Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.439.2024.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-12
Teza: W zakresie ustalenia czy: - przedmiotem Umowy jest „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; - otrzymywana przez Finansującego rata kapitałowa w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowić przychodu Finansującego.
Słowa kluczowe: leasing-raty leasingowe; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; umowa-umowa leasingu; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a. Opodatkowanie stron umowy leasingu-Leasing operacyjny - warunki-Przychody i koszty u finansującego i korzystającego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17a-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17b-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17f-ust. 1-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 sierpnia 2024 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

\- przedmiotem Umowy jest „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

\- otrzymywana przez Finansującego rata kapitałowa w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowić przychodu Finansującego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 października 2024 (data wpływu tego samego dnia).

**Opis stanu f****aktycznego**

Wnioskodawca - A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: (…), NIP: (…), REGON: (…), (dalej: „Spółka” „Finansujący”).

Spółka będzie działała na rynku nieruchomości - będzie zajmować się zarządzaniem i dzierżawą gruntów (dalej: „Dział Zarządzania Gruntami”).

Spółka otrzyma Dział Zarządzania Gruntami w ramach podziału przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa innego podmiotu powiązanego w grupie. W skład Działu Zarządzania Gruntami wchodzić będzie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w szczególności:

1) prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (…), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (…), o powierzchni (…) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) stanowiący plac składowy/przetwórczy węgla lub kruszyw, utwardzony płytami betonowymi;

2) prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (…), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (…), o powierzchni (…) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

3) prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (…), stanowiącego działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…), (…) i (…), o powierzchni łącznej (…) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

4) dwie wiaty wolnostojące ujęte w ewidencji środków trwałych;

5) ogrodzenie placu ujęte w ewidencji środków trwałych;

6) zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości ((…) zł na rok);

7) opłata z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ((…) zł na rok);

8) prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy dzierżawy nieruchomości z dnia 8 grudnia 2021 r. zawartej ze spółką B Sp. z o.o. z siedzibą w (…);

9) środki pieniężne związane z ZCP;

10) prawa i obowiązki Spółki wynikające z umowy o pracę z jednym pracownikiem;

11) samochód osobowy, telefon, komputer;

12) akta osobowe pracownicze, inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez ZCP.

Mając na względzie dalsze plany biznesowe Wnioskodawcy Finansujący planuje oddanie całości przedsiębiorstwa, tj. działalności w zakresie Działu Zarządzenia Gruntami do prowadzenia w ramach umowy leasingu przedsiębiorstwa (dalej: „Umowa”).

Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę leasingu finansowego przedsiębiorstwa ze spółką C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), zarejestrowanej w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: (…), NIP: (…), REGON: (…),(dalej: „Korzystający”).

Należy wskazać, że przedmiotem Umowy będzie całość prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, tj. całość składników materialnych i niematerialnych (w tym praw) skoncentrowany na prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie zarządzania i dzierżawą gruntów (Przedsiębiorstwo).

W skład zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, mających być przedmiotem Umowy wchodzą wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z Działem Zarządzania Gruntami w szczególności:

1) prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości Żory, stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (…), o powierzchni (…) ha, dla którego Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) stanowiący plac składowy/przetwórczy węgla lub kruszyw, utwardzony płytami betonowymi;

2) prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (…), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (…), o powierzchni (…) ha, dla którego Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

3) prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (…), stanowiącego działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…), (…) i (…), o powierzchni łącznej (…) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

4) dwie wiaty wolnostojące ujęte w ewidencji środków trwałych;

5) ogrodzenie placu ujęte w ewidencji środków trwałych;

6) zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości ((…) zł na rok);

7) opłata z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ((…) zł na rok);

8) prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy dzierżawy nieruchomości z dnia 8 grudnia 2021 r. zawartej ze spółką B Sp. z o.o. z siedzibą w (…);

9) środki pieniężne związane z ZCP;

10) prawa i obowiązki Spółki wynikające z umowy o pracę z jednym pracownikiem;

11) samochód osobowy, telefon, komputer;

12) akta osobowe pracownicze, inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez ZCP.

