Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.272.2019.4.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-27
Teza: Wypłacona przez Niezależny Program Pojednania i Odszkodowań Diecezji na rzecz Wnioskodawczyni jednorazowa kwota odszkodowania, korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: odszkodowania; ugody; zadośćuczynienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2019 r. (data wpływu 11 czerwca 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 19 sierpnia 2019 r. (data nadania 19 sierpnia 2019 r., data wpływu 19 sierpnia 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.272.2019.3.AK z dnia 2 sierpnia 2019 r. (data nadania 2 sierpnia 2019 r., data doręczenia 13 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania na podstawie zawartej umowy – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania na podstawie zawartej umowy.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 2 sierpnia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.272.2019.3.AK (data nadania 2 sierpnia 2019 r., data doręczenia 13 sierpnia 2019 r.), wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 19 sierpnia 2019 r. (data nadania 19 sierpnia 2019 r., data wpływu 19 sierpnia 2019 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 27 marca 2019 r. Bank powiadomił Wnioskodawczynię o wpływie na jej konto kwoty 266.666,67 $. Ww. kwota stanowi 2/3 przyznanego odszkodowania otrzymanego od Diecezji w kwocie 400.000 $ (1/3 przyznanego odszkodowania, tj. kwota 133.333,33 $ została pobrana z tytułu honorarium adwokackiego przez działającą w imieniu Wnioskodawczyni Kancelarię Prawną).

Dnia 3 kwietnia 2018 r. Wnioskodawczyni złożyła za pośrednictwem ww. kancelarii prawnej do Biura Kierownika ds. Ofiar Specjalnych – Prokuratora okręgowego zawiadomienie twierdząc, że będąc osobą nieletnią była wykorzystywana do czynności seksualnych przez duchownego, księdza Diecezji w USA.

Ponieważ w stanie A. wniesienie sprawy sądowej lub cywilnej o molestowanie seksualne wymaga od ofiar podjęcia działań przed 23 rokiem życia, Wnioskodawczyni złożyła roszczenie o odszkodowanie do Niezależnego Programu Pojednania i Odszkodowań („IRCP”) Diecezji zgodnie z Procedurą IRCP. Program Niezależnego Programu Pojednania i Odszkodowań („IRCP”) Diecezji ma na celu zrekompensowanie ofiarom, które były wykorzystywane jako dzieci przez swoich kapłanów do czynności seksualnych oraz ma stanowić pomoc w procesie ich leczenia. Po uznaniu, że popełnienie czynu, o którym zawiadamiała Wnioskodawczyni zostało potwierdzone zawarto umowę, w efekcie której powódka za przyznaną kwotę odszkodowania za „uszkodzenia cielesne” z przeznaczeniem na leczenie zrezygnowała między innymi z możliwości występowania o dodatkowe świadczenia.

W uzupełnieniu doprecyzowano stan faktyczny o następujące informacje:

Wnioskodawczyni w momencie otrzymania odszkodowania (w momencie wpływu środków pieniężnych na konto Wnioskodawczyni) posiadała miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce.

Biskup Diecezji w pisemnym oświadczeniu stwierdził: „Doskonale zdaję sobie sprawę, że żadna ilość pieniędzy nigdy nie uleczy blizn nadużyć, ale ten program jest konkretnym wyrazem naszej skruchy i naszego pragnienia naprawienia. (…) Mamy nadzieję, że pomoże to w procesie leczenia i przyniesie ocalałym pewne elementy leczenia”. Program ten jest zarządzany przez K…., mediatorów, którzy zarządzali Funduszem Kompensacyjnym dla Ofiar 11 września. Z posiadanego pisma z dnia 30 listopada 2018 r. Diecezji wynika, że Niezależny Program Pojednania i Odszkodowań (IRCP) po rozpatrzeniu złożonego przez Wnioskodawczynię roszczenia o odszkodowanie i po przeprowadzeniu postępowania zgodnego z procedurą, tj. po dokładnym rozpatrzeniu dokumentacji i dowodów oraz po należytym rozpatrzeniu sprawy Administratorzy IRCP przekazali Wnioskodawczyni decyzję w sprawie przyznanego odszkodowania. W tym miejscu należy przyjąć, że tym samym potwierdzono wobec Wnioskodawczyni przestępczą działalność ww. księdza. W efekcie zawartej umowy Wnioskodawczyni zrezygnowała między innymi z możliwości występowania o dodatkowe świadczenia oraz zobowiązała się do zachowania zasad poufności. Jest faktem, że Wnioskodawczyni uzyskała odszkodowanie w oparciu o przepisy prawa obowiązującego w USA. Mając na uwadze okoliczności związane z otrzymanym odszkodowaniem faktem jest, że o sprawie popełnionego przestępstwa był powiadomiony organ Prokuratora Okręgowego, którego wiązały przepisy dot. przedawnienia czynu, a także sposób procedowania przez administratorów Niezależnego Programu Pojednania i Odszkodowań – w tym opracowanie dokumentacji zbadanie dowodów stanowiących o przestępstwie molestowania seksualnego popełnionego na Wnioskodawczyni przez księdza Diecezji przestępstwa popełnionego na dokumentacji – należy przyjąć, że umowa ugody zawarta przez Wnioskodawczynię z Diecezją w świetle prawa USA jest umową przedsądową. Jak wynika z przyjętego statutu, Program IRCP – został wdrożony arcybiskupa A. Programem zarządza znany mediator K. F. Pan F. oraz pani C. B. mają pełną autonomię w podejmowaniu decyzji o odszkodowaniu dla ofiar molestowania seksualnego przez księży, a Archidiecezja zgodziła się, że będzie przestrzegać ich decyzji. Nadzór nad wdrażaniem i administrowaniem programu oraz zatwierdzaniem protokołów IRCP sprawuje niezależny komitet nadzorczy. W skład komitetu wchodzi Sędzia okręgowy USA, profesor kliniczny psychiatrii na Uniwersytecie, MD, ekspert w dziedzinie psychiatrii dziecięcej oraz były komisarz policji. W tym miejscu właściwym jest informacja, że decyzje podjęte przez pana F. i panią B. w sprawie odszkodowania dla ofiary – ocaleni – są ostateczne i nie przewidują możliwości odwoławczych (tak powoda jak i Archidiecezji, która jest płatnikiem ww. odszkodowań). Jak wynika z przyjętego statutu ww. Programu, podstawowym jego celem jest zawarcie pojednania z ofiarami przestępstw popełnionych przez księży, a przyznane odszkodowania mają na celu złagodzenie krzywdy w postaci negatywnych przeżyć związanych z cierpieniami fizycznymi i psychicznymi lub następstwami uszkodzenia ciała, które powodują wyłączenie z normalnego życia. Odpowiednia kwota pieniężna ma w pośredni sposób złagodzić cierpienia fizyczne i psychiczne osoby poszkodowanej. Zadośćuczynienie ma charakter całościowy, a zatem obejmuje cierpienia zarówno doznane przez poszkodowanego, jak i te, które będą jego udziałem w przyszłości. Zasadniczą przesłanką przy określaniu wysokości zadośćuczynienia jest stopień natężenia krzywdy, tzn. doznanych cierpień fizycznych i psychicznych. Mając na uwadze powyżej omówiony stan faktyczny Wnioskodawczyni pozostaje w przekonaniu, że w świetle przepisów obowiązujących w USA i w Polsce przyznane jej świadczenie było objęte stosownym nadzorem posiadającym odpowiedni status sądowy.

