Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.337.2017.2.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-11
Teza: Czy dochód uzyskany z produkcji i sprzedaży mufy wytworzonej z rury zakupionej poza obszarem specjalnej strefy ekonomicznej korzysta w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: produkty; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); usługi-usługi obce; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 17 października 2017 r. (data wpływu 19 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód uzyskany z produkcji i sprzedaży mufy wytworzonej z rury zakupionej poza obszarem SSE korzysta w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2017 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód uzyskany z produkcji i sprzedaży mufy wytworzonej z rury zakupionej poza obszarem SSE korzysta w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”). W związku z powyższym, Spółka uzyskała stosowne zezwolenie z dnia xx stycznia 2016 r.

Zezwolenie to zostało udzielone na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie określonym w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) Głównego Urzędu Statystycznego, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676):

1.  Płyty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych - sekcja C, klasa 22.21;
2.  Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa - sekcja C, klasa 22.23;
3.  Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych - sekcja C. klasa 22.29.

Warunkami prowadzenia działalności gospodarczej na obszarze SSE jest:

1.  Poniesienie na obszarze SSE wydatków inwestycyjnych w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 1, 2, 3 i 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 465; dalej: „Rozporządzenie”) w wysokości co najmniej 3.285.000,00 zł w terminie do 31 grudnia 2017 r.;
2.  Poniesienie na terenie SSE wydatków inwestycyjnych w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenia w wysokości co najmniej 4.145.000,00 zł w terminie do 30 kwietnia 2026 r.;
3.  Zatrudnienie przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności na terenie SSE po dniu uzyskania zezwolenia co najmniej 22 pracowników w terminie do dnia 31 grudnia 2020 r. i utrzymanie zatrudnienia na poziomie 22 pracowników w okresie od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 grudnia 2021 r.;
4.  Zakończenie inwestycji w terminie do 31 grudnia 2017 r.

Spółka na obecnym etapie rozwoju zajmuje się w głównej mierze produkcją i sprzedażą wyrobów termokurczliwych oraz rur płaszczowych z polietylenu wysokiej gęstości HDPE 100, a także akcesoriów przeznaczonych dla branży ciepłowniczej i przemysłu. Do głównych wyrobów produkowanych przez Spółkę zaliczyć należy mufy termokurczliwe dla branży ciepłowniczej.

Mufy te wykorzystywane są do budowy nowych (lub remontu istniejących) sieci ciepłowniczych i mają za zadanie zabezpieczanie (izolowanie) miejsc połączeń (spawów) rur stalowych rurociągu preizolowanego. Jest to newralgiczne miejsce sieci, któremu należy szczególnie zagwarantować szczelność na migrację wody oraz izolację cieplną, tj. zabezpieczenie przed stratami przesyłanego ciepła.

Materiałem wyjściowym do produkcji muf termokurczliwych jest rura wykonana z polietylenu wysokiej gęstości HDPE 100. Proces powstawania mufy wiąże się pocięciem rury na odpowiedniej długości odcinki (zależnej od długości gotowego wyrobu - mufy), nagrzaniem jej do zadanej temperatury, uformowaniem tej rury do średnicy większej od początkowej (o ok. 15%-30%), a następnie wyfrezowaniem końców mufy. Te wszystkie opisane czynności są wspólne (na różnym etapie) dla powstania każdego rodzaju/wersji mufy termokurczliwej.

W ten sposób powstaje „mufa bosa”, która po zamontowaniu w mufie uszczelnień termotopliwych (mastik + klej) albo spirali elektrooporowej, wywierceniu 2 otworów, dołożeniu korków oraz opakowaniu w folię stanowi kompletny produkt, który może zostać użyty do połączenia odcinków sieci ciepłowniczej. Spółka sprzedaje również „mufę bosą”, jednak nie nadaje się ona do montażu i wymaga wyposażenia mufy w materiały służące do zainstalowania mufy, czego dokonuje nabywca mufy we własnym zakresie.

