Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.531.2025.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-02
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabyć
towarów i usług związanych z czynnościami dającymi prawo
do odliczenia oraz czynnościami niedającymi takiego prawa, z
uwzględnieniem opisanych metod alokacji oraz
wykorzystaniem mechanizmu MPK (miejsce powstania
kosztów).
Słowa kluczowe: banki
metoda
odliczenia-odliczenie częściowe
współczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 września 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabyć
    towarów i usług związanych z czynnościami dającymi prawo do odliczenia oraz
    czynnościami niedającymi takiego prawa, z uwzględnieniem opisanych metod alokacji
    oraz wykorzystaniem mechanizmu MPK. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest bankiem uniwersalnym, z siedzibą w Polsce. Bank oferuje nowoczesne
    rozwiązania finansowe dla klientów indywidualnych, private banking, sektora MŚP, dużych
    przedsiębiorstw i korporacji, a także instytucji sektora publicznego.
    Bank jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. W ramach usług świadczonych przez
    Bank wchodzą zasadniczo usługi niedające prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego
    z tytułu nabycia towarów i usług związanych z tymi czynnościami, tj. przede wszystkim:
        usługi finansowe z miejscem świadczenia usług na terytorium kraju, podlegające
        zwolnieniu od podatku VAT, przykładowo: usługi kredytu, usługi prowadzenia
        rachunków rozliczeniowych;
        usługi finansowe z miejscem świadczenia usług na terytorium innych Państw
        Członkowskich Unii Europejskiej.
    Bank świadczy również usługi, które dają prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z
    tytułu nabycia towarów i usług związanych z tymi czynnościami, przede wszystkim:
        usługi świadczone na terytorium kraju, podlegające opodatkowaniu podatkiem
        VAT, przykładowo: usługi leasingu, faktoringu; Bank opodatkowuje podatkiem VAT
        również refaktury oraz niektóre świadczenia na rzecz klientów oraz kontrahentów
        Banku;
        usługi świadczone poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu, gdyby
        były świadczone w Polsce;
        usługi finansowe z miejscem świadczenia poza Unią Europejską.
    Dla potrzeb sprawozdawczości i kontrolingu, w strukturze organizacyjnej Banku
    wyodrębnione zostały jednostki organizacyjne, takie jak departamenty, piony, zespoły i
    biura, jak również projekty, stanowiące tzw. miejsca powstawania kosztów (dalej: „MPK”).
    W zależności od charakteru działalności prowadzonej w danym MPK, Bank jest w stanie
    obiektywnie ustalić, czy dane MPK bierze udział wyłącznie w świadczeniu usług dających
    prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wyłącznie w świadczeniu usług niedających
    prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, lub też czy bierze udział zarówno w jednej,
    jak i w drugiej kategorii usług (tzw. MPK mieszane). MPK o charakterze mieszanym są to:
        MPK, które generują bezpośrednio sprzedaż o charakterze dającym prawo do
        odliczenia podatku VAT naliczonego, jak i niedającą tego prawa, jak również
        MPK o charakterze wewnętrznym, które bezpośrednio nie generują sprzedaży, ale
        pod kątem administracyjnym, technicznym, prawnym i zarządczym obsługują
        obszary działalności Banku, w których powstaje sprzedaż dająca prawo do
        odliczenia podatku VAT naliczonego jak i niedająca takiego prawa.

    Bank przyjmował do tej pory podejście, zgodnie z którym proporcja obrotu z tytułu
    czynności dających prawo do odliczenia w ogóle obrotu dla potrzeb podatku VAT, liczona
    zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, osiągana przez Bank wynosiła mniej niż 2%. W
    związku z powyższym Bank stosował uproszczenie, zgodnie z którym przyjmował, zgodnie
    z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, że wartość proporcji wynosi 0% i nie odliczał podatku
    VAT od zakupu towarów i usług, których nie był w stanie wyłącznie przypisać do czynności
    dających prawo do odliczenia. W związku z otrzymaniem przez Bank interpretacji
    indywidualnej z dnia 25 czerwca 2025 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.233.2025.1.KM, proporcja
    może przekroczyć 2%, w związku z czym Bank zamierza zmienić podejście w zakresie
    odliczenia podatku VAT naliczonego, w następujący sposób.
    W przypadku otrzymania faktury zakupowej z miejscem dostawy na terytorium kraju, z
    wykazaną wartością podatku VAT naliczonego, lub w przypadku otrzymania faktury
    skutkującej powstaniem po stronie Banku obowiązku rozliczenia podatku VAT należnego
    na zasadzie odwrotnego obciążenia (w przypadku nabycia niektórych kategorii towarów
    lub usług, importu usług bądź wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów), Bank będzie
    wykonywał następujące czynności:
        Faktury zakupowe otrzymywane przez Bank będą wprowadzane do systemu;
        Faktury zakupowe będą przechodzić proces akceptacji biznesowej przez właściwe
        jednostki organizacyjne, które będą potwierdzać fakt dostawy towarów lub
        wykonania usługi oraz ich związek z działalnością gospodarczą Banku;
        Na etapie wprowadzania faktur zakupowych do systemu lub najpóźniej w
        momencie ich akceptacji merytorycznej, zostaną one przypisane dla celów
        sprawozdawczych i kontrolingowych do konkretnego MPK lub wielu MPK;
        W przypadku faktur dotyczących pojedynczego MPK, zostaną one dla celów
        sprawozdawczych i kontrolingowych przypisane do danego MPK, zgodnie z
        faktycznym przeznaczeniem towaru lub usługi (alokacja bezpośrednia);
        W przypadku faktur dokumentujących większą liczbę dostaw towarów i usług, jak
        np. usługi kurierskie, sprzęt biurowy, licencje stanowiskowe na oprogramowanie
        informatyczne, dla celów sprawozdawczych i kontrolingowych, będą one dzielone
        między poszczególne MPK według faktycznego przeznaczenia udokumentowanych
        towarów lub usług (alokacja według rozdzielnika);
        W przypadku faktur dokumentujących dostawę towarów i usług wykorzystywanych
        przez więcej niż jedno MPK (np. faktury za czynsz najmu, media), dla celów
        sprawozdawczych i kontrolingowych Bank dokona podziału kwoty podatku VAT
        naliczonego z tych faktur na poszczególne MPK według faktycznego wykorzystania
        danych towarów i usług w poszczególnych MPK, które jest ustalane przez Bank, w
        zależności od charakteru towaru lub usługi, w oparciu o liczbę użytkowników
        danego towaru lub usługi w poszczególnych MPK, lub też, w przypadku usług
        związanych z najmem powierzchni wykorzystywanej przez pracowników Banku, o
        przestrzeń biurową zajmowaną przez jednostki organizacyjne Banku, stanowiące
        poszczególne MPK; ten sposób podziału będzie przyjmowany przez Bank do
        świadczeń mających charakter obiektywnie podzielny, które wykorzystywane są
        przez użytkowników w więcej niż jednym MPK, i których wartość jest bezpośrednio
        zależna od liczby użytkowników lub też zajmowanej powierzchni według ich
        faktycznego wykorzystania;

