Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.177.2019.6.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-30
Teza: Brak prawa do odliczenia w całości kwot podatku naliczonego od zakupu lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego w garażu podziemnym oraz od wydatków poniesionych na remont tego lokalu.
Słowa kluczowe: czynności; czynności-czynności opodatkowane; lokal-lokal mieszkalny; miejsce-miejsce postojowe; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; parking-miejsce parkingowe; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony; samochód; usługi-usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do organu 11 lipca 2019 r. oraz pismem, które wpłynęło do organu 9 sierpnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego od zakupu lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego w garażu podziemnym, oraz od wydatków poniesionych na remont tego lokalu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego od zakupu lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego w garażu podziemnym, oraz od wydatków poniesionych na remont tego lokalu.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do organu 11 lipca 2019 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z 25 czerwca 2019 r. znak: 0112-KDIL3-3. 4011.189.2019.2.TW, 0111-KDIB3-3.4012.177.2019.3.MS oraz pismem, które wpłynęło do organu 9 sierpnia 2019 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z 24 lipca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.177.2019.5.MS

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca obecnie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług IT - programowanie oraz świadczenia usług dietetycznych. Usługi z zakresu IT Wnioskodawca wykonuje z reguły w siedzibie klientów Wnioskodawcy lub zdalnie natomiast usługi dietetyczne polegające na opracowaniu odpowiedniej diety dla klientów Wnioskodawca będzie wykonywał w swojej siedzibie.

Wnioskodawca zamierza dokonać zakupu lokalu mieszkalnego na rynku pierwotnym. Lokal będzie w stanie surowym - developerskim, więc konieczne będzie wykonanie niezbędnych prac budowlanych pozwalających na prawidłowe użytkowanie lokalu. Prace te polegać będą m.in. na: położeniu glazury oraz paneli, remoncie łazienki wraz z montażem niezbędnych sanitariatów, zamontowaniu zabudowy kuchennej wraz z wyposażaniem, pomalowaniu ścian oraz montażu oświetlenia w lokalu.

Po zakupie przedmiotowego lokalu Wnioskodawca zamierza zmienić adres siedziby swojej firmy zgodny z adresem nowo nabytego lokalu, obecnie Wnioskodawca korzysta z usług Wirtualnego Biura. Wnioskodawca nadmienia ponadto, że w lokalu mieszkalnym, które będzie siedzibą jego firmy, będzie również zamieszkiwał.

Do lokalu przynależne jest także miejsce parkingowe w garażu podziemnym, które będzie wykorzystywane do parkowania samochodu osobowego znajdującego się w środkach trwałych firmy Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu Wniosku, które wpłynęło do organu 11 lipca 2019 r., Wnioskodawca skazał, że mieszkanie kupiono w stanie developerskim, więc wszelkie prace należy interpretować jako ulepszenie według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od 1 lutego 2018 r. z tytułu współpracy z firmą informatyczną, w której od miesiąca wystawiana jest faktura do zapłaty. Nie wydzielono odrębnej części pod prowadzoną działalność gospodarczą. Wnioskodawca jest właścicielem w ½ części miejsca parkingowego co jest potwierdzone aktem notarialnym. Miejsce postojowe zostało kupione wraz z mieszkaniem. Dla każdego mieszkania developer przewidział jedno miejsce postojowe w garażu podziemnym. Miejsce to ma założoną osobną księgę wieczystą. Garaż podziemny jest osobną nieruchomością niemieszkalną.

Natomiast w piśmie, które wpłynęło do Organu 9 sierpnia 2019 r., na pytanie 1a) Organu: „Czy wydatek na nabycie miejsca parkingowego dotyczy tyko i wyłącznie konkretnego samochodu osobowego, użytkowanego przez Wnioskodawcę w prowadzonej, opodatkowanej działalności gospodarczej?”, Wnioskodawca wskazał, że tak.

Na pytanie 1b) Organu: „Czy przedmiotowy samochód osobowy jest wykorzystywany przez wnioskodawcę również w celach prywatnych?”, Wnioskodawca wskazał, że tak.

Natomiast na pytanie 1c) Organu: „Czy miejsce postojowe służy również do parkowania pojazdów należących do klientów Wnioskodawcy?”, Wnioskodawca wskazał, że nie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy na podstawie przepisów ustawy o VAT Wnioskodawca ma prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego od zakupu lokalu mieszkalnego oraz miejsca postojowego w garażu podziemnym, oraz od wydatków poniesionych na remont lokalu mieszkalnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do odliczania kwot stanowiących podatek naliczony od zakupu oraz remontu przedmiotowych nieruchomości. Nieruchomości wykorzystywane będą do celów prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej - siedziba firmy świadczącej usługi IT oraz usługi dietetyczne. Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach VAT od wydatków związanych z prowadzoną działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Bezsprzecznie usługi IT są opodatkowane podatkiem VAT, a Wnioskodawca jako przedsiębiorca jest czynnym podatnikiem podatku VAT składającym deklaracje VAT w tym zakresie.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca uważa, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zarówno od zakupu jak i remontu przedmiotowych nieruchomości.

