Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-627/15/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-07
Teza: czy nabycie prawa własności nieruchomości (działki) poprzez rozszerzenie wspólności ustawowej małżeńskiej po upływie 2 letniego terminu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia na podstawie tzw. celów mieszkaniowych
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; majątek-majątek odrębny; wspólność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 2 października 2015 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 7 października 2015 r.), uzupełnionym 21 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w przypadku wydatkowania środków z tej sprzedaży na budowę budynku, który stał się własnością Wnioskodawcy po upływie terminu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2015 r. do Izby Skarbowej w Łodzi wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w przypadku wydatkowania środków z tej sprzedaży na budowę budynku, który stał się własnością Wnioskodawcy po upływie terminu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Ww. wniosek został przekazany do tut. Biura przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi za pismem z 14 października 2015 r. Znak: IPTPB2/4511-618/15-2/KK, celem załatwienia zgodnie z właściwością.

W związku z brakami formalnymi, pismem z 3 grudnia 2015 r. Znak: IBPB-2-2/4511-627/15/NG, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 21 grudnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Żona Wnioskodawcy była właścicielem nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą, bowiem 11 lipca 2012 r. aktem notarialnym ojciec żony Wnioskodawcy (teść Wnioskodawcy) darował żonie Wnioskodawcy udział ½ w prawie własności wzmiankowanej nieruchomości. Tym samym aktem notarialnym siostra żony Wnioskodawcy darowała jej udział ½ w prawie własności wzmiankowanej nieruchomości, wskutek czego żona Wnioskodawcy stała się jedynym właścicielem tej nieruchomości.

Wnioskodawca wraz z żoną był współwłaścicielem (w ramach wspólności małżeńskiej) lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość. Lokal ten Wnioskodawca nabył 31 marca 2010 r. w drodze darowizny od rodziców. Żona Wnioskodawcy stała się współwłaścicielem ww. lokalu 14 lutego 2011 r. wskutek rozszerzenia majątkową umową małżeńską wspólności majątkowej na przedmioty nabyte przez każdego z małżonków do majątku osobistego w drodze darowizny. W dniu 13 września 2012 r. Wnioskodawca wraz z żoną zbyli wzmiankowaną nieruchomość (lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość).

Pieniądze uzyskane ze sprzedaży ww. nieruchomości w całości zostały przeznaczone na budowę domu na nieruchomości będącej własnością żony Wnioskodawcy, w którym to domu następnie Wnioskodawca wraz z żoną zamieszkali.

Umową majątkową małżeńską z 30 września 2015 r. sporządzoną w formie aktu notarialnego Wnioskodawca wraz z żoną rozszerzyli wspólność majątkową m.in. na prawo własności ww. nieruchomości nabytej przez żonę Wnioskodawcy w drodze darowizny od jej ojca i siostry.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy wskazane powyżej okoliczności faktyczne uprawniają Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionych okolicznościach faktycznych może on skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie ze wzmiankowanym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ww. ustawy, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, uważa się budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) i e) ww. ustawy, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Mając na uwadze powyższe przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, wskazać należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wprowadza dwa warunki, od których uzależnione jest skorzystanie ze zwolnienia (w odpowiedniej części). Pierwszym z nich jest wydatkowanie kwoty na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, a drugim udokumentowanie tych wydatków.

Co istotne, Wnioskodawca uważa, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie wymaga, aby dana nieruchomość stała się własnością zbywcy w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przepis ten statuuje jedynie wymóg dokonania określonych wydatków we wskazanym powyżej terminie. Granicznym terminem przeniesienia własności nieruchomości uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia jest data upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok, w którym podatnik uzyskał dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości – ma to na celu umożliwienie weryfikacji zasadności skorzystania przez podatnika ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 10 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1655/14, LEX nr 1655730, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 29 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Po 809/13, LEX nr 1479017, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Po 961/13, LEX nr 1460012, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 858/14, portal orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/0685F378B0; wyrok WSA w Szczecinie z 6 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 460/14, LEX nr 1550996, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 5 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1157/14, LEX nr 1603120).

Mając na uwadze okoliczność, że Wnioskodawca wraz z żoną zamieszkują w domu wybudowanym za środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, o której mowa w opisie stanu faktycznego, nie powinno ulegać wątpliwości, że zostały one wydatkowane na cele mieszkaniowe małżonków. Jednocześnie umową z 30 września 2015 r. Wnioskodawca rozszerzył z żoną wspólność majątkową o prawo własności nieruchomości, o której mowa w opisie stanu faktycznego, w związku z czym stał się on jej współwłaścicielem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego przepisu należy wyjaśnić, że w przypadku sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tego udziału w lokalu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca 31 marca 2010 r. nabył w drodze darowizny lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. W dniu 14 lutego 2011 r. wskutek zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową małżeńską żona Wnioskodawcy została współwłaścicielem ww. nieruchomości. Następnie 13 września 2012 r. ww. lokal mieszkalny został sprzedany przez małżonków.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że sprzedaż w 2012 r. ww. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość podlega opodatkowaniu, a oceniając skutki podatkowe tej sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej

(art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Wobec powyższego wyjaśnienia należy stwierdzić, że podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę między przychodem ustalonym zgodnie z ww. art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia.

Jak już wskazano powyżej, zgodnie z ww. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego, a nie na budowę budynku mieszkalnego w ogóle.

