Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.147.2019.4.LB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-09
Teza: Czy w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy cash poolingu dla Grupy Rachunków dotyczącej przedstawionej w zdarzeniu przyszłym struktury cash poolingu, powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu – 30 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym 08 lipca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

Jako, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych (zawierał braki), w piśmie z 25 czerwca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.265.2019.1.ICZ, 0111-KDIB4.4014.147.2019.3.LB wezwano o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 08 lipca 2019 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: D. SP. Z O.O. (Uczestnik);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: D. P. SP. Z O.O. (Uczestnik);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Z. SP. Z O.O. (Uczestnik);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: A. SP. Z O.O. (Uczestnik)

**przedstawiono następujące doprecyzowane uzupełnieniem zdarzenie przyszłe:**

Spółki z Grupy D. tj.:

1.  D. Sp. z o.o. – Zainteresowany będący stroną postępowania;
2.  D. P. Sp. z o.o. – Zainteresowany niebędący stroną postępowania;
3.  A. Sp. z o.o. – Zainteresowany niebędący stroną postępowania;
4.  Z. Sp. z o.o. – Zainteresowany niebędący stroną postępowania

\-dalej jako „Uczestnicy” lub „Uczestnik” z osobna, zamierzają przystąpić do systemu zarządzania płynnością finansową, tzw. usługi cash poolingu – CBCC (dalej jako „Umowa” lub „CBCC”). Zainteresowani nie są podmiotami, które w ramach Umowy będą pełnić funkcję podmiotu odpowiedzialnego za zarządzanie środkami finansowymi Grupy. Podmiotem pełniącym funkcję Pool Leadera (dalej jako „Master” lub „Pool Leader”) w niniejszej strukturze będzie pełnić zagraniczny podmiot, który nie posiada miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski i podlega tylko ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Master jest podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Zainteresowani posiadają siedzibę na terytorium Polski oraz podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zainteresowani są również czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Podmioty uczestniczące w strukturze (Uczestnicy oraz Master) będą stanowić podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Banki (zapewniające obsługę systemu) nie będą w stosunku do Uczestników i Mastera podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Umowa jest narzędziem wspomagającym efektywność zarządzania środkami pieniężnymi netto, poprzez konsolidację sald rachunków bankowych. Produkt ten umożliwia transgraniczną konsolidację środków pieniężnych w ramach jednej firmy, jak również w ramach grupy uczestników, np. grupy kapitałowej, grupy podmiotów powiązanych.

CBCC ma charakter cash poolingu efektywnego całkowitego (effective zero-balancing cash pooling), co oznacza, że odsetki bankowe od salda kredytowego lub debetowego są naliczane/pobierane wyłącznie od rachunku lidera cash poolingu, na który – w wyniku fizycznego transferu – konsolidowane są salda rachunków uczestniczących.

CBCC umożliwia osiągnięcie efektu zerowania sald pod względem rachunkowym rachunków konsolidowanych (np. rachunków spółek córek) i zgromadzenie środków (salda netto grupy) na rachunku konsolidującym (np. spółki matki).

CBCC jest rozwiązaniem jednowalutowym (transgraniczna konsolidacja pomiędzy rachunkami prowadzonymi w tej samej walucie). Zgodnie z planowanym zdarzeniem przyszłym, Umowa będzie dotyczyła zarządzania płynnością finansową dla waluty euro.

Zasadniczym elementem przedmiotowej Umowy, której stroną będą Zainteresowani, jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem uczestników biorących udział w procesie, w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez uczestników z posiadanych przez nich nadwyżek finansowych były wyższe od standardowego oprocentowania depozytów.

W celu obsługi i zarządzania sprawami związanymi z uczestnictwem w systemie cash poolingu, Zainteresowani zawrą z bankiem S.A. z siedzibą w Polsce (dalej jako „Bank”) umowy na rachunki walutowe prowadzone w euro.

