Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.88.2021.4.NS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-26
Teza: WIS - USŁUGA
Słowa kluczowe: drogi; las; remonty; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia – brak daty sporządzenia wniosku (data wpływu 12 marca 2021 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 6 maja 2021 r. (data wpływu 10 maja 2021 r.), 1 czerwca 2021 r. (data wpływu 4 czerwca 2021 r.), 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.) oraz 7 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa remontowa dróg leśnych usytuowanych wyłącznie na terenach leśnych (Is), wykorzystywanych do zrywki i wywozu drewna z lasu oraz do kompleksowej obsługi leśnej.

**Opis usługi:**

Usługa będąca przedmiotem wniosku wykonywana będzie na terenach Lasu Komunalnego (…) w 2021 r. Dotyczy ona usługi remontowej dróg leśnych usytuowanych wyłącznie na terenach leśnych wykorzystywanych do zrywki i wywozu drewna z lasu oraz do kompleksowej obsługi leśnictwa. Drogi te stanowią także dojazd do schroniska górskiego i wykorzystywane są m.in. w celach zaopatrzeniowych. Drogi posiadają status leśnych dróg przeciwpożarowych. Zakres prac będzie każdorazowo wskazany przez Zamawiającego. Prace obejmujące remont dróg leśnych będą dotyczyły konkretnej drogi znajdującej się na terenie lasu komunalnego oraz czynności opisanych w załączniku do umowy. Jest to zamknięty katalog czynności niezbędnych do wykonania usługi w zakresie remontu dróg leśnych obejmujący: wykonanie profilowania drogi, uzupełnienie ubytków, odtworzenie odwodnienia, oczyszczenie odwodnienia. Wykonanie usługi potwierdzone będzie protokołem odbioru robót.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 02.40.10

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy.

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 10 maja 2021 r. o informacje dotyczące postępowania przetargowego oraz w dniach 4 czerwca, 15 czerwca i 8 lipca 2021 r. o wskazanie przedmiotu wniosku oraz doprecyzowanie opisu usługi.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.

W związku z rozpoczęciem procedury przetargowej dotyczącej usługi z zakresu inżynierii leśnej na terenach Lasu Komunalnego (…) w 2021 r. Wnioskodawca zwrócił się z prośbą o wskazanie wysokości stawki podatku VAT właściwej dla ww. usługi, na którą składają się czynności określone kodami CPV:

*   77200000-2 Usługi leśnictwa,
*   77230000-1 Usługi doraźne dot. leśnictwa,
*   77231000-8 Usługi gospodarki leśnej.

W piśmie uzupełniającym z dnia 6 maja 2021 r. Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

Ad. 1

Postępowanie przetargowe o udzielenie zamówienia publicznego zostało wszczęte (…).

Ad. 2

Postępowanie zostało zakończone (…).

Ad. 3

Umowa na świadczenie objęte przedmiotowym zamówieniem została zawarta (…).

(…)

Ponadto w piśmie uzupełniającym z dnia 1 czerwca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1

Przedmiotem wniosku jest usługa remontowa dróg leśnych usytuowanych wyłącznie na terenach leśnych (Is).

Ad. 2

W celu wykonania przedmiotowej usługi będą wykonywane następujące czynności:

*   wykonanie profilowania drogi,
*   uzupełnienie ubytków,
*   odtworzenie odwodnienia,
*   oczyszczenie odwodnienia.

Natomiast, w uzupełnieniu z dnia 14 czerwca 2021 r. Wnioskodawca doprecyzował opis usługi wskazując, że prace remontowe dróg leśnych prowadzone są na drogach leśnych wykorzystywanych do zrywki i wywozu drewna z lasu oraz do kompleksowej obsługi leśnictwa. Drogi te stanowią także dojazd do schroniska górskiego i wykorzystywane są m.in. w celach zaopatrzeniowych. Drogi posiadają status leśnych dróg przeciwpożarowych.

Jednocześnie Wnioskodawca poinformował, że zgodnie z zapisem art. 29 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. 2020 r., poz. 1463, z późn. zm.), ruch pojazdami silnikowymi, zaprzęgowymi i motorowerem po drogach leśnych jest zabroniony, za wyjątkiem osób wykonujących czynności służbowe lub gospodarcze.

W piśmie z dnia 7 lipca 2021 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że: „W opisie zamówienia wskazano, że usługa będąca przedmiotem wniosku wykonywana będzie na terenie lasu komunalnego (…). Las komunalny (…) zajmuje powierzchnię (…) ha i obejmuje działki sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków symbolem Ls, czyli las. Drogi, na których prowadzane będą prace remontowe to drogi leśne (tzw. szlaki zrywkowe) wykorzystywane przede wszystkim do zrywki i wywozu drewna z lasu oraz kompleksowej obsługi leśnictwa. Na drogach tych jest zabroniony ruch pojazdami silnikowymi, zaprzęgowymi oraz motorowerem z ustawowymi wyjątkami. W § 3 pkt 3 umowy, opisującym przedmiot umowy, zastrzeżono, iż zakres prac będzie każdorazowo wskazany przez Zamawiającego (załącznik nr 1 do umowy). W przypadku prac obejmujących remont dróg leśnych oznacza to wskazanie konkretnej drogi znajdującej się na terenie lasu komunalnego oraz czynności opisanych w załączniku do umowy (załącznik nr 2 do Zaproszenia – poz. 3). Jest to zamknięty katalog czynności niezbędnych do wykonania usługi w zakresie remontu dróg leśnych obejmujący: wykonanie profilowania drogi, uzupełnienie ubytków, odtworzenie odwodnienia, oczyszczenie odwodnienia. Wykonanie usługi potwierdzone będzie protokołem odbioru robót (załącznik nr 2 do umowy).”

