Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.593.2018.9.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-09
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT-RR w całości.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT RR; odliczenia-prawo do odliczenia; spółdzielnie-spółdzielnia mleczarska
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 2. Szczególne procedury dotyczące rolników ryczałtowych -Faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 7 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 14 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 41/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1124/19; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 listopada 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT-RR w całości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 grudnia 2018 r. (wpływ 4 grudnia 2018 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółdzielnia w (…) działa w oparciu o ustawę z dnia 16 września 1982 r. Prawo Spółdzielcze (t. j. Dz. U. 2018 r., poz. 1285), która obliguje Spółdzielnię do funkcjonowania w oparciu o zatwierdzony statut zawierający zarówno przepisy wymagane prawem, jak i uchwalone przez udziałowców będących dostawcami mleka.

Spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem nieograniczonej liczby osób o zmiennym funduszu udziałowym, która w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą (zgodnie z art. 2 Statutu).

Członkami Spółdzielni mogą być osoby fizyczne, pełnoletnie, posiadające pełną zdolność do czynności prawnych, zamieszkujące i prowadzące chów bydła mlecznego na podstawowym terenie działalności Spółdzielni i także osoby dostarczające mleko do Spółdzielni bez względu na ich miejsce zamieszkania oraz pracownicy Spółdzielni.

Członkami Spółdzielni mogą być również osoby prawne prowadzące hodowlę albo chów bydła mlecznego lub inną działalność związaną z realizacją zadań statutowych Spółdzielni.

Członka do Spółdzielni przyjmuje Zarząd na podstawie deklaracji podpisanej przez przystępującego. Deklaracja powinna zawierać jego imię i nazwisko, imię ojca, datę urodzenia, miejsce zamieszkania, a jeżeli przystępującym jest osoba prawna – jej nazwę i siedzibę, ilość zadeklarowanych udziałów.

Zgodnie z art. 12 Statutu członek Spółdzielni zobowiązany jest zadeklarować co najmniej 1 udział, a kolejne zadeklarowane udziały uzależnione są od ilości dostarczanego mleka do Spółdzielni.

Spółdzielnia nie wymaga, by zadeklarowane kwoty udziałów członkowskich były wpłacane jednorazowo, lecz dokonuje kompensaty wzajemnych należności (zgodnie z art. 498 Kodeksu Cywilnego) – na poczet udziałów potrąca z należności za mleko ((…) gr/litr mleka) do czasu ich zrealizowania, co jest typowe dla podmiotów działających na podstawie Prawa Spółdzielczego. Taki sposób rozliczania wpłat należnych udziałów leży w interesie rolnika, gdyż pozwala na rozłożenie płatności na długi okres.

Poza Funduszem Udziałowym – zgodnie z art. 78 par. 2 Ustawy Prawo Spółdzielcze oraz art. 60 Statutu – Spółdzielnia utworzyła fundusz celowy: F. Źródłem finansowania Funduszu są kwoty pieniężne potrącane z należności za mleko i ewidencjonowane na osobistych kontach członków Spółdzielni. Z wpłat na F udzielane są pożyczki dla dostawców mleka zgodnie z regulaminem Funduszu.

Spółdzielnia prowadzi swoją działalność samodzielnie i posiada osobowość prawną. Przedmiotem działalności Spółdzielni (art. 3 Statutu) jest przede wszystkim skup i przetwórstwo mleka oraz handel wyrobami mleczarskimi.

Na potrzeby realizacji swoich zadań Spółdzielnia skupuje mleko m.in. od rolników ryczałtowych (w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o VAT) będących jednocześnie jej członkami.

Spółdzielnia zawiera z dostawcami wieloletnie umowy dostaw mleka wyprodukowanego w gospodarstwach – w tym z rolnikami ryczałtowymi.

