Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.132.2021.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-28
Teza: w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Wnioskodawcy w części, w jakiej zostały dofinansowane ze środków FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów i w konsekwencji, do uznania, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19 jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników, nie stanowią przychodu podatkowego
Słowa kluczowe: dofinansowanie; fundusz-Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 marca 2021 r. (data wpływu 19 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Wnioskodawcy w części, w jakiej zostały dofinansowane ze środków FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów i w konsekwencji, do uznania, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19 jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników, nie stanowią przychodu podatkowego – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2021 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Wnioskodawcy w części, w jakiej zostały dofinansowane ze środków FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów i w konsekwencji, do uznania, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19 jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników, nie stanowią przychodu podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka specjalizuje się w produkcji (…) do samochodów ciężarowych.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) w oparciu o Zezwolenie nr (…) z dnia 29 grudnia 2015 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej: „Zezwolenie”).

W związku z pandemią COVID-19, branża automotive, w tym Spółka, odczuwa silnie zmieniające się warunki rynkowe, a szczególnie spadek popytu, wyrażający się w zmniejszeniu liczby zleceń produkcyjnych. Ze względu na negatywne ekonomiczne konsekwencje pandemii COVID-19, Spółka podjęła kroki w celu ograniczenia negatywnych skutków dla sprzedaży, łańcucha dostaw czy dostępności pracowników.

W kwietniu 2020 r. Spółka wprowadziła przestój ekonomiczny dotyczący pracowników produkcyjnych, natomiast czas pracy pracowników umysłowych został ograniczony. Wskazane działania były odpowiedzią na przestoje w fabrykach głównych odbiorców jednostki, a zarazem strategią optymalizacji kosztów działalności.

Działając w celu ochrony i utrzymania miejsc pracy, po zweryfikowaniu, iż Spółka spełnia kryteria art. 15g ustawy z dnia 7 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 i innych chorób zakaźnych, oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm., dalej: „Ustawa o COVID-19”), Spółka postanowiła złożyć wniosek o instrument wsparcia, o którym mowa w ww. przepisie, tj. dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników z tytułu obniżenia wymiaru czasu pracy oraz przestoju ekonomicznego.

Spółce zostało przyznane ww. dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników, którzy zostali objęci obniżonym wymiarem czasu pracy lub przestojem ekonomicznym.

Część pracowników Spółki, których wynagrodzenie objęte jest dofinansowaniem ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: „FGŚP”) określonym w art. 15g Ustawy o COVID-19, w ramach swoich obowiązków pracowniczych wykonuje zadania związane z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE na podstawie Zezwolenia (dalej: „Działalność strefowa”).

Wynagrodzenia pracowników wypłacane w związku z prowadzeniem Działalności strefowej, a także związane z nimi składki ZUS, stanowią koszty działalności podlegającej zwolnieniu z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) jako koszty bezpośrednio alokowane do wyniku z działalności strefowej, bądź jako koszty wspólne przypisywane w części do tego wyniku za pomocą klucza.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że prowadzenie działalności gospodarczej, przy której zatrudnieni zostali pracownicy objęci dofinansowaniem, i których miejsca pracy zobowiązał się utrzymać, stanowiło warunek konieczny do przyznania dofinansowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Wnioskodawcy w części, w jakiej zostały dofinansowane ze środków FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów i w konsekwencji, do uznania, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19 jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników, nie stanowią przychodu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do rozpoznania kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Wnioskodawcy w części, w jakiej zostały dofinansowane ze środków FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów i w konsekwencji, do uznania, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19 jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników, nie stanowią przychodu podatkowego.

Uzasadnienie:

1\. Przepisy dotyczące dofinansowania otrzymywanego ze środków FGŚP.

