Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.150.2019.4.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-07
Teza: czy wydzielany z Wnioskodawcy Departament na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Departamentu i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza,

że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 maja 2019 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP), uzupełnionym 25 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy wydzielany z Wnioskodawcy Departament na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT – **jest prawidłowe,**
*   czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Departamentu i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydzielany z Wnioskodawcy Departament na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Departamentu i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 18 czerwca 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.150.2019.1.MK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano pismami z 25 czerwca 2019 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP).

We wniosku, uzupełnionym pismami z 25 czerwca 2019 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej świadczy usługi związane z tworzeniem oprogramowania na zamówienie klientów. Wnioskodawca świadczy usługi w kilku sektorach usług związanych z tworzeniem, optymalizacją, testowaniem i rozwojem oprogramowania, m.in. usługi związane z outsourcingiem rozwoju oprogramowania, analizą i projektowaniem, ekspertyzą techniczną, projektowaniem interfejsów użytkownika, audytem informatycznym, usług zarządzania procesem tworzenia rozwiązań informatycznych, usług konsultingowych, wydajnością lub automatyzacją, usług wsparcia i utrzymania systemów komputerowych, usługi w zakresie cyberbezpieczeństwa, analizą baz danych czy wirtualną rzeczywistością.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca ponadto:

*   tworzy własne produkty w postaci systemów lub programów komputerowych, skierowane do potencjalnie nieograniczonego grona Klientów oraz na potrzeby wewnętrzne Wnioskodawcy,
*   udostępnia Klientom zatrudnionych przez Wnioskodawcę Pracowników w celu wykonywania przez nich czynności z zakresu tworzenia programów komputerowych pod kierownictwem Klienta (tzw. body-leasing).

W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy został wyodrębniony dział (dalej: „Departament”) zajmujący się tworzeniem, rozwojem i sprzedażą oprogramowania służącego do analizy obrazów cyfrowych w zastosowaniu do przemysłowych systemów kontroli jakości i pomiarów, wraz z dostarczaniem powiązanych z tym oprogramowaniem usług programistycznych. Działalność Departamentu we wskazanym zakresie obejmuje trzy główne produkty informatyczne (dalej: „Oprogramowanie”).

Departament wyodrębniony został w celu wykonywania działań związanych z wytwarzaniem, utrzymywaniem oraz dystrybucją należącego do Wnioskodawcy Oprogramowania, a w szczególności:

1.  prowadzenia działalności związanej z wytwarzaniem Oprogramowania,
2.  utrzymywania i aktualizacji Oprogramowania,
3.  badania możliwości rozwoju Oprogramowania,
4.  zapewnienia bezpieczeństwa użytkowania Oprogramowania,
5.  promowania oraz poszukiwania rynków zbytu Oprogramowania,
6.  dystrybucji Oprogramowania,
7.  pozyskiwania partnerów biznesowych, nowych klientów oraz użytkowników końcowych Oprogramowania,
8.  świadczenia usługi utrzymania Oprogramowania (suport&maintenance),
9.  świadczenia innych usług, związanych z Oprogramowaniem.

Wspólnik Wnioskodawcy planuje dokonać podziału Wnioskodawcy poprzez wydzielenie do innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółki Przejmująca) Departamentu w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 505 ze zm.). W następstwie podziału przez wydzielenie wspólnik Wnioskodawcy otrzyma udziały Spółki Przejmującej.

Obecnie Departament spełnia następujące cechy (będzie je także spełniać na moment podziału przez wydzielenie):

