Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.295.2017.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-26
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia, ustalonych w wyniku inwentaryzacji, niedoborów do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; niedobory; strata; środek-środek obrotowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 sierpnia 2017 r.(data wpływu 5 września 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 12 października 2017 r. (data nadania 16 października 2017 r., data wpływu 19 października 2017 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 5 października 2017 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.295.2017.1.EC (data nadania 5 października 2017 r., data odbioru 10 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia, ustalonych w wyniku inwentaryzacji, niedoborów do kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia, ustalonych w wyniku inwentaryzacji, niedoborów do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiada obywatelstwo polskie, w Polsce ma miejsce zamieszkania oraz pobytu, jest polskim rezydentem podatkowym. Od 1988 roku prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wyrobu m.in. metalowych elementów złącznych. Do końca roku 2015 prowadził działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, od 2016 r. prowadzi tę samą działalność jako jeden z dwóch wspólników spółki jawnej G. SPÓŁKA JAWNA, produkującej m. in. elementy złączne metalowe, akcesoria do instalacji LPG. Przedsiębiorstwo prowadzone przez Wnioskodawcę przed zawiązaniem spółki jawnej, wniósł aportem do tejże (nowo utworzonej) spółki.

Drugim wspólnikiem (posiadającym udział w wys. 50%) jest także osoba fizyczna, posiadająca obywatelstwo polskie; ma ona miejsce zamieszkania i pobytu na terenie Polski, jest polskim rezydentem podatkowym. Od 1998 r. do chwili obecnej prowadzi działalność gospodarczą jednoosobową jako osoba fizyczna z zakresu sprzedaży m.in. wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego. Dodatkowo od 2016 r. prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik w/w spółki jawnej.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe i ustala zobowiązania wspólników z tyt. m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych. Na dzień 31.12.2016 zatrudniała 65 osób i posiadała m. in. 50 maszyn typu tokarki, frezarki.

W wyniku inwentaryzacji przeprowadzonej na koniec 2016 r stwierdzono różnice między wartością księgową stanu magazynu w stosunku do wartości stwierdzonych spisem z natury w wysokości 76 305,46 zł, co stanowi 1,06% naliczonego i zaksięgowanego kosztu zużycia materiałów i towarów przypadających na sprzedany asortyment oraz 0,4955% obrotów spółki za 2016 r. Spółka przeprowadziła postępowanie wyjaśniające, w wyniku którego sporządzono protokół i uznano niedobory za niezawinione, obciążając tym samym kwotą różnic inwentaryzacyjnych koszty podatkowe spółki. Kopię protokołu wraz załącznikami dołączono do wniosku o wydanie interpretacji.

Jednocześnie w/w koszt różnic inwentaryzacyjnych w proporcjonalnej do posiadanej przez Wnioskodawcę i drugiego wspólnika części udziałów w spółce (50 %) został zaliczony odpowiednio do Wnioskodawcy i drugiego wspólnika kosztów podatkowych (stanowiących koszt uzyskania przychodów).

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 października 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego we wniosku, przeformułował pytanie oraz przedstawił własne stanowisko.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że stwierdzony w wyniku inwentaryzacji niedobór w środkach obrotowych spółki nie może zostać przez spółkę zidentyfikowany co do zaistnienia konkretnego zdarzenia i daty. Wspólnicy i pracownicy spółki uczestniczący w bezpośrednim obrocie magazynowym nie są w stanie przyporządkować kwot ani zdarzeń do konkretnych dat w obrocie magazynowym, które miałyby wpływ na zaistnienie niedoborów.

Jako uzasadnienie przyjęto wyjaśnienia pracowników bezpośrednio związanych z obrotem surowcami produkcyjnymi, produktami wytworzonymi oraz towarami handlowymi, z których wynika, że na zaistniałą różnicę składa się szerokie spektrum czynników m.in, różnice w parametrach przyjmowanego materiału/surowców; stosowanych przez oprogramowanie zaokrągleń, założeniach kalkulacyjnych do obliczenia kosztu zużycia materiałowego dla poszczególnych pozycji asortymentu produkowanego przez spółkę.

Kwota stwierdzonej różnicy inwentaryzacyjnej stanowi 1,06% naliczonego i zaksięgowanego kosztu zużycia materiałowego dla sprzedanych produktów w okresie 20l6r.; 0,4955 % obrotów spółki za 2016r.

