Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.192.2021.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-24
Teza: • uznania, że działalność Spółki jako Uczestnika w ramach Systemu Cash Pooling, w związku z przystąpieniem do Systemu i korzystaniem z cash poolingu nie będzie stanowiło świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie oznaczało działalności w charakterze podatnika VAT z tego tytułu • uznania, że wartość sald na Rachunku Głównym Spółki, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Wnioskodawcy bądź wpłacanych na jego rachunki w ramach rozliczenia Systemu nie wpływają na rozliczenia VAT Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: cash pooling; odsetki; rachunki; uczestnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2021 r. (data wpływu 23 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że działalność Spółki jako Uczestnika w ramach Systemu Cash Pooling, w związku z przystąpieniem do Systemu i korzystaniem z cash poolingu nie będzie stanowiło świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie oznaczało działalności w charakterze podatnika VAT z tego tytułu (pytanie oznaczone nr 1)

*   uznania, że wartość sald na Rachunku Głównym Spółki, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Wnioskodawcy bądź wpłacanych na jego rachunki w ramach rozliczenia Systemu nie wpływają na rozliczenia VAT Wnioskodawcy (pytanie oznaczone nr 3)

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że działalność Spółki jako Uczestnika w ramach Systemu Cash Pooling, w związku z przystąpieniem do Systemu i korzystaniem z cash poolingu nie będzie stanowiło świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie oznaczało działalności w charakterze podatnika VAT z tego tytułu (pytanie oznaczone nr 1), a także w zakresie uznania, że wartość sald na Rachunku Głównym Spółki, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Wnioskodawcy bądź wpłacanych na jego rachunki w ramach rozliczenia Systemu nie wpływają na rozliczenia VAT Wnioskodawcy (pytanie oznaczone nr 3)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb VAT w Polsce i nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Spółka będzie stroną umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków (dalej: „Umowa” lub „Umowa Cash Poolingu”) i jednym z uczestników (dalej: „Uczestnicy”) systemu cash poolingu (dalej również: „System Cash Pooling” lub „System”) funkcjonującego na podstawie Umowy. Celem Umowy jest zapewnienie wspólnego, możliwie najbardziej efektywnego zarządzania posiadanymi środkami pieniężnymi, efektywnego finansowania bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu jak i całej grupy przedsiębiorców.

Zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Systemu Cash Pooling będzie leżało w gestii banku (dalej: Bank). Ze względu na uproszczenie relacji pomiędzy Bankiem i Uczestnikami oraz usprawnienie technicznego funkcjonowania Systemu Cash Poolingu, w ramach Systemu wyznaczony będzie podmiot koordynujący (dalej: Koordynujący), który wykonywać będzie pewne niezbędne czynności administracyjne oraz reprezentować będzie wszystkich Uczestników (będących podmiotami tej samej grupy kapitałowej) przed Bankiem.

Rolę Koordynującego będzie pełniła inna spółka będąca udziałowcem Spółki. Uczestnikami Systemu (poza Spółką) będą dwie inne spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce (udziałowiec Spółki oraz inna spółka zależna będąca spółką siostrą Spółki). Wskazane spółki są zarejestrowane dla potrzeb VAT w Polsce, nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT oraz prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Podstawowe zasady funkcjonowania Systemu

1.  Grupa Rachunków

Dla każdego z Uczestników Bank będzie prowadził rachunek bieżący (dalej: Rachunek Główny). Dodatkowo dla Koordynującego Bank będzie prowadził dodatkowy rachunek (dalej: Rachunek Pomocniczy), na którym na koniec każdego dnia wykazywane będzie końcowe saldo wszystkich Rachunków Głównych w tej samej walucie funkcjonujących w ramach Systemu (Grupa Rachunków). System zakłada bilansowanie (tj. zerowanie) sald na Rachunkach Głównych Uczestników Systemu z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Koordynującego, które to dokonywane jest na koniec każdego dnia roboczego.

