Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.673.2024.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-14
Teza: Zasady opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, w tym ukryte zyski i wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; sprawozdania-sprawozdania finansowe; wynagrodzenia-wynagrodzenie pracownika; wynagrodzenia-wynagrodzenie udziałowców; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Spółka (...) Sp. z o.o. NIP (...) (dalej jako: Spółka, Podatnik, Wnioskodawca) została
    zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu (...) 2012 r. pod nr KRS (...). Spółka
    prowadzi działalność w zakresie sprzedaży hurtowej zboża, nieprzetworzonego tytoniu,
    nasion i pasz dla zwierząt (PKD: 46.21.Z). Ponadto Spółka zajmuje się sprzedażą detaliczną
    napojów (kawa, herbata) w automatach do tego służących, ulokowanych w centrach
    handlowych oraz na dworcach. Dodatkowo Wnioskodawca posiada lokal mieszkalny
    (środek trwały), który jest wynajmowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od osób prawnych od całości swoich dochodów i
    nie korzysta ze zwolnień w tym zakresie w myśl przepisów Ustawy z 15.02.1992 r. o
    podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej jako
    Ustawa CIT). Od dnia 1.02.2024 r. Spółka podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów
    spółek, na zasadach opisanych w Rozdziale 6B Ustawy CIT. Spółka spełnia wszystkie
    warunki do korzystania z tej formy opodatkowania, a mianowicie Wnioskodawca:
        prowadzi księgi rachunkowe oraz sporządza sprawozdania finansowe na podstawie
        przepisów o rachunkowości w sposób zapewniający prawidłowe określenie
        wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego
        podatku oraz w kapitale własnym kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków
        podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach opodatkowania
        ryczałtem, oraz kwoty niepokrytych strat poniesionych w latach opodatkowania
        ryczałtem (art. 28d Ustawy CIT);
        spełnia wymogi do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o których mowa
        w art. 28j ust. 1 Ustawy CIT;
        nie mieści się w negatywnym katalogu wyłączeń z opodatkowania ryczałtem, o
        którym mowa w art. 28k ust. 1 Ustawy CIT;
        na dzień złożenia wniosku o interpretację podatkową nie utracił prawa do
        opodatkowania ryczałtem w myśl art. 28l Ustawy CIT.
    Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem zgodnie z art. 28j ust. 5 Ustawy CIT, a więc przed
    upływem przyjętego roku podatkowego. Spółka na ostatni dzień miesiąca
    poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknęła księgi rachunkowe
    oraz sporządziła sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości.
    Podatnik otworzył księgi rachunkowe na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania
    ryczałtem. Spółka - zgodnie z treścią art. 28j ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT - złożyła
    zawiadomienie ZAW-RD o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru,
    do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca
    pierwszego roku podatkowego opodatkowania ryczałtem (tj. do 29 lutego 2024 r.). W
    powyższym zakresie Spółka postąpiła zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z
    25 stycznia 2024 r. nr DD8.8203.1.2023, a mianowicie do końca lutego 2024 r. złożyła
    przedmiotowe zawiadomienie, natomiast zamknięcie ksiąg i sporządzenie sprawozdania
    finansowego nastąpiło w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego, czyli ostatniego dnia
    miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem.
    Stan faktyczny nr 1:
    Spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę ponad 20 pracowników, w tym prezesa
    zarządu Spółki, będącego jednocześnie wspólnikiem Spółki oraz członków jego najbliższej

    rodziny. Spółka wynajmuje od podmiotów trzecich lokale mieszkalne w celu ich
    nieodpłatnego udostępnienia wybranym pracownikom Spółki, w tym członkom rodziny
    wspólnika Spółki (podmioty powiązane). Spółka, jako płatnik podatku PIT od wynagrodzeń,
    dolicza do podstawy opodatkowania PIT pracowników rynkowe wartości nieodpłatnych
    świadczeń w postaci nieodpłatnego udostępnienia lokali mieszkalnych wybranym
    pracownikom, w tym członkom rodziny prezesa zarządu (wspólnika). Wartość pieniężna
    nieodpłatnych świadczeń ustalana jest zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 3 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej jako: „Ustawa
    PIT”). W odniesieniu do tej kategorii przychodów nie znajduje zastosowanie zwolnienie
    przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 19 w zw. z ust. 14 Ustawy PIT.
    Wydatek tego rodzaju (koszt czynszu najmu ponoszony przez Spółkę na rzecz
    pracownika), ma pośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą
    oraz uzyskiwanymi przychodami. Dzięki zapewnieniu pracownikom zakwaterowania w
    miejscowości, w której znajduje się główne biuro Spółki, pracownicy mają ułatwiony
    dostęp do wskazanego miejsca świadczenia pracy, co wpływa dodatnio na efektywność
    ich pracy. Ponadto zagwarantowanie przez Spółkę zakwaterowania pracownikom wpływa
    pozytywnie na budowanie relacji na linii pracodawca- pracownik, co z kolei skutkuje
    większym zaangażowaniem pracownika w świadczenie pracy na rzecz Spółki.
    Stan faktyczny nr 2:
    Spółka jest właścicielem lokalu mieszkalnego przy ul. (...). (dalej jako: „Nieruchomość”),
    stanowiącego środek trwały Podatnika, który to lokal mieszkalny wynajmowany jest przez
    Spółkę (w ramach prowadzonej działalności) na cele mieszkalne (prywatne) prezesa
    zarządu (wspólnika) Spółki. Z tego tytułu wspólnik Spółki uiszcza na rzecz Wnioskodawcy
    czynsz najmu rozliczany kwartalnie na zasadach rynkowych na podstawie wystawionych
    przez Spółkę faktur VAT z zastosowaniem zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt
    36 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.). Dotychczas
    wartość świadczonych usług mieszkalnych na rzecz wspólnika, określona na fakturach
    VAT, jest ujmowana w księgach rachunkowych jako dochód z tytułu ukrytych zysków, o
    których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3. Z tego tytułu Spółka uiszcza podatek w
    wysokości 20 proc. dochodu z tytułu ukrytego zysku na podstawie art. 28o ust. 1 pkt 2
    Ustawy CIT.
    Nieruchomość podlega bilansowej amortyzacji. Odpisy amortyzacyjne są ujmowane w
    księgach rachunkowych jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą w myśl art.
    28m ust. 1 pkt 3 ww. ustawy i z tego tytułu Spółka również uiszcza ryczałt w wysokości jak
    powyżej.
    Spółka ponosi również zwyczajowe koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją
    Nieruchomości. Wydatki z tego tytułu (w kwocie netto) ujmowane są w księgach jako
    dochód z tytułu ukrytych zysków.
    Zdarzenie przyszłe nr 1:
    Spółka zamierza w przyszłości dokonać sprzedaży Nieruchomości na rzecz prezesa
    zarządu Spółki, będącego również jej wspólnikiem (zdarzenie przyszłe nr 1).
    Zdarzenie przyszłe nr 2:
    W wyniku wewnętrznego audytu księgowego w Spółce stwierdzono, iż Wnioskodawca
    nieprawidłowo zaksięgował wybrane koszty w miesiącu luty 2024 r. zamiast w miesiącu
    styczeń 2024 r. Spółka zmieniła formę opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek z
    dniem 1.02.2024 r. Za miesiąc styczeń 2024 r. spółka sporządziła sprawozdanie finansowe
    w myśl art. 28j ust. 5 Ustawy CIT oraz złożyła deklarację CIT-8 wraz z informacją CIT/KW za
    ten miesiąc, który był ostatnim rokiem podatkowym przed zmianą formy opodatkowania
    na ryczałt od dochodów spółek (art. 8 ust. 6a Ustawy CIT).
    Pytania