Rura HDPE 100 wykorzystywana jako materiał do produkcji muf może być również materiałem stanowiącym płaszcz osłonowy rury preizolowanej, z której budowana jest sieć ciepłownicza. Sieć ciepłownicza składa się z rury stalowej, która umieszczona jest w rurze HDPE 100 o średnicy większej niż rura stalowa. Przestrzeń pomiędzy rurą stalową a rurą HDPE 100 wypełniona jest pianą pur, celem izolacji termicznej. Sieć ciepłownicza budowana jest najczęściej z odcinków o długości 6 lub 12 metrów. Spółka produkuje mufy, które służą do łączenia tych odcinków sieci.

Rura HDPE 100 może być również wykorzystywana do innych celów do których potrzebne są rury o analogicznych parametrach. Jednak najczęściej jest wykorzystywana do budowy sieci ciepłowniczych, gdzie wykonuje się z niej zewnętrzną część sieci ciepłowniczej (odcinków sieci) oraz mufy łączące odcinki sieci ciepłowniczej.

W początkowym okresie swojej działalności Spółka produkowała mufy wyłącznie z rur kupowanych poza specjalną strefą ekonomiczną. Obecnie Spółka również we własnym zakresie wytwarza rury, które następnie wykorzystuje do produkcji muf. Spółka tych rur w chwili obecnej nie sprzedaje do innych podmiotów.

Rury produkowane przez Spółkę to wyroby wykonane z polietylenu HDPE (wysokiej gęstości) klasy 100 zgodne z normą PN-EN 253:2009+A2:2015 i normą zakładową wprowadzoną w Spółce dla wydziału produkcji rur. Są to rury analogiczne, bądź bardzo zbliżone, do rur jakie Spółka kupowała poprzednio do produkcji muf. Możliwości techniczno-produkcyjne Spółki w zakresie rur obejmują zakres średnic od 90 mm do 560 mm. Do tej pory Spółka wykonywała rury w zakresie średnic od 90 mm do 430 mm. Średnice pomiędzy 430 mm a 560 mm nie były produkowane, chociaż Spółka ma zdolności produkcyjne w tym zakresie.

Ponieważ w procesach produkcyjnych muf używane są materiały (rury) aż do średnicy 1200 mm, (zatem w zakresie powyżej średnicy 560 mm) materiał powyżej 560 mm był, jest i będzie kupowany od zewnętrznych producentów rur. W zakresie średnic mniejszych niż 560 mm Spółka obecnie stosuje produkcję własną, ale dopuszcza w sytuacjach skrajnych (spiętrzenie zamówień itp.) zakupy rur u podmiotów zewnętrznych także w tym zakresie. Spółka podjęła się produkcji rur we własnym zakresie, ponieważ paradoksalnie, szybciej jest w stanie wytworzyć określoną rurę we własnym zakresie niż ją sprowadzić do Spółki od podmiotów z zewnątrz, co w przypadku nagłych zamówień na określone mufy produkowane z określonych rur, ma istotne znaczenie. Ponadto Spółka produkując rurę we własnym zakresie uzyskuje marżę generowaną na tym etapie (na etapie produkcji rury), a nie tylko marżę na przetworzeniu rury na mufę (w uproszczeniu).

Spółka planuje w przyszłości, w związku z rozwojem swojej działalności, również sprzedaż rur własnej produkcji, chociaż takiej sprzedaży na dzień dzisiejszy jeszcze nie było. Ceny uzyskiwane ze sprzedaży tych rur będą zbliżone (z założenia analogiczne) do cen obowiązujących na rynku tj. cen po których można je nabyć od innych producentów (ceny na rynku nie są stałe i zależą mocno od cen surowca, które zmieniają się z miesiąca na miesiąc oraz kursu EUR/PLN, a także od warunków wynegocjowanych między stronami). Spółka wyprodukowane rury będzie sprzedawać głównie podmiotom budującym rurociągi, gdzie rura będzie stanowić zewnętrzną, osłonową warstwę sieci ciepłowniczej oraz producentom muf, gdzie rura będzie stanowić materiał wyjściowy.