Uwzględniając przepisy art. 444 Kc dotyczącego uszkodzenia ciała, wywołanie rozstroju zdrowia – szkodzie na osobie oraz przepisy art. 445 Kc ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny dotyczącego zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę po przywołaniu ogólnych podstaw odpowiedzialności deliktowej: 1. Powstanie szkody niemajątkowej w wyniku naruszenia jednego z wymienionych dóbr osobistych. Szkoda nie musi jednak istnieć w chwili wytoczenia powództwa o zadośćuczynienie. Istotne jest, że istniała w ogóle. 2. W przypadku uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia sprawca odpowiada na każdej zasadzie, odpowiedzialności deliktowej, a więc winy, ryzyka lub słuszności. Wina nie jest więc w tym przypadku przesłanką konieczną. 3. W przypadku pozbawienia wolności przesłanką jest wina sprawcy, gdyż pozbawienie wolności musi nastąpić wskutek działania sprawcy 4. W przypadku naruszenia integralności seksualnej konieczne jest stwierdzenie winy umyślnej sprawcy, a ponadto działanie sprawcy musi zostać zakwalifikowane jako podstęp, gwałt lub nadużycie stosunku zależności. Nie budzi wątpliwości, że opisany stan faktyczny wypełnia treść tego przepisu szczególnie po uwzględnieniu pkt 4 odpowiedzialności deliktowej. Uwzględniając okoliczności związane z przyznaniem i sposobem przekazania stronie odszkodowania należy przyjąć, że wypełnia ono także przepisy art. 447 Kc, bowiem faktem jest, że z ważnych powodów (jakim jest między innymi jest obowiązek zachowania poufności i zobowiązanie do odstąpienia od jakichkolwiek żądań w stosunku do Archidiecezji będącej stroną zawartej ugody) przyznane świadczenie ma charakter jednorazowy. Niewątpliwie z charakteru przyznanego odszkodowania oraz określonym między innymi jego celu, tj. pomoc w procesie leczenia, zasadnym jest przyjęcie, że określone w zawartej umowie okoliczności spełniają przesłanki do stwierdzenia, że wyczerpują one wymogi art. 415 Kc oraz art. 444 Kc, a także art. 445 Kc oraz art. 447 Kc. W tym stanie rzeczy Wnioskodawca uważa, że ww. odszkodowanie przyznane z tytułu uszkodzenia ciała oraz wywołania rozstroju zdrowia nosi znamiona zawarcia umowy zgodnej z przepisami kodeksu cywilnego i jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Strona pozostaje także w przekonaniu, że za odszkodowania wypłacone na podstawie przepisów prawa powinno się zatem uznać odszkodowania, których źródłem jest przepis prawa, niezależnie od tego, czy bezpośrednim tytułem okaże się na przykład decyzja organu państwa lub wyrok sądu. Przy przyjęciu ww. stanowiska uwzględniono wyrok NSA z dnia 26 maja 2017 r. – sygn. akt II FSK 1350/15, w którym między innym stwierdzono: „Odszkodowania przyznane na podstawie Kodeksu cywilnego z tytułu uszkodzenia ciała lub rozstroju zdrowia korzystają ze zwolnienia z opodatkowania w PIT. W tym bowiem przypadku odrębna ustawa (to jest kodeks cywilny) określa zasady ustalania odszkodowania.” Ponadto Strona uważa, że przyjęcie innego stanowiska może naruszać przepisy artykułu 21 ust. 1 o zapobieżeniu dyskryminacji zawartej Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (w brzmieniu „Obywatel Umawiającego się Państwa, który ma miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, nie może być poddany w drugim Umawiającym się Państwie jakiemukolwiek opodatkowaniu lub związanym z nim obowiązkom, które są inne lub bardziej uciążliwe niż opodatkowanie i związane z nim obowiązki, którym obywatele drugiego Umawiającego się Państwa w tych samych okolicznościach mogą być poddani.”) i jednocześnie zwraca uwagę na występujące istotne różnice w podejściu do oceny dokonanych przestępstw o charakterze seksualnym przez księży pełniących swe obowiązki w Polsce i USA.

