Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1251/13/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-18
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży mieszkania.
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; mieszkanie; nabycie; pożyczka; przychód; sprzedaż; zakup; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2013 r. (data otrzymania 18 grudnia 2013 r.), uzupełnionym 14 stycznia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży mieszkania – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży mieszkania.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 5 lutego 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-1251/13/HS wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 14 lutego 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 12 kwietnia 2013 r. został spisany akt notarialny – umowa darowizny mieszkania w W. przenosząca własność mieszkania należącego do brata Wnioskodawcy na Wnioskodawcę. Poprzednio mieszkanie należało do rodziców Wnioskodawcy, którzy aktem notarialnym (umowa darowizny) przenieśli własność na jego brata w zamian za opiekę. Brat Wnioskodawcy sprawujący uprzednio opiekę nad rodzicami w podeszłym wieku (ojcem w wieku 81 lat i matką w wieku 79 lat) – mającymi bardzo poważne problemy zdrowotne: ojciec po dwóch udarach mózgu, które w znacznym stopniu ograniczyły jego sprawność fizyczną, zmaga się też z cukrzycą typu 2, matka od prawie trzech lat choruje na chorobą Alzheimera – odmówił im opieki.

W związku z zaistniałą sytuacją Wnioskodawca wraz z małżonkiem i drugim bratem, który zamieszkuje w B., podjęli natychmiast decyzję o możliwie najszybszym przeniesieniu rodziców w pobliżu miejsca zamieszkania Wnioskodawcy.

W dniu 14 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży mieszkania w W. Żadne środki finansowe w postaci zaliczki nie zostały w niej przewidziane. Tymczasem pojawiła się oferta kupna mieszkania w S. Ponieważ Wnioskodawca wraz z małżonkiem nie dysponowali wymaganą kwotą 100 000,00 zł, a jedynie oszczędnościami w wysokości 40 000,00 zł, konieczne było zwrócenie się o pożyczkę lub kredyt do banku. Wnioskodawca nadmienił, że kluczową rolę w zakupie mieszkania odgrywał czas z uwagi na to, że rodzice pozostali bez opieki, ważna też była lokalizacja mieszkania, które znajdowało się w sąsiedztwie dotychczasowego miejsca zamieszkania Wnioskodawcy.

W dniu 16 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę z bankiem – „umowę o pożyczkę pieniężną” – na kwotę 60 000,00 zł, a następnego dnia, tj. 17 kwietnia 2013 r. zakupił z niej mieszkanie w S. W tym samym dniu został spisany akt notarialny i w tym samym dniu Wnioskodawca przelał środki na rachunek sprzedającego. Wnioskodawca wskazał, że pożyczka została zaciągnięta na własny cel mieszkaniowy, w dotychczasowym mieszkaniu Wnioskodawcy zamieszkali jego rodzice, a w zakupionym za pożyczkę mieszkaniu zamieszkał Wnioskodawca wraz z małżonkiem. Nieruchomość w W. została sprzedana 8 lipca 2013 r. za kwotę 95 000,00 zł.

Pożyczkę z 16 kwietnia 2013 r. wraz z odsetkami Wnioskodawca spłacił zaraz po otrzymaniu należności z banku, który udzielał kredytu kupującym nieruchomość w W.

W uzupełnieniu wniosku z 11 lutego 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  właścicielami mieszkania w S. zakupionego 17 kwietnia 2013 r. jest Wnioskodawca wraz z małżonkiem. Zostało ono zakupione do majątku wspólnego (ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej);
2.  w umowie o pożyczkę pieniężną nie ma zapisu, że została zaciągnięta na zakup mieszkania. Tytuł umowy – umowa o pożyczkę pieniężną. Wnioskodawca wskazał po raz wtóry, że celem zaciągniętej pożyczki był zakup mieszkania w S. na realizację własnego celu mieszkaniowego poprzez:
    *   umowę przedwstępną na sprzedaż mieszkania w W. z 14 kwietnia 2013 r., w której żadne środki finansowe w postaci zaliczki nie zostały przewidziane,
    *   umowę o pożyczkę pieniężną zawartą z bankiem 16 kwietnia 2013 r.,
    *   zakup mieszkania w S. – akt notarialny z 17 kwietnia 2013 r. i przelew środków pożyczki na rachunek sprzedającego tego samego dnia;
3.  data spłaty pożyczki to 15 lipca 2013 r. – po otrzymaniu środków ze sprzedaży mieszkania w W. – akt notarialny z 8 lipca 2013 r.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z odwróceniem kolejności sprzedaż – nabycie nieruchomości można skorzystać z dyspozycji art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo że kupno mieszkania w S. nastąpiło wcześniej niż sprzedaż nieruchomości w W., umowa przedwstępna z 14 kwietnia 2013 r. świadczy o dobrej woli Wnioskodawcy. Także obieg pieniędzy jest jasny – pieniądze na zakup nieruchomości w S. pochodziły z pożyczki zaciągniętej na własne cele mieszkaniowe, co można udowodnić poprzez analizę tytułów bankowych. Natomiast kwota ze sprzedaży nieruchomości w W. została wykorzystana do spłaty pożyczki, o której mowa powyżej. Zatem, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 25 ust.1 pkt 2, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, ponieważ pożyczkę zaciągnięto przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Dochowano także terminu, jaki przewidziano na dokonanie czynności, czyli okres 2 lat od uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw w nim wymienionych upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży nie upłynęło 5 lat, sprzedaż podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że 12 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca nabył w darowiźnie mieszkanie w W., które 8 lipca 2013 r. sprzedał. Wcześniej, 17 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem nabyli mieszkanie w S. Wnioskodawca wskazuje, że na zakup mieszkania w S. zaciągnęli 16 kwietnia 2013 r. pożyczkę banku w wysokości 60 000,00 zł spłaconą 15 lipca 2013 r.

