Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-130/15-5/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-10
Teza: należy wskazać, że opodatkowaniu przy przekształceniu spółek podlegają wkłady do spółki ponad tą ich część, która podlegała już opodatkowaniu. Podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie stanowiła wartość wszystkich wkładów wniesionych do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia sp. z o.o. przy czym zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy, będzie podlegała ta część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych kapitałowi zakładowemu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przekształcanie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy; zwolnienie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2015 r. (data wpływu 9 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę jawną - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Sp. z o.o. w Spółkę jawną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i zarządem w Polsce, która podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy; „Spółka”).

Spółka jest obecnie właścicielem lokali mieszkalnych, które są wykorzystywane przez Spółkę w jej działalności gospodarczej (są wynajmowane na cele biurowe). Obecna wartość majątku Spółki jest wyższa niż wartość jej kapitału zakładowego (16 100 zł). Kapitał zakładowy był uprzednio opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych („PCC”).

W tej chwili wspólnik Spółki (spółka kapitałowa z siedzibą na Cyprze) rozważa podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, który ma być pokryty wkładem niepieniężnym w formie nieruchomości położonych na terytorium Polski - lokali mieszkalnych oraz domu. Wartość wkładu niepieniężnego ma być w całości przeznaczona na pokrycie kapitału zakładowego Spółki (brak alokacji wkładu niepieniężnego na kapitał zapasowy jako agio) – wartość podwyższonego kapitału zakładowego będzie podlegać opodatkowaniu PCC jako zmiana umowy spółki.

W przyszłości Spółka zostanie przekształcona w spółkę jawną („Spółka Jawna”). Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami kodeksu spółek handlowych („KSH”). W wyniku przekształcenia Spółki nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki Jawnej (brak dodatkowych wpłat lub dopłat), tj. na majątek Spółki Jawnej będzie się składać jedynie majątek Spółki, w tym majątek znajdujący odzwierciedlenie w kapitałach Spółki.

Pismem z dnia 21 maja 2015 r. Nr IPPB2/4514-130/15-3/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez:

*   Uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

*   czy majątek spółki osobowej (jawnej) będzie przewyższał wartość kapitału zakładowego spółki z o.o. opodatkowanego wcześniej (kiedykolwiek) podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Wnioskodawca w terminie przesłał uzupełnienie informując, że:

*   W wyniku przekształcenia Spółki w spółkę jawną, majątek spółki osobowej (jawnej) nie ulegnie zwiększeniu. Wartość aktywów wynikających z bilansu spółki z o.o. na dzień poprzedzający jej przekształcenie (zamknięcie ksiąg rachunkowych) będzie równa wysokości aktywów na moment otwarcia ksiąg rachunkowych w spółce jawnej.

*   Należy jednak założyć, że na dzień przekształcenia Spółki w spółkę jawną, majątek Spółki będzie wyższy niż kapitał zakładowy Spółki, który podlegał wcześniej opodatkowaniu PCC (Spółka prowadziła działalność gospodarczą, w ramach której budowała wartość swojego majątku). Wartość majątku spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki będzie zatem wyższa niż wartość kapitału zakładowego Spółki, który podlegał opodatkowaniu PCC.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przekształcenie Spółki w Spółkę Jawną będzie podlegać opodatkowaniu PCC?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie Spółki w Spółkę Jawną nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dn. 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j.Dz. U. Z 2010 r. Nr 101, poz. 649, ze zm.; „ustawa o PCC”), PCC podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1 (m.in. umowy spółki), jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się m.in. przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o PCC, przy przekształceniu lub łączeniu spółek podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę jawną będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli spełnione będą łącznie następujące warunki:

*   przekształcenie to będzie klasyfikowane jako zmiana umowy spółki, tj. jego wynikiem będzie zwiększenie majątku spółki osobowej, oraz

*   zmiana umowy spółki będzie powodować podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym Spółka wskazuje, że w analizowanym przypadku, dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu Spółki w Spółkę Jawną podlegać będzie opodatkowaniu PCC niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany dojdzie do zwiększenia majątku Spółki Jawnej.

