Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.829.2018.2.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-17
Teza: określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz rozliczenia podatku należnego z tytułu usług dzierżawy
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; dzierżawa; podatek-podatek od towarów i usług-rozliczanie podatku od towarów i usług; podatnik; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz rozliczenia podatku należnego z tytułu usług dzierżawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz rozliczenia podatku należnego z tytułu usług dzierżawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

*   E. z siedzibą w Niemczech (dalej: Wnioskodawca) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej.
*   Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest dystrybucja i budowa wszelkiego rodzaju masztów i wież, urządzeń i instalacji elektronicznych oraz świadczenie usług i obsługi serwisowej w obszarze telekomunikacji.
*   Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów na terytorium Niemiec (Wnioskodawca jest niemieckim rezydentem podatkowym).
*   Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeb niemieckiego podatku VAT.
*   Wnioskodawca nie jest zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce.
*   Rozważana jest reorganizacja grupy kapitałowej celem wyodrębnienia w ramach grupy poszczególnych segmentów biznesowych oraz uproszczenia struktury finansowania. W związku z przedmiotową reorganizacją rozważana jest także reorganizacja segmentu biznesowego „Oświetlenie”.
*   Jeden ze scenariuszy reorganizacyjnych rozważanych przez grupę kapitałową zakłada, iż Wnioskodawca zawrze z podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą - spółką z siedzibą w Polsce (dalej: Kontrahent) transakcję nabycia szeregu materialnych składników majątku wykorzystywanych dotąd przez Kontrahenta w toku prowadzonej działalności gospodarczej, a następnie Wnioskodawca zwrotnie wydzierżawi te składniki majątku Kontrahentowi (tzw. transakcja Sale-and-Lease-Back).
*   Kontrahent podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów na terytorium Polski (Kontrahent jest polskim rezydentem podatkowym).
*   Kontrahent jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
*   Środki finansowe, które Kontrahent pozyska z tyt. sprzedaży składników majątku przeznaczone zostaną w przeważającej części na restrukturyzację finansowania zewnętrznego Kontrahenta.
*   Wnioskodawca oraz Kontrahent są powiązani kapitałowo w sposób pośredni - poprzez udziałowca, niemiecką spółkę kapitałową, która posiada 100% udziałów w kapitale Wnioskodawcy jak i 100% udziałów w kapitale Kontrahenta.
*   Transakcja Sale-and-Lease-Back ma obejmować szereg składników materialnych, w szczególności:
    *   grunty,
    *   budynki (w tym w szczególności hala produkcyjna, bud. magazynowy, bud. socjalno-administracyjny) wraz z przynależnymi instalacjami technicznymi,
    *   budowle (w tym w szczególności drogi wewnętrzne i parkingi, ogrodzenia, sieci wod.-kan., sieć energetyczna, sieć odprowadzania wody deszczowej, maszty i pylony reklamowe),
    *   maszyny, urządzenia i wyposażenie produkcyjne (w tym w szczególności linia produkcyjna, rolotoki transportowe, suwnice i dźwigi, urządzenia diagnostyczne, ręczne narzędzia mechaniczne),
    *   wyposażenie magazynowe.
*   Składniki majątku, które mają być objęte transakcją Sale-and-Lease-Back znajdują się na terytorium Polski. Przedmiotowe składniki majątku obejmują zarówno nieruchomości, w odniesieniu do których zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy o VAT (tj. takie, które są ściśle związane z określoną identyfikowalną co do jej położenia nieruchomością), jak również majątek (np. maszyny, urządzenia,), w odniesieniu do którego zastosowanie znajdzie art. 28b ustawy o VAT (tj. takie, w przypadku których brak jest związku ze ściśle określoną identyfikowalną co do jej położenia nieruchomością).
*   W ramach transakcji Sale-and-Lease-Back, po nabyciu przez Wnioskodawcę od Kontrahenta składników majątku wskazanych wyżej, Wnioskodawca i Kontrahent zawrą umowę dzierżawy tych samych składników majątku (dalej: Umowa dzierżawy). Przedmiotem świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta będzie zatem wydzierżawienie Kontrahentowi składników majątku wskazanych wyżej.
*   W efekcie Kontrahent będzie dalej prowadził działalność gospodarczą w zakresie analogicznym jak przed reorganizacją, w oparciu o ten sam majątek lecz na podstawie Umowy dzierżawy.
*   Umowa dzierżawy zostanie zawarta na czas określony (przy czym okres na jaki zostanie zawarta umowa nie został jeszcze ustalony), a po upływie tego czasu automatycznie przekształci się w umowę na czas nieokreślony, którą Wnioskodawca oraz Kontrahent będą mogli wypowiedzieć pod warunkiem ziszczenia się warunków jej wypowiedzenia oraz z zachowaniem terminu jej wypowiedzenia.
*   W ramach Umowy dzierżawy Kontrahent:
    *   będzie odpowiedzialny za: 
        *   przystosowanie dzierżawionych składników majątku do potrzeb swojej działalności,
        *   bieżące utrzymanie tych składników majątku i ponoszenie związanych z tym kosztów,
