Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.736.2019.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-28
Teza: W zakresie: stawki podatku VAT dla świadczeń wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek; braku opodatkowania czynności przekazania Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umów; braku opodatkowania czynności przekazania Mieszkańcom własności Instalacji po upływie okresu trwania umów.
Słowa kluczowe: gmina; projekt; termomodernizacja; zwrot; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2019 r. (data wpływu 18 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek;

*   braku opodatkowania czynności przekazania Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umów;

*   braku opodatkowania czynności przekazania Mieszkańcom własności Instalacji po upływie okresu trwania umów

**– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla świadczeń wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców,

*   momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek;

*   braku opodatkowania czynności przekazania Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umów;

*   braku opodatkowania czynności przekazania Mieszkańcom własności Instalacji po upływie okresu trwania umów.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.) poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca realizuje inwestycje w zakresie odnawialnych źródeł energii polegające na zakupie i montażu kolektorów słonecznych i kotłów c.o. opalanych biomasą (dalej: „Instalacje”) na/przy/w budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy” lub „Właściciele nieruchomości”).

Kotły c.o. opalane biomasą zostały zamontowane wewnątrz budynków Mieszkańców. W przypadku kolektorów słonecznych co do zasady zainstalowane zostały na dachach budynków. W przypadkach, gdy montaż kolektorów słonecznych na dachach tych budynków był nieuzasadniony lub niemożliwy, ich instalacja polegała na zakotwiczeniu ich do ścian. Kotły na biomasę montowane wewnątrz budynków oraz kolektory słoneczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią zatem instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego. Gdyby jednak montaż kolektorów słonecznych na dachach budynków mieszkalnych lub zakotwiczenie ich do ścian okazało się niemożliwe, wystąpiły przypadki, w których kolektory słoneczne zostały zamontowane na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców.

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową inwestycją (na potrzeby których zamontowane zostały Instalacje) są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Ponadto zgodnie z powołaną powyżej klasyfikacją wspomniane budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (sklasyfikowane w PKOB pod grupą 111). Powierzchnia użytkowa rzeczonych budynków co do zasady nie przekracza 300 m2.

Inwestycja w Instalacje obejmuje co do zasady nieruchomości należące do Mieszkańców, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza, rolnicza lub agroturystyczna. Instalacje nie były realizowane na budynkach użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych budynkach należących do Gminy (lub jej jednostek organizacyjnych objętych centralizacją rozliczeń VAT).

Zakup i montaż Instalacji jest realizowany w ramach projektu pn. (\`(...)\`) ” (dalej: „Projekt”). Gmina podpisała z Urzędem Marszałkowskim umowę o dofinansowanie Projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Gmina zaznacza przy tym, że kwestia ew. opodatkowania otrzymywanej w ramach środków unijnych dotacji do zakupu Instalacji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację. W tym zakresie Gmina składa odrębny wniosek o interpretację.

Inwestycja jest realizowana na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionymi przez Gminę wykonawcami (dalej: „Wykonawcy”), u których Gmina nabyła usługę zakupu i montażu Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji wystawiane są każdorazowo na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy.

W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją Instalacji w ramach realizowanej przez Gminę na rzecz Mieszkańca usługi modernizacji budynku Mieszkańca (dalej odpowiednio: „Umowa” lub „Umowy”).

W świetle Umowy Gmina zobowiązała się m.in. do zabezpieczenia rzeczowej realizacji projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy Instalacji oraz nadzoru inwestorskiego, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu.

Umowy przewidują, że po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy, tj. do upływu 5 lat od dnia dokonania ostatniej płatności na rzecz Gminy w ramach dofinansowania. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych Gmina przekazuje Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca (bez odrębnej umowy, w ramach wynagrodzenia przewidzianego Umową).

Ponadto, zgodnie z treścią Umów Mieszkańcy zobowiązali się do zapłaty wynagrodzenia na rzecz JST. Zgodnie z treścią § 5 ust. 1 Umów „Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Właściciela usługi modernizacji budynku Właściciela, w tym w szczególności montażu instalacji kolektorów słonecznych na i w budynku Właściciela, przekazania jej Właścicielowi do korzystania, a następnie na własność, Właściciel zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia.” Wartość przedmiotowego wynagrodzenia została wyrażona w konkretnej kwocie, przy czym jednocześnie Umowa wskazuje, że kwota ta stanowi 15% kosztu kwalifikowanego rozumianego jako koszt realizacji Projektu objęty refundacją ze środków Unii Europejskiej wraz z podatkiem VAT od danej Instalacji, powiększonego o wszystkie koszty niekwalifikowane (nieobjęte refundacją) obejmujące koszt górnej wężownicy w zasobniku ciepłej wody użytkowej oraz jej podłączenie do kotła c.o. plus podatek VAT od sumy powyższych kosztów.

