Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.405.2025.3.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-10
Teza: Brak opodatkowania dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz
Odbiorców wewnętrznych; możliwość zastosowania
prewspółczynnika metrażowego do odliczeń bieżących,
majątkowych i do korekty wieloletniej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane
gmina
infrastruktura
kanalizacja
odliczenia-odliczenie częściowe
odliczenia-prawo do odliczenia
proporcja
sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
wodociągi
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. W
    odpowiedzi na wezwania uzupełnili go Państwo pismami z 8 września 2025 r. i 2
    października 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - Gmina (...) od 1 (...) 2025 roku przejęła zadania od (...) Spółki Sp. z o.o.
    związane z zadaniami własnymi - dotyczące zadań wodno-kanalizacyjnych. Celem ww.
    zdarzeń jest dostawa wody i odprowadzanie ścieków od mieszkańców, jednostek
    organizacyjnych Gminy, Urzędu Gminy, przedsiębiorców i innych instytucji spoza
    scentralizowanej struktury organizacyjnej Gminy - tj. woda dostarczana jest, a ścieki
    odprowadzane są na rzecz scentralizowanych jednostek Gminy w ramach zużycia
    własnego Gminy. Do realizacji zadań własnych związanych z obsługą, utrzymaniem i
    nadzorowaniem infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej Gmina powierzyła to
    zadanie Spółce, która nieustannie realizowała te zadania od 2012 r., czyli od daty kiedy
    spółka została utworzona. Od (...) 2025 roku Spółka została postawiona w stan likwidacji, w
    związku z czym Gmina zdecydowała się, aby wszystkie zadania związane z usługami
    wodno-kanalizacyjnymi wprowadzić w szeregi Urzędu Gminy. Z dniem rozwiązania umowy
    dotyczącej umowy dzierżawy, która jest zawarta między Gminą a (...) Spółką sp. z o.o.,
    zadania przejmuje Urząd Gminy. Gmina systematycznie modernizuje i rozbudowuje
    infrastrukturę wodno-kanalizacyjną, zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 roku o

    zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i odbiór ścieków. Realizowane wydatki bieżące i
    majątkowe będą ponoszone przez Gminę w celach utrzymania bieżącego, modernizacji i
    rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego - pismo z 8 września 2025 r.
    Wydatki objęte wnioskiem to wydatki bieżące i inwestycyjne.
    Zgodnie z zakresem wniosku Gmina chce upewnić się, czy od wydatków majątkowych -
    czyli odliczeń związanych z tymi zdarzeniami może odliczać VAT w proporcji ustalonej na
    dany rok. Pod celem dokonania korekty wieloletniej Gmina ma na myśli, sporządzanie
    korekty podatku VAT za 2025 rok w związku z przejęciem zadań związanych ze sprzedażą
    wody i ścieków, ponieważ zadania zostały przejęte przez Urząd od 1 (...) 2025 roku.
    Gmina będzie świadczyć odpłatne usługi dostaw wody i odbioru ścieków na podstawie
    umów cywilnoprawnych w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT dla
    odbiorców zewnętrznych, czyli m.in. mieszkańców Gminy, przedsiębiorców, spółdzielni, itd.
    Gmina będzie świadczyć odpłatne usługi dostaw wody i odbioru ścieków na podstawie
    umów cywilnoprawnych w ramach czynności zwolnionych od podatku VAT dla odbiorców
    wewnętrznych, czyli jednostek organizacyjnych takich jak: Ośrodek Pomocy Społecznej,
    Zespół Ekonomiczno-Administracyjny Szkół, Urząd Gminy, Szkoła Podstawowa w A., Szkoła
    Podstawowa w B., Szkoła Podstawowa w C. i Przedszkole Samorządowe w A.
    Odbiorcy zostali podzieleni na odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych.
    Odbiorcy wewnętrzni są jednostkami organizacyjnymi Gminy. Za dostawę wody i odbiór
    ścieków po odczycie licznika otrzymają od Urzędu Gminy notę - bez podatku VAT.
    Nie wszyscy odbiorcy korzystają zarówno z usług dostawy wody i odbioru ścieków.
    Większość stanowią mieszkańcy, którzy korzystają tylko z usługi dostawy wody, w dalszej
    kolejności są mieszkańcy którzy korzystają zarówno z usług dostawy wody i odbioru
    ścieków, a jedynie niewielki procent wszystkich mieszkańców stanowią tylko odbiorcy
    ścieków.
    Działalność w zakresie gospodarki wodno-ściekowej od 1 (...) 2025 roku prowadzi Urząd
    Gminy. Prewspółczynnik Urzędu na 2025 rok wynosi 3%, a współczynnik metrażowy do
    wody z obliczeń wynosi 97%, a ścieków 96%.
    Wydatki w przedstawionym wniosku, są i będą bezpośrednio i wyłącznie związane z
    infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną.
    Nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Urząd Gminy zasadniczo do:
        czynności niepodlegających ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów
        i usług (dalej: ustawa o VAT) - tj. do dostawy wody i odbioru ścieków odbiorcom
        wewnętrznym,
        czynności opodatkowanych VAT - tj. do dostawy wody i odbioru ścieków odbiorcom
        zewnętrznym.
    Gmina nie będzie w stanie przyporządkować wydatków tylko do czynności
    opodatkowanych VAT lub tylko do czynności niepodlegających VAT. Całość wydatków
    będzie związana z tymi dwoma rodzajami czynności wykonywanych przez Gminę. Gmina
    nie zna sposobu, aby wydatki mieszane bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować
    odpowiednio do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w
    ogóle niepodlegających regulacjom VAT.
    Ilość dostarczonej wody u wszystkich odbiorców wewnętrznych i zewnętrznych określona
    jest poprzez zużycie realne, ponieważ każdy odbiorca ma zamontowany licznik. U żadnego
    mieszkańca nie określa się zużycia wody na podstawie przeciętnych norm wynikających z
    Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 roku. W nielicznych

