Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.151.2023.3.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-20
Teza: Skutki podatkowe związane ze zbyciem nieruchomości.
Słowa kluczowe: dziedziczenie; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 2 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowch związanych ze zbyciem nieruchomości.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem 27 marca 2023 r. (wpływ 29 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani właścicielką nieruchomości nabytych w drodze dziedziczenia po rodzicach, tj.:

1) mieszkania w (\`(...)\`) o pow. 43,12 m2,

2) nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej we wsi (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), powiat (\`(...)\`) o pow. 3,61 ha,

3) udziału w wysokości 8/64 w nieruchomości gruntowej położonej na terenie wsi (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), powiat (\`(...)\`) o pow. 8,16 ha (brak księgi wieczystej).

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy niezabudowanej nieruchomości wymienionej wyżej w pkt 2 położonej we wsi (\`(...)\`).

Nieruchomość o obszarze 3,6100 ha (trzy hektary sześć tysięcy sto metrów kwadratowych) składa się z dwóch działek ewidencyjnych: nr 1 oraz nr 2, przy czym działka nr 1 ma powierzchnię 4535m2, a działka nr 2 ma powierzchnię 35 906 m2. Nieruchomość jest położona na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym obie działki znajdują się na terenie zabudowy letniskowej (symbol ML1). Obie działki są położone na terenie zalewowym.

Nieruchomość ta została nabyta w drodze spadku po rodzicach; w roku 2017 zmarł Pani tata, a w roku 2018 zmarła Pani mama. Pani odziedziczyła tę nieruchomość w całości. Rodzice byli właścicielami nieruchomości od roku 1989, na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu (\`(...)\`) w Państwowym Biurze Notarialnym za Rep. (\`(...)\`).

Jest Pani rencistką od roku 1995. Jest Pani zatrudniona na umowę o pracę w (\`(...)\`). Nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie zamierza jej prowadzić. Z uwagi na pogarszający się stan zdrowia i niski poziom dochodów postanowiła Pani dokonać sprzedaży opisanej wyżej w pkt 2 nieruchomości położonej we wsi (\`(...)\`).

Ponieważ nieruchomość ma bardzo dużą powierzchnię (prawie 4 ha) i trudno znaleźć jednego nabywcę na tak duży teren, dokonała Pani podziału geodezyjnego gruntu; wskutek podziału powstanie 28 działek letniskowych.

Ponieważ nieruchomość jest położona poza miejscem Pani zamieszkania, sprzedaż gruntów nie jest dla Pani prosta - sprzedażą zajął się pośrednik w obrocie nieruchomościami. Nie będzie Pani podejmowała żadnych działań związanych ze sprzedażą. Grunty nie będą poddane żadnym procesom budowlanym, nie będą uzbrojone, nie zostaną także poniesione na nich żadne nakłady - ani przez Panią, ani przez ewentualnych nabywców. Nie będą także udzielane żadne pełnomocnictwa potencjalnym nabywcom.

W chwili złożenia wniosku o interpretację zostały już zawarte umowy przedwstępne na sprzedaż kilku działek. Planowany termin przeniesienia ich własności to luty, ewentualnie marzec 2023 r.

W związku z brakiem zstępnych, planuje Pani uregulować kwestie współwłasności w gruncie położonym we wsi (\`(...)\`) (nieruchomość wymieniona wyżej w pkt 3). Dla tych gruntów nie zostały założone księgi wieczyste, ponadto są nieuregulowane sprawy spadkowe niektórych współwłaścicieli. Po zakończeniu porządkowania kwestii prawnych związanych z tą nieruchomością będzie Pani również chciała zbyć udział we współwłasności tego gruntu. Jest to jednak czasowo odległy plan, który zależy od podjęcia czynności prawnych przez pozostałych współwłaścicieli tego gruntu, co jest niezależne od Pani i może nigdy nie dojść do skutku.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego**

Działki opisane we wniosku nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy. Przez cały okres ich posiadania były wykorzystywane na prywatne cele; na części działki rosły ziemniaki, na innej zboże, które rodzina uprawiała na prywatne potrzeby żywieniowe, pozostała część działki w ogóle nie była wykorzystywana.

Żadna z działek nie była wynajmowana ani wydzierżawiana.

Nie była Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej

Nie dokonywała Pani wcześniej sprzedaży innych nieruchomości

Posiada Pani wyłącznie nieruchomości opisane we wniosku.

Sprzedaż działek będzie odbywała się okazjonalnie, incydentalnie w sposób opisany we wniosku, tzn. działki zostaną podzielone i wystawione do sprzedaży przez pośrednika.

