Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-72/07-2/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-10-11
Teza: Czy czynności wynikające z przedmiotowej umowy stanowią usługi pośrednictwa finansowego opodatkowane w miejscu siedziby ich odbiorcy (w Polsce)? Czy dokonując zakupu tego rodzaju usług od Y i tym samym dokonując importu usług zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, Spółka byłaby zobowiązana do wykazywania obrotu związanego z analizowanymi usługami przy ustalaniu proporcji sprzedaży, o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: import-import usług; opodatkowanie; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; proporcja; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 01 sierpnia 2007r. (data wpływu 06 sierpnia 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania importu usług oraz obliczania proporcji w oparciu o art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 sierpnia 2007r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania importu usług oraz obliczania proporcji w oparciu o art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.**

X Sp. z o. o. oraz Y (z siedzibą w Niemczech) zamierzają uzgodnić warunki umowy “ Intra-group Cash Liquidity Management Agreement”, której celem jest świadczenie kompleksowych usług zarządzania płynnością finansową.

W ramach w/w umowy firma Y świadczyłaby na rzecz Wnioskodawcy (a także innych spółek z grupy) usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową w zakresie centralizacji, kontroli oraz administrowania środkami finansowymi grupy. Celem przedmiotowych usług byłaby optymalizacja przepływu środków finansowych w ramach grupy.

Zgodnie z Umową, w celu umożliwienia świadczenia usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową przez Y, Spółka mogłaby być zobligowana do wykonywania odpowiednich i niezbędnych do realizacji tego celu czynności.

W skład usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową świadczonej przez Y na rzecz X Sp. z o. o. wchodziłyby następujące czynności:

1\. Usługi zarządzania środkami pieniężnymi

*   finansowanie działalności X Sp. z o. o. przez Y ze środków zarządzanych zarówno przez Y jak i ze środków zewnętrznych; usługa obejmowałaby przekazywanie przez Y na rzecz Spółki środków pieniężnych (zarówno na krótki jak i długi okres) potrzebnych do jej funkcjonowania; przekazywane na rzecz Spółki środki podlegałyby oprocentowaniu według ustalonych stawek; według ustalonych stawek;

*   akceptowanie depozytów przez S Polska w celu umożliwienia i zapewnienia sprawnego zarządzania środkami pieniężnymi Spółki, Spółka byłaby zobowiązana umową do przekazywania do Y wolnych środków pieniężnych sytuacji, gdy wykaże on ich nadwyżki; przyjmowane przez Y środki podlegałyby oprocentowaniu według ustalonych stawek;

*   przeprowadzanie transakcji kupna oraz sprzedaży walut (Wnioskodawca zawierałaby z Y transakcje, w których dokonywałby kupna, sprzedaży lub wymiany jednej waluty na inną po ustalonym kursie obowiązującym w dniu wymiany);

2\. Usługi w zakresie zabezpieczenia ryzyka kursowego oraz ryzyka stopy procentowej

a) doradztwo w zakresie zabezpieczenia ryzyka kursowego oraz ryzyka stopy procentowej w tym:

*   udzielenie X Sp. z o. o. informacji dotyczącej sytuacji rynkowej oraz informacji w zakresie metod, strategii oraz instrumentów zabezpieczenia ryzyka kursowego i ryzyka stopy procentowej,

*   przygotowywanie okresowych raportów i analiz dotyczących ryzyka kursowego i odsetkowego;

b) przeprowadzanie transakcji zabezpieczających ryzyko kursowe oraz ryzyko stopy procentowej, a w szczególności:

*   w celu zarządzania płynnością finansową grupy oraz ryzykiem biznesowym, przeprowadzanie transakcji zabezpieczających pomiędzy Y a Wnioskodawcą we wskazanym zakresie oraz opracowywania strategii zabezpieczających;

*   przygotowywanie okresowych raportów przedstawiających skuteczność zastosowanych przez Y na rzecz Wnioskodawcy instrumentów zabezpieczających.

Zgodnie z umową Y mógłby także zlecić podwykonawstwo w zakresie w/w czynności wyspecjalizowanej jednostce działającej w ramach grupy, tj. S G.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

Czy czynności wynikające z przedmiotowej umowy stanowią usługi pośrednictwa finansowego opodatkowane w miejscu siedziby ich odbiorcy (w Polsce)?

