Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.767.2020.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-10
Teza: Brak możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „…”oraz brak opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Gminę dofinansowania (dotacji) na realizację ww. projektu –
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 października 2020 r. (data wpływu 6 października 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2020 r. (data wpływu 2 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „…” –**jest prawidłowe,**
*   braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Gminę dofinansowania (dotacji) na realizację ww. projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „…” oraz braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Gminę dofinansowania (dotacji) na realizację ww. projektu. Ww. wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 listopada 2020 r. (data wpływu 2 grudnia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 24 listopada 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.767.2020.1.MD.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina w terminie 20 luty 2020 r. – 31 marca 2021 r. realizuje projekt pn. „…” w ramach Działania 4.5 Niskoemisyjny transport miejski oraz efektywne oświetlenie, Oś priorytetowa IV Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. W dniu 29 czerwca 2020 r. w wyniku konkursu o dofinansowanie …/19 Gmina została poinformowana o przyznaniu dofinansowania. Gmina jest w trakcie zawierania umowy o dofinansowanie.

Przedmiotem projektu jest modernizacja publicznego oświetlenia należącego do Gminy. Przewidziano następujące typy prac: wymiana wysięgników oraz wymiana opraw oświetleniowych. Łącznie modernizacji podlega 506 opraw oświetleniowych. Zakres modernizacji odpowiada zakresowi ujętemu w dokumentacji technicznej. Beneficjentem, realizatorem projektu i zarządcą produktów jest Gmina. Planowanym efektem realizacji projektu jest: modernizacja 506 opraw oświetleniowych, spadek emisji gazów cieplarnianych o 136,65 Mg (ton) CO2, oszczędność energii elektrycznej o 175,64 MWh/rok.

Zakres kosztów obejmuje: Opracowanie dokumentacji techniczno-projektowej, modernizacja oświetlenia drogowego oraz nadzór inwestorski i promocja projektu.

1.  Opracowanie dokumentacji techniczno-projektowej, koszt kwalifikowany. Obejmuje prace przygotowawcze niezbędne do zaplanowania inwestycji – prace projektowe oraz opracowanie dokumentacji technicznej.
2.  Modernizacja oświetlenia drogowego, koszt obejmuje modernizację 506 opraw oświetleniowych. Zakres modernizacji odpowiada zakresowi ujętemu w dokumentacji technicznej, gdzie przedstawiony został szczegółowy projekt techniczny i kalkulacja kosztowa. Przewidziano następujące typy prac:
    *   demontaż i utylizacja wysięgników, opraw, przewodów, zacisków i bezpieczników,
    *   montaż wysięgników i opraw,
    *   pomiary i roboty pozostałe,
    *   montaż przewodów, zacisków i bezpieczników jeżeli są niezbędne do prawidłowego działania zakresu rzeczowego projektu i inne nie wykraczające poza zakres ujęty w kosztorysie.
3.  Nadzór inwestorski – koszt obejmuje nadzór inwestorski nad działaniami projektowymi, tj. modernizacja infrastruktury oświetleniowej we wszystkich modernizowanych punktach na terenie Gminy, przez cały okres trwania prac instalacyjnych.
4.  Promocja projektu – koszt obejmuje wykonanie i montaż 1 tablicy informacyjnej.

Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia, polegającego na wykonaniu modernizacji oświetlenia ulicznego zostaną wystawione na Gminę.

Towary i usługi nabywane w ramach realizacji zadania nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych, zwolnionych czy też niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ Gmina nie będzie osiągała dochodów związanych z tym majątkiem.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Towary i usługi nabywane w ramach realizacji zadania pn. „…” będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które będą związane z zadaniami własnymi Gminy określonych w art. 7 pkt 1 oraz pkt 2 z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2020 poz. 833).

Otrzymana dotacja będzie przeznaczona wyłącznie na pokrycie kosztów realizacji opisanego projektu.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

1.  Czy Gmina ma możliwość odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „…”?
2.  Czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie (dotacja) powinno zostać opodatkowane podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Gmina nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług związanego z realizowanym projektem pn. „…” w związku z brakiem bezpośredniego związku pomiędzy dokonanymi zakupami dotyczącymi realizowanego zadania, a wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi. Projekt objęty inwestycją należy do zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, ponieważ jest to zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty (Dz. U. 2020. poz. 713) oraz art. 18 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz. U. 2020 poz. 833), który mówi, że do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną należy finansowanie oświetlenia ulic, placów i dróg znajdujących się na terenie gminy. Finansowanie kosztów oświetlenia obejmuje:
    *   wydatki na energię elektryczną,
    *   koszt budowy i utrzymania punktów świetlnych (m.in. koszt obsługi, konserwacji, modernizacji urządzeń i wymiany wyeksploatowanych opraw).
2.  Dofinansowanie (dotacja) otrzymane przez Gminę nie powinno być opodatkowane podatkiem VAT, ponieważ zgodnie z art. 29a ust.1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług, a w przedmiotowej sprawie ww. art. nie ma zastosowania.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego a także wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 833 z późn. zm.), do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną należy finansowanie oświetlenia znajdujących się na terenie gminy:

1.  ulic,
2.  placów,
3.  dróg gminnych, dróg powiatowych i dróg wojewódzkich,
4.  dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, przebiegających w granicach terenu zabudowy,
5.  części dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, wymagających odrębnego oświetlenia:
    *   przeznaczonych do ruchu pieszych lub rowerów,
    *   stanowiących dodatkowe jezdnie obsługujące ruch z terenów przyległych do pasa drogowego drogi krajowej;

Ponadto zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną należy planowanie i organizacja działań mających na celu racjonalizację zużycia energii i promocję rozwiązań zmniejszających zużycie energii na obszarze gminy.

W myśl art. 3 pkt 22 ww. ustawy, finansowanie oświetlenia – finansowanie kosztów energii elektrycznej pobranej przez punkty świetlne oraz koszty ich budowy i utrzymania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i w terminie od 20 luty 2020 r. do 31 marca 2021 r. realizuje projekt pn. „…”. Przedmiotem projektu jest modernizacja publicznego oświetlenia należącego do Gminy. Zakres kosztów obejmuje: opracowanie dokumentacji techniczno-projektowej, modernizacja oświetlenia drogowego oraz nadzór inwestorski i promocja projektu. Planowanym efektem realizacji projektu jest: modernizacja 506 opraw oświetleniowych, spadek emisji gazów cieplarnianych o 136,65 Mg (ton) CO2, oszczędność energii elektrycznej o 175,64 MWh/rok. Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia, polegającego na wykonaniu modernizacji oświetlenia ulicznego zostaną wystawione na Gminę. Jak podano w treści wniosku projekt należy do zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt ustawy o samorządzie gminnym. Gmina nie będzie osiągała dochodów związanych z majątkiem powstałym w wyniku realizacji projektu.

Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest możliwość odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji ww. projektu.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W świetle okoliczności wynikających z wniosku należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony. Wnioskodawca wskazał bowiem, że towary i usługi nabywane w ramach realizacji zadania będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które będą związane z zadaniami własnymi Gminy określonymi w ustawie o samorządzie gminnym. Ponadto z treści podanej przez Wnioskodawcę wynika, że Gmina nie będzie osiągała dochodów związanych z majątkiem powstałym w wyniku realizacji projektu.

W konsekwencji ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Gmina nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług związanego z realizowanym projektem pn. „…”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ponadto przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest kwestia opodatkowania otrzymanego przez Gminę dofinansowania (dotacji).

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem opodatkowane podatkiem VAT są odpłatna dostawa towarów lub odpłatna usługa. Sam fakt otrzymania dotacji nie stanowi czynności opodatkowanej i nie kreuje obowiązku zapłaty podatku.

Należy wskazać, że w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Natomiast w wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z realizowanym projektem pn. „…”. Gminie zostało przyznane dofinansowania na realizację opisanego projektu w ramach którego zostanie dokonana modernizacja publicznego oświetlenia należącego do Gminy. Gmina jest w trakcie zawierania umowy o dofinansowanie. Otrzymana dotacja będzie przeznaczona wyłącznie na pokrycie kosztów realizacji opisanego projektu.

W analizowanym przypadku otrzymana dotacja będzie przeznaczona wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją ww. projektu.

W związku z otrzymaną dotacją Gmina nie będzie wykonywała czynności tj. dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz innych podmiotów. Otrzymana dotacja (dofinansowanie) nie będzie miała wpływu na cenę świadczonych przez Gminę usług/dostarczonych towarów.

Mając na uwadze powyższe w kontekście przywołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do otrzymanej przez Gminę dotacji nie zachodzi sytuacja, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, bowiem otrzymana dotacja stanowi dofinansowanie wyłącznie realizacji ww. projektu dotyczącego modernizacji oświetlenia ulicznego. Udzielona Wnioskodawcy dotacja jest więc dotacją kosztową – do kosztu realizacji przedmiotowego zadania. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie zostanie przekazane na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadania i nie będzie stanowiło dla Gminy wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, otrzymane przez Gminę dofinansowanie (dotacja) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, w myśl którego dofinansowanie (dotacja) otrzymane przez Gminę nie powinno być opodatkowane podatkiem VAT, ponieważ zgodnie z art. 29a ust.1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług, a w przedmiotowej sprawie ww. art. nie ma zastosowania, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.