Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-577/13-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-03
Teza: Czy uzyskanie odsetek z tytułu umowy pożyczki (udzielonej incydentalnie przez Spółkę komandytową prowadzącą dotychczas wyłącznie działalność rolniczą dział specjalny produkcji rolnej, której udzielenie nie stanowi działalności zorganizowanej ani ciągłej i ma charakter wyjątkowy i uboczny w stosunku do działalności podstawowej) oraz oprocentowanie środków zgromadzonych na rachunku bankowym Spółki należy traktować - dla potrzeb ustalenia źródła przychodów dla Wspólników Spółki komandytowej będących jej komandytariuszami - jako źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 punkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uiszczać podatek zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego źródła przychodów zgodnie z art. 30a ust. 1 punkt 1) i 3) ustawy o PIT pozostawiając jednocześnie opodatkowanie przychodów z działu specjalnego produkcji rolnej na dotychczasowych zasadach?
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej; odsetki; pożyczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 24.05.2013 r. (data wpływu 27.05.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26.08.2013 r. (data wpływu 29.08.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 09.08.2013 r. nr IPPB1/415-577/13-2/KS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odsetek z tytułu umowy pożyczki oraz oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku bankowym przez spółkę komandytową prowadzącą dział specjalny produkcji rolnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.05.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dotyczących otrzymania odsetek z tytułu umowy pożyczki oraz oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku bankowym przez spółkę komandytową prowadzącą dział specjalny produkcji rolnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, nie posiada obywatelstwa polskiego, nie ma w Polsce miejsca zamieszkania oraz pobytu, jest rezydentem podatkowym w kraju Unii Europejskiej w Belgii. Począwszy od dnia 01 lutego 2011 r. Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność rolniczą polegającą na hodowli norek (chów i hodowla zwierząt futerkowych). Przedmiotowa działalność spełnia kryteria sklasyfikowania jej jako „działy specjalne produkcji rolnej. Działalność ta prowadzona jest - w zakresie istotnym dla niniejszego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej w formie Spółki komandytowej, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem wraz z polskim rezydentem podatkowym (łącznie dwóch wspólników będących komandytariuszami). Wnioskodawca złożył deklarację do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej za 2013r. (formularz PIT- 6) w wymaganym terminie. Naczelnik właściwego Urzędu Skarbowego wydał decyzję, którą ustalił wnioskodawcy zaliczki na podatek dochodowy z działów specjalnych produkcji rolnej za 2013 r. Dochód z działu specjalnego produkcji rolnej został ustalony zatem przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej jednostki produkcyjnej zwierzęcej, zgodnie z załącznikiem nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze prowadzenia ksiąg dla potrzeb ustalenia podatku dochodowego od osób fizycznych - wykazujących przychód zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Deklarację do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej za 2013r. (formularz PIT-6) złożył również drugi komandytariusz Spółki komandytowej. Również dla tego Wspólnika dochód z działu specjalnego produkcji rolnej został ustalony zatem przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej jednostki produkcyjnej zwierzęcej, zgodnie z załącznikiem nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Drugi komandytariusz Spółki komandytowej również nie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zamiarze prowadzenia ksiąg dla potrzeb ustalenia podatku dochodowego od osób fizycznych - wykazujących przychód zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatnik uzyskał potwierdzenie prawidłowości stanowiska - w formie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów (organ upoważniony do wydania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) IPPB1/415-656/11-2/KS z dnia 29 września 2011 r., że uzyskiwany przez Wspólnika Spółki komandytowej będącego osobą fizyczną udział w zysku Spółki komandytowej, która prowadzi działalność stanowiącą dział specjalny produkcji rolnej podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w takim zakresie, że źródłem przychodu takiego Wspólnika jest dział specjalny produkcji rolnej i w związku z tym dochód z działu specjalnego produkcji rolnej będzie mógł zostać ustalony również przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej jednostki produkcyjnej zwierzęcej, zgodnie z załącznikiem nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy podatnik nie zawiadomił organów podatkowych o zamiarze założenia ksiąg wykazujących te przychody.

