Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-504/12-6/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-29
Teza: Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca w umowie przedwstępnej uzgodnił z przyszłym nabywcą (czynnym podatnikiem podatku VAT), iż sprzedaż całej Nieruchomości położonej w N., będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to rezygnacja przez Wnioskodawcę jako dokonującego dostawy oraz przez nabywcę ze zwolnienia z opodatkowania budynków i budowli na podstawie art. 43 ust. 10 uVAT, skutkować będzie obowiązkiem opodatkowania całej dostawy Nieruchomości tym podatkiem?
Słowa kluczowe: dostawa; grunty; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; zasiedlenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2012 r. (data wpływu 16 maja 2012 r.) uzupełnionym pismem sygnowanym datą 7 kwietnia 2011 r. (data wpływu 22 maja 2012 r.), pismem z dnia 1 sierpnia 2012 r. (data wpływu 3 sierpnia 2012 r.) oraz pismem z dnia 16 sierpnia 2012 r. (data wpływu 21 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zrezygnowania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, przy sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zrezygnowania przy sprzedaży nieruchomości ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Wniosek uzupełniono w dniu 22 maja 2012 r. o dowód uiszczenia opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej oraz w dniach 3 i 21 sierpnia 2012 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 czerwca 2011 r. oraz w dniu 16 czerwca 2011 r. została wydana odpowiednio indywidualna interpretacja w zakresie stosowania prawa podatkowego odnośnie stanu przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – (interpretacja nr (…)) oraz w podatku od towarów i usług – (interpretacja (…)). Obie ww. interpretacje uznały stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe. Ze względu na zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz zmianę niektórych elementów stanu faktycznego, Wnioskodawca składa ponownie wniosek o wydanie interpretacji. Przedmiotem niniejszego zapytania są wyłącznie skutki podatkowe związane ze sprzedażą nieruchomości położonych w N. – poniżej precyzyjnie opisanych.

Wnioskodawca jako firma w latach 1997-2001 r. prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu węglem, cukrem oraz wynajmem nieruchomości.

W lipcu 2001 roku działalność ta została zakończona i zlikwidowana. Po dniu, w którym Zainteresowany zlikwidował prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą, źródłem utrzymania Wnioskodawcy do 2007 roku były dochody z wynajmu nieruchomości budynkowych opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, z tytułu uzyskiwanych obrotów z najmu nieruchomości Wnioskodawca był przez cały okres czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W latach 1987 do 2005, najpierw wspólnie z małżonką oraz później po ustanowieniu rozdzielności majątkowej, Zainteresowany okazjonalnie ze zgromadzonych oszczędności kupował różne nieruchomości, w tym o charakterze rolnym, leśnym czy budowlanym (zabudowane lub nie) z dopuszczoną zabudową usługową lub zabudową mieszkaniową, zarówno z istniejącym lub nie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub studium o warunkach zabudowy. Jedną z zakupionych tak nieruchomości była nieruchomość położona w N. przy ul. A oraz B (dalej w całości nazwana jako Nieruchomość), dla której to Nieruchomości w czerwcu 2010 roku uprawomocnił się Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego (MPZP), który określił aktualne przeznaczenie dla poszczególnych nieruchomości.

Nieruchomość ta składa się z przyległych działek:

*   Nieruchomość 1 o powierzchni 1,3533 ha – własność, zakupiona w 2003 roku, według MPZP przeznaczenie działalność usługowo-handlowa, na którą składa się 10 działek ewidencyjnych, w większości zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi,
*   Nieruchomość 2 o powierzchni około 2,0484 ha – użytkowanie wieczyste, zakupiona w 2006 roku, według MPZP przeznaczenie działalność usługowo-handlowa składająca się 4 działek ewidencyjnych, każda działka jest zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi, oraz dwu małych działek, tj.:
*   Nieruchomość 3 o powierzchni 0,0753 ha – własność, zakupiona w 2008 roku, niezabudowana, stanowiąca wcześniej tory kolejowe przebiegające przez Nieruchomość 2 oraz,
*   Nieruchomość 4 o powierzchni 0,044 ha – własność, zakupiona w 2009 roku, stanowiąca rów przedzielający Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3.

Poza Nieruchomością 4, pozostałe nieruchomości są zabudowane starymi, zdewastowanymi budynkami przemysłowymi lub budowlami z lat 60, 70 i 80-tych. Od czasu zakupu Nieruchomości, tj. od 2003 roku, Wnioskodawca nie prowadził żadnych prac budowlanych. Nieruchomość ta nie była również wykorzystywana na cele rolnicze.

Nieruchomość 1 i 2 została zakupiona bez podatku VAT, natomiast cena Nieruchomości 3 i 4 zawierała kwotę podatku VAT, który nie został przez Wnioskodawcę odliczony ze względu na fakt zakupu tych nieruchomości poza działalnością gospodarczą.

Mała część Nieruchomości 1 o powierzchni 0,3380 ha składająca się z działek ewidencyjnych o nr 25/3 oraz 27/3 a.m. 35 została sprzedana na rzecz brata Wnioskodawcy dnia 25 lipca 2011 r. Natomiast Nieruchomość 4 Wnioskodawca darował swemu synowi dnia 29 listopada 2011 r.

Zakupy wszystkich nieruchomości będących we własności Wnioskodawcy, w tym również położonej w N., nigdy nie były finansowane z kredytów, pożyczek lub innego finansowania zewnętrznego. Nabywane nieruchomości, kupowane zawsze były na cele osobiste bez zamiaru ich wykorzystywania w działalności gospodarczej (z wyłączeniem jednej nieruchomości nabytej i sprzedanej w 1999 roku położonej w B.), czy przeznaczenia na cele handlowe. Celem i zamiarem zakupionych nieruchomości było lokowanie oszczędności oraz dla późniejszego ich wykorzystania na cele osobiste lub mieszkaniowe Wnioskodawcy i jego żony (szczególnie w związku z podziałem majątku oraz późniejszym rozwodem małżonków), ich wspólnych dzieci oraz dzieci z następnego związku Zainteresowanego lub członków bliskiej rodziny, tj. rodzeństwa.

