Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-770/15/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-10-02
Teza: Interpretacja indywidualna dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nabrzeża dokowego 23% stawką podatku, braku zastosowania zwolnienia od podatku w związku z zastosowaniem opcji opodatkowania dostawy pozostałych budynków i budowli oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej oddanie nieruchomości zabudowanych do używania na podstawie umowy leasingu zwrotnego.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; odliczenia; opodatkowanie; ulepszenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2015 r. (data wpływu 30 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nabrzeża dokowego 23% stawką podatku, braku zastosowania zwolnienia od podatku w związku z zastosowaniem opcji opodatkowania dostawy pozostałych budynków i budowli oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej oddanie nieruchomości zabudowanych do używania na podstawie umowy leasingu zwrotnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nabrzeża dokowego 23% stawką podatku, braku zastosowania zwolnienia od podatku w związku z zastosowaniem opcji opodatkowania dostawy pozostałych budynków i budowli oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej oddanie nieruchomości zabudowanych do używania na podstawie umowy leasingu zwrotnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„C” Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”) jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą, zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

W ramach oraz na cele prowadzonej działalności gospodarczej Spółka planuje zawarcie z firmą leasingową posiadającą status czynnego podatnika VAT (dalej jako: „Kontrahent”) umowy tzw. leasingu zwrotnego nieruchomości, w ramach której będą miały miejsce następujące transakcje:

1.  sprzedaż nieruchomości przez Spółkę na rzecz Kontrahenta;
2.  oddanie przez Kontrahenta ww. nieruchomości do używania przez Spółkę na podstawie umowy leasingu. Nieruchomości zostaną oddane przez Kontrahenta do używania Spółce na podstawie umowy kwalifikowanej na gruncie przepisów o podatku dochodowym jako tzw. leasing finansowy, a na gruncie ustawy o VAT jako dostawa towarów.

Intencją stron jest opodatkowanie powyższych transakcji podatkiem VAT według podstawowej stawki podatkowej (w szczególności z uwagi na planowany wybór opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT).

Przedmiotem planowanej umowy leasingu zwrotnego będzie nieruchomość, w skład której wchodzi prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli (dalej jako: „Nieruchomość”).

Nieruchomość obejmuje prawo użytkowania wieczystego dwunastu wyodrębnionych geodezyjnie działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntu jako działki o numerach:

1.  69/1 (Działka 1);
2.  70/1 (Działka 2);
3.  93/2 (Działka 3);
4.  95/2 (Działka 4);
5.  96/2 (Działka 5);
6.  120/2 (Działka 6);
7.  121/2 (Działka 7);
8.  46/1 (Działka 8);
9.  77/1 Działka 9);
10.  26/2 (Działka 10);
11.  27/2 (Działka 11);
12.  34/2 (Działka 12).

Wskazane powyżej działki (dalej łącznie jako: „Działki”) objęte są jedną księgą wieczystą. Wszystkie wskazane powyżej działki gruntu są zabudowane.

Na Działkach posadowionych jest:

