Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-98/15-4/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-01
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; nakłady; strata; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa najmu; środek-środek trwały-nieumorzona część środka trwałego; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 24 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 19 maja 2015 r. (data wpływu 21 maja 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka (Wnioskodawca) planuje najęcie nieruchomości/lokalu (Nieruchomość) na potrzeby prowadzenia w niej swojej działalności gospodarczej. Umowa najmu Nieruchomości będzie zawarta na czas nieokreślony z kilkumiesięcznym okresem wypowiedzenia.

W celu dostosowania Nieruchomości do swoich potrzeb, Spółka poniesie szereg wydatków adaptacyjnych (np. ścianki działowe, wykładziny, klimatyzacja, sieć informatyczna, okablowanie teleinformatyczne, itp.) − (Wydatki), których wartość przekroczy 3.500 zł. Wydatki stanowić będą zatem inwestycje w obcym środku trwałym, podlegające amortyzacji w okresie nie krótszym niż 10 lat.

Z uwagi na charakter umowy zawartej na czas nieokreślony, Spółka musi się liczyć z możliwością jej wypowiedzenia przez wynajmującego z zachowaniem okresu wypowiedzenia. Spółka jest też sama zainteresowana niezawieraniem umowy na czas określony, tak by mieć elastyczną możliwość zmiany lokalu, jeżeli uwarunkowania gospodarcze będą za tym przemawiać.

W piśmie uzupełniającym z 19 maja 2015 r. (data wpływu 21 maja 2015 r.) Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje.

Przyczyna wcześniejszego zakończenia umowy najmu nieruchomości nie będzie związana ze zmianą rodzaju wykonywanej działalności Wnioskodawcy. W szczególności, najem może stracić dla Spółki uzasadnienie z niezależnych od niej przyczyn, jak np. z uwagi na wypowiedzenie umowy najmu przez wynajmującego (jak wskazano w pkt c pola 68 wniosku Spółki o wydanie interpretacji).

Przede wszystkim Spółka zaznacza, że opisane zdarzenie przyszłe zakłada, że Spółka nie podejmie żadnych działań „dotyczących rozwiązania umowy najmu” – umowa może bowiem zostać wypowiedziana przez wynajmującego (do czego wynajmujący będzie mieć prawo, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego oraz umową najmu, przy zachowaniu terminu/okresu wypowiedzenia).

Jeśli umowa najmu miałaby być wypowiedziana przez Spółkę, tj. Spółka podjęłaby działania „dotyczące rozwiązania umowy najmu” (tj. Spółka przykładowo złożyłaby wynajmującemu oświadczenie woli o wypowiedzeniu umowy najmu), wówczas działanie Spółki miałoby uzasadnienie ekonomiczne.

Spółka, działając w warunkach rynkowych, musi podejmować racjonalne z jej punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej i osiągania jak największych przychodów. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu czy eliminowaniu strat z nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby Spółka nie podejmowała takich działań, mogłaby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez nią działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie – Spółka nie realizowałaby w takim przypadku celów określonych w przywołanym przez Organ art. 15 ust. 1 podatku dochodowym od osób prawnych . Zatem przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, prowadzi do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów.

W odniesieniu do umowy najmu, Spółka nie może wykluczyć, że w przyszłości może dojść do zmian uwarunkowań np. o charakterze gospodarczym (w tym chociażby na rynku nieruchomości), w wyniku których dalszy najem nieruchomości może nie być korzystny dla Spółki ze względów ekonomicznych. Potencjalna decyzja Spółki o zakończeniu umowy najmu w takim przypadku będzie racjonalna i gospodarczo uzasadniona, a przy tym podjęta w związku ze zmianą okoliczności pierwotnie zakładanych, na które Spółka mogła nie mieć wpływu. Zmiana taka może wywołać konieczność podjęcia przez Spółkę działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów.

Spółka bierze pod uwagę, że:

*   powierzchnia wynajmowanej nieruchomości może stać się niewystarczająca do potrzeb dynamicznie rozwijającej się Spółki; pozostawanie przez Spółkę stroną umowy najmu nieruchomości, która nie odpowiadałaby jej wymaganiom, nie byłoby racjonalne – przekładałoby się więc negatywnie m.in. na jej organizację wewnętrzną czy możliwość zatrudniania dodatkowych pracowników, a tym samym utrudniało prowadzenie działalności i uzyskiwanie dodatkowych przychodów. W takim wypadku, generowane byłyby koszty najmu lokalizacji, która nie jest dostosowana do potrzeb Spółki i przestała być odpowiednia do prowadzenia w niej działalności. Zatem rozwiązanie umowy najmu (i zmiana lokalizacji na większą) prowadziłoby do zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów Spółki i zwiększenia szans na uzyskiwanie nowych przychodów (w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
*   prowadzenie działalności w wyjmowanej nieruchomości może stać się niecelowe lub nieracjonalne z uwagi na możliwość wynajmu przez Spółkę nieruchomości na bardziej korzystnych warunkach, np. lepszy standard nieruchomości, bardziej dostosowany do potrzeb Spółki, niższy czynsz, niższe koszty utrzymania, lepsza lokalizacja nieruchomości. Również w tym przypadku, rozwiązanie umowy najmu prowadziłoby do zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów (w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy).

