Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1099/09-4/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-01
Teza: Przedmiotowa czynność stanowi odpłatne świadczenie usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, polegającej na zobowiązaniu się Najemcy do wypłaty świadczenia pieniężnego (ustalonego umownie wynagrodzenia) w zamian za rozwiązanie zawartej z Wynajmującym umowy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury, potwierdzającej wypłatę wynagrodzenia za rozwiązanie umowy najmu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; podatek-podatek od towarów i usług; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa najmu; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.11.2009r. (data wpływu 30.11.2009r.) uzupełnionym pismem z dnia 16.12.2009r. (data wpływu 21.12.2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu rozwiązania umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej to świadczenie - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.11.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia z tytułu rozwiązania umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej to świadczenie. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16.12.2009r. (data wpływu 21.12.2009r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-1099/09-2/KT z dnia 07.12.2009r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zajmuje się produkcją, dystrybucją i sprzedażą napojów bezalkoholowych, soków owocowych i warzywnych, wód oraz nektarów opatrzonych zastrzeżonymi znakami towarowymi. Z uwagi na zwiększenie zatrudnienia oraz brak możliwości pomieszczenia zwiększonej liczby pracowników w budynku biurowym stanowiącym własność Spółki, Spółka zawarła z kontrahentem umowę najmu pomieszczeń biurowych. W wynajętych pomieszczeniach biurowych będą pracować pracownicy Spółki.

Zawarta umowa reguluje wysokość i tryb wnoszonych przez Spółkę opłat z tytułu najmu pomieszczeń oraz opłat z tytułu rozwiązania umowy najmu. Spółka może wypowiedzieć umowę w następujących przypadkach:

a) w przypadku, gdy Spółka doręczy Wynajmującemu pisemne oświadczenie o wypowiedzeniu umowy najmu ze skutkiem na dzień przypadający wyłącznie w okresie pomiędzy ostatnim dniem 36 miesiąca po dniu rozpoczęcia najmu (dalej „Dzień Rozpoczęcia”) a ostatnim dniem 47 miesiąca po Dniu Rozpoczęcia. Wówczas umowa najmu ulegnie rozwiązaniu z dniem wskazanym w oświadczeniu Spółki, jeśli dodatkowo będą spełnione łącznie następujące warunki:

1.  w okresie pomiędzy dniem doręczenia Wynajmującemu oświadczenia Spółki a dniem rozwiązania umowy najmu wskazanym w oświadczeniu, Spółka nie zalegała z żadnymi zobowiązaniami pieniężnymi wobec Wynajmującego;
2.  wraz z doręczeniem Wynajmującemu oświadczenia, Spółka zapłaciła Wynajmującemu wynagrodzenie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy w kwocie będącej sumą równowartości czynszu (bez uwzględnienia jakichkolwiek potrąceń lub rabatów) w wysokości obowiązującej w dniu zapłaty wynagrodzenia lub w dniu wystawienia faktury przez Wynajmującego, w zależności od tego, co nastąpi wcześniej, za okres 3 miesięcy oraz takiej części kwoty prac adaptacyjnych, jaka przypadać będzie proporcjonalnie na okres od dnia wcześniejszego rozwiązania do końca okresu najmu w stosunku do całego okresu najmu, plus VAT;

b) w przypadku, gdy Spółka, najpóźniej w dniu następującym po upływie 45 miesięcy od Dnia Rozpoczęcia, doręczy Wynajmującemu pisemne oświadczenie o wypowiedzeniu umowy ze skutkiem na dzień przypadający wyłącznie w okresie pomiędzy pierwszym dniem 48 miesiąca po Dniu Rozpoczęcia a ostatnim dniem okresu najmu, umowa najmu ulegnie rozwiązaniu z dniem wskazanym przez Spółkę w oświadczeniu, jeśli dodatkowo będą spełnione łącznie następujące warunki:

1.  w okresie pomiędzy dniem doręczenia Wynajmującemu oświadczenia a dniem rozwiązania umowy wskazanym w oświadczeniu Spółka nie zalegała z żadnymi zobowiązaniami pieniężnymi wobec Wynajmującego;
2.  wraz z doręczeniem Wynajmującemu oświadczenia Spółka zapłaciła Wynajmującemu wynagrodzenie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy w kwocie będącej sumą równowartości czynszu (bez uwzględnienia jakichkolwiek potrąceń lub rabatów) w wysokości obowiązującej w dniu zapłaty wynagrodzenia lub w dniu wystawienia faktury przez Wynajmującego, w zależności od tego, co nastąpi wcześniej, za okres 2 miesięcy oraz takiej części kwoty prac adaptacyjnych jaka przypadać będzie proporcjonalnie na okres od dnia wcześniejszego rozwiązania do końca okresu najmu w stosunku do całego okresu najmu, plus VAT.

