Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.917.2018.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-15
Teza: Brak opodatkowania świadczenia pieniężnego z tytułu przedterminowego wygaśnięcia umowy leasingu na skutek wystąpienia szkody całkowitej oraz przedterminowego wypowiedzenia umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie Korzystającego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; leasing; odliczenia-prawo do odliczenia; odszkodowania; umowa-rozwiązanie umowy; wygaśnięcie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.) uzupełnionym w dniu 28 stycznia 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania świadczenia pieniężnego z tytułu przedterminowego wygaśnięcia umowy leasingu na skutek wystąpienia szkody całkowitej oraz przedterminowego wypowiedzenia umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie Korzystającego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 28 stycznia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania świadczenia pieniężnego z tytułu przedterminowego wygaśnięcia umowy leasingu na skutek wystąpienia szkody całkowitej oraz przedterminowego wypowiedzenia umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie Korzystającego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera, jako „Finansujący”, umowy leasingu, w rozumieniu Kodeksu Cywilnego. Wnioskodawca na podstawie wskazanych umów oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków, drugiej stronie, zwanej dalej „Korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów. Zawierane przez Wnioskodawcę umowy leasingu spełniają warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako umowy leasingu operacyjnego (dalej określane jako „Umowy LO”). Umowy LO zawierane są przez Wnioskodawcę w oparciu o postanowienia indywidulanych umów leasingowych i Ogólnych Warunków Umów Leasingowych (dalej określanych jako „OWUL”). W OWUL Wnioskodawca określił zasady rozliczania umów leasingowych wypowiedzenia umowy ze skutkiem natychmiastowym, co może mieć miejsce zasadniczo w dwóch przypadkach:

1.  wystąpienia szkody całkowitej w przedmiocie leasingu, w tym także kradzieży lub przywłaszczenia przedmiotu leasingu lub
2.  wypowiedzenia lub odstąpienia od Umowy LO ze skutkiem natychmiastowym z powodu okoliczności, za które odpowiedzialność ponosi Korzystający, m.in. w przypadku opóźniania się przez Korzystającego w zapłacie Opłaty Wstępnej lub Raty Leasingowej lub innych należności na łączną kwotę równą jednej Racie Leasingowej, jeżeli pomimo wyznaczenia mu przez Finansującego na piśmie dodatkowego siedmiodniowego terminu do zapłaty tych należności wraz z odsetkami Korzystający ich nie zapłacił; kwalifikowanego naruszenia warunków Umowy LO i w innych przypadkach określonych w Umowie LO i OWUL.

Ad. a) W przypadku wystąpienia szkody całkowitej, albo równorzędnych w skutkach: kradzieży lub przywłaszczenia przedmiotu leasingu Umowa LO wygasa, a Korzystający zobowiązany jest do zapłaty Wnioskodawcy świadczenia pieniężnego stanowiącego różnicę pomiędzy Kwotą Zdyskontowaną (tj. sumą zdyskontowanych rat leasingowych pozostałych do zapłaty końca obowiązywania Umowy LO, których termin zapłaty nie nastąpił do dnia wypowiedzenia lub wygaśnięcia Umowy LO oraz ceny wykupu przedmiotu leasingu określonej w Umowie LO; wysokość dyskonta określa Umowa LO), a kwotą odpowiadającą wartości otrzymanego odszkodowania z tytułu ubezpieczenia przedmiotu leasingu, powiększonej o kwotę przychodu netto uzyskanego przez Finansującego ze sprzedaży pozostałości przedmiotu leasingu i pomniejszonej o wartość kosztów związanych z likwidacją szkody w przedmiocie leasingu nieobjętych odszkodowaniem. W przypadku gdy wskazane wartości kwoty odszkodowania oraz przychodów ze sprzedaży pozostałości przedmiotu leasingu są wyższe od Kwoty Zdyskontowanej, nadwyżka podlega wypłacie przez Wnioskodawcę na rzecz Korzystającego. Jeżeli z jakiegokolwiek powodu Wnioskodawca nie otrzyma wpłaty odszkodowania z tytułu szkody całkowitej w przedmiocie leasingu w terminie 30 dni, Korzystający zobowiązany jest do zapłaty Wnioskodawcy wszystkich należności wynikających z umowy leasingu jakie byłyby należne, gdyby umowa nadal obowiązywała, powiększonych o koszty likwidacji szkody, w związku z czym Wnioskodawca zobowiązany jest przelać na korzystającego wszelkie roszczenia wynikające z umowy ubezpieczenia przedmiotu leasingu.

