Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-549/14-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-08
Teza: 1. Czy jednorazowa opłata z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy, otrzymywana przez X od Podmiotu przyłączanego w związku z odstąpieniem od Umowy na mocy jej postanowień lub na mocy Porozumienia, podlega opodatkowaniu VAT? 2. W przypadku uzyskania odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, Spółka wnosi o potwierdzenie, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie (kosztami poniesionymi). 3. W przypadku uzyskania odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, Spółka wnosi o potwierdzenie, że nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie (Kosztami poniesionymi), a w związku z tym, w przypadku, gdy Spółka dokonała wcześniejszego odliczenia naliczonego podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie, obowiązana będzie do jego skorygowania w rozliczeniu podatku VAT za okres, w którym doszło do odstąpienia od Umowy, chyba że od końca okresu rozliczeniowego, w którym nabyto towary lub usługi związane z przyłączeniem (na które poniesiono wydatki na przyłączenie tj. Koszty poniesione) upłynęło 12 miesięcy.
Słowa kluczowe: najem; odszkodowania; umowa-rozwiązanie umowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2014 r. (data wpływu 11 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania jednorazowej opłaty z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy, otrzymywanej przez Wnioskodawcę od Podmiotu przyłączanego w związku z odstąpieniem od Umowy na mocy jej postanowień lub na mocy Porozumienia, oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie (Kosztami poniesionymi) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania jednorazowej opłaty z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy, otrzymywanej przez Wnioskodawcę od Podmiotu przyłączanego w związku z odstąpieniem od Umowy na mocy jej postanowień lub na mocy Porozumienia, oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie (Kosztami poniesionymi).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

P. S. A. (dalej: „Wnioskodawca”, „P.” lub „Spółka”), jest podmiotem prawa polskiego, który działa zgodnie z decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z 24 grudnia 2007 r., jako operator systemu przesyłowego (dalej: „OSP”) prowadząc działalność przesyłową na rynku energii elektrycznej.

Jednym z rodzajów działalności prowadzonej przez P. jest przyłączanie do sieci przesyłowej, w celu umożliwienia dostarczania energii elektrycznej do i z sieci przesyłowej.

W celu przyłączenia do sieci przesyłowej, P. zawiera umowy na świadczenie usługi przyłączenia do sieci (dalej: „Umowa” lub łącznie „Umowy”) z różnymi podmiotami (dalej: „Podmiot przyłączany”). Z tytułu wykonania Umowy P. wystawia na rzecz Podmiotu przyłączanego faktury według obowiązującej stawki podatku VAT (obecnie 23%). W zamian za świadczoną usługę, Spółka otrzymuje wynagrodzenie tytułem opłaty za przyłączenie. Opłata za przyłączenie ustalana jest na podstawie rzeczywistych nakładów poniesionych na realizację przyłączenia. Umowa zawiera postanowienia określające przewidywaną opłatę za przyłączenie. Podmiot przyłączany jest zobowiązany do zapłaty następujących opłat na poczet opłaty za przyłączenie: zaliczki na poczet opłaty za przyłączenie (zgodnie z ustawą Prawo energetyczne zaliczka jest wpłacana w momencie złożenia wniosku o określenie warunków przyłączenia) oraz pozostałej części przewidywanej opłaty przyłączeniowej w terminach określonych w Umowie (dalej łącznie: „Opłaty”).

Zgodnie z postanowieniami Umowy, strony są uprawnione do odstąpienia od Umowy w przypadkach wskazanych w Umowie.

Zgodnie z Umową, w przypadku odstąpienia od Umowy przez Podmiot przyłączany z przyczyn dotyczących Podmiotu przyłączanego lub odstąpienia od Umowy przez P. z przyczyn dotyczących Podmiotu przyłączanego, Podmiot przyłączany zobowiązany jest do zapłaty, jednorazowej opłaty, tytułem odszkodowania pomniejszonej o wniesione do dnia odstąpienia Opłaty, w wysokości pokrywającej poniesione przez P. koszty związane z przyłączeniem:

1.  całkowite, poniesione przez P. do dnia odstąpienia związane z przyłączeniem do sieci przesyłowej (wraz z kosztami finansowymi);
2.  całkowite, poniesione przez P. koszty zmiany lub rozwiązania bądź odstąpienia od kontraktów z wykonawcami działającymi w imieniu i na rzecz P. w celu przyłączenia do sieci przesyłowej;
3.  całkowite, poniesione przez P. koszty likwidacji istniejących elementów przyłącza, wybudowanych przez P. do dnia odstąpienia;

zwane dalej łącznie: „Kosztami poniesionymi”.

