Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.83.2019.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-31
Teza: prawo do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy usług pośrednictwa finansowego nabywanych od Pośrednika w ramach importu usług
Słowa kluczowe: import; kredyt; pośrednictwo; pożyczka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2019 r. (data wpływu 23 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy opisanych usług pośrednictwa finansowego nabywanych od Pośrednika w ramach importu usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy opisanych usług pośrednictwa finansowego nabywanych od Pośrednika w ramach importu usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Działalność Spółki

Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdzie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz osób fizycznych (dalej: „Klienci”) polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych za pośrednictwem strony internetowej (tj. w systemie e-commerce).

Rozwiązanie takie niesie za sobą szereg korzyści, do których zaliczyć należy przede wszystkim:

*   łatwość dotarcia do klienta (konsumenta) i pozostawania z nim w kontakcie,

*   szybkość wydania pozytywnej decyzji o przyznaniu pożyczki,

*   oszczędność czasu i zmniejszenie kosztów funkcjonowania,

*   interaktywność,

*   elastyczność,

*   możliwość efektywniejszej realizacji działań marketingowych, nastawionych na zidentyfikowanie Klientów z grupy docelowej i dotarcie do nich z ofertą pożyczkową.

W celu zwiększenia efektywności działań ukierunkowanych na pozyskanie Klientów, a także zachęcenia do ponownego skorzystania z oferty Wnioskodawcy przez jego dotychczasowych Klientów, Spółka nawiązała współpracę z wyspecjalizowanym podmiotem mającym siedzibę na Łotwie (dalej „Pośrednik”), będącym podatnikiem podatku od wartości dodanej. Pośrednik jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą. Pośrednik oferuje wsparcie przy wprowadzaniu na rynek produktów finansowych oferowanych w systemie on-line poprzez świadczenie usług pośrednictwa w zawieraniu umów pożyczkowych pomiędzy instytucjami pożyczkowymi a ich klientami.

W związku z tym, Spółka zleca Pośrednikowi wykonywanie usług pośrednictwa finansowego, na które składają się w głównej mierze czynności umożliwiające i zarazem ułatwiające Wnioskodawcy udzielanie Klientom pożyczek w formie on-line (dalej „Usługi Pośrednictwa Finansowego”).

Na Usługi Pośrednictwa Finansowego świadczone przez Pośrednika składa się szereg ściśle powiązanych i w większości zautomatyzowanych czynności, których łączne wykonanie jest niezbędne w celu udzielania pożyczek, tj.:

1.  zapewnienie i utrzymanie domeny internetowej oraz specjalnego systemu operacyjnego umożliwiającego sprzedaż pożyczek on-line (dalej łącznie jako: „System IT”), które razem tworzą jedyny dostępny dla potencjalnych Klientów kanał zawierania umów pożyczki oraz służą do zarządzania procesem przyznawania pożyczek oraz monitorowania ich spłat,
2.  przedstawienie oferty produktowej oraz jej warunków potencjalnym Klientom (poprzez System IT),
3.  pozyskiwanie i gromadzenie danych o potencjalnych Klientach oraz obsługa procesu komunikacji z nimi w celu oceny ich zdolności kredytowej oraz w celu dostosowania oferty Wnioskodawcy do potrzeb i możliwości finansowych przyszłych Klientów (poprzez ocenę ich możliwości finansowych w odniesieniu do rozważanej wysokości pożyczki, jej warunków i modelu jej spłacania),
4.  wsparcie w dokonywaniu oceny zdolności kredytowej potencjalnych Klientów z uwzględnieniem informacji uzyskanych w procesie weryfikacji tożsamości Klientów, zgodnie z wewnętrznymi wymaganiami Spółki i na tej podstawie dokonanie selekcji oraz wyboru Klientów, a także dostosowanie warunków umów pożyczki do indywidualnych potrzeb Klientów,
5.  doprowadzenie do zawarcia umowy pożyczki poprzez, w szczególności, umożliwienie zawarcia umowy pożyczki poprzez System IT (zawarcie umowy następuje poprzez zaakceptowanie przez Klienta warunków oferty zawarcia umowy pożyczki z Wnioskodawcą w Systemie IT).

Pośrednik wykonuje powyższe czynności samodzielnie albo też korzystając z usług podmiotów powiązanych lub niepowiązanych podmiotów zewnętrznych. Z perspektywy Spółki, Pośrednik jest podmiotem świadczącym usługi pośrednictwa finansowego na jej rzecz.

Opis procesu udzielania pożyczki na rzecz Klienta

Potencjalny pożyczkobiorca ma możliwość złożenia wniosku o udzielenie pożyczki w określonej kwocie i na określony czas poprzez System IT. Pośrednik umożliwia zebranie danych osobowych potencjalnego Klienta, w tym danych wymaganych do oceny jego zdolności kredytowej oraz danych wymaganych do zawarcia umowy pożyczki. Pośrednik (z wykorzystaniem Systemu IT) dokonuje identyfikacji potencjalnego Klienta poprzez potwierdzenie jego tożsamości z wykorzystaniem konta bankowego i komunikacji SMS. Ponadto, Pośrednik (z wykorzystaniem Systemu IT) dokonuje weryfikacji zdolności kredytowej Klienta poprzez ocenę parametrów wypłacalności potencjalnego Klienta oraz automatyczne ustalenie kwoty pożyczki jaka może zostać spłacona przez potencjalnego Klienta (tj. ustalenie dostępnego limitu kredytowego). Przedmiotowa ocena dokonywana jest w oparciu o analizę wielu zmiennych czynników, które są zaprojektowane w taki sposób, aby ustalić prawdopodobieństwo ewentualnego braku spłaty pożyczki przez potencjalnego Klienta.

Na podstawie tak uzyskanych informacji zapada pozytywna albo negatywna decyzja kredytowa, która jest komunikowana Klientowi w formie wiadomości elektronicznej. Po przesłaniu wiadomości elektronicznej zawierającej ofertę zawarcia pożyczki, Klient może złożyć oświadczenie o jej przyjęciu poprzez potwierdzenie woli zawarcia umowy pożyczki za pośrednictwem Systemu IT.

Rola Wnioskodawcy w procesie ustalania, czy Wnioskodawca dokona zawarcia umowy pożyczki z Klientem, w większości przypadków jest ograniczona do potwierdzania dokonanej oceny zdolności kredytowej Klienta i zaakceptowania warunków umowy wynegocjowanych przez Pośrednika z danym Klientem, tj. formalnego zawarcia umowy pożyczki. W określonych sytuacjach Wnioskodawca dodatkowo kontaktuje się z Klientem, np. z prośbą o przedłożenie dodatkowych dokumentów lub dodatkowo wykonuje czynności w ramach procesu oceny zdolności kredytowej Klienta.

Wynagrodzenie Pośrednika i forma rozliczeń ze Spółką

Pośrednik, z tytułu świadczenia Usługi Pośrednictwa Finansowego, otrzymuje wynagrodzenie od Spółki.

