Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-598/08-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-06-17
Teza: Dotyczy wypłacanych przez Spółkę premii pieniężnych, tj. czy stanowią one wynagrodzenie za świadczenie usług i czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu otrzymanych od kontrahenta faktur VAT?
Słowa kluczowe: bonus; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; premia-premia pieniężna; rabaty; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.03.2008 r. (data wpływu 31.03.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.03.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) zawarła umowę handlową nr …. z „XXX” S.A. oraz „YYY,-Sp. z o.o. i Spółka” spółka komandytowa (Zamawiający). Spółka jest dostawcą towarów a Zamawiający - odbiorcą. Integralną częścią w/w umowy handlowej są załączniki m. in. nr … Na podstawie przedmiotowej umowy, a także w/w załączników (m. in. załącznik nr …) Spółka udziela zamawiającym dwóch rodzajów premii pieniężnych - tzw. „premię pieniężną A” oraz premię pieniężną okresową, w wysokości i na zasadach określonych w w/w załącznikach.

Załącznik nr … zawiera definicje pojęć używanych w umowie. Zgodnie z ust. 1 pkt 8 „premia pieniężna A” jest to „wynagrodzenie należne Zamawiającym za wszelkie działania zmierzające do zwiększenia satysfakcji konsumenta, a w konsekwencji do efektywnej sprzedaży towarów Dostawcy, mierzone w oparciu o nabycie przez wszystkich Zamawiających określonej łącznej wartości towarów w określonym czasie”, rozliczane na zasadach określonych w załączniku nr … do Umowy oraz załączniku nr … do Umowy.

Jednocześnie „Premia pieniężna A”, zgodnie z Załącznikiem …, jest to premia roczna, przyznawana w wysokości 1,5% za osiągnięcie tzw. bazy obrotowej (łącznego obrotu) w wysokości …. zł. Na podstawie postanowień załącznika nr … wyżej opisana premia jest obliczana według zamieszczonego w nim wzoru, zgodnie z którym przyznawany procent premii jest odpowiednio zmniejszany lub zwiększany w zależności od spadku lub wzrostu wysokości obrotowej. Umowa nie przewiduje minimalnego progu obrotów koniecznego dla otrzymania „premii pieniężnej A”.

Zgodnie z pkt 17 załącznika nr 1.3 „premia pieniężna 2” jest rozliczana na podstawie faktury VAT wystawianej przez Zamawiającego.

Drugim rodzajem przyznawanych przez Spółkę premii pieniężnych jest „premia pieniężna okresowa”. Zgodnie z definicją zawartą w załączniku nr … „premia pieniężna okresowa” jest to „wynagrodzenie należne Zamawiającemu za wszelkie działania zmierzające do zwiększenia satysfakcji konsumenta wykonywane przez poszczególnych Zamawiających, a w konsekwencji do efektywnej sprzedaży towarów dostawcy, mierzone w oparciu o nabycie określonej wartości towarów w danym okresie czasu, rozliczane na zasadach określonych w załączniku nr …”. Natomiast zgodnie z załącznikiem nr … „premia pieniężna okresowa” jest to premia kwartalna w wysokości 1% od obrotu. Umowa nie ustanawia minimalnego progu obrotów, którego osiągnięcie uprawnia do przyznania Zamawiającym omawianej „premii pieniężnej okresowej”.