Zdarzają się również przypadki, w których celem odstąpienia strony Umowy zawierają porozumienie w sprawie rozwiązania danej Umowy (dalej: „Porozumienie”). Zawarcie Porozumienia ma na celu wzajemne rozliczenie stron na warunkach uzgodnionych przez strony. W przypadku zawarcia Porozumienia, P. zwraca Podmiotowi przyłączanemu wniesione Opłaty, zaś Podmiot przyłączany dokonuje zapłaty na rzecz P. kwoty poniesionych udokumentowanych kosztów.

Zarówno w przypadku odstąpienia od umowy na mocy postanowień obowiązującej Umowy, jak i zawartego Porozumienia, P. wystawia na rzecz Podmiotu przyłączanego fakturę VAT obejmującą opłatę z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację przyłączenia/realizację Umowy, powiększoną o należny podatek VAT według obowiązującej stawki (obecnie 23%).

Jednocześnie, P. wystawia na rzecz Podmiotu przyłączanego fakturę korygującą do wystawionej uprzednio faktury z tytułu opłaty za przyłączenie (korekta „do zera”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy jednorazowa opłata z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy, otrzymywana przez P. od Podmiotu przyłączanego w związku z odstąpieniem od Umowy na mocy jej postanowień lub na mocy Porozumienia, podlega opodatkowaniu VAT?
2.  W przypadku uzyskania odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, Spółka wnosi o potwierdzenie, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie (kosztami poniesionymi).
3.  W przypadku uzyskania odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, Spółka wnosi o potwierdzenie, że nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie (Kosztami poniesionymi), a w związku z tym, w przypadku, gdy Spółka dokonała wcześniejszego odliczenia naliczonego podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie, obowiązana będzie do jego skorygowania w rozliczeniu podatku VAT za okres, w którym doszło do odstąpienia od Umowy, chyba że od końca okresu rozliczeniowego, w którym nabyto towary lub usługi związane z przyłączeniem (na które poniesiono wydatki na przyłączenie tj. Koszty poniesione) upłynęło 12 miesięcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, jednorazowa opłata z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy otrzymywana przez P. od Podmiotu przyłączanego w związku z odstąpieniem od Umowy na mocy jej postanowień lub na mocy Porozumienia podlega opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na przesłanki określające kiedy mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów o podatku VAT wskazał wielokrotnie w swoich orzeczeniach Europejski Trybunał Sprawiedliwości dalej: ETS, przykładowo w wyrokach dotyczących spraw C-102/86 Apple and Pear, C-16/93 Tolsma, C-174/00 Kennemer Golf, C-210/04 FCE, C-277/05 Societe thermale. Należą do nich:

1.  określona ustuga (świadczenie), wynikająca ze stosunku zobowiązaniowego łączącego strony,
2.  konkretny podmiot będący beneficjentem tego świadczenia, odnoszący z niego korzyść,
3.  odpłatność (wynagrodzenie),
4.  wzajemność świadczeń - bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem.

Analogiczne przesłanki są rozpatrywane przez polskie sądy administracyjne oraz organy podatkowe przy ocenie danej transakcji z punktu widzenia definicji świadczenia usług na gruncie przepisów o podatku VAT.

Ad. 1. Określona usługa (świadczenie), wynikająca ze stosunku zobowiązaniowego łączącego strony.

