Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.77.2021.11.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-29
Teza: W zakresie ustalenia, czy dotacja otrzymana przez
Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g oraz 15gg
Ustawy o COVID; 19, jako dofinansowanie wynagrodzeń
pracowników nie jest zaliczana do przychodów podatkowych
zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT oraz czy koszty
wynagrodzeń pracowników, które zostały dofinansowane z
dotacji z FGŚP oraz związana z tymi kosztami dotacja z FGŚP
powinny być ujęte przez Spółkę w ramach wyniku
podatkowego z działalności opodatkowanej.
Słowa kluczowe: dofinansowanie
fundusz-Fundusz Gwarantowanych Świadczeń
Pracowniczych
koszt-koszty uzyskania przychodów
przychód-powstanie przychodu
strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane
z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie
specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia
(SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Pieniądze i wartości pieniężne
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lutego 2021 r., wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczył ustalenia, czy:
    - dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g oraz 15gg Ustawy
      o COVID-19, jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie jest zaliczana do
      przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT,
    - koszty wynagrodzeń pracowników, które zostały dofinansowane z dotacji z FGŚP oraz
      związana z tymi kosztami dotacja z FGŚP powinny być ujęte przez Spółkę w ramach
      wyniku podatkowego z działalności opodatkowanej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest podatnikiem podatku
    dochodowego od osób prawnych. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. produkcja
    (...). Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej:
    „SSE” lub „Strefa”) na podstawie uzyskanych zezwoleń strefowych. W związku z
    działalnością prowadzoną na podstawie zezwoleń, Spółka osiąga dochody zwolnione z
    opodatkowania. W ostatnim czasie Wnioskodawca doświadcza negatywnych
    ekonomicznych konsekwencji związanych z rozprzestrzenianiem się pandemii COVID-19.
    W szczególności, Spółka notowała spadki obrotów gospodarczych, a także doświadczała
    problemów związanych z przedłużaniem terminów płatności przez kontrahentów. W celu
    ograniczenia negatywnych konsekwencji ekonomicznych związanych z pandemią COVID-
    19, w tym przede wszystkim w celu utrzymania stworzonych miejsc pracy, Wnioskodawca
    skorzystał z dostępnej formy wsparcia przewidzianej w Ustawie o COVID-19. Dotyczy to
    przewidzianych w art. 15g oraz 15gg Ustawy o COVID-19, dofinansowań wynagrodzeń
    pracowników ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej:
    „FGŚP”). Wnioskodawcy zostały przyznane dofinansowania do wynagrodzeń pracowników:

    - objętych: przestojem ekonomicznym oraz obniżonym wymiarem czasu pracy (art. 15g
      Ustawy o COVID-19)
    - nieobjętych: przestojem, przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu
      pracy (art. 15gg Ustawy o COVID-19).
    Pracownicy Wnioskodawcy, których wynagrodzenie objęte jest dofinansowaniem ze
    środków FGŚP określonym w art. 15g oraz 15gg Ustawy o COVID-19, w ramach swoich
    obowiązków pracowniczych wykonują prace związanie z działalnością gospodarczą
    prowadzoną na terenie SSE na podstawie zezwoleń. Wynagrodzenia pracowników, którzy
    zostali zgłoszeni do objęcia wsparciem z FGŚP, stanowią zasadniczo koszty uzyskania
    przychodów przypisane do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania
    podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o
    CIT. Biorąc pod uwagę otrzymane dofinansowanie z FGŚP oraz jego przeznaczenie na
    dofinansowanie do kosztów wynagrodzeń pracowników, którzy są zasadniczo przypisani
    do działalności zwolnionej Spółki, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do sposobu
    ujęcia podatkowego otrzymanej dotacji. W szczególności, Spółka powzięła wątpliwość czy
    w zakresie, w jakim wynagrodzenia zostały sfinansowane z dotacji z FGŚP, koszty tych
    wynagrodzeń pracowniczych powinny stanowić koszty uzyskania przychodów (jako że są
    to koszty zwrócone Spółce w ramach dotacji z FGŚP). Dodatkowo, w przypadku gdyby
    wynagrodzenia pracowników Spółki objęte dofinansowaniem z FGŚP miałyby być uznane
    za koszt podatkowy, Wnioskodawca ma wątpliwości co do spójnego ujęcia niniejszych
    kosztów wynagrodzeń oraz związanego z nimi bezpośrednio dofinansowania z FGŚP.
