Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.205.2020.2.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-30
Teza: w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; sprzedaż
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 28 września 2020 r. (data wpływu 30 września 2020 r.), uzupełnionym 25 listopada 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Kupujący” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca planuje prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości komercyjnych. B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Spółka” lub „Sprzedający”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Spółka prowadzi działalność deweloperską, wynajmuje oraz zarządza portfolio nieruchomości komercyjnych na własny rachunek. Spółka planuje sprzedaż jednej z nieruchomości komercyjnych należących do portfolio Spółki.

Sprzedający oraz Kupujący są określani łącznie w niniejszym wniosku jako „Zainteresowani”. Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów podatkowych.

1\. Opis nieruchomości.

Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w S. składającej się z działki o numerze ewidencyjnym (…) o łącznej powierzchni 1.337 m2 (dalej: „Działka”) zabudowanej stanowiącym własność Spółki budynkiem biurowym o łącznej powierzchni najmu (zgodnie z wynikiem obmiaru geodezyjnego) około 4 675 m2 z 6 kondygnacjami naziemnymi i jedną kondygnacją podziemną (część garażowa z miejscami parkingowymi) (dalej: „Budynek”). Na terenie Działki znajdują się również naniesienia w postaci budowli jak np. drogi, chodniki (dalej „Budowle”) oraz w postaci urządzeń budowlanych jak np. sieci (np. wodociągowe, kanalizacyjne, i inne), (dalej „Urządzenia Budowlane”), które służą do prawidłowego korzystania z Budynku znajdującego się na Działce (Budowle oraz Urządzenia Budowlane dalej jako: „Naniesienia”).

Sprzedaż na rzecz Kupującego prawa użytkowania wieczystego Działki wraz z prawem własności Budynku oraz Naniesień (łącznie dalej: „Nieruchomość”) na warunkach opisanych w dalszej części wniosku jest przedmiotem transakcji planowanej przez Spółkę i Kupującego (dalej: „Transakcja”).

Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego Działki wraz z prawem własności Budynku oraz Naniesień w wyniku sukcesji uniwersalnej na skutek połączenia przez przejęcie spółki C sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejęta”), zarejestrowanego przez Krajowy Rejestr Sądowy w dniu 13 maja 2016 r. Spółka Przejęta nabyła prawo użytkowania wieczystego Działki na podstawie warunkowej umowy sprzedaży użytkowania wieczystego z 4 grudnia 2008 r. oraz umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego z dnia 4 grudnia 2008 r. w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Budowa Budynku została zakończona przez Spółkę Przejętą w 2012 r. Decyzja o pozwoleniu na użytkowanie Budynku została wydana 13 sierpnia 2012 r. i jest ostateczna.

Spółka Przejęta uzyskała decyzję w sprawie zajęcia pasa drogowego (dalej: Decyzja), na podstawie której Zarząd Dróg i Transportu Miejskiego w S. zezwolił Spółce na wykorzystanie terenu wokół Nieruchomości celem umieszczenia części infrastruktury niezbędnej do prawidłowej obsługi Nieruchomości (m.in. schodów).

Na moment składania niniejszego wniosku 100% powierzchni Budynku przeznaczonej do wynajęcia jest objęte umowami najmu oraz zostało przejęte przez najemców Pierwsza umowa najmu została zawarta w dniu 9 listopada 2011 r. natomiast wydanie najemcom pierwszych pomieszczeń w Budynku nastąpiło 13 sierpnia 2012 r. Z upływem czasu Spółka Przejęta a następnie Spółka wydawała kolejne pomieszczenia nowym najemcom, a ostatnie wydanie powierzchni nastąpiło 18 grudnia 2019 r.

Naniesienia nie są i nie będą przedmiotem oddzielnego wynajmu na rzecz najemców, natomiast część z nich była udostępniona do korzystania najemcom, np. drogi, chodniki, a pozostała część jest niezbędna do właściwego korzystania z Budynku jako całości w celu jego wynajmu.

Umowy najmu zawierane przez Spółkę z najemcami przewidują również kategorię tzw. części wspólnych Budynku. W ramach części wspólnych Budynku są takie powierzchnie i pomieszczenia, które są przeznaczone do korzystania przez wszystkich najemców i użytkowników Budynku i stanowią bezpośredni element kalkulacji czynszu najmu m in. lobby czy też hole windowe. W ramach części wspólnych Budynku są również takie powierzchnie i pomieszczenia techniczne, które są niezbędne do funkcjonowania Budynku jako całości i które nie stanowią bezpośredniego elementu kalkulacji czynszu najmu m.in. klatki schodowe, szachty windowe i techniczne.

