Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-199/12/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-28
Teza: Czy wnoszony przez Spółkę w drodze w wkładu niepieniężnego zespól składników niematerialnych i materialnych stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1) Czy nominalna wartość udziałów objętych w nowo powstałej spółce kapitałowej w zamian za wnoszony zespół składników będzie stanowiła na gruncie ustawy o CIT przychód dla Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 27 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wnoszony aportem zespół składników niematerialnych i materialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),
*   nominalna wartość udziałów objętych w nowo powstałej spółce kapitałowej w zamian za wnoszony zespół składników będzie stanowiła na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód dla Spółki (pytanie nr 2)

–**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2012 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wnoszony aportem zespół składników niematerialnych i materialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   nominalna wartość udziałów objętych w nowo powstałej spółce kapitałowej w zamian za wnoszony zespół składników będzie stanowiła na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód dla Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (Wnioskodawca) jest oddziałem spółki europejskiej z siedzibą w Niemczech. Obecnie Wnioskodawca planuje dokonanie restrukturyzacji działalności prowadzonej w ramach oddziału w Polsce poprzez utworzenie spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce, do której wniesiony zostanie przez niego wkładu niepieniężny (aport).

Przedmiot wkładu będą stanowić składniki materialne i niematerialne wykorzystywane dotychczas w działalności Wnioskodawcy, związane z funkcjonowaniem jednego z działów wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a mianowicie działu gazu płynnego LPG (dalej: „Dział LPG”).

Opis Działu LPG

Obecny zakres działalności Działu LPG obejmuje całokształt działalności gospodarczej Wnioskodawcy związanej z wytwarzaniem, dystrybucją i organizacją obrotu gazem płynnym.

Kontrahentami Wnioskodawcy w tym zakresie są zarówno klienci detaliczni, jak i hurtowi (w tym tzw. klienci przemysłowi). Sprzedaż prowadzona jest zarówno na stacjach benzynowych (dystrybutory LPG, stanowiska z butlami), jak i poprzez dystrybucję butli gazowych oraz organizację dostaw gazu do klientów hurtowych czy przemysłowych (w szczególności poprzez dokonywanie dostaw do instalacji zbiornikowych u odbiorców przemysłowych).

W bezpośredniej działalności Działu LPG wykorzystywane są trzy rozlewnie gazu, z których każda stanowi jednocześnie skład podatkowy (na prowadzenie którego zezwolenie posiada Wnioskodawca). Pod względem organizacyjnym, Dział LPG działa na zasadach wyodrębnionej w strukturze Spółki jednostki funkcjonalnej. W szczególności Dział LPG posiada zespół pracowników dedykowanych do pracy wyłącznie w jego strukturach, co wynika wprost z treści zawieranych z nimi umów o pracę. Pracami Działu LPG zarządza Dyrektor Główny tzw. Poland Country Lead General Sales Manager, który przekazuje sprawozdania i raporty związane z bieżącym funkcjonowaniem Działu LPG bezpośrednio do zarządu spółki europejskiej za granicą. Dyrektor nadzoruje pracę poszczególnych kierowników, odpowiadających za poszczególne zespoły / zadania realizowane w ramach Działu LPG (tj. w szczególności za poszczególne rynki handlu gazem: butle, autogaz, gaz „luzem", dostawy hurtowe) jak również za poszczególne funkcje: marketing, organizacja dostaw, bezpieczeństwo i zabezpieczenie techniczne, itd.). Do poszczególnych czynności związanych z nabyciem, rozlewem, dystrybucją i sprzedażą gazu zaangażowani są pracownicy operacyjni (w sumie dział LPG zatrudnia ok. 150 osób). Dział LPG posiada własny zespół odpowiedzialny za windykację należności związanych ze sprzedażą realizowaną w zakresie Działu LPG. Działania marketingowe związane ze sprzedażą gazu płynnego prowadzoną przez Dział LPG zostały powierzone zespołowi marketingowemu, odrębnemu od zespołu marketingowego świadczącego usługi na rzecz pozostałych struktur organizacyjnych Wnioskodawcy. Odrębne zespoły w ramach działu LPG zajmują się także: bezpieczeństwem, dostawami, zbieraniem zamówień oraz organizacją sprzedaży w poszczególnych obszarach handlu: bufie, gaz luzem, odbiorcy przemysłowi.

