Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-952/13/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-01-17
Teza: Czy wypłacane dodatkowe wynagrodzenie z tytułu zasądzenia kosztów zastępstwa procesowego dla radcy prawnego, zatrudnionego w państwowej jednostce budżetowej w ramach stosunku służbowego lub stosunku pracy należy traktować jako przychód z tytułu stosunku służbowego (stosunku pracy) wymienionego w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym stosować koszty uzyskania przychodu wskazane w art. 22 ust. 2 ww. ustawy, czy też jako przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 8 tej ustawy i w związku z tym stosować koszty uzyskania przychodu wskazane w art. 22 ust. 9 pkt 4 tej ustawy?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód-źródła przychodu; radca prawny; stosunek-stosunek służbowy; umowa-umowa o pracę; wynagrodzenia; zastępstwo-zastępstwo procesowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2013 r. (data wpływu 18 października 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty radcy prawnemu kosztów zastępstwa procesowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2013 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty radcy prawnemu kosztów zastępstwa procesowego.

We wniosku tym zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest państwową jednostką budżetową. Na podstawie stosunku służbowego (równoważnego ze stosunkiem pracy) zatrudnia na pełnym etacie radcę prawnego. Radca prawny będzie prowadził systematycznie na podstawie pełnomocnictwa procesowego sprawy sądowe, w których stroną jest Wnioskodawca. Z radcą prawnym – w przypadku zasądzenia przez sąd kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Skarbu Państwa - Wnioskodawca zawrze umowę cywilnoprawną, w której zostanie określona wysokość oraz termin wypłaty dodatkowego wynagrodzenia radcy prawnego, zgodnie z art. 224 ust. 2 ustawy o radcach prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wypłacane dodatkowe wynagrodzenie z tytułu zasądzenia kosztów zastępstwa procesowego dla radcy prawnego, zatrudnionego w państwowej jednostce budżetowej w ramach stosunku służbowego lub stosunku pracy należy traktować jako przychód z tytułu stosunku służbowego (stosunku pracy) wymienionego w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym stosować koszty uzyskania przychodu wskazane w art. 22 ust. 2 ww. ustawy, czy też jako przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 8 tej ustawy i w związku z tym stosować koszty uzyskania przychodu wskazane w art. 22 ust. 9 pkt 4 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy dodatkowe wynagrodzenie z tytułu zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego, wypłacane na podstawie art. 224 ust. 2 ustawy o radcach prawnych radcy prawnemu zatrudnionemu w państwowej jednostce budżetowej należy traktować jako przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym stosować koszty uzyskania przychodu wskazane w art. 22 ust. 9 pkt 4 wymienionej ustawy.

Kwestie związane z zasadami wynagradzania radcy prawnego, zatrudnionego w państwowej jednostce budżetowej zostały unormowane w przepisach ustawy o radcach prawnych. Stosownie do art. 224 ust. 1 i 2 ww. ustawy – radca prawny, wykonujący zawód na podstawie stosunku służbowego/pracy ma prawo do wynagrodzenia i innych świadczeń, określonych w układzie zbiorowym pracy lub w przepisach o wynagrodzeniu pracowników, obowiązujących w jednostce organizacyjnej, zatrudniającej radcę prawnego.

Jednocześnie radca prawny uprawniony jest do dodatkowego wynagrodzenia w wysokości nie niższej niż 65% kosztów zastępstwa sądowego zasądzonych na rzecz strony przez niego reprezentowanej lub przyznanych jej w ugodzie, postępowaniu polubownym, arbitrażu zagranicznym albo w postępowaniu egzekucyjnym, jeżeli koszty te zostały ściągnięte od strony przeciwnej, przy czym w państwowych jednostkach sfery budżetowej wysokość i terminy wypłat wynagrodzenia określa umowa cywilnoprawna. Art. 224 ust. 2 ww. ustawy wyłącza określony rodzaj wynagrodzenia radcy prawnego (wynagrodzenie dodatkowe) za zastępstwo prawne z układów zbiorowych pracy lub przepisów o wynagrodzeniu pracowników obowiązujących w zatrudniającej jednostce organizacyjnej, a dodatkowo, uzależnia ten szczególny rodzaj wynagrodzenia od kryteriów obiektywnych, niezależnych od treści stosunku pracy, mianowicie: przyznania kosztów zastępstwa procesowego przez sąd oraz ściągnięcia ich od strony przeciwnej.

