Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1259/12-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-01
Teza: udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie powstania zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle art. 5 konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 roku, Nr 216, poz. 2120) dalej umowa polsko – holenderska
Słowa kluczowe: Holandia; obowiązek-obowiązek podatkowy; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21.12.2012r. (data wpływu 24.12.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie powstania zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle art. 5 konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 roku, Nr 216, poz. 2120) dalej umowa polsko – holenderska - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 24.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania zakładu Spółki na terytorium Polski w świetle art. 5 umowy polsko – holenderskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

D B.V. (dalej zwana: „Wnioskodawcą” lub „Spółką”) jest prywatną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa holenderskiego, z siedzibą w Amsterdamie. Spółka jest rezydentom podatkowym Holandii.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej zwanej: Grupą), która zajmuje się produkcją i wprowadzaniem do obrotu produktów czystości, produktów higienicznych, produktów poprawiających wygląd i efektywność operacyjną, wraz ze sprzętem i związanymi z tym usługami dla potrzeb rynku środków czyszczących i sanitarnych wykorzystywanych w przemyśle i instytucjach.

Biorąc pod uwagę dynamiczne zmiany zachodzące w środowisku gospodarczym oraz chęć poprawy wyników działalności, Grupa zdecydowała się przeprowadzić restrukturyzację swojego modelu biznesowego w Europie. W ramach nowego europejskiego modelu biznesowego, Grupa mianowała Wnioskodawcę główną spółką operacyjną, do której obowiązków należy m.in.:

*   określanie ogólnej strategii, celów oraz kierunku działalności Grupy w Europie;

*   efektywne i skuteczno zarządzanie działalnością w zakresie produkcji i dystrybucji w Europie;

*   podejmowanie decyzji odnośnie zaopatrzenia w produkty;

*   negocjacje umów w zakresie dostaw;

*   przechowywanie zapasów wszystkich surowców, produktów w toku oraz wyrobów gotowych;

*   podejmowanie decyzji co do wyboru priorytetów inwestycyjnych;

*   bezpośrednio ponoszenie ryzyka biznesowego w obszarze starzenia się zapasów, zmian popytu i finansowania należności od klientów;

*   wyznaczanie nowych priorytetów rozwoju produktów oraz ogólnoeuropejskich programów marketingowych;

*   monitoring wyników finansowych i wyszukiwanie oszczędności; oraz

*   wdrażanie ogólnoeuropejskich programów HR.

W szczególności, Wnioskodawca jest w Europie głównym dystrybutorem produktów Grupy.

W tym celu min. kupuje produkty bezpośrednio od powiązanych i niepowiązanych producentów oraz organizuje ich magazynowanie, a także transport do odpowiedniego lokalnego magazynu lub bezpośrednio do finalnych klientów lokalnych spółek dystrybucyjnych na terytorium Europy (na zasadach opisanych poniżej). Spółka jest także właścicielem znaków towarowych związanych z dystrybuowanymi produktami, do których udziela licencji innym spółkom z Grupy.

Spółka odpowiada za organizację i nadzorowanie pewnych procesów na poziomie międzynarodowym. Natomiast za działalność na poszczególnych rynkach lokalnych odpowiadają poszczególne lokalne podmioty należące do Grupy.

Nowy model biznesowy wszedł w życie począwszy od dnia 3 maja 2012 r.

Zgodnie z nowym modelem biznesowym, co do zasady zadania i funkcje na poziomie lokalnym zostały rozdzielone pomiędzy lokalne podmioty z Grupy wg następujących założeń:

*   spółki produkujące na zlecenie z materiałów powierzonych (nie dotyczy Polski),

*   usługodawców (w Polsce tę funkcję pełni D. Sp. z o.o., dalej zwana: „D.” lub „Usługodawcą”)

*   dystrybutora ponoszącego ograniczone ryzyko (w Polsce tę funkcję pełni D. Sp. z o.o., dalej zwana: „D. lub „Dystrybutorem).

Obie polskie spółki (tzn. D.) są podmiotami powiązanymi ze Spółką (należą do tej samej Grupy), choć należy zaznaczyć) że Wnioskodawca nie posiada bezpośrednio udziałów w polskich spółkach.

Po wdrożeniu nowego modelu biznesowego w ramach Grupy, w Polsce przejawy (formy) działalności Spółki są następujące:

1.  zakup usług magazynowania i transportu od niepowiązanego kontrahenta,
2.  dostawy towarów do Dystrybutora oraz
3.  zakup usług od Usługodawcy.

