Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.769.2016.1.MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-14
Teza: Brak zasadności dokumentowania stwierdzonego niedoboru fakturą, w przypadku obciążenia odpowiedzialnego materialnie pracownika oraz obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, w odniesieniu do których stwierdzono niedobór zawiniony.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura; korekta-korekta podatku; niedobory
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2016 r. (data wpływu 18 października 2016 r.) uzupełnionym w dniu 31 października 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zasadności dokumentowania stwierdzonego niedoboru fakturą, w przypadku obciążenia odpowiedzialnego materialnie pracownika – **jest nieprawidłowe,**
*   obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, w odniesieniu do których stwierdzono niedobór zawiniony – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 31 października 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej odnośnie m.in. podatku od towarów i usług w zakresie zasad rozliczania niedoborów zawinionych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) jest właścicielem budynków użytkowanych przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Jest podatnikiem czynnym VAT, w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązanym do składania miesięcznych deklaracji dla podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych Wnioskodawca opłaca miesięcznie. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem lokali użytkowych podmiotom gospodarczym. Od niedawna strona prowadzi też działalność w jednym z budynków w zakresie usług rekreacyjnych dla dzieci tj.; organizowanie zabaw, imienin oraz czasu wolnego. Ewidencję towarów i usług strona prowadzi za pośrednictwem kasy fiskalnej. Dla ww. dzieci prowadzony z jest przez Wnioskodawcę też bufet, w którym to bufecie są sprzedawane słodycze, owoce, napoje, frytki, torty itp. artykuły żywnościowe, zwane dalej towarami. Spółka prowadzi ewidencję magazynową towarów i będzie sporządzać na koniec każdego miesiąca kalendarzowego inwentaryzacje towarów oraz dokona ich rozliczenia. Towary są nabywane wyłącznie od podatników VAT czynnych i są dokumentowane przez sprzedawców fakturami. Zarząd Spółki ustalił, iż w przyszłości niedobory zawinione za zgodą osoby odpowiedzialnej materialnie, w kwocie brutto, będą dokumentowane fakturą, która to faktura będzie ewidencjonowana pod datą ostatniego dnia miesiąca w prowadzonej przez Spółkę ewidencji sprzedaży dla celów podatku od towarów i usług, a na osobie, która będzie winna ww. niedoboru będzie spoczywać obowiązek zapłaty kwoty opisanej w fakturze niedoboru. Natomiast pozostałe niedobory zawinione, łącznie z kwotą skorygowanego podatku naliczonego, z uwagi na fakt, iż dotyczą sprzedaży towarów dla dzieci będą ewidencjonowane księgach rachunkowych jako koszty działalności operacyjnej (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jako koszty uzyskania przychodu miesiąca, w którym one powstały), a Spółka dokonana jednocześnie korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które zaliczono jako niedobory do kosztów działalności operacyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone jako pytanie nr 1).

Czy na Spółce w związku ze stwierdzeniem niedoborów towarów zawinionych w bufecie w przypadku zgody osoby odpowiedzialnej materialnie będzie przysługiwało prawo udokumentowania ww. niedoboru fakturą oraz czy będzie na Spółce spoczywał obowiązek korekty podatku naliczonego związanego nabyciem towarów, których niedobory stwierdzono w rozliczeniu inwentaryzacyjnym za dany miesiąc rozliczeniowy, a które to niedobory zostaną zaliczone do kosztów działalności operacyjnej?

