Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-524/10-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-13
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rat leasingu operacyjnego związanego z przyznaną pomocą z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa oraz korekty kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; leasing-leasing operacyjny; przychód; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu 26 maja 2010 r.), uzupełnionym pismami z dnia 9 sierpnia 2010 r. (data wpływu: 9 sierpnia 2010 r. oraz 10 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z otrzymaniem pomocy z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa:

*   w części przeznaczonej na zakup środków trwałych – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z otrzymaniem pomocy z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie m.in. budowy dróg kołowych, robót ziemnych, działalności sanitarnej. Jest małym podatnikiem. Ewidencja księgowa prowadzona jest w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Jest podatnikiem VAT. Podatek dochodowy Wnioskodawczyni rozlicza na zasadzie art. 30c. W dniu 01.02.2010 r. podpisała umowę przyznania jednorazowej pomocy z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w ramach działania ”Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw” objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013. Jest to pomoc finansowa z publicznych środków krajowych i wspólnotowych na refundację nie więcej niż 50% kosztów kwalifikowanych związanych z zakupem środków trwałych, kosztem operacji leasingu 4 sztuk maszyn. Pomoc będzie przekazana w 6 transzach od sierpnia 2010 r. do lutego 2013 r. zgodnie z harmonogramem operacji dla danego etapu. Etap II dotyczy zwrotu 50% kosztów zakupu środka trwałego (maszyny), etap I, III-VI to zwrot 50% kosztów inwestycji objętej leasingiem. W miesiącu lutym Wnioskodawczyni kupiła zamiatarkę, a dotację otrzyma w marcu 2011 r.

Pismami z dnia 9 sierpnia 2010 r. (data wpływu: 9 sierpnia 2010 r. oraz 10 sierpnia 2010 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła przedstawiony stan faktyczny, doprecyzowała pytanie nr 1, zajęła stanowisko adekwatne do tego pytania, uiściła stosowną opłatę oraz uzupełniła przedstawiony stan faktyczny.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni poinformowała, iż koszty rozliczane są metodą memoriałową. Środek trwały zakupiony z dotacji mieści się w grupie 3-8 KŚT. Przedmioty będące przedmiotem umowy leasingu nie są środkami trwałymi dla leasingobiorcy, amortyzacji dokonuje leasingodawca. Jest to leasing operacyjny zgodnie z art. 23b ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opłata wstępna nie warunkuje zawarcia umowy leasingu. Z treści umowy leasingu nie wynika, iż warunkiem jej skuteczności jest zapłata jakiejkolwiek opłaty przed jej zawarciem. W przypadku operacji obejmującej inwestycje polegające na nabyciu rzeczy będących przedmiotem leasingu, przewidziane jest przeniesienie prawa własności przedmiotu umowy leasingu na firmę Wnioskodawczyni, nie później niż do dnia złożenia wniosku o płatność, dla etapu w ramach, którego po raz ostatni będą rozliczane koszty leasingu. Pomoc została udzielona na podstawie:

*   art. 22 ust. 1 z dnia 7 marca 2007 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (Dz. U. 2007, Nr 64, poz. 427 z póź. zm.),
*   rozporządzenia 1698/2005 – Rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 17 lipca 2008 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej w ramach działania ”Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 (Dz. U. Nr 139, poz. 883 z późn. zm.).
*   rozporządzenia – Rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 17 lipca 2008 r. „Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 (Dz. U. Nr 139, poz. 883 z późn. zm).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota przyznanej pomocy jest przychodem Wnioskodawczyni podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym?
2.  Czy zakupiony środek trwały częściowo sfinansowany z dotacji Wnioskodawczyni może amortyzować jednorazowo do wysokości limitu?
3.  Czy w dniu przekazania dotacji na konto Wnioskodawczyni należy skorygować kwotę odpisu amortyzacyjnego o wartość otrzymanej dotacji?
4.  Czy raty leasingu operacyjnego w kwocie netto będą kosztem w dniu poniesienia wydatku, następnie należałoby zminusować w/w koszt w dniu przekazania dotacji?

Odpowiedź na pytanie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pani w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony w odrębnych rozstrzygnięciach.

Zdaniem Wnioskodawczyni kwota przyznanej pomocy nie jest jej przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (…).

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Zatem środki związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych nie stanowią przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast środki, które nie są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z dyspozycją art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w dniu 1 lutego 2010 r. podpisała umowę przyznania jednorazowej pomocy z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na refundację nie więcej niż 50% kosztów kwalifikowanych związanych z zakupem środków trwałych oraz kosztem operacji leasingu 4 sztuk maszyn. Przedmioty umowy leasingu nie są dla leasingobiorcy – Wnioskodawczyni środkami trwałymi, amortyzacji dokonuje bowiem leasingodawca.

W związku z powyższym nie można w pełni podzielić poglądu Wnioskodawczyni, iż kwota przyznanej pomocy nie jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej. Z brzmienia powołanych przepisów wywieść należy, iż jedynie środki pochodzące z przyznanej pomocy przeznaczone na zakup środków trwałych nie stanowią przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Natomiast nieprawidłowe jest stanowisko dotyczące tej części środków pochodzących z przyznanej pomocy finansowej, która jest związana ze zwrotem kosztów operacji leasingu 4 sztuk maszyn. Środki przeznaczone na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozpatrywanej sprawie przedmioty związane z zawartą umową leasingu nie stanowią bowiem dla Wnioskodawczyni (leasingobiorcy) środków trwałych a ich amortyzacji dokonuje leasingodawca, mimo iż umowa leasingu może przewidywać przeniesienie prawa własności przedmiotu umowy leasingu na firmę Wnioskodawczyni. W konsekwencji ta części przyznanej pomocy stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika również, iż pomoc finansowa przyznana została przez Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w ramach działania ”Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw” objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013). Jest to pomoc finansowa pochodząca z publicznych środków krajowych i wspólnotowych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle ww. przepisu, dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

*   środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,
*   prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240), ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Do środków europejskich zalicza się zatem:

*   środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
*   niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d: a) Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014, b) Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014, c) Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;
*   środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej: a) Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej "Sekcja Gwarancji", b) Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji, c) Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich.

Obowiązująca od 1 stycznia 2010 r. ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, wprowadza odrębną klasyfikację środków publicznych oraz nowe zasady przepływu środków związanych z realizacją programów (projektów). Ww. ustawa wprowadziła zmianę charakteru środków przeznaczonych na realizację programów operacyjnych i w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2010 r. środki europejskie, co do zasady nie zostały włączone do budżetu państwa, ale stanowią jego odrębną część w formie środków europejskich.

W związku z powyższym, dofinansowanie współfinansowane z budżetu środków europejskich w rozumieniu ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. należy uznać, w części bezpośrednio finansowanej z Europejskiego Funduszu Rolnego za pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47c powoływanej ustawy wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Przyznana pomoc w części dotyczącej zwrotu kosztów inwestycji objętej leasingiem stanowi więc przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony od opodatkowania na podstawie wyżej wymienionych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując stwierdzić należy, iż:

*   środki pochodzące z przyznanej pomocy przeznaczone na zakup środków trwałych nie stanowią przychodu,
*   środki pochodzące z przyznanej pomocy dotyczące zwrotu kosztów inwestycji objętej leasingiem stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który jest zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji chociaż otrzymanie dotacji nie wywołuje skutków podatkowych to stanowisko Wnioskodawczyni dotyczące przyznanej pomocy związanej z kosztem operacji leasingu należało uznać za nieprawidłowe.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.