Ad. b) Z kolei w przypadku wypowiedzenia Umowy LO z winy Korzystającego, Korzystający zobowiązany jest niezwłocznie, nie później niż w terminie wyznaczonym przez Finansującego, zwrócić kompletny przedmiot leasingu na swój koszt i ryzyko. Wnioskodawcy przysługuje w takim przypadku prawo do dowolnego rozporządzania Przedmiotem Leasingu, a w szczególności do jego sprzedaży lub oddania do używania osobie trzeciej lub też zachowania na potrzeby własne. W przypadku, gdy po wypowiedzeniu Umowy LO uzyskana przez Finansującego cena sprzedaży netto przedmiotu leasingu albo wartość rynkowa netto przedmiotu leasingu ustalona przy oddaniu przedmiotu leasingu innemu korzystającemu w leasing lub przejęciu na potrzeby własne Finansującego po potrąceniu kwoty kosztów poniesionych przez Finansującego w związku z odebraniem, ubezpieczeniem i transportem przedmiotu leasingu, jego wyceną, naprawą, usunięciem oznaczeń Korzystającego, przechowywaniem, konserwacją lub sprzedażą jest niższa od Kwoty Zdyskontowanej, wówczas Korzystający jest zobowiązany zapłacić Finansującemu różnicę, niezależnie od wszelkich innych wymagalnych wierzytelności głównych i ubocznych Finansującego przysługujących mu od Korzystającego. Kwota zdyskontowana oznacza należność Finansującego, powstającą w przypadku wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umowy Leasingu, stanowiącą sumę pozostałych do zapłaty zdyskontowanych rat leasingowych netto, których termin zapłaty nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umowy Leasingu. W przypadku, gdy Przedmiot Leasingu - w ciągu 60 dni od daty wypowiedzenia Umowy Leasingu nie został odzyskany przez Finansującego lub nie został sprzedany lub przekazany do używania innemu korzystającemu, jak również nie został przejęty na potrzeby własne, to niezależnie od takiego stanu rzeczy, Finansujący jest uprawniony do żądania od Korzystającego Kwoty Zdyskontowanej powiększonej o kwotę netto kosztów poniesionych w tym okresie przez Finansującego w związku z odebraniem, ubezpieczeniem i transportem przedmiotu leasingu, jego wyceną, usunięciem oznaczeń Korzystającego, naprawą, konserwacją, przechowaniem przedmiotu leasingu.

Wnioskodawca wskazuje, że świadczenie usługi leasingowej w odniesieniu do przedmiotu leasingu zostaje zakończone z momentem skutecznego wypowiedzenia umowy leasingu lub jej wygaśnięcia na skutek szkody całkowitej w przedmiocie leasingu. Rozliczenia finansowe umów leasingowych zachodzące pomiędzy Wnioskodawcą a Korzystającym nie mają tym samym charakteru świadczenia usługi, gdyż żadna usługa nie jest już wykonywana, czy to z uwagi na brak istnienia przedmiotu leasingu (lub jego niezdatność do użytku na skutek powstałych szkód), czy też w związku z dokonanym zwrotem przedmiotu leasingu do Wnioskodawcy. Ponadto przedmiotowe rozliczenia, w zależności od relacji wysokości kwot w postaci Kwoty Zdyskontowanej, a kwoty otrzymanego odszkodowania oraz przychodów ze sprzedaży pozostałości przedmiotu leasingu, mogą także skutkować rozliczeniem odwrotnym, tj. wypłatą od Wnioskodawcy na rzecz Korzystającego.

