Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-533/09-5/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-10-09
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania zapłaconego na rzecz właścicieli nieruchomości z tytułu rozwiązania umowy najmu przed upływem okresu, na który została zawarta.
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; umowa; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa najmu; wydatek; związki-związek przyczynowo-skutkowy; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 03 lipca 2009 r. (data wpływu 14 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania zapłaconego na rzecz właścicieli nieruchomości z tytułu rozwiązania umowy najmu przed upływem okresu, na który została zawarta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 22 września 2009 r. (data wpływu 25 września 2009 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania zapłaconego na rzecz właścicieli nieruchomości z tytułu rozwiązania umowy najmu przed upływem okresu, na który została zawarta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzeń przyszłych.

Podatnik jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Podatnik na podstawie umowy najmu wykorzystywał nieruchomość na cele związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Obecnie nieruchomość ta nie jest już przez Podatnika wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Niego na jej terenie działalności gospodarczej (Podatnik podjął już działania w celu znalezienia podnajemców). Jednakże umowa najmu cały czas obowiązuje. Podatnik na ww. nieruchomości dokonał nakładów (z własnych środków). Umowa najmu została zawarta na czas określony, bez możliwości wcześniejszego jej wypowiedzenia. Podatnik, z powodu zmiany strategii gospodarczej (która nie pociąga za sobą zmiany rodzaju działalności gospodarczej), zamierza rozwiązać przedmiotową umowę najmu w drodze porozumienia z Wynajmującym, gdyż działalność gospodarcza prowadzona na tej nieruchomości zostanie przeniesiona w inne miejsce celem dalszego jej wykonywania. Wraz zakończeniem stosunku najmu Podatnik zamierza zawrzeć z właścicielami przedmiotowej nieruchomości porozumienie, na podstawie którego dokonane zostaną wzajemne rozliczenia z tytułu poczynionych przez Podatnika nakładów na ww. nieruchomości.

Brane są pod uwagę dwa warianty ww. porozumienia:

*   właściciele zatrzymają poczynione przez Podatnika nakłady na nieruchomości za zapłatą określonej kwoty na rzecz Podatnika,

*   właściciele zatrzymają poczynione przez Podatnika nakłady na nieruchomości nieodpłatnie.

W przypadku, gdyby jednak nie udało się zawrzeć ww. porozumienia, Podatnik bierze pod uwagę podjęcie następujących działań (alternatywnie):

*   Podatnik rozwiązuje umowę z właścicielami nieruchomości i płaci im odpowiednie odszkodowanie,

*   Podatnik zleca podmiotowi trzeciemu prowadzenie negocjacji w sprawie rozwiązania przedmiotowej umowy najmu (bez odszkodowania płaconego przez Podatnika na rzecz właścicieli nieruchomości) oraz podjęcie czynności w celu znalezienia nowego najemcy przedmiotowej nieruchomości (nowy najemca „wszedłby” w miejsce Podatnika),

*   umowa nie zostanie rozwiązana, a Podatnik postara się znaleźć podnajemców.

Podatnik odliczał podatek naliczony VAT z tytułu nabycia przedmiotowych nakładów na nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy Podatnikowi przysługiwać będzie prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania zapłaconego na rzecz właścicieli nieruchomości z tytułu rozwiązania umowy najmu przed upływem okresu, na który została zawarta? – pytanie oznaczone we wniosku nr 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty wniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Należy zauważyć, że w przedmiotowym przypadku Podatnik zamierza rozwiązać umowę najmu nieruchomości w celu przeniesienia prowadzonej na niej działalności gospodarczej. Zgodnie ze zmienioną strategią gospodarczą Podatnika, przeniesienie działalności gospodarczej wpłynie na poprawę wyników prowadzonej działalności gospodarczej. Należy więc stwierdzić, że spełniony zostanie, określony w art. 15 ust. 1 ww. ustawy, warunek konieczny do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów – poczyniony wydatek (zapłacone odszkodowanie) zostanie poniesiony w celu osiągnięcia przychodów w innym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej (Podatnik jeszcze raz podkreśla, że umowa najmu zostanie rozwiązana, z uwagi na fakt, że zamierza On przenieść miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, co pozwoli mu zwiększyć przychody / zmniejszyć koszty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej).

