Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3-443-1025/09-4/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-02-04
Teza: czy będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do należności leasingowych z tytułu leasingu budynków posadowionych na nieruchomości z uwagi na traktowanie Umowy Leasingu Zwrotnego Nieruchomości w stosunku do gruntu jako dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, ze zm.; dalej jako „Ustawa o VAT”), a w przypadku budowli i budynków jako świadczenie usług w świetle art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; umowa; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r . w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 02.11.2009 r. (data wpływu 10.11.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu należności leasingowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.11.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu należności leasingowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto rozważa możliwość przeprowadzenia transakcji leasingu zwrotnego nieruchomości stanowiącej własność Miasta („Nieruchomość”) z opcją zwrotnego przeniesienia własności Nieruchomości na rzecz Miasta po zakończeniu okresu leasingu („Transakcja”). Transakcja ma polegać na zawarciu umowy leasingu z przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług finansowych, co obejmuje działalność leasingową i inwestycyjną („Spółka Inwestycyjna”). Na podstawie zawartej umowy leasingu zwrotnego Spółka Inwestycyjna nabędzie od Miasta Nieruchomość oraz następnie będzie zobowiązana do oddania Nieruchomości Miastu - Zarząd Transportu Miejskiego („ZTM”) stanowiącemu jednostkę Miasta do używania lub do używania i jednoczesnego pobierania pożytków na okres lat 10 lub dłuższy. Umowa leasingu zwrotnego ma przewidywać, że z upływem podstawowego okresu leasingu, Miasto (ZTM) będzie miało prawo nabycia własności Nieruchomości od Spółki Inwestycyjnej po ustalonej cenie.

Nieruchomość jest nieruchomością gruntową zabudowaną. Budynki i budowle na niej posadowione składają się na parking. Nieruchomość jest oddana przez Miasto Wnioskodawcy w trwały zarząd na czas nieokreślony.

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Miasta, nie posiada osobowości prawnej i działa na podstawie Uchwały Powołującej Wnioskodawcę, Statutu Wnioskodawcy oraz Decyzji Prezydenta Miasta z dnia 27 lutego 2007 r. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT wykonującym czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (m.in. sprzedaż biletów komunikacji miejskiej). Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest zarządzanie transportem miejskim, tworzenie form organizacyjnych transportu miejskiego odpowiadającego aglomeracji warszawskiej oraz prowadzenie badań nad właściwym i sprawnym funkcjonowaniem transportu miejskiego.

Nieruchomość nie generuje bezpośrednich przychodów, które mogłyby być przeznaczone na spłatę opłat leasingowych. Udostępnienie miejsc parkingowych zlokalizowanych na Nieruchomości następuje na podstawie biletów komunikacji miejskiej sprzedawanych przez Wnisokodawcę na ogólnych zasadach.

Umowa leasingu zwrotnego Nieruchomości będzie obejmowała zarówno grunt, jak i budynki i budowle na tym gruncie posadowione. Podstawowa zasada prawa cywilnego stanowi, że budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, stanowią części składowe nieruchomości, a przez to nie mogą być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Nie jest więc możliwe odrębne zbycie na rzecz Spółki Inwestycyjnej gruntu oraz budynków. Zarówno cały grunt jak i budynek (ewentualnie inne budowle znajdujące się na gruncie) stanowiące Nieruchomość byłby przedmiotem leasingu. Natomiast z podatkowego punktu widzenia w odniesieniu do gruntu stosuje się inne zasady kwalifikacji umowy leasingu niż w odniesieniu do budynków i budowli.

