Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.666.2020.1.ABU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-11
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (…)”.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2020 r. (data wpływu 24 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2020 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto G. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Miasto”) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.U. z 2020 r. poz. 713; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym), wyposażoną, jako miasto na prawach powiatu, w osobowość prawną na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, w związku z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 920; dalej: „ustawa o samorządzie powiatowym”).

Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca będzie realizować projekt pod nazwą: „…” (dalej: „Projekt”). Projekt realizowany będzie częściowo ze środków własnych Wnioskodawcy, a częściowo z dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Oś priorytetowa: IV. Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, Poddziałanie 4.5.1 Niskoemisyjny transport miejski oraz efektywne oświetlenie - ZIT.

Celem Projektu jest zastąpienie obecnego oświetlenia, charakteryzującego się wysokim zużyciem energii i wysokimi kosztami napraw, poprzez wprowadzenie oświetlenia energooszczędnego. Efektem działań w Projekcie będzie spadek zużycia energii o 1039,88 MW w ciągu roku, co przyczyni się do obniżenia emisji CO2 do powietrza o 846,46 t/rok.

W konsekwencji główne cele Projektu to m.in.:

*   poprawa efektywności energetycznej;
*   zmniejszenie emisji CO2 i innych zanieczyszczeń powietrza, a co za tym idzie poprawa jakości powietrza, dzięki czemu poprawią się warunki życia mieszkańców i spadnie stopień szkodliwego oddziaływania zanieczyszczeń na ich zdrowie;
*   redukcja kosztów użytkowania;
*   poprawa wartości parametrów oświetleniowych i komfortu widzenia;
*   poprawa bezpieczeństwa;
*   poprawa jakości środowiska naturalnego;
*   zmniejszenie emisji hałasu;
*   promowanie energooszczędnych źródeł światła.

Projekt zakłada modernizację energetyczną 1958 opraw, w których zastosowano źródło sodowe. W jej wyniku zamontowanych zostanie 1935 energooszczędnych opraw opartych o technologię LED. Ze względu na konieczność prawidłowego zabezpieczenia opraw LED przed skokami napięć i zapewnienia optymalnych warunków pracy, konieczna jest wymiana przewodów oraz tablic bezpiecznikowych w słupach oświetleniowych. Słupy poddane zostaną konserwacji tj. czyszczeniu i malowaniu. W projekcie nie przewiduje się budowy nowych słupów - wykorzystana zostanie istniejąca infrastruktura. W przypadku 21 punktów oświetleniowych dwie, a w jednym trzy oprawy montowane na 1 słupie zostaną zastąpione pojedynczymi.

W ramach Projektu zadania realizowane są zarówno siłami własnymi Wnioskodawcy, jak również przy wsparciu firm zewnętrznych (na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z wykonawcami).

Realizacja Projektu będzie miała miejsce zgodnie z ustawą z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t.j. Dz.U. 2020 poz. 833), w myśl której do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy planowanie oraz finansowanie oświetlenia znajdujących się na terenie gminy: ulic, placów, dróg gminnych, powiatowych, wojewódzkich, krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe. Miasto ma również za zadanie planowanie i organizację działań, mających na celu racjonalizację zużycia energii i promocję rozwiązań zmniejszających zużycie energii.

Na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją Projektu Wnioskodawca będzie widniał jako nabywca.

Oświetlenie uliczne służyć będzie zatem ogółowi mieszkańców Miasta i innych osób przybywających w Mieście. Nie przewiduje się żadnej odpłatności za korzystanie przez mieszkańców (ani innych osób) z oświetlenia ulicznego, gdyż jest to zadanie własne Miasta, jako jednostki samorządu terytorialnego.

Infrastruktura oraz sprzęt wytworzony / zmodernizowany w ramach Projektu zarówno w trakcie, jak i po zakończeniu Projektu, w żaden sposób nie będą bezpośrednio wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie przewiduje też pośredniego wykorzystania efektów Projektu do czynności opodatkowanych VAT. Realizacja Projektu nie będzie generowała sprzedaży opodatkowanej VAT u Wnioskodawcy w żadnej części.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w odniesieniu do wydatków związanych z Projektem?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W opinii Wnioskodawcy, nie przysługuje mu (ani w całości, ani w części) prawo do odliczenia podatku VAT w odniesieniu do wydatków związanych z Projektem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (tzw. odliczenie VAT).