W katalogu kosztów niebędących kosztami uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca nie zawarł odszkodowania z tytułu rozwiązania umowy najmu.

Podatnik zwraca uwagę, na fakt, że zawarte w art. 15 ust. 1 ww. ustawy terminy „zachowania źródła przychodów” oraz „zabezpieczenia źródła przychodów” należy rozumieć następująco:

*   zachowanie źródła przychodów – zachowanie mające na celu zapewnienie, aby przychody z danego źródła występowały dalej w dotychczasowej wysokości (w nienaruszonym stanie) oraz aby to źródło przychodów istniało,

*   zabezpieczenie źródła przychodu – zapewnienie istnienia źródła przychodów – ochrona tego źródła.

Podatnik nie zamierza zmieniać rodzaju działalności, a jedynie przenieść ją w inne miejsce, należy zatem stwierdzić, że działanie takie mieści się w zakresie pojęcia zachowania źródła przychodów. Zdanie Podatnika zgodne jest ze stanowiskiem organów podatkowych – „Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy zauważyć, że tylko odszkodowanie zapłacone w związku z przedterminowym rozwiązaniem trzeciej z opisanych umów najmu punktu prowadzenia działalności nosi znamiona związku z przychodem (pod warunkiem istnienia logicznego związku zdarzeń wskazanego powyżej). W tym przypadku może więc stanowić ono koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w przypadku dwóch pozostałych umów, z uwagi na fakt, że ich wcześniejsze rozwiązanie doprowadziło do zaprzestania prowadzenia w tych miejscach działalności a podatnik nie otworzył w to miejsce nowych punktów, nie dochodzi do spełnienia przesłanki poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia jego źródła, w związku z czym zapłacone odszkodowania nie mogą stanowić kosztów podatkowych” (interpretacja indywidualna z dnia 24 kwietnia 2009 r. wydana przez Ministra Finansów za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-50/09-6/EŻ).

Zgodnie z postanowieniem w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 26 sierpnia 2005 r. wydanym przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź - Bałuty (sygn. II/415-22/137/37303/05/KPS): „Jeżeli taki wydatek jest następstwem prowadzenia działalności gospodarczej, wynikającym z wcześniej zawartej umowy, to jego poniesienie stanowi jeden z rodzajów wydatków poniesionych w celu osiągnięcia przychodów, nawet jeżeli z tym konkretnym wydatkiem nie wiąże się skutek w postaci konkretnego przychodu”.

Zgodnie z postanowieniem w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 2 grudnia 2005 r. wydanym przez Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu (sygn. ZD/406-187/CIT/05), „(…) uzasadnieniem dla poniesienia niektórych wydatków może być dążenie do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, albowiem kosztem uzyskania przychodów są również wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości. (\`(...)\`) Z uwagi na powyższe, tutejszy organ wskazuje, że kwota faktycznie zapłacona przez Podatnika z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu na drodze porozumienia stron, może stanowić koszt uzyskania przychodów Podatnika. (\`(...)\`) Reasumując, w ocenie tut. organu podatkowego, odszkodowanie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu lokalu użytkowego, wypłacone wynajmującemu w okolicznościach opisanych powyżej, stanowi racjonalny i uzasadniony wydatek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, a zatem stanowi koszt uzyskania przychodów”.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Podatnika, w przypadku rozwiązania umowy najmu za zapłatą odszkodowania z tego tytułu przez Podatnika na rzecz właścicieli nieruchomości, kwota zapłaconego odszkodowania stanowi dla Podatnika koszt uzyskania przychodów, z uwagi na fakt, że spełniony został warunek określony w art. 15 ust. 1 ww. ustawy (zachowanie źródła przychodów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów. Przy czym, zwrot „w celu” oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Treść powyższej regulacji, wskazuje, że ustawodawca dopuszcza jej elastyczne stosowanie w zależności od okoliczności faktycznych sprawy. Wobec powyższego, uzasadnieniem dla poniesienia niektórych wydatków może być dążenie do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat, zapobieżenia ich wzrostowi, jeżeli są one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, albowiem kosztem uzyskania przychodów są również wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