    Pytania do stanu faktycznego nr 1:
    1. Czy wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę pracownikom - członkom rodziny wspólnika
    Spółki stanowią dochód z tytułu ukrytych zysków, jednak wyłącznie po przekroczeniu
    limitów, o których mowa w art. 28m ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT, przy czym limity te odnoszą
    się do każdego z takich pracowników (członków rodziny wspólnika) z osobna a nie jako
    suma takich wynagrodzeń?
    2. Czy koszt rachunkowy w postaci nabywanych usług najmu od podmiotów trzecich
    celem nieodpłatnego udostępnienia lokali pracownikom spółki, w tym członkom rodziny
    wspólnika, podlegają opodatkowaniu ryczałtem jako wydatki niezwiązane z działalnością
    gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT (w odniesieniu do
    pracowników niepowiązanych ze wspólnikiem) oraz jako ukryte zyski, o których mowa w
    art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT (w odniesieniu do pracowników - członków rodziny
    wspólnika)?
    Pytania do stanu faktycznego nr 2:
    1. Czy świadczenie niepieniężne Spółki na rzecz wspólnika w postaci wynajmu
    Nieruchomości, stanowiącego środek trwały Spółki, na cele mieszkalne wspólnika
    podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako ukryty zysk, o który mowa
    w art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, a jeżeli tak, to czy dochód z tego tytułu stanowi wartość
    świadczenia określona na fakturach wystawionych przez Spółkę na rzecz wspólnika?
    2. Czy odpisy amortyzacyjne (bilansowe) od Nieruchomości podlegają opodatkowaniu
    ryczałtem od dochodów spółek jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą
    zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT?
    3. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę na Nieruchomość (opłaty eksploatacyjne,
    wyposażenie itd.) podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako ukryty
    zysk, o który mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT?
    Pytanie do zdarzenia przyszłego nr 1:
    1. Czy wartość transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz wspólnika, określona w
    umowie
    sprzedaży (akcie notarialnym) będzie stanowiła dochód z tytułu ukrytych zysków w myśl
    art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT?
    Pytanie do zdarzenia przyszłego nr 2:
    1. Czy Spółka w związku z dokonaniem korekty deklaracji CIT-8 za styczeń 2024 r. oraz
    wprowadzeniem zmian w sprawozdaniu finansowym za styczeń 2024 r. utraci prawo do
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w zw. z art. 28j ust. 5 Ustawy CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Stanowisko w zakresie pytania nr 1 dot. stanu faktycznego nr 1:
    W ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę na rzecz pracowników -
    członków rodziny wspólnika Spółki nie stanowią dochodu z tytułu ukrytych zysków do
    wysokości limitów tych wynagrodzeń, o których mowa w art. 28m ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT.
    W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Jak stanowi
    art. 28m ust. 3 przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia
    pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w
    związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
    bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot
    powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem,
    akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

    1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
      albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
      podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
      odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
      podmioty podatnikowi;
    2) świadczenia wykonane na rzecz:
        a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
        przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na
        rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
        b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną
      cenę tej transakcji;
    4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
    5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia
      wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce;
    6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
    7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
    8) wydatki na reprezentację;
    9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
    10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
    11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
    12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce.
    Do ukrytych zysków, zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT, nie zalicza się
    wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z
    dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków
    pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej
    suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza
    pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z
    tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca
    1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności
    przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie
    miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat
    osobie fizycznej.
    Użyty przez ustawodawcę sformułowanie „tej osobie” odnosi się do osób lub podmiotów,
    o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy CIT, a mianowicie: udziałowca, akcjonariusza,
    albo wspólnika lub podmiot (osobę) powiązanego bezpośrednio lub pośrednio z tym
    podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.
    Zatem w przywołanym wyżej przepisie ustawodawca wyłączył z kategorii ukrytych zysków
    wynagrodzenia wypłacane przez podatnika w ramach umowy o pracę (art. 12 ust 1 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych) na rzecz „tej osoby” do wysokości
    pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę z

    tytułu wszystkich umów o pracę, przy czym jeżeli wynagrodzenie na rzecz „tej osoby”
    przekroczy pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
    przedsiębiorstw, to nadwyżka powyżej tego limitu jest traktowana jako ukryty zysk, bez
    względu na nieprzekroczenie pierwszego z limitów. Możliwa jest zatem sytuacja, w której
    wynagrodzenia wypłacane „tej osobie” nie przekroczą pięciokrotności średniego
    miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę, jednak przekroczą
    pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw i w
    takim wypadku taka nadwyżka będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów
    spółek jako ukryty zysk. Przy czym - w ocenie Wnioskodawcy - powyższe limity należy
    ustalać odrębnie dla każdej z „tych osób”.
    Jeżeli więc łączne wynagrodzenie pracownika będącego osobą powiązaną ze wspólnikiem
    spółki (członek rodziny), nie przekroczy opisanych limitów, wówczas takie wynagrodzenie
    nie podlega opodatkowaniu ryczałtem jako ukryty zysk. Natomiast po ich przekroczeniu
    nadwyżka podlega opodatkowaniu ryczałtem jako ukryty zysk.
    Stanowisko w zakresie pytania nr 2 dot. stanu faktycznego nr 1:
    W ocenie Wnioskodawcy koszt rachunkowy nabywanych usług najmu od podmiotów
    trzecich celem nieodpłatnego udostępnienia lokali pracownikom spółki, w tym członkom
    rodziny wspólnika Spółki, nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem ani jako wydatki
    niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy
    CIT (w odniesieniu do pracowników niepowiązanych ze wspólnikiem), ani jako ukryte zyski,
    o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ww. Ustawy (w odniesieniu do pracowników -
    członków rodziny wspólnika) .
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z
    tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).
    Przepisy Rozdziału 6b Ustawy CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych
    z działalnością gospodarczą. Z przepisów Ustawy CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju
    wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się nawet na sformułowanie przykładowego
    katalogu tego rodzaju wydatków.
    W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się
    w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do
    znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto
    odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją
    od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane
    z działalnością gospodarczą można uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są
    ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia
    źródła przychodów. W związku z powyższym podczas określania, czy dany wydatek lub
    koszt stanowi wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą można pomocniczo
    posiłkować się praktyką podmiotu, jak również bogatym orzecznictwem sądów
    administracyjnych, w zakresie kwalifikacji wydatków oraz kosztów do kosztów uzyskania
    przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.
    Z art. 14a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) wynika,
    że w przypadku wątpliwości w zakresie przepisów podatkowych, celem ich właściwej
    interpretacji, należy posiłkować się ogólnymi wyjaśnieniami przepisów prawa
    podatkowego (objaśnienie podatkowe). Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 23
    grudnia 2021 r. opracowanymi przez Ministerstwo Finansów w formie Przewodnika do
    Ryczałtu od dochodów spółek (dalej jako: „Przewodnik do Ryczałtu”), sposób kwalifikacji
    dochodu tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika
    uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje podatnik. W
    ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować
    kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na

    podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu. Wprawdzie pojęcie
    „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków
    niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na
    podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami
    niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów
    uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia.
    Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te
    same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy
    bowiem zwrócić uwagę, że jedną z nieodłącznych cech działalności gospodarczej, która
    wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.
    Mając powyższe na uwadze, należy rozważyć, czy wydatki Spółki na najem lokali
    mieszkalnych od podmiotów trzecich na rzecz pracowników (niepowiązanych z osobą
    wspólnika Spółki), stanowią wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W
    ocenie Wnioskodawcy tego rodzaju wydatki mają pośredni związek z celem, jakim jest
    osiągnięcie przez Spółkę zysku netto. Należy zauważyć, iż zapewnienie zakwaterowania
    pracownikowi w tej samej miejscowości, w której mieści się siedziba (biuro Spółki),
    stanowiące miejsce świadczenia pracy przez pracowników, wpływa na:
    1) zwiększenie efektywności pracy - zapewnienie zakwaterowania blisko miejsca pracy
      eliminuje problemy związane z dojazdami, co pozwala pracownikowi skoncentrować
      się na swoich obowiązkach. Zmniejszenie stresu związanego z codziennym
      transportem i poprawa komfortu życia przekładają się na wyższą wydajność;
    2) zatrzymanie kluczowych pracowników - udostępnienie mieszkania może być istotnym
      elementem motywacyjnym i lojalnościowym, zwiększając atrakcyjność pracy w danym
      przedsiębiorstwie. W szczególności w przypadku pracowników wysoko
      wykwalifikowanych lub deficytowych na rynku, zatrzymanie ich w firmie bezpośrednio
      przekłada się na stabilność operacyjną i przewagę konkurencyjną;
    3) redukcję kosztów rekrutacji i szkolenia - dzięki udogodnieniom, takim jak
      zakwaterowanie, pracodawca zmniejsza ryzyko rotacji kadry. Rekrutacja i szkolenie
      nowych pracowników generują znaczne koszty, a ich ograniczenie ma pozytywny
      wpływ na wynik finansowy;
    4) ułatwienie realizacji projektów wymagających mobilności - w przypadku pracowników
      delegowanych do miejscowości oddalonych od ich stałego miejsca zamieszkania,
      zapewnienie zakwaterowania umożliwia realizację projektów w sposób ciągły i
      terminowy, co przyczynia się do wzrostu przychodów;
    5) optymalizację kosztów operacyjnych - w niektórych sytuacjach zapewnienie
      zakwaterowania może być tańszym rozwiązaniem niż wypłacanie wyższych
      wynagrodzeń, które musiałyby rekompensować trudności związane z brakiem
      mieszkania.
    W ocenie Wnioskodawcy, skoro wydatki na usługi najmu poniesione przez Spółkę na rzecz
    pracowników Spółki (niepowiązanych z osobą wspólnika Spółki), mają związek z
    prowadzoną działalnością gospodarczą w postaci realizacji celów, o których mowa
    powyżej, to należy uznać, iż takie wydatki nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od
    dochodów spółek jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą (art. 28m ust. 1
    pkt 3 Ustawy CIT).

    Odnośnie zaś wydatków na usługi najmu ponoszonych przez Spółkę na rzecz
    pracowników - członków rodziny wspólnika, powyższa argumentacja odnośnie zasadności
    oraz celowości poniesienie tego rodzaju wydatków również znajduje zastosowanie. W tym
    wypadku jednak należy zauważyć, iż skoro nieodpłatne udostępnienie lokalu
    pracownikowi Spółki (członkowi rodziny wspólnika) jest doliczane do wynagrodzenia
    takiego pracownika i Spółka z tego jest płatnikiem PIT-11, to takie wydatki mogę podlegać
    opodatkowaniu jako dochód z tytułu ukrytych zysków, o ile łączna suma wynagrodzenia
    takiego pracownika (z doliczonym nieodpłatnym świadczeniem) przekroczy limity, o
    których mowa w art. 28m ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT.
    Stanowisko w zakresie pytania nr 1-3 dot. stanu faktycznego nr 2:
    W ocenie Wnioskodawcy świadczenie niepieniężne Spółki na rzecz wspólnika w postaci
    wynajmu Nieruchomości, stanowiącego środek trwały Spółki, na cele mieszkalne
    wspólnika podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako ukryty zysk, o
    który mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, zaś dochód z tego tytułu stanowi wartość
    świadczenia określona na fakturach wystawionych przez Spółkę na rzecz wspólnika.
    W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Jak stanowi
    art. 28m ust. 3 przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia
    pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w
    związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
    bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot
    powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem,
    akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
    1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
      albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
      podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
      odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
      podmioty podatnikowi;
    2) świadczenia wykonane na rzecz:
        a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
        przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na
        rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
        b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną
      cenę tej transakcji;
    4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
    5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia
      wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce;
    6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

