Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-701/14-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-18
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych dla Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej po wartości nominalnej przez nowego udziałowca oraz w zakresie zastosowania art. 25 i art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: aport; kapitał-kapitały pieniężne; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2014 r. (data wpływu 18 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych dla Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej po wartości nominalnej przez nowego udziałowca – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych dla Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej po wartości nominalnej przez nowego udziałowca oraz w zakresie zastosowania art. 25 i art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca), będzie większościowym udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka zależna).

Wspólnikiem Spółki zależnej zostanie (poprzez wniesienie wkładu) w przyszłości inna spółka prawa handlowego (dalej: Wspólnik), w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem większościowym.

Wspólnik obejmie udziały Spółce zależnej w ten sposób, że wniesie wkład do Spółki zależnej, w zamian za który otrzyma Udziały w Spółce zależnej o wartości nominalnej znacząco niższej niż wartość wkładu.

W konsekwencji, przy objęciu udziałów w podwyższonym kapitale w Spółce zależnej wystąpi nadwyżka wartości wkładu nad wartością nominalną obejmowanych udziałów w Spółce zależnej (agio), która to nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

Powyższe oznacza, że wartość emisyjna Udziałów w Spółce zależnej (cena nominalna, powiększona o powstałe agio) będzie odpowiadać wartości wkładu, wycenionej przez rzeczoznawcę.

Alokacja wartości wkładu na kapitał zakładowy oraz zapasowy może znacząco odbiegać od warunków rynkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z planowanym wniesieniem wkładu przez Wspólnika do Spółki zależnej, po stronie Wnioskodawcy, jako drugiego wspólnika Spółki zależnej, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PDOF?
2.  Czy w związku z wniesieniem wkładu przez Wspólnika do Spółki zależnej, będą miały zastosowanie do Wnioskodawcy przepisy ustawy o PDOF dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 25 i art. 25a ustawy o PDOF, a w szczególności czy dla takiego zdarzenia należy sporządzić dokumentację podatkową (tzw. dokumentację cen transferowych), o której mowa w art. 25a ust. 1 ustawy o PDOF?

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 w dniu 18 września 2014 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie – interpretację indywidualną nr ILPB2/415-701/14-3/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – w związku z wniesieniem wkładu przez Wspólnika do Spółki zależnej, po stronie Wnioskodawcy, jako drugiego wspólnika Spółki zależnej, nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu PDOF.

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030; dalej: KSH) przewidują sytuację, w której udział spółce z ograniczoną odpowiedzialnością obejmowany jest po cenie wyższej niż wartość nominalna (art. 154 § 3 KSH).

Powyższa regulacja w sposób wyraźny dopuszcza sytuację, w której wkład częściowo przekazywany na kapitał zapasowy przewyższa wartość nominalną wydawanych udziałów.

Zatem, zarówno art. 154 § 3 KSH, jak również pozostałe przepisy KSH, w żaden sposób nie nakazują ustalenia wartości nominalnej udziałów w wysokości równej wartości wkładu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PDOF opodatkowaniu PDOF podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PDOF dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOF, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Jednocześnie zgodnie z przepisami art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że wskazany art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF dotyczy ustalenia przychodu po stronie podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny, który otrzymuje w zamian za wniesiony wkład udziały, natomiast zapytanie Wnioskodawcy nie dotyczy skutków powstających po stronie Wspólnika, wnoszącego wkład do Spółki zależnej.

W konsekwencji, przepis ten nie może stanowić podstawy do określenia przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o PDOF dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o PDOF zasadą jest, że opodatkowaniu podlega jedynie faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Jednocześnie w wyniku wniesienia wkładu pieniężnego / niepieniężnego przez Wspólnika, którego wartość zostanie w części przekazana na kapitał zakładowy Spółki zależnej, a pozostała na kapitał zapasowy (agio), nie dojdzie do powstania faktycznego dochodu po stronie Wnioskodawcy, czyli drugiego wspólnika w Spółce zależnej.

