Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-666/12/13-7/S/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-05
Teza: uznanie za podatnika podatku VAT Spółki z tytułu rozliczenia transakcji zabezpieczających
Słowa kluczowe: podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; transakcja; usługi-usługi finansowe; zabezpieczenie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 lipca 2012r. (data wpływu 16 lipca 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 listopada 2013r. (data wpływu 27 listopada 2013r.) w odpowiedzi na wezwanie Nr IPPP2/443-666/12/13-5/S/MM o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika podatku VAT jedynie Spółki z tytułu rozliczenia transakcji zabezpieczających **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2012r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika podatku VAT Spółki z tytułu rozliczenia transakcji zabezpieczających. Wskazany wniosek zawierał braki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z 15.11.2013r. znak IPPP2/443-666/12/13-5/S/MM w wykonaniu zarządzenia Sądu zawartego w wyroku wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) należy do grupy kapitałowej spółek, które prowadzą działalność w zakresie m.in. poszukiwania, pomiaru, wydobycia oraz handlu ropą naftową i gazem ziemnym.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka, podobnie jak inne spółki z grupy kapitałowej, narażona jest na ryzyko wynikające m.in. ze zmienności indeksów cen towarów, kursów walutowych oraz stóp procentowych. Powyższe ryzyka są ryzykami istotnymi dla Spółki oraz pozostałych spółek z grupy kapitałowej. W związku z tym spółki zdecydowały o opracowaniu i wdrożeniu w grupie kapitałowej usystematyzowanego modelu zarządzania ryzykiem rynkowym.

Model zarządzania ryzykiem rynkowym, który ma być wdrożony w Spółce oraz w innych spółkach z grupy kapitałowej definiuje przebieg procesów zarządzania ryzykiem cen towarów, ryzykiem walutowym oraz ryzykiem stopy procentowej w Spółce i innych spółkach z grupy kapitałowej, jak również przypisuje zakres obowiązków i odpowiedzialności poszczególnym komórkom organizacyjnym Spółki, które będą uczestniczyć w procesie zarządzania ryzykiem rynkowym. Celem nadrzędnym wprowadzenia zorganizowanego modelu zarządzania ryzykiem rynkowym jest ograniczenie wpływu wahań cen towarów, kursów walutowych oraz stóp procentowych na wyniki realizowane przez Spółkę i inne spółki z grupy kapitałowej.

W ramach wdrażanego modelu zarządzania ryzykiem rynkowym w spółkach grupy kapitałowej objętych tym modelem obowiązywać będzie jednolita polityka, strategia i procedura zarządzania ryzykiem rynkowym. Wszystkie strategiczne decyzje będą podejmowane na poziomie grupy kapitałowej przy udziale przedstawicieli spółek objętych modelem zarządzania ryzykiem rynkowym, jednak zdecydowana większość zadań związanych z zarządzaniem ryzykiem rynkowym będzie scentralizowana na poziomie Spółki.

Spółka posiada bowiem kapitał ludzki, finansowy i techniczny do przejęcia zadań związanych z zarządzeniem ryzykiem rynkowym, na które narażone są pozostałe spółki z grupy kapitałowej, które zostaną objęte wdrażanym modelem zarządzania ryzykiem rynkowym. Spółka jest w stanie zapewnić efektywniejsze zarządzanie ryzykiem rynkowym, na jakie są narażone spółki z grupy kapitałowej, niż gdyby zadania z tym związane byłyby wykonywane samodzielnie przez te spółki. Spółka przy współpracy z pozostałymi spółkami z grupy kapitałowej będzie określała strategie zabezpieczeń ryzyk rynkowych, na które narażone są spółki z grupy kapitałowej. Przyjęte strategie zabezpieczeń będą realizowane poprzez zawieranie przez Spółkę odpowiednich transakcji zabezpieczających.

W celu zabezpieczenia określonej ekspozycji na dany rodzaj ryzyka ciążący na spółce z grupy kapitałowej, Spółka we własnym imieniu i na własną rzecz będzie zawierała odpowiednią transakcję zabezpieczającą na rynku finansowym z instytucją finansową. W dalszej kolejności Spółka będzie zawierała domykającą transakcję „back to back” ze spółką z grupy kapitałowej, której ryzyko jest zabezpieczane poprzez zawarcie przez Spółkę transakcji na rynku finansowym z instytucją finansową.

