Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-537/16-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-23
Teza: Czy zniesienie współwłasności nieruchomości pomiędzy Wnioskodawczynią i osobą trzecią polegające na wymianie między nimi udziałów we współposiadanych nieruchomościach wraz z dopłatą wyrównującą udział spadkowy, w następstwie czego jedna nieruchomość przypadnie w całości Wnioskodawczyni, natomiast druga w całości osobie trzeciej stanowi dla Wnioskodawczyni przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.; dalej: ustawa o PIT)?
Słowa kluczowe: lokal; nieruchomości; osoba-osoby trzecie; przychód; spadek; spłata; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2016 r. (data wpływu 29 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania nieruchomości i spłaty w wyniku zniesienia współwłasności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania nieruchomości w wyniku zniesienia współwłasności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 10 sierpnia 2010 r. zmarła ciotka (dalej: spadkodawczyni) Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wraz z mężem ciotki byli jej jedynymi spadkobiercami. W skład otrzymanego przez Wnioskodawczynię spadku wchodziły m. in. udziały w dwóch nieruchomościach, tj. nieruchomości zabudowanej i nieruchomości lokalowej położonych w Warszawie. W wyniku otrzymania spadku po ciotce Wnioskodawczyni stała się ich współwłaścicielem - posiadała udział w obu nieruchomościach w wysokości 1/4. Pozostałe udziały w ww. nieruchomościach w wysokości 3/4 przysługiwały mężowi spadkodawczyni. Mąż spadkodawczyni zmarł w dniu 9 lipca 2012 r. i całość spadku po nim nabyła wujeczna siostra zmarłego (dalej: osoba trzecia). Dnia 23 sierpnia 2013 r. Sąd Rejonowy dla Miasta wydał postanowienie w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku zarówno po ciotce Wnioskodawczyni, jak i jej mężu. Orzeczenie to stało się prawomocne z dniem 14 września 2013 r. i potwierdza ono, że spadek po ciotce przypada Wnioskodawczyni i mężowi zmarłej ciotki w częściach równych (po 1/2), zaś spadek po mężu ciotki w całości osobie trzeciej. W rezultacie powyższych spadkobrań Wnioskodawczyni i osoba trzecia stały się współwłaścicielkami dwóch ww. nieruchomości w proporcjach 1/4 przypadające Wnioskodawczyni i 3/4 osobie trzeciej.

W 2014 r. Wnioskodawczyni i osoba trzecia zdecydowały o zniesieniu współwłasności nieruchomości. W związku z powyższym w dniu 25 lutego 2014 r. została zawarta ugoda sądowa w przedmiocie podziału majątku wspólnego i spadkowego. Całkowita wartość majątku ulegającego podziałowi została ustalona na podstawie operatów szacunkowych nieruchomości w łącznej wysokości 1.431.430 zł, z czego 1.101.000 zł stanowiła wartość nieruchomości zabudowanej, zaś 330.430 zł nieruchomości lokalowej. Nadmienić należy, że tożsame wartości nieruchomości zostały przyjęte dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn zarówno u Wnioskodawczyni, jak i osoby trzeciej, tj. dla Wnioskodawczyni wartość udziałów w nieruchomościach nabytych w spadku wyniosła 357.857 zł (1/4 x (1.101.000 + 330.430)), natomiast u osoby trzeciej 1.073.573 zł (3/4 x (1.101.000 + 330.430).

Zgodnie z zawartą ugodą podział majątku wspólnego i spadkowego Wnioskodawczyni i osoby trzeciej nastąpił w ten sposób, że:

1.  nieruchomość zabudowana o wartości 1.101.000 zł przypadła w całości osobie trzeciej,
2.  nieruchomość lokalowa o wartości 330.430 zł przypadła w całości Wnioskodawczyni,
3.  w celu wyrównania udziału spadkowego Wnioskodawczyni, osoba trzecia dokonała dopłaty na jej rzecz w wysokości 27.427,50 zł.

Innymi słowy zniesienie współwłasności w opisywanym stanie faktycznym nastąpiło w ten sposób, że Wnioskodawczyni i osoba trzecia dokonały wymiany udziałów we współposiadanych nieruchomościach w ten sposób, że Wnioskodawczyni otrzymała na wyłączną własność całość nieruchomości lokalowej (w miejsce dotychczasowego udziału 1/4 w tej nieruchomości i 1/4 w nieruchomości zabudowanej) wraz z dopłatą, która miała na celu wyrównanie jej udziału spadkowego, natomiast osoba trzecia całość nieruchomości zabudowanej (w miejsce dotychczasowego udziału 3/4 w tej nieruchomości i 3/4 w nieruchomości lokalowej).

