Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.825.2017.2.RH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-01
Teza: Czy Gmina działająca poprzez swoje jednostki organizacyjne, prowadząca scentralizowane rozliczenia podatku od towarów i usług i świadcząca usługi polegające na realizacji zadań wynikających z przepisów o pomocy społecznej oraz usług ściśle z tymi zadaniami związanych, nie działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym czy przedmiotowe świadczenia nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: pomoc-dom pomocy społecznej; pomoc-pomoc społeczna; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2017 r. (data wpływu 21 listopada 2017 r.), uzupełnionym w dniach 19 oraz 31 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wyłączenia z opodatkowania świadczonych w ramach pomocy społecznej przez Gminę odpłatnie, za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych usług:
    1.  opiekuńczych świadczonych w miejscu zamieszkania,
    2.  zapewnienia mieszkań chronionych,
    3.  pobytu i wyżywienia w Domu Pomocy Społecznej,
    4.  transportu osób niepełnosprawnych,
    5.  organizowania dodatkowych zajęć, obejmujących transport, wyżywienie oraz uczestnictwo w zajęciach – **jest nieprawidłowe.**
*   wyłączenia z opodatkowania, opłat za pobyt dziecka w pieczy zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo-wychowawczej lub placówce opiekuńczo-terapeutycznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu, uzupełniony w dniach 19 oraz 31 stycznia 2018 r., ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania świadczonych przez Gminę, odpłatnie za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych usług opiekuńczych świadczonych w miejscu zamieszkania, zapewnienia mieszkań chronionych, pobytu i wyżywienia w Domu Pomocy Społecznej, transportu osób niepełnosprawnych, odpłatnego organizowania dodatkowych zajęć obejmujących transport, wyżywienie oraz uczestnictwo w zajęciach, a także opłat za pobyt dziecka w pieczy zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo-wychowawczej lub placówce opiekuńczo-terapeutycznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina Miasto (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest miastem na prawach powiatu, zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U z 2017 r. poz. 1868 z późn. zm., dalej: „ustawa o samorządzie powiatowym”), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2017 r. poz. 1875 z późń. zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 tej ustawy).

Od dnia 1 stycznia 2017 r., w związku z centralizacją rozliczeń podatku od towarów i usług w związku z wyrokiem z dnia 29 września 2015 r. Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) nr C-276/14, Gmina jest wyłącznym podatnikiem VAT i w swoich rozliczeniach zbiorczo ujmuje obroty wszystkich samorządowych jednostek organizacyjnych.

Celem wykonywania zadań nałożonych na Gminę mocą odrębnych ustaw, Gmina tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Wśród jednostek organizacyjnych znajdują się jednostki budżetowe powołane w celu realizacji zadań własnych Gminy z zakresu polityki społecznej, określonych w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym, jak również w ustawie z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2017 r. poz. 1769 z późn zm., dalej: „ustawa o pomocy społecznej”). W ramach „scentralizowanego podatnika VAT”, jakim jest Gmina działają następujące jednostki budżetowe realizujące zadania z zakresu pomocy społecznej: …… Centrum Świadczeń (….), Miejski Ośrodek Pomocy Rodzinie (MOPR), Centrum Opieki nad Dzieckiem (COnD), Dom Pomocy Społecznej, Dom Pomocy Społecznej „…….”, Dom Pomocy Społecznej „……..”, Środowiskowy Dom Samopomocy (SDS), oraz Ośrodek Wsparcia Dzieci, Młodzieży i Dorosłych (OWDMiD).

Część usług świadczonych przez Wnioskodawcę, działającego za pomocą powołanych w tym celu jednostek budżetowych ma charakter odpłatny lub częściowo odpłatny. Są to w szczególności:

1.  usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania - odpłatność na podstawie art. 50 ust. 6 ustawy o pomocy społecznej;
2.  odpłatność za pobyt w mieszkaniach chronionych na podstawie decyzji administracyjnych - odpłatność na podstawie art. 97 ustawy o pomocy społecznej;
3.  odpłatność za pobyt w Domu Pomocy Społecznej na podstawie decyzji administracyjnych ponoszona przez beneficjentów pomocy społecznej oraz przez osoby zobowiązane do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej na rzecz osób tam umieszczonych - odpłatność na podstawie art. 60 ustawy o pomocy społecznej;
4.  odpłatność za pobyt dziecka w pieczy zastępczej - odpłatność na podstawie art. 193 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 575; dalej: „Ustawa o wspieraniu rodziny”);
5.  odpłatność za pobyt dziecka w pieczy zastępczej i rodzinnych domach dziecka opłacane ze środków finansowych otrzymywanych z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień w związku z przyjęciem dziecka do rodziny zastępczej oraz pobytem w placówce opiekuńczo-wychowawczej, opiekuńczo-terapeutycznej na podstawie wydanego skierowania - odpłatność na podstawie art. 193 ustawy o wspieraniu rodziny;
6.  zwrot wynagrodzenia dla rodziny zastępczej zawodowej na podstawie zawartej umowy z rodziną zastępczą - środki pochodzące z innych powiatów - odpłatność na podstawie art. 191 ustawy o wspieraniu rodziny;
7.  transport osób niepełnosprawnych organizowany przez jednostki świadczące usługi pomocy społecznej (MOPR);
8.  organizowanie zawodów sportowych dla uczniów będących beneficjentami pomocy społecznej, także z innych szkół i placówek;
9.  sprzedaż posiłków podczas organizowanych zawodów sportowych dla uczniów będących beneficjentami pomocy społecznej, także z innych szkół i placówek oraz ich opiekunów-nauczycieli;
10.  odpłatne organizowanie dodatkowych zajęć;
11.  odpłatne wyżywienie wychowanków placówek pomocy społecznej oraz ich pracowników pedagogicznych;
12.  odpłatne wyżywienie uczniów-beneficjentów pomocy społecznej w szkołach, do których uczęszczają, finansowane przez jednostkę pomocy społecznej (MOPR).

Podstawę prawną świadczonych przez jednostki organizacyjne Gminy usług z zakresu pomocy społecznej oraz sposób ustalania i wysokość odpłatności ponoszonej przez beneficjentów tych usług oraz przez osoby zobowiązane (członkowie rodziny) stanowią przepisy ustawy o pomocy społecznej oraz ustawy o wspieraniu rodziny.

Szczegółowe zasady korzystania i ponoszenia odpłatności za usługi pomocy społecznej sformułowane są za pomocą uchwał podejmowanych przez Radę Miasta na podstawie delegacji zawartych w odpowiednich przepisach ustawy o pomocy społecznej.

