Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.871.2016.1.GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2017-02-14
Teza: Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu aportu w postaci całości przedsiębiorstwa prowadzonego w formie działalności gospodarczej do spółki kapitałowej?
Słowa kluczowe: aport; kapitał-podwyższenie kapitału; przedsiębiorca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2016 r. (złożonym osobiście dnia 14 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą … z siedzibą w …, w ramach której świadczy usługi fizjoterapeutyczne. Adresem głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej jest ul. …, powiat …, woj. …. Adresem dodatkowego miejsca wykonywania działalności jest ul. …, powiat …, woj. ….

W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, z uwzględnieniem art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych wchodzą:

1.  składniki majątkowe:
    1.  środki trwałe, w skład których wchodzą: Kriostymulator \`(...)\`, Laser …, Scaner …., Laser Biostymulacyjny, … Aparat do terapii Ultradźwiękowej, …– Urządzenie do trakcji odcinka szyjnego, … – Urządzenie do trakcji odcinka lędźwiowego, … – Dwukanałowy stymulator, Urządzenie do Krioterapii .., Stół rehabilitacyjny do pionizacji, Kasa fiskalna \`(...)\`, Aparat do terapii podciśnieniowej \`(...)\`., Aparat do terapii ultradźwiękami .., Aparat do terapii podciśnieniowej \`(...)\`., Laser Biostymulacyjny …, Laser wysokoenergetyczny …., Zestaw do trakcji kręgosłupa szyjnego …, Zestaw do trakcji kręgosłupa lędźwiowego …, Aparat \`(...)\` do magnetoterapii, magnetostymulacji oraz magnetoledoterapii …, Aparat do krioterapii miejscowej …, Leżanki terapeutyczne (szt. 4), Leżanka do masażu, Urządzenie do masażu kończyn dolnych \`(...)\`., Urządzenie do terapii kręgosłupa (MIT), Oprogramowanie podstawowe do MIT, Głowica interaktywna …, Głowica interaktywna …, Leżanka wielofunkcyjna (sterowana elektrycznie);
    2.  baza danych zawierająca dane klientów, opisy wielu różnych przypadków chorobowych i wyników ich leczenia (ma charakter wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych we własnym zakresie);
    3.  aktywa obrotowe według ich stanu na dzień 31 maja 2016 r., w postaci inwestycji krótkoterminowych;
2.  tajemnice przedsiębiorstwa;
3.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest także udziałowcem w spółce Zakład … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla …, Wydział Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS:…, w której posiada całość udziałów.

Wnioskodawca podwyższył kapitał zakładowy w Spółce aktem notarialnym z dnia 8 września 2016 r. (Rep. A Nr …) przed notariuszem … i objął 880 udziałów o wartości nominalnej 500 zł, każdy udział w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, który wzrósł z dotychczas wynoszącego 1 530 000 zł do kwoty 1 970 000 zł, tj. o kwotę 440 000 zł, poprzez wniesienie aportem całości prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki pokrył aportem w postaci przedsiębiorstwa prowadzonego w formie działalności gospodarczej pod firmą …, stanowiącego zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym wszelkie prawa oraz zobowiązania funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem przeznaczonym do prowadzenia zadań gospodarczych.

Łączna wartość przedsiębiorstwa, którą Wnioskodawca wniósł tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki wynosi 440 000 zł. Wartość obejmowanych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki odpowiada wartości wniesionego aportu w postaci przedsiębiorstwa.

Tym samym, przedmiotem aportu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem przedstawiono następujące pytanie:

Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu aportu w postaci całości przedsiębiorstwa prowadzonego w formie działalności gospodarczej pod firmą Ośrodek Rehabilitacji do spółki kapitałowej pod firmą Zakład Rehabilitacji Leczniczej i Medycyny Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wniesieniem aportu w postaci całości przedsiębiorstwa nie powstanie po Jego stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), wartość nominalna udziałów objętych w zamian za aport stanowiący przedsiębiorstwo jest zwolniona od podatku dochodowego. Przedmiotem aportu (jako całości) jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności wymienione tam składniki majątkowe.

Z kolei art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej bądź przepisów szczególnych.

W opisanym zdarzeniu Wnioskodawca dokonuje przeniesienia składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo zarówno materialnych, jak i niematerialnych, wraz z zobowiązaniami funkcjonalnie związanymi z tym przedsiębiorstwem, a także księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy Wnioskodawca stwierdził, że w momencie wniesienia prowadzonego przedsiębiorstwa do Spółki z o.o. i objęcia w zamian udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym tej Spółki, po Jego stronie wystąpi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie jednak przychodem zwolnionym z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy.

W związku z powyższym, na dzień wniesienia przedsiębiorstwa aportem do Spółki z o.o. u Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że podobną interpretację indywidualną wydał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 13 lutego 2014 r., IPTPB2/415-720/13-2/JR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.).

W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, że katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”. W myśl natomiast przepisu art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 powyższej ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów;
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

Przepis art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych prawnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl art. 17 ust. 1a pkt 2 tej ustawy, przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy, powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Wyżej wymienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport przez wnoszącego wkład. Zależą one od rodzaju wnoszonego wkładu. Gdy podmiot wnosi do spółki kapitałowej (tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, osiąga w związku z tym zdarzeniem przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przychód ten podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w momencie wniesienia wkładu po stronie podmiotu obejmującego udziały, nie powstaje w związku z tą transakcją przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powstały w związku z ww. czynnością przychód zwolniony jest bowiem z opodatkowania ww. podatkiem, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w formie Ośrodka Rehabilitacyjnego, a także jest udziałowcem w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której posiada całość udziałów. Wnioskodawca podwyższył kapitał zakładowy w Spółce aktem notarialnym z dnia 8 września 2016 r. i objął 880 udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy udział w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Wnioskodawca udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki pokrył aportem w postaci przedsiębiorstwa prowadzonego w formie działalności gospodarczej stanowiącego zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym wszelkie prawa oraz zobowiązania funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem przeznaczonym do prowadzenia zadań gospodarczych. Przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Mając na względzie powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że w momencie wniesienia prowadzonego przedsiębiorstwa do Spółki z o.o. i objęcia w zamian udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym tej Spółki, po stronie Wnioskodawcy wystąpił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten stanowi jednak przychód zwolniony z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy w związku z wniesieniem do Spółki z o.o. przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego.

W związku z powyższym, na dzień wniesienia przedsiębiorstwa aportem do Spółki z o.o. po stronie Wnioskodawcy nie wystąpiło zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, że definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Przy tym, należy podkreślić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.