Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.61.2021.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-07
Teza: Ustalenie, czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 updop należy interpretować w ten sposób, że wydatki z tytułu bezzwrotnej składki wnoszonej przez Wnioskodawcę na fundusz pomocowy Systemu Ochrony (...) , można uznać za koszt uzyskania przychodu Banku – Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: banki; fundusz-fundusz gwarancyjny; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 lutego 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki z tytułu bezzwrotnej składki wnoszonej przez Bank na fundusz pomocowy Systemu Ochrony (\`(...)\`) można uznać za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki z tytułu bezzwrotnej składki wnoszonej przez Bank na fundusz pomocowy Systemu Ochrony (\`(...)\`) można uznać za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest bankiem spółdzielczym, który działa w oparciu o zapisy Statutu oraz m.in. ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 102) - dalej Ustawa.

Na podstawie art. 22b ww. Ustawy bank zrzeszający, w którym zrzeszony jest Wnioskodawca, wraz z bankami zrzeszonymi, w tym Wnioskodawcą, na mocy zawartej umowy z dnia 23 listopada 2015 r. - utworzyły System Ochrony (\`(...)\`) . Podpisanie umowy systemu ochrony poprzedzone było postępowaniem prowadzonym przed Komisją Nadzoru Finansowego w przedmiocie uznania systemu ochrony oraz zatwierdzenia projektu umowy, w obu postępowaniach Komisja Nadzoru Finansowego w dniu 3 listopada 2015 r. wydała decyzje pozytywne.

Wobec powyższego należy uznać, że system ochrony, którego uczestnikiem jest Wnioskodawca spełnia cele określone w Ustawie, a w szczególności w art. 22a, tj.: „zapewnienie płynności i wypłacalności każdego jego uczestnika na zasadach określonych w ustawie i w umowie systemu ochrony, w szczególności przez udzielanie pożyczek, gwarancji i poręczeń na warunkach określonych w umowie systemu ochrony”.

Z uwagi na uczestnictwo Wnioskodawcy w Systemie Ochrony (\`(...)\`) Wnioskodawca jest obowiązany do ponoszenia na rzecz Systemu Ochrony (\`(...)\`) szeregu wydatków, w tym wydatków - znajdujących oparcie wprost w Ustawie - czyli na fundusz pomocowy, który został utworzony na podstawie art. 22g Ustawy. Fundusz ten tworzony jest z wpłat uczestników, które wnoszone są w wysokości, w terminach i na zasadach określonych w umowie powołania Systemu Ochrony (\`(...)\`) . Składki te zgodnie z zapisami ustawy nie mogły być jednak niższe niż wartości określone w ust. 3 ust. 22 g Ustawy.

Fundusz ten składa się z części składkowej, z części wkładów pieniężnych oraz części dodatkowej i od 19 listopada 2019 r. części płynnościowej, a od 20 kwietnia 2020 r. dodatkowo części stabilizacyjnej.

Źródłem finansowania tych części są:

*   dla części składkowej - składki wnoszone przez uczestników Systemu Ochrony (\`(...)\`) ,
*   dla części wkładów pieniężnych, płynnościowej i stabilizacyjnej - wkłady pieniężne uczestników.

Nadmieniam, że część składkowa funduszu pomocowego Systemu Ochrony (\`(...)\`) nie podlega zwrotowi.

Składka wyliczona jest przez BFG na każdy kwartał w roku na podstawie art. 22g ust. 3 i przedstawiana uczestnikom systemu ochrony na podstawie art. 3a ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych.

Wnioskodawca dokonuje zapłaty składki na rzecz Spółdzielni zarządzającej Systemem Ochrony (\`(...)\`) w wysokości określonej w uchwale wydanej przez Radę Bankowego Funduszu Gwarancyjnego.

Informacja o wysokości wyliczonej składki przekazywana jest także przez Bankowy Fundusz Gwarancyjny do wiadomości organu zarządzającego Systemem Ochrony (\`(...)\`) .

