Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-148/16-4/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-05
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT obowiązującej dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, tj. części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych oraz w zakresie stawki podatku dla sprzedaży tych towarów.
Słowa kluczowe: aparat; części; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; sprzedaż; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 2-art. 25; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2016 r. (data wpływu 6 czerwca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT obowiązującej dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, tj. części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych oraz w zakresie stawki podatku dla sprzedaży tych towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT obowiązującej dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, tj. części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych oraz w zakresie stawki podatku dla sprzedaży tych towarów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.) o jednoznaczne wskazanie podmiotu będącego Wnioskodawcą, doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakująca opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca – spółka A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jest zarejestrowanym (czynnym) podatnikiem podatku VAT. Spółka posiada siedzibę statutową usytuowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem jest hurtowa sprzedaż aparatów słuchowych oraz systemów wspomagających słyszenie, a także akcesoriów i części do aparatów słuchowych. Spółka zajmuje się ponadto handlem innym sprzętem medycznym związanym z ochroną słuchu – wyrobami medycznymi w postaci specjalistycznych urządzeń diagnostycznych (wraz z preinstalowanym oprogramowaniem) służących wykonywaniu badań słuchu oraz badań ubytków słuchu.

Model biznesowy prowadzonej działalności przedstawia się w uproszczeniu w następujący sposób: Wnioskodawca dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia powyżej opisanych wyrobów od ich producentów. W przypadku aparatów słuchowych marki B. oraz części do tych aparatów – są one nabywane w ilościach hurtowych od producenta – koncernu C., a następnie wprowadzane do obrotu krajowego. Wyroby te są dystrybuowane na terenie Polski: sprzedawane kontrahentom (odbiorcom), którymi są przeważnie ogólnopolskie lub regionalne sieci sklepów z aparatami słuchowymi, zajmującymi się sprzedażą detaliczną, a także placówki służby zdrowia, gabinety lekarskie, pojedyncze sklepy, punkty sprzedaży aparatów słuchowych itp. Odbiorcy wyrobów sprzedawanych przez Wnioskodawcę (punkty sprzedaży aparatów słuchowych) zajmują się doborem tychże aparatów i ich sprzedażą osobom wymagającym protezowania słuchu.

Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży detalicznej, kierowanej bezpośrednio do klienta końcowego. W przypadku części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych nabywcą są przede wszystkim kontrahenci świadczący usługi w zakresie serwisowania i napraw aparatów słuchowych. Usługi serwisowe świadczy też dla swoich klientów sam Wnioskodawca.

Najważniejszym, dominującym produktem w ofercie Spółki są zdecydowanie aparaty słuchowe. Spółka jest m.in. wyłącznym przedstawicielem w Polsce duńskiej spółki, producenta aparatów B. – wiodącej marki aparatów słuchowych. Wnioskodawca zajmuje się również hurtową sprzedażą akcesoriów i baterii oraz różnego rodzaju części do aparatów słuchowych.

Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest stosowanie właściwej stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych.

W ramach tego asortymentu Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz sprzedaży na rynku krajowym m.in. wzmacniaczy do aparatów słuchowych, przewodów ze słuchawką, wężyków, mikrofonów, głośników, pojemników na baterie, rożków oraz końcówek wewnątrzusznych etc.

Części zamienne dostarczane przez Wnioskodawcę są takie same jak elementy uszkodzone lub zużyte (w szczególności pochodzą od tego samego producenta, tj. koncernu C. i mają takie same parametry, jak elementy podlegające wymianie przed ich zużyciem lub uszkodzeniem). Części zamienne posiadają odrębny certyfikat wydany zgodnie z Dyrektywą Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącą wyrobów medycznych (Dz. U. L 169 z 12 lipca 1993 r., z późn. zm.).

