Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-764/15-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-30
Teza: Czy z tytułu planowanej transakcji sprzedaży bądź wniesienia aportem Gruntu do SPK, Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika VAT a w związku z tym transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: aport; działki; grunty; grunty-grunt niezabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; majątek-majątek osobisty; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający

w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2015 r. (data wpływu 12 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 10 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy z tytułu planowanej transakcji sprzedaży bądź wniesienia aportem Gruntu do SPK, Wnioskodawczyni będzie występowała w charakterze podatnika VAT, a w związku z tym transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy z tytułu planowanej transakcji sprzedaży bądź wniesienia aportem Gruntu do SPK, Wnioskodawczyni będzie występowała w charakterze podatnika VAT, a w związku z tym transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 10 grudnia 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni (Wnioskodawczyni, Zainteresowana) jest - wraz z małżonkiem - współwłaścicielem niezabudowanej działki gruntu rolnego (dalej: Grunt). Grunt został nabyty na podstawie aktu notarialnego z dnia 21 marca 2014 r. do osobistego majątku wspólnego. Pomiędzy małżonkami istnieje ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej. Zarówno Wnioskodawczyni, jak i małżonek nie prowadzą indywidualnej działalności gospodarczej i nie są zarejestrowani dla celów VAT, są natomiast wspólnikami spółki jawnej, która prowadzi gospodarczą działalność produkcyjną, zarejestrowaną dla celów VAT jako podatnik tego podatku (dalej: Spółka jawna). Dostawa Gruntu do majątku osobistego Wnioskodawczyni nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W ubiegłych latach Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabywali inne grunty do majątku osobistego, ale bez zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej z udziałem tych gruntów, zarówno w sferze obrotu tymi nieruchomościami, jak i prowadzenia na nich działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni nabyła Grunt z zamiarem przekazania go na rozwój działalności gospodarczej przez Spółkę jawną, a docelowo na tym Gruncie ma powstać nowy zakład, który będzie odrębnym, obok Spółki jawnej, podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w formie Spółki komandytowej (dalej: SPK). W związku z powyższym, Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem podjęli kroki prawne mające na celu przygotowanie Gruntu do realizacji inwestycji. Wnioskodawczyni wystąpiła do Wójta o wydanie wymaganych prawem budowlanym pozwoleń, na skutek czego otrzymała decyzję tego organu z dnia 8 września 2014 r. o realizacji przedsięwzięcia i stwierdzeniu braku potrzeby przeprowadzenia oceny działania przedsięwzięcia na środowisko oraz decyzję z dnia 9 grudnia 2014 r. o ustaleniu warunków zabudowy dla przedmiotowej inwestycji. Wnioskodawczyni oddała do dyspozycji przedmiotowy Grunt Spółce jawnej, która w dniu 13 maja 2015 r. wystąpiła do Starosty z wnioskiem o zatwierdzenie projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę. Decyzją z dnia 2 lipca 2015 r. Starosta zatwierdził przedstawiony projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę. Spółka jawna w związku z przedmiotową inwestycją poniosła do tej pory wydatki, m.in. na projekty budowlane i pozwolenia, przyłącza energetyczne i gazowe, także prace budowlane. Docelowo Grunt zostanie przekazany do władania na rzecz SPK w roku 2015 lub roku 2016. Wnioskodawczyni rozważa w tym zakresie sprzedaż tego Gruntu lub wniesienie go jako wkładu niepieniężnego do SPK.

W piśmie z dnia 7 grudnia 2015 r. będącym uzupełnieniem wniosku Zainteresowana wskazała, że:

1.  Grunt został przekazany do dysponowania Spółce jawnej (której wspólnikiem jest - wraz z małżonkiem Wnioskodawczyni - udział po 49,45% w zysku spółki) dla celów uzyskania przez nią pozwolenia na budowę i przeprowadzenia na nim inwestycji budowlanej. Spółka jawna, na podstawie art. 33 Prawa budowlanego, załączyła do wniosku o pozwolenie na budowę oświadczenie o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Prawo do dysponowania Gruntem ustanowili jego właściciele, w tym Wnioskodawczyni, na podstawie oświadczenia woli złożonego Spółce jawnej. Samo przekazanie miało charakter nieodpłatny, bowiem wydanie Gruntu nastąpiło celem prowadzenia na nim robót budowlanych. Roboty budowlane są już obecnie prowadzone. Poczynione nakłady budowlane będą rozliczone przez przyszłego właściciela Gruntu. Właścicielem tym, który dokona zapłaty za naniesienia poczynione na gruncie, będzie już SPK. Grunt zostanie bowiem sprzedany do SPK, ewentualnie będzie wniesiony do SPK jako wkład niepieniężny. Rozliczenie nakładów nastąpi po nabyciu własności Gruntu przez SPK,
2.  opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej działka Gruntu została nabyta w celu przeprowadzenia na nim inwestycji w postaci nowego zakładu produkcyjnego, który docelowo ma być, odrębnym obok Spółki jawnej, podmiotem gospodarczym działającym w formie spółki komandytowej (dalej: „SPK”). Grunt od momentu jego nabycia przez Wnioskodawczynię w dniu 21 marca 2014 r. nie był przez Zainteresowaną wykorzystywany fizycznie do jakiejkolwiek działalności,
3.  Grunt nigdy nie był udostępniany przez Wnioskodawczynię innym, aniżeli Spółka jawna, osobom trzecim,
4.  Zainteresowana - jako współwłaściciel Gruntu - nie przeprowadzała żadnych faktycznych działań mających na celu przygotowanie go do sprzedaży bądź wniesienia go jako wkładu pieniężnego do SPK. Działania faktyczne prowadzone są przez Spółkę jawną, która uzyskała pozwolenie na budowę wydane przez właściwy organ administracji publicznej. Niemniej jednak, przed przekazaniem Gruntu do dysponowania przez Spółkę jawną, Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem podjęli kroki prawne mające na celu przygotowanie Gruntu do realizacji inwestycji, tj. wystąpili do Wójta Gminy o wydanie wymaganych prawem budowlanym pozwoleń. W rezultacie otrzymali oni decyzje:
    *   z dnia 8 września 2014 r. o realizacji przedsięwzięcia i stwierdzeniu braku potrzeby przeprowadzenia oceny działania przedsięwzięcia na środowisko oraz
    *   z dnia 9 grudnia 2014 r. o ustaleniu warunków zabudowy dla przedmiotowej inwestycji.Powyższe kroki prawne miały na celu przeprowadzenie inwestycji na Gruncie i potwierdzają, że Zainteresowana przygotowała Grunt do dalszego prowadzenia inwestycji w postaci budowy nowego zakładu produkcyjnego. Podjęte kroki przez Wnioskodawczynię uatrakcyjniły Grunt pod kątem prawnej możliwości jego wykorzystania w toku postępowania administracyjnego oraz uzyskania stosownych pozwoleń na budowę. Następnie Zainteresowana oddała do dyspozycji przedmiotowy Grunt Spółce jawnej, która w dniu 13 maja 2015 r. wystąpiła do Starosty z wnioskiem o zatwierdzenie projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę. Do momentu wniesienia aportem bądź sprzedaży przez Wnioskodawczynię Gruntu do SPK wszelkie prace na nim są i będą w dalszym ciągu realizowane przez Spółkę jawną.
5.  w przypadku Gruntu, Wnioskodawczyni nie występowała we własnym imieniu o projekty i pozwolenia na budowę a także przyłącza energetyczne i gazowe. W omawianym stanie faktycznym zatwierdzenie projektu budowlanego oraz pozwolenie na budowę zostało wydane na rzecz Spółki jawnej, której Zainteresowana jest Wspólnikiem.

Tytułem uzupełnienia stanu faktycznego Zainteresowana przedstawiła dodatkowe wyjaśnienia, w związku z zadanymi przez Organ pytaniami:

1.  Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Gruntu będącego przedmiotem zapytania. Sprzedaż przez dotychczasowych właścicieli oraz nabycie przedmiotowego gruntu rolnego przez Zainteresowaną nie podlegało przepisom Ustawy VAT,
2.  Grunt nie byt wykorzystywany przez Wnioskodawczynię do działalności zwolnionej od podatku VAT,
3.  w stosunku do Gruntu nie został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W tym zakresie została wydana decyzja na rzecz Wnioskodawczyni o ustaleniu warunków zabudowy dla inwestycji przez Wójta Gminy Jak bowiem wskazano wyżej, Zainteresowana nabyła Grunt z zamiarem prowadzenia na nim inwestycji,
4.  na moment planowanej sprzedaży Gruntu bądź jego wniesienia jako wkład niepieniężny do SPK na Gruncie będą trwały prace inwestycyjne realizowane przez Spółkę jawną. Tym samym budynki i budowle na moment przeniesienia własności Gruntu do SPK będą w trakcie budowy, sama zaś inwestycja nie będzie ukończona. W związku z tym przedmiotem transakcji będzie Grunt z rozpoczętą budową.

