Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.432.2025.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-16
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43
ust. 1 pkt 36 ustawy dla usługi najmu lokali mieszkalnych w
Budynkach mieszkalnych na rzecz osób fizycznych planujących
realizować w wynajmowanym lokalu cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
najem
osoba-osoby fizyczne
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie
wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o
charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na
cele mieszkaniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 20
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36
    ustawy dla usługi najmu lokali mieszkalnych w Budynkach mieszkalnych na rzecz osób
    fizycznych planujących realizować w wynajmowanym lokalu cele mieszkaniowe.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest A. Sp. z o.o. sp. k. (dalej: „Spółka”), posiadająca status czynnego
    podatnika podatku od towarów i usług (VAT). Głównym przedmiotem działalności Spółki
    jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.20.
    Z – roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i
    niemieszkalnych).
    Obecnie Spółka prowadzi inwestycję deweloperską (dalej: „Inwestycja”) zlokalizowaną w
    (...) przy ul. (...), na działkach ewidencyjnych nr 1/1 (część), ½ oraz 1/3, arkusz (...), obręb
    (...). Inwestycja polega na budowie zespołu trzech budynków mieszkalnych
    wielorodzinnych (dalej: „Budynki”), w których przewidziano również lokale usługowe w
    parterach oraz garaż podziemny z miejscami postojowymi.
    W ramach Inwestycji powstanie łącznie:
        (...) jednostek mieszkalnych o zróżnicowanym metrażu (od 25 m² do 74 m²),
        (...) lokali usługowych zlokalizowanych na parterach,
        (...) miejsc parkingowych, z czego część będzie dostępna w garażu podziemnym, a
        część na terenie zewnętrznym.

    Planowany odbiór techniczny inwestycji przewidywany jest na październik 2025 r. Spółka
    planuje rozpocząć wynajem mieszkań w 4 kwartale 2025 roku, bezpośrednio po
    zakończeniu procesu formalnego odbioru Budynków.
    Dla przedmiotowej inwestycji Urząd Miasta (...) wydał 6 września 2022 r. decyzję o
    warunkach zabudowy nr (...), potwierdzającą możliwość realizacji zabudowy o charakterze
    mieszkaniowym z dopuszczeniem funkcji usługowej. Decyzja pierwotnie została wydana
    na rzecz X., ostatecznie została jednak przeniesiona decyzją z 15 lutego 2024 roku na rzecz
    Wnioskodawcy. Dodatkowo, w odpowiedzi na wniosek Spółki z 23 stycznia 2025 r . o wypis
    i wyrys ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, (...)
    Pracownia (...) w (...) poinformowała, iż działki położone są w obszarze oznaczonym jako
    MW/U, tj. teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej lub usługowej. Jako
    przeznaczenie uzupełniające wskazano zieleń urządzoną, tereny rekreacyjne, sportowe
    oraz infrastrukturę techniczną i komunikacyjną.
    Budynki po zakończeniu budowy będą sklasyfikowane w dziale 11 Polskiej Klasyfikacji
    Obiektów Budowlanych (PKOB), tj. jako budynki mieszkalne. Po zakończeniu inwestycji
    lokale mieszkalne będą wykorzystywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości.
    Spółka zamierza zawierać umowy najmu długoterminowego, tj. co do zasady na okres
    minimum 12 miesięcy z możliwością ich dalszego przedłużenia. Może się jednak zdarzyć,
    że okres trwania umowy najmu z danym najemcą będzie krótszy. Grupą docelowych
    najemców będą osoby fizyczne – zarówno obywatele Polski, jak i cudzoziemcy – m.in.
    studenci, osoby pracujące oraz rodziny z dziećmi.
    Spółka planuje zawieranie umów najmu w formie umów najmu okazjonalnego z
    klauzulami egzekucyjnymi/eksmisyjnymi.
    Przedmiotem najmu będą samodzielne mieszkania, stanowiące funkcjonalnie
    wyodrębnione części Budynków, które jednak nie będą odrębnymi lokalami mieszkalnymi
    ani nie będą wydzielone jako osobne nieruchomości posiadające własne księgi wieczyste
    w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz.U. z 2021,
    poz. 1048 ze zm.).