Poszukiwanie nabywców zostanie zlecone pośrednikowi, Pani w żaden sposób nie będzie angażować się w organizację sprzedaży.

Jednocześnie wskazała Pani, że :

W skład spadku po zmarłym w 2017 r, Ojcu wchodził udział w wysokości 1/2 w opisanym we wniosku mieszkaniu o pow. 43,12 m2 położonym w (\`(...)\`) oraz udział w 1/2 w opisanej nieruchomości położonej we wsi (\`(...)\`). Nie było przeprowadzane postępowanie spadkowe.

Po zmarłej Mamie w skład spadku weszły:

1) udział w wysokości 1/2 w opisanym we wniosku mieszkaniu o pow. 43,12 m2 położonym w (\`(...)\`);

2) udział w wysokości 1/2 w nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej we wsi (\`(...)\`.), gmina (\`(...)\`), powiat (\`(...)\`) o pow. 3,61 ha;

3) udział w wysokości 8/64 w nieruchomości gruntowej położonej na terenie wsi (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), powiat (\`(...)\`) o pow. 8,16 ha (brak księgi wieczystej).

Zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe, w wyniku którego wszystkie nieruchomości stały się Pani własnością.

Po Tacie - Mama - (\`(...)\`) i córka – (\`(...)\`) - wnioskodawczyni w niniejszej sprawie, po połowie.

Po Mamie – córka (\`(...)\`), w 100%

Po Tacie – 1/2 w mieszkaniu i gruntach we wsi (\`(...)\`), nie przeprowadzono postępowania; Po mamie - tylko opisane nieruchomości.

W wyniku nabycia spadku, przeprowadzonego postępowania już po śmierci Mamy - całość przypadła na Panią. Nie było innych spadkobierców.

Nie było innych spadkobierców, nie dokonywano spłat ani dopłat.

Pani jako jedyny spadkobierca po swoich rodzicach odziedziczyła całość masy spadkowej (czyli opisane nieruchomości) należą do Pani.

Dodatkowe wyjaśnienie

Podczas przygotowywania niniejszej odpowiedzi uzupełniającej zauważyła Pani błąd, który się wkradł we wniosku i dotyczy przeznaczenia działki nr ewidencyjny 1 (\`(...)\`). Opisano, że działka zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego znajduje się na terenie zabudowy letniskowej (symbol MLI), podczas gdy działka nie jest objęta planem i ma przeznaczenie rolne. Z uwagi na podmokłe położenie i zadrzewienia nie jest wcale użytkowana. Obie działki są położone na terenie zalewowym.

Ponadto należy urealnić termin planowanego przeniesienia własności z lutego, czy marca br., jak wskazano we wniosku - na kwiecień, ewentualnie maj 2023 r.

**Pytania**

1\. Czy sprzedaż nieuzbrojonych działek, które powstaną z podziału nieruchomości opisanej w pkt 2 wniosku, położonej we wsi (\`(...)\`), będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy sprzedaż nieuzbrojonych działek, które powstaną z podziału nieruchomości opisanej w pkt 2 wniosku, położonej we wsi (\`(...)\`) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

3\. W przypadku uznania, że sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy dostawa tych gruntów będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. jako teren nieprzeznaczony pod zabudowę?

### Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Pani stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 1). Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 2 i 3) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pani stanowisko w sprawie**

Ad. 1

W Pani ocenie planowana sprzedaż będzie przyporządkowana do źródła przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

W myśl tego przepisu opodatkowaniu podlega przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli to odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości. Zaliczenie do tego źródła przychodu następuje więc pod warunkiem, że transakcja nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Działalność gospodarcza jest definiowana w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. jako działalność zarobkowa, prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy. 0 przychodach z działalności gospodarczej można mówić jedynie wtedy, gdy działania podejmowane przez podatnika charakteryzują się cechami działalności gospodarczej wskazanymi w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Jak zauważył NSA w wyroku dotyczącym sprzedaży działek z 24.6.2021 r., II FSK 3631/18, dopiero łączne spełnienie wszystkich wymienionych w tym przepisie przesłanek determinuje możliwość kwalifikacji uzyskanego przez danego podatnika przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Z przywołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika więc, że jeżeli sprzedaż nieruchomości jest wykonywana zarobkowo oraz w sposób zorganizowany i ciągły to stanowi przychód z działalności gospodarczej, a jeżeli transakcjom nie można przypisać znamion działalności gospodarczej wymienionym art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. - to jest zbycie dokonywane w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Tak więc o tym, czy transakcja przeprowadzana jest w ramach działalności gospodarczej, czy też jest tylko odpłatnym zbyciem majątku prywatnego, decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości. Jedną z cech działalności gospodarczej jest działanie zarobkowe, które oznacza, że osiągnięcie zysku jest podstawowym celem podejmowanych czynności, a nie ubocznym efektem decyzji o zbyciu prywatnego majątku. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Sam fakt osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi transakcjami (czynnościami), nie przesądza więc w sposób wyłączny o przypisaniu przychodu uzyskanego z tych czynności do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Kolejną cechą działalności gospodarczej jest działanie w sposób zorganizowany. Na pojęcie "zorganizowanie" w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji (tak uznał DKIS w interpretacji z 21.9.2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.475.2021.4.MP).

