Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-677/09/AL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-09-16
Teza: Jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług transportowych oraz czy istnieje konieczność zamieszczania na fakturze usługi transportowej jako odrębnej od dostawy towaru pozycji?
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; umowa-przedmiot umowy; usługi-usługi transportowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2009r. (data wpływu do tut. organu 30 czerwca 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2009r. (data wpływu 2 września 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług transportowych oraz konieczności zamieszczania na fakturze usługi transportowej jako odrębnej od dostawy towaru pozycji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2009r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek z dnia 25 czerwca 2009r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług transportowych oraz konieczności zamieszczania na fakturze usługi transportowej jako odrębnej od dostawy towaru pozycji.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 sierpnia 2009r. (data wpływu 2 września 2009r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Nr IBPP1/443-677/09/AL z dnia 20 sierpnia 2009r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Spółki jest. m.in. sprzedaż wykładzin podłogowych, włóknin i artykułów wyposażenia wnętrz. Na podstawie ustnej umowy z klientem zakupiony towar dostarczany jest nabywcy za pośrednictwem firmy spedycyjnej lub własnymi środkami transportu Spółki. Cennik nie obejmuje kosztu transportu. Kosztami wykonanej usługi transportowej obciążany jest nabywca. Spółka fakturuje zakup towaru i jako osobną pozycję zamieszcza na fakturze wykonaną usługę transportową.

Jak wynika z uzupełnienia do wniosku z dnia 26 sierpnia 2009r. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z ustnych umów z klientem wynika, iż cena zakupu towaru nie obejmuje kosztów transportu. Taka sytuacja występuje w przypadku niewielkiej partii zamawianego przez klienta towaru. Wykonanie usługi transportu na rzecz klienta następuje za osobnym, od dostawy towaru, wynagrodzeniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy od świadczonych usług transportowych?

Czy wartość usługi transportowej może być zamieszczona na fakturze jako odrębna pozycja (co daje jasność obrazu wykonywanych operacji gospodarczych), czy też należy doliczyć ją do ceny zakupu towaru i podać w jednej pozycji?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 26 sierpnia 2009r.), ww. usługi należy traktować jako usługi transportowe nie związane bezpośrednio z dostawą towarów, ponieważ Spółka nie oferuje ich każdemu klientowi przy zakupie towaru, a jedynie realizuje je na podstawie ustnej umowy z nabywcą.

Jego zdaniem obowiązek podatkowy od ww. usług powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2a tj. otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi.

Wobec powyższego inny będzie moment powstania obowiązku podatkowego od dostawy towaru, a inny od wykonanej usługi transportowej mimo, że obie pozycje znajdują się na jednej fakturze. Wnioskodawca nie chce uzyskać interpretacji indywidualnej w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów.

Wnioskodawca uważa, że dla jasności obrazu wykonywanych operacji gospodarczych usługa transportowa powinna być zamieszczona na fakturze jako odrębna pozycja.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Obowiązek podatkowy, w myśl art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6 art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Przepis artykułu 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) ww. ustawy o VAT wskazuje, iż obowiązek podatkowy w przypadku usług transportowych powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Zagadnienie to zostało uregulowane w art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z tym przepisem do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

W myśl art. 547 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), jeżeli ani z umowy, ani z zarządzeń określających cenę nie wynika, kogo obciążają koszty wydania i odebrania rzeczy, sprzedawca ponosi koszty wydania, w szczególności koszty zmierzenia lub zważenia, opakowania, ubezpieczenia za czas przewozu i koszty przesłania rzeczy, a koszty odebrania ponosi kupujący.

Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy brak jest stosownych klauzul umownych lub przepisów szczególnych. Ustala on zasadę, według której koszty przesłania ponosi sprzedawca, ale tylko wówczas, gdy miejsce przeznaczenia przesyłanego towaru jest zarazem miejscem jego wydania, a więc miejscem spełnienia świadczenia przez sprzedawcę. Wynika z tego, że całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wówczas także koszty przesłania towaru.

Niezbędne jest zwrócenie uwagi na pojęcie „wydanie towaru”. Strony umowy dokonując czynności sprzedaży winny wybrać taki sposób wydania i odebrania towaru, aby zapewnić jego całość i nienaruszalność. W przypadku, gdy miejscem wydania towaru jest magazyn czy siedziba odbiorcy, wówczas podstawa opodatkowania obejmuje również koszty transportu towaru. Natomiast, w przypadku, gdy wydanie towaru następuje między innymi przez odebranie towaru z magazynu dostawcy, a odbiorca odbiera towar transportem własnym lub wynajętym, wówczas objęcie w posiadanie następuje z chwilą załadowania i pokwitowania odbioru. Z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, którego przedmiotem działalności jest m.in. sprzedaż wykładzin podłogowych, włóknin i artykułów wyposażenia wnętrz. Na podstawie ustnej umowy z klientem zakupiony towar dostarczany jest nabywcy za pośrednictwem firmy spedycyjnej lub własnymi środkami transportu Wnioskodawcy. Z ustnych umów z klientem wynika, iż cena zakupu towaru nie obejmuje kosztów transportu. Taka sytuacja występuje w przypadku niewielkiej partii zamawianego przez klienta towaru.

Kosztami wykonanej usługi transportowej obciążany jest nabywca. Wykonanie usługi transportu na rzecz klienta następuje za osobnym, od dostawy towaru, wynagrodzeniem.

Spółka fakturuje zakup towaru i jako osobną pozycję zamieszcza na fakturze wykonaną usługę transportową.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, iż jeżeli z umów zawartych między Wnioskodawcą a kontrahentami (klientami) wynika, iż cena zakupu towaru nie obejmuje kosztów transportu, a wykonanie usługi transportu na rzecz klienta następuje za osobnym, od dostawy towaru, wynagrodzeniem, wówczas świadczoną przez Wnioskodawcę usługę transportową uznać należy za świadczoną odrębnie od dostawy samego towaru.

W związku z powyższym moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług transportowych należy rozpatrzyć zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a cyt. ustawy o VAT, w myśl którego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami.

Jak stanowi § 4 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008r. Nr 212, poz. 1337), zwanego dalej rozporządzeniem, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT” wystawiają również podatnicy, o których mowa w art. 16 ustawy przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu.

Stosownie do postanowień § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Zatem, jeżeli Wnioskodawca będzie dokonywał realizacji dostawy towaru wraz z jego transportem, jednakże zgodnie z zawartą pomiędzy Wnioskodawcą, a kontrahentem umową usługa transportowa będzie stanowiła oddzielne od dostawy towaru świadczenie, wówczas świadczenie usługi transportowej Wnioskodawca bezwarunkowo winien wykazać na fakturze VAT w odrębnej od dostawy towaru pozycji.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednakże należy nadmienić, iż jeżeli z umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem wynikałoby, iż kwota wykazana na fakturze jest ceną za dokonaną dostawę, w skład której wchodzi usługa transportowa, co wiązałoby się z tym, że do wydania towaru dochodziłoby w magazynie, siedzibie odbiorcy czy miejscu zamieszkania odbiorcy, to należy powyższe rozpatrywać w kategorii świadczenia łącznego, a za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego pomniejszonego o kwotę podatku należnego pobieranego przez Wnioskodawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami usług transportowych. W takiej sytuacji, w odniesieniu do usług transportowych moment powstania obowiązku podatkowego będzie taki sam, jak w przypadku dostawy towaru.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego albo zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.