Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.28.2021.3.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-26
Teza: Teza skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do: możliwości zaliczenia udokumentowanych nakładów zwiększających wartość nieruchomości, poniesionych po wejściu Wnioskodawcy w posiadanie przedmiotowego lokalu, do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, możliwości zastosowania zwolnienia od podatku wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wpłaty części ceny działki pod budowę budynku mieszkalnego ze środków własnych żony Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: adaptacja; cel-cele mieszkaniowe; cena-cena nabycia; części-części wspólne; majątek-rozdzielność majątkowa; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nakłady; nieruchomości; posiadacz; wpłata; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2020 r. (data wpływu 11 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 lutego 2021 r. (data wpływu 3 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w części dotyczącej możliwości:

*   zaliczenia udokumentowanych nakładów zwiększających wartość nieruchomości, poniesionych po wejściu Wnioskodawcy w posiadanie przedmiotowego lokalu, do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania zwolnienia od podatku wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wpłaty części ceny działki pod budowę budynku mieszkalnego ze środków własnych żony Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 17 lutego 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.28.2021.2.SR, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem poczty w dniu 17 lutego 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 23 lutego 2021 r.), zaś w dniu 3 marca 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 1 marca 2021 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 18 czerwca 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę najmu części wspólnej budynku (strychu o pow. 47,95 m2), zlokalizowanego w … przy ul. …, w celu adaptacji na samodzielny lokal mieszkalny, z Zarządcą Wspólnoty Mieszkaniowej, tj. …. Umowa ta została zawarta na czas prowadzenia procesu inwestycyjnego nadbudowy. W dniu 17 lipca 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną ze współwłaścicielami nieruchomości (… – udział 12925/34018, … – udział 4900/34018, … – udział 8143/34018, … – udział 8050/34018) na sprzedaż z części wspólnej budynku pomieszczenia strychowego na adaptację samodzielnego lokalu mieszkalnego. Ustalono, że wszelkie koszty związane z adaptacją przeprowadzić ma na własny koszt nabywca przed zawarciem umowy przyrzeczonej. Cena sprzedaży została ustalona na kwotę 24 000 zł i zapłacona w dniu podpisania umowy przedwstępnej na konto Wspólnoty Mieszkaniowej. Strony ustaliły, że przy umowie przyrzeczonej ustalą nowe wielkości udziałów w nieruchomości wspólnej.

W okresie od września 2014 r. do dnia 27 listopada 2015 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na adaptację strychu na lokal mieszkalny. Wnioskodawca posiada faktury VAT na materiały budowlane, akcesoria i armaturę łazienkową, okna dachowe, instalację elektryczną, przyłącza wodno-kanalizacyjne i inne – na łączną kwotę 36 732 zł. Wydatki te poniósł sam i wszystkie faktury są na Jego nazwisko i imię. Prace wykonywał sam obniżając bardzo znacznie wydatki na adaptację.

W dniu 27 listopada 2015 r. aktem notarialnym ustanowiono odrębną własność lokalu i dokonano jego sprzedaży. Ustalone zostały nowe udziały: … – udział 12925/38813, … – udział 4900/38813, … – udział 8143/38813, … – udział 8050/38813, Wnioskodawca – udział 4795/38813.

W dniu 27 listopada 2015 r. Wnioskodawca dokonał wpłaty kwoty 24 000 zł na konto bankowe Wspólnoty Mieszkaniowej, co wynika z aktu notarialnego, oraz poniósł koszty tego aktu w kwocie 1 841 zł. Po dniu 27 listopada 2015 r. ponosił koszty na prace wykończeniowe, ale nie posiada na nie rachunków. Wnioskodawca miał udowodnić tylko koszty przed podpisaniem aktu nabycia na adaptację strychu, nie miał wtedy zamiaru sprzedaży tego lokalu i nie zbierał faktur dokumentujących ww. wydatki.

