Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.156.2023.5.MŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-21
Teza: W zakresie obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanego Jednorazowego Wynagrodzenia.
Słowa kluczowe: faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; zaliczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi ciągłe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 8-pkt 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe/w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie ustalenia, że w przypadku wykonania Zobowiązania zgodnie z aneksem do Umowy moment powstania obowiązku podatkowego od Jednorazowego Wynagrodzenia należy rozpoznać na zasadach ogólnych wynikających z art. 19a ust. 1 ustawy,
*   **prawidłowe** w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do kwoty otrzymanej zaliczki na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia oraz w przypadku wcześniejszego wygaśnięcia Zobowiązania nie z winy Przedsiębiorcy i przy braku obowiązku zwrotu kwoty zaliczki,
*   **prawidłowe** w zakresie sposobu dokumentowania otrzymanego Jednorazowego Wynagrodzenia za świadczone na rzecz Spółki usługi określone w aneksie do Umowy.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 17 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

*   ustalenia, że w przypadku wykonania Zobowiązania zgodnie z aneksem do Umowy moment powstania obowiązku podatkowego od Jednorazowego Wynagrodzenia należy rozpoznać na zasadach ogólnych wynikających z art. 19a ust. 1 ustawy,
*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do kwoty otrzymanej zaliczki na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia oraz w przypadku wcześniejszego wygaśnięcia Zobowiązania nie z winy Przedsiębiorcy i przy braku obowiązku zwrotu kwoty zaliczki,
*   sposobu dokumentowania otrzymanego Jednorazowego Wynagrodzenia za świadczone na rzecz Spółki usługi określone w aneksie do Umowy.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 12 maja 2023 r. oraz z 28 maja 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Jest Pan osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym. Prowadzi Pan indywidualną jednoosobową działalność gospodarczą PKD 62.01.Z „Działalność związana z oprogramowaniem” opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i w 2024 r. Planuje Pan także pozostać w opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W ubiegłych latach osiągnął Pan i planuje osiągnąć w 2023 r. przychody w wysokości mieszczącej się w limicie wymienionym w art. 6 ust. 4 pkt 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na 2021 r. podatkowy wysłał Pan (…) 16 lutego 2021 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego (…).

Jest Pan czynnym podatnikiem VAT. Ma Pan zawartą Umowę z A. Spółka Akcyjna (dalej „Spółka”) na świadczenie usług związanych z oprogramowaniem wg PKWiU mieszczące się w grupowaniu 62.01.11 - Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania.

13 stycznia 2023 r. z mocą obowiązywania od 1 stycznia 2023 r. został podpisany aneks do tej Umowy, w którym to zobowiązał się Pan - jako przedsiębiorca (dalej „Przedsiębiorca”) w okresie 24 miesięcy od 1 stycznia 2023 r. (dalej: „Dzień Początkowy”) zapewnić swoją dostępność do świadczenia usług na rzecz Spółki w wymiarze nie mniejszym niż 360 h, w każdych kolejnych 3 miesiącach począwszy od Dnia Początkowego (dalej „Zobowiązanie”).

Poprzez zapewnienie dostępności należy rozumieć Zobowiązanie Przedsiębiorcy do przyjęcia do wykonania usług na rzecz Spółki, o ile zostaną one zlecone, chyba że w danym 3 miesięcznym okresie został już osiągnięty wskazany limit godzin.

Po prawidłowym wykonaniu Zobowiązania należne będzie jednorazowe wynagrodzenie (dalej „Jednorazowe Wynagrodzenie”).

Wypłata Jednorazowego Wynagrodzenia następować będzie na następujących zasadach:

1.  Przedsiębiorca uprawniony jest do otrzymania zaliczki na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia w wysokości 90% wartości tego wynagrodzenia. Faktura Zaliczkowa zostanie wystawiona przez Przedsiębiorcę najpóźniej do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano zaliczkę,
2.  kwota stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą Jednorazowego Wynagrodzenia, a kwotą wypłaconej zaliczki zostanie zapłacona na podstawie faktury końcowej wystawionej przez Przedsiębiorcę w ciągu 14 dni od wykonania Zobowiązania, tj. w ciągu 14 dni od upływu 24 miesięcy od Dnia Początkowego z terminem płatności 14 dni od dnia doręczenia faktury. W czasie biegu terminu płatności faktury końcowej, Spółka będzie uprawniona do zgłoszenia zastrzeżeń względem wykonania Zobowiązania, co skutkować będzie obowiązkiem zwrotu wypłaconej zaliczki zgodnie z postanowieniem pkt c,
3.  w przypadku niewykonania Zobowiązania Przedsiębiorca zobowiązany jest do zwrotu kwoty otrzymanej na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia w pełnej wysokości w ciągu 14 dni od dnia złożenia żądania zwrotu przez Spółkę.

