Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.47.2021.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-02
Teza: w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.
Słowa kluczowe: ekspertyza; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 lutego 2021 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy e-puap), uzupełnionym 25 marca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, może zaliczyć ponoszone wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez Fundację, opisaną w stanie faktycznym, jako przez inny podmiot prowadzący głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (pytanie oznaczone nr 1) – **jest prawidłowe**,
*   Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT, może zaliczyć poniesione wydatki na nabycie usługi wykorzystania specjalistycznego oprogramowania, opisanego w punkcie II wniosku, wyłącznie na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, jako koszt nabycia usługi wykorzystania aparatury naukowo - badawczej (pytanie oznaczone nr 2) – **jest nieprawidłowe**,
*   działalność Wnioskodawcy, która będzie prowadzona w ramach projektu opisanego punkt III stanu faktycznego wniosku, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 uCIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT (pytanie oznaczone nr 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego tez pismem z 22 marca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.47.2021.1.IM wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 25 marca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwany dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) jest jedną ze spółek grupy podmiotów powiązanych, należącą do liderów rynku producentów węgla kamiennego w Polsce. Spółka zajmuje się wydobyciem oraz sprzedażą energetycznego węgla kamiennego, który stosowany jest do produkcji energii elektrycznej, cieplnej i produkcji cementu. Wnioskodawca w procesie wydobycia węgla stosuje światowej klasy park maszynowy oraz najnowocześniejsze technologie, co wpływa na najwyższe wskaźniki efektywności i wydajności.

W celu utrzymania pozycji rynkowej oraz stałego zwiększania konkurencyjności swojej oferty, a także zapewnienia klientom najwyższej jakości produktów, Spółka oprócz standardowej działalności produkcyjnej i przetwórczej, w sposób stały i systematyczny prowadzi prace nad znalezieniem nowych metod drążenia i utrzymania wyrobisk oraz modernizacją już istniejących.

Wnioskodawca prowadzi prace badawczo-rozwojowe określone w art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej zwana: „uCIT”). Prace B+R prowadzone przez Wnioskodawcę dotyczą projektowania planów eksploatacji złoża, dostosowania technologii do unikatowej specyfiki górotworu oraz wprowadzania nowych procedur zastosowania infrastruktury wydobywczej na aktualnych i planowanych polach eksploatacji węgla. W związku z otrzymywanymi koncesjami obejmującymi nowe rejony działalności, pozyskiwane są też nowe technologie oraz procesy, które pozwalają wydobywać węgiel. Realizowaną działalność badawczo-rozwojową przez Spółkę można sklasyfikować jako wprowadzanie nowych technologii i udoskonalanie obecnie istniejących procesów dotyczących infrastruktury wyrobisk kopalni węgla. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę najczęściej obejmują opracowywanie planów związanych z wyrobiskiem oraz testy w jego obrębie przy użyciu zmodyfikowanej infrastruktury technicznej i zmienionych metod służących osiągnięciu wdrożenia zaprojektowanego rozwiązania technologicznego. W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, Spółka współpracuje z jednostkami naukowymi, które realizują prace niezbędne do osiągnięcia celów projektów prowadzonych przez Spółkę. Wnioskodawca w ramach swojej działalności rozwojowej wprowadza również nowe urządzenia oraz rozwiązania, które zostały objęte ochroną prawną - patentem.

Wnioskodawca prowadzi oraz będzie w przyszłości prowadził prace badawczo-rozwojowe mające na celu wprowadzanie nowych oraz ulepszanie istniejących procesów wewnętrznych.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wnioskodawca wyodrębnia koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b uCIT.

1\. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne nabyte od Fundacji.

W ramach realizacji projektów badawczo-rozwojowych Spółka współpracuje z Fundacją (…) z siedzibą w (…), wpisaną do Rejestru Stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej pod numerem KRS: (…) (dalej zwaną: „Fundacją”) działającą przy Wydziale (…) w (…) (dalej zwanej: „Uczelnia”). W ramach współpracy z Fundacją, Wnioskodawca nabywa od Fundacji ekspertyzy, opinie i usługi doradcze na podstawie zawartych umów.

Nabycie ekspertyz, opinii i usług doradczych od Fundacji jest konieczne do dalszego rozwoju projektów prowadzonych w Spółce w ramach prac badawczo-rozwojowych. Zgodnie ze statutem Fundacji, nadzór nad Fundacją sprawuje Minister Edukacji Narodowej. Celami Fundacji określonymi w statucie są:

1.  propagowanie w kraju i za granicą osiągnięć nauk górniczych oraz wspieranie nauk górniczych.
2.  upowszechnianie wiedzy o historii górnictwa a także propagowanie i kultywowanie tradycji górniczych,
3.  upowszechnianie wiedzy o celach i działaniach Fundacji zarówno w kraju jak i za granicą,
4.  inspirowanie i popieranie inicjatyw społecznych związanych z celami Fundacji,
5.  wspomaganie wszelkich działań związanych z ochroną środowiska.

