Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.43.2018.3.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-06
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w związku ze spłatą kredytu zaciągniętego na budowę zbytej nieruchomości
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; działki; kredyt; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2018 r. (data wpływu 24 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 marca 2018 r. (data wpływu 26 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 5 marca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.43.2018.2.SR, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 6 marca 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 marca 2018 r.), zaś w dniu 26 marca 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 19 marca 2018 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z byłą żoną w dniu 18 listopada 2009 r. zakupił działkę budowlaną. Powyższa działka, która została nabyta na podstawie aktu notarialnego jako prawo własności, położona jest w miejscowości … przy ulicy …, w województwie …, powiecie …, gminie …. W chwili nabycia działki między Wnioskodawcą a Jego byłą żoną istniała małżeńska wspólność majątkowa i przedmiotowa działka została nabyta do majątku wspólnego małżonków. W 2010 r. małżonkowie rozpoczęli budowę domu posiłkując się kredytem hipotecznym zaciągniętym w …. Budowa odbywała się metodą „gospodarczą”, a bank nie wymagał od nich przedkładania żadnych faktur, oceniając jedynie postęp prac. Celem budowy na wspomnianej działce budynku mieszkalnego było zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych i nie miał on być w żaden sposób udostępniany osobom trzecim. Umowa z kredytodawcą została zawarła w dniu 2 czerwca 2010 r., przez Wnioskodawcę oraz Jego byłą żonę. Kredyt hipoteczny zgodnie z umową był przeznaczony na budowę budynku mieszkalnego i został w całości na ten cel wydatkowany. Wnioskodawca nie posiada rachunków, faktur ani innych dowodów potwierdzających wydatkowanie uzyskanych środków na budowę. Nie były one wymagane przez bank, który kontrolował zaawansowanie prac budowlanych, ponieważ kolejne transze kredytu uzależnione były od wcześniejszej realizacji zaplanowanych robót budowlanych, a w momencie rozpoczynania budowy małżonkowie nie przewidywali, że ich małżeństwo nie przetrwa i konieczna będzie sprzedaż tej nieruchomości. Budowa została zakończona w 2012 r. Wtedy też małżonkowie postanowili sprzedać dom.

W dniu 11 września 2012 r. została zawarta małżeńska umowa majątkowa wyłączająca ustawową wspólność majątkową. Umowa ta nie zawierała podziału dotychczas nabytego majątku, a jedynie ustanowiła rozdzielność dotyczącą przyszłych zdarzeń.

Nieruchomość została sprzedana aktem notarialnym w dniu 11 stycznia 2013 r. Bank nabywców, ponieważ posiłkowali się również kredytem hipotecznym, w ramach płatności przelał na konto Banku … kwotę kredytu pozostającego do spłaty. Kupujący przekazując część ceny sprzedaży nieruchomości przelewem na konto spłaty kredytu hipotecznego dokonali jego spłaty w imieniu Wnioskodawcy i Jego byłej żony, zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży nieruchomości przewidującymi ten sposób uregulowania ceny sprzedaży przez kupujących na rzecz sprzedających. Dokonana sprzedaż nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej w rozumienia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca oraz Jego była żona, ponieważ od wybudowania nie minęło pięć lat, w 2014 r. złożyli (już odrębne) zeznania PIT-39. W swoim zeznaniu Wnioskodawca wykazał jako przychód połowę kwoty uzyskanej ze sprzedaży domu. Jako koszt uzyskania przychodu ujął jedynie połowę poniesionych wydatków na zakup działki (zapłaconej ceny wraz z pozostałymi kosztami). Powstały w ten sposób dochód Wnioskodawca ujął w rubryce „Kwota dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy”. Wyniknęło to z faktu, że jeszcze w tym samym roku nabył mieszkanie na własne potrzeby. Wnioskodawca wydatkował na ten cel pozostałe po spłacie kredytu na dom środki, które uzupełnił dodatkowo również kredytem hipotecznym.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości został w ciągu dwóch lat, w całości wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na nabycie w dniu 18 września 2013 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, położonego w … przy ul. ….

