Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.193.2024.2.KFK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-13
Teza: Brak opodatkowania podatkiem VAT świadczonych przez Gminę usług (...).
Słowa kluczowe: gmina; świadczenie-świadczenie odpłatne częściowo; świadczenie-świadczenie usług-świadczenie usług na rzecz
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT świadczonych prze Gminę usług (…).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 kwietnia 2024 r. (wpływ 12 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu umów cywilnoprawnych.

Ośrodek Pomocy Społecznej w (…), jako jednostka organizacyjna Gminy, od (…) przekształca się w (…) w ramach programu: (…). Program będzie realizowany do (…) i będzie finansowany ze środków Unii Europejskiej oraz wkładu własnego jednostek samorządu terytorialnego. Po jego zakończeniu będzie finansowany ze środków własnych Gminy.

W ramach realizacji projektu Gmina/(…) będzie realizowała odpłatne usługi:

1\. Transport (…): to wsparcie w zakresie mobilności mieszkańców Gminy (…) poprzez zapewnienie usług (…). Transport będzie dotyczył osób powyżej 18 roku życia z ograniczoną mobilnością (ze względu na chorobę lub niepełnosprawność) oraz wykluczonych komunikacyjnie.

Z uwagi na obszarowość Gminy oraz jej potencjał, najkorzystniejszą i gwarantującą trwałość formą usługi będzie zakup auta (…) przystosowanego do przewozu osób niepełnosprawnych na wózkach inwalidzkich, z windą i zatrudnienie kierowcy.

Usługa realizowana będzie w celu (…). Transport będzie dostępny (…). W ciągu miesiąca wykonywanych będzie średnio (…) usług transportowych (…). Z uwagi na fakt, że 1 osoba może korzystać z usług wielokrotnie (…), osoby z niepełnosprawnością lub wykluczone komunikacyjnie będą korzystały z transportu nawet kilka razy w miesiącu, wobec czego zakładana liczba osób (…) to około (…) w okresie realizacji projektu.

Gmina/Centrum (…) wskazuje, iż ww. usługi świadczone będą na podstawie art. 2 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o realizowaniu usług społecznych przez centrum usług społecznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1818).

Opłaty pobierane od mieszkańców za usługę (…) będą stanowiły wkład własny w projekcie. Opłaty przeznacza się na (…). Do kalkulacji przyjęto, że odpłatność będzie wynosiła 0,50 zł/km. Opłaty zostały określone poniżej ceny rynkowej oraz nie pokrywają w całości kosztów związanych z usługą. Do poniższych kwot na dzień uruchomienia usługi, nie doliczono podatku VAT. Na podstawie doświadczeń Gminy przyjęto, że liczba kilometrów w miesiącu wyniesie ok. (…) km.

Opłaty nie będą pobierane od osób, których dochód nie przekracza 150% kryterium dochodowego.

Łączna wysokość odpłatności nie będzie przekraczać wymaganej wysokości wkładu, tj. nie będą pobierane inne lub wyższe opłaty niż te, które zostały wykazane w budżecie projektu.

2\. Koszt realizacji specjalistycznych usług opiekuńczych w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty: (…) ma za zadanie (…). Z uwagi na obserwowaną liczbę osób wymagających rehabilitacji zakłada się zatrudnienie 1 osoby na pełen etat.

Czas rehabilitacji w warunkach domowych dla 1 osoby wyniesie do (…) dni zabiegowych w roku. Średnia liczba osób objętych ta formą wsparcia w roku to (…), łącznie minimum (…) osób.

Gmina/Centrum (…) wskazuje, iż ww. usługi świadczone będą na podstawie ustawy o pomocy społecznej art. 50 (Dz. U. z 2023 r. poz. 901, 1693, 1938, 2760).

Zgodnie z uchwałą w sprawie odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze z 2021 roku, koszt jednej godziny usług wynosił maksymalnie 25,00 złotych.

Kwota wkładu własnego: (…).

Opłaty pobierane przez mieszkańców za usługę – specjalistyczne usługi opiekuńcze rehabilitanta/terapeuty, będą stanowiły wkład własny w projekcie.

3\. Koszt realizacji specjalistycznych usług opiekuńczych w postaci usług opieki pielęgniarskiej: Zgodnie z uchwałą w sprawie odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze z 2021 roku, koszt jednej godziny usług ustalono na kwotę maksymalnie 25,00 złotych (koszt ten może ulec zmianie w kolejnych latach).

Kwota wkładu własnego: (…).