Nabycie tego lokalu nastąpiło z majątku odrębnego Wnioskodawcy i do Jego majątku odrębnego. W dniu 27 lipca 2013 r. Wnioskodawca zawarł związek małżeński. Natomiast w dniu 27 lipca 2016 r. sprzedał lokal mieszkalny na poddaszu. Po urodzeniu dziecka nie spełniał warunków dla Jego powiększającej się rodziny. Lokal został sprzedany za kwotę 120 000 zł (5833/1000 części lokalu za kwotę 70 000 zł płatną gotówką w dniu 27 lipca 2016 r., a 4761/1000 części lokalu za umorzenie zobowiązania 50 000 zł pożyczki udzielonej przez nabywcę w 2014 r.). Sprzedaż lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Pieniądze ze sprzedaży zostały przeznaczone na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych. Małżonkowie nie mieli wówczas własnego mieszkania. Wynajmowali lokale mieszkalne w tym okresie i planowali wybudować dom. Wnioskodawca z żoną postanowili, że za pieniądze ze sprzedaży kupią działkę i rozpoczną budowę domu. W dniu 12 kwietnia 2017 r. małżonkowie dokonali do wspólności majątkowej małżeńskiej zakupu od Gminy \`(...)\` działki za kwotę 84 140 zł.

Małżonkowie płacili za ww. działkę w ratach:

*   zaliczka 8 414 zł,

*   wpłata 11 358 zł 90 gr w dniu 10 kwietnia 2017 r. przelewem bankowym,

*   wpłata 21 455 zł 70 gr w dniu 31 października 2017 r. przelewem bankowym,

*   wpłata 21 455 zł 70 gr w dniu 30 kwietnia 2018 r. przelewem bankowym z konta …,

*   wpłata 21 944 zł 21 gr w dniu 9 listopada 2018 r. przelewem bankowym z konta Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie wpłacał otrzymanych ze sprzedaży pieniędzy na konto w dniu ich otrzymania. Przechowywał pieniądze w domu. Wnioskodawca nie ma potwierdzenia, że wpłacił na konto żony pieniądze ze sprzedaży lokalu. Pieniądze były do dyspozycji ich obojga.

Wszystkie wpłaty zostały dokonane z posiadanych środków pieniężnych, między innymi ze sprzedaży lokalu. W dniu 12 kwietnia 2017 r. nastąpiło przeniesienie prawa własności działki.

W dniu 26 września 2017 r. umową notarialną Wnioskodawca z żoną ustanowili w ich małżeństwie rozdzielność majątkową (bez wyrównywania dorobków). Każdy z małżonków zachowuje zarówno majątek nabyty przed powstaniem rozdzielności majątkowej, jak i majątek nabyty później oraz zarządza i rozporządza samodzielnie swoim majątkiem. Na prośbę żony i dla poczucia jej bezpieczeństwa o zachowanie majątku odrębnego w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę sporządzili tą rozdzielność.

Wnioskodawca posiada działkę we wspólności majątkowej z żoną nabytą w dniu 12 kwietnia 2017 r. i działkę zabudowaną budynkiem gospodarczym (Wnioskodawca prowadzi w nim działalność gospodarczą), otrzymaną w darowiźnie od ojca do majątku odrębnego w 2013 r.

