Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.97.2023.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-14
Teza: Uznanie sprzedaży nieruchomości (Zakładu produkcyjnego) przez Państwa Spółkę na rzecz Kontrahenta oraz następującego po tym ich najęcia na rzecz Państwa Spółki za dwie odrębne czynności podlegające opodatkowaniu VAT (tj. dostawę towarów oraz świadczenie usług) oraz prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Kontrahenta dokumentujących najem nieruchomości.
Słowa kluczowe: najem-najem na cele działalności ; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-opodatkowanie odrębne; sprzedaż-sprzedaż budynków; usługi-usługi kompleksowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania sprzedaży nieruchomości (Zakładu produkcyjnego) przez Państwa Spółkę na rzecz Kontrahenta oraz następującego po tym ich najęcia na rzecz Państwa Spółki za dwie odrębne czynności podlegające opodatkowaniu VAT (tj. dostawę towarów oraz świadczenie usług) oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Kontrahenta dokumentujących najem nieruchomości. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X. sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w (…) to spółka zajmująca się produkcją i sprzedażą części i akcesoriów do wszystkich typów pojazdów mechanicznych. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT UE).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie (…).

Procesy produkcyjne są realizowane przez Spółkę w zakładzie składającym się z dwóch hal produkcyjnych zlokalizowanych w (…). Jedna z tych hal jest własnością Spółki, natomiast druga jest najmowana przez Spółkę. Niniejszy wniosek dotyczy tej hali, która jest własnością Spółki.

W ramach inwestycji związanej z zezwoleniem na działalność w (…), Spółka dokonała rozbudowy budynku produkcyjnego (dalej: „Budynek produkcyjny”). Modernizacja ta została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w dniu 31 grudnia 2016 roku. Termin zakończenia przedsięwzięcia inwestycyjnego przypadał na 31 grudnia 2017 roku.

W związku z rozbudową Budynku produkcyjnego w ramach inwestycji związanej z zezwoleniem na działalność w (…), Spółka aktualnie planuje pozyskać środki finansowe od podmiotów zewnętrznych. W tym celu Spółka planuje sprzedaż zakładu produkcyjnego w (…), na który składa się Budynek produkcyjny, inne budynki, parking i droga asfaltowa oraz grunty zabudowane tymi wymienionymi obiektami (dalej: „Zakład produkcyjny”) inwestorowi zewnętrznemu (dalej: „Kontrahent”).

Wszystkie grunty, budynki oraz parking i droga asfaltowa są użytkowane dłużej niż 2 lata od ich wybudowania lub modernizacji (nie ma budynków, parkingów, dróg ani innych rzeczy, które będą sprzedawane, a które zostały wybudowane lub zmodernizowane w ciągu ostatnich 2-3 lat).

Budynki, parking i droga asfaltowa są uznawane przez Spółę za środki trwałe i są wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej wyłącznie opodatkowaniu VAT.

Przedmiotem transakcji nie będą linie produkcyjne, narzędzia ani inne aktywa. Nie dojdzie również do transferu środków pieniężnych, pracowników, zobowiązań, wartości niematerialnych i prawnych. Zakład nie będzie stanowić organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa Spółki, a transakcja zbycia Zakładu nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Po przeprowadzeniu transakcji sprzedaży z Kontrahentem, Spółka niezwłocznie wynajmie od nabywcy sprzedany Zakład produkcyjny, co umożliwi jej prowadzenie działalności gospodarczej bez zakłóceń. Opisana transakcja będzie stanowić transakcję typu „sale and rent back” (zwaną dalej: „Transakcją”).

Transakcja zostanie przeprowadzona na podstawie dwóch odrębnych umów – najpierw zostanie zawarta umowa sprzedaży, a następnie umowa najmu (zwana dalej odpowiednio jako: „Transakcja sprzedaży” oraz „Transakcja najmu”). Obecnie planuje się, że umowa najmu będzie obowiązywała przez najbliższe 15 lat, z możliwością przedłużenia.

Na dzień składania niniejszego wniosku Spółka nie ma w planach odkupienia Zakładu w przyszłości. W umowie sprzedaży także nie zawarto postanowień dotyczących odkupienia Zakładu w przyszłości.

