Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-657/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-07
Teza: Opodatkowanie usług polegajacych na organizowaniu rejsów statkami żeglugi śródlądowej.
Słowa kluczowe: usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi transportowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług polegających na organizowaniu rejsów statkami żeglugi śródlądowej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług polegających na organizowaniu rejsów statkami żeglugi śródlądowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka, w sezonach nawigacyjnych, tj. od kwietnia do października, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczyła usługi transportu wodnego statkami żeglugi śródlądowej obejmujące rejsy po jeziorze lub kanale. W ofercie Spółki znajdowały się:

1.  W 2011 r.:

1.  rejs spacerowy po Jeziorze D. trwający około 1 godz., gdzie cena biletu obejmowała jedynie rejs statkiem;
2.  rejs z O. do S. oraz z S. do O., z dwukrotnym śluzowaniem, trwający ok. 2,5 godz., gdzie cena biletu dla klientów indywidualnych obejmowała transport powrotny autobusem, tzw. usługa kompleksowa, gdzie usługą główną był transport śródlądowy; dla grup zorganizowanych cena obejmowała wyłącznie rejs statkiem;
3.  rejs z O. do M. oraz z M. do O., z dwukrotnym śluzowaniem, trwający ok. 2 godz., gdzie cena biletu dla klientów indywidualnych obejmowała transport powrotny autobusem, tzw. usługa kompleksowa, gdzie usługą główną był transport śródlądowy; dla grup zorganizowanych cena obejmowała wyłącznie rejs statkiem;
4.  rejs z E. do B. i z B. do E. trwający ok. 5 godz., rejs przez światowej klasy zabytek sztuki hydrotechnicznej - system pięciu pochylni oraz rezerwat ptactwa na Jeziorze D.; cena biletu dla klientów indywidualnych obejmowała transport powrotny autobusem, tzw. usługa kompleksowa, gdzie usługą główną był transport śródlądowy; dla grup zorganizowanych cena obejmowała wyłącznie rejs statkiem;
5.  rejs z O. do E. lub z E. do O. trwający ok. 11 godz.; w przypadku tych rejsów Spółka zapewniała transport powrotny autobusem; cena biletu dla klientów indywidualnych obejmowała: rejs statkiem, obiad podawany w trakcie rejsu oraz transport powrotny autobusem, tzw. usługę kompleksową, gdzie usługą główną był transport śródlądowy; cena biletu dla grup zorganizowanych obejmowała: rejs statkiem oraz obiad podawany w trakcie rejsu, co stanowiło tzw. usługę kompleksową, gdzie usługą główną był transport śródlądowy; zdarzało się, że rejs obsługiwany był przez przewodnika na pokładzie statku, którego Spółka zatrudniała na podstawie umowy zlecenie, bądź wystawionego przez niego rachunku; cena usługi nie obejmowała usług przewodnika, w tym przypadku bowiem przewodnik stanowił dodatkową atrakcję danego rejsu; w ciągu całego sezonu, który trwał ok. 150 dni, usługa przewodnicka miała miejsce ok. 30 razy;
6.  czarter statku z załogą; w tym przypadku transport powrotny zapewniany był zarówno własnymi autokarami, jak również przez firmy zewnętrzne, natomiast catering, tj. obiad, zawsze był wliczony w cenę biletu i dostarczany przez firmę dzierżawiącą bufety na statku.

3.  W 2012 r. Spółka rozszerzyła dotychczasową ofertę i uruchomiła następujące rejsy:

1.  rejs z B. do J. oraz z J. do B. trwający ok. 4 godz.; podczas rejsu statek płynął przez 4 najważniejsze i najstarsze pochylnie kanału; cena biletu dla klientów indywidualnych obejmowała transport powrotny autobusem, tzw. usługa kompleksowa, gdzie usługą główną był transport śródlądowy, dla grup zorganizowanych cena obejmowała wyłącznie rejs statkiem;
2.  rejs z M. do B. i z B. do M. trwający ok. 2,5 godz.; rejs odbywał się po rzece N; cena biletu dla klientów indywidualnych obejmowała transport powrotny autobusem, tzw. usługa kompleksowa, gdzie usługą główną był transport śródlądowy, dla grup zorganizowanych cena obejmowała wyłącznie rejs statkiem;
3.  rejs spacerowy po rzece N. w M. trwający od 30 min. do około 1 godz. (w zależności od potrzeb klientów), gdzie cena biletu obejmowała jedynie rejs statkiem.

