Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.4011.497.2025.2.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-10
Teza: Brak możliwości zastosowania ulgi mieszkaniowej do
wydatków poniesionych przed zbyciem starej nieruchomości
na zakup i wykończenie nowego mieszkania oraz brak
możliwości zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów
spłaty transzy kredytu hipotecznego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów
kredyt-kredyt hipoteczny
kredyt-spłata kredytu
materiały-materiały wykończeniowe
prace-prace wykończeniowe
remonty
ulga-ulga mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.-Koszty z tytułu zbycia nieruchomości.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 19-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. d
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a
1

[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 6c
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 6e
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30e-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30e-ust. 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 sierpnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 27 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 13 września 2025 r. (wpływ 13 września 2025
    r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

We wrześniu 2025 r. sprzeda Pani wraz z małżonkiem mieszkanie przed upływem 5 lat
    od nabycia własności, a więc obciążone obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego.
    W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzieliła Pani następujących odpowiedzi
    na zawarte w wezwaniu pytania:

    1. Czy posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o
      podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.)?
    Odpowiedź: Tak, posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP.
    2. Czy prowadzi Pani działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o
      podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności w zakresie obrotu
      nieruchomościami?
      W przypadku odpowiedzi twierdzącej proszę wskazać, czy sprzedaż mieszkania
      nastąpi w ramach wykonywania tej działalności?
    Odpowiedź: Nie, nie prowadzi Pani takiej działalności.
    3. Czy przez „starą nieruchomość” ma Pani na myśli mieszkanie, które zamierza Pani
      sprzedać we wrześniu 2025 r.?
    Odpowiedź: Tak, przez „starą nieruchomość” ma Pani na myśli mieszkanie, które
    zamierza Pani sprzedać we wrześniu 2025 r.
    4. Kiedy dokładnie (dd-mm-rrrr) zakupiła Pani mieszkanie, które zamierza Pani sprzedać
      we wrześniu 2025 r.?
    Odpowiedź: Mieszkanie to zakupiła Pani (...) 2018 r. (umowa deweloperska), a umowa
    ustanowienia odrębnej własności lokalu – umowa przeniesienia własności została
    podpisana (...) 2020 r.
    5. Czy nabycie mieszkania, które zamierza Pani sprzedać we wrześniu 2025 r., nastąpiło
      do Pani i Pani męża majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską? Czy też
      posiada Pani z mężem określone ułamkowo udziały (jakie?) we współwłasności tej
      nieruchomości?
    Odpowiedź: Mieszkanie nabyła Pani sama, przed ślubem z obecnym mężem. Na mocy
    umowy majątkowej małżeńskiej z (...) 2021 r. mieszkanie to weszło w skład wspólnego
    majątku. Nie posiadają Państwo określonych ułamkowo udziałów we współwłasności tej
    nieruchomości.
    6. Kiedy dokładnie (dd-mm-rrrr) zakupiła Pani „nowe mieszkanie”, o którym mowa w
      sformułowanych we wniosku pytaniach?
    Odpowiedź: Umowa deweloperska dotycząca tego mieszkania została podpisana (...)
    2024 r., natomiast umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu – umowa
    przeniesienia własności została podpisana (...) 2025 r.
    7. Czy „nowe mieszkanie” znajduje się w Polsce? Jeżeli nie, to na terytorium jakiego
      państwa się znajduje?
    Odpowiedź: Tak, znajduje się na terytorium RP.
    8. Czy przez zakup „nowego mieszkania” należy rozumieć:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku lub
        lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim
        lokalu?
      czy
      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
        udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni
        mieszkaniowej lub udziału w takim prawie?
    Odpowiedź: Przez zakup „nowego mieszkania”, należy rozumieć nabycie budynku
    mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku lub lokalu mieszkalnego
    stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu (opcja „a”).

