Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1238/10-4/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-22
Teza: Spółka oddaje w najem powierzchnię biurową i magazynową świadczy usługę określoną w art. 8 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Miejscem świadczenia, jest miejsce położenia budynku. Obowiązek powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16.12.2010 r. (data wpływu 20.12.2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 09.03.2011 r. (data wpływu 14.03.2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie nr IPPP3/443-1238/10-2/JF z dnia 01.03.2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi świadczonej przez Spółkę, miejsca świadczenia i obowiązku podatkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.12.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi świadczonej przez Spółkę, miejsca świadczenia i obowiązku podatkowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek zawierał braki formalne, w związku z tym pismem z dnia 01.03.2011 r. nr IPPP3/443-1238/10-2/JF. Odpowiedzi udzielono pismem z dnia 09.03.2011 r. (data wpływu 14.03.2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”. „Wynajmujący”) jest spółką prawa polskiego posiadającą budynek na terytorium kraju przeznaczony na cele wynajmu i prowadzącą działalność polegającą na wynajmowaniu powierzchni na cele biurowe i magazynowe na rzecz podmiotów trzecich. W związku z faktem zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży udziałów Spółki przez byłego udziałowca (dalej: „Udziałowiec A”), gwarantem której jest podmiot B (dalej: „Najemca”) i której realizacja zależna jest od faktu wynajmowania całej powierzchni budynku lub też w zakresie powierzchni budynku niewynajętej, powierzchnia taka ma być objęta zakresem umowy Master Lease Agreement. Spółka zawarła umowę trójstronną Master Lease Agreement (dalej: „Umowa”) z Udziałowcem A i podmiotem B, w której strony ustaliły iż:

*   Wynajmujący wynajmuje Najemcy część powierzchni posiadanego budynku \[powierzchnie biurowe i parkingowe\], które aktualnie nie są zajęte przez innych najemców (dalej: „Powierzchnia Wynajmowana”), wyłącznie w celu umożliwienia Najemcy wyszukiwania podmiotów (dalej: „Podmiot korzystający”) zainteresowanych wynajęciem powierzchni biurowych budynku od Wynajmującego,
*   ponadto Najemca ma prawo użytkować maksymalnie 300 metrów kwadratowych Powierzchni Wynajmowanej na cele związane z magazynowaniem sprzętu budowlanego potrzebnego do wykonywania dodatkowych prac budowlano - montażowych,
*   zgodnie z Umową Najemca jest zobowiązany między innymi do nie używania Powierzchni Wynajmowanej w jakimkolwiek innym celu bez uprzedniego uzgodnienia z Wynajmującym oraz do nie podnajmowania lub udostępniania Powierzchni Wynajmowanej lub jej części bez uprzedniej pisemnej zgody Wynajmującego,
*   Najemca nie ma prawa użytkować Powierzchni Wynajmowanej w sposób inny niż ustalono w Umowie,
*   zgodnie z Umową do obowiązków Wynajmującego należy umożliwienie Najemcy, jego przedstawicielom i kontrahentom dostępu do budynku w celu zaprezentowania Powierzchni Wynajmowanej potencjalnym Podmiotom Korzystającym oraz w celu nadzorowania prac budowlano-montażowych oraz utrzymywanie budynku w dotychczasowym stanie, z uwzględnieniem naturalnego zużycia,
*   ponadto Najemca jest uprawniony i zobowiązany do wyszukiwania oraz proponowania Wynajmującemu Podmiotów Korzystających spełniających określone kryteria na określonych przez Wynajmującego warunkach,
*   w przypadku skutecznego znalezienia przez Najemcę Podmiotu Korzystającego czynsz należny Wynajmującemu od Najemcy ulega odpowiedniemu zmniejszeniu,
*   strony umowy Master Lease Agreement uzgodniły wynagrodzenie należne Wynajmującemu od Najemcy, które kalkulowane jest w zależności od wielkości Powierzchni Wynajmowanej na rzecz Najemcy a także udziału w kosztach operacyjnych,
*   Wynajmujący wystawia faktury VAT na kwotę należnego wynagrodzenia powiększoną o 22% podatku VAT,
*   umowa zawarta jest na czas określony (60 miesięcy).

