Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.635.2021.3.ASY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-10
Teza: zaliczenie do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców wyłącznie wynagrodzenia otrzymanego od Mieszkańców przewidzianego w Umowach pomniejszonego o kwotę podatku należnego oraz zaliczenie do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców otrzymywanego od Mieszkańców wynagrodzenia przewidzianego w Umowach pomniejszonego o kwotę podatku należnego oraz kwoty otrzymanego dofinansowania pomniejszonego o przypadającą na nie kwotę podatku należnego
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 lipca 2021 r. (data wpływu 22 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 2 września 2021 r. (data wpływu 2 września 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia czy czynności wykonane przez Gminę na rzecz mieszkańców, polegające na dostawie i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach/gruntach, są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT – **jest prawidłowe**,
*   ustalenia czy podstawę opodatkowania świadczonej usługi dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach/gruntach stanowią tylko wpłaty mieszkańców (ich udział w finansowaniu kosztów projektu), pomniejszone o kwotę podatku VAT należnego czy również dofinansowanie otrzymane w ramach realizowanego projektu ze środków (…) – **jest nieprawidłowe**,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu – **jest prawidłowe**,
*   ustalenia czy techniczna czynność przekazania na rzecz mieszkańców prawa własności instalacji fotowoltaicznych wraz z upływem okresu trwałości projektu będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 września 2021 r. (data wpływu 2 września 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 30 sierpnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.635.2021.1.ASY.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) na podstawie zawartej w dniu 22.05.2020 r. umowy z Województwem (…) przystąpiła do realizacji projektu o nazwie „(…)” współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach (…), Działania 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE (…) na lata 2014-2020, konkursu nr (…) na lata 2014-2020 polegającego na wykorzystaniu energii ze źródeł odnawialnych.

Środki z Regionalnego Programu (…) są środkami, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305).

Gmina …, przystępując do realizacji projektu, wypełnia swoje ustawowe zadania. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dn. 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2020 r., poz. 713 z zm.), gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, sprawy ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych gmin.

Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2020 r. poz. 1219 ze zm.) w art. 403 ust. 2 w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 określa, że finansowanie ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym gmin.

Dla Gminy (…) projekt przyczynia się do realizacji określonych celów nakreślonych w strategii. W świetle dokumentu celem państw europejskich jest dążenie do zrównoważonego rozwoju przyjaznego dla środowiska, innowacyjnej i opartej na wiedzy gospodarki. Dokument podkreśla, że dzięki inwestycjom w czyste i niskoemisyjne technologie poprawie ulegnie stan środowiska naturalnego, skuteczniejsze będzie przeciwdziałanie zmianom klimatu oraz zwiększy się potencjał w zakresie przedsiębiorczości i zatrudnienia. Projekt bezpośrednio wpłynie na wzrost uniezależniania się od zasobów nieodnawialnych oraz zwiększenie udziału energii pochodzącej z OZE w ogólnym bilansie zużycia energii na terenie gminy skutkujące podniesieniem bezpieczeństwa energetycznego obszaru. Efektem jego realizacji będzie podniesienie jakości życia mieszkańców (redukcja emisji gazów cieplarnianych skutkująca poprawą stanu jakości powietrza w gminie oraz obniżenie kosztów utrzymania gospodarstw domowych i podniesienie świadomości ekologicznej mieszkańców). Realizacja projektu pozwoli na redukcję emisji gazów cieplarnianych do atmosfery, jednocześnie zwiększając udział energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych na terenie Gminy (…).

W ramach projektu Gmina zapewni dostawę i montaż w oparciu o posiadaną dokumentację techniczną 61 zestawów instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach mieszkalnych lub gospodarczych lub gruncie będących własnością osób fizycznych (mieszkańców gminy), w tym:

1.  24 zestawów instalacji fotowoltaicznych, każdy o mocy min. 3 kWp,
2.  37 zestawów instalacji fotowoltaicznych, każdy o mocy min. 4,2 kWp

Prace montażowe nie będą wykonywane na budynkach użyteczności publicznej. Zamontowane zestawy instalacji fotowoltaicznych oraz energia generowana za ich pomocą będą wykorzystane przez mieszkańców do celów gospodarstw domowych.