Zgodnie z pierwotną treścią Umów, brak dokonania zapłaty ww. wynagrodzenia jest równoznaczny z rezygnacją Mieszkańca z realizowanej przez Gminę usługi (Gmina nie zamontuje u niego Instalacji ani nie udostępni mu jej do korzystania ani też finalnie na własność). Zapis ten został jednak usunięty w drodze aneksu do Umowy, gdyż w praktyce Gmina przeprowadziła montaż należących do niej Instalacji przed otrzymaniem wynagrodzenia od Mieszkańców. Niemniej jednak zaplata wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie jest warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę w tym sensie, że w przypadku braku takiej wpłaty przez Mieszkańca Gmina będzie prowadzić w stosunku do niego stosowne działania windykacyjne, włącznie z możliwością rozwiązania Umowy z Mieszkańcem i obciążenia go stosownymi kosztami dodatkowymi.

Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy - realizowane jest przez Gminę w ramach jednej usługi i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

Poza zawartymi Umowami, Gmina zawarła z Mieszkańcami umowy użyczenia nieruchomości dla potrzeb realizacji Inwestycji, na podstawie których Mieszkaniec użycza Gminie i oddaje jej do bezpłatnego używania odpowiednią część budynku, gdzie instalowane będą Instalacje. W ramach przedmiotowych umów użyczenia Mieszkaniec wyraża jednocześnie zgodę na przeprowadzenie tam niezbędnych prac związanych z instalacją Instalacji. Okres obowiązywania umów użyczenia równy jest okresowi obowiązywania Umów.

Gmina pragnie wskazać, iż poza interpretacją pojęcia właściwej stawki VAT pozostałe kwestie podatkowe związane z inwestycją w Instalacje, w tym w szczególności kwestia opodatkowania dotacji, jak również ew. trybu rozliczenia VAT od zakupu i montażu Instalacji - stanowią przedmiot odrębnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Należy w pierwszej kolejności podkreślić, że klasyfikacja wymienionych we Wniosku instalacji jako mikroinstalacji w rozumieniu definicji z ustawy o odnawialnych źródłach energii nie jest elementem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - nie są to fakty, ale ocena prawna faktów niezbędna dla określenia skutków podatkowych, a zatem element, do którego określenia zobowiązany jest wyłącznie DKIS, jeśli uważa, że interpretacja normy podatkowej tego właśnie wymaga.

Gmina pragnie jednocześnie przypomnieć, że zgodnie z opisanym stanem faktycznym świadczona przez Gminę usługa stanowi usługę termomodernizacji, co wynika przede wszystkim z jej celu i charakteru (poprawa efektywności energetycznej tj. cieplnej), ale także z charakteru umów z mieszkańcami. Charakter usługi Gminy został szczegółowo opisany przez Gminę we Wniosku i jest to wystarczające dla określenia stawki dla tych usług.

Gmina pragnie jednocześnie wskazać, że jeśli Organ uważa, iż z jakiś względów dla ustalenia zasad opodatkowania VAT usług Gminy, czy usług przez nią nabywanych, konieczna jest właściwa klasyfikacja będących przedmiotem pytania instalacji jako mikroinstalacji, to w ocenie Gminy kolektory słoneczne oraz kotły c.o. opalane biomasą będące przedmiotem Wniosku nie będą stanowiły mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.). W związku z powyższym, w ocenie Gminy odpowiedź na pytania sformułowane w Wezwaniu w punkcie 1) litery a) do g) jest bezprzedmiotowa. Niemniej, jak zaznaczono wyżej, finalna interpretacja przepisów ustawy o odnawialnych źródłach energii w świetle szczegółowo przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego, należy do organu podatkowego. Jeśli organ potrzebuje w tym celu szczegółów technicznych dotyczących samych instalacji - Gmina jest w stanie przedstawić je w odpowiedzi na stosowne wezwanie.

Powierzchnia użytkowa budynków mieszkalnych, na których zamontowane zostały Instalacje nie przekracza 300 m2.

