Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-363/15/ESZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-30
Teza: w zakresie ustalenia momentu dokonania korekty przychodów podatkowych w związku z przyznaniem premii pieniężnej, o której mowa we wniosku
Słowa kluczowe: korekta; premia-premia pieniężna; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura drogą elektroniczną e-PUAP 26 czerwca 2015 r.), uzupełnionym 16 września 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia momentu dokonania korekty przychodów podatkowych w związku z przyznaniem premii pieniężnej, o której mowa we wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia momentu dokonania korekty przychodów podatkowych w związku z przyznaniem premii pieniężnej, o której mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 września 2015 r. Znak: IBPBI/1/4511-363/15/ESZ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 16 września 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż paneli podłogowych. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dla celów rozliczeń w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi księgi handlowe zgodnie z ustawą o rachunkowości. Głównym odbiorcą Wnioskodawcy jest sieć sprzedaży materiałów i urządzeń do remontów i wykończeń domów (dalej „sieć”), z którą została podpisana umowa współpracy. Zgodnie z tą umową współpracy strony postanowiły, że z tytułu zrealizowania określonego poziomu zakupów w danym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca przyzna „sieci” premię pieniężną. Warunkiem przyznania premii pieniężnej na rzecz „sieci” jest zrealizowanie w stosunkach handlowych z Wnioskodawcą określonego obrotu netto w ciągu okresu rozliczeniowego. Szczegółowe zasady określania wysokości premii pieniężnych określiła odrębna umowa stanowiąca załącznik nr 6 do umowy o współpracy. Okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy, chyba że umowa przyznania premii pieniężnej (stanowiąca załącznik) stanowi inaczej. Obrót netto (stanowiący podstawę wyliczenia premii) wynika z faktur VAT dokumentujących sprzedaż, wystawionych na rzecz „sieci” przez Wnioskodawcę i dotyczy faktycznie zrealizowanych dostaw w okresie rozliczeniowym, po uwzględnieniu wszelkich rabatów, upustów oraz korekt sprzedaży, w szczególności spowodowanych zwrotem towarów. Podstawą obciążenia Wnioskodawcy premią pieniężną jest pisemne potwierdzenie przez Wnioskodawcę osiągniętego obrotu. Brak takiego potwierdzenia w terminie 7 dni od otrzymania informacji przez Wnioskodawcę oznacza jego akceptację wielkości obrotu przyjętą przez „sieć” i upoważniają do wystawienia dokumentu rozliczeniowego w oparciu o wyliczony przez nią obrót. W przypadku, gdy „sieć” nabędzie prawo do otrzymania premii wystawi dostawcy dokument rozliczeniowy zgodny z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego w terminie 30 dni od dnia zakończenia okresu rozliczeniowego. Jeżeli zakończenie współpracy handlowej pomiędzy stronami nastąpi przed upływem końca okresu rozliczeniowego, „sieć” wystawi Wnioskodawcy dokument rozliczeniowy w ciągu 30 dni od daty otrzymania przez jedną ze stron pisemnego wypowiedzenia umowy współpracy. Należność z tytułu premii będzie płatna w terminie 30 dni od daty wystawienia dokumentu rozliczeniowego. Wnioskodawca wyraził zgodę na potrącanie kwoty premii pieniężnej z należności, do jakich uiszczenia zobowiązana jest „sieć” z tytułu zapłaty za towary nabyte od Wnioskodawcy. Zgodnie z umową przyznania premii pieniężnej (stanowiącą załącznik nr 6 do umowy współpracy) warunkiem przyznania premii pieniężnej na rzecz „sieci” jest zrealizowanie w stosunkach handlowych z Wnioskodawcą określonego obrotu netto w ciągu okresu rozliczeniowego. Przez okres rozliczeniowy rozumiany jest okres jednego roku kalendarzowego, rozpoczynający się 1 stycznia i kończący się 31 grudnia. Wysokość premii pieniężnych uzależniona jest od przekroczenia określonej kwoty podstawy stanowiącej wartość obrotu netto w ciągu okresu rozliczeniowego. Przy obliczeniu kwoty premii pieniężnej należy uwzględnić kwotę stałą oraz dodatkową, ustaloną za każde 10.000 zł ponad kwotę podstawy. Wysokość kwoty dodatkowej oraz kwoty stałej uzależniona jest od wysokości zrealizowania w okresie rozliczeniowym obrotu netto. W przypadku, gdy obrót netto przekroczy wartość określoną w pozycji „kwota podstawowa” kwota premii pieniężnej zostanie obliczona wyłącznie w oparciu o kwoty podane dla ostatniej przekroczonej wartości kwoty podstawy. Tym samym, w takiej sytuacji premia pieniężna nie będzie obliczana według poszczególnych, niższych przedziałów skali określonej powyżej. Premia pieniężna należna będzie „sieci” z chwilą zrealizowania rocznego poziomu obrotu, o którym mowa powyżej. Jeżeli okres współpracy handlowej z Wnioskodawcą będzie krótszy od okresu rozliczeniowego, o którym mowa powyżej, wówczas premia obliczana jest w oparciu o zrealizowany obrót w okresie do dnia otrzymania przez jedną ze stron pisemnego wypowiedzenia Umowy o współpracy. Wysokość obrotu, od którego uzależnione jest otrzymanie premii przez „sieć” oraz wysokość premii ulegają proporcjonalnemu obniżeniu w stosunku rzeczywistego okresu współpracy handlowej do okresu rozliczeniowego. Umowa została zawarta na okres od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. Jeżeli umowa nie zostanie wypowiedziana przez jedną ze stron w terminie jednego miesiąca przed dniem końca jej obowiązywania zostanie automatycznie przedłużona na kolejne okresy jednego roku. Zasada automatycznego przedłużania umowy obowiązuje w latach następnych. Z dniem podpisania umowy tracą ważność wszelkie postanowienia inne niż Umowa ramowa i porozumienia zawarte pomiędzy „siecią”, a Wnioskodawcą w zakresie, w jakim regulują one kwestie związane z udzielaniem rabatów lub bonusów z tytułu osiągnięcia określonego obrotu w danym roku.