1.  Odsetki od deponowanych środków pieniężnych

Bank będzie wypłacał każdemu Uczestnikowi Systemu odsetki od salda środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunku Głównym zgodnie z zasadami określonymi w Umowie oraz odrębnych umowach dotyczących prowadzenia Rachunków Głównych. Odsetki będą naliczane od dziennych sald środków pieniężnych, zgromadzonych na Rachunku Głównym odpowiedniego Uczestnika Systemu, na podstawie rzeczywistej liczby dni w danym miesiącu i roku wynoszącego 365 dni i będą księgowane na odpowiednich Rachunkach Głównych w okresach miesięcznych, w pierwszym Dniu Roboczym kolejnego miesiąca za miesiąc poprzedni.

1.  Zaciąganie i spłata Limitu Zadłużenia

W okresie obowiązywania Umowy Bank będzie udzielał Uczestnikom Systemu dziennego limitu zadłużenia (dalej: Limit Zadłużenia) w ich Rachunkach Głównych - do odpowiednich maksymalnych wysokości Limitów Zadłużenia w Rachunkach Głównych. Limit Zadłużenia może być wykorzystywany poprzez realizację przez Bank zleceń płatniczych składanych przez Uczestnika Systemu w dni robocze, powodujących powstanie salda ujemnego na jego Rachunku Głównym. Każdy wpływ środków pieniężnych na odpowiedni Rachunek Główny będzie powodował spłatę przez odpowiedniego Uczestnika Systemu całości lub części kwot wykorzystanego Limitu Zadłużenia oraz możliwość wykorzystania całości lub niewykorzystanej części kwoty Limitu Zadłużenia. Spłata Limitu Zadłużenia może zostać dokonana także przez Uczestnika Systemu niebędącego Uczestnikiem Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia. Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia będzie spłacał w całości wykorzystane przez niego kwoty Limitu Zadłużenia do końca dnia, w którym zostały wykorzystane. Bank będzie zaliczał środki pieniężne wpływające na Rachunek Główny Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia w pierwszej kolejności na spłatę kwot Limitu Zadłużenia wykorzystanych przez odpowiedniego Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia. Jeżeli wykorzystane kwoty Limitu Zadłużenia nie zostaną spłacone przez któregokolwiek z Uczestników Systemu do końca dnia, odpowiedni Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia zapłaci na rzecz Banku odsetki. Odsetki obliczone będą od dziennych niespłaconych sald ujemnych na Rachunku Głównym odpowiedniego Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia, na podstawie rzeczywistej liczby dni w danym miesiącu i roku wynoszącego 365 dni i będą płatne miesięcznie, w pierwszym dniu roboczym następnego miesiąca.

1.  Wykorzystanie instytucji subrogacji

Wskazany powyżej mechanizm będzie opierał się na instytucji subrogacji uregulowanej w art. 518 Kodeksu cywilnego. W szczególności w wykonaniu przepisu art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, każdy Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia nieodwołalnie wyrazi zgodę na to, aby na koniec każdego dnia roboczego, Koordynujący, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystanego Limitu Zadłużenia, a Koordynujący nieodwołalnie wyrazi zgodę, aby na koniec każdego Dnia Roboczego, każdy inny Uczestnik Systemu, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przez Koordynującego. Każdy Uczestnik Systemu nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania jego Rachunku Głównego, a Koordynujący nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania Rachunku Głównego Koordynującego oraz Rachunku Pomocniczego Koordynującego kwotami wykorzystanymi przez Uczestników Systemu w ramach Limitu Zadłużenia, które nie zostały spłacone Bankowi przez któregokolwiek z Uczestników Systemu wykorzystujących Limit Zadłużenia. W wykonaniu art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, z chwilą obciążenia któregokolwiek z Rachunków Głównych, każdy z działających za pisemną zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela Uczestników Systemu, którego środki pieniężne są wykorzystywane do spłaty Limitu Zadłużenia wykorzystanego na pozostałych Rachunkach Głównych, nabywa wierzytelność Banku wobec Uczestników Systemu wykorzystujących Limit Zadłużenia, których Limity Zadłużenia zostały spłacone z jego środków pieniężnych, do wysokości dokonanej spłaty. Z chwilą nabycia wierzytelności, o której mowa powyżej, Uczestnik Systemu, którego środki pieniężne zostały wykorzystane do spłaty kwoty Limitu Zadłużenia wykorzystanego przez Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia nabywa wobec spłaconego przez niego Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia roszczenie do spłaty świadczenia wynikającego z nabycia wierzytelności wraz z należnymi odsetkami z tego tytułu („Roszczenie”). Kwota Roszczenia jest równa kwocie nabytej wierzytelności. Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia zobowiązany jest spełnić świadczenie objęte Roszczeniem na żądanie Uczestnika Systemu, którego środki pieniężne zostały wykorzystane do spłaty wykorzystanych kwot Limitu Zadłużenia. Wzajemne Roszczenia przysługujące Uczestnikom Systemu na mocy Umowy będą potrącane przez Uczestników Systemu lub na ich zlecenie przez Bank, w najbliższym terminie, w jakim takie potrącenie będzie możliwe.

