Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.167.2019.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-01
Teza: Opodatkowanie czynności przejęcia przez wierzyciela nieruchomości zabudowanej budynkiem administracyjnym.
Słowa kluczowe: komornik; nieruchomości; przejęcie; wierzyciel; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 maja 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 25 czerwca 2019 r.) oraz pismem z dnia 23 lipca 2019 r. (data wpływu 31 lipca 2019 r.),o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przejęcia przez wierzyciela nieruchomości (dz. nr 28/5) zabudowanej budynkiem administracyjnym (hotelowy zwany „A”) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przejęcia przez wierzyciela nieruchomości (dz. nr 28/5) zabudowanej budynkiem administracyjnym (hotelowy zwany „A”). Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 25 czerwca 2019 r. (dwa pisma uzupełniające o tej samej treści) oraz w dniu 31 lipca 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Komornik sądowy prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko Dłużnikowi B. Egzekucję skierowano m.in. do nieruchomości w użytkowaniu wieczystym, położonej w granicach działek gruntu nr 28/4, 28/5, 28/6, 28/7, 28/8, 28/9, 28/10, 28/11, 28/12, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…). Właścicielem przedmiotowej nieruchomości jest D, natomiast użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem posadowionych na nim budynków jest B. Przedmiotowa nieruchomość zlokalizowana jest w północnej części Gminy E, w południowo-zachodniej części obrębu F, przy ulicy G. Kompleks ograniczony jest drogami prowadzącymi do H, I i J, a także rzeką K.

W skład wycenianej nieruchomości wchodzi dziewięć sąsiadujących ze sobą działek tworzących wspólnie teren zabytkowego zespołu pałacowo - parkowo - folwarcznego, o łącznej powierzchni przeszło 7 ha. Na działce 28/4 … znajduje się zabytkowy pałac wpisany do rejestru zabytków decyzją nr … z dnia 27.10.1964 r. W skład założenia pałacowo - folwarcznego wchodziły również obiekty ujęte w ewidencji zabytków, tj.: oficyna mieszkalna I (obiekt nieistniejący), dawna stajnia I, oficyna II (poza granicami przedmiotowej nieruchomości), obora, obora - spichlerz, stodoła I, stodoła II (obiekt nieistniejący), oficyna mieszkalna III (poza granicami przedmiotowej nieruchomości), kuźnia - stolarnia, magazyn I, oficyna mieszkalna IV, stajnia II, magazyn II.

Na działce nr 28/5 znajduje się budynek administracyjny (hotelowy zwany „A”).

Opis budynku.

Budynek powstał około połowy XIX w. jako obiekt wielofunkcyjny (…). Remont w latach 80-tych całkowicie zmienił budynek. Obecnie jest to obiekt o przeznaczeniu mieszkalnym i hotelowym. W północnej części znajduje się strefa mieszkalna a w południowej hotelowa z częścią techniczną. W A znajduje się 14 pokoi typu (…) o wielkości od 16 do 24 m2 z jednym albo dwoma pojedynczymi łóżkami albo z jednym dużym łożem. Ściany zewnętrzne i wewnętrzne murowane z cegły. Strop nad parterem w części (…). Dach dwuspadowy na konstrukcji drewnianej pokryty dachówką ceramiczną karpiówka. Rynny i rury spustowe z blachy. Okna drewniane, drzwi drewniane. Posadzki betonowe obłożone wykładzinami dywanowymi, terakotą. Ściany malowane, częściowo tapety, w łazienkach z wc częściowo glazura. Budynek wyposażony w instalację elektryczną, wodociągową, kanalizacyjną z odprowadzeniem do zbiornika bezodpływowego, c.o. z własnej kotłowni znajdującej się w przybudówce, w południowo - wschodniej części budynku.

Parametry techniczne budynku;

*   powierzchnia zabudowy (…) m2
*   powierzchnia użytkowa (parter) (…) m2
*   powierzchnia użytkowa (piętro) (…) m2
*   kubatura (…) m3

Dla przedmiotowego terenu istnieje obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego wsi F. Gmina E (Uchwała Rady Miejskiej (…)). W dokumencie tym przedmiotowa nieruchomość oznaczona jest jako:

*   częściowo: tereny istniejących i projektowanych usług;
*   częściowo: tereny o przewadze trwałych użytków zielonych i częściowo lasów.

