Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.4011.340.2023.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-13
Teza: Sprzedaż nieruchomości otrzymanej w spadku.
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód; spadek; sprzedaż-sprzedaż działek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-ust. 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zbycia nieruchomości o numerach (…) – w części nabytej w drodze spadku po rodzicach jest prawidłowe oraz nieprawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 26 lipca 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 września 2023 r. (wpływ 20 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Z aktu notarialnego rep. (…) 2019 r. dotyczącego umowy o dział spadku wynika, że J i H – małżonkowie stali się z mocy samego prawa na podstawie przepisów ustawy z 26 października 1971 r. o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych właścicielami nieruchomości o pow.(\`(...)\`) ha położonej we wsi (\`(...)\`) składającej się z działek o numerach (…) oraz nieruchomości o pow. (\`(...)\`) ha położonej we wsi (\`(...)\`) składającej się z działek o numerach (…). Powyższe zostało potwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego (…) 1990 r.

J zmarł (\`(...)\`) r.

H zmarła (\`(...)\`) r.

Spadek po zmarłym J nabyli H (żona), K (syn) i E (córka) w części 1/4 oraz J i E (wnuczki zmarłego) w części 1/8 każde z nich.

Z kolei po zmarłej H spadek nabyli P (syn), K (syn) i E (córka) w części 1/4 oraz J i E (wnuczki zmarłej) w części 1/8 każde z nich.

W związku z opisanym dziedziczeniem właścicielami ww. nieruchomości stali się P w części 5/32, K w części 9/32 i E w części 9/32 oraz J w 9/64 częściach i E w 9/64 częściach.

Z ww. aktu notarialnego rep. (…) 2019 r. wynika również, że P, E, J i E dokonują działu spadku po J i H w ten sposób, że własność nieruchomości o pow. (\`(...)\`) ha położonej we wsi (\`(...)\`) składającej się z działek o numerach (…) oraz nieruchomości o pow. (\`(...)\`) ha położonej we wsi (\`(...)\`), składającej się z działek o numerach (…) nabywa w całości K. Wszystkie wymienione osoby posiadają najbliższe pokrewieństwo – P, E, K – to rodzeństwo, J i E to córki zmarłego K1 (brata P, E i K).

Ostatecznie K stał się właścicielem ww. nieruchomości, gdyż dokonany tutaj dział spadku oznacza zrzeczenie się praw do nabycia spadku po zmarłych.

Następnie na mocy aktu notarialnego rep. (…) 2021 r. K dokonał sprzedaży działek nr (…) o łącznej pow. (\`(...)\`) ha na rzecz AS oraz MS za kwotę (…) zł.

W uzupełnieniu wniosku z 15 września 2023 r. udzielił Pan następujących odpowiedzi na zadanie w wezwaniu pytania:

1) Czy posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.)?

Odp. K posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w RP.

2) Czy prowadzi Pan działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? W przypadku odpowiedzi twierdzącej:

\- w jakim dokładnie zakresie prowadzi Pan taką działalność?

\- czy odpłatne zbycie przedmiotowych działek nr (…) (dalej zwane: działki) nastąpiło w ramach wykonywania tej działalności?

Odp. K nie prowadzi działalności gospodarczej.

3) Czy między Pana rodzicami panował ustrój współwłasności małżeńskiej? Jeśli tak, czy działki wchodziły do ich majątku wspólnego?

Odp. Między rodzicami K istniała wspólność majątkowa.

4) Kiedy (proszę podać datę) J i H stali się właścicielami nieruchomości o pow. (\`(...)\`) ha położonej we wsi (\`(...)\`) składającej się z działek o numerach: (…) oraz nieruchomości o pow. (\`(...)\`) ha położonej we wsi (\`(...)\`), składającej się z działek o numerach (…)?

Odp. Rodzice K stali się właścicielami ziemi – (\`(...)\`) ha na podstawie aktu uwłaszczenia wydanego (…) 1973 r. przez Wydział Rolnictwa i Leśnictwa Prezydium Powiatowej Rady narodowej w (\`(...)\`). Nieruchomości o pow. (\`(...)\`) ha – tu potwierdzeniem nabycia na własność przez J i H jest postanowienie Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) z 1990 r.

5) Czy oprócz nieruchomości wskazanych we wniosku, były również inne składniki majątku (jakie?) znajdujące się w masie spadkowej po zmarłych rodzicach, które Pan odziedziczył?

Odp. Oprócz nieruchomości wskazanych we wniosku nic innego nie było w masie spadkowej po rodzicach.

