Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-404/15-4/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-08
Teza: Czy użycie prywatnych środków finansowych zgromadzonych przez wspólników spółki cywilnej ze źródeł innych niż działalność gospodarcza a przeznaczonych na pokrycie kosztów działalności spółki cywilnej należy opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: spółki-spółka cywilna; wkład; wspólnik; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2015 r. (data wpływu 16 września 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 listopada 2015 r. (data nadania 3 listopada 2015 r., data wpływu 5 listopada 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4514-404/15-2/LS z dnia 27 października 2015 r. (data nadania 27 października 2015 r., data doręczenia 30 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez wspólnika środków pieniężnych do używania przez spółkę - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez wspólnika środków pieniężnych do używania przez spółkę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 26 maja 2014 roku wraz ze wspólnikiem Wnioskodawca podpisał umowę spółki cywilnej. Zgodnie z umową spółki wspólnicy wpłacili wkłady pieniężne (każdy po 2 000 zł, łącznie 4 000 zł). Od powyższej kwoty zapłacono podatek od czynności cywilnoprawnej. Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest realizacja projektów budowlanych związanych z wznoszeniem budynków a także kupno i sprzedaż nieruchomości. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dla osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego i maksymalizacji zysku Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem rozważa możliwość użycia prywatnych środków finansowych, które uprzednio zostały przez Nich zgromadzone i opodatkowane stosownie do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Środki te chcieliby wykorzystać do pokrycia kosztów działalności gospodarczej, z której dochody opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z ustawą, o której mowa w zdaniu powyżej. Użycie środków prywatnych nie będzie wiązało się ze zmianą umowy spółki. Sama czynność "użycia" na potrzeby spółki cywilnej nie wyczerpuje znamion umowy pożyczki jak również użyczenia.

Pismem z dnia 27 października 2015 r. Nr IPPB2/4514-404/15-2/LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

*   wskazanie czy wspólnicy oddadzą spółce środki pieniężne do nieodpłatnego używania?

Pismem z dnia 2 listopada 2015 r. (data nadania 4 listopada 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

*   do działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej chcę zaangażować prywatne środki finansowe, które uzyskałem ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. l pkt 1 i art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 roku poz. 361 ze zmianami), a które zostały opodatkowane zgodnie z art. 27 tejże ustawy,
*   nie jest to oddanie spółce środków pieniężnych do nieodpłatnego używania,
*   środki te Wnioskodawca chce potraktować jako „przesunięcie prywatnych środków finansowych do działalności gospodarczej” W ocenie Wnioskodawcy nie jest to zdarzenie, które powodowałoby konsekwencje na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. Środki te nie stają się bowiem majątkiem spółki cywilnej (wspólników działających w formie spółki),
*   stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm. dalej zwaną PCC) w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce osobowej, uważa się:
    *   wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego,
    *   pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika,
    *   dopłaty oraz
    *   oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Art. 1 ust. 3 jak również art.l ust.1 powołanej ustawy PCC nie wskazują „przesunięcia prywatnych środków finansowych do działalności gospodarczej” jako czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

*   opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych „przesuniętych prywatnych środków finansowych do działalności gospodarczej” prowadziłoby do wielokrotnego opodatkowania łych samych środków, pierwsze - opodatkowanie podatkiem dochodowym wynagrodzenia ze stosunku pracy, drugie - opodatkowanie PCC i trzecie - opodatkowanie dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej (przy zaangażowania takich środków w działalności).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy użycie prywatnych środków finansowych zgromadzonych przez wspólników spółki cywilnej ze źródeł innych niż działalność gospodarcza a przeznaczonych na pokrycie kosztów działalności spółki cywilnej należy opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Użycie prywatnych środków finansowych we własnej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej jest rozwiązaniem niepodlegającym podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Pieniądze te bowiem nie stają się majątkiem spółki cywilnej a wspólników. Podobnie przy działalności wykonywanej osobiście środki finansowe uzyskane z jednego źródła przychodów wykorzystywane do finansowania innego źródła przychodów nie podlegają opodatkowaniu. Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej zwany Kc) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Spółka cywilna nie stanowi samodzielnego podmiotu prawa. W związku z tym spółka cywilna nie ma własnego mienia - nabywane prawa i zaciągane zobowiązania wchodzą do wspólnego majątku wspólników, stanowiącego ich współwłasność łączną. Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej za przedsiębiorcę uznaje się nie spółkę cywilną, lecz jej wspólników w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej. Podmiotowość prawna przysługuje w niej tylko wspólnikom. Nie posiada zdolności prawnej ani tym bardziej zdolności do czynności prawnych. Powyższe oznacza, że spółka cywilna nie może skutecznie zawrzeć umowy pożyczki ani też nie może być stroną umowy pożyczki. Stroną czynności cywilnoprawnych faktycznie dokonywanych przez spółkę pozostają jej wspólnicy. Zatem umowa pożyczki zawarta między wspólnikiem spółki a spółką z mocy prawa jest nieważna.

