Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.206.2023.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-25
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wymóg spełnienia wskaźnika rentowności w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. nie ma zastosowania do Przedłużonego roku podatkowego PGK, a w konsekwencji brak spełnienia wskaźnika rentowności w Przedłużonym roku podatkowym nie skutkuje naruszeniem warunków uznania PGK za podatnika podatku dochodowego i utratą statusu podatnika
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; status-utrata statusu; warunki; wskaźnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania-Podatkowe grupy kapitałowe-Utrata statusu podatnika przez PGK
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1a-ust. 2-pkt 4

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,
=================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 kwietnia 2023 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP Państwa wniosek z 6 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wymóg spełnienia wskaźnika rentowności w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. nie ma zastosowania do Przedłużonego roku podatkowego PGK, a w konsekwencji brak spełnienia wskaźnika rentowności w Przedłużonym roku podatkowym nie skutkuje naruszeniem warunków uznania PGK za podatnika podatku dochodowego i utratą statusu podatnika.

Treść wniosku jest następująca:

Podatkowa Grupa Kapitałowa (dalej: „PGK” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze. zm. dalej: „Ustawa o CIT”).

PGK została utworzona z dniem 1 lipca 2018 r., na podstawie decyzji właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego o dokonaniu rejestracji umowy o utworzeniu Podatkowej Grupy Kapitałowej (dalej: „Umowa o PGK”). Zgodnie z powyższą umową, w skład PGK wchodzi A. S.A., jako spółka dominująca w rozumieniu przepisu art. 1a ust 2 pkt 1 lit. b) Ustawy o CIT (dalej: „A.” lub „Spółka Dominująca”) oraz B. Sp. z o.o., jako spółka zależna (dalej: „B.” lub „Spółka Zależna”). Do podstawowej działalności podmiotów wchodzących w skład PGK należy między innymi: działalność (…), obejmująca sprzedaż biletów, przekąsek i napojów w barach (…), jak również działalność brokerska w zakresie sprzedaży reklamy, sponsoringu, akcji specjalnych, a także sprzedaży korporacyjnej dotyczącej organizacji konferencji w (…) oraz sprzedaży kuponów.

Umowa o PGK została zawarta na okres 3 lat podatkowych, od dnia 1 lipca 2018 r. do dnia 30 czerwca 2021 r. Wnioskodawca dopełnił również obowiązku identyfikacyjnego przewidzianego dla podatkowych grup kapitałowych, zgodnie z przepisami ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników z dnia 13 października 1995 r. (tj. Dz.U. z 2022 r. poz. 2500 ze zm.) i w dniu 31 lipca 2018 r. PGK uzyskała potwierdzenie nadania numeru identyfikacji podatkowej wydane przez właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W dniu 13 maja 2021 r. pomiędzy A., a B. została zawarta umowa przedłużająca funkcjonowanie podatkowej grupy kapitałowej do dnia 30 listopada 2024 r. Zgodnie z treścią umowy przedłużającej, nastąpiła zmiana przyjętego roku podatkowego w PGK, obejmującego po zmianie okres od 1 grudnia do 30 listopada w stosunku do uprzednio obowiązującego (obejmującego okres od 1 lipca do 30 czerwca). W dniu 11 czerwca 2021 r. właściwy Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję o przedłużeniu funkcjonowania PGK. W konsekwencji powyższego, pierwszy rok PGK po przedłużeniu jej funkcjonowania rozpoczął się z dniem 1 lipca 2021 r. i trwał do 30 listopada 2022 r. (dalej: „Przedłużony rok podatkowy”).

Z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności, Wnioskodawca w Przedłużonym roku podatkowym, poniósł negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu wystąpienia w Polsce pandemii spowodowanej wirusem SARS-CoV-2. Pandemia wpłynęła bowiem negatywnie na funkcjonowanie branży (…) w Polsce i na świecie. W konsekwencji, w zeznaniu podatkowym za Przedłużony rok podatkowy Wnioskodawca wykazał stratę z innych źródeł w podatku dochodowym od osób prawnych.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wymóg spełnienia wskaźnika rentowności w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. nie ma zastosowania do Przedłużonego roku podatkowego PGK, a w konsekwencji brak spełnienia wskaźnika rentowności w Przedłużonym roku podatkowym nie skutkuje naruszeniem warunków uznania PGK za podatnika podatku dochodowego i utratą statusu podatnika?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, wymóg spełnienia wskaźnika rentowności, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. nie ma zastosowania do Przedłużonego roku podatkowego PGK, a w konsekwencji brak spełnienia wskaźnika rentowności w Przedłużonym roku podatkowym nie skutkuje naruszeniem warunków uznania PGK za podatnika podatku dochodowego i utratą statusu podatnika.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z przepisem art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., jednym z warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika CIT jest osiąganie przez nią za każdy rok podatkowy udział dochodów (określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT) w przychodach - w wysokości co najmniej 2%.

