Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.191.2020.1.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-11
Teza: Brak zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego skażonego acetonem jako odpadu w procesie produkcyjnym.
Słowa kluczowe: napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy-alkohol etylowy skażony; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 października 2020 r. (data wpływu – 13 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego skażonego acetonem jako odpadu w procesie produkcyjnym – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego skażonego acetonem jako odpadu w procesie produkcyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. XY z siedzibą w A. \[dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”, co odnosi się także do Spółki będącej w likwidacji\], działając jako podmiot zużywający, używała alkohol etylowy skażony acetonem, objęty zwolnieniem od akcyzy ze względu na jego przeznaczenie. Cyrkulował on w instalacji produkcyjnej do produkcji FA. Powstały w wyniku tego produkt końcowy (FA) nie zawierał alkoholu.

W związku z rozporządzeniem Ministra Finansów z 07 lipca 2016 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. poz. 1028), aceton przestał być środkiem skażającym i zgodnie z § 2, alkohol skażony acetonem nie mógł być stosowany przez podmiot zużywający dłużej niż 6 miesięcy po wejściu w życie w/w aktu prawnego. W okresie od wejścia w życie w/w rozporządzenia do dnia 16.01.2017 r. Spółka nie miała możliwości zużycia alkoholu wówczas używanego w produkcji (Spółka zużywałaby ten skażony alkohol przez okres kilku lat), a wcześniejsze przerwanie produkcji wiązałoby się z poniesieniem znacznych strat w wyniku niezrealizowania wcześniej zawartych kontraktów z klientami. Dlatego też wspomniany alkohol skażony acetonem wycofano z instalacji produkcyjnej dopiero w dniu 16.01.2017 r., tj. został przelany do beczek i paletopojemników w obecności przedstawiciela Urzędu Celnego w A., który zabezpieczył alkohol etylowy skażony acetonem, znajdujący się w tych opakowaniach, urzędowo plombami. Następnie tak zabezpieczony materiał został zamknięty w wydzielonym magazynie Spółki.

Jednakże ze względu na podjęcie przez właścicieli Spółki, w dniu …. roku, decyzji o likwidacji Spółki, zostały wprowadzone stosowne zmiany w Krajowym Rejestrze Sądowym, a powołany likwidator ma za zadanie m.in. zakończyć jej działalność oraz sprzedać lub przekazać do utylizacji wszystkie surowce, materiały i odpady z terenu dzierżawionego przez Spółkę. W związku z tym będzie także zachodziła konieczność sprzedaży wycofanego wcześniej z instalacji produkcyjnej alkoholu etylowego skażonego acetonem oraz obecnie używanego alkoholu etylowego skażonego zgodnie z obowiązującymi obecnie przepisami, tj. alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatonium.

Jakość wycofanego z instalacji alkoholu skażonego różni się od zakupionego skażonego spirytusu, ponieważ w trakcie używania (jego cyrkulowania) w instalacji produkcyjnej zmieniła się w nim zawartość alkoholu etylowego oraz poza zawartością skażalników zawiera on także zanieczyszczenia wynikające z jego stosowania w instalacji produkcyjnej, gdzie miał kontakt z mieszankami proszków, stosowanymi do produkcji FA, w tym ze środkami poślizgowymi, takimi jak np. parafina, która rozpuszcza się w alkoholu i pomimo jego odparowywania w czasie procesu suszenia, pewna ilość parafiny pozostaje w w/w alkoholu, powodując jego zanieczyszczenie. Tym samym stanowi on odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego i nie można go bez odpowiedniego procesu przeróbki zastosować w produkcji wyrobów alkoholowych.

Wnioskodawca zamierza dokonać przemieszczenia zabezpieczonego w jego magazynie skażonego alkoholu etylowego oraz wycofanego w bieżącym kwartale z instalacji produkcyjnej alkoholu etylowego, skażonego alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatonium (pozostającego jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego), do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego z przeznaczeniem do jego przerobu, przy czym jego załadunek i wysyłka do składu podatkowego odbywałaby się pod nadzorem/w obecności przedstawiciela urzędu celno-skarbowego, a elektroniczny dokument e-DD lub dokument zastępujący e-DD zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te będą przemieszczane.

W związku z powyższym stanem faktycznym, wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy przemieszczenie będącego własnością Wnioskodawcy skażonego alkoholu etylowego (odpadu w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego) do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego, z przeznaczeniem do jego przerobu, zgodnie z opisaną powyżej procedurą, umożliwi zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, jeśli przychód osiągnięty z jego sprzedaży będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu Wnioskodawcy za poprzedni rok obrotowy ?