Spółka Przejęta poniosła koszty budowy Budynku oraz Naniesień z zamiarem wykorzystywania tego obiektu do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (np. wynajem powierzchni). W związku z powyższym, Spółka Przejęta odliczyła naliczony podatek od towarów i usług związany z nabyciem Działki i budową Budynku i Naniesień oraz ulepszeń Budynku (przede wszystkim prace wykończeniowe powierzchni). Spółka ponosi także koszty ulepszeń Budynku, jak również bieżącego utrzymania i konserwacji Budynku i Naniesień i z tego tytułu dokonuje odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług.

Od momentu nabycia Nieruchomości, Sprzedający (lub jego poprzednik prawny) ponosił wydatki na prace wykończeniowe, stanowiące w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ulepszenie Budynku podnoszące jego wartość początkową. Ogólna wartość wszystkich ulepszeń (zwiększeń wartości początkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) od daty przekazania Budynku do używania do dnia składania niniejszego wniosku stanowiła łącznie 45% jego wartości początkowej. Przekroczenie progu 30% kosztów prac wykończeniowych alokowanych do wartości początkowej Budynku nastąpiło w kwietniu 2014 r. Natomiast od tego czasu wydatki poniesione na ulepszenie nie przekroczyły kolejnych 30% wartości początkowej. Zasadnicza większość ulepszeń Budynku dotyczy kosztów prac wykończeniowych dokonanych przed pierwszym wydaniem części Budynku najemcom a jedynie pewna ich część (nieprzekraczająca 30% wartości początkowej Budynku z dnia przyjęcia Budynku do ewidencji środków trwałych) to koszty prac dokonanych już po oddaniu powierzchni najemcom.

Równolegle do Transakcji opisanej w niniejszym wniosku, Kupujący planuje nabycie innego budynku biurowego pozostającego z bliskim sąsiedztwie z Nieruchomością stanowiącego własność podmiotu powiązanego ze Spółką. Obydwie transakcje są biznesowo powiązane, co oznacza, że Kupujący zainteresowany jest łącznym nabyciem obydwu nieruchomości. W odniesieniu do transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego drugiej nieruchomości oraz własności znajdującego się na niej budynku (dalej: „Odrębna Transakcja”) zostanie złożony osobny wniosek o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług.

Spółka wskazuje również, iż na potrzeby poprzedniej transakcji dotyczącej Nieruchomości, która ostatecznie nie została sfinalizowana, uzyskała interpretację podatkową potwierdzającą opodatkowanie takiej transakcji podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej (interpretacja indywidualna z 31 stycznia 2020 r., Znak: 0114-KDIP4-2.4012.47.2019.1.AS).

2\. Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Poza Nieruchomością, Spółka jest właścicielem innych nieruchomości komercyjnych lub też jest na etapie budowy innych nieruchomości komercyjnych zlokalizowanych w różnych regionach Polski. Spółka nie dokonała wyodrębnienia organizacyjnego Budynku, czy też Nieruchomości jako wydziałów, oddziałów czy innych jednostek organizacyjnych ani formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, ani wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów (przy czym istnieje regulamin korzystania z Nieruchomości przez najemców).

Nieruchomość funkcjonuje na rynku pod określoną nazwą, której główny trzon jest współdzielony z budynkiem biurowym który będzie stanowił przedmiot Odrębnej Transakcji.

Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomości są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Spółka nie prowadzi odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych w tym zakresie, aczkolwiek w ramach planu kont Spółki w numerze konta zawarty jest numer/kod miejsca powstawania kosztów i przychodów wskutek czego dla Nieruchomości jest wydzielone konto księgowe.

Spółka nie przygotowuje odrębnych bilansów dla poszczególnych nieruchomości będących własnością lub w użytkowaniu wieczystym Spółki, w tym dla Nieruchomości. Spółka pragnie wskazać, iż możliwe jest ustalenie wyniku finansowego działalności Spółki prowadzonej za pomocą poszczególnych nieruchomości, w tym Nieruchomości. Jednakże funkcjonujący wewnątrz Spółki schemat raportowania dotyczy ogółu nieruchomości będących własnością albo w użytkowaniu wieczystym Spółki i nie wyodrębnia Nieruchomości jako jednostki, w stosunku do której przygotowywany jest odrębny raport.

Spółka zapewnia pełną obsługę Nieruchomości korzystając zarówno z własnej infrastruktury oraz zasobów kadrowych, jak również korzystając z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznych dostawców usług, w tym zewnętrznego dostawcy usług zarządzania nieruchomościami. Od momentu sprzedaży Nieruchomości zakres obowiązków pracowników Spółki nie będzie obejmować obsługi Budynku i najemców Budynku.

