Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.264.2020.2.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-05
Teza: Możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania otrzymanych środków pieniężnych w związku z przeprowadzonym przez Wnioskodawcę szkoleniem dla sędziów w Macedonii Północnej, dotyczącym prezentacji prawa Unii Europejskiej, zorganizowanym na rzecz Macedonii w ramach bezzwrotnej pomocy od Komisji Europejskiej.
Słowa kluczowe: komisja-komisja europejska; misja; szkolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2020 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 26 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania otrzymanych środków pieniężnych w związku z przeprowadzonym przez Wnioskodawcę szkoleniem dla sędziów w Macedonii Północnej, dotyczącym prezentacji prawa Unii Europejskiej, zorganizowanym na rzecz Macedonii w ramach bezzwrotnej pomocy od Komisji Europejskiej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26 maja 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania otrzymanych środków pieniężnych w związku z przeprowadzonym przez Wnioskodawcę szkoleniem dla sędziów w Macedonii Północnej, dotyczącym prezentacji prawa Unii Europejskiej, zorganizowanym na rzecz Macedonii w ramach bezzwrotnej pomocy od Komisji Europejskiej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniach 2-3 marca 2020 r., w ramach misji z programu T., Wnioskodawca prowadził szkolenie dla sędziów w Macedonii Północnej.

Program T. jest inicjatywą Komisji Europejskiej, służącym do zapewnienia krajom kandydującym wsparcia w zakresie zbliżania ustawodawstw do prawa unijnego.

W ramach programu T. ekspertami są osoby będące aktualnie zatrudnione w szeroko pojętej administracji Państw Członkowskich.

Z tytułu udziału w tej misji, na podstawie dokumentu T. – Guide for Public Sector Experts – Wnioskodawca ma otrzymać kwotę 1.344 EUR, na którą składają się dwie pozycje DSA – Daily Substinence Allowance w kwocie 294 EUR oraz FDA-Fiat Daily Allowance w kwocie 1.050 EUR.

Przelew ww. kwoty doszedł do Wnioskodawcy w dniu 1 kwietnia 2020 r.

Ponadto w przesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że T. jest instrumentem pomocy technicznej i wymiany informacji Komisji Europejskiej. T. wspiera administracje publiczne w zakresie zbliżania, stosowania i egzekwowania prawodawstwa UE, a także ułatwia wymianę najlepszych praktyk UE. Jest w dużej mierze dostosowany do potrzeb i zapewnia odpowiednią wiedzę specjalistyczną dostosowaną do potrzeb, aby rozwiązać problemy w krótkim czasie na trzy sposoby:

*   Warsztaty – eksperci z państw członkowskich UE przedstawiają podczas warsztatów określone obszary prawodawstwa UE dużej liczbie urzędników będących beneficjentami;
*   Misje ekspertów – eksperci z państw członkowskich UE są wysyłani do administracji beneficjenta w celu zapewnienia szczegółowych porad na temat transpozycji, wdrożenia lub egzekwowania określonej części prawodawstwa UE;
*   Wizyty studyjne – grupa trzech praktyków z administracji beneficjenta bierze udział w wizycie studyjnej w administracji państwa członkowskiego UE.

Mandat T. do udzielania pomocy obejmuje:

*   Turcję, Macedonię Północną, Czarnogórę, Serbię, Albanię, Bośnię i Hercegowinę oraz Kosowo;
*   Społeczność Turków cypryjskich w północnej części Cypru;
*   Algierię, Armenię, Azerbejdżan, Białoruś, Egipt, Gruzję, Izrael, Jordanię, Liban, Libię, Mołdawię, Maroko, Palestynę, Syrię, Tunezję i Ukrainę;
*   Wszystkie kraje objęte Instrumentem Partnerstwa;
*   Państwa członkowskie UE w ramach współpracy administracyjnej z DG ds. Polityki Regionalnej i Miejskiej, DG ds. Środowiska i DG ds. Wsparcia Reform Strukturalnych;
*   Kraje i terytoria partnerskie objęte Dyrekcją Generalną ds. Współpracy Międzynarodowej i Rozwoju.