Wnioskodawca wskazuje, że rozliczenie należności przewidziane na wypadek wygaśnięcia Umowy LO lub wypowiedzenia Umowy LO z winy Korzystającego ma na celu wyłącznie rekompensatę szkody majątkowej powstałej po stronie Wnioskodawcy lub po stronie Korzystającego, a zatem stanowi formę świadczenia o charakterze odszkodowawczym, niestanowiącym wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi leasingu, wypłacanego już po wygaśnięciu stosunku prawnego wynikającego z Umowy LO.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy należności przysługujące Wnioskodawcy od Korzystającego w przypadku przedterminowego wygaśnięcia Umowy LO na skutek wystąpienia szkody całkowitej w przedmiocie leasingu stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w rozumieniu przepisów Ustawy VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?
2.  Czy należności przysługujące Wnioskodawcy od Korzystającego w przypadku przedterminowego wypowiedzenia Umowy LO z winy Korzystającego stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w rozumieniu przepisów Ustawy VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?

Odnośnie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z powyżej opisanym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym uznać należy, iż należności przysługujące Wnioskodawcy od Korzystającego w przypadku przedterminowego wygaśnięcia Umowy LO na skutek wystąpienia szkody całkowitej w przedmiocie leasingu z uwagi na ich odszkodowawczy charakter oraz fakt, iż przysługują Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem okoliczności uniemożliwiających dalsze świadczenie usługi leasingu, nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług w rozumieniu przepisów Ustawy VAT i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 1 Ustawy VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. W art. 5 ust. 1 Ustawy VAT określony został przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a doprecyzowanie tej regulacji stanowią przepisy art. 7 i art. 8 Ustawy VAT zawierające definicję dostawy towarów oraz definicję odpłatnego świadczenia usług. W ocenie Wnioskodawcy należności przysługujące mu od Korzystającego w związku z przedterminowym wygaśnięciem Umowy LO nie stanowią wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy VAT, ani też świadczenia usług w rozumieniu art. 8 Ustawy VAT, jak również jakiejkolwiek innej czynności wymienionej w art. 5 Ustawy VAT, zatem nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje swoje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 marca 2012 r., ITPP1/443-1685a/11/MN, w której wyraźnie wskazano, iż „roszczenia Spółki związane z przedwczesnym rozwiązaniem umowy leasingu operacyjnego/finansowego, najmu lub dzierżawy posiadają charakter odszkodowawczy i mają na celu zabezpieczenie interesów Spółki i zrekompensowanie jej straty z tytułu utraty korzyści, pozostają one poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i konsekwentnie nie powinny być dokumentowane przez Spółkę fakturą VAT (\`(...)\`)’’. Pogląd powyższy aprobowany jest także przez inne organy podatkowe i tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2008 r., ILPP2/443-181/08-7/EWW, wskazał, iż: „W art. 5 ust. 1 ustawy, ustawodawca określił zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe odszkodowanie umowne wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, ani też świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy, jak również innej czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 ustawy. Zatem należy stwierdzić, że nie podlega ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”. Podobne