Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.600.2021.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-07
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działki niezabudowanej
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; pełnomocnictwo; umowa-umowa przedwstępna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 3 września 2021 r. (data wpływu drogą elektroniczną e-PUAP 8 września 2021 r.), uzupełnione pismem z 25 listopada 2021 r. (data wpływu drogą elektroniczną e-PUAP 25 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- nieuznania Sprzedających za podatników w związku ze sprzedażą działki niezabudowanej nr 1 będącej we wspólności małżeńskiej - **jest nieprawidłowe,**

\- opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1 będącej we wspólności małżeńskiej – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

8 września 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 25 listopada 2021 r. (data wpływu drogą elektroniczną e-PUAP 25 listopada 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawców za podatników w związku ze sprzedażą działki niezabudowanej nr 1 będącej we wspólności małżeńskiej oraz opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1.

**We wniosku złożonym przez:**

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Pana (…)

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Panią (…)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

(…) (dalej jako: „Sprzedający 1”) oraz jego żona (…) (dalej jako: „Sprzedający 2”), zawarli 27 lipca 2020 r. z (…) Sp. z o.o. (dalej jako: „Kupujący”) w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości (Repertorium A (…); dalej jako: „Umowa”).

Sprzedający są właścicielami na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej niezabudowanej nieruchomości gruntowej oznaczonej w księdze wieczystej jako działka gruntu nr 2, zabudowanej 3, niezabudowanej 4 oraz niezabudowanej 1, położonej w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…) (dalej jako: „Nieruchomość”). Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…).

Sprzedający nabyli własność Nieruchomości na podstawie umowy darowizny z 18 sierpnia 1994 r.

Nieruchomość nie jest przedmiotem postępowania cywilnego lub administracyjnego, w tym także wywłaszczeniowego, postępowania o scalenie lub podział nieruchomości lub postępowania rozgraniczeniowego.

Nieruchomości jest nieogrodzona, niezabudowana i posiada dostęp do drogi publicznej.

Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Przedmiotem Umowy jest działka gruntu nr 1 położona w miejscowości (…), (dalej jako: „Przedmiot Sprzedaży”).

Nabycie Przedmiotu Sprzedaży nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz w związku z jego nabyciem nie została wystawiona faktura.

Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia działki.

Przedmiot Sprzedaży nie był dzielony ani łączony.

Przedmiot Sprzedaży objęty jest obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy (…), dotyczącego obszaru miejscowości (…) zatwierdzonym Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z 28 lipca 2017 r. (Dz.U. Województwa (…) z dnia 8 lipca 2017 r. poz. 6584), zgodnie z którym Przedmiot Sprzedaży przeznaczony jest pod:

a) tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol planu 1P),

b) w części pod teren komunikacji — teren drogi publicznej, klasy dojazdowej (symbol planu 1KDD),

c) w części pod tereny zieleni urządzonej (symbol planu 2ZP); przeznaczenie dopuszczalne: Ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń, takich jak: sieci i urządzenia infrastruktury technicznej, komunikacji,

d) w części pod tereny wód powierzchniowych - istniejący rów (symbol planu 2WS); ogólne zasady zagospodarowania: Ustala się: - zakaz zabudowy budynkami; - utrzymanie istniejącego rowu z zakazem zanieczyszczania i zasypywania oraz z nakazem zabezpieczenia brzegów przed osuwaniem.

Umowa, na podstawie której Sprzedający sprzedadzą a Kupujący kupi Przedmiot Sprzedaży (dalej jako: „Umowa Sprzedaży”) zostanie zawarta w dacie wskazanej Sprzedającym przez Kupującego, z co najmniej trzydniowym wyprzedzeniem, ale nie później niż w terminie do dnia 30 września 2021 r. („Data Ostateczna”), po spełnieniu się następujących warunków („Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży”):

a) uzyskaniu przez Sprzedających zaświadczeń, wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g ustawy — Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych lub Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

b) przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości i Przedmiotu Sprzedaży i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

