Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.347.2020.2.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-13
Teza: Skutki podatkowe otrzymania stypendium w ramach studiów doktoranckich w Hong Kongu
Słowa kluczowe: Hongkong ; miejsce-miejsce zamieszkania; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; studia-studia doktoranckie; stypendia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2020 r. (data wpływu 29 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 czerwca 2020 r. (data nadania 30 czerwca 2020 r., data wpływu 1 lipca 2020 r.) na wezwanie z dnia 16 czerwca 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.347.2020.1.JK3 (data nadania 16 czerwca 2020 r., data doręczenia 25 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania stypendium w ramach studiów doktoranckich w Hong Kongu – jest:

*   **nieprawidłowe** - odnośnie stypendium otrzymanego w ramach studiów doktoranckich w Hong Kongu w 2019 r.,
*   **prawidłowe** - odnośnie stypendium otrzymanego w ramach studiów doktoranckich w Hong Kongu w 2020 r.

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania stypendium w ramach studiów doktoranckich w Hongkongu.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 16 czerwca 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.347.2020.1.JK3 (data nadania 16 czerwca 2020 r., data doręczenia 25 czerwca 2020 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 29 czerwca 2020 r. (data nadania 30 czerwca 2020 r., data wpływu 1 lipca 2020 r.) uzupełniono powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następując stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Stan faktyczny:

W 2019 roku w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 31 lipca 2019 r. Wnioskodawczyni była zatrudniona na zasadach umowy o pracę przez Instytut. Następnie od dnia 1 września 2019 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła studia doktoranckie w Hong Kongu. Jako doktorantka tego uniwersytetu Wnioskodawczyni pobiera comiesięczne stypendium naukowe. Stypendium naukowe jest finansowane przez R. w ramach programu Hong Kong (…). Więcej szczegółowych informacji dotyczących R. oraz programu Hong Kong (…) można znaleźć na stronach.

Wysokość stypendium jest corocznie aktualizowana w miesiącu lipcu w oparciu o CPI) ogłaszanym przez rząd Specjalnego Regionu Administracyjnego Hong Kong. W ramach tego programu Wnioskodawczyni będzie otrzymywać stypendium przez okres 3 lat, z możliwością przedłużenia o kolejny rok, lub do momentu zakończenia studiów doktoranckich, zależnie od tego które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej.

Jednocześnie Wnioskodawczyni chciałaby nadmienić, że nie posiada w Rzeczypospolitej Polskiej obecnie rodziny na swoim utrzymaniu, nieruchomości ani działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni wskazała, że w 2019 roku przebywała w Polsce w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 28 sierpnia 2019 r. oraz od 20 grudnia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. co daje łączną ilość 283 dni (przekraczającą 183 dni przebywania na terenie Polski). Pozostały czas Wnioskodawczyni spędziła w Hongkongu, co daje łączną ilość 85 dni. Wobec powyższych faktów, zgodnie z wiedzą Wnioskodawczyni, Jej miejscem zamieszkania do celów podatkowych w 2019 roku była Polska. W 2019 roku ośrodkiem interesów osobistych i gospodarczych Wnioskodawczyni była Polska. Rodzice - Polska, rodzeństwo - Polska, mąż - brak, dzieci - brak, posiadane dobra – brak. Praca - Polska, majątek nieruchomy - brak, majątek ruchomy - brak, polisy ubezpieczeniowe - brak, inwestycje - brak, zaciągnięte kredyty - brak, lokaty bankowe - brak. Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że nie posiada obecnie nikogo na swoim utrzymaniu oraz nie pozostaję już na utrzymaniu swoich rodziców.

Stan przyszły:

W roku 2020 Wnioskodawczyni będzie kontynuować studia doktoranckie, z czym wiąże się dalsze pobieranie stypendium do końca lipca 2020 r., która to kwota będzie następnie zaktualizowana w oparciu o CPI ogłaszanym przez rząd Specjalnego Regionu Administracyjnego Hong Kong. Na dzień dzisiejszy Wnioskodawczyni nie przewiduje żadnych zmian w kontekście posiadanej w Polsce rodziny, pozostającej na Jej utrzymaniu, zakupu nieruchomości, ani założenia działalności gospodarczej.

