Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.337.2017.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-17
Teza: Otrzymanie przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej drogą mailową w formie otrzymania potwierdzenia przez serwer odbiorcy, że przyjął i zapisał po swojej stronie przesłaną fakturę korygującą, będzie spełniać warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez kontrahenta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Zatem, uzyskanie przez Wnioskodawcę wiedzy na temat tej okoliczności (w jakiejkolwiek formie) uznać należy za posiadanie przez niego potwierdzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca potwierdzenie wysłane przez serwer odbiorcy jest automatycznym komunikatem zwrotnym potwierdzającym przyjęcie przez serwer odbiorcy konkretnej wiadomości e-mail. Tym samym elektroniczna forma potwierdzenia faktur VAT korekt jest wystarczająca do celów rozliczenia podatku VAT z tych dokumentów.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; odliczenia; potwierdzenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2017 r. (data wpływu 18 września 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 6 października 2017 (data wpływu 11 października 2017) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 27 września 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 2 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie formy w jakiej można dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie formy w jakiej można dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 października 2017 r. (data wpływu 11 października 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 27 września 2017 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.337.2017.1.JG (skutecznie doręczone w dniu 2 października 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytową prowadzącą działalność w zakresie handlu techniką grzewczą, sanitarną i domową. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i składa miesięczne deklaracje VAT. Wnioskodawca dokumentuje swoją sprzedaż na rzecz klientów stosownymi fakturami VAT. Dla części klientów Wnioskodawca wystawia faktury w formie papierowej, a dla niektórych w formie elektronicznej. Wystawianie klientom faktur w formie elektronicznej odbywa się według następującej procedury. Wnioskodawca przed rozpoczęciem wystawiania faktur w formie elektronicznej musi uzyskać zgodę kontrahenta na taką formę przesyłania faktur zgodnie z art. 106n ust. 1 ustawy o VAT. Zgoda taka jest wyrażana poprzez zawarcie porozumienia, w którym określone zostają zasady przesyłania takich faktur i wzajemne prawa i obowiązki stron z tym związane. W porozumieniu dotyczącym przesyłania faktur w formie elektronicznej strony ustalają, między innymi, że:

*   faktury będą przesyłane wyłącznie z adresu e-mail wystawcy faktury podanego w porozumieniu i przeznaczonego wyłącznie do wysyłania faktur elektronicznych,
*   faktury będą przesyłane wyłącznie na adres e-mail nabywcy podany w porozumieniu,
*   nabywca oświadcza, że dostęp do adresu e-mail podanego w porozumieniu będą miały tylko osoby upoważnione przez odbiorcę,
*   każda strona jest zobowiązana do informowania o zmianach adresów e-mailowych,
*   faktura będzie załączona do wiadomości wyłącznie w formie pliku pdf,
*   temat wiadomości będzie zawierał tekst „numer faktury” i następujący po nim numer faktury elektronicznej,
*   od momentu otrzymania wiadomości z załączoną fakturą elektroniczną na serwer poczty elektronicznej za zapewnienie autentyczności pochodzenia oraz integralności treści faktury odpowiedzialny jest nabywca,
*   za moment otrzymania faktury/faktury korygującej wystawionej w formie elektronicznej przez nabywcę uznaje się moment wejścia wiadomości z załącznikiem zawierającym fakturę na serwer pocztowy nabywcy.

Ustalone wzajemnie reguły postępowania mają służyć zapewnieniu autentyczności pochodzenia faktur i integralności ich treści. Ponadto wystawca faktury zapewnia dodatkowo poprzez swoje wewnętrzne procedury biznesowe i reguły postępowania obowiązujące przy wystawianiu faktur VAT elektronicznych zachowanie pewności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury do momentu otrzymania faktury VAT przez nabywcę. Zachowaniu tych reguł służy także przesyłanie faktur wyłącznie w formacie pliku pdf, który z zasady nie jest formatem przeznaczonym do edytowania i utrudnia lub wręcz uniemożliwia modyfikacje treści faktury.

Do wystawionych i przesłanych elektronicznie faktur wystawiane są często faktury korekty wynikające przede wszystkim ze zwrotów towarów, udzielanych rabatów, bądź sporadycznie w celu poprawienia błędów, które pojawiły się na etapie wystawiania faktur. Faktury VAT korekty wystawione elektronicznie są objęte taką samą procedurą przesyłania do odbiorców jak faktury VAT elektroniczne.

