Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.450.2020.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-31
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odszkodowania; przychód-źródła przychodu; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku 16 kwietnia 2020 r. (data wpływu 22 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem (data wpływu 19 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 6 maja 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.450.2020.1.KR, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 6 maja 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 11 maja 2020 r.). W dniu 19 maja 2020 r. (nadano w dniu 14 maja 2020 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest byłym właścicielem działki nr 1 (…), znajdującej się przy ulicy …, jak również sąsiadującej z nią działki nr 2, której część Wnioskodawca posiada do dnia dzisiejszego. Przedmiotową nieruchomość, czyli działki nr 2 i nr 1 (…) Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny w dniu 25 kwietnia 2006 r. od swoich rodziców … – notarialny akt darowizny sporządzony został w kancelarii notarialnej … przed notariuszem …, …. Darowizna dokonana została w trybie ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników. Przekazanie Wnioskodawcy przedmiotowej działki nastąpiło w 2006 r. w drodze darowizny, a zatem Wnioskodawca nie poniósł kosztów z tym związanych, czyli nie można mówić o cenie nabycia nieruchomości. W akcie notarialnym wartość darowizny, która była wtedy gospodarstwem rolnym o powierzchni 3,0602 ha, określono na kwotę 100 000 zł (sto tysięcy złotych), z czego połowę stanowiła wartość budynku mieszkalno-gospodarczego.

Od dłuższego czasu Wnioskodawca czynił starania w celu sprzedaży obu działek i w tym celu rozpoczął rozmowy z przedstawicielami spółki X, od której otrzymał ofertę w lutym 2017 r. Spółka X była zainteresowana zakupem tej części działki nr 2, która w planie miejscowym przeznaczona była pod zabudowę wielorodzinną, jak również działki nr 1, ale pomniejszonej o części przeznaczone pod drogi celu publicznego, czyli praktycznie także tylko tej jej części, która przeznaczona była pod zabudowę wielorodzinną (w sumie sprzedaż miała dotyczyć około 15 292 m2 obu działek). Ponieważ obie strony osiągnęły porozumienie, w dniu 6 lipca 2017 r. doszło do podpisania aktu notarialnego – warunkowej umowy przedwstępnej.

W akcie notarialnym sporządzonym w dniu 6 lipca 2017 r. (…) dotyczącym warunkowej umowy przedwstępnej, zapisano, że (cyt.): „przedmiotem niniejszej umowy jest fizycznie wydzielona część niezabudowanej działki numer 2 obszaru około 3 293 m2 (\`(...)\`), która powstanie z podziału tej działki w zakresie dotyczącym wyłączenia tej działki (\`(...)\`) pod zabudowę wielorodzinną na terenie oznaczonym symbolem … oraz część zabudowanej działki numer 1 obszaru około 11 211 m2 (\`(...)\`), która powstanie z podziału tej działki w zakresie dotyczącym wyłączenia tej działki (\`(...)\`) pod zabudowę wielorodzinną na terenie oznaczonym symbolem …”.

Podkreślić należy, że transakcja miała zatem dotyczyć wyłącznie tych części działek, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone były pod zabudowę wielorodzinną, natomiast nie miała dotyczyć tych części, które miały być przeznaczone pod wszelkiego rodzaju drogi.

Z treści powyższego aktu wynikało także, że Spółka X zapłacić miała zadatek w kwocie 950 tys. zł, do czego w rzeczywistości faktycznie doszło, ale jednocześnie w księdze wieczystej nr …, zaprowadzonej dla obu działek, ustanowiona została hipoteka umowna w podwójnej wysokości zadatku (1 mln 900 tys. zł), w celu zabezpieczenia tej wierzytelności i zwrotu zadatku w podwójnej wysokości, gdyby do transakcji nie doszło –zgodnie z umową do pierwszego etapu transakcji dojść miało do końca marca 2018 r. Natomiast do drugiego etapu do końca lipca 2018 r.

Jak już powyżej zaznaczono, sprzedaż miała dotyczyć wyłącznie tych części działek, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone były pod zabudowę wielorodzinną. Zamierzeniem było dokonanie podziału działek w taki sposób, by dokonać geodezyjnego podziału i tereny przeznaczone pod zabudowę wielorodzinną sprzedać Spółce X, natomiast części przeznaczone pod drogi miały być przez Wnioskodawcę przekazane gminie … za odszkodowaniem, stosownie do zapisów art. 98 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Niestety nie było to możliwe z uwagi na zapisy umieszczone w księdze wieczystej nieruchomości, dotyczące ustanowionej hipoteki oraz roszczenia o przeniesienie własności na rzecz Spółki X, o czym nabywcę Urząd Miejski poinformował w opisanej poniżej korespondencji.

