Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-154/16/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-14
Teza: 1. Czy wykonywane przez Spółkę we własnym zakresie prace związane z rozwojem platform internetowych, realizowane zarówno w okresie przed rozpoczęciem świadczenia przez Spółkę usług opartych o funkcjonowanie tych platform, jak również realizowane po tym okresie, stanowią prace rozwojowe? 2. Czy koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w miesiącu w którym zostały poniesione, niezależnie od sposobu ujmowania tych kosztów w księgach rachunkowych Spółki w myśl przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości?
Słowa kluczowe: internet; prace-prace badawczo-rozwojowe; projekt
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 lutego 2016 r.), uzupełnionym 8 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczenia kosztów prac rozwojowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczenia kosztów prac rozwojowych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 marca 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-154/16/AP wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 8 kwietnia 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce z o.o. sp. komandytowej (dalej: „Spółka”). Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.).

Działalność gospodarcza Spółki opiera się na udostępnianiu (za pośrednictwem sieci Internet) platform internetowych, na których odbywa się sprzedaż ruchu domenowego.

Dzięki platformom internetowym, Spółka umożliwia dokonanie transakcji między posiadaczami domen internetowych, a ogłoszeniodawcami reklamowymi zainteresowanymi wyświetleniem reklam na komputerach lub telefonach użytkowników. Transakcje realizowane za pośrednictwem platform internetowych Spółki (przez osoby łączące się z platformami za pośrednictwem sieci Internet z dowolnego miejsca na świecie), odbywają się w czasie rzeczywistym.

Proces tworzenia platform internetowych przez Spółkę - jako podstawowych narzędzi do realizacji świadczonych usług - stanowi proces wieloetapowy, a jego podstawą było nabycie (zakup od podmiotu zewnętrznego) wstępnej wersji tych platform.

Nabyte wstępne wersje platform internetowych (opracowane w oparciu o podstawowe założenia koncepcyjne) zostały sklasyfikowane przez Spółkę jako podlegające amortyzacji podatkowej wartości niematerialne i prawne.

W oparciu o ww. wersje wstępne platform internetowych, Spółka przystąpiła do realizacji we własnym zakresie prac, mających na celu ich rozwój, dzięki czemu platformy internetowe osiągnęły właściwe cechy funkcjonalne, tzn. cechy dzięki którym stało się możliwym rozpoczęcie świadczenia przez Spółkę usług opartych o funkcjonowanie przedmiotowych platform internetowych. Prace te zakończyły się zatem wynikiem pozytywnym.

Pomimo zakończenia przez Spółkę zasadniczego etapu tworzenia platform internetowych (tj. etapu umożliwiającego rozpoczęcie świadczenia usług opartych o funkcjonowanie tych platform), to jednak w odpowiedzi na „zapotrzebowanie rynku” niezbędnym jest ciągłe ponoszenie przez Spółkę nakładów mających na celu rozwój tych platform, poprzez zmianę i ulepszanie procesów leżących u podstaw ich funkcjonowania. Prace te wykonywane są na bieżąco każdego dnia, a w danym miesiącu może nastąpić pomyślne ukończenie nawet kilku bądź kilkunastu etapów tych ulepszeń.

Wnioskodawca pragnie również nadmienić, że wyżej opisane prace realizowane przez Spółkę we własnym zakresie, mające na celu rozwój przedmiotowych platform internetowych, zostały rozpoczęte po 2009 r.

W uzupełnieniu wniosku dodatkowo wyjaśniono, że wykonywane przez spółkę komandytową we własnym zakresie prace, można zdefiniować, w opinii Wnioskodawcy, jako polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywaniu prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracji, testowaniu i walidacji nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowaniu prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystywać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wykonywane przez Spółkę we własnym zakresie prace związane z rozwojem platform internetowych, realizowane zarówno w okresie przed rozpoczęciem świadczenia przez Spółkę usług opartych o funkcjonowanie tych platform, jak również realizowane po tym okresie, stanowią prace rozwojowe?
2.  Czy koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w miesiącu w którym zostały poniesione, niezależnie od sposobu ujmowania tych kosztów w księgach rachunkowych Spółki w myśl przepisów ustawy o rachunkowości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) nie definiuje pojęcia „prac rozwojowych”.

Odnosząc się do znaczenia tego pojęcia funkcjonującego w języku powszechnym, należy jednak wskazać, że „prace” - w kontekście omawianego przypadku - to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr, a „rozwojowe” to związane z rozwojem, planowaniem rozwoju; „rozwój” natomiast oznacza proces zmian, przechodzenia do form bądź stanów bardziej złożonych lub pod pewnymi względami doskonalszych.

