Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.373.2017.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-10
Teza: w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia
Słowa kluczowe: dostawa; gmina; montaż; obciążenia-odwrotne obciążenie; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2017 r. (data wpływu 26 lipca 2017 r.) uzupełnionym w dniu 23 sierpnia 2017 r. (data wpływu 29 sierpnia 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 11 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Wniosek został uzupełniony w dniu 23 sierpnia 2017 r. (data wpływu 29 sierpnia 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „D.”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa”) u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust 1 i 9 powołanej ustawy i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest produkcja drzwi różnych modeli. Dodatkowo, w ramach umów zawieranych z kontrahentami, D. proponuje możliwość montażu wyprodukowanych przez siebie drzwi w miejscu wskazanym przez klienta.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z kontrahentem, będącym w myśl przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane generalnym wykonawcą. Przedmiotem umowy będzie:

*   dostawa drzwi w określonym modelu z podaną ilością drzwi

*   montaż drzwi w ilości szt.

Umowa będzie zawierana na podstawie formularza ofertowego stosowanego przez Wnioskodawcę. Dostawa i montaż drzwi będą w ofercie/ zamówieniu wycenione oddzielnie. Realizacja umowy będzie przebiegała następująco: 1 etap - produkcja drzwi w określonym modelu i wymiarze, 2 - etap zamontowanie wyprodukowanych drzwi w uzgodnionym z klientem terminie.

Za wykonanie ww. umowy określono odrębne wynagrodzenie za wyprodukowanie drzwi oraz za ich montaż dokonany przez producenta. Przedmiotowe kwoty są od siebie niezależne i pozostają bez wzajemnego wpływu - w związku z zakupem drzwi nie została klientowi udzielona żadna zniżka na ich montaż. Wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu umowy płatne jest oddzielnie za wytworzenie drzwi oraz za ich montaż.

Wynagrodzenie za wykonanie Umowy będzie płatne w następujący sposób:

*   30% zaliczka - z tym, że Wnioskodawca wystawi odrębnie fakturę zaliczkową na dostawę drzwi ze stawką podatku VAT 23% i PKWIU 25.12.10.0 i odrębnie fakturę zaliczkową na montaż drzwi. Montaż drzwi będzie fakturowany wg mechanizmu odwrotnego obciążenia i PKWIU 43.32.10.0

*   70% kwoty wynagrodzenia płatne po zamontowaniu drzwi z tym, że Wnioskodawca wystawi odrębnie fakturę na dostawę drzwi ze stawką podatku VAT 23% i PKWIU 25.12.10.0 i odrębnie fakturę na montaż drzwi. Montaż drzwi będzie fakturowany wg mechanizmu odwrotnego obciążenia i PKWIU 43.32.10.0.

W odpowiedzi na wezwanie Organu o uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że generalny wykonawca, na rzecz którego Wnioskodawca będzie wykonywał wskazane we wniosku świadczenia jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Generalny wykonawca nabywa świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę w ramach umowy na montaż drzwi, w celu realizacji świadczenia na rzecz innego podmiotu, jakim pozostaje w myśl przepisów z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane Inwestor.

W odpowiedzi na wezwanie Organu o wskazanie pełnego (siedmiocyfrowego) symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) dla świadczenia realizowanego na rzecz generalnego wykonawcy w ramach umowy na dostawę drzwi w określonym modelu z podaną ilością drzwi Wnioskodawca wskazał, że świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz generalnego wykonawcy na dostawę drzwi w określonym modelu z podaną ilością drzwi będzie odbywało się w oparciu o PKWiU 25.12.10.0.

