Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.566.2019.1.AKS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-17
Teza: Brak zwolnienia od podatku usługi najmu lokalu mieszkalnego na cele związane z działalnością gospodarczą najemcy polegającą na ich podnajmie.
Słowa kluczowe: najem; wynajem; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2019 r. (data wpływu 28 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi najmu lokalu mieszkalnego na cele związane z działalnością gospodarczą najemcy polegającą na ich podnajmie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi najmu lokalu mieszkalnego na cele związane z działalnością gospodarczą najemcy polegającą na ich podnajmie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność, data rozpoczęcia działalności to 2 maja 2012 r. Od początku prowadzenia działalności gospodarczej jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Podstawowa działalność sklasyfikowana jest w PKWiU jako 62 – usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usługi powiązane. Poza tym, zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej, Wnioskodawca wykonuje działalność sklasyfikowaną w PKWiU jako 68.2 – wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wnioskodawca posiada lokale mieszkalne, które wynajmuje osobom fizycznym na cele mieszkaniowe. Jest to najem długoterminowy, umowy są zawierane na okres co najmniej jednego roku, a czynsz najmu jest miesięczny. W każdym przypadku najmu Wnioskodawca podpisuje umowy najmu, które zawierają informację, że przedmiotem najmu jest lokal mieszkalny oraz zastrzeżenie, że mieszkanie jest przeznaczone wyłącznie na cele mieszkaniowe. Wynajem powyższy korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z późniejszymi zmianami.

W najbliższej przyszłości Wnioskodawca zamierza wynająć jeden z lokali mieszkalnych, położony w budynku mieszkalnym, podmiotowi gospodarczemu, który prowadzi profesjonalną działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, na cele dalszego podnajmu tego lokalu w celach mieszkaniowych, tzn. podmiot gospodarczy, z którym zawrze umowę najmu, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podnajmie ww. lokal mieszkalny innym podmiotom na cele mieszkaniowe.

Umowę najmu Wnioskodawca zawrze z najemcą na okres co najmniej 3 lat, będzie to więc najem długoterminowy. W umowie najmu będzie zapis, że przedmiotem najmu jest lokal mieszkalny oraz że najem jest tylko i wyłącznie w celach mieszkaniowych, a w wynajmowanym mieszkaniu nie będzie prowadzona działalność gospodarcza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest zastosowanie zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku wynajęcia lokalu mieszkalnego innemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą, który następnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie wynajmował ww. lokal mieszkalny innym podmiotom na cele mieszkaniowe, jeżeli z umowy zawartej między Wnioskodawcą a najemcą będzie wynikać, że przedmiotem umowy jest najem lokalu mieszkalnego i lokal ten może być przeznaczony tylko i wyłącznie na cele mieszkaniowe – najemca następnie dalej będzie podnajmować powyższą nieruchomość wyłącznie na cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z późn. zm.

Planowana umowa najmu będzie mieć charakter długoterminowy. Będzie zawarta na okres co najmniej 3 lat, a czynsz będzie płacony miesięcznie. Usługa nie będzie więc stanowić świadczeń sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 55, czyli „usług związanych z zakwaterowaniem”, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, który wskazuje towary i usługi opodatkowane stawką VAT 8%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Przepis wskazuje zatem, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega świadczenie usług najmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, natomiast z brzmienia powołanego przepisu nie wynika, czy najem lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe ma być realizowany bezpośrednio przez wynajmującego, czy też przez podmioty, które podnajmują dany lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe.

Dla zastosowania zwolnienia nie są istotne rodzaj i forma prawna podmiotu wynajmującego oraz najemcy. Dlatego zdaniem Wnioskodawcy warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT dotyczą nie tylko umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, ale także umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący – najemca – podnajemca i na każdym etapie wynajmowania lokalu mieszkaniowego z jego przeznaczeniem wyłącznie na cele mieszkaniowe, można stosować stawkę zwolnioną od VAT. Nie ma zatem znaczenia, że usługę najmu Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą na własny rachunek, dokonującego dalszego wynajmu tej nieruchomości.

W umowie najmu, którą Wnioskodawca zawrze z najemcą lokalu mieszkalnego, będą określone przedmiot i cel najmu, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT. Umowa najmu będzie bowiem w swojej treści zawierać postanowienia, z których w sposób jednoznaczny będzie wynikać, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego, który może być wykorzystywany wyłącznie w celach mieszkaniowych.

