Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-114/14-4/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wskazania, kiedy przesyłane kontrahentom Spółki faktury VAT korekty w formie elektronicznej będą podstawą do dokonania korekty w rozliczeniu podatku VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; faktura; faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura korygująca; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, kiedy przesyłane kontrahentom Spółki faktury VAT korekty w formie elektronicznej będą podstawą do dokonania korekty w rozliczeniu podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, kiedy przesyłane kontrahentom Spółki faktury VAT korekty w formie elektronicznej będą podstawą do dokonania korekty w rozliczeniu podatku VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest przedsiębiorcą działającym w branży hotelarskiej i prowadzi sieć hoteli na terenie Polski. Jednocześnie Spółka jest czynnym podatnikiem od towarów i usług. Spółka planuje wystawiać swoim kontrahentom faktury elektroniczne oraz przesyłać je do nich drogą elektroniczną. W powyższym celu Spółka uzyskiwać będzie od kontrahentów zgodę na otrzymywanie przez nich faktur elektronicznych i przesyłanie ich do nich drogą elektroniczną. Zgoda taka będzie częścią większej umowy (np. umowy handlowej lub umowy sprzedaży) zawieranej z danym kontrahentem, ewentualnie będzie wystawiana jako odrębne oświadczenie kontrahenta. Przez kilka pierwszych miesięcy od wprowadzenia przez Spółkę w swej działalności systemu faktur elektronicznych zgoda kontrahenta będzie udzielana w formie pisemnej, później natomiast będzie mogła zostać udzielona również w formie elektronicznej, np. w treści wiadomości e-mail lub poprzez formularz elektroniczny. Zgoda kontrahenta będzie skutkowała wpisaniem go do systemu informatycznego jako podmiotu mogącego otrzymywać faktury elektroniczne. Spółka używać będzie przedmiotowego systemu na podstawie udzielonej jej licencji. Jednocześnie przy uzyskiwaniu powyższej zgody kontrahenta będzie on informowany, że faktury elektroniczne będą przesyłane mu z adresu mailowego znajdującego się w domenie „a”.

Po wykonaniu usługi na rzecz kontrahenta, który wyraził uprzednio zgodę na otrzymywanie faktur elektronicznych, system informatyczny będzie generował na żądanie Spółki fakturę VAT w postaci pliku w formacie PDF. Następnie plik zawierający fakturę zostanie wysłany przez Spółkę jako załącznik do wiadomości e-mail do kontrahenta, na adres e-mail wskazany w treści wyżej wspomnianej zgody. Wystawienie faktury, generowanie jej do formatu PDF oraz wysłanie do kontrahenta będzie się odbywać w trakcie jednego procesu. Pliki PDF zawierające fakturę będą przechowywane na dyskach serwerów należących do Spółki, np. w folderach, które będą opisane (przykładowo: lipiec 2014, sierpień 2014) lub w których możliwe będzie wyszukiwanie przy użyciu filtrów (przykładowo: filtr ustawiony na „wszystkie faktury za lipiec 2014 roku”).

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że:

1.  Będzie ona wystawiała faktury korygujące drogą elektroniczną. Powody ich wystawiania są takie same, jak w przypadku konieczności wystawienia korekt faktur papierowych, zgodnie z odpowiednimi przepisami.
2.  Faktury korygujące będą wystawiane z powodu zmniejszenia obrotu i kwoty podatku należnego oraz z powodu ich podwyższenia.
3.  W przypadku, gdy korekta faktury spowoduje podwyższenie podstawy opodatkowania faktury korekty będą wystawiane w celu naprawienia błędu lub z powodu innych przyczyn.
4.  W przypadku, gdy korekta spowoduje obniżenie podstawy opodatkowania będzie ona posiadała potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez danego kontrahenta, np. poprzez wydrukowanie i podpisanie faktury korekty przez kontrahenta i odesłanie jej do Spółki lub poprzez zwrotną informację elektroniczną itp.
5.  Zapewnieniu autentyczności pochodzenia służyć ma wysyłka faktur elektronicznych z adresów mailowych używanych przez Spółkę, o czym kontrahent będzie informowany przy udzielaniu swej zgody. Aktualny wzór samej zgody załączono do pisma (Spółka zastrzega, że wzór ten może ulegać jeszcze z biegiem czasu uzasadnionym modyfikacjom). Dodatkowo, biorąc pod uwagę, że fakturę za usługi świadczone przez Spółkę np. w hotelu kontrahent będzie otrzymywał z adresu „xxx”, a zatem wskazującego miejsce wykonania usługi, kontrahent będzie miał możliwość zidentyfikowania swego zobowiązania objętego fakturą. Zapewnienie integralności treści faktur ma zostać osiągnięte poprzez zastosowanie przez Spółkę formatu PDF, bez możliwości edycji treści faktury. Użycie tego formatu będzie także, zdaniem Spółki, służyć zagwarantowaniu czytelności faktur elektronicznych (upraszczając można stwierdzić, że faktury elektroniczne, gdyby je wydrukować z pliku PDF, będą przypominały z wyglądu zwykłe faktury w formie papierowej).