Istotnym jest również, że przystąpienie do utworzonego Systemu Ochrony warunkowało dalsze funkcjonowanie Wnioskodawcy w zrzeszeniu (\`(...)\`) , bowiem na mocy art. 22b ust. 12 Ustawy: „W zrzeszeniu, w którym został utworzony system ochrony do którego przystąpił bank zrzeszający, dotychczasowa umowa zrzeszenia w odniesieniu do banków, które nie przystąpiły do systemu ochrony, wygasa w terminie 36 miesięcy od dnia zawarcia umowy systemu ochrony”.

Do Systemu Ochrony (\`(...)\`) przystąpił również bank zrzeszający, zatem konsekwencją pozostawania Wnioskodawcy poza systemem ochrony byłaby ostatecznie konieczność samodzielnego funkcjonowania poza zrzeszeniem, co biorąc pod uwagę wielkość Wnioskodawcy, jego fundusze własne i ilość zatrudnionych w nim osób, a także wymogi stawiane samodzielnym bankom przepisami prawa i organów nadzorczych jest całkowicie nierealne. Wykluczenie Wnioskodawcy z zrzeszenia prowadziłoby zapewne do jego likwidacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „UPDOP”), a w szczególności art. 15 ust. 1 UPDOP i art. 16 ust. 1 UPDOP należy interpretować w ten sposób, że wydatki z tytułu bezzwrotnej składki wnoszonej przez Wnioskodawcę na fundusz pomocowy Systemu Ochrony (\`(...)\`) , można uznać za koszt uzyskania przychodu Banku - Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 15 ust. 1 UPDOP oraz art. 16 ust. 1 UPDOP pozwalają na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z wnoszeniem na rzecz Systemu Ochrony bezzwrotnej składki na fundusz pomocowy, albowiem zostały spełnione łącznie warunki:

*   koszt został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, albowiem w świetle zapisów Ustawy, a w szczególności art. 22g Ustawy, w przypadku uczestnictwa Banku w systemie ochrony, ponoszenie składek na fundusz pomocowy jest obowiązkiem Banku, znajdującym oparcie w ustawie, a jedynie doprecyzowanym w zapisach umowy, i to umowy, której treść podlega zatwierdzeniu przez Komisję Nadzoru Finansowego, a więc organ państwa nadzorujący system bankowy,
*   koszt ten nie znajduje się na liście wyłączeń od kosztów uzyskania przychodów, katalogu kosztów niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, który stanowi katalog zamknięty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Tym samym wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Związek kosztów podatkowych z przychodami jest zatem podstawowym warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy. W większości przypadków związek kosztu z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozpatrywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest Bankiem Spółdzielczym, który działa w oparciu o przepisy ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 102). Wnioskodawca uczestniczy w Systemie Ochrony (\`(...)\`) utworzonym na mocy art. 22b ww. ustawy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zobowiązany jest do ponoszenia na rzecz Systemu Ochrony (\`(...)\`) różnego rodzaju wydatków, w tym na fundusz pomocowy utworzony zgodnie z art. 22g ww. ustawy. Fundusz ten powstaje z wpłat uczestników, które wnoszone są zgodnie z zasadami określonymi w umowie powołania Systemu Ochrony (\`(...)\`) . Źródłem finansowania funduszu pomocowego są: w części składkowej – składki wnoszone przez uczestników systemu Ochrony, a w części wkładów pieniężnych, płynnościowej i stabilizacyjnej – wkłady pieniężne uczestników. Wnioskodawca dokonuje zapłaty składki na rzecz Spółdzielni zarządzającej Systemem Ochrony (\`(...)\`) w wysokości ustalonej zgodnie z zapisami art. 22g ust. 3 ww. ustawy. Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy wydatki z tytułu bezzwrotnej składki wnoszonej przez Bank na fundusz pomocowy Systemu Ochrony (\`(...)\`) można uznać za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Mając na uwadze kwestię opłaty obowiązkowej wnoszonej w postaci składki na fundusz pomocowy do Systemu Ochrony (\`(...)\`) , w pierwszej kolejności należy odnieść do przepisów regulujących funkcjonowanie banków spółdzielczych.