Gmina (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina (…) w celu realizacji projektu będzie współpracować z mieszkańcami Gminy zainteresowanymi uczestnictwem w projekcie, czyli właścicielami nieruchomości, na i w których będą montowane zestawy instalacji fotowoltaicznych. W celu realizacji tej współpracy są zawarte w formie pisemnej umowy cywilnoprawne pomiędzy Gminą a właścicielami nieruchomości. W umowach ustalone są wzajemne zobowiązania stron pod względem organizacyjnym i finansowym, które dotyczą montażu i eksploatacji zestawu instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach będących własnością mieszkańca Gminy oraz określone zostały warunki użyczenia nieruchomości dla potrzeb realizacji projektu. Uczestnik projektu zgodnie z umową ma obowiązek wyrazić zgodę na umiejscowienie urządzeń na lub w nieruchomości i przeprowadzenie wszelkich niezbędnych do jego funkcjonowania robót w budynku będącym jego własnością. Mieszkaniec ma obowiązek udostępnić bezpłatnie część nieruchomości, która będzie niezbędna do zamontowania zestawów instalacji fotowoltaicznych i urządzeń towarzyszących. Każdy uczestnik będzie dokonywał wpłaty udziału w projekcie. Zróżnicowanie wpłat będzie zależało od mocy zamontowanych instalacji fotowoltaicznych. Po zakończeniu prac instalacyjnych, zamontowany sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawów instalacji fotowoltaicznych, pozostają własnością Gminy (…) przez cały okres trwałości projektu tj. min. 5 lat od dnia płatności końcowej na rzecz beneficjenta. Dopiero po tym okresie przeniesienie praw własności zostanie uregulowana odrębną umową. Mieszkaniec w okresie trwałości projektu będzie użytkował nieodpłatnie wszystkie zainstalowane urządzenia.

Na podstawie zawartych umów Gmina zabezpieczyła realizację celów projektu, tj. wyłoniła wykonawcę instalacji fotowoltaicznych oraz zapewniła nadzór inwestorski zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustali dla nich harmonogram realizacji montażu instalacji fotowoltaicznych, będzie sprawować bieżący nadzór nad przebiegiem prac, przeprowadzi odbiory końcowe, dokona rozliczenia finansowego przedmiotowego projektu. Gmina pokryła koszty studium wykonalności, dokumentacji technicznej oraz wyłoni wykonawcę na serwis (…) - aktualizacja oraz zabezpieczy środki na promocję projektu. Zakres obowiązków wykonawcy instalacji fotowoltaicznych obejmuje:

1.  Wykonanie dostawy i montażu instalacji wraz z podłączeniem, sprawdzeniem instalacji, uruchomieniem i przeprowadzeniem instruktażu użytkowników.
2.  W ramach realizacji dostaw i montażu instalacji Wykonawca zobowiązany jest w szczególności do:
    1.  dokonania rozruchu technologicznego zainstalowanych instalacji w każdej lokalizacji, co będzie potwierdzone w stosownym protokole odbioru,
    2.  wykonanie instalacji w sposób umożliwiający jej podłączenie do sieci energetycznej na zasadach określonych przez właściwego (…) Wykonawca przygotuje i przedłoży Zamawiającemu wszelkie dokumenty niezbędne do przyłączenia instalacji do sieci, a następnie po ich akceptacji przez Zamawiającego złoży je w (…). Wykonawca otrzyma wynagrodzenie po przedstawieniu potwierdzenia zgłoszenia instalacji do(…).
3.  Wykonawca jest zobowiązany do dostarczenia i montażu produktów spełniających parametry wynikające z dokumentacji opisującej przedmiot zamówienia;
4.  Wykonawca zapewni serwis w okresie 5 lat od dnia następnego od daty bezusterkowego odbioru końcowego przedmiotu Umowy.
5.  Wykonawca zapewni gwarancję na:
    1.  na moduły fotowoltaiczne - minimum 10 lat;
    2.  na inwerter - minimum 10 lat;
    3.  na pozostały osprzęt instalacji - minimum 5 lat;
    4.  na wykonane prace i materiały instalacyjne - minimum 5 lat licząc od dnia następnego od daty bezusterkowego odbioru końcowego przedmiotu Umowy.

Zestawy instalacji fotowoltaicznych wraz z całą instalacją będą własnością Gminy (…), pozostaną własnością Gminy również po montażu na i w nieruchomościach uczestników projektu przez okres 5 lat od dnia płatności końcowej na rzecz beneficjenta, tj. przez okres trwałości projektu. Na ten okres Gmina nieodpłatnie użyczy właścicielowi nieruchomości wyposażenia i urządzenia wchodzące w skład zestawu instalacji fotowoltaicznych do korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem. Uczestnik projektu będzie zobowiązany do właściwej eksploatacji zainstalowanych urządzeń.

