Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1030/13-5/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-02-11
Teza: Uznanie odpłatnego udostępnienia przez Gminę sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej do korzystania przez GZK lub świadczenia przez Gminę na rzecz GZK usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.
Słowa kluczowe: budowle; dzierżawa; gmina; infrastruktura; inwestycje; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; kanalizacja; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sieć; stawka-stawki podatku; udostępnienie; usługi; wodociągi; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2013 r. (data wpływu 14 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2014 r. (data wpływu 30 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego udostępnienia przez Gminę sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej do korzystania przez GZK lub świadczenia przez Gminę na rzecz GZK usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnego udostępnienia przez Gminę sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej do korzystania przez GZK lub świadczenia przez Gminę na rzecz GZK usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 stycznia 2014 r. (data wpływu 30 stycznia 2014 r.) o określenie przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (jak określono w piśmie z dnia 28 stycznia 2014 r.).

Gmina X (dalej: „Gmina”) jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy. W ramach realizacji przedmiotowych inwestycji Gmina występowała w charakterze inwestora. W szczególności Gmina przeprowadziła w roku 2004 i w latach późniejszych inwestycje w zakresie budowy, rozbudowy i modernizacji sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej (dalej: „Infrastruktura”).

Poszczególne części Infrastruktury miały wartość początkową przekraczającą 15.000 zł i były traktowane dla celów księgowych jako oddzielne środki trwałe.

Część powyższych inwestycji była realizowana wyłącznie w oparciu o środki własne Gminy, a niektóre z nich również przy współudziale środków zewnętrznych.

Na terenie Gminy funkcjonuje Gminny Zakład Komunalny w X (dalej: „GZK”), będący gminnym zakładem budżetowym, który zgodnie ze swoim statutem realizuje zadania Gminy m.in. w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę ludności oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. GZK jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z dotychczasową praktyką Gminy, poszczególne odcinki Infrastruktury po ich wykonaniu i oddaniu do użytkowania były sukcesywnie przekazywane GZK do nieodpłatnego użytkowania. GZK zarządza Infrastrukturą, odpowiadając także m.in. za jej bieżące utrzymanie (np. drobne remonty). Jednocześnie GZK był i jest wyłącznym beneficjentem dochodów z tytułu świadczonych przezeń usług dostaw wody i odprowadzania ścieków.

Ze względu na brak związku pomiędzy nakładami związanymi z inwestycjami w Infrastrukturę a działalnością opodatkowaną VAT, Gmina dotychczas nie odliczała podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji w Infrastrukturę i nie ujmowała takich kwot w ewidencji VAT (art. 109 ust. 3 ustawy o VAT) podatku naliczonego.

Gmina obecnie rozważa zmianę sposobu organizacji działalności wodno-kanalizacyjnej na swoim terenie. Intencją Gminy jest, by korzystanie przez GZK z Infrastruktury odbywało się za odpłatnością, przy czym Gmina nie podjęła jeszcze decyzji odnośnie formy, w jakiej GZK mógłby Infrastrukturę wykorzystywać. Plany Gminy obejmują zawarcie porozumienia, którego przedmiotem byłoby: (i) odpłatne udostępnienie Infrastruktury do korzystania przez GZK lub alternatywnie (ii) świadczenie przez Gminę na rzecz GZK usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody (dalej łącznie: „Porozumienie”).

W przypadku odpłatnego udostępnienia, obowiązujące obecnie zasady w odniesieniu do zakresu dysponowania Infrastrukturą przez GZK nie uległyby zmianie. Modyfikacja polegałaby natomiast na sformalizowaniu stosunku prawnego pomiędzy Gminą a GZK (poprzez zawarcie w tym zakresie pisemnego porozumienia) oraz wprowadzeniu odpłatności na rzecz Gminy za możliwość korzystania i pobierania pożytków z Infrastruktury stanowiącej własność Gminy przez GZK.

