Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-642/13-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-26
Teza: W zakresie opodatkowania transakcji zbycia wierzytelności własnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; wierzytelność; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia wierzytelności własnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia wierzytelności własnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, mającą swoją siedzibę na terenie Polski i podlegającą tu opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: Wnioskodawca, Spółka). Spółka działa na polskim rynku od 2010 roku. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na udzielaniu pożyczek poza systemem bankowym.

Z uwagi na profil produktu oferowanego przez Spółkę, niekiedy zdarza się, że klienci (pożyczkobiorcy) nie spłacają pożyczek w terminie. W stosunku do niektórych klientów, mimo podejmowanych działań windykacyjnych, Spółka w dalszym ciągu ma problemy z odzyskaniem wymagalnych wierzytelności. Taka sytuacja wiąże się z utraceniem środków pieniężnych należących do Spółki i udostępnionych wcześniej pożyczkobiorcy w ramach umowy pożyczki.

Spółka pragnąc zabezpieczyć się przed tego rodzaju ryzykiem zamierza zawrzeć z innym podmiotem (spółką polskiego prawa handlowego, spółką zagraniczną, innym podmiotem lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, dalej: Partner) umowę lub kilka umów swapu ryzyka kredytowego (ang. Credit Default Swap, dalej: CDS), którego skutkiem byłoby przejęcie części ryzyka niespłacalności pożyczek udzielonych przez Spółkę w zamian za ustalone wynagrodzenie. Zgodnie z brzmieniem Warunków Wystawienia CDS (dalej: Warunki lub Warunki Wystawienia CDS) stanowiących część umowy CDS, Partner w zależności od ustaleń stron w umowie CDS, będzie zobowiązany do:

1.  nabywania w ramach transakcji CDS w określonym terminie okresu obowiązywania umowy CDS, pakietu wierzytelności spełniających określone warunki opisane w Warunkach Wystawienia CDS lub też
2.  spłaty w całości lub części, w ramach transakcji CDS w określonym terminie okresu obowiązywania umowy CDS, pakietu wierzytelności pożyczkowych Wnioskodawcy spełniających określone warunki opisane w Warunkach Wystawienia CDS.

Okoliczności, opisane w Warunkach Wystawienia CDS, prowadzące do zrealizowania się zobowiązań Partnera, o których mowa punktach 1) oraz 2) powyżej, mogą być to przykładowo: brak spłaty części lub całości pożyczki udzielonej klientowi w ciągu określonego w Warunkach Wystawienia CDS czasu czy też określona wysokość niespłaconej kwoty pożyczki lub określona ilość niespłaconych rat pożyczki.

Wierzytelności własne Wnioskodawcy, będące przedmiotem umowy CDS, są to wierzytelności powstałe w sposób pierwotny w związku z normalną działalnością gospodarczą polegającą na zawarciu przez Spółkę umów pożyczek, które to pożyczki nie zostały lub nie zostaną spłacone przez pożyczkobiorców w części lub całości. Umową CDS może być objęta zarówno kwota nominalna (kapitał) pożyczek jak również pozostałe opłaty związane z pożyczką (m.in. prowizja, składka ubezpieczeniowa, odsetki). Umowa CDS będzie dotyczyć pożyczek, które już znajdują się w portfelu Wnioskodawcy jak również pożyczek, które dopiero zostaną udzielone i trafią do portfela Wnioskodawcy w przyszłości.

Wierzytelności będące przedmiotem transakcji nie zostały przez Wnioskodawcę nabyte w sposób wtórny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku realizacji zobowiązania w ramach umowy CDS i zbycia przez Wnioskodawcę na rzecz Partnera własnych wierzytelności pożyczkowych Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Wnioskodawcy zbycie przez Spółkę wierzytelności własnych w wyniku realizacji warunków z umowy CDS nie będzie wiązało się z obowiązkiem zapłaty podatku VAT należnego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zbycie wierzytelności w ramach umowy CDS nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako transakcja niestanowiąca ani odpłatnej dostawy towarów ani świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2004 nr 54 poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa VAT).

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Natomiast, stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Przeniesienie na drodze umowy sprzedaży praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych nie stanowi wobec powyższej definicji dostawy towarów. Wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy VAT, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru.

Należy jednak rozpatrzyć, czy przeniesienie praw do wierzytelności może zostać sklasyfikowane jako świadczenie usług na gruncie przepisów ustawy VAT. Należy stwierdzić, iż czynność tego rodzaju nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ona jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (zawartej umowy pożyczki).

Instytucja przelewu (cesji) wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 Kodeksu Cywilnego.

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 ww. ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Według art. 509 § 2 Kodeksu Cywilnego, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności; przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.

Należy zauważyć, że wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Przeniesienie wierzytelności jest więc skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności i nie stanowi świadczenia usług w myśl ustawy VAT.

