Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-732/16-1/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-29
Teza: Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do zasiłku relokacyjnego.
Słowa kluczowe: dodatki-dodatki mieszkaniowe; pracownik; skutki podatkowe; zasiłki; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2016 r. (data otrzymania 30 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie ¬ ustalenia czy Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych określonego w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie ustalenia Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych określonego w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką kapitałową – Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, prowadzącą działalność w sektorze automatyki przemysłowej.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług na rzecz podmiotów z grupy kapitałowej i podmiotów trzecich, głównie z siedzibą poza Polską, w zakresie:

*   zarządzania realizacją projektów instalacyjnych,
*   realizacji projektów instalacyjnych,
*   doradztwa w zakresie automatyki przemysłowej,
*   serwisu oraz utrzymania sprzętu związanego z automatyką przemysłową, a także
*   usług wynajmu wykwalifikowanego personelu (dalej zbiorczo zwane „Usługami”).

Świadczenie Usług zazwyczaj wymaga obecności pracowników Spółki na terenie realizacji projektów położonych w różnych krajach, jak również na różnych kontynentach. Umowa o pracę zawarta z pracownikiem wskazuje, iż miejscem wykonywania pracy jest siedziba Spółki. W związku z wyjazdami pracowników w celu realizacji Usług Spółka zawiera z pracownikami ramowe umowy oddelegowania oraz informacje o oddelegowaniu, gdzie wskazuje m.in. okres trwania wyjazdu oraz miejsce wykonywania Usług. Co do zasady, wyjazdy pracowników do innych krajów celem wykonywania Usług nie są uznawane za delegacje służbowe w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy. Jednocześnie, obowiązki pracowników związane z realizacją Usług wykonywane są poza miejscem ich stałego zamieszkania oraz poza miejscem świadczenia pracy wskazanym w umowie o pracę.

W działalności Spółki oddelegowania mogą mieć zastosowanie m.in. w przypadku zawarcia umowy o tymczasowe wynajęcie personelu. Spółka pragnie dodać, iż w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej mają miejsce także podróże służbowe, niemniej jednak występują one w sytuacjach innych niż stan faktyczny opisany w niniejszym wniosku. Dlatego przedmiotowy wniosek nie odnosi się do podróży służbowych.

W związku z wyjazdami celem wykonywania Usług w niektórych wypadkach Spółka przyznaje pracownikom oddelegowanym dodatek mieszkaniowy, który nosi nazwę HAL (ang. Housing Allowance), celem pokrycia potrzeb mieszkaniowych pracownika w miejscu oddelegowania. W dalszej części niniejszego wniosku dodatek ten będzie określany jako „dodatek mieszkaniowy”.

Zasady przyznawania dodatku mieszkaniowego są następujące:

*   jest on przyznawany pracownikom, z którymi Spółka zawarła umowę o oddelegowaniu i którzy podpisali informację o oddelegowaniu; w tym ostatnim dokumencie wskazuje się nowe miejsce wykonywania pracy, inne niż to, które wynika z umowy o pracę; umowa o oddelegowaniu stanowi aneks do umowy o pracę,
*   umowa o oddelegowaniu co do zasady stanowi, że pracownik może zostać oddelegowany do dowolnego kraju na świecie; oznacza to, że w przypadku oddelegowań na inne kontynenty oddalenie od miejsca stałego zamieszkania pracownika, jak również miejsca wykonywania pracy wskazanego w umowie o pracę, może wynosić nawet kilkanaście tysięcy kilometrów,
*   dodatek mieszkaniowy jest przyznawany pracownikom, którzy w trakcie oddelegowania wynajmują mieszkania, zamiast korzystać z hoteli wynajmowanych przez Spółkę; zasadniczo dotyczy to oddelegowań o dłuższym okresie trwania,
*   co do zasady, dodatek mieszkaniowy jest wyliczany jako iloczyn dni oddelegowania oraz stawki dodatku mieszkaniowego ustalonej za każdy dzień oddelegowania; jest on wypłacany tylko za okres faktycznego przebywania poza granicami Polski w związku z wykonywaniem obowiązków wynikających z oddelegowania, jednak, może się także zdarzyć, że dodatek ten nie jest wypłacany tylko za dni pobytu na oddelegowaniu, ponieważ w przypadku wynajęcia mieszkania opłata jest zazwyczaj miesięczna, zatem dodatek jest wypłacany w skali miesiąca, nawet jeżeli pracownik przyjechał na miejsce projektu np. na trzy tygodnie,
*   stawki dzienne dodatku mieszkaniowego są określone odrębnie dla każdego kraju oddelegowania,
*   stawki dzienne dodatku mieszkaniowego są określane w wysokościach ustalonych przez zewnętrzną, międzynarodową firmę doradczą wyspecjalizowaną w zagadnieniach dotyczących oddelegowani pracowniczych, nie są one ustalane arbitralnie przez Spółkę,
*   wypłata dodatku mieszkaniowego następuje co do zasady miesięcznie w terminie wypłaty zasadniczego wynagrodzenia za pracę oddelegowanego pracownika,
*   ponadto, dodatek mieszkaniowy wypłacany jest jako ryczałt, w konsekwencji może on być wypłacany w związku z wynajęciem przez pracownika mieszkania jak i hotelu; różnica w stosunku do sytuacji kiedy Spółka bezpośrednio ponosi koszty zakwaterowania, tzn. otrzymuje wystawione na nią faktury lub rachunki i za nie płaci, polega na tym, że to pracownik bierze na siebie zorganizowanie zakwaterowania przez zawarcie stosownej umowy oraz płatność za nie; niemniej jednak, kwestia organizowania zakwaterowania zawsze jest wtórna w stosunku do realizacji projektu, tzn. kreowania przychodów dla Spółki, tzn. nie dochodzi do sytuacji kiedy wypłacany jest dodatek mieszkaniowy, a nie jest realizowany projekt dla klienta końcowego,
*   w przypadku, kiedy pracownik zakończy pracę w miejscu pracy wskazanym w oddelegowaniu (np.: z powodu zakończenia projektu realizowanego za granicą), i powróci do Polski, następuje zaprzestanie wypłacania dodatku mieszkaniowego; jeżeli jednak pracownik znowu zostanie oddelegowany do pracy za granicą, gdzie wynajmie mieszkanie, wówczas Spółka rozpocznie wypłacanie dodatku mieszkaniowego w związku z nowym oddelegowaniem, według stawki właściwej dla danego kraju oddelegowania. Spółka jako płatnik podatku od osób fizycznych traktuje dodatek mieszkaniowy jako część wynagrodzenia za pracę pracownika oddelegowanego, wyliczając i wpłacając z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Dokonując wyliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych Spółka stosuje zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych, określone w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalniając z podatku tę cześć dochodu pracowniczego, która odpowiada 30% ustawowych diet określonych w przepisach o zagranicznych podróżach służbowych. W chwili obecnej zwolnienie to pomniejsza przychód z tytułu zwykłego zasiłku relokacyjnego.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy Spółka w dalszym ciągu będzie uprawniona do stosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych określonego w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do zasiłku relokacyjnego