Z kolei świadczenie przez Gminę usługi przesyłu skutkowałoby:

*   pozostawieniem Infrastruktury we władaniu Gminy,
*   GZK świadczyłby usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków bytowo-gospodarczych na rzecz mieszkańców,
*   jednocześnie Gmina zawarłaby z GZK porozumienie o świadczeniu na rzecz GZK usługi przesyłu wody i ścieków bytowo-gospodarczych od urządzeń wodociągowych zarządzanych przez GZK/od nieruchomości mieszkańców wskazanych lokalizacji do przyłączy/urządzeń kanalizacyjnych znajdujących się na nieruchomościach we wskazanych powyżej lokalizacjach,
*   GZK wykorzystywałby przedmiotowe usługi przesyłu (nabywane od Gminy) do świadczenia na rzecz mieszkańców usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

W obu przypadkach, na podstawie odpłatnego Porozumienia, Gmina pobierałaby z tytułu świadczonych usług wynagrodzenie od GZK, wystawiając w tym zakresie na rzecz GZK faktury VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Odpowiednie postanowienia Porozumienia pomiędzy Gminą a GZK potwierdzałyby także prawo GZK do używania Infrastruktury i pobierania pożytków z tego tytułu w szczególności w formie opłat za odprowadzanie ścieków i dostawy wody.

Gmina wyjaśnia, że niniejszy wniosek o interpretację obejmuje te elementy Infrastruktury, które zostały już w przeszłości oddane do użytkowania lub dopiero zostaną oddane do użytkowania, lecz przed zawarciem Porozumienia były lub będą przedmiotem nieodpłatnego użytkowania na rzecz GZK.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zawarcia z GZK odpłatnego Porozumienia, świadczenia wykonywane w jego ramach stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i niekorzystające ze zwolnienia od VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zawarcia z GZK odpłatnego Porozumienia, świadczenia wykonywane w jego ramach stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i nie będą korzystać ze zwolnienia od VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

(i) Gmina jako podatnik z tytułu świadczenia odpłatnej usługi dotyczącej Infrastruktury.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W świetle powyższych regulacji uznać zatem należy, że w zakresie dokonywanych przez Gminę czynności cywilnoprawnych wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, nawet, gdy dotyczą one jej zadań własnych, Gmina posiada status podatnika VAT. Wykonując powyższe niezależnie od swoich celów i zadań, Gmina postępuje w sposób tożsamy do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W przypadku nieopodatkowania transakcji dokonywanych przez Gminę mogłoby to prowadzić do zaburzenia zasad konkurencji. W konsekwencji w odniesieniu do rozważanego zawarcia z GZK Porozumienia, Gmina występować będzie w charakterze podatnika.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1303/09, w którym wskazano, że „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 273/09 NSA uznał, że „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

(ii) Opodatkowanie VAT usług odpłatnego udostępnienia Infrastruktury oraz usługi przesyłu wody i ścieków.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz to, że udostępniona do użytkowania na rzecz GZK Infrastruktura pozostanie własnością Gminy – zdaniem Wnioskodawcy – należy uznać, że odpłatne udostępnienie Infrastruktury lub przesył wody/ścieków na podstawie Porozumienia zawartego pomiędzy Gminą a GZK na gruncie VAT będzie stanowić świadczenie usług przez Gminę na rzecz GZK.

Gmina w drodze rozważanego Porozumienia udostępni Infrastrukturę na rzecz GZK lub będzie świadczyć na jego rzecz usługę przesyłu. Ponadto świadczenie to będzie czynnością odpłatną, ponieważ GZK zobowiązany będzie do uiszczania Gminie wynagrodzenia. Przedmiotowy stosunek prawny będzie zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Odpowiednikiem świadczenia Gminy sprowadzającego się do udostępnienia przedmiotowej Infrastruktury do użytkowania będzie świadczenie GZK, polegające na uiszczaniu kwoty ustalonego wynagrodzenia. Skoro wynagrodzenie będzie stanowiło obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz GZK będzie odpłatnym świadczeniem usług dla potrzeb VAT.