Ad. A) Zakup usług magazynowania i transportu

Jednym z założeń nowego modelu biznesowego jest to, że Wnioskodawca jest właścicielem wszystkich zapasów (min. wszystkich surowców i produktów w toku) oraz wyrobów gotowych w ramach łańcucha dostaw. W konsekwencji, zapasy zgromadzone lokalnie — w tym także zapasy na potrzeby rynku polskiego — pozostają własnością Spółki aż do momentu ich sprzedaży.

W tym celu, na podstawie Umowy o przeniesieniu zapasów zawartej z D. dnia 3 maja 2012 r., Spółka nabyta całość dotychczas zgromadzonych zapasów (w tym surowce, materiały do opakowań, produkty w toku oraz wyroby gotowe) dotychczas znajdujących się w posiadaniu D.. Ponadto, biorąc pod uwagę, że Spółka odpowiada za zaopatrzenie :w surowce i opakowania, ze skutkiem począwszy od 3 maja 2012 r. Spółka stała się stroną umów dotyczących dostaw tych surowców i opakowań.

Jako właściciel ww. zapasów i wyrobów gotowych, Spółka jest odpowiedzialna prawnie i finansowo za ich magazynowanie i transport na terytorium Polski. Dlatego też Spółka przystąpiła do umów z niezależnymi usługodawcami w zakresie magazynowania i transportu. Na podstawie odpowiedniej umowy zawartej miedzy Spółką a takimi niezależnymi usługodawcami, produkty będące własnością Spółki są przechowywano w magazynie na terenie Polski. Dostawy towarów do magazynu w Polsce są dokonywane na podstawie prognoz przygotowywanych przez Spółkę.

Spółka nabywa również od niezależnych kontrahentów usługi transportowe (tj. na trasie do magazynu oraz z magazynu do końcowych klientów).

Wszystkie wyżej opisano usługi są świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez niezależne podmioty w ramach ich własnej działalności gospodarczej wykonywanej w Polsce. Spółka nie udziela upoważnień do jej reprezentowania w tym zakresie w Polsce. Ponadto, pracownicy Spółki w związku z nabywaniem ww. usług nie korzystają z placówki (np. biuro) na terytorium Polski, ani też nie nadzorują wykonywania tych usług.

Ad. B) Rola w modelu dystrybucyjnym

W ramach nowego modelu dystrybucji, ze skutkiem od dnia 3 maja 2012 r. Spółka zawarła z Dystrybutorem Umowę dystrybucyjną, zgodnie z którą D. został wyznaczony jako niezależny i niewyłączny lokalny dystrybutor gotowych produktów na terytorium Polski.

Zgodnie z wyżej wspomnianą umową, rolą Dystrybutora jest dystrybucja produktów wśród końcowych klientów na terytorium Polski. W szczególności, w ramach swoje) działalności Dystrybutor we własnym imieniu i na własną rzecz prowadzi sprzedaż (w tym zakresie m.in. wyszukuje klientów, prowadzi negocjacje, zawiera umowy sprzedaży), ma także obowiązek zapewnić odpowiedni marketing produktów w Polsce, zająć się komunikacją i wszelkimi czynnościami dotyczącymi kontaktów z klientami. Należy podkreślić, że Wnioskodawca nie kontaktuje się bezpośrednio z klientami, ponieważ jest to zadanie Dystrybutora działającego w swoim własnym Imieniu w ramach prowadzonej działalności dystrybucyjnej.

Transakcje sprzedaży produktów są dokonywane pomiędzy Dystrybutorem i finalnym klientem. Umowy sprzedaży z końcowymi klientami są zawierane przez Dystrybutora działającego we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Mogą zdarzać się również przypadki, gdzie Dystrybutor jest stroną umów sprzedaży zawartych na poziomie europejskim lub globalnym z finalnymi klientami przez spółki powiązane z Grupy lub prowadzi sprzedaż w ramach takiej umowy.

Bezpośrednio przed sprzedażą towarów klientom przez Dystrybutora, własność produktów zostaje przeniesiona przez Spółkę na Dystrybutora. W związku z powyższym, tytuł prawny do produktów nie jest przekazywany bezpośrednio przez Spółkę klientom końcowym. Spółka najpierw sprzedaje produkty Dystrybutorowi, a następnie Dystrybutor sprzedaje je klientom końcowym.

