Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-332/12-4/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-04
Teza: w zakresie posiadania przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; gaz; koncesja; obrót; oddział; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21.03.2012 r. (data wpływu 23.03.2012 r.), uzupełnione pismem w dniu 12.06.2012 (data wpływu 15.06.2012 r.), będące odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 04.06.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 06.06.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.03.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 12.06.2012 r., złożonym w dniu 12.06.2012 r. (data wpływu 15.06.2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 04.06.2012 r. (data doręczenia 06.06.2012 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (zwana dalej„Spółką”) jest spółką z siedzibą w Wielkiej Brytanii należącą do Grupy B jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii. Spółka nie jest zarejestrowana dla celów VAT w Polsce i obecnie nie prowadzi żadnej działalności w Polsce. Spółka zamierza rozpocząć działalność w zakresie handlu gazem ziemnym (dalej „gaz”) na rzecz polskich podmiotów. Sprzedaż gazu będzie stanowiła sprzedaż w systemie gazowym.

W celu prowadzenia powyższej działalność Spółka może w szczególności:

*   Kupować/sprzedawać gaz za pośrednictwem wirtualnego lub fizycznego węzła na terenie kraju.
*   Kupować/sprzedawać gaz na granicy państwa,
*   Kupować/sprzedawać/korzystać z usług dystrybucyjnych gazu,
*   Kupować/sprzedawać/korzystać z usług w zakresie korzystania z instalacji magazynowania gazu. Przy czym w przypadku, gdy będzie konieczność magazynowania gazu w Polsce planowane jest zawarcie umowy z podmiotem polskim, w celu skorzystania ze stanowiącej własność tego podmiotu powierzchni do przechowania (dzierżawa) lub korzystanie z takiej powierzchni w oparciu o np. poddzierżawę.

Transakcje nie będą zawierane z ostatecznymi konsumentami, ale z pośrednikami/hurtownikami prowadzącymi samodzielnie działalność gospodarczą. Kontrakty z polskimi przedsiębiorcami będą negocjowane przez B, a wszystkie czynności z tym związane będą wykonywane poza terytorium Polski. Co do zasady przedstawiciele B nie będą rezydować w Polsce. B nie wyklucza, że jej pracownicy lub reprezentanci pojawią się w Polsce. W trakcie takich wizyt nie będą jednak negocjowane ani zawierane żadne umowy z polskimi przedsiębiorcami.

W celu rozpoczęcia działalności w zakresie handlu paliwami gazowymi, konieczne jest uzyskanie koncesji, w szczególności koncesji na obrót paliwami gazowymi na terytorium kraju, jak również koncesji dla prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami gazowymi z zagranicą (dalej „Koncesja”).

Aktywność Spółki będzie się wiązać z ustanowieniem oddziału (zwanego dalej „Oddziałem”) w znaczeniu art. 85 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447 ze zm.).Oddział uzyska wskazane powyżej Koncesje. Jednocześnie nadal negocjowanie, zawieranie i podpisywanie umów pozostanie w wyłącznej gestii B (nie Oddziału). Nie jest jednak wykluczone, że może się zdarzyć, że w niektórych przypadkach to Oddział będzie występował, jako strona umów, natomiast samymi negocjacjami zajmować się będzie B. W takim przypadku Oddział stanie się stroną umów jedynie ze względów prawnych, w związku z brakiem zasobów osobowych czy technicznych i wszelkie działania, które skutkują podpisaniem kontraktów będą wykonywane przez B poza terytorium RP. Poza wskazanymi powyżej, brak będzie innych aktywów związanych z obecnością Spółki w Polsce.

W szczególności żadne inne ludzkie lub techniczne zasoby Spółki (lub Oddziału) nie będą znajdowały się w Polsce:

*   Oddział nie będzie zatrudniał żadnych osób,
*   Spółka nie będzie zatrudniała żadnych osób w Polsce,
*   Oddział nie będzie właścicielem żadnych aktywów materialnych w Polsce,
*   Spółka nie będzie właścicielem żadnych aktywów materialnych w Polsce,