W związku z powyższym, Pośrednik wystawia faktury za usługi świadczone na rzecz Spółki w okresach miesięcznych (w walucie euro). Z uwagi na specyfikę umowy o świadczenie Usług Pośrednictwa Finansowego, obejmującej w praktyce szereg poszczególnych czynności składających się na przedmiotową usługę, oraz przyjętą praktykę rozliczeń dokonywanych przez Pośrednika, sposób wystawiania faktur jest następujący:

*   Pośrednik wystawia na Spółkę dwie faktury w ramach miesiąca (tj. pod koniec danego miesiąca) obejmujące przysługujące mu, łączne wynagrodzenie netto za usługi świadczone w danym miesiącu, przy czym:
    *   część wynagrodzenia netto Pośrednika jest dokumentowana fakturą, w ramach której usługi są opisane jako „Other support services” (przyp. Wnioskodawcy - pozostałe usługi wsparcia), a dokument każdorazowo zawiera adnotację, zgodnie z którą do rozliczenia usługi dla celów VAT zastosowanie znajduje mechanizm odwrotnego obciążenia zgodnie z art. 44 Dyrektywy 112,
    *   pozostała część wynagrodzenia netto Pośrednika jest dokumentowana fakturą, w ramach której usługi są opisane jako „Support services” (przyp. Wnioskodawcy - usługi wsparcia), a dokument każdorazowo zawiera adnotację, zgodnie z którą świadczenie ww. usług podlega zwolnieniu od VAT.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że umowa o świadczenie Usług Pośrednictwa Finansowego przewiduje podział wynagrodzenia za poszczególne czynności (tj. składowe przedmiotowej usługi), które są podejmowane przez Pośrednika.

Na podstawie analizy poszczególnych czynności wchodzących w skład Usług Pośrednictwa Finansowego oraz charakteru tzw. usług wsparcia / pozostałych usług wsparcia, Wnioskodawca pragnie wskazać, że czynności wymienione powyżej w pkt i - v, tj:

1.  zapewnienie i utrzymanie domeny internetowej oraz specjalnego systemu operacyjnego umożliwiającego sprzedaż pożyczek on-line, które razem tworzą jedyny dostępny dla potencjalnych Klientów kanał zawierania umów pożyczki oraz służą do zarządzania procesem przyznawania pożyczek oraz monitorowania ich spłat,
2.  przedstawienie oferty produktowej oraz jej warunków potencjalnym Klientom (poprzez System IT),
3.  pozyskiwanie i gromadzenie danych o potencjalnych Klientach oraz obsługa procesu komunikacji z nimi w celu oceny ich zdolności kredytowej oraz w celu dostosowania oferty Wnioskodawcy do potrzeb i możliwości finansowych przyszłych Klientów (poprzez ocenę ich możliwości finansowych w odniesieniu do rozważanej wysokości pożyczki, jej warunków i modelu jej spłacania),
4.  wsparcie w dokonywaniu oceny zdolności kredytowej potencjalnych Klientów z uwzględnieniem informacji uzyskanych w procesie weryfikacji tożsamości Klientów, zgodnie z wewnętrznymi wymaganiami Spółki i na tej podstawie dokonanie selekcji oraz wyboru Klientów, a także dostosowanie warunków umów pożyczki do indywidualnych potrzeb Klientów,
5.  doprowadzenie do zawarcia umowy pożyczki poprzez, w szczególności, umożliwienie zawarcia umowy pożyczki poprzez System IT (zawarcie umowy następuje poprzez zaakceptowanie przez Klienta warunków oferty zawarcia umowy pożyczki z Wnioskodawcą w Systemie IT),

mogą w praktyce dotyczyć zarówno usług „Support services”, jak i „Other suport services”.

Czynności wchodzące w skład „Support services” mają charakter stały, sprowadzają się w szczególności do utrzymania Systemu IT, jako kanału zawierania umów pożyczek przez Klientów oraz prezentowania Klientom oferty produktowej. Z kolei czynności wchodzące w skład „Other suport services” mają charakter incydentalny i podejmowane są w zależności od konkretnej sytuacji - czynnościami takimi mogą być działania w ramach obsługi procesu komunikacji z klientami, mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy kredytowej, czy też utrzymanie domeny internetowej, na której umowy kredytowe są zawierane.

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, że podział na „Support services” oraz „Other suport services” jest głównie kwestią wewnętrzną Pośrednika (wynika on z wewnętrznej alokacji dokonanej przez Pośrednika) i powinien pozostawać bez wpływu na sytuację ekonomiczno-prawną Wnioskodawcy. Z perspektywy Wnioskodawcy, nabywane od Pośrednika Usługi Pośrednictwa Finansowego mają na celu wyłącznie dokonywanie sprzedaży produktów pożyczkowych na rzecz Klientów (wszystkie czynności wchodzące w skład Usług Pośrednictwa Finansowego mają wspólny ekonomicznie sens). Co istotne, Wnioskodawca decydując się na rozpoczęcie współpracy z Pośrednikiem, przykładowo, nie ma możliwości zakupu wyłącznie jednego rodzaju usług („Support services” / „Other suport services”), może on jedynie nabyć „cały pakiet” stanowiący łącznie Usługi Pośrednictwa Finansowego. Zawartość tego „pakietu” może różnić się w konkretnej sytuacji, jednak sprowadza się on do wykonywania przez Pośrednika czynności określonych w pkt i - v powyżej.

Jak zostało wskazane powyżej, Pośrednik może wykonywać czynności określone w pkt i - v samodzielnie albo korzystając z usług powiązanych lub niepowiązanych podmiotów zewnętrznych. W zależności od sytuacji, Pośrednik wykonuje na rzecz Wnioskodawcy różnego rodzaju czynności, których katalog nie jest zamknięty, a które sprowadzają się do świadczenia Usług Pośrednictwa Finansowego.

Niezależnie od przedstawionych opisów faktur (tj. nazwy usługi i dodatkowych adnotacji) i metody wystawiania faktur, w praktyce analizowane usługi stanowią Usługi Pośrednictwa Finansowego, które są nabywane od Pośrednika w celu dokonywania sprzedaży produktów pożyczkowych przez Spółkę na rzecz Klientów za pośrednictwem Systemu IT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Usługi Pośrednictwa Finansowego nabywane od Pośrednika w ramach importu usług, podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?
2.  Czy sposób dokumentowania tych usług przez Pośrednika wpływa na prawo Wnioskodawcy do zastosowania zwolnienia tych usług od VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy do zadanych pytań

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Usługi Pośrednictwa Finansowego nabywane od Pośrednika w ramach importu usług, podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób dokumentowania tych usług przez Pośrednika, w tym fakt podziału czynności wykonywanych przez Usługodawcę na fakturach na dwie grupy czynności, nie wpływa na prawo Wnioskodawcy do zastosowania zwolnienia tych usług od VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Import usług jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (przy czym, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii). Z kolei przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W myśl art. 15 ust 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego przepisu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e ustawy o VAT, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT - podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem przeznaczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Ogólna reguła ustalania miejsca świadczenia usług w przypadku świadczeń na rzecz podatników VAT zawarta w art. 28b ustawy o VAT dotyczy zasadniczo wszystkich usług, w tym w szczególności m.in. usług bankowych, finansowych i ubezpieczeniowych, poza wyjątkami wskazanymi enumeratywnie w ustawie o VAT (m.in. usługami związanymi z nieruchomościami czy też usługami świadczonymi na rzecz tzw. stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika).

