Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1102/09-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-02-16
Teza: w zakresie wzajemnych rozliczeń transakcji hedgingowych wynikających z zawartej pomiędzy stronami umowy o wspólne przedsięwzięcie
Słowa kluczowe: noty-nota księgowa; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.11.2009 r. (data wpływu 30.11.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wzajemnych rozliczeń transakcji hedgingowych wynikających z zawartej pomiędzy stronami umowy o wspólne przedsięwzięcie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.11.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wzajemnych rozliczeń transakcji hedgingowych wynikających z zawartej pomiędzy stronami umowy o wspólne przedsięwzięcie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

S.S.A. („S”) oraz N S.A. („N”) zawarły umowę Joint Venture („umowa JV”). Umowa JV nie tworzy żadnej korporacji, spółki czy jakiegokolwiek innego podmiotu prawa (jednostki organizacyjnej) pomiędzy stronami. Celem tej umowy jest wspólna realizacja zlecenia na rzecz G. S.A. („G.”), tj. budowy odcinka autostrady , którego treść i warunki zostały określone umową zawartą pomiędzy G., a S. i N. („umowa EPC”). Obecnie realizowana będzie II faza budowy autostrady . W wykonaniu umowy JV, S. i N. zawarły Kontrakt Rozliczeniowy, stanowiący o zasadach i procedurach rozliczeń prac budowlanych pomiędzy stronami. Zgodnie z umową JV i z Kontraktem Rozliczeniowym, strony obowiązane są dzielić prawa i obowiązki, ponosić ryzyka, koszty i wydatki, zyski netto lub straty netto wynikające z umowy EPC lub w jakikolwiek inny sposób związane z pracami — w stosunku odpowiadającym ich udziałom.

Udziały stron w umowie JV wynoszą:

*   S. 80%,
*   N. 20%

Oznacza to, że N. partycypuje w wydatkach ponoszonych przez S. w związku z realizacją wspólnego przedsięwzięcia, a S. partycypuje w wydatkach N.z tego samego tytułu - stąd S. ma obowiązek partycypacji w wydatkach ponoszonych przez N. w wysokości 80%, natomiast N. ma obowiązek partycypacji w wydatkach ponoszonych przez S. w wysokości 20%. Zasada ta odnosi się również do przychodów finansowych stron umowy JV, przez które rozumie się przychody związane z transakcjami zabezpieczającymi (hedgingowymi).

Wynagrodzenie przekazywane przez G. z kontraktu EPC, może być płacone na rzecz S. i N. w walucie obcej (w Euro). Zgodnie z umową JV, S. powinna zabezpieczyć się przed ryzykiem kursowym.

W tym celu zawierane są z instytucją finansową transakcje hedgingowe, przez które rozumie się instrumenty i transakcje stosowane przy wymianach walutowych i zabezpieczaniu ryzyka kursowego. Podmiotem świadczącym usługi dla S. w przypadku transakcji hedgingowych jest instytucja finansowa zajmująca się obrotem instrumentami pochodnymi w sposób profesjonalny. Zawierając transakcję hedgingową S. umawia się, że wymieni walutę obcą po z góry określonym kursie. Przy zawarciu transakcji hedgingowej S. nie płaci żadnego wynagrodzenia na rzecz instytucji finansowej.

Strony dokonując podziału pomiędzy siebie osiągniętych zysków oraz poniesionych strat na transakcjach hedgingowych będą dokumentować te zdarzenia notą księgową stosownie do proporcjonalnego udziału w umowie JV (tj. S. wystawi na N. notę opiewającą na 80% przychodów uzyskanych przez N. i na 20% kosztów własnych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przenoszenie przez S. na rzecz N., w uzgodnionej proporcji, w związku z zawartą przez strony umową JV, kwot pieniężnych będących wynikiem dokonywanych przez S. transakcji hedgingowych (stanowiących zysk lub stratę S. zrealizowaną na tych transakcjach) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, proporcjonalne przenoszenie przez S. na rzecz N. kwot pieniężnych, stanowiących zysk lub stratę zrealizowaną przez S. na transakcjach hedgingowych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zawarcie przez S.transakcji hedgingowej z instytucją finansową należy traktować jako nabycie przez S. usług finansowych lub bankowych, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT. Usługi te są zwolnione z podatku VAT na mocy załącznika nr 4 do ww. ustawy, jako usługi pośrednictwa finansowego.

Wszelkie obowiązki związane z rozliczeniem podatku VAT od tych transakcji ciążą po stronie usługodawcy, czyli instytucji finansowej.