    Lokale te będą w pełni przygotowane do zamieszkania — umeblowane w podstawowym
    zakresie (łóżko, stół, szafa, krzesła) oraz wyposażone w niezbędne sprzęty codziennego
    użytku, takie jak lodówka, kuchenka czy pralka, co umożliwi najemcom natychmiastowe
    korzystanie z mieszkania.
    Dodatkowe wyposażenie, w szczególności drobne sprzęty kuchenne (np. sztućce, garnki,
    talerze), najemcy zapewniać będą we własnym zakresie.
    Do ustalonej przez Spółkę i danego najemcę kwoty czynszu najmu doliczane będą
    dodatkowe opłaty, takie jak: opłaty za energię elektryczną, ogrzewanie oraz zużycie wody,
    które będą rozliczane w formie miesięcznych zaliczek, doliczanych do faktury. Zaliczkowe
    faktury będą rozliczane dwa razy w roku, na podstawie faktu oraz obowiązujących taryf
    dostawców mediów.
    Opłata za wywóz śmieci będzie natomiast doliczana miesięcznie do czynszu, zgodnie z
    aktualnymi stawkami ustalonymi przez gminę.
    Najemcy będą zobowiązani do uiszczenia kaucji zabezpieczającej przed zamieszkaniem
    lokalu mieszkalnego. Kwota kaucji standardowo będzie wynosić kwotę jednomiesięcznego
    czynszu.
    Wszystkie umowy najmu będą zawierane w formie pisemnej, a ich stroną – obok
    Wnioskodawcy – będą głównie osoby fizyczne planujące realizować w wynajmowanym
    lokalu cele mieszkaniowe, własne lub łącznie z współzamieszkującymi (rodziną,
    współlokatorami itp.).

    Wnioskodawca nie wyklucza również możliwości wynajmu mieszkań innym firmom, które
    nieodpłatnie udostępniają mieszkanie swoim imiennie wskazanym pracownikom celem
    zaspokojenia ich potrzeb mieszkalnych, bez prawa podnajmu czy prowadzenia w nich
    jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Przekazywane lokale mieszkalne będą służyć
    zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych tych pracowników.
    W treści każdej umowy najmu znajdzie się wyraźny zapis o przeznaczeniu lokalu przez
    najemcę wyłącznie na cele mieszkaniowe najemcy oraz jego współmieszkańców. Spółka
    zastrzeże w umowach zakaz:
        prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej w mieszkaniu,
        rejestrowania siedziby firmy w lokalu,
        dalszego podnajmu lokalu innym osobom trzecim.
    Dopuszczona zostanie natomiast możliwość okazjonalnego wykonywania pracy zdalnej, o
    ile nie prowadzi ona do zmiany charakteru użytkowania lokalu z mieszkaniowego na
    usługowy lub gospodarczego.
    Dla potrzeb komercjalizacji Inwestycji, Spółka będzie korzystać z usług profesjonalnego
    pośrednika w obrocie nieruchomościami, który będzie odpowiedzialny za pozyskiwanie
    najemców, prezentację mieszkań oraz pomoc w zawieraniu umów najmu (dalej:
    „Pośrednik”). Umowy najmu będą jednak zawsze zawierane bezpośrednio pomiędzy
    Spółką a najemcą. Pośrednik nie będzie stroną tych umów.
    Usługi wynajmu świadczone przez Spółkę będą klasyfikowane zgodnie z Polską Klasyfikacją
    Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) w grupowaniu 68.20.11.0 – Wynajem i usługi zarządzania
    nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi.
    Spółka nie planuje w Budynkach świadczenia usług zakwaterowania w rozumieniu
    grupowania 55 PKWiU (obejmującego m.in. usługi hoteli, pensjonatów, hosteli). Spółka co
    do zasady nie przewiduje zawierania umów najmu krótszych niż 12 miesięcy. Niemniej
    jednak, w związku ze skalą projektu oraz w celu zapewnienia zakładanego tempa
    komercjalizacji, prawdopodobnie będzie dopuszczać możliwość zawarcia pojedynczych
    umów na okres krótszy niż rok – przykładowo na 9 miesięcy. Spółka nie przewiduje
    oferowania dodatkowych usług charakterystycznych dla usług zakwaterowania, takich jak
    sprzątanie, zmiana pościeli, recepcja czy serwis room service.