    przypadkach u Odbiorców zewnętrznych Gmina nie dysponuje stosownymi odczytami
    odebrania ścieków i ilość ścieków mierzona jest ryczałtowo. W odniesieniu do tych miejsc
    ilość odprowadzanych ścieków ustalana jest na podstawie umów podpisanych pomiędzy
    JST, a odbiorcą zewnętrznym zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 roku o
    zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków podpisanej z
                                            3jednostką, która odbiera ścieki. W umowie znajduje się zapis o ilości 3 m za miesiąc na
    jednego mieszkańca gospodarstwa.
    Każda dostawa wody i odbiór ścieków od odbiorców wewnętrznych i zewnętrznych
    wliczona jest do kalkulacji indywidualnego prewspółczynnika, który Gmina zamierza
    stosować.
    Gmina nie jest w stanie dokonywać pomiaru dostarczonej czy zużytej wody na cele
    technologiczne przy użyciu urządzeń pomiarowych - wodomierzy.
    Jednocześnie Gmina wskazuje, że zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o
    zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tekst jedn.: Dz. U.
    z 2024 r. poz. 757; dalej: „u.z.w.”) zbiorowe zaopatrzenie w wodę jest zadaniem własnym
    Gminy. Ponadto, Gmina samodzielnie lub poprzez wyznaczone jednostki zgodnie z treścią
    art. 5 ust. 1 ww. ustawy ma obowiązek zapewnić zdolność posiadanych urządzeń
    wodociągowych do realizacji dostaw wody w wymaganej ilości i pod odpowiednim
    ciśnieniem oraz dostaw wody w sposób ciągły i niezawodny, a także zapewnić należytą
    jakość dostarczanej wody.
    W celu realizacji zadań własnych oraz spełnienia wymogów określonych w art. 3 oraz art. 5
    u.z.w., Gmina prowadzi regularną wewnętrzną kontrolę jakości wody, tj. prowadzi badania
    procesów technologicznych produkcji (w tym m.in. proces poboru oraz uzdatniania wody)
    i przesyłu wody. Zużycie wody na cele technologiczne to ilość wody, która została zużyta
    na cele związane z technologicznym procesem produkcji i dostawy wody, np. filtrowanie i
    płukanie urządzeń filtrujących lub sieci wodociągowych, mycie przepompowni. Czynność
    ta jest niezbędna w celu zachowania ustawowych wymagań odnośnie do jakości i ciśnienia
    wody. Mając powyższe na uwadze, cele technologiczne, w tym proces uzdatniania wody,
    są niezbędne, aby Gmina prawidłowo, odpowiednio oraz zgodnie z obowiązującymi
    normami mogła świadczyć usługi w zakresie dostawy wody. Bez znaczenia pozostaje przy
    tym, czy usługi te będą świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych lub wewnętrznych.
    Przepisy regulujące zasady oraz wymogi prowadzenia działalności wodociągowej nakazują
    ich stosowanie do całej działalności Gminy w tym zakresie, bez względu na rzecz jakich
    odbiorców dostarczana jest woda. W tej sytuacji Gmina uznaje, że zużycie dla celów
    technologicznych jest niezbędne zarówno do świadczenia usług dla Odbiorców
    zewnętrznych, jak i dla Odbiorców wewnętrznych. Tym samym, w ocenie Gminy, wartość
    tego zużycia nie wpływa na wartość prewspółczynnika metrażowego. Gmina
    przyporządkowała zużycie wody na cele technologiczne do niepodlegających
    opodatkowaniu VAT.
    Woda do celów przeciwpożarowych jest uwzględniona w prewspółczynniku metrażowym, i
    została doliczona jak odbiorcy wewnętrzni. Zużycie wody do celów przeciwpożarowych
    będzie rozliczane notą z racji, że woda z hydrantów opłacana jest ze środków budżetu
    Gminy z gotowości bojowej. Woda na cele przeciwpożarowe przyporządkowana jest do
    [czynności] zwolnionych z opodatkowania VAT.
    Do obliczenia proponowanego przez Gminę prewspółczynnika Gmina zamierza
                                              3uwzględniać dane związane z dostarczeniem wody i odbiorem ścieków w m na podstawie
    wystawionych faktur za cały okres rozliczeniowy (rok) dla odbiorców wewnętrznych i
    zewnętrznych. Obecnie wyliczony i przedstawiony we wniosku prewspółczynnik obliczony
    został na podstawie danych ze Spółki Sp. z o.o. zgodnie z wystawionymi fakturami na
    przestrzeni 2023 roku i 2024 dla odbiorców z terenu Gminy z podziałem na odbiorców
    wewnętrznych i zewnętrznych.

    Wzór, jaki Gmina, zamierza stosować do obliczeń związanych z udziałem procentowym
    przedstawia się następująco:
    Prewspółczynnik metrażowy dla wodociągów obliczony został wg następującego wzoru:
                                                  3PRE (wod) = Woda dla OZ (m) /
                                          3(Woda dla OZ (m) + Woda dla OW
                                  3(m))
    gdzie:
    OZ - oznacza Odbiorców zewnętrznych;
    OW - oznacza Odbiorców wewnętrznych;
    Gmina wskazuje, iż prewspółczynnik metrażowy dla kanalizacji obliczony został wg
    następującego wzoru:
                                                3PRE (kan) = Ścieki od OZ (m) /
                                          3(Ścieki od OZ (m) + Ścieki od OW (m
                                  3))
    gdzie:
    OZ - oznacza Odbiorców zewnętrznych;
    OW - oznacza Odbiorców wewnętrznych.
    Gmina stosuje i będzie stosowała aparaturę pomiarową, która pozwala na dokładne i
    obiektywne wyliczenia sposobu określenia prewspółczynnika metrażowego u wszystkich
    Odbiorców wewnętrznych oraz u większości Odbiorców zewnętrznych, ponieważ tylko
    kilkudziesięciu Odbiorców zewnętrznych z terenu całej Gminy nie korzysta z wodomierzy
    przy dostawie ścieków i Gmina rozlicza się z nimi na podstawie ryczałtu, który jest
    kalkulowany na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002
    r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody.
    Gmina uznając wskazany we Wniosku sposób określenia proporcji za najbardziej
    reprezentatywny, kierowała się przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b
    oraz 2h ustawy o VAT, które przedstawiła w sposób szczegółowy we wniosku. W
    szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
    analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na
    realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej czynności
    opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej
    wody w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda
    najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż
    wody - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi
    wody), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (np. usługi związane z budową
    /modernizacją infrastruktury wodociągowej, która wykorzystywana może być wyłącznie
    dla potrzeb dostaw wody i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu
    prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług,
    które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Inne metody wskazane w ustawie o VAT
    lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w żadnym stopniu, prowadząc do
    zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają one ani specyfiki działalności Gminy
    ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym przypadku jest wykluczone. Podsumowując,
    w ocenie Gminy, jeśli wniosek dotyczy wyłącznie wydatków na infrastrukturę
    wodociągową, to jedynym reprezentatywnym wskaźnikiem dla celów odliczenia części
    podatku VAT naliczonego od takich wydatków może być proporcja skalkulowana o realne i
    mierzalne dane związane właśnie z tymi wydatkami (działalnością wodociągową i
    kanalizacyjną).

    Jak Gmina wskazała we wniosku, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu
    obliczany jest jako udział całego obrotu z działalności gospodarczej Urzędu w całości
    dochodów wykonanych Urzędu, z których część nie ma żadnego związku z
    wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody
    zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów jego działalności, podczas gdy
    rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy,
    dochody wykonane - poza dochodami z tytułu usług dostarczania wody - nie są
    generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych
    czynności (np. czynsze za lokale mieszkalne i użytkowe).
    Tym samym, biorąc pod uwagę, że szereg pozycji dochodowych ujętych w mianowniku
    ułamka proporcji obliczonej na bazie Rozporządzenia nie ma związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury, należy wskazać, iż przyjęcie metodologii kalkulacji proporcji z
    Rozporządzenia skutkuje niezasadnym zaniżeniem przysługującego Gminie prawa do
    odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę. Zastosowanie proporcji z
    Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak
    oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi
    działalności Urzędu (wszystkim realizowanym przez Urząd czynnościom). Wydatków takich
    nie da się przyporządkować do wybranych grup czynności realizowanych przez Urząd i w
    konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione. Zupełnie inaczej jednak wygląda
    sytuacja w przypadku wydatków związanych wyłącznie z Infrastrukturą, gdzie możliwe jest
    precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania Infrastruktury (tych wydatków) do czynności
    opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych - za pomocą metrów sześciennych wody
    dostarczonej za pomocą Infrastruktury do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców
    wewnętrznych. Ponadto znów podkreślenia wymaga, że wydatki objęte złożonym
    wnioskiem dotyczą wyłącznie Infrastruktury, a nie tzw. ogólnych (administracyjnych)
    wydatków Urzędu.
    Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych/
    /nierelewantnych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności
    wodociągowej i specyfiki związanych z nią nabyć.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego - pismo z 2 października 2025 r.
    Do świadczenia usług z zakresu dostawy wody i odbioru ścieków Gmina wykorzystuje te
    same składniki majątku, jakie były dzierżawione do Spółki w latach poprzednich. Gmina
    ciągle inwestuje i rozbudowuje nowe odcinki sieci wodno-kanalizacyjnej poprzez nowe
    zadania. W tym roku Gmina jeszcze nie oddała do użytku nowych nitek sieci wodno-
    kanalizacyjnych, więc ciągle mieszkańcy bazują na sieciach oddanych najpóźniej w grudniu
    2024 roku.
    Umowa dzierżawy została rozwiązana 31 (...) 2025 roku.
    Gmina odliczała podatek naliczony od inwestycji realizowanych z budżetu Gminy
    związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną podczas dzierżawienia infrastruktury
    Spółce. Gmina, odkąd oddała w dzierżawę swoje nitki sieci wod-kan, odliczała podatek VAT
    naliczony od faktur w 100%.
    Gmina świadczy usługi dla tych samych odbiorców [co Spółka]. Gmina jedynie wyodrębniła
    odbiorców wewnętrznych od zewnętrznych, zgodnie z przepisami o centralizacji podatku
    VAT.
    W odpowiedzi na pytanie, czy dysponują Państwo pełnym zakresem informacji o ilości
    dostarczonej wody i ścieków odebranych przez Spółkę do/od poszczególnych kategorii
    odbiorców w latach 2024-2025, wskazali Państwo, że tak, ponieważ na ich podstawie
    został obliczony prewspółczynnik metrażowy przedstawiony w dokumencie ORD-IN.
    Jednostki organizacyjne wymienione w wniosku są jednostkami organizacyjnymi Gminy i
    podlegają centralizacji rozliczeń VAT na podstawie ustawy z dnia 5 września 2016 r. o

    szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług, więc w ocenie Gminy nie
    będzie ona zobowiązana do naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystania
    infrastruktury do dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych,
    bowiem czynności wykorzystywane w ramach jednego podatnika VAT stanowią czynności
    pozostałe poza zakresem regulacji ustawy o VAT. Gmina poddaje ocenie przedstawione
    stanowisko w pytaniu 2 we wniosku.
    Doprecyzowując [informacje] związane z wodą przeznaczoną na cele przeciwpożarowe
    wskazali Państwo, że wodę tę wliczają Państwo do niepodlegających opodatkowaniem
    podatkiem VAT. Jest to wykorzystywanie infrastruktury do potrzeb wewnętrznych i w
    ocenie Gminy stanowi ono czynności niepodlegające opodatkowaniem podatkiem VAT.
    Mieszkańcy, którzy mają ustalaną ilość ścieków ryczałtowo odprowadzają swoje ścieki tak
    samo jak pozostali mieszkańcy do sieci kanalizacyjnej Gminy, lecz faktura jest im
    wystawiana na podstawie ilości zgłoszonej osób zamieszkałych pod danym adresem
            3mnożąc razy 3 m za miesiąc. Usługi na rzecz odbiorców wody i dostawców ścieków od 1
    (...) 2025 roku wykonywane są przez Gminę za pośrednictwem jednostki, jaką jest Urząd
    Gminy. Z odbiorcami zawierane są umowy zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca
    2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. W
    związku z tym, że Gmina nie posiada własnej oczyszczalni ścieków, ścieki od odbiorców
    wewnętrznych i zewnętrznych zrzucane są do oczyszczalni ścieków firmy (...), z którą
    Gmina podpisała umowę o świadczenie usług w zakresie przyjęcia i oczyszczenia ścieków.
    Woda zużywana na cele technologiczne nie jest mierzona.
    Pytania
    1) Czy przy wyborze sposobu określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy
      o VAT, w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
      zakresie wydatków objętych wnioskiem (tj. zarówno do odliczeń bieżących,
      majątkowych jak i dla celów dokonania korekty wieloletniej), przy braku możliwości
      dokonania bezpośredniej alokacji, Gmina może stosować prewspółczynnik metrażowy
      (opisany powyżej) jako „bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji?”.
    2) Czy Gmina ma podstawy do braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu
      wykorzystywania Infrastruktury w celu dostaw wody i odbioru ścieków od Odbiorców
      wewnętrznych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gmina (dalej: „JST”, „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.; dalej: „Ustawa o samorządzie gminnym”) JST jest
    wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym).
    Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy występują następujące jednostki budżetowe:
    Ośrodek Pomocy Społecznej, Zespół Ekonomiczno-Administracyjny Szkół, Urząd Gminy,
    Szkoła Podstawowa w A., Szkoła Podstawowa w B., Szkoła Podstawowa w C. i Przedszkole
    Samorządowe w A. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne
    rozliczanie VAT wraz z wszystkimi jednostkami organizacyjnymi.
    Spółka sp. z o.o. od 2012 roku wykonywała zadania związane z obsługą zadań własnych
    gminy dotyczących wody i kanalizacji. Spółka wykonywała zadania własne Gminy w
    związku z dostarczaniem wody i odbiorem ścieków dla mieszkańców od lat na podstawie
    umowy dzierżawy, które aktualizowane były z początkiem każdego roku o wartość
    przekazanych nowych nitek wodociągów czy kanalizacji. Od 1 (...) 2025 roku Gmina
    przejęła zadania związane z wodą i kanalizacją.
    Gmina - za pośrednictwem Urzędu Gminy - w zakresie swojej działalności świadczyć
    będzie usługi m.in. w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków. Usługi te

    świadczone będą na rzecz: mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza
    scentralizowanej struktury organizacyjnej Gminy (odbiorcy zewnętrzni) oraz jednostek
    organizacyjnych Gminy (odbiorcy wewnętrzni). Wnioskodawca pragnie wskazać, iż
    odpłatne usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych będzie świadczyć na podstawie zawartych z tymi odbiorcami
    umów cywilnoprawnych. Oprócz tego Gmina wykorzystywać będzie zużycie wody do
    celów technologicznych związanych ze świadczonymi przez Gminę usługami (w
    szczególności woda może być wykorzystywana przez Gminę w procesie uzdatniania wody)
    oraz woda może być wykorzystywana w celach przeciwpożarowych.
    Urząd Gminy na podstawie odczytów liczników od odbiorców zewnętrznych i odbiorców
    wewnętrznych będzie dokumentował tą sprzedaż na podstawie odpowiednich
                                                    3dokumentów. Odbiorcy zewnętrzni będą otrzymywać faktury VAT z ceną jednostkową m
    zużycia wody czy odprowadzonych ścieków pomnożoną przez ilość zużytej wody czy
    odprowadzonych ścieków. Całość kwoty opodatkowana jest stawką podatku VAT 8% dla
    odbiorców zewnętrznych. Odbiorcy wewnętrzni po odczytach liczników, otrzymywać będą
    od Urzędu noty księgowe niepodlegające opodatkowaniu stawką podatku VAT. Z racji
    braku możliwości uznania jednostek organizacyjnych za odrębnych od [Gminy]
    podatników podatku od towarów i usług, nie występuje wzajemne świadczenie pomiędzy
    podatnikami. Zatem nie występuje żadna czynność, dla której Gmina występowałaby w
    charakterze podmiotu świadczącego usługi na rzecz tych jednostek. Tym samym, w
    przedmiotowej sprawie nie będzie występowało świadczenie usług pomiędzy Gminą, a
    jednostkami organizacyjnymi, które można rozpatrywać w kategorii czynności
    podlegających opodatkowaniu.
    Oprócz tego Gmina zaznacza, że z racji nieposiadania swojej oczyszczalni ścieków
    odprowadza je do firmy zewnętrznej, która na podstawie rocznych umów pomiędzy
                                                    3Gminą a firmą wystawia na Urząd Gminy faktury z ustaloną stawką za odprowadzony m
    ścieków w miesięcznym rozliczeniu.
    JST ponosi i będzie ponosić liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych
    dotyczących infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej (dalej: „wydatki inwestycyjne”), a
    w związku z wykorzystywaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do dostaw
    wody i odbioru ścieków wnioskodawca ponosi i będzie ponosić również liczne wydatki
    związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury (dalej jako „wydatki bieżące”).
    Wydatki inwestycyjne i wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową i
    kanalizacyjną są i będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców
    /wykonawców na wnioskodawcę fakturami VAT, na których JST oznaczona jest jako
    nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Wydatki bieżące i wydatki inwestycyjne objęte zakresem wniosku stanowić będą wydatki
    bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną.
    Dla potrzeb niniejszego wniosku cała infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna
    wykorzystywana przez JST zarówno dla potrzeb Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców
    wewnętrznych, włączając inwestycje, określana będzie jako „Infrastruktura”. Określenie to
    nie dotyczy zatem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, która jest wykorzystywana
    w inny sposób i która nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.
    W przypadku wydatków bieżących i wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą
    JST nie potrafi dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych
    rodzajów prowadzonej działalności, tj. do świadczenia usług dostawy wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych lub do dostaw wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych. Zdaniem Wnioskodawcy,
    przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy zastosowaniu odpowiedniej
    proporcji odliczenia.

