Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-137/15-7/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-02
Teza: Opodatkowanie sprzedaży gruntu na rzecz spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: działki; grunty-sprzedaż gruntów; majątek; małżonek; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; sprzedaż-sprzedaż działek; wspólność-wspólność majątkowa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.) oraz pismem z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia prawa własności działek w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego oraz obowiązku wystawienia faktury z tego tytułu **jest:**

*   **nieprawidłowe** – odnośnie działki nr 464,
*   **prawidłowe** – odnośnie działki nr 326/10.

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia prawa własności działek w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego oraz obowiązku wystawienia faktury z tego tytułu. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.) oraz pismem z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako osoba fizyczna Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą PHU. Zainteresowana jest też komplementariuszem spółki PHU Spółka Komandytowa.

W dniu 2 kwietnia 2012 r. aktem notarialnym wraz z mężem Wnioskodawczyni nabyła od osoby fizycznej niezabudowaną działkę nr 464 o powierzchni 1.1266 ha. Działka została nabyta z majątku wspólnego, na prawach własności ustawowej, w celu dołączenia do posiadanego gospodarstwa rolnego.

W dniu 11 kwietnia 2013 r. aktem notarialnym wraz z mężem Zainteresowana nabyła od Gminy niezabudowaną działkę nr 326/10 o powierzchni 0.3142 ha. Nabyta działka nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy działka znajduje się w strefie zabudowy mieszanej usługowej z mieszkaniową wielorodzinną. W rejestrze gruntów Starostwa nabyta działka oznaczona jest symbolem „Bi” – inne tereny zabudowane. Działka została nabyta za cenę wraz z podatkiem VAT. Działka została nabyta z majątku wspólnego, na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej. Nabycie jest dokonane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą pod firmą PHU.

Starosta zatwierdził projekt budowlany i udzielił Zainteresowanej pozwolenia na budowę Etapu I inwestycji obejmującej: Budynek pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną na działkach o nr między innymi 326/10 oraz 464.

W dniu 28 sierpnia 2013 r. jako komplementariusz spółki PHU Spółka komandytowa Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem o przeniesienie pozwolenia na budowę Etapu I inwestycji obejmującej: Budynek pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną na działkach o nr między innymi 326/10 oraz 464.

Starosta przeniósł z inwestora na PHU Spółka Komandytowa.

Do momentu przeniesienia pozwolenia na budowę Zainteresowana nie poniosła żadnych wydatków jako osoba fizyczna. Całość wydatków związanych z realizacją inwestycji ponosiła spółka komandytowa.

Inwestycja swoim zasięgiem obejmowała część działki o numerze ew. 326/10 oraz część działki o numerze ew. 464. Wartość inwestycji dokonanej przez Spółkę komandytową znacznie przekracza wartość zajętych na ten cel działek.

W związku z powyższą sytuacją wraz z małżonkiem w dniu 12 września 2013 r. Zainteresowana wystąpiła z dwoma wnioskami do Burmistrza o wydanie decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości o nr ewid. 464 oraz o nr ewid. 326/10. Celem podziału jest wydzielenie działki budowlanej zabudowanej budynkiem będącym w trakcie budowy.

Burmistrz orzekł o zatwierdzeniu podziału nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr ewid. 326/10 w ten sposób, że w wyniku podziału powstaną nowo utworzone działki gruntu:

1.  działka nr 326/11 o powierzchni 0,1072 ha,
2.  działka nr 326/12 o powierzchni 0,2070 ha.

Burmistrz orzekł o zatwierdzeniu podziału nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr ewid. 464 w ten sposób, że w wyniku podziału powstaną nowo utworzone działki gruntu:

1.  działka nr 464/1 o powierzchni 0,5855 ha,
2.  działka nr 464/2 o powierzchni 0,5411 ha.

W związku z dokonaniem inwestycji działka o numerze ewidencyjnym 464 straciła swój charakter rolny.

Obecnie obydwie działki o numerze ewidencyjnym 326/10 oraz 464 są częściowo zabudowane pawilonem handlowym.

W zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni zamierza jako właściciel gruntów, zabudowanych pawilonem handlowym przez spółkę komandytową wystąpić o nabycie, przez spółkę komandytową, działek o numerach ewidencyjnych 326/10 oraz 464 (w granicach przed ich podziałem) w trybie art. 231 kodeksu cywilnego – za odpowiednim wynagrodzeniem.

Działki nr 326/10 i 464 nie są i nie były przez Zainteresowaną udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, działka nr 326/10 została nabyta z zamiarem prowadzenia na niej działalności gospodarczej, natomiast działka o nr 464 w celu dołączenia do posiadanego gospodarstwa rolnego. Na działkach nie była prowadzona działalność produkcyjna, handlowa, usługowa w tym działalność rolnicza. Z ww. nieruchomości gruntowych nie są i nie były dokonywane zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych, ww. działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług, działka nr 326/10 nabyta została za cenę wraz z podatkiem VAT w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą pod firmą PHU w związku z czym skorzystała ona z prawa odliczenia podatku naliczonego. Przed zamierzonym wystąpieniem do spółki komandytowej o nabycie działek w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego Zainteresowana nie ponosiła i nie będzie ponosić jakichkolwiek nakładów na: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, drogi wewnętrzne, dostęp do drogi publicznej, urządzenie zieleni itp. Wnioskodawczyni nie poniosła też żadnych nakładów na wybudowanie pawilonu handlowego – wszystkie koszty poniosła spółka komandytowa.