W odpowiedzi na wezwanie Organu o wskazanie pełnego (siedmiocyfrowego) symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) dla świadczenia realizowanego na rzecz generalnego wykonawcy w ramach umowy na montaż drzwi w ilości szt. Wnioskodawca wskazał, że świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz generalnego wykonawcy na montaż drzwi w ilości szt. będzie odbywało się w oparciu o PKWiU 43.32.10.0.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowe świadczenia nie będą realizowane w ramach dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, w związku z zawarciem umowy wyprodukowania i dostarczenia drzwi a następnie ich montażu:

1.  czy spółka prawidłowo kwalifikuje sprzedaż drzwi i usługę montażu na podstawie umowy/zamówienia której przedmiotem jest dostawa i montaż drzwi (jak w pkt 1 powyżej) przy spełnieniu przesłanek z art. 17 ust 1 pkt 8 ustawy o VAT opodatkowując te pozycje odrębnie?
2.  czy w odniesieniu do usługi montażu drzwi Wnioskodawca będzie zobowiązany, zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1h w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy do zastosowania procedury odwróconego VAT-u?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko wnioskodawcy do pytania nr 1

Zdaniem spółki w przypadku realizowania transakcji na podstawie Umowy której przedmiotem są dostawa drzwi i ich montaż (jak w pkt 1) jednak jako wyodrębnione w umowie i wycenione jako dwie odrębne pozycje, przy spełnieniu warunków art. 17 ust 1 pkt 8 ustawy o VAT, produkcja drzwi stanowi dostawę towarów opodatkowaną 23% stawką VAT, natomiast usługa montażu podlega mechanizmowi odwrotnego obciążenia podatkiem VAT. Sama produkcja drzwi nie powinna być traktowana jako usługa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawarciem w/w umowy w sytuacji gdy w Umowie te dwa elementy zostaną wyodrębnione i oddzielnie wycenione Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zastosowania procedury odwróconego VAT-u.

W przepisach Ustawy, a zwłaszcza art. 17 ust. 1h w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy, ustawodawca przewidział konieczność zastosowania procedury odwróconego VAT-u, jeżeli zostaną spełnione kumulatywnie następujące przesłanki:

*   przedmiotem umowy będzie nabycie usługi wymienionej w załączniku 14 do Ustawy,

*   usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 Ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 Ustawy,

*   usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 Ustawy, zarejestrowany jako podatnik czynny,

*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, zarówno Wnioskodawca będący usługodawcą, oraz jego kontrahent będący usługobiorcą, są podatnikami o których mowa w art. 15 Ustawy i podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Dodatkowo, Wnioskodawca świadczy usługę jako podwykonawca, gdyż jak wykazano powyżej, jego kontrahent działa w procesie budowlanym w charakterze generalnego wykonawcy.

Zgodnie z otrzymaną od Urzędu Statystycznego informacją z dnia 24 marca 2017 r. usługi i wyroby oferowane przez Wnioskodawcę, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. nr 207, poz. 1293, ze zm ), mieszczą się w dwóch grupach:

*   PKWiU 25.12 10 0 „Drzwi i progi drzwiowe, okna i ramy do nich, bramy, żaluzje oraz ścianki działowe mocowane do podłogi, z metalu”,

*   PKWiU 43.32 10 0 „Roboty instalacyjne stolarki budowlanej”.

Dodatkowo, Urząd Statystyczny w ww. piśmie wskazał, że sprzedaż wyrobów własnej produkcji nie jest odrębnie klasyfikowana i mieści się w zakresie grupowania obejmującego dany produkt.

Pomimo spełnienia wszystkich wyżej wymienionych warunków, w przypadku zawarcia opisanej w stanie faktycznym umowy, której przedmiotem jest dostawa wyprodukowanego przez wnioskodawcę towaru, a następnie jego montaż, należy uznać, że przedmiotem umowy są dwie, niezależne od siebie usługi. Pierwszą z nich jest usługa dostawy, polegająca na wyprodukowaniu przez D. drzwi zgodnie ze specyfikacją otrzymaną od kontrahenta, a następnie dostarczenie ich pod wskazany przez klienta adres. Drugą usługą jest montaż drzwi będących własnością klienta.

Zasadą jest bowiem, że każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, zwłaszcza gdy Strony wyraźnie wydzieliły dwie usługi w umowie.

