Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/222/MZB/13/PK-277/RD-111728
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-10-28
Teza: W przypadku umów dotyczących ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej takich osób, mamy więc do czynienia z zamiarem uchronienia osób fizycznych przed kosztami, jakie mogą wyniknąć w związku z ich działalnością. Na podstawie art. 15 ust. 1 updop nie można uznać kosztów ponoszonych za inne podmioty i generalnie odnoszące się do ich działalności za koszty uzyskania przychodów Spółki. W odniesieniu natomiast do składek opłacanych przez Spółkę z tytułu jej ubezpieczenia w zakresie roszczeń z tytułu papierów wartościowych, należy stwierdzić, iż mogą one podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Koszty z tego tytułu dotyczą bowiem działalności samej Spółki (ubezpieczającym i ubezpieczonym jest Spółka). Koszty składki z takiego tytułu mogą być potraktowane, jako koszty działalności – funkcjonowania podatnika. A zatem koszty składki z tytułu ubezpieczenia Spółki w zakresie roszczeń z tytułu papierów wartościowych mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; koszt-koszty uzyskania przychodów; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; polisa ubezpieczeniowa; pracownik; rada-rada nadzorcza; składki; umowa-umowa ubezpieczenia; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 30 czerwca 2009 r., nr IPPB5/423-230/09-4/AM, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w ten sposób, że uznaje stanowisko spółki S.A. przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot składek opłacanych przez spółkę w ramach umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu działania bądź zaniechania działania związanego z pełnieniem funkcji przez członków zarządu i rady nadzorczej oraz niektórych pracowników:

1.  **za nieprawidłowe** w odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot składek opłacanych przez spółkę w ramach umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu działania bądź zaniechania działania związanego z pełnieniem funkcji przez członków zarządu i rady nadzorczej oraz niektórych pracowników,
2.  **za prawidłowe** w odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot składek opłacanych przez spółkę w ramach umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu ubezpieczenia Spółki w zakresie roszczeń z papierów wartościowych.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 23 kwietnia 2009 r. (data wpływu 4 maja 2009 r.) Spółka zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z opłacaniem składek z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu działania, bądź zaniechania działania związanego z pełnieniem funkcji przez członków zarządu i rady nadzorczej oraz niektórych pracowników.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza zawrzeć umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu działania bądź zaniechania działania związanego z pełnieniem funkcji, w której ubezpieczonymi byliby członkowie zarządu i rady nadzorczej Spółki, jej prokurenci, pracownicy pełniący funkcje zarządcze lub nadzorcze, inni pracownicy, jeżeli zostaliby pozwani wspólnie z członkiem zarządu lub rady nadzorczej. Dodatkowo ubezpieczonym ma być również Spółka w zakresie roszczeń z tytułu papierów wartościowych (w sytuacji gdy odpowiada ona solidarnie z innymi osobami ubezpieczonymi). Niektórzy ww. ubezpieczeni są pracownikami Spółki (pozostają w stosunku pracy), inni pełnią funkcje na podstawie powołania. Planowana umowa ubezpieczenia ma być umowa bezimienną. Polisa ma obejmować okres jednego roku, ubezpieczenie na bazie claims made - nieprawidłowe działanie powstałe w okresie ubezpieczenia, roszczenie zgłoszone w okresie ubezpieczenia lub okresie dodatkowym. Składka ubezpieczenia płacona jest raz w roku. W polisie nie określono zakresu odpowiedzialności poszczególnych ubezpieczonych.

Na tle tak przedstawionego zagadnienia przyszłego, Spółka – w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – zwróciła się z pytaniem:

Czy wydatki poniesione przez Spółkę w związku z opłacaniem składek z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej mogą być uznane przez Spółkę jako koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki ponoszone na opłacenie składek z tytułu ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu działania bądź zaniechania działania związanego z pełnieniem funkcji, w której ubezpieczonymi byliby członkowie zarządu i rady nadzorczej Spółki, jej prokurenci, pracownicy pełniący funkcje zarządcze lub nadzorcze, inni pracownicy, jeżeli zostaliby pozwani wspólnie z członkiem zarządu lub rady nadzorczej oraz sama Spółka, mogą być uznane przez Wnioskodawcę jako koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W opinii Wnioskodawcy składki, o których mowa wyżej nie są wymienione w katalogu kosztów określonym w art. 16 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 15 ust 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kosztem uzyskania przychodów są więc wszystkie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów pod warunkiem, że nie są one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Spółki, wydatki poniesione z tytułu składek z przedmiotowej umowy ubezpieczenia OC służą w szczególności zachowaniu lub zabezpieczeniu źródeł przychodu Spółki. Przedmiotem ubezpieczenia jest roszczenie Spółki lub udziałowca w stosunku do ubezpieczonych z tytułu odpowiedzialności. A więc w istocie to Spółka ubezpiecza się na wypadek braku możliwości spełnienia świadczenia odszkodowawczego przez osoby ubezpieczone, będące osobami fizycznymi, których majątek osobisty może nie wystarczyć na pokrycie wyrządzonych szkód. Wnioskodawca uznał, iż w przypadku członków zarządu i pozostałych osób ubezpieczonych, ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej może jedynie spowodować, że ciężar zaspokojenia roszczeń poszkodowanych przejmie na siebie towarzystwo ubezpieczeniowe. Dysponując nieporównywalnie większym majątkiem niż osoby ubezpieczone, towarzystwo ubezpieczeniowe daje beneficjentowi ubezpieczenia (Spółce) gwarancję uzyskania należnego im odszkodowania za szkody wyrządzone nieprawidłowym prowadzeniem spraw Spółki. W konsekwencji, ubezpieczeniem objęta jest pewność uzyskania odszkodowania. Ponadto, zawarcie takiej umowy ubezpieczenia nie wpływa na roszczenia pokrzywdzonego tj. Spółki lub osób trzecich oraz nie zwalnia z odpowiedzialności osoby, na której spoczywa odpowiedzialność deliktowa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 30 czerwca 2009 r. interpretację indywidualną (nr IPPB5/423-230/09-4/AM), w której stanowisko Spółki uznał za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.; dalej: updop) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Warunkiem koniecznym pozwalającym zakwalifikować dany wydatek do kosztów podatkowych jest istnienie związku pomiędzy wydatkiem a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Należy również podkreślić, że wszystkie poniesione wydatki powinny być rzeczywiście poniesione przez podatnika oraz zostać właściwie udokumentowane.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Określony wydatek, nie wymieniony w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika. Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Koszty ponoszone przez podatnika należy przy tym ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 updop podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez Podatnika przychodów. W zakresie obowiązków Podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie wskazano, iż ubezpieczeniem OC mają być objęci zarówno członkowie organów spółki, jak i pracownicy pełniący określone funkcje kierownicze i nadzorcze, a także Spółka.

W przypadku osób będących pracownikami spółki, przy kwalifikowaniu wydatków z tytułu kosztów ubezpieczenia należy wziąć pod uwagę przepis art. 16 ust. 1 pkt 59 updop. Zgodnie z tym przepisem, generalną zasadą jest, iż kosztem uzyskania przychodów nie są składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników. Wyjątkiem od tej zasady jest, iż kosztem uzyskania przychodów mogą być składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników dotyczących ryzyka grup 1, 3 i 5 działu I oraz grup 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Wskazane w tym przepisie rozwiązania odnoszą się, co do zasady, do grup ryzyka dotyczących ubezpieczeń na życie i ubezpieczeń wypadkowych i chorobowych. Wydatki z tytułu konkretnych umów zawartych na rzecz pracowników stanowią zatem koszty uzyskania przychodów. Zakres powyższego przepisu, umożliwiającego zaliczenie składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, nie obejmuje natomiast swoim zakresem składek na ubezpieczenie OC. A zatem skoro tylko wydatki z tytułu niektórych umów ubezpieczenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, to wydatki dotyczące innych umów nie powinny podlegać zaliczeniu do kosztów podatkowych.

W odniesieniu natomiast do składek dotyczących pozostałych osób (wchodzących w skład organów spółki, które nie są pracownikami spółki), należy stwierdzić, iż opłacane składki dotyczą zatem nie samej spółki (jej działalności), ale innych podmiotów (osób fizycznych). To w interesie osób fizycznych jest ewentualne zabezpieczenie się przed odpowiedzialnością cywilną. W przypadku umów dotyczących ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej takich osób, mamy więc do czynienia z zamiarem uchronienia osób fizycznych przed kosztami, jakie mogą wyniknąć w związku z ich działalnością. Na podstawie art. 15 ust. 1 updop nie można uznać kosztów ponoszonych za inne podmioty i generalnie odnoszące się do ich działalności za koszty uzyskania przychodów Spółki.

W odniesieniu natomiast do składek opłacanych przez Spółkę z tytułu jej ubezpieczenia w zakresie roszczeń z tytułu papierów wartościowych, należy stwierdzić, iż mogą one podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Koszty z tego tytułu dotyczą bowiem działalności samej Spółki (ubezpieczającym i ubezpieczonym jest Spółka). Koszty składki z takiego tytułu mogą być potraktowane, jako koszty działalności – funkcjonowania podatnika. A zatem koszty składki z tytułu ubezpieczenia Spółki w zakresie roszczeń z tytułu papierów wartościowych mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z powyższym postanowiono jak w sentencji.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa stosownie do zapisu art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 tej ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).