Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-197/12/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-09
Teza: skutki podatkowe związane z nieodpłatnym otrzymaniem przez wnioskodawczynię akcji bonusowych i akcji dodatkowych w związku z uczestnictwem w programie zakupu akcji organizowanym przez spółkę kapitałową mającą siedzibę w Wielkiej Brytanii
Słowa kluczowe: akcja; akcja-sprzedaż akcji; kapitał-kapitały pieniężne; nabycie; Wielka Brytania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 06 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 09 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w planie akcyjnym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 lutego 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w planie akcyjnym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest pracownikiem X. Polska sp. z o.o. Spółka należy do grupy X., na czele której stoi spółka mająca siedzibę w Wielkiej Brytanii (dalej: X.UK). X.UK jest spółką akcyjną, notowaną na giełdzie w Londynie.

W celu motywacji pracowników spółek z Grupy, X.UK opracowała program planów akcyjnych dla wybranych pracowników spółek powiązanych (Annual Bonus Plan Level 1 i Level 2 na lata 2011 i 2012, Performance Share Plan na lata 2011-2014; dalej: Plany akcyjne). Plany te zakładają możliwość uzyskania przez pracowników spółek należących do Grupy X. bonusów (liczonych jako procent płacy podstawowej) po spełnieniu określonych kryteriów przez danego pracownika, jak i przez spółkę, w której jest zatrudniony. Przyznanie bonusów i ich wysokość są również uzależnione od wyników całej Grupy. Bonus może zostać wypłacony w gotówce lub w akcjach spółki X.UK (akcje bonusowe), lub też częściowo w gotówce, a częściowo w akcjach. Akcje bonusowe mogą być zarówno akcjami nowej emisji, jak i akcjami kupowanymi na rynku wtórnym (np. na giełdzie londyńskiej).

Schemat bonusowy zakłada, że akcje bonusowe są ostatecznie przekazywane pracownikom (uwalniane) dopiero po upływie określonego (np. dwu lub trzyletniego) okresu restrykcyjnego od ich przyznania. Do tego czasu akcje bonusowe pozostają zapisane na rachunku powierniczym prowadzonym dla danej osoby, bez możliwość dokonywania w stosunku do nich jakichkolwiek czynności - przede wszystkim wyłączona jest możliwość dysponowania tymi akcjami, w tym możliwość ich zbycia do momentu ich uwolnienia z rachunku powierniczego. Przewidziane są następujące typy akcji bonusowych:

*   akcje typu „El" - raz przyznane nie podlegają utracie w razie ustania stosunku pracy ze spółką z Grupy przed upływem okresu restrykcyjnego,
*   akcje typu „Co" oraz akcje typu „En" - obydwa typy akcji podlegają, generalnie, utracie w razie ustania stosunku pracy przed upływem okresu restrykcyjnego (z wyjątkami dotyczącymi przejścia na emeryturę, rentę zdrowotną, itp.),
*   akcje związane z programem Performance Share Plan - przyznanie tych akcji następuje po upływie okresu trzyletniego od rozpoczęcia udziału w planie, w zależności od realizacji celów Grupy i oceny pracownika. Podlegają one utracie w przypadku rozwiązania stosunku pracy w trakcie okresu restrykcyjnego.

Schemat ramowy planów akcyjnych oraz zasady premiowania zostały zatwierdzone przez walne zgromadzenie akcjonariuszy X.UK. Decyzje w zakresie przyznania nagrody danemu pracownikowi (oceny spełnienia przewidzianych w planach akcyjnych kryteriów przyznania nagrody) podejmuje Zarząd X.UK na podstawie wyników Grupy, oceny pracownika oraz wyników spółki, w której jest on zatrudniony, ale decyzja ta ma swoje oparcie we wspomnianej uchwale walnego zgromadzenia akcjonariuszy.

Przyznane akcje bonusowe dają, przy spełnieniu określonych warunków, prawo do udziału w zysku X.UK. W okresie restrykcyjnym, tj. od momentu przyznania akcji bonusowych do ich uwolnienia, udział ten nie może być wypłacany w pieniądzu, a jedynie dystrybuowany na rzecz pracowników w formie dodatkowych akcji (dalej: akcje dodatkowe), które dopisywane są do rachunku powierniczego i uwalniane razem z akcjami bonusowymi przyznanymi pierwotnie. W przypadku utraty akcji bonusowych (np. ustanie stosunku pracy przed upływem okresu restrykcyjnego) również przyznane od nich akcje dodatkowe podlegają utracie.

