Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1714/14/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-11
Teza: W związku ze zbyciem w formie aportu przedmiotowych działek gruntu nie stał się Pan podatnikiem podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: aport; działki; grunty; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia działek gruntu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia działek gruntu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 1 czerwca 2012 r. otrzymał Pan w darowiźnie od swoich rodziców na współwłasność z bratem 1/2 części prawa własności dwóch niezabudowanych nieruchomości o łącznej powierzchni 4,64 ha (współwłasność w częściach ułamkowych). Wartość darowizny przekazanej do majątków osobistych każdego z braci została oszacowana w łącznej wysokości 450.000 zł, po 225.000 zł każdemu obdarowanemu. Następnie w dniu 11 czerwca 2012 r. podpisał Pan wraz z bratem aneks do umowy prowadzonej spółki cywilnej, na podstawie którego postanowiono wnieść ww. nieruchomości z majątków osobistych do spółki tytułem dodatkowego wkładu. W wyniku aportu do spółki zapłacony został podatek od czynności cywilnoprawnej w wysokości 0,5% od wartości rynkowej nieruchomości, tj. od kwoty 450.000 zł. Przeniesienie prawa własności nieruchomości zostało usankcjonowane aktem notarialnym z dnia 12 czerwca 2012 r. Od czynności wniesienia wkładu nie został rozliczony podatek od towarów i usług, ponieważ do tej pory był Pan przekonany o braku takiego obowiązku. Ww. nieruchomości zostały przez spółkę podzielone na działki budowlane na podstawie obowiązującego od dnia 11 czerwca 2011 r. dla tego terenu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Spółka uzbroiła działki w sieci wodociągowe, kanalizacyjne oraz energetyczne i obecnie prowadzi ich sprzedaż. Spółka rozlicza się ze sprzedaży z podatku dochodowego i VAT przed właściwym Urzędem Skarbowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy czynność wniesienia działek gruntu tytułem wkładu do spółki cywilnej założonej z bratem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
*   Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie będzie pozytywna – jak należy określić wysokość podstawy opodatkowania i jak ustalić moment powstania obowiązku podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei przez dostawę towarów, czyli rzeczy oraz ich części, a także wszelkich postaci energii (art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy), rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel (art. 2 „ust. 6” ustawy o podatku od towarów i usług). Dostawą towarów może być zatem wniesienie gruntu tytułem wkładu na powiększenie majątku spółki prawa cywilnego w zamian za udział w jej zyskach.

Zauważyć przy tym należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz jedynie ta, która dokonywana jest przez podmiot posiadający status podatnika i występujący w tym charakterze w odniesieniu do dokonywanej czynności.

W myśl art. 15 ust 1 ustawy, „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 art. 15, „obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy dana czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

W tym miejscu odwołać się należy do tez wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 stanowiącego, że:

*   dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, o ile skorzystało ono z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą 2006/138, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym zarządem majątkiem prywatnym (pkt 35 wyroku);
*   podmiot dokonujący sprzedaży gruntu stanowiącego jego własność, w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym nie może być uznany za podatnika wykonującego działalność gospodarczą (pkt 36 wyroku);
*   podmiot dokonujący sprzedaży gruntu występuje w odniesieniu do tej czynności jako podatnik wykonujący działalność gospodarczą, o ile poziom jego aktywności przy danej sprzedaży przybiera cechy obrotu profesjonalnego poprzez angażowanie środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowców, producentów i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej Dyrektywą 2006/138 (pkt 39 wyroku).

Ponieważ – zgodnie z jednolitą linią orzeczniczą polskich sądów, np. wyroki I SA/Wr 1537/11; I SA/Sz 1026/11; I FSK1695/11; I FSK 1536/10; I FSK 1482/10; I FSK 1583/10; I FKS 1554/10 – Polska nie skorzystała z możliwości przeniesienia do ustawy o podatku od towarów i usług rozwiązania przewidzianego w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, w celu rozstrzygnięcia kwestii, czy dla danej sprzedaży gruntu podmiot występuje w charakterze podatnika, zbadać należy, czy podlega ona opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy, czyli jego polskiego odpowiednika – art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przytoczonych wyżej regulacji i przywołanego orzecznictwa wynika, że dla uznania działalności danego podmiotu za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, zasadnicze znaczenie ma jej zorganizowany charakter, przy czym „zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy” (TSUE w pkt 45 wyroku z dnia 15 września 2011 r.).

