Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.500.2024.3.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-14
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działki; majątek-majątek osobisty; majątek-podział majątku; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nabycie; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; rozwód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30e

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 4 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 18 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia działek.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 sierpnia 2024 r. (wpływ 8 sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Zamieszkuje Pan w Polsce, posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski. Obecnie nie jest Pan zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. 29 kwietnia 2021 r. został Pan wykreślony z rejestru wskutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na okres co najmniej 6 kolejnych miesięcy. Przeważający przedmiot ówcześnie prowadzonej działalności gospodarczej był następujący: sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych. Obecnie działalność ta jest zawieszona.

14 grudnia 1975 r. wstąpił Pan w związek małżeński z p. A.A. (z d. B.), 8 lipca 2013 r. doszło do zawarcia rozdzielności majątkowej w tym małżeństwie. 22 czerwca 2016 r. ustał związek małżeński poprzez rozwód, a 13 sierpnia 2020 r. doszło do podziału majątku wspólnego Pana i Pana byłej małżonki.

Jest Pan właścicielem w szczególności następujących działek gruntu położonych w C.:

1) nr 1 w drodze zakupu - nabycie do majątku wspólnego 3 marca 1997 r.;

2) nr 2, wydzielonej z działki nr 8, która została zakupiona - nabycie do majątku wspólnego 1 lipca 1997 r.;

3) nr 3 w drodze zakupu - nabycie do majątku wspólnego 16 stycznia 1998 r.;

4) udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 4, który to udział został nabyty w części w drodze zakupu, a w części w drodze zamiany (za ruchomości) - nabycie do majątku wspólnego 8 kwietnia 1998 r.;

5) udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 4, który to udział został nabyty w drodze umowy zamiany (za ruchomość) - nabycie do majątku wspólnego 8 grudnia 1998 r.;

6) nr 5 w wykonaniu zapisu testamentowego - nabycie do majątku wspólnego 20 stycznia 2000 r.;

7) nr 6, wydzielonej z działki nr 9 nabytej w wykonaniu zapisu testamentowego - nabycie do majątku wspólnego 20 stycznia 2000 r.;

8) nr 7 - działka ta została zakupiona 23 listopada 2021 r. do Pana majątku osobistego celem zapewnienia dostępu do działki nr 6 z drogi publicznej (ul. (…)) poprzez ulice (…) i (…) (te ulice są prywatne w większości, część należy do gminy), które są obciążone służebnością przejazdu, przechodu i prowadzenia uzbrojenia na rzecz władającego działką nr 6. Zakup tej działki umożliwił stworzenie drugiego wjazdu na nieruchomość składającą się z ww. działek.

Informacje uzupełniające:

a) nieruchomość objęta ww. działkami posiadała już dostęp do drogi publicznej, a nabycie działki nr 7 służyło lepszemu zapewnieniu obsługi komunikacyjnej nieruchomości; innymi słowy nabycie działki nr 7 służyło uatrakcyjnieniu nieruchomości składającej się z ww. działek;

b) nieruchomość składająca się z ww. działek (za wyjątkiem działki nr 7) stanowi część gospodarstwa rolnego, ale ww. działki nie były uprawiane przez Pana (stanowią ugór);

c) jeśli przy transakcji nabycia nieruchomości VAT został naliczony, to Pan go nie odliczał;

d) opisana wyżej działka gruntu nr 8 w momencie jej nabycia była oddana Panu i Pana małżonce w użytkowanie wieczyste w celu prowadzenia na wskazanej działce nowej działalności gospodarczej (w 1989 r.), przy czym rozpoczęcie prowadzenia tej działalności nigdy nie miało miejsca;

e) opisany wyżej podział działek nr 8 i 9 nastąpił na potrzeby podziału majątku wspólnego Pana i Pana byłej małżonki;

f) opisane wyżej nieruchomości należą do Pana majątku osobistego wskutek dokonania podziału majątku wspólnego Pana i Pana byłej małżonki;

g) wskazane wyżej nieruchomości zostały nabyte w celu ulokowania wolnych środków finansowych;

h) wszystkie opisywane działki - oprócz działki nr 2 - nie są zabudowane budynkami ani budowlami w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane;