Świadczenia pomocy społecznej przyznawane są na mocy i w formie decyzji administracyjnej wydawanej przez Prezydenta Miasta.

Wysokość opłat za wskazane świadczenia także ustalana jest w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez Prezydenta Miasta. Nieuregulowane należności z tytułu wydatków na przedmiotowe świadczenia podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Wysokość należności podlegających zwrotowi oraz terminy ich zwrotu każdorazowo ustalane są w decyzji administracyjnej Prezydenta Miasta.

W szczególnie uzasadnionych przypadkach osoba zainteresowana może być, na jej wniosek lub na wniosek pracownika socjalnego, częściowo lub całkowicie zwolniona z ponoszenia odpłatności na czas określony.

W obecnym stanie faktycznym Wnioskodawca do opodatkowania usług pomocy społecznej stosuje zwolnienie zgodnie z przepisami art. 43 ust. 1 pkt 22 w odniesieniu do usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usług ściśle z tymi usługami związanych (punkty od 1 do 11 wymienione w opisie stanu faktycznego) oraz zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 24 w odniesieniu do obiadów dla uczniów uczęszczających do placówek oświatowych finansowanych ze środków przeznaczonych na pomoc społeczną (przez MOPR) (punkt 12 wymieniony w opisie stanu faktycznego).

Ponadto w przesłanym w dniu 31 stycznia 2017 r. uzupełnieniu przedmiotowego wniosku, ostatecznie sformułowano zakres żądania i wskazano, że:

1.  Usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania beneficjenta pomocy społecznej są wymienione w art. 17 ust. pkt 11 jako usługi pomocy społecznej należące do zadań własnych gminy. Zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r. poz. 1769; dalej: „ustawa o pomocy społecznej”) osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych. Dotyczy to także osób wymagających pomocy, posiadających rodzinę , która nie może takiej pomocy zapewnić. Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz zapewnienie kontaktów z otoczeniem. Specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi przystosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym. Odpłatność za te usługi określa Uchwała nr …… Rady Miasta z dnia ……. r. w sprawie szczegółowych warunków przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze. Zgodnie z zapisami tej uchwały, usługi te są przyznawane na podstawie decyzji administracyjnej wydawanej przez Prezydenta Miasta, określającej rodzaj i zakres usług przyznanych danej osobie, miejsce i termin świadczenia tych usług oraz wysokość odpłatności. Usługi te przysługują nieodpłatnie osobom, których dochód nie przekracza kryterium dochodowego określonego w ustawie o pomocy społecznej a także, niezależnie od dochodu osobom samotnym, które ukończyły 90 lat. W pozostałych przypadkach odpłatność ustalona jest za każdą godzinę świadczonych usług, proporcjonalnie do dochodu osiąganego przez osobę uprawnioną do korzystania z tych usług. Wysokość odpłatności dla poszczególnych progów dochodowych określa tabela zamieszczona w § 5 uchwały.
2.  Zapewnienie mieszkań chronionych jest wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 12 ustawy o pomocy społecznej jako zadanie własne gminy. Zgodnie z art. 53 ustawy o pomocy społecznej osobie pełnoletniej, która ze względu na trudną sytuację życiową, wiek, niepełnosprawność lub chorobę potrzebuje wsparcia w funkcjonowaniu w codziennym życiu (w szczególności osobie z zaburzeniami psychicznymi, osobie opuszczającej pieczę zastępczą, a także osobie o statusie uchodźcy) może być przyznane wsparcie w mieszkaniu chronionym. Mieszkanie chronione jest formą pomocy społecznej przygotowującą pod opieką specjalistów osoby tam przebywające do prowadzenia samodzielnego życia lub wspomagającą te osoby w codziennym funkcjonowaniu. Odpłatność za te usługi określa Uchwała nr ……Rady Miasta z dnia ……. r. w sprawie ustalenia organizacji oraz szczegółowych zasad ponoszenia odpłatności za pobyt w mieszkaniach chronionych prowadzonych przez jednostki organizacyjne pomocy społecznej działające na terenie Miasta. Zgodnie z zapisami tej uchwały, usługi te są przyznawane na podstawie decyzji administracyjnej określającej osobę uprawnioną do pobytu w mieszkaniu chronionym, wysokość odpłatności i sposób jej ponoszenia, przy czym wysokość odpłatności ustalana jest jako procent łącznej kwoty miesięcznych kosztów związanych z funkcjonowaniem mieszkania przypadających na danego mieszkańca. Mieszkaniec nie ponosi opłat, jeżeli jego dochód nie przekracza kryterium dochodowego, określonego w ustawie o pomocy społecznej. W pozostałych przypadkach, wysokość odpłatności ustala się w uzgodnieniu z mieszkańcem, biorąc pod uwagę jego sytuację materialną i osobistą.
3.  Zgodnie z art. 54 ustawy o pomocy społecznej osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej. Dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających. Na podstawie art. 60 ustawy o pomocy społecznej pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca. Koszt ten ogłaszany jest corocznie do końca marca każdego kolejnego roku za pomocą zarządzenia prezydenta miasta. Aktualnie obowiązuje Zarządzenie nr ….. Prezydenta Miasta z dnia ……r. w sprawie ustalenia średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca w roku 2017 w domach pomocy społecznej znajdujących się na terenie miasta. Obowiązanymi do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności: mieszkaniec domu (do wysokości 70% swojego dochodu), małżonek, zstępni przez wstępnymi oraz gmina z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej.
4.  Organizowanie pieczy zastępczej należy do zadań własnych powiatu wymienionych w art. 180 pkt 2 Ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 575; dalej: „ustawa o pieczy zastępczej”). Zgodnie z przepisem art. 32 ustawy o pieczy zastępczej, piecza zastępcza jest sprawowana w przypadku niemożności zapewnienia dziecku opieki wychowania przez rodziców. Piecza zastępcza może być sprawowana w formie rodzinnej (rodzina zastępcza, rodzinny dom dziecka) lub instytucjonalnej (placówka opiekuńczo-wychowawcza lub opiekuńczo-terapeutyczna). Co do zasady, umieszczenie dziecka w pieczy zastępczej następuje na podstawie orzeczenia sądu. Za pobyt dziecka w pieczy zastępczej rodzice ponoszą opłatę ustaloną na podstawie decyzji administracyjnej. Opłata ta jest wyliczana na podstawie art. 193 ust. 2 ustawy o pieczy zastępczej w wysokości średnich miesięcznych wydatków na utrzymanie dziecka. Zryczałtowana kwota na utrzymanie dziecka określona została Uchwałą nr …… Rady Miasta ….. z dnia ……. r. w sprawie ustalenia wysokości zryczałtowanej kwoty na utrzymanie dziecka oraz stawek na bieżące funkcjonowanie placówek rodzinnych w …\`(...)\` Od odpłatności za pobyt dziecka w pieczy zastępczej można odstąpić w przypadkach określonych Uchwałą nr …… Rady Miasta …..z dnia …… r. w sprawie określenia szczegółowych warunków umorzenia w całości lub w części, odroczenia terminu płatności, rozłożenia na raty lub odstąpienia od ustalenia opłaty za pobyt dziecka w rodzinie zastępczej spokrewnionej, w rodzinie zastępczej zawodowej, rodzinie zastępczej niezawodowej, rodzinnym domu dziecka, w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej i interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym. Odstąpienie może nastąpić w przypadku kiedy dochód osoby lub osób zobowiązanych nie przekracza kryterium dochodowego określonego w przepisach ustawy o pomocy społecznej. Odstąpienie następuje w formie decyzji administracyjnej na okres nie dłuższy niż dwanaście miesięcy.
5.  W ramach realizowanych na podstawie art. 50 ustawy o pomocy społecznej usług opiekuńczych, osobom posiadającym orzeczenie o niepełnosprawności lub niezdolności do pracy, przysługuje prawo do korzystania z transportu organizowanego przez MOPR. Są to usługi polegające na przewozie osób niepełnosprawnych na badania lekarskie lub w ramach wynikającego z art. 50 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej obowiązku zapewnienia takim osobom kontaktu z otoczeniem. Usługi te są realizowane zgodnie z zapisami Uchwały nr …… Rady Miasta …… z dnia …… r. w sprawie zasad świadczenia usług przewozowych dla osób niepełnosprawnych oraz pobierania opłat za te usługi, która reguluje także wysokość odpłatności oraz zwolnienia z opłat (np. dla niepełnosprawnych dzieci dowożonych do szkół). Zgodnie z zapisami Uchwały do korzystania z usług przewozowych usprawnione są osoby niepełnosprawne, zameldowane na terenie Miasta ……, posiadające ważne orzeczenie o niepełnosprawności lub niezdolności do pracy i które nie są w stanie korzystać z przewozów wykonywanych pojazdami komunikacji miejskiej w tym: osoby poruszające się na wózkach inwalidzkich, osoby ze zdiagnozowanym autyzmem oraz osoby niewidome. Usługi przewozowe realizowane są odpłatnie, zgodnie z cennikiem określonym w § 8 Uchwały (są to zarówno przewozy jednorazowe jak i abonamentowe). Do bezpłatnych przewozów, zgodnie z § 9 Uchwały uprawnione są: dzieci i młodzież niepełnosprawne realizująca obowiązek szkolny, dowożona do placówek oświatowych, opiekunowie towarzyszący osobom niepełnosprawnym, a także osoby niepełnosprawne dowożone na zorganizowane lub współorganizowane przez Gminę imprezy miejskie oraz uroczystości religijne.
6.  Odpłatne organizowanie dodatkowych zajęć oraz odpłatne wyżywienie uczestników tych zajęć oraz pracowników pedagogicznych prowadzących te zajęcia, są to usługi pomocy społecznej świadczone na rzecz osób, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność (w tym psychiczną i intelektualną) wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu potrzeb życiowych. Usługi te świadczone są na podstawie art. 51 ustawy o pomocy społecznej przez ośrodki Wsparcia (OWDMiD, …., DPS) i obejmują pobyt w dziennym ośrodku Wsparcia, transport z i do miejsca zamieszkania, wyżywienie oraz uczestnictwo w organizowanych zajęciach:
    1.  w pracowniach zajęć plastycznych, technicznych, gastronomicznych, sportowych etc. dla osób z zaburzeniami ruchowymi i psychicznymi,
    2.  w zespołach treningów samoobsługi i treningów umiejętności społecznych dla osób z zaburzeniami psychicznymi i społecznymi,
    3.  w formie kinezyterapii, gimnastyki korekcyjnej, fizjoterapii, gimnastyki korekcyjno-kompensacyjnej, relaksacji, zajęć rekreacyjnych.Z wyżej wymienionych usług korzystają beneficjenci opieki społecznej (osoby niepełnosprawne intelektualnie, ruchowo, społecznie i emocjonalnie) a odpłatność za uczestnictwo w tych zajęciach oraz wyżywienie ponoszą osoby zobowiązane na podstawie przepisów ustawy o pomocy społecznej (beneficjent, rodzina beneficjenta), przy czym odpłatność ta może być całkowita, częściowa lub podlegać zwolnieniu. Możliwość korzystania z ww. usług przyznawana jest na podstawie decyzji administracyjnej a zasady uczestnictwa i ustalania wysokości odpłatności reguluje Uchwała Rady Miasta. Usługi te są odpłatne, a wysokość opłaty jest ustalana na podstawie art. 51b ustawy o pomocy społecznej z uwzględnieniem sytuacji materialnej i osobistej beneficjenta oraz zakresu przyznanych usług (transport, wyżywienie, uczestnictwo w zajęciach).

Jednocześnie zrezygnowano z żądania wydania interpretacji w zakresie wyłączenia z opodatkowania usług organizowania zawodów sportowych i sprzedaży posiłków podczas tych zawodów dla uczniów będących beneficjentami pomocy społecznej – także z innych szkół i placówek oraz odpłatnego wyżywienia uczniów-beneficjentów pomocy społecznej, w szkołach do których uczęszczają.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina działająca poprzez swoje jednostki organizacyjne, prowadząca scentralizowane rozliczenia podatku od towarów i usług i świadcząca usługi polegające na realizacji zadań wynikających z przepisów o pomocy społecznej oraz usług ściśle z tymi zadaniami związanych, nie działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym czy przedmiotowe świadczenia nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina, świadcząc usługi (poprzez swoje jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o pomocy społecznej), polegające na realizacji zadań wynikających z przepisów o pomocy społecznej oraz usług ściśle z tymi zadaniami związanych, nie wykonuje działalności gospodarczej i w związku z tym, nie jest w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Według stanowiska Wnioskodawcy, Gmina realizując wyżej wymienione zadania z zakresu pomocy społecznej działa jako organ władzy publicznej na podstawie przepisów ustawy o samorządzie gminnym oraz ustawy o samorządzie powiatowym i w związku ze spełnieniem przesłanek zawartych w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w tym zakresie.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się - w oparciu o tezy wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wcześniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości) - na elementy konstytuujące usługę podlegającą opodatkowaniu VAT. Zgodnie z przyjęta linią orzeczniczą za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, aby można było mówić o świadczeniu usług w rozumieniu ustawy o VAT, powyższe warunki powinny być spełnione łącznie. (Proszę porównać: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. I FSK 1373/14).

