Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.435.2021.2.MBN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-24
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania (...).
Słowa kluczowe: gmina; jednostka-jednostka budżetowa; opodatkowanie; proporcja; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania : „(\`(...)\`)”.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 lutego 2022 r. (wpływ 4 lutego 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina (\`(...)\`) posiada osobowość prawną, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń i od dnia 1 stycznia 2017 r. z podatku od towarów i usług rozlicza się wspólnie ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.

W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się Zakład Budżetowy Gospodarki Komunalnej i mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`) działający na podstawie Uchwały Nr (\`(...)\`) Rady Gminy z dnia (\`(...)\`) 1994 r. W ramach podstawowych działań realizuje zadania własne Gminy m.in. w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Zasady działania Samorządowego Zakładu Budżetowego regulują przepisy art. 15 i art. 16 ustawy o finansach publicznych. Z dniem 1 stycznia 2017 r., w ramach centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług, rozlicza się podatkowo wspólnie z Gminą (\`(...)\`). W wykonywanych czynnościach prawnych posługuje się nr NIP nadanym Gminie (\`(...)\`), korzysta z możliwości odliczenia podatku vat naliczonego w/g proporcji wyliczonej dla swojej jednostki zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, która na rok 2021 wynosi 77%, oraz wartości współczynnika struktury sprzedaży o której mowa w art. 90 ustawy o podatku, która na rok 2021 wynosi 93%.

W granicach Gminy (\`(...)\`) leżą następujące wsie (\`(...)\`).

Cały obszar terenu Gminy jest wyposażony w dobrze rozbudowaną sieć wodociągową, na jej obszarze funkcjonują dwa odrębne systemy wodociągowe obsługujące teren gminy jak i miejscowości sąsiednie należące do gminy (\`(...)\`). Obydwa systemy nie są ze sobą połączone, zasilane są także z osobnych ujęć wód podziemnych. Stan ten jest niebezpieczny pod względem stałego dostarczania wody przeznaczonej do spożycia o odpowiedniej jakości, w sytuacji poważnej awarii lub w przypadku wzrostu zawartości azotanów w wodzie na ujęciu, ponieważ w takich przypadkach nie ma możliwości dostarczania wody z jednego systemu do drugiego.

Dla zapewnienia sprawności systemu wodociągowego mogącego zapewnić dostawę wody o odpowiednich parametrach Gmina (\`(...)\`) rozpoczęła realizację zadanie pn. „(\`(...)\`)”, w ramach którego są realizowane dwie inwestycje:

1\. Budowę wodociągu tranzytowego (\`(...)\`),

2\. Modernizację Stacji Uzdatniania Wody w (\`(...)\`) obejmującą budowę instalacji do usuwania azotanów.

Zakres prac inwestycyjnych obejmujący: budowę wodociągu tranzytowego (\`(...)\`), budowę odcinka kanalizacji sanitarnej odprowadzającej popłuczyny, budowę sieci wodociągowej od stacji uzdatniania wody do włączenia do istniejącej sieci, oraz wymiana istniejącego wodociągu stalowego na PE O90, został przekazany do realizacji Zakładowi Budżetowemu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`) na podstawie Uchwały Rady Gminy (\`(...)\`).

Faktury kosztowe za zleconą przez Gminę część realizacji zadania są wystawiane przez wykonawcę na Zakład Budżetowy. Gmina finansuje zadanie przekazując Zakładowi dotacje celowe, z których jest zobowiązany się rozliczyć (noty księgowe wystawione na Gminę). Jedynym beneficjentem (inwestorem) zadania pn. „(\`(...)\`)” jest Gmina (\`(...)\`).

Inwestycja obejmująca prace zw. z modernizacją stacji uzdatniania wody w (\`(...)\`) tzn. budową instalacji do usuwania azotanów w wodzie przeznaczonej do spożycia o wydajności 25 m3/h, opartej na technologii jonowej, będą realizowane bezpośrednio przez Gminę (\`(...)\`). Gmina będzie obciążana fakturami kosztowymi za w/w prace, z których będzie miała możliwość odliczenia podatku vat naliczonego z uwzględnieniem proporcji (zgodnie z art. 86 ustawy) wyliczonej dla ZBGKiM Gminy (\`(...)\`) na rok 2021 r. (77%).

Obecnie, istniejące sieci wodociągowe i kanalizacyjne na terenie Gminy są własnością Zakładu Budżetowego Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`).