    Pytania
    1. Czy dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g oraz 15gg
      Ustawy o COVID-19, jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie jest zaliczana
      do przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT?
    2. Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie byłaby negatywna, czy koszty wynagrodzeń
      pracowników, które zostały dofinansowane z dotacji z FGŚP oraz związana z tymi
      kosztami dotacja z FGŚP powinny być ujęte przez Spółkę w ramach wyniku
      podatkowego z działalności opodatkowanej?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W zakresie pytania nr 1:
    1. dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o
      COVID-19, jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie jest zaliczana do
      przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT,
    2. jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie byłaby negatywna (tj. dotacja otrzymana przez
      Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g oraz art. 15gg Ustawy o COVID-19, jako
      dofinansowanie wynagrodzeń pracowników jest zaliczana do przychodów
      podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT), koszty wynagrodzeń
      pracowników, które zostały dofinansowane z dotacji z FGŚP oraz związana z tymi
      kosztami dotacja z FGŚP powinny być ujęte przez Spółkę w ramach wyniku
      podatkowego z działalności opodatkowanej.
    Ad. 1.
    Jak wskazano w art. 15g ust. 1 ustawy o COVID-19, przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust.
    1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r. poz. 1292
    ze zm.), u którego wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia
    COVID-19, może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc
    pracy w formie wypłaty ze środków FGŚP świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia
    pracowników objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu
    pracy, w następstwie wystąpienia COVID-19, na zasadach określonych w ust. 7 i 10 ustawy
    o COVID-19. Zgodnie z art. 15g ust. 2 ustawy o COVID-19, wnioskującemu przedsiębiorcy

    przysługują środki z FGŚP na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników
    należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie
    ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 i 321) od przyznanych świadczeń.
    Analogicznie, zgodnie z art. 15gg ust. 1 ustawy o COVID-19, przedsiębiorca w rozumieniu
    ww. przepisów Prawa przedsiębiorców, u którego wystąpił spadek obrotów
    gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19, może zwrócić się z wnioskiem do
    dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy, właściwego ze względu na swoją siedzibę, o
    przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, ze środków FGŚP, na
    dofinansowanie wynagrodzenia pracowników nieobjętych:
    1) przestojem, o którym mowa w art. 81 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy,
      lub
    2) przestojem ekonomicznym w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w art.
      15g ust. 5 ustawy o COVID-19, lub
    3) obniżonym wymiarem czasu pracy w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym
      mowa w art. 15g ust. 5 ustawy o COVID-19.
    Zgodnie z art. 15gg ust. 2 ustawy o COVID-19, wnioskującemu przedsiębiorcy przysługują
    środki z FGŚP na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych
    od pracodawcy na podstawie ww. ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie
    ubezpieczeń społecznych od przyznanych świadczeń.
    Podsumowując, dofinansowanie z FGŚP przyznawane na podstawie art. 15g oraz art. 15gg
    ustawy o COVID-19, co do zasady, stanowi bezzwrotną pomoc finansową, która ma na
    celu obniżenie kosztów pracodawcy związanych z zatrudnieniem pracowników
    (wynagrodzeń pracowniczych) w okresie zastoju gospodarczego, spowodowanego
    kryzysem wywołanym pandemią COVID-19.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności otrzymane
    pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie
    rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.
    Dofinansowania do kosztów wynagrodzeń stanowią zatem przychód podatkowy według
    zasad ogólnych przewidzianych w przywołanym wyżej przepisie. Niemniej jednak, zgodnie
    z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych
    wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Powyższy przepis
    wyłączający ujęcie niektórych kategorii przychodowych jako przychód podatkowy dotyczy
    sytuacji, gdy dane wydatki ponoszone przez podatnika nie zostały zaliczone do kosztów
    podatkowych z uwagi na to, że zostały zwrócone. W takiej sytuacji, uzyskany zwrot takich
    kosztów nie stanowi z kolei przychodu podatkowego.
