Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.656.2019.1.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-29
Teza: Uznanie za podstawę opodatkowania kwoty brutto tj. zawierającej należny podatek VAT otrzymanej pomocy finansowej.
Słowa kluczowe: dotacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2019 r. (data wpływu 15 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podstawę opodatkowania kwoty brutto tj. zawierającej należny podatek VAT otrzymanej pomocy finansowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podstawę opodatkowania kwoty brutto tj. zawierającej należny podatek VAT otrzymanej pomocy finansowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Ośrodek Doradztwa Rolniczego (ODR) działa na podstawie ustawy z dnia 22 października 2004 r. o jednostkach doradztwa rolniczego (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 896 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 2 powołanej ustawy ODR będący jednostką doradztwa rolniczego jest państwową jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną.

Ośrodki wojewódzkie w ramach zadań z zakresu doradztwa rolniczego:

1.  prowadzą szkolenia dla rolników i innych mieszkańców obszarów wiejskich, w szczególności w zakresie:
    1.  stosowania nowoczesnych metod agrotechnicznych, hodowli oraz przetwórstwa rolno-spożywczego,
    2.  rozwiązywania problemów technologicznych i organizacyjno-ekonomicznych gospodarstw rolnych,
    3.  rachunkowości w gospodarstwach rolnych,
    4.  rolnictwa ekologicznego,
    5.  rozwoju przedsiębiorczości na obszarach wiejskich,
    6.  unowocześniania wiejskiego gospodarstwa domowego,
    7.  ubiegania się o przyznanie pomocy finansowanej lub współfinansowanej ze środków pochodzących z funduszy Unii Europejskiej lub innych instytucji krajowych lub zagranicznych,
    8.  modernizacji gospodarstw rolnych, poprawy jakości artykułów rolno-spożywczych i ich przetwórstwa oraz wzmocnienia pozycji rolników na rynku,
    9.  zarządzania gospodarstwem rolnym,
    10.  promocji produktów lokalnych i regionalnych;
2.  prowadzą działalność informacyjną wspierającą rozwój produkcji rolniczej;
3.  prowadzą działalność w zakresie podnoszenia kwalifikacji zawodowych rolników i innych mieszkańców obszarów wiejskich;
4.  udzielają pomocy rolnikom i innym mieszkańcom obszarów wiejskich w zakresie sporządzania dokumentacji niezbędnej do uzyskania pomocy, o której mowa w pkt 1 lit. g;
5.  prowadzą analizy rynku artykułów rolno-spożywczych i środków produkcji oraz gromadzą i upowszechniają informacje rynkowe w tym zakresie;
6.  mogą prowadzić doświadczalnictwo odmianowe w ramach porejestrowego doświadczalnictwa odmianowego;
7.  upowszechniają metody produkcji rolniczej i stylu życia przyjaznych dla środowiska;
8.  podejmują działania na rzecz zachowania dziedzictwa kulturowego i przyrodniczego wsi, ekologicznego i funkcjonalnego urządzania gospodarstwa rolnego;
9.  upowszechniają rozwój agroturystyki i turystyki wiejskiej oraz prowadzą promocję wsi jako atrakcyjnego miejsca wypoczynku;
10.  współdziałają w realizacji zadań wynikających z programów rolno-środowiskowych oraz programów działań mających na celu ograniczenie odpływu azotu ze źródeł rolniczych;
11.  prowadzą analizy przemian w zakresie poziomu i jakości produkcji rolniczej i funkcjonowania gospodarstw rolnych oraz upowszechniają wyniki tych analiz w pracy doradczej;
12.  biorą udział w szacowaniu szkód łowieckich, a także w ustalaniu wysokości odszkodowania za te szkody;
13.  dokonują oceny i akceptacji planów restrukturyzacji zadłużenia podmiotów prowadzących gospodarstwa rolne.

Na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego ODR realizuje zadania z zakresu doradztwa rolniczego, o których mowa powyżej, nieodpłatnie.

