Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2-443-72/10-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-12
Teza: Stawka podatku VAT dla opłat tzw. transaction fee związanych ze sprzedażą biletów w imieniu przewoźników na przeloty krajowe i międzynarodowe
Słowa kluczowe: bilety; opłata; stawka; stawka-stawki podatku; transport; transport-transport powietrzny; usługi-usługi transportowe; usługi-usługi transportu międzynarodowego; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2010 r. (data wpływu 12 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla transaction fee, stanowiącej część składową ceny biletów lotniczych na trasy krajowe i międzynarodowe - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla transaction fee, stanowiącej część składową ceny biletów lotniczych na trasy krajowe i międzynarodowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. (dalej: Spółka) świadczy usługi w zakresie szeroko pojętych usług turystyki. Spółka w ramach prowadzonej działalności m.in. oferuje swoim klientom sprzedaż biletów lotniczych na trasach międzynarodowych i krajowych.

Sprzedaż biletów lotniczych prowadzona jest w formie agencyjnej, tj. Spółka wystawia bilety lotnicze w imieniu i na rzecz linii lotniczych. Taka forma działalności możliwa jest gdyż Spółka jest akredytowanym agentem „X” (organizacji zrzeszającej linie lotnicze). Okoliczność ta umożliwia rozliczanie z przeprowadzanych transakcji dotyczących zakupu biletów z „X”, w miejsce rozliczania się z poszczególnymi przewoźnikami.

W cenę wystawionego przez Spółkę biletu, wkalkulowana jest tzw. transaction fee, czyli opłata manipulacyjna. Jest ona częścią składową biletu. Opłata ta stanowi przychód Spółki i obciążany jest nią klient. Następnie Spółka na życzenie klienta wystawia fakturę VAT na bilet lotniczy (którego cena już zawiera opłatę manipulacyjną) z odpowiednią stawką VAT, tj. 0% na trasy międzynarodowe i 7% na linie krajowe. Na fakturze widnieje zapis, iż Spółka jest sprzedawcą i jednocześnie działa jako agent w imieniu i na rzecz konkretnego przewoźnika lotniczego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Według jakiej stawki należy naliczyć podatek VAT od transaction fee, stanowiącej czynność pomocniczą w stosunku do czynności sprzedaży biletów, przy wystawianiu biletów lotniczych na trasach międzynarodowych i krajowych?

Zdaniem wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym Spółka występuje jako pośrednik (agent). Zdaniem Spółki, podatek VAT od transaction fee należy naliczać według takiej samej stawki jak naliczany jest od biletu lotniczego. W opinii Spółki dla usług wystawiania i sprzedaży biletów lotniczych na linie międzynarodowe właściwa stawka VAT wynosi 0%. Zgodnie z art. 28f ust. 1 Ustawy o VAT - w przypadku świadczenia usług transportowych, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport z uwzględnieniem pokonanych odległości. Natomiast zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 w/w ustawy, stawkę podatku VAT w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego. W myśl art. 83 ust. 3 pkt 2, przez transport międzynarodowy rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:

1.  z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
2.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
3.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt).

W przypadku zaś usługi wystawiania i sprzedaży biletów lotniczych na linie krajowe, to w ocenie Spółki, właściwa stawka wynosi 7%. Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%. Z załącznika nr 3 do Ustawy o VAT, poz. 148 wynika, że obniżoną stawkę podatku VAT stosuje się do przewozów lotniczych rozkładowych pasażerskich.

Spółka świadcząc usługę rezerwacji przelotów, wystawiania biletów/sprzedaży biletów, uzyskuje przychód z opłaty transaction fee, która stanowi nierozłączną część tej usługi. Opłata ta jest wkalkulowana w cenę biletu (usługi) i nie jest dokumentowana odrębną fakturą VAT. Zgodnie z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w sprawie C-349/96 „świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Ponadto zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z metodologii klasyfikacji statystycznej, brak jest podstaw do wydzielenia usługi i odrębnej jej klasyfikacji w przypadku, gdy stanowi jedynie część większej usługi lub jest integralnie związana z dostawą towarów. Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że opłata za wystawienie biletu lotniczego na liniach międzynarodowych (transaction fee), jako część składowa usługi przewozu lotniczego, jest opodatkowana według stawki VAT-0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 83 ust. 3 pkt 2 Ustawy o VAT. Natomiast opłata za wystawienie biletu lotniczego na liniach krajowych (transaction fee), jako część składowa usługi krajowego przewozu lotniczego, jest opodatkowana według stawki VAT-7% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z Załącznikiem 3 poz. 148 do Ustawy o VAT.