### Pytania

### 1\. Czy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego czynności: sprzedaż Zakładu produkcyjnego przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta oraz następujące po tym jego najęcie stanowić będą dwie odrębne czynności podlegające regulacjom ustawy o VAT – tj. odpowiednio dostawę towarów (nieruchomości – Zakładu produkcyjnego) od Wnioskodawcy do Kontrahenta oraz świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy przez Kontrahenta?

### 2\. W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 – czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Kontrahenta dokumentujących najem nieruchomości?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Zakładu produkcyjnego na rzecz Kontrahenta oraz następujące po tym jego najęcie stanowić będą dwie odrębne czynności podlegające regulacjom ustawy o VAT – tj. odpowiednio dostawę towarów (nieruchomości – Zakładu produkcyjnego) od Wnioskodawcy do Kontrahenta oraz świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy przez Kontrahenta.

2\. Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących najem nieruchomości od Kontrahenta.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zauważyć, że dostawa towarów zdefiniowana została jako:

\- przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel oraz

\- enumeratywnie wymienione czynności nieprowadzące do przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel, lecz znajdujące się w katalogu czynności wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1-7 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 przez dostawę towarów rozumie się również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Stosownie do art. 7 ust. 9 ustawy o VAT, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Definiując dostawę towarów ustawa o VAT posługuje się pojęciem przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W orzecznictwie dominuje stanowisko, zgodnie z którym pojęcie to należy interpretować szeroko. W tym kontekście, odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT ma miejsce nie tylko wtedy, gdy dochodzi do przejścia prawa własności w rozumieniu prawa cywilnego, ale także wtedy, gdy następuje faktyczne przekazanie nabywcy przedmiotu dostawy do swobodnej dyspozycji (tj. przekazanie władztwa nad rzeczą w sensie ekonomicznym, bez przejścia prawa własności na gruncie prawa cywilnego).

W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny zajął swoje stanowisko w uchwale 7 sędziów z 12 października 2015 r. (sygn. akt I FPS 1/15), zgodnie z którą: (\`(...)\`) rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” w ujęciu art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 7 ust. 1 VATU (zdanie wstępne), nie oznacza jego interpretowania jedynie w sensie ekonomicznym. Z użytego w tych przepisach zwrotu wynika bowiem, że z dostawą towarów mamy do czynienia nie tylko gdy dochodzi do przejścia prawa własności towaru, co oznacza, że do dostawy towarów dochodzi zawsze gdy następuje przeniesienie własności towaru w sensie prawnym (cywilistycznym) oraz w każdym innym przypadku, gdy podatnik przeniesie faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, a nabywca towaru będzie miał swobodę w dysponowaniu (rozporządzaniu) rzeczą, tak jakby był jej właścicielem.

Z przedmiotowej uchwały wynika zatem, że z dostawą towaru na gruncie podatku VAT mamy do czynienia:

\- wtedy, gdy dochodzi do sprzedaży towaru na gruncie prawa cywilnego,

\- oraz, gdy mimo braku przeniesienia prawa własności na gruncie prawa cywilnego, jedna strona przenosi na drugą znaczące atrybuty własności, pozwalające władać rzeczą tak jak właściciel.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży nieruchomości przez Spółkę oraz następnie jej najem Wnioskodawca wskazuje, że taka transakcja nosi cechy transakcji „sale and lease/rent back”, tj. leasingu zwrotnego.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują wprost transakcji leasingu, dlatego w tym zakresie należy posiłkować się przepisami innych ustaw podatkowych. Zgodnie z treścią art. 17a pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm.), umowa leasingu została zdefiniowana jako umowa nazwana w kodeksie cywilnym, a także każda umowa, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym” oddaje do odpłatnego użytkowania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie natomiast do art. 7091 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.) – dalej: k.c., przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu zbycia rzeczy przez finansującego.

Natomiast zgodnie z art. 659 k.c. przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Przepisy art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT wskazują, że aby umowę leasingu lub najmu zakwalifikować jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, musi ona spełniać kumulatywnie następujące warunki:

\- przedmiotem umowy muszą być towary,

\- umowa leasingu lub najmu musi być zawarta na czas określony,

\- odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z umową, winien dokonywać korzystający lub przedmiotem leasingu winny być grunty,

\- w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego.

Konsekwentnie, w sytuacji, gdy jeden z ww. warunków nie zostaje spełniony – umowa leasingu lub najmu zostaje zakwalifikowana na gruncie ustawy o VAT jako świadczenie usług.

