Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.25.2018.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-13
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku należnego z tytułu transakcji sprzedaży nieruchomości oraz urządzeń należących do Upadłego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; majątek-majątek prywatny; nieruchomości; spis-spis z natury; sprzedaż; syndycy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 4-art. 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 15 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku należnego z tytułu transakcji sprzedaży nieruchomości oraz urządzeń należących do Upadłego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku należnego z tytułu transakcji sprzedaży nieruchomości oraz urządzeń należących do Upadłego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 22 lutego 2017 r., została ogłoszona upadłość osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej – Pana X, w celu likwidacji majątku. Syndykiem został wyznaczony Pan Y.

Upadły (obecnie osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) prowadził od dnia 6 kwietnia 1999 r. działalność gospodarczą i był czynnym podatnikiem VAT. Z tytułu prowadzonej działalności Upadły rozliczał się w Urzędzie Skarbowym. W dniu 6 sierpnia 2015 r. Upadły zaprzestał wykonywania tej działalności. Na dzień zakończenia działalności gospodarczej nie został przez Upadłego sporządzony remanent zgodnie z art. 14 ustawy o podatku VAT. Syndyk podkreśla, że – w jego opinii – nie jest on podmiotem zobowiązanym do sporządzenia spisu z natury na dzień zakończenia działalności gospodarczej przez Upadłego. W dniu 24 sierpnia 2017 r. Syndyk – działając w imieniu i na rzecz Upadłego – dokonał sprzedaży jego majątku, na który składało się: 6 parceli gruntowych, z czego na 3 znajdował się budynek byłej piekarni, który to był wykorzystywany przez Upadłego do prowadzenia działalności gospodarczej i wpisany do ewidencji środków trwałych wraz z placem. Syndyk dokonał także sprzedaży drobnych maszyn i urządzeń wykorzystywanych w prowadzonej przez Upadłego działalności gospodarczej.

Zgodnie z ustaleniami budynek piekarni został oddany do używania we wrześniu 2009 r. i nie był później ulepszany. Budynek powstał w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej i Upadły miał prawo do odliczania podatku naliczonego z faktur związanych z jego wykonaniem. Pierwsze zasiedlenie, pomimo faktu, że został wybudowany we własnym zakresie i używany w działalności gospodarczej, nastąpiło w roku 2009. Pozostałe grunty, które nie były wpisane do ewidencji środków trwałych, Syndyk uznaje jako majątek odrębny podatnika i będą zwolnione od podatku VAT. Także w przypadku nabycia składników ruchomych (maszyn i urządzeń), Upadłemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ich nabycie.

Zgodnie ze złożonym oświadczeniem, Upadły po likwidacji działalności gospodarczej nie wykorzystywał wyżej wymienionych nieruchomości i urządzeń do jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej. Ww. nieruchomości i urządzenia po likwidacji działalności nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych lub o podobnym charakterze. Upadły nie ponosił żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Syndyk masy upadłości osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej i niebędącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jest zobowiązany do zapłaty podatku VAT od dokonanej transakcji sprzedaży nieruchomości oraz urządzeń należących do Upadłego?

Zdaniem Wnioskodawcy, Syndyk, nie jest zobowiązany do zapłacenia podatku VAT od sprzedaży nieruchomości i rzeczy ruchomych należących do Upadłego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika lub w jego imieniu. Stosownie do przepisów zawartych w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

W chwili ogłoszenia upadłości, Upadły nie prowadził działalności gospodarczej, a majątek, którego sprzedaży dokonał Syndyk – w imieniu Upadłego – stanowił majątek prywatny Upadłego i sprzedaż dokonana przez Syndyka nie nosi cech dostawy towarów w ramach działalności gospodarczej. Bez znaczenia, w momencie dokonania dostawy towarów przez Syndyka był fakt, że w latach ją poprzedzających, część tych towarów była wykorzystywana w działalności gospodarczej, jaką prowadził Upadły i w związku z ich nabyciem miał prawo do odliczenia podatku naliczonego i nie zostały ujęte w spisie z natury, zgodnie z art. 14 ww. ustawy, na dzień zakończenia działalności przez Upadłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca we wniosku z dnia 15 stycznia 2018 r. zaznaczył, że sprzedaż nieruchomości miała miejsce w dniu 24 sierpnia 2017 r., to niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących na moment dokonania ww. transakcji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Syndyk – działając w imieniu i na rzecz Upadłego – dokonał w dniu 24 sierpnia 2017 r. sprzedaży jego majątku, na który składało się: 6 parceli gruntowych, z czego na 3 znajdował się budynek byłej piekarni, który to był wykorzystywany przez Upadłego do prowadzenia działalności gospodarczej i wpisany do ewidencji środków trwałych wraz z placem. Pozostałe grunty, które nie były wpisane do ewidencji środków trwałych, Syndyk uznaje jako majątek odrębny podatnika. Syndyk dokonał także sprzedaży drobnych maszyn i urządzeń wykorzystywanych w ww. działalności. W przypadku budynku, który powstał w momencie prowadzenia działalności gospodarczej, jak i w przypadku nabycia składników ruchomych (maszyn i urządzeń), Upadłemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W dniu 6 sierpnia 2015 r. Upadły zaprzestał wykonywania tej działalności, jednakże nie został sporządzony remanent zgodnie z art. 14 ustawy.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii obowiązku zapłaty podatku VAT w związku ze sprzedażą przedmiotowych nieruchomości oraz urządzeń należących do Upadłego.

