Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.81.2021.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-07
Teza: opodatkowania przekazania w ramach aportu dworca wraz z przyłączami do Spółki oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: aport; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2021 r. (data wpływu 16 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 marca 2021 r. (data wpływu 25 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 marca 2021 r. (doręczone w dniu 22 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania w ramach aportu dworca wraz z przyłączami do Spółki oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania w ramach aportu dworca wraz z przyłączami do Spółki oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 marca 2021 r. (data wpływu 25 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 marca 2021 r. (doręczone w dniu 22 marca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Na terenie Miasta wybudowana została galeria handlowa przez jedną z firm działających na rynku, zwaną w dalszej części wniosku „Spółką”. Budowa galerii handlowej została w całości sfinalizowana i galeria została otwarta. Przed wybudowaniem galerii handlowej, Spółka zawarła z Miastem umowę użyczenia działki bezpośrednio przylegającej do tej działki, na której wybudowana została galeria handlowa. Na podstawie umowy użyczenia Miasto oddało Spółce do bezpłatnego używania działkę w celu wybudowania na niej dworca oraz przyłączy do galerii handlowej: wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, gazowego; przyłączy do dworca: wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, elektroenergetycznego. Na terenie użyczonej działki Spółka budowała dworzec, stanowiący formalnie odrębny budynek od budynku galerii handlowej, przy czym budynki te są fizycznie ze sobą połączone. Oprócz samego budynku dworca wraz z przyłączami, dworzec obejmuje również przystanki autobusowe - w dalszej części wniosku, całość określana jest jako „dworzec”. Spółka przekazała Miastu nakłady poniesione na dworzec, jako środek trwały w budowie. Spółka zrzekła się wszelkich roszczeń związanych z poniesionymi nakładami. W związku z nabytym, w powyżej opisany sposób, środkiem trwałym w budowie Miasto będzie ponosiło na niego nakłady, mające na celu jego finalne wykończenie i umożliwienie oddania go do użytkowania. Wydatki Miasta związane z wykończeniem dworca będą stanowiły m.in.: wydatki na wykonanie robót wykończeniowych wewnętrznych i zewnętrznych z kompletem instalacji wewnętrznych branży elektrycznej i branży sanitarnej oraz wydatki na pełnienie nadzoru inwestorskiego. Miasto poniosło już wydatki na sporządzenie dokumentacji projektowej związanej z wykończeniem dworca. Nakłady na wykończenie dworca będą ponoszone z zamiarem wniesienia go aportem do spółki. Miasto nie będzie wykorzystywać dworca. Wykończony, zdatny do użytku dworzec zostanie wniesiony aportem do spółki prawa handlowego, obecnie obsługującej lokalny transport zbiorowy, w której Miasto posiada 100% udziałów - do (…) Sp. z o.o. W zamian za aport Miasto obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że wartość nominalna udziałów będzie odpowiadała wartości wnoszonego aportu, tj. wartości otrzymanego przez Miasto środka trwałego w budowie powiększonej o wartość nakładów poniesionych przez Miasto. W przypadku gdy aport będzie opodatkowany (nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku VAT) wynagrodzeniem Miasta będą udziały plus dopłata kwoty podatku w formie przelewu. W przypadku zwolnienia z podatku VAT dla przedmiotowej dostawy, udziały będą stanowiły jedyne wynagrodzenie Miasta.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że dworzec stanowić będzie budynek. Przystanki autobusowe stanowić będą budowle. Przyłącza stanowić będą urządzenia budowlane. 

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy aport dworca wraz z przyłączami jest zwolniony od podatku VAT?
2.  Czy Miasto ma prawo do odliczenia podatku VAT od nakładów na wykończenie dworca?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1)

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) - dalej: „ustawa o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (\`(...)\`).

W ocenie Miasta wniesienie aportem dworca wypełnia definicję odpłatnej dostawy towaru, albowiem stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotową nieruchomością jak właściciel na rzecz (…) Sp. z o.o., w zamian za objęcie udziałów.

Według art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W oparciu o powyższe przepisy, obecnie podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23%.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Art. 43 ust. 1 pkt 10a stanowi, że zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Gdy mowa jest o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT).

Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT mówi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W niniejszej sprawie, Miasto nabyło nieodpłatnie nakłady poniesione na dworzec - środek trwały w budowie. Następnie dokonuje jego wykończenia. Wydatki są ponoszone z zamiarem wniesienia wykończonego dworca aportem do spółki (…) Sp. z o.o. Miasto nie będzie wykorzystywać budynku. Będzie on wykorzystywany przez spółkę (…) Sp. z o.o. Wobec tego wniesienie aportu stanowić będzie pierwsze zasiedlenie, co wyklucza zastosowanie zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Z kolei, z racji tego, że od nakładów na wykończenie dworca Miasto ma prawo do odliczenia podatku VAT (co zostało uzasadnione w ocenie własnej stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie drugie niniejszego wniosku), nie ma zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak wynika z opisu sprawy, dworzec nie będzie przez Miasto w ogóle wykorzystywany, lecz wniesiony aportem do Spółki. Wobec braku wykorzystywania go wyłącznie do czynności zwolnionych nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W niniejszej sprawie, w ocenie Miasta nie znajduje zastosowania żadne zwolnienie od podatku VAT dla aportu dworca. Wobec tego dostawa dworca w formie aportu będzie opodatkowana stawką 23%.

Ad 2)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

W omawianym przypadku, kwestia prawa do odliczenia podatku VAT dotyczy nakładów jakie będzie ponosiło Miasto na wykończenie dworca. Miasto ma zamiar wykończony dworzec wnieść aportem do spółki (…) Sp. z o.o. Oznacza to, że nakłady na modernizację dworca będą wykorzystywane w celu dokonania jego dostawy, a zatem czynności opodatkowanej podatkiem VAT według stawki 23%. Istnieje zatem bezpośredni związek nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi. W świetle powyższego, Miasto ma prawo do odliczenia podatku VAT od nakładów ponoszonych w związku z wykończeniem dworca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (\`(...)\`).

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego w ramach inwestycji majątku w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na terenie Miasta wybudowana została galeria handlowa przez jedną z firm działających na rynku, zwaną w dalszej części wniosku „Spółką”. Budowa galerii handlowej została w całości sfinalizowana i galeria została otwarta. Przed wybudowaniem galerii handlowej, Spółka zawarła z Miastem umowę użyczenia działki bezpośrednio przylegającej do tej działki, na której wybudowana została galeria handlowa. Na podstawie umowy użyczenia Miasto oddało Spółce do bezpłatnego używania działkę w celu wybudowania na niej dworca oraz przyłączy do galerii handlowej: wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, gazowego; przyłączy do dworca: wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, elektroenergetycznego. Na terenie użyczonej działki Spółka budowała dworzec, stanowiący formalnie odrębny budynek od budynku galerii handlowej, przy czym budynki te są fizycznie ze sobą połączone. Oprócz samego budynku dworca wraz z przyłączami, dworzec obejmuje również przystanki autobusowe - w dalszej części wniosku, całość określana jest jako „dworzec”. Spółka przekazała Miastu nakłady poniesione na dworzec, jako środek trwały w budowie. Spółka zrzekła się wszelkich roszczeń związanych z poniesionymi nakładami. W związku z nabytym, w powyżej opisany sposób, środkiem trwałym w budowie Miasto będzie ponosiło na niego nakłady, mające na celu jego finalne wykończenie i umożliwienie oddania go do użytkowania. Wydatki Miasta związane z wykończeniem dworca będą stanowiły m.in.: wydatki na wykonanie robót wykończeniowych wewnętrznych i zewnętrznych z kompletem instalacji wewnętrznych branży elektrycznej i branży sanitarnej oraz wydatki na pełnienie nadzoru inwestorskiego. Miasto poniosło już wydatki na sporządzenie dokumentacji projektowej związanej z wykończeniem dworca. Nakłady na wykończenie dworca będą ponoszone z zamiarem wniesienia go aportem do spółki. Miasto nie będzie wykorzystywać dworca. Wykończony, zdatny do użytku dworzec zostanie wniesiony aportem do spółki prawa handlowego, obecnie obsługującej lokalny transport zbiorowy, w której Miasto posiada 100% udziałów - do (…) Sp. z o.o. W zamian za aport Miasto obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Wnioskodawca wskazał, że wartość nominalna udziałów będzie odpowiadała wartości wnoszonego aportu, tj. wartości otrzymanego przez Miasto środka trwałego w budowie powiększonej o wartość nakładów poniesionych przez Miasto. W przypadku gdy aport będzie opodatkowany (nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku VAT) wynagrodzeniem Miasta będą udziały plus dopłata kwoty podatku w formie przelewu. W przypadku zwolnienia z podatku VAT dla przedmiotowej dostawy, udziały będą stanowiły jedyne wynagrodzenie Miasta. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że dworzec stanowić będzie budynek, przystanki autobusowe stanowić będą budowle, a przyłącza stanowić będą urządzenia budowlane. 

