Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-698/15-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-31
Teza: Wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych
Słowa kluczowe: darowizna; działalność-działalność gospodarcza; grunty-sprzedaż gruntów; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 3 czerwca 2015 r. (data wpływu 5 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych sprzedaży przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe;**
*   skutków podatkowych sprzedaży środków trwałych - **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych sprzedaży gruntu – **jest nieprawidłowe**,
*   skutków podatkowych przekazania przedsiębiorstwa w darowiźnie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od 1990 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do centralnej ewidencji działalności gospodarczej. W 1996 r. na podstawie umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego, Wnioskodawca otrzymał zabudowaną nieruchomość, która stanowi wspólność umowną, majątkową, małżeńską, rozszerzoną. Na otrzymanej nieruchomości Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług noclegowych, gastronomicznych i rekreacyjnych. Zgodnie z PKD zakres przedmiotowej działalności obejmuje prowadzenie:

56.10.A - Restauracji i innych placówek gastronomicznych,

55.10.Z - Hotele i podobne obiekty zakwaterowania,

85.51.Z - Pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych.

Dochody z działalności gospodarczej opodatkowane są liniowym - 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych odbywa się za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zamierza dokonać transakcji zbycia całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, tj. zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W skład majątku przedsiębiorstwa wchodzą w szczególności środki trwałe (w tym nieruchomości) i wyposażenie, towary handlowe, należności i zobowiązania wobec kontrahentów, prawa wynikające z umów cywilnoprawnych. Otrzymany w formie darowizny grunt nie był ujęty w ewidencji środków trwałych. W załączniku do aktu notarialnego zostaną wykazane wartości poszczególnych składników przedsiębiorstwa oraz wartość gruntu.

Wnioskodawca rozważa zbycie przedsiębiorstwa jako:

1.  Sprzedaż przedsiębiorstwa w przypadku pojawienia się podmiotu zainteresowanego jego nabyciem.
2.  Przekazanie przedsiębiorstwa w formie darowizny małżonce na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego. Żona zamierza kontynuować działalność przedsiębiorstwa po spełnieniu wszelkich wymogów rejestracyjnych. Rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej przez żonę nie ulegnie zmianie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym w przypadku sprzedaży przedsiębiorstwa, w rozumieniu art . 551 Kodeksu cywilnego, sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art . 6 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż przedsiębiorstwa stanowić będzie przychód z prowadzonej działalności gospodarczej i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? W jaki sposób należy ustalić wartość dochodu do opodatkowania na transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa?
3.  Czy przychód ze sprzedaży środków trwałych uzyskany w trakcie działalności gospodarczej będzie przychodem z tej działalności w myśl art. 14 ust 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy sprzedaż gruntu, ze względu na brak jego ujęcia w ewidencji środków trwałych, będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?
4.  Czy przekazanie przedsiębiorstwa żonie w formie darowizny jest wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
5.  Czy przekazanie przedsiębiorstwa żonie w formie darowizny jest wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pozostałym zakresie wniosek został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stanowisko Wnioskodawcy,

Ad. 2

Wnioskodawca zamierza dokonać transakcji zbycia całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy przychód uzyskany ze sprzedaży przedsiębiorstwa należy zaliczyć do przychodów wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem dochód uzyskany z przedmiotowego zbycia będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust 2. w/w ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera szczególnych unormowań w zakresie odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa. W przypadku odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa mają zatem zastosowanie przepisy w/w ustawy regulujące odpłatne zbycie poszczególnych składników majątku, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W myśl art. 14 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie został zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c przy określeniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Aby ustalić dochód z działalności gospodarczej na transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa należy wyliczyć różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wydatkami na nabycie zbywanych składników majątku, pomniejszonymi o wartość odpisów amortyzacyjnych.

Na podstawie art. 24 ust. 2 dochodem z działalności gospodarczej jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu wspomnianego art . 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku o których mowa w art . 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art . 14 ust 2 pkt 1 lit b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia:

1.  wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartością niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od łych środków i wartości lub
2.  wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.

Mając na względzie wskazane przepisy należy stwierdzić, że w wyniku sprzedaży przedsiębiorstwa wystąpi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a uzyskany dochód na transakcji sprzedaży należy wyliczyć wg. art. 24 ust. 2 to jest przychodem będzie kwota wynikająca z umowy sprzedaży, a kosztem uzyskania tego przychodu będzie wartość początkowa składników majątku pomniejszona o odpisy amortyzacyjne, czyli niezamortyzowana część wartości środków trwałych.

