Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.734.2023.4.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-26
Teza: PIT - podatek u źródła - spółka transparentna podatkowo.
Słowa kluczowe: podatek-podatek pobierany u źródła; spółki-spółka zagraniczna; Wielka Brytania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Szczególne zasady pobory zaliczek i zryczałtowanego podatku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 -ust. 1-pkt 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42-ust. 2-pkt 2

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podatku u źródła.

Uzupełniliście go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 19 października 2023 r. (data wpływu 19 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Jesteście Państwo spółką komandytową, o której mowa w przepisie art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm. - dalej jako „KSH”), której siedziba znajduje się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy CIT, podlegacie Państwo opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Należycie Państwo do globalnej sieci (…) świadczącej usługi doradcze. W związku z prowadzoną działalnością oraz w przypadku wystąpienia zapotrzebowania na usługi doradcze, w szczególności usługi prawne, dotyczące systemów prawnych obcych państw, niekiedy nabywacie Państwo tego rodzaju usługi od innych członków sieci (…), tj. od podmiotów zagranicznych.

W związku ze świadczeniem przez podmioty zagraniczne usług doradczych na Państwa rzecz, przychody (dochody) uzyskiwane przez te podmioty w związku z uzyskiwanym wynagrodzeniem podlegają - co do zasady - opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce.

W odniesieniu do przychodów uzyskiwanych przez podmioty zagraniczne, powstających w związku ze świadczeniem przez te podmioty usług doradczych na Państwa rzecz, na Państwu - zgodnie z przepisem art. 41 ust. 4 ustawy PIT lub art. 26 ust. 1 ustawy CIT - jako na podmiocie dokonującym wypłat należności, ciążą obowiązki płatnika podatku dochodowego pobieranego u źródła, tj. obowiązek obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia podatku u źródła na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Co do zasady, stawka zryczałtowanego podatku dochodowego pobieranego w Polsce od przychodów powstałych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze wynosi 20%. Jednakże, zgodnie z przepisem art. 29 ust. 2 ustawy PIT oraz art. 22a ustawy CIT, przepis dotyczące opodatkowania podatkiem u źródła powyższych świadczeń stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje stawkę niższą, niż ta określona w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy PIT lub art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, płatnik może zastosować stawkę wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie jednak z przepisem art. 29 ust. 2 ustawy PIT lub art. 26 ust. 1 ustawy CIT, zastosowanie stawki wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania możliwe jest pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Nabywacie Państwo usługi doradcze od podmiotu zrzeszonego w globalnej sieci (…) - spółki (…) LLP (limited liability partnership) z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej jako „Kontrahent”). Kontrahent - jako spółka LLP (limited liability partnership) - jest podmiotem transparentnym podatkowo. Przychody (dochody) Kontrahenta opodatkowane są nie na poziomie Kontrahenta, ale na poziomie poszczególnych wspólników Kontrahenta. Zgodnie z prawem brytyjskim, wspólnikami takiej spółki mogą być zarówno osoby fizyczne jak i inne spółki (tzw. corporate members).

Płacicie Państwo Kontrahentowi wynagrodzenie na podstawie faktury wystawionej przez ten podmiot, która zawiera kwotę wynagrodzenia należną kontrahentowi za wyświadczoną na rzecz Spółki usługę.

Zgodnie z Artykułem 7 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisaną w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. Nr 250, poz. 1840 - dalej jako „UPO”), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Kontrahent nie prowadzi działalności na terytorium Polski poprzez zagraniczny zakład. W związku z powyższym, w przypadku uwzględnienia przepisów UPO, przychody otrzymywane przez Kontrahenta w związku ze świadczeniem usług doradczych na Państwa rzecz podlegałyby opodatkowaniu wyłącznie w państwie siedziby Kontrahenta, tj. w Wielkiej Brytanii.

Pragnąc uwzględnić przepisy UPO w wykonaniu obowiązków płatnika, zwracacie się Państwo do Kontrahenta o dostarczenie certyfikatu rezydencji podatkowej. Kontrahent dostarcza Państwu certyfikaty rezydencji podatkowej wydane przez (…) (dalej jako: „(…)”). Certyfikat rezydencji wydany przez (…)dostarczany do Państwa w swojej treści wskazuje, że Kontrahent nie jest rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii na potrzeby UPO, jednakże poszczególni wspólnicy Kontrahenta, w okresie lub na moment wskazany w danym certyfikacie, według najlepszej wiedzy (…), są rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii, zgodnie z Artykułem 4 UPO. Certyfikaty rezydencji poświadczone są podpisem elektronicznym oraz stemplem urzędowym (…). Jednocześnie, korzystając z publicznie dostępnych informacji ujętych w serwisie internetowym (…) (tzw. brytyjskiej Izby Spółek Prawa Handlowego - podmiocie o funkcjach zbliżonych do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, dalej jako „(…) ”), jesteście Państwo w stanie ustalić personalia i kraj rezydencji wspólników Kontrahenta w odpowiednim okresie. Jednakże, w rejestrze tym nie znajdują się informacje na temat tego, w jakiej części poszczególni wspólnicy Kontrahenta uprawnieni są do udziału w jego zyskach.

