Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.379.2019.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-18
Teza: Uznanie Wnioskodawcy za podatnika w związku ze sprzedażą działek.
Słowa kluczowe: czynności; działki; grunty; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 9 września 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 10 października 2019 r. (data wpływu 18 listopada 2019 r.) oraz pismem z dnia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu 13 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze sprzedażą działek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie. Wniosek uzupełniono w dniach 18 listopada 2019 r. oraz 13 grudnia 2019 r., poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W pierwszej połowie lat 90–tych ubiegłego wieku Wnioskodawca (dalej także: Zainteresowany) odpłatnie nabył następujące, bezpośrednio sąsiadujące ze sobą nieruchomości: (i) niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną geodezyjnie numerem 1, o powierzchni 845 m2, (ii) niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną geodezyjnie numerem 2, o powierzchni o powierzchni 845 m2, (iii) niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną geodezyjnie numerem 3, o powierzchni 778 m2 oraz (iv) niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną geodezyjnie nr 4, o powierzchni 892 m2 (dalej także: działki gruntu). Działka gruntu oznaczona geodezyjnie numerem 1 nabyta została do majątku osobistego Wnioskodawcy, natomiast działki gruntu oznaczone numerami geodezyjnymi 2, 3 oraz 4 nabyte zostały wspólnie z małżonką do majątku wspólnego (ustawowa wspólność majątkowa małżeńska). Nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, w dacie nabycia rzeczonych działek gruntu nie obowiązywała jeszcze ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym.

Działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 4, 2 oraz 3 Zainteresowany nabył w celu realizacji w przyszłości potrzeb mieszkaniowych własnych oraz rodziny (dzieci). Na działce gruntu oznaczonej geodezyjnie nr 4 Wnioskodawca wybudował dom jednorodzinny, w którym zamieszkuje od 1995 r. Pozostałe działki gruntu Wnioskodawca zamierzał przekazać dzieciom po osiągnięciu przez nie pełnoletności, ażeby docelowo mogły pobudować na nich domy. Dzieci nie są jednak obecnie zainteresowane realizowaniem celów mieszkaniowych na przedmiotowych działkach gruntu. Zważywszy na powyższe Wnioskodawca wraz z małżonką planuje sprzedaż działek gruntu oznaczonych geodezyjnie nr 1, 2 oraz 3. W zależność od zainteresowania potencjalnych nabywców sprzedaż zostanie dokonana (jedną transakcją) lub poprzez sprzedaż poszczególnych działek gruntu.

Wnioskodawca wraz z małżonką są wspólnikami spółki jawnej, powstałej z przekształcenia spółki cywilnej (dalej: „Spółka”). Uprzednio przedmiotem działalność Spółki był handel hurtowy artykułami spożywczymi. Obecnie Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu nieruchomości własnych. Działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 1, 2 oraz 3 Wnioskodawca wraz z małżonką oddali Spółce do używania. Nie pobierali z tego tytułu jakiegokolwiek wynagrodzenia. Spółka poniosła nakłady na działkę gruntu oznaczoną geodezyjnie nr 1. Dotychczas Spółka zwróciła Wnioskodawcy oraz Jego małżonce działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 2 oraz 3. Przed sprzedażą Spółka zwróci również Zainteresowanemu działkę gruntu oznaczoną geodezyjnie nr 1. Opisanych działek gruntu Wnioskodawca, jak i Jego małżonka nie wynajmowali oraz nie wydzierżawiali.