Przez teren przedmiotowej nieruchomości przebiega granica strefy „A” ścisłej ochrony konserwatorskiej, strefy „B” ochrony konserwatorskiej, strefy „K” ochrony krajobrazu, strefy „W” ochrony archeologicznej, obiektów i terenów wpisanych do rejestru zabytków oraz obiektów znajdujących się w ewidencji zabytków.

Z informacji uzyskanych od Dłużników (…) wynika, że nieruchomość objęta księgą wieczystą nr (…), położona w miejscowości F przy ulicy G, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dłużnicy oświadczyli, że oboje są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, jako wspólnicy spółki jawnej. Prowadzą działalność gospodarczą, jako wspólnicy spółki jawnej, a przedmiotowa nieruchomość stanowi majątek spółki i jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

Dnia 25 czerwca 2019 r. Zainteresowany – w odpowiedzi na pytania sformułowane przez tut. Organ – doprecyzował opis sprawy wskazując, że:

1.  Kiedy Dłużnik nabył przedmiotową nieruchomość? Odpowiedź: Według informacji posiadanych przez Komornika, Dłużnik nabył nieruchomość w dniu 11 lipca 2007 r.
2.  Czy nabycie przez Dłużnika opisanej we wniosku nieruchomości, nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej podatkiem VAT lub zwolnionej od tego podatku, bądź niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT? Odpowiedź:Według informacji posiadanych przez Komornika, nabycie nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem VAT.
3.  Czy z tytułu nabycia nieruchomości zabudowanej budynkiem administracyjnym (hotelowym zwanym „A”) Dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego? Odpowiedź: Według informacji posiadanych przez Komornika – brak prawa do odliczenia podatku naliczonego.
4.  Czy przedmiotowy budynek był wykorzystywany przez Dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT? Odpowiedź: Według informacji posiadanych przez Komornika, nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.
5.  Kiedy nastąpiło przyjęcie opisanego budynku do używania przez Dłużnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (rozumianej szerzej niż oddanie w odpłatny najem/dzierżawę, obejmującej także, np. przekazanie nieruchomości do używania na potrzeby własnej działalności gospodarczej Dłużnika) po ich nabyciu? Odpowiedź: Według informacji posiadanych przez Komornika, przyjęcie budynku do używania przez Dłużnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nastąpiło z chwilą podpisania aktu notarialnego, tj. 11 lipca 2007 r.
6.  Czy Dłużnik w całym okresie posiadania ponosił wydatki na ulepszenie – w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – na budynek administracyjny znajdujący się na działce nr 28/5? Jeżeli tak, to należy wskazać:
    *   czy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku?
    *   czy w stosunku do wydatków na ulepszenie, Dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
    *   kiedy były ponoszone wydatki oraz kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania ulepszonego budynku? Należy wskazać dzień, miesiąc i rok.
    *   czy po zakończonym ulepszeniu budynku, był on oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (np. oddane w najem, dzierżawę)? Jeżeli tak, to należy wskazać kiedy nastąpiło to oddanie do użytkowania oraz czy między oddaniem do użytkowania obiektu w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata? (…)
    *   czy w stanie ulepszonym budynek był wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat?Odpowiedź: Z opinii doradcy podatkowego M wynika, że nie doszło do zwiększenia wartości nieruchomości o co najmniej 30% jej wartości początkowej, a tym samym nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT.

Natomiast pismem z dnia 23 lipca 2019 r. Wnioskodawca w odpowiedzi na pytania sformułowane przez tut. Organ – doprecyzował opis sprawy wskazując, że:

1.  Czy nabycie przez Dłużnika budynku administracyjnego (hotelowy zwany „A”) nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (opodatkowanej bądź zwolnionej), czy też w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem? Odpowiedź: Według informacji posiadanych przez Komornika, nabycie nieruchomości budynku administracyjnego (hotelowego zwanego „A”) nie było opodatkowane podatkiem VAT. Dłużnik zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 6 i 7 ustawy z dnia 09-09-2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. nr 86).
2.  Czy powyższa czynność była udokumentowana fakturą? Odpowiedź: Według informacji posiadanych przez Komornika, nabycie przez Dłużnika ww. budynku było udokumentowane aktem notarialnym.
3.  Czy w odniesieniu do budynku administracyjnego (hotelowy zwany „A”) były kiedykolwiek ponoszone wydatki na ulepszenie – w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to należy wskazać:
    1.  kiedy były ponoszone wydatki oraz kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania ulepszonego budynku? Należy wskazać dzień, miesiąc i rok.
    2.  czy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku?
    3.  czy po zakończonym ulepszeniu budynku był on oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (np. oddane w najem, dzierżawę)? Jeżeli tak, to należy wskazać kiedy nastąpiło to oddanie do użytkowania oraz czy między oddaniem do użytkowania obiektu w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a jego dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata? (\`(...)\`)Odpowiedź: Według informacji posiadanych przez Komornika, w odniesieniu do budynku administracyjnego (hotelowego zwanego „A”) nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie; ponadto z opinii doradcy podatkowego M wynika, że nie doszło do zwiększenia wartości nieruchomości (budynku stajni i budynku stodoły) o co najmniej 30% jej wartości początkowej, a tym samym nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wskutek przejęcia ww. nieruchomości (dz. nr 28/5) zabudowanej budynkiem administracyjnym (Hotel zwany „A”) przez wierzyciela, komornik sądowy obowiązany jest odprowadzić podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie ww. nieruchomości jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług (stawka podatku 23%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Powołane powyżej przepisy wskazują, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji w przypadku, gdy wykonuje on czynności egzekucyjne. Komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży egzekucyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«”.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko, jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Komornik Sądowy prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko Dłużnikowi. Egzekucję skierowano m.in. do nieruchomości w użytkowaniu wieczystym, położonej w granicach działek gruntu nr 28/4, 28/5, 28/6, 28/7, 28/8, 28/9, 28/10, 28/11, 28/12. W skład wycenianej nieruchomości wchodzi dziewięć sąsiadujących ze sobą działek tworzących wspólnie teren zabytkowego zespołu pałacowo - parkowo - folwarcznego. Na działce 28/4 znajduje się zabytkowy pałac. W skład założenia pałacowo - folwarcznego wchodzi również budynek administracyjny (hotelowy zwany „A”), znajdujący się na działce nr 28/5.

Dłużnicy oświadczyli, że oboje są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, prowadzą działalność gospodarczą, jako wspólnicy spółki jawnej, a przedmiotowa nieruchomość stanowi majątek spółki i jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

Dłużnik nabył nieruchomość w dniu 11 lipca 2007 r. Nabycie nieruchomości budynku administracyjnego (hotelowego zwanego „A”) nie było opodatkowane podatkiem VAT. Dłużnik zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych. W związku z czym Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nieruchomość nie była wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Przyjęcie budynku do używania przez Dłużnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nastąpiło z chwilą podpisania aktu notarialnego, tj. 11 lipca 2007 r.

W odniesieniu do budynku administracyjnego (hotelowego zwanego „A”) nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy wskutek przejęcia przez wierzyciela nieruchomości, (dz. nr 28/5) zabudowanej budynkiem administracyjnym (hotelowy zwany „A”), Komornik Sądowy obowiązany jest odprowadzić podatek od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w rozpatrywanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynku administracyjnego znajdującego się na tej nieruchomości (działce nr 28/5) miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady, należy stwierdzić, że w odniesieniu do znajdującego się na nieruchomości budynku administracyjnego (hotelowy zwany „A”), doszło już do pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, przedmiotowy budynek został nabyty przez Dłużnika w dniu 11 lipca 2007 r. Ponadto, przyjęcie budynku administracyjnego do używania przez Dłużnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nastąpiło z chwilą podpisania aktu notarialnego, tj. 11 lipca 2007 r. Jednocześnie, jak oświadczył Wnioskodawca, w odniesieniu do budynku administracyjnego (hotelowego zwanego „A”) nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto na ww. nieruchomość nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej znajdującego się na nieruchomości budynku, to w odniesieniu do powyższego budynku będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, zwolnieniem od podatku – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęte będzie zbycie użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest powyższy budynek.

Tym samym, w rozpatrywanej sprawie bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

Podsumowując, z tytułu przejęcia przez wierzyciela ww. nieruchomości (działka nr 28/5) zabudowanej budynkiem administracyjnym (hotelowy zwany „A”), Komornik Sądowy nie jest obowiązany do odprowadzenia podatku od towarów i usług, gdyż transakcja ta korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.