Spółka jednocześnie podkreśla, że przedstawienie stanu faktycznego polega na przedłożeniu Organowi udzielającemu interpretacji dokładnego opisu okoliczności sprawy. Spółka to uczyniła, informując, jak będzie wyglądał proces generowania, przesyłania, przechowywania itp. faktur elektronicznych, jakie rozwiązania zostaną przy tym użyte, jakie okoliczności będą temu towarzyszyły itp. Natomiast pojęcia „autentyczności pochodzenia faktury elektronicznej”, „integralności treści faktury elektronicznej” czy wreszcie „czytelności faktury elektronicznej” są pojęciami normatywnymi, użytymi w treści przepisów podatkowych. Udzielenie przez Organ interpretacji indywidualnej polega na wyjaśnieniu wątpliwości Spółki co do treści tychże przepisów. Wyjaśnienia takie nie mogą polegać na poinformowaniu wnioskodawcy, że przepisy podatkowe wymagają zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści oraz czytelności faktury elektronicznej, bo to wynika wprost z treści samych przepisów. Interpretacja przepisów podatkowych polegać będzie natomiast na wyjaśnieniu wnioskodawcy, jak należy rozumieć te abstrakcyjne pojęcia używane przez przepisy podatkowe i kiedy można uznać je za spełnione.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy przesyłane kontrahentom Spółki faktury VAT korekty w formie elektronicznej będą podstawą do dokonania korekty w rozliczeniu podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony sposób wysyłania faktur drogą elektroniczną kontrahentom Spółki jest zgodny z przepisami prawa podatkowego, także w kwestii przesyłania tym podmiotom faktury VAT korekty do wcześniej wysłanych faktur.

Zdaniem Spółki, przesłanie faktury VAT korekty w formie elektronicznej rodzi obowiązek rozliczenia jej na potrzeby podatku VAT. W przypadku wystawienia faktury VAT korekty, gdzie kwota podatku należnego ulega zwiększeniu, zdaniem Spółki, obowiązek prawidłowego ujęcia korekty powstaje w dacie wystawienia faktury VAT korekty (dotyczy sytuacji, gdy faktura VAT pierwotna została wystawiona prawidłowo a wystawienie faktury korygującej wiąże się z okolicznościami które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, np. udzielenie rabatu po dokonaniu sprzedaży). W przypadku, gdy kwota podatku należnego ulega zmniejszeniu, obowiązek prawidłowego ujęcia korekty powstaje w dacie potwierdzenia odbioru faktury VAT korekty przez nabywcę. Jeśli faktura VAT korekta została przesłana drogą elektroniczną, za potwierdzenie odbioru faktury można uznać datę odbioru przesyłki elektronicznej, czyli np. zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki elektronicznej przez odbiorcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym – art. 2 pkt 32 ustawy.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 106g ust. 1 ustawy – faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Na podstawie art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy – w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy.

Natomiast – na podstawie art. 106m ust. 1 ustawy – podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Art. 106m ust. 2 stanowi, że przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy).

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy).

W myśl art. 106m ust. 5 ustawy – poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz.U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Zauważyć należy, że dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług w zakresie fakturowania, pojęcie „kontrole biznesowe” należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą.

Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości, działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki.

Z kolei pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu” oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla to, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki – przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek – pozostawia się uznaniu podatnika.

Na podstawie art. 106n ust. 1 ustawy – stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Zatem stosowanie przesyłu elektronicznego faktur wymaga uprzedniej akceptacji przez odbiorcę dla takiego sposobu przekazywania tego dokumentu. Jednocześnie należy wskazać, że nie istnieją żadne szczególne wymogi dotyczące samej formy i treści akceptacji wysyłania, w tym udostępniania faktur w formie elektronicznej przez odbiorcę faktur. Szczegółowe kwestie w zakresie sposobu wyrażenia lub cofnięcia zgody przez odbiorcę na przesyłanie faktur w formie elektronicznej pozostają w gestii stron i stanowią element umowy przez nie zawartej.

