Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.20.2025.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-29
Teza: Prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury
dokumentującej czynności, za które przewidziano dodatkowe
wynagrodzenie należne Sprzedawcy, na podstawie
Porozumienia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane
emisja
gaz-emisja gazów
odliczenia
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
1

Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej,
    który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej
    czynności, za które przewidziano dodatkowe wynagrodzenie należne Sprzedawcy, na
    podstawie Porozumienia.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 10 marca 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    A. S.A. (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką zależną B. S.A. (dalej jako
    „Sprzedawca”) i należy do Grupy Kapitałowej B. Spółka jest zarejestrowana dla celów
    podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny zgodnie z art. 96 ust. 4
    ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze
    zm.) (dalej „Ustawa o VAT” lub „UoVAT) oraz prowadzi działalność opodatkowaną
    podatkiem VAT.
    Udział działalności gospodarczej zwolnionej z VAT bądź niepodlegającej opodatkowaniu
    jest marginalny.
    Wnioskodawca nie stosuje i nie będzie miał obowiązku stosowania proporcji, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ust. 2 Ustawy o VAT do stanu faktycznego objętego
    składanym wnioskiem o interpretację.
    Spółka prowadzi dominującą działalność podlegającą opodatkowaniu VAT w obszarze
    wytwarzania energii elektrycznej i ciepła w posiadanych aktywach wytwórczych. Spółka
    jest zobowiązana do umarzania uprawnień do emisji CO („EUA”) na potrzeby spełnienia 2
    obowiązku przewidzianego ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu
    uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2023 r. poz. 589, ze zm.) oraz
    dyrektywą 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r.,
    ustanawiającą system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych w Unii
    Europejskiej (EU ETS - European Union Emissions Trading System). W celu realizacji
    powyższego obowiązku, Wnioskodawca dokonuje zakupów EUA od Sprzedawcy na
    podstawie umowy (...) dla umów sprzedaży energii elektrycznej z dnia (...) maja 2012 r.
    zmienionej aneksami (dalej jako „Umowa (...)”).
    Spółka zarządza marżą zmienną oraz ryzykiem rynkowym i w tym celu Spółka dokonuje
    zakupów EUA z wykorzystaniem kontraktów terminowych, w powiązaniu z wolumenami i
    okresami dostawy / sprzedaży energii elektrycznej oraz wolumenami zakupu (...),
    zabezpieczając tym samym marżę Clean Dark Spread / Clean Spark Spread.
    Wnioskodawca dokonuje zakupu kontraktów terminowych EUA od Sprzedawcy – zgodnie
    z zasadami korporacyjnymi przyjętymi w grupie kapitałowej Sprzedawcy, Spółka nie

    prowadzi samodzielnych zakupów EUA na rynku oraz nie posiada umów umożliwiających
    zakup EUA od kontrahentów innych niż Sprzedawca. Spółka w zależności od
    zapotrzebowania korzysta z finansowania wewnątrzgrupowego, gdzie pożyczkodawcą jest
    Sprzedawca (finansowanie wewnątrzgrupowe Sprzedawca traktuje jako zwolnione z VAT
    na podstawie art. 43 Ustawy o VAT, w związku z brakiem wyboru opcji opodatkowania
    zgodnie z art. 43 ust. 22 Ustawy o VAT).
    Finansowanie wewnątrzgrupowe jest wykorzystywane przez Wnioskodawcę między
    innymi na potrzeby zarządzania płynnością w związku z zakupem EUA, (...) produkcyjnych
    czy pokryciem kosztów remontów. Spółka, zważywszy na wykorzystane limity
    finansowania dla grupy kapitałowej, do której przynależy oraz m.in. posiadane aktywa (...),
    nie ma obiektywnej możliwości uzyskania w tym zakresie finansowania zewnętrznego.
    W okresie pomiędzy (...) kwietnia 2022 r. a (...) stycznia 2023 r. Wnioskodawca oraz
    Sprzedawca (łącznie: „Strony Transakcji”) zawarli Porozumienia Transakcyjne o numerach:
    (...) („Porozumienia Transakcyjne”). Na ich podstawie Spółka zawarła ze Sprzedawcą
    kontrakty terminowe z dostawą (...) jednostek EUA na (...) marca 2023 r. („Transza”).
    Łączna wartość Transzy wyceniona została na (...) PLN netto.
    W marcu 2023 roku, w zakładanym terminie rozliczenia transakcji wynikających z
    zawartych Porozumień Transakcyjnych, Spółka poinformowała Sprzedawcę o gotowości
    odbioru zakupionych EUA. Z uwagi na sytuację płynnościową Wnioskodawcy, rozliczenie
    transakcji w tym terminie (marzec 2023 roku) wymagałoby pozyskania przez Spółkę
    dodatkowej transzy finansowania na zakup EUA.
    Sprzedawca w odpowiednim terminie nabył EUA w celu odsprzedaży do Wnioskodawcy,
    jednakże ze względu na brak posiadania wymaganych zgód korporacyjnych, nie mógł
    dokonać sprzedaży EUA na rzecz Spółki w uzgodnionym terminie. Zasady postępowania w
    przypadku niedostarczenia EUA przez Sprzedawcę uregulowane zostały w Umowie (...),
    jednak z uwagi na strategiczny charakter relacji pomiędzy Stronami Transakcji oraz
    potwierdzenia mandatami transakcyjnymi nabycia EUA na rzecz Wnioskodawcy, strony
    przystąpiły do rozmów w celu wypracowania porozumienia odpowiadającego zakładanym
    rozliczeniom pomiędzy Stronami Transakcji (obejmującymi rozliczenie transakcji nabycia
    EUA oraz obciążenie Spółki kosztami związanymi z przesunięciem transakcji.
    W trakcie rozmów nastąpiły zmiany regulacyjne, które spowodowały, że Strony Transakcji
    podjęły negocjacje w sprawie modyfikacji Porozumień Transakcyjnych (w tym zmiany
    terminów dostawy Uprawnień EUA). W dniu 28 października 2023 r. weszła w życie ustawa
    z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy Prawo geologiczne i górnicze oraz niektórych
    innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 2029), która wprowadziła zmiany w ustawie z dnia 12
    czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, w tym
    m.in. wydłużono termin umorzenia Uprawnień EUA w KOBiZE (Krajowy Ośrodek
    Bilansowania i Zarządzania Emisjami) do końca września roku następującego po okresie,
    w którym doszło do ich wykorzystania. W rezultacie, w stosunku do gazów cieplarnianych
    wyemitowanych w roku 2023, termin umorzenia EUA został przedłużony do końca
    września 2024 roku.
    W związku z nowelizacją przepisów w zakresie terminu umorzenia EUA oraz zgodnie z
    przeprowadzonymi ustaleniami Sprzedawca zaproponował Wnioskodawcy możliwość
    przesunięcia terminu dostawy Transzy na wrzesień 2024 roku, a Wnioskodawca przychylił
    się do przedstawionej propozycji. Sprzedawca – w związku z zakupem EUA na rzecz
    Wnioskodawcy i przesunięciem terminu dostawy EUA – ponosił koszty związane m.in. z
    zaangażowaniem środków, czy innych zasobów w celu nabycia EUA przeznaczonych dla
    Wnioskodawcy oraz ich obsługą w okresie przesunięcia dostawy.
    W wyniku ostatecznych ustaleń Strony Transakcji uzgodniły treść i zawarły w dniu (...)
    września 2024 r. porozumienie (dalej jako „Porozumienie”), w którym ustalono datę
    sprzedaży EUA na rzecz Wnioskodawcy na (...) września 2024 r. z terminem płatności w
    dniu (...) września 2024 r. W Porozumieniu ustalono, że oprócz wynagrodzenia za zbycie

    EUA na rzecz Wnioskodawcy, Wnioskodawca wypłaci Sprzedawcy dodatkowe
    wynagrodzenie (dalej jako „Dodatkowe Wynagrodzenie”), które umożliwi Sprzedawcy
    rozliczenie poniesionych przez niego kosztów obsługi EUA nabytych w celu zrealizowania
    Porozumień Transakcyjnych na skutek przesunięcia terminu dostawy EUA. Dodatkowe
    Wynagrodzenie zostało skalkulowane jako iloczyn liczby dni przesunięcia sprzedaży EUA
    oraz stawki WIBOR 6M i marży (...) % podzielonych przez 365, co odpowiadać miało
    dodatkowym kosztom poniesionym przez Sprzedawcę na transakcji głównej (zbycie EUA
    na rzecz Wnioskodawcy).
    Postanowienie dotyczące przesunięcia daty dostawy Transzy oraz rozliczenia
    Dodatkowego Wynagrodzenia otrzymało następujące brzmienie w treści Porozumienia:
    „Na podstawie niniejszego Porozumienia Sprzedawcy - zgodnie z ostatnią ze złożonych
    Ofert, przyjętych przez Kupującego (Wnioskodawca) – przysługuje dodatkowe
    wynagrodzenie związane z przesunięciem terminów dostawy z planowanych terminów
    przekazania Uprawnień EUA wskazanych w Porozumieniach Transakcyjnych, tj. z dnia (...)
    marca 2023 r. na dzień (...) września 2024 r., w wysokości (...) zł (słownie: (...)) netto,
    obliczone w oparciu o następujący wzór: wynagrodzenie dodatkowe = łączna cena
    transakcyjna za Uprawnienia EUA wskazana w § 2 x liczba dni przesunięcia x stopa
    procentowa (na którą składa się WIBOR 6M (w związku z kolejnymi 6#miesięcznymi
    okresami finansowania Sprzedawcy, zastosowano średnią stawkę WIBOR 6M z dni: (...)
    marca 2023 r., (...) września 2023 r., (...) marca 2024 r.) + marża (...)% p.a.) / 365 dni, przy
    czym kwota ta zostanie zapłacona w terminie do 5 dni po przekazaniu Uprawnień EUA na
    rachunek Kupującego (Wnioskodawcy) w KOBiZE”.
    Dla czytelności zapisów i rozliczeń, strony w Porozumieniu ustaliły, że wynagrodzenie z
    tytułu sprzedaży EUA, przewidziane pierwotnie w Porozumieniach Transakcyjnych, oraz
    Dodatkowe Wynagrodzenie zostanie wykazane w odrębnych pozycjach faktury.
    W dniu (...) września 2024 r. zgodnie z treścią Porozumień Transakcyjnych i Porozumienia
    doszło do przepisania jednostek EUA na rachunek obrotowy EUA Wnioskodawcy.
    Sprzedaż EUA została udokumentowana przez Sprzedawcę fakturą nr (...) z dnia (...)
    września 2024 r. (data sprzedaży tożsama) (dalej jako „Faktura”). Na Fakturze Sprzedawca
    wskazał dwie pozycje:
    linia 1: „EUA – uprawnienia do emisji”,
    linia 2: „Dodatkowe Wynagrodzenie”.
    Kwota VAT została wykazana i skalkulowana oddzielnie dla obu pozycji Faktury z
    zastosowaniem 23% stawki VAT. W rezultacie w linii Faktury dotyczącej Dodatkowego
    Wynagrodzenia wskazano: wartość netto (...) PLN, kwota VAT: (...) PLN, wartość brutto: (...)
    PLN. Faktura została doręczona Wnioskodawcy w dniu (...) września 2024 r.
    Podkreślenia wymaga, że transakcja przeniesienia EUA na rzecz Wnioskodawcy nie
    podlegała opodatkowaniu VAT z zastosowaniem odwrotnego obciążenia, przewidzianego
    w art. 145e Ustawy o VAT. Transakcja nie spełniała przesłanek wynikających z tych
    przepisów.
    Jak wskazano powyżej, w przypadku nabycia EUA w pierwotnie zaplanowanym terminie, tj.
    (...) marca 2023 r. (gdyby nie skorzystał z możliwości przesunięcia daty nabycia EUA),
    Wnioskodawca ze względu na kwestię zapewnienia płynności finansowej i wydatków
    inwestycyjnych, musiałaby zaciągnąć pożyczkę w ramach dostępnych limitów udzielonych
    pożyczek wewnątrzgrupowych z zastosowaniem oprocentowania: WIBOR 3M powiększony
    o marżę od (...)% do (...)%.
    Wnioskodawca ze względu na posiadane aktywa (...) oraz wyczerpane limity przez grupę
    kapitałową nie miał możliwości pozyskania finansowania zewnętrznego. Zważywszy na
    niższe koszty związane z przesunięciem daty nabycia EUA w stosunku do kosztów
    finansowych, które Spółka poniosłaby w przypadku wcześniejszego nabycia EUA,
    Wnioskodawca zdecydował się pokryć koszty Wynagrodzenia Dodatkowego, ponieważ