W piśmie z dnia 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.), będącym uzupełnieniem wniosku, Zainteresowana wskazała, że z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę budynku pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną na terenie obejmującym m.in. działkę nr 464 wystąpiła Wnioskodawczyni do Starosty w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Spółka komandytowa dysponowała działkami nr 464 oraz nr 326/10 na cele budowlane, tj. rozpoczęła na nich budowę budynku pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą na podstawie oświadczenia Zainteresowanej o wyrażeniu zgody dla spółki komandytowej na dysponowanie ww. nieruchomościami na cele budowlane – budowa pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną – zgoda na dysponowanie ww. działkami była nieodpłatna.

Starosta przeniósł decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę z inwestora na PHU Spółka Komandytowa na postawie decyzji.

Spółka komandytowa wystąpiła do Starosty z wnioskiem o przeniesienie pozwolenia na budowę z inwestora przedkładając:

*   oświadczenie o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane,
*   oświadczenie o przyjęciu warunków zawartych w decyzji o pozwoleniu na budowę,
*   zgodę poprzedniego inwestora na przeniesienie pozwolenia na budowę.

Przed przeniesieniem praw własności ww. działek w trybie art. 231 kodeksu cywilnego nie zostanie dokonane rozliczenie nakładów pomiędzy spółką komandytową a Zainteresowaną, ponieważ Wnioskodawczyni ani jej małżonek nie ponieśli żadnych nakładów na wybudowanie pawilonu.

W związku z powyższym właścicielem nakładów poczynionych na Nieruchomościach w sensie ekonomicznym i prawnym będzie spółka komandytowa.

Przed sprzedażą opisanych we wniosku działek (w tym również po wystąpieniu do spółki komandytowej o nabycie przedmiotowych działek), właściciele (Wnioskodawczyni lub jej mąż) nie ponieśli i nie będą ponosić jakichkolwiek nakładów na te nieruchomości.

Działka o nr 464 nie jest składnikiem majątku prowadzonego przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa jednoosobowego.

Z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego ani Zainteresowana ani jej mąż nie są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT.

Opisane we wniosku działki zostały podzielone:

*   działka nr 464 na działki nr 464/1 oraz nr 464/2,
*   działka nr 326/10 na działki nr 326/11 oraz 326/12.

Podział ten znalazł odzwierciedlenie w księgach wieczystych. Wszystkie ww. działki będą przedmiotem sprzedaży. Zabudowane będą działki o nr 464/1 oraz 326/11. Działki niezabudowane to działki o nr 464/2 oraz 326/12 – dla tych działek nie były i nie będą wydane decyzje o warunkach zabudowy. Przez działki o nr 464/2 oraz 326/12 przebiega odprowadzenie deszczówki z działek zabudowanych pawilonem handlowym. Działki niezabudowane 464/2 oraz 326/12 muszą być sprzedane (nabyte przez spółkę) ze względu na brak do nich drogi dojazdowej w wyniku wybudowania przez spółkę komandytową pawilonu handlowego oraz przebiegającą przez nie infrastrukturą techniczną – odprowadzenia deszczówki.

Decyzja o warunkach zabudowy była wydana na działki o nr 464 oraz 326/10 przed ich podziałem.

Natomiast w piśmie z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek o następujące informacje:

*   infrastruktura techniczna (odprowadzenie deszczówki), która znajduje się na działkach będących przedmiotem sprzedaży, tj. nr 464/2 oraz 326/12 nie stanowi budowli, o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.). Jest to urządzenie techniczne związane z obiektem (pawilonem handlowym i placem) zbierające i odprowadzające wodę.
*   Właścicielem przedmiotowej infrastruktury jest spółka komandytowa, która poniosła nakłady na jej wybudowanie.
*   Poniesione przez spółkę nakłady nie zostały rozliczone z Wnioskodawczynią i na moment sprzedaży stan ten nie ulegnie zmianie.
*   Wskazane wyżej grunty Zainteresowana nabyła jako grunty niezabudowane, jedynym podmiotem ponoszącym nakłady była spółka komandytowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przenosząc w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego prawo własności działki nr 464 nabytej z majątku wspólnego, na prawach wspólności ustawowej dołączoną do posiadanego gospodarstwa rolnego, na rzecz spółki komandytowej Zainteresowana będzie miała obowiązek naliczenia podatku od towarów i usług? Czy w sytuacji konieczności naliczenia podatku od towarów i usług od przeniesienia prawa własności działki nr 464 w trybie art. 231 kodeksu cywilnego, ze względu na jej nabycie na prawach wspólności ustawowej, podstawą naliczenia podatku będzie wartość udziału Zainteresowanej (1/2) w wartości nieruchomości, czy wartość całej nieruchomości? Czy w przypadku konieczności naliczenia podatku od towarów i usług, będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni będzie miała obowiązek wystawienia faktury, która po jej stronie będzie rodziła obowiązek podatkowy w zakresie podatku należnego?
2.  Czy przenosząc w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego prawo własności działki nr 326/10 nabytej z majątku wspólnego, na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej, przy oświadczeniu Wnioskodawczyni, że nabycie jest dokonane w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą pod firmą PHU, na rzecz spółki komandytowej, obowiązek naliczenia podatku należnego będzie ciążył na firmie PHU i czy należy wystawić fakturę, która będzie podstawą do zadeklarowania podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Pytanie nr 1:

