Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1221/14-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-03
Teza: wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Unii Europejskiej.
Słowa kluczowe: przychód; sprzedaż; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Unii Europejskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Unii Europejskiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, polskim rezydentem podatkowym (Wnioskodawca).
2.  W najbliższej przyszłości Wnioskodawca zamierza sprzedać udziały w spółce kapitałowej z siedzibą w Unii Europejskiej (Udziały).
3.  Umowa sprzedaży Udziałów (Umowa sprzedaży) będzie najprawdopodobniej przewidywać, że prawo własności Udziałów przejdzie w dniu podpisania Umowy sprzedaży, lecz termin zapłaty ceny na rzecz Wnioskodawcy będzie późniejszy (niż dzień podpisania Umowy) lub płatność ceny zostanie rozłożona na raty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Udziałów powstanie w momencie zawarcia Umowy sprzedaży (i przejścia prawa własności Udziałów)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu sprzedaży Udziałów powstanie w dniu, w którym nastąpi przeniesienie prawa własności zbywanych Udziałów na nabywcę - tj. w dniu zawarcia Umowy, bez względu na późniejszy termin płatności.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast art. 12 ust. 3 updop wskazuje, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Regulacja ta obejmuje przychody ze zbycia udziałów/papierów wartościowych - nie są one bowiem zawarte w katalogu przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 updop.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Datę powstania przychodu z tytułu zbycia praw majątkowych precyzuje art. 12 ust. 3a updop, zgodnie z którym: „Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności”.

Za moment powstania przychodu z tytułu zbycia praw majątkowych (np. udziałów) uznać należy zatem dzień, w którym nastąpi zbycie prawa majątkowego w rozumieniu art. 12 ust. 3a updop, tj. dzień zawarcia Umowy sprzedaży Udziałów. Zgodnie z przepisami updop, bez znaczenia dla powstania przychodu z tytułu sprzedaży Udziałów jest w szczególności dzień otrzymania przez Wnioskodawcę zapłaty za sprzedane Udziały - sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Taki wniosek wynika wprost z regulacji art. 12 ust. 3a updop.

Stanowisko Wnioskodawcy jest potwierdzane przez rozstrzygnięcia organów podatkowych. Przykładowo wskazać można w szeregu oficjalnej interpretacji wydawanych przez organy podatkowe:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-145/14-5/RS, w której potwierdzono, że: „Wskazano, że zgodnie z art. 12 ust. 3a UPDOP, za datę powstania przychodu uważa się dzień zbycia prawa majątkowego, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży udziałów w spółce zależnej tworzącej PGK powinien zostać rozpoznany w dniu sprzedaży udziałów, tj. w dniu podpisania odpowiedniej umowy przenoszącej prawo do udziałów”;

