Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.782.2017.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-19
Teza: W zakresie ustalenia czy Wojewódzki Urząd Pracy podlega „centralizacji” rozliczeń w podatku VAT z jednostką samorządu terytorialnego.
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka budżetowa; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 grudnia 2017 r. (data wpływu 8 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku centralizacji rozliczeń VAT Wojewódzkiego Urzędu Pracy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Wnioskodawca jest województwem, które ze względu na swój status wykonuje zadania samorządu województwa, określone w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 2096; dalej także: u.s.w.).

Zgodnie z u.s.w., organami samorządu województwa są Sejmik Województwa oraz wybrany przez niego Zarząd Województwa, w skład którego wchodzi Marszałek Województwa (dalej również: Marszałek). Marszałek organizuje pracę Zarządu i Urzędu Marszałkowskiego Województwa, kieruje bieżącymi sprawami Województwa oraz reprezentuje Województwo na zewnątrz.

Organy Województwa, jako ograny władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Do zakresu działań Wnioskodawcy należy wykonywanie zadań publicznych, niezastrzeżonych ustawami na rzecz organów administracji rządowej. Samorząd Województwa prowadzi politykę rozwoju Województwa, na którą, zgodnie z art. 11 ust. 2 pkt. u.s.w., składa się tworzenie warunków rozwoju gospodarczego, w tym kreowanie rynku pracy. Na podstawie art. 14 ust. 1 u.s.w. Województwo wykonuje zadania określone ustawami między innymi w zakresie: edukacji publicznej, w tym szkolnictwa wyższego, czy przeciwdziałania bezrobociu i aktywizacji lokalnego rynku pracy lub ochrony roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy.

Zakres zadań Województwa uszczegółowiony jest w regulacjach szczególnych, w tym w szczególności w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 1065; dalej: u.p.z.i.r.p.). Zgodnie z art. 8 ust. 1 przedmiotowej ustawy do zadań samorządu Województwa w zakresie polityki rynku pracy należą m in.:

1.  zadania wymagające wprost współpracy z ministrem właściwym do spraw pracy (dalej: minister):
    *   realizacja zadań związanych z Krajowym Funduszem Szkoleniowym, w szczególności podział środków pomiędzy powiatowe urzędy pracy, z uwzględnieniem priorytetów określonych przez ministra, w porozumieniu z Radą Rynku Pracy;
    *   koordynowanie na terenie województwa realizacji programów aktywizacji zawodowej
    *   finansowanych z rezerwy Funduszu Pracy pozostającej w dyspozycji ministra;
    *   wspieranie i realizację działań sieci EURES, w tym koordynowanie realizacji tych działań przez urzędy pracy na terenie województwa;
    *   w zakresie opracowywania, gromadzenia i aktualizowania informacji zawodowych o charakterze ogólnokrajowym;
    *   w zakresie tworzenia rejestrów centralnych.
2.  zadania, których realizacja jest pozostawiona w gestii Województwa, m. in.:
    *   określanie i koordynowanie regionalnej polityki rynku pracy i rozwoju zasobów ludzkich w odniesieniu do krajowej polityki rynku pracy przez przygotowanie i realizację regionalnego planu działań na rzecz zatrudnienia;
    *   podział posiadanych środków Funduszu Pracy, z uwzględnieniem kierunków i priorytetów określonych w regionalnym planie działań na rzecz zatrudnienia, na działania na rzecz promocji zatrudnienia, rozwoju zasobów ludzkich i aktywizacji bezrobotnych;
    *   opracowywanie badań i analiz rynku pracy, w tym prowadzenie monitoringu zawodów deficytowych i nadwyżkowych oraz badanie zapotrzebowania na pracę w celu podniesienia efektywności prowadzonych działań na rzecz wzrostu i promocji zatrudnienia;
    *   programowanie i wykonywanie zadań realizowanych przy współfinansowaniu Europejskiego Funduszu Społecznego;
    *   inicjowanie i realizowanie przedsięwzięć mających na celu rozwiązanie lub złagodzenie problemów związanych z planowanymi zwolnieniami grup pracowników z przyczyn dotyczących zakładu pracy.
    *   inicjowanie programów regionalnych i ich realizowanie, w porozumieniu z powiatowymi urzędami pracy;
    *   świadczenie poradnictwa zawodowego oraz jego koordynowanie w publicznych służbach zatrudnienia na terenie województwa;
    *   współpraca na terenie województwa z powiatowymi urzędami pracy w zakresie organizacji szkoleń, przygotowania zawodowego dorosłych
    *   staży;
    *   organizowanie, prowadzenie i finansowanie szkoleń pracowników wojewódzkich i powiatowych urzędów pracy;
    *   przetwarzanie informacji o bezrobotnych i poszukujących pracy korzystających z pomocy określonej w ustawie;
    *   udzielanie informacji o możliwościach i zakresie pomocy określonej w ustawie i świadczonej przez publiczne służby zatrudnienia.

