Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.284.2017.1.SO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-01
Teza: W zakresie ustalenia, czy limit przychodów lub kosztów wynikający z art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT należy odnosić do przychodów lub kosztów całej spółki, czy też wyłącznie do polskiego oddziału.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja; oddział
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmioty powiązane i dokumentacja cen transferowych (do końca 2018 r.)-Dokumentacja cen transferowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy limit przychodów lub kosztów wynikający z art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy odnosić do przychodów lub kosztów całej spółki, czy też wyłącznie do polskiego oddziału - **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 4 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy limit przychodów lub kosztów wynikający z art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy odnosić do przychodów lub kosztów całej spółki, czy też wyłącznie do polskiego oddziału.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Szwajcarii posiadającą zagraniczne oddziały we Włoszech i w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT zarówno w Polsce jak i we Włoszech. Oddział polski jest wyodrębnioną jednostką organizacyjną Wnioskodawcy nieposiadającą osobowości prawnej. W oddziale tym Wnioskodawca prowadzi zakład produkcyjny wytwarzając transformatory, dławiki i inne podobne urządzenia elektryczne.

Oddział polski wykonuje wszystkie funkcje związane z produkcją swoich wyrobów, prowadzi własną księgowość zgodnie z polskimi przepisami rachunkowymi i podatkowymi jak również rozliczenia kadrowo-płacowe dla zatrudnianych w nim pracowników. Zakład zaopatruje się w materiały potrzebne do produkcji częściowo na rynku lokalnym, częściowo zaś otrzymuje je z włoskiego oddziału Wnioskodawcy.

Również sprzedaż gotowych wyrobów prowadzona jest częściowo samodzielnie przez polski oddział, a częściowo za pośrednictwem oddziału włoskiego. W tym celu część wyrobów zostaje przetransportowana do magazynu oddziału włoskiego, a następnie sprzedana przez włoski oddział zewnętrznemu klientowi w późniejszym terminie.

Zgodnie z artykułem 7 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania z 02 września 1991 r. jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W związku z powyższym sprzedaż taka (za pośrednictwem oddziału włoskiego) rozliczana jest w następujący sposób:

1) na podstawie informacji rynkowych zarząd spółki ustalił odpowiedni współczynnik podziału zysku w przypadku transakcji realizowanych przez oba oddziały zagraniczne spółki. Współczynnik ten uzależniony jest od funkcji, jakie dany oddział pełni w trakcie realizowania transakcji (produkcja, logistyka, magazynowanie, sprzedaż, obsługa klienta);

2) oddział polski wysyła wyprodukowane przez siebie wyroby gotowe do oddziału włoskiego dokumentując to przesunięcie na potrzeby podatku VAT fakturą;

3) na koniec miesiąca oddział polski dokonuje rozliczenia produkcji i ustala ostateczny koszt wytworzenia wyrobów gotowych wysłanych do oddziału włoskiego;

4) na koniec miesiąca oddział włoski informuje oddział polski, za jaką cenę ostatecznie dane wyroby zostały sprzedane klientowi zewnętrznemu;

5) oddział polski wystawia notę księgową celem odpowiedniego rozliczenia zysku. Odbywa się to w następujący sposób:

a) na podstawie ceny uzyskanej od klienta końcowego ustalany jest zysk całkowity na danej transakcji (od ceny uzyskanej od klienta końcowego odejmowany jest całkowity koszt poniesiony przez zakład produkcyjny na wyprodukowanie sprzedanych wyrobów);

b) zysk jest dzielony między oddziały spółki zgodnie ze współczynnikiem ustalonym przez zarząd dla transakcji realizowanych przez dwa oddziały spółki;

c) oddział polski wystawia notę księgową na taką kwotę, aby odpowiednia część zysku (wliczając w to wystawioną już fakturę dla oddziału włoskiego) została zaliczona w jego przychody.

Ponadto Wnioskodawca planuje również sprzedaż wyrobów gotowych za pośrednictwem włoskiego oddziału z bezpośrednią dostawą wyrobów gotowych do klienta zewnętrznego realizowaną z zakładu produkcyjnego w Polsce. Transakcja taka może wyglądać następująco:

*   klient zewnętrzny z innego kraju Unii Europejskiej dokonuje zamówienia we włoskim oddziale spółki,
*   włoski oddział spółki zleca produkcję zamówionego wyrobu zakładowi produkcyjnemu w polskim oddziale spółki,
*   włoski oddział prowadzi transakcję od strony obsługi klienta, podczas gdy gotowe wyroby zostają dostarczone do klienta bezpośrednio przez polski oddział, tj. z zakładu produkcyjnego w Polsce. Transport może być organizowany zarówno przez klienta zewnętrznego, jak i przez włoski lub polski oddział. Dostawy mogą być realizowane na warunkach EXW (przeniesienie ryzyka z chwilą odbioru towaru w zakładzie produkcyjnym przez klienta lub działającej na jego rzecz firmy spedycyjnej) lub DAP (przeniesienie ryzyka po zakończeniu transportu w miejscu wskazanym przez klienta).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1) Czy wyżej wymienione nietransakcyjne dostawy realizowane pomiędzy polskim a włoskim oddziałem Wnioskodawcy winny być dokumentowane fakturą?

2) Kiedy należy rozpoznać obowiązek podatkowy w VAT dla dostaw pomiędzy polskim a włoskim oddziałem Wnioskodawcy?

