Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.774.2023.2.AWY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-20
Teza: Uznanie wydzielanego Pionu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a co za tym idzie – uznanie podziału Spółki przez wydzielenie ww. Pionu za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Pionu E. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a co za tym idzie - uznania podziału Państwa Spółki przez wydzielenie ww. Pionu za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

I. Obecna struktura Grupy

A. sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „A.”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest B. sp. z o.o. (dalej: „B.” lub „Wspólnik”) - spółka podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów i będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca i B. współtworzą Grupę C. w Polsce (dalej: „Grupa”). Grupa specjalizuje się w kompleksowych usługach cash processingu, w szczególności w zakresie konwojowania wartości pieniężnych i obsługi gotówki. Oprócz A. do Grupy należą jeszcze inne spółki zależne od Wspólnika, w tym D. sp. z o.o. (dalej: „D.”).

Głównym przedmiotem działalności B. jest działalność detektywistyczna i ochroniarska (w tym w zakresie obsługi systemów bezpieczeństwa) oraz pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe. B. pełni w Grupie głównie funkcje o charakterze holdingowo-właścicielskim.

Głównym przedmiotem działalności A. jest działalność ochroniarska (w tym w zakresie obsługi systemów bezpieczeństwa) oraz pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, w tym tzw. cash processing, polegający na przeliczaniu, sortowaniu i pakowaniu gotówki, elektronicznym rozliczaniu placówek bankowych, bankomatów i punktów handlowo-usługowych.

D. odpowiada zasadniczo za realizowanie w ramach Grupy usług ochroniarskich i konwojenckich. Usługi te polegają na organizacji transportu wartości pieniężnych oraz innych wartościowych przedmiotów (w tym przedmiotów niebezpiecznych lub nietypowych). D. świadczy również usługi polegające na serwisowaniu urządzeń technicznych (bankomatów, wpłatomatów).

Usługi świadczone przez A. i D. pozostają ze sobą w funkcjonalnym związku, jako że zlecenia otrzymywane od klientów wymagają częstokroć świadczenia usług zarówno przez D., jak i A. W konsekwencji, usługi są często świadczone jednocześnie przez obie spółki (A. i D.). Aktualnie, umowy z najważniejszymi klientami Grupy dotyczą zarówno konwojowania, ochrony, jak i obsługi gotówki, i ich stronami są generalnie zarówno B., jak i A. oraz D.

II. Planowana reorganizacja działalności Grupy

Grupa planuje przeprowadzenie reorganizacji, której zasadniczym celem jest centralizacja procesów: konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki i skupienie tej części działalności w jednym podmiocie. W konsekwencji planowane jest zorganizowanie struktury Grupy w taki sposób, aby ta część działalności była zarządzana bezpośrednio przez B. Jak wskazano, aktualnie stronami umów z najważniejszymi klientami Grupy są zarówno B., jak i D. oraz A., a umowy dotyczą zarówno konwojowania, ochrony, jak i obsługi gotówki. Po planowanej reorganizacji stroną umów obok klientów będzie jedynie B.

Planowana reorganizacja przyjmie formę podziału A. (dalej również jako: „Spółka Dzielona”) przez wydzielenie części działalności Spółki Dzielonej i przeniesienie jej do B. (dalej: „Podział”). Wnioskodawca wskazuje, że podobna reorganizacja planowana jest na poziomie D., przy czym jest ona przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Podział będzie przeprowadzony w trybie podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm. - dalej: „KSH”). Mając przy tym na uwadze, że B. - jako spółka przejmująca - jest jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej, Podział Spółki Dzielonej nie będzie skutkował podwyższeniem kapitału zakładowego B. ani objęciem przez nią ani przez jej wspólników jakichkolwiek udziałów w związku z nabyciem części majątku Spółki Dzielonej (por. art. 550 § 1 KSH).

