Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-296/12-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-19
Teza: 1. Czy przychód do opodatkowania z tytułu świadczeń medycznych udostępnionych przez Spółkę na rzecz jej pracowników powstaje w kwocie odpowiadającej wartości świadczeń wykraczających poza świadczenia z zakresu medycyny pracy, wartość świadczeń z zakresu medycyny pracy jest wolna od podatku, a Spółka może samodzielnie określić te wartości w sposób opisany w stanowisku własnym Spółki? 2. Czy przychód do opodatkowania z tytułu udostępnienia pracownikom abonamentów medycznych powstaje w miesiącu, w którym pracownicy Spółki mieli prawo korzystania ze świadczeń medycznych w ramach abonamentu udostępnionego przez Spółkę? 3. Czy kwotę przychodu do opodatkowania powstającego w wyniku zapłaty przez Spółkę za pracowników oraz byłych pracowników podatku oraz składek odprowadzanych do ZUS w części finansowanej przez ubezpieczonych stanowi kwota opłaconych przez Spółkę podatku i składek finansowanych przez ubezpieczonych? 4. Czy przychód, o którym mowa w pytaniu 3 należy zakwalifikować, zarówno w przypadku pracowników, jak i byłych pracowników, jako przychód z ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o pdof? 5. Czy przychód, o którym mowa w pytaniu 3 powstaje po stronie pracownika lub byłego pracownika z chwilą zapłaty zaległych podatku i składek przez Spółkę? 6. Czy Spółka w korektach informacji PIT-11 za ubiegłe lata może wykazać przychód z tytułu abonamentu medycznego oraz kwoty podatku oraz składek opłacanych do ZUS należnych od przychodów z tytułu abonamentów medycznych?
Słowa kluczowe: opłata; oświadczenia; pracownik; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07.03.2012 r. (data wpływu 26.03.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu opłacania świadczeń medycznych za pracowników oraz skutków podatkowych związanych z nie doliczeniem wartości abonamentu medycznego do przychodu pracownika i niepobraniem zaliczki na podatek dochodowy oraz wynikających z tego tytułu obowiązków płatnika – jest:

**nieprawidłowe** – w części dotyczącej wykazania w korektach informacji PIT-11 kwot składek opłacanych do ZUS oraz w części dotyczącej powstania przychodu z tytułu sfinansowania przez Spółkę świadczeń z zakresu medycyny pracy i jego zwolnienia od podatku na mocy art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

**prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 26.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu opłacania świadczeń medycznych za pracowników oraz skutków podatkowych związanych z nie doliczeniem wartości abonamentu medycznego do przychodu pracownika i niepobraniem zaliczki na podatek dochodowy oraz wynikających z tego tytułu obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

K. Sp z o. o. (dalej jako „Spółka” ) prowadzi produkcję wyrobów spożywczych. Spółka w ubiegłych okresach, począwszy od 2007 r. zapewniała pakiety medyczne swoim pracownikom, zatrudnionym na umowę o pracę Pracownicy nie ponosili z tego tytułu odpłatności.

W celu zapewnienia abonamentów medycznych pracownikom, Spółka zawarła umowę z jednym z dostawców prywatnych usług medycznych. Na podstawie tej; umowy, dostawca ten umożliwiał pracownikom Spółki dostęp do świadczeń medycznych, w skład których wchodzą wizyty u lekarzy internistów i specjalistów, badania i zabiegi medyczne z zakresu określonego umową. Umowa obejmowała także świadczenia medyczne wchodzące w zakres świadczeń medycyny pracy określone obowiązującymi przepisami (dalej jako „świadczenia z zakresu medycyny pracy”).

Spółka opłacała abonamenty medyczne pracowników w cyklach miesięcznych, na podstawie faktur wystawianych przez dostawcę. Płatność za dany miesiąc następowała po zakończeniu tego miesiąca.

Jak wskazano, zakresem umowy z dostawcą były objęte świadczenia z zakresu medycyny pracy oraz inne świadczenia medyczne. Dostawca i Spółka nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów prawa podatkowego a płatności ponoszone przez Spółkę odpowiadały wartości świadczeń z zakresu medycyny pracy oraz pozostałych świadczeń przewidzianych umową. Faktury wystawiane przez dostawcę, ani umowa z dostawcą nie wyszczególniały jednak, jaka część składki dotyczyła świadczeń z zakresu medycyny pracy a jaka pozostałych świadczeń.

Spółka w przeszłości nie doliczała wartości abonamentów do przychodów pracowników do opodatkowania, nie naliczała ani nie płaciła (jako płatnik) podatku ani składek odprowadzanych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ZUS) od tej wartości.

Spółka zamierza rozpoznać przychody z tytułu abonamentów medycznych oraz uregulować związane z tym zaległości publicznoprawne w 2012 r. Powyższe obciążenia publicznoprawne są z zasady w części ponoszone przez pracodawcę, a w części powinny być ponoszone przez pracowników (podatek, składki ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez ubezpieczonego, składki ubezpieczenia zdrowotnego). Spółka poniesie jednak cały koszt przeprowadzanych korekt i nie będzie obciążała tym kosztem innych osób lub podmiotów.

