Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-815/15/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-10-01
Teza: 1. Czy osiągany na terytorium Szwecji przychód z wykonywania wspomnianych usług pomniejszony o należny na tym terytorium podatek od wartości dodanej, jest deklarowany w kraju jako przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu wg przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne? 2. Czy sposób i wysokość deklarowanego do opodatkowania w Polsce przychodu jest zgodna z obowiązującymi w kraju umowami międzynarodowymi i przepisami prawa krajowego?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od wartości dodanej; przychód
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2015 r. (data wpływu 23 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania usług budowlano-montażowych. Działalność ta zarejestrowana jest w CEiDG. Wnioskodawczyni ma status czynnego podatnika VAT, w zakresie podatku dochodowego działalność ta opodatkowana jest zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wg ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. ( Dz.U. z 1998 r. nr 144, poz. 930 ze zm.).

Równolegle, takie jak wyżej usługi, Wnioskodawczyni świadczy na terytorium Królestwa Szwecji na rzecz tamtejszych podmiotów gospodarczych i osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej, jako zarejestrowany na tym terytorium czynny podatnik podatku od wartości dodanej. Podatek ten (od wartości dodanej) zawarty w usługach tam wykonywanych deklaruje i rozlicza na terytorium Szwecji.

Przychody osiągane na terytorium Szwecji pomniejszone o należny w tym kraju podatek od wartości dodanej Wnioskodawczyni deklaruje i rozlicza w kraju miejsca zamieszkania uznając, że podlega on na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (bez względu na miejsce położenia źródeł tych przychodów) wg art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stawka szwedzkiego podatku od wartości dodanej w odniesieniu do zakresu/rodzaju świadczonych usług wynosi 25%.

Usługi te (budowlano-montażowe) są świadczone tylko w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w poniższych okolicznościach:

1.  działalność ta jest prowadzona jako okazjonalna, nie poprzez zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w dniu 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. nr 26 poz. 193), jak również w rozumieniu odpowiednich przepisów wewnętrznych Królestwa Szwecji takie okoliczności regulujących,
2.  w okolicznościach sprawy nie zachodzą okoliczności odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich, bo jako bezpośredni wykonawca takich usług odpowiada on za ich rezultat tylko wobec zleceniodawców (szwedzkich osób fizycznych i podmiotów gospodarczych),
3.  czas i miejsce wykonywanych usług jest ustalane z miejscowym zleceniodawcą, a same usługi są wykonywane na zasadach pełnej odpowiedzialności Wnioskodawczyni (wykonawcy) za ich wykonanie zgodnie ze „sztuką budowlaną", bez potrzeby korzystania z jakichkolwiek instrukcji (mniej lub bardziej szczegółowych) od tegoż zleceniodawcy,
4.  działalność ta jest prowadzona na zasadach pełnego ponoszenia ryzyka z jej prowadzeniem związanego, czyli odpowiedzialności za jakość i terminowość wykonywanych usług oraz ryzyka zaistnienia strat z tej działalności.

Usługi te nie były i nie są wykonywane w ramach stosunku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy osiągany na terytorium Szwecji przychód z wykonywania wspomnianych usług pomniejszony o należny na tym terytorium podatek od wartości dodanej, jest deklarowany w kraju jako przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu wg przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?
2.  Czy sposób i wysokość deklarowanego do opodatkowania w Polsce przychodu jest zgodna z obowiązującymi w kraju umowami międzynarodowymi i przepisami prawa krajowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wyżej przedstawiona zasada o wysokości deklarowanego w Polsce przychodu (osiągniętego w Szwecji, a pomniejszonego o należny i zapłacony tam podatek od wartości dodanej) jest zgodna z obowiązującymi w kraju umowami międzynarodowymi i przepisami prawa krajowego.

