Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.257.2019.1.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-31
Teza: w zakresie sposobu obliczania limitu dla małego podatnika
Słowa kluczowe: dochód; limit; obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik-mały podatnik; stawka-stawki podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu obliczania limitu dla małego podatnika w części dotyczącej:

*   ustalenia, czy określenie „przychód ze sprzedaży” dotyczy uzyskanego odszkodowania, odsetek od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacji, dopłat lub refundacji kosztów – **jest prawidłowe;**

*   braku możliwości uwzględnienia w limicie podatku VAT w sytuacji:
    *   dokonywania sprzedaży w trybie odwrotnego obciążenia, gdzie płatnikiem jest Wnioskodawca jako nabywca – **jest prawidłowe;**
    *   dokonywania sprzedaży w trybie odwrotnego obciążenia, gdzie płatnikiem jest nabywca towarów/usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu obliczania limitu dla małego podatnika dotyczący:

*   ustalenia, czy określenie „przychód ze sprzedaży” dotyczy uzyskanego odszkodowania, odsetek od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacji, dopłat lub refundacji kosztów,

*   dokonywania sprzedaży w trybie odwrotnego obciążenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wniosek dotyczy zdefiniowania jakie przychody oraz kwoty podatku należnego VAT wchodzą w skład limitu, którego nie przekroczenie pozwala przedsiębiorcy na korzystanie z preferencji przewidzianych dla „małego podatnika”.

(…) Sp. z o.o. rozpoczęła działalność 2.01.2012 r. Podstawowym rodzajem działalności jest budowa rurociągów i sieci przesyłowych. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca nie wchodzi w skład podatkowej grupy kapitałowej.

W poprzednich latach Spółka korzystała z preferencji dla przedsiębiorstw jakie wynikały z faktu posiadania statusu małego podatnika którego definicję zawiera art. 4a pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawy o CIT).

Według art. 4a pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych definicja „małego podatnika” oznacza podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Za 2018 r Spółka uzyskała:

1.  przychód netto ze sprzedaży towarów i usług w kwocie: 4 184 354,94 zł z tego:
    1.  sprzedaż zwolniona: 26 051,00 zł;
    2.  sprzedaż opodatkowana 23%: 4 060 803,94 zł;
    3.  sprzedaż odwrotne obciążenie: 97 500,00 zł;
2.  odsetki bankowe uzyskane w kwocie: 1 082,44 zł;
3.  przychód finansowy – dotacje z Urzędu Pracy w kwocie: 26 430,01 zł;
4.  wartość podatku należnego VAT z tytułu sprzedaży dot. pkt 1b w kwocie: 933 984,90 zł.

W związku z tym, że ustawodawca w ustawie o CIT nie zawarł definicji przychodu ze sprzedaży oraz nie określił kwot jakie wchodzą w należny podatek od towarów i usług zachodzi wątpliwość, w świetle powyższych danych Wnioskodawcy za 2018 r, czy Spółka w 2019 r. ma prawo korzystać ze statusu „małego podatnika”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zamieszczone w ww. art. 4a ustawy o CIT określenie „przychód ze sprzedaży” dotyczy również np. uzyskanego odszkodowania, odsetek od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacji, dopłat lub refundacji kosztów?
2.  Czy do wyliczenia limitu, w kwocie należnego podatku VAT (określenie ustawodawcy w art. 4a ustawy o CIT „wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług”) należy ująć również:
    1.  podatek należny z tytułu realizacji procedury odwrotnego obciążenia od nabyć, gdzie płatnikiem jest Wnioskodawca jako nabywca zgodnie z art. 17 ust.1 pkt 5,8 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (kwota za 2018 r.: 119 021,30 zł);
    2.  podatek należny VAT od sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę w procedurze odwrotnego obciążenia, którego Płatnikiem jest nabywca towarów/usług (kwota za 2018 r.: 22 425,00 zł)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy w obu pytaniach należy udzielić odpowiedzi negatywnej.

Ad. 1

Wskazane w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, sformułowanie „wartość przychodu ze sprzedaży” nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT. Przychodu ze sprzedaży nie należy utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego.

