Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.43.2024.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-22
Teza: Opodatkowanie transakcji dokonywanych przy użyciu kart paliwowych oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; karta-karty paliwowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; paliwo-stacja paliw
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 stycznia 2024 r., za pośrednictwem ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 22 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania transakcji dokonywanych przy użyciu kart paliwowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 5 marca 2024 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 5 marca 2024 r. oraz 6 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu zdarzenia przyszłego**

Spółka, osoba prawna, podmiot z siedzibą w Holandii, jest zainteresowana rozszerzeniem swojej działalności na terenie Polski.

Spółka jest częścią A. U.A. W Holandii licencję B. posiada 5 niezależnych spółek z branży paliwowej.

C., D., E., F. B.V. i Spółka wspólnie tworzą (\`(...)\`) Holandia (A. U.A.).

Jako (\`(...)\`), A. U.A. zarządza (\`(...)\`) stacjami paliw. A. U.A. łącznie zatrudnia około (\`(...)\`) pracowników i obsługuje ponad (\`(...)\`) miliony klientów miesięcznie.

Spółka jest podmiotem zajmującym się obrotem paliwami, co stanowi przedmiot jej podstawowej działalności. Spółka emituje karty paliwowe („Karty”), z których użytkownicy („Klienci”) mogą korzystać także w innych krajach Unii Europejskiej.

Spółka rozważa wprowadzenie dla Klientów możliwości korzystania ze stacji współpracujących ze Spółką w Polsce, na zasadach podobnych, jak dotychczas wprowadziła to w innych krajach.

Klientem jest podmiot gospodarczy niemający siedziby na terytorium Polski.

Dzięki karcie paliwowej Klienci mogą tankować paliwo i odroczyć płatność. Klient tankuje na powiązanej stacji paliw („Operator”). Operator wystawia na rzecz Spółki fakturę z lokalnym podatkiem VAT. Spółka wystawia fakturę za paliwo na Klienta, również z lokalnym podatkiem VAT.

Spółka będzie wystawcą Karty i będzie zawierała umowy rozliczeniowe z operatorami stacji paliw spoza swojej sieci (tzw. partnerami; „Operatorzy PL”), umożliwiając swoim klientom tankowanie przy użyciu Karty na stacjach partnerskich. Ceną dla Klienta będzie cena tankowania w danym momencie. Rozliczenie nastąpi w następujący sposób:

1) Klient zatankuje na stacji partnerskiej Operatora PL;

2) W najbliższy poniedziałek Spółka otrzyma fakturę od Operatora PL za to tankowanie według stawki z dnia transakcji. Kwota do zapłaty przez Spółkę będzie cena tankowania pomniejszona o ewentualny rabat. Termin płatności faktury będzie wynosił 14 dni.

3) W ten sam poniedziałek, Spółka wystawi Klientowi fakturę za tę transakcję (po cenach z chwili tankowania). Okres płatności będzie wynosił 4 dni w przypadku płatności przelewem lub 14-30 dni w przypadku kredytu kupieckiego.

Na fakturze wystawionej przez Operatora PL nie będą zawarte żadne informacje dotyczące pojazdu, Karty czy Klienta. Karta posiada unikatowy numer identyfikacyjny, za pomocą którego Spółka łączy Klienta (posiadacza Karty) i transakcję.

Klient nie będzie ponosił kosztów żadnej prowizji. Różnica w cenie między ceną tankowania a fakturą wystawioną na Klienta może wynikać z umowy rozliczeniowej pomiędzy Spółką a Operatorem PL. Spółka obciąży Klienta ceną tankowania.

Spółka zaoferuje Klientom dostęp do sieci partnerów akceptacyjnych (Operatorów PL). Do Klienta będzie należał wybór lokalizacji, czasu i ilości paliwa.

Spółka prowadzi sieć stacji paliw na terenie Holandii i nie ma swoich stacji paliw w Polsce.

Szczegóły rozliczeń, w tym ceny płacone przez Spółkę Operatorowi PL, nie będą znane Klientom, gdyż będą zależeć wyłącznie od ustaleń pomiędzy Spółką a Operatorem PL (Klient nie będzie stroną tych ustaleń) i będą stanowić tajemnicę handlową.

Przebieg transakcji będzie następujący: Operator PL - Spółka - Klient.

Dostawa będzie się odbywać na podstawie:

i. Umowy zawartej przez Spółkę z Klientem; oraz

ii. Umowy zawartej przez Spółkę z Operatorem PL.