Przedmiotowe żądanie zwrotu może zostać złożone na piśmie lub w formie dokumentowej. Prawo do żądania zwrotu nie przysługuje w przypadku, w którym niewykonanie lub nienależyte wykonanie Zobowiązania było następstwem okoliczności, za które Przedsiębiorca nie ponosi odpowiedzialności.

Dla uniknięcia wątpliwości Strony potwierdzają, że zwrot kwoty otrzymanej na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia stanowić będzie jedyną konsekwencję niewykonania lub niewłaściwego wykonania Zobowiązania i żadna ze Stron nie będzie dochodzić z tego tytułu dalszych roszczeń.

Zobowiązanie wygasa (bez obowiązku zwrotu kwot otrzymanych na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia z tytułu wypełnienia ww. Zobowiązania) w przypadku, w którym Spółka w danym 3-miesięcznym okresie zleca usługi w wymiarze mniejszym niż 300 godzin.

31 stycznia 2023 r. Spółka dokonała wpłaty zaliczki na konto bankowe Przedsiębiorcy wpisując w tytule wpłaty: „Zaliczka na poczet realizacji aneksu do umowy”.

Na udokumentowanie tej zaliczki 11 lutego 2023 r. wystawił Pan fakturę zaliczkową nr (…). Otrzymana zaliczka stanowi 90% kwoty Jednorazowego Wynagrodzenia.

**Uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

W nadesłanym uzupełnieniu na pytania Organu udzielił Pan następujących odpowiedzi:

1) Kiedy i na jaki okres została zawarta umowa z A. Spółka Akcyjna?

Odpowiedź: Umowa z A. Spółka Akcyjna została zawarta 3 marca 2022 r. Zgodnie z zapisami umowy, weszła ona w życie od 1 marca 2022 r. i została zawarta na czas określony od 1 marca 2022 r.

2) Czy ewidencja jest prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej?

Odpowiedź: Nie jest prowadzona ewidencja przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

3) Czy podpisany aneks do umowy na świadczenie usług związanych z oprogramowaniem dotyczy cyklicznego wykonywania przez Pana usług na podstawie Zobowiązania na rzecz Spółki?

Odpowiedź: Obowiązująca od 1 marca 2022 r. Umowa dotyczy cyklicznego świadczenia usług rozliczanego comiesięcznie.

Obowiązujący od 1 stycznia 2023 r. aneks do Umowy dotyczy Zobowiązania do zapewnienia ciągłej dostępności na określonym poziomie przez 24 miesiące.

Jednorazowe Wynagrodzenie należne będzie po upływie 24 miesięcy ciągłego pozostawania w dostępności zgodnie z warunkami zawartymi w aneksie i należne jest jednorazowo jako wynagrodzenie dodatkowe, niezależne od przysługującego wynagrodzenia za świadczenie usług związanych oprogramowaniem.

Natomiast, zgodnie z umową podstawowe wynagrodzenie za świadczenie usług związanych z oprogramowaniem wypłacane jest comiesięcznie, a jego wysokość stanowi iloczyn stawki godzinowej oraz liczby godzin świadczenia usług wykazanych zgodnie z zaakceptowanym przez Spółkę raportem plus ewentualnego wynagrodzenia za sukces.

4) Czy użyte przez Pana sformułowanie „wykonanie Zobowiązania” dotyczy danego 3-miesięcznego okresu, czy okresu po upływie 24 miesięcy?

Odpowiedź: Sformułowanie „wykonanie Zobowiązania” dotyczy pozostawania w dostępności przez cały okres 24 miesięcy. Każde kolejne 3 miesiące opisane w aneksie wraz z wymiarem godzin służą jedynie określeniu i weryfikacji poziomu dostępności.