c) uzyskaniu przez Kupującego, na jego koszt, ustaleń, z których wynikać będzie, że warunki gruntowo-środowiskowe Przedmiotu Sprzedaży umożliwiają realizację na niej zamierzonej przez Kupującego inwestycji, polegającej na wybudowaniu budynku magazynowo- logistyczno-produkcyjnego (dalej jako: „Inwestycja”);

d) potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego Inwestycji;

e) potwierdzeniu, że Przedmiot Sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej albo w przypadku, gdy Przedmiot Sprzedaży nie będzie miał zapewnionego bezpośredniego dostępu do drogi publicznej, ustanowienia stosownej służebności drogowej zapewniającej ten dostęp;

f) uzyskaniu przez Kupującego — na jego koszt i jego staraniem — warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów, znajdujących się na terenie Przedmiotu Sprzedaży, które to media (w szczególności gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne) mogą kolidować z Inwestycją, a zmiana ich przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę Inwestycji;

g) uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego Inwestycji;

h) zawarciu przez Kupującego umowy najmu dotyczącej budynku, który ma zostać wybudowany na Przedmiocie Sprzedaży;

i) co najmniej dwukrotnym podpisaniu lub przekazaniu Kupującemu przez Sprzedających — na wezwanie Kupującego — oświadczenia dotyczącego zgodności działań Sprzedających z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, którego wzór stanowi załącznik nr 1 do niniejszego aktu notarialnego;

j) przedłożeniu Kupującemu przez Sprzedających, na wezwanie Kupującego, poświadczonej notarialnie kopii dokumentów potwierdzających tożsamość Sprzedających, to jest dowodów osobistych lub paszportów;

k) przedstawieniu przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego, wyrażającej zgodę na nabycie Przedmiotu Sprzedaży;

l) dostarczenia do Umowy Sprzedaży przez Sprzedających następujących dokumentów:

\- wypisu z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej dla wszystkich działek wchodzących w skład Nieruchomości,

\- wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Przedmiotu Sprzedaży.

Warunki Zawarcia Umowy Sprzedaży, o których mowa w pkt. 9 lit. a)-k) powyżej, zastrzeżone są na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży do upływu Daty Ostatecznej pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży, o których mowa w pkt. 9 lit. a)-k) powyżej, pod warunkiem złożenia Sprzedającym przez Kupującego, najpóźniej w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży, oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z Warunków Zawarcia Umowy Sprzedaży, z wyjątkiem warunków, o których mowa w pkt. 9 lit. l)-m) powyżej.

Wydanie Przedmiotu Sprzedaży, wraz z wszystkimi pożytkami i ciężarami z nim związanymi, nastąpi w dniu zawarcia Umowy Sprzedaży. Wszystkie opłaty związane z Przedmiotem Sprzedaży będą do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży ponoszone przez Sprzedających, a od dnia następującego po dniu zawarcia Umowy Sprzedaży obciążać będą Kupującego.

Sprzedający wyrazili zgodę i zezwolili Kupującemu — od dnia zawarcia Umowy do upływu Daty Ostatecznej — na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomością (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią) dla celów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, to jest dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych przyłączy, a także do prowadzenia na niej — na koszt Kupującego badań i odwiertów, niezbędnych do potwierdzenia, iż Przedmiot Sprzedaży wolny jest od zanieczyszczeń, a warunki gruntowe umożliwiają na nim Inwestycji, a nadto do wejścia na teren Nieruchomości celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci.

Sprzedający ustanowili pełnomocnikami (z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw) Kupującego oraz jedną osobę fizyczną i upoważnili każdego z nich z osobna do:

a) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej KW Nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, a nadto składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, a także przeglądania i sporządzania kopii dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w powołanej wyżej księdze wieczystej,

b) uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

c) uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych,

d) uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży, we właściwych dla Sprzedających oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g powołanej wyżej ustawy — Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi lub płatnością należnych składek, zaświadczeń potwierdzających, że Sprzedający nie figurują w rejestrze lub zaświadczeń o wysokości zaległości,

e) uzyskania zaświadczenia w przedmiocie objęcia Przedmiotu Sprzedaży uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o lasach,

f) wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego,

g) wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Przedmiocie Sprzedaży oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych,

h) wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Przedmiotu Sprzedaży z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów we właściwych rejestrach oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegających ochronie,

i) wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Przedmiotu Sprzedaży z produkcji leśnej,

j) złożenia oświadczenia woli w imieniu właściciela Nieruchomości o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji związanych z realizacją Inwestycji na Przedmiocie Sprzedaży.