W 2020 roku w związku z kontynuacją studiów doktoranckich znaczną większość roku (przekraczającą 183 dni) Wnioskodawczyni spędzi w Hong Kongu, wobec czego, zgodnie z Jej wiedzą, miejscem do celów podatkowym w tym okresie będzie Hong Kong. W 2020 roku ośrodkiem interesów osobistych i gospodarczych Wnioskodawczyni jest Hong Kong.

Rodzice - Polska, rodzeństwo - Polska, mąż - brak, dzieci - brak, posiadane dobra – brak, praca – Hong Kong, majątek nieruchomy - brak, majątek ruchomy - brak, polisy ubezpieczeniowe - brak, inwestycje - brak, zaciągnięte kredyty - brak, lokaty bankowe – brak.

W Hongkongu Wnioskodawczyni mieszka, studiuje i przebywa w innych celach (towarzyskim, kulturalnym, wypoczynkowym) przez znaczną większość swojego czasu. Mimo, że nie pozostaje obecnie w związku małżeńskim za swój ośrodek interesów osobistych Wnioskodawczyni również uważa Hong Kong. Jednocześnie pragnie nadmienić, że nie posiada obecnie nikogo na swoim utrzymaniu oraz nie pozostaje już na utrzymaniu swoich rodziców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Stan faktyczny:

1.  Czy przychody uzyskane w Hong Kongu (stypendium w ramach studiów doktoranckich) podlegają opodatkowaniu w Polsce?
2.  Jeżeli tak, to czy opodatkowana byłaby cała kwota stypendium, czy tylko jej część, po odliczeniu uzasadnionych kosztów? „Uzasadnione koszty” są to koszty, o które pomniejsza się dochód zgodnie z: art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a ustawy PIT, który podaje, że zwalnia się od podatku część dochodów osób mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu stypendiów - w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.
3.  Czy jeżeli stypendium nie podlega opodatkowaniu w Polsce, Wnioskodawczyni musi nadal wykazywać ten przychód z zeznaniu podatkowym?

Zdarzenie przyszłe:

1.  Czy przychody uzyskane w Hong Kongu (stypendium w ramach studiów doktoranckich) będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, jeżeli Wnioskodawczyni będzie przebywać poza jej obszarem więcej niż 183 dni w roku?
2.  Czy jeżeli stypendium nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce, Wnioskodawczyni będzie musiała nadal wykazywać ten przychód z zeznaniu podatkowym?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1 i 2 odnośnie stanu faktycznego i pytanie Nr 1 odnośnie zdarzenia przyszłego. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie będzie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odnosząc się do zaistniałego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawczyni stypendium udzielone przez (RGS) w ramach programu Hong Kong nie powinno być opodatkowane w Polsce lub jeżeli miałoby być opodatkowane, to kwota podlegająca opodatkowaniu powinna być pomniejszona o wysokość diety określonej w art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a ustawy PIT. Natomiast, zgodnie z ustawą obowiązującą od 1 sierpnia 2019 r. o zniesieniu podatku dochodowego od osób, które nie ukończyły 26 roku życia i w okresie od 1 sierpnia 2019 r. - 31 grudnia 2019 r. ich przychód nie przekroczył kwoty 35.636,67 zł, Wnioskodawczyni rozumie, że gdyby Jej przychód w tym okresie, po odjęciu kwoty określonej w art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a ustawy PIT nie przekroczył kwoty 35.636,67 zł, zostałaby całkowicie zwolniona z płacenia podatku dochodowego od powyższego przychodu.

