Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-467/12/LŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-06
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT badań lekarskich wykonywanych osobom zatrzymanych przez Policję.
Słowa kluczowe: badanie-badanie lekarskie; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; Policja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2012r. (data wpływu 15 maja 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w części opodatkowania podatkiem VAT pobrania próbek krwi do badania określającego poziom zawartości alkoholu we krwi
*   **nieprawidłowe** w części opodatkowania podatkiem VAT badań lekarskich wykonywanych osobom zatrzymanym przez Policję,

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT badań lekarskich wykonywanych osobom zatrzymanych przez Policję VAT oraz pobrania próbek krwi do badania określającego poziom zawartości alkoholu we krwi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach zawartej umowy wykonuje dla Policji świadczenia lekarskie polegające na:

1.  pobraniu krwi lub innego materiału biologicznego (bez badań analitycznych) od osoby zatrzymanej, podejrzanej (zgodnie z przepisami Rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 6 maja 1983r. w sprawie warunków i sposobu dokonywania badań na zawartość alkoholu w organizmie, Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 11 czerwca 2003r. w sprawie wykazu środków działających podobnie do alkoholu oraz warunków i sposobów przeprowadzania badań na ich obecność w organizmie, Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 lutego 2005r. w sprawie poddawania badaniom lub wykonywania czynności z udziałem oskarżonego oraz osoby podejrzanej) wraz z wywiadem i badaniem w zakresie niezbędnym wyłącznie do tego pobrania;
2.  badaniu osób zatrzymanych znajdujących się w stanie zagrażającym ich zdrowiu i życiu, a w szczególności, gdy osoba zatrzymana:
    *   ma widoczne obrażenia lub utraciła przytomność,
    *   oświadcza, że cierpi na schorzenia wymagające stałego lub okresowego leczenia,
    *   żąda udzielenia jej pierwszej pomocy medycznej i przeprowadzenia niezbędnych badań lekarskich,
    *   może być chora na choroby zakaźne – co wynikać może z posiadanych przez Policję informacji lub okoliczności zatrzymania
    (zgodnie z przepisami Rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 21 czerwca 2002r. w sprawie badań lekarskich osób zatrzymanych przez Policję),
3.  badaniu osób w celu stwierdzenia stanu nietrzeźwości i braku przesłanek zabraniających umieszczenia w pomieszczeniu dla osób zatrzymanych lub Policyjnej Izbie Dziecka w celu wytrzeźwienia oraz stwierdzenia stanu trzeźwości po pobycie w jw. w celu wytrzeźwienia (zgodnie z przepisami Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 4 lutego 2004r. w sprawie trybu doprowadzania, przyjmowania i zwalniania osób w stanie nietrzeźwości oraz organizacji izb wytrzeźwień i placówek utworzonych lub wskazanych przez jednostkę samorządu terytorialnego – w zw. z art. 40 ust. 112 ustawy z dn. 26 października 1982r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi);
4.  badaniu osób zatrzymanych lub doprowadzonych w celu wytrzeźwienia, gdy osoba:
    *   jest osobą w ciąży,
    *   jest w stanie po użyciu alkoholu lub w stanie nietrzeźwości albo pod działaniem środków odrzucających lub psychotropowych,
    *   ma widoczne obrażenia ciała lub uczestniczyła w bójce,
    *   oświadcza, że cierpi na schorzenia wymagające stałego lub okresowego leczenia,
    *   żąda udzielenia jej pomocy medycznej,
    *   wykazuje objawy zaburzeń psychicznych lub z posiadanych informacji wynika, że może być chora zakaźnie,
    (zgodnie z § 6 Załącznika do Rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 13 października 2008r. w sprawie pomieszczeń w jednostkach administracyjnych Policji przeznaczonych dla osób zatrzymanych lub doprowadzonych w celu wytrzeźwienia oraz regulaminu pobytu w tych pomieszczeniach);
5.  przeprowadzeniu badań kontrolnych osób konwojowanych, gdy:
    *   jest kobietą w widocznej ciąży,
    *   osoba przejawia objawy zaburzeń psychicznych, zatrucia alkoholem bądź innymi środkami odurzającymi lub psychotropowymi,
    *   osoba posiada widoczne rany lub uszkodzenia ciała,
    *   osoba zażąda pomocy lekarskiej,
    *   osoba jest w podeszłym wieku
    (zgodnie z przepisami Zarządzenia nr 360 Komendanta Głównego Policji z dnia 26 marca 2009r. w sprawie metod i form wykonywania przez policjantów konwojów i doprowadzeń);
6.  w razie potrzeby na opatrywaniu rany lub uszkodzenia ciała;
7.  w razie potrzeby, na żądanie Policji usunięciu z ciała przedmiotów niebezpiecznych.