Następnie środki te będą rozliczane w ramach systemu cash poolingu w ramach jednego z dwóch modeli funkcjonowania systemu:

1.  Środki pieniężne należące do Zainteresowanych (innych niż D. Sp. z o.o.) będą konsolidowane z rachunkiem bankowym D. Sp. z o.o. poprzez posiadany przez niego walutowy rachunek bankowy w Banku. Środki te będą następnie łączone (transferowane) z innym rachunkiem walutowym posiadanym przez D. Sp. z o.o. w C. BANK z siedzibą w Niemczech (dalej jako „CB”). W Banku CB w Niemczech prowadzony będzie dla Mastera rachunek konsolidacyjny zwany Master Account (również jako „Rachunek główny” lub „Rachunek Mastera”), na którym w celu konsolidacji środków pieniężnych ewidencjonowane będą wpływy i wypływy od/dla Uczestników (m.in. dla D. Sp. z o.o.).
2.  W ramach drugiego modelu współpracy Zainteresowani równolegle będą posiadać rachunki walutowe w Banku oraz w CB. Środki te na koniec dnia będą przesyłane (transferowane) na rachunek bankowy danego Uczestnika w CB, gdzie będą podlegać konsolidacji z Rachunkiem głównym w ramach planowanego systemu cash poolingu.

Bank CB będzie zobowiązany do bilansowania poszczególnych transakcji debetowych i kredytowych na Rachunku głównym Mastera w CB (bezpośrednio przed zamknięciem każdego bankowego dnia roboczego.

Transfer środków z rachunków bankowych (Bank do CB) poprzedzające konsolidację środków pieniężnych pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem Master Account.

Zainteresowani i Master polecą CB i Bankowi zgodnie z planowaną umową i ustalonymi warunkami, przenieść wszelkie środki pieniężne w rachunkach Uczestników (w Banku) na konto określone jako konto docelowe (w CB) dla danego rachunku Uczestnika (transfer środków z rachunku walutowego Banku na docelowy rachunek walutowy w CB), zachowując ich oryginalne wartości, daty i rozliczenia wszelkich wpisów debetowych na rachunkach wystawiających do obciążenia ich odpowiedniego konta docelowego. W zależności od wybranego wariantu konto docelowe w CB będzie prowadzone dla D. Sp. z o.o. (wariant I) lub dla wszystkich Uczestników (wariant II). Czynności te będą wykonywane automatycznie przez obsługujące podmioty banki na podstawie upoważnienia udzielonego w umowie.

Innymi słowy w przypadku Uczestnika, u którego wystąpiło saldo debetowe lub kredytowe, zostanie ono fizycznie i automatycznie wytransferowane na rachunek konsolidujący (tzw. rachunek Mastera) w CB. Oznacza to, iż wyzerowanie rachunku uczestniczącego następuje w wyniku odpowiednio obciążenia lub uznania rachunku Mastera kwotą salda rachunku danego uczestnika zależnego. W zależności od wariantu, wytransferowanie wszystkich środków Uczestników nastąpi poprzez rachunek D. Sp. z o.o. (wariant I) lub bezpośrednio z rachunków Uczestników, na Rachunek Mastera (wariant II).

Operacje na rachunkach w CB.

W dalszym etapie CB będzie w dniu księgowym dokonywać przelewu wszelkich zapisów kredytowych na rachunkach Uczestników na rachunek przyjmujący (Rachunek Mastera), zachowując ich pierwotne daty waluty oraz dokonywać rozliczenia wszelkich zapisów debetowych (sald ujemnych) na rachunkach Uczestników obciążając rachunek Mastera (zerowanie sald). W trakcie tego procesu zapisy księgowe każdego dnia będą podlegać konsolidacji – w uzgodnionej walucie, z tą samą datą waluty i ewentualnie będą podlegać oddzieleniu zgodnie z zapisami debetowymi i uznaniowymi – w saldach przelewów, i będą przenoszone na Rachunek Mastera i księgowane tam w formie niepapierowej.

Zgodnie z wariantem I, przelewy te będą mogły być również dokonywane pośrednio w procedurze wielopoziomowej za pośrednictwem innego rachunku Uczestnika (D. Sp. z o.o.). W tym przypadku inny rachunek Uczestnika (D. Sp. z o.o.) zostanie określony jako rachunek docelowy w odniesieniu do rachunków pozostałych Uczestników.

