Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.272.2021.2.SKJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-30
Teza: zwolnienie z opodatkowania usług polegających na hydrokolonoterapii
Słowa kluczowe: opieka-opieka zdrowotna; usługi-usługi paramedyczne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 kwietnia 2021 r. (data wpływu 5 maja 2021 r.) uzupełnionego pismem z 12 lipca 2021 r. (data wpływu 16 lipca 2021 r.) na wezwanie Organu z 16 czerwca 2021 r. (doręczone 5 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług paramedycznych polegających na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą specjalistycznego certyfikowanego sprzętu medycznego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług paramedycznych polegających na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą specjalistycznego certyfikowanego sprzętu medycznego.

Złożony wniosek uzupełniony został pismem z 12 lipca 2021 r. (data wpływu 16 lipca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej od 29 grudnia 2015 roku. Jej przedmiotem jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych oraz niemieszkalnych, jak również działalność paramedyczna.

Usługi związane z działalnością paramedyczną, wykonywane są w wynajętym lokalu w (…) przy ul. (…) pod nazwą „…” i polegają na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą specjalistycznego certyfikowanego sprzętu medycznego. Zabiegi te wykonywane są przez lekarzy oraz pielęgniarki i polegają na płukaniu jelita grubego przy wykorzystaniu filtrowanej przez sprzęt medyczny wody. Są to zabiegi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Ich ostatecznymi odbiorcami są osoby fizyczne, w związku z czym ich świadczenie jest ewidencjonowane przy użyciu kasy fiskalnej oraz faktur VAT.

Wnioskodawca nie posiada kwalifikacji określonych w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie wykonuje samodzielnie usług związanych z działalnością paramedyczną. Działalność ta wykonywana jest na rzecz osób fizycznych bezpośrednio przez lekarzy oraz pielęgniarkę ze stosownymi kwalifikacjami, zatrudnionymi przez (…) na podstawie umowy o pracę zawartej z lekarzami oraz umowy zlecenie, na podstawie której zatrudniona jest pielęgniarka.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż biorezonans metodą Paula Schmidta - koncentruje się na stymulowaniu funkcji organizmu przy użyciu różnych zakresów częstotliwości. Podstawy do tej metody zostały stworzone w 1976 roku poprzez odkrycie związku pomiędzy częstotliwością drgań, a funkcjami organizmu. Urządzenie wykorzystywane podczas diagnostyki i zabiegów jest produktem medycznym o nazwie (…) (zatwierdzenie wyrobu jako medycznego klasy IIa zgodnie z (…).

Metodą tą dokonuje się szczegółowej oceny stanu zdrowia organizmu. Obciążenia jakie podaje komputer po przeskanowaniu dotyczą: grzybów, pasożytów, wirusów, bakterii, obciążenia elektrosmogiem, obciążenia geopatycznego, zakwaszenia narządów, niedoborów witamin i minerałów, niedoborów enzymatycznych, osłabionych narządów.

(…) skanuje wszystkie narządy, a więc wykrywa szczegółowe zaburzenia w ich obszarze np. zaburzenie wytwarzania żółci, kamienie nerkowe, zaburzenie w przepływie limfy itd. Diagnostykę oraz terapie wykonuje lekarz wraz z terapeutą.

Urządzenie działa zarówno pod kątem profilaktyki (wcześniej wykryte zaburzenia pracy narządów, wirusy, bakterie itp. pozwalając zapobiec wielu chorobom) jak i leczenia (urządzenie usuwa wykryte patogeny typu wirusy, pasożyty, grzyby czy bakterie, a także wzmacnia osłabione narządy).

