Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.649.2017.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-01
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku; projekt; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2017 r. (data wpływu 27 września 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 listopada 2017 r. (data wpływu 29 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…” w budynku Publicznego Gimnazjum w … przy zastosowaniu art. 86 ust. 2a i art. 90 ustawy oraz Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w … stosując art. 86 ust. 2a ustawy;

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w Zespole Placówek Szkolnych w …

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…” w budynku Publicznego Gimnazjum w … przy zastosowaniu art. 86 ust. 2a i art. 90 ustawy oraz Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w … stosując art. 86 ust. 2a ustawy;

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w Zespole Placówek Szkolnych w ….

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 listopada 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku).

Gmina … jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako jednostka samorządu terytorialnego realizująca zadania nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym nie jest uznana za podatnika – zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

*   czynności opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek m.in.: najem lokali użytkowych, użytkowanie wieczyste, sprzedaż działek;

*   czynności zwolnionych z VAT, jak wynajem lokali mieszkaniowych, dzierżawa gruntów rolnych.

Gmina realizuje zadania własne wynikające z ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446 ze zm.), służące zgodnie z art. 7 tej ustawy zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Stosownie do art. 2 ust. 1, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne obejmują m.in. sprawy edukacji publicznej, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych; utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Natomiast art. 9 ust. 1 tejże ustawy stanowi, iż w celu wykonywania zadań, gmina może tworzyć jednostki organizacyjne.

Do końca 2016 r. jednostki te były odrębnymi od Gminy podatnikami podatku od towarów i usług, jednak w konsekwencji wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministerstwu Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”, oraz na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wspólnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 poz. 1454 z późn. zm.). Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT i od tego dnia prowadzi wspólne rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostki organizacyjnymi będącymi jednostkami budżetowymi. Jednostki budżetowe gminy samodzielnie prowadzą częściowe rozliczenia podatku VAT, a po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego przesyłają w wersji elektronicznej oraz składają w wersji papierowej prowadzone przez siebie rejestry sprzedaży i zakupów oraz cząstkowe deklaracje VAT-7 do Urzędu Miejskiego w…, które stanowią podstawę sporządzenia skonsolidowanego rejestru sprzedaży i zakupów oraz deklaracji VAT-7 Gminy….

Po centralizacji rozliczeń dostawy towarów i usług świadczone pomiędzy jednostkami budżetowymi danej JST jako czynności o charakterze wewnętrznym są neutralne z punktu widzenia VAT, tzn. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, wskazanych w ustawie o VAT, tj. tylko w takim zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Gmina prowadzi działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność opodatkowaną VAT i zwolnioną od tego podatku) oraz działalność pozostającą poza zakresem tego podatku.

W sytuacji, kiedy dokonywane przez nią zakupy towarów i usług służą wyłącznie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i jest możliwe bezpośrednie ich przyporządkowanie do tego rodzaju działalności, Gmina dokonuje odliczenia podatku naliczonego w całości. W sytuacji gdy dokonywane przez nią zakupy towarów i usług służą zarówno działalności gospodarczej jak i działalności pozostającej poza VAT i nie jest możliwe bezpośrednie ich przyporządkowanie do któregoś z rodzajów tej działalności, podatek naliczony do odliczenia ustala się z wykorzystaniem:

*   tzw. prewspółczynnika – jeśli dokonywane zakupy będą służyć działalności gospodarczej jak i działalności pozostającej poza strefą VAT,

*   tzw. współczynnika – jeśli dokonywane zakupy będą służyć czynnościom opodatkowanym VAT, jak i czynnościom zwolnionym od tego podatku.

Gmina złożyła wniosek do Urzędu Marszałkowskiego Województwa … o dofinansowanie projektu … pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 działanie 5.2 Efektywność energetyczna sektora publicznego w odpowiedzi na konkurs nr ….. Przy składaniu wniosku przyjęto, że realizując Projekt, VAT nie stanowił będzie kosztu kwalifikowalnego zadania. W kosztach kwalifikowalnych we wniosku ujęto wyłącznie wydatki prowadzące bezpośrednio do poprawy efektywności energetycznej budynków.

