Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.164.2022.4.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-30
Teza: Dotyczy ustalenia, czy: - w związku z dokonaniem na rzecz Spółki przez inwestora darowizny powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki podatkiem CIT w dacie zrealizowania inwestycji i przyjęcia środka trwałego do użytkowania; - w przypadku konieczności zwrotu darowizny inwestorom, na skutek nie spełnienia się warunku zawieszającego przysługuje Spółce zwrot zapłaconego podatku - przy założeniu, że Spółka powinna zapłacić podatek niezależnie od faktycznej realizacji inwestycji; - po wybudowaniu infrastruktury wod.-kan. ze środków pochodzących w całości lub części z otrzymanych darowizn i po oddaniu do użytkowania odpisy amortyzacyjne będą w całości kosztem uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; warunki-warunek zawieszający; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 63-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

\- w związku z dokonaniem na rzecz Spółki przez inwestora darowizny powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki podatkiem CIT w dacie zrealizowania inwestycji i przyjęcia środka trwałego do użytkowania;

\- w przypadku konieczności zwrotu darowizny inwestorom, na skutek nie spełnienia się warunku zawieszającego przysługuje Spółce zwrot zapłaconego podatku - przy założeniu, że Spółka powinna zapłacić podatek niezależnie od faktycznej realizacji inwestycji;

\- po wybudowaniu infrastruktury wod.-kan. ze środków pochodzących w całości lub części z otrzymanych darowizn i po oddaniu do użytkowania odpisy amortyzacyjne będą w całości kosztem uzyskania przychodu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 maja 2022 r. (wpływ 1 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy. Równocześnie zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Stosownie do powyższych przepisów, gmina na swoim terenie, co do zasady, pełni funkcje organizatorskie i jest regulatorem rynku zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Na tak określonym rynku właściwym, gmina działa w warunkach monopolu, posiadając pozycję dominującą w rozumieniu art. 4 pkt 10 ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o ochronie konkurencji i konsumentów. Zgodnie z ww. przepisem, przez pozycję dominującą rozumie się pozycję przedsiębiorcy, która umożliwia mu zapobieganie skutecznej konkurencji na rynku właściwym przez stworzenie mu możliwości działania w znacznym zakresie niezależnie od konkurentów, kontrahentów oraz konsumentów. Przepis wprowadza jednocześnie domniemanie, że przedsiębiorca ma pozycję dominującą, jeżeli jego udział w rynku właściwym przekracza 40%. Gmina R. (dalej: „Gmina”) jest podmiotem organizującym usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odbioru ścieków na 95% obszaru gminy. Zgodnie z art. 2 i art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o gospodarce komunalnej gospodarka komunalna, w tym sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formie spółki prawa handlowego, w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W Gminie ww. zadania realizowane są przez gminną spółkę komunalną, tj. Gminne Przedsiębiorstwo (dalej jako: „Przedsiębiorstwo” oraz „Spółka”), w której 100 % udziałów posiada Gmina. Spółka nie należy do kręgu podmiotów sektora finansów publicznych.

Od pewnego czasu Spółka zawiera z inwestorami (deweloperami) porozumienia, na mocy których inwestorzy przekazują Spółce, na zasadzie darowizny, środki pieniężne na ściśle określony cel, tj. na:

1) zaprojektowanie i wykonanie nowego kolektora ściekowego o średnicy DN 400 (szacunkowa wartość przedsięwzięcia (…) zł),

2) modernizację Stacji Uzdatniania Wody, polegającą na zaprojektowaniu i wybudowaniu kontenerowej Stacji Uzdatniania Wody wraz z dwoma zbiornikami retencyjnymi i dwiema studniami głębinowymi wody oligoceńskiej o głębokości około 260 m (szacunkowa wartość przedsięwzięcia (…) zł).