Na podst. art. 4 ust. 4 jednostki doradztwa rolniczego w ramach doradztwa rolniczego mogą także wykonywać usługi odpłatne, w szczególności w zakresie:

1.  działalności wydawniczej, poligraficznej, laboratoryjnej, hotelarskiej, gastronomicznej, prowadzenia gospodarki pasiecznej, udostępniania pomieszczeń i innych składników, majątkowych, organizacji targów, wystaw, pokazów, konferencji, i innych przedsięwzięć upowszechniających wiedzę rolniczą,
2.  prowadzenia ksiąg rachunkowych i dokumentacji niezbędnej w rachunkowości w gospodarstwach rolnych,
3.  prowadzenia działalności promocyjnej gospodarstw rolnych,
4.  prowadzenia kursów przygotowujących do uzyskania tytułów kwalifikacyjnych w zawodach przydatnych do prowadzenia działalności rolniczej,
5.  prowadzenia działalności szkoleniowej niezwiązanej z realizacją zadań, o których mowa w ust. 1 i 2 art. 4 ustawy o jednostkach doradztwa,
6.  wypełniania wniosków lub innych dokumentów niezbędnych do ubiegania się o przyznanie pomocy finansowanej lub współfinansowanej ze środków pochodzących z funduszy Unii Europejskiej,
7.  sporządzania opracowań, analiz i planów związanych z funkcjonowaniem gospodarstw rolnych,
8.  objętym pomocą finansową przyznawaną na podstawie przepisów o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 1-4 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego, ODR prowadzi samodzielną gospodarkę finansową w ramach środków pochodzących z dotacji budżetowych, przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, przychodów z innych źródeł oraz środków pochodzących z funduszu leśnego. Jednostka doradztwa rolniczego prowadzi rachunkowość zgodnie z zasadami określonymi w przepisach o rachunkowości, o czym mowa w art. 11 ust. 4 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego. ODR jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Art. 5 ust, 2 pkt 1 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego stanowi, że przy realizacji zadań ośrodki współpracują z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

ODR zawarł z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w dniu … 2018 r. umowę nr 1 oraz umowę nr 2 na realizację operacji w zakresie świadczenia usług doradczych w ramach programu doradczego, zgodnie z metodykami doradzania, o których mowa w art. 52 ust. 5 ustawy z dn. 20 lutego 2015 r. o wspieraniu obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW) w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz. U. z 2018 r. poz. 627). Zgodnie z umową świadczone będą usługi doradcze w ramach trzyletnich programów doradczych w ramach poddziałania „Wsparcie korzystania z usług doradczych” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: operacja).

Odbiorcami usług doradczych są rolnicy aktywni zawodowo w rozumieniu art. 9 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1307/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiającego przepisy dotyczące płatności bezpośrednich dla rolników na podstawie systemów wsparcia w ramach wspólnej polityki rolnej oraz uchylającego rozporządzenie Rady (WE) nr 637/2008 i rozporządzenie Rady (WE) nr 73/2009 (Dz. Urz. UE L347 z 20 grudnia 2013, str. 608, z późn. zm.), prowadzący gospodarstwo rolne, którego siedziba położona jest na obszarze realizacji operacji.

Realizowana przez ODR operacja wpisuje się w cel szczegółowy dla działania „Usługi doradcze, usługi z zakresu zarządzania gospodarstwem rolnym i usługi z zakresu zastępstw” – „Poprawa wyników gospodarczych wszystkich gospodarstw oraz ułatwienie restrukturyzacji i modernizacji gospodarstw, szczególnie z myślą o zwiększeniu uczestnictwa w rynku i zorientowania na rynek, a także zróżnicowania produkcji rolnej”. Cel zostanie uznany za osiągnięty poprzez realizację wskaźników zgodnie z zawartymi umowami.

Zgodnie z umowami świadczone będą usługi doradcze w ramach czterech programów doradczych polegające w szczególności na:

1.  analizie sytuacji produkcyjno-ekonomicznej gospodarstwa rolnego
2.  rachunkowości w gospodarstwie rolnym
3.  integrowanej ochronie roślin, w tym ocenie zagrożenia agrofagami i pomocy rolnikom w podejmowaniu decyzji w zakresie stosowania metod i zabiegów
4.  uczestnictwie w systemach jakości lub systemach rolnictwa ekologicznego, w tym pomocy rolnikom w podejmowaniu decyzji o przystąpieniu do rolnictwa ekologicznego oraz pomoc w realizacji rolnictwa ekologicznego
5.  ocenie dostosowania gospodarstwa rolnego do norm i wymogów wzajemnej zgodności.
6.  modernizacji gospodarstwa rolnego lub restrukturyzacji małych gospodarstw.