Z tytułu przeniesienia prawa własności działki o numerze ew. 464 w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego na rzecz spółki komandytowej Zainteresowana nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelkie działalności producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działka o numerze ewidencyjnym 464 została zakupiona z majątku wspólnego, na prawach wspólności ustawowej i dołączona do posiadanego gospodarstwa rolnego. W wyniku wybudowania na jej części pawilonu handlowego przez spółkę komandytową straciła swój charakter rolny. W związku z zaistniałą sytuacją Zainteresowana zamierza wystąpić do spółki komandytowej w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego o nabycie własności zajętej działki za odpowiednim wynagrodzeniem. Przeniesienie własności działki w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego mieści się, zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług zawartym w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże przeniesienie własności działki w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego, według Zainteresowanej, nie mieści się w określeniu działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym z tytułu przeniesienia własności działki w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego Zainteresowana nie spełnia określenia podatnika z ust. 1 ww. artykułu. Przeniesienie własności będzie czynnością jednorazową, wymuszoną przez wybudowanie na niej pawilonu handlowego przez spółkę komandytową, zatem nie zachodzi tutaj sytuacja polegająca na czynnościach wykorzystywania towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W przypadku konieczności naliczenia podatku od towarów i usług z tytułu przeniesienia własności działki nr 464 w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego, która została nabyta z majątku wspólnego, na prawach własności ustawowej, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, Zainteresowana wystawi fakturę, w której naliczy podatek od całej wartości działki, który po stronie Wnioskodawczyni będzie stanowił podatek należny, a po stronie spółki komandytowej podatek naliczony do odliczenia.

Pytanie nr 2:

Z tytułu przeniesienia prawa własności działki o numerze ewidencyjnym 326/10 w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego firma PHU będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, a przeniesienie prawa własności działki Zainteresowana potwierdzi fakturą, która będzie podstawą do zadeklarowania podatku należnego i podstawą odliczenia podatku naliczonego w spółce komandytowej.

Działka 326/10 została zakupiona z majątku wspólnego, na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej. Nabycie zostało dokonane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej pod firmą PHU, z zamiarem wybudowania na niej pawilonu handlowego.

W związku z zakupem ww. działki Zainteresowana skorzystała jako firma PHU z prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym przenosząc prawo własności działki na spółkę komandytową, w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego, Wnioskodawczyni wystawi fakturę stanowiącą podstawę do zadeklarowania podatku naliczonego i podstawę odliczenia podatku naliczonego przez spółkę komandytową.

Przeniesienie własności działki w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego mieści się, zdaniem Zainteresowanej, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług zawartym w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – odnośnie działki nr 464,
*   **prawidłowe** – odnośnie działki nr 326/10.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Opodatkowaniu VAT podlega – na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy – odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć należy, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje zbycia ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, że działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Konieczne jest zatem ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, Wnioskodawczyni, w celu dokonania dostawy gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też zbycie to nastąpiło w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Należy zauważyć, że w rozstrzygnięciu czy podmiot dokonujący sprzedaży gruntów działa w charakterze podatnika podatku VAT pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze takiego podatnika.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Udzielając odpowiedzi na postawione pytanie prejudycjalne, w powołanym wyżej orzeczeniu Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym – podkreślił Trybunał.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Należy przy tym zauważyć, że wymienione wyżej czynności mają charakter przykładowy i obejmują również inne działania o podobnym charakterze.

Natomiast jeżeli podatnik sprzedaje element majątku, który wchodzi w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa to z tytułu tej czynności występuje on w roli podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni – jako osoba fizyczna – prowadzi działalność gospodarczą. Zainteresowana jest też komplementariuszem spółki komandytowej. W dniu 2 kwietnia 2012 r. aktem notarialnym wraz z mężem Wnioskodawczyni nabyła od osoby fizycznej niezabudowaną działkę nr 464 o powierzchni 1.1266 ha. Działka została nabyta z majątku wspólnego, na prawach własności ustawowej, w celu dołączenia do posiadanego gospodarstwa rolnego. W dniu 11 kwietnia 2013 r. aktem notarialnym wraz z mężem Zainteresowana nabyła od Gminy niezabudowaną działkę nr 326/10 o powierzchni 0.3142 ha. Nabyta działka nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy działka znajduje się w strefie zabudowy mieszanej usługowej z mieszkaniową wielorodzinną. W rejestrze gruntów nabyta działka oznaczona jest symbolem „Bi” – inne tereny zabudowane. Działka została nabyta za cenę wraz z podatkiem VAT. Działka została nabyta z majątku wspólnego, na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej. Nabycie jest dokonane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą. Starosta decyzją z dnia 7 maja 2013 r. zatwierdził projekt budowlany i udzielił Zainteresowanej pozwolenia na budowę Etapu I inwestycji obejmującej: Budynek pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną na działkach o nr między innymi 326/10 oraz 464. W dniu 28 sierpnia 2013 r. jako komplementariusz spółki komandytowej Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem o przeniesienie pozwolenia na budowę Etapu I inwestycji obejmującej: Budynek pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną na działkach o nr między innymi 326/10 oraz 464.

