Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-256/14-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-06
Teza: Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przekształcenie spółki société á responsabilité limitée w spółkę osobową utworzoną według prawa luksemburskiego – societé en commandite simple analogicznie, jak w trybie art. 551 i następnych Kodeksu spółek handlowych będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu do opodatkowania z wyjątkiem dochodu (przychodu) z tytułu wartości niepodzielonych zysków w spółce, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie z uwagi na to, że jak wynika z treści wniosku planowane jest przekształcenie spółek prawa luksemburskiego, w wyniku którego wystąpi przychód z tytułu niepodzielonych zysków, należy mieć na uwadze postanowienia Konwencji między Rzeczpospolitą Polskąa Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w dnia 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 964).
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; Luksemburg; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; przekształcanie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2014 r. (data wpływu 27 stycznia 2014 r.) oraz w piśmie z dnia 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu 28 kwietnia 2014 r.) uzupełniającym wniosek na wezwanie z dnia 15 kwietnia 2014 r. Nr IPPB1/415-100/14-2/EC, IPPB2/415-256/14-2/MG o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej prawa luksemburskiego société á responsabilité limitée w spółkę osobową utworzoną według prawa luksemburskiego – societé en commandite simple zbliżoną do spółki komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowegood osób fizycznych w zakresieskutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej prawa luksemburskiego „société á responsabilitélimitée” w spółkę osobową utworzoną według prawa luksemburskiego – societé en commandite simple zbliżoną do spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca („Wnioskodawca” lub „Podatnik”) jest podatnikiem podatku dochodowegood osób fizycznych („PIT”) mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega on w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznychod całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce prawa luksemburskiego „société á responsabilité limitée” („Spółka”) będącej z punktu widzenia prawnego spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną, zbliżoną do polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodniez prawem luksemburskim, Spółka podlega w Luksemburgu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Spółka ma zostać przekształcona w spółkę osobową utworzoną według prawa luksemburskiego - societé en commandite simple będącą z punktu widzenia prawa polskiego spółką osobową zbliżoną do spółki komandytowej („Spółka Przekształcona”). Spółka typu societé en commandite simple jest na gruncie prawa podatkowego Luksemburga traktowana jako podmiot transparentny podatkowo, co oznacza, iż nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu, a jej przychody (dochody) są alokowane i opodatkowywane na poziomie wspólników.

Na gruncie prawa luksemburskiego, przekształcenie formy prawnej ze spółki „société á responsabilité limitée” (będącej odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na gruncie prawa polskiego) w societé en commandite simple (spółka osobowa prawa luksemburskiego zbliżona do spółki komandytowej) powoduje zmianę formy prawnejbez zmiany samego podmiotu, tj. w ramach przekształcenia nie dochodzi do formalnej likwidacji spółki przekształcanej i powstania nowego podmiotu (przekształcony podmiot występować będzie nadal pod tym samym numerem rejestrowym). Przekształcenie zostanie zatem dokonane na zasadach kontynuacji istnienia spółki przekształcanej, tj. analogicznie jak w trybie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm., dalej: „KSH”). Wnioskodawca jest również udziałowcem spółki polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która ma również zostać przekształcona w spółkę osobową (spółkę jawną - kwestia ta jest jednak przedmiotem odrębnego wniosku złożonegoprzez Wnioskodawcę).

Przekształcenie wiąże się z kontynuacją dotychczasowych praw i obowiązków, które zgodniez prawem luksemburskim przechodzą w drodze sukcesji uniwersalnej z podmiotu przekształcanego (tutaj Spółki) na podmiot przekształcony (tutaj Spółka Przekształcona). Jednocześnie, posiadane przez wspólników udziały w spółce kapitałowej „société á responsabilité limitée” staną się prawami wynikającymi ze statusu wspólnika w spółce osobowej societé en commandite simple.