1.  Oprocentowanie zobowiązań pomiędzy Uczestnikami Systemu i Koordynującym

Oprocentowanie środków pieniężnych w ramach Systemu Cash Poolingu dla zobowiązań wobec Koordynującego (z tytułu zobowiązań zaciąganych przez Uczestników w ramach Systemu) oraz zobowiązań Koordynującego wobec pozostałych Uczestników (z tytułu środków deponowanych przez Uczestników w ramach Systemu) zostanie określone na poziomie rynkowym, zatem przy ustalaniu poziomu oprocentowania brane mogą być pod uwagę między innymi ratingi finansowe Uczestników Systemu, koszt kapitału i inne parametry finansowe pozwalające oszacować wymagany zwrot na zaangażowanym kapitale. Ustalone na powyższych zasadach oprocentowanie środków deponowanych oraz zaciąganych zobowiązań może być różnej wysokości, w efekcie czego Koordynujący może realizować zysk w przypadku dodatniej różnicy między odsetkami należnymi od Uczestników (z tytułu zobowiązań zaciąganych przez Uczestników w ramach Systemu) a odsetkami stanowiącymi zobowiązanie Koordynującego wobec Uczestników (z tytułu środków deponowanych przez Uczestników w ramach Systemu).

Poza otrzymywanymi odsetkami Koordynator oraz Uczestnicy nie będą uzyskiwać żadnych innych przysporzeń z tytułu uczestnictwa oraz czynności podejmowanych w ramach Systemu. W szczególności w ramach Systemu nie będzie ustalone żadne odrębne wynagrodzenie dla Koordynatora za jakiekolwiek usługi świadczone w ramach Systemu.

1.  Opłaty i koszty

Z tytułu świadczenia Usługi w ramach Systemu Bank od każdego Uczestnika Systemu będzie pobierał opłatę miesięczną za uczestnictwo w Systemie. Ponadto Bank pobierze jednorazową opłatę z tytułu wdrożenia Systemu, jednorazową opłatę z tytułu wdrożenia zmiany konfiguracji Systemu oraz inne opłaty wynikające z odpowiedniej taryfy prowizji i opłat bankowych. Uczestnicy Systemu będą solidarnie odpowiedzialni za dokonywanie na rzecz Banku płatności opłat i kosztów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy działalność Spółki jako Uczestnika w ramach Systemu Cash Pooling, w związku z przystąpieniem do Systemu i korzystaniem z cash poolingu, będzie stanowiło świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym będzie oznaczało działalność w charakterze podatnika VAT z tego tytułu? W szczególności, czy w związku z przystąpieniem do opisanego Systemu i udostępnieniem swojego rachunku transakcyjnego na potrzeby rozliczeń, dokonywanych w ramach Systemu Wnioskodawca będzie wykonywał czynności opodatkowane VAT? (oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Czy wartość sald na Rachunku Głównym Spółki, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Wnioskodawcy bądź wpłacanych na jego rachunki w ramach rozliczenia Systemu powinny wpływać na rozliczenia VAT Wnioskodawcy? W szczególności (i) czy powinny wpływać na podstawę opodatkowania VAT z tytułu nabycia/świadczenia usług związanych z udziałem Spółki w Systemie lub (ii) czy powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT lub strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT? (oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Stanowisko

Działania Spółki jako Uczestnika Systemu w związku z przystąpieniem do Systemu i korzystaniem z usług cash poolingu nie będą stanowiły świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym Spółka nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu.