Do produkcji rury potrzebny jest granulat, forma kulek z tworzywa sztucznego o odpowiednich właściwościach, parametrach wyjściowych. Jest to surowiec o analogicznych parametrach jak wytworzona z niego rura. Granulat jest przez Spółkę kupowany poza obszarem SSE i traktowany jest jako surowiec do produkcji rury, z której Spółka wytwarza mufy lub ewentualnie w przyszłości będzie sprzedawać rury jako materiał do budowy sieci przesyłowych. Do produkcji mufy niezbędna jest rura, bowiem Spółka nie jest w stanie wytworzyć mufy bezpośrednio z granulatu.

W związku z rozpoczęciem produkcji rur we własnym zakresie. Spółka powzięła wątpliwość, czy wykorzystując do produkcji muf zakupione poza strefą rury, a nie produkując ich we własnym zakresie, jest uprawniona do zwolnienia dochodu z opodatkowania podatkiem CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany z produkcji i sprzedaży mufy wytworzonej z rury zakupionej poza obszarem specjalnej strefy ekonomicznej korzysta w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Dochód uzyskany ze sprzedaży mufy wyprodukowanej na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej z rury zakupionej poza obszarem strefy korzysta w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1010 ze zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne są zwolnione z podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 282 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1206), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Na podstawie § 5 ust. 5 Rozporządzenia, zwolnienia podatkowe przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, warunkiem zwolnienia dochodu z podatku dochodowego od osób prawnych jest zatem spełnienie łącznie następujących przesłanek:

*   uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej,
*   wykonanie działalności w zakresie objętym zezwoleniem,
*   prowadzenie działalności na terenie SSE.

W ocenie Spółki, wskazane powyżej warunki zwolnienia są spełnione. Spółka uzyskuje dochód z produkcji i sprzedaży muf wytworzonych na obszarze SSE na podstawie i w granicach objętych zezwoleniem. Proces produkcji mufy mieści się w zakresie objętym zezwoleniem, jest prowadzony przez Wnioskodawcę na obszarze SSE.

Przez fakt, iż sprzedawana przez Spółkę mufa została wytworzona z rury zakupionej poza obszarem strefy nie oznacza iż dochód z jej sprzedaży nie korzysta ze zwolnienia z CIT w całości. Mufa nie została wytworzona przez podmiot trzeci poza obszarem specjalnej strefy ekonomicznej.

W art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, przewidującym zwolnienie z CIT dla tzw. dochodów strefowych, wprowadzono pewien element terytorialności (odnosi się bowiem do pojęcia „dochodów uzyskanych z działalności na terenie SSE”). Jednak w obecnych realiach gospodarczych nie jest w zasadzie możliwe wyprodukowanie kompletnego produktu strefowego wyłącznie na terenie SSE przez ten sam podmiot, bez korzystania z usług obcych oraz materiałów i towarów z poza strefy. Z przepisów określających warunki zwolnienia dochodu z opodatkowania nie wynika zakaz nabywania przez przedsiębiorców prowadzących działalność na terenie SSE towarów, czy usług od podmiotów zewnętrznych zlokalizowanych poza SSE. Dla skorzystania ze zwolnienia istotne jest bowiem, aby produkt finalny będący przedmiotem sprzedaży został wytworzony na terenie SSE. Zakup materiałów i usług od podmiotów zewnętrznych nie powinien więc prowadzić automatycznie do utraty zwolnienia podatkowego w zakresie odnoszącym się do tych zakupów. Twierdzenie takie znajduje również uzasadnienie w kontekście celów, jakie mają zostać osiągnięte poprzez utworzenie SSE, tj. m.in. rozwój gospodarczy i przemysłowy poszczególnych części kraju, rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych, zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej, tworzenie nowych miejsc pracy. Realizację tych celów urzeczywistnia bowiem nie tylko sama działalność przedsiębiorcy na terenie SSE, ale również jego aktywność poza strefą. Spółka oceniając zakup rury w celu produkcji mufy odwołuje się do kryteriów zwolnienia strefowego wymienianych wielokrotnie w orzecznictwie i piśmiennictwie i uzyskała na wszystkie poniższe pytania odpowiedź twierdzącą:

*   czy na terenie SSE nadawana jest produktom nowa jakość,
*   czy produkt jest objęty symbolem PKWiU zezwolenia,
*   czy decyzyjność dotycząca produkowanego wyrobu zapada na terenie SSE.