Nie budzi zatem wątpliwości sposób opodatkowania podatnika z tytułu przychodów uzyskiwanych z działu specjalnego produkcji rolnej prowadzonego przez Spółkę komandytową jeśli dział specjalny produkcji rolnej jest jedynym źródłem przychodów uzyskiwanych ze Spółki.

Wnioskodawca przewiduje jednak, że mogą zaistnieć w przyszłości incydentalnie takie sytuacje, iż Wspólnik Spółki komandytowej uzyska przychód z działalności prowadzonej przez Spółkę również z innego źródła niż dział specjalny produkcji rolnej.

Spółka może udzielić w przyszłości pożyczkę osobie trzeciej a z tytułu udzielonej pożyczki uzyska odsetki.

Środki zgromadzone na rachunku bankowym Spółki podlegają natomiast oprocentowaniu, co również stanowi źródło przychodu.

Wnioskodawca chce usunąć wątpliwości odnośnie prawidłowego kwalifikowania źródeł takich dodatkowych przychodów oraz związanego z tym sposobu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia 26.08.2013 r. (data wpływu 29.08.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 09.08.2013 r. Nr IPPB1/415-577/13-2/KS uzupełniła złożony wniosek, poprzez przedstawienie jednolitego stanowiska w sprawie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzyskanie odsetek z tytułu umowy pożyczki (udzielonej incydentalnie przez Spółkę komandytową prowadzącą dotychczas wyłącznie działalność rolniczą dział specjalny produkcji rolnej, której udzielenie nie stanowi działalności zorganizowanej ani ciągłej i ma charakter wyjątkowy i uboczny w stosunku do działalności podstawowej) oraz oprocentowanie środków zgromadzonych na rachunku bankowym Spółki należy traktować - dla potrzeb ustalenia źródła przychodów dla Wspólników Spółki komandytowej będących jej komandytariuszami - jako źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 punkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uiszczać podatek zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego źródła przychodów zgodnie z art. 30a ust. 1 punkt 1) i 3) ustawy o PIT pozostawiając jednocześnie opodatkowanie przychodów z działu specjalnego produkcji rolnej na dotychczasowych zasadach?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy opisanego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych otrzymania odsetek z tytułu umowy pożyczki oraz oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku bankowym przez spółkę komandytową prowadzącą dział specjalny produkcji rolnej. Natomiast interpretacja indywidualna dotycząca opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych otrzymania odsetek z tytułu umowy pożyczki oraz oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku bankowym przez spółkę komandytową zostanie wydana odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 4 § 1 punkt 1 kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa oraz komandytowo-akcyjna. Spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania Spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz) a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 k.s.h.). Spółka komandytowa jest zatem osobową spółką handlową, która nie posiada osobowości prawnej. Dochody spółek komandytowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki, analogicznie jak w spółce cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej jest uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Spółki osobowe jako podmioty transparentne dla celów podatku dochodowego same nie są tymi podatkami obciążone. Podatek płacą poszczególni wspólnicy (pod warunkiem, że posiadają zdolność podatkową w zakresie konkretnego podatku) proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku. Jeśli zatem wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to przychody tej osoby z udziału w tej spółce podlegają opodatkowaniu według zasad przewidzianych dla osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użyłkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przepis ten nie określa źródeł przychodów a jedynie sposób ustalenia wysokości przychodu, zatem zakres przedmiotu opodatkowania, a następnie dochodu podlegającego opodatkowaniu w sytuacji gdy z tego samego przedsięwzięcia, prawa, rzeczy lub stanu faktycznego kilka osób, z których każda jest odrębnym podatnikiem uzyskuje wspólny przychód.

Przepis nie odnosi się również wyłącznie do jednego ze źródeł przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 punki 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie wynika to bowiem ani z jego usytuowania w ustawie ani z treści. W przepisie tym jako sytuacje, w których kilka osób osiąga wspólnie dochód wymieniono różne stany faktyczne i prawne.

Istotny dla sprawy jest również art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (a zatem z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Z tego wynika, że dochód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną przypisywany jest podatnikowi w roku, w którym został on uzyskany i jest zaliczany do tego źródła przychodu, do jakiego byłby zaliczony gdyby podatnikiem była spółka.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 punkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem działów specjalnych produkcji rolnej.

