Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-51/16-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-31
Teza: Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w Spółce kapitałowej Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8d) w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8) oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e) Ustawy CIT - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych Udziałowcom, w zamian za aport udziałów Spółki zależnej powiększonych o zapłatę w gotówce?
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; udział-wymiana udziałów; udział-zbycie udziałów; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2016 r. (data wpływu 21 stycznia 2016 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie tzw. wymiany udziałów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie tzw. wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym. W przyszłości planowane jest, iż Spółka w drodze aportu dokonanego przez jej udziałowców będących osobami fizycznymi oraz prawnymi („Udziałowcy”) otrzyma wszystkie udziały w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka zależna”), również będącej polskim rezydentem podatkowym.

Udziały Spółki zależnej zostaną wniesione przez Udziałowców do Wnioskodawcy po ich wartości rynkowej w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów, tj. w zamian za nabyte przez Wnioskodawcę udziały w Spółce zależnej, Wnioskodawca wyda Udziałowcom udziały własne o wartości nominalnej niższej od wartości rynkowej otrzymanych udziałów w Spółce zależnej oraz dokona na rzecz Udziałowców zapłaty w gotówce w wysokości jednak nieprzekraczającej 10% wartości nominalnej własnych udziałów (tj. będą miały miejsce tzw. dopłaty w gotówce).

W wyniku wymiany udziałów cała wartość rynkowa udziałów w Spółce zależnej zostanie wniesiona na kapitał zakładowy Wnioskodawcy. W rezultacie Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej. Następnie Spółka zamierza wnieść większość otrzymanych udziałów w Spółce zależnej, reprezentujących jednak bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej, do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będącej również polskim rezydentem podatkowym („Spółka kapitałowa”).

Udziały Spółki zależnej zostaną wniesione przez Spółkę do Spółki kapitałowej po ich wartości rynkowej w ramach kolejnej transakcji wymiany udziałów, tj. w zamian za nabyte przez Spółkę kapitałową udziały w Spółce zależnej, Spółka kapitałowa wyda Wnioskodawcy udziały własne o wartości nominalnej niższej od wartości rynkowej otrzymanych udziałów w Spółce zależnej oraz dokona na rzecz Wnioskodawcy zapłaty w gotówce w wysokości jednak nieprzekraczającej 10% wartości nominalnej własnych udziałów (tj. będą miały miejsce tzw. dopłaty w gotówce).W wyniku kolejnej transakcji wymiany udziałów cała wartość rynkowa udziałów w Spółce zależnej także zostanie wniesiona na kapitał zakładowy Spółki kapitałowej. W rezultacie Spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej.

Opisane powyżej transakcje będą stanowiła zatem wymianę udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d Ustawy CIT, w ramach której Spółka otrzyma udziały Spółki zależnej w zamian za wydanie własnych udziałów, wyemitowanych w drodze podwyższenia kapitału zakładowego, a następnie Spółka otrzyma udziały w Spółce kapitałowej, w zamian za udziały Spółki zależnej, wyemitowane w drodze podwyższenia kapitału zakładowego Spółki kapitałowej. W opisanych bowiem transakcjach dojdzie do spełnienia warunków, tj.:

1.  podmioty, które będą brały udział w wymianie udziałów, tj. (i) Spółka, Udziałowcy i Spółka zależna oraz (ii) Spółka, Spółka kapitałowa i Spółka zależna, podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
2.  w wyniku dokonanych transakcji (i) Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej, a następnie (ii) Spółka kapitałowa uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce zależnej;
3.  w wyniku dokonanych transakcji najpierw (i) Spółka wyda Udziałowcom własne udziały wyemitowane w drodze podwyższenia kapitału zakładowego oraz dokona dopłat w gotówce na rzecz Udziałowców, a następnie (ii) Spółka kapitałowa wyda Spółce własne udziały wyemitowane w drodze podwyższenia kapitału zakładowego oraz dokona dopłat w gotówce na rzecz Spółki.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości dokona zbycia na rzecz podmiotu trzeciego, udziałów nabytych w Spółce kapitałowej. Wynagrodzenie za zbywane udziały w Spółce kapitałowej odpowiadać będzie ich wartości rynkowej. Wynagrodzenie to zostanie rozpoznane przez Spółkę jako przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