Zdaniem Wnioskodawczyni dostawę takiego gruntu należy uznać jako dostawa niezabudowanego terenu budowlanego. Takie stanowisko wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 maja 2014 r. (znak IPPP3/443-171/14-2/KT). Stwierdził on m.in., że „w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana niedokończoną inwestycję budowlaną, która w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, należy dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej obiekt taki traktować jako niezabudowany teren budowlany (z wniosku wynika, że jest to grunt przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową). Transakcję taką należy opodatkować podstawową stawką podatku w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy, gdyż nie znajdzie dla niej zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani też preferencyjna stawka podatku przewidziana w art. 41 ust. 12 dla dostawy obiektów budownictwo mieszkaniowego”.

1.  nakłady na trwającą budowę na Gruncie ponosi Spółka jawna.
2.  na moment sprzedaży (aportu) nie dojdzie do rozliczenia nakładów pomiędzy Wnioskodawczynią a Spółką jawną ponieważ Grunt będący przedmiotem transakcji będzie obciążony roszczeniami o zwrot nakładów. Tym samym rozliczenie to nastąpi pomiędzy SPK a Spółką jawną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 7 grudnia 2015 r.):

Czy z tytułu planowanej transakcji sprzedaży bądź wniesienia aportem Gruntu do SPK, Wnioskodawczyni będzie występowała w charakterze podatnika VAT a w związku z tym transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, mając na uwadze okoliczności, jakie towarzyszyły nabyciu Gruntu oraz uwarunkowania związane z przeniesieniem jego własności na rzecz SPK będzie występowała w charakterze podatnika VAT z tytułu tej transakcji. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 tej ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze treść przytoczonych wyżej przepisów należy stwierdzić, że dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Okoliczność, czy dany podmiot jest zarejestrowany jako podatnik dla celów VAT ma drugorzędne znaczenie. Tym samym formalny status sprzedawcy jako podatnika zarejestrowanego dla potrzeb VAT, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wskazała Zainteresowana, problem ten był już wielokrotnie rozstrzygany przez sądy administracyjne krajowe i Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sprawy C-180/10 i C-181/l0). Trybunał Sprawiedliwości orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobiste. Kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę nieruchomości przeznaczonej pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W ocenie Wnioskodawczyni okoliczności towarzyszące nabyciu Gruntu i planowanej jego sprzedaży (bądź też wniesieniu jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej) wskazują, że Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT. Okoliczności jego nabycia oraz zamiar przeznaczenia Gruntu pod realizację inwestycji polegającej na budowie nowego zakładu produkcyjnego, a następnie podjęte przez Zainteresowaną działania należy uznać jako mające charakter czynności wykraczający poza zwyczajny zakres zarządzania majątkiem prywatnym. Okoliczność bowiem, że Grunt został nabyty w 2014 r., zaś w roku 2015 lub w roku 2016 zostanie przekazany do SPK należy uznać za przesłankę, iż transakcja ta zostanie wykonana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy VAT. Podkreślić również należy, że pogląd tym bardziej znajduje uzasadnienie, że w 2014 r. - na wniosek Wnioskodawczyni i jej małżonka - zostały wydane decyzje Wójta o ustaleniu warunków zabudowy oraz o realizacji przedsięwzięcia i stwierdzeniu braku potrzeby przeprowadzenia oceny oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko. Ponadto Zainteresowana przekazała prawo do dysponowania Gruntem Spółce jawnej, która podjęła dalsze starania związane z realizacją inwestycji, m.in. uzyskując pozwolenie na budowę. Stąd należy uznać, że działania od momentu samego zakupu Gruntu przez Wnioskodawczynię jak i działania podjęte po tym terminie wskazują na zorganizowany charakter działalności, ukierunkowany na wykorzystywanie nieruchomości w prowadzonym biznesie, tym samym są działalnością gospodarczą w rozumieniu Ustawy VAT. W ocenie Zainteresowanej bez znaczenia dla oceny dostawy Gruntu na rzecz SPK ma okoliczność, że został on nabyty do majątku prywatnego.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy VAT, jednakże jak wynika z wykładni art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, przy której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht) „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie nie będzie miało miejsca, gdyż Wnioskodawczyni w żaden sposób nie wykorzystywała posiadanej nieruchomości do celów osobistych. Wnioskodawczyni z góry bowiem zakładała nabywając Grunt, że zostanie on przekazany do celowej spółki osobowej na prowadzenie działalności gospodarczej. Świadczą o tym działania podjęte przez Zainteresowaną zmierzające do uzyskania niezbędnych pozwoleń wynikających z prawa administracyjnego.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzone w wyroku TSUE w sprawie C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, iż majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie ma miejsca, bowiem Wnioskodawczyni w żaden sposób nie wykorzystywała posiadanego Gruntu do swoich prywatnych celów, wręcz przeciwnie, jak wykazano powyżej nieruchomość ta od samego początku przeznaczona była dla celów działalności gospodarczej, o czym świadczą podjęte przez Wnioskodawczynię działania związane z uzyskaniem warunków zabudowy, czy decyzji środowiskowej. Natomiast okoliczność przekazania przedmiotowego Gruntu SPK stanowi podstawę, aby stwierdzić, iż w zakresie tej czynności Wnioskodawczyni jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT. Nie można zatem uznać, że w tej konkretnej sytuacji dostawa przedmiotowego Gruntu będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni.

Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. (sygn. akt I FSK 774/13), wskazał „na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, że w takich przypadkach mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a nie z zarządem majątkiem prywatnym.

Uwzględnić zatem w tym przedmiocie należy, że:

1.  Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny, każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest natomiast możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku.
2.  Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu.
3.  Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 Dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza była wykonywana w sposób niesporadyczny (stały).
4.  Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz dla spożytkowania w celach prywatnych.
5.  Liczba zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.
6.  Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
7.  Fakt podjęcia takich czynności, jak np. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.
8.  Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, deweloperskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze”.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy i powołane przepisy prawa, a także ugruntowane w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych należy stwierdzić, że planowaną przez Zainteresowaną czynność sprzedaży Gruntu lub wniesienia do SPK aportu, którego przedmiotem będzie ta nieruchomość należy traktować jako dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto w piśmie z dnia 7 grudnia 2015 r. Wnioskodawczyni doprecyzowując własne stanowisko w sprawie stwierdziła, że w jej ocenie w przypadku sprzedaży Gruntu do SPK lub też wniesienia jego jako wkład niepieniężny do tej spółki, Wnioskodawczyni będzie występowała w charakterze podatnika VAT, zaś transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu, jako odpłatna dostawa towarów według stawki podstawowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższego, skoro przez dostawę towarów przepis art. 7 ust. 1 ustawy nakazuje rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarem jest Grunt, to sprzedaż całej rzeczy (100% prawa własności) lub ułamka tej rzeczy (np. 50% prawa własności) zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel. Istotne jest bowiem to, że wskutek nabycia prawa majątkowego (pełnej własności lub udziału) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel. A warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Powyższe twierdzenie uzasadnia również to, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności rzeczy. Zatem, jeśli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, tj. prawo majątkowe, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel, właśnie z uwagi na fakt, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy.

Tym samym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału w prawie własności gruntu traktować należy jako dostawę towarów.

Podkreślić należy, że w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że planowanie transakcji sprzedaży bądź wniesienia aportem gruntu do SPK spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Wskazać należy, że w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku opisanej nieruchomości, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar wykonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte lub wytworzone w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podkreślić także należy, iż w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem jest współwłaścicielem niezabudowanej działki gruntu rolnego. Grunt został nabyty na podstawie aktu notarialnego do osobistego majątku wspólnego. Pomiędzy małżonkami istnieje ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej. Zainteresowana nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana dla celów VAT, jest natomiast wspólnikiem spółki jawnej, która prowadzi gospodarczą działalność produkcyjną, zarejestrowaną dla celów VAT. Dostawa gruntu do majątku osobistego Wnioskodawczyni nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zainteresowana nabyła grunt z zamiarem przekazania go na rozwój działalności gospodarczej przez Spółkę jawną, a docelowo na tym gruncie ma powstać nowy zakład, który będzie odrębnym, obok Spółki jawnej, podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni, wraz z małżonkiem podjęli kroki prawne mające na celu przygotowanie gruntu do realizacji inwestycji. Zainteresowana wystąpiła do Wójta o wydanie wymaganych prawem budowlanym pozwoleń, na skutek czego otrzymała decyzję tego organu o realizacji przedsięwzięcia i stwierdzeniu braku potrzeby przeprowadzenia oceny działania przedsięwzięcia na środowisko oraz decyzję o ustaleniu warunków zabudowy dla przedmiotowej inwestycji. Wnioskodawczyni oddała do dyspozycji przedmiotowy grunt Spółce jawnej, która wystąpiła do Starosty z wnioskiem o zatwierdzenie projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę. Starosta wydał decyzję i zatwierdził przedstawiony projekt budowlany, udzielił pozwolenia na budowę. Spółka jawna, w związku z przedmiotową inwestycją poniosła do tej pory wydatki, m.in. na projekty budowlane i pozwolenia, przyłącza energetyczne i gazowe także prace budowlane. Docelowo grunt zostanie przekazany do władania na rzecz SPK w 2015 r. lub 2016 r.

