Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.679.2019.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-17
Teza: złożenie deklaracji podatkowej VAT za okres od pierwszego dnia ostatniego okresu rozliczeniowego do dnia połączenia włącznie przez Spółkę Przejmującą
Słowa kluczowe: deklaracje; połączenie; spółki-przejęcie spółki; sukcesja
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 października 2019 r. (data wpływu 16 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie złożenia deklaracji podatkowej VAT za okres od pierwszego dnia ostatniego okresu rozliczeniowego do dnia połączenia włącznie przez Spółkę Przejmującą – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie złożenia deklaracji podatkowej VAT za okres od pierwszego dnia ostatniego okresu rozliczeniowego do dnia połączenia włącznie przez Spółkę Przejmującą.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka Przejmująca”), która jest zarejestrowanym czynnym podatkiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm. dalej: ustawa VAT). Jedynym wspólnikiem Spółki Przejmującej jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: „Spółka Przejmowana”), będąca również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z ustawą VAT. Wnioskodawca oraz Spółka Przejmowana należą do grupy kapitałowej (dalej: Grupa Kapitałowa), w której podmiotem dominującym jest spółka akcyjna z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: „Spółka Dominująca”) będąca jednocześnie jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej.

W trakcie 2018 r., Spółka Dominująca Grupy Kapitałowej, do której należy Spółka Przejmowana (oraz Spółka Przejmująca), podjęła działania, zgodnie z którymi po dniu 1 stycznia 2019 r., Spółka Przejmowana i Wnioskodawca, świadczące usługi w zakresie obsługi infrastrukturą kolejową, powinny zostać połączone w jeden podmiot. Decyzja o połączeniu Spółki Przejmowanej i Spółki Przejmującej została podjęta w celu skupienia w jednym podmiocie gospodarczym wszystkich funkcji, które realizują obecnie dwa podmioty, tj. Spółka Przejmowana i Spółka Przejmująca, co skutkować będzie uproszczeniem struktury grupy, obniżeniem kosztów zarządzania i kosztów administrowania działalnością w obszarze obsługi kolejowej poprzez scalenie tożsamych/uzupełniających funkcji wykonywanych dotychczas przez obydwie spółki oraz kumulację w jednym podmiocie funkcji zarówno operacyjnych jak i funkcji zarządczych.

Wnioskodawca zamierza dokonać połączenia ze Spółką Przejmowaną w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH poprzez przejęcie przez Wnioskodawcę (Spółkę Przejmującą) Spółki Przejmowanej – „przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).” Zamierzone połączenie będzie tzw. połączeniem odwrotnym, co oznacza, że Wnioskodawca – jako spółka córka przejmie Spółkę Przejmowaną – spółkę matkę. Zgodnie z przyjętym przez Wnioskodawcę oraz Spółkę Przejmowaną harmonogramem procesu połączenia, dzień w którym dojdzie do wpisu połączenia spółek – tzw. dzień połączenia – jest planowany na ostatni dzień roboczy miesiąca i na ostatni dzień miesiąca będzie wnioskowany wpis połączenia do sądu rejestrowego przez Spółkę Przejmującą (dalej: Dzień Połączenia). Przyjęcie za dzień połączenia ostatniego dnia roboczego miesiąca służy w szczególności spółkom angażowanym w proces zastosowaniu pewnych uproszczeń dla transakcji realizowanych na przełomie połączenia. Połączenie nastąpi przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Wnioskodawcę. Planowane połączenie nastąpi bez podwyższenia kapitału zakładowego – udziały własne Spółki Przejmującej (dotychczasowe udziały Spółki Przejmującej będące do momentu połączenia własnością Spółki Przejmowanej, nabyte w toku połączenia przez Spółkę Przejmującą) zostaną przydzielone jedynemu udziałowcowi Spółki Przejmowanej – Spółce Dominującej, tj. Spółka Dominująca obejmie udziały w Spółce Przejmującej.

W wyniku połączenia:

*   dojdzie do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej, której majątek zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą,
*   wspólnik Spółki Przejmowanej, tj. Spółka Dominująca, obejmie udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, należące uprzednio do Spółki Przejmowanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Za jaki okres powinna zostać złożona przez Wnioskodawcę jako sukcesora praw i obowiązków podatkowych Spółki Przejmowanej w związku z połączeniem deklaracja podatkowa VAT, o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy VAT, dotycząca ostatniego okresu rozliczeniowego Spółki Przejmowanej przed ustaniem jej bytu prawnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Przejmująca jako sukcesor praw i obowiązków podatkowych Spółki Przejmowanej w związku z połączeniem powinna złożyć deklarację podatkową VAT dotyczącą ostatniego okresu rozliczeniowego Spółki Przejmowanej, o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy VAT, przed ustaniem jej bytu prawnego za okres od pierwszego dnia przyjętego okresu rozliczeniowego do dnia połączenia włącznie.