Dodatkowo, Gmina pragnie wskazać, iż w Wezwaniu DKIS zapytał o montaż instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych. Gmina przyjmuje, iż wskazanie instalacji fotowoltaicznych w tym pytaniu jak i w dalszej części Wezwania jest jedynie oczywistą omyłką pisarską Organu, gdyż Gmina wyraźnie wskazała we opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wniosku, iż dotyczy on jedynie dwóch rodzajów instalacji tj. kolektorów słonecznych i kotłów c.o. opalanych biomasą.

Na wstępie Gmina pragnie doprecyzować, iż zawarte z Mieszkańcami Umowy dotyczą świadczenia usługi termomodernizacji polegającej w szczególności na montażu Instalacji na/przy/w budynku Mieszkańca, przekazania jej Mieszkańcowi do korzystania, a następnie na własność.

Zgodnie z treścią Umów, po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy, tj. do upływu 5 lat od dnia dokonania ostatniej płatności na rzecz Gminy w ramach dofinansowania. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych Gmina przekazuje Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca (bez odrębnej umowy, w ramach wynagrodzenia przewidzianego Umową).

Mając powyższe na uwadze, świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi termomodernizacji każdorazowo zakończy się wraz z przekazaniem Instalacji Mieszkańcowi na własność.

Wpłaty z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Mieszkańców usług termomodernizacji, miały miejsce/będą miały miejsce zarówno w trakcie montażu Instalacji, jak i po ich montażu. Gmina pragnie podkreślić, iż nie wystąpiły przypadki uiszczenia wpłat przez Mieszkańców przed montażem Instalacji.

Gmina pragnie wskazać, iż wszystkie wpłaty dokonywane przez Mieszkańców na rzecz Gminy z tytułu usługi termomodernizacji miały miejsce/będą miały miejsce przed przekazaniem Mieszkańcom na własność Instalacji.

Gmina otrzymała większość wpłat z tytułu wykonywania na rzecz Mieszkańców usługi termomodernizacji przed 31 marca 2020 r. Dotychczas Gmina nie otrzymała jeszcze części wpłat Mieszkańców i obecnie nie jest w stanie określić w jakim terminie je otrzyma.

Na potrzeby odpowiedzi na wezwanie Gmina pragnie wskazać, iż otrzyma wpłaty zarówno przed 31 marca 2020 r., jak i po 31 marca 2020 r.

Gmina pragnie wskazać, iż Umowy zawarte z Mieszkańcami dotyczą świadczenia usługi termomodernizacji polegającej w szczególności na montażu Instalacji na/przy/w budynku Mieszkańca, przekazania jej Mieszkańcowi do korzystania, a następnie na własność.

Zgodnie z treścią Umów, po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy. tj. do upływu 5 lat od dnia dokonania ostatniej płatności na rzecz Gminy w ramach dofinansowania. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych Gmina przekazuje Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca (bez odrębnej umowy, w ramach wynagrodzenia przewidzianego Umową).

Mając powyższe na uwadze, świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi termomodernizacji każdorazowo zakończy się wraz z przekazaniem Instalacji Mieszkańcowi na własność.

Natomiast, w zakresie rozpoczęcia świadczonych usług termomodernizacji, Gmina pragnie wskazać, iż umowy z Mieszkańcami zawierane były w okresie od maja do czerwca 2016 r., natomiast montaż Instalacji rozpoczął się w listopadzie 2018 r. i zakończył w czerwcu 2019 r. W konsekwencji najwcześniej Umowa z Mieszkańcem została zawarta w maju 2016 r., a ostatnia Umowa z Mieszkańcem została zawarta w czerwcu 2016 r. Z kolei montaż Instalacji miał miejsce najwcześniej w listopadzie 2018 r., a ostatni montaż Instalacji nastąpił w czerwcu 2019 r. Ponadto Gmina pragnie wskazać, iż zakończenie realizacji świadczeń przez Gminę na rzecz Mieszkańców nastąpi z dniem zakończenia trwania Umów tj. w terminie 5 lat od dnia dokonania ostatniej płatności na rzecz Gminy w ramach dofinansowania.

Ze względu na wskazany powyżej zakres usług Gminy, a także realizację usług na rzecz Mieszkańców w różnych okresach, Gmina nie jest w stanie wskazać jednej daty w odpowiedzi na pytania Organu. Jednak w opinii Gminy ramy czasowe określone w powyższym akapicie są wystarczające do rozstrzygnięcia pytań zadanych przez Gminę.