        *   dokonywania napraw i bieżącej konserwacji składników majątku,
        *   bieżące zarządzanie składnikami majątku, ubezpieczenie składników majątku,
        *   zawarcie umów z dostawcami mediów (w szczególności energia elektryczna, woda, usług odprowadzania ścieków oraz wywozu odpadów komunalnych, gaz) oraz dostawcami innych usług (usługi ochrony, usługi konserwacji/napraw maszyn i urządzeń, etc.) niezbędnych dla wykorzystania składników majątku na potrzeby działalności gospodarczej Kontrahenta oraz rozliczenia kosztów tych usług z dostawcami,
    *   będzie uprawniony do dokonywania zmian i ulepszeń dzierżawionych składników majątku, przy czym w zakresie w jakim zmiany/ulepszenia dotyczyłyby konstrukcji lub elementów strukturalnych nieruchomości lub zmian wymagających zawiadomienia / uzyskania pozwolenia właściwych organów, Kontrahent zobligowany będzie do uzyskania uprzedniej pisemnej zgody Wnioskodawcy,
    *   będzie zobligowany do umożliwienia Wnioskodawcy dostępu do wydzierżawianych składników majątku w celu przeprowadzenia kontroli stanu dzierżawionych składników majątku.
*   W związku z Umową dzierżawy Wnioskodawca:
    *   pomimo, iż będzie on właścicielem nieruchomości/maszyn/urządzeń zlokalizowanych w Polsce, nie będzie miał prawa do używania tych nieruchomości/maszyn/urządzeń, będą one bowiem wyłącznie do dyspozycji Kontrahenta,
    *   będzie uprawniony do kontroli stanu wydzierżawianych składników majątku,
    *   może wykonywać część funkcji związanych ze składnikami majątku, np. w zakresie ubezpieczenia składników majątku, zlecania istotnych remontów, zawierania umów z dostawcami mediów lub usług związanych ze składnikami majątku, którzy wymagać będą zawarciu umowy bezpośrednio z ich właścicielem. Koszty, które w związku z tymi czynnościami funkcjami poniesie Wnioskodawca zostaną następnie przeniesione na Kontrahenta i w ostatecznym rozrachunku będą obciążały Kontrahenta,
    *   w miarę potrzeby udzieli Kontrahentowi wsparcia w procesie uzyskania koncesji, licencji itp. związanych z działalnością Kontrahenta (w zakresie w jakim udział Wnioskodawcy w tym procesie będzie niezbędny).
*   W związku z obowiązkiem wywiązania się przez Wnioskodawcę ze zobowiązań podatkowych związanych z posiadaniem i wydzierżawieniem nieruchomości objętych transakcją Sale-and-Lease-Back, Wnioskodawca może nabywać w Polsce od podmiotów trzecich usługi związane z obsługą rachunkowo - podatkową tych nieruchomości. Wnioskodawca może też nabywać w Polsce różnego rodzaju usługi związane z zawartą Umową dzierżawy, jak np. usługi prawne, usługi doradcze, usługi napraw maszyn lub urządzeń, usługi hotelowe, usługi transportu, itp.
*   Wnioskodawca nie posiada i nie zamierza posiadać na terytorium Polski oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura, etc.
*   Poza składnikami majątku wskazanymi wyżej, które mają być przedmiotem Umowy dzierżawy, Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski nieruchomości/ maszyn/urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej.
*   Wnioskodawca nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie oddeleguje pracowników do Polski.
*   Wnioskodawca nie dysponuje i nie będzie dysponował na terytorium Polski personelem innych podmiotów, w szczególności personelem Kontrahenta.
*   Wnioskodawca poza wydzierżawieniem składników majątku na rzecz Kontrahenta nie planuje prowadzić żadnej innej działalności gospodarczej na terytorium Polski.
*   Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał w Polsce żadnych osób, które byłyby uprawnione do negocjowania czy też zawierania kontraktów w imieniu Wnioskodawcy.
*   Wnioskodawca nie świadczy i nie będzie świadczył na terytorium Polski usług budowlanych, montażowych lub instalacyjnych.
*   Wszelkie decyzje biznesowe związane z transakcją dzierżawy majątku, jak również wszelką inną działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę, będą podejmowane poza terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, na gruncie przepisów ustawy o VAT w związku z wydzierżawieniem składników majątku przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta nie dojdzie do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Polsce, a w efekcie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tyt. usług dzierżawy na rzecz Kontrahenta składników majątku (z zastrzeżeniem usług dzierżawy, do których zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy o VAT, w przypadku jeżeli Wnioskodawca będzie zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, na gruncie przepisów ustawy o VAT w związku z wydzierżawieniem składników majątku przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta nie dojdzie do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Polsce, a w efekcie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tyt. usług dzierżawy na rzecz Kontrahenta składników majątku (z zastrzeżeniem usług dzierżawy, do których zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy o VAT, w przypadku jeżeli Wnioskodawca będzie zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT).

Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W myśl przepisu art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, m.in. w przypadku wymienionym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, usługodawca nie rozlicza podatku należnego.

Równocześnie stosownie do przepisu art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, przepisy ust. 1 pkt 4 oraz ust. 2 ustawy o VAT stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

W opinii wnioskodawcy w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym leżącym u podstaw Wniosku nie budzi wątpliwości, że miejscem świadczenia usług dzierżawy składników majątku na rzecz Kontrahenta będzie terytorium Polski (stosownie do przepisów art. 28b oraz art. 28e ustawy o VAT).

W efekcie w kontekście stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dla określenia, czy Wnioskodawca jako podmiot świadczący usługę dzierżawy składników majątku na rzecz Kontrahenta, będącego podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT UE, będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tyt. tej usługi, czy też nie, kluczowe jest określenie, czy Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W opinii Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, na gruncie przepisów ustawy o VAT, w związku z wydzierżawieniem składników majątku przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta nie dojdzie do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Polsce.

Przepisy ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Definicję taką zawiera jednak Rozporządzenie Rady 282/2011.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Rady 282/2011, cyt.:

1.  „Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
    1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
    2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
    3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
    4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.”
3.  Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Jak wskazano w preambule do Rozporządzenia Rady 282/2011, powyższe regulacje zostały oparte o orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), na gruncie którego ukształtowała się jednolita linia orzecznictwa w zakresie definicji „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

W wyroku z dnia 27 czerwca 2007 r. w sprawie C-73/06 Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentraiamt fur Steuern, TSUE stwierdził, iż, cyt.:

„(\`(...)\`) pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (\`(...)\`). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Stanowisko analogiczne zaprezentowane zostało przez TSUE także m.in.:

*   w wyroku w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz und Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt,

*   w wyroku w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s,

*   w wyroku w sprawie C-190/95 ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grotę Ondememingen te Amsterdam.

Biorąc pod uwagę orzecznictwo TSUE, aby podatnik posiadał w danym miejscu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce to musi spełniać łącznie następujące warunki:

*   zaangażowanie pewnego minimalnego zaplecza personalnego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej,

*   zaangażowanie pewnego minimalnego zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej,

*   swoista stałość i niezależność miejsca, w którym prowadzona jest ta działalność gospodarcza.

Brak spełnienia choćby jednego z powyżej wymienionych warunków wyklucza możliwość uznania danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W celu określenia zatem, czy Wnioskodawca będzie posiadł na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej należy zweryfikować, czy spełnione zostały łącznie następujące warunki:

*   dysponowanie przez Wnioskodawcę na terytorium Polski zapleczem personalnym (osobowym),

*   dysponowanie przez Wnioskodawcę na terytorium Polski zapleczem technicznym,

*   istnienie stałości i niezależności potencjalnego zaplecza technicznego i personalnego Wnioskodawcy na terytorium Polski, które umożliwią odbiór i świadczenie usług w sposób niezależny w Polsce.