1.  Stanowisko Episkopatu Polski. Episkopat Polski w dniach 13 i 14 marca 2012 r. postanowił, że nie zostaną przyznane odszkodowania dla ofiar pedofilii od polskiego Kościoła katolickiego. Duchownych, którzy popełnili takie przestępstwo, chroni tajemnica spowiedzi, a Kościół katolicki zamierza jej bronić. Choć Episkopat deklaruje w dokumencie pełną współpracę z władzami w sprawie ścigania pedofilów w Kościele, to ustanawia wyjątki od tej reguły. Duchowni nie ujawniają informacji o księżach, którzy przyznali się do pedofilii w trakcie spowiedzi. W dniu 19 listopada 2018 r. Episkopat Polski wydał stanowisko, w którym przeprasza wszystkie ofiary przestępstw na tle seksualnym wyrządzonych przez osoby duchowne. Dokument zawiera także zapewnienia, że każdy sygnał o ewentualnych sytuacjach niezgodnych z prawem obejmowany jest wstępnym dochodzeniem, a w przypadku stwierdzenia ich prawdopodobieństwa informowana jest prokuratura oraz Stolica Apostolska. Osoby małoletnie mogą otrzymać wsparcie psychologiczne, prawne oraz duszpasterskie w każdej diecezji u specjalnie wyznaczonego i przeszkolonego przez Centrum Ochrony Dziecka delegata. Zgromadzenie wezwało także przestępców do wzięcia odpowiedzialności za swoje czyny i poddanie się karze. Z powyższego wynika, że Episkopat Polski nie bierze żadnej odpowiedzialności za podległych mu księży.
2.  Stany Zjednoczone. Amerykańska organizacja pozarządowa oceniła, że w latach 1950-2016 w Stanach Zjednoczonych przestępstw pedofilii dopuściło się 6721 księży, zaś liczba ofiar wynosi 18.565 dzieci. Do 2009 roku tylko ofiarom molestowania amerykańskich księży wypłacono 2,6 mld USD. Do 2011 roku siedem diecezji ogłosiło bankructwo Kościół w Stanach Zjednoczonych usunął ze stanu duchowego kilkuset księży i utrudnił przyjmowanie do seminariów. Do 2011 roku w przypadku 6000 księży istniały podejrzenia o przestępstwa seksualne, jednak wiele ze spraw uległo przedawnieniu. Z powyższego wynika, że Władze Kościelne w USA ponoszą pełną odpowiedzialność za podległych im księży dokonujących przestępstw o których mowa powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie uzyskane przez Wnioskodawczynię w 2019 r. jest wolne od podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w marcu 2019 r. Wnioskodawczyni otrzymała odszkodowanie w kwocie 266.666,67 $. Ww. kwota stanowi 2/3 przyznanego odszkodowania otrzymanego od Diecezji w kwocie 400.000 $ (1/3 przyznanego odszkodowania, tj. kwota 133.333,33 $ została pobrana z tytułu honorarium adwokackiego przez działającą w imieniu Wnioskodawczyni Kancelarię Prawną). Powyższe odszkodowanie zostało przyznane po złożeniu przez Wnioskodawczynię do Biura Kierownika ds. Ofiar Specjalnych – Prokuratora Okręgowego za pośrednictwem ww. kancelarii prawnej zawiadomienia o tym, że będąc osobą nieletnią była wykorzystywana do czynności seksualnych przez duchownego, księdza Diecezji.

Ponieważ w stanie A. wniesienie sprawy sądowej lub cywilnej o molestowanie wymaga od ofiar podjęcia działań przed 23 rokiem życia, Wnioskodawczyni złożyła roszczenie o odszkodowanie do Niezależnego Programu Pojednania i Odszkodowań („IRCP”) Diecezji zgodnie z Procedurą IRCP. Niezależny Program Pojednania i Odszkodowań („IRCP”) Diecezji ma na celu zrekompensowanie cierpień setkom ofiar, które były wykorzystywane jako dzieci przez swoich kapłanów i diakonów oraz pomoc w leczeniu. Biskup Diecezji w pisemnym oświadczeniu stwierdził „Doskonale zdaję sobie sprawę, że żadna ilość pieniędzy nigdy nie uleczy blizn nadużyć, ale ten program jest konkretnym wyrazem naszej skruchy i naszego pragnienia naprawienia” - „Mamy nadzieję, że pomoże to w procesie leczenia i przyniesie ocalałym pewne elementy leczenia”. Program ten jest zarządzany przez mediatorów, którzy zarządzali Funduszem Kompensacyjnym dla Ofiar 11 września.

Z posiadanej dokumentacji wynika, że administratorzy ww. programu po rozpatrzeniu wniosków Powódki i po dokładnym rozpatrzeniu dokumentacji i dowodów oraz po należytym rozpatrzeniu sprawy, przekazali Wnioskodawczyni decyzję w sprawie odszkodowania w kwocie jak na wstępie.

W efekcie zawartej umowy Wnioskodawczyni zrezygnowała między innymi z możliwości występowania o dodatkowe świadczenia oraz zobowiązała się do zachowania zasad poufności.

