Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.877.2018.2.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-13
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla czynności dostawy budynku.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; sprzedaż; zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2018 r. (data wpływu 28 grudnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 1 lutego 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży nieruchomości na rzecz najemcy (zabudowana działka nr 373/3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 1 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży nieruchomości na rzecz najemcy (zabudowana działka nr 373/3).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Działka nr 373/3 o pow. … m², położona w miejscowości …, gminie …, obręb …, stała się z mocy prawa własnością Województwa …, co potwierdziła ostateczna Decyzja Wojewody … nr … z dnia … marca 2003 r. Dla przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest KW Nr ….

Ww. nieruchomość położona w miejscowości … przy ul. … (w księdze wieczystej i ewidencji gruntów oznaczenie adresowe: …; zgodnie z pismem nr … podpisanym z upoważnienia Wójta Gminy … z dnia … grudnia 2018 r., adres: … ul. …), gminie …, obręb …, oznaczona jako działka nr 373/3 o pow. … m², zabudowana jest budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej … m² (jeden lokal mieszkalny w budynku) oraz budynkiem gospodarczym (pomieszczeniem gospodarczym przynależnym) o powierzchni użytkowej … m². Pierwsza umowa najmu z obecnym najemcą z dnia … kwietnia 1985 r.

Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia … października 2018r. (aneksowanym):

*   ww. budynek mieszkalny jest w średnim stanie technicznym, ale w dość dużym zakresie kwalifikuje się do remontu, w szczególności: brak odpowiedniej hydroizolacji (skutkuje to m.in. dużym zawilgoceniem piwnic); miejscowe spękania ścian parteru; miejscowe zawilgocenia i zagrzybienia przegród budowlanych; przecieki dachu przy obróbkach blacharskich komina; niski standard termoenergetyczny budynku. Wyposażenie w instalacje: elektryczną (zasilaną z sieci); wodno-kanalizacyjną (zasilaną z sieci i odprowadzoną do podziemnego bezodpływowego zbiornika na ścieki bytowe znajdującego się na działce nr 373/3); centralnego ogrzewania (zasilaną z kotła na paliwo stałe); ciepłej wody użytkowej (zasilaną z kotła na paliwo stałe). Budynek wybudowany w 1963 r. zgodnie z pismem nr … … w … z dnia … sierpnia 2016 r. Zgodnie z operatem w 1996 r.: dobudowana została część budynku, w której aktualnie mieści się wiatrołap i kuchnia; przeprowadzona została adaptacja strychu na cele mieszkalne; przeprowadzony został remont parteru budynku;
*   ww. budynek gospodarczy o średnim stopniu zużycia. Wyposażenie w instalacje: elektryczną i wodociągową, które doprowadzone są z budynku mieszkalnego. Instalacja do odprowadzania gnojowicy z budynku gospodarczego połączona jest z podziemnym gnojownikiem.

Ponadto na działce znajdują się gołębniki nietrwale związane z gruntem nie mające wpływu na wartość. Gołębniki te stanowią własność najemcy.

Nieruchomość jest ogrodzona (ogrodzenie zasadniczo nie jest usytuowane ściśle w granicy działki). Na znacznej części działki znajduje się utwardzenie: z betonowych chodnikowych płytek, z betonowych drogowych płyt ażurowych oraz wylane są opaski betonowe budynków. Na działce znajdują się przyłącza budynku mieszkalnego do sieci wodociągowej i do sieci elektroenergetycznej. Na działce znajduje się uzbrojenie: wodociągowe, kanalizacyjne, elektroenergetyczne (w tym słup elektroenergetyczny), lokalna kanalizacja deszczowa (wody opadowe z dachu budynku mieszkalnego odprowadzane są do kanału A przewodem lokalnej kanalizacji deszczowej biegnącym w granicach działki nr 373/3 a następnie działki nr 373/4. Wysoki poziom wód gruntowych. W odległości około … m od nieruchomości znajduje się hałda fosfogipsu (składowisko jest nieczynne i zrekultywowane). Nieruchomość położona jest na obszarze zagrożonym powodzią. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działka ta zlokalizowana jest na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (symbol terenu w planie: …).

Województwo … nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z pismem nr … … w … z dnia … czerwca 2017 r., na tej nieruchomości nie poniesiono żadnych nakładów finansowych na ulepszenie działki i znajdujących się na niej budynkach i budowlach lub jej częściach w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz w związku z art. 2 pkt 14 lit b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. W okresie najmu na budynek mieszkalny oraz pomieszczenia przynależne ww. … nie poniósł wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. Zgodnie z tym pismem wszelkie wydatki poniesione na tej nieruchomości były wydatkami remontowymi i miały charakter odtworzeniowy i nie służy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomość ta została przeznaczona na cele mieszkaniowe i zasiedlona przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, tj. przed 5 lipca 1993 r. Budynki, budowle lub ich części nie były wykorzystywane przez ww. … w okresie od … stycznia 1999 r. do … czerwca 2017 r. do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat. … w … został objęty tzw. centralizacją rozliczeń VAT w jednostkach samorządu terytorialnego, zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 roku o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego.

