Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.537.2019.2.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-03
Teza: Wystawianie przez Wnioskodawcę faktur w ramach procedury samofakturowania, prawo do odliczenia podatku oraz określenie terminu jego powstania.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-wystawienie faktury; import-import usług; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-termin odliczenia podatku od towarów i usług; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 28 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania przez Wnioskodawcę faktur w ramach procedury samofakturowania, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz określenia terminu jego powstania – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania przez Wnioskodawcę faktur w ramach procedury samofakturowania, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz określenia terminu jego powstania. Wniosek został uzupełniony w dniu 2 marca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym, podmiotem działającym w branży programistycznej. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka specjalizuje się w tworzeniu oprogramowania. Spółka zajmuje się m.in. tworzeniem platform cyfrowych (handlowych, społecznych) m.in. dla branży finansowej, reklamowej, rozrywkowej, ochrony zdrowia, lifestyle, turystycznej oraz dla instytucji rządowych i organizacji pozarządowych. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest projektowanie, tworzenie i ulepszanie programów komputerowych, aplikacji webowych, aplikacji mobilnych, narzędzi, platform, algorytmów oraz funkcjonalności (dalej: Produkty).

W związku z wytworzeniem Produktów Spółka podejmuje współpracę z licznymi podmiotami, m.in.:

1.  osobami fizycznymi oraz spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącymi działalność gospodarczą w Polsce, będącymi czynnymi lub zwolnionymi podatnikami VAT (dalej: Podwykonawcy);
2.  osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą poza granicami Polski, które nie są polskimi rezydentami (dalej: Podwykonawcy zagraniczni). Podatnikiem z tytułu świadczenia usług przez Podwykonawców zagranicznych jest Spółka jako nabywca tych usług.

Obecnie Podwykonawcy oraz Podwykonawcy Zagraniczni za świadczone usługi wystawiają faktury na rzecz Spółki. Jednakże w celu usprawnienia współpracy z tymi podmiotami Spółka (przy ich akceptacji) zamierza wprowadzić system tzw. samofakturowania, czyli możliwości wystawiania faktur VAT, faktur zaliczkowych, faktur korygujących i duplikatów faktur (dalej: Faktury) w imieniu i na rzecz Podwykonawców//Podwykonawców zagranicznych przez Spółkę, zgodnie z art. 106d ustawy VAT (dalej: Samofakturowanie).

Spółka zamierza wprowadzić odpowiednią procedurę zatwierdzania poszczególnych Faktur przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych (dalej: Procedura).

Procedura będzie przebiegać w następujący sposób:

1.  Podwykonawcy/Podwykonawcy zagraniczni zobowiązani będą do końca ostatniego dnia ustalonego okresu rozliczeniowego zaewidencjonować wykonane usługi mające być przedmiotem fakturowania w systemie informatycznym stosowanym przez Spółkę;
2.  Spółka w terminie ustalonym z danym Podwykonawcą/Podwykonawcą zagranicznym, wystawi w imieniu i na rzecz Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego Fakturę oraz przekaże ją do jego akceptacji. Faktura będzie wystawiana elektronicznie;
3.  przekazanie Faktury do akceptacji Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego nastąpi poprzez przesłanie jej na adres e-mail ustalony z Podwykonawcą/Podwykonawcą zagranicznym. Do Faktury zostanie dołączona informacja dotycząca sposobu wyliczenia wynagrodzenia Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego, należnego w związku z wystawioną Fakturą;
4.  akceptacja Faktur przez Podwykonawcę/Podwykonawcę zagranicznego nastąpi w jeden z poniższych sposobów:
    1.  akceptacja aktywna – poprzez zaznaczenie odpowiedniej rubryki w zestawieniu prowadzonym przez Spółkę – Spółka udostępni Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznemu zestawienie w formie dokumentu dostępnego on-line, w którym zamieszczane będą informacje w zakresie wystawionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego Faktur. Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny będzie zobowiązany w ustalonym terminie do zaznaczenia odpowiedniej rubryki w zestawieniu i wskazania, czy akceptuje daną Fakturę czy też nie. W przypadku braku akceptacji Faktury przez Podwykonawcę/Podwykonawcę zagranicznego, będzie on zobowiązany do natychmiastowego wskazania błędów, którymi według niego obarczona będzie Faktura,
    2.  milcząca akceptacja – w przypadku, gdy Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny w ustalonym terminie nie zgłosi, w ramach ustalonej Procedury, żadnych zastrzeżeń co do treści Faktury, Strony uznają, że Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny akceptuje Fakturę wystawioną przez Spółkę.

Forma ustalenia procedury może być trojaka, tj. Procedura:

1.  będzie zawarta w oddzielnej umowie zawartej z Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi lub
2.  zostanie (poprzez dodanie odpowiednich zapisów) wprowadzona do umów o współpracę/świadczenie usług, jakie Spółka zawarła (i będzie zawierać) z poszczególnymi Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi, stanowiąc jej część. Do umów obowiązujących przed wprowadzeniem Samofakturowania Procedura zostanie wprowadzona poprzez aneksowanie tych umów lub
3.  będzie umieszczona w programie komputerowym (narzędziu) funkcjonującym w Spółce (dalej: Program). Program służy do komunikacji wewnętrznej pomiędzy Spółką i pracownikami/współpracownikami, w tym Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi oraz umieszczane są w nim wewnętrzne regulaminy, zalecenia i wytyczne obowiązujące w Spółce. W umowach o współpracę/świadczenie usług, jakie Spółka zawarła (i będzie zawierać) z poszczególnymi Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi, obowiązują (będą obowiązywać) zapisy, zgodnie z którymi Podwykonawcy/Podwykonawcy zagraniczni akceptują i są zobowiązani przestrzegać wszelkich wewnętrznych regulaminów, zaleceń i wytycznych publikowanymi w Programie (zatem także Procedury).

Samofakturowaniem mogą być objęte:

1.  wszystkie świadczenia wykonywane przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych na rzecz Spółki;
2.  wybrane świadczenia wykonywane przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych na rzecz Spółki;
3.  jedynie usługi główne (mające podstawowy charakter), świadczone przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych na rzecz Spółki (w takim przypadku Samofakturowanie nie będzie dotyczyć świadczeń pobocznych, takich jak np. rozliczenie dodatkowych kosztów związanych ze świadczeniem usług przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych). Zakres samofakturowania będzie wskazany w wymienionych powyżej umowach/aneksach/procedurze dostępnej w ramach Programu.

Ponadto w piśmie z dnia 28 lutego 2020 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, co następuje.