I tak, z art. 22b ust. 1 ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających wynika, że banki zrzeszające lub banki spółdzielcze lub bank zrzeszający oraz zrzeszone z nim banki spółdzielcze mogą utworzyć system ochrony na podstawie umowy systemu ochrony. Banki, które utworzyły system ochrony, są jego uczestnikami. Uczestnikami systemu ochrony są również banki zrzeszające i banki spółdzielcze, które przystąpią do systemu ochrony po jego utworzeniu.

Z kolei, na podstawie art. 22g ust. 1 ww. ustawy, w banku zrzeszającym albo jednostce zarządzającej tworzy się fundusz pomocowy w celu zapewnienia środków na finansowanie zadań systemu ochrony w zakresie pomocy finansowej dla uczestników systemu ochrony mającej na celu poprawę ich wypłacalności i zapobieżeniu upadłości. W ust. 2 wskazano, że fundusz pomocowy tworzy się z wpłat uczestników systemu ochrony wnoszonych kwartalnie w wysokości i na zasadach określonych w umowie systemu ochrony, a także z innych źródeł przewidzianych w tej umowie.

Zgodnie natomiast z art. 22g ust. 3 ww. ustawy, wpłata dokonywana przez uczestnika systemu ochrony na fundusz pomocowy nie może być niższa niż wysokość obniżki składki, o której mowa w art. 286 ust. 1 ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji (Dz.U. z 2020 r., poz. 842), wynikająca z różnicy pomiędzy składką wyliczoną dla banku będącego uczestnikiem systemu ochrony oraz oszacowaną wielkością składki, w przypadku gdy bank ten nie uczestniczyłby w systemie ochrony.

Odnosząc się z kolei do regulacji zawartych w powołanym wcześniej art. 15 ust. 1 updop podkreślić należy, że warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych jest wykazanie jego związku ze spodziewanymi przychodami, jakkolwiek przychody te nie muszą zostać realizowane, ewentualnie, że celem poniesienia kosztów jest zachowanie lub zabezpieczenie źródeł przychodów. Tak więc jedynie taki wydatek, który spełnia wymienione warunki może być uznany za koszt uzyskania przychodu oraz uczestniczyć w obliczeniu dochodu do opodatkowania (art. 7 ust. 1 i ust. 2 updop). Konieczność uchwycenia „celowościowego” związku pomiędzy wydatkiem, a uzyskaniem przychodu lub zachowaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów, wymaga oceny przesłanek jakimi kierował się podatnik oraz uwarunkowań determinujących poniesienie wydatku, z których powinna wynikać racjonalność i gospodarcze uzasadnienie określonego działania podatnika. Należy mieć na uwadze, że celowość kosztu oznacza jego nakierowanie na osiągnięcie przychodu, zachowanie zabezpieczenie źródła przychodu. Przy czym za celowe można uznać jedynie takie wydatki, które oceniane przez pryzmat całokształtu okoliczności faktycznych pozwalają na przyjęcie, że zamiarem Wnioskodawcy w momencie poniesienia wydatku było właśnie albo osiągniecie przychodu albo ewentualnie jego zachowanie, czy też zabezpieczenie. Badanie całokształtu okoliczności faktycznych ma w sprawie kluczowe znaczenie, albowiem kategoria „kosztu podatkowego” nie ma charakteru czysto obiektywnego, rozumianego w sposób formalistyczny, lecz zakłada istnienie elementów subiektywnych zależnych od oceny tych okoliczności. Skoro bowiem ustawodawca zakłada, że wydatek musi być celowy, to tym samym konieczne jest przeprowadzenie analizy owej celowości, która możliwa jest jedynie w oparciu o fakty przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego.