Wymienione powyżej zadania, zgodnie z art. 8 ust. 3 u.p.z.i.r.p., są realizowane za pośrednictwem Wojewódzkiego Urzędu Pracy (dalej: WUP lub Urząd), który jest jednostką organizacyjną samorządu Województwa, działającą w formie jednostki budżetowej.

Zgodnie z regulacjami u.p.z.i.r.p. WUP może działać tylko na terenie tylko jednego województwa, tj. w przypadku Wnioskodawcy na terenie województwa xxx.

Ponadto Marszałek Województwa, działając na podstawie art. 8 ust. 5 u.p.z.i.r.p. upoważnił Dyrektora WUP do wydawania decyzji i postanowień w imieniu Marszałka Województwa w trybie przepisów o postępowaniu administracyjnym. Jednocześnie upoważnienie do realizacji zadań wynikających z programów współfinansowanych z Funduszu Pracy w imieniu Marszałka wynika z regulacji ustawowej.

WUP funkcjonuje na podstawie Statutu zatwierdzonego uchwałą Sejmiku Województwa nr XV/245/11 z dnia 28 listopada 2011 r. oraz uchwałą nr \`(...)\`/861/14 z dnia 25 sierpnia 2014 r. w sprawie zmian w Statucie WUP.

Zgodnie ze Statutem WUP realizuje zadania wynikające z:

*   ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, w zakresie polityki rynku pracy;
*   ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (tj. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712, ze zm.);
*   ustawy z dnia 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (Dz.U. Nr 158, poz.1121, ze zm.);
*   innych powszechnie obowiązujących przepisach prawa oraz zawartych porozumieniach.

Na podstawie § 4 Statutu przy realizacji zadań, WUP współdziała z administracją rządową i samorządową, innymi instytucjami rynku pracy oraz organizacjami i instytucjami zajmującymi się problematyką zatrudnienia i przeciwdziałania bezrobociu, tworzenia miejsc pracy, edukacją i szkoleniem zawodowym.

Statut przewiduje w § 6, że Dyrektor WUP kieruje Urzędem, reprezentuje go na zewnątrz i ponosi odpowiedzialność za jego funkcjonowanie przed Zarządem Województwa. Zgodnie ze Statutem zwierzchnikiem służbowym Dyrektora WUP jest Marszałek Województwa. W świetle § 7 Statutu, Dyrektor WUP jest powoływany i odwoływany przez Marszałka Województwa – z zastrzeżeniem odpowiednich przepisów ustawy o promocji zatrudnienia i instytucji rynku pracy.

Na podstawie przepisów ustawy centralizacyjnej z dniem 1 stycznia 2017 r., Wnioskodawca dokonał scentralizowania swoich rozliczeń z tytułu VAT, w rezultacie, czego składa jedną wspólną deklarację, wykazując czynności opodatkowane wykonywane przez Województwo, z uwzględnieniem czynności wykonywanych przez jego jednostki budżetowe. Centralizacja rozliczeń VAT objęła także WUP.

W świetle powyższego, Wnioskodawca pragnie potwierdzić poprawność objęcia Wojewódzkiego Urzędy Pracy centralizacją rozliczeń VAT w Województwie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wojewódzki Urząd Pracy będący jednostką organizacyjną Województwa podlega centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, Wojewódzki Urząd Pracy będący jednostką organizacyjną Województwa podlega centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Województwa.

Jednostki organizacyjne podlegające centralizacji w świetle ustawy centralizacyjnej.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do art. 3 ustawy centralizacyjnej, w świetle, którego „jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.”

Definicję jednostek organizacyjnych wprowadza art. 2 pkt 1 ustawy centralizacyjnej. Zgodnie z przedmiotowym przepisem przez jednostki organizacyjne rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Jednocześnie należy wskazać, że ustawodawca podatkowy nie przyjął dla potrzeb ustawy centralizacyjnej odmiennej definicji jednostki budżetowej. W konsekwencji, w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia powyższego pojęcia w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077).