1.  Umowy w sprawie wystawiania faktur W każdej z form ustalenia Procedury opisanej w złożonym wniosku o wydanie interpretacji, przed wystawieniem przez Wnioskodawcę faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych, zostanie zawarta umowa przewidująca samofakturowanie i określająca procedurę zatwierdzania faktur. Przy czym:
    1.  w pierwszej ze wskazanych form – zapisy o samofakturowaniu i określenie procedury zatwierdzania faktur zawarte będą w oddzielnej (osobnej) umowie pisemnej dotyczącej samofakturowania,
    2.  w drugiej ze wskazanych form – zapisy o samofakturowaniu i określenie procedury zatwierdzania faktur wprowadzone zostaną do pisemnych umów o współpracę/świadczenie usług, jakie Spółka będzie zawierać z poszczególnymi Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi – jako kolejne klauzule w tych umowach. Do umów obowiązujących przed wprowadzeniem Samofakturowania Procedura zostanie wprowadzona poprzez aneksowanie tych umów,
    3.  w trzeciej ze wskazanych form – w umowach pisemnych znajdować się będzie klauzula dotycząca możliwości stosowania mechanizmu samofakturowania oraz odsyłająca, w zakresie szczegółów procedury zatwierdzania faktur, do zasobów Programu. W umowie pisemnej będzie przy tym wskazane, iż zasoby Programu (w tym zatem także Procedura), są obowiązujące dla stron umowy.
2.  Informacja dla Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych Wnioskodawca wprowadzając Procedurę w zakresie samofakturowania (przed zawarciem/aneksowaniem umowy będzie w sposób jednoznaczny i zrozumiały informował Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych:
    1.  czynnościach technicznych, które składają się na procedurę zawarcia umowy;
    2.  skutkach prawnych potwierdzenia przez drugą stronę zaakceptowania umowy;
    3.  zasadach i sposobach utrwalania, zabezpieczenia i udostępniania przez Spółkę drugiej stronie treści zawieranej umowy.
3.  Status Podwykonawców zagranicznych Podwykonawcy zagraniczni są podatnikami podatku od wartości dodanej.
4.  Regulacje w krajach Podwykonawców zagranicznych: Według wiedzy Spółki, regulacje obowiązujące w krajach Podwykonawców zagranicznych przewidują możliwość samofakturowania.
5.  Faktury wystawiane za Podwykonawców zagranicznych Faktury wystawiane za Podwykonawców zagranicznych będą wystawiane zgodnie z przepisami obowiązującymi w krajach Podwykonawców zagranicznych.
6.  Elementy faktur Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Podwykonawców zagranicznych będą zawierać wszelkie niezbędne elementy wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy VAT, w tym wyraz “Samofakturowanie”.
7.  Milcząca akceptacja Milcząca akceptacja będzie wynikać z treści umów w sprawie samofakturowania (lub z treści aneksowanych umów o współpracę/treści zasad dotyczących samofakturowania, umieszczonych w Programie).
8.  Wykorzystanie nabytych usług Nabywane usługi, dokumentowane przez Spółkę fakturami wystawionymi w ramach mechanizmu samofakturowania, będą służyć Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług albo podatkiem od wartości dodanej o podobnym charakterze w przypadku tzw. eksportu usług - tj. gdy miejsce opodatkowania usług nie znajduje się na terytorium kraju (usługi te byłyby opodatkowane podatkiem od towarów i usług gdyby miejsce świadczenia było w Polsce).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w szczególności wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego sposobu akceptacji Faktur przez Podwykonawców, Spółka będzie mieć prawo do stosowania systemu tzw. Samofakturowania, tzn. czy będzie mieć prawo do wystawiania Faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców?
2.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w szczególności wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego sposobu akceptacji Faktur przez Podwykonawców zagranicznych, Spółka będzie mieć prawo do stosowania systemu Samofakturowania, tzn. czy będzie mieć prawo do wystawiania Faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców zagranicznych?
3.  Czy Spółka, w związku z wystawianiem Faktur w ramach systemu Samofakturowania, będzie mieć prawo, w szczególności w przypadku tzw. milczącego akceptu, do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na Fakturach?
4.  Jeśli odpowiedź na powyższe pytanie będzie twierdząca – w jakim okresie prawo to powstanie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

ZASADY FAKTUROWANIA

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, będzie mieć on prawo do stosowania systemu Samofakturowania, tzn. będzie mieć prawo do wystawiania Faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców.

Zgodnie z art. 106a przepisy zawarte w ustawie VAT, dotyczące fakturowania, stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. la, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Dodatkowo, z art. 106b ust. 1 ustawy VAT wynika, iż podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z kolei art. 106d ust. 1 ustawy VAT, odnoszący się do tzw. samofakturowania wskazuje, że podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika może wystawiać w imieniu na rzecz tego podatnika faktury:

1.  dokumentujące dokonanie przez podatnika sprzedaży na rzecz tego podmiotu,
2.  o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
3.  dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. B ‒ jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

SAMOFAKTUROWANIE

Na tle powyższego wskazuje się, że aby wystawianie faktur w imieniu i na rzecz kontrahenta, czyli stosowanie tzw. systemu samofakturowania było możliwe, konieczne jest wystąpienie następujących przesłanek:

1.  faktury w imieniu i na rzecz sprzedawcy muszą wystawiać podatnicy podatku VAT, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub osoby prawne niebędące podatnikiem;
2.  faktury te powinny dokumentować:
    1.  sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy VAT, tj. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów,
    2.  otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi, bądź
    3.  dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, których miejsce świadczenia znajduje się na terytorium państwa trzeciego;
3.  pomiędzy podmiotami powinna być zawarta umowa określająca procedurę zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności (tak m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 marca 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.41.2018.1 KM).

W kontekście powyższych uwag oraz konieczności spełnienia przesłanek ustawowych dla możliwości stosowania systemu samofakturowania należy dodatkowo zwrócić uwagę na dwie kwestie:

1.  forme umowy pomiędzy sprzedawcą a podmiotem wystawiającym fakturę w imieniu i na rzecz tego sprzedawcy - przepisy ustawy VAT nie wskazują żadnej konkretnej formy, w jakiej powinna zostać zawarta umowa między stronami w przedmiotowym zakresie. Z tego względu należy uznać, że każde zgodne oświadczenie woli stron, dotyczące stosowania systemu samofakturowania, wypełnia dyspozycję art. 106d ust. 1 ustawy VAT. Powyższe potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 listopada 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.585.2018.1.PR, w której wskazano: (\`(...)\`) Umowa jest czynnością prawną, którą zawiera się poprzez zgodne oświadczenia woli dwóch stron. Oświadczenie woli może być złożone w dowolnej formie, przez każde zachowanie się składającego oświadczenie woli, które ujawnia jego wolę w sposób dostateczny. Zatem umowy zawierane w formie ustnej stanowią także prawnie skuteczne umowy. Jak wcześniej już wyjaśniono, przepisy ustawy wymagają istnienia procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów, nie wskazując jak procedura ta ma być określona. Istotne jest, aby procedura akceptacji faktur została określona w umowie, która może być zawarta w formie ustnej, jednak ważne jest aby strony transakcji potrafiły udowodnić, że umowa taka została rzeczywiście wcześniej zawarta, i że sprzedawca zatwierdza poszczególne faktury według określonej przez strony procedury w tej umowie. Odnosząc powyższe do sytuacji Spółki należy zatem uznać, iż nie ma znaczenia, czy Procedura w zakresie Samofakturowania zostanie zawarta w oddzielnej umowie czy będzie stanowić część umowy podstawowej/głównej, zawartej z danym Podwykonawcą, czy też będzie dostępna w ramach Programu. Jak wspomniano, istotnym jest aby strony wyraziły wolę stosowania systemu samofakturowania i określiły zasady akceptacji faktur przez sprzedawcę. Kwestią techniczną jest zaś, czy zrobią to w ramach obowiązującej strony umowy podstawowej i głównej, czy w formie oddzielnej umowy/porozumienia czy też w ramach zobowiązania się w umowie do przestrzegania Procedury zamieszczonej w Programie.
2.  sposób akceptacji wystawianych w imieniu i na rzecz danego sprzedawcy faktur – w tym zakresie także ustawa VAT nie odnosi się do formy i sposobu, w jaki sprzedawca ma wyrazić swoją akceptację. Obecnie powszechnie przyjmuje się, iż podmiot ten może wyrazić akceptację zarówno w sposób czynny (np. poprzez przesłanie e-mail zatwierdzającego daną fakturę) jak również dorozumiany (tzw. milcząca akceptacja). Powyższe potwierdza przywołana już powyżej interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 listopada 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.585.2018.1.PR: (\`(...)\`) przepisy ustawy wymagają istnienia procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów, nie wskazują natomiast, jak procedura ta ma być określona. Jednocześnie należy wskazać, że przepisy w zakresie podatku VAT nie przewidują jakichkolwiek ograniczeń lub wymogów odnośnie sposobu zatwierdzania przez podatnika faktur, wystawionych w jego imieniu i na jego rzecz przez nabywcę, w procedurze samofakturowania. Strony umowy o samofakturowaniu mogą zatem w dowolny sposób kształtować formę zatwierdzania poszczególnych faktur wystawianych przez nabywcę w imieniu i na rzecz podatnika – sprzedawcy towarów. Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że opisane przez Spółkę przypadki 2a, 2b oraz 3 przewidujące stosowanie procedury tzw. milczącej akceptacji stanowią procedury zatwierdzania poszczególnych faktur. Tym samym zawierane przez Spółkę z Kontrahentami upoważnienia do wystawiania faktur w imieniu i na rzecz Spółki stanowią/będą stanowić umowy spełniające warunki wskazane w art. 106d ust. 1 ustawy.

Tożsame stanowisko zaprezentowano w szeregu innych interpretacjach. Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 grudnia 2016 r., nr 3063-ILPP1- 3.4512.139.2018.1.PR, zaprezentowano następujący pogląd:

Z przedstawionej przez Spółkę procedury zatwierdzania poszczególnych faktur w oparciu o mechanizm tzw. milczącego akceptu wynika, że jeżeli po wystawieniu przez Spółkę na rzecz Kontrahenta faktury, i przesłaniu mu jej do akceptacji nie uzyska ona w określonym w umowie terminie od Kontrahenta informacji zwrotnej, że faktura zawiera błędy, wówczas Spółka przyjmuje, że faktura jest prawidłowa i że Kontrahent poprzez niewyrażenie sprzeciwu, zatwierdził wystawioną fakturę (milczący akcept).

Zatem powyższe działanie będzie oznaczać spełnienie warunku istnienia określonej procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez Kontrahenta, o którym mowa w art. 106d ust. 1 ustawy.

W podobnym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 28 kwietnia 2016 r., nr IBPP2/4512-84/16/IK:

(\`(...)\`) należy stwierdzić, że akceptacja faktur VAT, faktur korygujących, faktur zaliczkowych i duplikatów, przez pracownika lub współpracownika Spółki na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Dostawcę towarów oraz zatwierdzanie faktur w sposób milczący, tj. gdy w terminie określonym w umowie nie zgłosi kontrahent sprzeciwu lub uwag w stosunku do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, wypełnia dyspozycje art. 106d ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Spółki, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego sposoby akceptacji Faktur (akceptacja aktywna i akceptacja milcząca) w ramach Procedury należy uznać za prawidłowe w kontekście obowiązku wykazania, że Podwykonawca dokonał akceptacji danej Faktury. W szczególności przyjęcie procedury opartej na akceptacji milczącej może być uznane za spełniające dyspozycję art. 106d ust. 1 ustawy VAT.

Podsumowując powyższe uwagi Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie wymienione przesłanki warunkujące możliwość skorzystania z tzw. samofakturowania będą w jego przypadku spełnione:

1.  Faktury w ramach Samofakturowania będą wystawiane przez Wnioskodawcę – podmiot będący czynnym podatnikiem VAT w imieniu podatnika;
2.  Faktury dokumentować będą odpłatne świadczenie usług;
3.  pomiędzy Wnioskodawcą a Podwykonawcami będą obowiązywać zapisy umowne określające procedurę zatwierdzania Faktur wystawianych w imieniu i na rzecz Podwykonawców.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał on prawo do stosowania systemu Samofakturowania, tzn. będzie miał prawo do wystawiania Faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, będzie mieć ona prawo do stosowania systemu Samofakturowania, tzn. będzie mieć prawo do wystawiania Faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców zagranicznych.

Spółka wskazuje, że powołane powyżej (punkt Ad. 1.) przepisy ustawy VAT nie wskazują wprost, aby samofakturowanie można było stosować do usług świadczonych przez podmioty zagraniczne. Zdaniem Spółki, nie oznacza to jednak, iż stosowanie samofakturowania nie jest w takim przypadku możliwe. W ocenie Wnioskodawcy, brak wyrażenia przedmiotowej możliwości wprost w ustawie VAT wynika z tego, że – z uwagi na fakt, iż sprzedawcą jest podmiot zagraniczny – kwestia ta powinna być rozstrzygana z uwzględnieniem regulacji obowiązujących w kraju sprzedawcy. Jeżeli zatem przepisy obowiązujące w kraju, w którym dany sprzedawca ma siedzibę przewidują możliwość stosowania samofakturowania, to nie ma przeszkód, aby taką procedurę stosować także do transakcji z takim podmiotem. Możliwe jest zatem wystawianie faktur w imieniu sprzedawcy zagranicznego, pod warunkiem, że:

1.  takie rozwiązanie przewidują regulacje obowiązujące w kraju tego sprzedawcy zaś faktura wystawiana w ramach samofakturowania jest wystawiona zgodnie z zasadami obowiązującymi w kraju sprzedawcy;
2.  pomiędzy sprzedawcą a nabywcą obowiązuje porozumienie, na podstawie którego ustalono procedurę akceptacji faktur przez sprzedawcę.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 marca 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.41.2018.1.KM, w której za prawidłowe uznano następujące stanowisko:

(\`(...)\`) istotą ustawy o VAT jest ustalenie zasad opodatkowania przedmiotowym podatkiem głównie dostawy towarów i świadczenia usług, których miejscem opodatkowania jest Polska. Także w tym zakresie ustawodawca wskazuje zasady fakturowania przedmiotowych transakcji. To w gestii poszczególnych krajów pozostaje więc ustalenie zasad wskazujących sposób opodatkowania poszczególnych transakcji na ich terytorium. Zdaniem Wnioskodawcy, uregulowanie w ustawie o VAT kwestii samofakturowania odnoszącej się do dostawców z innych krajów wykraczałoby poza uprawnienia polskiego prawodawcy.