W dniu 19 września 2012 r. Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie od dziadków małą działkę o pow. 372 m2. Nie posiadał takiej ilości środków, aby rozpocząć budowę domu. Mieszkał u rodziców i chciał mieć osobne mieszkanie, planował zawrzeć związek małżeński. Sprzedał działkę otrzymaną od dziadków w dniu 20 marca 2015 r. i za te pieniądze mógł kontynuować adaptację strychu na lokal mieszkalny. Wnioskodawca nie udostępniał, nie wynajmował, nie dzierżawił i w inny sposób nie przekazywał nieruchomości jakie posiadał.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki na nakłady związane z adaptacją strychu na lokal mieszkalny w okresie przed podpisaniem umowy przyrzeczonej będą stanowiły koszt uzyskania przychodu przy zbyciu tego lokalu?
2.  Czy wpłata jednej raty w kwocie 21 832 zł na zakup działki do wspólności majątkowej małżeńskiej będzie stanowić wydatkowanie na własny cel mieszkaniowy, jeżeli została dokonana z konta bankowego żony Wnioskodawcy po zawarciu umowy o rozdzielności majątkowej małżeńskiej?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli warunkiem podpisania umowy przyrzeczonej sprzedaży było zaadaptowanie strychu i stworzenie z niego lokalu mieszkalnego, to poniesione koszty tej adaptacji i wytworzenie nowego lokalu powinno być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży tego lokalu.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa nabycia działki została zawarta w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej i stanowi współwłasność każdego z małżonków w 100%. Lokal mieszkalny stanowiący własność Wnioskodawcy został sprzedany też w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej i pieniądze uzyskane z tej sprzedaży zostały przeznaczone na zakup działki. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno mieć znaczenia, z którego konta zostały przekazane pieniądze na zakup działki na własny cel mieszkaniowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w części dotyczącej możliwości zaliczenia udokumentowanych nakładów zwiększających wartość nieruchomości, poniesionych po wejściu Wnioskodawcy w posiadanie przedmiotowego lokalu, do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia od podatku wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wpłaty części ceny działki pod budowę budynku mieszkalnego ze środków własnych żony Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 18 czerwca 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę najmu części wspólnej budynku – strychu o pow. 47,95 m2, w celu adaptacji na samodzielny lokal mieszkalny. Umowa ta została zawarta na czas prowadzenia procesu inwestycyjnego nadbudowy. W dniu 17 lipca 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną ze współwłaścicielami nieruchomości na sprzedaż z części wspólnej budynku pomieszczenia strychowego na adaptację samodzielnego lokalu mieszkalnego. Ustalono, że wszelkie koszty związane z adaptacją przeprowadzić ma na własny koszt nabywca przed zawarciem umowy przyrzeczonej. Cena sprzedaży została ustalona na kwotę 24 000 zł i zapłacona w dniu podpisania umowy przedwstępnej. Strony ustaliły, że przy umowie przyrzeczonej ustalą nowe wielkości udziałów w nieruchomości wspólnej.

W okresie od września 2014 r. do dnia 27 listopada 2015 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na adaptację strychu na lokal mieszkalny. Wnioskodawca posiada faktury VAT na materiały budowlane, akcesoria i armaturę łazienkową, okna dachowe, instalację elektryczną, przyłącza wodno-kanalizacyjne i inne – na łączną kwotę 36 732 zł. Wydatki te poniósł sam i wszystkie faktury są na Jego nazwisko i imię. Prace wykonywał sam obniżając bardzo znacznie wydatki na adaptację. W dniu 27 listopada 2015 r. aktem notarialnym ustanowiono odrębną własność lokalu i dokonano jego sprzedaży. Ustalone zostały nowe udziały. W dniu 27 listopada 2015 r. Wnioskodawca dokonał wpłaty kwoty 24 000 zł na konto bankowe, co wynika z aktu notarialnego, oraz poniósł koszty tego aktu w kwocie 1 841 zł. Po dniu 27 listopada 2015 r. ponosił koszty na prace wykończeniowe, ale nie posiada na nie rachunków. Wnioskodawca miał udowodnić tylko koszty przed podpisaniem aktu nabycia na adaptację strychu, nie miał wtedy zamiaru sprzedaży tego lokalu i nie zbierał faktur dokumentujących ww. wydatki.

Nabycie tego lokalu nastąpiło z majątku odrębnego Wnioskodawcy i do Jego majątku odrębnego. W dniu 27 lipca 2013 r. Wnioskodawca zawarł związek małżeński. Natomiast w dniu 27 lipca 2016 r. sprzedał lokal mieszkalny na poddaszu. Po urodzeniu dziecka nie spełniał warunków dla Jego powiększającej się rodziny. Lokal został sprzedany za kwotę 120 000 zł (5833/1000 części lokalu za kwotę 70 000 zł płatną gotówką w dniu 27 lipca 2016 r., a 4761/1000 części lokalu za umorzenie zobowiązania 50 000 zł pożyczki udzielonej przez nabywcę w 2014 r.). Sprzedaż lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Pieniądze ze sprzedaży zostały przeznaczone na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych. Małżonkowie nie mieli wówczas własnego mieszkania. Wynajmowali lokale mieszkalne w tym okresie i planowali wybudować dom. Wnioskodawca z żoną postanowili, że za pieniądze ze sprzedaży kupią działkę i rozpoczną budowę domu. W dniu 12 kwietnia 2017 r. małżonkowie dokonali do wspólności majątkowej małżeńskiej zakupu działki za kwotę 84 140 zł.