Spółdzielnia wystawia w imieniu dostawców faktury VAT RR za dostarczony surowiec zgodnie z art. 115-118 u.p.t.u. Faktury wystawiane są w ujęciu miesięcznym – jedna faktura obejmuje wszystkie dokonane w miesiącu kalendarzowym dostawy mleka danego dostawcy i zawiera zryczałtowany zwrot podatku VAT (zgodnie z art. 115 u.p.t.u).

Za dostarczony surowiec, w terminie określonym w Umowie dostaw, Spółdzielnia przekazuje na konto bankowe wskazaną przez dostawcę mleka kwotę brutto wykazaną na fakturze VAT RR pomniejszoną o wartość dostarczonych przez Spółdzielnię towarów i usług oraz potrąceń części niewpłaconych udziałów i składek F – skompensowanych z należnościami za dostarczony surowiec.

Spółdzielnia jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (w tym również jako podatnik VAT UE), składa deklaracje VAT, a zakup mleka od dostawców jest związany z dostawą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług – sprzedażą wytworzonych z zakupionego surowca wyrobów mleczarskich.

Obecnie, z uwagi na wątpliwości dotyczące regulacji przepisów art. 116 u.p.t.u, Spółdzielnia z ostrożności nie uwzględnia w swoich rozliczeniach podatku VAT jako podatek naliczony (i nie dokonuje jego odliczenia) części przekazanego rolnikom ryczałtowym zryczałtowanego zwrotu podatku.

Z uzupełnienia do wniosku z dnia 3 grudnia 2018 r. wynika, że zapłata za mleko obejmuje również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku i dokonywana jest na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego oraz jest dokonywana zgodnie z terminem wskazanym w długoterminowej umowie dostaw. W tytule przelewu za dostarczone mleko podawany jest nr faktury VAT RR oraz data wystawienia (w załączeniu Wnioskodawca podłączył przykładową fakturę VAT RR oraz potwierdzenie zapłaty tej faktury).

### Pytanie

Czy Spółdzielnia ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT RR w pełnej wysokości, tj. również w zakresie potrąceń wzajemnych wierzytelności wynikających z ustawy Kodeks Cywilny, tj. wierzytelności należnych Spółdzielni z tytułu wpłat udziałów członkowskich oraz składek na Fundusz?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, spełniają Państwo wszystkie, określone w art. 116 ust. 6 ustawy

o VAT, warunki do uznania całości przekazanego przez Spółdzielnię rolnikom ryczałtowym zryczałtowanego zwrotu podatku za podatek naliczony, o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT. Spółdzielnia ma w związku z tym prawo do odliczenia kwot zwrotu przekazanych rolnikom ryczałtowym w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności (wierzytelności z tytułu wpłat udziałów członkowskich oraz składek F). Okoliczności przekazania rolnikom ryczałtowym części wynagrodzenia za dostarczone mleko w formie ww. potrąceń nie powinny ograniczać prawa Spółdzielni do uwzględnienia całości zryczałtowanego zwrotu w rozliczeniu VAT jako podatku naliczonego.

Spółdzielnia uważa, że ww. kompensaty wzajemnych należności wynikają z innych ustaw – zgodnie z art. 116 ust. 9a, podobnie jak potrącenia z zaliczek za przekroczenia IRR oraz opłat za przekroczenia kwot mlecznych zgodnie z Ustawą o Organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych (art. 33 z dnia 20 kwietnia 2004 r.).

Reasumując, w ocenie Spółdzielni, w przeciwnym przypadku, rekompensata dla rolników uregulowana w art. 116 u.p.t.u. na podstawie implementacji art. 303 dyrektywy 2006/112/WE, określającego prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty, byłaby obciążeniem w sensie ekonomicznym dla Spółdzielni, co przeczyłoby podstawowej zasadzie neutralności kwot wypłacanych na podstawie u.p.t.u.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 6 grudnia 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL2-2.4012.593.2018.2.MŁ, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 11 grudnia 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

7 stycznia 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Skarga wpłynęła do mnie 8 stycznia 2019 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 14 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 41/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 12 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1124/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 12 stycznia 2023 r. (wpływ do Organu 16 czerwca 2023 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie tut. Organ pragnie wskazać, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 14 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 41/19 oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1124/19.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy:

Przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika, dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Z treści art. 115 ust. 1 ustawy wynika, że:

Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Szczególne zasady dotyczące wystawiania faktur VAT RR zostały uregulowane w przepisie art. 116 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Zgodnie z powołanym przepisem faktura VAT RR nie jest wystawiana przez sprzedawcę, lecz przez nabywcę. Podatnik podatku od towarów i usług nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą zakup tych produktów. Oryginał faktury przekazywany jest sprzedawcy, czyli rolnikowi ryczałtowemu. Należy również podkreślić, iż celem faktury oraz dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty jest w tym przypadku przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a dodatkowo – dla nabywcy produktów rolnych – potwierdzenie prawa do powiększenia kwoty podatku naliczonego uprawniającej do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 116 ust. 6 ustawy:

Zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1) nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;

2) zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;

3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Celem regulacji zawartej w powyższym przepisie jest powiązanie zapłaty dokonywanej przez podatnika z konkretną transakcją zakupu produktów rolnych oraz określenie warunków, na jakich podatnik może zrealizować prawo do odliczenia.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy:

Za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Należy także zauważyć, że art. 116 ust. 8 ustawy, stanowi, iż:

Warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Natomiast zgodnie z art. 116 ust. 9 ustawy:

Przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1) zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;

2) raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Z kolei, na mocy z art. 116 ust. 9a ustawy:

Przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Z opisu sprawy wynika, że działają Państwo w oparciu o ustawę z dnia 16 września 1982 r. Prawo Spółdzielcze, która obliguje Spółdzielnię do funkcjonowania w oparciu o zatwierdzony statut zawierający zarówno przepisy wymagane prawem, jak i uchwalone przez udziałowców będących dostawcami mleka. Spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem nieograniczonej liczby osób o zmiennym funduszu udziałowym, który w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą. Członkami Spółdzielni mogą być osoby fizyczne, pełnoletnie, posiadające pełną zdolność do czynności prawnych, zamieszkujące i prowadzące chów bydła mlecznego na podstawowym terenie działalności Spółdzielni i także osoby dostarczające mleko do Spółdzielni bez względu na ich miejsce zamieszkania oraz pracownicy Spółdzielni. Członkami Spółdzielni mogą być również osoby prawne prowadzące hodowlę albo chów bydła mlecznego lub inną działalność związaną z realizacją zadań statutowych Spółdzielni. Członka do Spółdzielni przyjmuje Zarząd na podstawie deklaracji podpisanej przez przystępującego. Deklaracja powinna zawierać jego imię i nazwisko, imię ojca, datę urodzenia, miejsce zamieszkania, a jeżeli przystępującym jest osoba prawna – jej nazwę i siedzibę, ilość zadeklarowanych udziałów. Zgodnie z art. 12 Statutu członek Spółdzielni zobowiązany jest zadeklarować co najmniej 1 udział, a kolejne zadeklarowane udziały uzależnione są od ilości dostarczanego mleka do Spółdzielni. Spółdzielnia nie wymaga, by zadeklarowane kwoty udziałów członkowskich były wpłacane jednorazowo, lecz dokonuje kompensaty wzajemnych należności (zgodnie z art. 498 Kodeksu Cywilnego) – na poczet udziałów potrąca z należności za mleko ((…) gr/litr mleka) do czasu ich zrealizowania, co jest typowe dla podmiotów działających na podstawie Prawa Spółdzielczego. Taki sposób rozliczania wpłat należnych udziałów leży w interesie rolnika, gdyż pozwala na rozłożenie płatności na długi okres. Spółdzielnia prowadzi swoją działalność samodzielnie i posiada osobowość prawną. Przedmiotem działalności Spółdzielni (art. 3 Statutu) jest przede wszystkim skup i przetwórstwo mleka oraz handel wyrobami mleczarskimi. Na potrzeby realizacji swoich zadań Spółdzielnia skupuje mleko m.in. od rolników ryczałtowych będących jednocześnie jej członkami. Spółdzielnia zawiera z dostawcami Wieloletnie umowy dostaw mleka wyprodukowanego w gospodarstwach – w tym z rolnikami ryczałtowymi. Spółdzielnia wystawia w imieniu dostawców faktury VAT RR za dostarczony surowiec. Faktury wystawiane są w ujęciu miesięcznym – jedna faktura obejmuje wszystkie dokonane w miesiącu kalendarzowym dostawy mleka danego dostawcy i zawiera zryczałtowany zwrot podatku VAT. Za dostarczony surowiec, w terminie określonym w Umowie dostaw, Spółdzielnia przekazuje na konto bankowe wskazane przez dostawcę mleka kwotę brutto wykazaną na fakturze VAT RR pomniejszoną o wartość dostarczonych przez Spółdzielnię towarów i usług oraz potrąceń części niewpłaconych udziałów i składek F – skompensowanych z należnościami za dostarczony surowiec. Spółdzielnia jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (w tym również jako podatnik VAT UE), składa deklaracje VAT, a zakup mleka od dostawców jest związany z dostawą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług – sprzedażą wytworzonych z zakupionego surowca wyrobów mleczarskich.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT-RR w całości, tj. zarówno w zakresie potrąceń wzajemnych wierzytelności wynikających z ustawy Kodeks Cywilny, tj. wierzytelności należnych Spółdzielni z tytułu wpłat udziałów członkowskich oraz składek na Fundusz.

