Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.951.2016.1.MAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2017-01-02
Teza: obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z przekazaniem nieruchomości na cele osobiste Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: cel-cele osobiste; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; wycofanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia września 2016 r., który wpłynął do tutejszego Organu za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 21 września 2016 r. (identyfikator poświadczenia ePUAP – ….), uzupełniony pismem z dnia 23 września 2016 r. (data wpływu 3 października 2016 r.) oraz pismem z dnia 20 grudnia 2016 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 20 grudnia 2016 r.; identyfikator poświadczenia ePUAP – ….), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z przekazaniem nieruchomości na cele osobiste Wnioskodawcy (pytanie Nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W dniu 3 października 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nadane za pośrednictwem polskiej placówki pocztowej w dniu 28 września 2016 r.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 grudnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.813.2016.1.MAP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 grudnia 2016 r. (data doręczenia 15 grudnia 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 20 grudnia 2016 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 20 grudnia 2016 r.; identyfikator poświadczenia ePUAP – …..).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

W dniu 19 grudnia 1994 r. Wnioskodawca wraz ze swoim ojcem zawarli umowę Spółki cywilnej, w której:

*   stwierdzili, że zawierają Spółkę dla wspólnego prowadzenia działalności gospodarczej,

*   określili kapitał zakładowy oraz liczbę udziałów przypadających na każdego ze wspólników,

*   postanowili, że będą uczestniczyli w zyskach i stratach Spółki w stosunku procentowym do objętych udziałów.

Ponadto, zdecydowano o nazwie i siedzibie Spółki oraz przedmiocie działalności. Określono zasady podejmowania decyzji oraz uprawniono każdego ze wspólników do samodzielnego jej reprezentowania.

W dniu 28 listopada 2008 r. przed notariuszem w kancelarii notarialnej znajdującej się \`(...)\`. stawili się:

1.  ojciec Wnioskodawcy,
2.  Wnioskodawca,
3.  matka Wnioskodawcy.

Stawiający ad. 1) i ad. 2) oświadczyli, że działają w tych umowach w imieniu własnym oraz jako wyłączni wspólnicy Spółki cywilnej pod nazwą Zakład Budowlany „\`(...)\`.” Spółka cywilna \`(...)\`. (dalej zwana Spółką). Na potwierdzenie okazali umowę Spółki cywilnej z dnia 19 grudnia 1994 r. wraz z aneksami z dnia 9 sierpnia 2000 r. i z dnia 2 stycznia 2004 r., celem dokonania zmiany umowy Spółki cywilnej oraz umowy przeniesienia własności nieruchomości. Z przedłożonego przez ojca Wnioskodawcy odpisu z księgi wieczystej wydanego przez Sąd Rejonowy \`(...)\`. wynikało, że w wymienionej księdze wieczystej własność nieruchomości o obszarze 0,3113 ha, wpisana jest na rzecz ojca Wnioskodawcy na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7 lipca 1995 r. Z odpisu wynikało również, że działy III i IV księgi wieczystej są wolne od wpisów.

Ojciec Wnioskodawcy oświadczył, że:

*   częściami składowymi opisanej nieruchomości są położone w \`(...)\`, jednopiętrowy, jednorodzinny, murowany domek mieszkalno-biurowy, o powierzchni użytkowej 116 m2, wzniesiony w 2000 r., podpiwniczony, otynkowany, kryty drewnianym dachem i dachówką oraz murowany garaż o powierzchni użytkowej 24 m2;

*   w planie zagospodarowania przestrzennego miasta opisana nieruchomość położona jest w przeważającej części w terenach działalności produkcyjnych, baz, magazynów i składów, w niewielkim fragmencie w strefie izolacyjnej i ochronnej od głównych sieci infrastruktury technicznej, co wynika z treści okazanego zaświadczenia wydanego przez Urząd Miasta \`(...)\`.;

*   opisana nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów o kształtowaniu ustroju rolnego;

*   opisaną nieruchomość nabył w trakcie trwania jego związku małżeńskiego, za środki stanowiące jego majątek osobisty, co potwierdza jego żona, a matka Wnioskodawcy;

*   jest właścicielem tej nieruchomości wolnej od wszelkich obciążeń i praw osób trzecich.

Rodzice Wnioskodawcy oświadczyli, że w ich małżeństwie obowiązuje ustrój wspólności ustawowej. Z okazanej w komparycji aktu umowy Spółki cywilnej sporządzonej w formie pisemnej wynika, że wspólnicy wnieśli do tejże Spółki gotówkę w kwotach: ojciec Wnioskodawcy 3 000 zł, a Wnioskodawca 2 000 zł.

