Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1387/14-3/19/S/KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-28
Teza: stawki podatku dla dostawy wyrobów medycznych oraz stawki dla dodatkowego wyposażenia i części zamiennych
Słowa kluczowe: części; stawka; usługi-usługi medyczne; wyposażenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1901/16 oraz z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1686/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia i zwrot akt 30 stycznia 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2014 r. (data wpływu 27 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy wyrobów medycznych oraz stawki dla dodatkowego wyposażenia i części zamiennych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla dostawy wyrobów medycznych oraz stawki dla dodatkowego wyposażenia i części zamiennych.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 20 lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPP1/443-1387/14-2/KC, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku dla dostawy wyrobów medycznych za prawidłowe, a w zakresie stawki dla dodatkowego wyposażenia i części zamiennych za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 20 lutego 2015 r. znak: IPPP1/443-1387/14-2/KC, wniósł pismem z 10 marca 2015 r. (data nadania 10 marca 2015 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 4 maja 2015 r. znak: IPPP1/4512-1-39/15-2/KC stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 20 lutego 2015 r. znak: IPPP1/443-1387/14-2/KC złożył skargę z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 21 maja 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 25 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1686/15 (data wpływu 30 stycznia 2019 r.) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 20 lutego 2014 r., znak: IPPP1/443-1387/14-2/KC.

Na rozstrzygnięcie Sądu została złożona skarga kasacyjna.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 27 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1901/16 (data wpływu 13 listopada 2018 r.) oddalił skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1686/15 na interpretację indywidualną z dnia 20 lutego 2015 r. znak: IPPP1/443-1387/14-2/KC. Tym samym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawomocnym wyrokiem z 25 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1686/15 (data wpływu 30 stycznia 2019 r.) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 20 lutego 2015 r., znak: IPPP1/443-1387/14-2/KC.

Z ww. wyroków wynika, że przepisy przemawiają za uznaniem, że wyposażenie wyrobu medycznego zarejestrowanego w rejestrze wyrobów medycznych w Polsce lub innym kraju UE lub posiadającego znak CE na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy oraz załącznika nr 3 poz. 105 do tej ustawy w związku z art. 132 ustawy o wyrobach medycznych powinno być opodatkowane niższą stawką VAT w wysokości 8%.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie stawki podatku dla dostawy wyrobów medycznych oraz stawki dla dodatkowego wyposażenia i części zamiennych wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem należącym do światowego koncernu będącego liderem nowoczesnych technologii w tym branży wyrobów medycznych. W Polsce Spółka prowadzi w szczególności sprzedaż urządzeń koncernu.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka zamierza dokonywać importu ultrasonografów używanych między innymi w diagnostyce ginekologicznej, kardiologicznej i onkologicznej (dalej „Ultrasonografy”) z Korei Południowej.

Importowane Ultrasonografy będą składać się z jednostki centralnej (zestaw komputerowy i dysk twardy), ekranu LCD i/albo ekranu LED, specjalnej klawiatury do obsługi wyświetlanego obrazu i jego zapisu, niezbędnego oprogramowania służącego do odczytywania i interpretacji wyników i sond. Całość tych elementów jest niezbędna i konieczna do uznania, że dane urządzenie jest kompletne, bezpieczne i zdatne do użytku, a brak któregokolwiek elementu uniemożliwia prawidłowe korzystanie z Ultrasonografu.

Również inne elementy wyposażenia Ultrasonografów, takie jak np. dodatkowe sondy mogą być sprzedawane wraz z Ultrasonografami lub też osobno, np. klient najpierw zakupi Ultrasonograf wyłącznie do badań przez powłoki brzucha, a następnie dokupi sondę (głowicę) do badań USG ginekologicznego.

Wnioskodawca nie wyklucza również, że w przyszłości będzie importował do Polski oryginalne części zamienne do ultrasonografów lub też, że będzie sprzedawał aktualizacje do zainstalowanego w Ultrasonografach oprogramowania umożliwiającego odczytywanie i interpretację wyników badania. Ultrasonografy, części zamienne do Ultrasonografów, aktualizacje oprogramowania do Ultrasonografów i dodatkowe wyposażenie (np. dodatkowe sondy) (dalej „Produkty”) Wnioskodawca zamierza sprzedawać na polskim rynku. Produkty charakteryzują się tym, że mogą być wykorzystywane wyłącznie do obsługi Ultrasonografów. W szczególności aktualizacje oprogramowania obsługującego Ultrasonografy będą użyteczne wyłącznie po ich zainstalowaniu w Ultrasonografie. W wielu przypadkach takie aktualizacje mogą mieć charakter krytyczny i warunkować dalsze prawidłowe funkcjonowanie Ultrasonografów.

