Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-412/14/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-12-05
Teza: 1) Czy opisana w zaistniałym stanie faktycznym zapłata, określona jako zadatek, otrzymana przez Wnioskodawcę od Kontrahenta z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży warunkowej Nieruchomości stanowi w świetle art. 12 ust 1 pkt 1, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dniu jej otrzymania? 2) Czy opisane w stanie faktycznym zapłaty, otrzymywane w okresach przyszłych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta z tytułu Oprocentowania stanowiącego element podwyższający ostatecznej ceny sprzedaży Nieruchomości, uznane przez Strony transakcji za zadatek, będą stanowiły w świetle art. 12 ust 1 pkt 1, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dniach ich otrzymania?
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; sprzedaż; zadatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie rozpoznania przychodu w związku z otrzymanym zadatkiem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z otrzymanym zadatkiem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości (objętej księgą wieczystą nr XXX), w skład której wchodzą, między innymi, następujące działki łącznego obszaru XXX ha:

*   nr XX obszaru XX m2, oznaczona jest sposobem korzystania: Bi - inne tereny zabudowane;
*   nr XX obszaru XX m2, oznaczona jest sposobem korzystania: Bi - inne tereny zabudowane;
*   nr XX obszaru XX m2, oznaczona jest sposobem korzystania: Bi - inne tereny zabudowane;

zwane dalej łącznie Nieruchomością.

W dniu 14 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego (Repertorium A Nr XXX) umowę przedwstępną sprzedaży warunkowej powyższej Nieruchomości („Umowa”). Strony Umowy zostały w niej określone odpowiednio jako „Sprzedający" (Wnioskodawca) oraz „Kupujący” (Kontrahent – przyszły nabywca Nieruchomości).

Z Umowy wynika, że jej Strony zobowiązują się do zawarcia umowy sprzedaży nie później niż w terminie do 30 czerwca 2017 r. (pod warunkiem niewykonania przez Gminę Miasta X prawa pierwokupu w oparciu o przepis art. 109 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

W dniu 14 sierpnia 2014 r. „Kupujący” zapłacił Wnioskodawcy na poczet ceny sprzedaży kwotę stanowiącą pewną część ceny określonej w Umowie. Strony uznały zapłaconą kwotę za zadatek w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego – stosowny zapis zawiera Umowa. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca wystawił fakturę VAT z tytułu otrzymania części zapłaty (zadatku) przed dokonaniem dostawy Nieruchomości.

Strony ustaliły ponadto, że elementem ceny określonej w Umowie jest kwota oprocentowania liczonego od ściśle określonej kwoty (stanowiącej zasadniczo różnicę pomiędzy stałym i znanym na dzień podpisania Umowy elementem ceny sprzedaży netto a zadatkiem, o którym mowa powyżej), ustalanego w oparciu o WIBOR 3M powiększony o 3% – trzy punkty procentowe („Oprocentowanie"). Powyższe kwoty Oprocentowania powiększającego ustaloną cenę nabycia Nieruchomości płatne będą kwartalnie począwszy od 30 września 2014 r. Z zapisów Umowy wynika, że kwoty te Strony również uznały za zadatek w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca podkreśla, że w tym przypadku sekwencja zdarzeń będzie następująca:

*   kalkulacja Oprocentowania (zadatku) na ostatni dzień danego kwartału,
*   wystawienie przez Wnioskodawcę faktury dokumentującej Oprocentowanie (zadatek) należne za dany kwartał (Wnioskodawca będzie korzystał w tym zakresie z istniejącej od 2014 r. możliwości wystawiania faktur VAT dokumentujących zaliczki/zadatki do 30 dni przed ich faktycznym otrzymaniem – co wynika z art. 106i ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług),
*   zapłata Oprocentowania (zadatku) przez Kupującego na rzecz Wnioskodawcy \[ustalony w Umowie termin płatności Oprocentowania (zadatku) to 7 dni od dnia otrzymania przez Kupującego faktury wystawionej przez Wnioskodawcę\].