    W tym kontekście, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są
    koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia
    źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Na tej
    podstawie, zgodnie z utrwaloną linią, wskazuje się, że w celu zaliczenia danych wydatków
    do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki,
    tj. należy zapewnić, aby koszt:
    1) został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
      pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu
      podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne
      niż podatnik),
    2) jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi
      w jakikolwiek sposób zwrócona,
    3) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    4) poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
      może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

    5) został właściwie udokumentowany,
    6) nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy
      nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    W ocenie Spółki, koszty wynagrodzeń, które zostały pokryte w odpowiedniej części z
    dotacji z FGŚP, nie spełniają pierwszej i drugiej przesłanki powyżej.
    W tym zakresie, należy bowiem wskazać, że koszty wynagrodzeń pracowniczych:
    Ad. 1 - nie zostały poniesione przez Spółkę, tj. w ostatecznym rozrachunku nie zostały one
    pokryte z zasobów majątkowych Spółki,
    Ad. 2 - nie mają przymiotu kosztów definitywnych (rzeczywistych), tj. wartość poniesionych
    wydatków została Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona.
    Mając na względzie powyższe, Spółka nie może ująć wydatków na wynagrodzenia (w
    części w jakiej zostały dofinansowane) w kosztach podatkowych, jako że wydatki te nie
    spełniają ogólnych przesłanek uprawniających do zaliczenia tych wydatków w kosztach
    uzyskania przychodów. W konsekwencji powyższego, niniejsze koszty nie mogą być
    uznane za koszty, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.
    W ocenie Spółki, każdy wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności, który
    może być uznany za koszt podatkowy, musi spełniać ogóle przesłanki, które wynikają z art.
    15 ust. 1 ustawy o CIT. Dotyczy to również kosztów wynagrodzeń, które nie zostały
    wyłączone z obowiązku stosowania art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Na marginesie jedynie
    należy wskazać, że przepis szczególny zawarty w art. 15 ust. 4g ustawy o CIT dotyczy
    jedynie ustalenia momentu poniesienia kosztów wynagrodzeń, jednak nie stanowi on o
    ogólnych uprawnieniach do ujęcia wydatków na wynagrodzenia jako koszty podatkowe. W
    związku z powyższym, należy wskazać, że skoro wynagrodzenie pracowników oraz należne
    od nich składki na ubezpieczenia społeczne w części w jakiej zostały dofinansowane nie
    mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych, wówczas dofinansowanie (zwrot) tych
    kosztów nie może stanowić przychodu podatkowego. Tym samym, Spółka uważa za
    uzasadnione podejście polegające na wyłączeniu z kosztów podatkowych wydatków na
    wynagrodzenia, które zostały dofinansowane z FGŚP.
    Twierdzenie, że w przypadku, kiedy wynagrodzenia pracowników oraz należne od nich
    składki na ubezpieczenia społeczne w części w jakiej zostały dofinansowane, nie zostały
    zaliczone do kosztów podatkowych, dofinansowanie tych kosztów nie stanowi przychodu
    podatkowego potwierdza praktyka interpretacyjna organów podatkowych. W tym
    kontekście, organy podatkowe w różnego rodzaju sprawach wskazują, że „w przypadku,
    kiedy wynagrodzenie pracowników oraz należne od nich składki na ubezpieczenia
    społeczne w części w jakiej zostały dofinansowane, nie zostały zaliczone do kosztów
    podatkowych, dofinansowanie tych kosztów nie stanowi też przychodu podatkowego (art.
    12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p.). Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., do
    przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów
    uzyskania przychodów” (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 9
    września 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.400.2020.1.MBD). Podsumowując, Spółka stoi
    na stanowisku, że dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g
    oraz art. 15gg Ustawy o COVID-19 jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie
    jest zaliczana do przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.
    Ad. 2
    W ocenie Wnioskodawcy, przyjęcie innego podejścia niż zaprezentowane powyżej
    powinno polegać na uznaniu, że zarówno koszty wynagrodzeń pracowników
    dofinansowane z dotacji z FGŚP, jak i samo dofinansowanie z FGŚP powinny zostać łącznie
    ujęte przez Spółkę w ramach działalności opodatkowanej, tj. poza działalnością
    prowadzoną na podstawie zezwoleń. W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, należy
    wskazać, że nawet jeżeliby uznać, że uzyskana dotacja z FGŚP stanowi przychód
    podatkowy, wówczas przychód ten nie mógłby być ujęty jako związany z działalnością

    strefową, jako że nie wiąże się z działalnością określoną w zezwoleniach. Tym samym,
    niniejszy przychód powinien być ujęty jako przychód z działalności opodatkowanej. Z
    drugiej jednak strony, w tej sytuacji, wynagrodzenia pracowników, którzy zostali objęci
    dotacją należałoby uznać za związane właśnie z przychodem z dotacji z FGŚP. Należy
    bowiem wskazać na bezpośredni związek kosztów wynagrodzeń z odpowiadającymi
    przychodami z dotacji.