Dodatkowe wynagrodzenie, wypłacane radcy prawnemu, zatrudnionemu w państwowej jednostce budżetowej na podstawie art. 224 ust. 2 ustawy o radcach prawnych jest wydatkiem jednostki budżetowej, finansowanym bezpośrednio z budżetu państwa, zgodnie z ogólną regułą prowadzenia gospodarki finansowej przez jednostki budżetowe, wyrażoną w art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych (jednostki budżetowe, jako nieposiadające osobowości prawnej jednostki sektora finansów publicznych pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek dochodów budżetu państwa (…)).

Dodatkowe wynagrodzenie radcy prawnego z tytułu kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych jest zakwalifikowane w § 4170 klasyfikacji budżetowej „Wynagrodzenia bezosobowe”, który obejmuje „wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia lub umów o dzieło (…) a w szczególności: (…) dodatkowe wynagrodzenie radców prawnych z tytułu zastępstwa procesowego w postępowaniu sądowym wypłacane na podstawie umowy cywilnoprawnej”.

W ocenie Wnioskodawcy wystarczającym argumentem, przemawiającym za uznaniem dodatkowego wynagrodzenia radcy prawnego za wynagrodzenie bezosobowe o charakterze wyłącznie cywilno-prawnym, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt, że pełnomocnik procesowy może – z mocy prawa – udzielić dalszego pełnomocnictwa procesowego (substytucji) adwokatowi lub innemu radcy prawnemu, na podstawie art. 91 pkt 3 ustawy Kodeks postępowania cywilnego. Fakt istnienia ustawowego uprawnienia do powierzenia wykonania czynności innej osobie (prawo do udzielenia pełnomocnictwa substytucyjnego) przeczy fundamentalnej zasadzie nawiązania stosunku pracy, mianowicie – obowiązku wykonywania pracy osobiście, wymienionej w art. 22 § 1 Kodeks pracy.

„Brak bezwzględnego obowiązku osobistego świadczenia pracy wyklucza możliwość zakwalifikowania stosunku prawnego jako umowę o pracę” (wyrok Sadu Najwyższego z dnia 28 października 1998 r. I PKN 416/98, OSNAPiUS 1999, z. 24 poz. 775). Znaczenie osobistego wykonywania pracy przez pracownika podkreślił Sąd Najwyższy także w wyroku z dnia 26 listopada 1998 r., I PKN 458/98 (OSNAPiUS 2000, z. 3, poz. 94) stwierdzając, że możliwa w umowach typu zlecenia klauzula wykonywania usług przez osobę trzecią – zastępcę (…) jest niedopuszczalna w umowie o pracę (art. 22 § 1 KP)” oraz „Te ustalone poglądy potwierdzone zostały w wyroku z dnia 14 lutego 2001 r. I PKN 256/00 (OSNAPiUS 2002, z. 23 poz. 564); W razie ustalenia, że w łączącym strony stosunku prawnym występowałyby elementy obce stosunkowi pracy (np. brak podporządkowania, możliwość zastąpienia pracownika osobą trzecią) nie jest możliwa ocena, że została zawarta umowa o pracę. Dla ustalenia, że stron nie łączył stosunek pracy nie jest konieczne precyzyjne nazwanie umowy cywilnoprawnej” (tom I z 2006 r. „Kodeks pracy. Komentarz” Kazimierz Jaśkowski, Eliza Maniewska str. 105-106).