Celem planowanego Podziału jest centralizacja procesów, w tym relacji klienckich i procesu zarządzania kontraktami, ale także zarządzania zasobami ludzkimi oraz pośrednictwa pracy, co ma usprawnić procesy zarządcze, zwiększyć efektywność obsługi klienta i realizacji kontraktów, usprawnić alokację zasobów i przepływ gotówki w całej Grupie, a w konsekwencji - zwiększyć dochodowość Grupy i spowodować lepsze jej postrzeganie na rynku przez klientów, instytucje finansujące (banki i firmy leasingowe) oraz inwestorów. To działanie ma również na celu oddzielenie i skupienie w jednym podmiocie grupowych aktywów w postaci kontraktów, relacji klienckich oraz kadry zarządzającej tymi kontraktami, przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Dzielonej prowadzonej działalności outsourcingu pracowniczego. Odbiorcami usług outsourcingu po Podziale mogą być obok B. inne podmioty zewnętrzne - w tym - spoza Grupy (tj. podmioty niepowiązane). Rozważanym jest przy tym uzyskanie przez Spółkę Dzieloną statusu agencji pracy (agencji zatrudnienia) i uzyskanie wpisu do rejestru działalności regulowanej.

Konsekwencją powyższego będzie zorganizowanie procesu operacyjnego w taki sposób, że B. będzie realizowała zlecenia wynikające z zawartych kontraktów z wykorzystaniem swoich zasobów ludzkich i majątkowych oraz na podstawie zawartych umów będzie nabywała określone usługi od podmiotów trzecich - od Spółki Dzielonej oraz od innych podmiotów, dysponujących określonymi zasobami ludzkimi i majątkowymi (z zastrzeżeniem art. 6a-6e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, tj. o ile klienci-banki wyrażą na to zgodę).

W konsekwencji, wskutek przeprowadzenia Podziału, do B. zostaną przeniesione z A. składniki majątkowe i niemajątkowe niezbędne do realizacji procesów konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki. W A. pozostaną natomiast składniki majątkowe i niemajątkowe tworzące obecnie strukturę do realizacji funkcji outsourcingu pracowniczego świadczonego w ramach Grupy, jak i poza nią. W tym celu w Spółce Dzielonej dokonano następującego wewnętrznego wyodrębnienia.

III. Wyodrębnienie działalności w Spółce Dzielonej

W Spółce Dzielonej zostały wyodrębnione Pion E. oraz Pion F., działające na podstawie regulaminu przyjętego w formie uchwały Zarządu A., opisane w większym szczególe poniżej.

1) Pion E.

Głównym zadaniem Pionu E. jest obsługa procesów konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki, w tym pozyskiwanie, zarządzanie i obsługa umów z klientami (kontraktów). Dotyczy to zatem przede wszystkim obsługi istniejących kontraktów, w tym w zakresie przyjmowania i delegowania zleceń, bieżącej obsługi i utrzymywania kontaktów z klientami, a także poszukiwania nowych klientów.

Zlecenia przyjmowane od klientów w ramach zawartych umów są realizowane przy użyciu składników majątkowych i niemajątkowych przydzielonych do Pionu E. przez personel Pionu E. oraz wybrane osoby udostępniane przez Pion F. funkcjonujący w ramach spółki, jak i przez podmioty trzecie - w zakresie niezbędnym do realizacji danego zlecenia. Do Pionu E. zaalokowane zostały następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów z klientami (kontraktów) i bazy klienckie;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu budynków i pomieszczeń biurowych (w tym serwerownie, sortownie gotówki, skarbiec). A. dokonywała licznych prac adaptacyjnych, które są również przydzielone do Pionu E., a w ewidencji środków trwałych stanowią inwestycje w obcych środkach trwałych;
*   samochody, w tym specjalistyczne;
*   urządzenia techniczne, w tym kamery CCTV, instalacje i urządzenia elektroniczne, systemy zabezpieczeń i systemy kontroli dostępu, rejestratory cyfrowe, agregat prądotwórczy, systemy klimatyzacyjne;
*   wyposażenie obiektowe, w tym mundury, buty, torby bankomatowe, kasa pancerna, liczarki, praski do banknotów, sortery, wózki platformowe, a także nadwyżki broni;
*   urządzenia biurowe, w tym komputery, telefony komórkowe, drukarki (w tym specjalistyczne drukarki igłowe), monitory, serwery, skanery, czytniki bezprzewodowe, a także podstawowe wyposażenie biura (krzesła, biurka, regały, fotele, szafy);
*   wartości niematerialne i prawne, w tym licencje do programów komputerowych (m.in. (…), (…), bazy danych);
*   prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu, w tym dotyczących samochodów osobowych, serwera, liczarek, rolomatów, sorterów i kopiarek;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów najmu samochodów zawartych z podmiotami zewnętrznymi;
*   środki na rachunkach bankowych przypisanych do Pionu E. oraz prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego i innych powiązanych z nimi umów z bankiem;
*   zobowiązania funkcjonalnie powiązane z działalnością Pionu E.;
*   tajemnice Pionu E.;
*   księgi i dokumenty związane z działalnością Pionu E.