Do najważniejszych składników majątkowych wykorzystywanych w ramach Działu LPG należą środki trwałe, obejmujące urządzenia wykorzystywane w rozlewniach, jak również sprzęt biurowy i elektroniczny niezbędny do wykonywania zadań w ramach sprzedaży gazu płynnego. Wnioskodawca jest też stroną umów najmu lub leasingu, których przedmioty wykorzystywane są w działalności Działu LPG, np. samochody, instalacje zbiornikowe przydomowe oraz przemysłowe, butle gazowe, komputery, kasy fiskalne na cysternach.

Z funkcjonowaniem Działu LPG związane są również wyodrębnione zobowiązania i wierzytelności. Obsługę należności związanych z funkcjonowaniem Działu LPG zapewnia wyodrębniony w jego ramach (strukturze organizacyjnej) zespół windykacji, którego działalność związana jest wyłącznie z należnościami wygenerowanymi przez Dział LPG. W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy, jest on więc samodzielny i niezależny od innych działów zajmujących się windykacją, które funkcjonują w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy wnoszony przez Spółkę w drodze w wkładu niepieniężnego zespól składników niematerialnych i materialnych stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1)

Czy nominalna wartość udziałów objętych w nowo powstałej spółce kapitałowej w zamian za wnoszony zespół składników będzie stanowiła na gruncie ustawy o CIT przychód dla Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Spółki, w myśl art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę wskazaną definicję oraz stanowiska prezentowane zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych, należy przyjąć, ze status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która łącznie spełnia następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej,
3.  zorganizowana część przedsiębiorstwa mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W opinii Wnioskodawcy, wnoszony zespół składników, stanowiący Dział LPG funkcjonujący dotychczas w ramach Spółki, spełnia wszystkie wymienione wyżej warunki, pozwalające uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wyodrębniony zespół składników

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotem wkładu niepieniężnego wnoszonego do nowo powstałej spółki będzie zespół funkcjonalnie ze sobą połączonych w ramach LPG składników materialnych i niematerialnych, wyodrębnionych w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy. Składnikami tymi będą środki trwałe oraz inne rzeczy ruchome, w tym sprzęt elektroniczny i biurowy, prawa majątkowe, środki pieniężne związane z działalnością LPG oraz wierzytelności i uprawnienia wynikające z umów handlowych związanych z działalnością prowadzoną w ramach Działu LPG.

Zobowiązania dotyczące działalności Działu LPG zostaną, w związku z transakcją wniesienia wkładu, przejęte przez spółkę, z ewentualnym wyłączeniem tych z nich, w stosunku do których wierzyciele nie wyrażą zgody na ich przeniesienie na inny podmiot (tj. przejęcie długu przez nową spółkę). Jednakże zdaniem Wnioskodawcy, sytuacja braku zgody wierzycieli na przeniesienie zobowiązania, o ile w ogóle wystąpi, będzie mieć całkowicie marginalny i jednostkowy charakter.

Ponadto opisana transakcja skutkować będzie również przejściem wszystkich pracowników zatrudnionych na potrzeby działu LPG do spółki (ok. 150 osób), do której wniesiono wkład niepieniężny. W konsekwencji nowym pracodawcą tych pracowników stanie się spółka, do której wnoszony jest aport.

Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne

Z powyższego wynika zatem, że przedmiotem wyżej opisanej transakcji nie jest jedynie przypadkowy zbiór składników, ale wyodrębniona wewnętrznie, w dotychczasowej działalności Spółka, mogąca pełnić samodzielnie funkcję gospodarczą w zakresie obrotu gazem płynnym.