W przypadku uszkodzenia w tym okresie zestawu instalacji fotowoltaicznych nieobjętego gwarancją (np. celowego lub nieumyślnego uszkodzenia, uszkodzenia powstałego w wyniku niewłaściwej eksploatacji) właściciel nieruchomości zobowiązany jest do pokrycia kosztów jego naprawy. Uczestnicy projektu nie będą ponosić żadnych innych opłat na rzecz Gminy(…) poza wpłatą wkładu własnego w realizację projektu. Przez cały okres trwania umowy właściciel nieruchomości będzie zobowiązany do zapewnienia Gminie, a także osobom przez nią wskazanym, bezpłatnego dostępu do zainstalowanych urządzeń instalacji fotowoltaicznych. Gmina po przekazaniu przedmiotowych instalacji mieszkańcom do użytkowania nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z ich eksploatacją. Po upływie min. 5 lat (po upływie trwałości projektu) całość zestawu instalacji fotowoltaicznych zostanie przekazana uczestnikowi projektu na własność na zasadach określonych odrębną umową regulującą przeniesienie praw własności.

Przekazanie nie będzie traktowane jako odrębna czynność, tylko łącznie ze świadczeniem usługi montażu stanowić będzie jedną kompleksową odpłatną usługę.

Przedmiotowy projekt będzie finansowany przez Gminę (…) ze środków, które pochodzą ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 (44,70% kosztów kwalifikowanych), gdzie Beneficjentem środków będzie Gmina oraz ze środków pochodzących od uczestników projektu (55,30% kosztów kwalifikowalnych).

Uczestnik projektu, dobrowolnie zobowiązuje się do partycypacji w kosztach realizacji projektu w wysokości 55,30% kosztów kwalifikowalnych zainstalowania na lub w budynku mieszkalnym/gospodarczym lub gruncie instalacji fotowoltaicznych i 100% kosztów niekwalifikowalnych projektu, czyli nieprzewidywalnych kosztów nieobjętych refundacją z środków Unii Europejskiej w wysokości przypadającej na nieruchomość prywatną poprzez wpłatę odpowiedniej kwoty na konto bankowe Gminy w terminie podanym do publicznej wiadomości poprzez umieszczenie informacji na stronie internetowej, po uzyskaniu informacji o tych kosztach. Dokładne wartości kosztów będą znane uczestnikom projektu po wyłonieniu wszystkich wykonawców poszczególnych zadań ujętych w projekcie.

Niedokonanie przez właściciela nieruchomości wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie będzie równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie i skutkować będzie rozwiązaniem umowy. Umowa będzie ulegała rozwiązaniu również w przypadku utraty tytułu prawnego do nieruchomości, nierealizowania przez uczestnika projektu postanowień umowy, w tym niedokonanie wpłaty w ustalonej wartości i terminie. W przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy z winy uczestnika projektu jest on zobowiązany do zwrotu nakładów inwestycyjnych poniesionych przez Gminę na zakup i montaż w jego nieruchomości zestawu instalacji fotowoltaicznych.

Mieszkaniec nie otrzyma bezpośredniego dofinansowania. Otrzymane przez Gminę (…) dofinansowanie nie jest przeznaczone na dopłaty do ceny instalacji fotowoltaicznej dla każdego mieszkańca, jest to dofinansowanie ogólne przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. Środki z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 wpływać będą na wyodrębniony rachunek Gminy założony w celu realizacji projektu. Gmina regulować będzie zobowiązania wobec wykonawców ze środków z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa(…) na lata 2014-2020. Podatek VAT nie został zaliczony do kosztów kwalifikowanych w projekcie.

Do czasu otrzymania dofinansowania projekt będzie realizowany przy użyciu środków własnych Gminy oraz środków wpłaconych przez uczestników projektu na wyodrębniony rachunek bankowy Gminy. Gmina (…) będzie odpowiedzialna za wdrożenie projektu i będzie stroną umowy podpisywanej z wykonawcą instalacji fotowoltaicznych.

