Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-169/11-5/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-12-09
Teza: Czy Wnioskodawczyni będzie miała obowiązek dokonania jakiejkolwiek korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z dokonaniem darowizny przedsiębiorstwa?
Słowa kluczowe: darowizna; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; towar; towar-towar handlowy; wyposażenie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2011 r. (data wpływu 13 września 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 listopada 2011 r. (data wpływu 24 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z darowizną przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz córki oraz obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z darowizną przedsiębiorstwa.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia ….., Nr ……, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 16 listopada 2011 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 21 listopada 2011 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 23 listopada 2011 r. (data wpływu 24 listopada 2011 r.), które nadane zostało w polskiej placówce operatora publicznego w dniu 23 listopada 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, a dochody z niej uzyskane opodatkowuje na zasadach ogólnych wg skali podatkowej.

W skład przedsiębiorstwa, które prowadzi, oprócz innych elementów składających się funkcjonalnie na przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, wchodzą towary, wyposażenie oraz środki trwałe, w tym m. in. część budynku trójkondygnacyjnego (pierwsza i druga kondygnacja), który z cywilistycznego punktu widzenia stanowi część składową nieruchomości gruntowej, będącej przedmiotem majątkowej współwłasności ustawowej Wnioskodawczyni i Jej męża. Ponieważ mąż nie prowadzi działalności gospodarczej, część budynku wykorzystywana na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię, z podatkowego punktu widzenia, stanowi majątek - środek trwały Jej przedsiębiorstwa.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierzają przekazać opisaną wyżej zabudowaną nieruchomość, a Wnioskodawczyni całe prowadzone przedsiębiorstwo, córce w darowiźnie, na podstawie aktu notarialnego. Na darowanym majątku córka będzie dalej kontynuowała działalność gospodarczą, prowadząc przedsiębiorstwo na własne nazwisko.

W piśmie z dnia 23 listopada 2011 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni poinformowała, iż przedmiotem Jej działalności jest:

1.  sprzedaż detaliczna kosmetyków i artykułów toaletowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (PKD 47.75.Z),
2.  sprzedaż detaliczna odzieży prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (PKD 47.71.Z),
3.  sprzedaż detaliczna obuwia i wyrobów skórzanych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (PKD 47.72.Z),
4.  sprzedaż detaliczna kwiatów, roślin, nasion, nawozów, żywych zwierząt domowych, karmy dla zwierząt domowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (PKD 47.76.Z).

Wskazała również, iż córka będzie prowadziła działalność gospodarczą w tym samym zakresie. Wyjaśniła, iż jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy darowizna prowadzonego przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa w warunkach opisanych we wniosku będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Wnioskodawczyni będzie miała obowiązek dokonania jakiejkolwiek korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z dokonaniem przedstawionej darowizny?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2. Natomiast w zakresie pytania Nr 1 zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przekazanie przedsiębiorstwa w formie darowizny, w warunkach niniejszego wniosku, nie spowoduje u Niej obowiązku dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów. Zaznaczyła, że wartość kosztów zakupu towarów, jaka została zaksięgowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, a dotycząca towarów, które do dnia darowizny nie zostały sprzedane, zostanie w rozliczeniu Jej działalności gospodarczej za ostatni miesiąc i rok prowadzenia przedsiębiorstwa skorygowana in minus o wartość remanentu tych towarów, które wejdą w skład darowanego przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczącego obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z dokonaniem darowizny przedsiębiorstwa, uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w cytowanym przepisie, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma, lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Podatnik ma zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju.

W świetle powyższego, wydatki na nabycie towarów, nie będą stanowić z chwilą ich przekazania w formie darowizny kosztów uzyskania przychodów u darczyńcy. Z chwilą przekazania towarów w drodze darowizny, wydatki poniesione na ich nabycie nie będą miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, niezbędne będzie dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodów o wydatki poniesione na nabycie towarów będących przedmiotem darowizny.

