Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB2.4510.44.2017.1.ŁM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-25
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od urządzeń przekazywanych kontrahentom.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; przekazanie-przekazanie do używania; umowa; urządzenie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2017 r. (data wpływu 28 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od urządzeń przekazywanych kontrahentom – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) − o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od urządzeń przekazywanych kontrahentom.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych mającym siedzibę w Polsce i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. handel i produkcja środków chemicznych przeznaczonych dla branży spożywczej (np. zakłady mleczarskie), jak również dla hodowców zwierząt (rolnictwo).

Dla zwiększenia efektywności sprzedaży oferowanych przez Spółkę produktów (środków chemicznych), zawiera ona z kontrahentami umowy na dostawę produktów, która jest powiązana z udostępnieniem przez Wnioskodawcę urządzeń do wykorzystywania produktów zakupionych od Spółki.

W tym zakresie występują dwa warianty zawieranych umów:

1.  Spółka zawiera umowę z kontrahentem na dostawę środków chemicznych i w ramach tej umowy przewiduje udostępnienie urządzeń Spółki, do wykorzystania przez kontrahenta w ramach jego działalności i przy wykorzystaniu w nich wyłącznie środków chemicznych nabytych od Spółki.
2.  Spółka zawiera umowę z kontrahentem na dostawę środków chemicznych oraz drugą powiązaną umowę dotyczącą udostępnienia urządzeń Spółki do wykorzystania przez kontrahenta w ramach jego działalności i przy wykorzystaniu w nich wyłącznie środków chemicznych nabytych od Spółki.

Niezależnie od rodzaju ww. wariantów (jedna umowa lub dwie umowy), przekazanie urządzeń na rzecz kontrahentów jest nierozerwalnie związane z umową na dostawę produktów oferowanych przez Spółkę na rzecz jej kontrahentów.

Urządzenia przekazywane kontrahentom na podstawie ww. umów, są nabywane przez Spółkę od podmiotów trzecich i pozostają jej własnością przez okres obowiązywania umowy dot. ich udostępnienia. Ponadto, urządzenia przekazywane na podstawie ww. umów stanowią składniki majątku Spółki, które są kompletne i zdatne do użytku, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, których wartość początkowa niejednokrotnie przekracza 3.500 zł.

Konieczne jest wyjaśnienie, iż udostępnienie kontrahentom urządzeń związane jest z dużą konkurencyjnością na rynku i takie działanie mają na celu ułatwienie realizacji umów na dostawę produktów oferowanych przez Spółkę i zwiększenia ich sprzedaży.

Niezależnie od przyjętego wariantu (jedna umowa lub dwie umowy), przedmiotem ww. umów jest dostawa przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów środków chemicznych (wyrobów produkowanych lub dystrybuowanych przez Spółkę), przez określony czas i o określonej wartości, jak również udostępnienie urządzeń. Przy czym udostepnienie tych urządzeń nie ma charakteru nieodpłatnego, bowiem kontrahent zobowiązuje się do nabywania od Wnioskodawcy szczegółowo wymienionych produktów, w określonej ilości i we wskazanym w umowie okresie czasu.

Wymaga jednak wyjaśnienia, iż co do zasady ww. umowy nie przewidują odrębnej odpłatności za udostępnienie urządzeń, bowiem Spółka kalkulując cenę oferowanych przez siebie produktów (środków chemicznych), uwzględnia zakup i przekazywanie kontrahentom urządzeń, które będą im służyły wyłącznie do wykorzystania produktów kupowanych od Spółki.

Zdarzają się jednak umowy związane z udostępnieniem urządzeń, które przewidują odpłatność za korzystanie z tych urządzeń w wysokości np. 1 zł na kwartał. Jednakże jest to powiązane z umową na dostawę produktów Spółki.

Po zakończeniu okresu, na jaki zostały zawarte umowy dot. udostępnienia urządzeń, urządzenia te kontrahenci winni zwrócić Wnioskodawcy. Przy czym, zazwyczaj umowy przewidują zapisy, że w sytuacji, gdy kontrahent nabędzie we wskazanym okresie czasu produkty o określonej wartości (środki chemiczne), to uzyska on prawo do wykupu otrzymanych od Spółki urządzeń, po określonej w umowach cenie preferencyjnej.

Z uwagi na zużycie urządzeń w okresie ich udostępnienia kontrahentom. Najczęstszym przypadkiem występującym po upływie okresu używania urządzeń przez kontrahentów zgodnie z umowami, jest odkupienie urządzeń przez kontrahentów po cenie preferencyjnej wynikającej z umowy lub cenie rynkowej (gdy kontrahent nie spełnił warunków z umowy na dostawę środków chemicznych). Zdarzają się również sytuacje, że strony mogą skorzystać z możliwości przedłużenia czasu trwania umów na wskazany w nowych umowach okres czasu.

Przy czym, konieczne jest wyjaśnienie, iż Spółka dokonuje również zakupu i montażu urządzeń na zasadach rynkowych tzn. na zasadach pełnej odpłatności. Nie mniej jednak, ta sytuacja nie jest powiązana z ww. przypadkami.

W odniesieniu do oddanych kontrahentom do używania urządzeń, Wnioskodawca uznaje je za środki trwałe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i dokonuje odpisów amortyzacyjnych z tytułu ich zużycia. Tak jak powyżej nadmieniono, Wnioskodawca, mimo oddania urządzeń do używania kontrahentom, cały czas pozostaje ich właścicielem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy urządzenia opisane w stanie faktycznym przekazane kontrahentom stanowią środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i czy Wnioskodawca ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od urządzeń przekazywanych kontrahentom do używania na podstawie umów opisanych w stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako „ustawa o PDOP”), urządzenia przekazane kontrahentom na podstawie umów opisanych w stanie faktycznym, stanowią środki trwałe w rozumieniu tej ustawy i Wnioskodawca ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od urządzeń przekazywanych do używania kontrahentom.