Na pytanie postawione w wezwaniu jako nr 9, tj. w przypadku, gdy zakres postawionych pytań nr 1 i nr 2 we wniosku, dotyczy świadczenia usług przed 31 marca 2020 r., należy wskazać jaka jest klasyfikacja statystyczna dla wszystkich usług, objętych zakresem pytań nr 1 i nr 2 we wniosku, (pełny siedmiocyfrowy symbol), zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676), zmienionego rozporządzeniami Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2440) oraz z dnia 30 grudnia 2019 r. (dz. U. z 2019 r., poz. 2554), stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca odpowiedział:

Ad 8. Pytanie zadane przez Organ jest skandaliczną i bezprawną próbą ominięcia obowiązków ciążących na Organie, tj. dokonania interpretacji przepisów podatkowych. W ramach postępowania interpretacyjnego Gmina ma wyłącznie obowiązek przedstawienia faktów oraz własnego stanowiska. Wynika to wprost z art. 14b par. 3 Ordynacji podatkowej i należy oczekiwać, że treść tego przepisu będzie Organowi znana.

Przede wszystkim należy podkreślić, że pytanie to jest pozbawione jakichkolwiek podstaw prawnych. Jeśli Organ uważa, że klasyfikacja statystyczna usług świadczonych przez Gminę ma znaczenie dla interpretacji przez Organ normy prawa podatkowego, to Organ powinien samodzielnie jej dokonać. Gmina może udzielić Organowi informacji na temat faktów, a nie na temat norm prawnych, czy ich interpretacji. W tych przypadkach gdzie przepisy podatkowe odwołują się do klasyfikacji statystycznej, klasyfikacja staje się elementem normy podatkowej, podobnie jak szereg pojęć z zakresu prawa cywilnego, czy innych dziedzin prawa. Tym samym Organ w oparciu o przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe ma obowiązek dokonać odpowiedniej subsumcji i określić skutek podatkowy.

Stanowisko przedstawione przez Gminę potwierdza również wprost wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2017 r. (sygn. akt I FSK 179/16), w którym czytamy: „ (\`(...)\`) wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy, inaczej bowiem, zdaniem NSA, gdyby symbol PKWiU był uznawany za element stanu faktycznego, to organ interpretacyjny, tym symbolem byłby związany, co w zasadzie przekreślałoby w niektórych przypadkach, gdzie tak jak w niniejszej sprawie od odpowiedniego grupowania zależy stawka podatku VAT, sens interpretacji, bowiem organ nie mogąc zmienić klasyfikacji statystycznej produktu, musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy, w tej kwestii, a co za tym idzie w kwestii stawki podatku”.

Niniejsze stanowisko można już uznać za utrwaloną linię orzeczniczą wskazując na liczne wyroki sądów administracyjnych potwierdzające ten pogląd m.in.:

*   wyrok WSA w Lublinie z dnia 19 grudnia 2018 r. sygn. I SA/Lu 586/18;

*   wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 5 kwietnia 2018 r. sygn. I SA/Bd 1055/17;

*   wyrok WSA w Szczecinie z dnia 22 marca 2018 r. sygn. I SA/Sz 144/18;

*   wyrok WSA w Szczecinie z dnia 18 stycznia 2018 r. sygn. I SA/Sz 988/17;

*   wyrok WSA w Poznaniu z dnia 21 grudnia 2017 r. sygn. I SA/Po 981/17;

*   wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 września 2017 r. sygn. I SA/Kr 1206/15.

Co więcej, Gmina pragnie podkreślić, że przedmiotowe zapytanie nie ma też żadnego uzasadnienia logicznego. Klasyfikacja usług świadczonych przez Gminę, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług z 2008 r. nie ma znaczenia ani dla ustalenia stawki VAT ani też dla innych kwestii objętych wnioskiem o interpretację.

Mając na względzie charakter opisanych w stanie faktycznym czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańca, świadczona przez Gminę usługa stanowi w ocenie Gminy usługę termomodernizacji, co wynika przede wszystkim z jej celu i charakteru (poprawa efektywności energetycznej tj. cieplnej). Charakter usługi Gminy został szczegółowo opisany przez Gminę we Wniosku i jest to wystarczające dla ustalenia stawki VAT.

