Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-147/12-5/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-05-16
Teza: 1. Stawka podatku dla usługi montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowej i zabudowy kuchni w przypadku gdy zabudowa jest wykonywana z udziałem własnych pracowników Spółki. 2. Stawka podatku dla usługi montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowej i zabudowy kuchni w przypadku, gdy zabudowa realizowana jest z udziałem zleceniobiorcy działającego w imieniu Spółki.
Słowa kluczowe: meble; montaż; stawka-stawki podatku; szafa wnękowa; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2012 r. (data wpływu 17 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowej i zabudowy kuchni w przypadku, gdy zabudowa realizowana jest z udziałem zleceniobiorcy działającego w imieniu Spółki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowej i zabudowy kuchni w przypadku, gdy zabudowa realizowana jest z udziałem zleceniobiorcy działającego w imieniu Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Spółka (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie realizacji zabudowy przestrzeni wnękowych. Usługi polegają na wykonaniu z wcześniej zakupionych materiałów: płyt meblowych, blatów, luster, szyb, elementów metalowych (okuć, zawiasów, uchwytów, prowadnic) oraz innych elementów niezbędnych do realizacji zamówienia, trwałej zabudowy, która jest zainstalowana przytwierdzona na stałe bez możliwości jej przemieszczenia. Ww. materiały wykorzystywane do wykonania usługi są montowane na stałe - stanowiąc jedną całość (zabudowę). Spółka nie jest producentem materiałów a jedynie nabywa je i ewentualnie docina na potrzeby konkretnego indywidualnego zamówienia. Co do zasady wykonane zabudowy zamykane drzwiami instalowane są w przestrzeni wnękowej. Zdarza się jednak, że zabudowa nie jest wmontowana we wnękę, ale trwale przymocowana do istniejących w obiekcie budowlanych ścian, podłogi i/lub sufitu. Zatem może wystąpić na przykład taka sytuacja, gdy zabudowa jest przytwierdzona na długości całej ściany lub jej części i jest trwale przymocowana do podłogi i sufitu.

Zabudowy wykonywane są na konkretny wymiar oraz według indywidualnie przygotowanego projektu. Mocowanie elementów konstrukcyjnych polega na ich stałym przytwierdzeniu do istniejących w obiekcie budowlanym ścian, podłogi i/lub sufitu. Wszystkie elementy, aby do siebie pasowały muszą być wykonane na konkretny wymiar. Zabudowa ma mieć indywidualne wymiary, wyposażenie, wykończenie dostosowane do miejsca, w którym ma być zainstalowana, zgodnie z zamówieniem klienta.

Spółka wykonuje zamówienia klientów realizując kompleksową usługę w całości we własnym zakresie, bądź przy udziale podmiotów trzecich. Zatem transakcje te przebiegać mogą na trzy różne sposoby:

1.  Spółka otrzymuje zlecenie od klienta, dokonuje niezbędnych pomiarów u klienta, sporządza indywidualny projekt, nabywa elementy niezbędne do realizacji zabudowy przestrzeni wnękowych oraz zabudowy nieinstalowanej we wnęce, odpowiednio docina elementy, a następnie montuje w miejscu ustalonym z klientem. Zabudowa realizowana jest z udziałem własnych pracowników Spółki, w związku z czym zlecenie w całości realizowane jest przez Spółkę. Faktura dokumentująca przedmiotową transakcję zawiera jedną pozycję dotyczącą sprzedaży usługi, a kalkulacja wynagrodzenia obejmuje całość robót wraz z wykorzystanymi materiałami.
2.  Spółka nabywa elementy niezbędne do realizacji zabudowy przestrzeni wnękowych oraz zabudowy nieinstalowanej we wnęce. Następnie wyrób sprzedaje podmiotowi, który działając jako autoryzowany przedstawiciel Spółki po dokonaniu pomiarów i sporządzeniu indywidualnego projektu dokonuje ich montażu u klienta. Spółka wystawia fakturę VAT za sprzedaż wyrobu na przedstawiciela.
3.  Spółka nabywa elementy niezbędne do realizacji zabudowy przestrzeni wnękowych oraz zabudowy nieinstalowanej we wnęce. Elementy instalowane są przez zleceniobiorcę działającego w imieniu Spółki, który wcześniej dokonał pomiarów i sporządził indywidualny projekt. Spółka wystawia fakturę VAT na ostatecznego klienta, wskazując, że faktura dokumentuje nabycie usługi, natomiast kalkulacja wynagrodzenia obejmuje zarówno robociznę, jak i koszty nabytych materiałów. Jednocześnie Spółka otrzymuje faktury VAT od zleceniobiorców za wykonane usługi u klienta ostatecznego, w postaci pomiaru i montażu. Z postanowień umowy wynika, że wykonawca posiada umiejętności, wiedzę, sprzęt i ponosi odpowiedzialność za należyte, terminowe wykonanie umowy. Przepisy kodeksu cywilnego, przepisy określające sprzedaż konsumencką w sprawach nieunormowanych umową oraz ewentualne reklamacje będą realizowane i załatwiane przez wykonawcę, tj. przez Spółkę.

