Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-870/10-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-10
Teza: CIT - w zakresie konsekwencji podatkowych przejęcia pożyczki
Słowa kluczowe: dług-przejęcie długu; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14.12.2010r. (data wpływu 22.12.2010r.) w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przejęcia pożyczki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.12.2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przejęcia pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka celem intensyfikacji prowadzonej działalności gospodarczej nabyła w czerwcu 2010r. nieruchomość budowlaną. Sprzedawca do czasu przedmiotowej transakcji był pożyczkobiorcą względem osoby trzeciej. Przed dokonaniem pomiędzy spółką, sprzedawcą oraz pożyczkodawcą (osoba trzecia w znaczeniu powyżej) względem sprzedawcy strony zawarły porozumienie wskazujące, że z chwilą dokonania zakupu nieruchomości spółka ostatecznie wstąpi w obowiązki pożyczkobiorcy w stosunku do umowy pożyczki jaką uprzednio zawarł sprzedawca z osoba trzecią. Sprzedawca nieruchomości oraz spółka jako nabywca ustaliły w umowie kupna-sprzedaży, że rozliczenie finansowe transakcji obejmuje również zobowiązanie jakie z tytułu zawartej z osobą trzecią miał do tego dnia (data zakupu nieruchomości) sprzedawca. W związku z powyższym w dniu zakupu nieruchomości i podpisaniu aktu notarialnego wypełniły się warunki trójstronnego porozumienia zawartego uprzednio, a o którym powyżej. Spółka jako dłużnik wstąpiła ostatecznie w prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy pożyczki.

Wskazane przejęcie długu obejmowało zarówno część należności głównej długu pozostającego na dzień podpisania umowy kupna-sprzedaży nieruchomości jak i skapitalizowane w stosunku do tej części odsetki. W związku z powyższym w efekcie końcowym operacja przejęcia długu wypełniła ekonomiczny efekt zapłaty części ceny za nabywaną nieruchomość. Pozostała część została przez spółkę uregulowana poprzez zapłatę pieniężną bądź przekazania przez spółkę na rzecz sprzedawcy własnych praw majątkowych w postaci wierzytelności posiadanych względem innych podmiotów. W związku z powyższym przejęcie przez spółkę ciążącego na sprzedawcy długu z tytułu zaciągniętej u osoby trzeciej pożyczki dokonane zostało w bezpośrednim związku z zakupem nieruchomości dzięki której spółka osiąga przychody z najmu pomieszczeń będących składnikiem nabytej nieruchomości. Przejęcie przez spółkę jako nabywcę nieruchomości długu od sprzedawcy zoptymalizowało całość procesów finansowych związanych z transakcją. Bez dokonania tego przejęcia spółka nie byłaby w stanie dokonać przedmiotowej transakcji nabycia nieruchomości, bądź też w efekcie końcowym nabycie to byłoby mniej optymalne finansowo dla spółki.

Po nabyciu nieruchomości zgodnie z ustaleniami dokonanymi pomiędzy spółką a wierzycielem z tytułu przejętej pożyczki spółka dokonała spłaty należności głównej (dług z tytułu pożyczki) jak i odsetek jakie zostały naliczone od dnia przejęcia długu do czasu jego uregulowania a dotyczące należności głównej.

Spółka pragnie podkreślić że w stosunku do pożyczkodawcy nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszt odsetek od przejętego długu został poniesiony po zakupie nieruchomości, która zgodnie z przepisami prawa podatkowego stanowi środek trwały przyjęty przez spółkę na stan majątku trwałego w dniu zakupu.

Dodatkowo spółka zaznacza, że udzielona uprzednio sprzedawcy pożyczka, przejęta ostatecznie z datą podpisania aktu notarialnego dotyczącego nabycia nieruchomości przez spółkę udzielona była w walucie obcej. W treści samego aktu notarialnego, jak i wcześniej zawartego trójstronnego porozumienia wyraźnie wskazano kwotę przejętego długu w walucie obcej; wartość przejętego długu w księgach Spółki ustalono po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień podpisania aktu. Dług ten został przez spółkę spłacony po oddaniu środka trwałego do użytku. Spłaty dokonano w walucie obcej wraz z odsetkami naliczonymi za okres wskazany powyżej.

