Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.174.2022.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-16
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży odrębnej własności lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, gdy na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przedmiotem opodatkowania będzie wyłącznie wartość gruntu.
Słowa kluczowe: części-części wspólne; grunty-grunt zabudowany; lokal-odrębna własność lokalu; nakłady; umowa-umowa sprzedaży; wyłączenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu-Czynności cywilnoprawne-Umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane bądź zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1-lit. a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 czerwca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 13 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy sprzedaży lokali niemieszkalnych wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni jest notariuszem – płatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych.

Pan W.Ż. i Pani A.Ż. są współwłaścicielami na prawach wspólności ustawowej nieruchomości gruntowej, łącznego obszaru (\`(...)\`) ha (\`(...)\` hektary i \`(...)\` metrów kwadratowych), obejmującej:

\- działkę gruntu nr … (czterdzieści jeden łamane przez jeden) oznaczoną jako Bi - inne tereny zabudowane,

\- działkę gruntu nr … (czterdzieści jeden łamane przez dwa) oznaczoną jako Bi - inne tereny zabudowane,

\- działkę gruntu nr … (czterdzieści jeden łamane przez cztery) oznaczoną jako Bi - inne tereny zabudowane,

\- działkę gruntu nr … (czterdzieści jeden łamane przez dziewięć) oznaczoną jako Bi - inne tereny zabudowane,

\- działkę gruntu nr … (czterdzieści jeden łamane przez jedenaście) oznaczoną jako Bi - inne tereny zabudowane,

zabudowanej: jednokondygnacyjnymi budynkami niemieszkalnymi o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej (\`(...)\`) m2 (\`(...)\` metra kwadratowego), w których znajdują się (\`(...)\`) (\`(...)\`) samodzielne lokale niemieszkalne, która to nieruchomość objęta jest księgą wieczystą nr ../7.

Budynki, posadowione na przedmiotowej nieruchomości, zostały wybudowane przez X Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z jej środków, gdyż Spółka ta miała prawo dysponowania tymi gruntami na cele budowlane na podstawie zawartej odrębnej umowy. Następnie Spółka ta sprzedała osobom trzecim w drodze umów sprzedaży część nakładów w postaci domków rekreacyjnych, mających aktualnie status samodzielnych lokali, których własność nie została wyodrębniona - jako czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT od nakładów został zapłacony). Jednocześnie osoby te (nabywcy nakładów) zawarły z Panią A.Ż. umowy dzierżawy gruntów, na mocy których dany nabywca domku wziął w dzierżawę oznaczoną część działki gruntu i prawo do korzystania z działki wspólnej określonej jako drogi dojazdowe, parking, plaża. Ponadto (\`(...)\`) 2022 r. Pan W.Ż. i Pani A.Ż. uzyskali interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: (\`(...)\`), zgodnie z którą podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przypadku przeniesienia prawa własności udziałów w opisanych działkach gruntu na właścicieli nakładów (tj. domków rekreacyjnych mających status samodzielnych lokali) będzie przyjęte wynagrodzenie obejmujące wyłącznie wartość rynkową udziału w gruncie przynależnym do wyodrębnionej, a następnie sprzedawanej własności lokalu (bez uwzględniania wartości nakładów poczynionych na nieruchomości tj. wybudowania lokalu). Pan W.Ż. i Pani A.Ż. jako ekonomiczni dysponenci gruntów, nie dysponują w tej sytuacji możliwością rozporządzania posadowionych na nich budynków i budowli, gdyż nigdy nie stanowiły one ich własności ekonomicznej (nakłady nie zostały przez nich poczynione), a więc nie mogą dokonać dostawy budynków i budowli. Tak więc nawet jeśli dojdzie do przeniesienia własności budynków i urządzeń jako części składowych nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa tych towarów na gruncie ustawy o VAT. Pani A.Ż. działając za zgodą Pana W.Ż. oraz Nabywcy, tj. właściciele wyżej opisanych nakładów - działając w trybie art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali zamierzają sukcesywnie m.in. ustanowić odrębną własność lokali niemieszkalnych, położonych w budynkach niemieszkalnych, postanawiając, że do powyższych lokali przynależeć będą udziały w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynków i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, objętej księgą wieczystą …/7, a następnie Pani A.Ż. działając za zgodą Pana W.Ż. sprzeda poszczególnym Nabywcom tak ustanowiony lokal niemieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, a dany Nabywca powyższe kupi. Strony ustalą cenę sprzedaży udziału w gruncie, związanego z lokalem na określoną kwotę brutto (stanowiącą podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług zgodnie z wyżej opisaną indywidualną interpretacją). Strony także oświadczą, że cała cena sprzedaży lokalu niemieszkalnego, została już zapłacona i dodają, że kwota ta równa jest kwocie nakładów poczynionych na nieruchomość, tj. wybudowania lokalu.

