Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-841/09-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-11-23
Teza: faktury VAT wystawione przez kontrahenta, który w dacie ich wystawienia nie posiadał statusu podatnika VAT czynnego nie mogły stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy.
Słowa kluczowe: odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie od podatku; podmiot-podmiot niezarejestrowany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29.09.2009r. (data wpływu 01.10.2009r.) uzupełnionym pismem z dnia 14.10.2009r. (data wpływu 19.10.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty deklaracji VAT-7 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.10.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty deklaracji VAT-7.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14.10.2009r. (data wpływu 19.10.2009r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-841/09-2/KG z dnia 08.10.2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W miesiącu kwietniu 2009r. w Urzędzie Pracy Wnioskodawca złożył zapotrzebowanie na zatrudnienie na czas określony m.in. glazurnika i stolarza - osoby te były niezbędne do wykonania remontu magazynu i drogi dojazdowej do tegoż magazynu. Zainteresowany zatrudnił ww. „fachowców” poleconych przez BP - niestety bardzo szybko porzucili oni pracę. Do Zainteresowanego zgłosił się Sławomir G. przedstawiając dokument o wpisie do ewidencji i stwierdził, że wykona usługi budowlane oraz wystawi za wykonane usługi faktury VAT. Zainteresowany wyraził na to zgodę zwłaszcza, iż ww. okazał się osobą solidną - był punktualny oraz nienagannie wykonywał powierzone prace.

Za wykonane usługi Podatnik otrzymał w miesiącach IV, V, VI oraz VII 2009r. faktury VAT. Pierwsza z nich była prawie w całości zapłacona przelewem, pozostałe zaś gotówką. Faktury zostały wystawione na łączną kwotę netto 24.625,00zł i podatku VAT 5.417,50zł.

W miesiącu lipcu Sławomir G. poinformował Wnioskodawcę, że na koniec miesiąca wystawi fakturę na kwotę ok. 3 krotnie wyższą niż poprzednie oraz iż przyjdzie z pracownikami aby „przyspieszyć pracę”. Podatnik zgodził się na tą propozycję. Niestety ww. osoba w dalszym ciągu wykonywała prace sama - co do których Zainteresowany nie miał żadnych zastrzeżeń (pracował do 12.lX.2009r. i z wykonywanych usług wywiązywał się poprawnie). Brak pracowników tłumaczył tym, że jest sezon urlopowy i jeden jest na urlopie, a dwóch niespodziewanie zachorowało.

Sławomir G. mimo, iż pracował samodzielnie prace wykonywał starannie. Żona Wnioskodawcy - Jadwiga B., która prowadzi księgowość powzięła podejrzenia w stosunku do Kontrahenta w związku z nieobecnością jego współpracowników. Jednak Wnioskodawca podchodził do jej uwag z dystansem, ponieważ prace były wykonywane prawidłowo, a ww. może mieć przejściowe kłopoty z pracownikami. Żona Wnioskodawcy zażądała od Sławomira G. rejestru VAT oraz deklaracji VAT poświadczonej przez Urząd Skarbowy. Kontrahent poinformował, że sprawy podatkowe prowadzi księgowa która mieszka w S - jest aktualnie na urlopie, wróci z niego 12.IX.2009r., a on dostarczy 14.IX.2009r. powyższe dokumenty. W dniu 14.IX.2009r. Wnioskodawca otrzymał od pana G. SMS „iż zrywa współpracę ze względu na to, że postępowanie żony Podatnika jest karygodne” - sprawa przedstawienia dokumentów. W dniu 14.IX.2009r. Wnioskodawca pojechał pod wskazany na pieczątce adres: W… gdzie okazało się, że pod wskazanym adresem Kontrahent nie zamieszkuje. W dniu 16.IX.2009r. Zainteresowany otrzymał kolejnego SMS od Sławomira G., że przyjedzie ok. godz. 17 po narzędzia. Żona Wnioskodawcy powiadomiła o tym fakcie policję (przedstawiła zaistniałą sytuację - otrzymała instrukcję, jak postąpić gdy osoba ta się pojawi).