Gmina pragnie podkreślić, że klasyfikacja statystyczna świadczonych przez Gminę na rzecz Mieszkańców usług nie determinuje rozstrzygnięcia przedstawionych we Wniosku pytań nr 1 i nr 2. Pytania Gminy dotyczą tylko i wyłącznie rozstrzygnięcia przez Organ czy świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem Instalacji zamontowanych odpowiednio: w obrysie budynków mieszkalnych/zamontowanych obok tych budynków/na gruncie/na budynkach gospodarczych, podlega opodatkowaniu obniżoną stawką VAT 8%, czy też podstawową stawką VAT 23%.

Gmina pragnie jednocześnie wskazać, że nie znajduje symbolu PKWiU, który odpowiadałby dokładnie usłudze termomodernizacji świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańców. Gmina nie występowała też do GUS o nadanie symbolu klasyfikacyjnego, gdyż nie ma takiego obowiązku. Tym samym Gmina nie ma obiektywnej możliwości odpowiedzieć na pytanie Organu - fakty przedmiotowej sprawy nie obejmują bowiem takiej informacji. Gmina musiałaby ją wymyślić lub przedstawić Organowi swoją opinię w tym zakresie, a jest to niedopuszczalne w świetle zasad wydawania interpretacji (Organ ma oceniać fakty, a nie opinie czy wymysły podatnika).

Gmina pozostawia zatem DKIS ustalenie klasyfikacji statystycznej jej usług, jeśli DKIS uważa, że jest to niezbędne dla rozstrzygnięcia skutków podatkowych, których dotyczy wniosek Gminy. Organ otrzymał od Gminy wszelkie niezbędne do takiej analizy informacje w postaci szczegółowego opisu świadczonej przez Gminę kompleksowej usługi termomodernizacji. Gmina wyjaśnia przy tym ponownie, że świadczona przez nią usługa nie jest usługą montażu Instalacji na rzecz Mieszkańców (robotami związanymi z wykonywaniem Instalacji). Usługi Gminy są usługami termomodernizacji, gdyż ich podstawowym celem jest trwałe zwiększenie sprawności energetycznej (cieplnej) danej nieruchomości. Ze względu na swą naturę usługi te wiążą się z ingerencją w system cieplny danej nieruchomości poprzez rozbudowę tego systemu o określone urządzenia lub też jego modernizację, które jednak w okresie trwania Umowy pozostają własnością świadczącego usługę (Gminy) i są udostępniane do korzystania Mieszkańcowi. W tym sensie - obok udostępnienia Instalacji do korzystania, a potem na własność - montaż Instalacji stanowi element usług Gminy (bez tego elementu Instalacja nie mogłaby funkcjonować). Jednakże montaż ten nie jest wykonywany na rzecz Mieszkańca, ale na rzecz Gminy - to Gmina jak wskazano już powyżej staje się właścicielem Instalacji w efekcie ich montażu i dzięki temu możliwe jest dokonanie przez Gminę całej usługi termomodernizacji, w tym zapewnienie działania Instalacji, udostępnienie jej do korzystania Mieszkańcowi, a potem na własność.

Niemniej, choć odpowiedź w tym zakresie nie powinna mieć żadnego wpływu na interpretację, w ocenie Gminy, wydaje się, że do dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców świadczeń z wykorzystaniem kolektorów słonecznych oraz kotłów c.o. opalanych biomasą, znaleźć by mógł zastosowanie symbol PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.

Gmina podkreśla jednak, że w jej ocenie powyższy symbol mógłby znaleźć zastosowanie wyłącznie odpowiednio (z uwagi na zbliżony efekt usług instalacyjnych i usług wykonywanych przez Gminę, tj. możliwość korzystania z Instalacji przez Mieszkańców), bowiem jak wyraźnie wyjaśniono we Wniosku usługi świadczone przez Gminę nie są usługami montażu Instalacji, a usługami termomodernizacji (Gmina pozostaje właścicielem Instalacji w wyniku dokonanego przez Wykonawcę na rzecz Gminy montażu Instalacji i w konsekwencji nie może na rzecz Mieszkańców realizować usług instalacji, niemniej jednak umożliwia Mieszkańcom korzystanie z nich w celu zwiększenia sprawności energetycznej ich nieruchomości).