1.  funkcjonuje w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. środki trwałe oraz wyposażenie, itp.) oraz składniki niematerialne, w tym:
    1.  prawa do nazw oraz odpowiadające im utwory graficzne (logotypy),
    2.  prawa do domen internetowych,
    3.  wszelkie prawa do Oprogramowania oraz do innych utworów i przedmiotów praw własności intelektualnej związanych z Oprogramowaniem lub majątkiem przypisanym do Departamentu, w tym: autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do programu komputerowego w każdej jego formie wyrażenia (kod źródłowy, kod wynikowy) i dokumentacji programu komputerowego, niezależnie od stopnia ich ukończenia; autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do utworów innych niż program komputerowy lub dokumentacja programu komputerowego wchodzących w skład Oprogramowania (m.in. utwory graficzne, utwory literackie); w zakresie, w jakim Oprogramowanie może stanowić wynalazek lub część składową wynalazku: prawo do uzyskania patentu, w szczególności patentu z wykorzystaniem programu komputerowego na zasadach i w trybie określonym w ustawie Prawo własności przemysłowej, jak również w umowach międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska; w zakresie, w jakim Oprogramowanie może stanowić wynalazek lub część składową wynalazku: prawo do uzyskania patentu na oprogramowanie lub patentu z wykorzystaniem programu komputerowego, jeżeli na podstawie przepisów obowiązujących w innych niż polska jurysdykcjach uzyskanie patentu na program komputerowy jest dopuszczalne przepisami prawa,
    4.  wszelkie prawa do baz danych wchodzących w skład majątku przypisanego do Departamentu, prawo do danych zlokalizowanych na wydzielonej części przestrzeni wirtualnej (serwer FTP), na której zlokalizowany jest kod źródłowy i inne elementy Oprogramowania,
    5.  wszelkie prawa do danych lub informacji poufnych, w tym stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa lub tajemnicę handlową Wnioskodawcy, związane z majątkiem przypisanym do Departamentu,
    6.  umowy licencyjne dotyczące Oprogramowania,
    7.  umowy, zamówienia;
2.  jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy w drodze uchwały Zarządu Wnioskodawcy;
3.  rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, że możliwe jest zidentyfikowanie przyporządkowanych do Departamentu przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
4.  zakładowy plan kont Wnioskodawcy zawiera odrębne konta ewidencyjne dotyczące wyłącznie gospodarki finansowej Departamentu;
5.  plany finansowe Wnioskodawcy (budżety) zakładają osiągnięcie przez Departament określonych przychodów i kosztów;
6.  posiada przyporządkowane wyłącznie do niego rachunki bankowe, na które wpływają należności i są spłacane zobowiązania;
7.  do Departamentu przypisany jest zespół pracowników Wnioskodawcy, którzy w związku z podziałem przez wydzielenie Departamentu do Spółki Przejmującej przejdą w trybie art. 231 Kodeksu pracy;
8.  posiada wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością; w wyniku podziału przez wydzielenie zobowiązania przyporządkowane do Departamentu zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą;
9.  składniki majątkowe przyporządkowane do Departamentu służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących w szczególności tworzenie oprogramowania dla rynku przemysłowych systemów wizyjnych;
10.  zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Departamentu może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty funkcjonowania Departamentu są pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Departament przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Wnioskodawcy.

Jednocześnie, w związku z przeprowadzonym podziałem przez wydzielenie, w Spółce pozostanie majątek służący do realizacji zadań gospodarczych, w szczególności w zakresie świadczenia usług opisanych w akapicie I opisu stanu faktycznego. Pozostający u Wnioskodawcy majątek będzie niewątpliwie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.; dalej: „KC”) winno być: (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145; dalej: „KC”) a tym samym w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT.

W uzupełnieniach wniosku Wnioskodawca wskazał, że Podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Zasadniczym celem podziału przez wydzielenie jest wyodrębnienie segmentu produktowego Spółki Dzielonej, skupionego wokół Oprogramowania rozwijanego w ramach Departamentu, do niezależnego przedsiębiorstwa, które skupi się w całości na dalszym rozwijaniu i sprzedaży Oprogramowania jako produktu tego przedsiębiorstwa. Dzięki specjalizacji w jednym segmencie (produktowym), przedsiębiorstwo to (Spółka Przejmująca) będzie mogło efektywniej rozwijać Oprogramowanie z uwzględnieniem aktualnych trendów technologicznych oraz stale podnosić jego jakość. Spółka Dzielona będzie natomiast w stanie skupić się na prowadzeniu swej głównej działalności gospodarczej, alokując posiadane zasoby w rozwijanie tej działalności. Co również istotne, Spółka Przejmująca, założona przez osobę zaangażowaną w tworzenie Oprogramowania, reprezentuje biznesową wartość osobistego know-how jej właściciela na temat rynku przemysłowych systemów wizyjnych oraz jego osobistej sieci kontaktów obejmującej m.in. dyrektorów zarządzających kluczowych firm na tym rynku, w tym potencjalnych partnerów i klientów. Elementy te są niezbędne dla dalszego efektywnego rozwoju i sprzedaży produktów obejmujących Oprogramowanie.

