Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-67/12/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-04-27
Teza: sprzedaż lokalu mieszkalnego nabytego w 2007 r. oraz w 2010 r. w drodze podziału majątku dorobkowego
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; majątek-podział majątku dorobkowego; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 17 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w wyniku podziału majątku dorobkowego:

*   w części dotyczącej wydatkowania na zabudowę kuchni na wymiar - **jest nieprawidłowe**,
*   w pozostałej części - **prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w wyniku podziału majątku dorobkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z żoną w 2007 r. zakupił mieszkanie za 101 000,00 zł. W 2010 r. w związku z rozwodem wnioskodawca podzielił z żoną majątek. Zgodnie z notarialnym podziałem majątku mieszkanie w 2010 r. przeszło na wyłączną własność wnioskodawcy, z jednoczesnym zobowiązaniem do dokonania spłaty żony w kwocie 100 000,00 zł w 2 ratach po 50 000,00 zł (płatnych do końca 2010 r. pierwsza rata i do końca 2011 r. druga). Zgodnie z umową notarialną do tej pory wnioskodawca zapłacił I i II ratę, zatem mieszkanie w 2011 r. zostało spłacone. W 2010 r. przed sprzedażą mieszkania i spłatą żony wnioskodawca zaciągnął kredyt na nowe mieszkanie w wysokości 259 000,00 zł. W lipcu 2011 r. wnioskodawca sprzedał stare mieszkanie za kwotę 219 000,00 zł. Po sprzedaży mieszkania wnioskodawca nadpłacił kredyt w wysokości 77 000,00 zł. Ponadto z uzyskanych środków wnioskodawca przeprowadził remont mieszkania (np. położył płytki, zabudował na wymiar kuchnię).Wnioskodawca zapłacił ponadto prowizję biuru nieruchomości z tytułu sprzedaży mieszkania w wysokości 9 000,00 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży mieszkania?

Czy częściowa spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego rok przed sprzedaniem omawianego mieszkania w celu zakupienia innej nieruchomości kwalifikuje się jako przeznaczenie środków na własne cele mieszkaniowe?

Czy remont mieszkania (np. położenie płytek, zabudowa na wymiar kuchni) kwalifikuje się jako przeznaczenie środków na własne cele mieszkaniowe?

Czy od kwoty sprzedaży mieszkania wnioskodawca może odliczyć kwotę zapłaconą na rzecz biura nieruchomości prowizji w wysokości 9 000,00 zł od sprzedaży omawianego mieszkania?

Zdaniem wnioskodawcy, w powyższej sytuacji obowiązują 2 odrębne zasady opodatkowania. Do momentu rozdzielności majątkowej wnioskodawca był właścicielem (od 2007 r.) połowy mieszkania, zatem w połowie (z połowy przychodu ze sprzedaży mieszkania) rozlicza się zgodnie z obowiązującymi w 2007 r. przepisami - czyli jako, że był zameldowany w tym mieszkaniu przez ponad rok, może skorzystać z ulgi meldunkowej.

Natomiast po dokonanej rozdzielności majątkowej z nabytej 2 połowy wnioskodawca musi się rozliczyć zgodnie z przepisami istniejącymi w roku 2010. Bowiem właścicielem drugiej połowy mieszkania wnioskodawca został w 2010 r. po dokonaniu notarialnej rozdzielności majątkowej.

Tym samym przychód z tytułu odpłatnego zbycia mieszkania w roku 2011 r. wynosi 109 500,00 zł. W opinii wnioskodawcy kosztami uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania w 2011 r. jest kwota spłaty żony, czyli 100 000,00 zł. Dochód pozostały 9 500,00 zł wnioskodawca może przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe (tj. spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego rok przed sprzedaniem opisanego we wniosku mieszkania w celu zakupu innej nieruchomości oraz remont mieszkania tj. położenie płytek, zabudowa na wymiar kuchni, wymiana okien) w sumie około 90 000,00 zł. Od kwoty sprzedaży mieszkania wnioskodawca może ponadto odliczyć też kwotę zapłaconą biuru nieruchomości za prowizję od sprzedaży mieszkania - 9 000,00 zł. W związku z powyższym wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 2007 r. wnioskodawca nabył wraz z żoną, na własność lokal mieszkalny. W dniu 2010 r. nastąpił podział majątku. Umowa o podziału majątku dotyczyła lokalu mieszkalnego, którego jedynym właścicielem w konsekwencji podziału stał się wnioskodawca z jednoczesnym obowiązkiem spłaty małżonki kwotą 100 000,00 zł. W 2011 r. wnioskodawca sprzedał przedmiotowy lokal mieszkalny za kwotę 219 000,00 zł. Po dokonanej sprzedaży wnioskodawca dokonał całkowitej spłaty żony, spłacił także częściowo kredyt zaciągnięty na nabycie innego mieszkania kwotą 77 000,00 zł. Wnioskodawca ponadto przeprowadził remont mieszkania, a także zapłacił prowizję od sprzedaży mieszkania na rzecz biura nieruchomości w wysokości 9 000,00 zł.