Zdaniem Wnioskodawcy, w rozpatrywanym przypadku, nie są spełnione warunki: drugi i trzeci. Opłaty pobierane przez Gminę za świadczenie części usług pomocy społecznej od beneficjenta tej pomocy (lub osoby zobowiązanej) nie stanowią wartości faktycznej świadczonej usługi. Opłaty te nie są w żaden sposób ekwiwalentne do kosztów ponoszonych przez Gminę (jednostki budżetowe wykonujące zadania na podstawie przepisów o pomocy społecznej). Wysokość odpłatności wynika z zastosowanych przepisów prawa (ustawy o pomocy społecznej, ustawy o wspieraniu rodziny oraz wydanych na podstawie delegacji ustawowej uchwał Rady Miasta dotyczących usług pomocy społecznej), określana jest w drodze decyzji administracyjnej i nie ma żadnego odniesienia do cen rynkowych obowiązujących przy świadczeniu takich samych usług przez podmioty komercyjne.

Ponadto, świadczący usługi (Gmina) nie odnosi żadnej zindywidualizowanej korzyści z racji świadczenia usług pomocy społecznej na rzecz ich beneficjentów. Gmina działa w tym zakresie w ramach władztwa publicznego i realizuje jedynie nałożony ustawą obowiązek świadczenia usług pomocy społecznej na terenie swojego działania. Gmina, nie może w żaden sposób decydować o tym, czy chce prowadzić działalność w zakresie usług pomocy społecznej ani w sposób dowolny ustalać zakresu i wysokości odpłatności za świadczenie usług w tym zakresie. Nie może też w żaden sposób uchylić się od tego obowiązku, nie działa więc na zasadach podmiotu gospodarczego korzystającego z szeroko rozumianej wolności gospodarczej i praw (w tym cen) rynkowych.

Celem świadczonych przez Gminę usług pomocy społecznej nie jest osiągnięcie dochodu (cel zarobkowy) a jedynie realizacja obowiązków nałożonych na jednostki samorządu terytorialnego przepisami ustawy o pomocy społecznej oraz ustawy o samorządzie gminnym (powiatowym).

Tak więc, zdaniem Wnioskodawcy, z powodu niewypełnienia dwóch z pięciu wymienionych wyżej warunków, świadczenie przedmiotowych usług nie podlega opodatkowaniu VAT. Gmina w zakresie wykonywania zadań z zakresu pomocy społecznej nie działa w charakterze podatnika VAT a wykonywane czynności nie mają charakteru działalności gospodarczej.

Z przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wynika istotne wyłączenie spod definicji podatnika. Stosownie do dyspozycji tego przepisu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepis ten stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006 r. M Nr 347, str. 1 ze zm.; dalej: „Dyrektywa”), głoszącego, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Sposób wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w świetle przepisów Dyrektywy został określony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Tytułem przykładu można wskazać na wyrok NSA z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. I FSK 1644/13, w którym Sąd zauważył: „W kontekście powołanych przepisów kwestia podmiotowości organów władzy publicznej w podatku od towarów i usług uzależniona jest od dwóch czynników. Działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej. W analogiczny sposób do omawianej kwestii odnosił się w swych orzeczeniach TSUE (wyroki C- 408/97, C-4/89, C-288/07), akcentując przy tym, że istnieje możliwość opodatkowania świadczeń organów władzy publicznej celem przeciwdziałania znaczącym zakłóceniom konkurencji na danym rynku.

Usługi związane z realizacją zadań z zakresu pomocy społecznej wykonywane są wprost w wyniku dyspozycji (nakazu) wynikającego z przepisów prawa krajowego \[ustawy o pomocy społecznej oraz ustawy o samorządzie gminnym (powiatowym)\] a więc ich wykonanie jest związane z obowiązkami nałożonymi na Gminę przez ustawodawcę od których Gmina w żaden sposób nie może się uchylić. Działalnie Gminy jest w tym zakresie bezsprzecznie działaniem jako organu władzy publicznej realizującego zadania własne i zlecone nałożone przepisami ustawy o pomocy społecznej.

Także odpłatność lub częściowa odpłatność ponoszona przez beneficjentów (lub inne podmioty zobowiązane) wynika z decyzji administracyjnej (lub umowy) i jest określona zgodnie z przepisami prawa. Odpłatność ta (jej wysokość) stanowi jedynie kalkulację kosztów wykonania danej usługi i nie jest ceną za tę usługę a jedynie częściowym zwrotem poniesionych przez Gminę kosztów związanych z organizacją usług pomocy społecznej na swoim terenie. (Proszę porównać: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2015 r., sygn. I FSK 472/14).

W przypadku usług pomocy społecznej, ustawodawca przekazał je Gminie w ramach władztwa publicznego (imperium) w celu zaspokajania potrzeb wspólnoty. Stronami tego stosunku są bowiem: gmina, która działa w charakterze organu władzy publicznej oraz podmiot, któremu przepisy prawa umożliwiają korzystanie z usług pomocy społecznej na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej.

Ponadto tryb ustalania wysokości opłaty wskazuje, że mamy tu do czynienia z opłatą zbliżoną do daniny publicznej, a nie z ceną ustalaną w realiach rynkowych.

Tak więc, stosunek prawny łączący Gminę jako usługodawcę oraz podmioty (beneficjentów) korzystające z usług pomocy społecznej powstaje w dominującym stopniu w oparciu o administracyjnoprawną metodę regulacji. Strony tego stosunku nie mają bowiem pełnej swobody co do ustalania jego treści, albowiem ograniczają je przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego.

Należy także zauważyć, że w przypadku świadczeń dokonywanych nie na podstawie wydanej przez Gminę decyzji administracyjnej, a na podstawie umowy między Gminą a beneficjentem pomocy społecznej (lub osoby zobowiązanej), świadczenie tych czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej nie musi wcale automatycznie oznaczać, że dokonując takiej czynności Gmina działa jako podatnik VAT.