Spółka Przejmująca obecnie dysponuje pomieszczeniami niezbędnymi do prowadzenia działalności na podstawie umowy najmu. Po przejęciu Departamentu Spółka Przejmująca będzie dysponowała pomieszczeniami niezbędnymi do prowadzenia działalności w zakresie niezbędnym do realizacji zadań Departamentu, na podstawie także umowy najmu. Spółka Przejmująca nie posiada własnych nieruchomości. Nieruchomości nie są również przenoszone na Spółkę Przejmującą w ramach dokonywanego podziału przez wydzielenie.

Spółka Przejmująca będzie miała w zamiarze kontynuowanie dotychczasowej działalności gospodarczej w zakresie realizowanym dotychczas przez Departament, przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem wydzielenia.

Spółka Dzielona po przeprowadzeniu podziału przez wydzielenie Departamentu do Spółki Przejmującej będzie nadal prowadziła działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak obecnie, z wyłączeniem tej części działalności, która przypada na Departament, tj. z wyłączeniem działalności związanej z tworzeniem, rozwojem i sprzedażą Oprogramowania, wraz z dostarczaniem powiązanych z tym Oprogramowaniem usług programistycznych. Spółka Dzielona po przeprowadzeniu podziału przez wydzielenie Departamentu do Spółki Przejmującej, będzie w dalszym ciągu świadczyła usługi związane z tworzeniem oprogramowania na zamówienie klientów. Spółka będzie świadczyła usługi w kilku sektorach usług związanych z tworzeniem, optymalizacją, testowaniem i rozwojem oprogramowania, m.in. usługi związane z outsourcingiem rozwoju oprogramowania, analizą i projektowaniem, ekspertyzą techniczną, projektowaniem interfejsów użytkownika, audytem informatycznym, usług zarządzania procesem tworzenia rozwiązań informatycznych, usług konsultingowych, wydajnością lub automatyzacją, usług wsparcia i utrzymania systemów komputerowych, usługi w zakresie cyberbezpieczeństwa, analizą baz danych czy wirtualną rzeczywistością.

Spółka Dzielona po przeprowadzeniu podziału przez wydzielenie Departamentu do Spółki Przejmującej będzie świadczyła usługi w oparciu posiadany dotychczas majątek, z wyłączeniem majątku, który zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej wraz z Departamentem.

W szczególności po podziale przez wydzielenie w Spółce Dzielonej pozostaną:

*   składniki materialne np. sprzęt komputerowy, wyposażenie biura, nieruchomości;
*   składniki niematerialne inne niż przenoszone wraz z Departamentem i związane z Oprogramowaniem: np. prawa do nazw oraz odpowiadające im utwory graficzne (logotypy), prawa do domen internetowych, wszelkie prawa do programów komputerowych oraz do innych utworów i przedmiotów praw własności intelektualnej związanych z oprogramowaniem, prawa do baz danych, umowy licencyjne dotyczące programów komputerowych, umowy i zamówienia;
*   środki pieniężne;
*   umowy z pracownikami i podwykonawcami;
*   wszelkie inne składniki niezbędne do prowadzenia podstawowej działalności Spółki Dzielonej, niezwiązane z Departamentem i Oprogramowaniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydzielany z Wnioskodawcy Departament na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?
2.  Czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Departamentu i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzielany z Wnioskodawcy Departament na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „ustawy o CIT”).

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT: „Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zgodnie z powyższym na gruncie podatkowym mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej także jako: „ZCP”), jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie definiuje w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odwołanie się do stanowisk organów podatkowych w tym zakresie. Zorganizowana część przedsiębiorstwa to przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej

z 14 stycznia 2013 r., sygn. IPPP1/443-1076/12-2/MPe: „(\`(...)\`) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

Zespół składników materialnych i niematerialnych musi być dodatkowo organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r., sygn. IPPP1-443-702/11-2/MP uznał: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).”

Wyodrębnienie finansowe wymaga więc posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika ze stanowisk organów w indywidualnych interpretacjach przez taki system należy rozumieć odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Taką interpretację przedstawił przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z 18 marca 2008 r., sygn. IBPB3/423-100/08/MS.

