Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.539.2018.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-17
Teza: Ustalenie, czy odszkodowanie z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa własności nieruchomości w postaci działek oznaczonych w operacie ewidencji gruntów i budynków jako drogi oraz działek oznaczonych jako grunt pod rowami podlega opodatkowaniu oraz stawki podatku.
Słowa kluczowe: gmina; grunty-grunt niezabudowany; odszkodowania; stawka; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy odszkodowanie z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa własności nieruchomości w postaci działek nr 115/13, 115/15, 671/1 oznaczonych w operacie ewidencji gruntów i budynków jako drogi oraz działek nr 746/2, 746/4 i 802 oznaczonych jako grunt pod rowami podlega opodatkowaniu oraz stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy odszkodowanie z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa własności nieruchomości w postaci działek nr 115/13, 115/15, 671/1 oznaczonych w operacie ewidencji gruntów i budynków jako drogi oraz działek nr 746/2, 746/4 i 802 oznaczonych jako grunt pod rowami podlega opodatkowaniu oraz stawki podatku. Wniosek uzupełniono w dniu 12 października 2018 r. o dokonanie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Decyzją z dnia 20 lipca 2017 r. w sprawie pozwolenia na realizację inwestycji pn. „…” Wojewoda orzekł o przejściu na rzecz Skarbu Pastwa własności stanowiących majątek Gminy nieruchomości oznaczonych numerami ewidencyjnymi ….

Z tego tytułu Gminie przysługuje odszkodowanie, którego wysokość została ustalona w umowie zawartej w dniu 29 marca 2018 r. pomiędzy X a Gminą. Odszkodowanie zostało przelane na rachunek Gminy.

Działki nr 115/3, 115/15, 671/1 w ewidencji gruntów i budynków oznaczone zostały jako dr – (drogi), natomiast działki nr 746/2, 746/4 i 802 w operacie ewidencji gruntów i budynków opisano jako W (grunty pod rowami).

Działki są niezabudowane. W Gminie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Przed wydaniem decyzji Wojewody z dnia 20 lipca 2017 r. nie została w stosunku do ww. działek gruntu nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatkiem podatku VAT.

Gmina stała się właścicielem działek nr 115/15, 746/2, 746/4, 115/13, 671/1, 802 na podstawie decyzji komunalizacyjnych.

Działki były wykorzystywane zgodnie z zapisem w ewidencji gruntów, tj.: działka nr 115/5 – droga dojazdowa do pól, działka nr 746/2 – rów, działka nr 746/4 – rów, działka nr 115/13 – rów, działka nr 671/1 – droga dojazdowa do pól, działka nr 802 – rów.

Powyższe działki nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Opisane we wniosku nieruchomości były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W związku z nabyciem ww. działek Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego. Żadna z ww. działek nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług i wobec nich nie została wydana decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na podstawi art. 11a ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. 2017, poz. 1496, z późn. zm.). Nie wydano również decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Z decyzji ustalającej odszkodowanie wynika, że data przeniesienia własności na rzecz Skarbu Państwa, to jest dnia 29 marca 2018 r. co do każdej z ww. działek. Odszkodowania z tytułu przeniesienia własności na rzecz Skarbu Państwa zostały wypłacone na rzecz Gminy dnia 16 kwietnia 2018 r., co do każdej z ww. działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane przez Gminę odszkodowanie z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa własności nieruchomości w postaci działek nr 115/13, 115/15, 671/1 oznaczonych w operacie ewidencji gruntów i budynków jako drogi oraz nr 746/2, 746/4 i 802 oznaczonych jako grunty pod rowami podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a jeżeli tak to według jakiej stawki?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa gruntów podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), tym samym wypłacone Gminie odszkodowanie również nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Uzyskane z tytułu wywłaszczenia odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów co jest równoznaczne z tym, że taką czynność traktuje się jako dostawę odpłatną.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei, w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przyjmuje się, że przeniesienie własności nieruchomości gminnych wskutek wywłaszczenia nawet w ramach wykonania inwestycji celu publicznego nie mieści się w definicji zadań własnych, dlatego w takich przypadkach gminę należy uznać, jako podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane co oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Z kolei, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy, tereny zabudowane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 8 lipca 2010 r., o szczególnych zasadach przygotowania do realizacji inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 966, z późn. zm.) w zakresie budowli przeciwpowodziowych w sprawach o wydanie decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U., poz. 1777).

Oznacza to, że uzyskanie decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych jest równoznaczne z uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy albo decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, oraz pozwolenia na budowę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (art. 14 ww. ustawy).

Z kolei, w myśl art. 19 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania do realizacji inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych, nieruchomości lub ich części, będące częścią inwestycji, niezbędne do jej funkcjonowania, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego z dniem, w którym decyzja o pozwoleniu na realizację inwestycji stała się ostateczna.

Na podstawie art. 20 ust. 1 tej ustawy, z tytułu przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego własności nieruchomości, o których mowa w art. 9 pkt 5 lit. a, właścicielowi albo użytkownikowi wieczystemu tej nieruchomości przysługuje odszkodowanie, w wysokości uzgodnionej między inwestorem, a dotychczasowym właścicielem, użytkownikiem wieczystym lub osobą, której przysługuje ograniczone prawo rzeczowe do nieruchomości, od odpowiednio Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego.

