Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.313.2019.2.ZD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-19
Teza: Stwierdzenie czy nabywane przez Spółkę usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego korzystają ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a oraz czy w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. usług
Słowa kluczowe: basen; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; ratownictwo; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 12 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.) oraz z dnia 31 lipca 2019 r. (data wpływu 6 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy nabywane przez Spółkę usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego korzystają ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a oraz czy w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. usług – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy nabywane przez Spółkę usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego korzystają ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a oraz czy w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. usług. Wniosek uzupełniono w dniu 18 czerwca 2019 r. o dowody uiszczenia opłaty od pełnomocnictwa i od wniosku oraz w dniu 6 sierpnia 2019 r. o uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa szczególnego (PPS-1) oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(…) Sp. z o.o. (dalej jako Spółka) jest właścicielem obiektu Aquapark i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności obiektów sportowych: działalności rozrywkowej i rekreacyjnej; działalności związanej z poprawą kondycji fizycznej, z pozaszkolnymi formami edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych; wypożyczaniem i dzierżawą sprzętu rekreacyjnego i sportowego; wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi; działalnością obiektów sportowych. W obrębie kompleksu Aquapark (dalej jako: Obiekt) znajdują się baseny, sauny. Dla klientów Spółki niezbędne jest zapewnienie kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego w celu ochrony zdrowia i życia osób korzystających z usług Spółki. W tym celu Spółka nabywa od wyłonionych w drodze przetargów podmiotów usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego w Obiekcie. Ze względu na dążenie Spółki jako podatnika podatku od towarów i usług do zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług (czyli ze względu na to by w sposób prawidłowy Spółka ustalała kwoty podatku należnego i naliczonego za poszczególne okresy rozliczeniowe oraz w konsekwencji kwoty podatku należnego podlegającego wpłacie na rachunek organu podatkowego) niezbędne jest uzyskanie interpretacji indywidualnej co do prawidłowości stanowiska Spółki o objęciu nabywanych usług kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu zwolnieniem z podatku od towarów i usług. Usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku polegają na świadczeniu kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego na Obiekcie w sposób ciągły, w godzinach otwarcia Obiektu, przez ratowników, którzy posiadają wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia ratownika wodnego. W skład usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego na Obiekcie wchodzi świadczenie usług ratownictwa wodnego rozumianych jako zapewnienie bezpieczeństwa osób pływających, przebywających i korzystających z atrakcji na terenie Obiektu oraz prowadzenie działań ratowniczych na terenie Obiektu, w tym udzielenie pomocy przedlekarskiej osobom przebywającym w Obiekcie. Umowa zawarta przez Spółkę o świadczenie usług kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego na Obiekcie, zawierana z podmiotem wyłonionym w trybie zamówienia publicznego przewiduje, że usługi winny być świadczone zgodnie z obowiązującymi zasadami i warunkami określonymi w szczególności w: ustawie z 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych; Rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 23 stycznia 2012 r. w sprawie minimalnych wymagań dotyczących liczby ratowników wodnych zapewniających stałą kontrolę wyznaczonego obszaru wodnego; Rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 27 lutego 2012 r. w sprawie minimalnych wymagań dotyczących wyposażenia obszarów wodnych w sprzęt ratunkowy i pomocniczy, urządzenia sygnalizacyjne i ostrzegawcze oraz sprzęt medyczny, leki i artykuły sanitarne; Rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 6 marca 2012 r. w sprawie sposobu znakowania i zabezpieczania obszarów wodnych oraz wzorów znaków zakazu, nakazu oraz znaków informacyjnych i flag; Rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawie szkoleń w ratownictwie wodnym; ustawie z 8 września 2016 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym. Przedmiot umowy (czyli usługi objęte niniejszym wnioskiem) mogą wykonywać osoby o odpowiednich kwalifikacjach zawodowych ratowników posiadających wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia. Przedmiot umowy jest realizowany przez osoby o odpowiednich kwalifikacjach zawodowych – ratowników posiadających wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia, a w szczególności: 1) ważne uprawnienia ratownika wodnego nadane przez uprawniony podmiot zgodnie z Ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych oraz aktami wykonawczymi do tejże ustawy, 2) ukończony kurs w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (KPP), umożliwiający wykonywanie czynności określonych art. 14 pkt 1-9 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym, 3) aktualne badania lekarskie potwierdzające zdolność do wykonywania pracy na stanowisku ratownika wodnego potwierdzone zaświadczeniem z poradni medycyny pracy o zdolności pracy na stanowisku ratownik wodny oraz zaświadczeniem o braku przeciwwskazań do prowadzenia w ramach wykonywanego zawodu czynności w ramach KPP, 4) aktualne badania do celów sanitarno-epidemiologicznych, tak jak dla osób mających kontakt z wodą pitną, 5) przeszkolenie w zakresie przepisów BHP i ppoż. Od usługodawcy (zwanego w dalszej części wniosku Wykonawcą) wymaga się zabezpieczenia ratowniczego z zakresu organizacyjnego, osobowego i pomocy przedlekarskiej, a w szczególności: 1) podjęcia skutecznych działań organizacyjnych zmierzających do zapewnienia realnego bezpieczeństwa użytkownikom i pracownikom obiektu oraz skutecznej reakcji w sytuacjach wypadkowych, 2) podjęcia działań prewencyjnych, obejmujących analizę ryzyka wypadkowego i wdrożenie odpowiednich środków zaradczych, 3) zapewnienia udzielania skutecznej pomocy w razie wypadku, obejmującej działania ratownicze i udzielenie pierwszej pomocy przedlekarskiej, 4) podjęcia właściwych, z punktu prawa i bezpieczeństwa, działań powypadkowych, 5) bieżącego uzupełniania apteczek w artykuły medyczne i środki pierwszej pomocy, zgodnie z obowiązującymi przepisami i bieżącymi potrzebami oraz zużyciem, 6) bieżącego uzupełniania obszaru objętego ochroną ratowniczą w niezbędny sprzęt medyczny i ratunkowy, zgodnie z obowiązującymi przepisami bieżącymi potrzebami oraz zużyciem, 7) bieżącego uzupełniania części zamiennych do wszystkich sprzętów medycznych i ratunkowych oraz zestawów AED, 8) bieżącego dostarczania tlenu medycznego oraz każdego innego wyposażenia niezbędnego do wykonywania pierwszej pomocy przedlekarskiej oraz prowadzenia niezbędnej w tym zakresie dokumentacji, zgodnie z aktualnym stanem prawnym, 9) zapewnienia przez Wykonawcę oraz egzekwowania noszenia – przez cały czas trwania umowy – identyfikatorów i jednolitego schludnego stroju oraz obuwia basenowego zgodnego z wymogami BHP, w szczególności Spółka jako Zamawiający wymaga, aby koszulki były w kolorze czerwonym lub pomarańczowym z czytelnym napisem „Ratownik” i umieszczonym logo Aquaparku, natomiast spodenki oraz obuwie basenowe mają być w jednym kolorze dla wszystkich ratowników. Nadto podczas okresu zimowego na stanowisku ratownika pełniącego obowiązki na zewnątrz obowiązują – dres/długie spodnie, kurtka w kolorze czerwonym lub pomarańczowym z czytelnym napisem „Ratownik” i umieszczonym logo Aquaparku, czapka w tym samym kolorze oraz obuwie, 10) dbania o stanowiska ratownicze i konserwację oraz dezynfekcję powierzonego sprzętu. Wykonawca odpowiada za stan rzeczowy, ilościowy oraz właściwą jakość sprzętu ratunkowego, medycznego i sanitarnego przez cały okres trwania umowy. Stan sprzętu oraz środków medycznych