    Powyższe stanowisko zdaje się być potwierdzane we wskazanej wyżej interpretacji
    indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 września 2020 r., sygn. 0111-
    KDIB1-3.4010.400.2020.1.MBD, która dotyczyła pytania przedsiębiorcy strefowego o to czy
    środki z dotacji z FGŚP powinny być zaliczone do przychodów strefowych zgodnie z art. 17
    ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Organ stwierdził, że środki z dotacji nie mogą stanowić
    przychodów strefowych, wskazując, że: „Wnioskodawca nie poniósł wydatków na pokrycie
    wynagrodzeń pracowników. Nie doszło do uszczuplenia zasobów majątkowych
    Wnioskodawcy działającego na terenie SSE. Wydatki te zostały pokryte z innego źródła niż
    dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy
    ekonomicznej. W związku z tym, dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie stanowi
    przychodu z działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34
    updop.” Organ w niniejszej interpretacji co prawda nie precyzuje, czy dofinansowanie do
    wynagrodzeń powinno stanowić zatem przychód niepodatkowy (tak jak Spółka
    argumentuje w odniesieniu do pytania 1) czy też przychód z działalności pozastrefowej
    (zgodnie ze stanowiskiem Spółki w pytaniu 2). Niemniej jednak, niniejsza interpretacja
    stanowi pośrednio potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy wyrażanego w niniejszym
    wniosku. Końcowo, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że stanowisko Spółki wyrażone
    zarówno w pytaniu 1 jak i w 2 zmierza w kierunku uznania dofinansowania z FGŚP jako
    zdarzenia neutralnego podatkowo, co zasadniczo było intencją wsparcia udzielanego w
    związku z pandemią COVID-19. Odmienne podejście w niniejszym zakresie stanowiłoby
    efektywnie ograniczenie wnioskowanej pomocy i efektywnie brak jej udzielenia dla
    określonej części pracowników Spółki.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 17 sierpnia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    Znak: 0111-KDIB1-3.4010.77.2021.1.BM, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie
    ustalenia, czy:
    - dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o
      COVID-19, jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie jest zaliczana do
      przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, za
      nieprawidłowe,
    - koszty wynagrodzeń pracowników, które zostały dofinansowane z dotacji z FGŚP oraz
      związana z tymi kosztami dotacja z FGŚP powinny być ujęte przez Spółkę w ramach
      wyniku podatkowego z działalności opodatkowanej:
    - w części dotyczącej alokowania kosztów wynagrodzeń do działalności opodatkowanej,
      za nieprawidłowe,
    - w części dotyczącej uznania dofinansowania za przychód opodatkowany, za
      prawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu tego samego dnia.
    Skarga na interpretację indywidualną
    17 września 2021 r. złożyli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o:
    - uwzględnienie przez Organ skargi w całości - stosownie do art. 54 § 3 PPSA - poprzez
      uchylenie zaskarżonej Interpretacji i wydanie nowej, zgodnej z konkluzjami niniejszej
      skargi, tj. z poszanowaniem w okolicznościach faktycznych sprawy niekwestionowanej

      zasady zapewnienia neutralności podatkowej otrzymanych przez Spółkę środków z
      FGŚP przeznaczonych na zwalczanie skutków COVID-19,
    - uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości - na podstawie art. 146 § 1 PPSA,
    - zasądzenie od Dyrektora KIS na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania, w tym
      kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych - na podstawie art. 200
      PPSA,
    Odpowiedzi na skargę udzieliłem pismem z 15 października 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-
    3.4010. 77.2021.2.BM.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 20
    stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 730/21.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 8 stycznia 2025 r. sygn. akt II FSK
    430/22 oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 8 stycznia 2025 r. i
    wpłynął do mnie 10 marca 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
    Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu
    wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie
    postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa
    uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
      • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz Naczelny Sąd Administracyjny w
        Warszawie w ww. wyrokach;
      • ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie
        ustalenia, czy:
      - dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g oraz 15gg
        Ustawy o COVID-19, jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie jest
        zaliczana do przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT
        jest nieprawidłowe,
      - koszty wynagrodzeń pracowników, które zostały dofinansowane z dotacji z FGŚP
        oraz związana z tymi kosztami dotacja z FGŚP powinny być ujęte przez Spółkę w
        ramach wyniku podatkowego z działalności opodatkowanej, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach
    związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób
    zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.
