Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-271/11/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-29
Teza: możliwość zwolnienia z opodatkowania nieruchomości nabytej w spadku i w drodze zniesienie współwłasności
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód-źródła przychodu; spadek; sprzedaż; udział; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2011r. (data wpływu do tut. Biura 24 stycznia 2011r.), uzupełnionym w dniu 10 marca 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki nr 254/33 przyznanej matce w wyniku zniesienia współwłasności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki nr 254/33 przyznanej matce w wyniku zniesienia współwłasności.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 03 marca 2011r. Znak: IBPBII/2/415-93/11/ŁCz; IBPBII/2/415-270/11/ŁCz; IBPBII/2/415-271/11/ŁCz wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 10 marca 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 1988r. zmarł ojciec wnioskodawcy. Ojciec wnioskodawcy był jedynym właścicielem nieruchomości, które weszły do masy spadkowej po nim. Na podstawie postanowienia sądu z dnia 15 marca 1989r. jedynymi spadkobiercami po zmarłym zostali wnioskodawca, jego brat oraz matka, wszyscy po równo w częściach wynoszących 1/3 masy spadkowej. Matka wnioskodawcy wyszła drugi raz za mąż i z mężem zawarła umowę o rozdzielności majątkowej. Ojciec zostawił po sobie w spadku niedokończony w budowie dom oraz gospodarstwo rolne. Ziemia po ojcu została przez wnioskodawcę, jego brata i matkę podzielona na działki, które po podziale posiadały nadal tych samych trzech współwłaścicieli czyli wnioskodawcę, jego brata i matkę.

W 2006r. zaczął obowiązywać nowy plan zagospodarowania przestrzennego i w konsekwencji działki te stały się budowlane. W dniu 19 czerwca 2007r. spadkobiercy znieśli współwłasność na trzech działkach: pierwszej nr 254/33 o pow. 8,01a, drugiej nr 254/34 o pow. 8,07a i trzeciej 254/35 o pow. 8,84a. Brat otrzymał działkę nr 254/34, matka działkę nr 254/33 a wnioskodawca działkę nr 254/35 o pow. 8.84a. Wnioskodawca sprzedał swoją działkę nr 254/35 w dniu 05 marca 2010r. W dniu 01 września 2008r. wnioskodawca wraz z bratem i matka znieśli współwłasność na kolejnych trzech działkach: pierwszej nr 254/41 o pow. 9,94a, drugiej nr 254/43 o pow. 10,7a oraz trzeciej nr 254/44 o pow. 8,6a. Brat wnioskodawcy otrzymał działkę nr 254/41, matka działkę nr 254/43 a wnioskodawca działkę nr 254/44 o pow. 8.6a. Wnioskodawca sprzedał swoją działkę 254/44 w dniu 27 września 2010r. Wszystkie wymienione działki są działkami budowlanymi. Zniesienie współwłasności z dnia 19 czerwca 2007r. i zniesienie współwłasności z dnia 01 września 2008r były nieodpłatnymi zniesieniami współwłasności. Z tytułu nieodpłatnych zniesień współwłasności nie dochodziło pomiędzy wnioskodawcą, bratem i matką do jakichkolwiek spłat i jakichkolwiek dopłat z tego tytułu.

Matka wnioskodawcy 13 września 2010r. sprzedała swoją działkę nr 254/33, którą uzyskała w wyniku zniesienia współwłasności w dniu 19 czerwca 2007r. W dniu 30 października 2010r. matka zmarła. Jedynymi spadkobiercami po matce na podstawie notarialnego aktu poświadczenia dziedziczenia jest wnioskodawca i brat, każdy po ½ części, bowiem wnioskodawca i jego brat byli jedynymi dziećmi zmarłej.

Wnioskodawca na wezwanie Organu uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Wartość działki nr 254/35 na dzień zniesienia współwłasności (19 czerwca 2007r.) wynosiła 229 840 zł (słownie: dwieście dwadzieścia dziewięć tysięcy osiemset czterdzieści złotych). Łączna wartość trzech działek (254/33, 254/34, 254/35) na dzień zniesienia współwłasności (19 czerwca 2007r.) wynosiła 647 920 zł (słownie: sześćset czterdzieści siedem tysięcy dziewięćset dwadzieścia złotych).

