Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.127.2023.1.KKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-07
Teza: Skutki podatkowe dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia.
Słowa kluczowe: podatnik; umorzenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 9 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

\`(...)\`. (dalej jako: „Wnioskodawczyni”) jest osobą fizyczną oraz rezydentem podatkowym w Polsce. Wnioskodawczyni jest wspólnikiem Z Spółka z o.o. w……….., w której posiada 50 udziałów o wartości 50 000 zł. Dalsze udziały w Spółce posiada A – 50 udziałów o wartości 50 000 zł oraz X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w….– \`(...)\` udziałów o łącznej wartości \`(...)\` zł.

Wspólnicy planują połączenie spółek.

Procesowi łączenia będą podlegały następujące Spółki:

1\. Spółka przejmująca:

§ S Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w…., przy…;…, wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr …, NIP: …, Regon:\`(...)\`, kapitał zakładowy \`(...)\` zł.

2\. Spółki przejmowane:

§ A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w…., przy ulicy…. ; …. , wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr…, NIP:…., Regon:…. – Komandytariuszem Spółki jest A Spółka z o.o. z siedzibą w…, a akcjonariuszami \`(...)\`.;

§ A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w….., przy ul…. ; \`(...)\`, wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr…, NIP: …, Regon: …. Wspólnikami Spółki są \`(...)\`.

Sposób łączenia

1\. Połączenie nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej jako: „KSH”), poprzez przeniesienie całego majątku Spółek przejmowanych na Spółkę przejmującą (łączenie się poprzez przejęcie).

2\. Połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższaniem kapitału zakładowego spółki przejmującej.

3\. W związku z połączeniem i nie podwyższaniem kapitału zakładowego spółki przejmującej nie przewiduje się dokonania zmian w umowie spółki przejmującej.

4\. Zgodnie z art. 522 K.S.H., podstawę połączenia będą stanowić zgodne uchwały Zgromadzenia Wspólników „\`(...)\`..” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Zgromadzenia Wspólników A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy \`(...)\`.. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna.

Liczba i wartość udziałów spółki przejmującej przyznanych wspólnikom łączących się spółek.

1\. Jedynym składnikiem majątku A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna jest \`(...)\` udziałów w spółce przejmującej o łącznej wartości nominalnej \`(...)\` zł (\`(...)\` ), a wskutek połączenia S Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nabędzie w drodze sukcesji generalnej udziały własne. Nabycie udziałów własnych nastąpi zgodnie z art. 494 § 1 K.S.H., a udziały nabyte zostaną w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia. Spółka rozpocznie procedurę umorzenia udziałów własnych niezwłocznie po dniu połączenia. Umorzenie nastąpi na podstawie art. 199 K.S.H. bez obniżania kapitału zakładowego. W związku z powyższym, wspólnikom A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna nie zostaną przyznane udziały.

2\. Wspólnikom A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie zostaną przyznane udziały wobec braku majątku w Spółce przejmowanej.

Skutki połączenia

1\. W wyniku połączenia zgodnie z art. 494 K.S.H.:

§ Spółka przejmująca wstąpi z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki Spółek przejmowanych;

§ na spółkę przejmującą z dniem połączenia przejdą w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółkom przejmowanym, chyba, że ustawa lub decyzja po przyznaniu koncesji, ulgi lub zezwolenia stanowi inaczej;

2\. Spółki przejmowane zostaną rozwiązane, bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, z dniem wykreślenia z rejestru zgodnie z art. 493 § 1 K.S.H.

Zatem, umorzenie udziałów własnych Z Spółka z o.o. nabytych w wyniku połączenia z A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna zostanie przeprowadzone na podstawie art 199 § 3 K.S.H. i zostanie dokonane nieodpłatnie, tj. bez ustanawiania udziałów na rzecz Wnioskodawczyni oraz bez konieczności obniżania kapitału zakładowego spółki.

Możliwość umorzenia udziałów zawarta jest w umowie spółki Z Spółka z o.o.

### Pytanie

Czy dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia udziałów należących do A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna wobec połączenia z Z Spółka z o. o. (w której wspólnikiem jest Wnioskodawczyni) i nabycia udziałów własnych w celu ich dobrowolnego umorzenia, będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni czynność neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie z tego tytułu dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni, dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia udziałów należących do A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowo-akcyjna wobec połączenia z Z Spółka z o. o. (w której Wspólnikiem jest Wnioskodawczyni) i nabycia udziałów własnych w celu ich dobrowolnego umorzenia będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni czynność neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie z tego tytułu dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie

Uwagi ogólne

Zasady umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowane zostały w art. 199 K.S.H., zgodnie z którym udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

Przywołany przepis stanowi, iż spółka umarzająca udziały nabywa je celem ich umorzenia, tzn. prawnego unicestwienia. Prawne unicestwienie udziałów polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym, wynikających z umarzanych udziałów. Stosownie do § 2 ww. przepisu, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Z kolei, w myśl art. 199 § 3 K.S.H., za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Zgodnie z ww. ustawą, wyróżnić zatem można trzy sposoby umarzania udziałów:

1\. Umorzenie dobrowolne – w którym wspólnik musi wyrazić zgodę na umorzenie posiadanych przez niego udziałów; dochodzi do niego w drodze wykupu przez spółkę udziałów i ich umorzenia;