Jeżeli będzie wymagane polskim prawem posiadanie na terytorium Polski miejsca które będzie adresem Oddziału w Polsce, zamiarem Spółki będzie zawarcie umowy najmu biura na terytorium kraju. Takie biuro nie będzie jednak fizycznie wykorzystywane przez Spółkę lub Oddział w zakresie opisanym powyżej. Nie będzie w nim prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza. Wszelka korespondencja dotycząca Oddziału w Polsce będzie przekazywana do siedziby Spółki w Wielkiej Brytanii. Biuro Oddziału nie będzie wykorzystywane w żaden inny niewskazany powyżej sposób. Dodatkowo, możliwy jest najem magazynów do przechowywania gazu oraz zakup usług transportu gazu w Polsce. Jeżeli będzie to wymagane polskim prawem, Spółka wyznaczy osobę uprawnioną w Oddziale do jego reprezentacji. Osobą tą będzie w takim przypadku jeden z dyrektorów Spółki — obywatel Wielkiej Brytanii. Osoba ta będzie rezydowała w Wielkiej Brytanii. Jednakże gdyby było konieczne (np. w przyszłości), aby taką osobą był obywatel polski rezydujący w Polsce, to osoba taka nie będzie zaangażowana w żaden sposób w negocjowanie i podpisanie kontraktów. Co więcej taki obywatel polski nie będzie posiadał pełnomocnictwa do podpisywania umów w imieniu B/Oddziału w zakresie wskazanym powyżej. Kontrakty z polskimi przedsiębiorcami będą negocjowane przez B (nie przez Oddział). Wszystkie te czynności będą wykonywane poza terytorium RP. Dodatkowo, kontrakty będą negocjowane przez pracowników/przedstawicieli B poza Polską. Żaden przedstawiciel B nie będzie rezydował w Polsce.

Spółka nie wyklucza, że jej pracownicy/przedstawiciele będą okazjonalnie odwiedzać Polskę. Jednakże, podczas takiej wizyty, żadne umowy z polskimi przedsiębiorcami nie będą podpisywane ani negocjowane. Dodatkowo nie jest planowane używanie w tych przypadkach potencjalnie udostępnionych Spółce pomieszczeń (biuro będące adresem Oddziału).

Niezależnie jednak od rozstrzygnięć powyższych kwestii, działalność gospodarcza będzie wykonywana bezpośrednio przez B, posiadającą Oddział jedynie dla celów uzyskania koncesji na obrót gazem, czy wskazania jej, jako stron Umów.

Jak wskazano powyżej w nakreślonym jednolitym stanie faktycznym możliwe będą dwa przypadki:

1.  Oddział jest stroną danej umowy w zakresie handlu gazem,
2.  Oddział nie jest stroną umowy w zakresie handlu gazem

Powyższe przypadki nie są wariantowe, ale w szczególności prawdopodobnym jest, iż stroną części Umów będzie Oddział, a części Spółka. Każdorazowo umowy negocjowane są przez B, który to podmiot nie posiada na terytorium RP zarówno zasobów technicznych, jak również personalnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z planowaną działalnością Spółka będzie posiadała na terytorium RP stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz czy będzie ona zobowiązana do rozliczenia w zakresie podatku VAT transakcji mających miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym, dla których miejscem dostawy jest terytorium kraju, jeżeli Spółka ustanowi w Polsce Oddział, który będzie wnioskował i uzyska koncesję na obrót gazem, ale nie będzie on stroną zawieranych umów (B nadal pozostanie odpowiedzialny za negocjowanie, zawieranie i podpisywanie umów)? Czy w konsekwencji Spółka będzie podlegać obowiązkowi rejestracji i składania deklaracji podatkowych dla celów VAT (VAT-7) w Polsce?
2.  Czy odpowiedź będzie identyczna, jak w przypadku pytania nr 1, dla przypadków, gdzie Spółka ustanowi w Polsce Oddział, który będzie wnioskował oraz uzyska koncesję na obrót gazem oraz Oddział ten będzie stroną umów zawieranych z polskimi przedsiębiorcami, podczas gdy B nadal pozostanie odpowiedzialny za ich negocjowanie? Czy w takim przypadku w związku z planowaną działalnością Spółka będzie posiadała na terytorium RP stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz czy będzie ona zobowiązana do rozliczenia w zakresie podatku VAT transakcji mających miejsce w przedmiotowym stanie faktycznym, dla których miejscem dostawy jest terytorium kraju? Czy w konsekwencji Spółka będzie podlegać obowiązkowi rejestracji i składania deklaracji podatkowych dla celów VAT (VAT-7) w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa o VAT”) miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT miejscem dostawy gazu w systemie gazowym, do podmiotu będącego podatnikiem, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, którego głównym celem nabywania gazu jest odprzedaż tych towarów w takich systemach lub sieciach dystrybucji i u którego własne zużycie takich towarów jest nieznaczne - miejsce, gdzie podmiot taki posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, do którego dostarczane są te towary — jest miejsce, gdzie podmiot ten posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a w przypadku braku siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejsce, w którym posiada on stale miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Jednocześnie miejscem dostawy gazu w systemie gazowym (zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT), jeżeli taka dostawa jest dokonywana do podmiotu innego niż podmiot, o którym mowa powyżej jest - miejsce, w którym nabywca korzysta z tych towarów i je zużywa; jeżeli wszystkie te towary lub ich część nie są w rzeczywistości zużyte przez tego nabywcę, towary niezużyte uważa się za wykorzystane i zużyte w miejscu, w którym nabywca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, do którego dostarczane są te towary - miejsce, gdzie nabywca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a w przypadku braku siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykle miejsce pobytu.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Dokonujący dostawy nie rozlicza w takim przypadku podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy o VAT). Przepis ten stosuje się do dostawy gazu w systemie gazowym, jeżeli nabywcą jest podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4 (art. 17 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT).