Pomiędzy Klientem a Operatorem PL nie będą istniały żadne bezpośrednie umowy.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytania Organu wskazali Państwo następująco:

1) Czy jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce (prosimy podać datę rejestracji)?

Spółka nie jest jeszcze zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce. Ma jednak zamiar to zrobić w najbliższej przyszłości, jeśli powstanie taki obowiązek.

2) Czy Państwa Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczy w transakcjach dokonywanych na terytorium Polski?

Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów podatku VAT.

3) Czy Państwa Klienci mają w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczy w transakcjach dokonywanych przez Państwa Spółkę?

Spółka nie posiada wiedzy czy Klienci mają w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczy w transakcjach dokonywanych przez Spółkę, zatem należy przyjąć, że mogą wystąpić obie sytuacje, tj. Klienci posiadają takie miejsce uczestniczące w transakcji, bądź Klienci, którzy nie posiadają takiego miejsca uczestniczącego w transakcjach.

4) Czy posiadają Państwo/będą Państwo posiadać koncesję na obrót paliwami?

Dystrybucją/tankowaniem paliwa nie zajmie się sama Spółka, lecz polskie stacje paliw (Operator PL). Spółka będzie działać wyłącznie jako pośrednik.

5) Czy w przypadku transakcji będącej przedmiotem zapytania - Operator PL będzie przenosił prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na Państwa rzecz, a następnie Państwo będą przenosić to prawo na swoich Klientów?

Całe ryzyko związane z dostawą paliwa zostanie najpierw przeniesione z Operatorów PL na Spółkę, a następnie na Klientów.

6) Czy Państwo jako podmiot pośredniczący w transakcji będziecie dysponować zakupionym towarem jak właściciel?

Uprzejmie Państwo odsyłacie do odpowiedzi na poprzednie pytanie, które się do tego odnosi.

7) Czy w przedstawionym we wniosku łańcuchu dostaw (Operator PL- Spółka-Klient) do dostawy (wydania) towaru (paliwa) będzie dochodziło w Polsce?

Tak, łańcuch dostaw przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (Operator PL - Spółka - Klient) odbywa się wyłącznie na terenie Polski.

8) Czy Państwo będą ponosić całkowite koszty dostawy towaru?

Zostanie zawarta umowa pomiędzy Spółką a Operatorami PL, w której zostanie zawarte, że Spółka poniesie koszty dostawy paliwa do klientów.

9) Czy w ramach umowy łączącej Państwa z Operatorem PL, będą Państwo mieli wpływ na kształtowanie cen paliwa nabywanego przez Klientów Spółki na stacjach paliw Operatora PL, np. poprzez indywidualne ustalenie z Klientem Spółki cen paliwa?

Tankując w Polsce, posiadacze kart paliwowych płacą cenę reklamowaną na polskich stacjach paliw (Operatorzy PL). Spółka ma możliwość stosowania rabatów od cen paliw pobieranych od posiadaczy kart paliwowych (Klientów). Z kolei Spółka może negocjować ceny paliwa nabywanego przez posiadaczy kart paliwowych z polskimi stacjami paliw (Operatorami PL).

10) jakie postanowienia dotyczące warunków transakcji wynikają z Umowy zawartej przez Państwa z Klientem, w tym prosimy wskazać/opisać:

a) w jaki sposób/na jakich zasadach będzie kalkulowana cena jaką Klient Spółki będzie płacił za nabywane paliwa,

b) czy będą Państwo mieli pełną swobodę w ustalaniu własnych cen i struktury cenowej (np. rabatów, opłat i innych warunków cenowych) dla swoich Klientów,

c) czy będą Państwo mieli prawo do ustanawiania oraz modyfikacji/zmian limitów na kartach Klientów, do wysokości których Klient może dokonać nabycia paliwa (limitu kwotowego/ilościowego nabywanego asortymentu przysługującego danemu Klientowi), ustalania terminów płatności i innych warunków wynikających z zawartych umów z poszczególnymi Klientami,

d) w jaki sposób/na jakich zasadach będą dokonywane rozliczenia między Państwem, a Klientem za paliwa nabywane przy użyciu karty paliwowej w tym m.in. czy rozliczenie za nabyte przez Klienta towary nastąpi po faktycznym nabyciu towarów (paliwa) czy też może rozliczenie nastąpi przed faktycznym zakupem przez Państwa konkretnych towarów (np. na zasadzie szacunków),

e) czy będą Państwo mieli realną możliwość niedopuszczenia do przekazania towaru Klientowi np. poprzez zablokowanie możliwości dokonania transakcji lub blokadę karty paliwowej,

f) czy będą Państwo mieli wpływ na miejsce nabycia towaru (paliwa), tj. czy Klient będzie mógł nabyć paliwo za pomocą karty paliwowej tylko na takich stacjach paliw Operatora PL, z którymi będą Państwo mieli podpisaną umowę?

