Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.88.2022.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-26
Teza: w zakresie ustalenia, czy do kosztów na nabycie Dokumentacji zastosowanie znajdzie ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikające z art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.).
Słowa kluczowe: dokumentacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmioty powiązane
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy do kosztów na nabycie Dokumentacji zastosowanie znajdzie ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikające z art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.).

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 28 kwietnia 2022 r. Znak: (\`(...)\`), wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 13 maja 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Rok podatkowy Spółki rozpoczyna się 1 czerwca, a kończy z dniem 31 maja. Spółka funkcjonuje w ramach międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Grupa oferuje klientom na całym świecie usługi i produkty spożywcze, rolne, finansowe i przemysłowe. Spółka koncentruje swoją działalność na obszarach związanych z przetwórstwem rolno-spożywczym oraz na działalności handlowej na rynku zbóż i śrut oraz dodatków funkcjonalnych do produkcji żywności. Główne produkty wytwarzane przez Spółkę to produkty skrobiowe, w tym (\`(...)\`) oraz pasze dla zwierząt hodowlanych i domowych.

Rynek produkcji przemysłowej w sektorze rolno-spożywczym, na którym funkcjonuje Spółka, charakteryzuje wysoka konkurencja i wysokie wymagania, które stawiają przed sobą producenci. W ostatnich latach Spółka intensywnie rozwija zakład (dalej: „Zakład”). Do tej pory Spółce udało się sfinalizować wiele inwestycji, (\`(...)\`). Jedną z największych inwestycji była budowa (\`(...)\`) - (\`(...)\`). Zrealizowane inwestycje pozwoliły na osiągnięcie rocznej wielkość produkcji na poziomie ok. (\`(...)\`) tys. ton produktów otrzymanych z przetwórstwa pszenicy oraz (\`(...)\`) tys. m3 etanolu. Dla celów produkcji w Zakładzie, Spółka pozyskuje od lokalnych rolników (\`(...)\`) ton pszenicy rocznie, (\`(...)\`).

Z uwagi na plany Spółki dotyczące rozwoju Zakładu obecnie realizowana jest kolejna inwestycja. Umożliwić ma ona zwiększenie mocy produkcyjnych (poprzez (\`(...)\`)) oraz (\`(...)\`) w celu umożliwienia rozwoju działalności Spółki w zakresie produktów przetwarzania pszenicy. Dzięki wprowadzeniu (\`(...)\`) rozwiązań, umożliwiających m.in. przestawienie ciągów technologicznych, czy lepszą gospodarkę ściekową, realizacja przedsięwzięcia umożliwi Spółce dostosowywanie oferowanych wyrobów do analizowanego na bieżąco popytu, szczególnie w związku z dynamicznie zmieniającymi się potrzebami w zakresie produkcji (\`(...)\`).

Opisana powyżej inwestycja w obszarze rozwoju nowych produktów opiera się na dorobku Grupy, która, nawiązała współpracę z A (dalej: „A”) z zamiarem wypracowania procesu(\`(...)\`). W tym celu zaangażowano (\`(...)\`). Pierwotnym zastosowaniem (\`(...)\`) zainteresowane były wyłącznie jednostki przemysłu (\`(...)\`) (\`(...)\`). Grupa podjęła się wyzwania zastosowania tej technologii w przemyśle (\`(...)\`).

Technologia (\`(...)\`) początkowo rozwijana była w latach (\`(...)\`) i ewoluowała stopniowo w przemyśle jako metoda intensyfikacji procesów wytwórczych. Korzyść ze stosowania tego typu technologii przejawia się przede wszystkim w (\`(...)\`). (\`(...)\`) definiuje się jako (\`(...)\`) w wymiarze od kilkudziesięciu mikrometrów do kilku milimetrów i objętości od kilku mikrolitrów do kilku mililitrów.

