Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.313.2018.1.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-17
Teza: Zwolnienie od podatku transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; sprzedaż; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2018 r. (data wpływu 17 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 czerwca 2018 r. (data wpływu 2 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku do dostawy nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku do dostawy nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 czerwca 2018 r. (data wpływu 2 lipca 2018 r.) o sposobie przesyłania korespondencji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca-Sprzedający jest podatnikiem czynnym VAT, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży elementów armatury łazienkowej.

Kupujący jest podatnikiem czynnym VAT, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z operacją przeniesienia siedziby Wnioskodawca-Sprzedający w dniu 28 grudnia 2017 r. sprzedał Kupującemu nieruchomość, w której dotychczas znajdowała się centrala (siedziba) spółki.

Przedmiotem sprzedaży jest zabudowana nieruchomość. Wnioskodawca-Sprzedający był jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, która w momencie sprzedaży nie była obciążona prawami lub roszczeniami osób trzecich oraz hipotekami.

Przedmiotowa nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawcę-Sprzedającego od osób fizycznych w 1999 r. jako nieruchomość niezabudowana. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. 1993.11.50 ze zm.) transakcja zakupu nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obecnie, w dniu złożenia niniejszego wniosku (jak i na moment jej sprzedaży w dniu 28 grudnia 2017 r.), przedmiotowa nieruchomość składała się z jednej działki zabudowanej budynkami o charakterze biurowym oraz magazynowo-produkcyjnym, które zostały wybudowane przez Wnioskodawcę Sprzedającego, po nabyciu nieruchomości.

W 2000 r. Wnioskodawca-Sprzedający przyjął do używania ww. budynki w celu wykorzystania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca-Sprzedający dokonał odliczenia podatku od towarów i usług związanych z nakładami na wybudowanie nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży – zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Wnioskodawca-Sprzedający dokonał po 2000 r. ulepszeń budynków naniesionych na nieruchomości. Nakłady na ulepszenia nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynków. Wnioskodawca-Sprzedający dokonał odliczenia podatku od towarów i usług związanych z nakładami na ulepszenie nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży – zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (t.j. Dz. U. 2017.1221 ze zm.).

Przed dniem dokonania sprzedaży (28 grudnia 2017 r.) przedmiotowa nieruchomość nie była przedmiotem użyczenia, najmu lub dzierżawy.

Kupujący zamierza wykorzystywać przedmiotową nieruchomość na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca-Sprzedający oraz Kupujący złożyli właściwemu dla Kupującego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy sprzedaż (dostawa) przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie ze stawką 23% VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej: „Ustawą o VAT”), przez „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć: „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.”.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT, stawka podatku VAT wynosi 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się z podatku od towarów i usług „dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.”.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, „Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.”.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, czyli przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 5 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT). Dokonana przez Wnioskodawcę-Sprzedającego na rzecz Kupującego, w związku z prowadzoną przez strony transakcji działalnością gospodarczą, Sprzedaż nieruchomości opisanej w stanie faktycznym wniosku, niewątpliwie stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady dostawa nieruchomości o charakterze użytkowym (niemieszkalnym) podlega opodatkowaniu wedle podstawowej stawki podatku VAT – 23%. Jednakże należy zauważyć, że Ustawodawca przewidział szereg zwolnień spod opodatkowania, które mają zastosowanie z mocy prawa. W art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, Ustawodawca stwierdził, że dostawa budynków, budowli i ich części podlega co do zasady zwolnieniu spod opodatkowania, chyba że jest dokonywana przed pierwszym zasiedleniem lub w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Kluczowym zatem jest określenie, czy Wnioskodawca-Sprzedający nabywając przedmiotową nieruchomość w 1999 r. oraz dokonując ulepszeń (naniesień) na przedmiotowej nieruchomości w postaci budynków, które następnie przyjął do używania, dokonał pierwszego zasiedlenia nieruchomości.

W opinii Wnioskodawcy-Sprzedającego bez znaczenia dla określenia powyższego jest fakt, że:

1.  nieruchomość została nabyta od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej oraz
2.  przed zbyciem nieruchomość nie była przedmiotem użyczenia, najmu lub dzierżawy w wykonaniu czynności opodatkowanych na rzecz osób trzecich.

Istotnym jest fakt, że przedmiotowe budynki opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku zostały oddane do używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy-Sprzedającego, jako pierwszemu użytkownikowi po wybudowaniu ww. budynków. Tym samym, wraz z przyjęciem ww. budynków do używania przez Wnioskodawcę-Sprzedającego w 2000 r. na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, a tym samym dostawa ww. budynków na rzecz Kupującego, co do zasady, podlega zwolnieniu spod opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Wnioskodawca-Sprzedający podkreśla, że ww. stanowisko jest zgodne z:

1.  orzecznictwem sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 czerwca 2015 r. w sprawie o sygn. I FSK 213/14 „1. Każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, jeżeli następuje w wykonywaniu czynności opodatkowanej, spełnia warunki pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 u.p.t.u.. 2. Jedynym kryterium zwolnienia podatkowego jest czas, jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia budynku. 3. Nie ma znaczenia to, czy dostawcy przysługiwało przy nabywaniu (wybudowaniu) budynku, budowli (ich części) prawo do odliczenia podatku naliczonego i jaki był jego zakres. Nawet jeśli dostawcy takie prawo przysługiwało, to dostawa jest zwolniona z podatku po upływie określonego czasu od pierwszego zasiedlenia. 4. Powiązanie prawa do zwolnienia od VAT dostawy nie z rozpoczęciem użytkowania, tylko z wykonaniem pierwszej czynności opodatkowanej dotyczącej nieruchomości, nie znajduje uzasadnienia systemowego.”;
2.  orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, który w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie o sygn. C-308/16 stwierdził, że: „(\`(...)\`) kryterium »pierwszego zasiedlenia« budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. (…) Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”.