Zgodnie z przepisem art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy PIT oraz art. 26 ust. 3 ustawy CIT, Państwo – jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego, pobieranego u źródła - zobowiązany jest m.in. przekazywać do właściwego urzędu skarbowego informacje o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi. Kontrahent - jako spółka LLP (limited liability partnership) - jest podmiotem transparentnym podatkowo. Przychody (dochody) Kontrahenta opodatkowane są nie na poziomie Kontrahenta, ale na poziomie poszczególnych wspólników Kontrahenta. O ile niektóre dane wspólników Kontrahenta są publicznie dostępne w (…), to - jak wskazano powyżej -nie posiadacie Państwo informacji na temat tego w jakiej części poszczególni wspólnicy Kontrahenta uprawnieni są do udziału w jego zyskach. Ponadto, nie jesteście Państwo w stanie, jako podmiot trzeci, pozyskać tych informacji. W związku z powyższym, nie dysponujecie Państwo oraz nie jest w stanie pozyskać odpowiednich informacji, które pozwoliłyby mu przekazać do właściwego urzędu skarbowego informacje o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, w odniesieniu do poszczególnych wspólników Kontrahenta, w związku z wypłatą należności z tytułu świadczenia przez Kontrahenta usług doradczych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Państwo lub terytorium miejsca zamieszkania osób fizycznych - Wielka Brytania.

**Uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:**

Pismem z 19 października 2023 r. uzupełnili Państwo wniosek w sposób następujący:

I. Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

a) jaki okres podatkowy jest przedmiotem zapytania (rok, lata)?

Uzyskany przez Państwa certyfikat rezydencji podatkowej, o którym mowa w pierwotnym wniosku, dotyczy okresu od dnia 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2023 r. Na podstawie tego certyfikatu, pragną Państwo zastosować przepisy właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w odniesieniu do płatności dokonywanych w roku 2022, w odniesieniu do których występuje on w charakterze płatnika podatku.

Jednakże, jak wskazano w treści pierwotnego wniosku, certyfikaty rezydencji podatkowej otrzymywane od Kontrahenta w przeszłości sporządzone były w tej samej formie co certyfikat rezydencji opisany w treści wniosku, tj. w treści certyfikatów wskazano, że (…) LLP (Kontrahent) nie jest rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii na potrzeby UPO, jednakże poszczególni wspólnicy Kontrahenta, w okresie lub na moment wskazany w danym certyfikacie, według najlepszej wiedzy (…), są rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii, zgodnie z Artykułem 4 UPO. Ponadto, w przyszłości najprawdopodobniej treść certyfikatów rezydencji podatkowej otrzymanych od Kontrahenta będzie tożsama z tą wskazaną powyżej, tj. w treści certyfikatów nie będą wskazani poszczególni wspólnicy Kontrahenta, a zamiast tego zamieszczona w nich będzie informacja o tym, że wedle najlepszej wiedzy (…) wspólnicy Kontrahenta - w odnośnym okresie - są rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii, bez wskazania danych tych wspólników.

W związku z powyższym wskazujecie Państwo, że w odniesieniu do treści otrzymanego certyfikatu rezydencji podatkowej, zadane pytanie (oznaczone w treści wniosku jako pytanie nr 1) dotyczy zarówno certyfikatu rezydencji podatkowej otrzymanego od kontrahenta, jak również przyszłych certyfikatów, o ile ich treść będzie tożsama z treścią certyfikatu opisanego we wniosku.

b) czy certyfikat rezydencji dostarczony przez kontrahenta jest certyfikatem zbiorczym?

Zgodnie z Państwa wiedzą, ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie posługują się pojęciem „certyfikat zbiorczy”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego zawartym w pierwotnym wniosku, w treści certyfikatu rezydencji podatkowej otrzymanego przez Państwa stwierdza się, że Kontrahent (tj. (…) LLP) nie jest rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii na potrzeby UPO, jednakże poszczególni wspólnicy Kontrahenta, w okresie lub na moment wskazany w danym certyfikacie, według najlepszej wiedzy (…), są rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii, zgodnie z Artykułem 4 UPO, przy czym w treści certyfikatu wskazuje się, że okres ten obejmuje okres od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2023 r.

W Państwa ocenie, powyższe oznacza, że certyfikat ten potwierdza miejsce zamieszkania/siedzibę dla celów stosowania UPO szeregu, tj. zbioru podmiotów, które we wskazanym okresie były wspólnikami Kontrahenta. W związku z powyższym, w Państwa ocenie, otrzymany certyfikat rezydencji można określić mianem „zbiorczego”.

c) jeżeli certyfikat rezydencji dostarczony przez kontrahenta jest certyfikatem zbiorczym, to czy ww. certyfikat zawiera następujące dane indentyfikacyjne wspólników (…).