(…).

Gmina/Centrum (…) wskazuje, iż ww. usługi świadczone będą na podstawie ustawy o pomocy społecznej art. 50 (Dz. U. z 2023 r. poz. 901, 1693, 1938, 2760).

Opłaty pobierane od mieszkańców za usługę – (…), będą stanowiły wkład własny w projekcie.

Wysokość opłat pobieranych od uczestników/czek projektu korzystających bezpośrednio ze wsparcia (…), będzie ustalana indywidualnie z uwzględnieniem sytuacji życiowej i materialnej poszczególnych osób (…).

Pismem z 11 kwietnia 2024 r. (wpływ 12 kwietnia 2024 r.), udzielili Państwo odpowiedzi na następujące pytania:

1\. Czy świadczenie przez Gminę usług transportu (…) podporządkowane jest ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu? Jeśli tak, należy dokładnie opisać.

Odp.: Tak. Usługi są świadczone przez Gminę w szczególności w ramach realizacji jej zadań własnych polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, wynikających z ustawy o samorządzie gminnym, wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 4 tej ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), obejmujących sprawy lokalnego transportu zbiorowego i są świadczone w celu pomocy Mieszkańcom, którzy (…) oraz na podstawie art. 2 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o realizowaniu usług społecznych przez centrum usług społecznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1818).

2\. Czy odpłatne usługi transportu (…) świadczone na rzecz mieszkańców, są świadczone przez Gminę na podstawie odrębnych przepisów prawa i wiążą się z realizacją konkretnych zadań nałożonych na Gminę tymi przepisami? Jeżeli tak – to na podstawie jakich konkretnie przepisów? Jeżeli nie – to na jakiej podstawie Gmina będzie świadczyła usługi transportu po zakończeniu realizacji programu obejmującego wdrożenie usług transportowych (…)?

Odp.: Tak. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.) oraz na podstawie art. 2 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o realizowaniu usług społecznych przez centrum usług społecznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1818). Zadania własne Gminy obejmują m.in. kwestie lokalnego transportu zbiorowego oraz zaspokajanie wszystkich potrzeb wspólnoty, są to działania zmierzające do przysporzenia korzyści ogółowi mieszkańców stanowiących wspólnotę samorządową. Gmina będzie świadczyła usługi transportu po zakończeniu realizacji projektu.

3\. Czy i w jaki sposób odpłatne świadczenie usług transportu (…) stanowi realizację zadań własnych Gminy w zakresie lokalnego transportu zbiorowego?

Odp.: Tak. Stanowi realizację zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 tej ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.). Gmina pragnie wskazać, iż pokonanie bariery transportowej to jedna z fundamentalnych potrzeb z zakresu transportu i przemieszczania się, które szczególnie ważne są dla osób z dysfunkcją ruchu oraz wzroku i słuchu. Usługa, którą wdrożyła Gmina, polega na (…). Umożliwia to mieszkańcom (…). Realizacja Projektu pozwoliła na (…). Ponadto, dzięki temu przedsięwzięciu (…).

Zakładają Państwo na podstawie zgłaszanych (…) potrzeb, że transport będzie wykorzystywany: (…).

4\. W jaki sposób Mieszkaniec Gminy zamawia usługę transportu (…)?

Odp.: Mieszkaniec Gminy zamawia usługę transportu (…) poprzez zgłoszenie (…).

5\. Czy pomiędzy Gminą a Mieszkańcem zawierana jest umowa cywilnoprawna na świadczenie usługi transportu (…)?

Odp.: Na świadczenie Usługi zawierana jest umowa cywilnoprawna (ustna lub pisemna).

6\. W jaki sposób i kiedy realizowana jest płatność za usługę transportu (…)?

Odp.: Płatność następuje (…).

7\. Jakie konkretnie wymagania musi spełniać osoba uprawniona do korzystania z odpłatnych usług (…)?

Odp.: Transport będzie dotyczył osób powyżej 18 roku życia z ograniczoną mobilnością (…).

8\. Czy osoba uprawniona do korzystania z usługi transportu (…) każdorazowo musi posiadać orzeczenie o niepełnosprawności?

Odp.: Nie.

9\. Czy usługi transportu (…) są świadczone przez Gminę w sposób stały (powtarzalny)?

Odp.: Część usług realizowanych w ramach transportu zbiorowego będą odbywały się w sposób stały (…).

