Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-684/16-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-27
Teza: w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Agenta w ramach struktury cash poolingu oraz obowiązku rozpoznania importu usług
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; import-import usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 24 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Agenta w ramach struktury cash poolingu oraz obowiązku rozpoznania importu usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Agenta w ramach struktury cash poolingu oraz obowiązku rozpoznania importu usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący polskim rezydentem podatkowym, przystąpił do oferowanej przez bank z siedzibą w Polsce (dalej jako: „Bank”) tzw. usługi cash poolingu rzeczywistego.

Celem usługi świadczonej przez Bank jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów biorących w niej udział poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej prowadzonej przez te podmioty.

Usługa cash poolingu polega na zarządzaniu przez Bank fizycznymi przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi, w tym Wnioskodawcy (dalej jako „Uczestnicy”). Usługa jest realizowana w oparciu o umowę świadczenia usługi zarządzania płynnością w formie limitów dziennych zawartą pomiędzy Bankiem a Uczestnikami, określającą istotne jej postanowienia (dalej jako: „Umowa”).

Spółka, będąca szwedzkim rezydentem podatkowym, nie posiadająca w Polsce zakładu przystąpiła do struktury cash poolingu jako tzw. agent (dalej jako „Agent”).

Wszyscy Uczestnicy są polskimi rezydentami podatkowymi. Zarówno Agent, jak i Uczestnicy są podmiotami z tej samej grupy kapitałowej.

W celu korzystania z usługi cash poolingu, Uczestnicy (każdy odrębnie) zawarli z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych w PLN (dalej jako: „Rachunki”).

Dla Agenta Bank otworzył dwa rachunki bankowe: Rachunek Główny oraz Rachunek Płynności.

Bank udzielił Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie, limitów dziennych, tj. kwot do których łącznie dyspozycje Uczestników dotyczące Rachunków (w tym także Rachunku Głównego Agenta) mogą być realizowane przez Bank w przypadku braku środków dostępnych na tych rachunkach (dalej jako: „Limity dzienne”).

Ponadto, Bank udzielił na rzecz Agenta kredytu odnawialnego (overdraft). Środki z tytułu tego kredytu wpływają na Rachunek Płynności.

W żadnym wypadku suma łącznego zadłużenia Uczestników wobec Banku nie może przekroczyć tzw. globalnego limitu płynności, tj. sumy sald na Rachunkach Uczestników uwzględniającej środki dostępne z tytułu kredytu w Rachunku Płynności.

Właściwa usługa cash poolingu rzeczywistego polega na codziennym bilansowaniu (zerowaniu) środków zgromadzonych na Rachunkach Uczestników. Mechanizm cash poolingu opiera się na przelewach wierzytelności w ramach instytucji tzw. subrogacji określonej w art. 518 kodeksu cywilnego. W ramach usługi każdego dnia roboczego (na koniec dnia) konsolidowane są konta Uczestników. W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest ujemna, Bank obciąża Rachunek Płynności i uznaje Rachunek Główny kwotą wartości bezwzględnej wszystkich sald Rachunków. W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest dodatnia, Bank obciąża Rachunek Główny i uznaje Rachunek Płynności kwotą będącą sumą wszystkich sald Rachunków.

Następnie transferowane są salda Uczestników zarówno o wartości ujemnej, jak i dodatniej tak, aby po dokonaniu tych przelewów salda na poszczególnych Rachunkach były równe zeru. W przypadku Rachunków o saldzie ujemnym, Bank dokonuje transferu środków pieniężnych - w drodze przelewu wierzytelności - z Rachunku Głównego na Rachunek Uczestnika o saldzie ujemnym. W przypadku Rachunków o saldzie dodatnim, Bank dokonuje transferu środków pieniężnych - w drodze przelewu wierzytelności - z Rachunku Uczestnika na Rachunek Główny.

