Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.307.2019.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-12
Teza: Interpretacja w zakresie zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 15e ust. 15 do kosztów usług, w odniesieniu do których usługodawca uzyskał decyzję w sprawie porozumienia cenowego.
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; ograniczenie; usługi-usługi doradcze; usługi-usługi o charakterze niematerialnym; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2019 r. (data wpływu 16 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 15e ust. 15 do kosztów usług, w odniesieniu do których usługodawca uzyskał decyzję w sprawie porozumienia cenowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 15e ust. 15 do kosztów usług, w odniesieniu do których usługodawca uzyskał decyzję w sprawie porozumienia cenowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

(…) spółka akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podatnikiem o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.).

Podmiot powiązany ze Spółką, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (dalej: „Usługodawca”), świadczy usługi na rzecz Spółki, a także na rzecz innych podmiotów powiązanych z Usługodawcą będących polskimi rezydentami podatkowymi (dalej: „Usługi”). Koszty Usług świadczonych na rzecz Spółki ponoszone są bezpośrednio na rzecz Usługodawcy przez Spółkę. Do kosztów Usług ma zastosowanie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Usługodawca zamierza uzyskać decyzję w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”), obejmującą Usługi, w której Spółka będzie wskazana jako jeden z usługobiorców tych usług.

Stan faktyczny i zdarzenie przyszłe nie obejmuje transakcji, zespołu transakcji lub innych zdarzeń:

1.  z udziałem osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej:
    1.  które mają miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lub
    2.  które prowadzą działalność gospodarczą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za pośrednictwem zagranicznego zakładu, a transakcja, zespół transakcji lub inne zdarzenia stanowią część lub całość działalności gospodarczej zagranicznego zakładu, lub
    3.  będących stronami transakcji, zespołu transakcji lub uczestnikami zdarzenia mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w więcej niż jednym państwie lub terytorium, lub
2.  mających skutki transgraniczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku wydania na rzecz Usługodawcy decyzji w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20a § 3 Ordynacji Podatkowej, określającej algorytm kalkulacji ceny transferowej dla Usług świadczonych na rzecz Spółki, ograniczenie o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania do kosztów Usług ponoszonych przez Spółkę bezpośrednio na rzecz Usługodawcy w okresie, którego ta decyzja dotyczy, a także w roku podatkowym, w którym wydano decyzję w sprawie porozumienia na rzecz Usługodawcy oraz w roku podatkowym poprzedzającym ten rok podatkowy?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wydania na rzecz Usługodawcy decyzji w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20a § 3 Ordynacji Podatkowej, określającej algorytm kalkulacji ceny transferowej dla Usług świadczonych na rzecz Spółki, ograniczenie o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865; dalej: „updop”) nie znajdzie zastosowania do kosztów Usług ponoszonych przez Spółkę bezpośrednio na rzecz Usługodawcy w okresie, którego ta decyzja dotyczy, a także w roku podatkowym, w którym wydano decyzję w sprawie porozumienia na rzecz Usługodawcy oraz w roku podatkowym poprzedzającym ten rok podatkowy.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT podatnicy są zobowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty wymienionych w tym przepisie usług i należności z innych tytułów poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 1lj ust. 2 ustawy o CIT, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, i odsetek.

Natomiast stosownie do art. 15e ust. 15 ustawy o CIT, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 powołanego artykułu nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, w zakresie, w jakim decyzja w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20a Ordynacji podatkowej (dalej: „decyzja w sprawie porozumienia”), obejmuje prawidłowość kalkulacji wynagrodzenia za te usługi, opłaty i należności w okresie, którego ta decyzja dotyczy.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis odnosi się do przedmiotowego zakresu obowiązywania decyzji w sprawie porozumienia. Warunkiem wyłączenia zastosowania limitu wynikającego z art. 15e ust. l ustawy o CIT jest bowiem objęcie decyzją prawidłowości kalkulacji wynagrodzenia za usługi i inne świadczenia nabywane przez podatnika. W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że decyzja uzyskana przez Usługodawcę będzie obejmować prawidłowość kalkulacji wynagrodzenia za Usługi świadczone na rzecz Spółki, ponieważ zgodnie z art. 20a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w decyzji w sprawie porozumienia określa się algorytm kalkulacji ceny transferowej, czyli wynagrodzenia należnego Usługodawcy od Spółki.