Zgodnie z aktualną linią interpretacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażoną w interpretacjach indywidualnych wydanych przez ten organ, w celu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wystarczające jest, że podmiot korzysta z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów - co potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna z dnia 2 lutego 2018 r., 0114-KDIP1-2.4012.712.2017.1.MC, cyt.:

„Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.”

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację następujące okoliczności potwierdzają, iż Wnioskodawca nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce:

*   nie będzie spełniony warunek dysponowania przez Wnioskodawcę zapleczem personalnym (osobowym) na terytorium Polski, a co za tym idzie warunek odpowiedniej struktury tego zaplecza umożliwiającej odbiór i świadczenie usług w sposób niezależny. Powyższe wynika faktu, iż:
    *   Wnioskodawca nie będzie zatrudniał na terytorium Polsk jakichkolwiek pracowników,
    *   Wnioskodawca nie będzie oddelegował na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników,
    *   Wnioskodawca nie będzie dysponował na terytorium Polski personelem innych podmiotów, w szczególności personelem Kontrahenta,
    *   czynnością, jaką Wnioskodawca podejmuje w związku z opisaną transakcja dzierżawy jest decyzja o zawarciu Umowy dzierżawy, która została podjęta poza terytorium Polski,
    *   ewentualne wizytacje majątku Wnioskodawcy w Polsce przez zagranicznych pracowników Wnioskodawcy, z uwagi na ich krótkoterminowy charakter, nie będą powodowały, iż Wnioskodawca będzie w sposób stały dysponował zapleczem osobowym w Polsce,

*   nie będzie spełniony warunek dysponowania przez Wnioskodawcę zapleczem technicznym o odpowiedniej strukturze umożliwiającej odbiór i świadczenie usług w sposób niezależny. Powyższe wynika z faktu, iż:
    *   Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski filii, przedstawicielstwa czy biura,
    *   Wnioskodawca będzie miał jedynie ograniczony dostęp do składników majątku, które Wnioskodawca będzie wydzierżawiał na rzecz Kontrahenta - w związku z Umową dzierżawy Wnioskodawca nie będzie miał prawa do używania tych składników majątku. W związku z Umową będą one bowiem w dyspozycji Kontrahenta,

*   nie będzie spełniony warunek stałości, ponieważ Umowa dzierżawy zostanie zawarta na czas określony.

W kontekście powyższego w związku z zawarciem Umowy dzierżawy nie będą spełnione przesłanki istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Podsumowanie:

Biorąc pod uwagę powyższe w opinii Wnioskodawcy, stosownie do przepisu art. 17 ust. 2 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tyt. usług dzierżawy na rzecz Kontrahenta składników majątku (z zastrzeżeniem usług dzierżawy składników majątku, do których stosuje się art. 28e ustawy o VAT, w przypadku jeżeli Wnioskodawca będzie zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Według, art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca należący do międzynarodowej grupy kapitałowej, nie jest zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług w Polsce. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest dystrybucja i budowa wszelkiego rodzaju masztów i wież, urządzeń i instalacji elektronicznych oraz świadczenie usług i obsługi serwisowej w obszarze telekomunikacji. Rozważana jest reorganizacja grupy kapitałowej celem wyodrębnienia w ramach grupy poszczególnych segmentów biznesowych oraz uproszczenia struktury finansowania. W związku z przedmiotową reorganizacją rozważana jest także reorganizacja segmentu biznesowego „Oświetlenie”. Jeden ze scenariuszy reorganizacyjnych rozważanych przez grupę kapitałową zakłada, iż Wnioskodawca zawrze z podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą - spółką z siedzibą w Polsce transakcję nabycia szeregu materialnych składników majątku wykorzystywanych dotąd przez Kontrahenta w toku prowadzonej działalności gospodarczej, a następnie Wnioskodawca zwrotnie wydzierżawi te składniki majątku Kontrahentowi (tzw. transakcja Sale-and-Lease-Back). Środki finansowe, które Kontrahent pozyska z tyt. sprzedaży składników majątku przeznaczone zostaną w przeważającej części na restrukturyzację finansowania zewnętrznego Kontrahenta. Wnioskodawca oraz Kontrahent są powiązani kapitałowo w sposób pośredni - poprzez udziałowca, niemiecką spółkę kapitałową, która posiada 100% udziałów w kapitale Wnioskodawcy jak i 100% udziałów w kapitale Kontrahenta. Transakcją Sale-and-Lease-Back ma obejmować szereg składników materialnych, w szczególności: grunty, budynki (w tym w szczególności hala produkcyjna, bud. magazynowy, bud. socjalno-administracyjny) wraz z przynależnymi instalacjami technicznymi, budowle (w tym w szczególności drogi wewnętrzne i parkingi, ogrodzenia, sieci wod.-kan., sieć energetyczna, sieć odprowadzania wody deszczowej, maszty i pylony reklamowe), maszyny, urządzenia i wyposażenie produkcyjne (w tym w szczególności linia produkcyjna, rolotoki transportowe, suwnice i dźwigi, urządzenia diagnostyczne, ręczne narzędzia mechaniczne), wyposażenie magazynowe. Składniki majątku, które mają być objęte transakcją Sale-and-Lease-Back znajdują się na terytorium Polski. Przedmiotowe składniki majątku obejmują zarówno nieruchomości, w odniesieniu do których zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy (tj. takie, które są ściśle związane z określoną identyfikowalną co do jej położenia nieruchomością), jak również majątek (np. maszyny, urządzenia,), w odniesieniu do którego zastosowanie znajdzie art. 28b ustawy (tj. takie, w przypadku których brak jest związku ze ściśle określoną identyfikowalną co do jej położenia nieruchomością). W ramach transakcji Sale-and-Lease-Back, po nabyciu przez Wnioskodawcę od Kontrahenta wskazanych składników majątku, Wnioskodawca i Kontrahent zawrą umowę dzierżawy tych składników majątku. Przedmiotem świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta będzie zatem wydzierżawienie Kontrahentowi wskazanych składników majątku. W efekcie Kontrahent będzie dalej prowadził działalność gospodarczą w zakresie analogicznym jak przed reorganizacją, w oparciu o ten sam majątek lecz na podstawie Umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy zostanie zawarta na czas określony (przy czym okres na jaki zostanie zawarta umowa nie został jeszcze ustalony), a po upływie tego czasu automatycznie przekształci się w umowę na czas nieokreślony, którą Wnioskodawca oraz Kontrahent będą mogli wypowiedzieć pod warunkiem ziszczenia się warunków jej wypowiedzenia oraz z zachowaniem terminu jej wypowiedzenia. W ramach Umowy dzierżawy Kontrahent będzie odpowiedzialny za przystosowanie dzierżawionych składników majątku do potrzeb swojej działalności, bieżące utrzymanie tych składników majątku i ponoszenie związanych z tym kosztów, dokonywania napraw i bieżącej konserwacji składników majątku, bieżące zarządzanie składnikami majątku, ubezpieczenie składników majątku, zawarcie umów z dostawcami mediów (w szczególności energia elektryczna, woda, usług odprowadzania ścieków oraz wywozu odpadów komunalnych, gaz) oraz dostawcami innych usług (usługi ochrony, usługi konserwacji/napraw maszyn i urządzeń, etc.) niezbędnych dla wykorzystania składników majątku na potrzeby działalności gospodarczej Kontrahenta oraz rozliczenia kosztów tych usług z dostawcami. Kontrahent będzie uprawniony do dokonywania zmian i ulepszeń dzierżawionych składników majątku, przy czym w zakresie w jakim zmiany/ulepszenia dotyczyłyby konstrukcji lub elementów strukturalnych nieruchomości lub zmian wymagających zawiadomienia/uzyskania pozwolenia właściwych organów, Kontrahent zobligowany będzie do uzyskania uprzedniej pisemnej zgody Wnioskodawcy. Kontrahent będzie zobligowany do umożliwienia Wnioskodawcy dostępu do wydzierżawianych składników majątku w celu przeprowadzenia kontroli stanu dzierżawionych składników majątku. W związku z Umową dzierżawy Wnioskodawca pomimo, iż będzie właścicielem nieruchomości/maszyn/urządzeń zlokalizowanych w Polsce, nie będzie miał prawa do używania tych nieruchomości/maszyn /urządzeń, będą one bowiem wyłącznie do dyspozycji Kontrahenta. Wnioskodawca będzie uprawniony do kontroli stanu wydzierżawianych składników majątku, może wykonywać część funkcji związanych ze składnikami majątku, np. w zakresie ubezpieczenia składników majątku, zlecania istotnych remontów, zawierania umów z dostawcami mediów lub usług związanych ze składnikami majątku, którzy wymagać będą zawarciu umowy bezpośrednio z ich właścicielem. Koszty, które w związku z tymi czynnościami funkcjami poniesie Wnioskodawca zostaną następnie przeniesione na Kontrahenta i w ostatecznym rozrachunku będą obciążały Kontrahenta. Kontrahent w miarę potrzeby udzieli Kontrahentowi wsparcia w procesie uzyskania koncesji, licencji itp. związanych z działalnością Kontrahenta (w zakresie w jakim udział Wnioskodawcy w tym procesie będzie niezbędny).