1\. Sukcesja uniwersalna na gruncie KSH

Punktem wyjścia dla rozważań są przepisy KSH regulujące instytucję połączenia spółek kapitałowych. Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, ze zm. dalej: KSH) połączenie może być dokonane m.in. przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Przytoczony przepis ustanawia więc uprawnienie do przeprowadzenia procesu połączenia przez przejęcie przez spółkę kapitałową. Wskutek połączenia spółka przejmowana zostaje rozwiązana bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia z rejestru. Prawa i obowiązki spółki przejmowanej przechodzą na zasadzie sukcesji uniwersalnej na spółkę przejmującą, zgodnie z art. 494 § 1 KSH. W myśl art. 493 § 2 KSH połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej) – w analizowanym przypadku będzie to dzień połączenia. Należy jednak wskazać, że KSH nie precyzuje, w którym momencie wskazywanego w art. 493 § 2 KSH dnia połączenia połączenie spółek staje się skuteczne.

2\. Sukcesja podatkowa na gruncie Ordynacji Podatkowej

Zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm. dalej: Ordynacja podatkowa) osoba prawna powstała w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek. W myśl art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ww. § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej. W związku z powyższym, z zastrzeżeniem sytuacji przewidzianej w art. 93e tej ustawy, osoba prawna łącząca się przez przejęcie innych osób prawnych wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek. Następstwo prawne (sukcesję generalną), zgodnie z art. 93 Ordynacji podatkowej należy rozumieć jako przejęcie wszelkich praw i obowiązków spółki przejmowanej. Ustawa zakreśla bardzo szerokie granice sukcesji generalnej. Podobnie jak w przypadku sukcesji regulowanej przepisami KSH, z chwilą połączenia spółka przejmowana straci swoją podmiotowość prawnopodatkową, ponieważ wszelkie prawa i obowiązki podatkowe przejdą na spółkę przejmującą. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, planowane jest połączenie Wnioskodawcy przez przejęcie Spółki Przejmowanej. Z chwilą połączenia Spółka Przejmowana utraci swój byt prawny, natomiast podmiotem przysługujących jej praw i obowiązków cywilnoprawnych oraz podatkowych zostanie Spółka Przejmująca. W związku z powyższym, ze względu na zasadę sukcesji generalnej z art. 93 Ordynacji podatkowej podmiotem zobowiązanym do złożenia deklaracji podatkowej w podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy VAT za ostatni okres rozliczeniowy funkcjonowania Spółki Przejmowanej przed ustaniem jej bytu prawnego będzie Spółka Przejmująca.

3\. Deklaracja VAT za ostatni okres rozliczeniowy Spółki Przejmowanej

W nawiązaniu do opisu zdarzenia przyszłego, zgodnie z przyjętym przez Wnioskodawcę oraz Spółkę Przejmowaną harmonogramem procesu połączenia, dzień połączenia jest planowany na ostatni dzień roboczy miesiąca. Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest okres, który powinna obejmować deklaracja podatkowa VAT dotycząca ostatniego okresu rozliczeniowego Spółki Przejmowanej w związku z utratą przez ww. spółkę podmiotowości prawno-podatkowej w wyniku połączenia. Wskazany już wcześniej art. 493 § 2 KSH nie precyzuje bowiem, w którym momencie dnia połączenia połączenie staje się skuteczne, a więc przekładając na analizowane zdarzenie przyszłe – w którym momencie dnia połączenia połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej stanie się skuteczne.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze reguły wykładni systemowej uwzględniające regulacje ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351, ze zm. dalej: ustawa o rachunkowości) należy uznać, że Spółka Przejmowana utraci byt prawny z końcem Dnia Połączenia, w związku z czym deklaracja VAT dotycząca ostatniego okresu rozliczeniowego Spółki Przejmowanej przed ustaniem jej bytu prawnego obejmować będzie okres od pierwszego dnia przyjętego ostatniego okresu rozliczeniowego do Dnia Połączenia włącznie. Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d ustawy w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia. Natomiast w myśl art. 12 ust. 2 pkt 5 księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d na dzień poprzedzający dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, jeżeli w wyniku podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka, to jest na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia lub podziału. W związku z powyższym, przyjmując różny moment/dzień, na który dochodzi do zamknięcia ksiąg rachunkowych spółki przejmowanej w przypadku połączenia spółek, ustawodawca rozróżnia pod względem skutków prawnych te procesy reorganizacyjne:

*   Dla łączenia przez zawiązanie nowej spółki i podziału, w wyniku którego powstaje nowa jednostka ustawodawca wskazuje wprost, że księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający dzień podziału lub łączenia przez zawiązanie nowej spółki.
*   Dla połączenia przez przejęcie spółki przejmowanej zamknięcie ksiąg ma miejsce na dzień wpisu połączenia.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy datą graniczną dla ustalenia podmiotu odpowiedzialnego za rozliczenia podatkowe na przełomie połączenia przez przejęcie jest dzień połączenia i do tego dnia włącznie podmiotem odpowiedzialnym za rozliczenia będzie spółka przejmowana jako, że zgodnie z ustawą o rachunkowości księgi rachunkowe spółek przejmowanych zamyka się na ten dzień.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, mimo niejednoznaczności regulacji KSH, należy uznać, że Spółka Przejmowana utraci byt prawny z końcem Dnia Połączenia. Zatem, deklaracja podatkowa VAT dotycząca ostatniego okresu rozliczeniowego Spółki Przejmowanej powinna zawierać dane podatkowe za okres: od pierwszego dnia tego okresu rozliczeniowego do Dnia Połączenia włącznie, ponieważ deklaracja podatkowa dotyczyć będzie okresu rozliczeniowego, w którym Spółka Przejmowana będzie posiadać jeszcze osobowość prawną i będzie odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług – po Dniu Połączenia Spółka Przejmowana nie będzie już bowiem posiadała bytu prawnego. Wnioskodawca pragnie również wskazać, że powyższe podejście potwierdza również stosowana praktyka, zgodnie z którą powszechne jest wnioskowanie o rejestrację procesów połączeń do sądu rejestrowego na ostatni dzień roboczy miesiąca.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Przejmująca jako sukcesor praw i obowiązków podatkowych Spółki Przejmowanej w związku z połączeniem powinna złożyć deklarację podatkową VAT dotyczącą ostatniego okresu rozliczeniowego Spółki Przejmowanej, o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy VAT, przed ustaniem jej bytu prawnego za okres od pierwszego dnia przyjętego okresu rozliczeniowego do Dnia Połączenia włącznie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W tym miejscu, należy wskazać na instytucję łączenia spółek, wynikającą z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505 ze zm.).

Zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h., spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według regulacji art. 493 § 1 i § 2 k.s.h., spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507.

Z kolei art. 494 § 1 k.s.h., spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej – art. 494 § 2 k.s.h.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Nadmienić przy tym należy, że na mocy art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać połączenia ze Spółką Przejmowaną w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Połączenie nastąpi przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Wnioskodawcę. Planowane połączenie nastąpi bez podwyższenia kapitału zakładowego – udziały własne Spółki Przejmującej (dotychczasowe udziały Spółki Przejmującej będące do momentu połączenia własnością Spółki Przejmowanej, nabyte w toku połączenia przez Spółkę Przejmującą) zostaną przydzielone jedynemu udziałowcowi Spółki Przejmowanej – Spółce Dominującej, tj. Spółka Dominująca obejmie udziały w Spółce Przejmującej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia za jaki okres Wnioskodawca powinien złożyć deklarację podatkową VAT dotyczącą ostatniego okresu rozliczeniowego Spółki Przejmowanej przed ustaniem jej bytu prawnego.

Zgodnie z treścią art. 99 ust. 1-3 podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133. Mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. Mali podatnicy, którzy nie wybrali metody kasowej, mogą również składać deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 2, po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej do 25. dnia drugiego miesiąca kwartału, za który będzie po raz pierwszy złożona kwartalna deklaracja podatkowa.

Zgodnie z art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

W myśl art. 103 ust. 2 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3, są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 33.