Decyzją z dnia 30 sierpnia 2013 r. Starosta przeniósł decyzję z dnia 7 maja 2013 r. z inwestora na PHU Spółka Komandytowa.

Do momentu przeniesienia pozwolenia na budowę Zainteresowana nie poniosła żadnych wydatków jako osoba fizyczna. Całość wydatków związanych z realizacją inwestycji ponosiła spółka komandytowa.

Inwestycja swoim zasięgiem obejmowała część działki o numerze ew. 326/10 oraz część działki o numerze ew. 464. Wartość inwestycji dokonanej przez Spółkę komandytową znacznie przekracza wartość zajętych na ten cel działek.

W związku z powyższą sytuacją Zainteresowana wraz z małżonkiem w dniu 12 września 2013 r. wystąpiła z dwoma wnioskami do Burmistrza o wydanie decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości o nr ewid. 464 oraz o nr ewid. 326/10. Celem podziału jest wydzielenie działki budowlanej zabudowanej budynkiem będącym w trakcie budowy.

Burmistrz decyzją z dnia 3 października 2013 r. orzekł o zatwierdzeniu podziału nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr ewid. 326/10 w ten sposób, że w wyniku podziału powstaną nowo utworzone działki gruntu:

1.  działka nr 326/11 o powierzchni 0,1072 ha,
2.  działka nr 326/12 o powierzchni 0,2070 ha.

Burmistrz decyzją z dnia 3 października 2013 r. orzekł o zatwierdzeniu podziału nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr ewid. 464 w ten sposób, że w wyniku podziału powstaną nowo utworzone działki gruntu:

1.  działka nr 464/1 o powierzchni 0,5855 ha,
2.  działka nr 464/2 o powierzchni 0,5411 ha.

W związku z dokonaniem inwestycji działka o numerze ewidencyjnym 464 straciła swój charakter rolny.

Obecnie obydwie działki o numerze ewidencyjnym 326/10 oraz 464 są częściowo zabudowane pawilonem handlowym.

W zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni zamierza jako właściciel gruntów zabudowanych pawilonem handlowym przez spółkę komandytową wystąpić o nabycie, przez spółkę komandytową, działek o numerach ewidencyjnych 326/10 oraz 464 (w granicach przed ich podziałem) w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego – za odpowiednim wynagrodzeniem.

Działki nr 326/10 i 464 nie są i nie były przez Zainteresowaną udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych. Działka nr 326/10 została nabyta z zamiarem prowadzenia na niej działalności gospodarczej, natomiast działka o nr 464 w celu dołączenia do posiadanego gospodarstwa rolnego. Na działkach nie była prowadzona działalność produkcyjna, handlowa, usługowa w tym działalność rolnicza. Z ww. nieruchomości gruntowych nie są i nie były dokonywane zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych, ww. działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług. Działka nr 326/10 nabyta została za cenę wraz z podatkiem VAT w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą w związku z czym skorzystała ona z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przed zamierzonym wystąpieniem do spółki komandytowej o nabycie działek w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego Zainteresowana nie ponosiła i nie będzie ponosić jakichkolwiek nakładów na: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, drogi wewnętrzne, dostęp do drogi publicznej, urządzenie zieleni itp. Wnioskodawczyni nie poniosła też żadnych nakładów na wybudowanie pawilonu handlowego – wszystkie koszty poniosła spółka komandytowa.

Ponadto, Zainteresowana wskazała, że z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę budynku pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną na terenie obejmującym m.in. działkę nr 464 wystąpiła Wnioskodawczyni do Starosty w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółka komandytowa dysponowała działkami nr 464 oraz nr 326/10 na cele budowlane, tj. rozpoczęła na nich budowę budynku pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą na podstawie oświadczenia Zainteresowanej o wyrażeniu zgody dla spółki komandytowej na dysponowanie ww. nieruchomościami na cele budowlane – budowa pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną – zgoda na dysponowanie ww. działkami była nieodpłatna. Starosta przeniósł decyzję z dnia 7 maja 2013 r. zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę z inwestora na spółkę komandytową na postawie decyzji z dnia 30 sierpnia 2013 r. Spółka komandytowa wystąpiła do Starosty z wnioskiem o przeniesienie pozwolenia na budowę z inwestora przedkładając:

*   oświadczenie o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane,
*   oświadczenie o przyjęciu warunków zawartych w decyzji o pozwoleniu na budowę,
*   zgodę poprzedniego inwestora na przeniesienie pozwolenia na budowę z dnia 7 maja 2013 r.

