Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-882/15-5/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie nieuznania za zaliczkę opłaty za wydanie vouchera.
Słowa kluczowe: ewidencjonowanie; internet-sprzedaż za pośrednictwem internetu; kasa-kasa rejestrująca; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek od towarów i usług; rachunki-rachunek bankowy; sprzedaż-sprzedaż wysyłkowa; towar-sprzedaż towarów; zaliczka; zapłata; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania za zaliczkę opłaty za wydanie vouchera (pytanie 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania za zaliczkę opłaty za wydanie vouchera (pytanie 3).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

„A” Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Aktualnie Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży, którą jest zobowiązana ewidencjonować przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Spółka zamierza rozpocząć sprzedaż towarów przez internet na rzecz osób fizycznych. Spółka jest w trakcie wstępnego wdrażania sklepu internetowego i projektu e-commerce, który ma dać Spółce możliwość zwiększenia przychodów poprzez sprzedaż do grupy nabywców dokonujących zakupów towarów przez internet. Uruchomienie sklepu internetowego jest przewidziane na wiosnę 2016 roku.

Spółka będzie sprzedawać np. kawę, herbatę, ekspresy i inne akcesoria. Płatność z tytułu dostawy będzie uiszczana za pośrednictwem podmiotu, który należność otrzymaną od klienta przekaże przelewem na rachunek bankowy Spółki (tzw. system płatności internetowych) albo z wykorzystaniem opcji „za pobraniem” (otrzymaną od klienta gotówkę firma kurierska przelewem bankowym przekaże na rachunek Spółki).

W przypadku płatności internetowych Spółka zawiera umowę z „B” czyli z firmą, której przedmiotem działalności gospodarczej jest świadczenie usług w zakresie obsługi płatności przez internet. W praktyce oznacza to, że najpierw klient płaci za towary na konto spółki „B”, a następnie zasadniczo codziennie na koniec dnia spółka „B” przelewa na konto Wnioskodawcy kwotę wpłaconą przez klienta za nabyty towar. Klient płaci na konto „B” przelewem bankowym, kartą kredytową lub kartą płatniczą. Płatności dokonywane przez Klientów za pomocą serwisu „B” są gromadzone na koncie Spółki w „B”. Płatności mogą wpływać na konto „B” o każdej porze, w każdym dniu (365 dni w roku). Z ewidencji oraz dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie będzie wynikało, jakich konkretnych czynności dotyczyła zapłata i na czyją rzecz została dokonana. Przelewy z „B” będą dokonywane na firmowe konto bankowe codziennie na koniec dnia. Mimo takiej regularności przeprowadzania transakcji przelewów pomiędzy kontem w „B” i kontem bankowym, może się zdarzyć, że przelew pieniędzy z konta w „B” zainicjowany danego dnia (np. 31 marca 2016 r.), nie znajdzie odzwierciedlenia na koncie bankowym Spółki w tymże dniu, ale dopiero w kolejnym (1 kwietnia 2016 r.).

Towary zakupione w sklepie internetowym będą dostarczane klientom w systemie wysyłkowym to znaczy za pośrednictwem „c” lub kuriera.

Ponadto Spółka przewiduje, że będzie także sprzedawała tak zwane vouchery. Przez vouchery należy rozumieć kupony na okaziciela, które klient może nabyć w sklepie internetowym Spółki. Następnie w czasie określonym jako okres ważności vouchera klient może dokonać zakupów w sklepie internetowym Spółki płacąc za towar kodem zamieszczonym w takim voucherze. Na przykład najpierw klient zakupuje „voucher” na kwotę 100 złotych, a następnie np. za 3 miesiące klient ten lub inna osoba, która dysponuje takim voucherem kupuje w sklepie internetowym Spółki towary płacąc za nie kodem odnoszącym się do wcześniej uiszczonej za voucher kwoty pieniędzy. Przy czym zapłata voucherem za towar może być dokonana przez okaziciela to znaczy przez każdego, kto przy zamówieniu towaru dysponuje kodem z takiego vouchera. Nabywcą może więc być inna osoba niż ta, która zapłaciła za voucher.