Zauważyć należy, że ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy - Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.). Dopiero z chwilą ustania wspólności ustawowej (np. na skutek orzeczenia sądu o rozwodzie) wspólność ta ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich zbycia, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko wówczas jeżeli podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty lub dopłaty albo wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty albo gdy wartość otrzymanej przez danego małżonka nieruchomości lub prawa przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział danego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego.

W każdej sytuacji, kiedy w wyniku podziału majątku jeden z małżonków został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem majątku, a po stronie małżonka zobowiązanego do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział w majątku wspólnym. W tej części bowiem, w której przyznane na wyłączną własność składniki majątkowe przekraczają wartość udziału w majątku wspólnym, małżonek musi zapłacić odpowiednią kwotę tytułem wyrównania udziałów w postaci dopłaty pieniężnej. W tym zakresie niewątpliwie podatnik nabywa prawo własności nieruchomości i praw w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż podział majątku dorobkowego małżeńskiego nie był ekwiwalenty. O ekwiwalentnym podziale w naturze mówić można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego, każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek tej samej wartości i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty. Tymczasem w przedmiotowej sprawie przedmiotem podziału majątku dorobkowego małżonków był lokal mieszkalny, który w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego przypadł wnioskodawcy w całości, ze spłatą na rzecz byłej żony.

Tym samym w przedmiotowej sprawie wnioskodawca udziały w lokalu mieszkalnym nabył odpowiednio w 2007 r. i w 2010 r.

W konsekwencji przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego w udziale nabytym 2007 r. czyli w części odpowiadającej jego udziałowi w majątku wspólnym. będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Do odpłatnego zbycia tego udziału w lokalu mieszkalnym zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) z dniem 01 stycznia 2009 r. zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przy czym przepis ten nie stanowi o zwolnieniu z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, lecz przewiduje zwolnienie z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia budynku bądź lokalu mieszkalnego. Zwolnieniem nie są objęte przychody z odpłatnego zbycia gruntu (udział w gruncie) lub prawa wieczystego użytkowania gruntu (udziału w prawie) Przychód ze zbycia gruntu lub udziału w gruncie lub w prawie wieczystego użytkowania gruntu będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do budynku lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Oznacza to zatem, że każdy roczny okres zameldowania na pobyt stały uprawnia do zwolnienia.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 3 ww. ustawy zmieniającej z dnia 06 listopada 2008 r., zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia.

W związku z powyższym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

*   okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
*   złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jeżeli zatem zostaną spełnione powyższe warunki podatnikowi przysługuje prawo do zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży budynku lub lokalu mieszkalnego na podstawie tzw. ulgi meldunkowej.

