Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.492.2019.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-04
Teza: obowiązki płatnika w związku ze zryczałtowanym dofinansowaniem do obiadów dla pracowników
Słowa kluczowe: posiłki; pracownik; przychód-powstanie przychodu; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2019 r. (data wpływu 10 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zryczałtowanym dofinansowaniem do obiadów dla pracowników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zryczałtowanym dofinansowaniem do obiadów dla pracowników.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność produkcyjną w dwóch lokalizacjach: w zakładzie w (…) oraz w zakładzie w (…), zatrudniając ponad 600 pracowników.

Na terenie obu zakładów działają stołówki prowadzone przez firmy zewnętrzne, które przygotowują i wydają przysługujące wybranym grupom pracowników posiłki profilaktyczne oraz wydają inne posiłki dostępne wszystkim pracownikom oraz osobom obcym (kanapki, obiady itp.). Wnioskodawca wskazuje, że zagadnienie wydawania posiłków profilaktycznych jest poza obszarem wniosku.

Obecnie Spółka rozważa możliwość zawarcia umów z firmami prowadzącymi stołówki, na podstawie których, pracownicy będą mogli skorzystać z zakupu obiadu po cenie wynoszącej około 50% ceny obiadu oferowanego przez stołówki osobom zewnętrznym. Będzie to odpłatność wynosząca około 7-8 złotych za obiad. Pracownicy korzystający z obiadów będą regulować opłaty z własnych środków gotówką lub prywatną kartą płatniczą. Pracodawca nie udostępni innego środka płatniczego. Pozostałą wartość obiadu pokrywać będzie Wnioskodawca na podstawie faktury wystawionej co miesiąc przez prowadzących stołówki. Będzie to wartość ustalona w formie miesięcznego ryczałtu, niezależnie od ilości wydanych obiadów. Zapisy w umowach zawartych przez Wnioskodawcę z firmami prowadzącymi stołówki będą zobowiązywały te ostatnie do zapewnienia wydania obiadów wszystkim pracownikom, którzy zgłoszą się w danym dniu na obiad, bez względu na ich zmienną ilość.

W Spółce wydatek ten będzie traktowany jako dofinansowanie do obiadu, który będzie dostępny dla wszystkich pracowników Wnioskodawcy w (…) i w (…), zarówno pracowników produkcyjnych, jak i administracyjno-biurowych.

Prowadzący stołówki wstępnie godzą się na takie rozwiązanie i aprobują taki sposób rozliczenia. Pracownicy Wnioskodawcy oraz obsługa stołówek zostaną poinformowani, że aby móc skorzystać z niższych cen posiłków konieczne będzie przedstawienie identyfikatora potwierdzającego, że jest się pracownikiem Spółki.

Pracodawca nie będzie prowadził zapisów na obiad, nie wprowadzi też żadnych limitów ani ewidencji, wobec czego nie będzie możliwe ustalenie konkretnej ilości obiadów zakupionych i zjedzonych przez poszczególnych pracowników w danym miesiącu. Spółka nie będzie w stanie ustalić, które osoby skorzystały w danym miesiącu z obiadu i w jakiej wysokości przypisane jest dofinansowanie do każdego pracownika, tym bardziej, że odpłatność Wnioskodawcy za obiady dla stołówek będzie wynosiła stałą kwotę niezależnie od tego, ile osób skorzysta z obiadów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że opisane wyżej zdarzenie przyszłe nie generuje przychodu ze stosunku pracy po stronie pracownika w związku, z czym nie rodzi również obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od zryczałtowanego dofinansowania do obiadów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie dochodziło do powstania po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy, co spowoduje brak obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przez Spółkę od świadczenia polegającego na zryczałtowanym dofinansowaniu do obiadów pracowników.

Ogólna definicja przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawarta w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387) stanowi, że są to otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy, przychodami ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednakże nie każde nieodpłatne świadczenie na rzecz pracownika stanowi jego przychód i podlega opodatkowaniu. Wykładni pojęcia „innego nieodpłatnego świadczenia”, w kontekście powstania przychodu ze stosunku pracy, dokonał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13.