Zgodnie z art. 1a ust. 12 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r., w przypadku niezachowania warunku, o którym mowa w ust. 2 pkt 4, podatkowa grupa kapitałowa traci status podatnika z ostatnim dniem roku podatkowego, w którym naruszyła ten warunek, z tym że spółka dominująca jest obowiązana do złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1, za ten rok podatkowy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 Ustawy o CIT, w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 2 pkt 2 lit. a tiret trzecie oraz lit. e) ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm., dalej: „Ustawa Nowelizująca”), warunek zachowania minimalnej rentowności przez podatkową grupę kapitałową został uchylony.

Zgodnie z art. 89 Ustawy Nowelizującej, wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2022 r. W Ustawie Nowelizującej brak jest przepisów szczególnych odnoszących się do wejścia w życie art. 2 pkt 2 lit. a) tiret trzecie Ustawy Nowelizującej. Dlatego należy uznać, że generalnie art. 2 pkt 2 lit. a) tiret trzecie Ustawy Nowelizującej wszedł w życie ze skutkiem od 1 stycznia 2022 r. Przepisy Ustawy Nowelizującej nie odnoszą się jednak do sytuacji podatkowych grup kapitałowych, których rok podatkowy nie jest zgodny z rokiem kalendarzowym, a który zaczął się przed 1 stycznia 2022 r. a skończył się po 1 stycznia 2022 r.

W takim wypadku zdaniem Wnioskodawcy należy sięgnąć do generalnych zasad techniki wykładni przepisów prawa w tym norm kolizyjnych. Należy zauważyć, że jedną z podstawowych reguł kolizyjnych, jaka w ocenie Wnioskodawcy powinna znaleźć zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) jest zasada, że norma ustanowiona później uchyla sprzeczną z nią normę ustanowioną wcześniej, pod warunkiem jednak, że norma późniejsza została wprowadzona aktem prawnym nie niższej rangi niż norma wcześniejsza (zob. m.in. L. Morawski, Wstęp do prawoznawstwa, Toruń 2008, s. 63).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie generalnych zasad techniki wykładni przepisów prawa w tym norm kolizyjnych prowadzi do wniosku, że wymóg zachowania progu rentowności nie ma zastosowania do podatkowych grup kapitałowych, których rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, a który to rok trwał w dniu wejścia w życie ww. ustawy.

Również zgodnie z utrwalonym i powszechnie akceptowanym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego i sądów administracyjnych, akt późniejszy uchyla moc obowiązującą aktu wcześniejszego. Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny np. w wyroku z 1 lipca 2003 r. (P 31/02), w przypadku, w którym brak jest oddzielnych (wyodrębnionych jako jednostki redakcyjne tekstu ustawy zmieniającej) przepisów intertemporalnych odnośnie aktów prawnych tego samego rzędu:

„(\`(...)\`) wbrew potocznym intuicjom - nie zachodzi brak regulacji kwestii intertemporalnej (luka co do przepisów intertemporalnych). Sytuacja taka natomiast przesądza o bezpośrednim skutku ustawy nowej. Tak więc i wobec braku regulacji intertemporalnej kwestia międzyczasowa jest rozstrzygnięta, tyle, że na korzyść zasady bezpośredniego stosowania ustawy zmieniającej.”

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 listopada 2006 r. (K 30/06), z którego wynika, że kluczowe znaczenie w przypadku wątpliwości ma tzw. zasada bezpośredniego działania nowej ustawy, cyt.:

„Milczenie ustawodawcy co do reguły intertemporalnej należy uznać za przejaw jego woli bezpośredniego działania nowego prawa, chyba że przeciw jej zastosowaniu przemawiają ważne racje systemowe lub aksjologiczne.”