Wspólnicy Spółki zmienili treść umowy Spółki cywilnej zawartej w dniu 19 grudnia 1994 r. w ten sposób, że „wartość wkładów wniesionych przez wspólników wynosi łącznie kwotę 505 000 zł. Wspólnicy wnieśli następujące wkłady pieniężne: ojciec Wnioskodawcy kwotę 3 000 zł, natomiast Wnioskodawca kwotę 2 000 zł. Ojciec Wnioskodawcy tytułem wkładu dodatkowo wnosi do Spółki zabudowaną budynkiem mieszkalno-biurowym nieruchomość położoną w \`(...)\`, o obszarze 0,3113 ha, opisaną w księdze wieczystej Sądu Rejonowego \`(...)\`. o wartości 500 000 zł”.

W związku z opisaną zmianą umowy Spółki cywilnej, ojciec Wnioskodawcy w wykonaniu zobowiązania wynikającego z tejże zmiany umowy Spółki wniósł do Spółki jako wkład opisaną wyżej zabudowaną nieruchomość i przeniósł własność powyższej nieruchomości na rzecz swoją i Wnioskodawcy, jako wspólników Spółki, a obaj jako wspólnicy wymienionej Spółki powyższą nieruchomość na zasadach współwłasności łącznej nabyli do majątku tej Spółki. Wspólnicy zapewnili, że wartość rynkowa opisanej nieruchomości wynosi kwotę 500 000 zł, tak więc wartość wkładów powiększających majątek powyższej Spółki wynosi kwotę 500 000 zł. Po uzyskaniu prawa własności Spółka wykorzystywała część biurową 36% powierzchni budynku dla celów własnych administracyjno-biurowych. Dlatego też podjęto decyzję o wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych jedynie lokalu biurowego, który zaklasyfikowany został jako budynek biurowy (KŚT 105), amortyzowany jest miesięcznie wg stawki 2,5%. Zaś część mieszkalna była okresowo wykorzystywana dla celów mieszkalnych, początkowo na potrzeby własne, a następnie wynajmowana. Przychody z najmu były rozpoznawane jako pochodzące ze źródła działalność gospodarcza (w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej na potrzeby Spółki), zaś w podatku od towarów i usług korzystały ze zwolnienia. W wyniku rozwoju w dniu 30 lipca 2009 r. uruchomiono punkt sprzedaży w odległości kilku kilometrów od siedziby, która została wniesiona do Spółki (zabudowana nieruchomość). Spółka ze względu na dekapitalizacje obiektu dokonała w 2016 r. remontu dachu budynku i wymiany drzwi w części biurowej. Kwota wydatkowana na remont dachu to ok. 42 000 zł netto, przy czym, odliczono tylko część podatku od towarów i usług przypadającą na lokal biurowy. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług , zaś wspólnicy opodatkowują swoje dochody w podatku dochodowym od osób fizycznych (ojciec Wnioskodawcy podatkiem liniowym, zaś Wnioskodawca na zasadach ogólnych). Ze względu na potrzebę większej koordynacji prac administracyjno-biurowych ze sprzedażą planuje się przenieść siedzibę Spółki do budynku, w którym odbywa się sprzedaż. Zaś budynek stanowiący własność Spółki wspólnicy zamierzają aneksem do umowy Spółki zawartym w formie aktu notarialnego przenieść na potrzeby prywatne Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodał, że prowadzi działalność gospodarczą od dnia 24 stycznia 1995 r. W decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynek administracyjno-biurowy został sklasyfikowany jako budynek mieszkalno-biurowy. Część mieszkalna stanowi 63,98%, a część biurowa 36,02% powierzchni całkowitej ww. budynku. Dla celów działalności Spółki wykorzystywana była wyłącznie część biurowa budynku administracyjno-biurowego. Część mieszkalna od dnia 1 lutego 2011 r. okresowo była wynajmowana na cele mieszkalne osób trzecich - przy czym przychody z najmu stanowiły przychód z działalności gospodarczej, ujmowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Spółki w pozycji sprzedaż towarów handlowych i usług. Część mieszkalna ww. budynku nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nie była amortyzowana. Wnioskodawca posiada 40% udziałów w majątku Spółki. Technicznie wycofanie nieruchomości z majątku Spółki cywilnej ma odbyć się jednym aktem notarialnym lecz zawierać dwie czynności prawne - przeniesienia własności ze Spółki cywilnej na obu wspólników z jednoczesnym zniesieniem współwłasności poprzez zrzeczenie się udziału ojca na rzecz syna. W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie skutkowało niezgodnością do tez art. 863 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego i będzie dokonane zgodnie z brzmieniem tego przepisu. Zgodnie bowiem z tym przepisem wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. Ponadto, w czasie trwania spółki wspólnik nie może domagać się podziału wspólnego majątku wspólników, gdyż nieruchomość powyższa została wniesiona aportem do Spółki dla potrzeb jej działalności, zaś w momencie kiedy straciła walory gospodarcze, zgodną decyzja wspólników zostanie przekazana na potrzeby prywatne. Nieodpłatne przekazanie majątku przez ojca synowi nie jest wymuszoną formą podziału majątku wspólnego Spółki, bowiem czynność ma charakter dobrowolny i dotyczy majątku już przekazanego na potrzeby prywatne wspólników. Wnioskodawca nabędzie udział w powyższej nieruchomości w ramach zniesienia współwłasności nieodpłatnie. Na cele prywatne Wnioskodawcy zostanie przekazana cała nieruchomość. Wydatki poniesione na dach i drzwi budynku administracyjno-biurowego nie zwiększały wartości początkowej budynku, ich celem było jedynie przywrócenie pierwotnego stanu technicznego budynku. Ww. wydatki zostały poniesione w związku z pracami, które miały na celu wyłącznie odtworzenie pierwotnego stanu technicznego budynku, a w wyniku ich przeprowadzenia nie nastąpił wzrost wartości użytkowej budynku. Powyższe wydatki zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w zakresie związanym z częścią biurową. Wnioskodawca zamierza wynajmować powyższą nieruchomość po przekazaniu jej na cele prywatne. Przedmiotem najmu będzie wyłącznie część mieszkalna, w przyszłości w zależności od zainteresowania, być może także część biurowa oraz garaż. Wnioskodawca będzie zaliczał przychody z powyższego tytułu do źródła przychodów jakim jest najem prywatny, przy czym Wnioskodawca zamierza skorzystać z przepisów dotyczących opodatkowania przychodów z najmu nieruchomości ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę związane z najmem nieruchomości będą podejmowane w sposób okazjonalny. Umowa najmu przedmiotowej nieruchomości nie zostanie przez Wnioskodawcę zawarta w ramach działalności gospodarczej. Wskazana we wniosku nieruchomość po wycofaniu ze Spółki nie będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca złoży pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy u Wnioskodawcy powstanie dochód do opodatkowania w momencie przeniesienia na Jego potrzeby prywatne nieruchomości uprzednio wniesionej jako wkład do Spółki cywilnej?
2.  Czy przeniesienie na potrzeby prywatne Wnioskodawcy nieruchomości uprzednio wniesionej jako wkład do Spółki cywilnej spowoduje konieczność korekty kosztów uzyskania przychodów w dokumentacji podatkowej Spółki?
3.  Czy po przeniesieniu na potrzeby prywatne Wnioskodawcy nieruchomości uprzednio wniesionej jako wkład do Spółki cywilnej, można jej wynajem opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na zasadach art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2. Natomiast w pozostałym zakresie wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   musi nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   musi być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, innych niż wymienione w lit a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy, i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniom art. 23 (art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok; wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Gdy środki trwałe zostały ulepszone w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, ich wartość początkową powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję,: adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki, te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania. Wzrost wartości użytkowej środka trwałego mierzy się w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Tak stanowi art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powołanych przepisów wynika, że ulepszenie nie ma na celu przywrócenia pierwotnych, utraconych cech użytkowych, ale zwiększenie wartości użytkowej składnika majątku.