W zawieranych porozumieniach w sposób transparentny zostało wskazane, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne są obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych, ustalonych przez gminę w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, w zakresie uzgodnionym w wieloletnim planie rozwoju i modernizacji. Z uwagi jednak na fakt, że poszczególni inwestorzy planują na terenie Gminy zrealizować określone inwestycje mieszkaniowe oraz z uwagi na prowadzoną przez inwestorów komercyjną działalność gospodarczą, jak również mając świadomość ograniczonych aktualnie możliwości Przedsiębiorstwa w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, to właśnie inwestorzy są bezpośrednio zainteresowani i przejawiają inicjatywę w partycypowaniu w kosztach rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy, albowiem Przedsiębiorstwo samodzielnie nie jest w stanie przeprowadzić na własny koszt w terminie oczekiwanym przez inwestorów modernizacji i rozbudowy tej infrastruktury w zakresie pozwalającym inwestorom na zrealizowanie swoich planów inwestycyjnych. To inwestorom zależy na jak najszybszej rozbudowie tej infrastruktury, zaś przystąpienie do zawierania porozumień ze Spółką leży przede wszystkim w ich interesie. Nie bez znaczenia dla całej sprawy jest okoliczność, że Przedsiębiorstwo nie planowało w najbliższym czasie rozwijać lub modernizować urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych leżących w zakresie zainteresowań inwestorów.

Ponadto Przedsiębiorstwo nie opracowywało Wieloletniego planu rozwoju i modernizacji urządzeń wodno-kanalizacyjnych, o którym mowa w art. 21 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Mając na uwadze aktualną zdolność produkcyjną eksploatowanych ujęć wody, w oparciu o ustalone zasoby pozwoleń wodno-prawnych i istniejącą retencję oraz parametry sieci sanitarnej na trasie pomiędzy planowanymi przez inwestorów ich inwestycjami a oczyszczalnią ścieków, celem zapewnienia możliwości technicznych dostawy wody i odbioru ścieków, każdy z inwestorów oświadcza w oddzielnym Porozumieniu, że dobrowolnie przekazuje Przedsiębiorstwu kwotę pieniężną w wysokości (…) zł, liczoną za jeden planowany lokal mieszkalny, w tym (…) na zaprojektowanie i wykonanie nowego kolektora ściekowego o średnicy DN 400 oraz (…) na modernizację Stacji Uzdatniania Wody. Wysokość darowizny zależy zatem od rodzaju zadania, w którym inwestor partycypuje oraz od ilości planowanych lokali w ramach swojej inwestycji. W treści Porozumienia strony zgodnie ustalają, że przekazana Przedsiębiorstwu kwota stanowi darowiznę z przeznaczeniem jej do wyłącznego wykorzystania na realizację konkretnego zadania inwestycyjnego, które ma służyć przede wszystkim nowym inwestorom. W tym celu w Spółce wyodrębnione zostały dwa oddzielne rachunki bankowe, przeznaczone do wpłat i realizacji zamierzonych dwóch ww. inwestycji. Ponadto strony oświadczają w Porozumieniu, iż mają świadomość, że przekazanie kwoty nie stanowi warunku dla realizacji przez Przedsiębiorstwo jakichkolwiek obowiązków ustawowych wobec inwestora lecz umożliwiając szybszą realizację rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej pozwoli inwestorowi przeprowadzić bezkolizyjnie zaplanowaną inwestycję, co z kolei przyczyni się do zintensyfikowanego rozwoju Gminy poprzez jej przyspieszone zasiedlenie nowymi mieszkańcami. Dodatkowo w treści Porozumienia wprost jest napisane, że „Inwestor ma świadomość regulacji dotyczących ochrony konkurencji i konsumentów, a tym samym wyklucza możliwość nadużywania przez Przedsiębiorstwo pozycji dominującej na lokalnym rynku zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków w związku z dobrowolnym zawarciem Porozumienia” oraz że wyraża zgodę na partycypowanie w kosztach rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej również przez innych inwestorów i nie będzie wnosił zastrzeżeń odnośnie korzystania z rozbudowanej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej przez innych inwestorów oraz osoby trzecie. Strony Porozumienia zakładają, że rozbudowa infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, o której mowa w Porozumieniu, łącznie dla dwóch zadań kosztować będzie Przedsiębiorstwo szacunkowo około (…) zł. Wysokość tej kwoty ustalona została w oparciu o obiektywne kryterium, tj. szacunkowy całkowity koszt rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, o której mowa w treści Porozumienia, przy uwzględnieniu rodzaju i wielkości inwestycji planowanej przez Inwestora oraz potencjalnej ilości innych inwestorów i rodzaju oraz wielkości ich inwestycji. W Porozumieniu Przedsiębiorstwo zobowiązuje się na żądanie Inwestora dokonać rozliczenia wykorzystania przekazanej kwoty poprzez przedstawienie raportu z wykorzystania kwoty, z którego wynikać będzie jednoznacznie, iż kwota w całości została przeznaczona na realizację zamierzonego celu. Inwestor może zażądać zwrotu kwoty w przypadku przeznaczenie jej w całości lub części na inny cel niż określony w Porozumieniu. Ponadto inwestor ma zagwarantowany zwrot wpłaconej kwoty w przypadku odstąpienia przez Przedsiębiorstwo od realizacji celu na jaki została przekazana, w tym odstąpienia z powodu nie posiadania (nie zgromadzenia) wystarczających środków na realizację celu, nieprzystąpienia do realizacji celu w określonym terminie (29 grudnia 2023 r.), czy sfinansowania realizacji rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, o której mowa w Porozumieniu, z innych źródeł zewnętrznych, w tym przez Gminę - w takim przypadku kwota zostanie zwrócona Inwestorowi w części niewykorzystanej proporcjonalnie do jej udziału w sumie środków pozyskanych przez przedsiębiorstwo na ten sam cel od wszystkich inwestorów na mocy analogicznych porozumień.

