Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1236/12-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-20
Teza: Czy w związku z tym, że „Kompleks boisk” zostanie oddany w opodatkowaną dzierżawę Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu Gmina może odliczyć naliczony podatek VAT zapłacony przy jego budowie proporcjonalnie do okresu przekazania?
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Organu w dniu 17.12.2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu realizowanej inwestycji– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z tytułu realizowanej inwestycji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym jako urząd gminy od 04.2000 r. a później jako gmina z dniem 01.03.2010 r. Sporządza miesięczne deklaracje VAT-7. Wykonuje zadania nałożone na samorządy terytorialne odrębnymi ustawami oraz na podstawie umów cywilnoprawnych. W roku 2009 zrealizowała budowę kompleksu boisk sportowych w ramach programu „Moje boisko Orlik 2012” razem ze współudziałem środków zagwarantowanych przez Marszałka Województwa w kwocie 33% wysokości kosztów zadania jednak nie więcej niż 330.000.00zł i środków Ministra Sportu i Turystyki w wysokości nie większej niż 33% kosztów. Dofinansowanie inwestycji dotyczyło kwoty netto kosztów kwalifikowanych. Inwestycja została zakończona i odebrana w grudniu 2009 roku. Po zakończeniu umowy Wójt gminy przekazał kompleks boisk do użytkowania Dyrektorowi Zespołu Szkół w L. Natomiast z dniem 01.01.2013 roku Wójt Gminy postanowił przekazać kompleks boisk Orlik 2012 z umową dzierżawy do będącego jednostką organizacyjną gminy Komunalnego Zakładu Budżetowego. Komunalny Zakład Budżetowy (KZB) jest jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej mającą statut czynnego podatnika VAT, przy pomocy, której Wójt wykonuje zadania gminy w zakresie usług dla mieszkańców gminy L, w tym między innymi zadania z zakresu kultury i sportu. Umowa dzierżawy będzie odpłatna udokumentowana fakturą sprzedaży VAT. Ponadto należy wskazać, iż założeniem programu budowy kompleksów sportowych „Moje boisko Orlik 2011” jest warunek, że budowa obiektu była współfinansowana z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Kompleks będzie ogólnodostępny, a korzystanie z niego nieodpłatne pod nadzorem trenera - animatora sportu. Jak z powyższego wynika Komunalny Zakład Budżetowy nie będzie czerpał z tego korzyści. Gmina natomiast będzie obciążać KZB kosztami umowy z 23% stawką VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z tym, że „Kompleks boisk Orlik 2012” zostanie oddany w opodatkowaną dzierżawę Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu Gmina może odliczyć naliczony podatek VAT zapłacony przy jego budowie proporcjonalnie do okresu przekazania?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 86 ust. 1 u.p.t.u. gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, w takim zakresie w jakim nabyte towary służą wykonywaniu działalności opodatkowanej. Dzierżawa pomiędzy gminą a zakładem budżetowym ma charakter odpłatny i opodatkowany. Jeżeli zatem, realizowana umowa dzierżawy będzie opodatkowana podatkiem VAT to spełniony będzie warunek z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. co wskazuje na to, że gmina ma prawo złożyć korektę podatku VAT poniesionego na budowę „Kompleksu boisk Orlik 2012” w roku 2009 w deklaracji za miesiąc, w którym przekazała ww. obiekt w odpłatną dzierżawę i tym samym zrealizować swoje prawo do odliczenia podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, lecz do czynności, które nie są obciążone podatkiem od towarów i usług.

Tut. Organ podkreśla jednak, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a).

Art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, iż korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4).

Natomiast jak mowa w art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7).

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, w roku 2009 zrealizowała budowę kompleksu boisk sportowych w ramach programu „Moje boisko Orlik 2012” razem ze współudziałem środków zagwarantowanych przez Marszałka Województwa w kwocie 33% wysokości kosztów zadania jednak nie więcej niż 330.000.00zł i środków Ministra Sportu i Turystyki w wysokości nie większej niż 33% kosztów. Dofinansowanie inwestycji dotyczyło kwoty netto kosztów kwalifikowanych. Inwestycja została zakończona i odebrana w grudniu 2009 roku. Po zakończeniu umowy Wójt gminy przekazał kompleks boisk do użytkowania Dyrektorowi Zespołu Szkół w Lie. Natomiast z dniem 01.01.2013 roku Wójt Gminy postanowił przekazać kompleks boisk Orlik 2012 umową dzierżawy do będącego jednostką organizacyjną gminy Komunalnego Zakładu Budżetowego. Umowa dzierżawy będzie odpłatna i udokumentowana fakturą sprzedaży z 23% stawką VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na budowę inwestycji „Moje boisko Orlik 2012” w sytuacji oddania kompleksu boisk w opodatkowaną dzierżawę Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu.

Z analizy przedmiotowego wniosku wynika, że Gmina nie dokonywała odliczeń podatku z faktur otrzymywanych w związku z ponoszonymi wydatkami na budowę inwestycji „Moje boisko Orlik 2012” ponieważ wydatki te nie służyły Gminie do wykonywania czynności opodatkowanych (po wybudowaniu kompleksu boisk został przekazany do użytkowania Dyrektorowi Zespołu Szkół w Lie). Dopiero podjęcie przez Gminę decyzji o tym, że z dniem 01.01.2013 roku kompleks boisk Orlik 2012 zostanie oddany w opodatkowaną dzierżawę Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu sprawia, że przedmiotowa inwestycja będzie służyć wykonywanym przez Gminę czynnościom opodatkowanym, w związku z czym Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na budowę inwestycji „Moje boisko Orlik 2012”. Zmieni się bowiem przeznaczenie nabywanych towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż wykorzystywanie przez Gminę inwestycji „Moje boisko Orlik 2012” do czynności niezwiązanych z działalnością opodatkowaną a następnie wykorzystywanie jej do wykonywania czynności opodatkowanych, powoduje iż zmieniło się przeznaczenie wydatków ponoszonych na przedmiotową inwestycję. To z kolei wpływa na możliwość dokonania przez Gminę korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Mamy bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy to Gmina nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i nie dokonała odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo.

Reasumując, w przypadku zmiany przeznaczenia wybudowanego kompleksu boisk Orlik 2012 i wykorzystania ich do czynności opodatkowanych, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych w związku z ich budową w drodze korekty dotyczącej tego środka trwałego w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego za każdy rok, w którym kompleks boisk będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, licząc do końca 10-letniego okresu korekty. Przedmiotowej korekty Wnioskodawca winien dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, jeżeli Wnioskodawca rozlicza się miesięcznie to za miesiąc styczeń, jeżeli kwartalnie – za I kwartał roku następującego po roku, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia, w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją.

Należy zaznaczyć, iż w przypadku przekazania przedmiotowych boisk w dzierżawę w 2013 r., dla boisk oddanych do użytkowania w grudniu 2009 r. istnieje możliwość odliczenia 6/10 kwoty podatku naliczonego. Korekty tej można więc dokonać za 2013 r. a następnie za lata 2014, 2015, 2016, 2017, 2018 pod warunkiem, że do końca tego okresu boiska będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jeżeli natomiast w okresie tym nastąpi kolejna zamiana przeznaczenia ww. boisk, Wnioskodawca winien dokonać stosownej korekty.

W związku z powyższym stanowisko Gminy, iż może ona zrealizować swoje prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.