Wszystkie koszty oraz opłaty związane z warunkami technicznymi, decyzjami i dokumentami, określonymi w pkt 13 lit. a)-j) powyżej, w tym koszty wynikające z obowiązków i opłat nałożonych przedmiotowymi decyzjami, obciążają Kupującego.

Sprzedający oświadczyli, że na każde wezwanie Kupującego udzielą mu (albo wskazanym przez Kupującego osobom) wszelkich stosownych pełnomocnictw, (w tym pełnomocnictw szczególnych złożonych na druku PPS-1), a także niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych, w szczególności związanych z uzyskiwaniem pozwoleń, uzgodnień.

Sprzedający wyrażają zgodę na przeniesienie (na podstawie jednej lub kilku czynności prawnych) wszelkich praw i obowiązków wynikających z Umowy, dokonane przez Kupującego na rzecz spółki mającej siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako: „Cesjonariusz”) i przejęcie przez Cesjonariusza obowiązków wynikających z Umowy. Kupujący zawiadomi Sprzedających o dokonanym przeniesieniu praw i przejęciu obowiązków w terminie 14 dni od zawarcia umowy, w wykonaniu której przeniesienie to oraz przejęcie obowiązków zostanie dokonane. Po dokonaniu zawiadomienia Sprzedający będą zobowiązani do zawarcia z Cesjonariuszem Umowy Sprzedaży i Cesjonariusz stanie się Kupującym w rozumieniu postanowień Umowy i Umowy Sprzedaży.

Sprzedający 1:

\- nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej; Przedmiot Sprzedaży nie jest i nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej,

\- wykorzystywał Przedmiot Sprzedaży w działalności rolniczej,

\- uzyskiwał przychody z działalności rolniczej; działalność rolnicza nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

\- nie jest i nie był rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 Ustawy VAT,

\- do dnia sprzedaży będzie wykorzystywał Przedmiot Sprzedaży do celów rolniczych;

\- Przedmiot Sprzedaży nie był, nie jest i nie będzie do dnia sprzedaży przedmiotem dzierżawy oraz najmu,

\- nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie Przedmiotu Sprzedaży,

\- nie zabiegał o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej działki lub o dokonanie jego zmiany,

\- nie przedstawił oferty sprzedaży Przedmiotu Sprzedaży Kupującemu; Kupujący - jako pierwszy - wyszedł z propozycją nabycia Przedmiotu Sprzedaży od Sprzedającego 1,

\- zawarł umowę z pośrednikiem przy sprzedaży Przedmiotu Sprzedaży,

\- 7 listopada 2006 r. dokonał sprzedaży jednej działki rolnej.

Sprzedający 2:

\- nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej; Przedmiot Sprzedaży nie jest i nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej,

\- wykorzystywał Przedmiot Sprzedaży w działalności rolniczej,

\- uzyskiwał przychody z działalności rolniczej; działalność rolnicza nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

\- nie jest i nie był rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 Ustawy VAT,

\- do dnia sprzedaży będzie wykorzystywał Przedmiot Sprzedaży do celów rolniczych;

\- Przedmiot Sprzedaży nie był, nie jest i nie będzie do dnia sprzedaży przedmiotem dzierżawy oraz najmu,

\- nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie Przedmiotu Sprzedaży,

\- nie zabiegał o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej działki lub o dokonanie jego zmiany,

\- nie przedstawił oferty sprzedaży Przedmiotu Sprzedaży Kupującemu; Kupujący - jako pierwszy - wyszedł z propozycją nabycia Przedmiotu Sprzedaży od Sprzedającego 1,

\- zawarł umowę z pośrednikiem przy sprzedaży Przedmiotu Sprzedaży,

\- 7 listopada 2006 r. dokonał sprzedaży jednej działki rolnej.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowani wskazali, że:

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego gminy (…), zatwierdzonym Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z dnia 28 lipca 2017 r. (Dz.U. Województwa (…) z dnia 8 lipca 2017 r. poz. 6584), który obejmuje swym w całości działkę nr 1 wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnym sposobie zagospodarowania.