Nie jest przedmiotem umowy udzielanie pomocy medycznej w nagłych przypadkach zagrożenia zdrowia lub życia osobom zatrzymanym przez Policję, leczenie ww. osób ani udzielanie innych świadczeń medycznych, których zasady udzielania określone są w ustawie z dnia 8 września 2006r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym, ustawie z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych oraz innych przepisach regulujących działalność ZZOZ.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z zawartą z Komendantem Wojewódzkim Policji umową obejmującą wykonywanie opisanych świadczeń lekarskich, świadczenia te podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. podstawową stawką 23%?

Stanowisko wnioskodawcy:

Wykonywane przez Wnioskodawcę świadczenia w ramach zawartej umowy na rzecz osób zatrzymanych przez Policję, nie mieszczą się w definicjach profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawy zdrowia, dlatego należy stosować podstawową stawkę VAT tj. 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w części opodatkowania podatkiem VAT pobrania próbek krwi do badania określającego poziom zawartości alkoholu we krwi.
*   **nieprawidłowe** w części opodatkowania podatkiem VAT badań lekarskich wykonywanych osobom zatrzymanym przez Policję.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2- 2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku VAT dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r. nadanym ustawą z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654 ze zm.) zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

*   nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
*   ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia opieki medycznej. Jednakże opierając się na dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE należy stwierdzić, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Podkreślenia wymaga, iż orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje także, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie „celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną”.

Tym samym badanie diagnostyczne mające jedynie na celu ustalenie lub wykluczenie choroby lub innej anomalii zdrowotnej będzie podlegało zwolnieniu z VAT.

W orzeczeniu C-106/05 w sprawie L. u. P. GmbH przeciwko Finanzamt Bochum-Mitte Trybunał stwierdza „analizy laboratoryjne, których wykonanie (…) jest zalecane przez lekarzy ogólnych w ramach sprawowanej przez nich opieki medycznej, mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ – podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo – ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby.

W tych okolicznościach, (…), należy uznać, że mając na uwadze realizowany przez powyższe zwolnienia z opodatkowania cel obniżenia kosztów opieki medycznej, analizy laboratoryjne, takie jak te będące przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, których celem jest poddanie pacjentów zapobiegawczym obserwacjom i badaniom, można uznać za „opiekę medyczną” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. b) szóstej dyrektywy, czy też za „świadczenia opieki medycznej” w rozumieniu lit. c) tego samego ustępu”.

Podobnie w wyroku C-76/99 w sprawie Komisja przeciwko Francji (pkt 20) Trybunał stwierdził „Na mocy art. 13(A) ust. 1 lit. b szóstej dyrektywy zarówno pobranie próbki jak i samo wykonanie analizy medycznej podlegają zwolnieniu z podatku VAT”.

Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa TSUE, nie ulega wątpliwości, że analizy laboratoryjne korzystają ze zwolnienia od podatku.

Należy jednak podkreślić, iż zgodnie z orzecznictwem TSUE pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych. (wyrok w sprawie Peter d’Ambrumenil, Dispute Resolution Services Ltd vs Commissioners of Customs and Excise C-307/01).

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko było prezentowane przez TSUE w licznych orzeczeniach (wyrok TSUE z 20 listopada 2003r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok TSUE z 20 listopada 2003r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok ETS z dnia 10 września 2002r. w sprawie Kügler, C-141/00).