i) przez działki nr 4, 1, 5 i 3 przebiega kabel energetyczny, należący do przedsiębiorstwa przesyłowego;

j) przez działki nr 1, 4 i 5 przebiega kanał burzowy, niebędący Pana własnością;

k) przez działki nr 4, 5 i 7 przebiega nieczynny kanał deszczowy, niebędący Pana własnością;

l) wskazane wyżej urządzenia techniczne nie obsługują nieruchomości należących do Pana;

m) żadna z ww. działek nie była wykorzystywana przez Pana - ani na potrzeby osobiste ani na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, w szczególności żadna z działek nie stanowiła środka trwałego;

n) żadna z ww. nieruchomości nie była wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług;

o) doszło do nieodpłatnego obciążenia niektórych z ww. działek prawem służebności;

p) Pana była małżonka ustanowiła służebność na własnych działkach na rzecz każdoczesnego właściciela działek nr 6, 5 oraz 2 w celu wykonania instalacji podziemnych;

q) działki nr 5, 3, 1 i 4 są objęte postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ich przeznaczenie jest następujące: tereny dróg publicznych - tereny dróg głównych oraz tereny produkcji, składów i magazynów oraz usług nieuciążliwych; r)

r) działki nr 2, 6 i 7 są objęte postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ich przeznaczenie jest następujące: tereny produkcji, składów i magazynów oraz usług nieuciążliwych. Wzniósł Pan sposobem gospodarczym - za własnym staraniem i na własny koszt - budynek (w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane) o powierzchni ok. 15 m kw. na działce nr 2 - celem uniknięcia prawa pierwokupu tej działki oraz działek objętych tą samą księgą wieczystą. Użytkowanie tego istniejącego już budynku nie rozpocznie się przed sprzedażą nieruchomości. Budynek ten nie zostanie też wynajęty, wydzierżawiony ani oddany do korzystania na innej podstawie.

Informacje o działaniach podjętych przez Pana wobec opisanej wyżej nieruchomości:

a) metodą gospodarczą oczyścił Pan teren ww. działek poprzez usunięcie samosiejek oraz drzew owocowych po dokonaniu podziału majątku wspólnego Pana i Pana byłej małżonki;

b) metodą gospodarczą wykonał Pan ogrodzenie nieruchomości (siatka leśna na słupkach betonowych i drewnianych) celem zapobieżenia porzucaniu odpadów - tylko od strony północnej i południowej, pozostałe boki nieruchomości ogrodzili sąsiedzi;

c) wystąpił Pan o doprowadzenie energii elektrycznej do działki nr 1; złącze (skrzynka) zostało ono wybudowane;

d) nie występował Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy;

e) nie wynajmował ani nie wydzierżawiał Pan żadnej z ww. działek ;

f) część działek nr 4, 1 oraz 5 została wynajęta Panu przez byłą żonę (w okresie od 16 sierpnia 2007 r. do 15 lutego 2008 r.). Pana była żona wyraziła także zgodę na umieszczenie reklamy na jednej ze wskazanych wyżej działek (w 2011 r.) od strony ul. (…), reklama ta była prezentowana maksymalnie przez kilka miesięcy;

g) 14 grudnia 2021 r. podpisał Pan porozumienie z Gminą (…), mocą którego gmina zobowiązała się do uwzględnienia budowy zjazdu do działki nr 7 w projekcie rozbudowy i budowy dróg pod warunkiem, że pokryje Pan koszt budowy zjazdu; zjazd został już wykonany.

Zamierza Pan sprzedać opisane wyżej działki, tj. działki nr 1, 2, 3, 4, 5,6, 7. Zbycie działek nastąpi prawdopodobnie w ciągu 3 lat, tj. do końca 2027 r. W związku z planowaną sprzedażą działek nie wyklucza Pan zawarcia umowy przedwstępnej z potencjalnym nabywcą. Nie udzielił ani nie udzieli Pan innej osobie/innemu podmiotowi pełnomocnictwa bądź jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Pana imieniu celem sprzedaży ww. działek. Nabywca nie uzyska prawa do dysponowania gruntem przed jego nabyciem. Nabywcy nie zostaną udzielone jakiekolwiek pełnomocnictwa, np. do wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę itp.

