Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.435.2021.2.NM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-24
Teza: skutki podatkowe częściowego zwrotu wkładu w spółce komandytowej oraz rozwiązanie spółki komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza; spółki-spółka komandytowa; udział; wspólnik; zwrot-zwrot wkładów; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 26 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych częściowego zwrotu wkładu w spółce komandytowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) **– jest prawidłowe,**

*   skutków podatkowych rozwiązania spółki komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest jedynym komandytariuszem spółki komandytowej (dalej: „Spółka”), której komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca w 20.. r. wniósł do Spółki wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego dotychczas przez Niego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

W skład aportu wchodziły m.in.:

*   towary wykazane w remanencie przeprowadzonym w dniu poprzedzającym aport;

*   należności z tytułu faktur zaliczkowych wystawionych kontrahentom;

*   środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym;

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu użytkowego;

*   umowy z dostawcami mediów;

*   umowy na obsługę kampanii reklamowej;

*   prawa i obowiązki dotyczące serwisów internetowych (bazy danych serwisów, treść graficzna i merytoryczna, serwer, dostęp do profili na portalach społecznościowych, domena, prawa autorskie do domeny);

*   prawo do używania znaku słownego i słowno-graficznego związanego ze sklepem internetowym;

*   zobowiązania, w szczególności wobec firm kurierskich dostarczających towar sprzedawany przez sklep.

Wkład ten stanowił znaczącą większość majątku Spółki. Po dokonaniu aportu, w czasie gdy Spółka kontynuowała działalność Wnioskodawcy w zakresie wniesionej do niej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do Spółki zgłosił się podmiot zainteresowany nabyciem sklepu internetowego, który jest głównym aktywem Spółki. Sprzedaż nie była wcześniej planowana, lecz w związku z tym, że nabywca przyszedł z konkretną propozycją, Spółka sprzedała w marcu 2021 r. swoje kluczowe aktywa (sklep internetowy, prawa do domeny, prawa do konta na portalu społecznościowym). Wobec sprzedaży głównych składników majątkowych przez Spółkę, Wnioskodawca rozważa zakończenie jej bytu. Wartość wkładu do Spółki jest obecnie zbyt wysoka biorąc pod uwagę jej potrzeby. Działalność Spółki jest aktualnie ograniczona do sprzedaży tych towarów, których nabywca sklepu nie nabył wraz ze sklepem internetowym w marcu 2021 r. Spółka zakłada, że pozostały towar uda się jej sprzedać do końca 2021 r. Biorąc pod uwagę zredukowany obszar działalności Spółki, Wnioskodawca postanowił wycofać część wkładu uprzednio wniesionego w całości do Spółki. Po oszacowaniu o ile można obniżyć wkład Wnioskodawcy do Spółki, w dniu 29 kwietnia 2021 r. w drodze aktu notarialnego zostanie zmieniona umowa Spółki w ten sposób, że obniżony zostanie wkład Wnioskodawcy do Spółki. Jeszcze w kwietniu 2021 r. wartość, o którą zostanie obniżony wkład Wnioskodawcy zostanie w pieniądzu wypłacona Wnioskodawcy. Po dniu 1 maja 2021 r., najprawdopodobniej do końca 2021 r. albo w pierwszej połowie 2022 r., po zakończeniu wszelkich pozostałych spraw, Wnioskodawca i komplementariusz Spółki planują rozwiązać Spółkę bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Wówczas dojdzie do uzyskania przez Wnioskodawcę należnej Mu części w pozostałym po spieniężeniu aktywów i spłacie zobowiązań majątku spółki. Łącznie jednak na skutek zaplanowanego na dzień 29 kwietnia 2021 r. częściowego obniżenia wkładów oraz wypłaty przy rozwiązaniu Spółki nie zostanie Wnioskodawcy wypłacone więcej niż wynosiła wartość Jego wkładów do Spółki.