(\`(...)\`) Brak uregulowania kwestii samofakturowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów bądź też importu towarów lub usług w kraju nabywcy wynika więc z tego, że faktura wystawiana przez nabywcę musi być w takiej sytuacji zgodna z przepisami obowiązującymi w kraju dostawcy. Zgodnie z mechanizmem samofakturowania jest ona wszak wystawiana w jego imieniu i na jego rzecz. W konsekwencji, nie należy zapominać, że z punktu widzenia dostawcy, transakcja ta stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów lub usług bądź też eksport towarów lub usług i jako taka jest uregulowana w odpowiednich dla niego przepisach krajowych.

(\`(...)\`) Jeśli więc przepisy państwa trzeciego, w którym sprzedawca będzie rozliczał podatek VAT (lub podatek o podobnym charakterze) będą przewidywały możliwość wystawiania faktur przez Spółkę w imieniu i na rzecz dostawcy, polskie przepisy nie są właściwe do oceny dopuszczalności takiej sytuacji.

(\`(...)\`) Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku. że polskie przepisy o podatku VAT nie stoją na przeszkodzie, aby w przypadku zakupu towarów lub usług od Dostawcy Zagranicznego, na podstawie ustaleń zawartych w umowie pomiędzy Spółką a Dostawcą Zagranicznym, Spółka zastosowała mechanizm samofakturowania w zakresie wystawiania w imieniu i na rzecz Dostawcy Zagranicznego faktur pierwotnych (i/lub faktur korygujących), a przedmiotowe faktury pierwotne (i/lub faktury korygujące) będą wystawiane zgodnie z przepisami obowiązującymi w kraju Dostawcy Zagranicznego.

W odniesieniu zaś do kwestii akceptacji faktur przez sprzedawcę uwagi poczynione w punkcie Ad. 1, w stosunku do Podwykonawców zachowują swoją aktualność także w odniesieniu do Podwykonawców zagranicznych. Wskazana w opisie zdarzenia przyszłego Procedura oraz sposób akceptacji Faktur wypełniają dyspozycję art. 106d ustawy VAT.

Podsumowując, zdaniem Spółki, będzie mieć ona prawo do stosowania systemu Samofakturowania, tzn. będzie mieć prawo do wystawiania Faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców zagranicznych.

Ad. 3.

Zdaniem Spółki, w związku z wystawianiem Faktur w ramach systemu Samofakturowania, będzie ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na Fakturach.

PRAWO DO ODLICZENIA

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przywołana regulacja wprowadza zasadę, zgodnie z którą w stosunku do nabywanych towarów bądź usług przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia VAT naliczonego na fakturach dokumentujących nabycie tych towarów i usług, pod warunkiem, że te towary lub usługi są wykorzystywane w prowadzonej przez podatnika działalności opodatkowanej. A contrario – jeżeli dane nabycia nie służą tego typu działalności, podatnikowi prawo do odliczenia przysługiwać nie będzie.

SAMOFAKTUROWANIE A ODLICZENIE

Powyższa zasada ulega ograniczeniom wskazanym w ustawie VAT, w tym ograniczeniu wynikającemu z art. 88 ust. 3a pkt 5, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

Zgodnie z przywołanym przepisem zatem, faktura lub faktura korygująca wystawione przez nabywcę nie stanowią podstawy do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z takich faktur, jeżeli sprzedawca nie dokonał ich akceptacji. Jeżeli jednak tej akceptacji dokonał, nie ma przeszkód, aby faktury te były podstawą do odliczenia VAT wykazanego na tych fakturach.

Dla możliwości odliczenia VAT przez Wnioskodawcę z Faktur wystawianych w ramach Samofakturowania istotne jest zatem, aby Faktury te, oprócz związku z opodatkowaną sprzedażą Wnioskodawcy, zostały zaakceptowane zgodnie z ustaloną Procedurą.

Spółka planuje wprowadzenie dwóch sposobów akceptacji Faktur przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych – akceptację aktywną i akceptację milczącą. Jak już Spółka wskazywała, oba te sposoby należy uznać za prawidłowe w kontekście art. 106d ustawy VAT i w kontekście obowiązku wykazania, że Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny dokonał akceptacji danej Faktury. Spółka będzie mieć zatem prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z wystawianiem Faktur.

Pogląd, zgodnie z którym w ramach samofakturowania nabywca ma prawo do odliczenia VAT, w szczególności pogląd, że tzw. akceptacja milcząca sprzedawcy jest wystarczająca dla uznania, iż nabywca wystawiający fakturę w imieniu i na rzecz sprzedawcy ma prawo do odliczenia VAT z takiej faktury potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 3 października 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.473.2018.2.KB, w której wskazano:

(\`(...)\`) w przypadku faktur wystawianych przez nabywcę w ramach tzw. samofakturowania warunkiem obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych faktur jest zaakceptowanie danej faktury przez podmiot, w imieniu i na rzecz którego faktura ta została wystawiona.

(\`(...)\`) faktury wystawione przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Kierowców, gdy ich zatwierdzenie następuje zgodnie z procedurami wskazanymi w opisie sprawy – w tym w sposób milczący, a nabywane usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, upoważniają Wnioskodawcę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wykazanego na fakturach, które sam wystawi w procesie samofakturowania – w imieniu i na rzecz Kierowców, w tym także wtedy, gdy dany Kierowca nie złoży w określonym terminie żadnego oświadczenia, co do akceptacji faktury iw ten sposób, zgodnie z umową dojdzie do tzw. milczącej akceptacji faktury (przy założeniu spełnienia warunku z art. 86 ust. 1 ustawy.

Ad. 4.

Zdaniem Spółki, prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na Fakturach wystawionych w ramach Samofakturowania powstanie w rozliczeniu za okres, w którym dana Faktura została zaakceptowana przez sprzedawcę (pod warunkiem, że w stosunku do transakcji powstał już obowiązek podatkowy).

OKRES ROZLICZENIOWY

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Z kolei według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturą lub dokument celny.