Przedmiotem działalności Fundacji wg PKD są:

*   72.19.Z. Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,
*   72.11.Z Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii,
*   71.20.B Pozostałe badania i analizy techniczne,
*   73.12.B Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach drukowanych,
*   73.12.C Pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet),
*   73.12.D Pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele reklamowe w pozostałych mediach,
*   78.10.Z Działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników,
*   78.20.Z Działalność agencji pracy tymczasowej,
*   78.30.Z Pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników,
*   82.30.Z Działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów,
*   74.90.Z Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej nie sklasyfikowana,
*   77.40.Z Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim,
*   85.51.Z Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych.
*   85.52.Z Pozaszkolne formy edukacji artystycznej,
*   85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej nie sklasyfikowane.

2\. Wykorzystanie oprogramowania jako aparatury naukowo-badawczej.

Spółka w ramach realizacji prac jednego z projektów badawczo-rozwojowych nabyła usługę wykorzystania specjalistycznego oprogramowania FL(…), (dalej zwanego: „narzędzie informatyczne”). Nabycie usługi wykorzystania narzędzia informatycznego, o którym mowa powyżej, nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 uCIT.

Narzędzie informatyczne to oprogramowanie służące do modelowania numerycznego oraz analiz geotechnicznych gleby, skał, wód gruntowych, konstrukcji i podparcia gruntu. Przedmiotowe analizy prowadzone przez Wnioskodawcę obejmują projekty techniczne, przewidywanie współczynnika bezpieczeństwa, badania i testy oraz analizę wsteczną awarii. Przeprowadzona analiza może być stosowana do projektowania inżynieryjnego wykopów budowlanych, górniczych i geotechnicznych oraz konstrukcji w glebie, nienaruszonej skale i masach skalnych.

Narzędzie informatyczne wykorzystuje metodę różnic skończonych, która umożliwia symulację złożonych modeli.

Do zaawansowanych właściwości narzędzia informatycznego należą między innymi:

*   Modelowanie fizyczne,
*   Różnorodne modele dla gleby, gliny i skał,
*   Możliwość symulacji elementów konstrukcyjnych, przepływu wód gruntowych i modeli termicznych,
*   Analizy dynamiczne pozwalające na w pełni dynamiczną analizę 3D,
*   Analizy termiczne obejmujące model przewodzenia (naprężenia termiczne i przemieszczenie materiału),
*   Wtyczki C++ dla niestandardowych modeli i bibliotek funkcji, pozwalające użytkownikom na tworzenie własnego modelu FL(…)
*   Możliwość przeprowadzenia parametryzacji, analizy, przeglądu i modyfikacji prawie każdego aspektu symulacji,
*   Program zawiera kreator sejsmiczny do wstępnego przetwarzania fal gruntowych dla opcjonalnej analizy dynamicznej.

Narzędzie informatyczne wyposażone jest w język skryptowy FISH, który umożliwia użytkownikowi definiowanie nowych zmiennych. Funkcje FISH można wykorzystać do rozszerzenia narzędzia informatycznego lub dodania funkcji zdefiniowanych przez użytkownika.

Nabycie usługi wykorzystania narzędzia informatycznego było konieczne ze względu na prowadzone przez Wnioskodawcę prace związane z projektem badawczo-rozwojowym.

3\. Opis projektu prowadzonego przez Wnioskodawcę

Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac, będzie prowadzić projekt w zakresie potencjału wydobywczego Spółki, związany z wykonywaniem wyrobisk badawczych, których realizacja jest konieczna przed planowaną „ekspansją” kopalni, z uwagi na następujące okoliczności:

1.  Przed poniesieniem znacznych kosztów wynikających z uruchomienia ściany wydobywczej w nowym obszarze. Spółka w kopalni będzie drążyć wyrobiska chodnikowe/korytarzowe badawcze. W trakcie ich wykonywania weryfikowane będzie, czy prognozowane występowanie pokładu węgla zgadza się z rzeczywistością.
2.  Wyrobiska badawcze będą służyć w początkowej fazie prowadzenia robót rozpoznaniu w nowym obszarze. Lokalizacja, geometria i konfiguracja wyrobisk badawczych dobierana będzie w taki sposób, aby stanowiła integralny element ciągu produkcyjnego.
3.  Rozpoznanie w ramach nowego obszaru jeszcze przed wykonaniem podziemnych wyrobisk chodnikowych, ograniczać się będzie do badań rdzeni pozyskiwanych z otworów wykonywanych z powierzchni. Siatka wierceń będzie słabo zagęszczona, przez co istnieje ryzyko, że prognozowane występowanie opłacalnych pokładów węgla i ich jakości może nie pokrywać się z rzeczywistością.

W ramach prowadzonego projektu realizowane będą następujące prace:

*   Rozpoznanie - wykonanie otworów badawczych z powierzchni,
*   Analizy hydro-geologiczne oraz geomechaniczne,
*   Wykonanie projektu technicznego wyrobiska, obejmującego technologie,
*   Drążenie wyrobiska,
*   Cyklicznie prowadzone badania i obserwacje, prowadzone przy użyciu aparatury pomiarowej,
*   Opracowanie i sporządzenie analizy z wnioskami z przeprowadzonych badań dołowych.

