Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-413/16-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-07-06
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; spółki; udział; umorzenie; wynagrodzenia; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Udziałowcy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością we wrześniu 2015 r. podjęli uchwałę o umorzeniu dobrowolnym udziałów w spółce w drodze obniżenia kapitału zakładowego w celu pokrycia strat z lat ubiegłych (umorzenie bez wynagrodzenia) oraz w celu wypłaty udziałowcom umorzonych udziałów (umorzenie odpłatne po cenie nominalnej). W uchwale określono termin wypłaty wynagrodzenia jako 14 dzień od daty otrzymania z Sądu Rejonowego Wydział ds. KRS postanowienia o zatwierdzeniu obniżenia kapitału zakładowego Spółki. Umorzenie udziałów nastąpiło w trybie art. 199 KSH w sposób przewidziany umową Spółki.

Sąd Rejonowy, Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego 18 stycznia 2016 r. dokonał wpisu o obniżeniu kapitału zakładowego do akt rejestrowych Spółki i w ciągu 14 dni od tej daty wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów stało się należne. Spółka wypłaciła udziałowcom należne kwoty. Spółka z o.o. została założona w lipcu 2007 r. przez Spółdzielnię.

Udziałowiec wniósł wkład w gotówce w wysokości 50 000,00 zł.

W grudniu 2007 r. Udziałowiec wniósł wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa pod nazwą „Spółdzielnia (…)”, w skład którego wchodziły m.in. nieruchomości. Wartość aportu została ustalona na podstawie ksiąg rachunkowych przedsiębiorstwa oraz wyceny nieruchomości i wyposażenia wykonanej przez niezależnego rzeczoznawcę.

W marcu 2008 r. zostały sporządzone i potwierdzone przez notariusza umowy przeniesienia własności udziałów pomiędzy Spółdzielnię w likwidacji z siedzibą w (…), a poszczególnymi członkami spółdzielni o przejęciu udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Każdy z przejmujących przejął taką ilość udziałów jaka na niego przypadała w związku z likwidacją Spółdzielni.

W przyszłości Spółka z o.o. zamierza ponownie dobrowolnie i za wynagrodzeniem umorzyć udziały w drodze obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przeprowadzone będzie w trybie art. 199 KSH w sposób przewidziany umową Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Pytanie dotyczy podstawy opodatkowania z tytułu otrzymanego wynagrodzenia za odpłatnie umorzone udziały przez obecnych udziałowców Spółki z o.o.

Czy w związku z przedstawioną sytuacją prawną powstania Spółki i sposobem objęcia udziałów przez obecnych udziałowców w drodze przeniesienia własności udziałów pomiędzy Spółdzielnię w likwidacji, a poszczególnymi członkami spółdzielni, prawidłowe będzie przypisanie w wystawianym dokumencie PIT-8C każdemu udziałowcowi kosztów uzyskania przychodów ustalonych jak niżej.

Zdaniem Wnioskodawcy, udziałowcy otrzymali przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki, który zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o pdof podlega podatkowi dochodowemu w wysokości 19% od dochodu.

W przypadku wkładu pieniężnego kosztem uzyskania przychodu jest cena zapłacona za nabyte udziały. W przypadku wkładu niepieniężnego wniesionego w formie zorganizowanego przedsiębiorstwa koszt jego uzyskania określa się na podstawie art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o pdof.

Spółka zobowiązana jest do końca lutego roku następnego po roku, w którym zgodnie z podjętą uchwałą Zgromadzenia Wspólników wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów stało się należne, sporządzić PIT-8C wykazując przychód i koszt uzyskania przychodu.