Pion E. funkcjonuje w ramach struktury organizacyjnej na czele z wiceprezesem (pełniącym funkcję dyrektora ds. handlowych). Do Pionu E. przydzielono również zespół wraz z koordynatorami, których zadania dotyczą realizowania głównych funkcji Pionu E., tj. obsługi procesów konwojowania, ochrony i obsługi gotówki, w tym obsługi kontraktów oraz obsługi zleceń z nich wynikających.

W ramach Pionu E. funkcjonują również określone funkcje wsparcia realizowane przez zatrudnionych w tym celu pracowników, tj.:

*   dział obsługi klienta - działalność polegająca na monitorowaniu realizacji usług,
*   HR,
*   księgowość,
*   obsługa dostaw i zakupów,
*   kontroling,
*   administracja.

Wyżej wskazane funkcje są realizowane przy użyciu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Pionu E. A. nabywa również usługi IT od zewnętrznego usługodawcy dotyczące obsługi bieżącej, które w koniecznym zakresie są świadczone na rzecz Pionu E.

2) Pion F.

Głównym zadaniem Pionu F. jest udostępnianie pracowników oraz zleceniobiorców na rzecz odbiorców usługi outsourcingu, m.in. na rzecz Pionu E. oraz na rzecz innych podmiotów (powiązanych, tzn. z obrębu Grupy, jak i niepowiązanych, tzn. spoza niej).

Głównym zasobem Pionu F., którego działalność sprowadza się do udostępniania siły roboczej, są zatem pracownicy oraz zleceniobiorcy realizujący różne zadania głównie z zakresu obsługi gotówki, konwojowania i serwisowania urządzeń. Na czele Pionu F. stoją: wiceprezes (dyrektor ds. operacyjnych) oraz dyrektor ds. obsługi gotówki (dyrektor ds. zarządzania zasobami ludzkimi w zakresie obsługi gotówki).

Zadania Pionu F. są wykonywane przy użyciu przypisanych i właściwych dla tego typu działalności składników materialnych, takich jak urządzenia biurowe (w tym komputery, laptopy, monitory), wyposażenie biura (krzesła, biurka, regały) oraz wartości niematerialne i prawne, w tym licencje do programów komputerowych (m.in. (…), (…)). Do Pionu F. przypisano także wybraną broń palną (poza nadwyżkami broni). Do Pionu F. przynależą również zobowiązania związane z Pionem F., wynikające głównie z podpisanych umów z personelem oraz kontrahentami, a ponadto:

*   tajemnice Pionu F.;
*   księgi i dokumenty związane z działalnością Pionu F.

Do Pionu F. na dzień Podziału przynależeć będą także środki na rachunkach bankowych przypisanych do Pionu F. oraz prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego i innych powiązanych z nimi umów z bankiem.

W ramach Pionu F. funkcjonują również określone funkcje wsparcia realizowane przez zatrudnionych w tym celu pracowników, tj. kontroling, administracja. A. nabywa również usługi IT od zewnętrznego usługodawcy dotyczące obsługi bieżącej (które w koniecznym zakresie są świadczone na rzecz Pionu F.), a także usługi HR oraz księgowości, które wspomagają działalność Pionu F.

Podsumowując, zarówno Pion E., jak i Pion F., funkcjonujące w ramach A., korzystają z własnych składników majątkowych i niemajątkowych, ale także w określonych obszarach z usług zewnętrznych.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyżej opisane wyodrębnienie działalności poszczególnych Pionów przybrało sformalizowany charakter w postaci regulaminu przyjętego w formie uchwały Zarządu A., w ramach którego szczegółowo opisano wyodrębnienie organizacyjne Pionu E. oraz Pionu F., strukturę zarządczą, podział zadań pomiędzy oba ww. Piony oraz ogólny podział składników majątkowych i pracowników (w zakresie przedstawionym powyżej) przydzielonych do wykonywania zadań w ramach obu ww. Pionów.