5) Od czego zależy i w jaki sposób ustalone jest/będzie Jednorazowe Wynagrodzenie? Prosimy wskazać, jak została uregulowana w umowie/aneksie do umowy kwestia wynagrodzenia za świadczenie usług na rzecz Spółki? Proszę o dokładne wyjaśnienie tej kwestii?

Odpowiedź: Jednorazowe Wynagrodzenie zostało sztywno ustalone w aneksie do umowy jako jedna konkretna kwota za całe 24-miesiące (Zobowiązanie) i w takiej kwocie jest ono należne bądź nie w zależności od prawidłowego wykonania w całości Zobowiązania w ciągu 24 miesięcy.

W przypadku choćby jednorazowego niezapewnienia dostępności, (za które jest Pan odpowiedzialny) w wymiarze 360 h w każdych kolejnych 3 miesiącach począwszy od Dnia Początkowego stanowi brak prawidłowego wykonania Zobowiązania i powoduje, że Jednorazowe Wynagrodzenie staje się całkowicie nienależne.

Jednorazowe Wynagrodzenie należne będzie po upływie 24 miesięcy ciągłego pozostawania w dostępności, zgodnie z warunkami zawartymi w aneksie i należne będzie jednorazowo jako wynagrodzenie dodatkowe niezależne do przysługującego wynagrodzenia za świadczenie usług związanych z oprogramowaniem.

Natomiast, zgodnie z umową wynagrodzenie za świadczenie usług związanych z oprogramowaniem wypłacane jest comiesięcznie, a jego wysokość stanowi iloczyn stawki godzinowej oraz liczby godzin świadczenia usług wykazanych zgodnie z zaakceptowanym przez Spółkę raportem plus wysokość ewentualnego wynagrodzenia za sukces.

6) Czy Jednorazowe Wynagrodzenie za wykonanie Zobowiązania na rzecz Spółki należy się Panu po każdym kolejnym 3-miesięcznym okresie (kwartale), czy też Jednorazowe Wynagrodzenie za wykonanie Zobowiązania przysługuje Panu po upływie 24-miesięcznego okresu określonego w aneksie do umowy? Proszę o dokładne wyjaśnienie tej kwestii.

Odpowiedź: Jednorazowe Wynagrodzenie za wykonanie Zobowiązania przysługuje po upływie 24 miesięcznego okresu określonego w aneksie do umowy.

Każde kolejne 3-miesiące opisane w aneksie wraz z wymiarem godzin służą jedynie określeniu i weryfikacji poziomu dostępności. Nie stanowią one okresów kwartalnych, lecz każde kolejne 3-miesiące następujące po sobie. Dostępność na poziomie 360 h ma być zachowana w każdym 3-miesięcznym okresie, np. styczeń-luty-marzec, luty-marzec-kwiecień, marzec-kwiecień-maj, itd.

7) Jeśli w danym 3-miesięcznym okresie nie wykona Pan świadczenia na rzecz Spółki, to jak to jest rozliczane?

Odpowiedź: W sytuacji, gdy w czasie obowiązywania Zobowiązania, w którymkolwiek okresie 3-miesięcznym nie przyjmie Pan do wykonania usług w wymiarze przynajmniej 360 h, o ile zostały zlecone przez Spółkę, to zgodnie z aneksem całkowicie traci Pan prawo do Jednorazowego Wynagrodzenia ze względu na niewykonanie Zobowiązania. Jeśli to Pan jest odpowiedzialny za to niewykonanie Zobowiązania, to jest Pan zobowiązany do zwrotu kwoty zaliczki otrzymanej na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia w pełnej wysokości.

W sytuacji, gdy to Spółka nie zleciła wykonania usług na poziomie minimum 360 h w danym 3-miesięcznym okresie, to zgodnie z aneksem Zobowiązanie wygasa i nie ma Pan obowiązku zwrotu kwoty zaliczki otrzymanej na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z umową podstawowe wynagrodzenie za świadczenie usług związanych z oprogramowaniem wypłacane comiesięcznie, jest zależne od liczby godzin świadczenia usług związanych z zaakceptowanym przez Spółkę raportem. W szczególnym przypadku, całkowity brak wykonania świadczenia usług w danym miesiącu przekłada się na brak wynagrodzenia za świadczenie usług związanych z oprogramowaniem.

8) Czy Zobowiązanie wygasa automatycznie w przypadku, gdy Spółka w danym 3-miesięcznym okresie zleci usługi w wymiarze mniejszym niż 300 godzin?

