Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.223.2019.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-01
Teza: Zbycie ogółu praw i obowiązków.
Słowa kluczowe: prawa-prawa majątkowe; udział-zbycie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2019 r. (data wpływu 5 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), w związku z powyższym pismem z dnia 30 maja 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.223.2019.1.MS, Organ podatkowy na podstawie art. 13 § 2a i art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 30 maja 2019 r. (skutecznie doręczono w dniu 6 czerwca 2019 r.), zaś w dniu 18 czerwca 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 12 czerwca 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz ze swoim wspólnikiem prowadził do 2001 r. spółkę cywilną. W 2001 r., w celu kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas w ramach spółki cywilnej wspólnicy zawiązali spółkę jawną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r., Kodeks spółek handlowych. Do powstającej spółki jawnej dołączył jeszcze jeden wspólnik. Tytułem wkładu do spółki jawnej Wnioskodawca i drugi wspólnik wnieśli swoje przedsiębiorstwo spółki cywilnej funkcjonującej dotychczas. Trzeci, przystępujący wspólnik wniósł do spółki jawnej gotówkę. Umowa spółki jawnej z 2001 r., zawiera jedynie wskazanie całkowitej wartości wnoszonego przedsiębiorstwa spółki cywilnej. Przedsiębiorstwo spółki cywilnej stanowiło przedmiot współwłasności w częściach równych. Umowa spółki jawnej zawarta w 2001 r. stanowiła, że wspólnicy określają udział w zyskach i stratach spółki w taki sposób że wspólnicy wnoszący do spółki jawnej przedsiębiorstwo spółki cywilnej (tj. Wnioskodawca i drugi wspólnik spółki cywilnej) objęli udziały w zyskach i stratach spółki jawnej po 47,5% każdy, natomiast przystępujący do spółki cywilnej wspólnik wnoszący jako wkład gotówkę objął w spółce jawnej udział w zyskach i stratach tej spółki w wysokości 5%. W 2009 r. Wnioskodawca wraz z drugim wspólnikiem spółki cywilnej, udzielił spółce jawnej pożyczek po 110 000 zł każdy z nich. Po przekształceniu spółki jawnej w spółkę cywilną, w 2012 r. na nadzwyczajnym zgromadzeniu wspólników spółki jawnej postanowiono, że pożyczki te zwiększają kapitał spółki jawnej, dokonane zostanie podwyższenie wkładów tych wspólników i ich udziału kapitałowego w spółce. Podwyższenie umówionego wkładu wspólników zostanie pokryty w drodze konwersji wierzytelności przysługujących tym wspólnikom względem spółki jawnej, z tytułu umowy pożyczki w kwocie 220 000 zł. Ponadto trzeci wspólnik który przystąpił do umowy spółki jawnej, na mocy wskazanego postanowienia nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki jawnej zobowiązany był dokonać wpłaty 50 000 zł. do kasy spółki jawnej

W 2018 r. Wnioskodawca przeniósł ogół praw i obowiązków przysługujących mu z tytułu udziału w spółce jawnej na rzecz innego wspólnika tej spółki. Z tytułu przejęcia ogółu praw i obowiązków, nabywca zobowiązał się do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy określonej kwoty pieniężnej. Płatność następować ma w ratach.

W piśmie z dnia 11 czerwca 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej. Wraz z drugim wspólnikiem udzielił pożyczki spółce jawnej. W momencie udzielenia pożyczek, nie istniała spółka cywilna.

W 2001 r. w związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej oraz ustawy dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, na podstawie art. 551 § 2 Kodeksu spółek handlowych w celu kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas w ramach spółki cywilnej wspólnicy zawiązali spółkę jawną i tym samym spółka jawna przejęła ogół praw i obowiązków spółki cywilnej. spółka cywilna stała się sukcesorem generalnym. Do powstającej spółki jawnej dołączył jeszcze jeden wspólnik. Przedsiębiorstwo spółki cywilnej zostało wniesione do spółki jawnej tytułem wkładu wspólników do tej spółki jawnej przy jej powstaniu. Pożyczki zostały udzielone w 2009 r. spółce jawnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem.

Celem udzielonej pożyczki, o której mowa we wniosku było dofinansowanie spółki jawnej przez wspólników. Udzielona pożyczka dla spółki jawnej nie była oprocentowana. Na nadzwyczajnym zgromadzeniu wspólników spółki jawnej postanowiono, że pożyczki te zwiększą kapitał spółki jawnej, dokonane zostanie podwyższenie wkładów tych wspólników i ich udziału kapitałowego w spółce na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki jawnej. Uchwala ta podjęta jest na podstawie pkt 15.1 umowy spółki, który stanowi że: „zgromadzenie wspólników jest nadrzędnym organem spółki, podejmującym decyzje w drodze uchwały w sprawach, w których decyzji wspólników wymagają bezwzględnie obowiązujące przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych, w sprawach przekraczających zakres zwykłych czynności spółki oraz w sprawach przekazanych pod obrady zgromadzenia stosownie do postanowień niniejszej umowy.”