W uzupełnieniu wniosku Wynajmujący wskazał, że Spółka ponosi wydatki udokumentowane fakturami VAT, pozostające bezpośrednio w związku z zamiarem świadczenia w przyszłości usług najmu na rzecz Podmiotów korzystających, pozostałych aktualnie nie wynajmowanych na rzecz Podmiotów korzystających powierzchni biurowych i magazynowych.

Do przykładowych wydatków z tym związanych należą koszty mediów, koszty zarządzania nieruchomością, koszty usług obcych (sprzątanie, serwis i naprawa urządzeń w budynku, ochrona budynku i inne) oraz koszty zakupu materiałów służących do eksploatacji budynku.

Spółka ponosi także wydatki o charakterze ogólnym, które związane są z całą działalnością Spółki \[tj. z wynajmem na rzecz Podmiotów korzystających jak i ze świadczeniem na rzecz Najemcy wynikającym z Umowy\], przykładowo koszty obsługi księgowej, koszty obsługi prawnej, koszty tłumaczeń, koszty audytu, koszty reklamy i inne.

Jeśli Spółka otrzyma od Najemcy fakturę za usługę związaną z pośrednictwem w wynajmie, wówczas Spółka zamierza odliczyć VAT wykazany na tej fakturze.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy na podstawie stanu faktycznego należy uznać, iż Spółka świadczy na rzecz Najemcy usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu VAT, dla której miejsce świadczenia definiowane jest zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, a obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT?
2.  Czy jeżeli zdaniem Ministra Finansów świadczenie dokonywane przez Spółkę na rzecz Najemcy nie jest usługą opodatkowaną VAT, Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT, z uwagi na to, że podatek VAT naliczony, zawarty w fakturach zakupu ma związek z obecnymi lub przyszłymi czynnościami opodatkowanymi w postaci usługi najmu na rzecz Podmiotów korzystających (na moment odliczenia podatku naliczonego istnieje zamierzenie wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych VAT), przy założeniu iż nie istnieją inne przesłanki do ograniczenia tego prawa niż brak związku z obecnymi lub przyszłymi czynnościami opodatkowanymi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Spółki w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usługi przez Spółkę na rzecz Najemcy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług (jako czynności podlegającej opodatkowaniu VAT) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: (1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; (2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; (3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przywołana definicja świadczenia usługi jest bardzo szeroka i stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów, czyniąc tym samym opodatkowanie VAT powszechnym. Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję legalną, o odpłatnej usłudze podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT można mówić, gdy w ramach łączącego strony stosunku prawnego dochodzi do wykonania świadczenia, które może zostać uznane za przedmiot opodatkowania. Zatem musi wystąpić „świadczenie”, tj. określone zachowanie podmiotu, którego skutkiem jest uzyskanie korzyści przez beneficjenta świadczenia.

Pojęcie „świadczenia” nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN świadczenie oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz, jak również to, co jest z tytułu takich zobowiązań wykonywane lub przekazywane. Z kolei zgodnie z art. 353 kodeksu cywilnego świadczenie oznacza określone zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania. Świadczenie to może polegać na działaniu lub zaniechaniu.

Podobnie kwestia świadczenia usługi została przedstawiona w ustawie o VAT, zgodnie z którą świadczenie usługi może polegać nie tylko na określonym działaniu, ale również na zaniechaniu tj. „zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji” (art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT). Ponadto pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych, co skutkuje faktem, iż w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy.

Dla istnienia podlegającej opodatkowaniu VAT usługi na rzecz usługobiorcy musi zostać wykonane świadczenie, które powinno wiązać się z powstaniem określonego przysporzenia/korzyści po stronie usługobiorcy (tezę taką zawarł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 22 kwietnia 2009 r., sygn. III SA/Wa 3100/08).