W trakcie nabywania poszczególnych nieruchomości w N. nie istniał MPZP dla tych nieruchomości. Nabywając Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 położoną w N. w 2003 i 2006 roku Zainteresowany zamierzał w przyszłości zabudować ją domem mieszkalnym na własne potrzeby albo podarować jednemu z dorastających synów w ramach wyposażenia pełnoletniego dziecka.

Kupując Nieruchomość 3 oraz Nieruchomość 4 odpowiednio w 2008 roku oraz w 2009 roku Wnioskodawca zmierzał do dokupienia działek przebiegających pomiędzy Nieruchomością 2. Uchwalony w 2010 r. MPZP określił inne przeznaczenie poszczególnych nieruchomości jako tereny przemysłowe i usługowe.

W przypadku kilku nieruchomości Wnioskodawcy, sprzedanych w latach 2004-2007, które w całym okresie ich posiadania przez Wnioskodawcę nie stanowiły dla niego źródła przychodów, gdyż nie były wynajmowane, nie prowadzono na nich żadnych prac, Zainteresowany ze względów osobistych zdecydował się na ich sprzedaż. Sprzedaż tychże nieruchomości wynikała z konieczności podziału małżeńskiego majątku dorobkowego oraz konieczności zabezpieczenia dzieci po uzyskaniu przez nich pełnoletności. Sprzedane nieruchomości stanowiły mniejszą część posiadanego majątku, natomiast większość z nich jest nadal w posiadaniu Wnioskodawcy i jako majątek nie podlegający podziałowi ze względu na rozwód nie będzie sprzedana. W roku 2004 Wnioskodawca sporządził testament, w którym przeznaczył posiadane nieruchomości swoim dzieciom z pierwszego małżeństwa, żonie oraz swej konkubinie, w 2011 roku testament z 2004 roku został zmieniony w ten sposób, że Wnioskodawca zmodyfikował swoją wolę ujmując w gronie osób uprawnionych dodatkowo syna z nowego związku.

Sprzedane w poprzednich latach przez Wnioskodawcę nieruchomości nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych Zainteresowanego (dotyczy to nieruchomości zakupionych przed 2007 r.), tym samym Wnioskodawca nie ujmował wydatków z nimi związanych w rozliczeniach podatkowych czy to poprzez ich amortyzację, czy bieżące koszty, jak również nie odliczanie podatku naliczonego VAT. Natomiast wobec nieruchomości, które były wynajmowane (stanowiły źródło przychodów Wnioskodawcy), ponoszone wydatki w związku z zakupem, remontem czy bieżącym utrzymaniem nieruchomości najpierw małżonkowie, potem samodzielnie Wnioskodawca, ponosił z własnych oszczędności nie rozliczając jakkolwiek tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Dotyczy to w szczególności tych nieruchomości, na których Wnioskodawca samodzielnie prowadził remonty np. nieruchomość położona w N. przy ul. (\`(...)\`), gdzie wybudowano lokal użytkowy z przeznaczeniem pod wynajem. Jedynym wyjątkiem, tj. zakupu i ujęcia nieruchomości w działalności gospodarczej była nieruchomość zakupiona w B. w 1999 roku, która została sprzedana w 1999 roku. W tym przypadku zakup i sprzedaż tej nieruchomości ujęty był w prowadzonej wówczas działalności gospodarczej. W odniesieniu do żadnej ze sprzedanych w latach 2004-2008 nieruchomości zabudowanych Zainteresowany osobiście nie prowadził prac budowlanych, rozbiórkowych czy zmierzających do uzyskania dwz, urządzenia MPZP, czy sporządzenia lub zmiany studium zagospodarowania przestrzennego. W zakresie posiadanych nieruchomości Wnioskodawca również nie dokonywał scalania gruntów lub podziałów nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami, nie występował o zatwierdzenie projektów na urządzenie dróg dojazdowych oraz nie uzbrajał terenu. Nieruchomości nadające się do wykorzystania rolnego były uprawiane. Powyższe dotyczy również nieruchomości położonych w N.

W okresie 2000 roku małżonkowie posiadali dwóch synów, pierwszy urodzony w 1987 roku drugi urodzony w 1989 roku. W sierpniu 2000 roku małżonkowie podpisali umowę wyłączającą małżeńską wspólność majątkową w ten sposób, że posiadany do daty zawarcia umowy majątek przypadał im po 50%, zgodnie z art. 51 KRO.

W latach 2003-2005 małżonkowie podjęli decyzję o rozwodzie, który miał się odbyć po uregulowaniu wzajemnych zobowiązań. W roku 2003 Wnioskodawca wspólnie z żoną nabył zabudowaną nieruchomość w Y (stare kino) rozpoczynając jej remont. W ramach rozliczeń małżeńskich (podziału majątku) ustalono, iż Zainteresowany wyremontuje i urządzi na rzecz żony hotel, który wejdzie do jej majątku osobistego, On natomiast będzie właścicielem lokalu użytkowego wynajmowanego na rzecz podmiotu trzeciego na sklep. Także spłata żony oraz wyposażenie synów miało być dokonywane sukcesywnie w sytuacji sprzedaży poszczególnych nieruchomości do końca 2012 roku, dotyczy to również Nieruchomości w N.

W ramach rozliczeń małżeńskich ustalono, iż Wnioskodawca przejmie na siebie całość obowiązków wynikających z wyposażenia synów po uzyskaniu przez nich pełnoletności (przekazanie majątku rodziców) oraz dokona pozostałych rozliczeń z żoną poprzez podział majątku i jej zabezpieczenie na przyszłość. W 2006 roku sąd orzekł o rozwodzie małżonków bez podziału majątku.