        Faktury zakupowe będą podlegać następnie ocenie merytorycznej przez właściwą
        jednostkę organizacyjną Banku, w postaci odpowiedniego oznaczenia w systemie
        lub/i na podstawie numeru konta, czy (i) zakup dotyczy środków trwałych/wartości
        niematerialnych i prawnych czy też zakup pozostałych towarów i usług (ii) w
        związku z danym zakupem towaru lub usługi, prawo Banku do odliczenia podatku
        VAT naliczonego jest wyłączone (np. dla usług hotelowych lub gastronomicznych)
        lub ograniczone (dla wydatków związanych z samochodami), (iii) nabyta usługa
        będzie podlegała refakturowaniu na inny podmiot;
        W przypadku faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przeznaczonych
        do odsprzedaży lub refakturowania (tj. z związku z którymi Bank jest traktowany
        jako nabywca i sprzedawca tej samej usługi), na podstawie numeru konta lub/i
        poprzez odpowiednie oznaczenie w systemie dokonywana będzie kwalifikacja
        pozwalająca na przypisanie dokonanego zakupu do dalszej odsprzedaży
        (refakturowania), bez względu na przypisanie do konkretnego MPK.
    Wskutek powyższych operacji, Bank będzie w stanie ustalić wysokość:
        Podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu, w sytuacji, gdy zostanie
        spełniony jeden z warunków:
      (i) zakup towaru lub usługi nie będzie związany z działalnością gospodarczą Banku,
      (ii) prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu danego towaru lub usługi
        będzie wyłączone bądź ograniczone (w takim przypadku wyłączeniu podlegać
        będzie część niedająca prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego),
      (iii) podatek VAT naliczony zostanie przypisany zgodnie z opisanymi metodami alokacji
        do MPK niedającego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego,
      (iv) podatek VAT będzie związany z odsprzedażą w całości lub w części towaru lub
        usługi, w sytuacji gdy odsprzedaż zostanie wykonana w sposób niedający prawa do
        odliczenia podatku VAT naliczonego, bez względu na alokację do MPK.
        Podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu w całości, w sytuacji, gdy:
      (i) podatek VAT naliczony zostanie przypisany zgodnie z opisanymi metodami alokacji
        do MPK dającego prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, lub
      (ii) podatek VAT będzie związany z odsprzedażą, w całości lub w części, towaru lub
        usługi dającej prawo do odliczenia, w całości lub w części podlegającej odsprzedaży,
        bez względu na alokację do MPK.
        Podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z zastosowaniem
        współczynnika struktury sprzedaży (WSS), w sytuacji, gdy:
      (i) podatek VAT naliczony zostanie przypisany zgodnie z opisanymi metodami alokacji
        do MPK o charakterze mieszanym lub
      (ii) gdy na podstawie wskazanych kluczy alokacji nie będzie możliwe obiektywnie
        przypisanie podatku VAT naliczonego do konkretnego MPK.
    W odniesieniu do faktur, które wpłynęły do Banku przed dniem wprowadzenia wskazanej
    metodologii, Bank dokona wstecznej analizy zaksięgowanych faktur oraz dokona ich

    przyporządkowania do poszczególnych MPK oraz oznaczenia pod kątem ograniczeń
    prawa do odliczenia lub też bezpośredniej alokacji do sprzedaży dającej lub niedającej
    prawa do odliczenia (refaktur) zgodnie z metodyką opisaną powyżej.