Diagnostyka i terapia metodą biorezonansu Aparatem (…) - została opracowana w 1977 roku przez niemieckiego lekarza medycyny Franza Morella oraz inżyniera elektroniki Ericha Rasche. Aparat (…) to urządzenie diagnostyczno- terapeutyczne, które wykorzystuje biorezonans magnetyczny oraz osiągnięcia biofizyki i medycyny naturalnej służącej do diagnozowania i regulacji zaburzeń organizmu przy pomocy właściwych dla pacjenta drgań. Poza drganiami harmonicznymi występującymi w organizmie człowieka istnieją również drgania patologiczne spowodowane np. infekcjami, obciążeniem toksynami, pasożytami czy grzybami. Zadaniem terapii jest analizowanie i przetwarzanie drgań trafiających do aparatu w taki sposób by wszelkie patologiczne drgania zostały osłabione bądź całkowicie wygaszone. Zharmonizowane drgania wracając do organizmu pacjenta aktywują jego własne siły regulujące.

Wskazania do terapii aparatem (…) to: choroby pasożytnicze (glista, lamblioza i wiele innych), grzybice przewodu pokarmowego, alergia wziewna, alergie i nietolerancje pokarmowe astma choroby serca, nerek, wątroby, układu krążenia, pokarmowego, wydalniczego, nerwowego cukrzyca choroby skórne (trądzik i wiele innych), otyłość. Testy możliwe do wykonania Aparatem (…) to testy: alergiczne, pasożytnicze, grzybicze, bakteryjne, wirusowe, narządowy, metali ciężkich, toksyn środowiskowych, niedobory witamin, mikroelementów, obciążeń elektrosmogiem i promieniowaniem geopatycznym. Terapie możliwe do wykonania Aparatem (…) to: odczulanie alergenów pokarmowych i wziewnych, usuwanie grzybów, bakterii, wirusów i pasożytów, wzmacnianie układu odpornościowego, terapie u dzieci z brakiem apetytu, terapie u osób z nawracającymi infekcjami dróg oddechowych i układu moczowego, terapie przeciwbólowe, terapie przeciwmigrenowe, terapie detoksykacyjne. Diagnostykę oraz terapie wykonuje terapeuta w porozumieniu z lekarzem.

Urządzenie działa zarówno pod kątem profilaktyki (wcześniej wykryte zaburzenia pracy narządów, wirusy, bakterie itp. pozwalają zapobiec wielu chorobom) jak i leczenia (urządzenie usuwa patogeny typu wirusy czy bakterie, a także wzmacnia osłabione narządy).

Hydrokolonoterapia - nowoczesna odmiana jednej z najstarszych metod leczniczych, polegająca na oczyszczaniu jelita grubego na całej jego długości. Narząd ten odpowiada w ogromnym stopniu za nasz układ odpornościowy. Z powodu zaburzonej przemiany materii, trucizny i uboczne produkty przemiany materii nie są w wystarczającym stopniu rozkładane i wydalane. Dochodzi wtedy do samozatrucia organizmu, co z kolei powoduje znaczne osłabienie układu odpornościowego, prowadząc do takich dolegliwości jak utrata sił witalnych, zmęczenie, alergia, depresja, brak koncentracji, agresja oraz lęki. Przewlekłe zaparcia mogą prowadzić do poważnych zmian w jelicie grubym o charakterze nowotworowym.

W gabinecie zabieg przeprowadza się na aparacie (…) firmy (…) (kat. produktu wg dyrektywy UE nr 93/42 EEC). Zabieg jest zupełnie bezbolesny, całkowicie higieniczny (jednorazowy sprzęt) i bezwonny. W trakcie zabiegu pacjent leży wygodnie na plecach na łóżku. Poprzez specjalną rurkę jednorazowego użytku napływa do jelita przez specjalny filtr oczyszczoną woda. Pielęgniarka wykonuje w tym czasie masaż powłok brzusznych w celu równomiernego rozprowadzenia wody w całym jelicie grubym. Zawartość wypłukanego jelita wraz z wodą jest odprowadzana do kanalizacji. Pacjent nie odczuwa w tym czasie żadnego dyskomfortu. Zabieg wykonuje pielęgniarka. Terapia wodna jelita grubego usuwa kamienie kałowe oraz substancje gnijące na ściankach jelita na całej jego długości, odtruwa organizm, zwiększając jego odporność i szansę w walce z poważnymi chorobami. Ponadto: usuwa złogi, toksyny, pasożyty bytujące w jelitach, zapobiega powstawaniu wzdęć i zaparć, zmniejsza otyłość brzuszną, polepsza wchłanianie witamin i składników odżywczych, skutecznie zwalcza grzybice przewodu pokarmowego, wzmacnia i stymuluje pracę jelit, odtruwa organizm, zwiększa jego odporność i szansę w walce z groźnymi chorobami, przygotowuje jelito grube do badań diagnostycznych. Zabieg przynosi doskonałe efekty w leczeniu takich chorób jak: zaparcia, migreny, otyłość, biegunki, reumatyzm, choroby skóry, infekcje pasożytnicze, wirusowe, bakteryjne, astma, alergie i nadciśnienie.