W 2007 roku Wnioskodawca założył działalność gospodarczą, której przedmiotem jest szeroko rozumiana działalność na rynku nieruchomości. Od tego momentu nowo nabywane nieruchomości, jeżeli są w jakikolwiek sposób wykorzystywane lub związane z działalnością gospodarczą, ujmowane są w prowadzonej ewidencji.

W 2008 roku Zainteresowany i jego była żona na podstawie umowy znoszącej wspólność małżeńską zawarli umowę o podział majątku dorobkowego, z której Wnioskodawcy przypadły nieruchomości, wraz z przyjętym zobowiązaniem na rzecz byłej żony o dożywotnią służebność osobistą mieszkania w domu przy ul. …, dodatkowo Wnioskodawca zobowiązał się dożywotnio do miesięcznych świadczeń w kwocie 5 tys. zł. Spłata żony oraz wyposażenie synów, jak wskazano wyżej, miała być dokonywana sukcesywnie w sytuacji sprzedaży poszczególnych nieruchomości do końca 2012 roku. W latach 2003-2007 Wnioskodawca, dokonując częściowego rozliczenia z żoną, z którą posiadał już rozdzielność małżeńską, sprzedał część nieruchomości, o czym była mowa powyżej.

Dokonując zakupów i ewentualnej sprzedaży nieruchomości, w tym Nieruchomości w N., Wnioskodawca nie korzystał z pośrednictwa pośredników nieruchomości, nie ogłaszał się poprzez jakiekolwiek reklamy, nie posiadał środków technicznych charakterystycznych dla przedsiębiorcy (np.: faks, poczta email, strona internetowa, biuro). Zakupy poszczególnych nieruchomości zawsze miały charakter okazjonalny, natomiast ich sprzedaż inicjowana była przez przyszłego nabywcę. Zainteresowany nigdy nie zlecał sporządzenia jakichkolwiek ekspertyz dotyczących danej nieruchomości czy lokalnego rynku, gdzie była ona położona.

W sytuacji, gdy sprzedawana nieruchomość zakupiona do 2006 roku była sprzedawana przed upływem 5 lat, Wnioskodawca opodatkowywał uzyskany przychód w wysokości 10% podatku od przychodu, w sytuacji, gdy od daty nabycia do dnia sprzedaży upłynęło powyżej 5 lat, Wnioskodawca uznawał, iż sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wszystkie z posiadanych nieruchomości Zainteresowany posiadał co najmniej 3-8 lat, przy czym część z nich jest lub była w jego posiadaniu około 10 lat.

Nie posiadając pewności co do konieczności opodatkowania dwu sprzedawanych w 2005 roku nieruchomości, jednej zabudowanej i jednej niezabudowanej na rzecz podatników podatku VAT, tj. nieruchomości położonych w B. i G., Wnioskodawca wystąpił w 2005 roku do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego z zapytaniem w zakresie stosowania prawa podatkowego, czy podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ze względu na powyższą wątpliwość, umowa sprzedaży przewidywała jego naliczenie, o ile transakcja będzie podlegać opodatkowaniu. Wydane postanowienie organu w tym zakresie wskazywało, iż transakcja nie podlega podatkowi VAT, stąd Wnioskodawca zwrócił nabywcy wpłaconą mu kwotę podatku VAT.

Dokonując końcowego rozliczenia z byłą małżonką oraz zmierzając do uposażenia dwóch dorosłych synów, Wnioskodawca zamierza w 2012 lub 2013 roku sprzedać posiadaną Nieruchomość w N. składającą się z Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3. W tej sytuacji Wnioskodawca w grudniu 2011 roku zawarł umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości położonej w N. na rzecz podatnika podatku VAT, określając cenę za całą Nieruchomość.

Umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości przewiduje m.in., iż nabywca Nieruchomości, który planuje prowadzić tam własną inwestycję, zobowiązał się przed zawarciem umowy właściwej do samodzielnego i na własny koszt podjęcia prac projektowych, uzyskania odpowiednich pozwoleń budowlanych oraz robót rozbiórkowych. Nie przesądzając czy przed dniem zawarcia umowy właściwej wszystkie lub większość istniejących budynków i budowli zostanie przez przyszłego nabywcę Nieruchomości wyburzona, a zatem czy na dzień sprzedaży sprzedawana Nieruchomość będzie nieruchomością zabudowaną czy też nie, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie kwalifikacji w podatku VAT Nieruchomości na potrzeby jej sprzedaży.

Jak wskazano powyżej, wobec Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 upłynął okres 5 lat od końca roku, w którym zostały one zakupione. Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3 oraz przed darowaniem synowi Nieruchomości 4, jak wskazano powyżej, nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej, zostały zakupione ze środków osobistych oraz na cele osobiste, a Wnioskodawca nie podejmował wobec tych nieruchomości żadnych czynności choćby pośrednio wskazujących na działalność gospodarczą.

Cała sprzedawana Nieruchomość składająca się z Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3, ze względu na istniejące zrujnowane zabudowania stanowiące ruiny, posiada jednolitą wartość, a zatem wartość 1 m 2 poszczególnych działek Nieruchomości można uznać za taką samą.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.  Nieruchomość 1 zakupiona w 2003 r. kupiona była od osób fizycznych nie działających w charakterze podatników VAT (brak faktury VAT oraz naliczonego podatku VAT),
2.  Nieruchomość 2 zakupiona w roku 2006 r. kupiona była od Zakładu Gazowniczego działającego jako podatnik VAT, korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 uVAT (brak naliczonego podatku VAT od ceny).