przez cały okres trwania umowy nie może być gorszy niż w dniu przekazania przez Zamawiającego, 11) dbania o porządek w udostępnionych Wykonawcy do używania pomieszczeniach. W pomieszczeniach tych mogą przebywać tylko te osoby, które będą wpisane w aktualnym grafiku pracy, 12) prowadzenia podstawowej dokumentacji i systemu raportowania (m.in. dzienniki, rejestry itp.) z wpisami dotyczącymi przebiegu pracy na każdej zmianie (wszelkie uwagi oraz istotne wydarzenia związane z realizacją przedmiotu umowy). Uwzględniając ww. Wykonawca zobowiązany jest do cyklicznego (minimum 1 raz w miesiącu) składania Zamawiającemu raportu dotyczącego interwencji z podziałem na: a) interwencje ratujące życie, b) udzielania pomocy medycznej (urazy, zranienia), c) udzielania innej pomocy, 13) organizowania pomocy i ratowania osób, które uległy wypadkowi lub są narażone na niebezpieczeństwo utraty życia lub zdrowia, 14) udzielania pierwszej pomocy przedlekarskiej w każdym zgłoszonym wypadku oraz odnotowanie tego faktu w dzienniku pracy, a w razie konieczności wezwanie pogotowia ratunkowego i sporządzenie protokołu powypadkowego, 15) Wykonawca ponosi pełną odpowiedzialność za pracę ratowników, za pomocą których realizuje usługę, 16) przed rozpoczęciem pracy na obiekcie Wykonawca zapozna ratowników świadczących usługi z obowiązującymi Regulaminami, Zasadami/Regulacjami, Procedurami, Audytem Bezpieczeństwa Obiektu oraz Instrukcją Bezpieczeństwa Pożarowego. Ratownicy potwierdzają własnoręcznym podpisem fakt zapoznania się z ww. regulacjami, 17) Wykonawca zobowiązany jest do planowania pracy zatrudnionych przez siebie ratowników poprzez przygotowywanie grafików zmian. Wykonawca zobowiązany jest przedkładać Zamawiającemu na 7 dni przed końcem każdego miesiąca kalendarzowego imienny grafik świadczenia usług przez ratowników na obiekcie obejmujący wszystkie dni następnego miesiąca. Wszelkie zmiany w grafiku muszą być na bieżąco nanoszone na grafik. Aktualny grafik udostępniony będzie w pomieszczeniu ratowników na pływalni, 18) Wykonawca zobowiązany jest do przestrzegania zakazu podejmowania przez ratowników (którymi realizuje zamówienie) dodatkowej działalności tożsamej z wykonywaną w miejscu i czasie świadczenia usług na rzecz Zamawiającego, 19) Spółka jako Zamawiający nie ponosi odpowiedzialności za wypadki, kontuzje (itp. zdarzenia) ratowników, którym Wykonawca powierzył wykonanie usługi, nie wynikające z winy Zamawiającego. 20) Pracownik upoważniony przez Zamawiającego ma prawo wpisywania uwag – w dzienniku pracy ratowników – dotyczących niewykonania, nienależytego wykonania lub zaniedbań w wykonaniu usługi będącej przedmiotem niniejszego zamówienia, 21) Zamawiający wymaga wyznaczenia przez Wykonawcę osoby koordynującej – nadzorującej pracę zespołu ratowników na obiekcie (tzw. Koordynatora), 22) Zamawiający wymaga aby na każdej ze zmian wyznaczony był Kierownik zmiany, a fakt ten został odnotowany w dzienniku pracy ratowników, 23) pomocy w organizacji imprez sportowych, rekreacyjnych oraz zawodów, 24) dopilnowania opuszczania basenów, natrysków, szatni i strefy saun przez klientów Aquaparku po godzinach jego funkcjonowania (otwarcia) oraz kontrola pomieszczeń znajdujących się na terenie pływalni, 25) dbania o dobre imię Zamawiającego, 26) współdziałania z pracownikami Zamawiającego oraz z tzw. służbami Zamawiającego, w szczególności z: obsługą techniczną, serwisem sprzątającym, a także z wszelkimi innymi podmiotami świadczącymi na rzecz Zamawiającego stałe usługi na obiekcie, 27) przestrzegania procedur obowiązujących w obiekcie, w tym wskazanych w audycie bezpieczeństwa w zakresie: a) procedur otwarcia i zamknięcia obiektu, b) obejmowania, przekazywania i zakończenia dyżuru, c) przestrzegania sygnałów alarmowych przy wypadkach w różnych miejscach obiektu, d) udzielania pierwszej pomocy przedlekarskiej, e) stałej łączności. Po stronie Zamawiającego jest zabezpieczenie łączności bezprzewodowej pomiędzy ratownikami i służbami Zamawiającego na terenie obiektu. Zamawiający zabezpiecza łączność telefoniczną oraz połączenie z służbami ratunkowymi, 28) określenia i przestrzegania zakresu obowiązków ratowników i czynności na poszczególnych stanowiskach ratowniczych. Świadczenie usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego na Obiekcie polega w szczególności na: 1) stawieniu się na stanowisku świadczenia usług objętych niniejszym przedmiotem zamówienia punktualnie i w stanie psychofizycznym umożliwiającym odpowiedzialne i rzetelne świadczenie usług. Osoby w stanie wskazującym na spożycie alkoholu, środków odurzających lub narkotyków nie będą dopuszczone do świadczenia usług, 2) sprawdzeniu przed otwarciem Aquaparku niecek basenowych poprzez obchód ich dookoła i sprawdzenie stanu technicznego elementów niecek (dno, obrzeża, lustro wody, przelewy, zamocowanie drabinek, słupków startowych, mocowanie poręczy, mocowanie lin torowych, mocowania kratek przelewowych) oraz strefy saun, załączenie atrakcji, a także stanu technicznego sprzętu ratowniczego będącego na wyposażeniu obiektu. W przypadku zauważonych nieprawidłowości lub uszkodzeń, zgłoszenie powyższego faktu pełniącemu zmianę pracownikowi obsługi technicznej oraz potwierdzenie zgłoszenia wpisem do dziennika pracy, 3) potwierdzeniu podpisem w Dzienniku pracy ratownika faktu oraz godziny objęcia dyżuru, 4) powiadomieniu pracowników obsługi kas o gotowości obiektu do pracy i ewentualnym wyłączeniu poszczególnych akwenów lub urządzeń z możliwości korzystania przez klientów, 5) zapewnieniu ciągłości obsady stanowisk ratowniczych w godzinach pracy obiektu, max. 10 stanowisk, w tym jedno w strefie saun (stanowisko nr 10). Wykonawca powinien dysponować zespołem ratowników posiadających odpowiednie, wymagane przepisami prawa uprawnienia. Wykonawca bierze pełną odpowiedzialność za zapewnienie odpowiedniej ilości ratowników w czasie godzin otwarcia Aquaparku, także w sytuacji absencji zatrudnianych ratowników bez względu na przyczynę ich absencji oraz za zapewnienie posiadania przez nich kwalifikacji (uprawnień) niezbędnych do świadczenia usług na obiekcie Zamawiającego. Z proponowanego systemu rozmieszczenia stałych stanowisk ratowniczych i przypisanych do nich stref nadzoru wynika, że przy włączeniu wszystkich atrakcji wodnych minimalna liczba ratowników nadzorujących akweny nie powinna być mniejsza niż 8. Przy wyłączeniu poszczególnych stref z użytkowania ilość ratowników zmniejsza się proporcjonalnie. Należy przy tym przestrzegać generalnej zasady, że w żadnym przypadku dyżur ratowniczy nie może być pełniony wyłącznie przez jednego ratownika. Zamawiający wymaga utworzenia przez Wykonawcę stanowiska ratowniczego w pomieszczeniu dyżurki ratowników (stanowisko 9) oraz stanowiska w strefie saun (stanowisko nr 10). Obsługujący stanowisko 9 ratownik wymienia ratowników z pozostałych stanowisk w czasie przerw przysługujących im podczas pracy oraz przerw okazjonalnych, stanowi asystę przy slipowaniu osób niepełnosprawnych, kontaktuje się ze służbami zewnętrznymi w sytuacjach wypadkowych, interweniuje w sytuacjach wypadkowych w szatniach, holu głównym, SPA i na terenach zewnętrznych, stanowi wsparcie w sytuacjach wypadkowych w innych miejscach Aquaparku i nieckach basenowych, prowadzi dokumentację oraz gospodarkę materiałową i sprzętową, prowadzi instruktaż grup zorganizowanych, dysponuje możliwością natychmiastowego wyłączenia atrakcji wodnych, itp. Dyżur na tym stanowisku może być połączony z pełnieniem funkcji Kierownika zmiany. Zamawiający wymaga, aby osoba koordynująca na bieżąco pracę zespołu ratowników przebywała w obiekcie min. 2 godziny przez 7 dni w tygodniu. Zamawiający dopuszcza możliwość łączenia obowiązku ratownika oraz osoby odpowiedzialnej za kontrolę i nadzór pod warunkiem, że ta sama osoba nie wykonuje powierzonych zadań w tym samym czasie. Zamawiający bezwzględnie wymaga zapewnienia na każdej zmianie osoby odpowiedzialnej ze strony Wykonawcy za kontrolę i nadzór prawidłowości realizacji świadczonych usług. Zamawiający wymaga obsadzenia ratownikiem – w godzinach pracy saun – stanowiska nr 10, 6) dokonywaniu przez ratowników rotacyjnych zmian stref dozoru co 30 minut, 7) pełnieniu dyżuru – ciągłe przebywanie na wyznaczonym stanowisku ratowniczym oraz obserwacja i bezwzględne niepozostawianie stanowisk bez dozoru, 8) zapewnieniu porządku i bezpieczeństwa klientom Aquaparku przebywającym w obrębie hal basenowych, saun, a w