Zawieranie transakcji domykających „back to back” pomiędzy Spółką, a pozostałymi spółkami z grupy kapitałowej będzie polegało na tym, że Spółka zawierając określoną transakcję z instytucją finansową będzie zawierała transakcję odwrotną o tych samych parametrach ze spółką z grupy kapitałowej.

Spółka w zależności od potrzeb spółek z grupy kapitałowej przewiduje stosowanie transakcji zabezpieczających w postaci różnego rodzaju transakcji opcyjnych, kontraktów terminowych oraz transakcji swap.

Powyższe transakcje mogą być zarówno transakcjami rzeczywistymi, w wykonaniu których następuje rzeczywista dostawa instrumentu bazowego, jak również transakcjami nierzeczywistymi, w przypadku których dochodzi do wypłaty kwoty stanowiącej różnicę między ceną (wartością) instrumentu bazowego w dniu wykonania (rozliczenia) kontraktu, a ceną tego instrumentu z dnia jego zawarcia.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

1.  W ramach świadczonych usług zarządzania ryzykiem rynkowym, Wnioskodawca (X. S.A.) będzie zawierał transakcje opcyjne, terminowe i swap zarówno rzeczywiste jak i nierzeczywiste. Samo zawarcie tych transakcji stanowi więc wykonanie, realizację na rzecz spółek z grupy kapitałowej („Spółek Zależnych”) strategii i transakcji zabezpieczających. Usługa zostanie wyświadczona poprzez zawarcie i rozliczenie transakcji na instrumentach finansowych, a jej efektem (korzyścią) dla usługobiorcy – Spółki Zależnej będzie ograniczenie (zabezpieczenie) wpływu wahań cen towarów, kursów walutowych oraz stóp procentowych.

W ramach realizacji usług X. S.A. będzie podejmowała następujące czynności:

*   usługi doradcze na rzecz Spółek Zależnych w zakresie zarządzania ryzykiem rynkowym, w ramach których X. S.A. zobowiązuje się do udzielania Spółkom Zależnym usług doradztwa w zakresie zarządzania ryzykiem rynkowym polegającego na opracowywaniu i przedstawianiu Spółkom Zależnym odpowiednich dla nich strategii. Strategie będą opracowywane w oparciu o ekspozycję jednostkową odpowiednich Spółek Zależnych oraz ekspozycję grupową. Strategie przewidywać będą zastosowanie – w niezbędnym zakresie – hedgingu z wykorzystaniem transakcji pochodnych takich jak transakcje opcyjne, terminowe i swap zarówno rzeczywiste jak nierzeczywiste.
*   realizacja na rzecz Spółek Zależnych strategii i transakcji zabezpieczających. X. S.A. zobowiązuje się do realizacji właściwych transakcji (opcyjnych, terminowych, swap zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych) w wykonaniu strategii zaakceptowanych przez odpowiednie Spółki Zależne stosownie do postanowień obowiązującej dokumentacji. W przypadku zawierania transakcji zewnętrznych X. S.A. zawiera je w imieniu własnym i na własny rachunek. X. S.A. we własnym zakresie i według własnego uznania wybiera instytucje finansowe, z którymi zawiera transakcje zewnętrzne. Transakcje wewnętrzne (zarówno transakcje back–to–back jak i transakcje o charakterze wyłącznie wewnątrzgrupowym) zawierane są przez pracowników X. S.A. stosownie do tego umocowanych zgodnie z przyjętą dokumentacją. Na potrzeby zawierania transakcji, X. S.A. przeprowadzać będzie analizy rynku i ekspozycji na ryzyko rynkowe, jak również dokonywać będzie wyceny transakcji pochodnych do wartości godziwej. Dodatkowo, X. S.A. zobowiązuje się do monitorowania i ewidencjonowania w systemie informatycznym zawartych transakcji jak również potwierdzania zawartych transakcji z instytucjami finansowymi oraz Spółkami Zależnymi (odpowiednio w zależności od rodzaju transakcji).