Umowa leasingu powinna zabezpieczać interes publiczny Miasta. Z tego względu, umowa leasingu będzie zwierała przysługującą Miastu/Wnioskodawcy opcję - prawo do zwrotnego nabycia przedmiotu leasingu (Nieruchomość) przez leasingobiorcę (Miasto-Wnioskodawca) skonstruowane w ten sposób, że leasingodawcy w praktyce nie będzie opłacać się nie wykonywanie prawa opcji na rzecz leasingobiorcy. Biorąc pod uwagę swój interes ekonomiczny, leasingodawca nie będzie mieć możliwości podjęcia innej niż powyższa decyzji co do rozporządzenia przedmiotem leasingu po zakończeniu podstawowego okresu leasingu.

Umowa leasingu przewidywać będzie zapis, zgodnie z którym po zakończeniu okresu leasingu Miasto ma prawo zażądać od Spółki Inwestycyjnej sprzedaży Nieruchomości („opcja zakupu”). Prawo Miasta do nabycia zwrotnie Nieruchomości jest odpowiednio zabezpieczone karą umowną. W przypadku, gdy pomimo żądania Miasta nie zostanie wydana Nieruchomość będąca przedmiotem leasingu Spółka Inwestycyjna będzie zobligowana do zapłaty kary umownej, a wierzytelność z tytułu tej kary będzie zabezpieczona hipoteką ustanowioną przez Spółkę Inwestycyjną na Nieruchomości po jej nabyciu.

Forma zabezpieczenia prawa Miasta do zakupu zwrotnego Nieruchomości będzie wskazywać, że Miasto z góry zakłada, że zawierając umowę leasingu Nieruchomości skorzysta z opcji zakupu przedmiotu leasingu.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie,

iż będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do należności leasingowych z tytułu leasingu budynków posadowionych na nieruchomości z uwagi na traktowanie Umowy Leasingu Zwrotnego Nieruchomości w stosunku do gruntu jako dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, ze zm.; dalej jako „Ustawa o VAT”), a w przypadku budowli i budynków jako świadczenie usług w świetle art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy leasing gruntu będzie traktowany jako leasing finansowy w rozmienieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 9 Ustawy o VAT. Natomiast leasing budynków i budowli na tym gruncie posadowionych będący leasingiem operacyjnym na gruncie przepisów o podatku dochodowym będzie traktowany jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest jednostką budżetową oraz jako jednostka organizacyjna bez osobowości prawnej nie ma zdolności prawnej, zatem także zdolności do zawarcia umów najmu, dzierżawy lub użyczenia. Należy zatem przyjąć, że stroną umowy w przypadku jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego, jest sama jednostka samorządu terytorialnego (Miasto).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym oraz będzie uczestniczył w Transakcji w takim rozumieniu tej roli jaką przewidują przepisy podatkowe.

Ustawa o VAT przyjmuje klasyfikację umów leasingu dokonaną na potrzeby podatków dochodowych. Istnieje natomiast zasadnicza różnica w traktowaniu umów leasingu dla potrzeb VAT, w zależności od typu leasingu. Zasadniczo przyjmuje się, że leasing finansowy stanowi dostawę towaru, a leasing operacyjny - świadczenie usługi, co uzasadniane jest względami funkcjonalnymi i charakterem tych umów. Umowy leasingu finansowego i umowy leasingu gruntów, jeśli spełniają określone wymogi, są kwalifikowane jako dostawa towarów. Z kolei świadczeniem usług jest każde świadczenie nie będące dostawą towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT przez „dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione”.

Ponadto, należy zaznaczyć, iż art. 7 ust. 9 Ustawy o VAT doprecyzowuje pojęcie leasingu dla celów art. 7 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2 art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty. „Generalnie zatem art. 7 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT może mieć zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do umów leasingu finansowego w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych. (\`(...)\`) Wprowadzenie ust. 9 należy traktować jako wyraz intencji ustawodawcy do potraktowania jako dostawę towarów tylko umowy leasingu finansowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym”.

Stosownie do art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku - o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. nr 54, poz. 654, tj., ze zm., „Updop”) pod pojęciem umowy leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej, „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej „korzystającym” podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Na podstawie art. 16c pkt 1 Updop amortyzacji nie podlegają między innymi grunty, z tym że Ustawa o VAT w art. 7 ust. 9 dopuszcza grunty jako przedmiot umowy leasingu.