*   wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,

*   zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,

*   zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Stosownie do treści art. 361 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), odszkodowanie to świadczenie, które wyrównuje straty poniesione przez poszkodowanego oraz utracone przez niego korzyści.

Wymienione w treści przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania. Z powyższego wynika, że ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z karą za wadliwie wykonaną usługę, bądź za zwłokę w usunięciu powstałych wad. Nie odniósł się natomiast do wydatków należnych z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu. Oznacza to, że kary umowne i odszkodowania inne niż wymienione, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów pod warunkiem, że spełniają ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że Spółka, z uwagi na zmianę strategii gospodarczej, zamierza – w drodze porozumienia – rozwiązać umowę najmu nieruchomości. W sytuacji braku ww. porozumienia, Wnioskodawca bierze pod uwagę możliwość rozwiązania przedmiotowej umowy najmu i zapłatę odszkodowania.

Ponadto, jak wskazuje Wnioskodawca, działanie to ma służyć zachowaniu źródła przychodów. Zapłata odszkodowania tytułem wcześniejszego rozwiązania umowy najmu pozwoli bowiem Spółce na uzyskanie przychodów (zwiększenie przychodów / zmniejszenie kosztów) w innym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, wydatek w postaci odszkodowania będącego konsekwencją wcześniejszego rozwiązania umowy najmu nieruchomości uznać należy za koszt poniesiony w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym – nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można zatem przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. W analizowanej sprawie, Spółka przedstawiła informacje, które wskazują, iż dla zachowania (zabezpieczenia) obecnych i przyszłych przychodów racjonalnym może okazać się rozwiązanie umowy oraz zapłata odszkodowania. Zatem argumentacja Spółki w zakresie kwalifikacji ww. wydatku odpowiada przytoczonej definicji.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, stwierdzić należy, iż wydatek poniesiony przez Spółkę w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu stanowić będzie – w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszt uzyskania przychodów.

Zaznacza się jednak, że zaliczenie tegoż wydatku do kosztów uzyskania przychodów powoduje obniżenie podstawy opodatkowania, zatem Spółka winna dysponować stosownymi dowodami, iż zaliczenie przedmiotowego wydatku do kosztów uzyskania przychodów było zasadne i celowe. W szczególności zaś, że wydatek ten został poniesiony w celu uzyskania lub zagwarantowania przychodów, względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Ponadto informuje się, iż w zakresie pozostałych zdarzeń przyszłych wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne, i tak:

*   w części dotyczącej pytań nr 1 - 4 – interpretacja indywidualna z dnia 09 października 2009 r. nr ILPB3/423-533/09-4/EK,

*   w części dotyczącej pytania nr 6 – interpretacja indywidualna z dnia 09 października 2009 r. nr ILPB3/423-533/09-6/EK,

*   w części dotyczącej pytania nr 7 – interpretacja indywidualna z dnia 09 października 2009 r. nr ILPB3/423-533/09-7/EK,

*   w części dotyczącej pytania nr 8 – interpretacja indywidualna z dnia 09 października 2009 r. nr ILPB3/423-533/09-8/EK,

*   w części dotyczącej pytania nr 9 – interpretacja indywidualna z dnia 09 października 2009 r. nr ILPB3/423-533/09-9/EK,

*   w części dotyczącej pytania nr 10 – interpretacja indywidualna z dnia 08 października 2009 r. nr ILPP1/443-830/09-4/BP,

*   w części dotyczącej pytania nr 11 – interpretacja indywidualna z dnia 08 października 2009 r. nr ILPP1/443-830/09-5/BP.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.