Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-186/12/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-04
Teza: Fakturowanie usług turystycznych.
Słowa kluczowe: faktura; stawka; usługi-usługi obce; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2012r. (data wpływu 22 lutego 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2012r. (data wpływu 25 maja 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie fakturowania usług turystycznych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie fakturowania usług turystycznych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 maja 2012r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 11 maja 2012r. znak: IBPP4-443-97/12/PK IBPP4/443-186/12/PK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo świadczące usługi z zakresu turystyki i korzysta ze szczególnych procedur określonych w art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług.

Obecnie organizuje wyjazd turystyczny do Tajlandii dla pracowników i klientów relacyjnych swego klienta. Umowa o świadczenie usługi turystycznej obok pakietu głównego, na który składają się m.in.: koszty przelotów z Moskwy i Wiednia do Tajlandii oraz koszty pobytu w Tajlandii, obejmuje również możliwość domówienia ze strony klienta świadczeń dodatkowych (a wiec wszystkich dodatkowo zamówionych usług w okresie po podpisaniu umowy, zarówno na etapie przedwyjazdowym jak i w trakcie realizacji projektu w Tajlandii), które w momencie podpisywania umowy nie są wyszczególnione, ale jako takie w razie dodatkowego zamówienia mogą wystąpić.

Takim świadczeniem dodatkowym w przedmiotowej umowie jest zorganizowanie na życzenie klienta dolotów (rezerwacja i wykupienie biletów lotniczych) uczestników imprezy turystycznej z miejsca zamieszkania, m.in. z Polski, Rumunii, Czech, Słowacji oraz Ukrainy do ustalonych miejsc wylotu do Tajlandii, tj. do Wiednia i Moskwy. Dodatkowo w dwóch przypadkach świadczeniem dodatkowym jest zarezerwowanie noclegu w Wiedniu dla uczestników. Płatność za pakiet główny usługi turystycznej, według zapisów ustalonych z klientem w umowie, jest podzielona na części i w 90% następuje przed wykonaniem usługi.

W przypadku zamówienia ze strony klienta świadczeń dodatkowych w postaci zorganizowania dolotów do głównych miejsc wylotów na imprezę turystyczną (jak wyżej), następuje ze strony klienta dodatkowa płatność związana z potwierdzeniem poszczególnych rezerwacji na określone trasy dolotowe oraz wykupieniem biletów dla uczestników. W momencie wpływu gotówki na konto bankowe Wnioskodawcy, wystawiana jest dla klienta faktura VAT marża. Ostateczne rozliczenie i ustalenie marży oraz końcowa płatność następuje po zakończeniu imprezy.

Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające świadczenie usług turystycznych poza terenem Unii Europejskiej, m.in.: zakup kompleksowych usług turystycznych (noclegi, wyżywienie, usługi przewodnickie) udokumentowane fakturą jak również dowodem zapłaty, a także fakturę poświadczającą zakup biletów lotniczych.

Wnioskodawca działa na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wystawienie faktury VAT marża na otrzymaną kwotę za potwierdzenie rejsów dolotowych dla uczestników (związaną z rejsami dolotowymi do Wiednia i Moskwy) jest prawidłowe, czy może należało potraktować je jako usługi transportowe i wystawić fakturę VAT z właściwą stawką (jaką de facto – 0%, czy 23%)?

Zdaniem Wnioskodawcy, postąpił prawidłowo wystawiając fakturę VAT marża, ponieważ, przeloty zarówno do Moskwy jak i do Wiednia są związane z usługą turystyczną, mają za zadanie dowiezienie uczestników imprezy turystycznej do głównych miejsc wylotów do Tajlandii i są świadczone na korzyść turysty

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Usługi turystyki zostały wyłączone spod zakresu stosowania przepisów ustawy o statystyce publicznej, tym samym klasyfikacja świadczonych usług nie będzie decydowała o uznaniu wykonywanej usługi za usługę turystyki.

Na podstawie art. 28n ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę ma siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2. Stosownie do ust. 2 tego przepisu w przypadku, gdy usługi turystyki, o których mowa w art. 119, są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Stosownie do art. 119 ust. 1-3 ustawy podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. Powyższe stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

*   działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
*   przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty;

Przepis art. 119 ustawy o VAT nie dotyczy wszelkiego rodzaju usług. Wyraźnie z niego wynika, że dotyczy jedynie usług turystyki. Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej „usług turystyki”, jak to czyni choćby w przypadku „usług elektronicznych” (art. 2 pkt 26 ustawy o VAT). Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego, „turystyka” to dłuższe lub krótsze wyjazdy wypoczynkowe połączone zwykle ze zwiedzaniem, uprawianiem sportu, wycieczkami itp. (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo PNN Biblioteka Gazety Wyborczej). Turystyka to także zorganizowany wyjazd poza miejsce zamieszkania (por. www.sjp.pwn.pl). Definicje usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale nie służące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A.S.Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159). Inną definicję proponuje S.Wołejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S.Wołejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975r., z. 15, s. 83). Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J.Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002r., s. 99).

