Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.70.2018.2.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-27
Teza: Czy opisane w zdarzeniu przyszłym wykonanie usługi montażu i instalacji punktów ładowania przez Spółkę w Polsce na rzecz Kontrahenta UK, inwestora zastępczego, zarejestrowanego dla celów podatku od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii, powinno podlegać pod art. 28c ustawy o VAT, gdzie miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n, a w konsekwencji faktury wystawione na rzecz Kontrahenta UK powinny być wystawione z dopiskiem „NP-VAT rozlicza nabywca”, czyli niepodlegające opodatkowaniu w Polsce?
Słowa kluczowe: faktura; instalacja; miejsce-miejsce opodatkowania; montaż; podwykonawstwo; usługi-usługi montażowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2018 r. (data wpływu 5 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania usług, polegających na montażu i instalacji punktów ładowania samochodów elektrycznych (terminali), wykonywanych w Polsce na zlecenie firmy z Wielkiej Brytanii i ich dokumentowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania usług, polegających na montażu i instalacji punktów ładowania samochodów elektrycznych (terminali), wykonywanych w Polsce na zlecenie firmy z Wielkiej Brytanii i ich dokumentowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Opis zdarzenia przyszłego:

X Sp. z o.o. (dalej: Spółka) z siedzibą na terytorium Polski jest czynnym podatnikiem od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług w zakresie robót budowalnych. Spółka prowadzi również działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży urządzeń w postaci dystrybutorów paliw, systemów kasowych, zbiorników paliw oraz usług polegających na montażu ww. urządzeń.

W ramach prowadzonej działalności Spółka w 2018 roku będzie realizowała usługę instalacji tzw. punktów ładowania samochodów elektrycznych w postaci wolnostojących słupków (terminali) zasilających, zewnętrznych lub wewnętrznych. Punkty ładowania występować będą jako rozwiązania naścienne oraz montowane na fundamencie lub na słupku. Punkty ładowania są urządzeniami powierzonymi w ramach wykonywanych przyszłych usług.

Usługa montażu i instalacji wykonana zostanie przez Spółkę na rzecz (na zlecenie) podmiotu zagranicznego z siedzibą na terytorium Wielkiej Brytanii (UK), zarejestrowanego jako podatnik od wartości dodanej na terytorium UK (dalej: Kontrahent UK).

Usługi montażu i instalacji zlecone zostaną Spółce w formie podwykonawstwa przez Kontrahenta UK, będącego tzw. inwestorem zastępczym.

Kontrahent UK nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z tytułu świadczenia usługi montażu i instalacji na rzecz Kontrahenta UK Spółka wystawi faktury z adnotacją „NP-VAT rozlicza nabywca”.

Zakres usług montażu i instalacji realizowanych przez Spółkę na terenie Polski na rzecz Kontrahenta UK obejmować będzie:

*   wykonanie wykopów pod kable zasilające i sterownicze wraz z odtworzeniem nawierzchni,
*   ułożenie przepustów i tras dla kabli zasilających i sterowniczych oraz okablowania,
*   dostawę i instalację aparatury i zabezpieczeń w rozdzielniach elektrycznych,
*   montaż ładowarek wewnątrz budynku (montaż naścienny) oraz na parkingach na zewnątrz budynku (montaż naścienny, na słupku lub na fundamencie),
*   rozruch urządzeń.

Punkty ładowania naścienne wewnętrzne i zewnętrzne oraz wolnostojące słupki mogą być zdemontowane i nie ulegną zniszczeniu ani modyfikacji przy ich demontażu.

Nadmienić należy, że punkty ładowania nie będą stanowić integralnej części nieruchomości (budynku), gdyż przedmiotowe urządzenia mogą być zdemontowane bez naruszenia integralnej części budynku.

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytanie.

Czy opisane w zdarzeniu przyszłym wykonanie usługi montażu i instalacji punktów ładowania przez Spółkę w Polsce na rzecz Kontrahenta UK, inwestora zastępczego, zarejestrowanego dla celów podatku od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii, powinno podlegać pod art. 28c ustawy o VAT, gdzie miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n, a w konsekwencji faktury wystawione na rzecz Kontrahenta UK powinny być wystawione z dopiskiem „NP-VAT rozlicza nabywca”, czyli niepodlegające opodatkowaniu w Polsce?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zasady ogólne.

Jak wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W związku z powyższym, kluczowym dla ustalenia skutków podatkowych, na gruncie ustawy o VAT, w przypadku przyszłego świadczenia przez Spółkę na rzecz Kontrahenta UK, inwestora zastępczego, usług montażowych i instalacyjnych, jest określenie miejsca świadczenia tych usług.