W ramach umowy leasingu przedsiębiorstwa zawierającej wymienione wyżej składniki materialne i niematerialne do Korzystającego przeniesiony zostanie także, na zasadzie przejścia zakładu pracy, o którym mowa w art. 211 Kodeksu pracy, pracownik z zachowaniem obecnie istniejących struktur organizacyjnych, zależności służbowych etc.

Powyższe materialne i niematerialne składniki majątku będą tworzyć jednolitą całość pod względem organizacyjnym związaną z głównym obszarem wykonywanej przez Finansującego działalności skoncentrowanej wokół Działu Zarządzania Gruntami.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe materialne i niematerialne składniki majątku tworzyć będą jednolitą całość pod względem organizacyjnym. Należy podkreślić, że Korzystający, w następstwie nabycia, dysponując ww. składnikami majątku składającym się na przedmiot Umowy, będzie mógł samodzielnie realizować zadania realizowane uprzednio przez Finansującego związane z Działem Zarządzania Gruntami.

Prowadzona przez Spółkę wewnętrzna ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie aktywów i pasywów, tj. przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności związanej z Działem Zarządzania Gruntami.

Opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych mający być przedmiotem Umowy stanowi zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, ukierunkowany na realizację prowadzonej przez Finansującego działalności gospodarczej w zakresie Działu Zarządzania Gruntami. Po zawarciu Umowy leasingu ta sama działalność będzie prowadzona, przez Korzystającego. Z perspektywy biznesowej przedmiot leasingu będzie mógł funkcjonować niezależnie, bowiem składać się będzie ze wszystkich niezbędnych w tym celu narzędzi oraz zasobów ludzkich.

Umowa zostanie zawarta na czas oznaczony. Korzystający zobowiązany będzie do zapłaty następujących opłat za możliwość korzystania z Przedmiotu Umowy:

\- opłaty wstępnej,

\- miesięcznych opłat podstawowych za używanie i pobieranie pożytków z Przedmiotu Umowy, na które składają się koszty finansowania (tzw. „część odsetkowa”; rozkład części odsetkowej raty leasingowej w poszczególnych miesięcznych opłatach podstawowych za używanie i pobieranie pożytków z Przedmiotu Umowy został szczegółowo określony w harmonogramie określającym wysokość i termin płatności poszczególnych rat) oraz część stanowiąca ratę kapitałową, w tym stanowiącą spłatę wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Suma opłaty wstępnej oraz rat kapitałowych, o których mowa powyżej, odpowiada w łącznej kwocie, wartości rynkowej Przedmiotu Umowy. Rynkowa wartość Przedmiotu Umowy jest z kolei wyższa od sumy wartości jego składników majątkowych.

Wartość rynkowa Przedmiotu Umowy (rozumiana jako suma opłat przewidzianych w Umowie leasingu, tj. suma rat kapitałowych i wstępnej opłaty leasingowej) będzie wyższa niż wartość rynkowa składników majątkowych wchodzących w skład Działu Zarządzania Gruntami dnia jego przyjęcia do odpłatnego korzystania. W takim przypadku powstanie dodatnia wartość firmy (dalej: „Dodatnia wartość firmy”).

Umowa leasingu będzie dotyczyć udostępnienia przez Finansującego Działu Zarządzania Gruntami po raz pierwszy (będzie to pierwsza umowa leasingu zawierana przez Finansującego, nie tylko z Korzystającym, ale przez cały czas trwania jego działalności gospodarczej). Umowa leasingu będzie rozliczana w okresach rozliczeniowych, bowiem zgodnie z jej postanowieniami Korzystający będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Finansującego opłat leasingowych w okresach wskazanych w Umowie leasingu. Umowa będzie zawierać zapis wskazujący, że w okresie trwania Umowy odpisów amortyzacyjnych od wchodzących w skład Przedmiotu Umowy środków trwałych (ŚT) i wartości niematerialnych i prawnych (WNIP), dokonywać będzie Korzystający.

**Pytania**

1\. Czy zasadne jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym Przedmiotem Umowy jest „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT?

2\. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, otrzymywana przez Finansującego rata kapitałowa w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowić przychodu Finansującego?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym Przedmiotem Umowy będzie „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywana przez niego rata kapitałowa w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowi i nie będzie stanowić przychodu Finansującego.