Dodatkowo w treści Porozumień znajduje się zapis, który stanowi, że wszelkie koszty związane z podpisaniem Porozumień ponosi inwestor.

Darowizny przekazywane są Spółce sukcesywnie, w zależności od daty podpisania Porozumienia z konkretnym inwestorem, na ściśle określony cel, którego realizacja pozwoli inwestorom osiągnąć swoje założenia biznesowe, utrzymując jednocześnie w Gminie gospodarkę wodno-ściekową na niepogorszonym poziomie, bez negatywnych skutków dla dotychczasowych odbiorców usług.

Dotychczas wykorzystywana w działalności Spółki infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna jest użytkowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy zawartej z Gminą (infrastruktura nie została wniesiona do Spółki aportem). Natomiast infrastruktura wybudowana ze środków przekazywanych Spółce na mocy zawieranych porozumień będzie własnością Spółki. Po wybudowaniu kolektora ściekowego o średnicy DN 400 oraz Stacji Uzdatniania Wody i przyjęcia jako środka trwałego do użytkowania, Spółka zobowiązana jest zgodnie z prowadzoną działalnością do utrzymania, bieżącej konserwacji a w przyszłości również do odtworzenia nowopowstałej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, sfinansowanej z przekazanych przez inwestorów darowizn.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 27 maja 2022 r., wskazali Państwo, że:

a) umowy darowizny zostały zawarte z warunkiem zawieszającym,

b) w świetle przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego do skutecznej darowizny środków pieniężnych przeznaczonych na realizację rozbudowy infrastruktury dojdzie w momencie całkowitego zrealizowania celu porozumienia,

c) obdarowany stanie się właścicielem środków pieniężnych otrzymanych w darowiźnie w momencie zrealizowania celu określonego w Porozumieniu czyli po przyjęciu środka trwałego do używania. Jeżeli cel określony w Porozumieniu nie zostanie zrealizowany lub zrealizowany z innych źródeł środki podlegają zwrotowi. Środki pieniężne pochodzące z darowizn są „zamrożone” na wyodrębnionych rachunkach bankowych i nie mogą być przeznaczony na inny cel,

d) z treści Porozumień nie wynika jednoznacznie, że w przeznaczonych kwotach darowizn część z tych kwot stanowi kwotę przeznaczoną na zapłacenie podatki CIT, a tym samym kwota darowizny przeznaczona na realizację inwestycji jest pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zapis mówi, że „wszelkie koszty zawarcia niniejszego Porozumienia ponosi Inwestor”.

