Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDWT.4011.766.2022.9.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-13
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

\- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
==========================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 25 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 731/23, i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym o osób fizycznych jest:

– prawidłowe w części dotyczącej uznania uzyskiwanego honorarium autorskiego za dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz możliwości stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania (pytanie nr 1),

– nieprawidłowe w części dotyczącej uwzględniania ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i kosztów do obliczenia wskaźnika nexus (pytanie nr 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 października 2022 (data wpływu 26 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 nr 80 poz. 350 ze zm.; dalej: ustawa o PIT). Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania. W ramach ww. działalności gospodarczej od (\`(...)\`) 2022 r. świadczy na rzecz kontrahenta (dalej: Kontrahent) usługi związane z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania. Usługi świadczone są na podstawie umowy z Kontrahentem (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy, Wnioskodawca zobowiązany jest do wykonania następujących czynności:

– programowanie systemów embedded,

– tworzenie rozwiązań frontend oraz backend,

– rozwój, optymalizacja oraz tworzenie i wdrażanie oprogramowania oraz architektury aplikacji,

– projektowanie nowych rozwiązań oraz architektury aplikacji,

– testowanie urządzeń, aplikacji i oprogramowania embedded,

– tworzenie i utrzymywanie dokumentacji technicznej,

– utrzymanie oraz optymalizacja aplikacji i oprogramowania embedded,

– inne wynikające z określonego projektu.

Ponadto, Wnioskodawca zobowiązany jest przenieść autorskie prawa majątkowe wraz z prawami zależnymi i prawem do zezwalania na wykonywanie praw zależnych i prawa pokrewne do dzieła powstałego w związku z realizacją ww. czynności.

Wnioskodawca z tytułu wykonywania ww. czynności oraz przeniesienia autorskich praw majątkowych uzyskuje wynagrodzenie, wypłacane przez Kontrahenta na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur VAT. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskuje także przychody z innego tytułu (działalność handlowa), jednak nie są one uzyskiwane w ramach ww. Umowy i nie są one przedmiotem wniosku.

Wnioskodawca na podstawie prowadzonej ewidencji godzin poświęconych na wykonywanie czynności w każdym okresie rozliczeniowym wyodrębnia wysokość wynagrodzenia otrzymywanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych (dalej: Honorarium autorskie). Pozostała część wynagrodzenia uzyskiwana w ramach Umowy dotyczy w przeważającej części czynności o charakterze rutynowym, jeżeli takie czynności Wnioskodawca wykonuje w danym okresie rozliczeniowym.

Projekt, nad którym obecnie pracuje Wnioskodawca dotyczy (\`(...)\`). Cały kod jest pisany od podstaw — nie są wykorzystywane zewnętrzne biblioteki.

Wnioskodawca w ramach Umowy przenosi na Kontrahenta autorskie prawa majątkowe do oprogramowania na wszelkich polach eksploatacji, w szczególności następujących:

– trwałe lub czasowe zwielokrotnianie w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, w tym zwielokrotnienie kodu źródłowego, czynności te nie będą wymagały dodatkowej zgody Wnioskodawcy,

– tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała,

– rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu oryginału lub jego kopii.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy oraz modyfikuje (ulepsza i rozwija) oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej. W przypadku rozwijania ww. oprogramowania rozwijany jest zarówno główny kod programu, jak i tworzone są nowe funkcjonalności w postaci modułów – w każdym ww. przypadku dochodzi do powstania odrębnego utworu (tj. nowego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej: Utwór) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.u. 2019 poz. 123). Utwory wytwarzane są przez Wnioskodawcę od podstaw, a rezultatem prac jest cały utwór, rozumiany jako całość programu komputerowego, dodatkowa funkcjonalność do programu komputerowego bądź też odrębny kod źródłowy do danego programu.