1.  W ramach zawierania transakcji opcyjnych, terminowych i swap zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych spółki z grupy kapitałowej („Spółki Zależne”) nie będą świadczyły usługi na rzecz Wnioskodawcy. Spółki w ramach realizacji wspólnej polityki zarządzania ryzykiem rynkowym będą wykonywały tylko niezbędne do prawidłowej realizacji tej polityki i zawierania transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z zawieraniem transakcji opcyjnych zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych z inną spółką z grupy kapitałowej (niebędącą instytucją finansową) to Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług niezależnie od tego, która strona zawartej transakcji zabezpieczającej po dokonaniu rozliczenia tej transakcji będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji na rzecz drugiej strony transakcji?
2.  Czy w związku z zawieraniem transakcji terminowych (forward) zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych z inną spółką z grupy kapitałowej (niebędącą instytucją finansową) to Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług niezależnie od tego, która strona zawartej transakcji zabezpieczającej po dokonaniu rozliczenia tej transakcji będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji na rzecz drugiej strony transakcji?
3.  Czy w związku z zawieraniem transakcji swap zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych z inną spółką z grupy kapitałowej (niebędącą instytucją finansową) to Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług niezależnie od tego, która strona zawartej transakcji zabezpieczającej po dokonaniu rozliczenia tej transakcji będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji na rzecz drugiej strony transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zawierania transakcji zabezpieczających przez Spółkę ze spółkami z grupy kapitałowej, to Spółka będzie podatnikiem VAT w związku z zawarciem takich transakcji. Przy zawieraniu transakcji zabezpieczających ze spółkami z grupy kapitałowej, Spółka będzie bowiem podmiotem aktywnym, tj. podmiotem wychodzącym z ofertą zawarcia transakcji zabezpieczającej i oferującym spółce z grupy kapitałowej, poprzez zawarcie odpowiedniej transakcji zabezpieczającej, zabezpieczenie określonej ekspozycji na ryzyko na jakie narażona jest spółka z grupy kapitałowej.

Spółka będzie podatnikiem VAT niezależnie od rodzaju transakcji zabezpieczających zawieranych przez Spółkę ze spółkami z grupy kapitałowej, tj. zarówno w przypadku transakcji opcyjnych, transakcji terminowych, jak i transakcji swap oraz niezależnie od strumieni płatności, jakie będą dokonywane między spółkami na skutek rozliczenia transakcji zabezpieczających.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie z treści przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Dany podmiot będzie zatem działał jako podatnik VAT, jeżeli będzie wykonywał określone świadczenie działając jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Spółka zawierając z innymi spółkami z grupy kapitałowej transakcje zabezpieczające, takie jak transakcje opcyjne, transakcje terminowe czy transakcje swap, będzie działała jako usługodawca świadczący usługę na rzecz tych spółek. Czynności związane z zarządzaniem ryzykiem rynkowym, na jakie narażone są spółki z grupy kapitałowej, będą bowiem scentralizowane na poziomie Spółki i to Spółka uznając, że w celu zabezpieczenia określonego ryzyka wskazane jest zawarcie danej transakcji zabezpieczającej będzie zawierała ze spółką z grupy taką transakcję.

Spółka będzie zatem podmiotem aktywnym, wychodzącym z ofertą zabezpieczenia ryzyka spółki z grupy kapitałowej, związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji należy uznać, że Spółka na zasadzie usługowej będzie zawierała transakcje z innymi spółkami z grupy kapitałowej, zabezpieczając ryzyko rynkowe związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez te spółki. Zawierając transakcję zabezpieczającą z inną spółką z grupy kapitałowej Spółka będzie przyjmowała ryzyko związane ze zmianą wartości określonego aktywa, będącego instrumentem bazowym danej transakcji zabezpieczającej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku transakcji pochodnych, takich jak transakcje opcyjne, transakcje terminowe, transakcje swap, zawieranych przez Spółkę z innymi spółkami z grupy kapitałowej, Spółka, jako podmiot aktywny transakcji, wychodzący z ofertą ich zawarcia, jak również przyjmujący ryzyko związane ze zmianą wartości aktywa będącego instrumentem bazowym transakcji zabezpieczającej, będzie podatnikiem podatku VAT, niezależnie od tego, która ze stron transakcji po dokonaniu jej rozliczenia będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia na rzecz drugiej strony transakcji.

