Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-492/09/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-08-31
Teza: Miejsce świadczenia i opodatkowania usług w zakresie badań i analiz technicznych PKWiU 74.3.
Słowa kluczowe: badanie; faktura-faktura VAT; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2009 r. (data wpływu 15 czerwca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 30 lipca 2009 r., (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia i opodatkowania usług w zakresie badań i analiz technicznych sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 74.3 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 30 lipca 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca określenia miejsca świadczenia i opodatkowania usług w zakresie badań i analiz technicznych sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 74.3.

W przedmiotowym wniosku, oraz piśmie stanowiącym jego uzupełnienie, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka działa na obszarze polskich portów morskich i wykonuje usługi polegające na obsłudze morskich i lądowych środków transportu w związku z transportem wewnatrzwspólnotowym lub międzynarodowym. Jako podatnik prowadzi dokumentację, z której wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w przepisach – zgodnie z regulacją art. 83 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z dokumentacji tej jednoznacznie wynika, czy dane ładunki są przedmiotem transportu wewnątrzwspólnotowego lub międzynarodowego. Ponadto posiada dokumentację podpisaną przez kapitana statku potwierdzającą wykonanie określonych czynności związanych z obsługą morskich środków transportu. Usługa wykonywana przez Spółkę jest usługą pomocniczą do usługi załadunku/wyładunku/przeładunku ładunków masowych w związku z wewnątrzwspólnotowym lub międzynarodowym transportem. Jednorodna usługa składa się z szeregu czynności nierozerwalnie związanych ze statkiem i jego ładunkiem – przed rozpoczęciem, w czasie i po jego załadunku/wyładunku. Wszystkie poniżej wymienione czynności składające się na daną usługę, wykonywaną przez Spółkę, polegają na typowej (w obrocie portowo-morskim) obsłudze morskich lub lądowych środków transportu i związane są w sposób faktyczny oraz prawny z ładunkiem i statkiem.

Usługa wykonywana w zakresie morskiego środka transportu i jego ładunku obejmuje:

*   sprawdzanie stopnia czystości ładowni lub zbiorników morskiego środka transportu przed umieszczeniem ładunku,
*   badanie szczelności pokryw ładowni,
*   sprawdzanie czystości pomp ładunkowych, rurociągów i manifoldów na morskim środku transportu przed rozpoczęciem załadunku,
*   sprawdzanie czystości studzienek zenzowych w ładowniach morskich środków transportu,
*   ustalenie zanurzenia trymu oraz przechyłu morskiego środka transportu przed i po zakończeniu operacji przeładunkowych,
*   ustalenie ilości paliwa żeglugowego oraz zapasów na morskim środku transportu przed i po zakończeniu operacji przeładunkowych,
*   określenie ilości balastu w zbiornikach balastowych przed i po zakończeniu operacji przeładunkowych,
*   dokonywanie pomiarów ulaży/sondażu/ciśnienia/temperatury w zbiornikach ładunkowych przy użyciu statkowych urządzeń pomiarowych,
*   wyliczenie statkowego współczynnika korekcyjnego (VEF) na podstawie informacji odnoszących się do morskiego środka transportu,
*   kontrole poprawności działania i obsługi systemów mycia ropą i gazu obojętnego na morskim środku transportu podczas wyładunku ropy naftowej,
*   ustalenie ilości resztek ładunku w ładowniach lub zbiornikach morskich środków transportu przed rozpoczęciem załadunku lub po zakończeniu wyładunku,
*   pobieranie próbek ładunku ze zbiorników lub ładowni morskiego środka transportu w celu sprawdzenia, czy nie nastąpiło pogorszenie jego stanu np. poprzez zanieczyszczenie resztkami poprzedniego ładunku.

Wszystkie ww. czynności sklasyfikowane zostały przez Urząd Statystyczny w Łodzi pod symbolem PKWiU 74.3 jako usługi w zakresie badań i analiz technicznych.

Ww. czynności stanowią elementy cyklu usługi portowej polegającej na załadunku lub wyładunku ładunku na/z morskiego środka transportu i są ze sobą nierozerwalnie powiązane z uwagi na:

*   specyfikę transportu morskiego (sprawdzenie i potwierdzenie przed rozpoczęciem załadunku, że dany morski środek transportu jest odpowiedni do przewozu wyznaczonego ładunku),
*   specyfikę ładunku (płynne i sypkie) – w kontraktach handlowych zawarte klauzule dotyczące wyznaczenia niezależnej firmy kontrolnej, której ustalenia co do ilości i jakości ładunku załadowanego/wyładowanego/przeładowanego, przekazywane kapitanowi w formie świadectwa ilości, są ostateczne i wiążące dla stron umowy kupna-sprzedaży,
*   traktowanie portu jako centrum logistycznego związanego z międzynarodowym transportem morskim lub WWUT (obsługą morskiego środka transportu, tj. załadunku/wyładunku /przeładunku).

