Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.538.2023.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-07
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w programach motywacyjnych
Słowa kluczowe: akcja; opcja; programy; programy-program motywacyjny
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w zakresie zakwalifikowania przychodu uzyskanego z tytułu realizacji opcji na udziały do odpowiedniego źródła przychodów oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

30 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 30 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 sierpnia 2023 r. (wpływ 30 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

(…)

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcami są osoby zatrudnione na umowie o pracę oraz umowie zlecenia ze spółką kapitałową działającą obecnie w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność polegającą na sprzedaży i dystrybucji świeżej karmy dla psów (dalej: Spółka).

Spółka podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawcy są osobami fizycznymi posiadającymi rezydencję podatkową w Polsce podlegającymi w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania.

Jedynym udziałowcem Spółki (posiadającym 100% jej udziałów) jest (…) - spółka prawa brytyjskiego z siedzibą w Wlk. Brytanii (rezydent podatkowy Wlk. Brytanii).

(…) (Spółka UK) funkcjonuje w formie spółki Limited będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W Spółce UK funkcjonuje (utworzony w 2018 r.) program motywacyjny (dalej: Program lub Program motywacyjny) skierowany do kluczowych pracowników i współpracowników, członków kadry zarządzającej itp., mających priorytetowe znaczenie dla Spółki UK oraz jej spółek zależnych (dalej: Grupa) i istotny wpływ na osiągane przez Grupę wyniki, w celu trwałego związania tych osób z Grupą oraz zapewnienia warunków dla długoterminowego wzrostu jej wartości.

Obecnie Spółka UK planuje rozszerzenie Programu o pracowników i współpracowników Spółki.

Osobami uprawnionymi będą osoby uzyskujące od Spółki przychody ze źródeł przychodów, o których mowa w art. 12 ust. i 13 ustawy o PIT, w szczególności – osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę, Członkowie Zarządu otrzymujące wynagrodzenie z tytułu powołania do tej funkcji, osoby otrzymujące wynagrodzenie z tytułu umów zlecenia, osoby zatrudnione na podstawie kontraktów menadżerskich – do tej grupy należą Wnioskodawcy.

Ponadto osobami uprawnionymi w ramach Programu mogą być również osoby współpracujące ze Spółką, świadczące na rzecz Spółki usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (korzystające z opodatkowania tej działalności na zasadach określonych w ustawie o PIT – tj. według skali lub w formie podatku liniowego 19% - lub opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na podstawie ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r., poz. 1993, ze zm., dalej: ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym). Niniejszy wniosek nie obejmuje tej kategorii uprawnionych osób.

Osoby uprawnione będą mogły, pod warunkiem spełnienia kryteriów określonych w Programie, uzyskać prawo do objęcia udziałów Spółki UK.

W ramach Programu Osobom uprawnionym przyznane zostaną nieodpłatnie opcje na udziały uprawniające do objęcia udziałów Spółki UK (dalej: Opcje).

W wyniku realizacji Opcji Osoby uprawnione obejmą faktycznie udziały Spółki UK po cenie preferencyjnej (cenie nominalnej).

Będzie to mogło nastąpić po spełnieniu warunków i kryteriów określonych w Regulaminie lub innych dokumentach Programu.

Programem objętych będzie około od 15 do 25 Osób uprawnionych będących pracownikami/ współpracownikami Spółki (liczba ta może ulec zmianie w ramach funkcjonowania Programu Spółki UK).

Szczegółowe zasady Programu motywacyjnego są określone w Regulaminie Programu uchwalonym przez Zarząd Spółki UK. Regulamin określa szczegóły dotyczące przydziału Opcji i objęcia udziałów.

Prawo do nieodpłatnego objęcia Opcji przez Osoby uprawnione (po spełnieniu określonych warunków określonych w Regulaminie Programu) będzie realizowane poprzez umowę uczestnictwa w Programie Motywacyjnym. Umowa ta wprowadzi zakaz cesji praw z umowy uczestnictwa.

W wyłącznej gestii Spółki UK pozostaje wybór Osób uprawnionych, które mogą uczestniczyć w Programie. Prawo do nieodpłatnego objęcia Opcji będzie niezbywalne.

Z tytułu posiadania Opcji Osobom uprawnionym nie będą przysługiwały prawa korporacyjne, majątkowe, prawo głosu ani prawo do dywidendy, poza prawem objęcia udziałów (przy spełnieniu warunków określonych Regulaminem Programu), które wynika z natury instrumentu pochodnego/ prawa majątkowego, jakim jest Opcja.

W wyniku realizacji praw z Opcji, Osoby uprawnione nabędą po cenie preferencyjnej udziały Spółki UK po wartości niższej niż ich wartość rynkowa (po cenie nominalnej). Przy tym jednocześnie, z natury wprowadzonego Programu, realizacja Opcji i uzyskanie (po cenie preferencyjnej) udziałów Spółki UK będzie następowało wyłącznie w przypadku tzw. Exitu, tj. wystąpienia okoliczności związanych z wejściem do Grupy (Spółki UK) inwestora i związaną z tym sprzedażą całości/ większości udziałów przez dotychczasowych wspólników Spółki UK.