Urząd Miejski … w piśmie … z dnia 31 sierpnia 2017 r. (…), w odpowiedzi na wniosek strony kupującej działkę, poinformował, że (cyt.): „w razie wydzielenia na wniosek właściciela działek gruntu przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod drogi publiczne, zgodnie z art. 98 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, przejdą one, z mocy prawa na własność gminy … z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stanie się ostateczna. Za działki gruntu przejęte w powyższym trybie na własność jednostek samorządu terytorialnego lub skarbu państwa przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem” oraz „wycena działek gruntu przejętych przez gminę …, a przeznaczonych w miejscowym planie pod drogi publiczne, wynikać będzie z ich przeznaczenia na cel publiczny, tj. pod ulicę klasy lokalnej (symbol …) oraz pod ulice klasy dojazdowej (symbole … oraz …)”. W tym samym piśmie znalazło się jednak także stwierdzenie, że (cyt.): „wskazać należy jednocześnie, że gmina … nabywa nieruchomości jedynie w stanie wolnym od wszelkich praw, roszczeń i obciążeń, w tym osób trzecich, za wyjątkiem ograniczonych praw rzeczowych ustanowionych na rzecz przedsiębiorstw przesyłowych. Analiza księgi wieczystej nr … wykazała, że w Dziale III znajduje się wzmianka dotycząca roszczenia o przeniesienie własności, a w Dziale IV wzmianka dotycząca wpisu hipoteki. Wobec powyższego, konieczne będzie przedłożenie dokumentów niezbędnych do wykreślenia wpisów w Dziale III oraz Dziale IV, co umożliwi wpisanie gminy … jako właściciela działek gruntu przejętych w trybie art. 98 ustawy o gospodarce nieruchomościami, a następnie uzgodnienie wysokości odszkodowania”.

Powyższe stanowisko oznaczało powstanie sytuacji patowej – nabywca z przyczyn finansowych nie był zainteresowany zakupem terenów nieprzeznaczonych pod zabudowę wielorodzinną (czyli pod drogi), ale jednocześnie, w związku z wpisaną hipoteką, nie było możności dokonania podziału geodezyjnego przedmiotowego terenu i wydzielenia w ten sposób tych fragmentów działki, które w miejscowym planie zagospodarowania przeznaczone zostały pod drogi publiczne. Strony transakcji musiały zatem poszukać rozwiązania i uzgodniły, że nabywca przejmie także teren przeznaczony pod drogi publiczne, ale w zamian zapłaci sprzedającemu kwotę równą odszkodowaniu, które uzyska od gminy ….

Uzgodnienie to znalazło odzwierciedlenie w akcie notarialnym sporządzonym w dniu 31 sierpnia 2018 r. (…), będącym umową przeniesienia prawa własności całej działki (wraz z terenem przeznaczonym pod drogi publiczne), ale w którym zawarto w § 6 następujące zapisy (cyt.):

1.  W związku z wszczętą procedurą podziałową nieruchomości, w celu wyodrębnienia działek przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`) pod drogi publiczne: …, …., …, o łącznej powierzchni 1 596,50 m2 (powierzchnia ustalona zgodnie z postanowieniem nr … z dnia 18 maja 2018 r., … , nr kan. … – załącznik nr 3), na mocy art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wyodrębnione działki pod drogi publiczne przejdą z mocy prawa na własność gminy …, a przyszłemu właścicielowi nieruchomości – Spółce Y – przysługiwać będzie, na mocy art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem nieruchomości a gminą ….
2.  Mając na względzie treść umowy przedwstępnej, Spółka Y … zobowiązuje się do zwrotu kwoty odpowiadającej równowartości odszkodowania ustalonego w ostatecznej decyzji w przedmiocie ustalenia odszkodowania za wyodrębnione z nieruchomości działki pod drogi publiczne: …, …, … w terminie 7 dni od dnia doręczenia tej decyzji, nie mniejszej jednak niż kwota 199 594 zł 43 gr (\`(...)\`), tj. iloczyn kwoty 125 zł 02 gr oraz powierzchni działek wyodrębnianych pod drogi publiczne: …, …, … – 1 596,50 m2 (stawka przyjęta w oparciu o decyzję Wojewody … z dnia 21 grudnia 2017 r., …).
3.  W celu zabezpieczenia roszczenia sprzedającego o zwrot kwoty odpowiadającej równowartości odszkodowania ustalonego w ostatecznej decyzji w przedmiocie ustalenia odszkodowania za wyodrębnione z nieruchomości działki pod drogi publiczne: …, …, … w terminie 7 dni od dnia doręczenia tej decyzji, nie mniejszej jednak niż kwota 199 594 zł 43 gr (\`(...)\`), część zadatku, podlegająca zwrotowi Spółce X, zgodnie z paragrafem 5 ust. 2 tego aktu, zostanie zatrzymana w depozycie, zgodnie z paragrafem 5 ust. 3 pkt c) tego aktu i Spółka X poleca notariuszowi, by wypłacił z rachunku depozytowego tutejszej kancelarii notarialnej sprzedającemu w dniu 31 grudnia 2018 r. lub wcześniej po okazaniu notariuszowi ostatecznej decyzji ustalającej wysokość odszkodowania o którym mowa w § 6 umowy sprzedaży (\`(...)\`) Pieniądze zostaną wypłacone sprzedającemu w dniu 31 grudnia 2018 r. bez konieczności podejmowania dodatkowych czynności”.

Zgodnie z ustaleniami zawartymi w powyższym akcie notarialnym – chociaż z kilkudniową zwłoką, bo dopiero na początku stycznia 2019 r. – kancelaria notarialna przekazała należne Wnioskodawcy pieniądze w kwocie 199 594 zł 43 gr.