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Z umowy przedwstępnej wynika zobowiązanie (przyrzeczenie) Wnioskodawcy do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego, o ile zajdą zastrzeżone w tej umowie warunki. Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży nie doszło do przeniesienia prawa własności, gdyż jest to niemożliwe zgodnie z obowiązującym w Polsce kodeksem cywilnym. Z tyt. umowy przedwstępnej Kupujący Nieruchomość wpłacił Wnioskodawcy zadatek. Wydanie Nieruchomości w posiadanie Kupującemu nastąpi w terminie 7 dni roboczych od zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży. Również zapłata za Nieruchomość nastąpi po zawarciu umowy przyrzeczonej. Wnioskodawca zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej zezwolił przedstawicielom Kupującego na wstęp na Nieruchomość oraz wyraził zgodę na dysponowaniem przez Kupującego Nieruchomością na cele budowlane w zakresie koniecznym do uzyskania przez Kupującego decyzji pozwoleń na budowę (w tym w szczególności dokonywanie badań geologicznych, wycinka drzew, obmiary oraz przygotowywanie Nieruchomości pod planowaną przez Kupującego inwestycję).
2.  Na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej (umowa sprzedaży) Nieruchomość nadal będzie zabudowana, gdyż Kupujący nie dokonał planowanych wyburzeń. Jak wskazano powyżej wydanie Nieruchomości w posiadanie Kupującemu nastąpi w terminie 7 dni roboczych od zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży od której to daty Kupujący będzie rozporządzał Nieruchomością jak właściciel.
3.  Na Nieruchomości nr 3 znajdują się obecnie i będą na dzień dostawy się znajdować tory kolejowe, które w rozumieniu ustawy prawo budowlane stanowią budowlę (w szczególności: nasyp, podkłady kolejowe, fragmenty szyn kolejowych).
4.  Żadna z nieruchomości nie była przedmiotem wynajmu przez Wnioskodawcę zarówno przed, jaki i po 2007 roku, zarówno w ramach, jak i poza działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca w umowie przedwstępnej uzgodnił z przyszłym nabywcą (czynnym podatnikiem podatku VAT), iż sprzedaż całej Nieruchomości położonej w N., będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to rezygnacja przez Wnioskodawcę jako dokonującego dostawy oraz przez nabywcę ze zwolnienia z opodatkowania budynków i budowli na podstawie art. 43 ust. 10 uVAT, skutkować będzie obowiązkiem opodatkowania całej dostawy Nieruchomości tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż poszczególnych działek położonych w N., które na dzień zawarcia umowy przedwstępnej są zabudowane budynkami i budowlami wybudowanymi w latach 60, 70 i 80-tych, co do zasady korzysta ze zwolnienia w podatku VAT. Zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej przyszły nabywca przed zawarciem umowy właściwej zobowiązał się do samodzielnego i na własny koszt wyburzenia istniejących obiektów oraz prowadzenia prac na potrzeby planowanej przez niego inwestycji, jednakże bez określenia terminu ich wyburzenia, tym samym nie jest pewne czy i w jakim zakresie nieruchomości na dzień sprzedaży będą zabudowane. W sytuacji zaś gdy strony uzgodniły, iż sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, bez względu na fakt czy Nieruchomość będzie lub nie zabudowana na dzień sprzedaży, to rezygnacja ze zwolnienia w podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 10 uVAT i wypełnienie przewidzianych tam warunków skutkuje obowiązkiem opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT na zasadach ogólnych. W takim też przypadku bez względu na fakt czy poszczególne działki wchodzące w skład Nieruchomości są lub nie są zabudowane Wnioskodawca jako sprzedający będzie miał obowiązek naliczyć podatek VAT, a tym samym nabywca będzie miał prawo odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że w latach 1987 do 2005, najpierw wspólnie z małżonką oraz później po ustanowieniu rozdzielności majątkowej, Zainteresowany okazjonalnie ze zgromadzonych oszczędności kupował różne nieruchomości, w tym o charakterze rolnym, leśnym czy budowlanym (zabudowane lub nie) z dopuszczoną zabudową usługową lub zabudową mieszkaniową, zarówno z istniejącym lub nie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub studium o warunkach zabudowy. Jedną z zakupionych tak nieruchomości była nieruchomość położona w N. (dalej Nieruchomość), dla której w czerwcu 2010 roku uprawomocnił się Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego (MPZP), który określił aktualne przeznaczenie dla poszczególnych nieruchomości.

Nieruchomość ta składa się z przyległych działek:

*   Nieruchomość 1 – własność, zakupiona w 2003 roku, według MPZP przeznaczenie działalność usługowo-handlowa, na którą składa się 10 działek ewidencyjnych, w większości zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi,
*   Nieruchomość 2 – użytkowanie wieczyste, zakupiona w 2006 roku, według MPZP przeznaczenie działalność usługowo-handlowa składająca się 4 działek ewidencyjnych, każda działka jest zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi, oraz dwu małych działek, tj.:
*   Nieruchomość 3 – własność, zakupiona w 2008 roku, niezabudowana, stanowiąca wcześniej tory kolejowe przebiegające przez Nieruchomość 2 oraz,
*   Nieruchomość 4 – własność, zakupiona w 2009 roku, stanowiąca rów przedzielający Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3.

Poza Nieruchomością 4, pozostałe nieruchomości są zabudowane starymi, zdewastowanymi budynkami przemysłowymi lub budowlami z lat 60, 70 i 80-tych. Od czasu zakupu Nieruchomości, tj. od 2003 roku, Wnioskodawca nie prowadził żadnych prac budowlanych. Nieruchomość ta nie była również wykorzystywana na cele rolnicze.

Nieruchomość 1 i 2 została zakupiona bez podatku VAT, natomiast cena Nieruchomości 3 i 4 zawierała kwotę podatku VAT, który nie został przez Wnioskodawcę odliczony ze względu na fakt zakupu tych nieruchomości poza działalnością gospodarczą.

Mała część Nieruchomości 1 o powierzchni 0,3380 ha składająca się z działek ewidencyjnych o nr 25/3 oraz 27/3 a.m. 35 została sprzedana na rzecz brata Wnioskodawcy 25 lipca 2011 r. Natomiast Nieruchomość 4 Wnioskodawca darował swemu synowi 29 listopada 2011 r.

