Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-839/14-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-31
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie określenia wartości początkowej.
Słowa kluczowe: cena-cena nabycia; udział-umorzenie udziałów; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani , przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia wartości początkowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia wartości początkowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W grudniu 2013 r. w wyniku przymusowego umorzenia udziałów w spółce z o.o. Wnioskodawca otrzymał od spółki wynagrodzenie za umarzane udziały w postaci:

1.  pieniężnej oraz
2.  niepieniężnej (rzeczowej), tj. stanowiących nieruchomości, w tym również w postaci lokalu użytkowego (dalej jako Lokal Użytkowy).

Wysokość wynagrodzenia za umorzone udziały została ustalona w wysokości wartości rynkowej udziałów posiadanych w spółce przez Wnioskodawcę.

Wysokość Wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu umorzenia udziałów odpowiadała sumie środków pieniężnych oraz łącznej wartości rynkowej otrzymanych nieruchomości. Wartość nieruchomości została ustalona przez spółkę, której udziały zostały umorzone w oparciu o operat szacunkowy rzeczoznawcy.

Jedną z otrzymanych nieruchomości jest Lokal Użytkowy. Lokal ten po jego otrzymaniu został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wartość początkowa została ustalona według wartości nabytego Lokalu Użytkowego (wartości rynkowej), która odpowiadała wartości wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów (w tej części).

Lokal Użytkowy jest przedmiotem najmu, z którego Wnioskodawca uzyskuje przychody ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT (najem). Dochody z najmu są opodatkowane na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo przyjmując wartość początkową dla celów amortyzacji Lokalu Użytkowego odpowiadającą wartości ustalonego wynagrodzenia (jego wartości rynkowej) z tytułu umorzenia udziałów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową Lokalu Użytkowego należało ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, tj. w wysokości ceny nabycia. Z uwagi na fakt, że w opisanym stanie faktycznym Lokal Użytkowy został nabyty w wyniku umorzenia przymusowego udziałów należących do Wnioskodawcy w spółce z o.o., za cenę nabycia oraz wydatki na nabycie, o których mowa w ww. przepisach ustawy PIT, należy uznać wartość wynagrodzenia otrzymanego w zamian za umorzone udziały, odpowiadającego wartości rynkowej przedmiotowego Lokalu Użytkowego.

Uzasadnienie stanowiska:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22a ust. 1 amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji środkami trwałymi są wskazane w jego treści środki trwałe, które spełniają następujące warunki:

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,
*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy PIT).

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uzależniony jest m.in. od formy nabycia ww. składników majątku i uregulowany został w art. 22g ustawy PIT.

Stosownie do art. 22g ust. 1 ustawy PIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1.  w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia;

*   1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b;

2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia;
3.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości;
4.  w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
    1.  wartość początkowa, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
    2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
    3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie;
5.  w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 14b, ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Przy czym, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 22g ust. 3 ustawy PIT).

Ustawa o PIT nie zawiera szczególnego przepisu, który wskazywałby na sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w zamian za umarzane udziały.

W tym wypadku można więc odwołać się do art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, który wskazuje na sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w razie ich odpłatnego nabycia.

Należy uznać, że wartość początkowa Lokalu Użytkowego, który został wprowadzony przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych powinien odpowiadać cenie nabycia tego lokalu, którą w przedmiotowej sprawie będzie wynagrodzenie w wysokości ustalonej przez spółkę, której udziały zostały umorzone (w części przypadającej na ten lokal).

Wyzbycie się udziałów w drodze ich umorzenia jest bowiem formą zapłaty za otrzymane w formie wynagrodzenia niepieniężnego Lokalu Użytkowego. Tym samym za odpłatne nabycie należy uznać także umorzenie udziałów w zamian za wynagrodzenie niepieniężne w postaci m.in. Lokalu Użytkowego. Wartość wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę z tytułu umorzenia udziałów była równa otrzymanym środkom pieniężnym oraz wartości rynkowej poszczególnych nieruchomości, w tym Lokalu Użytkowego, ustalonej przez spółkę, której udziały zostały umorzone.

