Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.68.2016.1.AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-04-22
Teza: Czy w wyniku zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej na rzecz innego wspólnika Spółki, za odpłatnością, o równowartości nominalnej przysługującego wkładu w Spółce jawnej, Wnioskodawczyni jako wspólnik dokonujący opisanej sprzedaży, osiągnie dochód do opodatkowania i będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu tej transakcji?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa majątkowe; przychód-przychód z praw majątkowych; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa; zbycie-zbycie praw majątkowych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2016 r. (data wpływu 27 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych ustalenia dochodu ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 27 stycznia 2011 r. Wnioskodawczyni – A.R. otrzymała od męża D.R. darowiznę 4 000 udziałów po 500 zł każdy udział, to jest o łącznej wartości nominalnej 2 000 000,00 zł, w … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … (nr KRS: …).

W dniu 20 stycznia 2006 r. małżonkowie A. i D.R. ustanowili rozdzielność majątkową małżeńską, na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr …, sporządzonego przez notariusza …. Z uwagi na powyższe, opisana darowizna weszła do majątku osobistego Wnioskodawczyni. Darowizna, o której mowa powyżej została zgłoszona do Urzędu Skarbowego, a Wnioskodawczyni skorzystała ze zwolnienia od podatku od spadków darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W związku z otrzymaną darowizną udziałów Wnioskodawczyni stała się jednym z czterech wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W dniu 6 grudnia 2013 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podjęło uchwałę o przekształceniu Spółki w trybie art. 551 i nast. K.s.h. w Spółkę jawną „… i Wspólnicy” Spółka Jawna. Przekształcenie zostało ujawnione w Krajowym Rejestrze Sądowym i Spółka jawna zarejestrowana została za numerem KRS: …. Spółka jawna kontynuuje działalność jako następca prawny w zmienionej formie prawne, będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 8 umowy Spółki jawnej, „w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej w osobową wszystkie aktywa Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stają się aktywami Spółki jawnej, a kapitał zakładowy równoważny całemu kapitałowi własnemu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o łącznej wartości 7 800 000,00 zł, na który składało się 16 500 udziałów o wartości nominalnej 500,00 zł. Każdy udział staje się wkładami wspólników w Spółce jawnej o łącznej wartości 7 800 000,00 zł i dzieli się następująco:

1.  A.T. - wkład pieniężny o wartości 3 150 000,00 zł, odpowiadający wartości nominalnej posiadanych przez niego udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształcanej,
2.  E.T. - wkład pieniężny o wartości 750 000,00 zł, odpowiadający wartości nominalnej posiadanych przez nią udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształcanej,
3.  A.R. - wkład pieniężny o wartości 2 000 000,00 zł, odpowiadający wartości nominalnej posiadanych przez nią udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształcanej,
4.  K.R. - wkład pieniężny o wartości 1 900 000,00 zł, odpowiadający wartości nominalnej posiadanych przez nią udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształcanej”.

Posiadane udziały Wnioskodawczyni o wartości nominalnej 2 000 000,00 zł w kapitale zakładowym Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stały się więc wkładem pieniężnym w Spółce jawnej, który zgodnie z umową Spółki jawnej, wniosła do Spółki. Wkłady pozostałych wspólników wynoszą 5 800 000, 00 zł.

Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 31 października 2014 r. w ogół praw i obowiązków wspólnika E.T. wstąpił wspólnik Spółki A.T. Obecnie Spółka jawna posiada więc trzech wspólników w osobach: A.T., A.R., K.R..

Wnioskodawczyni rozważa zbycie ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej na innego wspólnika Spółki, tj. na rzecz K.R.. Po zbyciu ogółu praw i obowiązków w Spółce jawnej przez Wnioskodawczynię na rzecz K.R., Spółka jawna posiadałaby 2 wspólników (A.T., K.R.). Przy czym łączna suma wkładów nie ulegnie zmianie, zmiana ta nie wpłynie również na zmianę majątku Spółki jawnej.

Zgodnie z § 12 ust. 3 umowy Spółki jawnej, ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników. Wnioskodawczyni ma wstępne potwierdzenie uzyskania takiej zgody od pozostałych wspólników.

