Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-628/15/SG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-15
Teza: w zakresie skutków podatkowych jakie dla Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki cywilnej powstaną, w związku z pokryciem przez występującego z tej spółki wspólnika części zobowiązań tej spółki
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka cywilna; strata; wspólnik-wystąpienie wspólnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 16 października 2015 r.), uzupełnionym 21 i 24 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych jakie dla Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki cywilnej powstaną, w związku z pokryciem przez występującego z tej spółki wspólnika części zobowiązań tej spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych jakie dla Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki cywilnej powstaną, w związku z pokryciem przez występującego z tej spółki wspólnika części zobowiązań tej spółki. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 10 grudnia 2015 r., Znak: IBPB-1-1/4511-628/15/SG, IBPB-2-1/4514-384/15/DP wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 21 i 24 grudnia 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki cywilnej dokonano rozliczenia wzajemnego wspólników na dzień jego wystąpienia. Spółka cywilna rozlicza się w formie podatkowej księgi przychodów - rozchodów. Księga przychodów i rozchodów na dzień wystąpienia wspólnika wykazuje niewielki dochód. Nie odzwierciedla to jednak sytuacji bilansowej spółki, gdyż wspólnicy spółki mają zaciągnięte zobowiązania względem kontrahentów spółki za dostawy towarów i usług, które z uwagi na upływ 30 dni od terminu płatności musiały zostać wyksięgowane z kosztów podatkowych, zaciągnięty kredyt bankowy, niespłacone raty leasingowe w ramach zawartej umowy leasingu operacyjnego samochodu wykorzystywanego dla potrzeb firmy oraz zaległości w zapłacie składek ZUS. Wspólnicy mają również zaciągnięty kredyt bankowy w Banku. Na podstawie zawartego porozumienia ze wspólnikami występujący za spółki wspólnik otrzymuje samochód wraz z przyczepą znajdujący się w ewidencji środków trwałych spółki, jednocześnie dokonując w dniu wystąpienia ze spółki wpłaty kwoty 240.000,00 zł tytułem pokrycia straty spółki w części zgodnej z jego 60 % udziałem w zyskach i stratach spółki. Jest to zgodne z zapisami § 7 umowy spółki cywilnej. Konieczność pokrycia przez występującego wspólnika straty w części zgodnej z jego udziałem w zyskach i startach wynika z faktu, że na dzień wystąpienia wspólnika po uwzględnieniu pasywów i aktywów (spisu z natury, spisu majątku spółki) wartość zaciągniętych zobowiązań znacznie przekracza wartość majątku spółki.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w punkcie 2, Wnioskodawca wskazał, że:

*   Wnioskodawca jest wspólnikiem pozostającym w spółce cywilnej,
*   zgodnie z przeprowadzona wyceną według cen rzeczywistych na dzień 30 września 2015 r., wartość majątku otrzymanego przez występującego wspólnika wynosi:
    *   samochód osobowy marki Honda CR-V; 55.600,00 zł brutto;
    *   przyczepa samochodowa Neptun Sorelpol: 1.000,00 zł brutto;
*   zgodnie z podpisanym porozumieniem pomiędzy wspólnikami spółki występujący wspólnik otrzymał wyłączny tytuł własności do ww. samochodu i przyczepy jako swój udział w majątku spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje dla Wnioskodawcy przychód, powodujący obowiązek zapłaty podatku dochodowego w sytuacji gdy występujący ze spółki cywilnej wspólnik w ramach wzajemnego rozliczenia ze wspólnikami dokonuje wpłaty kwoty na konto spółki tytułem pokrycia swojego udziału w stratach spółki?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłata dokonana przez występującego wspólnika tytułem pokrycia straty spółki w części zgodnej z udziałem w zyskach i stratach spółki nie powoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie mamy tu bowiem do czynienia, ani z powstaniem przychodu z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla pozostających w spółce wspólników, ani ze zmianą umowy spółki (wniesieniem, podwyższeniem wkładu, pożyczką udzieloną spółce, dopłatą).

Art. 867 Kodeksu cywilnego wprowadza zasadę, że każdy ze wspólników jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym zakresie uczestniczy w stratach bez względu na rodzaj, wartość wkładu.

Na występującym ze spółki wspólniku ciąży bowiem obowiązek uczestniczenia w stratach spółki, a także pokrycia przypadającej na niego części niedoboru. Stanowisko powyższe znajduje jednoznaczne potwierdzenie w wyroku Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 23 czerwca 2005 r., sygn. akt I ACa 121/05. Ponadto Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 maja 2009, sygn. akt IV CSK 14/09 wskazał, że jeżeli na dzień wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej działalność spółki wykazuje straty, które wywierają wpływ na wartość majątku wspólnego wspólników spółki i wynika to z jej wyliczeń bilansowych to należy te straty uwzględnić dokonując rozliczenia ze wspólnikiem. Wpłata przez występującego wspólnika kwoty stanowi jedynie udział w stracie występującego wspólnika, pozostała więc część straty pozostaje po stronie wspólników pozostających w spółce. Z uwagi na fakt, iż wyrażają oni chęć dalszego kontynuowania działalności w ramach zawartej umowy spółki w celu osiągania wspólnego celu gospodarczego brak w tym momencie po ich stronie obowiązku pokrycia straty w części na nich przypadającej.