Odnosząc się do skutków podatkowych sprzedaży mieszkania w W. stwierdzić należy, że przychód jaki Wnioskodawca uzyskał w 2013 r. z jego sprzedaży z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia do momentu sprzedaży nie upłynęło 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro nabycie mieszkania w drodze darowizny miało miejsce w 2013 r., zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej

(art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości).

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Przychodem ze sprzedaży stanowiącym podstawę opodatkowania 19% podatkiem dochodowym będzie więc cena określona w umowie sprzedaży mieszkania w W. z 2013 r. – o ile odpowiada jego rynkowej wartości – pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu, o jakich mowa w art. 22 ust. 6d, o ile takie w ogóle zostały poniesione przez Wnioskodawcę.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego

z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (mieszkania), jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W/P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)–w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Dodatkowo ustawodawca – w art. 21 ust. 29 ww. ustawy – wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na nabycie nieruchomości (mieszkania), za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby to nabycie. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Wyjaśnić należy, że z wykładni językowej przedstawionych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości lub prawa i nie mogą zostać wydatkowane wcześniej niż w dniu sprzedaży.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja tych wydatków, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych m.in. w ust. 29-30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy rozstrzygnąć czy wydatki poniesione na zakup mieszkania w S. oraz wydatki poniesione na spłatę pożyczki zaciągniętej 16 kwietnia 2013 r. mogą stanowić wydatek na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu zwolnienie z podatku.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do poniesionego wydatku na nabycie mieszkania w W. Organ wyjaśnia, że wydatek na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi cel mieszkaniowy wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) czy b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się bowiem m.in. wydatki poniesione na nabycie wskazanego wyżej mieszkania jednakże poniesione począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Tymczasem w sytuacji Wnioskodawcy wydatek na nabycie mieszkania w S. został poniesiony przed odpłatnym zbyciem innego mieszkania (mieszkania w W.). Jak wskazał sam Wnioskodawca mieszkanie w S. zostało zakupione przed uzyskaniem przychodu ze zbycia mieszkania w W. Zatem niewątpliwie nabycie mieszkania w S. nie miało miejsca po dniu sprzedaży w 2013 r. mieszkania w W., co jest z kolei warunkiem koniecznym, aby środki ze sprzedaży mogły być zwolnione z opodatkowania. Oznacza to, że w niniejszej sprawie wydatek na nabycie mieszkania w S. nie może stanowić wydatku na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne jest bowiem, że ww. zwolnieniu mogą podlegać wyłącznie wydatki poniesione począwszy od dnia odpłatnego zbycia, którego to warunku Wnioskodawca w sposób oczywisty nie spełnił.

W następnej kolejności odnieść się należy do pożyczki na nabycie mieszkania (w S.), na spłatę której to pożyczki został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia mieszkania w W. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że w umowie pożyczki nie wskazano, że pożyczka została zaciągnięta na zakup mieszkania. Powstaje zatem wątpliwość czy środki przeznaczone na spłatę takiej pożyczki będą podlegały zwolnieniu na mocy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z nabyciem w kwietniu 2013 r. mieszkania w S.

Zgodnie z przywołanym powyżej art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Istotne jest to, aby kredyt (pożyczka) zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia. W świetle tego przepisu celem mieszkaniowym będzie spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętych wyłącznie przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Ponadto ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości –mieszkania. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Jest to zatem pierwszy dzień z okresu jaki ustawodawca dał podatnikowi na wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia celem skorzystania ze zwolnienia. Kredyt (pożyczka) i odsetki spłacone przed datą odpłatnego zbycia nie są wydatkiem na cele mieszkaniowe.

Dalej wskazać należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika, że kredyt (pożyczka), na spłatę którego zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem (pożyczką) zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Nie chodzi zatem tylko o sposób wydatkowania kredytu (pożyczki), podstawową kwestią jest, aby z umowy kredytowej (pożyczki) wynikało na jaki cel został on zaciągnięty. Przepis wyraźnie bowiem mówi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Jeśli z umowy kredytu (pożyczki) nie wynika na jaki cel został on zaciągnięty lub podany jest inny cel, to nie ma spełnionego podstawowego warunku aby skorzystać ze zwolnienia.