Dodać należy, że z dniem … grudnia 2017 roku …. uległ likwidacji, w związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2018 roku ustawy z dnia 20 lipca 2017 roku Prawo wodne. Skutkiem uregulowań tej ustawy jest przejście wszystkich kompetencji marszałka województwa wynikających z tej ustawy do nowo tworzonego podmiotu, jakim jest …, które m.in. wstępuje w prawa i obowiązki wynikające z umów i porozumień zawartych przez marszałków województw lub jednostki organizacyjne samorządu województwa w zakresie utrzymania wód oraz prowadzenia inwestycji w gospodarce wodnej.

Z ww. decyzji Wojewody … wynika, że nabycie mienia jest nieodpłatne i następuje z dniem ostateczności tej decyzji (ostateczność w dniu … kwietnia 2003 r.). Decyzja została wydana w trybie art. 48, 49 w związku z art. 14 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa, z których wynika, że Wojewoda z urzędu przekazuje Województwu … mienie Skarbu Państwa służące realizacji zadań województwa. Z dniem … stycznia 1999 r. samorząd województwa przejmuje mające siedzibę na obszarze województwa, państwowe jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej - …. Z decyzji tej wynika, że przedmiotowa nieruchomość znajduje się we faktycznym władaniu … w … (jednostka nie posiada tytułu prawnego do tej nieruchomości). Z dniem … listopada 2017 r. ww. nieruchomość została przejęta od … w … do zasobu nieruchomości stanowiących własność Województwa … będących w ewidencji Urzędu Marszałkowskiego Województwa …. Do tego czasu … ten użytkował i administrował (faktyczne władanie) tą nieruchomością, jednakże nie było to uregulowane żadnym tytułem prawnym.

Przedmiotowa nieruchomość planowana jest do sprzedaży na rzecz najemcy w trybie bezprzetargowym.

Ww. budynek mieszkalny w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT jest, w opinii Wnioskodawcy, objęty społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia … października 2018 r. (aneksowanym), znajdujące się na części działki nr 373/3 utwardzenie: z betonowych chodnikowych płytek, z betonowych drogowych płyt ażurowych stanowi urządzenie budowlane – nie jest to budowla.

Województwo nie planuje do dnia sprzedaży ww. nieruchomości dokonywać jakichkolwiek ulepszeń na ww. nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ww. zabudowana nieruchomość (wraz z częściami składowymi) stanowi własność Województwa … (z poniższymi zastrzeżeniami). Zgodnie z operatem szacunkowym na działce znajdują się:

*   gołębniki nietrwale związane z gruntem, które stanowią własność najemcy,
*   uzbrojenie wodociągowe i kanalizacyjne stanowi własność Województwa … (zarazem gestora tego uzbrojenia),
*   uzbrojenie elektroenergetyczne (w skład którego wchodzi również słup energetyczny) stanowi część sieci elektroenergetycznej i jest własnością … (gestora tej sieci) - własność przedsiębiorstwa przesyłowego w świetle art. 49 kc.

Sprzedaż ww. nieruchomości dokonywana przez Województwo … obejmuje nieruchomość, przy czym ww. uzbrojenie elektroenergetyczne i gołębniki nie stanowiły i nie stanowią własności Województwa … (gdyż nie stanowią części składowych gruntu) i one nie będą podlegać sprzedaży przez Województwo ….

Województwo … jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie zwolniona z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa, mieniem województwa jest własność i inne prawa majątkowe nabyte przez województwo lub inne wojewódzkie osoby prawne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust 1 o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z „ art. 29 ust. 5 ustawy o VAT”, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015r. o sygn. I FSK 382/14 twierdząc, że „definicja pierwszego zasiedlenia” (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, ze ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. sygn. akt C-308/16 stwierdził, że ww. przepis uzależniający zastosowanie zwolnienia z VAT w przypadku dostawy budynków od spełniania warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, są niezgodne z przepisami prawa unijnego.

Województwu … przy przekazywaniu z mocy prawa ww. nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie poniesiono również żadnych nakładów finansowych na ulepszenie działki i na znajdujące się na niej budynki i budowle lub ich części, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz w związku z art. 2 pkt 14 lit b) ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r., a tym samym nie przekroczyły one 30% wartości początkowej tych obiektów. Wszelkie wydatki poniesione na rzecz tej nieruchomości były wydatkami remontowymi, miały charakter odtworzeniowy i nie służyło od nich prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc powyższe pod uwagę, Województwo stoi na stanowisku, że sprzedaż ww. nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. z uwagi na fakt, że dostawa nieruchomości będzie dokonana po pierwszym zasiedleniu, a między pierwszym zasiedleniem a planowaną datą sprzedaży nieruchomości upłynął okres dwóch lat. Ponadto z tytułu nabycia nieruchomości Województwu … nie przysługiwało (w całości lub w części) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r, poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej „Dyrektywą” – posługują się zwrotem „pierwsze zasiedlenie”, jednakże go nie definiują oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zd. drugie Dyrektywy, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej, albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