Odnosząc się do stanu przyszłego, zdaniem Wnioskodawczyni w 2020 roku Jej miejscem zamieszkania do celów podatkowych jest Hongkong, wobec czego Jej przychody uzyskane w Hong kongu w ramach stypendium nie powinny podlegać opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych otrzymania stypendium w ramach studiów doktoranckich w Hong Kongu – jest:

*   **nieprawidłowe** – odnośnie stypendium otrzymanego w 2019 r.,
*   **prawidłowe** – odnośnie stypendium otrzymanego w 2020 r.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd a terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni, w 2019 roku w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 31 lipca 2019 r. była zatrudniona na zasadach umowy o pracę przez Instytut. Następnie od dnia 1 września 2019 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła studia doktoranckie w Hong Kong. Jako doktorantka tego uniwersytetu Wnioskodawczyni pobiera comiesięczne stypendium naukowe Wnioskodawczyni wskazała, że w 2019 roku przebywała w Polsce w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 28 sierpnia 2019 r. oraz od 20 grudnia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. co daje łączną ilość 283 dni (przekraczającą 183 dni przebywania na terenie Polski). Pozostały czas Wnioskodawczyni spędziła w Hongkongu, co daje łączną ilość 85 dni. Wobec powyższych faktów, Jej miejscem zamieszkania do celów podatkowych w 2019 roku była Polska. W 2019 roku ośrodkiem interesów osobistych i gospodarczych Wnioskodawczyni była Polska. W roku 2020 Wnioskodawczyni będzie kontynuować studia doktoranckie, z czym wiąże się dalsze pobieranie stypendium. Na dzień dzisiejszy Wnioskodawczyni nie przewiduje żadnych zmian w kontekście posiadanej w Polsce rodziny, pozostającej na Jej utrzymaniu, zakupu nieruchomości, ani założenia działalności gospodarczej. W 2020 roku w związku z kontynuacją studiów doktoranckich znaczną większość roku (przekraczającą 183 dni) Wnioskodawczyni spędzi w Hongkongu, wobec czego, zgodnie z Jej wiedzą, miejscem do celów podatkowym w tym okresie będzie Hongkong. W 2020 roku ośrodkiem interesów osobistych i gospodarczych Wnioskodawczyni jest Hongkong. W Hong Kongu Wnioskodawczyni mieszka, studiuje i przebywa w innych celach (towarzyskim, kulturalnym, wypoczynkowym) przez znaczną większość swojego czasu. Mimo, że nie pozostaje obecnie w związku małżeńskim za swój ośrodek interesów osobistych Wnioskodawczyni również uważa Hong Kong.

Hong Kong to specjalny Region Administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej. Należy zatem zauważyć, że postanowienia umowy z dnia 7 czerwca 1988 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1989 r., Nr 13, poz. 65) nie mają zastosowania do Specjalnego Regionu Administracyjnego Chińskiej Republiki Ludowej – Hong Kongu.

Skoro zatem Polska nie ma podpisanej odrębnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Hong Kongiem, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą jedynie uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z analizy treści stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w 2019 r. jest osobą mającą miejsca zamieszkania w Polsce i ciąży na Niej nieograniczony obowiązek podatkowy. Zatem, biorąc pod uwagę obecnie obowiązujące przepisy prawa, stwierdzić należy, że otrzymywane przez Wnioskodawczynię stypendium z Hong Kongu w ramach studiów doktoranckich podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl generalnej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei z art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 148 powołanej ustawy, obowiązującym od 1 sierpnia 2019 r., wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, otrzymane przez podatnika do ukończenia 26 roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł.

Norma ta została wprowadzona do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych artykułem 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1394).

Przy czym, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodów uzyskanych w 2019 r. limit zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy zmienianej w art. 1, wynosi 35.636,67 zł.

Analiza treści powyższego zwolnienia podatkowego prowadzi do wniosku, że zwolnienie to nie ma charakteru jedynie podmiotowego, ale ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Podmiotowy, bowiem jest adresowane do podatników podatku dochodowego, którzy nie ukończyli 26. roku życia. Przedmiotowy, bo nie wszystkie przychody osiągnięte przez wskazanych metrykalnie podatników mogą korzystać z tego zwolnienia; dotyczy ono bowiem jedynie przychodów enumeratywnie wymienionych w cyt. art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którymi są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8. Możliwość zastosowania tego zwolnienia ustawodawca uzależnił zatem od łącznego spełnienia wszystkich przesłanek wytyczonych analizowanym przepisem; zarówno tej podmiotowej, jak i tej przedmiotowej. Są to warunki sine qua non zastosowania zwolnienia.

