Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.125.2023.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania pełnego/częściowego prawa do odliczenia od wydatków bieżących i inwestycyjnych oraz zastosowania prewspółczynnika metrażowego.
Słowa kluczowe: instalacja-instalacja wodno-kanalizacyjna; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; współczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, które zostały/zostaną poniesione od (…) 2023 r., w przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody/odbioru nieczystości do/od jednostek organizacyjnych Gminy;

· częściowego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, które zostały/zostaną poniesione po (…) 2023 r., w przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym – niewielkim – zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, tj. prawa do odliczenia podatku VAT z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT;

· kalkulowania prewspółczynnika VAT dotyczącego działalności wodociągowej Gminy w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez poszczególnych kategorii odbiorców;

· kalkulowania prewspółczynnika VAT dotycząegoy działalności kanalizacyjnej Gminy w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące odbioru ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców.

Wniosek uzupełnili Państwo pismem z dnia 28 kwietnia 2023 r. (data wpływu 28 kwietnia 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

1.

Gmina (…) (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 40 ze zm.). Jednym z zadań realizowanych przez Gminę – zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym – jest gospodarka wodociągowa i kanalizacyjna.

Do końca (…) roku, gospodarka wodociągowa i kanalizacyjna w Gminie była prowadzona przez (…) Sp. z o.o. (dalej: Spółka). Gmina jest właścicielem i jedynym wspólnikiem Spółki (Gmina posiada 100% kapitału zakładowego Spółki).

2.

Z końcem (…) r. Gmina postanowiła dokonać reorganizacji gospodarki wodociągowej i kanalizacyjnej. W tym celu Gmina zamierza przeprowadzić likwidację Spółki. W miejsce Spółki został utworzony (…) (dalej: Zakład). Zakres zadań Zakładu jest/ma być w założeniu tożsamy z dotychczasowym zakresem działalności Spółki.

W związku z reorganizacją, od (…) 2023 r. usługi wodociągowe i kanalizacyjne w Gminie są świadczone przez Gminę za pośrednictwem utworzonego w tym celu Zakładu. Usługi wodociągowe i kanalizacyjne będą świadczone na rzecz odbiorców zewnętrznych (mieszkańców Gminy oraz innych podmiotów zlokalizowanych w Gminie) oraz (w niewielkim zakresie) również na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.

W ramach wykonywanych czynności z zakresu działalności wodociągowej i kanalizacyjnej, Zakład dodatkowo:

\- dokonuje wywozu nieczystości płynnych beczką asenizacyjną;

\- dokonuje odbioru ścieków dowożonych przez firmy zewnętrzne;

\- wykonuje przyłącza wodociągowe lub kanalizacyjne;

\- dokonuje wymiany wodomierzy;

\- usuwa awarie wodociągów;

\- dokonuje powtórnych plombowań wodomierzy;

\- dokonuje otwarcia zasuwy na zlecenie zewnętrzne.

Rozpoczęcie świadczenia usług wodociągowych i kanalizacyjnych przez Zakład nastąpiło z dniem (…) 2023 r. Na moment złożenia niniejszego wniosku, Spółka nie zakończyła jeszcze działalności gospodarczej, lecz nie świadczy już usług wodociągowych i kanalizacyjnych.

Niniejszy wniosek dotyczy odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z działalnością wodociągową i kanalizacyjną po przeprowadzeniu reorganizacji, tj. po rozpoczęciu świadczenia usług wodociągowych i kanalizacyjnych w Gminie za pośrednictwem Zakładu.

3.

Tak jak wskazano wcześniej, po zakończeniu procesu reorganizacji działalności wodociągowej i kanalizacyjnej, to Gmina – za pośrednictwem Zakładu – świadczy/będzie świadczyć usługi w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, na podstawie pisemnych umów zawartych z odbiorcami. Wykonywane usługi będą opodatkowane podatkiem VAT.

Jednocześnie, przy wykorzystaniu pewnych odcinków/fragmentów infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej woda będzie dostarczana na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy i ścieki będą odbierane od jednostek organizacyjnych Gminy. W porównaniu do zakresu działalności prowadzonej na rzecz mieszkańców i firm zlokalizowanych na terenie Gminy, zakres ten będzie niewielki.

4.

Od 1 stycznia 2017 r. w Gminie obowiązuje skonsolidowany model rozliczeń podatku VAT, który polega na wspólnym rozliczaniu podatku VAT przez Gminę oraz wszystkie gminne jednostki organizacyjne. W związku z tym, czynności dokonywane pomiędzy poszczególnymi jednostkami Gminy są traktowane jako czynności w ramach jednego podatnika i nie podlegają opodatkowaniu VAT (czynności takie Gmina dokumentuje notami księgowymi).

W konsekwencji – po zakończeniu procesu reorganizacji działalności wodociągowej i kanalizacyjnej – w odniesieniu do wykorzystania gminnej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej będą mogły wystąpić następujące sytuacje:

\- infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby dostawy wody na rzecz i odbioru ścieków od mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, tj. wyłącznie na potrzeby działalności opodatkowanej VAT;

albo

\- infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna będzie wykorzystywana zarówno na potrzeby dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, jak i na potrzeby dostawy wody na rzecz i odbioru ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy (rozliczających podatek VAT razem z Gminą, w związku z wprowadzeniem centralizacji rozliczeń VAT), tj. na potrzeby prowadzonej przez Gminę, za pośrednictwem Zakładu, działalności opodatkowanej VAT i jej działalności wewnętrznej (przy czym, działalność wewnętrzna będzie miała charakter marginalny, w porównaniu do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT w tym zakresie).