Założenia regulaminu uwzględniają, że w obu Pionach funkcjonuje struktura zarządcza w postaci delegowanego wiceprezesa przydzielonego do nadzoru i zarządzania działalnością danego Pionu. Każdy Pion posiada odrębną hierarchiczną strukturę organizacyjną zorganizowaną w taki sposób, by jak najlepiej wykonywać zadania danego Pionu. W każdym Pionie obowiązują również odrębne zasady premiowania i nagradzania pracowników.

Wyodrębnienie każdego Pionu jest także odzwierciedlone poprzez używanie nazw Pionów w korespondencji zewnętrznej (stopka w korespondencji e-mail, wizytówki).

Wyodrębnienie finansowe

Poszczególne Piony funkcjonujące w ramach Spółki Dzielonej są wyodrębnione finansowo w taki sposób, że możliwe jest odrębne ustalenie wyniku finansowego zarówno dla Pionu E., jak i Pionu F. W konsekwencji, możliwa jest odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdego Pionu. Możliwa jest również odrębna prezentacja wyniku finansowego uzyskanego przez każdy z Pionów w Spółce Dzielonej.

W ramach każdego Pionu funkcjonują też odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Każdy Pion dysponuje również odrębnymi budżetami. Na dzień Podziału każdy Pion będzie dysponował również odrębnymi rachunkami bankowymi.

Mając na uwadze powyższe, przypisane i przenoszone do B. składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki wyodrębnione w ramach Pionu E. Spółki Dzielonej umożliwiają prowadzenie przez B. działalności gospodarczej w zakresie zarządzania i obsługi procesów związanych z konwojowaniem, ochroną i obsługą gotówki.

Składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki wyodrębnione w ramach Pionu F. Spółki Dzielonej i pozostające w Spółce Dzielonej pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej i świadczenie usług przez A. w zakresie działalności Pionu F.

Po Podziale B. będzie kontynuowała działalność Pionu E. Spółki Dzielonej w ramach przedsiębiorstwa B. przy wykorzystaniu przeniesionych do B. w wyniku Podziału składników materialnych i niematerialnych (tj. składników przypisanych w planie Podziału Spółki Dzielonej do Pionu E.), jak również z wykorzystaniem w określonym zakresie usług nabywanych od Spółki Dzielonej oraz innych podmiotów spoza Grupy.

A. będzie natomiast prowadzić działalność Pionu F. w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej przy wykorzystaniu składników materialnych i niematerialnych pozostających w Spółce Dzielonej.

Podsumowując powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że zarówno Pion E. oraz Pion F. w spółce A.:

*   stanowią odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (istnieje wyodrębnienie funkcjonalne),
*   zespoły tych składników są wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej (istnieje wyodrębnienie organizacyjne),
*   zespoły tych składników są wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej (istnieje wyodrębnienie finansowe),
*   zespoły tych składników mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wnioskodawca wskazuje również, że wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do Pionu E. w Spółce Dzielonej, które będą przedmiotem wydzielenia do B., zostaną przez B. przyjęte dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej i zostaną przypisane wyłącznie do działalności prowadzonej przez B. w Polsce.

W związku z powyżej zaprezentowanym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca zamierza potwierdzić swoje stanowisko w zakresie skutków podatkowych planowanej reorganizacji działalności Grupy polegającej na Podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie Pionu E. i przeniesienie ich na rzecz B. jako spółki przejmującej.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych - celem opisanej restrukturyzacji Grupy nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 3)**

Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion E. w spółce A., który - zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B., będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm. - dalej: „ustawa o VAT”), a co za tym idzie - czy przeprowadzenie Podziału A. przez wydzielenie będzie podlegało opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion E. w spółce A., który - zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego - na skutek Podziału zostanie przeniesiony na rzecz B., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a co za tym idzie - przeprowadzenie podziału A. przez wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP winno być rozumiane jako: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na gruncie powyższego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłanki uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP są następujące:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie, przy czym, składniki te powinny być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników powinien być wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników powinien być wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, dla uznania danego zespołu składników za ZCP składniki te muszą pozostawać ze sobą we wzajemnych interakcjach uzasadniających traktowanie ich jako zorganizowanego, autonomicznego zespołu składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś jako zespołu przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we własności jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 października 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.591.2022.2.SR) wskazał, że „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”. Podobne stanowisko zostało wyrażone również, m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 września 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.463.2022.1.AWY) oraz z 8 kwietnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.30.2020.2.MN).

