Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-399/15-4/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-24
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; karta; odliczenia-odliczenie podatku; samochód; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu 29 kwietnia 2015 r.) uzupełnione w dniu 10 lipca 2015 r. pismem z dnia 8 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.) na wezwanie organu z dnia 1 lipca 2015 r. (data doręczenia 6 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych **- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

L. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług w zakresie szeroko rozumianej logistyki. Spółka jest właścicielem floty samochodowej, w której skład wchodzą pojazdy samochodowe wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do jej działalności gospodarczej oraz samochody, które są wykorzystywane przez Spółkę do działalności mieszanej (do działalności gospodarczej oraz na cele prywatne). Spółka odlicza więc od wydatków związanych z częścią samochodów 100% podatku naliczonego, zgodnie ze stosownymi przepisami ustawy o VAT, a od wydatków związanych z pozostałymi samochodami odlicza 50% podatku naliczonego.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę z Z. Sp. z o.o. (dalej: „Operator” lub „Z.”) w sprawie nabywania produktów (w szczególności paliwa) i usług przy użyciu kart paliwowych euro Z. (dalej: „karty” lub „karty paliwowe”) na wybranych stacjach paliw (dalej: „stacje paliwowe”).

Umowa wraz z regulaminem używania kart paliwowych (dalej: „Regulamin") określają szczegółowe zasady korzystania z kart paliwowych przez Spółkę.

Zgodnie z umową, karty paliwowe stanowią własność Z. i wydawane są według wyłącznego uznania Z., po spełnieniu określonych warunków. Z. wydaje karty uprawniające do zawierania transakcji na terenie Polski oraz kartę europejską uprawniającą do zawierania transakcji w Polsce i innych krajach Europy. Karty euro Z. wydawane są na rzecz Spółki, która następnie udostępnia je poszczególnym osobom upoważnionym do korzystania z karty paliwowej w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy.

Karta euro Z. upoważnia Wnioskodawcę do nabywania jedynie określonych towarów i usług, których zakres zależy od kategorii karty paliwowej.

Zakres i rodzaj produktów i usług dostępnych na stacjach w zależności od kategorii karty paliwowej jest następujący:

1.  Kategoria 0 - upoważnia do zakupu oleju napędowego oraz pokrywania opłat drogowych, promowych, tunelowych;
2.  Kategoria 1 - upoważnia do zakupu wszystkich rodzajów paliwa oraz pokrywania opłat drogowych, promowych, tunelowych;
3.  Kategoria 2 - upoważnia do zakupu produktów i usług objętych kategorią 1, oraz materiałów eksploatacyjnych i innych akcesoriów;
4.  Kategoria 3 - upoważnia do zakupu wszystkich produktów i usług na stacjach paliw honorujących karty.

Jednocześnie Operator wydaje następujące rodzaje kart:

1.  Kartę imienną - uprawniającą do korzystania z karty wyłącznie przez użytkownika karty, którego imię i nazwisko jest wytłoczona na karcie;
2.  Kartę z numerem rejestracyjnym pojazdu - użytkownikiem karty będzie każdorazowo osoba dysponująca dowodem rejestracyjnym pojazdu o numerze wskazanym w karcie paliwowej, a pojazd ten znajdować się będzie w trakcie dokonywania transakcji na stacji benzynowej (paliwo będące przedmiotem transakcji zostanie nalane bezpośrednio do zbiornika tego pojazdu);
3.  Kartę na okaziciela - uprawnia do korzystania z karty przez każdą osobę posiadającą kartę (obowiązkiem posiadacza karty jest zapewnienie, aby kartę na okaziciela - podobnie jak inne karty - posiadała wyłącznie osoba przez posiadacza karty upoważniona).

Dodatkowo w przypadku wystąpienia z wnioskiem o wydanie karty paliwowej Wnioskodawca zobowiązany jest każdorazowo do określenia m.in. kategorii karty paliwowej, której wniosek dotyczy, oraz typu karty, tzn. czy wniosek dotyczy karty typu CRT - ciężki transport kołowy (ciężarówki, autobusy) czy karty typu FLEET - lżejszy tabor firmowy.

