Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-32a/13/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-23
Teza: Czy i w jakim terminie Wnioskodawca będzie zobowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę netto zobowiązania?
Słowa kluczowe: termin-termin płatności; umowa; wierzyciel; wierzytelność; zatory płatnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2013 r. (data wpływu 23 stycznia 2013 r.) – uzupełnionym pismem z dnia 5 kwietnia 2013 r. (data wpływu 11 kwietnia 2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wykładni art. 15b tej ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 11 kwietnia 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wykładni art. 15b tej ustawy.

W złożonym wniosku przedstawiono m.in. następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca oraz wierzyciel Wnioskodawcy są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi wyłącznie działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca dokona od wierzyciela zakupu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca będzie posiadał wobec wierzyciela zobowiązanie pieniężne z tytułu zakupu materiałów do produkcji, udokumentowane fakturą z terminem płatności wynoszącym 30 dni. Wnioskodawca zaliczył zobowiązanie w kwocie netto do kosztów podatkowych w miesiącu otrzymania faktury, w związku ze sprzedażą wszystkich wyrobów wyprodukowanych z nabytych materiałów. Przed upływem terminu płatności zobowiązania, Wnioskodawca oraz wierzyciel zawrą pisemne porozumienie o przedłużeniu tego terminu o 90 dni. Wnioskodawca ureguluje zobowiązanie w ostatnim dniu terminu przedłużonego porozumieniem, o którym mowa powyżej.

W związku z powyższym postawiono m.in. następujące pytanie oznaczone we wniosku numerem 1:

Czy i w jakim terminie Wnioskodawca będzie zobowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę netto zobowiązania?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W pozostałym zakresie wniosek podlega odrębnym rozstrzygnięciom.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – Spółka będzie zobowiązana do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym upłynie 30 dni od dnia upływu terminu płatności przedłużonego zgodnie z porozumieniem stron. W sytuacji, w której strony stosunku cywilnoprawnego zgodnie przedłużają termin płatności przed jego upływem, nakładanie na podatnika-dłużnika obowiązku zmniejszania kosztów uzyskania przychodów byłoby nadmierną ingerencją w relacje pomiędzy kontrahentami, jak również zbyt daleko idący wyłom w zasadzie memoriałowej. Skoro podatnik – wierzyciel wyraża dobrowolną zgodę na przedłużenie terminu płatności, to jego interes prawny nie wymaga dalszej ochrony poprzez administracyjne motywowanie dłużnika do uregulowania zobowiązania w pierwotnie uzgodnionym terminie. Przepis art. 15b ust. 1 nie wskazuje, o jaki termin płatności chodzi, więc należy przyjąć termin płatności wynikający z aktualnej umowy między stronami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – uznaje się za nieprawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4, ust. 4b - 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4d - 4e ww. ustawy).

Mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342) ustawodawca z dniem 1 stycznia 2013 r. wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych” (art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Stosownie do tego unormowania w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) dłużnik – w określonych ustawą terminach – zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

I tak, stosownie do brzmienia art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) – kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Z treści art. 15b ust. 2 ww. ustawy wynika natomiast, że jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Nowe regulacje wprowadziły zatem obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdy kwota wynikająca z faktury, umowy lub innego dokumentu nie została uregulowana w określonym przez ustawodawcę terminie.

Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Natomiast, w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana. Zmniejszenia kosztów podatkowych (ewentualnie zwiększenia przychodów podatkowych) należy więc dokonać w odniesieniu do tej kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu, która została uprzednio zaliczona do kosztów podatkowych, a która nie została zapłacona w terminie 30 dni od upływu terminu płatności lub 90 dni od zaliczenia jej do kosztów podatkowych, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni.

Z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że:

*   Spółka posiada wobec Wierzyciela zobowiązanie pieniężne z tytułu zakupu materiałów do produkcji, udokumentowane fakturą z terminem płatności wynoszącym 30 dni;
*   Spółka zaliczyła ww. zobowiązanie w kwocie netto do kosztów podatkowych w miesiącu otrzymania faktury, w związku ze sprzedażą wszystkich wyrobów wyprodukowanych z nabytych materiałów;
*   Przed upływem terminu płatności zobowiązania Spółka zawrze z wierzycielem pisemne porozumienie o przedłużeniu terminu płatności o 90 dni;
*   Wnioskodawca ureguluje zobowiązanie w ostatnim dniu terminu przedłużonego porozumieniem, o którym mowa powyżej.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanych przepisów konieczne jest wyjaśnienie, iż termin płatności oznacza dzień, w którym należy spłacić zobowiązanie lub jest to okres między dniem powstania a dniem wymagalności wierzytelności. W przedmiotowej sprawie – w związku z przedłużeniem terminu płatności o 90 dni od upływu pierwotnego terminu płatności, który wynosił 30 dni – nowy termin płatności wynosi 120 dni. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli Wnioskodawca będzie zobowiązany do zmniejszenia kosztów o kwotę wynikającą z faktury z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do stanowiska Wnioskodawcy stwierdzić należy, że swoboda zawierania umów to jedna z fundamentalnych zasad prawa. Zasada ta zapisana jest w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.), który stanowi, że strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego, jednakże skutki podatkowe realizowanych przez podatników transakcji wynikających z zawartych umów regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Literalna wykładnia art. 15b ust. 2 ww. ustawy natomiast prowadzi do rozstrzygnięcia dokonanego w niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.