Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.618.2024.1.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-12
Teza: Obowiązki płatnika w związku ze zwolnieniem przedmiotowym przychodu z tytułu pokrywania kosztów pobytu za granicą zleceniobiorcom świadczącym usługi opieki domowej.
Słowa kluczowe: nocleg; opieka; pobyt-pobyt czasowy za granicą; przychód-opodatkowanie przychodu; usługi; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Rzeczowe świadczenia pracownicze i ich ekwiwalenty.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 16-lit. b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą zleceniobiorcom należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

1\. Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą \`(...)\`. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (zwana dalej Spółką), która prowadzi działalność gospodarczą zarówno w Polsce**,** jak i poza jej granicami według następującego schematu.

2\. Spółka świadczy przede wszystkim usługi opieki nad osobami w podeszłym wieku, osobami chorymi i osobami niepełnosprawnymi w miejscu zamieszkania podopiecznego wymagającego takiej opieki - zwanych dalej usługami opiekuńczymi. Usługi te świadczone są obecnie poza granicami Polski - najczęściej na terytorium Niemiec.

3\. W celu prawidłowego prowadzenia działalności gospodarczej, Spółka współpracuje z osobami fizycznymi, rezydentami podatkowymi polski, które w Jej imieniu wykonują określone czynności, zaś podstawą współpracy pomiędzy Spółką a zatrudnionymi osobami jest umowa cywilnoprawna - umowa zlecenia.

4\. W ramach zawartych umów zlecenia współpracownicy (zleceniobiorcy) wykonują na rzecz Spółki dwa rodzaje czynności, tj.:

a) czynności reklamowo-promocyjno-marketingowe (zwane dalej usługami promocyjnymi), oraz

b) czynności opiekuńcze nad osobami niepełnosprawnymi lub osobami w podeszłym wieku (zwane dalej usługami opieki) w miejscu zamieszkania Podopiecznego.

5\. Usługi promocyjne wykonywane są na terytorium Polski. Z kolei usługi opiekuńcze – z uwagi na fakt, iż podopieczni, nad którymi wykonywana jest opieka mają miejsce zamieszkania za granicą (najczęściej na terytorium Niemiec) - są wykonywane wyłącznie na terytorium Niemiec. W momencie kiedy Spółka pozyska zlecenie na opiekę osoby w podeszłym wieku, osoby starszej lub niepełnosprawnej oferuje realizację tego zlecenia swoim zleceniobiorcom i osoba, która zaakceptuje warunki realizacji zlecenia opieki, wyjeżdża do miejsca zamieszkania podopiecznego w celu realizacji zlecenia. Wyjazdy zleceniobiorców w celu wykonania usługi opieki trwają zazwyczaj od 2 tygodni do 3 miesięcy i powtarzają się w ciągu roku. Przykładowo, zleceniobiorca wyjeżdża na 2 miesiące do Niemiec w celu wykonania opieki, po którym to okresie wraca do Polski, gdzie realizuje usługi promocyjne (przykładowo przez okres jednego miesiąca), a następnie ponownie wyjeżdża do opieki nad podopiecznym do Niemiec przykładowo na 3 miesiące. Należy jednak zaznaczyć, że okresy wyjazdów są indywidualnie ustalane ze zleceniobiorcami i mogą mieć różną długość.

6\. Zleceniobiorcy Spółki mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski (są rezydentami podatkowymi Polski), w związku z czym- biorąc także pod uwagę fakt, że podopieczni, nad którymi ma być wykonywana usługa opieki mieszkają za granicą (w przeważającej większości na terytorium Niemiec) - konieczne są wyjazdy zleceniobiorców do wykonania czynności opiekuńczych za granicę - czyli poza miejscowość, w której mieszka zleceniobiorca oraz poza miejscowość, w której znajduje się siedziba Spółki.

7\. Zleceniobiorcy w związku ze świadczeniem usług opieki w Niemczech, podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski - zgodnie z postanowieniami umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r., nr 12 poz. 90).

8\. Z uwagi na fakt, iż umowa zlecenia, regulująca między innymi wykonywanie przez zleceniobiorcę czynności opiekuńczych na terytorium Niemiec, jest wykonywana poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy oraz poza miejscem siedziby zleceniodawcy (Spółki) - w umowach zlecenia zawieranych ze zleceniobiorcami, oprócz wynagrodzenia zleceniobiorcy za wykonanie zleconych czynności opiekuńczych, Spółka zobowiąże się do wypłaty „dodatku z tytułu wykonywania usług opieki na terytorium Niemiec”. Dodatek ten będzie zdefiniowany jako „dodatek przysługujący zleceniobiorcy z powodu i w związku z wykonywaniem usług opieki poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy i poza siedzibą Spółki”. Oprócz definicji dodatku oraz jego wysokości umowa zlecenia nie będzie w żaden inny sposób regulowała kwestii dodatku.