Wszystkie wyżej opisane czynności związane z dystrybucją są realizowane przez D. w ramach własnej działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce niezależnie od Spółki. Niezależny od Spółki status Dystrybutora został również potwierdzony w treści punktu 2.3 Umowy dystrybucyjnej, zgodnie z którym Dystrybutor i Spółka są traktowane jako nabywca i zbywca. W szczególności:

„Spółka i Dystrybutor ustalają, że w ramach wykonywania swoich obowiązków wynikających z niniejszej Umowy, Spółka i Dystrybutor Są niezależnymi kontrahentami. Dystrybutor będzie wykonywał wszystkie obowiązki dystrybutora Produktów wynikające z Umowy niezależnie i według własnego uznania, o ile wyraźnie nie ustalono w niniejszej Umowie, że w danym zakresie wymagana jest zgoda. Relacjo między Spółką a Dystrybutorem ustalone w tej Umowie to relacje miedzy zbywcą a nabywcą. Za wyjątkiem sytuacji jasno określonych w niniejszej Umowie, żadnego z postanowień Umowy nie należy interpretować w sposób, który:

(a) ustanawia którąkolwiek ze stron przedstawicielem drugiej strony, bez względu na cel takiego ustanowienia;

(b) nadaje którejkolwiek ze stron kontrolę nad codziennymi czynnościami, praktykami zarządczymi, administracją finansową lub praktykami personalnymi drugiej strony;

(c) ustanawia Dystrybutora prawnym lub kontraktowym przedstawicielem w rozumieniu przepisów jurysdykcji, w której zawiązano Spółkę lub Dystrybutora;

(d) umożliwia Dystrybutorowi utworzenie lub przyjęcie zobowiązań w Imieniu Spółki za wyjątkiem przypadków przewidzianych niniejszą Umową;

(e) ustanawia Dystrybutora przedstawicielem handlowym w rozumieniu przepisów jurysdykcji, w której zawiązano Spółkę lub Dystrybutora; lub

f) mianuje strony franczyzobiorcą i franczyzodawcą, partnerami, partnerami wspólnego przedsięwzięcia) współwłaścicielami lub w inny sposób uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia.

Żadna ze stron nie będzie uprawniona do podejmowania w imieniu drugiej strony zobowiązań kontraktowych lub zobowiązań w zakresie wykonania wszelkich obowiązków lub do oświadczenia wobec stron trzecich, że posiada uprawnienia do podejmowania w imieniu drugiej strony zobowiązań kontraktowych ani nie będzie uprawniona do kierowania i kontrolowania codziennych czynności innej strony za wyjątkiem przypadków wskazanych w niniejszej Umowie lub za uprzednią zgodą wyrażoną na piśmie przez drugą stronę.

Ad. c) Zakup usług

Ze skutkiem od dnia 3 maja 2012 r. Spółka i inne podmioty z Grupy (w tym Dystrybutor) zawarta Umowę o świadczenie usług z D, na mocy której D za wynagrodzeniem świadczy następująco usługi:

*   usługi wsparcia technicznego i inżynieryjne — usługi w tym zakresie obejmują między innymi montaż i instalację (zarówno produktów będących przedmiotom sprzedaży przez Dystrybutora do finalnego klienta, jak też składników stanowiących środki trwale Dystrybutora), prace naprawcze i gwarancyjne oraz konsultacje inżynieryjne dla końcowych klientów na podstawie ich zleceń. Jednak jedynym odbiorcą tych usług jest Spółka, która w tym zakresie jest obciążana bezpośrednio przez D.. Opłaty za ww. usługi są wkalkulowane do ceny zakupu towarów nabywanych przez Dystrybutorów, przez co następnie koszty tych usług są uwzględniane w cenie nabycia produktów i usług nabywanych przez klientów od Dystrybutora. oraz

*   różnego typu usługi wsparcia administracyjnego, takle jak usługi księgowo, finansowe, w zakresie zasobów ludzkich, systemów informacyjnych, usługi prawnicze, marketingowe, itp. Usługi księgowe i finansowe realizowane codziennie przez D. obejmują codzienno księgowanie, sprawozdawczość, śledzenie zamówień zakupowych, administrację oraz czynności związane z rozliczaniem podatków. Ww. usługi mogą być wykonywane na rzecz wszystkich członków Grupy (w tym na rzecz Spółki lub D.) na ich żądanie. D. obciąża wówczas wynagrodzeniem odpowiednich usługobiorców za zamówiono i wyświadczono usługi.

DS. wykonuje powyższe usługi jako niezależny kontrahent, w ramach swojej podstawowej działalności. Wszyscy polscy pracownicy związani ze świadczeniem ww. usług na poziomie menadżera i poniżej pozostają pracownikami Usługodawcy.