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy umożliwi zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego przemieszczenie, będącego własnością Wnioskodawcy, skażonego alkoholu etylowego (acetonem lub alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatonium), do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego, z przeznaczeniem do jego przerobu, zgodnie z przedstawioną procedurą w poz. 74, jeśli przychód osiągnięty z jego sprzedaży będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu Wnioskodawcy za poprzedni rok obrotowy, tj. jeśli Wnioskodawca będzie postępować zgodnie z zapisami § 12 ust. l i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 roku (z późniejszymi zmianami) w sprawie zwolnienia z akcyzy ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca posiada zabezpieczony w swoim magazynie alkohol etylowy skażony acetonem oraz będzie posiadał wycofany w bieżącym kwartale z instalacji produkcyjnej alkohol etylowy skażony alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatonium, które ze względu na podjęcie przez właścicieli Spółki w dniu …. roku decyzji o likwidacji Spółki nie będą mogły być użytkowane przez Wnioskodawcę. Jakość w/w alkoholi różni się od wcześniej zakupionego skażonego spirytusu, ponieważ w trakcie używania (cyrkulowania) w instalacji produkcyjnej zmieniła się zawartość alkoholu etylowego i poza zawartymi w nim skażalnikami zawiera także zanieczyszczenia, wynikające z jego stosowania w instalacji produkcyjnej, gdzie miał kontakt z mieszankami proszków, używanymi do produkcji FA, w tym ze środkami poślizgowymi, takimi jak np. parafina rozpuszczająca się w alkoholu i pomimo jego odparowywania w czasie procesu suszenia, częściowo pozostaje w w/w alkoholu, powodując jego zanieczyszczenie. Alkohol taki stanowi odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy (FA) nie zawierał alkoholu i może być przeznaczony do przerobu u producenta alkoholi, posiadającego skład podatkowy

Jeśli w/w alkohol zostałby przemieszczony do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego, z przeznaczeniem do jego przerobu, zgodnie z przedstawioną procedurą w poz. 74 \[wniosku – przypis Organu\] – załadunek skażonego alkoholu etylowego i wysyłka do składu podatkowego odbywałyby się pod nadzorem/w obecności przedstawiciela urzędu celno-skarbowego, a elektroniczny dokument e-DD lub dokument zastępujący e-DD zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego skażony alkohol etylowego będzie przemieszczany oraz przychód osiągnięty z jego sprzedaży będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu Wnioskodawcy za poprzedni rok obrotowy – w ocenie Wnioskodawcy alkohol taki będzie zwolniony z podatku akcyzowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej opisany sposób postępowania, który zamierza zastosować Wnioskodawca jest zgodny z wymaganymi warunkami przytoczonymi w § 12 ust. l i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 roku (z późniejszymi zmianami), jakie należy spełnić w celu zwolnienia alkoholu etylowego od akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2020 r., poz. 722; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W ww. załączniku pod pozycjami 17 i 18 określono alkohol etylowy, który uznaje się za wyrób akcyzowy:

*   w poz. 17 oznaczony kodem CN 2207 – alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone;
*   w poz. 18 oznaczony kodem CN 2208 – alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe.

Jednocześnie w myśl art. 92 ustawy, do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Natomiast stosownie do art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1.  wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;
2.  wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;
3.  napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

Produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew – art. 93 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiot zużywający to podmiot, mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający – art. 8 ust. 4 pkt 2 ustawy.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca działając jako podmiot zużywający używał skażonego acetonem alkoholu etylowego (będącego materiałem pomocniczym), objętym zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Przedmiotowy alkohol etylowy cyrkulował w instalacji produkcyjnej do produkcji wyrobów Spółki. Powstały w wyniku tego produkt końcowy nie zawierał alkoholu. Do początku 2017 r. Wnioskodawca wykorzystywał ww. alkohol w produkcji, jednak w związku z wejściem w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2016 r., poz. 1028), aceton przestał być dopuszczony jako środek skażający alkohol etylowy. W konsekwencji, Spółka wycofała z instalacji produkcyjnej wskazany alkohol etylowy skażony acetonem, a następnie został on przelany do beczek i zabezpieczony w obecności funkcjonariusza urzędu celnego oraz zamknięty w wydzielonym magazynie Spółki.