Spółka, w związku z kalkulacją obciążeń (podatek i składki odprowadzane do ZUS naliczone od przychodów z tytułu abonamentów medycznych) i ich zapłatą do odpowiednich organów, poinformuje pracowników o fakcie korekt oraz, że korekty nie będą obciążały finansowo pracowników.

Niektórzy z pracowników, którzy uzyskiwali w przeszłości od Spółki nieodpłatnie pakiety medyczne nie są obecnie pracownikami Spółki, gdyż ich umowy o pracę zostały rozwiązane.

Spółka składa niniejszy wniosek w związku z wątpliwościami, które dotyczą sposobu kalkulacji zaległości podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy przychód do opodatkowania z tytułu świadczeń medycznych udostępnionych przez Spółkę na rzecz jej pracowników powstaje w kwocie odpowiadającej wartości świadczeń wykraczających poza świadczenia z zakresu medycyny pracy, wartość świadczeń z zakresu medycyny pracy jest wolna od podatku, a Spółka może samodzielnie określić te wartości w sposób opisany w stanowisku własnym Spółki?
2.  Czy przychód do opodatkowania z tytułu udostępnienia pracownikom abonamentów medycznych powstaje w miesiącu, w którym pracownicy Spółki mieli prawo korzystania ze świadczeń medycznych w ramach abonamentu udostępnionego przez Spółkę?
3.  Czy kwotę przychodu do opodatkowania powstającego w wyniku zapłaty przez Spółkę za pracowników oraz byłych pracowników podatku oraz składek odprowadzanych do ZUS w części finansowanej przez ubezpieczonych stanowi kwota opłaconych przez Spółkę podatku i składek finansowanych przez ubezpieczonych?
4.  Czy przychód, o którym mowa w pytaniu 3 należy zakwalifikować, zarówno w przypadku pracowników, jak i byłych pracowników, jako przychód z ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o pdof?
5.  Czy przychód, o którym mowa w pytaniu 3 powstaje po stronie pracownika lub byłego pracownika z chwilą zapłaty zaległych podatku i składek przez Spółkę?
6.  Czy Spółka w korektach informacji PIT-11 za ubiegłe lata może wykazać przychód z tytułu abonamentu medycznego oraz kwoty podatku oraz składek opłacanych do ZUS należnych od przychodów z tytułu abonamentów medycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o pdof, wolne od podatku są świadczenia rzeczowej ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Jednocześnie, przepisy prawa pracy (np. art. 229 i kolejne przepisy Kodeksu pracy) nakazują pracodawcy kierowanie pracownika na określone badania i uzyskiwanie określonych zaświadczeń medycznych.

Zdaniem Spółki, art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o pdof znajdzie zastosowanie w analizowanym stanie faktycznym. Na mocy tego przepisu, wolna od podatku jest ta część wartości abonamentu medycznego, która odpowiada przewidzianym w umowie z dostawcą świadczeniom z zakresu medycyny pracy. W konsekwencji, opodatkowana jest jedynie ta część wartości abonamentu medycznego, która odpowiada wartości świadczeń udostępnionych pracownikom wykraczających poza zakres medycyny pracy.

Zdaniem Spółki, udostępnione nieodpłatnie pracownikom abonamenty medyczne stanowią tzw. nieodpłatne świadczenia, o których mowa w art. 11 ustawy o pdof. Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o pdof, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług łub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zdaniem Spółki, w analizowanym stanie faktycznym, przedmiotem nieodpłatnych świadczeń są zakupione usługi i w konsekwencji, ich wartość pieniężną należy określić w oparciu ocenę ich zakupu. Zatem, aby określić, jaka część wartości usług medycznych podlega opodatkowaniu, Spółka powinna wyróżnić, z łącznej ceny (składki) płaconej za świadczenia z zakresu medycyny pracy oraz za pozostałe świadczenia, cenę zakupu świadczeń wykraczających poza świadczenia z zakresu medycyny pracy.

Zdaniem Spółki, z uwagi na brak wyszczególnionej w umowie i w fakturach wystawianych przez dostawcę odrębnej ceny odpowiadającej wartości świadczeń z zakresu medycyny pracy oraz pozostałych świadczeń, Spółka powinna samodzielnie podzielić cenę płaconą na rzecz dostawcy na części dotyczące świadczeń z zakresu medycyny pracy oraz pozostałych świadczeń oraz uznać za przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych jedynie tą część ceny, która odpowiada wartości świadczeń innych niż świadczenia z zakresu medycyny pracy.

W szczególności, poprawny z punktu widzenia przepisów podatkowych sposób dokonania takiego podziału może polegać na:

*   uzyskaniu od tego samego dostawcy nowej oferty na usługi medyczne o zakresie identycznym z zakresem usług medycznych nabywanych przez Spółkę w przeszłości, gdzie cena zawarta w tej ofercie jest podzielona na część odpowiadającą wartości świadczeń z zakresu medycyny pracy oraz na część odpowiadającą pozostałym świadczeniom,
*   określeniu, jaka część łącznej ceny abonamentu medycznego płacona przez Spółkę w zeszłych okresach odpowiada wartości świadczeń z zakresu medycyny pracy poprzez pomnożenie kwoty opłaconej faktycznie składki przez iloraz ceny świadczeń z zakresu medycyny pracy z oferty oraz łącznej ceny świadczeń medycznych z oferty.