szczególnych przypadkach zagrożenia – na terenie całego obiektu, 9) przestrzeganiu obowiązujących harmonogramów, 10) sygnalizowaniu za pomocą urządzeń alarmowych wszelkich przekroczeń porządku obowiązującego w Aquaparku oraz aktywna pomoc w akcji ewakuacyjnej na obiekcie, zgodnie z procedurą, 11) ponadto, osoby uczestniczące w wykonywaniu zamówienia z ramienia Wykonawcy (ratownicy) zobowiązane są: a) pełnić dyżur na wyznaczonych stanowiskach, prowadzić stałą obserwację lustra wody oraz niezwłocznie reagować na każdy sygnał wzywania pomocy oraz podejmować akcje ratownicze, b) przebywać na stanowisku ratowniczym w kompletnym – wymaganym – stroju ratowniczym, umożliwiającym natychmiastowe wejście do wody, c) posiadać przy sobie gwizdek, radiotelefon (używany tylko do celów służbowych), środki ochrony indywidualnej (maseczki do sztucznego oddychania, rękawiczki jednorazowe, itp.), d) reagować – w sposób stanowczy z zachowaniem podstawowych zasad kultury osobistej – w sytuacji naruszenia zasad korzystania z obiektu lub nieprzestrzegania obowiązujących w obiekcie regulaminów, instrukcji oraz zasad, e) codziennie potwierdzać własnoręcznym podpisem objęcie określonego stanowiska/pełnienia dyżuru, f) uczestniczyć w odprawie z Kierownikiem zmiany przed objęciem stanowiska pracy, g) dokonywać codziennej kontroli urządzeń oraz sprzętu zapewniających bezpieczeństwo osób kąpiących się i stanowiących element wyposażenia hal basenowych. W przypadku zauważenia nieprawidłowości lub uszkodzeń należy niezwłocznie zgłosić powyższe kierownikowi zmiany/obsłudze technicznej Zamawiającego, h) dokonywać codziennej kontroli wszelkich atrakcji wodnych pod względem ich sprawności i bezpieczeństwa, a w szczególności rur wszystkich zjeżdżalni poprzez zjazd kontrolny – ślizg (przed otwarciem i zamknięciem części rekreacyjnej, w razie konieczności należy przeprowadzić dodatkową kontrolę zjeżdżalni), i) kontrolować sprzęt medyczny i ratowniczy w obiekcie, j) nadzorować właściwe – stosowne do pory dnia, warunków i zajętości basenu – oświetlenie hal basenowych, k) udzielać klientom wyczerpujących informacji na temat Regulaminów, w sposób uprzejmy i nienaruszający podstawowych zasad kultury osobistej, 1) sprawować kontrolę przestrzegania przez osoby korzystające z Aquaparku regulaminów, porządku publicznego oraz ogólnie przyjętych norm zachowania, m) bieżącego usuwania zanieczyszczeń (liście, śmieci, szkło, itp.) z lustra wody, niecki oraz z urządzeń rekreacyjnych znajdujących się w nieckach basenowych każdego dnia przed otwarciem pływalni oraz w ciągu dnia w trakcie wykonywania obsługi ratowniczej, n) po opuszczeniu hali basenowej przez ostatniego klienta ratownik dokonuje przeglądu niecek basenowych oraz strefy saun poprzez ich obchód i sprawdzenie stanu technicznego elementów niecek (dno, obrzeża, lustro wody, przelewy, zamocowanie drabinek, słupków startowych, mocowanie poręczy, mocowanie lin torowych, mocowania kratek przelewowych), sprawdzenie czy w wodzie oraz w strefie saun nie pozostały osoby lub przedmioty, wyłączenie z użytku atrakcji oraz saun. Spółka wyposażyła cały obiekt w kompletny sprzęt niezbędny do udzielania pierwszej pomocy, sprzęt medyczny, leki i art. sanitarne oraz środki ochrony indywidualnej ratowników. Obiekt jest wyposażony w defibrylator. Spółka przekazuje/przekaże Wykonawcy ww. sprzęt oraz środki w celach związanych z realizacją usługi w Obiekcie. Osoby (ratownicy) wykonujące czynności składające się na przedmiot kompleksowej usługi zabezpieczenia ratowniczego Obiektu: 1) muszą posiadać indywidualne, szczególne uprawnienia do świadczenia usługi ratownictwa wodnego, zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych oraz do świadczenia pomocy przedlekarskiej zgodnie z ustawą z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym w wymaganym zakresie KPP (rzadka specjalizacja, wysoki poziom kompetencji), 2) wykonują czynności bez nadzoru bezpośredniego – praca nie jest wykonywana pod kierownictwem pracodawcy w rozumieniu art. 22 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r – Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666) – ratownik samodzielnie podejmuje decyzję o podjęciu akcji ratowniczej i jej przebiegu, 3) odpowiadają za wykonane czynności osobiście w zakresie i na zasadach określonych w aktach prawnych powyżej powołanych. Usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego na Obiekcie są świadczone na rzecz Spółki (dla klientów Spółki) na jej zlecenie przez podmiot trzeci (opisany wyżej jako: Wykonawca) wpisany do Krajowego Rejestru Przedsiębiorców, na podstawie umowy o świadczenie usług kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego w Obiekcie. Wykonawca jest także wpisany na postawie zgody Ministra Spraw Wewnętrznych na wykonywanie ratownictwa wodnego, wydanej zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych, na listę podmiotów uprawnionych do wykonywania ratownictwa wodnego. Tym samym Wykonawca jest „jednostką współpracującą z systemem” w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym. Spółka uzyskała opinię klasyfikacyjną z Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 7 czerwca 2019 r., gdzie przedmiotem zapytania skierowanego do Urzędu Statystycznego w Łodzi były usługi kompleksowego zabezpieczenia obiektu opisane dokładnie w zakresie takim, jak to uczyniono w niniejszym wniosku. Urząd Statystyczny wydał opinię klasyfikacyjną zaliczającą objęte wnioskiem usługi polegające na świadczeniu kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego aquaparku (czyli w ramach niniejszego wniosku skierowanego do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: Obiektu), obejmujące zapewnienie bezpieczeństwa osób pływających, przebywających i korzystających z atrakcji aquaparku (Obiektu), prowadzenie działań ratowniczych, w tym udzielanie pomocy przedlekarskiej do grupowania PKWiU 93.19.1 „Pozostałe usługi związane ze sportem”. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Opis sprawy wymagał uzupełnienia, w związku z tym pismem z dnia 30 lipca 2019 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.313.2019.1.ZD wezwano Wnioskodawcę m.in. o doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1.  Czy wszystkie czynności, które będą wykonywane przez Wykonawcę (usługodawcę) na rzecz Wnioskodawcy (składające się na usługę kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu), wymienione we wniosku, stanowią jedną kompleksową usługę i tak są traktowane przez Zainteresowanego? Jeśli tak, to jaka usługa/czynność jest świadczeniem głównym?
2.  Czy świadczenia (czynności) pomocnicze są niezbędne do wykonania świadczenia głównego? Jeśli tak, to na czym ta niezbędność polega?
3.  Czy poszczególne świadczenia (czynności) są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenia miałoby sztuczny charakter?
4.  W jaki sposób jest rozliczana (fakturowana) świadczona przez Wykonawcę na rzecz Wnioskodawcy usługa kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu, tj.:
    1.  czy na fakturze będzie ona ujęta jako jedna usługa, jeśli tak to jak będzie ona określana?
    2.  czy na fakturze będą wyszczególnione poszczególne czynności wykonywane na rzecz Wnioskodawcy, jeśli tak jak one będą określone?
5.  Które z wymienionych prac (pkt 1-11 opisu sprawy) wymagają od Wykonawcy większego zaangażowania czasowego i kosztowego?
6.  W jaki sposób umowa określa wynagrodzenie za wykonywane świadczenia, czy cena obejmuje całość świadczenia, czy są ustalone odrębne wynagrodzenia za każde świadczenie osobno (tzn. osobno za czynności opisane w pkt 1-11 opisu sprawy)?
7.  Czy wynagrodzenie Wykonawcy jest uzależnione od ilości wykonanych poszczególnych czynności (prac) wymienionych we wniosku, czy też jest wypłacone od całego wykonanego zadania?
8.  Do wykonywania jakich czynności jest wykorzystywana nabywana przez Wnioskodawcę usługa kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu: opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od VAT, czy do wykonywania działalności innej niż gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT)?
9.  Jeżeli nabywane usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu są wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, zwolnionych od VAT oraz do czynności w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających VAT), to czy Wnioskodawca ma możliwość przypisania tych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności?