Ewentualnie zgodnie z wariantem II, operacje będą dokonywane przez bank CB bezpośrednio pomiędzy rachunkami Uczestników, a rachunkiem Mastera z pominięciem wielopoziomowej struktury.

Zgodnie z Umową Master i Uczestnicy określą dla każdego z nich saldo, które dany rachunek Uczestnika będzie musiał wykazać po każdym przelewie Kwoty Poolingowej („Saldo docelowe”). Dla różnych kont mogą być ustalone różne salda docelowe. Jeżeli dla rachunku Uczestnika nie określono salda docelowego, saldo docelowe będzie wynosić „zero”.

Dniami księgowymi są wszystkie dni tygodnia z wyjątkiem sobót, niedziel i świąt państwowych w krajach, w których prowadzone są rachunki.

Banki, zgodnie z Umową, będą uprawnione do dokonywania przelewów debetowych lub zapisów kredytowych na rachunek Uczestników, nawet jeżeli w wyniku tego przekroczony zostanie limit uznania/kredytu przyznany dla rachunku Mastera albo gdy nie został przyznany limit zapisu/kredytu, jeżeli wykonanie przelewów skutkuje zadłużeniem w rachunku bieżącym. Działanie to będzie miało na celu wyzerowanie wszystkich kont uczestników za wyjątkiem Rachunku Mastera.

Przelewy przekraczające wysokość środków znajdujących się na Rachunku Mastera lub przyznanej linii kredytowej nie skutkują ani udzieleniem nowej linii kredytowej, ani zwiększeniem istniejącej linii kredytowej, ale tolerowanym przez bank kredytem w rachunku bieżącym. W takim przypadku CB lub Bank (w zależności od przyjętego wariantu i etapu, w którym przekroczony zostanie limit) ma prawo do naliczania odsetek od kredytu w rachunku bieżącym. Ponadto bank CB/Bank (w zależności od przyjętego wariantu i etapu, w którym przekroczony zostanie limit) będzie uprawniony do żądania zwrotu kosztów wynikających z takiego przelewu.

Wszelkie wewnętrzne limity dyspozycyjne przydzielone przez CB/Bank na rachunki spółek służą wyłącznie do wewnętrznych celów bankowych. Wewnętrzne limity dyspozycyjne nie skutkują powstaniem jakichkolwiek zobowiązań CB/Bank wobec Uczestników.

W wyniku opisanych powyżej transakcji cash poolingowych saldo netto grupy rachunków Uczestników objętych usługą wykazane będzie na rachunku lidera cash poolingu („Mastera”), natomiast salda rachunków Uczestników (rachunków konsolidowanych) będą wyzerowane.

Odpowiedzialność uczestników.

Każdy z Uczestników transakcji będzie podlegać solidarnej odpowiedzialności za saldo debetowe (ujemne), które może powstać na Rachunku Mastera; w wyniku bezpośredniego lub pośredniego przeniesienia zapisów oraz za jakąkolwiek odpowiedzialność Mastera, w zakresie, w jakim obciążenie Rachunku Mastera, może być związane z tym Uczestnikiem. Odpowiedzialność obejmuje również wszelkie salda ujemne, które od tego czasu zostały zaabsorbowane na okresowych saldach kont Mastera.

Rola Uczestników w strukturze cash poolingu jest więc pasywna i sprowadza się do posiadania ww. rachunków. Uczestnicy nie pełnią natomiast w strukturze aktywnej roli, w szczególności nie wykonują innych czynności faktycznych (za wyjątkiem D. Sp. z o.o. który w przypadku wariantu I z konsolidacją na poziomie krajowym będzie zobowiązany obliczyć i rozliczyć odsetki).

D. Sp. z o.o. jako podmiot konsolidujący środki pieniężne na poziomie krajowym mimo funkcji obliczania i redystrybucji odsetek w ramach wariantu I na poziomie krajowym nie będzie pobierać żadnego wynagrodzenia. Obliczenie odsetek należnych dla każdego z podmiotów nastąpi w oparciu o zestawienia transferów przygotowywanych przez bank. Odsetki będą rozliczane w oparciu o wewnątrzgrupową umowę zawartą pomiędzy podmiotami.

