Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-198/13-4/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-24
Teza: 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku prowadzenia przez H. oraz A. działalności na terenie …SSE oraz korzystania przez obydwie spółki ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu odpowiednio o Zezwolenie 1998 oraz Zezwolenie 2006 (H.) oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie PGK, zaś opisana w stanie faktycznym PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ww. ustawy? 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku wygaszenia Zezwolenia 1998, prowadzenia przez H. oraz A. działalności na terenie …SSE oraz korzystania przez obydwie spółki ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu o zezwolenia wydane po 2001 r., tj. odpowiednio o Zezwolenie 2006 (H.) oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie PGK, zaś opisana w stanie faktycznym PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ww. ustawy?
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez Pełnomocników, przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2013 r. (data wpływu 24 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia, czy w przypadku prowadzenia przez Wnioskodawcę oraz A. działalności gospodarczej na terenie SSE w oparciu odpowiednio o Zezwolenie 1998 oraz Zezwolenie 2006 (Wnioskodawca) oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie podatkowej grupy kapitałowej, zaś PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - w części dotyczącej Wnioskodawcy - **jest nieprawidłowe,**
*   ustalenia, czy w przypadku prowadzenia przez Wnioskodawcę oraz A. działalności gospodarczej na terenie SSE w oparciu odpowiednio o Zezwolenie 2006 (Wnioskodawca), w przypadku wygaszenia Zezwolenia 1998 oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie podatkowej grupy kapitałowej, zaś PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - w części dotyczącej Wnioskodawcy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 10 lipca 2013 r. (data wpływu 11 lipca 2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia, czy w przypadku prowadzenia przez Wnioskodawcę oraz A. działalności gospodarczej na terenie SSE w oparciu odpowiednio o Zezwolenie 1998 oraz Zezwolenie 2006 (Wnioskodawca) oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie podatkowej grupy kapitałowej, zaś PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   ustalenia, czy w przypadku prowadzenia przez Wnioskodawcę oraz A. działalności gospodarczej na terenie SSE w oparciu odpowiednio o Zezwolenie 2006 (Wnioskodawca), w przypadku wygaszenia Zezwolenia 1998 oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie podatkowej grupy kapitałowej, zaś PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
*   ustalenia co najmniej 3% udziału dochodu w przychodach za każdy rok podatkowy PGK (tzw. poziomu rentowności PGK) wymaganego na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla utrzymania statusu PGK po jej utworzeniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),
*   sposobu dokonywania dyskontowania całej otrzymywanej pomocy publicznej w celu wyliczenia dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w oparciu o kilka zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, przez spółkę reprezentującą PGK (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Przedmiot działalności W. sp. z o.o.

W. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” oraz „Spółka”) jest spółką prawa polskiego należącą do grupy kapitałowej W. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcja naczyń zbiorczych, produkcja części do pojemnościowych podgrzewaczy wody, a także produkcja części do pojazdów samochodowych.

Posiadane przez Wnioskodawcę zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie …SSE.

Na dzień złożenia przedmiotowego wniosku Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podatkowego w związku z działalnością prowadzoną na terenie …SSE na podstawie trzech zezwoleń. Pierwsze z zezwoleń zostało udzielone Wnioskodawcy dnia 27 maja 1998 r., drugie dnia 26 grudnia 2006 r., trzecie zaś dnia 8 lutego 2011 r.

Zezwolenie nr x z dnia 27 maja 1998 r. (dalej: „Zezwolenie 1998”) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie …SSE przewiduje następujące warunki do prowadzenia działalności:

*   termin rozpoczęcia działalności na terenie …SSE do 1.07.1999 r.,
*   wymóg posiadania siedziby i prowadzenia działalności gospodarczej wyłącznie na terenie …SSE,
*   zatrudnienie co najmniej 70 pracowników do dnia 31.12.2001 r.,
*   poniesienie do dnia 30.06.1999 r. wydatków inwestycyjnych w wysokości przekraczającej 23.300.000 PLN,
*   wymóg wytwarzania na terenie …SSE wyrobów, których wartość (pomniejszona o VAT) nie będzie przekraczać 70% ceny uzyskanej ze sprzedaży wyrobów (pomniejszonej o VAT).

Na wniosek Spółki złożony w dniu 01 grudnia 2003 r. treścią decyzji z dnia 23 stycznia 2004 r. zmieniona została treść Zezwolenia 1998, poprzez rozszerzenie przedmiotu działalności. Celem zmiany było wyłącznie doprecyzowanie i usystematyzowanie zakresu działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę na terenie …SSE, a treść wniosku stanowiła uściślenie business planu Wnioskodawcy.

Na wniosek Spółki złożony w dniu 24 lutego 2005 r. treścią decyzji z dnia 11 maja 2005 r. ponownie zmieniona została treść Zezwolenia 1998, poprzez rozszerzenie przedmiotu działalności. Jednocześnie zmieniono zapis Zezwolenia 1998 dotyczący liczby zatrudnionych pracowników. Zgodnie z nową treścią Zezwolenia 1998, Spółka zobowiązana została do zatrudnienia nie mniej niż 190 pracowników w terminie do 31.12.2005 r. Wszystkie z warunków wskazanych treścią Zezwolenia 1998 zostały przez Wnioskodawcę wypełnione.

W dniu 26 grudnia 2006 r. Spółka otrzymała kolejne zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie …SSE o nr xx (dalej: „Zezwolenie 2006”). Zezwolenie 2006 zostało udzielone do dnia 27.05.2017 r. i przewiduje następujące warunki do prowadzenia działalności:

*   poniesienie wydatków inwestycyjnych do dnia 31.12.2010 r. w kwocie 30.000.000 PLN,
*   zatrudnienie do 31.12.2010 r. co najmniej 80 pracowników i utrzymanie zatrudnienia na tym poziomie do 31.12.2015 r.