Uwzględniając powyższe, potraktowanie opisanych w stanie faktycznym czynności jako odrębnych czynności opodatkowanych uzasadniają zarówno przepisy prawa cywilnego – następuje bowiem przeniesienie prawa własności towaru na Kontrahenta, jak i prawa podatkowego – dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Natomiast późniejsze oddanie nieruchomości do korzystania Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę warunki przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 9 stanowi transakcję, która powinna zostać zakwalifikowana dla celów ustawy o VAT jako świadczenie usług – zgodnie z literalnym brzmieniem powołanych przepisów ustawy o VAT. W szczególności należy wskazać, że strony umowy nie przewidują ponownego przeniesienia własności nieruchomości na Spółkę.

Podkreślić należy jednocześnie, że obie transakcje regulowane są odrębnymi umowami i roszczenia o wykonanie zobowiązań z każdej z poszczególnych umów mogą być dochodzone niezależnie.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę, w zbieżnych sprawach dotyczących leasingu zwrotnego, potwierdził Dyrektor KIS w wielu dotychczas wydanych interpretacjach indywidualnych m.in.:

\- z dnia 30 września 2020 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.319.2020.2.MC,

\- z dnia 25 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.347.2021.2.MAT,

\- z dnia 3 grudnia 2021 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.764.2021.3.ICZ,

\- z dnia 20 września 2022 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.364.2022.2.KS.

Ponadto w ocenie Wnioskodawcy, na przedstawione powyżej wnioski, nie powinien mieć wpływu wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 marca 2019 r. w sprawie C-201/18 Mydibel – dalej „Wyrok TSUE”, w którym Trybunał uznał, że dostawa przedmiotu leasingu na rzecz leasingodawcy i późniejsze oddanie go do używania leasingobiorcy stanowią jedną transakcję o charakterze finansowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy Wyrok TSUE zapadł – co istotne – w znacząco odmiennym stanie faktycznym. W tej sprawie miały miejsce transakcje sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), które charakteryzowało łączne i jednoczesne ustanowienie, z jednej strony, prawa dzierżawy nieruchomości przez podatnika na rzecz dwóch instytucji finansowych i z drugiej strony oddanie nieruchomości w leasing przez te instytucje na rzecz podatnika. W przedmiotowym stanie faktycznym podmiot zawarł umowę z instytucjami finansowymi dotyczącą dzierżawy nieruchomości w zamian za zapłatę natychmiastowego czynszu dzierżawnego oraz rocznego czynszu dzierżawnego. TSUE wskazał, że ustanowienie prawa dzierżawy na objętych postępowaniem głównym nieruchomościach jest nierozerwalnie związane z leasingiem tych nieruchomości.

Należy zauważyć, że w analizowanej przez TSUE sprawie ustanawiane było prawo dzierżawy, nie dochodziło natomiast do sprzedaży (dostawy) na rzecz leasingodawcy przedmiotu leasingu. W konsekwencji leasingodawca nie nabywał prawa własności leasingowanej nieruchomości, a wyłącznie uprawnienia wynikające z umowy dzierżawy. TSUE jednoznacznie podkreślił, że właśnie w takim przypadku – nabycia uprawnień wynikających z dzierżawy nieruchomości – nie ma miejsca nabycie prawa do dysponowania tymi nieruchomościami jak właściciel. W uzasadnieniu wyroku podkreślono także, że umowa dzierżawy nie jest w każdym przypadku równoznaczna z umową sprzedaży.

Od takiej sytuacji należy więc wyraźnie odróżnić sytuację nabycia prawa własności, skutkującego nabyciem prawa do rozporządzania przedmiotem leasingu/najmu jak właściciel.

Również organy podatkowe potwierdzają, że wyrok TSUE w sprawie Mydibel nie ma zastosowania do transakcji, w których dochodzi do przeniesienia prawa własności. Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji z dnia 7 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.67.2020.2.EK: „(\`(...)\`) w ramach opisanego leasingu zwrotnego wystąpią niezależnie czynności podlegające opodatkowaniu, a mianowicie dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy – sprzedaż ruchomości przez Korzystającego na rzecz Finansującego oraz leasing w odniesieniu do ruchomości”; podobnie w interpretacji z dnia 13 maja 2020 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.74.2020.1.AKS oraz z dnia 10 grudnia 2019 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.388.2020.1.RK.