Karty uprawniają do dokonywania zakupów zarówno na stacjach paliwowych należących do Operatora kart paliwowych, jak również na stacjach prowadzonych przez podmioty trzecie, włączone do systemu euro Z, tj.:

1.  podmioty, które na podstawie umowy z Z. dokonują sprzedaży produktów i usług z wykorzystaniem kart na własnej stacji benzynowej prowadzonej pod marką Z. w Polsce (franczyza);
2.  podmioty, które na podstawie umowy z Z. dokonują sprzedaży produktów i usług z wykorzystaniem kart w punktach włączonych do systemu euro Z. (stacje partnerskie Z.).

Korzystanie z karty możliwe jest wyłącznie w miejscach gdzie karty są akceptowane. Miejsca te z reguły oznaczone są symbolem euro Z.

Karty paliwowe nabywane przez Spółkę nie są kartami płatniczymi i nie uprawniają do zapłaty za towary lub usługi oraz pobierania gotówki. Karty paliwowe umożliwiają dokonywanie zakupów towarów lub usług wydawanych lub świadczonych na stacjach od Operatora kart oraz bezgotówkowe rozliczenie z tytułu nabywanych od Operatora towarów i usług, w szczególności paliwa. Płatność dokonywana jest przelewem, na rzecz Operatora, po otrzymaniu przez Spółkę faktury od Operatora za nabyte za pomocą karty paliwowej, w danym okresie rozliczeniowym, towary lub usługi.

Na podstawie zawartej Umowy Z. ma prawo doliczyć swoje wynagrodzenie obliczone odpowiednio od wartości każdego zakupu produktów lub usług dokonanego w punkcie sprzedaży Z., Partnera Z. lub punktach usługowych włączonych do systemu euro Z. Należne Z. z tego tytułu wynagrodzenie płatne jest przez Spółkę na podstawie odrębnej faktury wystawionej przez Z. lub na podstawie odrębnej pozycji na fakturze zbiorczej wystawionej za dostawy towarów lub świadczenie usług w danym okresie rozliczeniowym, nabytych za pomocą kart paliwowych.

W związku z używaniem karty Spółka uiszczała będzie na rzecz Z.:

1.  zapłatę za produkty i usługi nabyte przez Wnioskodawcę, przy użyciu karty;
2.  opłatę miesięczną z tytułu używania karty przez Wnioskodawcę w wysokości określonej w umowie;
3.  inne opłaty określone w umowie.

Rozliczenie pomiędzy Z. a Wnioskodawcą dokonywane jest w następujący sposób:

1.  wynagrodzenie płatne będzie przez Spółkę na podstawie stosowanych dokumentów finansowych wystawionych przez Z. lub Partnerów Z.;
2.  W przypadku zakupów dokonywanych przez Spółkę przy użyciu za granicą Polski, Spółka otrzymywała będzie dokument rozliczeniowy, wraz ze specyfikacją dokonanych zakupów oraz miejscem i datą ich dokonania.
3.  W przypadku zakupów dokonywanych przez Spółkę przy użyciu karty w Polsce, posiadacz karty otrzyma stosowną fakturę VAT.
4.  Wszelkie płatności należne Z. dokonywane są przelewami na rachunek Z. wskazany na fakturze VAT lub innym dokumencie rozliczeniowym.
5.  Na żądanie Z. wszystkie płatności na rzecz Z. dokonywane będą za pomocą polecenia zapłaty albo przelewu bankowego.

Na fakturach, które otrzymuje Wnioskodawca z tytułu zakupu towarów lub usług, może nie być podanych informacji czy stacja paliwowa jest własnością Z. czy też działa na zasadzie franczyzy lub jest podmiotem partnerskim Z..

Zgodnie z zawartą umową i regulaminem, Operator posiada następujące uprawnienia decyzyjne, co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów i świadczeniem usług na rzecz Spółki:

Po pierwsze, przyznanie Wnioskodawcy określonej kategorii karty zależy wyłącznie od uznania Z. (spełnienia określonych warunków). Jednocześnie to Operator decyduje o parametrach takich jak asortyment towarów i usług, które Wnioskodawca lub osoba upoważniona przez Wnioskodawcę będzie mogła zakupić przy użyciu danej karty.

