Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/DD2/033/584/MWD/DZI/2012/2336
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-09-15
Teza: W zakresie opodatkowania spłaty otrzymanej w związku z działem spadku.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; spadek-masa spadkowa; spadkobiercy; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2011 r. Nr IPPB4/415-555/11-4/JK2, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2011 r. (oraz w piśmie z dnia 5 września 2011 r. uzupełniającym braki formalne), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania spłaty otrzymanej w związku z działem spadku, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 23 września 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania spłaty otrzymanej w związku z działem spadku. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 12 lipca 2011 r. uzupełniony pismem z dnia 5 września 2011 r. (po wezwaniu organu do uzupełnienia braków formalnych).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

W dniu 12 lipca 2008 r. zmarła Marianna G., babka Wnioskodawczyni. W dniu 4 stycznia 2010 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po Mariannie M., zgodnie z którym Wnioskodawczyni nabyła 1/20 części spadku. W skład masy spadkowej wchodziły następujące rzeczy i prawa majątkowe:

1.  5/8 nieruchomości o powierzchni 4955 m2, zabudowanej 5 budynkami i zabudowaniami gospodarczymi, o wartości 934 125,00 PLN,
2.  nieruchomość o pow. 2360 m2, z pozostałościami po budynku mieszkalnym i zabudowaniach gospodarczych, o wartości 427 275,00 PLN,
3.  nieruchomość o pow. 135 m2, niezabudowana, o wartości 28 500,00 PLN,
4.  5/8 gospodarstwa rolnego o pow. 3,05 ha, niezabudowanego, o wartości 15 812,50 PLN,
5.  gospodarstwo rolne o pow. 5,23 ha, zabudowane budynkiem mieszkalnymi i zabudowaniami gospodarczymi, o wartości 43 400, 00 zł,
6.  gospodarstwo rolne o pow. 0,55 ha, niezabudowane, o wartości 4 600, 00 PLN,
7.  agregat prądotwórczy Honda SHT 15D, rok produkcji 1999, o wartości 15 000 PLN,
8.  5/8 fortepianu, wyprodukowanego w latach 30-tych XX wieku, o wartości 1 250 PLN,
9.  25/80 maszyn pozostałych z majątku nieistniejącej spółki cywilnej P., o wartości 23 812,50 PLN,
10.  złom złota o wadze 244,21 g i naszyjnik z imitacji bursztynu, produkty bez jednostkowej wartości artystycznej i handlowej, o łącznej wartości 14 110, 00 PLN,
11.  wyroby jubilerskie ze złota w próbie 0,583 z osadzonymi naturalnymi koralami (1 kpl. kolczyków i 3 szt. pierścionków) w łącznej masie 25,15 g, o łącznej wartości 4 526,00 PLN,
12.  4 sztuki monet złotych (próba 0,900) o nominale 20 dolarów amerykańskich w stanie złomowym, o łącznej wartości 13 848,00 PLN,
13.  2 sztuki monet złotych (próba 0,900) o nominale 20 franków francuskich w stanie złomowym, o łącznej wartości 1 338,00 PLN,
14.  5 sztuk monet złotych (próba 0,900) o nominale 10 rubli carskich w różnym stanie, o łącznej wartości 4 774,00 PLN,
15.  2 sztuki monet złotych (próba 0,900) o nominale 15 rubli carskich w różnym stanie, o łącznej wartości 3 150,00 PLN.

Łączna wartość rzeczy i praw majątkowych wchodzących w skład masy spadkowej wynosiła 1 535 521,00 PLN.