Niniejszy wniosek dotyczy obu wymienionych sytuacji.

5.

W sytuacji, gdy infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna będzie wykorzystywana również na potrzeby dostaw wody na rzecz i odbioru ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy, Wnioskodawca, w celu odliczania podatku VAT naliczonego zamierza stosować „sposób określenia proporcji” (dalej: prewspółczynnik VAT), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Prewspółczynnik VAT mógłby zostać skalkulowany w oparciu o przepisy wykonawcze do ustawy o VAT (tj. rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, Dz. U. z 2015 r. poz. 2193; dalej: Rozporządzenie).

Tym niemniej, zdaniem Gminy, skalkulowany w oparciu o przepisy Rozporządzenia prewspółczynnik VAT nie będzie odzwierciedlał specyfiki wykonywanej przez Gminę – za pośrednictwem Zakładu – działalności wodociągowej i kanalizacyjnej (która w przeważającym zakresie będzie dotyczyć czynności opodatkowanych podatkiem VAT). W związku z tym, Gmina uważa za zasadne przyjęcie odrębnej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT dla odliczania podatku VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z prowadzeniem działalności wodociągowej, w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez poszczególne kategorie odbiorców. Gmina uważa również za zasadne przyjęcie odrębnej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT dla odliczania podatku VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z prowadzeniem działalności kanalizacyjnej, w oparciu o rzeczywiste ilości odprowadzonych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców.

Zdaniem Gminy, prawidłowy sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT Zakładu odnoszący się do wydatków bieżących oraz inwestycyjnych związanych z działalnością wodociągową przedstawia się następująco:

P(w)=(D(PT))/(D(CAL))

gdzie:

P(w) – prewspółczynnik VAT dla wydatków bieżących i inwestycji związanych z działalnością wodociągową;

D(PT) – dane dotyczące rzeczywistej ilości zużycia metrów sześciennych wody przez podmioty trzecie (tj. przez mieszkańców Gminy oraz inne podmioty zlokalizowane na terenie Gminy), na rzecz których Gmina będzie wystawiać faktury VAT dokumentujące świadczone usługi w zakresie dostaw wody;

D(CAL) – dane dotyczące rzeczywistej ilości zużycia metrów sześciennych wody przez wszystkich odbiorców (tj. podmioty trzecie, wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz zużycie wody na inne cele stanowiące zadania własne Gminy).

Zdaniem Gminy, prawidłowy sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT odnoszącego się do wydatków bieżących i inwestycji związanych z działalnością kanalizacyjną przedstawia się następująco:

P(k)=(D(PT))/(D(CAL))

gdzie:

P(k) – prewspółczynnik VAT dla wydatków bieżących i inwestycji związanych z działalnością kanalizacyjną;

D(PT) – dane dotyczące rzeczywistych ilości (metrów sześciennych) odprowadzonych ścieków przez podmioty trzecie (tj. przez mieszkańców Gminy oraz inne podmioty zlokalizowane na terenie Gminy), na rzecz których Gmina będzie wystawiać faktury VAT dokumentujące świadczone usługi w zakresie odprowadzania ścieków;

D(CAL) – dane dotyczące rzeczywistych ilości (metrów sześciennych) odprowadzonych ścieków przez wszystkich odbiorców (tj. podmioty trzecie oraz wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz odprowadzenia związane z wykonywaniem zadań własnych Gminy).

Zdaniem Gminy, prewspółczynniki VAT skalkulowane na podstawie wskazanych wzorów w sposób najbardziej obiektywny będą odzwierciedlać specyfikę wykonywanej przez Gminę, za pośrednictwem Zakładu, działalności wodociągowej i kanalizacyjnej, w związku z czym Gmina jest uprawniona do stosowania wskazanych metodologii kalkulacji prewspółczynników VAT przy dokonywaniu odliczeń podatku naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z działalnością wodociągową i kanalizacyjną (w sytuacji, gdy wytworzona infrastruktura jest/będzie wykorzystywana zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem).

W uzupełnieniu do wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na zadane przez Organ pytania:

1\. Przesłanki, jakimi kierują się Państwo, uznając że wskazane we wniosku sposoby obliczenia proporcji (dla działalności kanalizacyjnej jak i wodociągowej) są najbardziej reprezentatywne – najbardziej odpowiadają specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć w związku z prowadzoną działalnością.

Odp. Zdaniem Wnioskodawcy, sposób obliczenia proporcji wskazany we Wniosku jest/będzie najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywanych przez niego nabyć, ponieważ opiera się na faktycznych danych dotyczących wyłącznie dostaw wody oraz ilości odebranych ścieków od poszczególnych kategorii podmiotów.

Za powyższym przemawia fakt, iż wskazana metoda pozwala na wyeliminowanie z kalkulacji prewspółczynnika czynników, które nie są związane z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Pozwala to na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT.

W związku z regulacją art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

· zapewnia dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do jego części proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane

oraz

· obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do dostarczania wody i odbioru ścieków (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu). W związku z tym, metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistego wykorzystania wskazanej infrastruktury na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy), najdokładniej odzwierciedla zakres wykorzystania infrastruktury.

A zatem, pomiar ilości dostarczonej wody dla poszczególnych kategorii odbiorców oraz pomiar odebranych ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności związanych z działalnością gospodarczą i do czynności związanych z działalnością inną niż gospodarcza. W związku z tym, zapewnia również dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w tej części, która jest proporcjonalnie związana z czynnościami opodatkowanymi (realizowanymi przez Gminę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

Wskazana metoda oparta jest na mierzalnych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach. W związku z czym, najbardziej odpowiada ona specyfice działalności Gminy związanej z dostarczaniem wody i odbiorem nieczystości.