W związku z tym, realizacja Opcji (nabycie udziałów Spółki UK przez Osoby uprawnione) będzie czasowo zbieżna/ będzie występowała praktycznie w tym samym momencie, co sprzedaż udziałów uzyskanych w ramach realizacji Opcji.

Spółka w żaden sposób nie będzie uczestniczyła w realizacji Programu Spółki UK. W szczególności Spółka nie będzie zawierć ze swoimi pracownikami lub współpracownikami, którzy staną się Osobami uprawnionymi, jakichkolwiek umów związanych z wdrożeniem Programu Spółki UK i nie będzie pośredniczyć w jakikolwiek sposób pomiędzy Spółką UK a Osobami uprawnionymi przy realizacji Programu. Spółka nie będzie dokonywać żadnych czynności faktycznych lub technicznych związanych z przydziałem Opcji oraz ich wymianą na udziały Spółki UK lub wypłatą jakichkolwiek korzyści (przychodów) związanych ze zbyciem udziałów Spółki UK. Spółka nie będzie ponosiła jakichkolwiek kosztów związanych z Programem Spółki UK. Uczestnictwo w Programie Spółki UK nie jest jakimkolwiek elementem wynagrodzenia otrzymywanego przez te osoby od Spółki.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazali Państwo, że:

1) Opcje na udziały, o których mowa we wniosku są pochodnymi instrumentami finansowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

2) Na moment przyznania Opcji nie jest możliwe ustalenie wartości rynkowej tych opcji na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności czasu i miejsca ich uzyskania. Wynika to między innymi z faktu, że Opcje (prawo do uzyskania opcji) będą miały charakter warunkowy i będą niezbywalne, co powoduje, że nie będzie mogło być przedmiotem obrotu rynkowego. Uczestnicy nie będą mogli zatem dysponować przyznanymi im prawami, natomiast stanowią one jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości (możliwość nabycie udziałów Spółki UK). Z tytułu posiadania Opcji Osobom uprawnionym nie będą przysługiwały prawa korporacyjne, majątkowe, prawo głosu ani prawo do dywidendy, poza prawem objęcia udziałów Spółki UK (przy spełnieniu warunków określonych Regulaminem Programu), co wynika z natury Opcji. Dopiero w ramach realizacji Opcji i objęcia udziałów Spółki UK Osobie uprawnionej będą przysługiwać określone prawa korporacyjne z tytułu uzyskanych udziałów. Na moment przyznania/ objęcia Opcji Osobom uprawnionym nie będą one miały określonej wartości rynkowej i nie będzie możliwe ustalenie tej wartości.

### Pytanie

Czy uczestnictwo w Programie Spółki UK Wnioskodawców (Osób uprawnionych uzyskujących od Spółki przychody, o których mowa w art. 12 i art. 13 ustawy o PIT) obejmujące: (i) przyznanie przez Spółkę UK praw do nieodpłatnego objęcia Opcji uprawniających do objęcia w przyszłości udziałów Spółki UK i objęcie tych Opcji, (ii) realizacja praw z Opcji do objęcia udziałów Spółki UK (objecie/nabycie udziałów Spółki UK) oraz (iii) sprzedaż udziałów Spółki UK, wiąże się z powstaniem przychodu/ dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (a jeśli tak, to z jakiego źródła, w jakiej wysokości i w jakim momencie należy rozpoznać przychód i koszt uzyskania przychodu)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawcy zwracają uwagę, że niniejsze stanowisko odnosi się wyłącznie do skutków podatkowych związanych z uczestnictwem Osób uprawnionych w Programie Spółki UK uzyskujących od Spółki przychody, o których mowa w art. 12 i art. 13 ustawy o PIT (umowa o pracę, umowa zlecenia).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest m.in.:

§ stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 3) oraz

§ działalność wykonywana osobiście (pkt 7).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9,