Wyodrębnienie organizacyjne

Odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że przepisy nie określają wprost, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR; z 17 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.42.2022.3.MAZ oraz z 8 listopada 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.630.2021.2.JJ).

Dodatkowo, istotna jest również konieczność istnienia faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego danej części przedsiębiorstwa. Tym samym, wydzielana jednostka powinna zostać wyodrębniona również pod kątem faktycznego funkcjonowania w danym podmiocie.

Wyodrębnienie finansowe

W interpretacjach organów podatkowych przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 października 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR) stwierdził, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (podobnie również m.in. w interpretacji indywidualnej z 24 maja 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.138.2022.2.AS oraz z 2 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN). Organy podatkowe podkreślają zatem, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W szczególności, wyodrębnienie finansowe może zatem polegać na prowadzeniu oddzielnego konta, na którym ewidencjonowane są koszty związane z działalnością ZCP.

Niezależna jednostka biznesowa

Jako kryterium oceny zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego funkcjonowania części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jej od reszty przedsiębiorstwa. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 23 września 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.88.2022.4.MAZ) oraz z 24 lutego 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.840.2021.4.KOM), a także z 2 sierpnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Pion E. w spółce A., który zostanie przeniesiony na skutek przeprowadzenia Podziału na rzecz B., będzie stanowił ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion E. w spółce A. stanowi funkcjonalnie wyodrębnioną jednostkę. W skład Pionu E. w spółce A. wchodzą bowiem aktywa służące prowadzeniu działalności w zakresie zarządzania procesami konwojowania, ochrony i obsługi gotówki, przede wszystkim - bazy klienckie i poszczególne umowy z klientami, a także pracownicy (przydzieleni w ramach zorganizowanej struktury), których rolą jest zarządzanie tymi umowami - „opieka” nad poszczególnymi klientami i obsługa przychodzących zleceń w ramach tych umów.

W skład Pionu E. w spółce A. wchodzą również aktywa trwałe konieczne do wykonania danego kontraktu (w tym urządzenia techniczne, wyposażenie obiektowe, samochody), które stosownie do potrzeb mogą być udostępniane podwykonawcom. Czynności zarządzania i obsługi są wykonywane przy użyciu wydzielonych aktywów trwałych (komputery, drukarki, urządzenia biurowe), wartości niematerialnych i prawnych (licencje do programów komputerowych), a także na specjalnie wydzielonej powierzchni biurowej.

Wszystkie składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy są wydzieleni w celu pełnienia zadań postawionych przed Pionem E. A. Wykonywanie obsługiwanych zleceń ma miejsce zarówno z wykorzystaniem usług świadczonych przez Pion F. funkcjonujący w strukturze A., jak i przez podmioty niepowiązane (np. agencje pracy tudzież innych zewnętrznych zleceniobiorców).

Po wydzieleniu Pionu E. z A. do B., B. będzie kontynuowała działalność gospodarczą w zakresie, w jakim działalność ta była prowadzona w ramach A.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe okoliczności wskazują zatem na wyodrębnienie funkcjonalne Pionu E. w ramach struktury organizacyjnej A.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion E. w A. jest również wyodrębniony organizacyjnie. W szczególności, wyodrębnienie organizacyjne zostało formalnie przyjęte i wprowadzone w regulaminie przyjętym w ramach uchwały Zarządu A., w którym szczegółowo opisane jest wyodrębnienie organizacyjne Pionu E., struktura zarządcza, zadania przypisane do Pionu E. oraz ogólny podział składników majątkowych i pracowników przydzielonych do wykonywania zadań w ramach Pionu E.

Z przyjętego regulaminu wynika, że w ramach A. w obu Pionach (E. oraz F.) funkcjonuje struktura zarządcza w postaci delegowanego wiceprezesa przydzielonego do nadzoru i zarządzania działalnością danego Pionu. Każdy Pion posiada odrębną hierarchiczną strukturę organizacyjną zorganizowaną w taki sposób, by jak najlepiej wykonywać zadania danego Pionu. W każdym Pionie w A. obowiązują również odrębne zasady premiowania i nagradzania pracowników.