10\. Jaki jest sposób kalkulacji wysokości opłaty pobieranej od Mieszkańców przez Gminę z tytułu świadczenia usług transportu (…)? Należy wskazać, na podstawie jakich wyliczeń do kalkulacji przyjęto, ze odpłatność za usługę będzie wynosiła 0,50 zł/km?

Odp.: Gmina wskazuje, że celem wprowadzenia usługi jest wsparcie Mieszkańców, dlatego nie przeprowadzała dokładnej kalkulacji wysokości ww. opłat, lecz przyjęła, iż wnoszona opłata będzie pokrywać jedynie szacunkowy koszt zużytego paliwa i nie będzie uwzględniała żadnych innych kosztów Gminy związanych ze świadczeniem Usługi, takich jak na przykład koszty pracy kierowcy, koszty pracy asystenta (tj. pracownika pomagającego Mieszkańcom korzystającym z Usługi) czy inne koszty związane z utrzymaniem zakupionego w ramach Projektu samochodu (…).

11\. W jakiej wysokości Gmina ponosi faktyczne/rzeczywiste koszty związane ze świadczeniem pojedynczej usługi transportu (…) na rzecz Mieszkańca?

Odp.: Gmina nie dokonywała dotychczas wyliczenia dokładnych rzeczywistych kosztów związanych ze świadczeniem pojedynczej Usługi.

12\. Jaki ułamek (procent) rzeczywistych kosztów usługi transportu (…) będzie ponosił Mieszkaniec Gminy korzystający ze świadczonej usługi?

Odp.: Mając na uwadze powyższe, Gmina nie jest w stanie wskazać, jaki ułamek (procent) rzeczywistych kosztów usługi ponosi Mieszkaniec Gminy, lecz w jej ocenie jest on niewielki.

13\. We wniosku wskazują Państwo, że opłaty za korzystanie z usług transportu (…) zostały określone poniżej ceny rynkowej oraz nie pokrywają w całości kosztów związanych ze świadczoną usługą. Jaka jest zatem wartość rynkowa świadczonych usług transportu (…) i na jakiej podstawie zostało to ustalone?

Odp.: Cena usług (…) nie jest ceną rynkową. Cenę rynkową usługi transportowej oparto o ceny usług transportowych firm działających na terenie Gminy i wynoszą od 5,00 zł/km do 5,50 zł/km. Mając na uwadze ww. dane, cena usługi (…) jest ceną poniżej wartości rynkowej.

14\. Dlaczego opłaty za korzystanie z usług transportu (…) zostały określone poniżej ceny rynkowej oraz nie pokrywają w całości kosztów związanych ze świadczoną usługą?

Odp.: Indywidualny transport (…) służy pomocy mieszkańcom i wysokość opłat pobieranych od uczestników/czek projektu korzystających bezpośrednio ze wsparcia będzie ustalana indywidualnie z uwzględnieniem sytuacji życiowej i materialnej poszczególnych osób, tak aby nie stanowiły bariery w dostępie do usług, zgodnie z uchwałą (…). Są to zasady wynikające z wytycznych dla programu regionalnego co oznacza, że część osób będzie z automatu zwolniona z opłat. Ponadto, opłaty nie mogą stanowić bariery w korzystaniu z usług transportowych, a przy cenach rynkowych tak mogłoby się stać. Celem uruchomienia usługi jest (…).

Zgodnie z zapisami wniosku o dofinansowanie oraz zasadami realizacji wsparcia w ramach programu regionalnego: (…).

Opłaty nie będą pobierane od osób, których dochód nie przekracza 150% kryterium dochodowego.

Łączna wysokość odpłatności nie będzie przekraczać (…).

Część kosztów związanych z usługą będzie finansowana w ramach dotacji ze środków (…).

15\. Czy zatrudniony kierowca będzie wykonywał inne (jakie?) czynności poza świadczeniem usług (…)? Czy samochód, za pośrednictwem którego świadczona będzie usługa transportu (…), wykorzystywany będzie w Gminie do wykonywania innych (jakich?) czynności?

Odp.: Nie. Kierowca nie będzie wykonywał innych czynności poza świadczeniem usług (…). Samochód nie będzie wykorzystywany w Gminie do wykonywania innych czynności.

16\. Czy poza Gminą istnieją inne podmioty prowadzące działalność w zakresie transportu (…)? Jeżeli tak, to proszę wskazać na jakich zasadach są one świadczone (wysokość i zasady odpłatności).

Odp.: Nie.

