Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1202/14-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-05
Teza: Należy stwierdzić, że wskazane w opisie zdarzenia usługi edukacyjne prowadzone w formie szkół dla dorosłych, nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29, gdyż nie zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu umożliwiające zwolnienie z podatku VAT, w związku z czym usługi te będą opodatkowane stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; szkoły; usługi-usługi edukacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2014 r. (data wpływu 8 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług edukacyjnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz w zakresie stosowania art. 113 ust. 2 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług edukacyjnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz w zakresie stosowania art. 113 ust. 2 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Fundacja nie jest czynnym podatnikiem VAT. Fundacja została ustanowiona w 2013 r. Wpisana do KRS-u. Fundacja ma charakter niedochodowej jednostki organizacyjnej użyteczności publicznej. Nie prowadzi działalności gospodarczej. Prowadzi jedynie działalność statutową nieodpłatną i odpłatną. Posiadane środki może przeznaczyć jedynie na realizację założonych celów. Cele Fundacji są zapisane w jej statucie i jest to m.in. wszechstronna pomoc dorosłym, dzieciom i młodzieży poprzez działalność duszpasterską, edukacyjną, kulturalną, oświatową i wydawniczą.

W obecnej chwili Fundacja realizuje swoje cele poprzez działalność statutową nieodpłatną (prowadzi poradnię rodzinną - pomoc psychologiczna), a także działalność statutową odpłatną. W ramach realizacji celów, w zakresie działalności statutowej odpłatnej, Fundacja powołała jako jednostki organizacyjne szkoły dla dorosłych. Fundacja nie jest jednostką objętą systemem oświaty, nie posiada statutu uczelni, jednostki naukowej PAN, jednostki badawczo-rozwojowej ani instytutu badawczego. Fundacja nie posiada akredytacji, a świadczone usługi nie są finansowane ze środków publicznych. Fundacja powołała Szkołę, Szkołę Śpiewu oraz Studium . Opłaty za szkołę są pobierane w formie czesnego.

Fundacja organizuje wykłady i warsztaty dla słuchaczy w cyklu zjazdów według przygotowanego harmonogramu zajęć.

W ramach Studium wykłady i ćwiczenia prowadzone są głównie przez ojców i księży (m.in. księża profesorowie KUL oraz profesorowie, doktorzy ojcowie dominikanie jak również osoby świeckie) program studium przygotowany przez wykwalifikowaną kadrę służy zdobywaniu teoretycznej wiedzy, a także praktycznych umiejętności z zakresu filozofii, teologii oraz psychologii. Zajęcia służą podnoszeniu kwalifikacji zawodowych oraz uzupełnianiu wszechstronnego wykształcenia humanistycznego. Zdobyta wiedza oraz umiejętności mogą być wykorzystywane w pracy katechetów, pedagogów, polonistów, historyków, a także dziennikarzy.

Szkoła Śpiewu jest skierowana do osób posiadających wykształcenie muzyczne celem dokształcania zawodowego przez rozszerzenie swoich umiejętności oraz do osób pragnących takie wykształcenie zdobyć. Szkoła pomaga przygotować się potencjalnym kandydatom do egzaminów w szkołach muzycznych. Przyjęcie do szkoły odbywa się na podstawie przesłuchania, podczas którego sprawdzane są ogólno-muzyczne predyspozycje kandydatów. Prowadzone wykłady i ćwiczenia to przygotowanie teoretyczne i praktyczne z zakresu rozwoju wokalnego (m.in. emisja głosu), czytania nut głosem, podstawy dyrygowania, kształcenie słuchu i zasad muzyki. Zajęcia prowadzone są m.in. przez kantorów, wokalistów, pracowników Instytutu Szkolenia , kompozytorów, absolwentów wydziałów muzycznych. Wiedza i umiejętności zdobyte w szkole są wykorzystywane w pracy w ramach chórów prowadzonych przy kościołach katolickich. Słuchaczami są m.in. osoby kierowane przez proboszczów parafii celem podniesienia kwalifikacji muzycznych do prac duszpasterskich.

Studium jest skierowane do osób posiadających wykształcenie artystyczne (absolwenci A, architektury). Uczestnicy zdobywają wiedzę teoretyczną oraz umiejętności praktyczne z zakresu malarstwa i rysunku. Głównym kierunkiem jest poznanie oraz poszerzenie wiedzy na temat świata ikony. Zdobyta wiedza może być wykorzystywana do prac plastycznych, artystycznych. W trakcie zajęć powstają samodzielnie wykonane ikony. Po ukończeniu Studium zdobyta wiedza praktyczna jest często wykorzystywana do prowadzenia samodzielnej pracy twórczej w ramach działalności gospodarczej w zakresie dekoracji wnętrz obiektów sakralnych, a także tworzenia ikon na zamówienie.

