Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.408.2018.2.GM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-18
Teza: Odliczenie podatku VAT od towarów i usług związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka-stawki podatku; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 18 lipca 2018 r. (data wpływu 27 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2018 (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania wpłat za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków dokonywanych przez mieszkańców oraz stawki podatku VAT dla tej czynności – **jest prawidłowe,**
*   prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy związane bezpośrednio z realizacją inwestycji – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków dokonywanych przez mieszkańców oraz stawki podatku VAT dla tej czynności oraz prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy związane bezpośrednio z realizacją inwestycji.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 października 2018 r., w którym przeformułowano pytanie nr 2, zaprezentowano własne stanowisko oraz uzupełniono o dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca planuje zrealizować inwestycję polegającą na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, które budowane będą u mieszkańców niemających możliwości podłączenia się do kanalizacji zbiorczej.

Inwestycja zostanie sfinansowana ze środków własnych gminy, środków unijnych pochodzących z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 oraz ze środków własnych Mieszkańców, będących właścicielami nieruchomości, na których zlokalizowane zostaną urządzenia oczyszczające (dalej: Mieszkańcy).

Wnioskodawca zawrze umowy cywilnoprawne z Mieszkańcami, w których określony zostanie ich udział pieniężny w planowanej inwestycji, jak również przysługujące im prawa i obowiązki. Szacuje się, iż 36,37% kosztów inwestycji stanowić będzie sfinansowanie części inwestycji znajdującej się na nieruchomościach Mieszkańców.

Na mocy umowy, Wnioskodawca zobowiąże się do wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków na gruncie należącym do Mieszkańców, natomiast Mieszkańcy zobowiążą się do dokonania wpłat za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków.

Na kwotę wpłat Mieszkańców za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków zostanie wystawiona faktura VAT ze stawką 23%. Faktury te będą wykazywane w rejestrach i deklaracjach VAT.

Mieszkańcy użyczą nieodpłatnie Gminie swoje nieruchomości (działki zabudowane budynkiem mieszkalnym) na których zostaną wybudowane przez Gminę przydomowe oczyszczalnie ścieków. Mieszkańcy nie prowadzą działalności gospodarczej.

Przydomowe oczyszczalnie ścieków po ich wybudowaniu będą użytkowane przez Mieszkańców. Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał przydomowych oczyszczalni ścieków do wykonywania jakichkolwiek czynności. Za ich użytkowanie Gmina nie będzie pobierała żadnego dodatkowego wynagrodzenia. Wnioskodawca nie będzie ponosił żadnych wydatków związanych z późniejszą eksploatacją tych oczyszczalni przez Mieszkańców, chyba, że w ramach osobnej usługi (dodatkowo płatnej), Mieszkańcy zlecą Wnioskodawcy obsługę oczyszczalni – polegającą na wywozie osadu lub wymianie złóż filtracyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 3 października 2018 r.).

1.  Czy wpłaty za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków, do których uiszczenia zobowiążą się mieszkańcy będą stanowiły wynagrodzenie za wykonanie przez Wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które będą podlegały opodatkowaniu wg podstawowej stawki podatku VAT?
2.  Czy w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, na tle opisanego zdarzenia przyszłego, należy uznać, że zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Wnioskodawcę przydomowych oczyszczalni ścieków, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie (tj. w pełnym zakresie) do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT?
3.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych bezpośrednio z realizacją planowanej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków?