W związku z planowaną sprzedażą działek gruntu Zainteresowany nie wystąpi z wnioskiem o wydanie dla nich decyzji o warunkach zabudowy, (ii) nie będzie inicjował jakichkolwiek czynności mających na celu zmianę ich przeznaczenia, (iii) nie będzie inicjował, jak również dokonywał ich podziału na mniejsze działki, (iv) nie będzie uzbrajał ich w jakiekolwiek media, (v) nie będzie wydzielał dróg wewnętrznych. W związku ze sprzedażą Wnioskodawca nie planuje prowadzić działań marketingowych, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

Z uwagi na panujące obecnie warunki rynkowe istnieje prawdopodobieństwo, że potencjalny nabywca dążyć będzie do zawarcia przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży, w świetle której strona nabywająca zobowiąże się do nabycia opisanych działek gruntu pod warunkiem uzyskania decyzji ustalającej warunki zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. W takiej sytuacji potencjalny nabywca uzyskiwać będzie wzmiankowane decyzje we własnym imieniu i na własną rzecz. Wnioskodawca oraz jego małżonka nie będą w związku z tym podejmować jakichkolwiek działań oraz ponosić jakichkolwiek wydatków.

W piśmie z dnia 10 października 2019 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Wnioskodawca w odpowiedzi na poniższe pytania udzielił następujących informacji:

1.  W jakim celu Wnioskodawca nabył działkę nr 1? Jaki Wnioskodawca miał zamiar wykorzystania tej działki? Odpowiedź: Działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 1 nabyta została przez Wnioskodawcę celem wzniesienia na niej budynku użytkowego.
2.  Kiedy Wnioskodawca planuje sprzedać wskazane we wniosku działki nr 1,2,3? Odpowiedź: Wskazane we wniosku działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 1,2 oraz 3, Wnioskodawca planuje sprzedać w IV kwartale 2020 r. lub później.
3.  W jakim okresie i w jaki sposób opisane działki były wykorzystywane przez Spółkę jawną, której wspólnikiem jest Wnioskodawca? Odpowiedź: Działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 2 oraz 3 stanowią nieużytki. Wspomniane działki gruntu Wnioskodawca wraz z małżonkiem (współwłaścicielem) oddali Spółce do używania w okresie od 2001 r. do 2013 r., celem ewentualnego magazynowania na nich towarów handlowych. W rzeczywistości jednak na tych działkach Spółka nie magazynowała jakichkolwiek towarów. Z kolei działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 1 zabudowana jest budynkiem magazynowym. Rzeczony budynek magazynowy początkowo służył Spółce do magazynowania towarów handlowych, a obecnie stanowi przedmiot najmu. Zabudowana działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 1 wykorzystywana jest przez Spółkę od 1993 r. i będzie wykorzystywana przez Spółkę do momentu jej sprzedaży przez Wnioskodawcę.
4.  W jakim okresie ww. działki były/będą oddane do używania na rzecz Spółki? Odpowiedź: Działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 2 oraz 3 oddane zostały Spółce do używania w okresie od 2001 r. do 2013 r. Działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 1 oddana została Spółce do używania od 1993 r. do nadal.
5.  W jaki sposób działki opisane we wniosku były/są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę i współwłaściciela od momentu nabycia do momentu sprzedaży? Odpowiedź: Na działce gruntu oznaczonej geodezyjnie nr 1 Wnioskodawca w 1992 r. wzniósł budynek magazynowy. Zarówno wspomniany budynek magazynowy, jak i działki gruntu opisane we wniosku, od momentu nabycia nie były, nie są i nie będą do momentu sprzedaży w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez Wnioskodawcę oraz współwłaściciela.
6.  Na podstawie jakiej umowy (np. dzierżawy, użyczenia, najmu, itp.?) przedmiotowe działki zostały oddane Spółce do użytkowania? Czy były to czynności odpłatne, czy nieodpłatne? Odpowiedź: Przedmiotowe działki gruntu zostały nieodpłatnie oddane Spółce do używania mocą umowy spółki. Wnioskodawca wraz z małżonkiem (współwłaścicielem) w umowie spółki zobowiązali się tytułem wkładu niepieniężnego wnieść opisane działki do Spółki do używania.
7.  Czy oddanie Spółce działek do używania było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowaną lub zwolnioną), czy też czynnością niepodlegającą opodatkowaniu? Odpowiedź: W ocenie Wnioskodawcy oddanie Spółce działek do używania było czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
8.  Czy oddanie Spółce do używania przedmiotowych działek wiązało się z przeniesieniem własności tych działek na Spółkę? Odpowiedź: Oddanie Spółce do używania przedmiotowych działek nie wiązało się z przeniesieniem ich własności na Spółkę.
9.  Zainteresowany w opisie sprawy wskazał, że „Dotychczas Spółka zwróciła Wnioskodawcy oraz Jego małżonce działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 2 oraz 3. Przed sprzedażą Spółka zwróci również Zainteresowanemu działkę gruntu oznaczoną geodezyjnie nr 1.”. W związku z powyższym wyjaśnić należy kiedy nastąpi/nastąpił zwrot ww. działek? Na podstawie jakich czynności był/będzie dokonany? Czy zwrot był/będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowaną lub zwolnioną), czy też czynnością niepodlegającą opodatkowaniu? Odpowiedzi należy udzielić odrębnie do każdej działki. Odpowiedź: Zwrot działek gruntu oznaczonych geodezyjnie nr 2 oraz 3 nastąpił w 2013 r. Podstawę zwrotu stanowiła zmiana umowy spółki. Działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 1 zostanie zwrócona Wnioskodawcy przed jej sprzedażą. Podstawę zwrotu stanowić będzie zmiana umowy spółki. W ocenie Wnioskodawcy czynność ta nie podlegała/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
10.  Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy: „Z uwagi na panujące obecnie warunki rynkowe istnieje prawdopodobieństwo, że potencjalny nabywca dążyć będzie do zawarcia przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży, w świetle której strona nabywająca zobowiąże się o nabycia opisanych działek gruntu pod warunkiem uzyskania decyzji ustalającej warunki zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę.W takiej sytuacji potencjalny nabywca uzyskiwać będzie wzmiankowe decyzje we własnym imieniu i na własną rzecz.”. Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zarówno stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe muszą być skonkretyzowane. W związku z powyższym należy jednoznacznie wskazać:
    1.  czy zostanie zawarta umowa przedwstępna? Jeżeli tak, to kiedy planowane jest jej zawarcie?
    2.  czy Wnioskodawca udzieli jakichkolwiek pełnomocnictw (upoważnień) dla nabywcy? Jeżeli odpowiedź na pytanie jest twierdząca, to należy wskazać ich zakres (wymienić należy wszystkie czynności, których kupujący będzie mógł dokonać w imieniu Wnioskodawcy).
    3.  jeżeli Zainteresowany nie udzieli stronie kupującej pełnomocnictw (upoważnień), to na jakiej podstawie strona nabywająca wystąpi o uzyskanie decyzji ustalającej warunki zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenie na budowę, pomimo braku posiadanego tytułu prawnego do działek?
    4.  czy po zawarciu umowy przedwstępnej, strona kupująca przedmiotowe działki będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność, jak np. wystąpienie w imieniu Wnioskodawcy do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ogrodzenie, uzbrojenie terenu, utwardzenie dróg wewnętrznych, urządzenie zieleni lub inne działania zmierzające do zwiększenia wartości, bądź atrakcyjności działki, itp.? Jeżeli tak, to należy wskazać jakich?
    5.  jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej, będą ciążyć na kupującym, a jakie na sprzedającym?
    6.  czy w umowie przedwstępnej sprzedaży zostaną ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości? Jeśli tak, to jakie?Odpowiedź: Strony planują zawrzeć przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, w świetle której Kupujący zobowiąże się do nabycia przedmiotowych działek gruntu pod warunkiem uzyskania przez Kupującego na swoją rzecz prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji zamierzonej przez Kupującego. Przedwstępna warunkowa urnowa sprzedaży zostanie zawarta po uzyskaniu przez Kupującego na swoją rzecz stosownej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wnioskodawca nie udzieli Kupującemu żadnych pełnomocnictw. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu może wystąpić każdy. Wnioskujący o wydanie decyzji o warunkach zabudowy nie musi legitymować się jakimkolwiek tytułem prawnym do nieruchomości. Z kolei uzyskanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę wymaga jedynie zgody właściciela na wykonywanie na nieruchomości robót budowlanych. Wnioskodawca wskazuje nadto, iż do momentu sprzedaży przedmiotowych działek gruntu Kupujący nie wykona na nich jakichkolwiek prac budowlanych. Po zawarciu przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży Kupujący wystąpi we własnym imieniu z wnioskiem o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany oraz udzielającej pozwolenia na budowę. Kupujący nie będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, jak również innych działań zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek. Na podstawie przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży, Sprzedający będzie miał prawo do zawarcia umowy sprzedaży na warunkach i w terminie określonym w umowie przedwstępnej oraz prawo do zachowania zadatku w wypadku nie przystąpienia przez Kupującego do umowy sprzedaży w terminie i na warunkach określonych w umowie przedwstępnej. Kupujący będzie miał prawo do zawarcia umowy sprzedaży na warunkach i w terminie określonym w umowie przedwstępnej oraz prawo do uzyskania zadatku w podwójnej wysokości w wypadku nie przystąpienia przez Sprzedającego do umowy sprzedaży w terminie i na warunkach określonych w umowie przedwstępnej. Warunkiem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przedmiotowych działek będzie uzyskanie przez Kupującego na swoją rzecz prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji zamierzonej przez Kupującego.
11.  Kiedy i jakie nakłady na działkę nr 1 zostały poniesione przez Spółkę? Co było przedmiotem poniesionych nakładów i jakie w związku z tym powstały efekty?
12.  Czy doszło/dojdzie między Wnioskodawcą a Spółką do rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę na działkę gruntu oznaczoną nr 1? Jeżeli dojdzie do rozliczenia nakładów, to czy nastąpi to przed, czy po planowanej sprzedaży? Odpowiedź na pyt. nr 11 i 12: W trakcie używania zabudowanej działki gruntu oznaczonej geodezyjnie nr 1 Spółka ponosiła tzw. drobne nakłady na zlokalizowany na niej budynek magazynowy (naprawa i konserwacja podłóg, posadzek, okien, drzwi, urządzeń grzewczych i sanitarnych itp.). Między Wnioskodawcą a Spółką nie dojdzie do rozliczenia nakładów.