5.  W 2013 r., w związku z trwającą i planowaną rewitalizacją kanału, Spółka realizuje rejsy z poprzednich sezonów tj.:

1.  rejs spacerowy po Jeziorze D. w O. trwający około 1 godz., gdzie cena biletu obejmuje jedynie rejs statkiem;
2.  rejs z O. do M. oraz z M. do O., z dwukrotnym śluzowaniem, trwający ok. 2 godz., gdzie cena biletu dla klientów indywidualnych obejmuje transport powrotny autobusem, tzw. usługa kompleksowa, gdzie usługą główną jest transport śródlądowy; dla grup zorganizowanych cena obejmuje wyłącznie rejs statkiem;
3.  czarter statku z załogą;
4.  rejs spacerowy po rzece N. w M. trwający od 30 min. do około 1 godz. (w zależności od potrzeb klientów), gdzie cena biletu obejmuje jedynie rejs statkiem.
Do niektórych rejsów wprowadzono zmiany:5.  rejs z M. do B. i z B. do M. trwający ok. 2,5 godz. został rozszerzony o zlecenie usług przewodnickich na zamówienie. Rejs odbywa się po rzece N. Cena biletu dla klientów indywidualnych obejmuje transport powrotny autobusem, usługę przewodnicką, dla grup zorganizowanych cena obejmuje rejs statkiem oraz usługi przewodnickie.
W ofercie pojawiły się nowe rejsy:6.  rejs z O. do I. lub z I. do O. trwający ok. 7 godz. z dwoma śluzowaniami; w trakcie rejsu uczestnikom towarzyszy komentarz przewodnika oraz klienci otrzymują obiad, który jest dostarczany przez firmę cateringową; cena biletu dla klientów indywidualnych obejmuje transport powrotny autobusem, obiad oraz usługę przewodnicką, dla grup zorganizowanych cena obejmuje rejs statkiem, obiad oraz usługę przewodnicką;
7.  rejs z E. do M. oraz z M. do E., z dwukrotnym śluzowaniem, trwający ok. 5 godz., gdzie cena biletu dla klientów indywidualnych oraz dla grup zorganizowanych obejmuje wyłącznie rejs statkiem;
8.  rejs spacerowy po Jeziorze D. trwający ok. 3 godz., gdzie cena biletu dla klientów indywidualnych oraz dla grup zorganizowanych obejmuje wyłącznie rejs statkiem;
9.  rejs z E. do K. oraz K. do E., trwający ok. 3 godz., gdzie cena biletu dla klientów indywidualnych obejmuje transport powrotny autobusem, tzw. usługa kompleksowa, gdzie usługą główną jest transport śródlądowy, dla grup zorganizowanych cena obejmuje wyłącznie rejs statkiem.

W celu prawidłowego sklasyfikowania świadczonych usług, pismem z dnia 21 września 2011 r. Spółka zwróciła się do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego o dokonanie klasyfikacji świadczonych usług.

Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w piśmie z dnia 4 października 2011 r., znak: … stwierdził, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), usługi wykonywane przez Spółkę mieszczą się w grupowaniach:

*   PKWiU 50.30.1 „Transport wodny śródlądowy pasażerski" - organizowanie rejsów spacerowych, wycieczkowych po wodach śródlądowych, również z zapewnieniem usług towarzyszących wliczonych w cenę biletu, np. obiad podczas rejsu,
*   PKWiU 49.39.3 „Transport lądowy pasażerski, pozarozkładowy - zapewnienie przejazdu autobusem,
*   PKWiU 50.30.20.0 „Wynajem pasażerskich statków żeglugi śródlądowej z załogą" - czarter statku żeglugi śródlądowej z załogą.