„Premia pieniężna okresowa” jest także dokumentowana i rozliczana na podstawie faktury VAT wystawianej przez Zamawiających.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym można uznać, że wypłacane przez Spółkę tzw. premie pieniężne, tj. zarówno „premia pieniężna A” jak też premia pieniężna okresowa, są wynagrodzeniem za świadczenie usług, a w związku z tym czy Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu otrzymanych od kontrahenta faktur VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy obie wypłacane premie pieniężne („premia pieniężna A” i premia pieniężna okresowa) stanowią wynagrodzenie za świadczone przez Zamawiających usługi, a tym samym Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie wystawianych przez Zamawiających faktur VAT za świadczone usługi. Przedstawione w stanie faktycznym premie pieniężne przyznawane są Zamawiającym za dokonanie przez kontrahenta zakupów o określonej wartości w określonym okresie czasu. Wypłacane przez Spółkę premie pieniężne na rzecz Zamawiających nie są związane z żadną konkretną dostawą towarów. Aby je otrzymać, odbiorca towarów musi zachować się w określony w umowie sposób, czyli zrealizować zakupy, od wielkości których będzie zależała wysokość wypłaconej premii. Z postanowień umownych wynika więc, że wypłacane bonusy są wynagrodzeniem za świadczenie przez Zamawiających usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 „ rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle w/w przepisu, wymagane w umowie zachowanie odbiorców towarów winno być kwalifikowane jako świadczenie usług i na tej podstawie dokumentowane fakturą VAT. Stanowisko takie przyjęte zostało również przez Ministra Finansów, w piśmie z dnia 30 grudnia 2004 r., znak: PP3-812-1222/2004/AP/4026.

Natomiast w art. 88 ustawy o podatku VAT ustawodawca wskazał sytuacje, w których podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego, jednakże stan faktyczny przedstawiony powyżej nie mieści się w katalogu sytuacji wymienionych w tym artykule.

Wydatek, jakim jest wypłacona premia pieniężna, może być zaliczony przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop ponieważ został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów (intensyfikacja sprzedaży poprzez motywacyjne oddziaływanie na kontrahenta) i nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 - Stanowisko takie poparte zostało Postanowieniem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 23 marca 2007 r., znak: 1472/ROP1/423-53/07/KUKM.

W odniesieniu do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - wskazać należy, iż, zdaniem Spółki, przedmiotowe transakcje nie korzystają ze zwolnienia od podatku i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, wypłacane przez Spółkę premie pieniężne stanowią wynagrodzenie za świadczenie szeroko rozumianych usług, są związane z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych, a zawarty w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług katalog wyłączeń prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie będzie miał zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę. A zatem, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, udokumentowanego fakturami VAT wystawionymi przez kontrahenta w związku ze świadczeniem usług, o których mowa powyżej.

Przedstawiona powyżej kwalifikacja wypłaty premii pieniężnych jako świadczenia usług potwierdzana jest przez organy podatkowe m.in.: Pismo Ministerstwa Finansów - Podsekretarza Stanu, Postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa Ursynów z dnia 25 września 2007 r. znak: 1438/VAT2/443-84/07/258-94/JB, Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 6 marca 2006 r., znak: 1401/HTII/4407/14-22/05/BM.

Zgodnie z art. 86. ust 1 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jest to podstawowe i fundamentalne prawo podatnika wyrażone także w prawie wspólnotowym - w dyrektywie 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, (Dz. U. L 347/1, z dnia 11 grudnia 2006 r.) w art. 168 lit a) oraz w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Wszelkie wyjątki od tej zasady powinny być wprowadzane w zgodzie z zasadą neutralności podatku od wartości dodanej oraz z zasadą proporcjonalności, czyli nakazem konstruowania przepisów krajowych w taki sposób, aby były współmierne do celu, jaki chce osiągnąć prawodawca. W świetle tej zasady przepisy krajowe powinny być na tyle wyważone, aby z jednej strony zabezpieczyć interes skarbu państwa (ochrona przed nadużyciami), a z drugiej – nie powodować nadmiernej uciążliwości dla podatników. Natomiast do naruszenia tej ostatniej dochodzi wówczas, gdy zastosowane w krajowym porządku prawne rozwiązanie ma wpływ na korzystanie z podstawowych swobód zagwarantowanych w prawie europejskim.