Tym samym wyprodukowanie drzwi oraz ich dostarczenie we wskazane przez klienta miejsce należy, zgodnie z pismem Urzędu Statystycznego, zakwalifikować do grupy PKWiU 25 12.10 0. Mając na względzie, że usługa o powyższym numerze nie została ujęta w załączniku 14 do Ustawy, należy uznać, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zastosowania względem niej procedury odwróconego VATu Odrębnie zaś należy potraktować usługę montażu

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawarciem umowy o montaż wyprodukowanych przez niego drzwi, wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania procedury odwróconego VATu.

W przepisach Ustawy, a zwłaszcza art. 17 ust. 1h w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy, ustawodawca przewidział konieczność zastosowania procedury odwróconego VAT-u, jeżeli zostaną spełnione kumulatywnie następujące przesłanki:

*   przedmiotem umowy będzie nabycie usługi wymienionej w załączniku 14 do Ustawy,

*   usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 Ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 Ustawy,

*   usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 Ustawy, zarejestrowany jako podatnik czynny,

*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca.

W ocenie Wnioskodawcy zostały spełnione wszystkie powyższe przesłanki, gdyż zarówno Wnioskodawca (świadczący usługę jako podwykonawca) jak i jego kontrahent są podatnikami o których mowa w art. 15 Ustawy i podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Dodatkowo, świadczona przez Wnioskodawcę usługa została sklasyfikowana w grupie PKWiU 43.32.10.0, która jest wymieniona w załączniku 14 do Ustawy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania procedury odwróconego VATu w zakresie tej części umowy, która obejmuje montaż drzwi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do dokonania klasyfikacji nabywanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest producentem różnych modeli drzwi, które sprzedaje na podstawie zamówień/umów kontrahentom. Ponadto wykonuje usługi montażu drzwi w miejscach wskazanych przez kontrahentów. Planuje zawrzeć z podmiotem będącym Generalnym wykonawcą umowę, której przedmiotem będzie dostarczenie drzwi w określonym modelu, a w następnym etapie ich montaż w miejscu wskazanym przez zamawiającego.

Za wykonanie umowy określone zostanie wynagrodzenie odrębnie ustalone za wyprodukowanie drzwi oraz za ich montaż.

Będzie ono płatne:

*   częściowo przed rozpoczęciem realizacji (30% wartości zaliczki, z tym, że zostanie wystawiona niezależna faktura na dostawę drzwi zaklasyfikowaną jako PKWiU 25.12.10.00 oraz osobna na montaż drzwi zaklasyfikowany jako PKWiU 43.32.10.00)
*   w pozostałej części (70% kwoty wynagrodzenia płatne po zamontowaniu drzwi). Kwota ta zostanie również zafakturowana w sposób indywidualny dla dostawy drzwi oraz montażu drzwi.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Generalny wykonawca, na rzecz, którego świadczenia będą wykonywane, nabywa je w związku z realizowaną przez niego umową na montaż drzwi na rzecz innego podmiotu.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy prawidłowo postępuje opodatkowując sprzedaż drzwi i usługę montażu odrębnie, oraz czy usługa montażu powinna zostać opodatkowana z zastosowaniem odwrotnego obciążenia, a dla dostawy towarów powinna zostać zastosowana stawka 23%.

Dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług każde świadczenie, co do zasady, powinno być traktowane jako samoistne i autonomiczne.