2\. Przesłanki potwierdzające Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku.

Odp. Konstrukcja wyliczenia prewspółczynnika przyjęta w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193; dalej: Rozporządzenie) z uwagi na zbyt ogólny charakter, nie uwzględnia takich czynników jak (i) różnorodność i wielość czynności, które mogą być realizowane przez daną jednostkę organizacyjną, (ii) związek tych poszczególnych czynności ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu oraz (iii) związek i możliwość przypisania do tych czynności poszczególnych wydatków. Metoda ta kalkulowana jest na podstawie udziału obrotu z działalności gospodarczej Zakładu w całości przychodów wykonanych Zakładu. W związku z powyższym, wskazana metoda uwzględnia wszystkie przychody Zakładu.

Skoro przedmiotowa infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana przez Gminę do ściśle określonej działalności, to przy obliczaniu sposobu określenia proporcji należy posłużyć się danymi odnoszącymi się ściśle do danej infrastruktury, gdyż w żadnym razie nie można uznać, iż dane odnoszące się ogólnie do całej działalności Gminy będą obiektywnie odzwierciedlały część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w odniesieniu do danej infrastruktury. Sposób określania proporcji ustalony na podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania infrastruktury do działalności gospodarczej.

Jak już zostało wskazane, metodą najdokładniej odzwierciedlającą zakres wykorzystania wskazanej infrastruktury na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne wykorzystanie dla celów statutowych Gminy) jest metoda zaproponowana przez Gminę we Wniosku, tj. metoda opierająca się na obliczeniu rzeczywistej proporcji wykorzystania ww. infrastruktury dla celów czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Wskazana infrastruktura wykorzystywana jest/będzie przez Gminę, wyłącznie w celu dostarczania wody oraz odbioru ścieków. Zatem, najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania tej infrastruktury do różnych czynności może być dokonane za pomocą rzeczywistego pomiaru ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków w ramach każdego z rodzajów prowadzonej działalności. Jest to dokładniejsza metoda wskazania stopnia wykorzystania infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej, niż metoda opierająca się na całym przychodzie Zakładu, wyliczanym zgodnie z ustawą o finansach publicznych dla potrzeb sporządzania sprawozdania finansowego dla Zakładu.

Dlatego też, zastosowanie prewspółczynnika VAT wynikającego z Rozporządzenia w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, doprowadza do zaburzenia zakresu prawa do odliczenia, gdyż nie zapewnia/nie będzie zapewniało dokonania odliczenia kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Spowodowane jest to faktem, iż wskazana metoda uwzględnia szerszy zakres działalności Zakładu, w tym również inne aspekty, które nie mają wpływu na jej działalność wodociągową i kanalizacyjną.

Należy zauważyć, że metoda obliczania prewspółczynnika przyjęta w Rozporządzeniu oparta jest na założeniach o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostki samorządu terytorialnego. Tymczasem w przypadku działalności wodociągowej i kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej.

Przepisy Rozporządzenia stanowią rozwiązanie mające na celu uproszczenie i wprowadzenie jednolitej, domyślnej metodologii ustalenia sposobu określenia proporcji, jednakże wobec skomplikowania i znacznej złożoności działalności jednostek samorządu terytorialnego, regulacje Rozporządzenia są w oczywisty sposób niedoskonałe i nie odnoszą się do wszelkich rodzajów działalności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, a przez to nie mają charakteru uniwersalnego, lecz stanowią jedynie uproszczenie, przez co nie będą one najpełniej realizowały kryterium wskazanego w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Na marginesie należy tylko wspomnieć, iż konsekwencją przyjęcia, że sposób określenia proporcji wynikający z Rozporządzenia jest najbardziej reprezentatywny w stosunku do działalności polegającej na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków, byłoby zróżnicowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego jednostki samorządu terytorialnego w odniesieniu do tych samych wydatków, wykorzystywanych w takim samym zakresie do tej samej działalności gospodarczej i innej działalności, w zależności od wyboru formy organizacyjnej prowadzenia działalności gospodarczej, tj. czy byłaby ona realizowana w ramach komórki organizacyjnej (referatu) urzędu obsługującego Gminę, czy też poprzez wyodrębniony zakład budżetowy (lub jednostkę budżetową). Dla każdej z tych jednostek organizacyjnych Rozporządzenie przewiduje bowiem odmienny sposób kalkulacji prewspółczynnika. Takie różnicowanie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w zależności od wyboru formy prowadzenia działalności wodociągowej byłoby nieuprawnione.

3\. Czy przedmiotowa infrastruktura wodna i kanalizacyjna służy w jakiejś części celom przeciwpożarowym? Jeśli tak, to w jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa, wodomierze, inne – jakie?) dokonywane są/będą pomiary ilości dostarczanej wody/odbioru ścieków na cele przeciwpożarowe? Czy urządzenia te pozwalają na precyzyjne określenie ilości metrów sześciennych wody pobranej na cele przeciwpożarowe?

Jeśli pomiar wody/ścieków na cele przeciwpożarowe nie jest dokonywany przez Państwa, prosimy o wskazanie, kto dokonuje tego pomiaru i na jakiej podstawie będziecie Państwo opierać faktyczne zużycie (raporty, sprawozdania itp.)?

Odp. Oprócz dostarczania wody do jednostek organizacyjnych, Gmina dostarcza również wodę do innych celów wykorzystywanych do zadań własnych Gminy, np. do celów przeciwpożarowych.