    Najemcy lokali w Budynkach będą odpowiedzialni za dokonywanie drobnych napraw
    wynikających z normalnego używania nieruchomości, takich jak wymiany żarówek,
    naprawa kontaktów, usuwanie usterek wodno-kanalizacyjnych, naprawa zepsutych
    zawiasów czy wymiana uszczelek. Koszty potencjalnych napraw zawierają się w cenie
    czynszu (są składnikiem czynszu). Wnioskodawca będzie natomiast odpowiedzialny za
    większe naprawy wynikające z eksploatacji lokali, takie jak naprawy instalacji czy naprawy
    sprzętów znajdujących się w mieszkaniach.
    Wynajmowane mieszkania będą stanowić dla najemców stałe miejsce zamieszkania,
    służące realizacji ich potrzeb życiowych, w tym zameldowania oraz prowadzenia
    codziennej egzystencji.
    Oświadczenia w tym zakresie będą składane przez najemców w zawieranych z
    Wnioskodawcą umowach najmu.
    Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu lokali w Budynkach na rachunek własny.

## Pytanie

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi najmu lokali w Budynkach mieszkalnych
    korzystać będą ze zwolnienia z podatku od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1
    pkt 36 ustawy o VAT?

    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi wynajmu lokali w Budynkach
    mieszkalnych będą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług określonego w
    art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Z kolei, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde
    świadczenie na rzecz innego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów.
    Jednakże, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT usługi w
    zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym
    lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na
    rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy o społecznych
    formach rozwoju mieszkalnictwa.
    Według jednolitego i utrwalonego orzecznictwa, zastosowanie zwolnienia przewidzianego
    w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT wymaga, aby jednocześnie spełniły się następujące
    przesłanki: wynajmujący świadczy usługę najmu na własny rachunek, usługa ta dotyczy
    nieruchomości o charakterze mieszkalnym, a przy tym cel najmu jest wyłącznie
    mieszkaniowy. Z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że zwolniona z
    opodatkowania jest usługa najmu „wyłącznie na cele mieszkaniowe” (tak: wyrok
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 kwietnia 2023 r., sygn. I FSK 524/20).
    Analogiczne stanowisko do powyższego przyjmują aktualnie również organy podatkowe,
    przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-
    1.4012.348.2024.2.IK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że „Bowiem bez
    znaczenia dla zwolnienia usług najmu na cele mieszkalne jest kwestia przeznaczenia
    lokalu w projekcie budowlanym. Jak wyżej wskazano istotnym do zastosowania zwolnienia
    jest spełnienie wymagań dotyczących samodzielnych lokali mieszkalnych (gdzie spełnienie
    wymagań, o których mowa w ust. 2 ustawy o własności lokali stwierdza starosta w
    zaświadczeniu), świadczenie usługi na własny rachunek, mieszkaniowy cel najmu lub
    dzierżawy.
    Dla skorzystania z tego zwolnienia muszą zostać zatem spełnione łącznie trzy warunki:
        Usługi muszą być świadczone na własny rachunek podatnika
        Przedmiotem najmu musi być nieruchomość o charakterze mieszkalnym
        Najem musi być realizowany wyłącznie na cele mieszkaniowe
    W przedmiotowej sprawie, mimo korzystania z usług pośrednika przy poszukiwaniu
    najemców, umowy najmu będą zawierane bezpośrednio między Wnioskodawcą a
    najemcami. Pośrednik pełni wyłącznie funkcję wspierającą i nie działa w imieniu własnym,
    co oznacza, że świadczenie usług odbywa się na rachunek Wnioskodawcy. Zdaniem Spółki
    spełniony jest zatem pierwszy warunek niezbędny do zwolnienia wynajmu z VAT, gdyż
    Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu lokali w Budynkach na rachunek własny.