Na dodatkową przesłankę odrębności finansowej zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z 11 lutego 2008 r., sygn. IPPB3-423-418/07-2/MB, w której wskazał, że odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością. W ten sposób finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych wykraczać będzie poza wymiar ewidencyjny, co oznaczać będzie, że zapewniona zostanie faktyczna możliwość zarządzania danym zespołem składników majątkowych oraz przypisanymi do tego zespołu składników zasobami ludzkimi, a ewidencyjne wyodrębnienie kont będzie miało wymiar nie tylko informacyjny.

Organy podatkowe precyzują również, jak należy rozumieć zdolność ZCP do działania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r., nr IPPP1-443-702/11-2/MP uznał, iż: „Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. O wyodrębnieniu funkcjonalnym może np. świadczyć posiadanie własnej grupy kontrahentów, z którymi istnieją bezpośrednie relacje handlowe.”

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, aby uznać część przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT powinny być spełnione następujące przesłanki:

*   finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie polegające na istnieniu odrębnych kont księgowych dotyczących działalności ZCP;
*   posiadanie odrębnych rachunków bankowych;
*   organizacyjne wyodrębnienie ZCP w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział, itp.;
*   przyporządkowanie pracowników oraz majątku do ZCP;
*   możliwość kontynuacji dotychczasowych zadań ZCP, w przypadku przeniesienia na nowy podmiot; istnienie w ramach ZCP składników materialnych i niematerialnych, posiadanie własnych należności i zobowiązań.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że na moment podziału przez wydzielenie Departament będzie spełniać wszelkie warunki do uznania go za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT. Należy bowiem uznać, iż obecnie (oraz na moment podziału przez wydzielenie):

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań:
    1.  Departament funkcjonuje w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. środki trwałe oraz wyposażenie, itp.) oraz składniki niematerialne, w tym:
        1.  prawa do nazw oraz odpowiadające im utwory graficzne (logotypy),
        2.  prawa do domen internetowych,
        3.  wszelkie prawa do Oprogramowania oraz do innych utworów i przedmiotów praw własności intelektualnej związanych z Oprogramowaniem lub majątkiem przypisanym do Departamentu, w tym: autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do programu komputerowego w każdej jego formie wyrażenia (kod źródłowy, kod wynikowy) i dokumentacji programu komputerowego, niezależnie od stopnia ich ukończenia; autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do wykonywania praw zależnych do utworów innych niż program komputerowy lub dokumentacja programu komputerowego wchodzących w skład Oprogramowania (m.in. utwory graficzne, utwory literackie); w zakresie, w jakim Oprogramowanie może stanowić wynalazek lub część składową wynalazku: prawo do uzyskania patentu, w szczególności patentu z wykorzystaniem programu komputerowego na zasadach i w trybie określonym w ustawie Prawo własności przemysłowej, jak również w umowach międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska; w zakresie, w jakim Oprogramowanie może stanowić wynalazek lub część składową wynalazku: prawo do uzyskania patentu na oprogramowanie lub patentu z wykorzystaniem programu komputerowego, jeżeli na podstawie przepisów obowiązujących w innych niż polska jurysdykcjach uzyskanie patentu na program komputerowy jest dopuszczalne przepisami prawa,
        4.  wszelkie prawa do baz danych wchodzących w skład majątku przypisanego do Departamentu, prawo do danych zlokalizowanych na wydzielonej części przestrzeni wirtualnej (serwer FTP), na której zlokalizowany jest kod źródłowy i inne elementy Oprogramowania,
        5.  wszelkie prawa do danych lub informacji poufnych, w tym stanowiących tajemnicę przedsiębiorstwa lub tajemnicę handlową Wnioskodawcy, związane z majątkiem przypisanym do Departamentu,
        6.  umowy licencyjne dotyczące Oprogramowania,
        7.  umowy, zamówienia;
2.  zespół składników materialnych i niematerialnych jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy:
    1.  jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy w drodze uchwały Zarządu Wnioskodawcy;
    2.  rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób że jest będzie zidentyfikowanie przyporządkowanych do Departamentu przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
    3.  zakładowy plan kont Wnioskodawcy zawiera odrębne konta ewidencyjne dotyczące wyłącznie gospodarki finansowej Departamentu;
    4.  plany finansowe Wnioskodawcy (budżety) zakładają osiągnięcie przez Departament określonych przychodów i kosztów;
    5.  posiada przyporządkowane wyłącznie do niego rachunki bankowe na które wpływają należności i są spłacane zobowiązania;
    6.  do Departamentu przypisany jest zespół pracowników Wnioskodawcy, którzy w związku z podziałem przez wydzielenie Departamentu do Spółki Przejmującej przejdą w trybie art. 231 Kodeksu pracy;
    7.  posiada wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością; w wyniku podziału przez wydzielenie zobowiązania przyporządkowane do Departamentu zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą.
3.  składniki majątkowe przyporządkowane do Departamentu służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących w szczególności tworzenie oprogramowania dla rynku przemysłowych
4.  zespół składników, składających się na Departament, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Departament prowadzi samodzielnie działalność, jak również samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania Departamentu są pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez dział przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Wnioskodawcy.