Po drugie, Z. ma wpływ na warunki realizowanych transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych. W szczególności w sytuacji zagubienia, kradzieży lub zniszczenia karty, Spółka jest zobowiązana przedstawić Operatorowi wszelkie informacje o okolicznościach utraty karty. W konsekwencji, Spółka w przypadku zagubienia, kradzieży lub zniszczenia karty zgłasza ten fakt do Operatora kart paliwowych (a nie do stacji paliwowej). Z. przyjmuje na siebie odpowiedzialność za transakcje dokonane przy użyciu karty (niezależnie od jej rodzaju) od daty otrzymania pisemnego zgłoszenia jej kradzieży lub zagubienia, poza określonymi w regulaminie wyjątkami, tj.:

*   transakcji dokonanych przez Posiadacza Karty po dacie zgłoszenia utraty karty,
*   transakcji dokonanych przy użyciu PIN,
*   transakcji dokonanych przez osoby trzecie ma skutek udostępnienia im karty przez Spółkę.

Co więcej, w przypadku konieczności wydania nowej karty (eksploatacja, wymiana, uszkodzenie) Wnioskodawca zgłasza się w tym celu do Operatora. Dodatkowo Z. ma możliwość podjęcia decyzji o zablokowaniu lub unieważnieniu karty paliwowej jak również posiada prawo do wycofania karty w każdym czasie po uprzednim zawiadomieniu na piśmie Wnioskodawcy o podjętej decyzji.

Dodatkowo Operator zastrzega sobie prawo do ostatecznej decyzji o formie przyjętego zabezpieczenia. Powyższe wynika z faktu, iż Wnioskodawca zobowiązany jest do złożenia Z. zabezpieczeń w formie gwarancji bankowej. Innymi słowy, wybór rodzaju, formy, treści i wysokości zabezpieczenia należy do Z..

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że w skład floty samochodowej Spółki wchodzą następujące pojazdy samochodowe:

*   samochody osobowe,
*   inne niż samochody osobowe pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscami dla kierowcy wynosi:
    *   1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    *   2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    *   3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Spółka nie złożyła odpowiedniej informacji do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego o ww. pojazdach zgodnie z treścią art. 86 ust. 12 ustawy o VAT, ponieważ nie posiada samochodów osobowych, dla których prowadziłaby ewidencję przebiegu pojazdów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Operatora za zakupy towarów lub usług dokonane za pomocą kart paliwowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawianych na rzecz Spółki przez Operatora, zgodnie z zasadami odliczania VAT naliczonego od wydatków związanych z samochodami, wynikającymi z art. 86a ustawy o VAT.

1.  Transakcje łańcuchowe - zasady opodatkowania VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 353 ze zm., dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w sytuacji, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z przytoczonego przepisu wynika, zatem, iż ustawodawca uregulował sposób opodatkowania VAT specyficznych transakcji, w których uczestniczą więcej niż dwa podmioty, przy czym towar jest wydawany przez pierwszego dostawcę bezpośredni na rzecz ostatniego (finalnego) nabywcy. Są to tzw. transakcje łańcuchowe, w ramach których przyjmuje się, że każdy z podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw wykonał czynność opodatkowaną VAT. Nie ma przy tym znaczenia, że podmiot „środkowy” nie otrzymał fizycznie towaru.

Powyższe wynika z faktu, iż przepis art. 7 ust. 8 bazuje niejako na fikcji prawnej, zgodnie z którą dla potrzeb podatku VAT przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, pomimo że fizyczne wydanie towaru ma miejsce tylko jeden raz. Innymi słowy, na podstawie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT powszechnie przyjmuje się, że pomimo faktu, iż będący przedmiotem transakcji towar nie został faktycznie wydany drugiemu w kolejności podmiotowi, zarówno on, jak i pierwszy w łańcuchu dostawca dokonują opodatkowanej VAT dostawy towarów, a w rezultacie są zobowiązani do naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury VAT dla dokonanej przez siebie dostawy towarów.

