Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-947/12-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-13
Teza: Czy wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej w postaci składników prowadzonej działalności gospodarczej (zespołu składników materialnych i niematerialnych), z wyłączeniem nieruchomości, należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i czy w wyniku wniesienia do spółki komandytowej powyższego wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w analizowanej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji ta transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2012 r. (data wpływu 13 września 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 listopada 2012 r. (data wpływu 6 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej w postaci składników prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej w postaci składników prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 listopada 2012 r. (data wpływu 6 grudnia 2012 r.) o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, pytania oraz własnego stanowiska, a także o brakującą opłatę za wydanie interpretacji indywidualnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca został utworzony w dniu 20 lutego 2007 r. i działa w branży pojazdów użytkowych. Posiada także bazę, na którą składa się nieruchomość o powierzchni 1 ha wraz z pomieszczeniami biurowymi i garażem. Obecnie Wnioskodawca posiada X sztuk pojazdów użytkowych. Od 2008 r. Wnioskodawca rozszerzył działalność firmy o transport towarowy ponadgabarytowy, który został uzupełniony o transport pojazdami standardowymi. Obecnie Wnioskodawca dysponuje 4 zestawami z naczepą platformą i 2 ze standardową naczepą typu „firana”.

Spółka ma zamiar wnieść aportem zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa. Wniesiona aportem zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie obejmować zorganizowany zespół składników majątkowych. W jego skład wejdą:

*   wszystkie maszyny i urządzenia oraz infrastruktura towarzysząca,
*   majątek trwały i wyposażenie,
*   wartości niematerialne i prawne,
*   transport ciężarowy wraz z logistyką (a w szczególności flota samochodowa),
*   zapasy materiałów i towarów,
*   pracownicy,
*   dokumenty, w tym księgi rachunkowe,
*   baza danych wraz z wszystkimi umowami zawartymi z klientami.

Przenoszona zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie obejmować również wszystkie zobowiązania Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością związane z prowadzoną działalnością transportową oraz branżą pojazdów użytkowych, w szczególności Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa ma zamiar przejąć:

*   zobowiązania kredytowe z tytułu zobowiązań zaciągniętych na finansowanie ww. działalności Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością,
*   umowy leasingowe itp.

Natomiast z transakcji aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostanie wyłączony następujący element przedsiębiorstwa Wnioskodawcy:

*   nieruchomość o powierzchni 1 ha wraz z pomieszczeniami biurowymi i garażem.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że:

1.  Jego zdaniem, czynność aportu tak określonego wkładu niepieniężnego w postaci składników prowadzonej działalności gospodarczej (zespołu składników materialnych i niematerialnych), z wyłączeniem nieruchomości do spółki komandytowej, który należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie będzie czynnością opodatkowaną VAT, z uwagi na art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie z transakcji nieruchomości nie będzie miało wpływu na definicję „przedsiębiorstwa” określoną w art. 55 1 kodeksu cywilnego (Kc).
2.  Nieruchomość (a także garaż), która nie zostanie wniesiona do spółki komandytowej, nie jest niezbędna do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności transportowej. Jednocześnie, w tym miejscu należy zaznaczyć, iż spółka komandytowa będzie miała możliwość dalszego korzystania z przedmiotowej nieruchomości (w tym także garażu) w oparciu o umowę najmu zawartą ze spółką z o.o.
3.  Spółka komandytowa będzie miała możliwość dalszego korzystania z przedmiotowej nieruchomości (w tym także z garażu) wyłączonej podczas aportu z zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponieważ wynajmie ją od przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i na niej będzie kontynuowana działalność transportowa wnoszona w postaci aportu do spółki komandytowej.
4.  W ocenie Wnioskodawcy, wnoszone do spółki komandytowej składniki prowadzonej działalności gospodarczej na moment wniesienia aportu będą organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, ponieważ wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, zorganizowana część przedsiębiorstwa zostanie wyodrębniona zarówno w sposób organizacyjny, jak i finansowy (bilansowy).

Wyodrębnienie organizacyjne zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie polegać na przypisaniu do zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przed dniem dokonania aportu – zespołu składników majątkowych, w skład którego wejdą:

*   wszystkie maszyny i urządzenia oraz infrastruktura towarzysząca,
*   majątek trwały i wyposażenie,
*   wartości niematerialne i prawne,
*   transport ciężarowy wraz z logistyką (a w szczególności flota samochodowa),
*   zapasy materiałów i towarów,
*   pracownicy,
*   dokumenty, w tym księgi rachunkowe,
*   baza danych wraz z wszystkimi umowami zawartymi z klientami

i prowadzenie przez pewien okres czasu w formie osobnej struktury organizacyjnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy, zorganizowana cześć przedsiębiorstwa utworzona przez Niego, zostanie wyodrębniona ze spółki z o.o. w ten sposób, że:

*   spółka komandytowa będzie posiadać odrębną umowę,
    *   posiadać odrębne organy i strukturę organizacyjną – posiadać odrębny przedmiot działania określony w umowie spółki komandytowej,
    *   posiadać odrębną gospodarkę finansową (kredyty, leasingi, factoring),
    *   posiadać odrębny majątek (majątek wykorzystywany wyłącznie na potrzeby spółki komandytowej po aporcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa),
*   będzie cechować ją niezależność i samodzielność, przejawiająca się w samodzielnym podejmowaniu decyzji i wykonywaniu zadań,
    *   będzie stroną umów cywilnoprawnych i umów o pracę (po aporcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Natomiast wyodrębnienie bilansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będzie polegało na sporządzeniu i prowadzeniu - przed dniem aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa – dwóch osobnych bilansów zarówno dla spółki z o.o., jak i dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której zostanie przypisany odpowiedni zespół składników majątkowych, które stanowić będą niezależne, samofinansujące przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej w postaci składników prowadzonej działalności gospodarczej (zespołu składników materialnych i niematerialnych), z wyłączeniem nieruchomości, należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i czy w wyniku wniesienia do spółki komandytowej powyższego wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w analizowanej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji ta transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Treść pytania przytoczono zgodnie z pismem z dnia 30 listopada 2012 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów podatku VAT, ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) - dalej: ustawa o podatku od towarów i usług, zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Pod tym pojęciem należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przytoczonego przepisu wynika, że podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejny warunek jaki stawia ustawa o podatku od towarów i usług, jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja z dnia 26 lutego 2008 r. nr IP-PB3-423-502/07-2/MB) oraz Dyrektor Izby Skarbowej z Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej (ITPB1/415 -769/09/MR) z dnia 24 grudnia 2009 r.

W związku z powyższym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego - takie stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 grudnia 2009 r. IBPB1/1/415-779/09/AB.

W tym miejscu należy także zaznaczyć, że wykładnia językowa oraz systemowa interpretowanych przepisów nie daje podstaw do przyjęcia, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi wchodzić prawo do nieruchomości, na której działalność gospodarcza ma być prowadzona. Z kolei, odwołanie się do wykładni funkcjonalnej winno w tym wypadku uwzględniać przede wszystkim kontekst gospodarczy wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę realia stosunków gospodarczych oraz wynikające z zasady swobody działalności gospodarczej prawo prowadzenia tej działalności w dogodnej ze względów ekonomicznych formie (przewidzianej przez prawo), stwierdzić należy, że nie jest konieczne, by wśród samodzielnych gospodarczo składników znajdowało się również prawo do nieruchomości, na której działalność ma być prowadzona.

Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być, co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości.

Konkludując, nieruchomość lub prawa wynikające z umowy najmu lub dzierżawy nie muszą stanowić elementu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o ile nie jest to niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Warto podkreślić, że taka interpretacja przepisów obecnie dominuje w orzecznictwie. Przykładem jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 23 kwietnia 2010 r. (I SA/Kr 332/10) oraz orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 sierpnia 2011 r. (II FSK 502/10).

Nadto, należy zauważyć, że zdolność działania zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako samodzielnego przedsiębiorstwa realizującego określone zadania gospodarcze nie jest uzależniona od wyczerpania wszystkich składników przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (wyrok SN z dnia 8 kwietnia 2003 r. sygn. akt IV CKN 51/01, wyrok SN z dnia 17 października 2000 r., sygn. akt I CKN 850/98, czy wyrok NSA z dnia 20 lutego 2007 r. sygn. akt II OSK 350/06).

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do lokalu lub nieruchomości może stanowić istotny element majątku przedsiębiorstwa, w sytuacji gdy przedsiębiorstwo korzysta z zasobów naturalnych (kopalnia), produkuje towary oznaczone znakiem towarowym miejsca pochodzenia (np. rozlewania wody mineralnej) lub prowadzi sprzedaż detaliczną w określonej lokalizacji (sklep lub market). Ustawodawca, zdając sobie sprawę ze znaczenia lokalizacji przedsiębiorstwa, w niektórych wypadkach, uznał ją za istotny element tego przedsiębiorstwa poprzez wymienienie w art. 55¹ k.c. Ma to jednak tylko o tyle istotne znaczenie, że jeżeli w umowie aportowej nie postanowiono inaczej, przedsiębiorstwo obejmuje także jego nieruchomości. W większości przypadków określone zadania gospodarcze realizowane przez przedsiębiorstwo, czy jego zorganizowaną część mogą być prowadzone w dowolnej lokalizacji poprzez fizyczne przemieszczenie składników majątku do nieruchomości, będącej we władaniu podmiotu przyjmującego aport. Dlatego też działalność Wnioskodawcy w zakresie transportu oraz pojazdów użytkowych nie jest związana z określoną lokalizacją i może być prowadzona w zasadzie w dowolnym miejscu.

Należy mieć także na uwadze fakt, że wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę do innego podmiotu gospodarczego (Spółki komandytowej) spowoduje ulokowanie tej działalności na nieruchomości, do której tytuł prawny posiada podmiot przyjmujący aport. Reasumując, stwierdzić należy, że prawo do nieruchomości w żaden sposób nie wpływa na wyodrębnienie działalności Wnioskodawcy z całości przedsiębiorstwa. Elementami świadczącymi o wyodrębnieniu są natomiast wszystkie wzajemnie powiązane składniki materialne i niematerialne, które warunkują jako całość, prowadzenie wyspecjalizowanej działalności gospodarczej.

Powyższe okoliczności dowodzą zatem, że przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, które może zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze i może posłużyć do prowadzenia określonego zadania gospodarczego.

W konsekwencji, aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy należy rozpatrywać jako nie podlegający na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniem podatkiem VAT.

Ponadto, pismem z dnia 30 listopada 2012 r. Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko w sprawie oceny prawnej w kontekście zadanego pytania i wskazał, co następuje.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność aportu tak określonego wkładu niepieniężnego w postaci składników prowadzonej działalności gospodarczej (zespołu składników materialnych i niematerialnych), z wyłączeniem nieruchomości do spółki komandytowej, który należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) nie będzie czynnością opodatkowaną VAT, z uwagi na art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z transakcji nieruchomości nie będzie miało wpływu na definicję „przedsiębiorstwa” określoną w art. 55 1 Kodeksu cywilnego (Kc).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Dodatkowo, tut. Organ informuje, że w zakresie wniosku Spółki dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.