Spółka będzie w przyszłości kontynuować realizację powyższych zamówień. Natomiast oprócz realizowania zamówień na wykonanie trwałej zabudowy przestrzeni wnękowych, Spółka realizuje również zamówienia na zabudowę kuchni.

Realizacja zamówień na zabudowę kuchni przebiega podobnie jak w przypadku zamówień na trwałą zabudowę przestrzeni wnękowych. Zatem usługa polega na zmontowaniu wcześniej nabytych elementów: płyt meblowych, blatów, luster, szyb, elementów metalowych (okuć, zawiasów, uchwytów, prowadnic) oraz innych elementów niezbędnych do realizacji zamówienia trwałej zabudowy, a także wbudowaniu sprzętu AGD pod zabudowę. Przed wykonaniem zabudowy pobierane są wymiary pomieszczenia, przygotowywany jest indywidualny projekt, następnie poszczególne elementy są montowane, poziomowane, zespalane w jedną całość, przytwierdzane na stałe do ścian, a niektóre elementy mogą wymagać docinania, np. blaty. Całość uzupełniana będzie również elementami dekoracyjnymi czy listwami maskującymi.

Podobnie jak w przypadku zamówień na realizację zabudowy przestrzeni wnękowej lub zabudowy nie instalowanej we wnęce, kompleksowa usługa w całości wykonywana jest przez Spółkę we własnym zakresie, bądź przy udziale podmiotów trzecich. Zatem transakcje te przebiegać mogą na trzy różne sposoby, analogicznie jak dla zabudów wnękowych:

1.  Spółka otrzymuje zlecenie od klienta, dokonuje pomiarów u klienta, sporządza indywidualny projekt, nabywa elementy niezbędne do realizacji zabudowy kuchni, odpowiednio je docina a następnie montuje w miejscu ustalonym z klientem. Zabudowa realizowana jest z udziałem własnych pracowników Spółki, w związku z czym zlecenie w całości realizowane jest przez Spółkę. Faktura dokumentująca przedmiotową transakcję zawiera jedną pozycję dotyczącą sprzedaży usługi, a kalkulacja wynagrodzenia obejmuje całość robót wraz z wykorzystanymi materiałami.
2.  Spółka nabywa elementy niezbędne do realizacji zabudowy kuchni. Następnie wyrób sprzedaje podmiotowi, który działając jako autoryzowany przedstawiciel Spółki po dokonaniu pomiarów i sporządzeniu indywidualnego projektu dokonuje ich montażu u klienta. Spółka wystawia fakturę za sprzedaż wyrobu na przedstawiciela.
3.  Spółka nabywa elementy niezbędne do realizacji zabudowy kuchni. Elementy instalowane są przez zleceniobiorcę działającego w imieniu Spółki, który wcześniej dokonuje pomiarów i sporządza indywidualny projekt. Spółka wystawia fakturę VAT na ostatecznego klienta wskazując, że faktura dokumentuje nabycie usługi, natomiast kalkulacja wynagrodzenia obejmuje zarówno robociznę jak i koszty nabytych materiałów. Jednocześnie Spółka otrzymuje faktury VAT od zleceniobiorców za wykonane usługi u klienta ostatecznego, w postaci pomiaru i montażu. Z postanowień umowy wynika, że wykonawca posiada umiejętności, wiedzę, sprzęt i ponosi odpowiedzialność za należyte, terminowe wykonanie umowy. Przepisy kodeksu cywilnego, przepisy określające sprzedaż konsumencką w sprawach nieunormowanych umową oraz ewentualne reklamacje będą realizowane i załatwiane przez wykonawcę, tj. przez Spółkę.