Zgodnie z art. 17f ust. 1 Updop tzw. leasingiem finansowym jest umowa spełniająca następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3.  umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Art. 17i Updop wprowadza natomiast szczególną regulację w zakresie leasingu gruntów. Zgodnie z tym przepisem „jeżeli przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty, a suma ustalonych w niej opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów równej wydatkom na ich nabycie - do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości; przepis art. 17f ust. 2 Updop stosuje się odpowiednio”.

Art. 17b Updop wprowadza definicję leasingu operacyjnego, gdzie przedmiotem umowy leasingu mogą być nieruchomości, rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne podlegające odpisom amortyzacyjnym, których dokonuje finansujący.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe przepisy Updop, leasing budynków oraz budowli będzie traktowany jako leasing operacyjny w rozumieniu art. 17b Updop, gdzie odpisów amortyzacyjnych dokonywać będzie finansujący, tzn. Spółka Inwestycyjna.

Aby dana umowa leasingu mogła być traktowana jako dostawa w rozumieniu Ustawy o VAT, muszą zostać spełnione dodatkowe warunki. Umowa taka musi przewidywać, iż prawo własności zostanie przeniesione (na leasingobiorcę):

1.  w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową; lub
2.  z chwilą zapłaty ostatniej raty.

Podsumowując, umowy leasingu finansowego w rozumieniu Updop oraz umowy, których przedmiotem są grunty, o ile zawierają opcję wykupu lub przewidują, iż własność przedmiotu leasingu przejdzie na korzystającego z chwilą ostatniej raty - są traktowane jako dostawa towarów w rozumieniu Ustawy o VAT

Jak była o tym mowa w przedstawionym stanie faktycznym, umowa leasingu Nieruchomości planowana przez Miasto zarówno w stosunku do gruntów jak i budynków oraz budowli na nim posadowionych będzie przewidywała tzw. opcję zakupu. Opcja powrotnego nabycia Nieruchomości jest w taki sposób zabezpieczona, że w praktyce - biorąc pod uwagę swój interes ekonomiczny - Spółka Inwestycyjna nie będzie miała możliwości podjęcia innej decyzji co do rozporządzenia przedmiotem leasingu po zakończeniu podstawowego okresu leasingu. W związku z tym, zapis w umowie leasingu dotyczący prawa Miasta do nabycia Nieruchomości powinien być traktowany jako „normalne zdarzenie przewidziane tą umową”.

Zawarta w umowie leasingu „opcja nabycia” prowadzi do przeniesienia własności Nieruchomości „w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową”, nawet jeżeli samo przeniesienie własności następuje na podstawie zupełnie odrębnej umowy sprzedaży. Oznacza to, że warunek uznania za dostawę towarów umowy leasingu przewidującej, że prawo własności towaru zostanie przeniesione w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową jest spełniony w stosunku do całej Nieruchomości oddanej w leasing Wnioskodawcy, a więc również w stosunku do leasingu budynków i budowli traktowanych jako leasing operacyjny w rozumieniu Updop.

W celu uniknięcia sytuacji traktowania umów leasingu operacyjnego jako dostawy towarów został wprowadzony do Ustawy o VAT art. 7 ust. 9 precyzujący, do jakich umów odnosi się art. 7 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Z orzecznictwa polskich sądów administracyjnych wynika, że za dostawę towarów uznawana jest tylko taka umowa leasingu, która w zależności od jej treści zawiera opcję przeniesienia własności w wyniku normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty, a jednocześnie ta, która zgodnie z przepisami o podatku dochodowym przewiduje, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający z przedmiotu, oraz te umowy leasingu, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których przedmiotami są grunty. Art. 7 ust. 9 Ustawy o VAT poprzez odesłanie do przepisów o podatkach dochodowych klasyfikuje umowy leasingu, które zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT mogą być uznane za dostawę towarów.