ad a)

Posiadacze kart paliwowych (Klienci) podczas tankowania swoich pojazdów będą płacić ceny reklamowane na polskich stacjach paliw (Operatorzy PL). Spółka ma możliwość stosowania rabatów od cen paliw pobieranych od posiadaczy kart paliwowych (Klientów).

ad b)

Uprzejmie odsyłacie Państwo do odpowiedzi na poprzednie pytanie.

ad c)

Posiadacz karty paliwowej (Klient) określa ilość paliwa, jaką chce nabyć. Rodzaj paliwa jest z góry określony w ramach umowy pomiędzy Spółką a posiadaczem karty paliwowej (Klient).

Zniżki, płatności i inne warunki stanowią część umowy pomiędzy Spółką a posiadaczem karty paliwowej (Klient).

ad d)

Spółka otrzyma informację dotyczącą ilości i rodzaju paliwa nabywanego przez posiadaczy kart paliwowych (Klientów) na polskich stacjach paliw (Operatorzy PL) po dokonaniu transakcji. Posiadacze kart paliwowych (Klienci) będą obciążani wyłącznie faktycznymi nabyciami.

ad e)

Spółka w umowie ustaliła z posiadaczami kart paliwowych (Klientami), że może rozwiązać ich umowę i uniemożliwić posiadaczom kart paliwowych nabywanie paliwa w następujących sytuacjach:

*   Klient nie płaci terminowo swoich faktur.
*   Spółka podejrzewa niewłaściwe użycie karty paliwowej.
*   Spółka podejrzewa brak możliwości płatności przez posiadacza karty paliwowej.
*   W przypadku bankructwa posiadacza karty paliwowej.

W przypadku wystąpienia takich sytuacji Spółka zablokuje korzystanie z karty paliwowej, co spowoduje brak możliwości dalszego korzystania z niej i uniemożliwi posiadaczowi karty paliwowej tankowanie pojazdu.

ad f)

Tak, z karty paliwowej będzie można korzystać wyłącznie na określonych z góry stacjach paliw (Operatorzy PL), z którymi Spółka ma podpisaną umowę.

11) W jaki sposób będzie przebiegał proces dochodzenia roszczeń - prosimy wskazać ogólnie, który podmiot (Państwa Spółka czy Operator PL) będzie odpowiedzialny wobec Klientów za wszelkie reklamacje zgłaszane przez Klientów dotyczące np. ceny zakupu towarów, jakości sprzedawanych towarów, zasad rozliczeń pomiędzy Państwa Spółką, a Klientami itp.?

Posiadacze kart paliwowych (Klienci) swoje reklamacje dotyczące ceny i ilości nabytego paliwa mogą kierować do Spółki. Wszelkie pozostałe reklamacje wynikające z umowy pomiędzy Spółką a posiadaczami kart paliwowych (Klienci) należy kierować do Spółki, a nie do stacji paliw (Operatorów PL).

12) Czy faktury wystawiane przez Operatora PL będą zawierały kwotę podatku VAT naliczonego?

Tak, zakłada się, że operatorzy stacji paliw (Operatorzy PL) będą wystawiać faktury zawierające polski podatek VAT.

13) Czy zakupione towary (paliwo) będą przez Państwa wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych?

Państwa zdaniem, zakupione towary (paliwo) będą przez Spółkę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. sprzedaży na rzecz Klientów. Z kart paliwowych korzystać będą najprawdopodobniej posiadacze kart paliwowych (Klienci) będący przedsiębiorcami prowadzącymi działalność opodatkowaną podatkiem VAT. O karty paliwowe mogą wnioskować wyłącznie przedsiębiorcy, a nie osoby prywatne.

**Pytania**

1) Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka prawidłowo przyjmuje, że transakcje zawierane pomiędzy Nią a Operatorem PL oraz pomiędzy Nią a Klientem będą stanowiły dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

2) Jeżeli organ uzna stanowisko przedstawione w pytaniu nr 1 za nieprawidłowe, tj. uzna, że pomiędzy Spółką a Klientem nie dochodzi do dostawy towarów, lecz do świadczenia usług, czy miejscem opodatkowania tych usług nie będzie Polska, ale miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą (Klient) posiada siedzibę działalności gospodarczej?

