Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.440.20.2021.3.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-22
Teza: WIS USŁUGA – sprzedaż karnetów uprawniających do wzięcia udziału w zajęciach tanecznych z tańca nowoczesnego z instruktorem
Słowa kluczowe: instruktorzy; karnet; sprzedaż; stawka-stawki podatku; usługi; Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS); zajęcie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 14 stycznia 2021 r.), uzupełnionego pismami z dnia 11 lutego 2021 r. (data wpływu 11 lutego 2021 r.), z dnia 27 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.) oraz z dnia 18 kwietnia 2021 r. (data wpływu 19 kwietnia 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa – sprzedaż karnetów uprawniających do wzięcia udziału w zajęciach tanecznych z tańca nowoczesnego z instruktorem

**Opis usługi:**

Wnioskodawca prowadzi zajęcia z tańca nowoczesnego, na których uczestnicy zajęć poznają kroki taneczne, z których następnie budowane są choreografie i układy taneczne. Zajęcia prowadzone są dla początkującej grupy wiekowej od 12 do 16 lat. Zajęcia składają się z rozgrzewki, nauki i ćwiczenia poszczególnych figur, wykorzystania figur tanecznych przy budowaniu i układaniu choreografii, ćwiczenia choreografii. Uczestnik zajęć ma prawo do wstępu na zajęcia po uiszczeniu miesięcznej opłaty za zajęcia w określonej kwocie (karnet), w ramach której ma prawo w danym miesiącu uczestniczyć w zajęciach dwa razy w tygodniu po 60 minut. Uczestnicy zajęć tanecznych mogą korzystać z dwóch sal tanecznych, toalety, szatni, poczekalni, recepcji oraz pomieszczenia socjalnego. Wnioskodawca świadczy usługi w pawilonie usługowym, który nie jest obiektem sportowym. Osoby korzystające z zajęć w szkole tańca uczestniczą na zajęciach w ramach rekreacji ruchowej. Uczestnicy podczas zajęć, w celach rekreacyjnych poznają tajniki tańca nowoczesnego. W ramach zajęć wykonują rozgrzewkę ruchową i ćwiczenia z rekreacji ruchowej. Uczestnicy otrzymują symboliczne „certyfikaty” potwierdzające tylko i wyłącznie udział w zajęciach. Takie dyplomy nie potwierdzają nabycia umiejętności i nie dają żadnych uprawnień. Zajęcia oferowane przez Wnioskodawcę zaspokajają dwojakiego rodzaju potrzeby uczestników, tj. są formą aktywności fizycznej podnoszącą kondycję, korzystnie wpływającą na zdrowie i samopoczucie uczestników, jak również są formą spędzania wolnego czasu, czyli mają charakter wypoczynku, relaksu, mają także wymiar towarzyski. Wnioskodawca jest instruktorem tańca i prowadzi samodzielnie zajęcia w szkole tańca w ramach własnej działalności gospodarczej i na własny rachunek. Instruktor na zajęciach o określonej godzinie otwiera salę i zaprasza uczestników zajęć do środka, sprawdza listę obecności, puszcza podkład muzyczny, przeprowadza rozgrzewkę, objaśnia i pokazuje figury taneczne, objaśnia i naucza choreografii, po 60 minutach ogłasza koniec zajęć, grupa opuszcza pomieszczenie, a instruktor zamyka salę.

**Rozstrzygnięcie:** Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 11 lutego 2021 r. (data wpływu 11 lutego 2021 r.) o regulamin szkoły tańca, z dnia 27 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.) oraz z dnia 18 kwietnia 2021 r. (data wpływu 19 kwietnia 2021 r.) o doprecyzowanie opisu jednej usługi będącej przedmiotem wniosku.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi

Art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Czy świadczenie usługi polegającej na sprzedaży biletów i karnetów uprawniających do wzięcia udziału w zajęciach tanecznych, na warunkach opisanych w przedstawionym staniem faktycznym podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz w zw. z poz. 65 załącznika nr 3 ustawy?