Zdaniem Spółki, w przypadku transakcji zawieranych z innymi spółkami z grupy kapitałowej, Spółka będzie podatnikiem podatku VAT zarówno w sytuacji, gdy to Spółka na skutek rozliczenia transakcji będzie dokonywała świadczenia na rzecz drugiej strony tej transakcji, jak również w przypadku, gdy na skutek rozliczenia transakcji, to Spółka będzie otrzymywała świadczenie od drugiej strony transakcji zabezpieczającej.

To Spółka będzie podatnikiem VAT, także w przypadku, gdy w ramach danej transakcji zabezpieczającej będzie występować jednocześnie jako wystawca instrumentu zabezpieczającego, jak i nabywca takiego instrumentu (np. w przypadku struktur złożonych).

W opinii Spółki w przypadku zawierania transakcji zabezpieczających z innymi spółkami z grupy kapitałowej, za podatnika podatku VAT powinna zostać uznana jedynie Spółka, jako podmiot aktywny, wychodzący z ofertą zawarcia transakcji i zabezpieczający ryzyko rynkowe. To Spółka będzie podatnikiem VAT, ponieważ to Spółka będzie zaspokajać określoną potrzebę zabezpieczenia innej spółki z grupy kapitałowej przed danego rodzaju ryzykiem rynkowym, bez względu na „rzeczywisty” lub „nierzeczywisty” charakter zawartych transakcji zabezpieczających.

Podobne stanowisko wyrazili m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 26 września 2008 r. (sygn. ILPP2/443-545/08-4/GZ), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 11 października 2010 r. (sygn. IPPP1-443/688/10-4/BS) czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 13 października 2010 r. (sygn. IPPP1-443-690/10-4/EK), w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym:

(\`(...)\`) W przypadku zawierania przez Spółkę transakcji z podmiotami innymi niż instytucje finansowe, za usługodawcę i podatnika VAT z tytułu tej transakcji powinna zostać uznana ta strona transakcji, która jest podmiotem aktywnym i występuje z ofertą zawarcia transakcji pochodnych zobowiązując się do dokonania określonego świadczenia na rzecz drugiej strony transakcji”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, jako podmiot aktywny w przypadku zawierania pochodnych transakcji zabezpieczających z innymi spółkami z grupy kapitałowej, takich jak opcje, transakcje terminowe, oraz transakcje swap, zabezpieczający ryzyko innej spółki z grupy kapitałowej, powinna każdorazowo zostać uznana za podatnika VAT z tego tytułu. Spółka będzie takim podatnikiem VAT niezależnie od tego, która strona zawartej transakcji zabezpieczającej po dokonaniu rozliczenia tej transakcji będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia na rzecz drugiej strony transakcji.

Na pytania będące przedmiotem wniosku, należy zatem odpowiedzieć odpowiednio:

1.  W związku z zawieraniem transakcji opcyjnych zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych z inną spółką z grupy kapitałowej (niebędącą instytucją finansową) Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług niezależnie od tego, która strona zawartej transakcji zabezpieczającej po dokonaniu rozliczenia tej transakcji będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji na rzecz drugiej strony transakcji.
2.  W związku z zawieraniem transakcji terminowych (forward) zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych z inną spółką z grupy kapitałowej (niebędącą instytucją finansową) Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług niezależnie od tego, która strona zawartej transakcji zabezpieczającej po dokonaniu rozliczenia tej transakcji będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji na rzecz drugiej strony transakcji.
3.  W związku z zawieraniem transakcji swap zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych z inną spółką z grupy kapitałowej (niebędącą instytucją finansową) Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług zarówno w przypadku transakcji rzeczywistych jak i nierzeczywistych niezależnie od tego, która strona zawartej transakcji zabezpieczającej po dokonaniu rozliczenia tej transakcji będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji na rzecz drugiej strony transakcji.

