Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-318/15-2/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-17
Teza: Uznanie dostawy towarów do kontrahentów na terytorium Niemiec za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów oraz zastosowania stawki podatku w wysokości 0%.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; kontrahent-kontrahent zagraniczny; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki reprezentowanej przez pełnomocnika doradcę podatkowego przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2015 r. (data wpływu 24 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostawy towarów do kontrahentów na terytorium Niemiec za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów oraz zastosowania stawki podatku w wysokości 0% – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostawy towarów do kontrahentów na terytorium Niemiec za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów oraz zastosowania stawki podatku w wysokości 0%.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji materaców do spania oraz artykułów pościelowych (kołder, poduszek) między innymi dla kontrahentów zagranicznych mających siedzibę w Unii Europejskiej. Co do zasady są to kontrahenci z Niemiec, jednak zdarzają się również z Austrii, Francji, Włoch i innych krajów UE (innych niż Polska). Kontrahenci w ramach zamówienia wskazują globalną ilość, rodzaj i wartość produktów, które zgadzają się zakupić. Wnioskodawca na podstawie otrzymanego zamówienia przygotowuje właściwy towar, a następnie wysyła go do kontrahenta unijnego za pośrednictwem firmy spedycyjnej. Ze względu na wielkość zamówienia, towar najpierw trafia do magazynu logistycznego na terytorium Niemiec, z którego poszczególni kontrahenci Wnioskodawcy odbierają uprzednio zamówione towary w dogodnym dla siebie czasie. Podmiot prowadzący magazyn w żadnym czasie nie nabywa prawa do rozporządzania towarem jak właściciel podczas wykonywania usługi magazynowania. Przeniesienie prawa do dysponowania zamówionym towarem na poszczególnych kontrahentów następuje dopiero w momencie odbioru zamówionej przez nich partii towaru. Za transport towarów do miejsca docelowego odpowiada Wnioskodawca i to on ponosi koszty transportu. Wnioskodawca co do zasady nie będzie miał zawartych umów z nabywcą. Dostawy towarów będą dokonywane na podstawie zamówień. Ze składanych zamówień nie będzie wynikało, że towar ma być dostarczony do magazynu, ale że towar ma być dostarczony nabywcy.

Artykuły pościelowe oraz materace zamawiane przez poszczególnych kontrahentów mają charakter zindywidualizowany i będą dostarczane tym odbiorcom, którzy je zamawiali. W momencie rozpoczęcia transportu towarów z Polski Wnioskodawca będzie w posiadaniu informacji zarówno jakie towary i dla jakiego konkretnego podmiotu unijnego będą przedmiotem dostawy. Kontrahentami Wnioskodawcy są głównie sklepy i dystrybutorzy zajmujący się sprzedażą artykułów związanych z umeblowaniem i wyposażeniem wnętrz. Na podstawie zamówienia ramowego kontrahent zamawia większą partię towarów, a następnie ze względów technicznych składa zamówienia końcowe na odbiór ich partiami z magazynu logistycznego położonego na terytorium Niemiec, w zależności od swoich potrzeb. W konsekwencji artykuły sprzedawane przez Wnioskodawcę są od początku do końca przeznaczone dla konkretnego odbiorcy, a proces odbioru towaru partiami z magazynu ma jedynie na celu wygodę kontrahentów zagranicznych.

Wnioskodawca posiada następujące dokumenty potwierdzające wywóz towaru z terytorium Polski na terytorium innego kraju UE:

1.  zamówienia ramowe towarów przez kontrahentów (ujmowane w systemie poprzez EDI; są umowy z kontrahentami na przesyłanie danych drogą elektroniczną);
2.  list przewozowy CMR potwierdzający wywóz towaru z Polski i ich dostarczenie do magazynu w Niemczech. W liście przewozowym wskazany jest rodzaj wywożonego towaru, ilość sztuk, nr statystyczny, waga towaru i objętość towaru. List przewozowy podpisany jest przez Wnioskodawcę oraz przez przewoźnika;
3.  do każdego CMR dołączona jest specyfikacja sztuk ładunku, która zawiera w szczególności: nr kontrahenta, nr artykułu, opis artykułu, ilość sztuk, wagę, objętość, nazwę przewoźnika;
4.  zamówienie końcowe od kontrahenta;
5.  fakturę wystawioną przez Wnioskodawcę na kontrahenta;
6.  dokument wystawiony i podpisany przez przewoźnika, potwierdzający dostawę towarów z magazynu do konkretnego kontrahenta na terytorium Niemiec. Dokument zawiera w szczególności datę dostawy, nr faktury dokumentującej dostawę towarów dla kontrahenta, nr Delivery note, nr i nazwę kontrahenta, NIP kontrahenta, oświadczenie przewoźnika, że potwierdza transport towarów zawartych w wykazie dostaw;
7.  zapłatę za towar od kontrahenta.

Z uwagi na bardzo dużą ilość transakcji dostawy towarów (np. 5.000 transakcji miesięcznie) mogą zdarzyć się sytuacje, że Wnioskodawca nie będzie dysponować dokumentem wskazanym w pkt f. Natomiast będzie wówczas posiadać wszystkie pozostałe dokumenty wskazane w pkt a-e i g.

Wnioskodawca jest w Polsce oraz w Niemczech zarejestrowany jako podatnik VAT-UE. Również kontrahenci w momencie dostawy posiadają właściwe numery identyfikacyjne dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadane w ich krajach.

Jednocześnie Wnioskodawca posiada wydaną dla niego opinię niemieckiego doradcy podatkowego, zgodnie z którą z punktu widzenia kontrahentów niemieckich opisany zakup towarów stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów z Polski do Niemiec.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przedstawiona w stanie faktycznym dostawa towarów do kontrahentów na terytorium Niemiec stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
2.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% do transakcji dostawy towarów przedstawionych w stanie faktycznym na rzecz kontrahentów z innych niż Polska krajów Unii Europejskiej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, „Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8”. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionej sytuacji będziemy mieli do czynienia z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Po pierwsze, nastąpi wywóz towarów (materaców do spania oraz artykułów pościelowych) z terytorium kraju, czyli z terytorium Polski. Po drugie, towary zostaną wywiezione na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innego niż Polska, a więc na terytorium Niemiec i innych krajów UE. Po trzecie, wywóz nastąpi w ramach umowy sprzedaży, a więc w ramach przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz kontrahentów. Po czwarte, odbiorcami elementów metalowych będą podmioty, o których mowa w art. 13 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana transakcja będzie miała charakter nieprzerwanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z Polski do odbiorców w Niemczech lub innych krajów UE (różnych od Polski). Magazynowanie w Niemczech będzie jedynie elementem tej złożonej transakcji. Wszelkiego rodzaju czynności pośrednie (w tym przypadku magazynowanie) są w takich sytuacjach elementem złożonej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Przedstawiona transakcja powinna być rozpatrywana w ujęciu całościowym, a w rezultacie uznana za jedną transakcję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży. Wyłącznym bowiem motywem, dla którego Wnioskodawca przemieszcza wytworzone przez siebie towary z terytorium Polski do magazynu w Niemczech jest system zamawiania stosowany przez kontrahentów (zamówienie ramowe i zamówienia cząstkowe). Taki sposób realizowania zamówień wynika z potrzeby optymalizacji przewozu tak dużej partii towaru oraz ułatwienia odbioru towaru przez poszczególnych kontrahentów.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sytuacji nie będzie miał zastosowania art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi, że „Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika”. O ile art. 13 ust. 3 ustawy opodatkowuje samą czynność przemieszczenia towarów do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, to art. 13 ust. 1 ustawy opodatkowuje przemieszczenie towarów dokonane w ramach dostawy towarów. Jest to istotna różnica. Jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkrety podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy. Natomiast, gdy dla wywożonych towarów nie jest jeszcze znany nabywca lub towary mają służyć innym niż ich dostawa czynnościom, wówczas występuje u podatnika wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w przemieszczeniu towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ przemieszczenie towarów nastąpi w ramach dostawy towarów. Jak wskazano w stanie faktycznym odbiorcami towarów są znani w momencie dostawy kontrahenci w Niemczech lub innych krajów UE (innych niż Polska); towary te są sprzedawane ostatecznym odbiorcom, a więc następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel; magazynowanie towarów w Niemczech nie wiąże się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ponadto należy wskazać, że art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wymaga, aby przemieszczane towary służyły na terytorium państwa członkowskiego działalności gospodarczej podatnika. Tymczasem przemieszczone towary nie będą służyć Wnioskodawcy do działalności gospodarczej na terytorium Niemiec. Towary te są bowiem dla Wnioskodawcy przedmiotem działalności gospodarczej na terytorium Polski – WDT z Polski na terytorium Niemiec lub innych krajów UE podlega opodatkowaniu na terytorium Polski.