Wnioskodawca zwraca również uwagę na to, że polskie organy podatkowe, dokonując oceny skutków podatkowych transakcji typu „sale and lease/rent back” (leasingu/najmu zwrotnego), powołują się na znaczącą odmienność polskiego i belgijskiego porządku prawnego.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 marca 2021 r., sygn. III SA/Wa 1318/20 zwrócono uwagę na to, że w celu zawarcia umowy leasingu w Polsce, odmiennie niż w prawie belgijskim, konieczne jest nabycie własności przedmiotu umowy przez przedsiębiorstwo zajmujące się leasingiem: „(\`(...)\`) Tym samym, pomimo udostępnienia przedmiotu leasingu jego pierwotnemu sprzedawcy, to leasingodawcy w dalszym ciągu przysługują uprawnienia właścicielskie, a zatem nie można uznać, tak jak to zostało wskazane w wyroku w sprawie C-201/18, że warunki transakcji nie uprawniają leasingodawcy do rozporządzania towarami jak właściciel.”

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości (Zakładu produkcyjnego) na rzecz Kontrahenta oraz następujące po tym oddanie ww. nieruchomości do używania na podstawie umowy najmu powinny zostać uznane za dwie odrębne, niezależne czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Jak już Spółka wskazała, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatnie świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie (\`(...)\`), które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Co istotne, umowa najmu – z perspektywy najemcy – sprowadza się do używania rzeczy i nie pociąga za sobą powstania prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Najemca nabywa więc prawo do korzystania z rzeczy (usługę), a nie prawo do rozporządzania towarem jak właściciel, a zatem umowa najmu, skoro nie stanowi dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, kwalifikowana jest jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Ponadto należy również stwierdzić, że opisanej transakcji nie można uznać za świadczenie kompleksowe.

Na tle dotychczasowego dorobku orzeczniczego TSUE (C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-lll/05 Aktiebolaget NN) ukształtowała się definicja świadczeń złożonych, z którymi mamy do czynienia w przypadku gdy:

\- świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,

\- poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,

\- kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,

\- kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Świadczenie kompleksowe zawiera zatem kilka czynności opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest świadczeniem głównym, przeważającym, nadającym danemu świadczeniu główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Zatem, co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne. Z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych tylko wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Z kolei, jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W rozpatrywanej sprawie, mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami realizowanymi przez odrębne podmioty, tj. dostawą towarów dokonaną przez Wnioskodawcę oraz usługą najmu tych towarów realizowaną przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy. Stąd nie można uznać, że w ramach tej transakcji, gdzie czynności będą wykonywane przez dwa odrębne podmioty, dojdzie do świadczenia kompleksowego.

Zatem, w ramach opisanej Transakcji wystąpią dwie niezależne czynności podlegające opodatkowaniu, a mianowicie dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy – sprzedaż nieruchomości, a następnie najem tej nieruchomości.

W konsekwencji, na transakcję leasingu/najmu zwrotnego składają się dwie umowy:

\- umowa sprzedaży określonych składników aktywów,

\- umowa leasingu/najmu, w której finansujący/wynajmujący oddaje w użytkowanie te składniki korzystającemu na określonych w umowie zasadach.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę, w zbieżnych sprawach dotyczących leasingu zwrotnego, znajduje potwierdzenie w stanowisku Dyrektora KIS w wydanych interpretacjach indywidualnych, tj.:

\- interpretacja indywidualna z 13 maja 2020 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.74.2020.1.AKS,

\- interpretacja indywidualna z 22 stycznia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.870.2020.2.0S,

\- interpretacja indywidualna z 9 kwietnia 2021 r., nr 0112-KDIL3.4012.18.2021.2.LS,

\- interpretacja indywidualna z 14 stycznia 2022 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.804.2021.1.HWVAT.

Ponadto, stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone również m.in. w poniższych wyrokach sądów administracyjnych:

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 lutego 2021 r., sygn. I SA/Po 571/20,

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 marca 2021 r., sygn. III SA/Wa 1318/20.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania 2:

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania od Kontrahenta, będącego czynnym podatnikiem VAT faktur dokumentujących wynajem nieruchomości, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z przepisem art. 106b, podatnik zobowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż (\`(...)\`) dokonywaną przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W związku z powyższym, jeśli podatnik VAT, będący podatnikiem VAT czynnym, zgodnie z przepisem art. 106b ustawy o VAT wystawi fakturę z wykazanym podatkiem VAT, dokumentującą transakcję wynajmu, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z takiej faktury.