    7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
    8) wydatki na reprezentację;
    9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
    10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
    11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
    12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce.
    W ocenie Wnioskodawcy wynajem przez Spółkę lokalu mieszkalnego za wynagrodzeniem
    na rzecz wspólnika Spółki stanowi odpłatne świadczenie niepieniężne, którego
    beneficjentem jest wspólnik spółki (Spółka dokonuje na rzecz wspólnika świadczenia
    niepieniężnego w postaci wynajmu mieszkania). Świadczenie to ma pośredni związek z
    prawem wspólnika do udziału w zysku, ponieważ gdyby wspólnik nie posiadał udziałów w
    Spółce to wówczas nie doszłoby do takiego świadczenia i w takiej sytuacji wspólnik
    wynająłby lokal mieszkalny od podmiotów niepowiązanych. Tym samym należy uznać, iż
    czynność ta mieści się w zakresie przedmiotowym ukrytych zysków. Skoro wynagrodzenie
    dla Spółki od wspólnika za najem Nieruchomości zostało ustalone na zasadach rynkowych
    to wartość ukrytych zysków należy w takim wypadku ustalić na podstawie wartości netto z
    faktur wystawianych przez Spółkę na rzecz wspólnika.
    Odnośnie odpisów amortyzacyjnych (bilansowych) Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż
    skoro Nieruchomość jest wynajmowana przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej i przychody z tego tytułu ujmowane są w księgach rachunkowych, to nie
    sposób uznać, iż koszty zużycia (amortyzacja) przedmiotowej Nieruchomości stanowią
    wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą. Dotychczas Spółka - z ostrożności
    fiskalnej - ujmowała odpisy amortyzacyjne w księgach jako dochód z tytułu wydatków
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
    Co się zaś tyczy wydatków Spółki na utrzymanie Nieruchomości (koszty eksploatacyjne,
    wyposażenie itd.) Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż skoro beneficjentem tychże
    wydatków jest pośrednio wspólnik Spółki, to należy je zaklasyfikować jako dochód z tyt.
    ukrytych zysków.
    Stanowisko w zakresie pytania nr 1 dot. zdarzenia przyszłego nr 1:
    W ocenie Spółki transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz wspólnika nie będzie
    podlegała opodatkowaniu ryczałtem z tytułu ukrytych zysków. Należy bowiem zauważyć, iż
    przepisy regulujące zakres podmiotowy opodatkowania ryczałtem dopuszczają możliwość
    osiągania przez podatników przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi w
    rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ww. Ustawy
    opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli
    m.in. mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku
    podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług,
    pochodzi z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w
    przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod
    względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Jeżeli zatem wartość transakcji
    sprzedaży Nieruchomości na rzecz podmiotu powiązanego (wspólnika) nie przekroczy
    50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym to należy
    uznać, iż taka transakcja jest dopuszczalna i nie powoduje powstania dochodu z tytułu
    ukrytych zysków. Należy zauważyć, iż transakcja o odwrotnym kierunku, a mianowicie
    sprzedaż Nieruchomości bądź jej wynajęcie przez wspólnika na rzecz Spółki mogłaby być
    rozpatrywana w kontekście powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków, natomiast w

    analizowanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do dystrybucji zysku ze Spółki do
    wspólnika i taka transakcja nie będzie miała związku z prawem wspólnika do udziału w
    zysku.
    Stanowisko w zakresie pytania nr 1 dot. zdarzenia przyszłego nr 2:
    W ocenie Spółki w związku z dokonaniem korekty deklaracji CIT-8 za styczeń 2024 r. oraz
    wprowadzeniem zmian w sprawozdaniu finansowym za styczeń 2024 r. Spółka nie utraci
    prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Należy bowiem zauważyć, iż
    przepisy rozdziału 6B Ustawy CIT nie wprowadzają szczególnych zasad korygowania
    deklaracji podatkowych. Zatem w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie przepis
    ogólny art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), w
    myśl którego, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci
    mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.
    Co się zaś tyczy korekty sprawozdania finansowego za pierwszy rok podatkowy
    poprzedzający przejście na ryczałt od dochodów spółek (w tym wypadku rokiem
    podatkowym jest miesiąc styczeń 2024 r.) to należy odwołać się do przepisu art. 28j ust. 5
    Ustawy CIT, w myśl którego podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem również
    przed upływem przyjętego przez niego roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca
    poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknie księgi rachunkowe
    oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym
    przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania
    ryczałtem. Przepis ust. 1 pkt 7 (dotyczący złożenia zawiadomienia ZAW-RD) stosuje się
    odpowiednio. Skoro zatem Spółka zamknęła księgi rachunkowe oraz sporządziła
    sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości na ostatni dzień miesiąca
    poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem oraz złożyła w ustawowym
    terminie zawiadomienie ZAW-RD, to późniejsza korekta tego sprawozdania finansowego
    na podstawie przepisów o rachunkowości nie unieważnia faktu, iż pierwotne
    sprawozdanie finansowe zostało sporządzone w terminie, o którym mowa w art. 28j ust. 5
    Ustawy CIT i tym samym nie spowoduje to utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od
    dochodów Spółek.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie przyjęcia, że:
        wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę członkom rodziny wspólnika Spółki stanowi
        dochód z tytułu ukrytych zysków, jednak wyłącznie po przekroczeniu limitów, o
        których mowa w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, przy czym limity te odnoszą się
        do każdego z takich pracowników z osobna, a nie jako suma takich wynagrodzeń -
        jest prawidłowe;
        koszty rachunkowe w postaci nabywanych usług najmu od podmiotów trzecich
        celem nieodpłatnego udostępnienia lokali pracownikom spółki, w tym członkom
        rodziny wspólnika, nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem jako wydatki
        niezwiązane z działalnością gospodarczą (w odniesieniu do pracowników
        niepowiązanych ze wspólnikiem) oraz jako ukryte zyski (w odniesieniu do
        pracowników - członków rodziny wspólnika) - jest nieprawidłowe;
        świadczenie niepieniężne Spółki na rzecz wspólnika w postaci wynajmu
        Nieruchomości na cele mieszkalne wspólnika podlegają opodatkowaniu jako ukryty
        zysk - jest nieprawidłowe;

        odpisy amortyzacyjne (bilansowe) od Nieruchomości nie podlegają opodatkowaniu
        ryczałtem od dochodów spółek jako wydatki niezwiązane z działalnością
        gospodarczą - jest prawidłowe;
        wydatki ponoszone przez Spółkę na Nieruchomość (opłaty eksploatacyjne,
        wyposażenie itd.) podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako
        ukryty zysk - jest prawidłowe;
        wartość transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz wspólnika nie będzie
        stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków - jest nieprawidłowe;
        Spółka, w związku z dokonaniem korekty deklaracji CIT-8 oraz wprowadzeniem
        zmian w sprawozdaniu finansowym za okres sprzed opodatkowania ryczałtem, nie
        utraci prawa do opodatkowania ryczałtem - jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz.U z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
      zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:
      Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
      niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
      prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
      bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub
      podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
      udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
      1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi,
      akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku
      funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub
      wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu)
      udzielonej przez te podmioty podatnikowi;
      2) świadczenia wykonane na rzecz:
      a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
      przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz
      beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
      b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
      3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad
      ustaloną cenę tej transakcji;
      4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
      5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze
      zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze
      zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
      6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
      7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

      8) wydatki na reprezentację;
      9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
      10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
      11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
      12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia
      udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
    W myśl art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków
      i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w
      miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika oraz innych
    podmiotów powiązanych, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do
    opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.
    Definicję podmiotów powiązanych zawiera art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:
      a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden
      inny podmiot, lub
      b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
      - ten sam inny podmiot lub
      - małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej
      wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
      c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub
      ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub
      cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub
      d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej
      - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także
    innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
    /akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio
    z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski).
    Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
        wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
        inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
        nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
        odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
        wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub
        podmiotu powiązanego,
        wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem
        /akcjonariuszem.

