Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.58.2017.2.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-30
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego.
Słowa kluczowe: cena-cena nabycia; nieruchomości; rzeczoznawca; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2017 r. (data wpływu 24 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 11 czerwca 2017 (data wpływu 13 czerwca 2017 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu pomieszczeń oraz handlu. Jest czynnym podatnikiem VAT. W latach 2004-2009 budował i rozbudowywał budynek handlowo-usługowy, w którym znajdują się lokale wynajmowane przez Wnioskodawcę najemcom zewnętrznym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz lokal, w którym prowadzi niewielką działalność handlową. Ze względu na fakt, iż budynek był częściowo budowany systemem gospodarczym Wnioskodawca posiada dokumenty, z których wynika wartość początkowa budynku = 263.580,40 zł. Budynek przyjęty był do ewidencji środków trwałych w dniu 31 grudnia 2009 r. w wartości początkowej = 263.580,40 zł i od takiej kwoty naliczane są odpisy amortyzacyjne wg stawki 2,5% rocznie. W styczniu 2017 r. po sugestii przedstawiciela firmy ubezpieczeniowej, dotyczącej niewielkiej wartości księgowej budynku w kontekście ubezpieczeń, Wnioskodawca wynajął uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego, który dokonał wyceny budynku metodą określenia wartości odtworzeniowej na dzień 31 grudnia 2009 roku. Wartość ta według wyceny rzeczoznawcy wynosi 2.947.500 zł.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że w dacie rozpoczęcia budowy budynku handlowo-usługowego, a także w trakcie jego rozbudowy prowadził działalność gospodarczą i inwestycja ta była związana z tą działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy kierując się zapisem art. 22g ust. 9 ustawy o pdof Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych budynku nie od wartości początkowej wynikającej z posiadanych dokumentów lecz od wartości ustalonej metodą odtworzeniową przez rzeczoznawcę?
2.  Czy Wnioskodawca może dokonać korekty rozliczeń rocznych w pdof za lata 2016, 2015, 2014, 2013, 2012, 2011 zwiększając koszty uzyskania przychodu o zwiększone odpisy amortyzacyjne i wykazać tym samym nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy – tak. Wnioskodawca uważa, że może przyjąć jako wartość początkową i podstawę do dokonania odpisów amortyzacyjnych wartość budynku ustaloną metodą odtworzeniową przez rzeczoznawcę. Nie posiadając stosownych dokumentów Wnioskodawca nie może ustalić kosztu wytworzenia środka trwałego w prawidłowej wysokości, tak więc zgodnie z zapisem art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca ustala wartość początkową środka trwałego na podstawie cen rynkowych z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji, przez powołanego przez Wnioskodawcę rzeczoznawcę.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy – tak. Wnioskodawca ma prawo dokonać korekty zeznań podatkowych za lata 2011-2016 zwiększając koszty uzyskania przychodów o zwiększone odpisy amortyzacyjne i wykazać nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to konsekwencją stanowiska wyrażonego w odpowiedzi na pytanie nr 1 oraz faktem, iż za te właśnie lata zobowiązania podatkowe nie uległy jeszcze przedawnieniu, a wartość kosztów uzyskania przychodu jest zbyt niska z powodu zaniżonej wartości początkowej środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z uwagi na fakt, że niektóre ze składników majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki takie zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich użycia. Stąd podatnicy mogą – stosownie do ww. regulacji – uznawać za koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne.

W myśl art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jednocześnie podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania określono w art. 22g ww. ustawy.

I tak – zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Przy czym, zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy: za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jednocześnie stosownie do art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 9 tej ustawy: jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Należy zauważyć, że możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego w drodze wyceny dokonanej przez podatnika (przez biegłego) stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tejże wartości według kosztu nabycia/wytworzenia. Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z ww. generalną zasadą winna przy tym mieć charakter obiektywny, a więc dotyczyć tych sytuacji, w których podatnik nie posiada, bo nie musiał posiadać stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych przez niego na nabycie/wytworzenie środków trwałych wydatków (dotyczy np. wytworzenia określonego składnika majątku przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, czy też przeznaczenia do działalności gospodarczej prywatnego składnika majątku).

Należy podkreślić, że taka sytuacja nie ma jednak miejsca w rozpatrywanej sprawie. Należy bowiem zauważyć, że z wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada dokumenty, na podstawie których dokonał ustalenia wartości początkowej budynku i na podstawie tak ustalonej jego wartości wprowadził ten budynek do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, jak wynika z opisu, od momentu jego budowy oraz w trakcie jego rozbudowy budynek ten związany był z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W takiej sytuacji Wnioskodawca miał – co do zasady – obowiązek gromadzenia faktur oraz innych dokumentów potwierdzających wysokość poniesionych wydatków związanych z budową budynku.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie mógł ustalić wartości początkowej wskazanego we wniosku budynku na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w drodze wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji oraz stanu i stopnia jego zużycia.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że z treści wyżej cytowanego art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że do kosztu wytworzenia środka trwałego nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci. Stąd jeżeli Wnioskodawca podjął decyzję i częściowo budynek wybudował – jak to ujął – „systemem gospodarczym”, to nie ma w tym przypadku możliwości wykazania wartości początkowej według wartości rynkowej budynku.

Z kolei odnosząc się do kwestii możliwości dokonania korekty rozliczeń rocznych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2016, 2015, 2014, 2013, 2012, 2011 należy wskazać, że zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.): jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Stosownie natomiast do art. 81 § 2 tej ustawy: skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

W myśl art. 81b § 1 Ordynacji podatkowej: uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Należy wskazać, że korekta jest jednym z uprawnień podatników, w związku z czym każdy podatnik ma prawo złożyć korektę deklaracji, nawet kilkukrotnie.

Korektę deklaracji składa się wówczas, gdy następują – w wyniku jakichkolwiek zdarzeń gospodarczych (np. autokorekta, zakończona kontrola podatkowa) – zmiany w zakresie danych wykazywanych w tych deklaracjach (np. po stronie przychodów, kosztów ich uzyskania, zwolnień, odliczeń, wysokości podatku należnego).

Organ w niniejszej interpretacji wskazał, że Wnioskodawca nie będzie mógł ustalić wartości początkowej budynku według jego wartości rynkowej określonej przez rzeczoznawcę. Stąd nie jest zasadne składanie przez Wnioskodawcę korekt zeznań za ww. lata.

Jednak z uwagi na brak uprawnień Organu do ograniczenia prawa Wnioskodawcy do korekty deklaracji, w sytuacji dokonania przez Wnioskodawcę korekty rozliczeń rocznych, zbadanie zasadności takich korekt, a także ewentualny zwrot powstałej w jej wyniku nadpłaty należy do kompetencji organu podatkowego właściwego dla Wnioskodawcy.

Reasumując – kierując się zapisem art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – Wnioskodawca nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych budynku od wartości ustalonej metodą odtworzeniową przez rzeczoznawcę.

Jednocześnie, w konsekwencji powyższego, nie istnieją przesłanki do złożenia przez Wnioskodawcę korekty rozliczeń rocznych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2016, 2015, 2014, 2013, 2012, 2011.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.