W związku z tym, leasing gruntu należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 9 Ustawy o VAT.

Wobec powyższego, art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 7 ust. 9 Ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania do leasingu operacyjnego budynków oraz budowli, ponieważ odpisów amortyzacyjnych będzie dokonywać finansujący zgodnie z przepisami Updop. Nie ma znaczenia fakt, że przedmiot umowy leasingu (budynki i budowle) „w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową” w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 zostanie przeniesiony na korzystającego (Miasto/Wnioskodawcę). Forma zabezpieczenia przeniesienia zwrotnego Nieruchomości również nie ma w tym przypadku wpływu na kwalifikację podatkową umowy leasingu budynków oraz budowli, która jako leasing operacyjny w rozumieniu Updop będzie świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 8. ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT. Z powyższego wynika zatem, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów.

Leasing operacyjny, czyli taki, w ramach którego odpisów amortyzacyjnych na gruncie podatku dochodowego dokonuje finansujący, jest traktowany jako świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT. Wobec tego, leasing budynków oraz budowli przez Wnioskodawcę będzie traktowany jako świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zapisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwana dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto obniżenia może dokonać wyłącznie podatnik podatku od towarów i usług.

Leasing zwrotny (ang. sale and lease back) stanowi szczególną odmianę transakcji leasingu. Jego istotą jest powiązanie umowy leasingu z poprzedzającą ją umową sprzedaży. Leasingobiorca sprzedaje nabyte przez siebie środki inwestycyjne firmie leasingowej, z równoczesnym zastrzeżeniem dla siebie prawa jego dalszego użytkowania na warunkach ustalonych w umowie leasingu. Według tej formuły przedmiotem umowy jest zamiana prawa własności danego dobra na takie prawo, które pozwoli na korzystanie z niego po cenie, która odzwierciedla jego bieżącą wartość rynkową. Od chwili zawarcia umowy sprzedaży właścicielem przedmiotu, w sensie prawnym, jest finansujący (nabywca). Mimo sprzedaży danej rzeczy korzystający nadal z niej korzysta, gdyż właściciel, w sensie ekonomicznym, się nie zmienia.

Jednakże w odniesieniu do użytych we wniosku określeń "leasing operacyjny" i "leasing finansowy" należy pamiętać, że prawo podatkowe nie posługuje się terminami "leasing operacyjny" i "leasing finansowy". W konsekwencji podkreślić należy, że analizie nie poddane zostały wskazane przez Wnioskodawcę pojęcia leasing operacyjny oraz leasing finansowy, gdyż nie zostały one użyte przez ustawodawcę w powołanej ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jakkolwiek stosowane są w doktrynie prawa podatkowego dla rozróżnienia wariantów umowy leasingu.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Dlatego też, aby odpowiedzieć na pytanie, czy mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, należy zbadać, czy nie stanowi ono dostawy towaru w rozumieniu przepisów ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów rozumie się wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione”.

Z kolei, w art. 7 ust. 9 ustawy czytamy, iż przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotem są grunty. Innymi słowy, aby umowę leasingu zakwalifikować jako dostawę towarów, musi ona spełniać następujące warunki:

1.  umowa leasingu musi być zawarta na czas określony,
2.  w wyniku umowy odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, dokonuje korzystający (a więc musi to być umowa tzw. leasingu finansowego) lub przedmiotem leasingu są grunty,
3.  w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego.