Jednocześnie należy wskazać, że po dokonaniu Transakcji Sprzedający będzie kontynuował prowadzenie swojej dotychczasowej działalności w zakresie budowy, komercjalizacji i sprzedaży nieruchomości komercyjnych i mieszkaniowych. Będzie to tym bardziej możliwe, ponieważ w posiadaniu Sprzedającego pozostaną inne nieruchomości, które nie będą przedmiotem Transakcji. Spółka nie wyklucza jednak zbycia w przyszłości wszystkich posiadanych w Polsce nieruchomości.

3\. Planowana transakcja.

Spółka planuje podpisać przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości z Kupującym (dalej: „Przedwstępna Umowa Sprzedaży”). W tym samym dniu Kupujący podpisze również z podmiotem powiązanym ze Spółką przedwstępną umowę sprzedaży dotyczącą Odrębnej Transakcji, będącej przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji. W wykonaniu Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, Strony planują zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Spółka przeniesie na Kupującego prawo użytkowania wieczystego Działki oraz prawo własności Budynku i Naniesień (jak również szereg innych praw i obowiązków opisanych poniżej) w zamian za zapłatę przez Kupującego ceny sprzedaży.

Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego, Kupujący wstąpi, w ramach ceny sprzedaży za Nieruchomość, w miejsce Spółki we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości. Dodatkowo Spółka przeniesie na Kupującego prawa i zobowiązania (o ile dotyczą) bezpośrednio związane z Nieruchomością z tytułu np. gwarancji bankowych doręczonych przez najemców oraz dokona przelewu kwot, odpowiadających depozytom pieniężnym, zapłaconych przez najemców na poczet należytego wykonania umów najmu.

Ponadto Spółka planuje przenieść na Kupującego w ramach ceny sprzedaży następujące prawa i obowiązki:

1.  związane nierozerwalnie z Nieruchomością prawa autorskie do projektów budowlanych dotyczących Nieruchomości, oraz prawa z tytułu rękojmi oraz gwarancji udzielonych przez generalnego wykonawcę oraz wykonawców innych prac budowlanych dotyczących Nieruchomości, w tym Budynku;
2.  prawa i obowiązki wynikające z gwarancji bankowych doręczonych przez wykonawców prac wykończeniowych zabezpieczających prawidłowe wykonanie prac wykończeniowych lub też Spółka dokona przelewu na rzecz Kupującego kwoty odpowiadającej kwocie zatrzymanego wynagrodzenia wykonawców prac wykończeniowych, o ile takie wystąpią;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umów ubezpieczenia Nieruchomości (w przypadku spełnienia określonych warunków);
4.  prawa do dokumentacji technicznej związanej z Budynkiem;
5.  prawo do znaków towarowych (…) oraz (…);
6.  prawo do domeny www (…) oraz serwera realizującego usługę hostingu dla domeny, w tym przekazanie haseł (kodów) oraz innych narzędzi zabezpieczających (o ile wystąpią), niezbędnych do zarządzania domeną, a także prawo do zarejestrowania Kupującego lub osoby przez niego wskazanej jako użytkownika domeny;
7.  bazę kontaktów z najemcami (w tym korespondencję z najemcami) oraz podmiotami uczestniczącymi w procesie budowy Budynku i Naniesień, w tym wykonawcami robót budowlanych oraz biurami projektowymi;
8.  prawo własności ruchomości stanowiących elementy wyposażenia Budynku (w tym elementów wyposażenia recepcji, pomieszczenia socjalnego i warsztatu, urządzenia elektryczne i elektroniczne);
9.  inne prawa i obowiązki, które mogą zostać uznane za nierozerwalnie związane z Nieruchomością oraz podlegające przeniesieniu na Kupującego w ramach tego rodzaju transakcji, w tym w szczególności roszczenie o wpłatę kaucji czy też prawo żądania złożenia gwarancji lub oświadczeń o poddaniu się egzekucji w formie aktu notarialnego zabezpieczających potencjalnie roszczenia z tytułu najmu (o ile wystąpią);
10.  prawa i obowiązki z umów związanych z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów, umowy dotyczące ochrony itp.) wyłącznie w sytuacji, gdyby rozwiązanie niektórych takich umów okazało się niemożliwe przed zawarciem Umowy Sprzedaży lub wiązałoby się z nadmiernymi niedogodnościami (np. utrudnieniami w prowadzeniu działalności przez najemców w pomieszczeniach wynajmowanych w Budynku lub karami umownymi grożącymi Spółce);

(wymienione powyżej prawa i obowiązki Spółki związane z Nieruchomością będą dalej łącznie zwane: „Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami”).