Pomoc T. jest dostępna dla:

*   Urzędników służby cywilnej pracujący w centralnej administracji publicznej;
*   Organów sądowych i organów ścigania;
*   Parlamentów i urzędników służby cywilnej pracujących w parlamentach i radach ustawodawczych;
*   Przedstawicieli partnerów społecznych, związków zawodowych i stowarzyszeń pracodawców.

T. nie zapewnia bezpośredniego wsparcia społeczeństwu obywatelskiemu, prywatnym obywatelom ani poszczególnym firmom.

Urzędnicy zgodnie z ministerstwami zajmującymi się prawodawstwem wspólnotowym, pracownicy organów regulacyjnych lub nadzorczych i inspektoratów, urzędnicy w jednostkach notyfikowanych, które wdrażają lub egzekwują przepisy, a także urzędnicy w parlamentach, sądownictwie i organach ścigania, mogą składać wnioski o pomoc T.

Urzędnicy publiczni państw członkowskich UE posiadający wiedzę specjalistyczną dotyczącą beneficjentów T. mogą zarejestrować się jako eksperci T. lub jako instytucjonalne punkty kontaktowe. Eksperci T. mogą zostać zaproszeni jako prelegenci na seminaria, warsztaty, misje ekspertów lub na wizyty studyjne odpowiadające ich specyficznemu profilowi. Instytucjonalne punkty kontaktowe działają jako punkt odniesienia dla ich własnej instytucji na zasadzie dobrowolności i ad hoc i mogą pomóc w zidentyfikowaniu i zaproponowaniu ekspertów na jej podstawie. Aby uzyskać więcej informacji, zainteresowani urzędnicy publiczni mogą zapoznać się z często zadawanymi pytaniami (FAQ) dla ekspertów T.

T. opiera się na sieci punktów kontaktowych na poziomie krajowych instytucji publicznych wdrażających lub egzekwujących prawodawstwo UE. Punkty kontaktowe pomagają T. w znalezieniu odpowiednich ekspertów w swoich ministerstwach lub agencjach, w zależności od wniosku.

Zatem, urzędnicy publiczni mogą rejestrować się jako eksperci T., którzy później mogą być zaproszeni jako prelegenci na seminaria, warsztaty, etc.

Wnioskodawca jest sędzią Sądu Rejonowego. Podczas pracy w Ministerstwie Sprawiedliwości i delegacji udzielonych przez Ministra Sprawiedliwości zdobył wiedzę z zakresu europejskiego prawa spółek.

Wnioskodawca zarejestrował się samodzielnie na stronie programu T. jako potencjalny ekspert. Po jakimś czasie Komisja Europejska skontaktowała się z Wnioskodawcą, aby wziął udział jako jeden z wykładowców w szkoleniu dla sędziów w Macedonii Północnej.

Misja ekspercka z programu T. polegała na prowadzeniu szkolenia z zakresu prawa spółek UE (w szczególności dyrektywa 2017/1132 i in). W ramach szkolenia uczestniczyło czterech wykładowców (w tym Wnioskodawca), którzy byli sędziami lub urzędnikami z innych krajów UE, tj. z Austrii, Włoch i Rumunii. W ramach tych dwóch dni szkolenia każdy z wykładowców przedstawiał 3 prezentacje po ok. 1-1.5 godz. każda.

Wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę obejmuje:

*   FDA – zryczałtowaną dietę dzienną dla ekspertów związaną z wykonywaniem obowiązków za dzień roboczy;
*   DSA – dzienną dietę na utrzymanie.

Zasadniczo Komisja Europejska może przyznać dietę według ustalonych stawek mających zastosowanie do miejsca, które należy odwiedzić. Per Diem to dzienna dieta na utrzymanie, która jest przyznawana na pokrycie kosztów zakwaterowania, posiłków, transportu lokalnego i różnych kosztów. Koszty zakwaterowania i posiłków zapewnione bezpośrednio przez Komisję Europejską lub osoby trzecie są automatycznie odejmowane od całkowitej kwoty Per Diem wypłaconej ekspertowi.