stanowisko zostało także zaprezentowane w piśmie Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 grudnia 2012 r., IPPP1/443-1007/12-2/JL, a także w innych interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, m.in. z dnia 1 grudnia 2011 r. IPPP1/443-1341/11-2/AS, czy też z dnia 24 sierpnia 2010 r. IPPP2/443-378/10-4/IG. Również w nieco starszych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe np. Naczelnik I Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2005 r. PP-443/24/2005, wskazał, iż „czynność obciążenia kontrahenta odszkodowaniem, z tytułu niewywiązania się z warunków umowy handlowej, nie stanowi ani dostawy towarów ani nie jest też świadczeniem usług. Zatem nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”. Podobny pogląd wyraził także Dyrektor izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 16 sierpnia 2011 r. IPTPP3/443-28/11-4/IB stwierdzając, iż kary umowne, które pełnią funkcję odszkodowawczą za poniesione straty nie mieszczą się w katalogu czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług więc nie podlegają one opodatkowaniu tym podatkiem. Wskazać można też na interpretację indywidulaną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 października 2014 r. nr ITPP1/443-878/14/MN, w której w analogicznym do opisanego w niniejszym wniosku stanie faktycznym, na podstawie przepisów Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., wyrażony został pogląd prawny iż: „Mając na uwadze ww. ustawową definicję świadczenia usługi nie można zatem uznać, iż zapłata przez Korzystających na rzecz Wnioskodawcy świadczeń pieniężnych związanych z przedterminowym rozwiązaniem umów leasingu z winy Korzystających, stanowi wynagrodzenie za świadczona usługę. (\`(...)\`) Świadczenia pieniężne uzyskiwane przez Spółkę od Korzystających w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów leasingu w wyniku zdarzeń, za które Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług”. Stanowisko analogiczne do powyższego jest również zbieżne z orzecznictwem sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 1 kwietnia 2008 r. III SA/Wa 2166/07 wskazał, iż „Opodatkowaniu podlegają dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia. W sytuacji kar czy odszkodowań brak jest zachowania symetrii pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem. W takich przypadkach mamy do czynienia jedynie z wynagrodzeniem, które zwykle stanowi formę zadośćuczynienia, zatem nie ma zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta”. Kwestię ujmowania odszkodowania na gruncie podatku od towarów i usług rozstrzygał także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdzając, iż „Wynagrodzenie za szybsze rozwiązanie umowy najmu jest rezultatem niewykonania umowy, ma ono cechy rekompensaty, odszkodowania, mającego pokryć straty wynajmującego w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy podnajmu lokalu, polegającej na utracie czynszu, który wynajmujący otrzymałby gdyby umowa została zrealizowana. Nie ma ono natomiast cech wynagrodzenia za świadczoną usługę, w związku z brakiem bezpośredniego związku z czynnością wykonywaną przez skarżącego. Utracona korzyść nie jest ani czynnością ani zdarzeniem, podlegającym opodatkowaniu VAT. Skarżący nie realizuje tu żadnego obrotu, wręcz przeciwnie wypłacając sporną kwotę unika kosztów postępowania w związku z niewykonaniem umowy”, (wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 października 2010 r. I SA/Łd 1018/12). Podobne stanowisko zostało także zaprezentowane w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 grudnia 2010 r. III SA/Wa 2774/10.