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że:

*   w roli usługodawcy, nieposiadającego siedziby działalności oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, występuje Pośrednik, tj. podmiot posiadający siedzibę i prowadzący działalność gospodarczą na Łotwie, gdzie jest zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej (warunek określony w pkt (i) powyżej),

*   usługobiorcą jest Spółka, tj. podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o CIT, zaś przedmiotem nabycia są usługi, w przypadku których do określenia miejsca świadczenia zastosowanie ma art. 28b ust. 1 ustawy o VAT (warunek określony w pkt (ii), tiret pierwsze powyżej).

Tym samym, w przedstawionym stanie faktycznym są spełnione przesłanki zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Oznacza to, że usługa powinna być klasyfikowana dla celów VAT jako tzw. import usług i rozliczona zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powinien być uprawniony i zobowiązany do sklasyfikowania usługi i rozliczenia należnego podatku na analogicznych zasadach, jak krajowi podatnicy tego podatku świadczący usługi w tym zakresie. Fakt, że ustawodawca przyjął w omawianym przypadku pewnego rodzaju fikcję prawną, zgodnie z którą podatnikiem VAT jest nabywca usługi, nie ogranicza praw Spółki do określenia charakteru nabywanych czynności i odpowiedniego ich sklasyfikowania dla celów rozliczeń podatku VAT.

Tym samym bezspornym jest, że miejscem świadczenia Usług Pośrednictwa Finansowego jest Polska, a podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku z tego tytułu jest ich nabywca, tj. Spółka.

Pośrednictwo w świadczeniu usług udzielania pożyczek pieniężnych jako usługa zwolniona od VAT

W treści art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 37 - 41 ustawy o VAT wprost wskazano kategorie usług finansowych korzystających ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do treści art. 43 ust. 15 ustawy o VAT zwolnienia wskazane m.in. w treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT nie mają zastosowania w odniesieniu do (i) czynności ściągania długów, w tym factoringu, (ii) usług doradztwa, (iii) usług w zakresie leasingu. Zdaniem Spółki ww. wyłączenia ze zwolnienia dla celów VAT nie mają zastosowania do usług analizowanych w przedstawionym stanie faktycznym.

Art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 112 do polskiego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem państwa członkowskie zwalniają z podatku udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Należy podkreślić, że ani przepisy krajowe, ani też przepisy Dyrektywy 112 nie zawierają definicji pojęcia „pośrednictwa”, występującego odpowiednio w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT oraz art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 112. W efekcie, celem stwierdzenia, czy nabywane przez Spółkę Usługi Pośrednictwa Finansowego stanowią pośrednictwo w udzielaniu pożyczek, należy w pierwszej kolejności zdefiniować wskazane pojęcie dla potrzeb dokonania wykładni normy prawnej wynikającej z analizowanego przepisu.

W oparciu o podstawowe reguły w zakresie interpretowania norm prawnych - w przypadku, gdy dla pojęcia zastosowanego przez ustawodawcę w danym akcie prawnym nie wprowadzono stosownej definicji legalnej, jak również pojęcie to nie jest definiowane przez inne ustawy, których charakter może sprawiać, że posłużenie się definicją w nich zawartą będzie celowościowo właściwe z punktu widzenia dokonania poprawnej wykładni stosowanego przepisu - konieczne jest odniesienie się do wykładni językowej.

Zgodnie z Wielkim słownikiem języka polskiego PAN (http://wsjp.pl), pośrednictwo to „działalność polegająca na kojarzeniu strony sprzedającej lub oferującej coś ze stroną kupującą lub korzystającej z danej oferty”. Z kolei zgodnie z definicją zawartą w internetowej wersji Słownika języka polskiego (http://sjp.pwn.pl), pośrednictwo to „działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron” (znaczenie wskazane jako pierwsze w kolejności), czy też „kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy” (znaczenie wskazane jako drugie w kolejności).

Inny słownik internetowy (http://encyklopedia.pwn.pl) w sposób bardzo zbliżony definiuje analizowane pojęcie, uznając za pośrednictwo „umowę, w której jedna strona (pośrednik) zobowiązuje się do załatwienia stwarzania sposobności zawarcia umowy lub do pośredniczenia przy jej zawarciu”.

Mając na uwadze powyższe definicje słownikowe, w ocenie Wnioskodawcy, za istotę pośrednictwa należy przyjąć podejmowanie jakichkolwiek działań (bez względu na ich charakter i formę), które przyczyniają się do kojarzenia stron transakcji i w efekcie do zawarcia transakcji pomiędzy sprzedawcą a nabywcą.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w przedmiocie interpretacji pojęcia „pośrednictwa”

Polskie przepisy dotyczące zwolnień usług finansowych od VAT stanowią implementację regulacji Dyrektywy 112 i - jako takie - powinny być interpretowane w świetle celu Dyrektywy 112, z uwzględnieniem obowiązku interpretacji prawa krajowego zgodnie z prawem unijnym.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE, zwolnienia przewidziane w art. 135 Dyrektywy 112 stanowią autonomiczne pojęcia prawa unijnego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich (por. wyrok TSUE z 8 marca 2001 r. w sprawie C-240/99, Skandia). Tym samym, z punktu widzenia interpretacji pojęć wykorzystanych w Dyrektywie 112 i ustawie o VAT, kluczową rolę powinny odgrywać przepisy tej dyrektywy, z uwzględnieniem wypracowanego na jej gruncie, bogatego dorobku orzeczniczego TSUE. Przedmiotem orzecznictwa TSUE jest natomiast między innymi analiza pojęcia „pośrednictwa”, które - co zaznaczono wcześniej - nie zostało zdefiniowane w Dyrektywie 112.

W wyroku z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd, TSUE dokonał analizy usługi świadczonej przez centrum obsługi telefonicznej (call centre) z perspektywy możliwości zastosowania zwolnienia od VAT. Wnioski płynące z tego orzeczenia, ze względu na ich naturę, mają bez wątpienia znaczenie również dla stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku. TSUE uznał bowiem, że pośrednictwo nie oznacza jedynie dostawy usługi materialnej, technicznej lub administracyjnej, która nie zmienia sytuacji prawnej lub finansowej (tj. usługa nie może być ograniczona do ww. czynności, aby uznać ją za pośrednictwo). W skład takiej usługi powinno bowiem wchodzić zwłaszcza podejmowanie działań o charakterze negocjacji (a więc dostosowywania oferty dla potrzeb konkretnego klienta). Zdaniem TSUE, celem pośrednictwa jest bowiem uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę.

Na tezy wynikające z powyższego orzeczenia powołał się TSUE także w wyroku z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde. Według TSUE, działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Wyrok ten potwierdza, że na działalność pośrednictwa mogą składać się różne odrębne usługi, które łącznie zawierają się w pojęciu „pośrednictwa w sprawie kredytów”. Co więcej, w wyroku tym podkreślono, że z zasady neutralności podatkowej wynika, że podmioty gospodarcze powinny mieć możliwość wyboru modelu organizacyjnego, który z czysto gospodarczego punktu widzenia byłby dla nich najbardziej odpowiedni, nie narażając się na to, że dokonane przez nie czynności nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT.