Następnie Wnioskodawca wraz z żoną pojechał do US, gdzie złożono zapytanie czy taka firma istnieje. 16.IX.2009r. ok. godz. 17.30 Kontrahent pojawił się u Wnioskodawcy, natychmiast zawiadomiono firmę ochroniarską oraz policję - firma ochroniarska zatrzymała osobnika do czasu przyjazdu policji. Gdy przyjechała policja – żona Podatnika złożyła patrolowi wyjaśnienia - Sławomir G. z kolei stwierdził, że mieszka przy ul\`(...)\`. oraz okazał bardzo zniszczony i przełamany dowód osobisty w którym nie było adresu zameldowania. Policja zabrała pana G. ze sobą radiowozem i zatrzymała w areszcie –prawdopodobnie w trakcie przesłuchań przyznał się do kolejnego czynu karalnego. W dniu 16.IX.2009r. pani Jadwiga B. również składała zeznania na KP B. Tam też prowadzone jest dochodzenie w tej sprawie.

W dniu 21.IX.2009r. Wnioskodawca otrzymał z US odpowiedź na zapytanie, że Sławomir G. nie figuruje w ewidencji podatników VAT. W dniu 14.IX.2009r. Zainteresowany uzyskał informacje z UG z Wydziału Działalności Gospodarczej, iż istnieje firma którą prowadzi Kontrahent Wnioskodawcy, ale podany przez niego adres jest inny niż ten w którego posiadaniu jest Zainteresowany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca ma obowiązek dokonania korekt deklaracji VAT za m-ce IV-VII.2009r.?

W związku z zaistniałą sytuacją Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż kwotą VAT w wysokości 5.417,50zł należy obciążyć Sławomira G., a dokonane przez Podatnika odliczenie VAT uznać jako dokonane w sposób prawidłowy. Podatnik przedstawia następujące argumenty:

1.  usługi zostały wykonane
2.  zapłacono za całą wykonaną usługę kwotę brutto
3.  Wnioskodawca zgłosił całą sprawę na Policję (przyczynił się do ujęcia sprawcy)
4.  Podatnik powiadomił o sprawie Urząd Skarbowy - gdzie również zostały kopie dokumentów (oryginały posiada KP).

W wyrokach NSA z dnia 28 marca 1997 r. III SA 1814/95, z dnia 5 marca 1998 r. I SA/Ka 1089/96, z dnia 8 września 1999 r. I SA/Lu 358/97, z dnia 21 kwietnia 1999 r. SA/Sz 557/98 (przywołanych jedynie przykładowo z większej liczby orzeczeń) przyjęto bowiem, że przepis art. 33 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje szczególny przypadek obowiązku zapłaty podatku w efekcie samego wystawienia /wprowadzenia do obrotu prawnego/ faktury VAT z wykazaną kwotą podatku, niezależnie od tego, czy miał miejsce rzeczywisty obrót stanowiący podstawę opodatkowania. Takie pojmowanie przepisu art. 33 ust. 1 uzasadnione jest faktem, że przepis ten, w odróżnieniu od innych przepisów ustawy o VAT, nie jest adresowany do podatnika VAT /a więc podmiotu wykonującego czynności określone w art. 2 ustawy o VAT/ lecz erga omnes zarówno do podatników podatku od towarów i usług, jak i osób nie będących podatnikami tego podatku. Operuje on bowiem szerokim pojęciem „osoby prawnej, jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej lub osoby fizycznej”, wystawiającej fakturę wykazującą kwotę podatku. Celem regulacji zawartej w tym przepisie było więc zapobieżenie możliwym wypadkom wystawiania tzw. „pustych faktur”, nie obrazujących rzeczywistego obrotu. Przepis ten zatem ma charakter swoistej sankcji zapobiegającej takim przypadkom, a jego końcowa treść wskazuje, iż podstawowa zasada określona w tym przepisie /konieczność zapłaty podatku ujętego w fakturze/ ma zastosowanie także wówczas, gdy u podstaw wystawienia faktury legła co prawda sprzedaż, lecz sprzedaż ta nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku.

Powołując się na powyższe wyroki Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zobowiązanie podatkowe ciąży na Sławomirze G.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawowy warunek uzależniający prawo do odliczenia podatku naliczonego zawarty jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Wyraża on ogólną zasadę, zgodnie z którą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstawało w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, mógł obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z przepisów art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy m. in. zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m. in. w art. 88 ww. ustawy.

W myśl postanowień art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących.