Przed przeniesieniem praw własności ww. działek w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego nie zostanie dokonane rozliczenie nakładów pomiędzy spółką komandytową a Zainteresowaną, ponieważ Wnioskodawczyni ani jej małżonek nie ponieśli żadnych nakładów na wybudowanie pawilonu. W związku z powyższym właścicielem nakładów poczynionych na Nieruchomościach w sensie ekonomicznym i prawnym będzie spółka komandytowa.

Przed sprzedażą opisanych we wniosku działek (w tym również po wystąpieniu do spółki komandytowej o nabycie przedmiotowych działek), właściciele (Wnioskodawczyni lub jej mąż) nie ponieśli i nie będą ponosić jakichkolwiek nakładów na te nieruchomości.

Działka o nr 464 nie jest składnikiem majątku prowadzonego przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa jednoosobowego PHU. Z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego ani Zainteresowana ani jej mąż nie są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT.

Opisane we wniosku działki zostały podzielone:

*   działka nr 464 na działki nr 464/1 oraz nr 464/2,
*   działka nr 326/10 na działki nr 326/11 oraz 326/12.

Podział ten znalazł odzwierciedlenie w księgach wieczystych. Wszystkie ww. działki będą przedmiotem sprzedaży. Zabudowane będą działki o nr 464/1 oraz 326/11. Działki niezabudowane to działki o nr 464/2 oraz 326/12 – dla tych działek nie były i nie będą wydane decyzje o warunkach zabudowy. Przez działki o nr 464/2 oraz 326/12 przebiega odprowadzenie deszczówki z działek zabudowanych pawilonem handlowym. Działki niezabudowane 464/2 oraz 326/12 muszą być sprzedane (nabyte przez spółkę) ze względu na brak do nich drogi dojazdowej w wyniku wybudowania przez spółkę komandytową pawilonu handlowego oraz przebiegającą przez nie infrastrukturą techniczną – odprowadzenia deszczówki. Decyzja o warunkach zabudowy była wydana na działki o nr 464 oraz 326/10 przed ich podziałem.

Infrastruktura techniczna (odprowadzenie deszczówki), która znajduje się na działkach będących przedmiotem sprzedaży, tj. nr 464/2 oraz 326/12 nie stanowi budowli, o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.). Jest to urządzenie techniczne związane z obiektem (pawilonem handlowym i placem) zbierające i odprowadzające wodę. Właścicielem przedmiotowej infrastruktury jest spółka komandytowa, która poniosła nakłady na jej wybudowanie. Poniesione przez spółkę nakłady nie zostały rozliczone z Wnioskodawczynią i na moment sprzedaży stan ten nie ulegnie zmianie. Wskazane wyżej grunty Zainteresowana nabyła jako grunty niezabudowane, jedynym podmiotem ponoszącym nakłady była spółka komandytowa.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawczyni ma wątpliwości dotyczące tego, czy przenosząc w trybie art. 231 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., prawo własności działki nr 464 nabytej z majątku wspólnego, na prawach wspólności ustawowej dołączonej do posiadanego gospodarstwa rolnego oraz nr 326/10 nabytej w ramach prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej, na rzecz spółki komandytowej będzie ona miała obowiązek naliczenia podatku od towarów i usług a jeśli tak to co będzie podstawą do naliczenia tego podatku w związku ze sprzedażą działki nr 464. Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanej jest również to, czy Wnioskodawczyni w związku z opisaną wyżej sprzedażą będzie miała obowiązek wystawienia faktury, która po jej stronie będzie rodziła obowiązek podatkowy w zakresie podatku należnego.

W celu rozwiania powyższych wątpliwości Zainteresowanej w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy dokonując sprzedaży działki nr 464 w trybie art. 231 k.c. czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawczyni w stosunku do tej czynności będzie występowała w charakterze podatnika tego podatku.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów dostawa ww. działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej, co może mieć miejsce również przy czynności dokonanej jednorazowo.

W związku z powyższym należy wskazać, że istotnym elementem, przesądzającym o uznaniu planowanej przez Zainteresowaną transakcji sprzedaży za realizowaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są czynności, jakie poczyniła Wnioskodawczyni w związku z zamierzoną dostawą przedmiotowej działki.

W tym miejscu należy wskazać, że – jak wynika z opisu sprawy – Zainteresowana przedmiotową działkę udostępniła spółce komandytowej (w której jest komplementariuszem) w celu prowadzenia działalności gospodarczej, po czym – w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – wystąpiła do Starosty z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą. Następnie wyraziła zgodę na przeniesienie tego pozwolenia na spółkę komandytową będącą dysponentem tej nieruchomości. Wnioskodawczyni wystąpiła także do Burmistrza z wnioskiem o wydanie decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują na zamiar sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości (działki nr 464) w sposób profesjonalny, bowiem Zainteresowana podjęła szereg – wskazanych powyżej – czynności, które wskazują na jej zachowanie jak podmiot zajmujący się handlem nieruchomościami w sposób zawodowy. Zatem wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Wnioskodawczynię świadomych, aktywnych działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności nieruchomości i sprzedaży gruntu w celu osiągnięcia korzyści finansowej.

