Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.667.2017.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-18
Teza: VAT - w zakresie opodatkowania i dokumentowania realizowanych przez Wnioskodawcę czynności na podstawie Kontraktu menedżerskiego oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie przez Spółkę usług.
Słowa kluczowe: faktura; kontrakt; manager; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 23 listopada 2017 r. (data wpływu 5 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania realizowanych przez Wnioskodawcę czynności na podstawie Kontraktu menedżerskiego oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie przez Spółkę usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania realizowanych przez Wnioskodawcę czynności na podstawie Kontraktu menedżerskiego oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie przez Spółkę usług.

Przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Na podstawie umowy z 8 marca 2016 r. \[dalej: „Kontrakt menedżerski” lub „Umowa”\] Pani M.P. zobowiązała się \[dalej: „Wnioskodawca”\] względem spółki z o.o. \[dalej: „Spółka” lub „Współwnioskodawca”, łącznie z Wnioskodawcą: „Wnioskodawcy”\] do prowadzenia i kierowania jej sprawami na warunkach określonych w Umowie, w ramach powierzonej jej funkcji dyrektora finansowego (powyższe nie wiązało się z wejściem do składu zarządu Spółki).

Powyższe zobowiązanie Wnioskodawca przyjął w ramach tzw. jednoosobowej działalności gospodarczej w następujących obszarach (kodach) wg PKD: 70.22.Z, 01.61.Z, 55.20.Z, 69.20.Z, 71.11.Z, 81.30.Z. Wnioskodawca był (w momencie zawarcia Umowy) oraz pozostaje zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług \[dalej: „VAT”\]. Podobnie Spółka, prowadząca działalność gospodarczą (usługową) w obszarze informatyki, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Zakres obowiązków i uprawnień Wnioskodawcy określają postanowienia Kontraktu menedżerskiego oraz przepisy powszechnie obowiązującego prawa, w tym w szczególności ustawy - Kodeks cywilny \[dalej: „K.c.”\].

Zgodnie z postanowieniami Umowy Wnioskodawca zobowiązał się wobec Spółki w szczególności do:

*   kształtowania i realizacji strategii finansowej firmy;

*   nadzoru nad przygotowaniem (skonsolidowanych) sprawozdań finansowych oraz raportów;

*   nadzoru nad przygotowaniem rocznego budżetu i planów wieloletnich oraz kontrolowania ich realizacji;

*   nadzoru nad funkcjonowaniem kontroli wewnętrznej;

*   nadzoru nad polityką podatkową Spółki;

*   kontrolowania/weryfikacji struktury kosztów i poziomu majątku obrotowego,

*   oceny projektów inwestycyjnych;

*   czuwania nad płynnością finansową, zabezpieczeniem ryzyka kursowego oraz stóp procentowych;

*   kontaktów i współpracy z ramienia Spółki z audytorem, bankami, firmami ubezpieczeniowymi, inwestorami oraz organami podatkowymi;

*   nadzoru nad pracą działów finansowo-księgowego oraz kontrolingu, w tym w zakresie zatrudniania, zarządzania, motywowania i rozwoju pracowników tych działów.

Wnioskodawca zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w czasie, w jakim wymaga tego dobro Spółki, z uwzględnieniem obowiązujących norm (\`(...)\`), a wykonywanie to powinna cechować staranność i dbałość o interesy Spółki - Kontrakt menedżerski dopuszcza przy tym wykonywanie pracy zdalnie, przy pomocy poczty elektronicznej i innych środków telekomunikacyjnych.

Zgodnie z postanowieniami Kontraktu menedżerskiego, w czasie trwania Umowy, w celach związanych z jej wykonaniem oraz zachowaniem bezpieczeństwa i poufności informacji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do korzystania/używania: (i) sprzętu komputerowego, (ii) samochodu, będących własnością Spółki. Należy przy tym wskazać, iż Wnioskodawca dysponuje również własnym zapleczem technicznym oraz świadczy usługi także na rzecz innych podmiotów niż Spółka.

