Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.459.2019.3.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-13
Teza: zwolnienie od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej składowiskiem odpadów wydobywczych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2019 r. (data wpływu 24 lipca 2019 r) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej składowiskiem odpadów wydobywczych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej składowiskiem odpadów wydobywczych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których została powołana. Większość z nich realizowana jest przez Wnioskodawcę w ramach reżimu publicznoprawnego. Poza tym Gmina dokonuje wybranych czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające ustawie o VAT.

W świetle art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506, dalej ustawa o samorządzie gminnym) mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.

Składnikiem mienia komunalnego są także nieruchomości, stanowiące własność Gminy.

Nieruchomość objęta wnioskiem.

Niniejszy wniosek dotyczy opodatkowania VAT sprzedaży przez Gminę należącej do niej nieruchomości, na którą składają się działki o nr 1, 7, 8, 9 oraz 10 (dalej określanej jako Nieruchomość).

Nieruchomość została nabyta przez Gminę z mocy prawa z dniem 27 maja 1990 r., w drodze komunalizacji mienia państwowego (nabycie to zostało stwierdzone decyzją Wojewody z dnia 27 lutego 2008 r.). Przy nabyciu nieruchomości Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (w tym zakresie należy wskazać, że Gmina nabyła nieruchomości składające się na nieruchomość z dniem, gdy do polskiego porządku prawnego nie zostały jeszcze wprowadzone regulacje o podatku VAT; niemniej jednak, nawet w obecnym stanie prawnym Wnioskodawcy nie przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – Gmina nabyła bowiem te nieruchomości z mocy prawa, nieodpłatnie, nie działając jako podatnik VAT w dzisiejszym rozumieniu tego pojęcia).

Na podstawie umowy z dnia 29 czerwca 2012 r., nieruchomość została wydzierżawiona na rzecz spółki Z. sp. z o.o., która to spółka dnia 9 stycznia 2019 r, została połączona z Gminnym Zakładem Komunalnym sp. z o.o. – obecnym dzierżawcą jest zatem Gminny Zakład Komunalny sp. z o.o. (dalej GZK), co zostało stwierdzone stosownym aneksem do umowy dzierżawy. Podkreślić należy, że na dzień składania wniosku umowa dzierżawy nadal obowiązuje. Zgodnie z założeniami, dzierżawca nie będzie jednak nabywcą nieruchomości w ramach planowanej transakcji sprzedaży.

Co istotne, całą powierzchnię nieruchomości (wszystkich składających się na nią działek) zajmuje składowisko odpadów wydobywczych (dalej określane jako Hałda lub Składowisko). Gmina nie jest w stanie wskazać dokładnej daty rozpoczęcia eksploatacji Hałdy, niemniej wskazuje, iż miało to miejsce w latach 50. XX wieku.

Gmina zaznacza, że nakłady na utrzymanie nieruchomości ponoszone są przez dzierżawcę (GZK). Wydatki w tym zakresie dotyczą m.in. nadzoru branżowego, sporządzania dokumentacji technicznej oraz zabezpieczenia hałdy. Co istotne, w ciągu ostatnich dwóch lat ani ze strony Gminy, ani ze strony dzierżawcy nie ponoszono wydatków na ulepszenie posadowionych na nieruchomości elementów składowiska, które to wydatki stanowiłyby co najmniej 30% jego wartości początkowej i które to ulepszenie polegałoby na przeprowadzeniu istotnych zmian w celu zmiany wykorzystania budowli lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia. Ulepszenia takie nie będą również czynione do momentu sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca wskazuje, że nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla działki oznaczonej nr 9 wydana została natomiast decyzja o warunkach zabudowy, przewidująca możliwość eksploatacji hałdy i wzniesienia w związku z tym zabudowy (na dzień składania wniosku zabudowa taka nie została jednak posadowiona).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dostawa Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Mając na względzie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady, dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej. W przypadku dostawy nieruchomości zabudowanych, od zasady ogólnej przewidziano wyjątki – o jednym z nich mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10. Zgodnie z tym przepisem, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W tym zakresie należy wskazać, iż jako pierwsze zasiedlenie w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dostawa nieruchomości jako dostawa budowli.