Zdaniem Spółki, w przypadku gdy zostaną stwierdzone na podstawie rozliczenia miesięcznego niedobory towarów, a osoba materialnie odpowiedzialna za bufet uznana, że powstały one z jej winy, przedmiotowe niedobory towarów Spółka winna uznać za sprzedaż towarów, o której mowa w art. 5 ust. l pkt l ustawy o podatku od towarów i usług. Co do pozostałych niedoborów towarów aczkolwiek są one zawinione to znaczenie w niniejszej sprawie ma fakt, iż sprzedaż dotyczy towarów dzieci i to ich zachowanie powoduje harmider i rozprasza sprzedawców, co skutkuje wielokrotnie błędnym wydawaniem przez sprzedawców towarów dla dzieci i powstaniem niedoborów. Reasumując powyższe należy uznać, iż Spółce w związku ze stwierdzeniem niedoborów towarów zawinionych w bufecie w przypadku zgody osoby odpowiedzialnej materialnie będzie przysługiwało prawo udokumentowania ww. niedoboru fakturą. Natomiast, zdaniem Spółki, na Spółce spoczywał obowiązek korekty podatku naliczonego związanego nabyciem towarów, których niedobory stwierdzono w rozliczeniu inwentaryzacyjnym za dany miesiąc rozliczeniowy, a które to niedobory zostaną zaliczone przez wnioskodawcę do kosztów działalności operacyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   **za nieprawidłowe** w zakresie zasadności dokumentowania stwierdzonego niedoboru fakturą, w przypadku obciążenia odpowiedzialnego materialnie pracownika,
*   **za prawidłowe** w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, w odniesieniu do których stwierdzono niedobór zawiniony.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. Nr 710 z późn. zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art, 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przed dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy i członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także przekazanie lub zużycie towarów oraz wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…)

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 106a ustawy o podatku od towarów i usług, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak stanowi ust. 3 art. 106b na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

*   jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 cyt. ustawy przez pojęcie sprzedaży należy rozumieć zarówno odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z analizy treści cytowanych przepisów art. 7 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług nie wynika, aby niedobór towarów stanowił dostawę towarów albo świadczenie usług, dlatego też nie podlega on opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stwierdzenie niedoborów zarówno zawinionych, jak i niezawinionych nie powoduje żadnych obowiązków związanych z rozliczeniem należnego podatku VAT.

Należy bowiem zauważyć, że w myśl zasady wyrażonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatne transakcje dostawy towarów i świadczenia usług. Aby mówić o dostawie towarów, musi nastąpić czynność polegająca na przeniesieniu prawa do rozporządzania (dysponowania) towarem jak właściciel.

W wyniku stwierdzenia niedoboru nie dochodzi do przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz odpowiedzialnego materialnie pracownika, tym samym czynność ta nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie stwierdzić należy, że stwierdzenie niedoboru i obciążenie stosowną kwotą odpowiedzialnego materialnie pracownika nie spełnia przesłanek pozwalających uznać je za świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 powołanej ustawy. Jak już wcześniej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Zatem odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. W przedstawionych okolicznościach sprawy elementy powyższe nie występują. Tym samym w niniejszej sprawie nie dochodzi również do świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 powołanej ustawy.

Ponadto, przy stwierdzeniu niedoborów i obciążeniu określoną wartością odpowiedzialnego materialnie pracownika, nie dojdzie do jakiegokolwiek nieodpłatnego przekazania towarów ani darowizny, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy jak również nie dojdzie do nieodpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że stwierdzenie niedoboru i obciążenie ich wartością osoby odpowiedzialnej materialnie, za jej zgodą, nie stanowi czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Konsekwentnie w związku z obciążeniem osoby odpowiedzialnej materialnie, za jej zgodą, nie ma podstaw do udokumentowania tej czynności fakturą, gdyż w świetle art. 106a, przepisy dot. faktur stosuje się do sprzedaży (zdefiniowanej w art. 2 pkt 22, tj. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) oraz dostawy towarów i świadczenia usług (…).

Odnosząc się natomiast do obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, których niedobory stwierdzono w rozliczeniu inwentaryzacyjnym i które zostaną zaliczone do kosztów działalności operacyjnej wskazać należy co następuje.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Mając na uwadze powyższe, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę fakt, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (zadeklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Zatem najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi podatku od towarów i usług skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zasady dotyczące obowiązku dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

W myśl art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Na mocy art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

W świetle ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Ponadto, w myśl art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że niedobory mogą być zawinione, jak i niezawinione. Niedobory zawinione, są to niedobory, które powstały na skutek niedopełnienia obowiązków przez osobę materialnie odpowiedzialną za powierzone jej mienie. Natomiast niedobory niezawinione to te, które powstały z przyczyn niezależnych od osób materialnie odpowiedzialnych. Niedobory te mogą powstać na skutek zdarzeń losowych np.: pożaru, kradzieży, powodzi, zalania, jak również wskutek transportu, braku prądu itp. Są to przyczyny, na które osoba materialnie odpowiedzialna nie miała żadnego wpływu.