Podmiot ten występuje niezależnie od Spółki i DP., co zostało potwierdzone w treści punktu 27 Umowy o świadczenie usług. W szczególności:

„Strony niniejszym ustalają, że w ramach wykonywania swoich obowiązków wynikających z niniejszej Umowy, Strony są niezależnymi kontrahentami. żadnego z postanowień Umowy nie należy interpretować w sposób, który:

(a) ustanawia którąkolwiek ze stron przedstawicielem drugiej strony, bez względu na cel takiego ustanowienia;

(b) nadaje którejkolwiek ze stron kontrolę nad codziennymi czynnościami, praktykami zarządczymi, administracją finansową lub praktykami personalnymi drugiej strony;

(c) ustanawia Usługodawców prawnym lub kontraktowym przedstawicielem w rozumieniu przepisów jurysdykcji, w jakiej zawiązano którąkolwiek ze stron;

(d) umożliwia Usługodawcom utworzenie lub przyjęcie zobowiązań w imieniu Usługobiorców za wyjątkiem przypadków przewidzianych niniejsza Umową;

(e) ustanawia Usługodawców prawnym lub kontraktowym przedstawicielem w rozumieniu przepisów jurysdykcji, w jakiej zawiązano którąkolwiek ze stron;

(f) mianuje strony franczyzobiorcą i franczyzodawcą, partnerami, partnerami wspólnego przedsięwzięcia, współwłaścicielami lub w inny sposób uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia.

Żadna ze stron nie będzie uprawniona do podejmowania w imieniu drugiej strony zobowiązań kontraktowych lub zobowiązań w zakresie wykonania wszelkich obowiązków lub do oświadczenia wobec stron trzecich, że posiada uprawnienia do podejmowania w imieniu drugiej strony zobowiązań kontraktowych ani nie będzie uprawniona do kierowania i kontrolowania codziennych czynności innej strony, za wyjątkiem przypadków wskazanych w niniejszej Umowie lub za uprzednią zgodą wyrażoną na piśmie przez drugą stronę”.

Spółka została zarejestrowana dla celów VAT w Polsce.

W szczególności, pracownik DS. został upoważniony do przygotowywania rozliczeń w zakresie VAT wynikających z polskich przepisów o podatku VAT (tzn. do wypełniania i składania deklaracji podatkowych) w oparciu o informacje i dane finansowe dostarczone przez Spółkę. Wszystkie czynności wykonywane w tym zakresie podlegają rozliczeniom na podstawie Umowy o świadczenie usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obecność Wnioskodawcy w Polsce zgodnie z opisem zawartym w stanie faktycznym nie spowoduje powstania zakładu w Polsce w rozumieniu art. 5 UPO oraz że w związku z tym, Spółka nie będzie podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o pdop ?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o pdop podatnicy. jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zasada ta może jednak być zmodyfikowana, jeżeli podatnik posiada siedzibę lub zarząd na terytorium kraju, z którym Rzeczpospolita Polska podpisała wiążącą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. W takiej sytuacji przepisy podatkowe stosuje się z uwzględnieniem odpowiednich przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Należy pamiętać, że zgodnie z art. 87 i 91 Konstytucji, ratyfikowane umowy międzynarodowe, w tym umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, po ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw, stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa w Polsce i powinny być bezpośrednio stosowane. Umowy międzynarodowe ratyfikowane mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. Oznacza to, że w przypadku, gdy zasady opodatkowania podmiotów zagranicznych przewidziano w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania są korzystniejsze dla takich podmiotów niż zasady wynikające z ustawy o pdop, generalnie można stosować przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (J. Marciniuk, str. 52, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Warszawa, 2010r.

W omawianym przypadku stosowną umową, do której należy się odwołać w sytuacji Wnioskodawcy, jest Konwencja podpisana w Warszawie 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. nr 216, poz. 2120, dalej określana jako UPO). Ponadto, biorąc pod uwagę, że UPO zawarta miedzy Polską i Holandią opiera się na ogólnym wzorze Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej określanej jako: „Modelowa Konwencja”), można interpretować treść lej umowy na bazie sformułowań Modelowej Konwencji oraz Komentarza do niej (dalej określanego jako „Komentarz”.