Jak już wskazano w stanie faktycznym, powierzchnię nieruchomości w całości zajmuje składowisko, które w ocenie Wnioskodawcy powinno zostać uznane za budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm. (dalej Prawo budowlane).

W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, że wobec braku zdefiniowania pojęć „budynek” i „budowla” na potrzeby ustawy o VAT, zakres zwolnienia z opodatkowania przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT powinien być ustalany z uwzględnieniem przepisów Prawa budowlanego. Mając to na względzie, zdaniem Wnioskodawcy hałda spełnia definicję budowli, sformułowaną w art. 3 pkt 3 wskazanego aktu prawnego. Wynika to przede wszystkim z faktu, że ustawodawca w wyżej powołanym przepisie Prawa budowlanego wskazał na konkretne przykłady obiektów będących budowlami, expressis verbis wymieniając wśród nich również „składowiska odpadów”.

Gmina wskazuje ponadto, że hałdę w jej ocenie należy uznać za trwale związaną z gruntem, co pozwala na potraktowanie dostawy nieruchomości zgodnie z zasadą określoną w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, oceniając spełnienie przesłanki trwałego związania z gruntem, posiłkowo odwołać należy się do przepisów prawa cywilnego, zgodnie z którymi częścią składową rzeczy (w tym: nieruchomości) jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego). Odnosząc się zatem do ciężaru, objętości, długiego czasu składowania odpadów w obrębie hałdy, uznać należy, że choć usunięcie odpadów z technicznego punktu widzenia byłoby możliwe, nie pozostałoby bez wpływu na grunt rodzimy oraz krajobraz (którego hałda jest już trwałym elementem), a także wymagałoby znaczących nakładów finansowych i czasowych. Biorąc powyższe pod uwagę, w orzecznictwie sądów powszechnych wyrażany jest pogląd, że składowiska odpadów pogórniczych są trwale związane z gruntem – wskazano tak m.in. w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 13 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 522/17. Mimo odmienności reżimu prawnego, w którym zapadło powołane orzeczenie, w ocenie Wnioskodawcy wyrażone w nim tezy pozostają aktualne również przy ocenie istotnej dla sposobu opodatkowania przesłanki z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Końcowo należy podkreślić, iż stanowisko dotyczące uznania hałd jako budowli trwale związanych z gruntem podzielają organy podatkowe (zob. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej z Katowicach z dnia 23 czerwca 2014 r., sygn. IBPP1/443-598/14/LSz oraz z dnia 3 stycznia 2008 r., sygn. IBPP1/443-285/07/AS).

Brak spełnienia przesłanek negatywnych z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

W ocenie Gminy, w odniesieniu do nieruchomości nie zachodzą przesłanki negatywne określone w lit. a oraz lit. b art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak już bowiem wskazano w stanie faktycznym, nieruchomość na wiele lat przed planowaną sprzedażą była/nadal jest użytkowana jako składowisko odpadów pogórniczych, a w okresie ostatnich dwóch lat nie miało miejsce żadne ulepszenie hałdy, na które wydatki stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym). Tym samym zdaniem Gminy uznać należy, iż dostawa:

*   nie została dokonana w ramach w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata. ,

W tym zakresie zwrócić uwagę należy, że zgodnie z literalną treścią art. 2 pkt 14 ustawy o VAT można uznać, że pierwsze zasiedlenie składowiska nastąpiło z dniem 29 czerwca 2012 r„ kiedy to hałdę oddano do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanej – tj. dzierżawy. Niemniej, ze względu na szeroką definicję pierwszego zasiedlenia, jaka obecnie – zgodnie z wykładnią prounijną – przyjmowana jest powszechnie przez organy podatkowe i sądy administracyjne (zob. np. interpretacja indywidualna DKIS z 18 marca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.797.2018.3.MD oraz wyrok NSA z 14 maja 2015 r., sygn. I FSK 382/14), uznać można, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło o wiele wcześniej, tj. w latach 50. XX wieku, kiedy to rozpoczęto eksploatację składowiska. W tym kontekście wskazać należy, iż przepisy dyrektywy Rady 2006/112AWE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nie definiują expressis verbis przesłanek koniecznych dla zaistnienia „pierwszego zasiedlenia”, lecz pojęcie to zostało sprecyzowane w drodze wykładni dokonanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE). W wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection uznano bowiem, iż „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Niezależnie jednak od przyjętej definicji pierwszego zasiedlenia, nie budzi wątpliwości w ocenie Gminy, że nastąpiło ono w terminie dawniejszym, aniżeli dwa lata przed planowaną sprzedażą nieruchomości.