Warunek poniesienia nakładów inwestycyjnych oraz warunek zatrudnienia wymaganej liczby osób przewidziane w Zezwoleniu 2006 zostały przez Wnioskodawcę wypełnione.

W dniu 21 stycznia 2011 r. Spółka przystąpiła do rokowań mających na celu wyłonienie przedsiębiorcy, który uzyska zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie …SSE. Wskazać należy, iż w chwili przystąpienia do rokowań zatrudnienie w Spółce utrzymywało się na poziomie 980 pracowników, co wielokrotnie przekraczało ilość pracowników, których Spółka winna zatrudnić, aby wypełnić warunki dotyczące zatrudnia przewidywane przez obydwa posiadane zezwolenia.

W dniu 8 lutego 2011 r. Spółka otrzymała Zezwolenie nr xxx (dalej: „Zezwolenie 2011”) na prowadzenie działalności gospodarczej. Zezwolenie 2011 zostało udzielone do dnia 15.04.2017 r. i przewiduje następujące warunki do prowadzenia działalności:

*   poniesienie wydatków inwestycyjnych do dnia 31.12.2015 r. w kwocie 120.000.000 PLN,
*   zwiększenie dotychczasowego zatrudnienia kształtującego się na poziomie 980 pracowników o 10 pracowników do dnia 31.12.2011 r. i utrzymanie zatrudnienia na poziomie 990 pracowników do 31.12.2016 r.,
*   zakończenie inwestycji do dnia 31.12.2015 r.

Cel Grupy i sposób jego osiągnięcia.

Wnioskodawca planuje dalszy rozwój na terenie …SSE. Nowe inwestycje polegać będą na rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa oraz rozbudowie i modernizacji istniejących zakładów znajdujących się i funkcjonujących na terenie …SSE. Realizacja projektu obejmować będzie stworzenie nowoczesnych linii produkcyjnych umożliwiających wytwarzanie większej ilości produktów oraz poszerzenie portfolio produktów Wnioskodawcy. Po realizacji inwestycji, Wnioskodawca zamierza nie tylko utrzymać dotychczasową działalność, ale także w dynamiczny sposób ją rozwijać, a plany Spółki przewidują dalsze zwiększanie zarówno wydatków inwestycyjnych, jak i tworzenie nowych miejsc pracy w kolejnych latach.

W związku z dynamicznym rozwojem Spółki oraz wdrażaniem coraz nowszych technologii, zarówno w dziale zajmującym się produkcją asortymentu związanego z podgrzewaniem wody, a także dziale odpowiedzialnym za produkcję akcesoriów samochodowych, na poziomie Grupy zapadła decyzja o reorganizacji działalności prowadzonej przez W. sp. z o.o. Strategia Grupy zakłada rozdzielenie obydwu biznesów funkcjonujących obecnie w ramach Spółki poprzez ich przyporządkowanie do dwóch odrębnych podmiotów. Jedna ze spółek (dalej: „H.”) prowadzić będzie działalność w zakresie produkcji pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcji naczyń zbiorczych i produkcji części do pojemnościowych podgrzewaczy wody, druga (dalej: „A.”) zajmować będzie się natomiast produkcją elementów układu napędowego. Tak, aby w efekcie powstały dwa średniej wielkości przedsiębiorstwa, którymi z uwagi na wyspecjalizowane dziedziny produkcji łatwiej będzie zarządzać.

Sposobem realizacji powyższego zamierzenia jest planowany przez Wnioskodawcę podział spółki, stosownie do przepisów Tytułu IV, Działu II (art. 528 i nast.) ustawy Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej „ksh”). Sposobem podziału, na który zdecydował się Wnioskodawca jest podział przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ksh, zakładający przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Wskazać należy, iż po dokonaniu podziału udziałowcem obydwu pomiotów, tj. H. i A., będzie spółka W. (…), tj. większościowy udziałowiec spółki W. sp. z o.o. Docelowo struktura Grupy wyglądać ma jednak w taki sposób, że jedynym udziałowcem H. oraz A. zostanie polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „X sp. z o.o.”), w której całość udziałów posiadać będzie spółka W. (…).

Zgodnie z planem podziału, sukcesorem dwóch pierwszych zezwoleń posiadanych obecnie przez W. sp. z o.o. (tj. Zezwolenia 1998 oraz Zezwolenia 2006) będzie H. A. otrzymać ma natomiast Zezwolenie 2011. Alternatywna koncepcja zakłada wygaszenie Zezwolenia 2011 i pozyskanie przez A. nowego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie …SSE (dalej: „Zezwolenie 2013”). Spółka X sp. z o.o. nie będzie prowadzić działalności na terenie …SSE i nie będzie posiadała stosownego zezwolenia. Spółka nie wyklucza również wygaszenia Zezwolenia 1998, w przypadku którego wypełniła już wszystkie przewidziane jego treścią warunki.

Spółka rozważa możliwość utworzenia podatkowej grupy kapitałowej (dalej: „PGK”) w rozumieniu art. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W skład PGK weszłyby spółki A., H. oraz X sp. z o.o.

Zakłada się, że wszystkie podmioty wchodzące w skład PGK, które posiadają zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie …SSE, prowadzić będą ewidencję pozwalającą na przyporządkowanie utworzonych miejsc pracy oraz poniesionych wydatków inwestycyjnych do poszczególnych zezwoleń. Dzięki prowadzonej ewidencji możliwe będzie precyzyjne obliczenie dostępnego limitu pomocy publicznej dla każdego z zezwoleń oraz monitorowanie spełnienia warunków prowadzenia działalności na terenie …SSE.

Wnioskodawca przewiduje, że wszystkie zainteresowane podmioty będą spełniać warunki niezbędne do utworzenia PGK oraz funkcjonowania jako PGK, o których mowa w art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (przy założeniu potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w niniejszym wniosku). Przewiduje się, iż to spółka X sp. z o.o. będzie spółką reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisów Ordynacji podatkowej.

