Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-676d/09/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-11-06
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia paliwa do samochodów, które planuje użytkować na podstawie nowych umów leasingu.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; paliwo; podatek-podatek naliczony; samochód-samochód ciężarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); Ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2009 r. (data wpływu 17 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 1 października 2009 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia paliwa do samochodów, które planuje użytkować na podstawie nowych umów leasingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 1 października 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia paliwa do samochodów, które planuje użytkować na podstawie nowych umów leasingu.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (operator sieci telewizji kablowej) – czynny podatnik podatku od towarów i usług -w ramach prowadzonej działalności planuje przyjąć do używania samochody, które posiadać będą homologację jako samochody ciężarowe o ładowności przekraczającej 500 kg. Samochody wykorzystywane będą do prowadzonej działalności opodatkowanej. Przedmiotowe pojazdy będą spełniać wymagania uprawniające do odliczenia całości podatku naliczonego w świetle przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, czego nie dają regulacje zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia paliwa do samochodów ciężarowych, których użytkowanie rozpocznie w przyszłości?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia paliwa do samochodów ciężarowych, których eksploatację rozpoczęłaby w przyszłości. Powołując się na wyrok C-414/07 wskazała, że Trybunał, dokonując oceny zgodności wprowadzonych przez Polskę od dnia akcesji do Unii Europejskiej przepisów w zakresie podatku od towarów i usług z prawem wspólnotowym stwierdził, iż Polska dopuściła się naruszenia zasady klauzuli „standstill”, którą konstytuuje art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy. Zasada ta przewiduje utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku obowiązujących przed wejściem w życie ww. Dyrektywy. Trybunał podkreślił, że celem tego przepisu jest umożliwienie państwom członkowskim - do czasu ustanowienia przez radę wspólnotowego systemu wyłączeń prawa do odliczenia podatku - utrzymania w mocy wszelkich zasad prawa krajowego, dotyczących wyłączenia tego prawa rzeczywiście stosowanych przez ich organy władzy publicznej w chwili wejścia w życie VI Dyrektywy. Ponadto w wyroku dokonano zastrzeżenia, że o ile dopuszczalne jest wprowadzenie przez Polskę, po dniu 1 maja 2004 r., przepisów zawężających zakres wyłączeń spod zasady odliczenia podatku naliczonego, to nie stanowią odstępstwa dozwolonego, na mocy art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy, takie nowelizacje, które powodują rozszerzenie zakresu istniejących wyłączeń. TSWE jednoznacznie stwierdził, że ww. regulacja stoi na przeszkodzie, by państwo członkowskie przy dokonywaniu transpozycji VI Dyrektywy do prawa wewnętrznego, uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności opodatkowanej, zastępując je - w dniu wejścia w życie Dyrektywy - przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie - co winien ocenić sąd krajowy - powodują rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. Powyższy przepis stoi również na przeszkodzie, by państwo członkowskie zmieniło później swoje ustawodawstwo, obowiązujące od wyżej wskazanego dnia, w sposób, który rozszerza zakres zastosowania tych ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej przed tym dniem.

Na poparcie własnego stanowiska Spółka powołała wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: we Wrocławiu z dnia 4 kwietnia 2007 r. (I SA/Wr 1852/06, I SA/Wr 148/07), w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2008 r. (III SA/Wa 263/08) oraz w Rzeszowie z dnia 13 maja 2008 r. (I SA/Rz 284/08) i postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 maja 2007 r. (I SA//Kr 603/06), z których wynika, że polski ustawodawca, zastępując z dniem 1 maja 2004 r. ustawę z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, doprowadził do rozszerzenia zakresu zastosowania ograniczeń odliczenia podatku, w zakresie przysługiwania tego prawa podmiotom wykorzystującym samochody w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, co należy uznać za naruszenie zasady „standstill”.

Zdaniem Spółki w świetle wyroku w sprawie C-414/07 oraz zasady prymatu prawa wspólnotowego nad prawem krajowym, organy administracji publicznej nie mogą rozstrzygać na temat praw i obowiązków podatników na podstawie zakwestionowanych przez Trybunał przepisów.