Tak więc na skutek przekształcenia Wnioskodawca stanie się wspólnikiem Spółki Przekształconej, któremu przysługiwały będą prawa wspólnika w societé en commandite simple (odpowiednik tzw. ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej zgodnie z KSH). W wyniku przekształcenia Wnioskodawca stanie się wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności- associé commanditaire (odpowiednik komandytariusza polskiej spółki komandytowej).

Na dzień przekształcenia nie nastąpi zwiększenie majątku jakim dysponować będzie Spółka Przekształcona w porównaniu z majątkiem Spółki (majątek Spółki stanie się majątkiem Spółki Przekształconej). W związku z przekształceniem Wnioskodawca nie otrzyma żadnej wypłaty od Spółki / Spółki Przekształconej.

Na dzień przekształcenia Spółka będzie posiadać certyfikaty inwestycyjne, udziały w spółce zależnej, wierzytelność pieniężną ze sprzedaży udziałów oraz środki pieniężne.

Pismem z dnia 15 kwietnia 2014 r. Nr IPPB1/415-100/14-2/EC, IPPB2/415-256/14-2/MG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez jednoznaczne podanie:

*   czy na dzień przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) w spółkę prawa luksemburskiego (spółka przekształcona) wystąpiąw spółce przekształcanej niepodzielone zyski, na co wskazuje treść sformułowanego pytania Nr 1 oraz stanowisko Wnioskodawcy do tego pytania?

*   czy niepodzielone zyski na dzień przekształcenia spółki będą obejmowały niewypłacone udziałowcom zyski z lat ubiegłych i zysk roku bieżącego?

*   czy działalność na terytorium Luksemburga jest prowadzona przez Pana za pośrednictwem zakładu (stałej placówki) w myśl art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonejw Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527), tj. jednoznaczne podanie:

*   czy luksemburska spółka osobowa, która powstanie z przekształcenia luksemburskiej spółki kapitałowej, w której Pan jest wspólnikiem, posiada siedzibę w Luksemburgu i dysponuje luksemburskim adresem?

*   Czy luksemburska spółka osobowa będzie prowadziła działalność gospodarcząw rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 u o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.)?

*   co będzie przedmiotem działalności gospodarczej luksemburskiej spółki kapitałowej i spółki osobowej (bez wskazywania symboli PKD)?

*   Należy jednoznacznie wskazać czy przedmiotem działalności gospodarczej tych spółek będzie kupno i sprzedaż (obrót):

*   udziałami,

*   certyfikatami inwestycyjnymi,

*   wierzytelnościami?

*   czy środki pieniężne otrzymane przez Pana z tytułu zamierzonej likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej będą pochodzić z przychodów spółki zaliczanych do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza i czy środki te przed likwidacją spółki podlegały u Pana opodatkowaniu - podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z działalności gospodarczej?

Jeśli środki te nie będą pochodzić z opodatkowanych przychodów (dochodów) z pozarolniczej działalności gospodarczej to należy wskazać źródło pochodzenia tych środków i wskazać czy środki te w trakcie działalności spółek (spółki kapitałowej a następnie spółki osobowej) lub też w momencie ich przekształcenia będą podlegały u Pana opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

*   jakie składniki majątku będą przedmiotem odpłatnego zbycia przez spółkę osobową(pyt. Nr 2)

*   jakie składniki majątku otrzyma Pan z tytułu likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej, a jakie składniki majątku będą przedmiotem ewentualnego odpłatnego zbycia (pytanie Nr 4)?

*   w jaki sposób zostały/zostaną nabyte przez spółkę kapitałową lub spółkę osobową:
    1.  składniki majątku, które otrzyma Pan z tytułu likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej?
    2.  składniki majątku będące przedmiotem ewentualnego odpłatnego zbycia?