    Wnioskodawca będzie wynajmować lokale w Budynkach mieszkalnych wielorodzinnych,
    które zostały sklasyfikowane w dziale 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych
    (PKOB), tj. jako budynki mieszkalne. Charakter ten został również potwierdzony w decyzji
    o warunkach zabudowy wydanej przez Prezydenta Miasta (...).
    Ponadto, najem mieszkań w Budynkach będzie odbywać się wyłącznie w celu zaspokajania
    potrzeb mieszkaniowych najemców (lub pracowników najemców), co zostanie wprost
    potwierdzone odpowiednimi oświadczeniami w umowach najmu. Mieszkania będą
    wykończone, będą zapewniały możliwość natychmiastowego wprowadzenia najemcy i

    będą dostosowane do długotrwałego pobytu i spełniania potrzeb mieszkaniowych
    najemców.
    Zgodnie z art. 43 ust. 20 ustawy o VAT, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 36 nie ma
    zastosowania do usług zakwaterowania wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do
    ustawy. Mowa tu o usługach związanych z zakwaterowaniem, takich jak hotele, hostele,
    pensjonaty itp. Oferowane przez Wnioskodawcę usługi wynajmu długoterminowego o
    stałym charakterze, na cele mieszkaniowe, nie są tożsame z usługami zakwaterowania.
    Zdaniem Spółki również usługa wynajmu lokali mieszkalnych spółce kapitałowej celem
    zakwaterowania pracowników tej spółki, spełnia wymienione wyżej przesłanki do
    zastosowania zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o
    VAT. Dla zastosowania bowiem ww. zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj i forma prawna
    zarówno podmiotu wynajmującego, jak i najemcy. Istotny jest cel, na jaki nieruchomość
    jest podnajmowana przez Wnioskodawcę osobie fizycznej lub spółce. W rozpatrywanej
    sprawie Wnioskodawca udostępnia lokale mieszkalne wyłącznie na cele mieszkaniowe
    pracownikom spółek kapitałowych oraz osobom fizycznym, co wynika również z treści
    umów najmu zawartych z najemcami.
    Jak wskazano wyżej, usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku VAT
    pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiego
    świadczenia.
    Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych
    dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych
    dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). Tym samym
    zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny
    niż mieszkaniowy.
    Tym samym, jeśli wynajmowany lokal jest lokalem mieszkalnym i jest wykorzystywany
    przez najemcę w celach mieszkaniowych, a ponadto, jeśli dana spółka zamierza
    zakwaterować w tym lokalu swoich pracowników/zleceniobiorców to uznać należy, że
    celem wynajęcia lokali mieszkalnych przez taką spółkę oraz dalszego wynajmu jest cel
    mieszkaniowy. Spełnione zatem są przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o
    zastosowaniu dla takiej czynności zwolnienia od podatku.
    Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2018 roku,
    sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.708.2018.1.OS w której czytamy: „skoro Wnioskodawca (Spółka
    z o.o.) wynajmuje lokale mieszkalne na rzecz swoich pracowników wyłącznie na cele
    mieszkaniowe - zakwaterowanie pracowników stanowi realizację ich celu mieszkalnego, o
    czym wynajmujący posiada wiedzę, jak również z faktur jasno wynika, iż przedmiotem
    najmu są lokale mieszkalne przeznaczone na cele mieszkalne, to za spełnione należy
    uznać wyżej opisane przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od
    towarów i usług”.
    Podobnie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30
    czerwca 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.355.2020.1.ASY stwierdził: „Tak więc w
    przypadku wynajmu lokali mieszkalnych przez Wynajmującego (Wnioskodawcę) na rzecz
    Spółek z przeznaczeniem wyłącznie do nieodpłatnego udostępniania tych lokali
    pracownikom najemcy (Spółek) na cele mieszkaniowe, zastosowanie znajdzie zwolnienie
    od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 VAT (...). Przy czym przepis nie uzależnia
    zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę,
    jak i podmiotu nabywającego tę usługę. Nie odnosi się również do czasu wynajmowania
    nieruchomości oraz klasyfikacji statystycznych.”