W odniesieniu do ekspertów z państw członkowskich UE zmobilizowanych z ich administracji publicznych, Komisja Europejska może również przyznać zryczałtowaną dzienną dietę (FDA) w wysokości 350 EUR na dzień roboczy oraz dodatkową FDA na napisanie i złożenie sprawozdania. W odniesieniu do dni podróży przypadających w dniu roboczym, jeżeli lot w dniu wylotu jest zaplanowany do wylotu:

*   przed lub o godzinie 14.00 obowiązuje pełna FDA;
*   po godzinie 14:00 obowiązuje połowa FDA (175 EUR);
*   po 18:30 nie ma zastosowania FDA.

Podobnie w dniu powrotu, jeśli lot ma przylecieć:

*   przed 9:00 nie ma zastosowania FDA;
*   przed godziną 12:00 (południe) obowiązuje połowa FDA (175 EUR);
*   po godzinie 12:00 lub pełnej, obowiązuje pełna FDA.

Można zrobić wyjątek, jeśli eksperci pracują w mieście innym niż to, w którym znajduje się lotnisko. Jeśli wydarzenie ma miejsce w weekend, dni te również liczą się jako dni robocze (z wyjątkiem dni podróży).

Gdy ekspert bierze udział w wydarzeniu z korzyścią dla jego kraju ojczystego – nie odbywa się w Per Diem. Jeśli jego obecność spowoduje dodatkowe rzeczywiste koszty, zostaną one zwrócone tylko wtedy, gdy zostaną należycie uzasadnione i po uprzedniej zgodzie Komisji Europejskiej.

Zakwaterowanie może być zapewnione, z wyjątkiem przypadku, gdy ekspert mieszka w mieście miejsca. Jeśli ekspert mieszka co najmniej 100 km od miejsca, można zapewnić zakwaterowanie na noc przed rozpoczęciem imprezy.

Wszelkie dowody zapłaty z tytułu żądania zwrotu kosztów należy dostarczyć nie później niż 30 dni od daty zakończenia imprezy wraz z oryginalnymi dokumentami uzupełniającymi.

Wypłata dodatkowej FDA ekspertom zmobilizowanym na misję, w tym misja wzajemnej oceny i warsztaty, za sporządzenie raportu z misji, zostaje podjęta dopiero po przedłożeniu raportu jednostce ds. Budowania instytucji. Brak terminowego przedłożenia przez ekspertów raportu z misji/warsztatu może mieć wpływ na wypłatę dodatkowej FDA.

Po wydarzeniu eksperci zostaną poproszeni o udzielenie informacji zwrotnej za pośrednictwem internetowego kwestionariusza na temat ich zadowolenia z wyniku wydarzenia, aspektów logistycznych i ewentualnej dalszej potrzeby pomocy.

W przypadku, gdy nie jest się ekspertem sektora publicznego w aktywnej służbie publicznej – albo tymczasowo, ponieważ bierze się przedłużony urlop z powodu nieobecności, albo na stałe, ponieważ opuściło się administrację lub jest się na emeryturze – niezwłocznie należy poinformować Komisję Europejską. Zgodnie z przepisami pokrycie zaangażowania w T. jest różne.

Wyznaczenie eksperta do danej misji następuje przez Dyrekcję Generalną Komisji Europejskiej ds. europejskiej polityki sąsiedztwa i negocjacji w sprawie rozszerzenia. Ekspert po otrzymaniu zapytania, bezpośrednio z Komisji Europejskiej, wyraża gotowość (lub nie) udziału w danej misji.