Dodatkowo pismem z dnia 9 grudnia 2019 r. Zainteresowany w uzupełnieniu do wniosku w odpowiedzi na poniższe pytania udzielił następujących informacji:

1.  W jakim celu Wnioskodawca w 1992 r. wzniósł na działce nr 1 budynek użytkowy? Jaki Zainteresowany miał zamiar wykorzystania przedmiotowego budynku? Odpowiedź: Wnioskodawca wzniósł na działce gruntu oznaczonej geodezyjnie nr 1 budynek użytkowy w celu jego późniejszego oddania do używania Spółce. Wnioskodawca zamierzał rzeczony budynek oddać do używania Spółce.
2.  Przez kogo wynajmowany jest budynek magazynowy znajdujący się na działce nr 1 (kto jest stroną przedmiotu najmu – Wnioskodawca, czy Spółka)? Odpowiedź: Budynek magazynowy znajdujący się na działce gruntu oznaczonej geodezyjnie nr 1 wynajmowany jest przez Spółkę.
3.  Czy działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 2 oraz 3 stanowią działki gruntu niezabudowane, czy zabudowane, na których znajdują się obiekty budowlane (budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych), urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.)? Jeżeli tak, to wskazać należy odrębnie dla każdej działki:
    *   jakie obiekty/urządzenia znajdują się na niej?
    *   kiedy i przez kogo te obiekty/urządzenia zostały wytworzone?Odpowiedź: Działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 2 została przez Spółkę utwardzona w 1993 r. Utwardzenie wykonane zostało z kostki brukowej i w ocenie Wnioskodawcy stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Na działce gruntu oznaczonej geodezyjnie nr 2 nie znajdują się jakiekolwiek inne urządzenia budowlane oraz obiekty budowlane. Na działce gruntu oznaczonej geodezyjnie nr 3 nie znajdują się jakiekolwiek obiekty budowlane oraz urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.
4.  Czy opisane we wniosku działki nr 1, 2 oraz 3 będą udostępniane przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego lub innych podmiotów do czasu planowanej sprzedaży na podstawie umów (np. najem, dzierżawa, użyczenie)? Jeżeli tak, to czy będą to umowy odpłatne czy nieodpłatne? Odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdej działki. Odpowiedź: Działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 1 do czasu planowanej sprzedaży nie będzie udostępniana przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego oraz innych podmiotów na podstawie umów (w tym umowy najmu, dzierżawy oraz użyczenia), z zastrzeżeniem wyjaśnień przedstawionych poniżej w Ad 6. Działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 2 do czasu planowanej sprzedaży nie będzie udostępniana przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego oraz innych podmiotów na podstawie umów (w tym umowy najmu, dzierżawy oraz użyczenia), z zastrzeżeniem wyjaśnień przedstawionych poniżej w Ad 6. Działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 3 do czasu planowanej sprzedaży nie będzie udostępniana przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego oraz innych podmiotów na podstawie umów w tym umowy najmu, dzierżawy oraz użyczenia), z zastrzeżeniem wyjaśnień przedstawionych poniżej w Ad 6.
5.  Czy w stosunku do działek nr 1, 2 oraz 3 Wnioskodawca podejmował jakiekolwiek działania związane z przygotowaniem działek do sprzedaży, takie jak:
    1.  wystąpienie o ustanowienie dla przedmiotowych działek miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla sprzedawanego terenu – jeśli tak, to jakiej zabudowy taki wniosek dotyczył lub będzie dotyczył i w jakim celu Wnioskodawca z takim wnioskiem wystąpił?
    2.  uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej; uatrakcyjnienie poprzez, np. uzbrojenie terenu, wydzielenie lub budowę drogi, ogrodzenie, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne lub jakiekolwiek inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności nieruchomości – jeśli tak to kiedy, jakie i w jakim celu?Odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdej działki. Odpowiedź: W stosunku do działki gruntu oznaczonej geodezyjnie numerem 1 Wnioskodawca nie podejmował jakichkolwiek działań związanych z przygotowaniem działki do sprzedaży. W stosunku do działki gruntu oznaczonej geodezyjnie numerem 2 Wnioskodawca nie podejmował jakichkolwiek działań związanych z przygotowaniem działki do sprzedaży. W stosunku do działki gruntu oznaczonej geodezyjnie numerem 3 Wnioskodawca nie podejmował jakichkolwiek działań związanych z przygotowaniem działki do sprzedaży.
6.  W piśmie z dnia 10 października 2019 r., stanowiącym uzupełnienie do przedmiotowego wniosku, Zainteresowany wskazał m.in., że: „Z kolei uzyskanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę wymaga jedynie zgody właściciela na wykonywanie na nieruchomości robót budowlanych. (…) Warunkiem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przedmiotowych działek będzie uzyskanie przez Kupującego na swoją rzecz prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji zamierzonej przez Kupującego”. W związku z powyższym należy wskazać w jakiej formie prawnej jest/będzie Kupującemu udzielona zgoda Wnioskodawcy na wykonywanie na nieruchomości robót budowlanych? Czy Kupujący w celu uzyskania pozwolenia na budowę złożył/złoży oświadczenie, pod rygorem odpowiedzialności karnej, o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane? Jeżeli tak, to na jakiej podstawie prawnej Kupujący posiada/będzie posiadał prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane? Odpowiedź: Kupujący w celu uzyskania pozwolenia na budowę złoży oświadczenie, pod rygorem odpowiedzialności karnej, o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Jest to bowiem jedna z przesłanek uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. Wnioskodawca w przedwstępnej warunkowej umowie sprzedaży wyrazi zgodę na dysponowanie przez Kupującego nieruchomością na cele budowlane. Wyrażenie przez Wnioskodawcę rzeczonej zgody nie będzie wiązało się z jakąkolwiek odpłatnością. Podstawę prawną posiadania przez Kupującego prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane stanowić będzie umowa przedwstępna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż opisanych we wniosku działek gruntu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, na przedstawione powyżej zapytania należy udzielić odpowiedzi przeczącej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowią ww. przepisy grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają bowiem wyłącznie czynności określone jako opodatkowane, dokonane przez podmiot występujący w odniesieniu do nich jako podatnik (vide: wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06).

