Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1161/13/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-06
Teza: Czy ze względu na zakres i sposób przeprowadzonego szkolenia w zakresie radiologii Wnioskodawcy przysługuje zmiana stawki podatku VAT z 23% na stawkę podatku VAT: zwolniony?
Słowa kluczowe: szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z 21 lutego 2014 r. (data wpływu 25 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 21 lutego 2014 r. (data wpływu 25 lutego 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 18 lutego 2014 r. znak: IBPP1/443-1161/13/KJ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca został w 2012 roku wpisany do Rejestru Głównego Inspektora Sanitarnego ośrodków prowadzących szkolenia dla osób ubiegających się o uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu R i S w pracowniach rentgenowskich stosujących aparaty rentgenowskie w celach medycznych.

Uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu R – dotyczą nadzorowania działalności w zakresie stosowania aparatów rentgenowskich do celów diagnostyki medycznej, radiologii zabiegowej, radioterapii powierzchniowej i radioterapii schorzeń nienowotworowych. Uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu S – dotyczą nadzorowania działalności wyłącznie w zakresie stosowania aparatów rentgenowskich stomatologicznych lub do densytometrii kości.

Wnioskodawca posiada również uprawnienia nadane przez GIS do organizowania szkoleń pn.:

„\`(...)\`”. Tego typu szkolenia są organizowane w dwóch formach:

1.  szkolenie stacjonarne – w procesie dydaktycznym uczestnicy szkolenia i wykładowcy znajdują się w tym samym czasie i tym samym miejscu,
2.  szkolenie na odległość – w procesie dydaktycznym uczestnicy szkolenia i wykładowcy nie znajdują się w tym samym miejscu.

Szkolenie „ochrona radiologiczna pacjenta” jest przeznaczone dla lekarzy radiologów, lekarzy wykonujących procedury z zakresu medycyny nuklearnej, lekarzy wykonujących procedury z zakresu radiologii zabiegowej, lekarzy wykonujących inne medyczne procedury radiologiczne z wykorzystaniem promieniowania rentgenowskiego, lekarzy dentystów wykonujących medyczne procedury radiologiczne i personel obsługujący aparaty do densytometrii kości, fizyków medycznych, techników elektroradiologii oraz innego personelu technicznego wykonującego procedury radiologiczne, pielęgniarek uczestniczących w procedurach z zakresu medycyny nuklearnej oraz lekarzy wykonujących procedury z zakresu radioterapii.

Do prowadzenia ww. szkoleń Wnioskodawca posiada kadrę wykładowców spełniających wymogi merytoryczne określone w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 18 lutego 2011 r. Dz.U. Nr 51, poz. 265 oraz rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 21 grudnia 2012 roku, Dz.U. z dnia 31 grudnia 2012 roku, poz. 1534.

Na koniec szkolenia, jego uczestnicy przystępują do egzaminu państwowego, prowadzonego i nadzorowanego przez Komisję Egzaminacyjną, wyznaczoną przez Główny Inspektorat Sanitarny. Po pozytywnym zdaniu egzaminu, uczestnicy ww. szkoleń otrzymują stosowne certyfikaty, nadające im określone uprawnienia, określone w każdym etapie szkolenia. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 18 lutego 2011 roku Dz.U. 2011 nr 51, poz. 265 „w sprawie warunków bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej” ww. szkolenia są obowiązkowe co pięć lat dla lekarzy i personelu technicznego wykonujących i opracowujących diagnozy z zastosowaniem aparatury rentgenowskiej w celach medycznych. Również przyszli inspektorzy ochrony radiologicznej typu R i S nie mają innej możliwości uzyskania swych uprawnień, jak tylko w sposób powyżej opisany.

Głównym celem ww. szkoleń jest ciągłe podnoszenie kwalifikacji zawodowych, wymienionych we wniosku grup zawodowych, tak aby zachować najwyższe standardy bezpieczeństwa zarówno dla pacjentów jak i personelu medycznego, przy przeprowadzaniu procedur z użyciem promieniowania jonizującego.