W piśmie z dnia 31 lipca 2019 r. – stanowiącym odpowiedź na ww. wezwanie – wskazano, co następuje:

Ad 1.

Wszystkie czynności wykonywane przez Wykonawcę na rzecz Wnioskodawcy stanowią jedną kompleksową usługę i tak są przez Wnioskodawcę traktowane. Świadczeniem głównym dla Wnioskodawcy jest zabezpieczenie ratownicze na Obiekcie w sposób ciągły, w godzinach otwarcia Aquaparku, przez ratowników, którzy posiadają wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia ratownika wodnego.

Ad 2.

Świadczenia pomocnicze są niezbędne dla wykonania świadczenia głównego.

Świadczenia pomocnicze takie jak:

*   bieżące uzupełnianie obszaru objętego ochroną ratowniczą w niezbędny sprzęt medyczny i ratunkowy, zgodnie z obowiązującymi przepisami i bieżącymi potrzebami oraz zużyciem,
*   bieżące uzupełnianie części zamiennych do wszystkich sprzętów medycznych i ratunkowych oraz zestawów AED,
*   bieżące dostarczanie tlenu medycznego oraz każdego innego wyposażenia niezbędnego do wykonywania pierwszej pomocy przedlekarskiej oraz prowadzenia niezbędnej w tym zakresie dokumentacji, zgodnie z aktualnym stanem prawnym,
*   zapewnienie przez Wykonawcę oraz egzekwowanie noszenia – przez cały czas trwania umowy – identyfikatorów i jednolitego, schludnego stroju oraz obuwia basenowego zgodnego z wymogami BHP, w szczególności Zamawiający wymaga aby koszulki były w kolorze czerwonym lub pomarańczowym z czytelnym napisem „Ratownik” i umieszczonym logo Aquaparku, natomiast spodenki oraz obuwie basenowe mają być w jednym kolorze dla wszystkich ratowników. Nadto podczas okresu zimowego na stanowisku ratownika pełniącego obowiązki na zewnątrz obowiązują – dres/długie spodnie, kurtka w kolorze czerwonym lub pomarańczowym z czytelnym napisem „Ratownik” i umieszczonym logo Aquaparku, czapka w tym samym kolorze oraz obuwie,
*   dbanie o stanowiska ratownicze i konserwacja oraz dezynfekcja powierzonego sprzętu. Dbanie o stan rzeczowy, ilościowy oraz właściwą jakość sprzętu ratunkowego, medycznego i sanitarnego przez cały okres trwania umowy,
*   dbanie o porządek w udostępnionych Wykonawcy do używania pomieszczeniach,
*   prowadzenie podstawowej dokumentacji i systemu raportowania (m.in. dzienniki, rejestry, itp.) z wpisami dotyczącymi przebiegu pracy na każdej zmianie (wszelkie uwagi oraz istotne wydarzenia związane z realizacją przedmiotu umowy),
*   składanie przez Wykonawcę Zamawiającemu cyklicznego (minimum 1 raz w miesiącu) raportu dotyczącego interwencji z podziałem na: interwencje ratujące życie, udzielania pomocy medycznej (urazy, zranienia), udzielania innej pomocy,
*   pomocy w organizacji imprez sportowych, rekreacyjnych oraz zawodów,
*   dopilnowanie opuszczania basenów, natrysków, szatni i strefy saun przez klientów Aquaparku po godzinach jego funkcjonowania (otwarcia) oraz kontrola pomieszczeń znajdujących się na terenie pływalni,
*   przestrzeganie procedur obowiązujących w obiekcie, w tym wskazanych w audycie bezpieczeństwa w zakresie: procedur otwarcia i zamknięcia obiektu, obejmowania, przekazywania i zakończenia dyżuru, przestrzegania sygnałów alarmowych przy wypadkach w rożnych miejscach obiektu, udzielania pierwszej pomocy przedlekarskiej, stałej łączności. Po stronie Zamawiającego jest zabezpieczenie łączności bezprzewodowej pomiędzy ratownikami i służbami Zamawiającego na terenie obiektu. Zamawiający zabezpiecza łączność telefoniczną oraz połączenie z służbami ratunkowymi,
*   sprawdzenie przed otwarciem Aquaparku niecek basenowych poprzez obchód ich dookoła i sprawdzenie stanu technicznego elementów niecek (dno, obrzeża, lustro wody, przelewy, zamocowanie drabinek, słupków startowych, mocowanie poręczy, mocowanie lin torowych, mocowania kratek przelewowych) oraz strefy saun, załączenie atrakcji, a także stanu technicznego sprzętu ratowniczego będącego na wyposażeniu obiektu. W przypadku zauważonych nieprawidłowości lub uszkodzeń, zgłoszenie powyższego faktu pełniącemu zmianę pracownikowi obsługi technicznej oraz potwierdzenie zgłoszenia wpisem do dziennika pracy,
*   potwierdzenie podpisem w Dzienniku pracy ratownika faktu oraz godziny objęcia dyżuru,
*   powiadomienie pracowników obsługi kas o gotowości obiektu do pracy i ewentualnym wyłączeniu poszczególnych akwenów lub urządzeń z możliwości korzystania przez klientów,
*   zapewnienie ciągłości obsady stanowisk ratowniczych w godzinach pracy obiektu max. 10 stanowisk, w tym jedno w strefie saun (stanowisko nr 10), dokonywaniu przez ratowników rotacyjnych zmian stref dozoru co 30 minut,
*   zapewnienie porządku i bezpieczeństwa klientom Aquaparku przebywającym w obrębie hal basenowych, saun, a w szczególnych przypadkach zagrożenia – na terenie całego obiektu,
*   przestrzeganie obowiązujących harmonogramów,
*   sygnalizowanie za pomocą urządzeń alarmowych wszelkich przekroczeń porządku obowiązującego w Aquaparku oraz aktywna pomoc w akcji ewakuacyjnej na obiekcie, zgodnie z procedurą,
*   ze strony osób uczestniczących w wykonywaniu zamówienia z ramienia Wykonawcy (ratownicy):
    *   przebywanie na stanowisku ratowniczym w kompletnym – wymaganym – stroju ratowniczym, umożliwiającym natychmiastowe wejście do wody,
    *   posiadanie przy sobie gwizdka, radiotelefonu, środków ochrony indywidualnej (maseczki do sztucznego oddychania, rękawiczki jednorazowe, itp.),
    *   reagowanie – w sposób stanowczy z zachowaniem podstawowych zasad kultury osobistej – w sytuacji naruszenia zasad korzystania z obiektu lub nieprzestrzegania obowiązujących w obiekcie regulaminów, instrukcji oraz zasad,
    *   codzienne potwierdzanie własnoręcznym podpisem objęcie określonego stanowiska/pełnienia dyżuru,
    *   uczestniczenie w odprawie z Kierownikiem zmiany przed objęciem stanowiska pracy,
    *   dokonywanie codziennej kontroli urządzeń oraz sprzętu zapewniających bezpieczeństwo osób kąpiących się i stanowiących element wyposażenia hal basenowych. W przypadku zauważenia nieprawidłowości lub uszkodzeń należy niezwłocznie zgłosić powyższe kierownikowi zmiany/obsłudze technicznej Zamawiającego,
    *   dokonywanie codziennej kontroli wszelkich atrakcji wodnych pod względem ich sprawności i bezpieczeństwa, a w szczególności rur wszystkich zjeżdżalni poprzez zjazd kontrolny – ślizg (przed otwarciem i zamknięciem części rekreacyjnej, w razie konieczności należy przeprowadzić dodatkową kontrolę zjeżdżalni),
    *   kontrolowanie sprzętu medycznego i ratowniczego w obiekcie,
    *   nadzorowanie właściwe – stosowne do pory dnia, warunków i zajętości basenu – oświetlenia hal basenowych,
    *   udzielanie klientom wyczerpujących informacji na temat Regulaminów, w sposób uprzejmy i nienaruszający podstawowych zasad kultury osobistej,
    *   sprawowanie kontroli przestrzegania przez osoby korzystające z Aquaparku regulaminów, porządku publicznego oraz ogólnie przyjętych norm zachowania,
    *   bieżące usuwanie zanieczyszczeń (liście, śmieci, szkło, itp.) z lustra wody, niecki oraz z urządzeń rekreacyjnych znajdujących się w nieckach basenowych każdego dnia przed otwarciem pływalni oraz w ciągu dnia w trakcie wykonywania obsługi ratowniczej,
    *   po opuszczeniu hali basenowej przez ostatniego klienta ratownik dokonuje przeglądu niecek basenowych oraz strefy saun poprzez ich obchód i sprawdzenie stanu technicznego elementów niecek (dno, obrzeża, lustro wody, przelewy, zamocowanie drabinek, słupków startowych, mocowanie poręczy, mocowanie lin torowych, mocowania kratek przelewowych), sprawdzenie czy w wodzie oraz w strefie saun nie pozostały osoby lub przedmioty, wyłączenie z użytku atrakcji oraz saun,są niezbędne do prawidłowego wykonania świadczenia głównego (czyli zabezpieczenia ratowniczego na Obiekcie w sposób ciągły, w godzinach otwarcia Aquaparku, przez ratowników, którzy posiadają wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia ratownika wodnego). Niezbędność tych świadczeń pomocniczych polega na tym, że służą one zapewnieniu najszerszej i efektywnej ochrony bezpieczeństwa i zdrowia osób korzystających z Obiektu. Bez tych świadczeń pomocniczych mogłoby dochodzić do zdarzeń skutkujących zagrożeniem życia i zdrowia osób korzystających z Obiektu.

Ad 3.

Poszczególne świadczenia są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne ekonomicznie świadczenie: zabezpieczenie ratownicze na Obiekcie w sposób ciągły, w godzinach otwarcia Aquaparku, przez ratowników, którzy posiadają wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia ratownika wodnego. Podział takiego świadczenia byłby sztuczny.

Ad 4.

Na fakturze wystawianej na Wnioskodawcę jest ujmowana tylko jedna pozycja, określana jako: „…”.

Na fakturze nie są zatem wyszczególniane poszczególne czynności wykonywane na rzecz Wnioskodawcy.

Wynagrodzenie na fakturze jest skalkulowane jako iloczyn liczby godzin pracy ratowników w danym okresie rozliczeniowym i jednostkowej stawki za jedną godzinę pracy ratownika.

Ad 5.

W zakresie pytania organu, które ze spraw wymienionych w niżej zacytowanych punktach 1-11 wymagają od Wykonawcy większego zaangażowania czasowego i kosztowego:

Świadczenie usługi polega w szczególności na:

1.  stawieniu się na stanowisko świadczenia usług objętych niniejszym przedmiotem zamówienia punktualnie i w stanie psychofizycznym umożliwiającym odpowiedzialne i rzetelne świadczenie usług. Osoby w stanie wskazującym na spożycie alkoholu, środków odurzających lub narkotyków nie będą dopuszczone do świadczenia usług,
2.  sprawdzeniu przed otwarciem Aquaparku niecek basenowych poprzez obchód ich dookoła i sprawdzenie stanu technicznego elementów niecek (dno, obrzeża, lustro wody, przelewy, zamocowanie drabinek, słupków startowych, mocowanie poręczy, mocowanie lin torowych, mocowania kratek przelewowych) oraz strefy saun, załączenie atrakcji, a także stanu technicznego sprzętu ratowniczego będącego na wyposażeniu obiektu. W przypadku zauważonych nieprawidłowości lub uszkodzeń, zgłoszenie powyższego faktu pełniącemu zmianę pracownikowi obsługi technicznej oraz potwierdzenie zgłoszenia wpisem do dziennika pracy,
3.  potwierdzeniu podpisem w Dzienniku pracy ratownika faktu oraz godziny objęcia dyżuru,
4.  powiadomieniu pracowników obsługi kas o gotowości obiektu do pracy i ewentualnym wyłączeniu poszczególnych akwenów lub urządzeń z możliwości korzystania przez klientów,
5.  zapewnieniu ciągłości obsady stanowisk ratowniczych w godzinach pracy obiektu max. 10 stanowisk, w tym jedno w strefie saun (stanowisko nr 10). Wykonawca powinien dysponować zespołem ratowników posiadających odpowiednie, wymagane przepisami prawa uprawnienia. Wykonawca bierze pełną odpowiedzialność za zapewnienie odpowiedniej ilości ratowników w czasie godzin otwarcia Aquaparku, także w sytuacji absencji zatrudnianych ratowników bez względu na przyczynę ich absencji oraz za zapewnienie posiadania przez nich kwalifikacji (uprawnień) niezbędnych do świadczenia usług na obiekcie Zamawiającego. Z proponowanego systemu rozmieszczenia stałych stanowisk ratowniczych i przypisanych do nich stref nadzoru wynika, że przy włączeniu wszystkich atrakcji wodnych minimalna liczba ratowników nadzorujących akweny nie powinna być mniejsza niż 8. Przy wyłączeniu poszczególnych stref z użytkowania ilość ratowników zmniejsza się proporcjonalnie. Należy przy tym przestrzegać generalnej zasady, że w żadnym przypadku dyżur ratowniczy nie może być pełniony wyłącznie przez jednego ratownika. Zamawiający wymaga utworzenia przez Wykonawcę stanowiska ratowniczego w pomieszczeniu dyżurki ratowników (stanowisko 9) oraz stanowiska w strefie saun (stanowisko nr 10). Obsługujący stanowisko 9 ratownik wymienia ratowników z pozostałych stanowisk w czasie przerw przysługującym im podczas pracy oraz przerw okazjonalnych, stanowi asystę przy slipowaniu osób niepełnosprawnych, kontaktuje się ze służbami zewnętrznymi w sytuacjach wypadkowych, interweniuje w sytuacjach wypadkowych w szatniach, holu głównym, SPA i na terenach zewnętrznych, stanowi wsparcie w sytuacjach wypadkowych w innych miejscach Aquaparku i nieckach basenowych, prowadzi dokumentację oraz gospodarkę materiałową i sprzętową, prowadzi instruktaż grup zorganizowanych, dysponuje możliwością natychmiastowego wyłączenia atrakcji wodnych, itp. Dyżur na tym stanowisku może być połączony z pełnieniem funkcji Kierownika zmiany. Zamawiający wymaga aby osoba koordynująca na bieżąco pracą zespołu ratowników przebywała w obiekcie min. 2 godziny przez 7 dni w tygodniu. Zamawiający dopuszcza możliwość łączenia obowiązku ratownika oraz osoby odpowiedzialnej za kontrolę i nadzór pod warunkiem, że ta sama osoba nie wykonuje powierzonych zadań w tym samym czasie. Zamawiający bezwzględnie wymaga zapewnienia na każdej zmianie osoby odpowiedzialnej ze strony Wykonawcy za kontrolę i nadzór prawidłowości realizacji świadczonych usług. Zamawiający wymaga obsadzenia ratownikiem – w godzinach pracy saun – stanowiska nr 10,
6.  dokonywaniu przez ratowników rotacyjnych zmian stref dozoru co 30 minut,
7.  pełnieniu dyżuru – ciągłe przebywanie na wyznaczonym stanowisku ratowniczym oraz obserwacja i bezwzględne nie pozostawianie stanowisk bez dozoru,
8.  zapewnieniu porządku i bezpieczeństwa klientom Aquaparku przebywającym w obrębie hal basenowych, saun, a w szczególnych przypadkach zagrożenia – na terenie całego obiektu,
9.  przestrzeganiu obowiązujących harmonogramów,
10.  sygnalizowaniu za pomocą urządzeń alarmowych wszelkich przekroczeń porządku obowiązującego w Aquaparku oraz aktywna pomoc w akcji ewakuacyjnej na obiekcie, zgodnie z procedurą,
11.  ponadto, osoby uczestniczące w wykonywaniu zamówienia z ramienia Wykonawcy (ratownicy) zobowiązane są:
    1.  pełnić dyżur na wyznaczonych stanowiskach, prowadzić stałą obserwację lustra wody oraz niezwłocznie reagować na każdy sygnał wzywania pomocy oraz podejmować akcje ratownicze,
    2.  przebywać na stanowisku ratowniczym w kompletnym – wymaganym – stroju ratowniczym, umożliwiającym natychmiastowe wejście do wody,
    3.  posiadać przy sobie gwizdek, radiotelefon (używany tylko do celów służbowych), środki ochrony indywidualnej (maseczki do sztucznego oddychania, rękawiczki jednorazowe, itp.),
    4.  reagować – w sposób stanowczy z zachowaniem podstawowych zasad kultury osobistej – w sytuacji naruszenia zasad korzystania z obiektu lub nieprzestrzegania obowiązujących w obiekcie regulaminów, instrukcji oraz zasad,
    5.  codzienne potwierdzać własnoręcznym podpisem objęcie określonego stanowiska/pełnienia dyżuru,
    6.  uczestniczyć w odprawie z Kierownikiem zmiany przed objęciem stanowiska pracy,
    7.  dokonywać codziennej kontroli urządzeń oraz sprzętu zapewniających bezpieczeństwo osób kąpiących się i stanowiących element wyposażenia hal basenowych. W przypadku zauważenia nieprawidłowości lub uszkodzeń należy niezwłocznie zgłosić powyższe kierownikowi zmiany/obsłudze technicznej Zamawiającego,
    8.  dokonywać codziennej kontroli wszelkich atrakcji wodnych pod względem ich sprawności i bezpieczeństwa, a w szczególności rur wszystkich zjeżdżalni poprzez zjazd kontrolny – ślizg (przed otwarciem i zamknięciem części rekreacyjnej, w razie konieczności należy przeprowadzić dodatkową kontrolę zjeżdżalni),
    9.  kontrolować sprzęt medyczny i ratowniczy w obiekcie,
    10.  nadzorować właściwe – stosowne do pory dnia, warunków i zajętości basenu – oświetlenie hal basenowych,
    11.  udzielać klientom wyczerpujących informacji na temat Regulaminów, w sposób uprzejmy i nienaruszający podstawowych zasad kultury osobistej,
    12.  sprawować kontrolę przestrzegania przez osoby korzystające z Aquaparku regulaminów, porządku publicznego oraz ogólnie przyjętych norm zachowania,
    13.  bieżącego usuwania zanieczyszczeń (liście, śmieci, szkło, itp.) z lustra wody, niecki oraz z urządzeń rekreacyjnych znajdujących się w nieckach basenowych każdego dnia przed otwarciem pływalni oraz w ciągu dnia w trakcie wykonywania obsługi ratowniczej,
    14.  po opuszczeniu hali basenowej przez ostatniego klienta ratownik dokonuje przeglądu niecek basenowych oraz strefy saun poprzez ich obchód i sprawdzenie stanu technicznego elementów niecek (dno, obrzeża, lustro wody, przelewy, zamocowanie drabinek, słupków startowych, mocowanie poręczy, mocowanie lin torowych, mocowania kratek przelewowych), sprawdzenie czy w wodzie oraz w strefie saun nie pozostały osoby lub przedmioty, wyłączenie z użytku atrakcji oraz saun.

Wnioskodawca stwierdza, że największego zaangażowania czasowego i kosztowego dla Wykonawcy wymagają czynności i działania wskazane wyżej w punktach 5-11.

Wnioskodawca raz jeszcze stwierdza, że wszystkie opisane wyżej czynności są niezbędne do prawidłowego wykonania usługi. Umowa z Wykonawcą określa wynagrodzenie jednostkowe za 1 h świadczenia usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego przez 1 ratownika. Wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy jest kalkulowane na fakturze jako iloczyn całkowitej liczby godzin pracy ratowników na Obiekcie i jednostkowej stawki godzinowej pracy 1 ratownika należnej za wszystkie te czynności opisane w pkt 1-11.

Ad 6.

Umowa z Wykonawcą określa wynagrodzenie jednostkowe za 1h świadczenia usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego przez 1 ratownika. Wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy jest kalkulowane zgodnie z umową, na fakturze jako iloczyn całkowitej liczby godzin pracy ratowników na Obiekcie w tym okresie rozliczeniowym i jednostkowej stawki godzinowej pracy 1 ratownika należnej za wszystkie czynności opisane w pkt 1-11. Umowa nie wyróżnia wynagrodzeń za poszczególne rodzaje czynności wskazanych w pkt 1-11 i zacytowanych w odpowiedzi na pytanie nr 5.

Ad 7.

Wynagrodzenie Wykonawcy nie jest uzależnione od ilości wykonanych poszczególnych czynności ale jest wypłacane od całego wykonanego zadania. Wysokość wynagrodzenia wynika z przemnożenia liczby godzin przepracowanych w danym okresie rozliczeniowym przez wszystkich ratowników, którzy wykonywali na Obiekcie czynności objęte umową w tym okresie rozliczeniowym oraz jednostkowej stawki godzinowej za godzinę pracy jednego ratownika.

Ad 8.

Nabywana przez Wnioskodawcę usługa kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego na Obiekcie w sposób ciągły, w godzinach otwarcia Aquaparku, przez ratowników, którzy posiadają wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia ratownika wodnego, jest nabywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ad 9.