Ze względu na art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca, w tych przypadkach w których jest to wymagane, dokonuje obniżenia podatku VAT należnego o faktury VAT korekty po spełnieniu warunku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę. Na ten moment potwierdzenia odbioru faktur korygujących elektronicznych są uzyskiwane w różnych formach tj. za pomocą informacji e-mailowych, osobnych pism, rozliczeniu korekty w przelewach, potwierdzeniach salda itp. Mimo różnych form potwierdzania korekt uzyskanie takiego potwierdzenia jest w wielu przypadkach trudne i problematyczne. Kontrahenci nie czują się zobowiązani do potwierdzania odbioru faktur korekt i ignorują prośby o przesłanie takiego potwierdzenia. Z tego względu Wnioskodawca rozważa możliwość wprowadzenia nowej formy potwierdzania odbioru faktur korekt elektronicznych. Wnioskodawca zamierza spełnić wymóg określony w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT poprzez archiwizację komunikacji serwera pocztowego spółki z serwerem pocztowym odbiorcy faktury w taki sposób, aby na żądanie organów podatkowych dostarczyć do każdej faktury korekty wystawionej w formie elektronicznej ten zarchiwizowany zapis. Przesyłanie wiadomości e-mail pomiędzy serwerami pocztowymi odbywa się w protokole SMTP, który jest zdefiniowany przez organizację Internet Engineering Task Force jako standard międzynarodowy w dokumencie RFC 821 „S1MPLE MAIL TRANSFER PROTOCOL”. Protokół SMTP zawiera wiele funkcji dodatkowych, ale w każdym przypadku w zapisie sesji komunikacji pomiędzy serwerami da się ustalić:

1.  jaki serwer wysłał wiadomość,
2.  jaki serwer odebrał wiadomość,
3.  z jakiego adresu e-mail wysłano wiadomość,
4.  na jaki adres e-mail wysłano wiadomość,
5.  jaka była treść przesłanej wiadomości (w tym załączniki),
6.  jednoznaczne potwierdzenie przez serwer odbiorcy, że przyjął i zapisał po swojej stronie przesłaną wiadomość.

(…)

Przedstawiony komunikat zawiera zatem wszystkie niezbędne informacje dla ustalenia kto wysłał wiadomość, kto ją odebrał i kiedy zdarzenie miało miejsce. Biorąc pod uwagę wcześniej zawarte porozumienie, w którym kontrahent akceptuje taką formę doręczania faktur i sam określa na jaki adres chce mieć doręczoną korespondencję żaden kontrahent nie może czynić Wnioskodawcy zarzutu, że ten nie wywiązał się z obowiązku dostarczenia faktury VAT.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Potwierdzenie wysłane przez serwer odbiorcy jest automatycznym komunikatem zwrotnym potwierdzającym przyjęcie przez serwer odbiorcy konkretnej wiadomości e-mail. Jednocześnie z treści wcześniejszych komunikatów można odtworzyć treść przekazanej wiadomości e-mail.
2.  Nabywca przede wszystkim dowie się o wystawieniu faktury korekty z otrzymanej wiadomości e-mail.

Jak przedstawiono we wniosku, każdy nabywca przed rozpoczęciem przesyłania faktur w formie elektronicznej musi wyrazić zgodę na taką formę otrzymywania zarówno faktur VAT jak i faktur VAT korekt poprzez podpisanie odpowiedniego porozumienia. Wyrażając zgodę na taką formę otrzymywania faktur nabywca ma zarówno świadomość zapisu, że za moment otrzymania faktury/faktury korygującej wystawionej w formie elektronicznej uznaje się moment wejścia wiadomości z załącznikiem zawierającym fakturę na serwer pocztowy nabywcy, jak i tego, że wszystkie faktury wystawione przez Spółkę są mu udostępnione na jego skrzynce e-milowej bezpośrednio po ich wystawieniu.

Wnioskodawca uważa, że nie ma potrzeby osobnego informowania klientów o fakcie wystawienia faktury lub faktury korekty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedstawienie zapisu archiwalnego komunikacji między serwerami pocztowymi potwierdzającego przesłanie wiadomości e-mail z załącznikiem w postaci pliku PDF zawierającego określoną fakturę korektę VAT z serwera pocztowego Spółki na serwer pocztowy odbiorcy faktury, w formie przedstawionej w opisie zdarzenia przeszłego, może być uznane za wystarczające w rozumieniu art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług potwierdzenie dostarczenia danej faktury korekty VAT do odbiorcy faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona forma potwierdzania dostarczenia faktur VAT korekt w postaci zapisu komunikacji między serwerami w sposób jednoznaczny i pewny potwierdza fakt dostarczenia faktury VAT korekty elektronicznej do odbiorcy i tym samym jest wystarczająca do spełnienia warunku wynikającego z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a. ust. 13 uptu. w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę.