Definicje działalności rolniczej oraz działów specjalnych produkcji rolnej zostały zawarte w art. 2 ust. 2, 3 oraz 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U.10.51.307 j.t.).

Z definicji ustawowej wynika zatem, że działalnością rolniczą jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt,

\- licząc od dnia nabycia.

Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem nr 2”. Z art. 2 ust. 1 punkt 1 ustawy wynika, że jej przepisów nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Wobec tego działy specjalne produkcji rolnej są również działalnością rolniczą, przy czym o charakterze szczegółowo zdefiniowanym w przepisach. Należy zatem uznać, że przy kwalifikacji działów specjalnych produkcji rolnej nie można pomijać definicji działalności rolniczej. Działalnością rolniczą jest także produkcja/uprawa prowadzona w ramach działów specjalnych, lecz z woli ustawodawcy ta ostatnia została objęta opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a nie podatkiem rolnym (art. 2 ust. 1 u.p.d.o.f.).” (tak wyrok NSA w Warszawie wydany w sprawie II FSK 289/08 2009-06-17 LEX nr 511141).

Podstawową cechą działalności rolniczej, w tym działów specjalnych produkcji rolnej jest wytwarzanie produktów roślinnych i zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym).

*   Przez wytwarzanie należy rozumieć działalność, która skutkuje powstaniem produktów roślinnych lub zwierzęcych. Ustawa wymaga, aby produkty te były w stanie nieprzetworzonym.
*   Produkt przetworzony to taki, który na skutek zastosowania względem niego określonych procesów technologicznych nabrał nowych cech, właściwości. Stan nieprzetworzony to taki stan produktu, który nie różni się zasadniczo od stanu, w jakim produkt znajdował się bezpośrednio po jego wytworzeniu.
*   produkt zwierzęcy lub roślinny ma pochodzić z własnej uprawy, hodowli lub chowu. Przez „własną” należy rozumieć w tym wypadku samodzielną i na swój rachunek prowadzoną uprawę, hodowlę lub chów.

Z powyższego wynika zatem, że hodowla i chów zwierząt futerkowych może być traktowana jako dział specjalny produkcji rolnej w sytuacji, gdy odpowiada również definicji działalności rolniczej a zatem produkty z własnego chowu lub hodowli powstaną w stanie nieprzetworzonym (naturalnym). Dotychczasowa działalność prowadzona przez Spółkę komandytową jest działalnością rolniczą (chów i hodowla zwierząt futerkowych i wytwarzanie produktów zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym z własnego chowu i hodowli) i zamiarem Spółki jest prowadzenie takiej działalności jako podstawowej.

Źródłem przychodu uzyskiwanego przez Wspólników Spółki komandytowej w zakresie w jakim uczestniczą w zysku Spółki jest dział specjalny produkcji rolnej. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej.

W przyszłości incydentalnie mogą zaistnieć takie sytuacje, iż Spółka udzieli pożyczkę osobie trzeciej. Za korzystanie ze środków w ramach umowy pożyczki osoba trzecia zapłaci Spółce odsetki. Wspólnik Spółki komandytowej uzyska zatem przychód nie tylko z działalności rolniczej prowadzonej przez Spółkę ale również z tytułu odsetek od pożyczek. Udzielanie pożyczek nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Środki zgromadzone na rachunku bankowym Spółki podlegają natomiast oprocentowaniu, co również stanowi źródło przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy brak powodów do uznania przychodów z tytułu odsetek od pożyczek oraz oprocentowania środków na rachunkach bakowych Spółki za dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka komandytowa działalności gospodarczej nie prowadzi i nie ma zamiaru prowadzić.

Działalność mająca charakter uboczny, prowadzona w niewielkim rozmiarze, nienależąca do zasadniczego przedmiotu działalności danego podmiotu, nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu obowiązujących przepisów. Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych pojęcie „pozarolnicza działalność gospodarcza” zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., z którego wynika, iż jest to:

*   działalność zarobkowa

*   o charakterze wytwórczym, budowlanym, handlowym, usługowym, poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż lub wykorzystywania rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły

*   z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z art. 5b u.p.d.o.f. wynika nadto, że:

1.  za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwołonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności oraz - są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności, a także - wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (ust. 1),
2.  w sytuacji, gdy pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (ust. 2).