3) Jeżeli organ uzna stanowisko przedstawione w pytaniu nr 1 za prawidłowe, czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych Spółce przez Operatora PL, bez stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

W Państwa ocenie, zarówno transakcja pomiędzy Państwem a Operatorem PL, jak i pomiędzy Państwem a Klientem stanowi dostawę towaru, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2

Jeżeli organ uzna, że transakcja pomiędzy Spółką a Klientem stanowi świadczenie usług, miejscem opodatkowania, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, będzie miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą (Klient) posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Ad 3

W Państwa ocenie, będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych Państwu przez Operatora PL, bez stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Spółka wskazuje, że zapoznała się z treścią interpretacji ogólnej nr PT9.8101.3.2020 Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 15 lutego 2021 r. w sprawie prawidłowego kwalifikowania dla celów podatku od towarów i usług transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych, realizowanych w modelu trójstronnym jako dostawy towarów albo świadczenia usług (dalej: „Interpretacja ogólna”).

W ramach występujących w obrocie schematów korzystania z kart paliwowych, zidentyfikowano m.in. modele, w których uczestnikami transakcji są trzy podmioty. W takich modelach jeden z podmiotów (np. leasingodawca, spółka dominująca) - dalej: „podmiot pośredniczący” udostępnia (przekazuje) kontrahentowi karty paliwowe, których nie jest emitentem. Kontrahent ten (np. leasingobiorca, spółka zależna) - dalej: „odbiorca” za pomocą ww. kart dokonuje zakupu towaru od dostawcy prowadzącego stację paliw (np. spółki paliwowej) - dalej: „dostawca”.

Stan faktyczny opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest tożsamy z przedmiotem Interpretacji ogólnej. W Interpretacji ogólnej Minister Finansów nie odniósł się do wszystkich możliwych rodzajów transakcji z udziałem kart paliwowych, ale odniósł się do konkretnego, trójstronnego modelu, w którym występują: dostawca prowadzący stację paliw, podmiot pośredniczący i odbiorca.

Ponadto w modelu opisanym w Interpretacji ogólnej, podmiot pośredniczący nie jest wystawcą kart paliwowych. W zdarzeniu przyszłym, będącym przedmiotem niniejszego wniosku, mimo że występuje model trójstronny (Operator PL - Spółka - Klient), należy zauważyć, że Spółka jako podmiot pośredniczący jest jednocześnie emitentem kart paliwowych.

W konsekwencji, w Państwa ocenie, choć przedmiot niniejszego wniosku oraz treść Interpretacji ogólnej odnoszą się do zagadnienia o podobnym charakterze (dotyczą kwalifikacji transakcji dokonanej przy użyciu kart paliwowych), biorąc pod uwagę precyzyjne określenie zagadnienia będącego przedmiotem Interpretacji ogólnej oraz odmiennego charakteru stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w Państwa ocenie zasadne jest wydanie w Państwa sprawie interpretacji indywidualnej. Interpretacja ogólna nie będzie miała zastosowania do zdarzenia przyszłego, które jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak określono w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług objęte są definicją sprzedaży określoną w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, zgodnie z którą: sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Ponieważ w opisywanej transakcji paliwowej biorą udział trzy podmioty, a fizyczna dostawa odbywa się pomiędzy pierwszym i trzecim podmiotem, konieczne jest ustalenie czy transakcja w modelu: Operator PL (1.) - Spółka (2.) - Klient (3.), stanowi zakup i odsprzedaż towarów przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać na wyrok TSUE z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 (Auto Lease Holland BV). W tym wyroku Trybunał podkreślił, że pojęcie „dostawy towaru” należy interpretować jako przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, nawet jeśli nie dochodzi do przeniesienia własności w sensie prawnym. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie musi wiązać się z cywilnoprawnym przeniesieniem własności, lecz polega na przeniesieniu władzy ekonomicznej (rozporządzeniu) nad rzeczą. W pkt 32 uzasadnienia Trybunał stwierdził, że „z dosłownego brzmienia przepisu wynika, że przez pojęcie dostawy towarów nie rozumie się przeniesienia własności przewidzianego w prawie wewnętrznym Państw Członkowskich”.

Jednocześnie podkreślono, że pojęcie to należy rozumieć w ten sposób, że obejmuje ono każde przeniesienie przez jedną stronę majątku rzeczowego w taki sposób, że uprawnia ono drugą stronę takiej transakcji do faktycznego rozporządzania rzeczą, z takimi samymi prawami, jak gdyby był właścicielem.

