Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-5/10/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-05
Teza: Czy kwoty, do zapłacenia których Spółka jest zobowiązana z tytułu rozliczenia kontraktu terminowego, stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu w dacie zapadalności kontraktu, czy w dacie dokonania faktycznej płatności na rzecz kontrahenta? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kontrakt-kontrakt terminowy; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 02 października 2009 r.), uzupełnionym w dniu 25 listopada 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z rozliczeniem zawartych kontraktów terminowych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 02 października 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z rozliczeniem zawartych kontraktów terminowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 17 listopada 2009 r. znak: IBPBI/2/423-1174/09/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 25 listopada 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawiera długoterminowe kontrakty dotyczące zakupu surowców wykorzystywanych do produkcji. W związku z dużymi wahaniami cen tych surowców Spółka zawiera wieloletnie nierzeczywiste kontrakty terminowe (pochodne instrumenty finansowe) zabezpieczające ryzyko zmiany ceny danych surowców. Kontrakty te zawierane są z zagranicznymi podmiotami wyspecjalizowanymi w świadczeniu tego typu usług (m.in. zagranicznymi bankami) w oparciu o umowy ramowe, w których strony ustalają ogólne warunki współpracy, natomiast w zawieranych regularnie transakcjach strony ustalają m.in.:

*   okres rozliczeniowy transakcji (calculation period lub calculation day) - okres lub dzień w którym zostanie wyznaczona cena referencyjna transakcji),
*   termin zapadalności transakcji zabezpieczającej - dzień w którym nastąpi płatność Spółki lub Kontrahenta (settlement day),
*   cenę realizacji transakcji,
*   cenę referencyjną transakcji - cena w stosunku do której jest rozliczana transakcja zabezpieczająca (np. średnia dziennych kwotowań danego surowca w okresie na który dany kontrakt został zawarty),
*   ilość surowca jaka zostaje zabezpieczona danym kontraktem po ustalonej cenie i w określonym czasie.

W dniu zapadalności następuje rozliczenie transakcji zabezpieczającej według następującego schematu:

1.  jeśli cena referencyjna surowca jest niższa niż cena realizacji ustalona w kontrakcie terminowym to Spółka zobowiązana jest do dokonania na rzecz drugiej strony kontraktu terminowego przelewu różnicy pomiędzy cenami realizacji i referencyjną
2.  jeśli cena referencyjna surowca jest wyższa niż cena realizacji ustalona w kontrakcie terminowym to kontrahent Spółki zobowiązany jest do dokonania na rzecz Spółki przelewu różnicy pomiędzy cenami realizacji i referencyjną.

Data płatności (termin zapadalności transakcji) może być różny od daty rozliczenia (daty w której kwota płatności jest ustalona). Z reguły rozliczenie transakcji następuje raz w miesiącu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy kwoty, do zapłacenia których Spółka jest zobowiązana z tytułu rozliczenia kontraktu terminowego, stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu w dacie zapadalności kontraktu, czy w dacie dokonania faktycznej płatności na rzecz kontrahenta? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Spółki, kosztami uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jak wspomniano, Spółka zawiera kontrakty terminowe w celu zminimalizowania ryzyka wzrostu cen surowców i tym samym wyeliminowania bądź zmniejszenia ryzyka spadku dochodów w sytuacji znacznego wzrostu cen tych surowców. Zawarcie takich transakcji ma więc na celu zabezpieczenie źródła przychodów Spółki. Spółka musi jednak liczyć się z tym, że ze względu na brak możliwości dokładnego prognozowania cen surowców, może ponieść straty z tytułu zawarcia kontraktów terminowych. Zatem kwoty, które Spółka będzie zmuszona zapłacić w sytuacji spadku cen surowców będą stanowiły dla niej koszty uzyskania przychodów. Nie jest przy tym możliwe związanie tych kosztów z przychodami z konkretnego źródła. Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Spółka w księgach rachunkowych ujmuje koszty z tytułu zawartej transakcji zabezpieczającej na dzień dokonania płatności na rzecz kontrahenta i ten dzień, zdaniem Spółki, właściwy jest do rozpoznania kosztów. Warto podkreślić, że w przypadku poniesienia straty spowodowanej zawarciem kontraktu terminowego nie znajduje zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8b updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych. Artykuł ten wprowadza bowiem jedynie czasowe ograniczenie co do początkowego momentu od którego podatnik może rozpoznać koszty poniesione przed realizacją praw z pochodnych instrumentów finansowych. Natomiast w stanie faktycznym poniesienie wydatku nie nastąpiło wcześniej niż realizacja praw wynikających z instrumentu pochodnego i nie jest związane z nabyciem instrumentu pochodnego, a z realizacją praw z tego instrumentu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm., dalej updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Istnieje zatem związek przyczynowy pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż w związku z dużymi wahaniami cen surowców Spółka zawiera wieloletnie nierzeczywiste kontrakty terminowe zabezpieczające ryzyko zmiany ceny danych surowców.

Wydatki związane z tą transakcją spełniają więc przesłankę celowości z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W kwestii dotyczącej momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów znajduje zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 8b updop, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem wydatki wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 8b nie są kosztem uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Stają się nimi natomiast przy ustalaniu dochodu:

*   w związku z realizacją praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych,
*   rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów,
*   z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.

W świetle powyższych przepisów, należy uznać, iż wydatki poniesione przez Spółkę w związku z rozliczaniem zawartych kontraktów terminowych, stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie realizacji praw wynikających z przedmiotowych transakcji.

Stanowisko Spółki należy uznać zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębną interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

**