Mając na uwadze okoliczności związane z otrzymanym odszkodowaniem, faktem, że o sprawie popełnionego przestępstwa był powiadomiony organ Prokuratora Okręgowego, którego wiązały przepisy dot. przedawnienia czynu (osoba zawiadamiająca ukończyła w dacie zgłoszenia 23 lata), a także sposób procedowania przez administratorów Niezależnego Programu Pojednania i Odszkodowań - badanie dowodów, dokumentacji - należy przyjąć, że umowa ugody zawarta przez Wnioskodawczynię z Diecezją nosi cechy umowy przedsądowej.

Niewątpliwie z charakteru przyznanego odszkodowania oraz określonym jego celu pomoc w procesie leczenia zasadnym jest przyjęcie, że określone w zawartej umowie okoliczności spełniają przesłanki do stwierdzenia, że spełniają one wymogi art. 415 K.c. oraz art. 444 K.c., a także art. 445 K.c.

W tym stanie rzeczy Wnioskodawczyni uważa, że ww. odszkodowanie przyznane z tytułu uszkodzenia ciała oraz wywołania rozstroju zdrowia nosi znamiona zawarcia umowy zgodnej przepisami art. 444 § 1 K.c. i jest wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione w stanie faktycznym, należy stwierdzić, że w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawczynię odszkodowania od Diecezji, w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajduje umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Powyższa Umowa nie zawiera odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania świadczeń odszkodowawczych wypłacanych ze Stanów Zjednoczonych Ameryki.

Oznacza to, że tego rodzaju dochód podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z postanowieniami art. 5 wskazanej Umowy („Ogólne zasady opodatkowania”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 tej Umowy, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł tego drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

Stosownie do art. 5 ust. 2 tej Umowy, postanowienia niniejszej Umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia wobec wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych obecnie lub w przyszłości przez:

1.  prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo lub
2.  przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.

W myśl art. 5 ust. 3 ww. Umowy polsko-amerykańskiej, bez względu na postanowienia niniejszej Umowy, z wyłączeniem ustępu 4, Umawiające się Państwo może opodatkować obywatela tego Umawiającego się Państwa lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie (zgodnie z zasadami artykułu 4), tak jakby niniejsza Umowa nie weszła w życie.

Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że Polska ma prawo opodatkować dochód uzyskany z tytułu odszkodowania wypłacanego ze Stanów Zjednoczonych osobie mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Prawo to wynika z zapisu art. 5 ust. 3 Umowy, zgodnie z którym państwu rezydencji przysługuje pełne prawo do opodatkowania dochodów osoby mającej na jego terytorium miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są inne źródła, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Należy zauważyć, że każde odszkodowanie ma za zadanie wyrównanie szkody w majątku, utraconych korzyści lub szkody poczynionej na osobie (zadośćuczynienie). Odszkodowanie stanowi zawsze przychód, gdyż otrzymujący je powiększa w ten sposób swój majątek. Odszkodowanie w żadnym wypadku nie ma charakteru restytucyjnego, bowiem niczego nie przywraca a jedynie wynagradza stratę lub krzywdę. Warunkiem otrzymania każdego odszkodowania jest zdarzenie, w wyniku którego dana osoba doznała określonego uszczerbku. Nikt nie otrzyma odszkodowania, jeśli wcześniej nie zaszła przesłanka powodująca możliwość ubiegania się o nie.

Jak już wyżej wskazano, każde odszkodowanie stanowi przysporzenie majątkowe, przychód podatkowy. Jednakże ustawodawca ze względów celowościowych, wprowadził w zakresie niektórych odszkodowań zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, które wynikają z treści art. 21 ust. 1 pkt 3, 3b, 3c.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydawanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666, z późn. zm.) z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłaconych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Natomiast w przypadku gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie (zadośćuczynienie) takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, z wyjątkiem odszkodowań (zadośćuczynień) wymienionych w lit. a) i b) przytoczonego przepisu.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 3b cytowanej ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Warunkiem wystarczającym do powstania obowiązku podatkowego na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie więc niezrealizowanie choćby jednej ze wskazanych wyżej przesłanek.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są również odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość.

Należy podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji RP dotyczący zasady powszechności opodatkowania, stąd każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 27 marca 2019 r. Bank powiadomił Wnioskodawczynię o wpływie na jej konto kwoty 266.666,67 $. Ww. kwota stanowi 2/3 przyznanego odszkodowania otrzymanego od Diecezji w kwocie 400.000 $ (1/3 przyznanego odszkodowania, tj. kwota 133.333,33 $ została pobrana z tytułu honorarium adwokackiego przez działającą w imieniu Wnioskodawczyni Kancelarię Prawną). Dnia 3 kwietnia 2018 r. Wnioskodawczyni złożyła za pośrednictwem ww. kancelarii prawnej do Biura Kierownika ds. Ofiar Specjalnych – Prokuratora okręgowego zawiadomienie twierdząc, że będąc osobą nieletnią była wykorzystywana do czynności seksualnych przez duchownego, księdza Diecezji w USA. Ponieważ w stanie A. wniesienie sprawy sądowej lub cywilnej o molestowanie seksualne wymaga od ofiar podjęcia działań przed 23 rokiem życia, Wnioskodawczyni złożyła roszczenie o odszkodowanie do Niezależnego Programu Pojednania i Odszkodowań Diecezji zgodnie z Procedurą IRCP. Program Niezależnego Programu Pojednania i Odszkodowań Diecezji ma na celu zrekompensowanie ofiarom, które były wykorzystywane jako dzieci przez swoich kapłanów do czynności seksualnych oraz ma stanowić pomoc w procesie ich leczenia. Po uznaniu, że popełnienie czynu, o którym zawiadamiała Wnioskodawczyni zostało potwierdzone zawarto umowę, w efekcie której powódka za przyznaną kwotę odszkodowania za „uszkodzenia cielesne” z przeznaczeniem na leczenie zrezygnowała między innymi z możliwości występowania o dodatkowe świadczenia.