W świetle wskazanych powyżej przepisów ustawy o VAT określających zakres opodatkowania podatkiem VAT świadczenie usług jest pojęciem szerokim. Odniesienie się do pojęcia „świadczenie” sprawia, że świadczeniem usług na gruncie ustawy o VAT jest nie tylko czynienie (facere), ale również i nieczynienie, czy powstrzymanie się od działania (non facere), znoszenie stanu, działania, czynności, czy wreszcie jakiekolwiek inne świadczenie mogące być treścią zobowiązania. Ponieważ ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej „świadczenia”, w tym zakresie można odwołać się do cywilistycznego rozumienia tego pojęcia zawartego w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny dalej Kodeks cywilny. W myśl przepisu art. 353 „Zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić”. Ponadto, przepis § 2 tego artykułu przewiduje, że „świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu’’. Jednocześnie, zgodnie z Tomem 5 Systemu Prawa Cywilnego „Prawo zobowiązań - część ogólna”: „Świadczenie jest to zachowanie się dłużnika zgodne z treścią zobowiązania i czyniące zadość interesowi wierzyciela. Zaspokojenie tego interesu jest celem stosunku zobowiązaniowego” („System Prawa Cywilnego Tom 5 Prawo Zobowiązań - część ogólna” pod redakcją Ewy Łętowskiej. C. H. Beck Warszawa 2006, str 172).

Zatem, aby w analizowanej sytuacji można mówić o świadczeniu musi mieć miejsce pewnego rodzaju zachowanie - działanie/zaniechanie Wnioskodawcy. Na podstawie Umowy / Porozumienia, P. zobowiązuje się do konkretnego zachowania (zaniechania) - w zamian za otrzymaną kwotę wynagrodzenia (opłaty z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy) Wnioskodawca wyraża zgodę na rozwiązanie umowy przyłączeniowej przed terminem na jaki została zawarta. Tym samym, po stronie P. dochodzi do zaniechania dochodzenia wykonania całości zobowiązania/występowania z roszczeniem o zapłatę całości wynagrodzenia (Opłaty) z tytułu zawartej Umowy.

Ad. 2. Konkretny podmiot będący beneficjentem świadczenia, odnoszący z niego korzyść

Zgodnie z przywołanym art. 8 ust. 1 ustawy o VAT odpłatnym świadczeniem usług jest „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej (\`(...)\`)”. Oznacza to, że aby doszło do świadczenia usługi w rozumieniu ustawy o VAT i opodatkowania podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni beneficjent świadczenia, czyli osoba (podmiot) odnosząca z niego korzyści.

Podmiot przyłączany jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, gdyż odnosi z tego tytułu określone korzyści w zamian za zapłatę wynagrodzenia zostaje uwolniony od dochodzenia ewentualnych roszczeń przez P., które mogłyby wyniknąć z przedterminowego rozwiązania umowy przyłączeniowej.

W wyniku odstąpienia od Umowy, zarówno na mocy postanowień samej Umowy jak i Porozumienia, Podmiot przyłączany, uzyskuje realną korzyść w postaci możliwości nie uiszczania całości opłaty przyłączeniowej (Opłat), która znacznie przewyższałaby kwotę należną P. tytułem opłaty z tytułu kosztów poniesionych przez P. do dnia odstąpienia. W wyniku odstąpienia, Podmiot przyłączany zostaje zatem zwolniony przez P. z obowiązku wykonania w całości zobowiązania wynikającego z zawartej Umowy tj. zapłaty całości wynagrodzenia (Opłat).

Ad. 3. Odpłatność (wynagrodzenie)

Istnienie odpłatności jest warunkiem objęcia świadczenia usług zakresem opodatkowania VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (wyjątek stanowią sytuacje określone w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, które nie mają zastosowana w analizowanej sytuacji).

Bezsprzecznie w analizowanym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem odpłatnym, gdyż strony ustaliły w Umowie/Porozumieniu określoną kwotę tytułem wynagrodzenia za świadczenie wykonywane przez P. na rzecz Podmiotu przyłączanego w postaci zgody na rozwiązanie umowy przyłączeniowej przed terminem na jaki została zawarta.

Ad. 4. Wzajemność świadczeń - bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem.

Wzajemność świadczeń w omawianej sytuacji wynika z faktu, że w zamian za wypłacone wynagrodzenie (opłatę z tytułu kosztów poniesionych przez P. do dnia odstąpienia) Podmiot przyłączany uzyskuje zgodę na przedterminowe rozwiązanie umowy przyłączeniowej. P. może z kolei na podstawie Umowy/Porozumienia domagać się uzgodnionego świadczenia pieniężnego z tytułu podjętych zobowiązań.