    zmiana terminu transakcji wpływała korzystnie na jego płynność finansową (późniejsze
    wydatkowanie środków).
    Jednocześnie należy wskazać, że Spółka nie miała możliwości nabycia EUA na rynku od
    innego podmiotu niż Sprzedawca, przede wszystkim z uwagi na fakt, że w momencie ich
    nabycia żaden inny podmiot na rynku nie oferował niezbędnej dla Spółki ilości uprawnień
    EUA po ekonomicznie akceptowalnych cenach. Ponadto nabycie przedmiotowych
    uprawnień od innego podmiotu mogłoby się wiązać z wydłużonym okresem zakupu oraz
    poniesieniem dodatkowych materialnych kosztów, które nie byłyby racjonalne z punktu
    widzenia prowadzonej przez Spółkę działalności.
    Samo zawarcie Porozumienia było uzasadnione ekonomicznie po obu stronach transakcji,
    bowiem Sprzedawca miał pewność, że Wnioskodawca nie wycofa się z transakcji nabycia
    EUA (zabezpieczenia uzyskania przychodów), a Wnioskodawca był w stanie z jednej strony
    polepszyć swoją sytuację płynnościową, a jednocześnie zrealizować zakładane poziomy
    rentowności (zabezpieczyć marże).
    Nabycie EUA w celu umorzenia pozostaje w związku z działalnością opodatkowaną VAT
    (niekorzystającą ze zwolnienia), prowadzoną przez Wnioskodawcę – EUA nie zostały
    nabyte w celu wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT. Jak zaznaczono na
    wstępie, Wnioskodawca nie stosuje i nie będzie miał obowiązku stosowania proporcji, o
    której mowa w art. 86 ust. 2a oraz art. 90 Ustawy o VAT do stanu faktycznego objętego
    niniejszym wnioskiem o interpretację.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego
    Umowa (...) stanowi podstawową umowę opartą o powszechnie stosowany wzór umowy,
    którą zawierają przedsiębiorstwa energetyczne działające na rynku polskim w odniesieniu
    do transakcji zakupu/sprzedaży energii na rynku hurtowym oraz praw (EUA).
    W Umowie (...) Sprzedawca zobowiązał się przenieść na Spółkę własność praw i wydać jej
    te prawa, a Spółka zobowiązała się prawa (EUA) odebrać i zapłacić Sprzedawcy cenę w
    myśl art. 535 oraz art. 555 Kodeksu Cywilnego ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks
    cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).
    W celu realizacji Umowy (...) strony są zobowiązane wykonać czynności realizacyjne, tj.:
    Sprzedawca jest zobowiązany sprzedać i przenieść na Wnioskodawcę ilość umowną
    (wolumen EUA) a Wnioskodawca zakupić ilość umowną oraz odebrać EUA oraz zapłacić
    Sprzedawcy odpowiednią cenę umowną.
    Zgodnie z postanowieniami Umowy (...) strony mogą postanowić co do zmiany sposobu
    przeniesienia ilości umownej EUA, pomimo wskazanych indykatywnie zasad przeniesienia
    Ilości umownej.
    Porozumienia Transakcyjne nie regulują kwestii przesunięcia terminu dostawy EUA,
    rozumianego jako termin (data) przeniesienia na rzecz Spółki ilości umownej EUA. Z kolei
    zapisy dotyczące niedochowania terminów dostawy EUA nie znajdują zastosowania w
    niniejszym przypadku.
    Porozumienia Transakcyjne zawierały daty uzgodnienia warunków w zakresie ilości i ceny
    oraz rodzaju (właściwości) praw i daty przeniesienia ilości umownej (Delivery Date): (...).
    Umowa (...) nie reguluje przesunięcia terminu przeniesienia ilości umownej EUA, w
    przypadku kiedy Sprzedawca nabył już na rzecz Spółki te uprawnienia. W związku z
    powyższym nastąpiła konieczność podpisania Porozumienia do Porozumień
    Transakcyjnych i Umowy (...), w którym zmieniono wskazaną w Porozumieniach
    Transakcyjnych datę przeniesienia ilości umownej EUA na rzecz Spółki.
    Umowa (...) nie reguluje przesunięcia terminu przeniesienia ilości umownej EUA, w
    przypadku kiedy Sprzedawca nabył je już na rzecz Spółki. Przesunięty został jedynie
    termin przeniesienia ilości umownej EUA ustalony w Porozumieniach Transakcyjnych.
    Porozumienie zawiera szczegółowe warunki zmiany terminu przeniesienia ilości umownej

    EUA. W związku z powyższym nie wystąpiła konieczność wykonania dodatkowych
    świadczeń przez Spółkę (za wyjątkiem wypłaty Dodatkowego Wynagrodzenia
    uregulowanego w Porozumieniu). Kwestia sposobu ustalania ceny i kosztów uregulowana
    jest w Umowie (...) Porozumienia Transakcyjne określają termin oraz wolumen dostawy
    EUA. Dodatkowe Wynagrodzenie stanowi koszt nieuregulowany w Umowie (...). W związku
    z faktem iż, Sprzedawca nabył EUA na rzecz Spółki i strony uzgodniły późniejszy termin
    dostawy EUA, Sprzedawca ponosił dodatkowe koszty związane z obsługą nabytych EUA
    (koszty finansowania dla zamrożonego kapitału), a które strony postanowiły ostatecznie
    przenieść na Spółkę i doliczyć do ceny zakupu EUA tytułem „Dodatkowego
    Wynagrodzenia” (zwrot kosztów poniesionych przez Sprzedawcę w związku ze zmianą
    terminu dostawy EUA przynosił Spółce oszczędności, bowiem gdyby Spółka nabyła EUA w
    dacie pierwotnie planowanej dostawy, skorzystałaby z finansowania wewnątrzgrupowego,
    które generowało wyższe koszty).
    Podstawowa cena EUA nie uległa zmianie. Zmianie uległ jedynie termin dostawy. Umowa
    (...) nie określa sposobu zmiany kalkulowania/zmiany ceny w przypadku objętym
    wnioskiem o interpretację indywidualną. Samo przesunięcie w czasie zakupu EUA nie
    miało wpływu na cenę EUA z wyjątkiem powiększenia wynagrodzenia należnego dla
    Sprzedawcy o koszty Dodatkowego Wynagrodzenia, które zostało uregulowane między
    stronami w Porozumieniu.
    Zapisy dotyczące niedochowania terminów dostawy EUA objętego wnioskiem o wydanie
    interpretacji indywidualnej nie znajdują zastosowania w niniejszym przypadku.
    Sprzedawca dostarczył EUA zgodnie z ustaleniami Stron na warunkach ustalonych w
    zawartym Porozumieniu. W związku z powyższym zapisy Umowy (...) w zakresie
    niedostarczenia EUA, w przypadku kiedy Sprzedawca nabył już na rzecz Wnioskodawcy
    EUA, nie miały zastosowania.
    A. S.A. posiadała wystarczające finansowanie w formie dostępnych limitów pożyczkowych
    (dwie umowy pożyczki odnawialnej).
    Potrzeba pozyskiwania dodatkowych zgód korporacyjnych (zgoda Rady Nadzorczej
    Sprzedawcy wymagana zgodnie ze statutem spółki Sprzedawcy) na ten cel została
    zidentyfikowana przed (...) marca 2023 r. Z uwagi na brak ryzyka po stronie Spółki, ze
    względu na obowiązkowy termin umorzenia EUA w KOBiZE przypadający na wrzesień
    2024 oraz korzyści finansowe, Strony przesunęły termin dostawy konkludując podpisanie
    Porozumienia.
    Pozyskanie stosownych zgód korporacyjnych nie wpłynęło na ustalenia ostatecznych
    warunków dostawy EUA za wyjątkiem terminu dostawy i kosztów Dodatkowego
    Wynagrodzenia. Strony uzgodniły w Porozumieniu, że ze względu na korzystniejsze dla
    Spółki warunki ekonomiczne, poza wynagrodzeniem należnym Sprzedawcy Spółka
    poniesie równowartość kosztów finansowych poniesionych przez Sprzedawcę w formie
    dodatkowego wynagrodzenia. W ramach alternatywy Spółka ponosiłaby wyższe koszty
    własnego finansowania w ramach pożyczek wewnątrzgrupowych.
    Postanowienie dotyczące przesunięcia daty dostawy Transzy oraz rozliczenia
    Dodatkowego Wynagrodzenia otrzymało następujące brzmienie w treści Porozumienia:
    „Na podstawie niniejszego Porozumienia Sprzedawcy - zgodnie z ostatnią ze złożonych
    Ofert, przyjętych przez Kupującego [Wnioskodawca] – przysługuje dodatkowe
    wynagrodzenie związane z przesunięciem terminów dostawy z planowanych terminów
    przekazania Uprawnień EUA wskazanych w Porozumieniach Transakcyjnych, tj. z dnia (...)
    marca 2023 r. na dzień (...) września 2024 r., w wysokości (...) zł (słownie (...)) netto,
    obliczone w oparciu o następujący wzór: wynagrodzenie dodatkowe = łączna cena
    transakcyjna za Uprawnienia EUA wskazana w § 2 x liczba dni przesunięcia x stopa
    procentowa [na którą składa się WIBOR 6M (w związku z kolejnymi 6-miesięcznymi
    okresami finansowania Sprzedawcy, zastosowano średnią stawkę WIBOR 6M z dni: (...)

