Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-809/08-5/GZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-12-04
Teza: Import usług finansowych-zdarzenie przyszłe.
Słowa kluczowe: import-import usług; kredyt-kredyt kupiecki; odsetki; usługi-usługi finansowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2008 r. (data wpływu 8 września 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 listopada 2008 r. (data wpływu 24 listopad 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usługi finansowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usługi finansowej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 listopada 2008 r. (data wpływu 24 listopada 2008 r.) o klasyfikację usługi do właściwego PKWiU oraz o brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) nabywa towary (surowce) od dwóch kontrahentów zagranicznych – z Niemiec i z Austrii, przy czym sprzedaż przedmiotowych towarów następuje w ramach tzw. kredytu kupieckiego. W konsekwencji, ostateczne zobowiązanie Spółki w stosunku do kontrahentów z zagranicy zostaje zwiększone o kwotę należną z tytułu odroczenia terminu płatności. W związku z powyższym, na fakturach otrzymanych od wskazanych dostawców wyodrębniono kwoty należne za odroczenie terminu płatności, które zostały opisane jako „odsetki”.

Niemniej jednak, każdorazowo, wierzytelności wynikające z umów transakcyjnych zawieranych przez Spółkę z dostawcami z zagranicy zostają, w drodze cesji dokonywanej pomiędzy dostawcą a Bankiem, przekazane na rzecz tego Banku. Spółka jest zawiadamiana o cesji należności z konkretnej faktury, a zgodnie z zawiadomieniami otrzymywanymi przez Spółkę, Bank staje się podmiotem wszelkich obecnych oraz przyszłych praw i roszczeń, które zostały przedstawione Spółce w rachunku w pojedynczych obliczeniach w ramach umów transakcyjnych wraz z „odsetkami” i prawami związanymi. Konsekwentnie, powyższe „odsetki” stanowią de facto wynagrodzenie (prowizję) Banku z siedzibą w Niemczech z tytułu świadczenia usług faktoringu.

Spółka jest w posiadaniu potwierdzonej notarialnie kopii certyfikatu rezydencji Banku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odrębnie wykazywane wynagrodzenie za odroczenie terminu płatności, stanowi na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (dalej VAT) wynagrodzenie za odrębną usługę, która jest z kolei zwolnioną od podatku VAT usługą finansową, a tym samym wobec nabycia usługi od podmiotu zagranicznego Spółka jest zobowiązana do rozliczania importu usługi zwolnionej?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii (sprawy) na gruncie VAT istotny jest wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-281/91 Muysen De Winters Bouw.

Zgodnie z tym wyrokiem, przepis art. 13 (B) lit. d pkt 1 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE) należy tak interpretować, że dostawca towarów, który odracza nabywcy termin płatności za odpowiednim wynagrodzeniem, udziela zwolnionego z VAT kredytu w rozumieniu tego przepisu. ETS w wyroku podkreślił, iż takie wynagrodzenie może stanowić element podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów jedynie w sytuacji, gdy termin płatności przesuwany jest do momentu dostawy.

Mając powyższe na uwadze, wynagrodzenie za odroczenie terminu płatności, które Spółka jest zobowiązana zapłacić, również na gruncie polskich przepisów w zakresie VAT należy traktować jako wynagrodzenie za odrębną usługę.

Przedmiotową usługę, świadczoną na rzecz Spółki, należałoby zakwalifikować jako usługę pośrednictwa finansowego (usługi pośrednictwa finansowego, pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych – symbol PKWiU 65.23.10-00.00) korzystającą, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy, ze zwolnienia od podatku VAT.

Ponieważ w opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółka nabędzie usługę od podmiotów zagranicznych, wobec powyższego, w myśl art. 27 ust. 3 w zw. z art. 27 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT, będzie ona zobowiązana do rozliczenia importu usług zwolnionych, świadczonych przez podmiot austriacki i niemiecki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do zapisu art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przepis ust. 1 – zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy – stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest: a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika, b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a - z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest, w myśl art. 31 ust. 1 ustawy, kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić. Zgodnie z ust. 2, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze związane z nabyciem towarów, z wyjątkiem podatku;
2.  wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Kwestia dotycząca zaliczenia odsetek od kredytu kupieckiego nie została uregulowana w powyższym przepisie, również w innych przepisach ustawy o podatku VAT nie ma unormowań, które w sposób jednoznaczny wskazywałyby wpływ odsetek naliczanych odbiorcy na podstawę opodatkowania w podatku VAT.