    U. z 2020 r., poz. 568 ze zm.), dokonano zmian m.in. w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o
    szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i
    zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji
    kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm., dalej „ustawa o COVID”).
    Zgodnie z art. 15zzb ust. 1 ustawy z o COVID:

    starosta może, na podstawie zawartej umowy, przyznać przedsiębiorcy w rozumieniu
    art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców
    dofinansowanie części kosztów wynagrodzeń pracowników w rozumieniu art. 15g ust. 4
    zdanie pierwsze oraz należnych od tych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia
    społeczne w przypadku spadku obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia
    COVID-19.
    W myśl art. 15g ust. 1 ustawy o COVID:
    przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo
    przedsiębiorców, organizacja pozarządowa w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24
    kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2020 r.
    poz. 1057) oraz podmiot, o którym mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003
    r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, u których wystąpił spadek
    obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19, państwowa lub
    prowadzona wspólnie z ministrem właściwym do spraw kultury i ochrony dziedzictwa
    narodowego instytucja kultury, w rozumieniu ustawy z dnia 25 października 1991 r. o
    organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2020 r. poz. 194), u której
    wystąpił spadek przychodów w następstwie wystąpienia COVID-19, a także kościelna
    osoba prawna działająca na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła
    Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i
    związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, oraz jej
    jednostka organizacyjna, może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na
    rzecz ochrony miejsc pracy, o wypłatę ze środków Funduszu Gwarantowanych
    Świadczeń Pracowniczych świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników
    objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy, w
    następstwie wystąpienia COVID-19, na zasadach określonych w ust. 7 i 10.
    Podmiotom, o których mowa w ust. 1 i 1a, przysługują środki z Funduszu
    Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia
    społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13
    października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 266, 321,
    568, 695, 875 i 1291) od przyznanych świadczeń, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a (art.
    15g ust. 2 ustawy o Covid-19).
    Stosownie do art. 15gg ust. 1 ustawy o COVID:
    podmioty, o których mowa w art. 15g ust. 1, u których wystąpił spadek obrotów
    gospodarczych w rozumieniu art. 15g ust. 9, w następstwie wystąpienia COVID-19,
    mogą zwrócić się z wnioskiem do dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy, właściwego
    ze względu na swoją siedzibę, o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy,
    ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na dofinansowanie
    wynagrodzenia pracowników, o których mowa w art. 15g ust. 4, nieobjętych:
      1. przestojem, o którym mowa w art. 81 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks
        pracy, lub
      2. przestojem ekonomicznym w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w
        art. 15g ust. 5, lub
      3. obniżonym wymiarem czasu pracy w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym
        mowa w art. 15g ust. 5.
    Zgodnie z art. 15gg ust. 2 ustawy o COVID:
    podmiotom, o którym mowa w ust. 1, przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych
    Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne
    pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października
    1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych od przyznanych świadczeń, o których
    mowa w ust. 1.

    W myśl art. 15gg ust. 4 ustawy o COVID:
    wynagrodzenia pracowników, o których mowa w ust. 1, są dofinansowywane ze
    środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do wysokości połowy
    wynagrodzeń, o których mowa w ust. 1, jednak nie więcej niż 40% przeciętnego
    miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału ogłaszanego przez Prezesa
    Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie przepisów o emeryturach i rentach z
    Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, obowiązującego na dzień złożenia wniosku, o
    którym mowa w ust. 1. Zgodnie z art. 31q ust. 1 ustawy o COVID, koszty, o których
    mowa w art. 15zzb-15zze oraz art. 15zze2, oraz koszty ich obsługi są finansowane w
    roku 2020 ze środków Funduszu Pracy, o którym mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia
    2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, w ramach kwot ujętych w
    planie finansowym Funduszu Pracy na rok 2020.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej „updop”):
    przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę
    dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych
    źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b,
    przedmiotem opodatkowania jest przychód.
    Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art.
    24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad
    kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania
    przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art.
    7 ust. 2 updop).
    Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania
    nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie
    podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust.
    3 pkt 1 i 3 updop).
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 updop:
    1. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:
    2. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
    3. wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze,
      w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a
      także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z
      wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez
      samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o
      finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem
      jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek
      samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;
    4. wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:
    a. zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem
      umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
    b. środków na rachunkach bankowych – w bankach.
    Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop:
    za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji
    rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków
    kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa
    się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po
    wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

    Co do zasady zatem wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania wynagrodzeń
    będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.
    Jednocześnie, wskazać należy, że skoro kwota dofinansowania stanowi przychód
    przedsiębiorcy podlegający opodatkowaniu, to wydatki nią sfinansowane mogą stanowić
    koszty uzyskania przychodu, o ile spełniają warunki wskazane w art. 15 updop.
    W niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, zgodnie z
    którym:
    do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów
    uzyskania przychodów.
    Przepis ten odnosi się wyłącznie do zwrotu takich wydatków, które w świetle ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych nie mogą stanowić kosztów uzyskania
    przychodów. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie ma miejsca.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 updop:
    kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu
    każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej
    analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy
    ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów
    lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach
    należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu
    a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź
    też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
    · został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
      pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu
      podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne
      niż podatnik),
    · jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi
      w jakikolwiek sposób zwrócona,
    · pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    · poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
      może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
    · został właściwie udokumentowany,
    · nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie
      uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków
    enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt
    uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi
    przychodami.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4g updop:
    należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia
    społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty
    uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały

    wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa
    pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku
    uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.
    W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 updop:
    nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub
    niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów
    określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca
    1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu
    odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o
    praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu
    uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo
    oświatowe (Dz.U. z 2024 r. poz. 737, 854, 1562, 1635 i 1933), a także zasiłków
    pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z
    zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.
    W treści ustawy o COVID-19 przewidziano różne formy i charakter wsparcia dla
    podatników. Wsparcie to może polegać na udzieleniu dotacji, dofinansowania działalności,
    bezzwrotnej lub częściowo bezzwrotnej pomocy. Zgodnie z przepisami ustawy o CIT
    otrzymane wsparcie stanowi przysporzenie, czyli przychód. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1
    ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 CIT, są w szczególności
    otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Każde więc
    otrzymane pieniądze lub wartości pieniężne będą stanowiły dla podatnika przychód
    podatkowy. Przepisy ustaw podatkowych jak i ustawy o COVID-19 mogą zarazem
    przewidywać rozwiązania prawne na podstawie których otrzymanie wsparcie nie generuje
    przychodu z działalności gospodarczej, bądź przychód ten jest wolny od podatku
    dochodowego. Powyższe przewidują rozwiązania ujęte w przepisach art. 15gga ust. 15 i
    art. 15zze4 ust. 15 ustawy o COVID-19 oraz art. 52m pkt 1 ustawy o PIT. Dla rozwiązania
    zawartego w przepisie art. 15g i art. 15gg ustawy o COVID-19 nie przewidziano jednak
    bezpośrednio takiego zwolnienia.
    Zatem, w przypadku podatkowego rozliczenia dofinansowania wynagrodzeń pracowników
    ze środków FGŚP zasadą będzie rozpoznanie ich jako przychodu.
    W tym miejscu należy wskazać, że ogólnym celem ustawy o COVID jest wprowadzenie
    korzystnych z punktu widzenia podatnika rozwiązań, będących odpowiedzią na trudności
    gospodarcze wywołane stanem epidemii COVID-19. Środki z FGŚP uzyskane w trybie art.
    15g i art. 15gg ustawy o COVID, stanowią dofinansowanie wynagrodzenia pracowników
    objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy. Wydatki
    poniesione na wynagrodzenia pracowników, zgodnie z ustawą CIT, mogą stanowić dla
    podatnika koszt uzyskania przychodów. Widoczna zatem jest celowościowa wykładnia
    przepisu art. 15 ust. 1 updop, która nie uzależnia skuteczności zaliczenia jako koszt
    wydatku, od kolejności jego poniesienia i zwrotu. W ten sposób, przy zachowaniu powyżej
    wykładni uzyskane środki są podatkowo neutralne dla podatnika, ma on bowiem oprócz
    obowiązku wykazania przychodu prawo rozliczenia jako koszt wydatków sfinansowanych z
    tego źródła.