    2023 r., (...).2023 r., (...).2024 r.) + marża (...) % p.a.] / 365 dni, przy czym kwota ta zostanie
    zapłacona w terminie do 5 dni po przekazaniu Uprawnień EUA na rachunek Kupującego
    [Wnioskodawcy] w KOBiZE.”.
    Spółka nie była zobowiązana do ponoszenia dodatkowych kosztów, które wynikałyby z
    Umowy (...). Koszty zaciągnięcia finansowania wewnątrzgrupowego od marca 2023 roku
    byłyby wyższe niż koszty związane z przesunięciem terminu dostawy. W związku z faktem,
    iż Sprzedawca nabył EUA na rzecz Spółki i strony uzgodniły późniejszy termin dostawy
    EUA, Sprzedawca ponosił dodatkowe koszty związane z obsługą nabytych EUA, które
    ostatecznie poniosła Spółka.
    Strony przed dniem zawarcia Porozumienia dokonały ogólnych ustaleń, że dostawa EUA
    nie nastąpi w roku 2023 zastrzegając jednocześnie ustalenie szczegółów w terminie
    późniejszym m.in. w zakresie kwestii precyzyjnego terminu dostawy przez Sprzedawcę
    EUA i wniesienia płatności za EUA w terminie innym niż ustalanym zgodnie z Umową (...).
    Na etapie sporządzania Porozumienia strony uregulowały formalnie kwestię sposobu
    (źródła) finansowania nabycia EUA. Spółka nie dokonywała nabycia EUA, płatności oraz nie
    zawierała aneksów do Umowy (...), które miałyby wpływ na termin nabycia i kwestię
    finansowania nabycia EUA oraz na wartość Dodatkowego Wynagrodzenia określonego w
    Porozumieniu.
    Zakupy EUA z pierwotną datą dostawy marzec 2023 były przeznaczone pod emisję CO z 2
    roku 2023.
    Sprzedawca poniósł wyłącznie dodatkowe koszty finansowe wynikające z przesunięcia
    terminu dostawy wyliczone wg wzoru wskazanego w par. 3 Porozumienia. W koszcie
    obliczonym dla przesuniętego terminu dostawy, uwzględniono jedynie koszty
    finansowania Sprzedawcy.
    Par. 3 Porozumienia otrzymał następujące brzmienie:
    „Na podstawie niniejszego Porozumienia Sprzedawcy - zgodnie z ostatnią ze złożonych
    Ofert, przyjętych przez Kupującego [Wnioskodawca] – przysługuje dodatkowe
    wynagrodzenie związane z przesunięciem terminów dostawy z planowanych terminów
    przekazania Uprawnień EUA wskazanych w Porozumieniach Transakcyjnych, tj. z dnia (...)
    marca 2023 r. na dzień (...) września 2024 r., w wysokości (...) zł (słownie (...)) netto,
    obliczone w oparciu o następujący wzór: wynagrodzenie dodatkowe = łączna cena
    transakcyjna za Uprawnienia EUA wskazana w § 2 x liczba dni przesunięcia x stopa
    procentowa [na którą składa się WIBOR 6M (w związku z kolejnymi 6-miesięcznymi
    okresami finansowania Sprzedawcy, zastosowano średnią stawkę WIBOR 6M z dni: (...).
    2023 r., (...).2023 r., (...).2024 r.) + marża (...)% p.a.] / 365 dni, przy czym kwota ta zostanie
    zapłacona w terminie do 5 dni po przekazaniu Uprawnień EUA na rachunek Kupującego
    [Wnioskodawcy] w KOBiZE.”.
    Koszt Dodatkowego Wynagrodzenia liczony był w oparciu o rzeczywiście ponoszone przez
    Sprzedawcę koszty pozyskiwania kapitału z rynku w danym okresie i nie był wyższy niż
    koszty poniesione przez Sprzedawcę.
    Postanowienie dotyczące przesunięcia daty dostawy Transzy oraz rozliczenia
    Dodatkowego Wynagrodzenia otrzymało następujące brzmienie w treści Porozumienia:
    „Na podstawie niniejszego Porozumienia Sprzedawcy - zgodnie z ostatnią ze złożonych
    Ofert, przyjętych przez Kupującego [Wnioskodawca] – przysługuje dodatkowe
    wynagrodzenie związane z przesunięciem terminów dostawy z planowanych terminów
    przekazania Uprawnień EUA wskazanych w Porozumieniach Transakcyjnych, tj. z dnia (...)
    marca 2023 r. na dzień (...) września 2024 r., w wysokości (...) zł (słownie: (...)) netto,
    obliczone w oparciu o następujący wzór: wynagrodzenie dodatkowe = łączna cena
    transakcyjna za Uprawnienia EUA wskazana w § 2 x liczba dni przesunięcia x stopa
    procentowa [na którą składa się WIBOR 6M (w związku z kolejnymi 6#miesięcznymi
    okresami finansowania Sprzedawcy, zastosowano średnią stawkę WIBOR 6M z dni: (...).

    2023 r., (...).2023 r., (...).2024 r.) + marża (...)% p.a.] / 365 dni, przy czym kwota ta zostanie
    zapłacona w terminie do 5 dni po przekazaniu Uprawnień EUA na rachunek Kupującego
    (Wnioskodawcy) w KOBiZE”.
    O zawarciu Porozumienia zadecydowała możliwość przesunięcia terminu dostawy oraz
    biznesowo uzasadnione korzystniejsze warunki sfinansowania nabycia EUA. Koszty
    zaciągnięcia finansowania wewnątrzgrupowego w marcu 2023 roku byłyby bowiem
    wyższe niż koszty związane z przesunięciem terminu dostawy (Dodatkowe
    Wynagrodzenia) skutkujące zwiększeniem ceny nabycia EUA.

## Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia
    VAT naliczonego, w zakresie w jakim Faktura dokumentuje Dodatkowe Wynagrodzenie,
    należne Sprzedawcy na podstawie Porozumienia?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Spółka stoi na stanowisku, że w świetle przepisów art. 86 i art. 88 Ustawy o VAT ma prawo
    do pełnego odliczenia podatku VAT od Dodatkowego Wynagrodzenia.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Uwagi ogólne
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma
    kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia
    towarów i usług.
    Mając na uwadze powyższe, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    gdy odliczenia tego dokonuje podatnik oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tj. takich, które prowadzą do określenia podatku należnego.
    W art. 88 ust. 1 ustawy o VAT zawarto pewne ograniczenia i wyłączenia dotyczące prawa
    do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie z pkt 4 tego
    przepisu, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do
    nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia
    gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi
    przewozu osób oraz usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży,
    opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a. Na podstawie art. 1a.
    ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się
    również do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.
    Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia
    podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i
    dokumenty celne w przypadku, gdy:
    1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi
      wystawionymi przez podmiot nieistniejący;
    2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona
      od podatku;
    4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
      a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych
        czynności,

      b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla
        których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
      c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu
        cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
    5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi
      przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
    7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do
      czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze -
      w części dotyczącej tych czynności.
    Kluczowe dla rozstrzygnięcia w sprawie jest zatem ustalenie, czy Spółka spełniła warunki
    umożliwiające realizację jej prawa do odliczenia VAT naliczonego, przewidziane w art. 86
    Ustawy o VAT, oraz czy w niniejszej sytuacji nie zaistniały przesłanki negatywne wynikające
    z art. 88 ustawy o VAT.
    Prawo do odliczenia VAT jest podstawowym prawem każdego podatnika oraz
    fundamentalnym elementem systemu VAT, który umożliwia zachowanie zasady
    neutralności tego podatku. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku
    naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej
    regulacji ustawowej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że
    jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest
    opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.
    Prawo do odliczenia podatku VAT powstaje, gdy zostaną spełnione określone warunki: (i)
    odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT oraz (ii) towary i usługi,
    z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych.
    Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku
    naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w
    ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Mając na uwadze, że Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce,
    Spółka otrzymała fakturę z wykazaną kwotą VAT oraz jak wskazano w opisie stanu
    faktycznego nabyte usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT warunki
    przewidziane w art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT są spełnione.
    Do stanu faktycznego opisanego we wniosku nie ma zastosowania kolejno:
    1) art. 88 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ Spółka nie nabywa usług noclegowych i
      gastronomicznych;
    2) art. 88 ust. 1a ustawy o VAT, ponieważ Spółka nie ponosi wydatków, o których mowa w
      art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT;
    3) art. 88 ust. 3a pkt 1a ustawy o VAT, ponieważ faktury nie są wystawiane przez podmiot
      nieistniejący - są one wystawiane przez Sprzedawcę, który jest zarejestrowany jako
      podatnik VAT w Polsce.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 oraz pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do
    obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku
    naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana
    fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku albo gdy wystawiona
    faktura stwierdza czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych
    czynności. W konsekwencji, podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w

    odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany
    na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od
    podatku albo faktura dokumentuje czynności, które nie zostały dokonane. Tym samym,
    dla określenia czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT z Faktury wystawionej przez
    Sprzedawcę niezbędne jest stwierdzenie, że transakcja ta stanowi dostawę towarów lub
    świadczenie usług pomiędzy Spółką a Sprzedawcą oraz że podlega ona opodatkowaniu
    VAT.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import
    towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za
    wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Tym samym, opodatkowaniu VAT podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji,
    gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej
    w art. 2 pkt 1 Ustawy o VAT – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
    zastrzeżeniem art. 2a.
    Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie
    postacie energii.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei art. 8 ust. 1 Ustawy
    o VAT wskazuje, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej,
    osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie
    stanowi dostawy towarów w powyższym rozumieniu, w tym również przeniesienie praw
    do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano
    czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do
    tolerowania czynności lub sytuacji oraz świadczenie usług zgodnie z nakazem organu
    władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z
    mocy prawa.
    Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że uprawnienia EUA nie mieszczą się w
    definicji towarów określonej w Ustawie o VAT. Zgodnie z art. 2 Ustawy o obrocie
    instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 722 ze zm.; dalej: „UOIF”), zarówno
    uprawnienia do emisji CO (EUA), jak i kontrakty terminowe (Porozumienia Transakcyjne), 2
    których instrumentem bazowym jest uprawnienie do emisji CO, stanowią instrumenty 2
    finansowe w rozumieniu tego aktu prawnego. Instrumenty finansowe – jako prawa
    majątkowe – nie mogą zostać natomiast uznane za rzecz, jej część lub postać energii.
    Tym samym, czynność zbycia EUA w ramach realizacji Porozumień Transakcyjnych, która
    nie stanowi dostawy towarów, należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust.
    1 pkt 1 Ustawy o VAT (przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych).
    Podsumowując, sprzedaż EUA w ramach realizacji Porozumień Transakcyjnych,
    dokonywana przez Sprzedawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi
    świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.
    1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
      jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;

