Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-499/13/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-08-26
Teza: Dot. skutków podatkowych likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej lub komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; likwidacja; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 23 maja 2013 r.), uzupełnionym w dniu 1 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej lub komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych likwidacji (rozwiązania) spółki jawnej lub komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 19 lipca 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-499/13/AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 1 sierpnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej „S.K.A.”), nie posiadającym jednocześnie statusu komplementariusza. Nie można wykluczyć sytuacji, że zysk wypracowany w trakcie funkcjonowania S.K.A. (o ile powstanie) może nie być (w całości lub w części) dzielony pomiędzy wspólników. W związku z tym faktem, Wnioskodawca (jako akcjonariusz S.K.A.) zastosuje się do ogólnej interpretacji Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125, nie opodatkowując niepodzielonego pomiędzy wspólników zysku wypracowanego przez S.K.A. Zgodnie bowiem z ww. interpretacją ogólną, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym dopieroz datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo jeżeli określony został dzień dywidendy, w tym dniu.

Prawdopodobnym jest, że S.K.A. zostanie przekształcona w trybie przepisów kodeksu spółek handlowych w spółkę osobową (np. spółkę jawną lub spółkę komandytową). Prawdopodobnym jest również, że ww. spółka osobowa (np. spółka jawna lub spółka komandytowa) zostanie w przyszłości zlikwidowana lub rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego (tj. w trybie art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Na dzień likwidacji (rozwiązania) majątek spółki mogą stanowić środki pieniężne lub/i inne składniki majątkowe. W wyniku likwidacji (rozwiązania) spółki osobowej, Wnioskodawca otrzyma przypadającą na niego część środków pieniężnych lub/i innych składników majątkowych, stanowiących majątek spółki na dzień likwidacji (rozwiązania). W rezultacie na moment likwidacji, w ww. spółce osobowej będą mogły występować środki pieniężne wygenerowane jeszcze przez S.K.A. przed przekształceniem w spółkę osobową (np. w spółkę jawną lub w spółkę komandytową).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 29 lipca 2013 r., Wnioskodawca wskazał, iż:

*   innymi składnikami majątku, których otrzymania Wnioskodawca nie wyklucza w związku z likwidacją spółki osobowej (np. jawnej lub komandytowej), mogą być np. komputery, wyposażenie biura,
*   nie jest planowane, aby jedna ze wskazanych we wniosku spółek (jawna, komandytowa lub komandytowo-akcyjna) zbywała ww. inne, niż środki pieniężne składniki majątkowe. Nie można wykluczyć, że sprzedaż ww. składnika majątkowego (przy czysto hipotetycznym założeniu, że taka sprzedaż by nastąpiła, co jednak nie jest planowane) przez spółkę jawną lub spółkę komandytową mogłoby skutkować powstaniem przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co zaś się tyczy sprzedaży przez spółkę komandytowo-akcyjną, to w takim przypadku Wnioskodawca (jako akcjonariusz S.K.A.) mógłby zastosować się do ogólnej interpretacji Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125, zgodnie z którą przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym dopiero z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo jeżeli określony został dzień dywidendy w tym dniu.
*   nie jest wykluczone, że przedmiot działalności wskazanych we wniosku spółek będzie (jest) następujący:
    1.  69.20.Z. działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe,
    2.  64.19.Z. pozostałe pośrednictwo pieniężne,
    3.  64.92.Z. pozostałe formy udzielania kredytów,
    4.  64.99.Z. pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
    5.  66.19.Z. pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
    6.  68.10.Z. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
    7.  68.20.Z. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
    8.  70.22.Z. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,
    9.  82.11.Z. działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura,
    10.  82.19.Z. wykonywanie fotokopii, przygotowywanie dokumentów i pozostała specjalistyczna działalność wspomagająca prowadzenie biura,
    11.  82.99.Z. pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana,
    12.  85.5. pozaszkolne formy edukacji,
    13.  85.6. działalność wspomagająca edukację,
*   źródłem pochodzenia ewentualnie otrzymanych przez Wnioskodawcę składników majątku, będzie ich nabycie (w drodze umowy sprzedaży) przez spółkę jawną, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki osobowej (np. spółki jawnej lub spółki komandytowej) bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Niego, jako wspólnika spółki osobowej (np. spółki jawnej lub spółki komandytowej) środków pieniężnych w związku z likwidacją (rozwiązaniem) tej spółki, nie będzie skutkować dla Niego powstaniem przychodu, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątku w związku z likwidacją (rozwiązaniem) spółki osobowej (np. spółki jawnej lub spółki komandytowej) nie osiągnie On przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień ich otrzymania.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca w pierwszej kolejności wskazał, iż zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej - w myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy - przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy). Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Jednakże z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy wynika, iż do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Ponadto, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Reasumując należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika spółki osobowej (np. spółki jawnej lub spółki komandytowej) środków pieniężnych w związku z likwidacją (rozwiązaniem) tej spółki nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątku w związku z likwidacją (rozwiązaniem) spółki osobowej (np. spółki jawnej lub spółki komandytowej) Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień ich otrzymania.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej). Przy czym w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną, należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się m.in.:

*   środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki (pkt 10),
*   przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej (pkt 12 lit. b).

Powyższe przepisy zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Ich celem było – w przypadku przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 – uniknięcie podwójnego opodatkowania środków pieniężnych otrzymywanych przez wspólnika spółki osobowej w związku z jej likwidacją, będących skutkiem operacji gospodarczych, w wyniku których wspólnik wykazał już – stosownie do treści art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychody i koszty uzyskania tych przychodów, niezależnie od faktu dokonania wypłaty na rzecz tego wspólnika uzyskanej przez spółkę osobową nadwyżki uzyskanych przychodów nad poniesionymi kosztami.

Jednakże, w uchwałach z dnia 16 stycznia 2012 r. sygn. akt II FPS 1/11 oraz z dnia 20 maja 2013 r. sygn. akt II FPS 6/12 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał na odmienne od pozostałych wspólników spółek osobowych zasady opodatkowania niebędącego komplementariuszem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej na gruncie podatków dochodowych. NSA uznał mianowicie, iż taki niebędący komplementariuszem akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu dopiero na poziomie dywidendy.

Zatem, akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej – zgodnie z linią orzeczniczą sądów administracyjnych, która uformowała się ww. uchwałach NSA – jest opodatkowany na poziomie wypłaconej mu dywidendy. Kategorię przychodu oraz dochodu z tytułu udziału w spółce osobowej w przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej należy odnieść wyłącznie do otrzymanej wypłaty zysku (należnej dywidendy). Jednocześnie nie rozlicza on na bieżąco przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce osobowej – przepis art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakazujący przyporządkowywanie wspólnikom spółek osobowych przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce osobowej na bieżąco, nie ma do niego zastosowania w takiej formie, jak do innych wspólników. W konsekwencji, pozostałe przepisy, które są nierozerwalnie związane z systemem rozliczenia określonym w przepisie art. 8 cytowanej ustawy również, nie mogą mieć zastosowania do przychodów akcjonariusza.

Wobec powyższego, interpretacja art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być dokonywana z uwzględnieniem wykładni celowościowej tych przepisów, tj. ich ratio legis.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki jawnej lub komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej. W spółce komandytowo-akcyjnej Wnioskodawca będzie miał status wyłącznie akcjonariusza. Spółka jawna lub komandytowa zostanie zlikwidowana lub rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. W konsekwencji, z tytułu likwidacji (rozwiązania) tej spółki Wnioskodawca otrzyma środki pieniężne oraz rzeczowe składniki majątku. Ponadto, na moment przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową, jak i likwidacji spółki, może wystąpić zysk wypracowany przez spółkę komandytowo-akcyjną niewypłacony w formie dywidendy.

Powyższe oznacza, iż w przypadku zatrzymania zysku w spółce komandytowo-akcyjnej i jego dystrybucji na rzecz akcjonariusza dopiero w momencie rozwiązania spółki, po jej przekształceniu w spółkę osobową, inną niż spółka komandytowo-akcyjna, może dojść do podwójnego nieopodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Zatem interpretacja art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna być dokonywana z uwzględnieniem wykładni celowościowej tego przepisu.