1.  Pięć budynków (dalej łącznie jako: „Budynki”):
    1.  budynek warsztatu (posadowiony na Działce 6, Budynek 1);
    2.  hala produkcyjna (posadowiona na Działce 12, Budynek 2);
    3.  budynek stacji elektrycznej (posadowiony na Działce 12, Budynek 3);
    4.  budynek biurowo-socjalny (posadowiony na Działce 12, Budynek 4);
    5.  budynek sterówka pompowni wody (posadowiony na Działce 11, Budynek 5).
2.  Trzydzieści sześć budowli (dalej łącznie jako: Budowle):
    1.  komora przepompowni wód deszczowych (posadowiona na Działce 5, Budowla 1);
    2.  komora przepompowni wód drenażowych (posadowiona na Działce 5, Budowla 2);
    3.  komora przepompowni ścieków (posadowiona na Działce 12, Budowla 3);
    4.  pompownia wody (posadowiona na Działce 11, Budowla 4);
    5.  lampy oświetleniowe (posadowione na Działka 5 i 11, Budowla 5);
    6.  komora podstacji elektrycznej (posadowiona na Działce 9, Budowla 6);
    7.  komora podstacji elektrycznej (posadowiona na Działce 12, Budowla 7);
    8.  komora podstacji elektrycznej (posadowiona na Działce 12, Budowla 8);
    9.  komora stacji energetycznej (posadowiona na Działce 5, Budowla 9);
    10.  komora stacji energetycznej (posadowiona na Działce 5, Budowla 10);
    11.  komora stacji energetycznej (posadowiona na Działkach 5 i 11, Budowla 11);
    12.  komora stacji energetycznej (posadowiona na Działce 5, Budowla 12);
    13.  komora stacji energetycznej (posadowiona na Działce 11, Budowla 13);
    14.  komora stacji energetycznej (posadowiona na Działce 11, Budowla 14);
    15.  droga (posadowiona na Działce 4, Budowla 15);
    16.  plac montażu bloków (posadowiony na Działkach 9 i 12, Budowla 16);
    17.  plac montażu bloków (posadowionych na Działkach 5, 8 i 11, Budowla 17);
    18.  plac magazynu szablonów (posadowiony na Działce 6, Budowla 18);
    19.  plac montażu bloków (posadowiony na Działkach 5 i 8, Budowla 19);
    20.  plac składowy (posadowiony na Działce 7, Budowla 20);
    21.  plac składowy rusztowań (posadowiony na Działce 11, Budowla 21);
    22.  plac betonowy (posadowiony na Działce 12, Budowla 22);
    23.  plac (posadowiony na Działce 4, Budowla 23),
    24.  plac składowy (posadowiony na Działkach 2, 4 i10, Budowla 24);
    25.  plac montażowy (posadowiony na Działkach 9 i 12, Budowla 25);
    26.  pirs północny (posadowiony na Działce 12, Budowla 26);
    27.  nabrzeże dokowe (posadowione na Działkach 11 i 12, Budowla 27);
    28.  nabrzeże greckie i bramowe (posadowione na Działkach 1, 2, 3 i 10, Budowla 28);
    29.  niecka suchego doku (posadowiona na Działkach 5 i 11, Budowla 29);
    30.  podtorze bramownicy (posadowione na Działkach 5, 8 i 11, Budowla 30);
    31.  schron budynku (posadowiony na Działce 12, Budowla 31);
    32.  ogrodzenie placu (posadowione na Działce 6, Budowla 32);
    33.  torowisko dla przeciągania wózków widłowych (posadowione na Działce 4, Budowla 33);
    34.  kanał (posadowiony na Działkach 9 i 12, Budowla 34);
    35.  kanał (posadowiony na Działkach 5, 8 i 11, Budowla 35);
    36.  kanał (posadowiony na Działkach 5, 8 i 11, Budowla 36).

Nieruchomość położona jest na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w strefie oznaczonej symbolem 04 PM, P, U – tereny urządzeń portu morskiego, tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, zabudowa usługowa.

Nieruchomość została nabyta przez Spółkę na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 17 listopada 2010 r. od spółki akcyjnej (dalej: „S.A.”), na rachunek której działała w tym zakresie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będąca zarządcą kompensacji zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o postępowaniu kompensacyjnym w podmiotach o szczególnym znaczeniu dla polskiego przemysłu stoczniowego.

Jak wynika z ww. umowy, objęta nią transakcja była przedmiotem opodatkowania VAT, przy czym:

*   w części była opodatkowana VAT według stawki 22% (dotyczyło to Budynku 2 oraz Budowli 15, 23, 24, 31-33);
*   w pozostałej części była ona zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w odniesieniu do prawa użytkowania wieczystego także na podstawie § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 października 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Sprzedaż ta została udokumentowana fakturą wystawioną przez S.A. na rzecz Spółki.

Z uwagi na fakt, że Nieruchomość została nabyta przez Spółkę dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, Spółka odliczyła w całości VAT naliczony wynikający z ww. faktury.

Po nabyciu Spółka ponosiła nakłady na ulepszenie (dalej jako: „Nakłady”), w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, niektórych Budynków/Budowli. W związku z wykorzystywaniem Nieruchomości do potrzeb działalności opodatkowanej VAT, Spółka odliczyła w całości VAT naliczony wynikający z wydatków na Nakłady. Nakłady ponoszone przez Spółkę na poszczególne Budynki/Budowle można podzielić na następujące grupy:

1.  Budynki/Budowle, w odniesieniu do których Nakłady zostały poniesione, ale ich wartość była niższa niż 30% ich wartości początkowej. Kategoria ta obejmuje Budynki 2 i 4 oraz Budowle 17, 20, 28, 29.
2.  Budowlę 27, w przypadku której poniesione Nakłady przekroczyły 30% jej wartości początkowej. Nakłady skutkujące przekroczeniem ww. progu zostały poniesione w 2014 r.
3.  Pozostałe Budynki/Budowle, w odniesieniu do których Spółka nie ponosiła Nakładów.

