Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.701.2019.3.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-21
Teza: Stawka podatku VAT przy sprzedaży działek niezabudowanych oraz prawo do odliczenia od nabycia tych działek.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2019 r. (data wpływu 14 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 20 grudnia 2019 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.701.2019.2.KOM (skutecznie doręczone dnia 3 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży działek niezabudowanych oraz prawa do odliczenia od nabycia tych działek – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży działek niezabudowanych oraz prawa do odliczenia od nabycia tych działek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest inwestorem, zainteresowanym nabyciem 28 działek (przed podziałami) pod inwestycję magazynowo - produkcyjną (dalej: „Inwestycja”). Wnioskodawca planuje wybudować centrum logistyczne, w ramach którego będzie później wynajmował powierzchnię innym podmiotom (tj. będzie dokonywał czynności opodatkowanych VAT).

Właścicielami lub współwłaścicielami działek są głównie osoby fizyczne, a w przypadku jednej z nich spółka akcyjna (dalej: „Sprzedawcy”). Niniejszy wniosek dotyczy tylko 23 działek (przed podziałem) będących własnością osób fizycznych (dalej: „Działki”). Wniosek o interpretację dotyczący pozostałych działek zostanie złożony odrębnie, z uwagi na brak otrzymania na chwilę obecną przez niektóre sprzedające osoby fizyczne indywidualnych interpretacji potwierdzających ich status jako podatników VAT. Z kolei wniosek o interpretację dotyczący transakcji ze spółką akcyjną zostanie także złożony odrębnie.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnymi podatnikiem podatku VAT. Z kolei, wszystkie osoby fizyczne, które chcą sprzedać Działki wystąpiły do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych potwierdzających ich statusu podatkowy dla potrzeb VAT.

W tym zakresie Dyrektor KIS wydał następujące interpretacje indywidualne uznając status wszystkich osób fizycznych za podatników VAT: \[…\]

Wszystkie działki są niezabudowane.

W dniu 4 czerwca 2018 r., dla części przedmiotowych Działek, wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (tj. decyzja ustalająca warunki i zasady zagospodarowania terenu dla lokalizacji inwestycji celu publicznego). Przez cześć Działek ma przebiegać droga publiczna stanowiąca dojazd do Inwestycji.

Z kolei, w dniu 28 grudnia 2018 r., dla pozostałej części przedmiotowych Działek, wydana została decyzja o warunkach zabudowy (tj. decyzja ustalająca warunki zabudowy dla Inwestycji). Na pozostałych Działkach ma powstać centrum logistyczne. W efekcie wszystkie Działki są objęte decyzjami administracyjnymi dotyczącymi ich zabudowy.

Umowy przedwstępne sprzedaży Działek zostały zawarte (niektóre również aneksowane) na przestrzeni lat 2016-2019 pomiędzy Sprzedawcami a „Pierwotnym Inwestorem”, będącym ówczesnym inwestorem. W dalszej kolejności w drodze planowanej umowy cesji Pierwotny Inwestor przeniesie w drodze umowy cesji umowy przedwstępne dotyczące przedmiotowych Działek na rzecz Wnioskodawcy. Sprzedający i Wnioskodawca zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży za określoną cenę i nie później niż w dacie wskazanej w umowie (planowane zawarcie umów ostatecznych w styczniu 2020), po spełnieniu określonych warunków, m.in.:

1.  uzyskaniu odpowiednich zaświadczeń potwierdzających, że nie ma zaległości z tytułu podatków i innych należności publicznoprawnych;
2.  przeprowadzeniu procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznaniu, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
3.  uzyskaniu opinii, z których będzie wynikało, iż warunki glebowo-środowiskowe nieruchomości umożliwiają realizację planowanej inwestycji;
4.  potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz) umożliwiają realizację na nieruchomości planowanej inwestycji;
5.  potwierdzeniu, że nieruchomość ma dostęp do drogi publicznej;
6.  uzyskaniu ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej realizację inwestycji, o satysfakcjonujących parametrach, albo objęcia terenu, na którym znajduje się nieruchomość miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, którego ustalenia umożliwiają realizację inwestycji;
7.  uzyskaniu innych dokumentów, np.: warunków technicznych, pozwoleń, decyzji, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych (w tym dostawców mediów) oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji publicznej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne itp.) mogą znajdować się na nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
8.  uzyskaniu ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę planowanej przez inwestycji;
9.  przedstawieniu uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie nieruchomości lub wydzielonej z niej działki gruntu.
10.  dokonanie podziału geodezyjnego nieruchomości;
11.  w odniesieniu do działki przeznaczonej pod drogę również: objęcie decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, objęcie decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego umożliwiającej obsługę komunikacyjną planowanej przez kupującego inwestycji; zmianę ewidencji gruntów oznaczenia użytków gruntowych na typ terenów komunikacyjnych.