Biorąc pod uwagę przedstawioną wykładnię należy stwierdzić, że skoro z umowy pożyczki nie wynikało, że została ona zaciągnięta na cele mieszkaniowe, tj. na nabycie mieszkania, to jej spłata nie może być uznana za wydatek o jakim mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy. Przepis ten wyraźnie mówi o warunku zaciągnięcia kredytu (pożyczki) na cel wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 1. Taki cel zawsze wynikać winien z umowy kredytu (pożyczki). Jeśli zaciągnięcie kredytu (pożyczki) nie nastąpiło na cel o jakim mowa w ust. 1, który to cel wynika z umowy kredytowej (pożyczki), to nie można skorzystać ze zwolnienia.

Wnioskodawca (lub/i jego małżonek) nie zaciągnął (zaciągnęli) pożyczki na cel wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy – w umowie pożyczki nie określono wprost, że celem jej jest nabycie mieszkania – to oznacza, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia. Sam Wnioskodawca wskazuje, że w umowie pożyczki nie ma zapisu, że pożyczka została zaciągnięta na zakup mieszkania.

Warto przypomnieć, że podatnik nie ma obowiązku korzystania ze zwolnienia, jest to jego uprawnienie, z którego może skorzystać pod warunkiem, że spełnia wymagania przewidziane przepisami. Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania. Wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że wydatki na nabycie mieszkania w S. nie mogą stanowić wydatku na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ważne jest bowiem, że ww. zwolnieniu mogą podlegać wyłącznie wydatki poniesione począwszy od dnia odpłatnego zbycia, którego to warunku Wnioskodawca po prostu nie spełnił – albowiem mieszkanie w S. nie zostało sfinansowane środkami pochodzącymi ze sprzedaży w 2013 r. mieszkania w W. Zatem w takiej sytuacji Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca we wniosku wskazał również, że przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania w W. zaciągnął pożyczkę na zakup mieszkania w S. W umowie pożyczki nie wskazano jednak, że została ona zaciągnięta na cel mieszkaniowy, tj. na nabycie lokalu mieszkalnego. Natomiast aby uznać spłatę pożyczki za własne cele mieszkaniowe musi z umowy pożyczki wprost wynikać, że została ona zaciągnięta na cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o dochodowym od osób fizycznych.

Tymczasem, skoro w umowie pożyczki nie wyszczególniono celu mieszkaniowego, pożyczka ta nie spełnia dyspozycji określonej w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, tym samym dochód ze sprzedaży mieszkania w W. przeznaczony na spłatę pożyczki zaciągniętej 16 kwietnia 2013 r. nie będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca nie może za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uznać zakupu mieszkania w S. dokonanego przed odpłatnym zbyciem mieszkania w W. Aby skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy nie wystarczy tylko nabyć nieruchomość (mieszkanie) na własne cele mieszkaniowe, należy jeszcze nabyć ją ze środków pochodzących ze sprzedaży innego mieszkania począwszy od dnia jego sprzedaży nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła ta sprzedaż. Z kolei żeby uznać spłatę pożyczki na własne cele mieszkaniowe musi z umowy pożyczki wynikać, że została ona zaciągnięta na cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wystarczy bowiem, aby pożyczkę zaciągnięto przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia a środki wydatkowano począwszy od dnia sprzedaży nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła ta sprzedaż na spłatę pożyczki. Istotne jest aby z umowy pożyczki jasno wynikał cel pożyczki, gdyż cel zaciągnięcia pożyczki jest jedną z podstawowych przesłanek zwolnienia. To oznacza, że – skoro Wnioskodawca nie spełnia tej przesłanki – nie można uznać, że przychód z odpłatnego zbycia mieszkania w W. jest zwolniony z opodatkowania w związku z jego przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Zatem dochód jaki Wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży mieszkania w W. podlegał będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Przychód ze sprzedaży w 2013 r. mieszkania w W. Wnioskodawca winien wykazać w zeznaniu PIT-39 za 2013 r. złożonym w terminie do 30 kwietnia 2014 r.

Tutejszy Organ informuje, że samo przekonanie o dobrej woli Wnioskodawcy, prawidłowym przepływie pieniędzy i powołane przez Wnioskodawcę okoliczności (konieczność zapewnienia schorowanym rodzicom lokum w pobliżu swego miejsca zamieszkania) pozostają bez wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w związku ze zbyciem w 2013 r. mieszkania w W. albowiem przepisy prawa podatkowego nie przewidują powstania bądź nie obowiązku podatkowego w zależności od szczególnej sytuacji życiowej czy materialnej podatników. Obowiązek podatkowy w przypadku Wnioskodawcy powstał w związku ze sprzedażą mieszkania w W. nabytego w 2013 r., niezależnie od sytuacji życiowej Wnioskodawcy. Skoro Wnioskodawca nie spełnia warunków zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Organ nie mógł orzec inaczej.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.