Zaznaczyć należy, że spółka oferuje wiele zestawów/kompletów asortymentowych, na które składają się pojedyncze detale wytwarzane przez jednostkę, ich łączny koszt zużycia surowca wyliczany jest jako suma skalkulowanych jednostkowych kosztów zużycia surowcowego dla poszczególnych elementów składowych zestawu.

Na powstanie różnicy inwentaryzacyjnej mają wpływ m. im:

Produkcja małoseryjna.

Wielkość bieżącej produkcji uzależniona jest od aktualnych zamówień i priorytetu terminu ich realizacji. Wpływa to na generowanie kosztu dodatkowego zużycia materiału związanego z ustawieniem maszyn do potrzeb realizacji bieżącego zamówienia.

Minimalne jednostkowe niedoszacowanie/różnicowanie kosztów materiałowych wynikające z dostępnych w stosowanych oprogramowaniach zaokrągleń; różnice pomiarowe/obliczeniowe na etapie kalkulacji jednostkowego kosztu wytworzenia niezwiązane z brakiem dokładności obliczeń - uśrednienie wartości przyjmowanych do kalkulacji kosztu materiałowego dla różnych maszyn przy zachowaniu maksymalnie dostępnej możliwej dokładności stosowanych założeń.

Każdy produkowany element ma określoną długość, do której dolicza się długość stosowanego przez maszynę noża. Jest ona różna i dla danego elementu dopuszczalne jest stosowanie nawet kilku rodzajów/grubości noży. Dlatego też długość poszczególnych elementów powiększona jest o długość najczęściej używanych noży w produkcji danego detalu.

Stosowane założenie opiera się na podstawowej długości prętów 3 000 mm, natomiast rzeczywista długość w/w materiałów może być różna; niejednokrotnie zdarza się, że są one o kilka cm dłuższe lub krótsze, co przekłada się na ilość otrzymywanych sztuk danego elementu na etapie produkcyjnym, Zdarza się także, że w przypadku konieczności szybkiego nabycia niezbędnego materiału do realizacji pilnych zamówień pręty nabywane są przy udziale transportu kurierskiego. Ten zaś dopuszcza przewóz przesyłek o określonych wymiarach, co powoduje że zamówiony materiał zostaje dostarczony w odcinkach np. 1 lub 1.5 m.

Kalkulacja zakłada długość pręta o długości 2 700 mm, ze względu na uśrednioną długość odpadu, której maszyna nie jest już w stanie przetworzyć na zadane sztuki detalu ze względu na jej technologię/konstrukcję. Średnia długość takiego odpadu wynosi 30 cm, jednak dla różnych maszyn może się kształtować na różnym poziomie: od 6 do 36 cm dla materiału jednorodnego, Niejednokrotnie ten sam detal jest produkowany na kilku maszynach, nawet jednocześnie.

Dla wyliczenia wagi materiału niezbędnego do produkcji 1 szt danego detalu przyjmowana jest waga 1 pręta o długości 3 000 mm, dla prętów mosiężnych obliczana na podstawie danych tabelarycznych zaprezentowanych przez jednego z dostawców dla długości 1 m pręta oraz założonej normatywnej gęstości materiału 8,6 g/cm³. Zaznaczyć należy że są to dane normatywne, a faktycznie zakupiony przez spółkę materiał może różnić się nieznacznie gęstością , długością (o czym wspomniano wyżej), a co za ty idzie wagą, co w konsekwencji przekłada się na zakładaną w kalkulacji spółki wagę 1 pręta o długości 3 000 mm. Zaznaczyć należy także, że dane tabelaryczne zawierające masę 1 m pręta o zadanej gęstości podaje wartości zróżnicowane pod względem ilości miejsc po przecinku, co również wpływa na istnienie nieznacznych różnić w kalkulacji wagi przyjmowanej do kalkulacji zużycia materiałowego opracowanego przez spółkę.

Analizując dane przyjęte do kalkulacji spółka dodatkowo zwróciła uwagę na fakt, że masa materiału niezbędnego do produkcji 1 szt detalu jest wyliczona przy stosowaniu formuły programu Excel, a otrzymana wielkość nie ma ograniczenia pod względem ilości miejsc po przecinku, natomiast wartość ta w oprogramowaniu księgowo-magazynowym ma już ograniczenie do 4 pozycji po przecinku. Na tym etapie także występują niezamierzone i niezawinione różnice determinowane przez oprogramowanie. Procentowa różnica wagi - z oprogramowania księgowo-magazynowego i wielkości oszacowanej w kalkulatorze jednostkowym - oscyluje od -3,88% do +5,52%, Przy istnieniu stwierdzonych w/w różnic, także i na tym etapie powstają różnice wartościowe w skalkulowanym koszcie zużycia surowcowego przypadającego na sprzedaną partię asortymentu.

