Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-1081/15-4/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-25
Teza: 1) Czy w stanie faktycznym opisanym we wniosku Spółka postępuje prawidłowo, żądając certyfikatu rezydencji agencji, a nie aktora? Czy w przypadku agencji z RPA, należy żądać certyfikatu rezydencji wydanego przez władze podatkowe RPA ? 2) Czyją umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania w stanie faktycznym opisanym we wniosku w zakresie opodatkowania należności licencyjnych agencji czy aktora powinien stosować Wnioskodawca, jeśli agencja ma siedzibę/miejsce zamieszkania w innym kraju niż aktor ma miejsce zamieszkania/siedzibę? Czy w przypadku agencji z RPA w zakresie opodatkowania należności licencyjnych należy stosować UPO z RPA ? 3) Czy w stanie faktycznym opisanym we wniosku Spółka powinna jako płatnik pobrać podatek u źródła w dwóch przypadkach (i) należności licencyjnych oraz (ii) wynagrodzenia za wykonanie artystyczne?
Słowa kluczowe: należność-należności licencyjne; Republika Południowej Afryki; rezydencja-certyfikat rezydencji; Wielka Brytania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.), uzupełniony pismem z dnia 26 października 2015 r. (data nadania 26 października 2015 r., data wpływu 30 października 2015 r.) na wezwanie z dnia 2 października 2015 r. (data nadania 2 października 2015 r., data doręczenia 19 października 2015 r.) Nr IPPB5/4510-740/15-2/AJ, Nr IPPB4/4511-1157/15-2/JK2 o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z wypłatą należności licencyjnych – **jest nieprawidłowe,**

*   obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia za wykonanie artystyczne - **jest prawidłowe,**

*   opodatkowania wypłaconego wynagrodzenia (w kontekście pozyskania właściwego certyfikatu rezydencji oraz zastosowania właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą należności licencyjnych i wynagrodzenia za wykonanie artystyczne oraz opodatkowania wypłaconego wynagrodzenia (w kontekście pozyskania właściwego certyfikatu rezydencji oraz zastosowania właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Z uwagi na braki formalne, pismem 2 października 2015 r. (data nadania 2 października 2015 r., data doręczenia 19 października 2015 r.) Nr IPPB5/4510-740/15-2/AJ, Nr IPPB4/4511-1157/15-2/JK2 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego, przedłożenie oryginału lub urzędowo poświadczonego dokumentu/ów potwierdzającego/ch właściwe umocowanie p. Pawła K. w zakresie składania oświadczeń woli i podpisywania dokumentów w imieniu Wnioskodawcy oraz dokonanie opłaty i przedstawienie dowodu uiszczenia opłaty w wysokości 40 zł od każdego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 26 października 2015 r. (data nadania 26 października 2015 r., data wpływu 30 października 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Głównym przedmiotem działalności Spółki są usługi projektowe dotyczące działalności reklamowej oraz produkcji i post-produkcji filmów reklamowych. W ramach swojej działalności gospodarczej Spółka świadczy, m. in. usługi polegające na przygotowaniu filmów reklamowych.

Wnioskodawca często angażuje w produkcje reklamowe aktorów zagranicznych. Nawiązanie współpracy najczęściej następuje na podstawie umowy zawartej z agencją reprezentującą aktora. Umowy te mają trójstronny charakter: Spółka, agencja, aktor. Przedmiotowe umowy dotyczą artystycznego wykonania oraz udzielenia licencji do korzystania z artystycznego wykonania i wizerunku aktora utrwalonych w toku realizacji zdjęć reklamowych. Umowy określają, m.in. konkretnego aktora mającego zagrać w reklamie, kwestię wynagrodzenia obliczanego jako iloczyn określonej stawki i ilości przepracowanych godzin/dni na planie reklamowym, oraz odrębnie wartość należności licencyjnych za korzystanie z prawa do wizerunku aktora oraz do artystycznego wykonania. Wysokość należności licencyjnych uzależniona jest od zasięgu terytorialnego licencji oraz jej zakresu temporalnego.

Prawa pokrewne do artystycznego wykonania przysługują aktorowi, który udziela licencji za pośrednictwem agencji. Innymi słowy, agencja udziela licencji w imieniu aktora.

Wynagrodzenie agencji jest dwojakiego rodzaju. Obejmuje ono bowiem wynagrodzenie z tytułu należności licencyjnych oraz wynagrodzenie za wykonanie artystyczne. Zgodnie z zawieranymi umowami należności licencyjne są wypłacane agencji na podstawie wystawionych przez nią faktur, w których wyszczególnia się dwa ww. rodzaje wynagrodzenia.