W kwestii interpretacji pojęcia „odpłatne świadczenie usług” wypowiadał się niejednokrotnie Europejski Trybunał Sprawiedliwości. ETS wskazał kluczowe przesłanki przesądzające o wystąpieniu odpłatnego świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT:

1.  bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem,
2.  określona (możliwa do zdefiniowania) usługa (świadczenie),
3.  konkretny beneficjent świadczenia,
4.  świadczenie wynikające ze stosunku prawnego łączącego strony oraz
5.  wzajemność świadczeń.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zdaniem Spółki w przedstawionym stanie faktycznym zachodzą wszystkie wyżej wymienione przesłanki przemawiające za tym, iż mamy tu do czynienia ze świadczeniem usługi. W zamian za otrzymywane wynagrodzenie Wynajmujący zobowiązany jest oddać Najemcy Powierzchnię Wynajmowaną do używania w sposób określony w Umowie. Beneficjentem jest Najemca, gdyż to on ma możliwość prezentowania powierzchni Wynajmowanej potencjalnym podmiotom Korzystającym. W przypadku znalezienia Podmiotu korzystającego czynsz płacony przez Najemcę odpowiednio zmniejszy się, przez co Najemca odniesie wymierne korzyści ekonomiczne.

Najemca może także część Powierzchni Wynajmowanej wykorzystywać na własne potrzeby (w celu magazynowania sprzętu budowlanego potrzebnego do wykonywania dodatkowych prac budowlano-montażowych). Świadczenie wzajemne uregulowane jest umową Master Lease Agreement, na podstawie której Najemca otrzymuje do korzystania w określony sposób Powierzchnię Wynajmowaną, w zamian za co płaci Wynajmującemu wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym (\`(...)\`) użytkowania lub używania nieruchomości (…) jest miejsce położenia nieruchomości. Zdaniem Spółki usługa świadczona przez nią na rzecz Najemcy ma niewątpliwie ścisły związek z nieruchomością położoną na terytorium Polski, gdyż Wynajmujący oddaje Najemcy do użytkowania w sposób określony w umowie Powierzchnię Wynajmowaną. Zatem miejscem świadczenia przedmiotowej usługi jest miejsce położenia nieruchomości tj. terytorium kraju. Na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Zdaniem Spółki obowiązek podatkowy dla świadczonej przez Spółkę usługi powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 659 Kodeksu cywilnego przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Art. 660 Kodeksu cywilnego wskazuje, że umowa najmu Nieruchomości lub pomieszczenia na okres dłuższy niż rok powinna zawarta być na piśmie. Natomiast, zgodnie z art. 666 kodeksu cywilnego najemca powinien przez czas trwania najmu używać rzeczy najętej w sposób określony w umowie. Mając na uwadze powyższe zdaniem Spółki usługa świadczona przez Nią na rzecz Najemcy mieści się w kategorii usług wymienionych w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT tj. usług najmu lub o charakterze podobnym.

Ad. 2

Spółka stoi na stanowisku, że w sytuacji gdyby uznać, iż relacje pomiędzy Wynajmującym a Najemcą przedstawione w stanie faktycznym nie mają charakteru świadczenia usługi podlegającej opodatkowaniu VAT (zdarzenie gospodarcze pozostaje poza zakresem ustawy VAT) Spółka zachowuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Na podstawie art. 86 ust. 1 w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podstawowym prawem podatnika i jednocześnie elementem konstrukcyjnym podatku VAT jest prawo podatnika do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Odliczenie podatku przysługuje wtedy, gdy - jak to powyżej przytoczono - jest on związany z wykonywaniem działalności opodatkowanej. W przypadku gdy podatek naliczony jest związany z działalnością opodatkowaną VAT prawo do obniżenia podatku należnego o ww. podatek realizowane jest zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Wynika z tego, że niezwłoczne odliczenie podatku przysługuje zarówno wtedy, gdy nabyte towary i usługą, przy których naliczono podatek, posłużą podatnikowi do wykonania czynności opodatkowanych w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał fakturę, jak i wtedy, gdy wykorzystanie tych towarów i usług nastąpi faktycznie w przyszłych okresach. W takiej sytuacji podstawowe znaczenie dla prawa do odliczenia ma zamierzony (przyszły) związek ze sprzedażą opodatkowaną. Stanowisko takie zaprezentowane zostało niejednokrotnie przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w interpretacji indywidualnej z dnia 19.05.2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP2/443-203/10/BW).

