Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1111/14-2/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących raty leasingu samochodów, które utraciły ważność certyfikatów i nie są już kwalifikowane jako „bankowozy typu C”.
Słowa kluczowe: bankowóz; leasing; leasing-raty leasingowe; odliczenia-prawo do odliczenia; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczona odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących raty leasingu samochodów, które utraciły ważność certyfikatów i nie są już kwalifikowane jako „bankowozy typu C” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących raty leasingu samochodów, które utraciły ważność certyfikatów i nie są już kwalifikowane jako „bankowozy typu C”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”) działa na rynku zabezpieczeń i ochrony, zajmując znaczące miejsce w branży ochrony. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka leasinguje trzy samochody (umowy z dnia 26 kwietnia 2012 r.), na które od 11 kwietnia 2012 r. do 10 kwietnia 2015 r. posiada certyfikat kwalifikujący je do kategorii „bankowóz typu C” (dalej jako: „Bankowóz).W dowodach rejestracyjnych samochody posiadają wpis: „rodzaj pojazdu: samochód specjalny; przeznaczenie: bankowóz”.

Zawarcie umów leasingu oraz użytkowanie Bankowozów jest (było) uzasadnione i ściśle powiązane z przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, do której zalicza się m.in. ochronę przechowywanych i transportowanych wartości pieniężnych. W związku z powyższym faktem, od rat z umów leasingowych, zgodnie z obowiązującymi w momencie podpisywania umów przepisami ustawy o VAT, Spółka odliczała 100% VAT. W związku z wejściem w życie nowych przepisów o VAT 1 kwietnia 2014 r. i pominięciem bankowozów typu C w katalogu samochodów, od których (od rat leasingowych), co do zasady, można odliczać 100% VAT:

1.  Spółka zarejestrowała ww. umowy leasingu dotyczące Bankowozów u właściwego dla Spółki naczelnika urzędu skarbowego do dnia 2 maja 2014 r. (włącznie),
2.  dodatkowo, w ww. umowach leasingu Bankowozów nie dokonano zmian po dniu 31 marca 2014 r. oraz
3.  Bankowozy będące przedmiotem umów leasingu zostały wydane Wnioskodawcy przed dniem 1 kwietnia 2014 r.

W związku z powyższym, Spółka nadal odlicza 100% VAT od rat z umów leasingowych na podstawie przepisów o prawach nabytych (przepis art. 13 Noweli kwietniowej).

Zgodnie z § 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych zmieniającego rozporządzenie w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz. U. 2012 poz. 1262; dalej: „Nowela rozporządzenia”), w dniu 30 listopada 2014 r. stracą („przedterminowo”, tj. przed datą – 10 kwietnia 2015 r. – na jaką zostały wydane) ważność certyfikaty posiadane przez Spółkę na Bankowozy równocześnie dojdzie do zakończenia kwalifikowania przez prawodawcę pojazdów (Bankowozów) Spółki jako „bankowozy typu C” ze względu na fakt niespełnienia przez Bankowozy Wnioskodawcy nowych warunków dotyczących klasy szyb zgodnie z Nowelą rozporządzenia. Nowela rozporządzenia stanowi, że „Bankowozy (typu C – przyp. Wnioskodawcy), o których mowa w załączniku nr 5 do rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne, które w dniu wejścia w życie niniejszego rozporządzenia nie spełniają wymogu: (\`(...)\`) o którym mowa w pkt 1 ppkt la (tj. szyby wykonane w klasie co najmniej BR1, według normy PN-EN 1063 (lub w klasie równoważnej), bez możliwości ich otwierania;” – przyp. Wnioskodawcy) załącznika nr 5 do rozporządzenia, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem, mogą być wykorzystywane do transportu wartości pieniężnych, nie dłużej jednak niż przez okres dwóch lat od dnia wejścia w życie niniejszego rozporządzenia”. Zgadnie z § 3 Noweli rozporządzenia wchodzi ona w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia – Nowelę rozrządzenia ogłoszono dnia 16 listopada 2012 r.