Wnioskodawca nie jest właścicielem/współwłaścicielem oprogramowania, które jest przez niego ulepszane. Wnioskodawca rozwijając oprogramowanie działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania. W przypadku modyfikowania, ulepszania rozwijania oprogramowania autorstwa innych osób, Wnioskodawcy nie przysługuje własność tego oprogramowania w wyniku nabycia prawa od innego podmiotu lub licencja wyłączna do korzystania z modyfikowanego/ulepszanego oprogramowania. W przypadku modyfikowania lub ulepszania oprogramowania autorstwa Wnioskodawcy, odbywa się ono po przeniesieniu na Kontrahenta praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania. Wnioskodawcy nie przysługuje wyłączna licencja do korzystania z modyfikowanego lub ulepszonego prawa celem dokonania jego modyfikacji lub ulepszenia.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach rozwijania oprogramowania jest działalnością twórczą, o czym świadczy jej indywidualny, kreatywny i innowacyjny charakter oraz posiadanie cechy nowości. Działalność Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Tym samym, działania Wnioskodawcy prowadzą do poprawy użyteczności, innowacyjności oraz funkcjonalności oprogramowania. W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. O powyższym świadczy fakt, że tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie służy do obsługi innowacyjnego urządzenia, posiadającego funkcjonalności nie spotykane wcześniej w podobnych urządzeniach.

Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia oraz nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (czynności takie mogą być wykonywane, jednak nie są objęte Honorarium autorskim). Wnioskodawca nie nabywa ani wyników prac badawczo-rozwojowych, ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca ponosi następujące wydatki związane z czynnościami wykonywanymi w ramach Umowy:

a) wydatki eksploatacyjne związane z rowerem i samochodem (środek trwały w działalności gospodarczej), używanych przez Wnioskodawcę celem dojazdu do Kontrahenta, tj. wydatki na paliwo, ubezpieczenie, bieżące naprawy;

b) wydatki na wyposażenie niezbędne do wykonywania czynności w ramach Umowy — smartfon, komputer wraz z całym osprzętem;

c) ustalona według odpowiedniej proporcji część poniższych wydatków dotyczących mieszkania Wnioskodawcy, w którym znajduje się siedziba działalności gospodarczej i które stanowi środek trwały w ww. działalności gospodarczej: amortyzacja, czynsz administracyjny, opłaty za prąd, gaz i ubezpieczenie mieszkania;

d) składki na ubezpieczenia społeczne.

Niektóre z ww. wydatków związane są bezpośrednio tylko z czynnościami wykonywanymi w ramach Umowy, natomiast niektóre z nich dotyczą całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca informuje, że ww. wydatki są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność. Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że od momentu rozpoczęcia świadczenia usług w ramach Umowy prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde prawo własności intelektualnej.

**Uzupełnienie wniosku**

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest m.in. możliwość stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT w stosunku do dochodów uzyskiwanych w ramach Umowy. Tym samym, w szczególności przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest to, czy wytworzenie utworów jest w całości efektem działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT, prowadzonej przez Wnioskodawcę. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, poprzez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy oraz modyfikuje (ulepsza i rozwija) oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej. W przypadku rozwijania ww. oprogramowania rozwijany jest zarówno główny kod programu, jak i tworzone są nowe funkcjonalności w postaci modułów – w każdym ww. przypadku dochodzi do powstania odrębnego utworu (tj. nowego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej: Utwór) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. 2019 poz. 123). Utwory wytwarzane są przez Wnioskodawcę od podstaw, a rezultatem prac jest cały Utwór, rozumiany jako całość programu komputerowego, dodatkowa funkcjonalność do programu komputerowego bądź też odrębny kod źródłowy do danego programu.

Należy zatem wskazać, że określenia „oprogramowanie”, „dzieło”, „projekt” oznaczają odrębne Utwory, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jako autorskie prawo do programu komputerowego. Jednocześnie, w kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej pod pojęciem „program komputerowy” należy rozumieć ww. Utwory.

Projekt, nad którym obecnie pracuje Wnioskodawca dotyczy (\`(...)\`). Cały kod jest pisany od podstaw — nie są wykorzystywane zewnętrzne biblioteki.

Efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca informuje, że sformułowania: rozwijam, modyfikuję, ulepszam oznaczają te same czynności. W przypadku rozwijania ww. oprogramowania rozwijany jest zarówno główny kod programu, jak i tworzone są nowe funkcjonalności w postaci modułów – w każdym ww. przypadku dochodzi do powstania odrębnego utworu, (tj. nowego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej: Utwór) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. 2019 poz. 123).

Efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnym. Wnioskodawcy jako autorowi zawsze przysługują majątkowe prawa autorskie do ww. programów komputerowych. Jednocześnie Wnioskodawca na podstawie Umowy zobowiązany jest przenieść autorskie prawa majątkowe do ww. programów komputerowych na Kontrahenta, w zamian za Honorarium autorskie.

