Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.156.2020.1.MZA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-22
Teza: Ustalenie, w jakim momencie Spółka powinna ująć koszty poniesione na prace wykonywane w parkingu podziemnym oraz w części biurowej dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: budynek; fundusz-fundusz remontowy; inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; parking; prace; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego; zarachowanie; środek-środek trwały; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 17 lutego 2020 r. (data wpływu 24 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, w jakim momencie Spółka powinna ująć koszty poniesione na prace wykonywane w parkingu podziemnym oraz w części biurowej dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2020 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zakresie ustalenia, w jakim momencie Spółka powinna ująć koszty poniesione na prace wykonywane w parkingu podziemnym oraz w części biurowej dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej również jako Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest budynek biurowy wraz parkingiem znajdującym się w podziemiach tego budynku (zwane dalej: parking podziemny) oraz zewnętrznymi miejscami parkingowymi zlokalizowanymi na terenie nieruchomości gruntowej (zwane dalej: zewnętrzny parking). Budynek stanowi środek trwały Spółki. Część biurowa budynku jak również parking podziemny oraz zewnętrzny parking stanowią przedmiot najmu na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Podziemny parking nie stanowi odrębnego środka trwałego Spółki. Przedmiotowy parking wchodzi w skład środka trwałego Spółki jakim jest budynek.

Spółka ze względu na zły stan nawierzchni parkingu podziemnego i podsiąkanie wody gruntowej jest w trakcie wykonywania remontu nawierzchni parkingu podziemnego, naprawy i malowania parkingu. Wykonawca zobowiązany jest do wykonania w szczególności poniższych prac:

1.  usunięcia starej posadzki betonowej,
2.  usunięcia zniszczonych odwodnień liniowych,
3.  usunięcia folii ślizgowej,
4.  usunięcia zamokniętych okładzin ścian pomieszczeń technicznych i szachtów zlokalizowanych na parkingu,
5.  wykonania uszczelnień płyty fundamentowej,
6.  wykonania napraw i uszczelnień ścian garażu poniżej
7.  montażu nowych odwodnień liniowych nawierzchni garażu,
8.  wykonania nowej nawierzchni betonowej garażu, po uprzednim usunięciu uszkodzonej nawierzchni,
9.  wykonania żywicy nawierzchniowej na płycie betonowej,
10.  wyznaczenia (malowania) miejsc parkingowych (biorąc pod uwagę wymianę nawierzchni parkingu),
11.  malowania sufitów i ścian wewnętrznych parkingu,
12.  remontu wygrodzenia komór wentylujących parking oraz samych komór.

Zgodnie z polityką rachunkowości obowiązującą w Spółce koszty za prace wymienione w punktach od 1 do 12 powyżej są uznawane za koszty związane z remontem (tak zwany remont generalny) i dla potrzeb bilansowych są rozliczane w czasie w okresie 10 lat poprzez rozliczenia międzyokresowe czynne.

Ponadto Spółka wykonuje i planuje wykonywać prace w części biurowej budynku dostosowując powierzchnię do wymagań najemców. Zakres wykonywanych prac to:

1.  zmiana sufitu podwieszanego,
2.  montaż i demontaż ścianek działowych,
3.  odświeżanie ścian poprzez uzupełnienie ubytków i malowanie,
4.  wymiana okładzin podłogowych,
5.  relokacja instalacji oświetleniowej i innych instalacji,
6.  instalacja specjalistycznej wentylacji i klimatyzacji na potrzeby nowego operatora lokalu gastronomicznego na podstawie projektu wykonawczego i technologicznego.

W ujęciu bilansowym Spółka wykazuje koszty za powyższe prace wykonywane w części biurowej budynku, jako czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów ujmując te koszty w kosztach bilansowych przez czas trwania umowy najmu. W przypadku, gdy umowa najmu zostanie zawarta na czas nieokreślony, przedmiotowe koszty dla celów bilansowych Spółka ujmie jednorazowo w momencie poniesienia. Łączne koszty za prace wymienione w pkt 6 powyżej, przewyższą kwotę 10.000 zł netto. Prace wskazane w punkcie 6 obejmują zakup urządzenia klimatyzacyjnego oraz wentylacyjnego o wartości powyżej 10.000 zł netto. Przedmiotowe urządzenie nie będzie montowane na stałe w bryle budynku i będzie mogło bez problemów zostać przeniesione do innego obiektu (jego demontaż nie będzie związany z jakimkolwiek uszkodzeniem budynku). W ramach prac wskazanych w punkcie 6 Spółka poniesie również koszty związane z wbudowaniem nowych kanałów w szachty, które to kanały w sposób trwały związane są z bryłą budynku. Wartość tych prac również przekroczy 10.000 zł netto.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