W świetle art. 11 ust. 1-2 ustawy o finansach publicznych, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Jednostka budżetowa działa na podstawie statutu określającego w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności.

Na gruncie powyższych przepisów, w doktrynie prawa finansowego wskazuje się w szczególności, że „jednostki budżetowe dzielą się na państwowe i samorządowe. Podział ten wiąże się z tym, że tworzenie i likwidacja jednostek należy odpowiednio do organów administracji rządowej lub do organów stanowiących jednostki samorządu terytorialnego oraz opiera się na wyposażeniu majątkowym jednostki odpowiednio z zasobów Skarbu Państwa lub danej jednostki samorządu terytorialnego. Ponadto państwowe jednostki budżetowe są ujęte w budżecie państwa, natomiast samorządowe jednostki budżetowe - w budżetach jednostek samorządu terytorialnego” (C. Kosikowski, Ustawa o finansach publicznych - komentarz, wyd. II. Lex 2011).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Województwa za samorządową jednostkę budżetową należy uznać jednostkę, która została powołana przez daną jednostkę samorządu terytorialnego.

Jednocześnie nie ma tutaj znaczenia, czy też jednostka ta została powołana na podstawie ogólnego upoważnienia zawartego w ustawie, czy też jednostka samorządu terytorialnego została zobowiązana do utworzenia danej jednostki organizacyjnej.

Analizując powyższe przepisy, nie będzie miał również znaczenia sposób określenia zadań realizowanych przez daną jednostkę budżetową w przepisach rangi ustawowej. Innymi słowy, czy zadania te zostały określone w sposób ścisły, czy też ustawodawca pozostawił w tym zakresie szeroki zakres swobody dla danej jednostki samorządu terytorialnego. Jako przykład można wskazać na jednostki oświatowe powoływane przez poszczególne jednostki samorządu terytorialnego. W tym zakresie swobodę jednostek samorządu terytorialnego, co do sposobu realizacji zadań (w tym też brak możliwości rezygnacji z ich realizacji) ograniczają w szczególności regulacje ustawy z dnia 14 grudnia 2014 r. Prawo oświatowe (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 59 ze zm.), czy też ustawa z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 1189 ze zm.). Pomimo to powszechnie uznawane jest, że takie jednostki podlegają centralizacji VAT wraz z jednostką samorządu terytorialnego. Analogiczna sytuacja w ocenie Wnioskodawcy zachodzi w przypadku WUP.

W konsekwencji w ocenie Województwa centralizacji rozliczeń VAT powinny podlegać wszystkie jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe) otworzone przez Województwo - jako samorządowe jednostki organizacyjne. Tym samym centralizacji wraz z innymi jednostkami organizacyjnymi Województwa będzie podlegać również WUP.

Jednostki podlegające centralizacji w świetle przepisów Dyrektywy VAT oraz orzecznictwie TSUE.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w regulacjach VAT, dotyczących możliwości uznania danego podmiotu za podatnika VAT, jak i w dotychczasowym orzecznictwie Trybunały Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

W świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT za podatnika może zostać uznana m.in. jednostka organizacyjna wykonująca samodzielnie tj. we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W praktyce samodzielność w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podejmowane decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez dany podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.; dalej: Dyrektywa). Zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia, czy dana jednostka działa samodzielnie, należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu.

Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jak wskazuje się w orzecznictwie TSUE, jednym z kryteriów dla uznania, czy dany podmiot realizuje działalność samodzielnie jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE, w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

W odniesieniu do powyższego, wskazać należy na kluczowe w tym zakresie rozstrzygnięcie TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, gdzie Trybunał orzekł m.in., że: „Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie". Zdaniem TSUE, jednostki budżetowe nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek jednostki samorządu terytorialnego oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie jednostka samorządu terytorialnego), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

Jednostki budżetowe, co do zasady nie posiadają, zatem odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez niedokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że w dniu 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454). Zgodnie z art. 3 tej ustawy jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie do art. 4. ustawy o podatku od towarów i sług - ulgi i zwolnienia podatkowe udzielone na podstawie odrębnych ustaw nie mają zastosowania do podatku od towarów i usług.

