Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-104/13/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-25
Teza: Wyłączenie z opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wyłączenie z opodatkowania czynności podziału spółki przez wydzielenie).
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2013 r. (data wpływu 5 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności podziału spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności podziału spółki przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność w szerokim zakresie, m.in. związaną z:

*   dystrybucją, sprzedażą armatury i urządzeń przeznaczonych do wewnętrznych instalacji grzewczych i sanitarnych,

*   importem, produkcją i dystrybucją (sprzedażą) armatury i urządzeń grzewczych i sanitarnych,

*   produkcją towarów z gumy, tworzyw sztucznych, metalu,

*   sprzedażą/handlem wyrobami metalowymi oraz sprzętem i dodatkowym wyposażeniem hydraulicznym i grzejnym.

W ramach usprawnienia procesu zarządzania różnymi obszarami działalności, jak i z uwagi na fakt, że w ramach Spółki istnieje możliwość wyodrębnienia działu odpowiedzialnego za realizację szeroko rozumianej działalności marketingowej (w tym w zakresie bieżącego zarządzania i administrowania znakami towarowymi), decyzją zarządu powoła Oddział Marketingu I. S.A. (dalej jako: „Dział Marketingu”, „Oddział”). Oddział będzie jednostką samodzielnie sporządzającą bilans, zgłoszoną do Krajowego Rejestru Sądowego. Dokonane zostanie także jego zgłoszenie jako jednostki lokalnej w Urzędzie Statystycznym, w celu nadania numeru identyfikacyjnego REGON.

Do zadań Oddziału należeć będzie przede wszystkim:

*   organizacja/zlecanie badań marketingowych,

*   zarządzanie marką,

*   działania mające na celu wzrost wartości marki,

*   działania mające na celu wzrost rozpoznawalności marki,

*   zarządzanie wartością,

*   ochrona znaków towarowych,

*   monitoring wizerunku znaków towarowych,

*   modyfikacja znaków towarowych,

*   kampanie/decyzje dotyczące korzystania ze znaków towarowych,

*   rejestracja/modyfikacja znaków towarowych,

*   monitorowanie sytuacji rynkowej związanej z nieuczciwymi działaniami konkurentów rynkowych (ochrona znaków towarowych),

*   opracowywanie/prowadzenie kampanii reklamowych,

*   opracowywanie/prowadzenie kampanii marketingowych,

*   opracowywanie/prowadzenie kampanii promocyjnych,

*   tworzenie projektów/opracowań graficznych,

*   obsługa kontaktów z mediami,

*   współpraca z realizatorami i podwykonawcami w zakresie działań związanych z reklamą i marketingiem,

*   uzyskiwanie praw z rejestracji wzorów,

*   rejestracja/uzyskiwanie praw ochronnych ze znaków towarowych,

*   administrowanie stronami internetowymi.

Dodatkowo Spółka wyposaży Oddział we wszystkie niezbędne do prowadzenia samodzielnej działalności (w ww. zakresie) składniki materialne i niematerialne. Będzie prowadzony dla niego odrębny rachunek bankowy, na który wpłacane będą wszelkie przychody przezeń generowane, oraz z którego uiszczane będą płatności związane z jego funkcjonowaniem (np. wynagrodzenia dla osób świadczących pracę na rzecz Oddziału, opłaty bankowe, zobowiązania wynikające z umów, których będzie stroną). Celem jego powołania jest stworzenie wyspecjalizowanej, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionej w ramach Spółki jednostki realizującej zadania opisane powyżej.

Do Oddziału przyporządkowane zostaną między innymi:

*   aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań marketingowych (zarządzanie i administrowanie znakami towarowymi) wraz ze zobowiązaniami z nimi związanymi (prawa do nieruchomości, w której prowadzona będzie działalność Działu Marketingu, sprzęt komputerowy, urządzenia, oprogramowanie, know-how, bazy danych, infrastruktura biurowa, itp.). Spółka zawrze umowę najmu z podmiotem trzecim na wynajem nieruchomości/lokalu, w której Dział Marketingu prowadzić będzie wyodrębnioną działalność. Niniejsza umowa zostanie do niego „przypisana” w odpowiedniej części.