W przypadku powstania niedoborów (czy to zawinionych czy niezawinionych) dochodzi do sytuacji, w której nabyte towary nie zostaną wykorzystane do działalności opodatkowanej, co jest niezbędnym warunkiem dokonania odliczenia.

W przedmiotowej sprawie należy odwołać się do orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV, w którym Trybunał stwierdził (odwołując się do zasady neutralności podatku VAT), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia zostaje zachowane.

W świetle powołanego wyroku, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy zakup danego towaru przez podatnika jest dokonany z zamiarem wykorzystania tego towaru do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to pomimo utraty danego towaru z przyczyn od niego niezależnych, tj. w sposób niezawiniony, czy – jak to ujął Trybunał – „z powodów pozostających poza kontrolą podatnika”, przysługuje prawo do odliczenia podatku w związku z ww. nabyciem.

Zatem, w przypadku wystąpienia niedoboru niezawinionego, w sytuacji gdy towar został zakupiony z zamiarem wykorzystania go do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to pomimo jego utraty z przyczyn niezależnych od podatnika, tj. z powodów pozostających poza jego kontrolą, nie ma podstaw do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy zakupie.

Z kolei, gdy wystąpi niedobór zawiniony, tj. w przypadku gdy towar zakupiony z zamiarem wykorzystania go do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, lecz z przyczyn zależnych od podatnika nie zostanie wykorzystany do działalności opodatkowanej (tzn. podatnik nie dopełnił należytej staranności w zabezpieczeniu mienia), prawo do odliczenia zostaje utracone. Zatem podatnik jest zobowiązany do stosownej korekty podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego dotyczą niedoborów innych niż te, które powstały z winy pracownika i w odniesieniu do których pracownik odpowiedzialny materialnie został obciążony.

Wnioskodawca uznaje te niedobory jako zawinione. Z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca dochował należytej staranności, która przejawia się stosowaniem odpowiednich procedur uniemożliwiających utratę lub kradzież towarów. Okoliczność, że sprzedaż dokonywana jest – jak to wskazał Wnioskodawca – w warunkach, w których zachowanie dzieci powoduje harmider i rozprasza sprzedawców nie stanowi obiektywnej przesłanki, która mogłaby stanowić o dochowaniu należytej staranności Wnioskodawcy w celu uniknięcia ww. niedoborów, a tym samym o uznaniu ww. niedoborów jako niezawinione. Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że niedobory, o których mowa w pytaniu Wnioskodawcy stanowią niedobory zawinione.

Biorąc po uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz przedstawione uregulowania prawne stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy zakup danego towaru przez Wnioskodawcę był dokonany z zamiarem wykorzystania go do działalności opodatkowanej, a późniejsza utrata tego towaru – jak wskazuje Wnioskodawca – nastąpiła z przyczyn zależnych (niedobór zawiniony), dany towar w efekcie końcowym nie zostanie wykorzystany do działalności opodatkowanej, to prawo do odliczenia w związku z ww. nabyciem zostało utracone. W konsekwencji Wnioskodawca utracił prawo do odliczenia podatku od towarów i usług oraz zobligowany jest dokonać korekty podatku naliczonego, odliczonego przy zakupie przedmiotowych towarów na zasadach wskazanych w art. 91 ust. 7 i ust. 7d ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zagadnienia zawartego w pytaniu, tj. zasadności dokumentowania stwierdzonego niedoboru fakturą, w przypadku obciążenia odpowiedzialnego materialnie pracownika oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, w odniesieniu do których stwierdzono niedobór zawiniony (niedobór inny niż ten, który powstały z winy pracownika i w odniesieniu do którego pracownik odpowiedzialny materialnie został obciążony), nie rozstrzyga natomiast pozostałych kwestii związanych z opisanym zdarzenia przyszłego.

Końcowo wskazać należy, że wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 2) został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.