W przedmiotowej sprawie, w dniu 20 lipca 2017 r. Wojewoda wydał decyzję o pozwoleniu na realizację inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych. Decyzją tą Wojewoda udzielił Marszałkowi Województwa o pozwolenia na realizację inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowej pn: „…”.

Zgodnie z pkt 1 c) decyzji, działki nr 746/2, nr 746/4, nr 115/13, nr 671/1, nr 802 stanowiące własność Gminy stały się własnością Skarbu Państwa. Z tego tytułu Gminie przysługuje odszkodowanie, które zostało ustalone w umowie z dnia 29 marca 2018 r. zawartej pomiędzy X a Gminą.

Odszkodowanie zostało przelane na rachunek Gminy. Działki nr 115/3, 115/15, 671/1 w ewidencji gruntów i budynków oznaczone zostały jako dr – (drogi), natomiast działki nr 746/2, 746/4 i 802 w operacie ewidencji gruntów i budynków opisano jako W (grunty pod rowami). Działki są niezabudowane.

W Gminie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Przed wydaniem decyzji Wojewody z dnia 20 lipca 2017 r. w stosunku do ww. działek gruntu nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Oznacza to, że spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ zmiana przeznaczenia wywłaszczanej nieruchomości, tj. ww. działek niezabudowanych, dla których nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana inna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, na przeznaczoną pod zabudowę, nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta stała się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa, to jest w chwili uprawomocnienia decyzji Wojewody z dnia 20 lipca 2017 r. Oczywistym jest, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości.

Tym samym wywłaszczana nieruchomość powinna zostać opodatkowana zgodnie z kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia, tj. w przedmiotowej sprawie jako grunt niezabudowany inny niż tereny budowlane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Innymi słowy organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Wnioskodawca w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jego sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości przeznaczonej pod budowę suchego zbiornika przeciwpowodziowego jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja lokalizacyjna.

Należy wskazać, że umożliwienie nieopodatkowania dostawy gruntów za odszkodowaniem przez Wnioskodawcę (w przypadku uznania, że działa w charakterze organu władzy publicznej) znacznie pogorszyłoby sytuację innych podmiotów dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku. Ponadto, jak wynika z orzecznictwa TSUE, działalność podmiotów prawa publicznego powinna być wykonywana w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego. Natomiast jeżeli działają one na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy, nie wykonują takiej działalności jak organ władzy publicznej (wyrok TSUE z dnia 17 października 1989 r. w sprawach połączonych C-231/87 i C-129/88).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina była właścicielem działek niezabudowanych o numerach ewidencyjnych 115/13, 115/15, 671/1, 746/2, 746/4 i 802 położnych na terenie, dla którego nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Ponadto dla ww. nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W 2017 r. Wojewoda orzekł o przejściu na rzecz Skarbu Pastwa własności stanowiących majątek Gminy przedmiotowej nieruchomości. Z tego tytułu Gminie przysługuje odszkodowanie, którego wysokość została ustalona w umowie zawartej w dniu 29 marca 2018 r. pomiędzy X a Gminą. Odszkodowanie zostało przelane na rachunek Gminy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy otrzymane przez Gminę odszkodowanie z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa własności nieruchomości w postaci działek nr 115/13, 115/15, 671/1 oznaczonych w operacie ewidencji gruntów i budynków jako drogi oraz nr 746/2, 746/4 i 802 oznaczonych jako grunty pod rowami podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak to jaka będzie stawka.

W świetle powyżej przedstawionego stanu prawnego, należy wyjaśnić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Tym samym, dokonując odpłatnego zbycia opisanych nieruchomości Wnioskodawca działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego należy wskazać, że dostawa nieruchomości przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa, dokonywana w związku z decyzją wywłaszczeniową stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Potwierdza to stanowisko TSUE zawarte w orzeczeniu z dnia 13 czerwca 2018 r. w sprawie C-665/16, w którym Trybunał stwierdza, że: „stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT przeniesienie własności nieruchomości należącej do podatnika VAT na rzecz Skarbu Państwa państwa członkowskiego, dokonane z mocy prawa i w zamian za zapłatę odszkodowania, w sytuacji (…), w której ta sama osoba reprezentuje zarazem organ wywłaszczający i wywłaszczaną gminę, i w której ta ostatnia nadal w praktyce zarządza daną nieruchomością, nawet jeżeli wypłata odszkodowania została dokonana tylko jako wewnętrzne przeksięgowanie w budżecie gminy”.

W konsekwencji powyższego odnosząc się do kwestii dostawy działek niezabudowanych, wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, z późn. zm.), w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2010 r. o szczególnych zasadach przygotowania do realizacji inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 433) ustawa określa szczególne zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych, zwanej dalej „inwestycją”, oraz organy właściwe w tych sprawach.