W wyniku powyższego zniesienia współwłasności nie doszło do zwiększenia ani zmniejszenia stanu wartości majątku Wnioskodawczyni (ani osoby trzeciej). Zarówno przed podziałem, jak i po podziale wartość majątku Wnioskodawczyni jest taka sama, tj. równa wartości udziałów w nieruchomościach nabytych w drodze spadku. W wyniku podziału majątku uległ jedynie zmianie zakres dotychczasowego władztwa nad nieruchomościami - Wnioskodawczyni stała się wyłącznym właścicielem nieruchomości lokalowej. Osoba trzecia natomiast wyłącznym właścicielem nieruchomości zabudowanej.

W tym stanie rzeczy Wnioskodawczyni powzięła wątpliwości, co do tego jakie skutki na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych ma opisane w niniejszym wniosku zniesienie współwłasności nieruchomości pomiędzy Wnioskodawczynią i osobą trzecią.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zniesienie współwłasności nieruchomości pomiędzy Wnioskodawczynią i osobą trzecią polegające na wymianie między nimi udziałów we współposiadanych nieruchomościach wraz z dopłatą wyrównującą udział spadkowy, w następstwie czego jedna nieruchomość przypadnie w całości Wnioskodawczyni, natomiast druga w całości osobie trzeciej stanowi dla Wnioskodawczyni przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.; dalej: ustawa o PIT)?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

W ocenie Wnioskodawczyni na postawione we wniosku pytanie odpowiedź powinna być przecząca. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w okolicznościach stanu faktycznego zniesienie współwłasności polegające na wymianie udziałów we współposiadanych nieruchomościach wraz z dopłatą wyrównującą udział spadkowy w następstwie czego jedna nieruchomość przypadnie w całości Wnioskodawczyni, natomiast druga w całości osobie trzeciej nie stanowi dla Wnioskodawczyni przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przytoczony powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT stanowi, że jednym ze źródeł przychodów jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeśli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie. Z treści tej regulacji wynika, że co do zasady każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie.

Niewątpliwie pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż czy zamianę, ale każdą czynność prawną w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością a więc co do zasady także zniesienie współwłasności. Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie zastosowania tego przepisu nie mieści się jednak przeniesienie własności nieruchomości pomiędzy ich współwłaścicielami w drodze zniesienia współwłasności owych nieruchomości, jeśli zniesienie współwłasności - podział majątku mieści się w ramach posiadanych udziałów w majątku wspólnym. Zdarzenie takie nie prowadzi bowiem do zwiększenia stanu majątku po stronie którejkolwiek z osób znoszących współwłasność, a jedynie wymiany składników majątku wspólnego, który po tej operacji staje się majątkiem odrębnym każdego ze współwłaścicieli o takiej samej wartości, jaką miał gdy poszczególne jego składniki były przedmiotem współwłasności. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawczyni, jeśli zniesienie współwłasności dokonywane jest w ramach posiadanych udziałów w majątku wspólnym, tj. żaden ze współwłaścicieli w wyniku jego podziału nie otrzymuje nic ponad swój udział w tymże majątku, to nie można tutaj mówić o jakimkolwiek przychodzie - przysporzeniu, które mogłoby stanowić przedmiot opodatkowania PIT.

Zgodnie bowiem z poglądami doktryny i judykatury o przychodzie podatkowym w rozumieniu przepisów o PIT możemy mówić jedynie wówczas, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego, bo przychód podatkowy jest w istocie określonym przyrostem majątkowym. Innymi słowy aby opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych miało miejsce, musi być obecny element przysporzenia odnoszący się do majątku podatnika (por. np. wyrok NSA z 14 lutego 2013r., sygn. akt II FSK 1269/11, WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 7 grudnia 2011r., sygn. akt I SA/Gd 1116/11 a także w wyroku z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 1219/14). Jeśli takiego elementu nie ma to konsekwentnie nie może być w ogóle mowy o przychodzie podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tak jest natomiast .zdaniem Wnioskodawczyni, w każdym przypadku, gdy dochodzi do zniesienia współwłasności, w wyniku którego żaden z dotychczasowych współwłaścicieli nie otrzyma składników majątku o wartości przekraczającej wartość jego udziału w majątku wspólnym. Nie ma znaczenia w jaki sposób dochodzi do zniesienia współwłasności, tj. czy mówimy o fizycznym podziale rzeczy stanowiącej współwłasność, przyznanie wyłącznej własności jednemu z nich z obowiązkiem spłaty pozostałych czy też inny sposób podziału, np. tak jak w niniejszym przypadku poprzez wymianę udziałów we współposiadanych nieruchomościach w celu uczynienia każdego ze współwłaścicieli wyłącznym właścicielem poszczególnych nieruchomości.