W tym kontekście wypada wskazać, iż w myśl Umowy Wnioskodawca zobowiązany jest: (i) powstrzymać się od prowadzenia działalności konkurencyjnej wobec Spółki, (ii) zachować bezterminowo w tajemnicy wszelkie informacje technologiczne, techniczne, organizacyjne i handlowe Spółki i jej oddziałów niepodane do wiadomości publicznej, (iii) zwrócić - z dniem rozwiązania Umowy - wszelkie przedmioty powierzone mu przez Spółkę (lub jej oddziały), jak też wszystkie dokumenty związane z wykonywaniem obowiązków wynikających z Umowy, notatki oraz kopie tych dokumentów.

W zakresie odpowiedzialności Wnioskodawcy, Kontrakt menedżerski przewiduje, iż Wnioskodawca ponosi wobec Spółki oraz osób trzecich odpowiedzialność za szkody wynikłe z podejmowanych przez niego czynności w ramach wykonywania Umowy. Wnioskodawcy przysługuje w myśl Kontraktu menedżerskiego prawo do przerw w wykonywaniu obowiązków zeń wynikających, w wymiarze określonym w Umowie; o przerwie w wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy Wnioskodawca jest obowiązany poinformować Spółkę (jej zarząd).

Z tytułu wykonywania czynności (obowiązków) objętych Umową Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie składające się z (i) części stałej, należnej/płatnej miesięcznie oraz (ii) części zmiennej, płatnej dwa razy do roku (premia). Dodatkowo, Wnioskodawcy należy się od Spółki „zwrot kosztów” poniesionych w związku z realizacją postanowień Umowy, w szczególności podróży, reprezentacji czy szkoleń \[dalej łącznie: „Wynagrodzenie”\]. Wypłata Wynagrodzenia przez Spółkę następuje na podstawie faktury wystawionej na jego kwotę przez Wnioskodawcę, z wykazaną kwotą VAT wyliczoną według stawki podstawowej.

Spółka odlicza na zasadach ogólnych VAT wynikający z faktur otrzymywanych od Wnioskodawcy na kwoty Wynagrodzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie Kontraktu menedżerskiego mieszczą się w pojęciu samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie jest/będzie on z tego tytułu podatnikiem VAT (działa w charakterze podatnika tego podatku)?
2.  Czy czynności (usługi) wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie Kontraktu menedżerskiego powinny być potwierdzane fakturą, z wykazaną kwotą podatku wyliczonego według właściwej stawki?
3.  Czy Spółce przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur otrzymywanych od Wnioskodawcy na kwoty Wynagrodzenia?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad. pytanie 1)

Zdaniem Wnioskodawców przedstawione w opisie czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie Kontraktu menedżerskiego mieszczą się w pojęciu samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Co za tym idzie, Wnioskodawca jest/będzie z tego tytułu podatnikiem VAT, tj. działa w charakterze podatnika tego podatku.

Ad. pytanie 2)

Zdaniem Wnioskodawców czynności wykonywane na podstawie Kontraktu menedżerskiego powinny być potwierdzane przez Wnioskodawcę fakturą - stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, z wykazaną kwotą podatku wyliczonego według właściwej stawki - stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 12 i 14 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 3)

Zdaniem Wnioskodawców Spółce przysługuje/będzie przysługiwać, na zasadach ogólnych, prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur otrzymywanych od Wnioskodawcy na kwoty Wynagrodzenia; w szczególności nie ma tu zastosowania wyłączenie tego prawa wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie do pytania 1)

1.  Uwagi ogólne - podstawa prawna

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski, przez które rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Z kolei na mocy art. 15 ust. 1 ustawy oVAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a także osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W rezultacie, w myśl ww. przepisów ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają czynności, w tym usługi, które wykonywane są przez podmiot (osobę) działającą w odniesieniu do tych czynności w charakterze podatnika VAT.

Na mocy art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy oVAT za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą nie uznaje się natomiast czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm., dalej: „ustawa o pdof), jeżeli z tytułu wykonania czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny co do: (i) warunków wykonywania tych czynności, (ii) wynagrodzenia i (iii) odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności wobec osób trzecich.

