Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4015.119.2018.2.MCZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-11
Teza: skutki podatkowe zniesienia współwłasności nieruchomości obciążonej hipoteką
Słowa kluczowe: hipoteka; nieruchomości; podatek-podatek od spadków i darowizn; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2018 r. (data wpływu - 19 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym 21 września 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności nieruchomości obciążonej hipoteką - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2018 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności nieruchomości obciążonej hipoteką.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 12 września 2018 r. znak: 0111-KDIB4.4015.119.2018.1.MCZ wezwano Wnioskodawcę o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 21 września 2018 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 8 maja 2015 r. Wnioskodawca wraz z partnerką A.G., będącą dla niego osobą obcą, nabył (aktem notarialnym), w udziałach po 50%, działkę budowlaną o pow. 0,0527 ha. Na mocy pozwolenia na budowę z 11 września 2015 r. wydanego przez Starostę, Strony rozpoczęły na tej działce budowę budynku mieszkalnego.

Na ten cel Strony zaciągnęły 19 października 2015 r. kredyt hipoteczny w Banku na kwotę 215.000,00 zł. Okres spłaty kredytu ustalono na 30 lat - data spłaty ostatniej raty 03 listopada 2020 r. R.

Tytułem zabezpieczenia spłaty kredytu udzielonego przez Bank Wnioskodawcy i A.G., na nieruchomości ustanowiono hipotekę w wysokości 430.000,00 zł.

Dnia 20 marca 2017 r. Wnioskodawca wraz z partnerką A.G., jako współwłaściciele w udziałach po 50% zamieszkali w wybudowanym budynku, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Po krótkim okresie wspólnego zamieszkiwania, Strony ustaliły, iż nie będą kontynuować wspólnego związku. W konsekwencji byli partnerzy ustalili, że zostanie zniesiona współwłasność nieruchomości w ten sposób, że była partnerka Wnioskodawcy nieodpłatnie przeniesie swój udział we własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Za przeniesienie współwłasności była partnerka nie uzyska jakiegokolwiek przychodu i nie otrzyma spłaty. Dodatkowo na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek spłaty zaciągniętego kredytu.

Wartość nieruchomości, według oceny Wnioskodawcy wynosi 350.000,00 zł, co oznacza, że połowa - udział byłej partnerki Wnioskodawcy - posiada wartość 175.000,00 zł. Pozostała do spłaty wartość kredytu hipotecznego na dzień składania niniejszego wniosku wynosi 209.822,81 zł.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Zgodnie z umową kredytową, zobowiązanymi do spłaty kredytu są: Wnioskodawca i drugi współwłaściciel A.G.

Strony decydując się na to, że nie będą kontynuować wspólnego związku ustaliły, że z racji pozostania Wnioskodawcy w przedmiotowej nieruchomości, A.G. nie będzie ponosiła kosztów spłaty kredytu, obowiązek ten bowiem przejdzie na Wnioskodawcę.

Wnioskodawca zaciągając, wraz z partnerką A.G., kredyt na budowę nieruchomości, zobowiązał się już do spłaty całości tego kredytu, dlatego zmiana (za zgodą banku) osoby zobowiązanej do spłaty kredytu przez zwolnienie przez bank drugiego dłużnika, nie powoduje zmiany odpowiedzialności Wnioskodawcy za całą sumę kredytu (nie powoduje pogorszenia jego sytuacji przez spłatę kredytu w większej wysokości niż istniejącego na skutek zawarcia umowy kredytu).

Kwestię spłaty kredytu należy oddzielić od czynności zniesienia współwłasności nieruchomości, która zostanie przeprowadzona w drodze notarialnej umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości w ten sposób, że A.G. nieodpłatnie (bez jakiejkolwiek spłaty czy dopłaty) przeniesie swój udział we własności nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany w związku z tą transakcją do żadnych świadczeń, w tym nie będzie się zobowiązywał do jakichkolwiek spłat i dopłat jak i do samodzielnego zaspokojenia zobowiązania z tytułu zaciągniętego kredytu, gdyż kwestia ta będzie już w momencie zawierania umowy zniesienia współwłasności nieruchomości rozstrzygnięta. Wnioskodawca bowiem, już przed podpisaniem umowy zniesienia współwłasności przejmie spłatę kredytu, ale nie będzie to stanowiło zapłaty za zniesienie współwłasności nieruchomości lecz będzie skutkiem decyzji, w wyniku której będzie jedynym i samodzielnym użytkownikiem nieruchomości.