Zatem warunkiem koniecznym do skorzystania z opisanej ulgi jest wymóg posiadania prawa własności lub współwłasności do budowanego budynku mieszkalnego. Ten warunek nierozerwalnie związany jest ze stwierdzeniem zawartym w cytowanym powyżej przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że zwolnienie przysługuje w przypadku przeznaczenia przychodu na budowę własnego budynku mieszkalnego, przy czym przez własny budynek rozumie się budynek stanowiący własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że środki uzyskane ze sprzedaży 13 września 2012 r. udziału w lokalu mieszkalnym Wnioskodawca przeznaczył na budowę budynku mieszkalnego na działce, którą żona Wnioskodawcy nabyła w drodze darowizny. Wnioskodawca 30 września 2015 r. – czyli przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym, tj. przed 31 grudnia 2018 r. – stał się współwłaścicielem wybudowanego budynku na podstawie umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską.

Rozstrzygającym zatem będzie ustalenie, czy Wnioskodawca wydatkował środki na budowę własnego budynku mieszkalnego, jeżeli współwłaścicielem stał się po upływie dwuletniego terminu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, ale przed 31 grudnia 2018 r.

Na wstępnie należy przypomnieć, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) budynek jest zawsze własnością właściciela gruntu, chyba że został wzniesiony na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Wyłącznym właścicielem gruntu, na którym został wzniesiony budynek była do 30 września 2015 r. żona Wnioskodawcy. Innymi słowy Wnioskodawca budował budynek, do którego nie przysługiwało mu prawo własności ani współwłasności. Tytuł własności Wnioskodawca uzyskał na podstawie umowy rozszerzającej wspólność małżeńską.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 583) – z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich. Jednakże do majątku osobistego każdego z małżonków – w myśl art. 33 pkt 2 Kodeksu – należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił. Tym samym nawet jeżeli nieruchomość będzie nabyta przez jednego z małżonków podczas trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, ale sposób jej nabycia to darowizna (a darczyńca w akcie notarialnym darowizny inaczej nie postanowił), wówczas wchodzi ona do majątku odrębnego tego małżonka, który nabył nieruchomość w darowiźnie.

Jednakże zgodnie z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu – małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć (umowa majątkowa) np. na przedmioty należące do majątku odrębnego jednego z małżonków. Wówczas przedmioty, które należały do majątku osobistego jednego z małżonków zostają włączone do majątku wspólnego małżonków.

Z powyższych przepisów wynika, że na podstawie umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonkowie mogą włączyć do majątku wspólnego nieruchomość, która została wcześniej (w przeszłości) nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków. W konsekwencji, drugi z małżonków nabywa prawo własności do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy. Innymi słowy, datą nabycia nieruchomości lub praw dla małżonka, który nie miał do nich prawa własności, gdyż znajdowały się one w majątku odrębnym współmałżonka, będzie data zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową.

Mając na uwadze powyższe przepisy stwierdzić należy, że Wnioskodawca tytuł własności do nieruchomości nabył dopiero w dniu zawarcia umowy rozszerzającej wspólność majątkową.

Ustawodawca pozwolił wydatkować dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym w przypadku ponoszenia wydatków na budowę musi być budowany własny budynek mieszkalny.

Zwolnienie przysługuje bowiem podatnikowi jeżeli łącznie spełni dwa warunki, mianowicie: wydatkuje przychód na budowę budynku mieszkalnego i budynek będzie jego własnością lub współwłasnością. Czynności tych jednak musi dokonać przed upływem terminu dwuletniego licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie. Zatem w momencie wydatkowania środków ze sprzedaży, względnie w okresie jaki został przewidziany przez ustawodawcę na wydatkowanie środków ze sprzedaży grunt, na którym budowany jest budynek mieszkalny musi stanowić własność lub współwłasność podatnika. Jeżeli nawet w chwili ponoszenia wydatków na budowę domu podatnik nie dysponuje tytułem własności (współwłasności) do gruntu, to najpóźniej tytuł taki podatnik powinien uzyskać ostatniego dnia okresu o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kiedy może wydatkować środki na realizację własnego celu mieszkaniowego. W omawianej sprawie termin, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy minął 31 grudnia 2014 r. i w tym czasie Wnioskodawca środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie wydatkował zgodnie z wolą ustawodawcy na realizację własnych celów mieszkaniowych, ponieważ poniósł wydatki na budowę domu, który do końca 2014 r. nie został jego własnością ani współwłasnością.

Tymczasem zwolnienie przysługuje w związku z budową własnego budynku a nie w związku z samym wydatkowaniem środków ze sprzedaży na budowę domu (np. zakup materiałów budowlanych). Nie nabywając – w terminie dwóch lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie lokalu mieszkalnego – prawa własności do działki, na której budowany jest budynek mieszkalny Wnioskodawca poniósł tylko wydatki na budowę budynku mieszkalnego na cudzym gruncie a takiego przeznaczenia przychodu nie przewiduje art. 21 ust. 25 w zw. z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który jest katalogiem zamkniętym.

Wskazać bowiem należy, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania – skutkuje zwolnieniem dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Reasumując, Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, ponieważ środków uzyskanych ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nie wydatkował zgodnie z wolą ustawodawcy na budowę własnego budynku mieszkalnego. Okoliczność, że tytuł prawny do budynku Wnioskodawca uzyskał w 2015 r. nie zmienia niniejszego rozstrzygnięcia, gdyż ustawowy termin uprawniający do wydatkowania środków na realizację własnego celu mieszkaniowego i nabycia tytułu własności lub współwłasności do wybudowanego ze środków ze sprzedaży budynku, upłynął z końcem 2014 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do przywołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych, Organ informuje, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto istnieją również orzeczenia potwierdzające stanowisko Organu, zgodnie z którym aby uznać, że doszło skutecznie do realizacji celu uprawniającego podatnika do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizyczny tytuł prawny do nieruchomości należy nabyć przed upływem okresu jaki został przewidziany przez ustawodawcę na wydatkowanie środków ze sprzedaży na realizację własnych celów mieszkaniowych.

Jako przykład można przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 22 września 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 1740/13, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 20 października 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 865/14, czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 29 października 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 466/13.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.