Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL5.4010.17.2017.1.ŁM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-10
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dywidendy.
Słowa kluczowe: dywidendy; spółki; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); udział; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2017 r. (data wpływu 10 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dywidendy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dywidendy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka A Sp. z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca zajmuje się produkcją opakowań papierowych. Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem Spółki B Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej jako „B”). Wnioskodawca posiada udziały w Spółce B z tytułu własności nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej jako „SSE”) na podstawie zezwolenia. Działalność Wnioskodawcy prowadzona na terenie SSE zgodnie z zezwoleniem obejmuje w szczególności działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy. Działalność Wnioskodawcy objęta zwolnieniem wynikającym z zezwolenia strefowego obejmuje następujące wyroby i usługi:

*   Wyroby z papieru i tektury;
*   Wyroby z drewna, korka, słomy i materiałów w rodzaju stosowanych do wyplatania (z wyłączeniem 16.29.22  Wyroby z korka);
*   Wyroby z tworzyw sztucznych;
*   Pozostałe gotowe wyroby metalowe;
*   Usługi poligraficzne i usługi pokrewne związane z drukowaniem;
*   Odpady inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu;
*   Usługi w zakresie odzyskiwania surowców; surowce wtórne;
*   Usługi w zakresie badań i analiz technicznych.

Oprócz działalności w SSE Wnioskodawca w ubiegłym roku prowadził sprzedaż wyrobów wyprodukowanych poza SSE w dzierżawionej hali produkcyjnej w Z. Ponadto Wnioskodawca nabywa i odsprzedaje towary handlowe, co całkowicie wykazywane jest jako przychód pozastrefowy. Przychodem pozastrefowym jest też sprzedaż materiałów i środków trwałych. Wartość przychodów pozastrefowych uzyskanych w roku 2016 Wnioskodawca szacuje na około 4,1% całości przychodów osiągniętych na terenie Polski.

Wnioskodawca, jako jedyny wspólnik Spółki B, planuje podjąć na zgromadzeniu wspólników Spółki B uchwalę o wypłacie dywidendy. Podjęcie uchwały oraz wypłata dywidendy nie będzie dokonana w związku z zawarciem umowy lub dokonaniem innej czynności prawnej, lub wielu powiązanych czynności prawnych, które nie mają rzeczywistego charakteru i których głównym lub jednym z głównych celów było uzyskanie zwolnienia od podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dywidenda otrzymana przez Wnioskodawcę będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli Wnioskodawca prowadzi działalność strefową (zwolnioną z opodatkowania) i pozastrefową (opodatkowaną na zasadach ogólnych), w związku ze spełnieniem warunków wskazanych w tym przepisie, w szczególności, w związku z tym, iż Wnioskodawca spełnia warunek wymieniony w art. 22 ust. 4 pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w związku z tym, że nie wypełnienia przesłanek z art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana dywidenda będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ponieważ zostały spełnione warunki wskazane w tym przepisie, w szczególności Wnioskodawca spełnia warunek wymieniony w art. 22 ust. 4 pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mimo prowadzenia działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania) oraz nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 22c ustawy.

Stosownie do regulacji art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888, 1926, 1933, 1948, z 2017 r. poz. 60) (dalej jako „ustawa o CIT”) zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a ustawy o CIT). Zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się, jeżeli posiadanie udziałów, o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności (art. 22 ust. 4d ustawy o CIT).

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym warunki z punktów 1)-3) oraz ustępów 4a i 4d artykułu 22 ustawy o CIT są spełnione:

1.  dywidendę wypłaci spółka B mająca siedzibę w Polsce,
2.  dywidendę otrzyma Wnioskodawca podlegający w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  Wnioskodawca posiada 100% udziałów w Spółce B z tytułu własności nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata.

Unormowanie art. 22 ust. 4 pkt 4) ustawy o CIT uzależnia prawo do zastosowania określonego w nim zwolnienia od statusu podmiotu uzyskującego przychód. Nie może to być bowiem spółka, która korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Uregulowanie to stanowi implementację art. 2 lit. a) pkt (iii) Dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (dalej: „Dyrektywa”). Celem Dyrektywy jest zwolnienie dywidend i innych zysków podzielonych wypłacanych przez spółki zależne ich spółkom dominującym z podatku potrącalnego u źródła dochodu oraz wyeliminowanie podwójnego opodatkowania takiego dochodu na poziomie spółki dominującej.