Jak podano na stronie 1 uzasadnienia do projektu wprowadzającej analizowany przepis ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Druk Sejmowy VIII kadencji nr 3551, Warszawa, 25 czerwca 2019 r.): Projekt ustawy stanowi realizację zapowiedzi zmian w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie likwidacji podatku PIT dla młodych do ukończenia 26. roku życia. Celem tych zmian jest obniżenie obciążeń fiskalnych młodych osób, które wykonują pracę na podstawie stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej lub umów zlecenia zawartej z firmą. Jest to pierwszy krok w kierunku zmniejszenia klina podatkowego. Zmniejszenie obciążeń pozwoli młodym ludziom łatwej rozpocząć pracę i równocześnie da możliwość powrotu na rynek pracy osobom pracującym w szarej strefie, Przyczyni się to do poprawy współczynnika aktywności zawodowej osób młodych oraz spadku bezrobocia wśród tej grupy wiekowej (…). Jednocześnie na stronie 5 tegoż uzasadnienia wyjaśniono, że: Tak ukształtowany zakres podmiotowy i przedmiotowy zwolnienia wynika z celu, który ma być zrealizowany. Jak wskazano na wstępie, celem tym ma być aktywizacja zawodowa osób młodych poprzez ułatwienie im wejścia na rynek pracy. Stąd zwolnienie od podatku adresowane jest do podatników do 26 roku życia, czyli starszych o rok od osób, które co do zasady kończą naukę i podejmują stałą pracę (vide art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy PIT). Jednocześnie nie chodzi o każdy rodzaj pracy zarobkowej, a wyłącznie wykonywanej w ramach stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, pracy nakładczej, służby oraz umowy zlecenia zawartej z firmą, będących najpopularniejszymi formami zatrudnienia organizowanymi przez zatrudniającego. Stąd zakresem zwolnienia nie będą objęte przychody z innych źródeł, np. z praktyk absolwenckich, umów o dzieło czy samozatrudnienia.

W tym miejscu należy wskazać, że przesłanka podmiotowa zastosowania omawianego zwolnienia została spełniona, bowiem jak Wnioskodawczyni wskazała jest podatnikiem, który nie ukończył 26 roku życia.

Natomiast co do przesłanki przedmiotowej należy wykazać, że zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może mieć zastosowanie jedynie do przychodów ze:

*   stosunku służbowego,

*   stosunku pracy,

*   pracy nakładczej,

*   spółdzielczego stosunku pracy oraz

*   umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Źródła przychodów zostały wskazane przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono inne źródła.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy więc mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zatem, stypendium otrzymane przez Wnioskodawczynię stanowi przychód z innych źródeł na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodać należy, że ustawodawca na zasadzie zamkniętej listy wskazał wprost źródła przychodów objętych zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; do żadnych innych źródeł przychodów, nawet bardzo podobnych, zwolnienie zastosowania mieć zatem nie może, co jest zresztą zgodne z przywołanym wyżej uzasadnieniem wprowadzenia omawianego unormowania, a także z samą racjonalnością ustawodawcy, definiującego co należy rozumieć przez poszczególne źródła przychodów. Gdyby wola ustawodawcy była inna, wskazałby to w przepisie, jak to uczynił np. w art. 20 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej, gdzie wymienione źródła przychodów opatrzył klauzulą w szczególności, na skutek czego oprócz wprost wymienionych przychodów, dopuścił jeszcze inne, niewymienione wprost.

Reasumując, na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że stypendium otrzymywane przez Wnioskodawczynię nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ mimo spełnienia przesłanki podmiotowej zastosowania analizowanego zwolnienia, nie została spełniona przesłanka przedmiotowa, co z kolei wyklucza możliwość zastosowania ww. zwolnienia.

Przedmiotowe stypendium stanowi bowiem dla Wnioskodawczyni przychód ze źródła określonego jako inne, o którym mowa w art. 20 ust. 1 (w którym wprost wskazano stypendia) w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, a ta kategoria przychodów nie mieści się w żadnej enumeratywnie wymienionej przez ustawodawcę w cyt. art. 21 ust. 1 pkt 148 tej ustawy kategorii przychodów, uprawniających do zastosowania rzeczonego zwolnienia.