Wnioskodawca wskazał, że posiada opinię niemieckiego doradcy podatkowego, że omawiana transakcja, z punktu widzenia niemieckich kontrahentów, powinna stanowić wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Ten fakt nie jest bez znaczenia, ponieważ trzeba mieć na uwadze, że transakcje wewnątrzwspólnotowe mają charakter symetryczny: wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów u sprzedającego odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów u kupującego. Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dostawa towarów w jednym państwie członkowskim winna być zawsze symetrycznie zespolona z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów w drugim państwie członkowskim. W wyroku w sprawie EMAG Handel Eder OHG z dnia 6 kwietnia 2006 r. (sygn. C-245/04) Trybunał wskazał, iż „każdemu wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów opodatkowanemu w państwie członkowskim, w którym zakończono wysyłkę lub wewnątrzwspólnotowy transport towarów, odpowiada dostawa zwolniona z opodatkowania w państwie członkowskim, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte”. Skoro omawiana transakcja stanowi w Niemczech dla niemieckich kontrahentów wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów z Polski, to tym samym jest to dodatkowy argument przemawiającym za symetrycznym uznaniem jej w Polsce za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowo Wnioskodawca chciałby wskazać, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2015 r. (sygn. ITPP3/443-629/14/AT). W stanie faktycznym sprawy wskazano, że spółka produkuje towary dla kontrahentów zagranicznych, które są przez nich zamawiane na podstawie zamówienia ramowego. Towary te będą z Polski wysyłane do chromowania w Niemczech, a po zakończeniu usługi chromowania towar pozostanie w Niemczech w firmie dokonującej chromowania, gdzie będzie magazynowany. Towar będzie następnie partiami wysyłany z tego magazynu do kontrahentów w Holandii, zgodnie z ich zamówieniem końcowym i w terminie dogodnym dla kontrahentów. W momencie wywozu towaru z Polski Wnioskodawca zna odbiorcę towarów. W takim stanie faktycznym uznano, że spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedstawiona w tej interpretacji sytuacja jest taka sama, jak w przedmiotowym przypadku, z tym wyjątkiem, że dodatkowo towary poddawane są jeszcze usługom chromowania. W obu bowiem przypadkach ostateczny odbiorca znany jest w momencie rozpoczęcia wywozu towaru z Polski, w obu przypadkach towar jest wywożony na podstawie zamówienia ramowego, a następnie z magazynu na podstawie zamówienia końcowego (przy czym w przedmiotowym przypadku nie jest poddawany usłudze chromowania, ale może być poddany usłudze przepakowania). Dlatego też dostawa będąca przedmiotem złożonego wniosku, zbliżona do tej przedstawionej w interpretacji, także powinna być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w sprzedaży.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 września 2014 r. (sygn. ITPP3/443-300/14/MD), w której uznano, że: „sprzedaż dokonywana przez Spółkę od kwietnia 2014 r. do różnych krajów członkowskich Unii Europejskiej na rzecz konkretnych »podmiotów gospodarczych« towarów dostarczanych w opakowaniach zbiorczych do magazynu położonego w Królestwie Belgii nosi znamiona wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy (…) sprzedaż, którą Spółka planuje realizować za pośrednictwem magazynu położonego w Królestwie Belgii na rzecz klientów, którzy będą zidentyfikowani (poszukiwani) dopiero po przemieszczeniu tam towarów należących do Spółki, również będzie nosić znamiona dostawy wewnątrzwspólnotowej. Będzie to jednak WDT o specyficznym charakterze, uregulowane w art. 13 ust. 3 ustawy, jako tzw. nietransakcyjne przemieszczenie towaru na własną rzecz”.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 sierpnia 2015 r. (sygn ILPP4/4512-1-118/15-6/BA) gdzie w wstanie faktycznym, w którym wnioskodawca wysyła produkowane przez siebie towary najpierw do magazynu w Niemczech, a następnie są one transportowane do ostatecznych – od początku zdefiniowanych kontrahentów, uznano jak poniżej: „W przedmiotowej sprawie należy wskazać, że wywóz towarów z terytorium kraju w wyniku ich dostawy nie musi koniecznie oznaczać bezpośredniego transportu towarów do nabywcy. Na taką transakcje należy patrzeć globalnie, z punktu widzenia celu gospodarczego przyświecającego stronom i jego rezultatu w postaci ostatecznej dostawy towaru nabywcy. Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy celem tym, w przedstawionym przypadku, będzie niewątpliwie dokonanie dostawy określonych towarów ustalonym, już na etapie zawarcia kontraktu, kontrahentom. W przedmiotowym przypadku nie ma wątpliwości, że podstawowym celem gospodarczym danej transakcji będzie chęć dostarczenia konkretnych towarów nabywcom w dogodny dla stron sposób. Odpowiadając zatem na pytanie należy stwierdzić, że przedstawiona transakcja dostawy metalowych części stanowiących elementy zawieszenia samochodów osobowych dla podmiotów w Unii Europejskiej (głównie do Niemiec) stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy – z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego (\`(...)\`)”.