Należy podkreślić, że ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio, przede wszystkim: punkty skupu, hurtownie, przetwórnie, niektóre sklepy itp. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi). Podatnik omawianego podatku bowiem, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako „Faktura VAT RR”.

Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 ustawy przewidziano możliwość odzyskania kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, pod warunkiem że:

1) nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;

2) zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;

3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Zatem w przytoczonym przepisie art. 116 ust. 6 ustawy, określono warunki, których spełnienie uprawnia nabywców produktów rolnych do zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku. Jednym z nich jest obowiązek zapłaty należności za produkty rolne, na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

W art. 116 ust. 8, 9 i 9a ustawy, doprecyzowano zasady rozliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku przez nabywców produktów rolnych od rolnika ryczałtowego. Warunek, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, nie dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne i odpowiednio: kwotą należności za towary i usługi dostarczone temu rolnikowi przez nabywcę (art. 116 ust. 8 ustawy), kwotą potrącenia z tytułu rat pożyczek i zaliczek udzielonych rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów (art. 116 ust. 9 ustawy), czy też kwotą potrąceń, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych – egzekucyjnych (art. 116 ust. 9a ustawy).

Odnosząc się do powołanego przez Państwa art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.), wskazać należy, że przepis ten reguluje zasady potrącania (kompensowania) wzajemnych należności. Zgodnie z tym przepisem:

Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Powyższe oznacza, że potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie stanowi zatem formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Państwa pytania, trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach przedstawione w przedmiotowej sprawie w wyroku z 14 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 41/19 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1124/19.

W zakresie rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w ww. wyroku z dnia 14 marca 2019 r. stwierdził, że: „Przepis art. 116 ust. 6 ustawy o VAT stanowi rezultat implementacji art. 303 dyrektywy 2006/112/WE, określającego prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty. Mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników (Paweł Satkiewicz, Dyrektywa VAT 2006/112/WE – Komentarz 2012, UNIMEX, str. 1065)”.

WSA w Kielcach wskazał, że: „Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w treści art. 116 ust. 6, stanowi kwotę podatku naliczonego, która obniża podatek należny podatnika stosownie do art. 86 ust. 1. W pełni zatem znajduje tu zastosowanie zasada neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku. Realizacja zasady neutralności wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług do celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Konieczność przestrzegania tej zasady przez systemy legislacyjne państw członkowskich szczególnie stanowczo jest akcentowana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone w tym celu, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wszelkie ograniczenia w tym zakresie, przewidziane przez ustawodawstwa państw członkowskich, jako naruszające zasadę neutralności, są sprzeczne z ogólnymi zasadami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wynikającymi z dyrektywy 2006/112/WE”.