Analogiczne regulacje zostały przewidziane w przypadku świadczenia usług. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się, co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Z kolei art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, wskazuje, iż w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Takie stanowisko prezentuje również Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 229/13, w którym to orzeczeniu sąd wskazał, że „cechą charakterystyczną takiej dostawy, tj. transakcji łańcuchowej, jest bowiem to, że pośrednicy, będący na drodze pomiędzy pierwszym podatnikiem (dostawcą), a ostatnim w kolejności nabywcą, nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Co więcej, ich pominięcie w zakresie czynności wydania towaru, jest w ogóle warunkiem zastosowania omawianego unormowania. (\`(...)\`)

Transakcja opisana w tym przepisie - art. 7 ust. 8 ustawy VAT - to transakcja, w której odbywają się co najmniej dwie dostawy pomiędzy co najmniej trzema podmiotami, przy czym towar wydawany jest bezpośrednio przez pierwszego dostawcę ostatniemu nabywcy.”

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawiony opis sprawy (stan faktyczny) w pełni odpowiada przedstawionemu schematowi dostaw łańcuchowych (pkt 1 niniejszego uzasadnienia) a co za tym idzie Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego faktur otrzymanych od Operatora.

Fakt, że Z. fizycznie nie dysponuje towarami pozostaje w tym wypadku bez znaczenia, gdyż w świetle ustawy o VAT jest on zobowiązany do odpowiedniego udokumentowania transakcji i wykazania ich w swoich rozliczeniach podatkowych, co wynika z fikcji prawnej, stworzonej przez art. 7 ust. 8 ustawy o VAT.

1.  Udział Z. w ramach łańcucha sprzedaży

O udziale Z. w łańcuchu dostaw i świadczeniu usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy VAT świadczy przede wszystkim charakter jej działań. I tak, Z. posiada uprawnienia decyzyjne co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów i świadczeniem usług na rzecz Wnioskodawcy, co stanowi istotną przesłankę do uznania, iż Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Operatora.

Po pierwsze, karta stanowi własność Z. i wydawana jest według wyłącznego uznania Z. (Operator może wydać kartę paliwową, ale nie musi tego robić). W gestii Operatora leży również określenie sposobu korzystania z kart paliwowych przez Spółkę, w szczególności poprzez określenie limitu transakcji dokonywanych kartami paliwowymi. Innymi słowy, Z. przyzna każdemu Posiadaczowi karty (Spółka lub osoba przez nią upoważniona do korzystania z karty w imieniu i na rzecz Spółki) limit kredytowy (maksymalna kwota zadłużenia) z tytułu sprzedaży produktów i usług. Jeśli natomiast zobowiązania Posiadacza karty w stosunku do Z. przekroczą kwotę limitu kredytowego lub przekroczenie to nastąpiłoby w razie realizacji bieżącej transakcji, Z. uprawniony jest do odmowy zrealizowania transakcji i zaprzestania wykonywania obowiązków, jakie przyjął na siebie Umową o wydawanie i używanie kart euro Z. Co więcej, Z. ma prawo do aktualizacji wysokości przyznanego limitu kredytowego (podwyższenia lub obniżenia) informując o tym Posiadacza karty.

Dodatkowo w gestii Operatora leży również określenie (wyznaczenie) asortymentu towarów i usług, które Spółka będzie mogła zakupić przy użyciu danego rodzaju karty, np. Wnioskodawca nabywając kartę paliwową kategorii „0” upoważniony będzie do zakupu tylko oleju napędowego oraz pokrywania opłat drogowych, promowych, tunelowych. Partnerzy Z. mogą ograniczyć rodzaj produktów i usług dostępnych przy zakupach z użyciem karty wyłącznie do oleju napędowego.