Warto w tym miejscu więc odwołać się ponadto do Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która w art. 78 zawiera wyraźne wskazanie, co może stanowić podstawę opodatkowania. I tak zgodnie z powyższym przepisem do podstawy opodatkowania wlicza się podatki, cła, opłaty i inne należności z wyjątkiem samego podatku od towarów i usług, koszty dodatkowe, do których zaliczmy m.in. koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia. W myśl natomiast art. 79 Dyrektywy, o której mowa powyżej podstawa opodatkowania swoim zakresem nie obejmuje obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, upustów czy też obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji, kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym. Powyższe unormowania nie wskazują zatem by odszkodowanie otrzymywane za utratę korzyści objęte było na gruncie Dyrektywy przepisami o podstawie opodatkowania. Ponadto w odniesieniu do sformułowania przez ustawodawcę przepisu dotyczącego podstawy opodatkowania w literaturze przedmiotu wskazuje się, iż poprzez zapłatę należy rozumieć należność za daną czynność opodatkowaną (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Lex 2013). W przypadku odszkodowania nie można jednakże mówić o należności za czynność opodatkowaną, a jedynie o należności za utratę korzyści stanowiącej formę zadośćuczynienia. Biorąc pod uwagę powyżej przedstawione interpretacje organów podatkowych, jak i stanowisko reprezentowane przez sądy administracyjne oraz brzmienie obowiązujących przepisów Ustawy VAT i Dyrektywy, zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie, które otrzymuje Spółka w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umów LO z przyczyn leżących po stronie Korzystającego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnośnie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z powyżej opisanym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym uznać należy, iż należności przysługujące Wnioskodawcy od Korzystającego w przypadku przedterminowego wypowiedzenia Umowy LO z winy Korzystającego, z uwagi na ich odszkodowawczy charakter oraz fakt, iż przysługują Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem okoliczności wykluczających możliwość dalszego świadczenie usługi leasingu, nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług w rozumieniu przepisów Ustawy VAT i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na poparcie powyższego własnego stanowiska Wnioskodawca wskazuje na uzasadnienie prawne przywołane w stanowisku w zakresie pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Zatem odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług winno być opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne, natomiast świadczenia nie oparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia – nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Z opisanych we wniosku okoliczności wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowy leasingu operacyjnego w oparciu o postanowienia umów leasingowych i Ogólnych Warunków Umów Leasingowych (OWUL). W OWUL Wnioskodawca określił zasady rozliczania umów leasingowych w razie wypowiedzenia umowy ze skutkiem natychmiastowym m.in. w przypadku, wystąpienia szkody całkowitej w przedmiocie leasingu, w tym kradzieży lub przywłaszczenia przedmiotu leasingu, a także z powodu okoliczności, za które odpowiedzialność ponosi Korzystający (tj. w przypadku opóźniania się przez Korzystającego w zapłacie Opłaty Wstępnej lub Raty Leasingowej lub innych należności, jeżeli pomimo wyznaczenia mu przez Finansującego na piśmie dodatkowego siedmiodniowego terminu do zapłaty tych należności wraz z odsetkami Korzystający ich nie zapłacił lub kwalifikowanego naruszenia warunków Umowy LO i w innych przypadkach określonych w Umowie LO i OWUL).