Działanie w sposób ciągły to kolejna cecha działalności gospodarczej. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Wprowadzenie przez ustawodawcę kryterium ciągłości miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. W orzecznictwie podkreśla się, że działania incydentalne nie mogą zostać zaliczone do działalności gospodarczej (tak np. w wyrokach: z 30.1.2014 r., II FSK 867/12; z 13.06.2013 r., II FSK 1987/11; z 2.10.2013 r., II FSK 2729/11). W ocenie NSA, ciągłość działań w obrocie nieruchomościami musi występować zarówno w odniesieniu do sprzedaży, jak i w odniesieniu do zakupów. Jedynie dokonywanie powtarzalnych transakcji zakupu i sprzedaży towarów pozwala na uznanie podatnika za handlowca. Działania podatnika wykazują cechy ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. Do działań o charakterze ciągłym nie można więc zaliczyć sprzedaż działek powstałych z podziału jednej nieruchomości. Jak to zauważył NSA w wyroku z 24.6.2021 r. (II FSK 3631/18), jednokrotne nabycie nieruchomości gruntowej i brak powtarzalności transakcji po stronie zakupu powodują, że działalności sprzedawcy nie można przypisać charakteru działalności ciągłej o charakterze handlowym." Cecha ciągłości nie występuje, gdy podatnik nie dokonuje powtarzalnych zakupów kolejnych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Zarząd majątkiem swym zakresem obejmuje rozporządzanie składnikami majątku polegające na zbywaniu tych składników z zyskiem, które stanowi element wykonywania prawa własności.

Podobnie w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podkreśla się, że wprowadzenie kryterium ciągłości do definicji działalności gospodarczej miało na celu wyeliminowanie z tego pojęcia przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej (tak np. DKIS w interpretacji z 2 czerwca 2020 r„ nr 0113-KDIPT2-2.4011.291.2020.3.MK).

Dla oceny, czy planowana sprzedaż powinna zostać zaklasyfikowana jako działalność gospodarcza istotne znaczenie ma więc przede wszystkim ustalenie, czy zamiarem zbywcy jest uczynienie z odpłatnego zbycia gruntów stałego i powtarzalnego źródła zarobkowania.

W wyroku z 3.7.2013 r. (II FSK 2110/11) Naczelny Sąd Administracyjny sformułował 3 tezy przyjęte w późniejszym orzecznictwie:

1\. W przypadku zbycia nieruchomości, na stwierdzenie, czy dana transakcja jest dokonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.) czy też jest odpłatnym zbyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. wpływać będzie całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości.

2\. Okolicznościami, o których mowa w pkt 1 są: z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie czy do zbycia dochodzi w warunkach „zorganizowania", o których mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

3\. Zastosowaniu art. 10 pkt 1 pkt 8 u.p.d.o.f. nie przeszkadza dążenie jednostki do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych przeprowadzonej transakcji. Istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania.

Tak więc o tym, czy sprzedaż nieruchomości jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej decyduje podejmowanie przez podatnika zespołu powiązanych ze sobą działań polegających na: 1) wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, 2) ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), 3) wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym przygotowanych w ten sposób do zbycia nieruchomości oraz 4) dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym (tak przykładowo w wyroku WSA w Poznaniu z 31.3.2021 r., I SA/Po 851/20 i przywołanym w nim orzecznictwie).