    Dodatkowo organy podatkowe również potwierdzają, że wynajem mieszkania dla
    pracowników nie ma charakteru biznesowego i nie jest związany z prowadzoną
    działalnością gospodarczą. Firma, która wynajęła mieszkania służbowe dla swoich
    pracowników a następnie nieodpłatnie udostępniła je pracownikom, nie może odliczyć
    VAT. Prawo do odliczenia nie przysługuje zatem w przypadku, gdy transakcja

    udokumentowana fakturą jest zwolniona od podatku (tak: interpretacja indywidualna z 30
    listopada 2018 r., sygn. 0112-KDIL2- 1.4012.462.2018.4.MK).
    Wnioskodawca zwraca uwagę, że najem lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe może
    korzystać ze zwolnienia z VAT, o ile umowa najmu spełnia określone warunki.
    Najistotniejszym z tych warunków jest to, że wynajmowany lokal mieszkalny musi być
    używany przez najemcę wyłącznie na cele mieszkaniowe, czyli do zaspokojenia jego
    podstawowych potrzeb związanych z zamieszkaniem-warunek ten u Wnioskodawcy jest
    spełniony.
    W świetle przedstawionych przepisów, stanu faktycznego oraz utrwalonej linii
    interpretacyjnej, zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi wynajmu lokali w
    Budynkach mieszkalnych, będą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług
    określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:
      Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania
      przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić
      wynajmującemu umówiony czynsz.
    Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Umówiony między
    stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi
    świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.
    Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług usługa najmu/dzierżawy
    wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i jako czynność
    odpłatna, świadczona za wynagrodzeniem, wypełnia dyspozycję art. 5 ust. 1 ustawy, tj. jest
    czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów
    lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w
    takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

    Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie
    usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział
    opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania
      nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny
      rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o
      których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych
      formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2021 r. poz. 2224 oraz z 2022 r. poz. 807 i
      1561).
    W oparciu o powołany wyżej przepis, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług
    korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym
    na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek:
        obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanych nieruchomości oraz
        subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanych nieruchomości (cel
        mieszkaniowy).
    Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług
      wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.
    Zgodnie z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy pod symbolem PKWiU 55 wskazane są:
      Usługi związane z zakwaterowaniem
    Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług
    korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym
    na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia
    przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal
    mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel
    mieszkaniowy). Przepis art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy nie uzależnia zastosowania zwolnienia
    od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę.
    W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze innym niż
    mieszkalny oraz nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.
    Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:
        świadczenie usługi na własny rachunek,
        charakter mieszkalny nieruchomości,
        mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.
    Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od
    podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na
    zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

    Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej
    ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować
    się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz.
    U. z 2021 r. poz. 1048).
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ww. ustawy:
      Samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej
      „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.
    Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy o własności lokali:
      Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi
      ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi,
      które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb
      mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych
      lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.