Odpowiedzialność Mastera.

Zgodnie z planowaną umową, Master będzie obliczać i redystrybuować za pośrednictwem banków odsetki należne każdemu z Uczestników cash poolingu w proporcji zależnej od wysokości środków konsolidowanych od każdego z nich. Obliczenie odsetek należnych dla każdego z podmiotów nastąpi w oparciu o zestawienia transferów przygotowywanych przez bank. Odsetki będą rozliczane w oparciu o wewnątrzgrupową umowę zawartą pomiędzy podmiotami.

W przypadku rozwiązania Umowy lub ustania członkostwa któregokolwiek z Uczestników, Master będzie nadal odpowiedzialny za wszelkie roszczenia CB lub Banku wobec odchodzących Uczestników, wynikające ze zwrotów środków zaksięgowanych na rachunkach tych Uczestników (np. z tytułu cofnięcia, zakwestionowania – również przez osoby trzecie – nieprawidłowych wpisów, odpisów kwot zaksięgowanych z pewnymi zastrzeżeniami), pod warunkiem, że środki te zostały bezpośrednio lub pośrednio przelane w ramach cash poolingu na rachunek Mastera.

Master ponosi odpowiedzialność za obciążenia zaksięgowane na rachunku emisyjnym w dniu lub przed dniem, w którym cash pooling został zakończony lub Uczestnik przestał być jej stroną i które – z powodu takiego rozwiązania – nie zostały przeniesione na konto główne. Odpowiedzialność Mastera obejmuje również opłaty CB/Banku, a także koszty i wydatki osób trzecich w związku z takimi roszczeniami o zwrot środków.

Uczestnicy upoważnią Mastera do przekazywania lub otrzymywania od CB/Banku wszelkich zawiadomień w związku z Umową. Master będzie również upoważniony do wyrażenia zgody w imieniu Uczestników na przystąpienie nowych spółek do cash poolingu. Upoważnienie to może zostać cofnięte, a cofnięcie takie staje się skuteczne wobec CB/Banku tylko wówczas, gdy CB/Bank zostanie o tym pisemnie poinformowany przez Mastera lub Uczestnika.

Dodatkowo w związku z faktem, iż wymagają tego przepisy prawa niemieckiego, Master zostanie wyznaczony przez Uczestników jako upoważniony przedstawiciel do obsługi procesów dotyczących wszystkich spraw prawnych na terytorium Niemiec.

Z tytułu wykonywanych powyżej czynności wobec Uczestników, Master nie będzie otrzymywać wynagrodzenia. Master będzie otrzymywać/wypłacać jedynie należne odsetki tytułem uczestnictwa w strukturze jako uczestnik.

Odpowiedzialność Banków.

Banki będą otwierać i prowadzić dla poszczególnych Uczestników systemu cash poolingu indywidualne rachunki o charakterze rachunków bieżących, które będą wykorzystywane przez Uczestników jako zwykłe rachunki, służące do przeprowadzania rozliczeń i bieżących operacji wynikających i związanych z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą.

CB będzie zobowiązany do bilansowania poszczególnych transakcji debetowych i kredytowych na rachunku głównym Mastera w CB (bezpośrednio przed zamknięciem każdego bankowego dnia roboczego). Bank z kolei będzie uczestniczył w transferze środków z rachunku Uczestnika w Banku do rachunku Uczestnika w CB oraz łączeniu środków wszystkich Uczestników na rachunku D. Sp. z o.o. w celu ich wytransferowania do rachunku w CB, gdzie będą podlegać konsolidacji z rachunkiem Mastera (w przypadku wariantu I). Z kolei w przypadku wariantu II, środki będą transferowane bezpośrednio z rachunku Uczestnika w Banku na rachunek Uczestnika w CB, gdzie będą podlegać konsolidacji z rachunkiem Mastera.