Uzasadnienie dla powyższego stanowiska jest następujące:

1.  Powołany przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został wprowadzony do tej ustawy z dniem 1 stycznia 1996 r. Ówczesnym celem jego wprowadzenia, było prawne wyeliminowanie możliwości opodatkowania podatkiem dochodowym należnego podatku od towarów i usług VAT (wprowadzonego w kwietniu 1994 r.), czyli wyeliminowanie możliwości podwójnego opodatkowania części kwoty należnej uważanej za przychód z działalności gospodarczej. Wprowadzona zmiana funkcjonowała w sposób właściwy, spełniając cel, dla którego została wprowadzona do czasu wstąpienia Polski do UE, co miało miejsce w roku 2004.
2.  Polska stając się członkiem UE przyjęła na siebie obowiązek implementacji unijnych dyrektyw podatku od wartości dodanej do krajowej ustawy o podatku od towarów i usług. Implementacja ta znalazła wyraz w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (publikacja Dz.U. z 2014 r. poz. 1054 ze zm.). Obowiązująca obecnie dyrektywa unijna 2006/1 12/WE zawiera zapisy nakładające na państwa członkowskie obowiązek traktowania krajowych (poszczególnych krajów członkowskich UE) zapisów ustaw o podatku od wartości dodanej jako jednego wspólnego i obowiązującego wszystkich systemu podatku od wartości dodanej.
3.  Częścią tego obowiązującego systemu jest krajowa ustawa o podatku od wartości dodanej, nazwana w kraju na użytek wewnątrzkrajowy ustawą o podatku od towarów i usług VAT. Powyższe potwierdza zapis art. 2 pkt 11) ustawy krajowej. Powyższe stanowisko jest również potwierdzone zapisami innych ustaw, przepisów krajowych, z których jednoznacznie wynika tożsamość podatku od wartości dodanej obowiązującego na terytorium innego państwa członkowskiego z krajowym - polskim podatkiem od towarów i usług VAT.
4.  Wykładnia literalno-językowa przepisu z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzi do wniosków sprzecznych z celem jego wprowadzenia, a mianowicie do niedopuszczalnego prawnie i logicznie podwójnego opodatkowania tych samych kwot jakie uzyskuje dostawca towarów i usług będący podatnikiem krajowego podatku VAT i podatku od wartości dodanej w innym państwie członkowskim. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w tych okolicznościach winna znaleźć zastosowanie inna wykładnia niż wspomniana literalno-językowa, a mianowicie wykładnia celowościowa, która prowadzi do naturalnego wniosku, że istniejący w tym przepisie zapis o podatku od towarów i usług obejmuje również inne podatki unijnego systemu podatku od wartości dodanej.
5.  Inna wykładnia niż wskazywana celowościowa prowadzi do niedopuszczalnej prawnie i logiczne sytuacji, bo naruszona zostaje konstytucyjna zasada równości podatników wobec prawa (art. 32 pkt 1 i 2. Konstytucji RP ), gdyż podatnik krajowy prowadzący działalność gospodarczą również na terytorium UE będzie znajdował się w gorszej sytuacji prawnej i ekonomicznej niż podatnik prowadzący ją tylko w kraju, w Polsce.
6.  Stosowaniu innej wykładni niż wskazywana celowościowa sprzeciwiają się unijne zasady, których obowiązek przestrzegania przyjęła na siebie Polska przystępując do UE. Zasady te można wskazać jako:
    1.  zasada o zagwarantowaniu na terytorium UE wszystkim podmiotom gospodarczym warunków uczciwej konkurencji,
    2.  zasada o zagwarantowaniu na terytorium UE wszystkim podmiotom gospodarczym równego traktowania,
    3.  zasada o zagwarantowaniu na terytorium UE wszystkim podmiotom gospodarczym swobody przedsiębiorczości. Przyjęciu do stosowania wykładni literalno-językowej art. 14 ust. 1 ustawy, sprzeciwiają się wszystkie wyżej wymienione zasady unijne, co czyni możliwość jej zastosowania sprzeczną z normami regulującymi przedsiębiorczość na terytorium całej UE.
7.  Należy wskazać, że wg unijnych celów polityki konkurencji to cele te wiążą się między innymi z zagwarantowaniem uczciwej konkurencji przez kontrolowanie pomocy udzielanej podatnikowi/przedsiębiorcy przez jego państwo. W okolicznościach wniosku, miałaby sytuacja całkowicie odwrotna, gdzie podatnik/przedsiębiorca musiałby odwoływać się do prawa unijnego, bo jego własne państwo (stosując wykładnię literalno-językową) czyniłoby jego działalność niekonkurencyjną na terytorium kraju i innych państw członkowskich.
8.  Prawidłowość prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska potwierdza wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 marca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 2208/2006, gdzie sąd przedstawił swoje stanowisko: "\`(...)\` literalna wykładnia tego przepisu, ograniczająca jego zastosowanie jedynie do podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a wyłączająca podatników podatku od wartości dodanej w rozumieniu (odpowiedniej ustawy krajowej), prowadzi do dyskryminacji przez dodatkowe obciążenie transakcji zawieranych z kontrahentem mającym siedzibę w jednym z krajów członkowskich Unii Europejskiej".
9.  Wnioskodawczyni na potwierdzenie słuszności swojego stanowiska przywołuje treść pisma Ministerstwa Finansów - Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich z dnia 2 grudnia 2005 r. PB3-1725/8213-280/WK/05 (Lex polonica 406779). Całość pisma stanowi o obowiązku uznania tożsamości w polskim systemie prawnym krajowego podatku od towarów i usług i podatku od wartości dodanej, funkcjonującego w innych państwach członkowskich UE. Wskazuje na to zapis: " Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej oraz podatku od towarów u usług, podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (updop) co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej".
10.  Wprawdzie treść przywołanego stanowiska odnosi się do norm zawartych w przepisach art. 1 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jednak z uwagi na identyczność tych uregulowań z normą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można i należy przyjąć, że przedstawione stanowisko Ministerstwa Finansów dotyczy uregulowań tejże ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a wyżej powołanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Definicja miejsca zamieszkania zawarta w ww. przepisie zawiera trzy przesłanki: centrum interesów osobistych, centrum interesów gospodarczych oraz pobyt przekraczający 183 dni w roku podatkowym. Spełnienie zatem którejkolwiek z nich skutkuje uznaniem osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie natomiast do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy dotyczące nieograniczonego oraz ograniczonego obowiązku podatkowego – art. 3 ust. 1 i 1a, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na mocy art. 7 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, która została podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193) zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Analiza powyższego zapisu wskazuje m.in., że dochód przedsiębiorstwa, co do zasady, opodatkowany jest w państwie rezydencji, czyli w Polsce. W państwie zakładu – w Szwecji opodatkowany jest wyłącznie dochód uzyskany z tego zakładu.