Podobne stanowisko zajął również Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 19 kwietnia 2012 r. (P 41/11), oraz Sąd Najwyższy w postanowieniach: z 23 października 2020 r. (II DSI 41/20) oraz z 26 maja 2020 r. (II DZP 1/20).

Zastosowanie ww. zasady prawa intertemporalnego w przypadku braku przepisów przejściowych jest tłumaczone w orzecznictwie sądowym i doktrynie domniemaniem, że ustawa nowa powinna być lepszym odbiciem aktualnych stosunków normatywnych, bardziej dostosowanym do aktualnego stanu prawnego, gdyż jest ona wyrazem woli ustawodawcy powziętej później niż wola ustawodawcy, której wyrazem był wcześniejszy akt normatywny.

Dodatkowo należy uznać, że zniesienie przez ustawodawcę wymogu zachowania wskaźnika rentowności łagodzi warunki, jakie podatkowa grupa kapitałowa musi spełnić, aby utrzymać status podatnika, co bez wątpienia stanowi zmianę korzystną dla podatników. Potwierdza to również treść uzasadnienia do projektu Ustawy Nowelizującej, zgodnie z którym:

„Projekt przewiduje złagodzenie warunków tworzenia i funkcjonowania podatkowych grup kapitałowych oraz zabezpiecza takie podatkowe grupy przed podatkowymi skutkami okresowego spadku zyskowności uzyskiwanej przez taką grupę.

Zmiany te mają na celu umożliwienie tworzenia PGK przez mniejsze podmioty, jak również uwzględnienie gospodarczych realiów funkcjonowania przedsiębiorstw i urealnienie dotychczas funkcjonujących warunków decydujących o możliwości uzyskania statusu PGK.”

W świetle powyższego, uchyleniu wymogu wskaźnika rentowności przez podatkowe grupy kapitałowe w trakcie trwającego roku podatkowego nie stoi na przeszkodzie inna utrwalona w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego zasada, zgodnie z którą jakiekolwiek zmiany w podatku dochodowym nie powinny być wprowadzane w trakcie trwającego roku podatkowego.

Powyższa zasada nie dotyczy bowiem przypadków, gdy wprowadzana zmiana w zakresie prawa podatkowego jest korzystna dla podatnika. Zasada ta znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii orzeczniczej Trybunału Konstytucyjnego w szeregu orzeczeń, np.: z 15 lipca 2013 r., sygn. akt K 7/1; wyroku z 25 kwietnia 2001 r., sygn. akt K 13/01 oraz z 25 listopada 1997 r., sygn. akt K 26/97.

Wnioskodawca podkreśla, iż stosowanie powyższej zasady w przypadku zmian wprowadzanych na gruncie ustawy o CIT wobec podatników, których rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, m.in. interpretacji indywidualnej z 15 czerwca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.63.2021.2.SK.

Warto również zwrócić uwagę, iż zgodnie z przepisem art. 38n ustawy o CIT, dodanym przez art. 20 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2: (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 695) zmieniającej ustawę o CIT z dniem 18 kwietnia 2020 r.:

„1. Warunek określony w art. 1 a ust. 2 pkt 1 lit. d lub pkt 4 (udział dochodów w przychodach - w wysokości co najmniej 2% - dopisek Wnioskodawcy) uważa się za spełniony, jeżeli podatnik poniósł w 2020 r. negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, o którym mowa w ustawie o COVID-19.

2\. Przepis ust 1. stosuje się do roku podatkowego, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r., lub rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r. a przed dniem 1 stycznia 2021 r.”

Zgodnie art. 38na ustawy o CIT, dodanym art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123), zmieniającym ustawę o CIT z dniem 1 grudnia 2020 r.: „Warunek określony w art. 1a ust. 2 pkt 4 uważa się za spełniony w roku podatkowym, który zakończy się nie później niż dnia 31 grudnia 2021 r., jeżeli podatkowa grupa kapitałowa poniosła w 2021 r. negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, o którym mowa w ustawie o COVID-19.”

Powyższe rozwiązania stanowiły odpowiedź na wyzwania, które stanęły przed podatkowymi grupami kapitałowymi w trakcie pandemii COVID-19, kiedy z przyczyn obiektywnych osiągnięcie ww. współczynnika rentowności mogło być utrudnione/niemożliwe.

