Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-63/15-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-16
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji dostawy gruntu zabudowanego.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt zabudowany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy gruntu zabudowanego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy gruntu zabudowanego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X sp. z o.o. w likwidacji (zwana dalej „Wnioskodawcą” lub „Spółką”) będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zamierza dokonać dostawy działek o numerach ewidencyjnych 14/5 (zwana dalej „Działką 14/5”), 272/21 (zwana dalej „Działką 272/21”) oraz 272/22 (zwana dalej „Działką 272/22”). Przedmiotowe działki zwane będą dalej łącznie „Działkami”.

Na Działkach znajdują się betonowe płyty drogowe typu MON oraz tymczasowy kabel niskiego napięcia.

Tymczasowy kabel niskiego napięcia został wybudowany przez Wnioskodawcę i jest jego własnością. Po dokonaniu sprzedaży będzie on przebiegał przez Działki na podstawie służebności ustanowionej na rzecz Spółki.

Droga została wybudowana przez Spółkę w 2009 r. Położenie płyt drogowych wymagało szeregu pracy inżynieryjnych takich jak wykorytowanie, dalej wyrównanie nawierzchni, wykonania podbudowy piaskiem i tłuczniem, ułożenia betonowych płyt drogowych w sposób zapewniający mijanie pojazdom (przy czym płyty drogowe zostały wyprofilowane aby umożliwić grawitacyjne odwodnienie drogi). Prace te wykonała Spółka poprzez zlecenie prac podwykonawcom specjalizującym się w robotach budowlanych koniecznych dla wykonania przedmiotowej drogi. Koszt wybudowania drogi wynosił w przybliżeniu 230 tys. zł. Spółka dokonała odliczenia kwot podatku naliczonego w fakturach związanych z „budową” drogi.

Po wybudowaniu droga była używana przez Spółkę i nie została w żaden sposób oddana do użytkowania podmiotowi trzeciemu (np. Gminie). Została ona jedynie udostępniona do ruchu publicznego.

Szacowana wartość ww. działek wynosi: wg rzeczoznawcy – 603 900 zł, a wg rzeczoznawcy Gminy - ok. 400 000 zł.

Powierzchnia Działek jest następująca:

*   Działka 14/5 - 0,4627 ha,
*   Działka 272/21 - 0,1324 ha,
*   Działka 272/22 - 0,133 ha.

W uchwale Rady Miejskiej w \`(...)\` z dnia 9 października 2002 r. w sprawie zatwierdzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wsi \`(...)\` i \`(...)\` (Dz. Urz. Województwa z dnia 28 listopada 2002 r. Nr 307 poz. 8092, zwana dalej „MPZP 2002”) Działka 14/5 jest przeznaczona pod tereny zabudowy jednorodzinnej, natomiast Działki 272/21 i 272/22 są przeznaczone pod tereny zabudowy jednorodzinnej i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na gruncie podatku od towarów i usług dostawa Działki 14/5, Działki 272/21 oraz Działki 272/22 będzie podlegać opodatkowaniu wg podstawowej 23% stawki?

W ocenie Wnioskodawcy, na gruncie podatku od towarów i usług (zwany dalej „Podatkiem VAT” lub „VAT”) dostawa Działki 14/5, Działki 272/21 oraz Działki 272/22 będzie podlegać opodatkowaniu stawką podstawową 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu Podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, natomiast art. 7 ust. 1 pkt 1 za dostawę towaru uznaje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na gruncie Podatku VAT przedmiotem dostawy mogą być tereny/grunty niezabudowane - w takim przypadku opodatkowaniu podlega sam grunt. Natomiast w przypadku posadowienia na gruncie trwale z nim związanych budynków, budowli lub ich części przedmiotem dostawy jest budynek, budowla lub jej część a wraz z nią również grunt (art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT).

W Ustawie o VAT nie została zawarta definicja terenu niezabudowanego. W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych wskazuje się, że terenem niezabudowanym są tereny, na których nie znajdują się budynki, budowle lub ich części (tak np. Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2014 r., nr ILPP2/443-964/13-2/AD oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 22 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1120/13).

W świetle powyższego dla oceny czy przedmiotem dostawy jest teren niezabudowany konieczne jest przeanalizowanie czy na danym gruncie znajdują się budynki, budowle lub ich części. W Ustawie o VAT nie została jednak zawarta również definicja żadnego z tych pojęć. Można w tym zakresie odwoływać się do definicji zawartych w innych aktach - normatywnych (np. w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, tekst jedn. Dz. U. 2013 poz. 1409 z późn, zm., zwana dalej „Prawem Budowlanym”) lub do klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej (tj. Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 z późn. zm., zwana dalej „PKOB”).