Każdy spłacający Uczestnik usługi, którego Rachunek zostaje obciążony, nabywa wierzytelność Banku wobec Uczestnika, którego wykorzystany Limit Dzienny nie został spłacony w terminie, do wysokości obciążenia Rachunku spłacającego Uczestnika. Uczestnicy usługi dokonują wzajemnego poręczenia względem banku, w zakresie spłaty przyznanych im limitów dziennych. Nabycie wierzytelności o której mowa powyżej, następuje na zasadach tzw. subrogacji, określonej w art. 518 kodeksu cywilnego.

W ramach usługi cash poolingu realizowany jest codzienny powrót środków. Powrót środków realizowany jest w kolejnym dniu. Powrót ten realizuje spłatę zobowiązań surogacyjnych pomiędzy Uczestnikami. W konsekwencji w ramach usługi cash poolingu, następnego dnia roboczego, dokonywane są automatyczne transfery zwrotne, czyli powrót do stanu sald na Rachunkach Uczestników z poprzedniego dnia roboczego funkcjonowania systemu cash poolingu. W ten sposób Limity dzienne zadłużenia liczone są z uwzględnieniem stanu sald Rachunków Uczestników z poprzedniego dnia roboczego.

Bank nalicza odsetki należne między Uczestnikami oraz Agentem z tytułu wzajemnych zobowiązań powstałych wskutek wdrożenia usługi cash poolingu. Odsetki są naliczane raz w miesiącu przez Bank. Wysokość należnych odsetek naliczana jest przy zastosowaniu ustalonej w Umowie stawki.

Bank pobiera od Uczestników oraz Agenta z tytułu świadczenia usług, opłatę miesięczną za świadczenie usługi cash poolingu.

Zgodnie z wymogami Banku stanowiącymi konieczne warunki funkcjonowania usługi cash poolingu, Agent będzie pełnić w ramach Umowy dodatkowe czynności pomocnicze, obejmujące:

*   podpisywanie z Bankiem i innymi Uczestnikami - w imieniu danego Uczestnika - aneksów do Umowy lub zleceń, na mocy których m.in. inne podmioty staną się Uczestnikami i stroną Umowy;

*   zamknięcie Rachunku w imieniu odpowiedniego Uczestnika poprzez złożenie dyspozycji do Banku;

*   wyrażenie zgody w imieniu Uczestnika na zmianę lub zastępowanie treści zleceń lub załączników do Umowy;

*   wyrażenie zgody w imieniu Uczestnika na zmianę i/lub uzgodnienia wysokości odsetek;

*   nadawanie Uczestnikom dostępów do informacji na temat struktury Rachunków, Rachunku Głównego, Rachunku Płynności;

*   składanie w imieniu Uczestników oświadczeń o udzieleniu poręczenia, zmianie jego wysokości/zmianie kwot Limitów Dziennych;

*   podpisanie w imieniu Uczestników aneksu do Umowy, na podstawie którego tymczasowo zostanie zawieszona usługa cash poolingu;

*   reprezentowanie Uczestników we wszelkich sprawach dotyczących Umowy;

*   nadawanie dalszych pełnomocnictw w zakresie uprawnień Agenta.

Z tytułu pełnienia wskazanych powyżej czynności, Agentowi nie przysługuje wynagrodzenie od Uczestników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle opisanego powyżej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, czynności wykonywane przez Agenta w ramach w struktury cash poolingu nie stanowią świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1, w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie ma miejsca import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, który Wnioskodawca byłby zobowiązany rozpoznać?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, czynności wykonane przez Agenta w strukturze cash poolingu nie stanowią świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1, w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie dochodzi do importu usług, w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, który Wnioskodawca byłby zobowiązany rozpoznać dla celów VAT w Polsce.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynności, które są wykonywane przez Agenta na rzecz Uczestników w strukturze cash poolingu pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy składają się na kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników oraz Agenta.