Wnioskodawca, po spełnieniu warunków określonych w planach akcyjnych, może otrzymać (objąć lub nabyć) akcje bonusowe X.UK, a w konsekwencji również akcje dodatkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dochód stanowiący różnicę pomiędzy wartością rynkową akcji bonusowych objętych (nabytych) przez wnioskodawczynię a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie będzie podlegać opodatkowaniu w momencie tego objęcia (nabycia), lecz dopiero w momencie zbycia akcji bonusowych jako dochód z kapitałów pieniężnych?
2.  W razie odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, czy ta sama zasada będzie miała zastosowanie do akcji dodatkowych, objętych (nabytych) w związku z przyznaniem akcji bonusowych, a jeśli nie, to w którym momencie i w jakiej wysokości powstanie podlegający opodatkowaniu dochód związany z akcjami dodatkowymi?

Zdaniem wnioskodawczyni,

Ad. 1

Nadwyżka pomiędzy wartością rynkową akcji bonusowych z dnia ich nabycia a wydatkami na nabycie tych akcji nie podlega opodatkowaniu w momencie nabycia, lecz w momencie zbycia akcji bonusowych. Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, iż przepis art. 24 ust. 11 ma zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

W przypadku opisanym w niniejszym wniosku, wnioskodawczyni będzie uprawniona do nabycia akcji spółki mającej siedzibę w Unii Europejskiej (emitentem akcji jest X.UK). Uprawnienie to wynika z planów akcyjnych zatwierdzonych w drodze uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy X.UK. W takiej sytuacji zastosowanie znajdzie przytoczony wyżej przepis art. 24 ust. 11 i 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który odracza opodatkowanie do momentu zbycia akcji bonusowych.

W opinii wnioskodawczyni zastosowania tego przepisu nie wyłącza fakt, iż ostateczną decyzję o przyznaniu akcji bonusowych podejmuje Zarząd X.UK. Zasadnicze znaczenie ma bowiem fakt, iż plany akcyjne, które są podstawą istnienia uprawnienia wnioskodawczyni do otrzymania akcji bonusowych, zostały zatwierdzone przez walne zgromadzenie akcjonariuszy X.UK. Podejmując decyzję o przyznaniu danemu pracownikowi akcji bonusowych, Zarząd X.UK kieruje się szczegółowymi wytycznymi opisanymi w tych planach akcyjnych, które wykluczają dowolność w podejmowaniu takich decyzji. Zarząd jest zatem jedynie wykonawcą uchwały podjętej przez walne zgromadzenie.

W praktyce zazwyczaj proces przyznawania akcji w ramach planów motywacyjnych jest podzielony na etapy: etap określenia warunków objęcia lub nabycia akcji przez osoby uprawnione (oraz podwyższenia kapitału akcyjnego) w drodze uchwały walnego zgromadzenia oraz etap wykonania tej uchwały przez inny organ spółki (zarząd lub radę nadzorczą) polegający na weryfikacji, czy spełnione zostały kryteria określone w uchwale i alokacji akcji dla poszczególnych beneficjentów. Jest to podejście praktyczne, wynikające z realiów stosunków korporacyjnych, w których decyzje o charakterze zasadniczym są podejmowane przez akcjonariuszy w drodze uchwały, zaś szczegółowe wykonanie tych uchwał pozostawia się zarządowi lub radzie nadzorczej. Nie zmienia to faktu, iż podstawą działania zarządu lub rady nadzorczej, a zatem również podstawą przyznania akcji jest uchwała akcjonariuszy podjęta na walnym zgromadzeniu.

Poprawność takiego stanowiska potwierdzają interpretacje Ministra Finansów wydane w analogicznych stanach faktycznych, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 02 marca 2010 r. Znak: IPPB2/415-756/09-2/AS.

Zdaniem wnioskodawczyni, w momencie zbycia akcji bonusowych wnioskodawczyni uzyska przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Dochód podlegający opodatkowaniu w tym momencie będzie uwzględniał brak wydatków na nabycie akcji, a zatem przysporzenie na rzecz wnioskodawczyni związane z nieodpłatnym nabyciem akcji bonusowych zostanie odpowiednio odzwierciedlone i opodatkowane w chwili ich zbycia. Stanowisko takie prezentuje NSA m.in. w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1410/10).

