Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-902/12/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-03
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług dotyczących budowy budynków przeznaczonych na sprzedaż oraz zastosowanie właściwej stawki podatku dla sprzedaży budynków mieszkalnych z garażem i gruntem, na którym są posadowione.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; budynek-sprzedaż budynków; garaż; opodatkowanie; sprzedaż-sprzedaż budynków
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2012r. (data wpływu 23 sierpnia 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2012r. (data wpływu 15 listopada 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług dotyczących budowy budynków przeznaczonych na sprzedaż – **jest prawidłowe,**
*   zastosowania właściwej stawki podatku dla sprzedaży budynków mieszkalnych z garażem i gruntem, na którym są posadowione – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług dotyczących budowy budynków przeznaczonych na sprzedaż oraz zastosowania właściwej stawki podatku dla sprzedaży budynków mieszkalnych z garażem i gruntem, na którym są posadowione.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 listopada 2012r. (data wpływu 15 listopada 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 5 listopada 2012r. znak: IBPP1/443-902/12/AZb.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności jest głównie handel w zakresie kart prepaidowych, wyrobów tytoniowych itp. Podatnik zakupił od osoby fizycznej w roku 2008 grunt na potrzeby prowadzonej przez siebie indywidualnej działalności gospodarczej i wprowadził go do ewidencji środków trwałych. W bieżącym roku zdecydował jednak iż grunt ten przeznaczy na budowę dwóch jednorodzinnych budynków mieszkalnych o powierzchni 245 m² każdy z nich. Budynki będą się składać z parteru oraz poddasza a także wbudowanego w budynek mieszkalny garażu o powierzchni 51,40 m². Jeden z budynków będzie sprzedany w stanie surowym, drugi zaś w stanie wykończonym.

W uzupełnieniu z dnia 9 listopada 2012r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1.  Jest podatnikiem VAT czynnym i składa deklaracje VAT-7 od 18 października 2001r.
2.  Budowa budynków będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
3.  Wybudowane budynki nie będą zaliczone do środków trwałych i nie będą przez Wnioskodawcę używane, lecz będą stanowić towar handlowy w firmie.
4.  Przedmiotem sprzedaży będą dwie zabudowane działki o nr 21/7 wraz z 1/3 udziału w drodze 21/9, 21/10 oraz 21/8 i 21/11 z 1/3 udziału w drodze 21/9, 21/10.
5.  Wnioskodawca bierze pod uwagę dwie możliwości:
    1.  Każdy z garaży stanowić będzie integralną część budynku i jest nierozerwalnie związany z jego bryłą.
    2.  Garaże nie będą stanowiły integralnej części budynku i nie będą związane z jego bryłą.
6.  W momencie sprzedaży każda z działek będzie zabudowana.
7.  Na pytanie tut. organu zadane w wezwaniu: „W przypadku, gdy nieruchomości przeznaczone do sprzedaży obejmują również geodezyjnie wyodrębnione działki niezabudowane należy wskazać (…)” Wnioskodawca odpowiedział „Nie dotyczy (odp. w pkt 6)”.
    1.  Budynki będą trwale związane z gruntem (sekcja 1, dział 11, grupa 111 klasa 1110 dla działek 21/7 i 21/8, 21/11 oraz sekcja 2, dział 21 grupa 211 klasa 2112 dla działek 21/9, 21/10).
    2.  Sprzedaż budynków nastąpi przed ich pierwszym zasiedleniem.
    3.  Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie.
8.  Budynki nie będą przedmiotem najmu ani dzierżawy przed dniem ich sprzedaży.
9.  Na działce 21/7 będzie posadowiony dom w wykończonym stanie deweloperskim (z instalacjami, tynkami wewnętrznymi i zewnętrznymi, oknami, infrastrukturą tzn. stan umożliwiający uzyskanie pozwolenia na użytkowanie), natomiast na działkach 21/8 i 21/11 będzie posadowiony dom w stanie surowym (murowany budynek stale związany z podłożem za pomocą fundamentów, przykryty dachem bez tynków, instalacji wewnętrznych i okien). Natomiast działki 21/9 i 21/10 stanowić będą drogę wraz z instalacjami zewnętrznymi (gaz, prąd, woda).
10.  Istnieje również możliwość iż na życzenie klienta nowy nie używany budynek będzie w pełni wykończony płytki, podłogi, meble kuchenne, wypoczynek itp.
11.  Wnioskodawca nie ma pewności co będzie robił z budynkiem nabywca - jednak z wiedzy którą Wnioskodawca posiada będzie on prowadził prace wykończeniowe które będą prowadziły do uzyskania pozwolenia na użytkowanie.
12.  Powierzchnia użytkowa każdego z nich to 235 m² + 50 m² garaż.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem materiałów budowlanych i usług dotyczących budowy budynków przeznaczonych na sprzedaż?
2.  Z jaką stawką należy sprzedać ww. budynki mieszkalne z garażem i gruntem na którym są posadowione?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ nabycie towarów i usług związanych z budową budynków mieszkalnych związane jest ze sprzedażą opodatkowaną (jako że budynki mieszkalne powstają w celu dalszej odsprzedaży) na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wszelkie zakupy związane z ich wytworzeniem (budową) stanowią nabycie towarów i usług co do których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Budynki, które jednostka zamierza budować spełniają warunki zawarte w art. 41 ust. 12a i 12b w związku z tym stawka podatku VAT przy sprzedaży każdego z budynków wraz z garażem i gruntem wyniesie 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług dotyczących budowy budynków przeznaczonych na sprzedaż,
*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku dla sprzedaży budynków mieszkalnych z garażem i gruntem, na którym są posadowione.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast pod pojęciem towarów rozumieć należy, stosownie do art. 2 pkt 6 tej ustawy, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt zabudowany budynkiem spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże, aby odpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi być dokonane przez podatnika podatku VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, czynny podatnik VAT, zakupił grunt na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej i planuje dokonanie zbycia budynków mieszkalnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zatem jako podatnik VAT prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast, w myśl art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Stosownie do art. 41 ust. 12c ww. ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Należy wskazać, iż obniżone stawki mają charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Ustawodawca zatem wyraźnie wskazał, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m. in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o którym mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 cyt. ustawy, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże, zastosowania odpowiedniej stawki podatkowej, niezbędnym jest uwzględnienie regulacji wynikających z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o VAT.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Wskazać należy, iż zgodnie z objaśnieniami wstępnymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Ponadto, według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Na podstawie PKOB przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych, będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Budowlą, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei, przez budynek mieszkalny jednorodzinny, na podstawie art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane, należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Wskazać również należy, iż stosownie do art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 k.c.).

