Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-171/13-4/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-14
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących wydatków związanych z budową i wyposażeniem świetlicy wiejskiej.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2013 r. (data wpływu 5 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2013 r. (data wpływu 6 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących wydatków związanych z budową i wyposażeniem świetlicy wiejskiej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących wydatków związanych z budową i wyposażeniem świetlicy wiejskiej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2013 r. poprzez doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, która zarejestrowana jest jako czynny podatnik VAT. Wykonuje zarówno czynności opodatkowane, takie jak: sprzedaż działek budowlanych, wynajem lokali użytkowych, dzierżawa gruntów budowlanych, jak i zwolnione z VAT np. wynajem lokali mieszkalnych, a także czynności, które nie podlegają opodatkowaniu VAT np. wydawanie decyzji administracyjnych, wymiar i pobór podatków i opłat lokalnych. Gmina wykonuje zadania publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy z zakresu kultury, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej.

W 2012 r. Gmina rozpoczęła budowę świetlicy wiejskiej. W ramach tegoż zadania w 2013 r. wykonana zostanie między innymi instalacja centralnego ogrzewania z urządzeniami i pompą ciepła oraz gruntowym wymiennikiem ciepła. Na dofinansowanie kosztów tej części Gmina zamierza złożyć wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Budynek świetlicy wraz z wykonanymi instalacjami i wyposażeniem, po zakończeniu budowy, służył będzie lokalnej społeczności do wspólnych spotkań kulturalnych, integracyjnych oraz organizacji zebrań wiejskich. Ponadto zamierza się również wynajmować świetlicę, za odpłatnością, na organizację imprez okolicznościowych. W świetlicy nie zamierza się natomiast prowadzić działalności, która podlegałaby zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

W piśmie z dnia 30 kwietnia 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że dokonywane zakupy towarów i usług w związku z budową i wyposażeniem świetlicy wiejskiej:

1.  są związane z przyszłym (po zakończeniu budowy) wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług tj. wynajmem świetlicy na imprezy okolicznościowe,
2.  nie są i nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
3.  są związane z przyszłym (po zakończeniu budowy) wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, iż wybudowana świetlica służyć będzie jako miejsce zebrań wiejskich, spotkań kulturalnych i integracyjnych mieszkańców, czyli prowadzona będzie w niej działalność nieobjęta opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, wynikająca z zadań własnych gminy.

Gmina nie będzie miała obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług i związanego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy równocześnie, że zgodnie z Uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. I FPS 9/10, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpływać na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Potwierdza to również linia orzecznicza NSA np. wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2009 r. sygn. akt I FSK 903/08 oraz z 8 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1605/08.

Faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki w związku z budową i wyposażeniem świetlicy wiejskiej wystawiane są na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w fakturach z tytułu dostaw towarów i usług związanych z budową i wyposażeniem świetlicy wiejskiej od podatku należnego?
2.  Czy odliczenia tego może dokonać w pełnej wysokości podatku naliczonego w fakturach zakupu towarów i usług związanych z budową i wyposażeniem świetlicy, czy też w części, stosując zasadę proporcji określoną w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego w fakturach z tytułu dostaw towarów i usług związanych z budową i wyposażeniem świetlicy wiejskiej w całości, z uwagi na fakt, iż świetlica będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - wynajem na imprezy okolicznościowe.

Zgodnie z art. 86 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponoszone koszty budowy i wyposażenia świetlicy można jednoznacznie uznać jako związane z zamierzonym wykonywaniem czynności opodatkowanych - wynajmem świetlicy na imprezy okolicznościowe. Świetlica służyć będzie również mieszkańcom do wspólnych spotkań, zarówno w zakresie zebrań wiejskich jak i imprez kulturalnych i integracyjnych, w celu pobudzenia aktywności obywatelskiej. Będzie więc narzędziem do wykonywania zadań własnych Gminy z zakresu kultury, wspierania i upowszechniania idei samorządowej. Gmina nie jest podatnikiem VAT w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W związku z powyższym uznać należy, iż Gmina nie jest podatnikiem w zakresie czynności polegających na udostępnianiu społeczności lokalnej świetlicy wiejskiej z przeznaczeniem na zebrania wiejskie, sołeckie, spotkania integracyjne – a więc czynności zaliczanych do zadań własnych gminy określonych w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zmianami).

Wobec zamiaru prowadzenia w świetlicy działalności, która wynika z przepisów ustawy o samorządzie gminnym (np. zebrań wiejskich, spotkań kulturalnych i integracyjnych mieszkańców), a więc nie objętej podatkiem od towarów i usług, działalności opodatkowanej podatkiem VAT (wynajem świetlicy na imprezy okolicznościowe) oraz brakiem zamiaru prowadzenia w świetlicy działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, według dotychczasowego orzecznictwa sądów w podobnym zakresie (np. wyrok WSA I SA/Wr 192/12), Gmina nie będzie stosowała odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz odliczenie pełne. Odliczenie proporcjonalne podatku naliczonego mogłoby mieć miejsce w sytuacji gdyby Gmina wykonywałaby w świetlicy czynności, w związku z którymi przysługiwałoby jej prawo obniżenia kwoty podatku należnego (opodatkowane podatkiem VAT), jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługiwałoby jej (według orzecznictwa sądowego: zwolnione). Czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (Uchwała NSA w Warszawie 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. I FPS 9/10).