Operacja zostanie zrealizowana w województwie s. podregionie s. (umowa nr 1) oraz w podregionie k. (umowa nr 2) w czterech etapach.

W ramach umowy ODR otrzyma pomoc finansową przyznaną na realizację operacji z publicznych środków krajowych (36,37%) i unijnych (63,63%), tj. Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW).

Pomoc przyznana została na warunkach określonych w umowach oraz przepisach, o których mowa w art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz. U. z 2018 r. poz. 627) oraz przepisach rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 22 marca 2017 r. w sprawie szczegółowych warunków przyznawania pomocy finansowej w ramach poddziałania „Wsparcie korzystania z usług doradczych” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 oraz warunków i trybu jej wypłaty (Dz. U. z 2017 r. poz. 692 oraz z 2018 r. poz. 920 i 1905). Środki pieniężne pochodzące z przedmiotowych umów pokrywać będą koszty związane w całości z realizacją operacji. Operacja zostanie zrealizowana w czterech etapach w latach 2019-2022, a każdy etap zostanie zakończony złożeniem wniosku o płatność.

Operacja nie przewiduje żadnej odpłatności od odbiorców usług. Uczestnicy nie ponoszą kosztów związanych z usługami doradczymi, które będą świadczone na ich rzecz. Od momentu zawarcia umów z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa ODR angażuje w realizację operacji własne środki finansowe. ODR ponosi koszty realizacji operacji, w tym: koszty obsługi operacji o charakterze ogólnym, koszty obsługi księgowej i prawnej, koszty podróży służbowych i wynagrodzeń pracowników realizujących operację, koszty zakupów materiałów i usług związanych z operacją. Podstawą do wyliczenia kwoty pomocy do wypłaty są faktycznie i prawidłowo zrealizowane usługi doradcze świadczone w ramach programów doradczych.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją operacji, nie są przez Wnioskodawcę wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowią przedmiot związany z realizacją operacji, o której mowa w niniejszym wniosku. Faktury zakupowe w ramach operacji wystawiane są na Wnioskodawcę.

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0113- KDIPT1-1.4012.135.2019.2.MSU z dnia 10 maja 2019 r., otrzymana w związku z realizacją operacji pomoc finansowa w zakresie w jakim stanowi pokrycie ceny usług ma charakter dotacji bezpośrednio wpływających na wartość świadczonych usług i tym samym, zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią przepisów określonych w art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy, Wnioskodawca uważa, że wartość podatku należnego od dotacji mającej wpływ na cenę świadczonych usług, wyliczyć należy metodą „w stu” traktując otrzymaną dotację jako kwotę brutto tj. zawierającą podatek należny VAT z obowiązkiem podatkowym w dacie otrzymania kolejnych transzy dotacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy podstawą opodatkowania jest kwota otrzymanej pomocy finansowej na realizację operacji, którą należy traktować jako kwotę brutto, tj. zawierającą należny podatek VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy podstawę opodatkowania stanowi kwota otrzymanej pomocy finansowej traktowana jako kwota brutto, od której podatek od towarów i usług wyliczany jest metodą „w 100” (kwota, w której zawarty jest podatek VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według ust. 6 powyższego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca zawarł z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w dniu … 2018 r. umowę nr 1 oraz umowę nr 2 na realizację operacji w zakresie świadczenia usług doradczych w ramach programu doradczego, zgodnie z metodykami doradzania, o których mowa w art. 52 ust. 5 ustawy z dn. 20 lutego 2015 r. o wspieraniu obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich. Odbiorcami usług doradczych są rolnicy aktywni zawodowo w rozumieniu art. 9 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1307/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiającego przepisy dotyczące płatności bezpośrednich dla rolników na podstawie systemów wsparcia w ramach wspólnej polityki rolnej oraz uchylającego rozporządzenie Rady (WE) nr 637/2008 i rozporządzenie Rady (WE) nr 73/2009 (Dz. Urz. UE L347 z 20 grudnia 2013, str. 608, z późn. zm.), prowadzący gospodarstwo rolne, którego siedziba położona jest na obszarze realizacji operacji.