## Pytanie

Czy Bank zamierza prawidłowo ustalać związek podatku VAT naliczonego z tytułu nabyć
    towarów i usług związanych z czynnościami dającymi prawo do odliczenia oraz
    czynnościami niedającymi takiego prawa, z uwzględnieniem opisanych metod alokacji
    oraz wykorzystaniem mechanizmu MPK?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, Bank zamierza prawidłowo ustalać związek podatku VAT
    naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług związanych z czynnościami dającymi prawo do
    odliczenia oraz czynnościami niedającymi takiego prawa, z uwzględnieniem opisanych
    metod alokacji oraz wykorzystaniem mechanizmu MPK.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są
    wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia
    kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub
    części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku
    należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie
    przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
    Powyższe przepisy ustanawiają podstawy zasad odliczenia podatku VAT naliczonego,
    które urzeczywistnia podstawową zasadę konstrukcyjną podatku VAT, jaką jest zasada
    neutralności, która znajduje również oparcie w treści Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia
    28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej:
    „Dyrektywa VAT”) oraz uszczegółowienie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, jak
    np. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal NV.
    Z powyżej powołanych przepisów wynika podstawowa zasada pełnego prawa do
    odliczenia podatku VAT naliczonego, jeśli towary i usługi są wykorzystywane przez
    podmiot działający jako podatnik podatku VAT do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT.
    Powyższe prawo jest ograniczone wyłącznie w przypadkach ściśle wskazanych w
    przepisach podatkowych, np. w całości w odniesieniu do usług hotelowych i
    gastronomicznych (co wynika z przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT), jak również, w
    części, w odniesieniu do towarów i usług związanych z pojazdami samochodowymi (co
    wynika z art. 86a ustawy o VAT).
    Dodatkowo, uzupełnieniem zasady neutralności są przepisy ustawy o VAT rozciągające
    prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego również na towary i usługi związane z
    czynnościami dającymi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego mimo, że ich
    miejsce świadczenia nie jest w Polsce, jeśli tylko byłyby opodatkowane, gdyby miejscem
    ich świadczenia była Polska (co wynika z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT), jak również

    niektórymi kategoriami usług, np. usługami finansowymi świadczonymi poza terytorium
    Unii Europejskiej (co wynika z art. 86 ust. 9 ustawy o VAT) – dalej łącznie jako: „czynności
    dające prawo do odliczenia”.
    Przepisy art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT precyzują tymczasem sposób realizacji neutralności
    podatku VAT w przypadku nabycia przez podatnika towarów i usług, które są związane
    zarówno z czynnościami dającymi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, jak i
    niedającymi takiego prawa.
    Z przepisów tych wynika określony schemat postępowania polegający w pierwszej
    kolejności na obowiązku określenia kwot podatku VAT naliczonego związanego z
    czynnościami dającymi prawo do odliczenia (tzw. alokacji bezpośredniej), a dopiero jeśli
    takie określenie nie jest możliwe, z zastosowaniem odliczenia proporcjonalnego z
    zastosowaniem tzw. współczynnika struktury sprzedaży („WSS”) kalkulowanego w oparciu
    o wartość sprzedaży. Przepisy ustawy VAT nie przewidują przy tym innej metody
    odliczenia, w tym np. zastosowania odliczenia z zastosowaniem innej proporcji, niż wynika
    z przepisów ustawy o VAT (np. proporcji powierzchniowej, czasowej itp.).
    Przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT nie wymaga, aby do czynności dających prawo do
    odliczenia zostało przypisane nabycie określonych towarów i usług w całości (bowiem to
    reguluje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), ale wymaga wyłącznie, aby określić wartość podatku
    VAT naliczonego z tytułu nabycia towaru lub usługi, związanego z takimi czynnościami.
    Oznacza to, że przepis ten nie dotyczy sytuacji, w których jedną fakturą dokumentowane
    jest nabycie wielu towarów i usług, które w całości mogą być przyporządkowane wyłącznie
    do świadczenia usług dających prawo do odliczenia. Dotyczy raczej takich sytuacji, w której
    podatnik nabywa jeden konkretny towar lub usługę, o obiektywnie podzielnym
    charakterze lub sposobie wykorzystania, w oparciu o który jest w stanie ustalić (np. ze
    względu na sposób wykorzystania danego towaru lub usługi) część podatku VAT
    naliczonego z faktury dokumentującej nabycie danego towaru lub usługi, który może
    powiązać z czynnościami dającymi prawo do odliczenia.
    Należy przy tym podkreślić, że przepisy nie przewidują szczegółowych zasad, według
    których podatnicy powinni ustalać związek podatku VAT naliczonego (w tym część podatku
    VAT naliczonego wg art. 90 ust. 1 ustawy o VAT) z czynnościami dającymi prawo do
    odliczenia. Wymogiem jest jedynie, aby określenie takiego związku miało charakter
    obiektywny i znajdujący oparcie w rzeczywistym przeznaczeniu towarów i usług w
    działalności gospodarczej podatnika.
    W praktyce funkcjonowania złożonych organizacji, takich jak banki, realizacją zasad
    bezpośredniej alokacji jest alokacja za pomocą tzw. miejsc powstawania kosztów (MPK),
    czyli alokacja podatku VAT naliczonego w całości lub w części w oparciu o strukturę
    organizacyjną danego podatnika, z podziałem na działy, departamenty, zespoły,
    uczestniczących w wykonywaniu czynności, które można zakwalifikować na dające prawo
    do odliczenia podatku VAT naliczonego i niedające takiego prawa. Przypisanie nabycia
    towaru lub usługi zapewnia obiektywną możliwość przypisania danego zakupu do
    czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i niedających takiego
    prawa, ze względu na charakter czynności wykonywanych w danym MPK.
    Dopiero w przypadku braku możliwości przypisania części podatku VAT naliczonego z
    tytułu nabycia towaru lub usługi do czynności dających prawo do odliczenia, zastosowanie
    znajdzie odliczenie z zastosowaniem WSS.
    Należy podkreślić, że powyższy sposób realizacji prawa do odliczenia, z uwzględnieniem
    metody alokacji do MPK znajduje pełne potwierdzenie w treści interpretacji
    indywidualnych wydawanych w sprawach innych podatników. Przykładowo, w
    interpretacji indywidualnej z 19 września 2024 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.471.2024.1.DS
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że:
    „Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, w przypadku prawa do odliczenia podatku
    naliczonego obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych

    wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik
    ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie
    związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw.
    bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie, jest możliwe, to na podstawie art. 86
    ust. 1 ustawy, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego
    przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest
    natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do
    wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jednocześnie z zasady tej
    wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej
    dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do
    realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i
    usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    zwolnionych od podatku.
    W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku
    związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku
    z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) - zgodnie z art. 90 ust. 2
    ustawy - podatnik rozlicza podatek naliczony według proporcji, o której mowa w art. 90
    ust. 3 ustawy.
    Z treści wniosku wynika, że w celu dokonania odliczenia od podatku VAT będą Państwo
    przypisywali dokonywane zakupy do poszczególnych MPK w taki sposób, aby dany zakup
    został alokowany do MPK, w którego działalności będzie rzeczywiście wykorzystywany. W
    związku z tym, każdy ze wskazanych przez Państwa MPK został przyporządkowany do
    jednej z poniższych kategorii: MPK związane ze sprzedażą uprawniającą do odliczenia VAT
    naliczonego, MPK związane ze sprzedażą nieuprawniającą do odliczenia VAT naliczonego
    oraz MPK związane z działalnością mieszaną - i w tym przypadku dokonują Państwo
    odliczenia proporcjonalnego, bazując na kalkulacji WSS dokonanej zgodnie z art. 90 ust. 3
    ustawy. W sytuacji, gdy zakup jest związany z działalnością więcej niż jednego MPK, będą
    Państwo przyporządkowywali taki zakup do tych MPK, które jego zdaniem najdokładniej i
    możliwie precyzyjnie odzwierciedlają powiązanie zakupu z poszczególnymi MPK i
    zakresem wykorzystania przez te jednostki.
    Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony stan
    faktyczny i zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że wskazany przez Państwa sposób
    wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do
    których przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, spełnia/będzie spełniał wymagania wskazane przez ustawodawcę w art. 90 ust.
    1 i ust. 2 ustawy. W sytuacji bowiem gdy nie mają/nie będą Państwo mieli możliwości
    przypisania wydatków odrębnie do czynności opodatkowanych oraz do czynności
    zwolnionych przyporządkowują/będą przyporządkowywali je Państwo do MPK mieszanych
    i dokonują/dokonają odliczenia proporcjonalnego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    Zatem sposób realizacji przez Państwa prawa do odliczenia, z uwzględnieniem (w
    pierwszym kroku) alokacji bezpośredniej oraz (w przypadku braku możliwości
    bezpośredniego przypisania wydatku do danego typu realizowanej sprzedaży) w oparciu o
    charakterystykę podatkową MPK, do którego przypisany zostanie dany wydatek, należy
    uznać za prawidłowy”.
    Powyższe stanowisko jest również stosowane przez inne podmioty działające na rynku
    bankowym, co wynika m.in. z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej 5 września 2019 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.413.2019.1.AB
    lub Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 grudnia 2012 r., IPPP2/443-1180/12-2/BH.

    Powyższe zasady są realizowana w pełni w metodologii przyjętej przez Bank.
    Bank ustala związek dokonywanych nabyć z działalnością gospodarczą dzięki
    wprowadzonym regułom akceptacji merytorycznej faktur zakupowych, co pozwala
    również potwierdzić faktyczne wykorzystanie nabytych towarów i usług w działalności
    poszczególnych MPK.
    Weryfikacja merytoryczna pozwala Bankowi ustalić przypadki, w których Bank będzie w
    stanie przypisać dokonane nabycia towarów i usług bezpośrednio do czynności dających
    prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa, z pominięciem kwalifikacji do MPK.
    Pozwoli ponadto na wyeliminowanie odliczenia od nabyć towarów i usług w przypadkach,
    gdy prawo do odliczenia będzie ograniczone w całości (jak w przypadku usług
    gastronomicznych, hotelowych) lub w części (w przypadku wydatków związanych z
    używaniem samochodów).
    Zastosowane reguły alokacji poszczególnych nabyć towarów i usług do MPK – w całości lub
    w części, w przypadku gdy Bank nabywa świadczenia o charakterze podzielnym, służące
    wielu użytkownikom lub użytkowane przez wiele MPK, pozwoli na przypisanie podatku
    VAT naliczonego do poszczególnych MPK, według obiektywnych kryteriów, zgodnie z
    zasadą rzeczywistego funkcjonalnego wykorzystania danych towarów i usług w
    działalności gospodarczej Banku.
    Na podstawie charakteru czynności wykonywanych przez dane MPK, Bank będzie w stanie
    z kolei obiektywnie ustalić przeznaczenie towarów i usług przypisanych do danych MPK w
    podziale na czynności dające prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, czynności
    niedające takiego prawa oraz czynności, w stosunku do których Bank nie będzie w stanie
    wyodrębnić kwot podatku VAT naliczonego związanego z czynnościami dającymi prawo do
    odliczenia i niedającymi takiego prawa (w przypadku tzw. MPK mieszanych).
    W stosunku do tej ostatniej kategorii nabyć, Bank stosuje dla odliczenia podatku VAT
    naliczonego z nimi związanego odliczenie za pomocą WSS. Bank nie będzie stosował
    proporcji odliczenia innych niż WSS obliczony zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.
    Tym samym, metodyka odliczenia, jaką Bank planuje przyjąć oznacza, że Bank będzie
    prawidłowo ustalać związek podatku VAT naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług
    związanych z czynnościami dającymi prawo do odliczenia oraz czynnościami niedającymi
    takiego prawa, z uwzględnieniem opisanych metod alokacji oraz wykorzystaniem
    mechanizmu MPK.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 i 4 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi:
        1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi;

        4) kwota podatku należnego z tytułu:
        a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich
          usługobiorca,
        b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich
          nabywca,
        c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,
        d) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11.
    Jak wynika z powołanego art. 86 ust. 1, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi
    skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z
    wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie
    podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od
    podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że
    odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary
    lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji
    czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w
    jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod
    warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych wynikających z
    art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
    ustawy o podatku od towarów i usług. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej
    kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za
    podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej.