Realizacja Projektu będzie niezbędnym czynnikiem, który wpłynie na poprawę warunków ekologicznych i ekonomicznych, a także na atrakcyjność obszaru oraz świadomość społeczną. Głównym celem Projektu jest bowiem zmniejszenie zanieczyszczenia powietrza oraz racjonalne wykorzystywanie energii co bezpośrednio przełoży się na poprawę warunków życia mieszkańców oraz spowoduje poprawę wizerunku Gminy \`(...)\` Realizowany Projekt wpływa na poprawę jakości powietrza poprzez termomodernizację obiektów użyteczności publicznej oraz powoduje zwiększenie oszczędności zużytej energii.

Organizacją wdrażającą Projekt, a jednocześnie inwestorem i wnioskodawcą w niniejszym Projekcie jest Beneficjent – Gmina \`(...)\` Po podpisaniu umowy o dofinansowanie powołany zostanie zespół ds. realizacji projektu na czele z koordynatorem projektu. Zadaniem Zespołu będzie wykonywanie całości prac w określonym terminie, w ramach ustalonego budżetu i zgodnie z zatwierdzonym harmonogramem finansowo – rzeczowym. Zgodnie z przyjętymi procedurami wszystkie wydatki kwalifikowalne dotyczące realizacji Projektu zostaną zaksięgowane na odrębnych kontach syntetycznych i analitycznych umożliwiających wykazanie źródła pochodzenia środków. Faktury dokumentujące ponoszone na Projekt wydatki zostaną wystawione na Gminę …. Jedynym właścicielem majątku powstałego w ramach Projektu będzie Beneficjent – Gmina …

Projekt będzie realizowany samodzielnie przez Beneficjenta, bez udziału innych instytucji. Finansowanie nakładów inwestycyjnych Projektu odbędzie się z dwóch źródeł – środków własnych Gminy oraz dotacji z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. W harmonogramie finansowym Projektu ujęto wszystkie niezbędne środki przeznaczone na wdrożenie Projektu. Projekt będzie funkcjonował w okresie wieloletnim – długoterminowym, minimum w ciągu 5 lat od zakończenia realizacji Projektu. W ramach tego okresu nie zostaną wprowadzone żadne znaczące modyfikacje odnośnie jego pierwotnego przeznaczenie, a w szczególności celów, dla których zostanie zrealizowany. W perspektywie tej Projekt będzie spełniał kryteria i normy jakościowe krajowe oraz Unii Europejskiej obowiązujące dla tej kategorii inwestycji. Żadne wartości nabyte w trakcie realizacji Projektu nie zostaną zbyte, a kontynuacja Projektu będzie się odbywała zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie, a także właściwymi przepisami prawa. Po zakończeniu inwestycji całość majątku powstałego w wyniku realizacji stanowić będzie własność beneficjenta końcowego.

Projekt obejmuje głęboką modernizację energetyczną dwóch placówek oświatowych Gminy …:

*   budynku Zespołu Placówek Szkolnych w … w zakresie: docieplenia ścian, wymiany instalacji c.o., wymiany oświetlenia, budowy instalacji solarnej (systemy inteligentne),

*   Publicznego Gimnazjum w … od 1 września 2017 r. przekształconego w Szkołę Podstawową Nr …. w …. – w zakresie: docieplenia ścian, wymiany okien, wymiany instalacji c.o., budowy instalacji solarnej (systemy inteligentne)

oraz budynku administracyjnego Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w … w zakresie: docieplenia ścian i stropów, wymiany stolarki drzwiowej i okiennej oraz wymiany pieca węglowego na gaz ziemny.

Nieruchomości objęte Projektem zostały oddane w trwały zarząd na rzecz ww. jednostek organizacyjnych i pozostają na ich stanie środków trwałych. Podmiotem odpowiedzialnym za eksploatację termomodernizowanych obiektów pozostaną zarządzający nimi – jednostki budżetowe Gminy ….

Zakupione w ramach Projektu towary i usługi zostaną nieodpłatnie przekazane na podstawie dokumentu PT na rzecz ww. jednostek organizacyjnych na podwyższenie wartości środków trwałych.

