Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.289.2022.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-08
Teza: Prawo do pełnego odliczenia podatku VAT oraz obowiązek korekty podatku odliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko** **prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 31 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do pełnego odlczenia podatku VAT oraz obowiązku korekty podatku odliczonego.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży hurtowej i detalicznej odzieży używanej. Jest podatnikiem VAT czynnym od roku 1994. Z uwagi na dokonywanie w ramach działalności gospodarczej jedynie sprzedaży opodatkowanej, wskaźnik proporcji sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej wynosił za lata ubiegłe 100%.

Wnioskodawca rozpoczął starania o uzyskanie pozwolenia na budowę „Budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią usługową na parterze i z miejscami postojowymi w garażu podziemnym”. Budynek zostanie wybudowany na działce gruntu będącej jego własnością.

Powierzchnia zabudowy projektowanego budynku (w tym garaż podziemny) - 1082,64 m2, powierzchnia użytkowa garażu w piwnicy z pochylnią - 959,01 m2, powierzchnia netto kondygnacji piwnicy 982,76 m2, powierzchnia użytkowa handel/usługi na parterze 327,98 m2, powierzchnia zaplecza handel/usługi na parterze - 269,28 m2, powierzchnia komory śmietnikowej i wejścia z klatką schodową na parterze 25,06 m2, powierzchnia netto parteru - 622,32 m2, powierzchnia użytkowa mieszkań (1 do 4 piętra) - 941,08 m2, powierzchnia korytarzy wewnętrznych (1 do 4 piętra) - 145,56 m2, powierzchnia klatki schodowej (1 do 4 piętra) - 81,36 m2, powierzchnia komórek lokatorskich (1 do 4 piętra) - 52,72 m2, powierzchnia netto kondygnacji mieszkalnych - 1220,72 m2, powierzchnia netto budynku 2825,80 m2, powierzchnia całkowita budynku 3496,97 m2.

Po zakończeniu budowy Wnioskodawca planuje wystąpić o uzyskanie zgody na zmianę sposobu użytkowania lokali mieszkalnych na lokale usługowe, a następnie wynajmować wszystkie lokale w wybudowanym budynku jako lokale usługowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie wyklucza, że jeden z lokali użytkowych przeznaczy na prowadzenie opodatkowanej podatkiem VAT działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu sklepu z odzieżą używaną.

Swoje plany odnośnie sposobu użytkowania nieruchomości Wnioskodawca opracował na podstawie analizy rynku wynajmu nieruchomości w sąsiednich budynkach.

Faktury dokumentujące wydatki związane z prowadzonym procesem inwestycyjnym wystawione będą na firmę Wnioskodawcy - Inwestora - który jest czynnym podatnikiem podatku VAT, i który w przyszłości czerpać będzie korzyści (w całości opodatkowane podatkiem od towarów i usług VAT z tytułu wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej).

Roboty budowlane prowadzone przy realizacji inwestycji będą wykonywane jednocześnie dla części mieszkalnej i części usługowej budynku. Ze względów konstrukcyjnych nie ma możliwości oddzielnego wykonywania robót.

W związku z powyższym trudne jeśli nie niemożliwe do ustalenia będzie jaka część robót budowlanych, czy zakupionych materiałów budowlanych dotyczyć będzie części mieszkalnej, a jaka części usługowej czy parkingu podziemnego.

Budynek będzie zakwalifikowany do grupy 112 Środków trwałych PKOB 1122.

**Pytania**

1) Czy Wnioskodawca może odliczyć podatek VAT naliczony od inwestycji w pełnej wysokości mimo, że w pozwoleniu na budowę jest wydzielona część mieszkalna z uwagi na planowane wykorzystanie całego budynku do wynajmu jako lokale usługowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

2) Czy jeśli po ukończeniu inwestycji i wprowadzeniu budynku do ewidencji środków trwałych, z uwagi na trudną do przewidzenia sytuację rynkową, nastąpi zmiana decyzji i Wnioskodawca przeznaczy lokale, bądź ich część na kondygnacjach od pierwszej do czwartej pod wynajem na cele mieszkaniowe, to z uwagi na tę zmianę, Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonywać korekty na mocy art. 91 ust. 2 ustawy przez okres dziesięcioletni, z uwzględnieniem proporcji obliczonej zgodnie z art. 90 ust. 2-6, 10?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad. 1

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 625 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi,