*   aktywa obrotowe - materiały biurowe, materiały reklamowe,

*   określeni pracownicy (personel) Spółki, oddelegowani do wykonywania czynności związanych z działalnością Oddziału, jak również związane ze stosunkiem tej współpracy zobowiązania,

*   prawa, zobowiązania, należności wynikające z umów o świadczenie usług marketingowych i innych umów, których Spółka/Dział Marketingu jest/będzie stroną, ewentualnie Spółka deklaruje, że zawrze z Oddziałem stosowną umowę na świadczenie usług marketingowych/reklamowych,

*   dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu (Spółka ma i będzie mieć możliwość przyporządkowania majątku, przychodów i kosztów związanych z jego funkcjonowaniem, jak również może wykazać jego aktywa i pasywa – należności i zobowiązania),

*   prawa do zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym znaków towarowych (prawa ochronne do znaków towarowych),

*   środki pieniężne.

Wszystkie składniki przyporządkowane do Oddziału będą służyć wyłącznie do realizacji wyznaczonych mu zadań gospodarczych. W ramach prowadzonej ewidencji księgowej Spółki wyodrębnione będą konta księgowe Oddziału, na których ewidencjonowane będą określone aktywa i pasywa oraz przychody i koszty związane z jego działalnością. Dla jego potrzeb prowadzone będą również odrębne rejestry. System księgowy Spółki pozwala na wygenerowanie w przyszłości danych finansowych dotyczących wyłącznie Oddziału, który zobowiązany będzie do sporządzania odrębnego sprawozdania finansowego. W strukturze pracowników (personelu) Spółki wskazany zostanie członek Jej zarządu, któremu podlegać będzie Oddział. Zarząd Spółki utworzy stanowisko kierownika Oddziału, jak również wskazani zostaną pracownicy (personel), którzy świadczyć będą pracę w Oddziale (łączące ich ze Spółką umowy o pracę zostaną odpowiednio zmienione). W kwestii zobowiązań związanych z działalnością Spółki, do działalności Oddziału przypisane zostaną zobowiązania związane (wygenerowane) z jego działalnością, zaś pozostałe zobowiązania związane (wygenerowane) z pozostałą działalnością Spółki zostaną przy Spółce. W ramach tworzenia Oddziału, na jego rzecz przejdzie ciężar ekonomiczny wynikający m.in. z umowy najmu lokalu, w którym będzie prowadzić swoją działalność. Wszelkie koszty utrzymania i eksploatacji składników przyporządkowanych do Oddziału ponosić będzie Oddział. Model prowadzenia przez Spółkę działalności biznesowej zakłada, iż w ramach usprawniania procesu zarządzania działami może dojść do restrukturyzacji Jej działalności. W perspektywie czasu planuje dokonać w ramach swojej struktury podziału przez wydzielenie i w rezultacie wydzielić Oddział ze swojej struktury, poprzez przeniesienie wydzielonej części (Oddziału) na istniejącą spółkę lub na spółkę utworzoną w tym celu (zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, dalej jako: „KSH”). Celem powyższej czynności będzie wyodrębnienie z działalności głównej Spółki, działalności związanej z szeroko rozumianym marketingiem. Istnieje wiele różnych powodów biznesowych uzasadniających planowaną transakcję podziału przez wydzielenie, m.in. w znacznym stopniu ułatwi to zarządzanie poszczególnymi rodzajami działalności, jak również będzie sprzyjać skupieniu się danej jednostki na realizacji przypisanych jej celów i zaangażowaniu w dany rodzaj działalności. W kwestii zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością Spółka zaznaczyła, że do działalności Oddziału przypisane zostaną zobowiązania związane (wygenerowane) z jego działalnością, zaś pozostałe zobowiązania związane (wygenerowane) z pozostałą Jej działalnością przypisane są Spółce. Na skutek podziału przez wydzielenie Spółka będzie prowadzić działalność w dotychczasowym (głównym) zakresie, z wyłączeniem działalności przypisanej Oddziałowi. Tym samym będzie nadal stanowić organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (główna działalność Spółki). W wyniku ww. podziału spółka przejmująca (lub spółka nowo zawiązana) uzyska majątek od Spółki, związany z działalnością Oddziału i działalność ta będzie wykonywana (kontynuowana) przez spółkę przejmującą (nowo zawiązaną) od momentu nabycia tego majątku.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie wydzielonego majątku w postaci Oddziału na spółkę istniejącą lub na spółkę nowo utworzoną, dokonane w ramach podziału przez wydzielenie (w świetle art. 529 § 1 pkt 4 KSH) stanowić będzie zbycie, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. czy transakcja ta stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ww. ustawy (i art. 2 pkt 27e ustawy), tym samym czy wydzielenie ze Spółki Oddziału nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Oddział będzie spełniać przesłanki pozwalające uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej jako „ZCP”). Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 27e zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z ww. przepisem, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z uwagi na brzmienie art. 2 pkt 27e ww. ustawy, określony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił ZCP, o ile łącznie spełnione zostaną następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa,
3.  składniki wchodzące w skład tego zespołu przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół ten może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