Wnioskodawczyni rozlicza się z podatku dochodowego od osób fizycznych w formie podatku liniowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w wyniku zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej … i Wspólnicy na rzecz innego wspólnika Spółki, tj. K.R. – za odpłatnością, o równowartości nominalnej przysługującego wkładu w Spółce jawnej, tj. za kwotę 2 000 000,00 zł, oprócz konieczności zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przez nabywającego wspólnika w wysokości 1% od ceny sprzedaży (art. 7 ust. 1 pkt b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) - Wnioskodawczyni jako wspólnik dokonujący opisanej sprzedaży, uwzględniając zapisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągnie dochód do opodatkowania i będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu tej transakcji?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 § 1 K.s.h., ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi. Zgodnie natomiast z art. 10 § 2 K.s.h., przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może nastąpić tylko po uzyskaniu pisemnej zgody pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Zgodnie z umową Spółki jawnej … i Wspólnicy Sp. j. zbycie ogółu praw i obowiązków wspólników jest dopuszczalne po uzyskaniu zgody wszystkich pozostałych wspólników. Zapis § 12 ust. 3 umowy spółki stanowi bowiem, że ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników.

Jak już wskazano powyżej, Wnioskodawczyni dysponuje zgodą pozostałych wspólników na przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej na rzecz innego wspólnika Spółki - KR.

W ocenie Wnioskodawczyni, odpłatne przeniesienie na osobę trzecią ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej powoduje powstanie przychodu z praw majątkowych. Przychód ten powinien jednak zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodu, zgodnie z zasadami określonymi w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności za koszt uzyskania przychodu w przedmiotowym przypadku należy uznać wartość wkładu wniesionego do Spółki jawnej przez wspólnika zbywającego udziały. Zatem, opodatkowaniu będzie podlegała jedynie kwota ewentualnej nadwyżki ceny ponad wartość wniesionego wkładu, a zatem mając na uwadze zdarzenie przyszłe przedmiotowej sprawy (cena sprzedaży = wartość wkładu), dochód do opodatkowania nie wystąpi.

Ewentualny dochód z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej rozlicza się w zeznaniu rocznym. Należy go ująć jako „Prawa autorskie i inne prawa”, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować z innymi dochodami.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 11 ust. 1 powyższej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15. art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymywanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy wynika, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych, wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Z uwagi na fakt, że ww. przepisie ustawodawca używa zwrotu „w szczególności” przyjąć należy, że katalog praw majątkowych wymienionych w tym przepisie jest otwarty, a zatem należy do niego zaliczyć również inne prawa majątkowe, niewymienione w tym przepisie. Na tej podstawie do przychodów z praw majątkowych należy zaliczyć przychody ze sprzedaży przez wspólnika spółki osobowej praw i obowiązków w spółce (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 marca 2010 r., sygn. akt SA/Bk 7/10, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 5 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 882/09, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 25 października 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 58/07).

Wnioskodawczyni zauważa, że w stosunku do przychodów ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że zastosowanie będą mieć ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Zatem przychód ze sprzedaży udziału w spółce jawnej, w myśl postanowień art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji pieniędzy.

Z kolei, zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W świetle tego przepisu należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej będą udokumentowane wydatki poniesione przez podatnika na nabycie praw, w szczególności za taki wydatek należy uznać wkład pieniężny przysługujący wspólnikowi w spółce jawnej.

Dochodem ze zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej będzie różnica pomiędzy przychodem osiągniętym z tej sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z powyżej powołanymi przepisami.

W ocenie Wnioskodawczyni, w niniejszej sprawie przychód uzyskany z tytułu sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej podlegać będzie pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości wkładów określonych w umowie spółki (tak też stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2008 r., Nr IPPB1/415-289/07-2/AJ). Zatem, w przedmiotowej sprawie podatek dochodowy od osób fizycznych nie wystąpi, gdyż cena sprzedaży ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej równa jest wartości wkładu przysługującego Wnioskodawczyni, który wynosi 2 000 000,00 złotych i który stanowi równowartość posiadanych przez Nią uprzednio udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, przekształconej następnie w Spółkę jawną.

Dodatkowo, Wnioskodawczyni wskazała, że dochód uzyskany z praw majątkowych, w tym ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce jawnej, zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega kumulacji z dochodem ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanymi na zasadach ogólnych.