Wnioskodawca uzyskuje dochód (Honorarium autorskie) z tytułu przeniesienia praw majątkowych do Utworów na Kontrahenta, na podstawie Umowy.

Wnioskodawca wyodrębnia z wynagrodzenia otrzymywanego od Kontrahenta Honorarium autorskie — jedynie do Honorarium autorskiego Wnioskodawca zamierza stosować preferencyjną stawkę, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Kontrahent w zamian za Honorarium autorskie nabywa wszelkie majątkowe prawa autorskie wraz z prawami zależnymi i prawa pokrewne do Utworu z chwilą jego wytworzenia przez Wnioskodawcę. Z tą chwilą Kontrahent nabywa również własność nośników, na których utrwalony jest Utwór, jeżeli utrwalony został na nośnikach niebędących własnością Kontrahenta – powyższe dotyczy wszelkich utworów stworzonych przez Wnioskodawcę, o ile zostały stworzone w wykonaniu zlecenia Kontrahenta. Przeniesienie autorskich praw majątkowych wraz z prawami zależnymi i prawem do zezwalania na wykonywanie praw zależnych do Utworów będących programami komputerowymi następuje na wszelkich znanych w chwili ich powstania polach eksploatacji.

Wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do Utworów w zakresie określonym Umową Wnioskodawca każdorazowo wydaje Kontrahentowi kod źródłowy. Wszelkie prawa nabyte przez Kontrahenta na mocy Umowy nie są ograniczone w czasie ani terytorialnie. Wnioskodawca wyraża zgodę na wprowadzanie przez Kontrahenta modyfikacji w Utworze, a także jego dekompilacji i ponownej kompilacji.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wydatki, które Wnioskodawca opisał we wniosku ponoszone są w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że przedmiotowe wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o PIT. Pytanie Wnioskodawcy dotyczy jedynie sposobu alokacji wydatków do przychodu uzyskiwanego w postaci Honorarium autorskiego, celem ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Pytanie dotyczy wyłącznie wykładni przepisów ustawy o PIT regulujących kwestię będącą przedmiotem zapytania.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane przez niego Utwory są efektem prac badawczo-rozwojowych, tj. prac rozwojowych. Wspomniane prace rozwojowe, wyszczególnione w opisie stanu faktycznego i mające na celu bezpośrednio wytworzenie Utworów, opierają się na wykorzystywaniu dostępnych aktualnie wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy w zakresie narzędzi informatycznych w celu planowania produkcji, a także projektowania oraz tworzenia nowych, innowacyjnych produktów. Opisana działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do Utworów (czynności takie mogą być wykonywane w ramach Umowy, ale nie są one objęte Honorarium autorskim i tym samym nie są przedmiotem Wniosku). W opinii Wnioskodawcy, wykonywane przez niego czynności spełniają kryteria działalności badawczo-rozwojowej, tj.: twórczość, systematyczność oraz zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę cechuje charakter twórczy na skalę przedsiębiorstwa, gdyż służą one wytworzeniu innowacyjnych, oryginalnych i posiadających cechę nowości rozwiązań, zastosowanych w Utworach. Rezultat działalności twórczej Wnioskodawcy jest ustalony, a także posiada indywidualny i oryginalny charakter.

Prace Wnioskodawcy prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Na działalność wykonywaną przez Wnioskodawcę w ramach Umów składa się zarówno praca deweloperska (pisanie kodu), jak i spotkania biznesowe oraz techniczne, mające na celu zebranie specyfikacji oraz ustalenie wymogów i norm odnośnie funkcjonowania oprogramowania. Podczas ww. spotkań Wnioskodawca planuje swoje działania, tj. ustalane są określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby.

Prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę prowadzi również do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca prowadząc działalność badawczo-rozwojową wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych Utworów.

Pytania
-------

1) Czy Honorarium autorskie uzyskiwane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej Umowy należy uznać za dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, w związku z czym Wnioskodawca ma możliwość stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT w stosunku do otrzymywanego Honorarium autorskiego?

2) W jaki sposób, na gruncie art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy PIT, należy przypisać ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki „(tj. a-i)” do Honorarium autorskiego uzyskiwanego na podstawie zawartej Umowy?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Honorarium autorskie osiągane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej Umowy należy uznać za dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, w związku z czym Wnioskodawca ma możliwość stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT w stosunku otrzymywanego Honorarium autorskiego.

1) Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów objętych podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy (art. 5-a pkt. 6 ustawy o PIT). Jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Według art. 30c ust. 1 ustawy o PIT, podatek od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej może wynosić 19% podstawy obliczenia podatku, która powinna zostać ustalona zgodnie z ust. 2 ww. artykułu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (art. 5a pkt 38 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT). W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o PIT:

1\. Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej; w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

2\. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1 , w odrębnej ewidencji.

Jak stanowi art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 1994 nr 24 poz. 83 ze zm., dalej: ustawa Pr. aut), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) (art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy Pr. aut.).

Zgodnie z art. 74 ustawy Pr. aut:

1\. Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

2\. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

4\. Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;

2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;

3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2018 poz. 1668 ze zm., dalej: ustawa prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Analizując prawo Wnioskodawcy do zastosowania tzw. ulgi IP Box, o której mowa w art. 30ca ustawy o PIT należy rozpatrzyć dwa aspekty działalności Wnioskodawcy, tj.:

– czy utwory Wnioskodawcy objęte są w całości ochroną prawną wynikającą z art. 74 ustawy o pr. aut. jako autorskie prawa do programu komputerowego;

– czy wytworzenie Utworów jest w całości efektem działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Jak wyżej wskazano, jednym z kwalifikowanych praw własności intelektualnej może być autorskie prawo do programu komputerowego.

Ustawodawca nakazuje odwołanie się do odrębnych aktów prawnych, będących podstawą ochrony prawnej obejmującej poszczególne przedmioty ochrony oraz podkreśla, że aby przedmiot ochrony mógł został uznany za kwalifikowane prawo własności intelektualnej powinien on zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy pr. aut., przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem. symbolami matematycznymi oraz znakami graficznymi, w tym m.in. programy komputerowe, pod warunkiem spełnienia przesłanek, o których mowa w ust. 1 ww. artykułu, tj.:

– utwór jest przejawem działalności twórczej;

– utwór cechuje indywidualny charakter;

– utwór jest ustalony.

W celu zbadania podstawy ochrony prawnej obejmującej autorskie prawo do programu komputerowego, należy odwołać się do przepisów szczególnych dotyczących programów komputerowych zawartych w art. 74 ustawy pr. aut. Powyższa ustawa oraz żadna z ustaw podatkowych oraz poza podatkowych nie definiują pojęcia programu komputerowego. Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej — IP Box (dalej: Objaśnienia), powołującymi się na stanowisko doktryny, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. przy czym pojęcie „komputer” powinno odnosić się do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji do których został stworzony. Pojęcie programu komputerowego może również obejmować interfejs (tj. część łącząca program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym), jeżeli w rzeczywistości stanowi on funkcjonalną część programu komputerowego. W związku z powyższym, elementami chronionymi autorskim prawem do programu komputerowego są forma programów oraz interfejsów. Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box (dalej: Objaśnienia): 77. Przede wszystkim podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania (s. 32,33) oraz:

78\. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie (s. 33). Zgodnie z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5, pojęcie autorskie prawo do programu komputerowego w kontekście art. 30ca ustawy o PIT również powinno być rozumiane szeroko.

W opinii Wnioskodawcy, wytwarzane przez Wnioskodawcę Utwory w całości spełniają ww. przesłanki uznania ich za utwory będące przedmiotem prawa autorskiego, w rozumieniu ustawy Pr. aut, ze względu na fakt bycia ustalonymi przejawami działalności twórczej, o indywidualnym charakterze, co zostało wykazane w opisie stanu faktycznego.

Utwory spełniają również przytoczoną definicje programu komputerowego – Utwory będące efektem działalności Wnioskodawcy należy uznać za zestawy instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze, lub innym urządzeniu, czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

W opisywanym przypadku, jak wykazano w opisie stanu faktycznego, ww. rezultatem jest odpowiednie działanie „inteligentnych” (\`(...)\`).

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy oraz w świetle powyższych ustaleń, Utwory wytwarzane przez Wnioskodawcę należy uznać za programy komputerowe w rozumieniu art. 74. w związku z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy Pr. aut, w związku czym podlegać będą one w całości ochronie prawnej wynikającej z ww. artykułu jako autorskie prawa do programu komputerowego.