(…) - głębokie oczyszczenie organizmu i przywracanie mu pierwotnej równowagi energetycznej za pomocą urządzenia (…) (zgodne z dyrektywą CE93/68/EEC). Zabieg trwa 30 minut. Podczas zabiegu stopy zanurzone są w wodnym roztworze soli kuchennej. Znajduje się tutaj również jonizator.

Urządzenie wytwarzające odpowiednie impulsy elektryczne o zmiennej biegunowości powoduje jonizację wody. Poprzez pory stóp zanurzonych w roztworze, jony przedostają się do organizmu, doprowadzając zachwiany potencjał komórkowy do właściwego poziomu. Pobudzone komórki intensywnie wydzielają toksyny i inne szkodliwe substancje do krwi, z której są wydalane przez pory stóp do wody. Usuwanie toksyn i metali ciężkich następuje również poprzez płyny fizjologiczne, a proces ten trwa jeszcze po ukończeniu serii zabiegów. W trakcie zabiegu woda zmienia barwę od lekko żółtej do brązowej, a nawet czarnej. Można zauważyć w niej plamy tłuszczu, wyczuć zapach nikotyny bądź metali ciężkich. Zabieg wykonuje terapeuta lub lekarz.

Wpływ zabiegu na zdrowie pacjenta to: odzyskanie sił witalnych i energii, usprawnienie krążenia, przyśpieszenie przemiany materii, lepsze funkcjonowanie nerek i wątroby, redukcja cellulitu, zmniejszenie skutków alergii, ulga w bólach stawów i artretycznych. Zabieg (…) jest zabiegiem zarówno działającym profilaktycznie jak i leczniczo.

Terapia wibroakustyczna urządzeniem (…) - pierwsze badania sprawdzające możliwość stosowania terapii wibroakustycznej przeprowadzono w latach 90 XX wieku. Polega ona na kontaktowym oddziaływaniu na chore tkanki za pomocą mikrowibracji. Inaczej mówiąc są to drgania akustyczne o zmiennej częstotliwości, które oddziałują na miejsca, w których zaszły zmiany chorobowe. Przeznaczeniem wibroakustycznej terapii jest wykonywanie zabiegów profilaktycznych oraz leczenie chorób związanych z zakłóceniami krążenia krwi i limfy w naczyniach włosowatych.

Terapia ta ma również zastosowanie przeciwzapalne, likwidujące obrzęk, przeciwbólowe, odżywcze i regenerujące. Dodatkowe wskazania to m.in.: nerwica naczyniowa, zwichnięcie, naciągnięcie, krwiak, stłuczenie, hemoroidy, choroba nadciśnieniowa, jaskra, angiopatia cukrzycowa, zaparcie, czyrak, karbunkuł, trądzik, impotencja, zastój chłonki kończyn, oparzenie, osteochondroza, zapalenie korzonków, złamania i pourazowy przykurcz stawów, następstwa skoliozy, uraz kręgosłupa, zapalenie nerek. Terapia wykonywana jest urządzeniem (…) i ma działanie lecznicze w powyższych obszarach. Zabieg wykonuje lekarz.