Zatem należy podkreślić, że przedstawione powyżej okoliczności sprawy nie wskazują na jakiekolwiek wykorzystanie nieruchomości do celów prywatnych.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, że Wnioskodawczyni dokonując przyszłej sprzedaży nieruchomości będzie zachowywała się jak profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Zainteresowana podjęła aktywne działania i zaangażowała środki podobne do tych jakie byłyby wykorzystywane przez handlującego nieruchomościami. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawczyni udostępniła spółce komandytowej nieruchomość w celu prowadzenia działalności gospodarczej, wystąpiła z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę, podjęła kroki w celu przeniesienia tego pozwolenia na inwestora budynku na niej wznoszonego i wystąpiła o podział działki. Zatem, podjęła ona działania wskazujące na zawodową aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Skutkiem powyższego w zakresie przedmiotowej dostawy Zainteresowana wypełniła przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy, stanowiące podstawę do uznania jej za podatnika podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że sprzedaż opisanej przez Wnioskodawczynię we wniosku nieruchomości (działki nr 464) będzie realizowana w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez nią jako podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy. Zatem czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawczyni w opisie sprawy wskazała, że niezabudowaną działkę o nr 464 nabyła ona wraz z mężem od osoby fizycznej, do majątku wspólnego na prawach własności ustawowej w celu dołączenia do posiadanego gospodarstwa rolnego.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 583, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 cyt. ustawy, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Natomiast na podstawie art. 37 § 1 pkt 1 powołanego Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Na mocy art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W konsekwencji ww. przepisów, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jak wynika z opisu sprawy wszelkie czynności, które były wykonywane przez współwłaścicieli na działkach mających być przedmiotem sprzedaży de facto wykonywała Wnioskodawczyni. To ona udostępniła działkę spółce komandytowej w celu prowadzenia na niej inwestycji polegającej na budowie pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną, wystąpiła z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę budynku pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną na terenie obejmującym m.in. działkę nr 464. Nie bez znaczenia jest także fakt, że – jak wskazała Wnioskodawczyni w uzupełnieniu do wniosku – działanie to było związane z prowadzoną przez Zainteresowaną działalnością gospodarczą.

Zatem – na podstawie powyższej informacji – stwierdzić należy, że z tytułu sprzedaży działki nr 464 to Zainteresowana jest stroną czynności prawnej, czyli to ona w stosunku do całej tej transakcji będzie podatnikiem podatku VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że to Wnioskodawczyni z tytułu dostawy działki nr 464 będzie podatnikiem podatku VAT oraz zobowiązana będzie do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji w całości.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – Zainteresowana nabyła od Gminy działkę nr 326/10. Nabycie to zostało dokonane w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Zainteresowana planuje także dokonać sprzedaży działki nr 326/10 na rzecz spółki komandytowej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z tytułu transakcji sprzedaży działki o nr 326/10 na rzecz spółki komandytowej Zainteresowana będzie podatnikiem podatku VAT a sama transakcja będzie podlegać opodatkowaniu – jako czynność wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. jako odpłatna dostawa towarów.

Zatem w tej sytuacji należy określić, czy czynność sprzedaży wymienionych we wniosku działek (nr 326/10 i nr 464) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, czy też będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

W celu rozstrzygnięcia powyższego problemu w pierwszej kolejności należy ustalić co będzie przedmiotem sprzedaży, czy będzie nim nieruchomość zabudowana czy też sam grunt.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem sprzedaży są działki: o nr 464 oraz o nr 326/10. Działki te zostały podzielone:

*   działka nr 464 na działki nr 464/1 oraz nr 464/2,
*   działka nr 326/10 na działki 326/11 oraz 326/12.

Na działkach o nr 464/1 oraz 326/11 znajduje się wybudowany przez spółkę komandytową budynek pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną. Natomiast działki o nr 464/2 oraz 326/12 są niezabudowane. Dla tych działek – po ich podziale – nie były i nie będą wydane decyzje o warunkach zabudowy. Decyzje takie wydano jednak dla działek nr 464 i nr 326/10 przed ich podziałem. Przez działki te przebiega odprowadzenie deszczówki z działek zabudowanych pawilonem handlowym. Działki te muszą być sprzedane (nabyte przez spółkę) ze względu na brak do nich drogi dojazdowej w wyniku wybudowania przez spółkę komandytową pawilonu handlowego oraz przebiegającą przez nie infrastrukturę techniczną – odprowadzenia deszczówki. Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, że infrastruktura techniczna (odprowadzenie deszczówki), która znajduje się na działkach będących przedmiotem sprzedaży nie stanowi budowli, o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.). Jest to urządzenie techniczne związane z obiektem (pawilonem handlowym i placem) zbierające i odprowadzające wodę.

Jednocześnie Zainteresowana poinformowała, że przed przeniesieniem praw własności ww. działek nie zostanie dokonane rozliczenie nakładów pomiędzy spółką komandytową a Wnioskodawczynią, ponieważ nie poniosła ona żadnych nakładów na wybudowanie zarówno pawilonu jak i infrastruktury technicznej. W związku z powyższym właścicielem nakładów poczynionych na tych działkach w sensie ekonomicznym i prawnym będzie spółka komandytowa.