Ze wskazanych przepisów wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, od zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, iż można odliczyć w całości podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca, który jest czynnym podatnikiem podatku VAT, po zakończeniu budowy budynku mieszkalno-usługowego, będzie go wykorzystywał w całości w prowadzonej działalności gospodarczej, w ten sposób, że zarówno część usługowa, jak i mieszkalna będzie wynajmowana, przy czym część mieszkalna po uzyskaniu zgody na zmianę sposobu użytkowania na usługową będzie wynajmowana jako lokale usługowe. Wnioskodawca bierze również pod uwagę przeznaczenie jednego z lokali użytkowych usytuowanych w omawianym budynku na cele prowadzenia sklepu z odzieżą używaną. Wnioskodawca planuje tym samym przeznaczyć cały budynek do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Faktury dokumentujące wydatki związane z przedmiotową budową wystawione będą na Wnioskodawcę. W przyszłości - jak wskazano we wniosku - Wnioskodawca czerpać będzie korzyści (w całości opodatkowane podatkiem od towarów i usług VAT z tytułu wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej najmu bądź sprzedaży).

Odnosząc przedstawione okoliczności sprawy do powołanych przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż skoro wydatki związane z budową budynku usługowo - mieszkalnego, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę, który jest czynnym podatnikiem podatku VAT, wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej, w ramach której wykonywane są wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, to Zainteresowanemu będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione na przedmiotową inwestycję wydatki, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek z art. 88 ustawy.

Przy rozstrzygnięciu przedmiotowej sprawy należy wziąć pod uwagę jedynie sposób wykorzystania budynku, a nie wskazane w pozwoleniu na budowę budynku usługowo - mieszkalnego części mieszkalnej.

Ad. 2

Pana zdaniem z uwagi na niepewną sytuację na rynku nieruchomości, zważywszy, że sytuacja na rynku nieruchomości w roku ukończenia inwestycji może być zupełnie inna niż obecnie, musi Pan rozważyć również sytuację, gdy lokale mieszkalne wszystkie bądź tylko ich część nie zostaną po ukończeniu procesu inwestycyjnego i przekazaniu budynku do użytkowania przekwalifikowane na lokale usługowe i zostaną wynajęte na cele mieszkaniowe.

Tym samym nastąpi zmiana przeznaczenia części budynku na prowadzenie działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług

W tym miejscu należy mieć na uwadze art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług który mówi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatników do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z wyłączeniem tych, których wartość nie przekracza 15.000 zł korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

Korekty, o której mowa powyżej dokonuje się zgodnie z art. 91 ust. 3 w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Zmiana pierwotnych założeń odnośnie przeznaczenia całego budynku do działalności opodatkowanej na przeznaczenie części budynku do działalności zwolnionej pociągnie za sobą konieczność dokonywania stosownych korekt - w ciągu 10 lat z uwzględnieniem proporcji obliczonej zgodnie z art. 90 ust. 2-6, 10.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak art. 88 ust. 3a pkt 2 stanowi, że:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy,

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go, dla tej czynności, za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży (opodatkowanej lub zwolnionej) realizowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego co oznacza, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług winien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Należy jednak pamiętać, że jest to generalna zasada, a zmiana w sposobie wykorzystywania środka trwałego (np. nieruchomości) implikuje okoliczność zastosowania systemu korekty podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że rozpoczął Pan starania o uzyskanie pozwolenia na budowę „Budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią usługową na parterze i z miejscami postojowymi w garażu podziemnym”. Po zakończeniu budowy planuje Pan wystąpić o uzyskanie zgody na zmianę sposobu użytkowania lokali mieszkalnych na lokale usługowe, a następnie wynajmować wszystkie lokale w wybudowanym budynku jako lokale usługowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Faktury dokumentujące wydatki związane z prowadzonym procesem inwestycyjnym wystawione będą na Pana firmę – Inwestora, który jest czynnym podatnikiem podatku VAT, i który w przyszłości czerpać będzie korzyści (w całości opodatkowane podatkiem od towarów i usług VAT z tytułu wykorzystywania nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej). Roboty budowlane prowadzone przy realizacji inwestycji będą wykonywane jednocześnie dla części mieszkalnej i części usługowej budynku. Ze względów konstrukcyjnych nie ma możliwości oddzielnego wykonywania robót. W związku z powyższym trudne jeśli nie niemożliwe do ustalenia będzie jaka część robót budowlanych, czy zakupionych materiałów budowlanych dotyczyć będzie części mieszkalnej, a jaka części usługowej czy parkingu podziemnego.