**Pytania**

1\. Czy w związku z dokonaniem na rzecz Spółki przez inwestora darowizny powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki podatkiem CIT w dacie zrealizowania inwestycji i przyjęcia środka trwałego do użytkowania?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1 tiret 2, a w uzupełnieniu nr 1 lit. b))

2\. Czy, w przypadku konieczności zwrotu darowizny inwestorom, na skutek nie spełnienia się warunku zawieszającego przysługuje Spółce zwrot zapłaconego podatku - przy założeniu, że Spółka powinna zapłacić podatek niezależnie od faktycznej realizacji inwestycji?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3\. Czy po wybudowaniu infrastruktury wod.-kan. ze środków pochodzących w całości lub części z otrzymanych darowizn i po oddaniu do użytkowania odpisy amortyzacyjne będą w całości kosztem uzyskania przychodu?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

**Państwa stanowisko w sprawie****:**

Państwa zdaniem:

Ad. 1

W przypadku osób prawnych do darowizn zastosowanie mają przepisy ustawy o CIT, w związku z tym darowizny pieniężne dokonywane z przeznaczeniem na realizację inwestycji w postaci budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od darowizn i spadków. W przedmiotowej sprawie darowizny na rzecz Spółki dokonywane są przez inwestorów pod warunkiem zawieszającym. Tym warunkiem jest wykorzystanie darowizn na ściśle określony cel, albowiem darowizny podlegają zwrotowi na rzecz inwestorów w ściśle określonym terminie w przypadku odstąpienia przez Przedsiębiorstwo od realizacji celu na jaki zostały przekazane, w tym odstąpienia z powodu nie posiadania (nie zgromadzenia) wystarczających środków na realizację celu, nieprzystąpienia do realizacji celu w określonym terminie (29.12.2023 r.), czy sfinansowania realizacji rozbudowy infrastruktury wod.-kan., o której mowa w Porozumieniu, z innych źródeł zewnętrznych. Jeżeli darowizna środków pieniężnych ma zostać dokonana na konkretny cel inwestycyjny pod warunkiem zawieszającym, to dopiero w chwili jego spełnienia oświadczenie woli staje się skuteczne z mocy prawa.

Zdaniem Spółki, obowiązek podatkowy po stronie Spółki aktywuje się zatem dopiero w chwili zrealizowania przez Spółkę inwestycji, na którą przekazywane były darowizny od inwestorów, z uwzględnieniem podziału darowizn na dwie odrębne inwestycje, tj.

1) zaprojektowanie i wykonanie nowego kolektora ściekowego o średnicy DN 400;

2) modernizację Stacji Uzdatniania Wody, polegającą na zaprojektowaniu i wybudowaniu kontenerowej Stacji Uzdatniania Wody wraz z dwoma zbiornikami retencyjnymi i dwiema studniami głębinowymi wody oligoceńskiej o głębokości około 260 m.

Z uwagi na fakt, że darowizny mają charakter typowo celowy, nie mogą być przez Spółkę „skonsumowane” (przeznaczone) na inny cel, aniżeli określony w Porozumieniach. Spółka może z przekazanych kwot pieniężnych skorzystać dopiero w momencie rozpoczęcia finansowania ww. inwestycji. Do tej pory środki pochodzące z darowizn są niejako zamrożone na dwóch specjalnie wyodrębnionych rachunkach bankowych. Spółka zapłaci zatem podatek od otrzymanych kwot najwcześniej po zrealizowaniu planowanych inwestycji. Środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów własnych, zalicza się na dzień wpływu środków do rozliczeń międzyokresowych przychodów według art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

Po przyjęciu środka trwałego do używania następuje rozpoczęcie amortyzacji a także równolegle do odpisów amortyzacyjnych należy rozpocząć odpisywanie do pozostałych przychodów operacyjnych kwot ujętych na rozliczeniach międzyokresowych przychodów.