Wartość działki nr 254/44 na dzień zniesienia współwłasności (1 września 2008r.) wynosiła 326 800 zł (słownie: trzysta dwadzieścia sześć tysięcy osiemset złotych). Łączna wartość trzech działek (254/41, 254/43, 254/44) na dzień zniesienia współwłasności (1 września 2008r.) wynosiła 1 111 120 zł (słownie: jeden milion sto jedenaście tysięcy sto dwadzieścia złotych).

Wartość działki nr 254/33 na dzień zniesienia współwłasności (19 czerwca 2007r.) wynosiła 208 260 zł (słownie: dwieście osiem tysięcy dwieście sześćdziesiąt złotych). Łączna wartość trzech działek (254/33, 254/34, 254/35) na dzień zniesienia współwłasności (19 czerwca 2007r.) wynosiła 647 920 zł (słownie: sześćset czterdzieści siedem tysięcy dziewięćset dwadzieścia złotych).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy sprzedaż w dniu 13 września 2010r. działki nr 254/33 nabytej przez matkę w drodze zniesienia współwłasności w dniu 19 czerwca 2008r. rodzi skutki podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, nie jest należny podatek dochodowy od sprzedaży przez matkę działki nr 254/33, która miała miejsce 13 września 2010r. Matka wnioskodawcy otrzymała tę nieruchomość w drodze umowy zniesienia współwłasności z dnia 19 czerwca 2007r. W wyniku powyższego zniesienia współwłasności matka otrzymała najmniejszą spośród trzech działek, a więc w wyniku zniesienia współwłasności otrzymała mniej gruntu niż posiadane sumarycznie udziały w działkach nr 254/33, 254/34 i 254/35. Wnioskodawca występuje w imieniu zmarłej w dniu 30 października 2010r. matki, bowiem jest jej spadkobiercą.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy w zakresie dotyczącym skutków podatkowych związanych ze zniesieniem współwłasności dokonanym w dniu 19 czerwca 2007r., w wyniku którego matka wnioskodawcy uzyskała na wyłączną własność działkę nr 254/33. W zakresie skutków podatkowych związanych ze zniesieniem współwłasności dokonanym w dniu 19 czerwca 2007r. w drodze której wnioskodawca uzyskał działkę 254/35 oraz w zakresie obowiązków podatkowych związanych ze zbyciem działki nr 254/44 nabytej w drodze zniesienia współwłasności w dniu 01 września 2008r. - zostały wydane odrębne interpretacje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W myśl powyższego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości będzie moment i forma prawna nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że matka wnioskodawcy nabyła udział wynoszący 1/3 w spadku po zmarłym w 1988r. mężu. Pozostałe udziały nabyli wnioskodawca i jego brat w udziale wynoszącym również 1/3. Z uwagi na zmianę planu zagospodarowania przestrzennego działki wchodzące w skład spadku stały się budowlane. W dniu 19 czerwca 2007r. wnioskodawca, jego matka i brat dokonali zniesienia współwłasności na trzech działkach. Umowa o zniesienie współwłasności dotyczyła wyłącznie trzech działek i nie dotyczyła pozostałej części masy spadkowej. Zniesienie współwłasności zostało dokonane nieodpłatnie i dotyczyło następujących działek: pierwszej nr 254/33 o pow. 8,01a, drugiej nr 254/34 o pow. 8,07a i trzeciej 254/35 o pow. 8,84a. Brat wnioskodawcy otrzymał działkę nr 254/34, matka działkę nr 254/33 a wnioskodawca działkę nr 254/35. Wartość działki nr 254/33 na dzień zniesienia współwłasności (19 czerwca 2007r.) wynosiła 208 260 zł. Łączna wartość trzech działek (254/33, 254/34, 254/35) na dzień zniesienia współwłasności wynosiła 647 920 zł. W dniu 13 września 2010r. matka wnioskodawcy sprzedała nieruchomość gruntową stanowiącą działkę budowlaną nr 254/33.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek – to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do art. 924 i 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy.

Natomiast celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyta na własność rzecz mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Organ podatkowy nie kwestionuje przy tym, że współwłaściciel prawa jest uprawniony do współposiadania prawa i do korzystania z całego prawa w takim zakresie w jakim daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z prawa przez pozostałych współwłaścicieli. Należy jednak zauważyć, że współposiadanie i korzystanie z prawa nie czyni jeszcze o prawie własności do całego prawa. Matka wnioskodawcy dwukrotnie mogła zatem nabyć udziały w prawie własności działki 254/33. Gdyby do tego doszło, to dwukrotnie należałoby u niej rozpoznać datę nabycia – odrębnie dla każdego udziału (nabytego w drodze spadku w 1988r. oraz w drodze zniesienia współwłasności w 2007r.). Takie stanowisko podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 05 listopada 2010r. sygn. akt I SA/Kr 1377/10.