Uzasadnienie

Działania Wnioskodawcy, jako biernego uczestnika struktury cash pooling, nie będą stanowiły świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Odsetki, które Wnioskodawca będzie otrzymywać w ramach uczestnictwa w Systemie, związane będą z posiadaniem nadwyżek środków finansowych na jego rachunku transakcyjnym i nie powinny być traktowane jako usługi świadczone przez niego na rzecz Banku lub któregokolwiek z Uczestników. Wnioskodawca nie będzie podejmować w ramach analizowanej struktury żadnych działań na rzecz Banku oraz pozostałych Uczestników, z tytułu których podmioty te odnosiłyby faktyczne korzyści (inne niż wynikające z samego funkcjonowania Systemu Cash Poolingu). Należy podkreślić, że to Bank jest podmiotem, który będzie świadczył usługę na podstawie Umowy. Wskazana usługa Banku będzie ściśle związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez wszystkich Uczestników Systemu i ma służyć wspólnemu, możliwie najbardziej efektywnemu zarządzaniu posiadanymi środkami pieniężnymi, efektywnemu finansowaniu bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz poprawie płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu jak i całej grupy przedsiębiorców. Innymi słowy, zaangażowanie Wnioskodawcy w funkcjonowanie Systemu Cash Poolingu (podobnie jak pozostałych Uczestników) będzie sprowadzać się przede wszystkim do udostępnienia rachunku transakcyjnego (prowadzonego nota bene przez Bank) na potrzeby świadczenia usługi Cash Poolingu.

W związku z tym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż odsetki wypłacane mu w ramach przedmiotowej struktury nie powinny być uznawane za wynagrodzenie należne z tytułu świadczenia usług zarządzania płynnością finansową ani jakichkolwiek innych usług świadczonych na rzecz Uczestników czy Banku, a jego uczestnictwo w takiej formie w Systemie Cash Poolingu nie stanowi żadnej formy aktywności względem Banku czy Uczestników Systemu odpowiadającej pojęciu „świadczenia usług” w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca chciałby wskazać, że powyższe stanowisko potwierdzone zostało w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe.

Takie podejście zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej między innymi w poniższych interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 19 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.856.2019.1.ICZ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż: „Czynności wykonywane przez Uczestników Systemu (w tym Koordynatora) nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, będą to czynności pomocnicze, niezbędne do prawidłowego świadczenia przez bank omawianej usługi. Nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy, ponieważ planowane zawarcie umowy z bankiem o Zarządzanie Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków, jest ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez wszystkich Uczestników Systemu i ma służyć lepszemu wykorzystaniu posiadanych zasobów finansowych i minimalizacji kosztów finansowania zewnętrznego dla podmiotów w grupie.”

*   z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.63.2019.3.AS, zgodnie z którą: „Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz będzie jedynie wykonywać elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, w ramach opisanej struktury cash poolingu Wnioskodawca, jako Koordynator tej struktury, nie będzie zawierał odrębnych transakcji z innymi uczestnikami, jak też nie będzie świadczył na rzecz pozostałych uczestników, innych usług (a w konsekwencji nie będzie otrzymywał z tego tytułu wynagrodzenia) (…) Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako koordynatora umowy zarządzania płynnością finansową, czynności wykonywane przez niego w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zatem otrzymane odsetki od nadwyżek środków pieniężnych na rachunku nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.”

*   z dnia 11 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.855.2019.2.WN, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że: „Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz będą jedynie wykonywał elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.68.2019.3.KM oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 9 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.109.2020.1.EK.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze sposób funkcjonowania przedstawionego Systemu Cash Pooling należy uznać, iż w związku z uczestnictwem Wnioskodawca nie będzie wykonywał czynności opodatkowanych VAT. W szczególności, Spółka jako bierny uczestnik struktury nie będzie świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT na rzecz jakiegokolwiek z podmiotów będących Uczestnikami Systemu.

W ramach analizowanego Systemu będzie miało miejsce świadczenie usługi związanej z prowadzeniem rachunków bankowych oraz zarządzaniem płynnością finansową świadczoną za odpłatnością przez Bank na rzecz Uczestników.