W orzeczeniu w sprawie Peter d’Ambrumenil Trybunał wskazał przykładowe usługi medyczne, które ze względu na spełnienie wskazanego warunku (celu terapeutycznego) – podlegają zwolnieniu z VAT, oraz takie w stosunku do których zwolnienie nie ma zastosowania. Wśród usług, do których zwolnienie nie może znajdować zastosowania TSUE wymienił:

*   wydawanie poświadczeń stanu zdrowia celem otrzymywania renty wojskowej,
*   przeprowadzanie badań medycznych celem określenia istnienia i wielkości szkód poniesionych przez osoby fizyczne w przypadku postępowań sądowych dotyczących uszkodzeń ciała,
*   przeprowadzanie badań lekarskich celem sporządzenia raportu dotyczącego zaniedbań lekarskich w przypadku postępowań sądowych dotyczących takich zaniedbań,
*   przygotowywanie raportów medycznych dotyczących wyżej wymienionych spraw oraz raportów medycznych opartych o notatki lekarskie bez przeprowadzania dodatkowych badań lekarskich w wyżej wymienionych sprawach,

Zwolnienie nie może znajdować zastosowania również do pobierania próbek DNA dla celów ustalenia ojcostwa (orzeczenie w sprawie C-384/98 Dotter vs Wllimaier).

W świetle powyższego ze zwolnienia będą korzystały jedynie badania laboratoryjne związane z profilaktyką i ochroną zdrowotną. Natomiast analizy mające cel wyłącznie ekspercki, czy dowodowy – nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach zawartej umowy wykonuje dla Policji świadczenia lekarskie polegające na:

*   pobraniu krwi lub innego materiału biologicznego (bez badań analitycznych) od osoby zatrzymanej, podejrzanej,
*   badaniu osób zatrzymanych znajdujących się w stanie zagrażającym ich zdrowiu i życiu,
*   przeprowadzeniu badań kontrolnych osób konwojowanych,
*   badaniu osób zatrzymanych lub doprowadzonych w celu wytrzeźwienia,
*   badaniu osób w celu stwierdzenia stanu nietrzeźwości i braku przesłanek zabraniających umieszczenia w pomieszczeniu dla osób zatrzymanych lub Policyjnej Izbie Dziecka w celu wytrzeźwienia oraz stwierdzenia stanu trzeźwości po pobycie w jw. w celu wytrzeźwienia,
*   w razie potrzeby na opatrywaniu rany lub uszkodzenia ciała;
*   w razie potrzeby, na żądanie Policji usunięciu z ciała przedmiotów niebezpiecznych.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia od podatku VAT ww. usług świadczonych przez Wnioskodawcę, należy ustalić cel tych usług w czym pomocne będą niżej przytoczone unormowania.

W myśl art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1983r o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (t.j. Dz. U z 2007r. Nr 70, poz. 473 ze zm.), jeżeli zachodzi podejrzenie, że przestępstwo lub wykroczenie zostało popełnione po spożyciu alkoholu, osoba podejrzana może być poddana badaniu koniecznemu do ustalenia zawartości alkoholu w organizmie, w szczególności zabiegowi pobrania krwi. Zabiegu pobrania krwi dokonuje fachowy pracownik służby zdrowia.

Warunki i sposób dokonywania badań koniecznych do ustalenia zawartości alkoholu w organizmie:

1.  osób podejrzanych o popełnienie przestępstwa lub wykroczenia w stanie po spożyciu alkoholu,
2.  pracowników nie dopuszczonych do pracy z powodu uzasadnionego podejrzenia, że stawili się do pracy po spożyciu alkoholu, albo spożywali alkohol w czasie pracy

określa rozporządzenie Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 6 maja 1983r. w sprawie warunków i sposobu dokonywania badań na zawartość alkoholu w organizmie (Dz. U. Nr 25, poz. 117).

Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 11 czerwca 2003r. w sprawie wykazu środków działających podobnie do alkoholu oraz warunków i sposobu przeprowadzania badań na ich obecność w organizmie (Dz. U. z 2003r. Nr 116, poz. 1104 ze zm.), określa wykaz środków działających podobnie do alkoholu oraz warunki i sposób przeprowadzania badań osób kierujących pojazdami lub innych osób, w stosunku do których zachodzi uzasadnione podejrzenie, że mogły kierować pojazdem, w celu ustalenia obecności, w organizmie osoby badanej, środków działających podobnie do alkoholu (§ 1).