Zasadniczo, (\`(...)\`) dzieli większe partie materiału do wielu mniejszych objętościowo, przemieszczających się po podgrzanej powierzchni. Prowadzi to do wymiany energii w bardzo krótkich odstępach czasu. To samo dotyczy procesów wymiany masy w równie szybkich odstępach czasu. Proces ten pozwala kontrolować reakcję pod względem parametrów (\`(...)\`). W konsekwencji, umożliwia on wdrożenie (\`(...)\`) ze znacznie wyższą wydajnością wytwórczą.

Prace nad (\`(...)\`), przeprowadziła spółka C GmbH z siedzibą w Niemczech (dalej: „C” lub „Sprzedawca”). Proces był długotrwale testowany w zakładzie(\`(...)\`).

Powyższy proces rozwoju technologii w całości został przełożony na dokumentację projektową (dalej: „Dokumentacja”), która w oparciu o doświadczenia A, testy laboratoryjne oraz z linii demonstracyjnej opisuje projekt (\`(...)\`). Dokumentacja została sporządzona przez podmioty trzecie, w tym m.in. D S.A. (Belgia) oraz E S.A. (Hiszpania). W jej skład wchodzi (\`(...)\`)

Aby zrealizować zamierzone cele dotyczące rozbudowy Zakładu(\`(...)\`), nieodzownym stało się nabycie Dokumentacji, o której mowa w powyższym akapicie. Zamiarem Spółki jest wykorzystanie Dokumentacji w toku realizacji inwestycji rozpoczętej w oddziale w X.

Mając na uwadze powyższe, Spółka zawarła w 2020 r. Umowę sprzedaży technicznej dokumentacji projektowej (dalej: „Umowa”, uzupełniona aneksem z 2021 r.) z Niemcy, tj. z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 (winno być: art. 11a ust. 1 pkt 4) ustawy o CIT. Na podstawie Umowy, na Spółkę zostało przeniesione prawo do korzystania i rozporządzania Dokumentacją (autorskie prawa majątkowe) na polach eksploatacji wskazanych w art. 50 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z dnia 14 czerwca 2021, poz. 1062 ze zm.) w szczególności poprzez:

\- implementację Dokumentacji w ramach infrastruktury i procesów produkcyjnych Spółki,

\- mutrwalanie i zwielokrotnianie - w szczególności kopiowanie (druk, kserokopie, kopie cyfrowe),

\- wprowadzanie Dokumentacji do pamięci komputera, przesyłanie treści drogą cyfrową,

\- rozpowszechnianie Dokumentacji w jakikolwiek sposób - poprzez udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym,

\- wykorzystanie Dokumentacji w celu realizacji projektów, wykonywania konstrukcji i prac inżynieryjnych,

\- wykorzystanie Dokumentacji w celu pozyskania finansowania/innych form wsparcia na realizację projektów.

W skład nabywanej Dokumentacji, której dotyczy Umowa wchodzi:

\- dokumentacja projektowa w zakresie budownictwa lądowego (wykopy, roboty budowlane przygotowawcze, montaż stali),

\- dokumentacja projektowa konstrukcji,

\- dokumentacja instalacyjna rurociągów,

\- dokumentacja projektowa architektoniczna,

\- dokumentacja projektowa mechaniczna,

\- dokumentacja projektowa instalacji,

\- dokumentacja projektowa elektryczna,

\- dokumentacja przygotowania zamówienia (specyfikacja wyposażenia, specyfikacja zamówienia na budowę, dokumenty zapytania ofertowego).

Cena sprzedaży, jaką ustaliły między sobą Spółka oraz Sprzedawca została skalkulowana w oparciu o koszty, które poniósł Sprzedawca w związku z tworzeniem Dokumentacji. Obejmowały one:

a) koszty bezpośrednie - wszystkie koszty osobowe, w tym wynagrodzenia, świadczenia dodatkowe, podatki i składki, koszty podróży i komunikacji oraz koszty podwykonawców zaangażowanych w przygotowanie Dokumentacji,

b) koszty pośrednie - wszelkie racjonalnie uzasadnione koszty ogólne związane i odpowiednio przypisane do opracowania Dokumentacji (np. koszty biurowe, koszty materiałów, koszty nadzoru podwykonawców, itp.)