W myśl art. 15g ust. 1 ustawy z dnia 7 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 i innych chorób zakaźnych, oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm., dalej: „Ustawa o COVID-19”) , przedsiębiorca w rozumieniu ort. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, (\`(...)\`) u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19, (\`(...)\`), może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, o wypłatę ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy, w następstwie wystąpienia COVID-19 (\`(...)\`). Stosownie natomiast do art. 15g ust. 2 Ustawy o COVID-19, podmiotom, o których mowa w ust. 1 i 1a, przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266, 321, 568, 695, 875 i 1291) od przyznanych świadczeń, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a. Należy jednak podkreślić, że przepisy Ustawy o COVID-19 nie regulują kwestii w zakresie rozpoznawania kosztów i przychodów podatkowych dotyczących dofinansowania wynagrodzeń pracowników z FGŚP. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że podatnicy powinni kierować się w tym zakresie obowiązującymi przepisami ustaw podatkowych.

2\. Przesłanki uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT.

a) Warunki uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze dalej: „ustawy o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów (\`(...)\`) jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, leżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Co więcej, przy ustalaniu dochodu, o który mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, stanowiącego podstawę opodatkowania, nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT).

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Reasumując, kosztami uzyskania przychodów są zatem co do zasady wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek, poza wydatkami wyraźnie wskazanymi w art. 16 ustawy o CIT, wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu (postanowienie NSA z 8 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FPS 7/12).

Należy jednak podkreślić, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Poniesienie wydatku, który nie został wyłączony na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie oznacza, że wydatek ten automatycznie powinien zostać uznany za koszt uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   wydatek jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.
*   wydatek poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   wydatek został właściwie udokumentowany,
*   wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu podatnika (wyrok WSA w Krakowie z 4 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1609/12).

Należy przy tym podkreślić, iż podstawowe znaczenie dla zaliczenia konkretnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma ich poniesienie przez podatnika, a nie jakikolwiek inny podmiot.

b) Warunek poniesienia ciężaru ekonomicznego przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatek musi zostać faktycznie poniesiony przez podatnika w sensie realnym, tj. musi nastąpić uszczuplenie jego zasobów finansowych, z których wydatek jest dokonywany. W przypadku, gdy podatnik w ogóle nie ponosi ciężaru wydatków, ponieważ wydatki te są ponoszone przez inny podmiot, podatnik nie ma prawa do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Choć z definicji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wprost nie wynika ww. wymóg uregulowania kosztu, aby mógł on zostać uznany za podlegający odliczeniu koszt podatkowy, w ocenie Wnioskodawcy, kwestia obciążenia w znaczeniu ekonomicznym ma znaczenie. Zobowiązanym bowiem do uregulowania kosztu musi być ten podatnik, który zamierza uwzględnić go w swoim rozliczeniu podatkowym. Dlatego też w sytuacji, gdy za podatnika płatności kosztu dokona osoba trzecia, nie można mówić o powstaniu po jego stronie prawa do rozpoznania kosztu podatkowego, gdyż nie on poniósł jego ekonomiczny ciężar (wyrok WSA w Warszawie z 31 października 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 576/19).

Powyższe zostało również potwierdzone w orzecznictwie NSA - przykładowo w wyroku z 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 308/14, w którym wskazano, że przyjmując rozumienie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i sformułowanych w nim zasad, pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Jak wskazał sąd, kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie wydatki obciążające samego podatnika, a konkretnie wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności.

Co więcej, jak wskazano w wyroku NSA z 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1163/12, „Poniesienie wydatku z majątku podatnika oznacza, że pokryty jest on co do zasady z zasobów majątkowych podatnika w sposób ostateczny. (\`(...)\`) zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wydatek musi zostać faktycznie poniesiony przez podatnika w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie jego zasobów finansowych, z których wydatek jest dokonywany. W sytuacji, gdy podatnik w ogóle nie poniesie kosztu, ponieważ wydatki ponoszone są przez inny podmiot w ogóle nie pojawi się też koszt podatkowy (wydatek nie został definitywnie poniesiony z majtku podatnika)”.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 września 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.131.2017.2.MJ), w której organ podatkowy uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym transakcja między firmą sprzedającą samochody z USA a pośrednikiem została przeprowadzona za pośrednictwem rachunku płatniczego, więc płatność została dokonana bez naruszenia limitu i może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, a zakup każdego z samochodów należy traktować jako odrębną transakcję.

