Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-511/13-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-20
Teza: Opodatkowanie dyrektora spółki w ZEA.
Słowa kluczowe: dyrektor; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; Zjednoczone Emiraty Arabskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania uzyskiwanych dochodów z tytułu pełnienia funkcji:

*   dyrektora w spółce mającej rezydencję podatkową na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich – **jest prawidłowe,**
*   członka zarządu w spółce niemającej rezydencji podatkowej na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania uzyskiwanych dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej rezydencję podatkową na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz funkcji członka zarządu w spółce niemającej rezydencji podatkowej na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, zamieszkująca na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, zostanie powołana na funkcję dyrektora oraz członka zarządu w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Emiratach Arabskich (zwanej w dalszej części „Spółką ZEA”).

W związku z wykonywaniem czynności określonych w umowie, związanych z pełnieniem funkcji dyrektora oraz członka zarządu, w tym zarządzanie Spółką i działanie w imieniu Spółki ZEA na zasadach określonych w akcie założycielskim Spółki oraz uchwale zgromadzenia wspólników, Spółka ZEA będzie wypłacać Wnioskodawczyni wynagrodzenie.

Zainteresowana, prowadzi na terenie Polski działalność gospodarczą i osiąga dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce podatkiem od osób fizycznych na zasadzie podatku liniowego.

Wnioskodawczyni będzie pełniła funkcję dyrektora, w Spółce ZEA (w spółce onshore), będącej rezydentem podatkowym Zjednoczonych Emiratów Arabskich, zarejestrowanych zgodnie z tamtejszym prawem oraz mającym siedzibę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Zainteresowana będzie pełniła funkcję członka zarządu w Spółce ZEA (w spółce offshore), mającej status międzynarodowy, zarejestrowanej w R(\`(...)\`) jako nierezydent podatkowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawczyni będzie otrzymywać na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki ZEA, w związku z pełnieniem funkcji dyrektora oraz pełnieniem funkcji członka zarządu, będzie opodatkowane wyłącznie w Zjednoczonych Emiratach Arabskich?
2.  Czy wynagrodzenie Zainteresowanej otrzymane z tytułu pełnienia funkcji dyrektora oraz członka zarządu Spółki ZEA będzie opodatkowane w Polsce, czy też będzie ono miało jedynie wpływ na ustalenie efektywnej stawki podatku dochodowego od osób fizycznych, według której będą opodatkowane inne dochody podlegające w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, tj. na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z postanowieniami art. 19 umowy ZEA o unikaniu podwójnego opodatkowania z Polską, wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania otrzymuje z tytułu członkowstwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub innym podobnym organie spółki mającym siedzibę w ZEA, mogą być opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Zgodnie zaś z regulacją art. 24 ust. 1 lit. 1) umowy, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce, jeżeli osoba ta osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w ZEA, to Polska zwolni taki dochód lub majątek z opodatkowania, przy czym przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby można zastosować stawkę, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania (tzw. metoda wyłączenia z progresją).

Na szczególną uwagę zasługuje fakt, że przytoczone przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z ZEA posługują się jedynie pojęciem „siedziby spółki”, a nie „rezydencji podatkowej spółki”.

Żaden przepis umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z ZEA nie wymaga posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej spółki wypłacającej wynagrodzenia dyrektorów. Miejsce siedziby spółki potwierdza bowiem certyfikat jej inkorporacji wydany przez właściwy organ danego emiratu. Tym samym fakt, że dana spółka wypłacająca wynagrodzenie dyrektora, członka zarządu będącego polskim rezydentem podatkowym zarejestrowana została w strefie wolnego handlu RAK, nie powinien mieć żadnego znaczenia dla słuszności zastosowań postanowień umowy ZEA. Strefy wolnego handlu poszczególnych emiratów są bowiem częścią składową ZEA, zaś brak prawnej możliwości uzyskania przez spółki tam zarejestrowane certyfikatu rezydencji nie powinien mieć żadnego wpływu na bezsporny fakt, że spółki te mają siedzibę na terytorium ZEA.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że jeśli nie będzie uzyskiwała innych dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych oprócz dochodów otrzymywanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora oraz członka zarządu spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, dochody powyższe będą opodatkowane tylko w tym państwie, a na Zainteresowanej nie będzie spoczywał obowiązek rozliczenia dochodów w Polsce i złożenia rocznego zeznania podatkowego.

Mając na uwadze stan prawny Zainteresowana stwierdza, iż wynagrodzenie, które będzie otrzymywała w związku z pełnieniem funkcji dyrektora oraz członka zarządu stosownie do art. 19 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu będą podlegały opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Jednocześnie jednak zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) tej umowy wyżej wymienione dochody będą zwolnione z opodatkowania w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w odniesieniu do sposobu opodatkowania uzyskiwanych dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej rezydencję podatkową na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich,
*   **nieprawidłowe** w odniesieniu do sposobu opodatkowania uzyskiwanych dochodów z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce niemającej rezydencji podatkowej na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polskim rezydentem podatkowym). Będzie ona pełnić funkcję dyrektora Spółki będącej rezydentem ZEA oraz członka zarządu Spółki nie posiadającej rezydencji w ww. kraju.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 19 umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373; dalej: „Umowa”) wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów, uzyskiwanych z tytułu członkostwa w zarządzie spółki – w tym pełnienia funkcji dyrektora.