    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Stosownie do art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem
    ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Natomiast, zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia
    2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa
    w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa
    niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż
    -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i
    ust. 4. wynosi 23%.
    Dodatkowo, zarówno w treści Ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej,
    ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.
    Brak przedmiotowych przesłanek uzasadniających zwolnienie z opodatkowania VAT
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi, których
    przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r.
    o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych
    instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.
    Trzeba mieć na względzie, że zakres przedmiotowego zwolnienia został ograniczony
    treścią art. 43 ust. 16 Ustawy o VAT i nie każdy instrument finansowy w rozumieniu UOIF
    będzie korzystał ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT.
    Jak wynika z art. 43 ust. 16 pkt 5 Ustawy o VAT przedmiotowe zwolnienie nie ma
    zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających prawa
    majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości
    produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń i które mogą być zrealizowane
    poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.
    Z treści tego przepisu wynika, że wyłączenie ze zwolnienia od podatku w trybie art. 43 ust.
    1 pkt 41 ustawy o VAT, dotyczy instrumentów pochodnych, których instrumentem
    bazowym są m.in. uprawnienia do emisji zanieczyszczeń (a więc również do emisji
    dwutlenku węgla), w odniesieniu do których istnieje możliwość realizacji kontraktu
    poprzez fizyczne dostarczenie tych uprawnień (która to czynność jest uznawana jako
    opodatkowane świadczenie usługi – tak jest w przypadku przeniesienia praw do emisji CO2
    ).
    Warto w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca posługuje się w art. 43 ust. 16 pkt 5
    ustawy o VAT sformułowaniem: „mogą być realizowane”, a nie zwrotem: „są realizowane”.
    Zatem dla zastosowania wyłączenia ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 41 ustawy o VAT dla kontraktów terminowych, których instrumentem bazowym są
    uprawnienia do emisji CO, bez znaczenia pozostaje fakt, że zawarty kontrakt terminowy 2
    kończy się w efekcie rozliczeniem pieniężnym, skoro sam charakter takiej transakcji
    przewiduje możliwość fizycznego dostarczenia uprawnień do emisji CO. Taka możliwość 2
    istnieje w przypadku kontraktów terminowych typu forward i futures. Kontrakty te będąc
    pochodnymi instrumentami finansowymi, stanowią zobowiązanie stron kontraktu do
    dostarczenia i przyjęcia instrumentu bazowego po określonej cenie w ściśle określonym
    terminie. Nabywca, zawierając przedmiotowy kontrakt, uzyskuje prawo do zakupu w
    przyszłości instrumentu bazowego po cenie ustalonej w tym kontrakcie, niezależnie od
    tego, jak w przyszłości (w momencie realizacji kontraktu) cena tego instrumentu będzie się
    kształtowała. Sprzedawca zaś zobowiązuje się do sprzedaży w przyszłości ww.
    instrumentu bazowego po ustalonej w kontrakcie cenie.
    Rozliczenie tych kontraktów następuje poprzez fizyczną dostawę instrumentu bazowego
    lub poprzez rozliczenie pieniężne – w zależności od tego, jak się umówią strony kontraktu.

    Z powyższego wynika, że charakter tych kontraktów (ich specyfika) pozwala na fizyczne
    dostarczenie instrumentu bazowego, tj. uprawnień do emisji CO.2
    Ze względu na powyższe – pomimo tego, że kontrakty terminowe, których instrumentem
    bazowym są EUA, stanowią instrumenty finansowe w rozumieniu przepisów UOIF, obrót
    tymi instrumentami nie korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 41 z
    uwagi na treść cytowanego wyżej art. 43 ust. 16 pkt 5 Ustawy o VAT. Przesłanką
    skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT jest nie tylko świadczenie
    usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe w rozumieniu UOIF, ale także
    istotne znaczenie ma, aby świadczone usługi nie zostały wymienione w art. 43 ust. 16
    Ustawy o VAT.
    Uwzględniając powyższe okoliczności należy stwierdzić, że transakcje sprzedaży EUA w
    ramach Porozumień Transakcyjnych, dla których miejscem opodatkowania jest Polska,
    stanowią usługę, której przedmiotem są instrumenty finansowe, które nie korzystają ze
    zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 w zw. z art. 43 ust. 16 Ustawy o VAT. W
    związku z tym transakcje sprzedaży EUA powinny zostać opodatkowane VAT z
    zastosowaniem odpowiedniej stawki VAT – w praktyce (biorąc pod uwagę regulacje
    Ustawy o VAT oraz przepisów wykonawczych do niej), z zastosowaniem stawki
    podstawowej VAT, obowiązującej w dniu wykonania usługi (23%).
    Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej (dalej jako „DKIS”) z dnia 31 sierpnia 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-
    3.4012.432.2021.1.MP, w której DKIS stwierdził, że „dokonywane (...) na rynku praw do
    emisji transakcje terminowe typu forward zakończone rozliczeniem pieniężnym (mimo
    wcześniejszego zobowiązania stron do rozliczenia rzeczywistego transakcji terminowych)
    nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT”
    oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-
    1.4012.386.2023.4.IK, w której DKIS wskazał, że „wyłączenie ze zwolnienia od podatku w
    trybie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, dotyczy instrumentów pochodnych, których
    instrumentem bazowym są m.in. uprawnienia do emisji zanieczyszczeń (a więc również do
    emisji dwutlenku węgla), w odniesieniu do których istnieje możliwość realizacji kontraktu
    poprzez fizyczne dostarczenie tych uprawnień (która to czynność jest uznawana jako
    opodatkowane świadczenie usługi - tak jest w przypadku przeniesienia praw do emisji CO2
    )”.
    Zastosowanie innej stawki VAT nie byłoby możliwe, bowiem do usługi przenoszenia EUA
    nie mają zastosowania stawki obniżone VAT (brak wskazania w przepisach szczególnych
    oraz aktach wykonawczych do Ustawy o VAT za wyjątkiem art. 145e Ustawy o VAT, który
    nie ma zastosowania w niniejszym stanie faktycznym).
    Brak możliwości zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia
    Zgodnie z art. 145e ust. 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 kwietnia 2023 r. do dnia 28
    lutego 2025 r. w przypadku dostawy gazu w systemie gazowym, dostawy energii
    elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i świadczenia usług w zakresie
    przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, o których mowa w ustawie z
    dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych
    (Dz. U. z 2023 r. poz. 589) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące nabywcą tego gazu, tej energii
    lub usługobiorcą tych uprawnień, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
    1) w przypadku dostawy tego gazu lub tej energii - nabywcą jest podatnik zarejestrowany
      zgodnie z art. 96 ust. 4, którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu
      lub energii elektrycznej polega na ich odprzedaży i którego własne zużycie tych
      towarów jest nieznaczne;
    2) w przypadku świadczenia tych usług - usługobiorcą jest podatnik zarejestrowany
      zgodnie z art. 96 ust. 4;

    3) dostawa tych towarów lub świadczenie tych usług są dokonywane w ramach transakcji
      zawartej bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na:
      a) giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,
      b) rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
        instrumentami finansowymi;
    4) dostawcą lub usługodawcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, u
      którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.
    Na podstawie powyższego należy uznać, że zastosowanie mechanizmu odwrotnego
    obciążenia w przypadku świadczenia usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji
    gazów cieplarnianych uwarunkowane jest łącznym spełnieniem następujących przesłanek:
    1) nabywca towaru powinien:
      a) być zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT,
    2) sprzedawca towaru powinien:
      a) być zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT,
      b) nie korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9
        ustawy o VAT (wartość sprzedaży netto sprzedawcy przekroczyła łącznie w
        poprzednim roku podatkowym kwotę 200 000 zł);
    3) transakcja powinna zostać zawarta na:
      a) giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,
      b) rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
        instrumentami finansowymi
      - bezpośrednio przez nabywcę ze sprzedawcą lub za pośrednictwem uprawnionego
      podmiotu (np. za pośrednictwem domu maklerskiego).
    Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca dokonuje zakupu kontraktów
    terminowych i nie prowadzi samodzielnych zakupów EUA na rynku. Oznacza, to że
    Wnioskodawca, jako nabywca nie spełnia kryteriów do zastosowania mechanizmu
    odwrotnego obciążenia.
    Świadczenie kompleksowe oraz kwestia ustalenia podstawy opodatkowania
    Zgodnie z art. 29 ust. 6 Ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:
    1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
      podatku;
    2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia,
      pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub
      usługobiorcy.
    Należy podkreślić, że „koszty dodatkowe” wskazane w art. 29 ust. 6 pkt 2 Ustawy o VAT
    stanowią katalog otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie
    „takie jak”.
    Z kolei w art. 29a ust. 7 Ustawy o VAT, jednoznacznie, w formie katalogu zamkniętego,
    wymieniono wyłączenia z podstawy opodatkowania na gruncie VAT, do których zalicza się
    kwoty:
    1) stanowiące obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
    2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w
      momencie sprzedaży;
    3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków
      poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych

      przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby
      podatku.
    Zamknięty katalog wydatków podlegających wyłączeniu z podstawy opodatkowania VAT
    pozwala twierdzić, że co do zasady kwoty, których ustawodawca nie wymienił w art. 29a
    ust. 7 Ustawy o VAT, będą podlegały doliczeniu do podstawy opodatkowania na gruncie
    VAT stosownie do art. 29a ust. 6 Ustawy o VAT.
    Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania VAT powinno być traktowane
    jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z
    ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, wówczas nie powinno być ono sztucznie
    dzielone dla celów podatkowych. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności)
    dokonane przez podatnika na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że
    obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby
    sztuczny charakter, wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie
    do celów stosowania przepisów ustawy. Na świadczenie złożone składa się więc
    kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu, tj. do
    wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze.
    Świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz
    jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego.
    Pojedyncze świadczenie traktowane jest jako element świadczenia kompleksowego
    wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie
    główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia
    pomocniczego. Jeżeli w skład realizowanego świadczenia wchodzą czynności, które nie
    służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również
    charakter samoistny, wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu
    świadczenia kompleksowego.
    Pojęcie kosztów dodatkowych wspomnianych w art. 29a ust. 6 Ustawy o VAT, należy
    rozumieć jako wszystkie odpłatne świadczenia niewymienione w art. 29a ust. 7 ustawy o
    VAT, które w danym przypadku mają charakter nierozerwalny bądź dodatkowy względem
    świadczenia będącego świadczeniem podstawowym i podlegają doliczeniu do podstawy
    opodatkowania ustanowionej przez świadczenie podstawowe. O intencji wprowadzenia
    przez ustawodawcę szerokiego ujęcia podstawy opodatkowania na potrzeby VAT,
    świadczy również przepis art. 29a ust. 1 ustawy definiujący jako podstawę opodatkowania,
    wszystko co stanowi zapłatę z tytułu sprzedaży i nie jest z niej wyłączone innymi
    przepisami. Na potrzeby identyfikacji podstawy opodatkowania dla czynności
    ekonomicznej składającej się z kilku świadczeń należy posłużyć się pojęciem świadczenia
    kompleksowego (złożonego). Podstawa opodatkowania, jako przypisana do konkretnego
    przedmiotu opodatkowania oznacza w praktyce, że dla danej czynności ustalana jest
    wyłącznie jedna podstawa opodatkowania. Mając do czynienia ze świadczeniem
    kompleksowym, na które składa się kilka świadczeń, konieczne jest ustalenie, które z nich
    ma charakter główny, wiodący czy też podstawowy, a pozostałe należy identyfikować jako
    świadczenia dodatkowe bądź pomocnicze. Traktując świadczenie główne oraz świadczenia
    dodatkowe w sposób integralny, jako jedną podstawę opodatkowania, stawka VAT dla
    takiej podstawy powinna być ustalona w sposób właściwy dla świadczenia podstawowego.
    Takie podejście jest zbieżne z ideą świadczenia kompleksowego, które w istocie jest
    jednym świadczeniem, pomimo tego, że złożone jest z kilku świadczeń składowych.
    Stanowi więc jednolitą podstawę opodatkowania.
    Zasadność takiej interpretacji przepisów była niejednokrotnie potwierdzana w
    orzecznictwie, jak również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy
    podatkowe. Na przywołanie zasługuje między innymi stanowisko Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej (0114-KDIP1-3.4012.486.2022.1.KP) z 18 listopada 2022 r.
    Analizowany stan faktyczny dotyczył internetowej sprzedaży książek oraz kosztów ich
    wysyłki, a podatnik przyjął stanowisko iż zarówno dostawa towarów jak i koszty wysyłki
    wspólnie stanowią podstawę opodatkowania, dla której winna zostać zastosowana stawka