Sprzedawcy i Wnioskodawca planują sfinalizować transakcje sprzedaży przedmiotowych Działek na początku 2020 r. (dalej: „Transakcje”).

W związku z uznaniem przez Dyrektora KIS wszystkich Sprzedających za podatników VAT dokonają oni przed Transakcjami rejestracji jako podatnicy VAT.

W związku z powyższym z tytułu transakcji wystawią faktury VAT dokumentujące sprzedaż przedmiotowych działek.

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że jak wynika z uzyskanych informacji, Właścicielom (w odniesieniu do każdej osoby fizycznej wskazanej we Wniosku odrębnie) sprzedającym przedmiotowe Działki (w odniesieniu do każdej Działki wskazanej we Wniosku odrębnie) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu nabycia tych Działek.

Z reguły Właściciele przedmiotowych Działek weszli w ich posiadanie w następstwie spadku, darowizny, umowy przekazania gospodarstwa rolnego, w zw. z przesiedleniem, czy umową sprzedaży, która miała miejsce przed 1990 r.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy Właściciele (w odniesieniu do każdej osoby fizycznej wskazanej we Wniosku odrębnie) nie wykorzystywali posiadanych przez siebie Działek wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku VAT:

1.  Czy planowane Transakcje w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będą podlegały w całości opodatkowaniu VAT z zastosowaniem stawki 23% VAT?
2.  Czy w zakresie w jakim Transakcje będą opodatkowane VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedawców dokumentujących sprzedaż przedmiotowych Działek, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy doprecyzowane w nadesłanym do wniosku uzupełnieniu:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, planowane Transakcje w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będą podlegały w całości opodatkowaniu z zastosowaniem stawki 23% VAT.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie w jakim Transakcje będą opodatkowane VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawców faktur dokumentujących dostawę Działek na podstawie art. 86 ust. I ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Ad. 1 Opodatkowanie VAT Transakcji

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż Działek będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako działek o przeznaczeniu budowlanym według podstawowej stawki 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 oraz 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o VAT (tj. spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu czy prawa użytkowania wieczystego).

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez „sprzedaż” rozumie się m.in. odpłatną dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Co do zasady, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ramach przedmiotowych Transakcji wszystkie strony posiadają status czynnych podatników VAT w myśl powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT.

W odniesieniu do Sprzedawców, ich status jako podatników VAT został potwierdzony w uzyskanych przez nie interpretacjach indywidualnych. Dyrektor KIS we wskazanych interpretacjach podkreślił, że pomimo, iż Sprzedawcami są osoby fizyczne (w większości przypadków nieprowadzące jakiejkolwiek działalności gospodarczej, np. emeryci, renciści czy osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę) to jednak objęcie transakcjami gruntów przeznaczonych pod zabudowę inwestycyjną (odniesienie do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. sygn. C-180/10 i C-181/10), oraz kompleksowe zorganizowanie całej sprzedaży z znaczącym zaangażowaniem Wnioskodawcy (gdzie Wnioskodawca, na podstawie otrzymanych pełnomocnictw, wykonuje praktycznie wszystkie czynności niezbędne do przygotowania gruntu do transakcji sprzedaży) skutkuje uznaniem Transakcji sprzedaży za pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie porównywalne do profesjonalnego obrotu nieruchomościami, i w konsekwencji definiuje Sprzedawców jako podatników VAT.

Co do zasady, zbycie nieruchomości gruntowych traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Niemniej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez pojęcie „tereny budowlane” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W dniu 4 czerwca 2018 r., dla części przedmiotowych Działek, wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (tj. decyzja ustalająca warunki i zasady zagospodarowania terenu dla lokalizacji inwestycji celu publicznego). Przez cześć Działek ma przebiegać droga publiczna stanowiąca dojazd do Inwestycji.

Z kolei, w dniu 28 grudnia 2018 r., dla pozostałych Działek, wydana została decyzja o warunkach zabudowy (tj. decyzja ustalająca warunki zabudowy dla Inwestycji).

Na pozostałych Działkach ma powstać centrum logistyczne.

Zgodnie z informacjami wynikającymi z obu decyzji stanowią one decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 50 ust. 1, art. 51 ust. 1 pkt 2, art. 54, art. 59 ust. 1 oraz art. 60 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r., o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, Dz.U.2018.1945, z późn. zm.).

W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy, Działki powinny zostać uznane za tzw. tereny budowalne w myśl ustawy o VAT z uwagi na zaplanowaną na nich Inwestycję (lub dojazd do Inwestycji) określoną w odpowiedniej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy nie można przyjąć, że istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy fakt, czy Właścicielom sprzedającym przedmiotowe Działki przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych Działek nie jest istotne z punktu widzenia opodatkowania VAT transakcji ich sprzedaży przedstawionych we Wniosku.