Przepis art. 15e ust. 15 ustawy o CIT nie wprowadza natomiast kryterium podmiotowego w zakresie adresata decyzji w sprawie porozumienia. Oznacza to, że w celu zastosowania przez Wnioskodawcę wyłączenia, o którym mowa w art. 15e ust. 15 ustawy o CIT, nie jest konieczne wydanie odrębnych decyzji w sprawie porozumienia wobec Spółki lub innych usługobiorców Usług powiązanych z Usługodawcą. Wystarczające jest uzyskanie decyzji w sprawie porozumienia przez Usługodawcę.

W ocenie Spółki brak wprowadzenia kryterium podmiotowego do art. 15e ust. 15 ustawy o CIT jest celowym i świadomym zabiegiem ustawodawcy i wynika z konstrukcji oraz charakteru postępowania dotyczącego wydania decyzji w sprawie porozumienia. Mianowicie, w przedmiotowym postępowaniu organ właściwy w sprawie porozumienia weryfikuje prawidłowość kalkulacji wynagrodzenia za usługi zarówno z perspektywy usługodawcy jak i usługobiorcy, a jedynie ze względów formalnych decyzja wydawana jest tylko wobec jednego z tych podmiotów.

W tym zakresie należy wskazać, że:

1.  w decyzji w sprawie porozumienia określa się profil funkcjonalny wszystkich podmiotów powiązanych, których dotyczą uznane warunki, a nie jedynie adresata decyzji (art. 20a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej),
2.  decyzja w sprawie porozumienia określa algorytm kalkulacji ceny transferowej, czyli wysokości wynagrodzenia, które jest otrzymywane przez usługodawcę oraz wypłacane przez usługobiorcę (art. 20a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej),
3.  we wniosku o wydanie decyzji w sprawie porozumienia usługodawca jest zobowiązany wskazać wykaz podmiotów powiązanych, biorących udział w ustalaniu warunków, wraz z ich pisemną zgodą na przedłożenie organowi właściwemu w sprawie porozumienia wszelkich dokumentów dotyczących przedmiotu decyzji w sprawie porozumienia i złożenia niezbędnych wyjaśnień (art. 20f § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej),
4.  odpis decyzji w sprawie porozumienia jest doręczany podmiotowi powiązanemu z wnioskodawcą, wskazanemu w decyzji w sprawie porozumienia (art. 20i § 2 Ordynacji podatkowej).

W konsekwencji, wydanie decyzji w sprawie porozumienia wobec kilku podmiotów powiązanych nie byłoby celowe w sytuacji, gdy wszystkie decyzje dotyczyłyby tych samych usług. Objęcie decyzją w sprawie porozumienia prawidłowości kalkulacji wynagrodzenia oznacza bowiem, że treść wszystkich decyzji powinna byłaby być tożsama, gdyż tylko jeden sposób kalkulacji wynagrodzenia może być uznany za prawidłowy. Z tych względów ustawodawca celowo umożliwił wystąpienie wobec tych samych usług z wnioskiem o wydanie decyzji tylko przez jeden podmiot, jednocześnie obejmując ochroną wynikającą z decyzji rozliczenia wszystkich podmiotów powiązanych wskazanych w decyzji. Takie same względy zadecydowały o braku wprowadzenia kryterium podmiotowego do art. 15e ust. 15 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy organ właściwy w sprawie porozumienia wyda na wniosek Usługodawcy decyzję w sprawie porozumienia obejmującą Usługi, a Spółka będzie wskazana w tej decyzji jako usługobiorca tych usług, znajdzie zastosowanie art. 15e ust. 15 ustawy o CIT umożliwiający Spółce brak stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, do kosztów Usług poniesionych bezpośrednio na rzecz Usługodawcy w okresie, którego dotyczy decyzja w sprawie porozumienia wydana na rzecz Usługodawcy.

Podobnie, na podstawie art. 15e ust. 16 ustawy o CIT, Spółka nie będzie zobowiązana do stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, do kosztów Usług poniesionych bezpośrednio na rzecz Usługodawcy w roku podatkowym, w którym wydano decyzję w sprawie porozumienia wobec Usługodawcy, oraz w roku podatkowym poprzedzającym ten rok podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.