    podatku VAT odpowiednia dla świadczenia głównego tj. dostawy książek. Wnioskodawca w
    swoim wniosku powoływał się między innymi na art. 29a ust. 6 ustawy o VAT,
    argumentując swoje stanowisko nierozerwalnym oraz ścisłym charakterem stosunku
    pomiędzy sprzedażą towarów, a kosztami związanymi z ich dostawą, w odpowiedzi na co
    Dyrektor KIS uznał prawidłowość stanowiska podatnika.
    Podnieść należy, że Dodatkowe Wynagrodzenie nie ma charakteru samoistnego (nie
    byłoby należne, gdyby nie transakcja sprzedaży EUA i uzgodnienie nowego terminu
    realizacji Porozumień Transakcyjnych) i jest związane z uzgodnieniem przez strony
    przesuniętego terminu dostawy EUA. Koszty Dodatkowego Wynagrodzenia zdaniem
    Wnioskodawcy nie stanowią również kredytu kupieckiego, który mógłby być usługą
    zwolnioną z VAT) ponieważ nie doszło do odroczenia terminu płatności za wykonaną
    usługę, ale do przesunięcia daty samej transakcji sprzedaży EUA.
    W ocenie Wnioskodawcy, Dodatkowe Wynagrodzenie nie stanowi płatności z tytułu
    odrębnej usługi, lecz ma jedynie charakter pomocniczy w stosunku do usługi głównej jaką
    jest przeniesienie uprawnień EUA (wchodzące w skład podstawy opodatkowania
    sprzedaży EUA zgodnie z art. 29a ust. 6 Ustawy o VAT) wynikające z uzgodnienia nowego
    terminu realizacji Porozumień Transakcyjnych oraz je uzupełnia. Sprzedawca w zamian za
    tolerowanie pewnej sytuacji (brak nabycia EUA przez Wnioskodawcę w dniu (...) marca
    2024 r.) uzgodnił z Wnioskodawcą, że w zamian za przesunięcie daty realizacji Porozumień
    Transakcyjnych otrzyma Dodatkowe Wynagrodzenie. Uzgodnienie to było racjonalne
    ekonomicznie po obu stronach transakcji. Sprzedawca miał pewność, że Wnioskodawca
    nie wycofa się z transakcji EUA (uzyskanie przychodów), a Wnioskodawca był w stanie
    polepszyć swoją sytuację płynnościową oraz zrealizować zakładane poziomy rentowności
    (zabezpieczyć marże).
    Jeżeli przedmiot sprzedaży można jednoznacznie zidentyfikować, to nie powinno mieć
    miejsca wyodrębnianie poszczególnych kosztów związanych z przedmiotem sprzedaży, a
    kompleksowe ich ujęcie dla celów podatkowych. Poprawność takiego podejścia
    potwierdza między innymi orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    (dalej: „TSUE”), który w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob
    Verzekeringen B.V. wskazał, że należy stronić od sztucznego rozdzielania czynności
    złożonej z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym, by nie zakłócać funkcjonowania
    systemu podatku VAT. Istotą świadczenia złożonego wg TSUE jest komplementarność
    świadczeń pomocniczych względem świadczenia głównego. Owa komplementarność
    powinna być rozpatrywana również pod kątem celu ekonomicznego, do którego prowadzi
    dane świadczenie złożone, a który nie jest możliwy do realizacji jedynie przy pomocy
    świadczeń pomocniczych. Zrealizowanie usługi dodatkowej nie jest celem, po którego
    osiągnięciu można uznać daną czynność za wykonaną w sensie zaspokojenia
    ekonomicznej potrzeby nabywcy. O świadczeniu kompleksowym można zatem mówić w
    przypadku, gdy cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez
    świadczenie główne, którego to z kolei nie można wykonać lub wykorzystać bez
    świadczenia pomocniczego.
    Podobnie, w orzeczeniu z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 (Part Service Srl)
    TSUE stwierdził, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które, co
    do zasady, mogą być wykonywane samodzielnie i prowadzić odpowiednio do
    opodatkowania lub zwolnienia z VAT, należy uważać za jednolitą czynność. Jest tak w
    sytuacji, gdy w ramach obiektywnej analizy stwierdza się, że jedno ze świadczeń stanowi
    świadczenie główne oraz jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie pomocnicze
    dzielące los prawny (i podatkowy) świadczenia głównego. W szczególności, świadczenie
    należy uważać za pomocnicze w stosunku do głównego, gdy dla odbiorcy nie stanowi ono
    celu samego w sobie, lecz środek do skorzystania na jak najlepszych warunkach ze
    świadczenia głównego.
    Opodatkowanie VAT

    W ocenie Wnioskodawcy Dodatkowe Wynagrodzenie nie może zostać uznane również za
    świadczenie niepodlegające opodatkowaniu VAT. Istota i okoliczności z jakich się ono
    wywodzi nie wskazują, że ma ono charakter rekompensaty bądź kary umownej.
    Dodatkowe Wynagrodzenie, jak i cena EUA, stanowi element jednej transakcji polegającej
    na wykonaniu przedmiotu Umowy (...). W rezultacie, biorąc pod uwagę przepisy Ustawy o
    VAT, regulujące podstawę opodatkowania VAT (art. 29a ust. 1, 6 i 7 Ustawy o VAT), obie
    pozycje z perspektywy VAT składać się będą na całościową cenę świadczenia, która
    stanowi podstawę opodatkowania na gruncie VAT.
    Celem rozstrzygnięcia, czy Dodatkowe Wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem
    VAT należy zatem ustalić: (i) czy istnieje świadczenie wzajemne (ekwiwalentne) wykonane
    przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy, (ii) czy istnieje konsument osiągający
    konkretne korzyści o charakterze majątkowym z tytułu ww. świadczenia i (iii) czy
    świadczenie to pozostaje w bezpośrednim związku z otrzymanymi środkami pieniężnymi
    (Dodatkowym Wynagrodzeniem) przez Sprzedawcę.
    W wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development
    Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną
    czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno
    zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy
    odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością,
    która miała być opodatkowana VAT.
    Z kolei w wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko
    Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, TSUE podkreślił, że usługi świadczone są za
    wynagrodzeniem, wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym
    usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym
    wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w
    istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.
    W świetle dyrektyw interpretacyjnych TSUE pod pojęciem odpłatnej dostawy towarów lub
    odpłatnego świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy
    towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru / odbiorcy usługi
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). A zatem,
    opodatkowaniu VAT będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku, którego
    istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego konkretne korzyści o
    charakterze majątkowym.
    Jak już zostało to wcześniej wskazane, wydłużenie terminu wykonania Umowy (...) było
    racjonalne ekonomicznie po obu stronach transakcji, bowiem Sprzedawca miał pewność,
    że Wnioskodawca nie wycofa się z transakcji EUA (uzyskanie przychodów), a
    Wnioskodawca był w stanie polepszyć swoją sytuację płynnościową oraz zrealizować
    zakładane poziomy rentowności (zabezpieczyć marże). Dodatkowe Wynagrodzenie jak
    wynika z Porozumienia stanowi zapłatę za przesunięcie terminów dostawy z planowanych
    terminów przekazania Uprawnień EUA wskazanych w Porozumieniach Transakcyjnych, w
    związku z czym należy uznać, że oba świadczenia były względem siebie ekwiwalentne, a
    tym samym należy uznać, że stanowiły przedmiot opodatkowania zgodnie z Ustawą o VAT.
    Mając na względzie, że Dodatkowe Wynagrodzenie:
    1. stanowi w ocenie Wnioskodawcy przedmiot opodatkowania zgodnie z Ustawą o VAT,
    2. jest uzupełniające do świadczenia głównego (sprzedaży EUA) i powinno powiększać
      jego podstawę opodatkowania jako element świadczenia kompleksowego,
    3. nie zachodzi do niego przesłanka w postaci przedmiotowego zwolnienia od podatku
      VAT, - należy uznać, że Dodatkowe Wynagrodzenie powinno podlegać opodatkowaniu
      przez Sprzedawcę na takich samych zasadach jak świadczenie główne (sprzedaż EUA z

      zastosowaniem stawki podatku wynoszącej 23%). Tym samym Spółce powinno
      przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT od Dodatkowego Wynagrodzenia
      wykazanego przez Sprzedawcę na Fakturze.
    Sposób kalkulacji Dodatkowego Wynagrodzenia
    Okoliczność, że Strony Transakcji ustaliły, że wysokość Dodatkowego Wynagrodzenia
    zostanie wykazana w odrębnej linii Faktury nie ma znaczenia dla zasadności wliczenia go
    do podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży EUA. Co więcej, praktyka wyodrębniania
    elementów jednego świadczenia w dwóch lub większej ilości pozycji faktury znajduje
    szerokie zastosowanie w praktyce obrotu gospodarczego, m.in. w przypadku
    wyodrębniania wartości niematerialnych i prawnych, czy też kosztów przesyłki
    (transportu) w odrębnych liniach faktury, co nie skutkuje odrębnym ustalaniem stawek
    podatku VAT i zasad opodatkowania dla świadczeń składających się na jedną
    kompleksową transakcję.
    W przypadku, gdyby jednak DKIS chciał uznać, że Spółce nie przysługuje prawo do
    odliczenia podatku naliczonego od Dodatkowego Wynagrodzenia, ponieważ w jego ocenie
    wynagrodzenie z tytułu Dodatkowego Wynagrodzenia stanowi usługę finansową
    przedmiotowo zwolnioną od VAT (art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT), Spółka chciałaby
    dodać, że do Dodatkowego Wynagrodzenia znajdują w pełni zastosowanie tezy wynikające
    z wyroku TSUE w sprawie C-281/91 (Muysen De Winters Bouwn-en Aannemingsbedrift BV)
    z 27 października 1993 roku.
    W wyroku tym TSUE stwierdził, że „artykuł 13(B)(d)(1) VI Dyrektywy należy interpretować w
    taki sposób, aby dostawca towarów lub usługodawca, który odracza klientowi termin
    płatności w zamian za odsetki, był traktowany jak podmiot udzielający klientowi kredytu
    (w rozumieniu tego przepisu) będącego transakcją zwolnioną z opodatkowania. Jeśli
    jednak dostawca towarów lub usługodawca odracza swojemu klientowi termin płatności
    ceny w zamian za odsetki jedynie do momentu dostawy towarów lub wykonania usługi,
    odsetki te nie stanowią wynagrodzenia z tytułu udzielenia kredytu, lecz część
    wynagrodzenia za dostarczone towary lub wykonane usługi w rozumieniu artykułu 11(A)(1)
    (a) VI Dyrektywy”.
    W punkcie 18 swoich rozważań TSUE stwierdził, że „zgodnie z tymi przepisami (artykuł 10
    (2) akapit pierwszy oraz artykuł 11(A)(1)(a) VI Dyrektywy - przyp. autorów), w przypadku,
    gdy dostawca towarów zgadza się na to, by nabywca przesunął termin zapłaty ceny do
    momentu realizacji dostawy w zamian za odsetki, przyjmuje się, iż odsetki te wliczone są
    do całkowitej wartości towarów nawet wtedy, gdy zgodnie z umową odsetki te stanowią
    odrębną pozycję”.
    TSUE w wyżej wskazanym rozstrzygnięciu wskazał na konieczność odmiennego
    traktowania sytuacji, gdy odsetki są naliczane za okres do dnia realizacji dostawy lub
    wykonania usługi oraz sytuacji, gdy odsetki od odroczonej płatności są należne za okres
    po zrealizowaniu dostawy lub wykonaniu dostawy.
    Uwzględniając wyrok TSUE należy rozróżnić skutki podatkowe (opodatkowanie) w
    zależności od okoliczności, i tak:
    1. opłaty za wydłużenie terminu płatności naliczane jedynie do dnia wykonania usługi
      stanowią część wynagrodzenia za usługę, za którą zapłata jest odraczana, nawet jeśli
      wynagrodzenie za wydłużenie terminu jest odrębnie ustalone w umowie (jeżeli
      wysokość wynagrodzenia za odroczenie terminu płatności może zostać ustalona już w
      chwili powstania obowiązku podatkowego w stosunku do usługi, to, co do zasady,
      należy wartość tych opłat wliczyć do podstawy opodatkowania),
    2. opłaty dodatkowe za odroczenie terminu płatności obejmujące okres po wykonaniu
      usługi (kalkulowane z uwzględnieniem tego okresu) nie stanowią elementu podstawy
      opodatkowania VAT z tytułu usługi, za którą zapłata jest odraczana, a powinny być
      uznawane za wynagrodzenie z tytułu odrębnej usługi finansowej zwolnionej od VAT –