Dokonywał Pan w przeszłości następujących transakcji związanych z nieruchomościami:

*   w 2006 r. sprzedał Pan działkę nabytą w 1989 r. z powodu braku dostępu do wody;
*   w 2020 r. w ramach jednej transakcji sprzedał Pan część gospodarstwa rolnego, tj. 2 sąsiednie działki (wraz z udziałami w drodze wewnętrznej), stanowiące dla nabywcy jedną całość inwestycyjną, których nabycie nastąpiło w 2008 r., w 2009 r. oraz w 2012 r.;
*   w 2021 r. sprzedał Pan działkę nabytą częściowo w drodze zasiedzenia w 1985 r., częściowo w drodze zniesienia współwłasności w 2004 r., częściowo w drodze umowy majątkowej małżeńskiej w 2013 r. oraz częściowo w drodze zamiany w 2017 r.

Nie był Pan zobowiązany do zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT z tytułu sprzedaży którejkolwiek ze zbytych już nieruchomości ani nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT z tytułu sprzedaży którejkolwiek z tych nieruchomości.

Zbył Pan także niezabudowane działki (nieobjęte wnioskiem) pod drogę na rzecz Skarbu Państwa - Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad - miało to miejsce w 2007 r. Nie był Pan zobowiązany do zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT z tytułu sprzedaży którejkolwiek z tych nieruchomości ani nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT z tytułu sprzedaży którejkolwiek z tych nieruchomości.

Część działek nr 4, 1 oraz 5 została wynajęta Panu przez byłą żonę w okresie od 16 sierpnia 2007 r. do 15 lutego 2008 r. Pana była żona była stroną umowy najmu tych działek, pożytki z wynajmu tych działek pobierała Pana była żona. Pana była żona wystawiała faktury bez podatku VAT z uwagi na zastosowanie zwolnienia podmiotowego, rozliczała z tego tytułu podatek dochodowy (w formie zryczałtowanej). Reklama była umieszczona na działce nr 1. Pożytki z umieszczenia reklamy na ww. działce pobierała tylko Pana była żona (w kwocie ok. 550 zł miesięcznie). Pożytki te były pobierane przez kilka miesięcy.

Nieruchomość składająca się z ww. działek (za wyjątkiem działki nr 7) stanowi część gospodarstwa rolnego, ale nie była uprawiana przez Pana od momentu nabycia do majątku wspólnego nieruchomości będącej przedmiotem planowanej transakcji. Pan, ani Pana była żona, nie wykorzystywaliście ww. nieruchomości w działalności rolniczej, jak również nie byliście czynnymi podatnikami VAT z tytułu działalności rolniczej (gdyż jej nie prowadziliście na wskazanych działkach). Nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działek będących przedmiotem planowanej, opisanej transakcji.

Na działkach nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 nie znajdują się specjalne działy produkcji rolnej.

Wskazane wydzielone działki, w związku z planowaną sprzedażą, utracą charaktery rolny.

Nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży. Wszystkie działki będące przedmiotem planowanej transakcji, opisane we wniosku, za wyjątkiem działki nr 7, są sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako grunty orne. Natomiast działka nr 7 jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów jako teren „zurbanizowany niezabudowany/ w trakcie zabudowy”.

Wskazuje Pan, że środki ze sprzedaży wydzielonych działek, których dotyczy wniosek o interpretację indywidualną, zostaną:

*   przeznaczone częściowo na konsumpcję;
*   częściowo ulokowane z wykorzystaniem bezpiecznych instrumentów finansowych (np. zostaną przeznaczone na zakup obligacji Skarbu Państwa) lub ulokowane na lokacie bankowej;
*   przeznaczone częściowo na sfinansowanie usług opieki zdrowotnej (poprawa i profilaktyka Pana zdrowia).

Nie wyklucza Pan nabycia nieruchomości ze środków, które ma uzyskać, na potrzeby bytowe własne lub swojej rodziny. Środki nie zostaną przeznaczone na zakup nieruchomości na cele inwestycyjne.