W trakcie nabywania poszczególnych nieruchomości w N. nie istniał MPZP dla tych nieruchomości. Nabywając Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 położoną w N. w 2003 i 2006 roku Zainteresowany zamierzał w przyszłości zabudować ją domem mieszkalnym na własne potrzeby albo podarować jednemu z dorastających synów w ramach wyposażenia pełnoletniego dziecka.

Kupując Nieruchomość 3 oraz Nieruchomość 4 odpowiednio w 2008 roku oraz w 2009 roku Wnioskodawca zmierzał do dokupienia działek przebiegających pomiędzy Nieruchomością 2. Uchwalony w 2010 r. MPZP określił inne przeznaczenie poszczególnych nieruchomości jako tereny przemysłowe i usługowe.

Wnioskodawca dokonał sprzedaży kilku nieruchomości w latach 2004-2007, które w całym okresie ich posiadania nie stanowiły dla niego źródła przychodów, gdyż nie były wynajmowane, nie prowadzono na nich żadnych prac, Zainteresowany ze względów osobistych zdecydował się na ich sprzedaż.

Sprzedane w poprzednich latach przez Wnioskodawcę nieruchomości nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych Zainteresowanego (dotyczy to nieruchomości zakupionych przed 2007 r.), tym samym Wnioskodawca nie ujmował wydatków z nimi związanych w rozliczeniach podatkowych czy to poprzez ich amortyzację, czy bieżące koszty, jak również nie odliczanie podatku naliczonego VAT. Natomiast wobec nieruchomości, które były wynajmowane (stanowiły źródło przychodów Wnioskodawcy), ponoszone wydatki w związku z zakupem, remontem czy bieżącym utrzymaniem nieruchomości najpierw małżonkowie, potem samodzielnie Wnioskodawca, ponosił z własnych oszczędności nie rozliczając jakkolwiek tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Dotyczy to w szczególności tych nieruchomości, na których Wnioskodawca samodzielnie prowadził remonty np. nieruchomość położona w Y, gdzie wybudowano lokal użytkowy z przeznaczeniem pod wynajem. Jedynym wyjątkiem, tj. zakupu i ujęcia nieruchomości w działalności gospodarczej była nieruchomość zakupiona w B. w 1999 roku, która została sprzedana w 1999 roku. W tym przypadku zakup i sprzedaż tej nieruchomości ujęty był w prowadzonej wówczas działalności gospodarczej. W odniesieniu do żadnej ze sprzedanych w latach 2004-2008 nieruchomości zabudowanych Zainteresowany osobiście nie prowadził prac budowlanych, rozbiórkowych czy zmierzających do uzyskania dwz, urządzenia MPZP, czy sporządzenia lub zmiany studium zagospodarowania przestrzennego. W zakresie posiadanych nieruchomości Wnioskodawca również nie dokonywał scalania gruntów lub podziałów nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami, nie występował o zatwierdzenie projektów na urządzenie dróg dojazdowych oraz nie uzbrajał terenu. Nieruchomości nadające się do wykorzystania rolnego były uprawiane. Powyższe dotyczy również nieruchomości położonych w N.

W latach 2003-2005 małżonkowie podjęli decyzję o rozwodzie, który miał się odbyć po uregulowaniu wzajemnych zobowiązań.

W 2007 roku Wnioskodawca założył działalność gospodarczą, której przedmiotem jest szeroko rozumiana działalność na rynku nieruchomości. Od tego momentu nowo nabywane nieruchomości, jeżeli są w jakikolwiek sposób wykorzystywane lub związane z działalnością gospodarczą, ujmowane są w prowadzonej ewidencji.

W 2008 roku Zainteresowany i jego była żona na podstawie umowy znoszącej wspólność małżeńską zawarli umowę o podział majątku dorobkowego, z której Wnioskodawcy przypadły nieruchomości, wraz z przyjętym zobowiązaniem na rzecz byłej żony o dożywotnią służebność osobistą mieszkania, dodatkowo Wnioskodawca zobowiązał się dożywotnio do miesięcznych świadczeń na rzecz żony. Spłata żony oraz wyposażenie synów, miała być dokonywana sukcesywnie w sytuacji sprzedaży poszczególnych nieruchomości do końca 2012 roku. W latach 2003-2007 Wnioskodawca, dokonując częściowego rozliczenia z żoną, z którą posiadał już rozdzielność małżeńską, sprzedał już część nabytych nieruchomości.

Dokonując zakupów i ewentualnej sprzedaży nieruchomości, w tym Nieruchomości w N., Wnioskodawca nie korzystał z pośrednictwa pośredników nieruchomości, nie ogłaszał się poprzez jakiekolwiek reklamy, nie posiadał środków technicznych charakterystycznych dla przedsiębiorcy (np. faks, poczta email, strona internetowa, biuro). Zakupy poszczególnych nieruchomości zawsze miały charakter okazjonalny, natomiast ich sprzedaż inicjowana była przez przyszłego nabywcę. Zainteresowany nigdy nie zlecał sporządzenia jakichkolwiek ekspertyz dotyczących danej nieruchomości czy lokalnego rynku, gdzie była ona położona.

Dokonując końcowego rozliczenia z byłą małżonką oraz zmierzając do uposażenia dwóch dorosłych synów, Wnioskodawca zamierza w 2012 lub 2013 roku sprzedać posiadaną Nieruchomość w N. składającą się z Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3. W tej sytuacji Wnioskodawca w grudniu 2011 roku zawarł umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości położonej w N. na rzecz podatnika podatku VAT, określając cenę za całą Nieruchomość. Umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości przewiduje m.in., iż nabywca Nieruchomości, który planuje prowadzić tam własną inwestycję, zobowiązał się przed zawarciem umowy właściwej do samodzielnego i na własny koszt podjęcia prac projektowych, uzyskania odpowiednich pozwoleń budowlanych oraz robót rozbiórkowych. Nie przesądzając czy przed dniem zawarcia umowy właściwej wszystkie lub większość istniejących budynków i budowli zostanie przez przyszłego nabywcę Nieruchomości wyburzona, a zatem czy na dzień sprzedaży sprzedawana Nieruchomość będzie nieruchomością zabudowaną czy też nie, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie kwalifikacji w podatku VAT Nieruchomości na potrzeby jej sprzedaży.

