Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.670.2020.3.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-31
Teza: Tak opisany zespół czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do sprzedaży działek jednoznacznie wskazuje na fakt, że transakcji sprzedaży działek nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika, aby posiadane działki służyły do zaspokojenia potrzeb osobistych Wnioskodawcy, a zespół podjętych działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o którym mowa w powołanym powyżej orzeczeniu TSUE. Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że Wnioskodawca, dokonując sprzedaży opisanych działek działa w charakterze podatnika, a czynności te noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2021 r., data nadania 12 lutego 2021 r. (data wpływu 16 lutego 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 3 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.670.2020.1.PS (doręczone w dniu 5 lutego 2021 r.) oraz pismem z dnia 2 marca 2021 r., data nadania 3 marca 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.670.2020.2.PS (doręczone w dniu 24 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika VAT.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 lutego 2021 r., data nadania 12 lutego 2021 r. (data wpływu 16 lutego 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 3 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.670.2020.1.PS oraz pismem z dnia 2 marca 2021 r., data nadania 3 marca 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.670.2020.2.PS.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, notariuszem będącym wspólnikiem spółki cywilnej, świadczącej usługi notarialne (PKWiU 69.10.Z). Uzyskiwane z uczestnictwa w tej spółce dochody inwestuje on w różnego rodzaju aktywa.

I tak w 2008 roku Wnioskodawca nabył do majątku prywatnego grunty rolne o powierzchni ok. 4 ha, które miały służyć jako lokata kapitału. W momencie nabycia nie planował zbycia tego gruntu (chociaż liczył się z tym, że kiedyś, przy sprzyjających warunkach rynkowych taki grunt mógłby zostać spieniężony).

W 2014 roku Wnioskodawca rozpoczął stopniowy podział gruntów na mniejsze działki i, w związku z tym, z uwagi na brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego został zmuszony do uprzedniego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (inaczej bowiem taki podział nie byłby możliwy). W 2018 roku Wnioskodawca rozpoczął ich sprzedaż. Wnioskodawca nigdy nie podejmował aktywnych działań w ramach obrotu nieruchomościami, tj. podejmowane przez niego czynności, w praktyce ograniczały się do uzyskania wyżej wymienionych decyzji. Nieregularnie zamieszczał też ogłoszenia w serwisie internetowym.

Od 2018 roku do połowy 2020 roku sprzedanych zostało 14 działek, a ich nabywcami były osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w 2021 roku planuje sprzedaż pozostałych 22 działek, których zakupem jest zainteresowana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedaż ta zostanie zrealizowana stopniowo - w ramach 11 umów (każda z nich obejmie dwie działki ewidencyjne).

Wnioskodawca nie planuje nabywania kolejnych działek (niezależnie od ich lokalizacji).

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.).

Działki nie były i nie będą wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, włączywszy w to wynajmowanie i podobne czynności.

Wnioskodawca nie prowadził i nie planuje prowadzić w stosunku do działek jakichkolwiek działań podnoszących ich wartość. Wydzielenie drogi jako działki ewidencyjnej było wymogiem, a zarazem bezpośrednią konsekwencją decyzji podziałowej, co nie wpłynęło w istotny sposób na wzrost wartości ani atrakcyjności gruntów.

Wnioskodawca udzielił w przeszłości dwóch pełnomocnictw, które obejmowały wyłącznie możliwość dokonania sprzedaży w jego imieniu, tj. podpisanie aktu notarialnego. Było to spowodowane ograniczoną dostępnością Wnioskodawcy (prowadzącego swoją zwykłą działalność zawodową).

Możliwe, że sprzedaż w przyszłości również będzie wymagała zawarcia aktu notarialnego przez osobę pełnomocnika.

Wnioskodawca nieregularnie zamieszczał ogłoszenia w serwisie internetowym.

