Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.267.2024.11.GK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-04
Teza: Ustalenia czy Spółki zagraniczne na rzecz, których świadczycie
Państwo usługi rachunkowo – księgowe posiadają na
terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności
gospodarczej i w związku z tym powinniście Państwo
traktować je jako odpłatne świadczenie usług na terytorium
kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a nie jako
eksport usług.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-stałe miejsce
prowadzenia działalności
usługi-usługi księgowe
świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz
podatnika
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia
działalności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 2
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie ustalenia czy Spółki zagraniczne na rzecz, których świadczycie Państwo usługi
    rachunkowo - księgowe posiadają na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej i w związku z tym powinniście Państwo traktować je jako
    odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a
    nie jako eksport usług. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwania - pismem z 11
    czerwca 2025 r. (data wpływu 11 czerwca 2025 r.) oraz pismami z 16 lipca 2025 r. (data
    wpływu 16 i 17 lipca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej: „Wnioskodawca”) jest
    podmiotem, którego działalność polega na świadczeniu usług rachunkowo-księgowych
    oraz korporacyjnych. Wnioskodawca prowadzi swoją działalność na terytorium Polski,
    działalność Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu VAT.
    Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym siedzibę w Polsce, specjalizującym się w
    obsłudze rachunkowo-księgowej spółek zagranicznych. W ramach świadczonych usług
    Wnioskodawca dokonuje sprzedaży usług rachunkowo-księgowych na rzecz spółek z
    siedzibami poza terytorium Polski. Wnioskodawca, w celu świadczenia tych usług,
    podpisuje ze spółkami stosowne umowy o obsługę rachunkowo-księgową. Spółki
    zagraniczne, zgodnie z ustawą z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa
    przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 470) (dalej: „Ustawa”), w celu
    wykonywania działalności na terytorium Polski zakładają oddziały.
    Spółki zagraniczne dysponujące oddziałami w Polsce obsługiwane przez Wnioskodawcę, w
    zakresie objętym przedmiotem zapytania, mają następujące cechy:

    1) Są to spółki celowe, zawiązywane w celu nabycia gotowej nieruchomości inwestycyjnej
      w Polsce (zazwyczaj magazynu, centrum logistycznego, budynku biurowego lub galerii
      handlowej) i/lub wybudowania/rozbudowy takiej nieruchomości, a następnie
      uzyskiwania korzyści finansowych z tytułu odpłatnego najmu nieruchomości;
    2) Nieruchomości inwestycyjne, składające się z gruntów, budynków i/lub budowli, są
      jedynymi lub głównymi aktywami tych spółek na terenie Polski,
    3) Prowadzenie działalności w Polsce opiera się w całości na zewnętrznych
      usługodawcach, z którymi spółki zawierają wszystkie lub większość następujących
      umów:
      a) umowy w zakresie usług zarządzania aktywami (asset management),
      b) umowy zarządzania nieruchomościami,
      c) umowy agencyjne leasingu,
      d) umowy obsługi brokerskiej,
      e) umowy marketingowe,
      f) umowy w zakresie zarządzania przestrzenią nieruchomości,
      g) umowy w zakresie usuwania usterek i dokonywania napraw nieruchomości,
      h) umowy z firmami sprzątającymi,
      i) umowy na usługi ochroniarskie,
      j) umowy z zakresu doradztwa prawnego i podatkowego oraz w związku,
      k) z prowadzoną działalnością w Polsce,
      l) dodatkowe umowy, jeżeli są one konieczne do prowadzenia działalności
        gospodarczej związanej z nieruchomością (dalej łącznie: Usługi),
    4) Spółki te nie zatrudniają w Polsce żadnych pracowników ani też żadni pracownicy tych
      spółek nie przebywają na stałe w Polsce,
    5) Kluczowe decyzje biznesowe przekraczające działania w zakresie zwykłego zarządu są
      podejmowane za granicą przez zarządy tych spółek,
    6) Działania w zakresie zwykłego zarządu są podejmowane za granicą przez zarządy tych
      spółek,
    7) Działalność tych spółek w Polsce nie wymaga posiadania specjalnych zezwoleń,
      wynikających z odrębnych przepisów,
    8) Spółki te są zarejestrowane w Polsce na potrzeby rozliczeń podatku od towarów i usług
      (dalej: „VAT”) oraz dokonują czynności opodatkowanych tym podatkiem w Polsce
      (przede wszystkim jest to najem komercyjny opodatkowany 23% stawką VAT,
      powiązane z najmem opłaty eksploatacyjne oraz odprzedaż mediów).
    Spółki nie sprawują zwykle bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi,
    technicznymi lub fizycznymi usługodawców w Polsce, relacje pomiędzy spółkami, a
    usługodawcami (zarówno prawa, jak i obowiązki stron), są określane w umowach i typowe
    dla relacji biznesowych pomiędzy odbiorcą i dostawcą usługi.
    Przedstawiciel i sposób umocowania Przedstawiciela w spółkach zagranicznych
    obsługiwanych przez Wnioskodawcę; faktycznie wykonywane przez niego czynności.
    Zgodnie z art. 16 Ustawy, przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział jest obowiązany
    ustanowić osobę upoważnioną w oddziale do reprezentowania przedsiębiorcy
    zagranicznego (dalej: „Przedstawiciel”). Jest to wymóg formalny, który musi spełnić każdy
    oddział przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce.

    Ustawowe uprawnienie do reprezentacji Przedstawiciela pozostawia jednak otwartą
    kwestię prowadzenia spraw oddziału. Mając to na uwadze, jak również ze względu na
    różne oczekiwania biznesowe obsługiwanych przez Wnioskodawcę spółek zagranicznych,
    przyjmują one różne modele działania. Niektóre spółki, celem uniknięcia wątpliwości,
    decydują się na udzielenie swoim Przedstawicielom w oddziałach dodatkowych
    pełnomocnictw do prowadzenia spraw oddziału. Niektóre przyjmują wykładnię, że
    wynikający z Ustawy i doktryny zakres umocowania Przedstawiciela uprawnia do
    wykonywania czynności zwykłego zarządu bez dodatkowych pisemnych pełnomocnictw.
    Niektóre uznają natomiast, że instytucja Przedstawiciela ma wyłącznie wąskie uprawnienie
    do reprezentacji, a ustanowiony w Polsce Przedstawiciel nie wykonuje samodzielnie
    żadnych czynności zarządu (tj. ze względu na wymóg ustawowy jest formalnie
    ustanowiony, ale jest całkowicie lub niemal całkowicie nieaktywny).
    Jednocześnie, niezależnie od opisanego powyżej zakresu uprawnień wynikających z
    Ustawy i/lub wyrażonego wprost w udzielonym pełnomocnictwie - część lub wszystkie
    decyzje dotyczące działalności gospodarczej oddziału (zarówno te istotne, jak i z zakresu
    zwykłego zarządu) mogą być faktycznie podejmowane przez zarząd spółki zagranicznej w
    państwie jej siedziby. Stąd też uprawnienia Przedstawiciela do reprezentacji i/lub
    prowadzenia spraw oddziału mogą pozostawać jedynie teoretyczną możliwością.
    Podsumowując, można wyróżnić następujące warianty roli Przedstawiciela w
    obsługiwanych przez Wnioskodawcę spółkach zagranicznych:
    1) Wariant I - Spółka nie udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia
      spraw oddziału i Przedstawiciel faktycznie tych spraw nie prowadzi (faktycznie
      wszystkie decyzje w zakresie zarządu podejmowane są przez zarząd spółki
      zagranicznej),
    2) Wariant II - Spółka nie udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia
      spraw oddziału, jednak Przedstawiciel faktycznie sprawy tego oddziału prowadzi
      (decyzje z zakresu zwykłego zarządu podejmowane są przez Przedstawiciela i zarząd
      spółki zagranicznej, decyzje przekraczające zwykły zarząd podejmowane są przez
      zarząd spółki zagranicznej),
    3) Wariant III - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia spraw
      oddziału w ramach zwykłego zarządu, jednakże z wyłączeniem uprawnienia do
      zawierania i rozwiązywanie umów (w tym umów najmu), a Przedstawiciel nie korzysta
      z tego uprawnienia (faktycznie wszystkie decyzje w zakresie zarządu podejmowane są
      przez zarząd spółki zagranicznej),
    4) Wariant IV - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia spraw
      oddziału w ramach zwykłego zarządu, jednakże z wyłączeniem uprawnienia do
      zawierania i rozwiązywanie umów (w tym umów najmu), a Przedstawiciel korzysta z
      tego uprawnienia (decyzje z zakresu zwykłego zarządu, z wyłączeniem w tym
      zawierania i rozwiązywania umów najmu, podejmowane są przez Przedstawiciela i
      zarząd spółki zagranicznej, decyzje przekraczające zwykły zarząd podejmowane są
      przez zarząd spółki zagranicznej),
    5) Wariant V - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia spraw
      oddziału w ramach zwykłego zarządu, w tym do zawierania i rozwiązywanie umów (w
      tym umów najmu), a Przedstawiciel nie korzysta z tego uprawnienia (faktycznie
      wszystkie decyzje w zakresie zarządu podejmowane są przez zarząd spółki
      zagranicznej),
    6) Wariant VI - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia spraw
      oddziału w ramach zwykłego zarządu, w tym do zawierania i rozwiązywanie umów (w
      tym umów najmu), a Przedstawiciel korzysta z tego uprawnienia (decyzje z zakresu

