Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-599/11-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-13
Teza: Obowiązek oznaczania znakami akcyzy cydru
Słowa kluczowe: banderola; podatek-podatek akcyzowy; znak-znak akcyzy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 1-art. 114

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15.04.2011 r. (data wpływu 21.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z obowiązku oznaczania znakami akcyzy cydru – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.04.2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z obowiązku oznaczania znakami akcyzy cydru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabywa wewnątrzwspólnotowo napój alkoholowy o nazwie cydr, sklasyfikowany do kodu CN 2206 00 i zaliczony do wyrobów akcyzowych w pozycji 14 załącznika nr 1 do ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2009, nr 3 poz. 11 ze zm. dalej: ustawa). Cydr jest nabywany przez Wnioskodawcę w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. W składzie podatkowym Wnioskodawcy, cydr jest rozlewany do butelek, a następnie sprzedawany odbiorcom na terenie Polski. Cały alkohol etylowy w nabywanym i rozlewanym przez Wnioskodawcę cydrze pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji soku jabłkowego, a jego moc objętościowa wynosi około 4,5% objętości. Sprzedawany przez Wnioskodawcę cydr nie jest mieszany z innym napojem alkoholowym (np. piwem). Wyprowadzenie cydru ze składu podatkowego łączy się z obliczeniem i wpłaceniem należnego podatku akcyzowego na rachunek właściwego urzędu celnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy cydr sprzedawany na terenie Polski, będący wyrobem akcyzowym sklasyfikowanym do kodu CN 2206 00 jest wyrobem zwolnionym z obowiązku oznaczania znakami akcyzy?

Zdaniem Wnioskodawcy, cydr sprzedawany na terenie Polski, będący wyrobem akcyzowym sklasyfikowanym do kodu CN 2206 00 jest wyrobem zwolnionym z obowiązku oznaczania znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 114 ustawy, obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy. Pod pozycją 4 tego załącznika wyszczególniono wyroby klasyfikowane do kodu CN 2206 00 tj. pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

Jednocześnie, w art. 119 ustawy zawarta została delegacja dla ministra do spraw finansów publicznych, który w drodze rozporządzenia może zwolnić z obowiązku oznaczania niektórych wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, w przypadku gdy:

1.  uzasadnia to ważny interes państwa lub podmiotów obowiązanych do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy;
2.  wynika to z przepisów prawa unii europejskiej lub umów międzynarodowych;
3.  wskazuje na to przeznaczenie niektórych wyrobów akcyzowych, w postaci próbek do badań naukowych, laboratoryjnych lub jakościowych.

Na podstawie delegacji z art. 119 ustawy, wydane zostało rozporządzenie które określa zwolnienia z obowiązku oznaczania niektórych wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, okres, na jaki zwolnienie jest wprowadzane, oraz warunki i tryb stosowania zwolnień w odniesieniu do niektórych grup wyrobów akcyzowych. Zgodnie z § 2 rozporządzenia, zwalnia się do dnia 31 grudnia 2012 r. z obowiązku oznaczania znakami akcyzy importowane, nabywane wewnątrzwspólnotowo i wyprodukowane na terytorium kraju wyroby akcyzowe inne niż określone w art. 118 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wymienione w załączniku do rozporządzenia. W pozycji 2 tego załącznika wymieniono wyroby akcyzowe klasyfikowane do kodu CN 2206 00 z tym, że kod ten został określony przedrostkiem „ex”, co oznacza, że pozycja 2 (zgodnie z objaśnieniem) dotyczy tylko i wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania. W pozycji 2 załącznika, nazwa wyrobu (grupy wyrobów) została opisana w następujący sposób: pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone – wyłącznie napoje alkoholowe będące mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych. Przytoczony opis pozycji 2 załącznika odnosi się do dwóch kategorii napojów alkoholowych klasyfikowanych do kodu CN 2206 00 tj.

1.  pozostałych napojów fermentowanych np. cydru, perry i miodu pitnego oraz
2.  mieszanek napojów fermentowanych oraz mieszanek napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienionych ani niewłączonych - wyłącznie napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych.

Przy takim rozróżnieniu, zawężenie dokonane za sprawą przedrostka „ex” i dotyczące „wyłącznie napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych” należy odnosić jedynie do tej drugiej kategorii napojów alkoholowych, a więc mieszanek napojów fermentowanych oraz mieszanek napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienionych ani niewłączonych. To z kolei oznacza, że pierwsza kategoria napojów alkoholowych, obejmująca pozostałe napoje fermentowane, w tym cydr nie jest objęta żadnymi ograniczeniami „ex” i jako całość podlega zwolnieniu z obowiązku oznaczania znakami akcyzy.