Wnioskodawca uważa, że przysługuje mu prawo w całości do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu lokalu mieszkalnego, miejsca postojowego w garażu podziemnym oraz wydatków poniesionych na remont lokalu niezależnie od tego w jakiej części nieruchomość wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei jak stanowi art. 86 ust. 7b ustawy w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Powyższy przepis nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność.

Wyjaśnić również należy, że wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają między innymi także regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to stosownie do treści art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych „faktur zakupu”, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy art. 90 ustawy mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są przez podatnika w wykonywanej działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku, w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do czynności opodatkowanych nie jest możliwe.

Mając na uwadze powołane regulacje, należy wskazać, że z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Ponadto podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni. Niezależnie od tego, czy dokonany zakup stanowi kompletny i zdatny do użytkowania towar czy środek trwały, czy też dokonywane są dopiero nakłady (inwestycja w toku) – podatnikowi, co do zasady, przysługuje prawo do odliczenia podatku, jeśli zakup dokonywany jest w związku z obecnie prowadzoną lub planowaną działalnością opodatkowaną, generującą podatek należny.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ww. ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynikało, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Z kolei jak stanowi art. 86 ust. 7b ustawy w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Regulacja ta dotyczy sposobu obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością oraz ma zastosowanie wówczas, gdy nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z tą działalnością, jak i na inne cele, czyli cele pozostające poza zakresem VAT. Przepis ten zobowiązuje zatem podatników do wyodrębnienia części podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi ustawie o podatku od towarów i usług, który w świetle art. 86 ust. 1 ustawy nie podlega odliczeniu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca czynny podatnik VAT od 1 lutego 2018 r. z tytułu współpracy z firmą informatyczną, zamierza kupić na rynku pierwotnym lokal mieszkalny oraz udział w wysokości ½ w prawie własności miejsca parkingowego w garażu podziemnym. Lokal będzie w stanie surowym - developerskim, więc konieczne będzie wykonanie niezbędnych prac budowlanych pozwalających na prawidłowe użytkowanie lokalu. Prace te polegać będą m.in. na: położeniu glazury oraz paneli, remoncie łazienki wraz z montażem niezbędnych sanitariatów, zamontowaniu zabudowy kuchennej wraz z wyposażaniem, pomalowaniu ścian oraz montażu oświetlenia w lokalu.

Zakupiony lokal mieszkalny Wnioskodawca przeznacza do celów mieszkalnych oraz prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług IT - programowanie oraz świadczenia usług dietetycznych. Usługi z zakresu IT Wnioskodawca wykonuje z reguły w siedzibie swoich klientów lub zdalnie, natomiast usługi dietetyczne, polegające na opracowaniu odpowiedniej diety dla klienta Wnioskodawcy, wykonywał w swojej siedzibie.

Wnioskodawca nie wydzielił odrębnej części pod prowadzoną działalność gospodarczą.

Do zakupionego lokalu przynależne jest miejsce parkingowe w garażu podziemnym, które będzie wykorzystywane do parkowania samochodu osobowego znajdującego się w środkach trwałych firmy Wnioskodawcy. Wydatek na nabycie miejsca parkingowego dotyczy tyko i wyłącznie konkretnego samochodu osobowego, użytkowanego przez Wnioskodawcę w prowadzonej, opodatkowanej działalności gospodarczej. Przedmiotowy samochód osobowy jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę również w celach prywatnych. Miejsce postojowe nie służy do parkowania pojazdów należących do klientów Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup lokalu mieszkalnego, udziału w miejscu postojowym w garażu podziemnym oraz wydatki poniesione na remont zakupionego lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, jak również powołane przepisy, zauważyć należy, że z uwagi na to, że - jak Wnioskodawca wskazał - zakupiony lokal mieszkalny przeznaczony jest w części do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane, to zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie przedmiotowego lokalu, przy czym podatek naliczony do odliczenia należy obliczyć według udziału procentowego, w jakim lokal będzie wykorzystywany co celów prowadzonej działalności opodatkowanej. Zatem Wnioskodawca ma prawo odliczyć podatek naliczony przy nabyciu lokalu, lecz wyłącznie w stopniu, w jakim nabyty lokal służy czynnościom opodatkowanym.