Obecnie zawarte są dwie umowy przedwstępne sprzedaży:

1.  dotyczy niezabudowanych działek nr 1 i nr 2, położonych w (…), gmina (…), powiat (…), w województwie (…), o łącznej powierzchni 2.019 m2, wraz z udziałem w drodze wewnętrznej, za łączną cenę 60.000 zł, z terminem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży do dnia 14 stycznia 2022 r.
2.  dotyczy działek nr 3 i nr 4, położonych w (…), gmina (…), powiat (…), w województwie (…), o łącznej powierzchni 2.050 m2, wraz z udziałem w drodze wewnętrznej, za łączną cenę 60.000 zł, z terminem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży do dnia 30 marca 2022 r.

Niewykluczone, że będą zawarte kolejne umowy przedwstępne. Będzie to zależeć przede wszystkim od woli przyszłego nabywcy.

Zawierane umowy są w zdecydowanej większości nieuzależnione od spełnienia jakiekolwiek istotnego warunku. Warunkiem w części umów jest jednak:

*   geodezyjne wydzielenie działek, o ile jeszcze nie są wydzielone (przeważająca większość już jest wydzielona). Przykładowo: „Strony ustalają, że Umowa przyrzeczona lub Umowy przyrzeczone zostaną zawarte po uzyskaniu przez Sprzedającego ostatecznej decyzji o zatwierdzeniu podziału przedmiotowych nieruchomości (…)”;

*   uzyskanie przez Wnioskodawcę wiążącej interpretacji podatkowej (której dotyczy niniejszy wniosek) - bez określenia tego, czy ma ona potwierdzać, czy nie, stanowisko Wnioskodawcy.

Pozostałe zapisy, zdaniem Wnioskodawcy, należny uznać za standardowe dla tego typu umów.

W szczególności znajdują się tam:

*   określenie ceny i przedmiotu sprzedaży,

*   postanowienie, iż umowa może być według wyboru Kupującego (przyszłego nabywcy) wykonywana częściami,

*   zobowiązanie Wnioskodawcy (jako sprzedającego), że dostarczy on do Umów przyrzeczonych odpowiednie (do zawarcia umów przeniesienia własności nieruchomości) dokumenty wymagane przepisami prawa,

*   poddanie się przez przyszłego nabywcę egzekucji w trybie art. 777 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania cywilnego co do płatności ceny,

*   wynikające z przepisów kodeksu cywilnego zapisy dotyczące odstąpienia od umowy i ewentualnego zwrotu zadatku, według następującej zasady: „Strony ustalają, że w przypadku niewykonania niniejszej umowy przez Sprzedającego, tj. nieprzystąpienia przez niego do zawarcia danej Umowy przyrzeczonej, Kupującemu przysługuje prawo odstąpienia od niniejszej umowy w części dotyczącej danej Umowy przyrzeczonej i w przypadku wykonania przez Kupującego tego uprawnienia Sprzedający zobowiązuje się do zwrotu Kupującemu otrzymanego zadatku w podwójnej wysokości. Strony postanawiają, że w przypadku niewykonania niniejszej umowy przez Kupującego, tj. nieprzystąpienia przez niego do zawarcia danej Umowy przyrzeczonej w terminie przewidzianym niniejszą umową, Sprzedającemu przysługuje prawo odstąpienia od niniejszej umowy i w przypadku wykonania tego uprawnienia Sprzedający zatrzyma otrzymany zadatek”,

*   zapis dotyczący wydania przyszłemu nabywcy przedmiotu sprzedaży: „Strony oświadczają, że wydanie Kupującemu przez Sprzedającego danej Działki nastąpi w dniu zapłacenia całej ceny za daną Działkę”.

Sprzedający w części umów udzielił Kupującemu prawa do dysponowania sprzedawanymi działkami (oraz drogą wewnętrzną oraz dojazdową) na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku - Prawo budowlane. Miało to na względzie umożliwienie Kupującemu uzyskiwanie odpowiednich zgód i pozwoleń, jednakże Strony zastrzegły, że przed nabyciem własności Działek Kupujący nie podejmie żadnych faktycznych prac budowlanych na działkach (będących przedmiotem sprzedaży), i dlatego pozostanie to bez wpływu na sytuację Wnioskodawcy (również z uwagi na brak warunków, od których miałaby być uzależniona sprzedaż w ramach umowy przyrzeczonej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle powyższych okoliczności należy uznać Wnioskodawcę za podatnika VAT, tj. osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie występuje w charakterze podatnika VAT, gdyż nieruchomość została zakupiona w celach prywatnych, tj. wyłącznie w tym celu, aby pomóc zachować wartość prywatnego majątku Wnioskodawcy.