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym Spółka wniosła o potwierdzenie, że

odsetki odpowiadające kwocie przejętej pożyczki naliczone za okres od dnia przejęcia długu do dnia spłaty stanowią dla spółki koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (czy odsetki naliczone za okres od przejęcia długu do dnia ich zapłaty stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ?) - pytanie nr 1

Dodatkowo spółka stawia pytanie czy w zaistniałej sytuacji powstający na rozliczeniu transakcji wynik (różnica pomiędzy przyjętym do ustalenia wartości przejętego zobowiązania kursem z dnia poprzedzającego dzień podpisania aktu notarialnego przenoszącego zobowiązanie na Spółkę, a kursem z dnia dokonania płatności), mający wydźwięk ekonomiczny, jest neutralny z punktu widzenia rozliczenia podatkowego w podatku dochodowym, tj. nie stanowi ani kosztu uzyskania przychodu ani przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych ? - pytanie nr 2

Stanowisko wnioskodawcy.

Zdaniem spółki odsetki dotyczące długu w jaki spółka wstąpiła we wskazanych okolicznościach w dniu zakupu nieruchomości i dotyczące okresu od dnia przejęcia długu do dnia ich zapłaty stanowią koszt uzyskania przychodu – art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.).

Bez dokonania całej operacji, której częścią było przejecie długu sprzedawcy jako elementu uregulowania zapłaty za nabywana nieruchomość spółka nie mogłaby rozpocząć realizacji przychodów związanych z wynajmowaniem tej nieruchomości. Bezsprzecznie więc istnieje nierozerwalny związek zapłaconych odsetek z osiąganymi przychodami spółki i działanie spółki było racjonalne z punktu widzenia biznesowego.

Spółka podkreśla, że co do zasady o prawie podatnika co do uznania odsetek za koszt uzyskania przychodu decyduje cel ich poniesienia — tu: nabycia nieruchomości służącej generowaniu przychodów.

W wyniku przejęcia długu związanego z nabyciem nieruchomości istnieje związek z samą pożyczka a przychodami, jakie podatnik ma możliwość do osiągnięcia bądź też wprost je osiąga. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest m. in. wyrok NSA z dnia 5 sierpnia 2010 r (II FSK 385/10) czy wyrok z 7 grudnia 2009 r. (III SA/Wa 1483/09). Również same organy podatkowe potwierdzają takie stanowisko - między innymi interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 grudnia 2010 r. (IPPB3/423-715/10-2/AG). Odmienne stanowisko prowadziłoby do paradoksalnej sytuacji, że spółka nabywając składniki majątku wykorzystywane następnie do prowadzonej działalności gospodarczej część poniesionych z tym nabyciem kosztów nie jest w stanie rozliczyć w rachunku podatkowym czy to poprzez odpisy amortyzacyjne czy koszty rozpoznawane bezpośrednio. W sytuacji gdyby spółka w 100 % dokonała zapłaty za przedmiot nabycia z wykorzystaniem rachunku bankowego, koszty te zgodnie z przepisami prawa podatkowego stanowiłyby koszty uzyskania przychodu w jednej z powyżej przedstawionych form co do sposobu i okresu ich rozliczenia. Podobnie w sytuacji gdyby celem sfinansowania zakupu spółka zaciągnęłaby kredyt - wówczas odsetki związane z jego spłatą również stanowiłyby element kosztowy całej operacji.