W dniu 17 maja 2010 r. Wnioskodawczyni przesłała do Urzędu Skarbowego zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2). W dniu 3 września 2010 r. Wnioskodawczyni przesłała do Urzędu Skarbowego korektę zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2). W dniu 22 września 2010 r. Wnioskodawczyni przesłała do Urzędu Skarbowego podanie o wydanie zaświadczenia na ujawnienie praw majątkowych do spadku po zmarłej w dniu 12 lipca 2008 r. Mariannie M. W dniu 9 listopada 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał zaświadczenie, zgodnie z którym nie ma przeszkód ze strony wydającego na ujawnienie nabytych rzeczy i praw majątkowych przez nabywcę. Spadkobiercy Marianny M. dokonali umową z dnia 25 sierpnia 2010 r. częściowego działu spadku dotyczącego rzeczy o wartości łącznej 41 746,00 PLN, w wyniku którego Wnioskodawczyni nie przypadła własność żadnej rzeczy, bez żadnych spłat i dopłat. Następnie spadkobiercy Marianny M. dokonali notarialną umową o dział spadku z dnia 14 czerwca 2011 r. podziału pozostałej części masy spadkowej po Mariannie M. o łącznej wartości 1 493 775,00 PLN, w wyniku którego Wnioskodawczyni otrzymała spłatę w wysokości 76 776,05 PLN. Przedmiotem działu spadku dokonanego umową notarialną w dniu 14 czerwca 2011 r. były następujące rzeczy i prawa majątkowe:

1.  5/8 nieruchomości o powierzchni 4955 m2, zabudowanej 5 budynkami i zabudowaniami gospodarczymi, o wartości 934 125,00 PLN,
2.  nieruchomość o pow. 2360 m2, z pozostałościami po budynku mieszkalnym i zabudowaniach gospodarczych, o wartości 427 275,00 PLN,
3.  nieruchomość o pow. 135 m2, niezabudowana, o wartości 28 500,00 PLN,
4.  5/8 gospodarstwa rolnego o pow. 3,05 ha, niezabudowanego, o wartości 15 812,50 PLN,
5.  gospodarstwo rolne o pow. 5,23 ha, zabudowane budynkiem mieszkalnymi i zabudowaniami gospodarczymi, o wartości 43 400, 00 zł,
6.  gospodarstwo rolne o pow. 0,55 ha, niezabudowane, o wartości 4 600, 00 PLN,
7.  agregat prądotwórczy Honda SHT 15D, rok produkcji 1999, o wartości 15 000 PLN,
8.  5/8 fortepianu, wyprodukowanego w latach 30-tych XX wieku, o wartości 1 250 PLN,
9.  25/80 maszyn pozostałych z majątku nieistniejącej spółki cywilnej P., o wartości 23 812,50 PLN.

Wartość udziału (1/20) nabytego przez Wnioskodawcę w drodze spadku wynosiła 76 776,05 PLN. W drodze notarialnej umowy o dział spadku po Mariannie G. Wnioskodawca otrzymał spłaty od pozostałych spadkobierców, w gotówce 149,84 PLN oraz przelewem 76 626,21 PLN czyli łączną kwotę 76 776, 05 PLN. W drodze wcześniejszej umowy działu spadku i zniesienia współwłasności z dnia 25 sierpnia 2010 r., dotyczącej rzeczy opisanych w pkt, j.-o., Wnioskodawca nabył własność 2 sztuk monet złotych (próba 0.900) o nominale 15 rubli carskich w różnym stanie o wartości 3 150, 00 PLN, 2 sztuk monet złotych (próba 0,900) o nominale 10 rubli carskich w różnym stanie o wartości 1 960,00 PLN oraz złomu złota o wadze 68,49 g o wartości 3 908,00 PLN czyli rzeczy o łącznej wartości 9 018,00 PLN, bez żadnych spłat i dopłat. W związku z powyższym wartość udziału nabytego przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku odpowiada udziałowi, który został nabyty przez Niego w drodze spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwota otrzymanej na podstawie notarialnej umowy o dział spadku spłaty podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. Nr 51 z 2010 r., poz. 307 z późn zm.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. Nr 51 z 2010 r., poz. 307 z późn. zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom od podatku od spadków i darowizn. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. Nr 93 z 2009 r., poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własność rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego. Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu praw do nabycia spadku sąd nie określa bowiem składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmieni to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16 z 1964 r., poz. 93 z późn.zm.), jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. W myśl art. 211 i 212 oraz art. 1036 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podział uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Wnioskodawca uważa, iż w kontekście wyżej zacytowanych przepisów nabycie w drodze spadku własności rzeczy, praw majątkowych lub środków pieniężnych podlegało przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, zatem w tym przypadku nie miały zastosowania zasady przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy zauważyć, że spadkobiercy dokonali działu spadku w taki sposób, że części ze współwłaścicieli przypadła własność rzeczy i praw majątkowych z obowiązkiem spłaty na rzecz innych współwłaścicieli w tym Wnioskodawcy. Wartość spłaty ze strony innych współwłaścicieli na rzecz Wnioskodawcy wraz z wartości rzeczy, których własność przypadła Wnioskodawcy, jest ekwiwalentna do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w spadku (nie przekracza wartości udziału spadkowego). Wnioskodawca w związku z czynnościami działu spadku w istocie nie uzyskał żadnego przysporzenia (przyrostu) majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, a co za tym idzie brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej przez Wnioskodawcę w wyniku notarialnej umowy o dział spadku. Dopiero w sytuacji, kiedy wartość spłaty otrzymanej przez Wnioskodawcę z tego tytułu, przekroczyłaby wartość jego udziału w spadku, wówczas Wnioskodawca powinien wykazać tę nadwyżkę w zeznaniu podatkowym jako dochód i opodatkować go zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 23 września 2011 r. Nr IPPB4/415-555/11-4/JK2, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawczyni, za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 poz. 361, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2011 r., do źródeł przychodów zalicza się odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek nabywa się z chwilą jego otwarcia, a otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, każdy z nich , w chwili otwarcia spadku, nabywa ipso iure określony ułamkowo udział spadkowy. W takiej sytuacji dochodzi do powstania wspólności majątku spadkowego. Natomiast w wyniku działu spadku na poszczególnych spadkobierców przechodzą przyznane im – stosownie do wielkości posiadanych przez nich udziałów spadkowych – prawa majątkowe. W konsekwencji w wyniku działu spadku ustaje wspólność majątku spadkowego.