Jak wykazano powyżej, w analizowanym stanie faktycznym przyznawane premie pieniężne są ściśle związane z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych, jakimi są dostawy towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust.1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każde odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tego rodzaju bonusów pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m. in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, podlegający uregulowaniom wynikającym z art. 29 ust. 4 cyt. ustawy.

W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób – wówczas wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich sytuacjach należy uznać, iż wypłacony bonus pieniężny związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności wynika, że Spółka zawarła umowę handlową z „XXX” S.A. oraz „YYY,-Sp. z o.o. i Spółka” spółka komandytowa (Zamawiający). Na podstawie przedmiotowej umowy oraz załączników do umowy, stanowiących jej integralną część, Spółka udziela zamawiającym dwóch rodzajów premii pieniężnych, tzw.:

1.  „Premię pieniężną A” - jest to „wynagrodzenie należne Zamawiającym za wszelkie działania zmierzające do zwiększenia satysfakcji konsumenta, a w konsekwencji do efektywnej sprzedaży towarów Dostawcy, mierzone w oparciu o nabycie przez wszystkich Zamawiających określonej łącznej wartości towarów w określonym czasie”, rozliczane na zasadach określonych w załączniku nr … do Umowy oraz załączniku nr … do Umowy. Jest to premia roczna, przyznawana w wysokości 1,5% za osiągnięcie tzw. bazy obrotowej (łącznego obrotu) w wysokości …… zł. Na podstawie postanowień załącznika nr … wyżej opisana premia jest obliczana według zamieszczonego w nim wzoru, zgodnie z którym przyznawany procent premii jest odpowiednio zmniejszany lub zwiększany w zależności od spadku lub wzrostu wysokości obrotowej. Umowa nie przewiduje minimalnego progu obrotów koniecznego dla otrzymania „premii pieniężnej A”.
2.  „Premię pieniężną okresową” - jest to „wynagrodzenie należne Zamawiającemu za wszelkie działania zmierzające do zwiększenia satysfakcji konsumenta wykonywane przez poszczególnych Zamawiających, a w konsekwencji do efektywnej sprzedaży towarów dostawcy, mierzone w oparciu o nabycie określonej wartości towarów w danym okresie czasu, rozliczane na zasadach określonych w załączniku nr …”. Jest to premia kwartalna w wysokości 1% od obrotu. Umowa nie przewiduje minimalnego progu obrotów koniecznego dla jej otrzymania.

W tym przypadku uznać należy, że działania kontrahentów, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów, mają bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanych premii. Wypłacane w ten sposób gratyfikacje pieniężne nie są związane z żadną konkretną dostawą i nie mają charakteru dobrowolnego, są bowiem uzależnione od określonych zachowań Zamawiających. W tym wypadku wypłacone premie nie mogą być uznane za rabat, stanowią bowiem rodzaj wynagrodzenia dla dystrybutorów (hurtowników, sprzedawców) za świadczone na rzecz Spółki usługi. Zatem pomiędzy stronami będzie istniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Takie działanie (świadczenie usługi przez stronę otrzymującą taką premię) należy odpowiednio udokumentować. Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę spełniającą wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zmianami).

Odnosząc się do kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT wystawianych przez kontrahentów otrzymujących przedmiotową premię, zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 14, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, iż realizacja prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest obostrzona pewnymi ograniczeniami. Treść art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy wskazuje, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Reasumując, z uwagi na to, iż wypłatę rocznych „Premii pieniężnych A” jak i kwartalnych „Premii pieniężnych okresowych” przez Spółkę na rzecz kontrahentów (zamawiających) w zamian za przekroczenie określonego limitu zakupów od Wnioskodawcy, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zmianami), zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabywcy otrzymując przedmiotowe premie winni je dokumentować fakturami VAT, które będą stanowić dla Wnioskodawcy podstawę obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, przy uwzględnieniu ograniczeń wynikających z przepisów art. 88 cyt. ustawy. Natomiast art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w tym wypadku nie będzie miał zastosowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.