W ramach realizacji wyrobisk badawczych wykonywane będą prace twórcze w postaci:

*   Sporządzenia unikalnego projektu technicznego wyrobiska (dostosowane do konkretnego wyrobiska obudowy, schematy sieci ppoż., schematy elektryczne, technologia prowadzenia robót itp.),
*   Opracowania wielowariantowych harmonogramów prowadzenia prac, w tym lokalizacji prowadzonych prac,
*   Analiz geomechanicznych oraz hydro-geologicznych.

Jak przedstawiono powyżej, projekt prowadzony przez Wnioskodawcę będzie posiadał określone i sprecyzowane cele. W związku z realizacją projektu zostaną określone ryzyka projektu, a realizacja przebiegać będzie według ustalonego przez Wnioskodawcę harmonogramu. Na zakończenie prowadzonych przez Spółkę prac zostanie opracowywane podsumowanie oraz sporządzone wnioski.

Opisane prace projektowe wniosą nową wiedzę, która będzie wykorzystywana następnie do projektowania nowych procesów oraz planowania produkcji. Jasno określony harmonogram prowadzonych prac oraz sporządzana podczas trwania projektu dokumentacja pozwolą w sposób systematyczny zbierać, magazynować oraz dystrybuować nowo zdobytą wiedzę, która następnie może zostać wykorzystana przez Spółkę do uruchomienia ściany wydobywczej w nowym obszarze. Wnioskodawca wskazuje, iż planowane prace nie będą drobnymi, okresowymi zmiany wprowadzanymi do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług czy innych operacji w toku.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402 ze zm).

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Koszty o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2021 r. (data przesłania za pośrednictwem platformy e-puap ) i które Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, może zaliczyć ponoszone wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez Fundację, opisaną w stanie faktycznym, jako przez inny podmiot prowadzący głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?
2.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT, może zaliczyć poniesione wydatki na nabycie usługi wykorzystania specjalistycznego oprogramowania, opisanego w punkcie II wniosku, wyłącznie na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, jako koszt nabycia usługi wykorzystania aparatury naukowo -badawczej?
3.  Czy działalność Wnioskodawcy, która będzie prowadzona w ramach projektu opisanego punkt III stanu faktycznego wniosku, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 uCIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Koszt nabycia od Fundacji ekspertyz, opinii i usług doradczych należy uznać za koszt kwalifikowany określony w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT jako koszt ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r.. poz. 85 ze zm., dalej zwanej: „uPSWN”), tj. „inny podmiot prowadzący głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.”

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT za koszty kwalifikowane uznaje się koszt „ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badan naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej”.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1-8 uPSWN system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.  uczelnie;
2.  federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;
3.  Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2019 r. poz. 1183,1655 i 2227). zwana dalej „PAN”;
4.  instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej ..instytutami PAN”;
5.  Instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1350 i 2227);
6.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej: „Instytutami międzynarodowymi”; 6a. Centrum Łukasiewicz. działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz. u. poz. 334 i 2227); 6b. instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej: „Instytutami Sieci Łukasiewicz”;
7.  Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;
8.  inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, ekspertyzy, opinie i usługi doradcze świadczone przez Fundację na rzecz Spółki nabyte zostały na podstawie umów zawierających dokładne dane zamówienia oraz zakres prac do wykonania przez Fundację.

W art. 7 ust. 1 pkt 8 uPSWN, do którego odwołuje się ww. art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT zostały wskazane „inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.” W ocenie Wnioskodawcy, Fundacja jest podmiotem, który może zostać zaliczony do innych podmiotów wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 8 uPSWN.

W powyższym przepisie uPSWN zostało wskazane, iż mowa jest o podmiotach które łącznie spełniają następujące kryteria:

*   Są innymi podmiotami, tj. nie są podmiotami o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1-7 uPSWN.

„ Art. 7 (Podmioty wchodzące w skład systemu szkolnictwa wyższego i nauki)

1\. System szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1) uczelnie,

2) federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej .federacjami”;

3) Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2019 r. poz. 1183, 1655 i 2227), zwana dalej „PAN”;

4) instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej instytutami „PAN”;

5) instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1350 i 2227);

6) międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej: „instytutami międzynarodowymi”;

6a) Centrum Łukasiewicz. działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz.U. poz. 534 i 2227);

6b) instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”.

7) Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

*   Prowadzą głownie działalność naukową;
*   Prowadzą działalność w sposób ciągły
*   Prowadzą działalność w sposób samodzielny.