Konsultacja lekarska - w gabinecie konsultacji udziela lekarz medycyny. Omawia on wyniki testów z każdego urządzenia, zleca odpowiednie leczenie i dietę.

Osoby zgłaszające się na wykonanie usługi polegającej na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii przechodzą indywidualną procedurę na którą składają się: rozpoznanie ryzyka zachorowań pacjenta i poradnictwo medyczne oraz opracowanie indywidualnego dla osoby programu działań profilaktycznych i leczniczych. Pacjenci są kwalifikowani do zabiegów przez lekarzy.

Celem usługi polegającej na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą certyfikowanego sprzętu medycznego jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia, co obejmuje indywidualną profilaktykę chorób układu odpornościowego, układu pokarmowego, układu oddechowego, układu krążenia, profilaktykę leczenia boreliozy.

Świadczone usługi nie wymagają wpisu do rejestru podmiotów leczniczych wobec czego (…) nie jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługi paramedyczne (kod PKD: 86.90. D), które są usługami w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną, która nie posiada kwalifikacji do świadczenia tego typu usług ale wykonywane przez lekarzy oraz pielęgniarkę o odpowiednich kwalifikacjach, zatrudnionych przez podatnika na podstawie umowy o pracę oraz umowy zlecenie, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Usługi paramedyczne polegające na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii będące zabiegami w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną, która nie ma do tego kwalifikacji zawodowych ale wykonywane w ramach tej działalności przez lekarzy oraz pielęgniarkę o odpowiednich kwalifikacjach, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umowy zlecenie zdaniem Wnioskodawcy korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów: lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej, medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 618 ze zm.), psychologa.

Z powołanego przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Warunkiem zwolnienia z podatku od towarów i usług jest zatem spełnienie zarówno podmiotowych, jak i przedmiotowych kryteriów zastosowania w/w zwolnienia.

Kryteria podmiotowe przez Wnioskodawcę zostały spełnione. Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umowy o pracę oraz umowy zlecenia osoby o odpowiednich kwalifikacjach - lekarzy oraz pielęgniarkę, którzy wykonują usługi osobom fizycznym. Forma prawna świadczenia usług w zakresie opieki medycznej wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a-d ustawy o podatku od towarów i usług pozostaje bez znaczenia. W pkt 27 wyroku C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kugler GmbH z dnia 10 września 2002 r., Trybunał Sprawiedliwości UE stanął na stanowisku, że: „przepis art. 13 (A) ust. 1 lit. c Dyrektywy nie wymaga aby usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe”.

Zatem zgodnie z tym wyrokiem usługi te mogą być świadczone w ramach sp. z o.o., spółek partnerskich, indywidualnej działalności gospodarczej na zlecenie ww. podmiotów itp. byle były świadczone przez osoby z uprawnieniami. Taka interpretacja znajduje także potwierdzenie w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 lipca 2011 roku, znak ITPP1/443-600/1I/MS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 19 sierpnia 2011 roku, znak ILPP2/443-836/11-2/MR.

Zwolnienia, które zostały określone przepisem art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT obejmują, oprócz usług bezpośrednio wykonywanych przez określone tym przepisem zawody, także takie usługi, które zlecane są przez inne podmioty osobom wykonującym zawody wskazane w w/w przepisie. Znajduje to również odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 sierpnia 2012 roku, znak IBPP3/443-407/12/AS.