Konieczność opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie rozważanego przez Gminę Porozumienia została wielokrotnie potwierdzona przez Ministra Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Jeśli chodzi o usługę odpłatnego udostępnienia Infrastruktury do korzystania, w kwestii tej wypowiedział się m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2013 r., w której wskazał: „oddanie przez Wnioskodawcę w ramach porozumienia (quasi-dzierżawy), tj. czynności cywilnoprawnej, zakładowi budżetowemu, jak wskazał wnioskodawca, będącemu odrębnym podatnikiem VAT, obiektów sieci kanalizacyjnej skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. Dlatego też, czynność ta stanowi odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i jest czynnością świadczoną przez podatnika VAT i tym samym podlega opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”. Z kolei w odniesieniu do świadczenia usługi przesyłu ścieków i wody, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2012 r. sygn. ILPP2/443-698/12-3/MR, dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej stwierdził, że „pobierane przez Gminę opłaty z tytułu świadczenia na rzecz Zakładu usług przesyłu ścieków nie będą wyłączone z zakresu opodatkowania, jak również nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług”.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zawarcie Porozumienia oraz wykonywanie na jego podstawie odpłatnych świadczeń przez Gminę na rzecz GZK będzie czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

(iii) Stawka podatku dla odpłatnej usługi na rzecz GZK.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 73, poz. 392, dalej: ,,rozporządzenie”), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe zwolnienie – zdaniem Gminy – nie dotyczy jednakże omawianej sytuacji, tj. planowanego świadczenia usług przez Gminę na rzecz GZK. Świadczenie takie nie mieści się bowiem w dyspozycji ww. przepisu.

Odnośnie braku zwolnienia w odniesieniu do czynności dokonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych między jednostką samorządu terytorialnego a jednostką organizacyjną gminy wypowiadał się niejednokrotnie Minister Finansów. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej z Poznania w interpretacji z dnia 21 czerwca 2010 r. (ILPP2/443-482/10-4/AD) uznał, że:

„Wnioskodawca – zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT, jest jednostką organizacyjną Gminy, który działając w formie zakładu budżetowego wykonuje zadania statutowe oraz świadczy usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, porozumień na rzecz Gminy i jednostek budżetowych. Na podstawie zawartych umów realizuje zadania własne Gminy. Z tytułu wykonanych zadań dział księgowości wystawia dokument – nota księgowa obciążeniowa na rzecz Gminy. Reasumując, z uwagi na przywołane przepisy prawa, stwierdzić należy, iż czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, według właściwej stawki VAT oraz winny być udokumentowane fakturą VAT”.

Skoro świadczenie wykonywane na podstawie Porozumienia nie będzie korzystało z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT (jak Gmina wyjaśniła powyżej) lub zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, należy uznać, że takie świadczenie będzie opodatkowane na zasadach ogólnych. Zdaniem Gminy, stawką właściwą zarówno dla usługi odpłatnego udostępnienia, jak i ewentualnie usługi przesyłu ścieków i odprowadzania wody będzie stawka 23%.

(iv) Czynności niemogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy a odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz GZK.

Dodatkowo – w opinii Gminy – w przypadku zawarcia Porozumienia nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 ust. 2 ustawy o VAT, z zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W tym miejscu Gmina wskazuje, że na gruncie prawa cywilnego istnieją pewne wątpliwości co do skuteczności zawieranych porozumień lub umów pomiędzy jednostką samorządu terytorialnego, jaką jest Gmina, a utworzonym przez nią zakładem budżetowym. Wskazuje się przy tym, że zakład budżetowy nie posiada odrębnej od Gminy zdolności prawnej. W konsekwencji czynności zawarte pomiędzy Gminą a zakładem budżetowym mogłyby stanowić w istocie czynność dokonaną „z samą sobą”.

W opinii Gminy, przepisy ustawy o VAT skupiające się zasadniczo na ekonomicznych skutkach czynności i zdarzeń prawnych i z nich wywodzące obowiązek podatkowy (lub brak takiego obowiązku) są w dużej mierze autonomiczne w stosunku do systemu prawa cywilnego. W związku z powyższym decydujący powinien być nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym niezależnie od przedstawionych powyżej wątpliwości, w przypadku faktycznego zawarcia odpłatnego Porozumienia pomiędzy Gminą a GZK i wykonywania na jego podstawie świadczeń, takie świadczenia powinny podlegać opodatkowaniu VAT.