Kalkulacja opiera się także na szacowanej ilości sztuk danego elementu możliwych do wytworzenia z danego pręta; podstawowa kalkulacja zakłada w obliczeniach wartość otrzymywaną w wyniku podziału efektywnej długości pręta (2 700 mm) w podziale na długości poszczególnych elementów. Nie jest to wartość całkowita, co również nieznacznie powoduje powstanie różnicy w szacunkowej wadze zużycia materiału przypadająca na 1 szt detalu.

Zaznaczyć także należy, że kalkulację sporządzono dla najczęściej uzyskiwanych końcówek prętów i dopiero tak uzyskane wartości wprowadzono do programu księgowo-magazynowego, stąd też różnice między skalkulowaną wagą detalu (który zakłada stałą efektywną długość pręta 2 700 mm) a wagami detalu w w/w oprogramowaniu księgowo-magazynowym.

W celu uzyskania dokładniejszego niż uzyskany w wyniku przyjętych założeń kosztu zużycia materiału dla danego detalu należałoby przeprowadzić ponowną kalkulację dla każdego detalu osobno dla każdego możliwego do użycia rodzaju noża, dla każdej maszyny na której dany element może zostać wyprodukowany i dla każdej długości końcówki uzyskiwanej przez daną maszynę. Zaznaczyć należy, że spółka dysponuje ponad 40 maszynami wykorzystywanymi w procesach produkcyjnych, Przy tak dużej liczbie asortymentu oferowanego do sprzedaży, tak dużej liczbie komponentów wchodzących w skład poszczególnych zestawów lub detali oferowanych do sprzedaży oraz przy wykorzystaniu możliwości programowych i ilości kombinacji dla każdego z detali powstałaby niewspółmiernie długa lista asortymentowa wprowadzająca brak jednorodności oferty oraz znaczne błędy i brak możliwości bieżącej kontroli nad generowanymi przez oprogramowanie wartościami.

Dlatego też spółka po ponownej analizie postanawia pozostawić szacowane dotychczas dane produkcyjne na niezmienionym poziomie.

Z powyższego opisu wynika, że kalkulacja opiera się na standardowo stosowanych wartościach przy jednoczesnym występowaniu niezawinionych różnic już na etapie wstępnych kalkulacji i założeń, których spółka nie jest w stanie w danej sytuacji produkcyjnej wyeliminować.

Gospodarka magazynowa jest prowadzona na tyle rzetelnie i racjonalnie , że wyeliminowane jest generowanie zużycia materiału spowodowane niedbalstwem pracowników czy kradzieżami.

Na podstawie powyższego opisu spółka uznała zaistniały niedobór w kwocie 76 305,46 zł za niezawiniony jako koszt strat/różnic produkcyjnych wkalkulowanych w normalne ryzyko produkcyjne przedsiębiorstwa. Nie dopatrzono się winy, w tym niedbalstwa czy kradzieży któregokolwiek z pracowników uczestniczącego w obrocie magazynowym.

Powstanie straty nie wiązało się z zaistnieniem konkretnego zdarzenia dającego się zidentyfikować co do daty, kwoty, okoliczności bieżących, dlatego też spółka nie posiada dokumentacji, która odzwierciedlałaby poniesienie w/w straty w częściach jak i w całości w chwili zaistnienia straty. Jedynym możliwym sposobem do stwierdzenia powstania straty jest inwentaryzacja, co spółka dokonała w ustawowym terminie i sposobie. Różnice stwierdzone w wynika inwentaryzacji zostały udokumentowane zgodnie z art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości, a następnie zgodnie z art. 27 w/w ustawy wyniki inwentaryzacji wprowadzono do ksiąg rachunkowych, obciążając - po wyjaśnieniu ich powstania - koszty działalności spółki oraz koszty uzyskania przychodów wspólników w częściach proporcjonalnych do ich udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowym było zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wspólników niedoboru niezawinionego w wysokości 76 305,46 zł w częściach proporcjonalnych do posiadanych przez nich udziałów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, w myśl zasady zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 w/w ustawy.

Art. 23 w/w ustawy nie zawiera w swoim katalogu kosztów wyłączonych strat (w tym niezawinionych) w środkach obrotowych. Ze względu na specyfikę działalności jednostki, powstałe niedobory, wskutek postępowania wyjaśniającego (przeprowadzonego na podstawie art. 27 ustawy o rachunkowości), zaliczono do kosztów podatkowych.