Dodatkowo zaznacza się, iż zgodnie z art. 50 k.c., za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością.

Odmienne znaczenie, aniżeli część składowa, posiada przynależność. Przynależnymi są rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi (art. 51 § 1 k.c.). Przynależność nie traci tego charakteru przez przemijające pozbawienie jej faktycznego związku z rzeczą główną (art. 51 § 3 k.c.).

Pojęcie przynależności należy zatem odróżnić od pojęcia części składowej, bowiem związek, jaki zachodzi pomiędzy rzeczą przynależną (pomocniczą), a rzeczą główną, jest luźniejszy niż związek pomiędzy częścią składową, a rzeczą nadrzędną. Wprawdzie przynależności i części składowe dzielą los prawny rzeczy głównej (nadrzędnej), lecz w przypadku przynależności zasada ta nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego. Pomiędzy rzeczą główną, a przynależną zachodzi wyłącznie związek funkcjonalny. Nie ma więc ścisłej więzi fizycznej, która powoduje, że rzecz staje się częścią składową innej rzeczy. W stosunku przynależności występują dwa odrębne podmiotowe prawa własności – do rzeczy głównej i do rzeczy pomocniczej. Zatem, przynależność (rzecz pomocnicza) nie traci samodzielnego bytu prawnego wskutek jej związku z rzeczą główną – pozostaje, w przeciwieństwie do części składowej, samoistną rzeczą ruchomą. Dlatego też przynależność może stanowić przedmiot samoistnego obrotu, natomiast część składowa nie może być przedmiotem odrębnej dostawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że wymienione we wniosku elementy w postaci mebli kuchennych i wypoczynku nie będą spełniały definicji elementów trwale związanych z budynkiem i stanowiących jego część składową w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Należą bowiem do nich te części, których odłączenie spowoduje uszkodzenie lub istotną zmianę całości, bądź też uszkodzenie lub zmianę elementu odłączonego (jego bezużyteczność).

Zatem powinny podlegać opodatkowaniu według stawek właściwych dla przedmiotu dostawy (meble kuchenne, wypoczynek).