W świetle powyższego, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów posiadanych w Spółce kapitałowej, które zostaną nabyte w ramach wyżej opisanej transakcji wymiany udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w Spółce kapitałowej Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8d) w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8) oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e) Ustawy CIT - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych Udziałowcom, w zamian za aport udziałów Spółki zależnej powiększonych o zapłatę w gotówce?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w Spółce kapitałowej nabytych przez Wnioskodawcę w ramach transakcji „wymiany udziałów, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e) w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8) oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e) Ustawy CIT - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych Udziałowcom w zamian za aport udziałów Spółki zależnej powiększonych o zapłatę w gotówce.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższych regulacji, podatnik dla celów podatkowych ma możliwość pomniejszenia przychodów o wszelkie wydatki, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością zarobkową, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowanie albo zabezpieczenie.

Zgodnie z art. 12 ust. 4d Ustawy CIT, jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Jak wynika z przytoczonego uregulowania, wymiana udziałów dokonana zgodnie z art. 12 ust. 4d Ustawy CIT jest neutralna podatkowo (nie prowadzi do powstania przychodu podatkowego dla żadnej ze stron). Konsekwencją takiego rozwiązania jest brak możliwości rozpoznania wydatków na nabycie udziałów (akcji) wnoszonych jako aport do spółki nabywającej jako kosztów uzyskania przychodów.

Z powyższym koresponduje treść art. 16 ust. 1 pkt 8d) Ustawy CIT. Zgodnie z nim, nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów dopiero w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych z nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 8) lub art. 15 ust. lk Ustawy CIT. Kosztem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce kapitałowej powinny być zatem „historyczne” wydatki na nabycie (objęcie) udziałów w Spółce zależnej.

Jednakże w przypadku Spółki, udziały w Spółce zależnej zostały przez nią nabyte również w ramach transakcji wymiany udziałów, zaś w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8e) Ustawy CIT nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d, tj. zapłatę w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów - są jednak kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

W przypadku udziałów w Spółce zależnej dojdzie co prawda do odpłatnego ich zbycia na rzecz Spółki kapitałowej, jednakże transakcja ta - jako wymiana udziałów - nie będzie powodować powstania przychodu podatkowego, a co za tym idzie nie będzie stanowić podstawy do potrącenia kosztów podatkowych (takim zdarzeniem będzie dopiero sprzedaż udziałów w Spółce kapitałowej). W takiej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, „historyczny koszt” nabycia udziałów w Spółce kapitałowej należy utożsamiać z wydatkami na nabycie udziałów w Spółce zależnej. w zamian za które Spółka obejmie udziały w Spółce kapitałowej w ramach kolejnej transakcji wymiany udziałów. Te z kolei- w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8e) Ustawy CIT - będzie stanowić nominalna wartość udziałów Spółki wydanych jej Wspólnikom w zamian za udziały Spółki zależnej. powiększona o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji sprzedaży udziałów w Spółce kapitałowej nabytych przez Wnioskodawcę w ramach transakcji wymiany udziałów, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8d) w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8) oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e) Ustawy C1T - w wysokości wartości nominalnej udziałów Spółki wydanych jej Wspólnikom (powiększonych o zapłatę w gotówce) w zamian z udziały Spółki zależnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Jednocześnie organ interpretacyjny zastrzega, iż rozpoznając niniejszą sprawę, dokonuje jedynie wykładni przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do podanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego poprzez określenie zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów w ramach transakcji odpłatnego zbycia udziałów w Spółce kapitałowej, tj. zagadnienia, które stanowi przedmiot wątpliwości interpretacyjnych Spółki. Tym samym, organ przyjmuje jako element zdarzenia przyszłego, że transakcja wniesienia udziałów Spółki zależnej przez Udziałowców do Wnioskodawcy będzie stanowiła wymianę udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.