O odrębności organizacyjnej przedmiotu wkładu niepieniężnego świadczy fakt, iż jest on wyodrębnionym działem funkcjonującym w ramach dotychczasowej struktury Spółki. Ponadto Dział LPG posiada własną, zhierarchizowaną strukturę pracowników, świadczących pracę na potrzeby związane z funkcjonowaniem Działu LPG we wszelkich przejawach jego działalności, w tym odrębny od Wnioskodawcy zespół pracowników odpowiedzialnych za organizację dostaw, bezpieczeństwo, marketing i proces windykacji. Pracownicy ci świadczą usługi w ramach Działu LPG (czyli działalności związanej z obrotem gazem płynnym), co znajduje potwierdzenie w treści zawartych z tymi pracownikami umów o pracę. Dodatkowo, pracami Działu kieruje Dyrektor, który przekazuje sprawozdania z działalności Działu bezpośrednio do zarządu spółki europejskiej, z pominięciem innych przełożonych funkcjonujących w ramach struktur Wnioskodawcy. Świadczy to o samodzielności i niezależności Działu LPG od innych jednostek wyodrębnionych w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy i potwierdza jednocześnie jego wyodrębnienie organizacyjne. W opinii Wnioskodawcy wnoszony aportem zespół składników spełnia również warunek odrębności finansowej. Jak wskazuje się w interpretacjach podatkowych „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” (tak w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, 9 lutego 2010 r. sygn. IBPP1/443-1098/09/AZb).

Sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej (system kodów) pozwala na przyporządkowanie Działowi LPG przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, co również pozwala wygenerować związane z tą jednostką sprawozdanie finansowe. Sprawozdanie takie jest sporządzane przez Wnioskodawcę regularnie na potrzeby controllingu oraz sprawozdawczości zarządczej w ramach Spółki.

Pomimo braku wyodrębnionych kont bankowych, związanych wyłącznie z Działem LPG, za pomocą indywidualnych kodów stosowanych przez Spółkę dla potrzeb identyfikacji poszczególnych transakcji, możliwe jest wyłonienie w ramach systemu transakcji bankowych związanych wyłącznie z funkcjonowaniem Działu LPG.

Punktem odniesienia przy ocenie odrębności funkcjonalnej Działu LPG powinna być rola, jaką zespół składników stanowiących aport odgrywał w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowił w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Dział LPG zajmuje się kompleksową organizacją sprzedaży gazu płynnego, a sposób podziału zadań w Spółce powoduje, że sprawuje on tę funkcję samodzielnie. Wraz z dokonaniem transakcji polegającej na wniesieniu wkładu niepieniężnego do nowo utworzonej spółki, spółka ta przejmie w całości funkcję gospodarczą sprawowaną dotychczas przez Dział LPG. Przejęcie to może odbyć się bez konieczności ponoszenia dodatkowych nakładów finansowych i bez konieczności dokonania restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. W opinii Wnioskodawcy Dział LPG, w zakresie, w którym stanowi przedmiot aportu, spełnia zatem warunki, aby uznać, iż jest wyodrębniony funkcjonalnie.

Zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Ostatnim warunkiem koniecznym do uznania zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jego zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Miarodajnym kryterium jest zatem ustalenie, czy w skład zespołu składników będących przedmiotem wkładu niepieniężnego wchodzi minimum elementów, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności realizowanej przed zbyciem nie byłoby możliwe.

W opinii Wnioskodawcy zespół składników, które składają się na przedmiot wkładu niepieniężnego, obejmujący pracowników (stających się z mocy prawa pracownikami nowej spółki), środki trwałe, inne ruchomości, uprawnienia wynikające z umów związanych z realizowaną działalnością, prawa do korzystania z nieruchomości, należności oraz inne wierzytelności pozwalają na samodzielne kontynuowanie procesu sprzedaży gazu płynnego. Wraz z transakcją, na nową spółkę przeniesione zostaną również zobowiązania związane funkcjonalnie z działalnością Działu LPG. Potwierdzenie powyższego stanowiska stanowi fakt, iż już w ramach struktury Wnioskodawcy Dział LPG, Jako wyspecjalizowana jednostka organizacyjna, samodzielnie realizował powierzone mu zadania i efektywnie prowadził działalność gospodarczą, którą może kontynuować w ramach nowo utworzonej spółki, bez konieczności przeprowadzania w tym celu jakichkolwiek dodatkowych zmian restrukturyzacyjnych oraz większych nakładów finansowych.