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy aport dworca wraz z przyłączami będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. Miasta) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego. W przedmiotowej sprawie warunek ten jest spełniony, ponieważ aport do Spółki z o.o. dworca (obejmującego przystanki autobusowe) wraz z przyłączami, który powstanie po zrealizowaniu opisanej inwestycji ma charakter cywilnoprawny.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla czynności aportu dworca wraz z przyłączami oraz przystankami, dokonanego przez Miasto do (…) Sp. z o.o., Miasto nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogło skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku Miasto wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wskazać w tym miejscu należy, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, budowli, urządzenia budowlanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane urządzenia budowlane to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Analizując informacje wskazane przez Wnioskodawcę, w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że wniesienie przez Zainteresowanego aportem do Spółki z o. o. powstałego po zrealizowanej inwestycji budynku dworca oraz budowli w postaci przystanków autobusowych, nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z przedstawionego opisu sprawy – dworzec (obejmujący przystanki autobusowe) nie będzie przed planowaną dostawą (aportem) użytkowany przez Wnioskodawcę. Tym samym, dostawa (aport) ww. dworca (obejmującego przystanki autobusowe) nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym w odniesieniu do ww. dworca (obejmującego przystanki autobusowe), do którego nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak już wyżej wskazano z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem, celem ustalenia czy transakcja wniesienia aportem ww. dworca (obejmującego przystanki autobusowe) będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, należy dokonać rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków na jego wytworzenie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 ustawy o VAT) lub aktów wykonawczych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca realizuje inwestycję z zamiarem dostawy w drodze aportu powstałego dworca (obejmującego przystanki autobusowe) na rzecz Spółki, czyli czynności, która podlega opodatkowaniu.

Zatem Wnioskodawcy – zgodnie z art. 86 ustawy – będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycia towarów i usług w związku z realizowaną inwestycją dotyczącą wybudowania ww. dworca (obejmującego przystanki autobusowe).

W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w rozpatrywanej sprawie nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z inwestycją dotyczącą wybudowania ww. dworca (obejmującego przystanki autobusowe).

Zatem, w przedmiotowej sprawie dla planowanej dostawy (aportu) ww. dworca (obejmującego przystanki autobusowe) nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, ww. dworzec (obejmujący przystanki autobusowe) nie będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Ponadto, w związku z nabyciem towarów i usług, wykorzystywanych do wytworzenia tej inwestycji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

W konsekwencji, do dostawy ww. dworca (obejmującego przystanki autobusowe) w ramach planowanego aportu należy zastosować właściwą stawkę podatku VAT.

Zaznaczyć należy, iż skoro dostawa budynku/budowli będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT to dostawa urządzeń budowlanych, jako elementów przynależnych do budynku również będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku zastosowania zwolnienia aportu dworca wraz z przyłączami oraz przystankami należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma także wątpliwości, czy ma prawo do odliczenia podatku VAT od nakładów na wykończenie dworca.

Jak już powyżej wskazano w niniejszym przypadku, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy –Wnioskodawca realizuje inwestycję z zamiarem dokonania dostawy w formie aportu powstałego dworca (obejmującego przystanki autobusowe) wraz z przyłączami na rzecz Spółki. Jak wykazano powyżej czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

Zatem Wnioskodawcy – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.