Należy podkreślić, że postanowienia Modelowej Konwencji i Komentarza ostały wypracowane w drodze konsensusu przez państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Co więcej, choć Modelowa Konwencja i Komentarz nie stanowią źródeł obowiązującego prawa, mogą jednak odegrać istotną rolę w zakresie wykładni umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Art. 7 ust. 1 i 2 UPO wskazuje ogólną zasadę opodatkowania zysków przedsiębiorstwa. Zgodnie z tym przepisem) zyski przedsiębiorstwa holenderskiego (w tym przypadku zyski Spółki) podlegają opodatkowaniu tylko Holandii, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Termin zakład został zdefiniowany w art. 5 UPO. Zgodnie z tą definicją, zakład holenderskiego przedsiębiorstwa w Polsce może zostać ustanowiony w dwóch sytuacjach:

*   jeżeli przedsiębiorstwo zagraniczne prowadzi działalność w Polsce za pośrednictwem stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza (zakład rozumiany jako stałe miejsce prowadzenia działalności) lub

*   jeżeli przedsiębiorstwo zagraniczno prowadzi działalność w Polsce za pośrednictwem zależnego przedstawiciela.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO określenie zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

*   miejsce zarządu;

*   filię;

*   biuro;

*   fabrykę;

*   warsztat;

*   kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych;

*   plac budowy lub prace budowlano albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, gdy trwają ono dłużej niż dwanaście miesięcy.

Ponadto, należy zaznaczyć, że zgodnie z Komentarzem, w celu stwierdzenia istnienia lub nieistnienia „stałej placówki” należy zweryfikować następujące kryteria:

*   podmiot dysponuje miejscem, gdzie prowadzona jest działalność (np. pomieszczenia, maszyny, urządzenia, itp.);

*   placówka powinna mleć charakter stały (tzn. musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniom trwałości);

*   to stałe miejsce jest wykorzystywane przez spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej (np. poprzez personel lub inne zależne osoby zlokalizowane w tym miejscu).

Jak wskazano w Komentarzu, dla oceny, czy powyższe kryteria zostały spełnione, nie ma znaczenia czy przedsiębiorca jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Zgodnie z powyższym, faktyczne dysponowanie daną „placówką” przez podmiot zagraniczny test głównym wymogiem powstania zakładu.

W powyższym kontekście, należy odróżnić przypadek wynajmu/ posiadania / leasingu magazynu od sytuacji, gdy podmiot nabywa usługi magazynowania. W pierwszym przypadku podmiot zagraniczny ma prawo decydować, w jaki sposób wykorzystać dane pomieszczenie. W drugiej sytuacji podmiot zagraniczny ma jedynie ograniczony wpływ na sposób, w jaki wykorzystywany jest magazyn, a dostęp podmiotu zagranicznego do pomieszczeń, gdzie wykonywane są usługi, jest ograniczony - tzn. dostęp jest możliwy tylko w stopniu koniecznym do zweryfikowania, czy usługi są realizowane zgodnie ze zobowiązaniami umownymi. Posiadanie „dostępu” jako prawa do wejścia do pomieszczeń magazynu, nie powinno być uznane za wystarczające do stwierdzenia, że dany podmiot ma te pomieszczenia do swojej dyspozycji.

Aby uznać, że podmiot może dysponować pomieszczeniami, wymagane są szersze uprawnienia niż tylko prawo wstępu.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla stwierdzenia, czy podatnik dysponuje placówką, koniecznym jest aby podmiot zagraniczny: (i) miał prawo podejmować decyzje o wykorzystaniu pomieszczeń oraz (ii) posiadał kontrolę nad nimi. Powyższe podejście wydało się być zgodne z koncepcją zakładu przedstawioną w Komentarzu.

Pomimo powyższego, art. 5 ust. 4 UPO zawiera wyjątki, tzn. czynności i formy działalności, które — mimo ich przeprowadzania za pośrednictwem stałej placówki — nie powinny powodować powstania zakładu. Zalicza się do nich następujące sytuacje:

1.  użytkowanie placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywanie zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  utrzymywanie zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa; e) utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym:
5.  utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek połączenia rodzajów działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Powyższy przepis wyszczególnia typy czynności, któro nie kreują zakładu nawet w przypadku, gdy czynność taka jest prowadzona za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą tych czynności jest ich wyłącznie pomocniczy lub przygotowawczy charakter. Jednocześnie, zakład powstanie, jeśli stała placówka jest wykorzystywana dla potrzeb czynności pomocniczych lub przygotowawczych oraz równocześnie dla potrzeb innych czynności, które nie mogą być zaliczone do ww. kategorii.