Wnioskodawca prowadzi działalność w Polsce, która jest wpisana do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jest opodatkowany podatkiem liniowym. Szkoła tańca nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Urząd Miasta. Przeważająca działalność gospodarcza to (PKD o nr 8552Z) pozaszkolne formy edukacji artystycznej, pozostała działalność prosperuje w obszarze PKD o numerach 9321Z – działalność wesołych miasteczek i parków rozrywki, 9311Z – działalność obiektów sportowych, 8551Z – pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych, 4791Z – sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej i internet, 4771Z – sprzedaż detaliczna odzieży prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, 4711Z – sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych. Celem działalności studia tańca jest nauczanie różnorodnych form tanecznych dla wszystkich grup wiekowych, zgodnie z aktualną ofertą. W swojej ofercie znajdują się zajęcia z hip-hopu, new age, tańca towarzyskiego, akrobatyki oraz jazzu. Studio tańca realizuje swoje cele poprzez prowadzenie nauki tańca dla dzieci, młodzieży i dorosłych na różnym poziomie zaawansowania. Zajęcia odbywają się w grupach oraz indywidualnie. Zajęcia te odbywają się cyklicznie. Wnioskodawca udostępnia uczestnikom salę taneczną przystosowaną do tego typu zajęć. Zapewnia im odpowiednie warunku sprzyjające ww. zajęciom, tj. dobór podkładu muzycznego, odpowiednie oświetlenie, nagłośnienie, również wyposażoną do tego celu salę taneczną. Zapewnia również obecność instruktora/nauczyciela, który m.in. pilnuje przestrzegania przez ćwiczących regulaminu zajęć tanecznych, dba o bezpieczeństwo uczących się poprzez dobór odpowiednich prezentowanych układów/kroków tanecznych, kontroluje odpowiednie nagłośnienie i oświetlenie sali. Sprawdza również obecność uczestników na zajęciach. Instruktor tańca wyjaśnia w jaki sposób wykonywać kroki taneczne, pokazuje jak należy je wykonywać w prawidłowy sposób. Zwraca uwagę, gdy uczestnicy robią to w sposób nieprawidłowy i koryguje ich błędy. W cenie karnetu upoważniającego do wejścia na zajęcia zawarta jest możliwość korzystania z rad instruktora. Uczestnicy zajęć nie ponoszą dodatkowych kosztów z tego tytułu. Instruktor pokazuje kroki, układy taneczne, a następnie uczestnicy wykonują je samodzielnie. Wnioskodawca prowadzi także m.in. warsztaty polegające na tym, że uczestnicy doskonalą swoje umiejętności taneczne. Zajęcia prowadzone są w różnych grupach wiekowych i na różnym poziomie zaawansowania od podstawowego do zawansowanego. Warunkiem wstępu na zajęcia jest wykup karnetu/biletu, zgoda instruktora oraz akceptacja regulaminu zajęć. Akceptacja regulaminu jest warunkiem koniecznym, aby móc korzystać z sal, uczestniczyć w zajęciach tanecznych, wydarzeniach organizowanych przez studio tańca oraz wydarzeniach zewnętrznych organizowanych za pośrednictwem studia tańca. Zgodnie z tym regulaminem, uczestnicy mają prawo wstępu do szkoły tańca i wzięcia udziału w zajęciach na jej terenie, tj. mogą korzystać z sali tanecznej, z rad instruktora prowadzącego zajęcia taneczne, jak również z infrastruktury obiektu. Uczestnicy zobowiązani są do przestrzegania regulaminu, do zmiany obuwia przed wejściem na salę taneczną. Wejście na sale i uczestnictwo w zajęciach możliwe jest po zakupieniu wstępu jednorazowego lub karnetu miesięcznego.

Dodatkowo zajęcia prowadzone są również na terenie placówek oświatowych takich jak przedszkola i szkoły, ale także na terenie gminnych domów kultury oraz w centrach fitness. Wszystkie te placówki zapewniają przystosowaną do zajęć tanecznych salę oraz zaplecze sanitarne takie jak szatnie, toalety. Studio tańca zapewnia instruktora. Schemat i zasady uczestniczenia w zajęciach i wstępu na nie jest dokładnie taki sam jak na zajęciach na sali tanecznej w szkole tańca. Wejście na zajęcia poprzedzone jest zaakceptowaniem regulaminu szkoły tańca oraz wykupieniem wstępu jednorazowego lub karnetu miesięcznego.

