Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1378/11-7/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-01-27
Teza: 1. Stan faktyczny i zdarzenie przyszłe – opodatkowanie dostawy gruntów niezabudowanych z przeznaczeniem pod zabudowę. 2. Stan faktyczny i zdarzenie przyszłe – prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz korekty.
Słowa kluczowe: gmina; nieruchomości-nieruchomość budowlana; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2011 r. (data wpływu: 26 października 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 stycznia 2012 r. (data wpływu: 18 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz korekty deklaracji – **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej prawa do odliczenia (pyt. nr 1),
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej korekty deklaracji (pyt. nr 2).

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz korekty deklaracji. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 stycznia 2012 r. o dodatkową opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina, będąca czynnym podatnikiem VAT, dokonuje sprzedaży niezabudowanych działek (gruntów) przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową lub/i komercyjną.

Przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę, w zależności od konkretnego przypadku, wynika z:

1.  klasyfikacji w aktualnym planie zagospodarowania przestrzennego,
2.  lub, jeżeli nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla danej działki, z aktualnej i ważnej decyzji o warunkach zabudowy terenu,
3.  lub, jeżeli, nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, ani też nie obowiązuje żadna aktualna decyzja o warunkach zabudowy danego terenu, ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy.

W celu dokonania sprzedaży powyższych działek, Gmina ponosi szereg niezbędnych wydatków, tj. w szczególności nabywa usługi:

1.  wyceny działek,
2.  ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży,
3.  projektowe, związane z podziałem lub scalaniem działek,
4.  projektowe, związane z ustaleniem i okazaniem granic działek,
5.  sporządzania opinii dotyczących faktycznego wykorzystania działek.

Gmina podkreśla, że wymienione powyżej wydatki dotyczą tylko i wyłącznie wskazanych na wstępie trzech kategorii działek, przeznaczonych pod zabudowę. W szczególności, nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w tym np. zabudowanych bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę - Gmina wprawdzie ponosi również takie wydatki, niemniej jednak niniejszy wniosek ich nie dotyczy).

Dodatkowo Gmina pragnie zaznaczyć, iż jest ona w stanie przyporządkować każdy z opisanych powyżej wydatków do konkretnej, sprzedawanej pod zabudowę działki.

Gmina ponosi wskazane powyżej wydatki najczęściej na kilka miesięcy przed dokonywaną transakcją sprzedaży działek. Powyższe wynika w szczególności z faktu, iż przedmiotowa sprzedaż odbywa się zasadniczo w ramach postępowania przetargowego, które trwa określony czas.

Powyżej wskazane wydatki są dokumentowane wystawianymi przez kontrahentów fakturami VAT, wśród których znajdują się m. in. faktury otrzymane przez Gminę w listopadzie i grudniu 2007 r.

Do tej pory Gmina nie odliczała VAT od powyższych wydatków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych powyżej wydatków, tj. usług:

1.  wyceny działek,
2.  ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży,
3.  projektowych, związanych z podziałem lub scalaniem działek,
4.  projektowych, związanych z ustaleniem i okazaniem granic działek,
5.  sporządzania opinii dotyczących faktycznego wykorzystania działek?

3.  Czy w świetle art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych w listopadzie i grudniu 2007 r. poprzez korektę deklaracji VAT za styczeń 2008 r., jeżeli korekta będzie dokonana w styczniu 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych powyżej wydatków.

Uzasadnienie.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) dalej: ustawa o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanej powyżej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy, w analizowanym stanie faktycznym spełnione zostały obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności, (i) w odniesieniu do analizowanych transakcji Gmina jest podatnikiem VAT oraz (ii) poniesione przez Gminę wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi.

Jak bowiem Gmina wskazała w przedstawionym stanie faktycznym, sprzedaż przedmiotowych działek jest uwarunkowana poniesieniem określonych wydatków, związanych z wyceną działek, ogłoszeniami w prasie o zamiarze ich sprzedaży, projektowaniem, mającym na celu podział lub scalanie działek, projektowaniem, prowadzącym do ustalenia i okazania granic działek czy też sporządzaniem opinii, dotyczących faktycznego wykorzystania działek.

W ocenie Gminy nie ulega wątpliwości, iż w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż bez poniesienia wskazanych powyżej wydatków sprzedaż działek byłaby zasadniczo niemożliwa lub bardzo utrudniona. Zdaniem Gminy jest bowiem oczywiste, iż aby sprzedać daną działkę, należy mieć stosowną wiedzę m. in. na temat przebiegu jej granic czy też jej obecnym, faktycznym wykorzystaniu.