17\. Czy świadczenie przez Gminę usług opiekuńczych w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej podporządkowane będzie ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu? Jeśli tak, należy dokładnie opisać.

Odp.: Usługi rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usługi opieki pielęgniarskiej realizowane są na podstawie art. 7 pkt 1 ust. 6 i 6a ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.) oraz art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o pomocy społecznej (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 901 ze zm.).

18\. Czy świadczone przez Gminę usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej, są usługami pomocy społecznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 901 ze zm.) i czy będą wykonywane na podstawie ww. ustawy o pomocy społecznej? Jeśli nie, proszę wskazać, jaki jest to rodzaj usług i na podstawie jakich przepisów będą Państwo świadczyć te usługi.

Odp.: Tak. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11 o pomocy społecznej (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 901 ze zm.).

19\. Czy świadczone przez Gminę usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej, będą świadczone w ramach Państwa zadań własnych określonych zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.)?

Odp.: Tak. Na podstawie art. 7 pkt 1 ust. 6 i 6a ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

20\. Kto będzie mógł korzystać ze świadczonych przez Gminę usług opiekuńczych w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej? Jakie konkretnie wymagania będzie musiała spełniać osoba uprawniona do korzystania z ww. usług? Czy usługi te świadczone będą tylko i wyłącznie na rzecz mieszkańców Gminy czy również na rzecz innych podmiotów?

Odp.: (…) to usługa skierowana do Mieszkańców Gminy (…).

21\. Na jakiej podstawie osoby chcące skorzystać ze świadczonych przez Gminę usług opiekuńczych w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej będą kwalifikowane do możliwości korzystania z nich? Co będzie stanowiło podstawę do możliwości korzystania z przedmiotowych usług?

Odp.: Podstawą będzie dokumentacja medyczna potwierdzającą konkretne schorzenie wymagające świadczenia ww. usług.

22\. Czy z osobami chcącymi skorzystać ze świadczonych przez Gminę usług opiekuńczych w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej będą zawierane umowy na świadczenie ww. usług? Jeżeli tak, to:

\- czy umowy te będą zawierane przez Gminę czy Centrum (…)?

\- czy w umowach będzie zawarta informacja o wysokości opłaty za świadczenie poszczególnych usług?

Proszę dokładnie opisać warunki takiej umowy, tj. prawa i obowiązki wynikające dla każdej strony umowy.

Odp.: Nie. Dla osób chcących skorzystać ze świadczonych przez Gminę usług nie będzie zawierana umowa. Usługi te będą świadczone na podstawie wydanej decyzji administracyjnej, która będzie zawierała kwotę opłaty za świadczenie poszczególnych usług.

23\. Na podstawie jakich przepisów osoby chcące skorzystać ze świadczonych przez Gminę usług opiekuńczych w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej będą obciążane opłatami za korzystanie z przedmiotowych usług?

Odp.: Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 11, art. 50 ust. 6, art. 96 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 901 ze zm.). Rada Gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze (…).

24\. Jeśli nie istnieją podstawy prawne regulujące wprost wykonywanie powyższych czynności to, w jaki inny sposób (wg jakich zasad i przez kogo określonych) uregulowana została kwestia odpłatności za korzystanie z przedmiotowych usług?

Odp.: Jest podstawa prawna – (…).

25\. Na podstawie jakich czynników/okoliczności kształtują Państwo ceny świadczonych przez Gminę usług opiekuńczych w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej?

Odp.: Uchwała Nr (…). Wysokość opłat pobieranych od uczestników/czek projektu korzystających bezpośrednio ze wsparcia (…) będzie ustalana indywidualnie z uwzględnieniem sytuacji życiowej i materialnej poszczególnych osób, tak aby nie stanowiły bariery w dostępie do usług, zgodnie z uchwałą (…).

Zgodnie z uchwałą w sprawie odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze z 2021 roku, koszt jednej godziny usług ustalono na kwotę maksymalnie 25,00 złotych (…).

26\. W jaki sposób i przez kogo ustalana będzie wysokość opłat za świadczone przez Gminę usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej?

Odp.: Wysokość opłat pobieranych od uczestników/czek projektu korzystających bezpośrednio ze wsparcia (…) będzie ustalana indywidualnie z uwzględnieniem sytuacji życiowej i materialnej poszczególnych osób, tak aby nie stanowiły bariery w dostępie do usług, zgodnie z uchwałą w sprawie odpłatności za poszczególne usługi i/lub Programów Usług Społecznych zatwierdzonych przez Radę. Rada Gminy w drodze uchwały podejmie decyzję o wysokości opłaty.

