Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-803/10-2/GC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-29
Teza: 1. Czy objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w spółce kapitałowej po cenie nominalnej, która jest niższa aniżeli wartość obejmowanych udziałów, wynikająca z wyceny majątku spółki kapitałowej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy dochodu, w momencie objęcia udziałów? 2. Czy objęcie przez Wnioskodawcę akcji w spółce kapitałowej po cenie nominalnej, która jest niższa aniżeli wartość obejmowanych akcji, wynikająca z wyceny majątku spółki kapitałowej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy dochodu, w momencie objęcia akcji? 3. Czy objęcie przez Wnioskodawcę akcji w spółce komandytowo-akcyjnej po cenie nominalnej, która jest niższa aniżeli wartość obejmowanych akcji, wynikająca z wyceny majątku spółki, spowoduje powstanie po stronie Podatnika dochodu, w momencie objęcia akcji?
Słowa kluczowe: akcja; dochód; objęcie (nabycie); spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; udział; wartość; wartość-wartość nominalna; wkład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2010 r. (data wpływu 30.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie objęcia udziałów / akcji w spółce kapitałowej lub komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie objęcia udziałów / akcji w spółce kapitałowej lub komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości objęcia udziałów / akcji w innych spółkach kapitałowych oraz akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych. W praktyce może wystąpić sytuacja, w której Wnioskodawca będzie miał prawo do objęcia nowo utworzonych udziałów / akcji za cenę nominalną, która jest niższa od rynkowej wartości nabywanych udziałów / akcji, mierzonej na podstawie wartości netto aktywów spółki.

Udziały / akcje objęte zostaną za wkład pieniężny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w spółce kapitałowej po cenie nominalnej, która jest niższa aniżeli wartość obejmowanych udziałów, wynikająca z wyceny majątku spółki kapitałowej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy dochodu, w momencie objęcia udziałów?
2.  Czy objęcie przez Wnioskodawcę akcji w spółce kapitałowej po cenie nominalnej, która jest niższa aniżeli wartość obejmowanych akcji, wynikająca z wyceny majątku spółki kapitałowej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy dochodu, w momencie objęcia akcji?
3.  Czy objęcie przez Wnioskodawcę akcji w spółce komandytowo-akcyjnej po cenie nominalnej, która jest niższa aniżeli wartość obejmowanych akcji, wynikająca z wyceny majątku spółki, spowoduje powstanie po stronie Podatnika dochodu, w momencie objęcia akcji?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1)

W sytuacji opisanej w stanie faktycznym, w momencie objęcia udziałów nie powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dochód związany z objętymi udziałami powstanie dopiero w momencie wypłaty dywidendy lub w momencie sprzedaży tych udziałów.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie przyjętego stanowiska.

Brak jest w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu, określającego wysokość przychodu w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny. Istniejący przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 reguluje jedynie zasadę określenia przychodu w przypadku objęcia udziału w zamian za wkład niepieniężny.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód, stanowiący różnicę pomiędzy uzyskanym przychodem oraz kosztem nabycia udziałów.

Tym samym, należy dojść do wniosku, iż skoro ustawa nic nie mówi o sposobie określenia przychodu w przypadku objęcia udziałów za wkład pieniężny, a określa moment powstania przychodu ze zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, brak jest podstawy do przyjęcia. iż dochód stanowiący podstawę opodatkowania może powstać w momencie nabycia udziałów, w zamian za środki pieniężne.

Również treść wspomnianego art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przemawia za uznaniem, iż powyższa interpretacja jest słuszna. Przepis ten stanowi bowiem, iż wydatek poniesiony na nabycie udziałów w spółce mającej osobowość prawną nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Wydatek ten stanie się jednak kosztem uzyskania przychodu podatnika w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów.

Skoro koszt rozpoznawany jest dopiero w momencie sprzedaży udziałów, przyjąć należy, iż nie ma podstawy prawnej do określenia tego kosztu w momencie obejmowania udziałów w zamian za wkład pieniężny.

Podsumowując, przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja ustalania przychodów i kosztów, dotyczących zbycia udziałów w spółkach kapitałowych, prowadzi do wniosku, iż dochód związany z udziałami powstaje dopiero w momencie ich zbycia (wcześniej w momencie wypłaty dywidendy). Do powstania dochodu nie dojdzie zatem w momencie obejmowania udziałów.