Wskazać należy, że wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę stanowi Modelowa Konwencja, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 ww. umowy należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD) (pkt 3 Komentarza do art. 7 ust. 1), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (pkt 4 Komentarza do art. 3 ust. 1) fakt, czy działalność jest prowadzona w ramach przedsiębiorstwa powinien być interpretowany na podstawie ustawodawstwa wewnętrznego poszczególnych Państw. Termin „przedsiębiorstwo” należy przy tym rozumieć nie w znaczeniu podmiotowym, ale jako prowadzenie działalności handlowej lub przemysłowej przez rezydenta państwa będącego stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych.

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jednocześnie art. 5b ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Podkreślenia wymaga, że przepis ten wymaga łącznego spełnienia wszystkich wymienionych w nim przesłanek dla uznania, że podejmowane w warunkach opisanych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez osoby fizyczne działania nie stanowią działalności gospodarczej.

Niespełnienie chociażby jednej z wymienionych w cytowanym powyżej art. 5b ust. 1 pkt 1 do 3 ww. ustawy przesłanek powoduje, że czynności należy uznać za działalność gospodarczą.

Opis wniosku wskazuje, że Wnioskodawczyni odpowiada za rezultat usług tylko wobec zleceniodawców (szwedzkich osób fizycznych i szwedzkich podmiotów gospodarczych). Czas i miejsce wykonywanych usług jest ustalane ze zleceniodawcą, a same usługi są wykonywane na zasadach pełnej odpowiedzialności wykonawcy za ich wykonanie zgodnie ze „sztuką budowlaną”, bez potrzeby korzystania z jakichkolwiek instrukcji (mniej lub bardziej szczegółowych) od tegoż zleceniodawcy. Działalność ta jest prowadzona na zasadach pełnego ponoszenia ryzyka z jej prowadzeniem związanego, czyli odpowiedzialności za jakość i terminowość wykonywanych usług oraz jest ryzyko zaistnienia strat z tej działalności.

