Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.2.2021.2.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-16
Teza: Zwolnienie z opodatkowania działek zabudowanych i opodatkowanie podatkiem VAT działek niezabudowanych.
Słowa kluczowe: sprzedaż-sprzedaż działek; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2021 r. (data wpływu 7 stycznia 2021 r.) uzupełnionym w dniu 7 kwietnia 2021 r. (data wpływu 7 kwietnia 2021 r.) oraz w dniu 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 12 kwietnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 1 kwietnia 2021 r. (doręczone 6 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 7 kwietnia 2021 r. (data wpływu 7 kwietnia 2021 r.) oraz pismem z dnia 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 12 kwietnia 2021 r.) będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 1 kwietnia 2021 r. (doręczone 6 kwietnia 2021 r.) dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A sp. z o.o. z siedzibą w Polsce jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (dalej Spółka A), prowadzącą wyłącznie działalność opodatkowaną. Spółka planuje dokonać dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami do końca I kwartału 2021 r. (dalej: "Nieruchomość"). Spółka A jest właścicielem Nieruchomości. W skład sprzedawanej Nieruchomości wchodzą m.in: prawo wieczystego użytkowania gruntu, magazyny, garaże, hale produkcyjne, budynek socjalny, budynek biurowy, drogi i place, parking, ogrodzenie. Nieruchomość składa się z działek ewidencyjnych o następujących numerach: 1, 2, 3, 4 oraz 5. Spółka A stała się właścicielem Nieruchomości (w stosunku do działek 1, 2, 3, 4, w związku z dokonanym połączeniem przez przejęcie B sp. z o.o. (dalej Spółka B). Połączenie zostało dokonane zgodnie z przepisami art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych poprzez przeniesienie całego majątku Spółki B na Spółkę przejmującą Spółkę A. Połączenie zostało dokonane (…) grudnia 2008 r. Spółka B nabyła Nieruchomość w dniu (…).09.2006 r., w ramach umowy sprzedaży od polskiej Spółki C - podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Przedmiotem sprzedaży była nieruchomość stanowiąca pojedyncze aktywo. Przedmiotem transakcji, w ramach której Spółka A nabyła Nieruchomość nie było przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Transakcja nabycia Nieruchomości podlegała zwolnieniu z VAT i została opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Działka o nr 5 została zakupiona (…).09.2015 r. od Spółki D w (…) ze stawką 23 %. Na Nieruchomości znajdują się - w odniesieniu do poszczególnych działek wchodzących w skład sprzedawanej Nieruchomości obiekty budowlane będące budynkiem lub budowlą w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333):

1.  na działce nr 4: - hale produkcyjne, magazyny, budynek socjalny, budynek biurowy - stanowią budynki; - hydrofornia, studnia głębinowa, parking zakładowy, drogi i place, ogrodzenie, instalacja energetyczno-odgromowa - które jako obiekt budowlany inny niż budynek i obiekt małej architektury - stanowią budowle;
2.  na działce nr 3: - magazyn, garaże, warsztat mechaniczny - stanowią budynki; - zbiornik wody przeciwpożarowej, drogi i place, ogrodzenie - które jako obiekt budowlany inny niż budynek i obiekt małej architektury - stanowią budowle;
3.  działki nr: 1, 2 oraz 5 - są gruntami niezabudowanymi.

Spółka A, po dokonaniu połączenia ze Spółką B, od 2008 r. nie dokonywała żadnych ulepszeń budynków i obiektów budowalnych przekraczających 30% ich wartości początkowej. Nieruchomość nie była przez Spółkę B, Spółkę A oraz Spółkę D w (…) wykorzystywana do działalności gospodarczej zwolnionej z VAT. Spółka A wykorzystywała Nieruchomość do działalności gospodarczej związanej z najmem oraz dzierżawą. Spółka A udostępniała i udostępnia do dnia sprzedaży ww. Nieruchomość innym podmiotom na podstawie umowy: najmu, dzierżawy. Były oraz są to umowy odpłatne - opodatkowane stawką 23% (wcześniej 22%). Poniżej przedstawiono zestawienie umów najmu i dzierżawy: 1. Spółka D w (…) - wynajem od 28.08.2006 - do 31.1.2010 - działka nr 5. 2. Spółka E - wynajem od 31.03.2009 - do 30.09.2018 - wynajem hal, budynków, parkingu, dróg i placów na działce nr 4 . 3. Spółka F. wynajem od 31.03.2009 - do 30.11.2011 - wynajem hal na działce nr 4. 4. Spółka G. - wynajem od 1.09.2012 - do nadal - wynajem hal na działce nr 4. 5. Podmiot H - wynajem od 1.05.2019 - do nadal - wynajem magazynu na działce nr 4. 6. Podmiot I - wynajem od 1.03.2010 - do nadal - wynajem garażu na działce nr 3. 7. Podmiot J - wynajem od 30.11.2012 - do nadal - wynajem garażu na działce nr 3. 8. Podmiot K - wynajem od 01.052019 - do nadal - wynajem garażu na działce nr 3.