Wartość początkowa Lokalu Użytkowego będzie więc równa wartości rynkowej tego lokalu. W konsekwencji „ceną nabycia”, o której mowa w art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy PIT w przypadku Wnioskodawcy będzie wartość otrzymanego wynagrodzenia ustalonego przez spółkę, której udziały zostały umorzone, odpowiadająca wartości rynkowej wydanych nieruchomości. Tak ustalona „cena nabycia” powinna zostać przyjęta jako wartość początkowa Lokalu Użytkowego wprowadzonego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych prowadzonej przez Wnioskodawcę dla celów wynajmu.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę jest spójne ze stanowiskiem organów podatkowych (w analogicznych sprawach), co potwierdzają m.in. następujące interpretacje:

1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. IPPB3/423-585/12-2/PK1: „Zatem można stwierdzić, iż wartością początkową WNIP może być wartość rynkowa na dzień nabycia przez Wnioskodawcę tych składników majątku jednakże pod warunkiem, że wartość ta jest jednocześnie wartością odpowiadającą wartości wynagrodzenia za umorzenie udziałów, wyrażonego w cenie określonej w umowie, co w przedmiotowej sytuacji będzie miało miejsce”.
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 listopada 2012 r., sygn. IPTPB2/415-550/12/KR: „Z uwagi na fakt, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym ww. składniki majątku zostaną nabyte w wyniku umorzenia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, za cenę zakupu, oraz wydatki na nabycie, o których mowa w cyt. przepisach, należy uznać wartość wynagrodzenia otrzymanego w zamian za umarzane akcje w tej spółce (odpowiadającego w opisanym zdarzeniu przyszłym wartości rynkowej tych składników majątku). Wartość tego wynagrodzenia stanowić będzie bowiem kwotę, jaka należałaby się spółce komandytowo-akcyjnej w zamian za przeniesienie na Wnioskodawcę prawa własności wskazanych we wniosku składników majątku (otrzymaną w opisanym zdarzeniu przyszłym w postaci akcji przedstawianych przez Wnioskodawcę do umorzenia)”.
3.  Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 sierpnia 2011 r., sygn. ILPB3/423-209/11-2/EK: „Ceną nabycia aktywów trwałych podlegających amortyzacji, otrzymanych jako wynagrodzenie za umorzone Udziały jest wartość wynagrodzenia za umorzenie udziałów określona w uchwale Zgromadzenia Wspólników o umorzeniu udziałów”.
4.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. IPPB1/415-919/09-6/AG: „W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych jako wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów w spółkach ceną nabycia będzie wartość udziałów otrzymanych w wyniku umorzenia, czyli wartość udziałów otrzymanych w wyniku umorzenia wyceniona przez spółkę, innymi słowy wartość wynagrodzenia z wyceny spółki za umorzenie udziałów. Zatem można stwierdzić, iż wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może być wartość rynkowa na dzień nabycia przez wnioskodawcę tych składników majątku jednakże pod warunkiem, że wartość ta jest jednocześnie wartością odpowiadającą wartości wynagrodzenia za umorzenie udziałów, wyrażonego w cenie określonej w umowie”.
5.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2010 r., sygn. IPPB1/415-882/09-6/AG: „Zatem można stwierdzić, iż wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może być wartość rynkowa na dzień nabycia przez wnioskodawcę tych składników majątku jednakże pod warunkiem, że wartość ta jest jednocześnie wartością odpowiadającą wartości wynagrodzenia za umorzenie udziałów, wyrażonego w cenie określonej w umowie”.

Reasumując, odpisy amortyzacyjne będą mogły być dokonywane od wartości początkowej ustalonej w oparciu o cyt. art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, tj. w wysokości ceny nabycia. Z uwagi na fakt, że w opisanym stanie faktycznym Lokal Użytkowy został nabyty w wyniku umorzenia przymusowego udziałów należących do Wnioskodawcy w spółce z o.o., za cenę nabycia oraz wydatki na nabycie, o których mowa w cyt. przepisach, należy uznać wartość wynagrodzenia otrzymanego w zamian za umorzone udziały, odpowiadającego wartości rynkowej przedmiotowego Lokalu Użytkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo tut. Organ zauważa, że od dnia 1 stycznia 2014 r. zmianie uległa treść – powołanego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku – art. 22g ust. 1 pkt 5 powołanej ustawy. Powyższa zmiana nie ma jednak wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.