Dodatkowo, Spółka poinformowała, że Bankowozy nie są/nie będą (nie były) także kwalifikowane jako bankowozy typu A czy też B lub też inne samochody dające prawo do pełnego (100%) odliczenia VAT (nie są to w szczególności inne pojazdy specjalne, „ciężarowe” itp.). Jednocześnie Spółka nie złożyła po wejściu w życie Noweli kwietniowej informacji o wykorzystywaniu Bankowozów wyłącznie do działalności gospodarczej – VAT-26.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z utratą ważności certyfikatów i zakończeniem kwalifikowania przez prawodawcę pojazdów (Bankowozów) jako bankowozy typu C Spółka utraci również prawo do odliczania pełnego (100%) VAT na podstawie faktur za raty leasingu tych samochodów, pomimo uprzedniego skorzystania z tego prawa w ramach praw nabytych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z utratą ważności certyfikatów i zakończeniem kwalifikowania przez prawodawcę pojazdów (Bankowozów) jako bankowozy typu C Spółka nie utraci prawa do odliczania pełnego (100%) VAT na podstawie faktur za raty leasingu tych samochodów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Na podstawie przepisów (art. 86a ust. 2 ustawy o VAT) obowiązujących do 31 marca 2014 r., ograniczenia dotyczące prawa do odliczania VAT nie miały zastosowania m.in. do pojazdów specjalnych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137). Na podstawie art. 2 pkt 36 ww. ustawy Prawo o ruchu drogowym, przez „pojazd specjalny” należy rozumieć pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia, w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

Zgodnie z § 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz. U. Nr 166, poz. 1128, z późn. zm.) – dalej: „Rozporządzenie” – bankowozy to pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu wartości pieniężnych, oznaczone w zależności od konstrukcji i zabezpieczenia technicznego jako typy A, B i C.

Według § 10 ust. 1 Rozporządzenia, wymagania techniczne bankowozów określają załączniki do rozporządzenia – załącznik nr 5 – wymagania techniczne dla bankowozu typu C.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Noweli kwietniowej, „w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. Noweli kwietniowej – przyp. Wnioskodawcy), w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. Noweli kwietniowej – podkreśl. i przyp. Wnioskodawcy) kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. Ustawa o VAT – przyp. Wnioskodawcy), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą (tj. Nowelą kwietniową – przyp. Wnioskodawcy), w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy (tj. Noweli kwietniowej – przyp. Wnioskodawcy), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą (tj. Nowelą kwietniową – przyp. Wnioskodawcy).

Jak już Spółka wspominała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie Noweli kwietniowej, przysługiwało jej pełne prawo do odliczenia VAT od rat leasingowych za Bankowozy. Z tego też względu, na podstawie art. 13 ust. 1 Noweli kwietniowej, Spółce będzie przysługiwało nadal pełne prawo do odliczenia VAT od rat leasingowych za Bankowozy pomimo utraty przez nie statusu „bankowozu typu C”. Powyższy przepis art. 13 ust. 1 Noweli kwietniowej stanowi wyraźnie, iż pełne prawo do odliczenia VAT przysługuje nadal (tj. po 31 marca 2014 r.) w stosunku do pojazdów samochodowych, które na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie Noweli, kwietniowej spełniały warunki uprawniające do odliczenia 100% VAT, a takie warunki spełniały Bankowozy Spółki.

Spółka będzie mogła zatem odliczać 100% VAT z faktur za leasing Bankowozów na zasadzie „praw nabytych”. W tym miejscu Wnioskodawca podkreślił, że jedną z fundamentalnych zasad prawodawstwa, w tym w szczególności podatkowego, jest wyprowadzona z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), zasada zaufania do państwa i prawa, a z kolei z tej ostatniej zasada ochrony praw nabytych i interesów w toku, które mają na celu nie tylko ochronę trwałości praw i interesów podatnika, ale w ogóle istniejącego porządku prawnego. Nieprzyznanie Wnioskodawcy takiego prawa byłoby pogwałceniem jej praw nabytych oraz interesów w toku.