Fundacja, od której w ramach umowy zostały nabyte ekspertyzy, opinie i usługi doradcze spełnia ww. wymienione kryteria, gdyż:

*   Jest podmiotem innym, niż podmioty wskazano w art. 7 ust. 1 pkt 1-7 uPSWN;
*   Prowadzi głownie działalność naukową - jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, przedmiotem działalności Fundacji wg PKD, zgodnie ze statutem, są przede wszystkim:
    *   72.19.Z badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,
    *   72.11.Z badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii,
    *   71.20.B pozostałe badania i analizy techniczne;
*   Prowadzi działalność w sposób ciągły - wykonywane przez Fundację prace mają charakter ciągły i nieprzerwany, gdyż prace te nie są incydentalne oraz polegają na wykonywaniu szeregu czynności, które zmierzają do osiągnięcia zamierzonego celu. Działalność statutowa Fundacji prowadzona jest na podstawie planów rocznych i wieloletnich zatwierdzonych przez Radę Fundacji.
*   Prowadzi działalność w sposób samodzielny - uPSWN nie zawiera definicji terminu „samodzielny”. Zgodnie z definicją przedstawioną w Słowniku Języka Polskiego PWN „samodzielny” znaczy „tworzący odrębną całość”. Fundacja spełnia powyższa definicję, ponieważ jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 431 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U z 2019 r. poz. 1145 ze zm. dalej zwanej: „Kodeksem cywilnym”), z uwagi na prowadzoną działalność gospodarczą i wpis do Krajowego Rejestru Sądowego (rejestru przedsiębiorców), tj. prowadzi we własnym imieniu działalność gospodarczą i jednocześnie jest przedsiębiorstwem zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto fundacja jest podatnikiem podatku dochodowego CIT. Ekspertyzy, opinie i usługi doradcze są świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez Fundacje na podstawie dwustronnej umowy zawartej ze Spółką, bez zaangażowania podmiotów trzecich.

Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, kosztów nabycia przez Spółkę od Fundacji ekspertyz, opinii i usług doradczych na podstawie umowy, z uwagi na fakt, iż Fundacja jest podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 uPSWN, tj. „innym podmiotem prowadzącym głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły”, do którego odwołuje się ww. art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje oparcie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 18 października 2019 r„ znak: 0111-KDIB1-3.4010.419.2019.1.BM: „Aby skorzystać z odliczenia z wydatków na Badania od Jednostek w ramach ulgi badawczo-rozwojowej. Badania nabywane od Jednostek przez Spółkę muszą zaliczać się do katalogu kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT. tj. muszą obejmować one: „ekspertyzy, opinię, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej”.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe warunki określone w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT są spełnione, ponieważ analizując kolejno poszczególne przesłanki:

1.  Badania powinny być ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych: Badania są ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych. Usługi równorzędne nie zostały zdefiniowanie zarówno w ustawie PIT, jak i w ustawie CIT. Badania nabywane od Jednostek są elementem niezbędnym do wykonania dalszych prac z projektami z Obszarów B+R prowadzonych przez Spółkę gdyż w realizowanych projektach stanowią jego podstawową część, tzn. bez przeprowadzenia przedmiotowych badań nie byłoby możliwe przekazanie produktu Klientowi ze względu przykładowo na: niespełnienie norm wg prawa regulującego rynek spożywczy bądź inne parametry, które były założone na początku/zdefiniowane przez Klienta.
2.  Badania powinny być wykonywane na podstawie umowy: Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego (powinno być stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), badania świadczone przez Jednostki na rzecz Spółki nabywane są na podstawie umowy zawierającej dokładne dane zamówienia oraz zakres prac wykonywanych przez Jednostkę.
3.  Badania powinny być nabywane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej: Tak jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Badania wykonywane przez Jednostki są nabywane przez Spółkę na potrzeby własnej działalności związanej z projektami z Obszarów B+R.
4.  Badania powinny być nabywaną od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: Badania powinny być nabywane od jednostki należącej do katalogu jednostek określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 do 8 Prawo o SWiN. Zdaniem Wnioskodawcy, również ten warunek został spełniony, ponieważ Jednostki zaliczają się do podmiotów wymienionych w pkt 8 - „inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły”. Jednostki spełniają wymienione kryteria, gdyż:
    *   prowadzą głównie działalność naukową, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zdecydowana większość działalności prowadzonej przez Jednostki to działalność obejmująca badania żywności oraz analitykę żywności;
    *   w sposób samodzielny - Prawo o SWiN nie zawiera definicji terminu „samodzielny”, natomiast zgodnie z definicją przedstawioną w SJP samodzielny znaczy „tworzący odrębną całość” definicję tę Jednostka spełnia ponieważ jest przedsiębiorcą w rozumieniu Kodeksu cywilnego (art. 431 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Dz.U. z 2018 r poz. 2073 - do którego odwołuje się ustawa o CIT). tj. prowadzi we własnym imieniu działalność gospodarczą i jednocześnie jest przedsiębiorstwem zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto Jednostka działa na własny rachunek i ryzyko w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będąc podatnikiem podatku dochodowego, natomiast same Badania są świadczone przez Jednostkę na podstawie dwustronnej umowy zawartej ze Spółką bez zaangażowania podmiotów trzecich;
    *   w sposób ciągły - wykonywane Badania przez Jednostki mają charakter ciągły i nieprzerwany, gdyż prace te nie są incydentalne oraz polegają na wykonywaniu szeregu czynności, które zmierzają do osiągnięcia zamierzonego celu, na podstawie zawartej umowy bezterminowej, wynikającej z nieprzerwanej współpracy Jednostek ze Spółką.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia nabywanych przez Spółkę Badań od Jednostek do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy CIT i w konsekwencji do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy CIT.(\`(...)\`)