Przedmiotem niniejszego zapytania nie są objęte elementy peryferyjne, a więc takie produkty, które mogą być z łatwością wykorzystywane do obsługi urządzeń innych niż Ultrasonograf, np. myszka, drukarka etc.

Dla potwierdzenia, że Ultrasonografy i Produkty spełniają odnoszące się do nich wymagania zasadnicze, oznaczone one zostaną przez ich wytwórcę znakiem CE. Ultrasonografy i Produkty będą też posiadać tzw. deklaracje zgodności, które potwierdzają, że wymienione w nich produkty pozostają w zgodności z wymogami Dyrektywy Rady 93/42/EWG, dotyczącej wyrobów medycznych (dalej „Dyrektywa”), implementowanej do polskiego ustawodawstwa ustawą z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. z dnia 17 czerwca 2010 r., dalej „UWM”), Kopie deklaracji zgodności Wnioskodawca okaże - zgodnie z art. 17 ust. 5 UWM - podczas odprawy celnej Ultrasonografów i Produktów.

Ultrasonografy stanowić będą wyroby medyczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 38 UWM. Produkty stanowić będą wyposażenie wyrobu medycznego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 UWM. Z tym zastrzeżeniem, że części zamienne do ultrasonografów stanowić będą wyroby medyczne lub wyposażenie wyrobu medycznego w rozumieniu UWM. Natomiast aktualizacje oprogramowania do Ultrasonografu stanowić będą wyposażenie wyrobu medycznego w rozumieniu UWM.

Wnioskodawca złoży również stosowne powiadomienia o wprowadzeniu Ultrasonografów i Produktów do obrotu na terytorium Polski do Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych i będzie dysponować stosownymi potwierdzeniami w tym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jest uprawniona do stosowania przy sprzedaży Ultrasonografów i Produktów na terytorium Polski stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On uprawniony do stosowania przy sprzedaży Ultrasonografów i Produktów na terytorium Polski stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Na uzasadnienie swojego stanowiska Wnioskodawca przedstawia poniższą argumentację.

Punktem wyjścia do dalszych rozważań jest art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym artykułem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Nie ulega więc wątpliwości, że sprzedaż Ultrasonografów i Produktów na terytorium Polski stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział jednak opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. I tak, na podstawie art. 41 ust. 2 Ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do Ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Z kolei, zgodnie z art. 146a pkt 2 Ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do Ustawy o VAT, wynosi 8%. W załączniku tym, w poz. 105, jako objęte 8% stawką podatku od towarów i usług wymienione zostały wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika – bez względu na symbol PKWiU. Z powyższego wynika, że do wyrobów medycznych stosuje się 8% stawkę podatku od towarów i usług, jeżeli:

*   stanowią one wyroby medyczne w rozumieniu UWM

*   zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Polski.

Przy czym, stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% należy stosować również do wyposażenia wyrobów medycznych. Taka konkluzja wynika z art. 132 UWM. Art. 132 UWM stanowi, że ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć wyroby medyczne, aktywne wyroby medyczne do implantacji, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz systemy i zestawy zabiegowe złożone z wyrobów medycznych. Niewątpliwie za przepisy odrębne można uznać Ustawę o VAT. Skoro więc w Ustawie o VAT mowa o tym, że do wyrobów medycznych pod wymienionymi tam warunkami stosuje się 8% stawkę podatku od towarów i usług, to taką samą stawkę na mocy art. 132 UWM - należy stosować do wyposażenia wyrobów medycznych.

Reasumując powyższe rozważania, do Ultrasonografów i Produktów można stosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% pod warunkiem, że:

1.  Ultrasonografy i Produkty te stanowią wyroby medyczne lub wyposażenie wyrobów medycznych w rozumieniu UWM;
2.  Ultrasonografy i Produkty zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Polski.

Konieczne jest zatem rozważenie, czy obie powyższe przesłanki zostały spełnione w przypadku Ultrasonografów i Produktów.