Jednocześnie ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia otrzymania faktury korygującej. Zarówno organy podatkowe jak i sądy są zgodnie, że takie potwierdzenie może przybrać każdą, dopuszczalną prawem formę, o ile potwierdza ona fakt otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Teza taka znajduje także potwierdzenie w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, który mówi o dopuszczeniu jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Trzeba też pamiętać, że przepis art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług nakłada na podatników wymóg posiadania potwierdzenia otrzymania korekty przez nabywcę, a nie potwierdzenia zapoznania się odbiorcy z treścią faktury. To kiedy odbiorca zapozna się z treścią faktury nie ma znaczenia dla momentu ujęcia korekty w deklaracji VAT sprzedawcy.

Zasada ta nie jest żadną nowością w ustawie o podatku od towarów i usług, ponieważ przepis ten w takim brzmieniu obowiązuje od dawna i ma zastosowanie zarówno w przypadku faktur korekt papierowych jak i w przypadku faktur elektronicznych. Nie ma żadnego powodu aby dokumenty elektroniczne traktować w tym zakresie w inny sposób niż dokumenty papierowe. Od lat za wystarczające spełnienie wymogu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę uznawane jest przez organy podatkowe i sądy np. posiadanie potwierdzenia dostarczenia korekty za pośrednictwem poczty niezależnie od tego, kiedy odbiorca otworzy korespondencję i się z nią zapozna.

Podkreślił to np. WSA w Krakowie w wyroku o sygn. I SA/Kr 1022/16 z dnia 27 października 2016 w którym stwierdził „że z literalnego brzmienia art. 29a ust. 13 ustawy o VAT nie wynika obowiązek wykazania przez podatnika, że adresat faktury korygującej zapoznał się z jej treścią. Przywołany przepis wymaga jedynie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru (w jakiejkolwiek formie). \`(...)\`organ wychodzi z błędnego założenia, że przez potwierdzenie doręczenia faktury należy rozumieć także i to, że nabywca zapoznał się z jej treścią.”

Oczywiście faktury korekty elektroniczne różnią się od faktur korekt papierowych zarówno formą jak i sposobem dostarczenia danej faktury do odbiorcy. Nie da się więc wprost zastosować do faktur korekt elektronicznych form potwierdzania odbioru faktur korekt papierowych. Zasadniczą kwestią dla ustalenia jaka forma potwierdzenia odbioru faktury korekty elektronicznej jest wystarczająca dla ujęcia danej korekty w deklaracji VAT jest ustalenie co należy rozumieć przez „otrzymanie faktury elektronicznej”. Skoro bowiem art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług wymaga od podatników udokumentowania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej istotne jest to co oznacza zwrot „otrzymanie faktury”.

Kwestia ta, jako istotna na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie tylko w zakresie prawa do obniżenia podatku VAT należnego o VAT wynikający z wystawionych faktur korekt, ale także np. w zakresie ustalenia momentu uzyskania prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego była wielokrotnie analizowana przez organy podatkowe i sądy.

Wnioski płynące z tych analiz wskazują, że została w zasadzie wypracowana jednolita interpretacja pojęcia „otrzymanie faktury” w odniesieniu do faktur elektronicznych. W oparciu o wykładnię językową jak i celowościową zasadne jest twierdzenie, że otrzymanie faktury elektronicznej następuje z chwilą jej udostępnienia klientowi w sposób który zapewnia mu możliwość zapoznania się z jej treścią.

Potoczne (językowe) znaczenie słowa otrzymywać według Słownika języka polskiego PWN, Warszawa 1998 znaczy tyle co „stać się odbiorcą czegoś, dostać coś w darze lub w zamian za coś”. Otrzymującym jest osoba której dana rzecz została przedłożona. Z definicji słownikowej wynika zatem, że otrzymywanie nie wymaga aktywnego uczestnictwa otrzymującego w tym procesie.