Uzyskał Pan interpretacje indywidualne z 13 lipca 2022 r. (0114-KDIP1-2.4012.213.2022.4.RM) oraz z 1 sierpnia 2022 r. (0114-KDIP2-2.4011.380.2022.3.KW) potwierdzające prawidłowość Pana stanowiska.

Niemniej z uwagi na zmianę stanu faktycznego niniejszej sprawy, przedkłada Pan niniejszy wniosek. Wskutek wycofania się z transakcji podmiotu zainteresowanego jej przeprowadzeniem, podjął Pan następujące działania:

1) umieścił Pan na ogrodzeniu baner o sprzedaży terenu;

2) umieścił (za opłatą) ogłoszenie o sprzedaży nieruchomości w Internecie;

3) zlecił doprowadzenie - za wynagrodzeniem - do umowy sprzedaży opisanych działek (pośrednictwo), gdyż nie uważa się za profesjonalistę i potrzebuje wsparcia w pozyskaniu kupca na wskazane nieruchomości. W ramach wspomnianej wyżej umowy pośrednictwa zleceniobiorca umieszcza na ogrodzeniu gruntu swój baner i przejmuje wszelkie związane z tą czynnością koszty, prezentuje nieruchomość potencjalnym nabywcom, uczestniczy w pertraktacjach i przygotowaniu dokumentów (np. list intencyjny, ewentualna przedwstępna i ostateczna umowa sprzedaży), jak również przekazuje Panu niezbędne informacje dotyczące potencjalnych nabywców.

Nie wyklucza Pan zawarcia innych umów pośrednictwa w przyszłości, gdyby okazało się to konieczne do sprzedaży opisanych działek. Jednocześnie z uwagi na projekt modernizacji ulicy (…) (przewiduje się poszerzenie wykonanego już zjazdu na działkę nr 7 przez wąski pasek działki sąsiedniej), zamierza Pan dokupić ok. 37 m kw. działki sąsiedniej; ta wydzielona działka będzie sprzedana wraz z nieruchomościami objętymi niniejszym wnioskiem.

Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego
--------------------------------------------------

Nabycie udziału w działce nr 4 było podyktowane chęcią powiększenia gospodarstwa rolnego. Nabycie nastąpiło w części w drodze zamiany, gdyż nie posiadał Pan środków finansowych na nabycie. Inicjatywa nabycia wyszła ze strony zbywcy.

Jak podkreślono we wniosku, wzniósł Pan sposobem gospodarczym budynek o powierzchni ok. 15 m2 na działce nr 2 - celem uniknięcia prawa pierwokupu tej działki oraz działek objętych tą samą księgą wieczystą. Celem wzniesienia tego budynku - z przyczyn formalnych (pozwolenie na budowę) - był Pan zmuszony doprowadzić energię elektryczną do działki nr 1, aby mieć możliwość doprowadzenia linii energetycznej do działki nr 2. Ostatecznie nie doszło do doprowadzenia tej linii energetycznej do działki nr 2.

Zatem doprowadzenie energii elektrycznej miało na celu ostatecznie umożliwienie uniknięcia prawa pierwokupu, a nie uatrakcyjnienie nieruchomości z tego względu, że nowy nabywca będzie doprowadzał energię elektryczną na własnych warunkach, albowiem obecne parametry nie są adekwatne do prowadzenia działalności gospodarczej (przez nowego właściciela) przewidywanej na terenie całej nieruchomości. Innymi słowy, Pana działania w tym zakresie nie spowodowały uatrakcyjnienia nieruchomości dla nabywcy (zostały wymuszone przez przepisy prawa budowlanego), a służyły uniknięciu prawa pierwokupu.

Na pytanie dotyczące okoliczności w jakich doszło do podpisania porozumienia z Gminą (…) w sprawie budowy zjazdu wskazał Pan, że w tym kontekście istotne są okoliczności poprzedzające podpisanie porozumienia. Otóż zgodnie z planem zagospodarowania terenu, działka nr 6 miała być obsługiwana przez drogę poprowadzoną w innym śladzie, co nie wymuszałoby budowania zjazdu na działce nr 7. Z uwagi na działanie właściciela działek sąsiednich, który wzniósł budynek na terenie przeznaczonym pod drogę, przesądzone zostało, że działka nr 6 nie uzyska dostępu do nowoprojektowanej drogi.