W związku z powyższymi stwierdzeniami oraz możliwością udzielenia z mocy prawa przez radcę prawnego pełnomocnictwa innemu radcy prawnemu lub adwokatowi – w ocenie Wnioskodawcy - nie można uznać za pracownika radcy prawnego, realizującego na podstawie pełnomocnictwa procesowego czynności przed sądem, a uzyskanych z tego tytułu przychodów zakwalifikować jako przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oprócz wyżej wskazanego argumentu charakter cywilno-prawny dodatkowego wynagrodzenia radcy prawnego zatrudnionego w państwowych jednostkach budżetowych (tu: w odróżnieniu od jednostek innego rodzaju) na podstawie umowy o pracę został wyjaśniony w przytoczonych powyżej wyrokach Sądu Najwyższego: Wnioskodawca przytoczył cytat z odpowiedzi podsekretarza stanu w Ministerstwie Sprawiedliwości, udzielonej na interpelację poselską nr 10308 z dnia 11 października 2012 r. w sprawie charakteru prawnego dodatkowego wynagrodzenia radcy prawnego określonego w art. 224 ust. 2 ustawy o radcach prawnych (…)” Sąd Najwyższy wyjaśnił w wyrokach z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. akt I PK 70/08 (OSNP 2010/5-6/65) oraz z dnia 6 lipca 2011 r., sygn. akt II PK 17/11 (OSNP 2012/17-18/218), że na podstawie art. 224 ust. 2 ustawy o radcach prawnych radca prawny wykonujący zawód w ramach stosunku pracy uprawniony jest do dodatkowego wynagrodzenia w wysokości nie niższej niż 65% kosztów zastępstwa sądowego zasądzonego na rzecz strony przez niego reprezentowanej lub przyznanych jej w ugodzie, postępowaniu polubownym, arbitrażu zagranicznym albo w postępowaniu egzekucyjnym, jeżeli koszty te zostały ściągnięte od strony przeciwnej. W państwowych jednostkach sfery budżetowej wysokość i terminy wypłaty wynagrodzenia określa umowa cywilnoprawna. (…).

Przepis ten różnicuje jednak sposób nabywania przez radcę prawnego uprawnień w tym zakresie w zależności od statusu pracodawcy. W przypadku innych niż państwowe jednostki sfery budżetowej podmiotów przepis art. 224 ust. 2 zdanie 1 ustawy ma gwarancyjny charakter w tym sensie, że radca prawny może wprost z tego unormowania wywodzić swoje roszczenie o dodatkowe wynagrodzenie w wysokości co najmniej 65% zasądzonych lub objętych ugodą kosztów zastępstwa sądowego. Odnośnie do charakteru tego zobowiązania Sąd Najwyższy podkreślił, że dodatkowe wynagrodzenie radcy prawnego zatrudnionego przez pracodawcę niebędącego państwową jednostką sfery budżetowej stanowi wynagrodzenie za pracę (…).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że źródłami przychodu są:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
*   działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 12 ust. 4 tej ustawy stanowi natomiast, że za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę do przychodów ze stosunku pracy (stosunku służbowego) zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzyma w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy (stosunku służbowym) z pracodawcą.

Do przychodów ze stosunku pracy, które zostały wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należą w szczególności:

*   wynagrodzenie zasadnicze,
*   wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,
*   różnego rodzaju dodatki (np. dodatek funkcyjny, strażowy i za rozłąkę),
*   nagrody (np. jubileuszowa, premia, „trzynastka”),
*   ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,
*   wszystkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona,
*   świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika (np. koszty dojazdu do pracy),
*   wartość innych nieodpłatnych świadczeń.

Innymi przychodami ze stosunku pracy, które nie zostały wprost wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy są np. :

*   umorzone pożyczki,
*   używanie samochodu pracodawcy do celów prywatnych pracownika,
*   odszkodowanie z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzenia za pracę,
*   zapomogi,
*   dopłaty do wypoczynku,
*   udział w imprezach integracyjnych,
*   pakiety medyczne zakupywane przez pracodawcę dla swoich pracowników,
*   dofinansowanie kształcenia pracownika,
*   odprawa emerytalna,
*   diety,
*   zwrot kosztów używania własnego samochodu pracownika do celów służbowych,
*   ekwiwalent za używanie własnych narzędzi przez pracownika,

