Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDWL.4011.1066.2022.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-17
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 7 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 3 lutego 2023 r. (wpływ 3 lutego 2023 r.) oraz z 9 lutego 2023 r. (wpływ 9 lutego 2023 r.) Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą od marca 2021 r. jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje czynności w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego – (…) (dalej „Oprogramowanie”) służących m.in. (…).

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej „ustawa o PIT”). Dochody osiągane przez Wnioskodawcę są opodatkowane podatkiem liniowym.

Wnioskodawca posiada tytuł inżyniera (…), a także wiedzę oraz doświadczenie w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem Oprogramowania na rzecz swojego kontrahenta w Polsce.

Tworzenie Oprogramowania przez Wnioskodawcę opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach opracowywanych w odpowiedzi na zgłaszane zapotrzebowanie kontrahenta i obejmuje projektowanie, implementowanie oraz testowanie Oprogramowania, a także udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności, samodzielnie tworzy, a także ulepsza oprogramowanie lub jego komponenty w sposób kompleksowy, tj. cały kod występujący w danym Oprogramowaniu jest jego autorstwa. W przypadku rozwoju już wcześniej stworzonego przez Wnioskodawcę Oprogramowania, prace zawsze polegają na stworzeniu całkowicie nowych, ulepszonych i innowacyjnych rozwiązań, mających na celu zastąpienie poprzedniej wersji Oprogramowania.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowanie nie jest efektem powtarzalnych, rutynowych prac, które wymagają dla osiągnięcia rezultatu jedynie podstawowych umiejętności programistycznych, i których rezultaty da się z góry określić i przewidzieć. Czynności podejmowane w ramach tworzenia lub rozwijania Oprogramowania zawsze mają charakter twórczy, a także wymagający opracowania niekonwencjonalnych rozwiązań. Tworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie zawsze odznacza się oryginalnym oraz autorskim charakterem. W związku z powyższym tworzone Oprogramowanie, jako utwór, każdorazowo korzysta z ochrony prawnej przewidzianej na podstawie art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Wnioskodawcy, jako twórcy, zawsze przysługują osobiste i majątkowe prawa do tworzonego Oprogramowania. Natomiast w ramach zawartej umowy, Wnioskodawca za wynagrodzeniem przenosi całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania na kontrahenta. Przeniesienie praw na kontrahenta odbywa się poprzez wgranie przez Wnioskodawcę stworzonego lub zmodyfikowanego przez Wnioskodawcę kodu źródłowego do repozytorium wskazanego przez kontrahenta. Przejście autorskich praw majątkowych Wnioskodawcy na kontrahenta następuje bez ograniczeń terytorialnych i czasowych, na wszystkich znanych polach eksploatacji, w szczególności obejmuje prawo do: zwielokrotniania całości lub części utworu jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, wprowadzania utworu do każdego rodzaju pamięci urządzeń, na których będzie wykorzystywany utwór, w tym pamięci wewnętrznej oraz zewnętrznej, na nośnikach informacji, w chmurze, na serwerach, wprowadzania do sieci Internet, intranet, extranet, sieci lokalnej, czy też do każdej innej sieci, instalowania oraz uruchamiania na urządzeniach takich jak komputery, urządzenia mobilne, serwery, infrastruktura chmurowa, oraz udostępniania możliwości korzystania z utworu online oraz udostępniania w ten sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym; multiplikowania utworu, wykonywania jego odmian i dowolnych instancji, jego dowolnej rozbudowy, ograniczenia, tłumaczenia, konwersji; tłumaczenia, aktualizowania, przystosowywania oraz dokonywania innych zmian w utworze oraz zwielokrotniania wyników tych czynności jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; rozpowszechniania, sprzedaży, udostępniania odpłatnie i nieodpłatnie na rzecz podmiotów trzecich utworu, jego części lub jego kopii.

Zgodnie z zawartą umową, otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie, zależne od ilości czasu, jaki Wnioskodawca poświęcił na tworzenie lub rozwijanie Oprogramowania, obejmuje wynagrodzenie za:

1) przeniesienie autorskich praw majątkowych Wnioskodawcy na rzecz kontrahenta,

2) zezwolenie na korzystanie i rozporządzanie opracowaniami utworu bez ograniczeń na wszystkich znanych polach eksploatacji,

3) niewykonywanie autorskich praw osobistych do utworu.

Realizowane przez Wnioskodawcę prace w zakresie rozwoju Oprogramowania mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych tworzone są zupełnie nowe komponenty Oprogramowania, które mają sprostać wymogom rynku, kontrahenta oraz postępowi technologicznemu.