Stanowisko – świadczone usługi w ramach zakupu wstępu na zajęcia taneczne prowadzone na terenie obiektu do tego przystosowanego, w salach przystosowanych do prowadzenia ww. zajęć spełniają przesłanki do objęcia ich obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy oraz poz. 65 załącznika nr 3 ustawy jako usługi związane z rekreacją wyłącznie w zakresie wstępu. W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym wykaz towarów i usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 8% pod poz. 65 zostały wymienione Usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne bez względu na PKWiU. Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „pozostałe usługi związane z rekreacją wyłącznie w zakresie wstępu”. Zgodnie jednak z internetową Encyklopedią PWN rekreacja to „forma działania wybrana dobrowolnie przez człowieka ze względu na osobiste zainteresowania i dla odpoczynku, rozrywki lub rozwoju własnej osobowości; podejmowana poza obowiązkami zawodowymi, społ. i domowymi, w czasie wolnym od pracy”. Słownik wyrazów obcych mówi, że rekreacja to: odpoczynek, rozrywka, wytchnienie. Biorąc po uwagę powyższe definicje oraz treść poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Ustawodawca obniżył stawkę podatku VAT do wysokości 8% dla pozostałych usług związanych z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu jako możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś. Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu/opłaty, tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tytko z możliwością wejścia, np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie, typowe dla danego obiektu, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia itp.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń, które wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp do parku rozrywki).

Pojęcie „Usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” może odnieść się do kart wstępu, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów znajdujących w obiekcie, z którego można korzystać na podstawie ww. wstępu. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez dany obiekt, które nie są związane z normalnym typowym jego użytkowaniem, takie jak np. usługi gastronomiczne na terenie klubu, czy zakup napojów nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Zatem stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy oraz poz. 65 załącznika nr 3 ustawy, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, to objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) mogą być zaliczone do tych usług.

W konsekwencji, na potrzeby stosowania ww. przepisu należy uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu, w tym również oferowane przez Wnioskodawcę kursy tańca, warsztaty taneczne. Wynika to z faktu, że zajęcia oferowane przez Wnioskodawcę zaspokajają dwojakiego rodzaju potrzeby uczestników, to jest (1) są formą aktywności fizycznej podnoszącą kondycję, korzystnie wpływającą na zdrowie i samopoczucie uczestników, jak również (2) są formą spędzania wolnego czasu, czyli mają charakter wypoczynku, relaksu, mają także wymiar towarzyski, szczególnie w zakresie kursów i warsztatów tanecznych.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ma więc wątpliwości, że uczestnictwo w zajęciach świadczonych przez niego ma dla uczestników na celu szeroko pojętą rekreację. Wnioskodawca zapewnia swoim klientom szczególną atmosferę sprzyjającą zajęciom, w postaci doboru odpowiedniego podkładu muzycznego, nagłośnienia, odpowiedniego oświetlenia oraz właściwego wyposażenia sali tanecznej. W zależności od rodzaju zajęć zapewnia również obecność na sali tańca tzw. instruktora, który pełni funkcję opiekuna sali oraz ćwiczących – pilnuje przestrzegania przez ćwiczących regulaminu ćwiczeń, dba o bezpieczeństwo ćwiczących, dobiera odpowiedni dla danych zajęć, grupy i prezentowanych układów/kroków tańca repertuar muzyczny, dba o odpowiednie do zajęć oświetlenia sali, dba o odpowiednią temperaturę, wentylację na sali, ma również prawo do sprawdzania listy obecności podczas zajęć itp. Potwierdzenie stanowiska podatnika znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 maja 2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 274/14), dotyczącym opodatkowania VAT stawką w wysokości 8% usług świadczonych przez szkolę tańca, możemy przeczytać, że: „zagadnienie związane z wykładnią analizowanych przepisów, w szczególności w odniesieniu do użytego w poz. 183 i 186 zał. nr 3 do ustawy VAT sformułowania »\`(...)\`wyłącznie w zakresie wstępu« było już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 311/13, z dnia 18 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 349/13 i z dnia 7 marca 2014 r. sygn. akt l FSK 504/13) oraz wojewódzkich sądów administracyjnych (między innymi WSA w Rzeszowie z dnia 1 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Rz 110/14 i WSA w Poznaniu z dnia 27 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 954/13) (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela zawartą w tych wyrokach argumentację, że preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8% odnosząca się do wymienionych pod poz. 183 i 186 zał. nr 3 do ustawy VAT »usług związanych z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu« dotyczy nie tylko opłaty za wstęp i bierne uczestniczenie w rozrywce lub rekreacji, ale obejmuje też aktywny udział uczestników w tak określonej usłudze”.

