Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.797.2021.3.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-11
Teza: W zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek
Słowa kluczowe: podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 grudnia 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 24 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 lutego 2022 r. (wpływ 17 lutego 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczynią jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (zwana dalej: „Wnioskodawczynią) i niebędącą czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawczyni jest właścicielką niezabudowanej działki nr (\`(...)\`)o powierzchni 0,62 ha.

Wnioskodawczyni nabyła ww. działkę w roku 2014 w drodze darowizny od matki – (…), która to otrzymała ją w roku 1994 w drodze darowizny od swojej matki – (…).

Ww. działka jest gruntem ornym położonym w terenie zabudowy zagrodowej z dopuszczeniem realizacji dodatkowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych bez gwarancji standardu właściwego dla terenów zabudowy mieszkaniowej – zapis planu RM oraz w części przeznaczona pod poszerzenie dróg gminnych (…). Przedmiotowa działka była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię wyłącznie w celach upraw polowych (uprawa zboża). Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, a działka nigdy nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Działka nie była wykorzystywana ani do czynności opodatkowanych podatkiem VAT ani do czynności zwolnionych od tego podatku.

Do Wnioskodawczyni zgłosiła się spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmująca się budową domów jednorodzinnych z chęcią zakupu powyższej działki. Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań zmierzających do jej sprzedaży, nie wystawiała ogłoszeń, nie korzystała z usług biura pośrednictwa nieruchomości, nie wystawiała na działkach banneru z informacją o chęci jej sprzedaży. Wnioskodawczyni nie poniosła również żadnych nakładów zwiększających wartość czy atrakcyjność działki, nie zamierza również uzbrajać terenu w przyłącza do istniejącej sieci wodociągowej, gazowej i elektrycznej. Wnioskodawczyni nie będzie występować z wnioskami o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Ze wstępnych rozmów Wnioskodawczyni z Kupującymi wynika, iż zanim dojdzie do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działki Wnioskodawczyni dokona jej podziału w ten sposób, że z jednej działki powstanie kilka mniejszych działek.

Wnioskodawczyni z racji braku planów w stosunku do powyższej działki zdecydowała się na jej sprzedaż. W związku z tym Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży, w konsekwencji której zawarte zostaną w okresie kilku lat umowy przenoszące własności działki na Spółkę, bądź inne podmioty (zwani łącznie: "Kupującymi").

Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 stanowi, iż Kupujący nabędą od Wnioskodawczyni dwie niezabudowane nieruchomości, które powstaną w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) wstępnie oznaczone projektowanymi nr (\`(...)\`) oraz (…).

Umowa przedwstępna sprzedaży nr 2 stanowi, iż (…) nabędzie od Wnioskodawczyni niezabudowaną nieruchomość, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) wstępnie oznaczoną projektowanym nr (…).

Umowa przedwstępna sprzedaży nr 3 stanowi, iż (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością od Wnioskodawczyni nabędzie niezabudowaną nieruchomość, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) wstępnie oznaczoną projektowanym nr (…). Żadna z powyższych umów nie przewiduje udzielania jakichkolwiek pełnomocnictw nabywcom. Wnioskodawczyni nie wyklucza jednak udzielenia pełnomocnictw poza zakresem umów. Warunkiem zawarcia ostatecznych umów przenoszących własność działek jest podział geodezyjny działki nr (…).

Wnioskodawczyni w przeszłości nie sprzedawała żadnych działek i nie planuje dokonywać takich transakcji w przyszłości. Sprzedaż działek nie będzie wykonywana przez Wnioskodawczynię w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany ani ciągły.

Środki z planowanej sprzedaży działki zostaną przeznaczone na cele osobiste Wnioskodawczyni oraz jej rodziny. Okolicznością potwierdzającą ten fakt jest to, że Wnioskodawczyni nie prowadzi, nigdy nie prowadziła i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami oraz nie posiada w tym zakresie żadnego doświadczenia. Wnioskodawczyni zamierza jedynie sprzedać działkę nabytą w drodze darowizny, która zaspokoi potrzeby prywatne jej rodziny.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż w dniu 26 lipca 2021 r. złożyła wspólny wniosek ORD-WS wraz z (…), jednak postanowieniem z dnia 3 listopada 2021 r., nr (…) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie ww. wniosku, z uwagi, iż w ocenie organu powyższe osoby nie uczestniczą w tym samym zdarzeniu przyszłym. Organ podatkowy zalecił złożenie oddzielnych wniosków o interpretację podatkową, co Wnioskodawczyni niniejszym czyni.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku z 23 lutego 2022 r. Wnioskodawczyni wskazała, że:

1\. Na moment sprzedaży ww. działek wydzielonych z działki nr (\`(...)\`) nie będzie Pani zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2\. Nigdy nie występowała Pani o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działki numer (…).