    9. Czy „nowe mieszkanie” jest przeznaczone na cele rekreacyjne?
    Odpowiedź: Nie jest to mieszkanie przeznaczone na cele rekreacyjne.
    10. Czy w „nowym mieszkaniu” realizuje/będzie Pani realizowała własne cele
      mieszkaniowe, tj. czy mieszka/zamieszka Pani w tym mieszkaniu?
    Odpowiedź: Tak, mieszka Pani w tym mieszkaniu realizując własne cele mieszkaniowe.
    11. W odniesieniu do „kredytu hipotecznego na zakup i wykończenie nowego
      mieszkania”, proszę wskazać:
      a) kiedy (proszę o wskazanie dokładnej daty – dd-mm-rrrr) został zaciągnięty ww.
        kredyt?
      Odpowiedź: Ww. kredyt został zaciągnięty (...) 2024 r.
      b) czy został on zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-
        kredytowej, mających siedzibę w Polsce, innym państwie członkowskim Unii
        Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
        Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej?
      Odpowiedź: Tak, kredyt ten został zaciągnięty w banku (...).
      c) czy w umowie kredytowej został określony cel, na jaki został on zaciągnięty, jeżeli
        tak, to jaki cel wynikał z tej umowy?
      Odpowiedź: W umowie kredytowej został określony cel: „na potrzeby mieszkaniowe,
      cel: nabycie – lokal mieszkalny wraz z prawami związanymi; wykończenie – lokal
      mieszkalny”. W kolejnych punktach umowy określone jest, iż wyżej wymienione
      dotyczy nieruchomości nazywanej w Pani piśmie „nowym mieszkaniem”.
      d) czy jest Pani stroną umowy kredytowej i odpowiada Pani za spłatę ww. kredytu
        solidarnie, a więc do pełnej wysokości?
      Odpowiedź: Tak, jest Pani stroną umowy i odpowiada za spłatę ww. kredytu solidarnie,
      a więc do pełnej wysokości.
      e) czy część przychodu, o której mowa w pytaniu nr 1, przeznaczy Pani w terminie
        trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym dokona Pani odpłatnego
        zbycia „starej nieruchomości”, na spłatę ww. kredytu?
      Odpowiedź: Tak, część przychodu, o którym mowa w pytaniu nr 1, przeznaczy Pani w
      terminie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym dokona Pani
      odpłatnego zbycia „starej nieruchomości”, na spłatę ww. kredytu.
    12. Jakie wydatki, o których mowa w pytaniu nr 2, na poczet zakupu oraz wykończenia
      „nowego mieszkania” poniosła/poniesie Pani, przed odpłatnym zbyciem „starej
      nieruchomości”?
    Odpowiedź: Wydatki te to:
    a) wkład własny niezbędny do uruchomienia kredytu hipotecznego na zakup „nowego
      mieszkania”: (...) zł,
    b) nadpłata tego kredytu hipotecznego: (...) zł,
    c) montaż i zakup klimatyzacji: (...) zł,
    d) zakup sprzętu AGD (lodówka, pralka, płyta indukcyjna, piekarnik, kuchenka
      mikrofalowa, okap, zmywarka): (...) zł,
    e) zakup oświetlenia na stałe związanego z mieszkaniem (plafony sufitowe): (...) zł,
    f) zakup paneli podłogowych, kleju do paneli, listew przypodłogowych, drzwi
      wewnętrznych: (...) zł,
    g) zakup wyposażenia kuchni (zlew, bateria): (...) zł,