Banki zgodnie z Umową będą uprawnione do dokonywania przelewów debetowych lub zapisów kredytowych na rachunki Uczestników, nawet jeżeli w wyniku tego przekroczony zostanie limit uznania/kredytu przyznany dla rachunku Mastera lub jeżeli nie został przyznany limit zapisu/kredytu, jeżeli wykonanie przelewów skutkuje zadłużeniem w rachunku bieżącym. Działanie to będzie miało na celu wyzerowanie wszystkich kont uczestników za wyjątkiem Rachunku Mastera.

W przypadku wariantu I jak i wariantu II, Banki będą przenosić automatycznie transakcje z rachunków konsolidowanych w jednym banku, na rachunek konsolidujący w drugim banku. Będą to robić w ten sposób, że salda rachunków konsolidowanych, pod względem rachunkowym, doprowadzane są do zera na koniec danego dnia.

Dzięki temu, rachunki konsolidowane w ramach CBCC nie otrzymują ani nie płacą odsetek bankowych. Konsolidacja sald rachunków na Rachunku głównym Mastera cash poolingu (konsolidującym) będzie następować automatycznie, w następnym dniu roboczym. Pooling zachowa oryginalną datę waluty transakcji.

Master cash poolingu bedzie obliczać i redystrybuować odsetki należne każdemu z uczestników cash poolingu. Bank nie będzie uczestniczył w tym procesie. Podstawa takich rozliczeń będzie wewnątrzgrupową umową regulującą te kwestie. W przypadku wariantu I. gdzie występuje poziom krajowy konsolidacji, odsetki na poziomie krajowym będzie rozliczać D. Sp. z o.o.

Mechanizm CBCC obejmuje wszystkie transakcje zarejestrowane na danym rachunku, do końca danego dnia roboczego. Dotyczy to transakcji z danego dnia, zarejestrowanych również z przyszłą i przeszłą datą waluty.

Informacje o nich przekazywane będą w następnym dniu roboczym do CB. Przekazywane są one za pomocą systemu S. Automatyczne księgowanie transakcji CBCC, na podstawie zwrotnych informacji przekazanych systemem S. z CB, wykonywane będą w tym samym dniu, w którym bank dostanie ją przez S. Zawsze z oryginalną datą waluty transakcji.

Bank będzie dokonywać księgowania za pośrednictwem dedykowanych do CBCC rachunków rozliczeniowych oraz rachunków L/N banków. W wyniku transakcji CBCC, saldo netto grupy rachunków objętych usługa CBCC wykazane będzie na rachunku Lidera (Mastera) cash poolingu (Rachunek Master), natomiast salda rachunków uczestniczących (konsolidowanych) są wyzerowane.

Transakcje CBCC nie są odwracane. Wyzerowane saldo na koniec dnia, nie wraca w dniu następnym.

W celu zapewnienia śróddziennej płynności dla spółek (rachunków), których salda są zerowane w procesie CBCC. Bank i CB opracowały dedykowaną procedurę alokowania limitu kredytowego, przyznawanego pod rachunkiem Master.

Dzięki temu rachunek uczestniczący może korzystać z środków ..alokowanych” z limitu Mastera, do następnego dnia rano. Rano musi nastąpić spłata salda debetowego (wykorzystanego limitu) na rachunku uczestniczącym w ramach procesu CBCC.

Dla przykładu Zainteresowani podali skrócony opis schematu działania.

Podsumowując, rolą Banków jest obsługa systemu cash poolingu, zapewnienie infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywanie transferów pomiędzy Uczestnikami cash poolingu (w zautomatyzowany sposób, tj. za pomocą programów informatycznych). Banki będą przygotowywać zestawienia transferu sald, które pozwolą Masterowi i D. Sp. z o.o. w przypadku wariantu I, tj. z poziomem krajowym cash poolingu. obliczyć i rozliczyć odsetki z pozostałymi Uczestnikami.

W zamian za wykonywane operacje łączenia i konsolidacji środków, rozliczenia odsetek, banki obsługujące system (Bank oraz CB) będą pobierały stosowne opłaty (opłaty wdrożeniowe, opłaty miesięczne).