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym Przedmiotem Umowy będzie „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy o CIT ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Stosownie do treści art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm., dalej: „k.c.”), przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

\- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

\- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

\- koncesje, licencje i zezwolenia;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

\- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

\- tajemnice przedsiębiorstwa;

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wyliczenie zawarte w art. 551 k.c., ma charakter przykładowy. W rezultacie, przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się tylko z niektórych wymienionych w nim elementów. Potwierdza to treść art. 552 k.c., w myśl którego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Ważne jest więc, aby przykładowo w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jest to kluczowa kwestia przy ocenie, tego czy dana transakcja ma za przedmiot przedsiębiorstwo czy też nie.

Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku z dokonywanej transakcji nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem tej transakcji nie jest przedsiębiorstwo. Decydujące jest bowiem rozstrzygnięcie czy przy użyciu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

W analizowanym stanie faktycznym Przedmiotem Umowy będzie zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujących w szczególności:

1\. prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (…), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (…), o powierzchni (…) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) stanowiący plac składowy/przetwórczy węgla lub kruszyw, utwardzony płytami betonowymi;

2\. prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (…), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (…), o powierzchni (…) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

3\. prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (…), stanowiącego działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…), (…) i (…), o powierzchni łącznej (…) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

4\. dwie wiaty wolnostojące ujęte w ewidencji środków trwałych;

5\. ogrodzenie placu ujęte w ewidencji środków trwałych;

6\. zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości ((…) zł na rok);

7\. opłata z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ((…) zł na rok);

8\. prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy dzierżawy nieruchomości z dnia 8 grudnia 2021 r. zawartej ze spółką B. Sp. z o.o. z siedzibą w (…);

9\. środki pieniężne;

10\. prawa i obowiązki wynikające z umowy o pracę;

11\. samochód osobowy, telefon, komputer;

12\. akta osobowe pracownicze, inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności.

Analiza zastosowania oraz roli, jaką w działalności gospodarczej spełniać mogą poszczególne składniki materialne i niematerialne mające być Przedmiotem Umowy prowadzi do wniosku, że stanowią one samodzielne przedsiębiorstwo, które może prowadzić działalność gospodarczą. Stanowią one zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, a pomiędzy poszczególnymi składnikami istnieją związki funkcjonalne.

W rezultacie, będące Przedmiotem Umowy składniki będą w pełni umożliwiać prowadzenie przez Korzystającego działalności gospodarczej dotychczas prowadzonej przez Finansującego.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotem leasingu w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywana przez niego rata kapitałowa w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowi i nie będzie stanowić przychodu Finansującego.

Ustalone w Umowie leasingu opłaty, w części stanowiącej spłatę wartości rynkowej Przedsiębiorstwa (tj. raty kapitałowe) alokowanej do wartości początkowej składników majątku (środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) przyjętych przez Kontrahenta zgodnie z art. 16g ustawy CIT w wyniku zawarcia umowy leasingu nie będą stanowiły przychodów Wnioskodawcy, natomiast przychodem tym będzie wyłącznie część opłat przewyższająca spłatę wartości rynkowej Przedsiębiorstwa (część odsetkowa raty).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, ilekroć w rozdziale 4a ustawy o CIT jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei na podstawie art. 17f ust. 1 ustawy o CIT, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3 i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1\. umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;

2\. suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`);

3\. umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

a. odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b. albo

b. finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Jeżeli wysokość kwoty spłaty przedmiotu leasingu przypadających na poszczególne opłaty nie jest określona w umowie leasingu, ustala się ją proporcjonalnie do okresu trwania tej umowy (art. 17f ust. 2 ww. ustawy).

Umowa leasingu finansowego, której dotyczy art. 17f ust. 1 ustawy, charakteryzuje się m.in. tym, że z jej zapisów wynika, że odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących jej przedmiotem, w czasie trwania tej umowy, dokonuje korzystający.