Dla potwierdzenia tej tezy Wnioskodawca przytacza kilka, spośród licznych, stanowisk organów podatkowych, w których przedmiotem analizy była sprawa „otrzymania faktury elektronicznej”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 20 maja 2011r. IPPP2-443-225/11-3/IZ uznał, że jako otrzymanie faktury elektronicznej „powinna być uważana data wpływu e-maila na wyodrębniony, dedykowany wyłącznie do przesyłania faktur adres poczty elektronicznej adresata. W zakresie skutków prawnych moment ten winien być traktowany jako tożsamy z datą wpływu korespondencji w tradycyjny sposób za pośrednictwem poczty”. Z poglądem tym zgodził się także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie z dnia 30 czerwca 2014 r. nr ILPP4/443-201/14-2/EWW .

Z kolei w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 maja 2013 r. nr IPPP2/443-157/13-3/JW czytamy, że prawidłowe jest stwierdzenie podatnika, że : „ e-fakturę uznaje się za doręczoną z chwilą gdy plik e-faktury doręczony został do środka komunikacji elektronicznej odbiorcy w taki sposób, iż odbiorca mógł zapoznać się z jego treścią. W praktyce momentem doręczenia będzie moment, gdy plik z danymi e-faktury spocznie na serwerze w taki sposób, iż wyłącznie od decyzji odbiorcy zależy, czy i kiedy zapozna się z e-fakturą.”

Izba Skarbowa w Łodzi w piśmie z dnia 20 sierpnia 2012r IPTPP2/443-467/12-4/KW uznała, że „za okres rozliczeniowy w którym Wnioskodawca otrzymał fakturę należy uznać okres, w którym Spółka otrzymała powiadomienie od kontrahenta o wystawieniu i udostępnieniu e- aktury w Systemie’, a Izba Skarbowej w Poznaniu w piśmie z 21 kwietnia 2015 r. nr ILPP4/4512-1-17/15-5/EWW potwierdziła, że „należy zgodzić się ze spółką, która uważa, że w przypadku e-faktury lub e-faktury korekty otrzymanej drogą e-mailową za datę jej otrzymania uzna datę otrzymania wiadomości e-mailowej z załączoną fakturą.”

Reasumując, skoro momentem otrzymania faktur elektronicznej wysłanej e-mailem jest moment wpływu e-maila na skrzynkę odbiorczą adresata, to w myśl art. 29a ust. 13 ustawy o VAT podatnik jest zobowiązany posiadać potwierdzenie dostarczenia korekty na adres e-mailowy odbiorcy. Stanowisko takie pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności i proporcjonalności podatku VAT.

Skoro bowiem odbiorca faktury korekty ze względu na przepis art. 86 ust. l9a ustawy o VAT jest zobowiązany do zmniejszenia kwoty podatku VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał, czyli w świetle powyżej przedstawionych stanowisk, w momencie wpłynięcia faktury korekty na jego skrzynkę e-mailową, to tym samym wystawca faktury korekty jest uprawniony do uznania, że w tym samym momencie odbiorca otrzymał fakturę i jeżeli posiada dowód wpłynięcia tej korekty na skrzynkę e-mailową odbiorcy, to może pomniejszyć swój podatek VAT należny w tym samym okresie.

Nie zostaje zatem naruszony w tym przypadku podstawowy cel któremu ma służyć istnienie obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru korekty przez kontrahenta. Uregulowania zawarte w ustawie o VAT mają bowiem na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Nie ma znaczenia dla ujęcia faktury korekty w deklaracji VAT moment otwarcia wiadomości przez odbiorcę - zatem wystawca faktury nie ma obowiązku dokumentowania takiego zdarzenia, czy oczekiwania jakiejś innej formy potwierdzenia faktu dostarczenia korekty. W dobie cyfryzacji i postępu elektroniki kwestionowanie nowoczesnych form komunikacji oznaczałoby zaprzeczenie tej idei i powrót do zbędnego formalizmu. Inne dziedziny życia społecznego otwarcie akceptują posługiwanie się elektronicznymi dokumentami i oświadczeniami. Widoczne jest to chociażby w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 64, poz. 93 z późn. zm.,) w którym w art. 61 § 2 znajdujemy zapis zgodnie z którym oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej jest złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła zapoznać się z jego treścią. Z przepisu tego wynika, że już sama możliwość zapoznania się z oświadczeniem woli składającego jest w świetle zasad prawa cywilnego uznawana za jego złożenie innej osobie.