W ww. interpretacji Organ, orzekł, iż niezależnie od wartości transakcji, w sytuacji, gdy wydatek nie został poniesiony przez podatnika, lecz przez inny podmiot (w tym przypadku prezesa zarządu spółki), nie może on stanowić kosztów uzyskania przychodów podatnika, bowiem jedną z przesłanek zaliczenia określonego wydatku do kosztów podatkowych jest poniesienie go przez podatnika - musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych tego konkretnego podmiotu.

Konkludując powyższe rozważania, w sytuacji, gdy podatnik nie poniesie kosztu (wydatki nie zostały definitywnie poniesione z majątku podatnika), określonego wydatku nie będzie można zaliczyć do kosztów podatkowych.

3\. Klasyfikacja kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenie społeczne dofinansowanych ze środków FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19 na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę rozważania wskazane w pkt 2 niniejszego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, w tym warunki które muszą zostać spełnione, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do uznania, że koszty wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenie społeczne pracowników, którzy zostali objęci obniżonym wymiarem czasu pracy i zgłoszeni do dofinansowania ze środków FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID- 19 nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Jak bowiem wskazano powyżej, co do zasady, poniesienie kosztu związane jest z odpowiednio udokumentowanym, faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy, warunek ten nie jest spełniony przez Spółkę, bowiem w ramach dofinansowania na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, wydatki poniesione na wynagrodzenia i składki na ubezpieczenie społeczne pracowników zostały w ostateczności w całości poniesione ze środków FGŚP.

Wnioskodawca nie poniósł wydatków na pokrycie wynagrodzeń pracowników - nie doszło do uszczuplenia zasobów majątkowych Wnioskodawcy. Wydatki te zostały pokryte z innego źródła niż dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie poniósł wydatków, gdyż ciężar ekonomiczny tych wydatków nie wiąże się z rzeczywistym, trwałym uszczupleniem zasobów majątkowych Wnioskodawcy.

Reasumując powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na poniesienie kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Wnioskodawcy, w części w jakiej zostały dofinansowane ze środków FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, przez inny podmiot, a nie podatnika (Spółkę), Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania ww. kosztów jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

4\. Przesłanki uznania przysporzenia za przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Jednocześnie, stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, (\`(...)\`) jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W ustawie o CIT nie zdefiniowano pojęcia przychodu, ale w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, określono przykładowy katalog przysporzeń stanowiących przychód. I tak, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy CIT przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`).

Przy czym, za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się należne przychody, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

Jednocześnie, w orzecznictwie przyjmuje się, że przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT są trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe. Jak wskazał NSA w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1246/11, z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej.

5\. Klasyfikacja środków otrzymanych z FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19 na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Analizując przepisy dotyczące powstania przychodu podatkowego na gruncie przepisów o CIT, należy wskazać, że co do zasady, wsparcie podmiotów w formie dofinansowania wynagrodzeń oraz składek ubezpieczenia społecznego będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W oparciu o regulacje zamieszczone w przepisach Ustawy o COVID-19, a także w oparciu o przepisy z innych ustaw wydanych na okoliczność pandemii COVID-19 wskazać należy, że w tychże ustawach nie ustanowiono zwolnienia z podatku CIT dla środków służących dofinansowaniu wynagrodzeń pracowniczych, w tym w szczególności na zasadach art. 15g Ustawy o COVID-19.

Takowego zwolnienia nie ustanowiono również w przepisach ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy, do tychże środków nie ma w szczególności zastosowanie zwolnienia z podatku ustanowione dla dotacji otrzymanych z budżetu państwa lub z budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Z tego też względu środki służące dofinansowaniu do wynagrodzeń pracowniczych oraz dla składek ubezpieczenia społecznego na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, abstrahując od kwestii prowadzenia działalności na terenie SSE, stanowią przychód podatkowy tegoż pracodawcy.