Przedmiotem sprzedaży będzie Nieruchomość, jako pojedyncze aktywo a nie przedsiębiorstwo czy zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki A. Spółka A planuje, aby transakcja sprzedaży Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania. Nabywcą Nieruchomości będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą i zarejestrowany jako podatnik podatku VAT. Przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości i jej przekazania na rzecz nabywcy, strony umowy mogą dokonać wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy Nieruchomości (rezygnacja ze zwolnienia z opodatkowania zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm., dalej: "Ustawa o VAT"). Przedmiotem transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz własność budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości należącej do Spółki A.

Ponadto na wezwanie Organu w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że działki nr 1, 2 oraz 5 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działki nr: 1, 2 oraz 5 położone są w obszarze, stanowiącym o tym, że grunt przeznaczony jest pod zabudowę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy transakcja sprzedaży działek nr 3 i nr 4 będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT i co za tym idzie stronom sprzedaży będzie przysługiwała opcja rezygnacji ze zwolnienia z VAT z tytułu sprzedaży wskazanych działek?
2.  Czy sprzedaż działek nr 1, 2 oraz 5 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym nie korzysta ze zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 9?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Sukcesja przy połączeniu.

Spółka A stała się użytkownikiem wieczystym Nieruchomości w wyniku połączenia przez przejęcie Spółki B - podmiotu, który Nieruchomość nabył w ramach umowy sprzedaży. Podstawowym skutkiem połączenia spółek jest - zgodnie z art. 494 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych - zasada sukcesji generalnej, zgodnie z którą spółka przejmująca jest następcą prawnym spółki przejmowanej. Spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych. Z kolei w myśl art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, spółka przejmująca wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejętej. W chwili połączenia spółka przejmowana przestała istnieć jako podatnik VAT, a wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Ustawy VAT przeszły w chwili połączenia na spółkę przejmującą.

Dodatkowo należy podkreślić, że zgodnie z przepisem art. 6 Ustawy VAT z zakresu opodatkowania VAT wyłączono pewne określone czynności, a mianowicie transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, że w wyniku połączenia spółek podmiot przejmujący nabywa przedsiębiorstwo spółki przejmowanej należy uznać, że w wyniku połączenia nie dochodzi do transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie dochodzi do podlegającej opodatkowaniu VAT dostawy towarów przez spółkę przejmowaną na rzecz spółki przejmującej. W świetle powyższego należy uznać, że:

1.  Spółka jest sukcesorem prawnym Spółki B, jako przejętej spółki i następcą podatkowym (sukcesorem) w zakresie podatku VAT.

Transakcja połączenia nie podlegała opodatkowaniu VAT - była to transakcja poza zakresem podatku VAT.

Powyższe oznacza, że transakcja połączenia spółek była neutralna z perspektywy VAT i nie wpływa na zasady opodatkowania VAT majątku, który należał do Spółki B. Tym samym, w chwili sprzedaży Nieruchomości, która została nabyta przez Spółkę B, a stała się własnością Spółki w wyniku przejęcia Spółki B, skutki podatkowe w podatku VAT będą tożsame z sytuacją jakby nie doszło do połączenia, a transakcji sprzedaży Nieruchomości dokonywałaby Spółka B.

Ocena sprzedaży Nieruchomości - odrębne traktowanie każdej z działek ewidencyjnych.

Dla potrzeb rozliczeń VAT każda z ewidencyjnie wyodrębnionych działek gruntu stanowi odrębny przedmiot opodatkowania. W związku z tym, ustalając zasady opodatkowania VAT zbycia Nieruchomości, nie można kierować się pojęciem gruntu w rozumieniu wieczysto-księgowym (jako "jeden" grunt w znaczeniu wieczysto-księgowym uznaje się cały teren objęty jedną księgą wieczystą, nawet jeżeli składa się z kilku wyodrębnionych ewidencyjnie działek). Jeżeli zatem przedmiotem zbycia jest nieruchomość objęta jedną księgą wieczystą, na którą składa się kilka wyodrębnionych ewidencyjnie działek, to z punktu widzenia rozliczeń VAT należy rozpatrywać każdą z działek odrębnie.