Jak już wskazano, Spółka wykorzystywała Budynki/Budowle dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, polegającej w szczególności na odpłatnym udostępnianiu nabrzeża do cumowania statków i/lub oddawała Budynki/Budowle do używania innym podmiotom na podstawie umów najmu/dzierżawy (usługi najmu/dzierżawy były dokumentowane przez Spółkę na fakturach VAT zawierających kwoty podatku ustalone według właściwej stawki VAT). Budowla 27 była i jest po modernizacji (ulepszeniu) wykorzystywana przez Spółkę do świadczenia usług cumowania, podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Po dokonaniu przez Spółkę sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kontrahenta, Kontrahent (tj. nabywca Nieruchomości) nie poniesie jakichkolwiek nakładów na te Nieruchomość. Wynika to z samej istoty leasingu zwrotnego, w ramach którego oddanie przez leasingodawcę nieruchomości do używania przez leasingobiorcę następuje bezpośrednio po jej nabyciu przez leasingodawcę.

Strony planowanej umowy leasingu zwrotnego, zarówno na etapie transakcji sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, jak i na etapie bezpośrednio następującej po niej transakcji oddania przez Kontrahenta Nieruchomości Spółce w leasing (leasing finansowy), będą chciały skorzystać z przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT opcji i zrezygnować ze zwolnienia z podatku VAT w przypadku Budynków/Budowli objętych zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Należy podkreślić, że zarówno Spółka, jak i Kontrahent są i pozostaną na dzień (i) złożenia oświadczeń o wyborze opodatkowania, (ii) dokonania planowanej transakcji, zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W celu udokumentowania planowanej sprzedaży Nieruchomości, Spółka zamierza wystawić na rzecz Kontrahenta fakturę, w której cena sprzedaży Nieruchomości zostanie opodatkowania VAT (według stawki podstawowej, aktualnie 23%).

W celu udokumentowania planowanej po sprzedaży Nieruchomości transakcji oddania tej Nieruchomości przez Kontrahenta do użytkowania Spółce, w ramach leasingu finansowego, Kontrahent zamierza wystawić na rzecz Spółki fakturę (faktury), w której cena sprzedaży (dostawy – za którą uznawany jest leasing finansowy) Nieruchomości zostanie opodatkowana VAT (według stawki podstawowej, aktualnie 23%).

Podpisanie umowy finansowego leasingu zwrotnego nieruchomości planowane jest na IV kwartał 2015 r.

Zawarcie ww. umowy jest gospodarczo i ekonomicznie uzasadnione, zarówno z punktu widzenia Spółki, jak i Kontrahenta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przy sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, stronom transakcji będzie przysługiwać możliwość wyboru opcji opodatkowania VAT przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (dalej jako: „opcja opodatkowania”) – w odniesieniu do Budynków/Budowli, z wyłączeniem Budowli 27, wraz z przyporządkowanymi do tych Budynków/Budowli Działkami/częściami Działek?
2.  Czy sprzedaż Budowli 27 wraz z przyporządkowaną do niej częścią Działek 11 oraz 12 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, nie korzystając z żadnego ze zwolnień z podatku VAT?
3.  Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, wykazanego na fakturze wystawionej na jej rzecz przez Kontrahenta, dokumentującej oddanie przez Kontrahenta Spółce Nieruchomości do używania na podstawie umowy finansowego leasingu zwrotnego, kwalifikowanego na gruncie ustawy o VAT jako dostawa towarów – przy założeniu wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania w odniesieniu do Budynków/Budowli (z wyłączeniem Budowli 27, która będzie opodatkowana VAT na zasadach ogólnych)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

W opinii Spółki, przy sprzedaży Nieruchomości, stronom transakcji będzie przysługiwała możliwość wyboru opcji opodatkowania przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT – w odniesieniu do Budynków/Budowli, z wyłączeniem Budowli 27, wraz z przyporządkowanymi do tych Budynków/Budowli działkami/ częściami Działek.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, sprzedaż Budowli 27 wraz z przyporządkowaną do niej częścią Działek 11 i 12 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, nie korzystając z żadnego ze zwolnień z podatku VAT.