Regulacje Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej: „Dyrektywa VAT”) wyrażają ten wymóg wprost, wskazują bowiem na wykonywanie czynności opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze (art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT).

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przy czym, jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wykonywanie czynności stanowiących dostawę towarów bądź świadczenie usług w rozumieniu ustawy, które nie odbywa się w ramach działalności gospodarczej, nie podlega opodatkowaniu.

Status podatnika VAT nie jest stałą cechą danego podmiotu. Działalność gospodarczą na gruncie ustawy o VAT stanowi w istocie wyłącznie ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalność gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

W powołanym orzeczeniu Trybunał uznał, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił także uwagę, iż inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia. Działania takie, w ocenie TSUE, nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W ocenie TSUE dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W następstwie powyższego judykatu TSUE, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtowała się ugruntowana linia orzecznicza, zgodnie z którą przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Nade wszystko należy mieć na względzie te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (vide: wyrok NSA z dnia 06 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1419/16, wyrok NSA z dnia 09 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13, wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt 621/13, wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12).

W orzecznictwie NSA podkreśla się, że dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie ma więc znaczenia, w jakich celach grunt ten został nabyty (por. wyroki NSA: z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt 1 FSK 2145/13; z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Istotne w tej materii są czynności podejmowane przez osobę fizyczną w momencie sprzedaży nieruchomości, jedynie podejmowanie aktywnych i uprzednio zaplanowanych działań w zakresie obrotu nieruchomościami przy jednoczesnym angażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowców czyni z osoby fizycznej podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości. W niniejszym przypadku Zainteresowany nie podejmie takich działań oraz nie będzie angażować takich środków, które czyniłyby z Niego podatnika podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż sprzedaż przez Zainteresowanego opisanych we wniosku działek gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie zostanie bowiem dokonana przez podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z planowaną sprzedażą działek gruntu Zainteresowany nie wystąpi z wnioskiem o wydanie dla nich decyzji o warunkach zabudowy, (ii) nie będzie inicjował jakichkolwiek czynności mających na celu zmianę ich przeznaczenia, (iii) nie będzie inicjował, jak również dokonywał ich podziału na mniejsze działki, (iv) nie będzie uzbrajał ich w jakiekolwiek media, (v) nie będzie wydzielał dróg wewnętrznych. W związku ze sprzedażą Wnioskodawca nie planuje prowadzić działań marketingowych, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia oraz ponosić jakichkolwiek nakładów. Rzeczonych działek gruntu Zainteresowany nie uczynił przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o odpłatnym charakterze. Ponadto, w związku ze sprzedażą Zainteresowany nie będzie angażował środków finansowych podobnych do wykorzystywanych przez handlowców.

Reasumując, z tytułu sprzedaży opisanych we wniosku działek gruntu Wnioskodawca nie uzyska statusu podatnika podatku od towarów usług. Sprzedaż przedmiotowych działek gruntu będzie stanowić jedynie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a więc nie będzie nosić cech działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji rzeczona sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W świetle przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Zainteresowany w celu dokonania sprzedaży gruntu podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Zaznaczenia wymaga, że w myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.), zwanej dalej k.r.o., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 k.r.o., w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Jak stanowi art. 36 § 1 oraz § 2 k.r.o., oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 k.r.o., zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości, wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym (art. 43 § 1 k.r.o.).