1) Działka 1 w przeważającej większości przeznaczona jest pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol planu 1P).

2) Jej północna część przeznaczona jest pod teren drogi publicznej, klasy dojazdowej (symbol planu 1KDD).

3) Niewielki pas przy północnej granicy przeznaczony jest pod:

a) tereny zieleni urządzonej (symbol planu 2ZP), z tym że MPZP przewiduje przeznaczenie dopuszczalne: Ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń, takich jak: sieci i urządzenia infrastruktury technicznej, komunikacji.

b) tereny wód powierzchniowych - istniejący rów (symbol planu 2WS); W MPZP wskazano ogólne zasady zagospodarowania: Ustala się: - zakaz zabudowy budynkami; - utrzymanie istniejącego rowu z zakazem zanieczyszczania i zasypywania oraz z nakazem zabezpieczenia brzegów przed osuwaniem.

W ocenie Wnioskodawców, MPZP nie ulegnie zmianie na moment sprzedaży nieruchomości.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania****:**

1) Czy sprzedaż Przedmiotu Sprzedaży, tj. działki ewidencyjnej nr 1 przez Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

2) Czy sprzedaż Przedmiotu Sprzedaży, tj. działki ewidencyjnej nr 1 przez Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?

**Zdaniem Zainteresowanych:**

Ad 1

Sprzedaż Przedmiotu Sprzedaży, tj. działki ewidencyjnej nr 1 przez Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2 nie będzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 Ustawy VAT przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, za art. 2 pkt 22 Ustawy VAT, rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy. Jak wynika z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy towarów za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak z tego wynika, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Zainteresowanych pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jest spełniona. Na mocy Umowy Sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego własność Przedmiotu Sprzedaży przejdzie ze Sprzedającego 1 oraz Sprzedającego 2 na Kupującego lub Cesjonariusza, który w zamian uzyska cenę określoną w Umowie Sprzedaży.

W ocenie Zainteresowanych, nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy Przedmiotu Sprzedaży, tj. dokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu Ustawy VAT.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1136/16, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców, usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1022/15 czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 11 września 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 428/19). Należy mieć przy tym na uwadze, że jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r. nr IPTPP2/443-107/13-4/KW, aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10, w którym podkreślono, że to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Należy dokonać analizy znaczenia działalności gospodarczej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 1859/13, na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

\- doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,

\- wydzielenie dróg wewnętrznych,

\- podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

\- wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek,

\- podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15 zauważono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-939/15-2/BH na podstawie podobnego stanu faktycznego, do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi - kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych - kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze „handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPP3.4512.906.2016.1.IG.

Stanowisko to potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r. znak 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS, w której stwierdzono, że nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak opisano w zdarzeniu przyszłym, Sprzedający udzielili Kupującemu oraz osobie fizycznej pełnomocnictwa celem dokonywania w jego imieniu szeregu czynności związanych z działkami będącymi przedmiotem sprzedaży. Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i dalszych ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm., dalej jako: k.c.). Jak wskazano w paragrafie pierwszym przepisu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Jak dalej stanowi art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). W konsekwencji, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W ocenie Zainteresowanych, jakkolwiek czynności dokonywane przez pełnomocnika przed zawarciem Umowy Sprzedaży wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawców, to fakt ten nie może zmienić prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, co wprost wskazano w przytoczonych interpretacjach indywidualnych. Warunki zawarcia umowy zostały zawarte na korzyść Kupującego, tj. nawet w przypadku niespełnienia wszystkich, Kupujący będzie posiadał roszczenie o zawarcie Umowy Sprzedaży. W sytuacji dokonania cesji przez Kupującego przed zawarciem Umowy Sprzedaży prawa i obowiązki zastrzeżone na korzyść Kupującego będą warunkami zastrzeżonymi na korzyść Cesjonariusza. W Umowie określono cenę nabycia działek, która nie ulegnie zmianie wraz z podejmowanymi przez pełnomocnictwa działaniami określonymi w treści pełnomocnictwa. W takim razie ewentualny wzrost wartości działek osiągnięty wskutek podjętych czynności nie będzie miał odzwierciedlenia w cenie jej sprzedaży.