Treść powyższej umowy zawartej przed notariuszem oraz przebieg zdarzeń potwierdzają zatem, że kwota 199 594 zł 43 gr jest w istocie zapłatą otrzymaną przez Wnioskodawcę za sprzedane nabywcy tereny o łącznej powierzchni około 1 596,50 m2 , za które tenże nabywca miał uzyskać odszkodowanie od Gminy … (najprawdopodobniej w takiej samej wysokości). Powyższe wyjaśnia dlaczego w tytule przelewu zastosowane zostało słowo „odszkodowanie”, którego także użyto w informacji PIT-11, sporządzonej przez Spółka XX (nabywca działki Spółka Y, za zgodą sprzedającego, wstąpiła w prawa Spółki XX, wynikające z zawartej umowy przedwstępnej, co jednoznacznie wskazane zostało w akcie notarialnym sporządzonym w dniu 31 sierpnia 2018 r. – …).

Jak wynika z zapisów art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są (\`(...)\`) odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części, jeżeli nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Ponieważ w przedmiotowej sprawie doszło do zbycia nieruchomości (jej części), którą Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny w 2006 r. (czyli po upływie 11 lat od jej nabycia), przez sprzedającego (czyli przez Wnioskodawcę) nieprowadzącego działalności gospodarczej, sprzedaż działki (jej części) nie stanowiła źródła przychodu, w rozumieniu powyższej ustawy, a zatem uzyskana przez Wnioskodawcę kwota 199 594 zł 43 gr, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych.

Dla pełnego obrazu sytuacji Wnioskodawca zaznaczył, że powyższa kwota nie została Mu wypłacona w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca – będący byłym właścicielem opisanej powyżej działki, sprzedanej przez Niego nabywcy, nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest urzędnikiem państwowym, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę w ….

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że otrzymana przez Niego kwota 199 594 zł 43 gr stanowiła zapłatę – choć nie została tak wprost nazwana – za nieruchomość zbytą na rzecz Spółka Y. Precyzyjnie rzecz ujmując w ocenie Wnioskodawcy, była to zapłata za tę część zbywanej nieruchomości o powierzchni 1 596,5 m2 , która w miejscowym planie zagospodarowania została przeznaczona pod drogi publiczne. Wynika to z treści § 6 aktu – umowy przeniesienia prawa własności – sporządzonego przed notariuszem … w dniu 31 sierpnia 2018 r. (…).

Informację PIT-11 o przychodach uzyskanych w 2019 r. Wnioskodawca otrzymał w lutym 2020 r. Została ona wystawiona przez Spółka XX. Przychód w kwocie 199 594 zł 43 gr wykazano w niej w części F (informacja o wysokości przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy) w rubryce numer 77 i został on nazwany, cyt. „Wypłata odszkodowania – zgodnie z Rep. ABC”. Powyższą kwotę Wnioskodawca otrzymał stosownie do zapisów § 6 powyżej wymienionego aktu notarialnego – choć w myśl zawartych tam zapisów powinna być ona wypłacona w dniu 31 grudnia 2018 r., to z przyczyn leżących po stronie kancelarii notarialnej, do faktycznego jej przekazania doszło dopiero na początku stycznia 2019 r. Otrzymana przez Wnioskodawcę kwota 199 594 zł 43 gr stanowiła przychód wykazany w powyżej opisanym PIT-11.

Wnioskodawca nie był uczestnikiem czynności prawnej, która opisana została w akcie notarialnym repertorium ABC i nie otrzymał aktu notarialnego o takim numerze. O jego istnieniu dowiedział się dopiero z przesłanego Mu PIT-11. Akt ten sporządzony został w kancelarii notarialnej dla udokumentowania faktu zwolnienia depozytu (przekazania go Wnioskodawcy). Akt zarejestrowany w repertorium ABC, sporządzony został w wyniku realizacji zapisów zawartych w opisanym powyżej akcie notarialnym (….) o depozycie złożonym w kancelarii notarialnej. Po otrzymaniu wezwania z Krajowej Informacji Skarbowej Wnioskodawca zwrócił się do kancelarii notarialnej o wydanie Mu odpisu przedmiotowego aktu.