Jak wskazano w odpowiedzi na poprzednie pytanie oraz w pierwotnym wniosku, otrzymany certyfikat rezydencji nie zawiera danych identyfikacyjnych, tj.:

*   imion i nazwisk,
*   adresu zamieszkania,
*   daty urodzenia,
*   miejsca urodzenia,
*   imion rodziców,
*   numerów identyfikacyjnych podatkowych,
*   numerów dokumentów stwierdzających tożsamość.

d) czy zwracali się Państwo do Kontrahenta o dostarczenie indywidualnych certyfikatów rezydencji wydanych dla poszczególnych wspólników?

Wielokrotnie zwracali się Państwo do Kontrahenta o przekazanie „indywidualnych” certyfikatów rezydencji podatkowej, dotyczących poszczególnych wspólników Kontrahenta. Kontrahent jednak nie przekazał Państwu „indywidualnych” certyfikatów rezydencji wskazując, że zgodnie z przepisami prawa brytyjskiego, w odniesieniu do spółek LLP (…) wydaje certyfikaty w formie oraz o treści opisanej w pierwotnym wniosku.

e) czy zwracali się Państwo do Kontrahenta o wskazanie wysokości udziału w zyskach poszczególnych wspólników?

Zwracali się Państwo do Kontrahenta o przekazanie szeregu danych Wspólników, w tym również informacji na temat udziałów poszczególnych wspólników w zyskach Kontrahenta, jednakże na moment złożenia pierwotnego wniosku nie uzyskali Państwo takich informacji.

W okresie po złożeniu pierwotnego wniosku, otrzymali Państwo od Kontrahenta informacje na temat udziału w zysku poszczególnych wspólników Kontrahenta, wraz z danymi identyfikacyjnymi poszczególnych wspólników.

Dane te przedstawiono w tabeli poniżej:


| Imię i nazwisko | Adres | Unikalny numer podatkowy | Udział w zysku 

(…)

Jednakże w przyszłości nie jest wykluczone, że nie otrzymają Państwo powyższych informacji w terminie, który umożliwi mu sporządzenie odpowiednich formularzy IFT-1R lub IFT-2R oraz przekazanie ich właściwym organom.

II. Podanie danych identyfikujących podmioty zagraniczne (wspólników spółki (…) LLP będących osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej - we wniosku wskazali Państwo, że są to spółki), w tym: pełną nazwę podmiotu, dane adresowe, numer identyfikacyjny podmiotu wydany przez kraj jego jurysdykcji podatkowej oraz nazwę kraju, który wydał ten numer (część H wniosku ORD-IN).

Poniżej przedstawiono dane osób, które zgodnie z danymi otrzymanymi od Kontrahenta po złożeniu pierwotnego wniosku, w okresie objętym przedmiotowym certyfikatem (tj. od 1 stycznia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2023 r.) były wspólnikami Kontrahenta. Jak na moment sporządzenia niniejszej odpowiedzi, osoby te pozostają wspólnikami Kontrahenta:


| Imię i nazwisko | Adres | Unikalny numer podatkowy 

(…)

Jednocześnie, wskazali Państwo, że w treści pierwotnego wniosku nie wskazywał on, aby wspólnikami Kontrahenta były wyłącznie spółki (wbrew wskazaniom tut. organu w przedmiotowym wezwaniu). W treści wniosku wskazano jedynie, że zgodnie z prawem brytyjskim, wspólnikami spółki limited liability partnership mogą być zarówno osoby fizyczne, jak i inne podmioty, tj. osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (zgodnie z terminologią prawa polskiego). Powyższe nie oznacza, że wskazywali Państwo w treści wniosku, że wspólnikami Kontrahenta są wyłącznie spółki - w treści Wniosku w ogóle nie wskazano personaliów/danych wspólników, albowiem na moment złożenia wniosku nie dysponowali Państwo takimi informacjami.

Ponadto, wskazujecie Państwo, że w przyszłości nie jest wykluczone, że nie otrzyma on od Kontrahenta powyższych informacji (w przypadku zmian wspólników (…) LLP).

Pytania
-------

1\. Czy posiadany przez Państwa certyfikat rezydencji podatkowej Kontrahenta uprawnia Państwa do zastosowania preferencji wynikającej z UPO w odniesieniu do opodatkowania podatkiem u źródła przychodów z usług doradczych, świadczonych przez Kontrahenta?
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. Czy prawidłowym będzie przekazywanie przez Państwa informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez Kontrahenta oraz na temat wysokości pobranego podatku u źródła z wykorzystaniem formularzy IFT-2 i IFT-2R, w odniesieniu do Kontrahenta, nie zaś do jego poszczególnych wspólników?
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytań dotyczących podatku od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. W Państwa ocenie, posiadany przez Państwa certyfikat rezydencji podatkowej Kontrahenta uprawnia Państwa do zastosowania preferencji wynikającej z UPO w odniesieniu do opodatkowania podatkiem u źródła przychodów z usług doradczych, świadczonych przez Kontrahenta.

2\. W Państwa ocenie, prawidłowym będzie przekazywanie informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez wspólników Kontrahenta oraz na temat wysokości pobranego podatku u źródła z wykorzystaniem formularzy IFT-2 i IFT-2R, w odniesieniu do Kontrahenta, nie zaś do jego poszczególnych wspólników.