Mając powyższe na uwadze należy przyjąć, że Wnioskodawczyni – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Jak już wskazano, przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.

Jak stanowi art. 5 ust. 1-3 Konwencji w rozumieniu niniejszej Konwencji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  siedzibę zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne albo czynności związane z takimi pracami stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli taka budowa, prace albo czynności trwają dłużej niż dwanaście miesięcy.

Generalnie do powstania zakładu przedsiębiorstwa na terytorium innego państwa niezbędne jest:

*   istnienie „placówki działalności gospodarczej”, tj. pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń,
*   taka placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości,
*   prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki – oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi w Polsce działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEiDG. Jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą wybrała formę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wg. ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. (Dz. U. 1998 r. nr 144, poz. 930 ze zm.). Równolegle jest zarejestrowana w Królestwie Szwecji również jako czynny podatnik podatku od wartości dodanej. Na terenie Szwecji świadczy usługi remontowo-budowlane na rzecz miejscowych podmiotów gospodarczych i osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. Działalność ta jest prowadzona jako okazjonalna, nie poprzez zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w dniu 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. nr 26 poz. 193), jak również w rozumieniu odpowiednich przepisów wewnętrznych Królestwa Szwecji takie okoliczności regulujących.

Mając na względzie przedstawione we wniosku informacje oraz przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie Szwecji za pośrednictwem zakładu, nie wystąpi podwójne opodatkowanie przychodu, a zatem całość uzyskiwanego z działalności gospodarczej przychodu podlega opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym, tj. w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.).

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że istotnym w niniejszej sprawie jest dokonanie oceny skutków podatkowych jakie wywołuje zapłata przez Wnioskodawczynię podatku od wartości dodanej na terytorium Szwecji.

Zgodnie z art. 5a pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawie o podatku od towarów i usług oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054).

Zatem przez podatek od towarów i usług należy rozumieć podatek, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Natomiast w myśl art. 2 pkt 11 tej ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej - rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium innych państw członkowskich, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Powyższe oznacza, że ustawa o podatku od towarów i usług wyraźnie rozróżnia pojęcie podatku od wartości dodanej i pojęcie podatku od towarów i usług. Sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku pośredniego funkcjonującego wyłącznie na terytorium Polski, który w przypadku innych państw członkowskich funkcjonuje (obowiązuje) pod pojęciem podatku od wartości dodanej. Posługiwanie się w ustawie o podatku od towarów i usług dwoma różnymi pojęciami dotyczącymi podatku, zawierającego wspólne cechy wynikające z faktu harmonizacji w UE wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, pozwala na prawidłowe określenie obowiązków podatkowych w Polsce dotyczących tego podatku.

Tym samym utożsamianie podatku od wartości dodanej obowiązującego w innym państwie członkowskim niż Polska, z podatkiem od towarów i usług obowiązującym w Polsce jest pozbawione argumentów prawnych. W efekcie, rozróżnienie takie obowiązuje również w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego brak jest podstaw prawnych, aby uzyskane na terytorium Szwecji przychody pomniejszać o zapłacony tam podatek od wartości dodanej, bowiem jak wskazano podatek od wartości dodanej nie jest tożsamy z podatkiem od towarów i usług (nie jest tym podatkiem), o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie podlegającym opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej przychodem z tytułu prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej będą przychody uzyskane ze świadczenia usług na terytorium Szwecji wykazywane w wartości brutto, a więc bez ich pomniejszenia o podatek od wartości dodanej.

Odnosząc się zaś do przytoczonego we wniosku wyroku zauważyć należy, że niezależnie od obowiązku uwzględniania ocen wyrażonych w orzecznictwie, organ upoważniony do wydawania interpretacji indywidualnych nie jest związany orzeczeniem wydanym w innej sprawie. Orzeczenia sądów, są bowiem rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Podkreślić też trzeba, że analogiczny pogląd, że podatku od towarów i usług nie można utożsamiać z podatkiem od wartości dodanej, został zaprezentowany w prawomocnym wyroku WSA w Gdańsku z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 571/11.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.