Sąd w niniejszym składzie całkowicie podziela argumentację zaprezentowaną w powołanych wyżej wyrokach, z których wynika, że wykładnia pojęcia „wstęp” nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową lub rehabilitację bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji – stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia.

W ocenie Sądu sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez ten klub, czy jak w spornej sprawie – przez szkołę tańca, które nie są związane z normalnym typowym jego użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek – nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny:

*   w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 311/13) wskazał stanowisko autora skargi kasacyjnej (czyt. Ministra Finansów – dopisek Wnioskodawcy) można było by uznać za trafne, gdyby możliwe było jednoznaczne wskazanie desygnatu definicji sformułowanej w poz. 186 załącznika nr 3 („Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” – dopisek Wnioskodawcy). Nie można bowiem zakładać, że racjonalny ustawodawca tworzy normę prawną nieobejmującą żadnego stanu faktycznego. Tymczasem nie sposób wskazać usługi związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w tym obiekcie. Samo pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie wolnego czasu. Zachodzi bowiem sprzeczność między pojęciem rekreacja a bierne uczestnictwo, brak aktywności. Analogiczne stanowisko odnajdujemy w wyrokach: NSA z dnia 14 maja 2014 r. (sygn. I FSK 943/13) i z dnia 7 marca 2014 r. (sygn. I FSK 504/13), w myśl których „wstęp” oznacza również czynne uczestnictwo. Podobnie w wyrokach NSA z dnia 18 lutego 2014 r (sygn. akt I FSK 349/13) oraz z dnia 24 lipca 2013 r (sygn. akt I FSK 226/13) – w wyroku z dnia 6 sierpnia 2014 r. sygn. I FSK 1365/13 w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla świadczonych usług udostępniania urządzeń siłowni, prowadzenia zajęć sportowych, groty solnej, sauny suchej oraz łaźni parowej stwierdził, że: „Również w piśmiennictwie podnosi się, że usługi rekreacyjne (wstęp) takie jak np. siłownia, aerobik, joga, kursy tańca podlegają opodatkowaniu stawką 8%, gdyż w poz. 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. jako opodatkowane tą stawką wymieniono” pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” (bez względu na symbol PKWU). W tym zatem zakresie przedmiotowym mieszczą się tego rodzaju usługi o charakterze rekreacji sportowej, świadczone przez podmioty gospodarcze (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT. Wrocław 2012 r. Tom I, s. 1072)”.
*   w wyroku z dnia 17 września 2014 r. (sygn. I FSK 1371/13) stwierdził m.in. że: „Sformułowanie »usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu« odnosi się do kart wstępu do klubu, które upoważniają do korzystania i urządzeń i przyrządów znajdujących się tam. Użyte w tym przepisie sformułowanie »wyłącznie w zakresie wstępu« oznacza, że wszystkie pozostałe usługi nie związane z normalnym i typowym dla tego rodzaju obiektów ich użytkowaniem nie są objęte stawką preferencyjną”.

W związku z powyższymi wyrokami znaczenie pojęcia „wstęp” zdecydował się wyjaśnić Minister Finansów w interpretacji ogólnej. Minister Finansów w wydanej interpretacji ogólnej z dnia 2 grudnia 2014 r nr PT1/033/32/354/UU/14, w pełni podzielił stanowisko zawarte w jednolitym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, powołując się na wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 311/13). W swojej interpretacji Minister Finansów stwierdził: „pod pojęciem »wstępu« należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś (\`(...)\`). Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu (…) na siłownię – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów (\`(...)\`). Tym samym nie ma uzasadnienia dla zawężania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (\`(...)\`). Reasumując, stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług”.

W związku z powyższym należy dojść do wniosku – zdaniem Wnioskodawcy – że z interpretacji ogólnej Ministra Finansów jednoznacznie wynika, że jego usługi, związane ze wstępem do szkoły tańca, powinny być objęte obniżoną stawką VAT. W ramach tych usług klient ma bowiem możliwość wejścia na teren szkoły, korzystania z różnych, znajdujących się tam sal tanecznych i atrakcji oferowanych przez szkołę tańca, które normalnie wchodzą w zakres usług związanych z praktykowaniem tańca na sali tańca. Klient może więc korzystać z sali tańca, ma zapewnioną odpowiednią atmosferę, muzykę, oświetlenie, a także opiekę i możliwość skorzystania z rad instruktora obecnego na sali, a także szatni, czy toalet.