Spółka zadecydowała o rozpoczęciu stosowania w stosunku do niej przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 maja 2021 r., zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123; dalej: „ustawa nowelizująca”). Wniosek, w zakresie wszystkich zdarzeń, dotyczy wyłącznie wkładów wniesionych przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej przed dniem, w którym Spółka stanie się podatnikiem CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zmiana umowy spółki komandytowej, uchwała o zwrocie Wnioskodawcy części wkładu uprzednio przez Niego wniesionego, a także wypłata Wnioskodawcy tej wartości, które mają być dokonane w kwietniu 2021 r., skutkować będą powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w związku z planowanym rozwiązaniem Spółki bez prowadzenia postępowania likwidacyjnego i wypłatą na rzecz Wnioskodawcy z tego tytułu, powstanie po Jego stronie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zmiana umowy spółki komandytowej, podjęcie uchwały o zwrocie Wnioskodawcy części wkładu uprzednio przez Niego wniesionego, a także wypłata tych wartości, którą mają być dokonane w kwietniu 2021 r., nie będą skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Należy wskazać, że żaden przepis ustawy podatkowej nie przewiduje, aby zdarzenie takie, jakie opisane zostało w ramach zdarzenia przyszłego, tj. zmiana umowy spółki, podjęcie uchwały o zwrocie Wnioskodawcy części wkładu oraz wypłata wartości tej części wkładu w kwietniu 2021 r., skutkować miało powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Po drugie, nawet jeśliby uznać, że powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód, to nie powstanie żaden dochód, który podlegałby opodatkowaniu.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie wskazać na przesłanki, które wskazują na to, że w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie powstaje przychód. Częściowy zwrot wkładu wspólnikowi jako taki jest neutralny podatkowo. Na gruncie przepisów znajdujących zastosowanie wobec Wnioskodawcy (jego dochodów ze Spółki) do dnia 1 maja 2021 r., częściowy zwrot wkładu wspólnikowi spółki komandytowej nie jest przedmiotem opodatkowania, w odróżnieniu od przychodu z likwidacji spółki lub wystąpienia z niej. Dodatkowo też, w ocenie Wnioskodawcy, zmiana przepisów jaka nastąpiła z dniem 1 stycznia 2021 r., nie wpłynęła w żaden sposób na kwalifikację prawną środków, które otrzyma w ramach spłaty.

Wnioskodawca wskazuje również na to, że ustawa nowelizująca, w odniesieniu do zasad opodatkowania wystąpienia wspólnika ze spółki lub środków uzyskanych z jej likwidacji, w art. 13 ust. 2 wprowadza regulację, skutkującą zachowaniem dotychczasowych zasad opodatkowania przychodu z tego tytułu, jeżeli udziały w spółce komandytowej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Ustawa z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, dalej jako: „k.s.h.”) przewiduje możliwość obniżenia wkładu wspólnika spółki osobowej. Art. 103 k.s.h. stanowi, że w sprawach nieuregulowanych w dziale III k.s.h. (dotyczącym spółki komandytowej), do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba, że ustawa stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 50 k.s.h., udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

Artykuł 54 § 1 k.s.h. stanowi, że zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników. Zgodnie z § 2 tego artykułu, wspólnik nie może potrącać wierzytelności przysługującej mu wobec spółki z wierzytelnością spółki, która przysługuje spółce wobec wspólnika z tytułu wyrządzenia szkody.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych został wskazany w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; dalej jako: „ustawa o PIT”), w którym jako źródło przychodów wymieniono przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej – art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Natomiast w art. 14 ustawy o PIT, w którym doprecyzowano pojęcie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazano jednocześnie rodzaj przychodów niezaliczanych do tego źródła.

Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT, do tego rodzaju źródła nie zalicza się również środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ww. ustawy, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że ustawodawca świadomie nie zawarł dodatkowego przepisu, który odnosiłby się do zwrotu części wnoszonych przez wspólników wkładów, skoro wkłady te nie podlegają opodatkowaniu w przypadku likwidacji spółki osobowej lub wystąpienia wspólnika (z tym, że w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki przychodu nie stanowi ta część, która odpowiada wydatkom na objęcie praw udziałowych). Oczywistym jest bowiem, że jeżeli ustawodawca wyłączył uzyskane przez wspólników środki z opodatkowania w następstwie likwidacji spółki lub wystąpienia wspólnika, to miał również zamiar wyłączyć z opodatkowania zwrot części wniesionych przez wspólnika wkładów. W przypadku zwrotu części wkładu wspólnik nie uzyskuje żadnego przysporzenia majątkowego, tak samo jak w przypadku, gdy otrzymuje zwrot wkładu w całości – dopiero ewentualne nadwyżki ponad wniesione wkłady mogą być opodatkowane. Zwrot części wniesionych uprzednio środków pieniężnych nie generuje siłą rzeczy żadnej nadwyżki. Na marginesie warto wspomnieć o regulacji z art. 12 ust. 4 pkt 3d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej jako: „ustawa o CIT”), w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2021 r. Zgodnie z tym przepisem, przychody z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej lub komandytowo-akcyjnej, w części w jakiej stanowią koszt uzyskania przychodu obliczony zgodnie z art. 15 ust. 1l albo art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie są zaliczane do przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych. Skoro zatem racjonalny ustawodawca przewidział, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zmniejszenie udziału kapitałowego w spółce komandytowej może w określonym zakresie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, a na gruncie regulacji podatku dochodowego od osób fizycznych nie przewidział, by zdarzenie takie mogło skutkować powstaniem przychodu, to znaczy, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych przychód w takim przypadku nie powstaje.

Zatem wprowadzona od 1 stycznia 2021 r. zmiana ustaw podatkowych nie tylko nie doprowadziła do opodatkowania na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych częściowego zwrotu wkładów ze spółki komandytowej, co dostarczyła dodatkowych argumentów, że zdarzenie takie było i pozostanie neutralne podatkowo. Nie ma więc różnicy, czy zmniejszenie udziału kapitałowego Wnioskodawcy nastąpiło pod reżimem przepisów obowiązujących przed zmianą wprowadzoną dnia 1 stycznia 2021 r. (albo przed dniem 1 maja 2021 r., jeśli zdecydowano się na zastosowanie art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej), czy też po wejściu w jej życie. W obu przypadkach zwrot wkładu nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, ponieważ są to wkłady wniesione przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej zanim stała się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przychód nie powstanie ani na etapie samego zobowiązania Spółki do zwrotu Wnioskodawcy środków (na skutek zmiany umowy Spółki), ani w chwili faktycznego zwrotu tych środków. Znając stanowisko Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „KIS”) co do konieczności stosowania przez analogię (zakazaną na gruncie prawa podatkowego) przepisów o wystąpieniu wspólnika ze spółki, to nawet jeśli powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód, nie może być jednak mowy o powstaniu dochodu. Wnioskodawca otrzyma w pieniądzu część wartości wkładu niepieniężnego wniesionego uprzednio do Spółki, a zatem uzyska z powrotem część poniesionych na objęcie udziału kapitałowego wydatków. Podkreślić należy, że środki otrzymane będą w wysokości mniejszej niż równowartość całości aportu Wnioskodawcy do Spółki.

Zgodnie z art. 24 ust. 3c ustawy o PIT, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce, należy uznać faktycznie poniesione środki w związku z objęciem tego prawa. Jeśli powyższe prawo jest nabywane w zamian za inne składniki majątku stanowiące aport, to za wydatki na nabycie prawa do udziału należy uznać ich wartość na dzień wniesienia aportu, bowiem to w tym momencie i w tej wysokości dokonywane jest uszczuplenie majątku osoby nabywającej udziały w spółce. Powyższe oznacza, że obliczając kwotę, o której mowa w ww. artykule, należy wziąć pod uwagę wartość wniesionego aportu wedle wyceny na dzień wnoszenia aportu. Stanowisko to potwierdza również ugruntowana linia orzecznicza, m.in. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 10 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 92/13; wyrok NSA z dnia 24 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2224/13; wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 82/16; wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2276/18; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 1300/19; wyrok NSA z dnia 22 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 1237/18. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Należy jednak pamiętać, że wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce nie stanowią kosztów uzyskania przychodu, ale „quasi koszt”, który pomniejsza przychód, dla którego nie rozpoznaje się kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Toteż wspólnik będący osobą fizyczną będzie mógł zaliczyć do wydatków na objęcie prawa do udziału w spółce wartości wniesionego wkładu pieniężnego lub niepieniężnego. Dla Wnioskodawcy będzie to wartość rynkowa składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionych aportem do Spółki.