Budynki i budowle na Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę systematykę Ustawy VAT, która przewiduje szczególne zasady opodatkowania dla dostawy budynków, budowli lub ich części, za "tereny niezabudowane" należy uznać tereny, na których nie znajdują się budynki, budowle lub ich części. Zgodnie z przepisem art. 29a ust. 8 Ustawy VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania podatkiem VAT nie wyodrębnia się wartości gruntu (czyli wyodrębnionej ewidencyjnie działki gruntu). Powyższe dotyczy również dostawy budynków, budowli albo ich części posadowionych na gruncie stanowiącym przedmiot użytkowania wieczystego. Ustawa VAT nie definiuje pojęcia „budynku” oraz „budowli”. W konsekwencji, na potrzeby stosowania przepisów Ustawy VAT, pojęcia „budynek” i „budowla” powinny być interpretowane zgodnie z przepisami prawa budowlanego. Zgodnie z definicjami sformułowanymi w art. 3 pkt 1,2, 3, 3a i 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm., dalej: "Prawo budowlane"): obiektem budowlanym jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; obiektami małej architektury są niewielkie obiekty; budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, m.in.: obiekty liniowe, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna. Z uwagi na brak w Ustawie VAT unormowania dotyczącego pojęcia budowli czy budynku, należy odnieść się również do definicji obiektu budowlanego z Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, zgodnie z którą przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Ocena czy poszczególne działki wchodzące w skład Nieruchomości są zabudowane.

Mając na uwadze powyżej przedstawione uwagi odnośnie kwalifikacji budynków i budowli należy uznać, że w chwili dokonywania sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę:

*   działka nr 4 - jest działką zabudowaną na potrzeby ustalenia zasad opodatkowania podatkiem VAT dostawy tej działki - jako, że znajdują się na niej hale produkcyjne, magazyny, budynek socjalny, budynek biurowy, hydrofornia, studnia głębinowa, parking zakładowy, drogi i place, ogrodzenie, instalacja energetyczno-odgromowa;
*   działka nr 3 - jest działką zabudowaną na potrzeby ustalenia zasad opodatkowania podatkiem VAT dostawy tej działki - jako, że znajdują się na niej magazyn, garaże, warsztat mechaniczny, zbiornik wody przeciwpożarowej, drogi i place;
*   działki nr: 1, 2 oraz 5 - są gruntami niezabudowanymi, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem vat. Sprzedaż budynków, budowli lub ich części (wraz z gruntem, na którym są posadowione), jako dostawa towarów na gruncie Ustawy VAT podlega opodatkowaniu według stawki 23% (co do zasady).

Jednocześnie przepisy Ustawy VAT przewidują, że w niektórych przypadkach: sprzedaż budynków, budowli lub ich części podlega zwolnieniu z VAT, przy czym strony transakcji mogą zrezygnować ze zwolnienia i wybrać opodatkowanie sprzedaży stawką podstawową, tj. 23% (art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT). Sprzedaż budynków, budowli lub ich części bezwzględnie podlega zwolnieniu z VAT, z którego strony transakcji nie mogą zrezygnować (art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy jest dokonana:

1.  w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie zostało zdefiniowane na potrzeby Ustawy VAT w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, zgodnie z którym jest nim: oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a wybudowaniu lub b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powyższa regulacja oznacza, iż sprzedaż budynku, budowli lub ich części, która dokonuje się po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia danego budynku, budowli lub ich części w rozumieniu przepisów Ustawy VAT, jest zwolniona z opodatkowania VAT.

Zdaniem Spółki A do pierwszego zasiedlenia doszło już w dniu (…).09.2006 w momencie zakupu Nieruchomości przez Spółkę B (Spółka A nie ma informacji, w jaki sposób wcześniej została nabyta nieruchomość przez Spółkę C, być może pierwsze zasiedlenie było już wcześniej). Nabycie Nieruchomości przez Spółkę B było związane z jej działalnością gospodarczą opodatkowaną vat, polegającą m.in. na:

*   świadczeniu usług lakierniczych plastikowych w technologiach (…) prowadząc ruch dwóch instalacji lakierniczych,
*   świadczeniu usług mechanicznych obróbki detali tekturowych na własnych urządzeniach oraz handlem gotowymi wyrobami tekturowymi z zakupu,
*   handlem opakowaniami drewnianymi,
*   wynajmie Nieruchomości w (…) na rzecz dużego najemcy oraz dwóch mniejszych. Na terenie Nieruchomości Spółki B funkcjonowała również, jako spółka.