Odpowiedź: Zobowiązanie wygasa automatycznie w przypadku, gdy Spółka w danym 3-miesięcznym okresie (kolejnych następujących po sobie 3 miesiącach) zleci usługi w wymiarze mniejszym niż 300 godzin.

9) W jaki sposób będzie dokumentowane wygaśniecie Zobowiązania? Proszę o dokładne wyjaśnienie tej kwestii.

Odpowiedź: Nie jest to określone w aneksie do umowy, natomiast w przypadku wygaśnięcia Zobowiązania przekaże Pan Spółce pisemnie lub w formie dokumentowej informację o wygaśnięciu Zobowiązania.

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług**

1) Jaka będzie data powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT od Jednorazowego Wynagrodzenia należnego w przypadku wykonania Zobowiązania zgodnie z aneksem do Umowy? (oznaczone we wniosku nr 3)

2) Jaka będzie data powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT oraz czy będzie Pan mógł wystawić fakturę VAT, tzw. końcową, w przypadku wygaśnięcia Zobowiązania i braku obowiązku zwrotu otrzymanej kwoty zaliczki na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia? (oznaczone we wniosku nr 4)

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1 i 2

Obowiązek podatkowy w VAT w odniesieniu do kwoty zaliczki otrzymanej na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, powstał w dacie otrzymania zaliczki.

Natomiast w odniesieniu do pozostałej kwoty stanowiącej 10% z należnego wynagrodzenia obowiązek powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, w dacie wykonania usługi (tj. spełnienia wszystkich zawartych w umowie warunków do otrzymania Jednorazowego Wynagrodzenia). Będzie to ostatni dzień 24 miesięcznego okresu, w którym obowiązuje powyższe Zobowiązanie.

W przypadku wygaśnięcia Zobowiązania i braku obowiązku zwrotu otrzymanej kwoty zaliczki na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia, za datę powstania obowiązku podatkowego w VAT, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, należy uznać datę otrzymania zaliczki, do zwrotu której nie będzie Pan zobowiązany.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy o VAT będzie Pan mógł wystawić fakturę VAT, tzw. końcową, która będzie dodatkowym dowodem potwierdzającym wyświadczenie usługi, z której wynikać będzie, że należność w całości została uregulowana.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest :

*   **nieprawidłowe** w zakresie ustalenia, że w przypadku wykonania Zobowiązania zgodnie z aneksem do Umowy moment powstania obowiązku podatkowego od Jednorazowego Wynagrodzenia należy rozpoznać na zasadach ogólnych wynikających z art. 19a ust. 1 ustawy,
*   **prawidłowe** w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do kwoty otrzymanej zaliczki na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia oraz w przypadku wcześniejszego wygaśnięcia Zobowiązania nie z winy Przedsiębiorcy i przy braku obowiązku zwrotu kwoty zaliczki
*   **prawidłowe** w zakresie sposobu dokumentowania otrzymanego Jednorazowego Wynagrodzenia za świadczone na rzecz Spółki usługi określone w aneksie do Umowy.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

1.  Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
2.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
3.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
4.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podkreślenia wymaga również, że aby dana czynność – stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Należy zauważyć, że zasady dotyczące określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT regulują przepisy art. 19a ustawy i nast.

I tak, zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją, podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Wskazana powyżej regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W świetle zasady ogólnej, zawartej w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

W świetle art. 19a ust. 2 ustawy:

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Dla celów rozpoznania obowiązku podatkowego z chwilą wykonania usługi oraz otrzymania przed datą zapłaty (zastosowanie zasad ogólnych) ustawa o VAT określa „umowne” zasady uznania danej usługi za wykonaną.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy:

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu. W takiej sytuacji przyjmuje się, że usługa wykonana jest z upływem każdego okresu, do którego te płatności lub rozliczenia odnoszą się. Przy czym, w przypadku gdy usługa świadczona jest przez okres dłuższy niż rok i w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń usługę taką uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy VAT, zgodnie z którym:

Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Według art. 19a ust. 4 ustawy:

Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostaw towarów, o których mowa w:

1.  art. 7 ust. 1 pkt 2;
2.  art. 7a ust. 1 i 2, dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1.  dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;
2.  dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego istotne jest zdefiniowanie momentu, w którym usługa została wykonana. Z powodu braku stosownych regulacji tego zagadnienia w ustawie, przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę.