Powyższe zaakceptowano również w wyroku TSUE z dnia 15 maja 2019 r. w sprawie C-235/18 Vega International Car Transport and Logistic-Trading GmbH dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeprowadzanych przy użyciu kart paliwowych. Trybunał stwierdził, że rozważania przedstawione w orzeczeniu C-185/01 w odniesieniu do art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy znajdują zastosowanie do okoliczności niniejszej sprawy w odniesieniu do wykładni pojęcia „dostawy towarów” w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112. Należało zatem zbadać, czy dostawcy paliw faktycznie przenieśli na Vega International lub Vega Poland uprawnienie do dysponowania paliwem jak właściciel.

Mając na uwadze powyższe, w celu ustalenia statusu podatkowego danej transakcji należy każdorazowo dokonać analizy odpowiednich zapisów umowy zawartej pomiędzy stronami. Badając możliwość zakwalifikowania opisanych transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji łańcuchowych (dostaw), należy podkreślić, że warunkiem koniecznym jest wydanie towaru przez pierwszy podmiot ostatniemu podmiotowi, przy jednoczesnym założeniu, że podmiot pośredniczący nie wejdzie w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazana regulacja opiera się na fikcji prawnej, zgodnie z którą - dla celów podatku VAT - przyjmuje się, że dostawy towaru dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że dostawa towaru następuje jednorazowo.

Kluczową kwestią pozostaje prawo do rozporządzania towarem jak właściciel w wyniku przeniesienia własności na każdy z podmiotów uczestniczących w transakcji, czyli przeniesienie (uznanie, że takie przekazanie nastąpiło) kontroli nad towarem i możliwości korzystania z niego oraz określenie warunków takiego korzystania. Przykładowo, jeśli kolejny podmiot w łańcuchu (pośrednik) ma prawo ustalać cenę towaru i warunki jego zakupu, to należy uznać, że taki podmiot ma prawo faktycznie rozporządzać rzeczą jak właściciel.

Jeżeli z uzgodnionych zapisów wynika, że drugi podmiot w łańcuchu (pośrednik) ma wpływ na istotne elementy transakcji, należy przyjąć, że rozporządza danym towarem jak właściciel, czyli stanowi aktywny podmiot w transakcji.

Analiza okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym prowadzi do wniosku, że schemat transakcji, które będą realizowane przez Państwa przy wykorzystaniu kart paliwowych odpowiada opisanemu powyżej modelowi transakcji łańcuchowych. W pierwszej transakcji pomiędzy Operatorem PL a Spółką następuje dostawa towaru (paliwa), a następnie Spółka odsprzedaje zakupione paliwo Klientowi. Fizyczne wydanie towaru następuje pomiędzy Operatorem PL (pierwszy podmiot w łańcuchu) a Klientem (ostatni podmiot w łańcuchu). Dlatego też Spółka występuje w roli pośrednika, który aktywnie uczestniczy w łańcuchu dostaw, będąc zarówno nabywcą, jak i dostawcą towarów.

Spółka ma prawo rozporządzać towarem jak właściciel, jest aktywnym uczestnikiem łańcucha dostaw towarów nabywanych przez Klienta przy wykorzystaniu karty paliwowej, tj.:

*   Spółka będzie zawierała umowy z Operatorami PL i będzie negocjowała ich warunki;
*   Spółka będzie zawierała umowy z Klientami i będzie emitentem Kart;
*   Spółka będzie miała prawo udzielać Klientom zniżek od ceny tankowania;
*   Spółka ustala z jakich stacji Operatorów PL Klienci mogą korzystać.

Zatem Państwa zdaniem, rola Spółki nie ogranicza się jedynie do wydawania Klientom kart, za pośrednictwem których można dokonać zakupu paliwa, ale pełni ona także rolę aktywnego pośrednika wpływającego na warunki dokonywania transakcji. Tym samym w ramach schematu współpracy stron, przy wykorzystaniu opisanych kart paliwowych, nastąpi sprzedaż towarów przez stacje benzynowe (Operatorzy PL) Spółce, a następnie odsprzedaż tych towarów przez Spółkę Klientowi.

W konsekwencji należy uznać, że transakcje pomiędzy Państwem a Klientem w zakresie zakupów towarów i usług dokonywanych przy wykorzystaniu kart paliwowych stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, będą opodatkowane stawkami podatku VAT właściwymi dla danego przedmiotu sprzedaży.

