Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1419/12/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-04
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 16 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie obrotu surowcami wtórnymi. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej kilkakrotnie sprzedał kontrahentowi (Spółce jawnej) towar (granulat), wystawiając zawsze odpowiednie faktury VAT. Spółka nie zapłaciła całej należności wynikającej z jednej z wystawionych faktur (do zapłaty pozostała kwota 17.040,00 zł) oraz całej należności wynikającej z faktury opiewającej na kwotę 82.960,00 zł. W sumie zadłużenie Spółki jawnej na rzecz Wnioskodawcy wynosi 100.000,00 zł tytułem należności głównej. W dniu 4 września 2006 r. Sąd Rejonowy wydał nakaz zapłaty, w którym zasądził od spółki jawnej na rzecz Wnioskodawcy kwotę 100.000,00 zł wraz z ustawowymi odsetkami oraz kosztami postępowania (w kwocie 4.865,00 zł). Nakaz

zapłaty został opatrzony klauzulą wykonalności w dniu 25 października 2006 r. Wszczęte na podstawie wniosku złożonego przez Wnioskodawcę postępowanie egzekucyjne przeciwko

dłużnikowi nie doprowadziło do zaspokojenia wierzyciela (Wnioskodawcy) choćby w części, dlatego też Wnioskodawca wystąpił w dniu 11 sierpnia 2008 r. z wnioskiem o nadanie klauzuli wykonalności powyższemu nakazowi zapłaty przeciwko wspólnikowi Spółki jawnej. W dniu 29 grudnia 2008 r. została nadana ww. nakazowi zapłaty klauzula wykonalności. Następnie 8 stycznia 2009 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o wszczęcie postępowania egzekucyjnego przeciwko wspólnikowi Spółki jawnej. Jednakże zajęte przez komornika w toku postępowania ruchomości, będące własnością wspólnika Spółki jawnej, mimo przeprowadzenia dwóch licytacji, nie zostały sprzedane, wobec czego Komornik Sądowy umorzył postępowanie egzekucyjne co do tych ruchomości. Następnie pismem z dnia 21 września 2011 r. Komornik Sądowy przy tut. Sądzie poinformował, że jak ustalono, Spółka jawna nie przynosi żadnych dochodów od 3 lat oraz że jest w stanie likwidacji. Nie posiada też żadnego majątku, jest natomiast zadłużona, m.in. na rzecz Urzędu Skarbowego. Ponadto komornik poinformował, że wspólnik Spółki jawnej utrzymuje się z wynagrodzenia za pracę w kwocie minimalnej (co stanowi kwotę wolną od potrąceń) oraz że nie posiada żadnych ruchomości oraz nieruchomości podlegających zajęciu. Jedynym majątkiem dłużnika, tj. wspólnika Spółki jawnej jest samochód AUDI 100, rok produkcji 1988 (uszkodzony silnik). Od dłużnika zostało odebrane oświadczenie o stanie majątkowym w trybie art. 801 kpc, w którym dłużnik oświadczył, że nie jest w stanie regulować zadłużenia. Komornik ustalił również, że drugi wspólnik Spółki jawnej nie pracuje oraz, że będzie starał się o rentę ponieważ leczy się onkologicznie w szpitalu. Nieruchomość stanowi własność żony dłużnika, z którą od 2003 r. posiada On rozdzielność majątkową. Dłużnik nie posiada nieruchomości, ruchomości, ani kont bankowych, a ponadto, ze względu na stan zdrowia nie jest w stanie regulować zadłużenia. W tej sytuacji Wnioskodawca w dniu 14 października 2011 r. złożył wniosek o wyjawienie majątku przez Spółkę jawną. Sąd Rejonowy postanowieniem z 13 stycznia 2012 r. nakazał Spółce złożyć wykaz majątku z wymienieniem rzeczy i miejsca gdzie się znajdują, przypadających jej wierzytelności i innych praw majątkowych oraz przyrzeczenia, że złożony przez nią wykaz jest prawdziwy i zupełny. Wykaz ten nie został przez Spółkę jawną złożony, za co Sąd nałożył na nią karę grzywny w wysokości 5.000,00 zł. Do dnia dzisiejszego nie wyegzekwowano od Spółki jawnej żadnej kwoty. W dniu 1 października 2012 r. Komornik Sądowy postanowieniem umorzył postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce wobec bezskutecznej egzekucji. Komornik, jako podstawą prawną swojego postanowienia wskazał art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego, zgodnie z którym "postępowanie umarza się w całości lub części z urzędu jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych". Na dzień złożenia wniosku Spółka jawna będzie w stanie likwidacji.