Nabywana przez Wnioskodawcę usługa kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego na Obiekcie w sposób ciągły, w godzinach otwarcia Aquaparku, przez ratowników, którzy posiadają wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia ratownika wodnego jest nabywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że nabywane przez Spółkę usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu, opisane szczegółowo we wniosku, są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z ust. 19 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Spółce z tytułu nabycia tych usług nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: Ustawa), zwolnieniu z podatku od towarów i usług podlega świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 Ustawy, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 Ustawy odwołuje się do usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze – i nie jest tym samym miarodajny dla stanu faktycznego objętego niniejszym wnioskiem (Spółka nie jest podmiotem leczniczym, więc nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 Ustawy). Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 19 Ustawy wymienia usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów: a) lekarza i lekarza dentysty, b) pielęgniarki i położnej, c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 160, z późn. zm.), d) psychologa. W ocenie Spółki, kwalifikacja prawidłowości objęcia usług kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu zwolnieniem z podatku od towarów i usług winna się odbyć na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z ust. 19 lit. c Ustawy. Wynika to z tego, że Wykonawca świadczy na rzecz Spółki usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu, które mieszczą się w zakresie usług opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonych w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Wykonawca świadczy te usługi nabywając je we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19 – czyli w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem od osób fizycznych posiadających: – ważne uprawnienia ratownika wodnego nadane przez uprawniony podmiot zgodnie z Ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych oraz aktami wykonawczymi do tejże ustawy, – ukończony kurs w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (dalej jako: KPP), umożliwiający wykonywanie czynności określonych art. 14 pkt 1-9 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym – oraz aktualne badania lekarskie potwierdzające zdolność do wykonywania pracy na stanowisku ratownika wodnego potwierdzone zaświadczeniem z poradni medycyny pracy o zdolności pracy na stanowisku ratownik wodny oraz zaświadczeniem o braku przeciwwskazań do prowadzenia w ramach wykonywanego zawodu czynności w ramach KPP. Patrząc zatem od strony Spółki nabywa ona usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu od Wykonawcy. Z kolei Wykonawca nabywa usługi od osób posiadających ważne uprawnienia ratownika wodnego. Nie ma przy tym, w ocenie Spółki, znaczenia fakt w ramach jakich umów ratownicy wykonują czynności na rzecz Wykonawcy (w stanie faktycznym objętym wnioskiem osoby posiadające uprawnienia ratownika wodnego nie są pracownikami Wykonawcy). Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 Ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy. Odwołując się do powyższej definicji nie jest istotne, czy świadczenie wykonywane jest przez czynnego podatnika VAT czy też nie. Dla zastosowania zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z ust. 19 Ustawy istotne jest wykazanie, że wykonywane czynności (usługi nabywane przez Wykonawcę na rzecz osoby trzeciej, jaką jest Spółka ale nabywane od osób fizycznych posiadających uprawnienia ratownika wodnego) służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu. przywracaniu lub poprawie zdrowia. W celu zdefiniowania tych pojęć organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych (przykładowo w interpretacjach z dnia 6 lipca 2016 r. nr ITPP1/4512-315/16/RH, z dnia 22 sierpnia 2016 r. nr 1061-IPTPP1.4512.492.2016.2.RG, z dnia 30 sierpnia 2018 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.473.2018.1.MJ) odwołują się do wykładni językowej, uznając, że: 1. „profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom; 2. „zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie, 3. „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia, 4. „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie. w jakim był poprzednio, 5. „poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Zdaniem Spółki, czynności składające się na opisaną we wniosku usługę kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu realizują wymagany w treści art. 43 ust. 1 pkt 19 Ustawy cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem poprawą zdrowia. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej. Wobec tego, przy definiowaniu powyższych pojęć pomieszczonych w treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 Ustawy należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 160, z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalność leczniczej, osoba wykonująca zawód medyczny to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej, za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4. oraz lekarza, pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5. Z kolei przez świadczenie zdrowotne, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 10 powyższej ustawy, należy rozumieć działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Zdaniem Spółki, należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych. Do takiej kategorii należą ratownicy. Wymagania jakie stawiane są ratownikom i ratownikom medycznym określone zostały w ustawie z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. z 2017 r, poz. 2195, z późn. zm.). Na podstawie art. 10 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, zawód ratownika medycznego może wykonywać osoba, która: posiada pełną zdolność do czynności prawnych; posiada stan zdrowia pozwalający na wykonywanie tego zawodu; wykazuje znajomość języka polskiego w stopniu wystarczającym do wykonywania tego zawodu i spełnia następujące wymagania: a) rozpoczęła przed dniem 1 października 2018 r. studia wyższe na kierunku (specjalności) ratownictwo medyczne i uzyskała tytuł zawodowy licencjata lub magistra na tym kierunku (specjalności) lub b) rozpoczęła po dniu 30 września 2018 r. studia wyższe na kierunku ratownictwo medyczne, zgodnie ze standardami kształcenia, o których mowa w art. 9b ust. 1b ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2017 r., poz. 2183, z późn. zm.), i uzyskała tytuł zawodowy licencjata oraz złożyła z wynikiem pozytywnym Państwowy Egzamin z Ratownictwa Medycznego, zwany dalej „PERM”, lub c) rozpoczęła przed dniem 1 marca 2013 r. naukę w publicznej szkole policealnej lub niepublicznej szkole policealnej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskała dyplom potwierdzający uzyskanie tytułu zawodowego ratownik medyczny albo dyplom potwierdzający kwalifikacje zawodowe w zawodzie ratownik medyczny, lub d) posiada dyplom wydany w państwie innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej, Konfederacja Szwajcarska lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, uznany w Rzeczypospolitej Polskiej za równoważny z dyplomem uzyskiwanym w Rzeczypospolitej Polskiej, potwierdzającym tytuł zawodowy ratownik medyczny, i uzyskała prawo pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z odrębnymi przepisami, lub e) posiada kwalifikacje do wykonywania zawodu ratownika medycznego nabyte w państwie członkowskim Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej lub państwie członkowskim Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stronie umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, uznane w Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o zasadach uznawania kwalifikacji zawodowych nabytych w państwach członkowskich Unii Europejskiej (Dz. U. z 2016 r., poz. 65 oraz z 2018 r., poz. 650). Z kolei, z art. 13 ust. 1 ww. ustawy wynika, że ratownikiem może być osoba: posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych; posiadająca ważne zaświadczenie o ukończeniu kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, zwanego dalej „kursem”, uzyskaniu tytułu ratownika, której stan zdrowia pozwala na udzielanie kwalifikowanej pierwszej pomocy. W myśl art. 14 cyt. ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, zakres czynności wykonywanych przez ratownika w ramach kwalifikowanej pierwszej pomocy obejmuje: 1. resuscytację krążeniowo-oddechową, bezprzyrządową i przyrządową, z podaniem tlenu oraz zastosowaniem według wskazań defibrylatora zautomatyzowanego; 2. tamowanie krwotoków zewnętrznych i opatrywanie ran; 3. unieruchamianie złamań i podejrzeń złamań kości oraz zwichnięć; 4. ochronę przed wychłodzeniem lub przegrzaniem, 5. prowadzenie wstępnego postępowania przeciwwstrząsowego poprzez właściwe ułożenie osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego, ochronę termiczną osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego; 6. stosowanie tlenoterapii biernej; 7. ewakuację z miejsca zdarzenia osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego, 8. wsparcie psychiczne osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego, 9. prowadzenie wstępnej segregacji medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 2. W myśl art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz. U. Nr 208, poz. 1240, z późn. zm.), przez obszar wodny rozumie się wody śródlądowe w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. – Prawo wodne (Dz. U. z 2015 r., poz. 469, 1590, 1642 i 2295 oraz z 2016 r., poz. 352) oraz wody przybrzeżne – w rozumieniu art. 5 ust. 5b tej ustawy, w pasie nieprzekraczającym jednej mili morskiej od linii brzegu, a także kąpielisko, miejsce wykorzystywane do kąpieli, pływalnię oraz inne obiekty dysponujące nieckami basenowymi o łącznej powierzchni powyżej 100 m2 i głębokości ponad 0,4 m w najgłębszym miejscu lub głębokości powyżej 1,2 m. Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych, przez ratownika wodnego rozumie się osobę posiadającą wiedzę umiejętności z zakresu ratownictwa i technik pływackich oraz inne kwalifikacje przydatne w ratownictwie wodnym i spełniającą wymagania określone w art. 13 ust. 1 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. z 2013 r., poz. 757, z późn. zm.), zatrudnioną lub pełniącą służbę w podmiocie uprawnionym do wykonywania ratownictwa wodnego lub będącą członkiem tego podmiotu. Z kolei art. 15 ust. 1 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym stanowi, że jednostkami współpracującymi z systemem są służby ustawowo powołane do niesienia pomocy osobom w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego, w szczególności: jednostki organizacyjne Państwowej Straży Pożarnej, jednostki ochrony przeciwpożarowej włączone do krajowego systemu ratowniczo-gaśniczego, podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa górskiego na podstawie przepisów ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie i ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich (Dz. U. Nr 208, poz. 1241 oraz z 2013 r., poz. 7), podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa wodnego na podstawie przepisów ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz. U. Nr 208, poz. 1240), inne jednostki podległe lub nadzorowane przez ministra właściwego do spraw wewnętrznych i Ministra Obrony Narodowej. Jednostkami współpracującymi z systemem mogą być społeczne organizacje ratownicze, które, w ramach swoich zadań ustawowych lub statutowych są obowiązane do niesienia pomocy osobom w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego, jeżeli zostaną wpisane do rejestru jednostek współpracujących z systemem (art. 15 ust. 2 ww. ustawy). Jednostki współpracujące z systemem udzielają kwalifikowanej pierwszej pomocy osobom znajdującym się w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego (art. 15 ust. 3 ww. ustawy). Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 tej ustawy, ratownictwo wodne może wykonywać Wodne Ochotnicze Pogotowie Ratunkowe oraz inne podmioty, jeżeli uzyskały zgodę ministra właściwego do spraw wewnętrznych, zwane dalej „podmiotami uprawnionymi do wykonywania ratownictwa wodnego”. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wykonawca jest wpisany na postawie zgody Ministra Spraw Wewnętrznych na wykonywanie ratownictwa wodnego, wydanej zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych, na listę podmiotów uprawnionych do wykonywania ratownictwa wodnego. Tym samym Wykonawca jest „jednostką współpracującą z systemem” w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym. Tym samym, zdaniem Spółki, osoby fizyczne posiadające uprawnienia ratownika wodnego, od których Wykonawca kupuje usługi są osobami, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c Ustawy. Na koniec Spółka wskazała uzupełniająco, że powyższa interpretacja jest zgodna z: – poglądami piśmiennictwa (zob. A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Warszawa 2013, uwaga 93 komentarza do art. 43; analogicznie M. Chudzik, LEX 2011, Komentarz do zmiany art. 43 ustawy o podatku od towarów usług wprowadzonej przez Dz. U. z 2011 r., Nr 64, poz. 332, uwaga 2.4. komentarza do art. 43); – stanowiskiem organów skarbowych, wyrażonym, przywołując wyłącznie rozstrzygnięcia najaktualniejsze, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2016 r., nr ITPP1/4512-315/16/RH, z dnia 30 sierpnia 2018 r., nr 1061-IPTPP1.4512.492.2016.2.RG, z dnia 13 czerwca 2013 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.473.2018.1.MJ, z dnia 16 stycznia 2013 r., nr ITPP1/443-257/13/TS, z dnia 15 listopada 2012 r., nr IPPP1/443-755/12-3/EK, z dnia 12 stycznia 2012 r., nr ILPP1/443-1337/11-3/BD; – legislacją wspólnotową, a to art. 132 ust. 1 lit. c Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., s. 0001-0118), zgodnie z którym Państwa członkowskie zwalniają z VAT transakcje świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie. Jak natomiast wskazano w wyroku ETS w sprawach połączonych C-443/04 i C-444/04, H. A Solleveld/J. E. van den Hout-van Eijnsbergen przeciwko Staatssecretaris van Financien (pkt 29), do każdego z państw członkowskich należy określenie w odpowiednich przepisach wewnętrznych zawodów paramedycznych, w ramach których świadczenie opieki zdrowotnej jest zwolnione z podatku VAT (zob. też wyrok z dnia 6 listopada 2003 r., sprawa C-45/01, Christoph-Dornier-Stiftung für Klinische Psychologie przeciwko Finanzamt Gielen, pkt 81). Rzeczpospolita Polska do takich zawodów zaliczyła natomiast właśnie zawód ratownika oraz zawód ratownika wodnego, a to stosownie do – odpowiednio – art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych. Zdaniem Spółki, wydanie powołanej w opisie stanu faktycznego opinii Urzędu Statystycznego z Łodzi z dnia 7 czerwca 2019 r. zaliczającej objęte wnioskiem usługi polegające na świadczeniu kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego aquaparku (Obiektu), obejmujące zapewnienie bezpieczeństwa osób pływających, przebywających i korzystających z atrakcji aquaparku (Obiektu), prowadzenie działań ratowniczych w tym udzielanie pomocy przedlekarskiej do grupowania PKWiU 93.19.1 „Pozostałe usługi związane ze sportem” nie wyłącza możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z ust. 19 lit. c Ustawy. Zgodnie bowiem z art. 5a Ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 Ustawy, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Skoro zatem w treści art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z ust. 19 lit. c Ustawy nie powołano symboli statystycznych, to zaliczenie do grupowania PKWiU 93.19.1 „Pozostałe usługi związane ze sportem” nie wyłącza możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust 1 pkt 19a w związku z ust. 19 lit. c Ustawy. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, istnieją podstawy do stwierdzenia, że prawidłowe jest zwolnienie usług kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z ust. 19 lit. c Ustawy, a tym samym Spółka działa poprawnie nie odliczając podatku naliczonego od tych usług czyli Spółka akceptując faktury Wykonawcy ze zwolnieniem z podatku od towarów i usług dla wykonanych usług kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu prawidłowo wylicza wysokość swojego zobowiązania w podatku od towarów i usług za każdy miesiąc, w którym nabywa od Wykonawcy usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego Obiektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy nabywane przez niego usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego korzystają ze zwolnienia od VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, oraz czy w konsekwencji Zainteresowanemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. usług.

Aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy w kwestii braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych usług w zakresie kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego należy ustalić, czy w przedmiotowej sprawie ww. usługi mogą korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie wskazanego przez Wnioskodawcę art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie zauważyć należy, że w niektórych przypadkach może wystąpić kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, wówczas możemy mówić o pewnym kompleksie usług. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy „dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”.

Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W opisie sprawy wskazano, że głównym i wiodącym celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest zabezpieczenie ratownicze w sposób ciągły, w godzinach otwarcia Aquaparku, przez ratowników, którzy posiadają wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia ratownika wodnego. Świadczenia pomocnicze (opisane szczegółowo we wniosku) są niezbędne do prawidłowego wykonania świadczenia głównego (czyli zabezpieczenia ratowniczego na Obiekcie w sposób ciągły, w godzinach otwarcia Aquaparku, przez ratowników, którzy posiadają wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia ratownika wodnego). Niezbędność tych świadczeń pomocniczych – jak oświadczył Wnioskodawca – polega na tym, że służą one zapewnieniu najszerszej i efektywnej ochrony bezpieczeństwa i zdrowia osób korzystających z Obiektu, bez tych świadczeń pomocniczych mogłoby dochodzić do zdarzeń skutkujących zagrożeniem życia i zdrowia osób korzystających z Obiektu. Jak wskazano w opisie sprawy, poszczególne świadczenia są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne ekonomicznie świadczenie: zabezpieczenie ratownicze na Obiekcie w sposób ciągły, w godzinach otwarcia Aquaparku, przez ratowników, którzy posiadają wymagane obowiązującymi przepisami uprawnienia ratownika wodnego. Podział takiego świadczenia byłby sztuczny. Ponadto, na fakturze wystawianej na Wnioskodawcę jest ujmowana tylko jedna pozycja. Na fakturze nie są zatem wyszczególniane poszczególne czynności wykonywane na rzecz Wnioskodawcy. Wynagrodzenie na fakturze jest skalkulowane jako iloczyn liczby godzin pracy ratowników w danym okresie rozliczeniowym i jednostkowej stawki za jedną godzinę pracy ratownika.

W przedmiotowej sprawie świadczenia składające się na usługę kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego aquaparku stanowią – jak wskazał Wnioskodawca – jeden nierozerwalny przedmiot czynności, są fizycznie i ekonomicznie nierozdzielne. W kontekście opisu sprawy przedstawionego we wniosku można mówić zatem o nabywaniu przez Wnioskodawcę świadczenia kompleksowego.

Skoro – jak wynika z powyższego – nabywane przez Wnioskodawcę usługi w zakresie kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego stanowią świadczenie kompleksowe, należy zatem zbadać, czy w analizowanym przypadku usługa ta może korzystać ze wskazanego przez Wnioskodawcę zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednakże należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty;
2.  pielęgniarki i położnej;
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 160, z późn. zm.);
4.  psychologa.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U z 2018 r., poz. 2190, z późn. zm.), osoba wykonująca zawód medyczny to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 5 cyt. ustawy o działalności leczniczej, za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Z kolei przez świadczenie zdrowotne, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 10 powyższej ustawy, należy rozumieć działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Wymagania jakie stawiane są ratownikom i ratownikom medycznym określone zostały w ustawie z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. z 2019 r., poz. 993, z późn. zm.). Z art. 13 ust. 1 ww. ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym wynika, że ratownikiem może być osoba:

1.  posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych;
2.  (uchylony);
3.  posiadająca ważne zaświadczenie o ukończeniu kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, zwanego dalej „kursem”, i uzyskaniu tytułu ratownika;
4.  której stan zdrowia pozwala na udzielanie kwalifikowanej pierwszej pomocy.

Zgodnie z art. 36 ust. 1 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, zespoły ratownictwa medycznego dzielą się na:

1.  zespoły specjalistyczne, w skład których wchodzą co najmniej trzy osoby uprawnione do wykonywania medycznych czynności ratunkowych, w tym lekarz systemu oraz pielęgniarka systemu lub ratownik medyczny;
2.  zespoły podstawowe, w skład których wchodzą co najmniej dwie osoby uprawnione do wykonywania medycznych czynności ratunkowych, w tym pielęgniarka systemu lub ratownik medyczny.

W myśl art. 14 cyt. ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, zakres czynności wykonywanych przez ratownika w ramach kwalifikowanej pierwszej pomocy obejmuje:

1.  resuscytację krążeniowo-oddechową, bezprzyrządową i przyrządową, z podaniem tlenu oraz zastosowaniem według wskazań defibrylatora zautomatyzowanego;
2.  tamowanie krwotoków zewnętrznych i opatrywanie ran;
3.  unieruchamianie złamań i podejrzeń złamań kości oraz zwichnięć;
4.  ochronę przed wychłodzeniem lub przegrzaniem;
5.  prowadzenie wstępnego postępowania przeciwwstrząsowego poprzez właściwe ułożenie osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego, ochronę termiczną osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego;
6.  stosowanie tlenoterapii biernej;
7.  ewakuację z miejsca zdarzenia osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego;
8.  wsparcie psychiczne osób w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego;
9.  prowadzenie wstępnej segregacji medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 2.

Z kolei art. 15 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że jednostkami współpracującymi z systemem są

1.  jednostki organizacyjne Państwowej Straży Pożarnej,
2.  jednostki ochrony przeciwpożarowej włączone do krajowego systemu ratowniczo-gaśniczego,
3.  jednostki organizacyjne Policji i Straży Granicznej,
4.  jednostki podległe Ministrowi Obrony Narodowej,
5.  podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa górskiego na podstawie przepisów ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie i ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich,
6.  podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa wodnego na podstawie przepisów ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych,
7.  podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa górniczego na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze,
8.  jednostki organizacyjne Morskiej Służby Poszukiwania i Ratownictwa, o której mowa w ustawie z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie morskim,
9.  podmioty niewymienione w pkt 1-8 oraz społeczne organizacje, które w ramach swoich zadań ustawowych lub statutowych są obowiązane do niesienia pomocy osobom w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego

− które uzyskały wpis do rejestru jednostek współpracujących z systemem.

Jednostki współpracujące z systemem udzielają kwalifikowanej pierwszej pomocy osobom znajdującym się w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego (art. 15 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1482, z późn. zm.), przez obszar wodny rozumie się wody śródlądowe w rozumieniu art. 19 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. – Prawo wodne (Dz. U. poz. 1566 i 2180 oraz z 2018 r. poz. 650 i 710) oraz wody przybrzeżne w rozumieniu art. 26 tej ustawy, w pasie nieprzekraczającym jednej mili morskiej od linii brzegu, a także kąpielisko, miejsce okazjonalnie wykorzystywane do kąpieli, pływalnię oraz inne obiekty dysponujące nieckami basenowymi o łącznej powierzchni powyżej 100 m2 i głębokości powyżej 0,4 m w najgłębszym miejscu lub głębokości powyżej 1,2 m.