W odniesieniu do wskazania okresów w których Wnioskodawca był wspólnikiem w poszczególnych spółkach, o których mowa we wniosku i w którym roku nastąpiło przekształcenie spółek osobowych Wnioskodawca wskazał że:

*   od 1993 r. do 2001 r. Wnioskodawca był wspólnikiem spółki cywilnej. Przedmiotem wkładu do spółki cywilnej nie były składniki majątkowe lecz własna praca Wnioskodawcy,

*   w 2001 r. w związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej oraz ustawy dnia 15 września 2000 r., Kodeks spółek handlowych, na podstawie art. 551 § 2 Kodeksu spółek handlowych w celu kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas w ramach spółki cywilnej wspólnicy zawiązali spółkę jawną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r., Kodeks spółek handlowych. Wnioskodawca był wspólnikiem tej spółki jawnej od 2001 r. do 2018 r. W styczniu 2018 r. Wnioskodawca przeniósł ogół praw i obowiązków przysługujących mu z tytułu udziału w spółce jawnej. Przedmiotem wkładu wspólników do spółki jawnej było przedsiębiorstwo spółki cywilnej.

Ponadto, Wnioskodawca precyzuje, że w zaistniałym stanie faktycznym to spółka cywilna została wniesiona jako aport do powstałej spółki jawnej dlatego też zmienia część opisu stanu faktycznego podanego we wniosku z zapisu:

„w roku 2009 Wnioskodawca wraz z drugim wspólnikiem spółki cywilnej, udzielił spółce jawnej pożyczek po 110 000 zł każdy z nich. Po przekształceniu spółki jawnej w spółkę cywilną, w roku 2012 na nadzwyczajnym zgromadzeniu wspólników spółki jawnej postanowiono, iż pożyczki te zwiększają kapitał spółki jawnej, dokonane zostanie podwyższenie wkładów tych wspólników i ich udziału kapitałowego w spółce. Podwyższenie umówionego wkładu wspólników zostanie pokryty w drodze konwersji wierzytelności przysługujących tym wspólnikom względem spółki jawnej, z tytułu umowy pożyczki w kwocie 220 000 zł. Ponadto trzeci wspólnik który przystąpił do umowy spółki jawnej, na mocy wskazanego postanowienia nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki jawnej zobowiązany był dokonać wpłaty 50 000 zł. do kasy spółki jawnej”,

na zapis:

„w roku 2009 Wnioskodawca wraz z drugim wspólnikiem (tj. dawnym wspólnikiem spółki cywilnej), udzielił spółce jawnej pożyczek po 110 000 zł każdy z nich. W roku 2012 na nadzwyczajnym zgromadzeniu wspólników spółki jawnej postanowiono, iż pożyczki te zwiększają kapitał spółki jawnej, dokonane zostanie podwyższenie wkładów tych wspólników i ich udziału kapitałowego w spółce. Podwyższenie umówionego wkładu wspólników zostanie pokryty w drodze konwersji wierzytelności przysługujących tym wspólnikom względem spółki jawnej, z tytułu umowy pożyczki w kwocie 220 000 zł. Ponadto trzeci wspólnik który przystąpił do umowy spółki jawnej, na mocy wskazanego postanowienia nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki jawnej zobowiązany był dokonać wpłaty 50 000 zł. do kasy spółki jawnej.”

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej będzie wartość wkładu Wnioskodawcy do spółki jawnej w postaci Jego udziału we wnoszonym do spółki jawnej przedsiębiorstwie oraz wartość udzielonej przez Wnioskodawcę pożyczki przekonwertowanej na udział Wnioskodawcy w spółce jawnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków wynikających z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej, będzie wartość wkładu Wnioskodawcy do spółki jawnej w postaci udziału we wnoszonym przedsiębiorstwie oraz wartość udzielonej przez Wnioskodawcę pożyczki, która zwiększyła kapitał spółki jawnej przekonwertowana na podwyższenie wkładu Wnioskodawcy i Jego udziału kapitałowego w spółce.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 18 tej ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W świetle powyższego, ogół praw i obowiązków w spółce osobowej (a zatem także w spółce jawnej), stanowi prawo majątkowe. Przychód uzyskany przez osobę fizyczną z tytułu jego zbycia, będzie więc podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki: pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz być właściwie udokumentowany.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia pomiędzy nim a osiągniętym przychodem związku przyczynowo-skutkowego. Ponadto, celem ponoszonego kosztu powinno być osiągnięcie przychodu i jednocześnie przedmiotowy wydatek nie może znajdować się wśród wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Zatem, w świetle przepisu art. 22 ust. 1 ww. ustawy należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio na nabycie tych praw, tj. wydatki poniesione na nabycie udziału w tej spółce.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku, gdy prawo do udziału w ogóle praw i obowiązków spółki osobowej nabywane jest w zamian za składniki wnoszone aportem, za wydatki na nabycie takiego prawa należy uznać wartość tego składnika ustaloną na dzień objęcia udziału w zamian za ten składnik. Jest to bowiem koszt poniesiony przez wnoszącego na pozyskanie nowego składnika majątku w postaci udziału w prawach i obowiązkach spółki jawnej. Tym samym Wnioskodawca uważa, że kosztem objęcia przez Niego udziału w prawach i obowiązkach spółki jawnej będzie wartość aportowanego udziału Wnioskodawcy w przedsiębiorstwie spółki cywilnej, a także wartość pożyczki, która na mocy postanowienia nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki jawnej poprzez konwersję, zwiększyła kapitał spółki oraz podwyższyła wkład Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.