Podkreślić przy tym należy, że nie wszystkie należności przysługujące pracownikowi zostały przewidziane w Kodeksie pracy, niektóre z nich wynikają bowiem z odrębnych przepisów, a inne pracodawca wypłaca pracownikom dobrowolnie zawierając z tymi pracownikami różnego rodzaju umowy, w tym o charakterze cywilnoprawnym. Nie wszystkie też objęte są układami zbiorowymi pracy lub przepisami o wynagradzaniu pracowników obowiązujących w zatrudniającej jednostce organizacyjnej.

Zatem – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – zawarcie z pracownikiem umowy cywilnoprawnej, która określa jedynie wysokość dodatkowego wynagrodzenia w związku z wykonywaniem czynności w ramach stosunku pracy oraz termin wypłaty tego wynagrodzenia nie jest równoznaczny z zawarciem umowy, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest państwową jednostką budżetową. Na podstawie stosunku służbowego (równoważnego ze stosunkiem pracy) zatrudnia na pełnym etacie radcę prawnego. Radca prawny będzie prowadził systematycznie na podstawie pełnomocnictwa procesowego sprawy sądowe, w których stroną jest Wnioskodawca. Z radcą prawnym – w przypadku zasądzenia przez sąd kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Skarbu Państwa - Wnioskodawca zawrze umowę cywilnoprawną, w której zostanie określona wysokość oraz termin wypłaty dodatkowego wynagrodzenia radcy prawnego, zgodnie z art. 224 ust. 2 ustawy o radcach prawnych.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie znajdują zastosowanie przepisy ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 10, poz. 65 ze zm.). Stosownie do art. 224 ust. 1 tej ustawy, radca prawny wykonujący zawód na podstawie stosunku pracy ma prawo do wynagrodzenia i innych świadczeń określonych w układzie zbiorowym pracy lub w przepisach o wynagradzaniu pracowników, obowiązujących w jednostce organizacyjnej zatrudniającej radcę prawnego. Wynagrodzenie to nie może być niższe od wynagrodzenia przewidzianego dla stanowiska pracy głównego specjalisty lub innego równorzędnego stanowiska pracy. Jeżeli prawo do dodatków uzależnione jest od wymogu kierowania zespołem pracowników, wymogu tego nie stosuje się do radcy prawnego.

Z art. 224 ust. 2. tej ustawy wynika natomiast, że radca prawny jest uprawniony do dodatkowego wynagrodzenia w wysokości nie niższej niż 65 % kosztów zastępstwa sądowego zasądzonych na rzecz strony przez niego zastępowanej lub jej przyznanych w ugodzie, postępowaniu polubownym, arbitrażu zagranicznym lub w postępowaniu egzekucyjnym, jeżeli koszty te zostały ściągnięte od strony przeciwnej. W państwowych jednostkach sfery budżetowej wysokość i termin wypłaty wynagrodzenia określa umowa cywilnoprawna.

W art. 224 ustawy o radcach prawnych ustawodawca wskazał, że radcy prawnemu przysługuje wynagrodzenie oraz inne świadczenia określone w układzie zbiorowym pracy lub przepisach o wynagrodzeniu pracowników, obowiązujących w jednostce organizacyjnej zatrudniającej radcę prawnego. Z ww. przepisów prawnych wynika, że radcy prawnemu oprócz wynagrodzenia i świadczeń wymienionych w art. 224 ust. 1 przysługuje również dodatkowe wynagrodzenie z tytułu zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego, o których mowa w art. 224 ust. 2.

Jak podkreślił Minister Sprawiedliwości odpowiadając na interpelację poselską nr 10308, powołując się na wyroki Sądu Najwyższego „sporne wynagrodzenie przysługuje radcy prawnemu obok wynagrodzenia za pracę i innych świadczeń określonych w układzie zbiorowym pracy lub w innych obowiązujących u pracodawcy aktach normujących problematykę wynagradzania pracowników i niezależnie od tego, czy przepisy te w ogóle przewidują tego rodzaju dodatkowy składnik płacowy.