Należy zauważyć, że majątek Spółki Jawnej będzie w pełni odpowiadał majątkowi Spółki, w szczególności nie ulegnie on zwiększeniu, ponieważ w związku z przekształceniem do Spółki osobowej nie zostaną wniesione dodatkowe składniki majątkowe. Nastąpi zatem jedynie zmiana formy prawnej, w jakiej prowadzona będzie działalność – formalnie nastąpi wykreślenie jednego podmiotu (spółki kapitałowej) w miejsce którego sąd rejestrowy zarejestruje nowy podmiot (spółki kapitałowej) w miejsce którego sąd rejestrowy zarejestruje nowy podmiot (spółkę jawną), będący sukcesorem praw i obowiązków spółki kapitałowej. W związku z przekształceniem (zmianą formy prawnej), nie nastąpi zatem zmniejszenie, ani też zwiększenie majątku, o którym mowa we wskazanym art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC (co jest warunkiem kluczowym dla opodatkowania przekształcenia tym podatkiem).

Zdaniem Spółki, dokonanie odmiennej interpretacji i odwoływanie się na przykład do wartości kapitału zakładowego spółki przekształcanej, a nie do wartości majątku, byłoby sprzeczne z utrwalonymi zasadami interpretacji przepisów prawa podatkowego. Powszechnie przyjmuje się bowiem, iż należy odwoływać się do wykładni literalnej (inaczej językowej, czy też gramatycznej), a dopiero w sytuacji, gdy taka wykładnia nie pozwala na jednoznaczne i prawne ustalenie rzeczywistej normy prawnej, należy odwoływać się do innych metod wykładni, niż językowa. Nie powinno budzić wątpliwości, iż wskazywany przepis art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC bazuje na pojęciach, które są jednoznaczne i ich interpretacja nie powinna budzić wątpliwości.

Ewentualne utożsamianie pojęcia „zwiększenie majątku” ze „zwiększeniem wkładu” do spółki osobowej (czy też wartości majątku Spółki osobowej), w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej spółki kapitałowej, byłoby bez wątpienia sprzeczne z regułami wykładni oraz zasadą racjonalności ustawodawcy. Należy zauważyć, iż powszechnie przyjmuje się określone dyrektywy wykładni, zgodnie z którymi m.in.:

*   nie należy przypisywać interpretowanym zwrotom znaczenia różnego od tego, jakie mają te terminy w języku potocznym, czy też

*   nie powinno się przypisywać różnym terminom tego samego znaczenia.

W opinii Spółki nie ulega wątpliwości, iż pojęcia „majątek”, „kapitał zakładowy”, czy też „wkład” nie są ze sobą tożsame, a rozumienie ich znaczenia nie budzi wątpliwości. Wyraźnie rozróżnia je również sam ustawodawca w ustawie o PCC, wielokrotnie posługując się nimi w ramach jednej normy prawnej i przypisując im w ten sposób odmienne znaczenie (np. art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy). Sprzeczne z zasadą racjonalności ustawodawcy byłoby zatem utożsamianie wskazywanych pojęć, w zakresie interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC i przyjęcie interpretacji, iż zamiast relacji pomiędzy majątkami spółki przekształcanej i przekształconej, to relacja majątku spółki osobowej w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej Spółki, powinna mieć decydujące znaczenie dla oceny transakcji przekształcenia, jako zmiany umowy spółki w rozumieniu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC. W konsekwencji, biorąc pod uwagę fakt, iż wykładnia art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC pozwala na jednoznaczne i pewne ustalenie rzeczywistej normy prawnej na podstawie wykładni językowej, za sprzeczną z podstawowymi zasadami prawa podatkowego należałoby uznać sytuację, w której opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostałoby rozszerzone na inne operacje przekształcenia w spółkę osobową, niż te, w ramach których dochodzi do zwiększenia majątku spółki przekształconej.

W szczególności, za sprzeczne z zasadą wyłączności ustawowej, zakazu interpretacji rozszerzającej oraz z zasadami wykładni, należałoby uznać interpretację, iż zamiast relacji pomiędzy majątkami spółki przekształcanej i przekształconej to relacja majątku spółki osobowej w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej spółki kapitałowej powinna mieć decydujące znaczenie dla oceny transakcji przekształcenia, jako zmiany umowy spółki, w rozumieniu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC.