Zobowiązanie się do samodzielnego zaspokajania zobowiązania z tytułu kredytu nie musi prowadzić do zniesienia współwłasności. Decyzja taka może być wynikiem różnych życiowych uwarunkowań.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie zobowiązuje się do samodzielnego zaspokojenia zobowiązań z tytułu kredytu w zamian za zniesienie współwłasności nieruchomości lecz jest to efektem decyzji stron w związku ze zmianą planów życiowych. Zobowiązanie do samodzielnego zaspokojenia zobowiązania z tytułu zaciągniętego kredytu poprzedza umowę zniesienia współwłasności, ale nie stanowi za nią zapłaty.

Wartość hipoteki obciążającej nieruchomość to kwota 430.000 zł. Wartość rynkowa nieruchomości, wg oceny Wnioskodawcy, wynosi 350.000 zł. Wnioskodawca i drugi współwłaściciel A.G. mają udział we własności w nieruchomości po 50%, co oznacza że wartość udziału każdego nich stanowi 175.000 zł. Wynika z tego, że wartość hipoteki przypadająca na nabywany udział w nieruchomości przewyższa wartość tego udziału.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca przyjmując w ramach zniesienia współwłasności nieruchomości, nieodpłatnie zbywany przez drugiego współwłaściciela udział w opisanej we wniosku nieruchomości, z jednoczesnym zastrzeżeniem samodzielnego zaspokojenia zobowiązań z tytułu kredytu hipotecznego na nabycie przedmiotowej nieruchomości, będzie zobowiązany do odprowadzenia z tego tytułu podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmując kwoty dotyczące wartości nieruchomości oraz kwoty zadłużenia hipotecznego podane w niniejszym wniosku, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia podatku od spadków i darowizn z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości, z uwagi na fakt, iż 1/2 wartości przejmowanej nieruchomości (175.000 zł) jest niższa od 1/2 części kwoty hipoteki (215.000 zł).

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca przywołał treść art. art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego i na ich podstawie stwierdził, że przyjmując w ramach zniesienia współwłasności nieruchomości nieodpłatnie zbywany przez drugiego współwłaściciela A.G. udział w opisanej we wniosku nieruchomości, Wnioskodawca uzyskuje przysporzenie majątkowe i na nim jako nabywcy własności rzeczy ciąży obowiązek podatkowy.

Następnie Wnioskodawca przywołał treść art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wskazując, że opodatkowaniu podlega czysta wartość czyli po uwzględnieniu w podstawie opodatkowania długów i ciężarów. Ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn , wskazuje szczególne przypadki stanowiące długi i ciężary, co oznacza, że pojęcie długów i ciężarów w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem otwartym.

Dalej Wnioskodawca zacytował fragment wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt: II FSK 2158/10 „taka konstrukcja podstawy opodatkowania oznacza, że art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn ma zastosowanie, jako przepis ogólny, do tytułu opodatkowania jakim jest nieodpłatne nabycie własności rzeczy i praw majątkowych z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności z uwzględnieniem zasady wskazanej w art. 7 ust. 6 ww. ustawy. Powyższe oznacza, że jeżeli dany przepis prawa sytuuje dane prawo jako ciężar, to stanowić ono będzie podstawę do potrącenia jego wartości od wartości nabytej rzeczy i prawa majątkowego.”

Takim przepisem, w ocenie Wnioskodawcy, jest art. 65 ustawy o księgach wieczystych w myśl którego „w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka)”.

Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Według Wnioskodawcy oznacza to, że wartość udziału w nieruchomości obejmowanego w związku ze zniesieniem współwłasności nieruchomości, powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką, a w konsekwencji, jeżeli wartość hipoteki przypadającej na przedmiot nabycia przekroczy wartość nabywanego udziału w nieruchomości, to podstawa opodatkowania wyniesie zero.