3\. W związku z podziałem działki numer (\`(...)\`) nie występowała Pani o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla wydzielonych działek będących przedmiotem sprzedaży.

4\. Zboże, które jest uprawiane na działce numer (\`(...)\`) służy wyłącznie osobistym potrzebom, z zastrzeżeniem, że działka od momentu otrzymania jej w drodze darowizny do 14 lipca 2021 r. była przedmiotem dzierżawy i to dzierżawca uprawiał ziemię.

5\. Nie prowadziła Pani na gruncie obejmującym działkę numer (\`(...)\`) gospodarstwa rolnego, o którym mowa w art. 2 pkt 16 ustawy.

6\. Udziela Pani odpowiedzi na pytania:

a) na pytanie: Jakie warunki związane z zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży poszczególnych działek zawierają te umowy oraz w jakim celu zostały zawarte?

Odpowiedź:

I. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) – umowa została zawarta w celu ustalenia warunków sprzedaży ww. działki i zabezpieczenia interesów obu stron przyszłej transakcji. Umowa przewiduje następujące warunki związane z zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży:

\- wpłacenie przez nabywcę zadatku,

\- dokonanie podziału działki nr (…), w wyniku którego zostanie wydzielona działka nr (…).

II. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (…):

\- wpłacenie przez nabywcę zadatku,

\- dokonanie podziału działki nr (…), w wyniku którego zostanie wydzielona działka nr (…).

III. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 2 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (…) – umowa została zawarta w celu ustalenia warunków sprzedaży ww. działki i zabezpieczenia interesów obu stron przyszłej transakcji. Umowa przewiduje następujące warunki związane z zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży:

\- wpłacenie przez nabywcę zadatku,

\- dokonanie podziału działki nr (…), w wyniku którego zostanie wydzielona działka nr (…).

IV. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 3 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) – umowa została zawarta w celu ustalenia warunków sprzedaży ww. działki i zabezpieczenia interesów obu stron przyszłej transakcji. Umowa przewiduje następujące warunki związane z zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży:

\- wpłacenie przez nabywcę zadatku,

\- dokonanie podziału działki nr (…), w wyniku którego zostanie wydzielona działka nr (…).

b) na pytanie: Czy działki będące przedmiotem sprzedaży zostały przez Panią wydzierżawione poszczególnym Kupującym w ramach podpisanych umów przedwstępnych? Jeżeli tak, prosimy o wskazanie na jaki okres.

Odpowiedź:

I. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (…) – działka nie została przez Panią wydzierżawiona kupującemu w ramach podpisanej umowy przedwstępnej.

II. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) – działka nie została przez Panią wydzierżawiona kupującemu w ramach podpisanej umowy przedwstępnej.

III. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 2 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) – działka nie została przez Panią wydzierżawiona kupującemu w ramach podpisanej umowy przedwstępnej.

IV. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 3 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (…) – działka nie została przez Panią wydzierżawiona kupującemu w ramach podpisanej umowy przedwstępnej.

c) na pytanie: jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień poszczególnych umów przedwstępnych ciążą/będą ciążyć na poszczególnych Kupujących, a jakie na Pani?

I. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`):

Na kupującym ciążą następujące prawa i obowiązki: obowiązek zapłaty zadatku.

Na Pani ciążą następujące prawa i obowiązki: obowiązek dokonania podziału działki nr (…), tak, by w jego wyniku powstała działka nr (…), nie obciążanie przedmiotu umowy, w szczególności poprzeć obciążenie służebności, nie zawieranie umów z osobami trzecimi dotyczącymi sprzedaży przedmiotu umowy, prawo odstąpienia od umowy w przypadku braku zapłaty zadatku.

II. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`):

Na kupującym ciążą następujące prawa i obowiązki: obowiązek zapłaty zadatku.

Na Pani ciążą następujące prawa i obowiązki: obowiązek dokonania podziału działki nr (\`(...)\`) tak, by w jego wyniku powstała działka nr (…), nie obciążanie przedmiotu umowy, w szczególności poprzeć obciążenie służebności, nie zawieranie umów z osobami trzecimi dotyczącymi sprzedaży przedmiotu umowy, prawo odstąpienia od umowy w przypadku braku zapłaty zadatku.

III. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 2 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`):

Na kupującym ciążą następujące prawa i obowiązki: obowiązek zapłaty zadatku.

Na Pani ciążą następujące prawa i obowiązki: obowiązek dokonania podziału działki nr (\`(...)\`) tak, by w jego wyniku powstała działka nr (…), nie obciążanie przedmiotu umowy, w szczególności poprzeć obciążenie służebności, nie zawieranie umów z osobami trzecimi dotyczącymi sprzedaży przedmiotu umowy, prawo odstąpienia od umowy w przypadku braku zapłaty zadatku.

IV. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 3 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`):

Na kupującym ciążą następujące prawa i obowiązki: obowiązek zapłaty zadatku.

Na Pani ciążą następujące prawa i obowiązki: obowiązek dokonania podziału działki nr (\`(...)\`) tak, by w jego wyniku powstała działka nr (…), nie obciążanie przedmiotu umowy, w szczególności poprzeć obciążenie służebności, nie zawieranie umów z osobami trzecimi dotyczącymi sprzedaży przedmiotu umowy, prawo odstąpienia od umowy w przypadku braku zapłaty zadatku.

d) na pytanie: Czy poszczególni Kupujący po podpisaniu przedwstępnej umowy sprzedaży dokonywali/będą dokonywać inwestycji infrastrukturalnych na wydzielonych działkach, które zwiększą ich atrakcyjność, jak np. uzbrojenie terenu w media, odgrodzenie, lub inne? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie?

Odpowiedź:

I. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) – kupujący nie dokonywał i nie będzie dokonywał inwestycji infrastrukturalnych na wydzielonych działkach, które zwiększą ich atrakcyjność, jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie.

II. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (…) – kupujący nie dokonywał i nie będzie dokonywał inwestycji infrastrukturalnych na wydzielonych działkach, które zwiększą ich atrakcyjność, jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie.

III. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 2 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) – kupujący nie dokonywał i nie będzie dokonywał inwestycji infrastrukturalnych na wydzielonych działkach, które zwiększą ich atrakcyjność, jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie.

IV. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 3 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`) – kupujący nie dokonywał i nie będzie dokonywał inwestycji infrastrukturalnych na wydzielonych działkach, które zwiększą ich atrakcyjność, jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie.

e) na pytanie: Czy poszczególni Kupujący ponosili/będą ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej?

Odpowiedź:

I. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`): kupujący nie ponoszą i nie będą ponosić żadnych nakładów finansowych związanych z ww. działką od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej.

II. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`): kupujący nie ponoszą i nie będą ponosić żadnych nakładów finansowych związanych z ww. działką od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej.

III. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 2 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`): kupujący nie ponoszą i nie będą ponosić żadnych nakładów finansowych związanych z ww. działką od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej.

IV. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 3 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`): kupujący nie ponoszą i nie będą ponosić żadnych nakładów finansowych związanych z ww. działką od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej.

f) na pytanie: Kto (Pani, czy Kupujący) będzie pokrywał koszty działań dokonywanych w ramach pełnomocnictwa?

Odpowiedź:

I. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`): koszty działań dokonywanych w ramach pełnomocnictw będzie pokrywał kupujący,

II. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`): koszty działań dokonywanych w ramach pełnomocnictw będzie pokrywał kupujący,

III. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 2 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`): koszty działań dokonywanych w ramach pełnomocnictw będzie pokrywał kupujący,

IV. Umowa przedwstępna sprzedaży nr 3 dotycząca działki, która powstanie w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`): koszty działań dokonywanych w ramach pełnomocnictw będzie pokrywał kupujący.

W roku 2014 zawarto umowę darowizny w formie aktu notarialnego.

Działka numer (\`(...)\`) od chwili jej otrzymania drogą darowizny była wykorzystywana wyłącznie w celach uprawy, z zaznaczeniem iż od momentu otrzymania darowizny do 14 lipca 2021 r. była ona przedmiotem dzierżawy i to dzierżawca uprawiał ziemię na własne potrzeby.

Od 14 lipca 2021 r. działka nr (\`(...)\`) była wykorzystywana przez Panią w celach upraw polowych.

Przed tą datą działka była przedmiotem dzierżawy i to dzierżawca uprawiał ziemie na własne potrzeby.

Działka numer (\`(...)\`) nie była nigdy poddawana podziałowi, ani scaleniu.

