Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1339/13/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-14
Teza: w zakresie kosztów uzyskania przychodów (wynagrodzenia wypłacone lub pozostawione do dyspozycji pracownikom, za okres wypowiedzenia umowy o pracę, w sytuacji gdy pracownicy są w tym okresie zwolnieni z obowiązku świadczenia pracy; odprawy; nagrody jubileuszowe, oraz wydatki na szkolenia dla zwalniających się pracowników)
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odprawy-odprawa pracownicza; praca-stosunek pracy; pracodawca; pracownik; szkolenie; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 paździrnika 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku wydatków związanych z rozwiązaniem stosunku pracy w postaci wynagrodzeń wypłaconych lub pozostawionych do dyspozycji pracownikom za okres wypowiedzenia umowy o pracę, w sytuacji gdy pracownicy są w tym okresie zwolnieni z obowiązku świadczenia pracy; odpraw; nagród jubileuszowych, oraz wydatków na szkolenia dla zwalniających się pracowników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku wydatków związanych z rozwiązaniem stosunku pracy w postaci wynagrodzeń wypłaconych lub pozostawionych do dyspozycji pracownikom za okres wypowiedzenia umowy o pracę, w sytuacji gdy pracownicy są w tym okresie zwolnieni z obowiązku świadczenia pracy; odpraw; nagród jubileuszowych, oraz wydatków na szkolenia dla zwalniających się pracowników.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawcę obowiązują zapisy Pakietu Socjalnego, które zostały włączone do Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy zapewniające objętym nim pracownikom gwarancję zatrudnienia do 6 października 2015 r. Zgodnie z uregulowaniami Pakietu Socjalnego oraz Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy pracodawca nie mógł wypowiedzieć umowy o pracę. W przypadku naruszenia przez pracodawcę gwarancji zatrudnienia był on zobowiązany do wypłaty dwukrotności wynagrodzenia za okres od momentu rozwiązania umowy o pracę do końca obowiązywania postanowień Pakietu Socjalnego. W dniu 4 września 2013 r. Okręgowy Inspektor Państwowej Inspekcji Pracy zarejestrował Porozumienie, na mocy którego zawieszono na okres pięciu miesięcy od dnia zarejestrowania stosowanie Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy w części dotyczącej wypowiedzeń i porozumień z przyczyn niedotyczących pracownika.

Aby można było przeprowadzić niezbędny dla obniżenia kosztów działalności Wnioskodawcy proces restrukturyzacji zatrudnienia, Zarząd Wnioskodawcy podjął w listopadzie 2012 r. decyzję o wprowadzeniu Programu Indywidualnych Odejść. Rozwiązanie stosunku pracy odbywało się na podstawie wypowiedzenia złożonego przez pracownika przy czym jednocześnie podpisywano z pracownikiem porozumienie, na podstawie którego pracownik otrzymywał odprawę w wysokości do 19 swoich wynagrodzeń oraz był zwalniany z obowiązku świadczenia pracy przez okres wypowiedzenia (3 miesiące) z zachowaniem prawa do wynagrodzenia obliczanego tak jakby praca była świadczona.

W kolejnym etapie – z inicjatywy organizacji związkowych – pracodawca zawarł aneks do Pakietu Socjalnego, w następstwie czego w dniu 28 maja 2013 r. został zarejestrowany przez Państwową Inspekcję Pracy aneks do Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, na mocy którego możliwe było rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracownika.

Od tego momentu, zawierane były porozumienia z pracownikami, na mocy których pracownik otrzymywał:

*   świadczenie pieniężne w wysokości do 18 wynagrodzeń; wysokość odprawy była uzależniona od momentu rozwiązania umowy o pracę;
*   nagrodę jubileuszową pod warunkiem, że nabywał do niej prawo do 31 grudnia 2013 r.; wysokość nagrody ulegała pomniejszeniu o ilość miesięcy brakujących do stażu pracy uprawniającego do nagrody;
*   zwolnienie z obowiązku świadczenia pracy nie wcześniej niż od 1 lipca 2013 r. (na okres następujący po dacie zawarcia porozumienia do dnia rozwiązania stosunku pracy) z zachowaniem prawa do wynagrodzenia obliczanego tak jakby praca była świadczona.

