Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.407.2019.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-10
Teza: skutki podatkowe zbycia udziałów spółki kapitałowej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka osobowa; udział; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2019 r. (data wpływu 12 lipca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 23 lipca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów spółki kapitałowej **–jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów spółki kapitałowej.

W dniu 23 lipca 2019 r. ww. wniosek został uzupełniony o pełnomocnictwo szczególne PPS-1 do reprezentowania Wnioskodawcy przez radcę prawnego i doradcę podatkowego (…).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, ale jest również wspólnikiem spółek osobowych. Wnioskodawca wybrał opodatkowanie podatkiem liniowym. Do jednej ze spółek osobowych (dalej: „Spółka”), prowadzącej księgi rachunkowe, wspólnik będący spółką z o.o. (dalej: „Spółka z o.o. 1”) wniósł w 2017 r. wkład w postaci przedsiębiorstwa. Wnioskodawca założył Spółkę ze wspólnikami, aby kontynuować działalność przedsiębiorstwa, z tym że podkreśla, że przystąpił jako nowy wspólnik, współpracujący wcześniej ze Spółką z o.o. 1 wyłącznie jako kontrahent. W aktywach Spółki z o.o. 1 była m.in. nieruchomość, rzeczy ruchome (m.in. maszyny), prawa majątkowe, wierzytelności, środki pieniężne, ale i udziały w spółce z o.o. (dalej: „Spółka z o.o. 2”). Spółka z o.o. 1 otrzymała przedmiotowe udziały w ramach tzw. wymiany udziałów w 2014 r. Jednoosobowy wspólnik Spółki z o.o. 2 wniósł wszystkie udziały w tej Spółce na pokrycie kapitału zakładowego Spółki z o.o. 1, otrzymując w zamian udziały w Spółce z o.o. 1. Wartość udziałów w Spółce z o.o. 2 została przekazana w całości na kapitał zakładowy Spółki z o.o. 1., z kolei Spółka z o.o. 1 wydała wspólnikowi udziały o tej samej wartości. Udziały w Spółce z o.o. 2 zostały wniesione do Spółki wraz z całym przedsiębiorstwem, z tym że zostały wycenione poniżej ich wartości w księgach rachunkowych Spółki z o.o. 1. Spółka prowadziła i prowadzi działalność w zakresie produkcji mebli, ale i również w zakresie sprzedaży udziałów w spółkach. Dodatkowo Spółka w PKD posiada m.in. PKD 64.20.Z, PKD 64.9, PKD 66.19.Z, PKD 70.

W 2018 r. (pod koniec) doszło do zbycia udziałów w Spółce z o.o. 2. Spółka zbyła udziały poniżej ich wartości w księgach rachunkowych Spółki czy też Spółki z o.o. 1.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przychody ze zbycia udziałów w Spółce z o.o. 1 Wnioskodawca powinien wykazać, jako wspólnik Spółki, stosownie do udziału w zyskach Spółki jako przychód z działalności gospodarczej (art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), czy przychody z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
2.  Czy kosztami uzyskania przychodów będą, dla Wnioskodawcy stosownie od udziału w zysku, koszty wykazane w księgach rachunkowych Spółki z o.o. 1 zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny (art. 22 ust. 1k i 1l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Powinien On wykazać przychody ze zbycia udziałów w Spółce z o.o. 1, jako przychody z działalności gospodarczej.

Ad 2

Kosztami uzyskania przychodów będą koszty wykazane w księgach rachunkowych Spółki z o.o. 1 zgodnie z zasadą kontynuacji wyceny.

Uzasadnienie

Ad 1

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 4 ustawy o PIT, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że generalnie obrót udziałami jest opodatkowany w ramach źródła kapitały pieniężne, z tym zastrzeżeniem jednak że jeśli obrót jest dokonywany w ramach działalności gospodarczej, to powinien być opodatkowany w ramach źródła – działalność gospodarcza.

Wnioskodawca wskazuje, że podobny pogląd wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 października 2018 r., nr 0113-KDIPT2 -3.4011.470.2018.1.KS.

Ad 2

Zgodnie z art. 22 ust. 1k ustawy o PIT, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1.  w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład – w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
2.  w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia – w przypadku pozostałych składników.

Z kolei, w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1k, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne (art. 22 ust. 1l ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższych przepisów, w sytuacji gdy dochodzi do zbycia składników majątkowych otrzymanych przez spółkę komandytową w drodze wkładu niepieniężnego, ustala się koszt uzyskania przychodów w „wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia”.

Tymczasem w Spółce z o.o. 1, udziały w Spółce z o o. 2, zostały otrzymane w wyniku wymiany udziałów, a zatem obowiązuje zasada określona w art. 16 ust. 1 pkt 8e) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d – są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego wynika, że kosztem uzyskania przychodów będzie wartość w księgach Spółki z o.o. 1, tj. wartość nominalna wydanych przez Spółkę z o.o. 1 jedynemu wspólnikowi udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Wyjaśnić należy, że spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej jest uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Dla prawidłowego ustalenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów przypadających na Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej konieczne jest zatem właściwe zakwalifikowanie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów do odpowiedniego źródła przychodu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3),