Siedziba agencji często znajduje się w innym państwie niż miejsca zamieszkania reprezentowanych przez nią aktorów. Zdarzają się przypadki, że agencja mająca siedzibę w RPA reprezentuje aktora z Wielkiej Brytanii.

Spółka ma dwa przypadki:

1.  Wnioskodawca nie ma możliwości stwierdzić, jaka część wynagrodzenia za udzielenie licencji do korzystania z artystycznego wykonania i wizerunku aktora wypłaconego agencji przypada reprezentowanym przez nią aktorom, a jaka jest wynagrodzeniem agencji, ponieważ są to informacje objęte tajemnicą handlową,
2.  Wnioskodawca ma możliwość stwierdzić, jaka część wynagrodzenia za udzielenie licencji do korzystania z artystycznego wykonania i wizerunku aktora wypłacanego agencji przypada reprezentowanym przez nią aktorom, a jaka jest wynagrodzeniem agencji.

Po podpisaniu umowy Wnioskodawca pozyskuje od agencji świadectwo rezydencji, potwierdzające siedzibę lub miejsce zamieszkania, wydane przez właściwe dla agencji władze podatkowe.

Zdjęcia odbywają się na planie filmowym zlokalizowanym w Polsce.

W uzupełnieniu wniosku ORD-IN Wnioskodawca zmodyfikował opis stanu faktycznego oraz wskazał, że:

*   agencja jest osobą prawną,

*   agencja nie prowadzi w Polsce działalności poprzez zakład w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

*   przedmiotem licencji są prawa pokrewne do artystycznego wykonania wraz z prawami zależnymi,

*   agencja działa w imieniu i na rzecz aktora, któremu przysługują właściwe prawa.

*   agencja posiada siedzibę w Republice Południowej Afryki, natomiast miejscem zamieszkania aktora jest Wielka Brytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w stanie faktycznym opisanym we wniosku Spółka postępuje prawidłowo, żądając certyfikatu rezydencji agencji, a nie aktora? Czy w przypadku agencji z RPA, należy żądać certyfikatu rezydencji wydanego przez władze podatkowe RPA ?
2.  Czyją umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania w stanie faktycznym opisanym we wniosku w zakresie opodatkowania należności licencyjnych agencji czy aktora powinien stosować Wnioskodawca, jeśli agencja ma siedzibę/miejsce zamieszkania w innym kraju niż aktor ma miejsce zamieszkania/siedzibę? Czy w przypadku agencji z RPA w zakresie opodatkowania należności licencyjnych należy stosować UPO z RPA ?
3.  Czy w stanie faktycznym opisanym we wniosku Spółka powinna jako płatnik pobrać podatek u źródła w dwóch przypadkach (i) należności licencyjnych oraz (ii) wynagrodzenia za wykonanie artystyczne?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek w zakresie podatku od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy w stanie faktycznym opisanym we wniosku Spółka postępuje prawidłowo, żądając certyfikatu rezydencji agencji, a nie aktora, W przypadku agencji z RPA należy żądać certyfikatu rezydencji wydanego przez władze podatkowe RPA.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy w stanie faktycznym opisanym we wniosku w zakresie opodatkowania należności licencyjnych powinien on stosować umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwą dla agencji, jeśli agencja ma siedzibę/miejsce zamieszkania w innym kraju niż aktor ma miejsce zamieszkania/siedzibę. W przypadku agencji z RPA w zakresie opodatkowania należności licencyjnych należy stosować UPO z RPA.

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy w stanie faktycznym opisanym we wniosku Spółka powinna jako płatnik pobrać podatek u źródła tylko w części wynagrodzenia dotyczącego należności licencyjnych, natomiast nie powinna go pobierać w części wynagrodzenia za artystyczne wykonanie.

Na podstawie art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Analogiczne postanowienia odnośnie do osób fizycznych zawiera art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT, zgodnie z którym osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). W ww. przepisach wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Z kolei w art. 29 ust. 1 Ustawy o PIT mowa jest o tym, że podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1.  z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
2.  z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 21 ust. 2 Ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 2 Ustawy o PIT przepisy ust. 1 tychże ustaw stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Regulacja ta odzwierciedla zasadę wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

W art. 21 Ustawy o CIT (art. 29 Ustawy o PIT) wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 Ustawy o CIT (art. 41 i 42 Ustawy o PIT).

