Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-32/16/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-07
Teza: zakresie stawki podatku dla usług polegających na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych i marszu
Słowa kluczowe: impreza-impreza sportowa; sport; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2016 r. (data wpływu 19 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 16 stycznia 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług polegających na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych i marszu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług polegających na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych i marszu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 16 stycznia 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 17 marca 2016 r. znak: IBPP2/4512-32/16/KO.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność w zakresie organizacji imprez sportowych o charakterze rekreacyjnym - obecnie zawodów biegowych oraz marszu - skierowanych do amatorów. Imprezy te mają na celu popularyzowanie biegu i marszu jako naturalnych form spędzania wolnego czasu na świeżym powietrzu, współzawodnictwo sportowe, promowanie zdrowego stylu życia oraz integrację pokoleń.

Zwykle w dniu imprezy sportowej obywają się trzy konkurencje tj. bieg główny dla dorosłych, bieg dla dzieci, a także marsz.

W celu zgłoszenia udziału w biegu zainteresowany uczestnictwem dokonuje rejestracji pod linkiem wskazanym na stronie www (lub innej dedykowanej stronie www), a następnie w terminie wskazanym w regulaminie imprezy wnosi opłatę startową na konto bankowe Wnioskodawcy.

Uiszczenie opłaty startowej uprawnia do wzięcia udziału w biegu/marszu, co wiąże się z otrzymaniem pakietu startowego, w skład którego najczęściej wchodzi: numer startowy z agrafkami do przypięcia numeru, zwrotny na mecie chip umożliwiający pomiar czasu, pamiątkowy medal, kupon na posiłek regeneracyjny po biegu, woda oraz herbata. Wnioskodawca nie wyklucza również w zależności od sytuacji finansowej powiększenia w przyszłości (tj. dla innych imprez sportowych) pakietu startowego o inne elementy np. pamiątkową koszulkę lub gadżet biegowy.

Dodatkowo zwycięzcy w poszczególnych kategoriach otrzymują pamiątkowy puchar i/lub dyplom oraz nagrodę rzeczową.

W ramach organizacji biegu/marszu Wnioskodawca wyznacza i zabezpiecza trasę, przygotowuje pakiety startowe, zapewnia obsługę techniczną oraz pomoc medyczną pozyskuje patronów, sponsorów oraz nagrody.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych i marszu stanowi usługę złożoną, podlegającą opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 8% na podstawie przepisu art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 185 załącznika nr 3 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Przedstawiając przedmiotowy wniosek Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na gruncie obowiązującego prawa świadczona przez niego usługa polegająca na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych i marszu podlega opodatkowaniu według stawki podatku VAT w wysokości 8% na podstawie przepisu art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 185 załącznika nr 3 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT jako usługa złożona, gdzie usługę główną stanowi wstęp na imprezę sportową, a usługi pomocnicze - inne świadczenia związane z uczestnictwem w zawodach, do których prawo nabywa uczestnik po uiszczeniu opłaty startowej.

Uzasadnienie

1\. Przedmiot opodatkowania

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów na terytorium kraju;
*   wewnątrz wspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrz wspólnotowa dostawa towarów.

O świadczeniu usług mówimy wówczas, gdy podjęte przez podatnika działanie (ewentualnie możliwe jest także zaniechanie kwalifikowane jako usługa) powoduje obiektywne przysporzenie dla beneficjenta (usługobiorcy), w zamian za co podatnik otrzymuje wynagrodzenie (w określonych okolicznościach opodatkowaniu podlega także nieodpłatne świadczenie usług). Innymi słowy do świadczenia usług dochodzi wówczas, gdy jeden podmiot podejmuje działanie/ zaniechanie w zamian za będące jego ekwiwalentem wynagrodzenie.

Działania polegające na organizacji biegu lub marszu, w ramach których Wnioskodawca przygotowuje i zabezpiecza trasę, przygotowuje pakiety startowe, zapewnia obsługę techniczną oraz pomoc medyczną, pozyskuje patronów i sponsorów stanowią organizację imprezy sportowej. Natomiast umożliwienie uczestnictwa w biegu jest świadczeniem usługi złożonej, gdzie usługę główna stanowi wstęp na imprezę sportową.