9\. Dodatek, o którym mowa powyżej, będzie wypłacany na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

10.Spółka rozważa wprowadzenie dodatku w stawce dziennej lub dodatku w stawce miesięcznej, przy czym jeżeli dodatek zostanie określony w stawce miesięcznej, to będzie pomniejszany proporcjonalnie do ilości dni pobytu z granicą w związku ze świadczeniem usług opiekuńczych przez zleceniobiorcę.

11.Spółka pragnie również wskazać, że nie zapewnia (i nie pokrywa kosztów) wyżywienia zleceniobiorców wykonujących usługi opieki poza granicami Polski.

12.Spółka obliczając zaliczkę na podatek dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń zleceniobiorcy, jak również sami zleceniobiorcy nie będą uwzględniali żadnych wydatków związanych z wykonywaniem usług opieki poza granicami Polski.

Pytanie
-------

Do jakiej wysokości opisany dodatek dla zleceniobiorców, wypłacany w związku z wykonywaniem zleconych usług opieki poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy i miejscem siedziby zleceniodawcy (Spółki), będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym Spółka jako płatnik nie będzie obowiązana pobierać od tej kwoty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

1\. Zdaniem Spółki dodatek - w przeliczeniu na dzień pobytu w Niemczech w związku z wykonywaniem usług opieki poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy i miejscem siedziby zleceniodawcy (Spółki) - będzie zwolniony z opodatkowania do wysokości diety określonej w rozporządzeniu w sprawie podróży służbowych dla państwa, w którym usługa opieki jest wykonywana .

2\. Jednocześnie w ocenie Spółki nie ma znaczenia, czy dodatek zostanie określony w stawce dziennej, czy też w stawce miesięcznej zmniejszanej proporcjonalnie do ilości dni faktycznego przebywania za granicą w związku z wykonywaniem czynności opiekuńczych.

Uwagi wstępne

3\. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, Spółka dokonując świadczeń z działalności, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej obowiązana jest - jako płatnik - pobrać zaliczki na podatek dochodowy. Spółka nie ma jednak obowiązku potrącania zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych świadczeń, które są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ustawy o PIT. Konsekwentnie, w celu ustalenia, czy Spółka powinna, czy też nie powinna potrącać zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanego dodatku zleceniobiorcom wykonującym usługi opieki za granicą -konieczne jest ustalenie, czy wskazane świadczenie jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o PIT - a w szczególności w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT.

4\. Zgodnie ze wspomnianym z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, zwolnione z opodatkowania są „diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności, przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju z zastrzeżeniem ustępu 13”.

5\. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka zatrudnia osoby fizyczne na podstawie umów zlecenia, co oznacza, że osoby, którym Spółka zamierza wypłacać dodatek - zleceniobiorcy - są osobami niebędącymi pracownikami w rozumieniu wyżej przytoczonej regulacji.

Pojęcie podróży zleceniobiorcy

6\. Dla potrzeb odpowiedzi na pytania zadane przez Spółkę istotną kwestią - jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego - jest okoliczność, że zleceniobiorcy nie wykonują zleconych czynności w miejscu zamieszkania, czy też w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę - lecz wykonują zlecone czynności poza granicami kraju (najczęściej na terytorium Niemiec). Z tego powodu, w ocenie Spółki, zlecone zleceniobiorcom czynności są wykonywane w trakcie podróży - wyjazdu zleceniobiorcy.

7\. Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „podróży osoby niebędącej pracownikiem” (a więc także zleceniobiorcy), pojęcie „podróży” należy definiować zgodnie z potocznym (słownikowym) rozumieniem tego sformowania. Za słownikowym definiowaniem pojęć użytych w ustawach podatkowych, które to pojęcia nie są definiowane przez same ustawy podatkowe, opowiada się także orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym podnosi się, iż „w procesie stosowania prawa, w myśl generalnych zasad wykładni, szczególnie podstawowej wykładni językowej, należy dać pierwszeństwo interpretacji wynikającej ze znaczenia słów języka etnicznego” (wyrok NSA z dnia 11 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Wr 3177/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 października 2009 r. sygn. akt III SA/Gd 315/09).

8\. Zgodnie ze słownikową definicją sformowania „podróż” zamieszczoną w słowniku języka polskiego pod tym pojęciem należy rozumieć „przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca” (www.sjp.pwn.pl). W świetle powyższej definicji podróży, podróżą osoby niebędącej pracownikiem (w tym zleceniobiorcy) będzie każdy wyjazd tej osoby poza jej miejsce zamieszkania, w tym również wyjazd w celu wykonania zleconych przez Spółkę czynności opiekuńczych za granicę kraju.