W związku z tym, że nabywana Dokumentacja ma zostać wykorzystana w toku realizacji inwestycji w Zakładzie Spółki, koszty poniesione na nabycie Dokumentacji zwiększą wartość początkową środków trwałych, które wytworzone zostaną w ramach inwestycji i zostaną rozliczone w kosztach w drodze odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tych środków.

W odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka powzięła wątpliwość, czy w odniesieniu do kosztów nabycia Dokumentacji zastosowanie znajdzie ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wynikające z art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.).

### Pytanie

Czy do kosztów na nabycie Dokumentacji zastosowanie znajdzie ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikające z art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów na nabycie Dokumentacji nie znajdzie zastosowania ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikające z art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Transakcja nabycia Dokumentacji jako świadczenie nieobjęte katalogiem art. 15e ust. 1 ustawy o CIT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. ustawy o CIT.

Jak stanowi zaś art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze,

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Jak więc wynika z treści art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, aby ograniczenie w przedmiocie zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów miało zastosowanie, powinny zostać spełnione łącznie dwie przesłanki:

1\. poniesiony wydatek znajduje się w katalogu kosztów wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT,

2\. koszty te będą poniesione na rzecz podmiotu powiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy lub na rzecz podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. _2_ ustawy o CIT.

W art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT zostały natomiast wymienione:

\- autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

\- licencje,

\- prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

\- wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

W związku z okolicznością, że przedmiotem opisywanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest Umowa zawarta pomiędzy podmiotami powiązanymi, o możliwości zastosowania ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT będzie decydowało zaliczenie ponoszonych przez Spółkę wydatków do którejkolwiek z kategorii wymienionych przez ustawodawcę w art. 15e ust. 1.

Powołany powyżej art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT obejmuje otwarty katalog wydatków z tytułu usług niematerialnych, które podlegają ograniczeniom w zakresie ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, na co wskazuje zapis „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. Z uwagi na brak ustawowych definicji usług wyliczonych w art. 15e ust. 1 pkt 1, Wnioskodawca dla określenia ich zakresu posłużył się definicjami zawartymi w Słowniku Języka Polskiego (Internetowy Słownik Języka Polskiego, http://sjp.pwn.pl; dalej: „SJP”). Zasadność odniesienia się do językowych (słownikowych) definicji tych pojęć potwierdziło także Ministerstwo Finansów w wyjaśnieniach opublikowanych 23 kwietnia 2018 r. (dalej: „Wyjaśnienia”) dotyczących kategorii usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że ponoszone na mocy Umowy wydatki na nabycie Dokumentacji nie są:

a) kosztem usług doradczych - zgodnie z definicją SJP zwrot „doradczy” to inaczej „służący radą, doradzający”, natomiast czasownik „doradzać” oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”; doradztwo jest zatem udzieleniem porad w zakresie postępowania w obszarze konkretnej materii.

\- Należy stwierdzić, że w ramach transakcji nabycia Dokumentacji przez Wnioskodawcę nie dochodzi do przekazania przez Sprzedawcę żadnej opinii, porady lub wyjaśnienia, umożliwiającego podjęcie decyzji co do planowanej inwestycji. O ile przedmiotem nabycia jest zespół specjalistycznych informacji technicznych, to Sprzedawca zobowiązany jest do jej bezterminowego i definitywnego przekazania Spółce na własność.

\- Nabycia wskazanej Dokumentacji nie można zatem traktować jako usługi o charakterze doradczym. Sporządzona Dokumentacja służy do technicznego opisu instalacji przemysłowej, który zapewnia możliwość realizacji projektu inwestycyjnego.

