Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.718.2016.1.KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-09-06
Teza: 1) Czy wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawczyni przez Spółkę z tytułu świadczenia przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki Usług, w proporcji w jakiej Wnioskodawczyni uczestniczy w zysku Spółki, może być uznane przez Wnioskodawczynię za koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej? 2) Czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę innym Wspólnikom Spółki świadczącym na rzecz Spółki Usługi, w proporcji w jakiej Wnioskodawczyni uczestniczy w zysku Spółki, może być uznane przez Wnioskodawczynię za koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; usługi-usługi prawnicze; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2016 r. (data wpływu 8 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2016 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Pismem z dnia 12 sierpnia 2016 r., Nr ILPB1-3/4511-1-11/16-2/BC (data wpływu 16 sierpnia 2016 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) przekazał wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, celem załatwienia według właściwości, stosownie do § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest prawnikiem (adwokatem) – wspólnikiem w spółce komandytowej (dalej: „Spółka”), której przedmiotem działalności jest świadczenie kompleksowego doradztwa prawnego (pomoc prawna i podatkowa) w ramach działalności gospodarczej definiowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności jako:

1.  PKD 69.10.Z – Działalność prawnicza,
2.  PKD 69.20.Z – Działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe.

Jeden wspólnik (adwokat) pełni w Spółce rolę komplementariusza, zaś czterech innych Wspólników (trzech adwokatów i doradca podatkowy), w tym Wnioskodawczyni, pełni w Spółce rolę komandytariusza (dalej łącznie: „Wspólnicy”). Wspólnicy nie wykluczają w przyszłości dokonania zmian osobowych w Spółce, w tym przystąpienia kolejnych Wspólników w charakterze komandytariusza i/lub komplementariusza lub wystąpienia któregoś ze Wspólników ze Spółki.

Spółka powstała z przekształcenia w trybie art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych (dalej: „k.s.h”), jednoosobowej działalności gospodarczej (indywidualnej kancelarii adwokackiej) prowadzonej przez jednego ze Wspólników (obecnie komplementariusza w Spółce), na podstawie przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (dalej: „Kancelaria”) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, przekształconą następnie – niezwłocznie po wpisie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego – w trybie art. 551 § 1 k.s.h. w spółkę komandytową (dalej: „Przekształcenie”).

Przed Przekształceniem Wnioskodawczyni, jak również inni Wspólnicy – komandytariusze świadczyli usługi doradztwa prawnego i/lub podatkowego na rzecz Kancelarii na podstawie cywilnoprawnych umów o współpracy (prowadzili obsługę merytoryczną klientów zewnętrznych Kancelarii).

Przekształcenie indywidualnej kancelarii adwokackiej w Spółkę było konieczne w celu dostosowania formy prawnej prowadzonej działalności do jej znacznych rozmiarów, w tym liczby klientów oraz współpracujących z Kancelarią osób (m.in. adwokatów, radców prawnych, doradców podatkowych, aplikantów adwokackich i radcowskich), przy jednoczesnym zachowaniu następstwa prawnego i zapewnieniu bezpieczeństwa obrotu (w tym w stosunku do kilkudziesięciu osób współpracujących i zatrudnionych przez Kancelarię oraz zawartych umów z klientami).

Zgodnie z umową Spółki, Wspólnicy uczestniczą w zysku osiąganym przez Spółkę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w stosunku procentowym, każdorazowo określonym treścią umowy Spółki.

Niezależnie, Wnioskodawczyni prowadzi, utworzoną przed Przekształceniem, indywidualną działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (indywidualną kancelarię adwokacką), na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Obecnie również inni Wspólnicy Spółki prowadzą indywidualną działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

W celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie doradztwa prawnego i podatkowego na rzecz podmiotów krajowych i zagranicznych (obsługa merytoryczna klientów Spółki) Spółka nabywa profesjonalne usługi w zakresie doradztwa prawnego i podatkowego od kilkudziesięciu prawników (w szczególności adwokatów, radców prawnych, aplikantów adwokackich i radcowskich) oraz doradców podatkowych, z którymi Spółka zawiera odrębne umowy o pracę lub cywilnoprawne umowy o świadczenie usług.