W piśmie z dnia 10 lipca 2013 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku (data wpływu 11 lipca 2013 r.) Wnioskodawca wyjaśnił, co następuje.

1\. Jakie miejsce w związku z podjętą na poziomie Grupy reorganizacją działalności prowadzonej przez W. sp. z o.o., tj. rozdzielenia cyt.: „obydwu biznesów funkcjonujących obecnie w ramach Spółki poprzez ich przyporządkowanie do dwóch odrębnych podmiotów” oraz planowanego przez Wnioskodawcę podziału spółki przez wydzielenie, będzie posiadał Wnioskodawca?

W. sp. z o.o. jest spółką prawa polskiego należącą do grupy kapitałowej W. W chwili obecnej większościowym udziałowcem Spółki jest spółka prawa niemieckiego – W. (…).

Na dzień dzisiejszy w ramach Spółki funkcjonują jednocześnie dwa biznesy. Jeden z nich polega na produkcji pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcji naczyń zbiorczych i produkcji części do pojemnościowych podgrzewaczy wody, drugi natomiast obejmuje produkcję elementów układu napędowego.

Planowana przez Wnioskodawcę reorganizacja działalności zakłada rozdzielenie obydwu biznesów funkcjonujących obecnie w ramach Spółki poprzez ich przyporządkowanie do dwóch odrębnych podmiotów. Jedna ze spółek (dalej: „H.”) prowadzić będzie działalność w zakresie produkcji pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcji naczyń zbiorczych i produkcji części do pojemnościowych podgrzewaczy wody, druga (dalej: „A.”) zajmować będzie się natomiast produkcją elementów układu napędowego. Tak, aby w efekcie powstały dwa średniej wielkości przedsiębiorstwa, którymi z uwagi na wyspecjalizowane dziedziny produkcji łatwiej będzie zarządzać.

Sposobem realizacji powyższego zamierzenia jest planowany przez Wnioskodawcę podział spółki, stosownie do przepisów Tytułu IV, Działu II (art. 528 i nast.) ustawy Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej „ksh”). Sposobem podziału, na który zdecydował się Wnioskodawca jest podział przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § l pkt 4 ksh, zakładający przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Plany Wnioskodawcy zakładają przeniesienie części majątku (związanego z produkcją elementów układu napędowego) na nowo zawiązaną spółkę A.

Jednocześnie Wnioskodawca w dalszym ciągu prowadził będzie działalność w zakresie produkcji pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcji naczyń zbiorczych i produkcji części do pojemnościowych podgrzewaczy wody. Zmianie może natomiast ulec firma Wnioskodawcy. W celu opisania planów Spółki w sposób bardziej przejrzysty na potrzeby złożonego przez Spółkę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przyjęto firmę „H.”.

Wskazać należy, iż po dokonaniu podziału udziałowcem obydwu pomiotów, tj. H. (w chwili obecnej W. sp. z o.o., tj. Wnioskodawca) i A., będzie spółka W.(…), tj. obecnie większościowy udziałowiec spółki W. sp. z o.o. W przypadku podjęcia decyzji o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej struktura Grupy wyglądać będzie jednak w taki sposób, że jedynym udziałowcem H. oraz A. zostanie polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „X sp. z o.o.”), w której całość udziałów posiadać będzie spółka W. (…)

2\. Czy Wnioskodawca wejdzie w skład podatkowej grupy kapitałowej, której możliwość utworzenia rozważa?

Spółka rozważa możliwość utworzenia podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W skład podatkowej grupy kapitałowej weszłyby spółki X sp. z o.o., A. oraz H. (obecnie W. sp. z o.o.). Oznacza to, iż Wnioskodawca wejdzie w skład podatkowej grupy kapitałowej, której założenie rozważa.

3\. Czy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej po jej podziale przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.)?

W dniu 13 marca 2013 r. Wnioskodawca wystąpił do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (dalej: „Dyrektor”) z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej. Przedmiotem ww. wniosku były następujące pytania:

1.  Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny, czy majątek pozostający w spółce dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji transakcja nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w spółce podlegającej podziałowi, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy?
2.  Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny, czy majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji transakcja nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w spółce powstałej w wyniku podziału, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy?
3.  Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny, czy majątek pozostający w spółce dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „vatu”), a w konsekwencji planowana operacja gospodarcza nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy vatu?
4.  Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny, czy majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e vatu, a w konsekwencji planowana operacja gospodarcza nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 vatu?

W odpowiedzi Dyrektor uznał, iż zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej (Wnioskodawca), jak i majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki (A.) stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle przepisów vatu. Jednocześnie w dniu 14 czerwca 2013 r. wydana została przez Dyrektora interpretacja indywidualna (sygn. ILPB3/423-120/13-2/EK), w której Dyrektor uznał, iż w Jego opinii, ani majątek pozostający w spółce dzielonej, ani też majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko to zostało uzasadnione przez Dyrektora tym, iż nie zostanie spełniony wymóg wyodrębnienia finansowego z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie jest w stanie w pełni wyodrębnić w ewidencji księgowej kosztów i zobowiązań związanych z działalnością każdego z zakładów.