Z wyroku tego wynika, że za przychód pracownika z tytułu innych nieodpłatnych świadczeń mogą być uznane świadczenia, jeżeli spełnione zostaną 3 warunki:

*   zostały spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie); W przypadku Spółki, warunek ten jest spełniony. Pracownicy, akceptując propozycję o dostępności obiadów w zakładowej stołówce w cenie niższej niż dla klientów z „zewnątrz”, wyrażą zgodę na ewentualne przyjęcie ww. świadczeń. Pracownicy którzy będą zainteresowani ofertą pracodawcy, skorzystają z niej w pełni dobrowolnie.

*   zostały spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść; Warunek zostanie spełniony. Obiad jest nieodłącznym elementem codziennego wyżywienia, osobistym wydatkiem osoby go spożywającej, niezależnie od miejsca jego spożycia. Wydanie obiadów pracownikom w cenie niższej niż dla ogółu klientów jest wydatkiem ponoszonym przez pracodawcę z korzyścią dla pracowników. Gdyby nie zaoferowana przez pracodawcę „zniżka”, pracownik, który chciałby skorzystać z firmowej stołówki, musiałby ponieść całkowity koszt obiadu (w cenie dostępnej dla ogółu klientów).

*   korzyść u pracownika jest wymierna i przypisana mu indywidualnie (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów). W przypadku Wnioskodawcy, ostatni warunek nie jest spełniony. W omawianej sytuacji nie będzie można ustalić, w jakim stopniu dany pracownik skorzystał z postawionych do jego dyspozycji świadczeń związanych z ofertą zjedzenia obiadu. Problemem będzie brak możliwości ustalenia wartości tego świadczenia, gdyż nie będzie możliwe określenie ile i które osoby skorzystały z obiadu, tym samym nie będzie można przypisać konkretnemu pracownikowi ilości obiadów w celu ustalenia wartości przychodu z tytułu otrzymanego nieodpłatnego świadczenia.

Mając na uwadze brzmienie przepisów i wyrok Trybunału Konstytucyjnego, zdaniem Spółki, pracownicy nie uzyskają przychody z tytułu częściowej dopłaty do obiadów a na Wnioskodawcy jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych nie będzie ciążył obowiązek ustalania tego przychodu i pobierania od niego zaliczek na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia nieodpłatne świadczenie. W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06 NSA ustalił znaczenie terminu nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdził bowiem, że ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził, że powyższe stanowisko ma zastosowanie także odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto, treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 12 ust. 2 cytowanej ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do treści art. 38 ust. 1 cytowanej ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji indywidualnej wynika, że Wnioskodawca rozważa możliwość zawarcia umów z firmami prowadzącymi stołówki, na podstawie których, pracownicy będą mogli skorzystać z zakupu obiadu po cenie wynoszącej około 50% ceny obiadu oferowanego przez stołówki osobom zewnętrznym. Pracownicy korzystający z obiadów będą regulować opłaty z własnych środków gotówką lub prywatną kartą płatniczą. Pracodawca nie udostępni innego środka płatniczego. Pozostałą wartość obiadu pokrywać będzie Wnioskodawca na podstawie faktury wystawionej co miesiąc przez prowadzących stołówki. Będzie to wartość ustalona w formie miesięcznego ryczałtu, niezależnie od ilości wydanych obiadów. Zapisy w umowach zawartych przez Wnioskodawcę z firmami prowadzącymi stołówki będą zobowiązywały te ostatnie do zapewnienia wydania obiadów wszystkim pracownikom, którzy zgłoszą się w danym dniu na obiad, bez względu na ich zmienną ilość. W Spółce wydatek ten będzie traktowany jako dofinansowanie do obiadu, który będzie dostępny dla wszystkich pracowników Wnioskodawcy. Prowadzący stołówki wstępnie godzą się na takie rozwiązanie i aprobują taki sposób rozliczenia. Pracownicy Wnioskodawcy oraz obsługa stołówek zostaną poinformowani, że aby móc skorzystać z niższych cen posiłków konieczne będzie przedstawienie identyfikatora potwierdzającego, że jest się pracownikiem Spółki. Pracodawca nie będzie prowadził zapisów na obiad, nie wprowadzi też żadnych limitów ani ewidencji, wobec czego nie będzie możliwe ustalenie konkretnej ilości obiadów zakupionych i zjedzonych przez poszczególnych pracowników w danym miesiącu. Spółka nie będzie w stanie ustalić, które osoby skorzystały w danym miesiącu z obiadu i w jakiej wysokości przypisane jest dofinansowanie do każdego pracownika, tym bardziej, że odpłatność Wnioskodawcy za obiady dla stołówek będzie wynosiła stałą kwotę niezależnie od tego, ile osób skorzysta z obiadów.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że dokonując oceny czy dofinansowanie do obiadów skutkuje powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

