Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.904.2018.2.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-04
Teza: Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako osobę pełniącą funkcję Prezesa Zarządu, na podstawie kontraktu menedżerskiego na rzecz Spółki, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: kontrakt; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 31 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lutego 2019 r. (data wpływu 13 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania (kontrakt menedżerski) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania (kontrakt menedżerski).

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 lutego 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz podpis Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, jako Zarządzający zawarł ze spółką X Spółka Akcyjna (NIP) umowę o zarządzanie mającą formę kontraktu menedżerskiego.

Zarządzający jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca pełni funkcję Prezesa Zarządu w chwili obecnej na podstawie kontraktu menedżerskiego, zaś przed jego podpisaniem funkcję tę pełnił na podstawie umowy o pracę.

Zgodnie z treścią kontraktu menedżerskiego do obowiązków Prezesa należy: bieżące zarządzanie Spółką we wszystkich obszarach jej działalności w zakresie niezastrzeżonym do kompetencji innych organów w sposób zapewniający należytą realizację Umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki, a w szczególności: prowadzenie spraw Spółki poprzez zarządzanie jej majątkiem i zasobami ludzkimi, planowanie, koordynowanie i nadzorowanie całokształtu działań związanych z realizowaniem statutowych zadań Spółki, reprezentowanie Spółki, organizowanie prac Zarządu zgodnie z celami i planami działalności Spółki, organizowanie działalności Spółki poprzez wdrażanie właściwych struktur oraz procesów decyzyjnych i wykonawczych, prowadzenie efektywnego zarządzania oraz wykonywanie innych uzasadnionych czynności, a w tym sprawowanie bezpośredniego nadzoru nad pracą poszczególnych komórek organizacyjnych, dokonywanie w stosunku do pracowników Spółki wszelkich czynności faktycznych i prawnych z zakresu prawa pracy, wydawanie w Spółce aktów wewnętrznych, czuwanie nad znajomością i przestrzeganiem przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy, przepisów przeciwpożarowych oraz przepisów dotyczących zasad ochrony danych osobowych.

Zarządzający korzysta w pełni z infrastruktury Spółki, w tym z wszelkich niezbędnych narzędzi, które zapewni Spółka (pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, telefon komórkowy, komputer przenośny lub tablet, samochód osobowy stanowiący własność Spółki, środki finansowe na pokrycie kosztów podróży służbowych, środki finansowe na pokrycie kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych). Ponadto, Zarządzającemu przysługuje prawo do płatnej przerwy w świadczeniu usług zarządzania z zachowaniem prawa do Wynagrodzenia Stałego oraz innych świadczeń określonych w Umowie (płatna przerwa), w maksymalnym wymiarze 25 dni w roku. Wnioskodawcy z tytułu wykonywania umowy przysługuje prawo do wynagrodzenia stałego i wynagrodzenia uzupełniającego (do ustalania zasad wynagrodzenia Prezesa Zarządu mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami).

Treść kontraktu ponadto wskazuje, że Prezes Zarządu ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce w czasie wykonywania przez Niego obowiązków będących przedmiotem Umowy na zasadach określonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych, natomiast nie odpowiada za szkody wyrządzone wobec osób trzecich. Odpowiedzialność zarządzającego podlega ubezpieczeniu od odpowiedzialności cywilnej. Koszty wykupienia ubezpieczenia dla Zarządu jak i Rady Nadzorczej pokrywa Spółka.

Prezes Zarządu wykonuje swoje zadania w siedzibie Spółki lub innych miejscach, w zależności od potrzeb wynikających z powierzonych Jemu obowiązków. Wnioskodawca zobowiązuje się w okresie trwania umowy, iż nie będzie prowadził działalności konkurencyjnej wobec Spółki. Wnioskodawca nie pełni funkcji Prezesa Zarządu ze względu na posiadane udziały lecz ze względu na wiedzę i długoletnią pracę w Spółce na podstawie wcześniejszej umowy o pracę.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1.  Umowa o świadczenie usług zarządzania zawarta została w dniu 29 czerwca 2018 r.
2.  W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku, stanowi:
    1.  przychody, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.)?, bądź
    2.  przychody, o których mowa w przepisach art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? (…)”, podano, że: „a) Nie, wynagrodzenie nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. b) Tak, Wnioskodawca osiąga przychody, o których mowa w przepisach art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
3.  Definicja wynagrodzenia stałego oraz wynagrodzenia zmiennego jest zawarta w art. 4 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 09 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2190, ze zm.), który stanowi, że część stała wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie miesięczne podstawowe określone kwotowo, zaś część zmienna stanowi wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, uzależnione od poziomu realizacji celów zarządczych, które w tym przypadku nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia podstawowego (stałego) Wnioskodawcy w poprzednim roku obrotowym. Część stała wynagrodzenia została wprost określona kwotowo w § 5 ust. 1 Umowy o świadczenie usług zarządzania z dnia 29 czerwca 2018 r. Natomiast zgodnie z treścią w § 5 ust. 5 i ust. 6 tej Umowy część zmienna stanowiąca wynagrodzenie uzupełniające może być przyznana oraz wypłacona na podstawie uchwały Rady Nadzorczej w zależności od dokonanej oceny poziomu realizacji celów zarządczych, po uprzednim przedłożeniu oraz zatwierdzeniu sprawozdania z działalności Spółki i sprawozdania finansowego za poprzedni rok obrotowy oraz po udzieleniu Wnioskodawcy absolutorium za poprzedni rok obrotowy. Oznacza to, że w zależności od spełnienia się szeregu opisanych powyżej przesłanek część zmienna stanowiąca wynagrodzenie uzupełniające może być przyznana Wnioskodawcy w zróżnicowanej wysokości w granicach do wysokości 50% wynagrodzenia stałego w poprzednim roku obrotowym, jak również wynagrodzenie zmienne może w ogóle nie być przyznane Wnioskodawcy. Do chwili obecnej nie było takiego przypadku, aby wynagrodzenie zmienne zostało przyznane Wnioskodawcy w jakiejkolwiek wysokości. Z tych przyczyn nie jest możliwe obliczenie oraz wskazanie jaki procent rocznego wynagrodzenia stałego stanowi poziom wynagrodzenia uzupełniającego.
4.  Wnioskodawca oprócz czynności wykonywanych na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania nie wykonuje czynności wymienionych w art. 113 ust. 13.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako osobę pełniącą funkcję Prezesa Zarządu będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez Zarządzającego nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, za samodzielną działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy PIT, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z powyższego przepisu wynika, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o VAT, gdyż istotne jest spełnienie wszystkich elementów jednocześnie. Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, jak również muszą być spełnione wszystkie kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działania Wnioskodawcy odbywają się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi.