    Odpowiedź na pytanie nr 1 dotyczące stanu faktycznego nr 1
    Z wniosku wynika, że zatrudniają Państwo na podstawie umowy o pracę ponad 20
    pracowników, w tym prezesa zarządu, będącego jednocześnie wspólnikiem Spółki, oraz
    członków jego najbliższej rodziny. Wynajmują Państwo od podmiotów trzecich lokale
    mieszkalne w celu ich nieodpłatnego udostępnienia wybranym pracownikom Spółki, w
    tym członom rodziny wspólnika Spółki (podmioty powiązane). Doliczają Państwo, jako
    płatnik podatku PIT od wynagrodzeń, do podstawy opodatkowania PIT pracowników
    rynkowe wartości nieodpłatnych świadczeń w postaci nieodpłatnego udostępnienia lokali
    mieszkalnych wybranym pracownikom. W odniesieniu do powyższego pytają Państwo o
    to, czy wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę pracownikom - członkom rodziny
    wspólnika Spółki stanowią dochód z ukrytych zysków, jednak wyłącznie po przekroczeniu
    limitów, o których mowa w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, przy czym limity te odnoszą
    się do każdego z takich pracowników (członków rodziny wspólnika) z osobna, a nie jako
    suma takich wynagrodzeń.
    Katalog wyłączeń z ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 4 ustawy o CIT. W myśl art. 28m
    ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:
      do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się wynagrodzeń z
      tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca
      1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z
      ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma
      tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza
      pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez
      podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z
      dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak
      niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
      przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc
      poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.
    Zgodnie z art. 28c pkt 2a ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o przeciętnym miesięcznym wynagrodzeniu
      w sektorze przedsiębiorstw - oznacza to przeciętne miesięczne wynagrodzenie w
      sektorze przedsiębiorstw, włącznie z wypłatami z zysku, w trzecim kwartale roku
      kalendarzowego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego, ogłaszane
      przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym
      Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.
    Powyższe oznacza, że każde świadczenie wykonane przez spółkę opodatkowaną ryczałtem
    jest co do zasady ukrytym zyskiem. Ustawodawca zdecydował się na wyłączenie z ukrytych
    zysków jedynie wąskiej grupy świadczeń (i to nie w całości). Jednym z takich świadczeń jest
    wynagrodzenie wypłacane na rzecz podmiotów powiązanych - ale tylko w części
    nieprzekraczającej pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego
    przez spółkę, nie więcej niż pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w
    sektorze przedsiębiorstw. Oznacza to, że spółka opodatkowana ryczałtem musi uznać za
    ukryty zysk wynagrodzenie wypłacane podmiotowi powiązanemu (np. wspólnikowi oraz
    członkom jego rodziny) wyższe niż pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia
    (wypłacanego przez spółkę albo w sektorze przedsiębiorstw - należy brać pod uwagę
    niższą z tych kwot).
    W przypadku zatem, gdy wypłacą Państwo opisanym we wniosku podmiotom
    powiązanym wynagrodzenie wyższe niż pięciokrotność średniego miesięcznego
    wynagrodzenia w Państwa spółce lub wyższe niż pięciokrotność średniego miesięcznego
    wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw - nadwyżka będzie dla Państwa stanowiła
    ukryty zysk opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek.

    Mają więc Państwo rację, wskazując, że jeśli wynagrodzenie wypłacone danemu
    podmiotowi powiązanemu nie przekroczy ww. limitów, wówczas takie wynagrodzenie nie
    podlega opodatkowaniu ryczałtem jako ukryty zysk, natomiast po przekroczeniu tych
    limitów nadwyżka podlega opodatkowaniu ryczałtem jako ukryty zysk. Ponadto, limity te
    należy ustalać odrębnie dla każdej z tych osób. Państwa stanowisko w odniesieniu do
    pytania nr 1 dot. stanu faktycznego nr 1 jest więc prawidłowe.
    Odpowiedź na pytanie nr 2 dot. stanu faktycznego nr 1
    Kolejną Państwa wątpliwością jest to, czy koszt rachunkowy w postaci nabywanych usług
    najmu od podmiotów trzecich celem nieodpłatnego udostępnienia lokali pracownikom
    spółki podlegają opodatkowaniu ryczałtem:
        jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m
        ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (w odniesieniu do pracowników niepowiązanych ze
        wspólnikiem) oraz
        jako ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (w
        odniesieniu do pracowników - członków rodziny wspólnika).
    Odnosząc się do zagadnień poruszanych w pytaniu nr 2 do stanu faktycznego nr 1
    wskazać należy, że z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to
    świadczenia, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec,
    akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z
    podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.
    Zatem udziałowcy oraz osoby bliskie spełniają wyżej cytowaną definicję. Wynajem przez
    Spółkę mieszkań na rzecz członków rodziny wspólnika oznacza, że podmioty powiązane ze
    wspólnikiem są beneficjentami - Spółka ponosi bowiem koszty wynajmu mieszkania, które
    w innym przypadku podmioty powiązane same musiałyby ponieść. Jest to więc dla tych
    osób ewidentna korzyść, której nie uzyskałyby, gdyby nie powiązania ze Spółką.
    Wysokość wydatków ponoszonych przez Spółkę na rzecz członków rodziny wspólnika w
    związku z najmem mieszkań (nie niższa niż wartość rynkowa) stanowić zatem będzie
    świadczenia:
        wykonane w związku z prawem do udziału w zysku (osoby powiązane ze
        wspólnikiem Spółki),
        inne niż podzielony zysk o charakterze nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym,
        wykonane pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych ze wspólnikiem Spółki.
    Z powyższego jasno wynika, że takie świadczenia będą stanowiły ukryte zyski w
    rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowane ryczałtem od dochodów
    spółek.
    Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt, że członkowie rodziny wspólnika są związani ze
    Spółką umową o pracę i odprowadzają Państwo, jako płatnik, podatek od nieodpłatnych
    świadczeń. Jak już wskazaliśmy wyżej, co do zasady wszelkie świadczenia na rzecz
    podmiotów powiązanych stanowią ukryte zyski w estońskim CIT. W art. 28m ust. 4 pkt 1
    znajduje się wyłączenie dotyczące wynagrodzeń wypłacanych na rzecz podmiotów
    powiązanych - należy przez to rozumieć wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę i wszelkie
    dodatki, mieszczące się we wskazanym w tym przepisie limicie. Wartość nieodpłatnego
    świadczenia w postaci nieodpłatnego udostępnienia mieszkania takim osobom nie
    stanowi „wypłacanego wynagrodzenia”, które należy interpretować ściśle. Udostępnianie