Dyrektywa, definiując spółkę państwa członkowskiego podlegającą jej postanowieniom stanowi, iż jest to spółka, która podlega jednemu z podatków wymienionych w załączniku do dyrektywy, bez możliwości wyboru lub zwolnienia, lub podlega jakiemukolwiek innemu podatkowi, który może być zastąpiony przez którykolwiek z tych podatków. Załącznik wymienia m.in. podatek dochodowy od osób prawnych w Polsce.

Takie brzmienie przepisów dyrektywy oraz ustawy wskazuje na wyłączenia z zakresu ich działania spółek objętych zwolnieniem podmiotowym z podatku dochodowego. Oznacza to, że część jej dochodów może być zwolniona, czy to w wyniku lokalnych ulg przedmiotowych, czy to w rezultacie zwolnień inwestycyjnych, takich jak przykładowo polskie przepisy o specjalnych strefach ekonomicznych i nie powoduje to utraty prawa do zwolnienia na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Nie może być natomiast zwolniona całość dochodów  podmioty całkowicie zwolnione są wyłączone z zakresu tego przepisu. Podobnie traktowane są spółki mająca możliwość wyboru całkowitego zwolnienia. Ani dyrektywa ani ustawa o CIT nie ustanawia minimalnego progu opodatkowania. Jakikolwiek poziom opodatkowania, któremu faktycznie podlega dany podmiot, powoduje, że analizowana przesłanka jest spełniona.

Tym samym zastosowanie zwolnienia tylko do części dochodów zwolnienia przedmiotowe nie powinno naruszać warunku z art. 22 ust. 4 pkt 4) ustawy o CIT, nawet jeżeli spółka osiągałaby wyłącznie dochody zwolnione od opodatkowania.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca posiada zezwolenie na prowadzanie działalności gospodarczej na terenie SSE. Zezwolenie wydane w dniu 24 stycznia 2012 r. na podstawie art. 16 ust. 4 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 282 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1206), obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy. Wnioskodawca prowadzi również w niewielkim stopniu działalność pozastrefową.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Ust. 4 tego artykułu wyraźnie podkreśla, że zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Jest więc to zwolnienie wyłącznie przedmiotowe  odnosi się tylko do dochodów uzyskanych z określonego źródła  z działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie zezwolenia.

W związku z powyższym dochód Wnioskodawcy z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE jest zwolniony z opodatkowania.

Wnioskodawca prowadzi także działalność gospodarczą pozastrefową, która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nabywa i odsprzedaje towary handlowe, materiały i środki trwałe, co całkowicie wykazywane jest jako przychód pozastrefowy.

Dywidenda, którą otrzyma Wnioskodawca, również nie będzie stanowić dochodu pochodzącego z działalności strefowej. Należy ją zaliczyć do pozostałych przychodów Wnioskodawcy. Zyski z posiadania udziałów w spółce kapitałowej Y nie są bowiem czerpane z działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, objętej powołanym wyżej zezwoleniem. Tym samym stanowią dochody, która zasadniczo podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Samo zwolnienie z podatku dochodu z tytułu dywidendy wynikać będzie natomiast z zastosowania przepisu, który stanowi przedmiot zapytania w niniejszym wniosku o wydania interpretacji indywidualnej.

Powyższe rozważania potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2012 r. (sygnatura: ILPB4/423-247/12-2/MC). Interpretacja odnosi się do nieco odmiennego stanu faktycznego  dywidenda jest otrzymywana przez polską spółkę działającą w SSE od spółek zagranicznych i zastosowanie ma tutaj zwolnienie na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o CIT. Jednakże z racji takiego samego brzmienia przepisów art. 22 ust. 4 pkt 4) i art. 20 ust. 3 pkt 4) należy uznać, że wnioski przyjęte w tej interpretacji mają zastosowania również na gruncie analizowanego zdarzania przyszłego.