Ad. 3

Oddana do użytkowania infrastruktura stanowić będzie środek trwały i zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Zgodnie z datą przyjęcia środka trwałego rozpoczynamy odpisy amortyzacyjne, które będą stanowiły koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a ustawy o pdop mówi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych nabytych nieodpłatnie jeżeli nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub dochód z tego tytułu jest zwolniony z podatku dochodowego, lub nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku. W związku z tym, że przyjęcie środka trwałego będzie stanowiło przychód podatkowy ww. przepis nie ma zastosowania. Tym samym odpisy amortyzacyjne będą stanowiły koszt uzyskania przychodu, oczywiście pod warunkiem, że ma wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 updop wynika z kolei, że

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop,

przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Na podstawie art. 12 ust. 5 ww. ustawy,

wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b.

W tym miejscu wskazać także należy, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145),przez

umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Jest to świadczenie jednostronne i nieekwiwalentne, tzn. kwota darowizny przekazana na rzecz obdarowanego nie może wiązać się ze świadczeniem wzajemnym z jego strony względem darczyńcy.

Przysporzenie w drodze darowizny może przybrać postać pieniędzy, określonych rzeczy należących do darczyńcy lub innych przysługujących mu praw majątkowych.

Świadczenie na rzecz obdarowanego może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego - do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze.

Darowizna jest umową jednostronnie zobowiązującą, która może być zawarta na zasadach ogólnych prawa cywilnego pomiędzy wszystkimi podmiotami (osoby fizyczne, prawne i ułomne osoby prawne). Nie istnieją w zasadzie żadne ograniczenia co do możności przyjmowania darowizn, okolicznością przesądzającą w tym zakresie jest posiadanie zdolności prawnej.

Umowa darowizny jest umową konsensualną, co oznacza, że wywołuje ona skutki z chwilą złożenia zgodnych oświadczeń woli przez darczyńcę i obdarowanego.

Cechą istotnie wyróżniającą umowę darowizny od wielu umów nazwanych, uregulowanych w kodeksie cywilnym, jest jej nieodpłatność. Świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca, dokonując na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania umowy darowizny, ani też w przyszłości.

Znaczenie pojęcia „warunek” na gruncie prawa cywilnego definiuje art. 89 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem,

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej można uzależnić od zdarzenia przyszłego i niepewnego (warunek).

Warunki, stanowiące dodatkowe zastrzeżenia umowne, dzielą się na:

\- warunek zawieszający - wyraża się w tym, że w razie jego nastąpienia powstaje skutek prawny czynności prawnej,

\- warunek rozwiązujący - wyraża się tym, że jego ziszczenie się powoduje wygaśnięcie skutku czynności prawnej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zawiera z inwestorami (deweloperami) porozumienia, na mocy których inwestorzy przekazują Spółce, na zasadzie darowizny, środki pieniężne na ściśle określony cel, tj. na:

1\. zaprojektowanie i wykonanie nowego kolektora ściekowego o średnicy DN 400 (szacunkowa wartość przedsięwzięcia (…) zł),

2\. modernizację Stacji Uzdatniania Wody, polegającą na zaprojektowaniu i wybudowaniu kontenerowej Stacji Uzdatniania Wody wraz z dwoma zbiornikami retencyjnymi i dwiema studniami głębinowymi wody oligoceńskiej o głębokości około 260 m (szacunkowa wartość przedsięwzięcia (…) zł).