W ramach powyżej opisanej usługi nie wchodzą żadne świadczenia, które mogłyby być uznane za wykraczające poza typowe świadczenia związane ze wstępem do szkoły na zajęcia tańca, Wnioskodawca nie oferuje usług gastronomicznych, nie sprzedaje żadnych odżywek ani też sprzętów treningowych.

W konsekwencji, sprzedaż biletów (karnetów) wstępu na salę gdzie odbywać się będą zajęcia taneczne można sklasyfikować jako „Usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne”, o których mowa w poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy, w związku z czym Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% na świadczone usługi.

Potwierdzeniem powyższego toku rozumowania Wnioskodawcy, co do możliwości zastosowania obniżonej stawki VAT w przypadku świadczenia szeroko rozumianych usług wstępu poprzez sprzedaż biletów (karnetów) są również interpretacje indywidualne Ministra Finansów, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 14 kwietnia 2015 r. nr IBPP2/4512-47/15/IK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2015 r. nr IPPP3/4512-30/15-2/KT;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2015 r. nr IPPP3/4512-32/15-2/MC;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lutego 2015 r. nr IPPP1/4512-30/15-2/AW;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lutego 2015 r. nr IPPP2/443-1118/14-2/RR;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 stycznia 2015 r. nr IPTPP1/443-302/14-6/15/S/RG;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 stycznia 2015 r. nr IBPP2/443-1070/14/JJ;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2015 r. nr IBPP2/443-933/14/JJ;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 sierpnia 2015 r. nr IPPP2/4512-590/15-2/MMa;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 września 2018 r. nr 0114-KDIP4.4012.414.2018.2.AS.

Wnioskodawca do uzupełnienia z dnia 11 lutego 2021 r. (data wpływu 11 lutego 2021 r.) dołączył regulamin szkoły tańca.

Wnioskodawca w piśmie z dnia 27 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.) wskazał m.in., że jest instruktorem tańca i nie jest właścicielem obiektu, w którym prowadzi szkołę tańca. Wnioskodawca jest najemcą przedmiotowego lokalu (na podstawie umowy najmu z dnia 19 lipca 2019 r.).

Natomiast w piśmie z dnia 18 kwietnia 2021 r. (data wpływu 19 kwietnia 2021 r.) Wnioskodawca wskazał, co następuje.

Przedmiotem wniosku jest usługa w postaci zajęć tanecznych.

Wnioskodawca prowadzi zajęcia z:

1.  Tańca nowoczesnego, na których uczestnicy zajęć poznają kroki taneczne, z których następnie budowane są choreografie i układy taneczne.
2.  Zajęcia prowadzone są dla początkującej grupy wiekowej od 12 do 16 lat.
3.  Zajęcia składają się z:
    *   rozgrzewki,
    *   nauki i ćwiczenia poszczególnych figur,
    *   wykorzystanie figur tanecznych przy budowaniu i układaniu choreografii,
    *   ćwiczenie choreografii.

Uczestnik zajęć ma prawo do wstępu na zajęcia po uiszczeniu miesięcznej opłaty za zajęcia w określonej kwocie (karnet). W ramach powyższego ma prawo w danym miesiącu uczestniczyć w zajęciach dwa razy w tygodniu po 60 minut.

Wnioskodawca świadczy usługi, na 2 kondygnacji budynku przy ul. (…), w wynajętym tam lokalu, prowadząc szkołę tańca o nazwie (…).

Uczestnicy zajęć tanecznych mogą korzystać z dwóch sal tanecznych, toalety, szatni, poczekalni, recepcji oraz pomieszczenia socjalnego.

Wnioskodawca usługi świadczy w pawilonie usługowym, który nie jest obiektem sportowym.

W obiekcie, w którym Wnioskodawca prowadzi zajęcia taneczne, dostępne są również inne aktywności z zakresu poprawy sprawności fizycznej, rekreacji i sportu. Na pierwszym piętrze przedmiotowego budynku znajduje się bowiem (…).

W ramach karnetu uprawniającego do wzięcia udziału w zajęciach tanecznych uczestnik nie ma możliwości uczestnictwa w innych aktywnościach.