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 powołanej ustawy).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy o PIT, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1\. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2\. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3\. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4\. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) omawianej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne lub częściowo odpłatne – tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka UK zamierza objąć, funkcjonującym już i utworzonym przez nią wcześniej, Programem motywacyjnym, pracowników i współpracowników Spółki, której Spółka UK jest udziałowcem. Program skierowany będzie do pracowników i współpracowników oraz członków kadry zarządzającej Spółki, współpracowników Spółki na zasadzie B2B, mających priorytetowe znaczenie dla funkcjonowania Grupy i wpływ na osiągane przez nią wyniki (Osoby uprawnione), w celu trwałego związania tych osób ze Spółką UK (Grupą) oraz zapewnienia warunków dla długoterminowego wzrostu jej wartości. Osoby uprawnione będą mogły, pod warunkiem spełnienia kryteriów określonych w Programie, uzyskać prawo do objęcia udziałów Spółki UK. W ramach Programu Osobom uprawnionym przyznane zostanie prawo do nieodpłatnego objęcia Opcji uprawniających do objęcia w przyszłości udziałów Spółki UK. W wyniku realizacji praw wynikających z Opcji Osoby uprawnione obejmą faktycznie udziały Spółki UK po cenie preferencyjnej. Prawo do nieodpłatnego objęcia Opcji przez Osoby uprawnione objęte będzie zakazem cesji praw. W wyłącznej gestii Spółki UK pozostaje wybór Osób uprawnionych, które mogą uczestniczyć w Programie, co przesądza, że prawo do nieodpłatnego objęcia Opcji będzie niezbywalne. Prawo do objęcia Opcji będzie przyznane przez Spółkę UK Osobom uprawnionym nieodpłatnie. Uprawnienie do objęcia Opcji przez Osoby uprawnione wynikające z umowy uczestnictwa zawartej ze Spółką UK będzie prawem majątkowym. Z samego tytułu posiadania Opcji Osobom uprawnionym nie będą przysługiwały prawa korporacyjne, majątkowe, prawo głosu ani prawo do dywidendy, poza prawem objęcia udziałów Spółki UK (przy ewentualnym spełnieniu dodatkowych warunków określonych Programem), które wynika z natury instrumentu pochodnego, jakim jest Opcja.

Należy wskazać, że samo nieodpłatne przyznanie Osobom uprawnionym niezbywalnego prawa do nieodpłatnego objęcia Opcji uprawiających do preferencyjnego nabycia udziałów Spółki UK, które będzie realizowane poprzez zawarcie umowy uczestnictwa w Programie, nie będzie miało określonej wartości rynkowej. Takie nieodpłatne przyznanie Osobom uprawnionym prawa do nieodpłatnego objęcia Opcji w ramach Programu Spółki UK nie powoduje powstania przychodu po stronie Osób uprawnionych w rozumieniu ustawy o PIT.

Wynika to między innymi z faktu, że prawo to będzie prawem warunkowym i będzie niezbywalne, co powoduje, że nie będzie mogło być przedmiotem obrotu rynkowego. Na moment przyznania Osobom uprawnionym prawa do nieodpłatnego objęcia Opcji, nie będzie miało określonej wartości rynkowej. Prawo do nieodpłatnego objęcia Opcji będzie wynikało z umowy uczestnictwa w Programie Motywacyjnym zawartej przez daną osobę ze Spółką UK, a umowa ta może być zawarta wyłącznie z Osobami uprawnionymi, wskazanymi przez odpowiedni organ Spółki UK. Uczestnicy nie będą mogli zatem dysponować przyznanymi im prawami, natomiast stanowią one jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości, poprzez preferencyjne nabycie udziałów Spółki UK. Z tytułu posiadania Opcji Osobom uprawnionym nie będą przysługiwały prawa korporacyjne, majątkowe, prawo głosu ani prawo do dywidendy, poza prawem objęcia udziałów Spółki UK (przy spełnieniu warunków określonych Regulaminem Programu), które wynika z natury Opcji. Dopiero w ramach realizacji Opcji i objęcia udziałów Spółki UK Osoba uprawniona będzie mogła nimi dysponować na warunkach i zasadach wskazanych w Programie oraz będą jej przysługiwać określone prawa korporacyjne z tytułu uzyskanych udziałów.

Sama okoliczność otrzymania Opcji od Spółki UK, uprawniających do zakupu udziałów Spółki UK po określonej preferencyjnej cenie, nie generuje zatem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, pomimo nabycia tego prawa nieodpłatnie, ponieważ jest ono niezbywalne i z tytułu jego posiadania nie przysługują Osobom uprawnionym prawa akcjonariusza. W tej sytuacji niemożliwe jest ustalenie wysokości przychodu na moment otrzymania/ objęcia Opcji.

Tym samym, w związku z otrzymaniem/ objęciem Opcji po stronie Wnioskodawców nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Następnie, z uwagi na to, że opis sprawy dotyczy szeroko rozumianych programów motywacyjnych, należy przytoczyć treść art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, zgodnie z którym, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1\. Spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT,

2\. Spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT,

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 11b ww. ustawy, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1\. spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2\. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 24 ust. 12a cytowanej ustawy, przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o PIT mamy do czynienia w przypadku, gdy:

§ jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,

§ podatnik uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 ustawy o PIT (stosunek pracy) lub art. 13 tej ustawy (działalność wykonywana osobiście),

§ w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,

§ podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek.