W świetle powyższych ustaleń oraz zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, warunkiem uznania jednego z wymienionych w ww. artykule przedmiotów ochrony prawnej za kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest fakt wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przedmiotu ochrony w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa zdefiniowana została w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” świadczy o tym, że w celu uznania działalności za badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził tylko badania naukowe lub tylko prace rozwojowe. Zarówno badania naukowe, jak i prace rozwojowe, winny byt w świetle ww. artykułu rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane przez niego Utwory są efektem prac badawczo-rozwojowych, tj. prac rozwojowych.

Wspomniane prace rozwojowe, wyszczególnione w opisie stanu faktycznego i mające na celu bezpośrednio wytworzenie Utworów, opierają się na wykorzystywaniu dostępnych aktualnie wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy w zakresie narzędzi informatycznych w celu planowania produkcji, a także projektowania oraz tworzenia nowych, innowacyjnych produktów. Opisana działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian Wprowadzanych do Utworów (czynności takie są wykonywane, jednak nie są objęte Honorarium autorskim).

W opinii Wnioskodawcy, wykonywane przez niego czynności spełniają kryteria działalności badawczo-rozwojowej, tj.: twórczość, systematyczność oraz zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę cechuje charakter twórczy na skalę przedsiębiorstwa, gdyż służą one wytworzeniu innowacyjnych, oryginalnych i posiadających cechę nowości rozwiązań, zastosowanych w Utworach. Rezultat działalności twórczej Wnioskodawcy jest ustalony, a takie posiada indywidualny i oryginalny charakter.

Prace Wnioskodawcy prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na działalność wykonywaną przez Wnioskodawcę w ramach Umów składa się zarówno praca deweloperska (pisanie kodu), jak i spotkania biznesowe oraz techniczne, na celu zebranie specyfikacji oraz ustalenie wymogów i norm odnośnie funkcjonowania oprogramowania.

Podczas ww. spotkań Wnioskodawca planuje swoje działania, tj. ustalane są określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby.

Prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę prowadzi również do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań — Wnioskodawca prowadząc działalność badawczo-rozwojową wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych Utworów.

W związku z powyższym, wytwarzane przez Wnioskodawcę Utwory należy, w opinii Wnioskodawcy, uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ustawy o PIT.

Świadczy o tym fakt, że Utwory:

– objęte są w całości ochroną prawną wynikającą z art. 74 i ustawy pr. aut., jako autorskie prawa do komputerowego;

– ich wytworzenie będzie w całości efektem prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego i powyższych ustaleń, zdaniem Wnioskodawcy, na skutek przeniesienia na Kontrahenta praw majątkowych do Utworów w zamian za Honorarium autorskie, Wnioskodawca osiąga dochód ze źródła, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, tj. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 1, podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wyniesie 5% podstawy opodatkowania. Wysokość kwalifikowanego dochodu ustala się zgodnie z art. 30ca ust. 4. jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według określonego w ustawie wzoru.

Jak wynika z ust. 6 artykułu, w sytuacji braku poniesienia w danym roku podatkowym faktycznych kosztów na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tak jak to ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy, wskaźnik o którym mowa w ust. 4 ww. artykułu przyjmie wartość 1.

W związku z powyższym, Wnioskodawca ma prawo stosowania preferencyjnej stawki 5% w stosunku do całości dochodu osiągniętego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że spełnia on wszelkie ustawowe warunki zastosowania preferencyjnej stawki, o których mowa w art. 30cb ustawy o PIT, tj. m.in.:

a) prowadzi w ramach odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji dokumentację mająca na celu ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

b) wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo Własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy:

– wydatki wskazane w opisie stanu faktycznego w lit. a-c, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT; wydatki wskazane w lit. a i c stanowić będą koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w części przypadającej na przychód uzyskiwany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalonej zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o PIT;

– wydatki wskazane w opisie stanu faktycznego w lit. a-d, stanowiące koszty działalności badawczo-rozwojowej, mogą w całości uznane za koszty do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Wnioskodawca, kontynuując ustalenia przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 1 zaznacza, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej ustala jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jak stanowi natomiast art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT). Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów (art. 22 ust. 3 ustawy o PIT).

Wnioskodawca pragnie na wstępie wskazać, że dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% jest on zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

• dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w roku podatkowym;

• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód (wskaźnika Nexus).