      zwykłego zarządu, w tym zawierania i rozwiązywania umów najmu, podejmowane są
      przez Przedstawiciela i zarząd spółki zagranicznej, decyzje przekraczające zwykły
      zarząd podejmowane są przez zarząd spółki zagranicznej),
    7) Wariant VII - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do szerokiego
      prowadzenia spraw oddziału, w tym do zawierania i rozwiązywanie umów (w tym
      umów najmu), a Przedstawiciel nie korzysta z tego uprawnienia (faktycznie wszystkie
      decyzje w zakresie zarządu podejmowane są przez zarząd spółki zagranicznej),
    8) Wariant VIII - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do szerokiego
      prowadzenia spraw oddziału, w tym do zawierania i rozwiązywanie umów (w tym
      umów najmu), a Przedstawiciel korzysta z tego uprawnienia (faktycznie wszystkie
      decyzje w zakresie zarządu podejmowane są zarówno przez Przedstawiciela, jak i
      przez zarząd spółki zagranicznej).
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    W uzupełnieniu wniosku, udzielili Państwo następujących odpowiedzi:
    1) Gdzie (w jakim kraju) Spółki zagraniczne posiadają siedzibę działalności gospodarczej?
        Odpowiedzieli, Państwo że Spółki zagraniczne posiadają siedziby działalności
        gospodarczej w Luksemburgu.
    2) Czy Oddział Kontrahenta z Luksemburga jest wpisany w Polsce do KRS. Co jest
      przedmiotem działalności wpisanym w KRS. Jakie czynności/zadania wykonuje Oddział
      na terytorium Polski, w jakim celu został utworzony?
        Odpowiedzieli Państwo, że we wszystkich wskazanych przez Wnioskodawcę w
        stanie faktycznym przypadkach (8 stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych) oddziały
        Kontrahentów są wpisane (będą wpisane) w Polsce do KRS.
        Jak wskazano w stanie faktycznym, są to oddziały spółek celowych zawiązywanych w
        celu nabycia gotowej nieruchomości inwestycyjnej w Polsce (zazwyczaj magazynu,
        centrum logistycznego, budynku biurowego lub galerii handlowej) i/lub
        wybudowania/rozbudowy takiej nieruchomości, a następnie uzyskiwania korzyści
        finansowych z tytułu odpłatnego najmu nieruchomości. Takie też czynności
        faktycznie wykonują (będą wykonywać) oddziały Kontrahentów na terytorium Polski.
        Jako przedmiot działalności wszystkie oddziały te mają wpisane w KRS:
    1) 68.10.Z, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
    2) 68.20.Z, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.
        Jeżeli celem oddziału jest/(lub może być) wybudowanie lub rozbudowa
        nieruchomości pojawiają się też kody:
    1) 41.10.Z, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,
    2) 41.20.Z, roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i
      niemieszkalnych,
    3) 42.1. . roboty związane z budową dróg kołowych i szynowych,
    4) 42.2. . roboty związane z budową rurociągów, linii telekomunikacyjnych i
      elektroenergetycznych,
    5) 42.9. . roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej,
    6) 43. . . roboty budowlane specjalistyczne.
        W niektórych przypadkach oddziały mają również wpisany kod:
        70.10.Z, działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem
        holdingów finansowych.

        Należy przy tym zaznaczyć, że powyższe kody PKD nie zawsze odpowiadają
        faktycznej działalności oddziałów (np. kody związane z pracami budowlanymi często
        są uwzględniane w przypadku oddziałów, które faktycznie takich prac nie
        wykonują). Kody te też mogą się zmieniać lub w każdym momencie mogą być
        dodawane nowe. W żadnym wypadku nie można ich więc traktować jako
        równoznacznych z oznaczeniem faktycznej działalności wykonywanej przez dany
        oddział, a jedynie za wskazówkę. Jest to kwestia wyłącznie formalna, niemająca
        znaczenia dla określenia, czy kontrahenci Wnioskodawcy podsiadają w Polsce stałe
        miejsce prowadzenia działalności.
    3) W jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza
      luksemburskiej Spółki macierzystej (dalej również: Centrala) w kraju siedziby
      działalności gospodarczej (należy ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób
      niebudzący wątpliwości wskazać jak Centrala prowadzi działalność w Luksemburgu np.
      czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju
      siedziby Centrala prowadzi czynnie jakąś działalność, w tym najem nieruchomości
      znajdujących się w kraju siedziby)?
        Odpowiedzieli Państwo, że Centrale w kraju siedziby działalności gospodarczej to
        spółki celowe, zawiązywane w celu nabycia gotowej nieruchomości inwestycyjnej w
        Polsce i/lub wybudowania/rozbudowy takiej nieruchomości, a następnie
        uzyskiwania korzyści finansowych z tytułu odpłatnego najmu nieruchomości. Spółki
        te w kraju siedziby dysponują biurem lub wirtualnym biurem i nie prowadzą tam
        działalności w zakresie najmu.
        Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, sposób realizowania/zorganizowania
        działalności gospodarczej Centrali w kraju siedziby działalności gospodarczej nie jest
        elementem stanu faktycznego niezbędnym do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy i
        pozostaje on bez wpływu na określenie, czy kontrahenci Wnioskodawcy podsiadają
        w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności.
    4) Jaki jest czas/okres wykonywanych przez Wnioskodawcę usług, tj. jakiego okresu, w
      którym Wnioskodawca świadczył usługi, dotyczy wniosek?
        Odpowiedzieli Państwo, że czas/okres wykonywanych przez Wnioskodawcę usług
        różni się w zależności od kontrahenta, okres ten zależy od zawartej z kontrahentem
        umowy. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie jest to element stanu
        faktycznego niezbędny do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy i pozostaje on bez
        wpływu na określenie, czy kontrahenci Wnioskodawcy podsiadają w Polsce stałe
        miejsce prowadzenia działalności.
    5) Czy Wnioskodawca ma podpisaną umowę na świadczenie usług z Przedstawicielem
      Oddziału czy z Centralą z Luksemburga?
        Odpowiedzieli Państwo, że Umowy o świadczenie usług są podpisywane przez
        oddział albo centralę. We wszystkich dotychczasowych przypadkach podpisu
        dokonywał organ uprawniony do reprezentowania zagranicznego przedsiębiorcy (tj.
        osoba uprawniona z centrali), nie zaś przedstawiciel oddziału.
        W przypadku zdarzeń przyszłych Wnioskodawca nie wie, z kim będą ostateczne
        podpisywane umowy - czy z przedstawicielami oddziałów czy z organami
        uprawnionymi do reprezentowania zagranicznego przedsiębiorcy.
    6) Czy Kontrahent Wnioskodawcy posiada wydaną interpretację podatkową
      stwierdzającą, że dysponuje w Polsce stałym miejscem prowadzenia działalności
      gospodarczej, w związku z wykonywaniem czynności, w tym wynajmu nieruchomości?

        Odpowiedzieli Państwo, że kontrahenci Wnioskodawcy nie posiadają wydanych
        interpretacji indywidualnych stwierdzających, że dysponują w Polsce stałymi
        miejscami prowadzenia działalności gospodarczej w związku z wykonywaniem
        czynności, w tym wynajmem nieruchomości.
    7) czy Kontrahent poinformował Wnioskodawcę, że posiada w Polsce stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej?
        Odpowiedzieli Państwo, że żaden z Kontrahentów nie poinformował Wnioskodawcy
        o posiadaniu w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności. Na pytania
        Wnioskodawcy w tym zakresie stwierdzali, że nie wiedzą i prosili o zweryfikowanie
        tej kwestii we własnym zakresie.
    8) Wnioskodawca nadmienił, że Kontrahent jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem
      podatku VAT w Polsce, proszę więc wskazać, czy Kontrahent w celu otrzymania od
      Wnioskodawcy faktury posłużył/posługuje się polskim czy zagranicznym numerem NIP?
        Odpowiedzieli Państwo, że Kontrahenci nie wiedzą, którym numerem NIP mają się
        posłużyć. Kontrahenci oczekują, że to Wnioskodawca powinien wiedzieć, którym
        numerem NIP powinien się on posłużyć.
    9) W jaki sposób Wnioskodawca dokumentował wykonywane usługi na rzecz
      Kontrahenta, czy wystawialiście Państwo fakturę z polskim podatkiem VAT (23%)?
        Odpowiedzieli Państwo, że kierując się wyrokiem w sprawie C-931/19, Titanium Ltd
        przeciwko Finanzamt Österreich, Anciennement Finanzamt Wien z 3 czerwca 2021
        r., Wnioskodawca dokumentował wykonywane usługi na rzecz kontrahentów
        poprzez wystawienie na ich rzecz faktur ze stawką NP (tj. rozpoznawał eksport
        usług).
    10) Czy Spółka luksemburska zamierza realizować w Polsce przedstawioną we wniosku
      działalność poprzez swój Oddział w krótkim lub określonym czasie czy też nie ma
      określonych ram czasowych tej działalności?
        Odpowiedzieli Państwo, że nie ma określonych ram czasowych działalności, którą
        Centrale zamierzają realizować w Polsce poprzez swoje oddziały.
    11) Czy Spółka zagraniczna (Centrala) nadała Przedstawicielowi Oddziału uprawnienia do
      aktywności i podejmowania decyzji związanych z działalnością w Polsce, jeżeli tak jaki
      jest zakres czynności/uprawnień Przedstawiciela w stosunku do prowadzonej w Polsce
      działalności, w tym wynajmowanej na terytorium Polski nieruchomości?
        Odpowiedzieli Państwo, że dostępny Wnioskodawcy zakres wiedzy co do zakresu
        czynności/uprawnień Przedstawiciela w stosunku do prowadzonej w Polsce
        działalności, w tym wynajmowanej na terytorium Polski nieruchomości, został
        zawarty w opisie wariantów na stronach 7-8 Wniosku.
    12) Czy Przedstawiciele są upoważnieni do reprezentowania Oddziału wobec osób trzecich
      np. urzędów, banków, innych podmiotów prawnych?
        Odpowiedzieli Państwo, że Przedstawiciele są upoważnieni do reprezentowania
        Oddziału wobec osób trzecich, jednak zakres uprawnień do prowadzenia spraw
        oddziału nie jest jasny.
        Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że dostępny Wnioskodawcy zakres wiedzy
        co do zakresu czynności/uprawnień Przedstawiciela w stosunku do prowadzonej w
        Polsce działalności, w tym wynajmowanej na terytorium Polski nieruchomości,
        został zawarty w opisie wariantów na stronach 7-8 Wniosku. Wskazano tam, że w
        niektórych wariantach centrale mogą udzielać dodatkowych pełnomocnictw co do
        reprezentacji wobec osób
        trzecich.