Takie odczytywanie opisu pozycji 2 załącznika jest uzasadnione z następujących względów:

*   w opisie nazwy wyrobu (grupy wyrobów) posłużono się średnikiem, którym wyraźnie oddzielono kategorię pozostałych napojów fermentowanych od mieszanek napojów fermentowanych oraz mieszanek napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych - z powodu tego rozróżnienia zwrot „wyłącznie napoje alkoholowe będące mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych” odniesiono do kategorii mieszanek napojów fermentowanych oraz mieszanek napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, a nie do kategorii pozostałych napojów fermentowanych;

*   napoje alkoholowe będące mieszaniną piwa i napojów alkoholowych przynależą do mieszanek napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, a więc nie mieszczą się w kategorii pozostałych napojów fermentowanych, która jest właściwa dla cydru - z tego względu, nie ma podstaw do odnoszenia zwrotu „wyłącznie napoje alkoholowe będące mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych” do pozostałych napojów fermentowanych, które nie powstają w wyniku zmieszania, lecz w wyniku samodzielnej fermentacji.

W świetle powyższego, pozycja 2 załącznika do rozporządzenia przewiduje zwolnienie z obowiązku oznaczania znakami akcyzy: pozostałych napojów fermentowanych oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych - wyodrębnionych („ex”) z kategorii mieszanek napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych. To z kolei potwierdza, że cydr, będący wyrobem akcyzowym sklasyfikowanym do kodu CN 2206 00 i zaliczanym do pozostałych napojów fermentowanych - jest wyrobem zwolnionym z obowiązku oznaczania znakami akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), zwanej dalej ustawą, napojami fermentowanymi w rozumieniu ustawy są:

1.  musujące napoje fermentowane - wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2206 00 oraz wyroby oznaczone kodami CN 2204 10, 2204 21 10, 2204 29 10 i objęte pozycją 2205, niewymienione w art. 95, które znajdują się w butelkach zaopatrzonych w korek w kształcie grzybka, umocowany za pomocą węzłów lub spinek, albo cechują się ciśnieniem wynoszącym co najmniej 3 bary, spowodowanym obecnością dwutlenku węgla w roztworze, oraz:
    1.  mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającą 13% objętości, albo
    2.  mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 13% objętości, lecz nieprzekraczającą 15% objętości
\- pod warunkiem że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji;2.  niemusujące napoje fermentowane - niebędące musującymi napojami fermentowanymi określonymi w pkt 1 - wszelkie wyroby objęte pozycjami CN 2204 i 2205, z wyjątkiem wyrobów określonych w art. 95 ust. 1, oraz wyroby objęte pozycją CN 2206 00, z wyjątkiem wszelkich wyrobów określonych w art. 94 ust. 1:
    1.  o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającej 10% objętości, albo
    2.  o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 10% objętości, lecz nieprzekraczającej 15% objętości
\- pod warunkiem że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji.

Stawka akcyzy na napoje fermentowane wynosi 158,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu – art. 96 ust. 4 ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 97 ust. 1 ustawy wyrobami pośrednimi w rozumieniu ustawy są wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającej 22% objętości, objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, z wyjątkiem wyrobów określonych w art. 94-96.

Stawka akcyzy na wyroby pośrednie, stosownie do art. 97 ust. 4 ustawy, wynosi 318,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu.

Z kolei w myśl art. 94 ust. 1 ustawy piwem w rozumieniu ustawy są wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2203 00 oraz wszelkie wyroby zawierające mieszaninę piwa z napojami bezalkoholowymi, objęte pozycją CN 2206 00, jeśli rzeczywista objętościowa moc alkoholu w tych wyrobach przekracza 0,5% objętości.

Jak stanowi art. 114 ustawy obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy.

Zgodnie z brzmieniem poz. 4 załącznika nr 3 do ustawy obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy objęto wyroby o kodzie CN 2206 00 dotyczące wyrobu (grupy wyrobów) określonych jako: pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

W myśl art. 117 ust. 1 ustawy wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadkach, o których mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5, przed przekazaniem do magazynu wyrobów gotowych lub dokonaniem ich sprzedaży.

Ponadto w myśl art. 117 ust. 2 pkt 2 ustawy wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą być, bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przemieszczone na terytorium kraju w wyniku nabycia wewnątrzwspólnotowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Natomiast stosownie do ust. 3 cytowanego artykułu wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą być przedmiotem sprzedaży na terytorium kraju bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi znakami akcyzy. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z powyższym wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nabywane wewnątrzwspólnotowo do składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy mogą być przemieszczane bez uprzedniego oznaczenia ich znakami akcyzy, które winny być nałożone przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy tj. przed wyprowadzeniem wyrobów ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Na podstawie art. 116 ust. 1 pkt 1 ustawy obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy ciąży na zarejestrowanym, zgodnie z art. 16, podmiocie będącym podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6.