Powyżej określone wynagrodzenie będzie dokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Wynajmującego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturze wystawionej przez Wynajmującego z tytułu wynagrodzenia za rozwiązanie umowy najmu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie należne Wynajmującemu z tytułu rozwiązania umowy najmu ma charakter odszkodowania w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Wypłacane wynagrodzenie nie będzie wynagrodzeniem za wyświadczoną usługę lub dostawę towaru i w związku z tym nie powinno być opodatkowane podatkiem VAT. W przypadku, gdy Spółka otrzyma fakturę VAT, podatek naliczony wykazany w tej fakturze nie będzie mógł być przez Spółkę odliczony od podatku należnego.

W opisywanym przypadku, w ocenie Spółki, nie powinien znaleźć zastosowania art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, który definiuje świadczenie usługi jako świadczenie osoby prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, ponieważ samo rozwiązanie umowy najmu nie stanowi świadczenia ze strony Wynajmującego. Zdaniem Spółki, na kwalifikację wynagrodzenia nie ma również wpływu fakt, że wynagrodzenie zawiera m.in. kwotę odpowiadającą części kosztów prac adaptacyjnych, ponieważ włączenie kosztów prac adaptacyjnych do wynagrodzenia jest jedynie sposobem jego kalkulacji i nie determinuje skutku w postaci wyświadczenia usługi.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że wynagrodzenie wypłacane Wynajmującemu w sytuacji rozwiązania umowy najmu stanowi czynność, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a w związku z tym, w przypadku otrzymania od Wynajmującego faktury z naliczonym podatkiem VAT, Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku zawartego w otrzymanej fakturze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (\`(...)\`).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym należy zwrócić uwagę w szczególności na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się do dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

W związku z powyższym uznać należy, iż pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Zatem przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Kwestia ta ma szczególnie istotne znaczenie przy takich świadczeniach, których istotą jest zaniechanie, powstrzymywanie się od określonych czynności.

A zatem, jeżeli zaniechanie pewnych czynności za odszkodowaniem (wynagrodzeniem) przynosiłoby wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi, to wówczas powinno być ono na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług uznane za usługę.

Ponadto podkreślić należy, iż w rozumieniu ustawy zobowiązanie się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji należy uznać za świadczenie usług wówczas, gdy odbywają się w ramach stosunków obligacyjnych.

Tak więc dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Mając powyższe na uwadze, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za określone umownie wynagrodzenie (odszkodowanie), niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem (Wynajmującym) umowę najmu pomieszczeń biurowych, w których będą pracować pracownicy Spółki. Zawarta umowa reguluje wysokość i tryb wnoszonych przez Spółkę opłat z tytułu najmu pomieszczeń oraz opłat z tytułu rozwiązania umowy najmu. W umowie tej szczegółowo określono warunki, na jakich Spółka może wypowiedzieć umowę oraz sposób kalkulacji wynagrodzenia należnego Wynajmującemu z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu. Przedmiotowe wynagrodzenia będzie dokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Wynajmującego.

W analizowanej sprawie mamy więc do czynienia ze świadczeniem usługi, gdyż Wynajmujący otrzymuje określone kwoty pieniężne w zamian za zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu. Należy zwrócić uwagę na fakt, że w przypadku opisanym we wniosku możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi – w zamian za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy (korzyść po stronie Najemcy), Wynajmujący otrzymuje określone świadczenie pieniężne.

Zatem wcześniejsze rozwiązanie umowy, w oparciu o ustalone przez Strony w umowie zasady, prowadzi do wygaśnięcia wiążącego strony stosunku prawnego (tj. zgodnego zakończenia istniejącego pomiędzy stronami stosunku w inny sposób niż pierwotnie było to przewidziane), nie jest natomiast rezultatem jednostronnego niewywiązania się lub nienależytego wywiązania się przez stronę z ciążących na niej obowiązków.

Zgodę na zaniechanie określonej czynności (umowy najmu) należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym spełniona zostanie przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, przedmiotowa czynność stanowi odpłatne świadczenie usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, polegającej na zobowiązaniu się Najemcy do wypłaty świadczenia pieniężnego (ustalonego umownie wynagrodzenia) w zamian za rozwiązanie zawartej z Wynajmującym umowy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestie odliczania podatku uregulowane zostały w art. 86-88 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na podstawie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cyt. wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższa zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do działalności opodatkowanej, czyli w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z wniosku wynika, że najem pomieszczeń biurowych a także wypłata przedmiotowego wynagrodzenia, określonego w zawartej przez Strony umowie najmu, ma związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Biorąc zatem pod uwagę powołane przepisy prawa oraz fakt, że świadczenie udokumentowane fakturą wystawioną przez Wynajmującego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, należy uznać, że Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury, potwierdzającej wypłatę wynagrodzenia za rozwiązanie umowy najmu.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy uznaje za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.