Artykuł 86 ust. 10 ustawy stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska w przedmiocie pytania nr 1, każda z zawartych przez Wnioskodawcę transakcji jest odrębną czynnością opodatkowaną VAT na zasadach ogólnych.

Konsekwencją potraktowania ww. transakcji jako dwóch odrębnych czynności opodatkowanych VAT, jest uprawnienie Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących najem, w związku ze spełnieniem następujących warunków (tzw. przesłanek pozytywnych):

1\. Posiadanie statusu czynnego podatnika VAT (Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny);

2\. Związek nabytego towaru z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Podsumowując Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących usługi najmu otrzymanych od Kontrahenta.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę, w analogicznych sprawach dotyczących leasingu zwrotnego, potwierdził Dyrektor KIS wskazując w wydanych interpretacjach indywidualnych na prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących leasing, tj. w:

\- Interpretacji indywidualnej z 30 września 2020 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.319.2020.2.MC,

\- Interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.870.2020.2.0S,

\- Interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.347.2021.2.MAT,

\- Interpretacji indywidualnej z 27 lipca 2022 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.318.2022.1.APR.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Zgodnie z art. 7 ust. 9 ustawy,

Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Zatem wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług definiuje dostawę towarów jako każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Przy czym, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa powyżej, ustawa każe rozumieć umowy, w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotem są grunty.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą towarów. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi jest natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

W uzasadnieniu własnego stanowiska powołują się Państwo na rozwiązanie dotyczące leasingu zwrotnego. W tym miejscu należy więc zaznaczyć, że w myśl art. 7091 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej k.c.:

Przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Zaś zgodnie z art. 70916 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli finansujący zobowiązał się, bez dodatkowego świadczenia, przenieść na korzystającego własność rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu, korzystający może żądać przeniesienia własności rzeczy w terminie miesiąca od upływu tego czasu, chyba że strony uzgodniły inny termin.

Wobec powyższego, umowa leasingu sprowadza się do używania rzeczy i pobierania pożytków, nie rodzi natomiast powstania prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W świetle ustawy o podatku od towarów i usług, leasing – co do zasady – jest usługą zdefiniowaną w art. 8 ust. 1 ustawy.

Pomimo, że ustawa nie wprowadza takiego nazewnictwa, jej przepisy regulują dwa rodzaje leasingu, które w obrocie gospodarczym funkcjonują jako leasing finansowy oraz leasing operacyjny. Na gruncie ustawy, zważywszy na charakter i specyfikę ww. rodzajów leasingu, leasing operacyjny traktowany jest jako świadczenie usług, natomiast leasing finansowy, jako dostawa towarów.

Należy zauważyć, że powołane wyżej przepisy art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy wskazują, że aby umowę leasingu zakwalifikować jako dostawę towarów, musi ona spełniać następujące warunki:

\- przedmiotem umowy muszą być towary,

\- umowa leasingu musi być zawarta na czas określony,

\- w wyniku umowy odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający lub przedmiotem leasingu są grunty,

\- w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego.

Należy podkreślić, że wymogi te mają charakter łączny. Wystarczy więc, aby tylko jeden z ww. warunków nie został spełniony, a umowa leasingu nie zostanie zakwalifikowana jako dostawa towarów w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, leasing operacyjny oraz leasing finansowy wiążą się z odmiennymi konsekwencjami podatkowymi. Leasing finansowy bowiem, który w głównej mierze charakteryzuje się tym, że odpisów amortyzacyjnych w podatku dochodowym dokonuje korzystający oraz zasadniczo prawo własności przechodzi na korzystającego z chwilą zapłaty ostatniej raty, uznawany jest na gruncie przepisów ustawy za dostawę towarów. Natomiast leasing operacyjny, w ramach którego własność przedmiotu leasingu nie przechodzi na korzystającego w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty oraz odpisów amortyzacyjnych dokonuje właściciel czyli leasingodawca, stanowi świadczenie usług.