Zgodnie z umową Spółki, usługi w zakresie doradztwa prawnego i podatkowego (dalej: „Usługi”) mogą być nabywane przez Spółkę również od Wspólników Spółki.

Usługi takie są obecnie świadczone przez Wnioskodawczynię odpłatnie na podstawie umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię indywidualnej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni w relacjach ze Spółką występuje jako odrębny podmiot gospodarczy (posiadający odrębny numer NIP i REGON).

Usługi nie stanowią wkładu Wnioskodawczyni do Spółki. Wnioskodawczyni nie świadczy pracy na rzecz Spółki (nie jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę, świadczenie pracy nie stanowi też Jej wkładu do Spółki). W szczególności, zgodnie z postanowieniami umowy Spółki, wkładem komplementariusza oraz komandytariuszy do Spółki nie może być świadczenie pracy lub wykonywanie usług.

Z tytułu świadczenia Usług Wnioskodawczyni otrzymuje od Spółki wynagrodzenie, które dokumentuje fakturami VAT i wykazuje do celów podatku dochodowego od osób fizycznych jako przychód z prowadzonej działalności gospodarczej.

Na takich samych zasadach Usługi są obecnie świadczone i rozliczane przez innych Wspólników, tj. także inni Wspólnicy Spółki świadczą obecnie Usługi odpłatnie na podstawie odrębnej umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług, zawartej ze Spółką w ramach prowadzonej przez danego Wspólnika indywidualnej działalności gospodarczej. Usługi te nie stanowią przy tym wkładów tych Wspólników do Spółki. Wynagrodzenie otrzymywane przez tych Wspólników podlega dokumentowaniu fakturami VAT wystawionymi na Spółkę oraz stanowi ich przychód z prowadzonej działalności gospodarczej.

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni oraz innych Wspólników Spółki z tytułu świadczonych Usług na rzecz Spółki jest przy tym wypłacane niezależnie od ewentualnego udziału w zysku Spółki, przysługującemu każdemu ze Wspólników na zasadach określonych (w stosunku procentowym) w umowie Spółki.

Żaden ze Wspólników nie jest małżonkiem ani dzieckiem Wnioskodawczyni. Również inni Wspólnicy nie są między sobą spokrewnieni ani nie pozostają ze sobą w związku małżeńskim. Żaden ze Wspólników nie jest osobą małoletnią.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawczyni przez Spółkę z tytułu świadczenia przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki Usług, w proporcji w jakiej Wnioskodawczyni uczestniczy w zysku Spółki, może być uznane przez Wnioskodawczynię za koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej?
2.  Czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę innym Wspólnikom Spółki świadczącym na rzecz Spółki Usługi, w proporcji w jakiej Wnioskodawczyni uczestniczy w zysku Spółki, może być uznane przez Wnioskodawczynię za koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przypadająca na Nią odpowiednia część wynagrodzenia wypłacanego Jej przez Spółkę z tytułu świadczenia przez Nią na rzecz Spółki Usług, w proporcji w jakiej uczestniczy Ona w zysku Spółki, może być uznana przez Wnioskodawczynię za koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, również przypadająca na Nią część wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę innym Wspólnikom z tytułu świadczenia przez nich na rzecz Spółki Usług, w proporcji w jakiej Wnioskodawczyni uczestniczy w zysku Spółki, może być uznana przez Wnioskodawczynię za koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (tj. podatników, którzy wybrali liniową metodę opodatkowania), nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady wyrażone w art. 8 ust. 1, stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, a także ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Jak wynika z zacytowanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osobowe spółki prawa handlowego, w tym spółka komandytowa, nie są podatnikami na gruncie podatku dochodowego. Podatnikami są wyłącznie wspólnicy spółek osobowych. Przychody uzyskiwane w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę, jak i koszty ich uzyskania dzielone są między poszczególnych wspólników Spółki przy uwzględnieniu proporcji odpowiadającej udziałowi wspólników w zysku Spółki.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, warunkiem wykazania przez Wnioskodawczynię jako kosztu uzyskania przychodów odpowiedniej części wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę Wnioskodawczyni, jak również innym Wspólnikom z tytułu świadczonych na rzecz Spółki Usług jest:

1.  możliwość zaliczenia wypłacanego wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
2.  brak wyłączenia tego wynagrodzenia z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka ponosi wydatki na Usługi, które są świadczone przez Wspólników odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych w ramach działalności gospodarczej, prowadzonej indywidualnie przez każdego ze Wspólników. W związku z tym, że przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie doradztwa prawnego i podatkowego na rzecz klientów zewnętrznych, aby Spółka miała możliwość świadczenia tych usług musi nabywać je od współpracujących z nią prawników, w tym także Wnioskodawczyni oraz innych Wspólników. Usługi świadczone są przez Wnioskodawczynię, jak również innych Wspólników, niezależnie od ich uczestnictwa w Spółce (wniesienia do Spółki wkładów). Świadczone przez Wnioskodawczynię i innych Wspólników Usługi są zatem Spółce niezbędne do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej i ściśle związane z osiąganymi przez nią przychodami.

Uczestnicząc w zyskach Spółki, zgodnie z zasadami określonymi w umowie Spółki i osiągając z tego tytułu przychody, każdy ze Wspólników Spółki, w tym również Wnioskodawczyni, ma prawo do wykazywania – jako kosztu uzyskania przychodów – odpowiedniej części kosztów ponoszonych przez Spółkę w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym wydatków z tytułu wynagrodzenia za nabywane przez Spółkę usługi świadczone na rzecz Spółki przez współpracowników Spółki, m.in. adwokatów, radców prawnych, aplikantów radcowskich, adwokackich, innych prawników.

Zdaniem Wnioskodawczyni, skoro uczestniczy Ona w przychodach i kosztach Spółki, zgodnie z proporcją przysługującego Jej udziału w zysku, brak jest podstaw, aby wyłączyć z tego podziału koszty ponoszone przez Spółkę z tytułu wypłacanego Wnioskodawczyni oraz innym Wspólnikom wynagrodzenia za Usługi świadczone przez nich na rzecz Spółki, na podstawie cywilnoprawnych umów o świadczenie usług.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawczyni, do wynagrodzenia Jej i innych Wspólników z tytułu świadczonych na rzecz Spółki Usług nie znajdzie zastosowania wyłączenie przewidziane w art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przynajmniej do czasu, gdy nie rozpoczną wykonywania pracy na rzecz Spółki. Zgodnie bowiem z ww. przepisem, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki. Jak wskazano zatem, dopóki Wnioskodawczyni, jak również inni Wspólnicy nie świadczą pracy na rzecz Spółki, a jedynie wykonują usługi w ramach indywidualnie prowadzonych działalności gospodarczych, dopóty przepis ten nie ma do nich zastosowania.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawczyni, wydatki Spółki z tytułu wynagrodzenia za Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię oraz innych Wspólników na podstawie odrębnych umów o świadczenie usług są ściśle związane z przychodami Spółki. Wydatki te nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych na mocy przepisów szczególnych, w tym w szczególności na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego wynagrodzenia wypłacane Wnioskodawczyni oraz innym Wspólnikom stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki, a w konsekwencji – w odpowiedniej części wynikającej z zasad udziału Wnioskodawczyni w zysku Spółki – koszty uzyskania przychodów Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni wskazuje, że Jej stanowisko jest zgodne z wykładnią prezentowaną przez Organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, wydawanych w innych sprawach w analogicznych stanach faktycznych. Przykładowo:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 listopada 2015 r., Nr IPPB1/4511-1075/15-2/ES,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2014 r., Nr IPPB1/415-82/14-2/AM,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 stycznia 2014 r., Nr IBPBI/1/415-1039/13/AB,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 marca 2013 r., Nr IPPB3/423-1008/12-2/AG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Ponadto należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawczyni, nie zaś innych wspólników spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.