Prowadzone prace rozwojowe nad Oprogramowaniem nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do Oprogramowania. Prace realizowane przez Wnioskodawcę nie są również projektami powtarzalnymi – każda nowa funkcjonalność, nowy projekt lub oprogramowanie wymaga indywidualnego podejścia, w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. W wyniku prac prowadzonych nad Oprogramowaniem powstaje nowy kod źródłowy stanowiący Oprogramowanie. W związku ze stałym tworzeniem Oprogramowania poprzez opracowywanie i wdrażanie nowych elementów, Wnioskodawca pracuje nad jego wytwarzaniem w usystematyzowany sposób, podzielony na etapy takie jak:

1) zapoznanie się z wymaganiami kontrahenta, zbieranie danych oraz ich analiza, planowanie prac;

2) praca nad przygotowaniem Oprogramowania;

3) implementacja jednego lub większej ilości (…);

4) optymalizacja, w tym zmiany oraz poprawki związane z wytworzeniem Oprogramowania;

5) test jakości, sprawności, funkcjonalności i awaryjności Oprogramowania;

6) przyjęcie przez kontrahenta danego elementu wytworzonego Oprogramowania (wraz z przeniesieniem majątkowych praw autorskich do Oprogramowania na kontrahenta).

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność Wnioskodawcy spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej:

1) nowatorskość i twórczość – Wnioskodawca tworzy oprogramowanie lub jego komponenty od podstaw, w zależności od potrzeb kontrahenta. Wnioskodawca odpowiedzialny jest za dostarczenie konkretnego rozwiązania, wobec czego zobowiązany jest do samodzielnego opracowania i znalezienia odpowiedniego sposobu,

2) metodyczność – Wnioskodawca prowadzi działalność systematycznie oraz uporządkowanie w sposób opisany powyżej. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonane czynności ponosi Wnioskodawca. Wnioskodawca wykonuje czynności w miejscu i czasie wybranym przez siebie, zapewniającym należyte wykonanie usługi. Jako wykonujący te czynności Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. W ramach działalności gospodarczej opracowuje całkowicie nowe lub ulepszone Oprogramowanie niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca ponosi lub planuje ponosić następujące wydatki związane bezpośrednio z wytwarzaniem Oprogramowania, a tym samym powstawaniem nowych praw własności intelektualnej:

– transport, w tym koszty napraw, leasingu i eksploatacji samochodu,

– serwery, domeny i usługi internetowe,

– oprogramowanie biurowe i specjalistyczne,

– wyjazdy służbowe,

– usług telekomunikacyjne i telefon komórkowy (abonament telefoniczny i Internet),

– koszty zakupu bibliotek programistycznych,

– prowadzenie księgowości,

– sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne,

– urządzenia i materiały biurowe (materiały, sprzęty biurowe i eksploatacyjne),

– książki branżowe i szkolenia (materiały doskonalenia zawodowego).

W przypadku nieponoszenia wskazanych powyżej kosztów Wnioskodawca nie mógłby realizować prac, których realizacja skutkuje powstaniem nowego prawa własności intelektualnej.

Koszty związane z naprawami, leasingiem i eksploatacją samochodu umożliwiają Wnioskodawcy sprawny transport na spotkania z kontrahentem celem poznania jego wymagań oraz oczekiwań związanych z tworzonym Oprogramowaniem. Osobiste zapoznanie się z indywidualnymi potrzebami klienta wpływa zaś pozytywnie na efektywność oraz jakość świadczonych przez Wnioskodawcę usług programistycznych.

Korzystanie przez Wnioskodawcę ze środków transportu, jak i usług telekomunikacyjnych oraz telefonu komórkowego jest niezbędne dla sprawnego tworzenia Oprogramowania.

Wydatki na usługi księgowe pozwalają na wyszczególnienie oraz prowadzenie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej w ramach ulgi IP BOX. Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego Oprogramowania.

Bez zakupu odpowiedniego sprzętu komputerowego, urządzeń peryferyjnych oraz programów komputerowych, a także ponoszenia wydatków na ich eksploatację, wytwarzanie Oprogramowania nie byłoby możliwe. Sprzęt komputerowy oraz programy komputerowe stanowią podstawowe narzędzie pracy Wnioskodawcy. Oprogramowanie wytwarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego finalnego kształtu decydujące znaczenie mają przede wszystkim posiadane przez Wnioskodawcę informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu Wnioskodawca nieustannie pogłębia swój zasób wiedzy, poprzez szkolenia oraz materiały edukacyjne. Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju informacji nie zawsze jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji i szkoleń.

Wydatki związane z zakupem materiałów i sprzętów biurowych oraz eksploatacyjnych są Wnioskodawcy niezbędne dla tworzenia Oprogramowania. Aby móc wykonywać swoje obowiązki, Wnioskodawca musi posiadać, rozwijać oraz utrzymywać odpowiednie zaplecze techniczne i biurowe.

Wnioskodawca w rozliczeniu za bieżący rok podatkowy oraz następne lata chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca oraz art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego.