Spółka zarówno przy realizacji zabudowy przestrzeni wnękowej, zabudowy nieinstalowanej we wnęce jak i przy realizacji zabudowy kuchni korzystać będzie również z pomocy podmiotów zewnętrznych, które wykonują projekt dla konkretnych zleceń.

Spółka będzie w przyszłości kontynuować realizację zamówień na zabudowy kuchni.

Powyższe usługi sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 43.32.10.0 jako „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej”, co zostało potwierdzone przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w (…).

Usługi głównie świadczone są w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy realizacja zamówień na trwałą zabudowę przestrzeni lub zabudowę kuchni w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w zakresie punktu 3 we wniosku, czyli gdy zabudowa realizowana będzie z udziałem zleceniobiorcy działającego w imieniu Spółki opodatkowana będzie stawką 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, kompleksowa usługa polegająca na realizacji zamówienia na wykonanie trwałej zabudowy przestrzeni w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym podlegać będzie opodatkowaniu stawką 8% w przypadkach, gdy zabudowa realizowana będzie z udziałem zleceniobiorcy działającego w imieniu Spółki. Spółka uważa, że realizacja zamówień na zabudowę kuchenną będzie podlegać opodatkowaniu stawką 8% w przypadku, gdy zabudowa realizowana będzie z udziałem zleceniobiorcy działającego w imieniu Spółki, pod warunkiem, że zamówienie będzie realizowane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Uzasadnienie:

Na podstawie art. 41 ust. 12 Ustawy VAT ustawodawca przewiduje zastosowanie obniżonej stawki w podatku VAT dla dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, którego definicję znajdujemy w art. 41 ust. 12a Ustawy VAT.

Zgodnie z definicją ustawową przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. Przy czym ustawodawca przyjął, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W przypadku usług świadczonych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 stawkę podatku VAT należy naliczyć proporcjonalnie, tj. obniżoną stawkę można zastosować tylko w stosunku, w jakim pozostaje powierzchnia kwalifikująca się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym do całkowitej powierzchni użytkowej. W pozostałym zakresie należy zastosować stawkę podstawową, tj. 23% (od 1 stycznia 2011 r.).

Co do zasady każde świadczenie dla celów podatku VAT powinno być traktowane odrębnie. Jednocześnie przyjmuje się, że w przypadku, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, wówczas usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatku VAT. Jeżeli świadczenia tworzą usługę kompleksową wówczas również tworzą całość dla celów opodatkowania podatkiem VAT takiej usługi. Decydująca jest ocena, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń z tej usługi podstawowej będą one miały dla nabywcy jakąś istotną wartość. Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie ETS (sprawa pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise, sygn. C-349/96), a także w orzecznictwie polskim (np. wyroku Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002 r., sygn. akt III RN 66/01). W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96) Trybunał orzekł:

„(\`(...)\`) Z art. 2(1) VI Dyrektywy wynika, iż każde świadczenie usług musi być zasadniczo uznawane za odrębne i niezależne i, po drugie, świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT; należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta, który jest typowym klientem, kilka odrębnych usług zasadniczych, czy też jedną usługę. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym poszczególne świadczenia - dostawa materiałów niezbędnych do zamontowania szafy wnękowej oraz zabudowy kuchni oraz sam montaż, są składnikami jednej usługi, odrębnie bowiem nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, ale są środkiem do prawidłowego wykonania usługi zasadniczej - zabudowy wnęki oraz kuchni. Samo dostarczenie materiałów niezbędnych do zmontowania szafy wnękowej oraz kuchni nie będzie miało żadnej wartości dla klientów, jeśli nie zostanie wykonana cała usługa podstawowa, jaką jest zabudowa wnęki. Montaż ma charakter dominujący, bowiem to dzięki niemu klient może korzystać z zakupionego świadczenia. Z punktu widzenia klienta usługi montażowe mają dla niego wartość użytkową zakupionego świadczenia, a nie przeniesienie prawa do rozporządzania towarem - materiałem niezbędnym do dokonania zabudowy - jak właściciel. Klient bowiem nie jest zainteresowany zakupem samych materiałów. Zatem to montaż stanowi dla klienta usługę podstawową i całe świadczenie powinno być od 1 stycznia 2011 r. opodatkowane stawką obniżoną 8%, z zastrzeżeniem limitów wskazanych dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w art. 41 ust. 12c Ustawy VAT.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 4 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 274/08, w którym po skardze kasacyjnej podatnika, sąd uznał: „Z punktu widzenia klienta odbiorcy czynności wykonywanych przez podatnika - istotne było przy tym zamontowanie okien i drzwi, czyli przeprowadzenie odpowiednich robót budowlanych, a nie przeniesienie na niego prawa do rozporządzania wyprodukowanymi przez podatnika towarami (art. 7 ust. 1, podobnie: wyrok NSA z 5 lipca 2006 r., sygn. akt. I FSK 945/05). Przeciwko stanowisku organów podatkowych w przedmiotowej sprawie przemawiają dwa ważne argumenty. Po pierwsze, kierowanie się zastosowaną przez nie interpretacją prowadziłoby do wniosku, że świadczenia wykonywane przez producentów okien są inaczej opodatkowane, aniżeli takie same świadczenia dokonywane przez nie producentów, co naruszałoby mającą pierwszorzędne znaczenie zasadę równości opodatkowania\`(...)\` Dodatkowo należy zgodzić się ze Skarżącą że za taką jak wyżej przedstawioną na wstępie wykładnią czynności określonych w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o VAT przemawia sposób interpretowania przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości pojęcia „świadczenie usługi” zawartego w art. 2 pkt 1 Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej ujednolicona podstawa wymiaru podatku Przykładowo wskazać należy, iż w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C 41/04 Trybunał zajął stanowisko, że wymieniony przepis należy m. in. interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. W kontekście przytoczonego orzeczenia ETS, Sąd przyznał rację Spółce, że ze względu na to, iż ustawa o podatku od towarów i usług stanowi wdrożenie na grunt prawa polskiego unormowań zawartych w Dyrektywie Rady, przy dokonywaniu wykładni zawartych w niej przepisów należy uwzględniać wskazówki wynikające z orzecznictwa wspólnotowego.”

Podsumowując przedmiotem transakcji dokonywanych przez Spółkę będzie kompleksowa usługa, której dominującym świadczeniem będzie wykonanie montażu, instalacja materiałów koniecznych do wykonania zlecenia. Zamawiający nie jest bowiem zainteresowany zakupem poszczególnych materiałów, z których Spółka wykonuje zabudowę, ale efektem finalnym w postaci trwałej nieprzenoszalnej zabudowy. Nadto Spółka zauważa, że najbardziej pracochłonnym i wymagającym precyzyjnej pracy elementem jest sama usługa rozumiana jako montaż, instalacja elementów trwale je przytwierdzając do ściany, podłogi i/lub sufitu budynku.

Z punktu widzenia trwałości wykonanych prac istotnym jest również fakt, iż po zrealizowaniu zlecenia i wykonaniu trwałej zabudowy, wszystkie jej elementy stanowią część składową budynku w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.

Zgodnie z założeniami metodologicznymi (zasadami tworzenia grupowań), wynikającymi z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2008 r. nr 207 poz. 1293 ze zm.) pkt 5.3.4., budowlane roboty instalacyjne i montażowe, włączając instalowanie (montaż) stolarki budowlanej własnej produkcji, klasyfikuje się w dziale 43. Tak też zostały sklasyfikowane usługi świadczone przez Spółkę przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w (…), przy czym Spółka dokonuje montażu stolarki budowlanej, ale nie jest jej producentem.