Z kolei w sprawie zawisłej przed TSUE pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (por. wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95), Trybunał podkreślił, że zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w stosunek prawny z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem. Wynika z tego, że usługa finansowa - w sytuacji, gdy jest świadczona przez podmiot trzeci - nie traci przymiotu takiej usługi i również powinna korzystać ze zwolnienia od VAT.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych zarówno tych wykonywanych przez banki lub inne instytucje finansowe, jak również usług świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Analizowane zwolnienie bowiem posiada charakter przedmiotowy, tj. przesłanką do zastosowania zwolnienia powinien być jedynie rodzaj świadczonej usługi, a nie charakter czy formalny status podmiotu (np. banku), który ją świadczy (podobnie w wyroku TSUE z 27 października 1993 r. w sprawie C-281/91, Muys’ en De Winters).

Opierając się na tezach wyżej wskazanych orzeczeń TSUE, w szczególności wydanych w sprawach C-235/00, C-453/05 oraz C-2/95, zdaniem Wnioskodawcy, aby uznać daną usługę za usługę pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania pożyczek pieniężnych, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

*   usługa powinna być świadczona za wynagrodzeniem na rzecz strony transakcji finansowej,

*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej, usługa pośrednictwa powinna stanowić element usługi finansowej,

*   celem świadczenia tej usługi powinno być dążenie do zawarcia umowy przez strony transakcji finansowej, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu, co do treści takiej umowy,

*   usługa taka nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową, które nie zmieniają sytuacji finansowej i prawnej stron (tj. np. nie może to być wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Orzecznictwo sądów administracyjnych / interpretacje podatkowe w przedmiocie usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania pożyczek pieniężnych

Analiza pojęcia „pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych” oraz - szerzej - samego „pośrednictwa” była również przedmiotem interpretacji indywidualnych organów podatkowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych. Poniżej Wnioskodawca wskazuje na argumentację zawartą w wybranych rozstrzygnięciach, które w jego ocenie mogą posłużyć za punkt odniesienia dla sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

W wyroku z 26 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 922/12, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej „NSA”) wypowiedział się w kwestii istotnych kryteriów usług o charakterze pośrednictwa finansowego. Usługi te polegały na udostępnieniu w prowadzonym przez spółkę internetowym pasażu finansowym informacji o ofercie produktowej instytucji finansowych. Osoba odwiedzająca stronę internetową miała możliwość wypełnienia formularza kontaktu, czy też wniosku o produkt. NSA uznał, że: „Celem świadczonych przez skarżącą usług jest skojarzenie dwóch stron i doprowadzenie do zawarcia umowy między użytkownikiem a instytucją finansową. Skoro bowiem użytkownik po zapoznaniu się z przedstawioną przez skarżącą ofertą instytucji finansowych może wybrać odpowiedni dla niego produkt i go zakupić lub zgłosić zainteresowanie nim, to stworzona zostaje możliwość nawiązania kontaktu z instytucją finansową i nabycia jej produktu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego takim działaniem spółka spełnia wynikający z powołanych wyżej orzeczeń TSUE warunek uczynienia wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sama spółka jako pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem uznać należy, że w przedstawionym stanie faktycznym spółka świadczy usługi pośrednictwa finansowego korzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Co wymaga szczególnego podkreślenia, w ocenie NSA nieuprawnione było uznanie przez organ podatkowy, że w przedmiotowej sprawie rola spółki ograniczała się do stworzenia tzw. hostingu internetowego, a więc do czynności stricte technicznych. Poniżej Wnioskodawca wskazuje na fragment powołanego wyroku, jako że argumentacja w nim przedstawiona dotyczy usług polegających na wykonaniu prac na stronie internetowej.

„(\`(...)\`) podejmowane przez skarżącą działania to nie tylko czynność udostępniania (oddania do dyspozycji) przestrzeni na stronie internetowej, ale również stworzenie instytucjom finansowym możliwości przedstawienia ich oferty, możliwość jej przeglądania i zapoznania się przez osoby zainteresowane, a także możliwość uzyskania kontaktu z doradcą instytucji finansowej, czy otrzymania wniosku i zawarcia umowy na zakup danego produktu.

Spółka nie tylko oddaje przestrzeń na stronie internetowej, ale również zapewnia narzędzia stwarzające możliwość przeglądania oferty, nawiązania kontaktu, pobrania wniosku, a w rezultacie tego zawarcie umowy i nabycie produktu. Poza samym przekazywaniem informacji skarżąca tworzy bądź nabywa narzędzia, a następnie udostępnia je w celu nawiązania kontaktu i zawarcia umowy.

Zgodzić się należy ze skarżącą, że świadczone przez nią usługi nie mają wyłącznie charakteru czynności faktycznych związanych z umową. Nie jest to jedynie pasywne udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej. Spółka wychodzi poza czynności udostępniania na stronie internetowej informacji o produktach finansowych. Wyposażając stronę internetową w specjalne narzędzia, rozszerza zakres czynności, które wykonuje. Dzięki tym narzędziom spółka umożliwia zawarcie między użytkownikiem, a instytucją finansową umowy i rozpoczęcie świadczenia określonej usługi finansowej.”

Zdaniem NSA, natura usług świadczonych przez podatnika w analizowanej sprawie spełnia przesłanki wynikające z ww. orzeczeń TSUE, a przede wszystkim warunek polegający na uczynieniu wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, nie mając przy tym żadnego interesu w zakresie treści takiej umowy.

W efekcie NSA orzekł, że w przedstawionym stanie faktycznym spółka świadczy usługi pośrednictwa finansowego korzystające ze zwolnienia od VAT.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zauważyć, że finalnym efektem usług świadczonych w sprawie będącej przedmiotem powyższego orzeczenia NSA był - w porównaniu z Usługami Pośrednictwa Finansowego nabywanymi przez Spółkę - stosunkowo wąski zakres czynności mających na celu zawarcie umowy pomiędzy instytucją finansową a finalnym nabywcą. Usługi te polegały bowiem na stworzeniu hostingu internetowego, jak również skonstruowaniu narzędzi pozwalających na zapoznanie się z ofertą i nawiązanie kontaktu z instytucją finansową.

W odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego, należy zaś podkreślić, że efektem nabycia Usług Pośrednictwa Finansowego przez Wnioskodawcę jest z kolei bardzo zaawansowany mechanizm, nastawiony na wykonywanie - w sposób automatyczny - szeregu czynności, które w tradycyjnym modelu świadczenia usług pośrednictwa finansowego powinien wykonywać odpowiednio wyszkolony personel. Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, składa się na niego możliwość pozyskiwania Klientów (poprzez prezentowanie oferty Wnioskodawcy szerokiej gamie potencjalnych pożyczkobiorców w internecie), przedstawianie oferty Klientom, wstępna ocena zdolności kredytowej Klienta, przeprowadzanie kompleksowego procesu weryfikacyjnego Klientów, jak również dostosowanie oferty do potrzeb i możliwości finansowych Klientów oraz - finalnie - doprowadzenie do zawarcia umowy pożyczki pomiędzy Klientem i Wnioskodawcą. Skoro więc NSA orzekł w przedmiotowym wyroku, że opisane usługi kwalifikują się do zwolnienia od VAT, to zdaniem Wnioskodawcy, tym bardziej usługi Pośrednika, które są wykonywane na rzecz Wnioskodawcy powinny podlegać zwolnieniu od VAT (jako czynności w jeszcze szerszym stopniu nakierowane na uczynienie wszystkiego co możliwe, by w pierwszej kolejności zidentyfikować Klientów, a następnie doprowadzić do zawarcia umów pożyczek pomiędzy Wnioskodawcą a jego Klientami).

Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) we Wrocławiu w prawomocnym wyroku z 18 kwietnia 2012 r., sygn. I SA/Wr 189/12 przedstawił stanowisko analogiczne do zajętego przez NSA, uznając, że usługa pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania pożyczek pieniężnych „charakteryzuje się tym, że pomiędzy instytucją finansową (pożyczkową) a klientem (zainteresowanym otrzymaniem pożyczki) pojawia się podmiot trzeci (pośrednik), który - pełniąc rolę „czynnika spajającego” -uczestniczy w opisanym wyżej procesie udzielania pożyczek. Rola pośrednika nie w każdym przypadku ogranicza się do „kojarzenia” podmiotów zainteresowanych udzieleniem i otrzymaniem pożyczki.”

W przywołanym powyżej wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył, że wobec braku definicji legalnej pojęcia „pośrednictwo” należy interpretować je przez pryzmat języka potocznego. W związku z tym, wskazał na definicję zawartą w słowniku języka polskiego, a ponadto odwołał się do poglądów wyrażonych w orzeczeniach TSUE w sprawach C-453/05 i C-235/00.

Wnioskodawca ponownie podkreśla, że Usługi Pośrednictwa Finansowego odpowiadają wszystkim kryteriom wypracowanym przez TSUE, od których spełnienia TSUE uzależnia możliwość uznania danego świadczenia za czynność pośrednictwa finansowego zwolnioną od VAT.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, w szczególności w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 października 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.540.2018.1.KM,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.545.2018.1.MPE,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lipca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.415.2018.1.AD,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.191.2018.l.IT,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.310.2017.2.IGO,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.67.2017.2.KT,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-509/16-2/JL,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lipca 2016 r., sygn. IPPP1/4512-392/16-4/KR,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 czerwca 2016 r., sygn. ITPP1/4512-341/16/MS,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 maja 2016 r., sygn. IBPP2/4512-133/15/KO,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. IPPP3/443-1064/14-3/IG oraz IPPP3/443-1065/14-3/KT.

W tym miejscu należy zwrócić szczególną uwagę na interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 29 października 2018 r., sygn. 0114- KDIP4.4012.540.2018.1.KM, z dnia 13 lipca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.415.2018.l.AD oraz z dnia 8 czerwca 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.67.2017.2.KT, które zapadły na gruncie bardzo zbliżonych stanów faktycznych do stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, szczególne znaczenie ma w tym zakresie pierwsze spośród wskazanych rozstrzygnięć. W interpretacji indywidualnej z 29 października 2018 r. organ podatkowy potwierdził bowiem możliwość zastosowania zwolnienia do VAT w stosunku do usług pośrednictwa finansowego i odstąpił od uzasadnienia prawnego w odniesieniu do następującego stanowiska podatnika: „W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - usługi opisane w treści niniejszego wniosku jako „Usługi Pośrednictwa Finansowego”, nabywane przez Wnioskodawcę od Pośrednika mającego siedzibę i miejsce prowadzenia działalności na Łotwie w ramach importu usług, będą korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.” Należy przy tym zaznaczyć, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny, w tym zakres czynności pośrednika finansowego, był analogiczny do przedstawionego w niniejszym wniosku.

Podobnie, w drugiej z powyższych interpretacji indywidualnych, organ podatkowy przychylił się do stanowiska wnioskodawcy w przedmiocie możliwości zwolnienia od VAT, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, usługi obejmującej w szczególności: „czynności mające na celu pozyskiwanie Klientów w celu zawarcia przez nich umów pożyczek z Wnioskodawcą, w tym w szczególności zapewnienie i utrzymanie domeny internetowej oraz specjalnego systemu operacyjnego umożliwiającego sprzedaż pożyczek on-line, które razem będą tworzyć jedyny, dostępny dla potencjalnych pożyczkobiorców kanał zawierania umów pożyczki”.

Analogicznie, w trzeciej ze wskazanych interpretacji potwierdzono stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym:

„(\`(...)\`) usługi wykonywane za pośrednictwem serwisu internetowego, umożliwiające zainteresowanym stronom - odpowiednio - udzielenie pożyczki lub jej uzyskanie, poprzez: zapewnienie funkcjonowania domeny internetowej oraz systemu operacyjnego umożliwiającego sprzedaż pożyczek on-line (które są jedynym dostępnym dla potencjalnych pożyczkobiorców kanałem zawarcia umowy pożyczki), przedstawienie oferty produktowej oraz jej warunki potencjalnym pożyczkobiorcom, ocenę potencjalnych pożyczkobiorców za pomocą dostępnych systemów oceny kredytowej i dokonywanie na tej podstawie selekcji i wyboru Klientów, dostosowanie (negocjowanie) warunków umowy pożyczki do indywidualnych Klientów, wreszcie zawarcie umowy pożyczki (dostarczenie pożyczkobiorcy dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy, potwierdzenie przez Klienta treści zawieranej umowy oraz - po zawarciu umowy pożyczki - przesłanie na adres e-mail Pożyczkobiorcy potwierdzenia zawarcia umowy pożyczki) - stanowią usługi pośrednictwa finansowego”.

W konsekwencji powyższego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy zgodnie z którym: „(\`(...)\`) wskazane w opisie stanu faktycznego oraz zdarzeniu przyszłym Usługi Pośrednictwa Finansowego nabywane od podatnika podatku od wartości dodanej w ramach importu usług, podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Wnioskodawca w całości przychyla się do stanowiska wyrażonego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w ww. interpretacjach i podziela tezy tam zawarte.

Usługi nabywane przez Wnioskodawcę jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania pożyczek pieniężnych

W ocenie Wnioskodawcy, nabywane Usługi Pośrednictwa Finansowego spełniają wszystkie przesłanki konieczne dla uznania ich za zwolnione od VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Za przyjęciem takiego podejścia przemawiają przede wszystkim następujące przesłanki:

*   Usługi Pośrednictwa Finansowego są świadczone za wynagrodzeniem i na rzecz strony transakcji finansowej (którą to stroną jest Wnioskodawca),

*   z punktu widzenia nabywcy usług finansowych (tj. Klientów), Usługi Pośrednictwa Finansowego stanowią elementy usług finansowych,

*   świadczenie Usług Pośrednictwa Finansowego jest ukierunkowane na zawarcie umów pożyczek przez strony transakcji finansowej (tj. Wnioskodawcę i Klientów),

*   Usługi Pośrednictwa Finansowego nie mają wyłącznie charakteru wykonywania czynności faktycznych związanych z umową, tj. nie polegają wyłącznie na udostępnianiu informacji stronom transakcji finansowej, lecz na aktywnych działaniach zmierzających do zawarcia umów pożyczki - począwszy od zapewnienia platformy i oprogramowania niezbędnego do oferowania pożyczek on-line, prezentowania oferty potencjalnym Klientom, weryfikowania danych wprowadzonych do systemu przez potencjalnych Klientów, przeprowadzania oceny zdolności kredytowej Klientów, a kończąc na umożliwieniu zawarcia umowy pożyczki za pośrednictwem Systemu IT.

