Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.428.2020.3.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-09
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży, w drodze licytacji komorniczej, działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15
Słowa kluczowe: działki; grunty-dostawa gruntu; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2020 r. (data wpływu 10 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2020 r. (data wpływu 8 lipca 2020 r.) oraz z dnia 1 września 2020 r. (data wpływu 4 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży, w drodze licytacji komorniczej, działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży, w drodze licytacji komorniczej, działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 i stawki podatku VAT dla tej czynności.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 lipca 2020 r. (data wpływu 8 lipca 2020 r.) oraz z dnia 1 września 2020 r. (data wpływu 4 września 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego oraz o uiszczenie opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniach wniosku).

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w…, wszczął postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi … zamieszkałemu w … przy ul. …, który w okresie od 01.01.2003 roku do 21.01.2013 roku prowadził działalność gospodarczą (NIP…, Regon…) w zakresie PKD 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, w tym realizacja projektów budowlanych obejmujących przedsięwzięcia finansowe, techniczne i rzeczowe w celu przygotowania lub budowy budynków do sprzedaży. Firma przedsiębiorcy zgodnie z CEIDG Przedsiębiorstwo Produkcyjno - Usługowe „…”…. Obecnie dłużnik nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

W toku czynności egzekucyjnych zajęto nieruchomość stanowiącą działki nr1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 o łącznej powierzchni 5,2626 ha, położonej w miejscowości…, …, dla której Sąd Rejonowy w … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr….

Nieruchomość, o której mowa wyżej, jako jedna działka nr A, została nabyta przez dłużnika w dniu 26.02.2003 roku na podstawie umowy sprzedaży (Rep. „A” nr…) od Miasta i Gminy…. W momencie zakupu działki A, dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwagi na fakt, iż od sprzedaży tej nie był naliczany podatek VAT. Zgodnie z oświadczeniem dłużnika, sprzedaż nie była dokumentowana fakturą VAT. Zgodnie z § 1 wspomnianego wyżej aktu notarialnego, sprzedawana nieruchomość zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego Gminy … przeznaczona była na cele rolne. Natomiast zgodnie z § 5 tego aktu, dłużnik zobowiązany był do zagospodarowania nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem.

W oświadczeniu z dnia 16.03.2020 r. dłużnik oświadczył, że nieruchomość nabył w celu powiększenia swojego Gospodarstwa Rolnego „…” w…, Gmina…, po uprzedniej jej dzierżawie od Gminy…. Wcześniej nieruchomość tą dzierżawił od Gminy. Z uwagi na słabą jakość gruntu, grunty te były odłogowane. Gospodarstwo rolne dłużnika w … produkowało warzywa, truskawki, itp. Dopiero po nabyciu tej nieruchomości gruntowej dłużnik objął ją razem z sąsiednią – większą, Planem zabudowy i zagospodarowania z konieczności, gdyż ówczesna ustawa o zagospodarowaniu przestrzennym traciła swoją ważność z końcem 2003 r., a uchwalenie nowej ustawy nie było jeszcze wtedy planowane.

W dniu 27 sierpnia 2003 roku, na podstawie wniosku dłużnika, Burmistrz Miasta i Gminy … wydał decyzję nr … zatwierdzającą podział działki A na:

*   działkę nr 1- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 2- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 3- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 4- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 5- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 6- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 7- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 8- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 9- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 10- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 11- o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 12-o pow. 0,0801 ha,

*   działkę nr 13- o pow. 0,0805 ha,

*   działkę nr 14- o pow. 0,0382 ha,

*   działkę nr 15- o pow. 4,1827 ha.

Na podstawie decyzji Burmistrza Miasta i Gminy …nr … z dnia 27 sierpnia 2003 roku dokonano również podziału innych działek należących do dłużnika o numerach B oraz C, z których utworzono odpowiednio

1.  z działki nr B o powierzchni 0,0623 ha:
    *   działkę nr 16- o pow. 0.0350 ha,
    *   działkę nr 17- o pow. 0.0153 ha,
    *   działkę nr 18- o pow. 0,0089 ha,
    *   działkę nr 19- o pow. 0,0032 ha,