Ponadto art. 2 ust.1 stanowi , że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Województwo, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2017 r., poz. 2096, z późn. zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 11 ust. 2 pkt 1 ustawy o samorządzie województwa, samorząd województwa prowadzi politykę rozwoju województwa, na którą składa się tworzenie warunków rozwoju gospodarczego, w tym kreowanie rynku pracy.

Z kolei w świetle art. 14 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie województwa, samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie przeciwdziałania bezrobociu i aktywizacji lokalnego rynku pracy.

Na podstawie art. 15 ustawy o samorządzie województwa, organami samorządu województwa są sejmik województwa oraz zarząd województwa.

Zarząd województwa jest organem wykonawczym Województwa (art. 31 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa), który – w myśl art. 41 ust. 1 tej ustawy – wykonuje zadania należące do samorządu województwa, niezastrzeżone na rzecz sejmiku województwa i wojewódzkich samorządowych jednostek organizacyjnych.

Ponadto art. 43 ust. 3 ustawy o samorządzie województwa stanowi, że marszałek województwa jest kierownikiem urzędu marszałkowskiego, zwierzchnikiem służbowym pracowników tego urzędu i kierowników wojewódzkich samorządowych jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 8c ustawy o samorządzie województwa, województwo może zapewnić wspólną obsługę, w szczególności administracyjną, finansową i organizacyjną:

1.  wojewódzkim samorządowym jednostkom organizacyjnym zaliczanym do sektora finansów publicznych,
2.  wojewódzkim instytucjom kultury,
3.  innym zaliczanym do sektora finansów publicznych wojewódzkim osobom prawnym utworzonym na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego – zwanym dalej „jednostkami obsługiwanymi”.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077).

Zgodnie z art. 9 ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki; 2a. związki metropolitalne;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;
5.  agencje wykonawcze;
6.  instytucje gospodarki budżetowej;
7.  państwowe fundusze celowe;
8.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
9.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
10.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
11.  uczelnie publiczne;
12.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
13.  państwowe i samorządowe instytucje kultury;
14.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

W świetle natomiast art. 11 ust. 1-3 ustawy o finansach publicznych ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Jednostka budżetowa działa na podstawie statutu określającego w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności. Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Z kolei na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem postawionego we wniosku pytania dotyczącego ustalenia czy Wojewódzki Urząd Pracy podlega „centralizacji” rozliczeń w podatku VAT z jednostką samorządu terytorialnego tj. Województwem wskazać należy, że z treści powołanych na wstępie przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że jednostka organizacyjna wykonująca we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy, może działać w charakterze podatnika.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza wprowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347/1 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia, czy dana jednostka działa „samodzielnie”, należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

W odniesieniu do powyższego, wskazać należy na kluczowe w tym zakresie rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, gdzie Trybunał orzekł m.in., że: „Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. Zdaniem TSUE, jednostki budżetowe nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są, bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

Jednostki budżetowe, co do zasady nie posiadają zatem odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez niedokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Okoliczności uwzględnione przez TSUE w zapadłym wyroku to:

*   charakter statusu podatnika (organy publiczne wykonujące działalność gospodarczą),
*   wykonywanie samodzielnej działalności gospodarczej, tj. we własnym imieniu, na własny rachunek, na własną odpowiedzialność wraz z ponoszeniem ryzyka gospodarczego związanego z tą działalnością.

Zatem centralizacji rozliczeń VAT podlegają m.in. jednostki budżetowe utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego w celu wykonywania zadań publicznych przypisanych tej właśnie jednostce samorządu terytorialnego. Jeżeli jednak konieczność utworzenia danej jednostki budżetowej jednostki samorządu terytorialnego wynika z mocy prawa lub też jednostka samorządu terytorialnego utworzyła (powołała) inną jednostkę, która będzie w oparciu o inne przepisy posiadała osobowość prawną, takie jednostki nie będą podlegały centralizacji.

W tym miejscu należy dokonać analizy zasad działalności Wojewódzkiego Urzędu Pracy, jako jednostki organizacyjnej samorządu województwa.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2017 r., poz. 1065, z późn. zm.) instytucjami rynku pracy realizującymi zadania określone w ustawie są:

1.  publiczne służby zatrudnienia;
2.  Ochotnicze Hufce Pracy;
3.  agencje zatrudnienia;
4.  instytucje szkoleniowe;
5.  instytucje dialogu społecznego;
6.  instytucje partnerstwa lokalnego.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, publiczne służby zatrudnienia tworzą organy zatrudnienia wraz z powiatowymi i wojewódzkimi urzędami pracy, urzędem obsługującym ministra właściwego do spraw pracy oraz urzędami wojewódzkimi, realizującymi zadania określone ustawą.