Dodatkowo w uzupełnieniu do pytania 2 Wnioskodawca wskazał, że w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, na tle opisanego zdarzenia przyszłego, należy uznać, że zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Wnioskodawcę przydomowych oczyszczalni ścieków, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie (tj. w pełnym zakresie) do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazywanego na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług służących wybudowaniu przez Wnioskodawcę przydomowych oczyszczalni ścieków w pełnym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłaty za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków, do których uiszczenia zobowiążą się Mieszkańcy będą stanowiły wynagrodzenie za wykonanie przez Wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które będą podlegały opodatkowaniu wg podstawowej stawki podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, należy uznać, że zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Wnioskodawcę przydomowych oczyszczalni ścieków, będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT tj. z usługami budowy oczyszczalni wyświadczonymi przez Wnioskodawcę na rzecz poszczególnych Mieszkańców. Zachodzi bowiem tutaj związek pomiędzy wpłatami, które zostaną dokonane przez właścicieli nieruchomości, a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności w postaci realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach należących do poszczególnych Mieszkańców. Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Wnioskodawcę od właścicieli nieruchomości będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Mieszkańców.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie miał prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego na fakturach zakupowych związanych bezpośrednio z realizacją planowanej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Artykuł 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z powyższym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w momencie, w którym spełnione zostaną określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W art. 88 ustawy o VAT ustawodawca zawarł katalog przesłanek negatywnych, których spełnienie pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Mając na względzie przytoczone przepisy, zauważyć należy, iż prawo do odliczenia podatku przysługuje zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku VAT. Stąd też w pierwszej kolejności należy ustalić, czy Wnioskodawca może być uznany – dla tej czynności – za podatnika podatku VAT, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, za działalność gospodarczą uznać należy wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednakże należy tu zwrócić uwagę na przepis art. 15 ust. 6 cytowanej wcześniej ustawy, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle przytoczonego artykułu, na gruncie podatku od towarów i usług jednostki samorządu terytorialnego mogą występować w charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami w sytuacji, w której realizują one zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług w sytuacji, w której wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, jednostki samorządu terytorialnego będą podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie czynności mających charakter cywilnoprawny, tzn. takich, które regulowane są umowami cywilnoprawnymi. Tylko w takim zakresie ich czynności będą wypełniały znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.) (dalej: usg), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 usg, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Katalog zadań własnych gminy został zawarty w art. 7 ust. 1 usg i zgodnie z nim zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne gminy obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 usg.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca ma zamiar zrealizować zadanie własne poprzez budowę przydomowych oczyszczalni ścieków, finansując opisywaną inwestycję środkami własnymi oraz zewnętrznymi źródłami finansowania. Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane na poszczególnych nieruchomościach należących do Mieszkańców na podstawie zawartych z Mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Wpłaty właścicieli mają zostać opodatkowane podatkiem VAT i udokumentowane fakturą z 23% stawką VAT. Faktury te mają zostać wykazane w rejestrach i deklaracjach VAT.

W związku z powyższym, należy przyjąć, że zakupy towarów i usług, które będą dotyczyły budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, będą bezpośrednio związane z usługą jaką wyświadczy Wnioskodawca na rzecz Mieszkańców. Wpłaty dokonane przez Mieszkańców należy bowiem traktować jako wynagrodzenie za usługi jaką wyświadczy Wnioskodawca na rzecz poszczególnych Mieszkańców.

W związku z powyższym, Wnioskodawca w analizowanym przypadku będzie działał jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zaś nabyte towary i usługi wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 12 czerwca 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.188.2018.2.AG lub Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP2-1.4512.9.2017.1.SS.

Mając na względzie zasadę wynikającą z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. działanie organu w sposób budzący zaufanie, Wnioskodawca, stoi na stanowisku, że w tożsamym stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku o interpretację zdanie Dyrektora Izby Skarbowej nie powinno odbiegać od zdania wyrażonego w powyżej przytoczonej interpretacji indywidualnej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać w całości za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe:

*   w zakresie opodatkowania wpłat za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków dokonywanych przez mieszkańców oraz stawki podatku VAT dla tej czynności,
*   w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy związane bezpośrednio z realizacją inwestycji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary, stosownie do treści art. 2 pkt 6 tej ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s.1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w związku z czym, przyznano jej na podstawie ust. 2 powołanego przepisu osobowość prawną. Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Gmina – jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca planuje zrealizować inwestycję polegającą na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, które budowane będą u mieszkańców niemających możliwości podłączenia się do kanalizacji zbiorczej.

Inwestycja zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy, środków unijnych pochodzących z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 oraz ze środków własnych Mieszkańców, będących właścicielami nieruchomości, na których zlokalizowane zostaną urządzenia oczyszczające.