Należy podkreślić, że prawo do odliczenia dotyczyć będzie wyłącznie substancji samego lokalu, w części w jakiej wykazywać będzie związek z czynnościami opodatkowanymi. W omawianym przypadku chodzi o wykorzystanie powierzchni nabytego lokalu mieszkalnego do wykonywania działalności gospodarczej. Jednocześnie ten sam lokal służyć będzie również celom mieszkalnym, przy czym nie będzie to wyodrębniona część, która miałaby służyć wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej. Z uwagi na to, że zakupiony lokal stanowi dla Wnioskodawcy lokal mieszkalny i jego charakteru nie zmienia przeznaczenie na cele związane z działalnością gospodarczą, w ramach której będzie wykonywał czynności opodatkowane - prawo do odliczenia nie będzie obejmowało podatku naliczonego dotyczącego prac w zakresie przygotowania lokalu do celów użytkowych, obejmujących położenie glazury oraz paneli, remont łazienki wraz z montażem niezbędnych sanitariatów, zamontowanie zabudowy kuchennej wraz z wyposażaniem, pomalowanie ścian oraz montażu oświetlenia w lokalu.

Podkreślenia wymaga również to, że prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego związanej ze sprzedażą opodatkowaną, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego. W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca, przystępując do określenia prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu lokalu mieszkalnego, nie może tego prawa wywodzić z hipotetycznego założenia dotyczącego wyglądu oraz elementów składowych dla typowego biura, lecz powinien mieć na uwadze rzeczywiste elementy, które w zamierzonej działalności będą niezbędne do wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych, generujących podatek należny. W kontekście rozpatrywanej sprawy trudno przyjąć, że część lokalu mieszkalnego, którego powierzchni Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić w ramach powierzchni mieszkalnej lokalu, spełniać będzie parametry tzw. typowego biura.

Zauważyć należy, że istnieje grupa zakupów, które nie mogą być uznane za związane z działalnością gospodarczą, gdyż ponoszą je osoby fizyczne niezależnie od tego, czy prowadzą działalność gospodarczą, czy też takiej działalności nie prowadzą. Są to typowe zakupy osobiste, konsumpcyjne np. dotyczące zapewnienia sobie, na własne potrzeby, odpowiednich warunków mieszkaniowych. Zakupy o charakterze osobistym w szczególności mogą dotyczyć funkcjonowania, eksploatacji i utrzymania mieszkania bądź wydzielonych w nim pomieszczeń na cele prywatne. Prywatnego charakteru tego rodzaju zakupów przeznaczonych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych nie zmienia również korzystanie z lokalu i znajdujących się w nim rzeczy również dla celów działalności gospodarczej.

Jedynie w przypadku, gdy posiadany przez Podatnika lokal jako całość lub wyodrębnione w tym lokalu pomieszczenia (części) służą tylko i wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, implikującej obrót opodatkowany i jednocześnie nie służą celom osobistym, nie ma przeszkód do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z jego remontem i utrzymaniem.

Natomiast, nie można uznać jako podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą od zakupów, które dotyczą pomieszczeń w lokalu wykorzystywanym w głównej mierze na własne cele mieszkaniowe w przypadku, kiedy w lokalu mieszkalnym nie ma wyodrębnionych części wykorzystywanych wyłącznie do działalności opodatkowanej. W takim przypadku wydatki ponoszone na remont i urządzenie lokalu nie mają ścisłego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie występuje więc ścisły i niebudzący wątpliwości związek podatku naliczonego z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W rezultacie nie przysługuje prawo do odliczenia w takiej sytuacji, gdyż nie są spełnione wymogi, o których mowa w ww. art. 86 ust. 1 ustawy, tj. związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 7b ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest określenie udziału procentowego w jakim przedmiotowy lokal wykorzystywany będzie do celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać realizowanym w ramach działalności gospodarczej czynnościom opodatkowanym. W związku z tym, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części (działalność gospodarcza, cele osobiste, o których mowa w art. 8 ust. 2) można przyjąć różne rozwiązania. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część lokalu mieszkalnego wykorzystywana będzie dla potrzeb innych niż prowadzona działalność (cele osobiste, a z takimi niewątpliwie mamy do czynienie w sytuacji wykorzystywania lokalu dla własnych potrzeb mieszkaniowych), a jaka część związana będzie z prowadzoną działalnością gospodarczą, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Zatem Wnioskodawca powinien określić, w jakim stopniu będący przedmiotem nabycia lokal mieszkalny będzie wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, jako podatnika i na podstawie tego udziału dokonać obliczenia części podatku naliczonego od tych wydatków. Należy w tym miejscu przypomnieć – co zostało już wyżej wyjaśnione – że tzw. odliczenie (czyli obniżenie wartość podatku należnego o wartość podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów) dotyczy tylko podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych towarów i usług, które służą wyłącznie realizowanym w ramach działalności gospodarczej czynnościom opodatkowanym generującym podatek należny. W konsekwencji w sytuacji, gdy w ramach działalności gospodarczej podatnik realizuje poza czynnościami opodatkowanymi również czynności zwolnione, należy mieć na uwadze także regulacje prawne ww. art. 90 ustawy.