W tym miejscu trzeba wskazać, że na mocy art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 k.c.).

Zgodnie z art. 47 § 3 k.c., przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Art. 48 k.c. stanowi, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c. wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”). Wzniesienie budynku lub budowli w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Zgodnie z art. 231 § 2 k.c., właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy zauważyć, że jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe opisanej we wniosku transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

O ile jest oczywiste, że zbycie gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i/lub budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i budowle w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro – w sprawie będącej przedmiotem wniosku – użytkownik (spółka komandytowa) „wytworzył” towar, jakim niewątpliwie jest budynek (pawilon handlowy wraz z infrastrukturą techniczną) i uczynił to z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, to nie ma podstaw do przyjęcia, że właściciel dokona dostawy przedmiotowego budynku, chociaż przeniesie jego własność – przenosząc na użytkownika własność gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na użytkownika formalnie przejdzie prawo własności budynku z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek (pawilon handlowy wraz z infrastrukturą techniczną), gdyż już wcześniej użytkownik (spółka komandytowa) mógł dysponować wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel. Wnioskodawczyni nie jest w ekonomicznym posiadaniu budynku przed dokonaniem sprzedaży gruntu.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc, mimo że dojdzie do przeniesienia własności budynku, jako części składowej nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru, jakim jest budynek.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1, z późn. zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy. Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy i Dyrektywy, które zostały opracowane między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym. Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Niemniej jednak, podczas analizy pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel, nie można nie uwzględnić krajowego systemu prawa regulującego obrót cywilny. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel winno mieścić się w granicach regulacji krajowych, na mocy których dochodzi do przeniesienia własności rzeczy lub nabycia prawa zbliżonego do prawa własności, bowiem nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owe prawo przysługiwało spółce komandytowej od czasu powstania towaru, jakim jest budynek (pawilon handlowy wraz z infrastrukturą techniczną). Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Dokonując naniesień w trakcie budowy budynku (pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną), spółka komandytowa nie działała na rzecz Wnioskodawczyni w sensie ekonomicznym. Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Zainteresowaną sytuacji, stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem) należało do spółki komandytowej w związku z budową pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną, chociaż nie należało do niej prawo własności gruntu.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia nieruchomości, w części dotyczącej wznoszonego przez użytkownika gruntu (spółkę komandytową) budynku (pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną), nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, chociaż Wnioskodawczyni przeniesie jego własność – przenosząc na spółkę komandytową własność gruntu.

Zatem – w odniesieniu do działek nr 464/1 i nr 326/11 – przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt.

W tym miejscu trzeba przypomnieć, że ww. działki zostały podzielone: działka nr 464 na działki nr 464/1 oraz nr 464/2, natomiast działka nr 326/10 na działki nr 326/11 oraz 326/12.

Natomiast – jak wskazała Zainteresowana – na działkach o nr 464/2 oraz nr 326/12 mających być przedmiotem sprzedaży na rzecz spółki komandytowej znajduje się infrastruktura techniczna (odprowadzenie deszczówki).

Czyli w tym momencie trzeba ocenić czy mamy do czynienia z gruntem zabudowanym budynkiem lub budowlą czy też niezabudowanym.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „obiekt budowlany”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), zgodnie z którym przez obiekt budowlany rozumie się:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 cyt. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast stosownie do art. 3 pkt 9 ww. ustawy, pod pojęciem urządzenie budowlane – należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zatem urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Tym samym urządzenia te – co do zasady – należy traktować, jako elementy przynależne do obiektów budowlanych i opodatkować łącznie z tymi obiektami, z którymi są powiązane, a tym samym należy przypisać im stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego. Brak jest natomiast podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od obiektów, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Wnioskodawczyni w odpowiedzi na pytanie tut. Organu zawarte w wezwaniu do uzupełnienia wniosku o treści „Czy infrastruktura techniczna (odprowadzenie deszczówki), które znajduje się na działkach będących przedmiotem sprzedaży (tj. nr 464/2 oraz 326/12), stanowi budowlę, o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (…)?” oświadczyła, że przedmiotowa infrastruktura techniczna, która znajduje się na przedmiotowych działkach nie stanowi budowli, o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Jest to urządzenie techniczne związane z obiektem (pawilonem handlowym i placem) zbierające i odprowadzające wodę. Jednocześnie oświadczyła, że właścicielem przedmiotowej infrastruktury jest spółka komandytowa, która poniosła nakłady na jej wybudowanie.

W konsekwencji należy stwierdzić, że ww. infrastruktura techniczna stanowi urządzenie techniczne, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT.

Zatem w niniejszej sprawie po stronie Zainteresowanej dojdzie wyłącznie do dostawy działek nr 464/1, nr 326/11, nr 464/2 i nr 326/12, nie będzie natomiast miała miejsca dostawa budynku pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą techniczną, wzniesionymi przez spółkę komandytową.