Powyższy sposób, zdaniem Spółki, może być stosowany jedynie wówczas, gdy podział ceny w ofercie od dostawcy nie ma charakteru pozornego i odpowiada realnej wartości obu części pakietu medycznego.

Ad 2

Ustawa o pdof stanowi, że przychodami do opodatkowania są w szczególności: wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust 1 ustawy o pdof. Dodatkowo, ustawa o pdof wyróżnia i definiuje określone źródła przychodów. Przychody ze stosunku pracy są zdefiniowane jako wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust 1 ustawy o pdof).

Zdaniem Spółki, udostępnione nieodpłatnie pracownikom abonamenty medyczne stanowią tzw. nieodpłatne świadczenia o których mowa w art. 11 ustawy o pdof. Na podstawie tego przepisu, przychód w związku z udostępnieniem przez Spółkę abonamentu medycznego powstanie z chwilą udostępnienia pracownikowi świadczenia. W konsekwencji, przychód po stronie pracownika w kwocie odpowiadającej wartości abonamentu medycznego powstaje w miesiącu, w którym pracownik miał prawo korzystania z usług medycznych

Zdaniem Spółki, bez znaczenia dla daty powstania przychodu po stronie pracownika jest, kiedy Spółka otrzymała fakturę wystawioną przez dostawcę usług medycznych oraz kiedy Spółka faktycznie zapłaciła zobowiązanie z tej faktury.

Ad 3

Jak wspomniano, po stronie pracownika w związku z udostępnieniem mu nieodpłatnie pakietu medycznego powstaje przychód do opodatkowania. Z zasady, podatek oraz składki ubezpieczenia zdrowotnego oraz ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez podatnika i ubezpieczonego są pokrywane przez pracownika, mimo że faktycznie zostają one wpłacone do urzędu skarbowego lub do ZUS przez pracodawcę. Pracodawca bowiem, z zasady, potrąca te należności z wynagrodzenia należnego pracownikowi.

W analizowanej sytuacji, pracodawca (Spółka) w okresach, w których abonamenty medyczne były udostępniane, nie rozpoznał po stronie pracownika przychodu podatkowego oraz nie wpłacił w terminie podatku oraz składek ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, mimo, że taki podatek i składki były należne i powinny były zostać wpłacone. Spółka nie pobrała też należnego podatku oraz należnych składek w części finansowanej przez ubezpieczonego z wynagrodzenia pracownika i postawiła do dyspozycji pracownika świadczenia (pakiet medyczny oraz wynagrodzenie za pracę) w pełnej wartości, bez potrąceń.

Jak wskazano, Spółka zamierza poinformować pracowników, ze Spółka samodzielnie pokryje wskazane powyżej kwoty podatku i składek. Zdaniem Spółki, w konsekwencji, po stronie pracownika (lub byłego pracownika) w związku z zapłatą przez Spółkę zaległych podatku i składek powstanie przychód do opodatkowania.

Kwotę tego przychodu będzie stanowiła kwota podatku i składek opłaconych za pracownika. Do wartości przychodu nie należy natomiast doliczać odsetek za zwłokę, gdyż odsetki za zwłokę wynikają z nieprawidłowego postępowania Spółki (płatnika) i obciążają one jedynie Spółkę.

Ad 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o pdof, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z faktem, że, w przypadku pracowników wciąż zatrudnionych w Spółce, przychód wynikający z faktu zapłaty przez Spółkę kwot podatku oraz składek opłacanych do ZUS w części finansowanej przez ubezpieczonego został osiągnięty w związku z zatrudnieniem w Spółce, a także jest to przychód z tytułu świadczenia ponoszonego za pracownika (tj. za osobę będącą pracownikiem na moment, w którym Spółka dokonuje zapłaty podatku oraz składek), taki przychód należy zaklasyfikować jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o pdof.

Jednocześnie, również w przypadkach, gdy osoba, która osiąga wskazany powyżej przychód, nie jest już, w momencie powstania tego przychodu, pracownikiem Spółki, przychód ten jest ściśle związany ze stosunkiem pracy istniejącym wcześniej między byłym pracownikiem i Spółką. Tym samym, należy ten przychód zaklasyfikować do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12.

Ad 5

Art. 12 ustawy o pdof wskazuje w szczególności, że przychodami ze stosunku pracy są świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika. Na tej podstawie Spółka uważa że przychód wynikający z zapłaty przez Spółkę podatku oraz składek opłacanych do ZUS w części finansowanej przez ubezpieczonego powstanie z chwilą zapłaty podatku i składek przez Spółkę do urzędu skarbowego oraz do ZUS Spółka stoi bowiem na stanowisku że opłacając z własnych środków i na własny koszt podatek i składki, które powinny obciążać pracownika Spółka poniesie świadczenie pieniężne za tego pracownika Poniesienie świadczenia pieniężnego za pracownika jest natomiast przesłanką powstania przychodu wskazaną wprost w art. 12 Ustawy o pdof.