Przepis art. 41 ust. 12 Ustawy VAT nie odnosi się w żaden sposób do symboli klasyfikacji PKWiU, a jedynie operuje pojęciami potocznymi. W zakresie wymienionych w tym przepisie usług nazwanych między innymi usługami modernizacji lub remontu mieści, według wiedzy Spółki, zakres usług będących przedmiotem zapytania. Na taki zakres wskazuje m. in. rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia wydatków na remont i modernizację budynku lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz. U. z 1996 r. Nr 156, poz. 788) - wprawdzie dziś nie obowiązuje (obecnie ustawa z dnia 29 sierpnia 2005 r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 177, poz. 1468 ze zm.). Z załącznika nr 2 do powyżej wskazanego rozporządzenia wynika, że zakresem robót zaliczanych do modernizacji i remontu objęte zostały między innymi remont, modernizacja lub wykonanie nowych elementów w lokalu mieszkalnym, w tym pozostałych elementów (np. pawlaczy, trwale umiejscowionych szaf wnękowych, obudowy wanien, zlewozmywaków, grzejników). Przy czym należy mieć na uwadze, iż wymienione przykładowo czynności stanowią katalog otwarty, w związku z czym modernizację i remont będą stanowiły również inne czynności, które będą prowadziły do wykonania trwałej zabudowy nie pozwalającej na jej przemieszczenie w inne miejsce w związku z trwałym ich przytwierdzeniem do elementów konstrukcyjnych budynku, jak również w związku ze ścisłym ich dopasowaniem do indywidualnych wymiarów danej wnęki czy powierzchni.

W ocenie Spółki, należałoby uznać, iż wykonanie i montaż zabudowy wnękowej stanowi modernizację, rozumianą jako trwałe ulepszenie, unowocześnienie prowadzące do zwiększenia wartości użytkowej przykładowo właśnie obiektów budowlanych. Podobny pogląd, opierając swoje stanowisko między innymi o założenie, że trwała zabudowa stanowi usługę modernizacyjną, wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2009 r., sygn. IPPP3-443-119/09-4/JK, powołując się między innymi na argument „iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę, wraz z dostawą materiałów, w zakresie montażu zabudów przestrzennych w budownictwie mieszkaniowym sklasyfikowanym pod symbolem PKOB 11, będą korzystały z preferencyjnej, 7% stawki podatku VAT:

1.  na podstawie art. 41 ust 12 - 12c ustawy o VAT w sytuacji gdy ww. usługi
    *   będą świadczone w budynkach lub lokalach objętych społecznym programem mieszkaniowym i będą wykonywane w ramach:
    *   modernizacji tych obiektów, czyli w sytuacji gdy roboty te będą miały na celu unowocześnienie lub też podniesienie wartości oraz możliwości użytkowych modernizowanych środków,
    *   remontu tych obiektów, czyli w sytuacji gdy roboty te będą miały na celu odtworzenie stanu pierwotnego przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.”

Ponadto, Spółka zwraca uwagę, iż Minister Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych w analogicznym zdarzeniu przyszłym zajmował stanowisko pozytywne w zakresie możliwości zastosowania stawki obniżonej dla usług przedstawionych w zdarzeniu przyszłym. Tytułem przykładu pogląd taki przedstawiony został w interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2010 r., sygn. IBPP1/443-131/10/ES, czy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 października 2009 r., sygn. IBPP2/443-637/09/WN.