Czy dokonując zakupu tego rodzaju usług od Y i tym samym dokonując importu usług zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, Spółka byłaby zobowiązana do wykazywania obrotu związanego z analizowanymi usługami przy ustalaniu proporcji sprzedaży, o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone przez Y na rzecz X Sp. z o. o. , wymienione w punkcie 1, polegające w szczególności na przekazywaniu środków pieniężnych, przyjmowaniu depozytów oraz administrowaniu całą strukturą stanowią usługi pośrednictwa finansowego pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalno-rentowych - podkategoria PKWiU 65.23.10 (podkategoria 65.23 w świetle rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 20041r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług).

Natomiast usługi świadczone przez Y na rzecz Wnioskodawcy w zakresie zabezpieczenia ryzyka kursowego oraz ryzyka stopy procentowej (wymienione w punkcie 2) oraz usługi polegające na dokonywaniu transakcji wymiany walut (wymienione w punkcie 1) należy traktować jako usługi pomocnicze wobec usług pośrednictwa finansowego świadczonych przez Y.

Wobec powyższego, jako usługi o charakterze subsydiarnym, powinny być one, zdaniem Wnioskodawcy, traktowane tak samo jako usługi pośrednictwa finansowego, bez względu na ich klasyfikację - zdaniem Spółki niewłaściwe byłoby sztuczne rozdzielenie usług pośrednictwa finansowego i usług pomocniczych, bowiem nie stanowią one odrębnych usług lecz składają się na kompleksową usługę w stosunku do której powinny mieć zastosowanie jednolite reguły.

Zdaniem Wnioskodawcy czynności wykonywane w ramach umowy zawartej pomiędzy X Sp. z o.o. a Y byłyby usługami finansowymi świadczonymi przez kontrahenta zagranicznego na terytorium Polski i podlegałyby opodatkowaniu w miejscu siedziby usługobiorcy (art. 27 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT w związku z ust. 3). Równocześnie, zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 3 ustawy o VAT, jako usługi pośrednictwa finansowego podlegałyby one zwolnieniu z opodatkowania VAT w Polsce.

Przyjęta przez Spółkę klasyfikacja znalazła potwierdzenie w otrzymanej przez Spółkę opinii Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Jednocześnie X Sp. z o. o. pragnie wskazać, iż inny podmiot z grupy S będący stroną identycznej umowy z Y otrzymał w tym zakresie postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w którym Naczelnik przychylił się do opinii Spółki, uznając za usługi zwolnione od podatku usługi zarządzania środkami pieniężnymi w formie udzielania pożyczek, przyjmowania depozytów, prowadzenia transakcji kupna i sprzedaży walut. Natomiast usługi doradztwa w zakresie zabezpieczenia ryzyka kursowego i ryzyka stopy procentowej oraz przeprowadzenia transakcji zabezpieczających, Naczelnik uznał za usługi pomocnicze związane z pośrednictwem i ocenił je jako usługi podlegające opodatkowaniu.

W opinii Spółki, potwierdzonej niejednokrotnie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, nie należy sztucznie rozdzielać świadczeń, które w aspekcie gospodarczym stanowią jedno świadczenie. Zgodnie ze stanowiskiem ETS Art. 2(1) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, że jeżeli dwa lub więcej elementów dostarczonych przez podatnika klientowi są ze sobą związane na tyle ściśle, że tworzą obiektywnie z ekonomicznego punktu widzenia jedną transakcję, której podział byłby sztuczny, to wszystkie te elementy tworzą pojedynczą dostawę dla celów VAT.

Spółka pragnie zaznaczyć, iż usługi doradcze w zakresie zabezpieczenia ryzyka kursowego i ryzyka stopy procentowej oraz przeprowadzenie transakcji zabezpieczających są usługami pomocniczymi w stosunku do usług zarządzania środkami pieniężnymi, przyjmowania depozytów oraz przeprowadzania transakcji kupna i sprzedaży walut, a ich świadczenie jest uzależnione od wystąpienia wymienionych wyżej usług zasadniczych. Spółka nie jest w stanie wyodrębnić ich wartości. Dlatego też, w kontekście powołanego orzeczenia ETS, powinny one być traktowane tak samo jak usługi zasadnicze.

Biorąc pod uwagę wskazany powyżej charakter usług świadczonych na podstawie Umowy, Spółka dokonywałaby importu usług finansowych zwolnionych z opodatkowania VAT w Polsce.