Z umowy przedwstępnej wynika zobowiązanie (przyrzeczenie) Wnioskodawcy do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego, o ile zajdą zastrzeżone w tej umowie warunki. Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży nie doszło do przeniesienia prawa własności, gdyż jest to niemożliwe zgodnie z obowiązującym w Polsce kodeksem cywilnym. Z tyt. umowy przedwstępnej Kupujący Nieruchomość wpłacił Wnioskodawcy zadatek. Wydanie Nieruchomości w posiadanie Kupującemu nastąpi w terminie 7 dni roboczych od zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży. Również zapłata za Nieruchomość nastąpi po zawarciu umowy przyrzeczonej. Wnioskodawca zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej zezwolił przedstawicielom Kupującego na wstęp na Nieruchomość oraz wyraził zgodę na dysponowaniem przez Kupującego Nieruchomością na cele budowlane w zakresie koniecznym do uzyskania przez Kupującego decyzji pozwoleń na budowę (w tym w szczególności dokonywanie badań geologicznych, wycinka drzew, obmiary oraz przygotowywanie Nieruchomości pod planowaną przez Kupującego inwestycję).

Na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej (umowa sprzedaży) Nieruchomość nadal będzie zabudowana, gdyż Kupujący nie dokonał planowanych wyburzeń. Wydanie Nieruchomości w posiadanie Kupującemu nastąpi w terminie 7 dni roboczych od zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży od której to daty Kupujący będzie rozporządzał Nieruchomością jak właściciel.

Na Nieruchomości nr 3 znajdują się obecnie i będą na dzień dostawy się znajdować tory kolejowe, które w rozumieniu ustawy prawo budowlane stanowią budowlę (w szczególności: nasyp, podkłady kolejowe, fragmenty szyn kolejowych).

Żadna z nieruchomości nie była przedmiotem wynajmu przez Wnioskodawcę zarówno przed, jak i po 2007 roku, zarówno w ramach jak i poza działalnością gospodarczą.

Odnosząc zatem przytoczone regulacje prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że sukcesywny zakup Nieruchomości w N. przez Wnioskodawcę (w 2003 r. Nieruchomości 1, w 2006 r. Nieruchomości 2, w 2008 r. Nieruchomości 3 oraz w 2009 r. Nieruchomości 4) nie został dokonany na cele osobiste, lecz podjęty został w celu inwestycyjnym, czyli z zamiarem osiągnięcia w przyszłości korzyści finansowych, co zostało/zostanie zrealizowane poprzez jej sprzedaż. Okoliczności te wskazują na komercyjny charakter zakupu przedmiotowej Nieruchomości w N.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN pod redakcją naukową prof. Mieczysława Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002, s. 910 – „komercyjny” oznacza przynoszący dochód, obliczony na zysk, uzależniający działanie od ekwiwalentu pieniężnego, towarowego. Powołana definicja jednoznacznie wskazuje, że o komercyjnym charakterze przedsięwzięcia gospodarczego świadczy jedynie to, czy jest ono nastawione na zysk. Bez wpływu pozostają takie czynniki jak czas realizacji inwestycji oraz sposób jej wykonania.

W ocenie tut. Organu Wnioskodawca już na etapie sukcesywnego nabywania w latach 2003, 2006, 2008, 2009 ww. Nieruchomości (oprócz których Wnioskodawca nabywał jeszcze inne nieruchomości) miał plany dalszego zagospodarowania ww. nieruchomości. Wnioskodawca bowiem sam wskazał we wniosku, że okazjonalnie ze zgromadzonych oszczędności kupował różne nieruchomości w tym o charakterze rolnym, leśnym czy budowlanym (zabudowane lub nie) z dopuszczoną zabudową usługową lub zabudową mieszkaniową, zarówno z istniejącym lub nie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub studium o warunkach zabudowy. Wszystkie z posiadanych nieruchomości Zainteresowany posiadał co najmniej 3-8 lat, przy czym część z nich jest lub była w jego posiadaniu około 10 lat.

Wnioskodawca w latach 1997-2001 prowadził jednoosobową działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości. Po zlikwidowaniu prowadzonej działalności, źródłem utrzymania Zainteresowanego były dochody z wynajmu nieruchomości i z tego tytułu był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że celem i zamiarem zakupionych nieruchomości było lokowanie oszczędności dla późniejszego ich wykorzystania na cele osobiste czy mieszkaniowe podatnika i jego żony (szczególnie w związku podziałem majątku oraz późniejszym rozwodem małżonków), ich wspólnych dzieci oraz dzieci z następnego związku podatnika lub członków bliskiej rodziny, tj. rodzeństwa. Ponadto, istotnym dla uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT jest fakt, że Wnioskodawca w latach 2004-2008 dokonał sprzedaży szeregu nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych.

Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza zatem o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie przez Wnioskodawcę zrealizowana.

Przez termin „zamiar” należy bowiem pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych, możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby.

W przedmiotowej sprawie sukcesywny zakup przez Wnioskodawcę w latach 2003, 2006, 2008, będących przedmiotem zapytania nieruchomości, tj. Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, a następnie ich planowana odsprzedaż, będzie odbywała się w ocenie tut. Organu w ramach lokaty kapitału (co stwierdził również Wnioskodawca we wniosku). Wnioskodawca od momentu nabycia Nieruchomości w N. (składającej się m.in. z Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 - będących przedmiotem wniosku) do momentu jej planowanej sprzedaży nie podjął żadnych działań, które wskazywałyby na osobisty cel nabycia tychże nieruchomości. Dokonując natomiast inwestycji środków pieniężnych czyni się to z zamiarem ich odzyskania w przyszłości.