Podatnikami są również osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nie posiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). Przepis ten stosuje się, jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (art. 17 ust. 3 ustawy o VAT).

Jednocześnie w myśl § 1 ptk 1 lit k rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie określenia podatników nie mających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy, nie posiadający na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonuję transakcji gospodarczych, jeżeli wykonuję na terytorium kraju wyłącznie np. czynności dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Dodatkowo, w oparciu o § 1 pkt 1 lit. j powyżej wskazanego rozporządzenia brak jest obowiązku rejestracji dla potrzeb VAT w Polsce, jeżeli jedynymi transakcjami podatnika na terytorium RP jest świadczenie usług, dla których podatnikiem jest nabywca.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Jak opisano w stanie faktycznym sprzedaż będzie dokonywana na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

W przypadku dokonywania dostawy gazu w systemie gazowym na rzecz podmiotów niezarejestrowanych dla celów VAT w Polsce, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. art. 17 ust. 5 Spółka będzie zobowiązana do rejestracji dla celów VAT oraz uiszczania należnego podatku w tym składania deklaracji podatkowych Spółki, o ile transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

W pozostałych przypadkach opisanych w stanie faktycznym w celu ustalenia, czy Spółka zobowiązana jest do rozliczenia podatku należnego na terytorium RP z tytułu transakcji opisanych w stanie faktycznym konieczne będzie ustalenie, czy posiada na terytorium RP stale miejsce prowadzenia działalności. Jeżeli nie, podatek będzie w istocie rozliczany przez nabywców. Z kolei, jeżeli na terytorium RP Spółka będzie posiadać takie stałe miejsce prowadzenia działalności uczestniczące w transakcji, jako sprzedający będzie zobowiązana do rozliczania podatku należnego.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane zarówno w ustawie o VAT, jak również w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”).

Jednakże w myśl art. 194 Dyrektywy VAT w przypadku, gdy podlegająca opodatkowaniu dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane przez podatnika niemającego siedziby w państwie członkowskim, w którym VAT jest należny, państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest odbiorca towarów lub usługobiorca.

Na podstawie art. 192a podatnika mającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym podatek jest należny, uznaje się za podatnika, który nie ma siedziby w tym państwie członkowskim, jeżeli spełnione są następujące warunki:

1.  dokonuje on podlegającej opodatkowaniu dostawy towarów lub podlegającego opodatkowaniu świadczenia usług na terytorium tego państwa członkowskiego,
2.  przedsiębiorstwo, które dostawca lub usługodawca posiada na terytorium tego państwa członkowskiego nie uczestniczy w tej transakcji dostawy towarów lub świadczenia usług.

W konsekwencji w świetle postanowień Dyrektywy VAT, państwa członkowskie mogą zobowiązać do zapłaty VAT nabywców tylko w przypadku, gdy dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane są przez podatnika, który nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności uczestniczącego w tej transakcji na terytorium państwa członkowskiego, w którym VAT jest wymagalny. Jeżeli to stałe miejsce prowadzenia działalności (przedsiębiorstwo) uczestniczy w transakcji, to dostawca zostanie w istocie uznany za podatnika mającego siedzibę w państwie miejsca świadczenia na podstawie art. 192a Dyrektywy VAT.

Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE (zwanym dalej „Rozporządzeniem Rady”) w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dokonuje doprecyzowania pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności”.

W art. 53 Rozporządzenia Rady na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy. Oznacza to, że zgodnie z przepisami unijnymi rozliczenie przez nabywcę ma miejsce w przypadku, gdy podmiot dokonujący dostawy/świadczący usługę nie posiada w kraju dostawy/świadczenia usługi stałego prowadzenia działalności, które posiada zarówno zaplecze personalne, jak i techniczne charakteryzujące się wystarczającą stałością. W związku z tym podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia transakcji może być tylko podmiot sprzedający, który posiada na terytorium danego kraju stałe miejsce prowadzania działalności uczestniczące w transakcji, które dodatkowo charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 października 2011 r. sygn. IPPP3/443-984/11-2/MPe) powszechnie odwołują się również do art. 11 Rozporządzenia Rady, na podstawie którego na użytek przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce — inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej — które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych dla własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności/świadczenie usług które wykonuje.

Również w orzecznictwie TSUE definiuje pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności. Wskazuje się, iż stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć charakter niezależny. Ponadto wskazuje się również na konieczność posiadania infrastruktury (w tym technicznej) umożliwiającej zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych w stałym miejscu prowadzenia działalności.

W orzeczeniu TSUE ARO Lease BV v. Inspecteur de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam z dnia 17 lipca 1997 r. (C-190/95) wskazano, że jeżeli spółka leasingowa nie posiada na terytorium państwa własnego personelu ani trwałej struktury organizacyjnej w takim stopniu stałości, który umożliwia sporządzenia umów bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania i niezależnego świadczenia usług, nie można przyjąć, iż spółka ta posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

W wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. Planzer Luxemburg Sarl v. Bundeszentralamt fur Steuren (C-73/06) oraz Gunter Berkholz v Finanzamt Hamburg-Mitte-Alstadt (C-168/84) Sąd zwrócił uwagę na konieczność stałej obecności środków rzeczowych i personelu utrzymywanych w minimalnych rozmiarach niezbędnych do świadczenia usług. W tym pierwszym wyroku wskazano, że „,zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (\`(...)\`). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punku widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny.”

W związku z tym można uznać, że TSUE wskazuje na następujące elementy warunkujące powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności:

*   posiadanie na terytorium danego kraju infrastruktury technicznej (jak np. budynki, magazyny, urządzenia),
*   posiadanie na terytorium danego kraju zasobów ludzkich (personel),
*   miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się powinno określonym poziomem stałości.

Również polskie sądy oraz organy podatkowe podejmowały się próby zdefiniowania stałego miejsca prowadzenia działalności, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2010 r. (IPPP3/443-438/10-2/SM) wskazał, że: „W oparciu o powyższe orzeczenia można zatem wskazać kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „ stałym, miejscu prowadzenia działalności.” Jak wynika z samej nazwy „,stały” to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający”. „(\`(...)\`) Uwzględniając wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

W wyroku WSA w Olsztynie z dnia 30 września 2009 r. (sygn. akt I SA/Ol 563/09) wskazano natomiast, że (\`(...)\`) zgodzić się należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Warto również wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 listopada 2011 r. (IBPP3/443-915/11/KO), gdzie podmiot mający siedzibę poza RP korzysta z wynajętego pomieszczenia nie zatrudniając jednocześnie na terytorium RP żadnych pracowników. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że z uwagi na brak własnej infrastruktury nie powstaje stałe miejsce prowadzenia działalności.

Spółka stoi na stanowisku, że nie posiada stałego miejsce prowadzenia działalności na terytorium KP. W szczególności Spółka nie posiada na terytorium RP własnej infrastruktury, tj. nie posiada magazynów, nieruchomości, innego majątku, aktywów rzeczowych, które można uznać za wystarczające zaplecze techniczne. W związku z tym, pierwszy z warunków uznania miejsca prowadzenia działalności za stałe miejsce prowadzenia działalności nie zostaje spełniony. Na terytorium RP nie będą w opinii Spółki umieszczone jakiekolwiek aktywa Spółki służące prowadzeniu sprzedaży gazu mogące stanowić stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Nie zostanie również spełniony drugi warunek powstania stałego miejsca prowadzenia działalności, tj. posiadanie wystarczających zasobów ludzkich na terytorium RP. Spółka, jak również Oddział nie będą zatrudniać na terytorium RP żadnych pracowników. Żadna osoba w Polsce nie będzie posiadała ani wykorzystywała pełnomocnictwa do zawierania umów sprzedaży gazu w imieniu Spółki. Nie można zatem uznać, że Spółka posiada na terytorium RP wystarczające zasoby ludzkie.

