Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.231.2020.2.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-02
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działki pod zabudowę.
Słowa kluczowe: działki; opodatkowanie; pełnomocnictwo; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 czerwca 2020 r. (data wpływu 16 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 sierpnia 2020 r. (data wpływu 27 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 1/5 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 1/5. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 sierpnia 2020 r. (data wpływu 27 sierpnia 2020 r.) o załącznik ORD-WS/B.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącym stroną postępowania:** Pana (…);
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** Pani

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy – osoby fizyczne, Pan (…) oraz Pani (…) są współwłaścicielami nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę gruntu o numerze 1/2, o powierzchni 0,5780 ha, dalej jako: „Nieruchomość”, którą nabyli w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą od spółki akcyjnej na mocy umowy sprzedaży z dnia 21 sierpnia 2002 r. zawartej w formie aktu notarialnego. Na przedmiotowej Nieruchomości nie jest i nie była prowadzona działalność gospodarcza w jakiejkolwiek formie, jak również nie zostały poczynione żadne nakłady inwestycyjne. Jako rodzaj użytków Nieruchomość obejmuje grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz-LzIV) oraz pastwiska trwałe (PsV).

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jednakże jej przedmiotem nie jest obrót nieruchomościami ani pośrednictwo w tym zakresie. Wnioskodawca posiada również status czynnego podatnika VAT. Pani (…) nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również nie posiada statusu podatnika podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy zawarli w dniu 17 kwietnia 2019 r. z osobą prawną – spółką akcyjną, w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkiem, części ww. Nieruchomości, dalej jako: „Umowa”. Warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej jest m.in.: uzyskanie przez kupującą Spółkę decyzji o warunkach zabudowy, decyzji o pozwoleniu na budowę, pozwolenia na wycięcie drzew. Na mocy Umowy, Pan (…), działając w imieniu własnym oraz w imieniu żony, udzielił kupującej Spółce pełnomocnictwa do podejmowania czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania powyższych decyzji i pozwoleń, jak również wyraził zgodę na dysponowanie przez Kupującą Spółkę Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę i uzyskanie stosownych zgód – celem usprawnienia procesu inwestycyjnego po stronie kupującej Spółki. Właściciele, w związku z zawartą Umową, zobowiązali się m.in.: do dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości na dwie działki. Pismem z dnia 2 kwietnia 2020 r. Burmistrz postanowił o możliwości podziału Nieruchomości w ustalony przez Strony Umowy sposób, zaś decyzją z dnia 3 czerwca 2020 r. zatwierdził projekt podziału Nieruchomości na nowo utworzone działki: nr 1/5 o pow. 0,2960 ha oraz nr 1/6 o pow. 0,2820 ha. Działki nie były w przeszłości zabudowane, uzbrojone, ogrodzone. Nie były również wykorzystywane na żadne cele komercyjne (np. oddane w dzierżawę).

Nieruchomość położona jest na obszarze, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie jest objęta obowiązkiem sporządzenia takiego planu.

Na prośbę kupującej Spółki, Wnioskodawcy wystąpili do Burmistrza o ustalenie dla części Nieruchomości warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie budynku usługowo-handlowego wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną i komunikacyjną oraz zagospodarowaniem terenu, w tym budową zjazdu publicznego z ul., dróg dojazdowych, placu manewrowego, miejsc postojowych, bilbordu reklamowego oraz opcjonalnie realizacją murów oporowych na Nieruchomości. Decyzją z dnia 2 marca 2020 r. Burmistrz ustalił warunki zabudowy dopuszczając zabudowę usługową w postaci budynku handlowo-usługowego oraz warunki zagospodarowania terenu.

Nieruchomość należy do majątku wspólnego małżonków – Wnioskodawcy i jego żony.

Wnioskodawcy zamierzają dokonać sprzedaży jednej z działek o numerze 1/5 na rzecz zainteresowanego podmiotu – spółki akcyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa nowo powstałej działki powinna zostać uznana za dokonaną w ramach działalności gospodarczej i czy w związku z tym dokonując zbycia nowo powstałej działki, Wnioskodawcy będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (VAT) w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Poprzez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Część Nieruchomości, tj. działka o nr 1/5, spełnia zaś znamiona definicji towaru, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług VAT.

W związku z powyższym zbycie nieruchomości gruntowych stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów. Nie każda jednak taka czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Podatek należny będzie od czynności wykonanej przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnikami zaś, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ust. 2 art. 15 ww. ustawy stanowi zaś, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Kwestia, czy dana działalność powinna zostać uznana za działalność gospodarczą, stała się również przedmiotem zainteresowania judykatury. Orzecznictwo (m.in. wyrok WSA w Łodzi z 15 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 82/13) ukształtowało pogląd, iż działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub niewypełniających znamiona tej działalności. Dlatego też ocena, czy w odniesieniu do danej transakcji podmiot występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, powinna być dokonana na podstawie indywidualnych okoliczności faktycznych danej sprawy.