Jednocześnie należy podkreślić, że bezspornym jest fakt, że dostawę budynków należy traktować jako jednorodną dostawę budynku wraz z dostawą gruntu, na którym budynek jest posadowiony. W konsekwencji grunt podlega opodatkowaniu wedle stawki właściwej dla budynku, a jeżeli dostawa budynku podlega zwolnieniu spod opodatkowania, to zwolnieniu podlega również dostawa gruntu. Pogląd ten jest utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 lipca 2017 r. w sprawie o sygn. I SA/Gd 555/17, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 listopada 2016 r. o sygn. I SA/Rz 695/16.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że skoro wraz z przyjęciem przedmiotowych budynków do używania przez Wnioskodawcę-Sprzedającego w 2000 r. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, to dostawa nieruchomości opisanej w stanie faktycznym niniejszego wniosku podlega zwolnieniu spod opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, a w konsekwencji złożenie przez strony transakcji (podatników VAT czynnych) zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 lit. b Ustawy o VAT, skutkuje tym, że dostawa przedmiotowej nieruchomości dokonana przez Wnioskodawcę-Sprzedającego w dniu 28 grudnia 2017 r. podlegała opodatkowaniu stawką 23% VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle powyższych przepisów, nieruchomość gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz była dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Według art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy. Wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. Z uzasadnienia przedstawionego przez Sąd w ww. wyroku wynika, że „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT, tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Dodatkowo wskazać należy, że w dniu 16 listopada 2017 r. zapadł wyrok w sprawie C-308/16 (…) sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, zgodnie z którym Wnioskodawca ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym wyroku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy – podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy – oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, który stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Sprzedający) jest podatnikiem czynnym VAT. Kupujący jest także podatnikiem czynnym VAT, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z operacją przeniesienia siedziby Wnioskodawca w dniu 28 grudnia 2017 r. sprzedał Kupującemu nieruchomość, w której dotychczas znajdowała się centrala (siedziba) spółki. Przedmiotem sprzedaży jest zabudowana nieruchomość. Wnioskodawca był jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości. Przedmiotowa nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawcę od osób fizycznych w 1999 r. jako nieruchomość niezabudowana. Obecnie, w dniu złożenia niniejszego wniosku (jak i na moment jej sprzedaży w dniu 28 grudnia 2017 r.), przedmiotowa nieruchomość składała się z jednej działki zabudowanej budynkami o charakterze biurowym oraz magazynowo-produkcyjnym, które zostały wybudowane przez Wnioskodawcę, po nabyciu nieruchomości.

W 2000 r. Wnioskodawca przyjął do używania ww. budynki w celu wykorzystania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku od towarów i usług związanych z nakładami na wybudowanie nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży. Wnioskodawca dokonał po 2000 r. ulepszeń budynków naniesionych na nieruchomości. Nakłady na ulepszenia nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynków. Przed dniem dokonania sprzedaży (28 grudnia 2017 r.) przedmiotowa nieruchomość nie była przedmiotem użyczenia, najmu lub dzierżawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca oraz Kupujący złożyli właściwemu dla Kupującego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynku.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy sprzedaż (dostawa) przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie ze stawką 23% VAT.

Zatem z przedstawionego we wniosku opisu sprawy w sposób jednoznaczny wynika, że przedmiotem sprzedaży w dniu 28 grudnia 2017 r. była nieruchomość zabudowana (budynkami o charakterze biurowym oraz magazynowo-produkcyjnym).

Wobec powyższego, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości będącej przedmiotem wniosku jest rozstrzygnięcie, czy względem tej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy, obowiązujące przepisy prawa oraz najnowsze orzecznictwo, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku względem ww. budynków, tj. o charakterze biurowym oraz magazynowo-produkcyjnym nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie.

Powyższe wynika z faktu, że budynki te po wybudowaniu przez Wnioskodawcę były użytkowane przez niego od 2000 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie z wniosku wynika, że nakłady na ulepszenia nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynków.

Ponadto od pierwszego zasiedlenia ww. budynków do ich dostawy upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości wraz z zabudowaniami korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki korzystała ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, w analizowanej sprawie bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, strony (Wnioskodawca oraz Kupujący) mogli zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części, przy spełnieniu przesłanek wskazanych w tym przepisie oraz w przepisie art. 43 ust. 11 ustawy.

W takim przypadku dostawa przedmiotowej nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu 23% stawki podatku.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia od podatku dla dostawy budynków, to dostawa (sprzedaż) gruntu, na którym posadowione są te budynki będące przedmiotem sprzedaży, również była opodatkowania podatkiem VAT.

Jak wynika z wniosku zarówno Wnioskodawca jak i Kupujący są podatnikami VAT czynnymi oraz zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i art. 43 ust. 11 ustawy przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca oraz Kupujący złożyli właściwemu dla Kupującego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynku.

Tym samym były spełnione warunki w celu rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości i wyboru jej opodatkowania.

Reasumując, sprzedaż (dostawa) przedmiotowej nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie ze 23% stawką podatku VAT.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku do dostawy nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast pozostała część wniosku w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) została załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.