Na gruncie Prawa Budowlanego budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Budowlami mogą być np.: obiekty liniowe, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, budowle ziemne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, konstrukcje oporowe, sieci uzbrojenia terenu. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż obiektami liniowymi są obiekty budowlane, których charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami.

Na gruncie PKOB obiektami budowlanymi niebędącymi budynkami (a więc obiektami inżynierii lądowej i wodnej) są m.in. różnego rodzaju drogi (np. drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne).

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie powyższych przepisów, znajdującą się na Działkach drogę z płyt MON należy uznać za budowlę na gruncie Podatku VAT. Podkreślić trzeba, że wybudowanie drogi nie ograniczało się do „byle jakiego” położenia płyt lecz polegało na wykonaniu szeregu czynności takich jak wykorytowanie, wyrównanie nawierzchni, wykonania podbudowy piaskiem i tłuczniem, ułożenia betonowych płyt drogowych, w sposób umożliwiający mijanie pojazdów (przy czym płyty drogowe zostały wyprofilowane w taki sposób aby zapewnić grawitacyjne odwodnienie drogi). Wszystkie prace zostały zlecone podmiotom specjalizującym się w wykonywaniu danego rodzaju robót, właściwych dla wybudowania takiej drogi. W związku z tym - zdaniem Wnioskodawcy - wybudowaną w ten sposób drogę należy uznać za budowlę dla celów Podatku VAT.

Stanowisko to potwierdza m. in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 września 2014 r., sygn. akt II SA/Gd 263/14 (wydany na gruncie Prawa Budowlanego), w którym zauważono, że położenie na drodze gruntowej nawierzchni z kostki betonowej, wykonanie progów zwalniających z kostki polbrukowej, dwóch zjazdów do przyległych działek, położenie chodnika oraz wykonanie odwodnienia drogi jest równoznaczne z wykonywaniem robót budowlanych, wymagających pozwolenia na budowę, a wykonaną w taki sposób drogę należy zatem uznać za budowlę.

Zdaniem Wnioskodawcy również względy funkcjonalne przemawiają z tym, że przedmiotem dostawy w niniejszym przypadku będzie budowla w postaci drogi. Wysoce prawdopodobne jest również, że Gmina przeznaczy przedmiotowe działki pod drogę publiczną. Można zatem twierdzić, iż z punktu widzenia Gminy znaczenie ma nie tylko działka ale również znajdująca się na niej droga. Tym samym, na gruncie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, ekonomicznym sensem transakcji będzie dostawa budowli w postaci drogi.

Za uznaniem, że dla celów Podatku VAT planowana dostawa Działek będzie w istocie dostawą budowli w postaci drogi przemawia również fakt, że znajdująca się na Działkach droga zajmuje znaczną część ich powierzchni oraz ma dużą wartość w kontekście wartości Działek.

Na marginesie Spółka pragnie zaznaczyć, iż w powyższej kwalifikacji nie zmienia znajdujący się na Działkach kabel niskiego napięcia. Zajmuje on bowiem znikomą część Działek, a przy tym jest bez znaczenia w świetle ekonomicznego sensu transakcji.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że przedmiotem dostawy będzie w niniejszym przypadku budowla w postaci drogi.

Na gruncie Ustawy o VAT zasadą jest, że dostawa budowli lub ich części podlega opodatkowaniu. Jednakże zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 14 Ustawy o VAT za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że po wybudowaniu droga była używana przez Spółkę i nie została w żaden sposób oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podmiotowi trzeciemu (np. Gminie). Została ona jedynie udostępniona do ruchu publicznego. W związku z tym powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania ponieważ dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Wobec braku możliwości zastosowania powyższego zwolnienia konieczna jest analiza art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, na podstawie którego zwolniona z Podatku VAT jest dostawa towarów w sytuacji, gdy:

1.  dokonującemu dostawy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz,
2.  dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których posiadał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, wymaga spełnienia obydwóch ww. warunków. Tymczasem w stosunku do drogi, znajdującej się na przedmiotowych działkach, nie został spełniony pierwszy z nich. Spółka budując drogę dokonała odliczenia kwot podatku naliczonego w fakturach związanych z „budową” drogi.

Zdaniem Wnioskodawcy należy zatem przyjąć, iż w niniejszym przypadku przedmiotem dostawy będzie droga (a wraz z nią Działka 14/5, Działka 272/21 oraz Działka 272/22), a jej dostawa - z uwagi na brak możliwości zastosowania zwolnienia - będzie więc podlegać opodatkowaniu podstawową (tj. 23%-ową) stawką Podatku VAT.

Należy również zauważyć, że nawet przy uznaniu, że przedmiotem dostawy na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego będą tereny niezabudowane w postaci Działki 14/5, Działki 272/21 oraz Działki 272/22, to również ich dostawa będzie podlegać opodatkowaniu podstawową (tj. 23%-ową) stawką Podatku VAT.