Biorąc pod uwagę, że art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT stanowi zwolnienie przedmiotowe, a więc zwolnienie to jest warunkowane wykonywaniem danego rodzaju usługi - bez względu na podmiot i sposób, w jaki jest wykonywana - a na dodatek fakt, że zwolnienie to stanowi implementację regulacji Dyrektywy 112, zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie stosowania go jedynie do czynności wykonywanych przez strony umowy pożyczki stanowiłoby interpretację contra legem. Z natury rzeczy bowiem, pośrednictwo finansowe będzie wykonywane przez podmiot, który nie będzie stroną umowy (tj. np. przez podmiot, który będzie jedynie pośredniczyć w zawarciu umów pożyczki).

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - usługi opisane w treści niniejszego wniosku jako Usługi Pośrednictwa Finansowego, które są nabywane przez Wnioskodawcę od Pośrednika mającego siedzibę i miejsce prowadzenia działalności na Łotwie w ramach importu usług, korzystają ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego powyżej stanowiska.

Ad 2

Forma rozliczeń Spółki z Pośrednikiem z punktu widzenia kwalifikacji usługi dla celów VAT

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy Usługa Pośrednictwa Finansowego powinna być uznana za tzw. import usług dokonany przez Spółkę, który podlega rozliczeniu na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia w Polsce.

W przypadku importu usług, zasadą jest, że klasyfikacji usług dla potrzeb rozliczeń w VAT (tj. np. zastosowania odpowiedniej stawki (lub zwolnienia) / ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego) dokonuje się według zasad ogólnych krajowego prawa podatkowego implementującego regulacje Dyrektywy 112, które obowiązują w kraju nabywcy takich usług.

W tym kontekście należy wskazać, w odniesieniu do kwot wykazywanych na fakturach wystawianych przez kontrahentów - dokonujących odpowiednio tzw. eksportu usług - powinny one być wyrażone w wartościach netto, które zasadniczo stanowią podstawę opodatkowania w transakcji importu usług, natomiast ewentualny podatek należny oraz podatek naliczony od transakcji (w przypadku, gdy podlega opodatkowaniu VAT w Polsce) powinien być zadeklarowany i rozliczony przez nabywcę w wysokości obliczonej w oparciu o dokonaną przez niego klasyfikację usługi dla potrzeb VAT na zasadach krajowych.

Wnioskodawca pragnie przy tym zaznaczyć, że de facto „faktura” wystawiona przez zagranicznego kontrahenta stanowi w praktyce jedynie dokument będący podstawą do obliczenia podstawy opodatkowania importu usług w VAT i jednocześnie nie jest fakturą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Dlatego też w praktyce podatnicy nabywający usługi od podmiotów zagranicznych, dla celów rozliczeniowych, wystawiają tzw. faktury wewnętrzne, będące podstawą ujęcia transakcji w księgach rachunkowych oraz dla celów VAT (choć na gruncie przepisów ustawy o VAT nie istnieje taki obowiązek).

W tym kontekście Wnioskodawca pragnie wskazać, że analogiczne stanowisko jest prezentowane również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku NSA z dnia 1 marca 2017 r., sygn. akt I FSK1358/15, sąd wskazał, że: „Ustawodawca krajowy (\`(...)\`) jednoznacznie przesądził, że przepisów dotyczących faktur nie stosuje się do importu usług, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. W konsekwencji wystawiona przez zagranicznego usługodawcę faktura nie jest fakturą, o której mowa w art. 31a ust. 2 u.p.t.u (przyp. Wnioskodawcy - art. 31a dotyczy przeliczania waluty obcej dla celów określenia podstawy opodatkowania w VAT).”

Warto przy tym zaznaczyć, że VAT jest podatkiem o charakterze ekonomicznym. Oznacza to, że o kwalifikacji transakcji dla potrzeb tego podatku powinna przesądzać jej obiektywna ekonomiczna treść (tak np. w wyroku NSA z 1 lipca 2014 r., sygn. akt. 1169/13), nie zaś przyjęte określenie (nazwa) transakcji czy inne elementy formalne.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy przyjęty przez Pośrednika sposób prezentacji usług na dokumentach sprzedaży wystawionych przez tegoż Pośrednika nie powinien mieć znaczenia dla klasyfikacji nabywanych Usług Pośrednictwa Finansowego dla celów VAT przez Spółkę.

Tym samym, w przypadku uznania, że Usługa Pośrednictwa Finansowego powinna podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, okoliczność wystawiania dwóch faktur w okresie miesięcznym przez Pośrednika, zawierających różne adnotacje w zakresie formy opodatkowania usług, w istocie nie powinna wywierać żadnych skutków podatkowo-prawnych dla Spółki (innych niż określone wg Spółki na gruncie prawa krajowego). Dla kwalifikacji przedmiotowej transakcji kluczowa jest bowiem jej ekonomiczna treść, która wyraża się w pośrednictwie finansowym.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego powyżej stanowiska.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że podobne stanowisko innego podatnika zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.584.2019.2.EK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ad 1 i 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem” podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przy czym stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, pod pojęciem importu usług - rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Natomiast art. 28b ust. 1 ustawy, stanowi, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Powyższe wyjątki nie mają jednak zastosowania w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Przy czym w myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędąca podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz osób fizycznych – Klientów, polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych za pośrednictwem strony internetowej (tj. w systemie e-commerce). Rozwiązanie takie niesie za sobą szereg korzyści, do których zaliczyć należy przede wszystkim łatwość dotarcia do klienta (konsumenta) i pozostawania z nim w kontakcie, szybkość wydania pozytywnej decyzji o przyznaniu pożyczki, oszczędność czasu i zmniejszenie kosztów funkcjonowania, interaktywność, elastyczność, możliwość efektywniejszej realizacji działań marketingowych, nastawionych na zidentyfikowanie Klientów z grupy docelowej i dotarcie do nich z ofertą pożyczkową.

W celu zwiększenia efektywności działań ukierunkowanych na pozyskanie Klientów, a także zachęcenia do ponownego skorzystania z oferty Wnioskodawcy przez jego dotychczasowych Klientów, Spółka nawiązała współpracę z wyspecjalizowanym podmiotem mającym siedzibę na Łotwie (Pośrednik), będącym podatnikiem podatku od wartości dodanej. Pośrednik jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą. Pośrednik oferuje wsparcie przy wprowadzaniu na rynek produktów finansowych oferowanych w systemie on-line poprzez świadczenie usług pośrednictwa w zawieraniu umów pożyczkowych pomiędzy instytucjami pożyczkowymi a ich klientami.

W związku z tym, Spółka zleca Pośrednikowi wykonywanie usług pośrednictwa finansowego, na które składają się w głównej mierze czynności umożliwiające i zarazem ułatwiające Wnioskodawcy udzielanie Klientom pożyczek w formie on-line (Usługi Pośrednictwa Finansowego).