    h) zakup materiałów do wykończenia łazienki (płytki, kabina prysznicowa z baterią,
      toaleta, umywalka z baterią, odpływ liniowy): (...) zł,
    i) koszt zleconych prac wykończeniowych: (...) zł,
    13. Jakimi środkami pieniężnymi (np. ze środków własnych bieżących, własnych
      oszczędności itp.) zostały sfinansowane wydatki, które poniosła Pani na poczet
      zakupu oraz wykończenia „nowego mieszkania” przed odpłatnym zbyciem „starej
      nieruchomości”? Proszę o jednoznaczne wskazanie.
    Odpowiedź: Wydatki, które poniosła Pani na zakup i wykończenie „nowego mieszkania”
    poniosła Pani z ostatniej transzy kredytu hipotecznego wziętego na to mieszkanie (30
    000 zł) przeznaczonej na wykończenie mieszkania (zgodnie z umową kredytu
    hipotecznego) oraz własnych oszczędności i środków własnych bieżących (pozostała
    kwota).
    14. Czy „transza kredytu hipotecznego, której celem było sfinansowanie posadzki,
      podłogi, robót malarskich, stolarki wewnętrznej i trwałego wyposażenia (zabudowa
      kuchni)”, o której mowa w pytaniu nr 3, dotyczy mieszkania, które zamierza Pani
      sprzedać we wrześniu 2025 r.?
    Odpowiedź: Tak, opisana transza kredytu hipotecznego dotyczy mieszkania, które
    zamierza Pani sprzedać we wrześniu 2025 r.
    Pytania (pytania nr 2 i 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    1. Czy część przychodu ze sprzedaży starej nieruchomości, która jest przeznaczona na
      spłatę zaciągniętego w 2024 r. kredytu hipotecznego na zakup i wykończenie
      nowego mieszkania dla własnych celów mieszkaniowych uprawnia do uzyskania ulgi
      mieszkaniowej?
    2. Czy wydatki poniesione przed odpłatnym zbyciem nieruchomości na poczet zakupu
      oraz wykończenia nowego mieszkania środkami z nim trwale związanymi
      uprawniają Panią do uzyskania ulgi podatkowej z pozostałej części przychodu ze
      sprzedaży starej nieruchomości (dotyczy art. 21 ust. 1 pkt. 131 ustawy o podatku
      dochodowym od osób fizycznych)? Ta część przychodu kwotowo jest niższa niż
      opisywane wydatki.
    3. Czy do kosztów uzyskania przychodu wykorzystywanych do obliczenia dochodu ze
      zbycia starej nieruchomości można zaliczyć spłatę transzy kredytu hipotecznego,
      której celem było sfinansowanie posadzki, podłogi, robót malarskich, stolarki
      wewnętrznej i trwałego wyposażenia (zabudowa kuchni)?
    Pani stanowiska w sprawie (stanowisko w zakresie pytania nr 2 ostatecznie
    przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
    Ad 1.
    Tak, ponieważ przychód zostanie przez Panią wydany na spłatę kredytu hipotecznego
    na sfinansowanie zakupu mieszkania do własnych celów mieszkaniowych.
    Ad 2.
    Pozostała część przychodu ze sprzedaży starej nieruchomości również uprawnia Panią
    do uzyskania ulgi mieszkaniowej, ponieważ kwota przychodu z odpłatnego zbycia
    nieruchomości przekraczającego wartość kredytu do spłaty jest wciąż mniejsza, niż
    wydatki na wykończenie mieszkania oraz wkład własny wymagany do uruchomienia
    nowego kredytu hipotecznego. Wydatki te zostały poniesione w latach 2024-2025,
    przed odpłatnym zbyciem starej nieruchomości. Zgodnie z wyrokiem z 21 listopada
    2023 r., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że nie jest konieczne zachowanie
    chronologii zdarzeń (zgodnie z uchwałą sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z
    17 lutego 2020 r. (sygn. akt II FPS 4/19)), ponieważ zgodnie z tą uchwałą instytucja ulgi
    mieszkaniowej służy realizacji konstytucyjnego obowiązku prowadzenia przez państwo

    polityki wspierającej zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych obywateli. Dopuszczanie
    warunku, aby obywatel najpierw zbył swoją nieruchomość, a dopiero potem nabył
    nową, która zaspokoi jego potrzeby mieszkaniowe, znacznie utrudniałoby realizację ww.
    celu obywatelom, którzy dysponują tylko jedną nieruchomością. Zmuszeni bowiem
    byliby do sprzedaży nieruchomości zaspakajającej ich potrzeby mieszkaniowe bez
    gwarancji, że uda im się pozyskać inną nieruchomość, która te potrzeby będzie
    zaspakajać. Interpretacja przepisów nie może stać w sprzeczności z art. 32 ust. 1
    Konstytucji RP (równość wobec prawa i równość traktowania przez władze publiczne)
    oraz z ideą ulgi mieszkaniowej. Przychód ten jest wobec tego możliwy do uzyskania ulgi
    mieszkaniowej, ponieważ nie mogła Pani najpierw zbyć starej nieruchomości, nie
    posiadając nowej, w której mogłaby Pani zamieszkać.
    Ad 3.
    Tak, ponieważ są to wydatki udokumentowane przez odpowiednie zapisy umowy
    kredytu hipotecznego z bankiem, które zostały następnie przez ten bank
    zweryfikowane na podstawie dokumentacji zdjęciowej. Koszty te zostały poniesione na
    dobra trwale zwiększające wartość zbywanego mieszkania.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Według art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów
      - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
        zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca
        roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępujące w wykonywaniu
    działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w
    nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed
    upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
    Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub
    praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego
    zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega
    opodatkowaniu.
    Zatem, w przypadku nienastępującego w wykonywaniu działalności gospodarczej
    odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw
    określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, decydujące znaczenie w kwestii

    opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu
    dochodu ma ustalenie momentu oraz sposobu ich nabycia.
    Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje
    pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie
    określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie
    nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.
    Wskazać należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym
    określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.
    Stosownie do art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1071):
      Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
      zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
      przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
      strony inaczej postanowiły.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że (...) 2020 r. nabyła Pani prawo własności
    mieszkania (zwanego dalej: „starą nieruchomością”), które na mocy umowy majątkowej
    małżeńskiej z (...) 2021 r. weszło w skład Państwa wspólnego majątku. Mieszkanie
    zamierza Pani sprzedać we wrześniu 2025 r.
    W świetle powyższego, sprzedaż we wrześniu 2025 r. starej nieruchomości, nabytej w
    2020 r., stanowi dla Pani źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie tej nieruchomości zostanie
    dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
    jej nabycie.
    Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
      różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw
      określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
      powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1
      pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w
    ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za
    koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie
    wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło
    dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).
    Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek
    przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego
    zbycia pomniejszają przychód.

    Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady
    ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną
    nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
    Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty
      nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o
      udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych,
      poczynione w czasie ich posiadania.
    W świetle art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
      VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący
    różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z
    art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania
    przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym
    od osób fizycznych.
    Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust.
    1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy
    spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.
    Art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:
      Wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi
      tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w
      przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli
      począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca
      roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na
      własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele
      uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych.
    Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
    dochód zwolniony = D × W/P
    gdzie:
    D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,
    W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,
    P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.
    Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z
    tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, jaka proporcjonalnie
    odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w
    osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. W
    sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości lub tego prawa

    majątkowego zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas
    uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku
    dochodowego.
    Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z
    podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na
    własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku
    podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
      1) wydatki poniesione na:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału
        w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej
        lub udziału w takim prawie,
      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
        należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
        Szwajcarskiej.
      2) wydatki poniesione na:
      a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego
        przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym
        mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
      b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego
        przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym
        mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w
        lit. a,
      c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu
        (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z
        odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu
        (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

      - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę
        w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
        Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z
        zastrzeżeniem ust. 29 i 30.
    W świetle natomiast art. 21 ust. 25a cytowanej ustawy:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Według art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d
      i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub
      pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również
      niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
      pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie
      ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich
      prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    W myśl art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
      1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
      2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Korzystanie ze zwolnienia od podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są
    wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej
    preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art.
    21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo
    do ulgi i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.
    Rozstrzygając zatem o prawie do zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty
    w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter
    zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim
    wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż
    wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.
    Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od
    konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy
    uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z
    których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na
    nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy
    dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W
    związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt
    131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

    Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień
    podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy
    spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na
    podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.
    Ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele
    mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”
    świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i
    dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego
    przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów
    mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową.
    Zgodnie z przywołanym wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowego
    od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131,
    uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub
    remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.
    Wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje
    pojęcia „remont”. Ponadto w przypadku skorzystania z omawianego zwolnienia w związku
    z wykończeniem lokalu mieszkalnego, w którym podatnik zamierza realizować własne cele
    mieszkaniowe, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie
    zawiera wprost w katalogu wydatków mieszkaniowych na wykończenie własnego lokalu
    mieszkalnego, ale też nie definiuje pojęcia „remont” użytego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy
    odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to
    „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa,
    odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa,
    odrestaurowanie, modernizacja”.
    Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo
    budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.):
      Ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w
      istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu
      stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza
      się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.
    Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 7 ww. ustawy:
      Przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na
      przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.
    Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do
    tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa
    budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej.
    Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia
    pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.
    W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności,
    wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku/lokalu
    mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku
    lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody,
    gazu przewodowego).
    Stosownie do wyżej wskazanej definicji remontu, za „remont” lokalu mieszkalnego, o
    którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych należy uznać prace dotyczące tego lokalu mieszkalnego jako nieruchomości i jej