Zatem, koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych i innych usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 updop. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

W interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 1 lipca 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.185.2019.2.BM: „Czy do podstawy kalkulacji kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d updop, Wnioskodawca może włączyć następujące wydatki związane z działalnością LBR: ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze? (\`(...)\`) Mając na uwadze, że Spółka nabywa ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze, które prowadzą głównie działalność w zakresie badań laboratoryjnych tj. działalność naukową w rozumieniu art. 4 ust. 1-3 ustawy Prawo o Szkolnictwie Wyższym i Nauce i tym samym stanowią podmioty w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 8 tejże ustawy tj. podmioty nie wymienione we wcześniejszych punktach tego ustępu (np. instytuty badawcze PAN) prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. W konsekwencji, wydatki ponoszone na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wyspecjalizowane podmioty badawcze stanowią koszty kwalifikowane na podstawie art. 18d ust. 2 updop. (\`(...)\`) Zatem, koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych i innych usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT.”

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT, można zaliczyć koszt nabycia usługi wykorzystania narzędzia informatycznego opisanego w punkcie II stanu faktycznego niniejszego wniosku.

Wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury badawczo-rozwojowej i wobec tego należy przyjąć powszechne rozumienie tego wyrażenia przyjęte w języku polskim.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d, uznaje się m.in. „nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 4.”

Zgodnie z wyjaśnieniami Głównego Urzędu Statystycznego (https://stat.gov.pl/metainformacje

/slownik-pojec/pojecia-stosowane-w-statystyce-publicznej/756,pojecie.html)

„aparatura naukowo-badawcza, to „zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac B+R.”

Korzystanie z usług i aparatury opisanej w stanie faktycznym jest istotnym elementem, niezbędnym do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych przez Wnioskodawcę, ponieważ specyfika tych prac wymaga korzystania z tego rodzaju infrastruktury. W celu przedstawienia skomplikowanych, przestrzennych uwarunkowań wyrobisk górniczych i wykonania niezbędnych, rzetelnych obliczeń w ocenie Wnioskodawcy konieczne jest użycie narzędzia informatycznego. W wyniku wykorzystania narzędzia informatycznego został zbudowany przestrzenny model górotworu, przeprowadzona komputerowa symulacja, której rezultatem są obliczenia w postaci stanu naprężenia oraz inne wynikowe parametry górotworu. Prawidłowo przeprowadzona analiza numeryczna stanu odkształcenia górotworu stanowi jeden z punktów wyjściowych w badaniu stateczności górotworu.

Zdaniem Wnioskodawcy, narzędzie informatyczne opisane w stanie faktycznym stanowi aparaturę naukowo-badawczą ze względu na posiadane cechy, tj. wysokie parametry techniczne oraz mały stopień uniwersalności. Oprogramowanie wykorzystuje modelowanie numeryczne do rozwiązania złożonych problemów geomechanicznych oraz przeprowadzania symulacji geomechanicznych. Służy do analiz geomechanicznych gleby, skał, wód gruntowych, konstrukcji i podparcia gruntu. Dodatkowo narzędzie informatyczne wyposażone jest w język skryptowy FISH. który umożliwia użytkownikowi definiowanie nowych zmiennych. Funkcje FISH można wykorzystać do rozszerzenia narzędzia informatycznego lub dodania funkcji zdefiniowanych przez użytkownika. Jak wskazano powyżej, narzędzie informatyczne nie jest powszechne, nie ma ogólnych zastosowań ani nie jest narzędziem o wszechstronnym zastosowaniu, a co za tym idzie nie spełnia definicji uniwersalności. Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy narzędzie informatyczne spełnia definicję aparatury naukowo badawczej i spełnione są wszystkie przesłanki określone w art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT

Ponadto, w kontekście skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej należy zauważyć, że przez aparaturę badawczo-rozwojową należy rozumieć aparaturę służącą bezpośrednio do wykonywania działalności badawczo-rozwojowej. Nabycie przez Wnioskodawcę usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej (narzędzia informatycznego) dotyczy wyłącznie prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej. Aparatura opisana w stanie faktycznym nie stanowi sprzętu komputerowego.