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali również, że w ramach systemu zarządzania środkami pieniężnymi Zainteresowany będący stroną postępowania oraz pozostali Uczestnicy struktury zawrą wewnątrzgrupową umowę celem uregulowania zasad rozliczania odsetek. Uczestnicy nie będą otrzymywali jakiegokolwiek wynagrodzenia za wyjątkiem odsetek. W przypadku Wariantu I i roli D. Sp. z o.o. jako podmiotu konsolidującego na poziomie krajowym, Spółka będzie zobowiązana w drodze ww. umowy rozliczyć odsetki pomiędzy podmioty krajowe (Uczestników wskazanych we wniosku).

D. Sp. z o.o. jako podmiot konsolidujący środki pieniężne na poziomie krajowym mimo obliczania i rozliczania pomiędzy pozostałych Uczestników odsetek, nie będzie pobierać żadnego wynagrodzenia. Obliczenie odsetek należnych dla każdego z podmiotów nastąpi w oparciu o zestawienia transferów przygotowywanych przez bank. Odsetki będą rozliczane w oparciu o wewnątrzgrupową umowę zawartą pomiędzy podmiotami.

D. Sp. z o.o. nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wykonywania usług finansowych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z zawarciem i wykonywaniem Umowy cash poolingu dla Grupy Rachunków dotyczącej przedstawionej w zdarzeniu przyszłym struktury cash poolingu, powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150, ze zm.) zawarcie i wykonanie Umowy o zarządzanie środkami pieniężnymi nie spowoduje konsekwencji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. W szczególności, przepływy pieniężne między Rachunkami Uczestników realizowane na podstawie tej Umowy nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zainteresowani pragną wskazać, iż art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że jakakolwiek inna czynność prawna niewymieniona w tym wyliczeniu pozostaje poza zakresem opodatkowania tym podatkiem.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowy (takie jak zawarta przez Uczestników Umowa o zarządzanie środkami pieniężnymi), których przedmiotem jest zarządzanie płynnością finansową (tj. umowy typu cash pooling), nie zostały wymienione w powyższym katalogu.

Zainteresowani wskazali, że ustawowe wyliczenie wskazane w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zostało uzupełnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji podleganiu opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

W opinii Zainteresowanych, zarówno sama Umowa jak również operacje opisane we wniosku dokonywane przez Zainteresowanych jak i na ich rzecz w ramach Umowy, w tym m.in.:

*   przekazanie z Rachunku Uczestnika na Rachunek Mastera kwoty środków pieniężnych,
*   przekazanie z Rachunku Mastera na Rachunek Uczestnika kwoty środków pieniężnych,
*   obciążenia Rachunków Uczestników posiadających salda dodatnie kwotami odpowiadającymi łącznej kwocie niespłaconej Bankowi przez Mastera oraz uznania tą kwotą Rachunku Rozliczeniowego,
*   odwracania przez Bank transferów środków pieniężnych dokonanych pomiędzy rachunkami w ramach cash poolingu

\-stanowią czynności, które nie są wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ani rozpatrywane z osobna, ani rozpatrywane jako odrębna całość.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Zdaniem Zainteresowanych, wykonywane zdarzenia następujące w ramach realizacji Umowy nie spełniają w szczególności definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie:

1.  podmiotem posiadającym wolne środki finansowe,
2.  podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz
3.  podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

W myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Konstrukcja cash poolingu jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników tego systemu nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki. W toku prowadzonej działalności u niektórych Zainteresowanych mogą wprawdzie występować chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inni z Zainteresowanych mogą posiadać niedobór tych środków. W związku z powyższym, w ramach cash poolingu Bank może wygaszać ujemne salda Rachunków poszczególnych Uczestników z wykorzystaniem rachunków Mastera jak również następnie wygaszać ujemne saldo Rachunku Głównego Mastera z wykorzystaniem środków innych Uczestników.

Z tytułu zawarcia i realizacji Umowy dla wszystkich Zainteresowanych powstają więc określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest w tym przypadku zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot, o którym mowa w art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego.