    13) Czy Oddział w Polsce posiada jakieś biuro (nieruchomość) nabyte lub wynajęte, z
      którego prowadzi swoją działalność gospodarczą, należy wyjaśnić, w tym wskazać jakie
      zasoby rzeczowe/techniczne posiada Oddział Kontrahenta na terytorium Polski?
        Odpowiedzieli Państwo, że Oddziały w Polsce posiadają własne nieruchomości
        (magazyn, centrum logistyczne lub galeria handlowa i podobne), która są
        przedmiotami ich działalności gospodarczej. Oprócz tego oddziały w Polsce
        posiadają wirtualny adres/biuro, które są im udostępnione przez Wnioskodawcę lub
        inny podmiot. W praktyce więc zasoby rzeczowe/ techniczne oddziałów na
        terytorium Polski stanowią jedynie posiadane przez nie nieruchomości.
    14) Czy środki pieniężne, którymi Usługobiorca płacił Państwu za świadczone usługi
      pochodziły z rachunku bankowego polskiego czy zagranicznego?
        Odpowiedzieli Państwo, że środki pieniężne, którymi Usługobiorcy płacili
        Wnioskodawcy za świadczone usługi pochodziły z zagranicznego rachunku
        bankowego.
        W przypadku zdarzeń przyszłych Wnioskodawca nie wie, z jakich rachunków będą
        przychodzić środki pieniężne za świadczone usługi.
    15) Czy wykonywane przez Wnioskodawcę usługi rachunkowo-księgowe były
      wykorzystywane wyłącznie do usług związanych z najmem lokali prowadzonym w
      Polsce poprzez Oddział czy też do innych czynności zlecanych przez Centralę w
      Luksemburgu, jeżeli tak, to proszę wskazać do jakich - proszę opisać okoliczności
      zdarzenia?
        Odpowiedzieli Państwo, że wykonywane przez Wnioskodawcę usługi rachunkowo-
        księgowe były związane z niezbędną obsługą rachunkowo-księgową w Polsce.
    Pytania
    Czy, w świetle opisanego stanu faktycznego, Wnioskodawca powinien uznać, że w
    przypadku świadczenia usług na rzecz dysponujących oddziałami w Polsce spółek
    zagranicznych dokonuje odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju na rzecz
    stałych miejsc prowadzania działalności tych spółek i, w związku z tym, we wszystkich
    opisanych w stanie faktycznym Wariantach powinien traktować je jako odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a nie
    jako eksport usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Wnioskodawca powinien uznać że, w świetle opisanego stanu faktycznego, w przypadku
    świadczenia usług na rzecz dysponujących oddziałami w Polsce spółek zagranicznych
    dokonuje odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju na rzecz stałych miejsc
    prowadzania działalności tych spółek i, w związku z tym, we wszystkich opisanych w stanie
    faktycznym Wariantach powinien traktować je jako odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a nie jako eksport usług.
    Uzasadnienie
    Z uwagi na to, że Wnioskodawca będzie uczestniczyć w zaistniałym stanie faktycznym oraz
    zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, występuje o
    wydanie interpretacji indywidualnej.
    Określenie czy oddziały spółek zagranicznych powołane do prowadzenia działalności
    gospodarczej w Polsce z zakresu najmu nieruchomości stanowią ich stałe miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, z punktu widzenia
    Wnioskodawcy, będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie wystawienia faktury VAT na
    dany podmiot oraz rozliczenia podatku VAT należnego. Wynika to z faktu, że
    Wnioskodawca świadczy na rzecz spółek usługi, dla których miejsce świadczenia usług
    określa się na zasadach ogólnych wynikających z art. 28b ustawy o VAT (nie są to usługi

    bezpośrednio związane z nieruchomością). Fakt więc, czy usługa jest świadczona na rzecz
    stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce czy też na rzecz siedziby spółki za
    granicą decyduje o opodatkowaniu VAT w związku ze świadczeniem usług na terytorium
    kraju albo niepodleganiu temu opodatkowaniu w związku z eksportem usług.
    Stąd - Wnioskodawca ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem o wydanie
    indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej zaistniałego stanu
    faktycznego i zdarzenia przyszłego - odpowiedź na pytanie wpłynie na obowiązki
    Wnioskodawcy w zakresie rozliczeń podatkowych.
    1. Uwagi wstępne
    Zgodnie z art. 28b Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia
    usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada
    siedzibę działalności gospodarczej. W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym
    miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest
    to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym ustalenie
    istnienia na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności ma istotne
    znaczenie dla miejsca opodatkowania usług świadczonych/nabytych przez podatników.
    Obowiązek weryfikacji posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    przez usługodawcę oraz zakres jego odpowiedzialności
    Błędne uznanie, że dany podmiot posiada lub nie posiada stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium kraju może skutkować negatywnymi
    konsekwencjami zarówno dla usługodawcy, jak i usługobiorcy, poprzez nieprawidłowe
    rozliczenie transakcji.
    Zatem należy stwierdzić, że odpowiedzialność z tytułu braku prawidłowego ustalenia
    stałego miejsca prowadzenia działalności ponoszą zarówno usługodawca i usługobiorca.
    Aby zminimalizować ryzyko podatkowe z tym związane, usługodawca powinien
    zweryfikować, czy dana usługa świadczona jest na rzecz stałego miejsca prowadzenia
    działalności. W tym celu powinien przeanalizować charakter świadczonych usług oraz
    dane przekazane przez usługobiorcę, a także umowy łączące go z usługobiorcą. Ponadto
    pożądane jest pobranie oświadczenia od nabywcy, że nabywa on usługi na potrzeby
    siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    Weryfikacja ma na celu prawidłowe rozliczenie transakcji. Model weryfikacji wskazano w
    komentarzu Matarewicz Jacek, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz
    aktualizowany: „W przypadku wątpliwości co do statusu świadczeniodawcy lub
    świadczeniobiorcy celem zminimalizowania ryzyk podatkowych po stronie polskiego
    podatnika (zwłaszcza świadczącego usługi i zobowiązanego do prawidłowego
    opodatkowania VAT swojej sprzedaży, lecz również rozpoznającego np. import usług)
    pożądane jest pobieranie od kontrahentów zagranicznych oświadczenia, że na mocy
    przepisów rozporządzenia 282/2011 usługi świadczą lub nabywają jako stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej z innego kraju Unii Europejskiej albo stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej zlokalizowane w Polsce i posługujące się polskim
    numerem VAT.
    W tym kontekście z aprobatą należy odnieść się do opinii z 14 listopada 2019 r. Rzecznika
    Generalnego Juliane Kokott, C-547/18, Dong Yang Electronics Sp. z o.o. przeciwko
    Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, EU:C:2019:976, w którym
    Rzecznik podzielił wątpliwości zadającego pytanie prejudycjalne WSA we Wrocławiu z 6
    czerwca 2018 r., I SA/Wr 286/18, LEX nr 2543557. Według Rzecznika badając, czy
    kontrahent posiada stałe miejsce prowadzenia działalności (1), a jeżeli tak, to czy ono
    uczestniczy w transakcji (2), podatnik powinien poprzestać wyłączenie na tych ustaleniach,
    których w granicach zdrowego rozsądku można od niego wymagać w okolicznościach
    sprawy. Jak wskazał Rzecznik, „od Dong Yang w żadnym wypadku nie można wymagać

    czegoś niemożliwego. Subiektywnie niemożliwe jest bowiem, aby Dong Yang zbadała
    niedostępne dla niej stosunki umowne pomiędzy swoim kontrahentem i jego
    (ewentualnie jej nieznanymi) spółkami zależnymi. Taki obowiązek przeprowadzenia
    weryfikacji lub dochodzenia wykraczałby poza należytą staranność, jakiej można od niej
    rozsądnie wymagać. Dlatego też wszyscy uczestnicy postępowania słusznie zakładają, że
    Dong Yang nie musiała analizować tych umów”. Opinię tę potwierdził TSUE w wyroku z 7
    maja 2020 r. we wspomnianej sprawie C-547/18, Dong Yang Electronics Sp. z o.o.
    przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, EU:C:2020:350. W
    ocenie TSUE, skoro LG Korea, która była zarejestrowana do celów VAT w Polsce i miała tu
    przedstawiciela podatkowego, zapewniła Dong Yang, że nie ma w Polsce stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej, nie zatrudnia pracowników ani nie posiada
    nieruchomości czy wyposażenia technicznego, to trudno oczekiwać, aby podpisując
    zwykłą umowę na wykonanie jakichś usług, Dong Yang jako usługodawca weryfikował te
    informacje i poprzedzał nawiązanie współpracy przeglądem due dilligence czy zleceniem
    weryfikacji struktury zleceniodawcy zewnętrznej wywiadowni gospodarczej. Wystarczające
    w takim przypadku powinno być oświadczenie złożone przez usługobiorcę (LG Korea), że
    nabywa on usługę na potrzeby siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej za granicą. Artykuł 22 rozporządzenia 282/2011 wskazuje, jakie elementy
    usługodawca ma obowiązek przeanalizować i jakie elementy mogą ewentualnie
    wskazywać na stałe miejsce prowadzenia działalności. Takimi elementami są: charakter
    usług oraz dane przekazane przez usługobiorcę, a także umowy łączące usługodawcę z
    usługobiorcą. Jeżeli z tych danych nie wynika stałe miejsce prowadzenia działalności,
    wówczas usługodawca jest upoważniony do uznania, że tym miejscem jest siedziba
    podmiotu. Sama współpraca w jednym procesie produkcyjnym opartym na podziale
    zadań nie może przesądzać o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej w Polsce. Skoro nadrzędną zasadą jest pewność prawa, to takowa może być
    zapewniona przez stosowanie zasady ogólnej, że usługi transgraniczne w relacjach między
    przedsiębiorcami są opodatkowane w kraju siedziby usługobiorcy (art. 28b ustawy o VAT).
    Reguła ta koresponduje z treścią rozporządzenia 282/2011, które wskazuje
    opodatkowanie usług w kraju siedziby usługobiorcy, jeśli analiza umowy, zamówienia i NIP
    usługobiorcy nie sugerują przypisania stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej usługobiorcy w kraju świadczenia.”
    Jak Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym, ze względu na specyfikę prowadzonej
    przez Wnioskodawcę działalności, dysponuje on dokumentami kontrahentów, jak również
    pewną wiedzą w zakresie praktycznego sposobu wykonywania działalności gospodarczej
    w Polsce, które analizuje w takcie zleconych mu usług. W tych okolicznościach, w ocenie
    Wnioskodawcy, nie może on poprzestać wyłącznie na odebraniu oświadczenia od
    kontrahenta o posiadaniu przezeń stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, a
    nawet w przypadku odebrania takiego oświadczenia - musi je przeanalizować pod kątem
    przetwarzanych w ramach usług danych (nie można bowiem wykluczyć, że oświadczenie
    może być rozbieżne z faktyczną sytuacją danego kontrahenta w Polsce, co do której
    Wnioskodawca ma wiedzę).
    Definicja pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności na gruncie ustawodawstwa
    polskiego oraz unijnego
    Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie zostało zdefiniowane w
    przepisach ustawy o VAT, ani też w żadnych aktach wykonawczych do tej ustawy. Definicji
    tej nie zawarto także w przepisach Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006
    r. sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347,
    str. 1 z późn. zm.; dalej jako: „Dyrektywa”).
    Natomiast definicja stałego miejsca działalności została zawarta w art. 11 Rozporządzenia
    wykonawczego Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. (Dz. U.UE. L z 2011 r. Nr 77, str. 1
    z późn. zm; dalej jako: „Rozporządzenie”) ustanawiającym środki wykonawcze do
    powyższej Dyrektywy.

