Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-669/10/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-10-07
Teza: 1. Czy Spółka, korzystając m.in. z przepisu art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprawnie przeniosła obowiązek naliczania i zapłaty podatku za zwrócone z ZUS składki na podatnika, zobowiązując go do uwzględnienia tych kwot w rocznym zeznaniu podatkowym? 2. Czy Spółka poprawnie sporządziła informacje PIT-11 przekazaną byłemu pracownikowi i urzędowi skarbowemu? 3. Czy Spółka może stosować przyjęty przez siebie sposób rozliczenia w przyszłości PIT-11 dla byłych pracowników, którym na polecenie ZUS zwracać będzie nadpłacone za poprzednie lata składki?
Słowa kluczowe: deklaracje; dochód-opodatkowanie dochodu; nadpłata-nadpłata składek; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; zakład-Zakład Ubezpieczeń Społecznych; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2010 r. (data wpływu 9 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu uwzględnienia w informacji PIT-11 zwróconych byłemu pracownikowi składek na ubezpieczenie społeczne - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu uwzględnienia w informacji PIT-11 zwróconych byłemu pracownikowi składek na ubezpieczeni społeczne.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Spółka Akcyjna – otrzymał z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych trzykrotnie tzw. „zawiadomienie płatnika o przekroczeniu wysokości rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe”, dotyczące jednej osoby, tj., byłego pracownika Spółki, zwolnionego w 2003 r.

W zawiadomieniach tych nakazano Spółce sporządzić i przekazać do ZUS skorygowane raporty ZUS RCA i deklaracje ZUS DRA za miesiące: kwiecień 1999 r., marzec i kwiecień 2000 r., marzec 2002 r. Konieczność dokonania tych korekt wynikała, zgodnie z zawiadomieniem ZUS – z art. 41 ust. 6 i art. 47 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 26 ust. 1 i art. 21 ust. 1-2c ustawy z dnia 6 lutego 1997 r. o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym.

Spółka dokonała stosownych korekt i przesłała je terminowo do ZUS, a ponadto - na podstawie § 8 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe – zwróciła na konto bankowe byłego pracownika tę część składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, które stanowiły nadpłatę z ww. 1999, 2000 i 2002 r.

Spółka od przekazanych byłemu pracownikowi kwot nie pobrała podatku dochodowego od osób fizycznych. W sporządzonej przez siebie informacji PIT-11 za 2009 r. wykazała kwotę dokonanych korekt składek na ubezpieczenie społeczne w poz. 76, wpisując kwotę zwróconych składek społecznych ze znaczkiem minus, a w poz. 78 kwotę skorygowanej od zwróconych świadczeń składki zdrowotnej.

Informację PIT-11 Spółka wysłała do urzędu skarbowego oraz do pracownika, z adnotacją aby kwoty te uwzględnił w zeznaniu podatkowym za rok 2009.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka, korzystając m.in. z przepisu art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprawnie przeniosła obowiązek naliczania i zapłaty podatku za zwrócone z ZUS składki na podatnika, zobowiązując go do uwzględnienia tych kwot w rocznym zeznaniu podatkowym?
2.  Czy Spółka poprawnie sporządziła informacje PIT-11 przekazaną byłemu pracownikowi i urzędowi skarbowemu?
3.  Czy Spółka może stosować przyjęty przez siebie sposób rozliczenia w przyszłości PIT-11 dla byłych pracowników, którym na polecenie ZUS zwracać będzie nadpłacone za poprzednie lata składki?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że w przypadku otrzymania zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie społeczne lub zdrowotne, w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, podatnik jest obowiązany doliczyć odpowiednio do dochodu lub podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 albo art. 30c, kwoty uprzednio odliczone.

Wobec powyższego Wnioskodawca wyszedł z założenia, że przedstawione w stanie faktycznym rozwiązanie zapewni najlepsze rozliczenie należnego podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. zostanie zastosowana odpowiednio:

1.  stawka podatku (indywidualna dla danego podatnika, która spółce nie jest znana z uwagi na fakt, że podatnik ten od 2003 r. nie jest jego pracownikiem) oraz
2.  reguła wyliczenia podatku (nadpłacone i zwrócone składki społeczne powiększają dochód do opodatkowania, a zapłacona dodatkowo (od zwróconych składek społecznych) składka na ubezpieczenie zdrowotne zmniejszy naliczony podatek.

Informacja wypełniona przez Wnioskodawcę, w sposób opisany powyżej miała na celu:

1.  jednoznacznie zobowiązać podatnika do ujęcia zwróconych kwot składek ZUS-owskich w rocznym zeznaniu podatkowym i
2.  szczegółowo zidentyfikować rodzaj składek, co do ich nazwy i rodzaju, tj. w poz. 76 informacji PIT-11 wpisując zwrócone „składki na ubezpieczenie społeczne”, a w poz. w 78 tej informacji „składki na ubezpieczenie zdrowotne”.

W ten sposób – w ocenie Wnioskodawcy – wszyscy uczestnicy opisanych w stanie faktycznym korekt, tj.: ZUS – jako zwracający składki, Wnioskodawca – jako płatnik i jednocześnie były pracodawca, a także podatnik – były pracownik mogli wykonać poprawnie swoje obowiązki, w tym podatkowe.