Podatnikiem podatku VAT nie będzie osoba fizyczna, która dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Działalność powinna charakteryzować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Przy opodatkowaniu dostawy gruntów istotne znaczenie ma ocena, czy w celu dokonania sprzedaży działki Wnioskodawcy podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, czy zaangażowali środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców, usługodawców, zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, czego konsekwencją byłoby uznanie ich za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ww. przepisu, tj. podatników podatku od towarów i usług. Przyjęcie, że przy sprzedaży działki dana osoba działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy działalność ta przybiera formę zawodową, stałą, zorganizowaną. Ilość i zakres transakcji nie może sam w sobie stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą, podobne jak podział nieruchomości w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, czy długość okresu, w jakim transakcje następowały po sobie. Należałoby również ustalić, czy działalność przybiera formę zawodową, zorganizowaną, ciągłą, przejawiającą się np.: w nabyciu terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenia, wydzielenia dróg wewnętrznych, czy uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (vide wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r., sygn. C-180/10 i C-181/10). Inaczej będzie jednak, gdy zainteresowany będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE.

Zgodnie również z art. 12 ust. 1 lit. B Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, w zakresie dostawy terenu budowlanego.

Według Wnioskodawców, sprzedaż nowo powstałej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na uznanie Wnioskodawców za podatników tego podatku, pomimo, iż obrót nieruchomościami nie stanowi przedmiotu wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawcy nabyli własność Nieruchomości w 2002 r. Czas pomiędzy nabyciem Nieruchomości, a podziałem na działki wskazuje co prawda na brak ciągłości pomiędzy ww. czynnościami, a Wnioskodawcy nie angażowali i nie angażują środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się handlem nieruchomościami. Nieruchomość stanowi niezabudowaną działkę gruntu, nieogrodzoną i nieuzbrojoną. Nie była ona wykorzystywana w żaden komercyjny sposób, nie poniesiono na jej rzecz żadnych nakładów.

Nie mniej jednak, mając na względzie przytoczone powyżej regulacje prawa wspólnotowego, Wnioskodawcy, występując o ustalenie dla części Nieruchomości warunków zabudowy, przekroczył zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Podobnie będzie w odniesieniu do wystąpienia (bądź zamiaru wystąpienia) przez Nabywcę o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, czy pozwolenia na wycięcie drzew. Nabywca, działając na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Wnioskodawców, będzie bowiem działał w imieniu i na rzecz Wnioskodawców.

W związku z powyższym uznać należy, iż spełnione zostały przesłanki warunkujące opodatkowanie transakcji podatkiem od towarów i usług, mianowicie: czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a także czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z tezy ww. orzeczenia wynika, m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił TSUE w powołanym wyżej orzeczeniu – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy będący osobami fizycznymi są współwłaścicielami nieruchomości niezabudowanej położonej w Siemiatyczach stanowiącej działkę gruntu o numerze 1/2, o powierzchni 0,5780 ha, którą nabyli w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą od spółki akcyjnej na mocy umowy sprzedaży z dnia 21 sierpnia 2002 r. zawartej w formie aktu notarialnego. Na Nieruchomości nie jest i nie była prowadzona działalność gospodarcza w jakiejkolwiek formie, jak również nie zostały poczynione żadne nakłady inwestycyjne. Jako rodzaj użytków Nieruchomość obejmuje grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz-LzIV) oraz pastwiska trwałe (PsV).

Wnioskodawca (…) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, jej przedmiotem nie jest obrót nieruchomościami ani pośrednictwo w tym zakresie. Wnioskodawca posiada również status czynnego podatnika VAT. Pani (…) nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również nie posiada statusu podatnika podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy zawarli w dniu 17 kwietnia 2019 r. z osobą prawną – spółką akcyjną, w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkiem, części ww. Nieruchomości. Warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej jest m.in.: uzyskanie przez kupującą Spółkę decyzji o warunkach zabudowy, decyzji o pozwoleniu na budowę, pozwolenia na wycięcie drzew. Na mocy Umowy, Pan (…), działając w imieniu własnym oraz w imieniu żony, udzielił kupującej Spółce pełnomocnictwa do podejmowania czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania powyższych decyzji i pozwoleń, jak również wyraził zgodę na dysponowanie przez Kupującą Spółkę Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę i uzyskanie stosownych zgód – celem usprawnienia procesu inwestycyjnego po stronie kupującej Spółki. Właściciele, w związku z zawartą Umową, zobowiązali się m.in.: do dokonania podziału geodezyjnego Nieruchomości na dwie działki. Pismem z dnia 2 kwietnia 2020 r. Burmistrz postanowił o możliwości podziału Nieruchomości w ustalony przez Strony Umowy sposób, zaś decyzją z dnia 3 czerwca 2020 r. zatwierdził projekt podziału Nieruchomości na nowo utworzone działki: nr 1/5 o pow. 0,2960 ha oraz nr 1/6 o pow. 0,2820 ha. Działki nie były w przeszłości zabudowane, uzbrojone, ogrodzone. Nie były również wykorzystywane na żadne cele komercyjne (np. oddane w dzierżawę).