Stosownie do art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, podatnik może zrezygnować z powyższego zwolnienia, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, zwolniona z opodatkowania pod pewnymi warunkami może być też dostawa budynków, budowli lub ich części, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, gdy dostawy dokonuje się:

1.  przed lub w ramach pierwszego zasiedlenia lub
2.  przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Z przedmiotowego zwolnienia można skorzystać pod warunkiem, że:

1.  dokonującemu ich dostawy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w stosunku do tych obiektów;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie wyższych lub równych 30% wartości początkowej budynków lub budowli.

Z powyższych regulacji wynika, że także sprzedaż budynków, budowli lub ich części, co do których nigdy nie doszło do pierwszego zasiedlenia lub ich pierwsze zasiedlenie miało miejscem nie wcześniej niż 2 lata przed sprzedażą, może być zwolniona z opodatkowania VAT, gdy ich sprzedawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z danym budynkiem, budowlą lub ich częścią i nie poniósł on wydatków na ulepszenie lub poniósł je w wysokości niższej niż 30% wartości początkowej.

W świetle powyższego w odniesieniu do poszczególnych działek wchodzących w skład Nieruchomości należy uznać, że:

1.  dostawa działek nr 3 oraz nr 4 będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT jako, że:
    1.  co najmniej pierwsza transakcja dotycząca tej działki miała miejsce w (…).09.2006 r. (data nabycia nieruchomości przez Spółkę B) i transakcja ta stanowiła pierwsze zasiedlenie (lub kolejną transakcję dokonaną po transakcji stanowiącej pierwsze zasiedlenie – Spółka A nie ma wiedzy na temat wcześniejszych transakcji dotyczących Nieruchomości);
    2.  po nabyciu Nieruchomości, ani Spółka A, ani Spółka B nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków i budowli w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej;
    3.  a co za tym idzie sprzedaż tych działek przez Spółkę A będzie stanowiła dostawę nieruchomości dokonaną ponad 2 lata po pierwszym zasiedleniu budynków i budowli na niej się znajdujących.

W świetle powyższego należy uznać, że transakcja sprzedaży Nieruchomości (działek nr 3 oraz nr 4) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten ma także zastosowanie do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu. Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Tym samym, w oparciu o art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, stronom transakcji sprzedaży Nieruchomości przysługuje opcja rezygnacji ze zwolnienia z VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości.

Powyższe oznacza, że w sytuacji, gdy Spółka i nabywca Nieruchomości złożą wspólne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości, to sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce podstawowej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: 1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; 2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części; 3. adres budynku, budowli lub ich części.

Jednocześnie Spółka stoi na stanowisku, że sprzedaż działek: nr: 1, 2 oraz 5 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Działki nr: 1, 2 oraz 5 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa nieruchomość położona jest w strefie obiektów przemysłowych, baz, składów i magazynów o charakterze nieuciążliwym: symbol planu (…) oraz (…) - Dz.Urz. woj. (…) nr (…) z (…) poz. (…). Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki nr: 1, 2 oraz 5 stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. Ustawa o VAT przewiduje, że w określonych przypadkach dostawa gruntu może podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Odpowiednia regulacja uwzględniona została w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W świetle tego przepisu, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie w ustawie przewidziano definicję terenu budowlanego. W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Działki nr: 1, 2 oraz 5 są działkami niezabudowanymi, objętymi miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i przeznaczone są pod zabudowę przemysłową. Wszystkie działki nr: 1, 2, 3, 4 oraz 5 przylegają do siebie i razem tworzą zwarty ogrodzony obszar. Teren nieruchomości jest uzbrojony w: energię elektryczną, wodę i kanalizację. Działki nr: 1, 2 oraz 5 położone są w obszarze, stanowiącym, że grunt przeznaczony jest pod zabudowę. W związku z powyższym Spółka uważa, że sprzedaż działek nr: 1, 2 oraz 5 nie korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9, a tym samym powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przy tym przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Jednocześnie należy wskazać, że zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części – po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji sprzedaży według właściwej stawki podatku.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Jednocześnie na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy pod pojęciem tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane właściwa stawką podatku są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Co więcej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów,

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej (w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania).

Przy czym w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek od towarów i usług w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.