Ad. 3

W opinii Wnioskodawcy odpłatne zbycie otrzymanego gruntu stanowić będzie odrębne źródło przychodów z uwagi na fakt, że zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Ustawodawca w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy określił, sprzedaż jakich składników majątkowych stanowi przychód z działalności gospodarczej. Wskazał ich wspólną cechę, tj. ujęcie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

W przedmiotowej sprawie wspomniane grunty nie były ujęte w ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z art . 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych który stanowi, że źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art . 10 ust. 3 w/w ustawy przepisy art . 10 ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w tym budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym należy stwierdzić, że odpłatne zbycie gruntu nie ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nie będzie stanowiło przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód z transakcji sprzedaży będzie zatem zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 10 ust. l pkt 8 z uwagi na fakt, że od nabycia nieruchomości upłynęło już 5 lat.

Stanowisko takie zostało wskazane w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lutego 2014 r. (IIFPS 8/13). Zgodnie z jej treścią, w stanie prawnym od 1 stycznia 2004 r., nie jest przychodem z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie nieruchomości, wykorzystywanej na potrzeby z nią związane, która nie była ujęta w ewidencji środków trwałych. Z uchwały wynika, że wykładnia językowa art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek: sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego i musi to dotyczyć składnika ujętego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podobnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 maja 2014 r. sygn. akt IIFSK1426/12, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oraz które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.

Ad. 5.

W myśl art . 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy mowa o przedsiębiorstwie należy powołać się na definicję zawartą w przepisach Kodeksu cywilnego. Na podstawie art . 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Celem darowizny zgodnie z art . 888 § 1 Kodeksu cywilnego jest zobowiązanie darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku oraz z treści art . 890 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Zatem darowizna może polegać na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, które prowadzą do zmniejszenia majątku darczyńcy, a po stronie obdarowanego do zwiększenia jego aktywów.

Zgodnie z treścią art . 14 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z działalności gospodarczej, to przychód z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. W związku z tym należy stwierdzić, że darowizna wskazana we wniosku jest działaniem nieodpłatnym i przychód z działalności gospodarczej nie powstanie.

W nawiązaniu do art . 2 ust 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów, które podlegają przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Wnioskodawca uważa, że przedmiotowa darowizna przedsiębiorstwa podlegać będzie przepisom ustawy od spadków i darowizn, po stronie obdarowanego, co wyklucza opodatkowanie darowizny podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych sprzedaży przedsiębiorstwa ( pytanie Nr 2)- **jest prawidłowe;**
*   skutków podatkowych przekazania przedsiębiorstwa w darowiźnie (pytanie Nr 5) - **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

*   skutków podatkowych sprzedaży środków trwałych - **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych sprzedaży gruntu – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późń. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług

W art. 14 ust. 2 ww. ustawy wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia środków trwałych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy.

Wyjaśnić należy, że brzmienie tego przepisu uległo zmianie z dniem 1 stycznia 2015 r. W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Od 1 stycznia 2015 r. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy stanowi natomiast, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lutego 2014 r. sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie sądu, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłączenie tych środków trwałych, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku, które – w myśl ustawowej definicji – stanowiły środki trwałe.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1326) ustawodawca postanowił zatem doprecyzować brzmienie ww. przepisu i objąć jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania je za środki trwałe, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również niezależnie od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej. Równocześnie ustawodawca nie ograniczył stosowania ww. przepisu w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą wyłącznie do przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia tych środków trwałych, które podatnik nabędzie, przekaże do działalności gospodarczej lub ujmie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od 1 stycznia 2015 r.

Oznacza to, że przepis w nowym brzmieniu znajduje zastosowanie do wszelkich zdarzeń objętych jego zakresem, które nastąpią od 1 stycznia 2015 r., tj. do wszystkich przychodów odpłatnego zbycia środków trwałych uzyskanych po 31 grudnia 2014 r.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy – amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22a ust. 2 ww. ustawy – amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

– zwane także środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi (art. 22c ww. ustawy).

Z powyższych wyjaśnień wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Stosownie natomiast do art. 22d ust. 2 ww. ustawy – składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1 (tj. składników, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł i co do których podatnik nie podjął decyzji o ich amortyzacji) wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zatem stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

W celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu, czyli ustalenia czy sprzedaż będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ( gruntu) określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości.

Z literalnej wykładni przywołanych przepisów wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, wykorzystywanych w działalności gospodarczej powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania. Nie jest przy tym istotne, czy nieruchomość (grunt) był wprowadzony do ewidencji środków trwałych, był bowiem wykorzystywany w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Podkreślić bowiem należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika m.in., że Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży gruntu, który nie był ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jednakże był on wykorzystywany w działalności gospodarczej. W konsekwencji odpłatne zbycie wykorzystywanego w działalności gospodarczej składnika majątku (grunt), który nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będzie skutkować powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Powyższe oznacza, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania w niniejszej sprawie.

W świetle powyższego mając na względzie przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz cytowane wyżej przepisy (obowiązujące od dnia 1 stycznia 2015 r.) stwierdzić należy, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia gruntu gruntu, będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. A zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast przychód ze sprzedaży środków trwałych uzyskany w trakcie działalności gospodarczej będzie przychodem z tej działalności w myśl art. 14 ust 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.