    Zgodnie z treścią powołanego artykułu przez stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej należy rozumieć: „dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności
    gospodarczej podatnika, (...) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz
    odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu
    odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej.”
    Dodatkowo jak wskazuje art. 53 Rozporządzenia: „Na użytek stosowania art. 192a
    dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika
    uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz
    odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu
    dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.”
    Podsumowując, w oparciu o powołane regulacje unijne stałe miejsce prowadzenia
    działalności powstaje, jeżeli charakteryzuje je stała struktura pozwalająca na odbiór oraz
    wykorzystanie usług świadczonych dla jego potrzeb oraz dokonywanie dostaw i
    świadczenie usług, w szczególności posiadanie zaplecza personalnego i strukturalnego.
    Pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności” w orzecznictwie Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „Trybunał”/„TSUE”)
    TSUE posiada bogatą historię orzecznictwa związaną z analizowanym zagadnieniem.
    Pozwoliło to na wyklarowanie się jasnych przesłanek, których wystąpienie determinuje
    powstanie lub brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    I tak, zgodnie z orzecznictwem TSUE, za główne przesłanki warunkujące powstanie stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego państwa należy
    uznać posiadanie zasobów ludzkich oraz technicznych niezbędnych do realizacji, w sposób
    niezależny i autonomiczny, działalności gospodarczej podmiotu na terytorium danego
    państwa. W szczególności TSUE zwraca uwagę na okoliczności zawierania umów o
    charakterze zarządczym oraz możliwość podejmowania przez dany podmiot
    samodzielnych decyzji, mających realne przełożenie na podejmowane na danym
    terytorium działania.
    TSUE wskazuje również, że powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej każdorazowo będzie efektem działań podejmowanych przez podmiot.
    Oznacza to, że nie każdy rodzaj działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium
    innego państwa automatycznie będzie generował powstanie stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej dla potrzeb VAT. Kluczowe jest w takim wypadku każdorazowe
    przeanalizowanie powyżej wymienionych przesłanek, dopiero w sytuacji ich łącznego
    wystąpienia, zdaniem TSUE, można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności
    gospodarczej.
    Na poparcie powyższego Wnioskodawca pragnie przytoczyć poniższy dorobek orzeczniczy
    TSUE:
        C-168/84 Gunter Berkholz przeciwko Finazamt Hamburg-Mitte-Altstadt, w którym
        TSUE wskazał, omawiając warunki traktowania miejsca jako stałego miejsca
        prowadzenia działalności, na konieczność ciągłego współdziałania środków
        rzeczowych i personalnych wymaganych przy świadczeniu usług;
        C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym
        TSUE wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest
        określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno
        środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone
        czynności;

        C-260/95 Commissioners of Customs and Excise przeciwko DEDS A/S, w którym
        TSUE wskazał na posiadanie w stałym miejscu prowadzenia działalności na stałe
        pewnego minimalnego rozmiaru i zasobów zarówno ludzkich, jak i technicznych
        koniecznych do świadczenia usług;
        C-390/96 Lease Plan Luksemburg SA przeciwko Belgische Staat w którym TSUE
        wskazał, że jeżeli spółka nie posiada w danym państwie ani swojego personelu, ani
        struktury organizacyjnej charakteryzującej się wystarczającym poziomem trwałości,
        która umożliwiałaby zawieranie umów oraz podejmowanie decyzji na poziomie
        zarządu, w związku z czym usługi mogłyby być świadczone w sposób niezależny, nie
        można mówić o stałej siedzibie spółki w tymże państwie;
        C-73/06 Pianzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fuer Steuern, w
        którym TSUE wskazał na minimalną trwałość stałego miejsca prowadzenia
        działalności poprzez gromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych
        koniecznych dla świadczenia określonych usług, przy czym poprzez ową minimalną
        trwałość rozumieć należy wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z
        punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić
        świadczenie danych usług w sposób niezależny;
        C-605/12, Welmory Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku z
        16 października 2014 r., w którym TSUE uznał, że podatnik mający siedzibę
        działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, który korzysta z usług
        świadczonych przez drugiego podatnika mającego siedzibę w innym państwie
        członkowskim, powinien być uważany za posiadającego w tym innym państwie
        członkowskim ‘stałe miejsce prowadzenia działalności’ w rozumieniu art. 44
        Dyrektywy, jeżeli to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz
        odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by
        umożliwić mu odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności
        gospodarczej;
        C-931/19, Titanium Ltd przeciwko Finanzamt Osterreich, Anciennement Finanzamt
        Wien z 3 czerwca 2021 r. (dalej: „Titanum”), w którym TSUE orzekł, że wynajmowana
        w państwie członkowskim nieruchomość nie stanowi stałego miejsca prowadzenia
        działalności gospodarczej w rozumieniu art. 43 Dyrektywy, w sytuacji, gdy podmiot
        wynajmujący tę nieruchomość nie posiada zasobów ludzkich (w miejscu
        posadowienia nieruchomości) umożliwiających samodzielne działanie tej
        nieruchomości;
        C-333/20, w sprawie Berlin Chemie a. Menarini SRL przeciwko Administratia Fiscala
        Pentru Contribuabili Mijlocii Bucuresti - Directia Generala Regionala a Finantelor
        Publice Bucurest z 7 kwietnia 2022 r., w którym TSUE stwierdził, że zawieranie
        umów na świadczenie usług, w konsekwencji których spółce udostępniane jest
        zaplecze techniczne i personalne wykorzystywane do świadczenia usług, nie jest
        wystarczające do uznania, że spółka posiada w tym państwie stałe miejsce
        prowadzenia działalności gospodarczej.

    Aby uznać, że w świetle tych wyroków dany podmiot posiada na terytorium innego
    państwa stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej spełnione muszą zostać
    łącznie poniższe przesłanki:
    1) obecność zasobów ludzkich, tj. istnienie zaplecza personalnego dla prowadzenia
      działalności,
    2) obecność zasobów technicznych, tj. istnienie zaplecza technicznego dla prowadzenia
      działalności (jak np. budynki, magazyny, urządzenia),
    3) stałość prowadzonej działalności, wyrażonej jako zamiar podatnika do prowadzenia
      działalności z tego miejsca w sposób permanentny,
    4) prowadzenie działalności w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej.
    Jak już zostało wspomniane, aby mówić o powstaniu stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej, wszystkie powyższe przesłanki powinny zostać spełnione
    łącznie.
    Obecność zasobów ludzkich
    Na podstawie art. 16 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa
    przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 470), przedsiębiorca
    zagraniczny tworzący oddział jest obowiązany ustanowić osobę upoważnioną w oddziale
    do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego. Jest to warunek, który musi spełnić
    każdy oddział. W niniejszej sprawie kluczowe jest ustalenie, czy sam fakt ustanowienia
    Przedstawiciela w oddziale skutkuje spełnieniem przesłanki posiadania zaplecza
    personalnego na terytorium Polski.
    Jasnym jest, że Przedstawiciel jest uprawniony do reprezentacji oddziału. Nie jest
    natomiast jasny zakres uprawnień do prowadzenia spraw oddziału - nie jest on jasno
    zdefiniowany w żadnym akcie prawnym, również orzecznictwo sądów powszechnych ani
    doktryna nie są zgodne w tym zakresie.
    W doktrynie prawa cywilnego uznaje się, że Przedstawiciel w oddziale przedsiębiorcy
    zagranicznego posiada uprawnienia zbliżone do prokury oddziałowej, o której mowa w
    art. 1095 K ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610).
    Jak wskazano w komentarzu Fras Mariusz (red.), Habdas Magdalena (red.), Kodeks cywilny.
    Komentarz. Tom I. Część ogólna (art. 1-125):
    1) W odniesieniu do uprawnień wynikających z prokury: „Zakres prokury obejmuje
      umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z
      prowadzeniem przedsiębiorstwa. Uwzględnia zatem zarówno czynności
      materialnoprawne, np. zawieranie umów, nabywanie praw, zaciąganie zobowiązań,
      zatrudnianie pracowników, oraz czynności procesowe dokonywane przed sądami
      cywilnymi, administracyjnymi, a także występowanie wobec organów administracji
      4124 . Prokura obejmuje umocowania do składania oświadczeń woli (reprezentacja
      czynna), jak i do przyjmowania oświadczeń woli (reprezentacja bierna). Prokurent
      umocowany jest jednak wyłącznie do reprezentacji, a nie prowadzenia spraw, zatem
      wykonuje decyzje powierzone mu przez mocodawcę, choć sam co do zasady nie
      podejmuje decyzji w tym zakresie, o ile nic innego nie wynika z odrębnego stosunku
      prawnego łączącego prokurenta z mocodawcą (por. komentarz do art. 1092).”
    2) w odniesieniu do uprawnień Przedstawiciela: „W wyroku z 11 października 2013 r. SN
      przyjął, że art. 87 u.s.d.g. przewiduje odrębne w stosunku do określonych w kodeksie
      cywilnym pełnomocnictwo, o cechach zbliżonych do prokury oddziałowej (art. 1095 k.
      c.).” Ponadto w przedmiotowym wyroku (sygn. I CSK 769/12) podkreślono, że:
      „Powyższe rozważania prowadzą ostatecznie do konkluzji, że art. 87 u.s.d.g.
      przewiduje odrębne w stosunku do określonych w kodeksie cywilnym,
      pełnomocnictwo, o cechach zbliżonych do prokury oddziałowej (art. 1095 k.c.). Ze