Z kolei zgodnie z definicją stosowaną dla celów statystyki publicznej „prace rozwojowe” to prace konstrukcyjne, technologiczno-projektowe oraz doświadczalne polegające na zastosowaniu istniejącej już wiedzy, uzyskanej dzięki pracom badawczym lub jako wynik doświadczenia praktycznego, do opracowania nowych lub istotnego ulepszenia istniejących materiałów, urządzeń, wyrobów, procesów, systemów czy usług, łącznie z przygotowaniem prototypów doświadczalnych oraz instalacji pilotowych. Prac tych nie należy mylić z pracami wdrożeniowymi wykraczającymi poza zakres działalności badawczo-rozwojowej, związanymi w szczególności z wykonaniem dokumentacji technicznej, oprzyrządowania, próbnych instalacji, próbnej serii nowego wyrobu, przeprowadzeniem poprawek po próbach itp. Tak też wskazywał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2012 r. (ITPB3/423-199/12/PS).

Z kolei zgodnie z orzecznictwem sądowym (np. wyrok WSA we Wrocławiu z 11 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 242/12), sądy administracyjne definiują pojęcie „prac rozwojowych” dla celów podatku dochodowego w oparciu o definicję zawartą w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1620 ze zm.). Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 4 ww. ustawy, przez prace rozwojowe należy rozumieć nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 5 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 933/12, wyjaśnia także, że zaniechanie definiowania prac rozwojowych przez ustawodawcę podatkowego musi skutkować przyjęciem, że pojęcie to (dla celów podatku dochodowego) obejmuje wszystkie tego typu prace, w całej ich różnorodności, co nie byłoby możliwe przy wykluczeniu a priori pewnych rozwiązań jako nie wykazujących znamion tak czy inaczej ustawowo zdefiniowanego pojęcia. Ustawodawca nie wskazuje bowiem ani na ustawę o zasadach finansowania nauki, ani na jakąkolwiek inną (w tym na regulacje statystyczne). Z drugiej jednak strony „prace” w pojęciu potocznym zawsze zmierzają do pewnego rezultatu, co samo w sobie jest postrzegane intuicyjnie jako rozwój, a w takim wypadku należy uważać, by nie popaść w absurd i odnieść pojęcia prac rozwojowych, o których mowa w przepisach podatkowych do wszelkich prac. Zatem w ocenie sądu przy kwalifikowaniu prac jako prac rozwojowych, o jakich mowa w przepisach podatkowych, należy tylko pomocniczo wspierać się zapisami ustawy o zasadach finansowania nauki. Pamiętając o zasadzie, że zwrotom języka prawnego nie wolno bez wyraźnie określonego powodu nadawać innego znaczenia niż mają w języku naturalnym, niewątpliwie określenie to nie może być węższe niż wynika to z ustawy o zasadach finansowania nauki. Co więcej, niektóre działania są pracami rozwojowymi, o jakich mowa w przepisach podatkowych, mimo że nie obejmuje ich definicja zawarta w ustawie o zasadach finansowania nauki, gdyż definicja ta została stworzona dla innych (węższych) celów niż przepisy podatku dochodowego, w odniesieniu do których zawsze obowiązuje indywidualna ocena stanu faktycznego.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prace rozwojowe winny być traktowane dla celów podatkowych jako rodzaj inwestycji, której efektem w zamierzeniu jest wytworzenie „dobra”, które mogłoby przyczynić się do powiększenia jego majątku. Tym „dobrem” w odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy są platformy internetowe, które dzięki pracom podjętym (i nadal podejmowanym) przez Spółkę we własnym zakresie, uzyskały cechy funkcjonalne pozwalające Spółce świadczyć za ich pośrednictwem usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w ten sposób przyczyniać się do powiększenia majątku Wnioskodawcy, jako komplementariusza Spółki.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez Spółkę we własnym zakresie prace związane z rozwojem platform internetowych, realizowane zarówno w okresie przed rozpoczęciem świadczenia przez Spółkę usług opartych o funkcjonowanie tych platform, jak również realizowane po tym okresie, stanowią prace rozwojowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która weszła w życie w dniu 22 maja 2009 r., koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Zgodnie natomiast z art. 16b ust. 2 pkt 3 amortyzacji podlegają koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt tub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca w celu zwiększenia innowacyjności gospodarki, poprzez zmiany wprowadzone do art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dał podatnikom możliwość wyboru sposobu zaliczania wydatków na prace rozwojowe do kosztów uzyskania przychodu, niezależnie od ich spodziewanego efektu. Wskazuje na to użycie spójnika „albo”, które według zasad logiki oznacza alternatywę rozłączną.