\- Sprzedawca dostarcza w ramach Umowy Dokumentację, która zostanie wykorzystana do realizacji inwestycji w instalację przemysłową przez Spółkę. Jednocześnie, na żadnym z etapów realizacji inwestycji Sprzedawca nie świadczy usług doradczych związanych z doradztwem projektowym, prowadzeniem kompleksowych analiz schematu produkcji i alokacją danych procesów w schemacie produkcyjnym, czy też samodzielnym tworzeniem nowych projektów konstrukcyjnych.

b) kosztem usług badania rynku \- zgodnie z definicją słownikową zwrot „badać” oznacza „poznawać coś za pomocą analizy naukowej”, natomiast pojęcie „rynek” odnosi się do „całokształtu stosunków handlowych i gospodarczych”; „badanie rynku” należy więc rozumieć jako „poznawanie całokształtu stosunków gospodarczych za pomocą analizy naukowej”.

\- Wnioskodawca nie uzyskuje raportów zawierających opracowania, bądź analizy związane z badaniem rynku. Co istotne, Wnioskodawca nie otrzymuje od Niemcy jakichkolwiek raportów w zakresie sytuacji rynkowej na obszarze obsługiwanym przez Spółkę, czy też Sprzedawcę.

c) kosztem usług reklamowych \- zgodnie z utrwalonymi poglądami reklamę stanowi „rozpowszechnianie informacji o towarach, usługach, miejscach i możliwościach nabycia towarów lub korzystania z określonych usług”.

\- W ramach Umowy sprzedaży Dokumentacji nie mieszczą się jakiekolwiek usługi w zakresie, których dochodziłoby do jakiegokolwiek rozpowszechniania informacji o towarach, usługach, miejscach i możliwościach nabycia towarów lub korzystania z określonych usług.

d) kosztem zarządzania i kontroli \- zgodnie z SJP „zarządzić” oznacza „wydać polecenie”, z kolei „zarządzać” - „sprawować nad czymś zarząd”; „kontrola” to „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym”.

\- Podkreślić należy, że na podstawie Umowy, Sprzedawca dostarcza Spółce Dokumentację i nie uzyskuje uprawnienia do zarządzania w jakimkolwiek obszarze działalności Spółki.

\- W ramach transakcji sprzedaży Dokumentacji, Sprzedawca nie dostarcza permanentnego wsparcia, nie przekazuje na rzecz Spółki żadnych kompetencji, a Spółka nie upoważnia Sprzedawcy do zawierania w jej imieniu i na jej rzecz jakichkolwiek umów, zaciągania jakichkolwiek zobowiązań czy egzekwowania praw jej przysługujących co jest charakterystyczne dla usług zarządzania i kontroli.

\- Zakupiona Dokumentacja zapewnia jedynie możliwość technicznej realizacji inwestycji przemysłowej. Elementy Dokumentacji nie zapewniają jakiegokolwiek wsparcia w zakresie zarządzania procesami gospodarczymi w odniesieniu do finansów, zasobów ludzkich, zarządzania relacjami z klientami, zarządzania łańcuchem dostaw, wymiany handlowej w obrębie jednego sektora lub branży przemysłu ani pozostałych procesów gospodarczych zabezpieczających potrzeby klienta, w tym w szczególności nie mają charakteru wspierającego zarządzanie procesem produkcyjnym realizowanym po finalizacji inwestycji.

e) kosztem usług przetwarzania danych \- zgodnie z SJP „przetworzyć” oznacza „przekształcić coś twórczo”;

\- W ramach Umowy nie dochodzi do żadnych operacji z udziałem danych, w szczególności Sprzedawca nie otrzymuje w celu twórczego przekształcenia żadnych danych.

f) kosztem ubezpieczeń

\- Wnioskodawca nie uzyskuje ubezpieczenia na podstawie Umowy w związku z nabywaną Dokumentacją.