Jednak prawidłowa kwalifikacja danego świadczenia nie bazuje bezpośrednio na konkretnych Regulacjach ustawy o VAT czy dyrektywy. Nie ma więc określonych normatywnie kryteriów, czy też innych wyznaczników, które pozwalałaby w sposób precyzyjny wyznaczyć granice pomiędzy przypadkami, gdy mamy do czynienia z kilkoma świadczeniami samoistnymi, które należy opodatkować odrębnie, a sytuacją kiedy związek pomiędzy tymi świadczeniami jest tak ścisły, iż należy już mówić o istnieniu jednego świadczenia o charakterze kompleksowym, które powinno być opodatkowane według jednolitych zasad. Koncepcja usług złożonych jest oparta na jednolitym orzecznictwie TSUE (np. vide wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter, wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanćni reditelstvi v Usti nad Labem). Przyjęto tam elementy, których spełnienie stanowi o istnieniu świadczenia kompleksowego, które nigdy nie będzie zależne od woli podatnika (stron transakcji), czy jego subiektywnego przekonania. Świadczenie złożone musi być badane w każdym wypadku indywidualnie, w szczególności z uwzględnieniem gospodarczego celu (dla nabywcy) danej transakcji oraz wiążącej się z tym niepodzielności składających się nań świadczeń (głównego i pomocniczych).

Świadczenie złożone (usługa kompleksowa) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenie pomocnicze, tzn. takie które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (bądź są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Tak więc w przypadku gdy istotą transakcji są świadczone usługi to mimo, że w ramach takiej transakcji następuje wydanie towaru, powinna ona być traktowana jako świadczenie usług (jako świadczenie główne).

W umowach cywilnoprawnych to strony określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jedną z podstawowych zasad prawa zobowiązań, determinujących znaczenie niemal wszystkich umów zawieranych w polskim obrocie prawnym, jest zasada swobody umów. Zasada ta sformułowana jest wprost w przepisie Kodeksu cywilnego, w art. 353, zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zasada swobody umów doznaje pewnych ograniczeń, wynikających między innymi z celu umowy, który nie może być sprzeczny z właściwością stosunku zobowiązaniowego, przepisami prawa jak i zasadami współżycia społecznego (zasadami słuszności). Pojęcie celu umowy obejmuje zaś szeroko rozumianą korzyść, jaką strony umowy (lub jedna z nich) zamierzają osiągnąć w wyniku wykonania umowy.

Ponadto w przypadku sprzedaży usług budowlano - montażowych nie można wyłączyć poszczególnych elementów kosztów, gdyż obrotem podatnika jest kwota uzgodniona za wykonanie usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (takie jak np. materiały, robocizna, transport, zużyte narzędzia). Elementy te składające się na całość mają istotne znaczenie informacyjne, jednak nie może to uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych w nim komponentów (dla celów podatkowych).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej poprzez utrwaloną linię orzeczniczą wyraził również pogląd, że całe świadczenie złożone podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym również w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Powyższe skutkuje tym, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne (vide orzeczenie TSUE w sprawie C-349/96, C-41/04).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że zamawiający nabędzie świadczenia (dostawa drzwi oraz montaż drzwi) w ramach realizowanej przez niego umowy na montaż drzwi na rzecz innego podmiotu. Analiza całokształtu okoliczności towarzyszących transakcji prowadzi do wniosku, iż „celem gospodarczym” jak i korzyścią wynikającą z zawartej umowy dla zamawiającego jest nabycie usługi montażu drzwi, gdyż samoistne nabycie drzwi nie pozwoliłoby mu zrealizować celu jakim jest wywiązanie się z umowy montażu drzwi na rzecz innego podmiotu. W przedmiotowej sprawie dostawa drzwi jest więc świadczeniem niezbędnym lecz równocześnie pomocniczym w stosunku do usługi głównej jaką jest montaż drzwi. Fakt, iż świadczenia te zostały w umowie skalkulowane w sposób odrębny ma znaczenie informacyjne jednak nie determinujące dla uznania, iż świadczenia te są w stosunku do siebie odrębne. Płatność za świadczenia została w umowie określona odrębnie, jednak jej całość jest uzależniona od wykonania montażu drzwi (70% płatności za drzwi i za montaż wymagana będzie po wykonaniu montażu). Tak więc cel ekonomiczny nabywcy świadczeń wskazuje, iż nabywa on usługę kompleksową montażu drzwi. Zatem ze względu na to, że Wnioskodawca działa jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy (nie na rzecz inwestora) i będzie wykonywać usługę kompleksową wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, to całość świadczenia powinna być objęta mechanizmem odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.