Dodatkowo wszelkie decyzje dotyczące kwestii zarządczych podejmowane będą w Wielkiej Brytanii, również kwestie dotyczące zawieranych umów rozstrzygane będą w Wielkiej Brytanii.

W szczególności również uzyskanie koncesji przez Oddział nie powinno być traktowane, jako posiadanie infrastruktury wystarczającej do utworzenia stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT.

Należy podkreślić, że utworzenie na terytorium RP Oddziału nie skutkuje z pewnością automatycznym utworzeniem stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium RP, o ile nie zostaną spełnione warunki dotyczące wystarczającego zaplecza personalnego i technicznego.

W związku z powyższym, Spółka nie będzie posiadała na terytorium RP stałego miejsca prowadzenia działalności, a w rezultacie, w przypadku, gdy miejscem świadczenia usługi/dostawy będzie terytorium RP, nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT, składania deklaracji podatkowych oraz rejestracji dla celów VĄT. Obowiązki te powinny obciążać nabywcę.

Przy czym w przypadku dokonywania dostawy gazu w systemie gazowym na rzecz podmiotów niezarejestrowanych dla celów VAT w Polsce, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. art. 17 ust. 5 Spółka będzie zobowiązana do rejestracji dla celów VAT oraz uiszczania należnego podatku, w tym składania deklaracji podatkowych Spółki, o ile transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

Ad 2.

W opinii Spółki również w sytuacji, gdy Oddział nie tylko wnioskuje o koncesję oraz uzyskuje ją, lecz również staje się stroną umów dotyczących handlu gazem, Spółka nie utworzy na terytorium RP stałego miejsca prowadzenia działalności. Należy podkreślić, że mimo ewentualnych przypadków, gdzie stroną umów będzie Oddział, nie zostaną zaangażowane żadne dodatkowe zasoby, ani ludzkie, ani techniczne, które mogłyby prowadzić do uznania, że powstało stałe miejsce prowadzenia działalności.

Zdaniem Spółki wszystkie argumenty przytoczone w punkcie 1 mają zastosowanie.

Warunki konieczne do uznania Oddziału za stałe miejsce prowadzenia działalności nadal bowiem nie zostaną spełnione. Nie pojawią się żadne dodatkowe zasoby, ani ludzkie, ani techniczne, który mogłyby wpłynąć na zmianę sytuacji i uzasadniać twierdzenie, że stałe miejsce prowadzenia działalności jednak powstało.

Przede wszystkim, Spółka i Oddział nie posiadają na terytorium RP własnej infrastruktury, tj. nie posiadają magazynów, nieruchomości, innego majątku, aktywów rzeczowych, które można uznać za wystarczające zaplecze techniczne.

Na terytorium RP nie będą zatem, w opinii Spółki, umieszczone jakiekolwiek aktywa Spółki służące prowadzeniu sprzedaży gazu, mogące stanowić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności uzyskanie koncesji przez Oddział nie powinno być traktowane, jako posiadanie infrastruktury wystarczającej do utworzenia stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT.

Nie zostanie również spełniony drugi warunek powstania stałego miejsca prowadzenia działalności, tj. posiadanie wystarczających zasobów ludzkich na terytorium RP. Spółka, jak również Oddział nie będą zatrudniać na terytorium RP żadnych osób. Żadna osoba w Polsce nie będzie posiadała ani wykorzystywała pełnomocnictwa do zawierania umów sprzedaży gazu w imieniu Spółki. Nie można zatem uznać, że Spółka posiada na terytorium RP wystarczające zasoby ludzkie.

Sama okoliczność, że Oddział jest stroną umów, nie zmienia w jakikolwiek sposób faktu, że w dalszym ciągu na terytorium Polski nie znajdzie się infrastruktura mogąca tworzyć stałe miejsce prowadzenia działalności. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że decyzje zarządcze, jak również negocjowanie zawieranych kontraktów nadal będą wykonywane przez B.

W związku z tym również w przypadku, gdy stroną umów jest Oddział Spółka nie będzie posiadała na terytorium RP stałego miejsca prowadzenia działalności a w rezultacie, w przypadku, gdy miejscem świadczenia usługi/dostawy będzie terytorium RP, nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT, składania deklaracji podatkowych oraz rejestracji dla celów VAT. Obowiązki te powinny obciążać nabywcę.