Gmina zamierza dokonywać pomiaru zużycia wody na cele przeciwpożarowe na podstawie ilości pobranej wody wyrażonej w m3. Wskazane zużycie udokumentowane będzie na podstawie raportów/oświadczeń składanych przez straż pożarną.

Wnioskodawca nie może wykluczyć w przyszłości innych celów zużycia wody do zadań własnych Gminy. Jednak dla celów określenia zakresu podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu od wydatków będących przedmiotem niniejszego wqniosku, jako dająca prawo do odliczenia podatku VAT będzie traktowana wyłącznie działalność gospodarcza Gminy – realizowana poprzez Zakład – obejmująca czynności opodatkowane podatkiem VAT w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków.

4\. Czy przedmiotowa infrastruktura wodna i kanalizacyjna jest wykorzystywana dla celów technologicznych? Jeśli tak, to w jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa, wodomierze, inne – jakie?) dokonują Państwo pomiaru ilości dostarczanej wody na cele technologiczne? Czy pomiar zużycia wody na cele technologiczne opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach?

Odp. Tak, przedmiotowa infrastruktura wodociągowa jest wykorzystywana na cele technologiczne, w szczególności woda jest/będzie wykorzystywana przez Gminę w procesie uzdatniania wody. Zużycie wody do celów technologicznych związanych z uzdatnianiem wody jest opomiarowane urządzeniem pomiarowym (wodomierzem).

Zużycie wody na cele technologiczne związane jest zarówno z czynnościami świadczonymi na rzecz odbiorców zewnętrznych jak i odbiorców wewnętrznych.

5\. Czy woda wykorzystywana do celów przeciwpożarowych oraz technologicznych jest uwzględniana w opisanym sposobie określenia proporcji? Jeśli tak, to prosimy wskazać w jaki sposób (czy zwiększa licznik/mianownik proporcji lub czy ich nie zwiększa).

Odp. Zużycia przeciwpożarowe są uwzględniane w przedstawionym we wniosku sposobie określania proporcji. Zużycia te powiększają mianownik przyjętego przez Gminę wzoru, tj. mieszczą się w kategorii: dane dotyczące rzeczywistej ilości zużycia metrów sześciennych wody przez wszystkich odbiorców (tj. podmioty trzecie, wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz zużycie wody na inne cele stanowiące zadania własne Gminy).

Zużycie wody do celów technologicznych jest uwzględniane w opisanym przez Wnioskodawcę sposobie określenia proporcji w taki sposób, że nie zwiększa ani licznika, ani mianownika, gdyż woda zużyta na cele technologiczne służy działalności opodatkowanej VAT, jak i działalności nieopodatkowanej VAT dokładnie w takim stopniu, jaki odpowiada udziałowi wody zużytej na cele opodatkowane VAT w sumie zużycia wody zarówno na cele opodatkowane jak i nieopodatkowane VAT. Powyższe wynika z faktu, iż jest to zużycie techniczne, które jest niezbędne dla czynności realizowanych ogółem przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury.

Prawidłowość takiego podejścia znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji DKIS z 12 grudnia 2022 r. (nr 0111-KDIB3-2.4012.645.2022.2.MN).

6\. Czy wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

Odp. Tak, wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Jak zostało już bowiem wskazane, dla celów określenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, jako dająca prawo do odliczenia podatku VAT będzie traktowana wyłącznie działalność gospodarcza Gminy obejmująca dostawę wody i odbiór ścieków od odbiorców zewnętrznych (tj. czynności podlegające opodatkowaniu VAT). Wszelkie pozostałe przejawy działalności Gminy (niezwiązane z dostawą wody oraz odbiorem ścieków od odbiorców zewnętrznych) będą traktowane jako niedające prawa do odliczenia podatku VAT.

7\. Czy wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Odp. Tak, zdaniem Wnioskodawcy sposób obliczania proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji oparty jest na rzeczywistych oraz mierzalnych kryteriach.

8\. Należy wskazać konkretne dane liczbowe przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika dla zakładu budżetowego, zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

Odp. W tabeli przedstawiono dane dotyczące prewspółczynnika VAT dla działalności kanalizacyjnej:


| Metodologia kalodacji prewapółczynndca | DICAL) | 99% 
| P(k) | prewspółczynnik VAT Gminy dla działalności kanalizacyjnej | (…) 
| D(PT) | dane dotyczące rzeczywistych ilości {metrów sześciennych) odprowadzonych ścieków przez podmioty trzecie {tj. przez mieszkańców Gminy oraz inne podmioty zlokalizowane na terenie Gminy), na rzecz których wystawiane są faktury dokumentujące świadczone usługi w zakresie odbioru ścieków | (…) 
| ■Kcal) | dane dotyczące rzeczywistych ilości {metrów sześciennych) odprowadzonych ścieków przez wszystkich odbiorców {tj. podmioty trzecie oraz wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz odprowadzenia związane z wykonywaniem zadań własnych Gminy). | (…) 

W tabeli przedstawiono dane dotyczące prewspółczynnika VAT dla działalności wodociągowej:


| Metodologia kalodacji prewspółczynnika | D(PT)P(W)1= -------------D(CAL) | 99% 
| Pfw) | prewspółczynnik VAT Gminy dla działalności wodociągowej | (…) 
| D(pn | dane dotyczące rzeczywistej ilości zużycia metrów sześciennych wody przez podmioty trzecie {tj. przez mieszkańców Gminy oraz inne podmioty zlokalizowane na terenie Gminy), na rzecz których wystawiane są faktury dokumentujące świadczone usługi w zakresie dostaw wody | (…) 
|  | dane dotyczące rzeczywistej ilości zużycia metrów sześciennych wody przez wszystkich odbiorców {tj. podmioty trzecie, wszystkie jednostki organizacyjne Gminy oraz zużycie wody na inne cele stanowiące zadania własne Gminy). | (…) 

9\. Należy przedstawić analizę porównawczą ww. prewspółczynnika wyliczonego według sposobu przedstawionego we wniosku oraz prewspółczynnika dla zakładu budżetowego, wyliczonego zgodnie z treścią ww. rozporządzenia.