Podjęte przez Wnioskodawcę czynności, tj. podział działek i uzyskanie w tym celu decyzji administracyjnych, były konieczne w celu utrzymania majątku prywatnego i ewentualnego doprowadzenia do sprzedaży części nieruchomości i dlatego należą do zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Ponadto zakres i charakter takich działań są nieporównywalne w stosunku do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Podmioty takie bowiem podejmują szereg różnych działań (nie tylko związanych z przygotowaniem gruntu, lecz również o charakterze marketingowym) po to, aby realizować transakcje jedna po drugiej, reinwestując dochód uzyskany w jednej sprzedaży w przygotowanie następnej transakcji. Przedsiębiorcy wykształcają przy tym różne specjalizacje (odnoszące się do obszarów geograficznych lub segmentów rynkowych), zdobywają wiedzę (doświadczenie), wynikającą z powtarzalności transakcji oraz tworzą infrastrukturę służącą prowadzeniu działalności (w tym, zawiera umowy z kontrahentami oraz tworzy relacje typu pracodawca-pracownik).

Okazjonalna (sporadyczna) i niezorganizowana sprzedaż działek nabytych w ramach prywatnego majątku, dokonywana poza sferą działalności gospodarczej, nie daje podstaw, aby uznać dany podmiot za podatnika w zakresie tych czynności. W konsekwencji, takie działania nie nadają Wnioskodawcy statusu przedsiębiorcy, tj. osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 Ustawy VAT.

Powyższe potwierdza m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13 grudnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.510.2019.2.AS: „W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Podobne stanowiska znajdziemy w utrwalonej już linii orzeczniczej sądów administracyjnych:

*   NSA w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. (I FSK 774/13): „(\`(...)\`) zbycie nawet kilkunastu działek, powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej VAT, gdyż brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w zakresie zbycia gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Sprzedaż gruntów w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie oznacza, że sprzedający nie może działać z zamiarem uzyskania jak największej ceny z tego rodzaju sprzedaży. Nie jest to żadne kryterium wskazujące na prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż naturalne jest, że również w obrocie „prywatnym” dąży się do uzyskania jak najkorzystniejszych warunków sprzedaży”,

*   NSA w wyroku z dnia 17 kwietnia 2019 r. (I FSK 578/17): „(\`(...)\`) nie można się zgodzić z sądem pierwszej instancji, że całokształt działań podejmowanych przez skarżącego w stosunku do nieruchomości, które stanowiły jego własność, tj.: podział nieruchomości na 7 mniejszych działek, wydzielenie drogi wewnętrznej, utwardzenie tej drogi, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, dowodzi, że skarżący działa jak osoba prowadząca działalność w zakresie handlu nieruchomościami”.

Dodatkowo wyrok NSA, wydany w składzie 7 sędziów dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07), podkreśla znaczenie warunku, jakim jest nabycie nieruchomości do majątku prywatnego: „(\`(...)\`) Innymi słowy, jeśli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług, i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.

Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki bowiem nabywany był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem na działalność handlową, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług”.

Kierunek, wskazany przez powyższy wyrok, został podtrzymany również w orzeczeniach innych sądów administracyjnych, w tym: I FSK 1043 z 27 października 2009 r. (NSA), I SA/Wr 1353/09 z 16 grudnia 2009 r., I FSK 1208/08 z 6 stycznia 2010 r. (NSA), I FSK 45/09 z 25 lutego 2010 r. (NSA).