Zdaniem wnioskodawcy, ponieważ spełnia warunek 12-miesięcznego zameldowania, przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części nabytej w trakcie trwania małżeństwa, będzie korzystał ze zwolnienia. Tym samym, jeśli w istocie wnioskodawca spełnia warunek zameldowania na pobyt stały przez okres 12 miesięcy, to wówczas przychód uzyskany w części przypadającej na udział nabyty w 2007 r. (1/2) korzystał będzie ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Przechodząc do kosztów poniesionych przez wnioskodawcę z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego zauważyć należy pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub prawa uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem nieruchomości lub prawa koszty wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości lub prawa, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości lub prawa, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową, o ile wnioskodawca takie wydatki poniósł w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego w 2011 r. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Tym samym zapłacona pośrednikowi prowizja w wysokości 9 000,00 zł będzie mogła zostać uznana za koszt odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że jeśli wnioskodawca poniósł koszty w postaci zapłaty prowizji pośrednikowi nieruchomości w wysokości 9 000,00 zł, to koszt ten dotyczy sprzedaży całego lokalu mieszkalnego, który w udziale ½ nabył w 2007 r. oraz w udziale ½ w 2010 r. Skoro opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają oba udziały nabyte zarówno w 2007 r. jak i 2010 r., to w związku z tym osobno ½ przychodu nabyta w 2007 r. i ½ przychodu nabyta w 2010 r. podlegająca opodatkowaniu może zostać obniżona o ½ poniesionego kosztu na zapłatę prowizji pośrednikowi jako koszt odpłatnego zbycia. Tym samym część przychodu w wysokości odpowiadającej udziałowi nabytemu w lokalu mieszkalnego w 2007 r. może zostać pomniejszona o 4 500,00 zł i stosownie część przychodu w wysokości odpowiadającej udziałowi nabytemu w lokalu mieszkalnego w 2010 r. może zostać pomniejszona o kwotę wynoszącą 4 500,00 zł.

Pozostały udział w prawie własności do lokalu mieszkalnego (1/2) wnioskodawca nabył w 2010 r. w wyniku podziału majątku wspólnego. Wartość przychodu ze zbycia tego udziału, który został nabyty w 2010 r. w wyniku podziału majątku podlega zatem opodatkowaniu według zasad ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Tym samym prawidłowo wnioskodawca wskazał daty oraz sposób nabycia udziałów w lokalu mieszkalnym, który zbył w 2011 r.

Zauważyć należy, że przepisy dotyczące podstawy opodatkowania i stawki podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. obowiązują również po dniu 01 stycznia 2009 r. Nie uległ również zmianie sposób ustalania kosztów uzyskania przychodu oraz kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości. Ustawodawca zmieniając zasady opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości dokonał jedynie zmian w zakresie zwolnień przedmiotowych. Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spowodowała zlikwidowanie tzw. ulgi meldunkowej i zastąpienie jej zwolnieniem z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości, jeśli podatnik w ciągu dwóch lat przeznaczy uzyskane środki finansowe na własne cele mieszkaniowe.

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W świetle powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego ponad udział w majątku dorobkowym małżonków, kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz byłej małżonki, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata stanowi bowiem wydatek na nabycie udziału w lokalu mieszkalnym, który na skutek ustania małżeństwa a więc i wspólnoty majątkowej należał do byłej małżonki wnioskodawcy. Zatem kwota spłaty na rzecz byłej małżonki dotycząca tej części lokalu mieszkalnego, która należała do niej może stanowić koszt nabycia zbywanego prawa, o który wnioskodawca może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przywołany przepis zezwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udokumentowanych kosztów nabycia lub wytworzenia, powiększonych o udokumentowane nakłady poczynionych w czasie posiadania nieruchomości lub prawa. Użycie czasu dokonanego przy określeniu kosztów uzyskania przychodu oznacza, że wydatki muszą być przez podatnika faktycznie poniesione, czyli zapłacone. Brak zapłaty jest równoznaczny z brakiem możliwości pomniejszenia podstawy opodatkowania o zasądzone, lecz nie dokonane na rzecz byłego męża spłaty.

Oznacza to, że kosztem uzyskania przychodu ze zbycia w 2011 r. przez wnioskodawcę lokalu mieszkalnego mogą być raty spłaty na rzecz byłej małżonki faktycznie zapłacone (poniesione) do dnia złożenia przez wnioskodawcę zeznania podatkowego za 2011 r., nie później jednak niż do dnia, w którym upływa termin do złożenia tego zeznania tj. do 30 kwietnia 2012 r. Oznacza to, że jeśli wnioskodawca zapłacił obie raty na rzecz byłej małżonki do dnia złożenia zeznania rocznego za 2011 r., czyli do dnia 30 kwietnia 2012 r., to w takim wypadku powyższe raty mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnego.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy. Jak wynika z art. 30e ust. 4 ustawy podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podatek ten należy wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W przedmiotowej sprawie dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W/P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży udziału nabytego w 2010 r. (tj. ½ dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego),

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży udziału nabytego w 2010 r. (tj. ½ przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego).

W sytuacji gdy ½ przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego czyli przychód odpowiadający udziałowi nabytemu w 2010 r. w wyniku podziału majątku wspólnego zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c). Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Powyższy przepis ma zapobiec kumulowaniu ulg i podwójnemu odliczaniu tych samych wydatków raz jako poniesionych faktycznie na podstawie faktur VAT a drugim razem jako pokrytych kredytem.

Powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia dochodu od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne w związku z tym tylko realizacja jednego z powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw.

Przy czym powołany przepis nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Tym samym, możliwe jest skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia z tytułu poniesienia (w ustawowym terminie) więcej niż jednego wydatku na własne cele mieszkaniowe pod warunkiem, że będą to cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy.

Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycia) przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe, w tym m.in. na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie innego lokalu mieszkalnego a także na remont własnego lokalu mieszkalnego.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy stwierdzić należy, iż wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży wynoszącego ½ udziału w lokalu mieszkalnym, nabytego w 2010 r. w drodze podziału majątku wspólnego, jeżeli środki tak uzyskane przeznaczy na cele mieszkaniowe enumeratywnie wymienione w tym przepisie, czyli m.in. na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie innego lokalu mieszkalnego oraz remont tego lokalu mieszkalnego poprzez położenie płytek i wymianę okien.

Natomiast wydatki poniesione na zabudowę na wymiar kuchni nie mogą zostać uznane za wydatki poniesione na remont.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia remont, zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia z dnia 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) w szczególności zaś do art. 3 pkt 8, który stanowi, iż przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 04 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.

W związku z powyższym za wydatki poniesione na remont nie można uznać wydatków na zabudowę kuchni.

Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) i zakup sprzętów AGD nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac budowlanych a tym samym nie stanowi wydatkowania na remont czy modernizację zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2006 r. Sygn. akt: II FSK 639/05

Zatem obliczając dochód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wnioskodawca winien brać pod uwagę przychód wyłącznie w wysokości odpowiadającej udziałowi nabytemu w lokalu mieszkalnego w 2010 r. w drodze podziału majątku wspólnego, a nie cały uzyskany z tytułu sprzedaży przychód (219 000,00 zł). Obliczając zatem udział wydatków na cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia wnioskodawca winien jako przychód uwzględniać wyłącznie kwotę stanowiącą ½ ze 219 000,00 zł, bowiem tylko taka kwota podlega opodatkowaniu jako przychód ze sprzedaży udziału nabytego z tytułu podziału majątku dorobkowego w 2010 r.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego w udziale nabytym w 2007 r. stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, iż przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży w części odpowiadającej udziałowi, jaki nabył w trakcie trwania małżeństwa nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, czyli z tzw. „ulgi meldunkowej”. Prawo to będzie przysługiwało wnioskodawcy – o ile spełni wymagane ww. przepisami warunki zameldowania w przedmiotowym lokalu mieszkalnym na pobyt stały przez 12 miesięcy oraz terminowe złożenie oświadczenia. Zwolnienie to odnosi się wyłącznie do ½ przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części przypadającej na lokal mieszkalny. Natomiast przychód ze sprzedaży gruntu związanego ze zbywanym udziałem w lokalu mieszkalnym będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższa część przychodu może jednakże zostać pomniejszona o ½ prowizji przekazanej na rzecz biura nieruchomości.

Ponadto opodatkowaniu podlegać będzie również pozostała część przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w 2010 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego. Opodatkowanie nastąpi na zasadzie art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r. Przychodem podlegającym opodatkowaniu jest kwota w części odpowiadająca udziałowi nabytemu w drodze podziału majątku dorobkowego w 2010 r. Podatek wynosi 19%, natomiast dochodem jest różnica pomiędzy kwotą tego przychodu a kosztami jego uzyskania określonymi w art. 22 ust. 6c ustawy, do których wnioskodawca może zaliczyć spłatę na rzecz małżonka faktycznie zapłaconą oraz koszty odpłatnego zbycia do których wnioskodawca zaliczyć może ½ prowizji przekazanej na rzecz biura nieruchomości.

Jednakże zgodnie ze zwolnieniem unormowanym w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie innego lokalu mieszkalnego oraz remont tego lokalu mieszkalnego poprzez położenie płytek i wymianę okien. Natomiast za wydatki na własne cele mieszkaniowe nie uważa się wydatków na zabudowę kuchni na wymiar.

W świetle powyższego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe w części dotyczącej wydatkowania środków z odpłatnego zbycia na zabudowę kuchni na wymiar, a w pozostałym zakresie za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.