Program Niezależnego Pojednania i Odszkodowań Diecezji jest zarządzany przez mediatorów, którzy zarządzali Funduszem Kompensacyjnym dla Ofiar 11 września. Z posiadanego pisma z dnia 30 listopada 2018 r. Diecezji wynika, że Niezależny Program Pojednania i Odszkodowań po rozpatrzeniu złożonego przez Wnioskodawczynię roszczenia o odszkodowanie i po przeprowadzeniu postępowania zgodnego z procedurą, tj. po dokładnym rozpatrzeniu dokumentacji i dowodów oraz po należytym rozpatrzeniu sprawy Administratorzy IRCP przekazali Wnioskodawczyni decyzję w sprawie przyznanego odszkodowania. W tym miejscu należy przyjąć, że tym samym potwierdzono wobec Wnioskodawczyni przestępczą działalność ww. księdza. W efekcie zawartej umowy Wnioskodawczyni zrezygnowała między innymi z możliwości występowania o dodatkowe świadczenia oraz zobowiązała się do zachowania zasad poufności. Jest faktem, że Wnioskodawczyni uzyskała odszkodowanie w oparciu o przepisy prawa obowiązującego w USA. Mając na uwadze okoliczności związane z otrzymanym odszkodowaniem faktem jest, że o sprawie popełnionego przestępstwa był powiadomiony organ Prokuratora Okręgowego, którego wiązały przepisy dot. przedawnienia czynu, a także sposób procedowania przez administratorów Niezależnego Programu Pojednania i Odszkodowań – w tym opracowanie dokumentacji, zbadanie dowodów stanowiących o przestępstwie molestowania seksualnego popełnionego na Wnioskodawczyni przez księdza Diecezji przestępstwa popełnionego na dokumentacji – należy przyjąć, że umowa ugody zawarta przez Wnioskodawczynię z Diecezją w świetle prawa USA jest umową przedsądową. Jak wynika z przyjętego statutu, Program IRCP – został wdrożony przez arcybiskupa A. Mediatorzy mają pełną autonomię w podejmowaniu decyzji o odszkodowaniu dla ofiar molestowania seksualnego przez księży, a Archidiecezja zgodziła się, że będzie przestrzegać ich decyzji. Nadzór nad wdrażaniem i administrowaniem programu oraz zatwierdzaniem protokołów IRCP sprawuje niezależny komitet nadzorczy. W skład komitetu wchodzi Sędzia okręgowy USA, profesor kliniczny psychiatrii na Uniwersytecie Columbia, MD, ekspert w dziedzinie psychiatrii dziecięcej oraz były komisarz policji. W tym miejscu właściwym jest informacja, że decyzje podjęte przez mediatorów w sprawie odszkodowania dla ofiary – ocaleni – są ostateczne i nie przewidują możliwości odwoławczych (tak powoda jak i Archidiecezji, która jest płatnikiem ww. odszkodowań). Jak wynika z przyjętego statutu ww. Programu, podstawowym jego celem jest zawarcie pojednania z ofiarami przestępstw popełnionych przez księży, a przyznane odszkodowania mają na celu złagodzenie krzywdy w postaci negatywnych przeżyć związanych z cierpieniami fizycznymi i psychicznymi lub następstwami uszkodzenia ciała, które powodują wyłączenie z normalnego życia. Odpowiednia kwota pieniężna ma w pośredni sposób złagodzić cierpienia fizyczne i psychiczne osoby poszkodowanej. Zadośćuczynienie ma charakter całościowy, a zatem obejmuje cierpienia zarówno doznane przez poszkodowanego, jak i te, które będą jego udziałem w przyszłości. Zasadniczą przesłanką przy określaniu wysokości zadośćuczynienia jest stopień natężenia krzywdy, tzn. doznanych cierpień fizycznych i psychicznych. Mając na uwadze powyżej omówiony stan faktyczny Wnioskodawczyni pozostaje w przekonaniu, że w świetle przepisów obowiązujących w USA i w Polsce przyznane jej świadczenie było objęte stosownym nadzorem posiadającym odpowiedni status sądowy.

Aby wypłacona kwota korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wypłacona kwota musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  jej wysokość lub zasady ustalania muszą wynikać z przepisów odrębnych ustaw,
3.  podstawą jej przyznania nie może być zawarta umowa lub ugoda pozasądowa.

Odnosząc się do pierwszego warunku należy podkreślić, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od ich znaczenia przyjętego w systemie prawa cywilnego. Wiele pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych nie zostało zdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie może to jednak oznaczać dowolności w ich rozumieniu i stosowania wykładni rozszerzającej, przy czym oczywistym jest, że aby uniknąć takiej dowolności, kryteria rozumienia tych pojęć, niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą mieć w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) przewiduje dwa zasadnicze rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy (art. 471 K.c. i nast.) oraz deliktową – wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 K.c. i nast.). W konsekwencji na tle Kodeksu cywilnego świadczenie odszkodowawcze jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania. O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują generalnie przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. W świetle powyżej wskazanych uregulowań wypłata odszkodowania jest więc konsekwencją wystąpienia szkody.

Zadośćuczynienie to forma rekompensaty pieniężnej z tytułu szkody niemajątkowej w związku z doznaną krzywdą.