Uznanie przez Dyrektora składników majątku pozostającego w spółce dzielonej oraz majątku przenoszonego do nowo zawiązanej spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie vatu, przy jednoczesnym nieuznaniu ww. składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zrodziło kolejne pytanie o samą możliwość przeprowadzenia podziału. W świetle art. 93c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) warunkiem niezbędnym do dokonania podziału jest bowiem zachowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w obydwu spółkach powstałych po podziale. Przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają jednak definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca postanowił prowadzić ewidencję księgową w taki sposób, aby na dzień podziału możliwe było przypisanie zarówno do zorganizowanej części przedsiębiorstwa pozostającej w spółce dzielonej, jak i do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która trafi do spółki wydzielonej również wszelkich kosztów oraz zobowiązań związanych z ich działalnością. W opinii Wnioskodawcy, pozwoli to spełnić wszelkie wymogi wskazane przez Dyrektora w interpretacji z dnia 14 czerwca 2013 r. o sygn. ILPB3/423-120/13-2/EK, a tym samym pozwoli uznać, iż zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przenoszony do nowo zawiązanej spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na fakt, iż zmianie ulegnie zdarzenie przyszłe opisane przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej złożonym w dniu 13 marca 2013 r. Wnioskodawca w najbliższych dniach złoży kolejny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym zada pytanie, czy w przypadku możliwości wydzielenia również wszelkich kosztów oraz zobowiązań związanych z działalnością obydwu spółek powstałych na skutek podziału składniki majątku przypadające dla obydwu spółek uznać będzie można za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na fakt, iż spełnione zostaną wszelkie przesłanki wynikające z definicji legalnej (w tym wyodrębnienie finansowe). Pytania w tym zakresie stanowią jednak przedmiot odrębnego wniosku o interpretację indywidualną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku prowadzenia przez H. oraz A. działalności na terenie …SSE oraz korzystania przez obydwie spółki ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu odpowiednio o Zezwolenie 1998 oraz Zezwolenie 2006 (H.) oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie PGK, zaś opisana w stanie faktycznym PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ww. ustawy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku wygaszenia Zezwolenia 1998, prowadzenia przez H. oraz A. działalności na terenie …SSE oraz korzystania przez obydwie spółki ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu o zezwolenia wydane po 2001 r., tj. odpowiednio o Zezwolenie 2006 (H.) oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie PGK, zaś opisana w stanie faktycznym PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ww. ustawy?
3.  Czy w celu ustalenia co najmniej 3% udziału dochodu w przychodach za każdy rok podatkowy PGK (tzw. poziomu rentowności PGK) wymaganego na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla utrzymania statusu PGK po jej utworzeniu, należy uwzględniać wszystkie przychody i dochody osiągane przez spółki tworzące PGK?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że spółka X sp. z o.o. reprezentująca PGK w rozumieniu art. 1a ust. 3 pkt 4 w zw. z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w celu wyliczenia dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy, w oparciu o kilka zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie …SSE, powinna dokonywać dyskontowania całej otrzymywanej pomocy publicznej (tj. podatku niezapłaconego przez wszystkich uczestników PGK korzystających ze zwolnienia z uwagi na prowadzenie działalności na terenie SSE na podstawie wszystkich zezwoleń łącznie) w pierwszej kolejności na dzień wydania najstarszego zezwolenia posiadanego przez uczestników PGK, a następnie (tj. w przypadku wykorzystania dostępnej pomocy publicznej w ramach danego zezwolenia) na dzień wydania kolejnych zezwoleń uczestników PGK w kolejności chronologicznej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania nr 1 i nr 2 w części dotyczącej Wnioskodawcy.

Wniosek Spółki w zakresie:

*   pytania nr 1 i nr 2 - w części dotyczącej spółki A. - został rozpatrzony odrębnym pismem w dniu 24 lipca 2013 r. nr ILPB3/423-198/13-5/AO,
*   pytania nr 3 i nr 4 został rozpatrzony odrębnym pismem w dniu 24 lipca 2013 r. nr ILPB3/423-198/13-6/AO.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, w przypadku prowadzenia przez H. oraz A. działalności na terenie …SSE oraz korzystania przez obydwie spółki ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w oparciu odpowiednio o Zezwolenie 1998 oraz Zezwolenie 2006 (H.) oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie PGK, zaś opisana w stanie faktycznym PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi, że PGK jest podatnikiem, jeżeli po utworzeniu PGK, oprócz spełnienia warunków, o których mowa w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. a) - c), tzn. posiadania przeciętnego kapitału zakładowego w wysokości nie niższej niż 1 mln zł, posiadania przez „spółkę dominującą” minimum 95% akcji w kapitale „spółek zależnych” oraz zakazu posiadania udziałów w innych spółkach należących do PGK przez spółki zależne, żadna ze spółek tworzących tę grupę nie korzysta ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, podmioty mające wejść w skład PGK korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie …SSE. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97; dalej: „usse”).

Jednocześnie art. 12 usse stanowi, iż dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Treść obydwu przywołanych przepisów odnosi się do zwolnienia podatkowego, a każdy z nich odsyła - w pewnym zakresie - do drugiego z nich. Tym samym stwierdzenie, który z nich stanowi podstawę zwolnienia podatkowego z uwagi na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej, wymaga określenia wzajemnej ich relacji oraz kompletności regulacji dotyczącej zwolnienia podatkowego, zawartej w każdym z nich.

W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, iż zwolnienie podatkowe to wyłączenie pewnej kategorii podmiotów z zakresu podmiotowego danego podatku (zwolnienie podmiotowe) lub wyłączenie pewnej kategorii sytuacji faktycznych lub prawnych z zakresu przedmiotowego danego podatku (zwolnienie przedmiotowe). Zwolnienia mogą mieć również charakter mieszany (W. Nykiel, Ulgi i zwolnienia w konstrukcji podatku, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2002, s. 16). Przepis ustanawiający zwolnienie musi zatem określać bądź podmioty zwolnione od podatku (poprzez określenie ich cech), gdy dotyczy zwolnienia podmiotowego, bądź sytuacje i ich cechy, które są wyłączone z zakresu przedmiotowego podatku, gdy dotyczy zwolnienia przedmiotowego, bądź zarówno podmioty i ich cechy, jak i sytuacje (i ich cechy), w których podmioty te muszą się znaleźć, aby uzyskać zwolnienie - w przypadku zwolnienia podmiotowo - przedmiotowego.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 12 usse i art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to zwolnienie przedmiotowe. Dotyczy ono przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jakim jest, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód. Przepis dotyczący zwolnienia musi w związku z tym określać sytuację faktyczną lub prawną, która jest wyłączona spod opodatkowania.