W konsekwencji tego stanu rzeczy, aby niejako „naprawić” tę sytuację, tj. przywrócić potencjalną możliwość obsługi komunikacyjnej działki nr 6, był Pan zmuszony nabyć działkę nr 7. Nabywszy ją, uzyskał Pan faktyczny dostęp do drogi publicznej, lecz - celem zapewnienia właściwej obsługi komunikacyjnej działki nr 6, konieczne było wybudowanie zjazdu.

Wobec powyższego - kontynuując opisane wyżej działania „naprawcze” w ww. celu - wystąpił Pan z inicjatywą zawarcia zjazdu w projekcie budowlanym, wskutek czego Gmina (…) przedstawiła Panu porozumienie i zobowiązała Pana do uiszczenia wynagrodzenia za budowę zjazdu. Tym samym Gmina (…) rozwiązała problem, który sama stworzyła (umożliwienie budowy budynku w śladzie uprzednio projektowanej drogi byłym właścicielom działek sąsiednich).

Jednocześnie prostuje Pan poniższe zdanie zawarte w opisie zdarzenia przyszłego:

Było: „Zakup tej działki umożliwił stworzenie drugiego wjazdu na nieruchomość składającą się z ww. działek.”

Powinno być: „Zakup tej działki umożliwił zagwarantowanie korzystania z drugiego wjazdu na nieruchomość składającą się z ww. działek”.

Na mocy umowy przedwstępnej działek Pan i nabywca zobowiążecie się do zawarcia umowy sprzedaży działek. Umowa przedwstępna zawierać będzie istotne postanowienia umowy przyrzeczonej, w szczególności przedmiot sprzedaży, cenę, sposób i termin jej zapłaty.

W ramach umowy przyrzeczonej nie będą zawarte postanowienia niestandardowe. W szczególności umowa ta nie będzie zobowiązywać Wnioskodawcy do przekazania terenu na cele budowlane przed zawarciem umowy przyrzeczonej. Umowa przedwstępna nie będzie także zobowiązywać żadnej ze stron do wykonania czynności albo uzyskania zgód czy pozwoleń prowadzących do uatrakcyjnienia nieruchomości. W ramach umowy przedwstępnej nie udzieli Pan kupującemu żadnych pełnomocnictw.

Działka zbyta w 2006 r. została nabyta celem budowy domu na własne potrzeby mieszkaniowe.

Działki zbyte w 2020 r. zostały nabyte celem powiększenia gospodarstwa rolnego.

Działka zbyta w 2021 r. została nabyta celem budowy domu na własne potrzeby mieszkaniowe (76% powierzchni nabyto przez zasiedzenie).

Trzy działki zbyte w 2007 r. na rzecz Skarbu Państwa Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad zostały odziedziczone (zatem nie można podać celu nabycia - dziedzicznie nie zależy od woli nabywcy), a trzy inne działki (zbyte w ramach tej samej transakcji) zostały zakupione lub nabyte w drodze zamiany celem wyrównania granicy nieruchomości i powiększenia gospodarstwa rolnego. Miało to ułatwić uprawę terenu całej nieruchomości. Powierzchnia tych 6 zbytych działek na rzecz Skarbu Państwa Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad to: 122 m2, 13 m2, 103 m2, 241 m2, 19 m2. Umowa zbycia tych działek została zawarta w trybie ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, bowiem zbywane działki przeznaczone były pod rozbudowę drogi krajowej nr (…).

Inne niż już opisane czynności nie zostaną dokonane w ramach umowy/umów pośrednictwa. W szczególności zleceniobiorca nie jest ani nie będzie upoważniony do zawierania umów czy tez zaciągania jakichkolwiek zobowiązań w imieniu czy na Pana rachunek, a także do dokonywania czynności w Pana imieniu. Wobec tego pośrednik nie występował i nie będzie występował o zgody/pozwolenia w sprawach dotyczących działek.

Zamierza Pan dokupić ok. 37 m2 działki sąsiedniej celem umożliwienia nabywcy działki budowy chodnika przy drodze. Ma to na celu podniesienie atrakcyjności działki nr 6, do której prowadzi zjazd przez działkę nr 7.