W piśmie z 3 lutego 2023 r. uzupełnił Pan wniosek o następujące informacje:

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca samodzielnie prowadzi prace rozwojowe. Wnioskodawca od czerwca 2022 r. zajmuje się projektowaniem, implementacją oraz rozwojem (…). Oprogramowanie bazuje na (…) oraz w głównej mierze własnej inwencji twórczej Wnioskodawcy i jego autorskich pomysłach. Celem prowadzonych prac jest stworzenie procesu przetwarzania i przygotowania danych, tak, aby wytrenować wysokiej jakości (…). Zakres metod do przygotowania danych nie jest prosty do zdefiniowania, gdyż z miesiąca na miesiąc pojawiają się w branży opracowania przedstawiające nowe podejścia. W związku z powyższym Wnioskodawca śledzi nowe publikacje, czytając i analizując ich treść, aby móc je zaadaptować na potrzeby tworzonego oprogramowania. Do tej pory najczęściej wykorzystywane przez Wnioskodawcę metody przygotowania danych to (…).

Wynikiem prac Wnioskodawcy zawsze jest (…), który cechuje się określoną jakością. Niestety, nie zawsze jakość (…) jest satysfakcjonująca i spełnia postawione przez kontrahenta wymagania – dla przykładu (…) może mieć niską skuteczność, co może uniemożliwić jego dalsze wykorzystanie.

Jednocześnie, wyniki prac Wnioskodawcy są unikalne, ponieważ dotyczą one ściśle zindywidualizowanej potrzeby kontrahenta, co sprawia, że nie jest możliwe ich wykorzystanie w innych celach niż te postawione na początku. W związku z tym otrzymane efekty pracy mogą być zaaplikowane tylko do wąsko zdefiniowanego problemu, który jest odpowiedzią na wymagania konkretnego klienta.

W wyniku prowadzonych prac Wnioskodawca zaprojektował i wytworzył szereg rozwiązań, które ulepszyły procesy kontrahentów. W ostatnim czasie Wnioskodawca m.in. (…).

Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie nie jest efektem powtarzalnych, rutynowych prac, które wymagają dla osiągnięcia rezultatu jedynie podstawowych umiejętności programistycznych, i których rezultaty da się z góry określić i przewidzieć. Zarówno powstałe już (…) jak i te, nad którymi Wnioskodawca wciąż pracuje nie były i nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do nich, bowiem Wnioskodawca wytworzył je lub wytwarza samodzielnie od podstaw, mierząc się przy tym z wyzwaniami stawianymi mu przez kontrahenta, który oczekuje nowoczesnych i niespotykanych nigdzie indziej rozwiązań programistycznych.

Wnioskodawca nie prowadzi ani nie prowadził prac o innym charakterze niż prace rozwojowe.

Pod pojęciem oprogramowania należy rozumieć tworzone przez Wnioskodawcę programy (…).

Każdorazowo proces tworzenia, rozwijania lub ulepszania oprogramowania wiąże się z samodzielnym podejmowaniem prac rozwojowych. Tym samym oprogramowanie, do którego Wnioskodawca przenosi majątkowe prawa autorskie na kontrahenta, zawsze jest efektem podejmowanych przez niego prac rozwojowych.

Z uwagi na charakter tworzonych lub rozwijanych programów (…), prace realizowane przez Wnioskodawcę nie są również projektami powtarzalnymi – każda nowa funkcjonalność, nowy projekt lub oprogramowanie wymaga indywidualnego podejścia, w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy, znajomości technologii oraz opracowania sposobu działania, a tym samym wymaga podjęcia odrębnych prac rozwojowych.

W związku ze stałym tworzeniem oprogramowania poprzez opracowywanie i wdrażanie nowych elementów, Wnioskodawca pracuje nad jego wytwarzaniem w usystematyzowany sposób, podzielony na etapy takie jak:

a) zapoznanie się z wymaganiami kontrahenta, zbieranie danych oraz ich analiza, planowanie prac,

b) praca nad przygotowaniem oprogramowania,

c) implementacja jednego lub większej ilości (…),

d) optymalizacja, w tym zmiany oraz poprawki związane z wytworzeniem oprogramowania,

e) test jakości, sprawności, funkcjonalności i awaryjności oprogramowania,

f) przyjęcie przez kontrahenta danego elementu wytworzonego oprogramowania (wraz z przeniesieniem majątkowych praw autorskich do oprogramowania na kontrahenta).

Faktury, które Wnioskodawca wystawia na rzecz kontrahenta nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac, gdyż nie jest to przyjęte w stosunkach gospodarczych. Wnioskodawca natomiast prowadzi ewidencję czasu pracy, na podstawie której jest w stanie wskazać, ile czasu zajęło mu stworzenie lub ulepszenie danego oprogramowania.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję od rozpoczęcia działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP, tj. od 21 czerwca 2022 r. Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji na bieżąco wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca ewidencję prowadzi w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także kosztów przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wniosek dotyczy dochodów osiąganych przez Wnioskodawcę od czerwca 2022 r. jak i w kolejnych miesiącach i latach, zakładając kontynuowanie tworzenia, rozwijania lub ulepszania oprogramowania w sposób przedstawiony we wniosku.