Odnosząc się do kryteriów przedmiotowych, wskazania wymaga, iż w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług brak jest definicji pojęcia „opieki medycznej”. Definicję taką można jednak wskazać opierając się na orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE, określając, że dotyczy ona świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. To, czy dana usługa powinna korzystać ze zwolnienia, czy też nie, określa jej cel. Aby więc podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Podkreślenia wymaga, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych. Wykonane zapobiegawczo świadczenia medyczne mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania jako usługi w zakresie opieki medycznej. W rzeczywistości nawet jeżeli w pewnych przypadkach okaże się, że osoby poddane badaniom lub innym zabiegom lekarskim o charakterze zapobiegawczym nie cierpią z powodu jakiejkolwiek choroby lub zaburzeń zdrowia, to włączenie omawianych świadczeń w zakres pojęcia „opieki medycznej” jest zgodne z celem redukcji kosztów opieki medycznej, który przyświeca przewidzianemu w przepisach zwolnieniu z opodatkowania. Zatem świadczenia medyczne, które zostały wykonane w celu ochrony zdrowia, w tym również w celu utrzymania bądź przywrócenia dobrego stanu zdrowia ludzi, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą świadczącą usługi paramedyczne, polegającą na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą specjalistycznego certyfikowanego sprzętu medycznego. Zabiegi te wykonywane są przez pielęgniarki oraz lekarzy i polegają one na płukaniu jelita grubego przy wykorzystaniu filtrowanej przez sprzęt medyczny wody. Są to usługi w zakresie opieki medycznej służące zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjentów, w związku z czym spełnia także kryterium przedmiotowe do zwolnienia z podatku VAT - takie stanowisko znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 listopada 2011 roku, znak IBPP4/443-1218/11/AZ.

Z wyżej wskazanych względów Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługi paramedyczne polegające na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii, sprzedawane przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, ale świadczone bezpośrednio przez lekarzy oraz pielęgniarkę o odpowiednich kwalifikacjach, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umowy zlecenie przez tę osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, 567, 1493, 2112, 2345 i 2401),
4.  psychologa.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty. Zwolnienie dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę formę organizacyjną podmiotu świadczącego powyższe usługi (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy) lub wykształcenie zawodowe osób je wykonujących, tj. świadczeń wykonywanych przez lekarza, lekarza dentystę, pielęgniarkę, położną, psychologa lub osobę wykonującą zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej (art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy).

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze, jak również świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych określonych przez państwa członkowskie.

Zauważyć należy, że interpretacji zwolnień od podatku powinno dokonywać się w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje ww. Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień oraz przy uwzględnieniu orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05) Trybunał stwierdził: „(\`(...)\`) pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (\`(...)\`) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia”. Również w wyroku w sprawie d’Ambrumenil (C-307/01) Trybunał podkreślał, iż: „Jeżeli chodzi o pojęcie świadczenia opieki medycznej (\`(...)\`) pojęcia tego nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu, świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter, ale cel usługi.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej od 29 grudnia 2015 roku. Jej przedmiotem jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych oraz niemieszkalnych, jak również działalność paramedyczna.

Usługi związane z działalnością paramedyczną polegają na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą specjalistycznego certyfikowanego sprzętu medycznego. Zabiegi te wykonywane są przez lekarzy oraz pielęgniarki i polegają na płukaniu jelita grubego przy wykorzystaniu filtrowanej przez sprzęt medyczny wody. Są to zabiegi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Ich ostatecznymi odbiorcami są osoby fizyczne, w związku z czym ich świadczenie jest ewidencjonowane przy użyciu kasy fiskalnej oraz faktur VAT. Wnioskodawca nie posiada kwalifikacji określonych w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie wykonuje samodzielnie usług związanych z działalnością paramedyczną. Działalność ta wykonywana jest na rzecz osób fizycznych bezpośrednio przez lekarzy oraz pielęgniarkę ze stosownymi kwalifikacjami, zatrudnionymi przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę zawartej z lekarzami oraz umowy zlecenie, na podstawie której zatrudniona jest pielęgniarka.