Pamiętać także należy o tym, że kontrahent podpisując zgodę na elektroniczne przesyłanie faktur akceptuje wszystkie postanowienia zawarte w tym dokumencie w tym także zapis, że za moment otrzymania przez Nabywcę faktury / faktury VAT korekty wystawionej w formie elektronicznej uznaje się moment wejścia wiadomości z załącznikiem zawierającym fakturę elektroniczną na serwer pocztowy Nabywcy. Każdy kontrahent bierze zatem na siebie zobowiązanie do odbierania poczty elektronicznej i jest świadomy konsekwencji nie wywiązania się z tego obowiązku ( np. zaległości w płatnościach).

Biorąc pod uwagę te reguły i stanowiska przedstawione powyżej należy uznać, że posiadanie zapisu komunikacji elektronicznej potwierdzającego zarówno datę jak i fakt doręczenia wiadomości na skrzynkę e-mailową odbiorcy w formie przedstawionej w opisie stanu przyszłego jest wystarczającym dowodem dostarczenia faktury korekty do odbiorcy i może być podstawą do zmniejszenia podatku VAT należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawę opodatkowania, stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z treści art. 29a ust. 15 ustawy wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Stosownie do art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z przytoczonych uregulowań wynika, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Należy podkreślić, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku u dostawcy.

Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy, nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy.

Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych i prawnie dopuszczalnych rabatów, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Konieczność posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Food Polska S.A. W wyroku tym Trybunał orzekł, że „wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z pózn. zm.). Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednocześnie Trybunał w niniejszym wyroku uznał, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.”

Z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wynika zatem, że podatnik winien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi wykazać, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. Zasady te odzwierciedla art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy.

Wspomniany art. 29a ust. 13 ustawy oraz przytoczone powyżej orzeczenie TSUE przewidują prawo do zmniejszenia podstawy opodatkowania w deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy pod warunkiem otrzymania przed terminem złożenia deklaracji potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Dopiero w sytuacji, gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, to Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonania obniżenia podstawy opodatkowania.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą - w formie listu poleconego - przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, iż nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez kontrahenta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Zatem, uzyskanie przez Wnioskodawcę wiedzy na temat tej okoliczności (w jakiejkolwiek formie) uznać należy za posiadanie przez niego potwierdzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT. Skoro w przypadku korekt faktur dostarczanych za pośrednictwem tradycyjnej poczty akceptowalną formą udokumentowania dostarczenia przesyłki jest zwrotne potwierdzenie odbioru, nie można odmówić takiej mocy dowodowej otrzymanej informacji o pobraniu przez kontrahenta faktury korekty drogą mailową (potwierdzenie automatyczne z serwera nabywcy). Niezależnie od formy otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, dotyczyć ono powinno konkretnej albo konkretnych faktur korygujących.