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, niezależnie od tego czy jest ono efektem rozwijania lub ulepszania, zawsze podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy, jako twórcy, zawsze przysługują autorskie prawa osobiste do tworzonego oprogramowania, natomiast autorskie prawa majątkowe przysługują Wnioskodawcy do momentu przeniesienia ich na kontrahenta.

Zgodnie z zawartą umową, otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie, zależne od ilości czasu, jaki Wnioskodawca poświęcił na tworzenie lub rozwijanie oprogramowania, obejmuje wynagrodzenie za całość czynności, jakie Wnioskodawca realizuje w ramach umowy, w tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych Wnioskodawcy na rzecz kontrahenta, w którym zawiera się jednocześnie wynagrodzenie za korzystanie i rozporządzanie opracowaniami utworu bez ograniczeń na wszystkich znanych polach eksploatacji oraz niewykonywanie autorskich praw osobistych do utworu. Wnioskodawca w stosunkach z kontrahentem stosuje miesięczne okresy rozliczeniowe.

W związku z faktem, iż na kanwie zawartej z kontrahentem umowy, transfer autorskich praw majątkowych Wnioskodawcy na kontrahenta odbywa się automatycznie wraz z wgraniem kodu źródłowego do repozytorium, Wnioskodawcy nie przysługują majątkowe prawa autorskie do oprogramowania, które powierzono mu do dalszego rozwijania/ulepszania. Jednocześnie każda modyfikacja oprogramowania wiąże się z wprowadzeniem do niego całkowicie nowej funkcjonalności. Wprowadzane zmiany nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. W wyniku tak podjętych czynności zawsze powstaje odrębny utwór, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim, do którego autorskie prawa majątkowe Wnioskodawca przenosi za wynagrodzeniem w całości na kontrahenta.

Odnosząc się do wymienionych we wniosku kategorii wydatków, Wnioskodawca wskazuje co następuje:

a) koszty użytkowania samochodu – od czerwca 2022 r. Wnioskodawca dla celów prowadzonych prac rozwojowych poniósł takie koszty użytkowania samochodu, jak wydatki związane z zakupem paliwa oraz rat leasingowych. Za koszty eksploatacji samochodu Wnioskodawca rozumie koszty zakupu paliwa, amortyzacji oraz ewentualnych napraw, w tym koszty serwisu, części zamiennych, ubezpieczenia, przeglądów;

b) wyjazdy służbowe – za wydatki związane z wyjazdami służbowymi Wnioskodawca rozumie koszty zakwaterowania oraz wyżywienia, a także ewentualne koszty transportu. Dotychczas odbyte przez Wnioskodawcę wyjazdy służbowe nie wymagały ponoszenia wydatków związanych z zakwaterowaniem, natomiast pociągnęły za sobą wydatki na wyżywienie oraz zakup biletów na pociąg;

c) sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne – od czerwca 2022 r. Wnioskodawca dla celów prowadzonych prac rozwojowych poniósł takie koszty zakupu sprzętu komputerowego oraz urządzeń peryferyjnych, jak zakup laptopa, myszki. Za koszty sprzętu komputerowego i urządzeń peryferyjnych Wnioskodawca rozumie koszty zakupu laptopa, komputera stacjonarnego, myszki, klawiatury, monitora, mikrofonu, tableta, smartphona, kamery internetowej, pamięci zewnętrznej;

d) koszty zakupu bibliotek programistycznych – wydatki związane z zakupem bibliotek programistycznych, rozumianych jako narzędzia do pracy (…). Wnioskodawca nie poniósł jeszcze omawianych wydatków;

e) usługi telekomunikacyjne i telefon komórkowy – za koszty usług telekomunikacyjnych Wnioskodawca rozumie opłaty za Internet oraz abonament telefoniczny. Wnioskodawca ponosi wskazane koszty celem prowadzenia prac rozwojowych;

f) książki branżowe i szkolenia – Wnioskodawca planuje ponosić wydatki związane z zakupem książek specjalistycznych, stanowiących źródło informacji o językach oprogramowania, narzędziach wykorzystywanych przy tworzeniu oprogramowania, technikach oprogramowania, technologiach informatycznych lub projektowaniu architektury systemów informatycznych oraz udziałem w szkoleniach branżowych, służących podniesieniu kwalifikacji lub poszerzeniu wiedzy z zakresu rozwiązań programistycznych. Dotychczas Wnioskodawca poniósł koszty związane z odbyciem szkolenia językowego, celem usprawnienia prowadzonych prac. Wnioskodawca na co dzień wytwarza oprogramowanie wykorzystując język angielski;