    mieszkania jest dodatkowym świadczeniem, które nie stanowi wprost wynagrodzenia za
    pracę podmiotów powiązanych, a jest jedynie doliczane do podstawy opodatkowania jako
    przychód z nieodpłatnych świadczeń tych osób.
    Kolejną, po ukrytych zyskach, kategorią dochodów opodatkowanych ryczałtem, są wydatki
    niezwiązane z działalnością gospodarczą.
    W myśl bowiem art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków
      niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych
      z działalnością gospodarczą).
    Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków
      i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w
      miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.
    Z powyższych przepisów wynika, że dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady
    mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków.
    Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest
    konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem, na rzecz którego dokonywana
    jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji. Niektóre kategorie wydatków i kosztów
    mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków, jak i wydatków
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W ocenie kosztów kwalifikujących się do
    wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy wziąć pod uwagę
    indywidualny stan faktyczny, w jakim pozostaje dany podatnik, posiłkując się kwalifikacją
    wydatków do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,
    wynikającą z praktyki podmiotu, jak również bogatego orzecznictwa sądowo-
    administracyjnego.
    Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z
    pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy
    zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy
    wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi
    kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia.
    Należy przyjąć, że wydatkami związanymi z działalnością gospodarczą (tak jak w
    przypadku kosztów uzyskania przychodów) są wszelkie racjonalnie i gospodarczo
    uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem
    jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła
    przychodów.
    W związku z powyższym koszty, które nie służą realizacji podstawowego celu prowadzonej
    działalności gospodarczej, jakim jest osiąganie zysków, lecz są efektem ubocznym działań
    zmierzających do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, mogą
    być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.
    Z informacji zawartych we wniosku wynika, że mieszkania, w których zakwaterowani są
    pracownicy, znajdują się w miejscowości, gdzie jest główne biuro Spółki, a pracownicy tym
    samym mają ułatwiony dostęp do wskazanego miejsca świadczenia pracy. W ocenie
    organu wydatki na najem mieszkań udostępnianych nieodpłatnie pracownikom
    (niepowiązanym ze Spółką) stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.
    Należy mieć na względzie, że wydatki, które podatnik zalicza do kosztów uzyskania
    przychodów, czy też do wydatków związanych z działalnością gospodarczą w estońskim
    CIT, pomniejszają podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
    Z tego względu nie można uznać za koszt podatkowy wszelkich wydatków ponoszonych
    przez podatnika, również na rzecz pracowników. Należy przede wszystkim zbadać te
    wydatki pod kątem ich racjonalności.

    Udostępnianie mieszkań pracownikom nie jest niezbędne dla świadczenia przez nich tej
    pracy, nie jest to bowiem praca świadczona w innym miejscu niż miejscowość, w którym
    znajduje się siedziba Spółki. Pracownicy, podejmując pracę w danym miejscu, nawet
    oddalonym od miejsca zamieszkania, muszą liczyć się z tym, że będą musieli do tej pracy
    dojeżdżać. Nieodpłatne udostępnianie mieszkań przez Spółkę wynika z takiej a nie innej
    decyzji podjętej przez Spółkę, a nie z zaistniałej konieczności - służy zaspokajaniu
    prywatnych potrzeb pracowników, a nie potrzeb Spółki. Wydatek ten nie jest więc
    racjonalny. Spółka nie wykazała również w sposób przekonujący związku przyczynowo-
    skutkowego wydatków na mieszkania dla pracowników z osiąganym przez Spółkę
    przychodem z działalności. Wszystkie argumenty podane przez Spółkę nie uzasadniają
    takich wydatków jak zapłata za mieszkania - zwiększenie efektywności pracy, zatrzymanie
    kluczowych pracowników, redukcja kosztów rekrutacji i szkolenia itp. to cele, które można
    osiągnąć w inny sposób niż finansowanie mieszkań, np. poprzez odpowiednio zwiększone
    wynagrodzenie, premie czy finansowanie szkoleń. Zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych
    pracowników nie powinno się odbywać poprzez pomniejszanie podstawy opodatkowania,
    a tym samym - poprzez uszczuplenie budżetu państwa.
    Podsumowując odpowiedź na pytanie nr 2 dot. stanu faktycznego nr 1 należy wskazać, że
    wydatki na finansowanie mieszkań pracownikom stanowić będą:
        ukryte zyski w przypadku członków rodziny wspólnika;
        wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w przypadku pracowników
        niestanowiących podmiotów powiązanych ze Spółką.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 dot. stanu faktycznego nr 1 jest więc
    nieprawidłowe.
    Odpowiedź na pytanie nr 1 do stanu faktycznego nr 2
    W opisie stanu faktycznego nr 2 wskazali Państwo, że Spółka jest właścicielem lokalu
    mieszkalnego, stanowiącego środek trwały Spółki, który to lokal mieszkalny wynajmowany
    jest przez Spółkę na cele mieszkalne (prywatne) prezesa zarządu Spółki. Z tego tytułu
    Prezes uiszcza na rzecz Spółki czynsz najmu rozliczany na zasadach rynkowych. Spółka
    ponosi również koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją Nieruchomości.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy „świadczenie niepieniężne” Spółki na rzecz
    wspólnika w postaci wynajmu Nieruchomości, na cele mieszkalne wspólnika podlegają
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako ukryty zysk.
    W Państwa ocenie świadczenie w postaci wynajmu Nieruchomości wspólnikowi stanowi
    ukryty zysk.
    W odniesieniu do Państwa wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 659 ustawy z dnia
    23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):
      Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania
      przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić
      wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w
      świadczeniach innego rodzaju.
    Stronami umowy najmu są wynajmujący oraz najemca. Do zawarcia umowy najmu
    dochodzi wówczas, gdy strony uzgodnią istotne jej składniki (essentialia negotii), do jakich
    należą przedmiot najmu i czynsz. Na podstawie umowy najmu najemca uzyskuje prawo
    do używania cudzej rzeczy w zamian za zapłatę czynszu. Najem może być zawarty na czas
    oznaczony albo na czas nieoznaczony. Zawarcie umowy na czas oznaczony może polegać
    na wskazaniu daty kalendarzowej zakończenia najmu, określeniu czasu jego trwania w
    dniach, tygodniach bądź innym oznaczeniu jego momentu końcowego. Jeśli w umowie
    czas nie został w ten sposób określony, ani też nie wynika w sposób dostateczny z
    okoliczności, uważa się, że została ona zawarta na czas nieoznaczony.