g) kosztem gwarancji i poręczeń

\- Wnioskodawca nie uzyskuje gwarancji lub poręczeń w związku z nabywaną Dokumentacją.

h) kosztem świadczeń o podobnym charakterze - zgodnie z SJP, „charakter” to inaczej „zespół cech właściwych danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego samego rodzaju”. Aby uznać, że dane usługi mają charakter podobny do wyżej wymienionych, należy przyjąć, iż „właściwy zespół cech odróżniających” powinien stanowić główny element danej usługi, przeważać nad odmiennymi cechami usług wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT. Za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem zakresu usługi do tych wymienionych w ustawie. Aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron (Tak interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2016 r., sygn. IPPB5/4510-751/16-2/MK) decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w analizowanej regulacji przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w niej niewymienionych (Tak Wyjaśnienia, s. 7).

\- Na wstępie należy zauważyć, że jedynym elementem nabywanym w ramach Umowy przez Wnioskodawcę jest Dokumentacja projektowa.

\- Dokumentacja stworzona została na zlecenie Sprzedawcy przez podmioty w większości niepowiązane ze Sprzedawcą i ze Spółką. Dokumentacja opiera się na prowadzonych przez Sprzedawcę ze współpracy z KIT badaniach, szerzej przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

\- Nabywana przez Wnioskodawcę Dokumentacja nie stanowi świadczeń podobnych do usług wymienionych w ustawowym katalogu. W szczególności, nie ma cech sporządzenia opinii, porady, wyjaśnień, czy też przeprowadzania analiz rynkowych lub zarządzania procesem produkcyjnym.

Zważywszy, iż realizowana transakcja, jak wskazano powyżej, nie może być uznana za transakcję usługową wpisującą się w katalog zawarty w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a dodatkowo nie obejmuje ona przeniesienia ryzyka niewypłacalności, kluczowe dla określenia, czy koszty związane z analizowaną transakcją podlegają ustawowemu limitowi jest ustalenie, czy w przedmiotowej transakcji dochodzi zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT do wypłaty za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1\. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,

2\. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3\. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

4\. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5\. licencje,

6\. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7\. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym opłata za nabycie od Sprzedawcy Dokumentacji nie będzie stanowić wypłaty za korzystanie lub prawo do korzystania z autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, licencji, praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, wartości stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Zgodnie ze słownikową definicją „korzystać” oznacza bowiem „mieć pożytek z czegoś, wyzyskiwać co” lub „użytkować coś, posługiwać się czymś jako narzędziem, środkiem itp.” Takie znaczenie aprobowane jest przez Ministerstwo Finansów, na co wskazuje odwołanie się do niego w Wyjaśnieniach. W Wyjaśnieniach zwrócono również uwagę na regulację prawnocywilną dotyczącą korzystania zawartą w art. 140 Kodeksu cywilnego (Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.; dalej: „k.c.”), regulującą zakres prawa własności. Zgodnie z przytoczonym przepisem, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Odwołując się do powyższej instytucji prawa cywilnego Ministerstwo wskazało, że „zarówno w języku potocznym, jak i w języku prawnym „korzystanie” z rzeczy lub prawa stanowi istotę uprawnienia właściciela rzeczy lub prawa. Obejmuje ono takie jego aspekty jak używanie rzeczy (prawa), czy pobieranie z nich pożytków lub czerpanie z nich innych dochodów. Prawu do korzystania z rzeczy (prawa) przeciwstawione jest prawo do rozporządzania rzeczą (prawą), wyzbycia się go”.

W Wyjaśnieniach zaznaczono, że „o ile prawo do korzystania z rzeczy (prawa) przysługiwać może nie tylko właścicielowi (użytkownikowi, licencjobiorcy, najemcy, dzierżawcy, korzystającemu z umowy leasingu), o tyle prawo do rozporządzenia rzeczą (prawem) jest stricte związane z prawem własności. Prawo do korzystania z określonej rzeczy lub prawa jest istotą umowy licencyjnej (sublicencyjnej), umowy najmu (art. 659-679 k.c.), dzierżawy (art. 693-709 k.c.), czy umowy leasingu (art. 7091\-70918k.c.)”.

