Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.113.2019.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-13
Teza: opodatkowanie sprzedaży nieruchomości niezabudowanych według stawki 23%
Słowa kluczowe: decyzja; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; stawka-stawki podatku; warunki; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2019 r. (data wpływu 21 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanych według stawki 23% – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanych według stawki 23%.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i rozlicza VAT na zasadach ogólnych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą podlegająca opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży większości nieruchomości, które stały się jego własnością po wniesieniu ich aportem do spółki poprzez jednego z jej wspólników w III kwartale 2014 roku. Na ww. nieruchomości (zwane dalej łącznie „Nieruchomościami”) składają się działki nr: 87/1, 87/2, 87/4, 87/6, 87/7 i 87/9.

Dla ww. działek (wcześniej – wraz z nieruchomością, na którą składa się działka nr 87/5 –stanowiły one jedną działkę nr 87) w III kwartale 2014 roku wydana została decyzja określająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu 52 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej oraz budynku usługowo-handlowego wolnostojącego (funkcja: zabudowa mieszkalna i usługowa). Decyzja wydana została na rzecz większościowego udziałowca Wnioskodawcy. Dodatkowo działka nr 87/2 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętym Uchwałą Rady Miasta z dnia 26 czerwca 2018 roku w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru (dalej: „MPZP”). Zgodnie z MPZP działka ta znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolem 13MN – przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Na podstawie ww. decyzji określającej warunki zabudowy większościowy udziałowiec Wnioskodawcy uzyskał decyzję – pozwolenie na budowę.

Nieruchomości nie są zabudowane, nie znajdują się na nich żadne naniesienia, w szczególności budynki, budowle lub urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Nieruchomości nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z VAT.

Spółka zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości. Zgodnie z założeniami, w dacie sprzedaży opisany powyżej stan faktyczny będzie aktualny, tj. na nieruchomościach nadal nie będą znajdowały się jakiekolwiek naniesienia, w szczególności budynki, budowle lub urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a ponadto działki składające się na te nieruchomości będą nadal objęte decyzją określającą warunki zabudowy z przeznaczeniem, jakie opisano powyżej.

Przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie nieruchomości. Sprzedaż nie będzie obejmowała jakichkolwiek składników niematerialnych, w tym zobowiązań, ani wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo składników majątku, które mogłyby stanowić przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze. Przedmiotem sprzedaży nie będzie zatem przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Warunkiem zawarcia umowy sprzedaży ww. nieruchomości będzie przeniesienie na rzecz nabywcy decyzji określającej warunki zabudowy oraz pozwolenia na budowę, o których mowa powyżej, przez większościowego udziałowca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż gruntów niezabudowanych stanowiących tereny budowlane i jako taka będzie podlegała opodatkowaniu VAT według obowiązującej stawki?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż gruntów niezabudowanych stanowiących tereny budowlane i jako taka będzie podlegała opodatkowaniu VAT według obowiązującej stawki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – (dalej „ustawa VAT”), opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę rozumie się zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towary zostały z kolei zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy VAT jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wskazuje orzecznictwo organów podatkowych, w przypadku sprzedaży prawa własności nieruchomości każda działka ewidencyjna gruntu stanowi „towar” w rozumieniu przepisów ustawy VAT i stanowi odrębny przedmiot dostawy (por. np. interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 września 2017 r. Nr 0114- KDIP4.4012.311.2017.2.KR).

Biorąc pod uwagę powyższe, w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu ustawy VAT.

Co do zasady stawka podatku VAT wynosi 22% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy VAT (z zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie). Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. podstawowa stawka podatku wynosiła 23%. Ta podwyższona stawka utrzymana została również w bieżącym roku kalendarzowym na mocy przepisu art. 146aa ust. 1 ustawy o VAT. Ustawa VAT oraz przepisy wykonawcze do ustawy przewidują jednocześnie możliwość stosowania stawek obniżonych lub zwolnienie z opodatkowania dla określonych czynności.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy VAT grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że nieruchomości, na których w dacie sprzedaży nie będą się znajdowały żadne naniesienia powinny być uznane za teren niezabudowany.

Zgodnie z decyzją określającą warunki zabudowy Nieruchomości przeznaczone zostały pod zabudowę jednorodzinną i usługową. Zatem nieruchomość należy zdaniem Wnioskodawcy uznać za „teren budowlany” w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 33 ustawy VAT. W konsekwencji, do dostawy nieruchomości nie będzie miał zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, a tym samym dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 i 146aa ust. 1 ustawy VAT.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że zaprezentowane przez niego stanowisko w odniesieniu do zadanego pytania jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. W świetle tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast zgodnie z treścią art. 146aa ust.1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu –zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku TSUE z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen (ECLI:EU:C:1996:139) – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem także w świetle orzeczenia TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości, będących jego własnością, na które składają się działki nr: 87/1, 87/2, 87/4, 87/6, 87/7 i 87/9. Dla ww. działek w III kwartale 2014 roku wydana została decyzja określająca warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu 52 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej oraz budynku usługowo-handlowego wolnostojącego (funkcja: zabudowa mieszkalna i usługowa). Decyzja wydana została na rzecz większościowego udziałowca Wnioskodawcy. Dodatkowo działka nr 87/2 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętym Uchwałą Rady Miasta z dnia 26 czerwca 2018 roku w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru (dalej: „MPZP”). Zgodnie z MPZP działka ta znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolem 13MN – przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Na podstawie ww. decyzji określającej warunki zabudowy większościowy udziałowiec Wnioskodawcy uzyskał decyzję – pozwolenie na budowę. Nieruchomości nie są zabudowane, nie znajdują się na nich żadne naniesienia, w szczególności budynki, budowle lub urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Nieruchomości nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z VAT.

Zgodnie z założeniami, w dacie sprzedaży opisany powyżej stan faktyczny będzie aktualny, tj. na nieruchomościach nadal nie będą znajdowały się jakiekolwiek naniesienia, w szczególności budynki, budowle lub urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a ponadto działki składające się na te nieruchomości będą nadal objęte decyzją określającą warunki zabudowy z przeznaczeniem, jakie opisano powyżej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa na tle przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że w odniesieniu do opisanej przez Wnioskodawcę sprzedaży działek niezabudowanych nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Przedmiotem sprzedaży jest teren niezabudowany, który stanowi teren budowlany określony w art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu będzie mógł być przeznaczony na cele zabudowy mieszkalnej i usługowej. Zatem warunki do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie zostaną spełnione.

W konsekwencji, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. działek wynikające art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania do sprzedaży przedmiotowego zwolnienia od podatku VAT konieczne jest zatem wykorzystywanie towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towaru. Przedmiotowe przesłanki do zastosowania opisywanego zwolnienia muszą być spełnione łącznie. W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że nieruchomości nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z VAT. Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do zbycia przedmiotowych nieruchomości.

Podsumowując, sprzedaży niezabudowanych nieruchomości składających się z działek nr 87/1, 87/2, 87/4, 87/6, 87/7 i 87/9, które zgodnie z obowiązującą w momencie transakcji decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, będą stanowiły tereny budowlane, będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową, tj. stawką VAT w wysokości 23%.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.