Ponadto należy zauważyć, iż Wnioskodawca podejmując decyzję o przyszłej sprzedaży Nieruchomości 1, 2 i 3 kieruje się chęcią zmiany sposobu lokowania oszczędności (w tym konkretnym przypadku odzyskanie zainwestowanych środków możliwe jest przez sprzedaż ww. nieruchomości). Oczywistym bowiem jest, że dokonując inwestycji celem lokaty kapitału czyni się to z zamiarem osiągnięcia zysków w przyszłości (co ma miejsce w przedmiotowej sprawie).

Wskazane przez Wnioskodawcę fakty wskazują jednoznacznie na zamiar związania nabytej w N. Nieruchomości (w 2003 r. Nieruchomości 1, w 2006 r. Nieruchomości 2 oraz w 2008 r. Nieruchomości 3) z planowaną i wykonywaną działalnością gospodarczą, którą notabene Zainteresowany ponownie podjął w 2007 r. w zakresie szeroko rozumianej działalności na rynku nieruchomości.

Wnioskodawca wprawdzie twierdzi, że nabywane nieruchomości, kupowane zawsze były na cele osobiste bez zamiaru ich wykorzystywania w działalności gospodarczej i przeznaczenia na cele handlowe, jednakże z treści wniosku wynika niezbicie, że dokonywane przez Wnioskodawcę czynności spełniają definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nawet gdyby nie stanowiły działalności gospodarczej, w rozumieniu innych przepisów, w myśl bowiem art. 5 ust. 2 ustawy, czynności określone w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Na wskazywany przez Wnioskodawcę zakup przedmiotowych nieruchomości w celach osobistych nie wskazuje również przemysłowy charakter nabytych nieruchomości.

Działania Wnioskodawcy – zmierzające do sprzedaży ww. nieruchomości, tj. Nieruchomości 1, 2 i 3 – już na etapie podjęcia decyzji o ich nabyciu wypełniały definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 powołanej ustawy. Zatem, planowana ich sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca działa w przedmiotowej sprawie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży ww. nieruchomości w N. (Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3) zobowiązany jest zastosować właściwą stawkę podatku VAT lub ewentualne zwolnienie z opodatkowania.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższego przepisu nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy).

Z kolei na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

3.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach,
4.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budow

*   3a obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W świetle powyższego, opisane we wniosku budynki biurowo-przemysłowe wraz z wszystkimi instalacjami (znajdujące się na Nieruchomości 1 i 2) oraz tory kolejowe (znajdujące się na Nieruchomości 3) stanowią budynki i budowlę trwale z gruntem związane w rozumieniu wyżej cyt. ustawy prawo budowlane oraz rozporządzenia w sprawie PKOB.

Wobec powyższego w rozpatrywanej sprawie, w celu ustalenia, czy dostawa przedmiotowych budynków i budowli będzie podlegała opodatkowaniu, czy też zwolnieniu z opodatkowania należy odwołać się do wyżej przedstawionych regulacji dotyczących dostawy budynków i budowli określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem planowanej sprzedaży będzie Nieruchomość 1, 2 i 3, tj.:

*   Nieruchomość 1 – zakupiona w 2003 roku będąc przeznaczona według MPZP pod działalność usługowo-handlową, na którą składa się 10 działek ewidencyjnych, w większości zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi,
*   Nieruchomość 2 – użytkowanie wieczyste, zakupiona w 2006 roku, według MPZP przeznaczenie – działalność usługowo-handlowa, składająca się 4 działek ewidencyjnych, każda działka jest zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi,
*   Nieruchomość 3 – zakupiona w 2008 roku, na której znajduje się obecnie i będzie znajdować budowla w postaci torów kolejowych.

Jak wskazał Wnioskodawca ww. Nieruchomości są zabudowane starymi, zdewastowanymi budynkami przemysłowymi lub budowlami z lat 60, 70 i 80-tych. Od czasu ich zakupu Wnioskodawca nie prowadził żadnych prac budowlanych. Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 została zakupiona bez podatku VAT, natomiast cena Nieruchomości 3 zawierała kwotę podatku VAT, który nie został przez Wnioskodawcę odliczony ze względu na fakt zakupu tych nieruchomości poza działalnością gospodarczą. Ponadto, jak podkreślił Zainteresowany na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej (umowa sprzedaży) Nieruchomość nadal będzie zabudowana, gdyż Kupujący nie dokonał planowanych wyburzeń.

Jak wynika z przywołanych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć także oddanie budynku do użytkowania na podstawie umowy najmu i dzierżawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (w tym również najem na cele mieszkaniowe podlegający zwolnieniu od podatku VAT). Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie również moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z wniosku wynika, że w 2003 r. Wnioskodawca nabył od osób fizycznych nie działających w charakterze podatników VAT (brak faktury VAT oraz naliczonego podatku VAT). Nieruchomość 1 zabudowaną budynkami biurowo-przemysłowymi.

Zatem w tym przypadku do chwili obecnej w ogóle nie nastąpiło jeszcze pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków biurowo-przemysłowych w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, przedmiotowe budynki biurowo-przemysłowe zostały zakupione w 2003 r. od osób fizycznych, nie będących podatnikami podatku od towarów i usług (czynność niepodlegająca przepisom ustawy o podatku od towarów i usług). Przedmiotowa Nieruchomość nie była ulepszana (Wnioskodawca nie prowadził żadnych prac budowlanych).