Przenosząc powyższe na grunt ograniczenia wynikającego z art. 15e ustawy o CIT, w Wyjaśnieniach skonkludowano, że „z uwagi na fakt, iż ograniczenie dotyczy (wszelkiego rodzaju) opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw i wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, ograniczeniom z art. 15e ustawy o CIT nie będą podlegały koszty (opłaty i należności) za przeniesienie praw wymienionych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT. Jest to rozróżnienie funkcjonujące obecnie m.in. na gruncie art. 12 ust. 2 Modelowej Konwencji OECD, który definiuje należności licencyjne jako wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania”.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Ministerstwa Finansów uznać należy, że w odniesieniu do transakcji nabycia Dokumentacji, stanowiącej przedmiot niniejszego wniosku, zastosowania nie znajdzie ograniczenie z art. 15e ustawy o CIT. O ile bowiem można przyjąć, że w rozumieniu ustawy o CIT realizowana transakcja odnosi się do praw lub wartości, których przeniesienie zostało dokonane na podstawie Umowy, to w zaprezentowanym stanie nie dochodzi do korzystania z praw wymienionych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, ale do przeniesienia jego własności z jednego podmiotu na drugi, co zakłada trwałe wyzbycie się prawa przez Sprzedawcę.

Na poparcie powyższego wywodu, Wnioskodawca pragnie przywołać również stanowiska organów podatkowych, które potwierdzają, że w odniesieniu do transferu praw wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania obowiązek limitowania kosztów:

\- W interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 3 grudnia 2020 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.261.2020.2.AG organ interpretacyjny zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym „ograniczeniu zawartemu w art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT nie będą podlegały koszty związane z przeniesieniem praw (transferem praw) wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 4-7 ustawy CIT - w tym m.in. wartości stanowiącej równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how). Zdaniem Spółki, powyższe wynika z tego, że koszty nabycia (w drodze przeniesienia) know-how nie są objęte zakresem przedmiotowymi art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, gdyż ten dotyczy jedynie kosztów korzystania lub prawa do korzystania, a nie kosztu nabycia (w drodze przeniesienia) know-how”.

\- Jak wynika z interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 8 maja 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.109.2019.1.AT, „biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia i przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od nabytego know-how nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 (ustawy o CIT), bowiem stanowią opłaty za przeniesienie prawa własności do know-how i nie mieszczą się w pojęciu „opłat za korzystanie lub prawo do korzystania”, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 2 (ustawy o CIT)”.

\- Zgodnie z interpretacją indywidualną DKIS z dnia 29 listopada 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.322.2019.1.APA, „wynagrodzenie za przeniesienie praw własności intelektualnej nie stanowi opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 2 (ustawy o CIT) i tym samym ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 (ustawy o CIT) nie znajdzie zastosowania (\`(...)\`). Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy koszty amortyzacji Praw własności intelektualnej, tj. praw do znaków towarowych i wzorów przemysłowych nabytych przez Wnioskodawcę od X nie mieszczą się w hipotezie i dyspozycji przepisu art. 15e ust. 1 (ustawy o CIT), a tym samym nie podlegają obowiązkowi limitowania w oparciu o ten przepis należało uznać za prawidłowe”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, poniesione na mocy Umowy koszty z tytułu zakupu Dokumentacji nie zawierają się w katalogu zamieszczonym w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT i jako takie nie powinny podlegać ograniczeniom w zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów.