Na fakt, że podmiot dokonujący dostawy gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykonując prawo własności, wskazuje poziom jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, tj. angażowanie przy danej sprzedaży środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Uwzględniając ww. wyrok TSUE oraz polskie orzecznictwo (np. wyroki: NSA z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07; NSA z 27 października 2009 r. I FSK 1043/08; NSA z dnia 18 października 2011 r. I FSK 1536/10; NSA z dnia 10 listopada 2011 r. I FSK 1665/11; WSA w Poznaniu z dnia 7 lutego 2013 r. I SA/Po 796/12; WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 lipca 2014 r. SA/Go 367/14; NSA z dnia 11 września 2014 r., I FSK 1985/13; NSA z dnia 3 października 2014 r. II FSK 2390/12; WSA w Warszawie z dnia 17 września 2014 r. VIII SA/Wa 29/14), „tylko taka aktywność handlowa obywatela jego majątkiem czyni go podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), która przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich dłuższej kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną”.

Przykładowymi kryteriami, jakie należy uwzględnić dokonując oceny, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a nie zarządem majątkiem prywatnym, może być podjęcie takich działań jak:

*   uzbrojenie terenu;
*   wydzielenie dróg wewnętrznych;
*   działania marketingowe wykraczające poza ramy zwykłych ogłoszeń, np. prowadzenie szerszej akcji informacyjno-reklamowej w mediach, czy profesjonalnej strony internetowej, opracowanie polityki cenowej, np. sytemu bonusów, opustów czy skont, organizowanie konkursów związanych ze sprzedażą;
*   uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, bądź czynne zaangażowanie przy opracowaniu planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego gruntu (w tym finansowa partycypacja w kosztach jego sporządzenia);
*   udział w kosztach budów infrastruktury technicznej lub drogowej realizowanych przez gminę w bezpośrednim sąsiedztwie danych gruntów;
*   pomoc w pozyskaniu źródeł finansowania przez nabywców nieruchomości, np. pośrednictwo kredytowe, wsparcie prawne np. organizację obsługi notarialnej.

Dokonując ww. oceny uwzględnić należy także, że nie jest czynnikiem najbardziej istotnym, samodzielnie decydującym i przesądzającym automatycznie, że dana transakcja podlega opodatkowaniu, w szczególności:

*   liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów. „Sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2” – (wyrok NSA z dnia 27 października 2009 r. I FSK 1043/08); podobnie TSUE w wyroku z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust stwierdził, że „zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych” (pkt 37 wyroku); analogicznie TSUE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10;
*   sprzedaż danej działki jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy; konieczne jest bowiem ustalenie, czy w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot dokonujący sprzedaży występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do przedmiotu sprzedaży (wyrok WSA w Warszawie VIII SA/Wa 104/10 z dnia 20 maja 2010 r.);
*   dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny, długość okresu w jakim następują transakcje sprzedaży, ani wysokość osiąganych z nich przychodów, czynność ta bowiem może być jedynie przejawem racjonalności w zakresie zarządu majątkiem prywatnym;
*   „formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług” (uchwała w składzie siedmiu Sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r. I FPS 3/07);
*   zamiar sprzedawcy, z jakim nabywał grunty; podmiot nabywający grunty do majątku prywatnego może później zmienić ich przeznaczenie, zachowując się względem nich jak handlowiec, czyli angażując przy ich sprzedaży środki podobne do stosowanych w obrocie profesjonalnym i odwrotnie. „Można sobie bowiem wyobrazić i jest to realna sytuacja, choć może rzadko występująca, że rozpoczęcie handlu nieruchomościami następuje poprzez oferowanie do sprzedaży już posiadanych nieruchomości, a nabytych np. w drodze spadku lub darowizny, które traktowane są jako towar handlowy. Fakt sposobu nabycia nieruchomości nie ma wówczas wpływu na ocenę, że są one towarem, pomimo że nabycie nie nastąpiło z zamiarem odsprzedaży” (Wyrok NSA z dnia 7 października 2011 r. I FSK 1289/10).