Ad. 2

Również w przypadku akcji dodatkowych dochód podlegający opodatkowaniu powstanie w momencie zbycia tych akcji i powinien być traktowany, analogicznie jak dla akcji bonusowych, jako dochód z kapitałów pieniężnych.

Niezależnie od faktu, iż akcje dodatkowe są przyznawane w ramach realizacji prawa do udziału w zysku z tytułu akcji bonusowych, ich przyznanie następuje na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki będącej emitentem akcji. Wobec powyższego, również do tych akcji powinien znaleźć zastosowanie art. 24 ust 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyznanie akcji dodatkowych powoduje bowiem, że udział wnioskodawczyni w zysku ich emitenta jest odroczony do momentu zbycia tych akcji.

Wziąwszy pod uwagę fakt, iż wartość rynkowa akcji notowanych na giełdzie podlega stałym fluktuacjom, możliwa jest sytuacja, w której do momentu uwolnienia akcji dodatkowych (podobnie jak akcji bonusowych), akcje te stracą na wartości, tak iż wnioskodawczyni nie osiągnie z tytułu ich zbycia żadnego przychodu lub też przychód ten będzie o wiele mniejszy. Niezależnie od wysokości takiego przychodu, będzie on natomiast w całości opodatkowany w momencie zbycia akcji dodatkowych, gdyż wówczas zostanie uwzględniony brak wydatków na ich nabycie. Przychód z tego tytułu będzie zatem w całości dochodem z kapitałów pieniężnych podlegającym opodatkowaniu.

Stanowisko wnioskodawczyni znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 23 września 2009 r., sygn. III SA/Wa 411/09.

Zatem, pomimo, iż akcje dodatkowe są przyznawane w wykonaniu prawa do udziału w zysku dla właścicieli akcji bonusowych, to ich charakter jest taki sam jak akcji bonusowych. W związku z tym analogiczne powinno być ich traktowanie podatkowe.

Podejście odmienne, zakładające, iż akcje dodatkowe podlegają opodatkowaniu w momencie ich przyznania, prowadziłoby do podwójnego ich opodatkowania. Wnioskodawca najpierw zmuszony byłby opodatkować dochód w wysokości wartości rynkowej przyznanych akcji dodatkowych, zaś następnie, w chwili ich zbycia, uzyskana cena nie mogłaby zostać pomniejszona o tę wartość, opodatkowaną na pierwszym etapie, ponieważ brak jest podstawy prawnej do takiego potrącenia, przez co podlegałaby ponownemu opodatkowaniu, jako dochód ze zbycia papierów wartościowych.

W związku z powyższym należy przyjąć, iż również dochód z tytułu otrzymania akcji dodatkowych jest opodatkowany w momencie ich zbycia, a brak wydatków na nabycie tych akcji powoduje, ze cała ich wartość jest wówczas uwzględniona w podstawie opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego, podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Podkreślić należy, iż komentowany artykuł wyraża powszechnie obowiązującą w prawie podatkowym regułę sprawiedliwości podatkowej. Sprawiedliwość podatkowa przejawia się głównie w powszechności i równości opodatkowania. Powszechność opodatkowania oznacza, że podatek jako rodzaj daniny publicznej, powinien spoczywać na wszystkich – wszyscy muszą się przyczyniać do pokrywania wspólnych potrzeb. Powszechność opodatkowania oznacza ponadto, że wszystkie podmioty są tak dalece opodatkowane, jak określają to ustawy podatkowe. Natomiast zasada równości wymaga jednakowej miary dla wszystkich podmiotów - bez zróżnicowań zarówno dyskryminacyjnych jak i faworyzujących, co jest także zgodne z zasadą sprawiedliwości. Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Stosowne do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2012 r. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu. Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawczyni jest pracownikiem X. Polska sp. z o.o. Spółka ta należy do grupy X., na czele której stoi spółka mająca siedzibę w Wielkiej Brytanii (dalej: X.UK). X.UK jest spółką akcyjną, notowaną na giełdzie w Londynie. W celu motywowania pracowników spółek z Grupy, X.UK opracowała program planów akcyjnych dla wybranych pracowników spółek powiązanych. Plany te zakładają możliwość uzyskania przez pracowników spółek należących do Grupy X. bonusów. Bonus może zostać wypłacony w gotówce lub w akcjach spółki X.UK (akcje bonusowe), lub też częściowo w gotówce, a częściowo w akcjach. Akcje bonusowe mogą być zarówno akcjami nowej emisji, jak i akcjami kupowanymi na rynku wtórnym. Akcje bonusowe są ostatecznie przekazywane pracownikom (uwalniane) dopiero po upływie określonego (np. dwu lub trzyletniego) okresu restrykcyjnego od ich przyznania. Do tego czasu akcje bonusowe pozostają zapisane na rachunku powierniczym, bez możliwość dokonywania w stosunku do nich jakichkolwiek czynności m.in. wyłączona jest możliwość dysponowania tymi akcjami, w tym możliwość ich zbycia.