Ponadto, ze względu na wzajemność świadczeń należy uznać, że zapłata wynagrodzenia nie ma charakteru odszkodowania/rekompensat z tytułu jakiejkolwiek poniesionej szkody lub utraconych korzyści, nie ma na celu zadośćuczynienia za wyrządzoną szkodę, lecz stanowi wynagrodzenie za określone zobowiązanie do konkretnego zachowania tj. wyrażenia zgody na rozwiązanie umowy przyłączeniowej przed terminem na jaki została zawarta, z jednoczesnym zwrotem poniesionych do tego dnia kosztów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach, przykładowo:

1.  interpretacja indywidualna z dnia 5 września 2011 r., sygn. ILPP1/443-839/11-2/MP: „Zgodę na zaniechanie określonej czynności należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Spełniona zatem została przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.
2.  interpretacja indywidualna z dnia 22 sierpnia 2011 r., sygn. ITPP2/443-830/11/AW: „W przedmiotowej sprawie otrzymane odszkodowanie jest ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez wypłacającego, w postaci uzyskania zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu, co stanowi świadczenie wykonane na jego rzecz, zatem istnieje związek pomiędzy wypłatą należności, a świadczeniem wzajemnym. Wobec powyższego należy uznać, że w opisanym stanie faktycznym - w świetle regulacji zawartych w powołanym wyżej art. 8 ust. 1 ustawy - mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług”.
3.  interpretacja indywidualna z dnia 27 stycznia 2010 r., sygn. IPPP1/443-11/10-2/AW; „Przedmiotowa czynność stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, polegającej na zobowiązaniu się najemcy do wypłaty świadczenia pieniężnego w zamian za odstąpienie od umowy świadczonej przez wynajmującego, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, płatność otrzymana od Podmiotu przyłączanego tj. opłata z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy stanowi na gruncie ustawy o VAT wynagrodzenie za świadczone przez P. usługi, które powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie (Koszty poniesione).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analizując powyższe przepisy ustawy o VAT należy stwierdzić, że P. w momencie nabycia towarów oraz usług określa, czy i w jaki sposób nabywane przez nią towary i usługi będą wykorzystywane w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. W konsekwencji należy stwierdzić, że P. może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynnościami opodatkowanymi VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego podlega ograniczeniom wymienionym w art. 88 ustawy o VAT, przy czym w przedstawionym powyżej stanie faktycznym ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT nie znajdują zastosowania.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego jest zatem fundamentalnym prawem podatnika i wyrazem zasady neutralności podatku VAT, wynikającej z regulacji unijnych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy wskazać, że podstawą odliczenia jest faktura VAT (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT). Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym wykonanie usługi lub dostawy towaru, uprawniającym (po spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów prawa) podmiot, dla którego jest wystawiona (nabywcę) do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że w sytuacji, gdy nabywane usługi są wykorzystane do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jakimi są usługi świadczone w związku z odstąpieniem od Umowy, P. będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Kosztów poniesionych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

W przypadku stwierdzenia, że jednorazowa opłata otrzymywana w związku z odstąpieniem od Umowy oraz zapłata kwoty poniesionych kosztów na podstawie Porozumienia nie podlega opodatkowaniu VAT, Spółka stoi na stanowisku, że nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 3

Jak już zostało wskazane powyżej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego podlega ograniczeniom wymienionym w art. 88 ustawy o VAT, przy czym w przedstawionym powyżej stanie faktycznym ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT nie znajdują zastosowania.

Zatem w przypadku stwierdzenia przez tutejszy organ podatkowy, że nabywane usługi nie są wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, P. nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Kosztów poniesionych, związanych z nabyciem przedmiotowych usług.

Jednocześnie, w przypadku gdy Spółka dokonała wcześniejszego odliczenia naliczonego podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi na przyłączenie, obowiązana będzie do jego skorygowania w rozliczeniu podatku VAT za okres, w którym doszło do odstąpienia od Umowy, chyba że od końca okresu rozliczeniowego, w którym nabyto towary lub usługi związane z przyłączeniem (na które poniesiono wydatki na przyłączenie tj. Koszty poniesione) upłynęło 12 miesięcy.