Osoby korzystające z zajęć w szkole tańca uczestniczą na zajęciach w ramach rekreacji ruchowej. Uczestnicy podczas zajęć, w celach rekreacyjnych poznają tajniki tańca nowoczesnego. W ramach zajęć wykonują rozgrzewkę ruchową i ćwiczenia z rekreacji ruchowej.

Uczestnicy otrzymują symboliczne „certyfikaty” potwierdzające tylko i wyłącznie udział w zajęciach. Takie dyplomy nie potwierdzają nabycia umiejętności i nie dają żadnych uprawnień.

Wnioskodawca prowadzi zajęcia w szkole tańca w ramach własnej działalności gospodarczej i na własny rachunek.

Wnioskodawca prowadzi zajęcia samodzielnie.

Instruktor na zajęciach:

*   o określonej godzinie otwiera salę i zaprasza uczestników zajęć do środka,
*   sprawdza listę obecności,
*   puszcza podkład muzyczny,
*   przeprowadza rozgrzewkę,
*   objaśnia figury taneczne,
*   pokazuje ww. figury,
*   objaśnia i naucza choreografii,
*   po 60 minutach ogłasza koniec zajęć,
*   grupa opuszcza pomieszczenie, a instruktor zamyka salę.

Odpowiedzialność w razie wystąpienia kontuzji u uczestnika zajęć ponosi ubezpieczyciel na podstawie umów ubezpieczenia, którymi objęci są poszczególni uczestnicy w ramach ubezpieczenia ich w edukacyjnych placówkach powszechnych, do których uczęszczają.

Klasyfikacja usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1.  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2.  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do:
    1.  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
    2.  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3.  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

W poz. 65 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne”. Natomiast w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęć „rozrywka”, „rekreacja”, „sala taneczna”. Aby zatem poznać ich znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, natomiast „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”. W odniesieniu do „rozrywki” definicję taką przewiduje przykładowo internetowy Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazując, że to coś, „co służy odprężeniu, wypoczynkowi”. Z kolei salę należy definiować „jako duże pomieszczenie przeznaczone na zebrania, uroczystości, widowiska itp.”, natomiast taneczny to „dotyczący tańca”. Tak więc pojęcie „sala taneczna” należy rozumieć, jako pomieszczenie przeznaczone do tańczenia.

Mając na uwadze powyższe definicje – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z poz. 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy – za rekreację uznać należy różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness, czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z sauny.

Należy dodatkowo zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku w wysokości 8% wymienione w poz. 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy usługi jednakże tylko w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zagadnienie związane z wykładnią analizowanych przepisów, w szczególności w odniesieniu do użytego w poz. 65 i 68 załącznika nr 3 do ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 października 2019 r. – poz. 183 i 186 załącznika nr 3 do ustawy) sformułowania „wyłącznie w zakresie wstępu” było wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. W orzecznictwie utrwalony został jednoznaczny pogląd, że w tym przypadku wykładnia pojęcia „wstęp” nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji, stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia. Jak podkreślono, użyte przez ustawodawcę sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast określenie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi, które nie są związane z normalnym typowym użytkowaniem takiego obiektu, np. usługi restauracyjne na terenie sali sportowej, zakup napojów, odżywek, usługi osobistego/personalnego trenera – nie są objęte stawką obniżoną. Konsekwentnie podlegają opodatkowaniu stawką podstawową VAT.

Zdaniem tutejszego organu, w przedmiotowej sprawie sprzedaż karnetów uprawniających do wzięcia udziału w zajęciach tanecznych z tańca nowoczesnego z instruktorem nie stanowi usługi związanej z rozrywką i rekreacją w zakresie wstępu na sale taneczne. Nabywca karnetu uprawniony jest bowiem na czas trwania zajęć (60 minut) do wzięcia udziału w zajęciach tanecznych z tańca nowoczesnego i skorzystania z rad instruktora, który objaśnia i pokazuje figury taneczne oraz objaśnia i naucza choreografii. Ponadto nabywca przedmiotowej usługi otrzymuje symboliczny „certyfikat” potwierdzający udział w zajęciach. Tym samym zakupiony karnet uprawnia nabywcę nie tylko do wstępu na salę taneczną. Zatem charakter czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowej usługi przesądza o uznaniu jej jako pozostałą usługę związaną z rekreacją w zakresie wstępu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa będąca przedmiotem analizy stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, o których mowa w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 68 wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Mając na uwadze, że opisana usługa stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, jej świadczenie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).