Odp. Prewspółczynnik VAT odnoszący się do działalności wodociągowej, skalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku na podstawie danych za 2022 r. wynosi 99%. Prewspółczynnik VAT odnoszący się do działalności kanalizacyjnej, skalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku na podstawie danych za 2022 r. wynosi 99%. Wnioskodawca nie posiada prewspółczynnika skalkulowanego dla Zakładu w oparciu o przepisy Rozporządzenia. Tym niemniej, biorąc pod uwagę specyfikę działalności Zakładu, prewspółczynnik ten mógłby wynieść od 30 do 60%. Podstawową różnicą między prewspółczynnikami VAT skalkulowanym na podstawie rzeczywistych danych a prewspółczynnikiem VAT wynikającym z treści Rozporządzenia jest obszar (rozmiar) działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem Zakładu, jaką uwzględnia się w ramach kalkulacji poszczególnych prewspółczynników VAT. Przy kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikającego z treści Rozporządzenia uwzględnia się cały obszar działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem Zakładu – prewspółczynnik ten obrazuje całą działalność gospodarczą Gminy, wykonywaną za pośrednictwem Zakładu. Natomiast przy kalkulacji prewspółczynnika VAT skalkulowanego na podstawie rzeczywistych danych uwzględnia się wyłącznie dany obszar działalności Gminy – prewspółczynniki VAT przedstawione we Wniosku obrazują działalność wodociągową opodatkowaną podatkiem VAT na tle całej działalności Gminy prowadzonej w sferze wodociągów oraz działalność kanalizacyjną opodatkowaną podatkiem VAT na tle całej działalności Gminy prowadzonej w sferze kanalizacji. Tym samym, prewspółczynniki VAT skalkulowane na podstawie rzeczywistych danych są bardziej skoncentrowane na konkretnym rodzaju działalności prowadzonym przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu). Z kolei sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikającego z treści Rozporządzenia jest znacznie bardziej ogólny. Przy jego kalkulacji uwzględnia się całość przychodów wykonanych Zakładu. Co istotne, prewspółczynniki VAT skalkulowane według sposobu przedstawionego we Wniosku (opierające się na rzeczywistej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków) zapewniają najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania infrastruktury wodociągowej i infrastruktury kanalizacyjnej do poszczególnych kategorii czynności wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem Zakładu, a w konsekwencji zapewniają najbardziej obiektywne odliczenie kwot podatku VAT naliczonego dotyczącego proporcjonalnie wyłącznie czynności opodatkowanych, wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem Zakładu, w ramach działalności gospodarczej.

10\. Należy wskazać na jakiej podstawie będziecie Państwo określać rzeczywistą ilość zużytej wody/odebranych ścieków? Jeśli na podstawie aparatury pomiarowej, to czy spełnia ona wymagane warunki techniczne, tj. czy posiada stosowne atesty, czy jest dopuszczona do użytkowania? Jeśli dane, nie zawsze są, określane przy użyciu wodomierzy, to wskazać według jakich krteriów (Rozporządzenia) w takim przypadku będą określane?

Odp. Wnioskodawca dokonuje pomiaru ilości zużytej wody/odebranych ścieków od odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych za pomocą wodomierzy/ przepływomierzy. Wodomierze oraz przepływomierze, przy użyciu których Wnioskodawca dokonuje pomiaru dostawy wody i ilości wyprodukowanych ścieków spełniają wymagane warunki techniczne, posiadają stosowne atesty i są dopuszczone do użytkowania.

Urządzenia pomiarowe, przy użyciu których Wnioskodawca dokonuje pomiaru dostaw wody oraz pomiaru ilości wyprodukowanych ścieków, umożliwiają dokładny pomiar dostawy wody/odbioru ścieków od poszczególnych odbiorców (w granicach błędów określonych legalizacją urządzeń).

### Pytania

1\. Czy Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, które zostały/zostaną poniesione od (…) 2023 r., w przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody/odbioru nieczystości od jednostek organizacyjnych Gminy?

2\. Czy Gminie przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, które zostały/zostaną poniesione po (…) 2023 r., w przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym – niewielkim – zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, tj. czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

3\. Czy prewspółczynnik VAT dotyczący działalności wodociągowej Gminy może być kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez poszczególnych kategorii odbiorców?

4\. Czy prewspółczynnik VAT dotyczący działalności kanalizacyjnej Gminy może być kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące odbioru ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT, naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, które zostały/zostaną poniesione po (…) 2023 r., w przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody/odbioru nieczystości od jednostek organizacyjnych Gminy.

2\. Gminie przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, które zostały/zostaną poniesione po (…) 2023 r., w przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym – niewielkim – zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, tj. Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

3\. Prewspółczynnik VAT dotyczący działalności wodociągowej Gminy może być kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez poszczególnych kategorii odbiorców.

4\. Prewspółczynnik VAT dotyczący działalności kanalizacyjnej Gminy może być kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące odbioru ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców.