Jak wynika to z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej − z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP − pod warunkiem, że podatnik wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Dalej należy podnieść, iż w świetle przepisu art. 16a ust. 1 ustawy o PDOP, do środków trwałych należy zaliczyć rzeczy które:

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,
*   są nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

a ponadto są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umów leasingu.

Ponadto, w zakresie analizy przepisów podatkowych, należy zwrócić uwagę na art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) ustawy o PDOP, zgodnie z którym, nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania − za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

Odnosząc powyższą analizę przepisów podatkowych do przedstawionego stanu faktycznego, wyjaśnienia wymaga okoliczność, iż przepis art. 16a ust. 1 ustawy o PDOP, który uznaje, że amortyzacji podlegają jedynie te składniki majątku, które są przez podatnika wykorzystywane na potrzeby związane z jego działalnością gospodarczą albo oddane do używania, nie zawiera definicji pojęcia „wykorzystywane”. Taka definicja nie wynika również z innych przepisów ustawy o PDOP.

W takiej sytuacji należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia i jego znaczenia w języku potocznym. Natomiast zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (http://sjp.pwn.pl), pojęcie „wykorzystywane” jest formą rzeczownikową czasownika „wykorzystywać” (wykorzystać), które oznacza:

1.  "użyć czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, zysku"
2.  "posłużyć się kimś, aby zrealizować własne cele".

Zatem, oddanie przez Wnioskodawcę urządzeń kontrahentom na podstawie umów opisanych w stanie faktycznym, odpowiada definicji pojęcia „wykorzystywane”.

Ponadto, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż treść przepisu art. 16a ust. 1 ustawy o PDOP, odwołuje się również do oddania przez podatnika składników majątku do używania innym podmiotom, tak jak ma to miejsce w przedstawionym stanie faktycznym. Przy czym, nie ma tutaj znaczenia nazwa umowy, a jej treść, która winna odpowiadać umowie najmu, dzierżawy lub umowie leasingu.

Z kolei, z nieodpłatnym używaniem, mamy do czynienia wówczas, gdy oddający w używanie nie czerpie z tego żadnych korzyści − odbywa się to kosztem jego majątku. W sytuacji zaś, gdy przekazanie składników majątku związane jest z dokonywaniem zakupów innych towarów, służy reklamie urządzeń lub jest wkalkulowane w cenę towarów czy usług, jak również w sytuacji, gdy pobierana jest z tego tytułu opłata, która doliczana jest do ceny sprzedawanych towarów, wówczas trudno mówić o braku odpłatności.

W świetle powyższej analizy przepisów w powiązaniu z przedstawionym stanem faktycznym, mamy do czynienia z użyciem przez Wnioskodawcę urządzeń właśnie do osiągnięcia celu, jakim jest zysk czerpany ze stałej współpracy z podmiotem korzystającym z urządzeń, w postaci przychodów osiąganych ze sprzedaży produktów Spółki.

Zatem przepis art. 16a ust. 1 ustawy o PDOP oznacza, że środek trwały musi służyć działalności gospodarczej podatnika, natomiast fizyczne używanie tego środka trwałego może mieć miejsce poza jego siedzibą, poprzez oddanie do używania innemu podmiotowi gospodarczemu.

Powyższe potwierdza, że podatnik nie musi faktycznie używać składnika majątku, może go „fizycznie” używać podmiot, któremu podatnik środek ten oddał do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Poza tym, wymaga podkreślenia, iż Wnioskodawca udostępnia kontrahentowi urządzenia odpłatnie, bowiem jak wskazano to w stanie faktycznym, kontrahent uiszcza na rzecz Wnioskodawcy należności za nabywane środki chemiczne (cena zakupu produktów) − wykorzystywane przez kontrahenta w udostępnionych urządzeniach − w których to należnościach uwzględniony jest fakt udostępnienia tych urządzeń (jest to wkalkulowane w cenę jednostkową produktu). Uwzględnienie przez Spółkę kosztu używania urządzeń przez kontrahenta (faktu udostępnienia kontrahentowi urządzeń), w cenie sprzedawanych produktów powoduje, że udostępnienie urządzeń nie ma charakteru nieodpłatnego. Takie działania są uzasadnione z biznesowego punktu widzenia i bez wątpienia przyczyniają się do zachowania, bądź zabezpieczenia źródła przychodów. Celem takiego przekazania urządzeń jest zawarcie umowy na dostawę oferowanych przez Spółkę produktów, zachęcenie do ich nabycia, a także rozwój dalszej współpracy. Zasadniczo w zamian za udostępniane urządzenia, kontrahent zamówi u Wnioskodawcy produkty o określonej w umowie wartości.

Należy także wskazać, że art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, zawierający zamknięty katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, nie wyłącza z kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oddanych do odpłatnego używania na rzecz innego podmiotu gospodarczego. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 ustawy o PDOP, za koszt uzyskania przychodów nie uważa się jedynie kosztów nieodpłatnego wydania środków trwałych, co w przedstawionym stanie faktycznym nie ma miejsca. Tym samym należy uznać, że spełniony zostaje warunek używania przekazanych składników majątkowych na potrzeby związane z prowadzoną działalnością.

Reasumując, w sytuacji przekazywania przez Wnioskodawcę urządzeń swoim kontrahentom do używania, w oparciu o opisane w stanie faktycznym umowy, Wnioskodawca ma prawo uznać je za środki trwałe i zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od przekazywanych urządzeń stanowiących jego własność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.