Wnioskodawczyni wskazała, że grunt od momentu jego nabycia nie był wykorzystywany fizycznie do jakiejkolwiek działalności, nie przeprowadzano również żadnych działań mających na celu przygotowanie go do sprzedaży bądź wniesienia go jako wkładu pieniężnego do SPK. Niemniej jednak, przed przekazaniem gruntu do dysponowania przez Spółkę jawną, Zainteresowana wraz z małżonkiem podjęła kroki prawne mające na celu przygotowanie gruntu do realizacji inwestycji.

Powyższe kroki prawne miały na celu przeprowadzenie inwestycji na gruncie i potwierdzają, że Wnioskodawczyni przygotowała grunt do dalszego prowadzenia inwestycji w postaci budowy nowego zakładu produkcyjnego, co uatrakcyjniło grunt pod kątem prawnej możliwości jego wykorzystania w toku postępowania administracyjnego oraz uzyskania stosownych pozwoleń na budowę.

Następnie Zainteresowana oddała do dyspozycji przedmiotowy grunt Spółce jawnej, która wystąpiła do Starosty z wnioskiem o zatwierdzenie projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę. Do momentu wniesienia aportem bądź sprzedaży przez Wnioskodawczynię Gruntu do SPK wszelkie prace na nim są i będą w dalszym ciągu realizowane przez Spółkę jawną.

Grunt nigdy nie był udostępniany przez Zainteresowaną innym, aniżeli Spółka jawna, osobom trzecim. Wobec ww. gruntu Wnioskodawczyni nie występowała we własnym imieniu o projekty i pozwolenia na budowę a także przyłącza energetyczne i gazowe. Projekt budowlany oraz pozwolenie na budowę zostało wydane na rzecz Spółki jawnej, której Zainteresowana jest Wspólnikiem.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Gruntu będącego przedmiotem zapytania. Sprzedaż przez dotychczasowych właścicieli oraz nabycie przedmiotowego gruntu rolnego przez Zainteresowaną nie podlegało przepisom ustawy.

Wnioskodawczyni nabyła grunt z zamiarem prowadzenia na nim inwestycji.

Wątpliwości Zainteresowanej odnoszą się do kwestii, czy z tytułu planowanej transakcji sprzedaży bądź wniesienia aportem gruntu do SPK Wnioskodawczyni będzie występowała w charakterze podatnika VAT, a w związku z tym transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W ocenie tut. Organu w przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że planowana sprzedaż bądź wniesienie aportem gruntu do SPK wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Zainteresowana wprawdzie nabyła ww. grunt do osobistego majątku wspólnego, jednakże Grunt ten Wnioskodawczyni nie zamierza przeznaczać na zaspokojenie własnych potrzeb prywatnych. W związku z powyższym Zainteresowana wraz z małżonkiem podjęli kroki prawne mające na celu przygotowanie gruntu do realizacji inwestycji, tj. wystąpili do wójta o wydanie wymaganych prawem budowlanym pozwoleń: o realizacji przedsięwzięcia i stwierdzeniu braku potrzeby przeprowadzenia oceny działania przedsięwzięcia na środowisko oraz o ustaleniu warunków zabudowy dla przedmiotowej inwestycji. Powyższe kroki prawne miały na celu przeprowadzenie inwestycji na gruncie i potwierdzają, że Wnioskodawczyni przygotowała grunt do dalszego prowadzenia inwestycji w postaci budowy nowego zakładu produkcyjnego. Podjęte kroki przez Zainteresowaną uatrakcyjniły grunt pod kątem prawnej możliwości jego wykorzystania w toku postępowania administracyjnego oraz uzyskania stosownych pozwoleń na budowę. Wnioskodawczyni nabyła grunt z zamiarem przekazania go na rozwój działalności gospodarczej przez Spółkę jawną, a docelowo na tym gruncie ma powstać nowy zakład, który będzie odrębnym, obok Spółki jawnej, podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej co wskazuje, że grunt ten będzie wykorzystywany dla potrzeb działalności gospodarczej ww. spółki. Spółka ta wystąpiła do Starosty z wnioskiem o zatwierdzenie projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę. Starosta zatwierdził przedstawiony projekt budowlany, udzielił pozwolenia na budowę. Spółka jawna, w związku z przedmiotową inwestycją poniosła do tej pory wydatki, m.in. na projekty budowlane i pozwolenia, przyłącza energetyczne i gazowe także prace budowlane.