Z powyższego wynika, że nie ma przeszkód, by Spółka działająca w specjalnej strefie ekonomicznej kupowała materiały (rury), bez obaw o utratę zwolnienia z podatku dochodowego poza obszarem strefy. Spółka uważa, że zakup rury jest integralnym elementem prowadzonej na terenie SSE działalności gospodarczej, wyznaczonej treścią wskazanego zezwolenia. Kupowane rury są bowiem na tyle sprzężone z głównym tokiem produkcji na terenie SSE, że nie byłoby bez nich właściwej działalności Spółki w ramach zezwolenia.

Zaprezentowane powyżej stanowisko zgodne jest z wyrokami NSA (por. sprawy o sygn. II FSK 2887/12, II FSK 2750/12, II FSK 2826/12 i II FSK 2584/11, II FSK 1766/13).

Spółka uważa więc, że dochód osiągnięty ze sprzedaży muf, które zostały wyprodukowane przez Spółkę na terenie SSE w ramach zezwolenia, przy wykorzystaniu rur zakupionych poza strefą będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania. W omawianym przypadku istotne znaczenie ma charakter elementów zakupionych poza obszarem strefy w celu produkcji muf. Są to rury wykonane z tworzywa sztucznego o odpowiednich parametrach. Rury wykorzystywane do produkcji muf stanowią materiał, który może być wykorzystany albo do budowy odcinka sieci ciepłowniczej (wówczas stanowi zewnętrzną osłonę tej sieci) albo stanowi materiał do produkcji mufy, czyli elementu łączącego odcinki sieci ciepłowniczej. Możliwe jest również wykorzystanie tej rury do innego celu, gdzie wymagana jest rura o odpowiednich parametrach.

W ocenie Spółki, rura jest materiałem niezbędnym do produkcji mufy, natomiast granulat jest surowcem do jej produkcji. Spółka produkując rurę we własnym zakresie produkuje materiał do wytworzenia mufy. Zwiększa w ten sposób swoje dochody zachowując również marżę generowaną na produkcji rury. Jeżeli natomiast Spółka kupuje rury poza obszarem strefy ponosi wyższe koszty produkcji mufy, uzyskując niższy dochód. Dochód uzyskany na produkcji rury jest opodatkowany poza strefą przez producenta rury.

Reasumując, zarówno w przypadku produkcji muf z rur kupionych poza SSE jak i rur wytworzonych we własnym zakresie, dochód uzyskany z ich sprzedaży korzysta w całości ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1010 ze zm.; dalej: „uSSE”). Na mocy art. 12 ust. 1 uSSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 uSSE). Oznacza to, że tylko dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu podlegać będzie zwolnieniu od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.; dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 282 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1206), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Biorąc powyższe pod uwagę, dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie, w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody, które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

Ponadto, na mocy § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 465; dalej: „Rozporządzenie”), zwolnienia z tytułu kosztów nowej inwestycji oraz z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

W związku z powyższym, przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia, jaka część dochodu nie wynika z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że to przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia wysokości dochodu niewynikającego z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i podlegającego opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Sposób sformułowania wskazanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że odwołują się one do geograficznych granic specjalnych stref ekonomicznych. Zarówno przepis zamieszczony w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak też uregulowania zawarte w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych i rozporządzeniu wydanym do tej ustawy wskazują na bezwarunkowy związek miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (objętej zezwoleniem) przynoszącej określony dochód z możliwością nabycia uprawnień do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU:

1.  Płyty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych - sekcja C, klasa 22.21;
2.  Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa - sekcja C, klasa 22.23;
3.  Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych - sekcja C. klasa 22.29.