Przedmiotowe placówki będą wykorzystywać termomodernizowane budynki, a tym samym zakupione w ramach Projektu towary i usługi:

*   do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, w ramach realizowanych zadań statutowych (tj. Publiczne Gimnazjum w …, Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w … oraz Zespół Placówek Szkolnych w …),

*   do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (Publiczne Gimnazjum w…, Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w …),

*   do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (Publiczne Gimnazjum w …, Zespół Placówek Szkolnych w …).

W Zespole Placówek Szkolnych w… do:

*   czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług pozostające poza strefą działalności gospodarczej, tj. realizacja zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego wynikających z art. 7 ust. 1 o samorządzie gminnym w zakresie edukacji publicznej, kształcenia, wychowania i opieki nad dziećmi i młodzieżą;

*   czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług korzystających ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanymi z usługami edukacyjnymi wykonywanych w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty (wyżywienie dzieci i młodzieży oraz personelu pedagogicznego w szkole i oddziale przedszkolnym, odpłatność za świadczenie przedszkolne), wynajem Domu Nauczyciela na cele mieszkaniowe – art. 43 ust. 1 pkt 36.

W Zespole Placówek Szkolnych w … nie są wykonywane czynności opodatkowane podatkiem VAT, termomodernizowany budynek nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W Miejskim Ośrodku Sportu i Rekreacji w … wykonywane są następujące czynności:

*   czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług pozostające poza strefą działalności gospodarczej, tj. realizacja zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446 ze zm.), w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz edukacji publicznej;

*   czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług m.in.: wynajem placu pod stanowisko handlowe, reklamowe, wynajęcie boiska do piłki nożnej z zapleczem szatni, wynajęcie sali sportowo-rekreacyjnej na organizację imprez okolicznościowych, wynajęcie kortu do tenisa ziemnego, wynajęcie siłowni, wynajęcie sprzętu sportowo-rekreacyjnego – dokumentowane fakturami lub za pomocą kasy fiskalnej.

W Miejskim Ośrodku Sportu i Rekreacji w … termomodernizowany budynek będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających podatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będzie wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku VAT.

W Publicznym Gimnazjum, przekształconym od dnia 1 września 2017 r. w Szkołę Podstawową Nr 3 w …, wykonywane są następujące czynności:

*   czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług pozostające poza strefą działalności gospodarczej, tj. realizacja zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym w zakresie edukacji publicznej, kształcenia, wychowania i opieki nad dziećmi i młodzieżą;

*   czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług korzystające ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanymi z usługami edukacyjnymi wykonywanych w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty (wyżywienie dzieci i młodzieży oraz personelu pedagogicznego w szkole);

*   czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług: wynajem pomieszczeń dydaktycznych – dokumentowane fakturami z zastosowaniem stawki podstawowej VAT.

Gmina nie będzie w stanie dokonać wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT. Jak opisano powyżej Projekt obejmuje głęboką modernizację energetyczną budynków, a ta z kolei obejmuje prace dotyczące budynków jako całości i nie jest możliwe wyodrębnienie prac (robót) podatku VAT naliczonego dotyczącego jedynie prowadzonych w danym budynku czynności opodatkowanych.

Podsumowując w sprawie będącej przedmiotem wniosku:

*   beneficjentem Projektu, inwestorem i zamawiającym (wnioskodawca) jest Gmina …,

*   podmiotem realizującym Projekt, jak wskazano we wcześniejszej części opisu zdarzenia przyszłego jest Gmina …,

*   podmiotami faktycznie wykorzystującymi efekty Projektu będą jednostki budżetowe (Zespół Placówek Szkolonych w …, Publiczne Gimnazjum przekształcone w Szkołę Podstawową Nr …. w …, Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w…), w dwóch z nich prowadzona jest również działalność opodatkowana VAT.

Zespół Placówek Szkolonych w …, Publiczne Gimnazjum przekształcone w Szkołę Podstawową Nr 3 w …, Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji w … są jednostkami organizacyjnymi Gminy … nieposiadającymi osobowości prawnej, prowadzonymi w formie jednostek budżetowych i finansowanymi z budżetu Gminy ….