Spółka wskazała, że usługi opisane w punkcie I ppkt 1-5, w punkcie II ppkt 1-3 oraz w punkcie III ppkt 1, 2, 4, 7 miały charakter kompleksowy, gdzie główną usługę stanowił transport śródlądowy pasażerski. Natomiast usługi opisane w punkcie III ppkt 5 i 6 stanowią usługi kompleksowe, gdzie świadczeniem głównym jest zapewnienie pasażerom zdobycia wiedzy historycznej związanej ze zwiedzanymi miejscami. Oznacza to, że usługą główną był transport wodny śródlądowy pasażerski świadczony we własnym zakresie, a przewozy powrotne świadczone za pomocą wynajętych lub własnych autokarów oraz catering (tj. podanie pasażerom obiadu w czasie rejsu) stanowiły usługi pomocnicze (poboczne). Usługi transportu śródlądowego pasażerskiego wykonywane były statkami wpisanymi do rejestru prowadzonego przez Urząd Żeglugi Śródlądowej. Załoga statków posiada żeglarskie książeczki pracy, które potwierdzają przebieg pracy na statkach żeglugi śródlądowej i zawierają informacje na jakich statkach pływała załoga, ile dni, dokładne rozpisanie tras.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w świetle art. 98 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (poz. 5 Załącznika III) usługi kompleksowe:

1.  opisane w punkcie I ppkt 1-5, punkcie II ppkt 1-3 i w punkcie III ppkt 1, 2, 4, 7, na które to usługi kompleksowe składała się usługa główna - transport wodny śródlądowy, pasażerski i usługi pomocnicze - będą opodatkowane preferencyjną 8% stawką podatku od towarów i usług?
2.  opisane w punkcie III ppkt 5 i 6, gdzie świadczeniem głównym będzie umożliwienie pasażerom zdobycia wiedzy historycznej związanej z miejscami zwiedzanymi, a transport wodny śródlądowy pasażerski będzie usługą pomocniczą - będą opodatkowane podstawową stawką podatku od towarów i usług, tj. 23%?

Przedstawiając swoje stanowisko Spółka stwierdziła, że do usług wymienionych w punkcie 1 ppkt 1-5 i w punkcie II ppkt 1-3 Spółka w roku 2011 i 2012 stosowała obniżoną 8% stawkę podatku od towarów i usług. Również do usług wymienionych w punkcie III ppkt 1, 2, 4 i 7 stosuje w 2013 r. obniżoną 8% stawkę podatku.

Wskazała, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym zgodnie z art. 5a tej ustawy, usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Tym samym wprowadzono zasadę, że dla identyfikacji towarów i określania zakresu świadczonych usług należy stosować klasyfikacje statystyczne tylko i wyłącznie w przypadku, gdy przepisy ustawy o VAT w tym zakresie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ww. ustawy, dla towarów i usług wymienionych w Załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%. W pozycji 159 tego załącznika ustawodawca wyszczególnił „Transport wodny śródlądowy pasażerski" sklasyfikowany w grupowaniu PKWiU 50.30.1, a w poz. 160 „Wynajem pasażerskich statków żeglugi śródlądowej z załogą" sklasyfikowany w grupowaniu PKWiU 50.30.20.0.

Powyższe znajduje potwierdzenie w art. 98 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone wyłącznie do dostawy towarów i świadczenia usług, których kategorie zostały określone w Załączniku III do ww. Dyrektywy. Zgodnie z punktem 5 ww. Załącznika III, obniżone stawki można stosować m.in. do przewozu osób oraz ich bagażu, przy czym Dyrektywa nie zawiera definicji, ani nie wskazuje, jakie czynności należy uznać za świadczenie usługi przewozu osób oraz ich bagażu. Ustanawia natomiast zasadę ogólną selektywnego stosowania obniżonej stawki VAT. Zgodnie z ww. zasadą, państwom członkowskim przysługuje prawo do stosowania danej stawki obniżonej w ograniczonym zakresie, tj. pod warunkiem, że takie działanie nie powoduje ryzyka zakłócenia konkurencji i pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatkowej.