*   analogicznie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 października 2013 r., sygn. IPPB5/423-620/13-5/RS, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 października 2013 r., sygn. IPPB5/423-624/13-5/RS, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 września 2013 r., sygn. IPPB5/423-624/13-5/RS;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 listopada 2012 r., sygn. IPPB3/423-733/12-2/GJ, w której potwierdzono, że: „Z powyższych zasad wynika również i ta reguła, że przychód winien być rozliczany memoriałowo - tj. według ceny transakcyjnej, bez uwzględnienia terminu zapłaty ceny. Skoro przepisy podatkowe odwołują się do ceny wyrażonej w umowie (czyli ceny transakcyjnej), uznać należy, że cała kwota 2.083.500,00 złotych winna być rozpoznana jako przychodów w dniu spełnienia warunków umowy”;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 października 2008 r., sygn. IBPB3/423-656/08/NG: „W świetle powołanych regulacji, datą powstania przychodu w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej własność prawa wieczystego użytkowania gruntu i prawa własności nieruchomości, zawartej w formie aktu notarialnego. (\`(...)\`) Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstanie w momencie przeniesienia własności tych praw majątkowych tj. w dniu podpisania aktu notarialnego”;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 września 2014 r., sygn. ILPB2/415-86/14-2/JK, w której na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych wskazano, że: „Dla momentu ustalenia przychodu bez znaczenia jest bowiem fakt, że cena zbycia może zostać zapłacona w całości w dniu podpisania umowy czy w częściach (ratach) po dniu podpisania umowy. Albowiem sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Ten bowiem wypływa z dokonania przez podatnika zbycia udziałów czy akcji w określonej dacie za określoną cenę, zbyciem jest zaś data zawarcia umowy sprzedaży. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychód z tytułu zbycia przez Wnioskodawcę udziałów lub akcji powstanie w dniu (w momencie), w którym nastąpiło przeniesienie prawa własności udziałów lub akcji na ich nabywcę, natomiast zapisy zawarte w umowie dotyczące terminów płatności nie mają wpływu na moment powstania przychodu z kapitałów pieniężnych. W konsekwencji w odniesieniu do opisu zdarzenia przyszłego oraz przedstawionych przepisów prawnych, przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) powstaje, w momencie, w którym nastąpiło przeniesienie prawa własności udziałów lub akcji na ich nabywcę. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów lub akcji powstaje każdorazowo w dacie upływu terminu płatności każdej z rat ustalonych w umowie sprzedaży należało uznać za nieprawidłowe”;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 kwietnia 2014 r., sygn. ILPB2/415-86/14-2/JK: „Dla momentu ustalenia przychodu bez znaczenia jest zatem fakt, że cena zbycia może zostać zapłacona w całości w dniu podpisania umowy lub w ratach po dniu podpisania umowy. Albowiem sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Ten bowiem wypływa z dokonania przez podatnika zbycia udziałów w spółce kapitałowej w określonej dacie za określoną cenę, zbyciem jest zaś zawarcie umowy sprzedaży. W momencie zbycia udziałów następuje przeniesienie praw i obowiązków wynikających z ich posiadania na nabywcę. W dacie zawarcia umowy sprzedaży udziałów u zbywcy powstaje więc przychód należny (\`(...)\`). Stąd też - w opisanym stanie faktycznym należy uznać, że datą, w której powstaje przychód po stronie Zainteresowanego, jest dzień, w którym nastąpiło przeniesienie prawa własności zbywanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na nabywcę (data zawarcia umowy sprzedaży), bez względu na to kiedy następuje płatność poszczególnych rat. Reasumując stwierdzić należy, że datą powstania przychodu należnego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzącego powstanie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jest data zawarcia umowy sprzedaży tychże udziałów, tj. dzień 18 kwietnia 2013 r. W konsekwencji powyższego Wnioskodawca powinien rozliczyć całą kwotę należną za zbycie udziałów (wynikającą z umowy) w deklaracji podatkowej składanej za rok 2013” (interpretacja wydana na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych);

*   podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 13 sierpnia 2013 r. sygn. IPTPB2/415-371/13-4/IR: „W przedstawionym stanie faktycznym przychód z tytułu zbycia przez Wnioskodawcę udziałów powstał w momencie zawarcia umowy ich zbycia natomiast zapisy zawarte w umowie dotyczące terminów płatności nie miały wpływu na moment powstania przychodu z kapitałów pieniężnych. Sposób zapłaty ceny może być bowiem dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. (\`(...)\`) przychód rozpoznać należy w momencie przeniesienia własności przedmiotowych udziałów na nabywcę, niezależnie od terminu uzyskania zapłaty za nie (wynikającą z umowy) w deklaracji podatkowej składanej za rok 2013” (interpretacja wydana na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje szeroko rozumianą działalność gospodarczą. Punktem wyjścia dla określenia zakresu przedmiotowego ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.) jest regulacja zawarta w art. 7 ust. 1 tej ustawy, stanowiąca, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (…).

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Jednocześnie, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego.

Za datę powstania przychodów, o których mowa w ust. 3, w świetle art. 12 ust. 3a ustawy, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przepis powyższy wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu.

Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia wskazanych w przepisie zdarzeń, a jeżeli występują one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia, decydują o momencie powstania przychodu.

Ponadto zauważyć należy, iż w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać udziały w spółce kapitałowej z siedzibą w Unii Europejskiej (Udziały). Umowa sprzedaży Udziałów (Umowa sprzedaży) będzie najprawdopodobniej przewidywać, że prawo własności Udziałów przejdzie w dniu podpisania Umowy sprzedaży, lecz termin zapłaty ceny na rzecz Wnioskodawcy będzie późniejszy (niż dzień podpisania Umowy) lub płatność ceny zostanie rozłożona na raty.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że przychód z tytułu sprzedaży udziałów należy uwzględnić w dacie wynikającej z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w dniu zbycia prawa majątkowego, jednak nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W świetle powyższego, przychód z tytułu zbycia udziałów należy rozpoznać w dniu sprzedaży udziałów, tj. w dniu zawarcia umowy przenoszącej ich własność na nabywcę.

Zatem stanowisko Spółki uznano za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciem stanowiącym w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.