Przy czym w przypadku dokonywania dostawy gazu w systemie gazowym na rzecz podmiotów niezarejestrowanych dla celów VAT w Polsce, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 w zw. art. 17 ust. 5 Spółka będzie zobowiązana do rejestracji dla celów VAT oraz uiszczania należnego podatku, w tym składania deklaracji podatkowych Spółki, o ile transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W myśl art. 17 ust. 5 pkt 1 ustawy, przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się, jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 6.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Wielkiej Brytanii należącą do Grupy BP, zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii, natomiast nie jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce i obecnie nie prowadzi żadnej działalności w Polsce. Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność w zakresie handlu gazem ziemnym (dalej „gaz”) na rzecz polskich podmiotów, w systemie gazowym. Jak wskazuje w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca może kupować lub sprzedawać gaz za pośrednictwem wirtualnego lub fizycznego węzła na terenie kraju, kupować/sprzedawać lub korzystać z usług dystrybucyjnych gazu, lub z usług w zakresie korzystania z instalacji magazynowania gazu. Kontrakty z polskimi przedsiębiorcami będą negocjowane przez Wnioskodawcę, a wszystkie czynności z tym związane będą wykonywane poza terytorium Polski. Co do zasady przedstawiciele Wnioskodawcy nie będą rezydować w Polsce, choć nie wyklucza, że jej pracownicy lub reprezentanci pojawią się w Polsce.

W związku z koniecznością uzyskania przez Wnioskodawcę koncesji na obrót paliwami gazowymi na terytorium kraju, jak również koncesji dla prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami gazowymi z zagranicą, na terenie Polski zostanie ustanowiony Oddział, w znaczeniu art. 85 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca w pytaniu pierwszym powziął wątpliwość, czy w związku z planowaną działalnością, jeżeli ustanowi w Polsce Oddział, który będzie wnioskował i uzyska koncesję na obrót gazem, ale nie będzie on stroną zawieranych umów, będzie ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i w konsekwencji Spółka będzie podlegać obowiązkowi rejestracji i składania deklaracji podatkowych dla celów VAT w Polsce. W pytaniu drugim natomiast wątpliwości Wnioskodawcy budzi sytuacja analogiczna do pytania pierwszego, z tą różnicą, iż Oddział, który będzie wnioskował oraz uzyska koncesję na obrót gazem, będzie również stroną umów zawieranych z polskimi przedsiębiorcami.

Ustawa o VAT ani przepisy wykonawcze do ustawy nie definiują pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Wyjaśnienie tego pojęcia zawarte jednak zostało w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady, mającym bezpośrednie zastosowanie również w polskich przepisach.

Zgodnie z artykułem 11 ww. Rozporządzenia, na potrzeby stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednik art. 28b ustawy o VAT) „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce, inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wskazać przy tym należy, iż powyższa definicja stanowi usankcjonowanie ugruntowanego stanowiska prezentowanego w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), wyrażonego przykładowo w wyroku z dnia 4 lipca l985r., w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt, sygn. C-168/84, z dnia 2 maja 1996 w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg, sygn. C-23l/94, z dnia 7 maja 1998 r. w sprawie Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Belgii, sygn. C-390/96; z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van dc Belastingdienst Grote Ondernemingen Amsterdam, sygn. C-190/95, czy z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, sygn. C-73/06.

Zarówno w świetle regulacji Rozporządzenia Wykonawczego jak i orzecznictwa TSUE, ze stałym miejscem prowadzenia działalności mamy do czynienia w przypadku, gdy dane miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika:

*   charakteryzuje się stałością,
*   posiada zaplecze personalne i techniczne, umożliwiające mu odbiór i wykorzystanie nabytych usług dla jego własnych potrzeb.