Nadto w przypadku realizacji zleceń na wykonanie zabudowy kuchni Spółka jest zdania, że w stosunku do tych transakcji jest również uprawniona do zastosowania stawki obniżonej w wysokości 8%. Zleceniodawca nie zamawia mebli, ale zabudowę na wymiar, która nie będzie nigdzie indziej pasowała, bowiem jest wykonywana na indywidualne zamówienie i niepowtarzalne wymiary. W związku z tym dla klienta istotny jest montaż na trwałe, a nie zakup elementów służących wykonaniu trwałej zabudowy kuchennej. Z punktu widzenia świadczenia, jakim zainteresowany jest klient istotny jest pomiar, wykonanie indywidualnego projektu, dopasowanie i montaż (instalacja). Tylko wówczas klient osiągnie cel jakim jest zakup zabudowy dopasowanej na wymiar. Stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 grudnia 2008 r., sygn. IBPPI/443-1627/08/BM, w której organ stwierdził: „Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza on poszerzyć swoją działalność gospodarczą (sprzedaż detaliczna mebli) o usługi polegające na montażu stałej meblowej zabudowy kuchennej oraz montażu szaf wnękowych w domach mieszkalnych i lokalach mieszkalnych (PKOB 11). Montaż będzie wykonywany z materiałów zakupionych od producentów. Wnioskodawca we wniosku powołał się na wydaną dla Spółki klasyfikację Urzędu Statystycznego, z której wynika, iż usługi montażu zabudowy meblowej wykonywane przez podmiot niebędący producentem, mieszczą się są w grupowaniach PKWiU 45.42.13-00.00 i PKWiU 45.42.12-00.00. Zatem jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie faktycznie usługa budowlano-montażowa lub remontowa zaliczona do grupowania klasyfikacyjnego PKWiU 45 wykonywana w obiekcie zaliczanym do budownictwa mieszkaniowego (zdefiniowanego dla potrzeb podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 12 ustawy) to do całej wartości usługi należy zastosować stawkę właściwą ze względu na rodzaj robót, w analizowanej sytuacji 7%. Reasumując, jeżeli usługa montażu stałej meblowej zabudowy kuchennej oraz montażu szaf wnękowych (PKWiU 45) wykonywana jest w obiekcie zaliczanym do budownictwa mieszkaniowego (zdefiniowanego dla potrzeb podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 12 ww. ustawy), a Wnioskodawca wykonuje tę usługę z użyciem własnych materiałów co wynika z zawartej ze zleceniodawcą umowy, to do całej wartości usługi należy zastosować stawkę właściwą ze względu na rodzaj robót, w analizowanej sytuacji 7%”.

Podsumowując, w ocenie Spółki, na podstawie art. 41 ust. 12-12c Ustawy VAT Spółka jest uprawniona do stosowania obniżonej stawki podatku VAT, która od 1 stycznia 2011 r. wynosi 8% dla usług przedstawionych w zdarzeniu przyszłym w punktach 1 i 3 dotyczących zabudowy przestrzeni jak i realizacji zabudowy kuchni. Przy czym Spółka ma na uwadze, iż stawka 8% dotyczy wyłącznie usług realizowanych w budownictwie objętym społecznym programem mieszkaniowym, a do takiego nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Powyżej wskazanego metrażu powierzchni użytkowej oraz w odniesieniu do usług zabudowy powierzchni wnękowych w budownictwie nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie znajdzie podstawowa stawka w podatku VAT.

W ocenie Spółki, kompleksowa usługa polegająca na realizacji zamówienia na wykonanie trwałej zabudowy przestrzeni oraz zabudowy kuchennej w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym podlega opodatkowaniu stawką 8% w przypadku, gdy zabudowa realizowana jest z udziałem zleceniobiorcy działającego w imieniu Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W tym miejscu należy zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. zmianie uległy stawki podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Jednocześnie na podstawie § 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

*   robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
*   robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zabudowy przestrzeni wnękowych i zabudowy kuchni. Usługi polegają na wykonaniu z wcześniej zakupionych materiałów płyt meblowych, blatów, luster, szyb, elementów metalowych (okuć, zawiasów, uchwytów, prowadnic) oraz innych elementów niezbędnych do realizacji zamówienia, trwałej zabudowy, która jest zainstalowana, przytwierdzona na stałe bez możliwości jej przemieszczenia Ww. materiały wykorzystywane do wykonania usługi są montowane na stałe - stanowiąc jedną całość (zabudowę). Zabudowy wykonywane są na konkretny wymiar oraz według indywidualnie przygotowanego projektu. Spółka wykonuje zamówienia klientów realizując kompleksową usługę w całości we własnym zakresie bądź przy udziale podmiotów trzecich. Transakcje te przebiegać mogą na trzy różne sposoby, w tym na przykład w taki sposób, że Spółka nabywa elementy niezbędne do realizacji zabudowy przestrzeni wnękowych oraz zabudowy nieinstalowanej we wnęce. Elementy instalowane są przez zleceniobiorcę działającego w imieniu Spółki, który wcześniej dokonał pomiarów i sporządził indywidualny projekt. Spółka wystawia fakturę VAT na ostatecznego klienta, wskazując, że faktura dokumentuje nabycie usługi, natomiast kalkulacja wynagrodzenia obejmuje zarówno robociznę, jak i koszty nabytych materiałów. Jednocześnie Spółka otrzymuje faktury VAT od zleceniobiorców za wykonane usługi u klienta ostatecznego, w postaci pomiaru i montażu. Z postanowień umowy wynika, że wykonawca posiada umiejętności, wiedzę, sprzęt i ponosi odpowiedzialność za należyte, terminowe wykonanie umowy. Przepisy kodeksu cywilnego, przepisy określające sprzedaż konsumencką w sprawach nieunormowanych umową oraz ewentualne reklamacje będą realizowane i załatwiane przez wykonawcę, tj. przez Spółkę.