    Podsumowując, jeszcze raz podkreślić należy, że w przypadku, gdy wynagrodzenie
    pracownika zostało sfinansowane ze środków FGŚP, przyznanych na podstawie art. 15g i
    art. 15gg ustawy o COVID, przepisy art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, nie znajdują zastosowania.
    Pojęcie wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (o których mowa w
    ww. przepisach ustaw CIT) należy bowiem rozumieć jako wydatki, których ustawa
    podatkowa nie wymienia jako dopuszczalne koszty uzyskania przychodów. Bez znaczenia
    pozostaje, czy podatnik dany koszt rzeczywiście ujął w swoich rozliczeniach podatkowych
    jako koszt uzyskania przychodów, ponieważ to ustawa podatkowa określa, które wydatki
    tworzą katalog dopuszczalnych kosztów uzyskania przychodów. Jeśli dany wydatek,
    zgodnie z przepisami ustawy, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów, zwrot
    takich wydatków nie będzie zaliczany do przychodów podatkowych. Należy zatem

    stwierdzić, że wyniki wykładni przepisów art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, nie opowiadają
    stanom faktycznym, do których odwołuje się treść przepisu art. 15g i art. 15gg ustawy o
    COVID.
    Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie,
    na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych
    warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób
    prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ust. 1
    ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020
    r., poz. 167, ze zm. dalej: „ustawa o SSE”).
    Zgodnie z ww. przepisem:
    dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach
    zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne
    prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego,
    odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób
    prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to
    stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej
    maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.
    Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, zgodnie z
    którym:
    wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności
    gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie
    zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o
    specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482 i 2020 oraz z 2020 r. poz.
    284 i 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia
    nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej
    dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości,
    zgodnie z odrębnymi przepisami.
    Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na
    terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu
    osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie
    właściwego Zezwolenia.
    Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:
    zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi
    wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na
    terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.
    Jak wynika z powyższych przepisów omawiane zwolnienie jest formą pomocy publicznej,
    której celem jest skłonienie przedsiębiorców do rozpoczęcia działalności na terenie
    specjalnej strefy ekonomicznej. Przepisy te wyznaczają jednocześnie granice korzystania z
    tej pomocy. Zarówno art. 12 ustawy o SSE, jak i art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, odwołujący się
    w swej treści do art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, wiążą prawo do zwolnienia z posiadaniem
    zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy
    ekonomicznej oraz respektowaniem warunków określonych w tym zezwoleniu.
    Oznacza to, że zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa
    w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, podlega tylko dochód z działalności gospodarczej,
    prowadzonej na terenie strefy, stosownie do uzyskanego zezwolenia na prowadzenie
    działalności w granicach strefy. Jeżeli zatem dany rodzaj działalności gospodarczej nie
    został wymieniony w zezwoleniu, to uzyskany z tej działalności dochód nie korzysta ze
    zwolnienia podatkowego.
    Fakt, że podmiot prowadzący działalność strefową otrzymuje z tytułu swojej działalności
    dofinansowanie, które umożliwia sfinansowanie wynagrodzeń pracowników nie oznacza,

    że takie wsparcie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zwolnienie
    przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma wprawdzie charakteru
    podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej
    działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej.
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w przedmiotowej sprawie wskazał w wyroku, że:
    „W ocenie Sądu, na tle badanego stanu faktycznego przyjąć należy, że omawiane
    dofinansowanie, które rekompensuje podatnikowi spadek jego obrotów wykazywanych w
    działalności strefowej, w sytuacji utrzymywania miejsc pracy w strefie, pozostaje w ścisłym
    i bezpośrednim związku z wykonywaną działalnością strefową, stanowiąc o sposobie
    sfinansowania kosztów tej działalności, to jest kosztów wynagrodzeń pracowników
    zatrudnionych przy działalności strefowej. Oczywistym jest, że przedmiotowe
    dofinansowanie nie stanowi przychodu wynikającego wprost z działalności operacyjnej
    określonej w treści zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE, bo jest on
    związany ze zdarzeniem losowym, wręcz nadzwyczajnym, ale w sposób nierozerwalny z
    działalnością strefową jest związany. Gdyby skarżąca nie prowadziła tej działalności
    gospodarczej, to nie wystąpiłyby koszty, których częściowego sfinansowania podjęło się
    Państwo w celu złagodzenia przedsiębiorcom niekorzystnych skutków pandemii COVID-19.