Okoliczności wymuszające budowę zjazdu zostały przedstawione szczegółowo w odpowiedzi powyżej.

Pytania
-------

1\. Czy sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4, 5,6 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy sprzedaż działki nr 7 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof)?

3\. Czy sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4, 5,6, 7 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez prawa do skorzystania ze zwolnienia?

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 1 oraz Nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odpowiedź na pytania Nr 3 dotyczące podatku od towarów i usług udzielona została odrębnie.

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad. 1

Sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Sprzedaż działki nr 7 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e updof, jeśli jej zbycie zostanie dokonane przed 1 stycznia 2027 r. Z kolei w przypadku dokonania zbycia działki nr 7 po 31 grudnia 2026 r., jej sprzedaż będzie neutralna podatkowo w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska do pytania Nr 1

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a updof, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do art. 10 ust. 6 updof, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Okoliczność, że istotna jest data nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) do majątku wspólnego, a nie data podziału majątku wspólnego, znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 24.08.2020 r. (0115-KDIT3.4011.459.2020.1.KR). Oznacza to, że nieruchomości, objęte rozpatrywanym pytaniem, zostały nabyte dawniej niż pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Ich odpłatne zbycie nie powoduje więc powstania przychodu z tego względu, że zbycie to nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak stanowi bowiem art. 5a pkt 6 updof, przez działalność gospodarczą rozumie się działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W niniejszej sprawie nie można mówić o tym, że zbycie nieruchomości, objętych rozpatrywanym pytaniem, nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej. Świadczą o tym następujące okoliczności:

a) część ze sprzedawanych nieruchomości została nabyta pod tytułem darmym (spadkobranie);

b) nie podejmował Pan aktywnych działań z zakresu obrotu nieruchomościami, tj. nie ulepszał, nie reklamował nieruchomości (ponad czynności standardowe jak np. ogłoszenie o zamiarze sprzedaży);

c) działania podejmowane przez Pana (oczyszczenie i częściowe ogrodzenie nieruchomości) służyły utrzymaniu nieruchomości w stanie niepogorszonym, jak również ograniczeniu ingerencji w wykonywanie Pana prawa własności (uniknięcie prawa pierwokupu poprzez wybudowanie budynku o powierzchni ok. 15 m kw.).

Ponadto zauważyć należy, że nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w branży nieruchomościowej. Dotychczas sprzedawane nieruchomości były związane z wykonywaniem zarządu majątkiem osobistym. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2021 r. (II FSK 3454/18) podkreślono, że „działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania”. Przedstawione okoliczności faktyczne sprawy nie dają podstawy do uznania, że przychody ze zbycia nieruchomości stanowią dla Pana stałe źródło dochodu. Przeciwnie, mowa o jednej transakcji sprzedaży siedmiu działek w sytuacji, w której pozostałe (dokonywane w przeszłości) transakcje sprzedaży nieruchomości miały stricte prywatny charakter. Powyższe argumenty prowadzą więc do uznania, że sprzedaż działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie oraz jako dokonana w wykonaniu zarządu majątkiem osobistym, a nie w wykonaniu działalności gospodarczej.

Uzasadnienie stanowiska do pytania Nr 2

Stosownie do przepisów i okoliczności faktycznych powołanych w stanowisku do pytania nr 1, sprzedaż działki nr 7 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż cena sprzedaży tej działki zostanie zaliczona do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a updof. Zbycie tej działki nastąpi bowiem przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, a ponadto zbycie nastąpi w wykonaniu zarządu majątkiem osobistym, a nie w wykonaniu działalności gospodarczej. Wobec faktu, że cena sprzedaży działki nr 7 stanowić będzie przychód o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a updof, będzie on opodatkowany według zasad określonych w art. 30e updof. W szczególności zastosowanie znajdzie ustęp 1 tego artykułu, w myśl którego od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Powyższe argumenty prowadzą więc do następującej konstatacji: sprzedaż działki nr 7 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e updof, jeśli jej zbycie zostanie dokonane przed 1 stycznia 2027 r. Z kolei w przypadku zbycia działki nr 7 po 31 grudnia 2026 r., jej sprzedaż będzie neutralna podatkowo w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Źródła przychodów
-----------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy:

Źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1) odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2) zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej ̶ oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1) jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2) wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3) prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

W celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem działek.