Kwalifikacja czynności, które podlegają nominalnie opodatkowaniu VAT, tj. w ujęciu przedmiotowym stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (co w przypadku czynności/usług wykonywanych przez Wnioskodawcę w oparciu o postanowienia Kontraktu menedżerskiego należy uznać za okoliczność niekwestionowaną), jako nieopodatkowanych - z uwagi na fakt wykonywania ich przez świadczeniodawcę poza działalnością gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie jego status jako nie-podatnika VAT, dokonać można, gdy łącznie spełnione są wskazane wyżej przesłanki.

W ocenie Wnioskodawców w analizowanych okolicznościach nie jest/będzie spełniona w szczególności trzecia z przesłanek warunkujących wyłączenie z opodatkowania VAT, odnosząca się do odpowiedzialności zlecającego za wykonanie czynności wobec osób trzecich. Z postanowień Kontraktu menedżerskiego wynika w tym zakresie, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich w związku z wykonaniem Umowy - wskazuje to jednoznacznie, że jego czynności są/będą realizowane w ramach prowadzonej przezeń działalności gospodarczej i Wnioskodawca z tytułu ich wykonywania jest (i będzie) podatnikiem VAT.

1.  Kwalifikacja przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę na gruncie ustawy o pdof.

Wśród przychodów wymienionych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o pdof, w ramach źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy (tj. działalność wykonywana osobiście), wskazane zostały (w pkt 9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (\`(...)\`), tj. źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o pdof.

W opinii Wnioskodawców przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę w oparciu o Kontrakt menedżerski spełniają przesłanki warunkujące uznanie ich za przychody wymienione w przytoczonym wyżej przepisie art. 13 pkt 9 ustawy o pdof. Za taką kwalifikacją przychodów z kontraktów menedżerskich opowiedział się także przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2014 r. (sygn. IBPBII/1/415-256/14/BJ), w której stwierdził m.in., że:

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w tym m.in. zakres pełnionych obowiązków w ramach kontraktu menedżerskiego oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż przychody Wnioskodawcy z tytułu usług zarządzania świadczonych na rzecz spółki w ramach kontraktu menedżerskiego zaliczyć należy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które będą podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy”.

Podobne stanowisko zostało zawarte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego \[dalej: „NSA”\] z 26 kwietnia 2010 r. (sygn. akt II FPS 10/09) oraz interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 31 maja 2010 r. (sygn. DD2/033/95/KBF/10/403).

1.  Charakterystyka stosunku prawnego wiążącego Wnioskodawcę ze Spółką w zakresie warunków wykonywania czynności oraz wynagrodzenia

Niewątpliwie, na podstawie Umowy Wnioskodawca jest związany ze Spółką więzami tworzącymi między nimi stosunek prawny co do warunków wykonywania czynności, jak i należnego wynagrodzenia. Są to, z zasady, cechy konstytutywne każdej umowy. Przy tym postanowienia Kontraktu menedżerskiego nie odbiegają od spotykanych w tym zakresie rozwiązań.

Należy zaznaczyć, że ustawa oVAT nie przewiduje w art. 15 ust. 3 pkt 3 szczególnych wymogów odnośnie określenia warunków wykonywania czynności oraz wynagrodzenia. Powyższe oznacza, iż co do zasady każdy stosunek prawny, który zawiera zapisy odnoszące się do tych kwestii, spełnia wymogi przewidziane ustawą w zakresie tych właśnie warunków. Nieistotny jest przy tym, z perspektywy art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, sposób oraz szczegółowość określenia warunków wykonywania czynności oraz wynagrodzenia. Powyższe znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2011 r. (sygn. IPPP2-443-856/10-5/AK), w której, działając w imieniu Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał:

„Odnośnie dwóch pierwszych warunków wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy - każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy usługobiorcą, a usługodawcą jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Z uwagi na powyższe spełnione zostają dwie ustawowe przesłanki przemawiające za nieuznaniem takich czynności za odpłatne świadczenie usług, tj. przychody są wymienione w art. 13 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz za wykonane czynności wypłacane jest wynagrodzenie.

Istotny, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich”.