Dodatkowym argumentem Spółki przemawiającym za jej stanowiskiem jest fakt, że w omawianej sytuacji nie znajdzie zastosowania przepis art. 86a ust. 11 ustawy o VAT. Przepis art. 86a ust. 11 ustawy o VAT dotyczy samochodów „konstrukcyjnie wykluczających” możliwość użycia ich do celów poza działalnością gospodarczą oraz dokonania zmian w tych pojazdach i stanowi (w powiązaniu z pozostałymi przepisami) o terminach utraty prawa do odliczenia VAT w sytuacji dokonania takich zmian konstrukcyjnych. Przepis ten nie dotyczy jednak „pojazdów specjalnych” a zatem Bankowozów. Zdaniem Spółki, wychodząc z zasady racjonalnego prawodawcy, gdyby chciał on ograniczyć lub wyłączyć prawo do odliczenia VAT w sytuacji opisanej przez Spółkę wprowadziłby do systemu prawnego wyraźny przepis o tym stanowiący (tym bardziej, że jak wskazano w przypadku „pojazdów konstrukcyjnych” taki wyraźny przepis istnieje), skoro zatem brak takiego przepisu Spółka zachowuje swoje prawo do odliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.).

Na mocy art. 1 pkt 11 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652, z późn. zm.) zwanej dalej: „ustawą nowelizującą” z dnia 1 stycznia 2011 r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast przepisem art. 1 pkt 12 i pkt 14 ustawy nowelizującej dodano m.in.:

*   przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony;
*   przepis art. 88a ustawy, określający zasady odliczenia podatku VAT od zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a weszły w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia wejścia w życie ww. przepisów, kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz paliw, regulują odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.

W tym miejscu należy wskazać, iż od dnia 1 stycznia 2013 r., mocą art. 10 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 1456), w ww. ustawie nowelizującej wprowadzono następujące zmiany:

1.  użyte w art. 3 w ust. 1, w art. 4, w art. 5 oraz w art. 7 wyrazy „31 grudnia 2012 r.” zastępuje się wyrazami „31 grudnia 2013 r.”;
2.  w art. 9 w pkt 2 wyrazy „1 stycznia 2013 r.” zastępuje się wyrazami „1 stycznia 2014 r.”.

Zatem w wyniku wprowadzonych zmian zasady dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów i paliw, określone w art. 3 i 4 ustawy nowelizującej stosuje się do dnia 31 grudnia 2013 r. Natomiast przepisy art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług wchodzą w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 3 ust. 2 powyższej ustawy stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odsprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Przepis ten nie dotyczy jednak pojazdów wymienionych w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej, w stosunku do których podatnik ma w pełni prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących płatności z tytułu ww. umów.

Z powyższych regulacji wynika, że obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. ograniczenia zawarte w art. 3 ustawy nowelizującej nie mają zastosowania m.in. do pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do tej ustawy.

Ww. załącznik zawiera następujący wykaz przeznaczeń pojazdów specjalnych, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 5:

1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
2.  bankowóz,
3.  o prac wiertniczych,
4.  koparka, koparkospycharka,
5.  ładowarka,
6.  o oczyszczania dróg,
7.  odnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
8.  pomoc drogowa,
9.  o zimowego utrzymania dróg,
10.  żuraw samochodowy,
11.  pogrzebowy.

W objaśnieniu do ww. załącznika wskazano, że wykaz ten dotyczy pojazdów specjalnych, które spełniają warunki i wymagania techniczne określone dla przeznaczeń tych pojazdów, zawartych w odrębnych przepisach.