Zgodnie z PKOB grupa 111 – klasa 1110 obejmuje budynki mieszkalne jednorodzinne, w tym samodzielne budynki oraz domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu. Jeżeli więc w bryle budynku mieszkalnego jednorodzinnego mieści się garaż, to mamy do czynienia z obiektem stanowiącym jeden niepodzielny budynek (jedną bryłę architektoniczną). Zatem garaż taki jest nierozerwalną częścią domu jednorodzinnego i nie może być przedmiotem odrębnego obrotu, gdyż nie jest możliwa jego sprzedaż jako samodzielnego pomieszczenia.

Zgodnie z pismem Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 19 kwietnia 1999r. obiekt budowlany rozpoczęty, który po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowany może być klasyfikowany według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. W chwili sprzedaży obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku jest tym budynkiem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych.

W związku z powyższym, jeżeli obiekt budowlany rozpoczęty, którego budowa po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowana, może być klasyfikowany wg PKOB jako budynek, wtedy przy jego dostawie stosuje się stawkę podatku VAT właściwą dla dostawy budynku.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z jego brzmieniem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle powołanych przepisów prawa, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu w takiej sytuacji stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów, o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku, gdy dla dostawy nie są spełnione warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy przeanalizować czy nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Prowadzi działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności jest głównie handel w zakresie kart prepaidowych, wyrobów tytoniowych itp. Wnioskodawca zakupił od osoby fizycznej w roku 2008 grunt na potrzeby prowadzonej przez siebie indywidualnej działalności gospodarczej i wprowadził go do ewidencji środków trwałych. W bieżącym roku zdecydował jednak iż grunt ten przeznaczy na budowę dwóch jednorodzinnych budynków mieszkalnych o powierzchni 245 m² każdy z nich. Budynki będą się składać z parteru oraz poddasza a także wbudowanego w budynek mieszkalny garażu o powierzchni 51,40 m². Jeden z budynków będzie sprzedany w stanie surowym, drugi zaś w stanie wykończonym. Budowa budynków będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wybudowane budynki nie będą zaliczone do środków trwałych i nie będą przez Wnioskodawcę używane, lecz będą stanowić towar handlowy w firmie.

Przedmiotem sprzedaży będą dwie zabudowane działki o nr 21/7 wraz z 1/3 udziału w drodze 21/9, 21/10 oraz 21/8 i 21/11 z 1/3 udziału w drodze 21/9, 21/10. Wnioskodawca bierze pod uwagę dwie możliwości: każdy z garaży stanowić będzie integralną część budynku i jest nierozerwalnie związany z jego bryłą oraz gdy garaże nie będą stanowiły integralnej części budynku i nie będą związane z jego bryłą. W momencie sprzedaży każda z działek będzie zabudowana. Budynki będą trwale związane z gruntem (sekcja 1, dział 11, grupa 111 klasa 1110 dla działek 21/7 i 21/8, 21/11 oraz sekcja 2, dział 21 grupa 211 klasa 2112 dla działek 21/9, 21/10). Sprzedaż budynków nastąpi przed ich pierwszym zasiedleniem. Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie. Budynki nie będą przedmiotem najmu ani dzierżawy przed dniem ich sprzedaży.

Na działce 21/7 będzie posadowiony dom w wykończonym stanie deweloperskim (z instalacjami, tynkami wewnętrznymi i zewnętrznymi, oknami, infrastrukturą tzn. stan umożliwiający uzyskanie pozwolenia na użytkowanie), natomiast na działkach 21/8 i 21/11 będzie posadowiony dom w stanie surowym (murowany budynek stale związany z podłożem za pomocą fundamentów, przykryty dachem bez tynków instalacji wewnętrznych i okien). Natomiast działki 21/9 i 21/10 stanowić będą drogę wraz instalacjami zewnętrznymi (gaz, prąd, woda).

Wnioskodawca nie ma pewności co będzie robił z budynkiem nabywca - jednak z wiedzy którą Wnioskodawca posiada będzie on prowadził prace wykończeniowe które będą prowadziły do uzyskania pozwolenia na użytkowanie.