1.  Odpowiedzialność Spółki wobec osób trzecich

Trzecią przesłanką warunkującą możliwość uznania określonych czynności za niespełniające definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT jest określenie w stosunku prawnym łączącym zlecającego wykonanie czynności i wykonującego zlecenie zasad odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich. Ustawa o VAT nie precyzuje przy tym, w jaki sposób odpowiedzialność ta powinna zostać ukształtowana. Literalne brzmienie przepisu ustawy wskazuje jedynie, iż istnieje konieczność jej określenia. Zgodnie jednak z doktryną oraz stanowiskiem organów podatkowych, odpowiedzialność ta powinna zostać ukształtowana w taki sposób, aby ewentualne negatywne konsekwencje czynności realizowanych w ramach wykonywania np. kontraktu menedżerskiego ponosił zlecający. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2011 r. (sygn. IPPP2-443-856/10-5/AK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał:

„Sformułowanie (\`(...)\`) odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć, jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy”.

Oznacza to, że jeżeli umowa (kontrakt menedżerski) nie określa zasad odpowiedzialności stron, pozostawiając tą kwestię powszechnie obowiązującym przepisom prawa regulującymi zasady współpracy, w tym odpowiedzialności, umawiających się, niezależnych podmiotów gospodarczych/przedsiębiorców (do których w rozpatrywanych okolicznościach zalicza się Spółka oraz Wnioskodawca), a tym bardziej jeżeli umowa (kontrakt menedżerski) określa te zasady w taki sposób, iż potwierdza/pozostawia tą odpowiedzialność przy zleceniobiorcy, potwierdzając tym samym jego niezależność i samodzielność w ramach wykonywania umowy, a co za tym idzie ponoszenie także związanego z tym ryzyka prawnego (cywilnego) i ekonomicznego, wówczas omawiana przesłanka nie jest spełniona.

W ocenie Wnioskodawców Kontrakt menedżerski w zaprezentowanym brzmieniu wskazuje, że to Wnioskodawca (a nie Spółka) ponosi odpowiedzialność za swoje działania/zaniechania wynikające z Umowy tak wobec samej Spółki, jak i wobec osób trzecich. Odpowiedzialność ta ma przy tym charakter generalny - nie jest ograniczona do określonych/wybranych okoliczności czy sytuacji, jak też jest nielimitowana - nie jest ograniczona kwotowo. Powyższe potwierdza wykonywanie przez Wnioskodawcę czynności w ramach Umowy w warunkach wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy oVAT, a tym samym występowanie w jej ramach w charakterze podatnika VAT w odniesieniu do tych czynności.

Oznacza to zdaniem Wnioskodawców, że w analizowanych okolicznościach nie jest/będzie spełniona przesłanka wyłączenia świadczeniodawcy z kręgu podatników VAT, odnosząca się do kwestii odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności (tu: Spółki) za skutki ich wykonania przez zleceniobiorcę wobec osób trzecich (tu: Wnioskodawcę).

Powyższe jest konsekwencją faktu, iż przedmiotowe postanowienia Kontraktu menedżerskiego stanowią odzwierciedlenie wielokrotnie podkreślanej w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych zasady samodzielności podatnika VAT. W myśl ww. zasady, za nieodłączną cechę podatnika w rozumieniu ustawy o VAT, należy uznać ponoszenie odpowiedzialności za skutki czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W tym miejscu Wnioskodawcy pragną w szczególności wskazać na pogląd wyrażony w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej: „TSUE”\], np. w wyroku w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y segunda czy w sprawie C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów, zgodnie z którym za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. W konsekwencji, w ocenie TSUE, wyłączone z zakresu przedmiotowego VAT są stosunki prawne, które pod względem warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz kwestii odpowiedzialności zlecającego za skutki zleconych czynności, tożsame są ze stosunkiem pracy.

Zdaniem Wnioskodawców stosunek prawny łączący Wnioskodawcę ze Spółką nie odpowiada swoją charakterystyką stosunkowi pracy m.in. z uwagi na fakt, iż możliwe jest zaistnienie okoliczności, w których odpowiedzialność wobec osób trzecich za niewłaściwe lub nienależyte wykonanie obowiązków umownych (wynikających z Kontraktu menedżerskiego), spoczywać będzie na Wnioskodawcy. Istotą stosunku pracy jest bowiem wyłączenie we wszelkich wypadkach odpowiedzialności pracownika wobec osób trzecich za rezultaty przedsięwziętych działań - w takim wypadku odpowiedzialność każdorazowo ponoszona jest przez pracodawcę.