    Wnioskodawca będzie wykorzystywał infrastrukturę wyłącznie do dostaw wody i odbioru
    ścieków. Infrastruktura ta nie będzie wykorzystywana w żaden inny sposób. Zważywszy na
    charakter wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne, tj. JST będzie rozliczać je wyłącznie
    według ilości metrów sześciennych dostarczonej wody oraz odebranych ścieków. Dotyczy
    to zarówno świadczeń na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych.
    W obu tych przypadkach JST jest w stanie precyzyjnie wskazać, ile metrów sześciennych
    wody zostało zużyte i ile odebrano ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby
    Odbiorców zewnętrznych, a ile na potrzeby Odbiorców wewnętrznych (w toku działalności
    realizowanej przez JST za pośrednictwem Odbiorców wewnętrznych).
    Stosowny pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających
    z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej, tj. wodomierzy (liczników) spełniających
    wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Przedmiotowa aparatura pomiarowa
    zamontowana jest w większości budynków wykorzystywanych przez Jednostki
    organizacyjne JST i innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST
    (Odbiorcy wewnętrzni) oraz w większości budynków należących do Odbiorców
    zewnętrznych.
    Należy tu wyjaśnić, że zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb
    rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co
    oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru
    ścieków wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te
    same wartości).
    W nielicznych przypadkach u Odbiorców zewnętrznych Gmina nie dysponuje stosownymi
    odczytami odebrania ścieków i ilość ścieków mierzona jest ryczałtowo. W odniesieniu do
    tych miejsc ilość odprowadzanych ścieków ustalana jest na podstawie umów podpisanych
    pomiędzy JST, a odbiorcą zewnętrznym zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 roku
    o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków podpisanej z
                                            3jednostką, która odbiera ścieki. W umowie znajduje się zapis o ilości 3 m za miesiąc na
    jednego mieszkańca gospodarstwa.
    W przypadku zużycia wody na cele przeciwpożarowe, które jest przez Gminę
    uwzględniane w zużyciu odbiorców wewnętrznych, zużycie to jest określane zgodnie z
    informacją o zużyciu wody w danych hydrantach z podziałem na jednostki OSP na terenie
    Gminy sporządzaną co kwartał przez Urząd Gminy. Faktury za zużycie wody z hydrantów
    do 1 (...) 2025 roku wystawiane były zgodnie z obowiązującą umową nr (...) z dnia (...) 2021
    rok, w której były określone warunki dostarczania wody z urządzeń wodociągowych
    dzierżawionych przez dostawcę w celach przeciwpożarowych oraz zasady prowadzenia
    rozliczeń za zbiorowe dostarczanie wody do celów przeciwpożarowych. Od 1 (...) 2025
    roku postępowanie z zużyciem wody na cele przeciwpożarowe określone zostało w
    regulaminie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na terenie Gminy.
    Natomiast woda wykorzystywana na cele technologiczne jest uwzględniania w opisanym
    przez Gminę sposobie określenia proporcji w taki sposób, że nie zwiększa ani licznika, ani
    mianownika, gdyż służy ona do czynności dostarczania wody na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych, jak i na rzecz Odbiorców wewnętrznych dokładnie w takim stopniu, jaki
    odpowiada udziałowi wody zużytej na rzecz Odbiorców zewnętrznych w sumie zużycia
    wody zarówno na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych. Powyższe wynika z faktu, iż jest to zużycie techniczne, które jest niezbędne
    dla czynności realizowanych ogółem przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury.
    Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody oraz odebranych ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych w roku 2024 wyniosła odpowiednio dla:
                3wody: 119.023 m, w tym całość wykazana jest na podstawie wodomierzy,

                  3  3  3ścieków: 55.736 m, w tym 55.100 m na podstawie wodomierzy, 636 m na
                                      3podstawie umów ryczałtowych, czyli odprowadzenia 3 m ścieków miesięcznie na
        jedną osobę wykazaną w gospodarstwie.
    Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody i odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych w roku 2024 wyniosła odpowiednio dla:
                3  3  3wody: 3.179 m, 14 m na cele przeciwpożarowe (hydranty), a 3.165 m wykazana
        na podstawie wodomierzy.
                3  3ścieków: 2.461 m, w tym całość m na podstawie wodomierzy.
    Natomiast łączna liczba metrów sześciennych dostarczanej wody i odebranych ścieków na
    rzecz Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych wyniosła odpowiednio dla:
                3wody: 122.202 m,
                  3ścieków: 58.197 m.
    Udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych w
    całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody z użyciem gminnej
    infrastruktury wodociągowej za 2024 r. wyniósł około 97,40 %. Z kolei udział liczby metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców zewnętrznych, w całkowitej ilości
    metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury
    kanalizacyjnej za 2024 r. wyniósł około 95,77 %.
    W pozostałej części Infrastruktura jest wykorzystywana do dostaw wody i odbioru ścieków
    od Odbiorców wewnętrznych. Ta część jest również wyraźnie określona na podstawie
    zużytych metrów sześciennych. Odpowiednio w odniesieniu do infrastruktury
    wodociągowej będzie to: 100% - 97,40% = 2,60 %, a w przypadku infrastruktury
    kanalizacyjnej: 100% - 95,77% = 4,23%. Na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać
    wahaniom, niemniej jednak w każdym roku będą precyzyjnie oddawać stopień
    wykorzystania Infrastruktury do czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków na
    rzecz odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych.
    Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji oparty na ilości dostarczonej wody i
    odprowadzonych ścieków w ocenie Gminy będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Zgodnie z przedstawionymi przez Gminę wyjaśnieniami do ustalenia prewspółczynnika do
    odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z wod-kan,
    jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w ocenie Gminy ustalić część podatku
    naliczonego przypadającą wyłącznie na realizowane przez Gminę na zadania bieżące i
    inwestycyjne z wykorzystaniem Infrastruktury czynności opodatkowane VAT (tj. w zakresie
    działalności Gminy związanej z dostawą wody/odbiorem ścieków).
    Gmina pragnie podkreślić, iż ustalenie czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków będzie
    stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
    niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku, oraz ustalenie czy wykonywane przez
    Gminę na rzecz Odbiorców wewnętrznych czynności w zakresie dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków będzie stanowić czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT
    jest przedmiotem zaprezentowanego poniżej stanowiska.

    Jak wskazano we wniosku, Gmina będzie w stanie precyzyjnie określić udział liczby metrów
    sześciennych:
        wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w
        liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych i do
        Odbiorców wewnętrznych;
        ścieków odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane
        VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od
        Odbiorców zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).
    Obliczona w ten sposób proporcja stanowić będzie zatem obiektywny miernik realnego
    wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Na podstawie dokonanych obliczeń,
    opartych na sprawdzalnych danych, Gmina jest zatem w stanie podać precyzyjnie nie tylko
    w jakim stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do czynności wyłącznie opodatkowanych VAT,
    ale także w jakim stopniu wykorzystanie dotyczy czynności pozostałych.
    W konsekwencji, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie będzie
    odzwierciedlał część wydatków bieżących i majątkowych objętych zakresem wniosku
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
    W związku z wykorzystaniem przez JST infrastruktury wodociągowej w celu odpłatnego
    świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawca twierdzi, że przysługuje i będzie przysługiwało
    mu prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących
    wydatki inwestycyjne ponoszone na Inwestycje oraz Wydatki bieżące związane z
    infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w
    jakim gminna infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna wykorzystywana jest oraz
    będzie do wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym
    będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
    sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane
    VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców
    zewnętrznych i na rzecz Odbiorców wewnętrznych).
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi
    czynnościami opodatkowanymi tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie
    podatku należnego. Jak wskazano powyżej, odpłatne świadczenie usług dostarczania wody
    /odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi czynność podlegającą
    opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
    Natomiast w przypadku wykorzystywania Infrastruktury na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych, czynność ta nie jest objęta regulacjami ustawy o VAT. W konsekwencji,
    zdaniem JST, Infrastruktura jest/będzie przez nią wykorzystywana zarówno do czynności,
    które podlegają opodatkowaniu VAT, jak i czynności pozostających poza zakresem
    regulacji ustawy VAT. Czynności dokonywane w ramach JST- podatnika VAT (pomiędzy
    jednostkami organizacyjnymi lub JST a jednostkami organizacyjnymi) mają charakter
    wewnętrzny i nie podlegają VAT.
    W konsekwencji, zastosowanie powinien znaleźć art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z
    którym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem

    określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej - tzw. „sposobem określenia proporcji”. Jednocześnie sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Gmina uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji jest/będzie bardziej
    reprezentatywny niż pre-współczynnik z rozporządzenia Ministra Finansów (dalej:
    „Rozporządzenie”) kierowała się przesłankami wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h
    ustawy o VAT i zawarła je w uzasadnieniu wniosku.
    W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie pre-współczynnik metrażowy pozwala w
    analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na
    realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury czynności dostawy wody
    /odbioru ścieków świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych, gdyż opiera się on na
    obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody/ścieków w ramach ww. czynności. W
    ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla/będzie odzwierciedlać
    specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż wody i odbiór ścieków -
    specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi
    dostarczonej wody/odebranych ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę
    nabyć (wydatki dotyczące Infrastruktury, związane z realizacją projektów inwestycyjnych
    czy też bieżącym utrzymaniem Infrastruktury wykorzystywane są wyłącznie dla potrzeb
    dostaw wody/odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia
    zakresu prawa do odliczenia VAT od takich wydatków i wyklucza metody przyjmowane dla
    innych wydatków, które mogą być wykorzystywane w inny sposób).
    Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w
    żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają one
    ani specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć w zakresie Infrastruktury, a zatem ich
    zastosowanie w przypadku Gminy jest/będzie wykluczone (w świetle art. 86 ust. 2b ustawy
    o VAT).
    Gmina wskazuje, że sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany
    jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych
    Urzędu (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, w
    szczególności: dochodów z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej, a także udział w
    podatkach dochodowych, z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z
    wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody
    zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy
    rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy,
    dochody te - poza dochodami z tytułu usług dostawy wody/odbioru ścieków - nie są i nie
    będą generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych
    czynności (np. najem).
    Nawet w tych przypadkach, gdzie Infrastruktura jest w jakimś stopniu wykorzystywana
    przez Urząd przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostawa
    wody/odbiór ścieków (np. woda i ścieki w siedzibie Urzędu), stopień tego wykorzystania
    nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Urząd
    dochodów.
    W związku z wykorzystaniem przez JST infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej w celu
    odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych,
    jak i odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawcy przysługuje i będzie
    przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
    dokumentujących Wydatki inwestycyjne ponoszone na Inwestycje oraz Wydatki bieżące
    związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w jakim
    gminna infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana będzie do wykonywania działalności
    gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia
    wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców
    zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych

    odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
    wewnętrznych).
    Mając na uwadze powyższe, przewidziany w Rozporządzeniu sposób obliczenia proporcji
    uwzględniający wszystkie wskazane powyżej segmenty działalności Urzędu, w przypadku
    wydatków w obszarze działalności wodociągowej oraz kanalizacyjnej będzie istotnie
    zniekształcał (tutaj: zaniżał) wartość wydatków przypadających na działalność gospodarczą
    (opodatkowaną VAT), a tym samym uniemożliwiał całkowicie realizację wymogów
    stawianych przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych, takich jak: utrzymanie budynku urzędu gminy, ogrzewanie, zakup
    środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (wszystkim
    realizowanym przez Urząd czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do
    wybranych czynności realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa
    do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach
    jest uzasadnione. Zupełnie inaczej jest w przypadku wydatków związanych z gospodarką
    wodociągową i kanalizacyjną, gdzie uwzględniając specyfikę tej działalności i nabyć z nią
    związanych (vide art. 86 ustawy o VAT) należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu
    Infrastruktury, które jest w pełni mierzalne i pozwala na obiektywne ustalenie wartości
    wydatków przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną VAT. Proporcja z
    Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj.
    takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności wodociągowej i kanalizacyjnej oraz
    specyfiki związanych z nią nabyć.
    Na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać wahaniom, niemniej jednak w każdym roku
    będą precyzyjnie oddawać stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności
    dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
    wewnętrznych.
    Obrót z działalności gospodarczej JST (realizowany za pośrednictwem urzędu
    obsługującego JST) realizowany jest z (dane na 2024 r.):
        dochodów z najmu i dzierżawy składników majątkowych,
        sprzedaż drewna z lasu gminnego.
    Działalność gospodarcza urzędu funkcjonuje tylko w ramach dzierżawy, najmu składników
    majątkowych oraz sprzedaży drewna Gminy i nie mają one żadnego związku z
    wykorzystaniem Infrastruktury w rozumieniu niniejszego wniosku.
    Z kolei dochody JST wynikające ze sprawozdania Rb-27S za rok 2024, stanowiące
    podstawę do obliczenia dochodów wykonanych urzędu obsługującego JST (dalej: „Urząd”)
    w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie
    sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r.
    poz. 999 z późn. zm.; dalej: „Rozporządzenie”) obejmują m.in. następujące pozycje:
        część wyrównawcza subwencji ogólnej,
        część oświatowa subwencji ogólnej,
        dotacje celowe na zadania zlecone,
        udział w podatku dochodowym od osób fizycznych,
        podatek rolny,
        podatek leśny,
        podatek od środków transportowych,
        podatek od nieruchomości,

        opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi.
    Są to największe wartościowo pozycje wchodzące w skład dochodów JST i nie mają one
    żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury w rozumieniu niniejszego wniosku.
    Zgodnie z wyliczeniami Wnioskodawcy prewspółczynnik obliczony dla Urzędu według
    wzoru przewidzianego w Rozporządzeniu wyniósł na podstawie danych za 2024 r. 3%.
    Poniższa tabela prezentuje wyliczenia prewspółczynnika dla Urzędu na 2025 rok na
    podstawie danych z 2024 roku.
    Należy wskazać, że przepisy Rozporządzenia stanowią rozwiązanie mające na celu
    uproszczenie i wprowadzenie jednolitej, domyślnej metodologii ustalenia sposobu
    określenia proporcji, jednakże wobec skomplikowania i znacznej złożoności działalności
    JST, przepisy Rozporządzenia są w oczywisty sposób niedoskonałe i nie odnoszą się do
    wszelkich rodzajów działalności wykonywanych przez JST, a przez to nie mają charakteru
    uniwersalnego, lecz stanowią jedynie uproszczenie dla JST, przez co nie zawsze będą one
    najpełniej realizowały kryteria wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Zdaniem Wnioskodawcy, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest
    zupełnie nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z
    wykorzystaniem Infrastruktury w całości działalności JST wykonywanej z użyciem gminnej
    infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, bowiem nie odpowiada specyfice
    wykonywanej przez JST działalności w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków ani
    specyfice nabyć z nią związanych.
    Analizując opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym strukturę obrotu z
    działalności Urzędu, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia pre-
    współczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając
    związku z wykorzystaniem Infrastruktury zniekształcają (tu: zawyżają) przysługujące
    Gminie prawo do odliczenia VAT z wydatków na Infrastrukturę, a tym samym przekreślają
    całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Są to w szczególności:
    najem i dzierżawa gruntów, sprzedaż drewna.
    Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg
    pozycji dochodowych zupełnie nie ma związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a zaniża
    przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę.
    Są to w szczególności: dochody z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej, udział w
    podatkach dochodowych, itp.
    W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów
    określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT - podejście takie nie uwzględniałoby ani
    specyfiki działalności (dostawa wody i odbiór ścieków, gdzie możliwe jest zmierzenie
    wykorzystania Infrastruktury) ani dokonywanych przez JST nabyć (zakupy związane
    bezpośrednio z Infrastrukturą i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi obszarami).
    Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Wnioskodawcy, bowiem
    doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, metoda kalkulacji sposobu
    określenia proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zastosowana względem
    zakupów dotyczących działalności wodociągowej/kanalizacyjnej, gdyż w omawianym
    zakresie nie spełni ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o
    VAT. Sposób wyliczenia pre-współczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób
    ewidentny nie odpowiada najbardziej specyfice działalności JST i dokonywanych nabyć w
    zakresie Infrastruktury. Opiera się on na udziale obrotu z działalności gospodarczej w
    całości dochodów wykonanych Urzędu, z których część może nie wykazywać żadnego
    związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że nie odzwierciedla on właściwie
    wykorzystania do celów działalności gospodarczej JST zakupów dotyczących