W konsekwencji, jak wynika z analizowanego opisu zdarzenia przyszłego, wyodrębniony Departament będzie spełniać wszelkie warunki do uznania za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, podział Wnioskodawcy, polegający na wydzieleniu do Spółki Przejmującej Departamentu stanowiącego ZCP, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT, albowiem wydzielany Departament stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Jednocześnie u Wnioskodawcy pozostanie majątek stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie, majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

A contrario, w przypadku gdy wydzielany ze spółki majątek jak i majątek pozostający w spółce stanowi ZCP nie powstanie przychód podatkowy po stronie spółki podlegającej podziałowi.

Zauważyć przy tym należy, że zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, majątek pozostający u Wnioskodawcy stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT. Nie oznacza to jednak, że w takim stanie rzeczy art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT rozumiany a contrario nie znajdzie zastosowania.

Stosownie do art. 4a pkt 3 ustawy o CIT, przez przedsiębiorstwo należy rozumieć przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów KC. W myśl art. 551 zdanie pierwsze KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast w myśl powołanego już art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z zestawienia powyższych przepisów wprost wynika, że definicja przedsiębiorstwa jest definicją szerszą niż definicja ZCP. Na jedno przedsiębiorstwo może się składać kilka ZCP. W takim stanie rzeczy, skoro majątek pozostający u Wnioskodawcy będzie stanowił przedsiębiorstwo, to tym samym będzie z natury rzeczy spełniać wymogi uznania go za ZCP.

W konsekwencji, mając na uwadze, że:

1.  Departament będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (na co wskazuje argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu do pytania nr 1), oraz
2.  majątek pozostający u Wnioskodawcy będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT (co jest elementem opisu zdarzenia przyszłego)

\-podział Wnioskodawcy poprzez wydzielenie Departamentu i przeniesienie go do Spółki Przejmującej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego.

Powyższe stanowisko poparte również zostało przez organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach podatkowych, np.:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.293.2017. l.JF: „Wnioskując a contrario z treści art. 12 ust. 1 pkt 9 UPDOP, w sytuacji, gdy przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, to transakcja podziału przez wydzielenie jest neutralna podatkowo na gruncie UPDOP - tj. nie skutkuje ona dla spółki dzielonej powstaniem jakiegokolwiek przychodu podatkowego.”;
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ: „Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych przenoszony do nowo powstałej spółki kapitałowej (Dział związany ze sprzątaniem), jak i zespół składników majątkowych pozostający u Wnioskodawcy (Dział związany z wykonywaniem robót budowlanych) będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, to po stronie Wnioskodawcy, w związku z planowaną operacją polegającą na podziale przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop. W związku z opisanym podziałem, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie również dochód na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 4, 6 i 8 updop.”;
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.237.2017.2.AP: „W konsekwencji, w sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych SSC wyodrębniony w ramach podziału przez wydzielenie, jak i zespół składników majątkowych pozostający w Spółce będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy, w związku z przeprowadzaną operacją nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.”;
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.189.2017. l.JF: „W konsekwencji, stanowisko Spółki, zgodnie z którym wartość składników majątkowych przeniesionych na nowo zawiązaną spółkę, ustalona na dzień wydzielenia, nie będzie stanowić dla Spółki przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy wydzielany z Wnioskodawcy Departament na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz czy w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Departamentu i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku

z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.