Podstawą prawną wypłaty wyżej wymienionych kwot były porozumienia zawarte z pracownikami na warunkach określonych w Uchwałach Zarządu Wnioskodawcy. Oprócz tego istniała możliwość sfinansowania przez Wnioskodawcę zwalniającym się pracownikom szkoleń. Szkolenia te miały na celu umożliwienie uzyskania przez zwalniających się pracowników nowych kwalifikacji, które zwiększą ich szansę na zatrudnienie poza Wnioskodawcą oraz tym samym zmotywują dodatkowo do podpisywania porozumień i rozwiązywania stosunku pracy. Założono, że szkolenia mogą się odbywać w trakcie trwania stosunku pracy oraz po jego ustaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki Wnioskodawcy na wypłatę świadczeń pieniężnych (odpraw), nagród jubileuszowych, wynagrodzeń za okres zwolnienia z obowiązku świadczenia pracy oraz wydatki na szkolenia dla zwalniających się pracowników mogą stanowić koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy a dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) \[winno być: t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.)\], kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z treści ww. przepisu wynika, że co do zasady kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, pod warunkiem, że będą one miały bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą a ich poniesienie wpłynie na wielkość osiągniętego przychodu. Istnieje zatem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów ich uzyskania jednakże pod warunkiem że ich poniesienie ma, bądź może mieć, wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, a przy tym muszą być one racjonalne z punktu widzenia działalności służącej jego osiągnięciu. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, to między jego poniesieniem a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek przyczynowo skutkowy. Wśród kosztów uznawanych za koszty uzyskania przychodów są także świadczenia wypłacane przez pracodawców na rzecz pracowników (z wyjątkiem świadczeń finansowanych ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych). Przyznawanie zwalnianym pracownikom dodatkowych świadczeń należy uznać za działanie racjonalne związane z prowadzoną działalnością. Racjonalizacja zatrudnienia ma na celu ograniczenie kosztów zatrudnienia, przyczyniając się do dostosowania firmy do zmieniających się warunków rynkowych, co pozwala na uzyskiwanie przychodów. Są to więc koszty ponoszone w celu zabezpieczenia i zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów. Ponadto Wnioskodawca zobowiązany jest do wywiązywania się z zawartego Pakietu Socjalnego oraz przestrzegania Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, w związku z czym podjęte działania były konieczne dla przeprowadzenia procesu restrukturyzacji.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że wypłacane pracownikom przez pracodawcę ze środków zakładu pracy świadczenia pieniężne (odprawy), nagrody jubileuszowe oraz wynagrodzenia za czas zwolnienia z obowiązku świadczenia pracy stanowić będą koszty uzyskania przychodów. Również finansowanie pracownikom i byłym pracownikom szkoleń, które mają na celu zwiększenie szans na zatrudnienie po rozwiązaniu z Hutą umowy o pracę mogą – w ocenie Wnioskodawcy – stanowić koszty uzyskania przychodów. Nadrzędnym celem jest racjonalizacja zatrudnienia, która w przyszłości ma obniżyć koszty pracy, a w efekcie zabezpieczyć źródła przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Kosztami podatkowymi są m.in. tzw. „koszty pracownicze”, które obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Mogą również obejmować inne wydatki ponoszone na rzecz pracowników. Pracodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Poniesione wydatki muszą być należycie udokumentowane.

Zgodnie z opisanym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym, w celu przeprowadzenia niezbędnego dla obniżenia kosztów działalności Wnioskodawcy procesu restrukturyzacji zatrudnienia, Zarząd Wnioskodawcy podjął decyzję o wprowadzeniu Programu Indywidualnych Odejść. Rozwiązanie stosunku pracy odbywało się na podstawie wypowiedzenia złożonego przez pracownika przy czym jednocześnie podpisywano z pracownikiem porozumienie, na podstawie którego pracownik otrzymywał odprawę w wysokości do 19 swoich wynagrodzeń oraz był zwalniany z obowiązku świadczenia pracy przez okres wypowiedzenia (3 miesiące) z zachowaniem prawa do wynagrodzenia obliczanego tak jakby praca była świadczona

W kolejnym etapie zawarto aneks do Pakietu Socjalnego, a dniu 28 maja 2013 r. Państwowa Inspekcja Pracy zarejestrowała aneks do Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, na mocy którego możliwe było rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracownika.