Po myśli art. 3 ust. 1 lit. e) Umowy, w rozumieniu niniejszej umowy, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej określenie „osoba” obejmuje osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób utworzone w jednym z Umawiających się Państw zgodnie z jego ustawodawstwem.

Nadmienić należy, iż zgodnie z art. 4 ww. Umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Uprawniony zatem jest wniosek, iż posiadanie siedziby w Zjednoczonych Emiratach Arabskich w rozumieniu ww. Umowy jest nierozerwalnie powiązane z posiadaniem rezydencji podatkowej w tym państwie.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż uregulowania art. 19 w zw. z art. 4 Umowy dotyczą wyłącznie kwestii opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce) otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej rezydencję podatkową w drugim Umawiającym się Państwie (tu: w Zjednoczonych Emiratach Arabskich).

W związku z powyższym, dochody uzyskiwane przez Zainteresowaną z tytułu wykonywania obowiązków dyrektora spółki mającej rezydencję podatkową w Zjednoczonych Emiratach Arabskich podlegać będą opodatkowaniu w obu państwach, ale w Polsce będzie miała zastosowanie metoda unikania podwójnego opodatkowania zawarta w art. 24 umowy – metoda wyłączenia z progresją, co oznacza, że dochody te w Polsce będą zwolnione od opodatkowania, ale będą uwzględnione przy obliczaniu stopy procentowej do opodatkowania pozostałych dochodów. Zastosowanie w tej sytuacji będzie miał bowiem art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jeżeli Wnioskodawczyni będzie otrzymywała również inne dochody niż wynagrodzenie ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich podlegające opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, wówczas uzyskiwane przez Nią wynagrodzenie i inne należności z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki mającej rezydencję podatkową w Zjednoczonych Emiratach Arabskich będą opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, a w Polsce na mocy zawartej umowy będą zwolnione od opodatkowania. Natomiast na Wnioskodawczyni będzie spoczywał obowiązek rozliczenia całości dochodów w Polsce na zasadach określonych w ww. art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli wyliczenia stopy procentowej do opodatkowania pozostałych dochodów.

Jeśli natomiast Wnioskodawczyni nie będzie uzyskiwała innych dochodów opodatkowanych w Polsce na zasadach ogólnych, to dochody otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki mającej rezydencję podatkową w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, będą opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach i zwolnione w Polsce, a na Wnioskodawczyni nie będzie spoczywał obowiązek rozliczenia dochodów w Polsce i złożenia rocznego zeznania podatkowego.

Zatem stanowisko Zainteresowanej w odniesieniu do wynagrodzenia otrzymywanego przez Nią z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej rezydencję podatkową w Zjednoczonych Emiratach Arabskich należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wynagrodzenia otrzymywanego z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce niemającej rezydencji podatkowej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, zgodnie z którym fakt, że spółka wypłacająca wynagrodzenie członka zarządu będącego polskim rezydentem podatkowym zarejestrowana została w strefie wolnego handlu RAK, nie powinien mieć żadnego znaczenia dla słuszności zastosowań postanowień umowy z ZEA. Nie można zgodzić się również, ze stwierdzeniem, że w odniesieniu do tego wynagrodzenia znajduje zastosowanie art. 19 i art. 24 ust. 1 lit. a) ww. umowy.

Skoro, w realiach badanej sprawy Wnioskodawczyni będzie osiągała również należności za pełnienie funkcji członka zarządu ze Spółki, która nie będzie posiadać rezydencji podatkowej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, stwierdzić należy, iż cytowany wyżej art. 19 Umowy – mimo, iż Zainteresowana uważa, że umowa z ZEA posługuje się pojęciem „siedziby spółki” a nie „rezydencji podatkowej spółki” – nie będzie miał zastosowania, do tej części dochodów Zainteresowanej.

Jak wcześniej bowiem zaznaczono, uregulowania art. 19 omawianej umowy, dotyczy wyłącznie kwestii opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej rezydencję podatkową w drugim Umawiającym się Państwie.

W konsekwencji, dla określenia sposobu opodatkowania powyższych należności Zainteresowanej należy zastosować art. 22 ust. 1 Umowy, w myśl którego części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce), bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (tj. w Polsce).

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, (…), uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z kolei, w myśl przywołanego wyżej art. 13 pkt 7 ustawy podatkowej, za przychody z działalności wykonywanej osobiście (…) uważa się, przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że należności uzyskiwane przez Zainteresowaną z tytułu wykonywania obowiązków członka zarządu Spółki, niemającej rezydencji podatkowej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, po myśli art. 22 Umowy podlegać będą opodatkowaniu wyłącznie w Polsce jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji do tego wynagrodzenia nie znajdzie zastosowania art. 24 ust. 1 lit. a) omawianej umowy międzynarodowej, bowiem na gruncie rozpatrywanej sprawy nie zachodzi jego podwójne opodatkowanie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.