Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1625/12/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-14
Teza: Czy po przeprowadzeniu właściwej analizy ekonomicznej i rynkowej oraz podjęciu decyzji o wdrożeniu w produkcję wskazanych efektów badań przemysłowych i prac rozwojowych można opracowaną technologię aktywować jako koszty prac rozwojowych zakończonych z wynikiem pozytywnym, zaliczane do wartości niematerialnych i prawnych, dokonując odpisów amortyzacyjnych przez okres 12 miesięcy od daty uruchomienia produkcji, wykorzystującej niniejszą technologię?
Słowa kluczowe: badanie-badanie naukowe; koszt; praca; technologia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w drodze odpisów amortyzacyjnych kosztów prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w drodze odpisów amortyzacyjnych kosztów prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w dniu 30 listopada 2011 r. zawarła umowę z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (instytucja wdrażająca), której przedmiotem było udzielenie Spółce jako beneficjentowi dofinansowania na realizację projektu badawczego. Działanie pt: „Projekt i wykonanie prototypu pasywnego konwertera optycznego do połączeń między telekomunikacyjnymi światłowodami plastikowymi i szklanymi” przewidywało wykonanie pełnego zakresu rzeczowego związanego z badaniami przemysłowymi i przeprowadzeniem prac rozwojowych. Projekt był podzielony na dwa etapy. Pierwszy przewidywał badania przemysłowe i był podzielony na następujące zadania:

*   zdefiniowanie konfiguracji i parametrów eksploatacyjnych dla realizowanego prototypu,
*   zdefiniowanie konstrukcji włókna,
*   opracowanie struktury włókien jednomodowych,
*   opracowanie struktury włókien wielomodowych.

Drugi etap przewidywał prowadzenie prac rozwojowych i był podzielony na następujące zadania:

*   wykonanie prototypów pasywnych konwerterów optycznych,
*   testy sprawdzające wykonanych prototypów.

Poziom dofinansowania dla pierwszego etapu był na poziomie 80% kosztów kwalifikowanych, dla drugiego etapu był to poziom 45%. Całościowo w proporcji do kwoty ponoszonych kosztów i kwoty zapisanej w umowie o dofinansowaniu, wartość wsparcia ma stanowić 71,34% wartości kosztów kwalifikowanych. Zgodnie z zapisami w umowie „okres kwalifikowalności wydatków dla Projektu rozpoczyna się w dniu 30 października 2010 r. i kończy w dniu 30 listopada 2012 r.” W dniu 30 listopada 2012 r. został złożony do instytucji wdrażającej wniosek końcowy, rozliczający poniesione koszty kwalifikowane. Aktualnie Spółka oczekuje na dokonanie kontroli realizacji projektu przez instytucję wdrażającą i jednocześnie oczekuje na końcowe rozliczenie finansowe przyznanego dofinansowania. Zgodnie z zapisem umowy Spółka jest zobowiązana do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych w formie gotowego produktu udostępnionego do sprzedaży na rynku, na którym działa Spółka. Jednocześnie Spółka dokonuje analizy ekonomicznej i bada rynek pod kontem celowości wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych. Zapisy umowy przewidują możliwość zwolnienia Spółki z obowiązku wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, jeżeli w/w analiza ekonomiczna i rynkowa wypadnie niekorzystnie.

Podczas całego okresu prowadzenia badań przemysłowych i prac rozwojowych, koszty z tym związane były ujmowane jako rozliczenia międzyokresowe czynne, ponieważ w założeniach projektu, jego wynik miał być gotową technologią stanowiącą wartość niematerialną i prawną wykorzystaną w przyszłości do celów produkcyjnych. Równolegle wartość dotychczas otrzymywanego dofinansowania (nie otrzymano jeszcze całości, czekając na rozliczenie końcowe) ujmowano na rozliczeniach międzyokresowych przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po przeprowadzeniu właściwej analizy ekonomicznej i rynkowej oraz podjęciu decyzji o wdrożeniu w produkcję wskazanych efektów badań przemysłowych i prac rozwojowych można opracowaną technologię aktywować jako koszty prac rozwojowych zakończonych z wynikiem pozytywnym, zaliczane do wartości niematerialnych i prawnych, dokonując odpisów amortyzacyjnych przez okres 12 miesięcy od daty uruchomienia produkcji, wykorzystującej niniejszą technologię?