Jak stwierdził NSA w orzeczeniu z dnia 02 sierpnia 2012 r. (II FSK 1614/11): „w art. 12 usse wskazano wprawdzie, co podlega zwolnieniu (dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w ramach zezwolenia) jednakże, jak wynika z treści tego przepisu, nie określono wszystkich cech dochodu podlegającego zwolnieniu, skoro przepis ten zawiera odesłanie do przepisów ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych i fizycznych co do zasad tego zwolnienia. Art. 17 ust. 1 pkt 34 updop określa przedmiot zwolnienia nie tylko poprzez wskazanie, że jest nim dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 usse, ale także określa granice zwolnienia (choć poprzez odesłanie do przepisów o pomocy publicznej). Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje ponadto dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 17 ust. 4) i określa, kiedy podatnik traci prawo do zwolnienia oraz jego obowiązki w razie utraty zwolnienia (art. 17 ust. 5 i 6). Ustawa podatkowa dla ustalenia treści normy dotyczącej zwolnienia przedmiotowego wymaga zatem jedynie uzupełnienia przez przepisy odniesienia (przepisy dotyczące pomocy publicznej) co do maksymalnej wielkości zwolnionego dochodu i przepisy ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (co do pojęcia zezwolenia na działanie w tych strefach). Przepis ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych wskazuje ogólnie na możliwość zwolnienia przedmiotowego, w zakresie przesłanek tego zwolnienia odsyła natomiast do przepisów ustaw podatkowych, nie dając możliwości odtworzenia na ich podstawie pełnej normy dotyczącej zwolnienia, a przeciwnie - wskazując, że zwolnienie to udzielane jest na zasadach określonych w przepisach ustaw podatkowych (te ostatnie określają więc warunki zwolnienia). Przepis art. 12 usse jest zatem przepisem odsyłającym (nakazującym stosowanie przepisów odniesienia - patrz J. Wróblewski \[w:\] W. Lang, J. Wróblewski, S. Zawadzki, Teoria państwa i prawa, Warszawa 1986, s. 349 - 350) do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie zwolnienia dochodu podmiotów działających w specjalnej strefie ekonomicznej, nie określa natomiast podstawowych warunków tego zwolnienia, pozostawiając to ustawie podatkowej. Nie wynika bowiem z niego (z uwagi na odesłanie), czy każdy dochód osiągnięty w strefie jest zwolniony i do jakiej wysokości. Zwolnienie dochodu osiąganego z działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej ma w związku z tym swoje źródło w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych i nie jest zwolnieniem udzielonym na podstawie przepisów odrębnych”.

Identyczne stanowisko prezentowane jest powszechnie w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. wyrok NSA z dnia 17 marca 2010 r. (II FSK 2207/09), wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r. (II FSK 1152/10), implicite w wyroku z dnia 24 kwietnia 2012 r. (II FSK 1979/11), wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 marca 2011 r. (I SA/Gd 1311/10), wyrok WSA w Krakowie z dnia 06 marca 2013 r. (I SA/Kr 1615/12), wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 listopada 2012 r. (III SA/Wa 715/12), wyrok WSA w Poznaniu z dnia 09 maja 2012 r. (I SA/Po 320/12)), a także w interpretacjach indywidualnych wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów (m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 września 2012 r. sygn. ITPB3/423-308/10/12-S/AW, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 września 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-709/09/SD).

Wnioskodawca jest świadomy, iż przywołane powyżej wyroki sądów administracyjnych zapadały w konkretnych sprawach i nie wiążą organu uprawnionego do wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie, który zobowiązany jest do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów. Niemniej jednak podkreślić należy, iż orzecznictwo sądów administracyjnych zawiera istotne wskazówki dotyczące interpretowania treści przepisów. Warto również wskazać na konsekwencję z jaką sądy (zarówno WSA, jak i NSA) przyznają rację podatnikom uznając, iż zwolnienie dochodów z podatku w związku z prowadzeniem działalności na terenie SSE nie ogranicza ich prawa do uczestnictwa w PGK.

Podkreślić również należy, że za uznaniem, iż przedmiotowe zwolnienie udzielane jest na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przemawia również treść § 3 ust. 1 obowiązującego obecnie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548, z dnia 29 grudnia 2008 r.; dalej: „Rozporządzenie”). Zgodnie z ww. przepisem: „pomoc publiczna udzielana jest przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.)”. Analogiczny zapis znajdował się w § 3 ust. 1 obowiązującego na dzień wydania Zezwolenia 2006 Rozporządzenia z dnia 16 października 2006 r. w sprawie … specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2006 r. Nr 191, poz. 1416 ze zm.). Brzmienie przepisów obydwu ww. rozporządzeń potwierdza stanowisko Wnioskodawcy oraz wskazuje, iż również, zdaniem ustawodawcy, zwolnienia podatkowe związane z działalnością inwestycyjną w SSE są udzielane na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie na podstawie odrębnych ustaw. W przeciwnym wypadku, przepisy ww. rozporządzeń winny odnosić się nie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a do przepisów odrębnej ustawy, np. przepisów usse.

Warto również podkreślić, iż art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który posługuje się określeniem „wolne od podatku są” umieszczony został w rozdziale zatytułowanym „zwolnienia przedmiotowe”. Stanowisko Spółki znajduje zatem odzwierciedlenie również w wewnętrznej wykładni systemowej.