Stosowanie do treści § 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 lutego 2005r. w sprawie poddawania badaniom lub wykonywania czynności z udziałem oskarżonego oraz osoby podejrzanej (Dz. U. Nr 33, poz. 299), rozporządzenie określa szczegółowe warunki i sposób:

1.  poddawania oskarżonego oraz osoby podejrzanej, zwanych dalej „osobami”, oględzinom zewnętrznym ciała oraz innym badaniom niepołączonym z naruszeniem integralności ciała, w tym pobraniu krwi, włosów lub wydzielin organizmu,
2.  wykonywania z ich udziałem czynności pobrania od osób wymazu ze śluzówki policzków, pobrania odcisków, fotografowania, okazania w celach rozpoznawczych innym osobom, zwanych dalej „czynnościami”

– w postępowaniu karnym.

Zaznaczenia wymaga, iż rozporządzenie to wydane zostało na podstawie dyspozycji zawartej w art. 74 § 4 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U Nr 89 poz. 555 ze zm.), w myśl którego Minister Sprawiedliwości w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe warunki i sposób poddawania oskarżonego oraz osoby podejrzanej badaniom, (…) mając na uwadze, aby gromadzenie, utrwalanie i analiza materiału dowodowego były dokonywane zgodnie z aktualną wiedzą w zakresie kryminalistyki i medycyny sądowej.

Z powyższych przepisów wynika, iż celem usługi pobrania krwi (lub innego materiału biologicznego) do badań koniecznych do ustalenia zawartości alkoholu w organizmie łącznie z wypisaniem protokołu na podstawie krótkiego wywiadu i ogólnej oceny stanu zdrowia osoby będącej w dyspozycji policji, nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia. Ustalenie zawartości alkoholu we krwi jest niezbędne dla zgromadzenia materiału dowodowego w stosunku do podejrzanych, oskarżonych i innych osób, wobec których mogą zostać zastosowane odpowiednie sankcje prawne (usługa ta z pewnością nie ma celu terapeutycznego). Tym samym usługa te nie może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, gdyż nie spełnia przesłanki przedmiotowej wynikającej z tego przepisu. Kontekst, w jakim realizowana jest ta usługa pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie. A zatem czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem usługi polegające na pobieraniu próbek krwi od osób zatrzymanych do badania określającego poziom zawartości alkoholu we krwi nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18.

Odnosząc się natomiast do badań lekarskich zlecanych przez policję w celu określenia stanu zdrowia osób zatrzymanych należy odwołać się do rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 4 lutego 2004r. w sprawie trybu doprowadzenia, przyjmowania i zwalniania osób w stanie nietrzeźwości oraz organizacji izb wytrzeźwień i placówek utworzonych lub wskazanych przez jednostkę samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 20, poz. 192 ze zm.). W myśl § 4 ww. rozporządzenia:

1.  osobę doprowadzoną do izby lub placówki poddaje się niezwłocznie badaniom lekarskim,
2.  lekarz lub felczer po przeprowadzeniu badania osoby doprowadzonej do izby lub placówki stwierdza:
    *   brak objawów stanu nietrzeźwości uzasadniających umieszczenie w izbie lub placówce;
    *   potrzebę udzielenia pomocy doraźnej, która może być udzielona w izbie lub placówce;
    *   konieczność wykonania zabiegów higieniczno-sanitarnych, uwzględniając objawy stanu nietrzeźwości oraz brak przeciwwskazań do umieszczenia w izbie lub placówce;
    *   istnienie medycznych przesłanek skierowania do szpitala lub innego zakładu opieki zdrowotnej – uwzględniając objawy stanu nietrzeźwości oraz istnienie wskazań do hospitalizacji,
3.  w przypadku stwierdzenia lub podejrzenia u osoby doprowadzonej do izby, placówki lub jednostki Policji wystąpienia istotnych zakłóceń funkcji zdrowotnych organizmu, natychmiast powiadamia się pogotowie lub zespół ratownictwa medycznego.

Przepis § 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 13 października 2008r. w sprawie pomieszczeń w jednostkach organizacyjnych Policji przeznaczonych dla osób zatrzymanych lub doprowadzonych w celu wytrzeźwienia oraz regulaminu pobytu w tych pomieszczeniach (Dz. U. z 2008r. Nr 192, poz. 1187 ze zm.) stanowi, że rozporządzenie określa:

1.  warunki, jakim powinny odpowiadać pomieszczenia w jednostkach organizacyjnych Policji przeznaczone dla osób zatrzymanych lub doprowadzonych w celu wytrzeźwienia;
2.  regulamin pobytu w tych pomieszczeniach.