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Komisję Europejską, znajdującym również poparcie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, z perspektywy zbywcy, zbycie wierzytelności własnych nie powinno być traktowane jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, lecz pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Komisja Europejska uznała, iż sprzedaż własnych wierzytelności, jako wykonywanie prawa własności, nie podlega opodatkowaniu VAT (Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno-Finansowych z dnia 1 stycznia 2005 r., Nr 1).

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2011 r., sygn. I FSK 537/11, w którym sąd uznał, iż: „Zbycie wierzytelności nie stanowi zatem świadczenia usługi, gdyż jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).”

Również organy podatkowe potwierdzają brak opodatkowaniu podatkiem VAT przy zbyciu wierzytelności własnych. W interpretacji z dnia 3 stycznia 2012 r., sygn. IPPP1/443-1479/11-2/ISz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: „W oparciu o opis sprawy oraz wskazany wyżej stan prawny należy stwierdzić, iż czynności polegającej na wniesieniu przez Wnioskodawcę aportem wierzytelności własnej, nie można uznać za dostawę towaru. Wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Czynność tego rodzaju nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ona jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu.”

Podobne stanowisko prezentuje m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 15 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-191/12-3/SJ.

Jednocześnie dla nabywcy przedmiotowych wierzytelności Partnera CDS transakcja ta będzie stanowiła element usługi zwolnionej z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy VAT jako usługa, której przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 205 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. 2005 nr 183 poz. 1538 z późn. zm., dalej: ustawa OIF).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy OIF instrumentami finansowymi są papiery wartościowe, a także niebędące papierami wartościowymi instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego. Takim instrumentem pochodnym jest więc swap ryzyka kredytowego CDS.

Wobec powyższego zbycie pożyczkowych wierzytelności własnych przez Wnioskodawcę w wyniku realizacji umowy instrumentu pochodnego CDS, jako czynność wykonywania prawa własności, znajduje się poza zakresem przepisów ustawy VAT, w związku z czym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT należnego w związku ze sprzedażą własnych wierzytelności na rzecz Partnera umowy CDS,

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uprzejmie wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu, mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Wskazać należy, iż wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Podstawą do dokonania cesji wierzytelności jest art. 509 ustawy Kodeks cywilny.

Stosownie do treści art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – art. 509 § 2 cyt. ustawy.

Z kolei art. 510 § 1 ww. ustawy stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Nadmienić należy, że istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca jest spółką prowadząca działalność gospodarcza w zakresie udzielania pożyczek poza systemem bankowym.

Z uwagi na powyższe, niekiedy zdarza się, że pożyczkobiorcy nie spłacają pożyczek w terminie. W stosunku do niektórych klientów, mimo podejmowanych działań windykacyjnych, Spółka w dalszym ciągu ma problemy z odzyskaniem wymagalnych wierzytelności.

Spółka zamierza zawrzeć z innym podmiotem (dalej: Partner) umowę lub kilka umów swapu ryzyka kredytowego (ang. Credit Default Swap, dalej: CDS), którego skutkiem byłoby przejęcie części ryzyka niespłacalności pożyczek udzielonych przez Spółkę w zamian za ustalone wynagrodzenie. Zgodnie z brzmieniem Warunków Wystawienia CDS stanowiących część umowy CDS, Partner w zależności od ustaleń stron w umowie CDS, będzie zobowiązany do:

1.  nabywania w ramach transakcji CDS w określonym terminie okresu obowiązywania umowy CDS, pakietu wierzytelności spełniających określone warunki opisane w Warunkach Wystawienia CDS lub też
2.  spłaty w całości lub części, w ramach transakcji CDS w określonym terminie okresu obowiązywania umowy CDS, pakietu wierzytelności pożyczkowych Wnioskodawcy spełniających określone warunki opisane w Warunkach Wystawienia CDS.

Wierzytelności własne Wnioskodawcy, będące przedmiotem umowy CDS, są to wierzytelności powstałe w sposób pierwotny w związku z normalną działalnością gospodarczą polegającą na zawarciu przez Spółkę umów pożyczek, które to pożyczki nie zostały lub nie zostaną spłacone przez pożyczkobiorców w części lub całości. Umową CDS może być objęta zarówno kwota nominalna (kapitał) pożyczek jak również pozostałe opłaty związane z pożyczką (m.in. prowizja, składka ubezpieczeniowa, odsetki). Umowa CDS będzie dotyczyć pożyczek, które już znajdują się w portfelu Wnioskodawcy jak również pożyczek, które dopiero zostaną udzielone i trafią do portfela Wnioskodawcy w przyszłości. Wierzytelności będące przedmiotem transakcji nie zostały przez Wnioskodawcę nabyte w sposób wtórny.

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż czynności polegającej na zbyciu wierzytelności własnych nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru.

Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). W konsekwencji, transakcja, której przedmiotem jest zbycie wierzytelności własnych pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, zbycie wierzytelności własnych w ramach zawartej umowy CDS nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ nadmienia, że nie odnosił się do prawidłowości stawki podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowych wierzytelności przez Partnera Wnioskodawcy. Zatem jeśli kontrahent Strony chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w powyższym zakresie, winien złożyć stosowny wniosek o jej wydanie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.