Wątpliwości dotyczą kwestii, czy może Pan odliczyć podatek VAT naliczony od inwestycji w pełnej wysokości mimo, że w pozwoleniu na budowę jest wydzielona część mieszkalna z uwagi na planowane wykorzystanie całego budynku do wynajmu jako lokale usługowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Uwzględniając wyżej wymienione przepisy wskazać należy, że w analizowanym przypadku warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu planowanej inwestycji, wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, po zakończeniu budowy planuje Pan wystąpić o uzyskanie zgody na zmianę sposobu użytkowania lokali mieszkalnych na lokale usługowe, a następnie zamierza Pan wynajmować wszystkie lokale w wybudowanym budynku jako lokale usługowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Faktury dokumentujące wydatki związane z prowadzonym procesem inwestycyjnym wystawione będą na Pana, który jako czynny podatnik podatku VAT w przyszłości będzie czerpać korzyści (w całości opodatkowane podatkiem od towarów i usług VAT z tytułu wykorzystywania nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej). W takim przypadku może więc Pan odliczyć podatek VAT naliczony od inwestycji w pełnej wysokości mimo, że w pozwoleniu na budowę jest wydzielona część mieszkalna z uwagi na planowane wykorzystanie całego budynku do wynajmu jako lokale usługowe w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej. Lokale znajdujące się w wybudowanym budynku będą bowiem służyły Panu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (nie będą one wykorzystywane do czynności zwolnionych z VAT).

A zatem, uwzględniając przedstawione okoliczności sprawy, skoro zamierza Pan jako czynnym podatnik podatku VAT wykorzystywać wszystkie lokale w wybudowanym budynku wyłącznie to czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tym samym podatek naliczony z tytułu wydatków na wytworzenie budynku, w którym znajdują się te lokale podlegać będzie odliczeniu w całości. Przysługiwać będzie Panu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z związku z planowana inwestycją. Wynika to z faktu, że zostaną spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo o odliczenia podatku naliczonego.

W świetle powyższego Pana stanowisko w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości dotyczą również kwestii czy jeśli nastąpi zmiana decyzji i przeznaczy Pan lokale, bądź ich część pod wynajem na cele mieszkaniowe, to z uwagi na tę zmianę, będzie Pan zobowiązany dokonywać korekty na mocy art. 91 ust. 2 ustawy przez okres dziesięcioletni, z uwzględnieniem proporcji obliczonej zgodnie z art. 90 ust. 2-6, 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ww. ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Jak wynika z treści art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości, ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

W analizowanym przypadku w momencie podjęcia decyzji o przeznaczeniu części budynku do wykonywania czynności zwolnionych od podatku, nastąpi zmiana przeznaczenia ww. części budynku. Zakłada Pan bowiem w pierwszej kolejności wykorzystywanie całego budynku do wynajmu jako lokale usługowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ale następnie przyjął Pan, że część budynku (lokale, bądź ich część) może być przedmiotem czynności zwolnionych (usług najmu na cele mieszkaniowe). Zmiana skutkująca wykorzystaniem jednej z części budynku do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (usługi najmu) powoduje zmianę w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług.

Tym samym zaistnieje obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy, od nabycia towarów i usług związanych z budową budynku z uwagi na zmianę przeznaczenia jego części do działalności zwolnionej. Zmiana przeznaczenia i obowiązek korekty podatku odliczonego wynika z regulacji art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Korekta ta, powinna być korektą wieloletnią, przeprowadzoną na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 ustawy, tj. 10 kolejnych lat licząc od roku, w którym nieruchomość została oddana do użytkowania. Zobowiązany będzie Pan dokonać korekty w okresie przewidzianym w art. 91 ust. 3 ustawy, tj. w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (nastąpiła zmiana przeznaczenia części budynku).

Zatem mając na uwadze regulacje art. 90 i 91 ustawy, zobowiązany będzie Pan dokonać korekty odliczonego podatku naliczonego w deklaracji podatkowej od nabycia towarów i usług związanych z częścią budynku, co do której nastąpi zmiana przeznaczenia, z uwzględnieniem 10-letniego okresu tej korekty.

W związku z powyższym stanowisko Pana jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).