Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1063/14/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-13
Teza: Czy w związku z oddaniem do użytku budynku usługowego i wynajmem znajdujących się w nim 4 lokali użytkowych całość przychodów uzyskiwanych z wyżej opisanego najmu Wnioskodawca będzie mógł rozliczać jako tzw. najem prywatny, opodatkowany 8,5% stawką podatku zryczałtowanego na podstawie art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym?
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; najem; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2014 r. (data wpływu 24 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów z najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów z najmu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą i jednocześnie wspólnikiem spółki jawnej. W ramach indywidualnej działalności gospodarczej polegającej głównie na świadczeniu usług i wykonywaniu instalacji w branży sanitarnej i gazowniczej w niewielkim zakresie wynajmuje nieruchomości stanowiące składnik majątku firmowego. W dniu 30 listopada 2012 roku Wnioskodawca zawarł z żoną umowę majątkową małżeńską, w której ustanowiono z tą datą rozdzielność majątkową w ich małżeństwie. Podziału zgromadzonego majątku małżonkowie dokonali jednak niedawno w taki sposób, że na własność Wnioskodawcy przeszedł majątek firmowy. Część wspólnego majątku nie została podzielona, m.in. niedawno oddany budynek usługowy, w którym znajdują się 4 lokale użytkowe (w tym 3 już wynajęte) i stanowi on nadal współwłasność małżeńską. Budynek powyższy nie jest i nie był składnikiem majątku związanym z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. W chwili obecnej Wnioskodawca zacznie osiągać przychody z wynajętych w tym budynku usługowym lokali. Lokale te zostały wynajęte na długi czas (jeden lokal na okres 10 lat, a pozostałe 2 lokale na okresy 5 lat). Kwoty jakie Wnioskodawca i jego żona uzyskiwać będą z najmu lokali w budynku usługowym wynoszą po kilka tysięcy złotych netto/miesiąc za każdy lokal. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca nie posiada zorganizowanego biura, punktu, ani żadnej innej struktury zajmującej się obsługą najmu tej nieruchomości, nie robi tego w sposób profesjonalny. Zamiarem Wnioskodawcy jest uzyskiwanie przychodów z najmu, ale najchętniej widziałaby jak najdłuższy najem dla jak najmniejszej liczby najemców aby tracić jak najmniej czasu na jego obsługę. W ramach podpisanych umów najmu poza czynszem najemcy zwracać będą refakturowane koszty mediów tj. ciepłej i zimnej wody, ścieków, centralnego ogrzewania oraz śmieci, a także w przypadku 2 umów również podatku od nieruchomości i ewentualnych kosztów administracyjnych. Refaktury wystawiane będą w kwotach i stawkach podatku jak w fakturach od dostawców bez doliczania żadnych prowizji lub kosztów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z oddaniem do użytku budynku usługowego i wynajmem znajdujących się w nim 4 lokali użytkowych całość przychodów uzyskiwanych z wyżej opisanego najmu Wnioskodawca będzie mógł rozliczać jako tzw. najem prywatny, opodatkowany 8,5% stawką podatku zryczałtowanego na podstawie art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa dwa źródła przychodów związane z najmem nieruchomości, najem tzw. prywatny zawarty w art. 10 ust. 1 pkt 6 oraz najem w ramach działalności gospodarczej zawarty w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 11. Z art. 10 ust. 1 pkt 6 wynika, iż do tego źródła przychodów zalicza się każdy najem za wyjątkiem najmu składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Uzupełnieniem tego przepisu jest art. 14 ust. 2 pkt 11, z którego wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Definicja działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy i zgodnie z nią działalnością gospodarczą jest różnoraka działalność zarobkowa spełniająca łącznie następujące kryteria:

*   jest prowadzona we własnym imieniu i na własny rachunek
*   jest prowadzona bez względu na jej rezultat
*   jest prowadzona w sposób zorganizowany
*   jest prowadzona w sposób ciągły
*   uzyskane z niej przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 ustawy.