Spółka stwierdziła, że realizując zasadę selektywnego stosowania obniżonej stawki VAT ustawodawca polski stosownie do treści art. 5a, w Załączniku nr 3 do ustawy o VAT wskazał, że do usług objętych grupowaniem:

*   PKWiU 50.30.1 „Transport wodny śródlądowy pasażerski" (poz. 159 ww. Załącznika nr 3 do ustawy o VAT), który zgodnie z wyjaśnieniami Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi obejmuje swym zakresem organizowanie rejsów spacerowych, wycieczkowych po wodach śródlądowych, również z zapewnieniem usług towarzyszących wliczonych w cenę biletu, np. obiad podczas rejsu,
*   PKWiU 50.30.20.0 „Wynajem pasażerskich statków żeglugi śródlądowej z załogą" (poz. 160 ww. Załącznika nr 3 do ustawy o VAT), który zgodnie z wyjaśnieniami Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi obejmuje swym zakresem - czarter statku żeglugi śródlądowej z załogą

zastosowanie ma (i będzie mieć) 8% stawka VAT.

Powyższe oznacza, że w przypadku usług opisanych w punkcie I ppkt 1 do 5, punkcie II ppkt 1 do 3 i punkcie III ppkt 1, 2, 4 i 7, główną usługą świadczoną przez Spółkę była (i jest) usługa transportu śródlądowego pasażerskiego, natomiast usługą pomocniczą był (i jest) transport lądowy pasażerski świadczony zarówno przy pomocy własnego taboru, jak i usługa transportu nabywana od przewoźników zewnętrznych oraz usługi towarzyszące wliczone w cenę biletu. Przy czym, pomimo wkalkulowania do ceny za bilet uprawniający do skorzystania z rejsu, kosztu transportu powrotnego (własnego lub obcego) oraz kosztu usług towarzyszących, pasażer korzystający z usług transportu wodnego śródlądowego nie miał obowiązku korzystania z usług transportu drogowego pasażerskiego.

Spółka podkreśliła, że transport wodny śródlądowy stanowi przewóz osób i rzeczy w obrębie zbiorników śródlądowych i cieków wodnych, którego cechą charakterystyczną jest występowanie zróżnicowanych przeszkód, np. mielizn, mostów, śluz, itp.

Oceniając stan faktyczny, Spółka miała na względzie wyrok ETS z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, gdzie Trybunał stwierdził, że artykuł 2 ust. 1 VI Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej.

W ocenie Spółki, w przypadkach opisanych w punkcie I pkkt 1 do 5, punkcie II ppkt 1 do 3 i punkcie III ppkt 1, 2, 4 i 7, bezspornie usługą główną świadczoną na rzecz pasażerów była (i jest) usługa transportu wodnego śródlądowego (zawierająca w sobie element usługi transportu lądowego pasażerskiego oraz usługi towarzyszące), która polega na przewozie osób i ich rzeczy i jest opodatkowana 8% stawką podatku od towarów i usług.

Potwierdzeniem faktu wykonywania przez Spółkę, jako usługi głównej, transportu śródlądowego pasażerskiego jest definicja ustawowa pojęcia „statek”. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 21 grudnia 2000 r. o żegludze śródlądowej (Dz. U .z 2006 r., Nr 123, poz. 857 ze zm.), statek oznacza urządzenie pływające o napędzie mechanicznym lub bez napędu mechanicznego, w tym również prom, wodolot i poduszkowiec, przeznaczone lub używane na śródlądowych drogach wodnych do przewozu osób i rzeczy. Ustawodawca w tym samym artykule w lit. g) posługuje się odrębnym określeniem statku, jako urządzenia pływającego „przeznaczonego lub używanego na śródlądowych drogach wodnych do uprawiania sportu i rekreacji". Taki stan prawny oznacza, że ustawodawca w sposób wyraźny rozróżnia odmienne typy statków służące do wykonywania usług o odmiennym charakterze. W niniejszej sprawie Spółka wykorzystuje statki przeznaczone do przewozu osób i rzeczy, a nie statki przeznaczone lub używane do uprawiania sportu i rekreacji. Rozróżnienie ww. kategorii statków służących do odmiennego przeznaczenia lub używania znajduje potwierdzenie w art. 19 ust. 1 ww. ustawy o żegludze śródlądowej, z którego wynika, że rejestr statków używanych wyłącznie do uprawiania sportu lub rekreacji prowadzi właściwy polski związek sportowy, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. Nr 127, poz. 857).

