Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-143/09/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-29
Teza: Czy dopuszczalnym jest zmiana ustalania wartości początkowej z metody uproszczonej opisanej w art. 22g ust. 1 pkt 10 na metodę opisaną w art. 22g ust. 1 pkt 8 lub na metodę opisaną w art. 22g ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; najem; ulepszenie; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 05 lutego 2009r. (data wpływu do tut. Biura 12 lutego 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zmiany sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zmiany sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem budynku mieszkalnego, który w całości jest wynajmowany dla różnych podmiotów gospodarczych. Uzyskuje przychody z najmu i dzierżawy jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej. Przedmiotowe przychody rozlicza zgodnie z zasadami podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT 5). Od samego początku ustala wartość początkową tej nieruchomości tak zwaną metodą uproszczoną przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej powierzchni użytkowej tego budynku i kwoty 988,00 zł. Zgodnie z przepisami wnioskodawca nie prowadzi ewidencji środków trwałych dla tego budynku. Od tak ustalonej wartości początkowej, amortyzuje ten budynek metodą liniową stosując stawkę amortyzacyjną w wysokości 1,5% rocznie.

Budynek ten został poddany gruntownej modernizacji (rekonstrukcji) i nadal po tej modernizacji wartość początkową wnioskodawca ustala zgodnie z art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nadal go amortyzuje liniowo 1,5% rocznie. Nakłady poczynione na ww. remont nie są w żaden sposób udokumentowane, gdyż jak wyjaśnia wnioskodawca nie jest on przedsiębiorcą i nie miał obowiązku ich dokumentować. Wnioskodawca podkreśla również, iż wszystkie wydatki na modernizację nie zostały zaliczone w koszty uzyskania przychodów, gdyż zgodnie przepisami podatkowymi wydatki takie nie stanowią kosztu podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dopuszczalnym jest zmiana ustalania wartości początkowej z metody uproszczonej opisanej w art. 22g ust. 1 pkt 10 na metodę opisaną w art. 22g ust. 1 pkt 8 lub na metodę opisaną w art. 22g ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, z brzmienia art. 22g ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnicy mogą ustalać wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych; wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela. Ten sposób ustalania wartości początkowej wyłącza możliwość amortyzowania modernizacji takich obiektów, gdyż podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustala się bowiem rokrocznie według metody uproszczonej, która nie przewiduje możliwości doliczania do tak ustalonej wartości początkowej, wartość nakładów modernizacyjnych.

Zdaniem wnioskodawcy z analizy przepisów dotyczących amortyzacji środków trwałych nie wynika aby podatnik nie mógł zmienić sposobu ustalanie wartości początkowej, zwłaszcza gdy taką wartość początkową ustala na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 10. Budynki czy lokale amortyzowane od wartości początkowej ustalonej w ww. sposób nie są objęte ewidencją środków trwałych tym samym ustawodawca założył, że takie budynki bywają środkami trwałymi tylko wtedy gdy zostanie dla nich zastosowana metoda uproszczona ustalania wartości początkowej. Wnioskodawca stwierdza, że opisywanego przypadku nie dotyczą przepisy dotyczące zmiany wartości początkowej po zmianie formy prawnej, gdyż takie zastrzeżenia dotyczą tylko przedsiębiorców, a wnioskodawca przedsiębiorcą nie jest, oraz nie następuje zmiana formy prawnej, stąd nie ma przeszkód do tego by taką wartość początkową ustalił na innych zasadach niż dotychczas, z uwzględnieniem nakładów inwestycyjnych na przykład na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 8 lub pkt 9.

Zdaniem wnioskodawcy rozróżnienia wymaga fakt, że nie można zmieniać metody amortyzacji czyli sposobu amortyzowania środka trwałego (metoda liniowa lub degresywna), natomiast dopuszczalnym jest zmiana sposobu ustalane wartości początkowej bez zmiany metody amortyzacji. Nadal będzie amortyzował ten budynek liniowo stosując stawkę 1,5% rocznie. Metoda amortyzacji i metoda ustalania wartości początkowej to dwa różne pojęcia. W tym przypadku doszło do ulepszenia środka trwałego przy jednoczesnym wzroście wartości użytkowej. Wydatki te przekroczyły wartość 3.500,00 zł, stąd należy, zdaniem wnioskodawcy, kwalifikować je jako wydatki inwestycyjne. Zatem brak możliwości amortyzowania nakładów przy metodzie uproszczonej daje prawo do zmiany metody ustalania wartości początkowej z uwzględnieniem tych nakładów w taki sposób, by podatnik mógł je odzyskać w postaci odpisów amortyzacyjnych dokonywanych liniowo przy zastosowaniu tej samej stawki i metody amortyzacyjnej, tym bardziej, że wydatki na modernizacje nie zostały poniesione przed założeniem ewidencji środków trwałych co pozwala na ustalenie wartości początkowej na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 8 lub w przypadku braku możliwości wyceny przez samego podatnika, wartość początkową można ustalić przy pomocy biegłego. Wyceny można by dokonać w sposób następujący: wartość zakupu budynku plus nakłady modernizacyjne. Tak ustalona wartość stanowić będzie nową wartość początkową budynku mieszkalnego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.