Gmina (…) będzie ponosiła wydatki za wykonanie zadania na podstawie wystawianych przez wykonawców faktur. Wszystkie faktury dokumentujące wydatki poniesione na zakup i montaż zestawów instalacji fotowoltaicznych będą wystawione na Gminę (…). Faktury będą wystawiane łącznie dla wydatków poniesionych na zakup i montaż zestawów instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców. Odrębne faktury będą wystawiane lub były wystawione dla wydatków poniesionych na nadzór inwestorski, promocję projektu, opracowanie studium wykonalności i dokumentacji projektowo-kosztorysowej, zakup niezbędnych usług informatycznych w ramach projektu. Wszystkie towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego projektu, w tym dotyczące zakupu i montażu zestawów instalacji fotowoltaicznych będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Czynności opodatkowane to wykonane usługi, za które pobierane będą opłaty, od mieszkańców Gminy (…) uczestniczących w tym projekcie. Gmina będzie miała możliwość bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Przedmiotowa inwestycja będzie realizowana na/w budynkach mieszkalnych, gospodarczych i na gruncie na terenie Gminy (….) Świadczenie dokonywane przez Gminę na rzecz mieszkańców w oparciu o umowę cywilnoprawną na wykonanie instalacji i montażu ma charakter świadczenia usług.

Podstawą dla dokonania przez mieszkańców Gminy wpłaty na poczet współfinansowania montażu zestawów instalacji fotowoltaicznych będą umowy cywilnoprawne zawarte przez Gminę z poszczególnymi mieszkańcami. Gmina wykaże w rejestrach sprzedaży i odprowadzi z tego tytułu podatek VAT należny. Jako podstawa opodatkowania zostanie przyjęta kwota wpłacona przez mieszkańców, pomniejszona o kwotę VAT należnego.

W piśmie uzupełniającym z 2 września 2021 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wyjaśnił co następuje:

1.  Dofinansowanie ustalane jest w sposób procentowy w stosunku do całości kosztów kwalifikowalnych projektu (VAT nie jest kosztem kwalifikowalnym). Poziom dofinansowania został określony w umowie nr (…) podpisanej z Urzędem Marszałkowskim w(…) i wynika on z założeń programu i regulaminu konkursu RPO;
2.  W przypadku otrzymania środków finansowych np. zaliczki i niezrealizowania operacji, Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych;
3.  Gmina nie będzie mogła przeznaczyć otrzymanego dofinansowania na inny cel niż projekt, o którym mowa we wniosku;
4.  W przypadku nie otrzymania dofinansowania projekt nie byłby realizowany;
5.  Gmina będzie rozliczać otrzymane środki finansowe z Urzędem Marszałkowskim na podstawie wniosków o zaliczkę i refundację oraz dokumentów potwierdzających kwalifikowalność wydatków ponoszonych w ramach projektu i wskazywanych we wnioskach o płatność. Wszystkie środki będą musiały zostać rozliczone we wskazanym terminie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności wykonane przez Gminę na rzecz mieszkańców, polegające na dostawie i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach/gruntach, są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT?
2.  Czy podstawę opodatkowania świadczonej usługi dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach/gruntach stanowią tylko wpłaty mieszkańców (ich udział w finansowaniu kosztów projektu), pomniejszone o kwotę podatku VAT należnego czy również dofinansowanie otrzymane w ramach realizowanego projektu ze środków EFRR?
3.  Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”?
4.  Czy techniczna czynność przekazania na rzecz mieszkańców prawa własności instalacji fotowoltaicznych wraz z upływem okresu trwałości projektu będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowy, które Gmina zawiera z mieszkańcami, będą umowami cywilnoprawnoprawnymi zobowiązującymi Gminę do określonych czynności na rzecz mieszkańców w zamian za dokonanie ustalonej płatności (wkład własny mieszkańców). Oznacza to, że czynności, do wykonania których Wnioskodawca się zobowiąże w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowić będą odpłatne świadczenie, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym kontekście należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców pozostaną w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na ich rzecz przez Gminę. Zajdzie tym samym bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności (zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca). Mając na uwadze powyższe, Gmina twierdzi, że wykonywane przez nią czynności na rzecz mieszkańców, tj. dostawa i montaż instalacji fotowoltaicznych stanowić będzie dla celów VAT usługę opodatkowaną VAT po stronie Gminy.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku wykonywania przez nią świadczenia polegającego na wyposażeniu nieruchomości w instalacje fotowoltaiczne, w ramach Projektu, będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego. Gmina nie powinna opodatkowywać otrzymanej dotacji, gdyż ma ona charakter kosztowy, tj. ustalona jest w stosunku do kosztów Projektu. Jej wypłata jest uzależniona od poniesionych przez Gminę kosztów i udokumentowania tego faktu (tzw. rozliczenia się przez Gminę).