Zgodnie z ust. 1 art. 26 Ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W Ustawie o PIT powyższe zagadnienie reguluje art. 41 ust. 4 oraz art. 29 ust. 2. Zgodnie z art. 41 ust. 4 Ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10. Ponadto zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 zdanie drugie).

Zatem w procesie kwalifikacji prawnopodatkowej dochodów uzyskiwanych w układzie transgranicznym (rozpatrując kwestię ograniczonego obowiązku podatkowego w odniesieniu do nierezydentów) należy przeprowadzić analizę:

1.  czy dane przysporzenie podlega opodatkowaniu w Polsce, jeżeli tak, to
2.  czy Polska ma prawo do opodatkowania tego przysporzenia w świetle stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (o ile taka obowiązuje).

Powyższe przesłanki należy rozpatrzyć w przedmiotowej sprawie odnośnie do należności licencyjnych do korzystania z artystycznego wykonania i wizerunku aktora utrwalonych w toku realizacji zdjęć reklamowych oraz odnośnie do artystycznego wykonania.

W przypadku należności licencyjnych pierwsza z wyżej wymienionych przesłanek jest w sposób oczywisty spełniona z uwagi na jednoznaczne brzmienie wyżej powołanego art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy dokonywane zapłaty uzgodnionych opłat licencyjnych na rzecz agencji, stanowią w całości ich wynagrodzenie za korzystanie z artystycznego wykonania i wizerunku aktora utrwalonych w toku realizacji zdjęć reklamowych. Dlatego też w odniesieniu do tych wynagrodzeń mają zastosowanie cytowane powyżej przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca w momencie dokonania wypłaty jest obowiązany do potrącenia podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) według stawek określonych w przepisach Ustawy o CIT lub Ustawy o PIT - w zależności od tego, kto jest odbiorcą tych należności.

Analizując drugą z ww. przesłanek należy stwierdzić, że podatek u źródła należy potrącić, stosując stawkę określoną w przepisach krajowych, chyba że zastosowanie znajduje umowa międzynarodowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. W takim przypadku przepisy umowy mają pierwszeństwo przed regulacjami krajowymi, co skutkuje zastosowaniem opodatkowania zgodnego z przepisami umowy międzynarodowej. Umowy międzynarodowe w większości stanowią zazwyczaj w ich art. 12 ust. 1 do 6, że dochód z należności licencyjnych jest opodatkowany w państwie, w którym powstaje, jednakże określają zazwyczaj maksymalną stawkę tego podatku 5% lub 10%.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi jednak to, od kogo powinien zażądać świadectwa rezydencji i którą umowę międzynarodową powinien zastosować:

*   właściwą dla agencji albo

*   właściwą dla aktora (aktorów).

Zdaniem Wnioskodawcy, ocena w jakiej kwocie istnieje obowiązek pobrania podatku u źródła powinna być dokonana na podstawie umowy międzynarodowej o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwej ze względu na potwierdzoną świadectwem rezydencji siedzibę (miejsce zamieszkania) agencji reprezentującej aktora/aktorów.

Przemawiają za tym następujące względy:

*   płatność dokonywana jest na rzecz agencji i tylko przy tej płatności Wnioskodawca może potrącić ewentualny podatek u źródła, który następnie zostanie wykazany w wystawionej dla agencji informacji na formularzu IFT, mając potrzebne dane agencji konieczne do wypełnienia tegoż formularza (dane osobowe aktora najczęściej nie są dostępne),

*   nie można przyjąć, że płatność dokonywana na rzecz agencji jest dochodem aktora (aktorów). Wnioskodawca nie zna kwoty należności aktora (aktorów) lub też umowa wyraźnie określa, że to agencja udziela licencji,

*   wszelkie uzgodnienia dokonywane są z agencją,

*   Wnioskodawca nie posiada też żadnych informacji o tym, w jakim stopniu aktor (aktorzy) partycypuje w wynagrodzeniu z tytułu należności licencyjnych,

*   agencja ponosi ryzyko związane z zawarciem umów.

Podobną argumentację można znaleźć w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach AK z dnia 27 maja 2009 r., Nr IBPBII/2/415-218/09/CJS, z dnia 29 maja 2009 r., Nr IBPBI/2/423-247/09/AP oraz z dnia 12 sierpnia 2009 r., Nr IBPBII/2/415-616/09/AK.