Niezależnie jednak od powyższej konstatacji Spółka pragnie podkreślić, iż wartość wkładów powstałej w wyniku przekształcenia spółki jawnej, co do zasady będzie odpowiadać wartości kapitału zakładowego przekształcanej Spółki (Sp. z o.o.).

Wspomniany wcześniej kapitał zapasowy może zostać wygenerowany jednak nawet w przypadku jego zaistnienia zysk ten zostanie przeniesiony na kapitał zapasowy mocą uchwały wspólników i jako taki należy uznać za podzielony.

Wszak za zysk podzielony należy uznać także zysk, wobec którego podjęto uchwałę o przeznaczeniu na kapitał zapasowy (vide NSA z 29.11.2011 r. II FSK 931/10, NSA z 8.12.2011 r., II FSK 1050/10). W związku z powyższym nawet w przypadku zestawienia relacji wkładów spółki jawnej w stosunku do kapitału zakładowego, wartości te pozostaną tożsame.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w przypadku braku wniesienia do Spółki w związku z przekształceniem dodatkowych składników majątkowych przez wspólników, przekształcenie Spółki w spółkę osobową nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż jego wynikiem nie będzie zwiększenie majątku spółki osobowej w porównaniu do majątku Spółki.

Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 grudnia 2012 r. (nr IPTB2/436-148/12-2/KK), czy interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 maja 2011 r. (nr ILPB2/436-47/11-2/MK), z dnia 18 listopada 2010 r. (nr ILPB2/436-179/10-2/TR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy użyte w tej ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi - przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki – rozumiane również, zgodnie z treścią art. 1 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy, jako przekształcenie spółek – jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie całokształtu majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego (w przypadku spółki kapitałowej).

Odnosząc się do powyższego, należy wskazać, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest tylko taka zmiana umowy spółki, dotycząca przekształcenia spółki kapitałowej w osobową, w związku z którą dojdzie do zwiększenia majątku spółki osobowej.

Dokonując oceny podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmian umowy spółki, związanych z przekształceniami spółek nie można jednak ograniczać się jedynie do treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jego wykładni literalnej, lecz należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwłaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określający podstawę opodatkowania.

Z przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że zmianą umowy spółki jest takie przekształcenie spółki, z którym związane jest w rezultacie tego przekształcenia zwiększenie majątku spółki osobowej. Natomiast podstawą opodatkowania jest wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, przy czym - stosownie do art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - zwolnieniu podlega jedynie część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu uprzednio kapitałowi zakładowemu. Przepis art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych realizuje zasadę jednokrotnego opodatkowania, przy czym w spółce osobowej zwolnienie dotyczy takich wkładów, które przed przekształceniem spółki były już kiedykolwiek opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych (w ramach umowy spółki lub jej zamiany), a zatem niekoniecznie w spółce przekształcanej.

Tak więc obowiązek podlegania opodatkowaniu tym podatkiem, jak również podstawę opodatkowania ustawodawca – w przypadku spółki osobowej - wiąże ogólnie z wkładami do spółki. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów w spółce osobowej - zarówno tworzących kapitał zakładowy, jak i pozostałych - o jaką ulega zwiększeniu majątek spółki. Taki wniosek wynika z interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w powiązaniu z treścią punktu 1 i 2 tego samego ustępu art. 1, pkt 1 odnosi się wyłącznie do spółek osobowych, a pkt 2 wyłącznie do spółek kapitałowych. Natomiast pkt 3, dotyczący przekształcenia lub łączenia spółek dotyczy zarówno wkładu jak i kapitału zakładowego. Uregulowania te upoważniają przyjęcie, że jeżeli w wyniku porównania wielkości kapitału zakładowego w spółce kapitałowej przekształcanej z wielkością wkładów, rozumianych szeroko - zarówno jako kapitał zakładowy jak i wkłady w powstałej w wyniku przekształcenia spółce osobowej - przewyższają wartość kapitału zakładowego w przekształcanej spółce, powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Porównując bowiem majątki spółek przekształcanej i przekształconej należy brać pod uwagę w przypadku spółki osobowej – jej cały majątek, natomiast w przypadku spółki kapitałowej – jedynie wysokość jej kapitału zakładowego.

Zatem dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia majątku spółki osobowej i co w efekcie stanowi jej majątek. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów do spółki osobowej – zarówno tworzących kapitał zakładowy jak i pozostałych.