Podobny pogląd wyrażono w interpretacji z 21.9.2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.475.2021.4.MP, wskazując, że: „Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej". Podobne poglądy wyrażono w interpretacji DKIS z 8.7.2019 r., nr 0115-KDIT2- 3.4011.216.2019.4. JS podkreślając, że sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym trzeba uznać, że wyprzedaż prywatnego majątku, szczególnie jeśli jest spowodowana konicznością zdobycia środków finansowych z uwagi na zmieniające się okoliczności życiowe (pogłębiająca się choroba i niskie dochody), nie mieści się w definicji działalności gospodarczej. Działania podjęte przez Panią w żaden sposób nie wskazują, aby czynności przez Nią podjęte miały charakter działalności gospodarczej.

Sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze spadku, nawet jeśli jest poprzedzona podziałem tej nieruchomości na mniejsze działki ewidencyjne, nie oznacza, iż sprzedawca działa w sposób charakterystyczny dla działalności gospodarczej. Są to czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem. Nie są to działania o charakterze inwestycyjnym, ukierunkowane na osiągnięcie zysku, które są typowe dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. W sprawie będącej przedmiotem wniosku, decyzja o sprzedaży odziedziczonego gruntu jest wprost powiązana z pogarszającym się Pani stanem zdrowia. Natomiast decyzja o dokonaniu podziału na mniejsze działki jest spowodowana wyłącznie łatwością sprzedaży mniejszych działek niż jednej dużej nieruchomości. Takie działanie mieści się w ramach zwykłego zarządu prywatnym majątkiem.

Planowane transakcje nie będą miały charakteru zorganizowanego oraz ciągłego działania - zamkną się w transakcjach, których przedmiotem będzie jedynie odziedziczona po rodzicach jedna nieruchomość. Fakt, że będzie to 28 transakcji jest spowodowane jedynie dużym obszarem nieruchomości i trudnościami ze znalezieniem jednego podmiotu, który byłby zainteresowany zakupem takiej powierzchni.

Jak to zauważono wyżej, w orzecznictwie podkreśla się, że cel zarobkowy sam w sobie nie przesądza o zaliczeniu przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z działalności gospodarczej. Oczywiste jest bowiem dążenie podatnika do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych z przeprowadzonej transakcji. W orzecznictwie uznaje się także, że kryteria umożliwiające zakwalifikowanie podejmowanych czynności do działalności gospodarczej, w tym przede wszystkim warunek ciągłości, wskazany w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie są spełnione, jeżeli działania podatnika mieszczą się w zwykłych czynnościach związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (np. polegających na jej uporządkowaniu, przygotowaniu dokumentacji geodezyjnej, zawarciu umowy z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, wydzieleniu części przeznaczonej do sprzedaży, itp.). O działalności gospodarczej można bowiem mówić jedynie wtedy gdy skala podjętych przez podatnika działań dotyczących nieruchomości (w tym formalnych, inwestycyjnych) wykracza w sposób oczywisty poza normalne czynności, jakie podejmuje rozsądnie działający właściciel, dążący do uzyskania optymalnego - z jego punktu widzenia - przychodu ze zbycia poszczególnych składników majątku osobistego, a ponadto działania te nacechowane są ciągłym (trwałe źródło zarobkowania), nieamatorskim i nieokazjonalnym charakterem (tak w wyrokach NSA z 11.7.2019 r. nr II FSK 2617/17; z 3.7.2018 r. nr II FSK 1892/16 oraz II FSK 1836/16 i II FSK 2299/16).

Jak to opisano we wniosku, podział nieruchomości na 28 działek ma na celu ułatwienie sprzedaży nieruchomości, ponieważ niezwykle trudno jest znaleźć jednego nabywcę na tak dużą powierzchnię gruntu. Działki nie będą uzbrojone, nie zostaną poczynione żadne nakłady na grunt. Jedyne działanie, jakie zostanie podjęte to podział gruntu na mniejsze działki. W związku z tym, w Pani ocenie planowana sprzedaż nieruchomości nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podobne poglądy wyraził NSA w wyroku z 4.4.2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17, w którym sąd stwierdził, że samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, nawet jeśli jest powiązane z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy uregulowania prawidłowego dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi (podobnie NSA w wyrokach: z 9.03.2016 r., II FSK 1423/14 oraz 5.03.2019 r.„ II FSK 829/17). NSA podkreślił także że sprzedaż rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru, jak np. działki gruntu po podziale nie powinny być identyfikowane z pojęciem działalności gospodarczej, zwłaszcza w sytuacji gdy podział i w konsekwencji sprzedaż tych działek jest spowodowana sytuacją życiową lub rodzinną podatnika. Jednorazowe zbycie dużego majątku może być bowiem trudne czy mniej korzystne, niż podzielonego. Podobnie orzekł WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 7 czerwca 2017 r., I SA/Go 156/17: "(\`(...)\`) Jeżeli w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta.”