W ocenie Wnioskodawcy, to, że ustawodawca nie zdecydował się na dalsze czasowe uchylenie wskaźnika rentowności dla podatkowych grup kapitałowych, ponoszących negatywne skutki pandemii COVID 19 kolejnych okresach, przekraczających te wskazane w ww. artykule 38n i 38na Ustawy o CIT, także potwierdza stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie. Dalsze czasowe uchylenie wskaźnika rentowności dla podatkowych grup kapitałowych nie było konieczne w obliczu zmian przepisów wprowadzonych Ustawą Nowelizującą - warunek ten został bowiem całkowicie uchylony przez Ustawę Nowelizującą wobec wszystkich grup kapitałowych (niezależnie od przyjętego roku podatkowego) z dniem 1 stycznia 2022 r. Z pewnością celem ustawodawcy nie było „ukaranie” podatkowych grup kapitałowych z tzw. przesuniętym rokiem podatkowym koniecznością stosowania współczynnika rentowności, co z uwagi na skutki pandemii COVID 19 może skutkować utratą przez nie statusu podatnika.

W rezultacie, biorąc pod uwagę, iż:

\- wymóg zachowania rentowności, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT Ustawy o CIT, został uchylony art. 2 pkt 2 lit. a) tiret trzecie Ustawy Nowelizującej;

\- art. 2 pkt 2 lit. a) tiret trzecie Ustawy Nowelizującej wszedł w życie 1 stycznia 2022 r. a Ustawa Nowelizująca nie odnosi się do sytuacji podatkowych grup kapitałowych, których rok podatkowy nie jest zgodny z rokiem kalendarzowym, a który zaczął się przed 1 stycznia 2022 r. a skończył się po 1 stycznia 2022 r.;

\- jedną z podstawowych reguł kolizyjnych jest zasada, że norma ustanowiona później uchyla sprzeczną z nią normę ustanowioną wcześniej, pod warunkiem jednak, że norma późniejsza została wprowadzona aktem prawnym nie niższej rangi niż norma wcześniejsza;

\- Ustawa Nowelizująca jest aktem tego samego rzędu co Ustawa o CIT;

\- dodatkowo, brak regulacji intertemporalnej należy uznać za przesądzający o bezpośrednim skutku ustawy nowej - co zostało wielokrotnie potwierdzone w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego;

\- uchylenie ww. wymogu zachowania wskaźnika rentowności w odniesieniu do trwającego roku podatkowego podatkowej grupy kapitałowej stanowi zmianę korzystną dla podatnika, co zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą Trybunał Konstytucyjnego i stanowiskiem organów podatkowych prezentowanych w wydawanych interpretacjach podatkowych pozwala na stosowanie zmienionej normy w odniesieniu do trwającego roku podatkowego

należy uznać, iż wraz z wejściem w życie Ustawy Nowelizującej, uchylony został wymóg zachowania progu rentowności przez podatkowe grupy kapitałowe, również w odniesieniu do trwającego w dniu wejścia w życie ww. ustawy roku podatkowego, który nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. W konsekwencji, strata podatkowa, którą osiągnęła PGK w Przedłużonym roku podatkowym nie skutkuje dla niej utratą statusu podatnika.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ ustawa CIT”),

Podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

Natomiast zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy CIT,

W podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3.

Z kolei zgodnie z art. 7a ust. 2 ustawy CIT,

Straty, o której mowa w ust. 1, poniesionej przez podatkową grupę kapitałową nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek w razie upływu okresu obowiązywania umowy lub po utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wymóg spełnienia wskaźnika rentowności w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 4 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. nie ma zastosowania do Przedłużonego roku podatkowego PGK, a w konsekwencji brak spełnienia wskaźnika rentowności w Przedłużonym roku podatkowym nie skutkuje naruszeniem warunków uznania PGK za podatnika podatku dochodowego i utratą statusu podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

Podatkowa grupa kapitałowa jest podatnikiem, jeżeli m.in. osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów, określonych zgodnie z art. 7 ust. 1, w przychodach - w wysokości co najmniej 2%.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 1a ust. 12 ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

W przypadku niezachowania warunku, o którym mowa w ust. 2 pkt 4, podatkowa grupa kapitałowa traci status podatnika z ostatnim dniem roku podatkowego, w którym naruszyła ten warunek, z tym że spółka dominująca jest obowiązana do złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1, za ten rok podatkowy.