Jednakże stosownie do art. 106n ust. 1 ustawy, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i składa miesięczne deklaracje VAT. Wnioskodawca dokumentuje swoją sprzedaż na rzecz klientów stosownymi fakturami VAT. Dla części klientów Wnioskodawca wystawia faktury w formie papierowej, a dla niektórych w formie elektronicznej. Wnioskodawca przed rozpoczęciem wystawiania faktur w formie elektronicznej musi uzyskać zgodę kontrahenta na taką formę przesyłania faktur zgodnie z art. 106n ust. 1 ustawy o VAT. Zgoda taka jest wyrażana poprzez zawarcie porozumienia, w którym określone zostają zasady przesyłania takich faktur i wzajemne prawa i obowiązki stron z tym związane. Ustalone wzajemnie reguły postępowania mają służyć zapewnieniu autentyczności pochodzenia faktur i integralności ich treści. Ponadto wystawca faktury zapewnia dodatkowo poprzez swoje wewnętrzne procedury biznesowe i reguły postępowania obowiązujące przy wystawianiu faktur VAT elektronicznych zachowanie pewności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury do momentu otrzymania faktury VAT przez nabywcę. Zachowaniu tych reguł służy także przesyłanie faktur wyłącznie w formacie pliku pdf, który z zasady nie jest formatem przeznaczonym do edytowania i utrudnia lub wręcz uniemożliwia modyfikacje treści faktury. Do wystawionych i przesłanych elektronicznie faktur wystawiane są często faktury korekty wynikające przede wszystkim ze zwrotów towarów, udzielanych rabatów, bądź sporadycznie w celu poprawienia błędów, które pojawiły się na etapie wystawiania faktur. Faktury VAT korekty wystawione elektronicznie są objęte taką samą procedurą przesyłania do odbiorców jak faktury VAT elektroniczne. Wnioskodawca rozważa możliwość wprowadzenia nowej formy potwierdzania odbioru faktur korekt elektronicznych. Potwierdzenie wysłane przez serwer odbiorcy będzie automatycznym komunikatem zwrotnym potwierdzającym przyjęcie przez serwer odbiorcy konkretnej wiadomości e-mail. Nabywca dowie się o wystawieniu faktury korygującej z otrzymanej wiadomości e-mail. Wnioskodawca zamierza spełnić wymóg określony w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT poprzez archiwizację komunikacji serwera pocztowego spółki z serwerem pocztowym odbiorcy faktury w taki sposób, aby na żądanie organów podatkowych dostarczyć do każdej faktury korekty wystawionej w formie elektronicznej ten zarchiwizowany zapis. Komunikat będzie zawierał wszystkie niezbędne informacje dla ustalenia kto wysłał wiadomość, kto ją odebrał i kiedy zdarzenie miało miejsce. Wnioskodawca wskazał, że zawiera porozumienie z kontrahentem w którym to kontrahent akceptuje taką formę doręczania faktur i sam określa na jaki adres chce mieć doręczaną korespondencję.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, przedstawienie zapisu archiwalnego komunikacji między serwerami pocztowymi potwierdzającego przesłanie wiadomości e-mail z załącznikiem w postaci pliku PDF zawierającego określoną fakturę korektę VAT z serwera pocztowego Spółki na serwer pocztowy odbiorcy faktury, w formie przedstawionej w opisie zdarzenia przeszłego, może być uznane za wystarczające w rozumieniu art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów iusług potwierdzenie dostarczenia danej faktury korekty VAT do odbiorcy faktury.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji ustawodawca nie wskazał na konkretne formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem automatyczny komunikat zwrotny, o którym mowa w analizowanym przypadku może stanowić potwierdzenie doręczenia faktury korygującej do Klienta. Tym samym stwierdzić należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawca uzyska potwierdzenie doręczenia faktury korygującej do nabywcy w postaci automatycznych komunikatów zwrotnych, zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy, to ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca otrzymał potwierdzenie doręczenia faktury korygującej do Klienta w postaci automatycznych komunikatów.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej drogą mailową w formie otrzymania potwierdzenia przez serwer odbiorcy, że przyjął i zapisał po swojej stronie przesłaną fakturę korygującą, będzie spełniać warunek posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Momentem otrzymania elektronicznej faktury korygującej przez kontrahenta jest moment, w którym faktura ta staje się w jakikolwiek sposób dla niego dostępna, w rezultacie czego, uzyskuje on możliwość zapoznania się z jej treścią. Zatem, uzyskanie przez Wnioskodawcę wiedzy na temat tej okoliczności (w jakiejkolwiek formie) uznać należy za posiadanie przez niego potwierdzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca potwierdzenie wysłane przez serwer odbiorcy jest automatycznym komunikatem zwrotnym potwierdzającym przyjęcie przez serwer odbiorcy konkretnej wiadomości e-mail. Tym samym elektroniczna forma potwierdzenia faktur VAT korekt jest wystarczająca do celów rozliczenia podatku VAT z tych dokumentów.

Wnioskodawca podkreślił, że kontrahent akceptuje formę elektroniczną dostarczania faktur korygujących poprzez podpisanie odpowiedniego porozumienia i sam określa adres na jaki chce mieć doręczoną korespondencję. Należy jednak wskazać, że w sytuacji kiedy wiadomość z fakturą korygującą z przyczyn technicznych nie dotrze na serwer poczty elektronicznej, na którym znajduje się konto poczty elektronicznej odbiorcy, wówczas zgodnie z przepisami prawa i wyrokiem TSUE Wnioskodawca będzie zobowiązany podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. W przypadku kiedy Spółka nie otrzyma automatycznego potwierdzenia, to będzie zobowiązana wysłać kolejną wiadomość pocztą elektroniczną prosząc w treści maila odbiorcę wiadomości o potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez wysłanie zwrotnej wiadomości pocztą elektroniczną z oświadczeniem o potwierdzeniu odbioru faktury korygującej. W sytuacji braku uzyskania potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej Spółka będzie zobowiązana posiadać dokumenty potwierdzające, że nabywca wie, że transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w fakturze korygującej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.