Należy bowiem podkreślić, że obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych rodzi każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, jeśli jest związane z częścią majątku stanowiącą podstawę opodatkowania tym podatkiem. Warunek opodatkowania, jakim jest zwiększenie majątku spółki – w przypadku przekształcenia spółek, należy rozpatrywać w kontekście ogólnego warunku opodatkowania umów spółki, którym jest zwiększenie podstawy opodatkowania. To z kolei, przy badaniu, czy doszło do koniecznego zwiększenia majątku spółki, każe uwzględnić takie elementy, które mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można bowiem przyjąć, że w razie przekształcenia spółki o opodatkowaniu mógłby decydować taki przyrost szeroko rozumianego majątku spółki, który w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie powodowałby zwiększenia podstawy opodatkowania. Ratio legis art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych każe również przyjąć, że każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, związane z tą częścią majątku, która stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, rodzi obowiązek podatkowy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i zarządem w Polsce, która podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy; „Spółka”). Spółka jest obecnie właścicielem lokali mieszkalnych, które są wykorzystywane przez Spółkę w jej działalności gospodarczej (są wynajmowane na cele biurowe). Obecna wartość majątku Spółki jest wyższa niż wartość jej kapitału zakładowego (16 100 zł). Kapitał zakładowy był uprzednio opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych („PCC”). W tej chwili wspólnik Spółki (spółka kapitałowa z siedzibą na Cyprze) rozważa podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, który ma być pokryty wkładem niepieniężnym w formie nieruchomości położonych na terytorium Polski - lokali mieszkalnych oraz domu. Wartość wkładu niepieniężnego ma być w całości przeznaczona na pokrycie kapitału zakładowego Spółki (brak alokacji wkładu niepieniężnego na kapitał zapasowy jako agio) – wartość podwyższonego kapitału zakładowego będzie podlegać opodatkowaniu PCC jako zmiana umowy spółki. W przyszłości Spółka zostanie przekształcona w spółkę jawną („Spółka Jawna”). Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami kodeksu spółek handlowych („KSH”). W wyniku przekształcenia Spółki nie dojdzie do zwiększenia majątku Spółki Jawnej (brak dodatkowych wpłat lub dopłat), tj. na majątek Spółki Jawnej będzie się składać jedynie majątek Spółki, w tym majątek znajdujący odzwierciedlenie w kapitałach Spółki. Z przesłanego uzupełnienia wynika, że w wyniku przekształcenia Spółki w spółkę jawną, majątek spółki osobowej (jawnej) nie ulegnie zwiększeniu. Wartość aktywów wynikających z bilansu spółki z o.o. na dzień poprzedzający jej przekształcenie (zamknięcie ksiąg rachunkowych) będzie równa wysokości aktywów na moment otwarcia ksiąg rachunkowych w spółce jawnej. Należy jednak założyć, że na dzień przekształcenia Spółki w spółkę jawną, majątek Spółki będzie wyższy niż kapitał zakładowy Spółki, który podlegał wcześniej opodatkowaniu PCC (Spółka prowadziła działalność gospodarczą, w ramach której budowała wartość swojego majątku). Wartość majątku spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki będzie zatem wyższa niż wartość kapitału zakładowego Spółki, który podlegał opodatkowaniu PCC.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że wskazana przez Wnioskodawcę relacja między majątkami spółki przekształcanej i przekształconej, które mają mieć identyczną wartość nie będzie miała znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli więc w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym dojdzie do przekształcenia spółki i zwiększenia majątku spółki przekształconej, w podatku od czynności cywilnoprawnych powstanie obowiązek podatkowy. Opodatkowaniu powyższym podatkiem podlega bowiem różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki osobowej a wysokością opodatkowanego uprzednio kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - zwolnieniem z opodatkowania tym podatkiem może być objęta tylko ta część wkładu, która odpowiada opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu.

A zatem należy wskazać, że opodatkowaniu przy przekształceniu spółek podlegają wkłady do spółki ponad tą ich część, która podlegała już opodatkowaniu.

Podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie stanowiła wartość wszystkich wkładów wniesionych do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia sp. z o.o. przy czym zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy, będzie podlegała ta część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych kapitałowi zakładowemu.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą konkretnej, indywidualnej sprawy, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.