Działka nr (\`(...)\`) była przez Panią udostępniana osobie trzeciej na podstawie umowy dzierżawy. Dzierżawa trwała jeszcze przed otrzymaniem działki w drodze darowizny i została zakończona w dniu 14 lipca 2021 r.

W stosunku do przedmiotowej działki nr (\`(...)\`) nie podejmowała i nie będzie Pani podejmować przed sprzedażą takich działań jak: zmiana przeznaczenia terenu, wystąpienie o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, ani żadnych innych działań.

Dla działki numer (\`(...)\`) został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

a) nie posiada Pani informacji, kiedy wystąpiono o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – ani Pani, ani nabywcy nie występowali z tym wnioskiem,

b) miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego uchwalono 17 września 2015 r.,

c) uchwalenie planu nastąpiło bez jakichkolwiek Pani starań. To nie Pani występowała o jego opracowanie,

d) uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie wystąpił żaden z nabywców działki numer (…).

Jak wskazała Pani we wniosku, zgłosiła się do Pani spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmująca się budową domów jednorodzinnych z chęcią zakupu powyższej działki (działki nr (…)). Jak również wskazała Pani "pozostali nabywcy" zostali wskazani przez Spółkę – nie prowadziła Pani działań zmierzających do ich pozyskania.

Nie podejmie Pani żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działki numer (…).

Umowa przedwstępna sprzedaży nr 1 dotyczy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która się do Pani zgłosiła – (…) sp. z o.o.

Podziałowi uległa cała powierzchnia działku numer (…). Cała powierzchnia działki numer (\`(...)\`)została poddana procesowi podziału w celu późniejszej sprzedaży poszczególnych wydzielonych z niej (działku numer (…)) działek. Nie pozostawiła Pani sobie żadnego obszaru dla swoich potrzeb.

To Pani wystąpiła o projekt podziału działki numer (\`(...)\`) na działki numer (…). Wystąpiła Pani o podział całej działki numer (\`(...)\`)na podstawie wniosku w sprawie wydana decyzji zatwierdzającej podział ww. działki.

Wystąpiono już o projekt podziału działki numer (\`(...)\`) na wszystkie działki, tj. działkę nr (…). Wskazuje Pani, iż dokonała już podziału działki nr (…).

Wszystkie trzy umowy przedwstępne zostały już zawarte.

"Kupujący" wskazani w ramach pierwszej umowy przedwstępnej to odrębne podmioty. Zgodnie z zapisami przedwstępnej umowy zostaną zawarte umowy przenoszące własność działki na tą Spółkę, bądź inne podmioty przez nią wskazane (na ten moment Spółka nie wskazała tych podmiotów).

Dopuszcza Pani udzielenie pełnomocnictwa do wystąpienia o wydanie pozwolenia na budowę oraz do wszystkich innych czynności związanych z inwestycją budowlaną planowaną na nieruchomości oraz do występowania o wydanie warunków wykonania przyłączy mediów. Takie pełnomocnictwo zostało już udzielone.

Pełnomocnictwo zostało udzielone w celu wystąpienia o wydanie pozwolenia na budowę oraz do wszystkich innych czynności związanych z inwestycją budowlaną planowaną na nieruchomości oraz do występowania o wydanie warunków wykonania przyłączy mediów.

Zostało przez Panią udzielone pełnomocnictwo na rzecz wszystkich trzech kupujących, tj. nabywcy działki nr (…), nabywcy działki nr (…) oraz nabywcy działki nr (…).

Nie posiada Pani innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży (oprócz wskazanej we wniosku działki (…)).

Nie prowadziła Pani nigdy żadnej działalności gospodarczej.

Przedmiotem Pani zapytania jest sprzedaż działek nr: (…). Działki te powstały w wyniku podziału działki nr (…).

### Pytanie

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż przez Wnioskodawczynię niezabudowanej działki nr (\`(...)\`) podzielonej uprzednio na kilkanaście mniejszych działek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawczynię należy uznać za podatnika podatku VAT z tytułu tej transakcji? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

### Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni, w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż niezabudowanej działki nr (\`(...)\`) podzielonej uprzednio na kilkanaście mniejszych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawczyni nie należy uznać za podatnika podatku VAT z tytułu tej transakcji.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w powyższych przepisów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby faktycznie zaistniało opodatkowanie podatkiem VAT danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik tego podatku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ustępie 2 omawianego przepisu wskazano natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tylko i wyłącznie uznanie Wnioskodawczyni za handlowca w zakresie obrotu nieruchomościami z tytułu planowanej sprzedaży działki skutkowałoby uznaniem jej za podatnika podatku VAT, co wiązałoby się wówczas z opodatkowaniem planowanej transakcji.