Przesunięcie prywatnych środków finansowych do działalności gospodarczej nie jest zdarzeniem, które powodowałoby konsekwencje na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. Pieniądze te nie stają się bowiem majątkiem spółki cywilnej (lecz wspólników działających w formie spółki). Podobnie będzie w przypadku umowy użytkowania uregulowanej w art. 252-284 Kc.

W świetle art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Przedmiotem użyczenia mogą być zarówno rzeczy ruchome, jak i nieruchomości, a także ich rzeczy składowe (np. ściana budynku). Przedmiotem umowy użyczenia może być każda rzecz, zarówno oznaczona co do tożsamości, jak i co do gatunku, jeżeli nadaje się do używania. Nie mogą to być natomiast pieniądze pełniące funkcję środka płatniczego (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 grudnia 1998 r., sygn. akt III CKN 49/98).

Mając na uwadze powyższe opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych środków finansowych użytych do finansowania kosztów działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej w konsekwencji doprowadziło by do wielokrotnego opodatkowanie tych samych środków. Pierwszy raz zostały one opodatkowane stosownie do źródła przychodów (art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych) i drugi raz podatkiem od czynności cywilnoprawnej w momencie użycia ich do celów działalności gospodarczej, w której podatnikiem jest wspólnik a nie spółka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 626 ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce osobowej, uważa się:

*   wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego,
*   pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika,
*   dopłaty oraz
*   oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Z powyższego przepisu wynika, iż oddanie spółce pieniędzy, czyli rzeczy sui generis, do nieodpłatnego używania może zostać dokonane przez wspólnika spółki poprzez użyczenie lub ustanowienie użytkowania.

W świetle art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Zgodnie z art. 252 Kodeksu cywilnego rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie).

Z kolei w myśl art. 264 Kodeksu cywilnego, jeżeli użytkowanie obejmuje pieniądze lub inne rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, użytkownik staje się z chwilą wydania mu tych przedmiotów ich właścicielem. Po wygaśnięciu użytkowania obowiązany jest do zwrotu według przepisów o zwrocie pożyczki (użytkowanie nieprawidłowe).

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że czynnością opodatkowaną podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność oddania spółce przez jej wspólnika rzeczy i praw majątkowych do nieodpłatnego używania, bez względu na to, na podstawie, jakiej czynności cywilnoprawnej oddanie do nieodpłatnego używania zostało dokonane. Warunkiem objęcia tej czynności podatkiem jest, aby w wyniku oddania (wniesienia) rzeczy do Używania przez spółkę wspólnik nie uzyskał z tego tytułu wynagrodzenia. Pojęcie nieodpłatności wiąże się zatem z używaniem przez spółkę rzeczy lub praw majątkowych. W tym kontekście nie ma przeszkód, by korzyść, jaką uzyskała spółka nieodpłatnie używając rzeczy wspólnika, uznana została za jego wkład.

U wspólników spółki cywilnej wspólny majątek wniesiony jako wkład do spółki czy nabyty w trakcie jej funkcjonowania jest wyodrębniony od ich osobistych majątków.

Transfer środków z majątku wspólnego wspólników do ich prywatnych majątków i w drugą stronę wymaga zakwalifikowania na podstawi jakiego zdarzenia cywilnoprawnego do niego dochodzić. O tym decydują okoliczności sprawy, m.in. zamiar stron towarzyszący przekazywaniu pieniędzy.

Nie można zgodzić z twierdzeniem zawartym w uzupełnieniu wniosku, że oddanie spółce środków pieniężnych które Wnioskodawca chce potraktować jako „przesunięcie prywatnych środków finansowych do działalności gospodarczej”, nie jest zdarzeniem, które powodowałoby konsekwencje na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych ponieważ środki te nie stają się majątkiem spółki cywilnej (wspólników działających w formie spółki). Użytkowanie środków pieniężnych ze względu na ich specyfikę wymaga nabycia na własność tych środków przez podmiot użytkujący. W tym kontekście niewątpliwie spółka, do której wnoszone są do używania środki pieniężne stała się ich właścicielem, gdyż to warunkuje używanie tych środków.

W związku z powyższym, niewątpliwie zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będziemy mieli do czynienia z oddaniem spółce przez wspólnika pieniędzy do nieodpłatnego używania. W świetle art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynność taka – tj. oddanie przez wspólnika spółce pieniędzy do nieodpłatnego używania - stanowi zmianę umowy spółki. Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy) i będzie ciążył przy umowie spółki cywilnej na wspólnikach (art. 4 pkt 9 ustawy). Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. e) ustawy podstawę opodatkowania przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania stanowić będzie roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania. Zaś stawka podatku w myśl art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy wynosi 0,5%.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, polegające na oddaniu przez wspólnika środków pieniężnych do nieodpłatnego używania spółce cywilnej, będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy wyraźnie bowiem traktuje oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania jako zmianę umowy spółki.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.