Z drugiej strony, na Z. ciąży szereg obowiązków związanych z prawidłowym użytkowaniem kart paliwowych. W szczególności w sytuacji zagubienia, kradzieży lub zniszczenia karty, Spółka jest zobowiązana przedstawić Operatorowi wszelkie informacje o okolicznościach utraty karty. W konsekwencji, Spółka w przypadku zagubienia, kradzieży lub zniszczenia karty zgłasza ten fakt do Operatora kart paliwowych (a nie do stacji paliwowych), który przejmuje na siebie odpowiedzialność za transakcje dokonane przy użyciu karty paliwowej (niezależnie od jej rodzaju) z wyjątkiem: transakcji dokonanych przez Wnioskodawcę (Posiadacza Karty) po dacie zgłoszenia utraty karty, transakcji dokonywanych przy użyciu PIN, transakcji dokonywanych przez osoby trzecie na skutek udostępnienia karty paliwowej. Również w przypadku konieczności wydania nowej karty (eksploatacja, wymiana, uszkodzenie) Wnioskodawca zgłasza się w tym celu do Z. (a nie do stacji paliwowych). Operator ma również możliwość podjęcia decyzji o zablokowaniu lub unieważnieniu (wycofaniu) karty paliwowej. Dodatkowo, jeżeli przyczyną unieważnienia lub zablokowania karty są okoliczności leżące po stronie użytkownika karty (Spółka lub osoba przez nią upoważniona do korzystania z karty w imieniu i na rzecz Spółki), Z. może obciążyć Posiadacza karty związanymi z tymi kosztami.

Dodatkowo, wszelkie reklamacje związane z używaniem karty (transakcji ujętych w zestawieniu) rozpatrywane są przez Operatora. Niemniej, Z. nie ponosi odpowiedzialności za wady produktów i usług nabytych przez Posiadacza karty w związku z transakcjami w punkcie Partnera Z.. Wszelkie roszczenia z tego tytułu Posiadacz karty może zgłaszać wyłącznie do Partnera Z.. Rozszerzając nieco kontekst całej sprawy, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż okolicznością, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów i świadczeniem usług w tzw. łańcuchu transakcji, potwierdzają również orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS). W tym miejscu Spółka pragnie zauważyć, iż ETS niejednokrotnie wskazywał przesłanki, jakie powinny być spełnione, aby podmiot pośredniczący pomiędzy głównym dostawcą o ostatecznym nabywcą mógł zostać uznany za podatnika, który nabywa a następnie odsprzedaje towary i usługi. Jako przykład takiego stanowiska wskazać można m.in. wyrok ETS z dnia 14 lipca 2011 r. w sprawie C-464/10 Państwo belgijskie przeciwko Pierre Henfling i inni, w którym to wyroku ETS uznał, że istotną okolicznością dla uznania, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów (świadczeniem usług) jest kwestia realnej możliwości odmowy sprzedaży towarów przez Spółkę na rzecz klienta. Powyższe znajduje potwierdzenie w niniejszym stanie faktycznym. Jak zostało, bowiem wskazane Z. może odmówić sprzedaży towarów lub świadczenia usług na rzecz Spółki, co w aspekcie technicznym dokonuje się poprzez zablokowanie (unieważnienie) karty paliwowej lub jej wycofanie.

1.  Rozliczenie VAT od zakupów opłaconych kartą paliwową w interpretacjach MF

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że przedstawione powyżej stanowisko w pełni podzielił w licznych interpretacjach indywidualnych Minister Finansów.

Jako przykład takiego stanowiska wskazać można m.in. interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 listopada 2013 r., nr IPTPP4/443-588/13-5/ALN, w której organ podatkowy stwierdził, że: „w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy, Zainteresowany poza zapewnieniem swoim klientom możliwości korzystania z kart paliwowych ma wpływ na kształtowanie ceny towarów i warunków jego nabycia oraz odpowiada także za wszelkie działania lub zaniechania użytkowników kart flotowych, to należy uznać, iż czynności dokonywane pomiędzy Wnioskodawcą a jego kontrahentami, dokonującymi zakupów na stacjach paliw należących do koncernu lub z nim współpracujących będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 8 i art. 8 ust. 2a ustawy. Tym samym Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania i rozliczenia podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej”.