Spółka wskazuje, że w momencie poniesienia wydatków na przyłączenie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że poniesienie tych wydatków było niezbędne do wykonania usfugi przyłączeniowej (zgodnie z zawartymi Umowami), stanowiącej, w momencie zawarcia Umowy, czynność opodatkowaną.

W przypadku, uznania że opłata z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy nie podlega opodatkowaniu VAT - w ocenie Spółki zasadne będzie uznanie, że w wyniku odstąpienia od Umowy doszło do zmiany przeznaczenia wydatków poniesionych na przyłączenie - z wydatków poniesionych w celu świadczenia usługi opodatkowanej - na wydatki poniesione w celu świadczenia usługi nie podlegającej opodatkowaniu (przypadek określony w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT).

W konsekwencji, mając na uwadze, że zmiana przeznaczenia wydatków poniesionych na przyłączenia staje się znana Spółce dopiero z momentem odstąpienia od Umowy, w ocenie spółki korekta in minus odliczonego podatku VAT od tych wydatków powinna nastąpić w okresie, w którym doszło do odstąpienia. W przypadku jednak, gdy od chwili nabycia towarów lub usług, na które poniesiono wydatki na przyłączenie, upłynęło 12 miesięcy, Spółka nie będzie obowiązana do dokonania korekty.

Powyższe wynika zdaniem Spółki z brzmienia art. 91 ust. 7 w zw. z art. 91 ust. 7b oraz art. 91 ust. 7c ustawy o VAT, zgodnie z którym „Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy”.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że w przypadku, gdy w wyniku poniesienia kosztów na przyłączenie (Kosztów poniesionych) powstałby środek trwały, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, którego wartość początkowa wyniosłaby co najmniej 15 000 zł. Spółka nie dokonywałaby korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT na zasadach wskazanych powyżej, zaś zgodnie z przepisami art. 91 ust. 7a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierne korzyści.

W związku z powyższym, jeżeli zaniechanie pewnych czynności za „odszkodowaniem” przynosi wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi - co do której istnieje zgoda stron - takie działanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinno być uznane za usługę. Tak więc, dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem w niezbędnym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie tego ostatniego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 K.c.) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 K.c.).

W myśl postanowień art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej powołanych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych, szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prawa polskiego, który działa zgodnie z decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z jako operator systemu przesyłowego prowadząc działalność przesyłową na rynku energii elektrycznej.

Jednym z rodzajów działalności prowadzonej przez P. jest przyłączanie do sieci przesyłowej, w celu umożliwienia dostarczania energii elektrycznej do i z sieci przesyłowej.

W celu przyłączenia do sieci przesyłowej, P. zawiera umowy na świadczenie usługi przyłączenia do sieci z różnymi podmiotami. Z tytułu wykonania Umowy P. wystawia na rzecz Podmiotu przyłączanego faktury według obowiązującej stawki podatku VAT. W zamian za świadczoną usługę, Spółka otrzymuje wynagrodzenie tytułem opłaty za przyłączenie. Opłata za przyłączenie ustalana jest na podstawie rzeczywistych nakładów poniesionych na realizację przyłączenia. Umowa zawiera postanowienia określające przewidywaną opłatę za przyłączenie. Podmiot przyłączany jest zobowiązany do zapłaty następujących opłat na poczet opłaty za przyłączenie: zaliczki na poczet opłaty za przyłączenie oraz pozostałej części przewidywanej opłaty przyłączeniowej w terminach określonych w Umowie.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, strony są uprawnione do odstąpienia od Umowy w przypadkach wskazanych w Umowie.