Vouchery jako kupony internetowe będą dostarczane nabywcom albo w formie elektronicznej albo w formie papierowej przez „c” lub firmę kurierską.

Zatem vouchery na okaziciela mogą zostać wymienione przez klienta w sklepie internetowym Spółki na towary w ciągu np.: trzech miesięcy od daty zakupu vouchera. Po tym okresie vouchery tracą swoją ważność i nie ma możliwości ich wymiany na towary. Jeżeli klient zrezygnuje z wymiany vouchera na towary, nie ma również możliwości zwrotu vouchera. Po wygaśnięciu ważności vouchera klientowi nie przysługuje też roszczenie o zwrot zapłaconej kwoty, za którą otrzymał voucher.

Przedmiotem dostaw nie będą towary określone w § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2014 r. poz. 1544).

Wnioskodawca oświadcza. iż elementy stanu faktycznego nie są przedmiotem postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opłata wniesiona przez klienta za wydanie mu vouchera stanowi zaliczkę w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług? (pytanie 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek (\`(...)\`), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (\`(...)\`).

Zdaniem Wnioskodawcy, voucher jest znakiem legitymacyjnym, który uprawnia do zakupu towaru w sklepie internetowym Spółki. Voucher sam w sobie nie zaspokaja żadnych potrzeb, nie stanowi więc on autonomicznego świadczenia. Opłata za voucher nie ma również charakteru zaliczki, czy przedpłaty. Przez przedpłatę należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminie. Zatem, zaliczkę oraz przedpłatę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Stosownie do powyższego, zaliczka, jak również przedpłata, jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją W momencie otrzymania zapłaty za voucher, towar nie jest jeszcze szczegółowo określony – nieznany jest dokładny termin zrealizowania przez klienta zakupu ani rodzaj wybranego towaru. Możliwe jest również, że do dostawy towaru ostatecznie nie dojdzie ze względu na wygaśnięcie ważności vouchera. Voucher nie ma zatem charakteru zabezpieczającego dokonania dostawy towaru.

W związku z powyższym opłata za wydanie vouchera nie stanowi zaliczki na poczet przyszłych świadczeń. Zatem, zdaniem Spółki, dopiero w momencie wymiany vouchera na towar, pojawi się obowiązek podatkowy w zakresie dostawy towaru. Potwierdza to przykładowo interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lipca 2015 r. nr ILPP2/4512-1- 457/15-2/JK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka zamierza rozpocząć sprzedaż towarów przez internet na rzecz osób fizycznych. Spółka jest w trakcie wstępnego wdrażania sklepu internetowego i projektu e-commerce, który ma dać Spółce możliwość zwiększenia przychodów poprzez sprzedaż do grupy nabywców dokonujących zakupów towarów przez internet. Uruchomienie sklepu internetowego jest przewidziane na wiosnę 2016 roku. Spółka będzie sprzedawać np. kawę, herbatę, ekspresy i inne akcesoria. Spółka przewiduje, że będzie także sprzedawała tak zwane vouchery. Przez vouchery należy rozumieć kupony na okaziciela, które klient może nabyć w sklepie internetowym Spółki. Następnie w czasie określonym jako okres ważności vouchera klient może dokonać zakupów w sklepie internetowym Spółki płacąc za towar kodem zamieszczonym w takim voucherze. Na przykład najpierw klient zakupuje „voucher” na kwotę 100 złotych, a następnie np. za 3 miesiące klient ten lub inna osoba, która dysponuje takim voucherem kupuje w sklepie internetowym Spółki towary płacąc za nie kodem odnoszącym się do wcześniej uiszczonej za voucher kwoty pieniędzy. Przy czym zapłata voucherem za towar może być dokonana przez okaziciela to znaczy przez każdego, kto przy zamówieniu towaru dysponuje kodem z takiego vouchera. Nabywcą może więc być inna osoba niż ta, która zapłaciła za voucher.