Części zamienne są przeznaczone do stosowania wyłącznie z aparatami słuchowymi tego samego producenta i stanowią jego elementy składowe. W szczególności, nie można ich stosować w żadnym innym urządzeniu niż aparaty słuchowe dostarczane przez Spółkę, zaś ich brak powodowałby niekompletność wyrobów medycznych i uniemożliwiałby ich prawidłowe funkcjonowanie. Niejednokrotnie części zamienne są przeznaczone wyłącznie do określonego modelu/danej linii aparatów słuchowych i w takim charakterze są sprzedawane przez Wnioskodawcę. Do dnia złożenia wniosku, Spółka stosowała do wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz dostawy w Polsce części do aparatów słuchowych B., stawkę VAT w wysokości 8%.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w odniesieniu do opisanego powyżej stanu faktycznego w prawidłowy sposób interpretuje art. 41 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w związku z art. 5 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1, art. 146a pkt 1 i 2 tejże ustawy oraz treść załącznika nr 3 do ustawy o VAT – zwłaszcza poz. 95.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że jego zdaniem prawidłowa klasyfikacja towarów nabywanych i sprzedawanych przez niego to – w odniesieniu do części zamiennych zapasowych do aparatów słuchowych – PKWiU 26.60.14.0., zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) w brzmieniu aktualnie obowiązującym do celów podatku od towarów usług. W myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676) dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem dochodowym od osób prawnych, podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz karty podatkowej do dnia 31 grudnia 2017 r. stosuje się Polską Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. Natomiast zgodnie z Wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, grupowanie oznaczone symbolem PKWiU 26.60.14.0 obejmuje: aparaty słuchowe, stymulatory serca oraz części i akcesoria do aparatów słuchowych, gdzie indziej niesklasyfikowane. Grupowanie to obejmuje także aparaty słuchowe w postaci okularów. Grupowanie to nie obejmuje: części i akcesoriów do stymulatorów serca, sklasyfikowanych w 27.11.50.0, 27.20, 32.50.23.0.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zakup i sprzedaż opisanych powyżej części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych uprawnia Wnioskodawcę do stosowania preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8% w stosunku do wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz dostawy w Polsce tych wyrobów?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie treści art. 41 ust. 1 i 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w związku z brzmieniem poz. 95 załącznika nr 3 ustawy o VAT, do części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych marki B. będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz dostawy w Polsce, należy zastosować preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%.

Uzasadnienie

Co do zasady, zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ustawa o podatku od towarów usług nie definiuje pojęcia „wyroby medyczne”, wobec czego pojęcie to należy określać przy zastosowaniu wykładni językowej i posiłkować się ogólnie przyjętą definicją wskazaną w słowniku języka polskiego.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe dostępne pod adresem: www.sjp.pwn.pl) pojęcie „wyrób” oznacza:

1.  „przedmiot stanowiący końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego zakładu”
2.  „wyrabianie towarów”.

Z kolei zgodnie z definicją Współczesnego Słownika Języka Polskiego (wyd. Langendscheidt), słowo „medyczny” oznacza: „mający związek z medycyną”. „Medycyna” zaś oznacza naukę poświęconą ochronie zdrowia ludzkiego, badającą przyczyny powstawania chorób, zajmującą się ich rozpoznawaniem, leczeniem oraz profilaktyką.

Wyrób medyczny jest zatem przedmiotem stanowiącym końcowy produkt pracy rzemieślnika lub wynik procesu produkcyjnego zakładu, mający związek z medycyną i ochroną zdrowia ludzkiego.

Ustawa o podatku od towarów usług nie definiuje również pojęć „część”, „część składowa”, „część zamienna”, „część zapasowa” – wobec czego również w tym wypadku pojęcia te należy określać przy zastosowaniu wykładni językowej i posiłkować się ogólnie przyjętą definicją wskazaną w słowniku języka polskiego.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe dostępne pod adresem: www.sjp.pwn.pl), słowo „część” oznacza:

1.  „jeden z elementów, na które dzieli się jakaś całość, pewna ilość z całości”
2.  „przedmiot stanowiący jakiś dający się samodzielnie wyodrębnić element większej całości”.