Wnioskodawca uważa, że odnosząc powyższe kryteria do prowadzonego przez Niego najmu prywatnego majątku nie zostały spełnione dwa z nich. Po pierwsze, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie jest prowadzona w sposób zorganizowany. Wnioskodawca nie posiada żadnej struktury organizacyjnej służącej temu najmowi. Wyszukiwanie nowych najemców odbywa się tylko na początku. Preferowane są umowy jak najdłuższe. Po podpisaniu wszystkich umów praktycznie nie będą prowadzone żadne działania mające na celu zwiększenie lub utrzymanie przychodów z tego najmu, oczywiście za wyjątkiem przypadku gdy któryś z najemców sam zrezygnuje. Po drugie, nie jest spełnione ostatnie kryterium ponieważ Wnioskodawca uważa, że opisany przez Niego najem zakwalifikować można do najmu prywatnego zawartego w art. 10 ust. 1 pkt 6 z tego powodu, że budynek usługowy nie stanowi i nie będzie stanowić składników majątku używanych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Budynek ten został wybudowany z majątku prywatnego i z takim zamysłem. Koszty jego budowy i eksploatacji nie były rozliczane w ramach działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, że najem opisany we wniosku nie ma charakteru działalności gospodarczej i nie spełnia definicji działalności gospodarczej opisanej w art. 5a pkt 6 ustawy. Wobec tego budynek usługowy w nim używany nie stanowi składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, a w związku z tym najem ten jest najmem ze źródła przychodów opisanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i może być opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się m.in. na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Ponadto, konieczne jest również, aby był to jeden z rodzajów działalności wymienionych w lit. a-c) ww. przepisu.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach ogólnych z zastosowaniem skali podatkowej, zawartej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnicy osiągający przychody z ww. źródła mają również możliwość złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z treści art. 6 ust. 1b ww. ustawy wynika, że przychody uzyskane z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1a, podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych również, jeżeli są uzyskiwane przez podatników, o których mowa w art. 8 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, dla przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Jednakże warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej polegającej głównie na świadczeniu usług i wykonywaniu instalacji w branży sanitarnej i gazowniczej w niewielkim zakresie wynajmuje nieruchomości stanowiące składnik majątku firmowego. W dniu 30 listopada 2012 roku Wnioskodawca zawarł z żoną umowę majątkową małżeńską, w której ustanowiono z tą datą rozdzielność majątkową w ich małżeństwie. Podziału zgromadzonego majątku małżonkowie dokonali jednak niedawno w taki sposób, że na własność Wnioskodawcy przeszedł majątek firmowy. Część wspólnego majątku nie została podzielona, m.in. niedawno oddany budynek usługowy w którym znajdują się 4 lokale użytkowe (w tym 3 już wynajęte) i stanowi on nadal współwłasność małżeńską. Budynek powyższy nie jest i nie był składnikiem majątku związanym z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. W chwili obecnej Wnioskodawca zacznie osiągać przychody z wynajętych w tym budynku usługowym lokali. Lokale te zostały wynajęte na długi czas (jeden lokal na okres 10 lat, a pozostałe 2 lokale na okresy 5 lat). Kwoty jakie Wnioskodawca i jego żona uzyskiwać będą z najmu lokali w budynku usługowym wynoszą po kilka tysięcy złotych netto/miesiąc za każdy lokal. Wnioskodawca nie posiada zorganizowanego biura, punktu, ani żadnej innej struktury zajmującej się obsługą najmu tej nieruchomości, nie robi tego w sposób profesjonalny. Zamiarem Wnioskodawcy jest uzyskiwanie przychodów z najmu, ale najchętniej widziałby jak najdłuższy najem dla jak najmniejszej liczby najemców aby tracić jak najmniej czasu na jego obsługę.

Należy zauważyć, że przepisy powołanych ustaw nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości nieruchomości, które mogą być przedmiotem tzw. najmu prywatnego. Liczba i rodzaj wynajmowanych nieruchomości nie przesądzają o zakwalifikowaniu przychodów z najmu do określonego źródła przychodów. Istotny w tym zakresie jest charakter zawartych umów najmu nieruchomości, które nie stanowią składników związanych z działalnością gospodarczą oraz sposób wykonywania tego najmu. Jeżeli zatem najem prowadzony jest we własnym imieniu i na własne ryzyko, w sposób zorganizowany i ciągły, to wyczerpuje on znamiona działalności gospodarczej, co oznacza, że przychody uzyskiwane w ten sposób należy zakwalifikować do tego źródła przychodów. Jeśli natomiast najem nieruchomości nie stanowiących składników związanych z działalnością gospodarczą nie wykazuje wskazanych cech to przychody uzyskane z tego tytułu zaliczyć należy do źródła przychodów jakim jest najem określony w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe nie dotyczy sytuacji, w której przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności. W takim przypadku, zgodnie z treścią cytowanych wcześniej art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody uzyskane z najmu są kwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto wskazać należy, że przepisy zarówno ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie zawierają żadnych ograniczeń co do możliwości równoczesnego uzyskiwania przychodów z najmu w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej i w ramach odrębnego źródła przychodu jakim jest tzw. najem prywatny, przy uwzględnieniu warunków przedstawionych powyżej.

Reasumując należy stwierdzić, że skoro umowy najmu będą zawierane poza prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i lokale użytkowe, które są przedmiotem najmu nie są składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą oraz najem tych lokali nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany, to przychody uzyskane z najmu przedmiotowych lokali użytkowych, będą stanowić źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten opodatkowany może być zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%, pod warunkiem złożenia w terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania.

Tutejszy organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu występującego w rzeczywistości, w szczególności jeżeli najem lokali użytkowych wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, wówczas wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla żony Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.