9\. Stanowisko prezentowane przez Spółkę potwierdzają także znane Spółce interpretacje organów podatkowych, w których wskazano, iż:

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również inne regulacje nie definiują pojęcia podróży zleceniobiorcy, w związku z tym należy pojęcie to rozumieć, mając na uwadze jego potoczną (słownikową) definicję. Zgodnie zaś z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl), podróż to przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca.

Ponadto, pojęcie podróży zleceniobiorcy należy odróżnić od pojęcia podróży służbowej. Podróż służbowa jest bowiem pojęciem zdefiniowanym na gruncie Kodeksu pracy, zgodnie z którym podróż służbowa to wykonywanie określonego zadania na polecenie pracodawcy poza miejscem stałego zatrudnienia. Z uwagi na fakt, iż umowa zlecenia jest odrębną od umowy o pracę instytucją prawną, do której stosuje się całkowicie inne regulacje, czyli Kodeks cywilny a nie Kodeks pracy - nie można utożsamiać tych dwóch pojęć, czyli zrównywać podróży zleceniobiorcy i podróży służbowej pracownika.

W tym kontekście wyjazd zleceniobiorców na terytorium Niemiec w celu wykonania zleconych przez zleceniodawcę czynności bez wątpienia spełnia definicję podróży, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko takie potwierdza także wykładnia systemowa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby bowiem, ustawodawca utożsamiał podróż odbywaną przez osobę niebędąca pracownikiem z podróżą służbową pracowników, to nie wyodrębniałby dwóch zwolnień od opodatkowania diet i innych należności, w tym kosztów ich podróży - odrębnie przewidując zwolnienie od opodatkowania diet i innych należności, w tym kosztów podróży służbowej pracowników i odrębnie regulując kwestię zwolnienia diet i kosztów podróży osób innych niż pracownicy (w tym także zleceniobiorców).

10.Podsumowując powyższe należy stwierdzić, że zleceniobiorcy wykonujący zlecone czynności opiekuńcze poza granicami kraju (przede wszystkim na terytorium Niemiec) - a wiec poza miejscem ich zamieszkania oraz poza siedzibą Spółki - odbywają podróż w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT.

Zwrot kosztów według rozporządzenia w sprawie podróży służbowych

11.Zgodnie z przytoczonym powyżej art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT, zwolnione są koszty wypłacane do wysokości i na zasadach określonych w rozporządzeniu w sprawie podróży służbowych pracowników sfery budżetowej. W konsekwencji, aby rozstrzygnąć zakres zwolnienia od opodatkowania konieczne jest sięgnięcie do przepisów rozporządzenia w sprawie podróży służbowych, które poprzez zastosowane odesłanie w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT wyznaczają limit i zakres zwolnienia.

12.Przechodząc zaś na grunt rozporządzenia w sprawie podróży służbowych należy zwrócić uwagę przede wszystkim na § 13 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych, z którego wynika, że dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki i przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. Jednocześnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych wynika, że pracownikowi (w przypadku Spółki odpowiednio zleceniobiorcy), któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety.

13.Z powyższych regulacji wynika więc, że jeżeli Spółka zapewniłaby zleceniobiorcy całodzienne wyżywienie, to powinna z diety potracić 75% jej wartości, która to część - w myśl powyższego rozporządzenia - przeznaczona jest na pokrycie kosztów wyżywienia. Jeżeli więc Spółka zapewniałaby całodzienne, bezpłatne wyżywienie, to powinna wypłacić zleceniobiorcy maksymalnie 25% diety wynikającej z rozporządzenia w sprawie podróży służbowych na pokrycie innych drobnych wydatków, które osoba odbywająca podróż może być zmuszona ponieść w związku z wyjazdem. W takiej sytuacji dieta do 25% kwoty limitu z rozporządzenia byłaby zwolniona z PIT.

14.Należy jednak zauważyć, że w zdarzeniu przyszłym, opisanym przez Spółkę powyżej, Spółka nie zapewnia zleceniobiorcy bezpłatnego całodziennego wyżywienia. Odnosząc więc powyższe regulacje do opisanego zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że zdaniem Spółki w tym przypadku kwota dodatku będzie zwolniona do wysokości diety wynikającej z rozporządzenia w sprawie podróży służbowych, która to dieta w przypadku podróży do Niemiec wynosi 49 euro za dzień podróży.