27\. W jaki sposób osoby chcące skorzystać ze świadczonych przez Gminę usług opiekuńczych w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej będą obciążani powyższymi opłatami?

Odp.: Usługi te będą świadczone na podstawie wydanej decyzji administracyjnej, która będzie zawierała kwotę opłaty za świadczenie poszczególnych usług. Osoby te będą dokonywać wpłaty przelewem na rachunek bankowy (…).

28\. Czy wysokość opłat za świadczone przez Gminę usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej będzie ustalona dla wszystkich Zainteresowanych na takich samych zasadach i będzie jednakowa dla wszystkich Zainteresowanych? Czy opłaty te będą uzależnione od sytuacji majątkowej Zainteresowanych?

Odp.: Nie. Opłaty nie będą pobierane od osób, których dochód nie przekracza 150% kryterium dochodowego. Wysokość opłat pobieranych od uczestników/czek projektu korzystających bezpośrednio ze wsparcia (…) będzie ustalana indywidualnie z uwzględnieniem sytuacji życiowej i materialnej poszczególnych osób, tak aby nie stanowiły bariery w dostępie do usług, zgodnie z uchwałą w sprawie odpłatności (…).

29\. Czy osoby chcące skorzystać ze świadczonych przez Gminę usług opiekuńczych w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej będą pokrywać tylko część kosztów, jakie Gmina będzie ponosić w związku z zapewnieniem przedmiotowych usług?

Odp.: Tak.

30\. Czy wysokość opłat za świadczone przez Gminę usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej będzie pokrywała faktyczne/rzeczywiste koszty ponoszone przez Państwa na świadczenie przedmiotowych usług?

Odp.: Nie.

31\. Czy wysokość opłat za świadczone przez Gminę usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej będzie zapewniała pełną ekwiwalentność i wzajemność w stosunku do świadczonych przez Państwa usług na rzecz Zainteresowanych?

Odp.: Nie.

32\. Czy wysokość opłat za świadczone przez Gminę usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej, będzie ustalana na podstawie kryteriów rynkowych?

Odp.: Nie, w ramach realizacji projektu usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej, nie będą ustalane na podstawie kryteriów rynkowych. Opłaty nie będą pobierane od osób, których dochód nie przekracza 150% kryterium dochodowego (…).

33\. Czy do pobieranych opłat za świadczone przez Gminę usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej, będzie doliczana marża? Jeżeli tak, to czy będzie ona ustalana według kryteriów rynkowych?

Odp.: Nie.

34\. Czy usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej wykonują Państwo samodzielnie, działając we własnym imieniu i na własny rachunek, czy też nabywają je Państwo w całości od innych podmiotów?

Odp.: Usługi opiekuńcze w postaci usług rehabilitanta/fizjoterapeuty oraz usług opieki pielęgniarskiej będą wykonywane samodzielnie działając we własnym imieniu i na własny rachunek.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy świadczenie usług (…) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Państwa zdaniem, w odniesieniu do wyżej wymienionych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobieranie opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w jego działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, że przy określeniu czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy usługą i otrzymaną zapłatą. Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest ustalenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone.

Niemniej, muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Wobec powyższego należy wskazać, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Przy czym, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów albo świadczenie usług – w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy oraz art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Pod pojęciem działalności gospodarczej, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji (…).

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

\- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

\- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Organy władzy publicznej są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że jednostka samorządu terytorialnego, w tym gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609), zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy lokalnego transportu zbiorowego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dokonali Państwo przekształcenia (…). Program sfinansowany został ze środków Unii Europejskiej oraz wkładu własnego jednostek samorządu terytorialnego. Po jego zakończeniu, program będzie finansowany ze środków własnych Gminy. W ramach realizacji projektu będą realizowane m.in. odpłatne usługi transportu (…).

Usługi świadczone będą na podstawie art. 2 ustawy o realizowaniu usług społecznych przez centrum usług społecznych. Polegają one na wsparciu w zakresie mobilności mieszkańców Gminy poprzez (…). Transport będzie dotyczył osób (…). Usługa realizowana będzie w celu (…).

Z uwagi na obszarowość Gminy oraz jej potencjał, najkorzystniejszą i gwarantującą trwałość formą usługi będzie zakup auta (…) przystosowanego do przewozu osób niepełnosprawnych na wózkach inwalidzkich, z windą i zatrudnienie kierowcy. Kierowca nie będzie wykonywał innych czynności poza świadczeniem usług (…). Samochód nie będzie wykorzystywany w Gminie do wykonywania innych czynności.