Umowa przedwstępna sprzedaży warunkowej określa także, że w razie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży kwota zadatku ulega zaliczeniu na poczet ceny sprzedaży, a w razie niewykonania umowy przez „Kupującego”, „Sprzedający” może od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować. Natomiast w razie niewykonania Umowy przez Sprzedającego, Kupujący może od tej Umowy odstąpić i żądać od Sprzedającego zapłaty uiszczonego przez niego zadatku na poczet dostawy Nieruchomości w podwójnej wysokości, zaś Sprzedający w takiej sytuacji zobowiązuje się zapłacić Kupującemu kwotę dwukrotności uiszczonego przez Kupującego zadatku na poczet dostawy Nieruchomości - niniejsze postanowienia znajdują się w Umowie.

W dniu podpisania Umowy Wnioskodawca zawarł z „Kupującym” umowę dzierżawy Nieruchomości będącej przedmiotem Umowy wraz z budynkami i budowlami na niej posadowionymi. W tym też dniu Nieruchomość została wydana „Kupującemu” w posiadanie zależne w celu dysponowania przedmiotem dzierżawy na cele budowlane zgodnie z postanowieniami Umowy, która stanowi, że Wnioskodawca zezwala na rozbiórkę wszystkich obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości oraz na wybudowanie na jej terenie elementów infrastruktury niezbędnej do zrealizowania planowanej przez „Kupującego” inwestycji na koszt i ryzyko „Kupującego”.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytania.

1.  Czy opisana w zaistniałym stanie faktycznym zapłata, określona jako zadatek, otrzymana przez Wnioskodawcę od Kontrahenta z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży warunkowej Nieruchomości stanowi w świetle art. 12 ust 1 pkt 1, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dniu jej otrzymania?
2.  Czy opisane w stanie faktycznym zapłaty, otrzymywane w okresach przyszłych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta z tytułu Oprocentowania stanowiącego element podwyższający ostatecznej ceny sprzedaży Nieruchomości, uznane przez Strony transakcji za zadatek, będą stanowiły w świetle art. 12 ust 1 pkt 1, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dniach ich otrzymania?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze i drugie.

We własnym stanowisku w sprawie w odniesieniu do pytania pierwszego Spółka wskazała, że opisana w zaistniałym stanie faktycznym zapłata otrzymana przez Wnioskodawcę od Kontrahenta z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży warunkowej nieruchomości, określona jako zadatek, nie stanowi w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.) – dalej: Ustawa, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dniu jej otrzymania.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego zastosowanie ma przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się m.in. pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Powyższe oznacza, że kwota otrzymana od Kontrahenta w dniu 14 sierpnia 2014 r. z tytułu zapłaty „zadatku w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego” (cytat z Umowy) nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów powyższej ustawy.

Otrzymana przez Wnioskodawcę zapłata stanowi pobraną wpłatę/zadatek na poczet dostawy Nieruchomości, która zostanie wykonana w okresie przyszłym – nie później niż do 30 czerwca 2017 r. Przychód z tytułu późniejszej dostawy Nieruchomości powinien być, zdaniem Wnioskodawcy, rozpoznany w dacie przeniesienia własności tej Nieruchomości, tzn. w dniu zawarcia w formie aktu notarialnego umowy przyrzeczonej.

Gdyby nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej i kwota zadatku zostałaby przez Wnioskodawcę zatrzymana, to przychód powinien być rozpoznany w dacie dokumentu potwierdzającego niewykonanie Umowy.

We własnym stanowisku w sprawie w odniesieniu do pytania drugiego Spółka wskazała, że opisane w stanie faktycznym zapłaty otrzymywane przez Wnioskodawcę od Kontrahenta w przyszłych okresach rozliczeniowych (kwartalnych) z tytułu Oprocentowania stanowiącego element podwyższający ostatecznej ceny sprzedaży Nieruchomości, uznane przez Strony transakcji za zadatek, nie będą stanowiły w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.) – dalej: Ustawa, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dniach ich otrzymania.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego zastosowanie będzie miał przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się m.in. pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Powyższe oznacza, ze kwoty otrzymywane od Kontrahenta w odstępach kwartalnych, poczynając od dnia 30 września 2014 r. do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej, z tytułu zapłaty „zadatku w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego” (cytat z Umowy) nie będą stanowiły przychodu w rozumieniu przepisów Ustawy. Otrzymywane w okresach przyszłych przez Wnioskodawcę zapłaty będą stanowiły pobraną wpłatę/zadatek na poczet dostawy Nieruchomości, która zostanie wykonana w okresie przyszłym – nie później niż do 30 czerwca 2017 r.