UZASADNIENIE

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2a ustawy PIT lub art. 3 ust. 2 ustawy CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy PIT lub art. 3 ust. 3 ustawy CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa powyżej, uważa się w szczególności m.in. dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia, przy czym za powyższe dochody (przychody) uważa się przychody wymienione m.in. w art. 29 ust. 1 ustawy PIT lub w art. 21 ust. 1 ustawy CIT.

Dochody (przychody), o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy PIT lub w art. 21 ust. 1 ustawy CIT to m.in. przychody z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze (art. 29 ust.1 pkt 5 lub art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT).

Zgodnie z powyższymi przepisami, wspólnicy Kontrahenta podlegają opodatkowaniu w Polsce od dochodów (przychodów) o których mowa w art. 29 ust.1 pkt 5 lub art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 4 ustawy PIT lub art. 26 ust. 1 ustawy CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych m.in. w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy PIT lub w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać, co do zasady, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Jednocześnie, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z powyższym, Państwo, jako podmiot wypłacający należności o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy PIT lub w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT na rzecz Kontrahenta, zobowiązany jest - co do zasady - obliczyć, pobrać oraz wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy u źródła, zgodnie ze stawką wskazaną w przepisie w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy PIT lub w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, tj. 20%, chyba że udokumentuje siedzibę podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. W takim przypadku, zastosowanie znajdują przepisy UPO, zgodnie z przepisem art. 29 ust. 2 ustawy PIT lub art. 22a ustawy CIT.

Zgodnie z definicją terminu „certyfikat rezydencji” ujętą w art. 5a pkt 21 ustawy PIT lub w art. 4a pkt 12 ustawy CIT, pod pojęciem „certyfikat rezydencji” rozumie się zaświadczenie o miejscu zamieszkania lub siedziby podatnika dla celów podatkowych, wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Zgodnie z powyższą normą prawną, w Państwa ocenie, z treści certyfikatu rezydencji powinno wynikać, jakie jest miejsce zamieszkania (w przypadku podatników PIT) lub siedziba (w przypadku podatników CIT) określonego podatnika dla celów podatkowych oraz powinien on być wydany przez organ administracji podatkowej państwa tej siedziby. Jednocześnie, brak jest innych przepisów, które określałyby inne, szczegółowe wymagania dotyczące certyfikatu rezydencji podatkowej.

W przedmiotowej sprawie, w Państwa ocenie nie budzi żadnych wątpliwości fakt wydania dostarczanych przez Kontrahenta certyfikatów rezydencji podatkowej przez organ administracji podatkowej siedziby podatnika. Jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, certyfikaty rezydencji podatkowej dostarczane przez Kontrahenta są poświadczone podpisem elektronicznym oraz stemplem urzędowym (…). Zgodnie z informacjami dostępnymi na stronie internetowej (…), dostarczany Państwu certyfikat ma formę typową dla dokumentów wydawanych dla spółek osobowych w Wielkiej Brytanii (informacje dostępne na: (…).

Jednocześnie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako „DKIS”) w wydawanych interpretacjach indywidualnych stoi na stanowisku, że możliwe jest dokumentowanie siedziby odbiorcy należności z wykorzystaniem pojedynczego certyfikatu rezydencji, który potwierdza jednocześnie siedzibę wielu podatników (tak np. DKIS w interpretacjach indywidualnych z dnia 28 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.638.2019.3.JK2, z dnia 17 września 2021 r., sygn. 0115-KDWT.4011.196.2021.4.KW, z dnia 28 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPB1.4511.1175.2016.1.ES, z dnia 22 grudnia 2008 r., sygn. DD4/033/032/DYI/08/PK-910).

W związku z powyższym, w Państwa ocenie, jeżeli z treści certyfikatu rezydencji wynika, że wspólnicy spółki transparentnej podatkowo, tj. podatnicy podatku u źródła, posiadają swoją siedzibę lub miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w danym państwie, to płatnik podatku u źródła będzie uprawniony do zastosowania do uzyskiwanych przez takich wspólników przychodów przepisy UPO.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, certyfikaty rezydencji przekazywane przez Kontrahenta mówią, że to nie Kontrahent jest rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii, a jego poszczególni wspólnicy. Skoro zatem to nie Kontrahent – jako spółka transparentna podatkowo – jest podatnikiem podatku u źródła od przychodów powstałych w związku ze świadczeniem usług doradczych, a jego poszczególni wspólnicy, to w Państwa ocenie certyfikaty rezydencji przekazywane przez Kontrahenta, zgodnie z którym poszczególni wspólnicy Kontrahenta są rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii, zaświadczają o miejscu siedziby (rezydencji podatkowej) podatników dla celów podatkowych. W związku z powyższym, w Państwa ocenie, otrzymywane certyfikaty rezydencji upoważniają Państwa do uwzględnienia przepisów UPO przy wypełnianiu obowiązków płatnika na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy PIT lub art. 26 ust. 1 ustawy CIT.