Z uwagi na ograniczenie możliwości dowolnego kształtowania warunków tej umowy przez jej strony (Gminę i beneficjenta pomocy społecznej lub osobę zobowiązaną), a w szczególności wysokości i sposobu odpłatności, przyjmuje ona charakter publicznoprawny. W konsekwencji można przyjąć, że tryb ustalania wysokości opłat za świadczenia, regulowany ściśle przepisami prawa powszechnie obowiązującego, wskazuje, że opłaty wynikające z zawartych umów mają raczej charakter daniny publicznej, a nie ceny, jaką można by ustalić w realiach rynkowych. (Proszę porównać: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. I FSK 1192/14).

W ocenie Wnioskodawcy, na powyższą konkluzję nie wpływa również w żadnym stopniu wynikająca z ustawy o pomocy społecznej możliwość zawarcia umowy z małżonkiem, zstępnymi oraz wstępnymi beneficjenta pomocy społecznej w zakresie wysokości wnoszonej przez nich opłaty np. za pobyt beneficjenta w DPS, jeśli nie pokrywa on samodzielnie całości opłaty. Po pierwsze bowiem, umowa jest w dominującym zakresie oparta o administracyjnoprawną metodę regulacji - strony ją zawierające nie posiadają pełnej swobody ustalania jej treści, gdyż są ograniczone przepisami powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego - przede wszystkim przepisami o pomocy społecznej. W przypadku umowy przepisy te wskazują nawet strony, jakie mogą ją zawrzeć, co wyraźnie ogranicza zasadę swobody umów, będącą filarem reżimu cywilnoprawnego.

W opinii Wnioskodawcy, szczególnie istotne jest, że osoby, z jakimi można zawrzeć umowę mogą się na nią jedynie zgodzić lub jej nie przyjmować - nie są przewidziane prawnie żadne tryby negocjacji treści umowy jak pomiędzy równorzędnymi stronami stosunku cywilnoprawnego. Dodatkowo, jeśli umowa nie zostanie podpisana, to i tak Gmina ma prawo przymusowo dochodzić kwot w niej zawartych w trybie egzekucji administracyjnej. Co więcej, opłaty pobierane na podstawie umowy mają charakter daniny publicznej a nie ceny rynkowej, na co wskazuje zarówno regulacja ich wysokości w przepisach prawa powszechnie obowiązującego, jak i wspominane już prawo do zastosowania egzekucji administracyjnej w razie wszelkich zaległości w ich uiszczaniu. (Proszę porównać: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. I OSK 62/14 oraz wyrok z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. I OSK 204/10 a także wyrok z dnia 13 września 2013 r., sygn. I OSK 2726/12).

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe rozważania NSA jednoznacznie potwierdzają, że umowa nie ma charakteru umowy cywilnoprawnej, lecz jest formą realizowania władztwa administracyjnego, w związku z czym wykonując odpłatnie świadczenia - nawet na podstawie umowy – Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT, w związku z czym świadczenia realizowane na podstawie umowy nie będą objęte zakresem Ustawy o VAT.

Podsumowując swoje stanowisko, Gmina pragnie zwrócić uwagę, że w orzecznictwie sądów administracyjnych jeszcze przed wyrokiem TSUE w sprawie C-276/14 (Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów) wskazywano, że dom opieki społecznej będący jednostką budżetową, która przed tym wyrokiem mogła mieć status samodzielnego podatnika VAT w świetle wykładni Ministra Finansów, nie jest podatnikiem VAT ze względu na korzystanie z wyłączenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. (Proszę porównać: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. III SA/Wa 3092/11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest

*   **nieprawidłowe** – w zakresie wyłączenia z opodatkowania świadczonych przez Gminę odpłatnie za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych usług opiekuńczych świadczonych w miejscu zamieszkania, zapewnienia mieszkań chronionych, pobytu i wyżywienia w Domu Pomocy Społecznej, transportu osób niepełnosprawnych, organizowania dodatkowych zajęć obejmujących transport, wyżywienie oraz uczestnictwo w zajęciach,
*   **prawidłowe** – w zakresie wyłączenia z opodatkowania, opłat za pobyt dziecka w pieczy zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo-wychowawczej lub placówce opiekuńczo-terapeutycznej.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Innymi słowy organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875 z późn. zm.) – posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych (art. 7 ust. 1 pkt 6).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Z treści wniosku wynika, że Gmina za pośrednictwem swoich jednostek budżetowych tj. S. (S.), Miejskiego Ośrodka Pomocy Rodzinie (MOPR), Centrum Opieki nad Dzieckiem (COnD), Domu Pomocy Społecznej, Domu Pomocy Społecznej „Dom Kombatanta”, Domu Pomocy Społecznej „Dom Kombatanta i \`(...)\`”, Środowiskowego Domu Samopomocy (SDS) oraz Ośrodka Wsparcia Dzieci, Młodzieży i Dorosłych (OWDMiD) wykonuje zadania z zakresu pomocy społecznej, obejmujące:

1.  usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania – zgodnie z art. 50 ustawy o pomocy społecznej,
2.  usługi zapewnienia pobytu w mieszkaniach chronionych na podstawie decyzji administracyjnych – zgodnie z art. 53 ustawy o pomocy społecznej,
3.  usługi pobytu w Domu Pomocy Społecznej – odpłatność ponoszona przez beneficjentów pomocy społecznej oraz przez osoby zobowiązane do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej na rzecz osób tam umieszczonych – zgodnie z art. 54 ustawy o pomocy społecznej,
4.  transport osób niepełnosprawnych – zgodnie z art. 50 ustawy o pomocy społecznej,
5.  organizowanie dodatkowych zajęć oraz odpłatne wyżywienie uczestników tych zajęć oraz pracowników pedagogicznych prowadzących te zajęcia – zgodnie z art. 51 ustawy o pomocy społecznej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m. in. ustalenia, czy ww. usługi świadczone przez Gminę odpłatnie za pośrednictwem swoich jednostek budżetowych podlegają wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2017 r., poz. 1769 z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Na podstawie art. 15 cyt. ustawy, pomoc społeczna polega w szczególności na:

1.  przyznawaniu i wypłacaniu przewidzianych ustawą świadczeń;
2.  pracy socjalnej;
3.  prowadzeniu i rozwoju niezbędnej infrastruktury socjalnej;
4.  analizie i ocenie zjawisk rodzących zapotrzebowanie na świadczenia z pomocy społecznej;
5.  realizacji zadań wynikających z rozeznanych potrzeb społecznych;
6.  rozwijaniu nowych form pomocy społecznej i samopomocy w ramach zidentyfikowanych potrzeb.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ww. ustawy).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy:

*   organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi;
*   kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w tym domu;

(art. 17 ust. 1 pkt 11 i 16 ustawy o pomocy społecznej).