6) Jak należy rozumieć sformułowanie: _Ostatecznie K stał się waścicielem w/w nieruchomości, gdyż dokonany tutaj dział spadku oznacza zrzeczenie się praw do nabycia spadku po zmarłych._

W tym miejscu wyjaśniam, że kwestię zrzeczenia się praw do spadku reguluje przede wszystkim art. 1048 Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610), zgodnie z którym:

§ 1. Spadkobierca ustawowy może przez umowę z przyszłym spadkodawcą zrzec się dziedziczenia po nim. Umowa taka powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

§ 2. Zrzeczenie się dziedziczenia może być ograniczone do zrzeczenia się tylko prawa do zachowku w całości lub w części.

§ 3. Zrzeczenie się dziedziczenia na korzyść innej osoby uważa się w razie wątpliwości za zrzeczenie się pod warunkiem, że ta osoba będzie dziedziczyć.

Zatem, zrzec się spadku można wyłącznie za życia spadkodawcy. Umowa taka powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Z kolei jak wynika z art. 1012 Kodeksu cywilnego:

spadkobierca może bądź przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić.

Zatem, po śmierci spadkodawcy istnieje możliwość m.in. odrzucenia spadku. Polega ono na złożeniu jednostronnego oświadczenia woli przez spadkobiercę przed sądem albo notariuszem.

Odp. Wyjaśnienie – wg dokonanego działu spadku pozostali spadkobiercy zrzekli się spadku po J i H na rzecz K, który przyjął spadek. Pozostali spadkobiercy złożyli jednostronne oświadczenie woli przed sądem o zrzeczeniu się spadku, odrzucając spadek.

7) Czy przedmiotem działu spadku były tylko: nieruchomość o pow. (\`(...)\`) ha położona we wsi (\`(...)\`) składająca się z działek o numerach (…) oraz nieruchomość o pow. (\`(...)\`) ha położona we wsi (\`(...)\`), składająca się z działek o numerach (…)? Jeśli nie, to prosimy wskazać co oprócz ww. nieruchomości było przedmiotem działu spadku.

Odp. Oprócz nieruchomości o pow. (\`(...)\`) ha we wsi (\`(...)\`) i nieruchomości (\`(...)\`) ha we wsi (\`(...)\`) nic innego nie było przedmiotem działu spadku.

8) Czy zawartej umowie działu spadku towarzyszyły spłaty i dopłaty? A jeśli tak, prosimy wskazać jakie podmioty (osoby) były uprawnione i zobowiązane do dopłat i spłat.

Odp. Umowie o dział spadku nie towarzyszyły żadne spłaty i dopłaty.

9) Czy wartość majątku nabytego przez Pana w drodze działu spadku przekroczyła wartość majątku jaki przysługiwał Panu pierwotnie w całej masie spadkowej (należy wziąć pod uwagę wszystkie składniki jakie wchodziły w skład masy spadkowej)?

Odp. Tak przekroczyła. K nabył ostatecznie cały spadek po rodzicach, chociaż przysługiwała mu pierwotnie część. Nic w zamian pozostali spadkobiercy nie otrzymali.

### Pytanie

Czy po sprzedaży aktu notarialnego rep. (…) z (…) 2021 r. działek nr (…) Wnioskodawca uzyskał przychód na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Pana stanowisko w sprawie

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że K na podstawie aktu notarialnego rep. (…) z (…) 2019 r. dotyczącego umowy o dział spadku stał się właścicielem nieruchomości o pow. (\`(...)\`) ha położonej we wsi (\`(...)\`) składającej się z działek o numerach (…) oraz nieruchomości o pow. (\`(...)\`) ha położonej we wsi (\`(...)\`), składającej się z działek o numerach (…). Spadek ten nabył po zmarłych w 1994 i 2012 roku rodzicach J i H. Stało się tak dlatego, że wszyscy inni spadkobiercy dokonali działu spadku, co oznacza zrzeczenie się praw do spadku (nie przyjęcie spadku). K nabył więc spadek po rodzicach w formie nieruchomości, której zmarli rodzice byli właścicielami powyżej 5 lat.

Jak wynika z przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości jeśli od nabycia nie upłynęło 5 lat. Jednak z art. 10 ust. 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Jak wynika ze stanu faktycznego K sprzedał nabytą w spadku po rodzicach nieruchomość, której zmarli byli właścicielami powyżej 5 lat. Odpłatna sprzedaż opisywanych nieruchomości nie była dla niego źródłem przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ostatecznie nie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Na podstawie art. 10 ust. 7 ww. ustawy:

Nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nabytej w drodze spadku i dziale spadku istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę oraz czy w wyniku dokonania działu spadku nie następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany udział w spadku.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek” ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Natomiast zgodnie z art. 1012 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca może bądź przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić.