W ocenie Spółki, bezspornym jest, że Oddział stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Przyporządkowane do niego zostaną składniki materialne i niematerialne związane z jego działalnością (w tym zobowiązania).

Wyodrębnienie organizacyjne:

Spółka podniosła, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera ścisłej listy okoliczności, przy spełnieniu których zespół składników może zostać uznany za wyodrębniony organizacyjnie. Wyodrębnienie organizacyjne, co do zasady oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako „odrębny” dział, wydział, oddział itp. Jednocześnie, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w aktualnej praktyce organów podatkowych, wyodrębnienia organizacyjnego nie należy utożsamiać z wyodrębnieniem formalno-prawnym. Oznacza to, iż by określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej lub oddziału. Niemniej wyodrębnienie części przedsiębiorstwa, jako zarejestrowanego oddziału danej spółki, nie pozostawia wątpliwości co do wydzielenia tej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej Spółki, a tym samym spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego. Spółka zaznaczyła, że wyodrębnienie organizacyjne znajduje również odzwierciedlenie w odrębności przejawiającej się w przedmiocie działalności Jej Oddziału, których zakres będzie rozłączny. Co więcej, Dział Marketingu posiadać będzie własną wewnętrzną strukturę organizacyjną, na której czele stać będzie kierownik, a pracę świadczyć będą określeni pracownicy Spółki („przypisani” do pracy w Oddziale). Mając na uwadze powyższe, wyodrębnienie zespołu składników w strukturze Spółki będzie pozwalało uznać, iż Odział spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego w świetle art. 2 pkt 27e ustawy.

Wyodrębnianie finansowe:

Samodzielność finansowa Oddziału znajdować będzie odzwierciedlenie w fakcie jego funkcjonowania jako niezależnej jednostki. W ocenie Spółki, kwestia wyodrębnienia finansowego oznacza, że poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Co więcej, w oparciu o aktualną praktykę organów podatkowych, zdaniem Spółki, wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej (takie stanowisko wyraził m.in. Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, w piśmie z dnia 25 września 2007 r., nr 1471/DPR 1/423-109/07/MK), co w niniejszym stanie faktycznym ma miejsce. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza jednakże samodzielności finansowej jednostki od podmiotu, w ramach którego ta jednostka działa. W opinii Spółki, wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej danego segmentu działalności – wystarczy, żeby alokacja rozliczeń/zdarzeń przypisywanych wyodrębnianemu segmentowi działalności dawała możliwość opracowania chociażby „roboczego” bilansu i rachunku zysków i strat, odrębnego dla tego segmentu działalności. Tym samym, w opinii Spółki, z uwagi na fakt, że dla Oddziału prowadzony będzie odrębny rachunek bankowy, jak również będzie on w stanie określić przychody i koszty oraz należności i zobowiązania będące efektem prowadzonej działalności oraz będzie jednostką samobilansującą się (sporządzać będzie sprawozdanie finansowe), spełnienie przesłanki wyodrębnienia finansowego Oddziału nie budzi wątpliwości. Dodatkowo Spółka zaznaczyła, że na podstawie posiadanych przez nią ewidencji oraz informacji, możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów właściwych dla Oddziału, zarówno przed planowanym podziałem przez wydzielenie, jak również możliwe będzie po podziale, gdy będzie funkcjonować w ramach nowej spółki (w odniesieniu do zobowiązań i należności związanych z działalnością Oddziału zostaną one przyporządkowane do niego na etapie jego tworzenia).

Wyodrębnienie funkcjonalne:

Zorganizowany zespół materialnych i niematerialnych składników składających się na ZCP powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, tak żeby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zadaniami gospodarczymi Oddziału są zarządzanie marką, utrzymywanie wartości i rozwój marki (związany z tym znak towarowy), kreowanie wizerunku marki, wszelkie działania promocyjne, wszelkie działania reklamowe oraz marketingowe i inne wymienione w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Oznacza to, że przyporządkowanie składników materialnych i niematerialnych do Działu Marketingu prowadzi do wniosku, że będzie mieć on możliwość samodzielnej realizacji ww. zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Spółka ponownie wskazała, że do Działu Marketingu przypisane zostaną niezbędne składniki pozwalające na samodzielne realizowanie działalności do niego przypisanej, w oderwaniu od pozostałej działalności Spółki. Z uwagi na różny charakter działalności Spółki i Działu Marketingu nie powinno być wątpliwości, iż Dział będzie funkcjonalnie wyodrębniony. Jego sprawami zajmować się będzie kierownik. Do świadczenia pracy w ramach Działu oddelegowani będą określeni pracownicy Spółki. Sporządzane będzie jego odrębne sprawozdanie finansowe, w oparciu o odrębne konta księgowe i obejmujące całość przyporządkowanych do tej działalności aktywów i pasywów. Zdaniem Spółki, składniki materialne i niematerialne przyporządkowane do Oddziału mogą realizować swoje cele gospodarcze samodzielnie, w oderwaniu od Jej pozostałej działalności. W konsekwencji będzie on stanowić wyodrębniony i zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, służących realizacji określonego celu, tym samym spełniona będzie przesłanka funkcjonalnego wyodrębnienia. Dodatkowo Spółka zaznaczyła, że przy uwzględnieniu faktu, iż w ramach Jej struktury istnieje określony zespół składników materialnych i niematerialnych, które przyporządkowane będą do Oddziału, jak również mając na względzie to, że zespół ten przeznaczony będzie do realizacji określonych jego zadań gospodarczych i jednocześnie będzie w stanie samodzielnie realizować swoje zadania gospodarcze (w oderwaniu od Spółki), będzie mógł stanowić odrębną jednostkę – niezależne przedsiębiorstwo. Z uwagi na powyższe, po dokonaniu podziału przez wydzielenie, spółka na którą przeniesiony zostanie Oddział będzie w stanie prowadzić działalność przy wykorzystaniu i w oparciu o zespół składników stanowiących Oddział. Spółka stwierdziła, że mając na uwadze powyższe, w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, Oddział stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W ocenie Spółki, przeniesienie majątku w postaci Oddziału na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę, dokonane w ramach podziału przez wydzielenie (w świetle art. 529 § 1 KSH), stanowi zbycie, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ww. ustawy. W konsekwencji, do planowanego podziału przez wydzielenie znajduje zastosowanie ww. artykuł, tym samym transakcja ta stanowić będzie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu tego przepisu. Spółka podniosła, że w związku z powyższym stoi na stanowisku, że czynność podziału, w wyniku której dojdzie do wydzielenia Oddziału i przeniesienia go na spółkę przejmująca, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stwierdziła, że co do zasady, dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie treścią art. 7 i 8 tej ustawy, czynność podlegająca opodatkowaniu, która nie jest dostawą towarów, stanowi świadczenie usług. W związku z art. 7 ustawy, jeżeli dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, to ten właśnie element - przeniesienie własności - ma decydujące znaczenie dla uznania określonej czynności za mieszczącą się w pojęciu transakcji zbycia. Zdaniem Spółki, pojęcie transakcja zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawa towarów, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu (takie stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji o nr ITPP2/443-576/10/AK z dnia 16 września 2010 r.). Stwierdziła, iż mając powyższe na uwadze, zasadnym jest uznanie, że transakcja zbycia, o której mowa a art. 6 pkt 1 ustawy, obejmuje każdą czynność skutkującą przeniesieniem własności przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki, w przypadku określonego przepisami KSH podziału przez wydzielenie, w ramach którego następuje przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), następuje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku (Oddziału). W związku z powyższym podział Spółki przez wydzielenie będzie transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, tzn. transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 528 § 1 ustawy z dnia z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 90 poz. 1037 ze zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