Ponadto w odniesieniu do wydatków przeznaczonych na remont nabytego lokalu mieszkalnego w zakresie wykonania niezbędnych prac budowlanych pozwalających na prawidłowe użytkowanie lokalu w tym m.in. położenie glazury oraz paneli, remont łazienki wraz z montażem niezbędnych sanitariatów, zamontowanie zabudowy kuchennej wraz z wyposażaniem, pomalowanie ścian oraz montaż oświetlenia w lokalu, stwierdzić należy, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego od nabycia prac remontowych w przedmiotowym zakresie.

Wydatki o tym charakterze są wydatkami prywatnymi związanymi z funkcją pierwotną nabytego lokalu, tj. funkcją mieszkaniową.

Natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia udziału w prawie własności miejsca postojowego należy wskazać, że w myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ww. ustawy do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Natomiast w myśl art. 86a ust. 3 ww. ustawy przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Stosownie do art. 86a ust. 4 cyt. ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze\-jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

W myśl art. 86a ust. 6 ustawy ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Jak wynika z wniosku nabycie udziału w prawie własności miejsca parkingowego nastąpi z przeznaczeniem do przechowywania samochodu, który jest środkiem trwałym w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, wykorzystywanym do celów działalności gospodarczej oraz do celów osobistych. Poniesiony przez Wnioskodawcę koszt nabycia udziału w prawie własności miejsca parkingowego związany jest zatem z konkretnym samochodem, który „korzysta” z tego miejsca. Tym samym, wydatek, za nabycie miejsca parkingowego dotyczący konkretnego pojazdu, użytkowanego przez Wnioskodawcę w prowadzonej, opodatkowanej działalności gospodarczej oraz wykorzystywanego w celach prywatnych, nie należy do kategorii kosztów ogólnych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, od których przysługuje prawo do odliczenia na zasadach ogólnych – tj. z zastosowaniem przepisów art. 86 ustawy. Wydatek ten poniesie Wnioskodawca w związku z użytkowaniem posiadanego konkretnego samochodu należącego do kategorii pojazdów wymienionej w art. 86a ust. 1 ustawy. W związku z użytkowaniem tego rodzaju samochodu, zasadom szczególnym podlegają także wydatki ich dotyczące, o czym stanowią przepisy art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy. Przepis art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy zawiera w swej treści otwarty katalog kosztów dotyczących użytkowania takiego samochodu; przedstawione w tym przepisie wydatki nie wyczerpują wszystkich kosztów, które powstają w związku z użytkowaniem posiadanego samochodu. Wymieniony we wniosku wydatek na zakup udziału w prawie własności miejsca parkingowego, będzie bezpośrednio związany z użytkowanym przez Wnioskodawcę samochodem wykorzystywanym zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów prywatnych. Tak więc odliczenie podatku naliczonego od ww. zakupu miejsca postojowego nie można dokonywać z pominięciem regulacji zawartych w treści art. 86a powołanej ustawy.

Powołane przepisy art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy, mają na celu ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego samochodów użytkowanych w sposób „mieszany” – tj. do celów służbowych i prywatnych. Jak wyżej wskazano katalog wydatków związanych z użytkowaniem takich samochodów wymienia w przepisie art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy jedynie przykładowe wydatki, które podlegają rozliczeniu z zastosowaniem przepisu art. 86a ust. 1. Jednakże w związku z wykorzystywaniem w prowadzonej działalności gospodarczej samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy, ponoszonych jest szereg innych wydatków, bez których użytkowanie takiego pojazdu byłoby niemożliwe, a wydatek ten bezsprzecznie służy samochodowi wykorzystywanemu także prywatnie.

Odnosząc zatem powołane przepisy do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że – wbrew ocenie Wnioskodawcy – nie przysługuje Wnioskodawcy pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup udziału w prawie własności miejsca parkingowego. Należy bowiem zauważyć, że Wnioskodawca wskazał, iż miejsce parkingowe będzie przeznaczone do parkowania samochodu wykorzystywanego do działalności gospodarczej jak również do celów osobistych. Wykorzystanie samochodów do użytku prywatnego wyklucza pełne odliczenie podatku naliczonego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że przysługuje mu prawo w całości do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu lokalu mieszkalnego, miejsca postojowego w garażu podziemnym oraz wydatków poniesionych na remont lokalu niezależnie od tego w jakiej części nieruchomość wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy i nie rozstrzyga innych kwestii wykraczających poza zakres określony przez Wnioskodawcę. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy, zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.