      względu na to, że w systemie prawnym nie występuje pełnomocnictwo o
      nieograniczonym zakresie umocowania, a prokura jest pełnomocnictwem o
      najszerszym zakresie umocowania, uwzględniając te argumenty natury systemowej
      przyjąć należy, iż zakres umocowania pełnomocnika, o którym mowa w art. 87 u.s.d.g.,
      nie może, tak jak przy prokurze, obejmować czynności, o których mowa w art. 1093 k.
      c.”
    Doktryna nie przesądza jednak jednoznacznie, czy czynności takie jak zawieranie i
    rozwiązywanie umów najmu należy traktować jako obciążanie nieruchomości czy też nie.
    Jak wskazano w komentarzu Ciszewski Jerzy (red.), Nazaruk Piotr (red.), Kodeks cywilny.
    Komentarz aktualizowany: „Prokurentowi nie wolno zbywać oraz obciążać nieruchomości.
    Zakaz ten dotyczy nie tylko zbywania całości nieruchomości, ale również ich części. Trudno
    jednoznacznie zinterpretować zakaz obciążania nieruchomości. Budzi wątpliwości czy
    obciążenie to tylko ustanowienie na nieruchomości ograniczonego prawa rzeczowego, czy
    też zawarcie umowy obligacyjnej, której przedmiotem jest nieruchomość, np. najmu czy
    dzierżawy (K. Osajda [w:] Kodeks cywilny..., t. 1, red. K. Osajda, 2017, kom. do art. 1093, nt
    7).”
    Stanowisko zgodnie z którym najem nieruchomości może zostać zawarty w ramach
    udzielonej prokury zostało wyrażone m.in. w wyroku Sądu Apelacyjnego w Szczecinie z
    dnia 28 stycznia 2022 r. sygn. I Aga 111/21: „Zakres umocowania prokurenta jest szeroki.
    Łączy w sobie cechy pełnomocnictwa procesowego w rozumieniu art. 88 k.p.c. i
    pełnomocnictwa do czynności pozasądowych, bez względu na to, czy mają one charakter
    czynności zwykłego zarządu, czy przekraczają ten zakres (umocowanie nie obejmuje
    jedynie tych czynności pozasądowych, które są enumeratywnie wskazane w art. 1093 k.c.
    oraz art. 1096 k.c.). Prokurent może dokonywać w imieniu i na rzecz przedsiębiorcy takich
    samych czynności, jakich może dokonywać sam przedsiębiorca. Umocowanie do
    czynności pozasądowych rozciąga się, z zastrzeżeniem art. 1093 k.c., art. 1095 k.c. i art.
    1096 k.c., na wszystkie czynności materialnoprawne pozostające w związku z działalnością
    gospodarczą przedsiębiorcy. Należą do nich zwłaszcza czynności handlowe związane z
    normalnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, takie jak: umowy sprzedaży, dostawy lub
    kontraktacji wytworzonych towarów, umowy sprzedaży (kupna) maszyn, urządzeń,
    surowców, umowy oświadczenie usług w charakterze przyjmującego zamówienie albo
    zamawiającego, umowy o dzieło, zlecenia, umowy najmu rzeczy (tak też Sąd Najwyższy w
    wyroku z dnia 30 kwietnia 1997 r. w sprawie sygn. Akt II UKN 82/97, OSNP1998, z. 7, poz.
    217) i dzierżawy rzeczy lub praw.”
    Są jednak również stanowiska, i są to stanowiska przeważające, że podpisanie takiej
    umowy to obciążenie nieruchomości i należy do niego mieć odrębne pełnomocnictwo. Jak
    wskazano w komentarzu Zobowiązania red. Machnikowski 2022, wyd. 1/Herbet:” 3.
    Obciążanie nieruchomości. Zgodnie z art. 1093 KC in fine wyłączone z zakresu
    umocowania prokurenta jest obciążanie nieruchomości (w przyjętym wyżej znaczeniu).
    Również ta kategoria wywołuje rozbieżności, a możliwe opcje interpretacyjne oscylują
    pomiędzy znaczeniem węższym (ścisłym), które utożsamia „obciążenie” z ustanowieniem
    na nieruchomości ograniczonego prawa rzeczowego skutecznego erga omnes
    (użytkowania, służebności, hipoteki, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu) oraz
    znaczeniem szerokim, które obejmuje ponadto stosunki obligacyjne powodujące
    powstanie wierzytelności, której treścią jest możliwość korzystania z nieruchomości, a
    efektem - pozbawienie uprawnionego władztwa nad rzeczą (użyczenie, leasing, najem,
    dzierżawa, timeshare).(...) Współczesna polska doktryna skłania się natomiast do szerokiej
    interpretacji tego pojęcia (zob. L. Moskwa, P. Moskwa, w: Gutowski, Komentarz KC, t. I.,
    2021, art. 1093, Nb 6; R. Strugała, w: Gniewek, Machnikowski, Komentarz KC, 2021, art.
    1093, Nb 2; J. Strzebinczyk, w: Gniewek, Machnikowski, Komentarz KC, 2016, art. 1093, Nb
    1; R. Uliasz, w: Załucki, Komentarz KC, 2020, art. 109, Nb 7).(...) 1. Pełnomocnictwo
    szczególne. Czynności wymienione w komentowanym przepisie nie są objęte ustawowym
    zakresem umocowania prokurenta i wymagają udzielenia przez mocodawcę odrębnego
    pełnomocnictwa. W świetle przyjętego sposobu, a przede wszystkim treści art. 1091 § 2 i

    art. 1093 in fine KC, nie ulega wątpliwości, że nie mamy tutaj do czynienia z konstrukcją
    tzw. rozszerzenia prokury, znaną m.in. na tle prawa niemieckiego i austriackiego, ale z
    odrębnym stosunkiem pełnomocnictwa, w pełni podlegającym przepisom art. 98-108 KC.
    Brzmienie art. 1093 KC przesądza, że w grę wchodzi wyłącznie pełnomocnictwo
    szczególne (verba legis: „pełnomocnictwo do poszczególnej czynności”).”
    Z kolei w komentarzu L. Moskwa, P. Moskwa, w: Gutowski, Komentarz KC, t. I, 2021, art.
    1093, Nb 6 wskazano: „Zakaz obciążania nieruchomości. Nie jest do końca jasne, jakie
    formy obciążenia nieruchomości są objęte komentowanym przepisem. K. Kopaczyńska-
    Pieczniak uważa, że zakaz ten dotyczy praw skutecznych erga omnes, czyli praw
    rzeczowych oraz praw obligacyjnych wpisanych do księgi wieczystej (taż, w: Kidyba,
    Komentarz KC, t. I, 2012, s. 685). W doktrynie przeważa jednak stanowisko (zob. m.in. J.
    Strzebinczyk, w: Gniewek, Machnikowski, Komentarz KC, 2014, art. 1093, Nb 1), zgodnie z
    którym za obciążenie nieruchomości uznać należy również inne czynności zobowiązujące,
    powodujące utratę przez mocodawcę władztwa nad nieruchomością, jak choćby umowa
    najmu czy dzierżawy (w każdym przypadku). W orzecznictwie dominuje stanowisko,
    zgodnie z którym osłabienie prawa podmiotowego wskutek dokonania niektórych
    uprawnień obligacyjnych uznać należy za obciążenie (zob. S. Sołtysiński, Czynności
    rozporządzające, s. 301 i n.). W kilku rozstrzygnięciach SN wskazał, że zawarcie umowy
    najmu i dzierżawy uznać należy za obciążenie (zob. zwłaszcza wyr. SN z 8 października
    2004 r., V CK 76/04, OSNC 2005, Nr 10, poz. 175). Wydaje się, że za słuszne uznać należy
    stanowisko dominujące w doktrynie i w orzecznictwie.”
    Powyższe potwierdza m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 października 2004 r. sygn. V
    CK 76/04: „Nasuwają się dwie możliwości rozumienia użytego w tym przepisie zwrotu
    mówiącego o obciążeniu nieruchomości. Według pierwszej, przez obciążenie
    nieruchomości należy rozumieć tylko ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego na
    nieruchomości, a według drugiej, również zawarcie takich umów, które nie prowadzą do
    ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego na nieruchomości, lecz których
    następstwa gospodarcze są w danym przypadku porównywalne z ustanowieniem
    ograniczonego prawa rzeczowego na nieruchomości. Przykładem takich umów mogą być
    umowy najmu i dzierżawy nieruchomości i to nie tylko wtedy, gdy najem lub dzierżawa
    mają być wpisane do księgi wieczystej. Podzielając przytoczony wcześniej pogląd
    wypowiedziany jeszcze na tle ustawy o spółdzielniach z 1920 r., że w przepisach
    poddających ograniczeniom obciążanie nieruchomości spółdzielczych chodzi przede
    wszystkim o zapobieżenie określonym następstwom gospodarczym, należy opowiedzieć
    za drugą możliwością.”
    Zgodnie z powyższym, Przedstawiciel jest uprawniony do wykonywania czynności
    sądowych i pozasądowych jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, z
    wyłączeniem jednak: zbycia przedsiębiorstwa, dokonywania czynności prawnych, na
    podstawie których następuje oddanie go do czasowego korzystania, oraz do zbywania i
    obciążania nieruchomości. Do powyższych czynności wymagane jest dodatkowe
    pełnomocnictwo szczególne. Uprawnienie do upoważnienia do podpisywania i
    rozwiązywania w imieniu spółki zagranicznej umów, choć w zakresie umów najmu
    nieruchomości może być to prawo sporne.
    Przepisy i doktryna pozostawiają też otwartą kwestię uprawnień do prowadzenia spraw
    oddziału jako odrębną od samej możliwości składania oświadczeń w imieniu spółki
    zagranicznej. Jak wskazano, prowadzenie spraw jest stosunkiem wewnętrznym oddziału z
    przedstawicielem. Należy jednak zaznaczyć, że kwestię wewnętrznego ukształtowania
    relacji między spółką zagraniczną a jej Przedstawicielem w odniesieniu do stosunków z
    podmiotami zewnętrznymi należy uważać za kwestię wtórną - z istoty prokury wynika, że
    decyzje podjęte przez Przedstawiciela, choćby były niezgodne z ustaleniami ze spółką
    zagraniczną, będą prawnie skuteczne i wiążące dla tej spółki.
    Podsumowując, zakres umocowania i uprawnień Przedstawiciela pozostaje więc niejasny.
    Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, niezależnie od przyjętej wykładni istotny jest fakt, że