Stosownie do art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujące zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem, i jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Od 1 marca 2022 r. świadczy Pan na podstawie Umowy zawartej ze Spółką Akcyjną cyklicznie usługi w zakresie programowania, za które otrzymuje Pan comiesięczne wynagrodzenie.

Dodatkowo, 13 stycznia 2023 r. z mocą obowiązywania od 1 stycznia 2023 r. podpisał Pan ze Spółką aneks do tej Umowy, w którym zobowiązał się Pan - jako Przedsiębiorca - w okresie 24 miesięcy licząc od 1 stycznia 2023 r. (Dzień Początkowy) zapewnić swoją dostępność do świadczenia usług na rzecz Spółki w wymiarze nie mniejszym niż 360 h, w każdych kolejnych 3 miesiącach począwszy od Dnia Początkowego (Zobowiązanie).

Zgodnie z ww. aneksem w celu wykonania Zobowiązania będzie Pan pozostawał w ciągłej dostępności na określonym poziomie przez okres 24 miesięcy. Każde kolejne 3 miesiące opisane w aneksie wraz z wymiarem godzin służą jedynie określeniu i weryfikacji poziomu dostępności. Po prawidłowym wykonaniu Zobowiązania przysługuje Panu od Spółki Jednorazowe Wynagrodzenie, które jest należne Panu jednorazowo i jest wynagrodzeniem dodatkowym, niezależnym od podstawowego miesięcznego wynagrodzenia za usługi w zakresie programowania świadczone na rzecz Spółki zgodnie z Umową obowiązującą od 1 marca 2022 r. Wynagrodzenie Jednorazowe jest jedną należną kwotą za całe 24 miesięczne Zobowiązanie.

Wypłata Jednorazowego Wynagrodzenia następować będzie na następujących zasadach:

1.  Przedsiębiorca uprawniony jest do otrzymania zaliczki na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia w wysokości 90% wartości tego wynagrodzenia. Faktura Zaliczkowa zostanie wystawiona przez Przedsiębiorcę najpóźniej do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano zaliczkę,
2.  kwota stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą Jednorazowego Wynagrodzenia, a kwotą wypłaconej zaliczki zostanie zapłacona na podstawie faktury końcowej wystawionej przez Przedsiębiorcę w ciągu 14 dni od wykonania Zobowiązania, tj. w ciągu 14 dni od upływu 24 miesięcy od Dnia Początkowego z terminem płatności 14 dni od dnia doręczenia faktury. W czasie biegu terminu płatności faktury końcowej, Spółka będzie uprawniona do zgłoszenia zastrzeżeń względem wykonania Zobowiązania, co skutkować będzie obowiązkiem zwrotu wypłaconej zaliczki zgodnie z postanowieniem pkt c,
3.  w przypadku niewykonania Zobowiązania Przedsiębiorca zobowiązany jest do zwrotu kwoty otrzymanej na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia w pełnej wysokości w ciągu 14 dni od dnia złożenia żądania zwrotu przez Spółkę.

31 stycznia 2023 r. Spółka wypłaciła Panu zaliczkę stanowiącą 90% kwoty Jednorazowego Wynagrodzenia, a Pan na potwierdzenie tej transakcji wystawił 11 lutego 2023 r. fakturę zaliczkową nr (\`(...)\`)

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą określenia, jaka będzie data powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług od Jednorazowego Wynagrodzenia w przypadku wykonania Zobowiązania zgodnie z aneksem do Umowy oraz jaka będzie data powstania obowiązku podatkowego w przypadku wygaśnięcia Zobowiązania nie z winy Przedsiębiorcy i przy braku obowiązku zwrotu otrzymanej kwoty zaliczki.

Przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Natomiast w sytuacji, gdy przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, na co wskazuje art. 19a ust. 8 ustawy.