Usługa ta składa się z szeregu czynności, koniecznych do zgodnego z prawem powszechnym, zwyczajami morskimi i innymi normami, w tym konwencjami międzynarodowymi, wyjścia statku w morze w sposób bezpieczny dla załogi (armatora morskiego), samej jednostki i jej ładunku.

Ładunki znajdujące się na środkach transportu morskiego, których dotyczą usługi świadczone przez Spółkę, zostają wywiezione poza terytorium kraju w terminie 90 dni od wykonania przedmiotowych usług. Spółka nie będąc pośrednikiem działającym w imieniu i na rzecz osób trzecich, świadczy usługi jako bezpośredni wykonawca na pisemne zlecenia: importerów, eksporterów, podmiotów pośredniczących w obrocie towarowym, spedytorów, agentów działających w imieniu i na rzecz armatorów morskich oraz ubezpieczycieli. Nabywcy nie posiadają siedziby, ani miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Podmioty te mają siedziby w inny krajach Unii Europejskiej, jak i na terytorium państw trzecich. Kontrahenci pochodzący z UE, podają Spółce numery VAT UE nadane przez inne państwa unijne niż Polska.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisana w stanie faktycznym usługa wykonywana na zlecenie podmiotów zagranicznych będących przedsiębiorcami zarejestrowanymi do VAT-u na terenie krajów UE lub odpowiedniego podatku na terenie krajów poza UE, niepodlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 27 ust.4 pkt 3 lit. e) i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi w zakresie badań i analiz technicznych nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, bowiem miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę. Wskazano, że w kwestii określenia miejsca świadczenia i opodatkowania usług tzw. niematerialnych, nie ma znaczenia miejsce ich faktycznego wykonania lub siedziba usługodawcy, gdyż pod uwagę brany jest nabywca usługi i jego status. W sytuacji, gdy usługi świadczone są dla podmiotu spoza UE, to niezależnie od statusu nabywcy (nie musi on być podatnikiem zarejestrowanym w swoim kraju dla potrzeb VAT-u), opodatkowanie zawsze wystąpi po stronie nabywcy. Tym samym polski przedsiębiorca świadczący usługę niematerialną nie będzie opodatkowywał tej transakcji w Polsce, ani na terenie UE, a wystawi fakturę poza VAT-em, bez stawki i podatku. W przypadku, gdy dane usługi świadczone są dla podmiotu mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, przejęcie przez niego obowiązku opodatkowania danej transakcji następuje, gdy posiada status podatnika na terenie UE. W takiej sytuacji polski usługodawca nie opodatkowuje tej transakcji w Polsce, wystawiając fakturę poza VAT-em, bez stawki i kwoty podatku, z adnotacją, iż „VAT rozlicza nabywca”. Podsumowując Spółka stwierdziła, iż wykonywana przez nią usługa nie podlega opodatkowaniu w Polsce, a obowiązek rozliczenia podatku ciąży na nabywcy usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do ogólnej zasady sformułowanej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W odniesieniu do niektórych rodzajów usług ustawodawca ustanowił inne niż wynikające z ww. zasady miejsce świadczenia usług.

W myśl regulacji art. 27 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibie lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

*   miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z ust 4 pkt 3 powołanego artykułu, przepis ust. 3 stosuje się do usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności:

1.  usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1),
2.  usług doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2);
3.  usług prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1),
4.  usług architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1,
5.  usług w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zawarte są w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Stosownie do § 25 ust. 1 wskazanego rozporządzenia, przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, zgodnie z ust. 2 tego paragrafu, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Z przestawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na obszarze polskich portów morskich Spółka wykonuje czynności sklasyfikowane przez Urząd Statystyczny w Łodzi w grupowaniu PKWiU 74.3. jako usługi w zakresie badań i analiz technicznych. Przedmiotowe usługi świadczone są na rzecz kontrahentów posiadających siedziby na terenie Unii Europejskiej, jak i na terytorium państw trzecich. Jednocześnie nabywcy tych usług nie posiadają siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Z powołanych regulacji wynika, że przedmiotowe usługi mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 27 ust. 4 pkt 3 lit. e) ustawy o podatku od towarów i usług, do których ma zastosowanie regulacja zawarta w ust. 3 powołanego artykułu, przenosząca miejsce świadczenia i opodatkowania na terytorium państwa, gdzie nabywca posiada siedzibę

Reasumując, w świetle istniejących regulacji prawnych, należy stwierdzić, iż o ile – jak wynika z treści złożonego wniosku - wykonywane przez Spółkę, na rzecz podmiotów zagranicznych czynności są usługą w zakresie badań i analiz technicznych, nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. W związku z powyższym dokumentowana jest fakturą bez wskazywania stawki i kwoty podatku.

Ponadto wskazuje się, że kwestie dotyczące sposobu rozliczania podatku oraz podmiotu zobowiązanego do jego rozliczenia regulują przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi.

Jednocześnie informuje się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do klasyfikacji usług, w związku z tym niniejszą interpretacje wydano wyłącznie w oparciu o wskazane przez Wnioskodawcę grupowanie statystyczne. Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje m. in. swoje produkty (wyroby i usługi), według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.