Zdaniem Wnioskodawcy właściwe ustalenie wartości początkowej przedmiotu leasingu i uwzględnienie ich wartości w zapisach umowy leasingu ma znaczenie zarówno z perspektywy Wnioskodawcy (finansującego), jak i Kontrahenta (korzystającego), z uwagi na fakt, że determinuje co nie stanowi odpowiednio przychodu podatkowego i kosztu uzyskania przychodu dla obu stron umowy leasingu. Należy zauważyć, że art. 17f ustawy CIT wprowadza symetrię w rozliczeniach podatkowych korzystającego i finansującego. Opłaty leasingowe w części, w jakiej nie stanowią przychodu finansującego, nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodu dla korzystającego, z drugiej strony, opłaty leasingowe w części, w jakiej finansujący rozpozna przychód, to korzystający będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu.

W przypadku leasingu Przedsiębiorstwa, w celu określenia wartości początkowej środków trwałych nie znajdują zatem zastosowania uregulowania ogólne zawarte w art. 16g ust. 1 ustawy CIT, lecz zgodnie z zasadą lex specjalis derogat legi generali uregulowania zawarte w art. 16g ust. 10 oraz art. 16g ust. 2 ustawy CIT.

Pogląd, że regulacje zawarte w art. 16g ust. 1 ustawy CIT, jako regulacje ogólne podlegają wyłączeniu przez regulacje szczególne potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 8 maja 2013 r. Znak: ITPB3/423-94b/13/PS. Zgodnie z przywołaną interpretacją przepis art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi generalną zasadę ustalania wartości początkowej składników majątku otrzymanych odpłatnie. Jak wynika z literalnej treści tego przepisu wartość składników majątkowych otrzymanych odpłatnie ustala się co do zasady w cenie ich nabycia z uwzględnieniem między innymi ust. 10, który ma charakter przepisu szczególnego stosowanego do składników majątku nabytych między innymi w drodze kupna w formie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części. Innymi słowy uregulowania zawarte w art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do odpłatnego nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa modyfikują ogólną zasadę ustalania wartości początkowej składników majątku otrzymanych odpłatnie - wynikającą z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy. Jako przepis szczególny - w myśl zasady lex specjalis derogat legi generali - ma zatem pierwszeństwo przed zasadami ogólnymi.

I tak zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy CIT, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1\. suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;

2\. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

W związku z powyższym, w związku z zawarciem umowy leasingu dla określenia wartości początkowej środków trwałych oraz niematerialnych i prawnych Przedsiębiorstwa należy określić wartość firmy. Wartość początkową firmy należy ustalić zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy CIT, zgodnie z którym wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa (\`(...)\`) ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, (\`(...)\`), a wartością rynkową składników majątkowych, wchodzących w skład (\`(...)\`) przyjętego do odpłatnego korzystania (.)przedsiębiorstwa (.) z dnia (.) przyjęcia do odpłatnego korzystania.

Stosownie do art. 16g ust. 3 ustawy CIT za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji.

W świetle powyższego Umowa, która ma zostać zawarta przez Wnioskodawcę, wskazywałaby kwotę jemu należną z tytułu oddania w ramach umowy leasingu Przedsiębiorstwa do używania Kontrahentowi. W celu ustalenia wartości firmy należy od ceny nabycia, czyli umownej wartości przedmiotu umowy leasingu odjąć wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa. Jeżeli różnica pomiędzy wskazanymi wartościami będzie dodatnia, to wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie stanowić suma ich wartości rynkowej.

W uzupełnieniu powyższego należy dodać, że pod pojęciem umownej wartości przedmiotu leasingu Wnioskodawca rozumie wartość rynkową Przedsiębiorstwa. Wartość rynkowa Przedsiębiorstwa będzie wskazana w umowie leasingu i będzie wynikała z wyceny sporządzonej przez niezależnego biegłego. W ocenie Wnioskodawcy na wartość rynkową Przedsiębiorstwa składa się wartość rynkowa składników majątkowych oraz dodatnia wartość firmy Przedsiębiorstwa.

Podsumowując, wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla celów zawartej Umowy leasingu będzie suma ich wartości rynkowej.