    Przedstawiciel jest z mocy prawa uprawniony do reprezentacji, a tym samym do
    podejmowania prawnie skutecznych i wiążących dla spółki zagranicznej decyzji
    dotyczących oddziału. Działania te będą skuteczne niezależnie od tego, czy będą one
    dokonane w ramach udzielonego przez spółkę zagraniczną uprawnienia do prowadzenia
    spraw oddziału czy też nie. Brak szczegółowego pełnomocnictwa lub brak umownego
    ukształtowania uprawnień do prowadzenia spraw oddziału nie wpływa na potencjalną
    możliwość podejmowania przez Przedstawiciela decyzji z zakresu zwykłego zarządu (w
    tym, potencjalnie, np. zawierania umów najmu).
    W ocenie Wnioskodawcy, skutkuje to koniecznością uznania Przedstawiciela za
    realizującego przesłankę zaplecza personalnego, która przy spełnieniu pozostałych
    warunków konstytuuje powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności.
    Wyrokiem TSUE, w którym podkreślono, że kluczowym dla uznania spełnienia przesłanki
    posiadania zasobów ludzkich dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    jest możliwość takiej działalności, jest Wyrok TSUE w sprawie Titanum (i powołane w nim
    orzecznictwo), w którym Trybunał wskazał, że: „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem
    Trybunału pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” wymaga stałej
    obecności zasobów ludzkich i technicznych niezbędnych do świadczenia określonych
    usług. Wymaga ono zatem wystarczającego stopnia trwałości oraz struktury, która z
    punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić samodzielne
    świadczenie rozpatrywanych usług (wyrok z dnia 28 czerwca 2007 r., Planzer Luxembourg,
    C-73/06, EU:C:2007:397, pkt 54 i przytoczone tam orzecznictwo). W szczególności
    struktura pozbawiona własnego personelu nie może mieścić się w zakresie pojęcia
    „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” (zob. podobnie wyrok z dnia 17
    lipca 1997 r., ARO Lease, C-190/95, EU:C:1997:374, pkt 19)”.
    W ocenie Wnioskodawcy, spółka zagraniczna ustanawiająca oddział w Polsce, a w związku
    z nim - Przedstawiciela, tworzy na terytorium kraju:
    1) Swój własny stały zasób ludzki (niewątpliwie bowiem Przedstawiciela należy traktować
      jako personel spółki zagranicznej)
    2) który jest trwały (tj. który będzie istnieć co najmniej tak długo, jak długo będzie istnieć
      oddział) i
    3) zdolny do samodzielnego działania i podejmowania działań zarządczych w sposób
      niezależny od spółki zagranicznej.
    Zatem, inaczej niż w stanie faktycznym wyroku Titanium, gdzie spółka zagraniczna nie
    ustanowiła odpowiednika Przedstawiciela na terytoriom Austrii, spółka zagraniczna
    ustanawiająca oddział w Polsce a wraz z nim ustanawiająca Przedstawiciela - tworzy tym
    samym stały zasób ludzki na terenie Polski. Niezależnie przy tym, czy Przedstawicielowi
    zostanie udzielone pełnomocnictwo szczególne czy też nie, czy dodatkowo uprawniono go
    do prowadzenia spraw oddziału czy też nie, wreszcie czy działa on faktycznie czy też nie -
    to już sama możliwość podejmowania prawnie skutecznych w stosunku do oddziału spółki
    zagranicznej działań, nawet niezrealizowana w praktyce, skutkuje uznaniem, że w takiej
    sytuacji przesłankę posiadania zaplecza personalnego - należy uznać za spełnioną.
    Obecność zasobów technicznych
    Spółki zagraniczne dysponujące oddziałami w Polsce obsługiwane przez Wnioskodawcę
    nabywają w Polsce infrastrukturę w postaci nieruchomości inwestycyjnych (zazwyczaj
    magazynu, centrum logistycznego lub galerii handlowej), która jest wynajmowana w
    celach usługowo-handlowych. Nie ulega zatem wątpliwości, że od momentu takiego
    nabycia posiadają one infrastrukturę techniczną na terytorium Polski.
    Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, warunek posiadania przez spółki zagraniczne
    dysponujące oddziałami w Polsce obsługiwane przez Wnioskodawcę zasobów
    technicznych na terytorium Polski należy uznać za spełniony.

    Stałość prowadzonej działalności
    Pojęcie stałości należy rozumieć jako zamiar przynajmniej długofalowego prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium danego państwa, jednocześnie, stałość w
    odniesieniu do kryteriów powstania stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej odnosi się również do konieczności utworzenia określonego stopnia
    zaangażowania środków osobowych i technicznych, by nie było wątpliwości, iż ma ona
    charakter przemijający.
    Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z
    Rozporządzenia wykonawczego, jak również utrwalone orzecznictwo TSUE oraz
    orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można
    kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu
    prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym
    miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia
    działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania,
    które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób
    przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala
    działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona
    jest stale.
    Cechą miejsca prowadzenia działalności niezbędną do uznania, iż ma ono charakter stały
    jest zaangażowanie odpowiedniej struktury osobowej i technicznej.
    Sposób wykładni warunku wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej prezentują niżej cytowane orzeczenia TSUE:
    a) wyrok TSUE z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz, przeciwko
      Finanzamt Gamburg-Mitte-Altstand, cyt.:
    „Z kontekstu koncepcji użytych w art. 9 oraz z jego celu wynika, że, jak stwierdzono
    powyżej, usług tych nie można uznać za świadczone w miejscu prowadzenia działalności
    innym, niż miejsce siedziby usługodawcy, chyba że to miejsce prowadzenia działalności
    jest pewnych minimalnych rozmiarów oraz stale obecne są w nim zasoby zarówno
    ludzkie, jak i techniczne konieczne do świadczenia usług. (...)
    Na pierwsze pytanie Finanzgericht należy zatem odpowiedzieć następująco: art. 9 (1) VI
    Dyrektywy z 17 maja 1977 r. należy interpretować tak, iż instalacja dla celów prowadzenia
    działalności komercyjnej, takiej jak eksploatacja automatów do gry, na pokładzie statku
    żeglującego po otwartym morzu poza terytorium kraju może być uznana za stałe miejsce
    prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie, jeśli to stałe miejsce
    prowadzenia działalności pociąga za sobą stałą obecność zasobów tak ludzkich, jak i
    technicznych, koniecznych do świadczenia tych usług i nie jest właściwe uznanie tych
    usług za wykonane w miejscu, gdzie usługodawca posiada swoją siedzibę.”
    b) wyrok TSUE z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko
      Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, cyt.:
    „Z celu art. 9 oraz kontekstu, w którym użyto w nim przedmiotowych pojęć, wyraźnie
    wynika, że nie można uznać usług za świadczone w miejscu prowadzenia działalności
    innym, niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że to inne miejsce
    prowadzenia działalności posiada minimalny poziom stabilności wynikający ze stałej
    obecności zarówno zasobów ludzkich, jak i technicznych, koniecznych do świadczenia
    usług. (...)”.
    Orzeczenia te zostały wprawdzie wydane w oparciu o nieobowiązujące już przepisy art. 9
    ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji
    ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny
    system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (dalej
    jako: VI Dyrektywa), jednak mają one zastosowanie również do wykładni przepisu art. 44
    Dyrektywy, co potwierdza orzecznictwo TSUE, przykładowo wyrok TSUE z dnia 16