Sposób gospodarowania surowcami i towarami a także zainstalowany monitoring na terenie zakładu wyklucza istnienie kradzieży czy zniszczeń zawinionych. Wszelkie straty produkcyjne, jak np. próby technologiczne są odpowiednio protokołowane i zaliczane do kosztów podatkowych w chwili ich zaistnienia. Dla prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej nie ma ustalonych limitów strat surowcowych lub produktowych. Spółka we własnym zakresie nie ustaliła w/w wielkości, dlatego też zaistniałą sytuację indywidualnie oceniła z zachowaniem należytej staranności i rzetelności. Nie bez znaczenia pozostaje także Wnioskodawcy (wspólnika) doświadczenie w branży, nabyte podczas długoletniego prowadzenia działalności o jednorodnym charakterze.

W toku uprzednio przez Wnioskodawcę prowadzonej działalności powstawały różnego rodzaju niedobory, których przyczyny powstawania Wnioskodawca poznawał i starał się wyeliminować w kolejnych okresach prowadzenia działalności. Doświadczenie to przeniósł na obecnie prowadzoną działalność w formie spółki.

W rozliczeniu poszczególnych spisów za rok 2016 spółka dokonała kompensat stwierdzonych niedoborów z wartościami ujawnionych nadwyżek. Niedobory nieskompensowane, czyli wartości przekraczające kwoty stwierdzonych nadwyżek, zostały poddane weryfikacji, a finalnie uznane za niezawinione i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka poniosła wydatek na zakup danych składników majątku obrotowego, które miały służyć i służyły do celów produkcyjnych prowadzonej działalności gospodarczej. Zaistnienie strat w w/w majątku spółka mogła stwierdzić i oszacować dopiero przy sporządzaniu rocznego spisu z natury. Ich zaistnieniu nie można było zapobiec ani ich stwierdzić w chwili powstania, ze względu na fizyczną niemożność ich wychwycenia. Spółka dokłada wszelkich starań, aby swoim majątkiem gospodarować w sposób staranny i racjonalny, minimalizuje powstawanie odpadów po - i produkcyjnych. Stosuje także środki zapobiegające ewentualnym kradzieżom jak np. monitoring; do magazynów spółki mają dostęp tylko pracownicy bezpośrednio związani z danym zakresem czynności; osoby trzecie i nieupoważnione nie mają wstępu do pomieszczeń magazynowych spółki.

Po przeprowadzonej szczegółowej analizie czynników mających wpływ na powstawanie różnic, spółka upatruje ich przyczyny w różnicach kalkulacyjnych jednostkowego kosztu wytworzenia produktu finalnego wynikającego m. in z zaokrągleń stosowanych na poszczególnych etapach obliczeniowych, różnej grubości noży stosowanych w procesie produkcyjnym, rożnej technologii maszyn wykorzystywanych do produkcji jednorodnego detalu.

Ze względu na brak możliwości precyzyjnego kwotowego oszacowania odchyleń od założonego naliczanego/skalkulowanego kosztu jednostkowego wytwarzanych produktów przy posiadanym przez spółkę parku maszynowym i mnogości czynników wpływających na powstawanie różnic obliczeniowych, mających w konsekwencji wpływ na naliczany koszt wytworzenia jednostkowego produktu, spółka uznała za zasadne uznać stwierdzoną różnicę inwentaryzacyjną w wysokości 76 305,46 zł za wynik w/w różnic kalkulacyjnych oraz uznać protokół dot. stwierdzonych różnic inwentaryzacyjnych za prawidłowy i wystarczający w swej merytorycznej treści do zaliczenia powstałych różnic w ciężar kosztów podatkowych jednostki, zważywszy, że straty powstały poza wolą spółki i w sposób od niej i jej pracowników niezależny.

Dla przybliżenia sytuacji spółki Wnioskodawca i Zainteresowany przytoczył kilka wartości, do których odniesiono się w protokole wyjaśniającym (stan na 31.12.2016): przychody netto ze sprzedaży produktów i usług: 15 399 327,04 zł; naliczony koszt zużycia materiałów i towarów przypadający na sprzedany asortyment oraz na zużycie na własne potrzeby działalności: 7 178 811,95 zł; stan zapasów surowca, towarów i produktów po rozliczeniu inwentaryzacji i stwierdzonego niedoboru: 2 064 628,85 zł.