**Pytanie**

Czy z uwagi na to, że część umów obejmować będzie ustanowienie odrębnej własności lokalu niemieszkalnego i jego sprzedaż, mocą których m.in. Pani A. Ż. działając za zgodą Pana W. Ż. sprzeda poszczególnym Nabywcom (którzy zawierali umowy dzierżawy gruntu i umowy sprzedaży nakładów), tak ustanowiony lokal niemieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, a Nabywca powyższe kupi za cenę będącą wartością rynkową udziału w gruncie, to – Wnioskodawczyni jako notariusz (płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych) - powinna mimo wszystko pobrać podatek od czynności cywilnoprawnych od wartości lokalu niemieszkalnego?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni, pierwotnie X Sp. z o. o. sprzedawała nakład w postaci domku letniskowego, w umowie zaś małżonkowie Ż. (tj. Pani A.Ż. działając za zgodą Pan W.Ż.), jako właściciele gruntu, sprzedadzą lokal niemieszkalny - stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności. Spółka X Sp. z o. o. nie jest właścicielem gruntu, więc nie może sprzedawać przedmiotowego lokalu, a jedynie właściciel gruntu, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawczyni chce mieć zatem pewność, że skoro zgodnie z interpretacją, VAT jest tylko od ceny, będącej wartością rynkową gruntu, nie musi pobierać podatku od czynności cywilnoprawnych od sprzedawanego lokalu niemieszkalnego, znajdującego się na tym gruncie. Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym stanie prawnym, nie powinna pobierać podatku od czynności cywilnoprawnych, mimo że cywilistycznie nakład oraz samodzielny lokal, to zupełnie inne pojęcia.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Podatkowi podlegają: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży przy umowie sprzedaży – na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,

b) innych praw majątkowych − 1%.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika, oraz przypadków, o których mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy:

Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym. W przypadku gdy umowa sprzedaży zawierana jest w formie aktu notarialnego, płatnikiem podatku jest notariusz.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zatem czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega ona regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo czynność nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa (czynność - np. umowa sprzedaży) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Państwo Ż. są współwłaścicielami nieruchomości gruntowej, na której X spółka z o.o. wybudowała budynki niemieszkalne, w których znajdują się 84 lokale niemieszkalne. Spółka X wybudowała budynki z własnych środków, ponieważ miała prawo dysponowania gruntami na cele budowlane na podstawie zawartej odrębnej umowy. Następnie spółka X sprzedała osobom trzecim część nakładów w postaci domków rekreacyjnych. Z tytułu sprzedaży nakładów został zapłacony podatek VAT. Państwo Ż. oraz Nabywcy nakładów zamierzają ustanowić odrębną własność lokali niemieszkalnych postanawiając, że do powyższych lokali przynależeć będą udziały w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynków i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Następnie Państwo Ż. sprzedadzą poszczególnym Nabywcom tak ustanowiony lokal niemieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. Strony ustalą cenę sprzedaży udziału w gruncie związanego z lokalem na określoną kwotę brutto i oświadczą, że cała cena sprzedaży lokalu niemieszkalnego została już zapłacona i jest równa kwocie nakładów poczynionych na nieruchomości, tj. wybudowania lokalu.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawczyni dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja sprzedaży - dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia opisanej transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z wniosku wynika, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał (\`(...)\`) 2022 r. dla Sprzedających interpretację indywidualną Znak: (\`(...)\`) w zakresie podatku od towarów i usług, w której stwierdził, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przypadku przeniesienia prawa własności udziałów w opisanych działkach gruntu na właścicieli nakładów (tj. domków rekreacyjnych mających status samodzielnych lokali) będzie przyjęte wynagrodzenie obejmujące wyłącznie wartość rynkową udziału w gruncie przynależnym do wyodrębnionej, a następnie sprzedawanej własności lokalu (bez uwzględniania wartości nakładów poczynionych na nieruchomości, tj. wybudowania lokalu). Pan W.Ż. i Pani A.Ż. jako ekonomiczni dysponenci gruntów, nie dysponują w tej sytuacji możliwością rozporządzania posadowionymi na nich budynkami i budowlami, gdyż nigdy nie stanowiły one ich własności ekonomicznej (nakłady nie zostały przez nich poczynione), a więc nie mogą dokonać dostawy budynków i budowli. Tak więc nawet jeśli dojdzie do przeniesienia własności budynków i urządzeń jako części składowych nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa tych towarów na gruncie ustawy o VAT.

Zatem z tytułu umowy sprzedaży, którą planują zawrzeć Państwo Ż. i Nabywcy na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przedmiotem opodatkowania będzie wyłącznie wartość gruntu. Przedmiotem dostawy nie będą obiekty (nakłady) wzniesione przez spółkę X na gruncie Państwa Ż.

Inaczej sytuacja wygląda na gruncie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tutaj przedmiotem opodatkowania jest czynność cywilnoprawna – umowa sprzedaży, a podstawą opodatkowania wartość rynkowa przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Jak wynika z wniosku, Państwo Ż. zawrą umowę, na podstawie której sprzedadzą Nabywcom lokal niemieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości, dlatego należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.)