Tym samym obowiązek podatkowy co prawda wystąpi, jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma natomiast znaczenia to jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, cześć lub czy został on całkowicie spłacony).

W związku z powyższym, przyjmując kwoty dotyczące wartości nieruchomości oraz kwoty zadłużenia hipotecznego podane w niniejszym wniosku, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia podatku od spadków i darowizn z tytułu zniesienia współwłasności z uwagi na fakt, iż 1/2 wartość przejmowanej nieruchomości (175.000 zł) jest niższa od 1/2 części kwoty hipoteki (215.000 zł).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2018 r., poz. 644), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

W związku z tym, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.).

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 210 § 1 zdanie pierwsze ww. ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. W świetle przepisów art. 211 i 212 ustawy Kodeks cywilny zniesienie współwłasności może nastąpić przez:

1.  podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),
2.  przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
3.  sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat, czyli nieodpłatnie, podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Podstawa opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności określona została w art. 7 ust. 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności stanowi ją wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć także na względzie przepis art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od wartości przedmiotu nabycia.

„Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności czy hipoteka.

Ustalenie podstawy opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału.

Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się wg cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy.

Zgodnie z treścią art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2017 r., poz. 1007, ze zm.), w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z druga osobą w 2015 r. nabyli działkę budowlaną, na której wybudowali budynek mieszkalny. Wnioskodawca i drugi nabywca są współwłaścicielami nieruchomości w częściach równych (po 1/2 części każde z nich). Wnioskodawca i drugi współwłaściciel są osobami zaliczanymi do III grupy podatkowej. Wartość rynkowa lokalu wynosi około 350.000,00 zł, zatem wartość rynkowa V części wynosi około 175.000,00 zł.

Na wybudowanie budynku mieszkalnego został zaciągnięty kredyt hipoteczny. Na zabezpieczenie kredytu na powyższej nieruchomości na rzecz banku została ustanowiona hipoteka w wysokości 430.000,00 zł. Połowa wartości hipoteki wynosi zatem 215.000,00 zł. Według opisu przedstawionego przez Wnioskodawcę zarówno cała kwota hipoteki jak i jej połowa przekracza wartość 1/2 części opisanego lokalu.

Współwłaściciele zamierzają nieodpłatnie (bez spłat i dopłat) znieść współwłasność opisanej nieruchomości w ten sposób, że Wnioskodawca nabędzie całą nieruchomość wraz z jej obciążeniem w postaci hipoteki oraz przejmie spłatę opisanego kredytu (przed podpisaniem umowy zniesienia współwłasności). Wnioskodawca zobowiąże się do spłaty całości zadłużenia kredytowego. Przy czym zmiana (za zgodą banku) osoby zobowiązanej do spłaty kredytu przez zwolnienie przez bank drugiego dłużnika, nie spowoduje zmiany odpowiedzialności Wnioskodawcy za całą sumę kredytu.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku i jego uzupełnieniu zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny należy stwierdzić, że skoro - jak wskazał Wnioskodawca - dokonana zostanie czynność prawna dotycząca zniesienia współwłasności nieruchomości, bez obowiązku spłat i dopłat na rzecz jednej ze stron umowy, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Zatem wartość 1/2 części nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawcę w drodze zniesienia współwłasności, powinna być pomniejszona o 1/2 część kwoty hipoteki.

Przy dokonaniu zniesienia współwłasności nieruchomości - przy tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym - tj. bez obowiązku spłat i dopłat, bez znaczenia będzie przejęcie spłaty kredytu wyłącznie przez Wnioskodawcę.

Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma również znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość.

Zatem, jeżeli w analizowanej sprawie wartość hipoteki (przypadająca na nabywany udział) przekracza wartość nabywanego udziału w nieruchomości (ustalona według cen rynkowych), to podstawa opodatkowania wyniesie zero.

Tym samym w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy co prawda wystąpi jednak jak słusznie wskazał Wnioskodawca, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia podatku od spadków i darowizn z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.