    października 2014 r. w sprawie C-605/12 Welmory sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby
    Skarbowej w Gdańsku.
    Powyższe potwierdza również linia interpretacyjna sądów administracyjnych, przykładowo
    wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Gliwicach z 28 lipca 2020 r.,
    sygn. akt I SA/Gl 141/20, cyt.:
    „Kierując się powyższymi wskazaniami, wynikającymi również z innych wyroków TSUE,
    dotyczących ustalenia miejsca stałego prowadzenia działalności wskazać należy, że
    konieczna jest pewna określona minimalna skala aktywności, która stanowi zewnętrzne
    znamię, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale (orzeczenie C-231/94), tj. w
    sposób stały, powtarzalny i nieprzemijający (orzeczenie 168/84), wymagana jest też
    minimalna trwałość poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych
    koniecznych dla świadczenia określonych usług w sposób niezależny (orzeczenie C-73/06
    czy C-260/95)”.
    Spółki zagraniczne dysponujące oddziałami w Polsce obsługiwane przez Wnioskodawcę,
    jak wskazano, nabywają w Polsce nieruchomości inwestycyjne oraz wyznaczają
    Przedstawicieli. Ich działalność na terytorium Polski nie jest ograniczona żadnym
    horyzontem czasowym. Zatem działalność tych spółek w Polsce można uznać za cechującą
    się stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.
    Możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego
    miejsca
    Zgodnie z artykułem 11 ust. 1 Rozporządzenia, „stałe miejsce prowadzenia działalności
    (dla potrzeb ustalenia miejsca świadczenia usług z art. 44 Dyrektywy VAT) oznacza
    dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym
    mowa w art. 10 niniejszego Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą
    stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by
    umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Tym samym przesłanka
    możliwości odbioru i wykorzystywania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałe
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynika wprost z obowiązujących
    przepisów.
    Spółki zagraniczne dysponujące oddziałami w Polsce obsługiwane przez Wnioskodawcę
    wykorzystują na własne potrzeby szereg usług m.in. usługi zarządzania nieruchomością,
    usługi sprzątania, usługi w zakresie usuwania usterek i dokonywania napraw
    nieruchomości oraz z zakresu doradztwa prawnego i podatkowego oraz compliance w
    związku z prowadzoną działalnością w Polsce. Koszty te, co do zasady, są ponoszone
    wyłącznie w celu prowadzenia w Polsce działalności oddziału. Tym samym spółki
    zagraniczne dysponujące oddziałami w Polsce obsługiwane przez Wnioskodawcę
    odbierają oraz wykorzystują świadczone usługi na własne potrzeby.
    Zatem działalność oddziałów spółek zagranicznych obsługiwanych w Polsce przez
    Wnioskodawcę spełnia przesłankę możliwości odbioru i wykorzystywania usług
    świadczonych do własnych potrzeb.
    2) Podsumowanie
    W kontekście powyższego, mając na uwadze, że:
        warunek odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego
        będzie spełniony,
        warunek wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
        będzie spełniony,
        warunek posiadania możliwości odbioru i wykorzystania usług świadczonych do
        własnych potrzeb będzie spełniony

    - w ocenie Wnioskodawcy powinien on uznać, że we wszystkich opisanych w stanie
    faktycznym Wariantach obsługiwane przez Wnioskodawcę spółki zagraniczne dysponują
    stałymi miejscami prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.
    To z kolei powoduje, że Wnioskodawca świadczenie usług na rzecz tych stałych miejsc
    prowadzenia działalności powinien traktować jako odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Postanowienie o odmowie wszczęcia postepowania
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 30 lipca 2024 r. wydałem postanowienie znak: 0114-
    KDIP1-2.4012. 267.2024.1.GK o odmowie wszczęcia postępowania ze względu na to, że w
    sprawie wystąpiły przesłanki określone w art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej
    uzasadniające odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania dla Państwa
    interpretacji.
    Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania doręczono Państwu 8 sierpnia 2024 r.
    13 sierpnia 2024 r. wnieśli Państwo zażalenie na to postanowienie (data wpływu 14
    sierpnia 2024 r.)
    W odpowiedzi na powyższe zażalenie, 12 września 2024 r. wydałem postanowienie
    utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie nr 0114-KDIP1-2.4012.267.2024.2.GK/ESZ.
    Skarga na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania
    16 października 2024 r. wnieśli Państwo skargę na to postanowienie do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w Warszawie.
    Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości.
    Postępowanie przed sądem administracyjnym
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 26 lutego 2025 r. sygn. akt III SA
    /Wa 2521/24 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 lipca 2024 r., nr 0114-KDIP1-
    2.4012.267.2024.1.GK.
    Odstąpiłem od wniesienia skargi kasacyjnej od tego wyroku do Naczelnego Sądu
    Administracyjnego.
    Wyrok, który uchylił zaskarżone postanowienie stał się prawomocny od 19 kwietnia 2025 r.
    Odpis prawomocnego wyroku WSA wpłynął 26 maja 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej -
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.
    U. z 2024 r. poz. 361) - zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.
    Stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:
      1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
      art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
      względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
      zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od
      wartości dodanej;
      2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
      nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
      usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
      świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy.
    Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.
    Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność
    gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej
    ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty
    wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich
    oraz państw trzecich.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu

      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w
    Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa
    przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 89), zwanej dalej ustawą o
    zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych.
    Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców
    zagranicznych i innych osób zagranicznych:
      dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich mogą tworzyć oddziały z siedzibą
      na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Pojęcie „oddział” zdefiniowane zostało w art. 3 pkt 4 ustawy o zasadach uczestnictwa
    przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych, jako
      wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej,
      wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym
      miejscem wykonywania działalności.
    Na podstawie art. 15 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i
    innych osób zagranicznych):
      przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność
      gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą.
    W myśl art. 19 pkt 1 ustawy o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i
    innych osób zagranicznych:
      przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany używać do
      oznaczenia oddziału oryginalnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego wraz z
      przetłumaczoną na język polski nazwą formy prawnej przedsiębiorcy oraz dodaniem
      wyrazów „oddział w Polsce”.
    Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur
    firmy macierzystej), natomiast nie dysponuje możliwością prowadzenia działalności
    gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona działalność
    stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

    Z opisu sprawy wynika, że świadczycie Państwo usługi rachunkowo-księgowe na rzecz
    Spółek, które posiadają siedzibę działalności gospodarczej w Luksemburgu. Spółki
    zagraniczne w celu wykonywania działalności na terytorium Polski zakładają Oddziały,
    które są wpisywane w Polsce do KRS. Spółki zagraniczne są to spółki celowe, zawiązywane
    w celu nabycia gotowej nieruchomości inwestycyjnej w Polsce (zazwyczaj magazynu,
    centrum logistycznego, budynku biurowego lub galerii handlowej) i/lub wybudowania/
    rozbudowy takiej nieruchomości, a następnie uzyskiwania korzyści finansowych z tytułu
    odpłatnego najmu nieruchomości. Oddziały Kontrahentów na terytorium Polski posiadają
    własne ww. nieruchomości, które są przedmiotem ich działalności gospodarczej. Spółki te
    w kraju siedziby dysponują jedynie biurem/wirtualnym biurem i nie prowadzą tam
    działalności w zakresie najmu. Oddziały w Polsce poza nabytymi nieruchomościami
    posiadają również wirtualny adres/biuro, które są im udostępniane przez Państwa lub
    inny podmiot. W Polsce Oddziały działają poprzez Przedstawicieli, którzy są upoważnieni
    do reprezentowania Oddziału wobec osób trzecich, jednak zakres uprawnień do
    prowadzenia spraw nie jest jasny. Role jakie Przedstawiciele w obsługiwanych przez
    Wnioskodawcę spółkach zagranicznych będą pełnić to:
    1) Wariant I - Spółka nie udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia
      spraw oddziału i Przedstawiciel faktycznie tych spraw nie prowadzi (faktycznie
      wszystkie decyzje w zakresie zarządu podejmowane są przez zarząd spółki
      zagranicznej),
    2) Wariant II - Spółka nie udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia
      spraw oddziału, jednak Przedstawiciel faktycznie sprawy tego oddziału prowadzi
      (decyzje z zakresu zwykłego zarządu podejmowane są przez Przedstawiciela i zarząd
      spółki zagranicznej, decyzje przekraczające zwykły zarząd podejmowane są przez
      zarząd spółki zagranicznej),
    3) Wariant III - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia spraw
      oddziału w ramach zwykłego zarządu, jednakże z wyłączeniem uprawnienia do
      zawierania i rozwiązywanie umów (w tym umów najmu), a Przedstawiciel nie korzysta
      z tego uprawnienia (faktycznie wszystkie decyzje w zakresie zarządu podejmowane są
      przez zarząd spółki zagranicznej),
    4) Wariant IV - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia spraw
      oddziału w ramach zwykłego zarządu, jednakże z wyłączeniem uprawnienia do
      zawierania i rozwiązywanie umów (w tym umów najmu), a Przedstawiciel korzysta z
      tego uprawnienia (decyzje z zakresu zwykłego zarządu, z wyłączeniem w tym
      zawierania i rozwiązywania umów najmu, podejmowane są przez Przedstawiciela i
      zarząd spółki zagranicznej, decyzje przekraczające zwykły zarząd podejmowane są
      przez zarząd spółki zagranicznej),
    5) Wariant V - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia spraw
      oddziału w ramach zwykłego zarządu, w tym do zawierania i rozwiązywanie umów (w
      tym umów najmu), a Przedstawiciel nie korzysta z tego uprawnienia (faktycznie
      wszystkie decyzje w zakresie zarządu podejmowane są przez zarząd spółki
      zagranicznej),
    6) Wariant VI - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do prowadzenia spraw
      oddziału w ramach zwykłego zarządu, w tym do zawierania i rozwiązywanie umów (w
      tym umów najmu), a Przedstawiciel korzysta z tego uprawnienia (decyzje z zakresu
      zwykłego zarządu, w tym zawierania i rozwiązywania umów najmu, podejmowane są
      przez Przedstawiciela i zarząd spółki zagranicznej, decyzje przekraczające zwykły
      zarząd podejmowane są przez zarząd spółki zagranicznej),
    7) Wariant VII - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do szerokiego
      prowadzenia spraw oddziału, w tym do zawierania i rozwiązywanie umów (w tym
      umów najmu), a Przedstawiciel nie korzysta z tego uprawnienia (faktycznie wszystkie
      decyzje w zakresie zarządu podejmowane są przez zarząd spółki zagranicznej),