W celu ustalenia, czy sprzedaż ww. działek będzie opodatkowana, czy też będzie zwolniona od podatku należy odwołać się do niżej przedstawionych regulacji.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. – na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i usług stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Tym samym należy podkreślić, że zwolnione od podatku od towarów i usług w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy są dostawy nieruchomości spełniające łącznie 2 warunki, tj.:

1.  przedmiotem dostawy musi być teren niezabudowany;
2.  teren ten nie może spełniać definicji terenu budowlanego, zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży – działki, na których spółka komandytowa wybudowała pawilon handlowy wraz z infrastrukturą techniczną – tj. działki nr 464/1 i 326/11 stanowią grunty zabudowane wskazanym budynkiem, a więc nie stanowią terenu niezabudowanego, innego niż teren budowlany i w związku z powyższym ich dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast odnośnie działek niezabudowanych, tj. nr 464/2 i 326/12 należy stwierdzić, że ich sprzedaż również nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak bowiem wynika z opisu sprawy na przedmiotowe działki zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, o których mowa w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015 r., poz. 199, z późn. zm.) jeszcze przed ich podziałem.

Zatem biorąc powyższą informację pod uwagę – w kontekście powołanego art. 2 pkt 33 ustawy – należy stwierdzić, że przedmiotowe działki są terenami budowlanymi, o których mowa w tym przepisie, czyli nie są to tereny niezabudowane, inne niż tereny budowlane, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Tym samym ich sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie wskazanego przepisu ustawy.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług może korzystać dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz dostawa budynków i budowli realizowana pod określonymi warunkami.

Natomiast dostawa terenów niezabudowanych będących terenami budowlanymi – nie może korzystać ze zwolnienia od podatku i musi podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, wraz z posadowionymi na nim budynkami, budowlami lub ich częściami rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu grunt, na którym są posadowione budynki, budowle lub ich części dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Powyższy przepis art. 29a ust. 8 ustawy nie będzie miał jednak zastosowania w niniejszej sprawie ponieważ przedmiotem dostawy nie będą budynki, budowle lub ich części wraz z gruntem.

Jak bowiem wcześniej stwierdzono przedmiotem sprzedaży na rzecz spółki komandytowej będą tylko działki, więc sprzedawca nie będzie mógł dokonać zbycia na rzecz tej spółki pawilonu handlowego wraz z infrastrukturą, które – w sensie ekonomicznym – już do spółki należą. Oznacza to, że przedmiotem zbycia ze strony sprzedawcy w rozumieniu ustawy o VAT będzie wyłącznie grunt będący jego własnością, a nie pawilon handlowy wraz z infrastrukturą techniczną na nich posadowione. Jak bowiem wskazała Wnioskodawczyni, pawilon handlowy wraz z infrastrukturą techniczną został wybudowany przez spółkę komandytową (jedynym podmiotem ponoszącym nakłady była spółka komandytowa).

Podobnie zastosowania nie mogą znaleźć cytowane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, które również odnoszą się do zbycia budynku, budowli lub ich części, a nie do zbycia gruntu.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości gruntowych może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak poinformowała Wnioskodawczyni przedmiotowe działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Zatem odnosząc się do okoliczności analizowanej sprawy należy uznać, że transakcja dostawy gruntu, o którym mowa w rozpatrywanej sprawie, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nie zostaną spełnione bowiem warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu, gdyż jak wynika z opisu sprawy, ww. działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji sprzedaż działek nr 464/1, nr 326/11 (na których spółka komandytowa wybudowała pawilon handlowy wraz z infrastrukturą techniczną) oraz działek nr 464/2 i nr 326/12 (niezabudowanych) stanowić będzie czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 23%.

Wnioskodawczyni ma także wątpliwości dotyczące tego, czy w przypadku konieczności naliczenia podatku od towarów i usług, będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej będzie ona miała obowiązek wystawienia faktury, która po jej stronie będzie rodziła obowiązek podatkowy w zakresie podatku należnego.

Zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawarte są w Dziale XI rozdziale 1 ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Natomiast w myśl art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów nie będących podatnikami VAT.

Niemniej jednak, stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w przewidzianym przepisem terminie.

Jak zostało rozstrzygnięte wcześniej sprzedaż przez Wnioskodawczynię wymienionych we wniosku działek w trybie art. 231 k.c. będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Ponadto sprzedaż ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, natomiast będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Zatem – biorąc powyższe pod uwagę – stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w związku ze sprzedażą opisanych we wniosku działek na rzecz spółki komandytowej będzie zobowiązana do wystawienia faktury, w oparciu o art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywa się z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ opierał się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, a w szczególności na informacji, że infrastruktura techniczna znajdująca się na działce nr 464/2 oraz nr 326/12 nie jest budowlą lecz urządzeniem technicznym. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania przeniesienia prawa własności działek nr 464 oraz nr 326/10 w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego oraz obowiązku wystawienia faktury z tego tytułu. Natomiast pozostała część wniosku w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez spółkę komandytową została rozstrzygnięta postanowieniem o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 13 sierpnia 2015 r. o nr ILPP5/4512-1-137/15-3/PG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.