Podatnik może zatem - zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - zastosować swobodnie jedno z rozwiązań tj. zaliczać koszty prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione (zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1 ww. ustawy), albo
2.  począwszy od miesiąca w którym zostały poniesione w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy (zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1 ww. ustawy), albo
3.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone (zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 2 ww. ustawy), albo
4.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 (zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 3 ww. ustawy).

Na przedstawione powyżej rozumienie przepisu art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnienie do projektu ustawy, wprowadzającej wspomnianą wyżej zmianę w odniesieniu do prac rozwojowych (druk sejmowy nr 1662 z 2009 r). Zgodnie z tym uzasadnieniem: „w wyniku proponowanych zmian ustaw podatkowych podatnicy będą mieli prawo wyboru zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia lub jednorazowo po ich zakończeniu albo poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli podejmą decyzję o ich amortyzacji. Umożliwienie przedsiębiorcom pełnego i bieżącego rozliczania ponoszonych kosztów prac rozwojowych już w trakcie ich trwania może przyczynić się do istotnego wsparcia prorozwojowego”. Z powyższego jednoznacznie wynika zatem, że zamiarem ustawodawcy było pozostawienie podatnikowi wyboru co do sposobu zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodu. Wprowadzona zmiana do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych miała się więc przyczynić do istotnego wsparcia prorozwojowego.

W oparciu o powyższe ustalenia Wnioskodawca uważa, że zgodnie z uprawnieniem określonym w art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może zaliczać koszty prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco tj. w miesiącu, w którym zostały poniesione, zarówno w odniesieniu do kosztów prac rozwojowych zakończonych w finalnym efekcie wynikiem pozytywnym, jak również w odniesieniu do tych kosztów prac rozwojowych, które nie przyniosły zamierzonego skutku, tj. które zakończyły się w finalnym efekcie wynikiem negatywnym. Przyjęcie odmiennego podejścia spowodowałoby w opinii Wnioskodawcy, że nie mógłby skorzystać z wprowadzonych prorozwojowych preferencji podatkowych, co byłoby sprzeczne z wykładnią funkcjonalną powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zastosowanie w tej sytuacji wykładni celowościowej jest konieczne, ponieważ ustawodawca stanowiąc powyższe przepisy dotyczące prac rozwojowych miał na celu istotne wsparcie prorozwojowe poprzez umożliwienie podatnikom rozliczania wydatków na prace rozwojowe bezpośrednio w kosztach podatkowych. Przepis art. 16b ust. 2 pkt 3 będzie miał zastosowanie tylko w sytuacji gdy podatnik wybierze jedną z opcji danej mu przepisem art. 15 ust. 4a, tj. gdy będzie chciał dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych. A więc tylko wtedy gdy podatnik podejmie decyzję o rozliczaniu efektów prac rozwojowych w drodze odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, będzie musiał sprawdzić, czy zakończone prace rozwojowe wypełniają definicję wartości niematerialnych i prawnych określoną w tym artykule.

W ocenie Wnioskodawcy, na możliwość korzystania z uprawnienia polegającego na zaliczaniu kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco, tj. w miesiącu, w którym zostały poniesione, nie będzie też w żadnym wypadku wpływał sposób ujmowania i rozliczania tych kosztów w księgach rachunkowych Spółki, dokonywany na podstawie ustawy o rachunkowości, tj. w szczególności, gdy zgodnie z art. 33 ust. 2 tej ustawy, koszty zakończonych prac rozwojowych prowadzonych przez jednostkę na własne potrzeby, poniesione przed podjęciem produkcji lub zastosowaniem technologii stanowią wartości niematerialne i prawne, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone;
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została stwierdzona i odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie jednostka podjęła decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii;
3.  koszty prac rozwojowych zostaną pokryte, według przewidywań, przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Za słusznością powyższego stanowiska, przemawia w ocenie Wnioskodawcy także ugruntowany w orzecznictwie pogląd, że przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości nie są podatkowotwórcze. Przykładowo w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 12 lipca 2004 r., sygn. akt I SA/Ka 1487/03 stwierdzono, że „zapisy w prawidłowo prowadzonej ewidencji rachunkowej mogą stanowić dowód, iż podatnik rzeczywiście uzyskał przychody i poniósł koszty, które uwzględnił przy ustalaniu dochodu. Nie rozstrzyga on natomiast o podmiocie, przedmiocie, podstawie opodatkowania, stawce oraz zwolnieniach i ulgach podatkowych, lecz jedynie o sposobie dokumentowania stanów faktycznych mających znaczenie i wpływ na elementy techniczne podatku. Zakwestionowanie z punktu widzenia przepisów o rachunkowości dokonanego zaksięgowania, czy też dowodu księgowego, nie może automatycznie oznaczać, że z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego dokonane wydatki nie mogły być traktowane jako rzeczywiście poniesione”.