Przy czym należy tu mieć na uwadze, iż zgodnie § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), określenie „towary” oznacza towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że:

1.  towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej,
2.  materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi,
3.  materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości,
4.  wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane,
5.  produkcją niezakończoną jest produkcja w toku oraz półwyroby (półfabrykaty), to jest niegotowe jeszcze produkty własnej produkcji, a także wykonywane roboty, usługi przed ich ukończeniem,
6.  brakami są nieodpowiadające wymaganiom technicznym wyroby własnej produkcji, całkowicie wykończone bądź też doprowadzone do określonej fazy produkcji; brakami są również towary handlowe, które na skutek uszkodzenia lub zniszczenia w czasie transportu bądź magazynowania utraciły częściowo swą pierwotną wartość,
7.  odpadami są materiały, które na skutek procesów technologicznych lub na skutek zniszczenia albo uszkodzenia utraciły całkowicie swą pierwotną wartość użytkową.

Stosownie do art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa (\`(...)\`).

Zgodnie z § 27 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności. Spis z natury podlega wpisaniu do księgi także wówczas, gdy osoby prowadzące działalność gospodarczą sporządzają go za okresy miesięczne oraz gdy na podstawie odrębnych przepisów jego sporządzenie zarządził naczelnik urzędu skarbowego. W razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności, spisem z natury należy objąć również wyposażenie.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy uznać należy, iż podatnicy nie mają obowiązku sporządzania remanentu towarów przed dokonaniem czynności darowizny. Spisu z natury dokonuje się bowiem po zakończeniu wszystkich zdarzeń gospodarczych (w roku podatkowym), w tym na koniec roku podatkowego. W przypadku przekazania towarów handlowych w drodze darowizny, spis z natury winien zostać sporządzony po dokonaniu tej czynności, w związku z czym jego wartość wyniesie „0”. Dopiero po tym zdarzeniu nastąpi likwidacja działalności prowadzonej przez darczyńcę.

Nie zachodzi natomiast potrzeba korygowania kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy przedmiotem darowizny jest wyposażenie. W myśl § 3 pkt 7 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, przez wyposażenie rozumie się rzeczowe składniki majątku, związane z wykonywaną działalnością, niezaliczone, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, do środków trwałych.

W tym przypadku, poza art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy mieć na uwadze również przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 ww. ustawy, według którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, nie zaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

W świetle powyższych przepisów, wyłączenie z kosztów podatkowych wyżej wskazanych wydatków może mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika. Dotyczy więc przypadków, gdy zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej, ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby.)

W sytuacji, gdy składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania. Późniejsze przekazanie tych przedmiotów w drodze darowizny nie skutkuje koniecznością korygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość tych składników majątkowych. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w takim przypadku nie ma zastosowania.

Przepis art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Według art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe przepisy wskazują, iż przekazanie w formie darowizny posiadanych środków trwałych nie powoduje u darczyńcy konieczności dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Wydatki bowiem na zakup tych środków nie były zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, a dokonywane odpisy amortyzacyjne odpowiadały okresowi używania tych składników majątku w działalności gospodarczej.

Darowizna, jako jedna z form zbycia, wyznacza datę zakończenia działalności gospodarczej. Z tą datą środki trwałe nie będą wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej, brak więc będzie podstaw do zaliczania w ciężar kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawczyni wskazała, iż zamierza przekazać córce całe prowadzone przedsiębiorstwo, w tym towary, wyposażenie i środki trwałe, w drodze darowizny. Córka po otrzymaniu ww. darowizny będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej w tym samym zakresie co Wnioskodawczyni.

Reasumując stwierdzić należy, iż w przedstawionym stanie prawnym, przekazując córce w formie darowizny całe swoje przedsiębiorstwo, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana dokonać korekty wydatków związanych z nabyciem towarów, wydatki te bowiem w świetle art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Nie będzie natomiast konieczne korygowanie kosztów uzyskania przychodów, gdy przedmiotem darowizny będą wykorzystywane w działalności gospodarczej składniki majątku niezaliczone do środków trwałych (wyposażenie) oraz składniki zaliczone do środków trwałych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Z uwagi na powyższe niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla innych niż Wnioskodawczyni osób, tj. męża Wnioskodawczyni i Jej córki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.