Ponadto, nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej (narzędzia informatycznego), która została opisana we wniosku, nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 uCIT.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy prace, które będą realizowane w ramach projektu opisanego w punkcie III stanu faktycznego, będą stanowić działalność badawczo-rozwojową zdefiniowaną w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którym działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4a pkt 27 uCIT badania naukowe są działalnością obejmującą:

*   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 uPSWN, tj. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
*   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 uPSWN, tj. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, prace rozwojowe zostały zdefiniowane w art. 4a pkt 28 uCIT i oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 uPSWN, tj. prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Opisane w stanie faktycznym prace, które będą podejmowane przez Wnioskodawcę stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 uCIT, a konkretnie prace rozwojowe określone w art. 4a pkt 28 uCIT w zw. z art. 4 ust. 3 uPSWN. Działalność, która będzie wykonywana przez Wnioskodawcę będzie miała na celu zdobycie nowej wiedzy, która będzie następnie wykorzystywana do projektowania nowych procesów oraz planowania produkcji. Należy podkreślić, że prace prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach przedstawionego projektu będą spełniać wszystkie wymogi prac badawczo-rozwojowych określone w art. 4a pkt 26 uCIT, tj. projekt będzie stanowić działalność twórczą, będzie prowadzony w sposób systematyczny oraz będzie prowadzony w celu zwiększenia zasobów wiedzy. Wobec powyższego, koszty przedmiotowego projektu, będą mogły być rozliczane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej jako koszty kwalifikowany, w rozumieniu art. 18d uCIT. Projekt, który będzie realizowany przez Wnioskodawcę będzie prowadzony w sposób systematyczny, tj. będzie miał jasno określony harmonogram, dokumentacja będzie prowadzona w sposób konsekwentny, która będzie pozwalać zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę zdobytą podczas prowadzenia projektu oraz jej następczego wykorzystania do uruchomienia ściany wydobywczej w nowym obszarze.

Wykonanie wyrobisk badawczych jest konieczne, z uwagi na identyfikację na terenie nowego obszaru jeszcze przed wykonaniem podziemnych wyrobisk chodnikowych. Prace służą rozpoznaniu warunków geologicznych w początkowej fazie prowadzenia robót w nowym obszarze. W pierwszym etapie wykonywane zostaną otwory badawcze na powierzchni, umożliwiające realizację badań rdzeni. Następnie przeprowadzane będą analizy hydro-geologiczne oraz geomechaniczne. Na podstawie otrzymanych wyników wykonywany zostanie projekt techniczny wyrobiska, obejmujący również technologie. Kolejnym etapem projektu będzie drążenie wyrobiska, w którym prowadzone następnie będą badania i obserwacje z wykorzystaniem aparatury pomiarowej. Projekt zakończy się przygotowaniem podsumowania wykonanych prac oraz opracowaniem analiz wraz z wnioskami.

Jak zostało powyżej opisane, projekt dotyczący wyrobisk badawczych, który będzie prowadzony przez Wnioskodawcę będzie pierwszym etapem nastawionym na zdobycie nowej wiedzy w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy o danym obszarze, w celu rozpoznania nowego miejsca wydobywania produktu oraz możliwości wprowadzenia procesów dostosowanych do warunków geologicznych. Zgodnie z definicją działalności badawczo-rozwojowej wskazaną w uCIT (oraz powyżej) wymagane jest, aby działania jakie podejmowano są/będą przez podatnika były podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy.

Wydobycie węgla jest podstawową działalnością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Jednakże, aby Spółka mogła się rozwijać w zakresie podstawowej działalności wydobycia węgla, niezbędne jest poszukiwanie nowych obszarów wydobywczych. Jak podaje Ministerstwo Finansów w zakwalifikowanie jako działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 4a pkt 26 uCIT Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, wprowadzanie nowych rozwiązań (twórczych) w ramach standardowej działalność przedsiębiorstwa jest działalnością badawczo-rozwojową. W Objaśnieniach został przytoczony przykład dotyczący podatnika prowadzącego działalność w postaci kliniki zdrowia. W ramach kliniki prowadzone są rutynowe badania, które spełniają kryterium systematyczności, natomiast nie spełniają kryterium twórczości. Podatnik w ramach opisanej działalności prowadzi także specjalny program badań krwi dla pacjentów przyjmujących nowe leki w celu analizy wpływu leku oraz odpowiedniej jego modyfikacji dla zwiększenia skuteczności. Ta część działań spełnia kryterium twórczości, systematyczności oraz nakierowana jest na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań leków. Jak podsumowuje Ministerstwo w konsekwencji działania te mogą stanowić działalność badawczo-rozwojową. Wobec powyższego, działania podejmowane przez Wnioskodawcę opisane w punkcie III stanu faktycznego, które nie należą do podstawowej działalności przedsiębiorstwa (nie stanowią rutynowych prac) także spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w zakresie prac twórczych.

Wnioskodawca będzie prowadzić działalność twórczą w zakresie projektu, który będzie realizowany. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej zwrotu „działalność twórcza”. Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego PWN (wydanie internetowe): działalność:

*   zespół działań podejmowanych w jakimś celu,
*   funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś.

Semantyczna interpretacja wyrazu „twórczość” prowadzi zaś do wniosku, że może on wyrażać zarówno proces tworzenia, jak toż jego wyniki, zgodnie bowiem z definicją Słownika języka polskiego PWN (wydanie internetowe): twórczy

*   mający na celu tworzenie: też: będący wynikiem tworzenia,
*   dotyczący twórców.