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c; (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Natomiast stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Natomiast z brzmienia art. 30b ust. 4 ww. ustawy wynika, że przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni, papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Zatem, co do zasady, przychód z odpłatnego zbycia udziałów kwalifikowany jest jako przychód z kapitałów pieniężnych. Wyjątek stanowią przychody z odpłatnego zbycia udziałów, jeżeli zbycie to następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, ale jest również wspólnikiem spółek osobowych. Wnioskodawca wybrał opodatkowanie podatkiem liniowym. Do jednej ze spółek osobowych (dalej: „Spółka”), prowadzącej księgi rachunkowe, wspólnik będący spółką z o.o. (dalej: „Spółka z o.o. 1”) wniósł w 2017 r. wkład w postaci przedsiębiorstwa. Wnioskodawca założył Spółkę ze wspólnikami, aby kontynuować działalność przedsiębiorstwa, z tym że podkreśla, że przystąpił jako nowy wspólnik, współpracujący wcześniej ze Spółką z o.o. 1 wyłącznie jako kontrahent. W aktywach Spółki z o.o. 1 była m.in. nieruchomość, rzeczy ruchome (m.in. maszyny), prawa majątkowe, wierzytelności, środki pieniężne, ale i udziały w spółce z o.o. (dalej: „Spółka z o.o. 2”). Spółka z o.o. 1 otrzymała przedmiotowe udziały w ramach tzw. wymiany udziałów w 2014 r. Jednoosobowy wspólnik Spółki z o.o. 2 wniósł wszystkie udziały w tej Spółce na pokrycie kapitału zakładowego Spółki z o.o. 1, otrzymując w zamian udziały w Spółce z o.o. 1. Wartość udziałów w Spółce z o.o. 2 została przekazana w całości na kapitał zakładowy Spółki z o.o. 1., z kolei Spółka z o.o. 1 wydała wspólnikowi udziały o tej samej wartości. Udziały w Spółce z o.o. 2 zostały wniesione do Spółki wraz z całym przedsiębiorstwem, z tym że zostały wycenione poniżej ich wartości w księgach rachunkowych Spółki z o.o. 1. Spółka prowadziła i prowadzi działalność w zakresie produkcji mebli, ale i również w zakresie sprzedaży udziałów w spółkach. Dodatkowo Spółka w PKD posiada m.in. PKD 64.20.Z, PKD 64.9, PKD 66.19.Z, PKD 70.

W 2018 r. (pod koniec) doszło do zbycia udziałów w Spółce z o.o. 2. Spółka zbyła udziały poniżej ich wartości w księgach rachunkowych Spółki czy też Spółki z o.o. 1.

W konsekwencji, mając na względzie przepis art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że do sprzedaży przez spółkę osobową udziałów w spółce kapitałowej nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące przychodów z kapitałów pieniężnych. Zatem, przychód uzyskany z tego tytułu przez Wnioskodawcę, jako wspólnika spółki osobowej należy zaliczyć do źródła przychodów – pozarolnicza działalność gospodarcza, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku tej spółki.

Oznacza to, tym samym, że nie tylko przychody, ale również koszty uzyskania przychodów w związku z transakcją odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej, dokonanej przez spółkę osobową w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, podlegają rozliczeniu według zasad właściwych dla źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

Zauważyć przy tym należy, że koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz są zawsze związane z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Podkreślić należy, że przyjęta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oznacza, że do podatkowych kosztów podatnik zaliczyć może jedynie wydatki faktycznie poniesione.

Zgodnie z art. 22 ust. 1k ww. ustawy, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1.  w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład – w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
2.  w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia – w przypadku pozostałych składników.

Z kolei art. 22 ust. 1l ww. ustawy stanowi, że w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1k, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne.

Jak wynika z powyższych przepisów, w sytuacji gdy dochodzi do zbycia udziałów otrzymanych przez spółkę osobową w drodze wkładu niepieniężnego, ustala się koszty uzyskania przychodów w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia tych udziałów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka z o.o. 1 otrzymała udziały w Spółce z o.o. 2 w wyniku wymiany udziałów, w związku z powyższym obowiązuje zasada określona w art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.), zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d – są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Zatem, skoro Spółka z o.o. 1 jako wspólnik wniosła do spółki osobowej (Spółki) wkład w postaci przedsiębiorstwa, w tym m.in. udziały w Spółce z o.o. 2, nabyte przez Spółkę z o.o. 1 w ramach transakcji wymiany udziałów ze Spółką z o.o. 2, to na ww. spółkę osobową przeszło prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej tych udziałów

Z uwagi na fakt, że spółka osobowa, nie jest podatnikiem żadnego z podatków dochodowych, to prawo do ujęcia wydatków jako kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów przysługuje wspólnikom spółki osobowej w takiej proporcji, w jakiej uczestniczą oni w zyskach tej spółki, stosownie do art. 8 ust. 1 i 2 pkt 1ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, dla Wnioskodawcy jako wspólnika spółki osobowej, kosztem uzyskania przychodów w związku ze zbyciem udziałów w Spółce z o.o. 1 są wydatki poniesione przez Spółkę z o.o. 1 na nabycie tych udziałów, tj. wartość nominalna udziałów tej spółki wydanych przez nią jedynemu wspólnikowi Spółki z o.o. 2 w ramach transakcji wymiany udziałów, proporcjonalnie do przysługującego Wnioskodawcy prawa do udziału w zysku spółki osobowej.

W konsekwencji, kosztami uzyskania przychodów są dla Wnioskodawcy stosownie do udziału w zysku spółki osobowej (Spółki) koszty uzyskania przychodów wykazane w księgach rachunkowych Spółki z o.o. 1. w związku z nabyciem przez nią udziałów w Spółce z o.o. 2 w drodze wymiany udziałów, stosownie do art. 22 ust. 1k i ust. 1l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wartość nominalna udziałów Spółki z o.o. 1.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (opis zdarzenia przyszłego) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.