W przypadku, gdy dział spadku, którego przedmiotem są nieruchomości następuje w drodze umowy, z której wynika obowiązek spłaty pozostałych spadkobierców przez spadkobierców, którzy otrzymali nieruchomości, umowa taka ma charakter odpłatny, z konsekwencjami wynikającymi z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli jednak suma spłaty otrzymana w wyniku działu spadku nie przekracza wartości przysługującego spadkodawcy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości. W przypadku, gdy spłata udziału w nieruchomości jest ekwiwalentna do posiadanego przez spadkobiercę udziału w spadku, to z tego tytułu spadkobierca nie uzyskuje przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, a zatem nie powstaje przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni otrzymała spłatę na podstawie umowy notarialnej działu spadku którą objęte były następujące rzeczy i prawa majątkowe:

1.  5/8 nieruchomości o powierzchni 4955 m2, zabudowanej 5 budynkami i zabudowaniami gospodarczymi, o wartości 934 125,00 PLN,
2.  nieruchomość o pow. 2360 m2, z pozostałościami po budynku mieszkalnym i zabudowaniach gospodarczych, o wartości 427 275,00 PLN,
3.  nieruchomość o pow. 135 m2, niezabudowana, o wartości 28 500,00 PLN,
4.  5/8 gospodarstwa rolnego o pow. 3,05 ha, niezabudowanego, o wartości 15 812,50 PLN,
5.  gospodarstwo rolne o pow. 5,23 ha, zabudowane budynkiem mieszkalnymi i zabudowaniami gospodarczymi, o wartości 43 400, 00 zł,
6.  gospodarstwo rolne o pow. 0,55 ha, niezabudowane, o wartości 4 600, 00 PLN,
7.  agregat prądotwórczy Honda SHT 15D, rok produkcji 1999, o wartości 15 000 PLN,
8.  5/8 fortepianu, wyprodukowanego w latach 30-tych XX wieku, o wartości 1 250 PLN,
9.  25/80 maszyn pozostałych z majątku nieistniejącej spółki cywilnej P., o wartości 23 812,50 PLN.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, wartość spłaty, który otrzymał Wnioskodawca w wyniku działu spadku odpowiada jego udziałowi w spadku. Biorąc zatem pod uwagę powyższe, uznać należy, że otrzymana spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez niego udziału w spadku, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej w opisanym stanie faktycznym, jest prawidłowe.

Zatem należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie przez ten organ, że w przedmiotowej sprawie „w dniu w którym dokonano działu spadku Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia posiadanego udziału w poszczególnych składnikach wchodzących w skład masy spadkowej, w zamian za który otrzymała zapłatę (spłatę). Tym samym Wnioskodawczyni uzyskała przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.