Zdaniem Spółki należy uznać, iż ze względu na charakter prowadzonej działalności Spółki tj. wynajmowanie powierzchni biurowej, cały podatek naliczony zawarty w fakturach zakupu ma związek z obecnymi lub przyszłymi czynnościami opodatkowanymi w postaci usługi najmu na rzecz Podmiotów Korzystających, natomiast wynagrodzenie otrzymywane przez Spółkę od Najemcy nie ma charakteru wynagrodzenia z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (pozostaje bez związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, prowadzoną przez Spółkę). Ponadto, zdaniem Spółki sam fakt, iż aktualnie część powierzchni budynku nie jest wynajmowana tj. aktualnie nie jest wykorzystywana do świadczenia usług opodatkowanych VAT nie pozbawia Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego. Spółka zamierza docelowo wynajmować całą powierzchnię budynku, zatem na moment odliczenia podatku naliczonego istnieje zamierzenie wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 ustawy wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Przy czym aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jak wyżej zauważono aby można było mówić o kwalifikacji danej czynności jako czynności opodatkowanej VAT musi zaistnieć stosunek wzajemny między stronami danej czynności. Pojęcie świadczenia wzajemnego sprowadza się do zobowiązania jednej osoby (dłużnika) do określonego świadczenia na rzecz drugiej osoby (wierzyciela) i prawo tej drugiej osoby do domagania się wykonania na jej rzecz świadczenia. Świadczenie to jest zatem niczym innym jak określonym zachowaniem się dłużnika na rzecz wierzyciela, zgodnie z zobowiązaniem płynącym ze stosunku prawnego.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem nieruchomości lub jej części wypełnia przesłanki określone w art. 8 ust. 1 ustawy pozwalające zakwalifikować tę czynność jako usługę. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego na rzecz wynajmującego należy uznać taką usługę za odpłatną i tym samym podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji najem lokalu stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy miejsce opodatkowania danego świadczenia.

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy).

Wobec tego uznać należy, iż usługa najmu nieruchomości lub jej części jest świadczona w miejscu położenia, które jednocześnie jest miejscem opodatkowania usługi najmu.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak w myśl art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Należy podkreślić, iż dyspozycje art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, są przepisami szczególnymi, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i mają pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla usług w nich wymienionych, tj. najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej. Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z regulacją zawartą w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy obowiązek podatkowy, w przypadku świadczenia usług najmu powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności w zakresie wynajmowania powierzchni na cele biurowe i magazynowe oddała w najem część powierzchni posiadanego budynku - powierzchnie biurowe i parkingowe, w celu umożliwienia Najemcy wyszukiwania podmiotów zainteresowanych najęciem powierzchnie biurowe od Spółki oraz 300 m2 z przeznaczeniem magazynowania sprzętu budowlanego. Najemca płaci Spółce wynagrodzenie.

Jednocześnie Najemca na rzecz Spółki świadczy usługę pośrednictwa polegającą na wyszukiwaniu i proponowaniu Spółce najemców powierzchni budynku należącego do Spółki. Jednakże usługa pośrednictwa nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji. Również przedmiotem interpretacji nie jest podstawa opodatkowania świadczonej usługi ani obrót.

W tak przedstawionych okolicznościach oddanie za wynagrodzeniem przez Spółkę w najem powierzchni biurowych i magazynowych położonych na terytorium kraju należy uznać za usługę świadczoną przez Spółkę na rzecz Najemcy, która to usługa na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu. Z uwagi na to, że należący do Spółki budynek znajduje się na terytorium kraju, zatem na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia i zarazem opodatkowania jest miejsce położenia tego budynku, tj. Polska. W konsekwencji podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku jest usługodawca, czyli Spółka.

Ponadto, z zaistnieniem czynności opodatkowanej w miejscu świadczenia łączy się obowiązek wystawienia faktury oraz powstanie obowiązku podatkowego. W przypadku usługi najmu powstanie obowiązku podatkowego reguluje przepis szczególny, określony w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy. Wobec tego Spółka winna wykazać obowiązek podatkowy z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Reasumując: Spółka oddając w najem powierzchnię biurową i magazynową świadczy usługę określoną w art. 8 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Miejscem świadczenia, na podstawie art. 28e ustawy, jest miejsce położenia budynku, w którym Najemca wynajmuje powierzchnię na cele biurowe i magazynowe. Spółka winna rozliczyć podatek stosowanie do art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Mając na uwadze powyższe należy stanowisko Spółki w tym zakresie uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze fakt, że stanowisko Spółki w zakresie opodatkowania usługi oddania w najem powierzchni biurowej i magazynowej uznano za prawidłowe, tut. Organ postanawia pytanie nr 2 uznać za bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.