Wyodrębnienie Pionu E. B. jest także odzwierciedlone poprzez używanie nazwy Pionu w korespondencji zewnętrznej (stopka w korespondencji e-mail, wizytówki, zastosowanie odrębnych procedur wynagradzania).

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji opartej na opisie zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Pion E. jest wyodrębniony organizacyjnie w ramach A.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion E. jest także wyodrębniony finansowo w strukturze A. Wyodrębnienie to polega na możliwości odrębnego ustalenia wyniku finansowego w A. dla Pionu E. Co więcej, możliwa jest odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Pionu E. Możliwa jest również odrębna prezentacja wyniku finansowego dla Pionu E. W ramach Pionu E. w A. funkcjonują też odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Pion E. dysponuje również odrębnym budżetem. Na dzień Podziału Pion będzie dysponował również odrębnym rachunkiem bankowym.

Powyższe świadczy o tym, że Pion E. w A. dysponuje wszystkimi potrzebnymi narzędziami umożliwiającymi określenie pozycji finansowej Pionu w strukturze A.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Pion E. w A. spełnia niezbędne dla istnienia ZCP kryterium wyodrębnienia finansowego.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion E. w A. ma zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo, które może samodzielnie realizować zadania gospodarcze. Nie zmienia tego fakt, iż po Podziale B. będzie korzystała z usług outsourcingu od Spółki Dzielonej oraz innych podmiotów z Grupy lub spoza Grupy, albowiem taki outsourcing był przez A. z powodzeniem dotychczas wykorzystywany przed Podziałem i jest powszechną praktyką rynkową.

Jak wskazano, Pion E. A. stanowi funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół służący do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. działalności w zakresie obsługi i zarządzania procesami konwojowania, ochrony i obsługi gotówki.

Pion E. stanowi zatem wyodrębnioną część w strukturze A., która niezależnie realizuje swoje funkcje i będzie je realizowała w strukturze B., w ramach której będzie kontynuowana działalność gospodarcza w tym zakresie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, majątek tworzący Pion E. w ramach A. stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, przeniesienie ZCP do B. w ramach Podziału A. przez wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18), zwanej dalej k.s.h.

W myśl art. 529 § 1 k.s.h.:

Podział może być dokonany:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały albo akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2) przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących i nowo zawiązanych, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie);

5) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które obejmuje spółka dzielona (podział przez wyodrębnienie).

Zgodnie z art. 529 § 2 k.s.h.:

Do podziału przez wydzielenie oraz podziału przez wyodrębnienie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej. W przypadku podziału przez wyodrębnienie nie stosuje się przepisów art. 534 § 1 pkt 2, 3-5 i 8, art. 536 § 1, art. 537, art. 538 i art. 541 § 5.

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h.:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W myśl art. 531 § 2 k.s.h.:

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 532 § 1 k.s.h.:

Do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwej formy prawnej spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1) w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2) wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że są Państwo zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Jedynym wspólnikiem Państwa Spółki jest B. sp. z o.o. (dalej: „B.” lub „Wspólnik”). Państwa Spółka i Wspólnik współtworzą Grupę C. w Polsce. Do Grupy należą jeszcze inne spółki zależne od Wspólnika, w tym D. sp. z o.o. (dalej: „D.”).

Głównym przedmiotem Państwa działalności jest działalność ochroniarska oraz pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, w tym tzw. cash processing, polegający na przeliczaniu, sortowaniu i pakowaniu gotówki, elektronicznym rozliczaniu placówek bankowych, bankomatów i punktów handlowo-usługowych.

Głównym przedmiotem działalności B. jest natomiast działalność detektywistyczna i ochroniarska oraz pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe.

Grupa C. planuje przeprowadzenie reorganizacji, której zasadniczym celem jest centralizacja procesów: konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki i skupienie tej części działalności w jednym podmiocie.

W związku z powyższym, planują Państwo dokonać podziału Państwa Spółki przez wydzielenie części działalności w postaci Pionu E. i przeniesienie jej do B. Podział będzie przeprowadzony w trybie podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych.

Jak wskazali Państwo we wniosku, w Państwa Spółce zostały wyodrębnione Pion E. oraz Pion F.