Zdaniem WSA w Kielcach: „zwrot «potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw», którym posłużono się w art. 116 ust. 9a ustawy o VAT dotyczy wszystkich potrąceń wzajemnych należności, w tym również wynikających z k.c. Ustawodawca nie wprowadził w tym zakresie ograniczeń, które miałby obejmować jedynie ustawy spełniające ściśle określone warunki. W niniejszej sprawie sytuacja opisana we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego wypełnia dyspozycję z art. 498 k.c. ponieważ rolnik ryczałtowy jest dłużnikiem Spółdzielni w zakresie wpłat z tytułu udziałów członkowskich oraz składek na Fundusz, a jednocześnie wierzycielem z tytułu należności za dostawy mleka. Zatem przedmiotowe wierzytelności Spółdzielni i rolników – jej członków, spełniają warunki wymienione w tym przepisie, ich przedmiotem są bowiem pieniądze, są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem”.

Powyższe podsumował NSA w wyroku z 12 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1124/19 stwierdzając, że: „Sąd pierwszej instancji trafnie skonstatował, że art. 116 ust. 6 u.p.t.u. jest wynikiem implementacji art. 303 dyrektywy 112, dotyczącego prawa do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty. Opisany w tym przepisie mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników”.

NSA podkreślił, że: „Celem uregulowania art. 116 ust. 6 u.p.t.u. było również powiązanie zapłaty dokonywanej przez podatnika z konkretną transakcją zakupu produktów rolnych oraz określenie warunków, na jakich podatnik może zrealizować odliczenie. Wprowadzenie tych warunków wskazanych w art. 116 ust. 6 pkt 1-3 u.p.t.u. służy niewątpliwie zarówno temu, aby zryczałtowany zwrot podatku naliczonego dla nabywcy produktów rolnych od rolnika ryczałtowego był neutralny, lecz z drugiej strony umożliwia organom podatkowym rzetelną kontrolę dokonywanych zwiększeń podatku naliczonego” .

Tym samym – jak wskazał NSA – „stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wypełniał dyspozycję z art. 498 K.c. ponieważ rolnik ryczałtowy jest dłużnikiem Spółdzielni w zakresie wpłat z tytułu udziałów członkowskich i składek na F, a jednocześnie wierzycielem z tytułu należności za dostawy mleka”.

NSA wskazał, że z treści wniosku wynika, iż wierzytelności Spółdzielni i rolników – jej członków, spełniają warunki wymienione w tym przepisie, ich przedmiotem są bowiem pieniądze, są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem.

Zatem, uwzględniając powyższe wyroki sądów w przedmiotowej sprawie, należy stwierdzić, że wpłaty z tytułu udziałów członkowskich oraz składki na Fundusz są należnościami za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w art. 116 pkt 8 ustawy. Ponadto, są również należnościami z tytułu potrąceń wskazanych w art. 116 pkt 9a ustawy.

W konsekwencji, Spółdzielnia ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT-RR w całości, w sytuacji, kiedy realizuje/będzie realizowała płatności dla rolników ryczałtowych według faktur VAT RR pomniejszając je o należne wpłaty z tytułu udziałów członkowskich oraz składek na Fundusz, ponieważ potrącenia te stanowią/będą stanowić potrącenia powołane w przepisie art. 116 ust. 9a ustawy.

**Podsumowując, Spółdzielnia ma i będzie miała prawo do odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT RR w pełnej wysokości, również w zakresie potrąceń wzajemnych wierzytelności wynikających z ustawy Kodeks cywilny, tj. wierzytelności należnych Spółdzielni z tytułu wpłat udziałów członkowskich oraz składek na Fundusz.**

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).