Stanowisko w analogicznej sprawie zajął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA), w wyroku z dnia 11 sierpnia 2020 r., o sygn. I FSK 412/18. Zdaniem NSA, otrzymana przez JST dotacja, która przeznaczona jest na realizację konkretnego zadania inwestycyjnego, w tym na wykonanie konkretnych usług w zakresie montażu OZE na nieruchomościach mieszkańców, nie może zostać uznana za dotację zwiększającą obrót zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT - tym samym dotacja taka nie stanowi dopłaty do ceny i nie podlega opodatkowaniu VAT. Sąd uznał, że: „otrzymana przez skarżącą dotacja dotyczy bezpośrednio realizowanego projektu i ma charakter zakupowy. Przyznana skarżącej dotacja przeznaczona jest zatem na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez skarżącą projektu. Wbrew twierdzeniom Sądu pierwszej instancji, dla ujęcia kwoty dotacji w wartości podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o PTU, nie jest wystarczające to, że dotacja przeznaczona jest na konkretne zadania wykonywane w ramach projektu. Wprawdzie poprzez sfinansowanie kosztów niezbędnych na realizację projektu, właściciele nieruchomości, na których będzie realizowany projekt, poniosą niższe koszty wykonania na nieruchomościach zestawów kolektorów słonecznych, to jednak otrzymana dotacja nie miała bezpośredniego wpływu na cenę”.

Dnia 26 listopada 2020 r. NSA wydał postanowienie (sygn. akt I FSK 1454/18) o przedstawieniu do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia dotyczącego opodatkowania VAT, dotacji otrzymanej przez JST w związku z realizacją inwestycji w zakresie OZE. Zdaniem NSA, kwestia tego, czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków europejskich na realizację projektów dotyczących odnawialnych źródeł energii wchodzi w skład podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu świadczonej przez Gminę usługi montażu kolektorów słonecznych na rzecz mieszkańców, budzi poważne wątpliwości. W związku z powyższym, NSA postanowił o odroczeniu rozpoznania przedmiotowej sprawy do czasu rozstrzygnięcia powyższego zagadnienia.

Takie samo stanowisko, jak w wyroku wydanym przez NSA z 11 sierpnia 2020 r., w analogicznej sprawie zaprezentował DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.322.2017.1.JM, w której wskazał: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże, jak wskazał Wnioskodawca, dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca, a wysokość dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, gdyż dofinansowywanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych, które będą realizowane w projekcie a nie na poszczególne nieruchomości czy instalacje na tych nieruchomościach. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu pod nazwą „\`(...)\`”, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową. Dlatego też dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Reasumując, podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”. Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane przez DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.231.2017.3.MC, w której wskazano: „w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na realizację ww. projektu a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymana dotacja zgodnie z podpisaną umową z instytucją udzielającą dofinansowania jest dotacją celową, czyli przeznaczoną do dofinansowania kosztów realizacji różnego rodzaju inwestycji. Dlatego też dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Reasumując, podstawą opodatkowania usługi montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę wykonywanej na rzecz mieszkańców przez Gminę są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany przez DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.166.2017.2.MWJ, w której pokreślone zostało, że „dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. (\`(...)\`), podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Tym samym w opinii Gminy, podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług montażu instalacji fotowoltaicznych, w ramach Projektu, będzie kwota wynagrodzenia pobierana od uczestników Projektu, pomniejszona o kwotę VAT należnego. Otrzymana dotacja nie będzie stanowiła elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT

Ad. 3)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego możliwe jest jedynie przez podmiot, który występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT Jednocześnie prawo do odliczenia przysługuje jedynie od wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Należy zauważyć, że ustawodawca w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie uzależnia prawa do odliczenia VAT od związku dokonywanych zakupów z obecnie (w tym konkretnym momencie) wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym argumentem do odliczenia VAT naliczonego jest fakt, iż towary i usługi nabyte zostały w celu ich wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika. Tym samym podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie musi czekać do momentu, aż nabyty towar lub usługa zostaną faktycznie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej VAT.

Gmina stoi na stanowisku, że wydatki, które poniosła i poniesie na opracowanie studium wykonalności i dokumentacji technicznej, nadzór inwestorski, zakup i montaż instalacji fotowoltaicznych, promocję projektu, zakup niezbędnych usług związanych bezpośrednio z realizacją Projektu (informatycznych, doradczych) w związku z inwestycją polegającą na dostawie i montażu instalacji fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców, będą miały ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi VAT i tym samym przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego w tym zakresie w pełnej wysokości.