Beneficjentem końcowym przyszłej infrastruktury będzie również Zakład Budżetowy Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej (\`(...)\`) (nieodpłatne przekazanie przez Gminę na podstawie druku PT). Zakład Budżetowy Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej zarządza i jest właścicielem stacji, która w ramach inwestycji jest modernizowana, a po zrealizowaniu inwestycji będzie służyć uzdatnianiu wody dostarczanej zarówno do odbiorców indywidualnych (mieszkańców), przedsiębiorców oraz jednostek organizacyjnych Gminy. Zakład Budżetowy będzie osiągał w przyszłości dochody z tyt. świadczeń usług związanych z dostarczaniem wody, opłaty od mieszkańców i przedsiębiorców przyłączonych do sieci (f-ry) oraz jednostek organizacyjnych Gminy (noty księgowe).

W związku z realizacją zadania „ (\`(...)\`)” nabywane towary i usługi będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług , jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu. Gmina ponosząc wydatki związane z realizacją w/w zadania, nie ma możliwości przyporządkowania wydatków związanych z jego realizacją w całości do działalności gospodarczej.

Planowany okres realizacji zadania to czerwiec 2021 r. - lipiec 2022 r., przewidywany koszt realizacji (\`(...)\`) zł.

Na realizację w/w zadania Gmina otrzymała środki z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnej w wysokości (\`(...)\`) zł.

W uzupełnieniu do wniosku, udzielili Państwo odpowiedzi na poniższe pytania:

1\. Czy Gmina (\`(...)\`) jest scentralizowana z Zakładem Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`)?

Gmina (\`(...)\`) jest scentralizowna z Zakładem Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`) od dnia 1 stycznia 2017 r.

2\. Jeżeli Gmina jest scentralizowana z ZGKiM Gminy (\`(...)\`) i Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, to dlaczego faktury dotyczące inwestycji będą wystawiane na Zakład?

Gmina (\`(...)\`), Uchwałą Rady Gminy przekazała dotację celową dla ZGKiM Gminy (\`(...)\`) na realizację zleconej części zadania. Faktury kosztowe są wystawiane na ZGKiM ( jako odbiorca), natomiast nabywcą jest Gmina (\`(...)\`) (NIP Gminy (\`(...)\`)).

ZGKiM rozlicza się z Gminą z otrzymanej dotacji w sposób określony w ustawie o finansach publicznych.

3\. Jaką metodę (wzór) przyjęto do obliczenia prewspółczynnika, na podstawie, którego dokonywać będą Państwo odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych? Z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999) czy inną – jaką?

Gmina (\`(...)\`) oblicza prewspółczynnik zgodnie z zapisami art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku Vat oraz art. 22.

Za sposób wyliczenia prewspółczynnika dla wszystkich swoich scentralizowanych jednostek Gmina przyjęła wzór wynikający z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. (§ 3) w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zakład Budżetowy Gminy (\`(...)\`) do wyliczeń prewspółczynnika w swojej jednostce zastosował wzór z (§ 3 ust. 4) w/w rozporządzenia.

4\. Przesłanki, jakimi kierują się Państwo, uznając że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć w związku z prowadzoną działalnością.

Realizacja inwestycji została podzielona na dwie części, jedna jest bezpośrednio realizowana przez Gminę (\`(...)\`) (faktury kosztowe bezpośrednio obciążają Gminę, podatek vat jest odliczany z uwzględnieniem wartości prewspółczynnika wyliczonego dla ZGKiM - Interpretacja podatkowa z dnia 17 września 2021 r.), druga część inwestycji jest realizowana przez ZGKiM Gminy (\`(...)\`) (faktury kosztowe są wystawiane na Zakład Budżetowy z nr NIP Gminy). Ponadto po zrealizowaniu całości zadania inwestycyjnego (dwie części) Gmina przekaże Zakładowi środek trwały na podstawie PT, tym samym ZGKiM będzie właścicielem środka trwałego, który będzie w przyszłości generował dochody i wytwarzał koszty związane z jego eksploatacją.

5\. Przesłanki potwierdzające Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999) jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku.