Zgodnie z Umową, w przypadku odstąpienia od Umowy przez Podmiot przyłączany z przyczyn dotyczących Podmiotu przyłączanego lub odstąpienia od Umowy przez P. z przyczyn dotyczących Podmiotu przyłączanego, Podmiot przyłączany zobowiązany jest do zapłaty, jednorazowej opłaty, tytułem odszkodowania pomniejszonej o wniesione do dnia odstąpienia Opłaty, w wysokości pokrywającej poniesione przez P. koszty związane z przyłączeniem:

1.  całkowite, poniesione przez P. do dnia odstąpienia związane z przyłączeniem do sieci przesyłowej (wraz z kosztami finansowymi);
2.  całkowite, poniesione przez P. koszty zmiany lub rozwiązania bądź odstąpienia od kontraktów z wykonawcami działającymi w imieniu i na rzecz P. w celu przyłączenia do sieci przesyłowej;
3.  całkowite, poniesione przez P. koszty likwidacji istniejących elementów przyłącza, wybudowanych przez P. do dnia odstąpienia; zwane dalej łącznie: „Kosztami poniesionymi”.

Zdarzają się również przypadki, w których celem odstąpienia strony Umowy zawierają porozumienie w sprawie rozwiązania danej Umowy. Zawarcie Porozumienia ma na celu wzajemne rozliczenie stron na warunkach uzgodnionych przez strony. W przypadku zawarcia Porozumienia, P. zwraca Podmiotowi przyłączanemu wniesione Opłaty, zaś Podmiot przyłączany dokonuje zapłaty na rzecz P. kwoty poniesionych udokumentowanych kosztów.

Zarówno w przypadku odstąpienia od umowy na mocy postanowień obowiązującej Umowy, jak i zawartego Porozumienia, P. wystawia na rzecz Podmiotu przyłączanego fakturę VAT obejmującą opłatę z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację przyłączenia/realizację Umowy, powiększoną o należny podatek VAT według obowiązującej stawki.

Jednocześnie, P. wystawia na rzecz Podmiotu przyłączanego fakturę korygującą do wystawionej uprzednio faktury z tytułu opłaty za przyłączenie.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, jak również powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy odrębne, wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie jednorazowa opłata tytułem odszkodowania otrzymana przez Wnioskodawcę jest ściśle związana z uzyskaniem korzyści przez wypłacającego w postaci odstąpienia od Umowy przez Podmiot przyłączany z przyczyn dotyczących Podmiotu przyłączanego lub odstąpienia od Umowy przez P. z przyczyn dotyczących Podmiotu przyłączanego, co stanowi świadczenie wykonane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu z winy którego odstąpiono od umowy. Zatem istnieje związek pomiędzy wypłatą należności, a świadczeniem wzajemnym. Wobec powyższego należy uznać, że w opisanym stanie faktycznym - w świetle regulacji zawartych w powołanym wyżej art. 8 ust. 1 ustawy - mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług.

Tak więc zgodę na zaniechanie określonej czynności należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spełniona zatem została przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym należy stwierdzić, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota stanowi wynagrodzenie za usługę, która - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, jednorazowa płatność otrzymana od Podmiotu przyłączanego tj. opłata z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy w związku z odstąpieniem od umowy na mocy jej postanowień lub na mocy porozumienia o jej rozwiązaniu, stanowi na gruncie ustawy o VAT wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawę usługi, które powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. 1 jest prawidłowe.

Ad. 2.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi:

suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Przypadki w których stosuje się wyłączenie stosowania obniżenia kwoty podatku zawiera art. 88 ustawy nie mający jednakże zastosowania w sprawie niniejszej.

Z przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego jest zatem fundamentalnym prawem podatnika i wyrazem zasady neutralności podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy ustawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca w momencie nabycia towarów oraz usług określił, w jaki sposób nabywane przez nią towary i usługi będą wykorzystywane w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynnościami opodatkowanymi VAT.

Podstawą odliczenia są faktury VAT. Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym wykonanie usługi lub dostawy towaru, uprawniającym podmiot, dla którego jest wystawiona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W opisanej sytuacji płatność otrzymana od Podmiotu przyłączanego tj. opłata z tytułu kosztów faktycznie poniesionych na realizację Umowy stanowi na gruncie ustawy o VAT wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawę usługi, które podlegają opodatkowaniu VAT i Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu kosztów poniesionych związanych tą usługą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ponieważ stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. 1 i 2 jest prawidłowe, udzielanie odpowiedzi na pytanie 3 jest bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.