Z takim poglądem zgodził się także DKIS w interpretacji z 9.04.2021 r. nr 0115- KDIT1.4011.1002.2020.2.JG, w której uznano, iż podział nieruchomości na 7 mniejszych działek nie powoduje zmiany źródła przychodów i przesunięcia go do przychodów z działalności gospodarczej. Przytoczone wyżej argumenty wpisują się w powszechną praktykę organów podatkowych, zgodnie z którą przychody z incydentalnej sprzedaży nieruchomości nie są kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Powyższe podejście znajduje swoje potwierdzenie w szeregu wydanych interpretacji indywidualnych tworząc utrwaloną praktykę interpretacyjną organów Krajowej Administracji Skarbowej w rozumieniu art. 14n § 5 Ordynacji podatkowej, przykładowo:

‒ z 17.09.2021 r. nr 0113-KDIPT2-2.4011.620.2021.3.DA;

‒ z 16.09.2021 r. nr 0113-KDIPT2-2.4011.625.2021.4.ACZ;

‒ z 9.09.2021 r. nr 0113-KDIPT2-2.4011.593.2021 2.ACZ;

‒ z 8.09.2021 r. nr 0115-KDIT3.4011.515.2021.7.AD;

‒ z 4.05.2021 r. nr 0115-KDIT1.4011.63.2021.4.JG oraz nr 0115 KDIT1.4011.64.2021 4.JG;

‒ z 23.02.2021 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.985.2020.1.MM;

‒ z 3.06.2020 r. nr 0114-KDWP.4011.10.2020.1.PP;

‒ z 2.06.2020 r„ nr 0113-KDIPT2-2.4011.291.2020.3.MK;

‒ z 28.05.2020 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.264.2020.3.DJ;

‒ z 20.05.2020 r. nr 0115-KDIT3.4011,205.2020.4.KR;

‒ z 27.05.2020 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.216.2020.2.JK;

‒ z 5.05.2020 r. nr 0115-KDIT3.4011.192.2020.1.AW;

‒ z 8.07.2019 r. 0115-KDIT2-3.4011.216.2019.4.JS oraz 0115-KDIT2-3.4011.202.2019.4.PS;

‒ z 4.06.2019 r. nr 0112-KDIL3-3.4011.87.2019.4.DS.

Reasumując, w Pani ocenie transakcje sprzedaży gruntów nie będą miały charakteru działalności gospodarczej i oceny tej nie zmienia fakt, że może zostać zawartych 28 umów sprzedaży (tyle bowiem będzie działek po podziale). Aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki w celu ich sprzedaży kilku lub kilkunastu osobom mieści się bowiem w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym.

W konsekwencji, sprzedaż opisanej nieruchomości należy zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., przy czym zastosowanie będzie miał tutaj przepis art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f., zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Za takim stanowiskiem przemawiają następujące okoliczności:

1) nieruchomość została nabyta w drodze spadku po rodzicach,

2) nie wykorzystywała i nie wykorzystuje Pani nieruchomości w celach zarobkowych, nie osiąga z tytułu jej posiadania żadnych przychodów,

3) nie podejmuje i nie będzie podejmowała Pani żadnych czynności mających na celu zwiększenie atrakcyjności nieruchomości jako przedmiotu sprzedaży, poza podziałem nieruchomości dokonanym wyłącznie w celu ułatwienia sprzedaży tak dużego areału,

4) zamierza Pani sprzedać nieruchomość w niezmienionym stanie, bez angażowania środków charakterystycznych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami,

5) nie przeprowadza Pani transakcji zakupu i sprzedaży nieruchomości w celach zarobkowych.

W związku z powyższym, w oparciu o okoliczności przedstawione we wniosku, w ocenie Pani sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegała podatkowi dochodowemu od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f., zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, 5-letni okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez spadkodawcę. Ponieważ rodzice Pani byli właścicielami tej nieruchomości przez okres znacznie przekraczający 5 lat kalendarzowych, zbycie tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

\- odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

\- zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

\- zarobkowym celu działalności,

\- wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

\- prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z dokonanym jak i planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (28 działek), o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że przedmiotowe działki nie zostały nabyte przez Panią dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w takiej działalności wykorzystywane. Działki te powstały w wyniku podziału nieruchomości niezabudowanej gruntowej o pow. 3,61 ha, która stała się Pani własnością w drodze spadku po rodzicach.