Jak bowiem wskazał NSA w wyroku I FSK 13/11, na aktywność handlową „wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych czynności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z tych okoliczności”.

Uwzględniając całość powyższych spostrzeżeń, odpowiedź na pytanie o opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego do spółki prawa cywilnego udziału w prawie własności nieruchomości (1/2 części) otrzymanej uprzednio w drodze darowizny od rodziców, powinna być pozytywna: Pana zdaniem istnieją przesłanki przemawiające za opodatkowaniem transakcji.

Okoliczności towarzyszące zarówno nabyciu, jak i samej czynności wniesienia gruntu tytułem wkładu do spółki, wskazują na fakt, że od początku w grę wchodził wyłącznie zamiar handlowy. Potwierdzają to takie obiektywne okoliczności jak:

*   krótki odstęp czasu między nabyciem gruntu, a wniesieniem go w postaci wkładu do spółki (12 dni),
*   zgodne (jednomyślne) współdziałanie z bratem, jako partnerem biznesowym (wspólnikiem),
*   niezadysponowanie gruntem w żaden sposób do celów prywatnych.

Zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 11 lipca 1991 r. w sprawie C-97/90 „Rozstrzygnięcie, czy w danym przypadku podatnik nabył towary na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu artykułu 4, zależy od faktów i musi być rozpatrywane w świetle wszystkich okoliczności, w tym właściwości (rodzaju) nabytych towarów oraz okresu między ich nabyciem i użytkowaniem do celów działalności gospodarczej podatnika”.

W tym momencie należy przypomnieć, że zarówno TSUE w przywołanym wcześniej orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. C-181/10, jak również NSA w wyroku I FSK 13/11, stwierdziły, że na aktywność handlową wskazywać musi ciąg czynności dla niej charakterystycznych, a nie wystąpienie tylko jednej z nich, i że sam zamiar z jakim grunt był nabywany nie może być okolicznością przesądzającą.

Zgadzając się bez zastrzeżeń z prawidłowością tego twierdzenia, pragnie Pan zauważyć, że tak właśnie jest w omawianej sytuacji, bowiem w momencie nabywania gruntu był Pan w stanie ocenić, na bazie wcześniejszych doświadczeń, że przeniesienie własności gruntu na spółkę jest warunkiem koniecznym i wystarczającym dla realizacji celu handlowego, ponieważ spółka zorganizuje sprzedaż i czynności jej towarzyszące w sposób najbardziej optymalny.

Omawianej transakcji nie można uznać za sposób zadysponowania majątkiem prywatnym: grunt nie był z takim zamiarem nabywany i nigdy nie pełnił funkcji majątku prywatnego.

Uwzględniając powyższe oraz fakt, że do tej pory nie był Pan podatnikiem podatku do towarów i usług, należy uznać, że w związku z wykonaniem omawianej czynności zyskał status podatnika i wystąpił w odniesieniu do niej w tym charakterze. W konsekwencji, wniesienie tytułem wkładu do spółki własności nieruchomości, stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dokonaną w dniu wydania spółce gruntu, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego przenoszącego prawo własności (prawo do rozporządzania towarem jak właściciel). Dostawa ta, jako niekorzystająca ze zwolnień, ani z żadnej ze stawek preferencyjnych (grunt niezabudowany znajdujący się zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego na terenie projektowanej zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz na terenie komunikacji), powinna być opodatkowana wg podstawowej 23% stawki (art. 146a pkt 1 ustawy o VAT).