Należy zwrócić uwagę, iż w przypadku zawarcia Umowy, Korzystający będzie uiszczać ratę leasingową składającą się z części kapitałowej (stanowiącej spłatę wartości przedmiotu leasingu, w tym wypadku wartość rynkową Przedsiębiorstwa) oraz części odsetkowej (stanowiącej wynagrodzenie leasingodawcy).

Mając na uwadze powyższe, w przypadku zawarcia Umowy, po stronie Finansującego, część kapitałowa opłat ustalonych w umowie leasingowej, odpowiadająca ww. wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowić przychodu. Przychód stanowią natomiast opłaty leasingowe w części przewyższającej tę wartość, to jest spłata dodatniej wartości firmy oraz część odsetkowa rat leasingowych. Rozliczenie przychodu z tytułu spłaty Dodatniej wartości firmy w czasie pozwoli zachować symetrię rozliczeń podatkowych po stronie Finansującego i Korzystającego. Korzystający będzie bowiem rozliczał koszty z tytułu Dodatniej wartości firmy poprzez odpisy amortyzacyjne.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo w:

1\. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 kwietnia 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-175/16/BKD, w której Organ w pełni zgodził się z podatnikiem, że: „Opłaty leasingowe w części stanowiącej spłatę określonych w umowie leasingu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Przedsiębiorstwa nie zostaną zaliczone do przychodów wspólników Finansującego, w tym Spółki”,

2\. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 listopada 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.285.2017.1.MM, w której Organ podatkowy w całości podzielił stanowisko wnioskodawcy, że: „ art. 17f Ustawy CIT wprowadza symetrię w rozliczeniach podatkowych po stronie korzystającego i finansującego. Opłaty leasingowe w części, w jakiej nie stanowią przychodu finansującego, jednocześnie nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodów po stronie korzystającego. (\`(...)\`) Wobec tego, według Spółki, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, do przychodów Spółki w podatku CIT nie będą zaliczane opłaty leasingowe w części stanowiącej spłatę Wartości początkowej ŚT lub WNiP”,

3\. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.116.2017.1.BKD, z której wynika, że: „Otrzymana przez Spółkę spłata wartości początkowej Przedmiotu Umowy, określonej w Umowie, jako suma kapitałowych części opłat oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup Przedmiotu Umowy), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług, nie będzie stanowić przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy”,

4\. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 stycznia 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-1.4510.370.2016.1.SG. w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że: „otrzymana przez Wnioskodawcę spłata wartości początkowej ŚT lub WNiP, określonej w Umowie, jako suma kapitałowych części opłat (w tym: opłaty inicjalnej) oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek VAT, nie będzie stanowić przychodu w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy”,

5\. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.186.2018.1.LG, w której organ podatkowy w całości podzielił stanowisko wnioskodawcy, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym „do przychodów Spółki w podatku CIT nie będą zaliczane opłaty leasingowe w części stanowiącej spłatę Wartości początkowej ŚT lub WNiP”. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywana przez niego rata kapitałowa w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowić przychodu Finansującego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie pytania Nr 2 jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad 1.

Zgodnie z definicją wynikającą z treści art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego;

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1610 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którym

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego,

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo powinna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zakwalifikowanie danego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako przedsiębiorstwa możliwe jest jedynie, gdy spełnione są wszystkie przesłanki określone w ww. przepisie.

Z opisu sprawy wynika, że planują Państwo zawrzeć z Korzystającym umowę leasingu finansowego, której przedmiotem będzie całe przedsiębiorstwo Finansującego (Umowa).

Z kolei Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w opisanym stanie faktycznym przedmiotem Umowy jest „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, istota rozstrzyganych wątpliwości związana jest z kwestią kwalifikacji podatkowej umowy odpłatnego oddania do używania opisanego we wniosku zespołu składników majątkowych, zarówno o charakterze materialnym, jak i nie materialnym, stanowiących przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o CIT.

Przepisy ustawy o CIT poświęcone leasingowi nie obejmują swoją dyspozycją stosunku prawnego, w ramach którego dochodzi do odpłatnego oddania przez jeden podmiot (finansującego) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa innemu podmiotowi, określanego mianem korzystającego. Powyższe stwierdzenie wynika z art. 17a pkt 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Tym samym, definiując pojęcie leasingu należy w pierwszej kolejności odnieść się do umowy leasingu, zdefiniowanej w Kodeksie cywilnym.