Wnioskodawca wskazał, że ww. lokal nabyty został w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. W tymże lokalu zamieszkuje i nie zamierza udostępniać go w jakikolwiek sposób osobom trzecim w celu czerpania korzyści.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z faktem, że spłata kredytu zaciągniętego na zakup zbytej nieruchomości, nie jest, zgodnie z linią orzeczniczą, wydatkowaniem środków na „własne cele mieszkaniowe”, ale umożliwiła Wnioskodawcy uzyskanie kredytu na zakup własnego mieszkania, to suma środków własnych oraz kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania będą stanowiły kwotę uprawniającą Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi ujętej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Jego sytuacja w żadnym stopniu nie powoduje podwójnego rozliczania „kosztów” związanych ze zbyciem nieruchomości. Co prawda, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, nie została wprost wydatkowana na nabycie mieszkania, ale bez spłaty poprzedniego kredytu ani nie mógłby wraz byłą żoną sprzedać domu, ani nie uzyskałby kolejnego na zakup własnego mieszkania. W związku z powyższym spełnia to przesłanki ujęte w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z byłą żoną w dniu 18 listopada 2009 r. zakupił działkę budowlaną. Powyższa działka została nabyta na podstawie aktu notarialnego jako prawo własności. W chwili nabycia działki między Wnioskodawcą a Jego byłą żoną istniała małżeńska wspólność majątkowa i przedmiotowa działka została nabyta do majątku wspólnego małżonków. W 2010 r. małżonkowie rozpoczęli budowę domu posiłkując się kredytem hipotecznym. Budowa odbywała się metodą „gospodarczą”, a bank nie wymagał od nich przedkładania żadnych faktur, oceniając jedynie postęp prac. Celem budowy na wspomnianej działce budynku mieszkalnego było zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych i nie miał on być w żaden sposób udostępniany osobom trzecim. Umowa z kredytodawcą została zawarła w dniu 2 czerwca 2010 r., przez Wnioskodawcę oraz Jego byłą żonę. Kredyt hipoteczny zgodnie z umową był przeznaczony na budowę budynku mieszkalnego i został w całości na ten cel wydatkowany. Wnioskodawca nie posiada rachunków, faktur ani innych dowodów potwierdzających wydatkowanie uzyskanych środków na budowę. Budowa została zakończona w 2012 r. Wtedy też małżonkowie postanowili sprzedać dom.

W dniu 11 września 2012 r. została zawarta małżeńska umowa majątkowa wyłączająca ustawową wspólność majątkową. Umowa ta nie zawierała podziału dotychczas nabytego majątku, a jedynie ustanowiła rozdzielność dotyczącą przyszłych zdarzeń.

Nieruchomość została sprzedana aktem notarialnym w dniu 11 stycznia 2013 r. Bank nabywców, ponieważ posiłkowali się również kredytem hipotecznym, w ramach płatności przelał na konto banku kwotę kredytu pozostającego do spłaty. Kupujący przekazując część ceny sprzedaży nieruchomości przelewem na konto spłaty kredytu hipotecznego dokonali jego spłaty w imieniu Wnioskodawcy i Jego byłej żony, zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży nieruchomości przewidującymi ten sposób uregulowania ceny sprzedaży przez kupujących na rzecz sprzedających. Dokonana sprzedaż nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej w rozumienia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca oraz Jego była żona, ponieważ od wybudowania nie minęło pięć lat, w 2014 r. złożyli (już odrębne) zeznania PIT-39. W swoim zeznaniu Wnioskodawca wykazał jako przychód połowę kwoty uzyskanej ze sprzedaży domu. Jako koszt uzyskania przychodu ujął jedynie połowę poniesionych wydatków na zakup działki. Powstały w ten sposób dochód Wnioskodawca ujął w rubryce „Kwota dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy”. Wyniknęło to z faktu, że jeszcze w tym samym roku nabył mieszkanie na własne potrzeby. Wnioskodawca wydatkował na ten cel pozostałe po spłacie kredytu na dom środki, które uzupełnił dodatkowo również kredytem hipotecznym.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości został w ciągu dwóch lat, w całości wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na nabycie w dniu 18 września 2013 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, położonego w … przy ul. ….