Istotny element opisu stanu faktycznego został zawarty we własnym stanowisku gdzie Wnioskodawca wskazał, iż zostało wydane postanowienie o nieściągalności, które wierzyciel uznał za odpowiadające stanowi faktycznemu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałej sytuacji możliwe jest odpisanie w koszty działalności przedsiębiorstwa, jako koszty uzyskania przychodów, wierzytelności należnej od Spółki jawnej na podstawie wskazanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji można odpisać w koszty działalności przedsiębiorstwa, jako koszty uzyskania przychodów, wierzytelność należną od Spółki jawnej. Podstawą prawną do takiego działania jest przepis art. 23 ust. 1 pkt 20 w zw. z ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z kolei art. 23 ust. 1 pkt 20 stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Wnioskodawca zaznacza, że wierzytelności, które chce zaliczyć w koszty zostały przez Niego zarachowane, jako przychody należne. Natomiast co do drugiej przesłanki wskazanej w pkt 20, tj. konieczności uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, należy mieć na uwadze art. 23 ust. 2, który precyzuje treść przepisu zawartego w ust. 1 pkt 20, wskazując, jakie okoliczności umożliwiają zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z tym przepisem za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją opisaną w ust. 2 pkt 1, tj. zostało wydane postanowienie o nieściągalności, które wierzyciel uznał za odpowiadające stanowi faktycznemu.

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawiony stan faktyczny odpowiada zatem sytuacji opisanej w art. 23 ust. 1 pkt 20 w zw. z ust 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, iż wierzytelność przysługująca Wnioskodawcy od dłużniczki (Spółki jawnej) może zostać odpisana w koszty uzyskania przychodów. Komornik dokonał bowiem umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko Spółce jawnej na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c, który stanowi, iż "postępowanie umarza się w całości lub części z urzędu jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych". Takie postanowienie komornika, umarzające postępowanie egzekucyjne jest bez wątpienia postanowieniem o nieściągalności, o którym mowa w art. 23 ust. 2 pkt 1. Postanowienie to, na co wskazano już wyżej, zostało przez wierzyciela uznane, jako odpowiadające stanowi faktycznemu. Podstawą do takiego uznania była dla Wierzyciela przede wszystkim okoliczność, iż w sprawie miało miejsce wystąpienie do Sądu z wnioskiem o wyjawienie majątku, które nie przyniosło żadnych rezultatów w postaci ustalenia jakiegokolwiek majątku spółki nadającego się do egzekucji, jak również fakty, które komornik ustalił w postępowaniu egzekucyjnym - przede wszystkim dotyczące sytuacji majątkowej samej dłużniczki, jak i wspólników Spółki, które również potwierdziło, iż ani sama Spółka, ani też jej wspólnicy nie mają majątku, z którego mogły się zaspokoić wierzyciel w wyniku skutecznej egzekucji.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, słuszny jest wniosek, że nie ma przeszkód do tego, by na podstawie przytoczonych we wniosku przepisów dokonać odpisania w koszty uzyskania przychodów wierzytelności należnej od dłużniczki (Spółki jawnej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, iż kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Art. 23 ust. 2 ww. ustawy, zawiera zamknięty katalog orzeczeń, których wydanie przez właściwy organ pozwala uznać nieściągalność danej wierzytelności za uprawdopodobnioną. Jednakże aby wierzytelność mogła być uznana za nieściągalną i w konsekwencji zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, z treści wydawanych w ramach postępowania egzekucyjnego postanowień organów egzekucyjnych powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień kodeksu cywilnego,
3.  nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednocześnie należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Reasumując, mając na uwadze obowiązujący stan prawny, stwierdzić należy, iż w przypadku gdy wierzytelność została wcześniej zaliczona do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przedawniona w świetle przepisów kodeksu cywilnego, a jej nieściągalność została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów nie wcześniej jednak, niż zostanie spełniony ostatni z warunków.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest w posiadaniu postanowienia wydanego przez Komornika Sądowego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec dłużnika Wnioskodawcy z powodu braku majątku podlegającego egzekucji. Postanowienie to, na co wskazał Wnioskodawca w uzasadnieniu swojego stanowiska, zostało przez Niego uznane, jako odpowiadające stanowi faktycznemu.

Stwierdzić zatem należy, iż skoro wierzytelność, o której mowa we wniosku spełnia przedstawione wyżej warunki, to może ona zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w dacie uprawomocnienia się postanowienia dokumentującego jej nieściągalność, o ile w tej dacie Wnioskodawca uznał ww. postanowienie za odpowiadające stanowi faktycznemu.

Jednocześnie nadmienić należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy wierzytelność, o której mowa we wniosku nie uległa przedawnieniu.

Nadmienić należy, iż spełnienie ww. przesłanek zaliczenia wierzytelności nieściągalnych do kosztów podatkowych może zostać zweryfikowane przez upoważniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.