Ad 2

Zgodnie z art. 28b, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma swoją siedzibę, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jeżeli organ uzna, że pomiędzy Państwem a Klientem świadczone są usługi, miejscem opodatkowania, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, będzie miejsce siedziby Klienta. W Państwa ocenie, żadna z zasad szczególnych, o których mowa w art. od 28c do 28n ustawy o VAT nie znajdą zastosowania. Mając na uwadze, że Klient będący podatnikiem nie będzie miał siedziby na terenie Polski, miejscem opodatkowania nie będzie Polska, lecz miejsce siedziby Klienta.

Ad 3

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z otrzymanej przez podatnika faktury.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Transakcja pomiędzy Operatorem PL a Spółką jest transakcją sprzedaży paliwa, zatem jeżeli Spółka odliczy podatek VAT od faktury dokumentującej tę transakcję, będzie to wydatek związany z pojazdami samochodowymi.

Państwa zdaniem, limitem są objęte wydatki związane z pojazdami samochodowymi, które ponoszone są w związku z ich używaniem przez podatnika. Limit nie dotyczy jednak zakupów towarów i usług związanych z pojazdami samochodowymi przez inne podmioty.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie pytania 1 i 3.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż do odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” wyjaśnił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Zatem pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z wniosku wynika, że jesteście Państwo podmiotem holenderskim, który zajmuje się obrotem paliwami. Prowadzą Państwo sieć stacji paliw w Holandii. Nie mają Państwo swoich stacji paliw w Polsce. Obecnie nie jesteście Państwo zarejestrowani dla celów podatku VAT w Polsce, ale mają Państwo zamiar zrobić to w najbliższej przyszłości.

Nie posiadają Państwo w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka emituje karty paliwowe (Karty), z których mogą korzystać użytkownicy (Klienci - podmioty gospodarcze nieposiadające siedziby na terytorium Polski) w innych krajach UE. Spółka zamierza rozszerzyć działalność gospodarczą w Polsce. Spółka będzie wystawcą Karty i będzie zawierała umowy rozliczeniowe z operatorami stacji paliw spoza swojej sieci (partnerzy, Operatorzy PL), umożliwiając swoim klientom tankowanie przy użyciu Karty na stacjach partnerskich. Z karty paliwowej będzie można korzystać wyłącznie na tych stacjach paliw (Operatorzy PL), z którymi Spółka ma podpisaną umowę.

Karta posiada unikatowy numer identyfikacyjny, za pomocą którego Spółka łączy Klienta (posiadacza Karty) i transakcję.

W transakcji uczestniczyć będzie Operator PL, Spółka oraz Klient. Dostawy będą odbywały się na podstawie Umowy zawartej przez Spółkę z Klientem oraz na podstawie Umowy zawartej przez Spółkę z Operatorem PL (pomiędzy Klientem a Operatorem PL nie będą istniały żadne bezpośrednie umowy).

Spółka nie zajmuje się dystrybucją/tankowaniem paliwa - tym zajmują się polskie stacje paliw (Operator PL). Spółka będzie działać wyłącznie jako pośrednik. Ryzyko związane z dostawą paliwa zostanie najpierw przeniesione z Operatorów PL na Spółkę, a następnie na Klientów.

Spółka może negocjować z Operatorami PL ceny paliwa nabywanego przez Klienta oraz stosować rabaty od cen paliw pobieranych od Klientów. Ceną dla Klienta będzie cena tankowania reklamowana w danym momencie na polskich stacjach paliw Operatora PL. Kiedy Klient zatankuje na stacji partnerskiej Operatora PL, Spółka otrzyma od Operatora PL fakturę za to tankowanie, wg stawki z dnia transakcji (kwotą do zapłaty przez Spółkę będzie cena tankowania pomniejszona o ewentualny rabat). Tego samego dnia Spółka wystawi fakturę dotyczącą ww. transakcji Klientowi, obciążając go ceną tankowania (wg cen z chwili tankowania). Klient nie będzie ponosił kosztów żadnej prowizji. Różnica w cenie między ceną tankowania a fakturą wystawioną na Klienta może wynikać z umowy rozliczeniowej pomiędzy Spółką a Operatorem PL.

Rodzaj paliwa jakie może nabyć Klient jest wskazany w umowie łączącej Spółkę i Klienta, natomiast Klient określa ilość paliwa, jaką chce nabyć.

Spółka może rozwiązać umowę, zablokować kartę i uniemożliwić Klientom nabywanie paliwa w sytuacji, gdy Klient nie płaci terminowo faktur, gdy Spółka podejrzewa niewłaściwe użycie karty paliwowej, brak możliwości płatności przez posiadacza karty paliwowej oraz w przypadku bankructwa Klienta.

Reklamacje dotyczące ceny i ilości nabytego paliwa oraz wszelkie inne reklamacje wynikające z umowy zawartej pomiędzy Spółką a Klientami, Klienci mogą kierować do Spółki, a nie do Operatorów PL.