Ad. 4)

Jak wskazano w stanie faktycznym wraz z upływem okresu obowiązywania umów o wzajemnych zobowiązaniach (i okresu trwałości Projektu) instalacje fotowoltaiczne staną się własnością mieszkańca, a Gmina nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia, oprócz jednorazowej opłaty uiszczonej przez mieszkańca w ramach umowy o wzajemnych zobowiązaniach, która jest warunkiem uczestnictwa w Projekcie. W tej sytuacji, w ocenie Gminy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego umową o wzajemnych zobowiązaniach, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności instalacji fotowoltaicznych wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Czynność ta, tj. przekazanie własności instalacji fotowoltaicznych, stanowi jedynie końcowy element wykonania usługi realizowanej przez Gminę na rzecz mieszkańców i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego od ww. usługi świadczenia. Czynność ta jest również de facto objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od mieszkańców, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego. Z uwagi na uwarunkowania dofinansowania, Gmina nie ma możliwości przekazania własności instalacji fotowoltaicznych mieszkańcom od razu po ich zamontowaniu. Muszą one przez okres trwałości Projektu pozostać własnością Gminy. Z drugiej strony, aby Projekt miał sens, mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z instalacji fotowoltaicznych - zarówno w okresie trwałości Projektu, jak i potem.

W okresie trwałości Projektu możliwość korzystania z instalacji fotowoltaicznych zostanie zapewniona w wyniku zawieranych z mieszkańcami umów o wzajemnych zobowiązaniach. Po okresie trwałości Projektu Gmina nie będzie już związana ograniczeniami wynikającymi z dofinansowania Projektu i tym samym może swobodnie przekazać instalacje na własność mieszkańcom, zapewniając im tym samym trwałą możliwość korzystania z tych urządzeń.

Zamiar ten określają już umowy o wzajemnych zobowiązaniach, wskazując wyraźnie, że wraz z upływem okresu obowiązywania tych umów, (który pokrywa się z okresem trwałości Projektu) instalacje fotowoltaiczne staną się własnością mieszkańców.

Przekazanie instalacji mieszkańcom na własność stanowi finalne wykonanie obecnie realizowanej przez Gminę usługi montażowej. Spoczywający na Gminie obowiązek dokonania takiego przekazania własności jest częścią wszystkich zobowiązań Gminy wynikających z umowy o wzajemnych zobowiązaniach i dopełnia zakres usługi realizowanej przez Gminę. Bez tego elementu usługa Gminy nie miałaby sensu, a mieszkańcy nie zdecydowaliby się na udział w Projekcie i uiszczenie na rzecz Gminy wynagrodzenia przewidzianego w umowie.

Należy tu podkreślić, że Gmina dokonuje montażu instalacji fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców, a więc docelowe przekazanie im własności instalacji jest niezbędnym elementem realizowanej przez nią usługi.

Zdaniem Gminy, techniczna czynność przekazania na rzecz mieszkańców prawa własności instalacji fotowoltaicznych wraz z upływem trwałości projektu nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   ustalenia czy czynności wykonane przez Gminę na rzecz mieszkańców, polegające na dostawie i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach/gruntach, są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT – jest prawidłowe,
*   ustalenia czy podstawę opodatkowania świadczonej usługi dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach/gruntach stanowią tylko wpłaty mieszkańców (ich udział w finansowaniu kosztów projektu), pomniejszone o kwotę podatku VAT należnego czy również dofinansowanie otrzymane w ramach realizowanego projektu ze środków EFRR – jest nieprawidłowe,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu – jest prawidłowe,
*   ustalenia czy techniczna czynność przekazania na rzecz mieszkańców prawa własności instalacji fotowoltaicznych wraz z upływem okresu trwałości projektu będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy przedstawionych w pytaniu nr 1 należy zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że fakturą dokumentuje się zapłatę, jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

W opisie sprawy wskazano, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym płatnikiem podatku VAT. Gmina przystąpiła do realizacji projektu pn.: „(…)” współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. W celu realizacji projektu Gmina zawrze z właścicielami nieruchomości, na których będą montowane instalacje fotowoltaiczne umowy cywilnoprawne. Każdy uczestnik będzie dokonywał wpłaty udziału w projekcie. Uczestnik projektu dobrowolnie zobowiązuje się do partycypacji w kosztach realizacji projektu w wysokości 55,30% kosztów kwalifikowalnych zainstalowania na lub w budynku mieszkalnym/gospodarczym lub gruncie instalacji fotowoltaicznych i 100% kosztów niekwalifikowalnych projektu. Niedokonanie przez właściciela nieruchomości wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie będzie równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie i skutkować będzie rozwiązaniem umowy.