Transpozycja zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku na grunt analizowanych przepisów nie może więc odbyć się z pominięciem ich celu. Oznacza to, iż zaakceptowanie stanowiska Wnioskodawcy spowodowałoby nieuzasadnione stanem prawnym jego uprzywilejowanie w odniesieniu do innych wspólników spółek osobowych, których dochody podlegają opodatkowaniu sukcesywnie w trakcie uczestnictwa w spółce osobowej. Natomiast koncepcja Wnioskodawcy w ogóle eliminuje efektywny moment podatkowy.

Analizując skutki podatkowe otrzymania środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej należy zatem mieć na uwadze rodzaj likwidowanej spółki, a w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej także status wspólnika tej spółki.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w przypadku likwidacji spółki jawnej lub komandytowej (powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, w której Wnioskodawca był lub jest akcjonariuszem), otrzymanie przez Niego majątku likwidacyjnego, tj. środków pieniężnych wypracowanych przez spółkę komandytowo-akcyjną, co do których nie zostanie podjęta uchwała o podziale zysku i wypłacie dywidendy oraz nie zostanie określony dzień dywidendy, nie korzysta z wyłączenia z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegało opodatkowaniu.

Przyjęcie koncepcji Wnioskodawcy spowodowałoby bowiem, iż środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji spółki jawnej lub komandytowej (powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej), wypracowane w toku działalności spółki komandytowo-akcyjnej, co do których nie zostanie podjęta uchwała o podziale zysku i wypłacie dywidendy oraz nie zostanie określony dzień dywidendy, w której Wnioskodawca do dnia przekształcenia tej spółki w spółkę jawną lub komandytową posiadał status akcjonariusza, nigdy po Jego stronie nie zostałyby w istocie opodatkowane.

Przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie natomiast zastosowanie do tych środków pieniężnych, uzyskanych w wyniku likwidacji spółki osobowej – jawnej lub komandytowej (powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej), które nie będą pochodziły ze środków wygenerowanych przez spółkę komandytowo-akcyjną, co do których nie zostanie podjęta uchwała o podziale zysku i wypłacie dywidendy oraz nie zostanie określony dzień dywidendy.

Zauważyć bowiem należy, że podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h (art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zatem wspólnicy spółki jawnej lub komandytowej zobowiązani są do opodatkowywania wszelkich przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w ramach tej spółki.

Oznacza to, iż dochód wypracowany przez spółkę jawną lub komandytową podlega opodatkowaniu jako dochód uzyskany przez wspólników (w tym przez Wnioskodawcę) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; przychodem z działalności gospodarczej są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane (art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zatem środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej lub komandytowej (powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej), wypracowane przez spółkę jawną lub komandytową, które w trakcie roku podatkowego były uwzględniane dla potrzeb rozliczeń podatkowych wspólników tej spółki, nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem zastosowanie znajdzie tu przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Środki te podlegają bowiem uwzględnieniu przez wspólników spółki jawnej lub komandytowej dla potrzeb rozliczeń podatkowych w trakcie roku podatkowego.

Odnosząc się natomiast do kwestii powstania u Wnioskodawcy przychodu z tytułu otrzymania w związku z likwidacją spółki jawnej lub komandytowej innych niż środki pieniężne składników majątku, tj. rzeczowych składników majątku, wskazać należy, iż zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 (przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej), nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, kierując się ratio legis ww. przepisów, należy uznać, że w przypadku likwidacji spółki jawnej lub komandytowej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, wartość otrzymywanych przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji ww. spółki rzeczowych składników majątku – w części, w jakiej nie podlegała opodatkowaniu po stronie osoby fizycznej, jako wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej, a następnie wspólnika spółki jawnej lub komandytowej – nie podlega wyłączeniu z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, likwidacja spółki jawnej lub komandytowej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy odpowiadającego tej części wartości rzeczowych składników majątku otrzymanych przez Niego z tytułu likwidacji tej spółki niebędącej osobą prawną, która nie podlegała wcześniej opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki jawnej lub komandytowej i akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Prawidłowość stanowiska Organu w tym względzie potwierdzają m.in. wyroki:

*   WSA w Olsztynie z dnia 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 130/13,
*   WSA w Gdańsku z dnia 22 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 387/13, z dnia 02 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 479/13 oraz sygn. akt I SA/Gd 481/13.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.