Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.531.2022.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-30
Teza: Zastosowanie mechanizmu odliczenia z art. 30a ust. 19 ustawy o PIT.
Słowa kluczowe: dywidendy; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; zaliczka; zaliczka-zaliczka na poczet zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4ab

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika dotyczących możliwości skorzystania z mechanizmu odliczenia, o którym mowa w przepisie art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku wypłaty wspólnikowi w trakcie roku zaliczki na poczet dywidendy.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca ma siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Udziałowcami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne.

W Spółce ustanowiona została Rada Nadzorcza.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji zamków, zawiasów i innych akcesoriów meblowych.

Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawca począwszy od 2022 r. będzie korzystał z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, czyli tzw. estońskim CIT.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z przyjętą przez kierownika jednostki Dokumentacją Polityki Rachunkowości Wnioskodawcy („Polityka Rachunkowości”), wprowadzoną zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Wnioskodawca zalicza w koszty odpisy aktualizujące wartość należności, zgodnie z następującymi zasadami ujętymi w Polityce Rachunkowości:

1) dla należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub upadłości – odpis do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym,

2) dla należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego – odpis do wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania,

3) dla należności przeterminowanych – odpis ogólny, należności przeterminowane: – powyżej roku – 100% kwoty należności,

4) dla należności nieprzeterminowanych, których ryzyko nieściągalności jest znaczne według indywidualnej oceny kierownika jednostki – odpis w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu.

Zgodnie z Polityką Rachunkowości, „odpisy aktualizujące należności, zależnie od rodzaju danej należności, zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub kosztów finansowych. Jeżeli od wyżej wymienionych należności nie dokonano odpisów lub dokonano ich w niepełnej wysokości, to należności te zalicza się wtedy odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub kosztów finansowych.

Jeśli przyczyna, dla której dokonano odpisu aktualizującego wartość należności, ustanie, to równowartość kwoty, na którą wcześniej utworzono odpis, zwiększa wartość danej należności, a także odpowiednio pozostałe przychody operacyjne lub przychody finansowe.

Na dzień powstania, należności w walucie obcej są wyceniane według średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania należności (np. wystawienia faktury). Na dzień bilansowy należności w walucie obcej wyceniane są według średniego kursu NBP obowiązującego na dzień bilansowy”.

Jak wynika z powyższego, Wnioskodawca należności przeterminowane powyżej roku uznaje za nieściągalne i dokonuje od nich odpisów aktualizujących w wysokości 100% należności. W powyższym zakresie, Wnioskodawca nie dokonuje odpisów co do wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 26a uCIT. Są to odpisy aktualizujące dokonywane zgodnie z ustawą o rachunkowości oraz Polityką Rachunkowości Wnioskodawcy, które nie są zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca oddaje do używania pracownikom, którzy w celu skutecznego i efektywnego wykonywania obowiązków służbowych muszą codziennie się przemieszczać, samochody służbowe, na podstawie umowy użytkowania pojazdów i Regulaminu korzystania z samochodów służbowych. Wnioskodawca umożliwia pracownikom korzystanie z przydzielonych im samochodów służbowych także w celach prywatnych, jednak użytek ten nie może w jakikolwiek sposób przeszkadzać w realizacji głównego celu udostępnienia tych samochodów, czyli wykonywaniu obowiązków służbowych (wykorzystanie samochodów w powyższy sposób dalej zwane „celem mieszanym”).

Istotnym elementem zakresu obowiązków tych pracowników są obowiązki służbowe, do których niezbędnym narzędziem pracy jest samochód służbowy. Samochody służbowe wykorzystywane są przez pracowników w celach służbowych w różnych regionach kraju. Pracownicy dysponujący samochodami służbowymi, mają miejsce zamieszkania poza siedzibą firmy.