Temu samemu celowi ma służyć szkolenie inspektorów ochrony radiologicznej, którzy mają egzekwować zachowanie określonych wymogów pracy z użyciem promieniowania jonizującego.

Wnioskodawca nie dysponuje żadną informacją, czy należności za ww. szkolenia płacone przez państwową i prywatną służbę zdrowia, są środkami budżetowymi, czy też nie. Nigdy podobnej informacji od swoich kontrahentów nie otrzymywał.

W uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Jest czynnym płatnikiem podatku VAT, z tytułu wynajmu pomieszczeń i lokali od 2010 roku oraz z tytułu organizowanych szkoleń z zakresu radiologii od grudnia 2012 roku.
2.  Na pytanie tut. organu „Czy Wnioskodawca jest/będzie jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jeśli tak to należy wskazać na podstawie jakich przepisów ustawy o systemie oświaty i czy wszystkie usługi szkoleniowe, o których mowa we wniosku Wnioskodawca będzie świadczyć jako taka jednostka, jeśli nie wszystkie to należy wskazać, które tak, a które nie?” Wnioskodawca odpowiedział, że nie.
3.  Na pytanie tut. organu „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą stanowiły usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT?” Wnioskodawca odpowiedział, że nie.
4.  Na pytanie tut. organu „Czy Wnioskodawca będzie posiadał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty? Jeśli tak to należy wskazać na podstawie jakich przepisów systemu oświaty tę akredytację uzyska oraz czy wszystkie świadczone przez Wnioskodawcę usługi, o których mowa we wniosku, będą objęte tą akredytacją, jeśli nie wszystkie to należy wskazać które tak, a które nie będą objęte?” Wnioskodawca odpowiedział, że nie.
5.  Na pytanie tut. organu „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeżeli tak, to należy wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego z których te formy i zasady wynikają? (…)” Wnioskodawca odpowiedział, że tak, Dz.U. z 2012.12.31 poz. 1534 oraz Dz.U. z 2007 r. Nr 42 poz. 276 z późn. zm. oraz Dz.U. Nr 132, poz. 766, ponadto Prawo atomowe, art. 33c z 29 listopada 2000 r. (Dz.U. z 2007 r. nr 42 poz. 276 z późn. zm. oraz Dz.U. nr 51 poz. 265.
6.  Na pytanie tut. organu „W odniesieniu szkoleń pn. „…” organizowanych w formie szkoleń na odległość prosimy o wyjaśnienie:
    1.  na czym to szkolenie będzie polegało, za pomocą jakich kanałów będzie przeprowadzane, czy będzie wymagało użycia internetu lub podobnej sieci elektronicznej?
    2.  w jakiej formie dostarczane będą uczestnikom materiały szkoleniowe (np. CD, papierowej)?
    3.  czy do przeprowadzania tych szkoleń wymagany jest udział człowieka (jaki?) czy też nie wymagają one żadnego udziału człowieka?
    4.  czy ewentualne ćwiczenia wypełniane są przez uczestnika online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka?”

Wnioskodawca odpowiedział, że cyt.:

"1.  użycie w razie potrzeby Internetu
2.  materiały są wysyłane uczestnikom szkolenia na CD
3.  wykładowcy są gotowi do rozwiewania wątpliwości uczestników szkolenia przy użyciu poczty elektronicznej
4.  tak."

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ze względu na zakres i sposób przeprowadzonego szkolenia w zakresie radiologii Wnioskodawcy przysługuje zmiana stawki podatku VAT z 23% na stawkę podatku VAT: zwolniony?

Zdaniem Wnioskodawcy, w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, Dz.U. z 2011 roku, nr 177, poz. 1054, jest jednoznaczne stwierdzenie, że z obowiązku płacenia podatku VAT są zwolnione podmioty prowadzące usługi szkolenia zawodowego przekwalifikowania zawodowego innego niż w pkt 26.

Szkolenia jakie prowadzi Wnioskodawca są obowiązkowe dla wymienionych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 18 lutego 2011 roku, Dz.U. Nr 51, poz. 265, grup zawodowych takich jak lekarze, technicy rtg, technicy medycyny nuklearnej.