    części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od lokalu mieszkalnego bez
    uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany
    przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu lokalu mieszkalnego we właściwym stanie,
    doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów
    składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw.
    wykończenie lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności
    użytkowej lokalu mieszkalnego. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu
    mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego
    takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych
    elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu
    mieszkalnego.
    W myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z
    2023 r. poz. 2809 ze zm.):
      Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy
      wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe
      nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich
      (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą
      do majątku osobistego każdego z małżonków.
    W świetle art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
      Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
    Zatem każdy z małżonków ma zarówno prawo do udziału w majątku wspólnym, jak i w
    odniesieniu do poszczególnych składników majątku wspólnego. Co do zasady wspólność
    majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo.
    Spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup i wykończenie nowego mieszkania
    Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno
    wynika, iż kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia
    nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które
    zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych
    potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Istotne jest to, aby spłacany kredyt zaciągnięty
    był przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Kredyt na cele
    mieszkaniowe musi być również zaciągnięty przez podatnika, który uzyskuje przychód ze
    sprzedaży i chcącego skorzystać z ulgi.
    Za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z powołanym wyżej
    przepisem, uważa się m.in. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu
    (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego
    zbycia, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę
    w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
    Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, na nabycie
    budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego
    stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie
    gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w
    takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz na budowę, rozbudowę, nadbudowę,
    przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu
    mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych).
    Konstrukcja powołanych przepisów oraz ich wykładnia literalna prowadzą do
    jednoznacznych rezultatów jeżeli chodzi o kwestię uzależnienia prawa do zwolnienia od
    faktu zaciągnięcia określonego kredytu. Zwolnienie w sposób literalny odnosi się do
    sytuacji spłaty kredytu, w przypadku którego wynika, że został on zaciągnięty na ściśle

    określony cel mieszkaniowy; ustawodawca wymaga dla takiego kredytu określenia
    konkretnego celu.
    Przy czym należy podkreślić, że realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna
    polegać na tym, że w przypadku nabycia lokalu mieszkalnego podatnik będzie w tym
    lokalu takie cele realizować, a więc będzie w nim mieszkał.
    W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia
    w związku z zakupem lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy
    nabył ten lokal mieszkalny w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie
    realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.
    Jak wskazała Pani w opisie sprawy, prawo własności nowego mieszkania nabyła Pani (...)
    2025 r. Mieszkanie znajduje się na terytorium Polski i nie jest przeznaczone na cele
    rekreacyjne. Mieszka Pani w nowym mieszkaniu realizując w nim własne cele
    mieszkaniowe. Kredyt hipoteczny na zakup i wykończenie nowego mieszkania został
    zaciągnięty (...) 2024 r. w banku (...). W umowie kredytowej został określony cel: „na
    potrzeby mieszkaniowe, cel: nabycie – lokal mieszkalny wraz z prawami związanymi;
    wykończenie – lokal mieszkalny”. Część przychodu, o którym mowa w pytaniu nr 1,
    przeznaczy Pani w terminie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym
    dokona Pani odpłatnego zbycia starej nieruchomości, na spłatę ww. kredytu.
    Mając więc na uwadze opis sprawy przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu oraz
    zacytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzam, że
    wydatkowanie części środków uzyskanych ze sprzedaży starej nieruchomości na spłatę
    kredytu zaciągniętego na zakup i wykończenie nowego mieszkania uprawnia Panią do
    zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25
    pkt 2 lit. a i d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem w mieszkaniu
    tym realizuje Pani własne cele mieszkaniowe.
    Wobec powyższego Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Wydatki poniesione przed odpłatnym zbyciem starej nieruchomości na poczet zakupu
    oraz wykończenia nowego mieszkania
    Jak wynika z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie dwóch
    warunków, a mianowicie: wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i
    dokonanie tej czynności przed upływem trzyletniego terminu od końca roku
    podatkowego, w którym nastąpiło zbycie.
    Przy czym, jak już uprzednio wskazałem, zwolnienie obejmuje taką część dochodu
    uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie
    odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w
    osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
    Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, uważa się m.in. wydatki poniesione:
    a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
      mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także
      na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu
      lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem - art. 21 ust. 25
      pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    b) na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
      mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego - art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d
      ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Należy również zauważyć, że z punktu widzenia powołanych powyżej przepisów art. 21
    ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a i d ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych z odpłatnego