Jak zostało wskazane we Wniosku, przedmiotowe Działki są niezabudowane (jednak są przeznaczone pod zabudowę inwestycyjną zgodnie z odpowiednimi decyzjami ustalającymi warunki i zasady zagospodarowania terenu dla realizacji Inwestycji), a w konsekwencji potencjalnie zastosowanie może mieć zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednak jak wskazano we Wniosku, w ocenie Wnioskodawcy to zwolnienie nie znajdzie w tym przypadku zastosowania.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdą zastosowania w ogóle zwolnienia z VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 (dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia) i 10a ustawy o VAT (dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w zakresie których sprzedawca nie miał prawa do odliczenia VAT należnego w zw. z nabyciem takich obiektów oraz nie ponosił wydatków na ich ulepszenie przekraczających 30% ich wartości początkowej), ponieważ na Działkach nie znajdują się takie obiekty.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie miało zastosowania również zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem z VAT na podstawie tej regulacji, muszą bowiem zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT,
2.  dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia).

Mając na uwadze, że Sprzedawcy (w odniesieniu do każdej osoby fizycznej wskazanej we Wniosku odrębnie) nie wykorzystywali przedmiotowych Działek wyłącznie na cele działalności zwolnionej, nie zostaną spełnione łącznie przesłanki do zastosowania zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, o którym mowa powyżej.

Mając a uwadze powyższe, intencją stron Transakcji (czynnych podatników VAT) jest opodatkowanie VAT Transakcji zbycia przedmiotowych Działek. Planowane Transakcje w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będą zatem podlegały w całości opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki 23% VAT.

Ad. 2 Prawo do odliczenia VAT z tytułu Transakcji

Z kolei, w odniesieniu do możliwości rozliczenia VAT naliczonego związanego z Transakcjami, zdaniem Wnioskodawcy, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Wnioskodawcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu przedmiotowych Działek, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Działki będące przedmiotem planowanych Transakcji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeśli zatem dane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu.

Wnioskodawca jest i na dzień dokonania Transakcji będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu przedmiotowych Działek, Wnioskodawca będzie wykorzystywać je w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT (realizacja Inwestycji).

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur VAT potwierdzających ich faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu przedmiotowych Działek, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy Działek w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, w szczególności pkt 2, w myśl którego „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (\`(...)\`) faktury (\`(...)\`) w przypadku gdy (\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (\`(...)\`)”. Wynika to z faktu, że jak wskazano powyżej, Transakcja będzie podlegać przepisom ustawy o VAT i opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23% jako dostawa towarów, nie podlegając pod żadne wymienione w ustawie zwolnienia i/lub wyłączenia (w szczególności dotyczące dostawy terenów niezabudowanych innych niż budowalne). I w zakresie opodatkowania tej transakcji VAT znajduje w pełni zastosowanie argumentacja przedstawiona w odniesienie do pytania nr 1.

Zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy.

A zatem, z uwagi na fakt, iż Działki będące przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. realizacja Inwestycji), a Transakcje będą podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki 23% VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowych Działek od Sprzedawców oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W świetle przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z art. 2 pkt 6 ustawy wynika, że przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o przepis art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy bądź decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest inwestorem, zainteresowanym nabyciem 28 działek (przed podziałami) pod inwestycję magazynowo – produkcyjną. Wnioskodawca planuje wybudować centrum logistyczne, w ramach którego będzie później wynajmował powierzchnię innym podmiotom (tj. będzie dokonywał czynności opodatkowanych VAT). Właścicielami lub współwłaścicielami działek są głównie osoby fizyczne, a w przypadku jednej z nich spółka akcyjna. Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnymi podatnikiem podatku VAT.

Niniejszy wniosek dotyczy tylko 23 działek (przed podziałem) będących własnością osób fizycznych, które przed sprzedażą wystąpiły do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskami o wydanie interpelacji indywidualnych potwierdzających ich statusu podatkowy dla potrzeb VAT.

W wydanych dla tychże osób fizycznych (Sprzedawców) interpretacjach indywidualnych uznano wszystkich Sprzedawców za podatników VAT, tak więc przed finalizacją Transakcji dokonają oni rejestracji jako podatnicy VAT. Sprzedawcy i Wnioskodawca planują sfinalizować transakcje sprzedaży przedmiotowych Działek na początku 2020 r. W związku z powyższym, z tytułu transakcji Sprzedawcy wystawią faktury VAT dokumentujące sprzedaż przedmiotowych działek. Wszystkie działki są niezabudowane. W dniu 4 czerwca 2018 r., dla części przedmiotowych Działek, wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji calu publicznego (tj. decyzja ustalająca warunki i zasady zagospodarowania terenu dla lokalizacji inwestycji celu publicznego). Przez cześć Działek ma przebiegać droga publiczna stanowiąca dojazd do Inwestycji. Z kolei, w dniu 28 grudnia 2018 r., dla pozostałej części przedmiotowych Działek, wydana została decyzja o warunkach zabudowy (tj. decyzja ustalająca warunki zabudowy dla Inwestycji). Na pozostałych Działkach ma powstać centrum logistyczne. W efekcie wszystkie Działki są objęte decyzjami administracyjnymi dotyczącymi ich zabudowy.