Stosownie do art. 1015 § 1 Kodeksu cywilnego:

Oświadczenie o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku może być złożone w ciągu sześciu miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o tytule swego powołania.

Dla spadkobiercy ustawowego będzie to z reguły dzień dowiedzenia się o śmierci spadkodawcy. Termin sześciu miesięcy będzie zachowany, gdy przed jego upływem zostanie złożone oświadczenie w sądzie lub przed notariuszem.

Według art. 1020 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca, który spadek odrzucił, zostaje wyłączony od dziedziczenia, tak jakby nie dożył otwarcia spadku.

Na podstawie art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Na mocy art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Stosownie zaś do art. 211 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

a) podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

b) wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Analogicznie sytuacja kształtuje się przy dziale spadku, bowiem za datę nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa majątkowego w wyniku działu mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat. Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, że dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie majątkowym nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem majątkowym. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w cytowanym wcześniej art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że w 2021 r. sprzedał Pan działki nr (…) o łącznej pow. (\`(...)\`) ha, które nabył Pan częściowo w spadkach: po ojcu zmarłym w roku 1994 oraz po matce zmarłej w roku 2012, będących właścicielami tych nieruchomości od 1973 r. (działki o numerach (…)) oraz od 1990 r. (działki o numerach (…)), a częściowo w wyniku dokonanego w 2019 r. nieodpłatnego działu spadku – ostatecznie stał się Pan jedynym właścicielem przedmiotowych nieruchomości. Oprócz nieruchomości wskazanych we wniosku nic innego nie było w masie spadkowej po Pana rodzicach. Dodatkowo wskazał Pan, że umowie o dział spadku nie towarzyszyły żadne spłaty i dopłaty, a wartość majątku nabytego przez Pana w drodze działu spadku przekroczyła wartość majątku jaki przysługiwał Panu pierwotnie w całej masie spadkowej. Nabył Pan ostatecznie cały spadek po rodzicach, chociaż przysługiwała Panu pierwotnie część.

W przedmiotowej sprawie kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło faktyczne nabycie przez Pana poszczególnych udziałów w nieruchomościach, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użyty w ww. przepisie termin „nabycie” oznacza każde uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub każde uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa) bez względu na fakt czy jest to nabycie w części ułamkowej, czy w całości. Poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Stosownie do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można więc, np. w drodze zakupu, bądź uzyskując pod tytułem darmym (w formie darowizny, spadku), a w przypadku zaś ograniczonych praw rzeczowych również zawierając umowę o ustanowieniu tego prawa.

Przystępując do oceny skutków podatkowych sprzedaży w 2021 r. nieruchomości o numerach (…), w pierwszej kolejności zauważyć należy, że do nabycia przez Pana 1/4 udziału w tych nieruchomościach doszło najpierw w drodze spadku po zmarłym ojcu, następnie 1/4 udziału w nieruchomości nabył Pan w spadku po zmarłej matce. W związku z opisanym dziedziczeniem stał się Pan właścicielem w części 9/32. Zatem skoro Pana rodzice nabyli przedmiotowe nieruchomości w 1973 r. oraz 1990 r. to – w odniesieniu do ww. 9/32 udziału w tych nieruchomościach – pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawców J i H niewątpliwie upłynął.

Natomiast udział w nieruchomości, który Pan nabył w 2019 r. w wyniku działu spadku – ponad udział jaki Panu przysługiwał w spadku – stanowi źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem termin, o którym mowa w ww. przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawy należy w tym przypadku liczyć od końca 2019 r. Zatem pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla ww. udziału w nieruchomości upłynie w 2024 r.

Zatem, stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży w 2021 r. przez Pana nieruchomości o numerach (…), pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych minął jedynie w odniesieniu do 9/32 udziału w nieruchomościach nabytego w drodze spadku po zmarłych rodzicach.

Podkreślam, że uregulowanie art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nabycia w drodze spadku, a nie w drodze działu spadku; są to bowiem dwie różne drogi nabycia.

**Reasumując, sprzedaż w 2021 r.** **nieruchomości o numerach (…)** **– w części nabytej w drodze spadków po zmarłych rodzicach, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu, ponieważ nastąpiła po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawców (Pana rodziców).**

**Natomiast sprzedaż w 2021 r.** **nieruchomości o numerach (…)****, w części nabytej w drodze działu spadku** **(ponad pierwotny udział spadkowy)****,** **skutkuje dla Pana powstaniem przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8** **ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ** **sprzedaż w tejże części nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (dział spadku).**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).