Odszkodowanie według przepisów prawa cywilnego jest świadczeniem, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Z pojęciem szkody mamy do czynienia na gruncie zobowiązań umownych, gdzie dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań (art. 471 k.c.). Przy czym szkodą jest zarówno uszczerbek w istniejącym mieniu, jak i utrata przyszłych korzyści. Zadośćuczynienie, analogicznie jak odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Co prawda w doktrynie i judykaturze powszechnym jest wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia „zadośćuczynienia” z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym), jednakże tego rodzaju rozróżnienia nie dokonują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji pojęcie odszkodowania odnosi się również do zadośćuczynienia, będącego formą wynagrodzenia szkody.

W omawianym przypadku niewątpliwie wystąpił element szkody, zaś przedmiotowe świadczenie stanowi świadczenie, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Wnioskodawczyni otrzymała przedmiotową kwotę z tej racji, że poniosła szkodę. Zatem pierwszy warunek został spełniony.

Odnosząc się do drugiego warunku, należy zauważyć, że wysokość kwoty pieniężnej, którą otrzymała Wnioskodawczyni nie wynika z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Kwota odszkodowania została wskazana w zaproponowanej umowie. Zatem nie został spełniony drugi warunek.

Ustawodawca konsekwentnie wyłączył z katalogu zwolnień przepisem art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) zadośćuczynienia/odszkodowania, które zostały otrzymane na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy lub ugody pozasądowej, nawet w sytuacji, gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Analizując trzeci warunek, należy podkreślić, że Wnioskodawczyni w stanie faktycznym wskazała, że „(…) należy przyjąć, że umowa ugody zawarta przez Wnioskodawczynię z Diecezją w świetle prawa USA jest umową przedsądową” oraz „Mając na uwadze powyżej omówiony stan faktyczny Wnioskodawczyni pozostaje w przekonaniu, że w świetle przepisów obowiązujących w USA i w Polsce przyznane jej świadczenie było objęte stosownym nadzorem posiadającym odpowiedni status sądowy”. Jednak należy podkreślić, że samo subiektywne przekonanie Wnioskodawczyni, że ugoda jest umową przedsądową, nie wystarczy. To, że ugoda została zawarta przed Sądem, musi jednoznacznie wynikać ze stanu faktycznego. Natomiast z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedmiotowa kwota (odszkodowanie) została otrzymana na podstawie umowy zawartej między Wnioskodawczynią, a Niezależnym Programem Pojednania i Odszkodowań Diecezji. Nie ma tu mowy o ugodzie zawartej przed Sądem.

Zauważyć należy, że ugoda jest jednym z typów umów regulowanych przez ustawę Kodeks cywilny. Zgodnie bowiem z art. 917 ustawy Kodeks cywilny przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Powołana definicja ugody pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne tej instytucji. Po pierwsze, zauważyć należy, że umowa ta może być zawarta wyłącznie w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Po drugie, celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Wreszcie po trzecie, strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że z ustępstwem mamy do czynienia, gdy ktoś rezygnuje z jakiegoś warunku, wymagania, zmniejsza swoje żądania, czy też odstępuje od nich. Ustępstwa mogą polegać m.in. na zrzeczeniu się uprawnień, czy też zarzutów, zaciąganiu zobowiązań, obniżeniu świadczenia, itp.

Jak wskazano w stanie faktycznym, po uznaniu, że popełnienie czynu, o którym zawiadamiała Wnioskodawczyni zostało potwierdzone, zawarto umowę, w efekcie której Wnioskodawczyni za przyznaną kwotę odszkodowania za „uszkodzenia cielesne” z przeznaczeniem na leczenie, zrezygnowała między innymi z możliwości występowania o dodatkowe świadczenia.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że zawarta między Wnioskodawczynią a Niezależnym Programem Pojednania i Odszkodowań Diecezji, umowa jest ugodą w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, a więc ugodą pozasądową, gdyż Wnioskodawczyni otrzymała przedmiotową kwotę w wyniku porozumienia, a zatem w przedmiotowej sprawie nastąpiło wzajemne ustępstwo stron.

Ponieważ ze stanu faktycznego wynika, że kwota została wypłacona na podstawie zawartej umowy (ugody), to stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ww. ustawy świadczenie to nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego niezależnie od istnienia lub nieistnienia podstawy prawnej regulującej charakter odszkodowawczy oraz wysokość lub zasady ustalania tego rodzaju świadczeń pieniężnych.

Należy bowiem zauważyć, że ww. przepis wyraźnie wskazuje, że wyłączeniu ze zwolnienia podlegają świadczenia przyznane na mocy zawieranych między stronami umów lub ugód pozasądowych. W sprawie będącej przedmiotem wniosku kwota została wypłacona na podstawie porozumienia zawartego między Wnioskodawczynią a Niezależnym Programem Pojednania i Odszkodowań Diecezji. Z tej zatem przyczyny świadczenie te – z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone, m.in przez Trybunał Konstytucyjny, orzekając niekonstytucyjność art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu, który utracił moc z dniem 11 grudnia 2006 r., który stwierdził w wyroku z dnia 29 listopada 2006 r., sygn. akt SK 51/06 (LEX Nr 232545), że świadczenia o charakterze odszkodowawczym, do których podatnik nabył prawo w drodze ugody, lecz nie zawartej przed sądem, nadal nie są wolne od podatku. W ocenie Trybunału wyrażonej w powołanym wyżej wyroku bezwarunkowe zwolnienie od podatku sum uzyskanych na podstawie ugody pozasądowej dawałoby zbyt duże pole do nadużyć, stanowiłoby wręcz zachętę do nich.