Samochody służbowe są udostępniane i użytkowane tylko przez tych pracowników, którzy w celu skutecznego i efektywnego wykonywania obowiązków służbowych muszą codziennie się przemieszczać (samochody nie są udostępniane pracownikom, którzy pracują w siedzibie firmy zawsze w jednym miejscu). Udostępnienie samochodu stanowi formę gratyfikacji dla pracownika. Przyjazd po samochód do siedziby Spółki dla pracowników mieszkających i wykonujących obowiązki służbowe w dużej odległości od siedziby byłby fizycznie niemożliwy, poza tym byłby dodatkowym kosztem dla Spółki z powodu wydłużenia czasu wykonywania zadań. Pracownicy poświęciliby mniej czasu na efektywne wykonywanie pracy z powodu dojazdów do siedziby Spółki tylko po to, aby odebrać samochód służbowy, a po zakończonej pracy odstawić samochód do siedziby. Tak więc samochody są udostępniane pracownikom ze względu na charakter wykonywanej przez nich pracy, a mianowicie że muszą być oni dyspozycyjni i docierać do miejsca wykonywanej pracy w możliwie najkrótszym czasie. To może być osiągnięte tylko wtedy, gdy pracownik ma możliwość wyjazdu do miejsca wykonywania pracy bezpośrednio z miejsca zamieszkania. Ta możliwość powstaje z kolei jedynie wtedy, jeżeli poprzedniego dnia pracownik powraca do swojego miejsca zamieszkania także samochodem służbowym.

Samochody służbowe mają służyć pracownikom przede wszystkim do realizacji celów służbowych. Jednakże Spółka umożliwia również pracownikom korzystanie z przydzielonych im samochodów służbowych także w celach prywatnych, jednak użytek ten nie może w jakikolwiek sposób przeszkadzać w realizacji głównego celu udostępnienia tych samochodów, czyli wykonywaniu obowiązków służbowych.

Podstawą do użytkowania samochodów przez pracowników są umowy użytkowania samochodu służbowego zawierane przez Spółkę z każdym pracownikiem indywidualnie, protokoły przekazania samochodów oraz Regulamin korzystania z samochodów służbowych. Pracownicy w zawieranych umowach oraz Regulaminie są zobowiązani do odpowiedniego dbania o powierzone samochody, dołożenia wszelkich starań w celu zabezpieczenia i utrzymania samochodu w należytym stanie technicznym, przestrzegania warunków technicznych eksploatacji, stosowania właściwych materiałów eksploatacyjnych oraz przeprowadzania przeglądów i zabiegów określonych w instrukcji obsługi i książce gwarancyjnej samochodu, jak również dbania o stan estetyczny samochodu. Pracownicy ponoszą materialną odpowiedzialność za oddane im do użytkowania samochody oraz właściwą, tj. zgodną z przepisami i ogólnie przyjętymi normami eksploatację samochodu. Pracownicy nie są obciążani przez Spółkę żadnymi dodatkowymi opłatami z tytułu samego udostępnienia samochodów służbowych.

Uprawnienie do używania samochodu do celów prywatnych jest uznawane za dodatkowy składnik wynagrodzenia pracownika, a tym samym przychód z tytułu stosunku pracy. Wartość pieniężna przychodu pracownika z tytułu uprawnienia do używania samochodu do celów prywatnych jest uwzględniana przy ustalaniu podstawy obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych oraz obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne/zdrowotne.

Wnioskodawca ponosi wydatki m. in. na:

1) darowizny, w szczególności na rzecz organizacji pozarządowych, klubów sportowych;

2) składki na ubezpieczenie samochodów osobowych udostępnianych pracownikom w celach mieszanych,

3) opłaty wynikające z umów leasingu samochodów osobowych udostępnianych pracownikom w celach mieszanych,

4) koszty używania samochodów osobowych udostępnianych pracownikom w celach mieszanych.

Ponadto, Prezes Zarządu Wnioskodawcy, będący również wspólnikiem, użytkuje samochód osobowy na podstawie umowy leasingu operacyjnego zawartej przez Wnioskodawcę, a Wnioskodawca zalicza ten samochód do środków trwałych na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.).