Ewentualny dochód w związku z posiadaniem przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce zależnej będzie mógł powstać dopiero w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę dywidendy ze Spółki zależnej albo w związku ze sprzedażą posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce zależnej.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, brak jest w ustawie o PDOF jakiegokolwiek innego przepisu, który mógłby mieć zastosowanie w odniesieniu do sytuacji wniesienia wkładu do spółki kapitałowej i wskazywałby na powstanie przychodu w następstwie wniesienia wkładu po stronie pozostałych wspólników spółki.

Należy podkreślić, że stosownie do wypracowanych w orzecznictwie sądowym i w doktrynie stanowisk, przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny).

Powyższy pogląd został, przykładowo, wyrażony w wyroku NSA z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1047/09.

Podkreślenia wymaga również fakt, że sam wzrost wartości aktywów podatnika wynikający np. z ich wyceny, a nie związany z realnym przysporzeniem majątkowym, nie posiada przymiotu trwałości i ma jedynie charakter hipotetyczny.

Analogicznie spadek wartości rynkowej aktywów podatnika nie oznacza powstania po stronie tego podatnika kosztów podatkowych. Należy bowiem wskazać, że wzrost bądź spadek wartości rynkowej udziałów uzależniony może być od wielu okoliczności gospodarczych, a zarazem często ma charakter nietrwały – przejściowy.

Z tego powodu, w przypadku wniesienia przez Wspólnika wkładu z agio można jedynie mówić odroczeniu opodatkowania – korzyść dla Wnioskodawcy, jako drugiego wspólnika w spółce, ujawni się w momencie odpłatnego zbycia danego aktywa – posiadanych udziałów.

Wtedy właśnie zmaterializuje się przychód związany z przyrostem wartości posiadanych przez podatnika aktywów.

Należy wskazać, że analogicznie do opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji – w przypadku papierów wartościowych, dopuszczonych do obrotu publicznego, przyrost lub spadek wartości tych papierów wartościowych (np. akcji, którymi obrót dokonywany jest na Giełdzie Papierów Wartościowych) nie powoduje powstania skutków podatkowych. Dopiero zbycie tych papierów wartościowych będzie skutkować powstaniem dochodu lub straty (w przypadku gdyby koszty nabycia przekroczyły przychody te sprzedaży) po stronie ich posiadacza.

Wniesienie układu z agio przez Wspólnika może mieć pływ na zwiększenie wartości rynkowej udziałów przysługujących Wnioskodawcy. Niemniej, konsekwencją podatkową wskazanego zdarzenia może być jedynie zwiększenie podstawy opodatkowania w przypadku odpłatnego zbycia udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę (względnie opodatkowanie nadwyżki w chwili likwidacji Spółki zależnej – bowiem, w takiej sytuacji Wnioskodawca wykaże tylko koszty uzyskania przychodów związane z nabyciem swoich udziałów).

Jednocześnie stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku wniesienia przez jednego wspólnika wkładu, w przypadku gdy część jego wartości jest przekazywana na kapitał zapasowy (agio) spółki kapitałowej, nie powstaje obowiązek podatkowy po stronie pozostałych wspólników tej spółki, potwierdzają również interpretacje indywidualne wydawane w imieniu Ministra Finansów, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 sierpnia 2012 r. (nr IPPB2/415-6l8/12-2/AS) organ uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „Wnioskodawca rozpozna dochód związany z udziałami, które w przeszłości objął w Spółce, dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia. Moment objęcia udziałów w Spółce przez nowego wspólnika (Udziałowca) w zamian za wkład pieniężny nie rodzi skutków prawnopodatkowych na gruncie ustawy PIT po stronie Wnioskodawcy” (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach o sygn. IPPB2/415-609/12-2/MK, IPPB2/415-620/12-2/MG oraz IPPB2/415-976/11-2/MG).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu przez Wspólnika do Spółki zależnej, którego wartość zostanie przekazana w części na kapitał zakładowy, nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy, będącego wspólnikiem Spółki zależnej, a w konsekwencji nie będzie podlegać po Stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.