Dla oceny w świetle art. 14 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 5a pkt 6 i art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., czy dana czynność została dokonano w ramach działalności gospodarczej, nie jest istotne, czy dany podmiot wykonuje tego rodzaju czynności na dużą, czy małą skalę lub z dużą czy małą częstotliwością, czy przychód osiągnięty z tytułu tej czynności stanowi dużą część jego przychodu ogółem, czy niewielką, czy krąg podmiotów, do których ta czynność jest skierowana, jest otwarty, czy zamknięty. Dla oceny, czy dana czynność jest czynnością działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot istotne jest natomiast to, czy dany podmiot prowadzi działalność zarobkową w dziedzinach wymienionych w art. 5a pkt 6 lit.a) – c) w sposób zorganizowany i ciągły i czy daną czynność wykonał jako prowadzący taką właśnie działalność (w ramach takiej działalności), a jednocześnie żaden przepis u.p.d.o.f. nie nakazuje zaliczyć przychodu z tytułu tej czynności jako przychodu z któregoś ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9.

W niniejszej sprawie uzyskanie odsetek z tytułu udzielonej pożyczki, a także oprocentowanie środków zgromadzonych na rachunkach bankowych Spółki nie spełnia kryteriów klasyfikowania działalności jako pozarolniczej działalności gospodarczej. Spółka nie prowadzi bowiem działalności zarobkowej w zakresie udzielania pożyczek, a tym bardziej w sposób zorganizowany i ciągły. Jeśli pożyczka zostanie udzielona będzie miała charakter wyjątkowy i incydentalny, uboczny do zasadniczego przedmiotu działalności danego podmiotu, będzie skutkiem zaplanowanej strategii działalności w ramach działu specjalnego produkcji rolnej.

Odnośnie odsetek od pożyczek.

Art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.) uważa się odsetki od pożyczek, jednakże zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. 19% zryczałtowany podatek dochodowy pobiera się (…) od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej. Tylko w sytuacji, gdy pożyczki są udzielane w ramach działalności gospodarczej, tj. - inaczej mówiąc - ich udzielanie jest przedmiotem działalności gospodarczej, odsetki z tytułu tych pożyczek nie podlegają opodatkowaniu jako dochód inny niż z działalności gospodarczej. Oznacza to, że nie są one zaliczone do innego (niż działalność gospodarcza) źródła przychodów.

Odsetki od pożyczek udzielanych poza działalnością gospodarczą nie stanowią przychodów z działalności gospodarczej, lecz podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Działalność mająca charakter uboczny, prowadzona w niewielkim rozmiarze, nienależąca do zasadniczego przedmiotu działalności danego podmiotu, nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a odsetki od pożyczek udzielanych w ramach takiej ubocznej działalności nie stanowią przychodów z działalności gospodarczej, lecz podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.” tak w sprawie sygn. akt I FSK 2319/10 wyrok NSA W-wa 2012-05-31 LEX nr 1163447.

Odnośnie odsetek od wkładów oszczędnościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 punkt 2 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Z przepisem koresponduje art. 14 ust. 2 punkt 5 u.p.d.o.f. z którego wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są również odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością.

Jak wynika z powyższego, pozarolnicza działalność gospodarcza, działy specjalne produkcji rolnej oraz przychody z kapitałów pieniężnych jako odsetki od środków zgromadzonych na rachunku bankowym i odsetki od pożyczek stanowią co do zasady odrębne źródła opodatkowania.

Odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą należy wyjątkowo kwalifikować jako przychód z działalności gospodarczej.

Nie ma wątpliwości, że działy specjalno produkcji rolnej nie stanowią działalności gospodarczej. Jest to działalność rolnicza, do której zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 15 u.p.d.o.f. przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14 u.p.d.o.f. (a zatem w zakresie kwalifikacji przychodów z tytułu odsetek jako przychodów z działalności gospodarczej), jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. A związku z tym, że podatnicy nie prowadzą ksiąg wykazujących przychody a zatem do ich działalności nie stosuje się art. 14, a ponadto prowadzenie działu specjalnego produkcji rolnej nie jest działalnością gospodarczą do odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bankowym prowadzonym dla Spółki komandytowej zastosowanie mieć będzie art. 17 ust. 1 punkt 2) u.p.d.o.f.