W … r. właściciele Wnioskodawcy podjęli decyzję o likwidacji Spółki, w wyniku czego powołany został likwidator, którego zadaniem jest m.in. zakończenie działalność oraz sprzedaż lub przekazanie do utylizacji wszystkich surowców, materiałów i odpadów z terenu dzierżawionego przez Spółkę. Wnioskodawca wskazał, że będzie także zachodziła konieczność sprzedaży wycofanego wcześniej z instalacji produkcyjnej alkoholu etylowego skażonego acetonem oraz obecnie używanego alkoholu etylowego skażonego zgodnie z obowiązującymi aktualnie przepisami, tj. alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatonium.

Jak wskazała Spółka, jakość alkoholu skażonego wycofanego z instalacji produkcyjnej różni się od zakupionego spirytusu skażonego, ponieważ w trakcie używania (jego cyrkulowania) w instalacji produkcyjnej zmieniła się w nim zawartość alkoholu etylowego oraz poza zawartością skażalników zawiera on także zanieczyszczenia wynikające z jego stosowania, gdzie miał kontakt z mieszankami proszków, stosowanymi do produkcji FA, w tym ze środkami poślizgowymi, takimi jak np. parafina, która rozpuszcza się w alkoholu i pomimo jego odparowywania w czasie procesu suszenia, pewna ilość parafiny pozostaje w w/w alkoholu, powodując jego zanieczyszczenie. Wnioskodawca określił, że taki alkohol skażony stanowi odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego i nie można go bez odpowiedniego procesu przeróbki zastosować w produkcji wyrobów alkoholowych.

Wnioskodawca zamierza dokonać przemieszczenia zabezpieczonego w jego magazynie skażonego alkoholu etylowego oraz wycofanego w bieżącym kwartale z instalacji produkcyjnej alkoholu etylowego, skażonego alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatonium, do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego z przeznaczeniem do jego przerobu. Załadunek i wysyłka do składu podatkowego odbywałaby się pod nadzorem/w obecności przedstawiciela urzędu celno-skarbowego, a elektroniczny dokument e-DD lub dokument zastępujący e-DD zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te będą przemieszczane.

W związku z powyższym opisem, wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy przemieszczenie będącego własnością Wnioskodawcy skażonego alkoholu etylowego do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego, z przeznaczeniem do jego przerobu, zgodnie z opisaną we wniosku procedurą, umożliwi zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, jeśli przychód osiągnięty z jego sprzedaży będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu Spółki za poprzedni rok obrotowy. Przy tym Wnioskodawca wskazał, że takie zwolnienie od akcyzy będzie wynikać z postępowania zgodnego z zapisami § 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2018 r., poz. 2525, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie zwolnień od akcyzy”).

Na wstępie wskazać należy, że w wyniku wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2016 r. zmieniającego rozporządzenie z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2016 r., poz. 1028; dalej jako: „rozporządzenie zmieniające”), aceton przestał być środkiem skażającym służącym do zastosowania zwolnień od akcyzy. Zmiany w wykazie środków skażających alkohol etylowy, wprowadzone ww. rozporządzeniem zmieniającym, dopuszczały wykorzystanie posiadanego alkoholu etylowego skażonego acetonem przez okres 6 miesięcy od dnia wejścia w życie tego rozporządzenia.

Zgodnie ze zmienionymi – na mocy rozporządzenia zmieniającego – przepisami § 4 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2017 r., poz. 1691; dalej jako: „rozporządzenie o środkach skażających alkohol z 2015 r.”), środkiem skażającym, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, służącym do stosowania zwolnień od akcyzy, jest mieszanina alkoholu izopropylowego 3000 ml, ketonu etylowo-metylowego 1000 ml i benzoesanu denatonium 1 g, w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100% vol, w przypadku produkcji pozostałych wyrobów innych niż alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej i alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy. W wyniku kolejnej zmiany rozporządzenia o środkach skażających alkohol z 2015 r., od 1 marca 2017 r. § 4 pkt 9 otrzymał nowe brzmienie, zgodnie z którym środkiem skażającym, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, służącym do stosowania zwolnień od akcyzy, jest mieszanina alkoholu izopropylowego 3000 ml, ketonu etylowo-metylowego 1000 ml i benzoesanu denatonium 1 g, w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100% vol, w przypadku produkcji pozostałych wyrobów.