W myśl art. 7091 Kodeksu cywilnego,

przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie powinno budzić wątpliwości, że normatywnie określony na gruncie prawa cywilnego typ umowy leasingu odnosi się wyłącznie do stosunków umownych, których przedmiotem świadczenia ze strony finansującego jest nabycie określonej rzeczy i przekazanie tej rzeczy drugiej stronie umowy – korzystającemu. Należy jednak mieć na względzie, że w oparciu o zasadę swobody umów, będącą jedną z fundamentalnych zasad regulujących stosunki prywatnoprawne, strony mogą ukształtować zawieraną między nimi czynność prawną w sposób odbiegający od kodeksowego modelu umowy leasingu jako typu umowy nazwanej. W ten sposób podatnicy mogą powołać do życia stosunek prawny odbiegający od kodeksowego wzorca umowy leasingu i ukształtować poszczególne jej elementy w sposób odmienny, dostosowując funkcjonalność zawieranego kontraktu do zamierzonych celów.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą i poglądami doktryny, prawodawca podatkowy może posługiwać się pojęciami prawa cywilnego, przejmując je do prawa podatkowego. Może także, używając identycznych pojęć, definiować je na użytek, jak również na potrzeby ustaw podatkowych, wówczas nadając im jednak znaczenie swoiste i odrębne, wyłącznie na użytek tej gałęzi prawa.

Adresując możliwość powołania do życia przez uczestników obrotu prawnego czynności prawnej niepokrywającej się ze wszelkimi elementami przedmiotowo istotnymi umowy leasingu uregulowanej postanowieniami Kodeksu cywilnego, ustawodawca podatkowy na potrzeby stosunków podatkowych ustanowił autonomiczną – względem regulacji Kodeksu cywilnego – definicję umowy leasingu.

W myśl tej definicji, sformułowanej w ramach wyżej przywołanego art. 17a pkt 1 ustawy CIT, umową leasingu dla celów podatkowych będzie umowa określona postanowieniami Kodeksu cywilnego, jak również umowy nieodpowiadające wprost pojęciu leasingu funkcjonującemu na gruncie stosunków prawa prywatnego.

Podatkowa definicja leasingu ma więc szerszy zakres zastosowania, obejmując umowę uregulowaną w kodeksie cywilnym (a więc umowę nazwaną), jak i każdą inną umowę niż ta zdefiniowana w Kodeksie cywilnym, na mocy której jedna ze stron (finansujący), oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie o CIT drugiej stronie (korzystającemu) podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów. Treść przytoczonego art. 17a pkt 1 ustawy CIT bezpośrednio wskazuje, że funkcjonujące w reżimie opodatkowania osób prawnych pojęcie leasingu – w przeciwieństwie do umowy leasingu w rozumieniu Kodeksu cywilnego – znajduje zastosowanie również do innych niż rzeczy przedmiotów stosunków cywilnoprawnych. Niemniej, przy procesie rekonstrukcji normatywnej treści z przywołanej regulacji, nie sposób zignorować faktu, iż odnosi się jedynie do konkretnie oznaczonych kategorii aktywów. Pośród nich ustawodawca dopuścił składniki majątkowe, które mogą funkcjonalnie tworzyć przedsiębiorstwo lub ZCP, być częścią tych struktur, ich składnikiem. Należy jednak zauważyć, że w ramach członu definiującego podatkowe rozumienie leasingu nie uwzględniono przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zarówno przedsiębiorstwo, jak i jego zorganizowania część, posiadają ustawowo określone znaczenie. Zgodnie z przywołanymi wcześniej definicjami, stanowią pewne struktury organizacyjne, obejmujące składniki materialne i niematerialne służące prowadzeniu działalności gospodarczej i charakteryzujące się określonym stopniem zorganizowania. Z mocy samego prawa, przedsiębiorstwo obejmuje również składniki, które nie mogą być przedmiotem leasingu na gruncie ustawy CIT. W związku z powyższym, zawarcie umowy, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, na potrzeby kwalifikacji podatkowej może być uznana co najwyżej za leasing poszczególnych (tj. tych, które zostały wskazane w treści art. 17a pkt 1 ustawy o CIT) składników majątkowych. Również kolejne przepisy rozdziału 4a tej ustawy odnoszą się do poszczególnych składników majątkowych będących przedmiotem umowy o korzystanie.