g) serwery, domeny i usługi internetowe – pod tą kategorią Wnioskodawca rozumie koszty związane z zakupem przestrzeni dyskowej, serwerów, mocy obliczeniowej. Wnioskodawca może ponosić wskazane wydatki w przyszłości;

h) oprogramowanie biurowe i specjalistyczne – pod tą kategorią Wnioskodawca rozumie możliwe wydatki związane z zakupem oprogramowania systemowego (systemu operacyjnego) oraz oprogramowania specjalistycznego umożlwiającego tworzenie, modyfikacje oraz testowanie oprogramowania. Wnioskodawca nie poniósł jeszcze wydatków z omawianej kategorii;

i) urządzenia i materiały biurowe – Wnioskodawca poniósł koszty zakupu drukarki, papieru oraz tonerów. Za koszty urządzeń i materiałów biurowych Wnioskodawca rozumie również koszty zakupu długopisów, notatników, kartek samoprzylepnych, organizerów na biurko, segregatorów, koszulek i wkładów do segregatora, a także wszelkich innych podobnych materiałów biurowych, jakie służą lub mogą służyć przy codziennej pracy.

Wskazane koszty są bezpośrednio związane z wytworzeniem oprogramowania, gdyż stanowią one koszty działalności Wnioskodawcy w zakresie jego tworzenia. W przypadku nieponoszenia wskazanych we wniosku kosztów Wnioskodawca nie mógłby realizować prac, których realizacja skutkuje powstaniem nowego prawa własności intelektualnej. Tworzenie kodu wymaga zarówno sprzętu oraz ponoszenia dodatkowych wskazanych we wniosku kosztów.

Koszty związane eksploatacją samochodu umożliwiają Wnioskodawcy sprawny transport w szczególności na spotkania z kontrahentem celem konsultacji tworzonego oprogramowania. Środek transportu, a także telefon komórkowy pozwala na konsultację z klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań, przez co Wnioskodawca jest w stanie świadczyć usługi programistyczne efektywniej i lepszej jakości, wpływając na mocniejszą pozycję na rynku zleceń informatycznych.

Księgowość: pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box). Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego oprogramowania.

Sprzęt komputerowy, urządzenia peryferyjne, oprogramowanie, biblioteki programistyczne, serwery, domeny i usługi internetowe: bez zakupu odpowiedniego sprzętu komputerowego, urządzeń peryferyjnych oraz oprogramowania wytwarzanie oprogramowania nie byłoby możliwe, sprzęt komputerowy i wskazane powyżej koszty stanowią podstawowe narzędzie pracy Wnioskodawcy.

Książki branżowe i szkolenia: oprogramowanie wytwarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego finalnego kształtu decydujące znaczenie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy, poprzez szkolenia oraz materiały edukacyjne. Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju informacji nie zawsze jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji i szkoleń.

Materiały i sprzęty biurowe i eksploatacyjne: Wnioskodawca kupuje te artykuły, ponieważ są mu niezbędne w prowadzonej działalności. Aby móc wykonywać swoje obowiązki, Wnioskodawca musi posiadać i rozwijać oraz utrzymywać odpowiednie zaplecze techniczne i biurowe.

Wnioskodawca przyporządkowuje poszczególne wydatki, do działań, które traktuje jako prace rozwojowe w następujący sposób. Najpierw określa, czy dany wydatek stanowi koszt bezpośrednio czy pośrednio związany z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W tym celu Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję i ujmuje w niej koszty związane z IP BOX. Przychód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca obniża zarówno o koszty bezpośrednie i pośrednie. Do wskaźnika nexus Wnioskodawca zalicza jedynie koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, tym samym nie wszystkie wydatki jakie przypisane są do kosztów uzyskania przychodu z konkretnego „programu komputerowego” są uwzględnione w wskaźniku nexus. Wydatki nieuwzględniane we wskaźniku nexus Wnioskodawca ujmuje w kosztach pośrednich. W takim przypadku w zależności od stopnia, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego IP pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek – koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe) będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca oblicza wskaźnik nexus oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie ze wzorem zawartym w art. 30ca ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w piśmie z 9 lutego 2023 r. doprecyzował Pan opis sprawy o następujące informacje:

Do katalogu kosztów związanych z zakupem serwerów, domen i usług internetowych Wnioskodawca zalicza wydatki na zakup przestrzeni dyskowej (chmurowej), serwerów oraz mocy obliczeniowej. Wnioskodawca nie poniósł jeszcze kosztów z tej kategorii, natomiast planuje je ponieść w przyszłości. Przestrzeń dyskowa, serwery oraz moc obliczeniowa służą Wnioskodawcy w procesie tworzenia oprogramowania. Bez wykupienia wskazanych usług internetowych oraz serwerów, prowadzenie prac rozwojowych byłoby niemożliwe lub nad wyraz utrudnione, bowiem dziś stanowią one podstawowe narzędzie pracy programisty. Dostęp do wymienionych usług jest Wnioskodawcy niezbędny dla tworzenia oprogramowania, przekazywania efektów prac, czy przechowywania ich w repozytorium w przestrzeni chmurowej.