Analizując niniejszy stan sprawy przez pryzmat cech, jakie muszą posiadać działania Wnioskodawczyni, by móc uznać je za działalność gospodarczą stwierdzić należy, iż całokształt działań i okoliczności towarzyszących planowanej przez Wnioskodawczynię sprzedaży działki nie kwalifikuje się do uznania ich za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Stwierdzenie, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki gruntu, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 94/19).

Jak wskazano w opisie sprawy Wnioskodawczyni nigdy nie trudniła się obrotem nieruchomościami, a planowana sprzedaż będzie jej pierwszą sprzedażą nieruchomości. Wnioskodawczyni nie zamierza nabywać nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży, zamierza jedynie sprzedać nieruchomości (niezabudowaną działkę) nabytą uprzednio w drodze darowizny (7 lat temu). Dla rozstrzygnięcia o statusie podatnika istotny jest między innymi zamiar z jakim sprzedawca, w tym wypadku Wnioskodawczyni, nabyła niegdyś grunt. Jak słusznie zauważył WSA we Wrocławiu działalnością handlową nie jest sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), ale celach wykorzystania go na potrzeby prywatne (wyrok z dnia 21 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 94/19).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2020 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.247.2020.4.MAT wskazał, że właściwe zatem jest wykluczenie z grona podatników osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują oni sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot.

Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Idąc dalej należy przeanalizować wszystkie działania jakie osoba fizyczna – w tym wypadku Wnioskodawczyni – podjęła w celu sprzedaży działki.

Jak wskazuje orzecznictwo nie ma wypracowanego jednego modelowego rozwiązania mającego zastosowanie w każdym przypadku, który pozwalałby na rozstrzygnięcie o statusie sprzedawcy. Wskazuje się jednak na kilka głównych działań, które łącznie pozwalają uznać sprzedawcę za podmiot działający w sposób charakterystyczny dla profesjonalnego podmiotu zbywającego nieruchomości prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W wyroku z dnia 3 marca 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt I FSK 1859/13) podkreśla, że na działalność gospodarczą zbywcy wskazywać mogą w szczególności takie łączne okoliczności, jak:

1) doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego o powierzchni kilku hektarów na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,

2) wydzielenie dróg wewnętrznych,

3) podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

4) wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej, dostępnej dla wydzielonych działek,

5) podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

Wskazać należy, że jedynie kompleks powyższych czynności decyduje o uznaniu podmiotu za podatnika, a pojedyncze czynności spośród wyżej wymienionych nie czynią sprzedawcy podatnikiem podatku VAT.

Jak wskazał WSA w Bydgoszczy „przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności" (wyrok z dnia 7 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 76/20).

W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nie ogłaszała, że zamierza sprzedać działkę i nie korzystała z usług biura pośrednictwa nieruchomościami. Do Wnioskodawczyni zgłosiła się Spółka zajmująca się budową domów z ofertą zakupu działki po uprzednim jej podziale na kilkanaście mniejszych. Wnioskodawczyni z uwagi na brak planów w stosunku do ww. działki, zdecydowała się na skorzystanie z okazji i sprzedaż zainteresowanym kupnem działki Kupującym. Jedyną czynnością, jaką Wnioskodawczyni podejmie do czasu sprzedaży działki będzie jej podział, w wyniku którego z jednej działki powstanie kilkanaście mniejszych. Nie czyni to jednak Wnioskodawczyni handlowcem. Wnioskodawczyni nie zamierza podzielić działki w celu wystawienia oddzielnych ofert sprzedaży na każdą z nich. Wnioskodawczyni ma już nabywcę na ww. działkę, a jej podział będzie jedynie przystosowaniem przedmiotu sprzedaży do transakcji zbycia działki, z uwagi, iż Kupujący planują ich zakup „na raty", tj. zgodnie z aktualnymi planami Kupujący zamierzają nabyć wszystkie działki w okresie 3 lat. Jest to podyktowane racjonalnością działań gospodarczych Kupujących w kontekście prowadzonej działalności i jej zmieniającej się kondycji finansowej.

Wskazać ponadto należy, iż podział działki nie jest czynnością profesjonalną, na tyle specyficzną, że dostępną, czy stosowaną wyłącznie przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomości. Podział działki można bezproblemowo przeprowadzić w każdym czasie i niedużym kosztem. Wnioskodawczyni nie angażowała zatem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców mogących uznać ich za podatników podatku VAT.