Prowadzone szkoły są realizacją statutowych celów Fundacji. Zajęcia prowadzone są przez wykwalifikowaną kadrę, zgodnie z ustalonym harmonogramem zajęć. Szczegółowe zasady pracy są zawarte w regulaminie szkół.

Fundacja zwróciła się do GUS o nadanie symbolu PKD oraz PKWiU. Zgodnie z otrzymaną odpowiedzią działalność Funadcji została zaklasyfikowana w podklasie 94.91 .Z - działalność organizacji religijnych. Szczegółowy podział to: poradnia rodzinna - 86.90.E (pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana), Studium - 85.59.B (pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane), Szkoła Śpiewu oraz Studium - 85.52.Z (pozaszkolne formy edukacji artystycznej).

Usługi świadczone przez Fundację zostały jednocześnie zakwalifikowane do następujących symboli PKWiU: 94.91.10.0 (usługi świadczone przez organizacje religijne), 86.90.19 0 (pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowane), 85.59.19.0 (usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane), 85.52.19.0 (usługi w zakresie pozostałych pozaszkolnych form edukacji artystycznej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługi edukacyjne świadczone przez Fundację w ramach działalności statutowej odpłatnej mogą być zwolnione z podatku od towarów i usług?
2.  Czy w związku ze zwolnieniem z VAT obrót związany ze świadczeniem usług edukacyjnych będzie wliczany do limitu 150.000 zł, po przekroczeniu którego traci się prawo do zwolnienia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Fundacji, świadczone usługi edukacyjne mające na celu zdobycie oraz pogłębienie wiedzy, a także służące doskonaleniu zawodowemu, które są realizacją jej celów statutowych mogą być zwolnione z podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT). Po wejściu w życie nowelizacji ustawy o VAT, zakres zwolnień został włączony do treści ustawy. Zwolnienia dotyczące usług edukacyjnych uregulowane zostały w punktach od 26 do 29 art. 43. Uzasadnieniem dla takich zmian była konieczność dostosowania przepisów polskiej ustawy o podatku od towarów i usług do obowiązującego prawa europejskiego.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe polskiej akademii nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W związku z faktem, iż Fundacja nie spełnia powyższych kryteriów należy odnieść się do art. 43 ust. 1 pkt 29, na mocy którego zwalania się od podatku: usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26: prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Zwolnienia zawarte w art. 43, zgodnie z intencją ustawodawcy, powinny mieć oparcie w przepisach prawa wspólnotowego. Zasadnicze znaczenie, dla świadczonych przez Fundację usług edukacyjnych, będą miały przepisy dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej dyrektywą). Zgodnie z treścią art. 132 ust. 1 pkt i) zwalnia się od podatku kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez państwo członkowskie.

Podstawę do zwolnienia usług edukacyjnych świadczonych przez Fundację może stanowić ponadto art. 133 pkt a) dyrektywy. Zgodnie z jego treścią podmioty inne niż podmioty prawa prawa publicznego mogą uzyskać zwolnienie z opodatkowania z tytułu świadczenia usług wymienionych w art. 132 ust. 1 lit. i) o ile spełnią warunek, zgodnie z którym przy świadczeniu ww. usług podmioty te nie będą miały na celu dążenia do systematycznego osiągnięcia zysku, przy czym ewentualne zyski nie mogą zostać rozdzielone, lecz przeznaczone na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Biorąc pod uwagę powyższe: przepisy należy uznać, że Fundacja w ramach realizacji celów statutowych (między innymi wszechstronna pomoc dorosłym przez działalność edukacyjną) stwarza możliwość doskonalenia zawodowego a także przekwalifikowania zawodowego w powołanych przez Fundację szkołach. Prowadzone wykłady i warsztaty są organizowane w ramach działalności statutowej odpłatnej - w formie czesnego. Zajęcia są prowadzone przez wyspecjalizowaną kadrę, zgodnie z harmonogramem zajęć, tak aby zapewnić jak najwyższy poziom umożliwiający podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

W kontekście niniejszych rozważań istotne jest również to, że Fundacja ma charakter niedochodowej jednostki organizacyjnej użyteczności publicznej. Statut jednoznacznie określa, że posiadane środki finansowe może przeznaczyć: wyłącznie na realizację założonych celów. Postanowienia statutu nie pozostawiają wątpliwości co do niekomercyjnego charakteru działalności Fundacji. Uzyskiwane środki finansowe, w tym w ramach świadczenia przez Fundację usług edukacyjnych, są przeznaczane wyłącznie na realizację założonych przez Fundację w jej statucie celów.