Każdy udziałowiec zobowiązany jest zapłacić podatek samodzielnie do 30 kwietnia roku następnego po roku, w którym otrzymał dochód składając w tym samym terminie PIT -38.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012, poz. 361, z późn. ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z treści wniosku wynika, że Udziałowcy Wnioskodawcy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcy) podjęli uchwałę m.in. o umorzeniu dobrowolnym udziałów w Spółce w drodze obniżenia kapitału zakładowego w celu wypłaty udziałowcom umorzonych udziałów (umorzenie odpłatne po cenie nominalnej). Umorzenie udziałów nastąpiło w trybie art. 199 KSH w sposób przewidziany umową spółki. Spółka wypłaciła udziałowcom należne kwoty. Spółka z o.o. została założona w lipcu 2007 r. przez Spółdzielnię. Udziałowiec wniósł wkład w gotówce. W grudniu 2007 r. Udziałowiec wniósł wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa, w skład którego wchodziły m.in. nieruchomości. W marcu 2008 r. zostały sporządzone i potwierdzone przez notariusza umowy przeniesienia własności udziałów pomiędzy Spółdzielnię w likwidacji, a poszczególnymi członkami spółdzielni o przejęciu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Każdy z przejmujących przejął taką ilość udziałów jaka na niego przypadała w związku z likwidacją Spółdzielni. W przyszłości spółka z o.o. zamierza ponownie dobrowolnie i za wynagrodzeniem umorzyć udziały w drodze obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przeprowadzone będzie w trybie art. 199 KSH w sposób przewidziany umową Spółki.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę.

Dochód (przychód) uzyskany ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, tj. przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy. W myśl tego przepisu – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Sposób obliczenia dochodu z umorzenia dobrowolnego udziałów został uregulowany w art. 30b ust. 2 pkt 4, który mówi, że dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 ww. ustawy jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c – osiągnięta w roku podatkowym.

Ustawodawca regulując zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną zezwala zatem, aby przychód do opodatkowania pomniejszały koszty uzyskania tego przychodu, jednocześnie uzależniając ich wysokość od sposobu objęcia (nabycia) zbywanych udziałów.

W sytuacji zbycia udziałów nabytych/objętych w zamian za wkład niepieniężny koszty uzyskania przychodu określa się na podstawie art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a – jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również za wkład w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a.

W przypadku natomiast zbycia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajduje art. 23 ust. 1 pkt 38 przywołanej ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, ustalenie kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może nastąpić jedynie w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny (aport). Natomiast, jeśli udziały zostały objęte za pieniądze, kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów będzie wydatek na ich objęcie.

Zatem, w rozstrzyganej sprawie dochodem z odpłatnego zbycia udziałów Sp. z o.o. jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38.

Stosownie do art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodów z odpłatnego zbycia udziałów nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

W myśl art. 42a osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 45 ba ust. 2 cytowanej ustawy, deklaracje, informacje oraz roczne obliczenie podatku, o których mowa w ust. 1, mogą być składane urzędowi skarbowemu w formie dokumentu pisemnego, jeżeli płatnicy wymienieni w art. 35 ust. 10, art. 37 ust. 1, art. 39 ust. 1 i 2, art. 42 ust. 2 i art. 42e ust. 6, lub podmioty wymienione w art. 39 ust. 3 i 4 oraz art. 42a, są obowiązani sporządzić informację lub roczne obliczenie podatku za dany rok dla nie więcej niż pięciu podatników. W przypadku deklaracji i informacji składanych w trakcie roku liczbę podatników ustala się, uwzględniając wszystkich podatników od początku roku do dnia sporządzenia tych deklaracji i informacji.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

W myśl art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Natomiast na podstawie art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1.

Wobec powyższego należy wskazać, że w związku z przedstawioną sytuacją prawną powstania Spółki i sposobem objęcia udziałów przez obecnych udziałowców w drodze przeniesienia własności udziałów pomiędzy Spółdzielnię w likwidacji, a poszczególnymi członkami spółdzielni, prawidłowe będzie przypisanie przez Wnioskodawcę w wystawianym dokumencie PIT-8C każdemu udziałowcowi kosztów uzyskania przychodów w związku z umorzeniem dobrowolnym udziałów wniesionych jako wkład pieniężny zgodnie z zasadami określonym w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości poniesionego wydatku na ich objęcie. Natomiast w przypadku udziałów wniesionych jako wkład niepieniężny w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa Wnioskodawca powinien koszty uzyskania przychodów określić na podstawie art. 22 ust. 1f pkt 2 ww. ustawy, tj. w wysokości wartości składników przedsiębiorstwa wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy, określonej na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższej od wartości nominalnej udziałów z dnia ich objęcia, przypadającej na poszczególnych wspólników.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.