Raz na pięć lat muszą uczestniczyć w takich szkoleniach zakończonych każdorazowo egzaminem, przeprowadzanym przez komisję wyznaczoną przez Główny Inspektorat Sanitarny.

Wobec powyżej przytoczonych faktów, zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie ww. szkoleń z obowiązku naliczania podatku VAT w wysokości 23% od wartości netto, jest zasadne bowiem wyczerpuje treść art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, Dz.U. z 2011, nr 177, poz. 1054.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty zatem nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, a ponadto z opisu przedstawionego we wniosku nie wynika, żeby Wnioskodawca był podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT, tj. uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk czy jednostką badawczo – rozwojową, zatem również nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu: prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca został w 2012 roku wpisany do Rejestru Głównego Inspektora Sanitarnego ośrodków prowadzących szkolenia dla osób ubiegających się o uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu R i S w pracowniach rentgenowskich stosujących aparaty rentgenowskie w celach medycznych.

Uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu R – dotyczą nadzorowania działalności w zakresie stosowania aparatów rentgenowskich do celów diagnostyki medycznej, radiologii zabiegowej, radioterapii powierzchniowej i radioterapii schorzeń nienowotworowych. Uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu S – dotyczą nadzorowania działalności wyłącznie w zakresie stosowania aparatów rentgenowskich stomatologicznych lub do densytometrii kości.

Wnioskodawca posiada również uprawnienia nadane przez GIS do organizowania szkoleń pn.:

„…”. Tego typu szkolenia są organizowane w dwóch formach:

1.  szkolenie stacjonarne – w procesie dydaktycznym uczestnicy szkolenia i wykładowcy znajdują się w tym samym czasie i tym samym miejscu,
2.  szkolenie na odległość – w procesie dydaktycznym uczestnicy szkolenia i wykładowcy nie znajdują się w tym samym miejscu.

Szkolenie „ochrona radiologiczna pacjenta” jest przeznaczone dla lekarzy radiologów, lekarzy wykonujących procedury z zakresu medycyny nuklearnej, lekarzy wykonujących procedury z zakresu radiologii zabiegowej, lekarzy wykonujących inne medyczne procedury radiologiczne z wykorzystaniem promieniowania rentgenowskiego, lekarzy dentystów wykonujących medyczne procedury radiologiczne i personel obsługujący aparaty do densytometrii kości, fizyków medycznych, techników elektroradiologii oraz innego personelu technicznego wykonującego procedury radiologiczne, pielęgniarek uczestniczących w procedurach z zakresu medycyny nuklearnej oraz lekarzy wykonujących procedury z zakresu radioterapii.

Do prowadzenia ww. szkoleń Wnioskodawca posiada kadrę wykładowców spełniających wymogi merytoryczne określone w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 18 lutego 2011 r. Dz.U. Nr 51, poz. 265 oraz rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 21 grudnia 2012 roku, Dz.U. z dnia 31 grudnia 2012 roku, poz. 1534.

Na koniec szkolenia, jego uczestnicy przystępują do egzaminu państwowego, prowadzonego i nadzorowanego przez Komisję Egzaminacyjną, wyznaczoną przez Główny Inspektorat Sanitarny. Po pozytywnym zdaniu egzaminu, uczestnicy ww. szkoleń otrzymują stosowne certyfikaty, nadające im określone uprawnienia, określone w każdym etapie szkolenia. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 18 lutego 2011 roku Dz.U. 2011 nr 51, poz. 265 „w sprawie warunków bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej” ww. szkolenia są obowiązkowe co pięć lat dla lekarzy i personelu technicznego wykonujących i opracowujących diagnozy z zastosowaniem aparatury rentgenowskiej w celach medycznych. Również przyszli inspektorzy ochrony radiologicznej typu R i S nie mają innej możliwości uzyskania swych uprawnień, jak tylko w sposób powyżej opisany.