Vouchery jako kupony internetowe będą dostarczane nabywcom albo w formie elektronicznej albo w formie papierowej przez pocztę lub firmę kurierską.

Zatem vouchery na okaziciela mogą zostać wymienione przez klienta w sklepie internetowym Spółki na towary w ciągu np.: trzech miesięcy od daty zakupu vouchera. Po tym okresie vouchery tracą swoją ważność i nie ma możliwości ich wymiany na towary. Jeżeli klient zrezygnuje z wymiany vouchera na towary, nie ma również możliwości zwrotu vouchera. Po wygaśnięciu ważności vouchera klientowi nie przysługuje też roszczenie o zwrot zapłaconej kwoty, za którą otrzymał voucher.

Przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „vouchera”. Niemniej jednak należy wskazać, że voucher jest jedynie znakiem legitymacyjnym – dowodem uprawniającym do odbioru określonego świadczenia – wskazanego towaru lub korzystania z usługi.

W przedmiotowej sprawie voucher jest dokumentem uprawniającym do nabycia towarów ze sklepu internetowego Wnioskodawcy. Zastępuje on środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary, natomiast jego wydanie następuje w zamian za dokonanie wpłaty określonej kwoty przez klienta na rzecz Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty. W tym zakresie pomocniczo posiłkować się można definicją słownikową. Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” (www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet należności. Natomiast przedpłata to określona suma pieniędzy, stanowiąca część ceny towaru lub usługi, wypłacona z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie.

Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przedpłata to część ceny towaru (lub usługi), wpłacona w celu uzyskania gwarancji jego zakupu (lub wykonania usługi) w określonym terminie.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough Development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs & Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT \[tj. Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG)\], nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że „(\`(...)\`) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (\`(...)\`) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że „dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”.

W oparciu o powyższe można wysnuć wniosek, że aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę/przedpłatę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

1.  zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
2.  konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
3.  w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Jak wynika z opisu sprawy, dokonywana przez klientów Wnioskodawcy wpłata środków pieniężnych za vouchery, nie wiąże się z nabyciem określonego towaru, a uprawnia jedynie do zakupu towarów, oferowanych przez Wnioskodawcę. Przyszli klienci, dokonując ich nabycia, wpłacają odpowiednią kwotę, ale nie za „z góry” określony towar lub „z góry” ustaloną jego ilość. Przyszła dostawa nie jest jeszcze w momencie zapłaty szczegółowo określona – nieznany jest przedmiot sprzedaży, ilość zamówionego towaru, jak i jego cena.

Dodatkowo, należy zwrócić uwagę na fakt, że vouchery są wystawiane na okaziciela. Zatem nabywca vouchera w momencie zakupu nie ma wiedzy jak wykorzysta go osoba, która dokona faktycznego zakupu towarów.

Ponadto, może w ogóle nie dojść do wymiany vouchera na towar po upływie 3 miesięcy od wydania vouchera. Klientowi nie przysługuje też roszczenie o zwrot zapłaconej kwoty, za którą otrzymał voucher.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że opłaty wnoszone przez klientów na rzecz Wnioskodawcy za wydanie im voucherów w opisanej sprawie nie stanowią/nie będą stanowić zaliczek w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w zakresie nieuznania za zaliczkę opłaty za wydanie vouchera (pytanie 3).

Rozstrzygnięcie dotyczące obowiązku podatkowego w związku ze sprzedażą towarów przez sklep internetowy (pytanie 2) zawarte zostało w odrębnej interpretacji z dnia 7 marca 2016 r. o nr: ILPP2/4512-1-882/15-4/AD. Natomiast w zakresie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży towarów w systemie wysyłkowym (pytania 1, 4 i 5) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.