W myśl § 5 załącznika do ww. rozporządzenia w sprawie pomieszczeń w jednostkach organizacyjnych Policji przeznaczonych dla osób zatrzymanych lub doprowadzonych w celu wytrzeźwienia oraz regulaminu pobytu w tych pomieszczeniach:

1.  osobę doprowadzoną w celu wytrzeźwienia poddaje się niezwłocznie badaniom lekarskim, a w uzasadnionych przypadkach także zabiegom sanitarnym i udziela się jej pierwszej pomocy medycznej,
2.  w uzasadnionych przypadkach osobę zatrzymaną poddaje się badaniom lekarskim i zabiegom sanitarnym i udziela się jej pierwszej pomocy medycznej,
3.  badania lekarskie i zabiegi sanitarne przeprowadza z zachowaniem wskazań wiedzy medycznej odpowiednio – w granicach posiadanych uprawnień – lekarz, felczer, pielęgniarz lub pielęgniarka,
4.  przebieg i wyniki badań lekarskich i zabiegów sanitarnych przeprowadzonych w pomieszczeniu dokumentuje się w książce wizyt lekarskich,
5.  badań lekarskich i zabiegów sanitarnych nie przeprowadza się, gdy osoba zatrzymana lub doprowadzona w celu wytrzeźwienia była im wcześniej poddawana,
6.  w przypadku stwierdzenia lub podejrzenia u osoby zatrzymanej lub doprowadzonej w celu wytrzeźwienia istotnych zakłóceń funkcji zdrowotnych organizmu, natychmiast powiadamia się pogotowie lub zespół ratownictwa medycznego.

Na mocy § 6 załącznika do ww. rozporządzenia w sprawie pomieszczeń w jednostkach organizacyjnych Policji przeznaczonych dla osób zatrzymanych lub doprowadzonych w celu wytrzeźwienia oraz regulaminu pobytu w tych pomieszczeniach, do pomieszczenia przyjmuje się osobę zatrzymaną lub doprowadzoną w celu wytrzeźwienia po uprzednim zbadaniu przez lekarza, który wydaje zaświadczenie o braku przeciwwskazań medycznych do przyjęcia do pomieszczenia, gdy osoba ta:

1.  jest kobietą w ciąży;
2.  jest w stanie po użyciu alkoholu lub w stanie nietrzeźwości albo pod działaniem środków odurzających lub psychotropowych;
3.  ma widoczne obrażenia ciała lub uczestniczyła w bójce;
4.  oświadcza, że cierpi na schorzenia wymagające stałego lub okresowego leczenia;
5.  żąda udzielenia jej pomocy medycznej;
6.  wykazuje objawy zaburzeń psychicznych lub z posiadanych informacji wynika, że może być chora zakaźnie.

Jak wynika z treści § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 21 czerwca 2002r. w sprawie badań lekarskich osób zatrzymanych przez Policję (Dz. U. z 2002r. Nr 97, poz. 880), osobie zatrzymanej przez Policję, zwanej dalej „osobą zatrzymaną”, udziela się niezwłocznie pierwszej pomocy medycznej lub poddaje niezbędnym badaniom lekarskim w przypadku, gdy osoba ta znajduje się w stanie zagrażającym życiu lub zdrowiu, w szczególności gdy osoba ta:

1.  ma widoczne obrażenia ciała lub utraciła przytomność,
2.  oświadcza, że cierpi na schorzenia wymagające stałego lub okresowego leczenia,
3.  żąda udzielenia jej pierwszej pomocy medycznej i przeprowadzenia niezbędnych badań lekarskich.