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych) takich jak np. hotelarstwo, gastronomia, transport mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt).

Usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Zatem za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w ramach realizowanych usług nabywa usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników wycieczek.

Z wykładni przepisów art. 119 ust. 1 i 3 wynika, że podatnik winien stosować procedurę szczególną przy rozliczeniu usługi turystyki, gdy spełni łącznie ww. warunki. W ocenie tut. organu zasady szczególne opodatkowania marży mają charakter obligatoryjny. Z brzmienia powołanych przepisów nie można wywieść, by podatnik spełniający wymienione warunki mógł wybrać (według uznania) stosowanie procedury szczególnej bądź ogólnej (art. 29 ustawy o VAT). Ustawodawca nie użył w treści przepisu art. 119 ust. 3 ustawy o VAT słowa „może” tylko „stosuje się”, a zatem nie pozostawił podatnikowi dowolności wyboru zasady opodatkowania usługi turystyki między opodatkowaniem na zasadach ogólnych, a opodatkowaniem na zasadach szczególnych (art. 119 ustawy o VAT). Ponadto podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od towarów i usług zakupionych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika zatem, iż świadczone usługi zaliczają się do usługi złożonej, składającej się z kombinacji różnych czynności. Możemy mówić więc o jednym świadczeniu (złożonym z kilku innych świadczeń składowych). Pojedyncze świadczenie ma miejsce wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być dzielona dla celów podatkowych. Wynika to z samego charakteru usługi, która składa się z różnych świadczeń, prowadzących jednak do jednego celu, jakim w sytuacji Wnioskodawcy jest organizacja ww. usług.

W związku z powyższym wszystkie świadczenia powinny być zaklasyfikowane i opodatkowane tak, jak usługa podstawowa, czyli usługa turystyczna, która nadaje całości zasadniczy charakter. Konsekwencją powyższego będzie również sposób udokumentowania przedmiotowej usługi.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe regulacje dotyczące faktur VAT marża dokumentujących sprzedaż usług turystycznych zostały zawarte w § 5 ust. 8 i 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360).

W fakturach dokumentujących czynności, których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 119 ustawy:

*   w miejsce oznaczenia "FAKTURA VAT" stosuje się oznaczenie "FAKTURA VAT marża"
*   umieszcza się odesłanie odpowiednio do przepisów art. 119 ustawy lub art. 306 dyrektywy,
*   zawiera się dane określone w ust. 1 pkt 1-6 i 12.

W przypadku, o którym mowa w art. 119 ust. 7 i 8 ustawy, jeżeli nabywcą usługi turystyki jest podatnik, w wystawionej fakturze oprócz kwoty należności ogółem wraz z należnym podatkiem wykazuje się odrębnie tę część kwoty należności, do której ma zastosowanie stawka 0%.

W świetle powyższego nieprawidłowe jest postępowanie Wnioskodawcy polegające na wystawianiu faktury VAT marża za rejsy dolotowe dla uczestników imprezy turystycznej. O ile bowiem świadczone usługi będą podlegały opodatkowaniu marżą to przedmiotowe usługi nie stanowią celu samego w sobie, a są elementem składowym usługi zasadniczej jaką jest impreza turystyczna w Tajlandii. Dlatego też usługi dolotowe nie powinny być dokumentowane oddzielną fakturą VAT Marża, a winne być zawarte w jednej fakturze, która będzie dokumentowała tą imprezę zasadniczą. Inaczej mówiąc usługi dolotowe winne być wliczone w wartość usługi jaką jest impreza turystyczna w Tajlandii a tym samym nie mogą być wykazane na odrębnej fakturze.

W związku z tym Wnioskodawca dokonując odsprzedaży usług (refakturowania) na podmiot, z którym zawarto porozumienie winien do całości usługi wystawić jedną fakturę dokumentującą czynności, których podstawą opodatkowania jest marża i zawierającą elementy, o których mowa w cyt. rozporządzeniu fakturowym. Wystawiona faktura VAT marża winna zawierać tę część kwoty należności, do której ma zastosowanie stawka 0%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.