Odnosząc się do przesłanki z punktu (ii), wskazać na wstępie należy, że Ustawa o VAT nie precyzuje, co oznacza „dopuszczenie do obrotu na terytorium Polski”. W takiej sytuacji, znaczenie tej przesłanki należy wyjaśnić posiłkując się przepisami UWM. Przy czym, już w tym miejscu podkreślić należy, że poniższa analiza przepisów UWM odnosi się zarówno do Ultrasonografów i Produktów będących wyrobami medycznymi, do Produktów będących wyposażeniem medycznym, jak i do Produktów będących częściami zamiennymi i zapasowymi do ultrasonografów. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 2 UWM przepisy UWM stosuje się do wyposażenia wyrobu medycznego.

Punktem wyjścia przy rozkodowaniu znaczenia przesłanki „dopuszczenia do obrotu na terytorium Polski” jest art. 2 ust. 1 pkt 31 UWM. Artykuł ten stanowi, że przez wprowadzenie do obrotu rozumie się udostępnienie za opłatą albo nieodpłatnie, po raz pierwszy, wyrobu fabrycznie nowego lub całkowicie odtworzonego, innego niż wyrób do badań klinicznych i wyrób do oceny działania, w celu używania lub dystrybucji na terytorium państwa członkowskiego.

Stanowisko, że sformułowanie „dopuszczenie do obrotu na terytorium Polski” należy rozumieć jako „wprowadzenie do obrotu na terytorium Polski”. potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2011 r. o sygn. III SA/Gl 146/11.

W powiązaniu z art. 2 ust. 1 pkt 31 UMW należy wskazać na art. 11 ust. 1 UMW, który stanowi, że wyroby wprowadzone do obrotu i wprowadzone do używania są oznakowane znakiem CE. Odnosząc ten wymóg do Ultrasonografów i Produktów, należy zauważyć, że Ultrasonografy i Produkty będą oznakowane znakiem CE przez ich wytwórcę. Przy czym może zdarzyć się tak, że znak CE fizycznie nie będzie widniał na samym Produkcie, lecz przykładowo na opakowaniu.

Z kolei art. 11 ust. 4 UWM stanowi, że wyrób oznakowuje się znakiem CE po przeprowadzeniu odpowiednich dla wyrobu tzw. procedur oceny zgodności, potwierdzających, że wyrób spełnia odnoszące się do niego wymagania zasadnicze.

UWM wprowadza szczegółowe regulacje co do przeprowadzenia procedury oceny zgodności. W szczególności, stosownie do art. 13 ust. 1 UWM, za wykonanie oceny zgodności wyrobu przed jego wprowadzeniem do obrotu oraz za wprowadzenie wyrobu do obrotu odpowiada co do zasady wytwórca wyrobu. Jeżeli wytwórca nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie członkowskim, odpowiedzialność tę ponosi autoryzowany przedstawiciel dla tego wyrobu. Jeżeli wytwórca nie wyznaczył autoryzowanego przedstawiciela albo jeżeli wyrób nie jest wprowadzany do obrotu na odpowiedzialność wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela, odpowiedzialność tę ponosi podmiot, który wprowadził wyrób do obrotu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 UWM, w ramach procedury oceny zgodności wyroby muszą spełniać odnoszące się do nich wymagania zasadnicze. Natomiast art. 26 pkt 2 UWM stanowi, że domniemywa się, że wyroby są zgodne z wymaganiami zasadniczymi, o których mowa w art. 23 ust. 1, w zakresie, w jakim stwierdzono ich zgodność z odpowiednimi krajowymi normami przyjętymi na podstawie norm ogłoszonych w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej seria C, jako normy zharmonizowane z Dyrektywą - w przypadku wyrobów medycznych i wyposażenia wyrobów medycznych.

Według art. 29 ust. 1 UWM, co do zasady wytwórca przed wprowadzeniem wyrobu do obrotu oraz przed przekazaniem wyrobu do badań klinicznych lub do oceny działania jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności wyrobu.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca będzie dysponować deklaracją zgodności, czyli oświadczeniem wytwórcy lub jego autoryzowanego przedstawiciela, w którym zostanie stwierdzone na wyłączną odpowiedzialność wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela, że wyrób jest zgodny z wymaganiami zasadniczymi. Kopie deklaracji zgodności Wnioskodawca będzie okazywał - zgodnie z art. 17 ust. 5 UWM - podczas odprawy celnej Ultrasonografów i Produktów.