Zgodnie jednak z art. 2 pkt 2 lit. a) tiret trzecie oraz lit. e) ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm., dalej: „ustawa nowelizująca”), warunek zachowania minimalnej rentowności przez podatkową grupę kapitałową został uchylony.

Zgodnie z art. 89 ustawy nowelizującej,

Ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2022 r.(…).

W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że przepisy ustaw nowelizujących ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych (w szczególności te ustawy nowelizujące, które wchodzą w życie w dniu 1 stycznia) w szczególny sposób traktują podatników, którzy stosują rok podatkowy inny niż kalendarzowy. Przewidują one na ogół, że podatnicy ci do końca stosowanego przez siebie roku podatkowego stosują przepisy dotychczasowe (R. Kubacki „Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyd. LexisNexis 2005).

Wyrazem powyższej reguły, jest art. 64 ww. ustawy nowelizującej, zgodne z którym:

Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2022 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2021 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy nowelizującej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, z wyjątkiem art. 17 ust. 1 pkt 23a, 58a i 62, art. 18db, art. 18ea-18ef i art. 24d ust. 9a tej ustawy.

Należy zatem uznać, że powyższy przepis ustanawia generalną zasadę, która powinna być odnoszona do podatników CIT posiadających rok podatkowy inny niż kalendarzowy, z wyjątkiem wymienionych w nim przepisów. Nie ma wśród nich jednak regulacji art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy CIT.

Nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że regulacje ustawy nowelizującej nie zawierają przepisów intertemporalnych i nie odnoszą się do sytuacji podatkowych grup kapitałowych, których rok podatkowy nie jest zgodny z rokiem kalendarzowym, a który zaczął się przed 1 stycznia 2022 r. i zakończył po 1 stycznia 2022 r.

Ustawodawca nie wprowadził przepisów przejściowych, które odnoszą się wprost do podatkowych grup kapitałowych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy, ale jak wskazano wyżej ustawa nowelizująca zawiera art. 64, regulujący sytuację podatników CIT (a więc również podatkowych grup kapitałowych na podstawie art. 1a ust. 1 ustawy CIT), których rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i rozpoczął się przed 1 stycznia 2022 r. a zakończył po 1 stycznia 2022 r.

Istnieją zatem uzasadnione przesłanki do stwierdzenia, że wymóg zachowania progu rentowności wynikający z art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy CIT ma zastosowanie do PGK, której rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwał w dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej.

W rozpatrywanej sprawie, w przypadku PGK która posiada rok podatkowy nie pokrywający się z rokiem kalendarzowym, który trwał od 1 lipca 2021 r. do 30 listopada 2022 r., należy zatem uwzględnić art. 64 ww. ustawy nowelizującej. W konsekwencji przepis art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy CIT obowiązujący do 31 grudnia 2021 r., będzie miał zastosowanie w przedłużonym roku podatkowym Wnioskodawcy. Tym samym strata podatkowa, którą osiągnęła PGK w tym roku podatkowym skutkować będzie utratą statusu podatnika CIT. Oznacza to, że stanowisko Wnioskodawcy, w którym pominął treść art. 64 ustawy nowelizującej należy uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczyć należy ponadto, że w roku podatkowym Wnioskodawcy trwającym od 1 lipca 2021 r. do 30 listopada 2022 r. nie znajdzie zastosowania art. 38n oraz 38na ustawy CIT, ze względu na wskazane w tych przepisach zakresy czasowe dotyczące posiadanego przez PGK roku podatkowego.

Z przepisu art. 38n wynika m.in., że warunek spełnienia wskaźnika dochodowości uważa się za spełniony m.in. w roku podatkowym, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r., lub rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r. a zakończy przed dniem 1 stycznia 2021 r. - jeżeli podatnik poniósł negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19.

Z kolei z art. 38na wynika, że warunek określony w art. 1a ust. 2 pkt 4 uważa się za spełniony w roku podatkowym, który zakończy się nie później niż dnia 31 grudnia 2021 r., jeżeli podatkowa grupa kapitałowa poniosła w 2021 r. negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, o którym mowa w ustawie o COVID-19.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).