W przypadku takich programów motywacyjnych przychód powstaje w momencie zbycia wskazanych akcji i zaliczany jest do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Jednak w odniesieniu do kwestii powstania przychodu w ramach Programu należy wyjaśnić że pomimo, iż część Osób uprawnionych (Wnioskodawcy) będzie uzyskiwać od Spółki świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 ustawy o PIT (stosunku pracy) lub art. 13 tej ustawy (działalności wykonywanej osobiście) ustawy o PIT, to powyższy Program Spółki UK wskazany w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie wypełniał warunków opisanych w powyższych regulacjach, ze względu na okoliczność, że organizatorem Programu jest Spółka UK, która nie jest spółką akcyjną (Spółka UK jest spółką działającą w formie Limited, będącą odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).

W związku z powyższym, w odniesieniu do Wnioskodawców w ramach Programu organizowanego przez Spółkę UK, należy poszukiwać innego właściwego modelu opodatkowania ewentualnych przychodów/ korzyści wynikających z ich uczestnictwa w Programie Spółki UK.

W tym zakresie należy natomiast zwrócić uwagę na istotne okoliczności związane z realizacją powyższego Programu Spółki UK. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w wyniku realizacji praw z Opcji Osoby uprawnione (Wnioskodawcy) nabędą po cenie preferencyjnej udziały Spółki UK po wartości niższej niż ich wartość rynkowa (po cenie nominalnej).

Przy tym jednocześnie, z natury wprowadzonego Programu realizacja Opcji i uzyskanie (po cenie preferencyjnej) udziałów Spółki UK będzie następował wyłącznie w przypadku tzw. Exitu, tj. wystąpienia okoliczności związanych z wejściem do Grupy (Spółki UK) inwestora, i związaną z tym sprzedażą całości/większości udziałów przez dotychczasowych wspólników Spółki UK.

W związku z tym realizacja Opcji (nabycie udziałów Spółki UK przez Osoby uprawnione) będzie czasowo zbieżna/będzie występowała praktycznie w tym samym momencie, co sprzedaż udziałów uzyskanych w ramach realizacji Opcji.

Przy tym, należałoby uznać, że w odniesieniu do Osób uprawnionych (Wnioskodawców) przychód z uczestnictwa w Programie Spółki UK nie powstanie w odniesieniu do tych osób wyłącznie w momencie zbycia udziałów Spółki UK, ale powstanie także w momencie realizacji Opcji, tj. częściowo nieodpłatnego nabycia udziałów Spółki UK.

W takim układzie w wyniku realizacji przez Osoby uprawnione praw wynikających z Opcji, tj. nabycia udziałów Spółki UK w sytuacji, gdy cena objęcia udziałów w ramach realizacji Opcji będzie ceną niższą niż cena rynkowa tych udziałów z dnia nabycia, po stronie Osób uprawnionych powstanie przysporzenie majątkowe w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT.

W momencie częściowo nieodpłatnego nabycia udziałów, po stronie Osób uprawnionych powstanie przysporzenie majątkowe, które z uwagi na brak możliwości odroczenia go w czasie, na mocy art. 24 ust. 11 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu zgodnie z uregulowaniami ustawy o PIT w tym zakresie.

W myśl art. 10 ust. 4 ustawy o PIT, przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Dyspozycja ww. regulacji wskazuje wprost źródło przychodów, do którego należy zakwalifikować wskazane przychody. Analizowany przepis stanowi bowiem, że przychód taki jest zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Konieczne jest zatem przypisanie nieodpłatnego świadczenia do stosownego źródła przychodów. Kwalifikacji takiej należy dokonać na podstawie wszelkich okoliczności związanych z tak uzyskiwanym przychodem w tym relacji i stosunku prawnego jaki łączy podatnika z podmiotem, który jest źródłem takiego przychodu (tu: Spółką UK, jako organizatorem Programu).

Przy tym w ocenie Wnioskodawców, art. 10 ust. 4 ustawy o PIT nie wyłącza w takim przypadku, aby w dalszym ciągu przychody z realizacji praw z papierów wartościowych w tym przypadku były zaliczane wciąż do źródła kapitałów pieniężnych.

Przepis ten nakazuje badać, z jakim źródłem przychodów – w danych okolicznościach faktycznych – związany jest przychód z realizacji Opcji i przypisanie tego przychodu do takiego źródła, jako nieodpłatne świadczenie.