W opinii Wnioskodawcy, jedynym podmiotem rzeczywiście świadczącym usługi w ramach struktury cash poolingu jest Bank, zaś zarówno pozostali Uczestnicy, jak i Agent powinni być traktowani jako nabywcy usług finansowych.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako: „VAT”) podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z powyższymi przepisami, dostawa towarów oraz świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Przy czym odpłatność ma miejsce w przypadku każdego wynagrodzenia za świadczenie wzajemne. Jednocześnie dostawa towarów lub świadczenie usług pod tytułem odpłatnym mogą zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich odbiorcą istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku, gdy usługi są świadczone przez podmiot nieposiadający rezydencji, czy zakładu na terytorium Polski, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, dochodzi do importu usług, w związku z czym podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

W ramach struktury cash poolingu Agent nie świadczy żadnych usług na rzecz pozostałych Uczestników. Nie otrzymuje również żadnego odrębnego wynagrodzenia z tytułu wykonywanych czynności - odsetki otrzymywane są jedynie w przypadku i z tytułu zaangażowania własnych środków pieniężnych Agenta, z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu, a nie z tytułu podejmowanych przez niego czynności.

Zgodnie z treścią Umowy, Bank wykonuje na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling). Wszystkie działania Banku podejmowane są w celu realizacji podstawowej funkcji Umowy, jaką jest zarządzanie płynnością finansową Uczestników. Tym samym, to Bank jest jedynym podmiotem, podejmującym czynności/działania na rzecz innych Uczestników. Z tego też tytułu otrzymuje od Uczestników, w tym od Agenta, stałe wynagrodzenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, że to Bank jest jedynym usługodawcą kompleksowej usługi cash poolingu, w celu wykonania której wymagane jest spełnienie dodatkowych warunków formalnych przez innych Uczestników. Podejmowane przez Agenta działania (obejmujące rachunki Uczestników) są jedynie technicznymi elementami pomocniczymi -koniecznymi dla efektywnego wykonywania usługi przez Bank, zaś Uczestnicy, w tym Agent, pozostają nadal jedynie odbiorcami tej usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu Agent, nie wykonuje czynności, które mogłyby zostać zakwalifikowane jako objęte zakresem opodatkowania VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydane przez Ministra Finansów, np.:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 września 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-350/15-4/AJB);

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 sierpnia 2015 r. (sygn. ILP P1/4512-435/15-2/AW);

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 lipca 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-313/15-2/TK);

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lipca 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-573/15-2/EK);

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 czerwca 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-574/15-2/AW);

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lipca 2014 r. (sygn. ILPP1/443-276/14-5/HW);

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 grudnia 2013 r. wydana przez (sygn. 1BPP2/443-931/13/WN),

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 grudnia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1241/13-2/IGo),

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 grudnia 2013 r. wydana przez (sygn. 1PPP1/443-1239/13-2/AW),

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 grudnia 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-807/13-4/AW),

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 sierpnia 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-567/13-2/AW),

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2011 r. (sygn. ITPP2/443-604a/11/RS).

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, skoro w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym czynności wykonywane przez Agenta w ramach struktury cash poolingu nie stanowią usług podlegających opodatkowaniu VAT, tym samym nie ma miejsca import usług od Agenta przez Wnioskodawcę (jako Uczestnika). Tym samym, w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w strukturze cash poolingu nie jest on zobowiązany rozpoznać powyższych czynności Agenta jako importu usług dla celów VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynności wykonywane przez Agenta w ramach struktury cash poolingu nie stanowią świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym nie ma miejsca import usług zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT oraz Wnioskodawca nie jest podatnikiem w myśl art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że Spółka zacytowała stare brzmienie art. 15 ust. 2 oraz błędne brzmienie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tymczasem od dnia 1 kwietnia 2013 r. art. 15 ust. 2 ustawy brzmi: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy brzmi: Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Pozostaje to jednak bez wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57 a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.