Realizowana przez Wnioskodawcę operacja wpisuje się w cel szczegółowy dla działania „Usługi doradcze, usługi z zakresu zarządzania gospodarstwem rolnym i usługi z zakresu zastępstw” – „Poprawa wyników gospodarczych wszystkich gospodarstw oraz ułatwienie restrukturyzacji i modernizacji gospodarstw, szczególnie z myślą o zwiększeniu uczestnictwa w rynku i zorientowania na rynek, a także zróżnicowania produkcji rolnej”. Cel zostanie uznany za osiągnięty poprzez realizację wskaźników zgodnie z zawartymi umowami.

Operacja zostanie zrealizowana w województwie s., podregionie 53 s. (umowa nr 1) oraz w podregionie 52 k. (umowa nr 2) w czterech etapach.

W ramach umowy Wnioskodawca otrzyma pomoc finansową przyznaną na realizację operacji z publicznych środków krajowych (36,37%) i unijnych (63,63%), tj. Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW).

Pomoc przyznana została na warunkach określonych w umowach oraz przepisach, o których mowa w art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz. U. z 2018 r. poz. 627) oraz przepisach rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 22 marca 2017 r. w sprawie szczegółowych warunków przyznawania pomocy finansowej w ramach poddziałania „Wsparcie korzystania z usług doradczych” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014- 2020 oraz warunków i trybu jej wypłaty (Dz. U. z 2017 r. poz. 692 oraz z 2018 r. poz. 920 i 1905). Środki pieniężne pochodzące z przedmiotowych umów pokrywać będą koszty związane w całości z realizacją operacji. Operacja zostanie zrealizowana w czterech etapach w latach 2019-2022, a każdy etap zostanie zakończony złożeniem wniosku o płatność.

Operacja nie przewiduje żadnej odpłatności od odbiorców usług. Uczestnicy nie ponoszą kosztów związanych z usługami doradczymi, które będą świadczone na ich rzecz. Od momentu zawarcia umów z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa Wnioskodawca angażuje w realizację operacji własne środki finansowe. Wnioskodawca ponosi koszty realizacji operacji, w tym: koszty obsługi operacji o charakterze ogólnym, koszty obsługi księgowej i prawnej, koszty podróży służbowych i wynagrodzeń pracowników realizujących operację, koszty zakupów materiałów i usług związanych z operacją. Podstawą do wyliczenia kwoty pomocy do wypłaty są faktycznie i prawidłowo zrealizowane usługi doradcze świadczone w ramach programów doradczych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy podstawą opodatkowania dla usług doradczych będzie kwota otrzymanej pomocy finansowej na realizację operacji, którą należy traktować jako kwotę brutto tj. zawierającą należny podatek VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu, przekazaną dla Wnioskodawcy pomoc finansową z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na realizację ww. programu doradczego należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług doradczych. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy potwierdzają, iż otrzymane przez Wnioskodawcę środki służą pokryciu usług doradczych. Będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. realizację operacji w zakresie świadczenia usług doradczych w ramach programu doradczego.

Jednocześnie należy wskazać, że skoro operacja nie przewiduje żadnej odpłatności od odbiorców usług, to w rzeczywistości Wnioskodawca pokryje 100% ceny usługi z otrzymanej pomocy finansowej. Poprzez sfinansowanie 100% kosztów usługi, odbiorca nie będzie płacił takiej kwoty, co oznacza, że dotacja będzie miała przełożenie na cenę usługi, redukując kwotę należną o 100%. Dofinansowanie to bezpośrednio zatem będzie kształtowało cenę usługi/towaru określoną przez Wnioskodawcę (tj. będzie pozwalało na bezpłatne organizowanie ww. usług dla ich odbiorców) i będzie miało charakter cenotwórczy.

Zatem, kwoty które otrzyma Wnioskodawca będą dofinansowaniem na pokrycie wydatków związanych z realizacją operacji w zakresie świadczenia usług doradczych w ramach programu doradczego i należy uznać je za środki finansowe mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach ww. programu, gdyż dzięki dofinansowaniu uczestnicy ww. operacji biorą w nim udział bezpłatnie, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej wykazania jako podstawy opodatkowania kwoty brutto tj. zawierającej podatek należny VAT otrzymanej pomocy finansowej, należy zauważyć, że jak wyżej wskazano otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację operacji w zakresie świadczenia usług doradczych w ramach programu doradczego będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, Wnioskodawca powinien wyliczyć wartość podatku VAT metodą „w stu”, traktując wskazaną kwotę dofinansowania jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.