Spółka zaznacza jednocześnie, że przedmiotem zapytania Spółki nie jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych „przez Spółkę dotyczących rozwiązania umowy najmu”. Spółka obecnie nie przewiduje, że takie wydatki, związane z rozwiązaniem umowy najmu, mogłyby wystąpić i nie są objęte zapytaniem (np. kary umowne z tytułu wypowiedzenia przez Spółkę umowy itp.).

Przedmiotem zapytania Spółki jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wartości odpowiadającej niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym, tj. wydatków poniesionych na najmowaną nieruchomość, jeśli umowa najmu przestanie obowiązywać przed upływem okresu amortyzacji, w sytuacji gdy wydatki poniesione przez Spółkę na najmowaną nieruchomość, spełniają przesłanki uznania ich za koszty w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym (tj. Wydatków poniesionych na wynajmowaną Nieruchomość) może zostać zaliczona przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie zakończenia umowy najmu Nieruchomości, jeżeli umowa najmu przestanie obowiązywać przed upływem okresu amortyzacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość odpowiadająca niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym (tj. Wydatków poniesionych na wynajmowaną Nieruchomość) może zostać zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w momencie zakończenia umowy najmu Nieruchomości.

Zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: „Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania (\`(...)\`) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej »inwestycjami w obcych środkach trwałych« (\`(...)\`) zwane także środkami trwałymi”.

Nie uważa się jednak za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych. Kosztem uzyskania przychodów będzie więc co do zasady strata w środkach trwałych w części, która nie została pokryta odpisami amortyzacyjnymi (art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) – co w przypadku Spółki może mieć miejsce, jeśli umowa najmu Nieruchomości zakończy się przed upływem okresu amortyzacji Wydatków.

Likwidacja środka trwałego nie musi przy tym wiązać się z jego fizycznym zniszczeniem – wystarczające będzie zakończenie najmu Nieruchomości i faktyczne przekazanie przez Spółkę inwestycji w obcym środku trwałym na rzecz wynajmującego – skutkujące wykreśleniem ich z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Taki pogląd potwierdzają organy podatkowe np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 4.07.2014 r. sygn. ITPB3/423-179b/14/PS: „,(\`(...)\`) zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że zakończenie umowy dzierżawy prowadzi do likwidacji środka trwałego z upływem okresu, na który została zawarta umowa dzierżawy, do której odwołuje się art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, gdyż dojdzie do wykreślenia składnika majątku z ewidencji środków trwałych oraz że powyższe będzie wiązać się z powstaniem straty po stronie Spółki rozumianej jako brak możliwości dokonania pełnych odpisów amortyzacyjnych od poczynionych inwestycji w obcych środkach trwałych. Zgodzić należy się również, że zakończenie umowy dzierżawy wiąże się z likwidacją inwestycji w obcych środkach trwałych”.

Tak też Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 27.10.2014 r. sygn. IBPBI/2/423-864/14/IŻ: „Przepisy updop nie zawierają definicji pojęcia „likwidacja”, zatem zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej. Zgodnie z definicją słownikową „likwidować to dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś” (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 1979, t. II, str. 35). W związku z takim rozumieniem tego pojęcia likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), np. poprzez jego zniszczenie, usunięcie, a także zwrot wynajmującemu inwestycji w obcym środku trwałym przed upływem okresu dzierżawy (czy okresu pełnej amortyzacji)”.

W konsekwencji, w razie zakończenia umowy najmu Nieruchomości przed upływem okresu amortyzacji Wydatków (tj. 10 lat), Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną część inwestycji w obcym środku trwałym, tj. Wydatków.

Takie stanowisko potwierdzane jest jednolicie przez organy podatkowe, np.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 7.01.2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1224/14/AK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 28.10.2014 r. sygn. IBPBI/2/423-906/14/MS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 27.10.2014 r. sygn. IBPBI/2/423-864/14/IŻ;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 8.10.2014 r. sygn. ILPB4/423-166/11/14-S/ŁM;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 5.08.2014 r. sygn. ILPB3/423-213/14-2/EK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 31.07.2014 r. sygn. IPPB5/423-485/14-2/KS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 4.07.2014 r. sygn. ITPB3/423-179b/14/PS.