Jak wskazano wyżej, do momentu zawarcia Umowy Sprzedaży koszty wynikające z posiadanego prawa własności działek będą ponoszone przez Sprzedających. Z kolei koszty przygotowania inwestycji będą ponoszone przez Kupującego. W konsekwencji, choć formalnie rzecz biorąc pełnomocnicy działają w imieniu Sprzedających, to rzeczywiście działają na rzecz Kupującego w celu przygotowania inwestycji.

W takim razie nie można mówić o prowadzeniu przez Sprzedających działalności gospodarczej z uwagi na czynności podejmowane przez ich pełnomocników. Jak wskazywano wyżej, art. 15 ust. 2 Ustawy VAT wiąże prowadzenie działalności gospodarczej w szczególności z wykorzystywaniem towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z punktu widzenia interesów majątkowych Sprzedających działania pełnomocników są neutralne, a samo zobowiązanie do sprzedaży działek zostało podjęte przed dokonaniem jakichkolwiek czynności. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności dokonywane w imieniu Sprzedających nie będą prowadziły do osiągnięcia przez nich zysku z uwagi na uprzednie określenie ceny sprzedaży. W dalszym razie angażowany jest wyłącznie majątek prywatny, a Sprzedający nie angażują podobnych środków jak profesjonaliści.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że Sprzedający 1 oraz Sprzedający 2 nie podejmował aktywnie żadnych czynności w celu sprzedaży działki ani zwiększenia jej wartości. Sprzedawana działka została objęta przez Sprzedających wskutek darowizny i od tego momentu nie podejmowano działań mających na celu ich sprzedaż. Nieruchomość będąca we władaniu Sprzedających została wyszukana przez wyspecjalizowany podmiot z przeznaczeniem pod wybudowanie parku magazynowo-logistyczno - produkcyjnego. Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej. Przedmiot Sprzedaży nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedający nie podejmowali działań mających na celu zmianę miejskiego planu zagospodarowania przestrzennego ani na wydzielenie dróg wewnętrznych na terenie działek. Ponadto, Sprzedający nie ogłaszali w żaden sposób chęci sprzedaży działki. Przytoczone okoliczności przemawiają za tezą, że Sprzedający 1 oraz Sprzedający 2 nie zachowywali się jak profesjonaliści zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoby wykonujące swoje prawo własności. Całokształt działań mających na celu wybudowanie centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego zostanie przeprowadzony przez Kupującego. Status Kupującego nabędzie, jeżeli dojdzie do zawarcia umowy cesji, Cesjonariusz.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego:

\- Sprzedający 1 nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie działki ewidencyjnej nr 1, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami,

\- Sprzedający 2 nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie działki ewidencyjnej nr 1, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad 2

Sprzedaż Przedmiotu Sprzedaży, tj. działki ewidencyjnej nr 1 przez Sprzedającego 1 i Sprzedającego 2:

\- nie będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług w zakresie w jakim Przedmiot Sprzedaży znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 1P, 1KDD oraz 2ZP,

\- będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług w zakresie w jakim Przedmiot Sprzedaży znajduje się na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 2WS.