Ad. 2
-----

Kontrahent jest spółką prawa brytyjskiego, o formie prawnej określanej terminem limited liability partnership. Jest to spółka osobowa, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Dochody osiągane przez spółkę opodatkowane są na poziomie poszczególnych wspólników spółki.

W związku z powyższym, wszelkie należności wypłacane Kontrahentowi tytułem wynagrodzenia za świadczone usługi doradcze opodatkowane będą podatkiem u źródła na poziomie poszczególnych wspólników Kontrahenta, tj. podatnikami podatku dochodowego będą poszczególni wspólnicy Kontrahenta. W odniesieniu do tych przychodów, płatnikiem podatku dochodowego, na podstawie przepisu art. 41 ust. 4 ustawy PIT lub art. 26 ust. 1 ustawy CIT - w zależności od tego, czy podatnikiem, tj. wspólnikiem Kontrahenta, jest osoba fizyczna, czy też podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w przepisie art. 3 ust. 2 ustawy CIT - jesteście Państwo.

Zgodnie z przepisem art. 42 pkt 2 ustawy PIT, płatnicy zryczałtowanego podatku dochodowego od należności wypłacanych osobom fizycznym, niemającym miejsca zamieszkania na terytorium Polski, zobowiązani są przesłać urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania, imienne, roczne informacje, sporządzone według ustalonego wzoru, na temat wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające miejsca w Rzeczpospolitej Polskiej miejsca zamieszkania.

Informacje te płatnik ma obowiązek przekazać właściwemu urzędowi skarbowemu za pośrednictwem formularza IFT1-R i obejmują one w szczególności wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu, ze wskazaniem rodzaju przychodu (dochodu), np. przychody z tytułu świadczenia usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, dywidendy, odsetki, należności licencyjne i inne.

Tożsame regulacje, dotyczące należności wypłacanych podatnikom, o którym mowa w przepisie art. 3 ust. 2 ustawy CIT, zostały zawarte w przepisach art. 26 ust. 3, 3b-3d tej ustawy. W przypadku tych podatników, właściwym formularzem, na podstawie którego płatnik przekazuje informacje właściwemu urzędowi skarbowemu, jest formularz IFT2-R.

Zakres danych wykazywanych w informacji składanej za pomocą formularzy IFT1-R i IFT2-R wymaga, aby płatnikowi znana była precyzyjnie określona wysokość przychodu (dochodu) uzyskiwana przez osobę fizyczną lub podatnika podatku CIT, o którym mowa w przepisie art. 3 ust. 2 ustawy CIT, będącego odbiorcą płatności.

Jak wskazano powyżej, Kontrahent - z uwagi na formę prawną prowadzonej działalności - nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są poszczególni wspólnicy Kontrahenta. Z tego względu, informacje na temat rodzajów przychodu (dochodu), jego kwoty, stawki podatku oraz kwoty pobranego podatku powinny być przekazywane przez Państwa w odniesieniu do poszczególnych wspólników Kontrahenta, z wykorzystaniem formularza IFT1-R lub IFT2-R, w zależności od tego, czy wspólnik jest osobą fizyczną lub prawną.

Nie posiadacie jednak Państwo informacji, na podstawie których bylibyście w stanie ująć odpowiednie dane w formularzach IFT1-R lub IFT2-R, gdyż nie posiadacie informacji na temat tego, w jakiej części poszczególni wspólnicy Kontrahenta uprawnieni są do udziału w jego zyskach. Ponadto, nie jesteście Państwo w stanie pozyskać tych informacji, bowiem Kontrahent nie ujawnia takich informacji podmiotom trzecim.

Przepisy art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy PIT oraz art. 26 ust. 3 pkt 2 ustawy CIT nakładają na Państwa obowiązek przekazania informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi. W Państwa ocenie, brak wystarczająco szczegółowych informacji na temat części, w jakiej wspólnicy Kontrahenta uprawnieni są do udziału w jego zyskach, nie zwalnia Państwa z tego obowiązku. W związku z powyższym, Państwa zdaniem, w przypadku, gdy nie jest on w stanie przekazać wystarczająco szczegółowych informacji z wykorzystaniem formularzy IFT-1R lub IFT-2R w odniesieniu do poszczególnych wspólników Kontrahenta, Państwo - dążąc do wykonania ciążącego na nim obowiązku - informacje te powinien przekazać zbiorczo, w odniesieniu do Kontrahenta, korzystając z formularza IFT-2R (właściwego dla jednostki organizacyjnej niebędącej osobą prawną), wskazując w formularzu łączną kwotę płatności dokonanych na rzecz Kontrahenta, rodzaj przychodu (dochodu) oraz łączną kwotę pobranego podatku u źródła. Wynika to stąd, że tylko w ten sposób jesteście Państwo w stanie wypełnić ciążący na nim obowiązek przekazania wymaganych informacji przy ograniczonym zestawie informacji, które posiada. W Państwa ocenie, powyższy sposób postępowania jest również właściwy w odniesieniu do informacji, które Państwo macie obowiązek przesyłać podatnikom. Z uwagi na fakt, że nie jesteście Państwo w stanie określić kwoty przychodu (dochodu) uzyskanego przez danego wspólnika Kontrahenta, Państwa zdaniem powinien on przesłać zbiorczą informację Kontrahentowi, z wykorzystaniem formularza IFT-2R. Tym samym obowiązek informacyjny o dochodach (przychodach) osiągniętych przez Kontrahenta na terytorium Polski zostanie wypełniony umożliwiając rozpoznanie tej kwoty dla celów podatkowych również w Wielkiej Brytanii, w odpowiednim podziale na poszczególnych wspólników, który jednak nie jest Państwu znany.