Wezwanie skutecznie doręczono 17 kwietnia 2014 r.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca pismem z dnia 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu28 kwietnia 2014 r.) doprecyzował opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że:

*   Na dzień przekształcenia spółki kapitałowej prawa luksemburskiego (spółka przekształcana)w spółkę osobową prawa luksemburskiego (spółka przekształcona) wystąpią w spółce przekształcanej niepodzielone zyski.
*   Niepodzielone zyski na dzień przekształcenia spółki kapitałowej prawa luksemburskiego będą obejmowały zysk roku bieżącego.
*   Luksemburska spółka osobowa, która powstanie z przekształcenia luksemburskiej spółki kapitałowej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, zostanie utworzona według prawa luksemburskiego i będzie posiadała siedzibę w Luksemburgu oraz dysponowała luksemburskim adresem. W świetle powszechnie reprezentowanej linii interpretacyjnej polskich organów podatkowych oraz orzecznictwa sądów administracyjnych przyjmuje się, iż uczestnictwo w spółce osobowej (spółce transparentnej podatkowo) konstytuuje zakład podatkowy dla jej zagranicznych wspólników. W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy (przy czym Wnioskodawca zastrzega, że nie jest to element zdarzenia przyszłego lecz ocena prawna Wnioskodawcy) należy przyjąć, że Wnioskodawca będąc wspólnikiem luksemburskiej spółki osobowej będzie prowadził na terytorium Luksemburga działalność za pośrednictwem zakładu podatkowego w Luksemburgu w postaci tej spółki osobowej.
*   Luksemburska spółka osobowa, która ma powstać w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej prawa luksemburskiego będzie prowadziła działalność gospodarczą (kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną wcześniej przez spółkę przekształconą), której zakres będzie obejmował działalność holdingową oraz zarządzanie aktywami finansowymi (certyfikaty inwestycyjne, udziały w spółce, środki pieniężne), w tym w szczególności udzielanie pożyczek pieniężnych.
*   Jak wskazano w wyjaśnieniach do pytania nr 4 luksemburska spółka osobowa będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną wcześniej przez luksemburską spółkę kapitałową, a więc będzie prowadziła działalność holdingową oraz w zakresie zarządzania aktywami finansowymi (certyfikaty inwestycyjne, udziały w spółce, środki pieniężne), w tymw szczególności udzielanie pożyczek pieniężnych. Tym samym przedmiotem działalności gospodarczej zarówno luksemburskiej spółki kapitałowej jak i luksemburskiej spółki osobowej będzie nabywanie i zbywanie udziałów oraz certyfikatów inwestycyjnych, jak również działalność polegająca na udzielaniu pożyczek (a zatem angażowanie środków ze spłaty wierzytelności pieniężnej w działalność pożyczkową a nie nabywanie nowych wierzytelności).
*   Środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu zamierzonej likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej będą pochodzić zarówno z działalności gospodarczej luksemburskiej spółki kapitałowej (spółka przekształcana), jak również z działalności gospodarczej luksemburskiej spółki osobowej (spółka przekształcona). W przypadku środków pieniężnych pochodzących z opodatkowanej działalności gospodarczej luksemburskiej spółki osobowej, środki te będą pochodziły z odsetek od udzielonych pożyczek oraz odpłatnego zbycia aktywów (certyfikatów inwestycyjnych) przez luksemburską spółkę osobową po przekształceniu. Dochody uzyskiwane przez luksemburską spółkę osobowąprzed likwidacją będą podlegały u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowymod osób fizycznych jako przychód z działalności gospodarczej. W przypadku luksemburskiej spółki kapitałowej środki pieniężne będą pochodzić z odpłatnego zbycia udziałów. Dochód z odpłatnego zbycia udziałów będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych w Luksemburgu na poziomie spółki przekształconej (luksemburska spółka kapitałowa), natomiast zyski z takiej transakcji wykazane w sprawozdaniu finansowym będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związkuz przekształceniem w luksemburską spółkę osobową.
*   Przedmiotem ewentualnego odpłatnego zbycia przez luksemburską spółkę osobową będą certyfikaty inwestycyjne (w tym odpłatnego zbycia na rzecz funduszu w ramach ich wykupu przez fundusz w celu umorzenia - zgodnie z postanowieniami art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych).
*   Wnioskodawca z tytułu likwidacji (rozwiązania) luksemburskiej spółki osobowej otrzyma certyfikaty inwestycyjne oraz wierzytelność pieniężną ze sprzedaży udziałów. Przedmiotem ewentualnego odpłatnego zbycia po rozwiązaniu luksemburskiej spółki osobowej będą certyfikaty inwestycyjne (w tym odpłatnego zbycia na rzecz funduszu w ramach ich wykupu przez fundusz w celu umorzenia - zgodnie z postanowieniami art. 139 ustawyo funduszach inwestycyjnych).
*   Składniki majątku, które otrzyma Wnioskodawca z tytułu likwidacji (rozwiązania) luksemburskiej spółki osobowej zostały / zostaną nabyte przez luksemburską spółkę kapitałową lub luksemburską spółkę osobową w następujący sposób:
    1.  certyfikaty inwestycyjne - w trybie art. 7 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, tj. w zamian za wpłaty w formie pieniężnej oraz w zamian za wniesienie przez Spółkę do funduszu inwestycyjnego udziałów;
    2.  wierzytelność pieniężna powstanie w wyniku sprzedaży udziałów.