W jakim momencie Spółka powinna ująć koszty poniesione na prace wykonywane w parkingu podziemnym oraz w części biurowej dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty ponoszone na prace wykonywane na parkingu podziemnym oraz w części biurowej wymienione w pkt 1-5 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego powinny stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Fakt ujmowania przedmiotowych kosztów dla celów bilansowych poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów pozostaje bez znaczenia dla wyznaczenia momentu potrącalności tych kosztów dla celów podatkowych. Koszty ponoszone na prace wykonywane w części biurowej wymienione w pkt 6 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego powinny być ujmowane w kosztach uzyskania przychodów poprzez dokonywane dla celów podatkowych odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej budynku lub poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości odrębnego środka trwałego jakim jest urządzenie klimatyzacyjne oraz wentylacyjne.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”), koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Zdaniem Wnioskodawcy, ujęcie bilansowe ponoszonych kosztów nie wpływa na moment ich potrącalności dla potrzeb podatkowych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.235.2019.1.MM, wskazał: „Koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT). O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.

Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych należy stwierdzić, że art. 15 ust. 4e ustawy o CIT odnosi się do pojęcia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 tej ustawy, a więc pojęcia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej.

Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (zob. wyroki NSA: z 9 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1237/13; z 24 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13; z 20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 414/10). Kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych są tylko te koszty, które zostały wyraźnie określone w ustawie o CIT.

Ponadto zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 351; dalej: „uor”) określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów. Księgi rachunkowe służą ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z 4 lutego 1994 r. sygn. akt U 2/90).

Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie o CIT jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów uor. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych.

W zakresie wszelkich wydatków stanowiących na gruncie ustawy o CIT pośrednie koszty uzyskania przychodów, które w momencie poniesienia, dla celów księgowych, są ujmowane na innych kontach niż kosztowe (tj. nie są księgowane jako koszt), podatnik jest uprawniony do rozpoznania ich w kosztach podatkowych w dacie, pod którą dany wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim zostanie dokonany zapis księgowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Należy bowiem zauważyć, że istnieje taka grupa wydatków (kosztów) poniesionych przez podatnika, które stanowią koszt poniesiony w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, a rachunkowo nie będą ujęte na koncie kosztowym wcale albo będą ujęte z opóźnieniem. W związku z powyższym, jeżeli podatnik poniósł dany wydatek (koszt), który ujęty został w księgach rachunkowych i zgodnie z ustawą o CIT można go uznać za koszt pośredni, to data ujęcia w księgach rachunkowych tego wydatku będzie momentem poniesienia kosztu podatkowego.

W świetle powyższego należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych (tj. ujęcie danego wydatku „jako koszt” w księgach rachunkowych – ujęcie wydatku na koncie kosztowym) nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2019 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB1 -1.4010.204.2019.1.MG czy też interpretacji indywidualnej z 8 marca 2019 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB2-1.4010.11.2019.1.BKD oraz w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. z 9 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1236/13; z 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13; z 1 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1604/13; z 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1443/12; z 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12; z 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 188/13; z 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 480/11; z 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1091/10; z 20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 717/13; z 20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 414/10.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone koszty prac remontowych parkingu podziemnego stanowią i będą stanowić koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, stąd powinny być ujmowane w dacie ich poniesienia, bez względu na przyjęte zasady bilansowe. Dobry stan techniczny parkingu, pomijając wymogi wynikające z odrębnych przepisów, pośrednio wpływa na osiąganie przychodów, poprzez możliwość pozyskania nowych najemców korzystających z parkingu lub wykorzystanie parkingu w zwiększonym udziale przez dotychczasowych najemców.

Koszty ponoszone na prace wykonywane w części biurowej, wymienione w pkt 1-5 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego również stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, stąd powinny być ujmowane w dacie ich poniesienia, bez względu na przyjęte zasady bilansowe. Zgodnie z uzasadnieniem do pytania nr 1, prace wykonywane w części biurowej, wymienione w pkt 6, a dotyczące wbudowania nowych kanałów w szachty stanowią ulepszenie. Zacytowane wcześniej przepisy 16 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz art. 16g ust. 13 Ustawy CIT jednoznacznie wskazują, iż w takim przypadku koszty powiększają wartość początkową ulepszonego środka trwałego i koszty te stanowią koszty uzyskania przychodów poprzez ujęcie w kosztach odpisów amortyzacyjnych. Z kolei wydatki na nabycie urządzenia klimatyzacyjnego oraz wentylacyjnego staną się kosztem podatkowym Spółki poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2. Ocena stanowiska w zakresie pytania nr 1 została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.