Na podstawie art. 86 ust. 2 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanego art. 86 ust. 1, prawo do odliczenia VAT przysługuje wyłącznie podatnikom, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia VAT związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych z VAT lub nie podlegających opodatkowaniu VAT).

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie będzie w żaden sposób wykorzystywał towarów i usług nabytych / wytworzonych w związku z realizacją Projektu do czynności opodatkowanych VAT, w opinii Wnioskodawcy nie będzie mu tym samym przysługiwać odliczenie VAT (ani w całości, ani w części) od wydatków związanych z realizacją Projektu

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo- przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 26 ust. 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), w miastach powyżej 100 000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Dotyczy to również miast, w których do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy prezydent miasta był organem wykonawczo-zarządzającym.

Natomiast stosownie do treści art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 920), prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100 000 mieszkańców, a także miastom, które z tym dniem przestały być siedzibami wojewodów, chyba że na wniosek właściwej rady miejskiej odstąpiono od nadania miastu praw powiatu, oraz tym, którym nadano status miasta na prawach powiatu, przy dokonywaniu pierwszego podziału administracyjnego kraju na powiaty.

Na podstawie art. 92 ust. 2 cyt. ustawy, miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Jak wynika z treści art. 18 ust.1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 833 z późn. zm.), do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy m.in. planowanie oraz finansowanie oświetlenia znajdujących się na terenie gminy: ulic, placów, dróg gminnych, powiatowych, wojewódzkich, krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe. Miasto ma również za zadanie planowanie i organizację działań, mających na celu racjonalizację zużycia energii i promocję rozwiązań zmniejszających zużycie energii.

Przez finansowanie oświetlenia – w świetle zapisów art. 3 pkt 22 ustawy Prawo energetyczne –rozumie się finansowanie kosztów energii elektrycznej pobranej przez punkty świetlne oraz koszty ich budowy i utrzymania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zmiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Miasto) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, wyposażoną, jako miasto na prawach powiatu, w osobowość prawną przyznaną m.in. przepisem art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym. Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług w Polsce jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca będzie realizować projekt pn.: „…”. Projekt realizowany będzie częściowo ze środków własnych Wnioskodawcy, a częściowo z dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Oś priorytetowa: IV. Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, Poddziałanie 4.5.1 Niskoemisyjny transport miejski oraz efektywne oświetlenie - ZIT.

Celem Projektu jest zastąpienie obecnego oświetlenia, charakteryzującego się wysokim zużyciem energii i wysokimi kosztami napraw, poprzez wprowadzenie oświetlenia energooszczędnego. Efektem działań w Projekcie będzie spadek zużycia energii o 1039,88 MW w ciągu roku, co przyczyni się do obniżenia emisji CO2 do powietrza o 846,46 t/rok.

Na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją Projektu Wnioskodawca będzie widniał jako nabywca.

Oświetlenie uliczne służyć będzie zatem ogółowi mieszkańców Miasta i innych osób przybywających w Mieście. Nie przewiduje się żadnej odpłatności za korzystanie przez mieszkańców (ani innych osób) z oświetlenia ulicznego, gdyż jest to zadanie własne Miasta, jako jednostki samorządu terytorialnego.

Infrastruktura oraz sprzęt wytworzony zmodernizowany w ramach Projektu zarówno w trakcie, jak i po zakończeniu Projektu, w żaden sposób nie będą bezpośrednio wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie przewiduje też pośredniego wykorzystania efektów Projektu do czynności opodatkowanych VAT. Realizacja Projektu nie będzie generowała sprzedaży opodatkowanej VAT u Wnioskodawcy w żadnej części.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w odniesieniu do wydatków związanych z Projektem Miastu będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z wniosku wynika, że opisany projekt realizowany będzie w ramach zadań własnych Miasta.

Tym samym, dokonując tych zakupów, Wnioskodawca nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w analizowanej sprawie - mimo, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT - warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż towary i usługi zakupione do realizacji opisanego projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, gdyż jak wskazuje Wnioskodawca powstały projekt w żaden sposób będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem Miasto nie będzie miało prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. inwestycji.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z realizacją projektu Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją inwestycji nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowy m od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformacyjnego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.