Przy wyliczeniu proporcji stosujemy wzór z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

6\. Czy przedmiotowa Inwestycja służy w jakiejś części celom przeciwpożarowym? Jeśli tak, to w jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa, wodomierze, inne – jakie?) dokonywane są pomiary ilości dostarczanej wody/odbioru ścieków na cele przeciwpożarowe? Czy urządzenia te pozwalają na precyzyjne określenie ilości metrów sześciennych wody pobranej na cele przeciwpożarowe? Jeśli pomiar wody/ścieków na cele przeciwpożarowe nie jest dokonywany przez Państwa, prosimy o wskazanie, kto dokonuje tego pomiaru?

Przedmiotowa inwestycja nie będzie służyć celom przeciwpożarowym.

7\. Czy przedmiotowa Inwestycja jest wykorzystywana dla celów technologicznych? Jeśli tak, to w jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa, wodomierze, inne – jakie?) dokonują Państwo pomiaru ilości dostarczanej wody na cele technologiczne? Czy pomiar zużycia wody na cele technologiczne opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach?

Przedmiotowa inwestycja nie będzie wykorzystywana do celów technologicznych.

8\. Czy woda wykorzystywana do celów przeciwpożarowych oraz technologicznych jest uwzględniana w opisanym sposobie określenia proporcji? Jeśli tak, to prosimy wskazać w jaki sposób (czy zwiększa licznik/mianownik proporcji lub czy ich nie zwiększa).

Nie dotyczy.

9\. Czy wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

Przyjęty przez Gminę sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywanywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

10\. Czy wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Przyjety przez nas sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał cześć wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą, oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

11\. Czy Państwo świadczą/będą świadczyć usługi dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych z tymi podmiotami umów cywilnoprawnych?

Tak będziemy świadczyć usługi dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

12\. Należy wskazać konkretne dane liczbowe przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika dla zakładu budżetowego (tj. Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`)), zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193 ze zm.).

Proporcja ustalona procentowo dla Zakładu Budżetowego Gminy (\`(...)\`) = roczny obrót z działalnosci gospodarczej zrealizowany przez Zakład Budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej / przychody wykonane Zakładu Budżetowego (\`(...)\`).

13\. Należy przedstawić analizę porównawczą ww. prewspółczynnika wyliczonego według sposobu przedstawionego we wniosku oraz prewspółczynnika dla zakładu budżetowego (tj. Zakładu), wyliczonego zgodnie z treścią ww. rozporządzenia.

Prewspółczynnik dla Zakładu Budżetowego Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`) jest wyliczony na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. (§ 3) w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

14\. Jakie czynności będą przez Państwa wykonywane za pośrednictwem jednostek organizacyjnych, do których dostarczana jest woda przy pomocy infrastruktury objętej zakresem wniosku?

a. opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b. zwolnione od podatku od towarów i usług,

c. niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać odrębnie dla każdej jednostki.

a. opodatkowane podatkiem od towarów i usług (f-ry VAT) - osoby fizyczne, działalność gospodarcza

b. nie dotyczy

c. niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (szkoły, przedszkola itp.).

15\. Czy przedmiotowa infrastruktura opisana we wniosku w ramach działalności gospodarczej będzie wykorzystywana przez Państwa wraz z podległymi jednostkami organizacyjnymi zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT?

Infrastruktura opisana we wniosku w ramach działalności gospodarczej Gminy będzie wykorzystywana do działalności opodatkowanej podatkiem Vat.

16\. W przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej przedmiotowa infrastruktura opisana we wniosku będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać czy Państwo mają/będą mieć obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Nie dotyczy.

17\. Należy wskazać czy aparatura pomiarowa, przy użyciu której Państwo dokonują pomiaru dostarczonej wody, spełnia wymagane warunki techniczne, tj. czy posiada stosowne atesty, czy jest dopuszczona do użytkowania.

Aparatura pomiarowa służąca do pomiaru dostarczanej wody spełnia wymagania techniczne tj. posiada atesty i jest dopuszczona do użytkowania.