Słuszność powyższej argumentacji została potwierdzona również w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 maja 2013 r., nr ILPP4/443-122/13-2/EWW, w której organ podatkowy stwierdził, iż: „w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z nabywaniem i odsprzedażą towarów i usług. Z postanowień umownych pomiędzy Operatorami a Spółką wynika, że drugi w łańcuchu podmiot (Zainteresowany) ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót danym towarem (świadczeniem danej usługi). W sytuacji opisanej we wniosku dochodzi do rozporządzania przez Zainteresowanego towarem jak właściciel (świadczenia usług) na rzecz Klientów - Wnioskodawca jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa towarów (świadczenie usług) będzie dokonywana przez Niego, bowiem, jak wynika z treści wniosku, Zainteresowany ma uprawnienia decyzyjne co do istotnych elementów związanych z dostawą towaru (świadczeniem usługi) - ma wpływ na kształtowanie ceny towarów i usług, ponosi odpowiedzialność za wady fizyczne i prawne produktów nabywanych przez Klientów za pomocą kart paliwowych, a także ciążą na nim obowiązki związane z ponoszeniem roszczeń reklamacyjnych w stosunku do sprzedawanych towarów i usług. Uwzględniając powyższe, czynności dokonywane pomiędzy Zainteresowanym a danym Klientem stanowiące odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.”

Z kolei, w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2013 r., nr IPTPP4/443-252/13-4/BM, Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż fakt, że Dostawca fizycznie nie dysponuje towarami pozostaje bez znaczenia, gdyż w świetle ustawy o VAT jest zobowiązany do odpowiedniego udokumentowania transakcji i wykazania ich w swoich rozliczeniach podatkowych, co wynika z fikcji prawnej stworzonej przez art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Na udział Dostawcy (tu: Z.) w łańcuchu dostaw i świadczeniu usług wskazuje również sam charakter jej działań. Jest on bowiem aktywnym uczestnikiem transakcji, gdyż negocjuje odpowiednie warunki z Koncernem w zakresie oferowanych przez niego towarów i usług, a następnie ustala odpowiednie zasady współpracy i dostaw towarów i usług ze swoimi kontrahentami (tu: Wnioskodawcą).

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również w szeregu innych interpretacji indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów. Tylko tytułem przykładu Spółka pragnie wskazać m.in:

*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 kwietnia 2013 r., nr IPTPP2/443-41/13-5/PR;
*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 lutego 2013 r., nr ILPP4/443-518/12-2/ISN;
*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 maja 2012 r., nr IPPP3/443-259/12-4/JF;
*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 października 2011 r., nr IPPP1/443-1053/11-2/ISz;
*   Interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 czerwca 2011 r., nr ILPP4/443-217/11-3/EWW).

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska wyrażonego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zarówno przepisy ustawy, jak i przepisy wykonawcze do ustawy, nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, że odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie, w obu ww. przypadkach dostawy, ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a kolejno w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również :

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. W myśl ww. przepisu jest on traktowany tak, jakby świadczył tą usługę.

W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy.

Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb podatku VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy pośrednik ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca - zarejestrowany czynnym podatnik VAT jest właścicielem floty samochodowej, w której skład wchodzą pojazdy samochodowe wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do jej działalności gospodarczej oraz samochody, które są wykorzystywane przez Spółkę do działalności mieszanej (do działalności gospodarczej oraz na cele prywatne). Spółka odlicza od wydatków związanych z częścią samochodów 100% podatku naliczonego, zgodnie ze stosownymi przepisami ustawy o VAT, a od wydatków związanych z pozostałymi samochodami odlicza 50% podatku naliczonego.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarł umowę z Operatorem w sprawie nabywania produktów (w szczególności paliwa) i usług przy użyciu kart paliwowych na wybranych stacjach paliw.