Przedstawiony sposób ujmowania zwróconych składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawca chciałby stosować w podobnych przypadkach również w przyszłości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Z art. 11 ust. 1 tej ustawy wynika, iż, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca – Spółka Akcyjna otrzymał z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych trzykrotnie tzw. „zawiadomienie płatnika o przekroczeniu wysokości rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe”, dotyczące byłego pracownika Spółki, zwolnionego w 2003 r.

W zawiadomieniach tych nakazano Spółce sporządzić i przekazać do ZUS skorygowane raporty ZUS RCA i deklaracje ZUS DRA za miesiące: kwiecień 1999 r., marzec i kwiecień 2000 r., marzec 2002 r. Konieczność dokonania tych korekt wynikła, zgodnie z zawiadomieniem ZUS – z art. 41 ust. 6 i art. 47 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 26 ust. 1 i art. 21 ust. 1-2c ustawy z dnia 6 lutego 1997 r. o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym.

Spółka dokonała stosownych korekt i przesłała je terminowo do ZUS, a ponadto - na podstawie § 8 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe – zwróciła na konto bankowe byłego pracownika tę część składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, które stanowiły nadpłatę z ww. 1999, 2000 i 2002 r.

Jednakże Spółka od przekazanych byłemu pracownikowi kwot nie pobrała podatku dochodowego od osób fizycznych. W sporządzonej przez siebie informacji PIT-11 za 2009 r. wykazała kwotę dokonanych korekt składek na ubezpieczenie społeczne w poz. 76, wpisując kwoty zwróconych świadczeń ze znaczkiem minus, a w poz. 78 kwotę skorygowanej od zwróconych świadczeń składki zdrowotnej.

Informację PIT-11 Spółka wysłała do urzędu skarbowego i byłego pracownika z adnotacją, aby kwoty wykazane w tym dokumencie uwzględnił w zeznaniu podatkowym za 2009 r.

Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone powyżej przepisy prawa wyjaśnić należy, iż kwota nadpłaconych składek na ubezpieczenia społeczne finansowana przez pracownika, zwrócona przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych za pośrednictwem pracodawcy (płatnika składek) stanowi dla byłego pracownika przychód ze stosunku pracy.

Stąd też kwotę zwróconych składek, bez względu na to, czy jest to zwrot składek pobranych od pracownika w ubiegłych latach podatkowych czy w bieżącym roku, pracodawca wykazuje jako przychód ze stosunku pracy. W konsekwencji więc Spółka, jako płatnik, miała obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Art. 32 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18 % dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32 % dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Natomiast w myśl art. 32 ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy, za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

Zgodnie z art. 32 ust. 3b ustawy zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3 zmniejsza się, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez zakład pracy ze środków podatnika.

Natomiast art. 38 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby, bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku, a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zatem kwoty zwróconych byłemu pracownikowi składek na ubezpieczenie społeczne, płatnik miał obowiązek zaliczyć do przychodów ze stosunku pracy i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy za okres, w którym dokonano ich zwrotu. Kwota uzyskanego przez pracownika zwrotu nie stanowiła podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne, a zatem podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym jest cała kwota zwróconych składek, od której – należało obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy według zasad opisanych powyżej. Następnie obliczoną zaliczkę należało pomniejszyć o składki na ubezpieczenie zdrowotne pobrane przez płatnika; przy czym – zgodnie z art. 27b ust. 2 ustawy kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się zaliczkę na podatek, nie może przekroczyć 7,75% wymiaru tej składki. Wyliczoną kwotę zaliczki na podatek dochodowy należało wpłacić w terminie do 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Zgodnie z brzmieniem art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W tej informacji płatnik jest zobowiązany wykazać przychody uzyskane w trakcie roku podatkowego, pobrane składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz zaliczki na podatek dochodowy.

Reasumując stwierdzić należy, że przepis art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na który powołuje się Wnioskodawca odnosi się do obowiązków podatnika, nie zaś obowiązków płatnika, a zatem nie można z niego wywodzić, że w przypadku zwrotu przez ZUS podatnikowi - za pośrednictwem Wnioskodawcy - nienależnie pobranych składek na ubezpieczenie społeczne, Wnioskodawca jest zwolniony z obowiązków płatnika, o których mowa w tej ustawie.

W sytuacji przedstawionej we wniosku obowiązek pobrania zaliczek na podatek dochodowy od zwróconych składek na ubezpieczenie społeczne – w świetle ww. przepisów – spoczywa na Wnioskodawcy. Kwotę zwróconych składek społecznych – jako przychód ze stosunku pracy - Wnioskodawca zobowiązany był wykazać również w informacji PIT-11. W informacji należało również wykazać kwotę naliczonej składki na ubezpieczenie zdrowotne oraz kwotę pobranej zaliczki na podatek dochodowy. Fakt poinformowania pisemnie byłego pracownika o obowiązku skorygowania składki społecznej i zdrowotnej w zeznaniu podatkowym za 2009 r. nie zwalnia Wnioskodawcy z obowiązków płatnika, powyżej opisanych.

Z uwagi, na fakt, iż sposób wykazania w informacji PIT-11 zwrotu przez ZUS nienależnie pobranych składek na ubezpieczenie społeczne jest nieprawidłowy, Wnioskodawca nie może go stosować w przyszłości w podobnych sprawach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.