Mając powyższe na uwadze wspólnicy, jak i spółka stoją na stanowisku, że:

1.  postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, zgodnie z zapisem art. 27 ustawy o rachunkowości
2.  protokół z w/w postępowania jest w swej treści merytorycznej wystarczający do zaliczenia różnic inwentaryzacyjnych w ciężar kosztów stanowiących koszt uzyskania przychodów wspólników
3.  brak wykluczenia w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z kosztów wyłączonych kosztów strat w środkach obrotowych jednostki daje spółce prawo do zaliczenia kwoty różnicy inwentaryzacyjnej w ciężar kosztów podatkowych wspólników w częściach proporcjonalnych ich udziałów.

W uzupełnieniu stanowiska Wnioskodawca wskazał, że mając na uwadze opis stanu faktycznego j.w,, uprzednio sformułowane stanowisko własne w części I wniosku ORD-WS z dn. 25.08.2017 oraz brak wykluczenia w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z kosztów wyłączonych kosztów strat w środkach obrotowych jednostki daje Wnioskodawcy - jako wspólnikowi spółki - oraz drugiemu wspólnikowi prawo do zaliczenia kwoty różnicy inwentaryzacyjnej; będącej niedoborem niezawinionym i adekwatnie do sytuacji i zdarzeń udokumentowanym; w ciężar kosztów podatkowych wspólników w częściach proporcjonalnych do ich udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

Właściwe określenie kosztów uzyskania przychodów, jak również właściwe ustalenie momentu ich poniesienia jest o tyle istotne, że rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji rzutuje na prawidłowe rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Koszty związane z zachowaniem źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów. Wśród kosztów wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów, ujętym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych, za wyjątkiem pkt 44 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się strat powstałych w wyniku nieobjętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ubytków wyrobów akcyzowych oraz podatku akcyzowego od tych ubytków.

Brak wyłączenia strat w środkach obrotowych z kosztów podatkowych oznacza, że co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak każdorazowo oceniane w aspekcie:

*   całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

*   okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

*   udokumentowania straty,

*   podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Podkreślenia wymaga przy tym fakt, że strata powinna być zdarzeniem losowym, niezależnym od woli podatnika powstałym zarówno w wyniku działań sił przyrody jak i działań innego człowieka, powodującym ubytek i szkodę pod warunkiem, że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania. Jakiekolwiek zawinienie ze strony podatnika poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę o charakterze losowym.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Należy też podkreślić, że jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu prowadzonej działalności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca oraz Zainteresowany są wspólnikami w spółce jawnej. W wyniku inwentaryzacji przeprowadzonej na koniec 2016 r stwierdzono różnice między wartością księgową stanu magazynu w stosunku do wartości stwierdzonych spisem z natury w wysokości 76 305,46 zł, co stanowi 1,06% naliczonego i zaksięgowanego kosztu zużycia materiałów i towarów przypadających na sprzedany asortyment oraz 0,4955% obrotów spółki za 2016 r. Spółka przeprowadziła postępowanie wyjaśniające, w wyniku którego sporządzono protokół i uznano niedobory za niezawinione. Spółka stwierdziła stratę na podstawie przeprowadzonej inwentaryzacji. Różnice stwierdzone w wyniku inwentaryzacji zostały udokumentowane zgodnie z art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości, a następnie zgodnie z art. 27 w/w ustawy wyniki inwentaryzacji wprowadzono do ksiąg rachunkowych, obciążając - po wyjaśnieniu ich powstania - koszty działalności spółki oraz koszty uzyskania przychodów wspólników w częściach proporcjonalnych do ich udziałów.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro opisywane we wniosku ubytki nie stanowią ubytków w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, to w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto – opierając się na twierdzeniu Wnioskodawcy, że gospodarka magazynowa jest prowadzona na tyle rzetelnie i racjonalnie, że wyeliminowane jest generowanie zużycia materiału spowodowane niedbalstwem pracowników czy kradzieżami oraz twierdzeniu, że Spółka uznaje niedobór za niezawiniony – uznać należy, że Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wartości ujawnionych niedoborów.

Podkreślić przy tym należy, że jednoznaczne przesądzenie o charakterze tych kosztów wymagałoby jednak przeprowadzenia postępowania dowodowego. Tutejszy organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Końcowo wyjaśnić należy, iż wydając interpretacje w trybie ww. przepisu tut. organ nie dokonuje wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym. Dlatego też tut. Organ nie odniósł się do kwoty wskazanej w pytaniu.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy dodać, że dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.