Do końca 2012 r. powyższe postanowienia nie uległy zmianie. Premia pieniężna za IV kwartał 2012 r. rozliczona w pierwszym kwartale 2013 r. została ujęta w rozliczeniach międzyokresowych i wymaga właściwego ujęcia zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  W jaki sposób należy ująć premie pieniężne rozliczone w 2013 r., a dotyczące sprzedaży za IV kwartał 2012 r. na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jako korektę przychodów, czy też powinny zostać zwiększone koszty uzyskania przychodów?
2.  Czy korekta przychodów może być dokonana na bieżąco, tj. z chwilą przyznania premii (rabatu) i wystawienia faktury korygującej, czy też należy „cofnąć” się do okresu, w którym wykazano przychód z tytułu sprzedaży towarów/usług, objętych premią (rabatem)?

(pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w ustawach o podatkach dochodowych brak jest regulacji, które wskazywałyby, w jaki sposób należy korygować przychody. Powstają zatem wątpliwości, czy w tym przypadku korekta przychodów może być dokonana na bieżąco, tj. z chwilą przyznania premii (rabatu) i wystawienia faktury korygującej, czy też należy „cofnąć” się do okresu, w którym wykazano przychód z tytułu sprzedaży towarów/usług, objętych premią (rabatem). Faktura korygująca nie dokumentuje bowiem odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Faktura korygująca nie generuje nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje jedynie „pierwotną” wysokość przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych premie pieniężne rozliczone w 2013 r., a dotyczące sprzedaży za IV kwartał 2012 r., powinien ująć, jako korektę przychodów. W przypadku korekty przychodów należy „cofnąć” się do okresu, w którym wykazano przychód z tytułu sprzedaży towarów/usług, objętych premią (rabatem), czyli dokonać korekty PIT za 2012 rok.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał:

*   uchwałę siedmiu sędziów NSA z 25 czerwca 2012 r. sygn. akt II FPS 2/12,
*   wyrok NSA z 2 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 180/11,
*   interpretację ogólną wydaną przez Ministra Finansów 27 listopada 2012 r. Znak: PT3/033/10/423/AEW/12/PT-618,
*   interpretację indywidualną wydaną przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 czerwca 2012 r., Znak: IBPBI/2/423-280/12/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl natomiast art. 14 ust. 1c ww. ustawy, określającego generalną zasadę momentu powstania przychodu podatkowego, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo
*   uregulowania należności.

Jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 14 ust. 1e ww. ustawy).

Powyższe oznacza, że przychód z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej powstaje w momencie wykonania, lub częściowego wykonania usługi, a w przypadku sprzedaży towarów w chwili wydania klientowi rzeczy (towaru handlowego), chyba że wcześniej zostanie wystawiona faktura dokumentująca wykonanie ww. transakcji albo należność z nią związana zostanie uregulowana. W takim przypadku przychód powstaje w dacie wystawienia faktury, bądź otrzymania należności w zależności od tego, które z ww. zdarzeń nastąpiło wcześniej

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż paneli podłogowych. Głównym odbiorcą Wnioskodawcy jest „sieć” sprzedaży materiałów i urządzeń do remontów i wykończeń domów, z którą została podpisana umowa o współpracy. Zgodnie z tą umową, jej strony postanowiły, że z tytułu zrealizowania określonego poziomu zakupów w danym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca przyzna „sieci" premię pieniężną. Warunkiem przyznania premii pieniężnej na rzecz „sieci" jest zrealizowanie w stosunkach handlowych z Wnioskodawcą określonego obrotu netto w ciągu okresu rozliczeniowego. Okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy. Należność z tytułu premii jest płatna w terminie 30 dni od daty wystawienia dokumentu rozliczeniowego. Wnioskodawca wyraził zgodę na potrącanie kwoty premii pieniężnej z należności, do jakich uiszczenia zobowiązana jest „sieć” z tytułu zapłaty za towary nabyte od Wnioskodawcy.

Powyższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają wprost zasad dokonywania korekt przychodów. Nie wskazują również momentu zmniejszenia lub zwiększenia przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się lub powiększa w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w określonym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Z kolei, w przypadku gdy usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych przychód podatkowy powstaje w ostatnim dniu tego okresu. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne, określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów. Jeżeli bowiem z jakiegokolwiek powodu przychód określonego okresu (roku podatkowego) był mniejszy, niż suma kwot należnych w tym okresie (roku podatkowym), przychód musi być o tę różnicę skorygowany.

Ponadto podkreślić należy, że faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Przyczyny jej wystawienia mogą być zróżnicowane. Niezależnie jednak od przyczyny korekty wskazać należy, że punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generuje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje jedynie „pierwotną” wysokość przychodu. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje bowiem zmiany daty powstania przychodu, wpływa jedynie na jego wysokość.

Zatem faktury korygujące wystawiane przez podatników służą rzetelnemu obliczeniu (doprecyzowaniu) prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego za dany okres rozliczeniowy. W związku z tym, przychody objęte takimi fakturami powinny korygować przychody właściwego okresu rozliczeniowego, w dacie powstania pierwotnego przychodu. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje bowiem zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Ponadto należy podkreślić, że skoro określony przychód powstaje na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie wydania rzeczy, wykonania usługi lub zaistnienia innych zdarzeń wymienionych w art. 14 ust. 1c ustawy, do tej daty powinna być odniesiona jego korekta.

Zatem, w przypadku udzielenia rabatu w postaci premii pieniężnej, zasadne jest zmniejszenie przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży towarów, z którymi udzielenie rabatu w postaci premii pieniężnej, jest związane.

Udzielenie rabatu w postaci premii pieniężnej, nie stanowi oddzielnego od sprzedaży towaru zdarzenia gospodarczego, a jedynie powoduje konieczność skorygowania wcześniejszej czynności prawnej.

Jeśli więc faktura korygująca dotyczy przychodu należnego za rok podatkowy wcześniejszy niż data wystawienia faktury korygującej, to faktura ta powinna być uwzględniona w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania sprzedaży.

Podsumowując, udzielenie przez Wnioskodawcę rabatu w postaci premii pieniężnej w toku prowadzonej działalności gospodarczej – udokumentowane fakturami korygującymi – powinny pomniejszać przychody okresu rozliczeniowego, w którym wykazane zostały przychody podatkowe z pierwotnej faktury dokumentującej sprzedaż towarów. Uwzględniając powyższe, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca powinien ująć wystawione faktury korygujące wstecz z czym może być związana konieczność dokonania korekty zeznania podatkowego za rok, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania sprzedaży tych towarów.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.