Przewidziane są następujące typy akcji bonusowych:

*   akcje typu „El" - raz przyznane nie podlegają utracie w razie ustania stosunku pracy ze spółką z Grupy przed upływem okresu restrykcyjnego,
*   akcje typu „Co" oraz akcje typu „En" - obydwa typy akcji podlegają utracie w razie ustania stosunku pracy przed upływem okresu restrykcyjnego (z wyjątkami dotyczącymi przejścia na emeryturę, rentę zdrowotną, itp.),
*   akcje związane z programem Performance Share Plan - przyznanie tych akcji następuje po upływie okresu trzyletniego od rozpoczęcia udziału w planie, w zależności od realizacji celów Grupy i oceny pracownika. Podlegają one utracie w przypadku rozwiązania stosunku pracy w trakcie okresu restrykcyjnego.

Schemat ramowy planów akcyjnych oraz zasady premiowania zostały zatwierdzone przez walne zgromadzenie akcjonariuszy X.UK. Przyznane akcje bonusowe dają, przy spełnieniu określonych warunków, prawo do udziału w zysku X.UK. W okresie restrykcyjnym udział ten nie może być wypłacany w pieniądzu, a jedynie dystrybuowany na rzecz pracowników w formie dodatkowych akcji, które dopisywane są do rachunku powierniczego i uwalniane razem z akcjami bonusowymi przyznanymi pierwotnie. W przypadku utraty akcji bonusowych (np. ustanie stosunku pracy przed upływem okresu restrykcyjnego) również przyznane od nich akcje dodatkowe podlegają utracie.

Wątpliwości wnioskodawczyni budzi kwestia dotycząca skutków podatkowych związanych z nieodpłatnym otrzymaniem zarówno akcji bonusowych, jak i akcji dodatkowych oraz z ewentualnym ich zbyciem.

Wobec tego należy stwierdzić, że przyznanie wnioskodawczyni warunkowych praw do nieodpłatnego nabycia akcji spółki brytyjskiej nie skutkuje powstaniem przychodu, gdyż jak wynika z wniosku prawa te nie mogą zostać zrealizowane przed upływem wskazanego okresu, nie mogą być zbywane, zastawiane lub w inny sposób wykorzystywane. Tym samym przychód nie powstaje w momencie przyznania praw do nieodpłatnego nabycia akcji spółki notowanej na londyńskiej giełdzie. Natomiast mając na uwadze powyższe okoliczności należy również zauważyć, że w momencie realizacji uprawnienia do nieodpłatnego otrzymania akcji niewątpliwie będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe z uwagi na fakt, że aby uczestnik planu akcyjnego, mógł czerpać korzyści z akcji musiałby nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z nieodpłatnym nabyciem nie poniesie takich wydatków. Operacja ta wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przez uczestnika planu akcyjnego, przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie odpowiadać wartości rynkowej otrzymanych nieodpłatnie akcji zagranicznej spółki kapitałowej.

Należy jednak zauważyć, iż ustawodawca odroczył moment powstania obowiązku podatkowego dotyczącego dochodu uzyskanego z tytułu nabycia przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, akcji spółek, których siedziba mieści się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, o czym stanowi przepis art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym od dnia 01 stycznia 2011 r.

Bowiem na mocy art. 1 pkt 16 lit. f) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), nadano nowe brzmienie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od dnia 01 stycznia 2011 r., zgodnie z którym, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12 ww. ustawy).