W dniu 1 października 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP2/443-666/12-2/MM, w której stwierdził, że transakcje zabezpieczające wymienione w wniosku (transakcje opcyjnie, transakcje terminowe oraz transakcje swap) powodują wzajemne zobowiązania stron do określonych czynności wynikających z zawartej umowy. Wynika to z faktu (jak wskazał Wnioskodawca we wniosku), że po dokonaniu rozliczenia transakcji zabezpieczającej zarówno Wnioskodawca jak i spółka z grupy kapitałowej, w zależności od sytuacji, będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji na rzecz drugiej strony transakcji. W takich okolicznościach strony transakcji będą dokonywały wzajemnych świadczeń, a co za tym idzie będą mogły być uznane za usługodawców w rozumieniu ustawy o VAT. W przypadku tych transakcji każda ze stron transakcji jest zobowiązana do dokonania określonego świadczenia na rzecz drugiej strony w ustalonych terminach i według z góry określonych warunków. W związku z tym, na skutek zawarcia transakcji zabezpieczających dochodzi do świadczenia wzajemnego usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT u obu stron transakcji. Zatem Wnioskodawca zawierając transakcje zabezpieczające będzie działał w charakterze podatnika VAT, jeżeli jako usługodawca będzie świadczył usługę na rzecz drugiej strony transakcji. Nie będzie natomiast tym podatnikiem jeżeli w okolicznościach konkretnej sytuacji to inna spółka z grupy kapitałowej będzie świadczyć usługę na rzecz Wnioskodawcy, a Wnioskodawca jako nabywca będzie zobowiązany do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji zabezpieczających.

Interpretacja powyższa była przedmiotem skargi wniesionej przez Wnioskodawcę.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2013r. sygn. akt III SA/Wa 196/13 uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną w całości.

W ocenie Sądu Organ podatkowy nie wyjaśnił w wydanej interpretacji dlaczego uznał, że Skarżąca i spółki z grupy kapitałowej, czyli strony transakcji zabezpieczających będą dokonywały świadczeń wzajemnych. Minister Finansów nie wskazał jaką konkretnie usługę będą świadczyły spółki z grupy kapitałowej na rzecz Skarżącej. Ze stanowiska Ministra Finansów wynika, zgodnie z twierdzeniem Skarżącej, że jej status jako podatnika podatku od towarów i usług uzależnił on od kierunku płatności będącej następstwem transakcji na instrumentach pochodnych. Zatem organ nie powiązał płatności z konkretną usługą świadczoną przez spółki z grupy kapitałowej na rzecz Skarżącej, a pomimo to uznał, że spółki te będą podatnikami podatku od towarów i usług, jeżeli to one będą zobowiązane do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji.

W ocenie Sądu Minister Finansów nie uwzględnił specyfiki transakcji finansowych oraz naruszył art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wywodząc świadczenie usługi na rzecz Skarżącej z faktu, iż po dokonaniu rozliczenia transakcji zabezpieczającej zarówno Spółka jak i spółka z grupy kapitałowej, w zależności od sytuacji, będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji na rzecz drugiej strony transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2013r. sygn. akt III SA/Wa 196/13 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 6 września 2013r.) - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT” czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług jest m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, rozumie się w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy wykonywane są przez podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającego w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Transakcje na instrumentach pochodnych mogą stanowić usługę na gruncie ustawy o VAT pod warunkiem, że spełnione zostaną następujące warunki: dojdzie do realizacji świadczenia oraz świadczenie to będzie co do zasady odpłatne. W przypadku transakcji na instrumentach pochodnych dochodzi do działania profesjonalnego podmiotu, polegającego na zabezpieczeniu danej jednostki gospodarczej przed ryzykiem niekorzystnych zmian cen określonego instrumentu bazowego. Przedmiotem świadczenia jest więc zabezpieczenie danego podmiotu przed wspomnianym ryzykiem gospodarczym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej spółek, które prowadzą działalność w zakresie m.in. poszukiwania, pomiaru, wydobycia oraz handlu ropą naftową i gazem ziemnym. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka, podobnie jak inne spółki z grupy kapitałowej, narażona jest na ryzyko wynikające m.in. ze zmienności indeksów cen towarów, kursów walutowych oraz stóp procentowych. W związku z tym spółki zdecydowały o opracowaniu i wdrożeniu w grupie kapitałowej usystematyzowanego modelu zarządzania ryzykiem rynkowym.

