Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-1093/15/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-14
Teza: zwolnienie z podatku VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem biurowo-usługowym
Słowa kluczowe: budynek; działki; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 grudnia 2015 r. (data wpływu 22 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 24 lutego 2016 r. (data wpływu 1 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem biurowo-usługowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2015 r. złożono ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem biurowo-usługowym.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 lutego 2016 r. (data wpływu 1 marca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 16 lutego 2016 r. znak: IBPP2/4512-1093/15/AB.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia jest czynnym podatnikiem Vat i prowadzi działalność produkcyjną i usługową opodatkowaną stawką Vat 23%. Posiada również odrębną nieruchomość (budynek biurowo-usługowy), która jest własnością Wnioskodawcy położoną na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym przez Spółdzielnię od 1994r. Nieruchomość ta od 1995 roku dzierżawiona jest innym podmiotom w ramach zawieranych z nimi umów najmu. W roku 2006 dokonano modernizacji całego budynku biurowo-usługowego, a poniesione wydatki stanowiły 46% wartości początkowej w/w i powiększyły jej wartość początkową. Podatek naliczony od wydatków na modernizację został odliczony od podatku należnego w odpowiednich okresach. Modernizacja ta była przeprowadzona w trakcie trwania umowy najmu zawartej na okres XII 2005 - X 2009r. Następnie były zawierane kolejne cztery po sobie następujące umowy najmu całej nieruchomości z innymi najemcami.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać wynajmowaną nieruchomość wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1) Wydatki na modernizację budynku biurowo-usługowego w 2006 roku poniosła Spółdzielnia (Wnioskodawca).

Ad. 2) Spółdzielnia (Wnioskodawca) od początku obowiązywania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest czynnym podatnikiem Vat, o którym mowa w art. 15 ustawy i w swojej działalności wykonywała (rok 2006) i wykonuje nadal tylko czynności opodatkowane, dlatego też miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wydatków na przeprowadzoną modernizację dzierżawionego budynku biurowo-usługowego.

Ad. 3) Po 2006r. Spółdzielnia (Wnioskodawca) nie ponosiła już żadnych wydatków na ulepszenie dzierżawionego budynku biurowo usługowego.

Ad. 4) Daty kolejnych umów najmu budynku biurowo-usługowego po 2009r.

*   01.12.2010 - 24.10.2011 - całość budynku
*   02.11.2011 - 30.11.2012 - całość budynku
*   01.12.2012 - 31.08.2015 - parter
*   01.01.2014 do nadal - piętro.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż budynku biurowo-usługowego wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym stoi budynek, a o którym mowa w przedstawionym stanie faktycznym (pole 67) będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i w powiązaniu z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli, kluczowym jest ustalenie kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy; dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Innymi słowy, w odniesieniu do zbywanej nieruchomości musiały już nastąpić czynności co do zasady opodatkowane VAT, w przypadku Wnioskodawcy wynajmowanie innemu podatnikowi.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt został oddany w dzierżawę, najem.

Z powyższego więc wynika, że w przypadku Wnioskodawcy do pierwszego zasiedlenia doszło po modernizacji stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej budynku i oddaniu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu - umowa najmu pierwszemu po modernizacji najemcy obiektu. Budynek był przedmiotem „nowych/ kolejnych” wydań w ramach umów najmu czterem kolejnym najemcom i jest wynajmowany obecnie.

Czyli sprzedaż budynku biurowo-usługowego nie będzie dostawą dokonaną w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 a i b, które to jest wyjątkiem uniemożliwiającym zwolnienie z podatku Vat tej sprzedaży. Zdaniem Wnioskodawcy przy sprzedaży budynku biurowo-usługowego, którego jest właścicielem, wraz z prawem użytkowania gruntu, na którym stoi ten budynek będzie zwolniona z podatku Vat na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w powiązaniu z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług: (Dz.U z 2011 r. Nr 177 poz. 1077 z późn. zm.) - (grunt „idzie” za budynkiem, tak co do momentu opodatkowania, jego wartość/cena zawiera się w podstawie opodatkowania całej nieruchomości, taka sama jest stawka opodatkowania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty oraz budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stanowi również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, co znajduje potwierdzenie w treści powołanego wyżej art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Podstawowa stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednym z nich jest zwolnienie od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy) bowiem zarówno dostawa, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyżej cytowanych przepisów wynika, że aby sprzedaż budynku mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada nieruchomość (budynek biurowo-usługowy), która jest własnością Wnioskodawcy położoną na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym przez Wnioskodawcę od 1994r. Nieruchomość ta od 1995 roku dzierżawiona jest innym podmiotom w ramach zawieranych z nimi umów najmu. W roku 2006 dokonano modernizacji całego budynku biurowo-usługowego, a poniesione wydatki stanowiły 46% wartości początkowej w/w i powiększyły jej wartość początkową. Podatek naliczony od wydatków na modernizację został odliczony od podatku należnego w odpowiednich okresach. Spółdzielnia (Wnioskodawca) od początku obowiązywania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest czynnym podatnikiem Vat, o którym mowa w art. 15 ustawy i w swojej działalności wykonywała (rok 2006) i wykonuje nadal tylko czynności opodatkowane, dlatego też miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wydatków na przeprowadzoną modernizację dzierżawionego budynku biurowo-usługowego. Modernizacja ta była przeprowadzona w trakcie trwania umowy najmu zawartej na okres XII 2005 - X 2009r. Wydatki na modernizację budynku biurowo-usługowego w 2006 roku poniosła Spółdzielnia (Wnioskodawca). Po 2006 r. Spółdzielnia (Wnioskodawca) nie ponosiła już żadnych wydatków na ulepszenie dzierżawionego budynku biurowo usługowego.

Następnie były zawierane kolejne cztery po sobie następujące umowy najmu całej nieruchomości z innymi najemcami. Daty kolejnych umów najmu budynku biurowo-usługowego po 2009 r., 01.12.2010 - 24.10.2011 - całość budynku, 02.11.2011 - 30.11.2012 - całość budynku, 01.12.2012 - 31.08.2015 – parter, 01.01.2014 do nadal - piętro.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać wynajmowaną nieruchomość wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu.

Tak więc mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że planowana dostawa budynku handlowo-usługowego nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego budynku, po ulepszeniu tego budynku w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej, doszło w sytuacji kiedy to budynek był wynajęty w całości po ulepszeniu. Spełniony zostanie również drugi warunek umożliwiający zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż między pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budynku minął okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym dostawa przedmiotowego budynku biurowo usługowego będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, stosownie do którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

Powyższe oznacza, że do zbycia gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również zbycie gruntu, na którym obiekty te są posadowione.

Mając zatem powyższe na uwadze stwierdzić należy, dostawa prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z budynkiem biurowo usługowym będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w powiązaniu z art. 29a ust. 8.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zmiana któregokolwiek elementu opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.