Umowy przedwstępne sprzedaży Działek zostały zawarte (niektóre również aneksowane) na przestrzeni lat 2016-2019 pomiędzy Sprzedawcami a Pierwotnym Inwestorem. W drodze planowanej umowy cesji Pierwotny Inwestor przeniesie w drodze umowy cesji umowy przedwstępne dotyczące przedmiotowych Działek na rzecz Wnioskodawcy.

Sprzedający i Wnioskodawca zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży za określoną cenę i nie później niż w dacie wskazanej w umowie (planowane zawarcie umów ostatecznych w styczniu 2020), po spełnieniu określonych w umowach warunków.

Właścicielom sprzedającym przedmiotowe Działki przed podziałem nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu nabycia tych Działek, gdyż z reguły Sprzedawcy przedmiotowych Działek weszli w ich posiadanie w następstwie spadku, darowizny, umowy przekazania gospodarstwa rolnego, w zw. z przesiedleniem, czy umową sprzedaży, które to zdarzenia miały miejsce przed 1990 r.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, Sprzedawcy nie wykorzystywali posiadanych przez siebie Działek wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności kwestii opodatkowania sprzedaży przedmiotowych działek przez Sprzedających.

Uwzględniając treść złożonego wniosku w kontekście wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy, że 23 Działki przed podziałem o nr \[…\] należy uznać za tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Wnioskodawca wskazał bowiem, że dla części z ww. Działek w 2018 r. wydano decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (tj. decyzję ustalająca warunki i zasady zagospodarowania terenu dla lokalizacji inwestycji celu publicznego), a dla pozostałych z ww. Działek wydano w 2018 r. decyzję o warunkach zabudowy (tj. decyzję ustalającą warunki zabudowy dla Inwestycji). Przez cześć Działek ma przebiegać droga publiczna stanowiąca dojazd do Inwestycji. Na pozostałych Działkach ma powstać centrum logistyczne. W efekcie wszystkie Działki są objęte decyzjami administracyjnymi dotyczącymi ich zabudowy.

W związku z tym, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwolnieniem od podatku objęte są wyłącznie tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane, a jak wskazano powyżej przedmiotowe Działki kryterium tego nie spełniają, sprzedaż Działek przed podziałem o nr \[…\] nie będzie na podstawie tego przepisu korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Sprzedaż ww. Działek nie będzie również objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w tym przepisie, spełnione muszą być łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W niniejszej sprawie warunki te nie są spełnione, gdyż nabycie przez Sprzedawców tych Działek miało miejsce przed 1990 r. w drodze spadku, darowizny, umowy przekazania gospodarstwa rolnego, w zw. z przesiedleniem, czy umową sprzedaży i Działki te nie były wykorzystywane przez Sprzedawców wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Tym samym stwierdzić należy, że sprzedaż ww. Działek przed podziałem nie będzie objęta zwolnieniem od podatku ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż Działek przed podziałem o nr \[…\] przez wymienionych we wniosku Sprzedawców podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy odnośnie opodatkowania sprzedaży 23 niezabudowanych Działek przed podziałem stawką podatku w wysokości 23% uznać należy za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę w związku z planowaną Transakcją nabycia od Sprzedawców przedmiotowych Działek.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Według art. 87 ust. 1 ustawy – w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i zamierza wykorzystywać nabyte Działki do czynności opodatkowanych – tj. zrealizować inwestycję magazynowo-produkcyjną, którą następnie będzie wynajmował innym podmiotom, tj. będzie dokonywał czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Sprzedawcy natomiast wystąpili do Organu z wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych potwierdzających ich statusu podatkowy dla potrzeb VAT i takie interpretacje otrzymali. W związku z uznaniem wszystkich Sprzedawców za podatników VAT dokonają oni przed Transakcjami sprzedaży Działek rejestracji jako podatnicy VAT i udokumentują te Transakcje poprzez wystawienie faktur VAT.

Uwzględniając powyższe okoliczności stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie ww. Działek przed podziałem o nr \[…\] wystawionych przez Sprzedawców, gdyż Wnioskodawca będzie je wykorzystywał do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W konsekwencji Wnioskodawcy będzie również przysługiwało prawo do zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy oraz prawa do zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy uznać należy za prawidłowe.

Organ zauważa, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pyt. 1 i 2 ). W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.