Słuszność powyższego poglądu wydaje się oczywista, jeśli wziąć pod uwagę specyfikę instytucji prawnej zniesienia współwłasności uregulowaną w przepisach prawa cywilnego. Zgodnie z jego przepisami współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 15 k.c.) i każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności (art. 210 i nast. k.c.). W myśl art. 211 i 212 k.c. zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego a jej celem jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy stanowiącej przedmiot współwłasności. Innymi słowy w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Wskutek zniesienia współwłasności dotychczasowi współwłaściciele stają się wyłącznymi podmiotami przyznanych im rzeczy/praw, a rzeczy/prawa te wchodzą do majątków osobistych współwłaścicieli w miejsce dotychczas posiadanych udziałów we współwłasności tych rzeczy/praw.. Co do zasady zatem zniesienie współwłasności, to jedynie wymiana uprawnień współwłaścicieli przy zachowaniu tej samej wartości pieniężnej - rozdział składników majątku wspólnego pomiędzy współwłaścicieli.

W konsekwencji, jeżeli w wyniku takiego podziału żaden ze współwłaścicieli nie otrzyma wartości przewyższającej jego udział w majątku wspólnym, to nie może być mowy o powstaniu jakiegokolwiek przysporzenia rozpatrywanego w kategoriach przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności. Wskazuje się w nich w sposób jednolity, że jeżeli odbywa się ono w ramach udziału, jaki przypadał byłym współwłaścicielom w majątku wspólnym i odbył się bez spłat i dopłat, to operacja taka nie może być traktowana jako nabycie rzeczy. Tylko jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategoriach nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa nad rzeczą jak i stan jej majątku osobistego. Konsekwencją powyższego poglądu jest również to, że w przypadku zniesienia współwłasności i otrzymania w jej wyniku spłaty ekwiwalentnej do posiadanego udziału nie powoduje to powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w tym tonie np. WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 5 marca 2013r., sygn. akt I SA/Po 918/12 oraz WSA w Łodzi w wyroku z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1173/11, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 31 lipca 2013 r. Nr IPTPB2/415-325/13-4/JR oraz w interpretacji z dnia 17 kwietnia 2015 r. Nr IPTPB2/4511-25/15-2/Akr).

Warto w tym miejscu zwrócić zwłaszcza uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 stycznia 2015r., sygn. akt II FSK 3246/12, który analizując przypadek działu spadku (będącego przecież z cywilnoprawnego punktu widzenia również sposobem zniesienia współwłasności) stwierdził, że: „Jeżeli zatem wskutek działu spadku nastąpią takie przesunięcia w ramach masy spadkowej, że każdy ze spadkobierców uzyska składniki majątkowe odpowiadające wartości jego udziału w całym majątku spadkowym (np. nieruchomość), a żaden z nich nie zostanie wzbogacony kosztem innego spadkobiercy, to zasadny jest wniosek, że nie nastąpiło przysporzenie majątkowe, w stosunku do udziału w masie spadkowej. Istota podatków dochodowych sprowadza się natomiast do obłożenia tą daniną przyrostu mienia z określonego źródła przychodów”.

Wnioskodawczyni zdaje sobie rzecz jasna sprawę z nieco odmiennego stanu faktycznego, jaki legł u podstaw wyżej wymienionych rozstrzygnięć, dotyczyły one bowiem wprost działu spadku, co w niniejszym stanie faktycznym nie ma miejsca, niemniej jednak brak jest zdaniem Wnioskodawczyni przesłanek do różnicowania skutków podatkowych zniesienia współwłasności w zależności od. tego, jaka była pierwotna przyczyna powstania współwłasności. W każdym bowiem przypadku współwłasności mówimy o posiadaniu (współposiadaniu) określonego składnika majątku o określonej wartości majątkowej. Wartość ta nie zmienia się w wyniku zniesienia współwłasności w ramach posiadanych udziałów - majątek będzie miał tę samą wartość. Zmienić się może tylko jego postać, np. w miejsce udziału w nieruchomości wspólnej pojawią się środki pieniężne, albo tak jak w niniejszym przypadku u Wnioskodawczyni w miejsce udziału w jednej nieruchomości wspólnej pojawią się środki pieniężne i udziały w innej nieruchomości wspólnej czyniąc współwłaścicieli wyłącznymi właścicielami nieruchomości pozostających dotychczas w ich współwłasności.