Małżonkowie płacili za ww. działkę w ratach:

*   zaliczka 8 414 zł,

*   wpłata 11 358 zł 90 gr w dniu 10 kwietnia 2017 r. przelewem bankowym,

*   wpłata 21 455 zł 70 gr w dniu 31 października 2017 r. przelewem bankowym,

*   wpłata 21 455 zł 70 gr w dniu 30 kwietnia 2018 r. przelewem bankowym z konta …,

*   wpłata 21 944 zł 21 gr w dniu 9 listopada 2018 r. przelewem bankowym z konta Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie wpłacał otrzymanych ze sprzedaży pieniędzy na konto w dniu ich otrzymania. Przechowywał pieniądze w domu. Wnioskodawca nie ma potwierdzenia, że wpłacił na konto żony pieniądze ze sprzedaży lokalu. Pieniądze były do dyspozycji ich obojga.

Wszystkie wpłaty zostały dokonane z posiadanych środków pieniężnych, między innymi ze sprzedaży lokalu. W dniu 12 kwietnia 2017 r. nastąpiło przeniesienie prawa własności działki.

W dniu 26 września 2017 r. umową notarialną Wnioskodawca z żoną ustanowili w ich małżeństwie rozdzielność majątkową (bez wyrównywania dorobków). Każdy z małżonków zachowuje zarówno majątek nabyty przed powstaniem rozdzielności majątkowej, jak i majątek nabyty później oraz zarządza i rozporządza samodzielnie swoim majątkiem. Na prośbę żony i dla poczucia jej bezpieczeństwa o zachowanie majątku odrębnego w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę sporządzili tą rozdzielność.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawca nabył w 2015 r., została dokonana w 2016 r., czyli przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy wydatki na nakłady związane z adaptacją strychu na lokal mieszkalny, poniesione w okresie przed podpisaniem umowy przyrzeczonej (przed nabyciem), będą stanowiły koszt uzyskania przychodu przy zbyciu tego lokalu.

Tutejszy Organ wskazuje, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo majątkowe) niezależnie od tego czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na zakup tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego pochodziły z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych – pod warunkiem, że w istocie nabywca takie wydatki poniósł.

Wysokość ww. nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wskazano powyżej ustawodawca w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzyjnie wskazał, na podstawie jakich dokumentów określa się wysokość poniesionych nakładów w przypadku kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Należą do nich faktury VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumenty stwierdzające poniesienie opłat administracyjnych, z których dokładnie wynika jaka była kwota faktycznie poniesionych wydatków, kto je ponosił oraz dokładny termin ich poniesienia, a także za jakiego rodzaju usługę/świadczenie jest to opłata.

Zatem nakłady, które nie są udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami potwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. To bowiem na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które z punktu widzenia obowiązujących przepisów podatkowych traktowane są jako koszty uzyskania przychodów.