Na gruncie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wskazuje się, że „działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia” (za Poźniak-Niedzielska, Niewęgłowski, Prawo autorskie. System prawa prywatnego, tom 13, pod redakcją prof. dr hab. Janusza Barty, wyd. 3, Warszawa 2013, str. 9).

W ramach realizacji opisanego projektu dotyczącego wyrobisk badawczych Spółka będzie wykonywać pracę twórczą w postaci:

*   sporządzenia i opracowania unikalnego projektu technicznego wyrobiska (dostosowane obudowy, schematy sieci ppoż, schematy elektryczne, technologia prowadzenia robót itp.);
*   sporządzenia i opracowania wielowariantowych harmonogramów prowadzenia prac, w tym ich lokalizacji;
*   Przeprowadzenia analiz geomechanicznych i hydro-geologicznych.

Zdaniem Wnioskodawcy projekt, który będzie realizowany w przedsiębiorstwie będzie stanowić projekt badawczo-rozwojowy, będzie projektom twórczym, ponieważ w jego wyniku z założenia powinna powstać nowa dokumentacja technologiczna, procesowa, techniczna i inna, niezbędna do zastosowania nowego lub zmienionego procesu, który charakteryzuje się nowymi cechami.

Należy wskazać, że działania, które będą podejmowane przez Spółkę nie będą rutynowe oraz okresowe.

Rutynowym działaniem Spółki byłoby zastosowanie dokładnie takiej samej technologii drążenia wyrobisk i sposobu zagospodarowania złoża jak do tej pory. W związku z rozszerzeniem działalności na nowy obszar wydobywczy, Spółka jest zmuszona dostosować parametry techniczne drążonych wyrobisk do panujących tam warunków geologicznych (aby to zrobić musi pozyskać odpowiednią wiedzę). Równocześnie dzięki prowadzonym badaniom Spółka będzie mogła zastosować najbardziej optymalne rozwiązania pod względem technologicznym i kosztowym w nowym rejonie wydobywczym. Finalny rezultat danego projektu jest trudny do przewidzenia i pod względem technicznym może on znacznie odbiegać od dotychczas stosowanych przez Spółkę metod zagospodarowania złoża.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, prace realizowane w ramach projektu wskazanego w pkt III opisu stanu faktycznego mogą zostać.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.; dalej: „uCIT”), przez działalność badawczo rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4; 4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
*   jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad 1.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy kosztami kwalifikowanymi są wydatki poniesione na opinie, ekspertyzy i badania nabywane na podstawie umowy zawartej z Fundacją, jako przez inny podmiot prowadzący głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Z powołanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, wynika, że kosztami kwalifikowanymi mogą być ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.  uczelnie;
2.  federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej "federacjami";
3.  Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2019 r. poz. 1183, 1655 i 2227), zwana dalej "PAN";
4.  instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej "instytutami PAN";
5.  instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1350 i 2227);
6.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej "instytutami międzynarodowymi"; 6a. Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz. U. poz. 534 i 2227); 6b. instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej "instytutami Sieci Łukasiewicz";
7.  Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej "PAU";
8.  inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Zatem, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

*   na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,
*   na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Definicja działalności naukowej zawarta została w art. 4 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z tym artykułem działalność naukowa obejmuje badania naukowe, prace rozwojowe oraz twórczość artystyczną. Badania naukowe są działalnością obejmującą badania podstawowe (rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne) oraz badania aplikacyjne (rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy i umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń). Prace rozwojowe są z kolei działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wymieniony w powyższym przepisie katalog podmiotów, od których na podstawie stosownej umowy można nabyć ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, uprawniające do odliczenia w ramach ulgi B+R, obejmuje m.in. wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce: „inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły”.

W uzasadnieniu własnego stanowiska do pytania oznaczonego nr 1 Wnioskodawca wskazał m.in., że Fundacja, od której w ramach umowy zostały nabyte ekspertyzy, opinie i usługi doradcze spełnia ww. wymienione kryteria, gdyż:

*   Jest podmiotem innym, niż podmioty wskazano w art. 7 ust. 1 pkt 1-7 uPSWN;
*   Prowadzi głownie działalność naukową - jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, przedmiotem działalności Fundacji wg PKD, zgodnie ze statutem, są przede wszystkim:
    *   72.19.Z badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,
    *   72.11.Z badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii,
    *   71.20.B pozostałe badania i analizy techniczne;
*   Prowadzi działalność w sposób ciągły - wykonywane przez Fundację prace mają charakter ciągły i nieprzerwany, gdyż prace te nie są incydentalne oraz polegają na wykonywaniu szeregu czynności, które zmierzają do osiągnięcia zamierzonego celu. Działalność statutowa Fundacji prowadzona jest na podstawie planów rocznych i wieloletnich zatwierdzonych przez Radę Fundacji.
*   Prowadzi działalność w sposób samodzielny - uPSWN nie zawiera definicji terminu „samodzielny”. Zgodnie z definicją przedstawioną w Słowniku Języka Polskiego PWN „samodzielny” znaczy „tworzący odrębną całość”. Fundacja spełnia powyższa definicję, ponieważ jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 431 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U z 2019 r. poz. 1145 ze zm. dalej zwanej: „Kodeksem cywilnym”), z uwagi na prowadzoną działalność gospodarczą i wpis do Krajowego Rejestru Sądowego (rejestru przedsiębiorców), tj. prowadzi we własnym imieniu działalność gospodarczą i jednocześnie jest przedsiębiorstwem zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto fundacja jest podatnikiem podatku dochodowego CIT. Ekspertyzy, opinie i usługi doradcze są świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez Fundacje na podstawie dwustronnej umowy zawartej ze Spółką, bez zaangażowania podmiotów trzecich.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro Fundacja spełnia warunki o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (co zostało przyjęte jako element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego a zatem nie podlegało ocenie przez Organ) to Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, może zaliczyć ponoszone wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez Fundację, jako przez inny podmiot prowadzący głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 należy uznać za jest prawidłowe.