Dodatkowo, w ramach Transakcji Spółka udzieli za wynagrodzeniem wliczonym w cenę sprzedaży Nieruchomości zgody Kupującemu na wykonywanie praw osobistych i zależnych do utworów zależnych stworzonych na podstawie umów o prace projektowe.

Co do zasady planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza Nieruchomością oraz Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami. Nieruchomość nie jest obciążona hipoteką, w związku z czym Transakcja nie obejmie przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania nabycia Działki lub budowy Budynku oraz Naniesień.

Przedmiot Transakcji nie będzie również obejmował przeniesienia praw i obowiązków wynikających z Decyzji, która z mocy prawa jest nieprzenoszalna. Nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której Kupujący wystąpi do właściwych organów o wydanie nowej decyzji odpowiadającej treści Decyzji.

W ramach badania stanu prawnego, komercyjnego, technicznego oraz kwestii podatkowych związanych z Nieruchomością przeprowadzonego przez Kupującego, Spółka udostępniła Kupującemu dokumenty oraz informacje dotyczące Nieruchomości oraz umów najmu, w tym informacje mogące stanowić tajemnice przedsiębiorstwa Spółki, które nie będą jednak odrębnym przedmiotem nabycia przez Kupującego w ramach Transakcji.

Przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie również przeniesienie na Kupującego następujących praw lub obowiązków:

(i) oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Spółki;

(ii) środków pieniężnych, czy też praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę (za wyjątkiem ewentualnego przelewu na Kupującego kwot odpowiadających depozytom złożonym przez najemców oraz kwot zatrzymanych tytułem zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów prac wykończeniowych, o ile wystąpią);

(iii) zobowiązania Spółki, w tym ewentualne zobowiązania finansowe Spółki związane z finansowaniem Nieruchomości;

(iv) wierzytelności (za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami), praw z papierów wartościowych;

(v) koncesji, licencji i zezwoleń;

(vi) patentów i innych praw własności przemysłowej;

(vii) majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami oraz udzielenia zgody Kupującemu na wykonywanie praw osobistych i zależnych do utworów zależnych stworzonych na podstawie umów o prace projektowe);

(viii) tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek jak wspomniano powyżej, Spółka udostępniła Kupującemu wszelką żądaną przez Kupującego dokumentację dotyczącą Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego i przekaże Kupującemu tę dokumentację po zawarciu Umowy Sprzedaży);

(ix) praw i obowiązków z umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości, takich jak umowy o dostawę mediów, umowy ubezpieczenia Nieruchomości (chyba, że zostaną spełnione warunki dla przeniesienia praw z umów ubezpieczenia), jak również umowy serwisowe takie jak ochrona, utrzymanie Nieruchomości w czystości oraz dbanie o zieleń (innych niż wymienione powyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki);

(x) praw i obowiązków z umów zarządzania Nieruchomością czy też aktywami Spółki (o ile wskazane powyżej elementy wystąpią w dacie Transakcji).

Z zastrzeżeniem umów objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami, prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowa zarządzania nieruchomością, umowy z dostawcami mediów, umowy dotyczące ochrony itp.) nie zostaną przeniesione na Kupującego. Umowy te zostaną rozwiązane przed zawarciem Umowy Sprzedaży lub niezwłocznie po jej zawarciu. Po transakcji Kupujący zawrze we własnym zakresie umowy w powyżej wskazanym zakresie, przy czym nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami. W takim przypadku zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Spółkę, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Kupującego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki są narzucone przez dostawców danych usług.

Wobec faktu, iż zakres obowiązków pracowników Spółki obsługujących najemców Budynku i samego Budynku będzie obejmował również obsługę najemców budynków i budynków wybudowanych w ramach realizacji innych kompleksów biurowych realizowanych przez Spółkę, strony Transakcji nie przewidują przejęcia przez Kupującego jakichkolwiek pracowników Spółki, w tym w szczególności pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie Nieruchomością. Tym samym w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości strony nie przewidują również, iż dojdzie do przejścia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Z chwilą dokonania dostawy Nieruchomości Kupujący oraz Spółka będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i, w zakresie w jakim to będzie konieczne oraz dopuszczalne niżej wymienionymi przepisami Ustawy o VAT, złożą przed dniem dostawy do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Po nabyciu przez Kupującego Budynek będzie nadal eksploatowany (wynajmowany na cele komercyjne), choć nie jest wykluczone, że w przyszłości może on zostać także odsprzedany lub zbyty w innej formie. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy nabycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości nie spowoduje po stronie Kupującego powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Zdaniem Wnioskodawcy planowane w ramach Transakcji zbycie (sprzedaż) Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Kupującego nie spowoduje po stronie Kupującego powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z 21 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 855/15) jak i w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 lipca 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.109.2019.2.MM) jest ugruntowane stanowisko, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko typy czynności cywilnoprawnych enumeratywnie określone w art. 1 ustawy o PCC. Innymi słowy, wskazany przepis ustawy o PCC zawiera „zamknięty katalog” czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC wymieniono jako czynność opodatkowaną tym podatkiem m.in. umowę sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o PCC obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym.

