Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.120.2019.1.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-27
Teza: w zakresie skutków podatkowych umowy darowizny gruntów wraz z budynkami gospodarczymi oraz wiatami w celu powiększenia gospodarstwa rolnego.
Słowa kluczowe: budynek-budynek gospodarczy ; drogi; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; las; nabycie; zwolnienie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 lipca 2019 r. (data wpływu 30 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych umowy darowizny gruntów wraz z budynkami gospodarczymi oraz wiatami w celu powiększenia gospodarstwa rolnego:

*   w części dotyczącej zastosowania zwolnienia z tytułu nabycia użytków rolnych – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej zastosowania zwolnienia z tytułu nabycia gruntów sklasyfikowanych jako lasy i droga – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej zastosowania zwolnienia z tytułu nabycia budynków gospodarczych oraz wiat znajdujących się na nabywanym gruncie ¬ **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych umowy darowizny gruntów wraz z budynkami gospodarczymi oraz wiatami w celu powiększenia gospodarstwa rolnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest rolnikiem. Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne. Wnioskodawca nabędzie gospodarstwo rolne w formie darowizny od Pana Cz. Nabywane gospodarstwo rolne powiększy prowadzone już przez Wnioskodawcę gospodarstwo rolne.

W skład gospodarstwa rolnego, które Wnioskodawca nabędzie w formie darowizny wejdą, grunty (działki), które zgodnie z klasyfikacją w ewidencji gruntów i budynków, stanowią grunty orne, łąki, pastwiska, lasy, rowy, grunty zakrzewione na użytkach rolnych, grunty rolne zabudowane oraz drogę. Powierzchnia darowanego gospodarstwa rolnego wyniesie w sumie 98,5006 ha. Na działce o nr 2153/15, wchodzącej w skład darowanego gospodarstwa rolnego, znajdą się budynki gospodarcze oraz wiaty, w których prowadzona jest działalność rolnicza (hodowla bydła mięsnego). Budynki gospodarcze oraz wiaty nie są i nie będą wykorzystywane przez darczyńcę do innych celów niż rolnicze. W wyniku nabycia gospodarstwa rolnego od darczyńcy zostanie powiększone gospodarstwo rolne Wnioskodawcy, a powierzchnia gospodarstwa rolnego powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha. Wnioskodawca będzie prowadził swoje gospodarstwo rolne (powiększone o gospodarstwo rolne nabyte w formie darowizny) przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia (otrzymania darowizny).

Na gruntach wchodzących w skład darowanego gospodarstwa rolnego jest i będzie prowadzona wyłącznie działalność rolnicza. Wnioskodawca nie zbędzie gospodarstwa rolnego w ciągu 5 lat od jego nabycia. Wnioskodawca nie zaniecha prowadzenia gospodarstwa rolnego w ciągu 5 lat od jego nabycia w formie darowizny. Wnioskodawca nie wydzierżawi gospodarstwa rolnego w ciągu 5 lat od jego nabycia w formie darowizny. Wnioskodawca nie będzie prowadził działalności innej niż rolnicza, w ciągu 5 lat od nabycia gospodarstwa rolnego w formie darowizny.

Wnioskodawca według osobistego stosunku do darczyńcy zalicza się do grupy III – innych nabywców, według art. 14 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Kwota podatku od spadków i darowizn naliczonego od darowizny gospodarstwa rolnego będzie się mieścić w kwocie (limicie) pomocy de minimis w rolnictwie. Kwota zobowiązania (podatku) Wnioskodawcy będzie mieściła się w limicie pomocy de mimmis w rolnictwie, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nabycie gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, zabudowanych budynkami gospodarczymi i wiatami, w których jest prowadzona działalność rolnicza, podlega zwolnieniu od podatku na mocy art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nabycie gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, zabudowanych budynkami gospodarczymi i wiatami, w których jest prowadzona działalność rolnicza, podlega zwolnieniu od podatku na mocy art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Artykuł 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, że obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 4 tejże ustawy obowiązek podatkowy powstaje – przy nabyciu w drodze darowizny z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

W myśl art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1.  9.637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;
2.  7.276 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;

Na podstawie art. 14 ust. 1 powyższej ustawy wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Art. 14 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie art. 14 ust. 3 cyt. ustawy, do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III - innych nabywców.

Natomiast z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że zwalnia się od podatku nabycie własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem że w wyniku nabycia zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia; zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz.UE.L 352 z 24.12.2013, str. 9).

Definicja gospodarstwa rolnego, dla celów prawa podatkowego, została zamieszczona w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Zgodnie z jej brzmieniem, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o którym mowa w art. 1 tej ustawy - tj. sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza - o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

W świetle analizowanej powyżej definicji art. 1 ustawy o podatku rolnym, gospodarstwo rolne stanowią wyłącznie grunty sklasyfikowane jako użytki rolne.

Wyodrębniając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia. Zgodnie z § 67 użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E- Ps, E-R,
5.  nieużytki, oznaczone symbolem - N,
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S- Ł, S-Ps,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery „B” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr.