1.  po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3.  po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA– uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść. Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

W orzeczeniach sądów administracyjnych wyrażony jest pogląd, że zapewnienie posiłku jest przysporzeniem majątkowym, bo pracownik nie ponosi wydatku, jednakże z zastrzeżeniem, że do opodatkowania dojdzie wówczas, gdy świadczenie da się skonkretyzować, zindywidualizować (wyrok NSA z dnia 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1132/15, wyrok WSA w Warszawie z dnia 18 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 920/14).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyjaśnić, że pierwszy warunek, o którym mowa w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego zostanie spełniony, gdyż jak wskazał Wnioskodawca firmy prowadzące stołówki będą zobowiązane do zapewnienia wydania obiadów wszystkim pracownikom, którzy zgłoszą się w danym dniu na obiad, bez względu na ich zmienną ilość.

Odnosząc się do drugiego warunku Trybunału Konstytucyjnego – otrzymane przez pracownika Wnioskodawcy świadczenie w postaci zryczałtowanego dofinansowania do obiadów będzie spełnione w interesie tego pracownika i stanowić będzie dla niego realne przysporzenie majątkowe (korzyść) w postaci zaoszczędzenia wydatków, które poniósłby, gdyby chciał skorzystać z obiadów bez dofinansowania ze strony Wnioskodawcy.

Kluczowe znaczenie ma trzeci warunek opisany w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W wyroku Trybunał orzekł, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód podatkowy, powinna być to korzyść przypisana konkretnej osobie (indywidualnemu pracownikowi), w ustalonej dla niego indywidualnie wysokości. Tym samym, nie można mówić o przychodzie podatkowym, w sytuacji gdy przypisana wartość świadczenia byłaby jedynie wartością statystyczną (ustaloną np. przez podzielenie wartości posiłków przez całkowitą liczbę pracowników), a nie odzwierciedlałyby rzeczywistej korzyści odniesionej przez daną osobę.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie będzie w stanie zindywidualizować świadczenia – nie będzie mógł jednoznacznie określić, którzy pracownicy skorzystali z obiadów ani w jakiej ilości/jakiego rodzaju żywność faktycznie pobrali. Przy czym istotne jest, aby niemożność ustalenia zindywidualizowanej wartości ww. świadczeń uzyskanych przez pracowników wynikała z obiektywnych przesłanek.

Zatem, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie miał możliwości ustalenia wartości świadczenia przypadającego na konkretnego pracownika w postaci dofinansowania do obiadów, nie sposób uznać, że pracownik ten uzyska przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, zryczałtowane dofinansowanie do obiadów dla pracowników nie spowoduje powstania po ich stronie przychodu ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany jako płatnik do obliczenia, poboru i przekazania do właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty zryczałtowanego dofinansowania do obiadów na rzecz pracowników.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.