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. Zaznaczyć należy, że przepisy nie ograniczają również małżonkom możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki.

W konsekwencji, w przypadku prowadzenia przez małżonków odrębnych działalności podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy dokonując sprzedaży działek będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków prowadzi do stwierdzenia, że – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – sprzedaż działek gruntu nr 1, 2 oraz 3, nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem prywatnym. Jak podano bowiem we wniosku: „Wnioskodawca wraz z małżonką są wspólnikami spółki jawnej, powstałej z przekształcenia spółki cywilnej. (…) Działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 1, 2 oraz 3 Wnioskodawca wraz z małżonką oddali Spółce do używania. Działki gruntu oznaczone geodezyjnie nr 2 oraz 3 stanowią nieużytki. Wspomniane działki gruntu Wnioskodawca wraz z małżonkiem (współwłaścicielem) oddali Spółce do używania w okresie od 2001 r. do 2013 r., celem ewentualnego magazynowania na nich towarów handlowych. (…) Działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 2 została przez Spółkę utwardzona w 1993 r. (…) Działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 1 nabyta została przez Wnioskodawcę celem wzniesienia na niej budynku użytkowego. (…) działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 1 zabudowana jest budynkiem magazynowym. Rzeczony budynek magazynowy początkowo służył Spółce do magazynowania towarów handlowych, a obecnie stanowi przedmiot najmu. Zabudowana działka gruntu oznaczona geodezyjnie nr 1 wykorzystywana jest przez Spółkę od 1993 r. i będzie wykorzystywana przez Spółkę do momentu jej sprzedaży przez Wnioskodawcę. (…) Wnioskodawca wzniósł na działce gruntu oznaczonej geodezyjnie nr 1 budynek użytkowy w celu jego późniejszego oddania do używania Spółce. Wnioskodawca zamierzał rzeczony budynek oddać do używania Spółce. (…) Zarówno wspomniany budynek magazynowy, jak i działki gruntu opisane we wniosku, od momentu nabycia nie były, nie są i nie będą do momentu sprzedaży w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez Wnioskodawcę oraz współwłaściciela”.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że działania Wnioskodawcy noszą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe wynika m.in. z faktu, że – jak wskazano w opisie sprawy – działka nr 1 została nabyta celem wzniesienia na niej budynku użytkowego, natomiast celem wzniesienia tego budynku było jego późniejsze oddanie do używania Spółce. Wnioskodawca poniósł zatem znaczne nakłady związane z nabyciem działki, jak i wybudowaniem budynku magazynowego, które miały być i były wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Z działalności tej natomiast korzyści finansowe czerpał Zainteresowany z uwagi na bycie jednym ze wspólników Spółki. Z kolei w przypadku działek nr 2 oraz 3 podkreślić należy, że działki te również nigdy nie były wykorzystywane do celów osobistych, lecz zostały przekazane do używania Spółce, prowadzonej przez Wnioskodawcę i jego małżonkę.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że oddanie do używania przez Wnioskodawcę nieruchomości Spółce jawnej, w której sam jest jednym ze wspólników, choć nieodpłatne, stanowi w swej istocie – na tle okoliczności sprawy – świadomie podejmowane działań przez Zainteresowanego mające na celu wykorzystywanie przedmiotowych nieruchomości w celach gospodarczych.

Zatem, wynikająca z opisanych wyżej działań Wnioskodawcy, koncepcja wykorzystania nieruchomości poprzez oddanie jej Spółce na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z której to Wnioskodawca będzie czerpał korzyści finansowe ze względu na bycie jednym ze wspólników Spółki) dowodzi, że zostały wykonane czynności, które świadczą o tym, że przyszła sprzedaż nieruchomości nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

Zatem z treści wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca w jakikolwiek sposób wykorzystywał posiadane działki do celów osobistych, a wręcz wskazać należy, że były one wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w ramach Spółki jawnej. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego. W analizowanej sprawie, w całym okresie posiadania przedmiotowe działki były albo tylko wykorzystywane przez Spółkę albo niewykorzystywane w ogóle.