W dniu 1 stycznia 2019 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 31 października 2018 r. w sprawie środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2018 r., poz. 2158, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie środków skażających”). Zgodnie z § 2 pkt 9 rozporządzenia w sprawie środków skażających, środkiem skażającym, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, służącym do stosowania zwolnień od podatku akcyzowego jest mieszanina alkoholu izopropylowego 3000 ml, ketonu etylowo-metylowego 1000 ml i benzoesanu denatonium 1 g, w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100% vol, w przypadku produkcji pozostałych wyrobów.

Z kolei jak stanowi § 12 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy pozostający jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego, w przypadku gdy alkohol etylowy zostanie przemieszczony do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu w tym składzie, jeżeli przemieszczenie alkoholu etylowego do składu podatkowego odbędzie się na podstawie:

1.  elektronicznego dokumentu e-DD albo
2.  dokumentu zastępującego e-DD

\-który zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te są przemieszczane.

W myśl natomiast § 12 ust. 2 wskazanego rozporządzenia, alkohol etylowy uznaje się za odpad pozostający w procesie produkcyjnym, jeżeli przychód osiągnięty z jego sprzedaży stanowi nie więcej niż 0,1% całości przychodu, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm.) lub ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej za poprzedni rok obrotowy lub deklarowanego w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18b ustawy o podatku akcyzowym, e-DD to elektroniczny dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Z kolei dokument zastępujący e-DD to dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zawierający takie same dane jak e-DD, stosowany, gdy System jest niedostępny – art. 2 ust. 1 pkt 18c ustawy.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, System to krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w szczególności do przesyłania e-DD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-DD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia.

Zauważyć przy tym należy, że zgodnie z ustawą z dnia 14 grudnia 2018 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy – Prawo celne (Dz.U. poz. 2511) oraz ustawą z dnia 12 grudnia 2019 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy – Prawo celne (Dz.U. poz. 2496), do dnia 31 stycznia 2021 r. obowiązuje okres przejściowy, w trakcie którego m.in. wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy mogą być przemieszczane i dostarczane na podstawie warunków obowiązujących do dnia 31 grudnia 2018 r., tj. m.in. poza Systemem (EMCS PL 2) na podstawie papierowego dokumentu dostawy i warunków z tym związanych.

Mając na uwadze cytowaną normę prawną zawartą w § 12 pkt 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy, na którą powołuje się Spółka we wniosku, należy stwierdzić, że umożliwienie zastosowania zwolnienia wobec alkoholu etylowego na podstawie tego przepisu zostało przez prawodawcę ściśle uwarunkowane. Zwolnieniu na podstawie § 12 rozporządzenia podlega zatem alkohol etylowy, który:

*   pozostaje jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego;
*   zostanie przemieszczony do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu w tym składzie;
*   przemieszczenie tego alkoholu etylowego do składu podatkowego odbędzie się na podstawie elektronicznego dokumentu e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD (lub papierowego dokumentu dostawy w okresie przejściowym obowiązującym do 31 stycznia 2021 r.), który zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te są przemieszczane;
*   alkohol etylowy stanowić będzie odpad pozostający w procesie produkcyjnym w rozumieniu § 12 ust. 2 rozporządzenia, tj. jeżeli przychód osiągnięty z jego sprzedaży stanowi nie więcej niż 0,1% całości przychodu, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm.) lub ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej za poprzedni rok obrotowy lub deklarowanego w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka ma zamiar dokonać przemieszczenia przedmiotowego alkoholu etylowego do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu, przy czym elektroniczny dokument e-DD lub dokument zastępujący e-DD zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący ten skład podatkowy, do którego wyroby będą przemieszczane, a przychód osiągnięty ze sprzedaży tego alkoholu będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu za poprzedni rok obrotowy. Jak stwierdza Wnioskodawca, alkohol ten stanowi odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego. Jednocześnie Organ pragnie zauważyć, a co wynika z treści wniosku, że przedmiotowy alkohol etylowy skażony zarówno acetonem, jak i ten skażony alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatonium, nie spełnia powyższej przesłanki, pozwalającej uznać go za odpad.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN, „odpad” to resztka surowca odpadająca przy produkowaniu czegoś lub pozostająca po wykorzystaniu czegoś. Czyli – aby można było mówić o odpadzie – musi zachodzić jakiś proces produkcyjny, w toku którego czy w związku z którym pozostaje jakaś resztka. Z uwagi na taką definicję, przedmiotowy alkohol znajdujący się w posiadaniu Spółki nie spełnia definicji odpadu, gdyż nie stanowi resztki surowca pozostającej po wyprodukowaniu czy po wykorzystaniu czegoś. Jak bowiem wynika z wniosku o wydanie interpretacji, alkohol ten „cyrkulował w instalacji produkcyjnej”, a Spółka podjęła decyzje (najpierw w 2017 r. dotyczącą alkoholu skażonego acetonem, a następnie w 2020 r. dotyczącą alkoholu skażonego alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatoniu) o jego „wycofaniu z instalacji produkcyjnej.