Opłaty pobierane od mieszkańców za usługę (…) będą stanowiły wkład własny w projekcie oraz przeznaczone będą na (…). Do kalkulacji przyjęto, że odpłatność będzie wynosiła 0,50 zł/km. Opłaty zostały określone poniżej ceny rynkowej oraz nie pokrywają w całości kosztów związanych w usługą. Gmina nie przeprowadzała dokładnej kalkulacji wysokości ww. opłat, lecz przyjęła, iż wnoszona opłata będzie pokrywać jedynie szacunkowy koszt zużytego paliwa i nie będzie uwzględniała żadnych innych kosztów Gminy związanych ze świadczeniem Usługi, takich jak na przykład koszty pracy kierowcy, koszty pracy asystenta (…).

Opłaty nie będą pobierane od osób, których dochód nie przekracza 150% kryterium dochodowego. Łączna wysokość odpłatności nie będzie przekraczać wymaganej wysokości wkładu, tj. nie będą pobierane inne lub wyższe opłaty niż te, które zostały wykazane w budżecie projektu.

Wskazują Państwo, że celem wprowadzenia usługi jest wsparcie Mieszkańców, dlatego Gmina nie przeprowadzała dokładnej kalkulacji wysokości ww. opłat, lecz przyjęła, iż wnoszona opłata będzie pokrywać jedynie szacunkowy koszt zużytego paliwa i nie będzie uwzględniała żadnych innych kosztów związanych ze świadczeniem Usługi, takich jak na przykład koszty pracy kierowcy, koszty pracy asystenta (…). Koszty pracy kierowcy i ubezpieczenie będą finansowane z projektu. Dotychczas nie dokonywali Państwo wyliczenia dokładnych rzeczywistych kosztów związanych ze świadczeniem pojedynczej Usługi, nie są Państwo w stanie wskazać również, jaki ułamek (procent) rzeczywistych kosztów usługi ponosi Mieszkaniec Gminy, lecz w jej ocenie jest on niewielki.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy świadczenie usług (…) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W odniesieniu do przedstawionych przez Państwa wątpliwości podkreślić należy, że wprawdzie zadania własne jednostek samorządu terytorialnego obejmują zaspokajanie wszystkich potrzeb wspólnoty (są to działania zmierzające do przysporzenia korzyści ogółowi mieszkańców stanowiących wspólnotę samorządową), jednak wykonywanie czynności w ramach tych zadań nie oznacza automatycznie, że mają one charakter władczy. Wykonywane czynności mogą bowiem spełniać kryteria wskazane w definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy mieć na uwadze, że wyłączenie podmiotów wskazanych w art. 13 Dyrektywy z grona podatników podatku VAT dotyczy sfery działań o charakterze władczym.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE):

„(\`(...)\`) Ocena art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w świetle celów wspomnianej dyrektywy świadczy o tym, że dla zastosowania zasady nieopodatkowania muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie prowadzenie działalności przez podmiot publiczny, przy czym działalność ta powinna być wykonywana w charakterze organu władzy publicznej (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C 456/07, EU:C:2008:293, pkt 16 i przytoczone tam orzecznictwo, a także wyrok Komisja/Niderlandy, C 79/09, EU:C:2010:171, pkt 79)”. (wyrok w sprawie C-174/14 Saudacor, pkt 51).

Ponadto:

„(\`(...)\`) Działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nich na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (zobacz w szczególności ww. wyrok w sprawie Fazenda Publica, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)”. (wyrok w sprawie C-288/07 Isle of Wight Council, pkt 21).

Podobnie stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza:

Art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ma zastosowanie, gdy podmiot mający status organu władzy publicznej (urzędu obsługującego ten organ) wykonuje czynności o charakterze władczym, które związane są z realizacją zadań nałożonych na ten organ przepisami prawa, do których realizacji został on powołany (działanie w określonym reżimie publiczno-prawnym). Natomiast w odniesieniu do pozostałych czynności, mających cywilnoprawny charakter, organ władzy publicznej, co do zasady, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Innymi słowy organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Uwzględniając przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że świadczona przez Państwa usługa w zakresie indywidualnego transportu (…) jest usługą wykonywaną w ramach stosunków cywilnoprawnych na podstawie zawartej w formie ustnej lub pisemnej umowy z Mieszkańcem Gminy, będącym beneficjentem tej usługi. Za świadczenie tej usługi przewidziane jest wynagrodzenie, którego wysokość uzależniona jest od pokonanych odległości – im większa odległość, tym wyższe wynagrodzenie za usługę transportu (…). Zapłata za usługę następuje po wykonaniu przez Gminę usługi. Z powyższego zatem wynika, że otrzymana przez Państwa zapłata jest konsekwencją wykonania świadczenia polegającego na indywidualnym przewozie Mieszkańca Gminy z miejsca zamieszkania do miejsca docelowego. Dochodzi więc pomiędzy Gminą a jej Mieszkańcem do świadczenia wzajemnego.