Gmina pragnie wskazać, iż aktualne pozostają jej uwagi przedstawione powyżej w punkcie Ad 8 (Pytanie oznaczone w Wezwaniu jako nr 9). Niemniej, choć odpowiedź w tym zakresie nie powinna mieć żadnego wpływu na interpretację, w ocenie Gminy wydaje się, że do dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców świadczeń z wykorzystaniem kolektorów słonecznych oraz kotłów c.o. opalanych biomasą, znaleźć by mógł zastosowanie symbol PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.

Gmina podkreśla jednak, że w jej ocenie powyższy symbol mógłby znaleźć zastosowanie wyłącznie odpowiednio (z uwagi na zbliżony efekt usług instalacyjnych i usług wykonywanych przez Gminę, tj. możliwość korzystania z Instalacji przez Mieszkańców), bowiem jak wyraźnie wyjaśniono we Wniosku usługi świadczone przez Gminę nie są usługami montażu Instalacji, a usługami termomodernizacji (Gmina pozostaje właścicielem Instalacji w wyniku dokonanego przez Wykonawcę na rzecz Gminy montażu Instalacji i w konsekwencji nie może na rzecz Mieszkańców realizować usług instalacji, niemniej jednak umożliwia Mieszkańcom korzystanie z nich w celu zwiększenia sprawności energetycznej ich nieruchomości).

Gmina nie występowała z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

Gmina pragnie wskazać, iż jej wolą jest otrzymanie interpretacji w przedmiocie określonych przez Organ 5 zdarzeń faktycznych i 7 zdarzeń przyszłych.

W konsekwencji, w załączeniu Gmina przesyła potwierdzenie uiszczenia dodatkowej opłaty na rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej od ww. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w wysokości 80 zł, co po uwzględnieniu wcześniej uiszczonej opłaty w wysokości 400 zł daje łączną kwotę 480 zł. W nawiązaniu do treści wezwania, powyższe działania pozwolą na wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie wszystkich pytań zadanych przez Gminę we Wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymywane przez Gminę od Mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczone przez Gminę usługi i w konsekwencji opodatkować je w momencie otrzymania tychże wpłat? (pytanie oznaczone we wniosku jako pytanie nr 3)
2.  Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Instalacji do korzystania w okresie trwania Umów? (pytanie oznaczone we wniosku jako pytanie nr 4)
3.  Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów? (pytanie oznaczone we wniosku jako pytanie nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. (oznaczone we wniosku jako Ad. 3.)

Otrzymywane przez Gminę od Mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczone przez Gminę usługi i w konsekwencji opodatkować je w momencie otrzymania tychże wpłat.

Ad. 2. (oznaczone we wniosku jako Ad. 4.)

Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Instalacji Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania Umów.

Ad. 3. (oznaczone we wniosku jako Ad. 5.)

Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów.

Ad.1 . (oznaczone we wniosku jako Ad. 3.)

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymywane przez Gminę od Mieszkańców wpłaty stanowią zaliczkę tytułem świadczenia usługi termomodernizacji podlegającą opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłat od poszczególnych Mieszkańców.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli jednak przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę (\`(...)\`) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 8 ww. ustawy).

W przedmiotowej sprawie Mieszkańcy są zobowiązani do zapłaty na rzecz Gminy ustalonych w Umowach kwot i wpłaty te miały/będą miały miejsce po dokonaniu montażu Instalacji jednak przed zakończeniem kompleksowej usługi termomodernizacji tj. przed wydaniem Mieszkańcowi Instalacji na własność.

W tej sytuacji należy uznać, że przed zakończeniem wykonywania usługi Gmina otrzymuje od Mieszkańców zaliczkę, o której jest mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. W konsekwencji, w momencie otrzymania tych wpłat Gmina będzie zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego w odniesieniu do otrzymanych kwot.

Stanowisko przedstawione przez Gminę znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.311.2018.1.PS.

Ad. 2. (oznaczone we wniosku jako Ad. 4.)

W ocenie Gminy, poza odprowadzeniem VAT od przewidzianych Umowami wpłat Mieszkańców, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Instalacji Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania Umowy.

W świetle zapisów Umów, po zamontowaniu Instalacji Gmina przekazuje je do korzystania Mieszkańcom. Zdaniem Gminy, jest to jeden z elementów świadczonej na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji i - co istotne - jest objęta wynagrodzeniem, do którego zapłaty zobowiązani są Mieszkańcy.