Już sama okoliczność zawarcia ugody pozasądowej – bez analizowania czy omawiane odszkodowanie mieści się w kategorii odszkodowań, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw – stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ww. ustawy, wyklucza zwolnienie z opodatkowania otrzymanej kwoty.

Zatem nie został spełniony trzeci warunek.

W przedmiotowej sprawie nie ma również możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż kwota nie została otrzymana na podstawie wyroku lub ugody sądowej.

Natomiast odnosząc się do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym wskazano, że wolne od podatku są również odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, należy wyjaśnić, że umowa renty została zdefiniowana w art. 903 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z jego treścią, przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku.

Stosownie do art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu. Z przepisu art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty. Jeżeli w chwili wydania wyroku szkody nie da się dokładnie ustalić, poszkodowanemu może być przyznana renta tymczasowa (art. 444 § 3 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 445 § 1 ww. ustawy, w wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Przepis art. 447 ww. Kodeksu cywilnego stanowi, że z ważnych powodów sąd może na żądanie poszkodowanego przyznać mu zamiast renty lub jej części odszkodowanie jednorazowe. Dotyczy to w szczególności wypadku, gdy poszkodowany stał się inwalidą, a przyznanie jednorazowego odszkodowania ułatwi mu wykonywanie nowego zawodu.

Należy zauważyć, że na gruncie prawa cywilnego instytucja jednorazowego odszkodowania przewidziana w art. 447 ww. Kodeksu cywilnego jest równoznaczna z instytucją renty odszkodowawczej, o której mowa w art. 444 § 2 tego Kodeksu. Obie te instytucje, które są ściśle ze sobą związane, powołane są do spełnienia tego samego zadania i mają służyć jednemu celowi, a mianowicie naprawieniu tej samej szkody. Równoznaczność tych instytucji prawnych wyraża się przede wszystkim w tym, że gdy brak jest przesłanek do zasądzenia renty, to nie może tym samym wchodzić w ogóle w rachubę zasądzenie jednorazowego odszkodowania. Ta ostatnia bowiem, jako instytucja pochodna od renty i od niej zależna, nie może mieć zasadniczego bytu, skoro sama stanowi w istocie swej rentę, tylko że w postaci skapitalizowanej. Jednocześnie warunkiem kapitalizacji przyznanej na podstawie art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego renty jest wystąpienie ważnych powodów przemawiających za tym, żeby w miejscu świadczenia okresowego przyznać odszkodowanie jednorazowe. Przekształcenie renty w jednorazowe odszkodowanie służy ochronie praw, przyznanych na mocy art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego, a wysokość świadczenia jednorazowego przyznanego w miejsce renty uwzględnia wysokość należnych rat rentowych i przypuszczalny okres trwania obowiązku jej wypłacania.

Jak wskazała w stanie faktycznym Wnioskodawczyni, uwzględniając przepisy art. 444 Kc dot. uszkodzenia ciała, wywołanie rozstroju zdrowia – szkodzie na osobie oraz przepisy art. 445 Kc ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny dot. zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę po przywołaniu ogólnych podstaw odpowiedzialności deliktowej: 1. Powstanie szkody niemajątkowej w wyniku naruszenia jednego z wymienionych dóbr osobistych. Szkoda nie musi jednak istnieć w chwili wytoczenia powództwa o zadośćuczynienie. Istotne jest, że istniała w ogóle. 2. W przypadku uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia sprawca odpowiada na każdej zasadzie, odpowiedzialności deliktowej, a więc winy, ryzyka lub słuszności. Wina nie jest więc w tym przypadku przesłanką konieczną. 3. W przypadku pozbawienia wolności przesłanką jest wina sprawcy, gdyż pozbawienie wolności musi nastąpić wskutek działania sprawcy 4. W przypadku naruszenia integralności seksualnej konieczne jest stwierdzenie winy umyślnej sprawcy, a ponadto działanie sprawcy musi zostać zakwalifikowane jako podstęp, gwałt lub nadużycie stosunku zależności. Nie budzi wątpliwości, że opisany stan faktyczny wypełnia treść tego przepisu szczególnie po uwzględnieniu pkt 4 odpowiedzialności deliktowej. Uwzględniając okoliczności związane z przyznaniem i sposobem przekazania stronie odszkodowania należy przyjąć, że wypełnia ono także przepisy art. 447 Kc, bowiem faktem jest, że z ważnych powodów (jakim jest między innymi obowiązek zachowania poufności i zobowiązanie do odstąpienia od jakichkolwiek żądań w stosunku do Archidiecezji będącej stroną zawartej ugody) przyznane świadczenie ma charakter jednorazowy. Niewątpliwie z charakteru przyznanego odszkodowania oraz określonym między innymi jego celu, tj. pomoc w procesie leczenia, zasadnym jest przyjęcie, że określone w zawartej umowie okoliczności spełniają przesłanki do stwierdzenia, że wyczerpują one wymogi art. 415 Kc oraz art. 444 Kc, a także art. 445 Kc oraz art. 447 Kc. W tym stanie rzeczy Wnioskodawczyni uważa, że ww. odszkodowanie przyznane z tytułu uszkodzenia ciała oraz wywołania rozstroju zdrowia nosi znamiona zawarcia umowy zgodnej z przepisami kodeksu cywilnego i jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Strona pozostaje także w przekonaniu, że za odszkodowania wypłacone na podstawie przepisów prawa powinno się zatem uznać odszkodowania, których źródłem jest przepis prawa, niezależnie od tego, czy bezpośrednim tytułem okaże się na przykład decyzja organu państwa lub wyrok sądu.