    8) Wariant VIII - Spółka udziela pełnomocnictwa Przedstawicielowi do szerokiego
      prowadzenia spraw oddziału, w tym do zawierania i rozwiązywanie umów (w tym
      umów najmu), a Przedstawiciel korzysta z tego uprawnienia (faktycznie wszystkie
      decyzje w zakresie zarządu podejmowane są zarówno przez Przedstawiciela, jak i
      przez zarząd spółki zagranicznej).
    Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia czy powinniście Państwo uznać, że w przypadku
    świadczenia usług na rzecz dysponujących oddziałami w Polsce spółek zagranicznych
    dokonujecie odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju na rzecz stałych miejsc
    prowadzenia działalności gospodarczej tych Spółkę, i w związku z tym we wszystkich
    opisanych Wariantach powinniście traktować je jako odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a nie jako eksport usług.
    Odnosząc się do powyższych kwestii należy wskazać, że definicja „stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.
    Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego
    rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu
    VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w
    szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz
    miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności
    określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie
    wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia,
    jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach
    członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.
    Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:
      Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji
      podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak” siedziba
      działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie
      możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić
      stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo
      Trybunału Sprawiedliwości.
    W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i
      wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu
      świadczenie usług, które wykonuje:
      a. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
      b. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112
        /WE;
      c. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

      d. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
    Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:
      Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający,
      by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy
      charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w
      zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy
      towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.
    Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując
    się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje
    odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do
    prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności
    gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest
    prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona
    w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym
    zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94
    Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs
    and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12
    Welmory Sp. z o.o.
    Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z
    przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów
    administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których
    zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak
    wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny,
    niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności
    charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala
    na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy
    też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która
    stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.
    Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-
    rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla
    uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest
    istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który
    samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w
    stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn.
    powtarzalny i nieprzemijający.
    Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w
    oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot
    posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy
    wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany
    oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i
    zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności
    podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało
    towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające
    opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, dla uznania działalności
    podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest

    konieczne, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył
    usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne jest aby stworzona struktura
    działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na
    własne potrzeby.
    Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w
    danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i
    technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu
    wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem
    personalnym i technicznym innego podmiotu, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem.
    Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w
    danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się
    odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.
    Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy
    zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura.
    Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i
    technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca
    prowadzenia działalności w innym kraju.
    Należy również zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19
    (Titanium), w którym Trybunał uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym
    znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania
    przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem
    „nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne
    działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów
    uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (...). W świetle
    powyższego (...) Wynajmowana w państwie członkowskim nieruchomość nie stanowi
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 43 dyrektywy
    2006/112 oraz art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112 ze zm., w sytuacji, gdy właściciel tej
    nieruchomości nie posiada własnego personelu do świadczenia usług związanych z
    najmem”.
    Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności
    rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że działalność Państwa Kontrahentów
    realizowana w Polsce spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium Polski, bowiem cechuje się wystarczającą
    stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W
    przedmiotowej sprawie prowadzenie przez Kontrahentów działalności w Polsce wynika z
    posiadania w kraju wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych
    do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie nabywania gotowych nieruchomości
    i/lub wybudowania/rozbudowy oraz uzyskiwania korzyści finansowych z tytułu ich
    odpłatnego najmu. Ponadto działalność Kontrahentów w Polsce nie jest prowadzona w
    sposób okresowy, jak również jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do ich
    siedziby działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku Kontrahenci w kraju siedziby
    działalności gospodarczej (Luksemburg) uznawani są za spółki celowe, które zostały
    utworzone wyłącznie w celu nabycia gotowej nieruchomości inwestycyjnej w Polsce i ich
    odpłatnego najmu. Spółki te w kraju swojej siedziby dysponują jedynie biurem/wirtualnym
    biurem i nie prowadzą tam żadnej działalności w zakresie najmu.
    Należy zauważyć, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy
    uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie
    spełnione zostaną warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i
    technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i
    wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się
    stałością. W analizowanej sprawie działalność w zakresie najmu prowadzona jest na
    terytorium Polski poprzez utworzone i zarejestrowane w tym celu Oddziały Spółek.
    Oddziały te posiadają na terytorium Polski własne nieruchomości inwestycyjne (magazyn,

    centrum logistyczne lub galeria handlowa i podobne) które są przedmiotem ich
    działalności gospodarczej. Dodatkowo w Oddziałach zostali ustanowieni Przedstawiciele,
    którzy są upoważnieni do reprezentowania Oddziału wobec osób trzecich. Zakres
    uprawnień Przedstawicieli jest różny, niektóre Spółki udzieliły Przedstawicielom
    dodatkowych pełnomocnictw do prowadzenia spraw Oddziału. Zatem mając na uwadze
    powyższe należy uznać, że Oddziały Spółek posiadają na terytorium Polski odpowiednie
    zaplecze techniczne/rzeczowe i personalne w celu prowadzenia działalności gospodarczej
    w zakresie najmu nieruchomości.
    Ponadto, z wniosku wynika, że Oddziały Kontrahentów korzystają z usług podmiotów
    trzecich w celu wykonywania działalności w Polsce. Usługami realizowanymi przez
    podmioty trzecie są m.in.: usługi zarządzania nieruchomościami, usługi agencyjne
    leasingu, usługi obsługi brokerskiej, usługi marketingowe, usługi usuwania usterek i
    dokonywania napraw nieruchomości czy usługi w zakresie zarządzania przestrzenią
    nieruchomości itp. Zakupione usługi nie są przedmiotem dalszej odsprzedaży, usługi te
    wykorzystywane są na potrzeby własne Oddziałów Spółek w Polsce. Zatem struktura
    (Oddziały w Polsce) jaką Spółki zorganizowały na terytorium Polski jest w stanie odbierać i
    wykorzystywać nabywane usługi dla własnych potrzeb. Usługi nabywane na terytorium
    Polski są faktycznie wykorzystywane przez Oddziały. Ponadto wszystkie działania związane
    z najmem, zarządzaniem odbywają się wyłącznie w Polsce, gdyż Spółki w kraju siedziby nie
    prowadzą działalności w tym zakresie. Zatem cała działalność Spółek w zakresie wynajmu
    komercyjnego nieruchomości jest skoncentrowana na terytorium Polski. To w Polsce
    znajdują się Oddziały, nieruchomości będące przedmiotem najmu oraz Przedstawiciele,
    którzy są odpowiedzialni za sprawy Oddziałów. Spółki na terytorium Luksemburga
    posiadają jedynie biuro/wirtualne biuro, zaś w Polsce zorganizowały niezbędną
    infrastrukturę personalną i techniczną w postaci wynajmowanych nieruchomości.
    Ponadto należy wskazać, że jak wynika z wniosku nie ma określonych ram czasowych
    działalności, którą Spółki zamierzają realizować w Polsce poprzez swoje Oddziały.
    Dodatkowo, także sam fakt utworzenia Oddziałów w Polsce (spełnienie warunków
    formalnych oraz podjęcie czynności prawnych) stanowi o tym, że Spółki zamierzają
    prowadzić działalność na terytorium Polski w sposób zorganizowany oraz trwały.
    Powyższe pozwala na uznanie, że działalność jaka jest prowadzona w Polsce poprzez
    Oddziały nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również jest wykonywana w sposób
    samodzielny w stosunku do działalności gospodarczej w Luksemburgu. W konsekwencji
    działalność prowadzona przez Spółki na terytorium Polski charakteryzuje się stałością.
    Tym samym, poprzez zorganizowanie odpowiedniego zaplecza osobowego i technicznego
    oraz nabywanie od niezależnych podmiotów usług Spółki poprzez swoje Oddziały
    niezależnie i w długiej perspektywie czasu na terytorium Polski zamierzają prowadzić
    działalność gospodarczą.
    W analizowanej sprawie istotny jest także cytowany już powyżej wyrok TSUE z 3 czerwca
    2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium), w którym Trybunał uznał, że brak własnego
    personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość,
    wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej. W sprawie będącej przedmiotem wniosku, inaczej niż w
    powołanym wyroku, Spółki posiadają na terytorium Polski Oddziały, a także
    Przedstawicieli, którzy prowadzą sprawy Oddziałów oraz są upoważnieni do
    reprezentowania Oddziałów wobec osób trzecich. W konsekwencji tezy zeprezentowane
    ww. wyroku nie będą miały w analizowanej sprawie zastosowania.
    Tym samym we wszystkich opisanych Wariantach od 1-8 posiadane w Polsce przez
    Państwa Kontrahentów Oddziały stanowią stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej w Polsce.
    Odnosząc się zaś do Państwa wątpliwości dotyczących określenia miejsca świadczenia
    usług rachunkowo-księgowych wykonywanych przez Państwa na rzecz Spółek
    luksemburskich posiadających w Polsce Oddziały należy wskazać, że zastosowanie

    znajdzie art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad
    ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
    1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Przy tym, jak ustaliłem w niniejszej interpretacji,
    Spółki poprzez utworzone i zarejestrowane Oddziały będą posiadać w Polsce stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, w analizowanej sprawie miejscem
    świadczenia a zarazem opodatkowania świadczonych przez Państwa usług rachunkowo-
    księgowych, stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy jest Polska. Tym samym powinniście
    Państwo świadczone usługi rachunkowo-księgowe we wszystkich Wariantach traktować
    jako odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1
    ustawy.
    W konsekwencji Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.
    Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego
    wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy
    Ordynacja podatkowa - niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa i nie wywołuje
    skutków prawnych dla Państwa Kontrahentów.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.