Na podstawie art. 17 ust. 2 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej, do zadań własnych gminy należy prowadzenie i zapewnienie miejsc w domach pomocy społecznej i ośrodkach wsparcia o zasięgu gminnym oraz kierowanie do nich osób wymagających opieki.

Odnosząc się do usług opiekuńczych oraz specjalistycznych usług opiekuńczych (stanowiących zadania własne gminy o charakterze obowiązkowym) należy wskazać, że w myśl art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych.

Stosownie do treści art. 50 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze mogą być przyznane również osobie, która wymaga pomocy innych osób, a rodzina, a także wspólnie niezamieszkujący małżonek, wstępni, zstępni nie mogą takiej pomocy zapewnić. Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem (art. 50 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej).

Ośrodek pomocy społecznej, przyznając usługi opiekuńcze, ustala ich zakres, okres i miejsce świadczenia. Rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania (art. 50 ust. 5 i ust. 6 ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z art. 50 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej, Minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje specjalistycznych usług opiekuńczych i kwalifikacje osób świadczących te usługi oraz warunki i tryb ustalania i pobierania opłat za specjalistyczne usługi opiekuńcze świadczone osobom z zaburzeniami psychicznymi, jak również warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z tych opłat, ze względu na szczególne potrzeby osób korzystających z usług, uwzględniając sytuację materialną tych osób.

Na mocy art. 51 ust. 1-4 ustawy o pomocy społecznej osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia. Ośrodek wsparcia jest jednostką organizacyjną pomocy społecznej dziennego pobytu. W ośrodku wsparcia mogą być prowadzone miejsca całodobowe okresowego pobytu. Ośrodkiem wsparcia, o którym mowa w ust. 1-3, może być ośrodek wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi, dzienny dom pomocy, dom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży, schronisko dla bezdomnych oraz klub samopomocy.

Art. 51a ww. ustawy stanowi, że:

*   ust. 1 – ośrodkami wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi są: środowiskowy dom samopomocy lub klub samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, zwanych dalej „uczestnikami”, które w wyniku upośledzenia niektórych funkcji organizmu lub zdolności adaptacyjnych wymagają pomocy do życia w środowisku rodzinnym i społecznym, w szczególności w celu zwiększania zaradności i samodzielności życiowej, a także ich integracji społecznej.
*   ust. 2 – Środowiskowy Dom Samopomocy świadczy usługi w ramach indywidualnych lub zespołowych treningów samoobsługi i treningów umiejętności społecznych, polegających na nauce, rozwijaniu lub podtrzymywaniu umiejętności w zakresie czynności dnia codziennego i funkcjonowania w życiu społecznym.

Zgodnie z art. 51b ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, odpłatność miesięczną za usługi świadczone w ośrodkach wsparcia osobom z zaburzeniami psychicznymi ustala się w wysokości 5% kwoty dochodu osoby samotnie gospodarującej lub kwoty dochodu na osobę w rodzinie, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie przekracza kwotę 300% odpowiedniego kryterium dochodowego, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 i 2.

Odpłatność, o której mowa w ust. 1 i 3, nie może być wyższa niż średnia miesięczna kwota dotacji na jednego uczestnika, o której mowa w art. 51c ust. 3, wyliczona dla ośrodka wsparcia, w którym osoba przebywa (art. 51b. ust. 4 ustawy).

Na mocy art. 51b ust. 5 ustawy o pomocy społecznej, decyzję o skierowaniu do ośrodka wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi i decyzję ustalającą odpłatność za korzystanie z usług w tych ośrodkach wydaje właściwy organ jednostki samorządu terytorialnego prowadzącej lub zlecającej prowadzenie ośrodka wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi.

Art. 53 ust. 1 natomiast stanowi, że osobie, która ze względu na trudną sytuację życiową, wiek, niepełnosprawność lub chorobę potrzebuje wsparcia w funkcjonowaniu w codziennym życiu, ale nie wymaga usług w zakresie świadczonym przez jednostkę całodobowej opieki, w szczególności osobie z zaburzeniami psychicznymi, osobie opuszczającej pieczę zastępczą w rozumieniu przepisów o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, młodzieżowy ośrodek wychowawczy, zakład dla nieletnich, a także cudzoziemcowi, który uzyskał w Rzeczypospolitej Polskiej status uchodźcy, ochronę uzupełniającą lub zezwolenie na pobyt czasowy udzielone w związku z okolicznością, o której mowa w art. 159 ust. 1 pkt 1 lit. c lub d ustawy z dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach, może być przyznany pobyt w mieszkaniu chronionym.

Również w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej wskazano, że osoba pełnoletnia opuszczająca dom pomocy społecznej dla dzieci i młodzieży niepełnosprawnych intelektualnie, dom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży oraz schronisko dla nieletnich, zakład poprawczy, specjalny ośrodek szkolno-wychowawczy, specjalny ośrodek wychowawczy, młodzieżowy ośrodek socjoterapii zapewniający całodobową opiekę i młodzieżowy ośrodek wychowawczy, zwana dalej „osobą usamodzielnianą”, zostaje objęta pomocą mającą na celu jej życiowe usamodzielnienie i integrację ze środowiskiem przez pracę socjalną, a także pomocą w uzyskaniu odpowiednich warunków mieszkaniowych, w tym w mieszkaniu chronionym.

W myśl art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Jak stanowi art. 54 ust. 2 ustawy osobę, o której mowa w ust. 1, kieruje się do domu pomocy społecznej odpowiedniego typu, zlokalizowanego jak najbliżej miejsca zamieszkania osoby kierowanej, z zastrzeżeniem ust. 2a, chyba że okoliczności sprawy wskazują inaczej, po uzyskaniu zgody tej osoby lub jej przedstawiciela ustawowego na umieszczenie w domu pomocy społecznej.

Na podstawie art. 54 ust. 2a ustawy w przypadku gdy przewidywany termin oczekiwania na umieszczenie w domu pomocy społecznej danego typu zlokalizowanym najbliżej miejsca zamieszkania osoby kierowanej wynosi ponad 3 miesiące, osobę, o której mowa w ust. 1, kieruje się na jej wniosek do domu pomocy społecznej tego samego typu zlokalizowanego jak najbliżej miejsca zamieszkania osoby kierowanej, w którym przewidywany termin oczekiwania na umieszczenie jest krótszy niż 3 miesiące.