Ad. 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Stanowisko

W ocenie Wnioskodawcy, wartość sald na rachunku transakcyjnym Spółki, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunku Wnioskodawcy, bądź wpłacanych na jego rachunek w ramach rozliczenia Systemu, nie powinny wpływać na rozliczenia VAT Wnioskodawcy, w szczególności (i) nie powinny wpływać na podstawę opodatkowania VAT z tytułu nabycia/świadczenia usług związanych z udziałem Spółki w Systemie oraz (ii) nie powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT lub strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, czynności w ramach usługi zarządzania płynnością finansową w Systemie wykonywane będą zasadniczo przez Bank. W ocenie Wnioskodawcy, zaangażowanie Wnioskodawcy w funkcjonowanie Systemu (podobnie jak pozostałych Uczestników) będzie głównie sprowadzać się do udostępnienia rachunku transakcyjnego (prowadzonego przez Bank) na potrzeby świadczenia usługi cash poolingu. Poza tym Spółka nie będzie przejawiać żadnej dodatkowej aktywności w zakresie struktury zarządzania płynnością finansową.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno:

*   wartość sald na rachunku transakcyjnym Wnioskodawcy i podlegających konsolidacji,

*   jak również kwoty odsetek pobierane z/wpłacane na jego rachunek transakcyjny nie powinny w żaden sposób wpływać na rozliczenia VAT Spółki. W szczególności w ocenie Wnioskodawcy, dwukierunkowe transfery odsetek pomiędzy poszczególnymi rachunkami nie powinny być uwzględniane w podstawie opodatkowania VAT z tytułu nabycia lub świadczenia przez Spółkę usług, gdyż:
    *   zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w odniesieniu do pytania nr 1, uczestnictwo Spółki w Systemie nie wiąże się ze świadczeniem usług ze strony Spółki oraz
    *   Spółka ponosi na rzecz Banku wynagrodzenie w postaci różnego rodzaju opłat (stąd odsetki pozbawione są charakteru wynagrodzenia za usługi świadczone przez/na rzecz Spółki).

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, wartości sald na rachunku transakcyjnym Wnioskodawcy (podlegająca konsolidacji), jak i kwoty odsetek nie powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT lub strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak natomiast wynika z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeśli wyodrębnienie całości lub części kwot nie jest możliwe, to kwota podatku naliczonego podlegająca odliczeniu ustalana jest na podstawie proporcji. Proporcję tę ustała się zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Mając na uwadze brzmienie powyższych regulacji, jak również rolę pełnioną przez Spółkę jako Uczestnika Systemu, partycypacja Wnioskodawcy w Systemie nie wiąże się z wykonywaniem przez Spółkę czynności innych niż jej działalność gospodarcza, a zatem nie wiąże się z dokonywaniem sprzedaży zwolnionej z VAT. Wnioskodawca jedynie nabywa usługę od Banku (optymalne zarządzanie płynnością finansową), związaną z i wspomagającą prowadzoną działalność gospodarczą.

Stąd, zdaniem Wnioskodawcy, wartość sald na rachunku transakcyjnym Wnioskodawcy, jak i kwoty odsetek pobieranych z/wpłacanych na Rachunek Główny/Rachunek Pomocniczy w ramach partycypacji w Systemie nie powinny wpływać na rozliczenia VAT Spółki.

Tym samym, powyższe wartości nie powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT (w tym w szczególności nie powinny być uznawane za obrót, w związku z którym Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego) lub w strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (w tym w szczególności nie powinny być uznawane jako kwoty dotyczące działań Spółki niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą).

Powyższe stanowisko znajduje również swoje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.109.2020.1.EK oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.61.2017.1.PR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy - za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

*   w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce i nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Spółka będzie stroną umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków i jednym z uczestników Systemu Cash Poolingu funkcjonującego na podstawie Umowy.

Celem Umowy jest zapewnienie wspólnego, możliwie najbardziej efektywnego zarządzania posiadanymi środkami pieniężnymi, efektywnego finansowania bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu jak i całej grupy przedsiębiorców.

Zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Systemu Cash Pooling będzie leżało w gestii Banku. Ze względu na uproszczenie relacji pomiędzy Bankiem i Uczestnikami oraz usprawnienie technicznego funkcjonowania Systemu Cash Poolingu, w ramach Systemu wyznaczony będzie podmiot koordynujący, który wykonywać będzie pewne niezbędne czynności administracyjne oraz reprezentować będzie wszystkich Uczestników (będących podmiotami tej samej grupy kapitałowej) przed Bankiem.

Rolę Koordynującego będzie pełniła inna spółka będąca udziałowcem Spółki. Uczestnikami Systemu (poza Spółką) będą dwie inne spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce. Wskazane spółki są zarejestrowane dla potrzeb VAT w Polsce, nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT oraz prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Podstawowe zasady funkcjonowania Systemu

Dla każdego z Uczestników Bank będzie prowadził rachunek bieżący. Dodatkowo dla Koordynującego Bank będzie prowadził dodatkowy rachunek, na którym na koniec każdego dnia wykazywane będzie końcowe saldo wszystkich Rachunków Głównych w tej samej walucie funkcjonujących w ramach Systemu. System zakłada bilansowanie, tj. zerowanie sald na Rachunkach Głównych Uczestników Systemu z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Koordynującego, które to dokonywane jest na koniec każdego dnia roboczego.

Bank będzie wypłacał każdemu Uczestnikowi Systemu odsetki od salda środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunku Głównym zgodnie z zasadami określonymi w Umowie oraz odrębnych umowach dotyczących prowadzenia Rachunków Głównych. Odsetki będą naliczane od dziennych sald środków pieniężnych, zgromadzonych na Rachunku Głównym odpowiedniego Uczestnika Systemu, na podstawie rzeczywistej liczby dni w danym miesiącu i roku wynoszącego 365 dni i będą księgowane na odpowiednich Rachunkach Głównych w okresach miesięcznych, w pierwszym Dniu Roboczym kolejnego miesiąca za miesiąc poprzedni.

W okresie obowiązywania Umowy Bank będzie udzielał Uczestnikom Systemu dziennego Limitu Zadłużenia w ich Rachunkach Głównych - do odpowiednich maksymalnych wysokości Limitów Zadłużenia w Rachunkach Głównych. Limit Zadłużenia może być wykorzystywany poprzez realizację przez Bank zleceń płatniczych składanych przez Uczestnika Systemu w dni robocze, powodujących powstanie salda ujemnego na jego Rachunku Głównym. Każdy wpływ środków pieniężnych na odpowiedni Rachunek Główny będzie powodował spłatę przez odpowiedniego Uczestnika Systemu całości lub części kwot wykorzystanego Limitu Zadłużenia oraz możliwość wykorzystania całości lub niewykorzystanej części kwoty Limitu Zadłużenia. Spłata Limitu Zadłużenia może zostać dokonana także przez Uczestnika Systemu niebędącego Uczestnikiem Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia. Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia będzie spłacał w całości wykorzystane przez niego kwoty Limitu Zadłużenia do końca dnia, w którym zostały wykorzystane. Bank będzie zaliczał środki pieniężne wpływające na Rachunek Główny Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia w pierwszej kolejności na spłatę kwot Limitu Zadłużenia wykorzystanych przez odpowiedniego Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia. Jeżeli wykorzystane kwoty Limitu Zadłużenia nie zostaną spłacone przez któregokolwiek z Uczestników Systemu do końca dnia, odpowiedni Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia zapłaci na rzecz Banku odsetki. Odsetki obliczone będą od dziennych niespłaconych sald ujemnych na Rachunku Głównym odpowiedniego Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia, na podstawie rzeczywistej liczby dni w danym miesiącu i roku wynoszącego 365 dni i będą płatne miesięcznie, w pierwszym dniu roboczym następnego miesiąca.

