Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.433.2023.2.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-14
Teza: Rezydencja podatkowa
Słowa kluczowe: Norwegia; rezydencja-rezydencja podatkowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 6 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 6 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 lipca 2023 r. (wpływ 10 lipca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych i zdarzenia przyszłego

W 2011 roku wraz z córką wyjechała Pani z Polski i dołączyła do męża przebywającego w Norwegii od 2009 roku. W Polsce zostawili Państwo mieszkanie własnościowe, które zaczęli Państwo wynajmować. W Norwegii całą rodziną przebywają Państwo nieprzerwanie od 2011 roku z okazjonalnymi wizytami w Polsce w celu odwiedzenia dalszej rodziny, najczęściej raz w roku w okresie letnim na około 3 tygodnie, czasami w okresach świątecznych. Każdego roku okres przebywania w Polsce nie przekracza 183 dni.

W mieszkaniu własnościowym jest Pani nadal zameldowana.

Od 2014 roku pracuje Pani zarobkowo w Norwegii na umowie o pracę.

Posiada Pani obywatelstwo polskie. Nie posiada Pani obywatelstwa norweskiego.

W ciągu najbliższych lat nie mają Państwo zamiaru powrotu do Polski.

Ośrodek Pani interesów życiowych, z wyłączeniem pozostawionego w Polsce mieszkania oraz polskiego konta w banku w celu rozliczeń za najem, znajduje się w całości w Norwegii.

Dnia 15 maja 2023 roku otrzymała Pani od Norweskiej Administracji certyfikat rezydencji, w którym stwierdzono, że w latach 2015-2022 zgodnie z art. 4 par. 1 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Norwegią a Rzecząpospolitą Polską jest Pani rezydentką Norwegii.

W związku z wynajmowanym w Polsce mieszkaniem składała Pani w Polsce zeznania podatkowe PIT-36, w których wykazywała Pani zarobki związane z najmem oraz uzyskiwane za granicą wynagrodzenie z umowy o pracę w Norwegii.

W związku z uzyskaniem certyfikatu w Norwegii oraz wcześniejszej rozmowie z doradcą podatkowym powzięła Pani wątpliwość co do poprawności rozliczeń podatkowych za poprzednie lata.

Zgodnie z otrzymanym certyfikatem rezydencji za rok 2023 i lata przyszłe, do zmiany sytuacji życiowej, czyli ewentualnego powrotu do Polski ma Pani zamiar dochody związane z pracą zarobkową w Norwegii opodatkowywać w całości w Norwegii. W Polsce natomiast ma Pani zamiar opodatkowywać najem nieruchomości na formularzu PIT-28, na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego.

### Pytania

1\. Czy spełniła Pani wszystkie przesłanki do uznania za rezydentkę Norwegii i opodatkowywania całości dochodów uzyskanych w Norwegii, tylko w Norwegii?

2\. Czy w latach poprzednich powinna Pani wykazać tylko dochody z najmu bez wykazywania uzyskanych dochodów z pracy w Norwegii?

3\. Czy przyszłe rozliczanie w Polsce tylko dochodów z najmu będzie wystarczające?

### Pani stanowisko w sprawie

1\. Posiada Pani rezydencję podatkową w Norwegii.

2\. W Polsce powinna Pani rozliczyć się tylko z najmu mieszkania. Dochody z umowy o pracę w całości rozliczać w Norwegii. W związku z tym w latach poprzednich należy dokonać korekty rozliczeń.

3\. W latach następnych powinna Pani rozliczać się tylko z najmu mieszkania znajdującego się w Polsce.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Z opisu sprawy wynika, że przebywa Pani razem z córką i mężem w Norwegii nieprzerwanie od 2011 roku z okazjonalnymi wizytami w Polsce w celu odwiedzin dalszej rodziny, najczęściej raz w roku, w okresie letnim na około 3 tygodnie, czasami w okresach świątecznych. Każdego roku okres przebywania w Polsce nie przekracza 183 dni. Od 2014 roku pracuje Pani zarobkowo w Norwegii na umowę o pracę. W ciągu najbliższych lat nie mają Państwo zamiaru powrotu do Polski. Ośrodek Pani interesów życiowych, z wyłączeniem pozostawionego w Polsce mieszkania oraz polskiego konta w banku w celu rozliczeń za najem, znajduje się w całości w Norwegii. W maju 2023 roku otrzymała Pani od norweskiej administracji podatkowej certyfikat rezydencji, w którym stwierdzono, że w latach 2015-2022 jest Pani rezydentką Norwegii.

Na podstawie powyższego stwierdzam, że skoro w Norwegii posiada Pani centrum interesów osobistych i życiowych, a jednocześnie w Polsce przebywa Pani okazjonalnie (krócej niż 183 dni w roku), brak jest przesłanek uprawniających do uznania Pani za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu cyt. art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To natomiast oznacza, że jest Pani rezydentem podatkowym Norwegii.

W konsekwencji podlega Pani w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli podlega Pani w Polsce obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na jej terytorium.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika też, że w Polsce posiada Pani mieszkanie własnościowe, które Pani wynajmuje.

Zatem w Pani sprawie zastosowanie znajdzie podpisana w Warszawie dnia 9 września 2009 r. Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2010 r. Nr 134, poz. 899 ze zm.; dalej: Konwencja).

Stosownie do art. 6 ust. 1-3 Konwencji:

1\. Dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając w to dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego) położonego w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

2\. Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na którego terytorium dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego (włączając w to żywy inwentarz oraz wyposażenie używane w gospodarstwach rolnych i leśnych), prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawo użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji, złoża mineralne, źródła i inne zasoby naturalne; statki morskie i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.

3\. Postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu stosuje się do dochodu uzyskiwanego z bezpośredniego użytkowania, dzierżawy lub innych form korzystania z majątku nieruchomego.

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15 oraz 17 i 18 niniejszej Konwencji, wynagrodzenia, pensje oraz inne podobne świadczenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W związku z tym, że posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy w Norwegii, a w Polsce posiada Pani ograniczony obowiązek podatkowy, w Polsce opodatkowuje Pani jedynie dochody osiągane z najmu nieruchomości położonej w Polsce. Natomiast do dochodów tych nie musi Pani doliczać dochodów z pracy uzyskiwanych na terenie Norwegii, ponieważ dochody te – zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji – podlegają opodatkowaniu w miejscu Pani zamieszkania, czyli w Norwegii.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W tym miejscu zwracam uwagę, że ze znowelizowanych – ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) – przepisów wynika, że od 1 stycznia 2022 r. podatnik uzyskujący przychody z tzw. „najmu prywatnego” nie ma już możliwości wyboru formy opodatkowania tych przychodów. W zakresie tego źródła przychodów ustawodawca nakazał ich opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie bowiem do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z kolei zgodnie art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”.

Według art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stwierdzam zatem, że uzyskiwane przez Panią w latach 2015-2022 i następnych przychody z najmu mieszkania położonego na terenie Polski są opodatkowane w Polsce.

**Reasumując ‒** **ma Pani rezydencję podatkową w Norwegii. W Polsce posiada Pani ograniczony obowiązek podatkowy, co oznacza, że w Polsce opodatkowuje Pani jedynie przychody osiągane z najmu mieszkania położonego w Polsce. Do osiągniętych przychodów z najmu nie musi Pani doliczać dochodów z pracy uzyskiwanych na terenie Norwegii.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanów faktycznych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

· zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).