O tym, że ten wycofany z instalacji produkcyjnej alkohol nie jest odpadem pozostałym po procesie produkcyjnym świadczy również – wskazana przez Spółkę – możliwość zużywania go w toku procesów produkcyjnych. Z opisu zdarzenia przyszłego wprost bowiem wynika, że Spółka zużywałaby posiadany alkohol skażony acetonem do produkcji wyrobów przez okres kilku lat, gdyby nie zmiana przepisów prawa i wyłączenie acetonu ze środków skażających, służących do stosowania zwolnień od podatku akcyzowego. Również alkohol skażony alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatoniu mógłby być wykorzystywany w procesie produkcyjnym, gdyby właściciele Spółki nie podjęli decyzji o jej likwidacji i zakończeniu tym samym działalności.

Należy przy tym mieć na uwadze, że przedmiotowy alkohol został celowo wycofany przez Wnioskodawcę z instalacji produkcyjnej w związku ze zmianą przepisów rozporządzenia dotyczących środków skażających lub w wyniku decyzji o likwidacji Spółki, a nie w wyniku jego przerobu czy uszkodzenia, nieodwracalnej zmiany bądź utraty jego właściwości. Skażony alkohol etylowy (bez względu na rodzaj zastosowanego środka skażającego), który posiada Wnioskodawca, nie jest pozostałością powstałą w procesie produkcyjnym, a został wycofany z instalacji produkcyjnej w wyniku decyzji Spółki. Bez znaczenia w tym wypadku jest podstawa podjętych decyzji o wycofaniu tegoż alkoholu z instalacji produkcyjnej. Wprawdzie – jak stwierdza Wnioskodawca – jakość zmagazynowanego, wycofanego z instalacji produkcyjnej alkoholu, różni się od zakupionego spirytusu skażonego, ponieważ w trakcie jego używania (cyrkulacji) w instalacji produkcyjnej zmieniła się zawartość alkoholu etylowego oraz zawiera on zanieczyszczenia w postaci m.in. parafiny, to jednak w ocenie Organu, nie jest to równorzędne z brakiem możliwości dalszego wykorzystania zgromadzonego alkoholu etylowego. Tym bardziej, że Wnioskodawca nie wskazał jakichkolwiek przesłanek, które by jednoznacznie wykluczały techniczną możliwość zużycia tego alkoholu w procesie produkcyjnym, bez względu na rodzaj zastosowanego środka skażającego.

Stanowisko Organu znajduje potwierdzenie m.in. w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 129/18, w którym Sąd uznał, że zmagazynowany i zabezpieczony, skażony acetonem alkohol etylowy nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie § 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy.

Reasumując, przedstawiony przez Spółkę opis zdarzenia przyszłego, odnoszący się do alkoholu etylowego skażonego acetonem, a także skażonego alkoholem izopropylowym, ketonem etylowo-metylowym oraz benzoesanem denatoniu, wycofanego z instalacji produkcyjnej, prowadzi do wniosku, że w sytuacji, o której mowa w zdarzeniu przyszłym, nie mamy do czynienia z alkoholem pozostającym jako odpad w procesie produkcyjnym. Zatem wbrew stanowisku Spółki, przemieszczenie tego alkoholu do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego, celem jego dalszego przerobienia – przy zastosowaniu procedury opartej na przepisach § 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy – nie będzie skutkować zwolnieniem od akcyzy w myśl tego przepisu. W ocenie Organu, przedmiotowy alkohol nie stanowi bowiem odpadu w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego, a jest wyłącznie materiałem, który mógłby być wykorzystywany w dalszej produkcji, a powodami jego wycofania z instalacji produkcyjnej były jedynie zmiana obowiązujących przepisów wykonawczych w zakresie środków skażających oraz podjęta decyzja o zakończeniu działalności i likwidacji Spółki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być  zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej  rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.