W przypadku Spółki, na co wskazano powyżej, statki używane do świadczenia rejsów wycieczkowych wpisane są do rejestru prowadzonego przez Urząd Żeglugi Śródlądowej, a nie do rejestru statków używanych do uprawiania rekreacji lub sportu prowadzonego przez właściwy polski związek sportowy. Dodatkowym argumentem potwierdzającym świadczenie przez Spółkę transportu śródlądowego pasażerskiego jest fakt, że członkowie załogi statku posiadają żeglarskie książeczki pracy stwierdzające przebieg pracy na statkach żeglugi śródlądowej, gdzie takiego wymogu nie stosuje się do załóg statków przeznaczonych lub używanych do uprawiania sportu i rekreacji (art. 38 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o żegludze śródlądowej).

W ocenie Spółki, o zgodnym z prawem stosowaniu 8% stawki VAT do usług opisanych w punkcie I ppkt 1 do 5, punkcie II ppkt 1 do 3 i punkcie III ppkt 1, 2, 4 i 7 świadczy też stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie wyrażone w wyroku z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 231/12. W powołanym orzeczeniu skład orzekający zgodził się z organem podatkowym w przedmiocie opodatkowania 8% stawką podatku VAT rejsów wycieczkowych. W przypadku rejsów wycieczkowych istotą świadczenia dla nabywcy jest przemieszczanie się na określonej trasie, tj. z jednego portu do drugiego portu, według ustalonego i przekazanego do publicznej wiadomości rozkładu rejsów.

Spółka wskazała, że w przypadku usług opisanych w punkcie III ppkt 5 i 6 stan przyszły jest odmienny od stanów faktycznych opisanych powyżej. W tych przypadkach świadczeniem głównym jest umożliwienie pasażerom zdobycia wiedzy historycznej związanej z miejscami zwiedzanymi. Sam transport wykonywany środkami żeglugi śródlądowej ma na celu jedynie przewiezienie pasażerów do miejsc przyszłego świadczenia ww. usługi.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w wyżej powołanym wyroku ETS z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04. W opisanych bowiem przypadkach Spółka oferuje dwa lub więcej świadczeń (lub czynności) na rzecz konsumenta, które będą ze sobą ściśle związane i obiektywnie będą tworzyć ze sobą jedną całość. Tym samym, pomimo spełnienia wszystkich warunków charakteryzujących usługę transportu śródlądowego pasażerskiego (w tym wykonywanie usługi przewozu statkiem pasażerskim wpisanym do odpowiedniego rejestru, przewóz z jednego portu do drugiego itp.), istotą świadczenia na rzecz nabywców będzie umożliwienie im skorzystania z wiedzy historycznej, jak również umożliwienie zwiedzania miejsc o znaczeniu historycznym.

W tych przypadkach transport śródlądowy pasażerski będzie usługą pomocniczą. Usługę należy uznać za pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego zrealizowania (wykorzystania) usługi zasadniczej.

W związku z tym Spółka do ww. usług stosuje stawkę podstawową, tj. 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., jest wykorzystywana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, w poz. 159, jako usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono „transport wodny śródlądowy pasażerski” PKWiU 50.30.1.

W poz. 157 ww. załącznika wymieniony został „pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany” PKWiU 49.39.