Wnioskodawca nie posiada wiedzy w zakresie tego, czy wydana została ostateczna decyzja w przedmiocie odszkodowania za części sprzedanej nabywcy działki, o powierzchni 1 596,5 m2 , które wyodrębnione miały być pod drogi publiczne. Nabywca nie przekazał Wnioskodawcy jakichkolwiek informacji tego dotyczących, a jako osoba niebędąca stroną postępowania nie był On o tym informowany przez urząd miejski. W ocenie Wnioskodawcy, mogło jeszcze nie dojść do geodezyjnego wyodrębnienia części pod drogi i przekazania ich na rzecz Gminy …, a tym samym do chwili obecnej mogło jeszcze nie dojść do ustalenia wysokości odszkodowania oraz przekazania go nabywcy działki. Według Wnioskodawcy, do podziału działki miało dojść dopiero po tym, jak sąsiadujący ze sobą deweloperzy dogadają się w zakresie uzbrojenia terenu i wykonania na swój koszt dróg komunikacyjnych (w myśl prawa obowiązki w tym zakresie należą do gminy, ale w praktyce tak się niestety nie dzieje), a drogi te chyba jeszcze nie zostały wykończone. Gmina … wypłaci odszkodowanie właścicielowi terenu, z którego wydzielone zostaną działki pod drogi publiczne, a zatem odszkodowanie nie zostanie wypłacone Wnioskodawcy, a tylko nabywcy, któremu Wnioskodawca sprzedał nieruchomość. Właśnie z tego powodu w akcie notarialnym przeniesienia własności zawarte zostały zapisy, które zagwarantować miały Wnioskodawcy kwotę o wysokości zbliżonej do oczekiwanego odszkodowania (z umowy przedwstępnej wynikało – zapis § 1 ust. 1 – że w wyniku podziału geodezyjnego nabywca zakupi tylko tereny pod zabudowę wielorodzinną, a część przeznaczona pod drogi publiczne miała być przez Wnioskodawcę przekazana gminie … za odszkodowaniem).

Wnioskodawca ponownie zaznaczył, że jak już wskazał we wniosku ORD-IN, przesłanym do Krajowej Informacji Skarbowej, w Jego ocenie uzyskany przychód w kwocie 199 594 zł 43 gr, jest wynikiem zbiegu następujących okoliczności:

1.  sprzedał On należącą do Niego nieruchomość, co znajduje potwierdzenie w aktach notarialnych z dnia 6 lipca 2017 r. (umowa przedwstępna – ….) i z dnia 31 sierpnia 2018 r. (umowa przeniesienia własności – …);
2.  nabywca nieruchomości – co wynika z umowy przedwstępnej – zainteresowany był tylko zakupem części przeznaczonych pod zabudowę wielorodzinną, natomiast nie był zainteresowany tymi częściami, które w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego przeznaczone były pod drogi publiczne;
3.  z przyczyn proceduralnych oraz ze względu na termin, w jakim nabywca chciał wejść na teren kupowanej działki, nie było możliwości dokonania podziału geodezyjnego działki i sprzedania nabywcy – stosownie do zawartej umowy przedwstępnej – tylko tych części, które przeznaczone były pod zabudowę wielorodzinną;
4.  w związku z powyższym, uzgodniono z nabywcą, że w akcie notarialnym przeniesiona zostanie na niego własność całej nieruchomości (wraz z częściami przeznaczonymi pod drogi publiczne), a tenże nabywca przekaże następnie sprzedającemu (czyli Wnioskodawcy) kwotę odpowiadającą równowartości odszkodowania, uzyskanego od Gminy … na rzecz której z mocy prawa przejdą działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne;
5.  zgodnie z treścią sporządzonego aktu notarialnego nieruchomość przeszła na własność nabywcy;
6.  w celu zabezpieczenia interesu Wnioskodawcy, zgodnie z zapisami aktu notarialnego, nabywca nieruchomości złożył w depozycie kancelarii notarialnej kwotę 199 594 zł 43 gr (na taką wysokość wstępnie oszacowana została wysokość odszkodowania spodziewanego od gminy … za działki przeznaczone pod drogi publiczne), która miała być wypłacona Wnioskodawcy do dnia 31 grudnia 2018 r., gdyby nabywca nie przedstawił decyzji ustalającej wysokość odszkodowania;
7.  ponieważ do końca 2018 r. nabywca nie dostarczył do notariusza decyzji ustalającej wysokość odszkodowania (zapewne dlatego, że nie dokonał jeszcze geodezyjnego wydzielenia z nabytej nieruchomości części przeznaczonych pod drogi), także zgodnie z treścią aktu notarialnego przekazana Wnioskodawcy została kwota 199 594 zł 43 gr;
8.  kwotę powyższą w informacji PIT-11 nazwano „wypłata odszkodowania – zgodnie z Rep. ABC ”;
9.  kwota ta była formą zadośćuczynienia (zapłaty) dokonanego przez nabywcę nieruchomości, za to, że przeniesiona została na niego nie tylko własność tych części, które przeznaczone były pod zabudowę wielorodzinną (o czym mowa była w umowie przedwstępnej), ale także tych części działki, które przeznaczone były pod drogi publiczne;
10.  w ocenie Wnioskodawcy, niezależnie od tego czy przyjmiemy, że powyższa kwota stanowiła zapłatę dokonaną przez nabywcę, czy odszkodowanie wypłacone przez Gminę …, nie przysługuje od niej podatek, gdyż:
    *   zapłata za zbycie nieruchomości nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    *   odszkodowanie, choć stanowi źródło przychodu to wolne jest od podatku dochodowego na podstawie zapisów art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy od uzyskanej w opisanym stanie faktycznym kwoty 199 594 zł 43 gr, będącej w istocie zapłatą za część należącej do Wnioskodawcy nieruchomości, powinien być uiszczony podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskana od Spółka XX kwota 199 594 zł 43 gr jest niczym innym, jak zapłatą za część należącej do Wnioskodawcy działki (około 1 596,50 m2 ), która – stosownie do umowy zawartej przed notariuszem – przeszła na własność nabywcy. Nawet jeżeli jednak przyjąć, że nie była to zapłata za sprzedaną część działki, lecz zwrot przysługującego Mu odszkodowania, które miało być wypłacone za części działki przeznaczone pod drogi, to i tak od uzyskanej kwoty 199 594 zł 43 gr, nie powinien być uiszczony podatek.