Hydrokolonoterapia to nowoczesna odmiana jednej z najstarszych metod leczniczych polegająca na oczyszczaniu jelita grubego na całej jego długości. Narząd ten odpowiada w ogromnym stopniu za nasz układ odpornościowy. Z powodu zaburzonej przemiany materii, trucizny i uboczne produkty przemiany materii nie są w wystarczającym stopniu rozkładane i wydalane. Dochodzi wtedy do samozatrucia organizmu, co z kolei powoduje znaczne osłabienie układu odpornościowego, prowadząc do takich dolegliwości jak utrata sił witalnych, zmęczenie, alergia, depresja, brak koncentracji, agresja oraz lęki. Przewlekłe zaparcia mogą prowadzić do poważnych zmian w jelicie grubym o charakterze nowotworowym. Zabieg jest zupełnie bezbolesny, całkowicie higieniczny (jednorazowy sprzęt) i bezwonny. W trakcie zabiegu pacjent leży wygodnie na plecach na łóżku. Poprzez specjalną rurkę jednorazowego użytku napływa do jelita przez specjalny filtr oczyszczoną woda. Pielęgniarka wykonuje w tym czasie masaż powłok brzusznych w celu równomiernego rozprowadzenia wody w całym jelicie grubym. Zawartość wypłukanego jelita wraz z wodą jest odprowadzana do kanalizacji. Pacjent nie odczuwa w tym czasie żadnego dyskomfortu. Zabieg wykonuje pielęgniarka. Terapia wodna jelita grubego usuwa kamienie kałowe oraz substancje gnijące na ściankach jelita na całej jego długości, odtruwa organizm, zwiększając jego odporność i szansę w walce z poważnymi chorobami. Ponadto: usuwa złogi, toksyny, pasożyty bytujące w jelitach, zapobiega powstawaniu wzdęć i zaparć, zmniejsza otyłość brzuszną, polepsza wchłanianie witamin i składników odżywczych, skutecznie zwalcza grzybice przewodu pokarmowego, wzmacnia i stymuluje pracę jelit, odtruwa organizm, zwiększa jego odporność i szansę w walce z groźnymi chorobami, przygotowuje jelito grube do badań diagnostycznych. Zabieg przynosi doskonałe efekty w leczeniu takich chorób jak: zaparcia, migreny, otyłość, biegunki, reumatyzm, choroby skóry, infekcje pasożytnicze, wirusowe, bakteryjne, astma, alergie i nadciśnienie.

Osoby zgłaszające się na wykonanie usługi polegającej na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii przechodzą indywidualną procedurę na która składają się: rozpoznanie ryzyka zachorowań pacjenta i poradnictwo medyczne oraz opracowanie indywidualnego dla osoby programu działań profilaktycznych i leczniczych. Pacjenci są kwalifikowani do zabiegów przez lekarzy.

Celem usługi polegającej na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą certyfikowanego sprzętu medycznego jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia, co obejmuje indywidualną profilaktykę chorób układu odpornościowego, układu pokarmowego, układu oddechowego, układu krążenia, profilaktykę leczenia boreliozy.

Świadczone usługi nie wymagają wpisu do rejestru podmiotów leczniczych wobec czego Wnioskodawca nie jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie, czy usługi paramedyczne, które są usługami w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną, która nie posiada kwalifikacji do świadczenia tego typu usług ale wykonywane przez lekarzy oraz pielęgniarkę o odpowiednich kwalifikacjach, zatrudnionych przez podatnika na podstawie umowy o pracę oraz umowy zlecenie, korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wskazano powyżej, przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy definiujące zwolnienie od podatku VAT mają charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywane przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, biorący pod uwagę formę organizacyjną podmiotu (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy) lub wykształcenie zawodowe osób je wykonujących, tj. świadczeń wykonywanych przez lekarza, lekarza dentystę, pielęgniarkę, położną, psychologa lub osobę wykonującą zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej (art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy).

Za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 poz. 711) , podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza lub pielęgniarkę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej, podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, lekarze, pielęgniarki i fizjoterapeuci mogą wykonywać swój zawód w ramach działalności leczniczej na zasadach określonych w ustawie oraz w przepisach odrębnych, po wpisaniu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, o którym mowa w art. 100.