Ponieważ, jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości nie otrzyma żadnego przysporzenia w majątku ponad wartość udziałów w posiadanych nieruchomościach wspólnych - w wyniku dokonanego rozliczenia zarówno Wnioskodawczyni, jak i osoba trzecia będą dysponowały majątkiem o wartości tożsamej, jak przed podziałem majątku stanowiącego ich współwłasność, zasadnym jest zdaniem Wnioskodawczyni twierdzenie, że po jej stronie nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W szczególności brak jest podstaw prawnych do twierdzenia, że w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości poprzez wymianę udziałów we współposiadanych nieruchomościach Wnioskodawczyni osiągnęła przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT. W konsekwencji powyższego po stronie Wnioskodawczyni nie powstał również obowiązek złożenia zeznania PIT-39.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy- przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zmiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zmiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jako, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „spadek”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów zawartych w Kodeksie cywilnym. W myśl art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Stosownie do art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 ww. ustawy, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała spadek po ciotce zmarłej dnia 10 sierpnia 2010 r. W skład spadku wchodziły m. in. udziały w dwóch nieruchomościach, tj. nieruchomości zabudowanej i nieruchomości lokalowej. W wyniku otrzymania spadku po ciotce, Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem nieruchomości – posiadała udział w nieruchomościach w wysokości 1/4. Pozostałe udziały w ww. nieruchomościach w wysokości 3/4 przysługiwały mężowi spadkodawczyni.

Po zmarłym w dniu 9 lipca 2012 r. mężu spadkodawczyni, całość spadku nabyła wujeczna siostra spadkodawcy.

W rezultacie powyższych spadkobrań Wnioskodawczyni i osoba trzecia (wujeczna siostra spadkodawcy) stały się współwłaścicielkami dwóch ww. nieruchomości, w proporcjach 1/4 przypadające Wnioskodawczyni i 3/4 osobie trzeciej.

W 2014 r. Wnioskodawczyni i osoba trzecia zdecydowały o zniesieniu współwłasności nieruchomości. W dniu 25 lutego 2014 r. została zawarta ugoda sądowa w przedmiocie podziału majątku wspólnego i spadkowego, w wyniku której nieruchomość zabudowana przypadła w całości osobie trzeciej, nieruchomość lokalowa przypadła w całości Wnioskodawczyni oraz w celu wyrównania udziału spadkowego Wnioskodawczyni, osoba trzecia dokonała dopłaty na rzecz Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego). W momencie nabycia udziału w prawie własności każdy ze współwłaścicieli staje się współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, a więc każdego metra kwadratowego tej nieruchomości. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności.

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

W wyniku dokonania zniesienia współwłasności możliwe jest zatem przyznanie rzeczy jednej osobie, przy jednoczesnym zobowiązaniu do dokonania spłat na rzecz pozostałych współwłaścicieli.

Wówczas osoba otrzymująca w całości daną rzecz nabywa w niej udział ponad udział dotychczas posiadany i przysługujący jej w tej rzeczy. Konsekwencją tego jest zbycie udziału w rzeczy po stronie tego współwłaściciela, który w zamian przysługującego mu udziału w rzeczy otrzyma spłatę pieniężną. Wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem (nabyciem) udziału w nieruchomości, które wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać bowiem należy, że użyte w wyżej powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres czynności. Określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży, czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do rzeczy.

Zatem po stronie dokonującego odpłatnego, tzn. w zamian za spłatę, zbycia udziału w nieruchomości powstaje obowiązek podatkowy, o ile zdarzenie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zbywanego lokalu.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zniesienie współwłasności ze spłatą, między Wnioskodawczynią a osobą trzecią, w wyniku której Wnioskodawczyni otrzymuje nieruchomość lokalową o wartości mniejszej niż wartość udziałów otrzymanych w spadku oraz spłatę, w celu wyrównania wartości tych udziałów, stanowi przysporzenie majątkowe dla Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni otrzymała określoną sumę środków pieniężnych – spłatę, w zamian za przeniesienie prawa własności do określonych udziałów, nabytych w spadku. W konsekwencji czynność ta, czyli odpłatne zbycie, stanowi źródło przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując zatem skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości należy stwierdzić, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia ww. udziałów w 2014 r. nabytych w spadku w 2010 r. po zmarłej ciotce opodatkowany jest według przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Reasumując, dokonane zniesienie współwłasności ze spłatą, między Wnioskodawczynią a osobą trzecią, w wyniku której Wnioskodawczyni otrzymuje nieruchomość lokalową o wartości mniejszej niż wartość udziałów otrzymanych w spadku oraz spłatę, w celu wyrównania wartości tych udziałów stanowi formę odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, bowiem spłata ta stanowi wyrażoną w pieniądzu równowartość udziału we wspólnym prawie. W związku z powyższym, zbycie przez Wnioskodawczynię udziałów będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach wskazanych powyżej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nim zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Wydane rozstrzygnięcia dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonych stanach faktycznych lub zdarzeniach przyszłych i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.