Ponadto wskazać należy, że przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem, sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, wytworzenia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wystarczy samo subiektywne przekonanie podatnika, że ponieważ wydatek w jakiś sposób z różnych względów towarzyszy np. nabyciu, to należy uznać go za wydatek mający wpływ na wysokość podstawy opodatkowania. Nie każdy bowiem wydatek ma bezpośredni wpływ na nabycie bądź wytworzenie zbywanej nieruchomości lub prawa, podobnie jak nie każdy wydatek będzie uznany za nakład na nieruchomość zwiększający jej wartość. Określając zatem koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę tylko te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód i zostały wymienione w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca nie określił, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. Z brzmienia przepisu, jak i z poglądów reprezentowanych przez doktrynę wynika jednak, że za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości. Przy czym podkreślenia wymaga, że nie stanowią nakładów na lokal wydatki poniesione na jego umeblowanie oraz zakup wyposażenia lokalu, gdyż wydatki te nie mają charakteru wydatków modernizujących czy remontowych, nie spełniają definicji nakładu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „posiadanie”. Zgodnie z art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, który nią faktycznie włada jako właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jako użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Posiadanie nie jest prawem, lecz jest to stan faktycznego władztwa nad rzeczą. Składają się na nie dwa elementy: corpus (element fizyczny) wyrażający się we władaniu nad rzeczą oraz animus (element psychiczny) wyrażający się w psychicznym nastawieniu do wykonywanego władztwa dla siebie (Kodeks cywilny, Komentarz, Tom I, wydanie 2, pod redakcją K. Pietrzykowskiego; wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 364/16). Do zakwalifikowania danego stanu jako posiadanie konieczne jest, aby władztwo nad rzeczą nie miało charakteru przejściowego, przypadkowego, ale aby miało cechę trwałości (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 31 stycznia 1967 r., sygn. akt III CR 270/66).

Tym samym posiadanie rozumieć należy przede wszystkim jako formę władania rzeczą. Stanowi ono również synonim słowa „mieć”. Zaznaczyć przy tym należy, że posiadanie jest kategorią ściśle związaną z władztwem faktycznym nad rzeczą. Władztwo to stanowi związek posiadacza z rzeczą. Związek ten musi być faktyczny, czyli musi zapewniać posiadaczowi możliwość wpływu na rzecz za pośrednictwem bezpośrednich środków fizycznych. Przy czym, posiadanie cechuje się trwałością władztwa nad rzeczą. Nie jest zatem posiadaniem władztwo chwilowe. Za posiadanie nie może zostać również uznane władztwo nad rzeczą związane z realizacją pewnego zadania. W takim przypadku trudno bowiem dopatrzyć się innego z konstytutywnych elementów posiadania jakim jest wola posiadania (wola wykonywania prawa dla samego siebie, a nie dla innych osób).

Z drugiej strony nie można mylić posiadania z dzierżeniem, bowiem zgodnie z art. 338 Kodeksu cywilnego osoba, która włada rzeczą za kogoś innego, jest określana jako dzierżyciel.

Podstawowa różnica pomiędzy dzierżeniem a posiadaniem (samoistnym i zależnym) wyraża się właśnie w roli, w której występuje dzierżyciel. Posiadacz zarówno samoistny, jak i zależny zawsze włada rzeczą we własnym imieniu. Dzierżyciel wykonuje posiadanie w imieniu cudzym. Inny więc jest zamiar dzierżyciela, a inny posiadacza.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w okresie po podpisaniu umowy najmu części wspólnej budynku (pomieszczenia strychowego) i umowy przedwstępnej sprzedaży, ale przed formalnym podpisaniem aktu notarialnego przenoszącego prawo własności, Wnioskodawca posiadając ww. lokal (pomieszczenie strychowe) poniósł wydatki związane z jego adaptacją na samodzielny lokal mieszkalny. Na potwierdzenie ich poniesienia Wnioskodawca posiada faktury dokumentujące te wydatki.

Odnosząc powyższe okoliczności podane we wniosku do istoty posiadania lokalu (pomieszczenia strychowego) uznać należy, że skoro ww. lokal był w posiadaniu Wnioskodawcy w powyższym okresie, to poniesione przez Niego w tym czasie wydatki, stanowiące udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Potwierdzeniem poniesienia tych wydatków są posiadane przez Wnioskodawcę faktury VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia, czy wpłata części ceny działki do wspólności majątkowej małżeńskiej będzie stanowić wydatkowanie na własny cel mieszkaniowy, jeżeli została dokonana z konta bankowego żony Wnioskodawcy po zawarciu umowy o rozdzielności majątkowej małżeńskiej.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy ma charakter zamknięty. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia dochodu z odpłatnego zbycia od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik nie nabywa prawa do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości oraz praw do lokali wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.

Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Takimi celami może być m.in. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ww. ustawy).

Przy czym, podkreślić należy, że wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być udokumentowane rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości faktycznie przeznaczone zostały na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały z innych źródeł.

Aby ustalić czy Wnioskodawca może wydatkować przychód ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek odrębny – na nabycie działki pod budowę budynku mieszkalnego objętej ustawową wspólnością małżeńską, należy odnieść się do przepisów prawa regulujących ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, zawartych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. 2020 r., poz. 1359, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Natomiast ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ‒ art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, wskutek przeznaczenia uzyskanego przez jednego z małżonków przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, stanowiących majątek osobisty tego małżonka, na wskazane cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ww. ustawy, w tym na nabycie działki pod budowę budynku mieszkalnego objętej ustawową wspólnością małżeńską.

Jednocześnie należy wskazać, że z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości oraz praw do lokali wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na cele w nim określone, m.in. na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika. Uregulowane w powyższym przepisie zwolnienie od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Głównym celem takiej normy jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego.

Zatem, samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest bowiem aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, uzyskując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

W przedmiotowej sprawie w dniu 26 września 2017 r. umową notarialną Wnioskodawca z żoną ustanowili w ich małżeństwie rozdzielność majątkową (bez wyrównywania dorobków). Każdy z małżonków zachował zarówno majątek nabyty przed powstaniem rozdzielności majątkowej, jak i majątek nabyty później oraz zarządza i rozporządza samodzielnie swoim majątkiem. W dniu 30 kwietnia 2018 r. żona Wnioskodawcy wpłaciła przelewem bankowym ze swojego rachunku bankowego część ceny działki w wysokości 21 455 zł 70 gr.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie dokonana w dniu 30 kwietnia 2018 r. przez żonę Wnioskodawcy wpłata części ceny za działkę, a więc już po ustanowieniu rozdzielności majątkowej małżeńskiej w dniu 26 września 2017 r., pochodziła z jej środków własnych, a nie ze środków Wnioskodawcy uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, czy też z majątku wspólnego małżonków.

Zatem, w odniesieniu do tych środków pieniężnych warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy nie zostały spełnione, gdyż nie stanowiły one przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Nie budzi bowiem żadnych wątpliwości, że wydatkowany na własne cele mieszkaniowe ma być przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, a więc nie jakikolwiek przychód pozyskany z jakiegokolwiek źródła, ale środki uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości. Warunek ten zdaje się pozostawać poza jakimkolwiek sporem. Skoro zwolnienie ma dotyczyć dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, to jest oczywiste, że wydatkowanie dotyczy przychodów z tego tytułu.

Reasumując, przychód z tytułu dokonanej przez Wnioskodawcę w dniu 27 lipca 2016 r. sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Powyższy przychód Wnioskodawca może pomniejszyć o kwotę wydatków stanowiących udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości, zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, poniesione po wejściu w posiadanie przedmiotowego lokalu w związku z podpisaniem umowy najmu i umowy przedwstępnej sprzedaży, ale przed formalnym aktem notarialnym, ponieważ zostały one poniesione w okresie posiadania nieruchomości (sprawowania władzy nad rzeczą) przez Wnioskodawcę. Jednocześnie wskazać należy, że wydatkowanie przez żonę Wnioskodawcy w dniu 30 kwietnia 2018 r., po ustanowieniu rozdzielności majątkowej małżeńskiej, środków pieniężnych niepochodzących z odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego, na zapłatę części ceny działki pod budowę budynku mieszkalnego, nie stanowi wydatku na własne cele mieszkaniowe, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wskazać należy, że Organ nie odniósł się w niniejszej interpretacji indywidualnej do możliwości zaliczenia wskazanych przez Wnioskodawcę rodzajów wydatków związanych z adaptacją lokalu strychowego do nakładów zwiększających wartość nieruchomości oraz nie odniósł się do możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego innych wskazanych we wniosku wydatków związanych z nabyciem gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, gdyż kwestie te nie były przedmiotem pytania postawionego we wniosku.

Końcowo tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepisy art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) nakładają na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.