Jednocześnie, zgodnie z przywołanym już wcześniej art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

Treść przytoczonych regulacji implikuje wniosek, że w danym okresie po stronie podatnika zmaterializuje się prawo do odliczenia VAT pod warunkiem wystąpienia następujących przesłanek:

1.  w stosunku do transakcji powstał u sprzedającego obowiązek podatkowy,
2.  towary lub usługi zostały faktycznie nabyte,
3.  podatnik posiada fakturę dokumentującą nabycie towarów i usług,
4.  faktura wystawiona w ramach samofakturowania została zaakceptowana przez nabywcę – faktura lub faktura korygująca wystawione przez nabywcę nie stanowią podstawy do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z takich faktur, jeżeli sprzedawca nie dokonał ich akceptacji. Akceptacja jest więc koniecznym elementem dla powstania prawa do odliczenia VAT.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z wystawianiem Faktur, prawo do odliczenia VAT powstanie w rozliczeniu za okres, w którym dana Faktura zostanie zaakceptowana zgodnie z ustaloną Procedurą (pod warunkiem, że w stosunku do transakcji powstał obowiązek podatkowy).

Tożsame stanowisko zaprezentowano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 stycznia 2016 r., nr IBPP2/4512-3/16/ICz:

(\`(...)\`) faktury wystawione przez Wnioskodawcę w imieniu Dostawcy poprzez przedstawiony we wniosku system, z zastosowaniem opisanej szczegółowo procedury zatwierdzania faktur, spełnia wymogi określone w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, tym samym wystawione w przedstawiony sposób faktury będą upoważniały Wnioskodawcę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z omawianych faktur w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi zatwierdzenie danej faktury przez Dostawcę towarów, o ile przed końcem tego okresu w odniesieniu do nabytych towarów powstanie obowiązek podatkowy po stronie Dostawcy.

Podsumowując Ad. 3 i Ad. 4, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z wystawianiem Faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców w ramach systemu Samofakturowania, będzie on mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na Fakturach. Prawo to powstanie w rozliczeniu za okres, w którym dana Faktura została zaakceptowana zgodnie z ustaloną Procedurą (pod warunkiem, że w stosunku do transakcji powstał już obowiązek podatkowy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 106a pkt 1 i 2 ustawy, przepisy Działu XI Rozdziału 1 zatytułowanego „Faktury” stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego; (…).

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy, stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Według art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

‒ jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy, podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika może wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

1.  dokumentujące dokonanie przez podatnika sprzedaży na rzecz tego podmiotu,
2.  których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
3.  dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. b

‒ jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy, ilekroć mowa o fakturze, rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym (art. 2 pkt 32 ustawy).

Na mocy art. 106e ust. 1 pkt 17 ustawy – faktura powinna zawierać w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”.

Stosownie do art. 106n ust. 1 ustawy, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podmiotem działającym w branży programistycznej. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka specjalizuje się w tworzeniu oprogramowania. Wnioskodawca zajmuje się m.in. tworzeniem platform cyfrowych (handlowych, społecznych) m.in. dla branży finansowej, reklamowej, rozrywkowej, ochrony zdrowia, lifestyle, turystycznej oraz dla instytucji rządowych i organizacji pozarządowych. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest projektowanie, tworzenie i ulepszanie programów komputerowych, aplikacji webowych, aplikacji mobilnych, narzędzi, platform, algorytmów oraz funkcjonalności.

W związku z wytworzeniem Produktów Spółka podejmuje współpracę z licznymi podmiotami, m.in.:

1.  osobami fizycznymi oraz spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącymi działalność gospodarczą w Polsce, będącymi czynnymi lub zwolnionymi podatnikami VAT (dalej: Podwykonawcy);
2.  osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą poza granicami Polski, które nie są polskimi rezydentami (dalej: Podwykonawcy zagraniczni). Podatnikiem z tytułu świadczenia usług przez Podwykonawców zagranicznych jest Spółka jako nabywca tych usług.

Obecnie Podwykonawcy oraz Podwykonawcy Zagraniczni za świadczone usługi wystawiają faktury na rzecz Spółki. Jednakże w celu usprawnienia współpracy z tymi podmiotami Spółka (przy ich akceptacji) zamierza wprowadzić system tzw. samofakturowania, czyli możliwości wystawiania faktur VAT, faktur zaliczkowych, faktur korygujących i duplikatów faktur (dalej: Faktury) w imieniu i na rzecz Podwykonawców//Podwykonawców zagranicznych przez Spółkę, zgodnie z art. 106d ustawy.

Spółka zamierza wprowadzić odpowiednią procedurę zatwierdzania poszczególnych Faktur przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych.

Procedura będzie przebiegać w następujący sposób:

1.  Podwykonawcy/Podwykonawcy zagraniczni zobowiązani będą do końca ostatniego dnia ustalonego okresu rozliczeniowego zaewidencjonować wykonane usługi mające być przedmiotem fakturowania w systemie informatycznym stosowanym przez Spółkę;
2.  Spółka w terminie ustalonym z danym Podwykonawcą/Podwykonawcą zagranicznym, wystawi w imieniu i na rzecz Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego Fakturę oraz przekaże ją do jego akceptacji. Faktura będzie wystawiana elektronicznie;
3.  przekazanie Faktury do akceptacji Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego nastąpi poprzez przesłanie jej na adres e-mail ustalony z Podwykonawcą/Podwykonawcą zagranicznym. Do Faktury zostanie dołączona informacja dotycząca sposobu wyliczenia wynagrodzenia Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego, należnego w związku z wystawioną Fakturą;
4.  akceptacja Faktur przez Podwykonawcę/Podwykonawcę zagranicznego nastąpi w jeden z poniższych sposobów:
    1.  akceptacja aktywna – poprzez zaznaczenie odpowiedniej rubryki w zestawieniu prowadzonym przez Spółkę – Spółka udostępni Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznemu zestawienie w formie dokumentu dostępnego on-line, w którym zamieszczane będą informacje w zakresie wystawionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego Faktur. Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny będzie zobowiązany w ustalonym terminie do zaznaczenia odpowiedniej rubryki w zestawieniu i wskazania, czy akceptuje daną Fakturę czy też nie. W przypadku braku akceptacji Faktury przez Podwykonawcę/Podwykonawcę zagranicznego, będzie on zobowiązany do natychmiastowego wskazania błędów, którymi według niego obarczona będzie Faktura,
    2.  milcząca akceptacja – w przypadku, gdy Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny w ustalonym terminie nie zgłosi, w ramach ustalonej Procedury, żadnych zastrzeżeń co do treści Faktury, Strony uznają, że Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny akceptuje Fakturę wystawioną przez Spółkę.

Forma ustalenia procedury może być trojaka, tj. Procedura:

1.  będzie zawarta w oddzielnej umowie zawartej z Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi lub
2.  zostanie (poprzez dodanie odpowiednich zapisów) wprowadzona do umów o współpracę/świadczenie usług, jakie Spółka zawarła (i będzie zawierać) z poszczególnymi Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi, stanowiąc jej część. Do umów obowiązujących przed wprowadzeniem Samofakturowania Procedura zostanie wprowadzona poprzez aneksowanie tych umów lub
3.  będzie umieszczona w programie komputerowym (narzędziu) funkcjonującym w Spółce (dalej: Program). Program służy do komunikacji wewnętrznej pomiędzy Spółką i pracownikami/współpracownikami, w tym Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi oraz umieszczane są w nim wewnętrzne regulaminy, zalecenia i wytyczne obowiązujące w Spółce. W umowach o współpracę/świadczenie usług, jakie Spółka zawarła (i będzie zawierać) z poszczególnymi Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi, obowiązują (będą obowiązywać) zapisy, zgodnie z którymi Podwykonawcy/Podwykonawcy zagraniczni akceptują i są zobowiązani przestrzegać wszelkich wewnętrznych regulaminów, zaleceń i wytycznych publikowanymi w Programie (zatem także Procedury).