Powyższe wymogi mają charakter łączny. Wystarczy więc, aby tylko jeden z nich nie zostanie spełniony, a umowa leasingu nie zostanie zakwalifikowana jako dostawa towarów w świetle art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przepis ustawy o podatku od towarów i usług odsyła do uregulowań w podatku dochodowego. I tak, w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawych (tekst jednolity z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.) jest to art. 17a pkt 1. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem umowy leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej, "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej "korzystającym" podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Zauważyć należy, iż dla zaistnienia jednej z ww. przesłanek wyznaczających dostawę towarów wystarczające jest, aby umowa przewidywała opcję zakupu – skorzystanie z takiej opcji należy uznać za normalne zdarzenie przewidziane umową leasingu w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy. A contrario – jeżeli umowa nie przewiduje przejścia własności wraz z chwilą ostatniej raty ani nie zawiera opcji zakupu (lub podobnej klauzuli), należy uznać za świadczenie usługi. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że po zakończeniu umowy leasingu strony mogą zawrzeć umowę o przeniesienie własności przedmiotu leasingu – skoro możliwości takiej nie przewidywała umowa leasingu, przeniesienia tego nie można uznać za normalne zdarzenie przewidziane umową leasingu.

W związku powyższym w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oddanie korzystającemu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a także gruntów do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków, od których odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający na zasadach zgodnych z przepisami o podatku dochodowym - uznane jest za dostawę określona w art. 7 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy. Natomiast wydanie towaru na podstawie umowy leasingu kiedy odpisów amortyzacyjnych nie dokonuje korzystający (co ma wynikać z przepisów podatku dochodowego) nie jest uznane za dostawę towarów i tym samym stanowi świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca na podstawie umowy leasingu zwrotnego ma zamiar w okresie 10 lat lub dłuższym użytkować nieruchomość gruntową zabudowaną w postaci parkingu – przedmiotem umowy leasingu będą zarówno grunt wraz z budowlami na nim posadowionymi. Zawarta umowa leasingu przewidywać będzie prawo, iż z upływem okresu leasingu Wnioskodawca będzie mała prawo nabycia nieruchomości od Spółki Inwestycyjnej po ustalonej cenie. W przypadku, gdy pomimo żądania Miasta nie zostanie wydana Nieruchomość będąca przedmiotem leasingu Spółka Inwestycyjna będzie zobligowana do zapłaty kary umownej, a wierzytelność z tytułu tej kary będzie zabezpieczona hipoteką ustanowioną przez Spółkę Inwestycyjną na Nieruchomości po jej nabyciu. Poza tym odpisów amortyzacyjnych budynków oraz budowli będzie dokonywał finansujący. Wnioskodawca jest ponadto czynnym podatnikiem VAT wykonującym czynności opodatkowane - udostępnianie miejsc parkingowych następuje na podstawie biletów komunikacji miejskiej sprzedawanych przez Wnioskodawcę podlegających opodatkowaniu.

Wnioskodawca wskazuje na to iż, leasing zwrotny nieruchomości nie będzie wynikał z odrębnych umów, a będzie przedmiotem jednej umowy, tj. nieruchomość obejmować będzie zarówno grunt jak i budynki i budowle na tym gruncie posadowione (trwale z gruntem związane). Nieruchomość należy zatem traktować łącznie jako przedmiot jednej transakcji i jako rodzaj czynności opodatkowanej. Ponadto z wniosku wynika, iż odpisów amortyzacyjnych budynków oraz budowli będzie dokonywał finansujący. Grunt natomiast nie podlega amortyzacji. Wymienione elementy przemawiają wobec tego za uznanie leasingu budynków i budowli wraz z gruntem za świadczenie usługi określonej w art. 8 ust. 1 ustawy.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego wskazuje, iż czynność leasingu gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynków oraz budowli, od których odpisów amortyzacyjnych będzie dokonywał finansujący, tj. Spółka Inwestycyjna, stanowi usługę określoną w art. 8 ust. 1 ustawy. Wymienione budynki i grunt wykorzystywane są przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych w postaci sprzedaży biletów. W związku z tym na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu rat przedmiotowego leasingu.

Mając na uwadze uznanie przez Wnioskodawcę leasingu gruntu za dostawę towaru należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.