Reasumując, w ocenie Fundacji, świadczone usługi edukacyjne, na gruncie omawianych przepisów można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, gdyż ich charakter wskazuje na nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, a tym samym można zastosować zwolnienie z podatku. Dodatkowo odnosząc się do treści dyrektywy podmioty inne niż podmioty prawa publicznego mogą uzyskać zwolnienie z tytułu świadczenia usług edukacyjnych jeżeli nie mają na celu dążenia do systematycznego osiągnięcia zysku przy czym ewentualne zyski mogą być przeznaczone jedynie na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Statut Fundacji jednoznacznie wskazuje na niedochodowy charakter jednostki.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że świadczonych usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania nie będzie się wliczało do limitu zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W treści wskazanej ustawy ustawodawca przewidział dla niektórych towarów i czynności zwolnienie od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że w odniesieniu do usług w zakresie edukacji przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. dla możliwości zastosowania zwolnienia od podatku istotne znaczenie miał symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Usługi edukacyjne korzystały ze zwolnienia pod warunkiem, że zostały sklasyfikowane w grupowaniu PKWIU wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy, zawierającym wykaz usług zwolnionych od podatku. Przepisy nowelizacji uchyliły ten załącznik i przeniosły uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z wniosku wynika, że Fundacja w zakresie działalności statutowej odpłatnej, powołała jako jednostki organizacyjne szkoły dla dorosłych. Fundacja nie jest jednostką objętą systemem oświaty, nie posiada statutu uczelni, jednostki naukowej PAN, jednostki badawczo-rozwojowej ani instytutu badawczego. Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, biorąc pod uwagę opisane we wniosku okoliczności, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy nie będzie miało w przedmiotowej sprawie zastosowania, ponieważ nie są spełnione warunki wymienione w tym przepisie.

Zwolnienie z podatku VAT dla usług o charakterze edukacyjnym zostało także zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z powyższego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, istotne jest uznanie usługi świadczonej przez podatnika za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego a następnie ustalenie czy spełnione są dodatkowe warunki wynikające z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub też finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Pojęcie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zostało zdefiniowane w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/l12/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77 str. 1). Zgodnie z tym przepisem, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Fundacja wskazuje we wniosku, że w ramach Studium wykłady i ćwiczenia prowadzone są głównie przez ojców i księży (m.in. księża profesorowie KUL oraz profesorowie, doktorzy ojcowie dominikanie jak również osoby świeckie) program studium przygotowany przez wykwalifikowaną kadrę służy zdobywaniu teoretycznej wiedzy, a także praktycznych umiejętności z zakresu filozofii, teologii oraz psychologii. Zajęcia służą podnoszeniu kwalifikacji zawodowych oraz uzupełnianiu wszechstronnego wykształcenia humanistycznego. Zdobyta wiedza oraz umiejętności mogą być wykorzystywane w pracy katechetów, pedagogów, polonistów, historyków, a także dziennikarzy.

Szkoła Śpiewu jest skierowana do osób posiadających wykształcenie muzyczne celem dokształcania zawodowego przez rozszerzenie swoich umiejętności oraz do osób pragnących takie wykształcenie zdobyć. Szkoła pomaga przygotować się potencjalnym kandydatom do egzaminów w szkołach muzycznych. Przyjęcie do szkoły odbywa się na podstawie przesłuchania, podczas którego sprawdzane są ogólno-muzyczne predyspozyjcje kandydatów. Prowadzone wykłady i ćwiczenia to przygotowanie teoretyczne i praktyczne z zakresu rozwoju wokalnego (m.in. emisja głosu), czytania nut głosem, podstawy dyrygowania, kształcenie słuchu i zasad muzyki. Zajęcia prowadzone są m.in. przez kantorów, wokalistów, pracowników Instytutu Szkolenia , kompozytorów, absolwentów wydziałów muzycznych. Wiedza i umiejętności zdobyte w szkole są wykorzystywane w pracy w ramach chórów prowadzonych przy kościołach katolickich. Słuchaczami są m.in. osoby kierowane przez proboszczów parafii celem podniesienia kwalifikacji muzycznych do prac duszpasterskich.