Reasumując, uznać należy, iż zwolnienie od podatku dochodowego dla dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE wynika wprost z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis art. 12 usse jest natomiast jedynie przepisem odsyłającym do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie zwolnienia dochodu podmiotów działających w specjalnej strefie ekonomicznej, który nie określa podstawowych warunków tego zwolnienia, pozostawiając to ustawie podatkowej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zgodnie z wykładnią językową normy określonej w art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ten nie ma zastosowania do sytuacji, w której podatnik korzysta ze zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Innymi słowy zarówno H. jak i A. będą mogły funkcjonować jako członkowie PGK, a fakt korzystania przez nie ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie spowoduje utraty statusu podatnika przez PGK.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, jak wskazano powyżej, H., jak i A. będą mogły funkcjonować jako członkowie PGK w oparciu o posiadane przez siebie zezwolenia, które przydzielone zostaną im w planie podziału (Zezwolenie 1998 oraz Zezwolenie 2006 przydzielone zostanie H., a Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 uzyska A.), a fakt korzystania przez nie ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie spowoduje utraty statusu podatnika przez PGK.

Wnioskodawca pragnie jednak zauważyć, iż sądy administracyjne rozstrzygając kwestię, przepisy której z ustaw, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych czy usse, zwalniają dochody z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, bardzo często odwołują się do wykładni historycznej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który został wprowadzony do ustawy nowelizacją z dnia 16 listopada 2000 r. ustawą o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z dnia 23 grudnia 2000 r.).

Przykładowo, w orzeczeniu WSA w Warszawie z dnia 22 listopada 2012 r. (III SA/Wa 715/12) Sąd stwierdził, iż: „analiza zmian art. 12 usse wskazuje na to, że ustawodawca dążył do regulacji zwolnień podatkowych, związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną w sse, właśnie w ustawach regulujących podatki dochodowe, natomiast w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych jedynie wskazano na możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Do 1 stycznia 2001 r. art. 12 usse był przepisem składającym się z kilku części, z których część dotyczyła zwolnienia podatkowego i zawierała przepis upoważniający Radę Ministrów do określenia warunków zwolnienia podatkowego (w tekście pierwotnym w art. 12 ust. 5 pkt 1 usse upoważniono Radę Ministrów do ustalenia w drodze rozporządzenia przedmiotu działalności gospodarczej, której prowadzenie uprawnia do zwolnień od podatku dochodowego, o których mowa w ust. 1 i 2, wysokości tych zwolnień, czasu ich obowiązywania oraz warunków, od których spełnienia przez podmiot gospodarczy uzależnione jest prawo do tych zwolnień). Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych do 1 stycznia 2001 r. nie regulowała zwolnień podatkowych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w specjalnych strefach ekonomicznych. Od 1 stycznia 2001 r. zasady zwolnienia zostały określone w ustawach o podatku dochodowym od osób fizycznych i o podatku dochodowym od osób prawnych, do których odsyłała ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych, natomiast wielkość pomocy, stosownie do upoważnienia zawartego w art. 12 usse, miała być określana w rozporządzeniach Rady Ministrów ustanawiających strefy. Od 1 maja 2004 r. art. 12 usse nie zawiera już żadnej normy upoważniającej Radę Ministrów do regulowania kwestii związanych ze zwolnieniem podatkowym, odsyłając wyłącznie do zasad określonych w przepisach podatkowych”.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodzić należy się ze stanowiskiem prezentowanym przez Sąd, iż do końca 2000 r. kwestia zwolnień w podatku dochodowym z tytułu działalności inwestycyjnej na terenie SSE uregulowana była w art. 12 usse, nie zaś w treści ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W opinii Wnioskodawcy, data uzyskania zezwolenia nie ma jednak wpływu na możliwość uczestnictwa w PGK. Zgodzić należy się z tym, iż w wyniku ciągłych nowelizacji przepisów regulujących funkcjonowanie specjalnych stref ekonomicznych, w wyniku których istnieje obecnie kilka stanów prawnych obowiązujących poszczególne grupy podmiotów (uzależnionych od terminu wydania zezwoleń), podstawową czynnością jest określenie obowiązującego danego przedsiębiorcę reżimu prawnego. Niemniej jednak w analizowanym przypadku, analizie nie podlegają prawa i obowiązki nałożone na przedsiębiorcę, a jedynie to, w oparciu o przepisy których ustaw przedsiębiorca korzysta ze zwolnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż w chwili obecnej korzysta On ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (szczegółowa argumentacja w tym zakresie zaprezentowana została przy opisie stanowiska własnego Wnioskodawcy do pytania 1).

Niemniej jednak, mając na uwadze możliwość odmiennej interpretacji przepisów, Wnioskodawca rozważa również możliwość wygaszenia Zezwolenia 1998. W takim przypadku, w planie podziału spółce H. przydzielono by Zezwolenie 2006. Spółka A. posiadałaby po podziale Zezwolenie 2011 (lub Zezwolenie 2013 w przypadku wygaszenia Zezwolenia 2011 pozyskania nowego zezwolenia). Tym samym, wszystkie zezwolenia posiadane przez spółki wchodzące w skład PGK zostałyby wydane po 2001 r.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku wygaszenia Zezwolenia 1998, prowadzenia przez H. oraz A. działalności na terenie …SSE oraz korzystania przez obydwie spółki ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w oparciu o zezwolenia wydane po 01.01.2001 r., tj. odpowiednio o Zezwolenie 2006 (H.) oraz Zezwolenie 2011 lub Zezwolenie 2013 (A.), podmioty te będą mogły funkcjonować jako członkowie PGK, zaś opisana w stanie faktycznym PGK będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 - w części dotyczącej Wnioskodawcy - uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych mogą być grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

Wymogi, jakie kumulatywnie musi spełniać podatkowa grupa kapitałowa, aby posiadać status podatnika na gruncie omawianej ustawy zostały określone w ustępie 2 powołanego artykułu. Warunki te są następujące:

1.  podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli:
    1.  przeciętny kapitał zakładowy, określony w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 7, przypadający na każdą z tych spółek, jest nie niższy niż 1.000.000 zł,
    2.  jedna ze spółek, zwana dalej „spółką dominującą”, posiada bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek, zwanych dalej „spółkami zależnymi”, która na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która nie stanowi rezerwy mienia Skarbu Państwa na cele reprywatyzacji,
    3.  spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę,
    4.  w spółkach tych nie występują zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa;
2.  spółka dominująca i spółki zależne zawarły, w formie aktu notarialnego, umowę o utworzeniu, na okres co najmniej 3 lat podatkowych, podatkowej grupy kapitałowej i umowa ta, zwana dalej „umową”, została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego;
3.  po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a - c, a ponadto:
    1.  nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
    2.  nie pozostają w związkach powodujących zaistnienie okoliczności, o których mowa w art. 11, z podatnikami podatku dochodowego niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej;
4.  podatkowa grupa kapitałowa osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

Stosownie natomiast do treści art. 1a ust. 3 cyt. ustawy, umowa PGK musi zawierać co najmniej:

1.  wykaz spółek tworzących podatkową grupę kapitałową oraz wysokość ich kapitału zakładowego;
2.  informację o udziałowcach (akcjonariuszach) i wysokości ich udziału w kapitale zakładowym w spółce dominującej i w spółkach zależnych tworzących podatkową grupę kapitałową, posiadających co najmniej 5% udziałów (akcji) tych spółek;
3.  określenie czasu trwania umowy;
4.  wskazanie spółki reprezentującej podatkową grupę kapitałową w zakresie obowiązków wynikających z ustawy oraz z przepisów Ordynacji podatkowej;
5.  określenie przyjętego roku podatkowego.

W myśl art. 1a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, umowa podlega zgłoszeniu przez spółkę, wskazaną zgodnie z ust. 3 pkt 4, do właściwego według jej siedziby naczelnika urzędu skarbowego, co najmniej na 3 miesiące przed rozpoczęciem roku podatkowego przyjętego przez podatkową grupę kapitałową. Organ ten jest właściwy w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym podatkowej grupy kapitałowej.

Treść art. 1a ust. 5 ww. ustawy wskazuje natomiast, iż naczelnik urzędu skarbowego dokonuje, w formie decyzji, rejestracji umowy. W tej samej formie naczelnik urzędu skarbowego odmówi zarejestrowania umowy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz w ust. 3 i 4.

W niniejszej sprawie istotne znaczenie ma treść art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a - c, a ponadto nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podatkowego w związku z działalnością prowadzoną na terenie …SSE na podstawie trzech zezwoleń. Pierwsze z zezwoleń zostało udzielone Wnioskodawcy dnia 27 maja 1998 r., drugie dnia 26 grudnia 2006 r., trzecie zaś dnia 8 lutego 2011 r. W związku z dynamicznym rozwojem Spółki oraz wdrażaniem coraz nowszych technologii na poziomie Grupy zapadła decyzja o reorganizacji działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Strategia Grupy zakłada rozdzielenie obydwu biznesów funkcjonujących obecnie w ramach Spółki poprzez ich przyporządkowanie do dwóch odrębnych podmiotów. Jedna ze spółek (dalej: „H.”) prowadzić będzie działalność w zakresie produkcji pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcji naczyń zbiorczych i produkcji części do pojemnościowych podgrzewaczy wody, druga (dalej: „A.”) zajmować będzie się natomiast produkcją elementów układu napędowego.

Sposobem realizacji powyższego zamierzenia jest planowany przez Wnioskodawcę podział spółki, stosownie do przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych. Sposobem podziału, na który zdecydował się Wnioskodawca jest podział przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy, zakładający przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Plany Wnioskodawcy zakładają przeniesienie części majątku na nowo zawiązaną spółkę A. Jednocześnie Wnioskodawca w dalszym ciągu prowadził będzie działalność w zakresie produkcji pojemnościowych podgrzewaczy wody, produkcji naczyń zbiorczych i produkcji części do pojemnościowych podgrzewaczy wody. Zmianie może natomiast ulec firma Wnioskodawcy. W celu opisania planów Spółki w sposób bardziej przejrzysty na potrzeby złożonego przez Spółkę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przyjęto firmę „H.”.

Zgodnie z planem podziału, sukcesorem dwóch pierwszych zezwoleń posiadanych obecnie przez Wnioskodawcę (tj. Zezwolenia 1998 oraz Zezwolenia 2006) będzie H. A. otrzymać ma natomiast Zezwolenie 2011. Alternatywna koncepcja zakłada wygaszenie Zezwolenia 2011 i pozyskanie przez A. nowego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie …SSE (dalej: „Zezwolenie 2013”). Spółka X sp. z o.o. nie będzie prowadzić działalności na terenie …SSE i nie będzie posiadała stosownego zezwolenia. Spółka nie wyklucza również wygaszenia Zezwolenia 1998, w przypadku którego wypełniła już wszystkie przewidziane jego treścią warunki. W takim przypadku, w planie podziału spółce H. przydzielono by Zezwolenie 2006. Spółka A. posiadałaby po podziale Zezwolenie 2011 (lub Zezwolenie 2013 w przypadku wygaszenia Zezwolenia 2011 pozyskania nowego zezwolenia). Tym samym, wszystkie zezwolenia posiadane przez spółki wchodzące w skład PGK zostałyby wydane po 2001 r.

Spółka rozważa możliwość utworzenia podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W skład podatkowej grupy kapitałowej weszłyby spółki X sp. z o.o., A. oraz H. (obecnie Wnioskodawca).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Przepis ten został dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 2000 r. Nr 117, poz. 1228) z dniem 1 stycznia 2001 r., a następnie zmieniony przez art. 1 pkt 13 lit. a) tiret drugie ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1957) zmieniającej m.in. ustawę z dniem 1 stycznia 2004 r. oraz przez art. 49 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 123, poz. 1291) z dniem 31 maja 2004 r. Z przepisu tego wynika wprost, iż zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Wobec powyższego - w ocenie tut. Organu - w niniejszym zakresie należy odnieść się do brzmienia przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.).