Pogląd taki potwierdzany jest także przez orzecznictwo sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28.03.2014 r. sygn. akt II FSK 1022/12: „Ze stanu faktycznego, opisanego we wniosku o interpretację wynika, że powodem likwidacji środków trwałych (inwestycji w obce środki trwałe) jest właśnie nierentowność działalności gospodarczej prowadzonej w wynajmowanych i adaptowanych przez skarżącego lokalach, bez zmiany rodzaju działalności. Działanie podatnika, polegające na rozwiązywaniu umów najmu, mimo niezamortyzowania w pełni inwestycji w obcych środkach trwałych służy zatem ograniczaniu strat, kumulowanych przez prowadzenie działalności w tych lokalach, a tym samym nakierowane jest na zwiększanie rentowności prowadzonej działalności. Strata w postaci niezamortyzowanej wartości początkowej środków trwałych może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, spełnia bowiem warunki określone w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. (\`(...)\`) Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut błędnej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Trafnie przyjęto w zaskarżonym wyroku, że przepis ten nie uzależnia możliwości zaliczenia straty w obcych środkach trwałych do kosztów uzyskania przychodów od powstania jej w wyniku zdarzeń niezależnych od podatnika, niezawinionych przez niego. Wynik wykładni literalnej tego przepisu nie pozwala na takie jego rozumienie. Jedyna sytuacja, gdy ustawodawca wyraźnie wyklucza możliwość zaliczenia straty w nie w pełni zamortyzowanych środkach trwałych do kosztów uzyskania przychodów jest zmiana rodzaju działalności. Ponadto nie można twierdzić, że w przypadku wcześniejszego zakończenia umowy najmu, to wynajmujący winien pokrywać ewentualne szkody z tego tytułu”.

Taki pogląd przedstawiono też w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25.06.2012 r. sygn. II FPS 2/12, w tezie której wskazano, że: „Strata odpowiadająca niezamortyzowanej wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym, niespełniająca przesłanek z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.), może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli jej powstanie wynika z działań podatnika podjętych dla realizacji celu określonego w art. 15 ust. 1 tej ustawy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Powyższy przepis jest modyfikowany przez art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Jak wynika z ww. przepisu, w przypadku, gdy likwidacja środków trwałych została dokonana z tej przyczyny, że dotychczas wykorzystywany w działalności gospodarczej środek trwały utracił przydatność z racji zmiany rodzaju działalności, to poniesiona strata nie stanowi kosztu podatkowego. Jeżeli jednak wszelkie działania w zakresie racjonalnej gospodarki środkami trwałymi w ramach prowadzonej już działalności gospodarczej skutkują likwidacją niektórych z tych środków, są ekonomicznie i gospodarczo uzasadnione, nie mogą być kwalifikowane jako zmiana rodzaju działalności gospodarczej w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W takim wypadku – a contrario – straty z likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, spowodowane tego rodzaju zdarzeniami mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości tych środków.

Pojęcie „likwidacja” nie zostało zdefiniowane w prawie podatkowym, w związku z powyższym należy odnieść się do rozumienia tego pojęcia w języku potocznym, które jest wieloznaczne i oznacza generalnie zniesienie, usunięcie, rozwiązanie czegoś. (Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1998, pod. red. M. Szymczaka, t. II str. 32). Zatem likwidacja środka trwałego to także usunięcie z ewidencji, definitywne zaprzestanie korzystania, czy też pozostawienie w dyspozycji innego podmiotu.

Jak zostało to wyżej wskazane pojęcie „likwidacja” oznacza również „rozwiązanie czegoś”. Oznacza to z kolei, że likwidacją środka trwałego będzie także zakończenie stosunku prawnego najmu. Konsekwencją rozwiązania tego węzła prawnego będzie więc konieczność wykreślenia środków trwałych z ewidencji i zwrot wynajmującemu. W tym przypadku podatnik poniesie stratę w postaci niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym. O tym kiedy środek trwały traci swoją przydatność gospodarczą decyduje podatnik. Na jego wybór należy patrzeć przez pryzmat obiektywnych kryteriów ekonomicznych, które pozwolą przyjąć, że mimo konsekwencji w postaci straty, działanie podatnika ma swoje uzasadnienie ekonomiczne oraz racjonalne z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej i ma związek z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli likwidacja nie w pełni umorzonego środka trwałego, będzie wynikiem utraty jego przydatności gospodarczej w ramach tego samego rodzaju działalności to powstała strata będzie mogła zostać zaliczona w poczet kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc zatem powołane wyżej uregulowania prawne oraz przedstawione wyjaśnienia do opisanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że niezamortyzowana wartość początkowa inwestycji w obcym środku trwałym może stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w momencie zakończenia umowy najmu nieruchomości.

W tym stanie rzeczy, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ustosunkowując się do cytowanych w treści wniosku orzeczeń sądów administracyjnych należy wskazać, że nie mogą one wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Z kolei, odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.