(…)

Uzasadnienie klasyfikacji usługi.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja A „PRODUKTY ROLNICTWA, LEŚNICTWA, ŁOWIECTWA I RYBACTWA ORAZ USŁUGI WSPOMAGAJĄCE” obejmuje rośliny uprawne i produkty pochodzenia roślinnego, zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego, produkty gospodarki leśnej, ryby i pozostałe produkty rybactwa oraz usługi związane z produkcją roślinną, chowem i hodowlą zwierząt, łowiectwem, leśnictwem i rybactwem oraz usługi schronisk dla zwierząt gospodarskich, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej.

Sekcja ta nie obejmuje:

*   mąki i mączki z roślin pastewnych, sklasyfikowanych w 10.91.20.0,
*   drewna w postaci wiórów lub kawałków, sklasyfikowanego w 16.10.23.0,
*   brykietów ze słomy, sklasyfikowanych w 16.29.25.0,
*   rozłupanych pali i tyczek, sklasyfikowanych w 16.10.39.0,
*   usług związanych z dystrybucją wody za pośrednictwem sieci wodociągowych oraz obsługą systemów irygacyjnych, sklasyfikowanych w 36.00.20.0,
*   usług weterynaryjnych, włącznie ze szczepieniem zwierząt, sklasyfikowanych w 75.00.1,
*   usług związanych z zagospodarowaniem terenów zieleni, sklasyfikowanych w 81.30.1,
*   usług schronisk dla zwierząt domowych, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej, sklasyfikowanych w 96.09.11.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 02 „PRODUKTY GOSPODARKI LEŚNEJ I USŁUGI ZWIĄZANE Z LEŚNICTWEM”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje:

*   drewno okrągłe do dalszego przerobu,
*   drewno opałowe, węgiel drzewny, zrębki lub drewno okrągłe (np. stojaki kopalniane, żerdzie itp.), w postaci nieprzetworzonej lub przetworzonej w niewielkim stopniu,
*   pozyskiwanie i zbieranie dziko rosnących produktów leśnych,
*   urządzanie lasu,
*   utrzymanie i powiększanie zasobów i upraw leśnych,
*   usługi z zakresu nasiennictwa i selekcji leśnej,
*   zagospodarowanie i ochronę lasu,
*   inne usługi związane z leśnictwem.

Dział ten nie obejmuje:

*   obróbki drewna związanej z jego piłowaniem i heblowaniem, sklasyfikowanej w odpowiednich grupowaniach działu 16.

Zgodnie z Uwagą do ww. działu, usługi objęte niniejszym działem mogą być wykonywane w lasach naturalnych lub zasadzonych.

Natomiast w ww. dziale została wymieniona klasa 02.40 „USŁUGI ZWIĄZANE Z LEŚNICTWEM”. W klasie tej znajduje się podkategoria 02.40.10 „Usługi związane z leśnictwem”.

Z opisu sprawy wynika, że usługa remontowa dróg leśnych odbywa się wyłącznie na drogach leśnych (tzw. szlaki zrywkowe), usytuowanych wyłącznie na terenach leśnych wykorzystywanych przede wszystkim do zrywki i wywozu drewna z lasu oraz do kompleksowej obsługi leśnictwa. Drogi te stanowią także dojazd do schroniska górskiego i wykorzystywane są m.in. w celach zaopatrzeniowych. Drogi posiadają status leśnych dróg przeciwpożarowych. Nie są to drogi dopuszczone do ruchu publicznego.

Droga leśna to droga zdefiniowana w ustawie z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2021 r., poz. 1275, z późn. zm.). Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, „drogi leśne – drogi położone w lasach niebędące drogami publicznymi w rozumieniu przepisów o drogach publicznych”. Drogi leśne, zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1376, z późn. zm.), zaliczone są w Polsce do dróg wewnętrznych, czyli wyłączonych z administracji dróg publicznych (krajowych, wojewódzkich, powiatowych, gminnych).

Z kolei leśne drogi przeciwpożarowe zgodnie z § 7 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 22 marca 2006 r. (Dz. U. Nr 58, poz. 405, z późn. zm.) w sprawie szczegółowych zasad zabezpieczenia przeciwpożarowego lasów, są to drogi leśne, wykorzystywane jako dojazdy pożarowe. Powinny być one oznakowane i utrzymane w sposób zapewniający ich przejezdność.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupowaniem PKWiU 02.40.10 „Usługi związane z leśnictwem”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Z kolei z art. 41 ust. 2 ustawy wynika, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% wskazano PKWiU ex 02.40.10 – „Usługi związane z leśnictwem - z wyłączeniem: patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne niż leśne (PKWiU ex 02.40.10.3)”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

W związku z powyższym, ponieważ opisana we wniosku usługa klasyfikowana jest do grupowania PKWiU 02.40.10 „Usługi związane z leśnictwem” i nie ma do niej zastosowania wyłączenie wskazane w poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy, stawką właściwą dla opodatkowania ww. usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 21 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

Informacje dodatkowe.

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43 300 Bielsko Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).