### Pytanie

Czy Zakład Budżetowy Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`) w odniesieniu do realizowanej przez niego części zadań tj.: budowy wodociągu tranzytowego (\`(...)\`), budowy odcinka kanalizacji sanitarnej odprowadzającej popłuczyny, budowy sieci wodociągowej od stacji uzdatniania wody do włączenia do istniejącej sieci, oraz wymiany istniejącego wodociągu stalowego na PE O90, ma prawo do odliczenia podatku vat naliczonego z faktur kosztowych wystawionych na Zakład przez wykonawców robót, jeśli tak, to czy przy pomniejszaniu podatku vat należnego o podatek vat naliczony Zakład Budżetowy powinien uwzględnić wysokości proporcji (zgodnie z art. 86 ustawy) wyliczonej dla swojej jednostki, która na rok 2021 wynosi (77%)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy (\`(...)\`) w odniesieniu do zakupu towarów i usług nabywanych przez Zakład Budżetowy w związku z realizacją części zadania „(\`(...)\`)”, Zakładowi będzie przysługiwało prawa do odliczenia podatku naliczonego z wydatków poniesionych na realizację zadania. Niemniej jednak prawo to nie będzie przysługiwać w pełni. Jak wynika z okoliczności sprawy - wydatki ponoszone na w/w inwestycję będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że Zakładowi Budżetowemu przysługuje prawo do pomniejszenia podatku vat należnego o podatek naliczony z uwzględnieniem proporcji o której mowa w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wyliczonego dla swojej jednostki organizacyjnej, który w roku 2021 wynosi (77%).

Zważywszy na fakt, iż Zakład Budżetowy Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`) będzie w przyszłości właścicielem powstałej infrastruktury, tym samym będzie uzyskiwał dochody z jej udostępnienia. Uważamy iż zastosowanie przy wyliczeniu kwoty podatku vat naliczonego do odliczaniu prawidłowej proporcji, a w tym przypadku proporcji przyjętej przez Zakład Budżetowy jest jak najbardziej właściwe i uzasadnione.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy –

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy,

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy

Pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy,

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.),

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy,

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym określa:

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek, jak również poprzez swoje jednostki organizacyjne, czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy,

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy,

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy,

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy,

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy,

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy,

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy,

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2h ustawy,

W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy,

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia,

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia,

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. zakłady budżetowe.

Na mocy § 2 pkt 7 rozporządzenia,

Przez zakład budżetowy rozumie się utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządowy zakład budżetowy.

Jak wynika z § 3 ust. 4 powołanego rozporządzenia,

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Stosownie do treści § 2 pkt 4 rozporządzenia,

Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

· odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

· odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

· eksportu towarów,

· wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Zgodnie z treścią § 2 pkt 11 rozporządzenia,

Przez przychody wykonane zakładu budżetowego rozumie się przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 cyt. rozporządzenia,

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się Zakład Budżetowy Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej. ZBGKiM w ramach podstawowych działań realizuje zadania własne Gminy m.in. w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę. Jednostka rozlicza się podatkowo wspólnie z Gminą, korzysta z możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego w/g proporcji wyliczonej dla swojej jednostki zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, która na rok 2021 wynosi 77%, oraz wartości współczynnika struktury sprzedaży o której mowa w art. 90 ustawy o podatku, która na rok 2021 wynosi 93%.

Gmina rozpoczęła realizację zadania pn. „(\`(...)\`)”, w ramach którego są realizowane dwie inwestycje:

1\. Budowa wodociągu tranzytowego (\`(...)\`),

2\. Modernizacja Stacji Uzdatniania Wody (\`(...)\`)obejmującą budowę instalacji do usuwania azotanów.

Zakres prac inwestycyjnych został przekazany do realizacji Zakładowi Budżetowemu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy (\`(...)\`) na podstawie Uchwały Rady Gminy (\`(...)\`). Gmina (\`(...)\`), Uchwałą Rady Gminy przekazała również dotację celową dla ZGKiM Gminy (\`(...)\`) na realizację zleconej części zadania. Faktury kosztowe są wystawiane na ZGKiM (jako odbiorca), natomiast nabywcą jest Gmina (\`(...)\`) (NIP Gminy (\`(...)\`)).

ZBGKiM rozlicza się z Gminą z otrzymanej dotacji w sposób określony w ustawie o finansach publicznych.

Jedynym beneficjentem (inwestorem) zadania pn. „ (\`(...)\`)” jest Gmina (\`(...)\`). Obecnie, istniejące sieci wodociągowe i kanalizacyjne na terenie Gminy są własnością ZBGKiM. Beneficjentem końcowym przyszłej infrastruktury będzie również ZBGKiM (nieodpłatne przekazanie przez Gminę na podstawie druku PT). ZBGKiM zarządza i jest właścicielem stacji, która w ramach inwestycji jest modernizowana, a po zrealizowaniu inwestycji będzie służyć uzdatnianiu wody dostarczanej zarówno do odbiorców indywidualnych (mieszkańców), przedsiębiorców oraz jednostek organizacyjnych Gminy. Zakład Budżetowy będzie osiągał w przyszłości dochody z tyt. świadczeń usług związanych z dostarczaniem wody, opłaty od mieszkańców i przedsiębiorców przyłączonych do sieci ( f-ry) oraz jednostek organizacyjnych Gminy (noty księgowe).