Skoro zatem przychód z działów specjalnych produkcji rolnej jest odrębnym źródłem przychodu od przychodu z odsetek ze środków na rachunku bankowym oraz odsetek z tytułu pożyczek prowadzących taki dział, każde ze źródeł przychodów opodatkowuje się zgodnie z zasadami, które go dotyczą. Co do opodatkowania odsetek od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych zastosowanie na art. 30a ust. 1 punkt 3) u.p.d.o.f.

Na podstawie art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. banki są zobowiązane do obliczenia i poboru podatku od odsetek z konta oszczędnościowego oraz jego odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego. Podatek pobierany przez banki jest zryczałtowany zatem przychodu z odsetek nie pomniejsza się o żadne koszty uzyskania przychodu. Jednocześnie, ponieważ stawka podatku od odsetek z konta oszczędnościowego jest liniowa i wynosi 19%, ustawodawca postanowił, że dochody z odsetek nie muszą być doliczane do dochodu podatnika w ramach składanych rocznych zeznań podatkowych.

Zgodnie jednak art. 45 ust. 3b u.p.d.o.f. zgodnie z którym w zeznaniu rocznym podatnik musi wykazać należny podatek dochodowy od odsetek z konta oszczędnościowego, jeśli podatek ten nie został pobrany przez płatnika. Przepis ten nie różnicuje sytuacji podatnika w zależności od przyczyny, dla której podatek nie został pobrany przez bank (płatnika), tzn. można go interpretować tak, że podatnik musi samodzielnie opodatkować otrzymane odsetki w każdej sytuacji, w której bank podatku nie pobrał. Zdaniem Wnioskodawcy przychody jakie w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca może uzyskać z udzielonej przez Spółkę komandytową pożyczki oraz odsetki od środków gromadzonych na rachunkach bankowych Spółki należy traktować jako przychody z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 punkt 1) i 2) u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  odsetki od pożyczek;
2.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą;

Przychodów tych nie można potraktować jako przychodu uzyskanego ze źródła jakim są działy specjalne produkcji rolnej.

Dlatego też przychód uzyskany we wskazany wyżej sposób przy jednoczesnym prowadzenia podstawowej działalności - działów specjalnych produkcji rolnej należy kwalifikować do poszczególnych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 punkt 1) i 2) u.p.d.o.f. - przychody z kapitałów pieniężnych. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 punkt 3, 4 i 7 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są między innymi pozarolnicza działalność gospodarcza, działy specjalne produkcji rolnej, kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

Ustalony stosownie do wyżej powołanych przepisów, przychód uzyskany przez wspólników spółki komandytowej z odsetek od pożyczek oraz środków zgromadzonych na rachunku bankowym Spółki stanowi odrębne źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 punkt 7 i podlega opodatkowaniu zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego źródła opodatkowania. Nie są to przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż realizowana w ramach działu specjalnego produkcji rolnej (sprzedaż norek i pożytków z norek) należy zaliczyć do źródła przychodów, jakim są działy specjalne produkcji rolnej (art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy), od którego ustalono dochód szacunkowy.

Z ostrożności, na wypadek uznania przez organ podatkowy, że źródłem przychodu z odsetek od pożyczek i odsetek od środków na rachunkach bankowych uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu bycia Wspólnikiem Spółki komandytowej w okolicznościach niniejszej sprawy jest pozarolnicza działalność gospodarcza Wnioskodawca wskazuje, że zakres zastosowania art. 5b ust. 2 ustawy o.d.o.f. w jego ocenie dotyczyłby wyłącznie tego źródła przychodów.