Mając na uwadze wyżej poczynione rozważania, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku należności licencyjnych do korzystania z artystycznego wykonania i wizerunku aktora utrwalonych w toku realizacji zdjęć reklamowych Spółka postępuje prawidłowo, żądając certyfikatu rezydencji agencji z RPA i stosując postanowienia UPO z RPA, w sytuacji gdy agencja ma siedzibę w RPA. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 i 2 UPO z RPA:

1.  Należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2.  Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz podatek tak ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

W konsekwencji, w świetle przedstawionego zdarzenia oraz powołanych przepisów prawa, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca do opodatkowania należności licencyjnych wypłacanych agencji z RPA należy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 21 ust. 2 i art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 2 UPO z RPA pobrać podatek u źródła w wysokości 10% kwoty brutto w przypadku posiadania certyfikatu rezydencji agencji z RPA.

Analizując z kolei przesłanki kwalifikacji prawnopodatkowej dochodów uzyskiwanych w układzie transgranicznym w zakresie wynagrodzenia z tytułu artystycznego wykonania, należy stwierdzić, że pierwsza przesłanka, a tym samym i druga nie zostały spełnione. Powyższe wynika z faktu, że przysporzenie z tytułu artystycznego wykonania nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Nie można bowiem zakwalifikować wynagrodzenia z tytułu artystycznego wykonania aktora na planie reklamowym do żadnego z rodzajów przychodów objętych regulacją art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT (art. 29 ust. 1 Ustawy o PIT). Teoretycznie najbardziej zbliżonym do przysporzenia z tytułu przedmiotowego artystycznego wykonania aktora na planie reklamowym rodzajem przychodów objętych opodatkowaniem u źródła jest art. 21 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT (art. 29 ust. 2 pkt 2 Ustawy o PIT), tj. przychód z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne (Ustawa o PIT - osoby fizyczne) mające siedzibę (Ustawa o PIT - miejsce zamieszkania) za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Uregulowanie to wprowadza dwa wymogi dla opodatkowania określonych w nim świadczeń podatkiem u źródła w Rzeczpospolitej Polskiej. Po pierwsze jest to kryterium przedmiotowe. Opodatkowaniu podlegają usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej. Po drugie, zgodnie z kryterium podmiotowym, usługi te powinny być świadczone za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oba te kryteria powinny być spełnione łącznie. Oznacza to, że przepis ten obejmuje swoim zakresem sytuacje, gdzie polski podatnik będzie organizował imprezę artystyczną, rozrywkową lub sportową, przy czym będzie korzystał tu z usług (w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej) podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczpospolitej Polskiej. Wypłata należności na rzecz tych osób będzie, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT (art. 29 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT), opodatkowana w Polsce zryczałtowanym podatkiem u źródła.

W przedmiotowej sprawie kryterium przedmiotowe nie jest spełnione. Nie można bowiem zakwalifikować wynagrodzenia z tytułu tzw. artystycznego wykonania polegającego na udziale w realizacji filmu reklamowego jako opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej. Wnioskodawca pragnie wskazać, że ani Ustawa o CIT, ani Ustawa o PIT nie zawierają legalnych definicji pojęć „działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej”, dlatego dla ustalenia zakresu tych pojęć poszukiwać należy znaczenia tych wyrażeń w języku potocznym.

W takim znaczeniu „działalność” oznacza zespół działań podejmowanych w jakimś celu (www.sjp.pwn.pl). Zgodnie z ww. przepisami owa działalność powinna mieć charakter rozrywkowy, widowiskowy lub sportowy.

Pojęcie „rozrywkowy” oznacza służący rozrywce, zwłaszcza łatwej, niewymagającej wysiłku umysłowego (www.sjp.pwn.pl). Z kolei „rozrywka” to, co służy odprężeniu, wypoczynkowi (www.sjp.pwn.pl). Innymi słowy, rozrywkowy jest wyrażaniem stosowanym na określenie czegoś, co ma służyć odzyskiwaniu sił, energii, dobrego samopoczucia, pozbywaniu się zmęczenia, stresu; odpoczynkowi, relaksowi, odprężeniu.

Jeśli chodzi o znaczenie zwrotu „widowiskowy”, to zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego PWN oznacza on tyle, co mający atrakcyjną formę i wywołujący emocje, przeznaczony do wystawiania widowisk (www.sjp.pwn.pl), czyli spektakli, przedstawień teatralnych, operowych, baletowych, a więc zdarzeń odbywających się w obecności patrzących.