2\. Wykładnia językowa słowa „wstęp”

Ustawodawca nie określił form ani kategorii "wstępu", które objął 8% stawką podatku. Poz. 185 załącznika nr 3 ustawy o VAT nie odwołuje się do konkretnego grupowania w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Zatem zastosowanie będzie miała wykładnia językowa słowa "wstęp". Pod pojęciem "wstępu" określonym w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa - www.sjp.pwn.pl) rozumieć należy możliwość wejścia gdzieś, uczestniczenia w czymś.

Oznacza to, że poz. 185 załącznika nr 3 ustawy o VAT ("wstęp na imprezy sportowe"), należy interpretować - zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego - jako możliwość uczestniczenia w imprezach sportowych lub wejścia na imprezy sportowe.

Z uwagi na brak definicji pojęcia "wstęp" w ustawie o VAT i brak odwołania się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług należy przyjąć, że "wstęp na imprezy sportowe" może wiązać się zarówno z uczestnictwem czynnym, jak i biernym. Definicja słownikowa słowa "wstęp" nie wspomina o rozróżnieniu na uczestnictwo bierne albo czynne, a więc przy interpretacji słowa "wstęp" należy brać pod uwagę obydwie wspomniane opcje uczestnictwa. Oznacza to, iż preferencyjną stawką podatku objęte jest zarówno uczestnictwo w danej imprezie w charakterze widza - np. biletowany wstęp na mecz piłki nożnej, jak i w charakterze uczestnika. Przykładem tej drugiej sytuacji jest odpłatne umożliwienie uczestnictwa w imprezie biegowej. Wniosek ten jest tym bardziej uprawniony, że w przypadku imprezy będącej przedmiotem zapytania uczestnictwo możliwe jest wyłącznie w formie czynnej, wykluczenie tej formy udziału z zakresu analizowanej regulacji prowadziłoby do nieuprawnionego różnicowania sytuacji podatników - organizatorów imprez sportowych.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które definiując pojęcie wstępu, którym ustawodawca wielokrotnie posłużył się w treści załącznika nr 3 do ustawy o VAT nie ograniczają jego zakresu wyłącznie do uczestnictwa biernego.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 311/13) stwierdził, że „Usługi wskazane w pozycjach 182, 183, 184 i 185 załącznika numer 3 ograniczają zastosowanie stawki obniżonej wyłącznie do wstępu. Zatem ustawodawca wprowadza preferencje w zakresie stawki za wejście i aktywne korzystanie z danego obiektu, np. wesołego miasteczka, parku rozrywki, dyskoteki. Nie sposób zresztą sobie wyobrazić, że wstęp do tych obiektów ma polegać wyłącznie na biernym korzystaniu.”

Podobnie WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 30 stycznia 2013 r. (sygn. I SA/Bd 1044/12) odnoszącym się do zakresu pozycji nr 183 załącznika nr 3 do ustawy o VAT („Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne”) wskazał, że biorąc pod uwagę charakter rozrywek w takich miejscach jak parki rozrywki czy wesołe miasteczka, należy uznać, że "wstęp" do tych miejsc wiąże się również z aktywnym korzystaniem ze znajdujących się tam rozrywek, atrakcji czy urządzeń, typowych w takich miejscach (np. strzelnica, automaty z grami, karuzele), a nie tylko z biernym przyglądaniem się występom czy pokazom. Sąd dostrzegł także, że z zasady doświadczenia życiowego wynika, że płacąc za wstęp na salę taneczną czy dyskotekę, uczestnik przychodzi tam, żeby wykazać się pewną sprawnością fizyczną, czyli mówiąc wprost przychodzi potańczyć. Mając to na uwadze, wstęp do wesołego miasteczka, parku rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne jest nierozerwalnie związany z aktywnym uczestnictwem i jednocześnie jest opodatkowany preferencyjną stawką podatku.

Należy przy tym pamiętać, że pozycje 183 i 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT występują w bliskim względem siebie sąsiedztwie, tak więc zgodnie z zasadami wykładni prawa, tym samym zwrotom nie należy nadawać różnych znaczeń. Jeśli słowo "wstęp" z poz. 183 wiąże się z aktywnym uczestnictwem, musi być tak samo interpretowane w stosunku do poz. 185, co wynika przykładowo z wyroku WSA w Warszawie z dnia 18 czerwca 2013 r. (sygn. III SA/Wa 126/13).

Naczelny Sąd Administracyjny w innym wyroku tj. z 14 maja 2014 r. (sygn. I FSK 943/13) stwierdził, że nieracjonalne byłoby preferowanie przez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów, w których znajdują się urządzenia rekreacyjne lub sportowe.