Samofakturowaniem mogą być objęte:

1.  wszystkie świadczenia wykonywane przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych na rzecz Spółki;
2.  wybrane świadczenia wykonywane przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych na rzecz Spółki;
3.  jedynie usługi główne (mające podstawowy charakter), świadczone przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych na rzecz Spółki (w takim przypadku Samofakturowanie nie będzie dotyczyć świadczeń pobocznych, takich jak np. rozliczenie dodatkowych kosztów związanych ze świadczeniem usług przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych). Zakres samofakturowania będzie wskazany w wymienionych powyżej umowach/aneksach/procedurze dostępnej w ramach Programu.

W każdej z form ustalenia Procedury opisanej w złożonym wniosku o wydanie interpretacji, przed wystawieniem przez Wnioskodawcę faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych, zostanie zawarta umowa przewidująca samofakturowanie i określająca procedurę zatwierdzania faktur. Przy czym:

1.  w pierwszej ze wskazanych form – zapisy o samofakturowaniu i określenie procedury zatwierdzania faktur zawarte będą w oddzielnej (osobnej) umowie pisemnej dotyczącej samofakturowania,
2.  w drugiej ze wskazanych form – zapisy o samofakturowaniu i określenie procedury zatwierdzania faktur wprowadzone zostaną do pisemnych umów o współpracę/świadczenie usług, jakie Spółka będzie zawierać z poszczególnymi Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi – jako kolejne klauzule w tych umowach. Do umów obowiązujących przed wprowadzeniem Samofakturowania Procedura zostanie wprowadzona poprzez aneksowanie tych umów,
3.  w trzeciej ze wskazanych form – w umowach pisemnych znajdować się będzie klauzula dotycząca możliwości stosowania mechanizmu samofakturowania oraz odsyłająca, w zakresie szczegółów procedury zatwierdzania faktur, do zasobów Programu. W umowie pisemnej będzie przy tym wskazane, iż zasoby Programu (w tym zatem także Procedura), są obowiązujące dla stron umowy.

Wnioskodawca wprowadzając Procedurę w zakresie samofakturowania (przed zawarciem/aneksowaniem umowy będzie w sposób jednoznaczny i zrozumiały informował Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych:

1.  czynnościach technicznych, które składają się na procedurę zawarcia umowy;
2.  skutkach prawnych potwierdzenia przez drugą stronę zaakceptowania umowy;
3.  zasadach i sposobach utrwalania, zabezpieczenia i udostępniania przez Spółkę drugiej stronie treści zawieranej umowy.

Podwykonawcy zagraniczni są podatnikami podatku od wartości dodanej. Według wiedzy Spółki, regulacje obowiązujące w krajach Podwykonawców zagranicznych przewidują możliwość samofakturowania. Faktury wystawiane za Podwykonawców zagranicznych będą wystawiane zgodnie z przepisami obowiązującymi w krajach Podwykonawców zagranicznych. Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Podwykonawców zagranicznych będą zawierać wszelkie niezbędne elementy wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, w tym wyraz “Samofakturowanie”.

Milcząca akceptacja będzie wynikać z treści umów w sprawie samofakturowania (lub z treści aneksowanych umów o współpracę/treści zasad dotyczących samofakturowania, umieszczonych w Programie).

Nabywane usługi, dokumentowane przez Spółkę fakturami wystawionymi w ramach mechanizmu samofakturowania, będą służyć Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług albo podatkiem od wartości dodanej o podobnym charakterze w przypadku tzw. eksportu usług – tj. gdy miejsce opodatkowania usług nie znajduje się na terytorium kraju (usługi te byłyby opodatkowane podatkiem od towarów i usług gdyby miejsce świadczenia było w Polsce).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w szczególności wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego sposobu akceptacji Faktur przez Podwykonawców oraz Podwykonawców zagranicznych, Spółka będzie mieć prawo do stosowania systemu tzw. Samofakturowania, tzn. czy będzie mieć prawo do wystawiania Faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców oraz na rzecz Podwykonawców zagranicznych (pytania nr 1 i nr 2).

W tym miejscu należy wskazać, że art. 106d ustawy dotyczy instytucji tzw. „samofakturowania”. Przepis ten określa przypadki i warunki, których spełnienie pozwala na wystawianie faktur dokumentujących dostawy towarów i świadczenie usług przez podmioty inne niż wykonujące sprzedaż. Takim podmiotem może być przykładowo nabywca towarów lub usług. Pomimo więc, że zgodnie z ogólną regułą, to podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczących usługę wystawia fakturę dokumentującą daną transakcję, to jednak w myśl ww. przepisu ustawy, funkcja ta może zostać powierzona także nabywcy towarów lub usług.

Wystawianie faktur w procesie „samofakturowania” może zostać zastosowane pod warunkiem istnienia wcześniej zawartej (a zatem zawartej przed wystawieniem pierwszej faktury przez nabywcę w imieniu i na rzecz podatnika dokonującego sprzedaży) umowy. Ustawodawca nie określa żadnych – poza jednym – elementów, które umowa ta powinna zawierać. Ww. elementem, który powinien zostać ujęty w przedmiotowej umowie jest określenie procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę, w imieniu i na rzecz którego faktury są wystawiane.

Należy wskazać, że przepisy ustawy wymagają istnienia procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę, nie wskazują natomiast, jak procedura ta ma być określona. Jednocześnie należy wskazać, że przepisy w zakresie podatku VAT nie przewidują jakichkolwiek ograniczeń lub wymogów odnośnie sposobu zatwierdzania przez podatnika faktur, wystawionych w jego imieniu i na jego rzecz przez nabywcę, w procedurze samofakturowania. Strony umowy o samofakturowaniu mogą zatem w dowolny sposób kształtować formę zatwierdzania poszczególnych faktur wystawianych przez nabywcę w imieniu i na rzecz podatnika ‒ sprzedawcy towarów lub usług.

Jednakże, w najlepszym interesie podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę jest to, aby procedura ta była właściwie określona i przestrzegana, albowiem wystawienie faktury przez nabywcę towaru lub usługi oznacza określenie kwoty podatku należnego po stronie podatnika, który dokonał dostawy towarów lub wyświadczył usługę. W sytuacji, gdy nabywca nie przedstawi faktury do akceptacji sprzedawcy, to i tak sprzedawca nie będzie zwolniony z obowiązku odprowadzenia podatku należnego z tytułu dokonanej dostawy lub wyświadczonej usługi.