Natomiast „sportowy” to inaczej dotyczący sportu lub sportowców, przy czym przez sport rozumie się ćwiczenia i gry mające na celu rozwijanie sprawności fizycznej i dążenie we współzawodnictwie do uzyskania jak najlepszych wyników a przez sportowców osoby uprawiające jakiś sport.

Mając na uwadze poczynioną wyżej analizę pojęciową, należy stwierdzić, że udział w zdjęciach do filmu reklamowego nie ma charakteru rozrywkowego, ani widowiskowego, a tym bardziej sportowego. Tym samym nie jest spełnione kryterium przedmiotowe regulacji przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT (art. 29 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT).

Podobnie jeśli chodzi o kryterium podmiotowe. W przedmiotowej sprawie ono również nie może zostać uznane za spełnione. W przepisach mowa bowiem o pośredniku zajmującym się na terytorium Polski organizowaniem działalności artystycznej, rozrywkowej lub sportowej. Organizator, który zawiera umowę z zagraniczną osobą (pośrednikiem lub bezpośrednim wykonawcą usługi) będzie musiał odprowadzić do urzędu skarbowego podatek od dokonanych wypłat należności, ale jedynie wtedy, gdy faktyczny wykonawca będzie osobą zagraniczną - wówczas zastosowanie będzie miała stawka ryczałtowa.

W przedmiotowej sprawie podmiotem uczestniczącym w zdjęciach do filmu reklamowego bez wątpienia jest podmiot zagraniczny, natomiast organizator tychże zdjęć (Wnioskodawca) nie jest podmiotem zajmującym się działalnością w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Polski.

Mając na uwadze, że możliwość zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT (art. 29 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT) uzależniona jest od łącznego spełnienia kryterium podmiotowego jak i przedmiotowego, a w przedmiotowej sprawie żadne z kryteriów nie zostało spełnione, należy stwierdzić, że regulacja ta nie może być zastosowana w przypadku wynagrodzenia aktora za udział w realizacji zdjęć do filmu reklamowego (wynagrodzenie za artystyczne wykonanie). Tym samym, Wnioskodawca nie może pobrać podatku u źródła od przysporzenia w części dotyczącej artystycznego wykonania, w przeciwieństwie do należności licencyjnych.

W omawianej sprawie zbędna jest analiza postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym UPO z RPA, w szczególności treści art. 17 dotyczącego opodatkowania artystów i sportowców. Należy bowiem pamiętać, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są jedynie zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego, punktem wyjścia są bowiem regulacje Ustawy o CIT lub Ustawy o PIT, a te nie dają podstaw do opodatkowania podatkiem u źródła przysporzenia w części dotyczącej artystycznego wykonania.

Podsumowując, Płatnik wnosi jak na wstępie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).

Na podkreślenie zasługuje fakt, że katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w powoływanych przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego podmiotu, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje art. 41 ust. 1 i 4 oraz art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl z art. 41 ust. 1 tej ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

Z przepisu art. 42 ust. 1 tejże ustawy wynika, że płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a,

*   przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu (pkt 1);

*   przychodów z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu (pkt 2).

Stosownie do art. 29 ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Zastosowanie przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem uzyskania przez płatnika certyfikatu rezydencji podatnika, potwierdzającego miejsce jego zamieszkania.

Certyfikat rezydencji stanowi środek dowodowy posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego potwierdzenie umożliwia płatnikowi, zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Posiadanie certyfikatu rezydencji podatnika upoważnia płatnika do zastosowania stawki podatku wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polską, zamiast stosowania stawki określonej w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub niedobrania podatku zgodnie z odpowiednim przepisem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę. Zatem, w sytuacji kiedy Wnioskodawca nie posiada aktualnego certyfikatu rezydencji tej osoby, ma on obowiązek stosowania przepisów prawa krajowego.

W przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie będą miały:

*   właściwa kwalifikacja prawnopodatkowa dochodów/przychodów z określonych tytułów, uzyskiwanych przez opisanych we wniosku o wydanie interpretacji nierezydentów, tj. osoby prawnej z siedzibą w RPA oraz osoby fizycznej posiadającej miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii oraz

*   właściwe ustalenie osoby podatnika w odniesieniu do poszczególnych rodzajów dochodów.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem doktryny (por. np. Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, pod. Red. A. Obońskiej, A. Wacławczyka, A Walter, Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2014, str. 229) i orzecznictwa sądów administracyjnych przychodami są wszelkie definitywne przysporzenia majątkowe podatnika, które powiększają jego majątek w tym znaczeniu, że powodują zwiększenie jego aktywów lub zmniejszenie jego zobowiązań w sposób trwały, a jednocześnie nie są jedną z kategorii, które Ustawodawca nie uznaje za przychód, ani nie są wyłączone z opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie przychody w ww. znaczeniu (tj. przysporzenia o charakterze trwałym) na terytorium Polski uzyskują:

*   aktor - osoba fizyczna - z tytułu należności licencyjnych (któremu przysługują prawa pokrewne do artystycznego wykonania i prawa zależne w rozumieniu prawa autorskiego) oraz w związku z otrzymaniem wynagrodzenia za wykonanie artystyczne,

*   agencja - osoba prawna - z tytułu wynagrodzenia za świadczone usługi agencyjne.

Podkreślić bowiem należy, że wynagrodzenie, które jest wypłacane agencji, która działa w imieniu i na rzecz aktora będzie jej przychodem tylko w tej części, którą agencja będzie mogła sobie zatrzymać (inaczej do której przekazania aktorowi nie będzie zobowiązana).

Nadto do ww. przychodów mają zastosowanie:

*   w odniesieniu do aktora jako podatnika - postanowienia Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840);

*   w odniesieniu do agencji jako podatnika (podatku dochodowego od osób prawnych) - postanowienia umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Południowej Afryki w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Warszawie dnia 10 listopada 1993 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 28, poz. 124).

Zgodnie z opisem stanu faktycznego:

*   Wnioskodawca zawiera umowę z agencją reprezentująca aktora,

*   agencja działa w imieniu i na rzecz aktora, któremu przysługują właściwe prawa.

Ww. elementy wskazują, że aktora i agencję łączy stosunek umowny o cechach charakterystycznych dla umowy agencyjnej, na mocy której przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów w imieniu zleceniodawcy i na jego rzecz. Co do zasady, umowa agencyjna jest stosunkiem prawnym dwustronnie zobowiązującym. z jednej strony, zobowiązaniem agenta jest stałe pośrednictwo przy zawieraniu z klientami (podmiotami trzecimi) umów na rzecz dającego zlecenie albo zawieranie umów w imieniu dającego zlecenia, a z kolei z drugiej strony dający zlecenie zobowiązuje się do wypłaty wynagrodzenia. Tym samym, sam fakt przekazania wynagrodzenia należnego od klienta podmiotowi dającemu zlecenie nie stanowi wykonania żadnego zobowiązania. Zobowiązanym do zapłaty na rzecz podmiotu dającego zlecenie jest bowiem tylko i wyłącznie klient - podmiot trzeci (w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca), będący stroną umowy zawartej z agencją reprezentującą aktora.

Nadto Wnioskodawca wskazał 2 przypadki, które wymagają osobnej analizy prawnopodatkowej, tj.:

1.  sytuację, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości stwierdzić, jaka część wynagrodzenia za udzielenie licencji do korzystania z artystycznego wykonania i wizerunku aktora wypłaconego agencji przypada reprezentowanym przez nią aktorom, a jaka jest wynagrodzeniem agencji, ponieważ są to informacje objęte tajemnicą handlową,
2.  sytuację, gdy Wnioskodawca ma możliwość stwierdzić, jaka część wynagrodzenia za udzielenie licencji do korzystania z artystycznego wykonania i wizerunku aktora wypłacanego agencji przypada reprezentowanym przez nią aktorom, a jaka jest wynagrodzeniem agencji.

Przypadek 1.

W przypadku, gdy Wnioskodawcy nie jest znana okoliczność, jaką część wypłaconego wynagrodzenia będzie stanowiło wynagrodzenie agencji z tytułu usług agencyjnych (ani nie jest w stanie ustalić tej okoliczności), zgodnie z ust. 11.6 Komentarza do art. 12 Konwencji modelowej OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, jeżeli jeden z elementów świadczenia stanowi pozycję główną kontraktu, a pozostałe elementy są uboczne lub mają raczej znikome znaczenie, to normę stosowaną do głównego elementu należy stosować do całości wynagrodzenia.