Głównym zadaniem Pionu E. jest obsługa procesów konwojowania, ochrony oraz obsługi gotówki, w tym pozyskiwanie, zarządzanie i obsługa umów z klientami (kontraktów).

Do Pionu E. zaalokowane zostały następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów z klientami (kontraktów) i bazy klienckie;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu budynków i pomieszczeń biurowych (w tym serwerownie, sortownie gotówki, skarbiec). A. dokonywała licznych prac adaptacyjnych, które są również przydzielone do Pionu E., a w ewidencji środków trwałych stanowią inwestycje w obcych środkach trwałych;
*   samochody, w tym specjalistyczne;
*   urządzenia techniczne, w tym kamery CCTV, instalacje i urządzenia elektroniczne, systemy zabezpieczeń i systemy kontroli dostępu, rejestratory cyfrowe, agregat prądotwórczy, systemy klimatyzacyjne;
*   wyposażenie obiektowe, w tym mundury, buty, torby bankomatowe, kasa pancerna, liczarki, praski do banknotów, sortery, wózki platformowe, a także nadwyżki broni;
*   urządzenia biurowe, w tym komputery, telefony komórkowe, drukarki (w tym specjalistyczne drukarki igłowe), monitory, serwery, skanery, czytniki bezprzewodowe, a także podstawowe wyposażenie biura (krzesła, biurka, regały, fotele, szafy);
*   wartości niematerialne i prawne, w tym licencje do programów komputerowych (m.in. (…), (…), bazy danych);
*   prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu, w tym dotyczących samochodów osobowych, serwera, liczarek, rolomatów, sorterów i kopiarek;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów najmu samochodów zawartych z podmiotami zewnętrznymi;
*   środki na rachunkach bankowych przypisanych do Pionu E. oraz prawa i obowiązki wynikające z umów rachunku bankowego i innych powiązanych z nimi umów z bankiem;
*   zobowiązania funkcjonalnie powiązane z działalnością Pionu E.;
*   tajemnice Pionu E.;
*   księgi i dokumenty związane z działalnością Pionu E.

Pion E. korzysta z własnych składników majątkowych i niemajątkowych, ale także w określonych obszarach z usług zewnętrznych.

Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą tego, czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Pion E., który zostanie przeniesiony do B., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w związku z czym czynność Podziału Państwa Spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Analiza przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Pion E. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wynika z wniosku, w Państwa Spółce zostały wyodrębnione Pion E. oraz Pion F. Wyodrębnienie działalności poszczególnych Pionów przybrało sformalizowany charakter w postaci regulaminu przyjętego w formie uchwały Zarządu Spółki. Każdy Pion posiada odrębną hierarchiczną strukturę organizacyjną.

O wyodrębnieniu finansowym Pionu E. świadczy fakt, iż możliwe jest odrębne ustalenie wyniku finansowego dla tego pionu, jak i dla Pionu F. W konsekwencji, możliwa jest odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań każdego pionu. W ramach każdego Pionu funkcjonują odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Każdy Pion dysponuje również odrębnymi budżetami.

Należy również uznać, że spełniony jest warunek wyodrębnienia funkcjonalnego. Jak wynika z opisu sprawy, Pion E. stanowi odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Co istotne w sprawie, w ramach Podziału na B. zostaną przeniesione zobowiązania funkcjonalnie powiązane z działalnością Pionu E., a także dojdzie do przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę w rozumieniu art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Ponadto, jak Państwo wskazali, przypisane i przenoszone do B. składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki wyodrębnione w ramach Pionu E. Państwa Spółki umożliwiają prowadzenie przez B. działalności gospodarczej w zakresie zarządzania i obsługi procesów związanych z konwojowaniem, ochroną i obsługą gotówki.

Po Podziale B. będzie kontynuowała działalność Pionu E. w ramach przedsiębiorstwa B. przy wykorzystaniu przeniesionych do B. w wyniku Podziału składników materialnych i niematerialnych, jak również w zakresie usług nabywanych od Państwa Spółki oraz innych podmiotów spoza Grupy.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składający się na Pion E., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym, planowane przeniesienie Pionu E. na B. w ramach Podziału Państwa Spółki przez wydzielenie będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko należało więc uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 dotyczącego podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania oznaczone we wniosku nr 1-2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).