Przepis ten różnicuje jednak sposób nabywania przez radcę prawnego uprawnień w tym zakresie w zależności od statusu pracodawcy. W przypadku innych niż państwowe jednostki sfery budżetowej przepis art. 224 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy ma gwarancyjny charakter w tym sensie, że radca prawny może wprost z tego unormowania wywodzić swoje roszczenie o dodatkowe wynagrodzenie w wysokości co najmniej 65% zasądzonych lub objętych ugodą kosztów zastępstwa sądowego. (…). Natomiast w sytuacji gdy pracodawcą jest państwowa jednostka sfery budżetowej, kwestia dodatkowego wynagrodzenia poddana została reżimowi prawa cywilnego. Zgodnie z powołanym przepisem w państwowych jednostkach sfery budżetowej wysokość i termin wynagrodzenia określa umowa cywilnoprawna. W państwowych jednostkach sfery budżetowej zatem to umowa cywilnoprawna stanowi źródło roszczenia o koszty zastępstwa sądowego”.

Jednakże wyjaśnić należy, że z faktu, że umowa cywilnoprawna stanowi źródło roszczenia o koszty zastępstwa procesowego nie sposób wywodzić, że przychody wypłacane z tego tytułu nie stanowią przychodu ze stosunku pracy (stosunku służbowego) radcy prawnego. Jak wykazano bowiem powyżej do przychodów ze stosunku służbowego/pracy zalicza się nie tylko kwoty wypłacone na podstawie przepisów Kodeksu pracy ale również wynikające z innych przepisów oraz umów o różnym charakterze.

Umowa cywilnoprawna, o której mowa we wniosku nie nakłada na radcę prawnego nowych obowiązków. Radca prawny będzie prowadził na podstawie pełnomocnictwa procesowego sprawy sądowe, w których stroną jest Wnioskodawca w ramach łączącego ich stosunku pracy i w związku z tym z radcą prawnym – w przypadku zasądzenia przez sąd kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Skarbu Państwa - Wnioskodawca zawrze umowę cywilnoprawną, w której zostanie określona wysokość oraz termin wypłaty dodatkowego wynagrodzenia radcy prawnego, zgodnie z art. 224 ustawy o radcach prawnych. Zatem ww. dodatkowe wynagrodzenie niewątpliwie będzie wypłacane w związku z czynnościami wynikającymi z umowy o pracę, wobec czego należy je zakwalifikować do przychodu radcy prawnego ze stosunku służbowego.

Wskazać przy tym należy, że powołane przez Wnioskodawcę cytaty z wyroków Sądu Najwyższego nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie, albowiem wyroki na które powołuje się Wnioskodawca odnosiły się do sytuacji, w której powstała wątpliwość jakiego rodzaju umowa została zawarta pomiędzy stronami. W opisanym zdarzeniu przyszłym taka wątpliwość nie występuje, albowiem Wnioskodawca jednoznacznie wskazuje że zatrudnił radcę prawnego na podstawie stosunku służbowego (równoważnego ze stosunkiem pracy) i że czynności związane z zastępstwem procesowym radca prawny będzie wykonywał w ramach ww. stosunku służbowego. Bezspornie zatem radca prawny jest pracownikiem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i że dodatkowe wynagrodzenie będzie jemu wypłacane w związku z czynnościami wykonywanymi przez niego w ramach stosunku służbowego.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, iż nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że dodatkowe wynagrodzenie, o którym mowa w art. 224 ust. 2 ustawy o radcach prawnych, w przypadku gdy wypłaca je Wnioskodawca (pracodawca) stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem zawarcie ww. umowy cywilnoprawnej nie jest równoznaczne z zawarciem umowy wskazanej w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (umowy zlecenia lub umowy o dzieło).

Ww. dodatkowe wynagrodzenie należy natomiast zakwalifikować do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których mają zastosowanie koszty uzyskania przychodu wskazane w art. 22 ust. 2 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ww. przepisem, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

*   wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
*   nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.