Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-487/14-4/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-11
Teza: 1. Czy włączenie do majątku wspólnego małżonków, w drodze umowy darowizny rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżeńską nieruchomości, stanowiącej wcześniej majątek odrębny małżonka, jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy dochód ze sprzedaży nieruchomości, przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło takie rozszerzenie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej opodatkowany jest na zasadach określonych w art. 30e ustawy o PIT?
Słowa kluczowe: grunty-grunty rolne; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód; udział; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 17 czerwca 2014 r. (data nadania 17 czerwca 2014 r., data wpływu 20 czerwca 2014 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-487/14-2/EC z dnia 29 maja 2014 r. (data nadania 29 maja 2014 r., data doręczenia 11 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia udziału w nieruchomości rolnej w wyniku rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej oraz skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia udziału w nieruchomości rolnej w wyniku rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej oraz skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 14 maja 2009 r. Wnioskodawczyni otrzymała od swojego męża tytułem umowy darowizny rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską udział w nieruchomości rolnej o pow. 94.204 m2. Nieruchomość ta stanowiła majątek osobisty męża Wnioskodawczyni nabyty w drodze spadku. Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską została zawarta w formie aktu notarialnego.

W dniu 6 lutego 2014 r. małżonkowie dokonali wspólnie sprzedaży wydzielonych z tej nieruchomości 2 działek. Obszar, na którym położona jest nieruchomość nie jest objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. Sprzedane działki objęte były decyzjami o warunkach zabudowy.

Wnioskodawczyni pismem z dnia 17 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, doprecyzowała opis stanu faktycznego oraz własne stanowisko.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   Nieruchomość została nabyta przez jej męża do majątku osobistego w dniu 18 października 2004 r., tytułem spadku po jego matce Zofii M..
*   Nieruchomość ta stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Część nieruchomości, którą Wnioskodawczyni zbyła utraciła charakter gruntu rolnego, gdyż zostały dla niego wydane warunki zabudowy. Obaj nabywcy dokonali zakupu nieruchomości w celu budowy domów, nie prowadzą oni działalności rolniczej w związku z tym nie będą włączali tych gruntów do istniejących gospodarstw rolnych ani nie będą tworzyli nowego gospodarstwa. Na nieruchomości tej nie znajdują się żadne zabudowania, a w ewidencji gruntów grunt został sklasyfikowany jako RV i RVI. Zbyte nieruchomości to w 1/4 grunt klasy RV i 3/4 grunt klasy RVI.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy włączenie do majątku wspólnego małżonków, w drodze umowy darowizny rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżeńską nieruchomości, stanowiącej wcześniej majątek odrębny małżonka, jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy dochód ze sprzedaży nieruchomości, przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło takie rozszerzenie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej opodatkowany jest na zasadach określonych w art. 30e ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez drugiego małżonka.

Rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej na Wnioskodawczynię było możliwe jedynie w formie umowy darowizny ze wskazaniem, że przedmiotowa nieruchomość będzie stanowić wspólność majątkową obojga małżonków. Obowiązujące regulacje nie przewidują innego sposobu rozszerzenia ustawowej wspólności majątkowej, jeżeli jeden z małżonków posiada majątek osobisty. Wnioskodawczyni uważa, że w tym przypadku nie nabyła przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz z dniem 14 maja 2009 nieruchomość ta została włączona do wspólnego majątku, w związku z tym, że nie jest to nabycie w rozumieniu ustawy podatkowej nie ma tu zastosowania przepisów art. 30e ustawy o PIT.

Podobne stanowisko prezentuje orzecznictwo i Minister Finansów w indywidualnych interpretacjach. W Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 2002 r., III SA 2717/2000 wskazano: Włączenie do majątku małżonków, w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową, nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Tekst jednolity: Dz. U. 2000r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) przez drugiego małżonka.

Podobne stanowisko wynika z Interpretacji indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 stycznia 2013 r., IBPBII/2/415-1444/12/AK, gdzie stwierdza, że: „Należy stwierdzić, iż włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków, na skutek zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową staje się data nabycia nieruchomości przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego.

U małżonka, który stał się współwłaścicielem nieruchomości w drodze rozszerzenia ustawowej wspólności majątkowej, również nie powstanie z tego tytułu obowiązek podatkowy.

Stanowisko takie znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który z wyroku z dnia 09 kwietnia 2002 r (III SA 2717/2000 publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych) uznał, że „ Art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma - w założeniu - przeciwdziałać spekulacji rzeczami i prawami w przepisie tym wymienionymi. Takie - ratio legis - nie dotyczy sytuacji, w której nabyte przed laty przez jednego małżonka mieszkanie zamienia swój status poprzez zawarcie małżeńskiej umowy rozszerzającej wspólność ustawową, a następnie zostanie sprzedane przez oboje małżonków. Taka umowa jest bowiem czynnością prawną organizacyjną, której przedmiotem jest regulacja majątkowo-prawnych stosunków małżonków (por. A. Dyoniak glosa w cyt. wyżej uchwały SN OSP 1993 z, 5 poz. 92). Reasumując stwierdzić należy, że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez drugiego małżonka”.