W związku z powyższym, należy wskazać, że zasadą wynikającą z postanowień Kontraktu menedżerskiego jest ponoszenie przez Wnioskodawcę pełnej odpowiedzialności wobec osób trzecich za skutki wykonywanych czynności. Przyjęta w Kontrakcie menedżerskim konstrukcja odpowiedzialności stanowi przejaw samodzielności Wnioskodawcy jako przedsiębiorcy i wpływa na stwierdzenie, że jest on zobowiązany do ponoszenia ryzyka gospodarczego przedsiębranych działań wobec osób trzecich.

Stanowisko analogiczne do powyższego zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 maja 2014 r. (sygn. IBPP2/443-176/14/IK), w której stwierdzono m.in.:

„Zauważyć należy, że umowa o świadczenie usług - Umowa o zarządzanie, na podstawie której Wnioskodawca świadczy usługi zarządzania Spółką, zawiera unormowanie dotyczące odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich. Jak wskazano, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu wykonywania obowiązków przewidzianych Umową. Z powyższego wynika zatem, że warunek odpowiedzialności za wykonanie czynności w ramach Umowy o zarządzanie, który decyduje o uznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełniony.

Odnosząc zatem przedstawiony we wniosku opis sprawy do stanu prawnego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie skoro Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz osób trzecich za szkodę wynikłą z podejmowanych przez niego czynności przy wykonywaniu umowy i ponosi ryzyko gospodarcze podejmowanych decyzji, nie można uznać, że relacja łącząca Wnioskodawcę ze Spółką stanowi stosunek zobowiązaniowy podobny do tego, jaki łączy pracodawcę i pracownika. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi zarządzania w ramach zawartej umowy należy uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w szeregu innych, zarówno wcześniejszych, jak i późniejszych interpretacji wydanych przez upoważnione organy podatkowe w imieniu Ministra Finansów, jak na przykład: (i) Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 30 maja 2014 r. (sygn. ITPP1/443-308/14/DM), (ii) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26 marca 2014 r. (sygn. IPPP2/443-84/14-2/KBr), (iii) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 lutego 2014 r. (sygn. IPPP2/443-1331/13-3/AO), czy (iv) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 13 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP2/443-1186/14-2/AP).

Podobny pogląd zaprezentowany został w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 24 września 2013 r. (sygn. I SA/Gd 792/13), w którym stwierdzono m.in.:

„W świetle przedstawionych argumentów uprawniona jest konkluzja, że działalność wnioskodawcy ma charakter samodzielny, a skarżący jako menedżer ponosi odpowiedzialność nie tylko wobec spółki, ale również wobec osób trzecich. W konsekwencji świadczone przez skarżącego usługi winny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach przewidzianych przepisami prawa podatkowego”.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym usługi menedżerskie świadczone przez Wnioskodawcę w oparciu o Kontrakt menedżerski, stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Tym samym, z tytułu wykonywania czynności przewidzianych w tej umowie Wnioskodawca jest podatnikiem VAT

Uzasadnienie do pytania 2)

Konsekwencją stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawców w zakresie pytania 1) jest (musi być) uznanie, iż czynności wykonywane na podstawie Kontraktu menedżerskiego powinny być potwierdzane przez Wnioskodawcę fakturą - stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, z wykazaną kwotą podatku wyliczonego według właściwej stawki - stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 12 i 14 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z pierwszym z ww. przepisów podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż (\`(...)\`) dokonywaną przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem (przy tym przez sprzedaż, stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumieć m.in. należy odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

Skoro zatem, jak była o tym mowa w ramach uzasadnienia dopytania 1), po pierwsze - czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią świadczenie usług (menedżerskich), po drugie - są one wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie (por. Wynagrodzenie) a miejsce ich świadczenia, ustalone zgodnie z właściwymi przepisami ustawy o VAT (tj. art. 28b), przypada na terytorium kraju, po trzecie - z tytułu wykonywania tych czynności Wnioskodawca występuje w charakterze/jest podatnikiem VAT, po czwarte - przedmiotowe czynności wykonywane są na rzecz Spółki będącej także podatnikiem VAT, to za spełnione należy uznać wszystkie przesłanki określone w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT obligujące do wystawienia faktury.

