Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-764/15-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-21
Teza: Czy otrzymana przez Wnioskodawcę cena sprzedaży Działki, w tym kwota Zadatku, może być podstawą do ustalenia dochodu Wnioskodawcy z tej transakcji, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa przedwstępna; zadatek; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w W., dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej jako „Nieruchomość”). Wnioskodawca nabył ją na podstawie umowy darowizny sporządzonej w dniu 28 grudnia 2011 r. Darczyńcami byli rodzice Wnioskodawcy. Nieruchomość ta stanowi jedną działkę ewidencyjną. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Nieruchomość jest sklasyfikowana jako grunty orne oraz użytki rolne zabudowane.

Nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne prowadzone przez Wnioskodawcę, a wcześniej przez jego rodziców. Nieruchomość jest zabudowana domem mieszkalnym, dwoma budynkami produkcyjno-usługowo-gospodarczymi przeznaczonymi dla rolnictwa, budynkiem socjalnym oraz budynkiem gospodarczym przeznaczonym do przechowywania płodów rolnych.

Wnioskodawca nie był i nie jest zarejestrowany jako przedsiębiorca w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Nie rejestrował się także jako podatnik VAT. Zdarza się, że przy sprzedaży płodów rolnych wyhodowanych na Nieruchomości Wnioskodawca otrzymuje faktury VAT-RR. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę na Nieruchomości spełnia definicję działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie są to jednakże działy specjalne produkcji rolnej, o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie jest właścicielem innych nieruchomości i nie dokonywał transakcji zakupu lub odpłatnego zbycia nieruchomości. Omawiana Nieruchomość nie była przedmiotem dzierżawy lub innej formy udostępniania osobom trzecim. Nieruchomość ta nie służyła Wnioskodawcy do prowadzenia działalności gospodarczej.

Teren, na którym znajduje się Nieruchomość nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca nie podejmował żadnych inicjatyw zmierzających do uchwalenia tego planu. Wszelkie inwestycje na Nieruchomości związane były wyłącznie z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca nigdy nie publikował ogłoszeń dotyczących sprzedaży Nieruchomości. Kilka miesięcy temu do Wnioskodawcy zgłosił się pośrednik, który zaproponował mu zakup całej Nieruchomości. Wnioskodawca nie chciał się na to zgodzić, bowiem na Nieruchomości znajduje się również jego dom rodzinny. Wnioskodawca zgodził się natomiast na podział Nieruchomości i sprzedaż wydzielonej w ten sposób niezabudowanej działki gruntu (dalej jako „Działka").

W dniu 22 czerwca 2015 r. Wnioskodawca zawarł przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, na podstawie której zobowiązał się zawrzeć umowę, której przedmiotem będzie sprzedaż nieruchomości stanowiącej Działkę. Na dzień 22 czerwca 2015 r. Nieruchomość nie została jeszcze podzielona, w konsekwencji nie doszło jeszcze do wyodrębnienia Działki.

Sprzedaż Działki nastąpi nie wcześniej niż 1 stycznia 2017 r. Do dnia sprzedaży Działki, nie będzie ona wykorzystywana do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ani nie będzie przedmiotem dzierżawy lub innego przekazania osobom trzecim do korzystania. Z uwagi na fakt, że kupujący należy dla grupy kapitałowej zajmującej się działalnością deweloperską, w przedwstępnej warunkowej umowie sprzedaży Wnioskodawca udzielił zgody na dysponowanie Działką na cele budowlane, przy czym chodzi tu jedynie o ustanowienie tytułu prawnego dla wystąpienia z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę (art . 3 pkt 11 oraz art . 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane). Ponadto Wnioskodawca zgodził się kupującemu na wejście na teren Działki w celu dokonania inwentaryzacji geodezyjnej i badań geotechnicznych. Ma to nastąpić w porze jesienno-zimowej, tak aby nie przeszkodzić Wnioskodawcy w uprawie Działki.

Z przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży wynika, że kupujący wpłacił do depozytu notarialnego określoną kwotę pieniężną, stanowiąca około 30 % ceny sprzedaży Działki. Kwota ta, po spełnieniu określonych warunków, może być wypłacona Wnioskodawcy i wówczas zostanie uznana za zadatek w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego (dalej „Zadatek"). Zwolnienie z depozytu notarialnego na rzecz Wnioskodawcy kwoty stanowiącej Zadatek może nastąpić przed dniem 1 stycznia 2017 r. Pozostała część ceny sprzedaży Działki zostanie zapłacona Wnioskodawcy niezwłocznie po zawarciu umowy rozporządzającej prawem własności Działki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymana przez Wnioskodawcę cena sprzedaży Działki, w tym kwota Zadatku, może być podstawą do ustalenia dochodu Wnioskodawcy z tej transakcji, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, cena uzyskana ze sprzedaży Działki, w tym kwota Zadatku, nie może być podstawą do ustalenia dochodu Wnioskodawcy z tej transakcji, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wynika to stąd, że cena ta, w tym kwota Zadatku, nie będzie stanowiła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Jak wskazuje z kolei art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1.  na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu – do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy,
2.  w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3.  składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 kpt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Analiza powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że cena uzyskana ze sprzedaży niezabudowanej nieruchomości jedynie wówczas może stanowić przychód podatkowy, gdy:

1.  sprzedaż ta następuje przed upływem, pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, albo
2.  nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej (co do zasady jako środek trwały), a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość ta została wycofana z tego rodzaju działalności a dniem jej odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Może mieć również miejsce przypadek, w którym podatnik dokonuje profesjonalnego obrotu nieruchomościami i wówczas sprzedaż nieruchomości będzie zakwalifikowana do źródła przychodów, którym będzie pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a nie odpłatne zbycie nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym scenariuszu nieruchomość należy bowiem uznać za towar handlowy, co oznacza, że upływ czasu pomiędzy jej nabyciem i odpłatnym zbyciem nie ma znaczenia dla konieczności rozpoznania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przypadku transakcji opisanej w niniejszym wniosku ORD-IN, żadna z wyżej wymienionych przesłanek, które mogłyby skutkować zakwalifikowaniem ceny sprzedaży Działki, w tym Zadatku, za przychód podatkowy nie będzie spełniona.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że sprzedaż Działki nie może być uznana za dokonaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z art . 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczej należy rozumieć działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

To co wyróżnia działalność gospodarczą, to jej zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter. Skoro Wnioskodawca nigdy nie dokonywał obrotu nieruchomościami, to jednorazowa sprzedaż Działki nie może być uznana za działalność gospodarczą, brak tu bowiem elementu zorganizowania i ciągłości. Nie można uznać więc, że Wnioskodawca zajmuje się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Działka przed sprzedażą będzie wykorzystywana jedynie do działalności rolniczej. Działalności tej nie można przy tym utożsamiać z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to stąd, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów tej ustawy, a więc także regulacji definiujących działalność gospodarczą, w ogóle nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem działów specjalnych produkcji rolnej. Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie prowadzi na Nieruchomości działów specjalnych produkcji rolnej.

W konsekwencji, skoro Działka nie stanowi towaru handlowego i do dnia jej sprzedaży nie będzie służyła prowadzeniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej przez Wnioskodawcę, to w sprawie znaczenie może mieć jedynie upływ czasu pomiędzy nabyciem i sprzedażą Działki. Działka, jako część Nieruchomości, została nabyta przez Wnioskodawcę w drodze darowizny w dniu 28 grudnia 2011 r. Skoro jej sprzedaż nastąpi nie wcześniej niż w dniu 1 stycznia 2017 r., to w konsekwencji od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Działki (jako części Nieruchomości) do dnia jej zbycia upłynie już 5 lat. Tak więc zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, cena uzyskana ze sprzedaży Działki nie będzie stanowiła przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy. W konsekwencji w tej transakcji nie może dojść do uzyskania dochodu, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W omawianej sprawie fakt zawarcia przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży Działki, czy też ewentualnego otrzymania Zadatku przed dniem 1 stycznia 2017 r., a więc przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawcę Działki (jako części Nieruchomości) nie ma znaczenia. Zgodnie bowiem z art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości. Skoro w przepisie tym użyto terminu „odpłatne zbycie", zatem aby wywołać określony w nim skutek prawnopodatkowy musi nastąpić zawarcie we właściwej formie prawnej umowy, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności nieruchomości w zamian za korzyści majątkowe. Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie można mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie.

Z kolei zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych. Uiszczenie zadatku służyć ma jedynie zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego. Zapłata zadatku nie powoduje, że w zamian dochodzi już do odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części, przykładowo w proporcji, w jakiej kwota zadatku pozostaje do ceny sprzedaży. Tak więc zadatek może stanowić przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopiero w momencie zawarcia w formie aktu notarialnego przyrzeczonej umowy sprzedaży. Jeśli do sprzedaży nieruchomości dojdzie po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, to cała cena sprzedaży nie będzie stanowiła przychodu podatkowego. Dotyczy to także zadatku, również w sytuacji, gdy zostanie on zapłacony przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w podobnych stanach faktycznych. Można tu chociażby wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2008 r., Nr IPPB2/415-401/07-2/SP oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 czerwca 2012 r., Nr IPTPB2/415-189/12-2/KK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w określonych stanach faktycznych i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenie przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.