Przykładowo, za akceptację można uznać zgodę przyszłego odbiorcy faktur, której efektem będzie np. przyjęcie przez podatnika w formie elektronicznej faktury do realizacji, w tym do uregulowania płatności z niej wynikającej. Należy przy tym mieć na względzie, że wymóg akceptacji przez odbiorcę przesyłania faktur w formie elektronicznej, w tym udostępniania, które to faktury zostaną otrzymane przez odbiorcę wyłącznie w formie elektronicznej, znajduje swoje uzasadnienie głównie w technicznych wymogach koniecznych dla odbioru faktury przesłanej w formie elektronicznej i – w przypadku podatników będących odbiorcami tych faktur – w możliwości zapewnienia przez nich autentyczności, integralności oraz czytelności treści faktury. Te techniczne wymogi powinny być ustalone, aby móc odbierać faktury w formie elektronicznej, z czym nie mamy do czynienia w zakresie faktur w formie papierowej.

W każdym przypadku decyzja o stosowaniu faktur elektronicznych pozostaje ostatecznie kwestią porozumienia między stronami transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest przedsiębiorcą działającym w branży hotelarskiej i prowadzi sieć hoteli na terenie Polski. Jednocześnie jest ona czynnym podatnikiem od towarów i usług. Spółka planuje wystawiać swoim kontrahentom faktury elektroniczne oraz przesyłać je do nich drogą elektroniczną. W powyższym celu uzyskiwać ona będzie od kontrahentów zgodę na otrzymywanie przez nich faktur elektronicznych i przesyłanie ich do nich drogą elektroniczną. Zgoda taka będzie częścią większej umowy (np. umowy handlowej lub umowy sprzedaży) zawieranej z danym kontrahentem, ewentualnie będzie wystawiana jako odrębne oświadczenie kontrahenta. Przez kilka pierwszych miesięcy od wprowadzenia przez Spółkę w swej działalności systemu faktur elektronicznych zgoda kontrahenta będzie udzielana w formie pisemnej, później natomiast będzie mogła zostać udzielona również w formie elektronicznej, np. w treści wiadomości e-mail lub poprzez formularz elektroniczny. Zgoda kontrahenta będzie skutkowała wpisaniem go do systemu informatycznego jako podmiotu mogącego otrzymywać faktury elektroniczne. Spółka używać będzie przedmiotowego systemu na podstawie udzielonej jej licencji. Jednocześnie przy uzyskiwaniu powyższej zgody kontrahenta będzie on informowany, że faktury elektroniczne będą przesyłane mu z adresu mailowego znajdującego się w domenie „a”. Po wykonaniu usługi na rzecz kontrahenta, który wyraził uprzednio zgodę na otrzymywanie faktur elektronicznych, system informatyczny będzie generował na żądanie Spółki fakturę VAT w postaci pliku w formacie PDF. Następnie plik zawierający fakturę zostanie wysłany przez Spółkę jako załącznik do wiadomości e-mail do kontrahenta, na adres e-mail wskazany w treści wyżej wspomnianej zgody. Wystawienie faktury, generowanie jej do formatu PDF oraz wysłanie do kontrahenta będzie się odbywać w trakcie jednego procesu. Pliki PDF zawierające fakturę będą przechowywane na dyskach serwerów należących do Spółki, np. w folderach, które będą opisane (przykładowo: lipiec 2014, sierpień 2014) lub w których możliwe będzie wyszukiwanie przy użyciu filtrów (przykładowo: filtr ustawiony na „wszystkie faktury za lipiec 2014 roku”).

Podkreślić należy szczególną rangę wymogu, jaki ustawodawca stawia podatnikom poprzez treść art. 106m ust. 1 ustawy. Przesądza w nim to, że to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Wprawdzie prawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez autentyczność pochodzenia faktur oraz integralność ich treści, to jest to jednak katalog otwarty i dopuszczalne są wszelkie inne metody (procedury) wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność.