Wnioskodawca ponosi w związku z tym wydatki na:

1) składki na ubezpieczenie samochodu osobowego udostępnionego Prezesowi Zarządu, będącemu również wspólnikiem,

2) opłaty wynikające z umów leasingu samochodu osobowego udostępnionego Prezesowi Zarządu, będącemu również wspólnikiem,

3) koszty używania samochodu osobowego udostępnionego Prezesowi Zarządu, będącemu również wspólnikiem. Wnioskodawca ponosi również wydatki w postaci składek na ubezpieczenie OC (Ubezpieczenie Szkód Powstałych w Następstwie Roszczeń z Tytułu Odpowiedzialności Członków Organów Spółki Kapitałowej) oraz ubezpieczenie od odpowiedzialności karno-skarbowej członków organów Wnioskodawcy.

Celem ponoszenia przez Wnioskodawcę wydatków na powyższe składki, jest zabezpieczenie ewentualnych przyszłych roszczeń regresowych Wnioskodawcy wobec członków organów Wnioskodawcy, a także zminimalizowanie szans kierowania wobec Wnioskodawcy roszczeń przez osoby trzecie w związku z działaniem organów Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie kieruje się więc celem przyznania członkom organów dodatkowych świadczeń związanych z prawem do udziału w zysku, lecz celem ochrony własnych interesów majątkowych.

Wspólnik Wnioskodawcy wydzierżawia Wnioskodawcy budynki, budowle, maszyny, urządzenia i grunty, dalej jako: przedmiot dzierżawy, na potrzeby prowadzonej działalności w zamian za miesięczny czynsz. Czynsz ustalony został według cen rynkowych (zgodnie z zasadą ceny rynkowej). Przedmiot dzierżawy jest niezbędny w celu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, jest w pełni użyteczny, dostosowany do potrzeb Wnioskodawcy w momencie podpisania umowy dzierżawy. Z uwagi na zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, gdyby Wnioskodawca nie wydzierżawił przedmiotu dzierżawy od wspólnika, zmuszony byłby dzierżawić taki przedmiot dzierżawy od innego podmiotu albo zrealizować inwestycję w postaci zakupu przedmiotu dzierżawy.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której wspólnikiem jest jeden ze wspólników Wnioskodawcy, dalej jako: Spółka, wydzierżawia Wnioskodawcy maszyny na potrzeby prowadzonej działalności, w zamian za miesięczny czynsz. Czynsz ustalony został według cen rynkowych (zgodnie z zasadą ceny rynkowej). Maszyny są niezbędne w celu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, są w pełni użyteczne, dostosowane do potrzeb Wnioskodawcy w momencie podpisania umowy dzierżawy. Z uwagi na zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, gdyby Wnioskodawca nie wydzierżawił maszyn od Spółki, zmuszony byłby dzierżawić takie maszyny od innego podmiotu albo zrealizować inwestycję w postaci zakupu maszyn.

Wnioskodawca zamierza wypłacić zaliczkę na dywidendę w trakcie pierwszego roku opodatkowania ryczałtem. Zaliczka na dywidendę pochodzi z zysku osiągniętego w trakcie pierwszego roku opodatkowania ryczałtem.

Spółka nie ma prawa do stosowania obniżonej stawki Ryczałtu, tj. określonej w art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, dalej jako „uCIT”).

Zastosowanie w stosunku do Spółki będzie miała podstawowa stawka 20%, o której mowa w art. 28o ust. 1 pkt 2 uCIT.

W związku z tym, w razie wypłaty zaliczki na dywidendę Spółka będzie zobowiązana do opodatkowania sumy wypłaconej zaliczki ryczałtem, wg stawki 20%. Pozostała kwota zysku przeznaczonego do wypłaty w formie zaliczki na poczet dywidendy, tj. po potrąceniu należnego ryczałtu zostanie rozdysponowana pomiędzy wspólników na wskazane przez nich rachunki bankowe.

W odniesieniu do wypłaconych wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy, Wnioskodawca jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, którego podatnikami są wspólnicy.

Spółka na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, dalej jako „uPIT”), dokonując wypłaty zaliczki na poczet dywidendy ma obowiązek pobrać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych („Podatek PIT”) oraz odprowadzić go na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy istnieje możliwość zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 uPIT w odniesieniu do wypłacanych udziałowcom zaliczek na poczet dywidendy pochodzących z zysku osiągniętego w trakcie pierwszego roku opodatkowania ryczałtem – co ma znaczenie dla sposobu, terminów i wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, który Wnioskodawca powinien wpłacić na rachunek właściwego US, jako płatnik.