Przenoszenie 20% zysków i strat dotyczących transakcji zabezpieczających na N. nie stanowi usługi świadczonej przez S. w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Zagadnienie osiągania zysków oraz ponoszenia strat na transakcjach hedgingowych najłatwiej będzie przedstawić na następującym przykładzie:

S. umówiła się z instytucją finansową, że w określonej dacie wymieni Euro na złotówki po określonym kursie np. 4,2 zł za 1 Euro, zabezpieczając się tym samym przed wahaniami kursu złotówki. Zakładając następnie, że S. uzyskała wpłatę należności od G. w wysokości 1.000 Euro. W tej dacie kurs wymiany wynosił przykładowo 4,4 zł za 1 Euro. Tym samym S. zaksięguje u siebie przychód w wysokości 4.400 zł. Jednak na podstawie zawartej transakcji hedgingowej S. obowiązana jest odsprzedać Euro instytucji finansowej po kursie 4,2 zł, co oznacza, że po wymianie dostanie tylko 4.200 zł. W rezultacie S. zanotuje u siebie stratę wynoszącą 200 zł. Zgodnie z przyjętą w umowie JV proporcją powyższa strata powinna zostać rozdzielona pomiędzy strony w następujący sposób: 160 zł straty przypada na S., a 40 zł straty obciąża N.. W związku z tym S. powinna przenieść owe 40 zł straty na N.. Pytanie zaś dotyczy tego czy przeniesienie tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Z kolei, jeżeli kurs wymiany zakontraktowany z instytucją finansową byłby wyższy niż kurs z dnia zaksięgowania wpłaty G., to wtedy S. zanotowałaby zysk na transakcji hedgingowej. Zyskiem tym S. powinna podzielić się z N.w ustalonych wyżej proporcjach.

W omawianym przypadku, S. zawierając transakcję zabezpieczającą nie świadczy żadnej usługi. Za dokonanie tej transakcji S. nie otrzymuje od instytucji finansowej żadnego wynagrodzenia tym bardziej zatem S. nie świadczy żadnej usługi na rzecz N. przenosząc koszty, które poniosła w związku z transakcjami zabezpieczającymi — a N. nie świadczy żadnej usług na rzecz S., za którą N.miałoby otrzymać wynagrodzenie.

Zwrotem lub przenoszeniem kosztów określa się taką sytuację, w której nie świadczy się usług na rzecz lub dla kontrahenta, a jedynym zamiarem jest odzyskanie pieniędzy w wysokości wydatków, które powinien w całości lub w określonej części ponieść tenże kontrahent (na mocy umowy). W związku z tym techniczne udokumentowanie przelewów przez S. dla N. i na rzecz S. powinno odbywać się nie za pomocą faktur, a uznaniowych not księgowych. Stanowisko S. znajduje potwierdzenie w dokonywanych przez organy podatkowe interpretacjach prawa podatkowego. W podobnym stanie faktycznym w postanowieniu z dnia 9 marca 2007 r. (1471/VUR2/443-455/06/ST), Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego stwierdził, że Spółka poprzez przesłanie na rachunek bankowy N. (Rachunek Zastrzeżony) kwoty odsetek naliczonych i wypłaconych przez bank (w odpowiedniej proporcji), nie świadczy na rzecz N. usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy– rozumie się rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca oraz N. zawarły umowę Joint Venture, której celem jest wspólna realizacja zlecenia dla G. polegającego na budowie odcinka autostrady . W wykonaniu przedmiotowej umowy strony zawarły Kontrakt Rozliczeniowy, stanowiący o zasadach i procedurach rozliczeń prac budowlanych pomiędzy nimi. Zgodnie z umową JV i z Kontraktem Rozliczeniowym, strony obowiązane są dzielić prawa i obowiązki, ponosić ryzyka, koszty i wydatki, zyski netto lub straty netto wynikające z umowy lub w jakikolwiek inny sposób związane z pracami — w stosunku odpowiadającym ich udziałom (Wnioskodawca 80%, N. 20%).

Wynagrodzenie za wykonane przez spółki prace, może być płacone w walucie obcej (w Euro). Zgodnie z umową JV, Wnioskodawca powinien zabezpieczyć się przed ryzykiem kursowym. W związku z czym Wnioskodawca zawiera z instytucją finansową transakcje hedgingowe, przez które rozumie się instrumenty i transakcje stosowane przy wymianach walutowych i zabezpieczaniu ryzyka kursowego. Podmiotem świadczącym usługi w przypadku transakcji hedgingowych jest instytucja finansowa zajmująca się obrotem instrumentami pochodnymi w sposób profesjonalny. Zawierając transakcję hedgingową Wnioskodawca umawia się, że wymieni walutę obcą po z góry określonym kursie. Przy zawarciu transakcji hedgingowej Wnioskodawca nie płaci żadnego wynagrodzenia na rzecz instytucji finansowej.

Strony umowy dokonując podziału pomiędzy siebie osiągniętych zysków oraz poniesionych strat na transakcjach hedgingowych będą dokumentować te zdarzenia notą księgową stosownie do proporcjonalnego udziału wynikającego z umowy JV.

Polskie prawo nie wyodrębnia w Kodeksie cywilnym odrębnego typu umowy na wspólne przedsięwzięcie, nie mniej jednak dopuszczalność zawierania tego typu kontraktów jest niezaprzeczalna w świetle obowiązującej w prawie polskim zasady swobody umów. Zgodnie z jej treścią, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego (art. 353¹ Kodeksu cywilnego).

Przedsiębiorcy działający w ramach wspólnego przedsięwzięcia są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że przedsiębiorcy działający w ramach wspólnego przedsięwzięcia powinni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ww. ustawy oraz aktów wykonawczych do tej ustawy, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

W świetle przytoczonych przepisów o podatku od towarów i usług oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca dokonując podziału osiągniętych zysków oraz poniesionych strat na transakcjach hedgingowych (w proporcji wynikającej z zawartej między stronami umowy) nie świadczy na rzecz N. usługi. W konsekwencji czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dowodem księgowym np. notą księgową.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.