Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-45/13-3/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-12
Teza: zakres sposobu ujmowania należności regulowanych jednocześnie w walucie obcej (kwoty netto) i złotówkach (VAT) oraz możliwości rozpoznania przychodów/kosztów uzyskania przychodów z tytułu różnic kursowych od kwoty netto należności.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; różnica-różnice kursowe; wartość-wartość netto
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11.01.2013 r. (data wpływu 17.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ujmowania należności regulowanych jednocześnie w walucie obcej (kwoty netto) i złotówkach (VAT) oraz możliwości rozpoznania przychodów/kosztów uzyskania przychodów z tytułu różnic kursowych od kwoty netto należności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.01.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ujmowania należności regulowanych jednocześnie w walucie obcej (kwoty netto) i złotówkach (VAT) oraz możliwości rozpoznania przychodów/kosztów uzyskania przychodów z tytułu różnic kursowych od kwoty netto należności.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) dokonuje z kontrahentami transakcji, z tytułu których należne Spółce wynagrodzenie ustalone jest na określoną kwotę, wyrażoną w walucie innej niż złotówki (najczęściej euro). Zgodnie jednak z obowiązującymi przepisami Spółka na wystawianych fakturach podaje kwotę należnego podatku VAT w złotówkach.

Zdarza się, iż niektórzy kontrahenci regulują swoje zobowiązania w ten sposób, że kwotę netto wpłacają w walucie, która została wskazana na fakturze, zaś kwotę podatku regulują w złotówkach.

Spółka zamierza akceptować taki sposób regulowania zobowiązań przez kontrahentów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, kiedy kontrahenci będą regulowali swoje zobowiązania w ten sposób, że będą wpłacać kwotę netto w walucie a kwotę podatku w złotówkach to Spółka nie musi dokonywać proporcjonalnego zaliczenia dokonanych wpłat, zaś różnice kursowe powstałe od kwoty netto będą stanowiły odpowiednio przychody lub koszty podatkowe?

Niniejsza interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę. W zakresie stanu faktycznego wydana została odrębna interpretacja.

Stanowisko Spółki:

Spółka stoi na stanowisku, iż nie ma obowiązku - w opisanym zdarzeniu przyszłym - proporcjonalnego zaliczenia dokonanych wpłat, zaś różnice kursowe powstałe od kwoty netto będą stanowiły odpowiednio przychody lub koszty podatkowe.

Wielu kontrahentów uznaje, iż określenie na fakturze kwoty podatku VAT w złotówkach oznacza, iż dopuszczalne jest dokonanie spłaty zobowiązania w tej kwocie.

Spółka uznaje takie spłaty za wypełnienie zobowiązania. Bez znaczenia, zdaniem Spółki, jest bowiem to, że kwota brutto określona jest w walucie.

Zgodnie z art. 354 § 1 Kodeksu cywilnego dłużnik powinien wykonać zobowiązanie zgodnie z jego treścią i w sposób odpowiadający jego celowi społeczno-gospodarczemu oraz zasadom współżycia społecznego, a jeżeli istnieją w tym zakresie ustalone zwyczaje - także w sposób odpowiadający tym zwyczajom.

Przepis ten wprowadza zasadę, iż obowiązkiem stron umowy jest wykonać swoje zobowiązanie zgodnie z jego treścią. Tym samym, jeśli wierzyciel (w tym wypadku Spółka) zgadzają się (w umowie lub w sposób dorozumiany) na to, by dłużnik regulował swoje zobowiązanie w dwóch różnych walutach - to zobowiązanie jest wykonane zgodnie z jego treścią.

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z art. 358 § 1 Kodeksu cywilnego: „Jeżeli przedmiotem zobowiązania jest suma pieniężna wyrażona w walucie obcej, dłużnik może spełnić świadczenie w walucie polskiej, chyba że ustawa, orzeczenie sądowe będące źródłem zobowiązania lub czynność prawna zastrzega spełnienie świadczenia w walucie obcej”.

Przepis powyższy dopuszcza zatem możliwość umownego podziału kwoty zobowiązania na tę, która może być spłacona w złotówkach i na tę, która powinna być spłacona w walucie. Wyklucza także konieczność proporcjonalnego rozliczania wpłaconych kwota na kwotę netto oraz na podatek VAT.

Zdaniem Spółki w sytuacji, kiedy akceptuje ona tego „dwuwalutowe” wpłaty, to nie ma obowiązku dokonywania proporcjonalnego zaliczania wpłaconych kwot na kwotę netto oraz na kwotę podatku ale może przypisywać odpowiednio wpływające na jej rachunek kwoty w walucie do części zobowiązania netto, zaś kwoty wpłacane w złotówkach uznawać za wpłatę na część przypadającą na podatek.

Skutkiem powyższego będzie to, iż na dokonanych wpłatach w walucie, w części netto zobowiązania powstaną różnice kursowe.

Zgodnie z treścią art. 15a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: Ustawa CIT), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Art. 15a ust. 2 Ustawy CIT stanowi, że dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast na podstawie art. 15a ust. 3 Ustawy CIT ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W świetle ww. przepisów, aby powstały różnice kursowe - w oparciu o przytoczone przepisy prawa - muszą wystąpić łącznie dwa elementy:

*   określenie w fakturze należności (zobowiązania) w walucie obcej,

*   otrzymanie faktycznej zapłaty (uregulowanie zobowiązania) w walucie obcej.

Różnica między tymi wartościami stanowi odpowiednio przychód (dodatnie różnice kursowe) lub koszt (ujemne różnice kursowe). Aby jednak tak się stało, konieczne jest zarówno wyrażenie zobowiązania w walucie jak i jego spłata w walucie.

W opisanej przez Spółkę sytuacji spłata zobowiązania w części netto będzie dokonywana w walucie, w związku z czym dojdzie do powstania różnic kursowych.

Zaś zapłata za część zobowiązania przypadająca na wartość podatku VAT będzie dokonywana w złotówkach - w wysokości wskazanej na fakturze. W tej sytuacji nie dojdzie do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a Ustawy CIT.

W podobnych sprawach wypowiadał się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 26.05.2009 r., Nr ILPB3/423-187/09-3/DS oraz w interpretacji z dnia 15.05.2009 r., Nr ILPB3/423-161/09-4/DS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.