Jak wynika z art. 98 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe – z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub skarbu państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Z kolei ust. 3 tego samego artykułu ustawy stanowi, że za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi m.in., że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Jeśli zatem nawet przyjąć, że to część działki Wnioskodawcy, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona została pod drogi publiczne (oznaczone symbolami …, …, …, o łącznej powierzchni 1 596,50 m2 ) przeszła z mocy prawa na własność gminy …, to na odszkodowanie wyliczone z tego tytułu, a zatem na kwotę 199 594 zł 43 gr, która ostatecznie dotarła do Wnioskodawcy, nie powinien być nałożony podatek dochodowy, zgodnie z zapisami powyżej wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z zacytowanej powyżej treści aktu notarialnego z dnia 31 sierpnia 2018 r. (…), kwota 199 594 zł 43 gr ustalona została w oparciu o wielkości wynikające z decyzji wydanej w dniu 21 grudnia 2017 r. przez Wojewodę … o nr …, w której m.in. ustalone zostało odszkodowanie w kwocie 276 077 zł z tytułu nabycia z mocy prawa przez Województwo …. prawa własności nieruchomości oznaczonej ewidencyjnie jako działka nr 11, o powierzchni 0,2098 ha, wydzielonej z będącej własnością Wnioskodawcy działki nr 1, a więc tej, która była także przedmiotem transakcji pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką X.

Istota całej sprawy sprowadza się zatem do tego, że:

1.  Wnioskodawca sprzedał należącą do Niego nieruchomość, co znajduje potwierdzenie w aktach notarialnych z dnia 6 lipca 2017 r. (umowa przedwstępna) i z dnia 31 sierpnia 2018 r. (umowa przeniesienia własności);
2.  nabywca nieruchomości zainteresowany był tylko zakupem części przeznaczonych pod zabudowę wielorodzinną, natomiast nie był zainteresowany tymi częściami, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone były pod drogi publiczne;
3.  z przyczyn proceduralnych oraz ze względu na termin, w jakim nabywca chciał wejść na teren kupowanej działki, nie było możliwości dokonania podziału geodezyjnego działki i sprzedania nabywcy tylko tych części, które przeznaczone były pod zabudowę wielorodzinną;
4.  uzgodniono z nabywcą, że w akcie notarialnym przeniesiona zostanie na niego własność całej nieruchomości (wraz z częściami przeznaczonymi pod drogi publiczne), a tenże nabywca przekaże następnie sprzedającemu kwotę odpowiadającą równowartości odszkodowania, uzyskanego od gminy …, na rzecz której z mocy prawa przejdą działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne;
5.  zgodnie z treścią sporządzonego aktu notarialnego nieruchomość przeszła na własność nabywcy;
6.  także zgodnie z treścią aktu notarialnego przekazana Wnioskodawcy została kwota 199 594 zł 43 gr, którą w informacji PIT-11 nazwano „wypłata odszkodowania – zgodnie z repertorium ABC”;
7.  kwota ta była formą zadośćuczynienia za przeniesienie własności części działki przeznaczonych pod drogi publiczne;
8.  niezależnie od tego czy przyjmiemy, że powyższa kwota stanowiła zapłatę dokonaną przez nabywcę, czy odszkodowanie wypłacone przez gminę …, nie przysługuje od niej podatek, gdyż:
    *   zapłata za zbycie nieruchomości nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
    *   odszkodowanie, choć stanowi źródło przychodu to wolne jest od podatku dochodowego na podstawie zapisów art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia i zbycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Przepis ten reguluje kwestie przeniesienia własności jako formy nabycia (i zarazem zbycia) oraz wskazuje, że co do zasady, przeniesienie własności następuje w drodze umowy o podwójnym skutku – zobowiązującym i rozporządzającym. Ustawodawca przewidział jednak wyjątki od tej zasady. Strony umowy mogą bowiem postanowić o zawarciu dwóch odrębnych umów – najpierw o skutku zobowiązującym, a następnie o skutku rozporządzającym.

Stosownie natomiast do art. 156 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania.

Zgodnie z art. 157 § 1 ustawy Kodeks cywilny, własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu.

Stosownie do art. 158 ustawy Kodeks cywilny, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody (art. 555 ustawy Kodeks cywilny).

Podkreślić należy, że sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 ustawy Kodeks cywilny, zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności rzeczy i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów wyrażonej w art. 3531 ustawy Kodeks cywilny, strony mogą np. ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny. Przyjęcie przez sprzedawcę ceny określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje na podstawie umowy przedwstępnej, zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości, a więc do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą Kodeks cywilny w art. 389 określa mianem umowy przyrzeczonej.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Należy mieć również na względzie, że zwolnienie przewidziane w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przysługuje, jeżeli łącznie spełnione zostają następujące warunki:

*   nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,

*   cena nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Zatem, zwolnienie nie będzie przysługiwać, gdy powyższe warunki dotyczące okresu sprzedaży (wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego) oraz ceny nabycia będą spełnione łącznie. W przypadku, gdy spełniony będzie tylko jeden z nich (albo nie będzie spełniony żaden z nich), wówczas zwolnienie będzie podatnikowi przysługiwać.