Należy zauważyć, że z chwilą planowanego przejęcia spółek przejmowanych, ustanie nie tylko ich byt cywilnoprawny, ale także prawnopodatkowy. Z tą chwilą spółki przejmowane przestaną istnieć jako podatnicy VAT. W konsekwencji stracą zdolność do wywiązywania się z przysługujących praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie prawa te i obowiązki, związane z działalnością spółki przejmowanej przejdą z chwilą dokonania połączenia na spółkę przejmującą. Konsekwencją dokonanego połączenia będzie wstąpienie następcy prawnego (sukcesora), tj. Spółki przejmującej, we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z przyjętym przez Wnioskodawcę oraz Spółkę Przejmowaną harmonogramem procesu połączenia, dzień w którym dojdzie do wpisu połączenia spółek – tzw. dzień połączenia – jest planowany na ostatni dzień roboczy miesiąca i na ostatni dzień miesiąca będzie wnioskowany wpis połączenia do sądu rejestrowego przez Spółkę Przejmującą.

Wskazać należy, że w rozpatrywanej sprawie, w okresie do dnia połączenia obie Spółki (zarówno Przejmowana, jak i Przejmująca) będą odrębnymi podatnikami VAT, posiadającymi odrębną podmiotowość podatkową, na których za okres sprzed połączenia ciążą określone obowiązki podatkowe, w tym obowiązek złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług. Do momentu wyrejestrowania Spółki Przejmowanej będzie ona odrębnym podatnikiem podatku VAT, wystawiającym i otrzymującym we własnym imieniu faktury VAT oraz prowadzącym ewidencję dla potrzeb sporządzenia deklaracji VAT-7. Na podstawie tej ewidencji powinna być sporządzona deklaracja podatkowa za ostatni okres działalności Spółki Przejmowanej. Deklaracja jest bowiem potwierdzeniem wykonywania czynności w danym okresie rozliczeniowym. Czynności te w okresie, za który składana będzie deklaracja, tj. do momentu połączenia, wykonywane będą przez pełnoprawnego podatnika podatku VAT.

Z uwagi na okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę należy uznać, że od dnia połączenia Spółka Przejmująca odpowiadać będzie za wykonanie praw i obowiązków Spółki Przejmowanej, w tym także w zakresie składania deklaracji VAT za tę Spółkę Przejmowaną, a dotyczącego okresu rozliczeniowego sprzed dnia połączenia. Przeniesienie przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących sukcesji na grunt ustawy o podatku od towarów i usług oznacza, że Wnioskodawca przejmuje wszelkie prawa i obowiązki, jakie na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przysługiwały Spółce Przejmowanej.

Momentem, w którym skończy się byt prawny Spółki Przejmowanej będzie dzień połączenia, a więc być może określony dzień w trakcie okresu rozliczeniowego. Zatem, jeśli połączenie Spółek faktycznie nastąpi np w dniu 18 września 2019 r. – to ostatnia deklaracja podatkowa dotycząca działalności Spółki Przejmowanej powinna zostać złożona za ostatni okres jej istnienia i powinna zawierać dane podatkowe za okres: od pierwszego dnia okresu rozliczeniowego do dnia połączenia (tj. do 17 września 2019 r.), ponieważ deklaracja podatkowa dotyczyć będzie okresu rozliczeniowego, w którym Spółka Przejmowana posiadać będzie jeszcze osobowość prawną i będzie odrębnym podatnikiem podatku VAT. W dniu np. 18 września 2019 r. (dzień połączenia) Spółka Przejmowana nie będzie już posiadała bytu prawnego. Deklaracja składana przez Wnioskodawcę w imieniu Spółki Przejmowanej powinna zawierać dane tej Spółki Przejmowanej (w tym jej numer NIP) z zastrzeżeniem, że deklarację tą podpisze i złoży, jako sukcesor praw i obowiązków podmiot przejmujący, tj. Wnioskodawca i powinna być ona złożona w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po zakończonym okresie rozliczeniowym. W deklaracji tej powinny zostać wykazane kwoty wynikające z faktycznego rozliczenia działalności Spółki Przejmowanej w okresie od 1. dnia okresu rozliczeniowego do dnia poprzedzającego dzień połączenia włącznie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego Spółka Przejmująca w związku z połączeniem powinna złożyć deklarację podatkową VAT dotyczącą ostatniego okresu rozliczeniowego Spółki Przejmowanej, za okres od pierwszego dnia przyjętego okresu rozliczeniowego do Dnia Połączenia włącznie jest nieprawidłowe.

Tut. organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.