Z tej perspektywy w ocenie Wnioskodawców – oceniając szerzej istotę realizowanego Programu organizowanego przez Spółkę UK – należy dojść do wniosku, że jego celem jest zapewnienie Osobom uprawnionym przede wszystkim przysporzenia w postaci zbycia w przyszłości udziałów Spółki UK z nadwyżką ponad preferencyjną cenę uiszczaną przez Osoby uprawnione w ramach realizacji Opcji (zamiany Opcji na udziały Spółki UK). W ten sposób Spółka UK – przez możliwość uzyskania przychodu ze zbycia udziałów, realizuje swój motywacyjny cel wprowadzania Programu – zapewniając potencjalny zysk Osobom uprawnionym ze zbycia udziałów i zainteresowanie tych osób zwyżką wartości tych udziałów w przyszłości (zwiększenia zysku przy sprzedaży tych udziałów). Spółka UK zapewnia sobie większe związanie uczestników Programu z Grupą oraz motywację do działania tych osób nakierowanego do budowanie wartości tej Grupy. Istota Programu motywacyjnego dla Osób uprawnionych sprowadza się tu zatem do działań Osób uprawnionych w celu zwiększenia potencjalnej ceny zbycia udziałów w przyszłości w celu realizacji sprzedaży tych udziałów z jak największym zyskiem.

W ocenie Wnioskodawców zatem, oceniając związek przychodów Osób uprawnionych (Wnioskodawców) w ramach realizacji Opcji (nabycia udziałów Spółki UK), przychody te w dalszym ciągu należy wiązać z przychodami kapitałowymi (przyszłymi przychodami ze sprzedaży udziałów). Zatem przychód Wnioskodawców związany z uczestnictwem w Programie Spółki UK z tytułu częściowo nieodpłatnego nabycia udziałów Spółki UK w wyniku realizacji Opcji na udziały – w kontekście ww. art. 10 ust. 4 ustawy o PIT – będzie stanowił przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a cytowanej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 powołanej ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w ust. 1 art. 30b ustawy, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c, osiągnięta w roku podatkowym (art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 30b ust. 5 cytowanej ustawy, dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 pkt 1 omawianej ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i obliczyć należny podatek dochodowy.

W tym zakresie zatem dochód z tytułu realizacji Opcji na udziały Spółki UK przez Osoby uprawnione (Wnioskodawców), zakwalifikowany do przychodów z kapitałów pieniężnych, osoby te będą obowiązane rozliczyć – zgodnie z przepisami wskazywanymi już powyżej – samodzielnie. Dochód taki będzie określany na podstawie nadwyżki wartości rynkowej obejmowanych udziałów (przychód podatkowy) ponad cenę preferencyjną uiszczaną przez Osoby uprawnione (Wnioskodawców) za te udziały zgodnie z Programem Spółki UK (koszt podatkowy).

Niezależnie w takim wypadku, po stronie Osób uprawnionych (Wnioskodawców) przychód podlegający opodatkowaniu powstanie również w momencie zbycia udziałów Spółki UK nabytych/objętych w ramach realizacji Opcji w ramach Programu Spółki UK.

Powtarzając w tym zakresie przepisy ustawy o PIT – stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a cytowanej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Jednocześnie, Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą udziałów Spółki UK będą uprawnione do zastosowania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów z tytułu osiągniętego przychodu z odpłatnego zbycia udziałów Spółki UK, nabytych w ramach Programu motywacyjnego. Przy tym skoro przez regulację art. 10 ust. 4 ustawy o PIT dla przychodów z realizacji praw z Opcji ustawodawca wyraźnie przesądził, że są to przychody uzyskiwane w formie nieodpłatnego świadczenia/częściowo nieodpłatnego świadczenia (należało uwzględniać reguły określone w art. 11 ust. 2-2b tej ustawy), to taka sytuacja wpisuje się bezpośrednio w hipotezę art. 22 ust. 1d ww. ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1d cytowanej ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1\. wartość przychodu określonego na podstawie art.11 ust. 2 i 2a albo

2\. wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo

3\. równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

\- pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Przepis ten daje zatem możliwość uwzględnienia w kosztach podatkowych – w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy/prawa otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie – wartości przychodu określonego na moment otrzymania/nabycia tych rzeczy/praw z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń i świadczeń w naturze, określonego zgodnie z art. 11 ust. 2, ust. 2a i ust. 2b omawianej ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że sprzedaż przez Osoby uprawnione (Wnioskodawców) udziałów Spółki UK, nabytych częściowo nieodpłatnie, spowoduje po ich stronie powstanie przychodu do opodatkowania, który należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT. Uzyskany z tego tytułu przychód Osoby uprawnione będą uprawnione pomniejszyć m.in. o koszt uzyskania przychodów ustalony w oparciu o cytowany powyżej art. 22 ust. 1d ww. ustawy, tj. w wysokości przychodu jaki Osoby uprawnione osiągnęły z tytułu częściowo nieodpłatnego nabycia udziałów Spółki UK w wyniku realizacji Opcji (wykupu udziałów).

Takie stanowisko potwierdzające, że przy zbyciu akcji nabytych nieodpłatnie (częściowo odpłatnie), koszty uzyskania przychodu należy ustalić w oparciu o przepis art. 22 ust. 1d ustawy o PIT zaprezentowano w licznych interpretacjach podatkowych (m.in. w interpretacji z 20 sierpnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2- 3.4011.343.2019.1.GG, w interpretacji z 15 lipca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.360.2021.3.AK).