W tym miejscu należy wskazać, że umowa jest czynnością prawną, którą zawiera się poprzez zgodne oświadczenia woli dwóch stron. Oświadczenie woli może być złożone w dowolnej formie, przez każde zachowanie się składającego oświadczenie woli, które ujawnia jego wolę w sposób dostateczny. Zatem umowy zawierane w formie elektronicznej, stanowią także prawnie skuteczne umowy.

Należy wskazać ponadto, że zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy, ważne jest aby strony transakcji potrafiły udowodnić, że umowa taka została zawarta i że sprzedawca zatwierdza poszczególne faktury według określonej przez strony zasady. Istotne jest także określenie właściwej procedury akceptacji faktur przez sprzedawcę. Bowiem jak już wyżej wskazano w sytuacji, gdy nabywca nie przedstawi faktury do akceptacji sprzedawcy, to i tak dostawca nie będzie zwolniony z obowiązku odprowadzenia podatku należnego z tytułu dokonanej dostawy.

Ponadto, jak wcześniej już wyjaśniono, przepisy ustawy wymagają istnienia procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę, nie wskazując jak procedura ta ma być określona. Istotne jest, aby procedura akceptacji faktur została określona w umowie, która może być zawarta również w formie elektronicznej, jednak ważne jest aby strony transakcji potrafiły udowodnić, że umowa taka została rzeczywiście wcześniej zawarta, i że sprzedawca zatwierdza poszczególne faktury według określonej przez strony procedury w tej umowie.

W analizowanej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – w celu usprawnienia współpracy z podmiotami Spółka (przy ich akceptacji) zamierza wprowadzić system tzw. samofakturowania w imieniu i na rzecz Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych przez Spółkę. Spółka zamierza wprowadzić odpowiednią procedurę zatwierdzania poszczególnych Faktur przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych.

Forma ustalenia procedury może być trojaka, tj. Procedura:

1.  będzie zawarta w oddzielnej umowie zawartej z Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi lub
2.  zostanie (poprzez dodanie odpowiednich zapisów) wprowadzona do umów o współpracę/świadczenie usług, jakie Spółka zawarła (i będzie zawierać) z poszczególnymi Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi, stanowiąc jej część. Do umów obowiązujących przed wprowadzeniem Samofakturowania Procedura zostanie wprowadzona poprzez aneksowanie tych umów lub
3.  będzie umieszczona w programie komputerowym (narzędziu) funkcjonującym w Spółce (dalej: Program). Program służy do komunikacji wewnętrznej pomiędzy Spółką i pracownikami/współpracownikami, w tym Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi oraz umieszczane są w nim wewnętrzne regulaminy, zalecenia i wytyczne obowiązujące w Spółce. W umowach o współpracę/świadczenie usług, jakie Spółka zawarła (i będzie zawierać) z poszczególnymi Podwykonawcami/Podwykonawcami zagranicznymi, obowiązują (będą obowiązywać) zapisy, zgodnie z którymi Podwykonawcy/Podwykonawcy zagraniczni akceptują i są zobowiązani przestrzegać wszelkich wewnętrznych regulaminów, zaleceń i wytycznych publikowanymi w Programie (zatem także Procedury).

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że Procedura będzie przebiegać w następujący sposób:

1.  Podwykonawcy/Podwykonawcy zagraniczni zobowiązani będą do końca ostatniego dnia ustalonego okresu rozliczeniowego zaewidencjonować wykonane usługi mające być przedmiotem fakturowania w systemie informatycznym stosowanym przez Spółkę;
2.  Spółka w terminie ustalonym z danym Podwykonawcą/Podwykonawcą zagranicznym, wystawi w imieniu i na rzecz Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego Fakturę oraz przekaże ją do jego akceptacji. Faktura będzie wystawiana elektronicznie;
3.  przekazanie Faktury do akceptacji Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego nastąpi poprzez przesłanie jej na adres e-mail ustalony z Podwykonawcą/Podwykonawcą zagranicznym. Do Faktury zostanie dołączona informacja dotycząca sposobu wyliczenia wynagrodzenia Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego, należnego w związku z wystawioną Fakturą;
4.  akceptacja Faktur przez Podwykonawcę/Podwykonawcę zagranicznego nastąpi w jeden z poniższych sposobów:
    1.  akceptacja aktywna – poprzez zaznaczenie odpowiedniej rubryki w zestawieniu prowadzonym przez Spółkę – Spółka udostępni Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznemu zestawienie w formie dokumentu dostępnego on-line, w którym zamieszczane będą informacje w zakresie wystawionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego Faktur. Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny będzie zobowiązany w ustalonym terminie do zaznaczenia odpowiedniej rubryki w zestawieniu i wskazania, czy akceptuje daną Fakturę czy też nie. W przypadku braku akceptacji Faktury przez Podwykonawcę/Podwykonawcę zagranicznego, będzie on zobowiązany do natychmiastowego wskazania błędów, którymi według niego obarczona będzie Faktura,
    2.  milcząca akceptacja – w przypadku, gdy Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny w ustalonym terminie nie zgłosi, w ramach ustalonej Procedury, żadnych zastrzeżeń co do treści Faktury, Strony uznają, że Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny akceptuje Fakturę wystawioną przez Spółkę.

Ponadto, według wiedzy Spółki, regulacje obowiązujące w krajach Podwykonawców zagranicznych przewidują możliwość samofakturowania. Faktury wystawiane za Podwykonawców zagranicznych będą wystawiane zgodnie z przepisami obowiązującymi w krajach Podwykonawców zagranicznych. Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Podwykonawców zagranicznych będą zawierać wszelkie niezbędne elementy wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, w tym wyraz “Samofakturowanie”.

Ponownie należy podkreślić, że przepisy ustawy nie przewidują jakichkolwiek wymagań co do formy i sposobu akceptacji faktur wystawionych w ramach tzw. samofakturowania. Tym samym, podmioty mogą swobodnie określać sposób i formę akceptacji poszczególnych faktur. Istotne jest wyłącznie, by przyjęta procedura akceptacji poszczególnych faktur została określona w umowie zawartej pomiędzy nabywcą a sprzedawcą towaru lub usługi. Skoro zatem, żaden przepis w zakresie podatku VAT nie określa w jakiej konkretnie formie ma być dokonane zatwierdzenie faktur wystawionych w systemie samofakturowania, ani nie wskazuje żadnych niedopuszczalnych form zatwierdzania, należy przyjąć, że każda określona przez strony umowy o samofakturowaniu forma zatwierdzania faktur jest dopuszczalna.

Umowa jest czynnością prawną, którą zawiera się poprzez zgodne oświadczenia woli dwóch stron. Oświadczenie woli może być złożone w dowolnej formie, przez każde zachowanie się składającego oświadczenie woli, które ujawnia jego wolę w sposób dostateczny.