W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca – właściciela nieruchomości biorącego udział w projektach, będzie wykonanie usługi polegającej na dostawie i montażu Instalacji OZE na poczet których Gmina pobierze określoną w umowie wpłatę, zgodnie z zawartymi z mieszkańcami umowami.

Wpłaty wnoszone przez mieszkańców – właścicieli nieruchomości biorących udział w projektach nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę na rzecz mieszkańców – zachodzi bowiem związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z Wykonawcą na montaż Instalacji OZE oraz umowy z uczestnikami Projektu (mieszkańcami), wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Gminę od poszczególnych mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji, otrzymywane od mieszkańców wpłaty przewidziane w umowach dotyczyć będą dostawy i montażu Instalacji OZE, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina w związku z ww. czynnościami występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy podstawą opodatkowania świadczonej usługi dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach/gruntach stanowią tylko wpłaty mieszkańców, pomniejszone o kwotę podatku VAT należnego czy również dofinansowanie otrzymane w ramach realizowanego projektu ze środków EFRR.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Wskazać również należy, że dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy za niższą kwotę (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Zatem jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

W tym miejscu należy powtórzyć, że w rozpatrywanej sprawie wystąpią skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą, która zobowiąże się do dostawy i montażu na rzecz mieszkańców Instalacji OZE, a mieszkańcami którzy zobowiążą się do wpłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy.

Zatem w rozpatrywanej sprawie z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami od mieszkańców, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz mieszkańców uczestniczących w projektach należy stwierdzić, że, tak jak wskazano wcześniej, usługi, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od tych mieszkańców, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji otrzymywane przez Gminę wpłaty od właścicieli nieruchomości biorących udział w projektach polegających na dostawie i montażu Instalacji OZE będą stanowiły wynagrodzenie za świadczoną przez Gminę na ich rzecz usługę i będą stanowiły element podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy.

Ponadto w przedmiotowej sprawie przekazane dla Gminy dofinansowanie ze środków unijnych na realizację projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę usług. Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że w przypadku otrzymania środków finansowych np. zaliczki i niezrealizowania operacji, będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych oraz, że w przypadku nie otrzymania dofinansowania projekt nie byłby realizowany. Wnioskodawca wskazał również, że nie będzie mógł przeznaczyć otrzymanego dofinansowania na inny cel niż projekt, o którym mowa we wniosku.

Należy podkreślić, że kwota dofinansowania jest istotna dla realizacji inwestycji. Jak wskazał Wnioskodawca – w przypadku nie otrzymania dofinansowania projekt nie byłby realizowany, Wnioskodawca nie będzie mógł przeznaczyć otrzymanego dofinansowania na inny cel niż projekt, o którym mowa we wniosku.

Zatem dofinansowanie nie będzie wykorzystane przez Gminę do sfinansowania jakiejkolwiek, dowolnej, ogólnej działalności Gminy.

Tym samym, otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację dostawy i montażu Instalacji OZE na rzecz mieszkańców Gminy ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę), którą zobowiązany jest zapłacić mieszkaniec biorący udział w projekcie z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Mieszkaniec (właściciel nieruchomości) wpłaca tylko część ceny usługi, pozostała część ceny usługi jest pokrywana z otrzymanej przez Gminę dotacji. W konsekwencji, ww. dofinansowanie stanowi element podstawy opodatkowania, w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu dostawy i montażu Instalacji OZE przez Gminę na rzecz mieszkańców (właścicieli nieruchomości) jest kwota wynagrodzenia pobierana od uczestników projektu zgodnie z zawartymi umowami, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację projektów w części w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców (właścicieli nieruchomości) usług.

Podsumowując, podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług montażu Instalacji OZE na rzecz mieszkańców będzie kwota wynagrodzenia pobierana od uczestników projektu, jak również środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację projektu w części w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców (właścicieli nieruchomości) usług.

Ponadto, trzeba zauważyć, że pewne regulacje dotyczące podatku od towarów i usług – w kontekście uznawania określonych wartości za kwoty netto, bądź brutto – są zawarte w przepisach ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 178). Artykuł 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. Stosownie zaś do treści ust. 2 tego artykułu, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową. Te przepisy przyjmują zatem jako zasadę, że cena jest kwotą brutto.