Warto podkreślić także, iż fakt że świadczenie niektórych jedynie usług wspomagających działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa (np. księgowość, usługi IT, wynajem biura, itp.) dokonywane będzie w oparciu o nowo zawarte umowy z dostawcami takich usług lub też ich refakturowanie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki (nie zaś z przejściem praw do takich umów lub całych wydziałów Wnioskodawcy, które obsługują całościowo Spółkę w zakresie IT lub spraw personalnych) nie będzie miało wpływu na ocenę charakteru aportu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednolita linia interpretacyjna Ministra Finansów oraz orzecznicza NSA wskazuje bowiem, iż „dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, ze zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych” (tak NSA w wyroku z 4 października 2011, sygn. I FSK1590/10 oraz w wyroku sygn. akt I FSK1383/10).

Z powyższego wynika zatem, że specjalizacja w zakresie realizowanych zadań w ramach Działu LPG sprawia, że zespół składających się nań elementów materialnych i niematerialnych (zarówno aktywa, pasywa, jak również pracownicy) stanowiący przedmiot aportu byłby w stanie samodzielnie i w oderwaniu od pozostałych struktur Wnioskodawcy realizować powierzone działania gospodarcze. Dział LPG mimo odrębności od pozostałych struktur organizacyjnych Spółki nie posiada statusu jednostki samobilansującej się w rozumieniu przepisów prawa bilansowego. Sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej pozwala jednak na przyporządkowanie - dla celów rachunkowości zarządczej - Działowi LPG przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, jak również przypisanie innych aktywów i pasywów związanych z funkcjonowaniem Działu LPG. Odbywa się to za pośrednictwem specjalnych kodów, gdyż księgowanie każdej transakcji związanej z Działem LPG oznaczone jest indywidualnym kodem, różnym od kodów przypisanych do transakcji związanych z funkcjonowaniem pozostałych jednostek w ramach struktur organizacyjnych Spółki. Wskazane przypisanie określonych przychodów oraz kosztów, jak również należności i zobowiązań służy także rozliczeniu sprzedaży gazu dokonywanej za pośrednictwem stacji benzynowych, na których zainstalowane zostały dystrybutory / butle z gazem. W tym ostatnim przypadku, w związku z realizacją sprzedaży do klientów ostatecznych przez obsługę stacji, działającą w ramach odrębnego działu Paliwa, rozliczenie sprzedaży i wykazywanie odpowiednich wyników dokonywane jest z przyjęciem założenia (dla potrzeb wewnętrznych rozliczeń i podziału marży), iż Dział LPG organizuje zakupy i dokonuje dostawy gazu na rzecz Działu Paliwa, który następnie sprzedaje gaz na rzecz finalnych klientów. W przypadku pozostałej sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów trzecich (w szczególności, dostawy butli do odbiorców oraz dostawy na rzecz klientów hurtowych oraz przemysłowych), sprzedaż gazu dokonywana jest bezpośrednio poprzez pracowników oraz rozliczenia Działu LPG. Dział LPG nie posiada odrębnego konta bankowego, jednakże z uwagi na prowadzoną politykę finansową przez Wnioskodawcę, w każdej chwili możliwe jest wygenerowanie w systemie transakcji przypisanych bezpośrednio do Działu. Jak wskazano już wcześniej, odbywa się to za pośrednictwem specjalnych kodów, gdyż księgowanie każdej transakcji związanej z Działem LPG oznaczone jest indywidualnym kodem, różnym od kodów przypisanych do transakcji związanych z funkcjonowaniem pozostałych jednostek w ramach struktur organizacyjnych Spółki. W oparciu o te same zasady możliwe jest wyodrębnienie i przypisanie do Działu LPG odpowiednich transakcji wynikających z prowadzonych przez Wnioskodawcę ewidencji zakupów i sprzedaży VAT. W ten sam sposób odbywa się również przypisanie do Działu LPG określonych składników majątkowych wynikających z ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy.