Rozróżnienie, które czynności mają charakter pomocniczy i przygotowawczy, a które nie mają togo charakteru, może okazać się trudne. Zgodnie z Komentarzem, kryterium decydujące polega na stwierdzeniu, czy działalność placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Należy więc zbadać każdy przypadek oddzielnie. Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Przygotowawczy lub pomocniczy charakter nie został jasno zdefiniowany w obowiązujących przepisach. W tym względzie, zgodnie np. z indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego wydaną 8 marca 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-8/11-2/PS) oraz np. indywidualną Interpretacją przepisów prawa podatkowego wydaną 30 września 2010r. również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB51423-382/10-7/PS) usługi magazynowania i usługi logistyczne nie tworzą zakładu w Polsce i dlatego powinny być traktowane jako przygotowawcze / pomocnicze, chyba że:

*   usługi magazynowania stanowią podstawowe czynności podmiotu zagranicznego, lub

*   proces sprzedaży jest także przeprowadzany przez ten sam podmiot na terytorium Polski.

Należy zatem wskazać, że podejmowanie czynności wyłącznie w zakresie magazynowania i udostępniania (dostawy) zapasów powinno mieścić się w zakresie czynności o charakterze przygotowawczym i pomocniczym, które zostały wskazane w pkt a) i b), ewentualnie w pkt e) powyżej. Jednak istotne jest także potwierdzenie, że w danym przypadku oprócz przedmiotowych czynności nie będą miały miejsca czynności związane z podstawową działalnością zagranicznego podmiotu (których zakres i cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości).

Niezależnie od ww. koncepcji stałej placówki, UPO przewiduje również powstanie zakładu na skutek działalności tzw. zależnego przedstawiciela — osoby działającej w imieniu holenderskiego przedsiębiorstwa, która posiada i zwyczajowo wykonuje w Polsce pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa holenderskiego. Generalnie, zgodnie z art. 5 ust. 5 UPO, zakład podmiotu holenderskiego może powstać w Polsce nawet w sytuacji, gdy przedsiębiorstwo to nie posiada tu stałej placówki, o ile w Polsce istnieje podmiot, który można uznać za „zależnego przedstawiciela” przedsiębiorstwa zagranicznego.

Taki zależny przedstawiciel:

*   występuje w imieniu podmiotu zagranicznego oraz

*   posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu tego podmiotu zagranicznego;

*   nie posiada statusu niezależnego przedstawiciela działającego w ramach swojej zwykłej działalności.

W tym kontekście należy nadmienić, że jedynie istnienie osoby posiadającej pełnomocnictwo do zawierania umów może prowadzić do powstania zakładu podmiotu holenderskiego, i tylko pod warunkiem, że osoba taka będzie mleć wystarczające uprawnienia do zobowiązywania przedsiębiorstwa do uczestnictwa w działalności gospodarczej mającej miejsce w danym kraju. Ponadto, takie osoby powinny korzystać z tego pełnomocnictwa wielokrotnie, w sposób stały, a nie tylko w sporadycznych przypadkach.

Szersze rozumienie wyrażenia „zawierać umowy” zawarto w akapicie 32.1 Komentarza, zgodnie z którym określenie „pełnomocnictwo do zawierania kontraktów w imieniu przedsiębiorstwa nie ogranicza stosowania tego ustępu do przedstawiciela zawierającego kontrakty wiążące dosłownie dane przedsiębiorstwo. Ustęp ten ma również zastosowanie do przedstawiciela zawierającego kontrakty, które wiążą przedsiębiorstwo, mimo iż takie kontrakty w rzeczywistości nie są zawierane w imieniu danego przedsiębiorstwa”.

Powyższe sformułowania wskazują szerszą definicję „zawierania umów” niż ścisła wykładnia na gruncie prawa cywilnego oraz włączają do zakresu pojęcia zakładu strony, których relacje ze zleceniodawcą — nie rezydentem przypominają z gospodarczego punktu widzenia relacje przedstawiciela. Ponadto, art. 5 ust. 6 UPO wprowadza ogólną zasadę, zgodnie z którą nie uważa się, że przedsiębiorstwo holenderskie posiada zakład w Polsce (i vice versa) tylko z tego powodu, że prowadzi ono w Polsce działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

Sytuacja Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy jego obecność w Polsce, zgodnie z opisem zawartym w stanie faktycznym, nie spowoduje powstania zakładu w Polsce w rozumieniu art. 5 UPO (ani przez stałą placówkę ani przez zależnego przedstawiciela) oraz odpowiednio, nie skutkuje powstaniem ograniczonego obowiązku podatkowego po stronie Spółki na podstawie art. 3 ust 2 ustawy o pdop.

Przede wszystkim, należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski (stałej placówki).