Z kolei zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT faktura powinna zawierać kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

W efekcie, skoro czynność dokumentowana fakturą stosownie do ww. art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu i jednocześnie jest opodatkowana, faktura ta powinna zawierać (wskazywać) kwotę podatku należnego z tytułu dokonania tej czynności, wyliczoną według właściwej stawki VAT, która także powinna być uwidoczniona na fakturze w myśl art. 106e ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT.

Ergo, faktury wystawiane przez Wnioskodawcę celem udokumentowania świadczeń realizowanych na rzecz Spółki w związku z Umową powinny wskazywać kwotę podatku wyliczoną według właściwej stawki VAT w relacji do objętej daną fakturą kwoty Wynagrodzenia.

Uzasadnienie do pytania 3)

Konsekwencją stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawców w zakresie pytania 1) i pytania 2) jest (może być) uznanie, iż Spółce, jako nabywcy usług świadczonych przez Wnioskodawcę w oparciu o postanowienia Umowy, przysługuje na ogólnych zasadach – w ramach prowadzonej przez nią własnej działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT – prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na tą okoliczność.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`). W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z kolei zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak natomiast wynika z przedstawionych w opisie wniosku okoliczności, Umowa została zawarta w związku i na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, z tytułu wykonywania której - jako opodatkowanej VAT - jest ona zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. W tej sytuacji warunek odliczenia określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

Podobnie, za spełniony należy uznać warunek wynikający z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT - kwoty podatku naliczonego z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę wynikają z faktur wystawianych przez ten podmiot na Spółkę i przekazanych jej celem/jako podstawa do wypłaty Wynagrodzenia.

Zdaniem Wnioskodawców powyższe oznacza, że usługa świadczona przez Wnioskodawcę nr 2 na rzecz Spółki, będzie wykorzystywana na cele działalności opodatkowanej VAT. W omawianym przypadku identyfikowalny jest bezpośredni związek świadczenia zapewnianego przez Wnioskodawcę nr 2 z działalnością Spółki opodatkowaną VAT.

Mając jednocześnie na uwadze, że:

*   usługa nabywana przez Spółkę od Wnioskodawcy, w związku z którą występuje po jej stronie VAT naliczony, podlega VAT, w tym w szczególności z uwagi na ww. status Wnioskodawcy, który przy jej świadczeniu występuje w charakterze podatnika VAT, a ponadto - od strony formalnej - jest też zarejestrowany jako czynny podatnik VAT,

*   usługa nabywana przez Spółkę od Wnioskodawcy, w związku z którą występuje po jej stronie VAT naliczony, jest opodatkowana VAT według właściwej stawki tego podatku, zgodnie z odrębnymi przepisami (por. art. 41 ust. 1 i nast. ustawy o VAT),

\- przeszkodą w odliczeniu przez Spółkę VAT naliczonego przez Wnioskodawcę z tytułu usług realizowanych na podstawie Umowy nie jest/będzie fakt, iż podatek ten został naliczony nieprawidłowo, na czynności zwolnionej od podatku, czy w szczególności niepodlegającej opodatkowaniu, w tym ze względów podmiotowych, tj. status Wnioskodawcy jako świadczeniodawcy. W rezultacie, art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie ma (nie będzie mieć) tu zastosowania.

Mając na uwadze zaprezentowane argumenty, Wnioskodawcy zwracają się o potwierdzenie prawidłowości ich stanowisk w powyższym zakresie. Jednocześnie, końcowo wskazują, iż w ich ocenie, z uwagi na odmienne okoliczności faktyczne, jak i prawne, do kwestii objętych przedmiotowym wnioskiem nie odnosi się interpretacja ogólna z dnia 6 października 2017 r. wydana przez Ministra Rozwoju i Finansów (sygn. PT3.8101.11.2017).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.