W rozpatrywanej sprawie, kluczowe znaczenie, ma właśnie prawidłowe zbadanie okoliczności faktycznych przez pryzmat zamiaru podatnika w poniesieniu wydatku. W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretnych przychodów podatkowych, lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem. Wskazać należy, że koszty poniesione na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej to wydatki związane z samym funkcjonowaniem podmiotu jako całości. Do kosztów podatkowych można zaliczyć te koszty zachowania i zabezpieczenia przychodów, które są wynikiem gospodarczych potrzeb źródła przychodów, związanych z jego eksploatacją w sferze materialnej i organizacyjnej, tak aby utrzymać ciągłość tego źródła przychodu w znaczeniu zapewnienia podatnikowi możności osiągania z niego trwale zysków. A zatem, koszty ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to koszty ponoszone w celu utrzymania w sprawności źródła przychodów, tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości. To także koszty ponoszone w celu podtrzymania istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięć, uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, należy rozważyć, czy koszty ponoszone przez Bank w analizowanej sprawie realizują cele wskazane w normie art. 15 ust. 1 updop.

Przed przystąpieniem do oceny, czy analizowane wydatki można powiązać z uzyskaniem przychodów, zachowaniem czy zabezpieczeniem źródła przychodów, należy wskazać na kwestię ogólną, a dotyczącą samej interpretacji normy z art. 15 ust. 1 updop. Podkreślić należy, że niedopuszczalne jest przeprowadzenie takiej wykładni powyższej normy, która racjonalność działań podatnika utożsamia z celowością wydatku. Pojęcia racjonalności poniesienia wydatku oraz jego celowości nie nakładają się na siebie, w tym znaczeniu, że nie są one równoważne. Pomiędzy tymi kategoriami nie istnieje tożsamość znaczeń. Pojęcia racjonalności oraz celowości rozumiane przez pryzmat art. 15 ust. 1 updop wzajemnie się uzupełniają w tym sensie, że trudno jest mówić o celowości wydatku, bez wcześniejszego wykazania racjonalności. Relacja odwrotna, jak się jednak wydaje w świetle wykładni literalnej art. 15 ust. 1 ustawy nie zachodzi. Oznacza to, że wykazanie, iż mamy do czynienia z racjonalnym postępowaniem podatnika, samo w sobie nie determinuje uznania wydatku za celowy pod kątem osiągnięcia przychodu, zachowania czy zabezpieczenia źródła przychodów. Racjonalność postępowania podatnika jest bowiem jednym z elementów oceny celowości wydatku, pomocna przy wykładni zwrotu normatywnego „w celu”.

Powyższe oznacza, że ustawodawca konstruując normę z art. 15 ust. 1 updop nie wskazał, że wystarczającym dla podatkowej kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów jest racjonalność prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Gdyby bowiem intencją ustawodawcy było położenie nacisku na ową racjonalność, norma art. 15 ust. 1 updop przybrałaby z pewnością inne brzmienie, sprowadzające się do formuły, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Brzmienie ustawy w obecnym kształcie nie pozwala jednak na takie przełożenie, zakładając, że każdy wydatek musi być celowy, a zatem winien on wpływać na zachowanie, czy też zabezpieczenie źródła przychodów (również jego osiągnięcie).