Spółka na obecnym etapie rozwoju zajmuje się w głównej mierze produkcją i sprzedażą wyrobów termokurczliwych oraz rur płaszczowych z polietylenu wysokiej gęstości HDPE 100, a także akcesoriów przeznaczonych dla branży ciepłowniczej i przemysłu. Do głównych wyrobów produkowanych przez Spółkę zaliczyć należy m.in. mufy termokurczliwe dla branży ciepłowniczej. Materiałem wyjściowym do produkcji muf termokurczliwych jest rura wykonana z polietylenu wysokiej gęstości HDPE 100. Proces powstawania mufy wiąże się pocięciem rury na odpowiedniej długości odcinki (zależnej od długości gotowego wyrobu - mufy), nagrzaniem jej do zadanej temperatury, uformowaniem tej rury do średnicy większej od początkowej (o ok. 15%-30%), a następnie wyfrezowaniem końców mufy. Te wszystkie opisane czynności są wspólne (na różnym etapie) dla powstania każdego rodzaju/wersji mufy termokurczliwej. W ten sposób powstaje „mufa bosa”, która po zamontowaniu w mufie uszczelnień termotopliwych (mastik + klej) albo spirali elektrooporowej, wywierceniu 2 otworów, dołożeniu korków oraz opakowaniu w folię stanowi kompletny produkt, który może zostać użyty do połączenia odcinków sieci ciepłowniczej. Spółka sprzedaje również „mufę bosą”. Rura HDPE jest wykorzystywana zarówno jako materiał do produkcji muf służących do łączenia odcinków sieci ciepłowniczej jak i jako materiał stanowiący płaszcz osłonowy rury preizolowanej. Początkowo Spółka produkowała mufy wyłącznie z rur kupowanych poza SSE. Obecnie również Spółka we własnym zakresie wytwarza rury. Spółka planuje w przyszłości również sprzedaż rur własnej produkcji. Do produkcji rury potrzebny jest granulat o odpowiednich właściwościach i parametrach wyjściowych analogicznych jak wytworzona z niego rura. Do produkcji mufy niezbędna jest rura, bowiem nie jest możliwe wytworzenie mufy bezpośrednio z granulatu. W procesach produkcyjnych muf używane są materiały (rury) aż do średnicy 1200 mm. Materiał (rura) powyżej 560 mm był, jest i będzie kupowany od zewnętrznych producentów rur. W zakresie średnic mniejszych niż 560 mm Spółka obecnie stosuje produkcję własną, ale dopuszcza w sytuacjach skrajnych (spiętrzenie zamówień itp.) zakupy rur u podmiotów zewnętrznych także w tym zakresie.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy możliwości zwolnienia z opodatkowania całości dochodu uzyskanego ze sprzedaży muf, które zostały wytworzone z rur zakupionych przez Spółkę od kontrahentów zewnętrznych.

Zgodnie z regułą, z której wynika, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i sprawiedliwości opodatkowania, przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły, bez stosowania wykładni rozszerzającej. Stosując więc wykładnię językową omawianych przepisów, należy przyjąć, że działalność przedsiębiorcy, która chociażby na jednym z etapów realizowana jest poza terenem strefy, nie może być objęta działaniem tych przepisów.

W tym miejscu należy zauważyć, że aby opisany proces produkcyjny mógł być zaliczony do działalności prowadzonej na terenie strefy przez podatnika posiadającego zezwolenie musi być wykonywany, co do zasady, przez tego podatnika, a nie w części zasadniczej przez podwykonawcę.

Sama Spółka wskazała we wniosku, że „kupowane rury są na tyle sprzężone z głównym tokiem produkcji na terenie SSE, że nie byłoby bez nich właściwej działalności Spółki w ramach zezwolenia”. Dlatego wskazać należy, że ich zakup stanowi podstawową (a nie pomocniczą) działalność nakierowaną na wytworzenie produktu lub półproduktu.