Zgodnie z art. 2 ust. 5 cyt. ustawy, przez ratownika wodnego rozumie się osobę posiadającą wiedzę i umiejętności z zakresu ratownictwa wodnego i technik pływackich oraz inne kwalifikacje przydatne w ratownictwie wodnym i spełniającą wymagania określone w ustawie z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. z 2017 r. poz. 2195 oraz z 2018 r. poz. 650 i 1115) dla lekarza systemu, pielęgniarki systemu, ratownika medycznego realizujących doskonalenie zawodowe lub ratownika, zatrudnioną lub pełniącą służbę w podmiocie uprawnionym do wykonywania ratownictwa wodnego lub będącą członkiem tego podmiotu.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 tej ustawy, ratownictwo wodne mogą wykonywać podmioty, które uzyskały zgodę ministra właściwego do spraw wewnętrznych na wykonywanie ratownictwa wodnego oraz wpis do rejestru jednostek współpracujących z systemem Państwowe Ratownictwo Medyczne, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym, zwane dalej "podmiotami uprawnionymi do wykonywania ratownictwa wodnego".

Biorąc pod uwagę powyższą analizę przepisów prawa należy stwierdzić, że podmioty świadczące usługi ratownictwa wodnego (ratownicy wodni) posiadające wszelkie kwalifikacje oraz certyfikat kursu kwalifikowanej pierwszej pomocy, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy oraz ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, spełnią definicję osoby wykonującej zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Ratownik wodny jest bowiem osobą uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (podmioty lecznicze oraz świadczone w ramach wykonywanych zawodów lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej).

Zwolnienie to ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, zatem warunkiem jego zastosowania jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

1.  przedmiotowej, tj. świadczone usługi mają dotyczyć opieki medycznej w zakresie profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawiania zdrowia,
2.  podmiotowej, tj. usługi te muszą być świadczone przez podmioty lecznicze lub w ramach wykonywania zawodów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania. Nie każde zatem świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku.

Zwolnienie dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę formę organizacyjną podmiotu świadczącego powyższe usługi (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy) lub wykształcenie zawodowe osób je wykonujących, tj. świadczeń wykonywanych przez lekarza, lekarza dentystę, pielęgniarkę, położną, psychologa lub osobę wykonującą zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej (art. 43 ust. 1 pkt 19 cyt. ustawy).

Wskazać należy, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy stanowią odzwierciedlenie art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze, jak również świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych określonych przez państwa członkowskie.

Zauważyć należy, że interpretacji zwolnień od podatku powinno dokonywać się w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady w kontekście celu tych zwolnień oraz przy uwzględnieniu orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zgodnie natomiast z ugruntowanym stanowiskiem TSUE, zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05) Trybunał stwierdził: „(\`(...)\`) pojęcie „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (\`(...)\`) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia”.

Również w sprawie CopyGene (C-262/08) TSUE wskazał, że „Cel usługi medycznej określa czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu, świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Ustawodawca krajowy w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy w sposób wyraźny określił, że zwolnienie od podatku nie przysługuje każdej usłudze w zakresie opieki medycznej, ale tylko takiej, która realizowana jest w ściśle wskazanym celu, a mianowicie opieki służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W ten sposób dorobek Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej znajduje swoje odzwierciedlenie w tej normie prawnej.

Orzecznictwo Trybunału podkreśla również, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem od towarów i usług objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Pojęcie „opieki medycznej” przewidziane w art. 43 ustawy, obejmuje zatem świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno diagnozę, leczenie, jak i profilaktykę.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy również interpretować z zastosowaniem wykładni językowej. „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom.

„Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Poprawa to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Z powyższej analizy wynika, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 18a, pkt 19 i pkt 19a ustawy objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują, nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Zauważyć należy, że nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. Zatem wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Natomiast jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku.

Ustawodawca mocą art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy zwolnił od podatku świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu, poprawie zdrowia, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, tj. podmiotów leczniczych, a także lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarek i położnych, osób wykonujących zawody medyczne w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej oraz psychologów.

W przedmiotowej sprawie oceniając charakterystykę świadczeń składających się na kompleksową usługę zabezpieczenia ratowniczego aquaparku nie sposób przyjąć, że ww. kompleksowa usługa jest usługą w zakresie opieki medycznej, służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia. Owszem wśród składających się na tą usługę świadczeń są niewątpliwie takie, które można uznać za świadczenia w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia, są to w analizowanym przypadku wszystkie te świadczenia, które wiążą się bezpośrednio z pracą ratownika wodnego, dotyczące działań ratowniczych.

Niemiej jednak – jak wynika z opisu sprawy – na przedmiotową usługę kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego aquaparku wykonywaną przez Wykonawcę składa się szereg świadczeń, które nie mają nic wspólnego z opieką medyczną i których celem nie jest w żadnej mierze profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia.

Mowa tu o takich świadczeniach wchodzących w skład ww. kompleksowej usługi jak:

*   pomoc w organizacji imprez sportowych, rekreacyjnych oraz zawodów,
*   dopilnowanie opuszczania basenów, natrysków, szatni i strefy saun przez klientów Aquaparku po godzinach jego funkcjonowania (otwarcia) oraz kontrolą pomieszczeń znajdujących się na terenie pływalni,
*   dbanie o dobre imię Zamawiającego,
*   współdziałanie z pracownikami Zamawiającego oraz z tzw. służbami Zamawiającego, w szczególności z: obsługą techniczną, serwisem sprzątającym, a także z wszelkimi innymi podmiotami świadczącymi na rzecz Zamawiającego stałe usługi na obiekcie;
*   sprawdzanie przed otwarciem Aquaparku niecek basenowych poprzez obchód ich dookoła i sprawdzenie stanu technicznego elementów niecek (dno, obrzeża, lustro wody, przelewy, zamocowanie drabinek, słupków startowych, mocowanie poręczy, mocowanie lin torowych, mocowania kratek przelewowych) oraz strefy saun,
*   załączenie atrakcji,
*   prowadzenie instruktażu grup zorganizowanych,
*   aktywna pomoc w akcji ewakuacyjnej na obiekcie zgodnie z procedurą,
*   dokonywanie codziennej kontroli urządzeń oraz sprzętu zapewniających bezpieczeństwo osób kąpiących się i stanowiących element wyposażenia hal basenowych,
*   dokonywanie codziennej kontroli wszelkich atrakcji wodnych pod względem ich sprawności i bezpieczeństwa, a w szczególności rur wszystkich zjeżdżalni poprzez zjazd kontrolny – ślizg (przed otwarciem i zamknięciem części rekreacyjnej, w razie konieczności należy przeprowadzić dodatkową kontrolę zjeżdżalni),
*   nadzorowanie właściwe – stosowne do pory dnia, warunków i zajętości basenu – oświetlenie hal basenowych,
*   udzielanie klientom wyczerpujących informacji na temat Regulaminów, w sposób uprzejmy i nienaruszający podstawowych zasad kultury osobistej,
*   sprawowanie kontroli przestrzegania przez osoby korzystające z Aquaparku regulaminów, porządku publicznego oraz ogólnie przyjętych norm zachowania,
*   bieżące usuwanie zanieczyszczeń (liście, śmieci, szkło, itp.) z lustra wody, niecki oraz z urządzeń rekreacyjnych znajdujących się w nieckach basenowych każdego dnia przed otwarciem pływalni oraz w ciągu dnia w trakcie wykonywania obsługi ratowniczej,
*   po opuszczeniu hali basenowej przez ostatniego klienta dokonywanie przeglądu niecek basenowych oraz strefy saun poprzez ich obchód i sprawdzenie stanu technicznego elementów niecek (dno, obrzeża, lustro wody, przelewy, zamocowanie drabinek, słupków startowych, mocowanie poręczy, mocowanie lin torowych, mocowania kratek przelewowych), sprawdzenie czy w wodzie oraz w strefie saun nie pozostały osoby lub przedmioty, wyłączenie z użytku atrakcji oraz saun.

W analizowanym przypadku nie można także pominąć istotnego faktu, że nabywane przez Wnioskodawcę usługi w zakresie kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego aquaparku – jak wskazał Zainteresowany – zostały sklasyfikowane przez Główny Urząd Statystyczny jako „Pozostałe usługi związane ze sportem” (PKWiU 93.11.1). Powyższe potwierdza niewątpliwie, że głównym celem świadczonych usług nie jest opieka medyczna, służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W takiej bowiem sytuacji świadczone przez Wykonawcę usługi powinny mieścić się w dziale 86 PKWiU „Usługi w zakresie opieki zdrowotnej”.

Skoro zatem nabywane przez Wnioskodawcę usługi kompleksowego zabezpieczenia medycznego nie stanowią usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, ani dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związanych, wykonywanych w ramach działalności leczniczej, to tym samym nie jest spełniona przesłanka przedmiotowa do zastosowania zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy. Z uwagi na niespełnienie ww. przesłanki, Wykonawca nie ma również możliwości zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a i 19 ustawy. Zatem świadczone przez Wykonawcę usługi stanowią usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego zauważyć należy, że jak wynika z powołanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy:

*   zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz
*   nie zaistnieją ograniczenia określone w art. 88 ustawy, w tym w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a ponadto – jak wskazano w opisie sprawy – nabywana przez niego kompleksowa usługa zabezpieczenia ratowniczego aquaparku jest nabywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto, jak rozstrzygnięto wyżej, nabywana przez Wnioskodawcę usługa kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego aquaparku stanowi czynność opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT.

Podsumowując, stwierdzić należy, że skoro nabywane przez Wnioskodawcę usługi kompleksowego zabezpieczenia ratowniczego aquaparku stanowią usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku, to Zainteresowanemu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie ww. usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Należy ponadto podkreślić, że tutejszy organ nie kwestionuje orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego oraz prawa procesowego, sam niejednokrotnie – również w analizowanej sprawie – odwołuje się do tez wynikających z orzeczeń sądów. Należy jednak przy tym zawsze pamiętać, że każdą sprawę należy analizować indywidualnie, a wyroki sądów administracyjnych mają wiążący charakter w odniesieniu do konkretnych spraw, analizowanych w określonych ściśle stanach faktycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.