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, nie można zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że składki na pokrycie kosztów funkcjonowania Systemu Ochrony (\`(...)\`) , aczkolwiek racjonalne, spełniają przesłanki z art. 15 ust. 1 updop, tj. poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów. W ocenie tut. Organu, dokonanie przez Bank autonomicznej decyzji o przystąpieniu do dobrowolnego Systemu Ochrony instytucjonalnej, które wiąże się z koniecznością pokrywania kosztów jego funkcjonowania nie spełnia przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 updop uznania za koszty uzyskania przychodów, tj. poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zdaniem Organu, zastosowanie wobec Banku Spółdzielczego swoistej preferencji podatkowej, polegającej na uznaniu za koszty uzyskania przychodów dobrowolnie ponoszonych składek na System Ochrony (\`(...)\`) , wobec braku w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu wprost uznającego te składki banków spółdzielczych za koszty uzyskania przychodów naruszałoby systematykę tej ustawy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić zatem należy, że wydatki z tytułu składki na fundusz pomocowy do Systemu Ochrony (\`(...)\`) , nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu Banku, ze względu na brak ich związku z osiąganymi przez Bank przychodami. Podkreślić należy, że System Ochrony został utworzony dla realizacji celu określonego w przepisach art. 22a ust. 1 ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, zgodnie z którym celem funkcjonowania systemu ochrony jest zapewnienie płynności i wypłacalności każdego jego uczestnika na zasadach określonych w ustawie i w umowie systemu ochrony, w szczególności przez udzielania pożyczek, gwarancji i poręczeń na warunkach określonych w umowie systemu ochrony.

Z powyższego wynika, że System Ochrony działa na rzecz wszystkich banków spółdzielczych, które do niego przystąpiły. Nie ma żadnej gwarancji, że Bank kiedykolwiek skorzysta ze środków zgromadzonych w funduszu pomocowym. W konsekwencji może się zdarzyć, że Bank będzie opłacał składki, z których będą korzystały inne banki spółdzielcze, ale nie on sam. Nie ma możliwości wskazania, czy poniesiony wydatek w ogóle przyczynił/przyczyni się do pozyskania przychodu przez Bank.

Co równie istotne, przynależność do Systemu Ochrony jest dobrowolna. Potwierdza to treść art. 22g ust. 3 ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, która wskazuje jak uczestnik systemu ochrony powinien obliczyć wysokość składki, w oparciu o składkę na obowiązkowy system gwarantowania depozytów, odnosząc ją do banku, który w takim systemie nie jest jednak zrzeszony.

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że Bank uzasadniając swoje stanowisko nie wykazał tym samym związku ponoszonych składek na Systemem Ochrony ze swoimi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, wskazując jedynie, że system ten jest niezbędny dla jego funkcjonowania, podczas gdy system ochrony (\`(...)\`) jest dobrowolny. Tym samym, cel wskazany przez ustawodawcę jako osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów poprzez konieczność poniesienia przez Bank składek na pokrycie kosztów funkcjonowania Systemu Ochrony (\`(...)\`) , w ocenie tut. Organu, nie zostanie osiągnięty.

Mając na uwadze powyższe, podkreślić należy, że aby zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów Bank powinien otrzymać z tytułu tego wydatku realne przysporzenie majątkowe, lub przynajmniej zakładać, że takie przysporzenie jest możliwe do uzyskania (nawet, gdyby do tego nie doszło). Bank nie ma żadnej gwarancji, że uzyska jakikolwiek przychód z tytułu uczestnictwa w Systemie Ochrony (\`(...)\`) . Niewątpliwie nie ma uzasadnienia do negowania racjonalności ponoszonych przez Bank wydatków na składki wnoszone do funduszu pomocowego, jednakże nie oznacza to, że wydatek uznany za racjonalny w trakcie prowadzonej działalności jest w każdym przypadku wydatkiem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że wydatki z tytułu składki wnoszonej przez Wnioskodawcę na fundusz pomocowy nie wypełniają definicji kosztów podatkowych przedstawionej w art. 15 ust.1 updop, z uwagi na brak związku tych wydatków z uzyskiwanym przez Bank przychodem.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia, czy wydatki z tytułu bezzwrotnej składki wnoszonej przez Bank na fundusz pomocowy Systemu Ochrony (\`(...)\`) można uznać za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.