Umowa wraz z regulaminem używania kart paliwowych określają szczegółowe zasady korzystania z kart paliwowych przez Spółkę. Zgodnie z umową, karty paliwowe stanowią własność Operatora i wydawane są według jego wyłącznego uznania, po spełnieniu określonych warunków. Operator wydaje karty uprawniające do zawierania transakcji na terenie Polski oraz kartę europejską uprawniającą do zawierania transakcji w Polsce i innych krajach Europy. Karty wydawane są na rzecz Spółki, która następnie udostępnia je poszczególnym osobom upoważnionym do korzystania z karty paliwowej w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy. Karta upoważnia Wnioskodawcę do nabywania jedynie określonych towarów i usług, których zakres zależy od kategorii karty paliwowej.

Karty uprawniają do dokonywania zakupów zarówno na stacjach paliwowych należących do Operatora kart paliwowych, jak również na stacjach prowadzonych przez podmioty trzecie. Korzystanie z karty możliwe jest wyłącznie w miejscach gdzie karty są akceptowane.

Karty paliwowe umożliwiają dokonywanie zakupów towarów lub usług wydawanych lub świadczonych na stacjach od Operatora kart oraz bezgotówkowe rozliczenie z tytułu nabywanych od Operatora towarów i usług, w szczególności paliwa. Na podstawie zawartej Umowy Operator ma prawo doliczyć swoje wynagrodzenie obliczone odpowiednio od wartości każdego zakupu produktów lub usług dokonanego w punkcie sprzedaży lub punktach usługowych. Należne Operatorowi z tego tytułu wynagrodzenie płatne jest przez Spółkę na podstawie odrębnej faktury wystawionej przez Operatora lub na podstawie odrębnej pozycji na fakturze zbiorczej wystawionej za dostawy towarów lub świadczenie usług w danym okresie rozliczeniowym, nabytych za pomocą kart paliwowych.

Zgodnie z zawartą umową i regulaminem, Operator posiada uprawnienia decyzyjne, co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów i świadczeniem usług na rzecz Spółki. Przyznanie Wnioskodawcy określonej kategorii karty zależy wyłącznie od uznania Operatora. Jednocześnie to Operator decyduje o parametrach takich jak asortyment towarów i usług, które Wnioskodawca lub osoba upoważniona przez Wnioskodawcę będzie mogła zakupić przy użyciu danej karty. Operator ma wpływ na warunki realizowanych transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych. W szczególności w sytuacji zagubienia, kradzieży lub zniszczenia karty, Spółka jest zobowiązana przedstawić Operatorowi wszelkie informacje o okolicznościach utraty karty. W konsekwencji, Spółka w przypadku zagubienia, kradzieży lub zniszczenia karty zgłasza ten fakt do Operatora kart paliwowych. Operator przyjmuje na siebie odpowiedzialność za transakcje dokonane przy użyciu karty (niezależnie od jej rodzaju) od daty otrzymania pisemnego zgłoszenia jej kradzieży lub zagubienia, poza określonymi w regulaminie wyjątkami. W przypadku konieczności wydania nowej karty (eksploatacja, wymiana, uszkodzenie) Wnioskodawca zgłasza się w tym celu do Operatora. Dodatkowo Operator ma możliwość podjęcia decyzji o zablokowaniu lub unieważnieniu karty paliwowej jak również posiada prawo do wycofania karty w każdym czasie po uprzednim zawiadomieniu na piśmie Wnioskodawcy o podjętej decyzji. Dodatkowo Operator zastrzega sobie prawo do ostatecznej decyzji o formie przyjętego zabezpieczenia. Wnioskodawca zobowiązany jest do złożenia Operatorowi zabezpieczeń w formie gwarancji bankowej.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że w skład floty samochodowej Spółki wchodzą następujące pojazdy samochodowe:

*   samochody osobowe,
*   inne niż samochody osobowe pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscami dla kierowcy wynosi:
    *   1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    *   2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    *   3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Spółka nie złożyła odpowiedniej informacji do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego o ww. pojazdach zgodnie z treścią art. 86 ust. 12 ustawy o VAT, ponieważ nie posiada samochodów osobowych, dla których prowadziłaby ewidencję przebiegu pojazdów.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, czy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Operatora za zakupy towarów lub usług dokonane za pomocą kart paliwowych.