Mając na uwadze aktualną zdolność produkcyjną eksploatowanych ujęć wody, w oparciu o ustalone zasoby pozwoleń wodno-prawnych i istniejącą retencję oraz parametry sieci sanitarnej na trasie pomiędzy planowanymi przez inwestorów ich inwestycjami a oczyszczalnią ścieków, celem zapewnienia możliwości technicznych dostawy wody i odbioru ścieków, każdy z inwestorów oświadcza w oddzielnym Porozumieniu, że dobrowolnie przekazuje Przedsiębiorstwu kwotę pieniężną w wysokości (…), liczoną za jeden planowany lokal mieszkalny, w tym (…) na zaprojektowanie i wykonanie nowego kolektora ściekowego o średnicy DN 400 oraz (…) na modernizację Stacji Uzdatniania Wody. Wysokość darowizny zależy zatem od rodzaju zadania, w którym inwestor partycypuje oraz od ilości planowanych lokali w ramach swojej inwestycji. W treści Porozumienia strony zgodnie ustalają, że przekazana Przedsiębiorstwu kwota stanowi darowiznę z przeznaczeniem jej do wyłącznego wykorzystania na realizację konkretnego zadania inwestycyjnego, które ma służyć przede wszystkim nowym inwestorom. W tym celu w Spółce wyodrębnione zostały dwa oddzielne rachunki bankowe, przeznaczone do wpłat i realizacji zamierzonych dwóch ww. inwestycji. Ponadto strony oświadczają w Porozumieniu, iż mają świadomość, że przekazanie kwoty nie stanowi warunku dla realizacji przez Przedsiębiorstwo jakichkolwiek obowiązków ustawowych wobec inwestora lecz umożliwiając szybszą realizację rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej pozwoli inwestorowi przeprowadzić bezkolizyjnie zaplanowaną inwestycję, co z kolei przyczyni się do zintensyfikowanego rozwoju Gminy poprzez jej przyspieszone zasiedlenie nowymi mieszkańcami. Dodatkowo w treści Porozumienia wprost jest napisane, że „Inwestor ma świadomość regulacji dotyczących ochrony konkurencji i konsumentów, a tym samym wyklucza możliwość nadużywania przez Przedsiębiorstwo pozycji dominującej na lokalnym rynku zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków w związku z dobrowolnym zawarciem Porozumienia” oraz że wyraża zgodę na partycypowanie w kosztach rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej również przez innych inwestorów i nie będzie wnosił zastrzeżeń odnośnie korzystania z rozbudowanej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej przez innych inwestorów oraz osoby trzecie. Strony Porozumienia zakładają, że rozbudowa infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, o której mowa w Porozumieniu, łącznie dla dwóch zadań kosztować będzie Przedsiębiorstwo szacunkowo około (…) zł. Wysokość tej kwoty ustalona została w oparciu o obiektywne kryterium, tj. szacunkowy całkowity koszt rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, o której mowa w treści Porozumienia, przy uwzględnieniu rodzaju i wielkości inwestycji planowanej przez Inwestora oraz potencjalnej ilości innych inwestorów i rodzaju oraz wielkości ich inwestycji. W Porozumieniu Przedsiębiorstwo zobowiązuje się na żądanie Inwestora dokonać rozliczenia wykorzystania przekazanej kwoty poprzez przedstawienie raportu z wykorzystania kwoty, z którego wynikać będzie jednoznacznie, iż kwota w całości została przeznaczona na realizację zamierzonego celu. Inwestor może zażądać zwrotu kwoty w przypadku przeznaczenie jej w całości lub części na inny cel niż określony w Porozumieniu. Ponadto inwestor ma zagwarantowany zwrot wpłaconej kwoty w przypadku odstąpienia przez Przedsiębiorstwo od realizacji celu na jaki została przekazana, w tym odstąpienia z powodu nie posiadania (nie zgromadzenia) wystarczających środków na realizację celu, nieprzystąpienia do realizacji celu w określonym terminie (29 grudnia 2023 r.), czy sfinansowania realizacji rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, o której mowa w Porozumieniu, z innych źródeł zewnętrznych, w tym przez Gminę w takim przypadku kwota zostanie zwrócona Inwestorowi w części niewykorzystanej proporcjonalnie do jej udziału w sumie środków pozyskanych przez przedsiębiorstwo na ten sam cel od wszystkich inwestorów na mocy analogicznych porozumień.