Takie określenie momentu powstania przychodu do opodatkowania jest zgodne ze stanowiskami organów podatkowych wyrażanych w indywidualnych interpretacjach, np. w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 września 2010 r. (ILPB2/415-761/10-4/WS), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 12 lipca 2011 r. (IPTPB2/415-120/11-2/AK)

Zdaniem Spółki w identycznym momencie (tzn. z chwilą zapłaty przez Spółkę zaległości z tytułu podatku oraz składek) powstanie przychód po stronie osoby, która nie jest już pracownikiem Spółki. Również bowiem w przypadku osoby, która rozwiązała ze Spółką umowę o pracę, źródłem powstania przychodu jest zapłata przez Spółkę zaległości z tytułu podatku i składek i nie ma jakichkolwiek podstaw by zróżnicować datę powstania przychodu po stronie osób, które wciąż są pracownikami Spółki oraz takich, z którymi stosunek pracy został rozwiązany.

Stosownie do art. 26a Ordynacji podatkowej skoro do pobrania zaliczki zobowiązana była Spółka jako płatnik, pracownik (były pracownik) nie będzie ponosił odpowiedzialności z tytułu zaniżenia przez Spółkę jako płatnika podstawy opodatkowania, do wysokości tej zaliczki (potwierdza to np. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 września 2009 r. znak IPPB2/415-543/11-5/MG). Powyższe ograniczenie odpowiedzialności podatnika, zdaniem Spółki, pośrednio potwierdza również, ze przychód do opodatkowania z tytułu zaległych podatku i składek powstanie z chwilą ich zapłaty.

Ad 6

Zgodnie z art. 39 ust 1 ustawy o pdof, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy będący m. In. zakładami pracy, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika a w przypadku nierezydentów urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (informacje PIT - 11).

Zdaniem Spółki, w korektach informacji PIT 11 za ubiegłe lata Spółka powinna wykazać przychody do opodatkowania z tytułu abonamentów medycznych przy czym przychód z tytułu abonamentu medycznego powinien zostać wykazany w informacji PIT 11 za rok, w którym ten przychód powstał.

W formularzu PIT-11 wykazuje się również zaliczki na podatek Spółka stoi na stanowisku, że zaliczki od przychodu z tytułu abonamentów medycznych powinny zostać wykazane w informacjach PIT-11 w których zostały wykazane przychody, od których te zaliczki na podatek zostały naliczone. Zaliczki te dotyczą bowiem okresu, którego dotyczą, a Spółka ureguluje je za te okres, płacąc odsetki od zaległości podatkowych wynikające z uregulowania tych zaliczek po terminie.

W szczególności, nie ma znaczenia, że zaliczka zostanie zapłacona do właściwego urzędu skarbowego po zakończeniu roku, którego dotyczy informacja PIT – 11. Informacje PIT -11 będą jedyną podstawą przygotowania przez pracowników oraz byłych pracowników Spółki korekt ich zeznań rocznych. Należy zaznaczyć że nie jest wskazane, aby pracownicy w zeznaniach rocznych wykazali jedynie kwoty przychodów bez odpowiadających im kwot zaliczek prowadziłoby to bowiem do sytuacji, w której z zeznania rocznego wynikałaby do zapłaty kwota podatku, który został juz przez Spółkę zapłacony z karnymi odsetkami.

Zgodnie z wzorem formularza PIT -11, w formularzu tym należy wykazać również składki na ubezpieczenia społeczne, o których mowa w przepisach ustawy podlegające odliczeniu od dochodu oraz składki na ubezpieczenia zdrowotne, o których mowa w przepisach ustawy, podlegające odliczeniu od podatku.

Zgodnie z art. 26 ust 1 ustawy o pdof podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych:

1.  zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących,
2.  potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika

Ponadto, zgodnie z art. 27 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne

1.  opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,
2.  pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

W ubiegłych latach Spółka nie potrąciła (nie pobrała) z wynagrodzenia podatnika składek naliczonych na wartości przychodów z tytułu abonamentów medycznych. Spółka jednak zamierza zapłacić zaległy podatek oraz zaległe składki (ubezpieczenia społecznego i ubezpieczenia zdrowotnego) od kwoty przychodu z tytułu abonamentów medycznych.

Zdaniem Spółki, składki obliczone od kwot przychodów z abonamentów medycznych powinny zostać wykazane w informacjach PIT - 11 za okres, w którym wykazano przychody z abonamentów medycznych będących podstawą naliczenia tych składek.

Wskazanie w informacjach PIT - 11 składek obliczonych od kwot przychodów z abonamentów medycznych jest niezmiernie istotne z punktu widzenia pracownika, który jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie zmuszony do skorygowania zeznania rocznego. Należy bowiem mieć na względzie, że w przypadku gdy pracownik (jako podatnik) nie wykazał w zeznaniu podatkowym wszystkich dochodów podlegających opodatkowaniu powinien stosownie do treści art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej złożyć korektę zeznania podatkowego (w omawianym przypadku zeznania rocznego).