Co do dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że co do zasady każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący między podmiotem zlecającym wykonanie usługi, a podmiotem, który daną czynność zleca tworzy więzy w zakresie warunków wykonywania tych czynności oraz wynagrodzenia. Mówiąc o odpowiedzialności ustawodawca ma na myśli odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywanego zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Zarządzający – osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej, niebędąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług będzie wykonywać swoje obowiązki w ramach struktury organizacyjnej Spółki. Prezes Zarządu do realizacji swoich obowiązków będzie wykorzystywał infrastrukturę udostępnioną przez Spółkę, kwalifikacje zawodowe również będzie podnosił w ramach wykorzystania środków finansowych Spółki. Warto dodać, że zakresy czynności prawnych wiążących Prezesa i Spółkę są zbliżone do umowy o pracę (Wnioskodawca przed podpisaniem kontraktu związany był ze Spółką umową o pracę, w ramach której również pełnił funkcję Prezesa Zarządu oraz wykonywał te same zadania, które teraz należą do jego obowiązków). Za działania Prezesa Zarządu wobec osób trzecich odpowiada Spółka, co oznacza, że ryzyko gospodarcze i ekonomiczne za działania Prezesa wobec osób trzecich ponosi Spółka. Wnioskodawca występuje jako reprezentant Spółki wyrażając oświadczenia w imieniu i na rzecz Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa wiążąca Jego ze Spółką tworzy stosunek podporządkowania co do warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności. Zgodnie z zapisami kontraktu menedżerskiego wykonawca odpowiada jedynie za swoje działania wobec Spółki. Zatem odpowiedzialność za szkody wyrządzone osobom trzecim w czasie wykonywania przez Zarządzającego przedmiotu umowy nie została przeniesiona na Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, albo świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w świetle ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) – za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
    3.  przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

1.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,

*   wynagrodzenia, oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, iż osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności. Należy uznać, że co do zasady, w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(\`(...)\`) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (\`(...)\`)”.

Warunek drugi – wynagrodzenie. Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony, w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie, nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także, jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji).

Warunek trzeci – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Przykładowo, jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa – przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy KSH) – niniejszy warunek nie będzie spełniony.

Należy zauważyć, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r, sygn. akt I FSK 1014/15 „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on – z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu – na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. KSH) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

Podsumowując, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

W rozpatrywanej sprawie, w treści opisu sprawy wskazano, że Wnioskodawca pełni funkcję Prezesa Zarządu na podstawie kontraktu menedżerskiego. Umowa o świadczenie usług zarządzania zawarta została w dniu 29 czerwca 2018 r. Zarządzający korzysta w pełni z infrastruktury Spółki, w tym z wszelkich niezbędnych narzędzi, które zapewni Spółka (pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, telefon komórkowy, komputer przenośny lub tablet, samochód osobowy stanowiący własność Spółki, środki finansowe na pokrycie kosztów podróży służbowych, środki finansowe na pokrycie kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych). Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności opisane we wniosku, stanowi przychody o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawcy z tytułu wykonywania umowy przysługuje prawo do wynagrodzenia stałego i wynagrodzenia uzupełniającego (do ustalania zasad wynagrodzenia Prezesa Zarządu mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami). Treść kontraktu ponadto wskazuje, że Prezes Zarządu ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce w czasie wykonywania przez Niego obowiązków będących przedmiotem Umowy na zasadach określonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych, natomiast nie odpowiada za szkody wyrządzone wobec osób trzecich.

Analiza okoliczności opisu sprawy prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca związany będzie ze Zleceniodawcą (Spółką) prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

*   warunków wykonywania tych czynności oraz

*   wynagrodzenia oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie będą spełnione wszystkie wyżej wymienione warunki określone ww. przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, to czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako osobę pełniącą funkcję Prezesa Zarządu, na podstawie kontraktu menedżerskiego na rzecz Spółki, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku i jego uzupełnienia opisie przedstawionego stanu faktycznego, w tym na informacji, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie kontraktu menedżerskiego, stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe przyjęto to jako element opisu sprawy, kwestia ta nie była przedmiotem oceny tut. Organu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.