      udzielenie kredytu / pożyczki (nie zmienia tego okoliczność, że takie dodatkowe
      wynagrodzenie zostało uzgodnione już w momencie podpisywania umowy).
    Oznaczałoby to, że nawet w przypadku zaklasyfikowania Dodatkowego Wynagrodzenia
    jako transakcji finansowej zwolnionej z VAT, odsetki naliczone do dnia realizacji dostawy
    powinny powiększać podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub usług,
    niezależnie od wyodrębnienia w innej pozycji faktury.
    Powyższe rozumienie wyroku TSUE znajduje również odzwierciedlenie w interpretacji
    indywidualnej DKIS z dnia 16 marca 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.3.2018.2.MD, który
    w uzasadnieniu do stanowiska wnioskodawcy stwierdził, że „(...) z uwagi na powołane
    przepisy oraz orzeczenie TSUE, z którego wynika, że podstawa opodatkowania oraz
    podatek VAT z tytułu dostawy towarów powinny być ustalane wyłącznie na moment
    dokonania dostawy, stwierdzić należy, że opłaty dodatkowe za wydłużenie terminu
    płatności należne jedynie do dnia realizacji dostawy towarów (...), stanowią część
    wynagrodzenia za dostawę towaru, za które zapłata jest odroczona, nawet jeśli
    wynagrodzenie za wydłużenie terminu jest ustalone w odrębnej umowie. A zatem, jeżeli
    wysokość wynagrodzenia za odroczenie terminu płatności może zostać ustalona już w
    chwili powstania obowiązku podatkowego w stosunku do dostawy, to należy wartość tych
    opłat wliczyć do podstawy opodatkowania.
    W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia
    kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących opłaty dodatkowe z
    tytułu wydłużenia terminu płatności, które należne są jedynie do dnia realizacji dostawy
    towarów (...). Bowiem jak rozstrzygnięto powyżej ww. opłaty dodatkowe stanowią część
    wynagrodzenia za dostawę towaru, za które zapłata jest odroczona i tym samym wartość
    tych opłat należy wliczyć do podstawy opodatkowania z tytułu dostawy (...)”.
    W przypadku wskazanym w opisie stanu faktycznego Dodatkowe Wynagrodzenie było
    kalkulowane w oparciu o koszty odsetkowe ponoszone przez Sprzedawcę, jednak
    naliczane było ono od dnia, kiedy przypadał pierwotny termin realizacji Porozumień
    Transakcyjnych do dnia sprzedaży EUA ustalonego w Porozumieniu zmieniającym
    Porozumienia Transakcyjne. Tym samym zasadne jest twierdzenie, że Dodatkowe
    Wynagrodzenie nie korzysta ze zwolnienia od VAT i należało je opodatkować na tych
    samych zasadach jak sprzedaż EUA, bowiem na dzień wykonania usługi możliwe było
    ustalenie wysokości Dodatkowego Wynagrodzenia należnego w związku z przesunięciem
    terminu sprzedaży EUA, a które zostało wprost określone w Porozumieniu.
    Podsumowanie
    W związku z faktem, że Spółka spełnia warunki do dokonania odliczenia VAT (Spółka
    prowadzi działalność gospodarczą w myśl art. 15 Ustawy o VAT i posiada status podatnika
    VAT czynnego, nabycie EUA oraz związane z nim Dodatkowe Wynagrodzenie pozostaje w
    związku z czynnościami służącymi opodatkowaniu) oraz jednocześnie nie zachodzi w
    odniesieniu do Dodatkowego Wynagrodzenia przesłanka negatywna (wynikająca z art. 88
    ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT), Wnioskodawca ma prawo do pełnego odliczenia VAT od
    Dodatkowego Wynagrodzenia wykazanego przez Sprzedawcę na wystawionej przez niego
    Fakturze (tzn. ma prawo obniżyć podatek należny o podatek naliczony).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do

      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do
    wykonywania czynności opodatkowanych (czyli będzie wykorzystywał do czynności
    zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).
    Powołany art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że warunkiem niezbędnym do realizacji prawa
    do odliczenia podatku VAT jest wykorzystywanie towarów bądź usług do wykonywania
    czynności opodatkowanych. Ustawodawca nie wskazuje jednak jaki związek musi istnieć
    pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik miał prawo do odliczenia. Związek ten
    może być zatem bezpośredni, jak i pośredni.
    Związek bezpośredni występuje, gdy nabywane towary służą dalszej odprzedaży lub w
    bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez
    podatnika. Z kolei związek pośredni wystąpi, gdy ponoszone wydatki wiążą się z
    całokształtem funkcjonowania podmiotu, w sposób pośredni wiążą się z działalnością
    gospodarczą i z osiąganymi przychodami.
    Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną,
    ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie
    wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności
    towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej
    przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich
    wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W podatku od towarów i usług
    obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta
    wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż
    nabyty towar lub usługa zostaną odprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby
    działalności opodatkowanej.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto, granicę w tak przyznanym podatnikom prawie do odliczenia podatku
    naliczonego określa art. 88 ustawy, który stanowi katalog sytuacji, w ramach których,
    podatnik nie będzie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego (tzw. przesłanki negatywne
    odliczenia).
    Jedno z takich ograniczeń wskazano w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
      (...).
    Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest
    wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.
    Powołany przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres,
    gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do
    powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.
    Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie
    czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.
    Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa
    towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas,
    gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć
    stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie
    usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie
    określają postaci wynagrodzenia.
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8
    marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko
    Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy,
    gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a
    otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być
    wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy
    podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia
    pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że
    stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona
    także o zysk sprzedającego.

    Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy
    uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko
    określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej).
    Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest
    usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć
    bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a
    świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia.
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia
    wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności
    wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w
    art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Zatem, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą
    towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub
    dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia
    wzajemne.
    Wskazali Państwo, że są spółką zależną B S.A. (Sprzedawca) i należą do Grupy Kapitałowej.
    Są Państwo zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.
    Udział działalności gospodarczej zwolnionej z VAT bądź niepodlegającej opodatkowaniu
    jest marginalny.
    Nie stosują Państwo proporcji i nie mają obowiązku stosowania proporcji, o której mowa
    w art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ust. 2 Ustawy o VAT do stanu faktycznego objętego
    składanym wnioskiem o interpretację.
    Prowadzą Państwo dominującą działalność podlegającą opodatkowaniu VAT w obszarze
    wytwarzania energii elektrycznej i ciepła w posiadanych aktywach wytwórczych. Są
    Państwo zobowiązani do umarzania uprawnień do emisji CO („EUA”) na potrzeby 2
    spełnienia obowiązku przewidzianego ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu
    uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych oraz dyrektywą 2003/87/WE Parlamentu
    Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r., ustanawiającą system handlu
    uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych w Unii Europejskiej (EU ETS - European
    Union Emissions Trading System). W celu realizacji powyższego obowiązku, dokonują
    Państwo zakupów EUA od Sprzedawcy na podstawie umowy (...) dla umów sprzedaży
    energii elektrycznej z dnia (...) maja 2012 r. zmienionej aneksami (dalej jako „Umowa (...)”).
    Zarządzają Państwo marżą zmienną oraz ryzykiem rynkowym i w tym celu dokonują
    zakupów EUA z wykorzystaniem kontraktów terminowych, w powiązaniu z wolumenami i
    okresami dostawy / sprzedaży energii elektrycznej oraz wolumenami zakupu (...),
    zabezpieczając tym samym marżę Clean Dark Spread / Clean Spark Spread.
    Dokonują Państwo zakupu kontraktów terminowych EUA od Sprzedawcy – zgodnie z
    zasadami korporacyjnymi przyjętymi w grupie kapitałowej Sprzedawcy. Nie prowadzą
    Państwo samodzielnych zakupów EUA na rynku oraz nie posiadają umów umożliwiających
    zakup EUA od kontrahentów innych niż Sprzedawca. W zależności od zapotrzebowania
    korzystają Państwo z finansowania wewnątrzgrupowego, gdzie pożyczkodawcą jest
    Sprzedawca (finansowanie wewnątrzgrupowe Sprzedawca traktuje jako zwolnione z VAT
    na podstawie art. 43 ustawy, w związku z brakiem wyboru opcji opodatkowania zgodnie z
    art. 43 ust. 22 Ustawy o VAT).
    Finansowanie wewnątrzgrupowe jest wykorzystywane przez Państwa między innymi na
    potrzeby zarządzania płynnością w związku z zakupem EUA, (...) produkcyjnych czy
    pokryciem kosztów remontów. Zważywszy na wykorzystane limity finansowania dla grupy