Jak już wcześniej wyjaśniliśmy, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu nie sposób przyjąć, że planowana sprzedaż przedmiotowych działek wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisanych okolicznościach nie ma podstaw do stwierdzenia, że będzie Pan sprzedawał opisane działki w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zachowanie sprzedającego w odniesieniu do posiadanych nieruchomości to czynności, które nie noszą znamion zorganizowanej działalności o charakterze handlowym.

Jak wskazał Pan w opisie okoliczności faktycznych sprawy:

1\. opisane we wniosku nieruchomości działki 1, 2, 3, 4, 5, 6 należą do Pana majątku osobistego wskutek dokonania podziału majątku wspólnego Pana i Pana byłej małżonki;

2\. jest Pan właścicielem w szczególności następujących działek gruntu położonych w (\`(...)\`):

*   nr 1– nabytej w drodze zakupu do majątku wspólnego 3 marca 1997 r.;
*   nr 2, wydzielonej z działki nr 8- nabycie w drodze zakupu do majątku wspólnego 1 lipca 1997 r.;
*   nr 3 - nabytej w drodze zakupu do majątku wspólnego 16 stycznia 1998 r.;
*   udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 4, który to udział został nabyty w części w drodze zakupu, a w części w drodze zamiany (za ruchomości) - nabycie do majątku wspólnego 8 kwietnia 1998 r.;
*   udziału wynoszącego 1/2 w prawie własności działki nr 4, który to udział został nabyty w drodze umowy zamiany (za ruchomość) - nabycie do majątku wspólnego 8 grudnia 1998 r.;
*   nr 5 - nabytej w wykonaniu zapisu testamentowego do majątku wspólnego 20 stycznia 2000 r.;
*   nr 6, wydzielonej z działki nr 9 – nabytej w wykonaniu zapisu testamentowego do majątku wspólnego 20 stycznia 2000 r.;
*   nr 7 - działka ta została zakupiona 23 listopada 2021 r. do majątku osobistego Wnioskodawcy celem zapewnienia dostępu do działki nr 6 z drogi publicznej. Zakup tej działki umożliwił stworzenie drugiego wjazdu na nieruchomość składającą się z ww. działek.

3\. nieruchomość składająca się z ww. działek (za wyjątkiem działki nr 7) stanowi część gospodarstwa rolnego, ale nie była uprawiana przez Pana od momentu nabycia do majątku wspólnego nieruchomości będącej przedmiotem planowanej transakcji;

4\. wskazane wyżej nieruchomości zostały nabyte w celu ulokowania wolnych środków finansowych;

5\. wszystkie opisywane działki - oprócz działki nr 2 - nie są zabudowane budynkami ani budowlami w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane;

6\. żadna z ww. działek nie była wykorzystywana przez Pana - ani na potrzeby osobiste ani na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, w szczególności żadna z działek nie stanowiła środka trwałego;

7\. nie wynajmował ani nie wydzierżawiał Pan żadnej z ww. działek;

8\. nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

9\. Wszystkie działki będące przedmiotem planowanej transakcji, opisane we wniosku, za wyjątkiem działki nr 7, są sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako grunty orne. Natomiast działka nr 7 jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów jako teren „zurbanizowany niezabudowany/ w trakcie zabudowy”.

Wnioskodawca dokonywał w przeszłości następujących transakcji związanych z nieruchomościami, które mieściły się w czynnościach zarządu majątkiem osobistym (nie następowały w ramach działalności gospodarczej):

*   działka zbyta w 2006 r. została nabyta celem budowy domu na własne potrzeby mieszkaniowe,
*   działki zbyte w 2020 r. zostały nabyte celem powiększenia gospodarstwa rolnego.
*   działka zbyta w 2021 r. została nabyta celem budowy domu na własne potrzeby mieszkaniowe (76% powierzchni nabyto przez zasiedzenie).