Na Usługi Pośrednictwa Finansowego świadczone przez Pośrednika składa się szereg ściśle powiązanych i w większości zautomatyzowanych czynności, których łączne wykonanie jest niezbędne w celu udzielania pożyczek, tj.:

1.  zapewnienie i utrzymanie domeny internetowej oraz specjalnego systemu operacyjnego umożliwiającego sprzedaż pożyczek on-line (dalej łącznie jako: „System IT”), które razem tworzą jedyny dostępny dla potencjalnych Klientów kanał zawierania umów pożyczki oraz służą do zarządzania procesem przyznawania pożyczek oraz monitorowania ich spłat,
2.  przedstawienie oferty produktowej oraz jej warunków potencjalnym Klientom (poprzez System IT),
3.  pozyskiwanie i gromadzenie danych o potencjalnych Klientach oraz obsługa procesu komunikacji z nimi w celu oceny ich zdolności kredytowej oraz w celu dostosowania oferty Wnioskodawcy do potrzeb i możliwości finansowych przyszłych Klientów (poprzez ocenę ich możliwości finansowych w odniesieniu do rozważanej wysokości pożyczki, jej warunków i modelu jej spłacania),
4.  wsparcie w dokonywaniu oceny zdolności kredytowej potencjalnych Klientów z uwzględnieniem informacji uzyskanych w procesie weryfikacji tożsamości Klientów, zgodnie z wewnętrznymi wymaganiami Spółki i na tej podstawie dokonanie selekcji oraz wyboru Klientów, a także dostosowanie warunków umów pożyczki do indywidualnych potrzeb Klientów,
5.  doprowadzenie do zawarcia umowy pożyczki poprzez, w szczególności, umożliwienie zawarcia umowy pożyczki poprzez System IT (zawarcie umowy następuje poprzez zaakceptowanie przez Klienta warunków oferty zawarcia umowy pożyczki z Wnioskodawcą w Systemie IT).

Pośrednik wykonuje powyższe czynności samodzielnie albo też korzystając z usług podmiotów powiązanych lub niepowiązanych podmiotów zewnętrznych. Z perspektywy Spółki, Pośrednik jest podmiotem świadczącym usługi pośrednictwa finansowego na jej rzecz.

Potencjalny pożyczkobiorca ma możliwość złożenia wniosku o udzielenie pożyczki w określonej kwocie i na określony czas poprzez System IT. Pośrednik umożliwia zebranie danych osobowych potencjalnego Klienta, w tym danych wymaganych do oceny jego zdolności kredytowej oraz danych wymaganych do zawarcia umowy pożyczki. Pośrednik (z wykorzystaniem Systemu IT) dokonuje identyfikacji potencjalnego Klienta poprzez potwierdzenie jego tożsamości z wykorzystaniem konta bankowego i komunikacji SMS. Ponadto, Pośrednik (z wykorzystaniem Systemu IT) dokonuje weryfikacji zdolności kredytowej Klienta poprzez ocenę parametrów wypłacalności potencjalnego Klienta oraz automatyczne ustalenie kwoty pożyczki jaka może zostać spłacona przez potencjalnego Klienta (tj. ustalenie dostępnego limitu kredytowego). Przedmiotowa ocena dokonywana jest w oparciu o analizę wielu zmiennych czynników, które są zaprojektowane w taki sposób, aby ustalić prawdopodobieństwo ewentualnego braku spłaty pożyczki przez potencjalnego Klienta.

Na podstawie tak uzyskanych informacji zapada pozytywna albo negatywna decyzja kredytowa, która jest komunikowana Klientowi w formie wiadomości elektronicznej. Po przesłaniu wiadomości elektronicznej zawierającej ofertę zawarcia pożyczki, Klient może złożyć oświadczenie o jej przyjęciu poprzez potwierdzenie woli zawarcia umowy pożyczki za pośrednictwem Systemu IT.

Rola Wnioskodawcy w procesie ustalania, czy Wnioskodawca dokona zawarcia umowy pożyczki z Klientem, w większości przypadków jest ograniczona do potwierdzania dokonanej oceny zdolności kredytowej Klienta i zaakceptowania warunków umowy wynegocjowanych przez Pośrednika z danym Klientem, tj. formalnego zawarcia umowy pożyczki.

W określonych sytuacjach Wnioskodawca dodatkowo kontaktuje się z Klientem, np. z prośbą o przedłożenie dodatkowych dokumentów lub dodatkowo wykonuje czynności w ramach procesu oceny zdolności kredytowej Klienta.

Pośrednik, z tytułu świadczenia Usługi Pośrednictwa Finansowego, otrzymuje wynagrodzenie od Spółki.

W związku z powyższym, Pośrednik wystawia faktury za usługi świadczone na rzecz Spółki w okresach miesięcznych (w walucie euro). Z uwagi na specyfikę umowy o świadczenie Usług Pośrednictwa Finansowego, obejmującej w praktyce szereg poszczególnych czynności składających się na przedmiotową usługę, oraz przyjętą praktykę rozliczeń dokonywanych przez Pośrednika, sposób wystawiania faktur jest następujący:

*   Pośrednik wystawia na Spółkę dwie faktury w ramach miesiąca (tj. pod koniec danego miesiąca) obejmujące przysługujące mu, łączne wynagrodzenie netto za usługi świadczone w danym miesiącu, przy czym:
    *   część wynagrodzenia netto Pośrednika jest dokumentowana fakturą, w ramach której usługi są opisane jako „Other support services” (przyp. Wnioskodawcy - pozostałe usługi wsparcia), a dokument każdorazowo zawiera adnotację, zgodnie z którą do rozliczenia usługi dla celów VAT zastosowanie znajduje mechanizm odwrotnego obciążenia zgodnie z art. 44 Dyrektywy 112,
    *   pozostała część wynagrodzenia netto Pośrednika jest dokumentowana fakturą, w ramach której usługi są opisane jako „Support services” (przyp. Wnioskodawcy - usługi wsparcia), a dokument każdorazowo zawiera adnotację, zgodnie z którą świadczenie ww. usług podlega zwolnieniu od VAT.

Wnioskodawca wskazał, że umowa o świadczenie Usług Pośrednictwa Finansowego przewiduje podział wynagrodzenia za poszczególne czynności (tj. składowe przedmiotowej usługi), które są podejmowane przez Pośrednika. Na podstawie analizy ww. poszczególnych czynności wchodzących w skład Usług Pośrednictwa Finansowego oraz charakteru tzw. usług wsparcia / pozostałych usług wsparcia. Wnioskodawca wskazał, że czynności wymienione powyżej w pkt i – v mogą w praktyce dotyczyć zarówno usług „Support services”, jak i „Other suport services”.

Czynności wchodzące w skład „Support services” mają charakter stały, sprowadzają się w szczególności do utrzymania Systemu IT, jako kanału zawierania umów pożyczek przez Klientów oraz prezentowania Klientom oferty produktowej. Z kolei czynności wchodzące w skład „Other suport services” mają charakter incydentalny i podejmowane są w zależności od konkretnej sytuacji - czynnościami takimi mogą być działania w ramach obsługi procesu komunikacji z klientami, mające na celu doprowadzenie do zawarcia umowy kredytowej, czy też utrzymanie domeny internetowej, na której umowy kredytowe są zawierane.