Jak wcześniej już wyjaśniono, przepisy ustawy wymagają istnienia procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów, nie wskazując jak procedura ta ma być określona. Istotne jest, aby procedura akceptacji faktur została określona w umowie.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że skoro w analizowanej sprawie przy akceptacji Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych Spółka zamierza wprowadzić system samofakturowania, który będzie wskazany w wymienionych powyżej umowach/aneksach/procedurze dostępnej w ramach Programu, a ponadto w przypadku Podwykonawców zagranicznych regulacje obowiązujące w ich krajach przewidują możliwość samofakturowania, i faktury te wystawiane będą zgodnie z przepisami obowiązującymi w tych krajach, będą spełnione warunki wskazane w art. 106d ust. 1 ustawy.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie w opisanym przez Spółkę sposobie akceptacji Faktur przez Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych, Spółka będzie mieć prawo, zgodnie z art. 106d ust. 1 ustawy, do stosowania systemu tzw. Samofakturowania, tzn. będzie mieć prawo do wystawiania Faktur w imieniu i na rzecz Podwykonawców/ Podwykonawców zagranicznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Spółka, w związku z wystawianiem Faktur w ramach systemu Samofakturowania, będzie mieć prawo, w szczególności w przypadku tzw. milczącego akceptu, do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na Fakturach (pytanie nr 3).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 86 ust. 2 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

Zatem, w przypadku faktur wystawianych przez nabywcę w ramach tzw. samofakturowania warunkiem obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych faktur jest zaakceptowanie danej faktury przez podmiot, w imieniu i na rzecz którego faktura ta została wystawiona.

Jak wynika z opisu sprawy, akceptacja Faktur przez Podwykonawcę/Podwykonawcę zagranicznego nastąpi w jeden z poniższych sposobów:

1.  akceptacja aktywna – poprzez zaznaczenie odpowiedniej rubryki w zestawieniu prowadzonym przez Spółkę – Spółka udostępni Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznemu zestawienie w formie dokumentu dostępnego on-line, w którym zamieszczane będą informacje w zakresie wystawionych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Podwykonawcy/Podwykonawcy zagranicznego Faktur. Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny będzie zobowiązany w ustalonym terminie do zaznaczenia odpowiedniej rubryki w zestawieniu i wskazania, czy akceptuje daną Fakturę czy też nie. W przypadku braku akceptacji Faktury przez Podwykonawcę/Podwykonawcę zagranicznego, będzie on zobowiązany do natychmiastowego wskazania błędów, którymi według niego obarczona będzie Faktura,
2.  milcząca akceptacja – w przypadku, gdy Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny w ustalonym terminie nie zgłosi, w ramach ustalonej Procedury, żadnych zastrzeżeń co do treści Faktury, Strony uznają, że Podwykonawca/Podwykonawca zagraniczny akceptuje Fakturę wystawioną przez Spółkę.

Ponownie należy podkreślić, że przepisy ustawy nie przewidują jakichkolwiek wymagań co do formy i sposobu akceptacji faktur wystawionych w ramach tzw. samofakturowania. Tym samym, podmioty mogą swobodnie określać sposób i formę akceptacji poszczególnych faktur. Istotne jest wyłącznie, by przyjęta procedura akceptacji poszczególnych faktur została określona w umowie zawartej pomiędzy nabywcą a sprzedawcą towaru lub usługi. Skoro zatem, żaden przepis w zakresie podatku VAT nie określa, w jakiej konkretnie formie ma być dokonane zatwierdzenie faktur wystawionych w systemie samofakturowania, ani nie wskazuje żadnych niedopuszczalnych form zatwierdzania, należy przyjąć, że każda określona przez strony umowy o samofakturowaniu forma zatwierdzania faktur jest dopuszczalna.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że faktury wystawione przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych, gdy ich zatwierdzenie następuje zgodnie z procedurami wskazanymi w opisie sprawy – w tym w sposób milczący – a nabywane usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, upoważniają Wnioskodawcę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych Faktur.

Podsumowując, Spółka w rozpatrywanej sprawie w związku z wystawianiem Faktur w ramach systemu Samofakturowania, będzie mieć prawo, w tym w przypadku tzw. milczącego akceptu, do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na Fakturach (przy założeniu spełnienia warunku z art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również ustalenia, w jakim okresie powstanie prawo do odliczenia podatku (pytanie nr 4).

Terminy odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ust. 10 i 11 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W myśl art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że z odliczenia podatku z faktur dotyczących czynności opodatkowanych można skorzystać w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług (art. 86 ust. 10 ustawy),
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług (art. 86 ust. 10 ustawy),
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję (art. 86 ust. 10b ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Zatem, jak wynika z powołanych powyżej przepisów, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.

Ponadto w tym miejscu należy wyjaśnić, że wymóg przedstawienia faktury wystawionej w ramach „samofakturowania” do akceptacji dostawcy pełni funkcję kontrolną – kontrola ta ma charakter kontroli wewnętrznej sprawowanej pomiędzy stronami umowy o „samofakturowanie” i sprowadza się do umożliwienia dostawcy sprawowania pieczy nad prawidłowością rozliczeń z kontrahentem. Dostawca upoważnia bowiem nabywcę do wystawiania faktur w jego imieniu i na jego rachunek, jednakże musi mieć również prawo do kontroli, czy faktury te zostały przez nabywcę wystawione prawidłowo. Przedstawienie faktury do akceptacji powinno następować w terminie umożliwiającym dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez dostawcę.

Zatem zatwierdzenie faktur przez sprzedawcę jest bardzo istotne dla obu stron. Sprzedawcy pozwala na upewnienie się, że faktury wystawione są prawidłowo i terminowo. Natomiast nabywca nie traci prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, ponieważ w świetle art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy nie uprawniają do odliczenia faktury oraz faktury korygujące wystawione przez nabywcę, które nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

W konsekwencji należy przyjąć, że mechanizm kontroli takich faktur przez sprzedawców znajduje odzwierciedlenie w art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami, które nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego. Jeśli sprzedawca nie dokona akceptacji takich faktur, uznając że są one w jakimś zakresie nieprawidłowe, nabywcy nie może przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na takiej fakturze.

Jednakże w analizowanej sprawie faktury wystawiane przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Podwykonawców/Podwykonawców zagranicznych zostaną przez nich zaakceptowane (akceptacja milcząca lub aktywna), zatem nie występuje sytuacja wskazana w art. 88 ust. 3a ustawy.

W konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z Faktur w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi zatwierdzenie danej Faktury przez Podwykonawcę/Podwykonawcę zagranicznego (w tym milcząca akceptacja), o ile przed końcem tego okresu w odniesieniu do świadczonych usług powstanie obowiązek podatkowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 oceniono jako prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania przez Wnioskodawcę faktur w ramach procedury samofakturowania, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz określenia terminu jego powstania (pytanie oznaczone we wniosku nr 1-4). Natomiast wniosek w części dotyczącej Ordynacji podatkowej zakresie ustalenia, czy Spółka będzie zobowiązana do wykazywania faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podwykonawców w strukturze JPK\_FA (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) został załatwiony postanowieniem o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 19 lutego 2020 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.537.2019.1.HW.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań (nr 1-4) i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.