Zgodnie z tą samą definicją „część robocza maszyny” oznacza „część maszyny spełniająca czynności związane bezpośrednio z wykonywaniem określonej pracy”, a „część zapasowa, zamienna” – „element, którym można w maszynie zastąpić element zepsuty, zużyty”.

Definicja wyrobu medycznego została zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych (Dz. U. 107, poz. 679 z dnia 20 maja 2010 r., z późn. zm.). Zgodnie z tą definicją, wyrobem medycznym jest – „narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

– który nie osiąga zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być wspomagane takimi środkami”.

Przepisy ustawy o wyrobach medycznych stosuje się do części zamiennych i zapasowych przeznaczonych do zastąpienia części i elementów wyrobu oraz do wyposażenia wyrobów medycznych.

Sprzedawane przez Wnioskodawcę aparaty słuchowe są dopuszczone do obrotu na terenie RP, posiadają deklaracje zgodności potwierdzające, iż wymienione w nich produkty pozostają w zgodności z wymogami Dyrektywy Rady 93/42/EWG klasy I, dotyczącej wyrobów medycznych, implementowanej do polskiego ustawodawstwa ustawą o wyrobach medycznych. Dla potwierdzenia, że produkty spełniają odnoszące się do nich wymagania zasadnicze, oznaczone zostały znakiem CE.

Dla aparatów słuchowych Wnioskodawca posiada deklaracje zgodności pochodzące od ich producenta, potwierdzające, iż wymienione w nich produkty pozostają w zgodności z wymogami Dyrektywy Rady 93/42/EWG klasy I, dotyczącej wyrobów medycznych, implementowanej do polskiego ustawodawstwa ustawą o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679, ze zm.). Ustawa ta określa zasady wprowadzania do obrotu i do używania wyrobów medycznych.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 32 wyżej powołanego artykułu ustawy o wyrobach medycznych, wprowadzeniem do używania jest pierwsze udostępnienie użytkownikowi na terytorium państwa członkowskiego wyrobu gotowego do użycia w celu jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Zgodnie z ust. 1 pkt 45 cyt. wyżej artykułu, wytwórcą jest:

1.  podmiot odpowiedzialny za projektowanie, wytwarzanie, pakowanie i oznakowanie wyrobu przed wprowadzeniem go do obrotu pod nazwą własną, niezależnie od tego, czy te czynności wykonuje on sam, czy w jego imieniu inny podmiot,
2.  podmiot, który montuje, pakuje, przetwarza, całkowicie odtwarza lub oznakowuje gotowy produkt lub nadaje mu przewidziane zastosowanie, w celu wprowadzenia go do obrotu jako wyrobu pod nazwą własną, z wyjątkiem podmiotu, który montuje lub dostosowuje wyroby już wprowadzone do obrotu, w celu ich przewidzianego zastosowania przez indywidualnego pacjenta.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o wyrobach medycznych, przepisy ustawy dotyczące wyrobów medycznych stosuje się do wyposażenia wyrobu medycznego.

Według art. 11 ust. 1 ww. ustawy, wyroby wprowadzone do obrotu i wprowadzone do używania są oznakowane znakiem CE.