W celu określenia, czy w przedmiotowej sprawie, będziemy mieli do czynienia z pobocznym świadczeniem do dostawy towarów, czy też niezależną czynnością – usługą, należy wyjaśnić pojęcie kredytu kupieckiego.

Kredyt kupiecki, zwany również handlowym lub towarowym, udzielany jest przez sprzedawcę kupującemu i ma formę odroczonego terminu płatności. Jest to pozabankowa forma finansowania działalności gospodarczej („Prawo Przedsiębiorcy” nr 49 z dnia 4 grudnia 2007 r., autor Wiesław Sędzicki). Zatem kredyt kupiecki nie jest niczym innym niż odroczoną płatnością pobranego przez kupującego towaru. Przy takiej umowie zakup towaru następuje w innym momencie niż zapłata ustalonej za niego należności. Oznacza to, że sprzedawca poprzez odroczenie terminu płatności przez czas tegoż odroczenia kredytuje nabywcę. W praktyce, kredyt kupiecki jest odroczeniem zapłaty za otrzymane towary lub usługi.

Problem związany z opodatkowaniem odsetek od kredytu kupieckiego był przedmiotem orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 października 1993 r. w sprawie C-281/91 pomiędzy Muysen De Winters Bouwn-en Aannemingsbedrijf BV a Staatssecretaris van Financien (Holandia). ETS wskazał w rozstrzygnięciu na konieczność odmiennego traktowania sytuacji, gdy odsetki są naliczane za okres do dnia realizacji dostawy lub wykonania usługi, czyli powstania obowiązku podatkowego oraz sytuacji, gdy odsetki od odroczonej płatności są należne za okres po zrealizowaniu dostawy lub wykonaniu usługi. W sytuacji zapłaty odsetek za okres po zrealizowaniu dostawy, odsetki nie są wliczane do podstawy opodatkowania dostarczanego towaru lub świadczonej usługi.

W świetle powyższego, przy jednoczesnym uwzględnieniu rozstrzygnięcia powołanego wyżej wyroku ETS sprawa C-281/91, tut. Organ stwierdza, iż odsetki od kredytu kupieckiego, którymi obciążany będzie Wnioskodawca nie będą stanowiły wynagrodzenia za dostarczone towary, ale będą wynagrodzeniem z tytułu udzielenia kredytu, tj. zapłatą za świadczoną usługę.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługę – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Odstępstwo od tej zasady przewidziane zostało między innymi w art. 27 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

\- miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 4 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się do usług bankowych, finansowych i ubezpieczeniowych łącznie z reasekuracją, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki.

Powyższe oznacza, że miejscem opodatkowania przedmiotowej usługi będzie terytorium kraju, a zobowiązanym do jej rozliczenia będzie Wnioskodawca, gdyż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

Świadczona, przez kontrahentów niemieckich i austriackich na rzecz Spółki, usługa udzielenia kredytu kupieckiego została przez Wnioskodawcę zaklasyfikowana do grupowania PKWiU 65.23.10-00.00 – usługi pośrednictwa finansowego, pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z § 2 pkt 1 rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.), do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wydaną na postawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z PKWiU z 1997 r., pod symbolem 65.23.10-00.00 sklasyfikowane zostały usługi pośrednictwa finansowego, pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy.

Pod poz. 3 tegoż załącznika wymienione są usługi pośrednictwa finansowego – PKWiU – Sekcja J ex (65-67), z wyłączeniem:

1.  działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2.  usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3.  usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4.  usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5.  usług ściągania długów oraz faktoringu,
6.  usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7.  usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8.  transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9.  transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

A zatem, przedmiotowa usługa, którą nabędzie Wnioskodawca od kontrahentów z Niemiec i Austrii, w ramach importu usług korzystać będzie, na podstawie uregulowania, o którym mowa w zdaniu poprzednim, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Podsumowując, Spółka będzie miała obowiązek wykazać odsetki od kredytu kupieckiego, będącego wynagrodzeniem za świadczoną usługę finansową, jako import usług. Jednakże czynność ta korzystać będzie ze zwolnienia przedmiotowego.

W powyższym rozstrzygnięciu tut. Organ odniósł się do klasyfikacji PKWiU podanej przez Zainteresowanego we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) oraz rozporządzenia Ministra Finansów wydane na podstawie ustawy.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w zakresie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usługi finansowej – stanu faktycznego wydano odrębne rozstrzygnięcie z dnia 4 grudnia 2008 r. nr ILPP2/443-809/08-4/GZ.

Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia z dnia 4 grudnia 2008 r. nr ILPB3/423-553/08-4/MM i ILPB3/423-553/08-5/MM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.