Reasumując, Wnioskodawca, jako osoba, która jedynie ulokowała środki pochodzące z uczestnictwa w spółce cywilnej, nabywając grunt, a następnie sprzedała ten grunt (po wielu latach od nabycia), nie występuje w tym przypadku jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT. Potwierdzeniem tego jest ograniczony zakres czynności, podejmowany przez Wnioskodawcę, związany z planowaną sprzedażą oraz brak zamiaru reinwestowania dochodu w kolejnych transakcjach (jako że takie transakcje nie są planowane).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży działek podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. ( sygn. akt I FSK/1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11, z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, notariuszem będącym wspólnikiem spółki cywilnej, świadczącej usługi notarialne. Uzyskiwane z uczestnictwa w tej spółce dochody inwestuje on w różnego rodzaju aktywa. I tak w 2008 roku Wnioskodawca nabył do majątku prywatnego grunty rolne o powierzchni ok. 4 ha, które miały służyć jako lokata kapitału. W momencie nabycia nie planował zbycia tego gruntu (chociaż liczył się z tym, że kiedyś, przy sprzyjających warunkach rynkowych taki grunt mógłby zostać spieniężony). W 2014 roku Wnioskodawca rozpoczął stopniowy podział gruntów na mniejsze działki i, w związku z tym, z uwagi na brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego został zmuszony do uprzedniego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (inaczej bowiem taki podział nie byłby możliwy). W 2018 roku Wnioskodawca rozpoczął ich sprzedaż. Wnioskodawca nigdy nie podejmował aktywnych działań w ramach obrotu nieruchomościami, tj. podejmowane przez niego czynności, w praktyce ograniczały się do uzyskania wyżej wymienionych decyzji. Nieregularnie zamieszczał też ogłoszenia w serwisie internetowym. Od 2018 roku do połowy 2020 roku sprzedanych zostało 14 działek, a ich nabywcami były osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w 2021 roku planuje sprzedaż pozostałych 22 działek, których zakupem jest zainteresowana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Sprzedaż ta zostanie zrealizowana stopniowo - w ramach 11 umów (każda z nich obejmie dwie działki ewidencyjne). Wnioskodawca nie planuje nabywania kolejnych działek (niezależnie od ich lokalizacji). Wnioskodawca wskazał, że nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Działki nie były i nie będą wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, włączywszy w to wynajmowanie i podobne czynności. Wnioskodawca nie prowadził i nie planuje prowadzić w stosunku do działek jakichkolwiek działań podnoszących ich wartość. Wydzielenie drogi jako działki ewidencyjnej było wymogiem, a zarazem bezpośrednią konsekwencją decyzji podziałowej, co nie wpłynęło w istotny sposób na wzrost wartości ani atrakcyjności gruntów.