Doprecyzowanie Państwa stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 powinno odnosić się do formularzy wskazanych w tym pytaniu, tj. do formularzy IFT-2 i IFT-2R.

Jak wskazano w treści pierwotnego wniosku, w Państwa ocenie, w przypadku, gdy nie dysponujecie Państwo informacjami pozwalającymi na odpowiednie sporządzenie formularzy IFT-1, IFT-1R, IFT-2 lub IFT-2R w odniesieniu do poszczególnych wspólników Kontrahenta, odpowiednie informacje powinien on przekazać korzystając z formularzy IFT-2 i IFT-2R, w odniesieniu do Kontrahenta.

W powyższym zakresie wskazujcie Państwo, że w Państwa ocenie posiadany certyfikat rezydencji podatkowej Kontrahenta uprawnia Państwa do zastosowania preferencji wynikającej z UPO w odniesieniu do opodatkowania podatkiem u źródła przychodów z usług doradczych, świadczonych przez Kontrahenta. Jednocześnie w Państwa ocenie, w przypadku otrzymania w przyszłości certyfikatu rezydencji podatkowej o treści zbliżonej do tej opisanej w pierwotnym wniosku (tj. takiego, który nie potwierdza rezydencji podatkowej poszczególnych wspólników Kontrahenta, ze wskazaniem danych tych wspólników, a stwierdza jedynie, że ogół wspólników Kontrahenta jest rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii), nie posiadając jednocześnie informacji na temat wspólników Kontrahenta jak na dzień dokonania płatności, będziecie uprawnieni do zastosowania preferencji wynikającej z UPO.

Ponadto, w Państwa ocenie prawidłowym sposobem postępowania w przypadku, gdy w terminie wynikającym z właściwych przepisów nie będzie on dysponować danymi niezbędnymi do prawidłowego wypełnienia formularzy IFT-1, IFT-1R, IFT-2 lub IFT2-R w odniesieniu do wspólników Kontrahenta będzie przekazanie informacji o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego łącznie przez Kontrahenta oraz w odniesieniu do Kontrahenta, z wykorzystaniem formularzy IFT-2 i IFT-2R, nie zaś do jego poszczególnych wspólników.

W przypadku, gdy w odpowiednim terminie nie będziecie Państwo dysponowali powyższymi danymi, informację o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) przekazywaną podatnikowi (tj. (…) LLP) powinien on wydać na formularzu IFT-2. Z kolei w przypadku przekazywania informacji rocznej o wysokości uzyskanego dochodu (przychodu) do właściwego organu podatkowego, powinni Państwo posłużyć się formularzem IFT-2R.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Obowiązek podatkowy na terytorium Polski z tytułu wypłaty należności**

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

W świetle art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Katalog dochodów (przychodów) wymienionych w art. 3 ust. 2b ww. ustawy, nie jest katalogiem zamkniętym. Ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski.

W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie „źródła”. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 2d ustawy:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6.

**Podatek u źródła**

Zgodnie z art. 29 ust. 1 tej ustawy:

Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1) z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

2) z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

5) tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Jednocześnie w myśl art. 29 ust. 2 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ww. ustawy:

Jeżeli podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania:

1) mają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej i

2) udokumentowali certyfikatem rezydencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych

\- uzyskane przychody, o których mowa w ust. 1, podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą, na wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym składanym za dany rok podatkowy, opodatkować na zasadach określonych w art. 27 ust. 1. W tym przypadku pobrany od tych przychodów zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w ust. 1, traktuje się na równi z pobraną przez płatnika zaliczką na podatek dochodowy.

Zgodnie zaś z art. 29 ust. 5 ww. ustawy:

Przepis ust. 4 stosuje się, jeżeli istnieje podstawa prawna wynikająca z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wynikają dla podatników korzyści, takie jak m.in. redukcja stawki podatku u źródła. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, oparte na Konwencji Modelowej OECD, dotyczą osób, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub obu państwach będących stronami danej umowy. Oznacza to, że z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania korzystają zasadniczo osoby fizyczne, osoby prawne oraz inne jednostki organizacyjne, podlegające nieograniczonemu obowiązkowi w jednym z państw będących stronami danej umowy bilateralnej (tj. „mające miejsce zamieszkania lub siedzibę”). Rezydencja podatkowa powinna być potwierdzona certyfikatem rezydencji wystawianym przez właściwy organ podatkowy.