Zdaniem Spółki, w dokonaniu prawidłowej i ostatecznej korekty zeznania rocznego przez pracownika (jako podatnika) niezbędna będzie skorygowana informacja PIT-11, w której zostaną wykazane prawidłowo naliczone składki z tytułu ubezpieczeń społecznych oraz ubezpieczenia zdrowotnego.

Spółka pragnie podkreślić, że konieczność dokonania korekty informacji PIT - 11 w zakresie wykazania prawidłowo naliczonych składek z tytułu ubezpieczenia społecznego oraz ubezpieczenia zdrowotnego wynika z troski o dokonanie prawidłowego i ostatecznego rozliczenia podatku w zeznaniu rocznym przez pracownika (jako podatnika) w sposób, który umożliwi odliczenie opłaconych przez pracodawcę (Spółkę) składek.

Wykazanie bowiem w opisany sposób w informacjach PIT-11 składek ubezpieczeń społecznych oraz składek zdrowotnych umożliwi pracownikom prawidłowe dokonanie korekt zeznań rocznych oraz prawidłowe ujęcie tych składek w rozliczeniu za rok, w którym powstał przychód (z tytułu abonamentu medycznego), od którego te składki są obliczone.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za

nieprawidłowe w części dotyczącej wykazania w korektach informacji PIT-11 kwot składek opłacanych do ZUS oraz w części dotyczącej powstania przychodu z tytułu sfinansowania przez Spółkę świadczeń z zakresu medycyny pracy i jego zwolnienia od podatku na mocy art. 21 ust. pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w pozostałej części za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy tym, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu, o czym stanowi art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika (również byłego pracownika) z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z przepisu art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy wynika, iż podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008r. Nr 164, poz. 1027 ze zm.) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 31 ww. ustawy stanowi, iż osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka począwszy od 2007 r. zapewniała pakiety medyczne swoim pracownikom, zatrudnionym na umowę o pracę Pracownicy nie ponosili z tego tytułu odpłatności.

W tym celu Spółka zawarła umowę z jednym z dostawców prywatnych usług medycznych. Umowa obejmowała świadczenia medyczne wchodzące w zakres świadczeń medycyny pracy określone obowiązującymi przepisami oraz dostęp do innych świadczeń medycznych. Spółka opłacała abonamenty medyczne pracowników w cyklach miesięcznych, na podstawie faktur wystawianych przez dostawcę. Płatności ponoszone przez Spółkę za dany miesiąc następowały po zakończeniu miesiąca i odpowiadały wartości świadczeń z zakresu medycyny pracy oraz pozostałych świadczeń przewidzianych umową. Faktury, ani umowa nie wyszczególniały jaka część składki dotyczyła świadczeń z zakresu medycyny pracy a jaka pozostałych świadczeń.

Spółka w przeszłości nie doliczała wartości abonamentów do przychodów pracowników do opodatkowania, nie naliczała ani nie płaciła (jako płatnik) podatku ani składek odprowadzanych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ZUS) od tej wartości.

Obecnie Spółka zamierza rozpoznać przychody z tytułu abonamentów medycznych oraz uregulować związane z tym zaległości publicznoprawne w 2012 r. Spółka zamierza ponieść cały koszt przeprowadzanych korekt i nie będzie obciążała tym kosztem innych osób lub podmiotów.

Spółka, w związku z kalkulacją obciążeń (podatek i składki odprowadzane do ZUS naliczone od przychodów z tytułu abonamentów medycznych) i ich zapłatą do odpowiednich organów, poinformuje pracowników o fakcie korekt oraz, że korekty nie będą obciążały ich finansowo. Korekty będą dotyczyć również byłych pracowników, którzy uzyskiwali w przeszłości od Spółki nieodpłatnie pakiety medyczne.

W związku z zaistniałą sytuacją wątpliwość Wnioskodawcy wzbudza sposób sposobu kalkulacji zaległości podatkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Do nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracownika związanych ze stosunkiem pracy zaliczyć należy zatem również objęcie pracownika opieką medyczną opłaconą przez pracodawcę, a w zasadzie wartość tego świadczenia przypadającą na pracownika.

Zgodnie natomiast z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki pracy.

Stąd, w przypadku zakupu przez pracodawcę usług polegających na wykonaniu wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, wartość tego rodzaju świadczeń nie stanowi dla pracowników przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tych też względów za błędne należy uznać stanowisko Spółki że wartość tego rodzaju świadczenia podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy. Przepisy dotyczące zwolnień podatkowych są bowiem wtórne w stosunku do regulacji mówiących o powstaniu przychodu, w konsekwencji, aby zastosować zwolnienie najpierw musi powstać przychód.

W konsekwencji, w sytuacji zakupu przez pracodawcę pakietu usług medycznych dla swoich pracowników dotyczących świadczeń z zakresu medycyny pracy a także świadczeń wykraczających poza świadczenia z zakresu medycyny pracy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym – na zasadach określonych w art. 32 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegać będzie jedynie wartość pieniężna tej części otrzymanego świadczenia (część opłaty), która przypada na świadczenia wykraczające poza świadczenia z zakresu medycyny pracy.