Tym samym Wnioskodawca uważa, że nie można stwierdzić, iż pokrycie straty przez występującego wspólnika do wysokości jego udziału w stracie będzie stanowiło przychód po stronie Wnioskodawcy na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pokrycie to, nie może być także traktowane jako dopłata, podniesienie wkładu bądź pożyczka udzielona spółce. Pokrycie straty w części zgodnej z udziałem w zyskach i stratach w spółce jest jedynie obowiązkiem umownym wynikającym z umowy spółki cywilnej.

Ustawodawca nie wskazuje wprost, jak należy dokonywać rozliczeń pomiędzy wspólnikami w przypadku uzyskania przez spółkę straty. Jednakże skoro uczestniczą oni w zyskach stosownie do posiadanych udziałów to podobnie uczestniczą w stratach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej jako: „K.c.”), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art. 867 § 1 K.c.). Ustalony w umowie stosunek udziału wspólnika w zyskach odnosi się w razie wątpliwości także do udziału w stratach (art. 867 § 2 K.c.).

W myśl art. 871 § 1 K.c., wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia, wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika. Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w § 2 powołanego wyżej art. 871 K.c., występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Przytoczony powyżej art. 871 K.c., wprowadza zatem zasady, na podstawie których powinno być dokonane rozliczenie ze wspólnikiem występującym ze spółki. Przepis ma charakter dyspozytywny, który oznacza, że strony umowy w ramach realizacji zasady swobody umów przewidzianej w art. 3531 K. c. mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Spółka cywilna, jako osobowa spółka prawa cywilnego, na gruncie podatków dochodowych nie posiada zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych, podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka. Sposób opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce cywilnej, będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem ww. spółki jest osoba fizyczna, to dochód (przychód) z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przepisach Kodeksu cywilnego nie odnajdziemy przepisu, który wprost odnosiłby się do sposobu rozliczenia wspólników w przypadku powstania straty. Bez wątpienia jednak, w świetle art. 867 K.c., na wspólniku, także w razie jego wystąpienia ze spółki ciąży obowiązek uczestniczenia w stratach spółki a także pokrycia przypadającej na niego części niedoboru.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają co do zasady wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 2 zdanie pierwsze, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Na mocy art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Użyte w tym przepisie sformułowanie „otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika” oznacza, że z przychodem mamy do czynienia dopiero wtedy, gdy następuje ostateczny przyrost majątku podatnika. Wyjątek od powyższej zasady przewiduje m.in. art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis w ust. 1 wskazuje, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Wnioskodawca w związku z uczestnictwem w spółce cywilnej uzyskuje, co do zasady przychód z ww. źródła przychodów, w myśl bowiem art. 5b ust. 2 ww. ustawy jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przy czym, przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego, tj. co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia. Ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko wymienione w art. 14 ust. 1 ww. ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby fizycznej. Co do zasady, wszelkie wpłaty pieniężne, mogą być uznane za przychód należny, zwłaszcza że listę pożytków, które nie mogą być zaliczone do przychodów uzyskiwanych z tytułu ww. działalności, stanowiącą katalog zamknięty, zawarto w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niezależnie jednak od źródła, pojęcie przychodu podatkowego utożsamiane jest z przysporzeniem w majątku podatnika, tj. zwiększeniem jego aktywów, bądź zmniejszeniem jego zobowiązań.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że występujący wspólnik na podstawie zawartego porozumienia ze wspólnikami pozostającymi w spółce otrzymuje samochód wraz z przyczepą jako swój udział w majątku spółki, jednocześnie dokonując w dniu wystąpienia ze spółki wpłaty kwoty 240.000,00 zł tytułem pokrycia straty spółki w części zgodnej z jego 60 % udziałem w zyskach i stratach spółki. Jest to zgodne z zapisami § 7 umowy spółki cywilnej. Na dzień wystąpienia wspólnika po uwzględnieniu pasywów i aktywów (spisu z natury, spisu majątku spółki) wartość zaciągniętych zobowiązań znacznie przekracza wartość majątku spółki. W związku z powyższym występujący ze spółki cywilnej wspólnik zobowiązany jest do wpłaty kwoty przypadającej na jego udział w stracie spółki. Wnioskodawca wskazuje, że kwota 240.000,00 zł stanowi jedynie udział w stracie występującego wspólnika, pozostała więc część straty pozostaje po stronie wspólników pozostających w spółce, tj. m.in. Wnioskodawcy.

Na gruncie przedmiotowej sprawy i przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można stwierdzić, że pokrycie straty przez występującego wspólnika odpowiadającej wysokości jego udziału w stracie, będzie stanowiło przychód (jakiekolwiek przysporzenie) po stronie Wnioskodawcy jako pozostającego w spółce wspólnika.

Zatem, pokrycie przez występującego ze spółki wspólnika jego udziału w stracie nie generuje dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego. Występujący wspólnik nie pokrywa bowiem udziału w stracie wspólników pozostających w spółce, a jedynie w części przypadającej na swój udział.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie nadmienić należy, że stosownie do zadanego pytania i stanowiska Wnioskodawcy w sprawie, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej była wyłącznie ocena skutków podatkowych jakie dla Wnioskodawcy powstały w związku z pokryciem części straty spółki przez występującego z tej spółki wspólnika. Wskazać także trzeba, że w zakresie skutków podatkowych na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego dla innych niż Wnioskodawca wspólników spółki wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.