Na mocy art. 12 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, Rada Ministrów, na wniosek ministra właściwego do spraw gospodarki, ustanawia strefę w drodze rozporządzenia. W rozporządzeniu tym określa się:

1.  nazwę, teren i granice strefy,
2.  zarządzającego strefą, zwanego dalej „zarządzającym”,
3.  okres, na jaki ustanawia się strefę

– biorąc pod uwagę potrzebę zapewnienia realizacji celów, o których mowa w art. 3, na terenie obejmowanym strefą.

W tym miejscu należy wskazać, iż niewątpliwie brzmienie obu norm, tj. art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych jest w znacznej części zbieżne. Każda z nich wskazuje bowiem na zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych tych podmiotów, które na podstawie udzielonego zezwolenia prowadzą działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych. Odmienności dotyczą natomiast końcowego brzmienia przepisów; w treści art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odwołano się do określenia granic tego zwolnienia, natomiast w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych wskazano, że zwolnienie ma odbywać się na zasadach wskazanych w wymienionych ustawach podatkowych.

W świetle powyższego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że źródło zwolnienia od podatku dochodowego dla dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE wynika z treści art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Z przedstawionej bowiem wyżej regulacji wynika expressis verbis, iż jeśli osoba prawna - czyli również Spółka - prowadzi działalność gospodarczą w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia, to jej dochody są zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym, to art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych ustanawia owe zwolnienie. Jednocześnie co to zasad stosowania tego zwolnienia, przepis ten odsyła do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. art. 17 ust. 1 pkt 34 tej ustawy. W związku z tym należy podkreślić, że - wbrew twierdzeniom Spółki - w przepisie tym ustawodawca określa jedynie, jakie dochody podlegają zwolnieniu od podatku, wprowadzając jednocześnie limit wielkości pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia.

Należy przy tym nadmienić, iż zapis art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych - co do zasady - nie ulegał zmianom od dnia 1 stycznia 2001 r. Modyfikacjom podlegała jedynie część dotycząca odpowiednich rozporządzeń Rady Ministrów określających wielkość zwolnień podatkowych, co zostało w obecnie obowiązującej treści przepisu usunięte.

Zgodnie natomiast z treścią przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych obowiązującą do dnia 31 grudnia 2000 r., dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogły być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa.

Należy także podnieść, że mimo, iż norma art. 17 ust. 1 pkt 34 została wprowadzona do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2001 r., to zapis o zwolnieniu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia nie został wykreślony z ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Co więcej, uległ on jedynie zmianie, która nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Wskazać również należy, iż zakres podmiotowy i przedmiotowy zwolnienia, jego wysokość i przesłanki nabycia w sposób wyczerpujący regulują przepisy ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy oraz przepisy o pomocy publicznej i nawet przy braku normy zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powyższe przepisy byłyby wystarczającą podstawą do stosowania zwolnień w nich określonych. Brak odpowiednich regulacji dotyczących zwolnienia od podatku dochodowego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych, w przepisach rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy oraz przepisach o pomocy publicznej w praktyce uniemożliwiałby określenie zakresu i warunków stosowania zwolnienia od podatku dochodowego podmiotów działających w specjalnych strefach ekonomicznych.

Powyższe, zdaniem tut. Organu, oznacza, że jeżeli źródłem zwolnienia podatników działających w specjalnej strefie ekonomicznej jest przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to przepis ten nie jest wyłączną podstawą korzystania ze wspomnianego zwolnienia. Podstawą taką są również przepisy ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (oraz rozporządzeń wynikających z tej ustawy). Przepis art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącza zaś z uczestnictwa w PGK te podmioty, które korzystają ze zwolnień podatkowych na podstawie odrębnych ustaw, a nie te, które korzystają ze zwolnień podatkowych wyłącznie na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Kolejny argument przemawiający za tezą, iż podmioty działające w specjalnych strefach ekonomicznych korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego „na mocy odrębnych przepisów” odnaleźć można w treści art. 17b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak z niego wynika, dotyczy on podmiotów korzystających „ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych”. Brzmienie tego przepisu - wprowadzonego w dniu 1 października 2001 r. - przesądza o fakcie, iż ustawodawca zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych dla podmiotów działających w specjalnych strefach ekonomicznych traktuje jako zwolnienia przysługujące nie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lecz jako zwolnienie przysługujące na podstawie odrębnych od tej ustawy przepisów. Zgodnie więc z wykładnią systemową przyjąć należy, iż również podmiot działający w specjalnej strefie ekonomicznej i korzystający ze zwolnień na podstawie odrębnych przepisów, tj. przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych - w związku z treścią art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie może wchodzić w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż podmioty działające w specjalnych strefach ekonomicznych korzystają ze zwolnienia z opodatkowania dochodów na podstawie ustawy innej niż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem podstawy tego zwolnienia są uregulowane w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych. Niniejsze dyskwalifikuje podmioty korzystające z ww. zwolnienia jako członków podatkowej grupy kapitałowej. Powyższe dotyczy zarówno zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uzyskanych przed dniem 1 stycznia 2001 r., jak i po tym dniu.

Reasumując, w przypadku prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności na terenie …SSE oraz korzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zarówno w oparciu o Zezwolenie 1998 oraz Zezwolenie 2006 lub w przypadku wygaszenia Zezwolenia 1998 w oparciu o Zezwolenie 2006, Spółka nie będzie mogła funkcjonować jako członek PGK, zaś opisana w stanie faktycznym PGK nie będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 ww. ustawy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Ponadto, tut. Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest tylko ten, kto zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków w sferze prawa podatkowego, wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do spółki A.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.