W tym miejscu należy wskazać, że leasing zwrotny to szczególny rodzaj leasingu. Jego istotą jest powiązanie umowy leasingu z poprzedzającą ją umową sprzedaży. Leasing zwrotny stanowi bowiem rodzaj umowy cywilnoprawnej, na podstawie której dany podmiot (najczęściej przedsiębiorca) posiadający określony majątek sprzedaje go finansującemu, a następnie na podstawie umowy leasingu nadal z niego korzysta.

W konsekwencji, na transakcję leasingu zwrotnego składają się dwie umowy:

\- umowa sprzedaży określonych składników aktywów,

\- umowa leasingu, w której finansujący oddaje w użytkowanie te składniki korzystającemu na określonych w umowie zasadach.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy jedna ze stron transakcji przenosi na drugą stronę prawo do rozporządzania przekazywaną rzeczą jak właściciel to transakcja taka stanowi dostawę towaru. W związku z faktem, że z treści cyt. przepisu (wprowadzonego do polskiego systemu prawnego w oparciu o VI Dyrektywę Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG)) nie wynika jednoznacznie, czy odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT ma miejsce jedynie w przypadku, gdy sprzedawca przenosi na nabywcę własność rzeczy w sensie cywilistycznym, czy też wystarczającą przesłanką do uznania, że doszło do dostawy towarów jest przekazanie nabywcy przedmiotu dostawy do swobodnej dyspozycji (w sensie ekonomicznym), treść tej regulacji została poddana ocenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

Odnosząc się do powyższego zagadnienia w orzeczeniu C-320/88 (Shipping and Forwarding Enterprise – SAFE), TSUE stanął na stanowisku, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów nie ma znaczenia okoliczność, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się ono z cywilnoprawnym przeniesieniem własności.

W przedmiotowym orzeczeniu TSUE posłużył się terminem „przeniesienia własności w sensie ekonomicznym” (praktyczna kontrola nad rzeczą; możliwość swobodnego dysponowania), uniezależniając jednoznacznie opodatkowanie podatkiem VAT od przeniesienia własności rzeczy w sensie cywilnym.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestia leasingu zwrotnego była przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE w wyroku z 27 marca 2019 r. o sygn. C-201/18. W przedmiotowej sprawie TSUE zauważył, że „(36) (…) transakcje sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), stanowiące przedmiot sporu w postępowaniu głównym, charakteryzuje łączne i jednoczesne ustanowienie, z jednej strony, prawa dzierżawy przez podatnika na rzecz dwóch instytucji finansowych występujących w postępowaniu głównym i, z drugiej strony, oddania nieruchomości w leasing przez owe instytucje finansowe na rzecz podatnika. (…).

(40) W niniejszej sprawie z postanowienia odsyłającego wynika, że transakcje sale and lease back (sprzedaż i leasing zwrotny), których dotyczy postępowanie główne, stanowią transakcje o charakterze czysto finansowym, służące zwiększeniu płynności finansowej Mydibel, a nieruchomości będące przedmiotem sporu w postępowaniu głównym pozostały w posiadaniu tej ostatniej, która wykorzystywała je w sposób ciągły do celów przeprowadzanych przez nią opodatkowanych transakcji. Fakty te zdają się wskazywać – z zastrzeżeniem weryfikacji, której musi dokonać sąd odsyłający – że każda z tych transakcji stanowi jedną transakcję. Ustanowienie prawa dzierżawy na objętych postępowaniem głównym nieruchomościach jest nierozerwalnie związane z leasingiem tych samych nieruchomości.

(41) (…) W tej sytuacji transakcji tych nie można uznać za „dostawę towarów”, ponieważ prawa przeniesione w wyniku tych transakcji na instytucje finansowe występujące w postępowaniu głównym, mianowicie stanowiące instytucję prawa cywilnego prawo dzierżawy, zmniejszone o przysługujące Mydibel prawa wynikające z leasingu nieruchomości, nie uprawniają ich do rozporządzania spornymi nieruchomościami jak właściciel”.

W związku z wydanym przez TSUE ww. orzeczeniem leasing zwrotny może być zaklasyfikowany jako:

\- jedna kompleksowa usługa finansowa świadczona przez finansującego – analogicznie jak w rozstrzygnięciu TSUE w sprawie C-201/18, lub

\- dwie odrębne transakcje, tj. dostawa towarów przez korzystającego oraz odpowiednio dostawa towarów albo świadczenie usług przez finansującego.

