Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1288/12/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-24
Teza: Czy odsetki od kredytu będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów związany z działalnością gospodarczą?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki-odsetki od kredytu; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, z dnia 12 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 17 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 14 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odsetek od kredytu przeznaczonego na nabycie wskazanego we wniosku składnika majątku (kamienicy) – **jest nieprawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odsetek od kredytu przeznaczonego na nabycie wskazanego we wniosku składnika majątku (kamienicy). Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 27 grudnia 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-1287/12/ZK, IBPBI/1/415-1288/12/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 14 stycznia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 30 kwietnia 2010 r. w wyniku przetargu przeprowadzonego przez Gminę, Wnioskodawca wraz z małżonką, z którą pozostaje w ustawowej współwłasności małżeńskiej, zawarli z Gminą umowę kupna kamienicy. Aby zapłacić za kamienicę, Wnioskodawca wraz z małżonką, jako osoby fizyczne uzyskali w banku kredyt hipoteczny. Uzyskane w ten sposób środki pieniężne starczyły na pokrycie ok. 80% ceny kamienicy; pozostałe 20% ceny zostało zapłacone przez Wnioskodawcę z jego własnych środków pieniężnych. Kwota kredytu została przelana przez bank bezpośrednio na rachunek bankowy Urzędu Miasta. Dla potrzeb zabezpieczenia wierzytelności kredytu hipotecznego, w miesiącu marcu 2010 r. sporządzono operat szacunkowy prawa własności nieruchomości gruntowej zabudowanej kamienicą. W operacie, rzeczoznawca majątkowy określił wartość rynkową tej nieruchomości według aktualnego stanu techniczno-użytkowego (obiekt do modernizacji i remontu) oraz praw i cen na marzec 2010 r., a także wartość rynkową tej nieruchomości według jej stanu techniczno-użytkowego i zagospodarowania po zakończeniu zakładanego planu rozwoju (po wykonaniu prac budowlanych) oraz praw i cen na marzec 2010 r. Zgodnie z szacunkami rzeczoznawcy majątkowego, wartość rynkowa nieruchomości po wykonaniu prac budowlanych zwiększy się o ok. 55% w stosunku do jej wartości przed wykonaniem tych prac. Co więcej, zgodnie z przewidywaniami Wnioskodawcy, po zakończeniu prac budowlanych w kamienicy, co powinno nastąpić w miesiącu listopadzie 2012 r., wartość rynkowa nieruchomości może ulec dalszemu zwiększeniu na skutek aktualizacji przeprowadzonej wcześniej wyceny. Stanowisko to potwierdza operat szacunkowy sporządzony na dzień 14 czerwca 2012 r. według docelowego stanu techniczno-użytkowego kamienicy (obiekt po modernizacji) oraz praw i cen na czerwiec 2012 r.

W dniu 02 maja 2011 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Działalność gospodarcza została założona w związku z planowanymi przez Wnioskodawcę pracami budowlanymi i przebudową kamienicy oraz z jej późniejszym wynajmem.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest:

*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z), stanowiące przeważającą działalność gospodarczą oraz
*   działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z).

Wnioskodawca zaznacza, że w okresie przed dniem 02 maja 2011 r. nie prowadził działalności gospodarczej. Również małżonka Wnioskodawcy nie prowadziła w przeszłości, ani też nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej.

Celem prac budowlanych realizowanych w kamienicy przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej jest ulepszenie kamienicy w stosunku do stanu, w którym znajdowała się w momencie jej zakupu przez Wnioskodawcę. W momencie zakupu kamienicy przez Wnioskodawcę stanowiła ona w całości pustostan. Zgodnie z udostępnionymi Wnioskodawcy informacjami, od 2005 r. kamienica wraz ze znajdującymi się w niej lokalami (jeden lokal użytkowy i sześć lokali mieszkalnych) była w całości wyłączona z użytkowania ze względu na zagrożenie katastrofą budowlaną. Zatem w momencie zakupu kamienicy przez Wnioskodawcę, nie stanowiła ona budynku kompletnego i zdatnego do użytku. Natomiast w okresie poprzedzającym wyłączenie kamienicy z użytkowania przez jej poprzedniego właściciela, tj. przez Gminę, kamienica składała się z parteru, na którym mieścił się wspomniany lokal użytkowy oraz z pozostałych trzech kondygnacji, na których znajdowało się łącznie sześć wspomnianych lokali mieszkalnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odsetki od kredytu, będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów związany z działalnością gospodarczą?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli kamienica zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej, to odsetki od kredytu będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów związane z działalnością gospodarczą, niezależnie od sposobu i formy nabycia kamienicy. Natomiast odsetki od kredytu zapłacone przed wprowadzeniem kamienicy do ewidencji powiększają wartość początkową kamienicy, jako środka trwałego i będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle tego przepisu, aby określony wydatek mógł zostać uznany za koszty uzyskania przychodów na gruncie ww. ustawy, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1.  musi istnieć związek przyczynowy między wydatkiem a przychodem lub źródłem przychodu i wydatek musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
2.  wydatek nie znajduje się w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy,
3.  fakt poniesienia wydatku musi być właściwie udokumentowany.