**Pytania**

1\. Czy darowizny przekazywane przez Wnioskodawcę w szczególności na rzecz organizacji pozarządowych, klubów sportowych stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 28m ust. 1 pkt 3 uCIT i powinny zostać przez Wnioskodawcę opodatkowane?

2\. Czy koszty tworzenia przez Wnioskodawcę odpisów aktualizujących wartość należności zgodnie z Polityką Rachunkowości Wnioskodawcy, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 28m ust. 1 pkt 3 uCIT i powinny zostać przez Wnioskodawcę opodatkowane?

3\. Czy wydatki na:

1) opłacanie przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie służbowych samochodów osobowych udostępnianych pracownikom w celach mieszanych,

2) opłaty wynikające z umów leasingu służbowych samochodów osobowych udostępnianych pracownikom w celach mieszanych,

3) koszty używania służbowych samochodów osobowych udostępnianych pracownikom w celach mieszanych,

\- stanowią ukryte zyski, w rozumieniu przepisu art. 28m ust. 1 pkt 2 uCIT i powinny zostać przez Wnioskodawcę opodatkowane?

4\. Czy zapłata czynszu na zasadach rynkowych z tytułu umowy dzierżawy budynków, budowli, maszyn, urządzeń i gruntów, wspólnikowi Wnioskodawcy stanowi dochód z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 uCIT i powinna zostać przez Wnioskodawcę opodatkowana?

5\. Czy zapłata czynszu na zasadach rynkowych z tytułu umowy dzierżawy maszyn Spółce, której wspólnikiem jest wspólnik Wnioskodawcy, stanowi dochód z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 uCIT i powinna zostać przez Wnioskodawcę opodatkowana?

6\. Czy w przypadku kiedy Prezes Zarządu Wnioskodawcy, będący jednocześnie wspólnikiem, użytkuje samochód osobowy na podstawie umowy leasingu operacyjnego zawartej przez Wnioskodawcę, a Wnioskodawca zalicza ten samochód do środków trwałych na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.), Wnioskodawca w podstawie opodatkowania dochodu z tytułu ukrytych zysków powinien uwzględnić wydatki, o których mowa w art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b) uCIT w postaci wydatków na ratę leasingową oraz pozostałych wydatków, czy w postaci kosztów odpisów amortyzacyjnych oraz pozostałych wydatków?

7\. Czy wydatki na: opłacanie przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie OC i ubezpieczenie od odpowiedzialności karno-skarbowej członków Organów Wnioskodawcy stanowią ukryte zyski, w rozumieniu przepisu art. 28m ust. 1 pkt 2 uCIT i powinny zostać przez Wnioskodawcę opodatkowane?

8\. Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do skorygowania zeznania rocznego CIT i zapłaty podatku wraz z odsetkami w przypadku gdy faktura/rachunek dotyczące zdarzenia z grudnia 2022 r. zostaną dostarczone przez kontrahenta z opóźnieniem w 2023 r. i w tym samym roku zostaną zaksięgowane?

9\. Czy w przypadku wypłaty wspólnikowi w trakcie roku zaliczki na poczet dywidendy istnieje możliwość skorzystania z mechanizmu odliczenia, o którym mowa w przepisie art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji istnieje możliwość obniżenia podatku PIT o kwotę podatku zapłaconego przez Wnioskodawcę (płatnika)?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie pytania nr 9 wniosku dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Możliwość zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wypłacanych udziałowcom zaliczek na poczet dywidendy pochodzących z zysku osiągniętego w trakcie pierwszego roku opodatkowania ryczałtem.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 30a ust. 19 ustawy o PIT (w brzmieniu obowiązującym od 2022 r.), „zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

\- 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo

\- 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Przed 1 stycznia 2022 r., treść ww. przepisu odnosiła się wprost do dywidend: „zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych z dywidend, wypłacanych z zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych (\`(...)\`)”.