W myśl art. 529 § 1 pkt 4 cyt. ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach reorganizacji Spółka powołała oddział, którego zadaniem będzie prowadzenie szeroko pojętej działalności marketingowej. Wyposaży zostanie we wszystkie niezbędne do prowadzenia samodzielnej działalności składniki materialne i niematerialne. W wyniku tego oddział uzyska formalne wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej Spółki. Do realizacji jego zadań gospodarczych zostanie przeznaczona organizacyjnie i finansowo wyodrębniona część Jej przedsiębiorstwa Spółki, stanowiąca zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związana z dotychczasową działalnością. Następnie Spółka planuje dokonać podziału swojej struktury poprzez wydzielenie oddziału i jego przeniesienie do na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną.

Do Oddziału przyporządkowane zostaną między innymi:

*   aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań marketingowych (zarządzanie i administrowanie znakami towarowymi) wraz ze zobowiązaniami z nimi związanymi (prawa do nieruchomości, w której prowadzona będzie działalność Działu Marketingu, sprzęt komputerowy, urządzenia, oprogramowanie, know-how, bazy danych, infrastruktura biurowa, itp.). Spółka zawrze umowę najmu z podmiotem trzecim na wynajem nieruchomości/lokalu, w której Dział Marketingu prowadzić będzie wyodrębnioną działalność. Niniejsza umowa w zakresie odpowiadającym pomieszczeniom zajmowanym przez Dział Marketingu zostanie „przypisana” do Działu Marketingu.

*   aktywa obrotowe - materiały biurowe, materiały reklamowe,

*   określeni pracownicy (personel) Spółki, oddelegowani do wykonywania czynności związanych z działalnością Oddziału, jak również związane ze stosunkiem tej współpracy zobowiązania,

*   prawa, zobowiązania, należności wynikające z umów o świadczenie usług marketingowych i innych umów, których Spółka/Dział Marketingu jest/będzie stroną, ewentualnie Spółka zawrze z Oddziałem stosowną umowę na świadczenie usług marketingowych/reklamowych.

*   dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu (Spółka ma i będzie mieć możliwość przyporządkowania majątku, przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu, jak również może wykazać jego aktywa i pasywa – należności i zobowiązania),

*   prawa do zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym znaków towarowych (prawa ochronne do znaków towarowych),

*   środki pieniężne.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że o ile – na co wskazuje treść wniosku – w momencie przekazania wyodrębniona część przedsiębiorstwa posiadać będzie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i czynność jej wniesienia do istniejącej spółki lub spółki nowo zawiązanej, na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania tym podatkiem.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.