Reasumując: przedstawiona transakcja powinna być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rozpoczynającą się w Polsce i kończącą się w Niemczech lub innych krajach UE, tj. u Wnioskodawcy powinna podlegać rozliczeniu jako WDT w Polsce z art. 13 ust. 1, a u kontrahentów jako WNT na terytorium Niemiec lub innych krajów UE (odpowiednio Austrii, Włoch itd.).

Ad. 2

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, „wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE”.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe warunki będą spełnione i będzie on mógł korzystać ze stawki 0%. Po pierwsze, dostawa nastąpi na rzecz nabywców z Niemiec i innych krajów UE posiadających właściwy i ważny NIP-UE nadany przez ich kraje. Po drugie, Wnioskodawca będzie posiadał niezbędne dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2. Dowody, którymi posługuje się Wnioskodawca to przede wszystkim listy przewozowe CMR, faktury VAT wystawione poszczególnym kontrahentom niemieckim z tytułu odbioru towarów, pojedyncze zamówienia, potwierdzenia zapłaty przez kontrahentów sum wynikających z poszczególnych zamówień, korespondencja Wnioskodawcy z kontrahentami oraz co do zasady potwierdzenia dostawy towarów z magazynu w Niemczech do poszczególnych kontrahentów wystawionych przez przewoźnika. Po trzecie, Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT UE.

Jak wskazano w stanie faktycznym może jednak zaistnieć sytuacja, iż w niektórych przypadkach potwierdzenie dostawy towaru z magazynu do kontrahenta nie będzie dostępne z różnych powodów. W takiej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 42 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi: „W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.