Taka sytuacja wystąpi w niniejszej sprawie. Częściowo odpłatne nabycie udziałów Spółki UK w ramach Programu przez Osoby uprawnione (Wnioskodawców) stanowi ich przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Stąd – zgodnie z art. 22 ust. 1d pkt 2 ww. ustawy – wartość przychodu ustalona na podstawie art. 11 ust. 2b cytowanej ustawy w związku z częściowo odpłatnym nabyciem udziałów Spółki UK, powiększona o poniesione wydatki na nabycie tych udziałów stanowić będzie koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia przez Osoby uprawnione udziałów Spółki UK.

W takim przypadku, rozliczenie przychodu uzyskanego przez Osoby uprawnione w związku z uczestnictwem w Programie nastąpi w drodze samoopodatkowania. Osoby te będą na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT zobowiązane do rozliczenia uzyskanego przychodu samodzielnie.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców:

1\. Wnioskodawcy nie będą uzyskiwali przychodu z tytułu otrzymania Opcji od Spółki UK w ramach Programu organizowanego przez Spółkę UK;

2\. Realizacja Opcji oraz sprzedaż uzyskanych udziałów powinna być uznane za odrębne zdarzenia podatkowe – w obu przypadkach jednak – ze względu na istotę i cel Programu motywacyjnego (uzyskanie zysku ze sprzedaży udziałów Spółki UK przez Osoby uprawnione) – zarówno realizacja Opcji oraz sprzedaż udziałów Spółki UK powinna podlegać opodatkowaniu w ramach zysków z kapitałów pieniężnych (przy tym przy sprzedaży udziałów Spółki UK Wnioskodawcy będą mieli prawo do uwzględnienia jako koszt podatkowy wartości przychodu podlegającego opodatkowaniu w ramach realizacji Opcji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w zakresie zakwalifikowania przychodu uzyskanego z tytułu realizacji opcji na udziały do odpowiedniego źródła przychodów oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.),

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów (obejmujący m.in. kwestię uwzględniania kosztów uzyskania przychodów dla celów ustalenia dochodu z danego źródła przychodów).

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił:

· stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 pkt 1);

· kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7);

· przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 13);

· inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9).

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy,

przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują art. 11 ust. 2-2c ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

– pieniężny – pieniądze i wartości pieniężne;

– niepieniężny – świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Szczegółowe regulacje dotyczące przychodów z poszczególnych źródeł zostały zawarte w art. 12-20 ustawy.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy,

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy, przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych, czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zaliczył natomiast m.in.:

· przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a);

· przychody z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. b);

· przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10).

Stosownie do art. 5a pkt 13 ustawy, pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to:

instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Po myśli art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

(…)

8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością.

Zgodnie natomiast z art. 20 ust. 1 cyt. ustawy:

za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności”. Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Zatem należy stwierdzić, że do tego źródła przychodów należy przyporządkować przychody, których nie da się zaklasyfikować do pozostałych wymienionych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych źródeł przychodów.

Z uwagi na to, że przedstawiony przez Państwa opis sprawy dotyczy szeroko rozumianych programów motywacyjnych, należy przytoczyć treść art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 11b ww. ustawy:

przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Z regulacji art. 24 ust. 11 oraz art. 24 ust. 11b jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o PIT mamy do czynienia w przypadku, gdy:

1) jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,

2) podatnik uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),

3) w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,

4) podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek.

W przedstawionym we wniosku opisie:

– zostaną Państwu (związanym z polską spółką umową o pracę bądź umową zlecenia) przyznane nieodpłatnie prawa do nieodpłatnego objęcia opcji uprawniających do objęcia w przyszłości udziałów spółki brytyjskiej będącej 100% udziałowcem polskiej spółki, a następnie nastąpi nieodpłatne objęcie tych opcji;

– w wyniku realizacji opcji obejmą Państwo faktycznie udziały spółki brytyjskiej po cenie preferencyjnej (cenie nominalnej);

– zbędą Państwo udziały spółki brytyjskiej.

Z powyższego wynika, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z programem motywacyjnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w wyniku przedstawionej sekwencji zdarzeń nie nabędą Państwo akcji a udziały, co wyklucza ipso iure możliwość zastosowania wskazanych powyżej przepisów art. 24 ust. 11 i nast. cyt. ustawy.

Ocena skutków podatkowych wskazanych zdarzeń w pierwszej kolejności wymaga zatem odniesienia się do regulacji art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozważenia czy wstępny etap, tj. otrzymanie opcji uprawniających do nabycia udziałów, będzie skutkować – w odniesieniu do przyszłego ich otrzymania – powstaniem po Państwa stronie przychodu w rozumieniu omawianej ustawy podatkowej.