W tym miejscu należy podkreślić, że mowy model biznesowy opisany w stanie faktycznym nie przewiduje takich przejawów obecności Spółki w Polsce, które wskazywałyby na istnienie stałego miejsca (np. biuro, magazyn czy warsztat) będącej na stałe do dyspozycji Spółki (czy jej pracowników), które mogłoby służyć do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej. Wszelkie pomieszczenia (należące do polskich spółek powiązanych lub innych podmiotów niepowiązanych z Wnioskodawcą) nie są pozostawione do dyspozycji Spółki ani nie mają być w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez Spółkę. Wszelkie czynności i usługi nabywano przez Spółkę będą wykonywane przez kontrahentów występujących w charakterze niezależnych przedsiębiorców, w ramach ich własnej działalności gospodarczej; przedsiębiorcy ci będą też korzystać z własnych pracowników.

Dotyczy to zarówno usług magazynowania i transportu świadczonych przez niezależnych kontrahentów, a także usług świadczonych przez DS. W związku z nabywaniem usług, Spółka będzie ponosić koszty wynagrodzenia z tym związane według stosownych umów.

Ponadto, Wnioskodawca nie posiada zarządu na terytorium Polski. Wszelkie funkcje i decyzje zarządcze będą wykonywane i podejmowane z lokalizacji Spółki usytuowanych poza Polską. W kontekście powyższych rozważań na temat stałej placówki na terytorium Polski, Spółka pragnie odnieść się w szczególności do kwestii zakupu usług magazynowania i transportu na terytorium Polski. Jak już wskazano wcześniej, zakup usług magazynowania i transportu nie stanowi sam w sobie zakładu w Polsce, jeżeli ma charakter pomocniczy.

Biorąc pod uwagę analizowane przepisy, należy podkreślić, że w rozważanym stanie taktycznym, w związku z nabyciem usług magazynowania i transportu nie powstanie dla Spółki stałe miejsce prowadzenia działalności, a nabywane usługi będą miały w jej sytuacji charakter pomocniczy i przygotowawczy. W tym zakresie należy bowiem zauważyć, że:

*   Nowy model dystrybucji zakłada, że wszelkie czynności podejmowano w Polsce przez/w imieniu Spółki powinny dotyczyć wyłącznie świadczenia usług w zakresie transportu, logistyki oraz magazynowania surowców i gotowych produktów w magazynie terenie Polski.

*   Spółka nie ma do swojej dyspozycji żadnych pomieszczeń dla tych celów. Wszystkie usługi są realizowane przez kontrahentów występujących we własnym imieniu, działających w ramach swojej podstawowej działalności i korzystających z własnych pracowników.

*   Cały proces sprzedaży końcowym klientom (składanie zamówień / lokalizacja serwera przez który składane są zamówienia i opracowywanie strategii sprzedaży / ustalenie cen sprzedaży) jest przeprowadzany przez lokalnego dystrybutora występującego we własnym imieniu, tzn. przez DP.

*   Spółka nie będzie organizować ani przeprowadzać bezpośrednich transakcji sprzedaży na rzecz końcowych klientów, będzie natomiast dokonywać dostaw do Dystrybutora, co można postrzegać tylko w kategoriach wypełniania obowiązku dostaw do Dystrybutora.

*   Zakup usług magazynowania i transportu należy traktować jako czynności techniczne wynikające z podstawowej działalności/obowiązków Spółki m.in. w zakresie zarządzania, działalnością w zakresie produkcji i dystrybucji w Europie; jednak zakup tych usług nie powinien być postrzegany jako podstawowa, główna i całościowa działalność Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, zakup przez Spółkę usług magazynowania i transportu, jaklo mają być wykonane w Polsce zasadniczo należy zaklasyfikować jako czynności objęto podpunktami a), b) ewentualnie pkt e) i f) art. 5 ust. 4 UPO (czynności o charakterze przygotowawczym i pomocniczym), które nie prowadzą do powstania zakładu Spółki w Polsce.

Niezależnie od powyższego, należy uznać, że na terenie Polski nie powstanie dla Spółki zakład na skutek działalności tzw. zależnego przedstawiciela.

Przede wszystkim, działalności DP nie należy klasyfikować jako działalności zależnego przedstawiciela Spółki, który może zawierać umowy w imieniu Wnioskodawcy. Charakter stosunków pomiędzy Dystrybutorem a Wnioskodawcą w Polsce, a zwłaszcza działalność Dystrybutora, nie przypomina czynności przedstawiciela z gospodarczej perspektywy. Dystrybutor to nabywca produktów dostarczanych przez Wnioskodawcę, który sprzedaje produkty własnym klientom w Polsce. DP prowadzi działalność dystrybucyjną w sposób niezależny od Spółki, we własnym imieniu i na własną rzecz.