Ponadto należy mieć na względzie, że Państwa działalność prowadzona w tym zakresie ma charakter powtarzalny i stały (nie jest ona prowadzona w sposób incydentalny). Jak wynika bowiem z wniosku – transport będzie dostępny dla Mieszkańców (…). W ciągu miesiąca wykonywanych będzie średnio (…). Również warto zauważyć, że przedmiotowe usługi są świadczone przez Państwa za pośrednictwem zatrudnionego w Gminie kierowcy, który wykonuje wyłącznie czynności związane ze świadczeniem przedmiotowych usług na rzecz Mieszkańców, a także asystenta (tj. pracownika pomagającego Mieszkańcom korzystającym z Usługi). Jak Państwo wskazali – kierowca nie będzie wykonywał innych czynności poza świadczeniem usług (…). Samochód nie będzie wykorzystywany w Gminie do wykonywania innych czynności. Z powyższego wynika zatem, że w związku ze świadczeniem tych usług zatrudnili Państwo wyspecjalizowany personel, za pośrednictwem którego możliwe stało się wykonanie przedmiotowych usług. Tym samym Gmina, realizując te usługi, zachowuje się jak przedsiębiorca, a działalność Gminy prowadzona w ww. zakresie posiada cechy działalności gospodarczej. Działają Państwo w tym przypadku na warunkach i w okolicznościach właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Również sposób realizacji tych usług wskazuje na Państwa działania w charakterze przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. Mieszkaniec Gminy, chcąc bowiem skorzystać z usługi, zamawia usługę transportu (…) poprzez zgłoszenie w siedzibie (…), drogą elektroniczną lub poprzez kontakt telefoniczny.

Z powyższego zatem wynika, że warunki tego świadczenia nie odbiegają od warunków, na jakich świadczyłyby je inne podmioty dysponujące odpowiednim środkiem transportu i zapewniające transport osobom niepełnosprawnym czy posiadającym trudności w poruszaniu się. Nabywca zamawia usługę polegającą na transporcie (…) telefonicznie lub elektronicznie, a Gmina – jako usługodawca – wyznacza termin wykonania tej usługi, uzyskując po świadczeniu tej usługi płatność za jej zrealizowanie.

Zastosowanie wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, dla świadczonych przez Państwa usług spowodowałoby nierówne traktowanie podatników wykonujących usługi transportu (…) dla osób niepełnosprawnych lub innych posiadających trudności w poruszaniu się oraz zakłócenie konkurencji na rynku.

W świetle powyższego, usługi wykonywane przez Państwa nie stanowią czynności o charakterze władczym wykonywanych w reżimie publicznoprawnym. Wykonując te usługi, Gmina nie zachowuje się jak organ władzy publicznej realizujący zadania o charakterze władczym, lecz jak podmiot gospodarczy świadczący usługi. Relacje pomiędzy Państwem a Mieszkańcem Gminy, który chce skorzystać z oferowanej przez Gminę usługi transportu (…), nie są bowiem oparte na władztwie rozumianym jako relacja nierównorzędnych podmiotów, która daje możliwość kształtowania przez organ władzy publicznej sytuacji drugiej strony stosunku prawnego. W analizowanej sprawie, relacje pomiędzy ww. podmiotami są kształtowane na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej i cechuje je równorzędność.

Znajdują się Państwo zatem w sytuacji, w której nie zachowują się Państwo jak organ władzy publicznej realizujący zadania o charakterze władczym, lecz jak podmiot gospodarczy, świadczący usługi (czyli prowadzący działalność o charakterze usługowym). Zatem, wyłączenie z zakresu opodatkowania wykonywanego przez Państwa Świadczenia w zakresie usługi indywidualnego transportu (…) stanowiłoby zakłócenie konkurencji i nierówne traktowanie podmiotów wykonujących te same czynności w stosunku do innych niż Państwo podmiotów.