Na podstawie art. 2 pkt 36 ww. ustawy  przez „pojazd specjalny” należy rozumieć pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

W świetle § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz. U. Nr 166, poz. 1128, z późn. zm.) – dalej rozporządzenie – użyte w rozporządzeniu określenia oznaczają wartości pieniężne:

1.  krajowe i zagraniczne znaki pieniężne,
2.  czeki, z wyjątkiem czeków zakreślonych, skasowanych lub opatrzonych indosem pełnomocniczym, zawierającym wzmiankę „wartość do inkasa”, „należność do inkasa” lub inną o podobnym charakterze,
3.  weksle, z wyjątkiem weksli opatrzonych indosem pełnomocniczym zawierającym wzmiankę „wartość do inkasa” lub inną o podobnym charakterze,
4.  inne dokumenty zastępujące w obrocie gotówkę,
5.  złoto, srebro i wyroby z tych metali, kamienie szlachetne i perły, a także platynę i inne metale z grupy platynowców, z wyjątkiem przedmiotów będących muzealiami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 listopada 1966 r. o muzeach (Dz. U. z 1997 r. Nr 5, poz. 24 z późn. zm.).

Zgodnie z § 1 pkt 15 rozporządzenia – bankowozy to pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu wartości pieniężnych, oznaczone w zależności od konstrukcji i zabezpieczenia technicznego jako typy: A, B i C.

Według § 10 ust. 1 rozporządzenia, wymagania techniczne bankowozów określają załączniki do rozporządzenia:

1.  załącznik nr 3 - wymagania techniczne dla bankowozu typu A;
2.  załącznik nr 4 - wymagania techniczne dla bankowozu typu B;
3.  załącznik nr 5 - wymagania techniczne dla bankowozu typu C.

Według załącznika nr 5 do rozporządzenia („Ogólne wymagania techniczne dla bankowozu typu C”):

1.  Bankowóz typu C powinien być wyposażony w:
    
    1.  pojemniki specjalistyczne co najmniej klasy „D” w stojakach przytwierdzonych trwale do elementów konstrukcyjnych nadwozia umożliwiających mocowanie i wyjmowanie pojemników przez osoby uprawnione albo urządzenia do przechowywania wartości pieniężnych co najmniej I klasy według normy PN-EN 1143-1 lub PN-EN 1143-2;
    
    *   1a ) szyby wykonane w klasie co najmniej BR1, według normy PN-EN 1063 (lub w klasie równoważnej), bez możliwości ich otwierania;
    
    1.  immobiliser spełniający wymagania dyrektywy Rady nr 74/61/EWG z dnia 17 grudnia 1973 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich w zakresie urządzeń zabezpieczających pojazdy silnikowe przed bezprawnym użyciem (Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 2, str. 49), zwanej dalej „dyrektywą 74/61/EWG”, lub Regulaminu nr 116 Europejskiej Komisji Gospodarczej Organizacji Narodów Zjednoczonych – Jednolite wymagania techniczne dotyczące ochrony pojazdów silnikowych przed bezprawnym użyciem, zwanego dalej „regulaminem nr 116 EKG ONZ”;
    2.  modułowy samochodowy system alarmowy spełniający wymagania dyrektywy 74/61/EWG lub regulaminu nr 116 EKG ONZ, posiadający co najmniej następujące właściwości:
        1.  funkcję „panika” włączaną i wyłączaną jednym przyciskiem pilota radiowego i dodatkowym wyłącznikiem wewnątrz przedziału osobowego,
        2.  rezerwowe zasilanie,
        3.  dodatkową syrenę alarmową,
        4.  czujniki ochrony wnętrza,
        5.  blokadę pracy silnika,
        6.  tryb serwisowy,
        7.  sygnalizację alarmową wszystkimi światłami kierunkowskazów;
    3.  monitorowany z zewnątrz system lokalizacji satelitarnej i system sygnalizacji napadu;
    4.  system transmisji alarmu przekazujący co najmniej informacje o:
        1.  położeniu i prędkości pojazdu,
        2.  otwarciu i zamknięciu drzwi przedziału ładunkowego i osobowego,
        3.  stanie alarmowania samochodowego systemu alarmowego,
        4.  włączeniu i wyłączeniu silnika pojazdu;
    5.  oświetlenie przedziału z pojemnikami.
2.  Urządzenia elektroniczne i elektryczne zamontowane w pojeździe powinny spełniać, w zakresie kompatybilności elektromagnetycznej, wymagania dyrektywy Rady nr 72/245/EWG z dnia 20 czerwca 1972 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do tłumienia zakłóceń radioelektrycznych wywoływanych przez silniki z zapłonem iskrowym stosowane w pojazdach silnikowych (Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 1, str. 226) lub regulaminu nr 10 Europejskiej Komisji Gospodarczej Organizacji Narodów Zjednoczonych  Jednolite przepisy dotyczące homologacji pojazdów w zakresie kompatybilności elektromagnetycznej.
3.  Dodatkowa instalacja elektryczna pojazdu (po zabudowie) powinna spełniać wymagania normy PN-S 76021 (rodzaje i zakres badań według punktu 4.1.b tablica 2 kolumna 4 tej normy).
4.  W bankowozie typu C nie dopuszcza się stosowania instalacji gazowej.