Wskazać w tym miejscu należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, trzeba mieć jednak na względzie, że ustawodawca dopuszcza, możliwość obliczenia podatku zarówno metodą „do stu” jak też metodą „w stu”.

Natomiast, rozstrzygnięcie, według której metody należy obliczyć podatek należny od danej transakcji, uzależnione jest od tego jak strony transakcji ustaliły kwotę należną sprzedawcy z tytułu transakcji. Jeżeli bowiem strony ustalą, że należna sprzedawcy kwota jest kwotą netto (tzn. niezawierającą w sobie należnego podatku), to kwotę należnego podatku należy obliczyć według metody „do stu”. Jeżeli natomiast ustalona w umowie należność dla sprzedawcy/usługodawcy od nabywcy/usługobiorcy, jest jedyną i całą należnością jaką ten ostatni winien uiścić, to tę umówioną kwotę należy potraktować jako kwotę brutto a podatek należny trzeba obliczyć według metody „w stu”.

Trzeba w tym miejscu zauważyć, że choć powyższe rozważania odnoszą się do relacji sprzedawca – nabywca, to jednak uzasadnionym jest przyjęcie, że zachowują one swoją aktualność w odniesieniu do otrzymywanych wpłat, podlegających opodatkowaniu.

Mając na uwadze powołane wcześniej przepisy jak też wskazane okoliczności przedstawione we wniosku, że otrzymane w przedmiotowej sprawie wpłaty od mieszkańców jak również otrzymana dotacja mają związek z realizowanym projektem i Gmina powinna je opodatkować, przy czym kwota podatku należnego powinna być wyliczona metodą „w stu”, traktując otrzymane wynagrodzenie jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Ponadto, Wnioskodawca powziął również wątpliwość w kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy. Ten ostatni przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei, jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 4 cyt. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu zostanie spełniony. Jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a ponadto wszystkie towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będącemu zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT związanego z realizacją przedmiotowego projektu, ponieważ, jak wskazał Wnioskodawca, wszystkie towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 3 jest prawidłowe.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwałości projektu.

Z opisu sprawy wynika, że po upływie min 5 lat (po upływie trwałości projektu) całość zestawu instalacji fotowoltaicznych zostanie przekazana uczestnikowi projektu na własność na zasadach określonych odrębną umową regulującą przeniesienie praw własności. Przekazanie nie będzie traktowane jako odrębna czynność, tylko łącznie ze świadczeniem usługi montażu stanowić będzie jedną kompleksową odpłatną usługę. Uczestnicy projektu nie będą ponosić żadnych innych opłat na rzecz Gminy poza wpłatą wkładu własnego w realizację projektu.

Biorąc pod uwagę regulacje zawarte w art. 8 ust. 2 ustawy oraz opis sprawy, należy zauważyć, że - zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym - zadania własne gminy obejmują m.in. zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Należy w tym miejscu wskazać, że przekazanie przez Gminę prawa własności przedmiotowych Instalacji na rzecz Mieszkańców, które zostaną wykonane w ramach projektu, po upływie określonego czasu, czyli po okresie trwałości projektu, tj. po 5 latach od jego zakończenia, wobec przyjęcia od tych Mieszkańców wpłat z tytułu wkładu własnego w kosztach zakupu i montażu Instalacji, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz Mieszkańców przez Gminę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy wykonywane po okresie trwałości projektu nie stanowią odrębnej czynności. Zatem, w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest samo przekazanie przez Gminę Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu Instalacji OZE, której zakończenie nastąpi - jak wyżej wskazano - po upływie tego okresu.

W konsekwencji, w okolicznościach niniejszej sprawy, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez Mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu Instalacji, Gmina nie ma obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem trwania Umów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo stwierdzić należy, że powołane we wniosku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy zauważyć, iż z podmiotowego punktu widzenia walor prawny wydanej interpretacji indywidualnej jest taki, że interpretacja rodzi skutki prawne jedynie w odniesieniu do określonego wnioskodawcy i wyłącznie do przedstawionego przez niego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Nie można zatem powoływać się w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub skarbowej, postępowania sądowoadministracyjnego na interpretację indywidualną, która została wydana innemu wnioskodawcy, chociaż w podobnej sprawie.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Stosownie do art. 14e § 1 Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zatem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej jako organ sprawujący nadzór nad wydawanymi interpretacjami indywidualnymi – nad ich jednolitością – może zmienić z urzędu wydaną interpretację w przypadku gdy uzna, że jest nieprawidłowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.