Ad. 3

W opinii Spółki, będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, wykazanego na fakturze wystawionej na rzecz Spółki przez Kontrahenta, dokumentującej oddanie przez Kontrahenta Spółce Nieruchomości do używania na podstawie umowy finansowego leasingu zwrotnego, kwalifikowanego na gruncie ustawy o VAT jako dostawa towarów – przy założeniu wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania w odniesieniu do Budynków/Budowli (z wyłączeniem Budowli 27, która będzie opodatkowana VAT na zasadach ogólnych).

Uzasadnienie.

Ad. 1

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części , z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT).

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik (dostawca nieruchomości) może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, ze wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Natomiast obligatoryjnemu (tj. bez możliwości skorzystania z opcji opodatkowania) zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, nie objęta zakresem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub dokonywana w okresie czasu krótszym niż 2 lata po ich pierwszym zasiedleniu, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie , w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki. To były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku wskazanego pod lit. b) powyżej nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy również dodać, że (obligatoryjnie) zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów (w tym zasadniczo również budynków, budowli lub ich części) wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z przepisem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT (w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT), w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Odnosząc powyższe przepisy do zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, należy zauważyć, że planowana przez Spółkę sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest bowiem brak u dostawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (w tym zasadniczo również budynków, budowli lub ich części), wynikająca z faktu ich wykorzystywania wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Natomiast, Nieruchomości, które mają być przedmiotem sprzedaży (dostawy) planowanej przez Spółkę były wykorzystywane przez Spółkę na cele działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, polegającej w szczególności na odpłatnym udostępnianiu nabrzeża do cumowania statków i/lub oddawania Budynków/Budowli do używania innym podmiotom na podstawie umów najmu/dzierżawy (usługi najmu/dzierżawy były dokumentowane przez Spółkę na fakturach VAT zawierających kwoty podatku ustalone według właściwej stawki VAT). W związku z tym VAT naliczony wynikający z otrzymanej przez Spółkę faktury zakupu dotyczącej Nieruchomości mógł być przez Spółkę odliczony i podlegał w całości odliczeniu.

Planowana przez Spółkę dostawa Nieruchomości (Budynków/Budowli posadowionych na Działkach gruntu w użytkowaniu wieczystym) będzie natomiast objęta zakresem fakultatywnego zwolnienia z podatku VAT, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa Budynków/Budowli, z wyłączeniem Budowli 27, nie będzie bowiem dokonywana w ramach ich pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani w okresie czasu krótszym niż 2 lata po ich pierwszym zasiedleniu.

Nabycie Nieruchomości przez Spółkę w 2010 r. nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w części zwolnionej, a w części opodatkowanej według 22%). Tym samym, nabycie Nieruchomości przez Spółkę stanowiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do żadnego z obiektów rozpatrywanych w pytaniu nr 1 (tj. w odniesieniu do żadnego z Budynków oraz w odniesieniu do żadnej z Budowli, z wyłączeniem Budowli 27) Spółka nie poniosła Nakładów o wartości co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu, nie zaistniały okoliczności, które skutkowałyby wystąpieniem ich „kolejnego” pierwszego zasiedlenia.

Pierwsze zasiedlenie Budynków/Budowli, z wyłączeniem Budowli 27, miało miejsce w 2010 r. Tym samym, planowana na 2015 r. przez Spółkę sprzedaż nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, z uwagi na objęcie sprzedaży przez Spółkę na rzecz Kontrahenta Budynków i Budowli (z wyłączeniem Budowli 27) znajdujących się na Działkach zwolnieniem VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie istnieją przesłanki do zastosowania do tej dostawy zwolnień na podstawie innych przepisów. Tym samym, strony tej transakcji, tj. Spółka oraz Kontrahent będą uprawnione do skorzystania z opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku VAT.

Strony transakcji, tj. Spółka oraz Kontrahent, zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Kontrahenta zgodne oświadczenie woli o wyborze opodatkowania, co – przy założeniu złożenia tego oświadczenia przed dniem dokonania dostawy, a więc podpisaniem umowy przenoszącej własność i/lub wydaniem Nieruchomości – będzie równoznaczne z rezygnacją ze zwolnienia z podatku i objęciem przedmiotowej sprzedaży opodatkowaniem według właściwej stawki VAT, tj. podstawowej stawki VAT w wysokości 23%.

Powyższe, na mocy art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, odnosić się będzie również do dostawy Działek/części Działek, na których posadowione są ww. Budynki i Budowle. Jak stanowi ten przepis dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku, budowli lub ich części dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu, w tym objętego prawem użytkowania wieczystego wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów.