Mając zatem na uwadze, że:

*   hałdę należy uznać, w ocenie Gminy, za budowlę, z racji swojego charakteru trwale związaną z gruntem,
*   od pierwszego zasiedlenia składowiska do momentu jego dostawy upłynie okres dłuższy aniżeli dwa lata,
*   hałda w okresie ostatnich dwóch lat nie podlegała żadnym istotnym ulepszeniom (nie będą one też przeprowadzane do czasu zrealizowania sprzedaży)
*   dostawa nieruchomości, zdaniem Gminy, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. NSA w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy.

Ponadto w dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 przyznał rację spółce uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – ponieważ w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

W świetle powyżej wskazanych przepisów prawa oraz przytoczonego orzecznictwa należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W tym miejscu należy wskazać, iż w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Z treści wniosku wynika, że Gmina zamierza sprzedać należącą do niej nieruchomość, na którą składają się działki o nr 1, 7, 8, 9, oraz 10. Jak wskazał Wnioskodawca całą powierzchnię nieruchomości (wszystkich składających się na nią działek) zajmuje składowisko odpadów wydobywczych (hałda).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ww. nieruchomości zabudowanej składowiskiem odpadów wydobywczych (hałdą).

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z ww. art. 3 pkt 3 ustawy składowisko odpadów wydobywczych (hałda) jest budowlą. Ponadto zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, 1316 ze zm.) sekcja 2 (Obiekty inżynierii lądowej i wodnej) obejmuje dział 24 (Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe), która obejmuje grupę 242 (Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane), a ta obejmuje klasę 2420, która obejmuje wysypiska śmieci i miejsca składowania odpadów.

Mając na uwadze wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanej budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku (budowli), jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu wykładni pierwszego zasiedlenia wynikającej z orzecznictwa TSUE, prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż przez Wnioskodawcę opisanej we wniosku budowli nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z treści wniosku – ww. budowla została już zasiedlona. Jak wskazano we wniosku, na podstawie umowy z dnia 29 czerwca 2012 r., nieruchomość została wydzierżawiona na rzecz Spółki, która to spółka dnia 9 stycznia 2019 r, została połączona z obecnym dzierżawcą tj. Gminnym Zakładem Komunalnym sp. z o.o. Umowa dzierżawy nadal obowiązuje. Gmina nie jest w stanie wskazać dokładnej daty rozpoczęcia eksploatacji Hałdy, niemniej wskazała, iż miało to miejsce w latach 50. XX wieku. Ponadto jak podała Gmina w ciągu ostatnich dwóch lat, ani ze strony Gminy, ani ze strony dzierżawcy nie ponoszono wydatków na ulepszenie posadowionych na nieruchomości elementów składowiska, które to wydatki stanowiłyby co najmniej 30% jego wartości początkowej i które to ulepszenie polegałoby na przeprowadzeniu istotnych zmian w celu zmiany wykorzystania budowli lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia. Ulepszenia takie nie będą również czynione do momentu sprzedaży nieruchomości.

W konsekwencji planowana sprzedaż budowli znajdującej się na działkach nr 1, 7, 8, 9 oraz 10 będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. A tym samym planowana sprzedaż nieruchomości zabudowanej budowlą w postaci składowiska odpadów wydobywczych (hałdy) będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu, na którym posadowione jest składowisko odpadów wydobywczych będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.