    Wynagrodzenie otrzymywane przez Państwa od wspólnika (Prezesa zarządu) z tytułu
    czynszu najmu Nieruchomości nie stanowi ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust.
    1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Podkreślić należy, że cytowany już w niniejszej
    interpretacji przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się
    każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub
    inny podmiot powiązany.
    W sprawie opisanej we wniosku beneficjentem w związku otrzymanym wynagrodzeniem z
    tytułu czynszu najmu będzie Spółka (podatnik ryczałtu - Wnioskodawca), a nie jej
    udziałowiec/wspólnik (osoba fizyczna) lub podmiot powiązany. W analizowanej sprawie to
    Spółka wynajmuje na rzecz wspólnika Nieruchomość i otrzymuje z tego tytułu
    wynagrodzenie, a nie jest to przypadek, gdy Spółce została wynajęta nieruchomość przez
    wspólnika lub podmiot powiązany i Spółka zobowiązana jest do wypłaty wynagrodzenia z
    tego tytułu. Ponadto w przypadku opisanego we wniosku stanu faktycznego celem
    opisanych transakcji jest odpłatne świadczenie usług z tytułu najmu, nie zaś dystrybucja
    jakichkolwiek zysków.
    Wobec powyższego wynajem Nieruchomości wspólnikowi nie podlega opodatkowaniu
    ryczałtem od dochodów spółek jako ukryty zysk, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w
    zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
    Państwa stanowisko jest więc nieprawidłowe.
    Odpowiedź na pytanie nr 2 dot. stanu faktycznego nr 2
    Z wniosku wynika, że Spółka posiada Nieruchomość. Nieruchomość ta stanowi środek
    trwały Spółki i jest wynajmowana przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności na cele
    mieszkalne wspólnika Spółki. Wspólnik Spółki uiszcza na rzecz Spółki czynsz najmu na
    zasadach rynkowych. Państwa wątpliwości dotyczy kwestii, czy odpisy amortyzacyjne
    (bilansowe) od Nieruchomości podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
    jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2
    ustawy o CIT.
    Na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający sumie zysków netto
      osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w
      części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone
      na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który
      zakończył opodatkowanie ryczałtem.
    Stosownie do art. 28c pkt 3 ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o wyniku finansowym netto - oznacza to
      wynik finansowy netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości.
    W myśl art. 28n ust. 3 ustawy o CIT,
      Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatnik opodatkowany ryczałtem
      uwzględnia zdarzenia zaistniałe przed pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem,
      jeżeli rozliczenie tych zdarzeń jest kontynuowane zgodnie z przyjętymi przez tego
      podatnika zasadami rachunkowości.
    W przypadku podatników, którzy wybrali opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów
    spółek, nowy sposób opodatkowania oznacza więc odejście od dotychczasowych zasad
    znanych z ustawy o CIT.
    W myśl art. 16c pkt 2a ustawy o CIT:
      Amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące
      odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego
      oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

    Przepis art. 28h wskazuje, że dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie
    stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie
    ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od
    przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio
    związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT. Ten sposób
    opodatkowania wiąże podstawę opodatkowania z kategoriami prawa bilansowego.
    Spółka w czasie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek powinna określać zasady
    amortyzacji środków trwałych kierując się przepisami ustawy o rachunkowości, natomiast
    przepisy podatkowe odnośnie amortyzacji nie mają zastosowania w przypadku
    podatników opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek.
    Odpisy amortyzacyjne (na zasadach przewidzianych w ustawie o rachunkowości) od
    Nieruchomości mogą więc być co do zasady ujmowane w podstawie dochodu do
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    W myśl przywołanego już w odpowiedzi na pytanie nr 2 dot. stanu faktycznego nr 1 art.
    28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków
      niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych
      z działalnością gospodarczą).
    Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków
      i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w
      miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.
    Z powyższego wynika, że suma wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą
    stanowi podstawę opodatkowania ryczałtem. Należy przyjąć, że wydatkami związanymi z
    działalnością gospodarczą (tak jak w przypadku kosztów uzyskania przychodów) są
    wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną
    działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też
    zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów.
    W związku z powyższym koszty, które nie służą realizacji podstawowego celu prowadzonej
    działalności gospodarczej, jakim jest osiąganie zysków, lecz są efektem ubocznym działań
    zmierzających do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, mogą
    być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.
    W opisanej sprawie taka sytuacja nie występuje. Nieruchomość stanowi środek trwały
    Spółki i jest wynajmowana w ramach działalności gospodarczej, a Spółka uzyskuje
    przychód z tytułu czynszu najmu uiszczanego przez wspólnika. Wobec powyższego należy
    uznać, że odpisy amortyzacyjne od Nieruchomości (dokonywane bilansowo) nie stanowią
    wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy
    o CIT. Państwa stanowisko jest więc prawidłowe.
    Odpowiedź na pytanie nr 3 dot. stanu faktycznego nr 2
    Z wniosku wynika, że Spółka ponosi „zwyczajowe koszty związane z utrzymaniem i
    eksploatacją Nieruchomości (np. koszty eksploatacyjne, wyposażenie). W takim przypadku
    beneficjentem ponoszonych przez Spółkę wydatków jest bowiem wspólnik.
    Z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia,
    których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
    wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
    udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.
    Wspólnik spełnia wyżej cytowaną definicję. Ponoszenie przez Spółkę kosztów
    eksploatacyjnych czy wyposażenia oznacza, że wspólnik jest beneficjentem tej sytuacji -
    Spółka ponosi bowiem koszty, które w innym przypadku wspólnik musiałby ponieść sam.

    Jest to więc dla tej osoby ewidentna korzyść, której nie uzyskałaby, gdyby nie powiązania
    ze Spółką.
    Wysokość wydatków ponoszonych przez Spółkę na koszty eksploatacyjne, wyposażenia
    itp. stanowić zatem będzie świadczenia:
        wykonane w związku z prawem do udziału w zysku (wspólnik Spółki),
        inne niż podzielony zysk o charakterze nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym,
        wykonane pośrednio na rzecz wspólnika Spółki.
    W związku z powyższym wydatki na utrzymanie Nieruchomości (koszty eksploatacyjne,
    wyposażenie itd.) będą dla Spółki ukrytym zyskiem. Państwa stanowisko w tym zakresie
    jest więc prawidłowe.
    Odpowiedź na pytanie do zdarzenia przyszłego nr 1
    Na początku zastrzec należy, że zakres interpretacji indywidualnej wyznacza

## Pytanie

zadane przez wnioskodawcę. W związku z powyższym organ odnosi się jedynie do kwestii
    wyznaczonej pytaniem - uznania wartości transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz
    wspólnika, określonej w umowie sprzedaży (akcie notarialnym) za dochód z tytułu
    ukrytych zysków w myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Przywołali Państwo w uzasadnieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT, zgodnie z
    którym:
      Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1,
      jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:
      (...)
      g) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku
      podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i
      usług, pochodzi z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1
      pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość
      dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.
    Powyższy przepis stanowi jeden z warunków, które podatnik jest zobowiązany spełnić, aby
    móc być opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek, jednak nie było to przedmiotem
    Państwa zapytania. Art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g nie może natomiast stanowić podstawy do
    uznania, że w związku z nieprzekroczeniem limitu określonego w ww. przepisie, po stronie
    Spółki nie powstanie ukryty zysk.
    Ukryte zyski powstają na podstawie przywoływanego już wielokrotnie (również przez
    Państwa) art. 28m ust. 3 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Z wniosku wynika, że Spółka zamierza w przyszłości dokonać sprzedaży Nieruchomości na
    rzecz wspólnika. Nieruchomość stanowi środek trwały Spółki i jest obecnie wynajmowana
    wspólnikowi za wynagrodzeniem.
    Państwa wątpliwości wiążą się z ustaleniem, czy wartość transakcji sprzedaży
    Nieruchomości na rzecz wspólnika będzie stanowiła dochód z tytułu ukrytych zysków w
    myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Wskazują Państwo, że:
      Należy zauważyć, iż transakcja o odwrotnym kierunku, a mianowicie sprzedaż
      Nieruchomości bądź jej wynajęcie przez wspólnika na rzecz Spółki mogłaby być
      rozpatrywana w kontekście powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków, natomiast
      w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do dystrybucji zysku ze Spółki do
      wspólnika i taka transakcja nie będzie miała związku z prawem wspólnika do udziału
      w zysku.