Przedmiotowe szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 31 grudnia 2012 r. w sprawie nadawania uprawnień inspektora ochrony radiologicznej w pracowniach stosujących aparaty rentgenowskie w celach medycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 1534) oraz ustawy z dnia 29 listopada 2000 r. Prawo atomowe (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 264 ze zm.).

Głównym celem ww. szkoleń jest ciągłe podnoszenie kwalifikacji zawodowych, wymienionych we wniosku grup zawodowych, tak aby zachować najwyższe standardy bezpieczeństwa zarówno dla pacjentów jak i personelu medycznego, przy przeprowadzaniu procedur z użyciem promieniowania jonizującego.

Temu samemu celowi ma służyć szkolenie inspektorów ochrony radiologicznej, którzy mają egzekwować zachowanie określonych wymogów pracy z użyciem promieniowania jonizującego.

Ponadto z wniosku wynika, że szkolenia „…” organizowane w formie szkoleń na odległość w razie potrzeby prowadzone są przy użyciu internetu, materiały są wysyłane uczestnikom szkolenia na CD i odbywają się z wykorzystaniem wykładowców, którzy są gotowi do rozwiewania wątpliwości uczestników szkolenia.

W tym miejscu należy przytoczyć art. 33c ust. 5 ustawy z dnia 29 listopada 2000 r. Prawo atomowe (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 264 ze zm.), zgodnie z którym osoby wykonujące i nadzorujące wykonywanie badań i zabiegów leczniczych przy użyciu promieniowania jonizującego są obowiązane do podnoszenia swoich kwalifikacji z zakresu ochrony radiologicznej pacjenta poprzez ukończenie szkolenia w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta, zdanie egzaminu i uzyskanie certyfikatu potwierdzającego jego zdanie.

Zgodnie z art. 33c ust. 5a ww. ustawy, szkolenie, o którym mowa w ust. 5, mogą prowadzić podmioty, które:

1.  dysponują kadrą wykładowców, posiadających wyższe wykształcenie oraz wiedzę i doświadczenie zawodowe zgodne z zakresem prowadzonych wykładów, a w szczególności w dziedzinie ochrony radiologicznej;
2.  dysponują obiektami i wyposażeniem umożliwiającym prowadzenie szkolenia;
3.  prowadzą dziennik zajęć obejmujący przynajmniej tematykę i czas trwania poszczególnych zajęć wraz z nazwiskiem i imieniem wykładowcy oraz listę obecności osób biorących udział w zajęciach, potwierdzoną ich własnoręcznymi podpisami;
4.  stosują jednolity system oceny wykładów, wykładowców i organizacji szkolenia i egzaminu, przygotowany w formie anonimowej ankiety przez Głównego Inspektora Sanitarnego;
5.  uzyskają wpis do prowadzonego przez Głównego Inspektora Sanitarnego rejestru podmiotów uprawnionych do przeprowadzania szkolenia z dziedziny ochrony radiologicznej pacjenta, zwanego dalej „rejestrem podmiotów prowadzących szkolenie”.

Główny Inspektor Sanitarny nadzoruje spełnienie przez podmiot wpisany do rejestru podmiotów prowadzących szkolenie wymagań określonych w ust. 5a, a w przypadku stwierdzenia ich niespełnienia, wykreśla podmiot z tego rejestru (art. 33c ust. 5b cyt. ustawy).

Szkolenie, o którym mowa w ust. 5, kończy się egzaminem przed Komisją Egzaminacyjną powołaną przez Głównego Inspektora Sanitarnego spośród specjalistów z zakresu stosowania promieniowania jonizującego w medycynie i wydaniem certyfikatu potwierdzającego jego zdanie (art. 33c ust. 5c cyt. ustawy).