Wskazać należy, że bankowóz jako pojazd specjalny służyć ma konkretnym czynnościom specjalnym, czyli jego przeznaczeniem jest wykonywanie specjalnej funkcji jako podstawowej, tj. transportu wartości pieniężnych. Takie przeznaczenie bankowozu powoduje, że wykorzystywanie tego pojazdu winno być ściśle powiązane z profilem działalności gospodarczej podatnika. Tym samym, nabycie, leasing czy wynajem pojazdu specjalnego (bankowozu) przez podatnika, który nie wykonuje czynności opodatkowanych o specjalnej funkcji, do której pojazd ten jest przeznaczony, nie daje prawa do skorzystania z pełnego odliczenia podatku od towarów i usług na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Podkreślić należy, że sama klasyfikacja pojazdu specjalnego jako bankowozu (potwierdzona wpisem w dowodzie rejestracyjnym), czy też możliwość jego nabycia przez podatników podatku od towarów i usług prowadzących działalność gospodarczą w różnych zakresach, nie uprawnia do pełnego odliczenia podatku VAT z tego tytułu. Jak już bowiem wskazano, jeżeli nawet bankowóz wykorzystywany będzie w działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych, jednak przedmiotem prowadzonej działalności nie będzie ochrona przechowywanych i transportowanych wartości pieniężnych w rozumieniu § 1 pkt 2 cyt. rozporządzenia, pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie przysługiwało.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych zmieniającego rozporządzenie w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne z dnia 12 listopada 2012 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 1262) – zwanego dalej rozporządzeniem zmieniającym – w rozporządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz. U. Nr 166, poz. 1128) w załączniku nr 5 „OGÓLNE WYMAGANIA TECHNICZNE DLA BANKOWOZU TYPU C” w pkt 1 wprowadzono następujące zmiany:

1.  ppkt 1 otrzymał brzmienie: „ 1 ) pojemniki specjalistyczne co najmniej klasy „D” w stojakach przytwierdzonych trwale do elementów konstrukcyjnych nadwozia umożliwiających mocowanie i wyjmowanie pojemników przez osoby uprawnione albo urządzenia do przechowywania wartości pieniężnych co najmniej I klasy według normy PN-EN 1143-1 lub PN-EN 1143-2;”;
2.  po ppkt 1 dodano ppkt 1a w brzmieniu: „ 1a ) szyby wykonane w klasie co najmniej BR1, według normy PN-EN 1063 (lub w klasie równoważnej), bez możliwości ich otwierania;”.

Natomiast w myśl § 2 rozporządzenia zmieniającego bankowozy, o których mowa w załączniku nr 5 do rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne i które w dniu wejścia w życie ww. rozporządzenia nie spełniały wymogu:

1.  o którym mowa w pkt 1 ppkt 1 załącznika nr 5 do rozporządzenia, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem, mogą być wykorzystywane do transportu wartości pieniężnych, nie dłużej jednak niż przez okres trzech miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszego rozporządzenia;
2.  o którym mowa w pkt 1 ppkt 1a załącznika nr 5 do rozporządzenia, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem, mogą być wykorzystywane do transportu wartości pieniężnych, nie dłużej jednak niż przez okres dwóch lat od dnia wejścia w życie niniejszego rozporządzenia.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 78 ust. 2 pkt 2 z dnia 20 czerwca 1997 r. ustawy Prawo ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.) – dalej zwanej ustawą Prawo o ruchu drogowym, właściciel pojazdu zarejestrowanego jest obowiązany zawiadomić, w terminie nieprzekraczającym 30 dni starostę o zmianie stanu faktycznego wymagającej zmiany danych zamieszczonych w dowodzie rejestracyjnym.