Ustawodawca nie zdefiniował wprost pojęcia „usługi transportowej”, wobec czego należy odwołać się do znaczenia językowego, użytych w przywoływanym przepisie sformułowań. Zgodnie z definicjami zawartymi w „Słowniku języka polskiego PWN”, słowo „transport” oznacza „przewóz ludzi i ładunków różnymi środkami lokomocji”, „środki lokomocji służące do przewozu ludzi i ładunków”, „ogół środków i działań związanych z przewozem ludzi i ładunków”, „konwojowana grupa ludzi”, „ładunek wysłany dokądś”. Charakteryzując istotę usługi transportowej pośrednio posiłkować można się również treścią art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy, z którego wynika, że przez usługi transportu rozumie się m.in. przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego z jednego miejsca do drugiego miejsca.

W tym miejscu wskazać należy, iż opinie klasyfikacyjne Głównego Urzędu Statystycznego, nie są jedynym wyznacznikiem determinującym stawkę podatku, ponieważ są one tylko jednym z elementów oceny stanu faktycznego. Oceniając charakter świadczenia należy przede wszystkim uwzględniać istotę wykonywanych czynności i ich ostateczny cel. Klasyfikacje te mają charakter pomocniczy, co zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 20 listopada 2006 r. (sygn. akt II FPS 3/06), w którym wskazał, że „(…) opinie klasyfikacyjne organów statystyki publicznej zawierające interpretacje standardów i nomenklatur statystycznych nie są formalnie wiążące zarówno dla organów podatkowych jak i podatników”. Ponadto - jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 16 grudnia 2008 r. (sygn. akt I SA/Kr 507/08) - klasyfikacje statystyczne nie są źródłem prawa czy też aktem administracyjnym tworzącym określone prawa lub obowiązki podatkowe dla innych adresatów i jak każdy dowód powinny podlegać swobodnej ocenie.

Wskazać należy, że świadczenie składające się z co najmniej dwóch czynności, które z ekonomicznego punktu widzenia tworzy jedną całość ma miejsce wtedy, gdy jedną z jego części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego zrealizowania (wykorzystania) usługi zasadniczej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że w ocenie tut. organu, analiza świadczeń wskazuje, że rzeczywistym i głównym celem kompleksowych usług wykonywanych przez Spółkę nie jest przetransportowanie osób z jednego miejsca do drugiego, lecz zapewnienie pasażerom statku wypoczynku i relaksu połączonego ze zwiedzaniem. Z perspektywy nabywcy najistotniejszym elementem analizowanego świadczenia jest bowiem rekreacja, rozumiana jako możliwość odpoczynku, w niektórych przypadkach połączona z konsumpcją posiłków oraz krajoznawstwem. W takiej sytuacji przewóz osób jest tylko środkiem do realizacji usługi zasadniczej a nie istotą świadczenia. Potwierdzeniem tezy, że celem usługi nie jest „dostarczenie” pasażerów w konkretne miejsce, jest wkalkulowanie do ceny za bilet uprawniający do skorzystania z rejsu, kosztu lądowego transportu powrotnego (własnego lub obcego).

Zatem w oparciu o przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że usługi organizacji rejsów rekreacyjnych, o których mowa w punkcie I ppkt 1-5, punkcie II ppkt 1-3 i w punkcie III ppkt 1, 2, 4, 7, wbrew stanowisku wyrażonemu we wniosku, mimo że sklasyfikowane są – jak wskazuje Spółka - pod symbolami 50.30.1 PKWiU oraz 49.39.3 PKWiU, nie korzystają z preferencyjnej, 8% stawki podatku od towarów i usług, lecz zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu 23% stawką tego podatku.

Zgodzić należy się natomiast ze Spółką, co do zastosowania 23% stawki podatku do usług organizacji rejsów rekreacyjnych, o których mowa w punkcie III ppkt 5 i 6.

Jakkolwiek słusznie Spółka wskazała, że usługi organizacji rejsów rekreacyjnych, o których mowa w punkcie III ppkt 5 i 6 podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku, z uwagi na błędne stanowisko co do pozostałych rejsów, oceniając je całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, że w przywoływanym przez Spółkę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 17 maja 2012 r. (sygn. akt I SA/Sz 231/12), Sąd podzielił stanowisko organu w kwestii uznania rejsów z wędkarzami za usługę kompleksową, podlegającą opodatkowaniu stawką 23% podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.