Podsumowując dotychczasowe rozważania na temat spełnienia przez Ultrasonografy i Produkty przesłanki dopuszczenia do obrotu na terytorium Polski, należy stwierdzić, że przesłanka ta będzie spełniona ponieważ:

1.  Ultrasonografy i Produkty będą objęte znakiem CE. Przy czym w przypadku aktualizacji oprogramowania zainstalowanego na Ultrasonografach znakiem CE nie będzie opatrzona sama aktualizacja, lecz Ultrasonograf, którego oprogramowania będzie dotyczyć aktualizacja (aktualizacje nie podlegają odrębnie takiemu oznaczeniu, bowiem oznaczenie to jest przyznawane dla Ultrasonografu, gdzie oprogramowanie jest jego integralnym i niezbędnym elementem);
2.  wobec Ultrasonografów i Produktów ich wytwórca przeprowadzi tzw. procedurę oceny zgodności, co zostanie potwierdzone w deklaracjach zgodności, których kopie będzie posiadał Wnioskodawca, Przy czym w przypadku aktualizacji oprogramowania zainstalowanego na Ultrasonografach, deklaracja zgodności odnosząca się do Ultrasonografów będzie odnosić się również do aktualizacji oprogramowania. Aktualizacje te nie zmienią bowiem dotychczasowego zastosowania Ultrasonografów, a zatem Ultrasonografy będą musiały spełnić te same normy bezpieczeństwa również po zainstalowaniu aktualizacji.

Ponadto potwierdzeniem tego, że Ultrasonografy i Produkty zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Polski jest fakt, że Wnioskodawca wypełni obowiązek określony w art. 58 ust. 3 UWM. Zgodnie z art. 58 ust. 3 UWM, dystrybutor i importer mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski, którzy wprowadzili na terytorium Polski wyrób przeznaczony do używania na tym terytorium, niezwłocznie powiadamiają o tym Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, jednak nie później niż w terminie 7 dni od dnia wprowadzenia pierwszego wyrobu na terytorium Polski. Wnioskodawca będzie bowiem dysponować potwierdzeniami zgłoszeń Ultrasonografów i Produktów do Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych.

Odnosząc się do przesłanki (i), wedle której Ultrasonografy i Produkty powinny stanowić wyroby medyczne lub wyposażenie wyrobów medycznych w rozumieniu UWM, należy wskazać, że co do zasady to do wytwórcy należy określenie, że dany Ultrasonograf i Produkt stanowi wyrób medyczny lub wyposażenie wyrobu medycznego.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 38 UWM wyrobem medycznym jest narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby;
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia;
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego;
4.  regulacji poczęć;

których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak zostało wskazane już w opisie zdarzenia przyszłego, Ultrasonografy i części zamienne do Ultrasonografów stanowią bez wątpienia wyroby medyczne, ponieważ służą co najmniej celom określonym w punkcie a i b art. 2 ust. 1 pkt 38 UWM.

Natomiast wyposażenie dodatkowe Ultrasonografów i aktualizacje oprogramowania stanowią z pewnością wyposażenie wyrobu medycznego, ponieważ są to artykuły specjalnie przeznaczone przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem, co wypełnia definicję z art. 2 ust. 1 pkt 33 UWM.

Nie istnieje w prawie polskim żadna oficjalna procedura, w której możliwe byłoby bezpośrednie potwierdzenie, że dany produkt stanowi wyrób medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 38 UWM lub wyposażenie wyrobu medycznego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 UWM. Jednakże pośrednie potwierdzenie kwalifikacji Ultrasonografów i Produktów jako wyrobów medycznych lub wyposażenia wyrobów medycznych stanowi również fakt, że będą one objęte znakiem CE oraz w stosunku do nich zostanie wydana deklaracja zgodności. Stanowisko to potwierdzają również władze skarbowe w indywidualnych interpretacjach podatkowych. Przykładowo w interpretacji wydanej w dniu 28 stycznia 2014 r. o sygn. IPPP3/443-1168/13-2/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że:

„Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że skoro baterie do aparatów słuchowych, o których mowa we wniosku, stanowią wyposażenie wyrobów medycznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych, na co wskazuje wydana dla nich deklaracja zgodności oraz oznakowanie znakiem CE, ich dostawa na terytorium kraju podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy oraz poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy.