W celu ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności Intelektualnej, osiągniętego w roku podatkowym, należy co do zasady uwzględnić zarówno koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem z kwalifikowanych prawa własności Intelektualnej, jak i koszty pośrednio związane z ww. przychodami. Jak wykazano w opisie stanu faktycznego i w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności gospodarczej osiąga przychód zarówno z kwalifikowanych praw do własności intelektualnej, jak i z innych tytułów. Jak również wykazano w opisie stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi w związku z uzyskiwaniem przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej określone wydatki. Część ww. wydatków związanych jest zarówno z przychodem z kwalifikowanych praw własności, jak i z przychodem z innych tytułów. Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w opisie stanu faktycznego wydatki w lit. a i c należy uznać za koszty pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT i z zastosowaniem proporcji o której mowa w art. 22 ust 3 ustawy o PIT należy przypisać te wydatki odpowiednio do przychodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak i z pozostałych tytułów.

Rozwijając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wydatków niezwiązanych bezpośrednio z konkretnym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należy posłużyć się proporcją przychodu, wynikającą z art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, tj. w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w konsekwencji Wnioskodawca ma prawo odliczyć właściwą część kosztów pośrednich od przychodów uzyskiwanych z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Mimo że art. 22 ust. 3 ustawy o PIT odnosi się przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów z innych źródeł, nic nie stoi na przeszkodzie, aby posiłkować się z nim przy obliczaniu stosunku kosztów dotyczących przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności Intelektualnej oraz pozostałych przychodów. Powyższe potwierdza akapit 136 Objaśnień: „Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.”

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2020 r. sygn. 0112-KCHL2-2.4011.32.2019.2.MM.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika Nexus. Wnioskodawca pragnie wskazać, że w trakcie ustalania ww. wskaźnika istotne jest to, aby wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Należy zatem przyjąć, ze jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wszystkie wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę i wskazane w opisie stanu faktycznego w lit a-d, mogą w całości stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust 4 ustawy o PIT, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Stanowisko znajduje potwierdzenie w dotychczasowym wydanych Interpretacjach indywidualnych, np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 listopada 2020 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4011.556.2020.2.AA.

Tym samym podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy:

• wydatki wskazane w opisie stanu faktycznego w lit. a-c, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust 2 ustawy o PIT, wydatki wskazane w lit a i c stanowić będą koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w części przypadającej na przychód uzyskiwany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalonej zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o PIT;

• wydatki wskazane w opisie stanu faktycznego w lit. a-d, stanowiące koszty działalności badawczo-rozwojowej, mogą zostać w całości uznane za koszty do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

17 listopada 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0115-KDWT.4011.766.2022.2.BM.

28 listopada 2022 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

27 stycznia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie znak 0115-DWT.4011.766.2022.3.KK. o utrzymaniu w mocy wyżej wskazanego postanowienia.

Skarga na postanowienie
-----------------------

9 lutego 2023 r. wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zaskarżył Pan postanowienie z 27 stycznia 2023 r. utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 17 listopada 2022 r. o pozostawieniu wniosku o interpretację indywidualną w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych bez rozpatrzenia.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 20 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 731/23.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wpłynął 14 grudnia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wykonuje obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględnia ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyżej wskazanym wyroku,

• ponownie rozpatruje Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdza, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy :

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania.

W ramach ww. działalności gospodarczej od (\`(...)\`) 2022 r. świadczy Pan na rzecz kontrahenta usługi związane z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania.

Projekt, nad którym obecnie Pan pracuje dotyczy (\`(...)\`). Cały kod jest pisany od podstaw — nie są wykorzystywane zewnętrzne biblioteki.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy wykonywane przez Pana usługi związane z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś).

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Wskazał Pan, że tworzy oraz modyfikuje (ulepsza i rozwija) oprogramowanie będące rezultatem Pana własnej pracy twórczej. W przypadku rozwijania ww. oprogramowania rozwijany jest zarówno główny kod programu, jak i tworzone są nowe funkcjonalności w postaci modułów – w każdym ww. przypadku dochodzi do powstania odrębnego utworu (tj. nowego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Utwory wytwarzane są przez Pana od podstaw, a rezultatem prac jest cały utwór, rozumiany jako całość programu komputerowego, dodatkowa funkcjonalność do programu komputerowego bądź też odrębny kod źródłowy do danego programu.