2\. Umorzenie przymusowe – niezależne od zgody wspólnika, zgodnie z przesłankami określonymi w umowie spółki, które umożliwiają podjęcie stosownej uchwały o umorzeniu;

3\. Umorzenie automatyczne (warunkowe) – w konstrukcji podobne do umorzenia przymusowego; dochodzi do skutku w razie ziszczenia się określonych w umowie spółki zdarzeń, z tym, że nie jest wymagana uchwała o umorzeniu.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że umorzenie udziałów, co do zasady odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak, w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się także umorzenie nieodpłatne. W takiej sytuacji dochodzi najpierw do zbycia tych udziałów przez udziałowca i nabycie ich przez spółkę, a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie ich umorzenia – w dwóch etapach działań.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, wobec połączenia spółek nastąpiłoby nabycie udziałów A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna posiadanych w Z Spółka z o.o. w celu dobrowolnego umorzenia udziałów własnych bez wynagrodzenia. Umorzenie udziałów zostałoby przeprowadzone zgodnie z przepisami K.S.H. Podstawą umorzenia udziałów Spółki będzie art. 199 § 3 K.S.H.

Nabycie udziałów własnych nastąpi zgodnie z art. 494 § 1 K.S.H., a udziały nabyte zostaną w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia na podstawie zgodnych uchwały Organów łączących się spółek, tj. zgromadzenia wspólników Z Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Zgromadzenia Wspólników A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna.

Skutki podatkowe

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „Ustawa o PIT”), źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również :

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 Ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości.

Żadna z sytuacji wymienionych w art. 24 ust. 5 pkt 1-9 Ustawy o PIT nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników, bowiem w pkt 1 określono, że dochodem jest kwota otrzymana przez daną osobę w związku z umorzeniem jej udziałów.

Treść przywołanych powyżej przepisów Ustawy o PIT wskazuje, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu nie wymieniono przypadku, w którym po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pozostającego w spółce powstaje przychód w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika. Bez znaczenia pozostaje fakt, czy umorzenie to nastąpi za wynagrodzeniem, czy bez wynagrodzenia.

W ocenie Wnioskodawczyni, umorzenie udziałów jednego ze wspólników spółki z o.o. nie skutkuje otrzymaniem przez pozostałych wspólników żadnych rzeczy, jak również nie wiąże się z otrzymaniem przez nich praw majątkowych. W szczególności, umorzenie udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników. Nabyte przez Spółkę udziały A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna również nie zostaną rozdzielone na pozostałych Wspólników Spółki, lecz umorzone. Zatem, wspólnicy Spółki (Wnioskodawczyni i drugi wspólnik) będą posiadali nadal tyle samo udziałów, ile posiadali przed umorzeniem. W świetle przepisów ustawy o PIT, Wnioskodawczyni nie otrzymuje jakichkolwiek świadczeń w związku z umorzeniem udziałów, a w szczególności nie otrzyma żadnego wynagrodzenia z tego tytułu.

Tym samym, w związku z umorzeniem udziałów A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna z, nie dojdzie do powstania przychodu po stronie Wnioskodawczyni, tj. nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów, bowiem Wnioskodawczyni nie osiągnie faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów innego udziałowca.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 29 listopada 2019 r., sygn. akt: 0114-KDIP3- 2.4011.410.2019.3.MG, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraził następujące stanowisko: „(\`(...)\`) ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z udziału w zyskach osób prawnych. W tych przypadkach jest mowa o: odpłatnym zbyciu, umorzeniu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu nie wymieniono natomiast przypadku, w którym po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pozostającego w spółce powstaje przychód w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika”.

Jak również m.in. w interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2019 r.,sygn.: 0114-KDIP3-2.4011.410.2019.3.MG, Dyrektor KIS stwierdził, iż: „Przysporzenie majątkowe po stronie innego wspólnika pozostającego w spółce nie powstanie, ponieważ nie osiągnie on żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Wspólnik pozostający w spółce z o.o. nie osiągnie faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów innego wspólnika. W związku z umorzeniem udziałów danego wspólnika pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do ich dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzymują oni świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności, umorzenie udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników”.

Tożsame stanowisko zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach podatkowych:

§ interpretacji indywidualnej z 28 marca 2019 r., sygn.: 0112-KDIL3-3.4011.61.2019.1 .AA;

§ interpretacji indywidualnej z 8 maja 2020 r., sygn.: 0112-KDIL2-2.4011.291.2020.1.WS;

§ interpretacji indywidualnej z dnia 25 listopada 2020 r., sygn.: 0114-KDIP3-1.4011.583.2020.4 MK1;

§ interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2020 r., sygn.: 0113-KDIPT2-3.4011.745.2019.1.ST.

W świetle przywołanych przepisów oraz interpretacji podatkowych, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia udziałów należących do A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna wobec połączenia z Z Spółka z o. o. (w której wspólnikiem jest Wnioskodawczyni) i nabycia udziałów własnych w celu ich dobrowolnego umorzenia będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni czynność neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie z tego tytułu dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Pani stronie w związku z zadanym przez Panią pytaniem. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym drugiego wspólnika spółki.

Należy poinformować, że na dzień wydania interpretacji obowiązują przepisy:

§ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) oraz

§ ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.).

Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji stwierdzamy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

§ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

§ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.