Wnioskodawca wskazał, że w związku z realizacją zadania pn. „(\`(...)\`)” nabywane towary i usługi będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług , jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu. Gmina ponosząc wydatki związane z realizacją w/w zadania, nie ma możliwości przyporządkowania wydatków związanych z jego realizacją w całości do działalności gospodarczej.

Wątpliwości Gminy dotyczą prawa obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur wystawionych na ZBGKiM oraz czy wysokość odliczenia podatku naliczonego powinna uwzględnić w wysokości proporcji wyliczonej na rok 2021 dla ZBGKiM Gminy (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 3 Ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. 2018 poz. 280), zwanej dalej specustawą o centralizacji

Jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Według art. 4 ww. ustawy

Jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ww. ustawy

Jednostka samorządu terytorialnego, która podjęła w roku 2016 lub 2017 rozliczanie podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, do końca roku 2017 przyjmuje dla celów proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, proporcję wyliczoną odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej zgodnie z art. 90 ust. 3–6, 9a i 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywania przy pomocy tej jednostki organizacyjnej czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W tym miejscu należy wyjaśnić, mając powyższe na uwadze, że do końca 2016 roku prawidłowe było wystawianie faktur na sprzedane towary i usługi gminnym jednostkom organizacyjnym (tj. jednostkom lub zakładom budżetowym gminy), tylko i wyłącznie z danymi tych jednostek.

Od 1 stycznia 2017 r., tj. po wprowadzeniu na podstawie art. 3 specustawy o centralizacji, obowiązkowej centralizacji rozliczeń VAT w gminach, jest to już nieprawidłowe. Od tego bowiem momentu faktury wystawiane tym jednostkom i im doręczane, muszą podawać głównie dane ich jednostki macierzystej (tj. gminy), z dodatkowym tylko umieszczeniem danych tych jednostek.

Oznacza to, iż od 1 stycznia 2017 r. każda faktura sprzedażowa wystawiona gminnym jednostkom organizacyjnym, musi zawierać podwójne dane. Czyli przede wszystkim pełne dane identyfikacyjne gminy jako nabywcy i jako podatnika VAT, tj.: jej nazwę, jej adres i jej NIP. Dodatkowo pewne tylko dane identyfikacyjne jej jednostki organizacyjnej, jako podmiotu działającego w imieniu gminy, czyli: nazwę i adres tej jednostki. Te dodatkowe dane jednostki muszą być określane na fakturze inaczej niż „nabywca”. Zwykle są one określane jako dane „odbiorcy” towarów i usług. Przy czym podawanie NIP jednostki gminnej jest na fakturach wykluczone (niedozwolone).

Faktury dotyczące sprzedaży dokonywanej na rzecz jednostek lub zakładów budżetowych gminy, muszą zawierać przede wszystkim dane ich jednostki macierzystej, na czele z jej NIP. Dane jednostek lub zakładów budżetowych gminy są podawane w fakturze tylko dlatego, iż bezpośrednio (faktycznie) ich dotyczą. Są przez te jednostki otrzymywane oraz przez nie księgowane. Stąd konieczność podawania dodatkowo na fakturach danych ich dotyczących.

Należy tu zwrócić szczególną uwagę na art. 106e ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o VAT wymieniający niezbędne dane na fakturze dotyczące „NIP sprzedawcy” i „NIP nabywcy”.

Mianowicie przepisy te stanowią, iż:

Faktura powinna zawierać:

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi.

Zatem dane nabywcy, a szczególnie jego NIP, zawarte w fakturze, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o VAT, to wyłącznie dane podatnika zarejestrowanego w urzędzie skarbowym jako „podatnik VAT czynny”, składającego comiesięczne deklaracje VAT-7.

A takim podatnikiem jest bezspornie gmina.