Warunkiem niezbędnym do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest otrzymanie m.in. odszkodowania, które przyznane zostało stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest byłym właścicielem działki nr 1, jak również sąsiadującej z nią działki nr 2, której część Wnioskodawca posiada do dnia dzisiejszego. Przedmiotową nieruchomość, czyli działki nr 2 i nr 1 Wnioskodawca otrzymał aktem notarialnym w drodze darowizny w dniu 25 kwietnia 2006 r. od swoich rodziców. Od dłuższego czasu Wnioskodawca czynił starania w celu sprzedaży obu działek i w tym celu rozpoczął rozmowy z przedstawicielami Spółki X, od której otrzymał ofertę w lutym 2017 r. Spółka X była zainteresowana zakupem tej części działki nr 2, która w planie miejscowym przeznaczona była pod zabudowę wielorodzinną, jak również działki nr 1, ale pomniejszonej o części przeznaczone pod drogi celu publicznego, czyli tylko tej jej części, która przeznaczona była pod zabudowę wielorodzinną (w sumie sprzedaż miała dotyczyć około 15 292 m2 obu działek). Ponieważ obie strony osiągnęły porozumienie, w dniu 6 lipca 2017 r. doszło do podpisania aktu notarialnego (…) – warunkowej umowy przedwstępnej. W ww. akcie notarialnym dotyczącym warunkowej umowy przedwstępnej, zapisano, że (cyt.): „przedmiotem niniejszej umowy jest fizycznie wydzielona część niezabudowanej działki numer 2 obszaru około 3 293 m2 (\`(...)\`), która powstanie z podziału tej działki w zakresie dotyczącym wyłączenia tej działki (\`(...)\`) pod zabudowę wielorodzinną na terenie oznaczonym symbolem … oraz część zabudowanej działki numer 1 obszaru około 11 211 m2 (\`(...)\`), która powstanie z podziału tej działki w zakresie dotyczącym wyłączenia tej działki (\`(...)\`) pod zabudowę wielorodzinną na terenie oznaczonym symbolem …”. Transakcja miała zatem dotyczyć wyłącznie tych części działek, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone były pod zabudowę wielorodzinną, natomiast nie miała dotyczyć tych części, które miały być przeznaczone pod wszelkiego rodzaju drogi. Z treści powyższego aktu wynikało także, że Spółka X zapłacić miała zadatek w kwocie 950 tys. zł, do czego w rzeczywistości faktycznie doszło, ale jednocześnie w księdze wieczystej nr …, zaprowadzonej dla obu działek, ustanowiona została hipoteka umowna w podwójnej wysokości zadatku (1 mln 900 tys. zł), w celu zabezpieczenia tej wierzytelności i zwrotu zadatku w podwójnej wysokości, gdyby do transakcji nie doszło – zgodnie z umową do pierwszego etapu transakcji dojść miało do końca marca 2018 r. Natomiast do drugiego etapu do końca lipca 2018 r. Zamierzeniem było dokonanie podziału działek w taki sposób, by dokonać geodezyjnego podziału i tereny przeznaczone pod zabudowę wielorodzinną sprzedać Spółce X, natomiast części przeznaczone pod drogi miały być przez Wnioskodawcę przekazane gminie … za odszkodowaniem, stosownie do zapisów art. 98 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Niemożliwym stało się to, z uwagi na zapisy umieszczone w księdze wieczystej nieruchomości, dotyczące ustanowionej hipoteki oraz roszczenia o przeniesienie własności na rzecz Spółki X, o czym nabywcę Urząd Miejski poinformował w korespondencji. Urząd Miejski … w piśmie z dnia 31 sierpnia 2017 r., w odpowiedzi na wniosek strony kupującej działkę, poinformował, że (cyt.): „w razie wydzielenia na wniosek właściciela działek gruntu przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod drogi publiczne, zgodnie z art. 98 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, przejdą one, z mocy prawa na własność gminy …, z dniem w którym decyzja zatwierdzająca podział stanie się ostateczna. Za działki gruntu przejęte w powyższym trybie na własność jednostek samorządu terytorialnego lub skarbu państwa przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem” oraz „wycena działek gruntu przejętych przez gminę …, a przeznaczonych w miejscowym planie pod drogi publiczne, wynikać będzie z ich przeznaczenia na cel publiczny, tj. pod ulicę klasy lokalnej (symbol …) oraz pod ulice klasy dojazdowej (symbole … oraz …)”. W tym samym piśmie znalazło się jednak także stwierdzenie, że (cyt.): „wskazać należy jednocześnie, że gmina … nabywa nieruchomości jedynie w stanie wolnym od wszelkich praw, roszczeń i obciążeń, w tym osób trzecich, za wyjątkiem ograniczonych praw rzeczowych ustanowionych na rzecz przedsiębiorstw przesyłowych. Analiza księgi wieczystej nr … wykazała, że w Dziale III znajduje się wzmianka dotycząca roszczenia o przeniesienie własności, a w Dziale IV wzmianka dotycząca wpisu hipoteki. Wobec powyższego, konieczne będzie przedłożenie dokumentów niezbędnych do wykreślenia wpisów w Dziale III oraz Dziale IV, co umożliwi wpisanie gminy … jako właściciela działek gruntu przejętych w trybie art. 98 ustawy o gospodarce nieruchomościami, a następnie uzgodnienie wysokości odszkodowania”. Powyższe stanowisko oznaczało powstanie sytuacji patowej – nabywca z przyczyn finansowych nie był zainteresowany zakupem terenów nieprzeznaczonych pod zabudowę wielorodzinną (czyli pod drogi), ale jednocześnie, w związku z wpisaną hipoteką, nie było możności dokonania podziału geodezyjnego przedmiotowego terenu i wydzielenia w ten sposób tych fragmentów działki, które w miejscowym planie zagospodarowania przeznaczone zostały pod drogi publiczne. Strony transakcji musiały zatem poszukać rozwiązania i uzgodniły, że nabywca przejmie także teren przeznaczony pod drogi publiczne, ale w zamian zapłaci sprzedającemu kwotę równą odszkodowaniu, które uzyska od gminy ….