    Z opisu sprawy wynika, że:
        jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT;
        głównym przedmiotem Państwa działalności jest realizacja projektów budowlanych
        związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.20.Z – roboty budowlane związane
        ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych);
        obecnie prowadzicie Państwo inwestycję deweloperską polegającą na budowie
        zespołu trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych, w których przewidziano
        również lokale usługowe w parterach oraz garaż podziemny z miejscami
        postojowymi;
        planowany odbiór techniczny inwestycji przewidywany jest na październik 2025 r. i
        bezpośrednio po zakończeniu procesu formalnego odbioru Budynków planujecie
        Państwo rozpocząć wynajem mieszkań;
        przedmiotem najmu będą samodzielne mieszkania, stanowiące funkcjonalnie
        wyodrębnione części Budynków, które jednak nie będą odrębnymi lokalami
        mieszkalnymi ani nie będą wydzielone jako osobne nieruchomości posiadające
        własne księgi wieczyste w rozumieniu ustawy o własności lokali;
        będziecie Państwo korzystać z usług profesjonalnego pośrednika w obrocie
        nieruchomościami, który będzie odpowiedzialny za poszukiwanie najemców,
        prezentacje mieszkań oraz pomoc w zawieraniu umów najmu, umowy te zawsze
        będą zawierane bezpośrednio pomiędzy Spółką, a najemcą;
        zamierzacie Państwo zawierać umowy najmu długoterminowego, na okres
        minimum 12 miesięcy z możliwością ich dalszego przedłużenia, może się zdążyć że
        okres trwania umowy najmu z danym najemcą będzie krótszy;
        najemcami będą m.in. osoby fizyczne zarówno obywatele Polski, jak i cudzoziemcy
        – m.in. studenci, osoby pracujące oraz rodziny z dziećmi;
        lokale będą w pełni przygotowane do zamieszkania - umeblowane w podstawowym
        zakresie oraz wyposażone w niezbędne sprzęty codziennego użytku. Dodatkowe
        wyposażenie, w szczególności drobne sprzęty kuchenne najemcy będą zapewniać
        we własnym zakresie;

        osoby fizyczne będące stroną umowy z Państwem planują realizować w
        wynajmowanym lokalu cele mieszkaniowe, własne lub łącznie ze
        współzamieszkującymi (rodziną, współlokatorami itp.);
        z umów wynika, że będzie zakaz prowadzenia jakiekolwiek działalności
        gospodarczej w mieszkaniu, rejestrowania siedziby firmy w lokalu i dalszego
        podnajmu lokalu innym osobom trzecim;
    Jak wskazano powyżej świadczenie usług najmu korzysta ze zwolnienia od podatku od
    towarów i usług w przypadku spełnienia łącznie warunków wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt
    36 ustawy. Zatem zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa
    wynajmu lub dzierżawy, nieruchomości - co istotne - o charakterze mieszkalnym, na cele
    mieszkaniowe.
    W niniejszej sprawie - jak wynika z wniosku – planują Państwo rozpocząć długoterminowy
    wynajem lokali znajdujących się w wybudowanych Budynkach mieszkalnych. Najem
    będzie realizowany m.in. na rzecz osób fizycznych, zarówno obywateli Polski, jak i
    cudzoziemców – m.in. studentów, osób pracujących oraz rodzin z dziećmi. W
    wynajmowanych lokalach najemcy będą realizować cele mieszkaniowe własne lub
    łączenie z współzamieszkującymi (rodziną, współlokatorami itp.). Usługi wynajmu
    świadczone przez Państwa będą sklasyfikowane zgodnie z PKWiU w grupowaniu
    68.20.11.0 – wynajem i usługi zarzadzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub
    dzierżawionymi. Nie planujecie Państwo w Budynkach świadczyć usługi zakwaterowania w
    rozumieniu grupowania 55 PKWiU. Ponadto wynajmowane lokale będą stanowić dla
    najemców stałe miejsce zamieszkania, służące realizacji ich potrzeb życiowych, w tym
    zameldowania oraz prowadzenia codziennej egzystencji. W tym zakresie w zawieranych
    umowach najmu będą składane oświadczenia przez najemców.
    Mając zatem na uwadze wyżej przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony opis
    sprawy należy stwierdzić, że na gruncie tej sprawy – spełnione są wyżej opisane przesłanki
    do zastosowania zwolnienia z tytułu najmu lokali mieszkalnych na rzecz osób fizycznych.
    Zatem świadczone przez Państwa usługi najmu lokali w Budynkach mieszkalnych osobom
    fizycznym wyłącznie na ich cele mieszkaniowe korzystają ze zwolnienia z opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 VATU.
    Zatem w tej części Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 36 ustawy dla usługi najmu lokali mieszkalnych w Budynkach mieszkalnych na
    rzecz osób fizycznych planujących realizować w wynajmowanym lokalu cele
    mieszkaniowe, natomiast w zakresie zastosowania ww. zwolnienia dla usługi najmu lokali
    na rzecz firm, które nieodpłatnie udostępnią lokal swoim imiennie wskazanym
    pracownikom zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało
    się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.