Natomiast ustawodawca na mocy art. 1 pkt 16 lit. g) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) dodał do przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 12a, który stanowi, że przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zgodnie z przepisem art. 13 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym znowelizowaną ustawą, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od dnia 01 stycznia 2011 r., z wyjątkiem:

*   art. 6 ust. 2 i 2a ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,
*   art. 21b ust. 6 ustawy, o której mowa w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą

\-które mają zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 01 stycznia 2010 r.

Jak wynika zatem z powyższych przepisów przy spełnieniu określonych warunków nadwyżka w postaci różnicy pomiędzy wartością rynkową a wydatkami na objęcie (nabycie) akcji nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) akcji - moment opodatkowania tej nadwyżki następuje dopiero przy zbyciu akcji, o czym z kolei traktuje przepis ust. 12 tego artykułu.

Ponadto ustawodawca przewidział możliwość uwzględnienia w tym przepisie zarówno objęcia akcji emitowanych po raz pierwszy jak i akcji będących już w obrocie, poprzez użycie w tym przepisie obok pojęcia „objęcie” pojęcia „nabycie”. Wskazał także, iż dochód musi zostać uzyskany z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółki, której siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Mając na uwadze uregulowania prawne wynikające z treści zacytowanego art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2011 r., z uwagi na to, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wnioskodawczyni jak twierdzi nabędzie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia nieodpłatnie akcje spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii nie wystąpi po stronie wnioskodawczyni dochód do opodatkowania w postaci wartości rynkowej nabytych nieodpłatnie akcji. Innymi słowy, nadwyżka wartości rynkowej akcji nad wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlegała opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) akcji przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia emitenta.

Wobec tego dochód powstały w momencie realizacji przyznanego prawa czyli nabycia akcji, w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w dacie objęcia akcji. w niniejszej sprawie nie podlega opodatkowaniu dochód w wysokości wartości rynkowej akcji ponieważ z wniosku wynika, że uczestnicy programu nabywają akcje nieodpłatnie czyli nie ponoszą wydatków na ich nabycie. Na mocy art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, następuje odroczenie opodatkowania do momentu odpłatnego zbycia akcji. W momencie zbycia akcji przez osobę uprawnioną powstanie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, przychód z kapitałów pieniężnych, z którego poszczególni uczestnicy programu winni rozliczyć się osobiście.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji jest różnica pomiędzy przychodami uzyskanymi z ich zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy (art. 30b ust. 6 ww. ustawy).

W terminie określonym w art. 45 ust. 1, tj. do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy).

W tym samym terminie, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1 (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie należy zatem uwzględnić zapisy Konwencji podpisanej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840).

Reasumując, w oparciu o powołane przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż z tytułu uczestnictwa w programie po stronie wnioskodawczyni w momencie nabycia akcji bonusowych i akcji dodatkowych powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń, zakwalifikowany do przychodów z innych źródeł w wysokości ich wartości rynkowej. Z uwagi na to, że objęcie przez wnioskodawczynię akcji w ramach programu nastąpi na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii emitującej akcje należy stwierdzić, że w momencie nabycia przedmiotowych akcji nie wystąpi po stronie wnioskodawczyni dochód do opodatkowania. Natomiast zbycie przedmiotowych akcji skutkować będzie po stronie wnioskodawczyni powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowanym na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 ww. ustawy, z uwzględnieniem postanowień Konwencji podpisanej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych. Osiągnięty dochód z kapitałów pieniężnych wnioskodawczyni zobowiązana będzie wykazać w odrębnym zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy (PIT-38), składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym uzyska przedmiotowy przychód.

W odniesieniu do powołanej przez wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej Ministra Finansów tutejszy Organ informuje, że orzeczenia podatkowe za każdym razem wydawane są w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych przez wnioskodawczynię orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, nawet jeżeli kształtuje określoną linię orzeczniczą. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w konkretnym orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Dlatego tut. Organ nie może w oparciu o powołane wyroki potwierdzić stanowiska wnioskodawczyni.

Stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydając indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego nie bada prawdziwości zdarzeń czy sformułowań przedstawionych we wniosku, tylko przyjmuje je za elementy opisu zdarzenia przyszłego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od stanu faktycznego, który wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chronić wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.