Ad. 2)

W sytuacji opisanej w stanie faktycznym, w momencie objęcia akcji, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dochód związany z objętymi akcjami powstanie dopiero w momencie wypłaty dywidendy lub w momencie sprzedaży tych akcji.

W odniesieniu do stanowiska dotyczącego pytania numer dwa aktualna jest argumentacja dotycząca pytania numer jeden.

Ad. 3)

W opinii Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, w momencie objęcia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej nie powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dochód związany z objętymi akcjami powstanie dopiero w momencie wypłaty dywidendy lub w momencie sprzedaży tych akcji.

W odniesieniu do stanowiska dotyczącego pytania numer trzy aktualna jest argumentacja dotycząca pytania numer jeden.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej „podatnikami”.

Art. 1 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

W zależności od tego, czy wspólnik jest osobą fizyczną, czy też prawną, dochody wspólników podlegają odpowiednio przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku Spółki komandytowo-akcyjnej, łączy ona w sobie, z jednej strony cechy spółki komandytowej, z drugiej strony, cechy spółki akcyjnej, co znajduje odzwierciedlenie w treści art. 126 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), przewidującego stosowanie do spółki komandytowo-akcyjnej w określonych sprawach przepisów dotyczących spółki komandytowej, w innych zaś – przepisów dotyczących spółki akcyjnej.

Konsekwencją przyjętego w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych założenia, że podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych są osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej jest to, że w przedmiotowej sprawie z uwagi na fakt, że wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba prawna - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osobę prawną z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, uregulowane zostały w art. 5 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl powyższej regulacji, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału, w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe.

Jak stanowi art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Przychodami, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, są przede wszystkim otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Dochód, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, stanowi nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Użycie przez ustawodawcę określenia - wydatki na objęcie lub nabycie - oznacza, że do kosztów - ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji - zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące objęcie udziałów lub akcji, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne ich objęcie.

Do typowych kosztów warunkujących objęcie za wkład pieniężny udziałów (akcji) lub innych papierów wartościowych zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów (akcji).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza objąć (nabyć za wynagrodzeniem pieniężnym) udziały lub akcje w spółkach kapitałowych oraz akcje w spółkach komandytowo-akcyjnych w wysokości wartości nominalnej, która może być niższa od wartości rynkowej nabytych udziałów / akcji mierzonej na podstawie wartości netto aktywów spółki.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 jest m.in. nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego zapisu jednoznacznie wynika, iż dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziału (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian „za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”.

Analiza logiczna ww. przepisu wskazuje, a contrario, iż nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny będzie stanowiła przychód wyłącznie w przypadku, gdy przedmiotem tego wkładu niepieniężnego będzie co innego niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i co więcej, w przypadku, gdy udziały powyższe zostaną objęte w spółce kapitałowej.

Oceniając skutki będące następstwem objęcia przez Spółkę udziałów lub akcji za kwotę niższą niż rynkowa, należy stwierdzić, iż w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wśród zdarzeń powodujących powstanie przychodu, sytuacje takie wprost nie zostały wskazane.

Natomiast przepis art. 154 § 3 powołanej ustawy Kodeks spółek handlowych, stanowi iż udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że istotą podatku dochodowego jest opodatkowanie przysporzenia majątkowego, które ma charakter definitywny, ostateczny. W związku z objęciem udziałów / akcji w spółce kapitałowej lub spółce osobowej, Spółka w momencie objęcia udziałów lub akcji nie uzyskuje żadnego przysporzenia o charakterze definitywnym, gdyż w tym przypadku nie dochodzi do powiększenia Jej majątku – dochodzi jedynie do „zmiany formy” Jej aktywów (w zamian za środki pieniężne Wnioskodawca uzyskuje odpowiadające ich wartości prawa majątkowe).

Reasumując, objęcie za wkład pieniężny udziałów lub akcji w spółce kapitałowej lub objęcie akcji w spółce komandytowo-akcyjnej nie spowoduje dla Wnioskodawcy powstania dochodu do opodatkowania w momencie ich objęcia.

Niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu do opisu zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności momentu uzyskania przychodu, związanego z objętymi udziałami czy akcjami.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.