Jak wynika z opisu sprawy:

§ przyznane zostaną Państwu nieodpłatnie prawa do nieodpłatnego objęcia opcji uprawniających do objęcia w przyszłości udziałów spółki brytyjskiej a następnie nastąpi nieodpłatne objęcie tych opcji;

§ opcje są pochodnymi instrumentami finansowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy o obrocie instrumentami finansowymi;

§ na moment ich przyznania nie jest możliwe ustalenie wartości rynkowej na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności czasu i miejsca ich uzyskania;

§ opcje (prawo do uzyskania opcji) będą miały charakter warunkowy i będą niezbywalne, co powoduje, że nie będzie mogło być przedmiotem obrotu rynkowego. Uczestnicy nie będą mogli zatem dysponować przyznanymi im prawami, natomiast stanowią one jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości (możliwość nabycie udziałów Spółki UK);

§ ww. instrumenty zostaną przyznane nieodpłatnie.

Bez wątpienia zatem w analizowanej sprawie nastąpi nieodpłatne przyznanie praw do opcji i otrzymanie opcji, co powoduje, że mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na Państwa rzecz ze strony spółki brytyjskiej.

Przychód do opodatkowania powstaje natomiast w zależności od tego, czy jest możliwe ustalenie wartości rynkowej stosowanej przy udostępnianiu praw lub w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem czasu i miejsca ich udostępnienia.

Ponieważ w opisie sprawy wskazali Państwo na cechy praw do objęcia opcji oraz opcji takie jak niezbywalność, brak wartości rynkowej, brak praw korporacyjnych, majątkowych, należy uznać, że niemożliwe jest ustalenie wysokości przychodu na moment otrzymania ww. instrumentów finansowych. Tym samym, w związku z przyznaniem praw do nieodpłatnego objęcia opcji uprawniających do objęcia w przyszłości udziałów Spółki UK i objęciem tych opcji nie wystąpi po Państwa stronie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kolejnym opisanym przez Państwo zdarzeniem jest realizacja uprawnień z przyznanych opcji poprzez zakup na preferencyjnych warunkach, tj. po cenie niższej od wartości rynkowej, udziałów.

Wobec odpłatności za udziały po cenie niższej od wartości rynkowej należy ustalić przychód z tytułu ich nabycia. W przedmiotowej sprawie ww. przychód wiąże się z realizacją opcji na udziały będących pochodnymi instrumentami finansowymi – które Państwo otrzymają jako nieodpłatne świadczenie – tak więc definitywne określenie sposobu opodatkowania takiego przychodu wymaga uwzględnienia regulacji art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. przepisem,

przychody z realizacji praw (…) z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

W tym miejscu wskazać należy, że wyżej wymieniony przepis został wprowadzony ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175). Jak wskazano w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ww. ustaw (druk sejmowy nr 18789):

Obecnie częstą praktyką jest tworzenie mechanizmu wynagradzania pracowników lub innych osób powiązanych ze świadczeniodawcą poprzez realizację praw z pochodnych instrumentów finansowych, lub innych praw pochodnych, które obejmują te osoby od spółki jako nieodpłatne świadczenie. W związku z tym przychody takie kwalifikowane są do źródła z kapitałów pieniężnych i dochód z nich uzyskany podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Faktycznie jednak przychody takie stanowią wynagrodzenie tych osób od podmiotu i powinny stanowić przychód ze stosunku pracy albo przychód z działalności wykonywanej osobiście, albo przychód z innych źródeł i dochody te powinny być opodatkowane wg skali podatkowej 18% i 32%. Wprowadzona regulacja w art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyłącza w takich przypadkach przychody z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub z innych praw pochodnych ze źródła z kapitałów pieniężnych i wiąże zaliczenie źródła przychodów z realizacji takich praw ze źródłem przychodów, w ramach którego zostały uzyskane te pochodne instrumenty finansowe lub prawa pochodne, jako nieodpłatne świadczenie.

Przepis ten wskazuje na „przychody z realizacji (określonych) praw (\`(...)\`) uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie” i nakazuje ich zaliczenie do „tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane”. Przepis ten ma na celu powiązanie po pierwsze, zrealizowania przychodów ze wskazanych w nim papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych po drugie, z ich uzyskaniem w następstwie objęcia lub nabycia jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie – celem przypisania do właściwego źródła przychodów. Ze względu na to, że przepis ten służy przypisaniu do właściwego źródła (przychodów) przychodów z realizacji określonych w nim praw, przy jego interpretacji należy uwzględnić fakt, że kwestia ustalenia możliwości jego zastosowania (lub braku jego zastosowania) pojawia się w momencie osiągnięcia przychodów z realizacji tych praw (a nie wcześniej) i na ten moment należy dokonywać oceny możliwości jego zastosowania. Dla zastosowania art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezbędne jest, ażeby podatnik osiągnął przychód z realizacji praw ze wskazanych w nim papierów wartościowych/z pochodnych instrumentów finansowych oraz, ażeby – w momencie osiągnięcia ww. przychodu – prawdą było, że przychód ten uzyskany został w następstwie (wskutek) objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie.