15.Dla potrzeb zwolnienia dodatku od opodatkowania nie powinno mieć również znaczenia, że Spółka w umowie posługuje się sformułowaniem „dodatek z tytułu wykonywania usług opieki na terytorium Niemiec” zamiast dieta, zwrot kosztów, czy ryczałt. Istotne jest tylko to że dodatek przyznawany jest tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy usługi opieki wykonywane są za granicą – w Niemczech (a więc poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy), a także okoliczność, że wysokość dodatku nie przekracza diety przysługującej z tytułu podróży, której wysokość wynika z rozporządzenia w sprawie podróży służbowych.

Jeżeli więc dodatek nie przekracza kwot, które wolą ustawodawcy zostały wyłączone spod opodatkowania (a jak opisano powyżej kwot tych dodatek nie będzie przekraczał), to dla potrzeb zwolnienia nie ma znaczenia nazwa tego świadczenia (wyłączonego spod opodatkowania), a jedynie to czy zostały spełnione warunki do zwolnienia tego świadczenia wynikające z ustawy o PIT w związku z rozporządzeniem w sprawie podróży służbowych.

16.Powyższe stanowisko Spółki znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, czego przykładem jest interpretacja z dnia 26 czerwca 2023 r. (nr 0112-KDIL2-1.4011.505.2023.1.DJ), w której potwierdzono zwolnienie z opodatkowania rekompensaty z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania. W interpretacji tej wskazano, że:

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy stwierdzić, że wypłacone zleceniobiorcom należności tytułem rekompensaty zwiększonych kosztów utrzymania podczas wykonywania pracy na terenie Niemiec za każdy dzień usług poza granicami kraju - do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej - korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe wymogi

17.Ponadto, zleceniobiorcy Spółki będą spełniać także pozostałe warunki dla zwolnienia dodatku i zwrotu kosztów z opodatkowania wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT. Zgodnie z tą regulacją zwolnienie dodatku i zwrotu kosztów podróży zleceniobiorców możliwe jest jeżeli:

a) otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zleceniobiorcy - Spółka obliczając zaliczkę na podatek dochodowy nie będzie uwzględniała w kosztach uzyskania przychodu zleceniobiorców wartości dodatku, oraz

b) otrzymane przez zleceniobiorców świadczenia zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów - wszelkie wydatki związane z prawidłowym wykonanie usług opiekuńczych, a więc także wypłacone dodatki, do których poniesienia Spółka zobowiązana jest na podstawie zawartych umów, stanowią wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zarówno z punktu widzenia Spółki, jak i zleceniobiorcy).

Konkluzje

18\. Reasumując powyższe należy uznać, że skoro:

a) zleceniobiorcy wykonują zlecone czynności opiekuńcze w trakcie odbywanych zagranicznych podróży (najczęściej na terytorium Niemiec), oraz

b) koszty ponoszone z tego tytułu nie są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodu zleceniobiorców przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy, oraz

c) dodatek jest wydatkiem poniesionym w celu uzyskania przychodu podatkowego, oraz

d) dodatek jest wypłacany na zasadach i do wysokości określonej dla diet w rozporządzeniu w sprawie podróży służbowych

\- to wypłacony dodatek jest zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT do wysokości diety określonej w rozporządzeniu w sprawie podróży służbowych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednocześnie na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

a) podróży służbowej pracownika,

b) podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2190).

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub

2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Zasady rozliczania zagranicznych podróży służbowych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z § 2 powołanego rozporządzenia:

Z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1) diety;

2) zwrot kosztów:

a) przejazdów,

b) dojazdów środkami komunikacji miejscowej,

c) noclegów,

d) innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Na podstawie § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

Stosownie do treści § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.

Jak stanowi § 3 ust. 3 tego rozporządzenia:

Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

Zgodnie z § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia:

W przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21).

W myśl § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.

Zgodnie z § 13 ust. 4 ww. rozporządzenia:

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia.

Jak stanowi § 14 ust. 2 powołanego rozporządzenia:

Kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1) śniadanie – 15% diety;

2) obiad – 30% diety;

3) kolacja – 30% diety.

Przepis § 14 ust. 3 ww. rozporządzenia stanowi, że:

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie § 14 ust. 4 ww. rozporządzenia:

Pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety.

Zgodnie z § 16 ust. 1-4 cytowanego rozporządzenia:

1\. Za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

2\. W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.

3\. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1.

4\. Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy stwierdzić, że wypłacone zleceniobiorcom dodatki, do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej – korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, w sytuacji gdy wypłacone zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski dodatki nie przekraczają wysokości określonej w powyższym rozporządzeniu na Państwu, jako płatniku, nie ciąży obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

Jeżeli jednak dodatki wypłacone przez Państwa przekraczają limity określone w przepisach ww. rozporządzenia, to nadwyżka ponad te limity podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wówczas z tego tytułu ciążą na Państwu obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Powołane przez Państwa wyroki sądów administracyjnych zostały wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

­ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

­ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

­ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   ­ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

*   ­ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).