Podsumowując powyższe rozważania, skoro Ultrasonografy i Produkty będą stanowić wyroby medyczne lub wyposażenie wyrobów medycznych w rozumieniu UWM i będą dopuszczone do obrotu na terytorium Polski, to dostawa Ultrasonografów i Produktów na terytorium kraju podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 Ustawy o VAT oraz poz. 105 załącznika nr 3 do Ustawy o VAT.”

Analogiczne stanowisko do zajętego w niniejszym wniosku zajmują władze skarbowe w wydawanych interpretacjach. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2014 roku o sygn. ITPP2/443-617/14/PS Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że:

„Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treść przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro - jak wynika z treści wniosku - materace i poduszki, których dot. pytanie, stanowią wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to do ich sprzedaży Spółka może stosować stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2, w związku z art. 146a ustawy i poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy.”

Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2014 roku o sygn. IPTPP1/443-268/14- 5/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi doszedł do następujących konkluzji:

„Z cytowanych regulacji ustawy o wyrobach medycznych wynika, że co do zasady, to do wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela należy określenie, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest. Konsekwentnie, na podstawie przepisu art. 132 tej ustawy, powyższą zasadę należy stosować - również w odniesieniu do wyposażenia wyrobów medycznych, czyli towarów, które zostały przez wytwórcę specjalnie przeznaczone do stosowania łącznie z konkretnym wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan prawny oraz wskazany we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, wewnątrzwspólnotowe nabycie i dostawa na terytorium kraju oryginalnych części zamiennych dla urządzenia medycznego, które - jak wskazuje Wnioskodawca - stanowią wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 41 ust. 2, w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z pozycją 105 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Należy jeszcze raz podkreślić, że obniżona 8% stawka podatku może być stosowana jedynie w odniesieniu do wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jedynie bowiem wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, a z nich wyłącznie takie, które zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zostały wymienione w poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, jako towary dla których ustawodawca przewidział ww. preferencyjną stawkę podatku. Takiej stawki ustawodawca nie przewidział w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia, jak i również dostawy na terenie kraju części zamiennych do wyrobów medycznych, które to części nie są wyrobami medycznymi.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan prawny oraz wskazany we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, iż wewnątrzwspólnotowe nabycie i dostawa na terytorium kraju oryginalnych części zamiennych do urządzenia medycznego Elektrostymulator\`(...)\`, które - jak wskazuje Wnioskodawca - stanowią wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy oraz poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.”

Odnosząc wskazane regulacje prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że skoro jak wskazał Wnioskodawca Ultrasonografy i Produkty, których dotyczy zapytanie, są wyrobem medycznym lub wyposażeniem wyrobu medycznego w rozumieniu UWM i są one dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zatem do ich sprzedaży znajdzie zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 146a pkt 2 w powiązaniu z poz. 105 załącznika nr 3 do Ustawy o VAT.

W świetle powyższej argumentacji stanowisko Wnioskodawcy zawarte w niniejszym wniosku jest prawidłowe i zasługuje na uwzględnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1686/15.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ww. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Jednakże na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 105 zostały wymienione wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika, bez względu na symbol PKWiU.

Kwalifikacja wyrobu do kategorii wyrobów medycznych dokonana musi być na gruncie przepisów innych niż regulacje wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy przywoływanej ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają bowiem unormowań dotyczących zasad klasyfikacji danego towaru do wyrobu medycznego. Powyższe zasady dotyczące klasyfikacji wyrobów medycznych określone zostały w przepisach ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679 z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych, wyrób medyczny to narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby;
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia;
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego;
4.  regulacji poczęć;

\- których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 powyższej ustawy, przepisy ustawy dotyczące wyrobów medycznych stosuje się do wyposażenia wyrobu medycznego.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy, wyposażenie wyrobu medycznego to artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Z kolei, według art. 11 ust. 1 ww. ustawy, wyroby wprowadzone do obrotu i wprowadzone do używania są oznakowane znakiem CE.