Ad. 2

Jeżeli prawo własności nieruchomości (lub inne z praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zostało najpierw nabyte do majątku osobistego jednego z małżonków, a potem doszło do rozszerzenia na prawo wspólności majątkowej małżeńskiej, to za datę nabycia prawa przez każdego z małżonków należy uznać datę nabycia prawa przez tego z małżonków, który włączył nieruchomość do majątku wspólnego.

W związku z tym dochód ze sprzedaży nieruchomości, przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło takie rozszerzenie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, w przypadku gdy nabycie tej nieruchomości przez małżonka, który włączył ją do majątku wspólnego (pierwotnego właściciela) nastąpiło po upływie wskazanego terminu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tj. nie powstaje z tego tytułu obowiązek podatkowy u żadnego z małżonków.

Pogląd taki jest wyrażany również w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Organy podatkowe prezentują w nich jednolite stanowisko zgodne ze stanowiskiem wnioskodawcy.

Dla przykładu wnioskodawca przytoczył fragment interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 01 kwietnia 2012 r. ILPB2/415-22/11-2/AJ. „Należy stwierdzić, iż włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków, na skutek zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową staje się data nabycia nieruchomości przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego. U małżonka, który stał się współwłaścicielem nieruchomości w drodze rozszerzenia ustawowej wspólności majątkowej, również nie powstanie z tego tytułu obowiązek podatkowy”.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane również w wielu innych interpretacjach indywidualnych, m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 maja 2010 r. IPPB1/415-238/10-4/RS,
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lipca 2011 r. IPPB4/415-396/11-2/JK2,
3.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 01 kwietnia 2011 r. ILPB2/415-22/11-2/AJ,
4.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 lipca 2009 r. IBPBII/2/415-533/2009/CJS,
5.  postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kwidzynie z dnia 02 października 2006 r. DF/415-26/2006,
6.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 07 stycznia 2009 r. IPPB4/415-35/08-2/JS,
7.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 05 stycznia 2011 r. ILPB2/415-1126/10-3/ES,
8.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lipca 2008 r. IPPB2/415-676/08-2/MG,
9.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 lutego 2012 r. IPPB4/415-837/11-4/JK2,
10.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 kwietnia 2010 r. IBPBII/2/415-88/10/CJS.”.

Odnośnie zaś oceny, czy sprzedaż nieruchomości korzysta ze zwolnienia przewidzianego dla nieruchomości rolnych Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, w jego ocenie, nie zachodzą przestanki skorzystania z tego typu ulgi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z analizy stanu faktycznego wynika, że w dniu 14 maja 2009 r. Wnioskodawczyni otrzymała od swojego męża tytułem umowy darowizny rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską udział w nieruchomości rolnej o pow. 94.204 m2 położonej w granicach miasta Kielce. Nieruchomość ta stanowiła majątek osobisty męża Wnioskodawczyni nabyty w drodze spadku. Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską została zawarta w formie aktu notarialnego. W dniu 6 lutego 2014 r. małżonkowie dokonali wspólnie sprzedaży wydzielonych z tej nieruchomości 2 działek.

Mając na uwadze powyższe, należy podkreślić, że przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy istotne jest ustalenie, czy włączenie udziału w nieruchomości rolnej należącej do męża Wnioskodawczyni jako majątek odrębny, do majątku wspólnego Państwa w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowi jego nabycie przez Panią w rozumieniu ww. przepisu.

W związku z powyższym, należy wyjaśnić, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1994 r. Nr 9, poz. 59, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie natomiast z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-511 (art. 48).

Niezależnie od powyższego, w przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma również komentarz doktryny do art. 47 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgodnie z którym: „Małżeńska umowa majątkowa w zasadzie reguluje stosunki majątkowe między małżonkami na przyszłość, tj. umowa zawarta przed zawarciem małżeństwa - na czas od chwili zawarcia małżeństwa, a umowa zawarta w trakcie trwania małżeństwa - na czas od jej zawarcia. Strony jednak mogą określić inny, przyszły termin, z którego nadejściem umowa wejdzie w życie (art. 116 k.c.). Rozszerzając lub ograniczając wspólność ustawową, strony mogą także nadać umowie skutek wsteczny w tym sensie, że w pierwszym wypadku mogą włączyć do majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do ich majątków osobistych, a w drugim wypadku mogą wyłączyć z majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do tego majątku.” (Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Komentarz; pod red. Kazimierza Piaseckiego, LexisNexis, Wydanie 5, str. 313). Wynika z tego, iż na podstawie umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonkowie mogą włączyć do majątku wspólnego nieruchomość, która została wcześniej (w przeszłości) nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków. W konsekwencji drugi z małżonków nabywa prawo własności do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy. Na tym polega bowiem skutek wsteczny umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonków.