Jak wskazano powyżej w wyjaśnieniach do pytania nr 8 przedmiotem ewentualnego odpłatnego zbycia po rozwiązaniu spółki osobowej będą certyfikaty inwestycyjne (w tym odpłatnego zbycia na rzecz funduszu w ramach ich wykupu przez fundusz w celu umorzenia - zgodniez postanowieniami art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przekształcenie Spółki w Spółkę Przekształconą na zasadach kontynuacji analogicznych do przepisów art. 551 i nast. KSH będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o PIT, tj. Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozpoznania przychodu do opodatkowania dla celów PIT z wyjątkiem ewentualnego przychodu (dochodu) z tytułu wartości niepodzielonych zysków w Spółce (art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z sukcesją uniwersalną na gruncie prawa podatkowego, w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę Przekształconą składników majątkowych nabytych przez Spółkę, Wnioskodawca będzie obowiązany do rozpoznania, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki Przekształconej:
    1.  przychodów podatkowych na gruncie PIT z tytułu odpłatnego zbycia tych składników majątkowych?
    2.  kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonych wcześniej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę lub przez Spółkę Przekształconą (tj. wspólników Spółki Przekształconej)?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z sukcesją uniwersalną na gruncie prawa podatkowego, w przypadku spłaty wierzytelności ze sprzedaży udziałów, które powstały przed przekształceniem Spółki na rzecz Spółki Przekształconej, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozpoznania, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki Przekształconej przychodów oraz kosztów z tego tytułu, gdyż spłata wierzytelności będzie neutralna podatkowo?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Podatnika, że w przypadku rozwiązania (likwidacji) Spółki Przekształconej:
    1.  nie będzie stanowiło przychodu podatkowego otrzymanie przez Podatnika środków pieniężnych oraz innych składników majątkowych stanowiących majątek Spółki Przekształconej w wyniku rozwiązania Spółki Przekształconej?
    2.  opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie natomiast podlegać odpłatne zbycie składników majątkowych (innych niż środki pieniężne) przez Wnioskodawcę? Przy czym czy prawidłowe jest stanowisko, że Wnioskodawca przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych składników majątkowych będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie lub wytworzenie przez:
        1.  Spółkę (jeśli ich nabycie nastąpiło przed dniem przekształcenia),
        2.  Spółkę Przekształconą, lub
        3.  Wnioskodawcę po nabyciu takiego składnika majątku;\- niezaliczonych w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę. Spółkę Przekształconą (tj. przez wspólników Spółki Przekształconej przed przeniesieniem składnika majątku na Wnioskodawcę) lub przez Wnioskodawcę (po nabyciu takiego składnika majątkowego)?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Podatnika, że w przypadku rozwiązania (likwidacji) Spółki Przekształconej, spłata na rzecz Wnioskodawcy wierzytelności z tytułu sprzedaży udziałów (powstałej przed przekształceniem Spółki) będzie neutralna podatkowo?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź pytanie nr 1 zadane we wniosku. Odpowiedź w zakresie pozostałych pytań zostanie udzielona w odrębnymrozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Przekształcenie Spółki w Spółkę Przekształconą na zasadach kontynuacji analogicznych do przepisów art. 551 i nast. KSH będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o PIT, tj. Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozpoznania przychodu do opodatkowania dla celów PIT z wyjątkiem ewentualnego przychodu (dochodu) z tytułu wartości niepodzielonych zysków w Spółce (art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT).

