Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-369/09/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-07-31
Teza: Jak ustalić wartość początkową lokalu nabytego w wyniku przekształcenia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności lokalu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; lokal-lokal mieszkalny; lokal-odrębna własność lokalu; przekształcanie-przekształcenie prawa-przekształcenie prawa lokatorskiego w prawo własności; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2009 r. (data wpływu 4 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zderzenie przyszłe.

W dniu 30 lipca 1998 r. nabył Pan na podstawie umowy darowizny własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. W umowie darowizny wartość lokalu określono na kwotę 100.000 zł. Była to wartość niższa od średnich cen rynkowych. W grudniu 2008 r. zwrócił się Pan z wnioskiem o przekształcenie własnościowego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności lokalu. Pismem z dnia 26 lutego 2009 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa poinformowała, że przekształcenie może nastąpić po uregulowaniu zaległości czynszowej i spłaconego w ramach czynszu zobowiązania z tytułu wykupu gruntu.

Za przekształcenie własnościowego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności, spółdzielnia nie pobiera żadnej opłaty. Istnieje jedynie konieczność uiszczenia opłaty notarialnej, opłaty sądowej oraz opłaty za sporządzenie odpisów umowy.

Przedmiotowy lokal jest wynajmowany. Rozważa Pan możliwość jego amortyzowania po nabyciu pełnej własności tego lokalu. W związku z tym zachodzi konieczność ustalenia wartości początkowej tego lokalu.

Zgodnie z art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie nabycia w drodze darowizny lub inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak ustalić wartość początkową lokalu nabytego w wyniku przekształcenia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności lokalu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sytuacji, nabycie prawa własności lokalu następuje nieodpłatnie (uiszczenie zaległych należności czynszowych nie jest opłatą a jedynie warunkiem - obecnie, na dzień 26 kwietnia 2009 r. żadne zaległości nie występują).

W związku z tym, uważa Pan że wartość początkową należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jest biorąc pod uwagę wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Oznacza to, że ustalając wartość początkową lokalu należy brać pod uwagę wartość lokalu z 2009 r. (ustaloną przez rzeczoznawcę), a nie wartość własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu wskazaną w 1998 r w umowie darowizny.

W Pana ocenie nie można brać pod uwagę wartości lokalu wskazanej w umowie darowizny w roku 1998, albowiem prawo własności lokalu nabyte zostanie dopiero w 2009 r. i nie jest to prawo tożsame z własnościowym spółdzielczym prawem do lokalu, które ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza do wartości niematerialnych i prawnych. Amortyzacja dotyczyć będzie prawa własności lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość a nie własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu. Prawo własności zostanie nabyte dopiero w 2009 r., dlatego „za wartość z dnia nabycia” nie może być uznawana wartość sprzed 11 lat od dnia nabycia (z 1998 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1714 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. Na pisemne żądanie członka lub osoby niebędącej członkiem spółdzielni, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, spółdzielnia mieszkaniowa jest obowiązana zawrzeć umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu:

1.  spłaty przypadających na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami;
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1 i 11.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy, w okresie 24 miesięcy od dnia złożenia pierwszego wniosku o wyodrębnienie własności lokalu w danej nieruchomości spółdzielnia mieszkaniowa określi przedmiot odrębnej własności wszystkich lokali mieszkalnych i lokali o innym przeznaczeniu w tej nieruchomości.

Określenie przedmiotu odrębnej własności lokali w danej nieruchomości następuje na podstawie uchwały zarządu spółdzielni sporządzonej w formie pisemnej pod rygorem nieważności (art. 42 ust. 2).

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne).

Zasady amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w przepisach art. 22a - 22o ww. ustawy.

Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do treści art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Artykuł 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, iż amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Z treści wniosku wynika, iż w roku 1998 nabył Pan na podstawie umowy darowizny własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. W grudniu 2008 r. zwrócił się Pan z wnioskiem o przekształcenie własnościowego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności lokalu. Z uwagi na to, iż przedmiotowy lokal jest wynajmowany, zamierza Pan dokonywać jego amortyzacji (po nabyciu pełnej własności lokalu). W związku z tym zachodzi konieczność ustalenia wartości początkowej tego lokalu.

Podatnik podejmując decyzję o amortyzowaniu przedmiotu najmu, musi ustalić jego wartość początkową oraz właściwą stawkę amortyzacyjną. Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ww. ustawy.

Artykuł 22g ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (…).

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny i przytoczone przepisy ustawy wskazać należy, iż z chwilą podpisania aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu zmieni się tytuł prawny do tego lokalu. Od tego momentu, jako lokal będący odrębną własnością będzie on mógł być środkiem trwałym. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu może zaś stanowić wartość niematerialną i prawną.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w Księdze Drugiej Kodeksu Cywilnego „Własność i inne prawa rzeczowe”.

Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie nie można mówić o nieodpłatnym nabyciu, w momencie przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w odrębną własność.

Będący podstawą przekształcenia lokalu przepis art. 1714 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, dotyczy tylko tych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, po spełnieniu przez nie określonych warunków. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem, iż przeniesienie własności w trybie tego przepisu stanowi nieodpłatne nabycie prawa do lokalu.

Z uwagi na fakt, że nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło w drodze darowizny, wartość początkową tego prawa należałoby ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości jego wartości rynkowej z dnia dokonania darowizny (o ile umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu nie określałaby tej wartości w niższej wysokości). Przy wyliczaniu wartości początkowej środka trwałego, jakim jest lokal będący odrębną własnością, po przekształceniu tegoż prawa spółdzielczego, należy uwzględnić wartość początkową jaka byłaby ustalona dla wartości niematerialnej i prawnej. Należy bowiem mieć na uwadze, że w wyniku przekształcenia zmieni się wyłącznie posiadany przez Pana tytuł prawny do tego samego lokalu.

Zatem w sytuacji opisanej we wniosku, wartość początkową środka trwałego stanowi wartość określona w umowie darowizny (skoro ustalono ją na poziomie niższym od cen rynkowych), powiększona o poniesione wydatki z tytułu przekształcenia (opłaty notarialne, sądowe itp.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.