    kapitałowej, do której Państwo przynależą oraz m.in. posiadane aktywa (...), nie ma
    obiektywnej możliwości uzyskania w tym zakresie finansowania zewnętrznego.
    W okresie pomiędzy (...) kwietnia 2022 r. a (...) stycznia 2023 r. zawarli Państwo ze
    Sprzedawcą (łącznie Strony Transakcji) Porozumienia Transakcyjne. Na ich podstawie
    zawarli Państwo ze Sprzedawcą kontrakty terminowe z dostawą (...) jednostek EUA na (...)1
    marca 2023 r. (Transza). Łączna wartość Transzy wyceniona została na (...) PLN netto.
    W marcu 2023 roku, w zakładanym terminie rozliczenia transakcji wynikających z
    zawartych Porozumień Transakcyjnych, poinformowali Państwo Sprzedawcę o gotowości
    odbioru zakupionych EUA. Z uwagi na Państwa sytuację płynnościową, rozliczenie
    transakcji w tym terminie (marzec 2023 roku) wymagałoby pozyskania przez Państwa
    dodatkowej transzy finansowania na zakup EUA.
    Sprzedawca w odpowiednim terminie nabył EUA w celu odsprzedaży, jednakże ze względu
    na brak posiadania wymaganych zgód korporacyjnych, nie mógł dokonać sprzedaży EUA
    na Państwa rzecz w uzgodnionym terminie.
    Zasady postępowania w przypadku niedostarczenia EUA przez Sprzedawcę uregulowane
    zostały w Umowie (...), jednak z uwagi na strategiczny charakter relacji pomiędzy Stronami
    Transakcji oraz potwierdzenia mandatami transakcyjnymi nabycia EUA na Państwa rzecz,
    Strony przystąpiły do rozmów w celu wypracowania porozumienia odpowiadającego
    zakładanym rozliczeniom pomiędzy Stronami Transakcji (obejmującymi rozliczenie
    transakcji nabycia EUA oraz obciążenie Spółki kosztami związanymi z przesunięciem
    transakcji.
    W trakcie rozmów nastąpiły zmiany regulacyjne, które spowodowały, że Strony Transakcji
    podjęły negocjacje w sprawie modyfikacji Porozumień Transakcyjnych (w tym zmiany
    terminów dostawy Uprawnień EUA).
    28 października 2023 r. weszła w życie ustawa z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy
    Prawo geologiczne i górnicze oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 2029),
    która wprowadziła zmiany w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu
    uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, w tym m.in. wydłużono termin umorzenia
    Uprawnień EUA w KOBiZE (Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami) do
    końca września roku następującego po okresie, w którym doszło do ich wykorzystania. W
    rezultacie, w stosunku do gazów cieplarnianych wyemitowanych w roku 2023, termin
    umorzenia EUA został przedłużony do końca września 2024 r.
    W związku z nowelizacją przepisów w zakresie terminu umorzenia EUA oraz zgodnie z
    przeprowadzonymi ustaleniami Sprzedawca zaproponował możliwość przesunięcia
    terminu dostawy Transzy na wrzesień 2024 roku, a Państwo przychylił się do
    przedstawionej propozycji. Sprzedawca – w związku z zakupem EUA na Państwa rzecz i
    przesunięciem terminu dostawy EUA – ponosił koszty związane m.in. z zaangażowaniem
    środków, czy innych zasobów w celu nabycia EUA przeznaczonych dla Państwa oraz ich
    obsługą w okresie przesunięcia dostawy.
    W wyniku ostatecznych ustaleń Strony Transakcji uzgodniły treść i zawarły w dniu (...)
    września 2024 r. porozumienie (Porozumienie), w którym ustalono datę sprzedaży EUA na
    (...) września 2024 r. z terminem płatności w dniu (...) września 2024 r. W Porozumieniu
    ustalono, że oprócz wynagrodzenia za zbycie EUA na Państwa rzecz wypłacą Państwo
    Sprzedawcy dodatkowe wynagrodzenie (Dodatkowe Wynagrodzenie), które umożliwi
    Sprzedawcy rozliczenie poniesionych przez niego kosztów obsługi EUA nabytych w celu
    zrealizowania Porozumień Transakcyjnych na skutek przesunięcia terminu dostawy EUA.
    Dodatkowe Wynagrodzenie zostało skalkulowane jako iloczyn liczby dni przesunięcia
    sprzedaży EUA oraz stawki WIBOR 6M i marży (...)% podzielonych przez 365, co
    odpowiadać miało dodatkowym kosztom poniesionym przez Sprzedawcę na transakcji
    głównej (zbycie EUA na Państwa rzecz).

    Postanowienie dotyczące przesunięcia daty dostawy Transzy oraz rozliczenia
    Dodatkowego Wynagrodzenia otrzymało następujące brzmienie w treści Porozumienia:
    „Na podstawie niniejszego Porozumienia Sprzedawcy - zgodnie z ostatnią ze złożonych
    Ofert, przyjętych przez Kupującego – przysługuje dodatkowe wynagrodzenie związane z
    przesunięciem terminów dostawy z planowanych terminów przekazania Uprawnień EUA
    wskazanych w Porozumieniach Transakcyjnych, tj. z dnia (...) marca 2023 r. na dzień (...)
    września 2024 r., w wysokości (...) zł (słownie: (...)) netto, obliczone w oparciu o następujący
    wzór:
    wynagrodzenie dodatkowe = łączna cena transakcyjna za Uprawnienia EUA wskazana w §
    2 x liczba dni przesunięcia x stopa procentowa (na którą składa się WIBOR 6M (w związku
    z kolejnymi 6#miesięcznymi okresami finansowania Sprzedawcy, zastosowano średnią
    stawkę WIBOR 6M z dni: (...) 2023 r., (...) 2023 r., (...) 2024 r.) + marża (...)% p.a.) / 365 dni,
    przy czym kwota ta zostanie zapłacona w terminie do 5 dni po przekazaniu Uprawnień
    EUA na rachunek Kupującego w KOBiZE”.
    Dla czytelności zapisów i rozliczeń, strony w Porozumieniu ustaliły, że wynagrodzenie z
    tytułu sprzedaży EUA, przewidziane pierwotnie w Porozumieniach Transakcyjnych, oraz
    Dodatkowe Wynagrodzenie zostanie wykazane w odrębnych pozycjach faktury.
    (...) września 2024 r. zgodnie z treścią Porozumień Transakcyjnych i Porozumienia doszło
    do przepisania jednostek EUA na Państwa rachunek obrotowy EUA.
    Sprzedaż EUA została udokumentowana przez Sprzedawcę fakturą z dnia (...) września
    2024 r. (data sprzedaży tożsama) (Faktura). Na Fakturze Sprzedawca wskazał dwie pozycje:
    linia 1: „EUA – uprawnienia do emisji”,
    linia 2: „Dodatkowe Wynagrodzenie”.
    Kwota VAT została wykazana i skalkulowana oddzielnie dla obu pozycji Faktury z
    zastosowaniem 23% stawki VAT. W rezultacie w linii Faktury dotyczącej Dodatkowego
    Wynagrodzenia wskazano: wartość netto (...) PLN, kwota VAT: (...) PLN, wartość brutto: (...)
    PLN. Faktura została doręczona (...) września 2024 r.
    Transakcja przeniesienia EUA na Państwa rzecz nie podlegała opodatkowaniu VAT z
    zastosowaniem odwrotnego obciążenia, przewidzianego w art. 145e ustawy. Transakcja
    nie spełniała przesłanek wynikających z tych przepisów.
    Ze względu na posiadane aktywa (...) oraz wyczerpane limity przez grupę kapitałową nie
    mieli Państwo możliwości pozyskania finansowania zewnętrznego. Zważywszy na niższe
    koszty związane z przesunięciem daty nabycia EUA w stosunku do kosztów finansowych,
    które Spółka poniosłaby w przypadku wcześniejszego nabycia EUA, zdecydowali się
    Państwo pokryć koszty Wynagrodzenia Dodatkowego, ponieważ zmiana terminu
    transakcji wpływała korzystnie na Państwa płynność finansową (późniejsze wydatkowanie
    środków).
    Nie mieli Państwo możliwości nabycia EUA na rynku od innego podmiotu niż Sprzedawca,
    przede wszystkim z uwagi na fakt, że w momencie ich nabycia żaden inny podmiot na
    rynku nie oferował niezbędnej dla Spółki ilości uprawnień EUA po ekonomicznie
    akceptowalnych cenach.
    Samo zawarcie Porozumienia było uzasadnione ekonomicznie po obu stronach transakcji,
    bowiem Sprzedawca miał pewność, że Państwo nie wycofają się z transakcji nabycia EUA
    (zabezpieczenia uzyskania przychodów), a Państwo będą w stanie z jednej strony
    polepszyć swoją sytuację płynnościową, a jednocześnie zrealizować zakładane poziomy
    rentowności (zabezpieczyć marże).
    Nabycie EUA w celu umorzenia pozostaje w związku z działalnością opodatkowaną VAT
    (niekorzystającą ze zwolnienia), prowadzoną przez Państwa – EUA nie zostały nabyte w
    celu wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

    Nie stosują i nie będą Państwo stosować proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a oraz
    art. 90 ustawy.
    Zgodnie z postanowieniami Umowy (...) strony mogą postanowić co do zmiany sposobu
    przeniesienia ilości umownej EUA, pomimo wskazanych zasad przeniesienia Ilości
    umownej.
    Porozumienia Transakcyjne nie regulują kwestii przesunięcia terminu dostawy EUA,
    rozumianego jako termin (data) przeniesienia na rzecz Spółki ilości umownej EUA. Z kolei
    zapisy dotyczące niedochowania terminów dostawy EUA nie znajdują zastosowania w
    niniejszym przypadku.
    Umowa (...) nie reguluje przesunięcia terminu przeniesienia ilości umownej EUA, w
    przypadku kiedy Sprzedawca nabył już na rzecz Spółki te uprawnienia. W związku z
    powyższym nastąpiła konieczność podpisania Porozumienia do Porozumień
    Transakcyjnych i Umowy (...), w którym zmieniono wskazaną w Porozumieniach
    Transakcyjnych datę przeniesienia ilości umownej EUA na rzecz Spółki.
    Mają Państwo wątpliwości, czy w przedstawionym stanie faktycznym przysługuje Państwu
    prawo do odliczenia VAT naliczonego, w zakresie w jakim faktura dokumentuje dodatkowe
    wynagrodzenie, należne Sprzedawcy na podstawie Porozumienia.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    W analizowanej sprawie Strony podpisały Porozumienie, na mocy którego wydłużono
    termin dostarczenia EUA na Państwa rzecz. Wiązało się to z wykonaniem pewnych
    czynności i ponoszeniem dodatkowych kosztów.
    W tym miejscu nadmienić należy, że w myśl art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:
      Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.
    Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego
    podmiotu, polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) albo
    na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do
    tolerowania czynności lub sytuacji). Na świadczenie mogą się również składać
    jednocześnie zachowania polegające na działaniu oraz na zaniechaniu.
    Należy wskazać, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia „odszkodowania”. W związku
    z tym, należy posiłkować się regulacjami zawartymi w Kodeksie cywilnym.
    Art. 361 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:
      § 1. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne
      następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.
      § 2. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy, lub
      postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany
      poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
    Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub
    niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą
    obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku
    szkodą musi istnieć związek przyczynowy.
    Art. 471 Kodeksu cywilnego:
      Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub
      nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte
      wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie
      ponosi.