Wykonawcy Projektu będą wystawiać faktury odrębnie za prace termomodernizacyjne zrealizowane w Zespole Szkół w …, odrębnie za prace zrealizowane w Publicznym Gimnazjum oraz odrębnie za prace wykonane w Miejskim Ośrodku Sportu i Rekreacji w …, co oznacza, że Gmina będzie miała możliwość przyporządkowania wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu do konkretnej jednostki budżetowej, której wydatki te będą dotyczyć. Faktury wystawione będą na Gminę …. jako nabywcę, natomiast w samym opisie zamawianej usługi będzie wskazana jednostka organizacyjna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od faktur dotyczących realizacji projektu pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 działanie 5.2 Efektywność energetyczna sektora publicznego w odpowiedzi na konkurs nr … dokonując:

*   odliczenia podatku od zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, stosując sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, przy uwzględnieniu § 3 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., oraz proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy obliczoną w odniesieniu do wydatków ponoszonych na działania termomodernizacyjne wykonywane w budynku Publicznego Gimnazjum w … przekształconego z dniem 1 września 2017 w Szkołę Podstawową Nr …. w…Uchwałą Rady Miasta z dnia 30 marca 2017 r. w sprawie dostosowania sieci szkół podstawowych i gimnazjum do nowego ustroju szkolnego na okres od dnia 1 września 2017 r. do dnia 31 sierpnia 2019 r. na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2016 poz. 446, 1579 i 1948) oraz art. 210 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo Oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 60), na podstawie danych Publicznego Gimnazjum;

*   odliczenia podatku od zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, stosując sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, przy uwzględnieniu § 3 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., w odniesieniu do wydatków ponoszonych na działania termomodernizacyjne wykonywane w budynku administracyjnym Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w …, na podstawie danych Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji oraz nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu, w której budynku siedzibę ma Zespół Placówek Szkolnych w … wykonujący czynności zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 i pkt 36 oraz czynności niepodlegające podatkowi VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku), Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją przedmiotowego Projektu proporcjonalnie w części, w jakiej nabyte towary i usługi będą służyć czynnościom podlegającym opodatkowaniu zgodnie z art. 86 ust. 1 na podstawie obliczonej proporcji z zastosowaniem art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina …. dokonując:

*   odliczenia podatku od zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, powinna stosować sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, przy uwzględnieniu § 3 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy obliczoną w odniesieniu do wydatków ponoszonych na działania termomodernizacyjne wykonywane w budynku Publicznego Gimnazjum w … przekształconego z dniem 1 września 2017 w Szkołę Podstawową Nr …. w … Uchwałą Rady Miasta z dnia 30 marca 2017 r. w sprawie dostosowania sieci szkół podstawowych i gimnazjum do nowego ustroju szkolnego na okres od dnia 1 września 2017 r. do dnia 31 sierpnia 2019 r. na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2016 poz. 446, 1579 i 1948) oraz art. 210 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo Oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 60), na podstawie danych Publicznego Gimnazjum;

*   odliczenia podatku od zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, powinna stosować sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy przy uwzględnieniu § 3 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w odniesieniu do wydatków ponoszonych na działania termomodernizacyjne wykonywane w budynku administracyjnym Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w … na podstawie danych Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji.

Jednocześnie Gmina uważa, że nie będzie miała prawa odliczyć podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją przedmiotowego Projektu w zakresie w jakim dotyczą działalności placówki nie wykonującej czynności opodatkowanych – Zespołu Placówek Szkolnych w … – wykonującej czynności zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 i pkt 36 oraz czynności pozostające poza ustawą o VAT z uwagi na niespełnienie warunku art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonanie w ramach działalności gospodarczej czynności oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez niego nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podmiotów i uwarunkowania obrotu gospodarczego. Na podstawie ww. przepisu zostało wydane Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określenia zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. Rozporządzenia). W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określania proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),

*   samorządowej jednostki budżetowej,

*   samorządowego zakładu budżetowego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalony „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalone odrębne sposoby określania proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczone sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wspomniano wcześniej, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki budżetowe. Przez jednostkę budżetową, zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia, rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową. W myśl § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych samorządu terytorialnego.

Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy powinna zostać obliczona zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia dla każdej z jednostek samorządu terytorialnego oddzielnie.