Z Wnioskodawcą nie podpisywano odrębnej umowy – w korespondencji z Wnioskodawcą Komisja Europejska powołała się na dokumenty w postaci Przewodnika dla Ekspertów Publicznych T., który reguluje kwestie diet za udział w misjach.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. W celu poprowadzenia szkolenia Wnioskodawca wziął kilkudniowy urlop od jego pracodawcy – Sądu Rejonowego. Szkolenie prowadził za zgodą Prezesa Sądu Okręgowego wymaganą na podstawie art. 86 § 4 i 5 ustawy o ustroju sądów powszechnych.

Ww. środki pieniężne Wnioskodawca otrzymał w dniu 1 kwietnia 2020 r. Pieniądze zostały przelane przez Komisję Europejską – dysponenta środków T. z Belgii – zajmującego się obsługą programu T. Program T. należy do środków budżetowych Komisji Europejskiej. Pieniądze zostały przelane bez udziału pośrednika z Polski.

Ww. wynagrodzenie nie podlegało opodatkowaniu w myśl rozporządzenia 260/68, albowiem Wnioskodawca nie należy do żadnej z kategorii opisanej w art. 2 ww. rozporządzenia.

Program T. oferuje bezzwrotną pomoc na rzecz państw kandydujących do Unii Europejskiej. Pieniądze w programie T. pochodzą bezpośrednio z budżetu Unii Europejskiej. Program T. jest bezpośrednio zarządzany przez Komisję Europejską i decyzje o przyznaniu pomocy na rzecz określonego beneficjenta (Państwa kandydującego) i wypłacie na rzecz konkretnego eksperta podejmowane są bezpośrednio przez Komisję Europejską.

W odniesieniu do misji z programu T., to Komisja Europejska decyduje o zorganizowaniu takiej misji. Następnie to Komisja Europejska organizuje taką misję, w tym kontaktuje się z konkretnymi ekspertami. Państwo kandydujące nie otrzymuje środków pieniężnych, tylko konkretną pomoc w postaci zorganizowanej misji, np. warsztatów, której wszystkie elementy opłacone są przez Komisję Europejską z budżetu Komisji Europejskiej.

W tym konkretnym przypadku pomoc została przyznana Macedonii Północnej, podmiotowi prawa publicznego.

Udział Wnioskodawcy w programie polegał na prezentowaniu prawa UE w zakresie prawa spółek. Jak wskazano powyżej w ramach dwóch dni szkolenia Wnioskodawca miał trzy prezentacje z zakresu prawa UE.

Beneficjentem jest Macedonia Północna, zaś beneficjentem programu – Szkoła dla Sędziów w Macedonii Północnej (odpowiednik polskiej Krajowej Szkoły Sądownictwa i Prokuratury).

Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) wyłącznie w Polsce.

W związku z powyższym opisem ostatecznie zadano następujące pytanie.

Czy zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego od osób fizycznych – opisane w art. 21 ust. 1 pkt 46 (w tym lit. a i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – znajdzie zastosowanie do przychodów osiągniętych przez Wnioskodawcę w ramach przeprowadzania przez niego osobiście szkolenia dla sędziów w Macedonii Północnej, dotyczącego prezentacji prawa Unii Europejskiej, które to szkolenie było organizowane w ramach pomocy bezzwrotnej od Komisji Europejskiej (organizacji międzynarodowej) na rzecz Macedonii Północnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego od osób fizycznych opisane w art. 21 ust. 1 pkt 46 (w tym lit. a i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie zastosowanie do przychodów osiągniętych przez Wnioskodawcę w ramach przeprowadzania przez niego osobiście szkolenia dla sędziów w Macedonii Północnej, dotyczącego prezentacji prawa Unii Europejskiej, które to szkolenie było organizowane w ramach pomocy bezzwrotnej od Komisji Europejskiej (organizacji międzynarodowej) na rzecz Macedonii Północnej.

Artykuł 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza zwolnienie podmiotowe od podatku dochodowego należnego od osób fizycznych. Wśród zwolnień przedmiotowych zawarto czynności wykonywane w ramach osobistej realizacji programów z bezzwrotnej pomocy pochodzącej m.in. z budżetu Unii Europejskiej.