Studium jest skierowane do osób posiadających wykształcenie artystyczne (absolwenci A, architektury). Uczestnicy zdobywają wiedzę teoretyczną oraz umiejętności praktyczne z zakresu malarstwa i rysunku. Głównym kierunkiem jest poznanie oraz poszerzenie wiedzy na temat świata ikony. Zdobyta wiedza może być wykorzystywana do prac plastycznych, artystycznych. W trakcie zajęć powstają samodzielnie wykonane ikony. Po ukończeniu Studium zdobyta wiedza praktyczna jest często wykorzystywana do prowadzenia samodzielnej pracy twórczej w ramach działalności gospodarczej w zakresie dekoracji wnętrz obiektów sakralnych, a także tworzenia ikon na zamówienie.

Analiza przedstawionego we wniosku zdarzenia w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego pozwala stwierdzić, że spełnione są przesłanki do uznania świadczonych przez Fundację usług edukacyjnych prowadzonych w ramach Studium , Szkoły Śpiewu oraz Studium za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Jak Fundacja wskazuje zdobyta wiedza oraz umiejętności mogą być wykorzystywane w pracy katechetów, pedagogów, polonistów, historyków, a także dziennikarzy, w przypadku uczęszczania np. do Studium . Z kolei szkolenia prowadzone przez Fundację w Szkole Śpiewu są skierowane do osób posiadających wykształcenie muzyczne i służą podniesieniu kwalifikacji osób wykonujących prace duszpasterskie. Natomiast osoby uczestniczące w szkoleniach w ramach Studium to osoby posiadające wykształcenie artystyczne - absolwenci A, architektury - którzy po ukończeniu Studium zdobytą wiedzę praktyczną wykorzystywać mogą do prowadzenia samodzielnej pracy twórczej w ramach działalności gospodarczej w zakresie dekoracji wnętrz obiektów sakralnych, a także tworzenia ikon na zamówienie.

A zatem spełniona jest przesłanka wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy co do charakteru świadczonych przez Fundację usług. Usługi te stanowią usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

Należy jednak zauważyć, że dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy nie jest wystarczającym uznanie prowadzonych przez Wnioskodawcę zajęć za usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Aby usługa taka mogła korzystać ze zwolnienia muszą być spełnione inne warunki wskazane w tym przepisie warunki, tj. usługi muszą być:

*   prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

*   świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

*   finansowane w całości ze środków publicznych.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie nie są spełnione warunki, które umożliwiłyby zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Wprawdzie Fundacja wskazuje, że szkolenia są prowadzone przez wykwalifikowaną kadrę, zgodnie z harmonogramem zajęć, a szczegółowe zasady pracy zawarte są w regulaminach Szkół, tak aby zapewnić jak najwyższy poziom umożliwiający podnoszenie kwalifikacji zawodowych uczestników szkoleń, to jednak nie można uznać, że szkolenia te są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Ponadto Fundacja nie korzysta z finansowania ze środków publicznych jak również nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Powyższe okoliczności wskazują, że dla świadczonych usług Fundacja nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z powodu niespełnienia zawartych w tych przepisach warunkach. Nie ma znaczenia dla zastosowania zwolnienia od podatku okoliczność, że Fundacja ma charakter niedochodowej jednostki organizacyjnej użyteczności publicznej.

W tym miejscu tut. organ pragnie zauważyć, że przepisy prawa krajowego w zakresie zwolnień od podatku usług edukacyjnych zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 26 oraz pkt 29 ustawy nie stoją w sprzeczności z powołanymi przez Wnioskodawcę przepisami Dyrektywy Rady 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady 2006/112/WE - państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Jak stanowi art. 133 Dyrektywy Rady 2006/112/WE - państwa członkowskie mogą uzależnić przyznanie podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego każdego ze zwolnień przewidzianych w art. 132 ust. 1 lit. b), g), h), i), l), m) i n), od spełnienia, w poszczególnych przypadkach, jednego lub kilku z następujących warunków:

1.  podmioty, których to dotyczy, nie mogą systematycznie dążyć do osiągnięcia zysku, przy czym ewentualne zyski nie mogą zostać rozdzielone, lecz przeznaczone na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług;
2.  podmioty te muszą być zarządzane i administrowane co do zasady bez wynagrodzenia przez osoby niezainteresowane bezpośrednio ani pośrednio, ani osobiście ani przez pośredników, wynikami takiej działalności;
3.  podmioty te stosują ceny zatwierdzone przez organy władzy publicznej lub nieprzekraczające wysokości takich zatwierdzonych cen lub też, w odniesieniu do tych usług, których ceny nie wymagają zatwierdzenia, stosują ceny niższe niż pobierane za podobne usługi przez przedsiębiorstwa komercyjne podlegające VAT;
4.  zwolnienia nie mogą powodować zakłóceń konkurencji na niekorzyść przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