Wskazany powyżej mechanizm będzie opierał się na instytucji subrogacji uregulowanej w art. 518 Kodeksu cywilnego. W szczególności w wykonaniu przepisu art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, każdy Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia nieodwołalnie wyrazi zgodę na to, aby na koniec każdego dnia roboczego, Koordynujący, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystanego Limitu Zadłużenia, a Koordynujący nieodwołalnie wyrazi zgodę, aby na koniec każdego Dnia Roboczego, każdy inny Uczestnik Systemu, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przez Koordynującego. Każdy Uczestnik Systemu nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania jego Rachunku Głównego, a Koordynujący nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania Rachunku Głównego Koordynującego oraz Rachunku Pomocniczego Koordynującego kwotami wykorzystanymi przez Uczestników Systemu w ramach Limitu Zadłużenia, które nie zostały spłacone Bankowi przez któregokolwiek z Uczestników Systemu wykorzystujących Limit Zadłużenia. W wykonaniu art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, z chwilą obciążenia któregokolwiek z Rachunków Głównych, każdy z działających za pisemną zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela Uczestników Systemu, którego środki pieniężne są wykorzystywane do spłaty Limitu Zadłużenia wykorzystanego na pozostałych Rachunkach Głównych, nabywa wierzytelność Banku wobec Uczestników Systemu wykorzystujących Limit Zadłużenia, których Limity Zadłużenia zostały spłacone z jego środków pieniężnych, do wysokości dokonanej spłaty. Z chwilą nabycia wierzytelności, o której mowa powyżej, Uczestnik Systemu, którego środki pieniężne zostały wykorzystane do spłaty kwoty Limitu Zadłużenia wykorzystanego przez Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia nabywa wobec spłaconego przez niego Uczestnika Systemu wykorzystującego Limit Zadłużenia roszczenie do spłaty świadczenia wynikającego z nabycia wierzytelności wraz z należnymi odsetkami z tego tytułu. Kwota Roszczenia jest równa kwocie nabytej wierzytelności. Uczestnik Systemu wykorzystujący Limit Zadłużenia zobowiązany jest spełnić świadczenie objęte Roszczeniem na żądanie Uczestnika Systemu, którego środki pieniężne zostały wykorzystane do spłaty wykorzystanych kwot Limitu Zadłużenia. Wzajemne Roszczenia przysługujące Uczestnikom Systemu na mocy Umowy będą potrącane przez Uczestników Systemu lub na ich zlecenie przez Bank, w najbliższym terminie, w jakim takie potrącenie będzie możliwe.

Oprocentowanie środków pieniężnych w ramach Systemu Cash Poolingu dla zobowiązań wobec Koordynującego oraz zobowiązań Koordynującego wobec pozostałych Uczestników zostanie określone na poziomie rynkowym, zatem przy ustalaniu poziomu oprocentowania brane mogą być pod uwagę między innymi ratingi finansowe Uczestników Systemu, koszt kapitału i inne parametry finansowe pozwalające oszacować wymagany zwrot na zaangażowanym kapitale. Ustalone na powyższych zasadach oprocentowanie środków deponowanych oraz zaciąganych zobowiązań może być różnej wysokości, w efekcie czego Koordynujący może realizować zysk w przypadku dodatniej różnicy między odsetkami należnymi od Uczestników a odsetkami stanowiącymi zobowiązanie Koordynującego wobec Uczestników. Poza otrzymywanymi odsetkami Koordynator oraz Uczestnicy nie będą uzyskiwać żadnych innych przysporzeń z tytułu uczestnictwa oraz czynności podejmowanych w ramach Systemu. W szczególności w ramach Systemu nie będzie ustalone żadne odrębne wynagrodzenie dla Koordynatora za jakiekolwiek usługi świadczone w ramach Systemu.