Stosownie do § 3 pkt 3 rozporządzenia – jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/ D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodne z tą normą, w przypadku nabyć towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza z wyjątkiem wykorzystywania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy, przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanymi zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności, czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany nieruchomości, wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego. Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnianie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obrażania kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostaw towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowana gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczy 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczegółowych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, zwanej dalej ustawą „centralizacyjną”, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczenia wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej do dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczenia podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy „centralizacyjnej”, ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej – rozumie się przez to:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Podkreślić należy, że po centralizacji rozliczeń na fakturach dokumentujących nabycie towarów i/lub usług wystawianych na jednostkę samorządu terytorialnego z uwidocznionym NIP i nazwą tej jednostki samorządu terytorialnego mogą być zamieszczane dodatkowe informacje w postaci nazwy konkretnej jednostki budżetowej, której dotyczą rozliczenia. Tak wystawiona faktura stanowi podstawę do ujmowania jej w księgach i dokumentacji podatkowej.

Zgodnie z art. 7 ustawy „centralizacyjnej”, jednostka samorządu terytorialnego, która podjęła w roku 2016 lub 2017 rozliczanie podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, do końca roku 2017 przyjmuje dla celów proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, proporcję wyliczoną odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej zgodnie z art. 90 ust. 3-6, 9a i 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywania przy pomocy tej jednostki organizacyjnej czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Zgodna z art. 2 pkt 1 ustawy „centralizacyjnej”, ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej – rozumie się przez to:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina podjęła wspólne rozliczenie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi z dniem 1 stycznia 2017 r.

Gmina złożyła wniosek do Urzędu Marszałkowskiego Województwa … o dofinansowanie projektu … pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 działanie 5.2 Efektywność energetyczna sektora publicznego.

Projekt obejmuje głęboką modernizację energetyczną budynków jednostek organizacyjnych Gminy …, tj.

*   Zespołu Placówek Szkolnych w …,

*   Publicznego Gimnazjum w … od 1 września 2017 r. przekształconego w Szkołę Podstawą Nr …. w…,

*   Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w ….

Zakupione w ramach Projektu towary i usługi zostaną nieodpłatnie przekazane na rzecz Zespołu Placówek Szkolnych w …, Publicznego Gimnazjum przekształconego z dnem 1 września 2017 r. w Szkołę Podstawową Nr …. w … oraz Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w ….

Publiczne Gimnazjum w … przekształcone w Szkołę Podstawową Nr …. w … będzie wykorzystywać termomodernizowanie budynki, a tym samym zakupione w ramach Projektu towary i usługi jednocześnie:

*   do wykonywanie czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, w ramach realizowanych zadań statutowych,

*   do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT,

*   do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W Miejskim Ośrodku Sportu i Rekreacji termomodernizowany budynek administracyjny, a tym samym zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT oraz niepodlegającej podatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W Zespole Placówek Szkolnych w … wykonywane są natomiast czynności:

*   pozostające poza działalnością gospodarczą, tj. realizacja zadań własnych wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym w zakresie edukacji publicznej, kształcenia, wychowania i opieki nad dziećmi i młodzieżą;

*   czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ale korzystające ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawy towarów i usług w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanymi z usługami edukacyjnymi wykonywanych w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty (wyżywienie dzieci i młodzieży oraz personelu pedagogicznego w szkole i oddziale przedszkolnym, odpłatność za świadczenie przedszkolne), wynajem Domu Nauczyciela na cele mieszkaniowe – art. 43 ust. 1 pkt 36.

Gmina nie będzie w stanie dokonać wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT. Jak opisano powyżej Projekt obejmuje głęboką modernizację energetyczną budynków, a ta z kolei obejmuje prace dotyczące budynków jako całości i nie jest możliwe wyodrębnienie prac (robót) podatku VAT naliczonego dotyczącego jedynie prowadzonych w danym budynku czynności opodatkowanych.

Podsumowując w sprawie będącej przedmiotem wniosku:

*   beneficjentem Projektu, inwestorem i zamawiającym (wnioskodawca) jest Gmina …,
    
    *   podmiotem realizującym Projekt, jak wskazano we wcześniejszej części opisu zdarzenia przyszłego jest Gmina …,
    
    *   podmiotami faktycznie wykorzystującymi efekty Projektu będą jednostki organizacyjne.
    