    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Treść powołanych przepisów wskazuje, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko
    taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:
      Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i
      usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza
      terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w
      art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były
      wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika
      związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
    Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy
    dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium
    kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem
    odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza
    terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych
    czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
    Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać
    będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium
    kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie
    określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te
    czynności.
    Jak stanowi art. 86 ust. 9 ustawy:
      Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i
      usługi dotyczą czynności zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7
      oraz pkt 37-41, wykonywanych na terytorium kraju, w przypadku gdy miejscem
      świadczenia tych usług zgodnie z art. 28b lub art. 28l jest terytorium państwa
      trzeciego lub gdy usługi dotyczą bezpośrednio towarów eksportowanych, pod
      warunkiem że podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego
      podatku z tymi czynnościami.
    Również ten przepis wymaga, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynika związek
    odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi na terytorium kraju, lecz ich
    miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego.
    Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do
    określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym
    warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku
    naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

    W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym
    podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od
    towarów i usług. Przepisy te uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86
    ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
    I tak, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w
      odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do
      najbliższej liczby całkowitej.
    Z art. 90 ust. 5 ustawy wynika, że:
      Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy
      towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane
      przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
      podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów,
      jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na
      potrzeby jego działalności.
    Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:
      Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji
      dotyczących:
        1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
          finansowych;
        2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, w zakresie, w jakim
          transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Z kolei na mocy art. 90 ust. 8 ustawy:
      Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym
      mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy
      niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od
      kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Podatnicy są

      obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w
      terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja
      została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    W myśl art. 90 ust. 9 ustawy:
      Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego
      kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.
    Natomiast w myśl art. 90 ust. 9a ustawy:
      Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2–6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.
    Ponadto zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT,
      W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:
        1) przekroczyła 98 % oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu,
        wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł
        – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100 %;
        2) nie przekroczyła 2 % – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0 %.
    Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy,
    występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w
    stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot
    podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje.
    A zatem rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy
    uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez
    zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Odliczyć
    można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi
    podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń
    podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania
    do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.
    Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe,
    tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony
    są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części
    podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) nie są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach
    działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku
    naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do
    wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki w ramach
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej służą do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym
    podatkiem, podatnik ustala proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 oraz
    następne ustawy.

    Z powyższego wynika, że ustawodawca nie dał podatnikom możliwości wyboru kryterium,
    według którego będą dokonywać odliczeń podatku naliczonego. W art. 90 ust. 3 ustawy
    jednoznacznie określił, w jaki sposób należy ustalić proporcję według której następnie
    należy dokonywać odliczeń. Proporcja ta opiera się wyłącznie na kwotach obrotów
    osiągniętych bądź szacowanych. W odniesieniu do nabywanych towarów i usług, które
    będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i czynności
    zwolnionych od tego podatku, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy brak będzie
    obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego
    związanego z poszczególnymi czynnościami, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia
    podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
    Wskazali Państwo, że są zarejestrowani jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.
    W zakres usług świadczonych przez Państwa wchodzą zasadniczo usługi niedające prawa
    do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z tymi
    czynnościami, tj. przede wszystkim:
        usługi finansowe z miejscem świadczenia usług na terytorium kraju, podlegające
        zwolnieniu od podatku VAT, przykładowo: usługi kredytu, usługi prowadzenia
        rachunków rozliczeniowych;
        usługi finansowe z miejscem świadczenia usług na terytorium innych Państw
        Członkowskich Unii Europejskiej.
    Świadczą Państwo również usługi, które dają prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z tymi czynnościami, przede
    wszystkim:
        usługi świadczone na terytorium kraju, podlegające opodatkowaniu podatkiem
        VAT, przykładowo: usługi leasingu, faktoringu; Bank opodatkowuje podatkiem VAT
        również refaktury oraz niektóre świadczenia na rzecz klientów oraz kontrahentów
        Banku;
        usługi świadczone poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu, gdyby
        były świadczone w Polsce;
        usługi finansowe z miejscem świadczenia poza Unią Europejską.
    Dla potrzeb sprawozdawczości i kontrolingu, w Państwa strukturze organizacyjnej
    wyodrębnione zostały jednostki organizacyjne, takie jak departamenty, piony, zespoły i
    biura, jak również projekty, stanowiące tzw. miejsca powstawania kosztów (MPK).
    W zależności od charakteru działalności prowadzonej w danym MPK, są Państwo w stanie
    obiektywnie ustalić, czy dane MPK bierze udział wyłącznie w świadczeniu usług dających
    prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wyłącznie w świadczeniu usług niedających
    prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, lub też czy bierze udział zarówno w jednej,
    jak i w drugiej kategorii usług (tzw. MPK mieszane). MPK o charakterze mieszanym są to:
        MPK, które generują bezpośrednio sprzedaż o charakterze dającym prawo do
        odliczenia podatku VAT naliczonego, jak i niedającą tego prawa, jak również
        MPK o charakterze wewnętrznym, które bezpośrednio nie generują sprzedaży, ale
        pod kątem administracyjnym, technicznym, prawnym i zarządczym obsługują
        obszary działalności Banku, w których powstaje sprzedaż dająca prawo do
        odliczenia podatku VAT naliczonego jak i niedająca takiego prawa.

