Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.236.2016.2.TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie przychodów z nieodpłatnych świadczeń.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; zwrot-zwrot nakładów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2016 r. (data wpływu 14 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z nieodpłatnych świadczeń – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniu 14 grudnia 2016 r. oraz w dniu 17 lutego 2017 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z nieodpłatnych świadczeń.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości (zwany dalej: Przedsiębiorcą). Nieruchomości wynajmowane są spółce B. s.j. (dalej: Spółka), która jest producentem mebli dla sklepów odzieżowych, obuwniczych, ze sprzętem elektronicznym i innych. Spółka i Przedsiębiorca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych – powiązania rodzinne i osobowe. Na mocy umowy najmu Spółka dzierżawi grunt i najmuje od Przedsiębiorcy pomieszczenia magazynowe i biurowe. W 2015 roku na podstawie aneksu do umowy najmu spółka dokonała inwestycji dokonując częściowo remontu, a częściowo ulepszeń w budynku biurowym. Dodatkowo na dzierżawionym gruncie – działka 220/10, spółka jawna posadowiła halę produkcyjno-magazynową (dalej: hala) jako inwestycję w obcym środku trwałym.

Spółka umówiła się z Przedsiębiorcą, że zarówno za wykonany remont i ulepszenia w istniejącym budynku, jak i za postawienie nowej hali Przedsiębiorca dokona zwrotu nakładów. Zwrot ten już nastąpił w części dotyczącej wykonanych remontów, natomiast strony umówiły się, że zwrot za nakłady zwiększające wartość środka trwałego – budynku biurowego oraz za nową halę produkcyjno-magazynową nastąpi za 3-4 lata, w momencie kiedy Przedsiębiorca uzbiera wymagane środki finansowe.

Spółka użytkuje budynek biurowy oraz nową halę produkcyjno-magazynową i dokonuje od tych środków trwałych amortyzacji zgodnie z przepisami rachunkowymi (amortyzacja w obcym środku trwałym). Odpisy amortyzacyjne dokonane od części remontowanej były kosztem uzyskania przychodu w spółce B.. Natomiast spółka B. nie dokonywała odpisów podatkowych od części nakładów, które mają zostać jej zwrócone w formie zwrotu nakładów.

Po 3-4 latach spółka zgodnie z umową planuje wystawić na Przedsiębiorcę fakturę VAT za zwrot nakładów – kwestia ta była już przedmiotem wniosku w zakresie podatku VAT i została wydana indywidualna interpretacja podatkowa, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając z ramienia Ministra Finansów potwierdził, że rozliczenia nakładów są opodatkowane podatkiem od towarów i usług i należy je dokumentować fakturami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jeśli zgodnie z umową Przedsiębiorca za 3-4 lata, po uzbieraniu zakładanej kwoty, dokona zwrotu nakładów w wysokości poniesionych przez Spółkę wydatków na ulepszenie budynku biurowego i wybudowanie nowej hali magazynowo-produkcyjnej pomniejszonej o wysokość dokonanej przez te 3-4 lata amortyzacji (zużycie budynków), to Przedsiębiorca uzyska z tego tytułu jakieś nieodpłatne przysporzenie?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie nieodpłatne nie zostało zdefiniowane ustawowo. Może ono być przedmiotem różnego rodzaju umów cywilnoprawnych, przy czym istotne jest to, aby w wyniku świadczenia nastąpiło uzyskanie korzyści majątkowej przez jedną stronę kosztem drugiej strony.

W orzecznictwie wskazuje się, iż świadczenie nieodpłatne jest związane ze stosunkami prawnymi o charakterze zobowiązaniowym i rozumiane być musi jako świadczenie, z którym nie jest związana jakakolwiek zapłata (wyrok NSA z 8 listopada 2000 r. sygn. akt SA/Sz 1244/99). Pojęcie świadczenia nieodpłatnego wiązane jest z wszelkimi zjawiskami gospodarczymi i zdarzeniami prawnymi, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu (wyrok NSA z 10 kwietnia 2000 r., III SA 2252/99, wyrok NSA z 22 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 2027/98).

Jako przykład można wskazać świadczenie będące przedmiotem umowy użyczenia, w której użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy (art. 710 Kodeksu cywilnego). W tym przypadku z samej ustawy wynika, iż świadczenie będzie miało charakter nieodpłatny (brak wynagrodzenia za używanie). Element braku odpłatności może dotyczyć także innych umów cywilnoprawnych (np. nieodpłatnej umowy zlecenia – art. 734 i następne k.c., nieodpłatnej umowy przechowania – art. 835 i następne k.c.), jeżeli z umowy wynika, że świadczenia będące przedmiotem tych umów będą zrealizowane w sposób nieodpłatny.

Przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia: zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) wartość nieodpłatnych świadczeń stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przypadku kiedy zmodernizowane budynki są zużywane, gdyż w budynkach tych dokonywana jest produkcja i magazynowanie oraz są używane w części jako biuro, następuje ich naturalne zużycie. Naturalnym jest, że wartość tych budynków po kilku latach ulegnie obniżeniu. Jeśli Przedsiębiorca za 3-4 lata dokona zwrotu nakładów jakie poniósł B. na budowę i ulepszenia i jeśli będzie ten zwrot pomniejszony o dokonane odpisy amortyzacyjne przez okres używania budynku, to nie powstanie dla Przedsiębiorcy żadne przysporzenie, a w konsekwencji żaden przychód podlegający opodatkowaniu.

Można sobie wyobrazić, że przychód taki mógłby powstać tylko wtedy, gdy zgodnie z zawartą umową Przedsiębiorca miałby np. zwrócić tylko określony procent nakładów poniesionych (np. połowa nakładów poniesionych przez Spółkę w ogóle nie byłaby zwrócona przez Przedsiębiorcę – byłaby niejako darowana przez Spółkę). W takim przypadku Przedsiębiorca osiągnąłby przysporzenie, gdyż wzbogaciłby się poprzez zwolnienie z opłaty za przysporzenie, które miało miejsce na gruncie, który jest jego własnością.

Dodatkowym argumentem za tym, że Przedsiębiorca nie ma przysporzenia w momencie dokonywania zwrotu nakładów może być fakt, że jakby przedsiębiorca zwrócił całość nakładów w momencie wybudowania nowego budynku, to mógłby od tego budynku dokonywać amortyzacji podatkowej, które to odpisy stanowiłyby koszty uzyskania przychodu. Przedsiębiorca dokonując zwrotu po 3-4 latach nie miał przez ten okres możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych, które mogłyby stanowić koszty podatkowe. Po spłaceniu nakładów pomniejszonych o zużycie, Przedsiębiorca będzie dokonywał amortyzacji ale już od tej mniejszej podstawy i też mniej powstanie u niego kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że Przedsiębiorca spłacając nakłady w sposób opisany w niniejszym wniosku nie uzyska żadnej korzyści majątkowej i wobec powyższego nie powstanie u niego przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania.

W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z treści powołanych przepisów wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. Tak więc podstawą uzyskania przychodów z danych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

W treści złożonego wniosku wskazano, że Spółka dzierżawi grunt i najmuje od Wnioskodawcy pomieszczenia biurowe i magazynowe. W związku z zawartą umową najmu Spółka dokonała częściowo remontu, a częściowo ulepszeń w budynku biurowym Dodatkowo na dzierżawionym gruncie Spółka posadowiła halę produkcyjno-magazynową jako inwestycję w obcym środku trwałym. Spółka umówiła się z Wnioskodawcą, że za 3-4 lata dokona on zwrotu nakładów zarówno za wykonany remont i ulepszenia w istniejącym budynku, jak i za postawienie nowej hali. Jak wskazano, Spółka użytkuje budynek biurowy oraz nową halę produkcyjno-magazynową i dokonuje od tych środków trwałych amortyzacji zgodnie z przepisami rachunkowymi. Odpisy amortyzacyjne dokonane od części remontowanej były kosztem uzyskania przychodu w Spółce. Natomiast Spółka nie dokonywała odpisów podatkowych od części nakładów, które mają zostać jej zwrócone w formie zwrotu nakładów.

W związku z tym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w sytuacji, gdy zwróci Spółce wydatki na ulepszenie budynku biurowego i wybudowanie nowej hali magazynowo-produkcyjnej pomniejszone o wysokość dokonanej przez 3-4 lata amortyzacji (zużycie budynków), uzyska z tego tytułu nieodpłatne przysporzenie.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe i powyższe unormowania, należy uznać, że kwota nakładów (wydatków) zwróconych Spółce przez Wnioskodawcę na ulepszenie budynku biurowego i wybudowanie nowej hali magazynowo-produkcyjnej nie będzie mieścić się w pojęciu przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego. Dlatego też po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy z ww. tytułu.

Reasumując – w sytuacji, gdy zgodnie z umową Wnioskodawca za 3-4 lata, po uzbieraniu zakładanej kwoty, dokona zwrotu nakładów w wysokości poniesionych przez Spółkę wydatków na ulepszenie budynku biurowego i wybudowanie nowej hali magazynowo-produkcyjnej pomniejszonej o wysokość dokonanej przez te 3-4 lata amortyzacji (zużycie budynków), Wnioskodawca nie uzyska z tego tytułu nieodpłatnego przysporzenia.

Organ zaznacza, że dokonując niniejszej interpretacji odniósł się tylko do kwestii dotyczącej powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia w związku ze zwrotem Spółce wydatków na ulepszenie budynku biurowego i wybudowanie nowej hali magazynowo-produkcyjnej pomniejszonych o wysokość dokonanej przez 3-4 lata amortyzacji. Organ nie odniósł się natomiast do możliwości powstania przychodu podatkowego z uwagi na powiazania pomiędzy podmiotami, ponieważ zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.