Ponadto Wnioskodawca zauważa, iż w myśl art. 90 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, przypadających na towary lub usługi, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje jemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję taką ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 29 ustawy o VAT, obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona, o kwotę należnego podatku, podczas gdy pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatne świadczenie towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnatrzwspólnotową dostawę towarów (art.2 pkt 22 ustawy o VAT). Biorąc pod uwagę, iż nie jest możliwe zaklasyfikowanie importu usług jako sprzedaży w rozumieniu nadanym temu pojęciu przez ustawę o VAT, tym samym wartość importu usług nie wchodzi w zakres pojęcia obrotu, o którym mowa w art. 90.

Zdaniem Wnioskodawcy ustalając zgodnie z art. 90 ustawy o VAT proporcję, o którą możliwe jest pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony, wartość importu usług nie zwiększa wartości całkowitego obrotu w danym roku.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.), organy podatkowe muszą przestrzegać z urzędu swojej właściwości rzeczowej. Oznacza to, że organy podatkowe nie mają umocowania prawnego do dokonywania interpretacji przepisów prawa innych niż przepisy prawa podatkowego. Zatem, tutejszy organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do dokonywania klasyfikacji towarów i usług, w związku z czym nie zajmuje stanowiska w odniesieniu do pytania Podatnika czy świadczone na jego rzecz usługi są usługami pośrednictwa finansowego. Mając jednak na uwadze, że podatnik wystąpił uprzednio do właściwego organu z wnioskiem o klasyfikację w/w usług postanowiono udzielić odpowiedzi na pozostałe pytania podatnika opierając się na klasyfikacji dokonanej przez Urząd Statystyczny w Łodzi i dołączonej do wniosku.

W myśl art. 27 ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. nr 54, poz. 535, ze zm.) w przypadku świadczenia usług finansowych na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę, miejscem świadczenia tej usługi jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Jednocześnie zgodnie art. 2 pkt 9 w/cyt. ustawy za import usług uważa się świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca usług, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, czyli nabywający usługi świadczone przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż w sytuacji będącej przedmiotem zapytania ma miejsce import usług, podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Stosownie do art. 43 ust. 1 zwolnione od podatku są usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 3 załącznika wymienione zostały usługi pośrednictwa finansowego (PKWiU ex 65-67).

W konsekwencji powyższego usługi, które będą świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez Y, zaklasyfikowane zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. (Dz. U. z 2004r., Nr 89, poz. 844 ze zm.) przez Urząd Statystyczny w Łodzi jako mieszczące się w grupowaniu PKWiU 65.23.10-00.00 „ usługi pośrednictwa finansowego, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych” podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

Mając powyższe na uwadze należy więc stwierdzić, iż w myśl przedstawionych przepisów zwolniony z opodatkowania jest import usług pośrednictwa finansowego mieszczących się w grupowaniu 65.23.10-00.00 PKWiU.

Ustosunkowując się do wątpliwości Spółki, dotyczących konieczności wykazywania obrotu z tytułu w/w usług do ustalenia proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, trzeba zauważyć, iż stosownie do art. 90 ust. 1 i 2 w przypadku, gdy niemożliwe jest ustalenie całości lub części kwot przypadających na towary lub usługi, wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynność, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, oraz takich, w stosunku do których prawo to nie przysługuje, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, jaka przypada proporcjonalnie na czynności, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Sposób ustalania proporcji wskazany został w przepisie art. 90 ust. 3 przywoływanej ustawy, zgodnie z którym proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Dla określenia kwot wchodzących w skład proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, należy posłużyć się definicją obrotu zawartą w art. 29 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast przez sprzedaż-zgodnie z art. 2 ust. 22- należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów .

Jak wynika z przywołanych przepisów, kwota podlegająca opodatkowaniu z tytułu importu usług nie stanowi więc obrotu w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług .

Wobec powyższego, kwot wykazywanych jako import usług pośrednictwa finansowego nie wlicza się do wartości obrotu służącego do wyliczania proporcji w oparciu o przepisy art. 90 ust. 3 przywoływanej ustawy podatkowej.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej miejsca opodatkowania importu usług oraz obliczania proporcji w oparciu o art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Kwestia dotycząca opodatkowania usług będących przedmiotem wniosku podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostanie rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go maja 10, 09-402 Płock.