Model zarządzania ryzykiem rynkowym, który ma być wdrożony w Spółce oraz w innych spółkach z grupy kapitałowej definiuje przebieg procesów zarządzania ryzykiem cen towarów, ryzykiem walutowym oraz ryzykiem stopy procentowej w Spółce i innych spółkach z grupy kapitałowej, jak również przypisuje zakres obowiązków i odpowiedzialności poszczególnym komórkom organizacyjnym Spółki, które będą uczestniczyć w procesie zarządzania ryzykiem rynkowym. Celem nadrzędnym wprowadzenia zorganizowanego modelu zarządzania ryzykiem rynkowym jest ograniczenie wpływu wahań cen towarów, kursów walutowych oraz stóp procentowych na wyniki realizowane przez Spółkę i inne spółki z grupy kapitałowej. W ramach wdrażanego modelu zarządzania ryzykiem rynkowym w spółkach grupy kapitałowej objętych tym modelem obowiązywać będzie jednolita polityka, strategia i procedura zarządzania ryzykiem rynkowym. Wszystkie strategiczne decyzje będą podejmowane na poziomie grupy kapitałowej przy udziale przedstawicieli spółek objętych modelem zarządzania ryzykiem rynkowym, jednak zdecydowana większość zadań związanych z zarządzaniem ryzykiem rynkowym będzie scentralizowana na poziomie Spółki.

W celu zabezpieczenia określonej ekspozycji na dany rodzaj ryzyka ciążący na spółce z grupy kapitałowej, Spółka we własnym imieniu i na własną rzecz będzie zawierała odpowiednią transakcję zabezpieczającą na rynku finansowym z instytucją finansową. W dalszej kolejności Spółka będzie zawierała domykającą transakcję „back to back” ze spółką z grupy kapitałowej, której ryzyko jest zabezpieczane poprzez zawarcie przez Spółkę transakcji na rynku finansowym z instytucją finansową. Zawieranie transakcji domykających „back to back” pomiędzy Spółką, a pozostałymi spółkami z grupy kapitałowej będzie polegało na tym, że Spółka zawierając określoną transakcję z instytucją finansową będzie zawierała transakcję odwrotną o tych samych parametrach ze spółką z grupy kapitałowej.

Spółka w zależności od potrzeb spółek z grupy kapitałowej przewiduje stosowanie transakcji zabezpieczających w postaci różnego rodzaju transakcji opcyjnych, kontraktów terminowych oraz transakcji swap. Powyższe transakcje mogą być zarówno transakcjami rzeczywistymi, w wykonaniu których następuje rzeczywista dostawa instrumentu bazowego, jak również transakcjami nierzeczywistymi, w przypadku których dochodzi do wypłaty kwoty stanowiącej różnicę między ceną (wartością) instrumentu bazowego w dniu wykonania (rozliczenia) kontraktu, a ceną tego instrumentu z dnia jego zawarcia.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że w ramach zawierania transakcji opcyjnych, terminowych i swap zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych będzie świadczył usługę, na rzecz spółek z grupy kapitałowej, której korzyścią będzie ograniczenie (zabezpieczenie) wpływu wahań cen towarów, kursów walutowych oraz stóp procentowych. W ramach realizacji tych usług Zainteresowany będzie wykonywał czynności doradcze na rzecz Spółek Zależnych z zakresu zarządzania ryzykiem rynkowym polegających na opracowywaniu i przedstawianiu Spółkom Zależnym odpowiednich dla nich strategii. Strategie będą opracowywane w oparciu o ekspozycję jednostkową odpowiednich Spółek Zależnych oraz ekspozycję grupową. Strategie przewidywać będą zastosowanie hedgingu z wykorzystaniem transakcji pochodnych takich jak transakcje opcyjne, terminowe i swap zarówno rzeczywiste jak nierzeczywiste. Ponadto w ramach zawierania transakcji opcyjnych, terminowych i swap zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych Wnioskodawca przeprowadzać będzie analizy rynku i ekspozycji na ryzyko rynkowe, jak również dokonywać będzie wyceny transakcji pochodnych do wartości godziwej. W ramach świadczenia tych usług Zainteresowany zobowiązuje się również do monitorowania i ewidencjonowania w systemie informatycznym zawartych transakcji jak również potwierdzania zawartych transakcji z instytucjami finansowymi oraz Spółkami Zależnymi.