Wobec tego wnioskodawca z ostrożności - na wypadek gdyby okazało się, że prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą – wskazuje, że powołany przepis należałoby rozumieć tak, że przychody wspólnika z udziału w spółce komandytowej wyłącznie w zakresie odnoszącym się do przychodu z działalności pozarolniczej - odsetek od pożyczek udzielonych w ramach działalności gospodarczej i odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bankowym Spółki związanym z działalnością gospodarczą - w udziale określonym na podstawie art. 8 ust. 1, należałoby uznać się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W pozostałym zakresie - przychody uzyskiwane z działalności rolniczej - działu specjalnego produkcji rolnej, byłyby opodatkowane jak dotychczas wg norm szacunkowych wobec wyboru tej formy podatkowania. Fakt zakwalifikowania przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku Spółki do pozarolniczej działalności gospodarczej nie wpłynąłby na opodatkowanie źródła przychodu z działu specjalnego produkcji rolnej na dotychczasowych zasadach.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy jest takie, że:

*   uzyskanie przychodów z odsetek od pożyczek w sytuacji, gdy pożyczki przez Spółkę komandytową udzielane są incydentalnie, mają charakter uboczny, nie są skutkiem działań organizowanych i ciągłych, mają niewielki rozmiar i nie należą do zasadniczego przedmiotu działalności Spółki należy traktować jako przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 punkt 7 u.p.d.o.f. - przychody z kapitałów pieniężnych i są opodatkowane zgodnie z art. 30a ust. 1 punkt 1 u.p.d.o.f. Pożyczki takie nie stanowią przedmiotu działalności gospodarczej Spółki bowiem Spółka działalności gospodarczej nie prowadzi.
*   za przychody z kapitałów pieniężnych należy również uważać wszelkie odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania. Spółka nie uzyskuje bowiem środków pieniężnych innych niż związane z wykonywaną działalnością rolniczą. Przychody te pochodzą ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 punkt 7 u.p.d.o.f. - przychody z kapitałów pieniężnych i są opodatkowane zgodnie z art. 30a ust. 1 punkt 3 u.p.d.o.f.
*   źródłem przychodu działalności podstawowej pozostaje dział specjalny produkcji rolnej art. 10 ust. 1 punki 4 ustawy o p.d.o.f., który pozostaje opodatkowany przy zachowaniu wybranego dotychczas sposobu opodatkowania źródła przychodów stanowiącego działalność podstawową - przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej jednostki produkcyjnej.

Pismem z dnia 26.08.2013 r. (data wpływu 29.08.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 09.08.2013 r. Nr IPPB1/415-577/13-2/KS Wnioskodawca uzupełnił złożony wniosek, poprzez przedstawienie jednolitego stanowiska w sprawie, informując, że własne stanowisko Wnioskodawcy odnośnie stanu taktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz ocena prawna tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) są niezmiennie takie jak wynika to z podsumowania wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, a mianowicie że uzyskanie przychodów z odsetek od pożyczek w sytuacji, gdy pożyczki przez Spółkę komandytową udzielane są incydentalnie i mają charakter uboczny, nie są skutkiem działań zorganizowanych i ciągłych, mają niewielki rozmiar i nie należą do zasadniczego przedmiotu działalności Spółki, należy traktować jako przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 punkt 7 u.p.d.o.f. - przychody z kapitałów pieniężnych i są opodatkowane zgodnie z art. 30a ust 1 punkt 1 updof

Pożyczki takie nie stanowią przedmiotu działalności gospodarczej Spółki bowiem Spółka działalności gospodarczej nie prowadzi

*   za przychody z kapitałów pieniężnych należy również uważać wszelkie odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowanie, Spółka nie uzyskuje bowiem środków pieniężnych innych niż związane z wykonywaną działalnością rolniczą. Przychody te pochodzą ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 punkt 7 u p.d.o.f. - przychody z kapitałów pieniężnych i są opodatkowane zgodnie z art. 30a ust. l punkt 3 u.p.d.o.f.

*   źródłem przychodu działalności podstawowej pozostaje dział specjalny produkcji rolnej art. 10 ust. 1 punkt 4 ustawy o p.d.o.f, który pozostaje opodatkowany przy zachowaniu wybranego dotychczas sposobu opodatkowania źródła przychodów stanowiącego działalność podstawową - przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej jednostki produkcyjnej

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.