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie przysługiwało niezależnie od tego czy dodatek mieszkaniowy będzie mógł korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust, 1 pkt 19 ww. ustawy, jak również wówczas kiedy Organ stwierdzi, że dodatek mieszkaniowy stanowi przychód.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 20) updof, „zwalnia się z podatku dochodowego część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku służbowym, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczym stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15”.

Przesłanki zastosowania tego zwolnienia są następujące:

*   przedmiotem zwolnienia jest część przychodów,
*   otrzymywane przez osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi,
*   przebywającymi czasowo za granicą i uzyskującymi przychody m.in. ze stosunku pracy,
*   zakres zwolnienia wynosi 30% diety, określonej w przepisach o podróżach służbowych i dietach zagranicznych.

Argumentem przemawiającym za kontynuowaniem stosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. I pkt 19 ww. ustawy jest to, że jego przedmiotem nie są jakiekolwiek kwoty zasiłków, zwrotu kosztów lub innych świadczeń wypłacanych w związku z przebywaniem za granicą, ale „część przychodów” jakie dany pracownik przebywający czasowo za granicą uzyskuje ze stosunku pracy.

Takie zdefiniowanie przedmiotu zwolnienia na gruncie analizowanego przepisu powoduje, że znajduje ono zastosowaniem niezależnie od tego czy pracownik otrzymuje jakieś dodatkowe świadczenia w związku z czasowym oddelegowaniem za granicę czy też otrzymuje wyłącznie tzw. „podstawowe” wynagrodzenie.

Odmienne zdefiniowanie przedmiotu zwolnienia na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dot. zwolnienia w zakresie 30% diety ustawowej) od zwolnienia dotyczącego dodatku mieszkaniowego powoduje, że zwolnienia te są od siebie całkowicie niezależne i funkcjonują w oparciu o całkowicie odmienne stany faktyczne i przesłanki.

Konkludując, Spółka stoi na stanowisku, iż zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy będzie przysługiwało niezależnie od tego czy w świetle odpowiedzi Organu Podatkowego dodatek mieszkaniowy będzie mógł korzystać z zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak również wówczas kiedy w świetle odpowiedzi Organu Podatkowego dodatek mieszkaniowy nie będzie mógł podlegać temu zwolnieniu. 

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie ustalenia czy Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych określonego w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie opodatkowania wypłacanych pracownikom dodatków mieszkaniowych oraz związanych z tym obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika oraz w zakresie ustalenia czy dodatek mieszkaniowy przyznany pracownikom przez Wnioskodawcę korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały wydane odrębne interpretacje.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361, ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku służbowym, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczym stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

Przepis art. 21 ust. 15 ww. ustawy stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia:

1.  pracownika odbywającego podróż służbową poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  pracownika w związku z jego pobytem poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także w związku z pełnieniem funkcji obserwatora w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, o ile otrzymuje świadczenia zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 83 lub 83a;
3.  uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej.

Z przytoczonych wyżej przepisów wyraźnie wynika, że uprawnienie do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy przysługuje osobom przebywającym czasowo za granicą i uzyskującym przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

Z treści wniosku wynika, że Świadczenie Usług przez Wnioskodawcę zazwyczaj wymaga obecności pracowników Spółki na terenie realizacji projektów położonych w różnych krajach, jak również na różnych kontynentach. Umowa o pracę zawarta z pracownikiem wskazuje, że miejscem wykonywania pracy jest siedziba Spółki. W związku z wyjazdami pracowników w celu realizacji Usług Spółka zawiera z pracownikami ramowe umowy oddelegowania oraz informacje o oddelegowaniu, gdzie wskazuje m.in. okres trwania wyjazdu oraz miejsce wykonywania Usług. Co do zasady, wyjazdy pracowników do innych krajów celem wykonywania Usług nie są uznawane za delegacje służbowe w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny i przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, że część przychodów uzyskiwanych przez pracowników Wnioskodawcy może podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie odpowiadającej 30% diety za każdy dzień pobytu za granicą, w którym pracownik pozostawał w stosunku pracy.

Przy czym słuszność ma Wnioskodawca, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy będzie przysługiwało pracownikom Wnioskodawcy niezależnie od tego czy dodatek mieszkaniowy wypłacany oddelegowanym pracownikom będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy też z takiego zwolnienia nie będzie korzystał.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.