Odnosząc się zaś do związku funkcjonalnego wydatków na podróże służbowe z prowadzonymi przez Wnioskodawcę pracami rozwojowymi wskazać należy, iż tworzenie oprogramowania wymaga spotkań z kontrahentem, celem wspólnego omówienia założeń danego rozwiązania programistycznego oraz dostosowania go do jego indywidualnych potrzeb. Gdyby Wnioskodawca nie tworzył danego oprogramowania, to wówczas nie ponosiłby kosztów podróży służbowych.

### Pytania

1\. Czy prawa autorskie do Oprogramowania tworzonego samodzielnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przedstawione we wniosku, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

2\. Czy odpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę prawa autorskiego do Oprogramowania w ramach wykonywanych usług programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT?

3\. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w przedstawionym we wniosku opisie, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4\. Czy możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT w przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku opisie, prawo autorskie do Oprogramowania (programów komputerowych) tworzonych samodzielnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Artykuł 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule stanowi autorskie prawo do programu komputerowego (ust. 2 pkt 8 wskazanego przepisu). Przepis ten wymaga również, aby można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, aby spełnione zostały dwa kryteria:

1) prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,

2) przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Oprogramowanie wytwarzane jest w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji tworzone oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie, definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów, podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, modyfikacja lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku opisie, zostały spełnione wszystkie ww. przesłanki, aby prawo autorskie do programów komputerowych tworzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zaliczyć do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku opisie, odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do Oprogramowania w ramach wykonywanych usług programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dochodem z kwalifikowanego IP, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1) z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

3) z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wnioskodawca uzyskuje przychody z działalności, której założeniem jest stworzenie oprogramowania o określonych parametrach i przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego na kontrahenta. Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem wskazuje, że w zakresie związanym z wytwarzaniem oprogramowania lub jego części przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich. Wynagrodzenie za świadczenie usług jest określone w umowie – zgodnie z którą Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową. Wynagrodzenie jest płatne na podstawie wystawionej faktury. Treść wiążącej Wnioskodawcę z Kontrahentem Umowy stanowi, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej (prawa autorskie do autorskiego oprogramowania), jakie Wnioskodawca wytworzy w ramach zleconej usługi należą w całości do Kontrahenta za co nie przewiduje się dodatkowego wynagrodzenia poza tym wskazanym w umowie kalkulowanym według stawki godzinowej.

Wobec tego otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego i należy je zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku opisie, ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego programu komputerowego, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ustawodawca wskazuje, że podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik Nexus.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a +b ) x 1,3)/(a +b +c +d),

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a),

2) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 (lit. b),

3) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 (lit. c),

4) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. d).

Przepisy ustawy o PIT nie zawierają jakiegokolwiek katalogu kosztów kwalifikowanych. Natomiast zawierają odniesienie, że do kosztów kwalifikowanych nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP (art. 24d ust. 5 ustawy o PIT). Za koszty niezwiązane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej są w szczególności: odsetki, opłaty finansowe oraz koszty związane z nieruchomościami.

Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Wnioskodawca uzyskuje przychody z działalności, której założeniem jest przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego na kontrahenta. Za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową, obejmujące należność za sprzedaż autorskich praw majątkowych do programów komputerowych.

W związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca ponosi, planuje ponieść lub może ponieść wydatki na: koszty sprzętu komputerowego, oprogramowania, domen i serwerów, telefonu komórkowego, literaturę fachową i szkolenia, koszty transportu, zakup urządzeń i materiałów biurowych, usługi księgowe, które są również kosztami w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. Koszty wskazane we wniosku są bezpośrednio związane z wytworzeniem programu komputerowego. W przypadku nieponoszenia wskazanych we wniosku kosztów Wnioskodawca nie mógłby prowadzić prac, których realizacja skutkuje powstaniem nowego prawa własności intelektualnej.