Przychód z tytułu późniejszej dostawy Nieruchomości powinien być, zdaniem Wnioskodawcy, rozpoznany w dacie przeniesienia własności tej Nieruchomości, tzn. w dacie zawarcia w formie aktu notarialnego umowy przyrzeczonej. Gdyby nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej i kwoty wpłaconego zadatku zostałaby przez Wnioskodawcę zatrzymane, to przychód powinien być rozpoznany w dacie dokumentu potwierdzającego niewykonanie Umowy.

Wnioskodawca uważa ponadto, że do stanów faktycznych przedstawionych we wniosku: zarówno zaistniałego jak i zdarzenia przyszłego, nie mogą mieć zastosowania przepisy art. 12 ust. 3a Ustawy, regulujące moment powstania przychodu, gdyż:

*   wydanie nieruchomości Kontrahentowi w posiadanie zależne w dniu 14 sierpnia 2014 r. nastąpiło w związku z zawartą umową dzierżawy,
*   faktura została wystawiona na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z otrzymaniem zadatku – w stanie faktycznym,
*   faktury zostaną wystawione na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z otrzymaniem zadatku (Oprocentowania) – co dopuszczają przepisy tej ustawy w art. 106i ust. 7- w zdarzeniu przyszłym.
*   otrzymana w dniu zawarcia Umowy zapłata nie stanowiła „uregulowania należności”, także otrzymane w przyszłości zapłaty (kwoty Oprocentowania) nie będą stanowiły „uregulowania należności” (wszystkie zapłaty stanowią zadatek na poczet przyszłej dostawy), zostaną zaliczone na poczet ceny w momencie zawarcia umowy przyrzeczonej, natomiast w momencie otrzymania mają i będą miały charakter nieostateczny – mamy więc do czynienia z przypadkiem, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prawidłowość przedstawionej wyżej tezy, zgodnie z którą otrzymanie przed faktycznym dokonaniem danej czynności wpłaty zadatku o charakterze nieostatecznym – nie rodzi obowiązku rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, znajduje potwierdzenie w interpretacji ministra finansów ILPB3/423-132/07-3/ŁM z dnia 3 stycznia 2008 r.

Wnioskodawca podnosi, że zgodnie z normami prawa cywilnego wydanie nieruchomości oraz wpłata zaliczki lub zadatku nie ma wpływu na przeniesienie własności nieruchomości. Moment przeniesienia własności nieruchomości reguluje art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (j.t. Dz. U. z 2014 r. poz. 121), zaś art. 158 tej ustawy określa niezbędną formę czynności prawnej: „umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego”. Umowa zawarta przez Wnioskodawcę w dniu 14 sierpnia 2014 r. jest umową, która nie przenosi własności nieruchomości, a jedynie zobowiązuje Strony do zawarcia takiej umowy we wskazanym terminie.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane zapłaty opisane w stanie faktycznym zaistniałym (już otrzymana) i zdarzeniu przyszłym (otrzymywane w przyszłych okresach) przez Wnioskodawcę od Kontrahenta z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży warunkowej Nieruchomości nie stanowią w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1, ust. 3a oraz ust. 4 pkt 1 Ustawy, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dniu ich otrzymania, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Dodatkowo wskazać należy, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego uwzględniającego treść dokumentów. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który stanowi podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w ramach tego postępowania tutejszy organ nie może jednak dokonywać weryfikacji, czy też badania treści umów zawieranych pomiędzy stronami, gdyż wykraczałoby to poza zakres przedmiotowego postępowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.