Treść ust. 4 powyższego artykułu stanowi, że wyrób oznakowuje się znakiem CE po przeprowadzeniu odpowiednich dla wyrobu procedur oceny zgodności, potwierdzających, że wyrób spełnia odnoszące się do niego wymagania zasadnicze.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych, za wyrób, za wykonanie oceny zgodności wyrobu przed jego wprowadzeniem do obrotu oraz za wprowadzenie wyrobu do obrotu odpowiada wytwórca wyrobu. Jeżeli wytwórca nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie członkowskim, odpowiedzialność tę ponosi autoryzowany przedstawiciel dla tego wyrobu. Jeżeli wytwórca nie wyznaczył autoryzowanego przedstawiciela albo jeżeli wyrób nie jest wprowadzany do obrotu na odpowiedzialność wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela, odpowiedzialność tę ponosi podmiot, który wprowadził wyrób do obrotu.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ww. ustawy, wytwórca przed wprowadzeniem wyrobu do obrotu oraz przed przekazaniem wyrobu do badań klinicznych lub do oceny działania, jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności wyrobu. Po przeprowadzeniu oceny zgodności wytwórca wyrobu sporządza deklarację zgodności, stwierdzając, że jest on zgodny z odpowiednimi zasadniczymi wymaganiami.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, wyroby muszą spełniać odnoszące się do nich wymagania zasadnicze. Treść art. 26 pkt 2 powyższej ustawy stanowi, że domniemywa się, że wyroby są zgodne z wymaganiami zasadniczymi, o których mowa w art. 23 ust. 1, w zakresie, w jakim stwierdzono ich zgodność z odpowiednimi krajowymi normami przyjętymi na podstawie norm ogłoszonych w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej seria C, jako normy zharmonizowane z dyrektywą Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącą wyrobów medycznych (Dz. Urz. UE L 169, str. 1; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 12, str. 82) – w przypadku wyrobów medycznych i wyposażenia wyrobów medycznych.

Według art. 29 ust. 1 tej ustawy, wytwórca przed wprowadzeniem wyrobu do obrotu oraz przed przekazaniem wyrobu do badań klinicznych lub do oceny działania jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności wyrobu. Na podstawie ust. 2 ww. artykułu, wytwórca może powierzyć autoryzowanemu przedstawicielowi prowadzenie niektórych procedur oceny zgodności, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 23 ust. 2 pkt 4, ust. 3 pkt 3 oraz ust. 4 pkt 3.

Autoryzowanym przedstawicielem jest podmiot, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w państwie członkowskim, który jest wyznaczony przez wytwórcę do działania w jego imieniu oraz do którego mogą zwracać się, zamiast do wytwórcy, władze i instytucje państw członkowskich w sprawach obowiązków wytwórcy określonych ustawą (art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o wyrobach medycznych).

Zasady rejestracji wyrobów medycznych i podmiotów odpowiedzialnych za ich wprowadzenie do obrotu i do używania regulują przepisy zawarte w rozdziale 7 ustawy o wyrobach medycznych.

Na podstawie art. 58 ust. 3 ustawy o wyrobach medycznych, dystrybutor i importer mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którzy wprowadzili na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wyrób przeznaczony do używania na tym terytorium, powiadamia o tym Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych (dalej: Urząd), a obowiązek powiadomienia wyczerpuje w tym wypadku procedurę rejestracyjno-notyfikacyjną, jaką nakłada ustawa na dystrybutora wyrobów medycznych. Na podstawie art. 132 cytowanej ustawy, ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć wyroby medyczne, aktywne wyroby medyczne do implantacji, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz systemy i zestawy zabiegowe złożone z wyrobów medycznych.

Z cytowanych regulacji ustawy o wyrobach medycznych wynika, że, co do zasady, to do wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela należy określenie, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym, czy też nim nie jest. Konsekwentnie, na podstawie przepisu art. 132 tej ustawy, powyższą zasadę należy stosować również w odniesieniu do wyposażenia wyrobów medycznych, czyli towarów, które zostały przez wytwórcę specjalnie przeznaczone do stosowania łącznie z konkretnym wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

W stosunku do aparatów marki B., które dystrybuuje Wnioskodawca, wystawiono deklaracje zgodności, które odnoszą się do zgodności z przepisami Dyrektywy 93/42/EWG o wyrobach medycznych, o czym zaświadcza wytwórca. Dla potwierdzenia, że aparaty słuchowe marki B. spełniają odnoszące się do nich wymagania zasadnicze, zgodnie z art. 11 ustawy o wyrobach medycznych, oznaczone są znakiem CE.