Wnioskodawca udzielił w przeszłości dwóch pełnomocnictw, które obejmowały wyłącznie możliwość dokonania sprzedaży w jego imieniu, tj. podpisanie aktu notarialnego. Było to spowodowane ograniczoną dostępnością Wnioskodawcy (prowadzącego swoją zwykłą działalność zawodową). Możliwe, że sprzedaż w przyszłości również będzie wymagała zawarcia aktu notarialnego przez osobę pełnomocnika. Wnioskodawca nieregularnie zamieszczał ogłoszenia w serwisie internetowym. Obecnie zawarte są dwie umowy przedwstępne sprzedaży: 1. dotyczy niezabudowanych działek nr 1 i nr 2, położonych w (…), gmina (…), powiat (…), w województwie (…), o łącznej powierzchni 2.019 m2, wraz z udziałem w drodze wewnętrznej, za łączną cenę 60.000 zł, z terminem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży do dnia 14 stycznia 2022 r.; 2. dotyczy działek nr 3 i nr 4, położonych w (…), gmina (…), powiat (…), w województwie (…), o łącznej powierzchni 2.050 m2, wraz z udziałem w drodze wewnętrznej, za łączną cenę 60.000 zł, z terminem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży do dnia 30 marca 2022 r. Niewykluczone, że będą zawarte kolejne umowy przedwstępne. Będzie to zależeć przede wszystkim od woli przyszłego nabywcy. Zawierane umowy są w zdecydowanej większości nieuzależnione od spełnienia jakiekolwiek istotnego warunku. Warunkiem w części umów jest jednak: geodezyjne wydzielenie działek, o ile jeszcze nie są wydzielone (przeważająca większość już jest wydzielona). Przykładowo: „Strony ustalają, że Umowa przyrzeczona lub Umowy przyrzeczone zostaną zawarte po uzyskaniu przez Sprzedającego ostatecznej decyzji o zatwierdzeniu podziału przedmiotowych nieruchomości (…)”; uzyskanie przez Wnioskodawcę wiążącej interpretacji podatkowej. Pozostałe zapisy, zdaniem Wnioskodawcy, należny uznać za standardowe dla tego typu umów. W szczególności znajdują się tam: określenie ceny i przedmiotu sprzedaży, postanowienie, iż umowa może być według wyboru Kupującego (przyszłego nabywcy) wykonywana częściami, zobowiązanie Wnioskodawcy (jako sprzedającego), że dostarczy on do Umów przyrzeczonych odpowiednie (do zawarcia umów przeniesienia własności nieruchomości) dokumenty wymagane przepisami prawa, poddanie się przez przyszłego nabywcę egzekucji w trybie art. 777 § 1 pkt 4) Kodeksu postępowania cywilnego co do płatności ceny, wynikające z przepisów kodeksu cywilnego zapisy dotyczące odstąpienia od umowy i ewentualnego zwrotu zadatku, według następującej zasady: „Strony ustalają, że w przypadku niewykonania niniejszej umowy przez Sprzedającego, tj. nieprzystąpienia przez niego do zawarcia danej Umowy przyrzeczonej, Kupującemu przysługuje prawo odstąpienia od niniejszej umowy w części dotyczącej danej Umowy przyrzeczonej i w przypadku wykonania przez Kupującego tego uprawnienia Sprzedający zobowiązuje się do zwrotu Kupującemu otrzymanego zadatku w podwójnej wysokości. Strony postanawiają, że w przypadku niewykonania niniejszej umowy przez Kupującego, tj. nieprzystąpienia przez niego do zawarcia danej Umowy przyrzeczonej w terminie przewidzianym niniejszą umową, Sprzedającemu przysługuje prawo odstąpienia od niniejszej umowy i w przypadku wykonania tego uprawnienia Sprzedający zatrzyma otrzymany zadatek”, zapis dotyczący wydania przyszłemu nabywcy przedmiotu sprzedaży: „Strony oświadczają, że wydanie Kupującemu przez Sprzedającego danej Działki nastąpi w dniu zapłacenia całej ceny za daną Działkę”. Sprzedający w części umów udzielił Kupującemu prawa do dysponowania sprzedawanymi działkami (oraz drogą wewnętrzna oraz dojazdową) na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku - Prawo budowlane. Miało to na względzie umożliwienie Kupującemu uzyskiwanie odpowiednich zgód i pozwoleń, jednakże Strony zastrzegły, że przed nabyciem własności Działek Kupujący nie podejmie żadnych faktycznych prac budowlanych na działkach (będących przedmiotem sprzedaży), i dlatego pozostanie to bez wpływu na sytuację Wnioskodawcy (również z uwagi na brak warunków, od których miałaby być uzależniona sprzedaż w ramach umowy przyrzeczonej).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT w związku ze sprzedażą działek.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż działek nie nastąpiła/nie nastąpi w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym, lecz stanowi/będzie stanowić sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Wnioskodawca działa/będzie działał jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Za uznaniem Wnioskodawcy za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia m.in. to, że po nabyciu gruntu rolnego, Wnioskodawca dokonał podziału działek, wystąpił o warunki zabudowy i zagospodarowania terenu oraz wydzielił drogę. Czynności te, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, podniosły wartość i uatrakcyjniły działki dla nabywców.