Spółka wskazuje, że również organy skarbowe przychylają się do stanowiska przedstawionego powyżej m. in. w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 20 stycznia 2006 r., sygn. 1435/PP1/443-244/2/O5AW czy Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 sierpnia 2009 r. sygn. IPPP1/443-503/09-2/lG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwaną dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zgodnie zaś z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W sytuacji, gdy odbiorcą usług jest osoba niebędąca podatnikiem, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n – art. 28c ust. 1 ustawy.

W myśl art. 28f ust. 1 ustawy, będącego wyjątkiem od zasady ogólnej, w przypadku świadczenia usług transportu pasażerów, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.

Ponadto zgodnie z przepisem § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w przypadku świadczenia, środkami transportu morskiego lub lotniczego, usług transportu międzynarodowego osób – miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy do usług transportu międzynarodowego stosuje się stawkę podatku w wysokości 0%.

Na mocy 83 ust. 3 pkt 2 ustawy, przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:

1.  z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
2.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
3.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt).

Przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się również usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2 (art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy).

W odniesieniu natomiast do usług transportu osobowego świadczonych na terytorium kraju, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W załączniku tym, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych 7% stawką podatku, w pozycji 148 wymieniono usługi z grupowania PKWiU 62.10.1 „Przewozy lotnicze rozkładowe pasażerskie”.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka w ramach wykonywanej działalności gospodarczej wystawia i sprzedaje bilety lotnicze na przeloty zarówno wewnątrzkrajowe jak i międzynarodowe. Sprzedaż biletów prowadzona jest w formie agencyjnej, tj. Spółka wystawia bilety lotnicze w imieniu i na rzecz linii lotniczych. Do ceny biletu Wnioskodawca wlicza opłatę manipulacyjną tzw. transaction fee, która stanowi część składową biletu. Opłata ta stanowi przychód Spółki i obciążany jest nią klient.

Biorąc pod uwagę przywołane regulacje prawne oraz okoliczności przedstawione przez Spółkę stwierdzić należy, iż w przypadku, gdy przeloty międzynarodowe, z którymi związane są przedmiotowe opłaty transaction fee, spełniają definicję usług transportu międzynarodowego wynikającą z art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy – miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju, zgodnie z § 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W tym przypadku, dla opodatkowania usług będących częścią transportu międzynarodowego, Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% – na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy. Stawką tą opodatkowana będzie również transaction fee, będąca częścią składową należności za usługi transportu międzynarodowego, ponoszonej przez klienta.

Miejscem świadczenia usług transportu lotniczego odbywającego się w całości na terytorium kraju (przeloty krajowe) – na mocy art. 28f ust. 1 ustawy – jest terytorium kraju. Zatem usługi krajowego transportu lotniczego korzystają z opodatkowania stawką podatku VAT obniżoną do 7%. W konsekwencji, pobierana przez Wnioskodawcę opłata transaction fee, będąca częścią transportu lotniczego odbywającego się na terytorium kraju, również korzysta z opodatkowania preferencyjną, 7% stawką podatku.

Reasumując, opłata za wystawienie biletu lotniczego na liniach międzynarodowych (transaction fee), jako część składowa usługi przewozu lotniczego, jest opodatkowana według stawki podatku VAT w wysokości 0%, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy. Natomiast opłata transaction fee za wystawienie biletu lotniczego na liniach krajowych, jako część składowa usługi krajowego przewozu lotniczego, jest opodatkowana według stawki podatku VAT w wysokości 7%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 148 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.