W przypadku tym należy zatem w całości zakwalifikować wypłacone wynagrodzenie jako wynagrodzenie aktora, z uwagi na okoliczność, że wynagrodzenie przysługujące aktorowi (z tytułu należności licencyjnych i artystycznego wykonania) stanowi w głównej mierze o wartości kontraktu, ma przeważający udział w całości wypłaconego wynagrodzenia na podstawie umowy zawartej z agencją.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że opodatkowanie dochodów aktora regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym przypadku zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego Nr 1, zgodnie z którym w stanie faktycznym opisanym we wniosku Spółka postępuje prawidłowo, żądając certyfikatu rezydencji agencji, a nie aktora, w przypadku agencji z RPA należy żądać certyfikatu rezydencji wydanego przez władze podatkowe RPA jest nieprawidłowe, ponieważ aktor jest podatnikiem, w tym przypadku Wnioskodawca powinien żądać przedstawienia certyfikatu rezydencji od aktora, a nie od agencji. W tym przypadku bowiem aktor jest objęty dyspozycją art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konsekwentnie za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego Nr 2, zgodnie z którym:

*   w stanie faktycznym opisanym we wniosku w zakresie opodatkowania należności licencyjnych powinien on stosować umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwą dla agencji, jeśli agencja ma siedzibę/miejsce zamieszkania w innym kraju niż aktor ma miejsce zamieszkania/siedzibę,

*   w przypadku agencji z RPA w zakresie opodatkowania należności licencyjnych należy stosować UPO z RPA.

Ponieważ prawa będące przedmiotem licencji przysługują aktorowi, a nie agencji (która działa w tym przypadku w charakterze agenta, pośrednika), za podatnika z tytułu dochodów z należności licencyjnych i wynagrodzenia za wykonanie artystyczne należy uznać aktora, który w celu ewentualnego skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania wynikającej z Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej będzie zobowiązany do przedstawienia certyfikatu rezydencji.

W tym przypadku to aktor, nie agencja osiąga dochody w Polsce.

Przypadek 2.

W przypadku, gdy Wnioskodawca ma możliwość stwierdzić, jaka część wynagrodzenia za udzielenie licencji do korzystania z artystycznego wykonania i wizerunku aktora wypłacanego agencji przypada reprezentowanym przez nią aktorom, a jaka jest wynagrodzeniem agencji należy dokonać osobnej kwalifikacji prawnopodatkowej wynagrodzenia za udzielenie licencji do korzystania z artystycznego wykonania i wizerunku aktora oraz wynagrodzenia agencji (za usługi agencji).

Do wynagrodzenia agencji (za usługi agencji) będącej osobą prawną mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast – jak już wcześniej wskazano - ponieważ prawa będące przedmiotem licencji przysługują aktorowi, a nie agencji (która działa w tym przypadku w charakterze agenta, pośrednika), za podatnika z tytułu dochodów z należności licencyjnych i wynagrodzenia za wykonanie artystyczne należy uznać aktora.

Część wypłaconego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia (na rzecz agencji), którą agencja jest zobowiązana przekazać aktorowi stanowi dla aktora przysporzenie majątkowe generujące przychód, bowiem ma charakter definitywny (agencja nie ma prawa swobodnego rozporządzania tym wynagrodzeniem).

Agencja (działająca w imieniu i na rzecz aktora) nie uzyskuje zatem dochodu z należności licencyjnych podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Stąd postanowienia powołanej wyżej umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Południowej Afryki w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu nie znajdą zastosowania do dochodów agencji z należności licencyjnych, gdyż agencja takich dochodów nie uzyskuje (dochody z tego tytułu uzyskuje osoba fizyczna – aktor).

Do dochodów uzyskanych przez aktora będącego osoba fizyczną zastosowanie maja przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skoro podatnikiem w przypadku 1 od całego wynagrodzenia, a w przypadku 2 z tytułu dochodów przypadających aktorowi jest aktor, a nie agencja, to zastosowanie powinna znaleźć Konwencja zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 Konwencji, należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże takie należności mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli osoba uzyskująca należności jest osobą do nich uprawnioną, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty należności licencyjnych brutto.

W myśl art. 12 ust. 3 Umowy określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami transmitowanymi w radiu lub telewizji), wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia, wypłata Agencji należności licencyjnych nie spełnia warunku określonego w art. 12 ust. 2 Umowy, bowiem nie jest dokonywana na rzecz osoby uprawnionej do tych należności, lecz jej przedstawiciela.

Mając więc na uwadze, że w świetle Umowy polsko-angielskiej Agencja nie jest osobą uprawnioną do należności licencyjnych wypłacanych przez Spółkę, gdyż rzeczywistym beneficjentem tych płatności jest aktor, Wnioskodawca (jako płatnik) ma obowiązek pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat należności, w wysokości wynikającej z Umowy polsko-angielskiej (tj. 5% kwoty należności brutto). Warunkiem zastosowania tej stawki podatku jest obowiązek uzyskania od aktora certyfikatu rezydencji potwierdzającego jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Wielkiej Brytanii.