Należy jednocześnie podkreślić, iż jeżeli z zawartej umowy o świadczenie usług medycznych nie wynika wartość świadczeń, do pokrycia których pracodawca jest zobowiązany zgodnie z powyżej wskazanymi przepisami Kodeksu pracy, nie może to stanowić podstawy do wyłączenia z opodatkowania pozostałej wartości świadczenia, w postaci prawa pracownika do dobrowolnych specjalistycznych usług medycznych. Ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku prawnego. To w interesie Zainteresowanego – jako podmiotu, na którym ciążą obowiązki płatnika – leży, aby takich problemów technicznych unikać. np. poprzez taki sposób skonstruowania umowy z jednostką medyczną, aby wiadomo było jaka część kwoty za przedmiotowe świadczenie zdrowotne dotyczy obowiązkowych świadczeń z zakresu opieki medycznej, a jaka opieki medycznej wykraczającej poza ten zakres.

Dlatego też Wnioskodawca powinien poczynić starania w celu wyodrębnienia kwoty, która przypada na świadczenia, do których ponoszenia jest zobowiązany jako pracodawca i wyłączenia ich z podstawy opodatkowania przychodu pracownika.

Również fakt dokonywania opłat w sposób zryczałtowany, nie stanowi przeszkody w ustaleniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę. Ilość pracowników objętych świadczeniem oraz ich dane osobowe znajdują się niewątpliwie w posiadaniu Wnioskodawcy. W rezultacie można więc wskazać każdą osobę oraz okres, w którym była uprawniona do korzystania z wykupionych usług medycznych. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconego ryczałtu za świadczenie usług medycznych oraz ilość uprawnionych, można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie powinien mieć trudności z indywidualizacją świadczenia, mimo odpłatności za ogół świadczeń otrzymywanych przez pracowników, jak również z określeniem wartości przyznanego świadczenia na podstawie zawartej umowy.

Cena zakupu przez pracodawcę usług związanych z abonamentem medycznym stanowi jedynie punkt odniesienia dla ustalenia wartości świadczenia otrzymanego przez poszczególnych uprawnionych. Podział tej ceny w relacji do każdego ze wszystkich należących do zbioru osób uprawnionych służyć ma ustaleniu wartości nieodpłatnego świadczenia przypadającego na poszczególnego pracownika. Dokonać tego można według ceny zakupu, a więc zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.f. w zw. z art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f. Wartością nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w powołanych przepisach prawa, nie jest samodzielnie cena zakupu świadczenia. Wartość tę ustala się według cen zakupu, a więc w odniesieniu do tych cen. W tym obszarze, ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia można dokonać poprzez określenie wysokości stanowiącej równowartość części ceny zakupu świadczeń przypadającej na poszczególnego uprawnionego, jako dokonane "według cen zakupu", w rozumieniu przedstawionego powyżej znaczenia przytoczonego sformułowania art. 11 ust. 2a pkt 2 u.p.d.o.f.. Wybór sposobu w jaki Spółka dokona określenia wartości przychodu przypadającego na pracownika, zależy wyłącznie od Spółki. Organ podatkowy nie może odnieść się do opisanego we wniosku sposobu określenia wartości nieodpłatnego świadczenia przypadającego na pracownika bowiem w wydawanych interpretacjach indywidualnych poddaje ocenie (zinterpretowaniu) przepis prawa podatkowego, a nie stan faktyczny czy zdarzenia przyszłe. Zagadnienie to może być przedmiotem toczących się czynności sprawdzających, postępowania kontrolnego i podatkowego, a tym samym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest organem upoważnionym do przeprowadzania tych postępowań w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa.

Z definicji wyżej powołanego pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego - roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również - miesiąca (ma to znaczenie w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku). Przychód w postaci wartości świadczeń nieodpłatnych powstaje z chwilą otrzymania świadczenia przez podatnika czy też wykonania świadczenia na rzecz podatnika. Zatem w sytuacji wykupu świadczeń medycznych za pracownika uzyskuje on przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w miesiącu, którego dotyczy płatność wynikająca z faktury, tj. w miesiącu, w którym może z tych świadczeń skorzystać.

W odniesieniu do wskazanego w treści wniosku sfinansowania ze środków Spółki zaległości podatkowej, tj. nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek odprowadzanych do ZUS w części finansowanej przez pracowników wskazać należy, iż stosownie do art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na mocy art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z przepisów tych wynika również, że ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Czynności podejmowane przez płatnika, polegające na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu należności mają charakter czynności materialno-technicznych. Obowiązek podatkowy ciąży ostatecznie na podatniku. Płatnik natomiast, przekazuje organowi podatkowemu pieniądze podatnika. Z chwilą pobrania podatku i przekazania jego równowartości na rachunek właściwego urzędu skarbowego obowiązek płatnika wygasa.

Jednakże przepisy Ordynacji podatkowej przewidują odpowiedzialność płatnika za jego nieprawidłowe wywiązanie się z obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Na podstawie art. 26 Ordynacji podatkowej podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki.