Biorąc pod uwagę opis przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy zgadza się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w przypadku transakcji pochodnych, takich jak transakcje opcyjne, transakcje terminowe, transakcje swap, zawieranych przez Spółkę z innymi spółkami z grupy kapitałowej, Spółka, jako podmiot aktywny transakcji, wychodzący z ofertą ich zawarcia, jak również przyjmujący ryzyko związane ze zmianą wartości aktywa będącego instrumentem bazowym transakcji zabezpieczającej, będzie podatnikiem podatku VAT, bowiem będzie świadczyła, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, usługi na rzecz Spółek Zależnych polegające na zabezpieczeniu niekorzystnego wpływu wahań cen towarów, kursów walutowych oraz stóp procentowych. Beneficjentami usług świadczonych przez Wnioskodawcę będą Spółki Zależne, które w wykonaniu tych czynności zdobędą odpowiednią dla nich strategię zabezpieczającą te spółki przed niekorzystnym dla nich ryzykiem rynkowym.

W sytuacji przedstawionej we wniosku brak jest podstaw do twierdzenia, że dochodzi tu do wzajemnego świadczenia usług przez strony zawartej transakcji zabezpieczającej. Zainteresowana w treści wniosku wskazała, że będzie ona we własnym imieniu i na własną rzecz zawierała odpowiednią transakcję zabezpieczającą na rynku finansowym z instytucją finansową i w dalszej kolejności będzie zawierała domykającą transakcję „back to back” ze spółką z grupy kapitałowej, której ryzyko jest zabezpieczane poprzez zawarcie przez Spółkę transakcji na rynku finansowym z instytucją finansową. Zawieranie transakcji domykających „back to back” pomiędzy Spółką a pozostałymi spółkami z grupy kapitałowej będzie polegało na tym, że Spółka zawierając określoną transakcję z instytucją finansową będzie zawierała transakcję odwrotną o tych samych parametrach ze spółką z grupy kapitałowej. Zatem Spółka będzie świadczyła usługę zabezpieczenia danej spółki z grupy kapitałowej przed ryzykiem gospodarczym, czyli będzie usługodawcą, natomiast usługobiorcą będzie podmiot, który chce zabezpieczyć się przed takim ryzykiem.

W ocenie tut. Organu fakt, że w wyniku zawarcia transakcji zabezpieczających nastąpi wzajemny przepływ pieniądza nie oznacza, że spółki z grupy kapitałowej świadczą na rzecz Wnioskodawcy usługę, w wykonaniu której byłyby uznane za podatników podatku VAT. Wzajemny przepływ pieniądza wynika ze specyfiki zawartej transakcji finansowej.

Konkludując należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku z zawieraniem transakcji opcyjnych, terminowych oraz swap zarówno rzeczywistych jak i nierzeczywistych będzie, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikiem podatku VAT, ponieważ będzie świadczył na rzecz Spółek Zależnych usługi finansowe opisane we wniosku. Bez znaczenia na gruncie opisanego wniosku pozostaje, która strona zawartej transakcji zabezpieczającej po dokonaniu rozliczenia tej transakcji będzie zobowiązana do dokonania płatności kwoty wynikającej z rozliczenia transakcji na rzecz drugiej strony transakcji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w dniu 1 października 2012r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.