W szczególności, Dystrybutor odpowiada za prowadzenie wszelkich negocjacji, ustalanie cen z klientami, utrzymywanie dobrych relacji z klientami oraz zawieranie umów sprzedaży wyłącznie we własnym imieniu. Co więcej, ponieważ Dystrybutor zarządza własną działalnością, ponosi ryzyko związano z taką działalnością, np. potencjalnym przekroczeniem budżetu lub ryzykiem finansowania należności od klientów. Na podstawie tych czynników nie powinno się uważać Dystrybutora za ekonomicznie zależnego od Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, relacji pomiędzy Wnioskodawcą a Dystrybutorem nie należy uważać za skutkujące ustanowieniem zakładu Wnioskodawcy w Polsce na podstawie koncepcji zależnego przedstawiciela.

Ponadto, za zależnego przedstawiciela Spółki nie mogą być uznane podmioty świadczące usługi na rzecz Wnioskodawcy, zarówno spółki powiązane jak i niezależne podmioty.

Jak opisano powyżej. Wnioskodawca nie posiada na terenie Polski swoich pracowników. którzy pracują lub regularnie reprezentują go w Polsce. Dodatkowo, żaden z polskich kontrahentów Spółki nie został indywidualnie upoważniony do negocjacji lub zawierania umów w imieniu Wnioskodawcy.

Jeżeli dokonanie pewnych czynności okaże się konieczne (takich jak sprawozdawczość VAT w Polsce), Spółka skorzysta wtedy usług wyznaczonych pracowników DS lub innych usługodawców w ramach odpowiednich umów o świadczenie usług. Usługi te wiążą się jedynie z dodatkowymi czynnościami administracyjnymi, takimi jak rozliczenia podatkowe, księgowość, usługi finansowe i logistyczne. Wszyscy usługodawcy, zarówno podmioty powiązane jak i niezależne, występują we własnym imieniu w ramach swojej własnej działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce.

Niezależnie od powyższego, świadczenie usług inżynieryjnych oraz usług wsparcia technicznego przez DS. (w tym prac gwarancyjnych i naprawczych lub konsultacji inżynieryjnych z końcowymi klientami) nie powinno być postrzegano jako zrealizowane przez samą Spółkę lub przedstawiciela Spółki.

Polski Usługodawca to podmiot niezależny, do którego podstawowej działalności należy świadczenie pewnych usług inżynieryjnych i usług wsparcia. Wszystkie usługi są realizowano na zasadzie braku wyłączności, co oznacza że DS. może potencjalnie świadczyć usługi inżynieryjne na rzecz innych podmiotów; spółka DS. dostarczała już usług i wsparcia innym członkom Grupy.

Chociaż niektórzy członkowie personelu obsługi technicznej Usługodawcy kontaktują się z lokalnymi klientami, zadaniem tych osób jest omówienie wymogów technicznych klientów oraz wykorzystania przez nich produktów Grupy. Członkowie personelu obsługi technicznej Usługodawcy nie biorą udziału w omawianiu warunków sprzedaży ani w zawieraniu umów z klientami. Osoby te nie posiadają upoważnienia do zawierania umów w imieniu Wnioskodawcy, a także nie biorą udziału w faktycznych negocjacjach lub w przystępowaniu do umów w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy.

Z tego względu DS. również nie należy postrzegać jako zależnego przedstawiciela Wnioskodawcy.

Należy także zauważyć, że - jako taki - fakt zarejestrowania podmiotu zagranicznego dla potrzeb podatku VAT w Polsce nie powinien kreować zakładu w Polsce. Konieczność rejestracji dla potrzeb VAT w Polsce jest zazwyczaj jedynie wymogiem technicznym / formalnym wynikającym ze specyficznych regulacji polskiej ustawy o VAT. Te same regulacje nakładają na Spółkę „obowiązek używania polskiego numeru identyfikacji VAT na fakturach dokumentujących sprzedaż produktów na terytorium Polski.

W konsekwencji, fakt, że Spółka korzysta z polskiego numeru VAT i rozlicza polski podatek VAT nie powinien sam w sobie stanowić podstawy do stwierdzenia, że Spółka prowadzi działalność na terytorium Polski. Oznacza jedynie, że Spółka prowadzi działalność opodatkowaną polskim podatkiem VAT.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, jego obecność w Polsce, zgodnie z opisem zawartym w stanie faktycznym, nie powoduje powstania zakładu w Polsce w rozumieniu art. 5 UPO (ani przez stałą placówkę ani przez zależnego przedstawiciela). Dlatego Spółka nie powinna podlegać w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o pdop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.