Powyższe – zdaniem Gminy – znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym NSA, który w wyroku z dnia 5 listopada 2010 r. (I FSK 1913/09) wskazał, że: „pojęcie dostawy towarów, jak i świadczenia usług zostało w znacznej mierze oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. (\`(...)\`). Istota przepisu art. 6 pkt 2 u.p.t.u. sprowadza się zatem do tego, że wyłącza on z opodatkowania czynności, które są uznawane za nielegalne w obrocie prawnym, i to jeszcze tylko wówczas gdy czynności te nie mają wpływu na konkurencyjność. Wyłączenie to ma zatem bardzo ograniczone znaczenie, gdyż pozostaje ono w konfrontacji z jedną z podstawowych zasad systemu VAT, jaką jest powszechność tego podatku, wyrażająca się w tym, że przedmiotem opodatkowania tym podatkiem objęte są wszelkie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem”.

Ponadto Gmina zauważa, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych powszechnie uznaje się, że gminne zakłady budżetowe posiadają status odrębnego od gminy podatnika podatku VAT. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 31 stycznia 2013 r. (ITPP1/443-1503/12/TS) uznał: „Wskazać należy, iż jednostki organizacyjne gminy (jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe) powołane przez gminę bezspornie mają status odrębnego od gminy podatnika podatku od towarów i usług. Świadczy o tym choćby odrębne traktowanie tych podmiotów na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług. (\`(...)\`) Oznacza to, że jednostki organizacyjne gminy takie jak: jednostki budżetowe lub samorządowe zakłady budżetowe, zobowiązane są do dokonywania rozliczeń z tytułu tego podatku na zasadach ogólnych określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do tej ustawy.

Zatem mimo iż Gmina i Wnioskodawca (samorządowy zakład budżetowy) funkcjonują w ramach jednej osoby prawnej (w ramach gminy jako osoby prawnej może funkcjonować wiele jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej), to i tak Gmina oraz jej zakład budżetowy są dwoma odrębnymi od siebie podatnikami VAT mogącymi dokonywać między sobą transakcji opodatkowanych VAT”.

Jednocześnie Gmina podkreśla, że powyższe stanowisko, uznające jednostki organizacyjne Gminy za odrębnych podatników VAT, straciło swą aktualność w odniesieniu do jednostek budżetowych zgodnie z treścią uchwały NSA wydanej w składzie siedmiu sędziów z dnia 24 czerwca 2013 r. o sygn. akt I FPS 1/13.

Niemniej jednak, w uzasadnieniu tejże uchwały NSA podkreślił odmienny status podmiotowości prawnopodatkowej samorządowych zakładów budżetowych, wskazując: „Odrębny reżim finansowy dotyczący tych jednostek, wynikający z ustawy o finansach publicznych, w szczególności z art. 14 i art. 15 tej ustawy, a także wyraźne ich wskazanie jako podmiotów realizujących zadania gmin w ramach gospodarki komunalnej, pozwala uznać je za podatników podatku od towarów i usług”.

W świetle powyższego, przyjmując, że zakład budżetowy posiada przymiot odrębnego podatnika VAT – w opinii Gminy – świadczenie wykonywane pomiędzy Wnioskodawcą a GZK na podstawie Porozumienia nie będzie stanowić czynności, która nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W konsekwencji, jak Wnioskodawca uzasadnia powyżej, ww. świadczenie podlegać będzie opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolnione od VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy ponadto zauważyć, że na podstawie art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 1608) w art. 146a ustawy wprowadzenie do wyliczenia – z dniem 31 grudnia 2013 r. – otrzymało następujące brzmienie: „W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f”.

Tym samym termin obowiązywania ww. stawki został przedłużony do dnia 31 grudnia 2016 r.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r., zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W tym miejscu należy wskazać, że powołane wyżej rozporządzenie w zakresie dotyczącym zwolnień od podatku oraz warunków stosowania tych zwolnień utraciło moc z dniem wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722), tj. z dniem 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 13 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.). Tym samym ww. przepis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia przestał obowiązywać.

Z powyższego wynika, że zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r., zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi,

– z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

W tym miejscu wskazać należy, że od dnia 1 stycznia 2014 r. powołany wyżej przepis w identycznym brzmieniu zawarty jest w § 3 ust. 1 pkt 7 wskazanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722).