Poprawność powyższego podejścia potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny, który sformułował m in następujące tezy:

1.  przepisy o rachunkowości nie są podatkowotwórcze, co wynika z przepisu art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wyrok NSA z 20 lutego 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 933/96);
2.  o tym, czy określony wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu, nie mogą stanowić przepisy dotyczące rachunkowości (wyrok NSA z 18 września 1996 r., sygn. akt SA/Lu 2088/95);
3.  przychodami i kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości dochodu są tylko te, które zostały wyraźnie określone w ustawie podatkowej. Zapisy w księgach rachunkowych zatem nie mogą rozstrzygać o tym co i kiedy jest dochodem oraz kosztem uzyskania przychodu (wyrok NSA z 2 kwietnia 1996 r., sygn. akt SA/Lu 1405/95),
4.  z uwagi na odmienność zasad ustalania zysku bilansowego w przepisach o rachunkowości i dochodu podatkowego nie jest możliwe proste odesłanie do prawa bilansowego w kwestiach nie uregulowanych w prawie podatkowym (wyrok NSA z 2 kwietnia 1996 r., sygn. akt SA/Ka 1405/95);
5.  przepisy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych. Nie mogą one natomiast rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodu ani też rozszerzać katalogu wydatków nie będących kosztami uzyskania przychodów (wyrok NSA z 8 czerwca 1994 r., sygn. akt III SA 1571/93);
6.  w przypadku gdy zachodzi rozbieżność między regulacjami prawa podatkowego oraz zasadami księgowości, pierwszeństwo mają przepisy prawa podatkowego (wyrok NSA z 18 maja 1994 r., sygn. akt SA/Kr 3027/93).

Również stanowiska organów podatkowych potwierdzają tezę o autonomiczności przepisów podatkowych. Przykładowo, w piśmie Ministerstwa Finansów z 15 marca 1996 r. (PO 3-IP-722-91/96) stwierdzono, że: „przepisy o rachunkowości nie są podatkotwórcze, co jasno wynika z art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe oznacza, że nie wszystkie przychody, czy zyski nadzwyczajne ujęte w księgach rachunkowych stanowią przychody w rozumieniu przepisów podatkowych i nie wszystkie koszty, czy straty nadzwyczajne - koszty uzyskania przychodów”.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka (w której Wnioskodawca jest komplementariuszem) jest zasadniczo obowiązana do prowadzenia ewidencji księgowej zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Niemniej jednak, w przypadku rozbieżności w podejściach wynikających z przepisów ustawy o rachunkowości oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka powinna dokonać niejako równoległego ujęcia danej transakcji, tak aby możliwe było jej właściwe rozpoznanie:

1.  dla celów sprawozdawczości finansowej - zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości,
2.  dla celów sprawozdawczości podatkowej - w sposób pozwalający na właściwe ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z właściwymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Wnioskodawcy, o prawidłowości ww. podejścia świadczy także fakt, że sam ustawodawca przewidział możliwość odmiennego traktowania transakcji w ujęciu podatkowym i bilansowym, wprowadzając w art. 37 ust. 1 ustawy o rachunkowości kategorię rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego, ustalanych w związku z przejściowymi różnicami między wykazywaną w księgach rachunkowych wartością aktywów i pasywów a ich wartością podatkową oraz stratą podatkową możliwą do odliczenia w przyszłości.

Reasumując, na podstawie art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że może zaliczać wydatki poniesione na prace rozwojowe do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym zostały poniesione, tj. stosować sposób zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 15 ust. 4a pkt 1 ww. ustawy, niezależnie od tego, czy po pozytywnym zakończeniu prac rozwojowych, efekt tych prac wypełni definicję wartości niematerialnych i prawnych określoną w art. 16b ust. 2 pkt 3 tej ustawy, bez względu na sposób ujmowania tych kosztów w księgach rachunkowych Spółki w myśl przepisów ustawy o rachunkowości, tj. w szczególności gdy dla celów rachunkowości, koszty te stanowią wartości niematerialne i prawne. W żadnym wypadku uprawnienia tego nie ogranicza bowiem konieczność bilansowego ujęcia kosztów zakończonych prac rozwojowych w wartościach niematerialnych i prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, ustawa z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wsparciem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r. poz. 1767) do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dodany został art. 4a pkt 28, w którym zdefiniowano pojęcie prac rozwojowych. Zgodnie z tym przepisem ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna

Powyższe stwierdzenie Wnioskodawcy nie miało jednak wpływu na rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.