Po otrzymaniu deklaracji zgodności dla aparatów słuchowych marki B., Spółka w dniu 12 maja 2016 r. złożyła do Prezesa Urzędu powiadomienie o wprowadzaniu ww. aparatów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zawiadomienie Prezesa Urzędu stanowi jedyny obowiązek rejestracyjno-notyfikacyjny, jaki nakłada ustawa na dystrybutora wyrobów medycznych. Termin weryfikacji dokumentacji powiadomienia nie jest ustawowo określony i w świetle postanowień zawartych w ustawie w niczym nie ogranicza działalności podmiotu dokonującego powiadomienia. Ustawa o wyrobach medycznych nie nakłada na podmioty dokonujące powiadomienia, obowiązku oczekiwania na potwierdzenie dokonania wpisu powiadomienia do bazy danych, tym bardziej podmioty te nie są zobowiązane do uzyskania od Prezesa Urzędu informacji o możliwości rozpoczęcia sprzedaży wyrobu, który jest przedmiotem powiadomienia, poprzez uzyskanie potwierdzenia dokonania powiadomienia, czy wpisu do bazy danych.

W rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 18 października 2010 r. w sprawie sposobu dokonywania zgłoszeń i powiadomień dotyczących wyrobów (Dz. U. Nr 202, poz. 1341) przewidziano jako sposób dokonania powiadomienia złożenie w siedzibie Urzędu lub wysłanie powiadomienia za pośrednictwem Poczty Polskiej. Zgodnie z powyższym Spółka zdecydowała się złożyć powiadomienie w siedzibie Urzędu, na dowód czego posiada stosowne potwierdzenie w postaci prezentaty Urzędu opatrzonej datą „12 maja 2016” na kopii dokumentu powiadomienia (formularza). Oznacza to, iż wymóg określony w art. 58 ust. 3 ustawy o wyrobach medycznych, został przez Wnioskodawcę wypełniony.

Dodatkowo wskazać należy, iż aparaty słuchowe sprzedawane przez Spółkę są wyrobami medycznymi, z których większa część wprowadzana jest następnie do obrotu detalicznego z wykorzystaniem refundacji dla pacjenta (świadczeniobiorcy) wypłacanej ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych – Dz. U. Nr 210, poz. 2135.

Reasumując powyższe rozważania stwierdzić należy, iż aparaty słuchowe spełniające ww. wymagania, stanowią wyroby medyczne, w rozumieniu definicji wyrobów medycznych zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych.

Przepisy ustawy o wyrobach medycznych stosuje się do części zamiennych i zapasowych przeznaczonych do zastąpienia części i elementów wyrobu oraz do wyposażenia wyrobów medycznych. Zgodnie z ww. art. 132 ustawy o wyrobach medycznych, ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć m.in. wyposażenie wyrobów medycznych.

Za powyżej prezentowaną interpretacją przepisów prawa przemawia również cel wprowadzenia zmian do polskiego ustawodawstwa w związku z implementacją przepisów Dyrektywy 93/42/EWG o wyrobach medycznych. Potwierdza to art. 1 ust. 1 tejże Dyrektywy, który stanowi, że „Niniejsza dyrektywa ma zastosowanie do wyrobów medycznych oraz ich wyposażenia. Do celów niniejszej dyrektywy wyposażenie jest traktowane jak wyroby medyczne na swoich własnych prawach”.

Zdaniem Komisji Europejskiej, z przepisów unijnych wynika (art. 96 i 98 Dyrektywy 2006/112/WE), że obniżona stawka podatku VAT może dotyczyć dostaw sprzętu medycznego, sprzętu pomocniczego oraz pozostałych urządzeń, które spełniają następujące warunki:

1.  są one „normalnie przeznaczone do łagodzenia skutków lub leczenia niepełnosprawności”
2.  są one przeznaczone wyłącznie do użytku osobistego przez osoby niepełnosprawne.

W obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2016 r. Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (2015) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676), wyroby medyczne zostały ujęte w sekcji C w dziale 26. Zgodnie z Polską Klasyfikacja Wyrobów i Usług aparaty słuchowe – jako wyroby medyczne – są zakwalifikowane do kategorii „stymulatory serca, aparaty słuchowe” i oznaczone symbolem PKWiU: 26.60.14.