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 Ustawy VAT w zw. z art. 146aa Ustawy VAT, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Przedmiot Sprzedaży stanowi teren niezabudowany, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczony jest pod zabudowę. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Przedmiot Sprzedaży przeznaczony jest pod:

a) tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol planu 1P),

b) w części pod teren komunikacji — teren drogi publicznej, klasy dojazdowej (symbol planu 1KDD),

c) w części pod tereny zieleni urządzonej (symbol planu 2ZP); przeznaczenie dopuszczalne: Ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń, takich jak: sieci i urządzenia infrastruktury technicznej, komunikacji.

d) w części pod tereny wód powierzchniowych - istniejący rów (symbol planu 2WS); ogólne zasady zagospodarowania: Ustala się: - zakaz zabudowy budynkami; - utrzymanie istniejącego rowu z zakazem zanieczyszczania i zasypywania oraz z nakazem zabezpieczenia brzegów przed osuwaniem.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 czerwca 2019 r. (0114-KDIP1-1.4012.236.2019.2.AM) stwierdził, że: Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowa działka oznaczona ww. symbolami planu zagospodarowania przestrzennego stanowi tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych. Możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działka stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 3 czerwca 2019 r. (0111-KDIB3-2.4012.126.2019.4.MGO) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: (\`(...)\`) grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, o to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Odnosząc przytoczone stanowiska Dyrektora KIS do danej sprawy stwierdzić należy, że Przedmiot Sprzedaży w części w jakiej przeznaczony jest pod:

a) tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol planu 1P),

b) teren komunikacji — teren drogi publicznej, klasy dojazdowej (symbol planu 1KDD),

c) tereny zieleni urządzonej (symbol planu 2ZP); przeznaczenie dopuszczalne: Ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń, takich jak: sieci i urządzenia infrastruktury technicznej, komunikacji

będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenów niezabudowanych będących terenami budowlanymi. W pozostałej natomiast części, tj. w jakiej Przedmiot Sprzedaży przeznaczony jest pod tereny wód powierzchniowych (symbol planu 2WS) jego dostawa będzie zwolniona od podatku od towarów i usług z uwagi na dokonanie dostawy terenu niezabudowanego nie będącego terenem budowlanym.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników w związku ze sprzedażą działki niezabudowanej nr 1 będącej we wspólności małżeńskiej oraz prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ww. działki.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający objąć pojęciem „podatnik” wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r., w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1, akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W tym miejscu należy wskazać, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Zatem zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z wniosku wynika, że Sprzedający są właścicielami na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 2, zabudowanej 3, niezabudowanej 4 oraz niezabudowanej 1, położonej w miejscowości (…). Sprzedający nabyli własność Nieruchomości na podstawie umowy darowizny.

Nieruchomości jest nieogrodzona, niezabudowana i posiada dostęp do drogi publicznej.

Przedmiotem Umowy jest działka gruntu nr 1. Nabycie przedmiotowej działki nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz w związku z jego nabyciem nie została wystawiona faktura. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia działki. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, dla działki nr 1 wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnym sposobie zagospodarowania. Działka 1 w przeważającej większości przeznaczona jest pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol planu 1P). Jej północna część przeznaczona jest pod teren drogi publicznej, klasy dojazdowej (symbol planu 1KDD), niewielki pas przy północnej granicy przeznaczony jest pod: - tereny zieleni urządzonej (możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń, - tereny wód powierzchniowych - istniejący rów (zakaz zabudowy budynkami.

Sprzedający zawarli z Kupującym umowę przedwstępną sprzedaży działki po spełnieniu się warunków tj. m.in.: uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów, znajdujących się na terenie działki, które to media (w szczególności gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne) mogą kolidować z Inwestycją, a zmiana ich przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę Inwestycji; uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego Inwestycji. Sprzedający wyrazili zgodę i zezwolili Kupującemu na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomością (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią) dla celów budowlanych. Sprzedający ustanowili pełnomocnikami (z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw) Kupującego oraz jedną osobę fizyczną i upoważnili każdego z nich z osobna do: uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości; wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego; wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania - na koszt Kupującego - decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na działce; wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu działki z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów we właściwych rejestrach oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegających ochronie; wystąpienia w imieniu Sprzedających do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu działki z produkcji leśnej. Sprzedający oświadczyli, że na każde wezwanie Kupującego udzielą mu (albo wskazanym przez Kupującego osobom) wszelkich stosownych pełnomocnictw, a także niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych, w szczególności związanych z uzyskiwaniem pozwoleń, uzgodnień.