Z tytułu świadczenia Usługi w ramach Systemu Bank od każdego Uczestnika Systemu będzie pobierał opłatę miesięczną za uczestnictwo w Systemie. Ponadto Bank pobierze jednorazową opłatę z tytułu wdrożenia Systemu, jednorazową opłatę z tytułu wdrożenia zmiany konfiguracji Systemu oraz inne opłaty wynikające z odpowiedniej taryfy prowizji i opłat bankowych. Uczestnicy Systemu będą solidarnie odpowiedzialni za dokonywanie na rzecz Banku płatności opłat i kosztów.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy Spółka w związku z przystąpieniem do Systemu Cash Poolingu oraz korzystaniem z cash poolingu, będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym będzie to oznaczało działalność w charakterze podatnika VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawierają regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana – umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest zatem usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Z uwagi na cechy charakterystyczne systemu Cash Poolingu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, w roli usługodawcy występuje Bank, który będzie obsługiwał umowę Cash Poolingu. To Bank wykonuje na rzecz Wnioskodawcy, jako uczestnika, szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, czyli Cash Poolingu. W praktyce więc, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze Cash Poolingu, dla tych usług jest podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jako Uczestnik systemu Cash Poolingu nie będzie świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Systemu Cash Pooling będzie leżało w gestii Banku. Ze względu na uproszczenie relacji pomiędzy Bankiem i Uczestnikami oraz usprawnienie technicznego funkcjonowania Systemu Cash Poolingu, w ramach Systemu wyznaczony będzie podmiot koordynujący, który wykonywać będzie pewne niezbędne czynności administracyjne oraz reprezentować będzie wszystkich Uczestników. Przy czym jak wynika z opisu - rolę Koordynującego będzie pełniła inna spółka będąca udziałowcem Spółki.

Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako Uczestnika umowy zarządzania płynnością finansową, czynności wykonywane przez niego w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i tym samym Spółka nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia, czy wartość sald na Rachunku Głównym Spółki, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Wnioskodawcy bądź wpłacanych na jego rachunki w ramach rozliczenia Systemu powinny wpływać na rozliczenia VAT Wnioskodawcy, w szczególności czy powinny wpływać na podstawę opodatkowania VAT z tytułu nabycia/świadczenia usług związanych z udziałem Spółki w Systemie lub czy powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT lub strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z treścią art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w cytowanym wyżej przepisie, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (ust. 2 ww. artykułu).

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy również zauważyć, że do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy nie wlicza się, w świetle art. 90 ust. 6 ustawy, obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Jak wskazano powyżej, działania podejmowane przez Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w Systemie cash poolingu nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Odsetki uzyskane przez Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w Systemie nie stanowią wynagrodzenia z tytułu ich świadczenia.

W konsekwencji powyższego, wartość sald na Rachunku Głównym Spółki, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Wnioskodawcy bądź wpłacanych na jego rachunki w ramach rozliczenia Systemu nie powinny wpływać na rozliczenia VAT Wnioskodawcy, nie powinny być również uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Kalkulacja tego współczynnika nie obejmuje bowiem kwot, które związane są z czynnościami wyłączonymi z zakresu opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Wspomniane wyżej cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić czynności, które nie generują opodatkowania VAT. Ich występowanie nie oznacza natomiast, że podatnik wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą. Przez cele inne niż działalność gospodarcza rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Takimi sferami będą przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa.

Analiza przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że obowiązek ustalania zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego przy wykorzystaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a uzależniony został od łącznego spełnienia następujących warunków:

*   podatnik wykonuje zarówno czynności, które mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku;

*   podatnik nabywa towary/usługi zarówno dla celów czynności, które mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku;

*   podatnik nie jest w stanie przyporządkować w całości nabywanych towarów/usług wyłącznie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, należy zaznaczyć, że wskazane w opisie zdarzenia przyszłego okoliczności prowadzą do wniosku, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z czynnościami (Cash Poolingu), które towarzyszą działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności Wnioskodawcy. Uczestnictwo w systemie Cash Poolingu ma na celu zapewnienie wspólnego, możliwie najbardziej efektywnego zarządzania posiadanymi środkami pieniężnymi, efektywnego finansowania bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu jak i całej grupy przedsiębiorców.

Mając na uwadze powyższe, wartość sald na Rachunku Głównym Spółki, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Wnioskodawcy bądź wpłacanych na jego rachunki w ramach rozliczenia Systemu nie będą wpływały na rozliczenia VAT Wnioskodawcy i nie powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT. Płatności te będą mieścić się w sferze działalności gospodarczej Wnioskodawcy wskazanej w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, a tym samym w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a Ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko Wnioskodawcy, który wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w jego sprawie, i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych podmiotów Systemu Cash Poolingu.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie Organ wskazuje, że w zakresie zwolnienia z VAT opłat na rzecz Banku, którymi Spółka będzie obciążana z tytułu uczestnictwa w Systemie Cash Pooling (pytanie nr 2), zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.