1.  z działki nr C o powierzchni 8,1015 ha:
    *   działkę nr 20- o pow. 0,0118 ha,
    *   działkę nr 21- o pow. 0,1217 ha,
    *   działkę nr 22- o pow. 0,1418 ha,
    *   działkę nr 23- o pow. 0,1405 ha,
    *   działkę nr 24- o pow. 0,1433 ha,
    *   działkę nr 25- o pow. 0,1298 ha,
    *   działkę nr 26- o pow. 0,0352 ha,
    *   działkę nr 27- o pow. 0,0300 ha,
    *   działkę nr 28- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 29- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 30- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 31- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 32- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 33- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 34- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 35- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 36- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 37- o pow. 0,0140 ha,
    *   działkę nr 38- o pow. 0,0060 ha,
    *   działkę nr 39- o pow. 0,0900 ha,
    *   działkę nr 40- o pow. 0,0732 ha,
    *   działkę nr 41- o pow. 0,0701 ha,
    *   działkę nr 42- o pow. 0,0671 ha,
    *   działkę nr 43- o pow. 0,0640 ha,
    *   działkę nr 44- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 45- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 46- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 47- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 48- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 49- o pow. 0,0801 ha,
    *   działkę nr 50- o pow. 0,0388 ha,
    *   działkę nr 51- o pow. 0,1407 ha,
    *   działkę nr 52- o pow. 0,5322 ha,
    *   działkę nr 53- o pow. 0,0105 ha,
    *   działkę nr 54- o pow. 1,4604 ha,
    *   działkę nr 55- o pow. 3,5775 ha.

Powyższy podział był zgodny z ówcześnie obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy…, ponieważ wydzielone działki przeznaczone były na tereny usług turystycznych, pod zabudowę mieszkalno-letniskową. A sam podział, zgodnie z wnioskiem właściciela działek, dokonywany był w celu sprzedaży na zabudowę mieszkalno-letniskową. W oświadczeniu o stanie rodzinnym, majątkowym i dochodowym do sprawy … dłużnik oświadczył, że „w miejscowości … posiadam nieruchomości gruntowe (ponad pięćdziesiąt działek) z warunkami zabudowy wielofunkcyjnej do 2013 roku oraz częściowo uzbrojone w sieć wodno-kanalizacyjną i elektryczną (\`(...)\`) Połowa z tych nieruchomości jest wystawiona do sprzedaży, której od 2001 nie mogę dokonać (\`(...)\`)”. Natomiast w oświadczeniu o stanie rodzinnym, majątku, dochodach i źródłach utrzymania z dnia 19.07.2011 roku dłużnik oświadczył, że „ww. nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego są od 2003 roku przeznaczone w całości pod zabudowę wielofunkcyjną na podstawie ważnych do 2013 roku dwóch decyzji Burmistrza Miasta i Gminy w….(\`(...)\`) Na terenie tych nieruchomości zostały wybudowane przeze mnie na podstawie pozwoleń na budowę sieci wodociągowo-kanalizacyjne, warte ponad milion złotych (\`(...)\`). Niestety z powodu nadmiernego i nieograniczonego ich zajęcia (\`(...)\`) nie mogę nimi dysponować tak bym mógł uruchomić środki finansowe na pokrycie zobowiązań z częściowej ich sprzedaży”. W oświadczeniu z dnia 16.03.2020 r. dłużnik poinformował, że sieć wodociągowa, kanalizacyjna oraz elektryczna została wybudowana na będącej jego własnością nieruchomości … - sąsiedniej do nieruchomości będącej przedmiotem zapytania i sprzedaży licytacyjnej …. Planowana infrastruktura na nieruchomości … miała być połączona z istniejącą i budowaną infrastrukturą na nieruchomości ….

Według oświadczenia dłużnika przedmiotowa nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana przez niego w działalności gospodarczej ani do innych celów zarobkowych. Nie wykorzystywał jej też w inny sposób ani do innych celów, nieruchomość była odłogowana. Stan ten trwa nadal. Nikomu nie wyraził zgody na jakiekolwiek jej zagospodarowywanie. W rok po zakupie została zajęta przez innego komornika, zajęcie trwało do 2019 r.

Burmistrz … wydał decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego nr … w dniu 19.05.2009 r. polegającą na budowie sieci sanitarnej i tłocznej wraz z przepompowniami na terenie Gminy … obejmującą nim jedną z działek dłużnika o nr 15. Nie wydawano decyzji o warunkach zabudowy dla działek będących przedmiotem sprzedaży.

Według zaświadczenia z dnia 03 września 2019 roku … wydanego przez Burmistrza …, zajęte działki są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy … dla obszaru funkcjonalno-przestrzennego miejscowości … w obrębie ewidencyjnym … zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej w … nr … z dnia 30.12.2015 r., według którego w większości stanowią: teren zabudowy rekreacji indywidualnej, teren dróg wewnętrznych lub teren dróg publicznych klasy lokalnej.