    Przyjmowali Państwo do tej pory podejście, zgodnie z którym proporcja obrotu z tytułu
    czynności dających prawo do odliczenia w ogóle obrotu dla potrzeb podatku VAT, liczona
    zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, osiągana przez Państwa wynosiła mniej niż 2%. W związku
    z powyższym stosowali Państwo uproszczenie, zgodnie z którym przyjmowali, zgodnie z
    art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, że wartość proporcji wynosi 0% i nie odliczali podatku
    VAT od zakupu towarów i usług, których nie byli Państwo w stanie wyłącznie przypisać do
    czynności dających prawo do odliczenia. W związku tym, że proporcja może przekroczyć
    2% zamierzają Państwo zmienić podejście w zakresie odliczenia podatku VAT naliczonego,
    w następujący sposób.
    W przypadku otrzymania faktury zakupowej z miejscem dostawy na terytorium kraju, z
    wykazaną wartością podatku VAT naliczonego, lub w przypadku otrzymania faktury
    skutkującej powstaniem po Państwa stronie obowiązku rozliczenia podatku VAT
    należnego na zasadzie odwrotnego obciążenia (w przypadku nabycia niektórych kategorii
    towarów lub usług, importu usług bądź wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów), będą
    Państwo wykonywali następujące czynności:
        Faktury zakupowe otrzymywane przez Państwa będą wprowadzane do systemu,
        Faktury zakupowe będą przechodzić proces akceptacji biznesowej przez właściwe
        jednostki organizacyjne, które będą potwierdzać fakt dostawy towarów lub
        wykonania usługi oraz ich związek z Państwa działalnością gospodarczą;
        Na etapie wprowadzania faktur zakupowych do systemu lub najpóźniej w
        momencie ich akceptacji merytorycznej, zostaną one przypisane dla celów
        sprawozdawczych i kontrolingowych do konkretnego MPK lub wielu MPK;
        W przypadku faktur dotyczących pojedynczego MPK, zostaną one dla celów
        sprawozdawczych i kontrolingowych przypisane do danego MPK, zgodnie z
        faktycznym przeznaczeniem towaru lub usługi (alokacja bezpośrednia);
        W przypadku faktur dokumentujących większą liczbę dostaw towarów i usług, jak
        np. usługi kurierskie, sprzęt biurowy, licencje stanowiskowe na oprogramowanie
        informatyczne, dla celów sprawozdawczych i kontrolingowych, będą one dzielone
        między poszczególne MPK według faktycznego przeznaczenia udokumentowanych
        towarów lub usług (alokacja według rozdzielnika);
        W przypadku faktur dokumentujących dostawę towarów i usług wykorzystywanych
        przez więcej niż jedno MPK (np. faktury za czynsz najmu, media), dla celów
        sprawozdawczych i kontrolingowych dokonają Państwo podziału kwoty podatku
        VAT naliczonego z tych faktur na poszczególne MPK według faktycznego
        wykorzystania danych towarów i usług w poszczególnych MPK, które jest ustalane
        przez Państwa, w zależności od charakteru towaru lub usługi, w oparciu o liczbę
        użytkowników danego towaru lub usługi w poszczególnych MPK, lub też, w
        przypadku usług związanych z najmem powierzchni wykorzystywanej przez Państwa
        pracowników, o przestrzeń biurową zajmowaną przez Państwa jednostki
        organizacyjne, stanowiące poszczególne MPK; ten sposób podziału będzie
        przyjmowany przez Państwa do świadczeń mających charakter obiektywnie
        podzielny, które wykorzystywane są przez użytkowników w więcej niż jednym MPK,
        i których wartość jest bezpośrednio zależna od liczby użytkowników lub też
        zajmowanej powierzchni według ich faktycznego wykorzystania;

        Faktury zakupowe będą podlegać następnie ocenie merytorycznej przez Państwa
        właściwą jednostkę organizacyjną, w postaci odpowiedniego oznaczenia w systemie
        lub/i na podstawie numeru konta, czy:
      (i) zakup dotyczy środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych czy też zakup
        pozostałych towarów i usług,
      (ii) w związku z danym zakupem towaru lub usługi, Państwa prawo do odliczenia
        podatku VAT naliczonego jest wyłączone (np. dla usług hotelowych lub
        gastronomicznych) lub ograniczone (dla wydatków związanych z samochodami),
      (iii) nabyta usługa będzie podlegała refakturowaniu na inny podmiot;
        W przypadku faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług przeznaczonych
        do odsprzedaży lub refakturowania (tj. z związku z którymi są Państwo traktowani
        jako nabywca i sprzedawca tej samej usługi), na podstawie numeru konta lub/i
        poprzez odpowiednie oznaczenie w systemie dokonywana będzie kwalifikacja
        pozwalająca na przypisanie dokonanego zakupu do dalszej odsprzedaży
        (refakturowania), bez względu na przypisanie do konkretnego MPK.
    Wskutek powyższych operacji, będą Państwo w stanie ustalić wysokość:
        Podatku VAT naliczonego niepodlegającego odliczeniu, w sytuacji, gdy zostanie
        spełniony jeden z warunków:
      (i) zakup towaru lub usługi nie będzie związany z Państwa działalnością gospodarczą,
      (ii) prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu danego towaru lub usługi
        będzie wyłączone bądź ograniczone (w takim przypadku wyłączeniu podlegać
        będzie część niedająca prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego),
      (iii) podatek VAT naliczony zostanie przypisany zgodnie z opisanymi metodami alokacji
        do MPK niedającego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego,
      (iv) podatek VAT będzie związany z odsprzedażą w całości lub w części towaru lub
        usługi, w sytuacji gdy odsprzedaż zostanie wykonana w sposób niedający prawa do
        odliczenia podatku VAT naliczonego, bez względu na alokację do MPK.
        Podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu w całości, w sytuacji, gdy:
      (i) podatek VAT naliczony zostanie przypisany zgodnie z opisanymi metodami alokacji
        do MPK dającego prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, lub
      (ii) podatek VAT będzie związany z odsprzedażą, w całości lub w części, towaru lub
        usługi dającej prawo do odliczenia, w całości lub w części podlegającej odsprzedaży,
        bez względu na alokację do MPK.
        Podatku VAT naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z zastosowaniem
        współczynnika struktury sprzedaży (WSS), w sytuacji, gdy:
      (i) podatek VAT naliczony zostanie przypisany zgodnie z opisanymi metodami alokacji
        do MPK o charakterze mieszanym lub
      (ii) gdy na podstawie wskazanych kluczy alokacji nie będzie możliwe obiektywnie
        przypisanie podatku VAT naliczonego do konkretnego MPK.

