Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.275.2019.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-14
Teza: Możliwość zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od wykonawcy instalacji.
Słowa kluczowe: dostawa; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); obciążenia-obciążenia szczególne; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania mechanizmu „odwrotnego opodatkowania” w odniesieniu do usług nabywanych od wykonawcy instalacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu, ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania mechanizmu „odwrotnego opodatkowania” w odniesieniu do usług nabywanych od wykonawcy instalacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest w trakcie realizowania inwestycji (projekt) polegającej na montażu zestawów solarnych na budynkach prywatnych. Na realizację ww. zadania Gmina uzyskała dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Oś Priorytetowa 4 Energia Przyjazna Środowisku, Działania 4.1 Wsparcie wykorzystania (OZE). Przedmiotem projektu jest dostawa i montaż urządzeń służących do pozyskiwania energii ze źródeł odnawialnych - słońca. Projekt obejmuje dostawę i montaż urządzeń służących do pozyskiwania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych. W ramach projektu przewiduje się wykonanie prac związanych z instalacją kolektorów słonecznych. Inwestycja będzie realizowana na działkach osób fizycznych - mieszkańców Gminy. Kolektory słoneczne będą montowane na powierzchni dachu, ścianach budynków mieszkalnych i na gruncie. W ramach projektu ponoszone będą następujące wydatki (wraz z klasyfikacją PKWiU z 2008 r.):

1.  dokumentacja techniczna (71.12.19.0 - Usługi projektowania technicznego pozostałych przedsięwzięć);
2.  opracowanie studium wykonalności projektu (70.22.20.0 - Pozostałe usługi zarządzania projektami, z wyłączeniem projektów budowlanych);
3.  wykonanie prac związanych z instalacją zestawów kolektorów słonecznych wraz z montażem „(43.12.12.0 - Roboty związane z wykonaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych)”;
4.  wynagrodzenie inspektora nadzoru inwestorskiego (71.12.20.0 - Usługi kierowania przedsięwzięciami związanymi z obiektami budowlanymi i inżynierii lądowej i wodnej);
5.  koszty zarządzania projektem (70.22.20.0 - Pozostałe usługi zarządzania projektami, z wyłączeniem projektów budowlanych);
6.  promocja projektu (73.11.19.0 - Pozostałe usługi reklamowe);
7.  koszty opracowania portalu internetowego (62.01.11.0 - Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania);
8.  koszty opracowania aplikacji mobilnej (62.01.11.0 - Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania).

Gmina otrzymała dofinansowanie ze środków unijnych wynoszące 85% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu. Wkład własny Gminy stanowi 15% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu. Mieszkańcy będą partycypować w kosztach zadania w następujący sposób (w odniesieniu do kwot określonych we wniosku o dofinansowanie projektu):

*   15% kosztów kwalifikowanych montażu zestawu solarnego i należny podatek VAT od tej wpłaty,
*   koszt wykonania wężownicy i grzałki elektrycznej z VAT,
*   całość kwoty wynikającej z opodatkowania podatkiem VAT dotacji z UE wraz z opodatkowaniem tej kwoty podatkiem VAT.

Wzrost kosztu wykonania instalacji (po przetargu), który stanowi w projekcie koszt niekwalifikowany, zostanie pokryty ze środków własnych Gminy. Realizacja projektu na terenie Gminy nastąpi poprzez dostawę i montaż zestawów kolektorów słonecznych wraz z konstrukcją dostosowaną do miejsca montażu dla potrzeb przygotowania ciepłej wody użytkowej w budynkach mieszkalnych. Wykonawca instalacji zestawów kolektorów słonecznych jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie „ art. 113 ust. 19”. Kontrahent na rzecz Gminy będzie świadczył usługi budowlane mieszczące się w załączniku nr 14 do ustawy. Faktury za realizację montażu kolektorów słonecznych będą wystawiane na Gminę. Klasyfikacja statystyczna usług objętych zakresem wniosku nabywanych od firmy budowlanej, które Gmina będzie świadczyć dla mieszkańców, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r. to 43.22.12.0. Wnioskodawca klasyfikuje czynności, o których mowa we wniosku, objęte zakresem projektu jako świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z firmą dokonującą faktycznych usług montażu instalacji kolektorów słonecznych umowę zawarła Gmina.