Dodatkowo w treści Porozumień znajduje się zapis, który stanowi, że wszelkie koszty związane z podpisaniem Porozumień ponosi inwestor.

Darowizny przekazywane są Spółce sukcesywnie, w zależności od daty podpisania Porozumienia z konkretnym inwestorem, na ściśle określony cel, którego realizacja pozwoli inwestorom osiągnąć swoje założenia biznesowe, utrzymując jednocześnie w Gminie gospodarkę wodno-ściekową na niepogorszonym poziomie, bez negatywnych skutków dla dotychczasowych odbiorców usług.

Dotychczas wykorzystywana w działalności Spółki infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna jest użytkowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy zawartej z Gminą (infrastruktura nie została wniesiona do Spółki aportem). Natomiast infrastruktura wybudowana ze środków przekazywanych Spółce na mocy zawieranych porozumień będzie własnością Spółki. Po wybudowaniu kolektora ściekowego o średnicy DN 400 oraz Stacji Uzdatniania Wody i przyjęcia jako środka trwałego do użytkowania, Spółka zobowiązana jest zgodnie z prowadzoną działalnością do utrzymania, bieżącej konserwacji a w przyszłości również do odtworzenia nowopowstałej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, sfinansowanej z przekazanych przez inwestorów darowizn.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał m.in., iż:

a) umowy darowizny zostały zawarte z warunkiem zawieszającym,

b) w świetle przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego do skutecznej darowizny środków pieniężnych przeznaczonych na realizację rozbudowy infrastruktury dojdzie w momencie całkowitego zrealizowania celu porozumienia,

c) obdarowany stanie się właścicielem środków pieniężnych otrzymanych w darowiźnie w momencie zrealizowania celu określonego w Porozumieniu czyli po przyjęciu środka trwałego do używania. Jeżeli cel określony w Porozumieniu nie zostanie zrealizowany lub zrealizowany z innych źródeł środki podlegają zwrotowi. Środki pieniężne pochodzące z darowizn są „zamrożone” na wyodrębnionych rachunkach bankowych i nie mogą być przeznaczony na inny cel.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, m.in. czy:

\- w związku z dokonaniem na rzecz Spółki przez inwestora darowizny powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki podatkiem CIT w dacie zrealizowania inwestycji i przyjęcia środka trwałego do użytkowania;

\- po wybudowaniu infrastruktury wod.-kan. ze środków pochodzących w całości lub części z otrzymanych darowizn i po oddaniu do użytkowania odpisy amortyzacyjne będą w całości kosztem uzyskania przychodu.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że skoro otrzymana darowizna związana jest ze spełnieniem określonego warunku zawieszającego zawartego w Porozumieniach oraz w świetle odrębnych przepisów nie będących przepisami prawa podatkowego, do skutecznej ww. darowizny środków pieniężnych dojdzie w momencie całkowitego zrealizowania celu Porozumienia (kwestia ta nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej i została przyjęta jako element opisu zdarzenia przyszłego), to ziszczenie się tego warunku zdeterminuje moment powstania obowiązku podatkowego.