Ponadto możliwe jest jednoznaczne przypisanie czynności (konkretnych zakupów towarów i usług) do czynności związanych z budową i wyposażeniem świetlicy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Definicja pojęcia „wytworzenia nieruchomości” zawarta jest w art. 2 pkt 14a ustawy, zgodnie z którym ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wytworzeniu nieruchomości – rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Natomiast, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle powyższych przepisów, Gmina w zakresie realizacji zadań własnych nie jest uznawana za podatnika (co wynika z art. 15 ust. 6 ustawy), tym samym nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. (art. 90 ust. 3 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) – wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: „(\`(...)\`) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Wskazać również należy, iż art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 1977 r., Nr 145, poz. 1) oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) przewiduje, że ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, która zarejestrowana jest jako czynny podatnik VAT. Wykonuje zarówno czynności opodatkowane, takie jak: sprzedaż działek budowlanych, wynajem lokali użytkowych, dzierżawa gruntów budowlanych, jak i zwolnione z VAT np. wynajem lokali mieszkalnych, a także czynności, które nie podlegają opodatkowaniu VAT np. wydawanie decyzji administracyjnych, wymiar i pobór podatków i opłat lokalnych. Gmina wykonuje zadania publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy z zakresu kultury, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej.

W 2012 r. Gmina rozpoczęła budowę świetlicy wiejskiej. W ramach tegoż zadania w 2013 r. wykonana zostanie między innymi instalacja centralnego ogrzewania z urządzeniami i pompą ciepła oraz gruntowym wymiennikiem ciepła. Na dofinansowanie kosztów tej części Gmina zamierza złożyć wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Budynek świetlicy wraz z wykonanymi instalacjami i wyposażeniem, po zakończeniu budowy, służył będzie lokalnej społeczności do wspólnych spotkań kulturalnych, integracyjnych oraz organizacji zebrań wiejskich. Ponadto zamierza się również wynajmować świetlicę, za odpłatnością, na organizację imprez okolicznościowych. W świetlicy nie zamierza się natomiast prowadzić działalności, która podlegałaby zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że dokonywane zakupy towarów i usług w związku z budową i wyposażeniem świetlicy wiejskiej:

1.  są związane z przyszłym (po zakończeniu budowy) wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług tj. wynajmem świetlicy na imprezy okolicznościowe,
2.  nie są i nie będą wykorzystywane do czynności, zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
3.  są związane z przyszłym (po zakończeniu budowy) wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, iż wybudowana świetlica służyć będzie jako miejsce zebrań wiejskich, spotkań kulturalnych i integracyjnych mieszkańców, czyli prowadzona będzie w niej działalność nieobjęta opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, wynikająca z zadań własnych gminy.

Gmina nie będzie miała obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług i związanego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki w związku z budową i wyposażeniem świetlicy wiejskiej wystawiane są na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem sprawy oraz mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa, a w szczególności art. 86 ust. 7b ustawy, odnosząc się do wydatków związanych z budową świetlicy wiejskiej, należy stwierdzić, iż Gmina jest zobowiązana do określenia udziału procentowego, w jakim przedmiotowa świetlica będzie wykorzystywana do celów gospodarczych i zgodnie z tym udziałem ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową nieruchomości (świetlicy).

Ponadto zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Stosownie natomiast do art. 90a ust. 2 ustawy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Zatem po oddaniu przedmiotowej świetlicy do użytkowania Gmina powinna określać, w jakim stopniu jest ona wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, a w przypadku zmiany udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy, Gmina powinna dokonać odpowiedniej korekty podatku naliczonego od tych wydatków związanych z budową świetlicy.

W tym miejscu wskazać należy, iż obowiązek ustalenia ww. udziału procentowego nie wynika z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy, lecz z art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z czym w przedmiotowej sprawie nie odniesiono się do treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 9/10.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od wydatków ponoszonych na budowę świetlicy wiejskiej, nie od całości poniesionych wydatków, ale tylko według udziału procentowego zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy. A zatem Gmina zgodnie z tymi przepisami jest zobowiązana ustalić udział procentowy, o którym mowa w powyższym przepisie. Zaznaczyć bowiem należy, iż w zakresie realizacji zadań własnych Gmina nie jest uznawana za podatnika (co wynika z art. 15 ust. 6 ustawy), tym samym nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Jeśli świetlica zostanie oddana do użytkowania i założona proporcja ulegnie zmianie w ciągu 120 miesięcy od dnia jej oddania, podatnik zobowiązany jest w świetle art. 90a ustawy do dokonywania stosownych korekt.

Odnosząc się natomiast do wydatków związanych z wyposażeniem przedmiotowej świetlicy wiejskiej należy ponownie wskazać, iż obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji gdy wydatki związanie z wyposażeniem przedmiotowej świetlicy wiejskiej będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu i nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania, a Gmina – jak wskazała we wniosku – nie będzie miała obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług i związanego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to - w świetle uchwały siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) - Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zatem pełne odliczenie przysługuje, o ile nie istnieje obiektywna możliwość dokonania bezpośredniej alokacji kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi oraz wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przy czym prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo podkreśla się, iż prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego, związanej ze sprzedażą opodatkowaną, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Zaznacza się, że stanowisko organu interpretacyjnego dotyczy wyłącznie czynności ściśle wskazanych przez Gminę w opisie stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie zaznacza się, że od dnia 1 kwietnia 2013 r. przepis art. 15 ust. 2 ustawy otrzymał brzmienie: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo wskazać należy, iż w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości przyporządkowania wymienionych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności – opodatkowanej oraz będącej poza zakresem opodatkowania, a także przyporządkowania wymienionych wydatków do tych obszarów działalności Wnioskodawcy. Przedstawione we wniosku twierdzenie Zainteresowanego, iż nie będzie miał obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług i związanego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przyjęto jako element zaistniałego stanu faktycznego. Niniejszą interpretacje wydano przy założeniu, że Wnioskodawca faktycznie nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.