W ocenie tut. Organu, ustanowienie przez Wnioskodawcę Oddziału w Polsce dla celów działalności w zakresie handlu gazem ziemnym spełnia powyższe przesłanki. Uwzględniając zarówno formę prawną Oddziału jak i zamiar Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż stworzona w Polsce struktura będzie cechować się odpowiednim poziomem stałości. Jak wskazuje Wnioskodawca, jeżeli dla potrzeb prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami gazowymi, będzie wymagane miejsce prowadzenia takiej działalności na terytorium RP, wówczas Wnioskodawca będzie zobowiązany do wynajęcia biura, magazynów do przechowywania gazu oraz zakupu usług transportowych w Polsce. Zatem działalność ta nie będzie prowadzona w sposób doraźny, lecz ciągły, gdyż uzyskanie koncesji w zakresie handlu gazem ziemnym, zgonie z zapisem art. 36 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne, koncesji udziela się na czas oznaczony, nie krótszy niż 10 lat i nie dłuższy niż 50 lat, chyba że przedsiębiorca wnioskuje o udzielenie koncesji na czas krótszy. Dzięki temu Wnioskodawca, za pośrednictwem Oddziału, będzie stale widoczny i obecny na rynku polskim.

Jak stanowi art. art. 4 ust. 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r., Nr 220 poz. 1447 ze zm.), przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Z kolei oddział zdefiniowany został w art. 5 pkt 4 tej ustawy jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

W myśl postanowień art. 86 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego. Stosownie do Art. 87 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział jest obowiązany ustanowić osobę upoważnioną w oddziale do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego. Ponadto, jak wynika z treści art. 88 tejże ustawy, przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców.

Tak więc w przypadku, gdy przedsiębiorca zagraniczny wykonuje na terytorium Polski czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w zakresie w jakim te czynności wykonywane są na terytorium Polski - staje się on podatnikiem podatku VAT w Polsce. Jeżeli zatem przedsiębiorca zagraniczny, np. Spółka utworzy oddział zgodnie z przepisami ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, za pośrednictwem którego będzie prowadzona na terytorium Polski działalność Spółki, to będzie on w takim zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług. Tym samym przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój Oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika, lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa.

Ustanowienie Oddziału w Polsce przez Wnioskodawcę spełnia, zatem drugą przesłankę niezbędną do uznania go za „stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”. Jak bowiem wskazano we wniosku, jeżeli będzie to wymagane polskim prawem, w celu prowadzenia działalności w zakresie handlu gazem ziemnym, Wnioskodawca wyznaczy osobę uprawnioną w Oddziale do jego reprezentacji. Osobą tą będzie albo jeden z dyrektorów Spółki, albo będzie to obywatel polski rezydujący w Polsce. Ponadto, Wnioskodawca będzie wynajmował biuro, magazyny do przechowywania gazu. Zatem będzie posiadał odpowiednie zasoby techniczne i ludzkie, które pozwalają mu na odbiór i wykorzystywanie usług dla potrzeb prowadzenia działalności w zakresie handlu gazem ziemnym na rzecz polskich podmiotów w Polsce.

Jednocześnie, uznając dane miejsce prowadzenia działalności za „stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” w rozumieniu regulacji Rozporządzenia Wykonawczego Rady istotne jest, aby struktura ta, tj. Oddział, faktycznie konsumował (zużywała) świadczone dla niej usługi. Struktura ta nie ma być jedynie odbiorcą usług świadczonych dla potrzeb podatnika (jego głównego miejsca prowadzenia działalności), lecz usługi faktycznie mają być świadczone dla potrzeb tej struktury.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w analizowanym przypadku, to właśnie Oddział a nie Spółka będzie faktycznym konsumentem świadczonych dla jego potrzeb usług. Usługi najmu magazynu do przechowywania gazu czy usługi transportu gazu w Polsce będą bowiem nabywane przez Oddział na potrzeby prowadzonej przez nie działalności w zakresie handlu gazem ziemnym.

Posiadana w Polsce struktura i personel utworzonego Oddziału, będzie pozwala na prowadzenie bieżącej działalności na terytorium Polski w sposób w pewnym stopniu niezależny, czego nie będzie wykluczał fakt, iż istotne kwestie zarządcze będą podejmowane w Wielkiej Brytanii, czyli siedzibie Wnioskodawcy.

Zatem w obu przypadkach, tj. i w sytuacji udziału gdy Oddział uzyska koncesję na obrót gazem w Polsce, ale nie będzie on stroną zawieranych umów, jak i w sytuacji odwrotnej, Wnioskodawca będzie posiadał na terytorium RP stałe miejsce prowadzenia działalności, i w rezultacie, w przypadku, gdy miejscem świadczenia usługi czy dostawy będzie terytorium RP, będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT, składania deklaracji podatkowych oraz rejestracji dla celów VAT.

W zakresie pytań dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.