Na dzień sprzedaży licytacyjnej działki objęte zakresem zapytania będą objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Powyższe działki mają następujące przeznaczenie w MPZP:

*   działka nr 1 - teren zabudowy rekreacji indywidualnej 98% i teren dróg wewnętrznych 2%,

*   działka nr 2- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 100%,

*   działka nr 3- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 100%,

*   działka nr 4- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 100%,

*   działka nr 5- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 100%,

*   działka nr 6- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 99% i teren dróg wewnętrznych 1%,

*   działka nr 7- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 99% i teren dróg wewnętrznych 1%,

*   działka nr 8- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 100%,

*   działka nr 9- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 100%,

*   działka nr 10- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 100%,

*   działka nr 11- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 100%,

*   działka nr 12- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 98% i teren dróg wewnętrznych 2%,

*   działka nr 13- teren dróg wewnętrznych 90% i teren dróg publicznych klasy lokalnej 10%,

*   działka nr 14- teren dróg publicznych klasy lokalnej 100%,

*   działka nr 15- teren zabudowy rekreacji indywidualnej 81%, teren dróg wewnętrznych 14%, teren dróg publicznych klasy lokalnej 5%.

Wnioskodawca nie występował o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej. Ponadto Wnioskodawca informuje, że zgodnie z informacją Naczelnika Urzędu Skarbowego w … z dnia 18.11.2019 r., dłużnik wystąpił jako zbywca w czynności typu umowa sprzedaży z dnia 27.08.2004 r.: niezabudowanej działki gruntu od nr 6 do nr 12 o łącznej powierzchni 5.607 m kw. położone w … Obręb … Gmina …. Wystąpił jako zbywca w czynności typu pozostałe czynności z dnia 27.08.2004 r.: umowa zobowiązująca do przeniesienia własności niezabudowanych działek gruntu nr 6 do 12 o łącznej powierzchni 6408 m kw. położonych w miejscowości … obręb …. Gmina …, powiat …..

Przedstawione powyżej informacje są aktualne dla wszystkich działek będących przedmiotem sprzedaży z jedną odmiennością dla działki 15, dla której Burmistrz … wydał decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego nr … w dniu 19.05.2009 r., tj. przed wydaniem uchwały o planie zagospodarowania przestrzennego tego terenu, polegającą na budowie sieci sanitarnej i tłocznej wraz z przepompowniami, o czym mowa wyżej.

W uzupełnieniach wniosku wskazano, iż zgodnie z informacją Naczelnika Urzędu Skarbowego w … z dnia 18.11.2019 r. dłużnik występował jedynie jako zbywca w czynności: umowa zobowiązująca do przeniesienia własności z dnia 27.08.2004 r. niezabudowanych działek gruntu nr 6 do 12. Transakcja jednak nie doszła do skutku, co potwierdza wypis z księgi wieczystej nr …, w której jedynym właścicielem pozostaje dłużnik ….

Powyższe oznacza, że dłużnik już w roku 2004 próbował zbyć wyżej wymienione działki. Działki te (6-12) są wraz z działkami o numerach 1-5 oraz 13-15 przedmiotem niniejszego zapytania.

Na termin dostawy działek będących przedmiotem zapytania ma wpływ wiele czynników, m.in.:

*   termin uzyskania odpowiedzi od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej,

*   decyzja Sądu Rejonowego w … w zakresie terminu licytacji,

*   pojawienie się na licytacji potencjalnych nabywców i inne.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest w stanie na dzień dzisiejszy wskazać konkretnego terminu, w którym nastąpi sprzedaż działek będących przedmiotem zapytania. Zamiarem jest dokonanie tego zbycia w jak najszybszym terminie (do końca 2020 r.)

Działki będące przedmiotem zapytania nie są uzbrojone w sieć wodno - kanalizacyjną. W oświadczeniu z dnia 16.03.2020 r. dłużnik poinformował, że sieć wodociągowa, kanalizacyjna oraz elektryczna została wybudowana na będącej również jego własnością nieruchomości o numerze … sąsiadującej z działkami będącymi przedmiotem zapytania. Nieruchomość o nr … nie jest przedmiotem zapytania. Dłużnik oświadczył ponadto, że planował uzbrojenie działek będących przedmiotem zapytania, jednak do dnia dzisiejszego nie zostało to zrealizowane.