Ponadto, aby ustalić kiedy w konkretnych przypadkach powstanie obowiązek podatkowy, w pierwszej kolejności niezbędnym jest ustalenie charakteru wykonanego świadczenia, tj. czy świadczenie to jest m. in. świadczeniem ciągłym.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 26 maja 2020 r. sygn. I SA/Wr 943/19 wskazał, że: „Pojęcie usług ciągłych, o których mowa w art. 19a ust. 3 u.p.t.u., należy definiować mając na względzie cel, w jakim wprowadzono regulacje art. 64 Dyrektywy 2006/112/WE, co prowadzi do szerszego rozumienia tego pojęcia niż wywiedzione z prawa cywilnego i odwołujące się do zobowiązań o charakterze ciągłym, bowiem obejmuje ono także świadczenia tradycyjnie definiowane przez prawo cywilne jako okresowe, jak również dokonywane w ramach stałych umów o współpracę, w przypadku których w związku z ich świadczeniem ustalono następujące po sobie terminy płatności”.

Należy zauważyć, że powołany wyżej art. 19a ust. 3 obejmuje usługi ciągłe, czyli takie, których świadczenie jest nieprzerwane, ale też usługi, które mogą polegać na wykonywaniu wielu kolejnych, powtarzalnych czynności w dłuższym okresie. Jednocześnie art. 19a ust. 3 ustawy nie znajduje zastosowania do świadczeń jednorazowych, nawet jeżeli płatność ustalona została w ratach.

Odnosząc powyższe do okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów i orzecznictwa, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie usługi świadczone przez Pana na rzecz Spółki zgodnie z podpisanym aneksem do Umowy, są usługami, które niewątpliwie można zakwalifikować jako „usługi o charakterze ciągłym”.

Usługi będzie Pan świadczył nieprzerwanie przez cały okres 24 miesięcy, tj. od Dnia Początkowego – 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2024 r., i za ten okres otrzyma Pan Jednorazowe Wynagrodzenie, które jest jedną należną Panu kwotą za całe 24 miesięczne Zobowiązanie liczone od Dnia Początkowego (tu 1 stycznia 2023 r.).

Z opisu sprawy nie wynika, aby w aneksie do Umowy zostały ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, a więc nie można przyjąć, że świadczone usługi na rzecz Spółki będą wykonane z upływem okresów rozliczeniowych, gdyż okresy takie nie występują. Jednakże, w tym konkretnym przypadku zastosowanie znajdzie art. 19a ust. 3 zdanie drugie ustawy, zgodnie z którym usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Z wniosku wynika, że zarówno w 2023 r., jak i 2024 r. brak jest ustalonych terminów płatności lub rozliczeń, z wyjątkiem wpłaconej zaliczki, przy czym usługa będzie zrealizowana z końcem 2024 r.

Tym samym obowiązek podatkowy w odniesieniu do usług, które Pan świadczy na rzecz Spółki zgodnie z aneksem do Umowy i za które otrzyma Pan Jednorazowe Wynagrodzenie powinien Pan rozpoznać stosując art. 19a ust. 3 zdanie drugie ustawy, tj. z upływem każdego roku podatkowego do momentu zakończenia świadczenia tej usługi, czyli w tym przypadku obowiązek podatkowy powstanie odpowiednio 31 grudnia 2023 r. i 31 grudnia 2024 r.

Jak wskazał Pan w opisie sprawy, w dniu 31 stycznia 2023 r. otrzymał Pan kwotę stanowiącą 90% kwoty Jednorazowego Wynagrodzenia. A zatem otrzymał Pan zaliczkę przed wykonaniem usługi. Powoduje to, że obowiązek podatkowy dla otrzymanej zaliczki stanowiącej 90% kwoty Jednorazowego Wynagrodzenia powstał zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, tj. z chwilą jej otrzymania w części przypadającej na 2023 r. i 2024 r. przyjmując, że usługa zostanie wykonana z końcem 2024 r.

Ponieważ kwota zaliczki wyniosła 90% całej należnej Panu kwoty za świadczoną usługę, można uznać, że obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem pozostałych 10% powstanie z upływem 2024 r., jeśli upływ roku 2024 r. będzie okresem zakończenia wykonywanej usługi.