Jeżeli należności otrzymuje spółka zagraniczna nie posiadająca osobowości prawnej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego (jest transparentna podatkowo) - spółka określona w art. 5a pkt 26 ustawy - to podatnikami są wspólnicy tej spółki będący osobami fizycznymi.

W myśl art. 5a pkt 26 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Z kolei, zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym dla zastosowania art. 29 ust. 2 tej ustawy, nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że płatnik powinien uzyskać certyfikat rezydencji od wspólników takiej spółki.

Wobec tego płatnicy mogą stosować preferencyjne stawki przewidziane w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobierać podatku tylko pod warunkiem posiadania zaświadczenia o siedzibie lub miejscu zamieszkania osoby zagranicznej (certyfikat rezydencji), której te należności są wypłacane.

**Certyfikat rezydencji**

Stosownie do art. 5a pkt 21 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny - miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że - na moment wydania tego dokumentu, bądź na moment w nim określony - stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu.

Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód (np. oświadczenie w formie mailowej czy papierowej, oświadczenie podatnika, odpis z właściwego rejestru, a nawet informacja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej, czy też decyzja podatkowa). Certyfikat stanowi środek dowodowy (wyłączny) posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Uzależnienie stosowania opodatkowania przewidzianego w odpowiedniej umowie w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (we wskazanym zakresie), od przedstawienia certyfikatu rezydencji oznacza, że fakt posiadania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium określonego państwa, nie może być dowodzony w inny sposób, aniżeli za pomocą tegoż certyfikatu.

Jednocześnie, certyfikat rezydencji stanowi dokument, w oparciu o który możliwe jest ustalenie czy od należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1, dokonywanych na rzecz danego podatnika, powinien zostać pobrany przez płatnika podatek, a jeśli tak, jaka stawka podatku (tj. wynikająca z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania), powinna zostać zastosowana.

Zauważyć należy również, że nie ma ujednoliconej formy certyfikatów rezydencji. Nie rozstrzyga o tym także definicja certyfikatu rezydencji określona w art. 5a pkt 21 ww. ustawy. Każde państwo stosuje własny wzór takiego zaświadczenia i ma własne wymogi formalne związane z jego wydaniem. Z punktu widzenia właściwej kwalifikacji dokumentu przedłożonego przez podatnika płatnikowi, który ma stanowić podstawę uwzględnienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, istotne będą zatem pewne istotne składniki tego dokumentu.

Uwzględniając treść powołanego art. 5a pkt 21 oraz wynikające z art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwarunkowania, certyfikat rezydencji to dokument:

*   wystawiony przez właściwe dla podatnika organy administracji podatkowej,
*   wskazujący dane identyfikujące podatnika, w tym jego imię i nazwisko oraz miejsce zamieszkania, datę wystawienia oraz ewentualnie okres ważności dokumentu,
*   zawierający stwierdzenie, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie jego siedziby.

Certyfikat rezydencji musi potwierdzać fakt rezydencji podatkowej w dacie uzyskania dochodu. Kwestie związane z datą obowiązywania certyfikatu rezydencji niezawierającego okresu ważności zostały uregulowane w art. 41 ust. 9a-9d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać w tym miejscu należy, że to na płatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że prawidłowo zrealizował ciążące na nim obowiązki.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Zatem prawidłowa realizacja obowiązków przez płatnika wymaga uzyskania przez niego certyfikatu rezydencji aktualnego na moment dokonywania wypłat na rzecz podatnika.

W tym miejscu należy wskazać na regulację art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej:

Dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.

Dokumentem urzędowym będzie zatem taki certyfikat rezydencji, który został sporządzony w formie przewidzianej przepisami prawa danego państwa przez powołany do tego organ. Jeżeli zatem zgodnie z prawem danego państwa, istnieje możliwość uzyskania zaświadczenia o miejscu zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej, obie formy są wydawane przez właściwy organ podatkowy danego państwa i mają status równorzędny w świetle prawa tego państwa, to płatnik będzie upoważniony do uznania takiego certyfikatu rezydencji w którejkolwiek z tych form. Taki certyfikat rezydencji w formie elektronicznej będzie zatem podstawą dla płatnika do zastosowania postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przywołane przepisy prawa podatkowego traktują certyfikat rezydencji jako zaświadczenie, które wydawane jest zgodnie z prawem państwa rezydencji podatnika. Nie wymagają przy tym, aby certyfikat rezydencji był dokumentem powstałym w określonej formie, a tylko by zawierał określoną treść.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że wypłacają Państwo należności za wykonanie usług doradczych na rzecz Spółki będącej podmiotem transparentnym podatkowo z Wielkiej Brytanii. Wspólnikami Spółki są osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii. Certyfikaty rezydencji podatkowej otrzymywane od Kontrahenta, w treści mają wskazane, że (…) LLP (Kontrahent) nie jest rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii na potrzeby UPO, jednakże poszczególni wspólnicy Kontrahenta, w okresie lub na moment wskazany w danym certyfikacie, według najlepszej wiedzy (…), są rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii, zgodnie z Artykułem 4 UPO. Ponadto, w przyszłości najprawdopodobniej treść certyfikatów rezydencji podatkowej otrzymanych od Kontrahenta będzie tożsama z tą wskazaną powyżej. Otrzymany certyfikat w treści nie zawiera danych indentyfikacyjnych wspólników.