Zatem pierwszą czynnością podlegającą opodatkowaniu będzie dostawa Nieruchomości 1, co nie pozwala na zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cytowanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż dostawa ta będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W takim jednak przypadku należy wziąć pod uwagę treść przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wynika ze złożonego wniosku, budynki znajdujące się na Nieruchomości 1 spełniają oba wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy warunki, gdyż w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosił on wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec powyższego planowana dostawa Nieruchomości 1 zabudowanej budynkami biurowo-przemysłowymi będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Ze zwolnienia korzystać będzie również dostawa gruntu, z którym budynki biurowo-przemysłowe znajdujące się na Nieruchomości 1 są trwale związane, na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy.

Przedmiotem sprzedaży będzie również Nieruchomość 2 zabudowana budynkami biurowo -przemysłowymi, nabyta w 2006 r. od podatnika podatku VAT, korzystającego ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy (brak naliczonego podatku VAT od ceny).

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana dostawa ww. budynków biurowo-przemysłowych nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem (za które należy uznać nabycie przedmiotowych nieruchomości od podatnika podatku VAT – czynność podlegająca przepisom ustawy o podatku od towarów i usług) a dostawą ww. budynków biurowo -przemysłowych upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym planowana dostawa ww. budynków biurowo-przemysłowych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym w świetle § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntów, na których posadowione są budynki biurowo-przemysłowe, również będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

W konsekwencji planowana dostawa Nieruchomości 2 zabudowanej budynkami biurowo -przemysłowymi, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ze zwolnienia korzystać będzie również dostawa gruntu, z którym budynki biurowo-przemysłowe są trwale związane.

Przedmiotem planowanej dostawy jest również Nieruchomość 3 zakupiona w 2008 r., na której jak wskazał w uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany znajdują się obecnie i będą na dzień sprzedaży znajdować się tory kolejowe stanowiące budowlę w rozumieniu ustawy prawo budowlane. Zatem sprzedaż Nieruchomości 3 należy rozpatrzyć w kontekście sprzedaży nieruchomości zabudowanej, a nie sprzedaży nieruchomości niezabudowanej, jak wynikało z pierwotnej treści wniosku, w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z wniosku wynika, że przy zakupie Nieruchomości 3 mimo, że jej cena zawierała kwotę podatku VAT Wnioskodawca nie odliczył podatku, gdyż zakupił przedmiotową Nieruchomość poza działalnością gospodarczą. Ponadto, Zainteresowany nie prowadził żadnych prac budowlanych w odniesieniu do tej Nieruchomości.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że planowana dostawa budowli (w postaci torów kolejowych) znajdującej się na Nieruchomości 3 nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem (za które należy uznać nabycie przedmiotowej nieruchomości, które stanowiło czynność podlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług i opodatkowaną podatkiem VAT) a dostawą ww. budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym planowana dostawa ww. budowli w postaci torów kolejowych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

W świetle powyższego dostawa Nieruchomości 3 zabudowanej torami kolejowymi, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ze zwolnienia korzystać będzie również dostawa gruntu, z którym budowla w postaci torów kolejowych jest trwale związana.

Reasumując, planowana dostawa:

*   Nieruchomości 1 zabudowanej budynkami biurowo-przemysłowymi, będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,
*   Nieruchomości 2 zabudowanej budynkami biurowo-przemysłowymi oraz Nieruchomości 3 zabudowanej budowlą w postaci torów kolejowych, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w grudniu 2011 roku zawarł umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości położonej w N. na rzecz podatnika podatku VAT, określając cenę za całą Nieruchomość. Umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości przewiduje m.in., iż nabywca Nieruchomości, który planuje prowadzić tam własną inwestycję, zobowiązał się przed zawarciem umowy właściwej do samodzielnego i na własny koszt podjęcia prac projektowych, uzyskania odpowiednich pozwoleń budowlanych oraz robót rozbiórkowych. Nie przesądzając czy przed dniem zawarcia umowy właściwej wszystkie lub większość istniejących budynków i budowli zostanie przez przyszłego nabywcę Nieruchomości wyburzona, a zatem czy na dzień sprzedaży sprzedawana Nieruchomość będzie nieruchomością zabudowaną czy też nie, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w sytuacji, gdy w umowie przedwstępnej uzgodniono z przyszłym nabywcą (czynnym podatnikiem podatku VAT), iż sprzedaż całej Nieruchomości, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to rezygnacja przez Wnioskodawcę jako dokonującego dostawy oraz przez nabywcę ze zwolnienia z opodatkowania budynków i budowli na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, skutkować będzie obowiązkiem opodatkowania całej dostawy Nieruchomości tym podatkiem.

Jak wskazał Wnioskodawca z umowy przedwstępnej wynika zobowiązanie (przyrzeczenie) do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego, o ile zajdą zastrzeżone w tej umowie warunki. Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży nie doszło do przeniesienia prawa własności. Z tyt. umowy przedwstępnej Kupujący Nieruchomość wpłacił Wnioskodawcy zadatek. Wydanie Nieruchomości w posiadanie Kupującemu nastąpi w terminie 7 dni roboczych od zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży. Również zapłata za Nieruchomość nastąpi po zawarciu umowy przyrzeczonej. Na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej (umowa sprzedaży) Nieruchomość nadal będzie zabudowana, gdyż Kupujący nie dokonał planowanych wyburzeń. Jak wskazano powyżej wydanie Nieruchomości w posiadanie Kupującemu nastąpi w terminie 7 dni roboczych od zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, od której to daty Kupujący będzie rozporządzał Nieruchomością jak właściciel.

Odnośnie powyższych wątpliwości Wnioskodawcy należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec powyższego Wnioskodawca ma możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 na zasadach ogólnych.

Reasumując, Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy jedynie w przypadku sprzedaży Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, gdyż ich sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast rezygnacja ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy nie będzie możliwa przy sprzedaży Nieruchomości 1, bowiem jej sprzedaż korzystać będzie ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.