W złożonym wniosku poinformowano, że Województwo (zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT) nabyło z mocy prawa własność działki nr 373/3, co potwierdziła ostateczna Decyzja Wojewody … nr … z dnia … marca 2003 r. Dla przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest KW Nr …. Zabudowana jest ona budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej … m² (jeden lokal mieszkalny w budynku) oraz budynkiem gospodarczym (pomieszczeniem gospodarczym przynależnym) o powierzchni użytkowej … m². Pierwsza umowa najmu z obecnym najemcą z dnia … kwietnia 1985 r.

Zgodnie z operatem szacunkowym:

*   ww. budynek mieszkalny jest w średnim stanie technicznym, ale w dość dużym zakresie kwalifikuje się do remontu. Budynek wybudowany w 1963 r. Zgodnie z operatem w 1996 r.: dobudowana została część budynku, w której aktualnie mieści się wiatrołap i kuchnia; przeprowadzona została adaptacja strychu na cele mieszkalne; przeprowadzony został remont parteru budynku;
*   ww. budynek gospodarczy o średnim stopniu zużycia.

Ponadto na działce znajdują się gołębniki nietrwale związane z gruntem nie mające wpływu na wartość. Gołębniki te stanowią własność najemcy.

Nieruchomość jest ogrodzona, na znacznej części działki znajduje się utwardzenie: z betonowych chodnikowych płytek, z betonowych drogowych płyt ażurowych oraz wylane są opaski betonowe budynków. Na działce znajdują się przyłącza budynku mieszkalnego do sieci wodociągowej i do sieci elektroenergetycznej. Na działce znajduje się uzbrojenie: wodociągowe, kanalizacyjne, elektroenergetyczne (w tym słup elektroenergetyczny), lokalna kanalizacja deszczowa (wody opadowe z dachu budynku mieszkalnego odprowadzane są do kanału A przewodem lokalnej kanalizacji deszczowej biegnącym w granicach działki nr 373/3 a następnie działki nr 373/4. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działka ta zlokalizowana jest na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (symbol terenu w planie: …).

Województwo nie ponosiło nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Na nieruchomości nie poniesiono żadnych nakładów finansowych na ulepszenie działki i znajdujących się na niej budynkach i budowlach lub jej częściach w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a oraz w związku z art. 2 pkt 14 lit b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. W okresie najmu na budynek mieszkalny oraz pomieszczenia przynależne nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. Wszelkie wydatki poniesione na tej nieruchomości były wydatkami remontowymi i miały charakter odtworzeniowy i nie służyło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nieruchomość ta została przeznaczona na cele mieszkaniowe i zasiedlona przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, tj. przed 5 lipca 1993 r. Budynki, budowle lub ich części nie były wykorzystywane w okresie od … stycznia 1999 r. do … czerwca 2017 r. do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat.

Przedmiotowa nieruchomość planowana jest do sprzedaży na rzecz najemcy w trybie bezprzetargowym.

Ww. budynek mieszkalny w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT jest, w opinii Wnioskodawcy, objęty społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z operatem szacunkowym, znajdujące się na części działki nr 373/3 utwardzenie: z betonowych chodnikowych płytek, z betonowych drogowych płyt ażurowych stanowi urządzenie budowlane – nie jest to budowla.

Województwo nie planuje do dnia sprzedaży ww. nieruchomości dokonywać jakichkolwiek ulepszeń na ww. nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ww. zabudowana nieruchomość (wraz z częściami składowymi) stanowi własność Województwa … (z poniższymi zastrzeżeniami):

*   gołębniki nietrwale związane z gruntem – stanowią własność najemcy,
*   uzbrojenie wodociągowe i kanalizacyjne stanowi własność Województwa …,
*   uzbrojenie elektroenergetyczne (w skład którego wchodzi również słup energetyczny) stanowi część sieci elektroenergetycznej i jest własnością ….

Sprzedaż ww. nieruchomości dokonywana przez Województwo obejmuje nieruchomość, przy czym ww. uzbrojenie elektroenergetyczne i gołębniki nie stanowiły i nie stanowią własności Województwa (gdyż nie stanowią części składowych gruntu) i one nie będą podlegać sprzedaży.

Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa (zabudowana działka 373/3) korzystać będzie ze zwolnienia od podatku. Podstawą do zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do budynków znajdujących się na wskazanej działce będzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tej sytuacji bowiem dostawa będzie miała miejsce po upływie 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że interpretacji udzielono w okolicznościach sprawy, z których wynika, że znajdujące się na części działki nr 373/3 utwardzenie: z betonowych chodnikowych płytek, z betonowych drogowych płyt ażurowych, nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.