W związku z powyższym, certyfikat rezydencji przedstawiony przez Kontrahenta, który nie zawiera danych identyfikujących podatnika, w niniejszej sprawie wspólników spółki transparentnej podatkowo będących osobami fizycznymi nie stanowi zaświadczenia o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych. Zbiorowy certyfikat rezydencji nie potwierdza rezydencji wspólników, jeśli nie są oni w nim wymienieni z imienia i nazwiska.

Tym samym posiadany przez Państwa certyfikat rezydencji podatkowej Kontrahenta nie uprawnia Państwa do zastosowania art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. preferencji wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego podatkowania podatkiem u źródła przychodów z usług doradczych świadczonych przez Kontrahenta.

Wobec powyższego jesteście Państwo zobowiązani do poboru 20% zryczałtowanego podatku dochodowego wynikającego z art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Państwa, że posiadany przez Państwa certyfikat rezydencji podatkowej Kontrahenta uprawnia Państwa do zastosowania preferencji wynikającej z UPO w odniesieniu do opodatkowania podatkiem u źródła przychodów z usług doradczych, świadczonych przez Kontrahenta jest **nieprawidłowe**.

**Obowiązek wystawienia informacji IFT-1/IFT-1R**

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1

W świetle art. 41 ust. 4 ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Z art. 41 ust. 4aa ww. ustawy wynika, że:

Przy weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku albo zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów prawa podatkowego, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązanie w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ww. ustawy:

Jeżeli łączna kwota dokonanych na rzecz podmiotu powiązanego wypłat (świadczeń) lub postawionych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a przekracza w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, stosując stawki podatku określone w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł, z pominięciem stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepisu zdania pierwszego nie stosuje się do wypłat (świadczeń) lub postawionych do dyspozycji podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1, pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4.

Weryfikacja zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, powinna się odbywać z należytą starannością. Obowiązek dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 41 ust. 4aa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę. Należy podkreślić, że należyta staranność w weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatku wymagana jest po stronie płatnika bez względu na to, czy suma wypłat należności na rzecz jednego podatnika przekroczy w danym roku podatkowym kwotę 2.000.000 zł. Wniosek taki wynika z literalnego brzmienia art. 41 ust. 4aa ww. ustawy.

Jak wynika z art. 41 ust. 12a ww. ustawy:

Przez podmioty powiązane, o których mowa w ust. 12, rozumie się podmioty powiązane w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 41 ust. 14 ww. ustawy :

Jeżeli nie można ustalić wysokości łącznej kwoty dokonanych podatnikowi wypłat (świadczeń) lub postawionych podatnikowi do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a, domniemywa się, że przekroczyła ona kwotę, o której mowa w ust. 12.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy stanowi, że:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Jak wynika z art. 42 ust. 6 ustawy:

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

W świetle powyższego, podmioty dokonujące wypłat z tytułu przychodów przez nierezydentów osiąganych zgodnie z art. 29 zobowiązane są do sporządzenia oraz przekazania informacji IFT-1/IFT1-R podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu zarówno w sytuacji, gdy pobierały zryczałtowany podatek na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w sytuacji, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie były zobowiązane do poboru tego podatku.

Zwracali się Państwo do Kontrahenta o przekazanie szeregu danych Wspólników, w tym również informacji na temat udziałów poszczególnych wspólników w zyskach Kontrahenta, jednakże na moment złożenia pierwotnego wniosku nie uzyskali Państwo takich informacji . W okresie po złożeniu pierwotnego wniosku, otrzymali Państwo od Kontrahenta informacje na temat udziału w zysku poszczególnych wspólników Kontrahenta, wraz z danymi identyfikacyjnymi poszczególnych wspólników. Jednakże w przyszłości nie jest wykluczone, że nie otrzymają Państwo powyższych informacji w terminie, który umożliwi mu sporządzenie odpowiednich formularzy IFT-1R lub IFT-2R oraz przekazanie ich właściwym organom.

Wobec powyższego, skoro uzyskaliście/uzyskacie Państwo niezbędne informacje dotyczące wspólników (osób fizycznych) to jesteście Państwo zobligowali do wypełniania swoich obowiązków płatnika w zakresie wystawienia informacji IFT-1/IFT-1R. Powinniście Państwo dążyć do właściwego ustalenia sytuacji wspólników kontrahenta. Ponoszą Państwo odpowiedzialność za realizację nałożonego przez ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązku wystawienia ww. informacji.

Zatem stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wypłacanymi należnościami z tytułu usług doradczych na rzecz Spółki transparentnej, powinniście Państwo sporządzić informacje IFT-1/IFT-1R i przesłać podatnikom, tj. każdej osobie fizycznej będącej wspólnikiem spółki transparentnej.

Stanowisko Państwa, co do braku obowiązku wystawienia IFT-1, IFT-1R w odniesieniu do poszczególnych wspólników Kontrahenta jest **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo, prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).