Od tego momentu, zawierane były porozumienia z pracownikami, na mocy których pracownik otrzymywał:

*   świadczenie pieniężne w wysokości do 18 wynagrodzeń; wysokość odprawy była uzależniona od momentu rozwiązania umowy o pracę;
*   nagrodę jubileuszową pod warunkiem, że nabywał do niej prawo do 31 grudnia 2013 r.; wysokość nagrody ulegała pomniejszeniu o ilość miesięcy brakujących do stażu pracy uprawniającego do nagrody;
*   zwolnienie z obowiązku świadczenia pracy nie wcześniej niż od 1 lipca 2013 r. (na okres następujący po dacie zawarcia porozumienia do dnia rozwiązania stosunku pracy) z zachowaniem prawa do wynagrodzenia obliczanego tak jakby praca była świadczona.

Podstawą prawną wypłaty wyżej wymienionych kwot były porozumienia zawarte z pracownikami na warunkach określonych w Uchwałach Zarządu Wnioskodawcy. Oprócz tego istniała możliwość sfinansowania przez Wnioskodawcę zwalniającym się pracownikom szkoleń. Szkolenia te miały na celu umożliwienie uzyskania przez zwalniających się pracowników nowych kwalifikacji, które zwiększą ich szansę na zatrudnienie poza Wnioskodawcą oraz tym samym zmotywują dodatkowo do podpisywania porozumień i rozwiązywania stosunku pracy. Założono, że szkolenia mogą się odbywać w trakcie trwania stosunku pracy oraz po jego ustaniu.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że żaden z wydatków objętych zapytaniem Wnioskodawcy – tzn. odprawy, nagrody jubileuszowe, wynagrodzenia za okres zwolnienia z obowiązku świadczenia pracy oraz wydatki na szkolenia dla zwalniających się pracowników – nie został wymieniony w katalogu wydatków nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 updop. Ponadto, zdaniem tut. Organu, istotne jest, że wydatki te, niezależnie od tego, czy dotyczą osób będących czy też niebędących pracownikami Wnioskodawcy, zostały wynegocjowane w ramach istniejących stosunków pracy i pozostają w związku z kosztami pracy.

Również zwolnienie pracownika z obowiązku świadczenia pracy w okresie wypowiedzenia nie zmienia oceny faktu, że pracodawca wypłaca nadal wynagrodzenie na rzecz pracownika. Pracownik w okresie, w którym nie świadczy pracy nie przyczynia się co prawda bezpośrednio do uzyskiwanych przez pracodawcę przychodów, jednak wynagrodzenie związane jest z zawartym stosunkiem prawnym umowy o pracę, z której wynika obowiązek pracodawcy do wypłaty tego wynagrodzenia. Jak wskazał Wnioskodawca, wypłata wynagrodzenia w przypadku zwolnienia pracownika z obowiązku świadczenia pracy w okresie wypowiedzenia podyktowana jest nadrzędnym celem, jakim jest racjonalizacja zatrudnienia, która w przyszłości ma obniżyć koszty pracy, a w efekcie zabezpieczyć źródła przychodów.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należności z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Jeżeli pracodawca uchybi temu terminowi, wypłacone wynagrodzenie zaliczy do kosztów podatkowych w miesiącu wypłaty.

Powyższe wynika z art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy.

Ponadto w ocenie tut. Organu, wobec związania Wnioskodawcy postanowieniami Pakietu Socjalnego (zmienionego z inicjatywy organizacji związkowych aneksem zarejestrowanym 28 maja 2013 r. przez Państwową Inspekcję Pracy), na Wnioskodawcy spoczywa prawny obowiązek podjęcia określonych w nim działań w stosunku do odchodzących z pracy pracowników, w tym finansowania pracownikom i byłym pracownikom szkoleń umacniających ich pozycję na rynku pracy.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane powyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że wynagrodzenia wypłacone lub pozostawione do dyspozycji pracownikom za okres wypowiedzenia umowy o pracę, w sytuacji gdy pracownicy są w tym okresie zwolnieni z obowiązku świadczenia pracy, odprawy, nagrody jubileuszowe, oraz wydatki na szkolenia dla zwalniających się pracowników można uznać za koszt uzyskania przychodu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu:

*   odpraw pracowniczych,
*   nagród jubileuszowych,
*   wynagrodzeń wypłacanych w okresie wypowiedzenia umowy o pracę w sytuacji, gdy pracownicy są w tym okresie zwolnieni z obowiązku świadczenia pracy, oraz
*   wydatków na szkolenia dla zwalniających się pracowników

należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.