto dokonują Państwo
    pomiaru ścieków na podstawie wskazań ilości wywożonych ścieków beczkowozem.
    Pomiar ścieków jest dokonywany z dwóch pozycji, przy odbiorze (wskaźnik na
    beczkowozie) i przy zrzucie na oczyszczalnię ścieków drugi raz. Ilość metrów
    sześciennych odbieranych ścieków za pomocą beczkowozu jest uwzględniona w
    przedstawionej metodzie obliczania prewspółczynnika.
    Zatem przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym
    przypadku ustalony dla działalności kanalizacyjnej należy uznać za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych
    nabyć. Według podanych przez Państwa informacji metoda ta zapewnia dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na opisaną
    działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Ponadto
    wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji opiera się na jednoznacznych i
    jasnych kryteriach (tj. w oparciu o faktyczną ilość odprowadzanych ścieków ustaloną na
    podstawie wodomierzy i na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra
    Infrastruktury z 14 stycznia 2002 r. w sprawie przeciętnych norm zużycia wody oraz
    wskaźnika na beczkowozie).
    Zatem będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    wskazanych we wniosku dotyczących działalności kanalizacyjnej przy zastosowaniu

    prewspółczynnika metrażowego ustalonego na podstawie ilości odprowadzanych
    ścieków. Przy czym, prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie przysługiwało,
    pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy
    o VAT.
    Tym samym uznałem Państwa stanowisko za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja  dotyczy  zdarzenia  przyszłego  przedstawionego  przez  Państwa  i  stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    W tym miejscu zauważyć należy, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów
    prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot,
    zatem w niniejszej interpretacji Organ nie dokonywał oceny poprawności wyliczenia
    „prewspółczynnika” proporcji.
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.
    W związku z powyższym, niniejszą interpretację wydano na podstawie wskazania, że
    wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji oparty na ilości odprowadzonych
    ścieków będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane VAT.
    Organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona
    we wniosku, oceniona przez Gminę jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni
    dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy
    związanych bezpośrednio z infrastrukturą wyłącznie w części przypadającej na działalność
    gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków
    przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą
    najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i
    dokonywanych przez nią nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w..... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.