Wnioskodawca będzie zawierał umowy cywilnoprawne z Mieszkańcami, w których określony zostanie ich udział pieniężny w planowanej inwestycji, jak również przysługujące im prawa i obowiązki. Szacuje się, iż 36,37% kosztów inwestycji stanowić będzie sfinansowanie części inwestycji znajdującej się na nieruchomościach Mieszkańców.

Na mocy umowy, Wnioskodawca zobowiąże się do wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków na gruncie należącym do Mieszkańców, natomiast Mieszkańcy zobowiążą się do dokonania wpłat za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków.

Na kwotę wpłat Mieszkańców za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków zostanie wystawiona faktura VAT ze stawką 23%. Faktury te będą wykazywane w rejestrach i deklaracjach VAT.

Mieszkańcy użyczą nieodpłatnie Gminie swoje nieruchomości (działki zabudowane budynkiem mieszkalnym) na których zostaną wybudowane przez Gminę przydomowe oczyszczalnie ścieków. Mieszkańcy nie prowadzą działalności gospodarczej.

Przydomowe oczyszczalnie ścieków po ich wybudowaniu będą użytkowane przez Mieszkańców. Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał przydomowych oczyszczalni ścieków do wykonywania jakichkolwiek czynności. Za ich użytkowanie Gmina nie będzie pobierała żadnego dodatkowego wynagrodzenia. Wnioskodawca nie będzie ponosił żadnych wydatków związanych z późniejszą eksploatacją tych oczyszczalni przez Mieszkańców, chyba, że w ramach osobnej usługi (dodatkowo płatnej), Mieszkańcy zlecą Wnioskodawcy obsługę oczyszczalni – polegającą na wywozie osadu lub wymianie złóż filtracyjnych.

Należy podkreślić, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 41 ust. 2 ustawy stanowi, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. – z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2017 r., poz. 839, z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Ponadto, należy zauważyć, że ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy, definiując zakres korzystających z obniżonej stawki podatku prac budowlanych, wskazał, że stawką tą są objęte roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, i tym samym dokonał, w sposób jednoznaczny, rozróżnienia robót związanych z budownictwem mieszkaniowym od robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą temu budownictwu.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 146 ust. 3 ustawy przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne – jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Zatem obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

W kwestii opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców (właścicieli nieruchomości) z tytułu udziału w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków w pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Należy jednak zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zastosowania obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku dla świadczonej usługi polegającej na budowie przydomowej oczyszczalni ścieków.

Analizując przedstawione zdarzenie przyszłe w świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców za uczestnictwo w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będą pozostawały w bezpośrednim związku z czynnościami wykonywanymi przez Gminę, tj. z budową ww. oczyszczalni. W przedmiotowej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty (określonej w umowie cywilnoprawnej), a świadczeniem Gminy na rzecz konkretnego mieszkańca. Czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie będzie wybudowanie przydomowych oczyszczalni ścieków, na poczet wykonania których Gmina będzie pobierała ww. opłaty.

W konsekwencji Gmina planując budowę przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców, biorących udział w tej inwestycji, wykonywać będzie świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegać będzie opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 23% stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycją – budową przydomowych oczyszczalni ścieków.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że występują tutaj skonkretyzowane świadczenia, które są wykonywane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą, a mieszkańcami, którzy zobowiążą się do wniesienia jednorazowej odpłatności.

Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Gminy a płatnościami wnoszonymi przez mieszkańców. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy wyświadczoną usługą na rzecz mieszkańców, a wpłatami które gmina otrzyma dochodzi do świadczenia odpłatnych usług, a tym samym stwierdzić należy, że zakupy służące wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków, będą pozostawać w związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu i jak rozstrzygnięto wcześniej w interpretacji opodatkowanymi stawką 23 %.

Przechodząc zatem do kwestii prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków, zauważyć należy, iż zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków.

Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu dotyczącego przydomowych oczyszczalni ścieków będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to opodatkowania dotacji otrzymanej przez Gminę w związku z realizacją projektu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.