Reasumując, w opinii Spółki, przy sprzedaży Nieruchomości stronom transakcji, tj. Spółce oraz Kontrahentowi będzie przysługiwała możliwość wyboru opcji opodatkowania, przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT – w odniesieniu do Budynków/Budowli z wyłączeniem Budowli 27, wraz z przyporządkowanymi do tych Budynków/Budowli Działkami/częściami Działek.

Ad. 2

Dostawa Budowli 27 a także, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, części Działek 11 i 12, na których ta budowla jest posadowiona, nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Spółka dokonała bowiem w ciągu ostatnich 5 lat ulepszenia Budowli 27, ponosząc wydatki na jej ulepszenie przekraczające 30% jej wartości początkowej i Budowla ta (po jej ulepszeniu przez Spółkę) nie była oddana do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Tym samym, sprzedaż (dostawa) Budowli 27 przez Spółkę na rzecz Kontrahenta będzie stanowiła pierwsze zasiedlenie tej Budowli, co wyklucza zastosowanie do niej zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Do sprzedaży Budowli nie będzie miało zastosowanie również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy wydatkach na Nakłady na Budowlę 27 stanowiące 30% wartości początkowej tej Budowli.

Reasumując, sprzedaż Budowli 27 wraz z przyporządkowaną do niej częścią Działki 11 oraz 12 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (podstawową stawką VAT w wysokości 23%), nie korzystając z żadnego ze zwolnień z podatku VAT.

Ad. 3

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy czym, przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie VAT stawek, a więc czynności inne niż zwolnione z VAT oraz – co do zasady – pozostające poza przedmiotowym zakresem opodatkowania VAT.

Jednocześnie zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle powyższych przepisów, podatnik ma prawo do odliczenia VAT z faktury, pod warunkiem, że:

1.  Nabywane przez niego towary, usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
2.  Udokumentowana na przedmiotowej fakturze transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Odnosząc się do pkt II), należy zauważyć, że Spółka planuje użytkować uprzednio sprzedaną na rzecz Kontrahenta Nieruchomości na podstawie umowy tzw. leasingu zwrotnego. Nieruchomość zostanie oddana przez Kontrahenta do używania Spółce na podstawę umowy leasingu kwalifikowanej na gruncie przepisów o podatku dochodowym jako tzw. leasing finansowy, a na gruncie ustawy o VAT jako dostawa towarów (art. 7 ust. 1 pkt 2, ust. 9 ustawy o VAT), tj. czynność objęta zakresem podatku VAT (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT).

Dokonywana przez Kontrahenta na rzecz Spółki dostawa – w ramach leasingu finansowego – Budynków/Budowli, z wyłączeniem Budowli 27, oraz Działek/przyporządkowanych odpowiednio części Działek, na których te obiekty są posadowione będzie „wyjściowo” zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stronom transakcji będzie zatem przysługiwała możliwość wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (vide uwagi dotyczące pytania nr 1). W przypadku skorzystania z tej opcji – poprzez terminowe złożenie przez strony do urzędu skarbowego, właściwego dla Spółki (występującej w ramach tej transakcji w charakterze nabywcy), zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji – sprzedaż (tj. leasing finansowy) ww. obiektów (wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, na którym są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT) będzie opodatkowana podatkiem VAT, według stawki podstawowej w wysokości 23%.

Natomiast dokonywana przez Kontrahenta na rzecz Spółki, w ramach leasingu finansowego, dostawa Budowli 27 wraz z przyporządkowaną do niej częścią Działek 11 i 12, na których jest ona posadowiona, nie będzie zwolniona z VAT ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a (co wynika m.in. z faktu, że przy jej zakupie od Spółki po stronie Kontrahenta wystapi VAT naliczony, który zasadniczo będzie podlegał odliczeniu przez Kontrahenta – vide uwagi dotyczące pytania nr 2). W rezultacie, sprzedaż Budowli 27 wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, na którym jest posadowiona, dokonywana przez Kontrahenta na rzecz Spółki w ramach leasingu finansowego, będzie na zasadach ogólnych opodatkowana VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

Mając na uwadze powyższe, transakcja oddania przez Kontrahenta Spółce Nieruchomości do używania na podstawie umowy finansowego leasingu zwrotnego, zostanie zasadnie udokumentowana przez Kontrahenta na fakturze zawierającej kwotę podatku VAT. Tym samym, nie będzie w tym przypadku miało zastosowanie wyłączenie z prawa do odliczenia podatku VAT, przewidzianego w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Spełniony zostanie warunek odliczenia VAT wskazany w pkt II.