Konkludując, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni dokona jedynie podziału działki na kilkanaście mniejszych, jednakże jest to spowodowane nie zamiarem wystawienia oddzielnych ofert na każdą z nich, a jedynie jest to wynikiem ustaleń dokonanych pomiędzy Wnioskodawczynią a Kupującymi, którzy planują nabyć od Wnioskodawczyni działki w kilku transakcjach, w odstępach czasu.

Mając powyższe na względzie, w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż niezabudowanej działki nr (\`(...)\`) podzielonej uprzednio na kilkanaście mniejszych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawczyni nie należy uznać za podatnika podatku VAT z tytułu tej transakcji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu, podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje poza działalnością gospodarczą nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Trybunał nie uznał za podatnika VAT w rozumieniu prawa UE osoby fizycznej dokonującej sprzedaży gruntu, która prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, jeżeli nie wykonywała ona dodatkowych czynności (oprócz podziału) w związku z tą sprzedażą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowa sprzedaż będzie stanowiła na gruncie podatku VAT sprzedaż majątku prywatnego. W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Wnioskodawczyni podjęła/podejmie w odniesieniu do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwana dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Według art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej.

Na podstawie art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Według art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu:

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W analizowanej sprawie Wnioskodawczyni nie wyklucza udzielenia pełnomocnictw poza zakresem umów. Dopuszcza Pani udzielenie pełnomocnictwa do wystąpienia o wydanie pozwolenia na budowę oraz do wszystkich innych czynności związanych z inwestycją budowlaną planowaną na nieruchomości oraz do występowania o wydanie warunków wykonania przyłączy mediów. Takie pełnomocnictwo zostało już udzielone. Pełnomocnictwo zostało udzielone w celu wystąpienia o wydanie pozwolenia na budowę oraz do wszystkich innych czynności związanych z inwestycją budowlaną planowaną na nieruchomości oraz do występowania o wydanie warunków wykonania przyłączy mediów.

Jednakże, co istotne, kupujący nie dokonywali i nie będą dokonywali inwestycji infrastrukturalnych na wydzielonych działkach, które zwiększą ich atrakcyjność, jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie. Kupujący nie ponoszą i nie będą ponosić żadnych nakładów finansowych związanych z gruntem od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej.

Zatem jedynym działaniem Wnioskodawczyni związanym z zawartymi umowami przedwstępnymi dotyczącymi sprzedaży działek jest dokonanie podziału działki nr (…), w wyniku którego zostanie wydzielona działka nr (…). Jak wynika z opisu sprawy, to Pani wystąpiła o podział całej działki nr (\`(...)\`) na podstawie wniosku w sprawie wydania decyzji zatwierdzającej podział ww. działki.

Jednakże co istotne w rozpatrywanej sprawie działka od momentu otrzymania jej w drodze darowizny, tj. w roku 2014 do 14 lipca 2021 r. była przedmiotem dzierżawy i to dzierżawca uprawiał ziemię. Działka nr (\`(...)\`) była przez Panią udostępniana osobie trzeciej na podstawie umowy dzierżawy. Dzierżawa trwała jeszcze przed otrzymaniem działki w drodze darowizny i została zakończona w dniu 14 lipca 2021 r.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość wydzierżawiana na podstawie zawartej umowy w okresie od roku 2014 do 14 lipca 2021 r., de facto wykorzystywana była przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży działek nr (…), powstałych w wyniku podziału działki nr (\`(...)\`)za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do tego gruntu przez cały okres jego posiadania.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość nie stanowiła majątku związanego z działalnością gospodarczą, nie może ona służyć takiej działalności w całym okresie jej posiadania.

Natomiast analiza przedstawionego we wniosku opisu sprawy, powołanych regulacji oraz aktualnego orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że Wnioskodawczynię należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek nr (…), powstałych w wyniku podziału działki nr (…).

W przypadku sprzedaży nieruchomości – działek nr (…), powstałych w wyniku podziału działki nr (…), Wnioskodawczyni nie będzie zbywała majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działek nr (…), powstałych w wyniku podziału działki nr (…), będzie podlegała po stronie Wnioskodawczyni opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując,** **w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż przez Wnioskodawczynię niezabudowanych działek nr (…), powstałych w wyniku podziału działki nr (…), będzie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawczynię należy uznać za podatnika podatku VAT z tytułu tych transakcji.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oceniono jako nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię we wniosku wyroków sądu, tut. Organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).