    Na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź
    niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku
    przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek
    powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany
    jest do wypłaty odszkodowania. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za
    świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z
    transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że
    otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.
    Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do
    wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania
    czynności lub sytuacji.
    Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej
    opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym
    świadczeniem.
    TSUE w sprawie o sygnaturze C-277/05 Societe Thermale D`Eugenie-les-Bains stwierdził,
    że:
      „Artykuły 2 ust. 1 i 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977
      r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do
      podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej:
      ujednolicona podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w ten
      sposób, że kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących
      świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy
      klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są
      zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie
      ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie
      niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek
      odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu”.
    Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują przepisy Działu II „Skutki niewykonania
    zobowiązań” Kodeksu cywilnego.
    Art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub
      nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę
      określonej sumy (kara umowna).
    Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa,
    tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe
    wykonanie zobowiązań niepieniężnych. Odstąpienie od umowy stanowi realizację
    uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego
    wykonania zobowiązań z umów wzajemnych
    i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie
    miał miejsce przypadek niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą
    stronę.
    Z cyt. wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym
    zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody
    kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między
    stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań.
    Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego
    obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).
    Mając na uwadze powyższe regulacje prawne należy wskazać, że kary umowne mogą być
    wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Zastrzeżenie
    kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków
    umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub

    nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się
    zapłaty kary umownej.
    Należy zaznaczyć, że dla ustalenia statusu otrzymywanych (czy wypłacanych) środków
    pieniężnych bez znaczenia pozostaje to jak strony nazywają daną płatność. Istotnym jest
    natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie, czy też jest
    odszkodowaniem w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Jeżeli płatności o
    charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną
    czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas
    kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności
    wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu
    tym podatkiem.
    Odwołując się zatem do art. 361 i art. 471 Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że istotą
    odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim
    przypadku nie występuje świadczenie w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane
    odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie
    jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania
    czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub
    sytuacji.
    Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego
    wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w
    związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471
    Kodeksu cywilnego jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania,
    a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego.
    Uwzględniając powyższe przepisy w kontekście okoliczności sprawy przedstawionych we
    wniosku stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie przepisy Kodeksu cywilnego dot.
    szkody czy kar umownych nie mają zastosowania, gdyż przepisy art. 361 Kodeksu
    cywilnego dotyczą szkody wyrządzonej na majątku, a art. 471 Kodeksu cywilnego dotyczy
    szkody z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy – a z takimi
    przypadkami nie mamy do czynienia w opisanej sytuacji.
    Zgodnie z Państwa wskazaniem Umowa (...) nie reguluje przesunięcia terminu
    przeniesienia ilości umownej EUA, w przypadku kiedy Sprzedawca nabył już EUA, które
    przeznaczone są do przeniesienia na Państwa rzecz. W związku z powyższym nastąpiła
    konieczność podpisania Porozumienia do Porozumień Transakcyjnych i Umowy (...), w
    którym zmieniono wskazaną w Porozumieniach Transakcyjnych (na zakup EUA) datę
    przeniesienia ilości umownej EUA na Państwa rzecz.
    Podstawowa cena EUA nie uległa zmianie po podpisaniu Porozumienia, zmianie uległ
    jedynie termin dostawy. Samo przesunięcie w czasie zakupu EUA nie miało wpływu na
    cenę EUA z wyjątkiem powiększenia wynagrodzenia należnego dla Sprzedawcy o koszty
    Dodatkowego Wynagrodzenia, które zostało uregulowane między stronami w
    Porozumieniu.
    Dodatkowe Wynagrodzenie, o którym mowa w Porozumieniu stanowi koszt
    nieuregulowany w Umowie (...) Sprzedawca nabył EUA na Państwa rzecz i Strony uzgodniły
    późniejszy termin dostawy EUA. Zatem Sprzedawca ponosił dodatkowe koszty związane z
    obsługą nabytych EUA (koszty finansowania dla zamrożonego kapitału), a które strony
    postanowiły ostatecznie przenieść na Państwa i doliczyć do ceny zakupu EUA tytułem
    „Dodatkowego Wynagrodzenia”, tj. zwrot kosztów poniesionych przez Sprzedawcę.
    Zmiana terminu dostawy EUA wiązała się dla Państwa z pewnymi oszczędnościami.
    Wskazali Państwo, że gdyby nabyli EUA w dacie pierwotnie planowanej dostawy,
    skorzystaliby z finansowania wewnątrzgrupowego, które generowało wyższe koszty.
    Strony uzgodniły w Porozumieniu, że ze względu na korzystniejsze dla Państwa warunki
    ekonomiczne, poza wynagrodzeniem należnym Sprzedawcy poniosą Państwo również
    równowartość kosztów finansowych poniesionych przez Sprzedawcę w formie

    dodatkowego wynagrodzenia. W ramach alternatywy Spółka ponosiłaby wyższe koszty
    własnego finansowania w ramach pożyczek wewnątrzgrupowych.
    Powstałe koszty wynikające z zawartego Porozumienia są zatem ściśle związane z
    funkcjonowaniem Państwa przedsiębiorstwa, koniecznym do realizacji Państwa
    działalności opodatkowanej.
    Wydłużenie terminu przekazania Państwu EUA, jak również poniesienie w związku z tym
    dodatkowych kosztów stało się dla Państwa elementem niezbędnym dla realizacji
    zawartej umowy na dostarczenie EUA.
    Warto zauważyć, że w sprawie dodatkowe wynagrodzenie wynikające z zawartego
    Porozumienia pokrywa koszty związane z finansowaniem EUA do momentu przeniesienia
    ich na Państwa.
    Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika zatem, że w rozpatrywanym
    przypadku mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za
    wynagrodzenie określone w odrębnej umowie cywilnoprawnej – Porozumieniu. Jak
    stwierdzono wyżej, świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu,
    zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy.
    Kwota pieniężna, którą Państwo zobowiązali się zapłacić na podstawie Porozumienia, nie
    posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które
    w rozumieniu Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę
    odszkodowania. Płatność ta stanowi należność wynikającą wprost z łączącego Państwa i
    Sprzedawcę stosunku zobowiązaniowego (umowy cywilnoprawnej). Tym samym,
    wypłacone Sprzedawcy wynagrodzenie, nie dotyczy niewykonania lub nienależytego
    wykonania zobowiązania.
    Umowa (...) jak i Porozumienia Transakcyjne nie regulują kwestii przesunięcia terminu
    dostawy. Koniecznym było zawarcie odrębnego Porozumienia, w którym Sprzedawca, w
    związku z zaistniałymi okolicznościami, wyraził zgodę na przesunięcie terminu dostawy na
    Państwa rzecz EUA, tj. dostawy EUA w późniejszym ustalonym w Porozumieniu terminie.
    Oznacza to, że Strony zawarły stosowną umowę cywilnoprawną, regulującą nowe
    okoliczności transakcji. Za usługę Sprzedawcy przewidziano wynagrodzenie skalkulowane
    w oparciu m. in. o liczbę dni przesunięcia daty dostawy. Wszystko to wypełnia wskazaną
    przesłankę uznania czynności wykonywanych przez Sprzedawcę za czynności podlegające
    opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 ustawy, tj. usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.
    W analizowanej sprawie występuje konkretny beneficjent tej usługi – Państwo - którzy w
    związku z zaistnieniem określonych okoliczności są zobowiązani do wypłaty ustalonego w
    umowie (Porozumieniu) wynagrodzenia.
    W konsekwencji Dodatkowe Wynagrodzenie należne Sprzedawcy stanowi wynagrodzenie
    za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, wynikające wprost z
    zawartego między Stronami Porozumienia (umowy cywilnoprawnej).
    Przepisy ustawy, ani rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia
    od podatku dla ww. usługi. Zatem wynagrodzenie za usługę będzie podlegać
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także
      dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2,
      dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
      dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem.
    Art. 106b ust. 2 ustawy:

      Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży
      zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9, art. 113a ust. 1
      lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.
    Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest
    zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego
    podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania
    faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy
    lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów
    niebędących podatnikami VAT.
    Zatem skoro świadczenie, które na podstawie zawartego Porozumienia Sprzedawca
    wykonał na Państwa rzecz stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu w myśl art. 5
    ust. 1 ustawy jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z
    tego tytułu Sprzedawca zobowiązany był do wystawienia faktury dokumentującej
    wykonaną usługę.
    Powstałe koszty wynikające z zawartego Porozumienia są ściśle związane z
    funkcjonowaniem Państwa przedsiębiorstwa i konieczne do kontynuacji Państwa
    działalności opodatkowanej, której kontynuowanie łączy się z nabyciem EUA.
    Wydłużenie terminu dostawy na Państwa rzecz EUA przez Sprzedawcę jak również
    poniesienie w związku z tym dodatkowych kosztów stało się dla Państwa elementem
    niezbędnym dla realizacji zawartej umowy na dostarczenie EUA.
    Z powołanych przepisów ustawy dotyczących odliczenia podatku naliczonego wynika,
    że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa
    do odliczenia podatku naliczonego jest wykorzystywanie nabywanych towarów i usług
    przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności
    gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i
    usług.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Z okoliczności sprawy wynika, że prowadzą Państwo dominującą działalność podlegającą
    opodatkowaniu w obszarze wytwarzania energii elektrycznej i ciepła w posiadanych
    aktywach wytwórczych. Są Państwo zobowiązani do umarzania uprawnień do emisji CO 2
    (EUA) na potrzeby spełnienia obowiązku przewidzianego ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r.
    o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych oraz dyrektywą 2003/87
    /WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r., ustanawiającą
    system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych w Unii Europejskiej (EU ETS
    - European Union Emissions Trading System).
    Zatem dokonują Państwo zakupów EUA od Sprzedawcy na podstawie umowy (...) dla
    umów sprzedaży energii elektrycznej z dnia (...) maja 2012 r. zmienionej aneksami
    (Umowa (...)).
    Nabycie EUA w celu umorzenia pozostaje w związku z działalnością opodatkowaną VAT
    (niekorzystającą ze zwolnienia), prowadzoną przez Państwa – EUA nie zostały nabyte w
    celu wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT, dodatkowo nie stosują i nie
    będą Państwo mieli obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a oraz
    art. 90 Ustawy o VAT do stanu faktycznego objętego wnioskiem.
    Jak wyjaśniono powyżej Dodatkowe Wynagrodzenie, które wskazano w zawartym
    Porozumieniu stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, które podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki podatku odpowiedniej dla tej czynności (nie
    korzysta ze zwolnienia od podatku).

    Powstałe koszty wynikające z zawartego Porozumienia są zatem związane z
    funkcjonowaniem Państwa przedsiębiorstwa i konieczne do realizacji Państwa działalności
    opodatkowanej. Zatem faktura otrzymana od Sprzedawcy, która dokumentuje świadczenia
    /usługę wskazaną w zawartym Porozumieniu dotyczy transakcji opodatkowanej, która
    łączy się bezpośrednio z wykonywaniem przez Państwa czynności opodatkowanych.
    Tym samym przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, wskazaną w prawidłowo wystawionej fakturze dokumentującej
    usługę określoną w zawartym Porozumieniu.
    Zatem oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie prawa do odliczenia podatku
    naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej czynności objęte zawartym
    Porozumieniem stwierdzam, że Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytania). Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy
    Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.
    W interpretacji oparłem się na informacjach przedstawionych przez Państwa w opisie
    sprawy, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli
    celno#skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny od przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
    Interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organów
    wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym
    bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych
    występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również
    interpretacje powołane na poparcie przez Państwa własnego stanowiska nie rozstrzygają
    w tożsamych sprawach do sytuacji przedstawionej we wniosku.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.