Zatem w ocenie tut. Organu, przedstawiony w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego proces powstawania muf wskazuje, że nabywana od podmiotu zewnętrznego rura stanowi podstawową działalność nakierowaną na wytworzenie produktu lub półproduktu. Jako działalność podstawową rozumie się wytwarzanie półfabrykatów i wyrobów gotowych, które to stanowią o przynależności przedsiębiorstwa do określonej branży i gałęzi przemysłu lub działu gospodarki narodowej. Jako działalność pomocniczą uznać można tylko te działania, które mają na celu wsparcie lub umożliwienie prowadzenia działalności głównej/podstawowej. Do działalności pomocniczej należy działalność umożliwiająca lub ułatwiająca prowadzenie procesów podstawowych (zakup energii, narzędzi, oprzyrządowania etc.).

Jakkolwiek zatem należy podzielić orzecznictwo sądów dopuszczających w rozliczeniu dochodu zwolnionego z opodatkowania w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, koszty działalności pomocniczej, to należy jednocześnie podkreślić potrzebę określenia zakresu tej działalności pomocniczej w konkretnym stanie faktycznym.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, mufy są jednym z wyrobów/rodzajów wyrobów wytwarzanych przez Spółkę bezpośrednio z półfabrykatów, jakim są rury. Zdaniem Organu, w tej konkretnej sprawie można uznać, że zakup rury poza strefą stanowi etap produkcji podstawowej, służącej wytworzeniu określonego produktu, a zatem nie stanowi działalności pomocniczej, czyli jedynie wspierającej ten podstawowy etap produkcji.

Podsumowując, fakt zakupienia rury w ramach procesu produkcyjnego poza specjalną strefą ekonomiczną nie pozostaje bez wpływu na wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży produktów.

Tym samym, dochód uzyskany ze sprzedaży muf wyprodukowanych z udziałem półfabrykatów (rur) odpowiadający fazie produkcji realizowanej przez podmiot zewnętrzny winien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu.

Oprócz powyższego wskazać należy, że przenoszenie poszczególnych etapów produkcji (działalności podstawowej) poza teren specjalnych stref ekonomicznych i uznanie go za działalność na terenie strefy byłoby niezgodne z jednym z podstawowych celów udzielania pomocy publicznej przez państwo w tej formie. Korzystanie w procesie produkcji z usług „kontrahentów zewnętrznych” nie stwarza z pewnością warunków do tworzenia miejsc pracy na terenie strefy oraz rozwoju terenów objętych strefą.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochód uzyskany z produkcji i sprzedaży mufy wytworzonej z rury zakupionej poza obszarem SSE korzysta w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Mając na uwadze wskazane we wniosku przez Spółkę wyroki sądów administracyjnych, należy zwrócić uwagę, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i wiążą jedynie strony postępowania, w toku którego zapadły. Oznacza to, że Organ wydając przedmiotową interpretację nie jest związany tymi rozstrzygnięciami.

Odnosząc się natomiast do powołanej na poparcie stanowiska Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że organ dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, zgodnie z zasadą wyrażoną przez ustawodawcę w art. 14a Ordynacji podatkowej. Należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce. W związku z powyższym ustawodawca przewidział możliwość zmiany już wydanych interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Trzeba jednak pamiętać, że proces zmiany interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej jest długotrwały, poprzedza go bowiem dogłębna analiza z zachowaniem stosownych procedur, które dopiero w końcowej fazie powodują wycofanie z systemu informacji podatkowej poprzednio wydanych interpretacji. Ponieważ jednak podstawowym zadaniem organu interpretacyjnego jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie, który może być zmieniony w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, to fakt wydania we wcześniejszym okresie interpretacji indywidualnej, odmiennej od poglądu zaprezentowanego w niniejszej interpretacji nie powoduje, że pogląd ten jest nieprawidłowy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.