Tworzenie Oprogramowania wymaga zarówno ponoszenia kosztów podzespołów komputerowych oraz innych kosztów umożliwiających realizację prac nad tworzeniem programu komputerowego. Zatem wskazane wydatki jako bezpośrednio powiązane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością rozumianą jako samodzielne tworzenie Oprogramowania, winny być uznane za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku opisie, ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są lub mogą być przeznaczane na wytworzenie danego programu komputerowego należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ad. 4.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku opisie, sprzedaż autorskich praw do programu komputerowego w ramach prowadzonej działalności pozwala na opodatkowanie preferencyjną 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych z tej sprzedaży, gdyż:

1) zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które podlegają ochronie prawnej,

2) spełnia kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, tj.:

\- działalnością twórczą (innowacyjność wewnętrzna),

\- obejmującą prace rozwojowe,

\- podejmowaną w sposób systematyczny,

\- w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

3) ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego programu komputerowego, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Artykuł 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

\- wytwarzanie, rozwijanie lub ulepszanie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, spełniającej kryteria działalności badawczo-rozwojowej kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

\- uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które podlegają ochronie prawnej;

\- określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;

\- prowadzenie odrębnej ewidencji związanej z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku opisie, zostały spełnione wszystkie ww. przesłanki, aby sprzedaż prawa autorskiego do programów komputerowych tworzonych samodzielnie w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej pozwalała na opodatkowanie preferencyjną 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych z tej sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęta przez niego wykładnia wskazanych na wstępie przepisów prawa pozwala na opodatkowanie preferencyjną 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskich praw do programu komputerowego, które podlegają ochronie prawnej, w przypadku uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo‑rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z treści art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Na mocy art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo‑rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Z kolei z treści art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu niepowiązanego.

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do treści art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Jak wynika z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Na mocy art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, „działalność twórcza” to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo „systematyczny” oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika, że w ramach swojej działalności wykonuje Pan czynności w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania komputerowego – (…) (dalej „Oprogramowanie”). Prowadzona przez Pana działalność jest działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Powstałe już oprogramowanie, jak i te, nad którymi wciąż Pan pracuje nie było i nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzenie rutynowych i okresowych zmian do nich, bowiem wytworzył je Pan lub wytwarza samodzielnie od podstaw, mierząc się przy tym z wyzwaniami stawianymi Panu przez kontrahenta, który oczekuje nowoczesnych i niespotykanych nigdzie indziej rozwiązań programistycznych. Każdorazowo proces tworzenia, rozwijania lub ulepszania oprogramowania wiąże się z samodzielnym podejmowaniem prac rozwojowych. Tym samym oprogramowanie, do którego przenosi Pan majątkowe prawa autorskie na kontrahenta zawsze jest efektem podejmowanych przez Pana prac rozwojowych. Prace realizowane przez Pana nie są również projektami powtarzalnymi – każda nowa funkcjonalność, nowy projekt lub oprogramowanie wymaga indywidualnego podejścia, w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy, znajomości technologii oraz opracowania sposobu działania, a tym samym wymaga podjęcia odrębnych prac rozwojowych. W wyniku prac prowadzonych nad Oprogramowaniem powstaje nowy kod źródłowy stanowiący Oprogramowanie.

Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

1) są podejmowane w sposób systematyczny,

2) mają charakter twórczy,

3) obejmują prace rozwojowe oraz

4) podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, stwierdzamy, że podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego stanowi/będzie stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem Pana wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy prawa autorskie do Oprogramowania tworzonego samodzielnie przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pierwszej kolejności, należy wskazać, że Oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo rozwojowych.

Jak wynika z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że:

1) tworzone przez Pana oprogramowanie, niezależnie od tego czy jest ono efektem rozwijania lub ulepszania, zawsze podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

2) tworzenie Oprogramowania przez Pana opiera się na indywidualnych, autorskich pomysłach opracowywanych w odpowiedzi na zgłaszane zapotrzebowanie kontrahenta i obejmuje projektowanie, implementowanie oraz testowanie Oprogramowania, a także udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych;

3) w wyniku podjętych czynności zawsze powstaje odrębny utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4) zawsze przysługują Panu, jako twórcy, autorskie prawa osobiste do tworzonego oprogramowania, do momentu przeniesienia ich na kontrahenta.

**Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że prawa autorskie do Oprogramowania tworzonego samodzielnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przedstawione we wniosku, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Przedmiotem Pana wątpliwości jest również kwestia uznania odpłatnego przeniesienia prawa autorskiego do Oprogramowania w ramach wykonywanych usług programistycznych za sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

· dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

· dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

· dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że efektem Pana prac jest oprogramowanie, które zawsze podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z zawartą umową otrzymuje Pan wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz kontrahenta. Przy czym zawsze przysługują Panu autorskie prawa osobiste do tworzonego oprogramowania aż do momentu przeniesienia ich na kontrahenta.

**Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do Oprogramowania w ramach wykonywanych usług programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Przechodząc do kwestii, czy wydatki ponoszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, wyjaśniamy, co następuje.