Stosownie do regulacji art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Wskazując, w cyt. wyżej art. 106 ustawy, krąg podmiotów obowiązanych wystawić fakturę, ustawodawca posłużył się określeniem „podmioty, o których mowa w art. 15”. Według treści art. 15 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Status danego podmiotu jako podatnika VAT, w świetle powyższego przepisu, jest niezależny od dokonania rejestracji dla potrzeb tego podatku. Jednakże należy podkreślić, iż mocą art. 96 ust. 1 ustawy, na podmioty, o których mowa w art. 15, nałożony został obowiązek złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego, przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 (przepis ten zawiera katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Z obowiązku tego wyłączone zostały jedynie podmioty zwolnione od podatku, które mogą owe zgłoszenie złożyć, aczkolwiek nie mają takiego obowiązku.

Jednocześnie należy powołać dyspozycję § 4 ust. 1, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), zgodnie z którą zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka niemająca osobowości prawnej wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Zatem, w celu skutecznej realizacji prawa, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, podatnik wywodzący takie prawo winien je udokumentować fakturami VAT spełniającymi wymogi formalne określone w rozporządzeniu. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami uprawnieni do wystawiania faktur VAT są wyłącznie zarejestrowani dla celów podatku od towarów i usług podatnicy tego podatku.

W przypadku transakcji zrealizowanej przez sprzedawcę, który nie jest zarejestrowanym podatnikiem, nie można mówić o wystawieniu faktury przez podmiot uprawniony i o dysponowaniu przez nabywcę fakturą uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego. W przypadku takiej transakcji podatnik (nabywca) dysponuje dokumentem nie zawierającym danych przewidzianych postanowieniami prawa podatkowego. Nie można bowiem uznać, iż dokument taki (faktura) zawiera numer identyfikacyjny podatnika, który dla potrzeb stosowania przepisów o podatku od towarów i usług nierozerwalnie związany jest z dokonaniem rejestracji w tym podatku, skoro sprzedawca posługuje się numerem fikcyjnym, lub został wykreślony z rejestru podatników VAT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymywał od Kontrahenta faktury VAT w miesiącach IV-VII.2009r. Podatek VAT został odliczony w rozliczeniu VAT-7. W związku z faktem, iż współpracownik Wnioskodawcy unikał przedstawienia dokumentacji rozliczeń dotyczących podatku VAT – Zainteresowany powziął czynności mające na celu sprawdzenie czy ww. jest podatnikiem podatku VAT. Z odpowiedzi uzyskanej z urzędu skarbowego właściwego miejscowo dla Kontrahenta Wnioskodawcy wynika, iż nie figuruje on w ewidencji podatników podatku od towarów i usług, a zatem podatek VAT należny nie został rozliczony przez Kontrahenta. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku korekty podatku VAT w związku z podatkiem wynikającym z faktur VAT otrzymanych od Kontrahenta, nie będącego podatnikiem VAT.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, iż faktury VAT wystawione przez kontrahenta, który w dacie ich wystawienia nie posiadał statusu podatnika VAT czynnego nie mogły stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy. Istotnym jest bowiem fakt, iż podatek należny nie został odprowadzony przez Kontrahenta Wnioskodawcy. Zatem Wnioskodawca winien dokonać korekty deklaracji podatkowych VAT-7 za okres IV-VII.2009r., bowiem nie przysługiwało Mu prawo do odliczenia podatku VAT określonego w fakturach VAT wystawionych przez podmiot niezarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy nadmienić, że powołane wyżej przepisy nie przewidują wyjątków co do ich stosowania w sytuacji, gdy podatnik nie był świadomy braku uprawnień kontrahenta do wystawienia faktury. W ustawie o podatku od towarów i usług zawarto przepis umożliwiający weryfikację kontrahentów – art. 96 ust. 13 ustawy. Zgodnie z tym unormowaniem, na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku.

Odnosząc się do przywołanego przez Stronę wyroków sądownictwa krajowego należy wskazać, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczenia sądowe są wydawane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005r. nr 8, poz.60 ze zm.) organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Powyższa zasada jest częściowym powieleniem zapisu art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. nr 78, poz. 483), zgodnie z którym organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Wyroki sądów nie mają natomiast charakteru obowiązującego prawa, a zatem nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięć w kolejnych sprawach.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/6 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.