Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.459.2019.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-31
Teza: Opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawo własności; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2019 r. (data wpływu 2 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2019 r. (data nadania 20 listopada 2019 r., data wpływu 27 listopada 2019 r.) na wezwanie z dnia 12 listopada 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.459.2019.1.MG (data nadania 12 listopada 2019 r., data odbioru 14 listopada 2019 r.) oraz uzupełnionym pismem z dnia 7 stycznia 2020 r. (data nadania 7 stycznia 2020 r., data wpływu 13 stycznia 2020 r.) na wezwanie z dnia 23 grudnia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.459.2019.2.MG (data nadania 24 grudnia 2019 r., data odbioru 3 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową i wykazania tych dochodów w zeznaniu rocznym - **jest prawidłowe**,

*   sposobu prowadzenia odrębnej ewidencji w związku z uzyskiwaniem ww. dochodu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 12 listopada 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.459.2019.1.MG (data nadania 12 listopada 2019 r., data odbioru 14 listopada 2019 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 19 listopada 2019 r. (data nadania 20 listopada 2019 r., data wpływu 27 listopada 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 września 2014 roku Wnioskodawca prowadzi jednoosobową, pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie tworzenia autorskich oprogramowań - wg. kodu PKD to 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem, w ramach umów zawartych z innymi podmiotami.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi dotyczą prac badawczo-rozwojowych w zakresie tworzenia oraz rozszerzania oprogramowania służącego optymalizacji procesów biznesowych, magazynowych oraz finansowych w systemach E.(…) dostarczanych przez firmę B. za pomocą języka programowania A(…).

Na mocy zawartych kontraktów Wnioskodawca sprzedaje prawa do wytworzonego oprogramowania na podstawie faktury VAT za usługi programistyczne, na rzecz odbiorców pośrednich, którzy następnie odsprzedają produkt odbiorcy końcowemu.

Przedmiotem umowy jest sprzedaż usług badawczo-rozwojowych, których efektem jest program komputerowy, a w cenie sprzedaży uwzględniona jest opłata za prawo do korzystania z własności intelektualnej Wnioskodawcy. Sprzedaż praw następuje w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r. nr 24, poz. 83), i w przeważającej części tworzone jest przez Wnioskodawcę samodzielnie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 12 listopada 2019 r., Sygn. 0114-KDIP3-3.4011.459.2019.1.MG Wnioskodawca doprecyzował, że:

*   Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce oraz, że osiągane przez Niego dochody z prowadzonej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu w Polsce.

*   Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowania, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, są procesami innowacyjnymi. Zawsze polegają na tworzeniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów, które dotychczas nie występowały w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.

*   Prawo autorskie do wytworzonego przez Wnioskodawcę programu podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z póź.zm.).

*   Działalność badawczo-rozwojową, z tytułu której Wnioskodawca osiąga przychody, prowadzi On od początku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tj. od września 2014 r.

*   Jednak wszystkie prace polegające na wytworzeniu, rozwinięciu lub ulepszeniu programów komputerowych przed dniem 1 stycznia 2019 r. zostały zakończone, po dniu 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca nie ponosił kosztów związanych przychodami wcześniej osiągniętymi.

*   Od stycznia 2019 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję w formie szczegółowych rejestrów przychodów i kosztów na podstawie których możliwe jest wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu przypadającego na każde kwalifikowane prawo do własności intelektualnej Wnioskodawcy.

*   Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. (Dz. U. z 1994 r. nr 24, poz. 83), i w przeważającej części tworzone jest przez Wnioskodawcę samodzielnie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach tworzenia oprogramowania zdarza się, że Wnioskodawca korzysta z usług firmy podwykonawczej, która na podstawie zawartej umowy, wykonuje część ściśle określonych prac programistycznych związanych z wytwarzanym, rozwijanym lub ulepszanym przez Wnioskodawcę oprogramowaniem. Prawa majątkowe związane z pracami programistycznymi sporządzonymi przez podwykonawcę przysługują Wnioskodawcy, czyli Zleceniodawcy. Wykonane przez podwykonawcę usługi dokumentowane są fakturą, która stanowi koszt uzyskania przychodu określonego prawa własności intelektualnej.

*   W przypadku prac dotyczących rozszerzania i ulepszania istniejącego już programu, do którego Wnioskodawca nie posiada praw majątkowych Zleceniodawca zapewnia Wnioskodawcy dostęp umożliwiający prace nad programem w postaci użytkownika na systemie Zleceniodawcy, który posiada niezbędną autoryzacje do wykonywania zmian w oprogramowaniu w oparciu o tak zwany Klucz Developerski który udostępnia/generuje Zleceniodawcy dostawca oprogramowania bazowego które jest rozwijane.

*   Wykonywana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na rozszerzaniu i ulepszaniu oprogramowania zawsze oznacza rozbudowę oraz poszerzenie zakresu funkcjonalności i użyteczności tego oprogramowania.

Od stycznia 2019 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję dla wszystkich operacji finansowych w formie szczegółowych rejestrów przychodów i kosztów na podstawie których możliwe jest wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu przypadającego na każde kwalifikowane prawo do własności intelektualnej Wnioskodawcy.

Ewidencja prowadzona jest w sposób należyty, tak aby możliwe było wykazanie łącznej sumy przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Ewidencja sporządzana jest techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego. Zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, ujętych w sposób narastający, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące przychodu kwalifikowanego na koniec danego miesiąca.