W świetle art. 119 ust. 1 i ust. 2 minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, zwolnić z obowiązku oznaczania niektórych wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, w przypadku gdy:

1.  uzasadnia to ważny interes państwa lub podmiotów obowiązanych do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy;
2.  wynika to z przepisów prawa Unii Europejskiej lub umów międzynarodowych;
3.  wskazuje na to przeznaczenie niektórych wyrobów akcyzowych, w postaci próbek do badań naukowych, laboratoryjnych lub jakościowych.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych w rozporządzeniu, o którym mowa w ust. 1, określi okres, na jaki zwolnienie jest wprowadzane, oraz warunki i tryb stosowania zwolnień w odniesieniu do niektórych grup wyrobów akcyzowych lub ze względu na ich przeznaczenie, biorąc pod uwagę sytuację rynkową w obrocie wyrobami akcyzowymi, specyfikę obrotu tymi wyrobami oraz konieczność zapewnienia kontroli nad tym obrotem.

Stosownie do § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień wyrobów akcyzowych z obowiązku oznaczania znakami akcyzy (Dz.U. Nr 157, poz. 1055), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się do dnia 31 grudnia 2012 r. z obowiązku oznaczania znakami akcyzy importowane, nabywane wewnątrzwspólnotowo i wyprodukowane na terytorium kraju wyroby akcyzowe inne niż określone w art. 118 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Zgodnie z poz. 2 załącznika do rozporządzenia z obowiązku oznaczania znakami akcyzy zwalnia się określone wyroby przyporządkowane do danego grupowania o kodzie ex 2206 00 tj. wyroby (grupy wyrobów) określone jako pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone – wyłącznie napoje alkoholowe będące mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych.

Przy czym w myśl objaśnień do ww. załącznika wyrażenie ex oznacza, że zwolnienie z oznaczania znakami akcyzy dotyczy tylko i wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania (wymienionego w kolumnie 3 załącznika).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Stosownie zaś do opisu pozycji zamieszczonej w Taryfie Celnej kod CN 2206 odnosi się do wyrobów określonych jako „pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wyroby (grupy wyrobów) przyporządkowane do odpowiedniego grupowania (CN 2206 00) objęte obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy opisane zostały w poz. 4 załącznika nr 3 do ustawy o podatku akcyzowym. Do tych wyrobów (grup wyrobów), w załączniku do rozporządzenia w poz. 2 zawarto zwolnienia z obowiązku oznaczania ich znakami akcyzy. Jednakże do przedmiotowego zwolnienia dotyczącego przedstawionych wyrobów klasyfikowanych do kodu 2206 00 przyporządkowano symbol ex oznaczający, że zwolnienie to dotyczy tylko i wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania (objętego określonym kodem CN) .

Zatem dla wyrobu (grupy wyrobów) określonych w poz. 2 załącznika do rozporządzenia jako „pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”, klasyfikowanych do kodu 2206 00, zwolnienie z obowiązku oznaczania znakami akcyzy dotyczy wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania czyli tylko „napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów alkoholowych”, klasyfikowanych do ww. kodu CN.

Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie z obowiązku oznaczania znakami akcyzy wyłącznie napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych klasyfikowanych do doku CN 2206 00 jest konsekwencją zwolnienia z obowiązku oznaczania piwa klasyfikowanego do kodu CN 2203. Jeżeli bowiem przedmiotowym zwolnieniem objęto piwo o kodzie CN 2203 00, to również należało zwolnić mieszaniny piwa i napojów bezalkoholowych, które zostały zaklasyfikowane do CN 2206 00.

Ponadto na potwierdzenie słuszności przedstawionej argumentacji przemawia również i ta okoliczność, iż zgodnie z brzmieniem poz. 7 załącznika do rozporządzenia zwalnia się z obowiązku oznaczania znakami akcyzy bez względu na kod, wyroby o zawartości alkoholu powyżej 1,2% objętości, niebędące wyrobami oznaczonymi kodami CN 2204, 2205, 2206 00, 2207 10 00, 2208.

Stosownie do powyższego wszystkie wyroby o kodzie CN 2206 00, z wyłączeniem wymienionych w poz. 2 załącznika do rozporządzenia tj. napojów będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, podlegają obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy.

Reasumując cydr wyprowadzany ze składu podatkowego Wnioskodawcy poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (wprowadzany do konsumpcji) winien być prawidłowo oznaczony znakami akcyzy, gdyż zwolnienie z obowiązku oznaczania znakami akcyzy określone w poz. 2 załącznika do rozporządzenia, odnosi się wyłącznie do napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, klasyfikowanych do kodu CN 2206 00.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.