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, z prawnego punktu widzenia przekształcenie spółki typu société á responsabilité limitée (będącej odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na gruncie prawa polskiego) w societé en commandite simple stanowi jedynie zmianę formy prawnej, w jakiej prowadzona jest działalność gospodarcza. Innymi słowy, przekształcenie Spółki w Spółkę Przekształconą polega jedynie na zmianie formy prawnej (typu) spółki. Modyfikacja ta zakłada, że nie jest konieczne rozwiązanie dotychczasowej spółki i utworzenie na jej miejsce innej, nowej spółki. Zarówno przed i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem prawa, który jedynie zmienia swą formę prawną. Istnieje więc tożsamość podmiotu przekształcanego i przekształconego. Pogląd taki jest powszechnie akceptowany w orzecznictwie, jak i w doktrynie odnośnie przekształceń na gruncie KSH. W związku z powyższym, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową zastosowanie znajduje zasada kontynuacji, gdyż nie występują tutaj dwa różne podmioty. Zasadę kontynuacji wyraża expressis verbis art. 553 k.s.h., który stanowi, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa spółki przekształcanej. Biorąc pod uwagę, że prawo luksemburskie przewiduje w tym zakresie rozwiązania analogiczne do KSH, Wnioskodawca stanie się wspólnikiem Spółki Przekształconej powstałej w wyniku przekształcenia z mocy samego prawa.

Potwierdzeniem charakteru przekształcenia, o którym mowa powyżej, ale na gruncie prawa podatkowego jest uregulowana w art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej zasada sukcesji uniwersalnej, zgodnie z którą osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Jest to następstwo prawne pod tytułem ogólnym. Treść powołanej regulacji wskazuje jasno, że spółka przekształcona jest traktowana jako następca prawny spółki przekształcanej, na którą, w wyniku przekształcenia, przechodzą wszelkie uprawnienia i obowiązki przewidziane w regulacjach prawa materialnego, w tym również prawa podatkowego. A zatem również z punktu widzenia podatkowego w wyniku przekształcenia nie dochodzi do istotnych zmian, jeśli idzie o sytuację prawno - podatkową spółki przekształcanej i jej wspólników za wyjątkiem samej zmiany formy prawnej, w jakiej kontynuowana będzie przez nią działalność gospodarcza.

Z kolei na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT ustawodawca przewidział, że przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową może skutkować powstaniem przychodudo opodatkowania, o ile w spółce kapitałowej istnieją niepodzielone zyski. W takiej sytuacji wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej (tu société á responsabilité limitée ) stanowi, na dzień przekształcenia, przychód z udziału w zyskach osób prawnych podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 w związku z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, taka konstrukcja powołanego przepisu wskazuje, że intencją ustawodawcy było zapewnienie, co do zasady, neutralności podatkowej przekształceń spółek. Natomiast wyjątkiem od tej zasady wprost przewidzianym przez ustawodawcę w ustawie o PIT jest opodatkowanie przekształcenia spółki kapitałowej z niepodzielonymi zyskami w spółkę osobową.