Przy ustalaniu podstawy opodatkowania zastosowanie powinien znaleźć art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (\`(...)\`)”. Należy bowiem mieć na uwadze fakt, że mimo istnienia w tamtym okresie rozbieżności interpretacyjnych, co do podstawy prawnej mającej zastosowanie przy określaniu podstawy opodatkowania aportów (część orzecznictwa i piśmiennictwa opowiadała się za zastosowaniem art. 29 ust. 1, a część za art. 29 ust. 9), cały art. 29 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. został uchylony z dniem 31 grudnia 2012 r. W uzasadnieniu do ustawy zmieniającej wskazano, co następuje: „Zrezygnowano również z przepisów odwołujących się do uwzględniania w podstawie opodatkowania wartości rynkowej (\`(...)\`), gdyż takie odwołanie nie wpisuje się w cel dyrektywy 2006/112/WE, ponieważ podstawa opodatkowania powinna być określana w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę”. Także już z wcześniejszego orzecznictwa TSUE wynikało, że podstawą opodatkowania jest wyłącznie zapłata faktycznie otrzymana (którą ma podatnik otrzymać), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (wyroki w sprawie C-33/93, czy C-154/80). Powyższe koresponduje z argumentacją powołaną w wyroku NSA z dnia 14 sierpnia 2012 r. I FSK 1405/11, podzieloną później przez NSA w powiększonym składzie w postanowieniu z dnia 31 marca 2014 r. I FPS 6/13, które to orzeczenia zapadły na gruncie przepisów obowiązujących w 2012 r., a z których wynika, że „suma wartości nominalnej udziałów jako całkowite odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do spółki, stanowi „kwotę należną” z tytułu wniesienia tegoż aportu, obejmującą całość świadczenia należnego sprzedawcy (wspólnikowi) od nabywcy (spółki), którą - w celu określenia podstawy opodatkowania (obrotu) - należy pomniejszyć o kwotę należnego podatku”. Zgodnie z aktem notarialnym z dnia 12 czerwca 2012 r. łączna kwota podwyższenia wkładów w Spółce (450.000,00), była równa wartości rynkowej nieruchomości. Z treści aktu co prawda nie wynika jednoznacznie, że jest to wartość brutto (z podatkiem do towarów i usług), tym niemniej uwzględniając ww. orzecznictwo należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu wniesienia wkładu obejmująca całość świadczenia należnego wspólnikom od spółki, którą w celu określenia podstawy opodatkowania należy pomniejszyć o VAT.

Przypadająca na Pana 1/2 części udziału w prawie własności gruntu wyniosła 225.000,00, stąd podstawą opodatkowania będzie ta kwota pomniejszona o należny VAT wg stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. W myśl tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ww. ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zdefiniowane zostały w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. , działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że mimo, że grunty spełniają definicję towarów zawartą z art. 2 pkt 6 ustawy, z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby dokonując zbycia w formie aportu do spółki ww. działek gruntu, działał Pan w charakterze handlowca. Skoro grunty te otrzymał Pan w darowiźnie od rodziców, nie wykorzystywał ich – jako osoba fizyczna - w działalności gospodarczej, nie podejmował zorganizowanych czynności charakterystycznych dla handlowca, mających na celu przygotowanie ich do zbycia (podział gruntu, wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, wykonanie przyłączy wodnych, kanalizacyjnych, energetycznych, działania marketingowe) to pomimo, że od początku ich posiadania chciał Pan przekazać je w formie aportu do spółki – wbrew stanowisku zawartemu we wniosku – do ich zbycia przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania. W konsekwencji, zbywając grunty, o których mowa we wniosku, korzystał Pan z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Taka czynność oznaczała działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Wobec powyższych okoliczności należy stwierdzić – mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe \[w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)\] – że dokonana czynność wniesienia aportem do spółki przedmiotowych działek nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Pana za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, że powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13), z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 114/13), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 10 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 379/13), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie wystąpił zbiór tych zorganizowanych działań – zbycie w formie aportu działek gruntu, nie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo należy wskazać, że ze względu na uznanie czynności wniesienia aportem działek gruntu za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, udzielenie odpowiedzi na drugie pytanie przedstawione we wniosku stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.