Zatem w niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości rolnej w dniu 14 maja 2009 r., tj. w dniu zawarcia wraz mężem umowy rozszerzającej ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

W konsekwencji powyższych ustaleń wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak stosownie do art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; przy czym zwolnienie to nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to, gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nie posiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy koniecznym jest, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny. Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Ma ono miejsce przede wszystkim wówczas, jeżeli grunt zostaje przeznaczony pod działalność gospodarczą, albo pod budownictwo lub inne inwestycje. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie ich sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

W konsekwencji, dokonana przez nabywcę zmiana przeznaczenia gruntu rolnego polegająca na faktycznym przekształceniu sposobu jego użytkowania, łączącym się ze zmianą jego dotychczasowego charakteru, np. przeznaczenie gruntu rolnego pod działalność gospodarczą pod budownictwo lub inne inwestycje może powodować, że nie wystąpią przesłanki do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, aby utrata charakteru rolnego gruntów nie nastąpiła w „związku z tą sprzedażą”. Zatem ustawodawca nie zawęża zmiany charakteru gruntów czasowo jedynie do momentu sprzedaży. Przepis ten nie zawiera bowiem sformułowania „na skutek sprzedaży”, czy też „w wyniku sprzedaży”. Ponieważ ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych używa określenia „w związku” i nie definiuje, co należy rozumieć przez to pojęcie, to niewątpliwie chodzi mu o językowe, potoczne rozumienie tego pojęcia. Oznacza to, że chodzi o każdy związek, w następstwie, którego grunty tracą swój charakter rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu, znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie, formalnoprawne związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje on nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystywania gruntów rolnych.

Mając na uwadze powyższe, z punktu widzenia możliwości zastosowania omawianego zwolnienia przedmiotowego zmiana przeznaczenia gruntów przez nabywcę – niezależnie od tego, kiedy zostanie ona dokonana (czy bezpośrednio po sprzedaży, czy po upływie określonego czasu), każdorazowo powinna podlegać ocenie w kontekście ww. okoliczności oraz jej związku z samą transakcją sprzedaży.

Przy tym o utracie charakteru rolnego gruntów świadczy wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, niezależnie od zmiany statusu prawnego tych gruntów i zmian w stosownych ewidencjach i dokumentach. Przy ocenie utraty charakteru rolnego nie jest zatem podważany czy kwestionowany status prawny gruntów, lecz ocenie podlega całokształt okoliczności faktycznych, które mogą świadczyć o utracie ich rolnego sposobu użytkowania. Utraty charakteru rolnego, do której w swej dyspozycji odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie należy bowiem utożsamiać bezpośrednio oraz wyłącznie z utratą tego charakteru w sensie prawnym, ale jak wykazano powyżej – przede wszystkim w sensie faktycznym. Oceniając spełnienie tej przesłanki należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy, odnośnie dalszego przeznaczenia gruntu.

Opisując stan faktyczny Wnioskodawczyni wskazała, że nabywcy dokonali zakupu nieruchomości w celu budowy domów, nie prowadzą oni działalności rolniczej, w związku z tym nie będą włączali tych gruntów do istniejących gospodarstw rolnych, ani nie będą tworzyli nowego gospodarstwa.

Powyższe świadczy o tym, że nabywcy kupili nieruchomości z zamiarem wykorzystania ich w sposób odbiegający od sposobu wykorzystania gruntów rolnych.

Mając na względzie wyżej cytowane przepisy oraz stan faktyczny należy stwierdzić, że przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej działek nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie została spełniona jedna z przesłanek warunkujących możliwość z jego skorzystania.

Należy jednakże zauważyć, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe i uwarunkowania, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25, ust. 26, ust. 27, ust. 28 , ust. 29 i ust. 30 cytowanej ustawy.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., po zakończeniu roku podatkowego, podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że włączenie udziału w nieruchomości rolnej należącej do męża Wnioskodawczyni jako majątek odrębny, do majątku wspólnego Państwa w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowi jego nabycie przez Panią w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sprzedaż nieruchomości rolnej nabytej przez Wnioskodawczynię w dniu 14 maja 2009 r. do małżeńskiej majątkowej wspólności ustawowej stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkowym od osób fizycznych. Przychód ten podlega opodatkowaniu 19 % podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Uzyskany przychód może jednak korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe określone w ww. przepisie art. 21 ust. 25 – 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Ponadto należy stwierdzić, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego.

Należy podkreślić, że cel instytucji interpretacji indywidualnej, jakim jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa podatkowego, nie może być realizowany z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem uprawnionych organów jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego.

W stosunku do interpretacji wydanych przez tut. Organ zostały podjęte działania w trybie art. 14e ustawy Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. , poz. 749 z późn. zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja dotyczy tylko Pani jako Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla Pani małżonka. W związku z powyższym w celu uzyskania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez Pani małżonka, winien On złożyć odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.