W sytuacji zatem częściowo odpłatnego nabycia takich udziałów w wyniku realizacji opcji stanowiących pochodne instrumenty finansowe, które nabędą Państwo jako nieodpłatne świadczenie, operacja ta wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody te nie stanowią – wbrew Państwa twierdzeniu – przychodów z kapitałów pieniężnych. Biorąc pod uwagę, że nabywają Państwo opcje i udziały od spółki z którą nie są Państwo związani umową o pracę, czy umową zlecenia należy przyjąć, że w momencie realizacji opcji poprzez nabycie udziałów po Państwa stronie powstanie przychód, który w związku z brzmieniem art. 10 ust. 4 analizowanej ustawy należy zakwalifikować do źródła określonego w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Przychodem tym będzie różnica pomiędzy wartość rynkową ww. udziałów a odpłatnością poniesioną przez Państwo w związku z ich nabyciem.

Kolejnym momentem rozpoznania przychodu jest odpłatne zbycie udziałów nabytych w wyniku realizacji opcji na udziały generujące przychód z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przychód ten powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 19 w zw. z art. 17 ust. 2 powołanej ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia udziałów jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Szczegółowe regulacje dotyczące opodatkowania przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 30b ustawy. Zgodnie z zasadą wyrażoną w ust. 1 tego artykułu, z zastrzeżeniem art. 30b ust. 4:

Od dochodów uzyskanych (…) z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) (…) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód, o którym mowa w powołanym przepisie ustala się na zasadach określonych w art. 30b ust. 2. Uwzględnia się przy tym m.in. osiągniętą w roku podatkowym różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c (art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy).

W analizowanym przypadku dokonają Państwo odpłatnego zbycia udziałów nabytych w wyniku realizacji opcji. Skutkiem podatkowym tych transakcji będzie uzyskanie przez Państwo przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów powinni Państwo natomiast ustalić w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 22 ust. 1d tej ustawy.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 omawianej ustawy posługuje się określeniem „wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”, przy czym nie precyzuje tego pojęcia, ani nie wymienia przykładowych rodzajów wydatków mieszczących się w tym pojęciu. Zgodnie z językowym znaczeniem tego pojęcia, „wydatek” to „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś” (Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, www.sjp.pwn.pl). Synonimami „wydatku” są „nakład, koszt, suma, opłata, wysiłek” (www.synonimy.pl). Wydatki, o których mowa w omawianych przepisach mają być przy tym poniesione na konkretny cel: „na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 1d ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo

2) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń,

(…)

\- pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zatem w oparciu o powyższe uregulowania prawne, do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów zaliczyć można m.in. wartość częściowo odpłatnego świadczenia, które zostało opodatkowane jako przychód innych źródeł. To rozwiązanie zapewnia identyczne traktowanie podatników, którzy nabyli udziały nieodpłatnie bądź częściowo odpłatnie, poniżej wartości rynkowej (np. w ramach uczestnictwa w programie wynagradzania) i tych, którzy nabyli je samodzielnie za środki z własnego majątku. Obie te grupy ponosić będą takie samo ryzyko wzrostu lub utraty wartości udziałów w przyszłości.

W rozpatrywanej sprawie nabędą Państwo udziały spółki w wyniku realizacji pochodnych instrumentów finansowych (opcji). Będzie wiązało się to z odpłatnością po Państwa stronie (zapłatę preferencyjnej ceny ustalonej poniżej wartości rynkowej udziałów). Tym samym poniosą Państwo wydatek „na objęcie lub nabycie udziałów”, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38. Ponadto, uwzględniając treść art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość Państwa przychodu rozpoznanego na moment realizacji praw z opcji na udziały jako przychód innych źródeł „powiększy” Państwa koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy.

**Podsumowując, w związku z nieodpłatnym przyznaniem przez spółkę brytyjską praw do nieodpłatnego objęcia opcji uprawniających do objęcia w przyszłości udziałów spółki brytyjskiej i objęciem tych opcji, mamy do czynienia z** **nieodpłatnym świadczeniem na Państwa rzecz. Z uwagi jednak na niemożność określenia wysokości przychodu z tego tytułu nie wystąpi po Państwa stronie obowiązek zapłaty podatku.** **Powinni Państwo natomiast rozpoznać przychód zarówno w momencie realizacji ww. opcji (tj. w momencie częściowo odpłatnego nabycia udziałów) jako przychód z innych źródeł, jak również w dacie zbycia udziałów jako przychód z kapitałów pieniężnych. Przy czym Państwa dochodem z odpłatnego zbycia udziałów będzie różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pan (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).