W konsekwencji, przedmiotowe stypendium podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawczynię w 2019 r. dochód ze stypendium z tytułu odbywania studiów doktoranckich w Hong Kongu, jako dochód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym w przedmiotowej sprawie będzie miał zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. ulga dla młodych) należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnosząc się do możliwości zastosowania zwolnienia, o którym art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, co następuje.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu stypendiów – w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

Odnosząc się do treści powyższego artykułu, kluczowa staje się kwestia, co należy rozumieć pod pojęciem stypendium. Wobec tego, że ogólnej definicji tego pojęcia nie można znaleźć ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach innych gałęzi prawa, dla ustalenia jego znaczenia należy posłużyć się wykładnią językową. „Stypendium” oznacza okresową pomoc finansową z funduszów państwowych, społecznych lub prywatnych głównie dla studentów, uczniów, pracowników nauki. Z prawnego punktu widzenia chodzi zatem o świadczenie okresowe, głównie pieniężne, spełniane na rzecz oznaczonej osoby i mające na celu wspieranie jej działań służących zdobywaniu wiedzy bądź twórczości naukowej lub artystycznej.

Natomiast Słownik Wyrazów Obcych i Zwrotów Obcojęzycznych z almanachem, wskazuje, że stypendium to zasiłek, subwencja, pomoc finansowa dla uczących się, dla pracowników naukowych, artystów itd. wypłacana (przez określony czas, na pokrycie kosztów utrzymania) z funduszów państwa, organizacji, instytucji itd.

Końcowo, Wielki Słownik Języka Polskiego (pod redakcją Instytutu Języka Polskiego Polskiej Akademii Nauk), wskazuje, że sformułowanie „stypendium” należy rozumieć jako:

*   pieniądze przyznawane komuś przez państwo, instytucję lub osobę prywatną za wiedzę oraz szczególne umiejętności w jakiejś dziedzinie po to, aby umożliwić dalszą naukę lub prowadzenie badań;

*   ufundowany przez państwo, instytucję lub osobę prywatną wyjazd zagraniczny do ośrodka naukowego.

Z przywołanych powyżej definicji słownikowych jednoznacznie wynika, że stypendium powinno być rozumiane w znaczeniu szerokim.

Zatem oceniając, czy otrzymane za granicą stypendium podlegać będzie opodatkowaniu Polsce należy ustalić, czy otrzymana kwota nie przekroczy w danym roku podatkowym wysokości diet z tytułu zagranicznej podróży, wynikającej z tabeli stanowiącej załącznik do ww. rozporządzenia, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium. Dzienny limit zwolnienia, wyznaczany przez wysokość diety, uzależniony jest przy tym od kraju, w jakim stypendysta przebywał. Ustalając wysokość zwolnienia Wnioskodawczyni powinna odwołać się do wysokości diety obowiązującej w Hong Kongu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że w 2019 r. Wnioskodawczyni podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlegała opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Zatem jeżeli otrzymana w danym roku kwota stypendium wyższa jest od kwoty objętej zwolnieniem, nadwyżkę ponad kwotę wolną, należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie otrzymanego w 2019 r. stypendium uznano w całości za nieprawidłowe, gdyż nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że stypendium nie podlega opodatkowaniu, a po zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 148 ww. ustawy, Wnioskodawczyni zostałaby całkowicie zwolniona z płacenia podatku dochodowego od powyższego przychodu.

Odnosząc się natomiast do otrzymanego stypendium w 2020 roku – biorąc pod uwagę informacje przedstawione w zdarzeniu przyszłym – należy wskazać, że w 2020 r. Wnioskodawczyni nie posiada miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, zatem podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega opodatkowaniu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym, stypendium otrzymane przez Wnioskodawczynię w 2020 r. z Hong Kongu nie podlega w Polsce opodatkowaniu.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w powyższej kwestii jest prawidłowe.

Końcowo podkreślić należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest jedynie kwestia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanego przez Wnioskodawczynię stypendium z Hong Kongu, gdyż tylko to świadczenie jest przedmiotem pytania zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W związku z tym, tutejszy Organ nie zajmował stanowiska w sprawie możliwości skorzystania ze zwolnienia otrzymywanych należności z tytułu umowy o pracę otrzymanych w Polsce.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.