W związku z obowiązkiem wywiązania się przez Wnioskodawcę ze zobowiązań podatkowych związanych z posiadaniem i wydzierżawieniem nieruchomości objętych transakcją Sale-and-Lease-Back, Wnioskodawca może nabywać w Polsce od podmiotów trzecich usługi związane z obsługą rachunkowo - podatkową tych nieruchomości. Wnioskodawca może też nabywać w Polsce różnego rodzaju usługi związane z zawartą Umową dzierżawy, jak np. usługi prawne, usługi doradcze, usługi napraw maszyn lub urządzeń, usługi hotelowe, usługi transportu, itp. Wnioskodawca nie posiada i nie zamierza posiadać na terytorium Polski oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura, etc. Poza składnikami majątku wskazanymi wyżej, które mają być przedmiotem Umowy dzierżawy. Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski nieruchomości/maszyn/urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie oddeleguje pracowników do Polski. Wnioskodawca nie dysponuje i nie będzie dysponował na terytorium Polski personelem innych podmiotów, w szczególności personelem Kontrahenta. Wnioskodawca poza wydzierżawieniem składników majątku na rzecz Kontrahenta nie planuje prowadzić żadnej innej działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał w Polsce żadnych osób, które byłyby uprawnione do negocjowania czy też zawierania kontraktów w imieniu Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie świadczy i nie będzie świadczył na terytorium Polski usług budowlanych, montażowych lub instalacyjnych. Wszelkie decyzje biznesowe związane z transakcją dzierżawy majątku, jak również wszelką inną działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę, będą podejmowane poza terytorium Polski.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w związku z wydzierżawieniem składników majątku na rzecz Kontrahenta nie dojdzie do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Polsce, a w efekcie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tyt. usług dzierżawy na rzecz Kontrahenta składników majątku (z zastrzeżeniem usług dzierżawy, do których zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy o VAT, w przypadku jeżeli Wnioskodawca będzie zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT).