Zainteresowani wskazali, że przepływy pieniężne pomiędzy Rachunkami Zainteresowanych w ramach struktury cash poolingu dokonywane zgodnie z treścią Umowy i opisane w zdarzeniu przyszłym nie skutkują sprzedażą praw majątkowych.

W ocenie Zainteresowanych przepływy pieniężne pomiędzy Rachunkami Zainteresowanych w ramach struktury cash poolingu, dokonywane zgodnie z treścią Umowy i opisane w zdarzeniu przyszłym nie mogą zostać uznane osobno za czynność cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to powyższa argumentacja pozostaje aktualna w stosunku do Umowy rozpatrywanej jako odrębna całość, która wyczerpująco reguluje przepływy pieniężne zachodzące w ramach cash poolingu pomiędzy Zainteresowanymi.

Wskazany na początku uzasadnienia wymóg poszukiwania elementów przedmiotowo istotnych każdej umowy dla celów zastosowania ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nakazuje przyjąć, iż praktyka funkcjonowania instytucji finansowych wykształciła najważniejsze przedmiotowo istotne elementy umowy cash poolingu, która to umowa stanowi na gruncie cywilnoprawnym umowę o charakterze nienazwanym.

Umowa ta z uwagi na swój odrębny i kompleksowy charakter oraz zestaw odrębnych i powtarzalnych cech zasadniczo różni się w swojej warstwie normatywnej od innych umów – w szczególności umów o charakterze nazwanym jak umowa pożyczki czy umowa sprzedaży.

Umowy cash poolingu (do których zalicza się również Umowa) mają więc odrębny charakter i nie powinny być rozpatrywane w rozbiciu na poszczególne czynności/operacje/przelewy dokonywane pomiędzy ich uczestnikami.

Zgodnie z powszechną praktyką instytucji finansowych należy uznać, iż cash pooling to usługa finansowa oferowana przez banki, przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych o złożonej strukturze. Głównym celem cash poolingu jest optymalizacja zarządzania stanem finansów na wielu rachunkach bankowych należących do danego podmiotu gospodarczego o złożonej strukturze (np. holdingu). Ogólnie usługa ta polega na koncentrowaniu środków z sald poszczególnych podmiotów wchodzących w skład danej struktury gospodarczej na wspólnym rachunku tej struktury i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu efektu skali. Cash pooling pozwala podmiotom w nim uczestniczącym na równoczesne ograniczenie kosztów odsetkowych (z tytułu zaciągania zobowiązań) i zwiększenie przychodów odsetkowych przy wykorzystaniu zarówno własnych środków danego podmiotu, jak i środków innych podmiotów wchodzących w skład danej struktury.

Cash pooling umożliwia koncentrację środków kilku podmiotów oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Jedną z najważniejszych korzyści jest możliwość globalnego minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy.

W wyniku uczestnictwa w systemie cash poolingu Uczestnicy udostępniają jedynie swoje Rachunki do wykonywania przez Bank opisanych w zdarzeniu przyszłym czynności.

Bank dokonuje tych czynności w celu realizacji podstawowego celu świadczonej przez Bank usługi tj. zerowania sald dodatnich i ujemnych na koniec każdego dnia.

W związku z powyższym, w opinii Zainteresowanych, brak jest podstaw do zakwalifikowania samej Umowy (jako umowy typu cash-pooling) czy też jakichkolwiek czynności lub rozliczeń realizowanych przez Uczestników na podstawie Umowy jako objętych obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego, przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umową, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa cash poolingu nie wyczerpuje zatem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

Mając na względzie treść powyższego, w ocenie Zainteresowanych, przepływy pieniężne dokonywane w związku z przystąpieniem do systemu cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie stanowiska Zainteresowani przywołali szereg interpretacji indywidualnych oraz orzecznictwo sądów.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Zainteresowanych zajęta na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając zatem powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Organ jedynie pragnie podkreślić, że aktualny tekst jednolity Kodeksu cywilnego jest opublikowany w Dz.U. z 2019 r., poz. 1145.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.