3) W przypadku, gdy faktura za dostawę materiałów pomiędzy oddziałem włoskim a polskim Wnioskodawcy jest wystawiona przed dostawą, np. 1 września, a materiał dostarczony np. 15 września jest niekompletny i strony ustalają, że zostanie uzupełniony w kolejnych dostawach (nie precyzując konkretnie terminu) oraz nie kwestionują kwoty płatności wykazanej na fakturze z 1 września, czy w takich okolicznościach polski oddział ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego w miesiącu, w którym rozpoznaje obowiązek podatkowy na podstawie art. 20 ustawy o podatku od towarów i usług?

4) Czy dostawę zamówioną przez klienta zewnętrznego we włoskim oddziale Wnioskodawcy i zrealizowaną bezpośrednio z zakładu produkcyjnego prowadzonego przez oddział polski należy kwalifikować jako tzw. transakcję łańcuchową/trójstronną?

5) W jaki sposób należy ustalić przychód polskiego oddziału spółki w przypadku przesunięcia gotowych wyrobów do oddziału włoskiego i ich dalszej sprzedaży klientowi zewnętrznemu przez oddział włoski?

6) Kiedy należy rozpoznać przychód w polskim oddziale spółki w przypadku przesunięcia gotowych wyrobów z oddziału polskiego do oddziału włoskiego i ich sprzedaży klientowi zewnętrznemu w późniejszym terminie?

7) Czy limit, o którym jest mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy odnosić do przychodów i kosztów całej spółki wraz z jej wszystkimi oddziałami zagranicznymi czy też limit ten należy odnosić wyłącznie do jej polskiego oddziału?

Niniejsza interpretacja indywidualna została wydana w zakresie pytania nr 7 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytań nr 1-4 dotyczących podatku od towarów i usług oraz pytań nr 5 i 6 dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie alokacji przychodów do oddziału wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko w odniesieniu do pytania nr 7

Spółka jest zobowiązana do sporządzania dokumentacji cen transferowych dla transakcji pomiędzy polskim oddziałem a innymi własnymi oddziałami na podstawie art. 9a ust 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy limit, o którym jest mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1, odnosi się do przychodów lub kosztów całej spółki, nie zaś do wyłącznie przychodów i kosztów, jakie mogą być przypisane jej polskiemu oddziałowi.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Szwajcarii posiadającą zagraniczne oddziały we Włoszech i w Polsce. Oddział polski jest wyodrębnioną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. W tym miejscu należy wskazać na treść art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.), który stanowi, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy limit przychodów lub kosztów w rozumieniu ustawy o rachunkowości wskazany w art. 9a ust. 1 pkt 1 i obligujący podatników do sporządzania dokumentacji cen transferowych ustalany jest dla całej spółki wraz z jej oddziałami zagranicznymi, czy też wyłącznie do jej polskiego oddziału.

Zgodnie z przywołanym art. 9a. ust. 1 ww. ustawy, podatnicy:

1) których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:

a) dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub

b) ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)

\- lub

2) dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub

3) zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:

a) umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub

b) umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro

\- są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.

Pomimo, że generalnie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych dotyczy podatników, którzy dokonują transakcji (lub innych zdarzeń) z podmiotami powiązanymi, to ustawodawca przewidział także obowiązek sporządzania dokumentacji w przypadku transakcji pomiędzy jednostką macierzystą a jej oddziałem. W myśl bowiem art. 9a ust. 5a w brzmieniu od 1 stycznia 2015 r., przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność przez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, w tym także w zakresie transakcji pomiędzy tymi podatnikami a ich zagranicznym zakładem położonym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przypisanych do tego zagranicznego zakładu.

Należy zauważyć, że pojęcie „zakład” jest pojęciem abstrakcyjnym, które oznacza pewien zakres obowiązku podatkowego danego podmiotu z racji prowadzenia przez ten podmiot działalności w drugim państwie. Stwierdzenie istnienia na terytorium danego państwa zakładu przedsiębiorcy zagranicznego nie powoduje jednak powstania nowego podmiotu podatkowego (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) w tym państwie. Zakład nie jest podmiotem podatkowym, gdyż podmiotem takim pozostaje przedsiębiorca zagraniczny, który jednak podlega opodatkowaniu w tym państwie, w którym ma zakład, choć tylko od dochodów, jakie można mu przypisać, że uzyskał je dzięki temu zakładowi. Abstrakcyjność zakładu w innym państwie przejawia się również tym, że w sensie odrębności rozliczeń podatkowych podmiot gospodarczy nie może mieć kilku zakładów na terytorium jednego państwa, nawet jeżeli posiada tam kilka kilka stałych placówek lub prowadzi kilka budów, z których każda nawet oddzielnie spełniałaby kryteria uznania jej za zakład tego podmiotu. Oznacza to, że w przypadku istnienia kilku zakładów podatek dochodowy nie jest rozliczany odrębnie przez każdy zakład lecz rozliczany jest sumarycznie - podatnikiem pozostaje przedsiębiorca zagraniczny.

Ustawodawca wprowadził obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej pomiędzy jednostką macierzystą a oddziałem w sposób, który sugeruje traktowanie spółki macierzystej i oddziału jako podmiotów powiązanych. Nie oznacza to jednak, że oddział staje się w rozumieniu przepisów o cenach transferowych odrębnym podatnikiem. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie traktuje oddziału jako podatnika. Podatnikiem dalej jest spółka zagraniczna.

Odpowiadając na pytanie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że limit, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy odnosić do przychodów lub kosztów całej spółki wraz z jej wszystkimi oddziałami zagranicznymi.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.