Odpowiedzialność podatnika za niektóre zobowiązania ogranicza art. 26a § 1 ww. ustawy.

Stosownie do tegoż przepisu, ustawy podatnik nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika podstawy opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - do wysokości zaliczki, do której pobrania zobowiązany jest płatnik. Zgodnie z § 2 tego artykułu w przypadku, o którym mowa w § 1, nie stosuje się przepisu art. 30 § 5.

Z treści art. 26a Ordynacji podatkowej wynika, że przepis ten będzie miał zastosowanie, w przypadku, gdy zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  zostanie zaniżona lub nieujawniona podstawa opodatkowania czynności, o których mowa w art. 12, 13 oraz 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
2.  zaniżenie lub nieujawnienie podstawy opodatkowania nastąpi na skutek czynności płatnika.

W praktyce, sytuacja taka może wystąpić wówczas, gdy płatnik i osoba, której wypłacane jest świadczenie pozostają ze sobą w takim stosunku prawnym, że płatnik ma wpływ na charakter wypłacanego świadczenia i jego wysokość, co determinuje skutki podatkowe związane z wypłatą tego świadczenia. Pamiętać jednakże należy, że zobowiązanie płatnika nie jest oderwane od zobowiązania podatkowego podatnika.

Zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

Za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku (art. 51 § 2 ww. Ordynacji podatkowej).

Przepisy § 1 i 2 stosuje się również do należności z tytułu podatków, zaliczek na podatki oraz rat podatków niewpłaconych w terminie płatności przez płatnika lub inkasenta (art. 51 § 3 Ordynacji podatkowej).

W świetle ww. przepisów nie wpłacona w terminie płatności przez płatnika zaliczka na podatek jest zaległością podatkową, od której w myśl przepisu art. 53 § 1 ww. ustawy naliczane są odsetki za zwłokę.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy Spółka nie obliczała, nie pobierała i nie odprowadzała zaliczek na podatek dochodowy od wartości świadczeń opieki medycznej wykupionych dla pracowników a w konsekwencji nie odprowadzała składek do ZUS w części finansowanej przez ubezpieczonych, a następnie Spółka uregulowała zaległe należności z własnych środków wskazać należy, że po stronie pracowników jak również byłych pracowników powstanie przysporzenie majątkowe mające swoje źródło w przychodach ze stosunku pracy, o którym mowa w ww. art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu.

Kwotę przychodu do opodatkowania powstającego w wyniku zapłaty przez Spółkę za pracowników i byłych pracowników podatku oraz składek odprowadzanych do ZUS w części finansowanej przez ubezpieczonych będzie stanowić kwota odpowiadająca wysokości zaległych należności tj. zapłaconych przez Spółkę zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek odprowadzanych do ZUS finansowanych przez ubezpieczonych.

Należy zauważyć, iż datą powstania przychodu z powyższego tytułu będzie data wpłaty ww. zaległych należności przez Spółkę jako płatnika na rachunek właściwego urzędu skarbowego oraz składek na konto Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, czyli data wykonania zobowiązania za pracownika i byłego pracownika.

Podkreślić bowiem należy, iż również w przypadku, gdy pracodawca czyni na rzecz swego pracownika (byłego pracownika) nieodpłatne świadczenie, winien wykonać obowiązki płatnika nałożone na niego przez ustawodawcę przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Te jednoznacznie wskazują, iż obowiązkiem pracodawcy jako płatnika jest obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek od łącznego przychodu pracownika.

Przychodem pracownika (byłego pracownika) nie będzie natomiast wartość zapłaconych przez Spółkę odsetek od zaległości podatkowej, jeżeli to na niej ciąży obowiązek ich zapłaty.

W dalszej kolejności odnosząc się do zadanego pytania w przedmiocie sporządzenia korekt informacji PIT-11 za lata ubiegłe mając na uwadze przywołane uregulowania prawne należy zauważyć, że zaniżenie przychodu uzyskanego przez pracowników i byłych pracowników Wnioskodawcy (w wyniku nie uwzględnienia wartości zakupionego przez pracodawcę abonamentu medycznego) skutkowało tym, że Wnioskodawca od wypłacanego wynagrodzenia pracowników obliczał, pobierał i odprowadzał zaliczki na zasadach określonych w art. 32 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uwzględniając w przychodzie pracowników wartości zakupionego przez pracodawcę abonamentu medycznego, co skutkowało wykazaniem ich w nieprawidłowych wysokościach zarówno w deklaracji PIT-4R jak i informacji PIT-11.

Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Płatnikowi, który nie dopełnił obowiązków nałożonych przepisami art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych np. nie pobrał i nie wpłacił podatku od świadczenia z tytułu abonamentu medycznego, przysługuje prawo do skorygowania, na podstawie art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, deklaracji PIT 4R i odprowadzenia zaległego podatku dochodowego na rachunek właściwego organu podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę oraz skorygowania informacji PIT-11.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Z przepisu art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu ma na celu umożliwienie podatnikom, płatnikom i inkasentom poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Błędnie mogła zostać określona m.in. wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, a także inne dane zawarte w treści deklaracji.