Jako koszty podał Pan wydatki na:

1) transport, w tym koszty napraw, leasingu i eksploatacji samochodu – koszty zakupu paliwa, rat leasingowych, amortyzacji oraz ewentualnych napraw, w tym koszty serwisu, części zamiennych, ubezpieczenia, przeglądów);

2) serwery, domeny i usługi internetowe – wydatki związane z zakupem przestrzeni dyskowej (chmurowej), serwerów oraz mocy obliczeniowej;

3) oprogramowanie biurowe i specjalistyczne – zakup oprogramowania systemowego (systemu operacyjnego) oraz oprogramowania specjalistycznego umożlwiającego tworzenie, modyfikacje oraz testowanie oprogramowania;

4) wyjazdy służbowe – koszty zakwaterowania i wyżywienia, koszty transportu;

5) usługi telekomunikacyjne i telefon komórkowy – abonament telefoniczny i opłaty za Internet;

6) zakup bibliotek programistycznych – wydatki związane z zakupem bibliotek programistycznych, rozumianych jako narzędzia do pracy (…);

7) prowadzenie księgowości;

8) sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne – zakup: laptopa, komputera stacjonarnego, myszki, klawiatury, monitora, mikrofonu, tableta, smartphona, kamery internetowej, pamięci zewnętrznej;

9) urządzenia i materiały biurowe – zakup: drukarki, papieru oraz tonerów, długopisów, notatników, kartek samoprzylepnych, organizerów na biurko, segregatorów, koszulek i wkładów do segregatora;

10) książki branżowe i szkolenia (materiały doskonalenia zawodowego) – książki specjalistyczne, stanowiące źródło informacji o językach oprogramowania, narzędziach wykorzystywanych przy tworzeniu oprogramowania, technikach oprogramowania, technologiach informatycznych lub projektowaniu architektury systemów informatycznych oraz udział w szkoleniach branżowych, służących podniesieniu kwalifikacji lub poszerzeniu wiedzy z zakresu rozwiązań programistycznych, szkolenie językowe.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez podatnika w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, można przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Tym samym wydatki poniesione przez Pana na: transport, w tym koszty napraw, leasingu i eksploatacji samochodu – koszty zakupu paliwa, rat leasingowych, amortyzacji oraz ewentualnych napraw, w tym koszty serwisu, części zamiennych, ubezpieczenia, przeglądów); serwery, domeny i usługi internetowe – wydatki związane z zakupem przestrzeni dyskowej (chmurowej), serwerów oraz mocy obliczeniowej; oprogramowanie biurowe i specjalistyczne – zakup oprogramowania systemowego (systemu operacyjnego) oraz oprogramowania specjalistycznego umożlwiającego tworzenie, modyfikacje oraz testowanie oprogramowania; wyjazdy służbowe – koszty zakwaterowania i wyżywienia, koszty transportu); usługi telekomunikacyjne i telefon komórkowy – abonament telefoniczny i opłaty za Internet; zakup bibliotek programistycznych – wydatki związane z zakupem bibliotek programistycznych, rozumianych jako narzędzia do pracy(…); prowadzenie księgowości; sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne – zakup: laptopa, komputera stacjonarnego, myszki, klawiatury, monitora, mikrofonu, tableta, smartphona, kamery internetowej, pamięci zewnętrznej; urządzenia i materiały biurowe – zakup: drukarki, papieru oraz tonerów, długopisów, notatników, kartek samoprzylepnych, organizerów na biurko, segregatorów, koszulek i wkładów do segregatora; książki branżowe i szkolenia (materiały doskonalenia zawodowego) – książki specjalistyczne, stanowiące źródło informacji o językach oprogramowania, narzędziach wykorzystywanych przy tworzeniu oprogramowania, technikach oprogramowania, technologiach informatycznych lub projektowaniu architektury systemów informatycznych oraz udział w szkoleniach branżowych służących podniesieniu kwalifikacji lub poszerzeniu wiedzy z zakresu rozwiązań programistycznych, szkolenie językowe, mogą stanowić koszt, o którym mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

**Zatem ww. wydatki, które ponosi Pan lub będzie ponosił Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Przedmiotem Pana wątpliwości jest również kwestia zastosowania 5% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Z korzystaniem z ulgi wiążą się obowiązki po stronie podatników – w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nieprowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie obejmuje wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

W przedmiotowej sprawie przenosi Pan autorskie prawa osobiste do tworzonego oprogramowania na kontrahenta. Dochód osiągany jest ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ww. ustawy. Dochód ten stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazał Pan wprost we wniosku, w prowadzonej ewidencji na bieżąco wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W szczególności wskazał Pan, że ewidencję prowadzi w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także kosztów przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ewidencja taka prowadzona jest od 21 czerwca 2022 r.

**Podsumowując, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z ulgi tej będzie mógł Pan skorzystać w zeznaniu rocznym za okres od 21 czerwca 2022 r. Jeśli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się, będzie Pan mógł skorzystać z omawianej preferencji także w zeznaniach za kolejne lata podatkowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto zaznaczamy, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).