Co istotne, nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży nieruchomości, które mogłyby zostać uznane za element „ciągłości” działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Okoliczności faktyczne wskazane przez Pana nie dają zatem podstaw do uznania, że planowane transakcje sprzedaży opisanych nieruchomości, nastąpią w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia niezabudowanych działek, należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma ustalenie daty ich nabycia.

Przy czym, jak wynika z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie”, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć, każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano powyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości i ww. praw majątkowych ma istotne znaczenie dla określenia skutków podatkowych ich odpłatnego zbycia.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie planowana sprzedaż przez Pana działek nr 1, 2, 3, 4, 5,6, 7 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy ich odpłatne zbycie miało miejsce po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami
--------------------------------------

Wskazał Pan, że działki nr 1, 2, 3, 4, 5,6 zostały nabyte przez Pana i żonę do majątku wspólnego, a zatem należy odnieść się do kwestii stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami, które zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

W świetle art. 31 § 1 ww. ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ustawodawca ukształtował jako wspólność łączną, bezudziałową.

Z kolei jak stanowi art. 35 ww. Kodeksu:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Stosownie natomiast do art. 47 § 1 zdanie pierwsze ww. ustawy:

Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-50¹ (art. 48 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu powyższych przepisów są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

W związku z powyższym, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych − datą nabycia przez Pana działek nr 1, 2, 3, 4, 5,6 jest data nabycia ich do majątku wspólnego małżonków.

Skutki podatkowe sprzedaży działek
----------------------------------

Z opisu sprawy wynika, że nieruchomości, tj. działki o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6 pierwotnie należały do majątku wspólnego Pana i byłej żony, następnie 8 lipca 2013 r. doszło do zawarcia rozdzielności majątkowej w małżeństwie, 22 czerwca 2016 r. ustał związek małżeński poprzez rozwód, a 13 sierpnia 2020 r. doszło do podziału majątku wspólnego małżonków. Zatem za datę nabycia przez Pana działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6 należy przyjąć daty, w których Pan i Pana żona nabyliście nieruchomości do majątku wspólnego. Zaś data nabycia działki nr 7 to data jej zakupu do Pana majątku osobistego.

Warto zwrócić uwagę na obecną konstrukcję art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Z treści wniosku wynika, że nabył Pan nieruchomości będące przedmiotem Pana zapytania w następujący sposób:

*   działka nr 1 nabyta w drodze zakupu - nabycie do majątku wspólnego 3 marca 1997 r.;
*   działka nr 2, wydzielona z działki nr 8, która została zakupiona - nabycie do majątku wspólnego 1 lipca 1997 r.;
*   działka nr 3 nabyta w drodze zakupu - nabycie do majątku wspólnego 16 stycznia 1998 r.;
*   udział wynoszący 1/2 w prawie własności działki nr 4, który to udział został nabyty w części w drodze zakupu, a w części w drodze zamiany (za ruchomości) - nabycie do majątku wspólnego 8 kwietnia 1998 r.;
*   udział wynoszący 1/2 w prawie własności działki nr 4, który to udział został nabyty w drodze umowy zamiany (za ruchomość) - nabycie do majątku wspólnego 8 grudnia 1998 r.;
*   działka nr 5 nabyta w wykonaniu zapisu testamentowego - nabycie do majątku wspólnego 20 stycznia 2000 r.;
*   działka nr 6, wydzielona z działki nr 9 nabytej w wykonaniu zapisu testamentowego - nabycie do majątku wspólnego 20 stycznia 2000 r.;

Zatem planowana sprzedaż przedmiotowych działek, tj. działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie skutkować obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tej sprzedaży. Sprzedaż ww. nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych sprzedaży działki o numerze 7 zakupionej 23 listopada 2021 r. wskazać należy, że odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości dokonane przed 1 stycznia 2027 r., będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

Dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z treści przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 6f ww. ustawy:

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej ,,Monitor Polski”.

Zgodni natomiast z treścią art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast w przypadku sprzedaży działki o numerze 7 zakupionej 23 listopada 2021 r. , której dokona Pan po 31 grudnia 2026 r., wskazać należy, że odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości po tej dacie nie będzie stanowiło źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

Pana stanowisko jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).