Zatem na fakturze w pozycji „nabywca” mogą widnieć tylko i wyłącznie dane gminy, gdyż to ona jest podatnikiem VAT zarejestrowanym w urzędzie skarbowym jako „czynny podatnik VAT” i to tylko ona posiada NIP dla celów VAT. Natomiast w pozycjach inaczej nazwanych, np. „odbiorca”, mogą być wymienione dane jednostki lub zakładu budżetowego gminy. Jednakże bez podania NIP tej jednostki.

Podsumowując dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług bez znaczenia jest fakt, że faktury związane z przedmiotową inwestycją są wystawiane na ZBGKiM jako odbiorca, kiedy nabywcą jest Gmina.

Wracając do zagadnienia związanego z rozliczaniem podatku naliczonego - jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analiza niniejszej sprawy wskazuje, że Wnioskodawca nabywa towary i usługi w celu realizacji budowy wodociągu tranzytowego (\`(...)\`), budowy odcinka kanalizacji sanitarnej odprowadzającej popłuczyny, budowy sieci wodociągowej od stacji uzdatniania wody do włączenia do istniejącej sieci oraz wymiany istniejącego wodociągu stalowego na PE O90, które będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Należy więc uznać, że w świetle przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ale wyłącznie w zakresie w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Zatem, jeżeli nabyte towary i usługi związane są z wydatkami służącymi budowy wodociągu tranzytowego (\`(...)\`), budowy odcinka kanalizacji sanitarnej odprowadzającej popłuczyny, budowy sieci wodociągowej od stacji uzdatniania wody do włączenia do istniejącej sieci oraz wymiany istniejącego wodociągu stalowego na PE O90, mającymi związek z wykonywaniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (czynności opodatkowanych podatkiem VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza (działalność poza VAT) i Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych wydatków wyłącznie do działalności gospodarczej przez Niego realizowanej, to Gmina jest zobligowana do stosowania przepisów o sposobie określania proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że zakres prac inwestycyjnych obejmujących budowę wodociągu tranzytowego (\`(...)\`), budowę odcinka kanalizacji sanitarnej odprowadzającej popłuczyny, budowę sieci wodociągowej od stacji uzdatniania wody do włączenia do istniejącej sieci oraz wymianę istniejącego wodociągu stalowego na PE O90 została przekazana do realizacji Zakładowi Budżetowemu.

Wnioskodawca wskazał również, że Gmina (\`(...)\`) oblicza prewspółczynnik zgodnie z zapisami art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku Vat oraz art. 22.

Za sposób wyliczenia prewspółczynnika dla wszystkich swoich scentralizowanych jednostek Gmina przyjęła wzór wynikający z § 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zakład Budżetowy Gminy (\`(...)\`) do wyliczeń prewspółczynnika w swojej jednostce zastosował wzór z § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia.

W przypadku zakupów towarów i usług nabywanych w związku z przekazanym ww. zadaniem jednostce organizacyjnej Gminy i z faktem, że nabywane towary i usługi będą wykorzystywane przez tę jednostkę organizacyjną do działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) oraz do czynności pozostających poza działalnością gospodarczą (czynności niepodlegające VAT), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. „prewspółczynnika”. Stosowana przez Wnioskodawcę metoda liczenia przewspółczynnika, obliczonego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi, tj. w niniejszej sprawie zakładu budżetowego, czyli zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, jest prawidłowa.

Podatnik może odstąpić od stosowania uregulowań rozporządzenia, z tym jednak zastrzeżeniem, że w ich miejsce musi zastosować bardziej reprezentatywny sposób obliczania proporcji.

**Podsumowując, Gmina w przypadku realizacji budowy wodociągu tranzytowego** (\`(...)\`)**, budowę odcinka kanalizacji sanitarnej odprowadzającej popłuczyny, budowę sieci wodociągowej od stacji uzdatniania wody do włączenia do istniejącej sieci oraz wymianę istniejącego wodociągu stalowego (\`(...)\`), które za pośrednictwem Zakładu Budżetowego będą wykorzystywane jednocześnie do działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) oraz do działalności innej niż gospodarcza (czynności niepodlegających VAT), przy odliczeniu VAT naliczonego z tytułu tych wydatków może zastosować sposób określenia proporcji właściwy dla jednostki organizacyjnej** **\-** **a więc zakładu budżetowego wykorzystującego Inwestycję (na podstawie powołanego Rozporządzenia w oparciu o dane właściwe dla tego zakładu budżetowego).**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).