W niniejszej sprawie w tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy zawierają m.in. regulacje prawne, które ściśle określają obowiązki osoby fizycznej, będącej podatnikiem podatku VAT, która zaprzestała wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu temu podatkowi.

I tak, w świetle art. 14 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Stosownie do art. 14 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów – zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy – w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. (art. 14 ust. 5 ustawy).

Jak stanowi art. 14 ust. 6 ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Z treści art. 14 ustawy wynika, że obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotyczy tej części posiadanych przez osobę fizyczną towarów, które po nabyciu nie zostały odprzedane i w stosunku, do których przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. A zatem warunkiem koniecznym do opodatkowania towarów w zakresie wynikającym z art. 14 ustawy jest istnienie po stronie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towaru. Tym samym w przypadku zaistnienia określonych okoliczności, wszystkie towary, przy zakupie których został odliczony podatek naliczony muszą zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług, aby zrównoważyć to odliczenie. Towary, które nie spełniają ww. warunku, nie podlegają w takiej sytuacji opodatkowaniu.

Okoliczności sprawy wskazują, że Upadłemu w stosunku do nieruchomości oraz urządzeń wykorzystywanych w prowadzonej działalności przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zapłacony przy nabyciu bądź budowie tych towarów. W konsekwencji Upadły zaprzestając w dniu 6 sierpnia 2015 r. wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT był zobowiązany do sporządzenia spisu z natury i zapłaty podatku VAT, o czym mowa w art. 14 ustawy. Jednocześnie z uwagi na likwidację powyższego majątku, ustanowiono Syndyka masy upadłości, który dokonał w dniu 24 sierpnia 2017 r. sprzedaży powyższych nieruchomości i urządzeń, stanowiących na ten moment majątek prywatny Upadłego.

Należy zatem wskazać, że zgodnie z art. 51 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2016 r., poz. 2171, z późn. zm.), uwzględniając wniosek o ogłoszenie upadłości, sąd wydaje postanowienie o ogłoszeniu upadłości, w którym wyznacza sędziego-komisarza i zastępcę sędziego-komisarza oraz syndyka.

W skład masy upadłości wchodzi majątek należący do upadłego w dniu ogłoszenia upadłości oraz nabyty przez upadłego w toku postępowania upadłościowego, z wyjątkami określonymi w art. 63-67a (art. 62 cyt. ustawy).

Na mocy art. 75 ustawy Prawo upadłościowe, z dniem ogłoszenia upadłości upadły traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania z mienia wchodzącego do masy upadłości i rozporządzania nim.

Jak stanowi art. 160 ust. 1 w tej ustawy, w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności w imieniu własnym na rachunek upadłego.

Wszelkie zatem czynności realizowane przez syndyka w stosunku do majątku upadłego, mające charakter odpłatnej dostawy lub świadczenia usług są realizowane na rachunek upadłego, lecz w imieniu syndyka.

Wobec tego w postępowaniach, stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły – to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika ze wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami. W świetle powyższego, syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika przez upadłego.

W świetle cytowanych przepisów, upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych. Fakt wcześniejszej likwidacji działalności gospodarczej upadłego nie oznacza braku obowiązków w podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie jest ustalenie czy sprzedaż nieruchomości oraz urządzeń przez Syndyka w postępowaniu upadłościowym podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Warunkiem uznania danej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – w świetle poniższych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jeżeli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i osoba ta nie podejmuje aktywnych działań w celu dokonania sprzedaży, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czy jej części, w ramach majątku osobistego.

Stwierdzić należy, że uznanie czy dany podmiot – w odniesieniu do konkretnej czynności – działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Treść opisu sprawy wskazuje, że nieruchomości oraz urządzenia będące przedmiotem sprzedaży były wykorzystywane przez Upadłego do prowadzenia działalności gospodarczej, która to działalność została zakończona w dniu 6 sierpnia 2015 r. Ponadto – zgodnie ze złożonym oświadczeniem – Upadły po likwidacji działalności gospodarczej nie wykorzystywał wyżej wymienionych nieruchomości i urządzeń do jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej i nie udostępniał osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych lub o podobnym charakterze. Upadły nie ponosił również żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży.

Z powyższych okoliczności wynika zatem, że nieruchomości i urządzenia po zakończeniu działalności przez Upadłego nie były wykorzystywane do jakichkolwiek celów zarobkowych. Oznacza to, że stanowiły one majątek osobisty Upadłego.

W konsekwencji w rozpatrywanej sprawie, brak jest przesłanek świadczących o tym, że sprzedaż nieruchomości oraz urządzeń przez Syndyka odbyła się w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Upadłego. Wobec tego z uwagi na fakt, że Upadły z tytułu ww. transakcji sprzedaży nie działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, to dokonana sprzedaż była wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Syndyk masy upadłości osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej i niebędącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie był zobowiązany do zapłaty podatku VAT od dokonanej transakcji sprzedaży nieruchomości oraz urządzeń należących do Upadłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Dodatkowo, tut. Organ wyjaśnia, że wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej rozpatrywane są w terminie, o którym mowa w art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, tj. bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosków. Ponadto, wszystkie wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej załatwiane są z zachowaniem kolejności wpływu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.