Ad.2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w związku z realizowanym projektem

badawczo-rozwojowym, poniósł koszty związane z nabyciem usługi wykorzystania narzędzia informatycznego, które nie wynikają z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 uCIT.

Narzędzie informatyczne jest oprogramowaniem służącym do modelowania numerycznego oraz analiz geotechnicznych gleby, skał, wód gruntowych, konstrukcji i podparcia gruntu. Przedmiotowe analizy prowadzone przez Wnioskodawcę obejmują projekty techniczne, przewidywanie współczynnika bezpieczeństwa, badania i testy oraz analizę wsteczną awarii. Przeprowadzona analiza może być stosowana do projektowania inżynieryjnego wykopów budowlanych, górniczych i geotechnicznych oraz konstrukcji w glebie, nienaruszonej skale i masach skalnych.

Z definicji GUS wynika, że aparatura naukowo-badawcza to: „Zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych).”

W powyższą definicję nie może wpisywać się nabyte przez Wnioskodawcę oprogramowanie komputerowe.

Oprogramowanie (program komputerowy) ze swej istoty nie jest urządzeniem. Oprogramowanie (program komputerowy) definiowany jest jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu (Objaśnienia dot. IP-Box akapit 80). Jako sekwencja symboli opisująca realizowanie obliczeń zgodnie z pewnymi regułami zwanymi językiem programowania (Wikipedia). Zbiór programów wprowadzonych do komputera (Słownik języka polskiego PWN – wyd. internetowe).

Należy natomiast mieć na uwadze, że pojęcie „aparatury” użyte w art. 18d ust. 2 pkt 4a ustawy CIT nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę, a w takim przypadku, dla ustalenia znaczenia tego terminu zasadne jest odwołanie się do jego rozumienia w języku potocznym. Zgodnie bowiem z regułami języka normatywnego, w aktach normatywnych należy posługiwać się poprawnymi wyrażeniami językowymi w ich podstawowym i powszechnie przyjętym znaczeniu (por. wyrok WSA z 17.09.2017 r. sygn. akt. I SA/Bd 369/19).

Wg słownika języka polskiego PWN – wydanie internetowe, aparatura to zespół współpracujących ze sobą urządzeń. Z kolei za aparaturę naukowobadawczą należy uznać zespół współpracujących ze sobą urządzeń wykorzystywanych w działalności B+R.

Z cytowanego powyżej art. art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT wynika, że aby poniesione można było uznać za koszty kwalifikowanej musi dojść do:

*   nabycia usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej,
*   wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku Wnioskodawcy, nie można uznać, że pierwszy z powyższych warunków został spełniony. Oprogramowanie nie mieści się bowiem w definicji aparatury naukowo-badawczej. Zatem, nabytej usługi nie można zakwalifikować do usług polegających na udostępnianiu aparatury naukowo-badawczej.

Reasumując, Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT, nie może zaliczyć poniesionych wydatków na nabycie usługi wykorzystania specjalistycznego oprogramowania, opisanego w punkcie II wniosku, wyłącznie na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, jako koszt nabycia usługi wykorzystania aparatury naukowo -badawczej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad.3.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może się przejawiać opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej podatnika i na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań funkcjonujących u podatnika. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Kryterium systematyczności jako prowadzenie działań w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny ze wskazaniem harmonogramu i zasobów. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego w wniosku opis stwierdzić należy, że działalność Wnioskodawcy, która będzie prowadzona w ramach projektu opisanego punkt III stanu faktycznego wniosku, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 uCIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy:

*   Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, może zaliczyć ponoszone wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez Fundację, opisaną w stanie faktycznym, jako przez inny podmiot prowadzący głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce jest prawidłowe,
*   Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4a uCIT, może zaliczyć poniesione wydatki na nabycie usługi wykorzystania specjalistycznego oprogramowania, opisanego w punkcie II wniosku, wyłącznie na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, jako koszt nabycia usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej jest nieprawidłowe,
*   działalność Wnioskodawcy, która będzie prowadzona w ramach projektu opisanego punkt III stanu faktycznego wniosku, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 uCIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d uCIT jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.