    Wykonawcy Projektu będą wystawiać faktury odrębnie za prace termomodernizacyjne zrealizowane w Zespole Szkół w …, odrębnie za prace zrealizowane w Publicznym Gimnazjum oraz odrębnie za prace wykonane w Miejskim Ośrodku Sportu i Rekreacji w …, co oznacza, że Gmina będzie miała możliwość przyporządkowania wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu do konkretnej jednostki budżetowej, której wydatki te będą dotyczyć. Faktury wystawione będą na Gminę… jako nabywcę, natomiast w samym opisie zamawianej usługi będzie wskazana jednostka organizacyjna. Działalność Gminy jako jednego podatnika, obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne będące jednostkami budżetowymi zadania publiczne niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), a także czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT i zwolnione od VAT). Trzeba przy tym zauważyć, że o kwalifikacji wydatków, tj. ustalenie czy wydatki związane są z działalnością gospodarczą Gminy, czy z inną jego działalnością, nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń między poszczególnymi jednostkami organizacyjnymi Gminy. Właściwa kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę za pośrednictwem jednostek organizacyjnych służą te wydatki. W związku z powyższym należy postrzegać wyłącznie sposób wykorzystania nabywanych towarów i usług z czynnościami realizowanymi bezpośrednio przez Gminę za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych.
    
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w przypadku zakupów towarów i usług, które zostaną przekazane innym jednostkom organizacyjnym i będą wykorzystywane przez te jednostki organizacyjne do działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT) oraz do czynności pozostających poza działalnością gospodarczą (czynności niepodlegające VAT), Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika obliczonego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi.
    
    Ponadto, jeżeli nabywane towary i usługi będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    
    Zatem stwierdzić należy, że Gmina, po scentralizowaniu rozliczeń podatku VAT od dnia 1 stycznia 2017 r., dokonując:
    
    *   odliczenia podatku od zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, powinna stosować sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, przy uwzględnieniu § 3 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy obliczoną w odniesieniu do wydatków ponoszonych na działania termomodernizacyjne wykonywane w budynku Publicznego Gimnazjum w … przekształconego z dniem 1 września 2017 w Szkołę Podstawową Nr …. w … Uchwałą Rady Miasta z dnia 30 marca 2017 r. w sprawie dostosowania sieci szkół podstawowych i gimnazjum do nowego ustroju szkolnego na okres od dnia 1 września 2017 r. do dnia 31 sierpnia 2019 r. na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2016 poz. 446, 1579 i 1948) oraz art. 210 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo Oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 60), na podstawie danych Publicznego Gimnazjum;
    
    *   odliczenia podatku od zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, powinna stosować sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, przy uwzględnieniu § 3 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., w odniesieniu do wydatków ponoszonych na działania termomodernizacyjne wykonywane w budynku administracyjnym Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji w …., na podstawie danych Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji.
    
    W stosunku do wydatków ponoszonych na działania termomodernizacyjne wykonywane w Zespole Placówek Szkolnych w … Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.
    
    Powtórzyć należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach dzielności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    
    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.
    
    W Zespole Placówek Szkolnych w … związek taki nie występuje, bowiem z całokształtu działań termomodernizacyjnych związanych z zakupionymi towarami i usługami wynika, że nabycie tych towarów i usług nie będzie miało w części związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (realizacja zadań własnych Gminy), a w pozostałej części będzie miało związek z prowadzoną dzielnością gospodarczą zwolnioną od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanymi z usługami edukacyjnymi wykonywanych w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty oraz na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy w zakresie wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe.
    
    W budynku tym w dużej mierze Gmina będzie wykonywała zadania w ramach reżimu publicznoprawnego nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których została powołana. Majątek powstały w ramach Projektu będzie więc służyć do czynności pozostających poza zakresem ustawy oraz czynności podlegających ustawie, lecz korzystających ze zwolnienia od VAT.
    
    Biorąc pod uwagę powołane przepisy w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie – pomimo, że Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT – warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż efekty realizacji tego zadania w Zespole Placówek Szkolnych w …nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją przedmiotowego Projektu w stosunku do Zespołu Placówek Szkolnych w ….
    
    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
    
    Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.
    
    Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
    
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    
    Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    
    Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.
    
    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    
    Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    
    1.  z zastosowaniem art. 119a;
    2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
    
    Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.