Organ stwierdził: „Wobec powyższego, Spółka spełnia wszystkie warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym otrzymanych dywidend od spółki belgijskiej i rumuńskiej wynikające z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Reasumując, Spółka będzie zwolniona  na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych  z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych od otrzymanych dywidend od spółki rumuńskiej i belgijskiej, jeżeli prowadzi działalność strefową (zwolnioną z opodatkowania) i pozastrefową (opodatkowaną na zasadach ogólnych), spełnia bowiem również warunek wymieniony w art. 20 ust. 3 pkt 4 tej ustawy”.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, a wskutek tego spełnia warunek wymieniony w art. 22 ust. 4 pkt 4) ustawy o CIT.

W przedmiotowym wniosku należy się również odnieść do ograniczeń zwolnienia dywidendy z podatku, uregulowanych w art. 22c ustawy o CIT.

Ten przepis ustawy stanowi, iż art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, czyli zwolnienia dywidendy od opodatkowania, nie stosuje się, jeżeli:

Ust. 1

1.  osiągnięcie dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych następuje w związku z zawarciem umowy lub dokonaniem innej czynności prawnej, lub wielu powiązanych czynności prawnych, których głównym lub jednym z głównych celów było uzyskanie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 20 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, a uzyskanie tego zwolnienia nie skutkuje wyłącznie wyeliminowaniem podwójnego opodatkowania tych dochodów (przychodów), oraz
2.  czynności, o których mowa w pkt 1, nie mają rzeczywistego charakteru.

Ust. 2 Dla celów ust. 1 uznaje się, że umowa lub inna czynność prawna nie ma rzeczywistego charakteru w zakresie, w jakim nie jest dokonywana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności dotyczy to sytuacji, gdy w drodze czynności, o których mowa w ust. 1, przenoszona jest własność udziałów (akcji) spółki wypłacającej dywidendę lub spółka osiąga przychód (dochód), wypłacany następnie w formie dywidendy lub innego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Cytowany przepis jest implementacją Dyrektywy 2015/121/UE zmieniającej wyżej powołaną Dyrektywę 2011/96/UE.

Nowa regulacja ustawy o CIT odnosi się do transakcji, które nie mają dostatecznego uzasadnienia ekonomicznego i są transakcjami o niejasnej konstrukcji prawnej. Dotyczy sytuacji, które mają związek z przeprowadzeniem nieautentycznych transakcji handlowych, które nie zostały dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a tylko w celu uzyskania korzyści płynących ze zwolnienia dywidendowego.

Należy podkreślić, że uprawnienie do dywidendy stanowi podstawowe prawo majątkowe wspólnika, wynikające z jego uczestnictwa w spółce z o.o. Zasadniczym celem prowadzenia spółki z o.o. przez jej udziałowców jest uzyskiwanie zysków z tej działalności. Wyrazem tego prawa jest art. 191 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, na mocy którego wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczone do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, o ile umowa spółki nie przewiduje innego podziału zysku. Tekst umowy Spółki B nie zawiera odmiennych regulacji w tym przedmiocie, wskazując jedynie w § 6 ust. 1, iż zgromadzenie wspólników ma prawo wyłączyć czysty zysk do podziału.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, jako jedyny wspólnik Spółki B, zamierza podjąć uchwałę o wypłacie dywidendy. Uchwała będzie wyrazem skorzystania przez Wnioskodawcę ze swojego zasadniczego prawa majątkowego jako wspólnika spółki z o.o. Wyłącznie ta czynność prawna będzie podstawą do wypłaty wypracowanego przez Spółkę B zysku.

Wnioskodawca jest w posiadaniu udziałów Spółki B od kilku lat. Podjęcie uchwały oraz wypłata dywidendy opiera się więc wyłącznie na podstawowym prawie majątkowym wspólnika do uzyskania zysków z tytułu własności udziałów w spółce kapitałowej. Osiągnięcie tego dochodu nie nastąpi w związku z zawarciem jakiejkolwiek umowy lub dokonaniem jakiejkolwiek innej czynności prawnej, ani wielu powiązanych czynności prawnych, które nie mają rzeczywistego charakteru i których głównym lub jedynym z głównych celów było uzyskanie zwolnienia od podatku dochodowego. Jedynym celem podjęcia uchwały jest możliwość uzyskania korzyści majątkowych z racji posiadanych udziałów w innej spółce.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana dywidenda będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku CIT ponieważ zostały spełnione warunki wskazane w tym przepisie, w szczególności Wnioskodawca spełnia warunek wymieniony w art. 22 ust. 4 pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mimo prowadzenia działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania) oraz nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 22c ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.