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg -Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki do uznania, że Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Uznanie stałego miejsca prowadzenia działalności Wnioskodawcy w Polsce wynika bowiem z zapewnienia wystarczającej struktury w kraju cechującej się odpowiednim poziomem stałości oraz umożliwiającej prowadzenie działalności w zakresie dzierżawy. Jak wskazano w opisie sprawy Wnioskodawca nabędzie położone w Polsce nieruchomości oraz znajdujące się w Polsce rzeczy ruchome, a następnie Wnioskodawca wydzierżawi te składniki majątku Kontrahentowi. Przedmiotem świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta będzie wydzierżawienie w szczególności gruntów, budynków wraz z przynależnymi instalacjami technicznymi, budowli, maszyn, urządzeń i wyposażenia produkcyjnego, wyposażenia magazynowego. W celu dzierżawy składników majątku umowa dzierżawy zostanie zawarta na czas określony, a po upływie tego czasu automatycznie przekształci się w umowę na czas nieokreślony, którą Wnioskodawca oraz Kontrahent będą mogli wypowiedzieć pod warunkiem ziszczenia się warunków jej wypowiedzenia oraz z zachowaniem terminu jej wypowiedzenia. Zatem, Wnioskodawca w sposób zorganizowany oraz ciągły będzie prowadził działalność w kraju z wykorzystaniem posiadanych składników majątku, w ramach której będzie dokonywał czynności, które podlegają opodatkowaniu. Przy tym, przedmiot działalności w kraju będzie inny, niż ten którego dotyczy działalność realizowana w Niemczech. Oznacza to, że aktywność w Polsce będzie odrębną działalnością w stosunku do działalności realizowanej w Niemczech, a tym samym działalność w Polsce będzie realizowana samodzielnie i niezależnie od działalności w Niemczech. Jednocześnie zasoby Wnioskodawcy w postaci posiadanych nieruchomości, maszyn, urządzeń oraz wyposażenia pozwalają na prowadzenie bieżącej działalności polegającej na ich dzierżawie z tego miejsca w sposób permanentny. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy w tym przypadku obejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów/środków trwałych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przy tym zauważyć należy, że do prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę polegającej na dzierżawie szeregu posiadanych składników majątku nie jest potrzebne posiadanie stałej osobowej struktury w klasycznym rozumieniu. Wnioskodawca nie musi zatrudniać pracowników w Polsce. Przy tym nie ma znaczenia, że Wnioskodawca na terytorium Polski nie świadczy i nie będzie świadczył usług budowalnych, montażowych i instalacyjnych. Charakter wykonywanej działalności nie wymaga zaplecza personalnego, co skutkuje tym, że Wnioskodawca jest w stanie w oparciu o posiadane składniki majątku prowadzić działalność polegającą na ich dzierżawie. Należy wskazać, że skoro Wnioskodawca posiadane składniki majątku będzie dzierżawił przez długi okres czasu na rzecz jednego kontrahenta, który na podstawie zawartej umowy będzie zobowiązany m.in. do bieżącego ich utrzymania, naprawy oraz zarządzania nimi, w celu wykonywania podobnych czynności nie musi zapewnić własnego personelu. Ponadto należy podnieść, że Wnioskodawca pomimo podejmowania decyzji biznesowych poza terytorium Polski, jest w stanie skutecznie kontrolować/nadzorować stan wydzierżawionych składników majątku, a tym samym być obecny w kraju w związku z prowadzoną działalnością polegającą na dzierżawie składników majątku.

Tym samym należy stwierdzić, że wykorzystanie posiadanych w Polsce składników majątku do wykonywania działalności w zakresie ich dzierżawy w sposób zorganizowany oraz ciągły kwalifikuje prowadzoną aktywność Spółki na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

W konsekwencji, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, nie będzie spełniony warunek określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy, bowiem Wnioskodawca posiada na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, podatek należny od usług dzierżawy składników majątku, do których zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy (tj. takie, które są ściśle związane z określoną identyfikowalną co do jej położenia nieruchomością) oraz art. 28b ustawy (tj. takie, w przypadku których brak jest związku ze ściśle określoną identyfikowalną co do jej położenia nieruchomością), powinien być rozliczony przez Wnioskodawcę, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, z którego świadczy przedmiotowe usługi.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie, należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP1-2.4012.712.2017.1.MC na poparcie własnego stanowiska, należy zauważyć, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Interpretacja powołana przez Wnioskodawcę rozstrzyga w odmiennym stanie od stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przez Stronę, a przy tym argument przemawiający na korzyść Strony został przytoczony bez uwzględnienia innych okoliczności powołanej sprawy.

Tymczasem, posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności należy oceniać przez pryzmat konkretnego przypadku. Przy rozstrzyganiu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności niezbędna "struktura organizacyjna" różni się w zależności od sektora, którego sprawa dotyczy. Inne jest zaplecze techniczne i organizacyjne niezbędne dla dzierżawy składników majątku, o której mowa w niniejszej interpretacji, zaś inne dla zakresu działalności prowadzonej przez podmiot, dla którego wydano interpretację przywołaną przez Wnioskodawcę.

Tym samym powołana przez Spółkę we własnym stanowisku interpretacja nie może stanowić poparcia stanowiska Spółki, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowo, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14 na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie tut. Organ informuję, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.