Odnosząc się natomiast do warunku odliczenia VAT, o którym mowa w pkt I), Nieruchomość zostanie nabyta przez Spółkę od Kontrahenta, w ramach finansowego leasingu zwrotnego, na cele prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, polegającej w szczególności na odpłatnym udostępnianiu nabrzeża do cumowania statków i/lub oddawania Budynków/Budowli do używania innym podmiotom na podstawie umów najmu/dzierżawy (usługi najmu/dzierżawy będą dokumentowane przez Spółkę na fakturach VAT zawierających kwoty podatku ustalone według właściwej stawki VAT). Budowla 27 będzie wykorzystywana przez Spółkę do świadczenia usług cumowania, podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, Nieruchomość nabyta przez Spółkę od Kontrahenta w ramach leasingu finansowego będzie wykazywała bezpośredni związek ze sprzedażą opodatkowana VAT, realizowana przez Spółkę. Spełniony zostanie warunek odliczenia naliczonego podatku VAT wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, w opinii Spółki, będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, wykazanego na fakturze wystawionej na rzecz Spółki przez Kontrahenta dokumentującej oddanie przez Kontrahenta Spółce Nieruchomości do używania na podstawie umowy finansowego leasingu zwrotnego, kwalifikowanego na gruncie ustawy o VAT jako dostawa towarów – przy założeniu wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania w odniesieniu do Budynków/Budowli wraz z przyporządkowanymi do tych Budynków/Budowli Działkami/częściami Działek (z wyłączeniem Budowli 27 oraz części Działek 11 i 12, gdzie jest ona posadowiona, gdyż dostawa tej Budowli podlega opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotem są grunty (art. 7 ust. 9 ustawy).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie , w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Podatnik, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dokonaniem dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, ze wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcie umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnienie, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego, a jeżeli ponosi takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów pozwala na stwierdzenie, że planowana dostawa Budynków i Budowli z wyłączeniem Budowli 27, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pk 14 ustawy. Powyżej oznacza, że Spółka i firma leasingowa będą mogły skorzystać z opcji opodatkowania przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy, po spełnieniu warunków przewidzianych w ust. 10 i 11 powołanego przepisu. Powyższe oznacza, że dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są te budynki i budowle, na podstawie art. 29a ust. 8 w zw. z art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy, podlegać będzie opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Natomiast dostawa nabrzeża dokowego (Budowla 27) nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Wynika to z faktu, że Spółka ponosiła nakłady na ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej budowli, a po oddaniu jej do użytkowania w stanie ulepszonym nie była oddana w ramach wykonywania czynności opodatkowanych nabywcy lub użytkownikowi. Dostawa tej budowli nie będzie również zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych ulepszeń, a okres jej wykorzystywania w stanie ulepszonym był krótszy niż pięć lat, jak również na podstawie ust. 1 pkt 2 tego artykułu, gdyż nie zostaną spełnione warunki zastosowania zwolnienia przewidziane w tym przepisie. Oznacza to, że dostawa tej budowli będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku. Konsekwencją powyższego, będzie opodatkowanie na podstawie art. 29a ust. 8 w zw. z art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu obejmującego część działek 11 i 12, na których posadowione jest nabrzeże dokowe, 23% stawką podatku.

Odnośnie kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z oddaniem przez Kontrahenta nieruchomości Spółce na podstawie umowy leasingu zwrotnego stwierdzić należy co następuje.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, w sytuacji, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji, jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Przedstawione okoliczności sprawy oraz treść powołanych powyżej przepisów odnoszących się do prawa do odliczenia podatku naliczonego pozwalają na stwierdzenie, że Spółce będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury/faktur wystawionych przez leasingodawcę, ponieważ jak wynika z treści wniosku Spółka wraz z firmą leasingową zamierzają skorzystać z opcji opodatkowania 23% stawką podatku budynków i budowli, przy dostawie których przysługiwałoby zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, a dostawa pozostałej części nieruchomości, tj. nabrzeża dokowego, podlegać będzie opodatkowaniu 23% stawka podatku. Ponadto budynki i budowle, która Spółka otrzyma do używania na podstawie umowy leasingu zwrotnego wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że analiza przepisów ustawy - Prawo budowlane nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że obiekty, o których mowa we wniosku, stanowić będą budynki i budowle w rozumieniu ww. ustawy - Prawo budowlane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.