Gmina wykonując usługę montażu kolektorów na rzecz mieszkańców działa w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac jakich oczekuje mieszkaniec w ramach zawartej z Gminą umowy jest wykonanie instalacji kolektorów słonecznych. Z tego względu mieszkaniec, a nie Gmina jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług budowlanych (tj. inwestorem). W ramach procesu inwestycyjnego Gmina wystąpi jako główny wykonawca bowiem ostatecznie to gmina będzie realizowała odpłatne świadczenie na rzecz mieszkańca, a podmiot realizujący usługi na jej rzecz będzie podwykonawcą świadczącym usługi. Z właścicielami nieruchomości zostały podpisane umowy o wzajemnych zobowiązaniach, określające organizacyjne i finansowe zobowiązania Stron związane ze świadczeniem przez Gminę usługi termomodernizacyjnej polegającej na montażu zestawu solarnego w budynku mieszkalnym Korzystającego (mieszkańca). Umowę zawarto na okres od dnia jej podpisania do trzech lat po zakończeniu okresu trwałości projektu, przy czym realizacja prac instalacyjnych objętych niniejszą umową nastąpi w 2019 r., natomiast trwałość projektu upłynie po pięciu latach, licząc od dnia dokonania płatności końcowej z tytułu realizacji projektu. W umowie określono, że mieszkańcy (korzystający) przekazują Gminie (do bezpłatnego używania) część nieruchomości o powierzchni niezbędnej do instalacji zestawu w budynku mieszkalnym/gruncie, z przeznaczeniem na zainstalowanie instalacji oraz część wewnętrzną budynku niezbędną do zainstalowania pozostałej części instalacji nieodzownej do prawidłowego funkcjonowania zestawu. W Umowie Gmina zobowiązuje się do przekazania zestawu solarnego mieszkańcom do korzystania, a następnie na własność. Przejęcie własności zestawu solarnego nastąpi po upływie okresu trwałości projektu, tj. od dnia dokonania płatności końcowej z tytułu realizacji projektu, powiększonym o dodatkowe 3 lata. Mieszkańcy przejmą prawo własności instalacji na podstawie umów sprzedaży.

Cena zakupu zestawu solarnego dla mieszkańca ustalona będzie w następujący sposób: cena indywidualna zestawu solarnego ustalona po wykonaniu zamówienia dla Gminy przez Wykonawcę zostanie pomniejszona o wartość odpisów amortyzacyjnych zgodnie z obowiązującą stawką amortyzacji, (obecnie 10%), za okres od przejęcia zestawu na mocy umowy użyczenia do czasu zakupu przez mieszkańca pomniejszoną o wartość wniesionej przez niego zaliczki. W przypadku gdy liczba mająca stanowić cenę sprzedaży zestawu wynosić będzie 0,00 lub mniej, ustalono, że cena sprzedaży zestawu wynosić będzie 10 zł. Ponadto Gmina, zobowiązuje się w Umowie do zabezpieczenia rzeczowej realizacji projektu, na którą składa się:

1.  wyłonienie zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych wykonawcy zestawu instalacji solarnej, który w ofercie przetargowej wyceni koszty wykonania danego typu zestawu solarnego oraz dostarczy go i zamontuje na budynku Korzystającego,
2.  ustalenie harmonogramu realizacji prac instalacyjnych za pośrednictwem wykonawcy, o którym mowa w pkt 1,
3.  zapewnienie nadzoru inwestorskiego nad przebiegiem prac,
4.  przeprowadzenie odbioru końcowego oraz rozliczenia finansowego Projektu.

Gmina dokonała już odliczenia podatku VAT w zakresie poniesionych wydatków związanych z realizacją projektu. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i stoi na stanowisku, że przysługuje Gminie w tym zakresie prawo do odliczenia. Podatek VAT jest kosztem niekwalifikowanym w projekcie, gdyż tak stanowił regulamin konkursu w ramach którego pozyskano dofinansowanie. Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją dostawy instalacji solarnych oraz innych usług bezpośrednio związanych z projektem będą wystawiane na Gminę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina jest zobowiązana do zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia podatkiem VAT od umowy z dostawcą instalacji solarnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku umowy pomiędzy Gminą, a Wykonawcą dostaw i montażu instalacji solarnych będzie miał zastosowanie mechanizm odwróconego obciążenia podatkiem VAT. Biorąc pod uwagę przepisy prawa, Gmina wskazała, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Oznacza to, że nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Przedmiotowy załącznik w pkt 25 wymienia usługę pn. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” (kod PKWiU: 43.22.12.0). Z kolei świadczenie ww. usług przez głównego wykonawcę na rzecz inwestora jest opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek od towarów i usług rozliczany jest przez głównego wykonawcę, zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane świadczenie zawierającą podatek VAT. A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU,
2.  usługobiorca jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,
3.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,
4.  usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług.