Działka A oraz działki po podziale, będące przedmiotem sprzedaży, nie były wykorzystywane przez dłużnika do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Działka A oraz działki po podziale, będące przedmiotem sprzedaży, nie były wykorzystywane przez dłużnika do działalności rolniczej, w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Dłużnik nie był oraz nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Dłużnik z działki A oraz działek po podziale, będących przedmiotem sprzedaży, nie dokonywał dostawy produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Działka A oraz działki po podziale, będące przedmiotem sprzedaży, nie były przez dłużnika wykorzystywane do żadnych celów zarobkowych, stały i stoją odłogowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przyszła sprzedaż, w drodze licytacji komorniczej, działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli tak, to w jakiej stawce?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), przyszła sprzedaż, w drodze licytacji komorniczej, niezabudowanych działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki VAT 23%, ponieważ dłużnik będzie występował w tym przypadku jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, ze względu na fakt, iż dokonał podziału nieruchomości na mniejsze działki z przeznaczeniem na sprzedaż, angażował środki pieniężne w celu ulepszenia działek, poprzez uzbrojenie w sieć wodno-kanalizacyjną i elektryczną.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku - decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Właściwe zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych wyjaśnień, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy dłużnik w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. Okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak: podział działek, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W ocenie Wnioskodawcy, dotychczasowa aktywność dłużnika wykroczyła poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, a mianowicie w 2003 roku dłużnik wystąpił do Urzędu Miasta i Gminy w … z wnioskiem o podział posiadanych przez siebie nieruchomości na ponad 50 działek, które (zgodnie ze złożonym wnioskiem) planował przeznaczyć do sprzedaży i w tym celu poczynił również nakłady inwestycyjne polegające na budowie sieci wodno-kanalizacyjnych i elektrycznych na wydzielonych działkach. Jedynym powodem niedokonania, do chwili obecnej, sprzedaży jakiejkolwiek z działek było zajęcie komornicze, o którym dłużnik pisze w swoich oświadczeniach. Zatem, w przedmiotowej sprawie dłużnik wykazał aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że podjęte przez dłużnika ww. działania wskazują, że sprzedaż działek będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 23%.

W uzupełnieniu Wnioskodawca sprostował, iż dłużnik angażował środki pieniężne w celu ulepszenia poprzez uzbrojenie w sieć wodno-kanalizacyjną innych działek, których był właścicielem. Działki, które dłużnik uzbroił nie są przedmiotem zapytania. Docelowo jednak dłużnik miał zamiar również uzbroić działki będące przedmiotem zapytania, poprzez skorzystanie z sieci, które posadowił na działkach sąsiednich, o czym informował w oświadczeniu z dnia 16.03.2020r. Do dnia dzisiejszego plan ten nie został zrealizowany.

Biorąc jednak pod uwagę całokształt działań, jak i zamiarów dłużnika, co do działek będących przedmiotem zapytania, w ocenie Wnioskodawcy, działalność dłużnika była zorganizowana i miała cel zarobkowy, zatem należy uznać, iż jest sprzedażą w ramach działalności gospodarczej, a co za tym idzie sprzedaż powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r. poz. 1438, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje zbycia swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, że działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy na tle powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w związku planowaną sprzedażą w drodze licytacji komorniczej, działek o numerach 1, 2 , 3 , 4 , 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 , dłużnik nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższe wynika z faktu, że działka A oraz działki po podziale, będące przedmiotem sprzedaży, nie były wykorzystywane przez dłużnika do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Działka A oraz działki po podziale, będące przedmiotem sprzedaży, nie były wykorzystywane przez dłużnika do działalności rolniczej, w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dłużnik nie był oraz nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dłużnik z działki A oraz działek po podziale, będących przedmiotem sprzedaży, nie dokonywał dostawy produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Działka A oraz działki po podziale, będące przedmiotem sprzedaży nie były przez dłużnika wykorzystywane do żadnych celów zarobkowych, stały i stoją odłogowane. Działki będące przedmiotem zapytania nie są uzbrojone w sieć wodno-kanalizacyjną. Sieć wodociągowa, kanalizacyjna oraz elektryczna została wybudowana na sąsiadującej z działkami będącymi przedmiotem zapytania. Jak wynika z opisu sprawy, jedyną czynnością, jaką dłużnik dokonał, było wystąpienie z wnioskiem o podział działki nr A. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z zawartego opisu sprawy nie wynika taka aktywność dłużnika, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dłużnik nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności dłużnika w przedmiocie zbycia opisanych działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż działek objętych zakresem pytania wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Dłużnik nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Należy zatem stwierdzić, że sprzedaż ww. działek nastąpi w ramach rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym transakcja zbycia ww. działek nie będzie podlegała przepisom ustawy, ponieważ przedmiotem transakcji będzie majątek osobisty.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że sprzedaż w drodze licytacji komorniczej, działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, z uwagi na fakt, że dłużnik z tytułu tej transakcji nie będzie działał w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.