Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1275/13/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-31
Teza: 1. Czy ustanowienie hipoteki na nieruchomościach stanowiących własność Gminy w celu współzabezpieczenia pożyczki zaciągniętej przez Spółkę na modernizację i rozbudowę sieci służącej realizacji zadań własnych Gminy, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu? 2. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca pyta w jaki sposób należy wyliczyć wartość uzyskanego przychodu?
Słowa kluczowe: gmina; hipoteka; podmiot-podmioty powiązane; poręczenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 27 września 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z ustanowieniem hipoteki na nieruchomościach stanowiących własność Gminy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z ustanowieniem hipoteki na nieruchomościach stanowiących własność Gminy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w ramach wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej świadczy usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, jak i odprowadzania ścieków. W dniu 24 października 1996 r. Rada Miejska na wniosek Zarządu Miasta podjęła uchwałę w sprawie przekształcenia Rejonowego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji (dalej „RPWiK”) oraz utworzenia wspólnie z gminami P., R., S. i T. Spółki pod firmą Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. (Wnioskodawcy). W wykonaniu powyższej uchwały w dniu 29 grudnia 1997 r. sporządzony został akt notarialny zawierający akt przekształcenia przedsiębiorstwa komunalnego – RPWiK stanowiącego współwłasność gmin G., P., R., S. i T. – w spółkę z o.o. W dniu składania niniejszego wniosku Gmina (dalej Gmina) jest większościowym udziałowcem Spółki (91,9 % udziałów), mającym decydujący wpływ na jej działalność. Spółka utworzona została w celu wykonywania zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm., dalej „ustawa o samorządzie”), polegających na zbiorowym zaopatrzeniu w wodę oraz odprowadzaniu ścieków. W ramach realizacji zadań własnych 17 listopada 2011 r. Rada Miejska podjęła uchwałę w sprawie przyjęcia planu rozwoju i modernizacji urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych będących w posiadaniu Wnioskodawcy na lata 2012-2014. Uchwała została podjęta na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy o samorządzie oraz art. 21 ust. 5 ustawy z 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.). Zaznaczyć trzeba, że realizacja działań modernizacyjnych jest niezbędna i w interesie Gminy (jako ogółu mieszkańców) ze względów faktycznych i formalno-finansowych. Owe względy faktyczne to ochrona środowiska i poprawa jakości usług; formalno-finansowe mają swoje źródło w przepisach prawa wspólnotowego. Dla realizacji obowiązków wynikających z przepisów prawa Spółka pozyskała dofinansowanie w ramach działania 1.1. Gospodarka wodno-ściekowa w aglomeracjach powyżej 15 tys. RLM priorytetu I Gospodarka wodno-ściekowa, Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007 - 2013 na podstawie umowy o dofinansowanie Projektu „\`(...)\`”, podpisanej z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Z uwagi na wymogi zapewnienia udziału własnego w realizacji przedsięwzięcia Spółka pozyskała od Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej pożyczkę. Jako zabezpieczenie spłaty pożyczki, odsetek, kar umownych i innych kosztów zostały ustanowione m.in. poddanie się przez Spółkę egzekucji oraz hipoteka łączna na nieruchomościach Spółki i na nieruchomościach Gminy (z ograniczeniem do kwoty nie przewyższającej kwoty, do której Spółka poddała się egzekucji w formie aktu notarialnego). Gmina nie udzieliła Spółce żadnego innego zabezpieczenia niż wyżej wymienione. Gmina nie świadczy usług polegających na udzielaniu poręczeń, gwarancji, czy innych zabezpieczeń a hipoteka stanowiąca jedno z zabezpieczeń pożyczki zaciągniętej w celu dostosowania infrastruktury do przepisów prawa została ustanowiona po wydaniu w tej sprawie zarządzenia Prezydenta Miasta.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy ustanowienie hipoteki na nieruchomościach stanowiących własność Gminy w celu współzabezpieczenia pożyczki zaciągniętej przez Spółkę na modernizację i rozbudowę sieci służącej realizacji zadań własnych Gminy, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca pyta w jaki sposób należy wyliczyć wartość uzyskanego przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustanowienie hipoteki na nieruchomościach stanowiących własność Gminy w celu „współzabezpieczenia” pożyczki zaciągniętej przez Spółkę na modernizację i rozbudowę sieci służącej realizacji zadań własnych Gminy nie wyznacza po stronie Spółki przychodu, który winien być uwzględniony przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), nie zawiera definicji przychodu, wskazując poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1 - 3 kategorie przychodów podlegających opodatkowaniu, oraz przysporzenia majątkowe wyłączone z opodatkowania, których zamknięty katalog zawiera art. 12 ust. 4 updop. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Dla prawidłowej interpretacji powyższego przepisu istotne znaczenie ma wykładnia pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Przepisy ustawy nie zawierają legalnej definicji tego pojęcia, zasadne jest zatem sięgnięcie w tym zakresie do jego rozumienia, ukształtowanego m.in. w orzecznictwie sądowo-administracyjnym. W orzecznictwie tym powszechnie prezentowany jest pogląd, że na gruncie podatkowym pojęcie to posiada szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje „wszelkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy” (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 2285/98; uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02; uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06).