Poniżej Gmina przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

Ad. 1

W opinii Wnioskodawcy, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, które zostały/zostaną poniesione przez Gminę od (…) 2023 r., w przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody/odbioru nieczystości od jednostek organizacyjnych Gminy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie, czynności, które są/będą wykonywane przez Gminę w zakresie odpłatnych usług odbioru ścieków i dostarczania wody będą niewątpliwie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a wskazane czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu inwestycji w infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną, gdyż infrastruktura ta jest/będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na dostarczaniu wody i odbiorze ścieków.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

A zatem, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jeżeli podatnik:

1\. dokonuje nabycia towarów lub usług, które są wykorzystywane w celu prowadzonej działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (w celu wykonywania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT) oraz

2\. przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe

– w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od dokonanych zakupów podatnik powinien zastosować prewspółczynnik VAT.

W przedstawionym przez Gminę opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, część infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby dostawy wody i odbioru ścieków od mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy, tj. w całości na potrzeby działalności opodatkowanej VAT. Infrastruktura ta nie będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza, a w szczególności nie będzie wykorzystywana w celu dostarczania wody/odbioru nieczystości na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.

Dlatego też, w opinii Wnioskodawcy, Gmina nie będzie zobowiązana do stosowania tzw. prewspółczynnika VAT (określonego w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT) w stosunku do nabyć towarów i usług związanych z realizacją infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej objętej niniejszym pytaniem (tj. infrastruktury wykorzystywanej wyłącznie na potrzeby świadczenia usług na rzecz mieszkańców Gminy i innych podmiotów z terenu Gminy).

W analizowanej sytuacji nie znajdzie również zastosowania art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Gmina nie będzie bowiem wykorzystywać wytworzonej infrastruktury (objętej niniejszym pytaniem) do wykonywania czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. do czynności zwolnionych z VAT).

W konsekwencji należy stwierdzić, że Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (tj. bez uwzględnienia prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT) od wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, która będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT i nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody/odbioru nieczystości od jednostek organizacyjnych Gminy.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

· Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej w interpretacji z 13 czerwca 2017 r. (nr 0113-KDIPT1-3.4012.186.2017.2.MJ) stwierdził, że: „Z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku wynika, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna wytworzona w ramach przedmiotowego projektu jest/będzie wykorzystywana na potrzeby dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców Gminy oraz firm zlokalizowanych na terenie Gminy. Jak wskazał Wnioskodawca, jednostki organizacyjne Gminy nie korzystają/nie będą korzystać z efektów inwestycji. Tym samym, biorąc pod uwagę przywołane przepisy – w szczególności art. 86 ust. 1 ustawy – oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT w całości z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji wykorzystywanej do działalności opodatkowanej”.

· Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej w interpretacji z 1 czerwca 2017 r. (nr 0113-KDIPT1-1.4012.93.2017.2.RG) stwierdził, że: „Przebudowa sieci wodociągowej w miejscowości \`(...)\` ma w zamierzeniu służyć wyłącznie prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Sieć wodociągowa będzie udostępniana wyłącznie mieszkańcom Gminy oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Gminy w związku ze świadczeniem przez Gminę usług dostawy wody na rzecz tych podmiotów”.

· Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 24 lutego 2017 r. (nr 3063-ILPP1-2.4512.14.2017.1.MR) wskazał, iż: „wydatki związane z planowaną Inwestycją służące wyłącznie czynnościom opodatkowanym, realizowanym faktycznie przez Zakład będą mogły podlegać odliczeniu w całości przez Gminę, gdyż czynności opodatkowane wykonywane przez Zakład będą czynnościami opodatkowanymi Gminy. Podsumowując, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej (\`(...)\`)”, która będzie wykorzystywana przez Gminę za pośrednictwem Zakładu do świadczenia usług w zakresie dostawy i odbioru ścieków, tj. czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

· Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 21 lutego 2017 r. (nr 1061-IPTPP1.4512.70.2017.2.AK) zauważył, iż „z nowo wybudowanego odcinka kanalizacji nie będą korzystać jednostki, korzystać będą tylko i wyłącznie mieszkańcy Gminy oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Nie jest również planowane wykorzystywanie tego odcinka do sprzedaży innej niż opodatkowana. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie miał możliwość pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji”.

· Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 2 lutego 2017 r. (nr 3063-ILPP1-3.4512.187.2016.2.JNA) uznał, iż: „warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a wydatki związane z realizacją projektu pn.: «Budowa kanalizacji sanitarnej wraz z przykanalikami oraz sieci wodociągowej wraz z przyłączami w miejscowościach A i B» będą miały związek wyłącznie z wykonywanymi przez Gminę poprzez Zakład Komunalny czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnymi usługami odbioru ścieków i dostarczania wody”.

Ad. 2

W opinii Wnioskodawcy, Gminie przysługuje częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, które zostały/zostaną poniesione po (…) 2023 r., w przypadku, gdy wytworzona infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i w pewnym – niewielkim – zakresie do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, tj. Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i bez uwzględniania współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

A zatem, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jeżeli podatnik:

1\. dokonuje nabycia towarów lub usług, które są wykorzystywane w celu prowadzonej działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (w celu wykonywania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT) oraz

2\. przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe

w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od dokonanych zakupów podatnik powinien zastosować prewspółczynnik VAT.

W przypadku infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, która będzie wykorzystywana zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu VAT (tj. do świadczenia usług w zakresie dostaw wody i odbioru nieczystości od podmiotów zewnętrznych, niezwiązanych z Gminą), jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. do dostaw wody/odbioru ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy), korekta wieloletnia podatku VAT naliczonego powinna być dokonywana z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT.