Nie bez znaczenia pozostaje tu okoliczność, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej i z tego tytułu uzyskiwane dochody inwestuje w różne aktywa. Przedstawione okoliczności sprawy wskazują na ścisłe związanie zakupu gruntu rolnego oraz podjętych na nim działań z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, zamiarem Wnioskodawcy, towarzyszącym mu przy nabyciu gruntu była chęć zainwestowania środków pieniężnych. W momencie nabycia gruntów nie zamierzał ich sprzedawać, ale liczył się z możliwością sprzedaży gruntów przy sprzyjających warunkach rynkowych. Można więc uznać, iż kupno przedmiotowego gruntu rolnego posiada cechy swego rodzaju inwestycji. Wnioskodawca potraktował zakup przedmiotowej nieruchomości jako lokatę kapitału. Zatem w chwili nabycia gruntu miał zamiar osiągnięcia zysku.

Dodatkowo należy podkreślić, że Wnioskodawca w związku z planowaną sprzedażą działek i pozyskaniem przyszłego nabywcy, wykazał się pełnym profesjonalizmem. Zamieszczał ogłoszenia w serwisie internetowym, w związku z czym w krótkim czasie (od 2018 roku do połowy 2020 roku) sprzedał 14 działek. Ponadto, zakupem pozostałych 22 działek zainteresowała się spółka, z którą Wnioskodawca zawarł umowy przedwstępne sprzedaży działek, i w najbliższym czasie zamierza zawrzeć umowy finalne – przyrzeczone.

Warunkiem zawartych umów przedwstępnych jest: geodezyjne wydzielenie działek, o ile jeszcze nie są wydzielone (przeważająca większość już jest wydzielona); uzyskanie przez Wnioskodawcę wiążącej interpretacji podatkowej. Ponadto Sprzedający udzielił Kupującemu prawa do dysponowania sprzedawanymi działkami (oraz drogą wewnętrzna oraz dojazdową) na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Miało to na względzie umożliwienie Kupującemu uzyskiwanie odpowiednich zgód i pozwoleń, jednakże Strony zastrzegły, że przed nabyciem własności działek Kupujący nie podejmie żadnych faktycznych prac budowlanych na działkach (będących przedmiotem sprzedaży).

Mając na uwadze powyższe, odnosząc się do sprzedaży działek należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.)). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ustawy Kodeks cywilny).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle art. 95 § 2 ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ustawy Kodeks cywilny, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ustawy Kodeks cywilny, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl art. 99 § 2 ustawy Kodeks cywilny, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ustawy Kodeks cywilny, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ustawy Kodeks cywilny wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

W myśl art. 95 do art. 109 ustawy Kodeks cywilny, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca zawarł z Kupującym dwie umowy przedwstępne dotyczące 4 działek (1, 2, 3, 4). Wnioskodawca nie wyklucza, że będą zawarte kolejne umowy przedwstępne. Ponadto, Kupującemu na mocy umowy przedwstępnej przysługuje prawo do dysponowania sprzedawanymi działkami na cele budowlane w myśl art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo budowlane. W konsekwencji nabywca przedmiotowych działek może uzyskiwać odpowiednie zgody i pozwolenia. Bez znaczenia jest fakt, że Kupujący nie podejmie prac budowlanych. Może jednak wystąpić o pozwolenia, czy też zgody i zarządzać nimi w imieniu Sprzedawcy.

Uznać zatem należy, że nabywca działek może dokonywać szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą działek. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił kupującemu stosownych pełnomocnictw.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe działki stanowiące nadal własność Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej działki będące własnością Wnioskodawcy mogą podlegać wielu czynnościom. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegał grunt o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie sprzedaży działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Z podjętych przez Wnioskodawcę działań wynika taka aktywność, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i wskazuje na obrót mieniem wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji stwierdzić należy, że tak opisany zespół czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do sprzedaży działek jednoznacznie wskazuje na fakt, że transakcji sprzedaży działek nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika, aby posiadane działki służyły do zaspokojenia potrzeb osobistych Wnioskodawcy, a zespół podjętych działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o którym mowa w powołanym powyżej orzeczeniu TSUE.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że Wnioskodawca, dokonując sprzedaży opisanych działek działa w charakterze podatnika, a czynności te noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.