Dlatego też powołane wyżej przepisy znajdują zastosowanie do korekt deklaracji PIT-4R oraz informacji PIT-11. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (§ 2 art. 81 Ordynacji podatkowej).

Poza tym należy wskazać, iż możliwość złożenia korekty deklaracji PIT-4R oraz PIT-11 jest związana z istnieniem konsekwencji, jakie rodzi pobranie zaliczek na podatek w niewłaściwych kwotach. Kwestie te wiążą się bezpośrednio z instytucją przedawnienia zobowiązań podatkowych (art. 68-71 Ordynacji podatkowej), a także wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 79-80 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów okres przedawnienia wynosi – co do zasady - pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku bądź termin zwrotu nadpłaty.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe organ podatkowy stwierdza, że wystawienie przez płatnika, którym jest Wnioskodawca, zatrudnionemu na podstawie stosunku pracy pracownikowi błędnej informacji PIT-11 w wykonaniu nie uwzględnienia wartości zakupionego przez pracodawcę abonamentu medycznego, spowodowało wykazanie przychodu i zaliczek pobranych przez pracodawcę w nieprawidłowych wysokościach i wywołuje obowiązek wystawienia korekty tej informacji, tak aby jej treść była zgodna ze stanem faktycznym. Tylko bowiem wystawienie informacji wykazujących faktycznie osiągnięte przez podatnika przychody i faktycznie pobrane w danym roku zaliczki na podatek dochodowy stanowi realizację przez płatnika obowiązku wynikającego z art. 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Korekta informacji PIT-11 powinna dotyczyć pozycji dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę oraz wysokości pobranej zaliczki na podatek dochodowy, jednakże bez uwzględnienia zapłaconych skorygowanych składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Jak bowiem wynika z brzmienia art. 26 ust. 1 pkt 2 i art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – składki te podlegają odliczeniu w roku, w którym są pobrane przez płatnika ze środków podatnika (pracownika). Zatem kwota zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, uregulowanych np. w roku bieżącym, w żadnym przypadku nie może wpłynąć na wysokość zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych należnych za lata których dotyczyć będzie korekta deklaracji.

Zapłacone składki opłacone do ZUS zostaną wykazane w informacjach PIT-11 za rok w którym Spółka dokona zapłaty za pracowników i byłych pracowników składek odprowadzanych do ZUS.

Zapłacone w całości za pracownika przez Spółkę , tj. również w części, w której powinny być one pokryte z dochodu pracownika – sfinansowane przez pracodawcę – stanowią dla tej osoby przysporzenie majątkowe mające swoje źródło w przychodach ze stosunku pracy, o którym mowa w ww. art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem należy uznać, że przypisanie pracownikowi (byłemu pracownikowi) dochodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w związku z pokryciem przez Spółkę składek w części, w której winny być sfinansowane przez podatnika powoduje, że de facto składkami tymi w sensie podatkowym został obciążony pracownik (były pracownik) (składki te poniósł pośrednio on). Skoro tak, to pracownikowi (byłemu pracownikowi) przysługują uprawnienia wynikające z powołanych powyżej art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stwierdza się, iż Spółka winna, w informacji PIT-11 za rok w którym Spółka dokona zapłaty za pracowników i byłych pracowników składek odprowadzanych do ZUS w części finansowanej przez ubezpieczonych wykazać zarówno kwoty zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i kwoty składek na ubezpieczenie zdrowotne jako przychód ze stosunku pracy osiągnięty w roku, w którym Spółka dokona zapłaty za pracowników i byłych pracowników, jak również i kwoty zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne jako podlegające odliczeniu od dochodu, na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) i składek na powszechne ubezpieczenie zdrowotne jako podlegające odliczeniu od podatku na podstawie art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując:

*   przychód do opodatkowania z tytułu świadczeń medycznych udostępnionych przez Spółkę na rzecz jej pracowników powstaje w kwocie odpowiadającej wartości świadczeń wykraczających poza świadczenia z zakresu medycyny pracy i Spółka winna samodzielnie określić te wartości, natomiast wartość świadczeń z zakresu medycyny pracy nie stanowi dla pracowników przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy,

*   z tytułu wykupu dodatkowych świadczeń medycznych za pracownika uzyskuje on przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w miesiącu, którego dotyczy płatność wynikająca z faktury, tj. w miesiącu, w którym może z tych świadczeń skorzystać.

*   pokrycie za pracowników oraz byłych pracowników ze środków Wnioskodawcy podatku oraz składek odprowadzanych do ZUS w części finansowanej przez ubezpieczonych, jest nieodpłatnym świadczeniem, które stanowi z chwilą zapłaty przychód w kwocie odpowiadającej wysokości opłaconych zaległych należności, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

*   Spółka w sporządzonych korektach w informacji PIT-11 za ubiegłe lata powinna wykazać przychód z tytułu abonamentu medycznego oraz kwoty podatku od przychodów z tytułu abonamentów medycznych, nie wykaże natomiast składek opłacanych do ZUS.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenia ta nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.