    W świetle powyższych rozważań, w przekonaniu Sądu, pomiędzy analizowanym
    dofinansowaniem do wynagrodzeń pracowników ze środków FGŚP, a działalnością
    strefową skarżącej, występuje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek, który pozwala
    na uwzględnienie tego przychodu w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku
    dochodowego od osób prawnych na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”
    Zatem, analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że otrzymana przez Państwa
    dotacja stanowi przychód związany z działalnością gospodarczą prowadzaną na terenie
    specjalnej strefy ekonomicznej.
    Podsumowując, otrzymana dotacja nie jest związana z samodzielną, odrębną
    działalnością. Widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek z Państwa
    działalnością korzystającą ze zwolnienia, co pozwala na stwierdzenie, że przychód w
    postaci otrzymanego dofinansowania przeznaczonego na sfinansowanie wynagrodzeń
    pracowników zatrudnionych w SSE powstał w związku działalnością prowadzoną na
    terenie SSE.
    Tym samym, przyznana dotacja do wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na terenie
    Strefy i wykonujących zadania związane z prowadzoną tam działalnością gospodarczą na
    podstawie Zezwolenia strefowego stanowi przychód podatkowy, który będzie
    uwzględniony w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób
    prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.
    Jak już wyżej wskazano, stosownie do art. 15 ust. 1 updop:
    kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    W związku z tym, że prowadzą Państwo działalność na terenie Specjalnej Strefy
    Ekonomicznej na podstawie uzyskanych zezwoleń strefowych i osiągane dochody są
    zwolnione z opodatkowania, również w przypadku otrzymania dofinansowania, na
    podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o zwalczaniu COVID-19, do wynagrodzeń i pokrycia
    składek na ubezpieczenie społeczne, stanowiącego przychód związany z działalnością
    gospodarczą prowadzaną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, to wskazać należy, że
    wynagrodzenia i składki na ubezpieczenie społeczne tych pracowników stanowią koszty
    uzyskania przychodów z działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem
    dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, jako koszty
    bezpośrednio alokowane do wyniku z działalności strefowej.

    Koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników ponosicie
    Państwo niezależnie od tego czy dofinansowanie zostanie Państwu przyznane czy nie.
    Ponosicie je Państwo dlatego, że prowadzicie działalność w zakresie produkcji, z której to
    działalności osiągacie dochody zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt
    34 updop, a dla uzyskania tych dochodów niezbędne jest zatrudnienie pracowników,
    którym wypłacane są wynagrodzenia. Uznanie, że wydatki te dotyczą działalności
    opodatkowanej przeczyłoby, jak wyżej wskazano, podanemu przez Państwa stanowi
    faktycznemu.
    Zatem uznaję, że koszty wynagrodzeń pracowników, które zostały dofinansowane z
    dotacji z FGŚP oraz związana z tymi kosztami dotacja z FGŚP powinny być ujęte przez
    Spółkę w ramach wyniku podatkowego z działalności prowadzonej na terenie Specjalnej
    Strefy Ekonomicznej podlegającej zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1
    pkt 34 updop.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:
    - dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g i 15gg Ustawy o
      COVID-19, jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie jest zaliczana do
      przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, uznałem za
      nieprawidłowe,
    - koszty wynagrodzeń pracowników, które zostały dofinansowane z dotacji z FGŚP oraz
      związana z tymi kosztami dotacja z FGŚP powinny być ujęte przez Spółkę w ramach
      wyniku podatkowego z działalności opodatkowanej, uznałem za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Wskazuję, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza
    interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 20 stycznia 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 730
    /21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 stycznia 2025 r. sygn. akt II
    FSK 430/22.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonej interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać
    należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani
    konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też
    zdarzenia przyszłego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
    czynności które są przedmiotem decyzji wydanej:

    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.