Aktualnie obowiązująca regulacja odnosi się natomiast do „wypłaty podzielonych zysków spółki”, a zatem odnosi się bezpośrednio do wypłaty na poczet spodziewanej dywidendy zaliczki. Pojęcie „podzielonych zysków” ma szersze znaczenie niż pojęcie „dywidendy”. Kierując się zasadą racjonalności ustawodawcy należy więc stwierdzić, że intencją zmiany wprowadzanej wymawianym przepisie było poszerzenie zakresu jego zastosowania. Ponadto, pojęcie „podzielonych zysków” jest związane bezpośrednio z definicją jednej z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu estońskim CIT, tj. dochodu z tytułu podzielonego zysku, który stosuje się odpowiednio do zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy. Zgodnie z zasadami wykładni systemowej, jeżeli ustawodawca w ramach kompleksowej regulacji dotyczącej tzw. estońskiego CITu w ustawie o CIT i w ustawie o PIT posługuje się tym samym pojęciem, to należy rozumieć je jednakowo. Nielogiczne byłoby bowiem wprowadzenie tego samego pojęcia do dwóch różnych ustaw w związku z regulacją tzw. estońskiego CITu, następnie jednak interpretowanie tego pojęcia odmiennie.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a uCIT, podatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający: wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony: o wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku).

Jak zaś wynika z art. 28m ust. 2 uCIT, przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

W interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2022 r., znak 0111-KDIB1-1.4010.67.2022.4.BS, Dyrektor KIS potwierdził, że „sformułowanie art. 28m ust. 2 poprzez „odpowiednie jego stosowanie” pozwala na objęcie jego zakresem różnych stanów faktycznych – zarówno przypadków, gdy wypłata zaliczek na poczet dywidendy następuje na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników sp. z o.o., jak również sytuacji, gdy wypłata zaliczek następuje bez podjęcia takiej uchwały.

Należy bowiem zauważyć, iż z ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.), nie wynika obowiązek dokumentowania uchwałą wypłaty zaliczek na dywidendę przez sp. z o.o. (mimo, iż jest to częstą praktyką). Zatem, kwota wypłaconej wspólnikowi zaliczki na poczet dywidendy, w okresie stosowania przez Spółkę zasad określonych w Rozdziale 6b ustawy CIT, będzie stanowiła podstawę opodatkowania Ryczałtem od dochodów spółek, na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 2

ustawy o CIT”.

W konsekwencji, istnieje również możliwość zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wypłacanych udziałowcom zaliczek na poczet dywidendy (wypłacanych również w trakcie roku), pochodzących z zysku osiągniętego w trakcie pierwszego roku opodatkowania ryczałtem. Zaliczka jest bowiem formą „podziału zysku” na gruncie uCIT, a w konsekwencji – również na gruncie uPIT.

Powyższe stanowisko potwierdza również treść interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2022 r., znak 0114-KDIP3-1.4011.329.2022.1.EC, w której Dyrektor KIS wprost wskazał, odwołując się do objaśnień podatkowych z 23 grudnia 2021 r., „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek”, że „w konsekwencji pojęciem należności (wypłat) z tytułu podzielonych zysków spółki, o których mowa w art. 30a ust. 19 i art. 41 ust. 4ab ustawy w aktualnym brzmieniu objęte są także zaliczki na poczet przyszłej dywidendy”.

W powyższej interpretacji indywidualnej, Dyrektor KIS uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „w przypadku wypłacania wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy w trakcie roku, Spółka będzie uprawniona do pomniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych o proporcjonalną część podatku dochodowego od osób prawnych płaconego przez Spółkę – ustaloną zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy o PIT”.