Powyższe zostało potwierdzone w odpowiedzi na zapytanie poselskie z 3 lipca 2020 r. nr PG7.054.2.2020, w którym Minister Finansów stwierdził, że „Dofinansowania do kosztów wynagrodzeń pracowników oraz należnych od nich składek na ubezpieczenia społeczne, mieszczą się w definicji innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych na pokrycie kosztów i tym samym spełniają przesłanki wynikające z powołanego przepisu. Co do zasady zatem wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania wynagrodzeń i składek ZUS będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym”.

Należy jednak wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Powyższe oznacza, że warunkiem zaliczenia do przychodów z działalności gospodarczej otrzymanych zwrotów poniesionych wcześniej wydatków jest ich rozliczenie w kosztach uzyskania przychodów. W takim przypadku otrzymany przez podatnika zwrot wydatków stanowi dla niego przychód z działalności gospodarczej.

Norma wyrażona w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT wymaga zaistnienia związku funkcjonalnego między poniesionym wydatkiem, a jego zwrotem. Jeżeli zatem podatnik poniesie wydatek niezaliczony do kosztów uzyskania przychodów oraz otrzyma równowartość tego wydatku, to uzyskana kwota nie powinna być zaliczona do przychodu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku, gdy Spółka nie zaliczy do kosztów uzyskania przychodów kosztów wynagrodzenia pracowników oraz należnych od nich składek na ubezpieczenia społeczne w części w jakiej zostały dofinansowane na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, ww. dofinansowanie nie stanowi również przychodu podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również wspominania już odpowiedź na zapytanie poselskie z 3 lipca 2020 r. nr PG7.054.2.2020. Jak bowiem wskazał Minister Finansów „w przypadku, kiedy wynagrodzenie pracowników oraz należne od nich składki na ubezpieczenia społeczne w części w jakiej zostały dofinansowane, nie zostały zaliczone do kosztów podatkowych, dofinansowanie tych kosztów nie stanowi też przychodu podatkowego (\`(...)\`)”.

Co więcej, Wnioskodawca pragnie wskazać, że stanowisko prezentowane przez Spółkę, zostało potwierdzone w interpretacjach dotyczących zbliżonych stanów faktycznych, w tym w szczególności dotyczących kwestii kwalifikowania środków otrzymanych z FGŚP na wynagrodzenia oraz składki ubezpieczeń pracowników otrzymanych przez podatników prowadzących działalność na terenie SSE.

Jak wskazano przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 sierpnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.348.2020.1.MBD, „Analizując powyższe przepisy wskazać należy, że co do zasady wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania wynagrodzeń i składek ZUS będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jednocześnie, skoro kwota dofinansowania stanowi przychód przedsiębiorcy podlegający opodatkowaniu, to wydatki nim sfinansowane mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile spełniają warunki wskazane w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Natomiast w przypadku, kiedy wynagrodzenie pracowników oraz należne od nich składki na ubezpieczenia społeczne w części w jakiej zostały dofinansowane, nie zostały zaliczone do kosztów podatkowych, dofinansowanie tych kosztów nie stanowi też przychodu podatkowego (art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p.). Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów”.

Powyższe stanowisko organów podatkowych zostało również zaprezentowane w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.292.2020.1.BKD,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 września 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.400.2020.1.MBD,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.281.2020.1.MS,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 września 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.218.2020.1.KS.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku, kiedy wynagrodzenie pracowników oraz należne od nich składki na ubezpieczenia społeczne w części w jakiej zostały dofinansowane z FGŚP, nie zostały zaliczone do kosztów podatkowych, dofinansowanie tych kosztów nie stanowi też przychodu podatkowego, zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do rozpoznania kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Wnioskodawcy w części, w jakiej zostały dofinansowane ze środków FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów i w konsekwencji, do uznania, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g Ustawy o COVID-19 jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników, nie stanowią przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawą z dnia z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 568 ze zm.), dokonano zmian m.in. w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm., dalej „ustawa o COVID”).