Podatnicy w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych mają możliwość wyboru sposobu ustalenia wartości początkowej budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych:

*   albo zgodnie z zasadami ogólnymi zawartymi w art. 22g ust. 1, 3-9, 11–15, tj. z uwzględnieniem sposobu nabycia środka trwałego,
*   albo też według zasady szczególnej (uproszczonej), określonej w art. 22g ust. 10 ww. ustawy.

W przypadku ustalenia wartości początkowej zgodnie z zasadami ogólnymi, istnieje możliwość w specyficznych sytuacjach ustalenia wartości początkowej zgodne z art. 22g ust. 8 bądź ust. 9 ww. ustawy (w zależności od sposobu nabycia).

Zgodnie z art. 22g ust. 8 jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Jeżeli natomiast podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika (art. 22g ust. 9 ww. ustawy).

Natomiast w myśl przepisu art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Budynki mieszkalne lub lokale mieszkalne, których wartość początkową ustala się w sposób uproszczony nie podlegają objęciu ewidencją środków trwałych. W tym przypadku odpisów dokonuje się w każdym roku podatkowym za okres wynajmowania, wydzierżawiania lub używania przez właściciela tego składnika majątku, od wartości stanowiącej iloczyn liczby metrów kwadratowych powierzchni użytkowej budynku lub lokalu wynajmowanej, wydzierżawionej lub używanej przez właściciela dla celów jego działalności gospodarczej i kwoty 988 zł.

Podkreślić należy, że ustawodawca w art. 22h ust. 2 powołanej ustawy określił zasadę, w myśl której podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Zasadą jest, że odpisy amortyzacyjne dokonywane są od ustalonej w sposób wskazany przepisami wartości początkowej danego środka trwałego według wybranej (mogącej mieć zastosowanie) metody amortyzacji aż do zrównania sumy tych odpisów z wartością początkową.

Zatem decyzję o wyborze sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego (w przedmiotowej sprawie nieruchomości mieszkalnej) należy podjąć przed rozpoczęciem amortyzacji a przepisy prawa podatkowego nie przewidują możliwości zmiany tego sposobu.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powiększają wartość środków trwałych, stanowiących podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Jednocześnie w myśl art. 22g ust. 17 cytowanej ustawy, jeżeli środki trwałe zostały ulepszone w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1,3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych i peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórcza, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wskazany przepis określa zamknięty katalog przypadków, kiedy możliwe jest powiększenie wartości początkowej środka trwałego o wartość dokonanych ulepszeń. Kryterium stanowi w tym przypadku sposób ustalania wartości początkowej środka trwałego. Zatem środek trwały, którego wartość początkowa została ustalona w sposób wskazany przepisem art. 22g ust. 10 ww. ustawy (uproszczony) nie może zostać powiększona o koszty związane z jego ulepszeniem.

W przypadku zastosowania metody uproszczonej wydatki ponoszone na ulepszenie takiego środka trwałego można więc bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ww. ustawy, pod warunkiem, że zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów z najmu.

Z przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że amortyzuje on wynajmowany budynek mieszkalny. Jego wartość początkową ustalił zgodnie z zasadą szczególną (uproszczoną) określoną w art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obecnie, z uwagi na przeprowadzoną gruntowną modernizację budynku, wnioskodawca chce zmienić sposób ustalenia jego wartości początkowej, ponieważ jego zdaniem jest to jedyny sposób by móc odzyskać poprzez odpisy amortyzacyjne wydatki poniesione na modernizację.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Dla celów amortyzacyjnych, wnioskodawca sam podjął decyzję aby wartość początkową wynajmowanego budynku ustalić w oparciu o szczególną zasadę wyrażoną w art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konsekwencją powyższego jest brak możliwości zwiększania wartości początkowej wynajmowanego budynku o wydatki poniesione na jego ulepszenie aby w postaci odpisów amortyzacyjnych zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.

W metodzie uproszczonej podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa wynajmowanego budynku, obliczana jako iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej powierzchni i kwoty 988 zł. Nie ma innej możliwości ustalenia wartości początkowej w metodzie uproszczonej. Tym samym wydatki poniesione na modernizację środka trwałego mogą być bezpośrednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, a nie jak błędnie sądzi wnioskodawca poprzez odpisy amortyzacyjne.

Ponadto należy zaznaczyć, że poniesione koszty uzyskania przychodów winny być prawidłowo udokumentowane zatem wynajmujący powinien posiadać faktury, rachunki, umowy, paragony, pokwitowania, dowody wpłat lub inne dokumenty uznawane w świetle obowiązujących przepisów za dokumenty księgowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.