W analizowanej sprawie, czynności podejmowane przez Panią wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Świadczy o tym m.in. fakt, że:

1) nie prowadzi Pani żadnej działalności gospodarczej i nie zamierza jej prowadzić;

2) nieruchomość, z której wydzielono 28 działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży, nabyła Pani w drodze spadku po rodzicach;

3) działki które planuje Pani sprzedać, nie będą poddane żadnym procesom budowlanym, nie będą uzbrojone, nie zostaną także poniesione na nich żadne nakłady - ani przez Panią, ani przez ewentualnych nabywców;

4) nie będą udzielane żadne pełnomocnictwa potencjalnym nabywcom;

5) działki które zamierza Pani sprzedać nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy. Przez cały okres ich posiadania były wykorzystywane na prywatne cele. Na części działki rosły ziemniaki, na innej zboże, które rodzina uprawiała na prywatne potrzeby żywieniowe, pozostała część działki w ogóle nie była wykorzystywana;

6) nie dokonywała Pani wcześniej sprzedaży innych nieruchomości.

Jedyne czynności dokonane bezpośrednio przez Panią to zlecenie geodecie podziału nieruchomości gruntowej niezabudowanej o pow. 3,61 ha nabytej w spadku po rodzicach w celu dokonania ich sprzedaży oraz zawarcie umowy z pośrednikiem, który zajmie się ich sprzedażą.

Wskazać należy, że sam fakt zawarcia umowy z pośrednikiem nie przesądza o tym, że sprzedaż nieruchomości należy zakwalifikować do przychodu z działalności gospodarczej.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 12 marca 2020 r., sygn. I SA/Łd 777/19, w którym wskazano, że:

Należy wskazać, że korzystanie z usług biur pośrednictwa sprzedaży nieruchomości jest praktyką powszechną, która nie pozwała na różnicowanie sytuacji tych sprzedających, którzy dokonują zbycia nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym, od tych którzy takich czynności dokonują w ramach działalności gospodarczej.

Obecnie nie posiada Pani innych nieruchomości niż te opisane we wniosku oraz nie dokonywała Pani sprzedaży innych nieruchomości niż te będące przedmiotem wniosku. W efekcie Pani działań nie można uznać za działalność handlową.

Zatem, całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pani działania wskazuje na to, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż nieruchomości (28 działek) nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skutki podatkowe odpłatnego zbycia ww. nieruchomości (28 działek) należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie, planowane przez Panią czynności polegające na sprzedaży 28 działek, powstałych z podziału nieruchomości nabytej w spadku po zmarłych rodzicach wskazują, że nie będą miały charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania, i cel Pani działania wskazuje, że będą to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana z planowanej sprzedaży 28 działek nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy. Sam fakt, że zawarła Pani umowę pośrednictwa w sprzedaży nie może przesądzać, że jej sprzedaż prowadzona będzie w ramach działalności gospodarczej.

Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Ustawą z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, 5-letni okres liczony będzie od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycia nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W przypadku odpłatnego zbycia przez Panią działek, które powstały z podziału nieruchomości nabytej w spadku po rodzicach, istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawców.

Z treści wniosku wynika, że nieruchomość z której wydzielono 28 działek została przez Panią nabyta w drodze spadku po rodzicach. W roku 2017 zmarł Pani tata, a w roku 2018 zmarła Pani mama. Pani odziedziczyła tę nieruchomość w całości. Rodzice byli właścicielami nieruchomości od roku 1989, na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu (\`(...)\`) w Państwowym Biurze Notarialnym za Rep. (\`(...)\`).

Uwzględniając powyższe, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w Pani przypadku niewątpliwie minął, bowiem jak wynika z wniosku od końca roku, w którym spadkodawcy nabyli wskazaną nieruchomość (tj. od 1989 r.) upłynęło ponad pięć lat.

Na powyższe nie będzie miał wpływu podział nieruchomości, w wyniku którego następuje zmiana powierzchni działki oraz numerów ewidencyjnych. Wydzielenie działek z nieruchomości gruntowej nie powoduje zmiany jej właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działki, a więc nie dochodzi do jej nabycia. Zatem wydzielenie działek z nieruchomości gruntowej niezabudowanej o powierzchni 3.61 ha, nie będzie stanowiło dla Pani nowego nabycia nieruchomości.

Reasumując, odpłatne zbycie przez Panią 28 działek powstałych z podziału nieruchomości gruntowej niezabudowanej, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez spadkodawców.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązujacego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).