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Mając na uwadze treść przywołanych przepisów ustawy o PCC, w ocenie Wnioskodawcy, skoro sprzedaż Nieruchomości dokonana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (co szczegółowo opisano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do Pytania numer 2), powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC. Tym samym w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, który w odniesieniu do nabycia Nieruchomości.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 września 2019 r. (Znak: 0111-KDIB2-2.4014.157.2019.2.MZA), czy z 30 września 2019 r. (Znak: 0111-KDIB2-2.4014.158.2019.2.MZA).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, została wydana odrębna interpretacja z 29 grudnia 2020 r. Znak: 0114-KDIP4-3.4012.545.2020.2.DM.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku podatkowego decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
2.  innych praw majątkowych − 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w S. składającej się z działki o numerze ewidencyjnym (…) o łącznej powierzchni 1.337 m2 zabudowanej stanowiącym własność Spółki budynkiem biurowym o łącznej powierzchni najmu (zgodnie z wynikiem obmiaru geodezyjnego) około 4 675 m2 z 6 kondygnacjami naziemnymi i jedną kondygnacją podziemną (część garażowa z miejscami parkingowymi). Na terenie Działki znajdują się również naniesienia w postaci budowli jak np. drogi, chodniki oraz w postaci urządzeń budowlanych jak np. sieci (np. wodociągowe, kanalizacyjne, i inne), które służą do prawidłowego korzystania z Budynku znajdującego się na Działce (Budowle oraz Urządzenia Budowlane). Sprzedaż na rzecz Kupującego prawa użytkowania wieczystego Działki wraz z prawem własności Budynku oraz Naniesień jest przedmiotem transakcji planowanej przez Spółkę i Kupującego. Z chwilą dokonania dostawy Nieruchomości Kupujący oraz Spółka będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i, w zakresie w jakim to będzie konieczne oraz dopuszczalne niżej wymienionymi przepisami Ustawy o VAT, złożą przed dniem dostawy do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowana transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 grudnia 2020 r. Znak: 0114-KDIP4-3.4012.545.2020.2.DM wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług Organ wskazał, że „(…)W konsekwencji przedmiot planowanej Transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż ww. Nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 według właściwej stawki VAT. (…)

W rezultacie dostawa Budynku w ramach Transakcji, po złożeniu przez Strony oświadczenia określonego w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy w odniesieniu do części Budynku, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Urządzenia budowlane przynależne do Budynku będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu tożsamej stawki podatku co dostawa Budynku. Zgodnie z ustawą Prawo budowlane urządzenia budowlane stanowią bowiem urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Powinny być więc traktowane jako element przynależny do Budynku i opodatkowane według tych samych zasad co Budynek.

Natomiast planowana Transakcja w odniesieniu do Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z wniosku Naniesienia (a więc Budowle i Urządzenia Budowlane) nie są i nie będą przedmiotem oddzielnego wynajmu na rzecz najemców, natomiast część z nich była udostępniona do korzystania najemcom, np. drogi, chodniki, a pozostała część jest niezbędna do właściwego korzystania z Budynku w celu jego najmu, przy czym pierwsza umowa najmu części Budynku została zawarta w 2011 r. To oznacza, że dostawa Budowli nastąpi po pierwszym zasiedleniu, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto z wniosku nie wynika, że zostały poniesione wydatki na ulepszenie ww. Budowli. Przy czym, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, Zbywca oraz Nabywca będą mieli możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy Budowli podatkiem VAT.

W konsekwencji sprzedaż wieczystego prawa użytkowania Gruntu, stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, będzie opodatkowana tą samą stawką podatku, co znajdujący się na nim Budynek i Budowle.”

A zatem, skoro sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona, gdyż zgodnie z wolą Zainteresowanych nastąpi rezygnacja z prawa do zwolnienia, to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec powyższego na kupującym – Zainteresowanym będącym stroną postępowania nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy.

W konsekwencji powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.