Opłaty z tytułu zakupu Dokumentacji jako koszty usług, opłaty i należności bezpośrednio związane z wytworzeniem przez podatnika towaru.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że nawet w przypadku uznania kosztów na nabycie Dokumentacji za objęte zakresem art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, koszty te mogłyby zostać wyłączone z limitowania również na podstawie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, jako koszty usług, opłaty i należności bezpośrednio związane z wytworzeniem przez podatnika towaru.

Zgodnie bowiem z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, ograniczenie w zakresie zaliczania kosztów usług niematerialnych, czy też wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT do kosztów uzyskania przychodów nie znajduje zastosowania w stosunku do kosztów usług, opłat i należności zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Podkreślenia wymaga fakt, że ani ustawa o CIT ani żaden inny akt prawny nie wprowadza definicji „kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”. W ustawie o CIT znaleźć można jedynie odniesienie do pojęcia kosztów bezpośrednio związanych z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Należy jednak podkreślić, iż pojęcie „koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami” nie jest tożsame z pojęciem „kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”. Za przyjęciem takiej tezy przemawia bowiem odrębność sformułowań, którymi ustawodawca posłużył się w art. 15 ust. 4 oraz art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, odwołując się odpowiednio do „kosztów związanych bezpośrednio z przychodami” i „kosztów związanych bezpośrednio z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi”. Dodatkowo, na konieczność odrębnego rozumienia tego określenia względem kosztów bezpośrednio związanych z przychodami wskazuje dokument Ministerstwa Finansów „Koszty usług i praw bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi” opublikowany 23 kwietnia 2018 r.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że niewątpliwie w procesie wykładni prawa podatkowego ważną kategorię dyrektyw interpretacyjnych stanowią domniemania interpretacyjne dotyczące racjonalności ustawodawcy. Założenie „racjonalnego prawodawcy” zakłada, że prawodawca tworzy przepisy w sposób sensowny, racjonalny i celowy, znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie samo znaczenie, nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań (uznał tak m.in. Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 22 czerwca 1999 r., sygn. akt I KZP 19/99). Zatem, jeżeli u podstaw każdej wykładni przepisu prawnego tkwić winno założenie racjonalności ustawodawcy, to interpretator powinien dążyć do takiego tłumaczenia norm, które stworzyłoby spójny z prakseologicznego punktu widzenia system. Uzasadnionym będzie zatem twierdzenie, zgodnie z którym w przypadku, gdyby ustawodawca dążył do tożsamego rozumienia przepisów art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, ukształtowałby treść tych przepisów jednolicie bądź posłużyłby się odesłaniem. W związku z powyższym, treść art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT powinna być analizowana w oderwaniu od treści art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

Powyżej wskazaną argumentację, zakładającą odrębne rozumienie przesłanek zawartych w wyżej wymienionych artykułach w oparciu o ich językową odmienność, potwierdzają Wyjaśnienia MF odnoszące się do stosowania art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.

Dodatkowo, w Wyjaśnieniach wskazano, że w związku z funkcjonalną wykładnią wyrażenia „koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub nabyciem usługi” należy uznać, że „\[\`(...)\`\] koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu «inkorporowanych» w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi”.

Jak nakreślono w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, profil funkcjonalny Spółki obejmuje działalność produkcyjną. Warunkiem bezwzględnym prowadzenia produkcji towarów w skali przemysłowej jest posiadanie odpowiedniego zaplecza gospodarczego obejmującego przede wszystkim sprawne technicznie i dostosowane do potrzeb produkcji linie produkcyjne, których prawidłowe i efektywne użytkowanie pociąga za sobą konieczność poniesienia określonych kosztów.