W swoim stanowisku wskazał Pan, że Pana zdaniem obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem zaliczki stanowiącej 90% należnego wynagrodzenia powstanie na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy z chwilą jej otrzymania, i w tym zakresie Pana stanowisko **jest prawidłowe.**

Natomiast, wskazał Pan, że obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania pozostałej kwoty, tj. 10% powstanie ostatniego dnia 24 miesięcznego okresu, w którym obowiązuje powyższe Zobowiązanie. A zatem, skoro ostatni dzień ww. okresu (zakończenia usługi) to 31 grudnia 2024 r., to w stosunku do tej pozostałej kwoty (10%) moment powstania obowiązku podatkowego przypadnie właśnie na dzień 31 grudnia 2024 r. Jednakże, pomimo tego, że w mojej ocenie obowiązek podatkowy w odniesieniu do pozostałej kwoty powstanie co do zasady w tym samym dniu to jednak właściwą podstawą prawną będzie art. 19a ust. 3 ustawy, a nie wskazany przez Pana art. 19a ust. 1 ustawy. W związku z tym stanowisko Pana w tym zakresie uznaję **za nieprawidłowe.**

W opisie sprawy wskazał Pan również, że mogą zaistnieć sytuacje powodujące wcześniejsze wygaśnięcie Zobowiązania. Jednym z takich przypadków jest sytuacja, gdy to Spółka nie zleci Panu wykonania Zobowiązania zgodnie z aneksem do Umowy na poziomie minimum 300 godzin w danym 3-miesięcznym okresie. Wówczas zgodnie z postanowieniami aneksu Zobowiązanie wygasa automatycznie, a Pan nie ma obowiązku zwrotu otrzymanej na poczet Jednorazowego Wynagrodzenia kwoty zaliczki.

Wcześniejsze wygaśnięcie Zobowiązania, do którego dochodzi automatycznie w sytuacji niewywiązania się Spółki z warunków określonych w aneksie do Umowy oznacza, że usługa została zakończona, a więc wykonana z dniem wygaśnięcia Zobowiązania, natomiast 90% kwoty Jednorazowego Wynagrodzenia stanowiącej zaliczkę staje się w momencie wygaśnięcia Zobowiązania jedynym wynagrodzeniem jakie Pan otrzyma za świadczone usługi. Tym samym, jako że otrzymane Wynagrodzenie Jednorazowe w wysokości 90% w momencie wygaśnięcia zobowiązania będzie stanowiło Pana całkowite wynagrodzenie za wykonaną usługę, to za datę powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy należy uznać datę otrzymania zaliczki (31 stycznia 2023 r.), do zwrotu której nie jest Pan zobowiązany.

W tym zakresie Pana stanowisko uznaję za **prawidłowe**.

Należy zauważyć, że kwestie dotyczące wystawienia faktur regulują przepisy określone w art. 106-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

1\. Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt sprzedaży określonych towarów i usług.

Katalog elementów, które powinna zawierać faktura wskazany został w art. 106e ustawy.

Zgodnie z art. 106f ust. 1 ustawy:

Faktura, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, powinna zawierać:

1) dane, o których mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;

2) otrzymaną kwotę zapłaty;

3) kwotę podatku wyliczoną według wzoru:

KP = ZB x SP/100 + SP

gdzie:

KP- oznacza kwotę podatku,

ZB- oznacza kwotę otrzymanej całości lub części zapłaty,

SP- oznacza stawkę podatku;

4) dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę jednostkową netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług bez kwoty podatku, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość zamówienia lub umowy z uwzględnieniem kwoty podatku.

W myśl art. 106f ust. 3 ustawy:

Jeżeli faktura, o której mowa w ust. 1, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura, o której mowa w zdaniu pierwszym, powinna również zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie natomiast z art. 106f ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery poprzednich faktur.

Zatem z ww. przytoczonych przepisów wynika, że obowiązek wystawiania tzw. faktur końcowych istnieje w przypadkach, gdy faktura lub faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty. W przypadku zaś, gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery poprzednich faktur, a więc dane wymagane dla tzw. faktur końcowych, o których mowa w art. 106f ust. 3 ustawy. A zatem w takich przypadkach ostatnia z faktur zaliczkowych pełni funkcję faktury końcowej.

Na podstawie art. 106i ust. 1 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Na mocy art. 106i ust. 2 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Stosownie do art. 106i ust. 7 ustawy:

Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed:

1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Powołane przepisy wyraźnie wskazują, że podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy lub wykonano usługę, lecz nie wcześniej niż 60. dnia przed dokonaniem tej dostawy lub wykonaniem usługi. Jeżeli podatnik otrzyma całość lub część zapłaty przed dokonaniem danej czynności – powinien wystawić fakturę również nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym otrzymał całość lub część zapłaty, jednak nie wcześniej niż 60 dnia przed otrzymaniem tej części zapłaty lub całości.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Jak wynika z art. 106b ust. 1 i ust. 4 ustawy, faktura ma stwierdzać dokonanie sprzedaży czy też otrzymanie przez Pana całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności.