Zakresem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte są odszkodowania:

*   mające postać renty;

*   otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego;

*   otrzymane w przypadku uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia;

*   otrzymane przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość.

Wskazać należy, że art. 21 ust. 1 pkt 3c nie odnosi się wyłącznie do ustawodawstwa polskiego. Nie odwołuje się wprost do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, lecz posługuje się pojęciem „przepisów prawa cywilnego”.

Renta jest co do zasady świadczeniem okresowym. Niemniej jednak, ponieważ przepis art. 447 Kodeksu cywilnego przewiduje możliwość przyznania zamiast renty lub jej części odszkodowania jednorazowego, uznaje się że taka „skapitalizowana” renta – niezależnie od nazywania jej „odszkodowaniem” – także mieści się w zakresie zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kapitalizacja renty jest możliwa także na podstawie umowy stron, nie może jednak dotyczyć wówczas szkody, która może powstać w przyszłości. Umowa, na podstawie której poszkodowany otrzymuje zamiast renty z tytułu czynu niedozwolonego jednorazowe odszkodowanie, jest zatem dopuszczalna, jeżeli jej zawarcie usprawiedliwiają „ważne powody” (Fras M. (red.), Habdas M. (red.), Fuchs B., Fuchs D., Gnela B., Herbet A., Kurowski W., Malik A., Naczyńska J., Rąpała A., Skubisz- Kępka K., Stojek G., Wałachowska M., Zakrzewski P., Ziemiak M.P., Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania. Część ogólna (art. 353-534), WKP, 2018).

Umowa, na podstawie której poszkodowany otrzymuje zamiast renty z tytułu czynu niedozwolonego jednorazowe odszkodowanie, jest dopuszczalna, jeżeli jej zawarcie usprawiedliwiają ważne powody. Umową taką jednak nie można objąć ewentualnej szkody, jaka może powstać w przyszłości (uchwała składu siedmiu sędziów SN z dnia 3 października 1966 r. - zasada prawna, III CZP 17/66, OSNCP 1968, Nr 1, poz. 1, z głosami S. Garlickiego, OSPiKA 1969, z. 1, poz. 1, i J. Lapierrea, PiP 1970, z. 1, s. 182, oraz z omówieniem A. Szpunara i W. Wanatowskiej, Przegląd orzecznictwa, NP 1968, Nr 11, s. 1690, i NP 1969, Nr 11-12, s. 1726).

Z uzasadnienia tej uchwały wynika, że komentowany przepis dopuszcza jedyny wyjątek od zasady, że naprawienie szkód wymienionych w art. 444 § 2 i art. 446 § 2 Kodeksu cywilnego. może nastąpić tylko przez przyznanie renty. Zamiana renty na jednorazowe odszkodowanie może być dokonana przez sąd, na żądanie powoda, albo w drodze umowy (ugody), przy czym dopuszczalność tej zamiany jest uzależniona – zarówno przy orzekaniu przez sąd, jak i w razie zawierania umowy (ugody) – od istnienia ważnych powodów.

Kryterium oceny istnienia ważnych powodów stanowi wyłącznie interes uprawnionego do renty; może on przemawiać za zamianą renty na jednorazowe odszkodowanie, gdy ze względu na szczególne okoliczności przyznanie jednorazowego odszkodowania zapewni poszkodowanemu zaspokojenie wszystkich jego potrzeb – zarówno bieżących, jak i przyszłych – które mogła zaspokoić renta (np. zapłata jednorazowego odszkodowania umożliwi poszkodowanemu uzyskanie zdolności zarobkowej w nowym zawodzie dostosowanym do stanu jego inwalidztwa). Podstawą zamiany może być także ustalenie, że przyszłe raty renty nie będą mogły być wyegzekwowane, a zatem uprawnienie poszkodowanego nie zostanie w ogóle zrealizowane.

Sąd Najwyższy zastrzegł również, że interes zobowiązanego do odszkodowania polegający na zwolnieniu się z długu nigdy nie może być decydujący, a ponadto że niedopuszczalne jest zawarcie umowy, w której w zamian za mogące powstać w przyszłości prawo poszkodowanego do renty kontrahenci ustalą zobowiązanie świadczenia jednorazowego odszkodowania.

Ustalenie wysokości jednorazowego odszkodowania powinno nastąpić przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności, a przede wszystkim wysokości renty, wieku osoby uprawnionej, prawdopodobieństwa długości jej życia lub czasu trwania renty. (Gudowski J. (red.), Bielska- Sobkowicz T., Bieniek G., Ciepła H., Sychowicz M., Trzaskowski R., Wiśniewski T., Żuławska C., Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania. Część ogólna, WKP, 2018).

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że określone w zawartej umowie okoliczności spełniają przesłanki do stwierdzenia, że wyczerpują one wymogi art. 415 Kc oraz art. 444 Kc, a także art. 445 Kc oraz art. 447 Kc, a tym samym ww. odszkodowanie przyznane z tytułu uszkodzenia ciała oraz wywołania rozstroju zdrowia nosi znamiona zawarcia umowy zgodnej z przepisami kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że wypłacona przez Niezależny Program Pojednania i Odszkodowań Diecezji na rzecz Wnioskodawczyni jednorazowa kwota odszkodowania, korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe, gdyż przedmiotowe odszkodowanie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak to wskazała we własnym stanowisku Wnioskodawczyni – z art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Ponadto podkreślić należy, że ocena charakteru prawnego umów (czynności) czy określenie tytułu prawnego do odszkodowania nie jest objęte zakresem przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a tym samym rozstrzygnięcie ww. kwestii nie należy do właściwości tut. Organu upoważnionego do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.