Z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą z dnia 7 lutego 2014 r., przepis art. 86a uległ zmianie.

Na mocy art. 86a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
    4.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
3.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

W świetle art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 i 2 występują jednakże wyjątki.

Stosownie do art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze\- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ponadto należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy Prawo o ruchu drogowym, przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego (w 50%). Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów – dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2.  wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Podkreśla się, że obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu dla pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy został wyłączony jedynie w przypadkach wskazanych w art. 86 ust. 5 ustawy.

Przy czym użycie w art. 86a ust. 5 ustawy wyrazu „wyłącznie” wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatny najem, ale przed jego dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli nie jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać wskazane w przepisach elementy.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności – art. 86a ust. 6 ustawy.

Elementy jakie powinna zawierać ewidencja zostały wskazane w art. 86a ust. 7 ustawy, zgodnie z którym ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.  numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2.  dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3.  stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4.  wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel wyjazdu,
    3.  opis trasy (skąd – dokąd),
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem\-potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5.  liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Natomiast w sytuacji, gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika – w myśl art. 86a ust. 8 ustawy – wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

1.  jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;
2.  obejmuje:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel udostępnienia pojazdu,
    3.  stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
    6.  imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Przez „poniesienie wydatku” należy rozumieć dokonanie wpłaty zaliczki na poczet zakupu towaru czy usługi lub też nabycie towaru czy usługi, w zależności od tego, która z tych sytuacji wystąpiła jako pierwsza.

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Należy podkreślić, że w myśl art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej z dnia 7 lutego 2014 r., w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Stosownie do treści art. 13 ust. 2 ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umów, o których mowa w tym przepisie:

1.  bez uwzględnienia zmian umowy dokonywanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy oraz
2.  pod warunkiem że:
    *   pojazdy samochodowe będące przedmiotem tych umów zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy,
    *   umowa została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Należy wskazać, że z ww. art. 13 ustawy nowelizującej wynika, że w zakresie pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartych przed dniem 1 kwietnia 2014 r., w stosunku do których na dzień 31 marca 2014 r. podatnikowi przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku od czynszu i rat wynikających z takiej umowy – nie stosuje się ograniczenia w odliczaniu podatku w wysokości 50%, pod pewnymi warunkami.

Podatnikowi przysługiwać będzie odliczenie w pełnej wysokości od czynszu (rat) wynikających z takiej umowy, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   w umowie tej zawartej przed dniem 1 kwietnia 2014 r. nie dokonano zmian po dniu 31 marca 2014 r.,
*   pojazd samochodowy będący przedmiotem tej umowy został wydany podatnikowi przed dniem 1 kwietnia 2014 r., oraz
*   umowa ta została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej, tj. do dnia 2 maja (włącznie).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca działa na rynku zabezpieczeń i ochrony, zajmując znaczące miejsce w branży ochrony. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka leasinguje trzy samochody (umowy z dnia 26 kwietnia 2012 r.), na które od 11 kwietnia 2012 r. do 10 kwietnia 2015r. posiada certyfikat kwalifikujący je do kategorii „bankowóz typu C”. W dowodach rejestracyjnych samochody posiadają wpis: „rodzaj pojazdu: samochód specjalny; przeznaczenie: bankowóz”.