    Odpowiadając na Państwa wątpliwości należy ponownie wskazać, że istotnie przez ukryte
    zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub
    częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż
    podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub
    podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem.
    Nie można jednak podzielić Państwa argumentacji, że w kwestii opodatkowania ryczałtem
    od dochodów spółek sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę wspólnikowi wystarczającym
    jest stwierdzenie, że to Spółka osiąga korzyść z tytułu tej sprzedaży (w wysokości ceny
    sprzedaży Nieruchomości).
    Jedną z kategorii ukrytych zysków przedstawioną w art. 28m ust. 3 pkt 3 jest bowiem
    nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę
    tej transakcji. Nadwyżka wartości rynkowej transakcji ponad ustaloną cenę transakcji
    może powstać niezależnie od tego, kto przekazuje środki pieniężne - spółka czy wspólnik.
    Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje bowiem w wyniku wszelkich świadczeń
    związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których
    beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z
    podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk,
    powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej
    podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio
    wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy.
    Zatem w przypadku, gdy cena określona w umowie (akcie notarialnym) będzie odbiegała
    od wartości rynkowej, to powstaną ukryte zyski w wysokości nadwyżki wartości rynkowej
    Nieruchomości nad wartością określoną w akcie notarialnym. Wspólnik staje się
    beneficjentem transakcji poprzez fakt, że cena sprzedaży została ustalona w innej
    wysokości niż zostałaby ustalona na warunkach rynkowych. W takim przypadku należy
    uznać, że warunki (odbiegające od rynkowych) zostały ustalone ze względu na powiązania
    pomiędzy Spółką a wspólnikiem.
    Zatem Państwa stanowisko, które opierają Państwo na stwierdzeniu, że w przypadku
    sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie do dystrybucji zysku ze Spółki do wspólnika i taka
    transakcja nie będzie miała związku z prawem wspólnika do udziału w zysku i z tego
    względu nie będzie stanowiła ukrytego zysku, jest nieprawidłowe.
    Odpowiedź na pytanie do zdarzenia przyszłego nr 2
    We wniosku wskazali Państwo również, że w wyniku wewnętrznego audytu księgowego w
    Spółce stwierdzono, że nieprawidłowo zaksięgowali Państwo wybrane koszty w lutym
    2024 zamiast w styczniu 2024 r. Spółka zmieniła formę opodatkowania na ryczałt od
    dochodów spółek od lutego 2024 r.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Spółka w związku z dokonaniem korekty
    deklaracji CIT-8 za styczeń 2024 r. (rok podatkowy poprzedzający okres opodatkowania
    ryczałtem) oraz wprowadzeniem zmian w sprawozdaniu finansowym utraci prawo do
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w zw. z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1,
      jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:
      (...)
      7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego
      wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca
      pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być
      opodatkowany ryczałtem.
    Zgodnie z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT:

      Podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem również przed upływem przyjętego
      przez niego roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego
      pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknie księgi rachunkowe oraz
      sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym
      przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania
      ryczałtem. Przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się odpowiednio.
    Powyższy przepis zezwala na wybór opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w
    trakcie roku podatkowego. Jednym z warunków przejścia na ryczałt jest zamknięcie ksiąg i
    sporządzenie sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami o rachunkowości.
    Jak wynika z art. 28e ustawy o CIT:
      1. Rokiem podatkowym podatnika opodatkowanego ryczałtem jest rok obrotowy w
      rozumieniu przepisów o rachunkowości.
      2. Jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek
      przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, za pierwszy
      rok podatkowy opodatkowania ryczałtem uważa się okres od pierwszego dnia
      miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca
      miesiąca przyjętego przez podatnika roku obrotowego.
    Z kolei jak wynika z art. 8 ust. 6a ustawy o CIT:
      Jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek
      przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, miesiąc
      poprzedzający pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem jest ostatnim miesiącem
      roku podatkowego tego podatnika.
    Odpowiadając na Państwa wątpliwości, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 29
    września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm., dalej: „uor”).
    I tak zgodnie z art. 45 ust. 1 uor:
      Sprawozdanie finansowe sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, o
      którym mowa w art. 12 ust. 2, oraz na inny dzień bilansowy, stosując odpowiednio, z
      zastrzeżeniem ust. 1a i 1b, zasady wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku
      finansowego, określone w rozdziale 4.
    W myśl art. 3 ust. 1 pkt 10 uor:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o dniu bilansowym - rozumie się przez to dzień, na który
      jednostka sporządza sprawozdanie finansowe.
    W myśl art. 12 ust. 2 pkt 7 uor:
      Księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d na inny dzień bilansowy
      określony odrębnymi przepisami - nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia
      zaistnienia tych zdarzeń.
    Art. 28j ust. 5 ustawy o CIT nakłada obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego
    na podatników zamierzających wybrać opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek. Z
    wniosku wynika, że spełnili Państwo ten obowiązek.
    Ponadto, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o CIT:
      Podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z
      zastrzeżeniem ust. 1d i 1da, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy
      wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać
      urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu
      osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca
      roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między
      podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą zapłaconych
      zaliczek za okres od początku roku.

    Z powyższego przepisu wynika, że byli Państwo również zobowiązani do złożenia zeznania
    CIT-8 za okres poprzedzający opodatkowanie ryczałtem. Ze względu na błędne ujęcie
    kosztów w styczniu 2024 r. (a więc w okresie, w którym byli Państwo opodatkowani „na
    zasadach ogólnych”) zamiast w lutym 2024 r. (a więc w okresie, w którym byli już Państwo
    opodatkowani ryczałtem) skorygowali Państwo deklarację CIT-8 i sprawozdanie finansowe.
    Z art. 28j ust. 5 oraz art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT wynika, że aby wybrać
    opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek należy:
        zamknąć księgi rachunkowe;
        sporządzić sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości;
        złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem do właściwego
        naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca
        pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.
    Z wniosku wynika, że dopełnili Państwo tych obowiązków. Późniejsza korekta
    sprawozdania finansowego pozostaje bez wpływu na skuteczność wyboru opodatkowania
    ryczałtem. Państwa stanowisko jest więc prawidłowe.
    Niezależnie od powyższego dodać należy, że celem ustalenia dochodu w okresie
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, skutki korekty kosztów powinni Państwo
    również uwzględnić w wyniku finansowym obliczanym na podstawie ustawy o
    rachunkowości.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym
    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;

      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.