    W odniesieniu do faktur, które wpłynęły do Państwa przed dniem wprowadzenia
    wskazanej metodologii, dokonają Państwo wstecznej analizy zaksięgowanych faktur oraz
    dokonają ich przyporządkowania do poszczególnych MPK oraz oznaczenia pod kątem
    ograniczeń prawa do odliczenia lub też bezpośredniej alokacji do sprzedaży dającej lub
    niedającej prawa do odliczenia (refaktur) zgodnie z metodyką opisaną powyżej.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy będą Państwo prawidłowo ustalać związek
    podatku VAT naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług związanych z czynnościami
    dającymi prawo do odliczenia oraz czynnościami niedającymi takiego prawa, z
    uwzględnieniem opisanych metod alokacji oraz wykorzystaniem mechanizmu MPK.
    Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie
    przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w pierwszej kolejności mają/będą
    Państwo mieli prawo do zastosowania alokacji bezpośredniej, jeżeli alokacja ta
    rzeczywiście w sposób obiektywny i precyzyjny pozwala na wydzielenie z poniesionych
    wydatków podatku VAT naliczonego związanego:
        wyłącznie z MPK dającym prawo do odliczenia VAT naliczonego,
        wyłącznie z MPK niedającym prawo do odliczenia VAT naliczonego,
        z MPK dającym i niedającym prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (MPK
        mieszanym).
    Zatem, mają/będą Państwo mieli prawo do skorzystania z prawa do obniżenia kwoty
    podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego odnośnie nabyć towarów i
    usług, które wykorzystywane są/będą do czynności podlegających opodatkowaniu
    podatkiem VAT.
    Nie przysługuje/nie będzie Państwu natomiast przysługiwało prawo do obniżenia kwoty
    podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego w zakresie nabyć towarów i
    usług, które wykorzystywane są/będą wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku
    VAT.
    Natomiast w zakresie, w jakim przyporządkowanie wydatków związanych ze sprzedażą
    uprawniającą i nieuprawniającą do odliczenia podatku VAT naliczonego (tzw. mieszanych)
    nie jest/nie będzie możliwe, w celu obliczenia podatku naliczonego podlegającego
    odliczeniu są/będą Państwo zobowiązani do obliczenia podatku naliczonego stosując
    proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Zatem alokując dany wydatek (podatek naliczony) do konkretnego rodzaju sprzedaży (tj.
    sprzedaży uprawniającej do odliczenia podatku VAT naliczonego, sprzedaży
    nieuprawniającej do takiego odliczenia bądź też sprzedaży mieszanej) postępują Państwo
    właściwie i zgodnie z wytycznymi wskazanymi w tym zakresie w przytoczonych przepisach
    prawa podatkowego.
    Tym samym, tam gdzie dany wydatek można przypisać bezpośrednio do sprzedaży
    opodatkowanej z prawidłowo wystawionych i otrzymanych faktur dokumentujących
    nabycia towarów i usług mają/będą Państwo mieli prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwoty podatku naliczonego, tj. w przypadku przyporządkowania wydatków
    do MPK dotyczących wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.
    Z okoliczności sprawy wynika, że w zakresie faktur dokumentujących dostawę towarów i
    usług wykorzystywanych przez więcej niż jedno MPK (np. faktury za czynsz najmu, media)
    przyjęty przez Państwa sposób alokacji wydatków do poszczególnych rodzajów
    działalności, tj. opodatkowanej, zwolnionej i mieszanej, nie pozwala/nie będzie pozwalał
    jednoznacznie przypisać wydatku do określonego rodzaju czynności.
    Jak Państwo wskazali we wniosku, w przypadku faktur dokumentujących dostawę
    towarów i usług wykorzystywanych przez więcej niż jedno MPK (np. faktury za czynsz