Nadto – jak wskazują okoliczności – strony planują zawrzeć przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, w świetle której Kupujący zobowiąże się do nabycia przedmiotowych działek gruntu pod warunkiem uzyskania przez Kupującego na swoją rzecz prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji zamierzonej przez Kupującego. Przedwstępna warunkowa umowa sprzedaży zostanie zawarta po uzyskaniu przez Kupującego na swoją rzecz stosownej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Kupujący w celu uzyskania pozwolenia na budowę złoży oświadczenie, pod rygorem odpowiedzialności karnej, o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Jest to bowiem jedna z przesłanek uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. Wnioskodawca w przedwstępnej warunkowej umowie sprzedaży wyrazi zgodę na dysponowanie przez Kupującego nieruchomością na cele budowlane. Wyrażenie przez Wnioskodawcę rzeczonej zgody nie będzie wiązało się z jakąkolwiek odpłatnością. Podstawę prawną posiadania przez Kupującego prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane stanowić będzie umowa przedwstępna.

Zawarcie ww. umowy niejako rozpoczęło transakcje sprzedaży, w toku której przyszły nabywca będzie podejmował stosowne działania, do których został upoważniony.

W związku z powyższym zaznaczyć należy, że mimo faktu, że opisane działania, nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osobę trzecią (Kupującego) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Czynności wykonane przez Kupującego wywołają bowiem skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy. Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotowe działki będące nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te wpłyną na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku od towarów i usług zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będą działki o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W tym miejscu wskazać należy, że tak skonstruowana umowa przedwstępna umożliwi realizację przez Kupującego czynności skutkujących przygotowaniem nieruchomości do inwestycji. W ww. umowie Wnioskodawca wyraził zgodę w zakresie dysponowania nieruchomością przez Kupującego na cele budowlane. Należy zatem stwierdzić, że wszystkie podjęte przez przyszłego nabywcę czynności będą wskazywały bezpośrednio na aktywność Wnioskodawcy. Pomimo bowiem nie udzielenia wyraźnego pełnomocnictwa do tych działań dorozumiana zgoda również wywoła tożsame skutki.

Powyższe z kolei prowadzi do wniosku, że wykonanie ww. czynności będzie wskazywało na podjęcie przez Zainteresowanego świadomej akceptacji aktywnych działań Kupującego zmierzających do podniesienia atrakcyjności nieruchomości i sprzedaży gruntu w celu osiągnięcia korzyści finansowej.

Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowe działki były majątkiem prywatnym, bowiem w żadnym momencie nie były przez Zainteresowanego wykorzystywane na potrzeby prywatne. Wnioskodawca w całym okresie posiadania przedmiotowych działek nie wykazał zamiaru wykorzystania ich na potrzeby osobiste. Tym samym, nie można uznać, że dokonując dostawy wskazanych we wniosku działek Wnioskodawca będzie wykonywał czynności w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Tym samym, podejmowane przez Wnioskodawcę działania są/będą charakterystyczne dla handlowców, podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą nieruchomości.

W niniejszej sprawie (tj. w zakresie dostawy nieruchomości) należy uznać, że Wnioskodawca wykorzystywał ww. nieruchomość w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co pozwala na uznanie Wnioskodawcy za podatnika VAT w zakresie dostawy przedmiotowych nieruchomości. W konsekwencji, skoro w rozpatrywanej sprawie występują/będą występowały przesłanki stanowiące podstawę do uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży opisanych nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, wskazuje, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 1, 2 oraz 3 będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Wyjaśnić należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy również wskazać, że stosownie do przepisu art. 14b § 1 ww. ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla Jego żony (współwłaściciela nieruchomości), która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.