Program T. jest realizowany bezpośrednio z budżetu Unii Europejskiej. Przyznawaniem pomocy w ramach programu T. i organizacją wydarzeń z programu T. zajmuje się bezpośrednio Komisja Europejska. To ona organizuje m.in. misje ekspertów czy warsztaty, ona wyznacza ekspertów na podstawie reguł ustalanych przez Komisję Europejską. Stawki przyznawane ekspertom w ramach programu T. wypłacane są bezpośrednio przez Komisję Europejską. Beneficjentem programu w ramach programu T. są państwa kandydujące i ich jednostki organizacyjne.

Czynności w ramach realizacji programu Wnioskodawca wykonywał osobiście. Komisja Europejska przekazała na jego rzecz kwotę wynikającą z udziału w misji – warsztatach, a uregulowaną w dokumentach stworzonych przez Komisję Europejską.

W związku z powyższym – według Wnioskodawcy – należy uznać, iż zwolnienie przedmiotowe opisane w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie zastosowanie do przychodu osiągniętego przez niego za prowadzenie szkolenia dla sędziów z Macedonii Północnej, które organizowane było przez Komisję Europejską na rzecz beneficjenta – Macedonii Północnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przy czym przez pojęcie „otrzymane” – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego – należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika. Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z wniosku w szczególności wynika, że Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) wyłącznie w Polsce. W dniach 2-3 marca 2020 r., w ramach misji z programu T., Wnioskodawca prowadził szkolenie dla sędziów w Macedonii Północnej. Program T. jest inicjatywą Komisji Europejskiej, służącym do zapewnienia krajom kandydującym wsparcia w zakresie zbliżania ustawodawstw do prawa unijnego. Wnioskodawca jest sędzią Sądu Rejonowego. Podczas pracy w Ministerstwie Sprawiedliwości i delegacji udzielonych przez Ministra Sprawiedliwości zdobył wiedzę z zakresu europejskiego prawa spółek. Wnioskodawca zarejestrował się samodzielnie na stronie programu T. jako potencjalny ekspert. Po jakimś czasie Komisja Europejska skontaktowała się z Wnioskodawcą, aby wziął udział jako jeden z wykładowców w szkoleniu dla sędziów w Macedonii Północnej. Misja ekspercka z programu T. polegała na prowadzeniu szkolenia z zakresu prawa spółek UE (w szczególności dyrektywa 2017/1132 i in). W ramach szkolenia uczestniczyło czterech wykładowców (w tym Wnioskodawca), którzy byli sędziami lub urzędnikami z innych krajów UE, tj. z Austrii, Włoch i Rumunii. W ramach tych dwóch dni szkolenia każdy z wykładowców przedstawiał 3 prezentacje po ok. 1-1.5 godz. każda. Program T. oferuje bezzwrotną pomoc na rzecz państw kandydujących do Unii Europejskiej. Pieniądze w programie T. pochodzą bezpośrednio z budżetu Unii Europejskiej. Program T. jest bezpośrednio zarządzany przez Komisję Europejską i decyzje o przyznaniu pomocy na rzecz określonego beneficjenta (Państwa kandydującego) i wypłacie na rzecz konkretnego eksperta podejmowane są bezpośrednio przez Komisję Europejską. W odniesieniu do misji z programu T., to Komisja Europejska decyduje o zorganizowaniu takiej misji. Następnie to Komisja Europejska organizuje taką misję, w tym kontaktuje się z konkretnymi ekspertami. Państwo kandydujące nie otrzymuje środków pieniężnych, tylko konkretną pomoc w postaci zorganizowanej misji, np. warsztatów, której wszystkie elementy opłacone są przez Komisję Europejską z budżetu Komisji Europejskiej. W tym konkretnym przypadku pomoc została przyznana Macedonii Północnej, podmiotowi prawa publicznego. Udział Wnioskodawcy w programie polegał na prezentowaniu prawa UE w zakresie prawa spółek. W ramach dwóch dni szkolenia Wnioskodawca miał trzy prezentacje z zakresu prawa UE. Beneficjentem jest Macedonia Północna, zaś beneficjentem programu – Szkoła dla Sędziów w Macedonii Północnej (odpowiednik polskiej Krajowej Szkoły Sądownictwa i Prokuratury). Wyznaczenie eksperta do danej misji następuje przez Dyrekcję Generalną Komisji Europejskiej ds. europejskiej polityki sąsiedztwa i negocjacji w sprawie rozszerzenia. Ekspert po otrzymaniu zapytania, bezpośrednio z Komisji Europejskiej, wyraża gotowość (lub nie) udziału w danej misji. Z Wnioskodawcą nie podpisywano odrębnej umowy – w korespondencji z Wnioskodawcą Komisja Europejska powołała się na dokumenty w postaci Przewodnika dla Ekspertów Publicznych T., który reguluje kwestie diet za udział w misjach. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. W celu poprowadzenia szkolenia Wnioskodawca wziął kilkudniowy urlop od jego pracodawcy – Sądu Rejonowego. Szkolenie prowadził za zgodą Prezesa Sądu Okręgowego wymaganą na podstawie art. 86 § 4 i 5 ustawy o ustroju sądów powszechnych. Wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę obejmuje: FDA – zryczałtowaną dietę dzienną dla ekspertów związana z wykonywaniem obowiązków za dzień roboczy oraz DSA – dzienną dietę na utrzymanie. Ww. środki pieniężne Wnioskodawca otrzymał w dniu 1 kwietnia 2020 r. Pieniądze zostały przelane przez Komisję Europejską – dysponenta środków T. z Belgii – zajmującego się obsługa programu T. Program T. należy do środków budżetowych Komisji Europejskiej. Pieniądze zostały przelane bez udziału pośrednika z Polski.