Dokonując powyższej nowelizacji ustawodawca m.in. dodał (poprzez art. 1 pkt 14) art. 15g, zgodnie z którym (ust. 1) przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, u którego wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, o wypłatę ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy, w następstwie wystąpienia COVID, na zasadach określonych w ust. 7 i 10. Przedsiębiorcy, o którym mowa w ust. 1, przysługują środki z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 i 321) od przyznanych świadczeń, o których mowa w ust. 1 (art. 15g ust. 2 ustawy o COVID).

Świadczenia, o których mowa w ust. 1, oraz środki, o których mowa w ust. 2, są wypłacane w okresach przestoju ekonomicznego lub obniżonego wymiaru czasu pracy, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z ochroną miejsc pracy (pkt 5).

Zgodnie z pkt 6, pracownikowi objętemu przestojem ekonomicznym pracodawca wypłaca wynagrodzenie obniżone nie więcej niż o 50%, nie niższe jednak niż w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę ustalanego na podstawie przepisów o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, z uwzględnieniem wymiaru czasu pracy. Wynagrodzenie to, zgodnie z pkt 7, jest dofinansowywane ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, w wysokości 50% minimalnego wynagrodzenia za pracę ustalanego na podstawie przepisów o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, z uwzględnieniem wymiaru czasu pracy. Dofinansowanie nie przysługuje do wynagrodzeń pracowników, których wynagrodzenie uzyskane w miesiącu poprzedzającym miesiąc, w którym został złożony wniosek, o którym mowa w ust. 1, było wyższe niż 300% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, obowiązującego na dzień złożenia wniosku.

Przedsiębiorca, o którym mowa w ust. 1, może obniżyć wymiar czasu pracy o 20%, nie więcej niż do 0,5 etatu, z zastrzeżeniem, że wynagrodzenie nie może być niższe niż minimalne wynagrodzenie za pracę ustalane na podstawie przepisów o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, z uwzględnieniem wymiaru czasu pracy (pkt 8). Wynagrodzenie to, zgodnie z pkt 10, jest dofinansowywane ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do wysokości połowy wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 8, jednak nie więcej niż 40% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, obowiązującego na dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1. Dofinansowanie nie przysługuje do wynagrodzeń pracowników, których wynagrodzenie uzyskane w miesiącu poprzedzającym miesiąc, w którym został złożony wniosek, o którym mowa w ust. 1, było wyższe niż 300% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, obowiązującego na dzień złożenia wniosku.

Zgodnie z pkt 16, świadczenia, o których mowa w ust. 1, oraz środki, o których mowa w ust. 2, przysługują przez łączny okres 3 miesięcy przypadających od daty złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1. Do wypłaty i rozliczania tych świadczeń, i środków stosuje się odpowiednio przepisy art. 7-16 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z ochroną miejsc pracy, z wyjątkiem art. 8 ust. 3 pkt 8 tej ustawy, oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy (pkt 17).

Z kolei zgodnie z pkt 18 przedsiębiorca, o którym mowa w ust. 1, może otrzymać pomoc z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wyłącznie w przypadku, jeśli nie uzyskał pomocy w odniesieniu do tych samych pracowników w zakresie takich samych tytułów wypłat na rzecz ochrony miejsc pracy.

Rada Ministrów może, w celu przeciwdziałania skutkom gospodarczym COVID-19, w drodze rozporządzenia, przedłużyć okres, o którym mowa w ust. 16, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii oraz skutki nimi wywołane (pkt 19).

Zgodnie z art. 15zzb ust. 1 ustawy o COVID starosta może, na podstawie zawartej umowy, przyznać przedsiębiorcy w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców dofinansowanie części kosztów wynagrodzeń pracowników w rozumieniu art. 15g ust. 4 zdanie pierwsze oraz należnych od tych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia społeczne w przypadku spadku obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19.