Tym samym, w związku z tym, że wartość środków pieniężnych wypłaconych Wnioskodawcy w kwietniu 2021 r. nie będzie przewyższać wartości wkładu niepieniężnego według cen rynkowych na dzień wniesienia aportu do Spółki, to nie powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniem.

Ad 2

W związku z rozwiązaniem w przyszłości (po dniu 1 maja 2021 r.) Spółki bez prowadzenia postępowania likwidacyjnego i wypłatą na rzecz Wnioskodawcy z tego tytułu, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Do dnia 1 stycznia 2021 r., wspólnicy spółek komandytowych mogli korzystać z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Przepis ten wprowadza zasadę, zgodnie z którą środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną, w związku z jej likwidacją nie stanowią dla niego przychodu. Przepis ten ma zastosowanie zarówno w przypadku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, jak i rozwiązania bez przeprowadzania likwidacji.

Od dnia 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe, na równi ze spółkami kapitałowymi oraz spółkami komandytowo-akcyjnymi, objęte są opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).

Artykuł 12 ust. 2 ustawy nowelizującej, wprowadził możliwość rozpoczęcia stosowania przepisów w nowym brzmieniu od dnia 1 maja 2021 r., z czego Spółka skorzystała, zatem dopiero z tym dniem stanie się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Od dnia 1 maja 2021 r., mając na uwadze brzmienie znowelizowanego art. 5a pkt 28 lit. c) w zw. z pkt 26 ustawy o PIT, w odniesieniu do wspólników Spółki nie można zastosować powyższego wyłączenia z art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy.

W przypadku likwidacji Spółki po dniu 1 maja 2021 r., zastosowanie za to będzie mieć art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o PIT, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się również m.in. przychód powstały z podziału majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki.

Wnioskodawca wskazuje jednak, że ustawa nowelizująca, w odniesieniu do zasad opodatkowania środków uzyskanych z likwidacji spółki komandytowej, w art. 13 ust. 2 pkt 4) wprowadza regulację, zgodnie z którą, jeżeli udziały w spółce komandytowej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu likwidacji spółki pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce. Tym samym, mimo że powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód w związku z wypłatą środków z tytułu rozwiązania Spółki, to nie powstanie po Jego stronie żaden dochód. Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w 20.. r. na objęcie udziału kapitałowego w Spółce będą bowiem przewyższać sumę środków, które otrzyma On łącznie, w związku z opisanym powyżej wycofaniem części wkładów oraz przy rozwiązaniu Spółki.

Reasumując, zwrot Wnioskodawcy z tytułu rozwiązania Spółki wartości wkładu uprzednio wniesionego do tej Spółki, oznacza, że w istocie ma miejsce wypłata środków pieniężnych odpowiadających wydatkom poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce. Uchwała o rozwiązaniu Spółki i wypłata Wnioskodawcy wartości wkładu dokonane po dniu 1 maja 2021 r. będą skutkować powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, jednak przychód ten (łącznie z kwotą wypłaconą Wnioskodawcy z tytułu obniżenia wkładu) będzie niższy niż koszty poniesione w 20.. r. przez Wnioskodawcę w celu nabycia udziału kapitałowego w Spółce, wobec czego nie powstanie dochód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca wnosi o uznanie swojego stanowiska za prawidłowe w pełnym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) w odniesieniu do pytania nr 2 odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Z kolei w odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy przedstawionych w treści pytania nr 1 należy wskazać, że zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.), użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 102 tej ustawy, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W sprawach nieuregulowanych do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 § 1 ww. ustawy).

Z mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Udział kapitałowy wspólnika jest więc ściśle powiązany z wkładem wniesionym przez niego do spółki osobowej. Jak wskazuje się w doktrynie prawa handlowego, w przepisach ww. Kodeksu nie ma ustawowej definicji udziału kapitałowego, jednak uznaje się, że stanowi on określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych ustawą.