Podobne stanowisko zaprezentował ten sam sąd w wyrokach z 18 lutego 2014 r. (sygn. I FSK 349/13) oraz z 7 marca 2014 r. (sygn. I FSK 504/13).

W kontekście powyższego bez wątpienia należy uznać, że świadczenie przez wnioskodawcę usługi polegającej na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych/marszu oznacza usługę wstępu, gdyż uczestnik dokonując rejestracji potwierdzonej uiszczeniem opłaty startowej uzyskuje prawo do udziału w imprezie tj. do przebiegnięcia lub przemaszerowania wyznaczonej trasy biegu lub marszu.

Pozycja 185 załącznika nr 3 ustawy o VAT określa usługę jako wstęp na imprezę sportową. Impreza sportowa ma na celu współzawodnictwo sportowe i popularyzowanie kultury fizycznej. Wnioskodawca organizując zawody biegowe oraz marsze przyczynia się do popularyzowania kultury fizycznej. Na organizację biegów/marszów składa się szereg czynność, w wyniku których Wnioskodawca zapewnia odpowiednie warunki do współzawodnictwa uczestników zawodów poprzez profesjonalnie zabezpieczoną trasę, pakiety startowe, obsługę techniczną i pomoc medyczną patronów oraz sponsorów. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest organizatorem imprez sportowych.

3\. Podstawa opodatkowania

Zgodnie z przepisem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniami, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z orzecznictwem TSUE zasadniczo każde świadczenie należy traktować odrębnie, chyba, że kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie (tzw. świadczenie złożone). Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną (usługi pomocnicze nie stanowią celu samego w sobie, a jedynie element większej całości) oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. W takiej sytuacji nie należy dokonywać sztucznego podziału świadczenia dla celów podatkowych.

Powyższe należy rozumieć w ten sposób, że gdy transakcja składa się z kilku poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, spośród których jedno świadczenie stanowi usługę główną, a inne stanowią jedynie usługi pomocnicze względem usługi głównej, to usługi pomocnicze podlegają opodatkowaniu tak jak usługa główna.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, świadczoną usługę polegającą na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych i marszu należy traktować jak usługę złożoną gdzie usługę zasadniczą stanowi wstęp na daną imprezę sportową a pozostałe elementy (m.in. posiłek regeneracyjny, nagrody, obsługa techniczna, pomoc medyczna itp.) stanowią usługi pomocnicze, mające na celu prawidłowy przebieg udziału zawodnika w zawodach sportowych poprzez m.in. pomiaru czasu, zapewnienie bezpieczeństwa w trakcie, regenerację po zawodach oraz motywującą nagrodę za ukończenie zawodów.

Podsumowanie

Zdaniem Wnioskodawcy świadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych i marszu podlega opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 8% na podstawie przepisu art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 185 załącznika nr 3 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT jako usługa złożona, gdzie usługę główną stanowi wstęp na imprezę sportową, a usługi pomocnicze - inne świadczenia związane z uczestnictwem w zawodach, do których prawo nabywa uczestnik po uiszczeniu opłaty startowej.

Kończąc Wnioskodawca zaznacza, że prawidłowość zaprezentowanego powyżej stanowiska została potwierdzona w poniższych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego dotyczących takich samych lub podobnych stanów faktycznych:

*   Interpretacja IBPP2/4512-782/15/IK wydana w dniu 3.11.2015r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   Interpretacja IPPP2/4512-749/15-2/MJ wydana w dniu 14.10.2015r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   Interpretacja IPPP2/4512-724/15-2/AO wydana w dniu 30.09.2015r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   Interpretacja IBPP3/4512-70/15/MN wydana w dniu 31.03.2015 przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   Interpretacja ITPP1/4512-21/15/EK wydana w dniu 23.03.2015r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
*   Interpretacja IBPP2/443-1232/14/WN wydana w dniu 4.03.2015r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Wyjaśnić należy, że od 1 stycznia 2011 r. klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. – 8%) wymienione zostały towary i usługi objęte obniżoną stawką podatku. I tak, pod pozycją 185 został wymieniony „Wstęp na imprezy sportowe” – bez względu na symbol PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 185 załącznika nr 3 do ustawy stanowi jedną z regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”. Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”.

Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy należy – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy w związku z poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy – uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% usługi wstępu na imprezy sportowe, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to opłata startowa, jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Zwrócić należy uwagę na różnicę pomiędzy pojęciem opłaty pobieranej od wstępu uczestników imprezy sportowej, a pojęciem wstępu widzów/kibiców na imprezę sportową. Opłata pobierana od wstępu uczestników imprezy sportowej związana jest z możliwością aktywnego uczestniczenia poprzez np. przebiegnięcie trasy, rozegranie meczu, natomiast opłata za wstęp na imprezę sportową wnoszona przez widza/kibica związana jest z możliwością uczestniczenia poprzez oglądanie imprezy sportowej. Zatem pojęcie „wstęp” nie należy kojarzyć wyłącznie z możliwością wejścia do określonego miejsca.

Z przedstawionego opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie organizacji imprez sportowych o charakterze rekreacyjnym - obecnie zawodów biegowych oraz marszu. Zwykle w dniu imprezy sportowej obywają się trzy konkurencje tj. bieg główny dla dorosłych, bieg dla dzieci, a także marsz. W celu zgłoszenia udziału w biegu zainteresowany uczestnictwem dokonuje rejestracji pod linkiem wskazanym na stronie www (lub innej dedykowanej stronie www), a następnie w terminie wskazanym w regulaminie imprezy wnosi opłatę startową na konto bankowe. Uiszczenie opłaty startowej uprawnia do wzięcia udziału w biegu/marszu, co wiąże się z otrzymaniem pakietu startowego, w skład którego najczęściej wchodzi: numer startowy z agrafkami do przypięcia numeru, zwrotny na mecie chip umożliwiający pomiar czasu, pamiątkowy medal, kupon na posiłek regeneracyjny po biegu, woda oraz herbata. Dodatkowo zwycięzcy w poszczególnych kategoriach otrzymują pamiątkowy puchar i/lub dyplom oraz nagrodę rzeczową. W ramach organizacji biegu/marszu Wnioskodawca wyznacza i zabezpiecza trasę, przygotowuje pakiety startowe, zapewnia obsługę techniczną oraz pomoc medyczną pozyskuje patronów, sponsorów oraz nagrody.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W tym miejscu należy wskazać, że na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, iż nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Niemniej orzecznictwo to, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.”

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV p-ko Staatssecretaris van Financiën, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Tak więc orzecznictwo TSUE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, że każde świadczenie należy traktować odrębnie. Dopiero w kolejnych punktach swoich wyroków TSUE podkreślał, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenia dla celów podatkowych.

Świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, że świadczenie za które Wnioskodawca pobiera „opłatę startową” jest świadczeniem złożonym, w którym świadczeniem głównym będzie wstęp na imprezę sportową. Wstęp w okolicznościach opisanej sprawy jest rozumiany jako „prawo do uczestniczenia w czymś”. W tym przypadku jest to prawo do uczestniczenia w imprezie sportowej – udział w zawodach biegowych i marszu.

Świadczenia dodatkowe, które obejmuje opłata startowa, takie jak: pakiet startowy (w skład którego najczęściej wchodzi: numer startowy z agrafkami, zwrotny na mecie chip do pomiaru czasu, pamiątkowy medal, kupon na posiłek regeneracyjny po biegu, woda i herbata) oraz dodatkowo dla zwycięzcy puchar i/lub dyplom oraz nagroda rzeczowa, a także obsługa techniczna i pomoc medyczna, nie będą stanowiły celu samego w sobie i należy je traktować jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie, w którym usługa wstępu na imprezę sportową ma charakter usługi głównej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że świadczoną przez Wnioskodawcę usługę polegającą na umożliwieniu udziału w imprezie sportowej - zawodach biegowych i marszu, za który w ramach wpisowego uczestnicy otrzymują ww. świadczenia ze strony organizatora, należy uznać za usługę złożoną. W tej sytuacji usługę zasadniczą stanowi wstęp na daną imprezę sportową, a pozostałe usługi są usługami pomocniczymi.

Wskazuje się, że w przypadku, gdy transakcja składa się z kilku elementów stanowiących jedną dostawę towarów lub świadczenie usług, tj. gdy jeden element należy postrzegać jako usługę pomocniczą względem usługi głównej, usługa pomocnicza jest opodatkowana tak jak usługa główna.

W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę – w zamian za opłatę startową – usługa polegająca na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych i marszu oraz pozostałe świadczenia dodatkowe zapewniane ze strony Wnioskodawcy jako organizatora, będzie usługą kompleksową. Usługa ta opodatkowana będzie obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy oraz w związku z poz. 185 załącznika do tej ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zmiana któregokolwiek z elementów opisu zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci swoją ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.