W związku z tym należy przy obliczaniu powyższego limitu uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży , w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów. Taka definicja „przychodu ze sprzedaży” odpowiada określeniu tego samego pojęcia zawartego w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy wartość podatku należnego VAT rozliczonego w związku z realizacją procedury odwrotnego obciążenia od nabyć, w którym płatnikiem tego podatku staje się nabywca, nie może stanowić kwoty o której mowa w art. 4a ustawy o CIT tj.: „wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług”, gdyż podatek ten nie jest wyliczony od podstawy jaką stanowi przychód ze sprzedaży netto towarów i usług.

Określenie „wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług)” oznacza de facto, zdaniem Wnioskodawcy wartość sprzedaży brutto. W związku z tym nie może być doliczony do limitu określającego małego podatnika, podatek należny VAT którego Płatnikiem jest nabywca. Podobnie zdaniem Wnioskodawcy nie można w tym limicie ujmować (domniemanego/statystycznego) podatku należnego VAT od sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę w procedurze odwrotnego obciążenia, gdyż jego wartość nie jest ewidencjonowana w żadnych urządzeniach księgowych, deklaracjach, rejestrach itp.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie sposobu obliczania limitu dla małego podatnika w części dotyczącej:

*   ustalenia, czy określenie „przychód ze sprzedaży” dotyczy uzyskanego odszkodowania, odsetek od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacji, dopłat lub refundacji kosztów – **jest prawidłowe;**

*   braku możliwości uwzględnienia w limicie podatku VAT w sytuacji:
    *   dokonywania sprzedaży w trybie odwrotnego obciążenia, gdzie płatnikiem jest Wnioskodawca jako nabywca – **jest prawidłowe;**
    *   dokonywania sprzedaży w trybie odwrotnego obciążenia, gdzie płatnikiem jest nabywca towarów/usług – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest budowa rurociągów i sieci przesyłowych. W poprzednich latach Spółka korzystała z preferencji właściwych dla posiadanego statusu „małego podatnika”.

W 2018 r. Spółka uzyskała:

1.  przychód netto ze sprzedaży towarów i usług w kwocie: 4 184 354,94 zł z tego:
    1.  sprzedaż zwolniona: 26 051,00 zł;
    2.  sprzedaż opodatkowana 23%: 4 060 803,94 zł;
    3.  sprzedaż odwrotne obciążenie: 97 500,00 zł;
2.  odsetki bankowe uzyskane w kwocie: 1 082,44 zł;
3.  przychód finansowy – dotacje z Urzędu Pracy w kwocie: 26 430,01 zł;
4.  wartość podatku należnego VAT z tytułu sprzedaży dot. pkt 1b w kwocie: 933 984,90 zł.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy do wartości przychodu ze sprzedaży można wliczać m.in. uzyskane odszkodowanie, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów oraz sposób obliczania limitu dla małego podatnika dotyczący dokonywania sprzedaży w trybie odwrotnego obciążenia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 updop podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1.  19% podstawy opodatkowania;
2.  9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

W myśl art. 4a pkt 10 updop małym podatnikiem jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro, przy czym przeliczenia tej kwoty dla danego roku podatkowego dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Art. 4a pkt 10 updop, który wprowadza definicję małego podatnika, zawiera sformułowanie „wartość przychodu ze sprzedaży”, które nie zostało zdefiniowane w updop. Trzeba również wskazać, że nie należy tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego.

Dokonując zatem literalnej wykładni tego pojęcia – przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż.

Taka wykładnia sformułowania „przychodu ze sprzedaży” koreluje z tożsamą regulacją zawartą w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), w myśl której, przez małego podatnika rozumie się podatnika od towarów i usług, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro.

Ustalając więc status małego podatnika, uprawniający do zastosowania 9% stawki podatku dochodowego od osób prawnych, przy obliczaniu limitu na podstawie art. 4a pkt 10 ww. ustawy, należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż.

Sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług). Zauważyć jednakże należy, że odwołanie się do definicji „sprzedaży” zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia „wartości przychodów ze sprzedaży” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawsze jest uzasadnione.