Zauważyć należy, iż przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Wnioskodawca poinformował, że wykonywane świadczenia sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 43.32.10.0 jako „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej”, co zostało potwierdzone przez Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w (…).

Zatem stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Zainteresowanego stanowią usługę, a nie dostawę towarów.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi – art. 8 ust. 2a ustawy.

W związku z tym, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „budowa”, „remont”, „modernizacja” „przebudowa”, „roboty budowlane”, należy dokonać ich wykładni w oparciu o przepisy z innych dziedzin.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),
*   robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7),
*   przebudowie - należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…) (pkt 7a),
*   remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Zgodnie z definicją internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) - modernizacja oznacza „unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś”.

Modernizacja, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinna zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Niewątpliwie współczesne wymagania rodzą potrzebę modernizacji budynków mieszkalnych lub ich części. Prace modernizacyjne wiążą się często ze zmianami konstrukcyjnymi w budynku. Przyczyną modernizacji jest konieczność unowocześnienia istniejących budynków, zmiana rozwiązań przestrzenno-funkcjonalnych oraz poprawienie standardu wyposażenia - założenia nowych instalacji, np. grzewczych, czy nowych urządzeń technicznych.

Czynności polegające na montażu trwałych zabudów wnękowych lub mebli kuchennych są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia - mebli na indywidualne zamówienie klienta czyli w sprzęt użytkowy. Wyposażenie - w postaci trwałej zabudowy meblowej, z pewnością nie stanowi elementów konstrukcyjnych budynku.

Odnosząc wskazany wyżej stan prawny do przedstawionego opisu sprawy należy zatem stwierdzić, iż czynności, które Wnioskodawca zamierza świadczyć w zakresie montażu zabudowy przestrzeni wnękowych oraz zabudowy kuchni, nie można uznać za konserwację, remont, modernizację, a także przebudowę, bowiem czynności te nie dotyczą substancji samego budynku. Stałą zabudowę przestrzeni wnękowych i zabudowy kuchni, montowaną w sposób opisany przez Zainteresowanego, należy uznać za wyposażenie budynku (lokalu), a fakt trwałego ich przytwierdzenia np. do ścian, podłoża bądź sufitu pozostaje bez znaczenia, bowiem nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu).

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że do opisanych w wniosku czynności, polegających na montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowych oraz zabudowie kuchni w budynkach mieszkalnych lub mieszkaniach, zastosowanie znajdzie stawka 23%, bowiem czynności te nie będą stanowiły czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, jak również robót, o których mowa w § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, realizacja zamówień na trwałą zabudowę przestrzeni wnękowej lub zabudowę kuchni, w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w zakresie punktu 3 we wniosku, czyli gdy zabudowa realizowana będzie z udziałem zleceniobiorcy działającego w imieniu Spółki, podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowej i zabudowy kuchni w przypadku, gdy zabudowa realizowana jest z udziałem zleceniobiorcy działającego w imieniu Spółki. Odpowiedzi na pytanie dotyczące stanu faktycznego w analogicznym zakresie udzielono interpretacją z dnia 16 maja 2012 r. nr ILPP1/443-147/12-3/KG. Natomiast odpowiedzi na pytania w zakresie stawki podatku dla usługi montażu trwałej zabudowy przestrzeni wnękowej i zabudowy kuchni w przypadku, gdy zabudowa jest wykonywana z udziałem własnych pracowników Spółki, dotyczące opisanego stanu faktycznego załatwiono interpretacją z dnia 16 maja 2012 r. nr ILPP1/443-147/12-2/KG, a w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego interpretacją z dnia 16 maja 2012 r. nr ILPP1/443-147/12-4/KG.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.