Podsumowując, dofinansowanie z FGŚP przyznawane na podstawie art. 15g ustawy o COVID, co do zasady, stanowi bezzwrotną pomoc finansową, która ma na celu obniżenie kosztów pracodawcy związanych z zatrudnieniem pracowników (wynagrodzeń pracowniczych) w okresie zastoju gospodarczego, spowodowanego kryzysem wywołanym pandemią wirusa SARS-CoV-2.

W złożonym wniosku przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest określenie, czy Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania kosztów wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Wnioskodawcy w części, w jakiej zostały dofinansowane ze środków FGŚP na podstawie art. 15g ustawy o COVID, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów i w konsekwencji, do uznania, że środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g ustawy o COVID jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników, nie stanowią przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;
3.  wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:
    1.  zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
    2.  środków na rachunkach bankowych – w bankach.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Co do zasady zatem wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania wynagrodzeń będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

Jednocześnie wskazać należy, że skoro kwota dofinansowania stanowi przychód przedsiębiorcy podlegający opodatkowaniu, to wydatki nią sfinansowane mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile spełniają warunki wskazane w art. 15 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz.U. z 2020 r. poz. 910), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 57a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Zatem w przypadku otrzymania dofinansowania, na podstawie art. 15g ustawy COVID, do wynagrodzeń i pokrycia składek na ubezpieczenie społeczne, kwota dofinansowania stanowić będzie przychód podatkowy, natomiast wydatki nią pokryte można rozpoznać jako koszty uzyskania przychodu. Tego typu wydatki są bowiem związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą oraz z uzyskiwanymi przychodami.

Należy przy tam zauważyć, że w odniesieniu do wypłacanych pracownikom wynagrodzeń, w części sfinansowanej środkami przyznanymi z FGŚP wraz z objętymi dofinansowaniem składkami na ubezpieczenie społeczne, nie znajdzie zastosowania żadne wyłączenie z art. 16 ust. 1 updop. W szczególności, w odniesieniu do tych wypłat, nie znajdzie zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, zgodnie z którym nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 55, 56 i 59 tej ustawy.

Ponadto zdaniem tutejszego Organu, w analizowanej sprawie przesłanki zastosowania przywołanego przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6a updop nie wystąpiły, zgodnie z tym przepisem do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Ww. przepis ma zastosowanie do wydatków, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Bez znaczenia pozostaje, czy podatnik dany koszt rzeczywiście ujął w swoich rozliczeniach podatkowych jako koszt uzyskania przychodów, ponieważ to ustawa podatkowa określa, które wydatki tworzą katalog dopuszczalnych kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli dany wydatek zgodnie z przepisami ustawy może stanowić koszt uzyskania przychodów to art. 12 ust. 4 pkt 6a updop nie znajdzie zastosowania.

Art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, miałyby zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy wynagrodzenia pracowników oraz należnych od nich składek nie mogłyby zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychów bowiem nie spełniałyby warunków wskazanych w ustawie. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie występuje.

Zatem, w przypadku gdy warunki do zaliczenia wynagrodzeń i należnych od nich składek zostały spełnione, natomiast podatnik pomimo to nie zaliczył ich kosztów uzyskania przychodów, art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, nie znajduje zastosowania.

Podsumowując, środki otrzymane przez Wnioskodawcę z FGŚP na podstawie art. 15g ustawy o przeciwdziałaniu COVID-19 jako dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników Spółki oraz należnych od nich składek na ubezpieczenia społeczne podlegają zaliczeniu do przychodów podatkowych, natomiast wydatki pokryte z ww. dofinansowania można rozpatrywać jako koszty uzyskania przychodu. Tego typu wydatki są bowiem związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą oraz z uzyskiwanymi przychodami.

W świetle powyższych przepisów stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądowych oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu, bowiem dotyczą konkretnych indywidualnych spraw podmiotów, które o ich interpretację wystąpiły i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.