Wskazać bowiem należy na możliwe istotne rozbieżności, które mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem ze sprzedaży wg ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Istnieją bowiem sytuacje, w których określona sprzedaż nie podlega podatkowi VAT (np. sprzedaż usług poza terytorium kraju), a podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych i odwrotnie sprzedaż, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przy obliczaniu limitu dla małego podatnika określenie „przychód ze sprzedaży” nie dotyczy uzyskanego odszkodowania, odsetek od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacji, dopłat lub refundacji kosztów

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do zakresu obliczania limitu dla małego podatnika przy dokonywaniu sprzedaży w trybie odwrotnego obciążenia należy zauważyć, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku od towarów i usług na podatnika (usługobiorcę), na rzecz którego świadczone są usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Zatem w sytuacji gdy znajduje zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, obowiązek rozliczenia podatku zostaje przeniesiony na podatnika na rzecz którego są świadczone usługi. Natomiast stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy usługodawca nie rozlicza podatku należnego.

Wskazać bowiem należy, że zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy oznacza jedynie przesunięcie obowiązku rozliczenia podatku od towarów i usług na usługobiorcę lub nabywcę towarów. Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia nie oznacza natomiast, że w przypadku danej transakcji podatek należny VAT nie wystąpi.

Wystąpi on bowiem w związku z czynnością opodatkowaną dostawy towarów lub świadczenia usługi, która dokonana zostanie przez usługodawcę lub dostawcę i nadal z tą transakcją będzie identyfikowany. Mechanizm odwrotnego obciążenia przenosi jedynie obowiązek rozliczenia tego podatku na usługobiorcę lub nabywcę towarów, tj. podatnika na rzecz którego są świadczone usługi lub dokonywana jest dostawa towarów.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca jest nabywcą, tj. nie osiąga przychodu ze sprzedaży, oczywistym jest, że – niezależnie od faktu, kto „fizycznie” uiszcza VAT od transakcji – kwota podatku VAT nie powinna być brana pod uwagę przez nabywcę (a więc Wnioskodawcę) przy obliczaniu limitu przychodu ze sprzedaży dla celów ustalenia statusu małego podatnika. Wnioskodawca jako nabywca nie dokonuje bowiem sprzedaży.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości uwzględnienia podatku VAT (płaconego przez Wnioskodawcę jako nabywcę w trybie tzw. odwrotnego obciążenia) w limicie przychodów ze sprzedaży dla celów ustalenia statusu małego podatnika – jest prawidłowe.

Natomiast nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w myśl którego również w sytuacji sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę w trybie tzw. odwrotnego obciążenia (tj. w sytuacji, gdy to nie Wnioskodawca jako sprzedawca „fizycznie” płaci VAT, lecz płaci go nabywca), podatek VAT nie jest uwzględniany w limicie przychodów ze sprzedaży dla celów ustalenia statusu małego podatnika.

Jak już wskazano, zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia oznacza jedynie przesunięcie obowiązku naliczenia VAT na nabywcę. Podatek od towarów i usług nadal jest bowiem identyfikowany ze sprzedażą dokonaną przez usługodawcę/sprzedawcę towarów.

Podsumowując, przy ustaleniu statusu małego podatnika należy uwzględnić kwoty podatku należnego, które w przypadku transakcji objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia są naliczane przez usługobiorców. Podatek naliczany od takich transakcji przez usługobiorców jest bowiem podatkiem należnym i dotyczy sprzedaży dokonanej przez usługodawcę.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie w zakresie braku możliwości uwzględnienia podatku VAT (gdy płatnikiem jest nabywca w trybie tzw. odwrotnego obciążenia) w limicie przychodów ze sprzedaży dla celów ustalenia statusu małego podatnika – jest nieprawidłowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, tj. sposobu obliczania limitu dla małego podatnika w części dotyczącej braku możliwości uwzględnienia w limicie podatku VAT w sytuacji:

*   dokonywania sprzedaży w trybie odwrotnego obciążenia, gdzie płatnikiem jest Wnioskodawca jako nabywca – jest prawidłowe;

*   dokonywania sprzedaży w trybie odwrotnego obciążenia, gdzie płatnikiem jest nabywca towarów/usług – jest nieprawidłowe.

Końcowo należy dodać, że tut. organ w niniejszej interpretacji nie odniósł się do danych liczbowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Weryfikacja danych liczbowych może mieć miejsce wyłącznie w toku postępowania podatkowego, w którym możliwa jest analiza dokumentów i weryfikacja ustalonej przez Wnioskodawcę wysokości podstawy opodatkowania.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.