Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-955/11/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-16
Teza: Czy wydatki ponoszone przez pracodawcę z tytułu refinansowania kosztów uczestnictwa pracownika w szkoleniu podnoszącym posiadane kwalifikacje zawodowe (niezbędnym do świadczenia pracy na rzecz pracodawcy), stanowią przychód pracownika w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 tej ustawy?
Słowa kluczowe: kwalifikacje-podnoszenie kwalifikacji; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przychód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 17 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 01 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sfinansowania przez pracodawcę świadczeń przyznanych na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników:

*   w części dotyczącej niezaliczenia świadczeń do przychodów - **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej nieopodatkowania świadczeń - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sfinansowania przez pracodawcę świadczeń przyznanych na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 23 stycznia 2012 r. znak: IBPB II/1/415-955/11/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 01 lutego 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka akcyjna) – producent komponentów do silników lotniczych – jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu przepisu art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Charakter działalności Wnioskodawcy wymaga nieustannego podnoszenia kwalifikacji zawodowych pracowników. Pracownicy Wnioskodawcy mają możliwość udziału w szkoleniach w części finansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego; organizatorami takich szkoleń są m.in. trzy uczelnie. W zakres przykładowych, typowych tematów doskonalenia zawodowego pracowników Wnioskodawcy wchodzi m.in.:

1.  Komputerowe techniki CAD/CAM/CAE - szkolenia kierowane do konstruktorów i technologów, opracowujących nowe komponenty silników lotniczych przy wykorzystaniu oprogramowania do modelowania 3D typu CAD/CAM/CAE,
2.  Programowanie obrabiarek CNC - szkolenia dla operatorów obrabiarek numerycznych wykorzystywanych w działalności produkcyjnej Wnioskodawcy,
3.  Zarządzanie projektami - szkolenia dla osób realizujących powierzone zadania w oparciu o techniki efektywnego opracowywania, realizowania i rozliczania projektów,
4.  Samodzielny księgowy - szkolenia branżowe dla osób z działów finansowych Spółki.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowe szkolenia podniosą kwalifikacje zawodowe pracowników niezbędne do należytego wykonywania pracy przez pracowników Wnioskodawcy, w przypadku, kiedy szkolenie takie realizowane jest przez pracownika w drodze umowy szkoleniowej podpisanej przez niego z instytucją szkolącą, Wnioskodawca podjął decyzję o refinansowaniu pracownikom kosztów uczestnictwa w takich szkoleniach. W tym celu, przed przystąpieniem do szkolenia, Wnioskodawca zawiera z pracownikami odpowiednie umowy szkoleniowe, w których kierując pracownika na szkolenie, zobowiązuje się do zwrotu na jego rzecz ponoszonych kosztów szkolenia (zwrot udokumentowanej części kosztów szkolenia, w części sfinansowanej przez pracownika z własnych środków).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu refinansowania kosztów uczestnictwa pracownika w szkoleniu podnoszącym posiadane kwalifikacje zawodowe (niezbędnym do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy), stanowić będą przychód pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu refinansowania kosztów uczestnictwa pracownika w szkoleniu podnoszącym posiadane kwalifikacje zawodowe wykorzystywane przez niego w toku świadczenia pracy na rzecz spółki, nie stanowią dla pracownika przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca przywołał treść przepisów zawartych w art. 9 ust 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 13 i 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a następnie wskazał, iż reasumując te przepisy przyjąć należy, że co do zasady, wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika stanowi przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. Równocześnie jednak, zwolnieniu z takiego opodatkowania podlegać będzie m.in. ekwiwalent pieniężny za używane przez pracowników przy wykonywaniu pracy narzędzia, jak również zwrot kosztów ponoszonych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników.

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczone przepisy prowadzą do wniosku, iż w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika kwoty stanowić będą zwrot kosztów uczestnictwa w szkoleniu związanym z prawidłowym wykonywaniem obowiązków służbowych (tj. zwrot kosztów poniesionych przez niego na nabycie podstawowego narzędzia pracy jakim we współczesnej gospodarce jest wiedza i kompetencje), stanowiących świadczenia przyznane przez Spółkę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników, świadczenia korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego.

W analizowanym stanie faktycznym bezsporne jest bowiem, zdaniem Wnioskodawcy, iż we współczesnej gospodarce opartej na kompetencjach, właśnie wiedza zdobywana przez pracowników na kursach zawodowych i branżowych, staje się podstawowym narzędziem pracy, decydującym o efektywności wykonywanych zadań; wykwalifikowani pracownicy zwiększają wydajność i jakość pracy, przyczyniając się tym samym do poprawy pozycji konkurencyjnej przedsiębiorstwa, wzrostu efektywności, szybszego dostosowania się do dynamicznie zmieniającego otoczenia, a tym samym, wzrostu jego przychodów.