Sprzedający nie prowadzą i nie prowadzili działalności gospodarczej, działka nie jest i nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, wykorzystywali działkę w działalności rolniczej, uzyskiwali przychody z działalności rolniczej, która nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, nie są i nie byli rolnikami ryczałtowymi. Do dnia sprzedaży będą wykorzystywali działkę do celów rolniczych. Działka nie była, nie jest i nie będzie do dnia sprzedaży przedmiotem dzierżawy oraz najmu. Sprzedający nie podejmowali działań mających na celu uzbrojenie działki, nie zabiegali o uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla sprzedawanej działki lub o dokonanie jego zmiany. Sprzedający zawarli umowę z pośrednikiem. Sprzedający 7 listopada 2006 r. dokonali sprzedaży jednej działki rolnej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy sprzedaż działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Sprzedający w celu dokonania sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 podjęli lub też podejmą aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Dopiero w sytuacji, gdy Zainteresowani w związku z dokonywaną sprzedażą będą działali w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy można zastosować przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykluczone są z grona podatników VAT.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowani będą podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna brać pod uwagę całokształt tych działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1994 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwana dalej Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży –przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego –umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego –umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak z wniosku wynika, Sprzedający zawarli z Kupującym umowę przedwstępną pod warunkiem uzyskania przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów, uzyskania przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę Inwestycji, zawarciu przez Kupującego umowy najmu dotyczącej budynku, który ma zostać wybudowany na przedmiotowej działce. Ponadto Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa do dokonywania w imieniu Sprzedających, następujących czynności takich jak m.in. wystąpienia do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, wystąpienia o decyzję zezwalającą na wycinkę drzew i krzewów, uzyskanie decyzji o wyłączeniu przedmiotowej działki z produkcji rolniczej oraz produkcji leśnej. Ponadto Sprzedający zawarli umowę z pośrednikiem przy sprzedaży przedmiotowej działki.

Zatem, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawców). Tak więc w niniejszych okolicznościach, przed planowaną sprzedażą, Sprzedający wykażą aktywność w przedmiocie sprzedaży działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez osobę trzecią, nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanych. Osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę, która nadal jest własnością Sprzedających. Działania te, dokonywane za ich pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Zatem do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, nieruchomość będzie własnością Sprzedających i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze podatkowoprawnej Zainteresowanych. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W rozpatrywanej sprawie sprzedaż działki niezabudowanej nr 1 nie będzie zatem dokonana z majątku prywatnego Zainteresowanych. W konsekwencji należy stwierdzić, że opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, tj. planowana przez Zainteresowanych, sprzedaż działki nr 1 będzie wypełniała znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem Zainteresowani wystąpią w charakterze podatników - dla tej transakcji - w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że dostawa działki nr 1 będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1, a Sprzedający będą zobowiązani do opodatkowania podatkiem VAT sprzedaż ww. działki.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników w związku ze sprzedażą działki niezabudowanej nr 1 jest **nieprawidłowe.**

W drugiej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1 będącej we wspólności małżeńskiej.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego wyżej przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

\- lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

\- sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Przechodząc do analizy przedmiotowej sprawy, w pierwszej kolejności podkreślić należy, że Zainteresowani wskazali, iż w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 1 zostały wyznaczone linie rozgraniczające oddzielające części nieruchomości przeznaczone pod zabudowę od części nieprzeznaczonej pod zabudowę.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego część działki nr 1 oznaczona jest jako „2WS” – tereny wód powierzchniowych – istniejący rów, który ustala zakaz zabudowy budynkami i utrzymanie istniejącego rowu z zakazem zanieczyszczenia i zasypywania oraz z nakazem zabezpieczenia brzegów przed osuwaniem, tym samym stwierdzić należy, że ww. część działki nie stanowi gruntu przeznaczonego pod zabudowę, a w konsekwencji nie mieści się w pojęciu terenu budowlanego, zdefiniowanego w art. 2 pkt 33 ustawy.