Zgodnie z MPZP 2002 Działka 14/5 jest przeznaczona pod tereny zabudowy jednorodzinnej, natomiast Działki 272/21 i 272/22 są przeznaczone pod tereny zabudowy jednorodzinnej i usług. Tym samym są to tereny przeznaczone pod zabudowę.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od kwalifikacji drogi dla celów Podatku VAT, dostawa Działki 14/5, Działki 272/21 oraz Działki 272/22 będzie podlegać opodatkowaniu podstawową (tj. 23%-ową) stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121) rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne.

Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ww. ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzja o warunkach zabudowy.

Jednocześnie należy podkreślić, że brak aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również brak decyzji o warunkach zabudowy nie pozwala na uznanie danego terenu za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Skoro teren jest definiowany poprzez spełnienie przesłanek weryfikowanych na podstawie danych w danym akcie prawnym lub decyzji, brak tego aktu prawnego (lub decyzji) automatycznie oznacza, że przesłanki nie mogą być spełnione. Tym samym, istnienie aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy, jest warunkiem koniecznym dla dalszej weryfikacji przeznaczenia danego terenu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto – jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy – warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ww. ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy działek o numerach ewidencyjnych 14/5, 272/21 oraz 272/22.

Na Działkach znajdują się betonowe płyty drogowe typu MON oraz tymczasowy kabel niskiego napięcia. Tymczasowy kabel niskiego napięcia został wybudowany przez Wnioskodawcę i jest jego własnością. Po dokonaniu sprzedaży będzie on przebiegał przez Działki na podstawie służebności ustanowionej na rzecz Spółki. Droga została wybudowana przez Spółkę w 2009 r. Położenie płyt drogowych wymagało szeregu pracy inżynieryjnych takich jak wykorytowanie, dalej wyrównanie nawierzchni, wykonania podbudowy piaskiem i tłuczniem, ułożenia betonowych płyt drogowych w sposób zapewniający mijanie pojazdom (przy czym płyty drogowe zostały wyprofilowane aby umożliwić grawitacyjne odwodnienie drogi).

Spółka dokonała odliczenia kwot podatku naliczonego w fakturach związanych z „budową” drogi. Po wybudowaniu droga była używana przez Spółkę i nie została w żaden sposób oddana do użytkowania podmiotowi trzeciemu (np. Gminie). Została ona jedynie udostępniona do ruchu publicznego.

Działka 14/5 jest przeznaczona pod tereny zabudowy jednorodzinnej, natomiast Działki 272/21 i 272/22 są przeznaczone pod tereny zabudowy jednorodzinnej i usług.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

I tak w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
*   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
*   obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a) ww. ustawy, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że tymczasowy kabel niskiego napięcia nie stanowi budowli ani innego obiektu budowlanego, gdyż sam w sobie nie stanowi całości techniczno-użytkowej. Ponadto, jak podaje Wnioskodawca, kabel niskiego napięcia zajmuje znikomą część Działek, a przy tym jest bez znaczenia w świetle ekonomicznego sensu transakcji.

Natomiast drogę z betonowych płyt należy zaliczyć do budowli - obiektu budowlanego, którego charakterystycznym parametrem jest długość, co również wynika ze wskazanych przepisów prawa budowlanego.

Tym samym należy stwierdzić, że faktycznie przedmiotem transakcji będzie grunt zabudowany budowlą.

Z opisu sprawy wynika, że droga została wybudowana przez Spółkę w 2009 r. Spółka dokonała odliczenia kwot podatku naliczonego w fakturach związanych z „budową” drogi. Po wybudowaniu droga była używana przez Spółkę i nie została w żaden sposób oddana do użytkowania podmiotowi trzeciemu (np. Gminie). Została ona jedynie udostępniona do ruchu publicznego.

Analiza powołanych przepisów prawa podatkowego w kontekście wskazanego we wniosku opisu sprawy wskazuje, że w stosunku do gruntu zabudowanego budowlą nie doszło do pierwszego zasiedlenia. Transakcja dostawy Działek, na których znajduje się droga, będzie dokonywana dopiero w ramach pierwszego zasiedlenia.

Tym samym dla transakcji zbycia opisanej nieruchomości nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ze sprawy wynika, że Spółka dokonała odliczenia kwot podatku naliczonego w fakturach związanych z „budową” drogi. Zatem nie została również spełniona przesłanka do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Ponadto, zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W niniejszej sprawie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie znajdzie zastosowania, ze względu na fakt odliczenia kwot podatku naliczonego w fakturach związanych z „budową” drogi.

Z uwagi na powyższe okoliczności, dostawa Działki 14/5, Działki 272/21 oraz Działki 272/22 podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1, jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.