Zatem zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż skoro darowizna środków pieniężnych ma zostać dokonana na konkretny cel inwestycyjny pod warunkiem zawieszającym, to dopiero w chwili jego spełnienia oświadczenie woli staje się skuteczne z mocy prawa. Zatem obowiązek podatkowy po stronie Spółki powstanie w chwili zrealizowania przez Spółkę inwestycji, na którą przekazywane były darowizny od inwestorów. Jak wynika bowiem z wniosku Spółka może z przekazanych kwot pieniężnych skorzystać dopiero w momencie rozpoczęcia finansowania ww. inwestycji. Do tej pory środki pochodzące z darowizny są zamrożone na dwóch specjalnie wyodrębnionych rachunkach bankowych. Obdarowany stanie się właścicielem środków pieniężnych otrzymanych w darowiźnie w momencie zrealizowania celu określonego w Porozumieniu czyli po przyjęciu środka trwałego do używania. Jeśli cel określony w Porozumieniu nie zostanie zrealizowany lub zrealizowany z innych źródeł środki podlegają zwrotowi.

Zatem Państwa stanowisko dotyczące ustalenia, czy w związku z dokonaniem na rzecz Spółki przez inwestora darowizny powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki podatkiem CIT w dacie zrealizowania inwestycji jest prawidłowe.

Uznając, że w związku z dokonaniem na rzecz Spółki przez inwestora darowizny powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki podatkiem CIT w dacie zrealizowania inwestycji, odniesienie się do pytania Nr 2, czy w przypadku konieczności zwrotu darowizny inwestorom, na skutek nie spełnienia się warunku zawieszającego przysługuje Spółce zwrot zapłaconego podatku - przy założeniu, że Spółka powinna zapłacić podatek niezależnie od faktycznej realizacji inwestycji - stało się bezprzedmiotowe.

Natomiast w odniesieniu do ustalenia, czy po wybudowaniu infrastruktury wod.-kan. ze środków pochodzących w całości lub części z otrzymanych darowizn i po oddaniu do użytkowania odpisy amortyzacyjne będą w całości kosztem uzyskania przychodu, należy zauważyć, że co do zasady odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych tj. składników majątku spełniających przesłanki określone w art. 16a updop mogą stanowić koszty podatkowe.

Zgodnie jednak z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) updop,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

\- nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub

\- dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

\- nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Przepis ten wyłącza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od składników majątku nabytych nieodpłatnie, jeżeli jednocześnie takie nieodpłatne nabycie nie wiąże się z rozpoznaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, bądź przychód taki (dochód) jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, czy też pobór podatku został zaniechany zgodnie ze szczególnymi regulacjami. Jeżeli natomiast środek trwały bądź wartość niematerialna i prawna zostaną nabyte nieodpłatnie, ale podatnik wykaże z tytułu ich otrzymania przychód podlegający opodatkowaniu, będzie miał prawo zaliczać dokonywane odpisy amortyzacyjne do swoich kosztów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Jeżeli zatem w istocie, jak wskazano we wniosku, przyjęcie środka trwałego będzie generowało po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy, podlegający opodatkowaniu to tym samym Wnioskodawca będzie mógł dokonywać ich amortyzacji podatkowej, co oznacza, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej mogą stanowić koszty podatkowe.

W myśl bowiem art. 16d ust. 1 updop,

podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Stosownie natomiast do treści art. 16h ust. 4 updop,

podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i.

Zatem Państwa stanowisko dotyczące ustalenia, czy po wybudowaniu infrastruktury wod.-kan. ze środków pochodzących w całości lub części z otrzymanych darowizn i po oddaniu do użytkowania odpisy amortyzacyjne będą w całości kosztem uzyskania przychodu, jest prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- w związku z dokonaniem na rzecz Spółki przez inwestora darowizny powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki podatkiem CIT w dacie zrealizowania inwestycji i przyjęcia środka trwałego do użytkowania – jest prawidłowe,

\- po wybudowaniu infrastruktury wod.-kan. ze środków pochodzących w całości lub części z otrzymanych darowizn i po oddaniu do użytkowania odpisy amortyzacyjne będą w całości kosztem uzyskania przychodu – jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych tj. w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3, oraz w zakresie podatku od spadków i darowizn, a także podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Inforamcji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.