Przystępując do oceny możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę żądanego zwolnienia od opodatkowania otrzymanych środków pieniężanach na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zauważyć należy, że zastosowanie ww. zwolnienia wymaga łącznego spełnienia przesłanek określonych w lit. a) i lit. b) tego przepisu.

Pierwsza z nich dotyczy rodzaju środków, z których finansowane są dochody osoby fizycznej. Istotne jest nie tylko z jakich środków realizowane są dochody podatnika, ale również, aby dochody te pochodziły ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanej przez wskazane w nim podmioty, tj. rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub międzynarodowe instytucje finansowe. Niezbędne jest także aby środki te zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi podmiotami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze. Dotyczy to również środków programów Unii Europejskiej. Przy czym użyte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) pojęcie Rady Ministrów, właściwego ministra lub agencji rządowej nie oznacza Rady Ministrów, właściwego ministra lub agencji rządowej jakiegokolwiek państwa na świecie lecz wyłącznie Rzeczypospolitej Polskiej. Świadczy o tym choćby użycie wielkich liter w wyrazach „Radę Ministrów”, co oznacza, że chodzi tu o określany tym mianem konstytucyjny organ władzy wykonawczej Rzeczypospolitej Polskiej (rozdział VI Konstytucji RP), a nie o rządy (rady ministrów) innych państw (wyrok Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3170/08, utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1214/09).

W świetle powyższego, aby były spełnione przesłanki z lit. a) w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki pomocowe powinny być przyznane m.in. na podstawie umów zawartych z Radą Ministrów, właściwym ministrem lub agencjami rządowymi Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym beneficjentem tych środków, tj. adresatem przyznanej na takiej podstawie bezzwrotnej pomocy, musi być podmiot polskiego prawa publicznego, bądź prywatnego.