Z kolei w myśl art. 2 ust. 1 pkt 17 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, przez organ zatrudnienia rozumie się ministra właściwego do spraw pracy oraz wojewodów, marszałków województw i starostów.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, do zadań samorządu województwa w zakresie polityki rynku pracy należy m.in.:

1.  określanie i koordynowanie regionalnej polityki rynku pracy i rozwoju zasobów ludzkich w odniesieniu do krajowej polityki rynku pracy przez przygotowanie i realizację regionalnego planu działań na rzecz zatrudnienia;
2.  podział posiadanych środków Funduszu Pracy, z uwzględnieniem kierunków i priorytetów określonych w regionalnym planie działań na rzecz zatrudnienia, na działania na rzecz promocji zatrudnienia, rozwoju zasobów ludzkich i aktywizacji bezrobotnych; 2a. realizacja zadań związanych z KFS, w szczególności podział środków KFS pomiędzy powiatowe urzędy pracy, z uwzględnieniem priorytetów określonych przez ministra właściwego do spraw pracy, w porozumieniu z Radą Rynku Pracy;
3.  opracowywanie badań i analiz rynku pracy, w tym prowadzenie monitoringu zawodów deficytowych i nadwyżkowych oraz badanie zapotrzebowania na pracę w celu podniesienia efektywności prowadzonych działań na rzecz wzrostu i promocji zatrudnienia;
4.  współdziałanie z wojewódzką radą rynku pracy w określaniu i realizacji regionalnej polityki rynku pracy i rozwoju zasobów ludzkich (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, zadania, o których mowa w ust. 1, są realizowane przez wojewódzki urząd pracy będący jednostką organizacyjną samorządu województwa.

W myśl art. 8 ust. 5 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, marszałek województwa może, w formie pisemnej, upoważnić dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy lub na jego wniosek innych pracowników tego urzędu do załatwiania w imieniu marszałka województwa spraw, w tym wydawania decyzji i postanowień w trybie przepisów o postępowaniu administracyjnym. W zakresie zadań wynikających z programów współfinansowanych z Funduszu Pracy w imieniu marszałka województwa zadania wykonuje dyrektor wojewódzkiego urzędu pracy.

Z kolei w świetle art. 8 ust. 6 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, marszałek województwa powołuje dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy wyłonionego w drodze konkursu spośród osób posiadających wykształcenie wyższe oraz co najmniej 3-letni staż pracy w publicznych służbach zatrudnienia lub co najmniej 5-letni staż pracy w innych instytucjach rynku pracy. Marszałek województwa odwołuje dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy po uzyskaniu opinii wojewódzkiej rady rynku pracy. Opinia wojewódzkiej rady rynku pracy nie jest wymagana w przypadkach, o których mowa w art. 52 i art. 53 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666) oraz w przypadku odwołania dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy na jego wniosek.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że podstawę działania Wojewódzkiego Urzędu Pracy regulują przepisy ustawowe. Organ ten ma umocowanie ustawowe do działania i wykonuje zadania wskazane w przepisach ustawowych. Utworzenie Wojewódzkiego Urzędu Pracy nie jest uzależnione od woli samorządowego organu administracji. Tworzony jest on na podstawie przepisów prawa i zadania przez niego realizowane wynikają z przepisów ustawowych. Wojewódzki Urząd Pracy, powołany jest na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy do realizacji zadań określonych w art. 8 ust. 1 tejże ustawy.

W związku z powyższym – wbrew temu, co twierdzi Wnioskodawca – Wojewódzki Urząd Pracy, pomimo posiadania statusu jednostki budżetowej Województwa, nie podlega centralizacji rozliczeń w ramach Województwa, jest on, bowiem organem administracji rządowej i wykonuje ustawowe zadania we własnym imieniu.

Mając, zatem powyższe na uwadze wskazać należy, że Wnioskodawca w związku z obowiązkiem podjęcia wspólnego rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi nie powinien uwzględnić Wojewódzkiego Urzędu Pracy w procesie centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że Wojewódzki Urząd Pracy, jako jednostka budżetowa podlega centralizacji rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w xxx w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzone postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.