Kosztami uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są zatem wszelkie poniesione, racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

W przypadku odsetek od pożyczek (kredytów) art. 23 ust. 1 pkt 8a ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztami uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Ponadto, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Natomiast na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

W świetle powyższego, aby odsetki od kredytu mogły stanowić koszt uzyskania przychodów związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczej, przedmiotowy kredyt musi pozostawać w związku z uzyskiwanymi przez podatnika z tego źródła przychodami, a odsetki muszą zostać faktycznie zapłacone i nie zwiększać kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca zakupił kamienicę przy wykorzystaniu środków pieniężnych pochodzących z kredytu. Wnioskodawca wprowadzi kamienicę do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i będzie ją wykorzystywał w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Nie ulega więc wątpliwości, że istnieje związek przyczynowy między kredytem a przychodem, jaki Wnioskodawca będzie uzyskiwał z tytułu działalności gospodarczej, prowadzonej przy wykorzystaniu kamienicy. Jednocześnie, ze względu na pośredni charakter przedmiotowego związku przyczynowego, odsetki od kredytu będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt pośredni uzyskania przychodów, tj. potrącalny w dacie poniesienia.

W tym kontekście, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odsetki od kredytu, które będą płacone w okresie po wprowadzeniu kamienicy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów związany z działalnością gospodarczą. Natomiast odsetki od kredytu, naliczone i zapłacone w okresie poprzedzającym wprowadzenie kamienicy do ewidencji powiększają wartość początkową kamienicy i w związku z tym będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy poprzez odpisy amortyzacyjne. Jednocześnie w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku bez znaczenia pozostaje fakt, że kredyt jest kredytem hipotecznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe stanowisko zostało potwierdzone w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych w imieniu Ministra Finansów, w szczególności przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 stycznia 2011 r. IPPB1/415-1035/10-2/RS, z dnia 16 lutego 2011 r. Znak: IPPB1/415-1101/10-2/MT i z dnia 24 stycznia 2012 r. Znak: IPPB1/415-1042/11-2/ES.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podkreślić przy tym należy, iż ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego kosztu z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (…). W myśl art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Artykuł 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy stanowi z kolei, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższych przepisów wynika, iż warunkiem bezpośredniego uznania za koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej odsetek od kredytu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego między zaciągniętym kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy oraz fakt ich zapłacenia. Ponadto odsetki te nie mogą zwiększać kosztów inwestycji.

Zauważyć przy tym należy, iż przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytów (pożyczek) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji, czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma więc faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie treść umowy zawartej z bankiem.

Z wniosku wynika, iż w dniu 30 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca wraz z żoną, z którą pozostaje w ustawowej współwłasności małżeńskiej, zakupił nieruchomość gruntową zabudowaną kamienicą. Zakup ww. nieruchomości w około 80% sfinansowany został kredytem hipotecznym, udzielonym Wnioskodawcy i jego żonie, jako osobom fizycznym. W chwili zakupu kamienica nie stanowiła budynku kompletnego i zdatnego do użytku. W dniu 02 maja 2011 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest głównie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Działalność gospodarcza została zaprowadzona w związku z planowanymi przez Wnioskodawcę pracami budowlanymi i przebudową kamienicy oraz z jej późniejszym wynajmem. Żona Wnioskodawcy nie prowadziła w przeszłości, ani też nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przeprowadzić prace budowlane w kamienicy. Po ich zakończeniu w kamienicy będzie znajdować się lokal użytkowy składający się z części parteru wraz z piwnicą, który będzie przeznaczony na prowadzenie działalności gastronomicznej oraz sześć lokali mieszkalnych znajdujących się na pierwszym, drugim i trzecim piętrze kamienicy, z których pięć będzie przeznaczonych na wynajem, a jeden będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę (w tym częściowo do prowadzenia działalności gospodarczej).

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż odsetki od kredytu, o których mowa we wniosku, nie stanowią odsetek, o których mowa w cyt. przepisach art. 23 ww. ustawy, tak więc możliwość zaliczenia wydatku z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej uzależniona jest od spełnienia przesłanek ogólnych zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 22 ust. 1 tej ustawy.

Mając na względzie, iż skoro, jak wynika z wniosku i jego uzupełnienia:

*   Wnioskodawca wraz z żoną zakupił wskazaną we wniosku kamienicę w dniu 30 kwietnia 2010 r., a zatem przeszło rok przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej,
*   nabycie ww. kamienicy zostało sfinansowanie w 80% kredytem hipotecznym,
*   w dniu 02 maja 2011 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
*   działalność gospodarcza została podjęta w związku z planowanymi przez Wnioskodawcę pracami budowlanymi i przebudową kamienicy oraz z jej późniejszym wynajmem,
*   kredyt został zaciągnięty i wykorzystany na zakup ww. kamienicy, przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej w ww. zakresie,

stwierdzić należy, iż przedmiotowe wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w cyt. wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowy kredyt nie został bowiem zaciągnięty w ramach, ani na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Również jego spłata jest niezależna od tego, czy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (gdyby tej działalności nie prowadził i tak byłby obowiązany do spłaty kredytu). Brak jest tym samym związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu, a uzyskiwaniem przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Ze złożonego wniosku nie wynika również, iż nabycie wskazanej we wniosku nieruchomości nastąpiło z zamiarem podjęcia z jej wykorzystaniem pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż wskazane we wniosku wydatki związane z zapłatą odsetek od kredytu nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmieniać należy, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.