Zgodnie z zapisami umowy najemca będzie mógł podnająć lokal mieszkalny będący przedmiotem najmu tylko i wyłącznie na cele mieszkaniowe. Będą więc spełnione łącznie przesłanki dotyczące charakteru wynajmowanego lokalu (przedmiotem najmu będzie lokal mieszkalny położony w budynku mieszkalnym) i przeznaczenia lokalu (wynajem wyłącznie na cele mieszkaniowe) i zdaniem Wnioskodawcy nie jest istotne, że podnajemca nie będzie stroną najmu Wnioskodawcy, bo i tak sens najmu będzie stanowić zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych.

Ponieważ warunki zastosowania zwolnienia, określone w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT będą spełnione, zdaniem Wnioskodawcy, planowana usługa najmu lokalu mieszkalnego w wyżej opisanym zakresie, tj. na rzecz podmiotu gospodarczego wynajmującego ten lokal w ramach prowadzonej działalności na cele mieszkaniowe, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości, czy usługa najmu lokalu mieszkalnego innemu podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie wynajmował ww. lokal mieszkalny innym podmiotom na cele mieszkaniowe, będzie zwolniona od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Na wstępie zauważyć należy, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie podatku od towarów i usług najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jak wynika z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy (od ogólnej zasady powszechności opodatkowania) i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy – zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości – obecnie 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Z cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku, natomiast brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

Należy zwrócić uwagę, że zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów. W żadnym razie nie powinny one być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wskazuje, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega wyłącznie świadczenie usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości, po pierwsze o charakterze mieszkalnym, po drugie – na cele mieszkaniowe.

Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Wskazany przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę. Nie odnosi się również do czasu wynajmowania nieruchomości oraz klasyfikacji statystycznych.

Analizując kwestie zwolnienia od podatku usług najmu/dzierżawy lokali mieszkalnych należy zwrócić szczególną uwagę na cel świadczonych usług. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie nieruchomości przez najemcę. Tym samym, zasadniczą kwestią dla opodatkowania, czy zwolnienia od podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi.

Oznacza to, że z punktu widzenia zastosowania tego zwolnienia istotny jest sposób wykorzystywania nieruchomości przez najemcę (usługobiorcę), a zatem to najemca w wynajmowanym lokalu powinien realizować własne cele mieszkaniowe. Jedynie bowiem w takim przypadku uprawnione będzie stwierdzenie, że wynajmujący (usługobiorca) wynajął nieruchomość „wyłącznie na cele mieszkaniowe”. Ustawodawca nie zwolnił z opodatkowania wynajmu lub dzierżawy nieruchomości „na cele działalności gospodarczej, polegającej na wynajmie nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe” (vide wyrok NSA z dnia 8 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 1182/16).

Z informacji zawartych przez Wnioskodawcę w opisie sprawy wynika, że jest on czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca posiada lokale mieszkalne, które wynajmuje osobom fizycznym na cele mieszkaniowe.

W najbliższej przyszłości Wnioskodawca zamierza wynająć jeden z lokali mieszkalnych, położony w budynku mieszkalnym, podmiotowi gospodarczemu, który prowadzi profesjonalną działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, na cele dalszego podnajmu tego lokalu w celach mieszkaniowych, tzn. podmiot gospodarczy, z którym zawrze umowę najmu, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podnajmie ww. lokal mieszkalny innym podmiotom na cele mieszkaniowe.

Umowę najmu Wnioskodawca zawrze z najemcą na okres co najmniej 3 lat, będzie to więc najem długoterminowy. W umowie najmu będzie zapis, że przedmiotem najmu jest lokal mieszkalny oraz że najem jest tylko i wyłącznie w celach mieszkaniowych, a w wynajmowanym mieszkaniu nie będzie prowadzona działalność gospodarcza.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie świadczona przez Wnioskodawcę usługa najmu lokalu mieszkalnego nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku Wnioskodawca dokonywać będzie usługi najmu lokalu mieszkalnego na rzecz najemcy, który wynajmować będzie przedmiotowy lokal w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą – w celu dalszego podnajmu. Jak wskazano wyżej, z punktu widzenia zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy istotny jest sposób wykorzystywania nieruchomości przez najemcę (usługobiorcę), a tym samym to najemca w wynajmowanym lokalu powinien realizować własne cele mieszkaniowe – co w przedmiotowej sprawie nie będzie miało miejsca.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie nie będzie spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, bowiem usługa najmu lokali mieszkalnych nie będzie świadczona na cele mieszkaniowe najemcy. Konsekwentnie, świadczona przez Wnioskodawcę usługa najmu przedmiotowego lokalu na rzecz innego podmiotu, który w ramach prowadzonej działalności będzie podnajmował ww. lokal innym podmiotom na cele mieszkaniowe, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.