Zgodnie z ogólną zasadą, wyrażoną w przepisie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę, z wyjątkami wskazanymi w przepisach art. 28b ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2, art. 28n ustawy o VAT.

Na potrzeby stosowania ww. przepisów, przez podatnika rozumie się podmiot, który wykonuje samodzielną działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel, lub rezultat takiej działalności (art. 28a pkt 1 ustawy o VAT).

Artykuł 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem, według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami została określona w art. 28c ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Należy zauważyć, że ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, określona w art. 28c ustawy będzie mieć zastosowanie, gdy przepisy szczególne, o których mowa w ust. 2 i 3 tego artykułu oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia ich miejsca świadczenia.

Jednym z wyjątków od uregulowanej w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT zasady ogólnej, są zasady dotyczące ustalenia miejsca świadczenia usług w przypadku usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku usług związanych z nieruchomościami, miejscem ich świadczenia a tym samym opodatkowania jest miejsce położenia nieruchomości, niezależnie od statusu stron transakcji, w szczególności od tego czy usługobiorca jest podatnikiem czy osobą niebędącą podatnikiem.

Ustawa o VAT nie definiuje ani pojęcia nieruchomości, ani pojęcia „usług związanych z nieruchomością”. Nie odsyła także do zewnętrznych przepisów. Przepis art. 28e ustawy o VAT zawiera natomiast katalog przykładowych usług, które uznawane są przez ustawodawcę za związane z nieruchomością, między innymi usługi przygotowania i koordynowania prac budowlanych, takie jak usługi architektów i nadzoru budowlanego.

Konstrukcja ww. przepisu ma otwarty katalog usług, które mogą zostać uznane za związane z nieruchomościami. Ustawodawca nie ogranicza tego katalogu do grupy konkretnych i określnych z nazwy usług, które stanowiłyby zamkniętą grupę. Jak wynika również z orzecznictwa TSUE (np. stanowisko TSUE C-166/05), sprzeczne z Dyrektywą 2006/112/WE byłoby objęcie ww. regułą każdego świadczenia usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością.

Usługi związane z nieruchomością − warunki kwalifikacji.

W ocenie Wnioskodawcy, aby dana usługa została uznana za związaną z nieruchomością w rozumieniu przepisu art. 28e ustawy o VAT (będącego implementacją art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE), spełnione winny zostać następujące warunki:

1.  Usługa musi być związana z konkretną nieruchomością;
2.  Pomiędzy usługą a nieruchomością musi istnieć bezpośredni związek;
3.  W odniesieniu do usług montażowych część zamontowana staje się częścią składową nieruchomości.

Zgodnie z Kodeksem cywilnym (Dz. U. 2014 r., poz. 121 j.t.), „nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 13b Rozporządzenia wykonawczego Rady UE nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r., zmieniającym rozporządzenie wykonawcze UE nr 282/2011, w odniesieniu do miejsca świadczenia usług, za nieruchomość uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować, lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, takie jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31 a ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 z późn. zm., usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 Dyrektywy 20016/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością, w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. m rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

Natomiast w myśl art. 31a ust. 3 lit. f rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości. Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 z późn. zm.).

Zatem zgodnie z przepisem art. 28e ustawy o VAT, jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieści się w zakresie jego stosowania, a więc gdy nieruchomość sama stanowi przedmiot świadczenia.

Nadmienić należy, że punkty ładowania nie będą stanowić integralnej części nieruchomości (budynku), gdyż przedmiotowe urządzenia mogą być zdemontowane bez naruszenia integralnej części budynku.

Jak wynika z powyższego, określenie miejsce świadczenia usługi montażu i instalacji punktów ładowania naściennych lub stojących nie powinno podlegać pod art. 28e ustawy o VAT, lecz opierać się na art. 28c ustawy o VAT, który reguluje miejsce świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w miejscu, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Takie określenie miejsca świadczenia usług obligowałoby Spółkę do wystawienia faktury z adnotacją „NP-VAT rozlicza nabywca”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy). Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 28b ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Stosownie do brzmienia art. 28c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Z powołanych przepisów wynikają dwie podstawowe zasady odnoszące się do miejsca świadczenia usług. Dotyczą one miejsca świadczenia usług w zależności od statutu usługobiorcy. I tak, miejscem świadczenia usługi dla podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Przy czym, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tę zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2, i 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia. Natomiast miejscem świadczenia usług dla podmiotu niebędącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce siedziby działalności gospodarczej usługodawcy.

Jednakże wskazane zasady nie mają zastosowania w odniesieniu do wyjątków wymienionych w art. 28b ust. 1 ustawy (dotyczących usług świadczonych na rzecz podatników) oraz art. 28c ust. 1 ustawy (dotyczących usług świadczonych dla podmiotów niebędących podatnikami).

W odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

Według art. 28e cyt. ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższej regulacji prawnej wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że dla uznania usługi za związaną z nieruchomością istotne są cechy, które można ująć w następujący sposób:

1.  usługa powinna odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości, czyli takiej, która jest identyfikowalna co do jej indywidualnego położenia;
2.  przedmiotem usługi powinna być skonkretyzowana nieruchomość lub usługa powinna być świadczona na/wobec konkretnej nieruchomości a nie jakiejkolwiek;
3.  ta konkretna nieruchomość powinna być wpisana w istotę świadczonej usługi, być jej centralnym elementem, nadając główny sens usłudze i determinować jej treść, co należy rozumieć w ten sposób, że usługa może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z tą a nie inną nieruchomością;
4.  zmiana takiego miejsca, polegająca na ukierunkowaniu usługi na inną nieruchomość, powinna niweczyć istotę i sens pierwotnie świadczonej usługi.

Zatem przez usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy, należy rozumieć wszelkie usługi bezpośrednio związane z konkretną nieruchomością, tj. nieruchomość ta musi stanowić centralny i nieodzowny element usługi, a efekt lub charakter samej usługi musi być związany z tą konkretną, zindywidualizowaną nieruchomością.

Należy wskazać, że w celu zapewnienia jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, w szczególności w odniesieniu do kwestii: podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu, wydano rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1, z późn. zm.).

Od dnia 1 stycznia 2017 r. kwestię miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami w sposób szczegółowy reguluje art. 31a ust. 1 ww. rozporządzenia, który stanowi, że usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług; b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości. Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, ustęp 1 obejmuje w szczególności: (…) m) instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość; n) utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość; (…).

Jak stanowi ust. 3 lit. f powołanego artykułu, ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011, do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Zasady dotyczące dokumentowania wykonywanych czynności za pomocą faktur ustawodawca uregulował w przepisach Działu XI „Dokumentacja” Rozdział 1 „Faktury”.

Istotne postanowienia odnoszące się do fakturowania zawarto we wskazanym Dziale i Rozdziale w szczególności w przepisach art. 106a-106q.

I tak, zgodnie z art. 106a ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przepis art. 106e w ustępie 1 wymienia informacje, jakie winna zawierać faktura. Zgodnie z nim faktura powinna zawierać:

*   (…);
*   stawkę podatku (pkt 12);
*   sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13);
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14);
*   (…);
*   w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie” (pkt 18);
*   (…).

Według art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy – faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a – danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Na tle przedstawionego opisu sprawy należy zauważyć, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa na rzecz Kontrahenta UK, inwestora zastępczego, zarejestrowanego dla celów podatku od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii – jak wskazano we wniosku – polega na wykonaniu montażu i instalacji punktów ładowania samochodów elektrycznych (terminali) w Polsce. Punkty ładowania naścienne wewnętrzne i zewnętrzne oraz wolnostojące słupki – jak oświadczył Wnioskodawca – mogą być zdemontowane i nie ulegną zniszczeniu ani modyfikacji przy ich demontażu. Nadmienił także, że punkty te nie będą stanowić integralnej części nieruchomości (budynku), gdyż przedmiotowe urządzenia mogą być zdemontowane bez naruszenia integralnej części budynku.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług.

A zatem, skoro – jak wynika z wniosku – Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi na rzecz Kontrahenta posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Wielkiej Brytanii (podmiot zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej na terytorium UK), który nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (tu: na rzecz Kontrahenta będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług), to w tak przedstawionych okolicznościach sprawy nie dojdzie do świadczenia usług, względem których znajdą zastosowanie wyjątki od ogólnej zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 cyt. ustawy, a w szczególności – jak słusznie podano we wniosku – art. 28e ustawy. Tym samym stwierdzić należy, że względem tak świadczonych przez Wnioskodawcę usług miejscem ich świadczenia i opodatkowania będzie na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy – a nie, jak błędnie wskazał Wnioskodawca, art. 28c tej ustawy – miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Wielkiej Brytanii. W efekcie przedmiotowe usługi świadczone na rzecz ww. Kontrahenta nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski.

W konsekwencji, Wnioskodawca winien je udokumentować fakturą bez wykazania stawki i kwoty podatku, natomiast winna ona zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Jakkolwiek Spółka słusznie wskazała, że do świadczonych usług nie ma zastosowania art. 28e ustawy, z uwagi na błędne wskazanie podstawy prawnej dotyczącej miejsca świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług, przedstawione we wniosku stanowisko oceniając całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.