Należy stwierdzić, iż pomimo, że Gmina będzie właścicielem instalacji przez okres trwałości projektu, a następnie odsprzeda po upływie określonego okresu ww. instalacje na rzecz mieszkańca, to wykonując kompleksową usługę budowlaną polegającą na montażu instalacji kolektorów słonecznych na rzecz mieszkańców, Gmina działa w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac, jakich oczekuje mieszkaniec w ramach zawartej z Gminą umowy, jest wykonanie instalacji na nieruchomości będącej jego własnością. Zatem to mieszkaniec jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług budowlanych (tj. inwestorem). Przedmiotem czynności wykonywanych przez Gminę nie jest samo przekazanie prawa własności przedmiotowych instalacji lecz świadczenie usługi budowlanej polegającej na jej wykonaniu. Oznacza to, że główny wykonawca (Gmina) - nabywca usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Podwykonawca w tym wypadku jest dostawcą usług budowlanych, o których mowa wyżej, tj. podmiot wybrany w trybie zamówień publicznych, z którym to Gmina zawarła umowę na wykonanie usługi dostawy i montażu instalacji solarnych. Zarówno ten podmiot, jak i Gmina są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. W związku z powyższym Gmina jako główny wykonawca nabywając od podmiotów trzecich usługi budowlane, działających w tym przypadku w charakterze podwykonawców, zobowiązana będzie do ich opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy i w tym przypadku będzie miał zastosowanie mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. Przy czym niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości zaklasyfikowania usług opisanych we wniosku do czynności wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (tu: poz. 2-48 tego załącznika) – z uwzględnieniem zasad klasyfikacyjnych wynikających z obowiązującej dla celów VAT przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.) – zgodnie z jego § 3 pkt 1, do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2019 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tutejszy organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści art. 8 ust. 2a ustawy wynika – że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepisy z zakresu podatku od towarów i usług odwołują się w niektórych przypadkach do grupowań PKWiU. Przy czym prawidłowa identyfikacja towarów i usług w ramach klasyfikacji statystycznych stanowi niezbędny warunek do określenia wysokości opodatkowania lub podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku należnego w odniesieniu do towarów i usług, dla których przepisy z zakresu podatku od towarów i usług powołują klasyfikację statystyczną.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w związku z czym, przyznano jej na podstawie ust. 2 powołanego przepisu osobowość prawną. Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Załącznik nr 14 do ustawy określający wykaz usług, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, obejmuje m.in.:

*   poz. 25 – 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przywołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Mechanizm „odwrotnego opodatkowania” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI \[ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy\]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Należy zauważyć, że istotną okolicznością dla zastosowania mechanizmu „odwrotnego opodatkowania” jest zachowanie ciągłości wykonywania robót wskazanych w załączniku nr 14 do ustawy na poszczególnych etapach obrotu gospodarczego, tj. przy kolejnych podzleceniach. W sytuacji, gdy podatnik nabywa usługę wymienioną w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy w celu realizacji usługi niewymienionej w załączniku nr 14 do ustawy, to nie mamy wówczas do czynienia z podwykonawstwem, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Gmina, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług realizuje inwestycję (projekt) polegający na montażu zestawów solarnych na działkach osób fizycznych - mieszkańców Gminy. Projekt obejmuje dostawę i montaż urządzeń służących do pozyskiwania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych. W ramach niniejszego projektu zostaną zrealizowane przez wykonawcę na rzecz Gminy usługi montażu kolektorów słonecznych. Realizując przedmiotowe usługi na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotem trzecim, tj. firmą, która wykona oraz dokona montażu instalacji. Firma ta będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i nie będzie posiadała umowy bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności będzie wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. W umowie zawartej z kontrahentem Gmina zobowiązała się do przekazania zestawu solarnego mieszkańcom do korzystania, a następnie na ich własność po upływie okresu trwałości projektu.

Gmina wskazała, że usługi nabywane przez nią od wykonawcy – zakup i montaż instalacji kolektorów słonecznych zgodnie z Polską Klasyfikacją Towarów i Usług z 2008 r. są sklasyfikowane pod symbolem 43.22.12.0 – „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”. Usługi te Gmina świadczy/będzie świadczyć dla mieszkańców.

Uwzględniwszy powyższe okoliczności wskazać należy, że Gmina w związku z realizacją inwestycji będzie nabywać usługi o symbolu PKWiU 43.22.12.0, które to czynności wymienione zostały w załączniku nr 14 do ustawy. Jednocześnie – w związku z art. 8 ust. 2a ustawy – wchodzi w rolę świadczącego usługi o ww. symbolach PKWiU.

Wobec tego został spełniony zasadniczy warunek przedmiotowy do przeniesienia obowiązku opodatkowania usługi wymienionej w załączniku nr 14 do ustawy na jej nabywcę (oczywiście tylko w relacji Wykonawca-Gmina).

Tak więc odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że Gmina będzie zobowiązana do zastosowania tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia przez wykonawcę na rzez Gminy usług montażu instalacji kolektorów słonecznych, jako usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48). Gmina, planując wykonanie usługi budowlanej polegającej na montażu instalacji na rzecz mieszkańców będzie działała w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac, jakich oczekuje mieszkaniec w ramach zawartej z Gminą umowy jest montaż ww. instalacji. Z tego względu mieszkaniec, a nie Gmina, jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług budowlanych (tj. inwestorem).

Zatem, Gmina jako główny wykonawca, nabywając usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, od podmiotu trzeciego, działającego w tym przypadku w charakterze podwykonawcy, zobowiązana będzie do ich opodatkowania i rozliczenia podatku należnego, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług dokonanej przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. …, …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.