Z uwagi na przedstawione w sprawie okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy - jak wskazała Spółka - poza zapewnieniem Spółce możliwości korzystania z kart paliwowych na podstawie zawartej umowy Operator posiada uprawnienia decyzyjne, co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów i świadczeniem usług na rzecz Spółki, to uznać należy, że Operator będący pośrednikiem pomiędzy stacjami i Spółką ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót paliwem i usługami na stacjach benzynowych, dokonuje tym samym dostawy towaru i świadczenia usługi na rzecz Spółki. Czynności dokonywane pomiędzy Operatorem a Spółką dokonującą zakupów na stacjach paliw, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 8 i art. 8 ust. 2a ustawy. Tym samym Operator jest zobowiązany do wykazania podatku należnego z tytułu tych transakcji.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ust. 1 ustawy z o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, nabyte przy użyciu kart paliwowych towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Co do zasady więc, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tyt. ww. wydatków.

Obowiązująca od 1 kwietnia 2014 r. ustawa z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312) wprowadziła ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi.

W art. 86a ust. 1 ustawy o VAT – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. - wskazano, że w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Według obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. art. 2 pkt 34 ww. ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych – rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), „pojazd samochodowy” to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Punkt 40 ww. artykułu wskazuje, że „samochodem osobowym” jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W myśl art. 86a ust. 2. ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Natomiast zgodnie z art. 86a ust. 3 przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W myśl art. 86a ust. 4 pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Wskazane wyżej przepisy art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzają ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków eksploatacyjnych (m.in. nabycia paliwa), dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

I tak zgodnie z art. 12 ust. 1-3 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

W myśl ust. 3 tegoż artykułu, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Wnioskodawca wskazuje, że w skład floty samochodowej wchodzą pojazdy samochodowe wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do jej działalności gospodarczej oraz:

*   samochodów osobowych;
*   innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    *   1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    *   2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    *   3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Spółka nie złożyła odpowiedniej informacji do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego o ww. pojazdach zgodnie z treścią art. 86 ust. 12 ustawy o VAT, ponieważ nie posiada samochodów osobowych, dla których prowadziłaby ewidencję przebiegu pojazdów.

W odniesieniu do samochodów wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej Spółce przysługuje prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego od nabywanych za pośrednictwem kart paliwowych towarów i usług (w tym paliwa), gdyż nie znajdzie zastosowania art. 86a ust. 1 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do samochodów wykorzystywanych do użytku mieszanego, tj. zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością Spółce przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od nabywanych za pośrednictwem kart paliwowych towarów i usług, jednakże do dnia 30 czerwca 2015 r. w związku z obowiązywaniem art. 12 ustawy nowelizującej Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia paliwa.

Od dnia 1 lipca 2015 r. wygasa, wprowadzony art. 12 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, całkowity zakaz odliczania podatku VAT od nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz niektórych innych pojazdów samochodowych, wykorzystywanych przez podatnika do celów „mieszanych” (czyli do działalności gospodarczej i do celów prywatnych). Oznacza to, że od dnia 1 lipca 2015 r. podatek VAT z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów jest odliczany tak jak pozostałe wydatki związane z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi do celów mieszanych czyli na ogólnych zasadach wynikających z art. 86a ustawy o VAT.

Zatem od dnia 1 lipca 2015 r. z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w wysokości 50%.

Należy wskazać jednak, że prawo do odliczenia należy oceniać co do zasady w świetle przepisów obowiązujących na moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy paliwa. Jeżeli zatem zakup paliwa dokonany został do dnia 30 czerwca 2015 r. to bez względu na fakt, że faktura została wystawiona po tym dniu, tj. już w lipcu 2015 r. prawo do odliczenia podatku w takim przypadku nie będzie przysługiwało. Obowiązek podatkowy u sprzedawcy z tytułu opisanej czynności powstał bowiem przed dniem 1 lipca 2015 r. zatem prawo do odliczenia należy również oceniać według stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 lipca 2015 r.

Uregulowanie takie jest zgodne z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT oraz art. 167 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), a zasada ta znajdzie również zastosowanie w przypadku paliwa nabywanego przy użyciu kart paliwowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.