W konsekwencji, w analizowanej sytuacji poza odpłatną usługą termomodernizacji nie dochodzi do żadnej innej czynności, w tym w szczególności nie ma tu miejsca jakakolwiek czynność nieodpłatna.

Jest jednocześnie oczywiste, że Mieszkańcy nie zgodziliby się na jakąkolwiek zapłatę na rzecz Gminy, gdyby po zamontowaniu Instalacji nie mogli z nich korzystać. Z drugiej strony Umowa wyraźnie stwierdza, że brak zapłaty przez Mieszkańca skutkuje rozwiązaniem Umowy. Innymi słowy, uregulowanie zapłaty na rzecz Gminy jest warunkiem korzystania z Instalacji, a w braku zapłaty możliwość taka nie występuje. Jednocześnie nie jest możliwe samo zamontowanie Instalacji bez oddania jej do korzystania Mieszkańcowi.

Ad 3. (oznaczone we wniosku jako Ad. 5.)

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wraz z upływem okresu obowiązywania Umów, Instalacje staną się własnością Mieszkańców, a Wnioskodawca nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia.

W tej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, poza odprowadzeniem VAT od wpłat przewidzianych Umowami, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów.

Zdaniem Gminy, czynność ta, tj. przekazanie własności Instalacji, stanowi jedynie końcowy element wykonania usług termomodernizacji realizowanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego od ww. usługi świadczenia. Czynność ta - jako finalny element usługi termomodernizacji - jest również objęta wpłatą należną Gminie od Mieszkańców, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego.

Potwierdza powyższe wprost zapis Umów, zgodnie z którym: „Wraz z upływem okresu trwania Umowy (\`(...)\`) całość instalacji (\`(...)\`) stanie się własnością Właściciela”.

Z uwagi na uwarunkowania przyznanego dofinansowania Gmina nie ma możliwości przekazania własności Instalacji Mieszkańcom od razu po ich zamontowaniu. Muszą one przez okres trwałości Projektu pozostać własnością Gminy. Z drugiej strony, aby Projekt miał sens, Mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z Instalacji - zarówno w okresie trwałości Projektu, jak i potem.

W okresie trwałości inwestycji możliwość korzystania z Instalacji zostanie zapewniona w wyniku zawartych z Mieszkańcami Umów. Po okresie trwałości inwestycji Gmina nie będzie już związana ograniczeniami wynikającymi z zawartej przez Gminę umowy o dofinansowanie inwestycji i tym samym będzie mogła swobodnie przekazać Instalacje na własność Mieszkańcom, zapewniając im tym samym trwałą możliwość korzystania z tych urządzeń. Zamiar ten określają już Umowy, wskazując wyraźnie, że wraz z upływem okresu obowiązywania tych Umów (który pokrywa się z okresem trwałości Projektu) Instalacje staną się własnością Mieszkańców.

Przyjęta w Umowach konstrukcja potwierdza argumentację Gminy wskazującą, że przekazanie Instalacji Mieszkańcom na własność stanowi finalne wykonanie realizowanej przez Gminę usługi termomodernizacji. Spoczywający na Gminie obowiązek dokonania takiego przekazania własności jest częścią wszystkich zobowiązań Gminy wynikających z tych Umów i dopełnia zakres usług realizowanych przez Gminę, które zdaniem Gminy stanowią łącznie kompleksową usługę termomodernizacji. Bez tego elementu usługi Gminy nie miałyby sensu, a Mieszkańcy nie zdecydowaliby się na udział w Projekcie i uiszczenie na rzecz Gminy wpłat przewidzianych w ww. umowie. Należy tu podkreślić, że docelowe przekazanie im własności Instalacji jest niezbędnym elementem realizowanej usługi termomodernizacji.

Nie sposób uznać, że ktoś zdecydowałby się na montaż Instalacji w/na/przy jego budynku w przypadku, gdyby w jego wyniku nie nabywał ostatecznie własności montowanego urządzenia. Trudno też przyjąć, że w wyniku wykonywanej na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji Gmina może pozostać trwałym właścicielem Instalacji. Przeciwnie – w ramach tego typu usług każdorazowo przedmiot montażu (efekt rzeczowy termomodernizacji) przechodzi na własność świadczeniobiorcy (tutaj: Mieszkańca). Tak też stanie się w przypadku Gminy, co przewidują aktualne zapisy Umów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydając w dniu 22 listopada 2013 r. interpretację indywidualną o sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której interpretując analogiczną umowę z mieszkańcami, stwierdził, że „W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, będzie wykonanie usługi montażu kolektora słonecznego, na poczet której pobiera od niego określoną w umowie wpłatę (\`(...)\`). Wykonanie przez Gminę usługi nastąpi po upływie okresu trwałości, tj. minimum 5 lat licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność.”