Jednocześnie, w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję tę – zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z uwagi na fakt, że infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna w żadnym przypadku nie będzie wykorzystywana do wykonywania czynności zwolnionych z VAT, Gmina – w ramach odliczeń VAT dokonywanych w drodze korekty wieloletniej – nie będzie zobowiązana do stosowania współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Ad. 3

W opinii Wnioskodawcy, prewspółczynnik VAT dotyczący działalności wodociągowej Gminy (znajdujący zastosowanie przy odliczeniach VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową) może być kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez poszczególnych kategorii odbiorców.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, sposób określenia proporcji (prewspółczynnika VAT) powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1\. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2\. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W związku z powyższym, właściwie skalkulowany prewspółczynnik VAT powinien zagwarantować podatnikowi odliczenie podatku VAT naliczonego proporcjonalnie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz adekwatnie odzwierciedlić wysokość wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1\. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2\. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3\. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4\. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Wartym podkreślenia jest fakt, że przewidziane przez Ustawodawcę możliwe do wykorzystania sposoby kalkulacji prewspółczynnika VAT nie są katalogiem zamkniętym. Ustawodawca wskazuje wyłącznie na przykładowe metodologie kalkulacji prewspółczynnika, pozostawiając podatnikowi wybór najbardziej odpowiedniej w danych okolicznościach metodologii. To podatnik bowiem, znając najlepiej specyfikę prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, posiada odpowiednią wiedzę i dane niezbędne do obliczenia prewspółczynnika, który spełnia wymagania określone w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT, tj. najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. W szczególności, w wyroku z 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca – mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony podatnikowi (\`(...)\`). Cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę. Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną”.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego metodologia kalkulacji prewspółczynnika VAT dla działalności wodociągowej będzie metodologią najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę – za pośrednictwem Zakładu – działalności oraz dokonywanych przez Gminę nabyć towarów i usług związanych z tą działalnością. Metodologia ta jest najbardziej miarodajna, gdyż opiera się na faktycznych danych dotyczących zużycia wody przez poszczególne kategorie podmiotów (podmioty trzecie/jednostki organizacyjne Gminy), a więc gwarantuje:

1\. dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2\. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą (świadczenie usług wodociągowych na rzecz podmiotów trzecich) oraz na cele inne niż działalność gospodarcza (świadczenie usług wodociągowych na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy oraz zadania własne Gminy).

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że wskazana metodologia jest najwłaściwsza do dokonywania odliczeń podatku VAT naliczonego od realizowanych przez Gminę inwestycji w infrastrukturę wodociągową oraz nabyć towarów i usług związanych z tą działalnością.

Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego – przykładowo:

· w wyroku z 3 października 2019 r. (sygn. 654/19), w którym NSA zwrócił uwagę na to, że: „Specyfika tego rodzaju działalności (działalności wodociągowej i kanalizacyjnej) przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. W rezultacie o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej”.

· w wyroku z 7 lutego 2019 r. (sygn. I FSK 411/18), w którym NSA stwierdził, że: „sposób obliczenia prewspółczynnika wskazany przez Gminę odpowiada specyfice wykonywanej przez nią działalności wodno-kanalizacyjnej. Raz jeszcze należy podkreślić, że wydatki na nabycie towarów i usług są tu sprecyzowane jako wydatki na sieć wodno-kanalizacyjną. Pytaniem jest, w jakim zakresie sieć wodno-kanalizacyjna służy działalności opodatkowanej, a w jakim nie. Ustalenie tego za pomocą prewspółczynnika „metrażowego” jest, zdaniem NSA, oparte na wymiernych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach prowadzących do oczekiwanego rezultatu. Pozwala bowiem w sposób wymierny ustalić, w jakim zakresie sieć wodno-kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a w jakim nie. Infrastruktura ta wykorzystywana jest w ten sposób, że za jej pomocą dostarcza się wodę do odbiorców i odbiera od nich ścieki. Do żadnych innych celów nie jest ona wykorzystywana, co również zaznaczono w opisie stanu faktycznego we wniosku o interpretację. Pomiar ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i innych. Stan ten odpowiada treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w którym mowa jest o \`(...)\` zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Pozwala jednocześnie na obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane”;

· w wyroku z 10 stycznia 2019 r. (sygn. I FSK 1662/18), w którym NSA uznał, że: „W sytuacji, gdy gmina jest w stanie określić udział liczby metrów sześciennych zużytej przez podmioty zewnętrzne wody i odprowadzonych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych zużytej wody i odprowadzonych ścieków (zarówno przez podmioty zewnętrzne jak i na własne potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania jednostek budżetowych Gminy i Urzędu Gminy), to wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT (sprzedaż usług dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych). Innymi słowy, za pomocą tej metody możliwe jest dokładne wyliczenie zakresu wyłącznego wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do czynności opodatkowanych VAT. W przypadku wydatków będących przedmiotem wniosku, zastosowanie klucza odliczenia, jakim jest pomiar metrów sześciennych zużytej wody czy odebranych ścieków, będzie najbardziej odpowiednie, gdyż sposób ten odzwierciedla rzeczywiste wykorzystywanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w odniesieniu do wydatków, których Gmina nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować do działalności podlegającej VAT oraz działalności niepodlegającej VAT. Infrastruktura taka wykorzystywana jest bowiem wyłącznie poprzez przesyłaną za jej pomocą wodę i odbierane ścieki. A zatem najdokładniejszy pomiar tego wykorzystania i określenie zakresu wykorzystania do różnych czynności dokonany może być za pomocą metrów sześciennych. Infrastruktura wodno-kanalizacyjna nie jest wykorzystywana w żaden inny sposób, np. poprzez udostępnianie jej powierzchni dla podmiotów wewnętrznych czy zewnętrznych, do wydawania decyzji, rekreacji, poboru podatków, zgromadzeń itp., a zatem jakikolwiek inny sposób określenia stopnia jej wykorzystania do czynności opodatkowanych VAT będzie nieprawidłowy”;