W myśl art. 100 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, podmiot, który zamierza wykonywać działalność leczniczą jako podmiot leczniczy, składa organowi prowadzącemu rejestr, o którym mowa w art. 106 ust. 1, wniosek o wpis do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, zwanego dalej „rejestrem” (…)

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nie jest podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej, wpisanym do rejestru podmiotów leczniczych. Zatem usługi paramedyczne świadczone przez Wnioskodawcę nie będą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Z kolei określając krąg osób, które mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy ustawodawca wprost wymienił osoby wykonywujące zawód: lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nie wykonuje samodzielnie usług związanych z działalnością paramedyczną, a działalność ta wykonywana jest na rzecz osób fizycznych przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe, tj. lekarza i pielęgniarkę. Zatem spełniona będzie przesłanka podmiotowa wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a i b ustawy.

Wobec tego, w kontekście zwolnienia od podatku usług paramedycznych polegających na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą specjalistycznego certyfikowanego sprzętu medycznego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, pozostaje do przeanalizowania kwestia, czy usługi te spełniają przesłankę o charakterze przedmiotowym, a więc czy – ze względu na cel ich wykonywania – mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu, poprawie zdrowia.

Należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Dokonując kwalifikacji czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej. „Profilaktyka” to działania mające na celu zapobieganie niekorzystnym zjawiskom, zwłaszcza chorobom (www.sjp.pwn.pl). „Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności (www.sjp.pwn.pl). Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. „Ratować” to starać się ocalić, zachować coś, natomiast „ratownictwo” jest warunkach zagrożenia (www.sjp.pwn.pl). Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu lub wprowadzić coś na nowo (www.sjp.pwn.pl). „Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze (www.sjp.pwn.pl). Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa podlega zwolnieniu od podatku VAT, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usługi paramedyczne polegające na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą specjalistycznego certyfikowanego sprzętu medycznego są zabiegami w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Jak wynika z opisu sprawy, hydrokolonoterapia to nowoczesna odmiana jednej z najstarszych metod leczniczych, polegająca na oczyszczaniu jelita grubego na całej jego długości. Terapia wodna jelita grubego usuwa kamienie kałowe oraz substancje gnijące na ściankach jelita na całej jego długości, odtruwa organizm, zwiększając jego odporność i szansę w walce z poważnymi chorobami. Ponadto: usuwa złogi, toksyny, pasożyty bytujące w jelitach, zapobiega powstawaniu wzdęć i zaparć, zmniejsza otyłość brzuszną, polepsza wchłanianie witamin i składników odżywczych, skutecznie zwalcza grzybice przewodu pokarmowego, wzmacnia i stymuluje pracę jelit, odtruwa organizm, zwiększa jego odporność i szansę w walce z groźnymi chorobami, przygotowuje jelito grube do badań diagnostycznych. Zabieg przynosi doskonałe efekty w leczeniu takich chorób jak: zaparcia, migreny, otyłość, biegunki, reumatyzm, choroby skóry, infekcje pasożytnicze, wirusowe, bakteryjne, astma, alergie i nadciśnienie.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że celem usługi polegającej na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą certyfikowanego sprzętu medycznego jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia, co obejmuje indywidualną profilaktykę chorób układu odpornościowego, układu pokarmowego, układu oddechowego, układu krążenia, profilaktykę chorób układu odpornościowego, układu pokarmowego, układu oddechowego, układu krążenia, profilaktykę leczenia boreliozy.

Z uwagi na powyższe należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że usługi paramedyczne polegające na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą specjalistycznego certyfikowanego sprzętu medycznego będące przedmiotem wniosku, ze względu na swój cel, którym jest szeroko pojęta profilaktyka stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, korzystające ze zwolnienia od podatku.

Podsumowując, opisane usługi paramedyczne polegające na diagnostyce oraz hydrokolonoterapii za pomocą specjalistycznego certyfikowanego sprzętu medycznego, świadczone przez lekarza i pielęgniarkę – jako spełniające przesłankę podmiotową i przedmiotową – będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a i b ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.