Wnioskodawca wskazał, że ww. lokal nabyty został w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. W tymże lokalu zamieszkuje i nie zamierza udostępniać go w jakikolwiek sposób osobom trzecim w celu czerpania korzyści.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że dokonane w 2013 r. odpłatne zbycie udziału w nieruchomości wraz z wybudowanym budynkiem mieszkalnym stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. W związku z tym, że działka, na której Wnioskodawca z byłą żoną wybudował dom została nabyta odpłatnie, ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wyżej wymieniony przepis wyraźne wskazuje, co należy rozumieć pod pojęciem kosztów uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą nieruchomości. I tak do owych kosztów można wyłącznie zaliczyć koszty zakupu działki oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych (wartość nieruchomości) – w rozpatrywanej sprawie poczynione nakłady na budowę domu jednorodzinnego, udokumentowane fakturami VAT.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

Wydatki na budowę domu stanowią nakłady zwiększające wartość nieruchomości. W świetle prawa cywilnego w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Skutkiem zatem wzniesienia budynku na nieruchomości gruntowej jest poczynienie na tę nieruchomość nakładów prowadzących do powstania części składowej gruntu w postaci budynku trwale z gruntem związanego. Wnioskodawca rozpoczął z żoną budowę domu na własnym gruncie. Stąd też, możemy mówić o poniesionych nakładach zwiększających wartość nieruchomości. Wzniesienie budynku na nieruchomości gruntowej nie prowadzi do wytworzenia tej nieruchomości, a jedynie stanowi nakład na tę nieruchomość, który może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z tytułu jej odpłatnego zbycia, ale z uwzględnieniem zasad dokumentacyjnych określonych w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tutejszy Organ podkreśla, że zaciągnięty kredyt na budowę budynku mieszkalnego nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu ani kosztu jego uzyskania. Zaciągnięcie kredytu jest wyłącznie sposobem na pozyskanie pieniędzy na sfinansowanie budowy budynku mieszkalnego. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów nie mogą być zaliczone wydatki związane ze spłatą kredytu bankowego. Stanowisko takie jest uzasadnione, gdyż zaciągnięcie kredytu i uzyskanie pieniędzy od banku nie jest w świetle prawa podatkowego traktowane jako osiągnięcie przez podatnika przychodu do opodatkowania, a więc spłata kredytu nie może być kosztem uzyskania przychodu.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego‒położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)‒w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy ma charakter zamknięty. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania przychodu.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek ‒ raz jako poniesiony np. na wybudowanie domu mieszkalnego, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby budowę domu jednorodzinnego. W przepisie tym ustanowiono zatem, zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że spłata kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę i Jego byłą żonę na budowę budynku mieszkalnego z przychodu z odpłatnego zbycia tej nieruchomości, którym sfinansowano wydatki na budowę budynku mieszkalnego nieuwzględnione w kosztach uzyskania przychodów w postaci nakładów na zbywaną nieruchomość (budowę budynku mieszkalnego), może być potraktowana jako wydatek na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) ww. ustawy.

Ponadto, należy stwierdzić, że wydatkowanie pozostałej części środków pieniężnych (przychodu) uzyskanych ze sprzedaży w dniu 11 stycznia 2013 r. udziału w ww. nieruchomości na zakup w dniu 18 września 2013 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, w którym Wnioskodawca realizuje własne cele mieszkaniowe, uprawnia do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia udziału w ww. nieruchomości w części przychodu wydatkowanemu na ten cel, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, przeznaczenie uzyskanego przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na powyższe cele, uprawnia Wnioskodawcę do zwolnienia od podatku dochodowego dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednakże, zwolniony od podatku będzie dochód w proporcji odpowiadającej iloczynowi dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia ww. udziału w nieruchomości.

Pomimo że Wnioskodawca może skorzystać z omawianego zwolnienia przedmiotowego, to Jego stanowiska nie można było uznać za prawidłowe, ponieważ przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej w odniesieniu do postawionego pytania stwierdził cyt. „Co prawda, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, nie została wprost wydatkowana na nabycie mieszkania, ale bez spłaty poprzedniego kredytu ani nie mógłby wraz byłą żoną sprzedać domu, ani nie uzyskałby kolejnego na zakup własnego mieszkania. W związku z powyższym spełnia to przesłanki ujęte w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawcy pomimo możliwości skorzystania z omawianego zwolnienia – z uwagi na błędną argumentację – należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla byłej żony Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …… w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.