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 ww. Kodeksu:

§ 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

§ 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

§ 3. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności (oderwanym od własności gruntu) zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę, urządzenie), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W prawie polskim obowiązuje zasada _superficies solo cedit_, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Jak powszechnie przyjmuje się w literaturze przedmiotu (Kazimierz Piasecki Komentarz do art. 46 Kodeksu cywilnego (Dz.U.64.16.93), (w:) K. Piasecki, Kodeks cywilny. Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz, Zakamycze, 2003 – Lex Omega) „Przepis art. 46 § 1 k.c. daje podstawę do rozróżnienia: nieruchomości gruntowych, nieruchomości budynkowych oraz nieruchomości lokalowych. Stworzenie kategorii nieruchomości budynkowych i nieruchomości lokalowych, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot prawa własności, jest odstępstwem od klasycznej zasady _superficies solo cedit_ (to, co znajduje się na powierzchni gruntu należy do gruntu). (…) Nieruchomością lokalową jest część budynku (lokal), jeżeli na podstawie przepisów szczególnych jest ona traktowana jako odrębny od gruntu przedmiot własności. Podstawę normatywną do ustanowienia odrębnej własności lokalowej stanowi przede wszystkim ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.) oraz szereg innych aktów prawnych; zob. M. Bednarek, Mienie\`(...)\`, s. 110 i n.; G. Bieniek, Z. Marmaj, Ustawa o własności lokali. Komentarz, Warszawa 1999; A. Gola, J. Suchecki, Najem i własność lokali. Przepisy i komentarz, Warszawa 1999.”

W myśl art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048):

1\. Samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej "lokalami", mogą stanowić odrębne nieruchomości.

2\. Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Ponadto, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy:

Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Z kolei, jak wynika z ww. art. 47 § 1 - 2 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Ponadto w myśl art. 50 Kodeksu cywilnego za części składowe nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością.

Konkretyzację tego przepisu stanowi art. 3 ust. 1 - 2 ww. ustawy o własności lokali, zgodnie z którym:

1\. W razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

2\. Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jak wskazuje się w orzecznictwie – wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 stycznia 2004 r. sygn. akt III CK 186/02 (LEX nr 599540) „Prawo odrębnej własności lokalu jest prawem głównym z którym związany jest udział w nieruchomości wspólnej, stanowiącej grunt oraz część budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokalu. A skoro udział ten, po myśli art. 50 k.c., jest częścią składową prawa własności lokalu, to przesądza, że rozporządzenie samym udziałem nie jest dopuszczalne. Powyższa argumentacja wyklucza możliwość doprowadzenia do jednorodzajowości prawa do gruntu związanego z prawem do lokalu.”

Zgodnie zatem z ww. przepisami, ustanowienie odrębnej własności lokali niemieszkalnych znajdujących się w budynkach, które zostały wzniesione na gruncie Państwa Ż. oznacza, że przedmiotem sprzedaży będą lokale niemieszkalne wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej stanowiącej grunt. Nie można bowiem sprzedać odrębnej własności lokalu bez udziału w gruncie.

Przechodząc ponownie na grunt przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że ze specyfiki wyłączenia określonego art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, iż nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem m.in.: umów sprzedaży, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część. Powyższe oznacza, że wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ww. ustawy analizować należy w ścisłym powiązaniu z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie okoliczność opodatkowania lub zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem warunkuje możliwości zastosowania ww. przepisu. Zatem w przypadku, gdy poza zakresem transakcji (czy też jej części) w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług znajdują się określone jej składniki zastosowanie wyłączenia określonego ww. przepisem w zakresie tej części umowy sprzedaży nie jest możliwe.

W niniejszej sprawie przedmiotem planowanej umowy sprzedaży będzie lokal niemieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, natomiast jak wynika z ww. interpretacji wydanej w zakresie podatku od towarów i usług lokal niemieszkalny nie będzie przedmiotem dostawy. W świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podlega umowa sprzedaży (czynność), a nie dostawa, jak to ma miejsce w przypadku podatku od towarów i usług. Mając zatem na uwadze powyższe, w części dotyczącej lokali niemieszkalnych, umowa sprzedaży podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ w sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Okoliczność, że sprzedaż przez Spółkę X osobom trzecim nakładów w postaci domków rekreacyjnych podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie może mieć wpływu na opodatkowanie planowanej umowy sprzedaży, ponieważ była to inna czynność cywilnoprawna. Obecnie na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynnością cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu będzie umowa sprzedaży odrębnej własności lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. Są to więc dwie odrębne czynności prawne podlegające odrębnie opodatkowaniu. Wobec tego skoro z tytułu planowanej umowy sprzedaży odrębnej własności lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wyłącznie wartość udziału w gruncie, to obowiązkiem notariusza jako płatnika podatku od czynności cywilnoprawnych będzie pobór tego podatku od wartości lokalu niemieszkalnego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.