Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1119/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-04
Teza: Jakie konsekwencje podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych powstaną po stronie Wnioskodawcy w przypadku „wyjścia z inwestycji", które będzie polegało na likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Wnioskodawca jest udziałowcem? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)
Słowa kluczowe: dywidendy; likwidacja; majątek; przychód; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. BKIP 29 sierpnia 2013 r., uzupełnionym 25 listopada 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych „wyjścia z inwestycji", które będzie polegało na likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Wnioskodawca jest udziałowcem (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych „wyjścia z inwestycji", które będzie polegało na likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Wnioskodawca jest udziałowcem. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 listopada 2013 r. Znak: IBPB II /1/436-235/13/MZ, IBPP2/443-790/13/AMP, IBPBI/2/423-1119/13/AK wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano 25 listopada 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka na podstawie umowy o dofinansowanie zawartej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, realizuje w okresie od dnia 1 grudnia 2008 r. do 30 listopada 2013 r., projekt dofinansowany ze środków Unii Europejskiej pt.: (…) realizowany w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, Oś priorytetowa 3. Kapitał dla Innowacji, Działanie 3.1 Inicjowanie działalności innowacyjnej.

Celem projektu (…) jest wsparcie i utworzenie nowych przedsiębiorstw działających na bazie innowacyjnych pomysłów, zwłaszcza w dziedzinie poszanowania energii, poprzez zapewnienie kapitału na inwestycje w innowacje oraz wzajemną współpracę. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez świadczenie usług doradczych, coachingowych w zakresie pomocy w rozpoczęciu działalności gospodarczej poprzez dopasowanie odpowiedniej formy organizacyjno-prawnej, wsparcie w prawidłowym zarządzaniu firmą, dostęp do technologii, niezależnych ekspertów, dostęp do wiedzy i rynków globalnych (tzw. etap preinkubacji).

Etap preinkubacji obejmuje m.in.:

*   badanie poziomu innowacyjności pomysłu,
*   badanie czystości patentowej,
*   analizę rynku innowacyjnego rozwiązania,
*   opracowanie biznes planu/studium wykonalności,
*   ocenę potencjału komercyjnego,
*   pomoc w przygotowaniu prototypu,
*   testowanie i analizę opłacalności wejścia kapitałowego.

Na bazie tak wyselekcjonowanych innowacyjnych pomysłów powstają nowe podmioty, w których Spółka - w zamian za wkład finansowy - obejmuje udziały. Udział kapitału Wnioskodawcy - wniesionego do nowo powstałej spółki w ramach projektu ze środków programu - jest niższy niż 50% kapitału zakładowego i nie może trwać dłużej niż 10 lat. W wyniku realizacji projektu Spółka otrzymuje refundację poniesionych wydatków w wysokości 100% kosztów kwalifikowanych (w szczególności dotyczy kosztów związanych z usługami wykonanymi na etapie preinkubacji oraz przekazanego wsparcia kapitałowego). Wszystkie usługi wykonane na rzecz beneficjentów ostatecznych są dla nich nieodpłatne.

Otrzymaną dotację, w części stanowiącej pokrycie kosztów preinkubacji, jak również pokrycie wydatków związanych z bezpośrednim objęciem udziałów, Spółka rozpoznaje jako przychody wolne od podatku; z kolei wydatki sfinansowane z przedmiotowej dotacji nie są uważane za koszty uzyskania przychodu. Ponadto, zgodnie z umową o udzielenie wsparcia, środki uzyskane z wpływów pochodzących ze zbycia akcji lub udziałów w spółce, nabytych uprzednio ze środków z dotacji oraz udziału w zyskach tej spółki, Spółka musi przeznaczać na dalsze inicjowanie działalności innowacyjnej (środki uzyskane po zakończeniu inwestycji - wyjście z inwestycji - trafiają na konto Spółki z przeznaczeniem na kontynuację działalności o tym samym charakterze).