Udział kapitałowy (a co za tym idzie wysokość wkładu wniesionego do spółki osobowej) może zostać zmniejszony za zgodą pozostałych wspólników (art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Uwzględniając przywołane wyżej poglądy doktryny, należy uznać, że zmniejszenie udziału kapitałowego (czyli zmniejszenie wkładu) prowadzi do zmniejszenia praw i obowiązków wspólnika. Zmniejszenie praw i obowiązków danego wspólnika odpowiada zwiększeniu praw i obowiązków pozostałych wspólników.

Z powyższych regulacji wynika, że przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego, czyli zmniejszenia wkładów wspólników, za zgodą pozostałych wspólników. Jednocześnie zmniejszenie udziału kapitałowego (czyli zmniejszenie wkładu) prowadzi do zmniejszenia praw i obowiązków wspólnika. Zmniejszenie praw i obowiązków danego wspólnika odpowiada zwiększeniu praw i obowiązków pozostałych wspólników.

Spółka komandytowa jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Jednocześnie należy pamiętać, że spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, że od dnia 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: „ustawa zmieniająca”), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z dniem 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

W niniejszej sprawie Spółka postanowiła, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą znajdą zastosowanie do Spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w Spółce począwszy od 1 maja 2021 r., stosownie do czego Spółka uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych 1 maja 2021 r. Natomiast częściowy zwrot wkładu został zaplanowany przez Wnioskodawcę na dzień 29 kwietnia 2021 r.

Zatem w przedmiotowej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r.

W związku z powyższym częściowy zwrot wkładu Wnioskodawcy należy rozpatrywać jako wycofanie wkładu ze spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Niniejszy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają specyfikację źródeł przychodów, na podstawie których następuje przypisanie konkretnego przychodu do źródła przychodu. Przypisanie do konkretnego źródła przychodów jest istotne, ponieważ w zależności od ustalenia źródła przychodów – dla tego przychodu powstają dalsze skutki podatkowe prowadzące do obliczenia uzyskanego dochodu lub poniesionej straty w danym okresie rozliczeniowym.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W związku z powyższym, przychody i koszty uzyskania przychodu związane z działalnością spółki komandytowej wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki. W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy – źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest regulacji odnoszących się wprost do obniżenia wkładu wspólnika spółki niebędącej osobą prawną. Stąd uzasadnione jest w miejsce tej luki ustawowej stosowanie reżimu prawnego odnoszącego się do wystąpienia wspólnika z takiej spółki, tj. unormowań art. 14 ust. 2 pkt 16 i art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy. Regulacje te, co prawda nie nawiązują bezpośrednio do sytuacji częściowego obniżenia wkładu w spółce osobowej, jednak takie zdarzenie można porównać do wystąpienia ze spółki. Określone przepisy szczególne należy zastosować w niniejszej sprawie na zasadzie analogii, ze względu właśnie na brak norm nawiązujących jednoznacznie do tego typu sytuacji. Zastosowanie omawianych regulacji pozwala bowiem na uniknięcie podwójnego opodatkowania tych samych dochodów, z uwagi na wyłączenie z uzyskanych przychodów z tytułu zmniejszenia wkładu tych przychodów (dochodów), które były już opodatkowane z tytułu bieżącej działalności spółki. Ponadto, zastosowanie w tym przypadku analogii występuje na korzyść podatnika (eliminacja podwójnego opodatkowania), co jest zgodne z kanonem wykładni prawa podatkowego z analogii na korzyść podatnika.

W kontekście powyższego, częściowe wycofanie wkładów przez wspólnika, można porównać do wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną, o którym mowa w powołanych przepisach. Należy podkreślić, że obniżenie wkładu powoduje, że nie będzie on (w części zwróconej) uwzględniany przy obliczaniu wartości majątku wspólnego w razie wystąpienia wspólnika ze spółki bądź jej likwidacji.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Przepis art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z przepisów tych wynika więc, że – co do zasady – środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z treścią art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, w przypadku otrzymania środków pieniężnych, jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Celem ustalenia, jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w tym przepisie sformułowaniu: „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów”, należy odwołać się do jego wykładni językowej. Według Słownika Języka Polskiego przez – „wydatek: należy rozumieć sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod. red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200).

Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej, należy więc uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział. Natomiast w przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem), za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce osobowej, o których mowa w cytowanym wyżej art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać wydatki faktycznie poniesione na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczna). Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy w tym miejscu nadmienić, że pojęcie „wydatków na nabycie lub objęcie udziałów”, określone w art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest tożsame z generalną definicją kosztów określoną w art. 22 ust. 1 tej ustawy. Jest to bowiem „quasi koszt”, którego celem jest jedynie pomniejszenie przychodu, dla którego nie rozpoznaje się kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jednocześnie do przychodów tych nie zalicza się środków pieniężnych w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz wydatki, które zgodnie z ustawą nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jedynym komandytariuszem w spółce komandytowej, komplementariuszem jest natomiast spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca w 20.. r. wniósł do spółki komandytowej wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z uwagi na ograniczoną działalność spółki komandytowej, wynikającą z sprzedaży jej aktywów w marcu 2021 r., Wnioskodawca zamierza częściowo wycofać swój wkład. Wypłata z tego tytułu zostanie dokonana w pieniądzu, w kwietniu 2021 r. Wnioskodawca wskazuje, że spółka komandytowa stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od dnia 1 maja 2021 r. Wskutek częściowego wycofania wkładu w spółce komandytowej przez Wnioskodawcę nie dojdzie do Jego całkowitego wystąpienia ze spółki komandytowej, tj. Wnioskodawca w dalszym ciągu pozostanie wspólnikiem spółki komandytowej.

Odnosząc opisane w niniejszym wniosku zdarzenie przyszłe do analizowanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że otrzymanie środków pieniężnych w wyniku zmniejszenia udziału kapitałowego (wycofania przez wspólnika – Wnioskodawcę części udziałów ze Spółki) należy kwalifikować jako częściowe wystąpienie ze spółki, tj. uwzględniając przepisy art. 14 ust. 3 pkt 11 i art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazane w nich wartości należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez wspólnika – Wnioskodawcę część udziału kapitałowego w spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim wycofaniem.

Tym samym – w wyniku otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem wkładu w spółce powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy w wysokości odpowiadającej otrzymanych środków pieniężnych, który należy utożsamiać z częściowym wystąpieniem wspólnika ze Spółki. Przychód ten Wnioskodawca pomniejsza o wartość opisaną w art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustaloną w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez Wnioskodawcę część udziału kapitałowego pozostaje do całkowitej wartości tego udziału, ponieważ tak wyliczona wartość nie stanowi przychodu podatkowego. Jeżeli kwota otrzymana przez Wnioskodawcę z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce jest równa lub niższa od określonej w ww. sposób wartości, to kwota ta nie jest zaliczana do przychodów z działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku, gdy kwota ta jest większa, do przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć tylko nadwyżkę. Nadwyżka ta podlega pomniejszeniu o wydatki na nabycie prawa do udziału w Spółce. Przy czym w przypadku tych wydatków również znajdzie zastosowanie proporcja, w jakiej wycofana przez Wnioskodawcę część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału.

Należy ponadto pamiętać, uwzględniając przy tym treść art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy, że przychód z tytułu otrzymania środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce komandytowej należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez wspólnika część udziału kapitałowego w spółce komandytowej pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim wycofaniem.

Reasumując – planowane wycofanie części uprzednio wniesionego wkładu i wypłata środków ze spółki może powodować dla Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednakże wobec treści pytania nr 1, która odnosi się do powstania dochodu z częściowego wycofania wkładu własnego Wnioskodawcy do spółki komandytowej oraz wobec wskazania, że wartość środków pieniężnych wypłacanych Wnioskodawcy przez spółkę komandytową w kwietniu 2021 r. nie będzie przewyższać wartości wkładu niepieniężnego według cen rynkowych na dzień wniesienia aportu do Spółki, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej informacji skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.