Brak wskazania w treści przepisów o leasingu przedsiębiorstwa (ZCP) nakazuje przyjąć, że wyinterpretowana norma swym zakresem zastosowania nie powinna obejmować tych struktur organizacyjnych. Wyniki takiej wykładni, wspierają także inne rodzaje wykładni.

Do podobnych wniosków bowiem prowadzi wzięcie pod uwagę rezultatów wykładni systemowej wewnętrznej, której treścią jest uwzględnienie wpływu innych przepisów i systematyki całego aktu prawnego. W tym kontekście należy zauważyć, że przepisy ustaw podatkowych szeroko referują w swej treści do pojęć przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części. Ze względu na charakter prawny przedsiębiorstwa (ZCP) oraz znaczenie tych struktur dla praktyki gospodarczej, ustawodawca powszechnie przewiduje odmienne konsekwencje podatkowe dla konkretnych czynności w zależności do tego czy mają za przedmiot przedsiębiorstwo (ZCP), czy też dotyczą innych aktywów niepieniężnych.

Okoliczność ta, wsparta założeniem o racjonalności ustawodawcy, nakazuje przyjąć, że gdyby zamiarem ustawodawcy było objęcie regulacjami o leasingu podatkowym leasingu przedsiębiorstwa (względnie ZCP), to ustawodawca dałby temu wyraz przez bezpośrednio odwołanie, wzorem innych instytucji podatkowych, regulujących sutki transakcji, mających za przedmiot analizowane struktury.

Wobec tego, brak uwzględnienia w definicji leasingu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzi do wniosku, że względem przywołanych, służących prowadzeniu działalności gospodarczej struktur organizacyjnych, nie znajdują zastosowania przepisy rozdziału 4a ustawy CIT, choć mogą dotyczyć składników majątku takiego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Tym samym z uwagi na brak możliwości zakwalifikowania umowy, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub ZCP jako umowy leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, dokonanie oceny czy ww. składniki stanowią przedsiębiorstwo stała się niezasadna.

Ad 2.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy otrzymywana przez Finansującego rata kapitałowa w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowić przychodu Finansującego.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że skoro zawarcie umowy, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i która na potrzeby kwalifikacji podatkowej może być uznana co najwyżej za leasing poszczególnych (tj. tych, które zostały wskazane w treści art. 17a pkt 1 ustawy o CIT) składników majątkowych, to dokonując oceny na gruncie przepisów dotyczących powstania przychodu dla finansującego należy odnieść się do poszczególnych składników majątkowych wskazanych w tym przepisie, będących przedmiotem umowy o korzystanie (umowy leasingu). W niniejszej sprawie będą to środki trwałe oraz WNiP (w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntów).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

W myśl art. 16g ust. 3 ustawy o CIT,

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Ponadto, zgodnie z art. 17a pkt 7 ustawy o CIT,

ilekroć jest mowa w rozdziale o spłacie wartości początkowej - rozumie się rozumie się przez to faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, określoną zgodnie z art. 16g, w podstawowym okresie umowy leasingu; spłaty tej nie koryguje się o kwotę wypłaconą korzystającemu, o której mowa w art. 17d albo art. 17h.

Z kolei w myśl art. 17f ust. 1 i 2 ustawy o CIT,

do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1\. umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;

2\. suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio;

3\. umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

a) odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo

b) finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

2\. Jeżeli wysokość kwoty spłaty wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przypadających na poszczególne opłaty nie jest określona w umowie leasingu, ustala się ją proporcjonalnie do okresu trwania tej umowy.

Na podstawie art. 17i ww. ustawy,

1\. Jeżeli przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów, a suma ustalonych w niej opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów równej wydatkom na ich nabycie - do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości; przepis art. 17f ust. 2 stosuje się odpowiednio.