Powierzchnia użytkowa każdego z nich to 235 m² + 50 m² garaż.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że budynek na działce 21/7 będzie w wykończonym stanie deweloperskim (z instalacjami, tynkami wewnętrznymi i zewnętrznymi, oknami, infrastrukturą tzn. stan umożliwiający uzyskanie pozwolenia na użytkowanie) natomiast budynek na działkach 21/8 i 21/11 będzie w stanie surowym (murowany budynek, stale związany z podłożem za pomocą fundamentów, przykryty dachem bez tynków, instalacji wewnętrznych i okien) oraz wskazał, że z wiedzy, którą Wnioskodawca posiada nabywca będzie prowadził prace wykończeniowe, które będą prowadziły do uzyskania pozwolenia na użytkowanie, zatem na gruncie ustawy o VAT, w przedmiotowej sprawie, mamy do czynienia z dostawą dwóch budynków.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż istnieje również możliwość iż na życzenie klienta nowy nie używany budynek będzie w pełni wykończony, zatem również w przypadku sprzedaży w pełni wykończonego budynku będziemy mieć do czynienia z dostawą budynku.

Odnosząc przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż dostawa przedmiotowych budynków z garażami stanowiącymi integralną część budynków związanymi z bryłą budynku, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Dostawa tych budynków z garażami stanowiącymi integralną część budynku nie będzie również mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego przy budowie tych budynków z garażami.

Również w przypadku dostawy przedmiotowych budynków wraz z garażami, które nie będą stanowiły integralnej części budynku (nie będą związane z jego bryłą) Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy tych budynków i garaży, gdyż dostawa ta będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Dostawa przedmiotowych budynków i garaży (które nie będą związane z jego bryłą) nie będzie również mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego przy budowie tych budynków i garaży.

Wobec powyższego sprzedaż budynków mieszkalnych sklasyfikowanych pod symbolem PKOB 11, w przypadku gdy każdy z garaży stanowić będzie integralną część budynku i jest nierozerwalnie związany z jego bryłą, opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki podatku 8%. A zatem sprzedaż działek nr 21/7 oraz 21/8 i 21/11 w powyższym przypadku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki podatku 8%.

Natomiast w przypadku gdy garaże nie będą stanowiły integralnej części budynku i nie będą związane z jego bryłą wówczas sprzedaż budynków i garaży należy opodatkować odrębnie. Sprzedaż budynków będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki podatku 8%, natomiast sprzedaż garaży będzie opodatkowana stawką 23%. Zatem w takim przypadku sprzedaż działek nr 21/7 oraz 21/8 i 21/11 będzie opodatkowana stawką 8% i 23% w odpowiednich częściach przyporządkowanych do znajdujących się na tych działkach budynków i garaży.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku dla dostawy budynków mieszkalnych z garażem i gruntem, na którym są posadowione całościowo należy uznać za nieprawidłowe.

Kwestię prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego reguluje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

*   prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług,
*   prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych".

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Ponadto z powyższego wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi nie są do nich wykorzystywane.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy, prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie należy mieć na uwadze wyłączenia w zakresie obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego określone w art. 88 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca nabył przedmiotowy grunt na potrzeby prowadzonej przez siebie indywidualnej działalności gospodarczej i wprowadził go do ewidencji środków trwałych. W bieżącym roku zdecydował jednak iż grunt ten przeznaczy na budowę dwóch jednorodzinnych budynków mieszkalnych. Budynki będą się składać z parteru oraz poddasza a także wbudowanego w budynek mieszkalny garażu. Powyższe budynki będą stanowić towar handlowy w firmie Wnioskodawcy.

Jak wskazano powyżej sprzedaż przedmiotowych budynków z garażami stanowiącymi integralną część budynku będzie opodatkowana stawką 8%, natomiast sprzedaż przedmiotowych budynków z garażami, które nie będą związane z bryłą budynku będzie opodatkowana odpowiednio stawkami 8% i 23%.

Mając zatem na uwadze art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupem materiałów budowlanych i usług dotyczących budowy budynków przeznaczonych na sprzedaż, pod warunkiem iż nie wystąpiły żadne przesłanki negatywne, o których mowa w powołanym wyżej art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia ustalenia stawki podatku VAT na sprzedaż udziału w drodze położonej na działkach Nr 21/9 i 21/10, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska w tej sprawie. Jeżeli Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem interpretacji indywidualnej w tym zakresie winien wystąpić z odrębnym wnioskiem, w którym opisze wyczerpująco stan faktyczny, zada pytanie i przedstawi własne stanowisko w tej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.