Zdaniem Spółki, po pozytywnych wynikach analizy ekonomicznej i rynkowej i podjęciu decyzji o wdrożeniu w produkcję wskazanych efektów badań przemysłowych i prac rozwojowych, można aktywować podatkowo poniesione koszty opracowania technologii jako koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym zaliczane do wartości niematerialnych i prawnych, dokonując odpisów amortyzacyjnych przez okres 12 miesięcy. Jest to zgodne z zapisem art. 15 ust. 4a i zapisem art. 16b ust. 2 pkt 3 oraz zapisem art. 16m ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie w związku z otrzymaniem częściowej dotacji na opracowanie niniejszej technologii, kosztem uzyskania przychodu będzie ta część odpisu amortyzacyjnego, która nie była dofinansowana (odpis amortyzacyjny będzie stanowił koszty uzyskania przychodu w takim % w jakim koszty opracowania technologii nie były dofinansowane: 100% - 71,34% = 28,66%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą, zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty podlegające odliczeniu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów, względnie zostały poniesione w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4a updop, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Z uwagi na brzmienie tej regulacji, to od decyzji podatnika zależy forma rozliczania wydatków ponoszonych z tytułu prac rozwojowych. Przedmiotowy przepis wymienia alternatywnie cztery możliwe sposoby zaliczenia wydatków z tytułu prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów.

Pojęcie „prac rozwojowych” definiuje natomiast ustawa z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615 ze zm.). Zgodnie z art. 2 pkt 4 tej ustawy, przez prace rozwojowe należy rozumieć nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, w szczególności:

1.  tworzenie projektów, rysunków, planów oraz innej dokumentacji do tworzenia nowych produktów, procesów i usług, pod warunkiem że nie są one przeznaczone do celów komercyjnych,
2.  opracowywanie prototypów o potencjalnym wykorzystaniu komercyjnym oraz projektów pilotażowych, w przypadkach gdy prototyp stanowi końcowy produkt komercyjny, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna; w przypadku gdy projekty pilotażowe lub demonstracyjne mają być następnie wykorzystywane do celów komercyjnych, wszelkie przychody uzyskane z tego tytułu należy odjąć od kwoty kosztów kwalifikowanych pomocy publicznej,
3.  działalność związana z produkcją eksperymentalną oraz testowaniem produktów, procesów i usług, pod warunkiem że nie są one wykorzystywane komercyjnie, prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wskazano powyżej jednym z alternatywnych sposobów zaliczenia kosztów prac rozwojowych w ciężar kosztów uzyskania przychodów jest ich amortyzacja.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 updop, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

\-zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Dodać należy również, iż stosownie do treści art. 16m ust. 1 pkt 3 updop, od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie może być krótszy niż 12 miesięcy.

Jak wynika z przepisu art. 16b ust. 2 pkt 3 updop, zaliczenie kosztów prac rozwojowych do podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, jest uzależnione od łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  prace zostały zakończone,
2.  ich wynik jest pozytywny, tzn. osiągnięto zamierzony rezultat tych prac,
3.  efektem prac jest ściśle ustalony produkt lub technologia wytwarzania, które mogą być wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika,
4.  techniczna przydatność tego produktu lub technologii została odpowiednio udokumentowana przez podatnika,
5.  podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii,
6.  koszty prac zostały wiarygodnie określone, tzn. określono je w sposób zasługujący na wiarę, zaufanie, nie ulegający wątpliwości, autentyczny,
7.  z dokumentacji wynika, że koszty prac zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży produktów lub zastosowania technologii.

Zatem, można stwierdzić, że prace rozwojowe w rozumieniu analizowanego przepisu to prace prowadzone z wykorzystaniem dostępnej wiedzy, działania zmierzające do opracowania nowego produktu lub technologii wytwarzania, przy czym efekt tych prac może być wykorzystywany w działalności prowadzonej przez podatnika i służyć osiąganiu przychodów.

Reasumując, po przeprowadzeniu właściwej analizy ekonomicznej i rynkowej oraz podjęciu decyzji o wdrożeniu w produkcję wskazanych efektów badań przemysłowych i prac rozwojowych, Wnioskodawca będzie miał prawo opracowaną technologię aktywować jako koszty prac rozwojowych, uznać je za wartości niematerialne i prawne oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych przez okres 12 miesięcy od daty uruchomienia produkcji, wykorzystując przedmiotową technologię. Przy czym należy również zauważyć, iż w związku z faktem, iż Wnioskodawca zawarł umowę z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości o dofinansowanie na realizowanie projektu badawczego, w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 48 updop z którego wynika, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.