W myśl art. 2 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  budowlach przeciwpowodziowych:
    1.  kanały ulgi,
    2.  kierownice w ujściach rzek do morza,
    3.  poldery przeciwpowodziowe,
    4.  sztuczne zbiorniki przeciwpowodziowe,
    5.  suche zbiorniki przeciwpowodziowe,
    6.  wały przeciwpowodziowe,
    7.  budowle regulacyjne,
    8.  wrota przeciwpowodziowe i przeciwsztormowe,
    9.  falochrony,
    10.  budowle ochrony brzegów morskich– wraz z obiektami związanymi z nimi technicznie i funkcjonalnie lub nieruchomościami przeznaczonymi na potrzeby ochrony przed powodzią;
2.  inwestorze rozumie się przez to:
    1.  Państwowe Gospodarstwo Wodne, o którym mowa w przepisach ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (Dz. U. poz. 1566 i 2180),
    2.  urząd morski,
    3.  województwo,
    4.  powiat,
    5.  gminę,
    6.  Instytut Meteorologii i Gospodarki Wodnej - Państwowy Instytut Badawczy pełniący państwową służbę hydrologiczno-meteorologiczną na podstawie art. 370 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne,
    7.  partnera prywatnego w rozumieniu ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1834)– realizujących inwestycję.

Jak stanowi art. 3 ww. ustawy, inwestycja jest celem publicznym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 121 i 50).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy, w sprawach o wydanie decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji, w zakresie nieuregulowanym w ustawie, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, z wyłączeniem art. 28 ust. 2 tej ustawy.

Natomiast w myśl art. 13 ust. 2 cyt. ustawy, w sprawach o wydanie decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1023, 1529 i 1566).

Uzyskanie decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji jest równoznaczne z uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy albo decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, oraz pozwolenia na budowę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (art. 14 ww. ustawy).

Na podstawie art. 20 ust. 1 cyt. ustawy, z tytułu przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego własności nieruchomości, o których mowa w art. 9 pkt 5 lit. a, właścicielowi albo użytkownikowi wieczystemu tej nieruchomości przysługuje odszkodowanie, w wysokości uzgodnionej między inwestorem, a dotychczasowym właścicielem, użytkownikiem wieczystym lub osobą, której przysługuje ograniczone prawo rzeczowe do nieruchomości, od odpowiednio Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego. Uzgodnienia dokonuje się w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

Zgodnie z art. 20 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli w terminie 2 miesięcy od dnia, w którym decyzja o pozwoleniu na realizację inwestycji stała się ostateczna, nie dojdzie do uzgodnienia, o którym mowa w ust. 1, wysokość odszkodowania ustala wojewoda w drodze decyzji.

Natomiast z art. 20 ust. 3 cyt. ustawy wynika, że decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wojewoda wydaje w terminie 30 dni od dnia, w którym upłynął termin, o którym mowa w ust. 2.

Na mocy art. 20 ust. 7 ww. ustawy, odszkodowanie za przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego własności nieruchomości, o których mowa w art. 9 pkt 5 lit. a, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Stosownie do art. 20 ust. 8 cyt. ustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 21.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 20 ust. 1, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji przez organ I instancji oraz według wartości tej nieruchomości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Na podstawie art. 21 ust. 7 cyt. ustawy, jeżeli dotychczasowy właściciel albo użytkownik wieczysty nieruchomości objętej decyzją o pozwoleniu na realizację inwestycji, odpowiednio, wyda tę nieruchomość lub wyda nieruchomość i opróżni lokal oraz inne pomieszczenia niezwłocznie, lecz nie później niż w terminie 30 dni od dnia:

1.  doręczenia zawiadomienia o wydaniu decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji, o której mowa w art. 25,
2.  doręczenia postanowienia o nadaniu decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji rygoru natychmiastowej wykonalności,
3.  w którym decyzja o pozwoleniu na realizację inwestycji stała się ostateczna

– wysokość odszkodowania powiększa się o kwotę równą 5% wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego.

Z art. 30 ww. ustawy wynika ponadto, że w zakresie nieuregulowanym w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Jak już wcześniej wskazano przeniesienie z mocy prawa własności gruntu w opisanym przypadku w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności w zamian za wynagrodzenie pełniące funkcję odszkodowania.

W przedmiotowej sprawie dostawa niezabudowanych nieruchomości korzysta jednak ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż działki te, podlegające wywłaszczeniu, nie zostały objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz na ww. działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, zatem działki te nie były terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, że zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych działek o nr 115/13, 115/15, 671/1, 746/2, 746/4 i 802 nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

Reasumując, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz czynność przekazania przez Gminę z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie prawa własności działek będących przedmiotem wniosku. Zatem, ponieważ w momencie dostawy (wywłaszczenia) przedmiotowe działki były terenem niezabudowanym niebędącym terenem przeznaczonym pod zabudowę, to ich dostawa korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Zaznaczyć należy, że choć Wnioskodawca wskazał, że dostawa gruntów podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, tym samym wypłacone Gminie odszkodowanie również nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT – to stanowisko Wnioskodawcy całościowo uznano za prawidłowe na podstawie powyższych przesłanek.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.