· w wyroku z 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 425/18), w którym NSA wskazał, iż: „trafnie w skardze kasacyjnej podniesiono, że w świetle art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, uwzględnienie specyfiki działalności polega na określeniu w stosunku do konkretnych wydatków, w jaki sposób będą one wykorzystywane i że ze względu na różnorodność działalności Gminy niewłaściwym byłoby zastosowanie w każdym przypadku wyłącznie jednej proporcji (\`(...)\`) „proporcja metrażowa” daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną i że w ponad 90% Gmina wykorzystuje infrastrukturę wodociągową tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych. Tylko w znikomej części ta infrastruktura jest wykorzystywana do czynności pozostających poza regulacjami VAT”;

· w wyroku z 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 1448/18), w którym NSA uznał, że „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników (.) Wydane na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT przepisy rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r., wskazane w nim sposoby określenia proporcji, również nie mają charakteru norm bezwzględnie wiążących dla jednostek samorządu terytorialnego (\`(...)\`) Raz jeszcze należy podkreślić, że wydatki na nabycie towarów i usług są tu sprecyzowane jako wydatki na sieć wodno-kanalizacyjną. Pytaniem jest, w jakim zakresie sieć wodno-kanalizacyjna służy działalności opodatkowanej, a w jakim nie. Ustalenie tego za pomocą prewspółczynnika „metrażowego” jest, zdaniem NSA, oparte na wymiernych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach prowadzących do oczekiwanego rezultatu. Pozwala bowiem w sposób wymierny ustalić, w jakim zakresie sieć wodno-kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a w jakim nie”.

Powyższe stanowisko zostało również zaprezentowane w wyrokach NSA z 4 kwietnia 2019 r. (sygn. I FSK 2094/18); 15 marca 2019 r. (sygn. I FSK 701/18); 16 stycznia 2019 r. (sygn. I FSK 1391/18); 10 stycznia 2019 r. (sygn. I FSK 444/18) oraz 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 1532/18; I FSK 794/18; I FSK 795/18; I FSK 715/18). Należy również podkreślić, iż Naczelny Sąd Administracyjny w powyższych orzeczeniach podzielił tezę zawartą w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18), przywołanym we wcześniejszej części niniejszego wniosku.

Gmina pragnie również zauważyć, iż w analizowanej sprawie, zastosowanie innych metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT (a w szczególności metodologii wskazanej w Rozporządzeniu) byłoby niemiarodajne i sprzeczne z zasadą neutralności VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Wypełnieniem wskazanej delegacji są przepisy Rozporządzenia, które określają metodologię kalkulacji prewspółczynnika VAT m.in. dla jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego.

Metodologie wskazane w Rozporządzeniu są pewnym uproszczeniem, które mogą mieć zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nie dysponuje bardziej obiektywnym sposobem kalkulacji prewspółczynnika. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 tej regulacji, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Celem Ustawodawcy było zatem pozostawienie podatnikowi możliwości doboru sposobu kalkulacji prewspółczynnika VAT najlepiej odzwierciedlającego specyfikę prowadzonej przez niego aktywności, to jest wydzielenie wydatków przypadających na działalność gospodarczą i czynności pozostające poza jej zakresem oraz zapewnienie możliwości odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na czynności opodatkowane.

W odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że przeważającą część działalności wodociągowej prowadzonej przez Gminę – za pośrednictwem Zakładu – będzie stanowić dostarczanie wody na rzecz podmiotów trzecich, niezwiązanych z Gminą (tj. mieszkańców Gminy oraz innych podmiotów zlokalizowanych na jej terenie). Niewielka część tej działalności będzie natomiast obejmować zaopatrywanie w wodę jednostek organizacyjnych Gminy. Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT będzie najbardziej precyzyjnie określać rzeczywiste wykorzystanie infrastruktury wodociągowej do poszczególnych rodzajów działalności.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, zaproponowany przez Ministra Finansów sposób określenia proporcji właściwy dla jednostki budżetowej nie odzwierciedla obiektywnie specyfiki działalności wodociągowej, w związku z czym nie powinien być stosowany.

Reasumując, prewspółczynnik VAT dotyczący działalności wodociągowej Gminy (znajdujący zastosowanie przy odliczeniach VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową) może być kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące zużycia wody przez poszczególnych kategorii odbiorców, gdyż taka metodologia kalkulacji prewspółczynnika VAT jest najwłaściwsza biorąc pod uwagę specyfikę działalności wodociągowej.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, prewspółczynnik VAT dotyczący działalności kanalizacyjnej Gminy (znajdujący zastosowanie przy odliczeniach VAT od wydatków związanych z infrastrukturą kanalizacyjną) może być kalkulowany w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące odbioru ścieków od poszczególnych kategorii odbiorców.

Jednocześnie, w zakresie szczegółowego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy zastosowanie znajdą przepisy, argumentacja oraz stanowisko sądów administracyjnych i organów podatkowych przywołane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 3.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

· Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W tym miejscu zauważyć należy, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń, zatem w niniejszej interpretacji Organ nie dokonywał oceny poprawności wyliczenia „prewspółczynników” proporcji.

Natomiast, jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwo jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.