    Infrastruktury. Zastosowanie pre-współczynnika obliczonego na podstawie
    Rozporządzenia względem wskazanych powyżej zakupów stanowiłoby zatem
    nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT.
    W konsekwencji powyższego, JST jest obowiązana do odstąpienia od sposobu
    dokonywania odliczeń podatku VAT z wykorzystaniem przepisów Rozporządzenia, gdyż
    sposób ten jest niereprezentatywny dla danych Wydatków inwestycyjnych oraz Wydatków
    bieżących związanych z Infrastrukturą.
    Jednocześnie, JST nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj.
    bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów
    wykonywanej działalności, tj. do czynności, jej zdaniem, opodatkowanych VAT lub
    niepodlegających ustawie o VAT.
    Z racji świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania
    ścieków od odbiorców zewnętrznych Gmina będzie prowadzić działalność gospodarczą
    oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego
    podatku.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Z brzmienia powołanych
    przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o
    VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez
    podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów.
    W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi
    czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez
    Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też
    wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności
    dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie będą podlegać
    takiemu zwolnieniu.
    Z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do dostaw wody oraz odbioru ścieków na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych, JST nie jest i nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku
    należnego. Związane jest to z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. opodatkowaniu VAT
    podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
    2) eksport towarów,
    3) import towarów na terytorium kraju,
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie
    czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie VAT konkretnej czynności
    możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną
    w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania
    VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.
    Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów
    należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

    1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
      tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia,
    2) wszelkie inne darowizny
    - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
    wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
    Gmina stwierdza, że powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji. W związku z wykorzystywaniem sieci wodno-kanalizacyjnej w pewnej części także
    do tego obszaru działalności JST, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT,
    niewątpliwie nie dojdzie do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste JST ani
    jej pracowników, ani też do darowizn.
    Zdaniem JST, nie jest i nie będzie ona zobowiązana do naliczania podatku należnego z
    tytułu wykorzystywania Infrastruktury do dostaw wody czy odbioru ścieków na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych, bowiem czynności wykonywane w ramach jednego podatnika
    VAT stanowią czynności pozostające poza zakresem regulacji ustawy o VAT.
    Z związku z powyższym opisem Gmina zadaje następujące pytania:
    1. Czy przy wyborze sposobu określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy
    o VAT, w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
    zakresie wydatków objętych wnioskiem (tj. zarówno do odliczeń bieżących, majątkowych
    jak i dla celów dokonania korekty wieloletniej), przy braku możliwości dokonania
    bezpośredniej alokacji, Gmina może stosować prewspółczynnik metrażowy (opisany
    powyżej) jako „bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji?”.
    2. Czy Gmina ma podstawy do braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu
    wykorzystywania Infrastruktury w celu dostaw wody i odbioru ścieków od Odbiorców
    wewnętrznych?

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług zostały określone w ustawie z dnia
    11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.),
    zwanej dalej „ustawą”.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).

    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego
    stosunku są:
        odbiorca (nabywca) usługi, oraz
        podmiot świadczący usługę.
    Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a
    odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć
    bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa,
    musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii
    Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112
    /WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE.
    Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w
    Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
    W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania
    wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi
    dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
    Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana
    przez podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.

    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności - czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w
      wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości
      i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i
    na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej
    w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że do 31 (...) 2025 r. dzierżawili Państwo swoją infrastrukturę
    wodociągową i kanalizacyjną na rzecz Spółki, której powierzyli Państwo realizację zadań
    wodno-kanalizacyjnych. Od czerwca 2025 r. Spółka została postawiona w stan likwidacji i
    zdecydowali się Państwo samodzielnie realizować wszystkie zadania związane z usługami
    wodno-kanalizacyjnymi.
    Do świadczenia usług w zakresu dostawy wody i odbioru ścieków wykorzystują Państwo te
    same składniki majątku, jakie były dzierżawione do Spółki w latach poprzednich.
    Rozbudowują Państwo sieci wodno-kanalizacyjne poprzez nowe zadania, ale w tym roku
    nie oddali Państwo jeszcze do użytku nowej infrastruktury.
    Świadczą Państwo usługi na rzecz tych samych odbiorców co Spółka, ale wyodrębnili
    Państwo Odbiorców wewnętrznych i zewnętrznych.
    Dla Odbiorców zewnętrznych - czyli m.in. mieszkańców Gminy, przedsiębiorców,
    spółdzielni, itd. - będą Państwo świadczyć odpłatne usługi dostaw wody i odbioru ścieków
    na podstawie umów cywilnoprawnych w ramach czynności opodatkowanych podatkiem
    VAT.
    Do Odbiorców wewnętrznych należą Ośrodek Pomocy Społecznej, Zespół Ekonomiczno-
    Administracyjny Szkół, Urząd Gminy, Szkoła Podstawowa w A., Szkoła Podstawowa w B.,
    Szkoła Podstawowa w C. i Przedszkole Samorządowe w A. Są to gminne jednostki
    organizacyjne.
    Państwa wątpliwości dotyczą m.in. braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu
    wykorzystywania Infrastruktury w celu dostaw wody i odbioru ścieków od Odbiorców
    wewnętrznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy pamiętać, że ustawa zalicza do
    usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności
    opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których spełniają łącznie następujące
    warunki:
        ich przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług,
        są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w
        ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i
    nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy
    towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy
    podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Art. 8 ust. 2 ustawy:
      Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
        działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
        podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
        udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
        organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
        podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
        tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
        celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    W analizowanej sprawie konieczne jest odwołanie się do przepisów tzw. ustawy
    centralizacyjnej, tj. ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń
    podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych
    przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków
    pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego
    Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018
    r. poz. 280).
    Art. 3 ustawy centralizacyjnej:
      Jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku
      wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.
    Art. 2 pkt 1 ustawy centralizacyjnej:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej - rozumie się przez to:
      a) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
      b) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Art. 4 ustawy centralizacyjnej:
      Jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako
      odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi
      jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących
      podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

    Podatnikiem podatku VAT dla wszelkich czynności jest gmina. Wszystkie czynności
    wykonywane przez jednostki organizacyjne gminy na rzecz osób trzecich powinny być
    więc rozliczane przez gminę, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tych
    jednostek mają charakter wewnętrzny.
    Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek
    czynności pomiędzy urzędem gminy, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi
    tej samej gminy a gminą staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Jednostki organizacyjne wymienione w wniosku są gminnymi jednostkami organizacyjnymi
    i podlegają centralizacji rozliczeń VAT na podstawie ustawy centralizacyjnej. Zatem są
    Państwo podatnikiem VAT dla wszelkich czynności realizowanych przez te jednostki
    organizacyjne.
    Jak wcześniej wykazano, świadczenie - składające się na istotę usługi - zakłada istnienie
    dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, tj. dwóch odrębnych podmiotów. Skoro nie
    ma możliwości uznania jednostek organizacyjnych za odrębnych od gminy podatników
    podatku od towarów i usług, to nie występuje wzajemne świadczenie pomiędzy
    podatnikami.
    Nie występuje więc żadna czynność, dla której działaliby Państwo w charakterze podmiotu
    świadczącego usługę na rzecz swoich jednostek organizacyjnych. Zatem w analizowanej
    sprawie nie występuje świadczenie usług pomiędzy Państwem a gminnymi jednostkami
    organizacyjnymi, które można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających
    opodatkowaniu.
    W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania również art. 8 ust. 2 ustawy, z uwagi
    na niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
    Sformułowali Państwo również pytanie o możliwość zastosowania prewspółczynnika
    metrażowego w celu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
    zakresie wydatków objętych wnioskiem (tj. zarówno do odliczeń bieżących, majątkowych
    jak i dla celów dokonania korekty wieloletniej), przy braku możliwości dokonania
    bezpośredniej alokacji.
    Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1
    ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość
    odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - czyli gdy są
    wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
    opodatkowaniu.
    Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim
    rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju
    sprzedaży, z którym są związane.

    Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
        spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
        nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy - pozbawiają one
        podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego.
    Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane
    towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do
    realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część
    podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje
    zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
      najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;

      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
        gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
        wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych
        na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż
        gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    Art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
      przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został
      zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o
      której mowa w art. 109 ust. 3.
    Art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
      wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
      podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
      specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
      może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności
      i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest
      obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
      proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych
      podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do
    których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu
    terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie
    publiczne, instytuty badawcze.

    § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu
    określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej,
    tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek
    organizacyjnych.
    § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
                                              X = A x 100/D
                                              UJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.UJST
    § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
          odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
          eksportu towarów,
          wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to dochody obejmujące
      dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki
      pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych -

      wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu
      terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223
        ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem
        kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty
        odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
        zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
        organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i
        praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
        środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej
        jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te
        jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy odnosi się do sytuacji, gdy podatnik nabywa towary i usługi,
    przeznaczone do wykorzystywania zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z
    określonymi wyjątkami, które przepis ten wskazuje). Natomiast gdy podatnik w ramach
    działalności gospodarczej wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i
    usług oraz zwolnione z opodatkowania, powinien stosować uregulowania zawarte w art.
    90 ustawy. Stanowią one uzupełnienie przepisów art. 86 ustawy.

    W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik,
    na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w
    sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust.
    2a ustawy (tzw. prewspółczynnik) oraz - w przypadku wystąpienia także czynności
    zwolnionych od podatku - w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że będą Państwo ponosić wydatki bieżące i majątkowe w celu
    bieżącego utrzymania oraz modernizacji i rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Jest ona wykorzystywana do świadczenia usług dostawy wody i odbioru ścieków:
        na rzecz Odbiorców zewnętrznych - w ramach czynności opodatkowanych
        podatkiem VAT,
        na rzecz Odbiorców wewnętrznych - które, jak wynika z odpowiedzi na pytanie 2,
        nie podlegają opodatkowaniu jako czynności wewnętrzne podatnika.
    Ponadto woda może być wykorzystywana do celów przeciwpożarowych - takie zużycie
    przyporządkowują Państwo do czynności wewnętrznych, ponieważ woda z hydrantów
    opłacana jest ze środków budżetu Gminy z gotowości bojowej.
    Wskazali Państwo również, że zużywają Państwo wodę na cele związane z
    technologicznym procesem produkcji i dostawy wody. Jest to niezbędne, zarówno do
    świadczenia usług dla Odbiorców zewnętrznych, jak i dla Odbiorców wewnętrznych. Nie
    mierzą Państwo ilości zużytej na ten cel wody.
    Wydatki, o których mowa we wniosku, są i będą bezpośrednio i wyłącznie związane z
    infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną.
    Nie będą Państwo w stanie przyporządkować wydatków tylko do czynności
    opodatkowanych VAT lub tylko do czynności niepodlegających VAT. Całość wydatków
    będzie związana z dwoma rodzajami czynności wykonywanych przez Gminę - z
    czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu. Będą to wydatki na
    cele mieszane.
    Podstawowym warunkiem odliczenia podatku VAT jest związek nabywanych towarów i
    usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zatem w odniesieniu do wydatków na
    utrzymanie oraz modernizację i rozbudowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będzie
    Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego - wyłącznie w
    zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych.
    Z art. 86 ust. 2a ustawy wynika, że sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT) oraz

        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane
    przez Państwa metody i sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia
    odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i
    rzeczywistym. Są Państwo odpowiedzialni za rzetelne ustalenie, jaka część podatku
    naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część
    wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza.
    Minister Finansów w rozporządzeniu określił dla jednostek organizacyjnych jednostki
    samorządu terytorialnego sposoby określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznane za najbardziej odpowiadające
    specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    W przypadku, gdy infrastruktura będzie wykorzystywana do świadczenia usług za
    pośrednictwem urzędu gminy, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w
    art. 86 ust. 2a ustawy, powinni Państwo uwzględnić zasady określone w § 3 ust. 2
    rozporządzenia.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że
      wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca
      określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość,
      nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do
      części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w
      ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne
      odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2
      ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które
      można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT).
    Podatnicy, do których kierowane jest rozporządzenie, mogą zastosować inny sposób
    określenia proporcji niż wskazują przepisy - ale tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest
    bardziej reprezentatywny. Możliwość ta wynika z art. 86 ust. 2h ustawy. Możliwość
    zastosowania innego niż w rozporządzeniu sposobu określania proporcji nie oznacza
    dowolności w odliczeniu, gdyż zaproponowana metoda ustalenia prewspółczynnika musi
    odpowiadać kryteriom przewidzianym w art. 86a ust. 2a-2b ustawy.
    Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej działalności. Wybierając sposób określenia proporcji należy w
    szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a
    także sposób finansowania tego podmiotu.
    Do obliczenia odpowiedniego prewspółczynnika zamierzają Państwo uwzględniać dane
                                    3związane z dostarczeniem wody i odbiorem ścieków w m na podstawie faktur
    wystawionych za cały okres rozliczeniowy (rok) dla odbiorców wewnętrznych i
    zewnętrznych. Wyliczony i przedstawiony we wniosku prewspółczynnik obliczony został na
    podstawie danych ze Spółki Sp. z o.o. zgodnie z wystawionymi fakturami na przestrzeni
    2023 i 2024 r. dla odbiorców z terenu Gminy. Podkreślili Państwo, że dysponują pełnym

    zakresem informacji o ilości dostarczonej wody i ścieków odebranych przez Spółkę do/od
    poszczególnych kategorii odbiorców w latach 2024-2025.
    Prewspółczynnik metrażowy dla wodociągów będą Państwo obliczać według wzoru:
                                        3  3PRE (wod) = Woda dla OZ (m) / (Woda dla OZ (m) +
                                  3Woda dla OW (m))
    a prewspółczynnik metrażowy dla kanalizacji według wzoru:
                                      3  3PRE (kan) = Ścieki od OZ (m) / (Ścieki od OZ (m) +
                                3Ścieki od OW (m))
    gdzie:
    OZ - oznacza Odbiorców zewnętrznych;
    OW - oznacza Odbiorców wewnętrznych.
    Ilość dostarczonej wody u wszystkich odbiorców wewnętrznych i zewnętrznych określona
    jest poprzez zużycie realne, ponieważ każdy odbiorca ma zamontowany licznik.
    Kilkudziesięciu Odbiorców zewnętrznych z terenu całej Gminy nie korzysta z wodomierzy
    przy odbiorze ścieków i rozliczają się Państwo z nimi na podstawie ryczałtu, który jest
    kalkulowany na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002
    r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. W umowie znajduje się zapis o
        3ilości 3 m za miesiąc na jednego mieszkańca gospodarstwa.
    Każda dostawa wody i odbiór ścieków od odbiorców wewnętrznych i zewnętrznych
    wliczona jest do kalkulacji indywidualnego prewspółczynnika, który zamierzają Państwo
    stosować.
    Jednostką organizacyjną, która prowadzi działalność w zakresie gospodarki wodno-
    ściekowej, jest od 1 (...) 2025 roku Urząd Gminy. Prewspółczynnik Urzędu na 2025 rok
    wynosi 3%. Prewspółczynnik metrażowy, który zamierzają Państwo stosować do wody
    wynosi 97%, a do ścieków - 96%.
    Kierując się przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy,
    uznali Państwo wskazany we wniosku sposób określenia proporcji za najbardziej
    reprezentatywny.
    W Państwa ocenie, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym
    przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na czynności
    opodatkowane VAT realizowane przez Państwa z wykorzystaniem infrastruktury
    wodociągowej, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody
    w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda
    najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Państwa działalności (tj. sprzedaż
    wody - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi
    wody), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (np. usługi związane z
    budową/ /modernizacją infrastruktury wodociągowej, która wykorzystywana może być
    wyłącznie dla potrzeb dostaw wody i w żaden inny sposób, co determinuje sposób
    ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla
    innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Uważają Państwo, że inne
    metody wskazane w ustawie lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w żadnym
    stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają one ani
    specyfiki działalności Gminy, ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym przypadku jest
    wykluczone.
    Wskazali Państwo, że sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany
    jest jako udział całego obrotu z działalności gospodarczej Urzędu w całości dochodów
    wykonanych Urzędu, z których część nie ma żadnego związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane

    przez Urząd ze wszystkich segmentów jego działalności, podczas gdy rodzajowo część z
    nich może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody wykonane -
    poza dochodami z tytułu usług dostarczania wody - nie są generowane poprzez
    wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności (np. czynsze za
    lokale mieszkalne i użytkowe).
    Biorąc pod uwagę, że szereg pozycji dochodowych ujętych w mianowniku ułamka
    proporcji obliczonej na bazie Rozporządzenia nie ma związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury, uważają Państwo, iż przyjęcie metodologii kalkulacji proporcji z
    Rozporządzenia skutkuje niezasadnym zaniżeniem przysługującego Państwu prawa do
    odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę. Zastosowanie proporcji z
    Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak
    oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi
    działalności Urzędu (wszystkim realizowanym przez Urząd czynnościom). Wydatków takich
    nie da się przyporządkować do wybranych grup czynności realizowanych przez Urząd i w
    konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione. Zupełnie inaczej jednak wygląda
    sytuacja w przypadku wydatków związanych wyłącznie z Infrastrukturą, gdzie możliwe jest
    precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania Infrastruktury (tych wydatków) do czynności
    opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych - za pomocą metrów sześciennych wody
    dostarczonej za pomocą Infrastruktury do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców
    wewnętrznych. Podkreślili Państwo, że wydatki objęte złożonym wnioskiem dotyczą
    wyłącznie Infrastruktury, a nie tzw. ogólnych (administracyjnych) wydatków Urzędu.
    Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku
    może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa
    działalności i dokonywanych nabyć. Z uwagi na Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony
    sposób wyliczenia proporcji dotyczących wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych
    z infrastrukturą wodociągową oraz kanalizacyjną - należy stwierdzić, że metoda ta będzie
    zapewniała obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wskazane
    przez Państwa prewspółczynniki opierają się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj.
    faktycznej ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków ustalonej na podstawie:
    wodomierzy, oraz ryczałtu ustalonego na podstawie przeciętnych norm zużycia wody i
    zapisanego w umowie z odbiorcą usług, dysponują też Państwo informacją o ilości wody
    zużytej do celów przeciwpożarowych i uwzględniają ją w ilości wody zużytej na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych). Wskazany sposób kalkulacji prewspółczynników
    odzwierciedla, w jakim stopniu będą Państwo wykorzystywać infrastrukturę wodociągową
    i infrastrukturę kanalizacyjną do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej
    niż gospodarcza.
    Zatem będą Państwo uprawnieni do odliczenia części podatku naliczonego z faktur
    dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z infrastrukturą wodociągową i
    kanalizacyjną, przy zastosowaniu prewspółczynnika ustalonego:
        dla infrastruktury wodociągowej - jako udział liczby metrów sześciennych wody
        dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie
        metrów sześciennych dostarczonej wody ogółem, tj. do Odbiorców zewnętrznych i
        do Odbiorców wewnętrznych (czynności opodatkowane VAT i niepodlegające VAT),
        tj. według wzoru:
                    3  3  3PRE (wod) = Woda dla OZ (m) / (Woda dla OZ (m) + Woda dla OW (m))

        dla infrastruktury kanalizacyjnej - jako udział liczby metrów sześciennych
        odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane
        VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem, tj. od
        Odbiorców zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych (czynności
        opodatkowane VAT i niepodlegające VAT), tj. według wzoru:
                  3  3  3PRE (kan) = Ścieki od OZ (m) / (Ścieki od OZ (m) + Ścieki od OW (m)).
    Jednocześnie należy przypomnieć, że w roku 2025 r. przez (...) miesięcy infrastruktura
    wodociągowa i kanalizacyjna była wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do czynności
    opodatkowanych (dzierżawa na rzecz Spółki), a przez (...) miesięcy jest i będzie
    wykorzystywana do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu
    (dostawa wody i odbiór ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych).
    Możliwość zastosowania prewspółczynnika metrażowego do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków ponoszonych na infrastrukturę (w tym także korekty
    wieloletniej) ograniczona jest do odpowiedniego okresu wykorzystywania nabytych
    towarów i usług do czynności mieszanych.
    Ponieważ rozpoczęli Państwo wykonywanie działalności wodno-kanalizacyjnej od 1 (...)
    2025 r., a wcześniej jej Państwo nie wykonywali, to w Państwa sprawie znajduje
    zastosowanie również art. 86 ust. 2e oraz ust. 2f ustawy, dotyczący szacunkowego
    wyliczenia proporcji.
    Dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego ma charakter wstępny.
    Prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co do zasady wyliczany jest na
    podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego. Po zakończeniu roku podatkowego
    w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale) podatnik
    zobowiązany jest do dokonania korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już
    realnych danych za rok korygowany.
    Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały
    określone w art. 90c i art. 91 ustawy.
    Art. 90c ust. 1 i 3 ustawy:
      1. W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku
      naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w
      którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany
      dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla
      zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
      3. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób
      określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on
      bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
    Art. 91 ust. 1-3 oraz ust. 7 ustawy:
      1. Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust.
      1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90
      ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w
      art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust.
      11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
      2. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub

      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
      dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
      użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
      użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
      dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
      gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
      wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje
      się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały
      oddane do użytkowania.
      3. Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
      7. Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do
      obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
      wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie
      miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
    Wprowadzenie procedury korekty związane jest z zasadą niezwłocznego odliczenia
    podatku naliczonego, obowiązującą w podatku od towarów i usług. W momencie nabycia
    związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma
    zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub
    usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając
    prawo do odliczenia, uzasadniając dokonanie odliczenia albo zmieniając zakres prawa do
    odliczenia. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest zobowiązany skorygować
    podatek naliczony odliczony według proporcji wstępnej.
    Zatem po zakończeniu roku powinni Państwo ustalić na podstawie rzeczywistych wartości
    ostateczną wartość prewspółczynnika metrażowego, na podstawie którego dokonywali
    Państwo bieżących odliczeń podatku naliczonego od wydatków objętych wnioskiem, i
    dokonać korekty kwoty podatku odliczonego.
    Oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, należy je uznać za
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy pokrywa z opisem podanym przez Wnioskodawcę. Jestem ściśle
    związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Metoda obliczenia prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody dostarczonej /
    ścieków odebranych na rzecz Odbiorców zewnętrznych w sumie ilości wody dostarczonej /
    ścieków odebranych ogółem została przez Państwa oceniona jako najbardziej
    reprezentatywna. Jeżeli jednak w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej
    bądź kontroli celno#skarbowej zostanie ustalone, że:
        metoda ta nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków
        inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą wodociągową oraz
        kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz

        nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na
        działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej
        odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych
        przez Państwa nabyć
    - wówczas interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
    Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne
    kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej - rozpatrzone. Sposób korekty wieloletniej w związku ze zmianą
    przeznaczenia infrastruktury nie był przedmiotem Państwa pytania, więc interpretacja nie
    rozstrzyga tej kwestii. Ponadto, ponieważ w art. 86 ust. 2e mowa jest o danych ustalanych
    szacunkowo, nie oceniałem wyliczeń prewspółczynnika.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.