Spółka będzie ponosić koszty dostawy paliwa do Klientów.

Ad 1

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia, czy transakcje pomiędzy Spółką a Operatorem PL oraz pomiędzy Spółką a Klientem będą stanowiły dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać na powołane również przez Państwa orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 (Auto Lease Holland BV), w którym Trybunał podkreślił, że pojęcie „dostawa towarów” należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem rzeczowym jak właściciel, nawet jeśli nie występuje przeniesienie prawa własności tego majątku w sensie prawnym. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie musi wiązać się z cywilnoprawnym przeniesieniem własności, lecz polega na przeniesieniu władztwa ekonomicznego (rozporządzanie, dysponowanie, posiadanie) nad towarami. W punkcie 32 swojego uzasadnienia Trybunał stwierdził, że „z literalnego brzmienia przepisu wynika wprost, że „dostawa towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności, przewidzianego wewnętrznymi przepisami państw członkowskich”. Jednocześnie podkreślił, że pojęcie to należy rozumieć w ten sposób, iż obejmuje swoim zakresem każde przeniesienie aktywów materialnych przez jedną stronę w ten sposób, że uprawnia to drugą stronę takiej transakcji do faktycznego rozporządzania tą rzeczą, na takich prawach jakby był właścicielem”.

Powyższe zaakceptowano również w wyroku TSUE z 15 maja 2019 r. w sprawie C-235/18 Vega International Car Transport and Logistic - Trading GmbH, dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeprowadzanych przy użyciu kart paliwowych. Trybunał stwierdził, że rozważania przedstawione w orzeczeniu C-185/01 w odniesieniu do art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy znajdują zastosowanie do okoliczności niniejszej sprawy w odniesieniu do wykładni pojęcia „dostawy towarów” w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112. Należy zatem zbadać, czy dostawcy paliw faktycznie przenieśli na Vega International lub Vega Poland uprawnienie do dysponowania paliwem jak właściciel.

Z powołanego orzecznictwa TSUE wynika, że w celu określenia charakteru podatkowego danej czynności każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy łączącej strony. Aby uznać transakcję dokonywaną z udziałem kart paliwowych za dostawę łańcuchową należy ustalić czy pierwszy podmiot wydaje towar ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany przepis bazuje na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą, dla potrzeb VAT przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz.

W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli - w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku, gdy kolejny w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, a ponadto obciążony jest obowiązkami reklamacyjnymi w stosunku do np. wadliwego towaru, to należy uznać, że podmiot ten posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. Jeżeli z zawartych umów/postanowień wynika, że drugi w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma wpływ na ww. elementy kształtujące obrót danym towarem, wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna dostawa dokonana na rzecz nabywcy będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez ten podmiot.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt analizowanej sprawy należy uznać, że transakcje realizowane za pośrednictwem kart paliwowych, na zasadach opisanych we wniosku, będą stanowić transakcje łańcuchowe. Operator PL dokona dostawy towaru na Państwa rzecz, a następnie Państwo dokonają dostawy tego towaru (paliwa) na rzecz Klientów. Przy czym, fizyczne wydanie towaru nastąpi pomiędzy pierwszym i ostatnim podmiotem w łańcuchu, tj. pomiędzy Operatorem PL i Klientem. Zatem Państwo, jako drugi podmiot w łańcuchu będą zarówno nabywcą, jak i dostawcą towaru.

Przedstawione okoliczności sprawy pozwalają przyjąć, że będą Państwo posiadać prawo dysponowania towarem jak właściciel i będą Państwo aktywnym uczestnikiem w łańcuchu dostaw towarów nabywanych przez Klientów z wykorzystaniem kart paliwowych od stacji paliw. Z wniosku wynika, że będą Państwo decydować o wyborze miejsca tankowania i rodzaju nabywanego paliwa. Nabycie za pomocą karty paliwowej może nastąpić tylko od partnerskich stacji paliw, tj. takich, z którymi mają Państwo podpisaną umowę. Natomiast rodzaj paliwa, jakie może nabyć Klient wskazywany jest przez Spółkę w umowie zawartej z Klientem. Ponadto, Spółka będzie brała udział w kształtowaniu ceny towaru nabywanego przez Klientów za pomocą kart paliwowych. Wskazali Państwo, że będą Państwo mogli negocjować z Operatorem PL ceny paliwa nabywanego przez Klienta i będą Państwo mieli możliwość stosowania rabatów od cen paliw podbieranych od posiadaczy kart paliwowych. Zniżki, płatności i inne warunki stanowią natomiast część umowy łączącej Państwa i Klienta. Mogą Państwo również zakończyć współpracę z Klientem, zabronić Klientowi korzystania z karty paliwowej lub zablokować kartę paliwową np. w przypadku podejrzenia niewłaściwego użycia karty paliwowej. Ponadto, Klienci mogą kierować reklamacje dotyczące m.in. ceny i ilości zakupionego paliwa do Państwa a nie do stacji paliw. Przy tym, będą Państwo ponosili koszt dostawy towaru do Klienta.