Z powyższego przepisu płyną następujące wnioski. Po pierwsze, w razie braku niektórych dokumentów określonych w art. 42 ust. 3-5 ustawy można udowodnić fakt dostarczenia towarów za pomocą innych dokumentów. Tym samym brak jednego z dokumentów określonych w tych przepisach nie pozbawia podatnika prawa do skorzystania ze stawki 0%. Po drugie, dokumenty wskazane w art. 42 ust. 11 ustawy, to jedynie wyliczenie przykładowe, o czym świadczy użycie zwrotu „w szczególności”. Zatem dla potwierdzenia dostarczenia towarów można posłużyć się dowodami z art. 42 ust. 11 ustawy, ale również innymi dowodami nie wymienionymi w tym przepisie. Istotne jest, aby z całokształtu tych dokumentów wynikał fakt dostarczenia towarów.

Przenosząc te uwagi na grunt omawianej sprawy Wnioskodawca uważa, że nawet jeśli nie będzie posiadał dokumentu wystawionego i podpisanego przez przewoźnika, potwierdzającego dostawę towarów z magazynu do konkretnego kontrahenta, to będzie posiadał inne dokumenty potwierdzające dostarczenie towarów do kontrahenta. Dokumentami tymi będą opisane w stanie faktycznym zamówienia ramowe towarów, list przewozowy CMR potwierdzający wywóz towaru z Polski i ich dostarczenie do magazynu w Niemczech, specyfikacja sztuk ładunku do listu CMR, zamówienie końcowe od kontrahenta, fakturę wystawioną przez Wnioskodawcę na kontrahenta, dowód zapłaty za towar od kontrahenta. W ocenie Wnioskodawcy te dokumenty łącznie wskazują, że towar został wywieziony z Polski i dostarczony do kontrahenta z innego niż Polska kraju UE. Na wywiezienie towaru wskazuje przede wszystkim list przewozowy CMR potwierdzający wywóz z Polski do magazynu w Niemczech. Natomiast na dostarczenie towaru do kontrahenta wskazują w szczególności otrzymane zamówienie końcowe oraz zapłata za towar. Tym samym spełniony zostanie warunek z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze stawki 0%.

Stanowisko Wnioskodawcy w tej sprawie również potwierdzają interpretacje organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych wydane w bardzo podobnych stanach faktycznych. Przykładowo:

*   uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. (I FPS 1/10): „W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 80 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienie i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. (\`(...)\`) celem sformułowania określonych przez państwo członkowskie wymogów formalnych dla skorzystania ze zwolnienia WDT od podatku, jest udowodnienie przez podatnika, że spełnił on warunki merytoryczne WDT, głównie w zakresie wywozu towarów do innego państwa członkowskiego, lecz ich niespełnienie w całości, gdy okoliczność ta zostanie jednak wykazana innymi dowodami, nie może uniemożliwiać stosowania tegoż zwolnienia (w Polsce stawki 0%)”.
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2013 r. (sygn. ILPP4/443-460/12-3/ISN) gdzie stwierdzono: „Ustawodawca w kolejnych przepisach art. 42 ustawy o VAT wskazuje na dokumenty, które stanowić będą dowód dostarczenia towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju (muszą łącznie ten fakt potwierdzać). W ust. 3 omawianego artykułu ustawodawca do takich dowodów zalicza:
    *   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju – w przypadku, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi);
    *   kopia faktury;
    *   specyfikacja poszczególnych sztuk towarów.Zdaniem Wnioskodawcy, wyżej przytoczony przepis należy interpretować łącznie z ust. 11 tego artykułu, w którym zawarto »dodatkowy« otwarty katalog dokumentów, które mogą stanowić dowód potwierdzający dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Biorąc pod uwagę obie regulacje Zainteresowany uważa, że przy WDT wystarczającym będzie, aby posiadał on jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT lub innymi dowodami (w formie dokumentów). Przy czym, co warto zaznaczyć posiadane dowody muszą łącznie potwierdzać fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, ustawodawca przewidział w przepisach względną swobodę doboru dokumentów stanowiących dowód dostarczenia towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju”.
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2013 r. (sygn. ILPP4/443-108/13-4/BA): „(…) stwierdzić należy, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”.
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 marca 2014 r. (sygn. IBPP4/443-677/13/PK): „Zgromadzenie któregokolwiek z dowodów wskazanych w przepisie art. 42 ust. 3 i art. 42 ust. 11 ustawy o VAT uprawnia podatnika do opodatkowania VAT dokonanej WDT według stawki VAT 0% o ile potwierdza on jednoznacznie dostarczenie towarów z terytorium kraju do nabywcy na terytorium innego niż Polska kraju UE”.
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 310/10: „(…) W ocenie Sądu, biorąc pod uwagę zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, nie można się zgodzić ze stanowiskiem, że braki formalne wskazanych dokumentów, brak któregokolwiek z nich lub brak odpowiedniej informacji, która powinna wynikać z danego dokumentu, powinna oznaczać, że podatnik nie dysponuje wymienionymi w art. 42 ust. 3 dowodami, a więc nie ma prawa do zastosowania stawki 0%. Stosowanie stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Oznacza to, że wykładnia przepisów dotyczących warunków, od których spełnienia zależy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, powinna być rozszerzająca a nie zawężająca. Wszelkie wątpliwości dotyczące opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny być więc rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, czyli stosowania stawki 0%. Dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy VAT mają łącznie potwierdzić określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają zawierać jednoznaczną informację, której wymaga wskazany przepis. Ponieważ dokumenty mają łącznie potwierdzać określony fakt, podatnik (dostawca) nie musi posiadać wszystkich typów dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3. Wystarczy, że dwa z nich potwierdzają jednoznacznie dostarczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego, a niekiedy nawet jeden – np. faktura zawierająca specyfikację towarów i będąca jednocześnie dokumentem potwierdzającym przywóz. W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa (art. 42 ust. 11 ustawy o VAT). W szczególności może to być korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie, dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu, dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania, dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Powołany przepis oznacza, że jeśli lista dokumentów obowiązkowych nie dostarczy odpowiedzi na pytanie, czy towar został faktycznie przetransportowany na terytorium innego państwa członkowskiego, dopuszczalne jest posiłkowanie się jakimikolwiek innymi dokumentami, które staną się dowodami określonymi w art. 42 ust. 1 pkt 2, jeśli wskazują one, że dostawa wewnątrzwspólnotowa nastąpiła”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (…).

Stosownie do art. 2 pkt 2 ustawy – przez państwo członkowskie – rozumie się państwo członkowskie Unii Europejskiej.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy – przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy – za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Art. 13 ust. 6 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składający deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 – zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy – są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 11 ustawy – w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza przedstawionych regulacji pozwala na ustalenie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest uznanie danej dostawy za dostawę o charakterze wewnątrzwspólnotowym. Uprawnia to w konsekwencji do zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i jako taka zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że rzeczywiście nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Drugi z warunków dotyczy zatem faktycznych, a nie prawnych aspektów transakcji i został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy. W związku z tym kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą bowiem powołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe.

Dla zastosowania 0% stawki w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów. W świetle bowiem art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej  na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy  wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

W przedmiotowej sprawie należy wskazać, że wywóz towarów z terytorium kraju w wyniku ich dostawy nie musi koniecznie oznaczać bezpośredniego transportu towarów do nabywcy. Na taką transakcję należy patrzeć globalnie, z punktu widzenia celu gospodarczego przyświecającego stronom i jego rezultatu w postaci ostatecznej dostawy towaru nabywcy. Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy celem tym, w przedmiotowym przypadku, jest niewątpliwie dokonanie dostawy określonych towarów ustalonym, już na etapie zawarcia kontraktu, kontrahentom.

W przedmiotowym przypadku nie ma wątpliwości, że podstawowym celem gospodarczym danej transakcji jest chęć dostarczania konkretnych towarów nabywcom w dogodny dla stron sposób.

Odpowiadając zatem na pytania należy stwierdzić, że przedstawiona w stanie faktycznym dostawa towarów do kontrahentów na terytorium Niemiec stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy, a Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki w wysokości 0% do transakcji dostawy tych towarów, ponieważ posiada dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodatkowo należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.