Uzgodnienie to znalazło odzwierciedlenie w akcie notarialnym sporządzonym w dniu 31 sierpnia 2018 r. (…), będącym umową przeniesienia prawa własności całej działki (wraz z terenem przeznaczonym pod drogi publiczne), ale w którym zawarto w § 6 następujące zapisy (cyt.):

1.  W związku z wszczętą procedurą podziałową nieruchomości, w celu wyodrębnienia działek przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`) pod drogi publiczne: …, …, …, o łącznej powierzchni 1 596,50 m2 (powierzchnia ustalona zgodnie z postanowieniem nr … z dnia 18 maja 2018 r., …, nr kan. … – załącznik nr 3), na mocy art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wyodrębnione działki pod drogi publiczne przejdą z mocy prawa na własność gminy …, a przyszłemu właścicielowi nieruchomości – Spółce Y – przysługiwać będzie, na mocy art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem nieruchomości a gminą ….

1.  Mając na względzie treść umowy przedwstępnej, Spółka Y zobowiązuje się do zwrotu kwoty odpowiadającej równowartości odszkodowania ustalonego w ostatecznej decyzji w przedmiocie ustalenia odszkodowania za wyodrębnione z nieruchomości działki pod drogi publiczne: …, …, … w terminie 7 dni od dnia doręczenia tej decyzji, nie mniejszej jednak niż kwota 199 594 zł 43 gr (\`(...)\`), tj. iloczyn kwoty 125 zł 02 gr oraz powierzchni działek wyodrębnianych pod drogi publiczne: …, …, … – 1 596,50 m2 (stawka przyjęta w oparciu o decyzję Wojewody … z dnia 21 grudnia 2017 r., ….).
2.  W celu zabezpieczenia roszczenia sprzedającego o zwrot kwoty odpowiadającej równowartości odszkodowania ustalonego w ostatecznej decyzji w przedmiocie ustalenia odszkodowania za wyodrębnione z nieruchomości działki pod drogi publiczne: …, …, … w terminie 7 dni od dnia doręczenia tej decyzji, nie mniejszej jednak niż kwota 199 594 zł 43 gr (\`(...)\`), część zadatku, podlegająca zwrotowi Spółce X, zgodnie z paragrafem 5 ust. 2 tego aktu, zostanie zatrzymana w depozycie, zgodnie z paragrafem 5 ust. 3 pkt c) tego aktu i Spółka X poleca notariuszowi, by wypłacił z rachunku depozytowego tutejszej kancelarii notarialnej sprzedającemu w dniu 31 grudnia 2018 r. lub wcześniej po okazaniu notariuszowi ostatecznej decyzji ustalającej wysokość odszkodowania o którym mowa w § 6 umowy sprzedaży (\`(...)\`) Pieniądze zostaną wypłacone sprzedającemu w dniu 31 grudnia 2018 r. bez konieczności podejmowania dodatkowych czynności”.