Mając zatem na uwadze okoliczność, iż w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka przeznaczona jest w części jako tereny wód powierzchniowych, to należy stwierdzić, że ta część działki (oznaczona jako „2WS”) nie stanowi gruntu przeznaczonego pod zabudowę, zatem nie jest terenem budowlanym określonym w art. 2 pkt 33 ustawy, a tym samym dostawa tej części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Zatem przy ocenie, czy pozostała część przedmiotowej nieruchomości - działki nr 1 - stanowi teren budowlany, należy uwzględnić zapisy wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dotyczące przeznaczenia terenu, w myśl którego działka w części przeznaczona jest pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol planu 1P), pod tereny drogi publicznej, klasy dojazdowej (symbol planu 1KDD), oraz niewielki pas przeznaczony pod tereny zieleni urządzonej (symbol planu 2ZP), na której ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń tj. sieci i urządzenia infrastruktury technicznej, komunikacji.

W związku z tym stwierdzić należy, że część działki, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, pod tereny drogi publicznej, klasy dojazdowej, oraz niewielki pas przeznaczony pod tereny zieleni urządzonej, na której ustala się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń stanowi teren budowlany określony w art. 2 pkt 33 ustawy i tym samym dla sprzedaży ww. części działki nr 1 nie będzie przysługiwało zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla ww. części przedmiotowej działki, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Sprzedający nabyli działkę nr 1 na podstawie umowy darowizny. Nabycie działki nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz w związku z jej nabyciem nie została wystawiona faktura. Tym samym nie można uznać, że w takiej sytuacji Sprzedającym przysługiwało lub nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu działki nr 1, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Zatem w rozpatrywanej sprawie dla sprzedaży części działki nr 1 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, w stosunku do planowanej sprzedaży działki nr 1 w części, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, pod tereny drogi publicznej, tereny zieleni urządzonej z możliwością lokalizacji obiektów i urządzeń nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy.

W związku z tym, że Sprzedający z tytułu sprzedaży ww. działki będą podatnikami w myśl art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącymi działalność gospodarczą, stosownie do art. 15 ust. 2, to będą zobowiązani opodatkować podatkiem VAT sprzedaż działki nr 1 w części, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, pod tereny drogi publicznej, tereny zieleni urządzonej z możliwością lokalizacji obiektów i urządzeń z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Natomiast, jak już wcześniej wskazano, sprzedaż części działki, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest jako tereny wód powierzchniowych będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1 należało uznać za **prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. Organ nadmienia, że w odniesieniu do podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. Jak stanowi art. 14f § 2 Ordynacji podatkowa w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Ponadto na mocy art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny). Jak stanowi art. 14r § 4 ustawy Ordynacja podatkowa opłata za wniosek wspólny jest ustalana jako iloczyn kwoty określonej zgodnie z art. 14f i liczby zainteresowanych wskazanych we wniosku.

W kontekście podatku od towarów i usług niniejszy wniosek wspólny dotyczy 2 zdarzeń przyszłych. Ponadto, tytułem wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług wykorzystana zostanie opłata w wysokości 160 zł. Zainteresowani 19 sierpnia 2021 r. tytułem opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny dokonali wpłaty 480 zł. W związku z tym, że Wnioskodawcy pismem z 25 listopada 2021 r. wycofali pytania dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych to kwota 320 zł stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 2 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według dyspozycji Wnioskodawców tj. zwrot przekazem pocztowym zostanie dokonany na adres pełnomocnika szczególnego wskazany w załączonym pełnomocnictwie.

Odnosząc się do przywołanych przez Zainteresowanych w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego.

Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Zainteresowanych na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Przede wszystkim we wskazanych wyrokach i interpretacjach zakres okoliczności faktycznych jest inny niż w przedmiotowej sprawie. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodna, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Zainteresowanych interpretacje indywidualne i orzeczenia sądowe, choć stanowią element argumentacji Zainteresowanych, to nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.