Ponadto zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”.

Na mocy art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody:

1.  jednostki samorządu terytorialnego;
2.  Kościół Katolicki, inne kościoły, związki wyznaniowe oraz organizacje społeczne, fundacje i stowarzyszenia;
3.  inne osoby prawne;
4.  osoby fizyczne.

Zezwolenie na prowadzenie domu pomocy społecznej wydaje wojewoda właściwy ze względu na położenie domu (art. 57 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Na podstawie art. 59 ust. 2 ustawy decyzję o umieszczeniu w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy prowadzącej dom pomocy społecznej lub starosta powiatu prowadzącego dom pomocy społecznej. W przypadku regionalnych domów pomocy społecznej decyzję wydaje marszałek województwa, z zastrzeżeniem ust. 5.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej.

*   przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Stosownie do art. 61 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wnoszą:

1.  mieszkaniec domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka, nie więcej niż 70% tego dochodu;
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi – zgodnie z umową zawartą w trybie art. 103 ust. 2:
    1.  w przypadku osoby samotnie gospodarującej, jeżeli dochód jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej, jednak kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% tego kryterium,
    2.  w przypadku osoby w rodzinie, jeżeli posiadany dochód na osobę jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie, z tym że kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie;
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej - w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez osoby, o których mowa w pkt 1 i 2.

Na mocy art. 64 ustawy o pomocy społecznej osoby wnoszące opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej można zwolnić, na ich wniosek, częściowo lub całkowicie z tej opłaty (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej - osoba usamodzielniana zamieszkująca w mieszkaniu chronionym jest obowiązana do ponoszenia częściowych kosztów utrzymania tego mieszkania proporcjonalnie do swoich dochodów. W uzasadnionych przypadkach starosta może ją zwolnić z ponoszenia opłat.

Art. 97 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej stanowi, że opłatę za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych ustala podmiot kierujący w uzgodnieniu z osobą kierowaną, uwzględniając przyznany zakres usług. Osoby nie ponoszą opłat, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie nie przekracza kwoty kryterium dochodowego.

Rada powiatu lub rada gminy w drodze uchwały ustala, w zakresie zadań własnych, szczegółowe zasady ponoszenia odpłatności za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych (art. 97 ust. 5 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Art. 96 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej stanowi, że obowiązek zwrotu wydatków poniesionych na świadczenia z pomocy społecznej spoczywa na:

1.  osobie i rodzinie korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej;
2.  spadkobiercy osoby, która korzystała ze świadczeń z pomocy społecznej – z masy spadkowej;
3.  małżonku, zstępnych przed wstępnymi osoby korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej – jedynie w przypadku gdy nie dokonano zwrotu wydatków zgodnie z pkt 1 i 2, w wysokości przewidzianej w decyzji dla osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej.

Zgodnie z art. 98 ww. ustawy o pomocy społecznej świadczenia nienależnie pobrane podlegają zwrotowi od osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej, niezależnie od dochodu rodziny. Art. 104 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Świadczenia z pomocy społecznej są udzielane na wniosek osoby zainteresowanej, jej przedstawiciela ustawowego albo innej osoby, za zgodą osoby zainteresowanej lub jej przedstawiciela ustawowego (art. 102 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 110 ustawy o pomocy społecznej zadania pomocy społecznej w gminach wykonują jednostki organizacyjne – ośrodki pomocy społecznej (ust. 1). Ośrodek pomocy społecznej, wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta (burmistrza, prezydenta miasta) (ust. 3). Stosownie do art. 110 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej wójt (burmistrz, prezydent miasta) udziela kierownikowi ośrodka pomocy społecznej upoważnienia do wydawania decyzji administracyjnych w indywidualnych sprawach z zakresu pomocy społecznej należących do właściwości gminy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 i ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej. Udzielenie świadczeń w postaci interwencji kryzysowej, pracy socjalnej, poradnictwa, uczestnictwa w zajęciach klubu samopomocy, klubu samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, schronienia w formie ogrzewalni i noclegowni, sprawienia pogrzebu, a także przyznanie biletu kredytowanego nie wymaga wydania decyzji administracyjnej.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, co istotne w niniejszej sprawie, że będące przedmiotem wniosku usługi świadczone przez Gminę za pośrednictwem jej jednostek są odpłatne lub częściowo odpłatne, ponieważ – jak wskazał sam Wnioskodawca – za świadczone usługi uiszczane są opłaty przez „beneficjentów tych usług oraz osoby zobowiązane (członków rodziny)” – pomimo tego, że wysokość opłaty jest ustalana w drodze decyzji (a więc nie jest rynkowa). Przy tym – co również należy podkreślić – istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaną płatnością a świadczoną przez Wnioskodawcę usługą.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi wyżej przepisami prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do należności za usługi świadczone przez Gminę za pośrednictwem jednostek budżetowych realizujących zadania Gminy w zakresie opieki społecznej, w postaci usług opiekuńczych świadczonych w miejscu zamieszkania, zapewnienia mieszkań chronionych, pobytu i wyżywienia w Domu Pomocy Społecznej, transportu osób niepełnosprawnych, odpłatnego organizowania dodatkowych zajęć obejmujących pobyt, transport oraz wyżywienie w dziennych ośrodkach wsparcia, mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności.

Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W ocenie organu, istotnym jest to, że decyzje administracyjne orzekają jedynie w danej sprawie w stosunku do konkretnej osoby (świadczeniobiorcy). Zatem działanie Wnioskodawcy obejmujące wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej w jakiej formie zostanie przyznane świadczenie na rzecz podopiecznego, tj. czy zostanie przyznane świadczenie czy też nie, jest czym innym niż sama realizacja tego świadczenia, która stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, bowiem czynności wykonywane w oparciu o tę decyzję są usługami wykonywanymi na podstawie czynności cywilnoprawnych.

Fakt, że Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne.

Tak więc w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (zapewnienie usług opisanych we wniosku), które jest wykonywane z nakazu organu (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, za które otrzymuje opłaty w określonej decyzją wysokości. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Dlatego też, czynności świadczone przez Wnioskodawcę spełniają definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 ustawy i Wnioskodawca w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia z grona podatników podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc za odpłatnością usługi tj. usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania, zapewnienia mieszkań chronionych oraz transportu osobom niepełnosprawnym, zapewnienia pobytu i usług (także usług żywienia) w domach pomocy społecznej oraz organizowanie dodatkowych zajęć dla beneficjentów pomocy społecznej w dziennych ośrodkach wsparcia, obejmujących ich pobyt, transport oraz wyżywienie w tym także personelu pedagogicznego, jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania nie jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii wyłączenia na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, pobieranych przez Gminę środków, z tytułu odpłatności za pobyt dziecka w pieczy zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo-wychowawczej lub placówce opiekuńczo-terapeutycznej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i pieczy zastępczej, 2017, pox. 697 ze zm.) wspieranie rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych to zespół planowych działań mających na celu przywrócenie rodzinie zdolności do wypełniania tych funkcji.