Zawarcie umów leasingu oraz użytkowanie bankowozów jest (było) uzasadnione i ściśle powiązane z przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, do której zalicza się m.in. ochronę przechowywanych transportowanych wartości pieniężnych. W związku z powyższym faktem, od rat z umów leasingowych, zgodnie z obowiązującymi w momencie podpisywania umów przepisami ustawy, Spółka odliczała 100 % VAT. W związku z wejściem w życie nowych przepisów ustawy od 1 kwietnia 2014 r. i pominięciem bankowozów typu C w katalogu samochodów, od których (od rat leasingowych), co do zasady, można odliczać 100% VAT:

*   Spółka zarejestrowała ww. umowy leasingu dotyczące Bankowozów u właściwego dla Spółki naczelnika urzędu skarbowego do dnia 2 maja 2014 r. (włącznie),
*   dodatkowo, w ww. umowach leasingu Bankowozów nie dokonano zmian po dniu 31 marca 2014 r. oraz
*   bankowozy będące przedmiotem umów leasingu zostały wydane Wnioskodawcy przed dniem 1 kwietnia 2014 r.

W związku z powyższym Spółka nadal odlicza 100% VAT od rat z umów leasingowych na podstawie przepisów o prawach nabytych (przepis art. 13 ustawy nowelizującej z dnia 7 lutego 2014 r.).

Zgodnie z § 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych zmieniającego rozporządzenie w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne, w dniu 30 listopada 2014 r. stracą („przedterminowo”, tj. przed datą – 10 kwietnia 2015 r. – na jaką zostały wydane) ważność certyfikaty posiadane przez Spółkę na bankowozy, równocześnie dojdzie do zakończeniem kwalifikowania przez prawodawcę pojazdów (bankowozów) Spółki jako „bankowozy typu C” ze względu na fakt niespełnienia przez bankowozy Wnioskodawcy nowych warunków dotyczących klasy szyb zgodnie z rozporządzeniem nowelizującym.

Bankowozy nie są / nie będą (nie były) także kwalifikowane jako bankowozy typu A czy też B lub też inne samochody dające prawo do pełnego (100%) odliczenia VAT (nie są to w szczególności inne pojazdy specjalne, „ciężarowe” itp.). Jednocześnie Spółka nie złożyła po wejściu w życie ustawy nowelizującej informacji o wykorzystywaniu bankowozów wyłącznie do działalności gospodarczej – VAT-26.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w związku z utratą ważności certyfikatów i zakończeniem kwalifikowania przez prawodawcę pojazdów (bankowozów) jako bankowozy typu C, Spółka utraci również prawo do odliczania pełnego (100%) VAT na podstawie faktur za raty leasingu tych samochodów, pomimo uprzedniego skorzystania z tego prawa w ramach praw nabytych.

Mając na uwadze opis zawarty we wniosku oraz powołane uregulowania należy stwierdzić, że – wbrew opinii Wnioskodawcy – w związku z leasingiem samochodów, co do których utraciły ważność certyfikaty i nie są one klasyfikowane jako bankowozy typu C, Wnioskodawca utracił prawo do odliczenia całej kwoty podatku od towarów i usług wykazanej na fakturze. Powołane przepisy rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne określają ogólne wymagania techniczne dla bankowozu typu C. Jak wskazała Spółka, pojazdy specjalne – będące przedmiotami umów leasingu – posiadały certyfikaty kwalifikujące je do kategorii „bankowóz typu C”, ale utraciły one z mocy prawa ważność. Z powyższego wynika, że przedmiotami umów leasingowych były bankowozy typu C, natomiast obecnie są nimi pojazdy, które nie spełniają wymagań określonych w ww. rozporządzeniu, a zatem nie stanowią pojazdów specjalnych – bankowozów typu C.

Ponadto Spółka poinformowała, że bankowozy nie są / nie będą (nie były) także kwalifikowane jako bankowozy typu A czy też B lub też inne samochody dające prawo do pełnego (100%) odliczenia VAT (nie są to w szczególności inne pojazdy specjalne, „ciężarowe” itp.). Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że nie złożył po wejściu w życie ustawy nowelizującej, tj. po 1 kwietnia 2014 r. informacji o wykorzystywaniu bankowozów wyłącznie do działalności gospodarczej – VAT-26.

W konsekwencji, w związku ze zmianą przedmiotów umów, które nie stanowią już bankowozów typu C Wnioskodawca utracił prawo do odliczenia w wysokości 100% kwoty podatku wykazanego na fakturach dokumentujących raty leasingu.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.