W przypadku wystąpienia szkody całkowitej, albo równorzędnych w skutkach: kradzieży lub przywłaszczenia przedmiotu leasingu Umowa LO wygasa, a Korzystający zobowiązany jest do zapłaty Wnioskodawcy świadczenia pieniężnego stanowiącego różnicę pomiędzy Kwotą Zdyskontowaną a kwotą odpowiadającą wartości otrzymanego odszkodowania z tytułu ubezpieczenia przedmiotu leasingu, powiększonej o kwotę przychodu netto uzyskanego przez Finansującego ze sprzedaży pozostałości przedmiotu leasingu i pomniejszonej o wartość kosztów związanych z likwidacją szkody w przedmiocie leasingu nieobjętych odszkodowaniem. W przypadku braku otrzymania wpłaty ww. odszkodowania w terminie 30 dni, Korzystający zobowiązany jest do zapłaty Wnioskodawcy wszystkich należności wynikających z umowy leasingu jakie byłyby należne, gdyby umowa nadal obowiązywała, powiększonych o koszty likwidacji szkody, w związku z czym Wnioskodawca zobowiązany jest przelać na korzystającego wszelkie roszczenia wynikające z umowy ubezpieczenia przedmiotu leasingu.

Z kolei w przypadku wypowiedzenia Umowy LO z winy Korzystającego, Korzystający zobowiązany jest niezwłocznie zwrócić kompletny przedmiot leasingu. W przypadku, gdy uzyskana przez Wnioskodawcę cena sprzedaży netto przedmiotu leasingu albo wartość rynkowa netto przedmiotu leasingu ustalona przy oddaniu przedmiotu leasingu innemu korzystającemu w leasing lub przejęciu na potrzeby własne Wnioskodawcy (po potrąceniu kwoty określonych kosztów) jest niższa od Kwoty Zdyskontowanej, wówczas Korzystający jest zobowiązany zapłacić Wnioskodawcy różnicę, niezależnie od wszelkich innych wymagalnych wierzytelności. W przypadku, gdy Przedmiot Leasingu - w ciągu 60 dni od daty wypowiedzenia Umowy Leasingu nie został odzyskany przez Wnioskodawcę lub nie został sprzedany lub przekazany do używania innemu korzystającemu lub nie został przejęty na potrzeby własne, to Wnioskodawca jest uprawniony do żądania od Korzystającego Kwoty Zdyskontowanej powiększonej o kwotę netto kosztów poniesionych w tym okresie przez Finansującego w związku z odebraniem, ubezpieczeniem i transportem przedmiotu leasingu, jego wyceną, usunięciem oznaczeń Korzystającego, naprawą, konserwacją, przechowaniem przedmiotu leasingu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania świadczeń pieniężnych, które otrzymuje Wnioskodawca od Korzystającego za przedterminowe rozwiązanie umowy leasingu w przypadku wystąpienia szkody całkowitej lub z powodu okoliczności, za które odpowiedzialność ponosi Korzystający.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług zauważyć należy, że aby dana czynność (dostawa towarów, czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębniona usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być zatem konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności prowadzi do wniosku, iż w przypadku przedwczesnego rozwiązania umowy leasingu Wnioskodawca nie będzie świadczyć żadnej usługi na rzecz leasingobiorcy, związanej z roszczeniem z tytułu przedwczesnego rozwiązania umowy. W przedmiotowej sprawie nie zachodzi zatem związek przyczynowy pomiędzy świadczoną usługą a otrzymaniem przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za tę usługę. Uszczerbek w majątku Wnioskodawcy wskutek przedterminowego rozwiązania umowy leasingu z winy Korzystającego, powstaje w związku z nieprawidłowym wywiązywaniem się przez Korzystającego z obowiązków wynikających z umowy leasingu.

W przypadku natomiast wystąpienia szkody całkowitej, w tym kradzieży lub przywłaszczenia przedmiotu leasingu, które powodują, że przedmiot nie może być używany zgodnie z przeznaczeniem, umowa leasingu wygasa.

Zatem, świadczenia pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę związane z przedwczesnym rozwiązaniem umowy leasingu wynikają z nienależytego wywiązania się z warunków umowy leasingu przez Korzystającego lub w przypadku wygaśnięcia umowy wskutek kradzieży, utraty, zniszczenia przedmiotu (szkody całkowitej) i, jako takie, stanowią odszkodowanie uzyskiwane przez Wnioskodawcę. Kwoty te mają na celu wyrównanie szkody wyrządzonej Wnioskodawcy w związku z faktem, iż Korzystający nie wywiązał się z umowy leasingu lub doszło do utraty przedmiotu leasingu i wystąpienia szkody całkowitej.

Zauważyć należy, iż „odszkodowanie” jest pojęciem niezdefiniowanym w ustawie. Zagadnienie to regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Zgodnie z art. 361 Kodeksu cywilnego, co do zasady, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Mając na ww. ustawową definicję świadczenia usługi nie można zatem uznać, iż zapłata przez Korzystającego na rzecz Wnioskodawcy świadczeń pieniężnych związanych z przedterminowym rozwiązaniem umów leasingu stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę. Istotą odszkodowania nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczenia pieniężne uzyskiwane przez Wnioskodawcę od Korzystającego w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów leasingu w wyniku zdarzeń, za które Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko zawarte we wniosku uznano za prawidłowe.

Ponadto należy zaznaczyć, że tut. organ nie ocenia skuteczności opisanych we wniosku czynności, zatem niniejsza interpretacja, została wydana przy założeniu skuteczności tych czynności. Dodatkowo wskazać należy, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przedmiot tych umów, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Natomiast organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów. Z art. 14h Ordynacji podatkowej wynika bowiem, iż powołany przepis nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnej.

Jednoczenie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna wydana została w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto wskazać należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.