Wskazała, iż w dniu 13 lutego 2009 r. Ministerstwo Finansów wydało w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej interpretację o charakterze ogólnym (sygn. PT3/812/4/15/CZE/09/185), w której potwierdziło możliwość odliczania podatku naliczonego od paliwa w pełnej wysokości nie tylko w przypadku samochodów spełniających kryteria do takiego odliczenia w świetle aktualnie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług, ale także w odniesieniu do samochodów, w stosunku do których nie przyznaje prawo do takiego odliczenia, jednakże możliwość taką przewidywały przepisy powołanej ustawy z 1993 r. Po zacytowaniu fragmentu ww. pisma, Spółka wskazała, że zdaniem Ministerstwa Finansów, w świetle przytoczonego wyroku TSWE, w przypadku samochodów nabytych po dniu 30 kwietnia 2004 r., bądź użytkowanych na podstawie umów leasingu zawartych po tej dacie, istnieje możliwość odliczenia całości podatku zarówno od ceny zakupu, rat leasingowych, jak i paliwa pod warunkiem, że samochody te spełniają kryteria, jakie umożliwiały dokonywanie takiego odliczenia na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Spółka powołała się również na wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy interpretację w indywidualnej sprawie (sygn.ITPP2/443-332B/09/RS), w której odniesiono się do możliwości dokonywania pełnego odliczenia podatku naliczonego w przypadku samochodów nabytych po dniu 30 kwietnia 2004 r. Spółka wskazał, że także w opinii organu wydającego interpretację indywidualną istnieje możliwość dokonywania pełnego odliczenia podatku od zakupu, rat leasingowych i paliwa w odniesieniu do samochodów posiadających homologację jako pojazdy ciężarowe o ładowności przekraczającej 500 kg.

Podsumowując powyższe Spółka stwierdziła, że opierając się na:

*   wyroku TSWE z dnia 22 grudnia 2008 r., oraz ww. wyrokach i postanowieniu WSA;
*   interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r.,
*   tezach uzasadnienia ww. interpretacji indywidualnej,

będzie miała możliwość odliczenia całości podatku naliczonego od nabycia paliwa do samochodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz nie podlegających temu podatkowi.

Z obowiązującego od dnia 22 sierpnia 2005 r. brzmienia art. 86 ust. 3 cytowanej ustawy wynika, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze nie więcej jednak niż 6.000 zł, z wyłączeniem pewnych kategorii pojazdów określonych przez ust. 4 tego artykułu.

Z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od ww. daty wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

W brzmieniu obowiązującym od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. przepis art. 86 ust. 3 stanowił, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ= 357kg + n x 68kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Jednocześnie ust. 5 ww. artykułu stanowił, iż dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w ww. okresie, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wyżej wskazanego wzoru.

Na gruncie poprzednio obowiązującej (do dnia 30 kwietnia 2004 r.) ustawy dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, dotyczące paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych zawarte było w art. 25 ust. 1 pkt 3a, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

W momencie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej była VI Dyrektywa Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 ze zm.). Obecnie Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 ze zm.)

Zgodnie z art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków nie będących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków nie kwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej Dyrektywy. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabywanych paliw. Na gruncie prawa Unii Europejskiej istnieje zatem możliwość stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy formułuje zasadę „standstill” (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy pojęcie „prawo krajowe” odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula „standstill” nie ma bowiem na celu umożliwienia nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku. Należy przy tym zaznaczyć, że ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jako czynny podatnik podatku od towarów i usług planuje użytkować w przyszłości, na podstawie nowych umów leasingu, w prowadzonej działalności opodatkowanej, samochody, które będą posiadały świadectwa homologacji, z których będzie wynikało, że są to samochody ciężarowe o dopuszczalnej ładowności przekraczającej 500 kg.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, treść powołanych przepisów z zakresu podatku od towarów i usług uznać należy, że Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabycia paliwa do samochodów, których użytkowanie rozpocznie na podstawie nowych umów leasingu, w takim zakresie w jakim będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, o ile nie zajdą inne ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie informuje się, że rozstrzygnięcia kwestii: prawa do odliczenia podatku naliczonego od: rat leasingowych z tytułu użytkowania samochodu Toyota Land Cruiser; nabycia paliwa do ww. pojazdu, oraz rat leasingowych z tytułu użytkowania samochodów ciężarowych, które maja być przyjęte do eksploatacji w przyszłości na podstawie umów leasingu, dokonano w interpretacjach indywidualnych odpowiednio nr ITPP2/443-676a/09/RS, ITPP2/443-676b/09/RS oraz ITPP2/443-676c/09/RS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.