Certyfikat, o którym mowa w ust. 5c, jest ważny przez okres 5 lat od dnia jego wydania. Brak ważnego certyfikatu uniemożliwia wykonywanie prac, o których mowa w ust. 5 (art. 33c ust. 5d cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 12b ust. 2 ww. ustawy, minister właściwy do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia:

1.  szczegółowe warunki i tryb nadawania przez Głównego Inspektora Sanitarnego uprawnień inspektora ochrony radiologicznej w pracowniach stosujących aparaty rentgenowskie do celów diagnostyki medycznej, radiologii zabiegowej, radioterapii powierzchniowej i radioterapii schorzeń nienowotworowych, typy tych uprawnień, rodzaje działalności, do których nadzorowania uprawniają, tryb pracy komisji egzaminacyjnej, sposób i tryb przeprowadzania egzaminu, sposób wnoszenia opłaty za egzamin, jej wysokość oraz wysokość wynagrodzenia członków komisji egzaminacyjnej,
2.  wymagany zakres szkolenia, warunki, jakie muszą spełniać jednostki przeprowadzające szkolenie, formy przeprowadzania szkoleń, a także tryb uzyskiwania wpisu do rejestru, o którym mowa w art. 7 ust. 13

\-mając na celu zapewnienie przestrzegania wymagań ochrony radiologicznej w jednostce organizacyjnej oraz zapewnienie wysokiego poziomu wiedzy i umiejętności osób, które nabędą uprawnienia, wysokiego poziomu prowadzonych szkoleń oraz przeprowadzenia egzaminu w sposób pozwalający na efektywną weryfikację wiedzy i umiejętności osób ubiegających się o nadanie uprawnień.

W związku z powyższym zostało wydane rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 21 grudnia 2012 r. w sprawie nadawania uprawnień inspektora ochrony radiologicznej w pracowniach stosujących aparaty rentgenowskie w celach medycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 1534), które to zgodnie z § 1 określa:

1.  szczegółowe warunki i tryb nadawania przez Głównego Inspektora Sanitarnego uprawnień inspektora ochrony radiologicznej w pracowniach stosujących aparaty rentgenowskie do celów diagnostyki medycznej, radiologii zabiegowej, radioterapii powierzchniowej i radioterapii schorzeń nienowotworowych;
2.  typy uprawnień, o których mowa w pkt 1, oraz rodzaje działalności, do których nadzorowania uprawniają;
3.  tryb pracy komisji egzaminacyjnej;
4.  sposób i tryb przeprowadzania egzaminu;
5.  sposób wnoszenia i wysokość opłaty za egzamin oraz wysokość wynagrodzenia członków komisji egzaminacyjnej;
6.  wymagany zakres szkolenia oraz warunki, jakie muszą spełniać jednostki przeprowadzające szkolenie, formy przeprowadzania szkoleń, a także tryb uzyskiwania wpisu do rejestru, o którym mowa w art. 7 ust. 13 ustawy z dnia 29 listopada 2000 r. - Prawo atomowe, zwanej dalej „ustawą”.

Stosownie do § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia ze względu na rodzaj działalności związanej z wykorzystaniem aparatu rentgenowskiego do celów medycznych, do której nadzorowania jest uprawniony inspektor ochrony radiologicznej, uprawnienia dzielą się na:

1.  uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu R - dotyczące nadzorowania działalności w zakresie stosowania aparatów rentgenowskich do celów diagnostyki medycznej, radiologii zabiegowej, radioterapii powierzchniowej i radioterapii schorzeń nienowotworowych;
2.  uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu S - dotyczące nadzorowania działalności wyłącznie w zakresie stosowania aparatów rentgenowskich stomatologicznych lub do densytometrii kości.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia szkolenie dla osób ubiegających się o nadanie uprawnień inspektora ochrony radiologicznej typu R lub S, zwane dalej „szkoleniem”, jest prowadzone w formie wykładów oraz ćwiczeń w systemie stacjonarnym.

Zgodnie z § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia wymagany zakres szkolenia określa załącznik do rozporządzenia.

W załączniku tym wskazany został zakres tematyczny oraz liczba godzin lekcyjnych (45 min) dla określonego typu uprawnień R i S.