W analizowanym przypadku zobowiązują się Państwo wykonać określoną czynność na rzecz konkretnej osoby (Mieszkańca), za którą to czynność otrzymują Państwo opłaty w określonej wysokości – przyjęli Państwo, że odpłatność będzie wynosiła 0,50 zł/km. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Państwa (…) na rzecz określonego podmiotu (Mieszkańca dotkniętego tzw. barierą transportową). Zatem, skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Państwa na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Dla powyższego rozstrzygnięcia nie ma znaczenia okoliczność, że dokonując kalkulacji wysokości opłaty pobieranej od Mieszkańców przyjęli Państwo, że wnoszona przez Mieszkańca opłata będzie pokrywać jedynie szacunkowy koszt zużytego paliwa i nie będzie uwzględniała żadnych innych kosztów związanych ze świadczeniem usługi indywidualnego transportu (…), takich jak koszty pracy kierowcy, koszty pracy asystenta (tj. pracownika pomagającego Mieszkańcom korzystającym z Usługi), czy inne koszty związane z utrzymaniem zakupionego w ramach Projektu samochodu (…), a resztę kosztów związanych z realizacją Usługi pokrywają Państwo z własnych środków.

Należy bowiem podkreślić, że uznanie danej czynności za wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie jest uzależnione od osiągania zysku przez podmiot wykonujący tę działalność. Cel czy rezultat danej działalności nie są czynnikami determinującymi przyznanie statusu podatnika podatku od towarów i usług. Nie ma żadnego znaczenia dla podlegania opodatkowaniu tym podatkiem, jaki jest cel działalności, w szczególności, czy jest to cel zarobkowy. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Zatem stanowią działalność gospodarczą konstytuującą podatnika podatku od towarów i usług.

Ponadto należy zauważyć, że przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru lub usługi z zyskiem. Możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. W Państwa przypadku ustalenie odpłatności na podstawie szacunkowych kosztów zużytego paliwa nie wynika z żadnych przepisów prawa, lecz jest wyrazem swobody w zakresie jej ustalenia.

Nie można więc zgodzić się z Państwem, że w odniesieniu do czynności związanych z realizacją transportu (…) jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonanie nie podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobieranie opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia.

Jednocześnie należy zauważyć, że nie przeprowadzali Państwo dokładnej kalkulacji wysokości ponoszonych opłat, jak również – co istotne – nie dokonywali Państwo wyliczenia dokładnych kosztów rzeczywistych związanych ze świadczeniem pojedynczej Usługi. Zatem, skoro rzeczywisty koszt usługi nie jest znany (nie wiadomo dokładnie w jakiej relacji pozostają koszty ponoszone przez Mieszkańca do kosztów ponoszonych przez Gminę), nie można uznać, że udział Mieszkańca w kosztach tej usługi jest niewielki, zwłaszcza, że Mieszkaniec pokrywa szacunkowy koszt zużytego paliwa, a więc koszt, który – co do zasady – jest głównym elementem wynagrodzenia przy tego typu usługach.

Podsumowując należy wskazać, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie, które jest wykonywane pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego to świadczenia istnieje bezpośredni beneficjent czynności. W zakresie świadczenia usług (…) możliwe jest zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Państwa na rzecz określonego podmiotu – nabywcy (Mieszkańca). Dlatego też, opisane czynności świadczone przez Państwa na rzecz Mieszkańca spełniają definicję świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a Państwo w zakresie tych czynności nie korzystają z wyłączenia z grona podatników tego podatku. Świadczą bowiem Państwo w reżimie cywilnoprawnym (a nie publicznoprawnym) odpłatne usługi, a zatem wykonują czynności wskazane w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że pobierając opłaty za usługę indywidualnego transportu (…) działają Państwo w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i w zakresie, w jakim realizują to świadczenie, nie są Państwo objęci regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W konsekwencji, wykonując na rzecz Mieszkańców opisane we wniosku świadczenie w zakresie indywidualnego transportu (…) działają Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy, co oznacza, że realizowane na rzecz Mieszkańców świadczenie transportu (…) – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Wobec powyższego stwierdzam, że świadczenie przez Państwa usług (…) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT** **zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.**

Zatem Państwa stanowisko w zakresie świadczenia usług (…) uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu pytania dotyczącego podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT świadczonych usług (…). Natomiast w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT świadczonych usług opiekuńczych w postaci (…) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).