2\. Jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego lub osobę trzecią własność gruntów lub prawo wieczystego użytkowania gruntów będących przedmiotem tej umowy, albo oddaje je korzystającemu do dalszego używania, do ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów stron umowy przepisy art. 17g i art. 17h stosuje się odpowiednio.

Z przytoczonych przepisów wynika m.in., że po stronie finansującego część kapitałowa opłat ustalonych w umowie leasingowej odpowiadająca wartości początkowej środków trwałych nie stanowi przychodu w podatku CIT.

Należy zauważyć, że art. 17f Ustawy CIT wprowadza symetrię w rozliczeniach podatkowych korzystającego i finansującego. Opłaty leasingowe w części w jakiej nie stanowią przychodu finansującego nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodu dla korzystającego.

Natomiast w sytuacji, gdy przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów, a suma ustalonych w niej opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów równej wydatkom na ich nabycie – to do przychodów finansującego nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości (przepis art. 17f ust. 2 stosuje się odpowiednio).

Jednocześnie zauważyć należy, że jak wskazano wyżej w uzasadnieniu niniejszej interpretacji, skoro zawarcie umowy, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i która na potrzeby kwalifikacji podatkowej może być uznana co najwyżej za leasing poszczególnych (tj. tych, które zostały wskazane w treści art. 17a pkt 1 ustawy o CIT) składników majątkowych, to wartość początkową należy ustalić **odrębnie** dla każdego środka trwałego i WNiP na podstawie art. 16g ust. 3 w związku z art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 17a ust. 7 ustawy o CIT. Zatem, do ustalenia wartości początkowej tychże składników majątku nie będzie miał zastosowania art. 16g ust. 10 ustawy o CIT.

Zatem, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem do pytania 2, że:

\- _W przypadku leasingu Przedsiębiorstwa, w celu określenia wartości początkowej środków trwałych nie znajdują zatem zastosowania uregulowania ogólne zawarte w art. 16g ust. 1 ustawy CIT, lecz zgodnie z zasadą lex specjalis derogat legi generali uregulowania zawarte w art. 16g ust. 10 oraz art. 16g ust. 2 ustawy CIT;_

\- _oraz że_ wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla celów zawartej Umowy leasingu będzie suma ich wartości rynkowej. _(…) Mając na uwadze powyższe, w przypadku zawarcia Umowy, po stronie Finansującego, część kapitałowa opłat ustalonych w umowie leasingowej, odpowiadająca ww. wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowić przychodu._

Z treści art. 17f ust. 1 ustawy o CIT, wynika m.in. że do przychodów finansującego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie warunki wskazane w tym przepisie.

W związku z powyższym w Państwa sytuacji, jeżeli w istocie zostaną spełnione łącznie warunki wynikające z art. 17f ust. 1 ustawy o CIT, przychodem dla Państwa nie będą opłaty, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej poszczególnych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem umowy leasingu, a nie jak Państwo wskazali we własnym stanowisku, że część kapitałowa opłat ustalonych w umowie leasingowej, odpowiadająca wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowić przychodu, a wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla celów zawartej Umowy leasingu będzie suma ich wartości rynkowej ustalona na podstawie w art. 16g ust. 10 oraz art. 16g ust. 2 ustawy CIT.

Natomiast w sytuacji, gdy przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony będą grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów, a suma ustalonych w niej opłat odpowiadała będzie co najmniej wartości gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów równej wydatkom na ich nabycie – to do Państwa przychodów nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 2 jest nieprawidłowe.

Jednocześnie zauważyć należy, że stosownie do zadanego pytania Nr 2 wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie ocena Państwa stanowiska, w zakresie wskazania czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, otrzymywana przez Finansującego rata kapitałowa w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowić przychodu Finansującego. Tym samym w niniejszej interpretacji nie odniesiono się do tej części Państwa stanowiska, która dotyczyła wskazania, co w opisanej sytuacji będzie przychodem Finansującego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Organ nie odniósł się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, gdyż interpretacje te zostały wydane w sprawach innych podatników i nie wiążą Organu w niniejszej sprawie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz.2383 ze zm.).