Z powołanego wyroku z 27 marca 2019 r., sygn. akt C-201/18 w sprawie Mydibel SA wynika, że w określonych przypadkach transakcja leasingu zwrotnego (sale and lease back) może przybrać formę usługi finansowej, zwolnionej od VAT.

Należy jednak zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na tle stanu faktycznego, w którym podmiot zawarł umowę z instytucjami finansowymi dotyczącą dzierżawy nieruchomości w zamian za zapłatę natychmiastowego czynszu dzierżawnego oraz rocznego czynszu dzierżawnego.

Natomiast w Państwa sprawie mamy do czynienia z umowami, które dotyczą Zakładu produkcyjnego (budynku produkcyjnego, innych budynków, parkingu i drogi asfaltowej oraz gruntów zabudowanych tymi obiektami), obejmującymi dwie następujące po sobie transakcje, tj. zawarcie umowy sprzedaży Zakładu produkcyjnego, a następnie zawarcie umowy najmu tego Zakładu na rzecz Państwa Spółki.

Na mocy art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Jak wynika z powołanego powyżej art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, jednym z warunków zakwalifikowania umowy najmu jako dostawy towarów, jest to, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy zostanie przeniesione na korzystającego.

W niniejszej sprawie należy zauważyć, że – jak wskazano we wniosku – Państwa Spółka nie ma w planach odkupienia Zakładu w przyszłości. W umowie sprzedaży także nie zawarto postanowień dotyczących odkupienia Zakładu w przyszłości.

W konsekwencji w niniejszej sprawie z uwagi na fakt, że Zakład produkcyjny nie będzie przechodzić na korzystającego (Państwa Spółkę) w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty, spełnione zostały przesłanki dla rozpoznania świadczenia usług przez Kontrahenta na rzecz Państwa Spółki.

Ponadto należy również stwierdzić, że opisanych przez Państwa transakcji nie można uznać za świadczenie kompleksowe.

Na tle dotychczasowego dorobku orzeczniczego TSUE (C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN) ukształtowała się definicja świadczeń złożonych, z którymi mamy do czynienia w przypadku gdy (i) świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, (ii) poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, (iii) kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, (iv) kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność. Świadczenie kompleksowe zawiera zatem kilka czynności opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest świadczeniem głównym, przeważającym, nadającym danemu świadczeniu główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Zatem, co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne. Z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych tylko wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Z kolei jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W rozpatrywanej sprawie, mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami, tj. dostawą towarów, którą dokona Państwa Spółka na rzecz Kontrahenta oraz usługą najmu tych towarów realizowaną przez Kontrahenta na rzecz Państwa Spółki. Stąd nie można uznać, że w ramach tych transakcji, gdzie czynności będą wykonywane przez dwa odrębne podmioty, dojdzie do świadczenia kompleksowego.

Zatem, w ramach opisanych transakcji wystąpią dwie niezależne czynności podlegające opodatkowaniu, a mianowicie dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy – sprzedaż Zakładu produkcyjnego na rzecz Kontrahenta, a następnie najem tego Zakładu produkcyjnego.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie w ramach opisanych umów wystąpią dwie niezależne czynności podlegające opodatkowaniu, a mianowicie dostawa towarów po stronie Państwa Spółki oraz świadczenie usług po stronie Kontrahenta.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Kontrahenta dokumentujących najem nieruchomości, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce. Państwa Spółka zajmuje się produkcją i sprzedażą części i akcesoriów do wszystkich typów pojazdów mechanicznych. Zakład produkcyjny (budynek produkcyjny, inne budynki, parking i droga asfaltowa oraz grunty zabudowane tymi obiektami) jest wykorzystywany przez Państwa Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej wyłącznie opodatkowaniu VAT. Po przeprowadzeniu transakcji sprzedaży z Kontrahentem, Państwa Spółka niezwłocznie wynajmie od nabywcy sprzedany Zakład produkcyjny, co umożliwi jej prowadzenie działalności gospodarczej bez zakłóceń.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – Państwa Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a będący przedmiotem najmu Zakład produkcyjny będzie wykorzystywany przez Państwa Spółkę wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

W konsekwencji, po otrzymaniu prawidłowo wystawionych przez Kontrahenta faktur, dokumentujących najem Zakładu produkcyjnego na rzecz Państwa Spółki, będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przy czym prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawili Państwo i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego, niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Państwa Spółki i nie wywołuje skutków prawnych dla Kontrahenta.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).