Zdecydowanym ułatwianiem realizacji analizowanych transakcji jest również umieszczenie w prasie stosownego ogłoszenia o zamiarze dokonania przedmiotowej sprzedaży. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż wobec braku przedmiotowej informacji, potencjalni nabywcy nie mieliby zasadniczo wiedzy na temat ich sprzedaży, w wyniku czego nie stanęliby oni do przetargu lub też ich liczba byłaby na tyle niewielka, że zaproponowana przez nich cena mogłaby być dla Gminy niesatysfakcjonująca.

Zatem, w ocenie Gminy, mając na uwadze fakt, iż w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Gmina pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, w zakresie analizowanych transakcji sprzedaży działek nie powinna być Gmina traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty, dokonujące sprzedaży nieruchomości. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż tego typu podmioty mają prawo do odliczania podatku od wydatków związanych ze sprzedażą nieruchomości (w przypadku, gdy ich sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT). Jeżeli zatem w analizowanym przypadku Gmina jest podatnikiem VAT na gruncie art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT i jednocześnie jest zobowiązana do odprowadzania VAT należnego z tytułu dokonywanej sprzedaży działek (podobnie jak inni przedsiębiorcy), powinna mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego. Odmienne stanowisko w analizowanej kwestii byłoby nie tylko sprzeczne z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ale także naruszałoby konstytucyjną zasadę równości wobec prawa.

Ad. 2.

W świetle art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych w listopadzie i grudniu 2007 r. poprzez korektę deklaracji VAT za styczeń 2008 r., jeżeli korekta będzie dokonana w styczniu 2012 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Z kolei w świetle art. 86 ust. 11 ww. ustawy, jeśli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ponadto, stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Gminy w przypadku faktur dokumentujących wydatki ponoszone przy sprzedaży nieruchomości opodatkowanych VAT, otrzymanych w listopadzie i grudniu 2007 r., Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tych faktur zasadniczo:

1.  w listopadzie 2007 r., grudniu 2007 r. bądź styczniu 2008 r. - w odniesieniu do faktur otrzymanych w listopadzie 2007 r.,
2.  w grudniu 2007 r., styczniu 2008 r. bądź w lutym 2008 r. - w odniesieniu do faktur otrzymanych w grudniu 2007 r.

Z uwagi na fakt, iż Gmina nie skorzystała z prawa do odliczenia podatku VAT w powyżej wskazanym okresie, zdaniem Gminy, w świetle art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego poprzez skorygowanie w styczniu 2012 r. deklaracji VAT za okres, w którym takie prawo wystąpiło, czyli również za styczeń 2008 r. (w rozliczeniu za ten miesiąc po stronie Gminy również wystąpiło prawo do odliczenia podatku w stosunku do faktur otrzymanych w listopadzie i grudniu 2007 r.). W styczniu 2012 r. (moment dokonania korekty za styczeń 2008 r.) nie minie jeszcze okres 5 lat licząc od początku roku 2008 (początku roku, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku).

Gminie zależy na odliczeniu podatku poprzez dokonanie korekty w styczniu 2012 r., ponieważ zamierza jej dokonać dopiero po uzyskaniu interpretacji indywidualnej w związku ze złożeniem niniejszego wniosku

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej prawa do odliczenia (pyt. nr 1),
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej korekty deklaracji (pyt. nr 2).

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

− z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Z treści art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy).

Nadmienia się, że na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Z kolei na mocy ust. 2 tego artykułu mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b (art. 103 ust. 1 ustawy).

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, iż uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:

*   kontroli podatkowej,
*   postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 81b § 2 cyt. ustawy, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Nadmienia się, że w art. 88 ust. 3a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2011 r. wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m. in. w przypadku, gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

*   wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
*   w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;

3.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy również nadmienić, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (\`(...)\`).

Z kolei, na podstawie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, jednostka samorządu terytorialnego dokonując określonych czynności prawno-podatkowych występuje w roli podatnika podatku VAT, gdy czynności te nie stanowią zadań statutowych jednostki, określonych w odrębnych przepisach, oraz gdy zostały zawarte umową cywilnoprawną. Status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wynikający z czynności cywilnoprawnych wskazuje także, iż takie czynności de facto – w świetle regulacji art. 15 ust. 2 ustawy – uznawane są za działalność gospodarczą jednostek samorządu terytorialnego.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina, będąca czynnym podatnikiem VAT, dokonuje sprzedaży niezabudowanych działek (gruntów) przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową lub/i komercyjną.

Przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę, w zależności od konkretnego przypadku, wynika z:

1.  klasyfikacji w aktualnym planie zagospodarowania przestrzennego,
2.  lub, jeżeli nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla danej działki, z aktualnej i ważnej decyzji o warunkach zabudowy terenu,
3.  lub, jeżeli, nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, ani też nie obowiązuje żadna aktualna decyzja o warunkach zabudowy danego terenu, ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy.

W celu dokonania sprzedaży powyższych działek, Gmina ponosi szereg niezbędnych wydatków, tj. w szczególności nabywa usługi:

1.  wyceny działek,
2.  ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży,
3.  projektowe, związane z podziałem lub scalaniem działek,
4.  projektowe, związane z ustaleniem i okazaniem granic działek,
5.  sporządzania opinii dotyczących faktycznego wykorzystania działek.

Gmina podkreśliła, że wymienione powyżej wydatki dotyczą tylko i wyłącznie wskazanych na wstępie trzech kategorii działek, przeznaczonych pod zabudowę. W szczególności, nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w tym np. zabudowanych bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę - Gmina wprawdzie ponosi również takie wydatki, niemniej jednak niniejszy wniosek ich nie dotyczy).

Gmina jest w stanie przyporządkować każdy z opisanych powyżej wydatków do konkretnej, sprzedawanej pod zabudowę działki.

Wnioskodawca ponosi wskazane powyżej wydatki najczęściej na kilka miesięcy przed dokonywaną transakcją sprzedaży działek. Powyższe wynika w szczególności z faktu, iż przedmiotowa sprzedaż odbywa się zasadniczo w ramach postępowania przetargowego, które trwa określony czas.

Powyżej wskazane wydatki są dokumentowane wystawianymi przez kontrahentów fakturami VAT, wśród których znajdują się m. in. faktury otrzymane przez Gminę w listopadzie i grudniu 2007 r. Do tej pory Gmina nie odliczała VAT od powyższych wydatków.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby zakupywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wynika z interpretacji nr ILPP1/443-1378/11-5/BD z dnia 27 stycznia 2012 r., dokonywana przez Gminę sprzedaż działek, o których mowa we wniosku podlega opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej VAT (w roku 2011 wynoszącej 23%) w każdym z trzech przedstawionych powyżej wariantów.

Zatem, należy stwierdzić, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wskazanych wydatków, tj. usług wyceny działek, ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży usług projektowych, związanych z podziałem lub scalaniem działek lub z ustaleniem i okazaniem granic działek, czy usług sporządzania opinii dotyczących faktycznego wykorzystania działek, bowiem wydatki te są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Natomiast, odnosząc się do prawa do odliczenia podatku VAT z faktur otrzymanych w listopadzie i grudniu 2007 r. poprzez korektę deklaracji VAT za miesiąc styczeń 2008 r., należy wskazać, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami art. 86 ust. 10 pkt 1, ust. 11 i ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. W sytuacji, gdy podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Natomiast, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zdaniem tut. Organu, w rozpatrywanej sprawie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury VAT otrzymanej w miesiącu listopadzie 2007 r. wystąpiło wyłącznie w miesiącu listopadzie 2007 r., a z faktury VAT otrzymanej w miesiącu grudniu 2007 r. - wyłącznie w miesiącu grudniu 2007 r., co oznacza, że Wnioskodawca nie ma możliwości wyboru złożenia korekty deklaracji za inny okres rozliczeniowy.

Reasumując, należy stwierdzić, że Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT otrzymanych w miesiącu listopadzie 2007 r. i grudniu 2007 r. poprzez korektę deklaracji podatkowej za miesiąc styczeń 2008 r. Ponadto, z uwagi na fakt, że w przypadku obydwóch faktur, od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego minęło 5 lat, Gmina w roku 2012 nie ma prawa do dokonania korekty deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług przy uwzględnieniu regulacji zawartych w art. 86 ust. 13 ustawy.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz korekty deklaracji. Odpowiedzi na pytanie dotyczące zdarzenia przyszłego w analogicznym zakresie udzielono interpretacją z dnia 27 stycznia 2012 r. nr ILPP1/443-1378/11-8/BD. Natomiast odpowiedzi na pytania w zakresie opodatkowania dostawy gruntów niezabudowanych z przeznaczeniem pod zabudowę dotyczące opisanego stanu faktycznego załatwiono interpretacją z dnia 27 stycznia 2012 r. nr ILPP1/443-1378/11-5/BD, a w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego interpretacją z dnia 27 stycznia 2012 r. nr ILPP1/443-1378/11-6/BD.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.