W wyniku przeprowadzonego w dniu 19 czerwca 2007r zniesienia współwłasności, na wyłączną własność matki wnioskodawcy przeszła działka nr 254/33 o pow. 8.01a. Wartość działki nr 254/33 na dzień zniesienia współwłasności wynosiła 208 260 zł, natomiast łączna wartość trzech działek (254/33, 254/34, 254/35) na dzień zniesienia współwłasności wynosiła 647 920 zł. Z wniosku wynika również, iż umowa o zniesienie współwłasności została dokonana w zakresie trzech działek, zatem pozostała część udziału wnioskodawcy w masie spadkowej nie uległa zmianie. Dla celów podatku dochodowego przedmiotowe zniesienie współwłasności mogłoby stanowić nabycie, gdyby wystąpiło po stronie matki wnioskodawcy przysporzenie majątku osobistego. Myli się jednak wnioskodawca gdy wartość przysporzenia jakie mogłaby otrzymać jego matka ustala porównując powierzchnię działek. To nie powierzchnia działek jest miernikiem służącym do ustalenia czy w wyniku zniesienia współwłasności zwiększył się udział w nieruchomości a zarazem stan majątku osobistego współwłaściciela. Powierzchnia nie jest wyznacznikiem obiektywnym, może się bowiem zdarzyć, że największą wartość będzie miała działka o najmniejszej powierzchni – wszak o wartości działki nie decyduje tylko wielkość, ale również inne czynniki – np. zabudowanie działki, jej lokalizacja. Dlatego aby ustalić czy w wyniku zniesienia współwłasności udział matki wnioskodawcy w nieruchomości powiększył się należy porównać wartość udziału matki wnioskodawcy przed zniesieniem współwłasności, ale we wszystkich działkach na jakich w dniu 19 czerwca 2007r. zniesiono współwłasność z wartością nieruchomości otrzymanej w wyniku tego zniesienia. Dopiero jeżeli z porównania okaże się, że wartość nabytej nieruchomości jest większa od wartości udziałów jakie matce wnioskodawcy przysługiwały przed zniesieniem współwłasności, to data zniesienia współwłasności tj. 19 czerwca 2007r. jest datą nowego nabycia, ale nie całej nieruchomości, lecz udziału jaki zyskała matka wnioskodawcy ponad udział nabyty pierwotnie w spadku. Aby ów udział wyliczyć trzeba porównać wartość udziału posiadanego w działkach 254/33, 254/34 i 254/35 z wartością działki 254/33 otrzymanej na wyłączną własność w wyniku zniesienia współwłasności. Przed zniesieniem współwłasności wartość udziału wynosiła zatem: 647 920 zł x 1/3 = 215 973 zł natomiast po zniesieniu współwłasności matka wnioskodawcy otrzymała nieruchomość wartą 208 260 zł. Powyższe wskazuje, że w wyniku zniesienia współwłasności zmniejszył się udział matki wnioskodawcy w porównaniu do wartości tego udziału przed zniesieniem współwłasności. W tej też sytuacji po stronie matki nie wystąpiło przysporzenie majątku osobistego, zatem zniesienia współwłasności na wymienionych wyżej działkach w 2007r. nie można traktować w kategorii nabycia.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż dokonana w 2010r. sprzedaż działki nr 254/33 nabytej w drodze spadku w 1988r. nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, a tym samym nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, iż przychód uzyskany przez matkę wnioskodawcy ze sprzedaży działki nr 254/33 jaką nabyła w spadku w 1988r. nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedzialność spadkobierców za zobowiązania podatkowe oparta jest na przepisach Kodeksu cywilnego. Zgodnie bowiem z art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Stosownie do treści art. 98 § 2 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej przepisy § 1 stosuje się również do odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe w tym również za zaległości, o których mowa w art. 52 § 1 oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy.

Skoro sprzedaż działki nr 254/33 nie generuje u zmarłej matki przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej działki, to na wnioskodawcy jako spadkobiercy nie będą ciążyły zobowiązania do zapłaty z tego tytułu podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.