W konsekwencji powyższego, na pytanie oznaczone we wniosku nr 9 należy odpowiedzieć twierdząco.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wśród nich art. 10 ust. 1 pkt 7. Zgodnie z jego treścią:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zatem do wskazanej kategorii zalicza się również zaliczki na poczet dywidendy.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Spółka począwszy od 2022 r. będzie korzystała z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, czyli tzw. estońskim CIT. Spółka zamierza wypłacić zaliczkę na dywidendę w trakcie pierwszego roku opodatkowania ryczałtem. Zaliczka na dywidendę pochodzi z zysku osiągniętego w trakcie pierwszego roku opodatkowania ryczałtem. Spółka nie ma prawa do stosowania obniżonej stawki ryczałtu, tj. określonej w art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.), w rozpatrywanym stanie faktycznym w stosunku do Spółki zastosowanie będzie miała podstawowa stawka 20%, o której mowa w art. 28o ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123, dalej: „ustawa zmieniająca”), wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych, ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane, jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19 (art. 41 ust. 4ab ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.).

Stosownie do art. 28o ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania – w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania – w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Zgodnie natomiast z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W myśl art. 30a ust. 19 tej ustawy:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1) 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo

2) 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, pkt 1-11 oraz 11b-13 z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 13 i 21.

Jak stanowi art. 41 ust. 4ab ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że gdy podzielony zysk spółki pochodzi z podziału wyodrębnionego w kapitale zysku wypracowanego w okresie, w którym była ona opodatkowana ryczałtem, to wówczas należny podatek dochodowy każdego wspólnika tej spółki ulega pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek. W zależności od stawki ryczałtu od dochodów spółek (10% albo 20% – w zależności od statusu podatnika) wskaźnik odliczenia od zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (przychody z zysków kapitałowych – stawka 19%) uregulowany został w przytoczonym wyżej art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Literalne brzmienie art. 30a ust. 19 ww. ustawy wskazuje, iż wynikająca z niego preferencja może być stosowana wyłącznie w przypadku osiągnięcia przez spółkę objętą ryczałtem, tzw. dochodu z podzielonego zysku.

W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 29 października 2021 r. (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105), druk 1532 wskazano, że:

Projekt zakłada rozszerzenie możliwości zastosowania przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów oraz znaczące złagodzenie warunków zarówno rozpoczęcia stosowania owych przepisów, jak i warunków koniecznych do spełnienia w celu pozostania w systemie ryczałtu od dochodów. (…)

Zmiany w zakresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek spowodowały konieczność zmian dostosowujących w przepisach art. 30a ust. 19 i w konsekwencji art. 41 ust. 4ab ustawy o PIT. W wyniku tych zmian zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika (przez którego należy rozumieć udziałowca spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, akcjonariusza spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej, oraz komandytariusza i komplementariusza spółki komandytowej) z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych odpowiednio w kapitale własnym spółki, podlega pomniejszeniu.

Z kolei, w objaśnieniach podatkowych z 23 grudnia 2021 r. „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” wskazano, że:

Dla celów Ryczałtu wypłacone zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy uważa się za dochód z tytułu podzielonego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1.

W konsekwencji pojęciem należności (wypłat) z tytułu podzielonych zysków spółki, o których mowa w art. 30a ust. 19 i art. 41 ust. 4ab ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w aktualnym brzmieniu, objęte są także zaliczki na poczet przyszłej dywidendy.

Otrzymana przez wspólnika zaliczka na poczet dywidendy w oparciu o art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna zostać opodatkowana 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Tak więc w przypadku wypłaty zaliczki na poczet przyszłej dywidendy, Spółka jako płatnik powinna pobrać i wpłacić zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w oparciu o art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4ab ustawy. Jednocześnie przy obliczaniu i pobieraniu przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty zaliczki na poczet przyszłej dywidendy znajdzie zastosowanie pomniejszenie, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, należy zgodzić się z przedstawionym przez Państwa stanowiskiem, że w razie wypłaty w trakcie roku, przez Spółkę zaliczki na poczet dywidendy, istnieje możliwość zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy pochodzących z zysku osiągniętego w trakcie pierwszego roku opodatkowania ryczałtem. Zaliczka jest bowiem formą „podziału zysku” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji – również na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Końcowo należy nadmienić, że tutejszy Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego zajmuje stanowisko tylko w kwestii, która była przedmiotem zapytania nr 9. Ponadto, interpretacja nie rozstrzyga kwestii Państwa uprawnienia do stosowania ryczałtu od dochodów spółek na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Okoliczność tą przyjęto, jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).