W omawianej sytuacji decydujące znaczenie ma fakt, iż nieodpłatne poręczenie zostało udzielone Spółce przez Gminę (właściciela 91,9 % udziałów) w formie ustanowienia hipoteki na nieruchomościach stanowiących własność Gminy w związku z wypełnianiem jej ustawowych obowiązków.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 11 marca 2013 r., poz. 594 ze zm.), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy). Z kolei z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym wynika, iż dopuszcza się dwa sposoby realizacji zadań gminy, tj. poprzez tworzenie jednostek organizacyjnych oraz zawieranie umów z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (powierzenie realizacji zadań innym podmiotom). W przedmiotowej sprawie zastosowanie ma ustawa z 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. z 2011 r. Nr 45, poz. 236), która w art. 1 ust. 1 i 2 określa zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Gospodarka komunalna obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Ponadto, stosownie do treści art. 2 ww. ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. W myśl art. 9 ust. 1 tejże ustawy, jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tak jak to miało miejsce w przypadku utworzenia Spółki. Gmina nie została jednak tym samym całkowicie zwolniona z realizacji obowiązków w omawianym zakresie. Przeciwnie, jako większościowy właściciel Spółki realizującej zadania publiczne oraz jako odpowiedzialna na podstawie przepisów prawa za wykonywanie takich zadań, jest w rzeczywistości zobligowana do umożliwiania i ułatwiania Spółce realizacji wyżej wymienionych obowiązków.

Udzielenie „poręczenia pożyczki poprzez ustanowienie hipoteki” na nieruchomościach stanowiących własność Gminy celem współzabezpieczenia pożyczki zaciągniętej przez Spółkę na modernizację i rozbudowę sieci służyło realizacji zadań własnych Gminy. Było to zatem działalnie de facto podejmowane w interesie samej Gminy. Interes ten, w świetle przytoczonych regulacji ustawowych, jest niewątpliwy. W efekcie relacja między obiema jednostkami sprowadza się do współpracy podmiotów zainteresowanych osiągnięciem wspólnego celu oraz konkretnego efektu, a nie do świadczenia jednego na rzecz drugiego własnym kosztem.

Istotna dla rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii jest również treść art. 94 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 21 czerwca 2013 r. poz. 885 ze zm.), w myśl którego jednostki samorządu terytorialnego mogą udzielać poręczeń i gwarancji, z uwzględnieniem przepisów niniejszej ustawy. Łączna kwota poręczeń i gwarancji określana jest w uchwale budżetowej.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało już wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach izb skarbowych, np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 maja 2013 r. znak: IBPBI/2/423-260/13/BG, z 19 kwietnia 2013 r. znak: IBPBI/2/423-102/13/JS, z 21 lutego 2013 r. znak: IBPBI/2/4240-51/12/PC, oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 czerwca 2011 r. znak: IPBII/1/436-174/12/AŻ.

W przypadku twierdzącej odpowiedzi przez tut. Organ na pytanie nr 1, Wnioskodawca chciałby poznać sposób wyliczenia wartości uzyskanego przychodu z zabezpieczenia w postaci hipoteki.

Według art. 12 ust. 6 opisane we wniosku pkt 4 updop kwota przychodu z nieodpłatnego świadczenia jak winna być wyznaczana na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Zdaniem Wnioskodawcy zasadną metodą wyliczenia wartości świadczonej usługi polegającej na spłacie kredytu przez podmiot trzeci, tj. Gminę z tytułu ustanowienia hipoteki jest wartość zobowiązania, jaką Gmina zapłaci za Wnioskodawcę w momencie, gdy ten nie wywiąże się ze swoich zobowiązań. Wartość przychodu równa będzie wartości spłaconych rat kredytowych wraz z odsetkami i innymi wynikającymi z umowy kosztami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego dotyczące pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Z uwagi na fakt, iż stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 uznano za prawidłowe, pytanie oznaczone we wniosku Nr 2 stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.