System pieczy zastępczej to zespół osób, instytucji i działań mających na celu zapewnienie czasowej opieki i wychowania dzieciom w przypadkach niemożności sprawowania opieki i wychowania przez rodziców (art. 2 ust. 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej).

Stosownie do zapisu art. 2 ust. 3 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, jednostkami organizacyjnymi wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są jednostki organizacyjne jednostek samorządu terytorialnego wykonujące zadania w zakresie wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, placówki wsparcia dziennego, organizatorzy rodzinnej pieczy zastępczej, placówki opiekuńczo-wychowawcze, regionalne placówki opiekuńczo -terapeutyczne, interwencyjne ośrodki preadopcyjne, ośrodki adopcyjne oraz podmioty, którym zlecono realizację zadań z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

Art. 3 ust. 1-3 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej wskazuje również, że obowiązek wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych oraz organizacji pieczy zastępczej, w zakresie ustalonym ustawą, spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, jednostki samorządu terytorialnego oraz organy administracji rządowej realizują w szczególności we współpracy ze środowiskiem lokalnym, sądami i ich organami pomocniczymi, Policją, instytucjami oświatowymi, podmiotami leczniczymi, a także kościołami i związkami wyznaniowymi oraz organizacjami społecznymi. Zadania z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są realizowane zgodnie z zasadą pomocniczości, zwłaszcza gdy przepisy ustawy przewidują możliwość zlecania realizacji tych zadań przez organy jednostek samorządu terytorialnego.

Art. 192 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej stanowi, że do wydatków na opiekę i wychowanie dziecka, o których mowa w art. 191 ust. 1, zalicza się:

1\. świadczenie na pokrycie kosztów utrzymania dziecka w rodzinie zastępczej lub w rodzinnym domu dziecka; 2. dodatek do świadczenia na pokrycie kosztów utrzymania dziecka; 3. dofinansowanie do wypoczynku dziecka; 4. świadczenie na pokrycie niezbędnych wydatków związanych z potrzebami przyjmowanego dziecka; 5. świadczenie przyznane w związku z wystąpieniem zdarzenia losowego lub innego zdarzenia mającego wpływ na jakość sprawowanej opieki; 5a) środki finansowe na pokrycie nieprzewidzianych kosztów związanych z opieką i wychowaniem dziecka w rodzinnym domu dziecka lub funkcjonowaniem rodzinnego domu dziecka; 6. środki finansowe na pomoc na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie; 7. środki finansowe na utrzymanie lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego, w którym zamieszkuje rodzina zastępcza zawodowa, rodzina zastępcza niezawodowa lub w którym jest prowadzony rodzinny dom dziecka, oraz środki finansowe związane ze zmianą tego lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego; 8. świadczenie związane z remontem lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego, w którym zamieszkuje rodzina zastępcza zawodowa lub jest prowadzony rodzinny dom dziecka; 9. wynagrodzenie wraz z pochodnymi od wynagrodzenia dla zawodowej rodziny zastępczej, prowadzącego rodzinny dom dziecka i osób zatrudnionych w rodzinie zastępczej oraz rodzinnym domu dziecka lub zajmujących się opieką i wychowaniem w rodzinnym domu dziecka; 10. świadczenia dla rodziny pomocowej.

Zgodnie z art. 193 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, za pobyt dziecka w pieczy zastępczej rodzice ponoszą miesięczną opłatę w wysokości:

1.  przyznanych świadczeń oraz dodatków, o których mowa w art. 80 ust. 1 i art. 81 – w przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej spokrewnionej, rodzinie zastępczej zawodowej, rodzinie zastępczej niezawodowej lub rodzinnym domu dziecka,
2.  średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym – w przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Zgodnie z art. 194 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, opłatę, o której mowa w art. 193 ust. 1, ustala, w drodze decyzji, starosta właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem w rodzinie zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że Miasto realizując zadania z zakresu ustawy o wspieraniu rodziny i pieczy zastępczej pobiera opłatę od osób zobowiązanych (rodziców dziecka), ustaloną na podstawie decyzji administracyjnej, w wysokości średnich miesięcznych wydatków na utrzymanie dziecka. Miasto może odstąpić od pobierania opłaty, kiedy dochód osoby lub osób zobowiązanych nie przekracza kryterium dochodowego ustalonego w przepisach ustawy o pomocy społecznej.

Jak już wskazano na wstępie niniejszej interpretacji, powołany przepis art. 15 ust. 6 ustawy wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, należy stwierdzić, że generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Analiza zacytowanych przepisów w odniesieniu do opisu sprawy wskazuje, że zapewnienie pobytu dziecka w pieczy zastępczej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Tym samym, Gmina wykonuje ustawowo określone dla jednostek samorządu terytorialnego zadania z zakresu organizacji pieczy zastępczej. Działania w zakresie organizacji pieczy zastępczej są wykonywane w ramach funkcji publicznych i nie są działaniami podejmowanymi przez Gminę na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy. Są one formą sprawowania władztwa publicznego. Czynności te mają charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, a sposób i zakres ich realizacji jest ściśle określony w przepisach prawa.

W kontekście przytoczonych regulacji zauważyć należy, że zapewnienie dzieciom pieczy zastępczej w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka oraz placówkach opiekuńczo -wychowawczych należy do zadań własnych Miasta (wykonującego zadania powiatu). Stanowi zatem przejaw działań jednostki w zakresie których wykonuje ona swoje zadania w charakterze organu władzy publicznej.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że realizowane przez Miasto ustawowo określone zadania, za które pobiera opłaty za pobyt dziecka w pieczy zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo wychowawczej lub placówce opiekuńczo-terapeutycznej, od osób do tego zobowiązanych (rodziców dziecka), na podstawie art. 193 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej są formą sprawowania władztwa publicznego. W konsekwencji, w tym zakresie, Wnioskodawca korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w tej części należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii sposobu opodatkowania (ewentualnego zwolnienia od podatku) świadczonych usług, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.