Odnośnie obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC) Wnioskodawczyni wskazuje, co następuje: ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że podatkowi temu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. a) umowy sprzedaży praw majątkowych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a przy umowie sprzedaży, zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy, ciąży on na kupującym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy, podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, a zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stawka podatku w przypadku umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w mały domy mieszkalnym wynosi 2%, zaś
2.  innych praw majątkowych - 1%.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 1%. Ogół praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej składa się ze wszystkich praw przysługujących wspólnikowi (np. do prowadzenia spraw spółki, reprezentacji, udziału w zyskach), jak również obowiązków wspólnika (np. ponoszenie odpowiedzialności za zobowiązania spółki, wniesienie wkładu). Nie jest możliwa samodzielna egzystencja poszczególnych elementów ogółu praw i obowiązków wspólnika, ponieważ istnieją one i mają określone znaczenie prawne tylko jako całość. Niewątpliwie zatem, ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej stanowi prawo majątkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zasady tworzenia, organizacji, funkcjonowania, rozwiązywania, łączenia, podziału i przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 552 tej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Stosownie do art. 553 § 1 powyższej ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Przepis art. 553 § 3 ww. ustawy stanowi, że wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

W świetle powyższych przepisów, przekształcenie spółki kapitałowej w osobową spółkę handlową oznacza, że działalność gospodarcza jest kontynuowana, ale w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Stosownie do art. 10 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi.

Według art. 10 § 2 tej ustawy, ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Na mocy ww. przepisów możliwe jest przeniesienie na inna osobę ogółu praw i obowiązków wspólnika, czyli uczestnictwa w spółce osobowej, jako takiej (zwanych również udziałem w spółce).

Spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Zgodnie z art. 8 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka jawna może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Skutkiem przyznania spółce jawnej zdolności prawnej jest prowadzenie przez nią przedsiębiorstwa pod własną firmą (art. 8 § 2 K.s.h.), a także posiadanie własnego majątku (art. 28 ustawy Kodeks spółek handlowych).Posiadanie przez spółkę jawną własnego majątku powoduje, że majątek tej spółki ma charakter odrębny od majątku jej wspólników. Mienie wniesione do spółki jawnej jako wkład, tak samo jak mienie nabyte przez tę spółkę w czasie jej trwania, stanowi majątek spółki. W takiej sytuacji, nabycie prawa majątkowego w postaci udziału w spółce jawnej nie jest równoznaczne z nabyciem jakiegokolwiek ze składników tej spółki. Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej składa się na jego udział w tej spółce.

Udział w spółce jawnej należy zatem zakwalifikować do praw majątkowych, z którymi związany jest stosunek członkostwa w tej spółce.

Opodatkowanie przychodów z osiągniętych z ww. tytułu reguluje ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Stosownie do art. 9 ust. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 9 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Według art. 11 ust. 1 powyższej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl zaś art. 18 tej ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W piśmiennictwie prawo majątkowe, to prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku ekonomicznym z interesem uprawnionego, czyli określone uprawnienie podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Z uwagi więc na to, że katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty zasadne jest zaliczenie do niego również innych praw majątkowych, niewymienionych wprost ww. artykule, w tym m.in. sprzedaży osobom trzecim przez wspólnika spółki osobowej „ogółu praw i obowiązków” w tej w spółce.

W przypadku sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej koszty uzyskania przychodów należy ustalić na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis ten wskazuje, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

*   faktycznego poniesienia wydatku,

*   istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

*   braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ustawy,

*   odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

W świetle powyższego, istotne dla zakwalifikowania wydatku jako kosztu uzyskania przychodu jest jego poniesienie ukierunkowane na osiągnięcia przychodów. Wydatek musi być poniesiony po to, aby uzyskać przychód. Wydatek nie może pozostawać bez związku ze źródłem przychodów i nie może być zbędny. Przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów trzeba brać pod uwagę zarówno przeznaczenie wydatku (jego celowość, racjonalność, zasadność, niezbędność), jak i potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów.

Kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w spółce jawnej będą zatem wszystkie udokumentowane wydatki, które poniesione zostaną w celu uzyskania przychodu i mają związek ze źródłem tego przychodu. Wśród nich znajdą się m.in. wydatki poniesione na wniesienie przez wspólnika udziału do spółki osobowej.

Należy tu mieć na uwadze, że według Słownika języka polskiego, przez „wydatek” należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996 r., s. 1200). Definicja wyrazu „wydatek” wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumę pieniędzy, wskazuje na konieczność uszczuplenia majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzecz, prawo). „Wydatek” może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe, np. rzeczy. Tym samym, wśród wydatków związanych ze sprzedażą ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej znajdą się wydatki poniesione na nabycie prawa do udziału w spółce jawnej.

Przy czym, obowiązek wskazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności gospodarczej, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w styczniu 2011 r. Wnioskodawczyni otrzymała od męża, w formie darowizny, 4 000 udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, o łącznej wartości nominalnej 2 000 000,00 zł. Darowizna ta weszła do majątku osobistego Wnioskodawczyni, bowiem między Wnioskodawczynią i Jej mężem istnieje rozdzielność majątkowa małżeńska. W związku z powyższą darowizną Wnioskodawczyni stała się jednym z czterech wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 6 grudnia 2013 r., Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została przekształcona, w trybie art. 551 i następnych ustawy Kodeks spółek handlowych, w Spółkę jawną, która kontynuuje działalność prowadzoną przez Spółkę przekształconą. W związku z przekształceniem, udziały Wnioskodawczyni o wartości nominalnej 2 000 000,00 zł w kapitale zakładowym Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stały się wkładem pieniężnym w Spółce jawnej, który zgodnie z umową Spółki jawnej, wniosła do Spółki.

Wnioskodawczyni rozważa zbycie ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej na rzecz innego wspólnika Spółki. W związku z tą czynnością łączna suma wkładów w Spółce jawnej nie ulegnie zmianie, zmiana ta nie wpłynie również na zmianę majątku Spółki.

Wnioskodawczyni ma wstępne potwierdzenie uzyskania zgody od pozostałych wspólników na przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej na inną osobę. W przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika Spółki jawnej na inną osobę obowiązek uzyskania takiej zgody wprowadził zapis § 12 ust. 3 umowy Spółki jawnej.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w wyniku zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce jawnej na rzecz innego wspólnika tej Spółki za odpłatnością, Wnioskodawczyni osiągnie przychód w wysokości odpowiadającej cenie sprzedaży. Przychód ten powinien być pomniejszony o koszty uzyskania przychodów, czyli o wydatki poniesione na nabycie prawa do udziału w Spółce jawnej. Skoro udziały w Spółce jawnej, będące pierwotnie udziałami w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, nabyte zostały na podstawie umowy darowizny, tj. przysparzającej czynności prawnej o charakterze nieodpłatnym, to Wnioskodawczyni nie poniosła w związku z tym wydatków na ich nabycie, poza opłatami uiszczonymi w związku z umową darowizny. W związku z powyższym, kwota odpowiadająca wartości wkładu Wnioskodawczyni w Spółce jawnej - 2 000 000,00 zł, nie może być uznana za koszt uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży ogółu praw i obowiązków wspólnika Spółki jawnej.

W konsekwencji uznać należy, że z tytułu ww. transakcji Wnioskodawczyni osiągnie dochód do opodatkowania odpowiadający nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania i będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu tej transakcji.

Dochód ze zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce jawnej, zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł przychodów i podlega opodatkowanymi na zasadach ogólnych.

W niniejszej interpretacji tut. Organ pominął kwestię konieczności zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przez nabywającego ogół praw i obowiązków wspólnika Spółki jawnej, bowiem kwestia ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni. W takiej sytuacji nie jest możliwe jej rozstrzygniecie przez wydanie interpretacji indywidualnej w odniesieniu do Wnioskodawczyni. W ww. zakresie interpretacja indywidualna może zostać wydana, ale wyłącznie na wniosek wspólnika, który nabędzie ogół praw i obowiązków wspólnika Spółki jawnej od Wnioskodawczyni. Ponadto, zauważyć należy, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (ORD-IN) Wnioskodawczyni wskazała, że jego przedmiotem jest jedno zdarzenie przyszłe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, …. po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.