Jednocześnie stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z takiej preferencji korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że Spółka planuje dokonać dostawy Nieruchomości, tj. prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami do końca I kwartału 2021 r. Przedmiotem sprzedaży będzie Nieruchomość, jako pojedyncze aktywo a nie przedsiębiorstwo czy zorganizowana część przedsiębiorstwa. Nieruchomość składa się z działek ewidencyjnych o numerach: 1, 2, 3, 4 oraz 5. Na Nieruchomości znajdują się w odniesieniu do działek nr 4 i 3 wchodzących w skład sprzedawanej Nieruchomości obiekty budowlane będące budynkiem lub budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Na działce nr 4: hale produkcyjne, magazyny, budynek socjalny, budynek biurowy - stanowią budynki oraz hydrofornia, studnia głębinowa, parking zakładowy, drogi i place, ogrodzenie, instalacja energetyczno-odgromowa, które jako obiekt budowlany inny niż budynek i obiekt małej architektury - stanowią budowle. Na działce nr 3: magazyn, garaże, warsztat mechaniczny - stanowią budynki oraz zbiornik wody przeciwpożarowej, drogi i place, ogrodzenie, które jako obiekt budowlany inny niż budynek i obiekt małej architektury - stanowią budowle. Spółka od 2008 r. nie dokonywała żadnych ulepszeń budynków i obiektów budowalnych przekraczających 30% ich wartości początkowej. Natomiast działki nr: 1, 2 oraz 5 są gruntami niezabudowanymi. Działki nr: 1, 2 oraz 3 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działki nr: 1, 2 oraz 5 położone są w obszarze, stanowiącym o tym, że grunt przeznaczony jest pod zabudowę. Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej zwolnionej z VAT. Spółka wykorzystywała Nieruchomość do działalności gospodarczej związanej z najmem oraz dzierżawą. Spółka udostępniała i udostępnia do dnia sprzedaży Nieruchomość innym podmiotom na podstawie umowy: najmu, dzierżawy. Były oraz są to umowy odpłatne - opodatkowane stawką 23% (wcześniej 22%). Spółka planuje, aby transakcja sprzedaży Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania. Nabywcą Nieruchomości będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą i zarejestrowany jako podatnik podatku VAT. Przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości i jej przekazania na rzecz nabywcy, strony umowy mogą dokonać wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy Nieruchomości (rezygnacja ze zwolnienia z opodatkowania zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy m.in. budzi kwestia czy transakcja sprzedaży działek nr 3 i nr 4 będzie podlegała zwolnieniu na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i co za tym idzie stronom sprzedaży będzie przysługiwała opcja rezygnacji ze zwolnienia.

Z wniosku wynika, że działki nr 4 i 3 Spółka nabywała w 2008 r. w ramach połączenia dokonanego zgodnie z przepisami art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych. Spółka wykorzystywała Nieruchomość do działalności gospodarczej związanej z najmem oraz dzierżawą. Na wchodzących w skład sprzedawanej Nieruchomości działkach nr 4 i 3 znajdują się obiekty budowlane będące budynkiem lub budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Spółka udostępniała i udostępnia do dnia sprzedaży Nieruchomość innym podmiotom na podstawie umowy: najmu, dzierżawy. Jednocześnie Spółka od 2008 r. nie dokonywała żadnych ulepszeń budynków i obiektów budowalnych przekraczających 30% ich wartości początkowej. Zatem należy stwierdzić, że sprzedaż znajdujących się na działkach nr 4 i 3 zabudowań stanowiących budynki i budowle będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy względem zabudowań stanowiących budynki i budowle powstało pierwsze zasiedlenie oraz okres pomiędzy powstaniem pierwszego zasiedlenia, a planowaną dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zatem są spełnione przesłanki warunkujące możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji również zbycie gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym jak wskazano ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części – po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji sprzedaży według właściwej stawki podatku. Zatem skoro sprzedaż działek nr 4 i 3 korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy) istnieje możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania sprzedaży działek nr 4 i 3 według właściwej stawki podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia czy transakcja sprzedaży działek nr: 1, 2 oraz 5 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym nie korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z wniosku wynika, że działki nr: 1, 2 oraz 5 są gruntami niezabudowanymi. Działki 1, 2 oraz 5 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działki nr: 1, 2 oraz 5 położone są w obszarze, stanowiącym o tym, że grunt przeznaczony jest pod zabudowę. Zatem działki nr: 1, 2 oraz 5 spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy i planowana transakcja sprzedaży działek nr: 1, 2, 5 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jednocześnie z wniosku wynika, że działki nr: 1, 2, 5 przez cały okres posiadania nie służyły wyłącznie działalności zwolnionej. Tym samym, dla dostawy działek nr: 1 2, 5, nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Skoro do sprzedaży działek nr: 1, 2, 5, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, sprzedaż działek nr: 1, 2, 5 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.