Opisana działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do Utworów.

Czynności wykonywane przez Pana cechuje charakter twórczy na skalę przedsiębiorstwa, gdyż służą one wytworzeniu innowacyjnych, oryginalnych i posiadających cechę nowości rozwiązań, zastosowanych w Utworach. Rezultat Pana działalności twórczej jest ustalony, a także posiada indywidualny i oryginalny charakter.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że Pana działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia oraz nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (czynności takie mogą być wykonywane, jednak nie są objęte Honorarium autorskim).

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzenie działalności przez Pana prowadzi również do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wykorzystuje Pan aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych Utworów.

Z treści wniosku wynika, że projekt, nad którym obecnie Pan pracuje dotyczy (\`(...)\`). Cały kod jest pisany od podstaw — nie są wykorzystywane zewnętrzne biblioteki.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

– badania naukowe zdefiniowane w art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

– prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Należy przy tym zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

– nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

– nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

– łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów prac rozwojowych;

– kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

– wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

– planowaniu produkcji oraz

– projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Z podanych informacji wynika m.in., że prowadzona przez Pana działalność jest działalnością twórczą, o czym świadczy jej indywidualny, kreatywny i innowacyjny charakter oraz posiadanie cechy nowości. Działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Powyższe pozwala uznać, że opisana przez Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Jak wcześniej wskazano, tworzenia i rozwijania oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową spełniającą definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach której tworzy programy komputerowe. W opisie sprawy wskazał Pan, że efekty Pana pracy zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnym.

W ramach Umowy przenosi Pan na Kontrahenta autorskie prawa majątkowe do oprogramowania na wszelkich polach eksploatacji.

Ponadto z treści wniosku wynika, że od (\`(...)\`) 2022 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Zauważyć trzeba, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm. dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (utworu) wytworzonego przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (utworu) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w okresie, którego dotyczy wniosek, uzyskanego na warunkach opisanych we wniosku.

Stanowisko Pana w tym zakresie uznano zatem za prawidłowe.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

– wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX wynika, że:

„Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących sposobu, na gruncie art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy PIT, w jaki należy przypisać ponoszone przez Pana wydatki do Honorarium autorskiego uzyskiwanego na podstawie zawartej umowy wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

– pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

– nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

– być właściwie udokumentowany.

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy.

Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem organu – w celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, poniesione przez Pana wydatki wymienione we wniosku w lit. a-c, w zakresie w jakim służą prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest powstanie kwalifikowanego IP, można uznać za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Przy czym, to Pan zobowiązany jest wykazać związek (całkowity lub częściowy) danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Odnosząc się natomiast do kwestii ujęcia wydatków wskazanych w opisie stanu faktycznego do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT wyjaśnić należy, że koszty ujęte w literze „a” wskaźnika nexus nie są zbieżne z kosztami uzyskania przychodu z działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Powyższy przepis wskazuje na nieadekwatność kosztów związanych np. z nieruchomością. Koszty takie nie są bowiem bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej co nie zmienia faktu, że pośrednio taka relacja istnieje. Powyższe wyliczenie stanowi katalog otwarty, nieograniczony do wyliczenia w nim zawartego.

Tym samym kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Zatem wskazane przez Pana w opisie sprawy:

– wydatki eksploatacyjne związane z rowerem i samochodem (środek trwały w działalności gospodarczej), używanych przez Pana celem dojazdu do Kontrahenta, tj. wydatki na paliwo, ubezpieczenie, bieżące naprawy;

– wydatki na wyposażenie niezbędne do wykonywania czynności w ramach Umowy — smartfon, komputer wraz z całym osprzętem;

– składki na ubezpieczenia społeczne

mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu Nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest powstanie kwalifikowanego IP.

Część wydatków dotyczących mieszkania, w którym znajduje się siedziba Pana działalności gospodarczej i które stanowi środek trwały w ww. działalności gospodarczej nie może zatem być uwzględniona we wskaźniku nexus, zgodnie z powołanym art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W okolicznościach niniejszej sprawy amortyzacja, czynsz administracyjny, opłaty za prąd, gaz i ubezpieczenie mieszkania uznać należy za koszty związane z nieruchomościami.

Z uwagi na powyższe, oceniając całościowo Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznano je za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).