W przedmiotowej sprawie Fundacja ma charakter niedochodowej jednostki organizacyjnej użyteczności publicznej. Prowadzi działalność statutową nieodpłatną i odpłatną. W ramach realizacji celów, w zakresie działalności statutowej odpłatnej powołała wymienione we wniosku szkoły dla dorosłych. Z tytułu usług edukacyjnych prowadzonych w szkołach Fundacja pobiera czesne. Nie można jednak zgodzić się ze stwierdzeniem Fundacji, że Fundacja nie prowadzi w tym zakresie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy w tym miejscu wskazać, że definicja działalności gospodarczej ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i winna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność fundacji oraz organizacji pożytku publicznego. Wskazać należy ponadto, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o VAT, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów inne niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

Ponadto należy wskazać, że realizacja zadań fundacji, poza przypadkami prowadzenia przez nią działalności gospodarczej związanej z jej celami statutowymi (czynności odpłatne), ma z reguły charakter usługowy – nieodpłatny. Przy czym, należy zauważyć, że jej statutowe czynności podlegają opodatkowaniu, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jedynie wówczas, gdy są one realizowane za odpłatnością (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług), natomiast, gdy są wykonywane nieodpłatnie – nie podlegają podatkowi od towarów i usług.

Z uwagi na opis przedstawionego we wniosku zdarzenia oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Fundacja prowadząc odpłatną działalność polegającą na odpłatnym prowadzeniu szkół dla dorosłych świadczy usługi, a tym samym jest usługodawcą i mieści się wśród podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wynika z definicji określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat tej działalności. Bez znaczenia zatem jest fakt, że wynagrodzenie jakie Fundacja otrzymuje z tytułu prowadzenia szkół dla dorosłych przeznaczone jest na realizację założonych celów Fundacji.

Wnioskodawca jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą dąży do uzyskania stałych i systematycznych dochodów z tej działalności w postaci pobierania czesnego, nie można więc uznać, że jest podmiotem, który nie może dążyć do osiągania zysku (art. 133 lit. a) ani też że jest podmiotem zarządzanym i administrowanym bez wynagrodzenia i niezainteresowanym wynikami swojej działalności (art. 133 lit. b).

Z opisu sprawy nie wynika też, aby Wnioskodawca stosował ceny zatwierdzone przez organy władzy publicznej lub nieprzekraczające wysokości takich zatwierdzonych cen lub też, w odniesieniu do tych usług, których ceny nie wymagają zatwierdzenia, stosował ceny niższe niż pobierane za podobne usługi przez inne podmioty prowadzące komercyjną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Tym samym warunek z art. 133 lit. c też nie jest spełniony.

W świetle powyższego zastosowanie przez Wnioskodawcę zwolnienia od podatku dla świadczonych usług stanowiłoby zakłócenie konkurencji na niekorzyść innych przedsiębiorstw komercyjnych wykonujących takie same usługi, a podlegających opodatkowaniu VAT.

W konkluzji należy stwierdzić, że wskazane w opisie zdarzenia usługi edukacyjne prowadzone w formie szkół dla dorosłych, nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29, gdyż nie zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu umożliwiające zwolnienie z podatku VAT, w związku z czym usługi te będą opodatkowane stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy, że usługi świadczone prze Fundację korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy w powiązaniu z jego wykładnią, wynikającą z art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE, należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Art. 113 ust. 5 ustawy stanowi, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy – zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi:

1.  prawnicze,
2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
3.  jubilerskie.

Z cyt. powyżej art. 113 ust. 2 ustawy wynika, że do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 nie wlicza się m.in. odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 z wyjątkiem m.in. usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41. Usługi edukacyjne będące przedmiotem wniosku tj. usługi szkoleniowe świadczone w ramach Studium , Szkoły Śpiewu oraz Studium nie korzystają ze zwolnienia ze zwolnienia od podatku, a zatem w odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy w tym zakresie, należy stwierdzić, że obrót związany ze świadczeniem przez Fundację usług edukacyjnych będzie wliczany do limitu 150.000 zł, po przekroczeniu którego traci się prawo do zwolnienia z VAT.

W związku z tym, stanowisko Fundacji w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu prawnego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.