Podsumowując, mające nastąpić po upływie okresu trwałości Projektu przekazanie własności Instalacji stanowi część realizowanej zdaniem Gminy odpłatnej, kompleksowej usługi termomodernizacji.

Czynność ta stanowić będzie finalne wykonanie usługi Gminy i jest objęta wpłatą należną Gminie od Mieszkańców. W konsekwencji, po opodatkowaniu VAT wpłat uzyskanych przez Gminę od Mieszkańców, Gmina nie będzie miała obowiązku odrębnie/dodatkowo opodatkować VAT samej czynności przeniesienia własności Instalacji. Identyczne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji podatkowej z dnia 19 maja 2014 r. o sygn. IPTPP2/443-124/14-4/PR, a także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 czerwca 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.311.2018.1.PS.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że w wyniku udzielenia przez Gminę odpowiedzi na zadane przez Organ pytania stanowisko własne Gminy co do oceny prawnej nie ulega zmianie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jednocześnie należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie wystąpią skonkretyzowane świadczenia, które są wykonywane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców), a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

W związku z powyższym wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a zapłatą wnoszoną przez ww. właścicieli. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz właścicieli nieruchomości należy stwierdzić, że usługi, które wykonuje Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od Mieszkańców, stanowią/będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych przez Gminę od Mieszkańców wpłat (pytanie nr 1 – oznaczone we wniosku jako pytanie nr 3) należy wskazać, że obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina realizuje inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii polegającą na zakupie i montażu kolektorów słonecznych i kotłów c.o. opalanych biomasą.

Umowy przewidują, że po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy, tj. do upływu 5 lat od dnia dokonania ostatniej płatności na rzecz Gminy w ramach dofinansowania. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych Gmina przekazuje Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca (bez odrębnej umowy, w ramach wynagrodzenia przewidzianego Umową).

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę, jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca dokona na rzecz Mieszkańca, jest –montaż wraz z dostawą Instalacji, które począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych, Gmina przekaże Mieszkańcowi do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy, z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty Mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem realizowanym na rzecz tychże Mieszkańców. Tym samym wpłaty dokonywane przez Mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowego świadczenia będą stanowiły wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy.

Zatem wpłaty dokonywane przez Mieszkańców przed realizacją świadczenia należy uznać za zaliczkę na poczet tego świadczenia, którego zakończenie nastąpi po upływie okresu trwałości projektu (okresu trwania Umowy). W związku z powyższym obowiązek podatkowy z tytułu wniesionej przez Mieszkańca wpłaty na poczet wykonania ww. świadczenia, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, powstał/powstanie z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki).

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku jako pytanie nr 3) należało uznać za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz czynności przekazania im własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy (pytania nr 2 i 3 – oznaczone we wniosku jako pytania nr 4 i 5) należy wskazać, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach przedmiotowej inwestycji przez Gminę na rzecz Mieszkańców, trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy, tj. przekazanie Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy oraz przeniesienie wraz z upływem okresu trwania Umowy całości Instalacji na własność Mieszkańca nie stanowią odrębnych czynności.

Wykonanie przez Gminę świadczenia nastąpi po zakończeniu okresu trwałości projektu (okresu trwania Umowy). Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy – realizowane będzie przez Gminę w ramach przedmiotowego projektu i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy wskazać, że czynność przekazania Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz czynność przekazania im prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy, nie będzie stanowić odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale jest elementem świadczenia, które Gmina wykonuje na rzecz Mieszkańców.

W konsekwencji powyższego, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez Mieszkańców z tytułu montażu wraz z dostawą Instalacji, czynności przekazania przez Gminę Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz przekazania Mieszkańcom prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy, nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2 i 3 (oznaczonych we wniosku jako pytania nr 4 i 5) należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga w zakresie:

*   momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek;

*   braku opodatkowania czynności przekazania Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umów;

*   braku opodatkowania czynności przekazania Mieszkańcom własności Instalacji po upływie okresu trwania umów.

Natomiast w zakresie stawki podatku VAT dla świadczeń wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego opisu sprawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.