Zatem, z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Państwa rola nie będzie ograniczała się wyłącznie do wydania kart paliwowych Klientowi, za pośrednictwem których możliwy jest zakup towarów, ale będą Państwo pełnić rolę aktywnego pośrednika, który ma wpływ na warunki, w jakich będą dokonywane transakcje. Tym samym, w ramach przedstawionego schematu współpracy, pomiędzy stronami będzie dochodziło do sprzedaży towarów przez partnerską stację paliw (Operatora PL) na Państwa rzecz, a następnie do odsprzedaży tych towarów przez Państwa na rzecz Klienta.

Jednocześnie, wskazali Państwo, że łańcuch dostaw pomiędzy Operatorem PL, Państwa Spółką i Klientem w całości odbywa się na terytorium Polski. Oznacza to, że - stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem opodatkowania opisanych transakcji będzie Polska (miejsce dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych).

Z uwagi na powyższe należy uznać, że sprzedaż towaru (paliwa) zakupionego uprzednio od Operatora PL, dokonywana przez Państwa na rzecz Klientów przy użyciu kart paliwowych, będzie stanowić dla Państwa odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT, na podstawie art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania 1 jest **prawidłowe**.

Ad 3

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez Operatora PL.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym, związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT.

Stosownie do art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy:

W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Z wniosku wynika, że obecnie Spółka nie jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce, ale zamierza to zrobić w najbliższej przyszłości. Jednocześnie, zakupione towary (paliwo) będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych (sprzedaż na rzecz Klientów). Powyższe wskazuje, że po dokonaniu rejestracji dla celów VAT w Polsce, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. W analizowanym przypadku występuje bowiem związek pomiędzy nabywanymi towarami, a opodatkowaną działalnością gospodarczą Spółki polegającą na odsprzedaży towarów nabywanych przez Klientów na stacjach paliw.

Jak słusznie Państwo wskazują, podatek naliczony związany z tymi zakupami nie będzie objęty ograniczeniem wynikającym z przepisów art. 86a ustawy. W opisanym schemacie transakcji, nabywane towary (paliwo) będą stanowić towary handlowe i będą przedmiotem dalszego obrotu - odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym. W analizowanej sprawie nie znajdzie również zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, ponieważ faktury wystawiane na rzecz Spółki będą dokumentowały faktyczną czynność, tj. opodatkowaną dostawę towarów.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy zatem uznać, że Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Jej rzecz przez Operatora PL dokumentujących nabycie przy użyciu kart paliwowych towarów (paliw), będących przedmiotem odsprzedaży przez Spółkę na rzecz Klientów, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 3 również jest **prawidłowe**.

Ponadto, należy zauważyć, że Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej działając na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe wydał interpretację ogólną w sprawie prawidłowego kwalifikowania dla celów podatku od towarów i usług transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych, realizowanych w modelu trójstronnym jako dostawy towarów albo świadczenia usług nr PT9.8101.3.2020 z 15 lutego 2021 r. (Dz. Urz. Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 2021 r. poz. 13). Interpretacja ta odnosi się do przypadków, w których uczestnikami transakcji z użyciem kart paliwowych są trzy podmioty - podmiot pośredniczący, odbiorca oraz dostawca. Karty paliwowe są udostępnione (przekazane) odbiorcy (użytkownikowi karty) przez podmiot pośredniczący, który nie jest emitentem kart paliwowych, ani jednocześnie dostawcą (prowadzącym stacje paliw). We wskazanym w interpretacji ogólnej modelu karty paliwowe nie są bezpośrednio przekazywane korzystającemu przez emitenta karty.

Zatem powyższa interpretacja ogólna nie znajduje zastosowania w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym ze względu na inny model współpracy między stronami transakcji.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wyjaśniam, że odstąpiłem od udzielenia odpowiedzi na pytanie 2 ponieważ oczekiwali Państwo odpowiedzi na to pytanie wyłącznie w sytuacji, gdy stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).