Zestawienie zawiera następujące pozycje:

1.  data dokumentu księgowego,
2.  nr dokumentu księgowego (np. faktury),
3.  opis zdarzenia księgowego,
4.  kwota przychodu/kosztu kwalifikowanego,
5.  wyszczególnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, którego dotyczy dany przychód/ koszt,
6.  kalkulację przychodów i kosztów kwalifikowanych w rozbiciu na projekty wraz z kalkulacją podziału dochodowego.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 grudnia 2019 r., Nr 0114-KDIP3-3.4011.459.2019.2.MG Wnioskodawca doprecyzował, że:

W wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac, polegających na rozszerzaniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego, powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i pokrewnych.

Całość autorskich praw majątkowych do powstałego programu komputerowego jest przenoszona na rzecz kontrahenta za wynagrodzenie ze sprzedaży tych praw.

Za efekty świadczonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych związanych z rozszerzeniem i ulepszeniem oprogramowania komputerowego Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie na podstawie wystawionej faktury.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z wyżej opisaną sytuacji możliwe jest skorzystanie z nowych rozwiązań objętych ustawą i zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?
2.  Czy powyższą stawkę można zastosować do przychodów osiągniętych od stycznia do grudnia 2019 roku, pomimo faktu, że zaliczki miesięczne na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do sierpnia 2019 roku zostały wyliczone i wpłacone na konto urzędu skarbowego zgodnie z wybraną formą opodatkowania, tj. podatku liniowego 19%?
3.  Czy wystarczającą formą odrębnej ewidencji wymienionej w art. 30cb ust. 2 będzie szczegółowy rejestr przychodów i kosztów zawierający następujące pozycje:
    1.  data dokumentu księgowego,
    2.  nr dokumentu księgowego (np. faktury),
    3.  opis zdarzenia księgowego,
    4.  kwota przychodu/kosztu kwalifikowanego,
    5.  wyszczególnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, którego dotyczy dany przychód/ koszt,
    6.  kalkulacji przychodów i kosztów kwalifikowanych w rozbiciu na projekty wraz z kalkulacją podziału dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Od 1 stycznia 2019 r. przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej może wynosić 5% podstawy opodatkowania, ponieważ spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki.

Wnioskodawca uważa, że wystarczającą formą ewidencji wymienionej w art. 30cb ust. 2 będzie prowadzony przez Wnioskodawcę szczegółowy rejestr przychodów i kosztów, który jest prowadzony w taki sposób, aby możliwe było wykazanie łącznej sumy przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Ewidencja sporządzana jest techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego. Zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, ujętych w sposób narastający, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące przychodu kwalifikowanego na koniec danego miesiąca. Zestawienie zawierający następujące pozycje:

1.  data dokumentu księgowego,
2.  nr dokumentu księgowego (np. faktury),
3.  opis zdarzenia księgowego,
4.  kwota przychodu/kosztu kwalifikowanego,
5.  wyszczególnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, którego dotyczy dany przychód/ koszt,
6.  kalkulację przychodów i kosztów kwalifikowanych w rozbiciu na projekty wraz z kalkulacją podziału dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową i wykazania tych dochodów w zeznaniu rocznym - **jest prawidłowe**,

*   sposobu prowadzenia odrębnej ewidencji w związku z uzyskiwaniem ww. dochodu – **jest prawidłowe**.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo - rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Powyższy przepis stanowi, że jednym z warunków do skorzystania z preferencji IP BOX jest posiadanie licencji do skorzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa (tzw. licencja wyłączna).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób nie zapewniający osiągnięcia ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Niemniej jednak taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

*   wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

*   wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

*   wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja winna zatem zawierać wszystkie elementy wskazane art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości skorzystania w zeznaniu rocznym za 2019 r. z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, pomimo faktu, że zaliczki miesięczne na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do sierpnia 2019 r. zostały wyliczone i wpłacone do urzędu skarbowego zgodnie z wybraną formą opodatkowania, tj. podatek liniowy. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest również kwestia sposobu prowadzenia odrębnej ewidencji.

Odnosząc powyżej przedstawiony stan faktyczny do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przenosi na kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania według stawki 5%.

Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca najpierw wytworzy oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz Spółki, która w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Wnioskodawcy w celu jego rozwinięcia lub ulepszenia lub Wnioskodawca będzie dokonywał ww. modyfikacji oprogramowania na zlecenie kontrahenta (wytworzonego przez innego programistę), to dojdzie do ulepszenia „przedmiotu cudzej własności”, ponieważ Wnioskodawca przed rozwinięciem wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które sam wytworzył lub dokona ww. modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzył.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box.

Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.

Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika jednak, że w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac, polegających na rozszerzaniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego, powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i pokrewnych, do którego Wnioskodawca traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na kontrahenta.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na kontrahenta praw autorskich do rozwijanego oprogramowania również kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Preferencyjne opodatkowanie 5% nie może być zastosowane przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku. Dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. W kolejnym roku podatkowym (na przykład 2020 r.) podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP, a nadpłacony podatek podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnikowi, który nie ma takich obciążeń, nadpłata jest zwracana chyba, że złożony wniosek o zarachowanie całej lub części należnej mu sumy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Reasumując, uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na kontrahenta praw autorskich do wytwarzanego oraz rozwijanego oprogramowania kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Pomimo wpłaty przez Wnioskodawcę zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od stycznia do sierpnia 2019 r. według wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania, tj. podatek liniowy, będzie On uprawniony do zastosowania 5% stawki podatkowej do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oraz rozwijanego oprogramowania w zeznaniu podatkowym za rok 2019.

Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę, zawierająca wszystkie elementy wskazane w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wystarczającą formą odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ww. ustawy.

Zastrzec należy, że Wnioskodawca będzie miał możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanego IP w sytuacji prowadzenia odrębnej ewidencji od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP (tj. od 1 stycznia 2019 r.).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.