Nieruchomość położona jest na obszarze, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie jest objęta obowiązkiem sporządzenia takiego planu.

Na prośbę kupującej Spółki, Wnioskodawcy wystąpili do Burmistrza o ustalenie dla części Nieruchomości warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie budynku usługowo-handlowego wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną i komunikacyjną oraz zagospodarowaniem terenu, w tym budową zjazdu publicznego z ul., dróg dojazdowych, placu manewrowego, miejsc postojowych, bilbordu reklamowego oraz opcjonalnie realizacją murów oporowych na Nieruchomości. Decyzją z dnia 2 marca 2020 r. Burmistrz ustalił warunki zabudowy dopuszczając zabudowę usługową w postaci budynku handlowo-usługowego oraz warunki zagospodarowania terenu.

Nieruchomość należy do majątku wspólnego małżonków – Wnioskodawcy i jego żony.

Wnioskodawcy zamierzają dokonać sprzedaży jednej z działek o numerze 1/5 na rzecz zainteresowanego podmiotu – spółki akcyjnej.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii uznania ich za podatników prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy w związku ze sprzedażą działki o numerze 1/5.

W niniejszej sprawie koniecznym stało się zatem ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, Wnioskodawcy, w celu dokonania dostawy działki nr 1/5, podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co zaskutkowało koniecznością uznania ich za podmioty prowadzące „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też zbycie to nastąpi w ramach zarządu ich majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów, (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż działki o numerze 1/5 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w przedmiotowej sprawie występują przesłanki, aby w związku z tą transakcją uznać Wnioskodawców za podatników tego podatku.

W rozpatrywanej sprawie, w odniesieniu do działki o numerze 1/5, wynika taka aktywność Wnioskodawców, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zainteresowani dokonali podziału geodezyjnego działki nr 1/2 na dwie działki o nr 1/5 oraz o nr 1/6. Wnioskodawcy wystąpili do Burmistrza o ustalenie dla części Nieruchomości warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie budynku usługowo-handlowego wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną i komunikacyjną oraz zagospodarowaniem terenu, w tym budową zjazdu publicznego z ul., dróg dojazdowych, placu manewrowego, miejsc postojowych, bilbordu reklamowego oraz opcjonalnie realizacją murów oporowych na Nieruchomości. Decyzją z dnia 2 marca 2020 r. Burmistrz ustalił warunki zabudowy dopuszczając zabudowę usługową w postaci budynku handlowo-usługowego oraz warunki zagospodarowania terenu. Ponadto Wnioskodawcy udzielili kupującemu pełnomocnictwa do podejmowania czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, tj. uzyskanie przez kupującą Spółkę m.in. decyzji o pozwoleniu na budowę, pozwolenia na wycięcie drzew, jak również wyrazili zgodę na dysponowanie przez kupującą Spółkę Nieruchomością na cele budowlane.

Kwestia udzielania pełnomocnictw została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Zatem fakt, że w przedmiotowej sprawie ww. działania podejmowane w stosunku do działki nr 1/5 (tj. uzyskanie przez kupującą Spółkę m.in. decyzji o pozwoleniu na budowę, pozwolenia na wycięcie drzew), nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawców, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanych.

Podkreślić w tym miejscu należy, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawców (mocodawców). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań w stosunku do działki nr 1/5 uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal współwłasnością Wnioskodawców. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawców, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będzie własnością Wnioskodawców i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawców. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez przyszłego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać Nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Wobec powyższego, Wnioskodawcy dokonując sprzedaży działki 1/5 nie będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawcy w taki sposób zorganizowali zbycie działki 1/5, że niejako ich działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawców działki 1/5, będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawcy będą działali jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawców, a zbycie działki 1/5, będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę do uznania Wnioskodawców za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, w związku z dostawą działki 1/5, to sprzedaż tej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.