Pomocy, o której mowa w ust. 1, udziela się również, gdy z posiadanych przez Policję informacji lub okoliczności zatrzymania wynika, że osoba zatrzymana może być chora na choroby zakaźne (§ 1 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 3 ust. 1 zarządzenia nr 360 Komendanta Głównego Policji z dnia 26 czerwca 2009r. w sprawie metod i form wykonywania przez policjantów konwojów i doprowadzeń, konwój kobiety w widocznej ciąży, osoby przejawiającej objawy zaburzeń psychicznych, zatrucia alkoholem albo środkami odurzającymi lub psychotropowymi, posiadającej widoczne rany lub uszkodzenia ciała, osoby w podeszłym wieku bądź żądającej pomocy lekarskiej, realizuje się po uprzednim kontrolnym badaniu lekarskim tej osoby udokumentowanym zaświadczeniem lekarskim zawierającym informacje, czy stan zdrowia osoby badanej pozwala na transportowanie policyjnymi środkami transportu i na umieszczenie osoby badanej we wskazanym miejscu zakończenia konwoju lub doprowadzenia.

Analizując przytoczone powyżej unormowania, należy zauważyć, że opisane w nich badania służą ocenie stanu zdrowia osób zatrzymanych, nietrzeźwych i konwojowanych przez Policję celem stwierdzenia, czy podejmowane przez Policję działania, takie jak zatrzymanie w areszcie, izbie wytrzeźwień czy też transportowanie nie stanowią zagrożenia dla zdrowia lub życia tych osób, czyli w konsekwencji celem ochrony zdrowia tych osób.

Warto jednocześnie podkreślić, że właśnie w wyżej powołanym wyroku w sprawie d’Ambrumenil (C-307/01), Trybunał szczegółowo rozważył kwestię zakresu zwolnienia od podatku usług polegających na wydawaniu różnego rodzaju zaświadczeń medycznych dotyczących kondycji zdrowia. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE zawartym w tym wyroku: „to, czy dana usługa medyczna powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel. Dlatego, jeżeli kontekst, w jakim realizowana jest dana usługa medyczna pozwała określić że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, zwolnienie (\`(...)\`) nie ma zastosowania do tej usługi” (C-307/0l, pkt 60).

W tym samym wyroku Trybunał podkreślał również: „Jednak w przypadku, gdy celem zaświadczenia dotyczącego kondycji fizycznej jest wyjaśnienie osobie trzeciej, iż stan zdrowia danej osoby nakłada ograniczenia na niektóre działania lub wymaga, aby były one realizowane pod określonymi warunkami, ochrona zdrowia tej osoby może być postrzegana jak podstawowy cel tej usługi. A zatem w odniesieniu do takiej usługi może być stosowane zwolnienie w ramach art. 13 część A ust. 1 lit. c).” (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c), (pkt 65).

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do usług badań lekarskich zlecanych przez Policję w celu określenia stanu zdrowia osób zatrzymanych pod względem braku przeciwwskazań medycznych do transportowania, zatrzymania i umieszczania w pomieszczeniach dla osób zatrzymanych, stwierdzić należy, że celem tych badań jest stwierdzenie, czy stan zdrowia osoby zatrzymanej umożliwia transportowanie oraz umieszczenie jej w takim pomieszczeniu; w szczególności stwierdzenie, czy transportowanie i umieszczenie osoby zatrzymanej w takim pomieszczeniu nie będzie się wiązało z zagrożeniem jej zdrowia. Celem jest więc szeroko rozumiana ochrona zdrowia osób zatrzymanych. Niewątpliwie czynności obejmujące opatrywanie ran, a także wystawieniu recepty na niezbędne leki, jak również usunięcie z ciała przedmiotów niebezpiecznych służą poprawie zdrowia tych osób. Tym samym czynności te podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie wyżej przytoczonych przepisów art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, świadczone przez Wnioskodawcę (zakład opieki zdrowotnej) usługi dla Policji w ramach zawartej umowy tj. badania lekarskie osób zatrzymanych przez Policję – ze względu na to, że podczas tych badań udziela się niezwłocznie pierwszej pomocy medycznej lub poddaje niezbędnym badaniom lekarskim w przypadku, gdy osoba ta znajduje się w stanie zagrażającym życiu lub zdrowiu – służą ratowaniu i przywracaniu zdrowia, tym samym zawierają się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, a zatem korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za:

*   prawidłowe w części opodatkowania podatkiem VAT pobrania próbek krwi do badania określającego poziom zawartości alkoholu we krwi.
*   nieprawidłowe w części opodatkowania podatkiem VAT badań lekarskich wykonywanych osobom zatrzymanym przez Policję

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.