Ponadto nadmienić należy, że w myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy - stosownie do przepisu art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Ponadto, jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili ich zasadzenia lub zasiania.

Mając na uwadze powołane ww. przepisy Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że w przypadku wybudowania budynku czy wiaty na gruncie, grunt ten wraz z budynkiem i wiatą stanowią jedną rzecz (nieruchomość). Budynek czy wiata trwale związane z gruntem, jako część składowa gruntu nie mogą być przedmiotem odrębnej własności.

Z analizy art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że warunkiem do zastosowania zwolnienia jest m.in., aby:

*   przedmiotem nabycia była własność (współwłasność) gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym,
*   w wyniku nabycia powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego była nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha,
*   gospodarstwo to było prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia, a ponadto
*   kwota zobowiązania (podatku) mieściła się w limicie pomocy de minimis w rolnictwie;

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego. Pan Cz. zamierza w formie darowizny zbyć na rzecz Wnioskodawcy gospodarstwo rolne (powierzchnia 98,5006 ha). Na gruntach gospodarstwa rolnego prowadzona będzie wyłącznie działalność rolnicza. Nie będzie prowadzonej innej działalności. Gospodarstwo rolne powstałe w wyniku darowizny będzie prowadzone co najmniej przez okres 5 lat od dnia nabycia. Kwota podatku od spadków i darowizn naliczonego od opisanej we wniosku darowizny nie przekroczy kwoty (limitu) pomocy de minimis w rolnictwie.

W związku z powyższym, nabycie gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, zabudowanych budynkami gospodarczymi i wiatami, w których jest prowadzona działalność rolnicza, podlega zwolnieniu od podatku na mocy art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 644 ze zm.) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Jak stanowi art. 5 ww. ustawy – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy – przy nabyciu w drodze darowizny obowiązek podatkowy powstaje – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

W myśl art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku od spadków i darowizn – podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy – opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1.  9.637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;
2.  7.276 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;
3.  4.902 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ww. ustawy – wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Art. 14 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie art. 14 ust. 3 cyt. ustawy, do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III – innych nabywców.

Z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że podatek oblicza się od nadwyżki podstawy opodatkowania ponad kwotę wolną od podatku, od nabywców zaliczonych do III grupy podatkowej:

*   do 10.278 zł – 12%,
*   od 10.278 zł do 20.556 zł – 1233 zł 40 gr i 16% od nadwyżki ponad 10.278 zł,
*   powyżej 20.556 zł – 2877 zł 90 gr i 20% od nadwyżki ponad 20.556 zł.

Natomiast z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że zwalnia się od podatku nabycie własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem że w wyniku nabycia zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia; zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9).

Przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie definiują pojęcia gospodarstwa rolnego, odsyłając w tej kwestii do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1256 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ww. ustawy – opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy – za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

W świetle analizowanej powyżej definicji art. 1 ustawy o podatku rolnym, gospodarstwo rolne stanowią wyłącznie grunty sklasyfikowane jako użytki rolne.

W myśl postanowień § 68 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 393), użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
2.  sady, oznaczone symbolem – S,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr.

Stosownie do § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia – grunty leśne dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem – Ls;
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz.

Zgodnie natomiast z § 68 ust. 3 pkt 7 ww. rozporządzenia – grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się m.in. na tereny komunikacyjne, w tym:

1.  drogi, oznaczone symbolem – dr,
2.  tereny kolejowe, oznaczone symbolem – Tk,
3.  inne tereny komunikacyjne, oznaczone symbolem – Ti,
4.  grunty przeznaczone pod budowę dróg publicznych lub linii kolejowych, oznaczone symbolem –Tp.

Z analizy art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że warunkiem do zastosowania zwolnienia jest m.in., aby:

*   przedmiotem nabycia była własność (współwłasność) gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym,
*   w wyniku nabycia powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego była nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha,
*   gospodarstwo to było prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia, a ponadto
*   kwota zobowiązania (podatku) mieściła się w limicie indywidualnym i krajowym pomocy de minimis w rolnictwie; kwota tego limitu, to stosownie do treści art. 3 ust. 2 rozporządzenia Komisji Unii Europejskiej nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, str. 9), 15 000 EUR w okresie trzech lat podatkowych (od dnia 14 marca 2019 r. 20 000 EUR – zmiana wprowadzona przez art. 1 pkt 2 rozporządzenia Komisji (UE) nr 2019/316 z dnia 21 lutego 2019 r. zmieniającego rozporządzenie (UE) nr 1408/2013 w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 2019.51A.1)). W myśl art. 3 ust. 3 ww. rozporządzenia, łączna kwota pomocy de minimis przyznanej w okresie trzech lat podatkowych przez państwo członkowskie przedsiębiorstwom prowadzącym działalność w zakresie podstawowej produkcji produktów rolnych nie może przekroczyć górnego limitu krajowego określonego w załączniku, tj. 225.700.000 EUR (od dnia 14 marca 2019 r. określonego w załączniku I, tj. 295 932 125 EUR).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne. Wnioskodawca nabędzie gospodarstwo rolne w formie darowizny od Pana Cz., tj. od darczyńcy zaliczonego do grupy III podatkowej. W skład gospodarstwa rolnego, które Wnioskodawca nabędzie w formie darowizny wejdą, grunty (działki), które zgodnie z klasyfikacją w ewidencji gruntów i budynków, stanowią grunty orne, łąki, pastwiska, lasy, rowy, grunty zakrzewione na użytkach rolnych, grunty rolne zabudowane oraz drogę. Powierzchnia darowanego gospodarstwa rolnego wyniesie w sumie 98,5006 ha. Na działce o nr 2153/15, wchodzącej w skład darowanego gospodarstwa rolnego, znajdą się budynki gospodarcze oraz wiaty, w których prowadzona jest działalność rolnicza (hodowla bydła mięsnego). W wyniku nabycia gospodarstwa rolnego zostanie powiększone gospodarstwo rolne Wnioskodawcy, a powierzchnia gospodarstwa rolnego powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha. Wnioskodawca będzie prowadził swoje gospodarstwo rolne przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia (otrzymania darowizny). Na gruntach wchodzących w skład darowanego gospodarstwa rolnego jest i będzie prowadzona wyłącznie działalność rolnicza. Wnioskodawca nie zbędzie gospodarstwa rolnego w ciągu 5 lat od jego nabycia. Kwota podatku od spadków i darowizn (zobowiązania) będzie mieściła się w kwocie (limicie) pomocy de mimmis w rolnictwie.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że jeżeli w istocie – jak wskazał Wnioskodawca – powierzchnia gospodarstwa rolnego powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha, gospodarstwo to będzie prowadzone przez Wnioskodawcę przez okres dłuższy niż 5 lat od dnia nabycia, a kwota zobowiązania (podatku) będzie się mieściła w limicie indywidualnym oraz krajowym pomocy de minimis w rolnictwie, to nabycie przez Wnioskodawcę na podstawie umowy darowizny opisanych we wniosku gruntów stanowiących gospodarstwo rolne, tj. gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, będzie korzystało ze zwolnienia określonego w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Odnosząc się natomiast do tej części darowizny, którą stanowią grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy oraz droga – a zatem grunty niebędące użytkami rolnymi, stwierdzić należy, że nabycie tych gruntów nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Jak wskazano powyżej gospodarstwo rolne stanowią wyłącznie grunty sklasyfikowane jako użytki rolne, tj. grunty wymienione w § 68 ust. 1 pkt 1 cyt. rozporządzenia. Lasy oraz drogi są sklasyfikowane w odrębnych od użytków rolnych grupach. Tym samym grunty sklasyfikowane jako lasy oraz droga, nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, do której to ustawy odsyła art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zatem ta część otrzymanej darowizny (grunty sklasyfikowane jako las i droga) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Powyższe zwolnienie – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – nie może być również zastosowane do tej części przedmiotu umowy darowizny, która nie stanowi gruntu, a więc w części dotyczącej nabycia budynków gospodarczych oraz wiat. Treść przepisu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wyraźnie wskazuje, iż zwolnieniem w nim zapisanym nie są objęte budynki (budowle) znajdujące się na nabywanym gruncie. W analizowanym przepisie wskazano jedynie na zwolnienie wraz z gruntem będących jego częścią składową drzew i innych roślin. Wobec powyższego nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że zwolnieniu podlega nabycie budynków gospodarczych oraz wiat. W konsekwencji powyższego, wartość nabytych wraz z gruntem budynków gospodarczych oraz wiat będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Rację ma Wnioskodawca, który powołując się na przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145) twierdzi, że budynek czy wiata trwale związane z gruntem stanowią część składową gruntu. Wnioskodawca nie dostrzega jednak, że ustawodawca w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn objął zwolnieniem wyłącznie nabycie gruntu oraz wprost wymienionych w tym przepisie części składowych gruntu, tj. drzew i innych roślin. Tym samym rozciąganie powyższego zwolnienia na inne części składowe gruntu nie znajduje żadnego potwierdzenia w obowiązujących przepisach.

Należy bowiem podkreślić, że omawiane zwolnienie, podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP (Dz.U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych umowy darowizny gruntów wraz z budynkami gospodarczymi oraz wiatami w celu powiększenia gospodarstwa rolnego:

*   w części dotyczącej zastosowania zwolnienia z tytułu nabycia użytków rolnych uznano za prawidłowe,
*   w części dotyczącej zastosowania zwolnienia z tytułu nabycia gruntów sklasyfikowanych jako lasy oraz droga uznano za nieprawidłowe,
*   w części zastosowania zwolnienia z tytułu nabycia budynków gospodarczych oraz wiat znajdujących się na nabywanym gruncie ¬uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.