Druga z przesłanek natomiast określa warunek dotyczący bezpośredniej realizacji przez osobę fizyczną celów programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W ostatnich latach sądy administracyjne prezentują jednolity i ugruntowany pogląd, że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyrazu „bezpośrednio” należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, że bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit. a) tego unormowania, która wskazuje podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, że „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, że do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku „bezpośredniości” widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1265/09, z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1425/10, z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2487/10, z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2460/10, z dnia 22 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2564/10, a także z dnia 24 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1918/12.

Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych uznać zatem należy, że w sytuacji gdy podatnik będący beneficjentem środków pochodzących ze źródeł wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zleca osobie fizycznej (bez względu na rodzaj umowy) wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem, dochody tej osoby otrzymane w związku z wykonaniem zlecenia nie korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, gdyż nie została spełniona przesłanka określona w lit. b) tej regulacji. Przy czym podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy, może być jedynie ten podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, niezależnie od faktu, że bezpośrednia realizacja nie jest równoznaczna z obowiązkiem osobistego wykonania przez tego podatnika czynności w ramach programu. Może on powierzyć wykonanie poszczególnych czynności, składających się na całość programu, innym podmiotom, w tym pracownikom, zleceniobiorcom lub wykonawcom dzieła. Niemniej jednak osoby te (wykonujące tylko pewne czynności, chociażby o charakterze merytorycznym i ściśle związane z realizacją celów programu), nie mogą być uznane za podatników realizujących bezpośrednio cel programu. Zatrudnione osoby nie ponoszą bowiem odpowiedzialności za realizację projektu (nie są stroną umowy o dofinasowanie projektu określającą prawa i obowiązki stron). Wykonują jedynie zadania wynikające z umów zawartych z podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, tj. z beneficjentem pomocy.

Mając powyższe na uwadze zauważyć należy, że beneficjentem – jak sam wskazuje Wnioskodawca – jest Macedonia Północna, zaś beneficjentem programu – Szkoła dla Sędziów w Macedonii Północnej, będąca instytucją macedońską, a nie polską. Wnioskodawca był jedynie osobą, która w ramach misji eksperckiej realizował w Macedonii prace merytoryczne projektu. Uznać zatem należy, że co prawda dochody jakie otrzymał Wnioskodawca za wykonanie projektu pochodzą ze środków Unii Europejskiej, to jednak nie jest spełniony warunek dotyczący przyznania tych środków podmiotom prawa polskiego na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z Radą Ministrów RP, czy właściwego ministra polskiego rządu lub polskiej agencji rządowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Polska nie jest beneficjentem (adresatem) pomocy tylko strona macedońska. Dodatkowo – w świetle ugruntowanego orzecznictwa sądowo-administracyjne – uznać należy, że nie jest również spełniona przesłanka określona w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż Wnioskodawca nie był podatnikiem bezpośrednio realizującym cel projektu, mimo że wykonywał pracę na jego rzecz. Wnioskodawca był bowiem jednym z wykładowców szkolenia zorganizowanego w ramach programu T. dla sędziów w Macedonii Północnej. Wobec tego nie można uznać, iż realizował go bezpośrednio. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że imiennie Wnioskodawca był wpisany w liście potwierdzającym udział w misji eksperckiej.

W konsekwencji – odpowiadając wprost na zadane we wniosku pytanie – stwierdzić należy, że zwolnienie od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 (w tym lit. a i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie znajdzie zastosowanie do przychodów osiągniętych przez Wnioskodawcę w ramach przeprowadzania przez niego osobiście szkolenia dla sędziów w Macedonii Północnej, dotyczącego prezentacji prawa Unii Europejskiej, które to szkolenie było organizowane w ramach pomocy bezzwrotnej od Komisji Europejskiej (organu wykonawczego UE) na rzecz Macedonii Północnej, gdyż nie zostały spełnione warunki tego zwolnienia – i to zarówno w zakresie lit. a) jak i lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto podkreślenia wymaga, że przepisy rozdziału 1a ustawy Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie może dotyczyć przepisów prawa podatkowego, przy czym wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy ocenie interpretacyjnej organu została poddana wyłącznie kwestia możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.