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminów: „jednostka budżetowa” czy „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się definicjami legalnymi zawartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.).

W myśl art. 9 ww. ustawy, sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;

(\`(...)\`).

Jednostkami budżetowymi – zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 cyt. ustawy – są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle natomiast art. 14 ustawy o finansach publicznych, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie:

1.  gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi,
2.  dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
4.  lokalnego transportu zbiorowego,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,

7a) pomocy społecznej, reintegracji zawodowej i społecznej oraz rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych,

1.  utrzymywania różnych gatunków egzotycznych i krajowych zwierząt, w tym w szczególności prowadzenia hodowli zwierząt zagrożonych wyginięciem, w celu ich ochrony poza miejscem naturalnego występowania,
2.  cmentarzy

– mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

W oparciu o art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Zatem ze zwolnienia, określonego w § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. oraz w § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., korzystają usługi świadczone pomiędzy zdefiniowanymi wyżej grupami podmiotów, których status prawny regulują ww. przepisy z zakresu finansów publicznych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia (do dnia 31 grudnia 2013 r.) od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia (do dnia 31 grudnia 2013 r.).

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W celu wykonywania zadań – na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej – uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236).

Na mocy art. 2 cytowanej ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach: samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że zarówno Gmina, jak i utworzony przez nią samorządowy zakład budżetowy lub spółka z o.o., wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku VAT.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy. W ramach realizacji przedmiotowych inwestycji Gmina występowała w charakterze inwestora. W szczególności Gmina przeprowadziła w roku 2004 i w latach późniejszych inwestycje w zakresie budowy, rozbudowy i modernizacji sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej (Infrastruktura). Poszczególne części Infrastruktury miały wartość początkową przekraczającą 15.000 zł i były traktowane dla celów księgowych jako oddzielne środki trwałe. Część powyższych inwestycji była realizowana wyłącznie w oparciu o środki własne Gminy, a niektóre z nich również przy współudziale środków zewnętrznych. Na terenie Gminy funkcjonuje Gminny Zakład Komunalny (GZK), będący gminnym zakładem budżetowym, który zgodnie ze swoim statutem realizuje zadania Gminy m.in. w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę ludności oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. GZK jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z dotychczasową praktyką Gminy, poszczególne odcinki Infrastruktury po ich wykonaniu i oddaniu do użytkowania były sukcesywnie przekazywane GZK do nieodpłatnego użytkowania. GZK zarządza infrastrukturą odpowiadając także m.in. za jej bieżące utrzymanie (np. drobne remonty). Jednocześnie GZK był i jest wyłącznym beneficjentem dochodów z tytułu świadczonych przezeń usług dostaw wody i odprowadzania ścieków. Gmina obecnie rozważa zmianę sposobu organizacji działalności wodno-kanalizacyjnej na swoim terenie. Intencją Gminy jest, by korzystanie przez GZK z Infrastruktury odbywało się za odpłatnością, przy czym Gmina nie podjęła jeszcze decyzji odnośnie formy, w jakiej GZK mógłby Infrastrukturę wykorzystywać. Plany Gminy obejmują zawarcie porozumienia, którego przedmiotem byłoby: (i) odpłatne udostępnienie Infrastruktury do korzystania przez GZK lub alternatywnie (ii) świadczenie przez Gminę na rzecz GZK usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody (Porozumienie). W przypadku odpłatnego udostępnienia, obowiązujące obecnie zasady w odniesieniu do zakresu dysponowania Infrastrukturą przez GZK nie uległyby zmianie. Modyfikacja polegałaby natomiast na sformalizowaniu stosunku prawnego pomiędzy Gminą a GZK (poprzez zawarcie w tym zakresie pisemnego porozumienia) oraz wprowadzeniu odpłatności na rzecz Gminy za możliwość korzystania i pobierania pożytków z Infrastruktury stanowiącej własność Gminy przez GZK. Z kolei świadczenie przez Gminę usługi przesyłu skutkowałoby:

*   pozostawieniem Infrastruktury we władaniu Gminy,
*   GZK świadczyłby usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków bytowo-gospodarczych na rzecz mieszkańców,
*   jednocześnie Gmina zawarłaby z GZK porozumienie o świadczeniu na rzecz GZK usługi przesyłu wody i ścieków bytowo-gospodarczych od urządzeń wodociągowych zarządzanych przez GZK/od nieruchomości mieszkańców wskazanych lokalizacji do przyłączy/urządzeń kanalizacyjnych znajdujących się na nieruchomościach we wskazanych powyżej lokalizacjach,
*   GZK wykorzystywałby przedmiotowe usługi przesyłu (nabywane od Gminy) do świadczenia na rzecz mieszkańców usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

W obu przypadkach, na podstawie odpłatnego Porozumienia, Gmina pobierałaby z tytułu świadczonych usług wynagrodzenie od GZK, wystawiając w tym zakresie na rzecz GZK faktury VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Odpowiednie postanowienia Porozumienia pomiędzy Gminą a GZK potwierdzałyby także prawo GZK do używania Infrastruktury i pobierania pożytków z tego tytułu w szczególności w formie opłat za odprowadzanie ścieków i dostawy wody.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy w przypadku zawarcia z GZK odpłatnego Porozumienia, świadczenia wykonywane w jego ramach, tj. odpłatne udostępnienie Infrastruktury lub alternatywnie świadczenie przez Gminę usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody, stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy i niekorzystające ze zwolnienia od VAT.

Odnosząc powołane przepisy do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że wskazane wyżej czynności będą realizowane przez Zainteresowanego na rzecz podmiotu będącego odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług (GZK). Ponadto czynności te będą wykonywane odpłatnie i będą mieściły się w szerokiej definicji usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, w konsekwencji czego będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dodatkowo należy wskazać, że Wnioskodawca w związku z odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury do korzystania przez GZK lub świadczeniem na rzecz GZK usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody, na podstawie umowy cywilnoprawnej, nie będzie realizował ani zadań własnych, ani zleconych.

W świetle powyższych argumentów w analizowanej sprawie dojdzie po stronie Gminy do odpłatnego świadczenia na rzecz GZK usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, polegającej na odpłatnym udostępnieniu Infrastruktury lub świadczeniu usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody.

Jednakże wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Należy zauważyć, że istotą zwolnienia przewidzianego przez ustawodawcę w § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. oraz w § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., jest świadczenie usług pomiędzy jednostkami budżetowymi, samorządowymi zakładami budżetowymi oraz jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi. Gmina nie jest natomiast żadnym z wymienionych podmiotów. Zatem do usług świadczonych pomiędzy Zainteresowanym a zakładem budżetowym Gminy nie ma zastosowania zwolnienie określone w powołanym wyżej § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. oraz w § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.

W niniejszej sprawie brak jest także podstaw prawnych do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług określonego w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., ze względu na cywilnoprawny charakter umowy łączący strony.

Ponadto należy podkreślić, że dla czynności wskazanych we wniosku polegających na odpłatnym udostępnieniu Infrastruktury lub świadczeniu usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody, nie zostało przewidziane żadne inne zwolnienie od podatku.

Z uwagi zatem na fakt, dla świadczonych przez Gminę usług nie ma zastosowania zwolnienie od podatku, usługi te są/będą opodatkowane według właściwej stawki podatku VAT.

Podsumowując, w przypadku zawarcia z GZK odpłatnego Porozumienia, świadczenia wykonywane w jego ramach, tj. odpłatne udostępnienie Infrastruktury (sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej) lub świadczenie przez Gminę usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody, stanowią/będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT, ze względu na brak przepisów umożliwiających zastosowanie zwolnienia od podatku w tym zakresie.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie uznania odpłatnego udostępnienia przez Gminę sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej do korzystania przez GZK lub świadczenia przez Gminę na rzecz GZK usługi przesyłu ścieków gospodarczo-bytowych i wody za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków inwestycyjnych w związku ze zmianą przeznaczenia wybudowanych sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej oraz sposobu i terminu dokonania tej korekty (pytania oznaczone we wniosku nr 2, 3, 4 i 5) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2014 r. nr ILPP1/443-1030/13-6/NS.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.