Jednym z rodzajów takich kosztów jest wynagrodzenie uiszczone na rzecz Sprzedawcy z tytułu nabycia Dokumentacji. Nabycie przez Spółkę Dokumentacji od Niemcy, a następnie opracowanie i stworzenie na jej podstawie instalacji przemysłowej służącej realizacji procesu produkcyjnego wiąże się ściśle z powstawaniem nowych lub udoskonalonych produktów. Tym samym, posiadanie przez Spółkę fachowych informacji zawartych w Dokumentacji jest bezwzględnym warunkiem prowadzenia działalności produkcyjnej - w przeciwnym wypadku realizacja produkcji nie będzie przebiegała zgodnie z przyjętymi założeniami. Dzięki instalacji przemysłowej Spółka i jej pracownicy będą w stanie prowadzić systematyczną, efektywną oraz bezpieczną działalność produkcyjną, a co za tym idzie, dokonywać sprzedaży wyrobów na rzecz klientów. Jednocześnie Spółka nie nabywałaby Dokumentacji, gdyby nie planowała realizacji działalności produkcyjnej w ramach inwestycji. Tym samym, wykorzystywana przez Spółkę Dokumentacja w sposób bezpośredni przyczynia się do wytwarzania towarów, z tytułu sprzedaży których Spółka osiąga przychody.

Powyższy funkcjonalny związek znajduje wyraz w cenowym powiązaniu wypłacanego wynagrodzenia a ofertą Spółki. Każde racjonalnie postępujące przedsiębiorstwo (w tym Spółka) przy ustalaniu cen oferowanych przez siebie towarów lub świadczonych przez siebie usług bierze pod uwagę ponoszone przez siebie koszty w celu wygenerowania przychodów pozwalających na osiągnięcie zysku na odpowiednim poziomie. Działalność produkcyjna Spółki musi zatem przynosić przychody na tyle wysokie, aby pokryć koszty funkcjonowania zakładu, w tym ciężar należnego wynagrodzenia z tytułu przekazanej Dokumentacji. Naturalne jest, iż w celu osiągnięcia zysku, podmiot produkcyjny musi brać pod uwagę ponoszone koszty związane z działalnością produkcyjną, w tym koszty amortyzacji maszyn i urządzeń, a jak wspomniano już wyżej, koszt nabycia Dokumentacji projektowej zwiększy wartość początkową środków trwałych, które powstaną jako rezultat realizowanej inwestycji. Tym samym, wskazane powyżej okoliczności wskazują na swoiste „inkorporowanie” poniesionego wynagrodzenia za nabycie Dokumentacji w cenach oferowanych produktów. W konsekwencji, wynagrodzenie wypłacone Sprzedawcy przez Wnioskodawcę z tytułu nabytej Dokumentacji powinno zostać wyłączone z ograniczeń narzuconych regulacją art. 15e ustawy o CIT, jako koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem przez Spółkę towaru.

Zamiar ustawodawcy kryjący się za wyłączeniem kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi z limitowania jako koszt podatkowy, można odczytać z treści uzasadnienia dla projektu ustawy nowelizującej ustawę o CIT (dalej: „Uzasadnienie”). W powołanym dokumencie znajduje się fragment, zgodnie z którym: „jako przykłady kosztów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez podatnika usługi można wskazać koszty nabywanych od spółek powiązanych usług projektowych, które są wykorzystywane przy produkcji polskiej spółki meblarskiej czy koszty usług reasekuracji, które są związane ze świadczeniem usług ubezpieczenia”.

Wydatki dotyczące zakupionej Dokumentacji w opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym warunkują działalność produkcyjną Spółki - jak bowiem wskazano wcześniej, bez ponoszenia przedmiotowych kosztów, Spółka nie mogłaby w założony sposób zrealizować inwestycji, a w konsekwencji wygenerować przychodów z prowadzenia procesu produkcyjnego. Dokumentacja pozwala Spółce wdrożyć nowoczesne rozwiązania opracowane w Grupie, przy wsparciu wyspecjalizowanych podmiotów trzecich, które zapewniają możliwość wydajnego wytwarzania produktów.

Mając na względzie powołaną argumentację, zdaniem Wnioskodawcy do kosztów na nabycie Dokumentacji nie znajdzie zastosowania ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, wynikające z art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.