W stosunku do drugiego z postawionych przez spółkę pytań spółka stoi na stanowisku, że zaistniały w wyniku dokonanej operacji (płatności) wynik ekonomiczny, nie stanowiący w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych różnic kursowych, nie powoduje ustalenia przychodu podatkowego bądź kosztu uzyskania przychodu. Różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojawiają się jako wynik rozliczenia walutowego związanego bądź z bezpośrednio z osiąganym przychodem, bądź bezpośrednio z ponoszonym kosztem, bądź w sytuacji gdy powstają na tzw. środkach własnych (zasadniczo przy zakupie bądź sprzedaży waluty obcej). W każdym innym przypadku nie powstają różnice kursowe w rozumieniu wskazanego przepisu co niejednokrotnie potwierdzały też organy podatkowe (dla przykładu interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wskazana w części dotyczącej pytania nr 1). Jednakże niejednokrotnie w wyniku wzajemnych rozliczeń pojawiają się różnice w sensie ekonomicznym a z taką sytuacja mamy do czynienia w opisanym stanie faktycznym gdy następuje spłata pożyczki w walucie obcej gdzie również zobowiązanie (przejęcie długu z tytułu umowy pożyczki) wyrażone zostało w walucie obcej. Jednakże w takiej sytuacji nie pojawiają się różnice kursowe - zarówno dodatnie jak i ujemne - w rozumieniu wskazanego przepisu - we wskazanej powyżej interpretacji organ podatkowy jednoznacznie wskazał, że „(\`(...)\`) W obu przepisach mowa jest o dniu otrzymaniu kredytu (pożyczki), czyli sytuacji w której uczestniczą kredytobiorca (pożyczkobiorca) i kredytodawca (pożyczkodawca). Nie ma więc podstaw aby za dzień otrzymania kredytu (pożyczki) można było uznać dzień przejęcia zobowiązania do jej spłaty (przejęcia długu) w walucie obcej od pierwotnego pożyczkobiorcy, tj. w przedmiotowym stanie faktycznym od spółki sprzedającej wnioskodawcy nieruchomość. (\`(...)\`)” i w dalszej części: „Reasumując, Spółka spłacając zobowiązanie z tytułu przejętej pożyczki, zaciągniętej przez spółkę sprzedającą nieruchomość, nie będzie miała prawa do rozpoznania na podstawie art. 15a (w treści przywołanej interpretacji organ pominął dodanie litery „a” określając numer artykułu jednakże kontekst sprawy i dalsza treść wskazują jednoznacznie, że chodzi o art. 15a) ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po stronie przychodów i kosztów uzyskania przychodów podatkowych różnic kursowych. (\`(...)\`)”.

W związku z powyższym pojawia się wątpliwość czy powstały w wyniku tej operacji efekt ekonomiczny należy uwzględnić w rozliczeniu podatkowym.

Zdaniem spółki pozostaje on poza treścią ustawy tj. nie powoduje wydźwięku podatkowego zarówno po stronie kosztów uzyskania przychodów, jak i przychodów podlegających opodatkowaniu. W wyroku z dnia 17 czerwca 2009 r. WSA w Bydgoszczy (sygnatura orzeczenia; I SA/Sd 242/09) sąd wskazał, że nie każde faktyczne przysporzenie i koszt w znaczeniu ekonomicznym może stanowić element rozliczenia, uwzględnienia w rozliczeniu podatkowym. Przychody bądź koszty w znaczeniu ekonomicznym mogą uzyskiwać status podatkowy w zakresie podatku dochodowego wyłącznie w sytuacji gdy wynika to bezpośrednio z regulacji ustawowej - tu: ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W podobnym duchu uzasadnienie takie pojawia się też i w interpretacjach samych organów podatkowych. Przywołać tu można przykładowo interpretację wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 września 2010 r. (ILPB4/423-52/10-2/DS) czy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 października 2009 r. (IPPB5/423-438/09-6/IS gdzie między innymi stwierdzono: „(\`(...)\`) nie ma prawnej możliwości do uwzględnienia w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych „osiągniętej ekonomicznej korzyści” lub „straty” na omawianych transakcjach z tytułu zmiany kursu walut w części dotyczącej podatku VAT (\`(...)\`)”.

Reasumując, zdaniem spółki zaistniały efekt ekonomiczny wynikający z rozliczenia walutowego transakcji nabycia nieruchomości nie powoduje jakiegokolwiek skutku na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.