Zatem Wnioskodawca w przypadku wypłaty należności licencyjnych, winien zastosować umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwą dla miejsca zamieszkania aktora, tj. umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą z Wielka Brytanią. Aby zastosować 5% stawkę podatku wynikającą z tej umowy, to należy udokumentować miejsce zamieszkania dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji uzyskanym od aktora z Wielkiej Brytanii.

W przypadku braku certyfikatu rezydencji Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobrania 20% zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia właściwego certyfikatu rezydencji, określenia właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz obowiązku pobrania podatku w związku z wypłatą należności licencyjnych jest nieprawidłowe.

Analizy wymaga również kwestia opodatkowania wynagrodzenia za wykonanie artystyczne.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 Konwencji bez względu na postanowienia artykułów 7 i 14 niniejszej Konwencji, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie uzyskany z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, osobiście wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Z kolei w myśl art. 16 ust. 2 cyt. Konwencji jeżeli dochód, mający związek z osobiście wykonywaną działalnością artysty lub sportowca, nie przypada na rzecz tego artysty lub sportowca lecz innej osobie, wówczas taki dochód, bez względu na postanowienia artykułów 7 i 14 niniejszej Konwencji, może być opodatkowany w tym Umawiającym się Państwie, w którym działalność tego artysty lub sportowca jest wykonywana.

Postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu nie mają zastosowania do dochodu powstającego w związku z wykonywaniem działalności artysty lub sportowca w Umawiającym się Państwie, jeżeli pobyt w tym Państwie jest całkowicie lub w głównej mierze finansowany z funduszy publicznych jednego lub obu Umawiających się Państw, jego jednostki terytorialnej, organu lokalnego lub instytucji rządowej − art. 16 ust. 3 Konwencji.

W komentarzu do art. 17 Modelowej Konwencji wskazano, że oprócz honorariów uzyskiwanych za bieżące występy, artyści i sportowcy uzyskują często dochód w formie należności licencyjnych lub honorariów z tytułu promocji lub reklamy. Gdy nie ma bezpośredniego związku między dochodem a spektaklem publicznym wykonanym przez artystę lub sportowca w danym państwie, znajdują zwykle zastosowanie postanowienia innych artykułów. Należności licencyjne z tytułu własności intelektualnej wchodzą raczej w zakres postanowień art. 12 niż art. 17, lecz na ogół honoraria z tytułu reklamy i promocji nie są objęte art. 12. Artykuł 17 ma zastosowanie do tego dochodu z tytułu reklamy lub promocji, który ma bezpośredni lub pośredni związek z występami lub pokazami w danym państwie. Dochód o podobnym charakterze, który jednak nie może być przypisany takim występom lub pokazom, podlega standardowym regułom art. 7 lub 15. Płatności uzyskane w przypadku anulowania występu również nie wchodzą w zakres art. 17 i, zależnie od okoliczności, mają do nich zastosowanie postanowienia art. 7 lub 15.

Powyższe wskazuje zatem - na tle przestawionego stanu faktycznego wniosku - uwzględniając brak bezpośredniego czy też pośredniego związku pomiędzy dochodem, a występem danego aktora, na brak wystarczających podstaw do zastosowania dyspozycji art. 16 Konwencji.

Powyższe implikuje zastosowanie w przedmiotowej sprawie postanowień art. 7 ust. 1 Konwencji.

Według art. 7 ust. 1 polsko-brytyjskiej Konwencji, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Na podstawie art. 7 ust. 2 Konwencji, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie, poprzez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Stosownie do art. 3 ust. 1 lit. f) Konwencji, określenie „przedsiębiorstwo” ma zastosowanie do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. g) Konwencji określenia „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” i „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Art. 3 ust. 1 lit. k) Konwencji stanowi, że określenie „działalność gospodarcza” obejmuje wykonywanie wolnego zawodu i innej działalności o niezależnym charakterze.

Jednocześnie podkreślić należy, że art. 7 ust. 7 Konwencji stanowi, że jeżeli w zyskach mieszczą się dochody lub zyski majątkowe, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Konwencji, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.

Z wniosku nie wynika, aby wykonanie artystyczne było wykonywane przez aktora (osobę fizyczną) poprzez położony w Polsce zakład, zatem Wnioskodawca z tego tytułu nie ma obowiązku pobrania i odprowadzania podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając powyższe pod uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia za wykonanie artystyczne jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.