Wskazał Pan w opisie sprawy, że 31 stycznia 2023 r. Spółka, na rzecz której świadczy Pan usługi ustalone aneksem do Umowy, dokonała wpłaty na Pana konto bankowe zaliczki stanowiącej 90% Jednorazowego Wynagrodzenia wpisując w tytule „Zaliczka na poczet realizacji aneksu do umowy”. Otrzymaną zaliczkę udokumentował Pan poprzez wystawienie w dniu 11 lutego 2023 r. faktury zaliczkowej, która to faktura obejmowała 90% należności jaka została Panu zapłacona na poczet wykonania usługi.

Pozostała kwota (10%) stanowiąca różnicę pomiędzy kwotą Jednorazowego Wynagrodzenia, a kwotą wypłaconej zaliczki zostanie Panu wypłacona po wykonaniu Zobowiązania, tj. w ciągu 14 dni od upływu 24 miesięcy od Dnia Początkowego

Tym samym na podstawie powołanego wyżej art. 106f ust. 3 ustawy, skoro wystawiona przez Pana w dniu 11 lutego 2023 r. faktura zaliczkowa nie obejmuje całej należności, jaka ma zostać Panu zapłacona z tytułu Wynagrodzenia Jednorazowego przez Spółkę, to Pan po wykonaniu usługi (prawidłowym wykonaniu Zobowiązania) ma obowiązek wystawić fakturę „końcową” z zastosowaniem ogólnych zasad przewidzianych przepisami ustawy o VAT, która stanowić będzie ostateczne rozliczenie danej transakcji. W fakturze „końcowej” wystawianej po prawidłowym wykonaniu Zobowiązania wartość Wynagrodzenia Jednorazowego powinna zostać zmniejszona o wartość otrzymanej części zapłaty (90%), a kwota podatku pomniejszona o sumę kwot podatku wykazanego na fakturze dokumentującej otrzymanie części zapłaty (zaliczki). Faktura „końcowa” (tj. wystawiona po wykonaniu usługi) powinna również zawierać numer faktury wystawionej przed ostatecznym wykonaniem usługi (dokumentującej otrzymaną zaliczkę).

W przypadku natomiast gdyby doszło do wcześniejszego automatycznego wygaśnięcia Zobowiązania nie z winy Pana tylko Spółki, która nie dotrzymałaby warunków określonych w aneksie do Umowy i gdy nie ma Pan obowiązku zwrotu otrzymanej kwoty zaliczki – faktura zaliczkowa, którą Pan wystawił 11 lutego 2023 r. będzie dokumentowała już całą należność jaką Pan otrzyma za wykonanie Zobowiązania. Tym samym w celu udokumentowania wykonania usługi, gdy dojdzie do wcześniejszego automatycznego wygaśnięcia Zobowiązania z winy Spółki nie będzie Pan obowiązany do wystawienia faktury końcowej., bowiem w takim przypadku ostatnią (końcową) fakturą jest faktura dokumentująca ostatnią wpłatę przed wykonaniem usług, przy czym faktura ta powinna zawierać numer faktury wystawianej przed wykonaniem usługi.

Co do zasady nie powinien Pan wystawić faktury końcowej w przypadku otrzymania i udokumentowania otrzymanej wcześniej zaliczki obejmującej całą zapłatę za usługę. Jednocześnie należy zaznaczyć, że obowiązujące przepisy prawa podatkowego nie zabraniają wystawiania faktur końcowych, które będą dodatkowym dowodem potwierdzającym wyświadczenie usługi i z których wynikać będzie, że należność w całości została uregulowana. Jeżeli zatem w przypadku, gdy wystawi Pan fakturę końcową, gdy uprzednio do tej samej transakcji wystawił Pan fakturę zaliczkową obejmującą całość należnego wynagrodzenia na poczet świadczonych usług, to w takiej fakturze końcowej powinien zostać „wyzerowany podatek”.

W tej części Pana stanowisko uznaję za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań nr 3 i 4 (faktyczne oznaczenie we wniosku) odnoszących się do podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).