W wyniku realizacji projektu pt.: (…) powstało już 8 nowych spółek. Funkcjonują dwie formy prawne: spółka komandytowo-akcyjna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W spółkach z o.o. przewidziano uprzywilejowanie udziałów Spółki na wypadek sposobu uczestniczenia w likwidacji. W przypadku likwidacji z majątku pozostałego po zaspokojeniu wierzycieli wypłaca się w pierwszej kolejności kwotę odpowiadającą wartości nominalnej udziałów uprzywilejowanych; resztę majątku dzieli się równomiernie na udziały nieuprzywilejowane i uprzywilejowane, jeśli majątek nie wystarcza na pokrycie ich wartości nominalnej. W umowach spółek z o.o. przewidziano możliwość umorzenia udziałów. W niektórych przypadkach jest to tylko umorzenie dobrowolne, w innych przypadkach zarówno umorzenie dobrowolne, jak i przymusowe.

Wartość posiadanych przez Spółkę udziałów w spółkach z o.o. przekracza 10% i nie przekracza 50 %. Łączny czas posiadanych przez Spółkę udziałów w jednym przypadku przekroczył dwa lata, w pozostałych przypadkach - nie przekroczył dwóch lat.

W chwili obecnej rozważana jest likwidacja spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Spółka (Wnioskodawca) jest udziałowcem.

Udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością w całości zostały objęte w zamian za wkład pieniężny pochodzący z dotacji, która stanowiła przychód wolny na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jakie konsekwencje podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych powstaną po stronie Spółki (Wnioskodawcy) w przypadku „wyjścia z inwestycji", które będzie polegało na likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Spółka (Wnioskodawca) jest udziałowcem? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, majątek otrzymany przez wspólnika w ramach likwidacji spółki jest określany jako dywidenda likwidacyjna i podobnie jak zwykła dywidenda, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 updop stanowi przychód z udziału w zyskach osób prawnych.

Spółka jako podmiot podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce może skorzystać ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 4-6 updop, po spełnieniu określonych tam warunków. W przypadku niespełnienia wskazanych tam warunków otrzymanie majątku likwidacyjnego powoduje powstanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Podatek wynosi 19 %, a jego płatnikiem jest likwidowana spółka.

Zgodnie z postanowieniami art. 22 ust. 4-6 updop, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zwolnienie to jednak ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa wyżej w pkt 3 nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), we wskazanej wysokości, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), we wskazanej wysokości, nieprzerwanie przez okres dwóch lat - spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Dodatkowo od 2011 r. spółka likwidowana, jako płatnik powinna posiadać oświadczenie od udziałowca (w tym polskiej spółki kapitałowej), że ten podlega w kraju rezydencji (w przypadku Spółki Wnioskodawcy - w Polsce) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez możliwości zwolnienia.

Jeżeli nie zostaną spełnione warunki zwolnienia, należy ustalić, w jaki sposób rozliczyć przychody i koszty podatkowe. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 updop nie stanowi przychodu ta część wartości majątku likwidacyjnego, która odpowiada kosztom nabycia udziałów w likwidowanej spółce. Ustawodawca umożliwia więc uwzględnienie „quasi" kosztów podatkowych przy ustalaniu przychodu. Jest to uzasadnione tym, że przychód z likwidacji podlega zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu (na podstawie art. 22 updop), a ryczałt z założenia wyklucza możliwość wykazania kosztów (tzn. opodatkowany jest przychód).

Zgodnie z omawianym przepisem, do przychodów nie zalicza się: zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami – w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia. W praktyce oznacza to, że jeżeli wysokość kosztów nabycia udziałów w likwidowanej spółce nie przekracza wartości majątku otrzymanego w ramach likwidacji, przychód nie powstaje. Opodatkowana będzie natomiast nadwyżka przychodu ponad wysokość kosztów nabycia. Taka konstrukcja skutkuje również tym, że nie jest możliwe wykazanie straty w wyniku likwidacji spółki. Jeżeli strata taka powstanie, nie pomniejszy przychodów z działalności podatnika.

Z uwagi na fakt, iż w przypadku likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością również znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 3 updop, otrzymanie majątku likwidacyjnego stanowić będzie w całości przychód Spółki, gdyż koszty na nabycie tych udziałów pochodziły z dotacji, co za tym idzie - nie mogą pomniejszyć przychodu w chwili zbycia (winno być: otrzymania majątku w związku z likwidacją spółki z ograniczona odpowiedzialnością). W przedmiotowej sytuacji Spółka objęła udziały w zamian za środki pieniężne uzyskane z dotacji, która stanowiła przychód wolny. Zatem Spółka nie będzie miała prawa do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, w związku z art. 16 ust. 1 pkt 58 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.