Wnioskodawca ma świadomość, iż stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Tym niemniej, zgodnie z Wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) (publikacja Głównego Urzędu Statystycznego, 2016, dostępna m.in. na stronie internetowej GUS: http://stat.gov.pl/Klasyfikacje/doc/pkwiu\_15/pdf/wyjaśnieniaPKWiU2015\_10maj\_int.pdf), grupowanie oznaczone symbolem PKWiU 26.60.14.0 obejmuje: aparaty słuchowe, stymulatory serca oraz części i akcesoria do aparatów słuchowych, gdzie indziej niesklasyfikowane. Grupowanie to obejmuje także aparaty słuchowe w postaci okularów. Grupowanie to nie obejmuje: części i akcesoriów do stymulatorów serca, sklasyfikowanych w 27.11.50.0, 27.20, 32.50.23.0.

W myśl postanowień załącznika nr 3 do ustawy VAT – Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (z tym, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, stawka podatku wynosi 8%), towary oznaczone symbolem PKWiU 26.60.14.0 objęte są preferencyjną stawką podatku VAT. Określone to zostało w poz. 95 tegoż załącznika.

Należy zwrócić uwagę, że przy poz. 95 ustawodawca nie użył słowa „ex” przed oznaczeniem grupowania 26.60.14.0 – co oznacza, że obniżona stawka podatku dotyczy całego grupowania.

W myśl art. 2 pkt 30 Ustawy VAT – przez „PKWiU ex” rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym oznacza zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług).

Wątpliwości Wnioskodawcy związane są z wydaniem przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej z dnia 29 grudnia 2015 r. (sygn. PT1.050.12.2015.ALX.572), dotyczącej stosowania stawki podatku VAT w wysokości 23% VAT dla dostaw części, w tym części zamiennych, do wyrobów medycznych, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy, przywołana interpretacja ogólna ma zastosowanie wyłącznie do części do wyrobów medycznych, określonych w poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Zdaniem Ministra Finansów, stawka podatku w wysokości 8% (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r.) stosowana jest do dostawy wyłącznie towarów spełniających definicję wyrobów medycznych w rozumieniu przepisów ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z wykładnią Ministra, dostawa części (w tym części zamiennych) do wyrobów medycznych, którym ustawa o wyrobach medycznych nie przyznaje statusu wyrobu medycznego, podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, której wysokość w okresie do 31 grudnia 2016 r. wynosi 23% (jednak z zastrzeżeniem sytuacji, gdy są one wymienione w innych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż części do aparatów słuchowych zostały wymienione „w innej pozycji załącznika nr 3 do ustawy” – to jest w poz. 95, w której zawarte zostały wszystkie towary objęte symbolem PKWiU 26.60.14.0 (ze względu na brak słowa ex), ergo również i „części i akcesoria do aparatów słuchowych, gdzie indziej niesklasyfikowane”, wskazane expressis verbis w cytowanych wcześniej Wyjaśnieniach do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Oznacza to, że interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2015 r. (sygn. PT1.050.12.2015.ALX.572), w ocenie Wnioskodawcy nie dotyczy części i akcesoriów do aparatów słuchowych – dla których zgodnie z poz. 95 załącznika nr 3 powinna być stosowana preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8%.

Uwzględniając powyższe, w kontekście przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że wewnątrzwspólnotowe nabycie części do aparatów słuchowych oraz ich dostawa na terytorium kraju podlegają opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% – na podstawie art. 41 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. w związku z art. 146a ust. 2 tejże ustawy oraz postanowieniami załącznika nr 3 (poz. 95).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia w wielu wypadkach odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem jest hurtowa sprzedaż aparatów słuchowych oraz systemów wspomagających słyszenie, a także akcesoriów i części do aparatów słuchowych. Zajmuje się on ponadto handlem innym sprzętem medycznym związanym z ochroną słuchu – wyrobami medycznymi w postaci specjalistycznych urządzeń diagnostycznych (wraz z preinstalowanym oprogramowaniem) służących wykonywaniu badań słuchu oraz badań ubytków słuchu. Wnioskodawca dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz sprzedaży na rynku krajowym części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych. W ramach tego asortymentu Wnioskodawca dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz sprzedaży na rynku krajowym m.in. wzmacniaczy do aparatów słuchowych, przewodów ze słuchawką, wężyków, mikrofonów, głośników, pojemników na baterie, rożków oraz końcówek wewnątrzusznych etc.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prawidłowej stawki podatku do wewnątrzwspólnotowego nabycia i sprzedaży części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

W transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów opodatkowaniu podlega czynność nabycia towarów. Podatek należny rozliczany jest przez nabywcę towaru w państwie, do którego następuje dostawa towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej).

Zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. nabycie według stawki właściwej dla danego towaru, zaś dostawa, co do zasady, wedle stawki 0% (zwolnienie z prawem do odliczenia), powodują, że podatek z tytułu danej czynności faktycznej (którą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, u jednego kontrahenta stanowiące wewnątrzwspólnotowe nabycie, u drugiego zaś odpowiednio wewnątrzwspólnotową dostawę) jest faktycznie rozliczany przez nabywcę w państwie, do którego towary zostały ostatecznie przemieszczone.

Zatem Wnioskodawca dokonując wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów musi z tego tytułu zapłacić podatek VAT w Polsce – ma on obowiązek dokonania samoobliczenia podatku należnego z tego tytułu, czyli opodatkować nabyte wewnątrzwspólnotowo towary według stawki właściwej dla tych towarów na terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8%”, pod poz. 95 wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 26.60.14.0., tj. „Stymulatory serca, aparaty słuchowe”.

Należy zauważyć, że z wyjaśnień do PKWiU (http://www.stat.gov.pl/Klasyfikacje) wynika, że grupowanie 26.60.14.0. „Stymulatory serca, aparaty słuchowe” obejmuje także:

*   aparaty słuchowe w postaci okularów,
*   części i akcesoria do aparatów słuchowych.

Natomiast grupowanie to nie obejmuje części i akcesoriów do stymulatorów serca, sklasyfikowanych w 27.11.50.0, 27.20, 32.50.23.0.

Jak wskazał Wnioskodawca, prawidłowa klasyfikacja towarów nabywanych i sprzedawanych przez niego to – w odniesieniu do części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych – PKWiU 26.60.14.0.

Biorąc pod uwagę powołane wyjaśnienia do PKWiU, ww. towary uprawniają do stosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku, jako towary wymienione pod poz. 95 w załączniku nr 3 do ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że zakup i sprzedaż części zamiennych i zapasowych do aparatów słuchowych – sklasyfikowanych przez Wnioskodawcę pod symbolem PKWiU 26.60.14.0. – uprawnia go do stosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% w stosunku do wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz dostawy na terytorium Polski tych towarów, zgodnie z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 w zw. z poz. 95 załącznika nr 3 do ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Tut. Organ informuje, że w wydanej interpretacji dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości stosowania do wewnątrzwspólnotowego nabycia i dostawy towarów będących przedmiotem pytania, obniżonej stawki podatku na podstawie powołanych powyżej przepisów (w szczególności poz. 95 załącznika nr 3 do ustawy). Inne kwestie przedstawione przez Wnioskodawcę w stanowisku własnym, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to oceny prawidłowości przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska w zakresie wyrobów medycznych.

Ponadto należy odnieś się do wskazanej przez Wnioskodawcę interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2015 r., nr PT1.050.12.2015.ALX.572. Powołana interpretacja dotyczy kwestii stosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług dla dostawy części, w tym części zamiennych do wyrobów medycznych, na tle art. 41 ust. 2 w powiązaniu z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy. Oznacza to – jak słusznie wskazał Wnioskodawca – że interpretacja ogólna nie dotyczy części i akcesoriów do aparatów słuchowych wskazanych w poz. 95 załącznika nr 3 do ustawy. W konsekwencji, ww. interpretacja ogólna nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.