Biorąc pod uwagę powyższe za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że przekształcenie Spółki w Spółkę Przekształconą będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o PIT, tj. Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozpoznania przychodudo opodatkowania dla celów PIT z wyjątkiem ewentualnego przychodu (dochodu) z tytułu wartości niepodzielonych zysków w Spółce (art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy – za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistychlub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Wyżej wskazane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce prawa luksemburskiego société á responsabilité limitée (Spółka) będącej z punktu widzenia prawnego spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną, zbliżoną do polskiej spółki z| ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z prawem luksemburskim, Spółka podlega w Luksemburgu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania(tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Spółka ma zostać przekształconaw spółkę osobową utworzoną według prawa luksemburskiego - societé en commandite simple będącą z punktu widzenia prawa polskiego spółką osobową zbliżoną do spółki komandytowej („Spółka Przekształcona”). Spółka typu societé en commandite simple jest na gruncie prawa podatkowego Luksemburga traktowana jako podmiot transparentny podatkowo, co oznacza, że nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu, a jej przychody (dochody) są alokowane i opodatkowywane na poziomie wspólników.

Na gruncie prawa luksemburskiego, przekształcenie formy prawnej ze spółki sociétéá responsabilité limitée (będącej odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na gruncie prawa polskiego) w societé en commandite simple (spółka osobowa prawa luksemburskiego zbliżona do spółki komandytowej) powoduje zmianę formy prawnejbez zmiany samego podmiotu, tj. w ramach przekształcenia nie dochodzi do formalnej likwidacji spółki przekształcanej i powstania nowego podmiotu (przekształcony podmiot występować będzie nadal pod tym samym numerem rejestrowym). Przekształcenie zostanie dokonane na zasadach kontynuacji istnienia spółki przekształcanej, tj. analogicznie jak w trybie art. 551 i następne ustawy Kodeks spółek handlowych. W związku z przekształceniem Wnioskodawcanie otrzyma żadnej wypłaty od Spółki/Spółki Przekształconej. Na dzień przekształcenia Spółka przekształcana będzie posiadać certyfikaty inwestycyjne, udziały w spółce zależnej, wierzytelność pieniężną ze sprzedaży udziałów,środki pieniężne. W spółce przekształcanej wystąpią również niepodzielone zyski obejmujące zysk roku bieżącego.

W związku z planowanym przekształceniem spółki société á responsabilité limitée w spółkę societé en commandite simple powstała wątpliwość, czy opisane zdarzenie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jako źródło przychodu wymienia kapitały pieniężne. Stosownie do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych, uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Z brzmienia cytowanego wyżej przepisu wynika, że przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną cała wartość niepodzielonych zysków podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu.

Jednocześnie zauważyć należy, że pod pojęciem „niepodzielonych zysków w spółkach” zawartym w przepisie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki.

Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy nie tylko zyski bieżącego roku, ale również zyski wypracowane w latach poprzednich przez spółkę, a nie rozdzielone między wspólników, lecz przekazane, np. na kapitał zapasowy lub kapitały (fundusze) rezerwowe.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane uregulowania prawne należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przekształcenie spółki société á responsabilité limitée w spółkę osobową utworzoną według prawa luksemburskiego – societé en commandite simple analogicznie, jak w trybie art. 551 i następnych Kodeksu spółek handlowych będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu do opodatkowania z wyjątkiem dochodu (przychodu) z tytułu wartości niepodzielonych zysków w spółce, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie z uwagi na to, że jak wynika z treści wniosku planowane jest przekształcenie spółek prawa luksemburskiego, w wyniku którego wystąpi przychód z tytułu niepodzielonych zysków, należy mieć na uwadze postanowienia Konwencji między Rzeczpospolitą Polskąa Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w dnia 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 964).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.