Celem planowanej transakcji sprzedaży bądź wniesienia aportem gruntu do SPK, jak potwierdza Zainteresowana jest wybudowanie nowego zakładu. Dodatkowo o jednoznacznym dążeniu Wnioskodawczyni do wykorzystania przedmiotowej działki w działalności gospodarczej wskazuje fakt sprzedaży bądź wniesienia jako wkładu niepieniężnego do spółki gruntu w 2015 r. lub 2016 r. W świetle powyższego to działalność gospodarcza spółki wyznacza ramy nabycia, posiadania i zbycia przez Zainteresowaną przedmiotowej działki.

Wskazane przez Wnioskodawczynię w przedmiotowej sprawie fakty wskazują jednoznacznie na zamiar wykorzystania przez Zainteresowaną nabytego gruntu na którym rozpoczęto prace budowlane do czynności uznawanych za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy.

Przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Wymienione powyżej okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują, że grunt, o którym mowa we wniosku nie będzie faktycznie nabyty w celu wykorzystania go do celów osobistych (prywatnych) Wnioskodawcy.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

W tej sprawie Wnioskodawczyni nie wykorzystała gruntu do potrzeb osobistych lecz nabyła go i podjęła konkretne działania inwestycyjne, które wykraczają poza zwykłe prawo rozporządzania prywatną własnością.

Powyższe okoliczności nie mogą świadczyć o wyłącznym działaniu Zainteresowanej zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni działa jako podatnik VAT. Skutkiem powyższego planowana przez Wnioskodawczynię transakcja sprzedaży bądź wniesienia aportem udziału w gruncie do SPK, wraz z rozpoczęta budową, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że na moment planowanej sprzedaży Gruntu, bądź jego wniesienia jako wkładu niepieniężnego do SPK na Gruncie będą trwały prace inwestycyjne realizowane przez Spółkę jawną. Tym samym budynki i budowle na moment przeniesienia własności Gruntu do SPK będą w trakcie budowy, sama zaś inwestycja nie będzie ukończona. W związku z tym przedmiotem transakcji będzie Grunt z rozpoczętą budową, którego dostawę – jak twierdzi Wnioskodawczyni w piśmie uzupełniającym – należy uznać jako dostawę niezabudowanego terenu budowlanego.

W związku z powyższym w analizowanej sprawie to wyłącznie Grunt będzie przedmiotem sprzedaży bądź wniesienia jako wkład niepieniężny do SPK.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie – na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy - zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy - przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzja o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Powyższy Grunt, który ma być sprzedany, bądź wniesiony aportem do SPK jest terenem budowlanym w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, ponieważ została wydana dla niego decyzja o warunkach zabudowy. W związku z powyższym dostawa ww. Gruntu nie będzie korzystała ze zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zastosowania w przedmiotowej dostawie nie znajdzie także art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wnioskodawczyni nie przysługiwało wprawdzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości, jednakże Grunt nie był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. W tej sytuacji nie zostały spełnione łącznie warunki do skorzystania ze zwolnienia.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne stwierdzić należy, że z tytułu planowanej czynności sprzedaży bądź wniesienia aportem gruntu do SPK Wnioskodawczyni będzie występowała w charakterze podatnika, a czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowaną i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego a w szczególności na stwierdzeniu Wnioskodawczyni, że przedmiotem transakcji będzie Grunt z rozpoczętą budową, którego dostawę należy uznać jako dostawę niezabudowanego terenu budowlanego.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.