    najmu, media), dla celów sprawozdawczych i kontrolingowych dokonają Państwo podziału
    kwoty podatku VAT naliczonego z tych faktur na poszczególne MPK według faktycznego
    wykorzystania danych towarów i usług w poszczególnych MPK, które jest ustalane przez
    Państwa, w zależności od charakteru towaru lub usługi, w oparciu o liczbę użytkowników
    danego towaru lub usługi w poszczególnych MPK, lub też, w przypadku usług związanych z
    najmem powierzchni wykorzystywanej przez Państwa pracowników, o przestrzeń biurową
    zajmowaną przez Państwa jednostki organizacyjne, stanowiące poszczególne MPK. Ten
    sposób podziału będzie przyjmowany przez Państwa do świadczeń mających charakter
    obiektywnie podzielny, które wykorzystywane są przez użytkowników w więcej niż jednym
    MPK, i których wartość jest bezpośrednio zależna od liczby użytkowników lub też
    zajmowanej powierzchni według ich faktycznego wykorzystania.
    W analizowanej sprawie wymóg dokonania bezpośredniego i bezspornego
    przyporządkowania podatku naliczonego czynnościom, w związku z wykonaniem których
    odliczenie podatku jest możliwe i czynnościom w związku z wykonywaniem których
    podatnik nie ma prawa do odliczenia nie pozwala/nie będzie pozwalało na określanie
    wartości usługi lub towaru i wysokości podatku naliczonego w drodze przyjętego przez
    Państwa klucza podziału w oparciu o liczbę użytkowników danego towaru lub usługi w
    poszczególnych MPK, lub też, w przypadku usług związanych z najmem powierzchni
    wykorzystywanej przez Państwa pracowników, o przestrzeń biurową zajmowaną przez
    Państwa jednostki organizacyjne, stanowiące poszczególne MPK. Skoro chcą Państwo
    zastosować określony przez siebie klucz alokacji to znaczy, że nie są/nie będą Państwo w
    stanie określić, jaka część podatku naliczonego jest bezpośrednio związana ze sprzedażą
    opodatkowaną.
    Wskazany przez Państwa tzw. klucz alokacji według liczby użytkowników lub też
    zajmowanej powierzchni nie daje/nie będzie dawał możliwości obiektywnego tzn.
    niezależnego od Państwa woli i przyjętych przez Państwa kryteriów, określenia wartości
    podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i czynnościami
    zwolnionymi.
    Jak wskazano powyżej ustawa o podatku od towarów i usług w pierwszej kolejności
    nakłada na podatnika obowiązek bezpośredniego wyodrębnienia wielkości podatku
    naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami
    zwolnionymi. Jednak to wyodrębnienie winno być dokonane wyłącznie w oparciu o
    obiektywne kryterium.
    Proponowany przez stronę klucz alokacji stosowany w oparciu o subiektywny tj. zależne
    od Państwa woli parametry osobowe i powierzchniowe, nie spełnia/nie będzie spełniał
    warunków do uznania go za takie obiektywne kryterium. Gdyby przyjąć za prawidłowe
    Państwa stanowisko, to mieliby Państwo prawo do swobodnego i subiektywnego
                                                  2określania kryteriów (w analizowanej sprawie będą to liczba użytkowników lub też m
    zajmowanej powierzchni według ich faktycznego wykorzystania wyłącznie do działalności
    opodatkowanej), w oparciu o które rozliczaliby Państwo podatek naliczony od zakupów
    związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.
    Powyższa teza znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok NSA
    z 4 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 1697/10).
    Jest również zgodna z przepisami unijnymi. Zgodnie z art. 173 ust. 1 dyrektywy Rady 2006
    /112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.):
      W odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do
      dokonywania transakcji dających prawo do odliczenia, o których mowa w art. 168,
      169 i 170, jak i transakcji nie dających prawa do odliczenia, odliczenie będzie
      dotyczyło tylko takiej części VAT, która proporcjonalnie przypada na kwotę tych
      pierwszych transakcji.

      Proporcja podlegająca odliczeniu jest ustalana, zgodnie z art. 174 i 175, dla
      wszystkich transakcji dokonanych przez podatnika.
    Stosownie zaś do art. 174 ust. 1 Dyrektywy 112:
      Proporcja podlegająca odliczeniu jest kwotą ułamkową złożoną z następujących kwot:
      a) w liczniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT,
        uzyskanego z transakcji, które dają prawo do odliczenia zgodnie z art. 168 i 169;
      b) w mianowniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT,
        uzyskanego z transakcji uwzględnionych w liczniku oraz transakcji, które nie dają
        prawa do odliczenia.
    Państwa członkowskie mogą jednak wprowadzić inne metody podziału podatku
    naliczonego niż wskazane w art. 174 ww. dyrektywy (art. 173 ust. 2 ww. dyrektywy).
    Ponieważ w ustawie o VAT została zaimplementowana tylko zasada ogólna (art. 90 ust. 3
    ustawy o VAT) odpowiadająca art. 174 ww. dyrektywy, natomiast nie wprowadzono żadnej
    z opcji przewidzianych w art. 173 ust. 2 ww. dyrektywy, brak jest możliwości zastosowania
    do sytuacji przedstawionej przez Państwa w przypadku wydatków do działalności
    mieszanej innej metody niż przewidziana w art. 90 ust. 3 ustawy.
    W konsekwencji, skoro wskazany klucz alokacji nie pozwala/nie będzie pozwalał dokonać
    bezpośredniego przyporządkowania poniesionych wydatków wynikających z faktur
    dokumentujących dostawę towarów i usług wykorzystywanych przez więcej niż jedno MPK
    (np. faktury za czynsz najmu, media) do czynności uprawniających do odliczenia podatku
    VAT naliczonego oraz czynności, które na takie odliczenie nie pozwalają należy uznać, że
    nie są/nie będą Państwo w stanie dokonać alokacji bezpośredniej w zakresie tych
    wydatków. Tym samym, nie mogą/nie będą Państwo mogli jednoznacznie w sposób
    przejrzysty i jasny zweryfikować i wskazać kwot podatku VAT naliczonego, które będą
    podlegać odliczeniu.
    Z przytoczonych przepisów wynika, że w przypadku gdy podatnik nie jest/nie będzie w
    stanie dokonać bezpośredniej alokacji wydatków i podatku naliczonego do
    poszczególnych rodzajów działalności powinien w tym celu wykorzystać proporcję, o
    której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy, która oparta jest na obrocie, tj. danych, które w
    sposób jasny i przejrzysty odzwierciedlają wykonywane czynności oraz które w sposób
    jasny i precyzyjny można zweryfikować.
    Tym samym, nie mogę uznać, że zaproponowana przez Państwa metoda alokacji
    wydatków i podatku naliczonego oparta na liczbie użytkowników lub też zajmowanej
    powierzchni jest/będzie właściwą metodą ustalenia wartości podatku naliczonego
    podlegającego odliczeniu.
    Zatem skoro dla wydatków wynikających z faktur dokumentujących dostawę towarów i
    usług wykorzystywanych przez więcej niż jedno MPK (np. faktury za czynsz najmu, media),
    nie są/nie będą Państwo w stanie dokonać alokacji bezpośredniej podatku VAT
    naliczonego do poszczególnych rodzajów prowadzonej przez Państwa działalności
    gospodarczej powinni Państwo dokonać odliczenia podatku naliczonego przy
    wykorzystaniu proporcji określonej w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy
    zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych
    podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą
    konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co
    oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do

    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.