Jak poinformowała Spółka, zapewnieniu autentyczności pochodzenia służyć ma wysyłka faktur elektronicznych z adresów mailowych używanych przez Spółkę, o czym kontrahent będzie informowany przy udzielaniu swej zgody. Dodatkowo, biorąc pod uwagę że fakturę za usługi świadczone przez Spółkę np. w hotelu kontrahent będzie otrzymywał z adresu „xxx”, a zatem wskazującego miejsce wykonania usługi, kontrahent będzie miał możliwość zidentyfikowania swego zobowiązania objętego fakturą. Zapewnienie integralności treści faktur ma zostać osiągnięte poprzez zastosowanie przez Spółkę formatu PDF, bez możliwości edycji treści faktury. Użycie tego formatu będzie także, zdaniem Spółki, służyć zagwarantowaniu czytelności faktur elektronicznych (upraszczając można stwierdzić, że faktury elektroniczne, gdyby je wydrukować z pliku PDF, będą przypominały z wyglądu zwykłe faktury w formie papierowej).

Na tle powyższych informacji potwierdzić należy pogląd Spółki, że sposób wysyłania faktur drogą elektroniczną kontrahentom Spółki (w tym faktur VAT korekt do wcześniej wysłanych faktur) jest zgodny z przepisami prawa podatkowego.

Art. 29a ust. 1 ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 7 ustawy – podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Art. 29a ust. 10 ustawy stanowi, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na mocy art. 29a ust. 13 ustawy – w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy – przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 106i ust. 1 ustawy).

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1;
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

‒ podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte na fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub i usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z treści przedstawionych regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmienia się podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Jeżeli więc faktura dokumentująca zdarzenie gospodarcze zawiera pomyłki lub zdarzenie, które faktura ta dokumentowała uległo zmianie, to powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między określonymi podmiotami. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Wystawia się je w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania oraz wartość podatku należnego ulega podwyższeniu. W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka będzie wystawiała faktury korygujące drogą elektroniczną. Powody ich wystawiania będą takie same, jak w przypadku konieczności wystawienia korekt faktur papierowych, zgodnie z odpowiednimi przepisami. W przypadku, gdy korekta faktury spowoduje podwyższenie podstawy opodatkowania, faktury korekty będą wystawiane w celu naprawienia błędu lub z powodu innych przyczyn.

Sposób rozliczenia wystawionych przez sprzedawcę faktur korygujących, w sytuacji gdy korekta powoduje podwyższenie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury. I tak, faktura korygująca podwyższająca podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego w stosunku do faktury pierwotnej może być wystawiona:

*   w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości wykazanych w pierwotnej fakturze (np.: błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub
*   z powodu innych przyczyn, np.: podwyższenia ceny sprzedaży, stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego za dany okres rozliczeniowy, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, winien rozliczyć tą fakturę korygującą w terminie rozliczenia faktury pierwotnej.

W drugim zaś przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco w dacie, w której powstała przyczyna korekty.

Podsumowując, w sytuacji, gdy faktura korygująca podwyższająca podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego w stosunku do faktury pierwotnej będzie wystawiona w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości wykazanych w pierwotnej fakturze (np.: błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), Spółka poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, powinna rozliczyć tą fakturę korygującą w terminie rozliczenia faktury pierwotnej. Natomiast w przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana będzie zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży (np.: podwyższenia ceny sprzedaży, stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury), rozlicza się ją na bieżąco w dacie, w której powstała przyczyna korekty.

Tym samym, jeżeli dana faktura korygująca będzie przez Spółkę wystawiona w tym samym okresie, w którym powstanie przyczyna korekty, jej stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Jak wskazała Spółka, w przypadku, gdy korekta spowoduje obniżenie podstawy opodatkowania, będzie ona posiadała potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez danego kontrahenta, np. poprzez wydrukowanie i podpisanie faktury korekty przez kontrahenta i odesłanie jej do Spółki lub poprzez zwrotną informację elektroniczną itp.

Z literalnej wykładni cytowanego art. 29a ust. 13 ustawy wynika, że warunkiem obniżenia przez sprzedawcę podstawy opodatkowania (w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem) na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić jej otrzymanie, by wystawca miał możliwość obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w związku z jej wystawieniem. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Wskazać przy tym należy, że ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą – w formie listu poleconego – przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Zatem, w przypadku posiadania potwierdzenia otrzymania przez nabywcę faktury korygującej obniżającej podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w dacie otrzymania tego potwierdzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załącznika dołączonego do uzupełnienia nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załącznika dołączonego przez Spółkę, jest natomiast związany opisem sprawy przedstawionym przez Spółkę i jej stanowiskiem, co wprost wynika z przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Należy także wskazać, że oceny prawidłowości wypełnienia warunków zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności wystawianych i przesyłanych faktur będzie mógł dokonać właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej, ponieważ postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.