    zbycia nieruchomości na cele w tych przepisach wskazane jest data faktycznego
    wydatkowania przychodu. Powołane przepisy wiążą bowiem skutek prawny w postaci
    zwolnienia z podatku określonego dochodu z terminem wydatkowania środków
    pieniężnych.
    W określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody
    uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na
    własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich
    otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie
    cywilnoprawnym. Zadatek, zaliczka czy wpłata części lub całości ceny, które zostały
    otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a
    następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem przyrzeczonej umowy
    sprzedaży mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.
    W konsekwencji zauważyć trzeba, że z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, by dla skorzystania ze
    zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie
    poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe).
    Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”,
    który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z
    odpłatnego zbycia nieruchomości.
    Termin ten, jak z przepisu wynika, ma charakter terminu przewidzianego, ustalonego jako
    końcowy, tj. terminu, który kończy się z upływem trzech lat od końca roku podatkowego,
    w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
    Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest jednak wydatkowanie w tym terminie
    przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem
    wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Natomiast z przepisu nie wynika, by
    ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia
    nieruchomości.
    Istotnym jest więc, czy w momencie dokonywania wydatków na własne cele mieszkaniowe
    podatnik dysponuje/uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości.
    Powołana przez Panią uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2020
    r. w sprawie II FPS 4/19 dotyczy rozstrzygnięcia, czy podatnik zawierając umowę
    przedwstępną, mocą której otrzymuje zadatek (zaliczkę) pozwalający na dokonanie
    zakupu innej nieruchomości realizuje cel mieszkaniowy, spełnia warunki do uzyskania
    prawa do ulgi, pomimo tego, że zakłócona zostaje chronologia czynności prawnych. Do
    zakupu nieruchomości na własne cele mieszkaniowe dochodzi bowiem przed odpłatnym
    zbyciem nieruchomości generującym dochód w rozumieniu przepisów ustawy.
    Jak wskazano w uchwale, skoro środki pochodzące z otrzymanego zadatku (zaliczki) w
    momencie zawarcia umowy przenoszącej własność zalicza się na poczet ceny, to stanowią
    one przychód (dochód) z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Powyższe oznacza, że
    środki wydatkowane z otrzymanego zadatku (zaliczki) są środkami wydatkowanymi z
    przychodu (dochodu) uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.
    Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że decydującym warunkiem dla realizacji prawa
    do ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jest wydatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia
    nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat (obecnie trzech) od
    końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a nie wydatkowanie tego dochodu
    po uprzednim zbyciu nieruchomości.
    Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 wskazuje, że chodzi w nim o wydatkowanie dochodu, który
    został uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem jego treść odnosi się
    jedynie do źródła przychodu, a nie do preferowanej kolejności dokonywanych transakcji.

    Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że w określonych przypadkach
    zwolnieniem mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży
    (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe, np. nabycie
    lokalu mieszkalnego i jego remont/wykończenie - przed zawarciem definitywnej umowy
    sprzedaży.
    Sfinansowanie - z zadatku uzyskanego tytułem umowy sprzedaży zbywanej nieruchomości
    - nabycia i remontu/wykończenia lokalu mieszkalnego celem realizowania i zaspakajania w
    nim własnych potrzeb mieszkaniowych, może być podstawą do skorzystania ze
    zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, gdy przyrzeczona (ostateczna) umowa sprzedaży zbywanej
    nieruchomości, została zawarta już po poniesieniu wydatków na nabycie/remont
    nieruchomości. Zatem, wydatkowanie określonych środków na cele mieszkaniowe
    wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed
    zbyciem nieruchomości, nie niweczy prawa do zwolnienia podatkowego.
    Z powyższą sytuacją nie mamy jednak do czynienia w przedmiotowej sprawie. W niniejszej
    sprawie nie chodzi bowiem o wydatkowanie środków uzyskanych z zadatku, lecz z Pani
    własnych oszczędności, środków własnych bieżących i z kredytu.
    Omawiana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2020 r. w
    sprawie II FPS 4/19 nie ma więc zastosowania w Pani przypadku, w odniesieniu do
    środków pochodzących z transzy kredytu hipotecznego, własnych oszczędności oraz
    środków własnych bieżących.
    Podsumowując, środków pochodzących z transzy kredytu hipotecznego oraz z Pani
    własnych oszczędności, jak i Pani środków własnych bieżących, wydatkowanych na zakup i
    wykończenie nowego mieszkania przed sprzedażą starej nieruchomości – nie można
    uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit.
    a i d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie dają one prawa do
    skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.
    Wobec powyższego Pani stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.
    Spłata transzy kredytu hipotecznego, której celem było sfinansowanie posadzki, podłogi,
    robót malarskich, stolarki wewnętrznej i trwałego wyposażenia (zabudowa kuchni) starej
    nieruchomości
    Pani wątpliwości dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu ze
    sprzedaży starej nieruchomości spłaty transzy kredytu hipotecznego, której celem było
    sfinansowanie posadzki, podłogi, robót malarskich, stolarki wewnętrznej i trwałego
    wyposażenia (zabudowa kuchni) w starej nieruchomości.
    Ustawodawca wiąże przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości z kosztami, które
    podatnik poniósł, aby te nieruchomości „weszły” do jego majątku (koszty nabycia/koszty
    wytworzenia) oraz z nakładami na te nieruchomości, które podatnik poniósł jako
    posiadacz nieruchomości, przez co zwiększył ich wartość. Ustawodawca wymaga przy tym
    odpowiedniego udokumentowania tych wydatków.
    Przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter
    szczególny i wyczerpująco określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z
    odpłatnego zbycia nieruchomości. Artykuł ten tworzy katalog zamknięty, który w żadnym
    wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków niż
    wymienione.
    Co do zasady, koszt nabycia nieruchomości określa notarialna umowa sprzedaży, na
    podstawie której podatnik staje się jej właścicielem. Kosztem nabycia bez wątpienia jest
    cena, jaką nabywca zapłacił zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten
    był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodziły z

    oszczędności nabywcy oraz koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia
    nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym
    nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.
    Do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości będzie Pani mogła zatem
    zaliczyć wydatki, które Pani poniosła, aby zbywana stara nieruchomość stała się Pani
    własnością, tj. cenę nabycia ww. nieruchomości, koszty notarialne i sądowe związane z jej
    zakupem oraz podatek od czynności cywilnoprawnych, jak i koszty nakładów (np. koszty
    materiałów budowlanych, usług remontowych, trwałego wyposażenia itp.), które
    zwiększyły wartość nieruchomości poczynionych w czasie jej posiadania, na podstawie
    dokumentów potwierdzających ich poniesienie.
    Koszty związane z kredytem bankowym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z
    odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem są to wydatki związane z pozyskaniem
    środków pieniężnych na nabycie/remont nieruchomości. Wydatki związane z kredytem
    bankowym nie mogą być także potraktowane jako nakłady, o których mowa w art. 22 ust.
    6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poczynione w trakcie posiadania
    zbywanej nieruchomości, gdyż w żaden sposób nie wpływają na podwyższenie wartości
    samej nieruchomości.
    W świetle przedstawionych powyżej wyjaśnień stwierdzam, że spłata transzy kredytu
    hipotecznego, której celem było sfinansowanie posadzki, podłogi, robót malarskich,
    stolarki wewnętrznej i trwałego wyposażenia (zabudowa kuchni) w starej nieruchomości,
    nie może zostać przez Panią zaliczona do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży
    starej nieruchomości.
    Wobec powyższego Pani stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Panią i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku
    z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.