Dział LPG korzysta m.in. z licencji na oprogramowanie (na podstawie umowy, której stroną jest Wnioskodawca), gdzie koszty tej licencji alokowane są do Działu LPG w oparciu o klucz alokacji stosowany przez Wnioskodawcę. W oparciu o podobne zasady, Dział LPG obciążany jest również innymi wydatkami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w związku z prowadzeniem przez niego działalności w Polsce, mającymi charakter funkcji wspomagających (HR, księgowość, administracja, wspomaganie Informatyczne). Przykładowo, z tytułu zajmowania określonej powierzchni biurowej Wnioskodawca dokonuje proporcjonalnej alokacji kosztów wynajmu do rozliczeń Działu LPG. W ten sam sposób, czyli zgodnie z odpowiednim kluczem alokacji kosztów (tj. powierzchniowym lub procentowym) Dział LPG jest obciążany innymi wydatkami np. kosztami mediów, obsługi administracyjnej, księgowej, prawnej, itp. Możliwość realizacji wskazanych zadań jako samodzielne przedsiębiorstwo, w ramach lub po oderwaniu od struktur Wnioskodawcy, jest także związana z posiadaniem odpowiednich zezwoleń administracyjnych oraz koncesji. W zakresie, w którym określonego rodzaju zezwolenia lub koncesje nie będą mogły stanowić przedmiot aportu ze względów prawnych, podmiot nabywający zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa posiadać będzie własne zezwolenia lub koncesje, pozwalające na prowadzenie działalności gospodarczej przez wnoszone składniki materialne i niematerialne, jak w przypadku samodzielnego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach Ministra Finansów „o ile mająca być przedmiotem aportu wydzielona część przedsiębiorstwa posiada cechy, jakie przypisuje jej Wnioskodawca, a które wymienione są w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wówczas należy uznać ją za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Wyłączenie z mającego być przedmiotem aportu zespołu składników majątkowych i niemajątkowych niezbędnych do prowadzenia działalności maklerskiej, licencji na prowadzenie tejże działalności, która z mocy prawa nie może być przedmiotem obrotu, nie stanowi przeszkody do uznania wydzielonej części przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zwłaszcza przy założeniu, że nowo utworzone spółka do której zostanie wniesiony przedmiotowy aport, na dzień wniesienia aportu będzie dysponowała swoim własnym zezwoleniem na prowadzenie działalności maklerskiej wydanym przez Komisję Nadzoru Finansowego." (tak w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z 9 lutego 2010 r., sygn. IBPP1/443-1098/09/AZb. Podobnie, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 sierpnia 2011 r. (sygn. IBPP3/443-578/11/PH).

Podsumowując należy uznać, że opisany we wniosku zespół składników niematerialnych i materialnych wnoszonych do odrębnego podmiotu spełnia warunki dla uznania go za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa na gruncie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad. 2)

Zdaniem Spółki, nominalna wartość udziałów w nowo powstałej spółce kapitałowej otrzymanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci Działu LPG nie będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest w szczególności: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, przy czym przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Stosując argumentację a contrario, objęcie udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie powoduje powstania przychodu u podmiotu wnoszącego ten wkład niepieniężny. Wobec powyższego, skoro planowana czynność wniesienia wkładu niepieniężnego, zgodnie z uwagami poczynionymi w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie pierwsze powinna być klasyfikowana jako aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to objęcie przez Spółkę udziałów w nowo powstałej spółce kapitałowej w zamian za aport nie skutkuje dla Spółki powstaniem przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z literalnego brzmienia cytowanego przepisu wynika, iż w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, po stronie udziałowca (wnoszący wkład) nie powstaje przychód do opodatkowania. Oznacza to, iż wartość nominalna udziałów w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wkład niepieniężny w ww. postaci nie generuje przychodu podatkowego na dzień objęcia tych udziałów.

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o pdop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
2.  jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższych przepisów, wydzielony w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego majątek w postaci Działu LPG stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o pdop, w konsekwencji wniesienie aportem wydzielonego majątku w postaci tego Działu do spółki z o.o. jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie części pytania oznaczonego nr 1 oraz pytania 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.