Innymi słowy, w przypadku dokształcania i doskonalenia zawodowego pracownika wyróżnić można sytuacje, gdy szkolenia nabywane przez niego stanowić będą narzędzia niezbędne dla wykonywania zadań na danym stanowisku pracy; w efekcie, poprzez uczestnictwo pracownika z inicjatywy pracodawcy w dedykowanych szkoleniach (dotyczących np. specjalistycznego programu komputerowego wykorzystywanego przez pracownika w świadczonej pracy), otrzymany przez pracownika zwrot kosztów takiego szkolenia, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, iż prawidłowość powyższej interpretacji przepisów prawa podatkowego potwierdzają dotychczasowe interpretacje wydawane przez Ministra Finansów w podobnych sprawach oraz wyroki sądów administracyjnych. Wnioskodawca powołał interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 02 czerwca 2008 r. znak: IBPB2/415-442/08/BJ oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 stycznia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1915/07.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

W myśl zasady powszechnego opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem do przychodów ze stosunku pracy zalicza się wszystkie otrzymywane przez pracownika świadczenia, wynikające z zawartej umowy, bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy.

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie „odrębne przepisy” obejmuje cały szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego.

W niniejszym przypadku do odrębnych przepisów (z uwagi na brak uregulowań w tym zakresie w przepisach szczególnych), należało zaliczyć ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W myśl art. 1031 § 1 Kodeksu pracy przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Nawiązując do regulacji zawartych w art. 1031-1036 Kodeksu pracy należy zauważyć, że różnicują one zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

1.  podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą bądź
2.  zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie (art. 1033 Kodeksu pracy), które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei pracownikowi, który zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy, tj. na innych zasadach niż ściśle określone w art. 1031 - 1035, może być przyznane jedynie zwolnienie z całości lub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia i urlop bezpłatny w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i pracownikiem (art. 1036 Kodeksu pracy). Natomiast ewentualne dodatkowe świadczenia pracodawcy polegające np. na opłaceniu kosztów kształcenia pracownikowi – w takiej sytuacji – nie są objęte zwolnieniem od podatku określonym w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie stanowią przychód tej osoby ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jak już wskazano powyżej, zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koresponduje z przepisami innymi niż przepisy prawa podatkowego; w tym przypadku są to przepisy ustawy Kodeks pracy. Podnoszenie kwalifikacji zawodowych w rozumieniu Kodeksu pracy oznacza zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Takie rozumienie podnoszenia kwalifikacji zawodowych współgra z innymi przepisami Kodeksu pracy, zgodnie z którymi kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku są ustalane w przepisach wewnątrzzakładowych (np. w układzie zbiorowym pracy) lub w przepisach szczególnych. Przepisy te wskazują zatem, jakich kwalifikacji pracodawca może oczekiwać od pracowników przy wykonywaniu pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku. Zatem przepisy Kodeksu pracy dotyczą przede wszystkim podnoszenia kwalifikacji zawodowych w ramach pracy aktualnie wykonywanej przez pracownika, ale również będą mogły mieć zastosowanie w przypadku, gdy planowany jest awans pracownika lub też pracodawca zamierza zaproponować mu inne warunki pracy, np. pracę na innym stanowisku, ze względu na zmianę profilu działalności firmy (patrz pismo Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej – Lex 37833).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż pracownicy Wnioskodawcy, za jego zgodą, biorą udział w szkoleniach podnoszących posiadane przez nich kwalifikacje zawodowe (niezbędne do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy). Jednocześnie Wnioskodawca ponosi wydatki z tytułu refinansowania kosztów uczestnictwa pracowników w tych szkoleniach. Wnioskodawca zawiera z pracownikami odpowiednie umowy szkoleniowe, w których kierując pracownika na szkolenie, zobowiązuje się do zwrotu na jego rzecz ponoszonych kosztów szkolenia (zwrot udokumentowanej części kosztów szkolenia, w części sfinansowanej przez pracownika z własnych środków).

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz przedstawiony stan faktyczny należy uznać, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu refinansowania kosztów uczestnictwa pracownika w szkoleniu podnoszącym posiadane kwalifikacje zawodowe (niezbędnym do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy), przy jednoczesnym związku zdobywanej wiedzy czy umiejętności z zakresem obowiązków pracownika (aktualnych jak również w przyszłości) – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – stanowią dla danego pracownika, co do zasady, przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodem ze stosunku pracy są bowiem wszystkie świadczenia uzyskiwane od pracodawcy kosztem jego majątku. Takim przychodem są również świadczenia otrzymane w związku z doskonaleniem wiedzy zawodowej lub też dokształcaniem pracownika. Stanowią one bowiem realne przysporzenie majątkowe dla pracownika, który podnosząc swoje kwalifikacje nie ponosi z tego tytułu obciążeń finansowych lub ponosi je tylko częściowo.

Podkreślić bowiem należy, że gdyby wolą ustawodawcy nie było zaliczenie omawianych świadczeń do przychodów, to nie zawarłby w katalogu zwolnień zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednakże wskazane powyżej przychody korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym wartość tych świadczeń nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę - wyroku sądowego oraz interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że orzeczenia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.