Treść ust. 4 powyższego artykułu stanowi, że wyrób oznakowuje się znakiem CE po przeprowadzeniu odpowiednich dla wyrobu procedur oceny zgodności, potwierdzających, że wyrób spełnia odnoszące się do niego wymagania zasadnicze.

Treść art. 26 pkt 2 powyższej ustawy stanowi, że domniemywa się, że wyroby są zgodne z wymaganiami zasadniczymi, o których mowa w art. 23 ust. 1, w zakresie, w jakim stwierdzono ich zgodność z odpowiednimi krajowymi normami przyjętymi na podstawie norm ogłoszonych w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej seria C, jako normy zharmonizowane z dyrektywą Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącą wyrobów medycznych (Dz. Urz. WE L 169 z 12 lipca 1993, str. 1; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 12, str. 82) - w przypadku wyrobów medycznych i wyposażenia wyrobów medycznych.

Na podstawie art. 132 ustawy o wyrobach medycznych, ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć wyroby medyczne, aktywne wyroby medyczne do implantacji, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz systemy i zestawy zabiegowe złożone z wyrobów medycznych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem należącym do światowego koncernu, jest czynnym podatnikiem VAT i zamierza dokonywać importu ultrasonografów używanych między innymi w diagnostyce ginekologicznej, kardiologicznej i onkologicznej z Korei Południowej. Importowane Ultrasonografy będą składać się z jednostki centralnej (zestaw komputerowy i dysk twardy), ekranu LCD i/albo ekranu LED, specjalnej klawiatury do obsługi wyświetlanego obrazu i jego zapisu, niezbędnego oprogramowania służącego do odczytywania i interpretacji wyników i sond. Całość tych elementów jest niezbędna i konieczna do uznania, że dane urządzenie jest kompletne, bezpieczne i zdatne do użytku, a brak któregokolwiek elementu uniemożliwia prawidłowe korzystanie z Ultrasonografu. Również inne elementy wyposażenia Ultrasonografów, takie jak np. dodatkowe sondy mogą być sprzedawane wraz z Ultrasonografami lub też osobno, np. klient najpierw zakupi Ultrasonograf wyłącznie do badań przez powłoki brzucha, a następnie dokupi sondę (głowicę) do badań USG ginekologicznego. Wnioskodawca nie wyklucza również, że w przyszłości będzie importował do Polski oryginalne części zamienne do ultrasonografów lub też, że będzie sprzedawał aktualizacje do zainstalowanego w Ultrasonografach oprogramowania umożliwiającego odczytywanie i interpretację wyników badania. Ultrasonografy, części zamienne do Ultrasonografów, aktualizacje oprogramowania do Ultrasonografów i dodatkowe wyposażenie (np. dodatkowe sondy) („Produkty”) Wnioskodawca zamierza sprzedawać na polskim rynku. Produkty charakteryzują się tym, że mogą być wykorzystywane wyłącznie do obsługi Ultrasonografów. W szczególności aktualizacje oprogramowania obsługującego Ultrasonografy będą użyteczne wyłącznie po ich zainstalowaniu w Ultrasonografie. W wielu przypadkach takie aktualizacje mogą mieć charakter krytyczny i warunkować dalsze prawidłowe funkcjonowanie Ultrasonografów. Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem zapytania nie są objęte elementy peryferyjne, a więc takie produkty, które mogą być z łatwością wykorzystywane do obsługi urządzeń innych niż Ultrasonograf, np. myszka, drukarka etc. Dla potwierdzenia, że Ultrasonografy i Produkty spełniają odnoszące się do nich wymagania zasadnicze, oznaczone one zostaną przez ich wytwórcę znakiem CE. Ultrasonografy i Produkty będą też posiadać tzw. deklaracje zgodności, które potwierdzają, że wymienione w nich Produkty pozostają w zgodności z wymogami Dyrektywy Rady 93/42/EWG, dotyczącej wyrobów medycznych. Ponadto, na co wskazuje Wnioskodawca, Ultrasonografy będą stanowić wyroby medyczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych oraz Produkty stanowić będą wyposażenie wyrobu medycznego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zastosowania dla sprzedaży Ultrasonografów i Produktów na terytorium Polski stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa pozwala na stwierdzenie, że - jak wynika z wniosku - Ultrasonografy faktycznie będą zarejestrowane jako wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, zostaną dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będą oznakowane znakiem CE przez ich wytwórcę oraz będą też posiadać tzw. deklaracje zgodności, które potwierdzają, że wymienione w nich produkty pozostają w zgodności z wymogami Dyrektywy Rady 93/42/EWG, dotyczącej wyrobów medycznych, to ich dostawa będzie podlegać opodatkowaniu 8% stawką podatku, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i w zw. z poz. 105 załącznika Nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla dostawy Produktów składających się z części zamiennych do Ultrasonografów, aktualizacji oprogramowania do Ultrasonografów i dodatkowego wyposażenia (np. dodatkowe sondy), należy w pierwszej kolejności ustalić, czy ww. Produkty stanowią wyposażenie wyrobu medycznego zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych.