W myśl § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia szkolenie mogą przeprowadzać jednostki, które:

1.  dysponują kadrą wykładowców, którzy posiadają wyższe wykształcenie oraz wiedzę zgodną z zakresem prowadzonych wykładów, w szczególności w dziedzinie ochrony radiologicznej;
2.  dysponują obiektami i wyposażeniem umożliwiającymi przeprowadzenie szkolenia i egzaminu;
3.  prowadzą i przechowują co najmniej przez 5 lat od dnia zakończenia szkolenia dziennik zajęć obejmujący tematykę, czas trwania poszczególnych zajęć oraz spis osób biorących udział w zajęciach i szkoleniu.

Wpis jednostki przeprowadzającej szkolenie do rejestru, o którym mowa w art. 7 ust. 13 ustawy, zwanego dalej „rejestrem”, następuje na wniosek kierownika jednostki przeprowadzającej szkolenie, po stwierdzeniu przez Głównego Inspektora Sanitarnego spełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 (§ 4 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Do wniosku, o którym mowa w ust. 2, kierownik jednostki przeprowadzającej szkolenie załącza dokumenty i informacje potwierdzające spełnienie warunków, o których mowa w ust. 1, oraz szczegółowy program szkolenia (§ 4 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia kierownik jednostki przeprowadzającej szkolenie wydaje osobie, która odbyła szkolenie, dokument potwierdzający jego odbycie.

Osoba, która ukończyła szkolenie, zdaje egzamin przed komisją egzaminacyjną, o której mowa w § 6 ust. 1 (§ 5 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z art. 33c ust. 9 pkt 3 ustawy Prawo atomowe, minister właściwy do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, warunki bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej, o których mowa w art. 33a ust. 1, w tym wymagania dotyczące szkolenia specjalistycznego osób wykonujących i nadzorujących wykonywanie badań i zabiegów leczniczych przy użyciu promieniowania jonizującego, w tym:

1.  tryb dokonywania wpisu do rejestru podmiotów prowadzących szkolenia prowadzonego przez Głównego Inspektora Sanitarnego,
2.  sposób sprawowania przez Głównego Inspektora Sanitarnego nadzoru nad podmiotami wpisanymi do rejestru,
3.  ramowy program szkolenia,
4.  sposób powoływania komisji egzaminacyjnej, szczegółowe wymagania dotyczące członków komisji egzaminacyjnej i tryb jej pracy,
5.  warunki dopuszczenia do egzaminu i sposób jego przeprowadzenia,
6.  tryb wydawania certyfikatu i jego wzór,
7.  tryb wnoszenia opłaty za egzamin, jej wysokość oraz wynagrodzenie członków komisji egzaminacyjnej.

W związku z powyższym zostało wydane rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 18 lutego 2011 r. w sprawie warunków bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1015 ze zm.), którego § 10 mówi, iż:

1.  Wpis do rejestru podmiotów prowadzących szkolenie w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta, zwanego dalej „rejestrem”, następuje na wniosek kierownika podmiotu prowadzącego szkolenie. Do wniosku powinny być dołączone dokumenty potwierdzające spełnienie wymagań określonych w art. 33c ust. 5a ustawy.
2.  Główny Inspektor Sanitarny wydaje odpis z rejestru Kierownikowi podmiotu wpisanego do rejestru.
3.  Ramowy program szkolenia w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta określa załącznik nr 7 do rozporządzenia.
4.  Dopuszcza się następujące formy szkolenia w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta:
    1.  szkolenie stacjonarne - w procesie dydaktycznym uczestnicy szkolenia i wykładowcy znajdują się w tym samym czasie i w tym samym miejscu;
    2.  szkolenie na odległość - w procesie dydaktycznym uczestnicy szkolenia i wykładowcy nie znajdują się w tym samym miejscu.
5.  W przypadku szkolenia na odległość podmiot prowadzący szkolenie przekazuje uczestnikom:
    1.  treści kształcenia oraz wykaz materiałów źródłowych;
    2.  informacje o warunkach korzystania z zastosowanych technik komunikacyjnych;
    3.  informacje o terminach i sposobach kontaktowania się z konsultantami;
    4.  informacje o sposobach sprawdzania wiedzy po zakończeniu każdego bloku tematycznego oraz warunkach udostępniania do wglądu wyników takiego sprawdzenia.
6.  W przypadku szkolenia na odległość podmiot prowadzący szkolenie dodatkowo zapewnia:
    1.  system autoryzowanej weryfikacji uczestników szkolenia;
    2.  w przypadku korzystania z sieci teleinformatycznej szyfrowanie transmisji danych w trakcie procesu szkolenia;
    3.  administrowanie, śledzenie i raportowanie wszelkich działań związanych z procesem szkolenia;
    4.  system kontroli dostępu uczestników szkolenia do poszczególnych jego części.