Podział na „Support services” oraz „Other suport services” jest głównie kwestią wewnętrzną Pośrednika (wynika on z wewnętrznej alokacji dokonanej przez Pośrednika) i powinien pozostawać bez wpływu na sytuację ekonomiczno-prawną Wnioskodawcy. Z perspektywy Wnioskodawcy, nabywane od Pośrednika Usługi Pośrednictwa Finansowego mają na celu wyłącznie dokonywanie sprzedaży produktów pożyczkowych na rzecz Klientów (wszystkie czynności wchodzące w skład Usług Pośrednictwa Finansowego mają wspólny ekonomicznie sens). Co istotne, Wnioskodawca decydując się na rozpoczęcie współpracy z Pośrednikiem, przykładowo, nie ma możliwości zakupu wyłącznie jednego rodzaju usług („Support services” / „Other suport services”), może on jedynie nabyć „cały pakiet” stanowiący łącznie Usługi Pośrednictwa Finansowego. Zawartość tego „pakietu” może różnić się w konkretnej sytuacji, jednak sprowadza się on do wykonywania przez Pośrednika czynności określonych w pkt i - v powyżej.

Jak zostało wskazane powyżej, Pośrednik może wykonywać czynności określone w pkt i - v samodzielnie albo korzystając z usług powiązanych lub niepowiązanych podmiotów zewnętrznych. W zależności od sytuacji, Pośrednik wykonuje na rzecz Wnioskodawcy różnego rodzaju czynności, których katalog nie jest zamknięty, a które sprowadzają się do świadczenia Usług Pośrednictwa Finansowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy opisane Usługi Pośrednictwa Finansowego nabywane od Pośrednika w ramach importu usług będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy oraz czy opisany sposób fakturowania przez Pośrednika świadczonych usług nie będzie wpływał na prawo Wnioskodawcy do zastosowania zwolnienia do tych usług.

Z uwagi na przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji Pośrednik występuje w roli usługodawcy, natomiast Wnioskodawca w roli usługobiorcy. Jednocześnie należy stwierdzić, że miejsce świadczenia a tym samym opodatkowania przedmiotowych usług, stosownie do art. 28b ustawy, będzie w Polsce. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Pośrednik nie posiada siedziby działalności oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Pośrednik jest podmiotem mającym siedzibę na Łotwie i jest podatnikiem podatku od wartości dodanej. Natomiast Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy. Zatem to Wnioskodawca - w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy - zobowiązany będzie do opodatkowania usług nabytych od Pośrednika ze stawką właściwą dla świadczenia tychże usług jako podatnik podatku VAT.

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie, przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Należy również zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „pośrednictwa” w świadczeniu usług finansowych. Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa – www.sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”.

Pośrednictwo obejmuje zatem czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie „w imieniu” oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa”, należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05, w której TSUE stwierdził: „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy tym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

W powołanych wyżej orzeczeniach TSUE wskazał zatem przykładowe elementy wchodzące w skład usługi „pośrednictwa”. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,

*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,

*   celem jest dążenie do zawarcia umowy, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy,

*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Z opisu sprawy wynika, że w analizowanym przypadku usługi świadczone przez Pośrednika mają na celu doprowadzenie do zawarcia umowy pożyczki pomiędzy Wnioskodawcą a pożyczkobiorcami (Klientami). Pośrednik podejmuje bowiem aktywne działania zmierzające do zawarcia umowy pomiędzy Spółką a pożyczkobiorcą, a przy tym nie ma on żadnego interesu co do treści tej umowy. Pośrednik w celu pozyskania potencjalnych pożyczkobiorców oraz doprowadzenia do zawarcia umowy pożyczki wykonywać będzie szereg czynności. Między innymi Pośrednik będzie zapewniał i utrzymywał domenę internetową oraz specjalny system operacyjny umożliwiający sprzedaż pożyczek on-line, które razem tworzą jedyny dostępny dla potencjalnych Klientów kanał zawierania umów pożyczki oraz służą do zarządzania procesem przyznawania pożyczek oraz monitorowania ich spłat, będzie przedstawiał ofertę produktową oraz jej warunki potencjalnym Klientom (poprzez System IT), będzie pozyskiwał i gromadził dane o potencjalnych Klientach oraz obsługiwał proces komunikacji z nimi w celu oceny ich zdolności kredytowej oraz w celu dostosowania oferty Wnioskodawcy do potrzeb i możliwości finansowych przyszłych Klientów (poprzez ocenę ich możliwości finansowych w odniesieniu do rozważanej wysokości pożyczki, jej warunków i modelu jej spłacania), będzie stanowił wsparcie w dokonywaniu oceny zdolności kredytowej potencjalnych Klientów z uwzględnieniem informacji uzyskanych w procesie weryfikacji tożsamości Klientów, zgodnie z wewnętrznymi wymaganiami Spółki i na tej podstawie dokonanie selekcji oraz wyboru Klientów, a także dostosowanie warunków umów pożyczki do indywidualnych potrzeb Klientów oraz będzie doprowadzał do zawarcia umowy pożyczki poprzez, w szczególności, umożliwienie zawarcia umowy pożyczki poprzez System IT.

Oceniając powyższe okoliczności sprawy na tle powołanych regulacji prawnych należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wskazane usługi stanowią usługi pośrednictwa finansowego. Z opisu sprawy wynika bowiem, że świadczone przez Pośrednika usługi spełniają przedstawione wyżej przesłanki wynikające z orzecznictwa TSUE dla uznania ich za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Ponadto, treść art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy wskazuje, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Omawiane zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów. Pogląd taki potwierdza TSUE w wyroku w sprawie C-2/95, w którym orzekł, że „zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem”.

Konkludując można stwierdzić, że według TSUE usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci w przedmiotowej sytuacji przymiotu takiej usługi.

Zatem wskazane w opisie stanu faktycznego Usługi Pośrednictwa Finansowego nabywane od Pośrednika w ramach importu usług korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Ponadto, opisany sposób dokumentowania usług świadczonych przez Pośrednika nie ma wpływu na prawo do zastosowania zwolnienia tych usług od podatku VAT. Powyższe wynika z faktu, że w przypadku importu usług to Wnioskodawca jest uprawniony i zobowiązany do sklasyfikowania usługi i rozliczenia podatku należnego (jeżeli występuje) na analogicznych zasadach, jak krajowi podatnicy tego podatku świadczący usługi w tym zakresie. W przypadku, gdy nabywane usługi są zgodnie z przepisami ustawy zwolnione od podatku VAT w kraju, wówczas podatnik rozpoznając import usług ma prawo do zwolnienia tych usług od podatku VAT. W takim przypadku, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, nie uzależniają prawa do zwolnienia usług od sposobu fakturowania tych usług przez Kontrahenta od którego podatnik nabywa daną usługę.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Usługi Pośrednictwa Finansowego nabywane od Pośrednika w ramach importu usług podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy oraz że sposób dokumentowania usług przez Pośrednika nie wpływa na prawo Wnioskodawcy do zastosowania zwolnienia tych usług od VAT – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.