W styczniu 2019 r. kancelaria notarialna przekazała należne Wnioskodawcy pieniądze w kwocie 199 594 zł 43 gr. Powyższą kwotę Wnioskodawca otrzymał stosownie do zapisów treści § 6 aktu – umowy przeniesienia prawa własności – sporządzonego przed notariuszem w dniu 31 sierpnia 2018 r. (…). Wnioskodawca wskazał, że otrzymana przez Niego kwota 199 594 zł 43 gr stanowiła zapłatę – choć nie została tak wprost nazwana – za sprzedaną nabywcy Spółka Y nieruchomość o powierzchni 1 596,50 m2 , która w miejscowym planie zagospodarowania została przeznaczona pod drogi publiczne, za które tenże nabywca miał uzyskać odszkodowanie od Gminy … (najprawdopodobniej w takiej samej wysokości). W tytule przelewu zastosowane zostało słowo „odszkodowanie”, którego także użyto w informacji PIT-11 sporządzonej przez Spółka XX (nabywca działki Spółka Y, za zgodą sprzedającego, wstąpiła w prawa Spółki XX). Informację PIT-11 o przychodach uzyskanych w 2019 r. Wnioskodawca otrzymał w lutym 2020 r. Przychód w kwocie 199 594 zł 43 gr wykazano w niej w części F (informacja o wysokości przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy) w rubryce numer 77 i został on nazwany, cyt. „Wypłata odszkodowania – zgodnie z Rep. ABC ”. Wnioskodawca nie był uczestnikiem czynności prawnej, która opisana została w akcie notarialnym repertorium ABC i nie otrzymał aktu notarialnego o takim numerze. O jego istnieniu dowiedział się dopiero z przesłanego Mu PIT-11. Akt ten sporządzony został w kancelarii notarialnej dla udokumentowania faktu zwolnienia depozytu (przekazania go Wnioskodawcy). Akt zarejestrowany w repertorium ABC, sporządzony został w wyniku realizacji zapisów zawartych w opisanym powyżej akcie notarialnym (…) o depozycie złożonym w kancelarii notarialnej. Wnioskodawca nie posiada wiedzy w zakresie tego, czy wydana została ostateczna decyzja w przedmiocie odszkodowania za części sprzedanej nabywcy działki, o powierzchni 1 596,5 m2 , które wyodrębnione miały być pod drogi publiczne. Nabywca nie przekazał Wnioskodawcy jakichkolwiek informacji tego dotyczących, a jako osoba niebędąca stroną postępowania nie byłe On o tym informowany przez urząd miejski. W ocenie Wnioskodawcy, mogło jeszcze nie dojść do geodezyjnego wyodrębnienia części pod drogi i przekazania ich na rzecz Gminy …, a tym samym do chwili obecnej mogło jeszcze nie dojść do ustalenia wysokości odszkodowania oraz przekazania go nabywcy działki. Według Wnioskodawcy, do podziału działki miało dojść dopiero po tym, jak sąsiadujący ze sobą deweloperzy dogadają się w zakresie uzbrojenia terenu i wykonania na swój koszt dróg komunikacyjnych (w myśl prawa obowiązki w tym zakresie należą do gminy, ale w praktyce tak się niestety nie dzieje), a drogi te chyba jeszcze nie zostały wykończone. Gmina … wypłaci odszkodowanie właścicielowi terenu, z którego wydzielone zostaną działki pod drogi publiczne, a zatem odszkodowanie nie zostanie wypłacone Wnioskodawcy, a tylko nabywcy, któremu Wnioskodawca sprzedał nieruchomość.

Bezspornym jest, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w dniu 31 sierpnia 2018 r. aktem notarialnym – umową przeniesienia prawa własności, dokonał sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (wraz z częściami nieruchomości przeznaczonymi pod drogi publiczne) na rzecz nabywcy – Spółki, w zamian za którą w części nieruchomości przeznaczonej pod drogi publiczne wypłacono Wnioskodawcy w styczniu 2019 r. kwotę odpowiadającą równowartości odszkodowania, którą nabywca (Spółka) uzyska od gminy, na rzecz której z mocy prawa przejdą działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że otrzymana w styczniu 2019 r. kwota stanowi dla Wnioskodawcy zapłatę za przeniesienie na rzecz podmiotu innego niż Gmina, własności części nieruchomości przeznaczonej pod drogi publiczne.

Tym samym, skutki podatkowe odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości (części nieruchomości przeznaczonej pod drogi publiczne), należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Nabycie przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w drodze darowizny w 2006 r. i od końca tego roku, tj. 2006 należy liczyć okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę w dniu 31 sierpnia 2018 r. przedmiotowej nieruchomości (części nieruchomości przeznaczonej pod drogi publiczne) na rzecz Spółki, nabytej przez Wnioskodawcę w 2006 r. w drodze darowizny, nie stanowi dla Niego źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nieruchomość nabyto, a więc – nie skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Zatem, obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy nie rodzi otrzymana w styczniu 2019 r. kwota stanowiąca zapłatę dokonaną przez nabywcę za przeniesienie przez Wnioskodawcę własności części nieruchomości przeznaczonej pod drogi publiczne, która zbyta została po upływie pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W stanowisku w sprawie oceny prawnej zajętym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca przywołując zwolnienie przedmiotowe wskazał, że cyt. „(…). Jeśli zatem nawet przyjąć, że to część działki Wnioskodawcy, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona została pod drogi publiczne (oznaczone symbolami …, …, …, o łącznej powierzchni 1 596,50 m2 ) przeszła z mocy prawa na własność gminy …, to na odszkodowanie wyliczone z tego tytułu, a zatem na kwotę 199 594 zł 43 gr, która ostatecznie dotarła do Wnioskodawcy, nie powinien być nałożony podatek dochodowy, zgodnie z zapisami powyżej wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (\`(...)\`)”.

Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić, gdyż jak wskazano w powyższym uzasadnieniu, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie jest źródłem przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ określonego terminu. Wobec powyższego, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.