Zgodnie z przepisem § 11 ust. 1 cyt. rozporządzenia, Główny Inspektor Sanitarny powołuje na wniosek podmiotu prowadzącego szkolenie w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta komisję egzaminacyjną, która przygotowuje i przeprowadza egzamin.

W myśl § 12 ust. 1 cyt. rozporządzenia, podmiot prowadzący szkolenie w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta wydaje nieodpłatnie uczestnikowi tego szkolenia zaświadczenie o ukończeniu szkolenia uprawniające do zdawania egzaminu, zawierające:

1.  imię i nazwisko;
2.  numer PESEL albo rodzaj, serię i numer dokumentu potwierdzającego tożsamość, gdy numer PESEL nie został nadany;
3.  zakres specjalności, której dotyczyło szkolenie w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta;
4.  formę zastosowanego szkolenia, o której mowa w § 10 ust. 4;
5.  datę rozpoczęcia i zakończenia szkolenia w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta;
6.  nazwę podmiotu prowadzącego szkolenie;
7.  datę wydania zaświadczenia.

Do egzaminu mogą przystąpić osoby, które ukończyły szkolenie w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta, oraz osoby, o których mowa w § 10 ust. 8 (§ 12 ust. 2 cyt. rozporządzenia).

Egzamin jest przeprowadzany w formie testu obejmującego od 30 do 40 pytań i trwa 60 minut od chwili rozdania zestawów egzaminacyjnych (§ 12 ust. 3 cyt. rozporządzenia).

Podmiot prowadzący szkolenie wydaje nieodpłatnie certyfikat potwierdzający zdanie egzaminu w dziedzinie ochrony radiologicznej pacjenta, którego wzór określa załącznik nr 8 do rozporządzenia (§ 12 ust. 9 cyt. rozporządzenia).

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż szkolenia dla osób ubiegających się o uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu R i S oraz szkolenia pn. „\`(...)\`” organizowane w dwóch formach: szkolenie stacjonarne i szkolenie na odległość spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Głównym celem ww. szkoleń jest ciągłe podnoszenie kwalifikacji zawodowych, wymienionych we wniosku grup zawodowych, tak aby zachować najwyższe standardy bezpieczeństwa zarówno dla pacjentów jak i personelu medycznego, przy przeprowadzaniu procedur z użyciem promieniowania jonizującego. Ponadto z wniosku wynika, że szkolenia „\`(...)\`” wykonywane na odległość przy użyciu internetu i CD odbywają się z udziałem wykładowców, którzy są gotowi do rozwiewania wątpliwości uczestników szkolenia.

Zasady organizowania i przeprowadzania ww. szkoleń jak również egzaminowania oraz wydawania certyfikatu zostały ściśle uregulowane w przepisach ustawy Prawo atomowe oraz w przepisach rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 21 grudnia 2012 r. w sprawie nadawania uprawnień inspektora ochrony radiologicznej w pracowniach stosujących aparaty rentgenowskie w celach medycznych oraz rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 18 lutego 2011 r. w sprawie warunków bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej.

Powyższe oznacza, że spełniona jest przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT, tzn. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że prowadzone przez Wnioskodawcę szkolenia dla osób ubiegających się o uprawnienia inspektora ochrony radiologicznej typu R i S oraz szkolenia pn. „\`(...)\`” organizowane w dwóch formach: szkolenie stacjonarne i szkolenie na odległość korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że zwolnienie ww. szkoleń jest zasadne bowiem wyczerpuje treść art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.