Rozróżnienie, remontu, od ulepszenia sprawia duże problemy. Wynikają one z faktu, że pojęcie „remont” nie zostało zdefiniowane w ustawach o podatku dochodowym. Gdy nakłady dotyczą obiektów budowlanych, można posiłkować się definicją remontu ustaloną w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 1250). W myśl tego przepisu, remont stanowi wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

U podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów koszty pośrednie generalnie podlegają potrąceniu w dacie poniesienia. W przypadku tych podatników za datę poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Tak wynika, z treści art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Czyli w świetle prawa podatkowego, koszty remontów zaliczane są do kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. kosztów pośrednich). Tego rodzaju koszty, bez względu na rodzaj prowadzonej ewidencji księgowej są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Spółka poniosła nakłady na remont dachu i wymianę drzwi, które należy interpretować jako wydatki służące zachowaniu dotychczasowych funkcji, czyli wydatków remontowych, te zaś winny być ujęte w ewidencji podatkowej Spółki w dacie poniesienia. Zaś późniejsze przekazanie remontowanej nieruchomości na potrzeby własne wspólnika Spółki cywilnej nie stanowi podstawy do skorygowania uprzednio ujętych w ewidencji podatkowej kosztów jej remontu. Zatem, przeniesienie na potrzeby prywatne wspólnika nieruchomości uprzednio wniesionej jako wkład do Spółki cywilnej nie spowoduje konieczności korekty kosztów uzyskania przychodów w dokumentacji podatkowej Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

W myśl art. 863 ww. ustawy, wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. W świetle tych przepisów rzeczy wnoszone do spółek cywilnych jako wkłady, jak również rzeczy nabywane przez spółki cywilne stanowią współwłasność wspólników tych spółek. Co istotne, jest to współwłasność łączna, a nie współwłasność udziałowa. Nie ma jednak przeszkód, aby składnik majątku spółki cywilnej został „wyprowadzony” ze spółki.

Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt V CSK 132/07 „w przypadku zawiązania spółki prawa cywilnego funkcjonują równolegle obok siebie odrębne masy majątkowe należące do poszczególnych wspólników oraz spółki (wspólność łączna wspólników), przy czym ustawa nie wyklucza przesunięć majątkowych pomiędzy tymi masami”.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a - 22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust.1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c ww. ustawy amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

\-zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przepis art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast z art. 22g ust. 17 ww. ustawy wynika, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższe oznacza, że wydatki o charakterze ulepszeniowym, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od podwyższonej wartości początkowej środka trwałego. Jeżeli jednak wydatki te nie przekroczą kwoty 3 500 zł, mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo w dacie poniesienia.

Z cyt. powyższego art. 22g ust. 17 ww. ustawy wynika, że ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej. Ulepszenie środka trwałego polega zatem na dokonywaniu nakładów na tenże środek, które powodują wzrost wartości użytkowej tego środka.

Z powyższych przepisów wynika, że sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków ponoszonych na środek trwały uzależniony jest od charakteru tych wydatków. Wydatki o charakterze remontowym, co do zasady podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełniają przesłanki uznania ich za ww. koszty wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie środków trwałych są rozliczane w czasie i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont, a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne - zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami - decyduje zakres przeprowadzonych robót.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że ojciec Wnioskodawcy wniósł do Spółki cywilnej jako wkład opisaną wyżej zabudowaną nieruchomość i przeniósł własność powyższej nieruchomości na rzecz swoją i Wnioskodawcy, jako wspólników Spółki, a obaj jako wspólnicy wymienionej Spółki powyższą nieruchomość na zasadach współwłasności łącznej nabyli do majątku tej Spółki. Wartość rynkowa opisanej nieruchomości wynosi kwotę 500 000 zł. Po uzyskaniu prawa własności Spółka wykorzystywała część biurową 36% powierzchni budynku dla celów własnych administracyjno-biurowych. Powyższą nieruchomość stanowiącą własność Spółki wspólnicy zamierzają aneksem do umowy Spółki zawartym w formie aktu notarialnego przenieść na potrzeby prywatne wspólników. Spółka ze względu na dekapitalizacje obiektu dokonała w 2016 r. remontu dachu budynku i wymiany drzwi w części biurowej. Wydatki poniesione na dach i drzwi budynku administracyjno-biurowego nie zwiększały wartości początkowej budynku, ich celem było jedynie przywrócenie pierwotnego stanu technicznego budynku.

Jeżeli zatem, ww. czynność polegać będzie wyłącznie na przesunięciu majątkowym (tj. wycofaniu składnika majątkowego z majątku Spółki i przekazaniu go na cele osobiste wspólnika), to czynność ta nie spowoduje konieczności korekty kosztów uzyskania przychodów związanych z użytkowaniem przesuniętego składnika majątku oraz zaliczonych do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych, a także kosztów remontu zaliczonych przez Spółkę w dacie ich poniesienia.

Reasumując stwierdzić należy, że jeżeli wskazana we wniosku nieruchomość zostanie wycofana z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co będzie równoznaczne z zaprzestaniem dokonywania odpisów amortyzacyjnych, to nie spowoduje to konieczności dokonywania jakichkolwiek korekt kosztów uzyskania przychodów w ewidencji księgowej.

Tutejszy Organ informuje, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą np. przepisy art. 180 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.). Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postepowania dowodowego. Na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku tego postepowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla ojca Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.