I tak, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy, wyposażenie wyrobu medycznego to artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem. Natomiast przepis art. 132 ustawy o wyrobach medycznych definiuje, że ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć m.in. wyposażenie wyrobów medycznych.

Zatem należy stwierdzić, że ustawa o VAT nie zawiera własnej definicji wyrobów medycznych i odsyła do rozumienia tego pojęcia do ustawy o wyrobach medycznych. Natomiast ustawa o wyrobach medycznych zawiera dwie definicje wyrobów medycznych. Jedną dla celów tej ustawy – węższą, drugą - szerszą dla celów innych ustaw, ustalając także zakres jego stosowania i wskazując, że ma ono odniesienie do odrębnych przepisów, w których jest mowa o wyrobach medycznych, a niewątpliwie ustawa o VAT, której integralną częścią jest załącznik 3 stanowi odrębne przepisy, o których mowa ww. art. 132 ustawy o wyrobach medycznych.

Tym samym z cytowanych regulacji ustawy o wyrobach medycznych wynika, że, co do zasady, to do wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela należy określenie, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest. Konsekwentnie, na podstawie przepisu art. 132 tej ustawy, powyższą zasadę należy stosować również w odniesieniu do wyposażenia wyrobów medycznych, czyli towarów, które zostały przez wytwórcę specjalnie przeznaczone do stosowania łącznie z konkretnym wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Zatem, skoro Produkty składające się z części zamiennych do Ultrasonografów, aktualizacji oprogramowania do Ultrasonografów i dodatkowego wyposażenia (np. dodatkowe sondy) zostaną dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będą oznakowane znakiem CE przez ich wytwórcę a także będą posiadać tzw. deklaracje zgodności, które potwierdzają, że wymienione w nich produkty pozostają w zgodności z wymogami Dyrektywy Rady 93/42/EWG, dotyczącej wyrobów medycznych, to należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że niniejsze Produkty stanowią wyposażenie wyrobu medycznego w rozumieniu ww. ustawy o wyrobach medycznych, z tym zastrzeżeniem, że oryginalne części zamienne do Ultrasonografów będą stanowić wyrób medyczny lub wyposażenie wyrobu medycznego zgodnie z ustawą o wyrobach medycznych. Przy czym jak wskazał Wnioskodawca, w przypadku aktualizacji oprogramowania zainstalowanego na Ultrasonografach znakiem CE nie będzie opatrzona sama aktualizacja, lecz Ultrasonograf, którego oprogramowania będzie dotyczyć aktualizacja (aktualizacje nie podlegają odrębnie takiemu oznaczeniu, bowiem oznaczenie to jest przyznawane dla Ultrasonografu, który stanowi wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych). Dodatkowo należy wskazać, że aktualizacje oprogramowania obsługującego Ultrasonografy będą użyteczne wyłącznie po ich zainstalowaniu w Ultrasonografie, gdzie takie aktualizacje warunkują dalsze prawidłowe funkcjonowanie Ultrasonografów.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan prawny oraz wskazany we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że skoro Ultrasonografy stanowią wyrób medyczny zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych, Produkty stanowią wyposażenie wyrobu medycznego zgodnie z art. 132 w rozumieniu ww. ustawy o wyrobach medycznych, przy czym części zamienne stanowią wyrób medyczny lub wyposażenie wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, to przedmiotowa dostawa Ultrasonografów, części zamiennych do Ultrasonografów i Produktów będzie korzystała z preferencyjnej 8% stawki podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 oraz pozycją 105 załącznika nr 3 do ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.