Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-529/13/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-26
Teza: Czy opisany wyżej dochód za ustanowienie służebności przesyłu jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: przychód; służebność; umowa; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura – 30 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 09 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 01 lipca 2013 r. znak: IBPB II/1/415-529/12/BD wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 09 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wraz z mężem jest współwłaścicielką nieruchomości położonej w miejscowości S., dla której Sąd Rejonowy w R. prowadzi księgę wieczystą.

W 2012 r. aktami notarialnymi ustanowiona została na ww. nieruchomości (kolejno w dniach 26 czerwca 2012 r., 16 sierpnia 2012 r. i 20 listopada 2012 r.) odpłatna służebność przesyłu na rzecz trzech różnych podmiotów (przedsiębiorstw gazowniczego, energetycznego, telekomunikacyjnego).

W 2013 r. od tychże podmiotów (przedsiębiorstw) Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała PIT-8C.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z aktami notarialnymi otrzymane kwoty określane są jako wynagrodzenie, a nieruchomość, na której ustanowiono przedmiotową służebność przesyłu nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisany wyżej dochód za ustanowienie służebności przesyłu jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymany dochód podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie Kodeksu cywilnego, tj. art. 3052 § 1 i § 2, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. art. 21 ust. 1 pkt 3b i pkt 120 lit. a) oraz art. 32 pkt 1 i 2 Konstytucji RP. W świetle ww. przepisów służebność przesyłu powinna być traktowana jak służebność gruntowa, natomiast art. 32 pkt 1 i 2 Konstytucji RP mówi, że wszyscy wobec prawa są równi i nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny. Wnioskodawczyni dodatkowo nadmienia, że w świetle ustawy o służebności przesyłu właściciel nieruchomości nie ma możliwości odmowy jej ustanowienia, ma możliwość jedynie ustalenia kwestii czy odpłatnie czy nie odpłatnie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wskazane we wniosku wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu jakie otrzymała Wnioskodawczyni stanowi co do zasady przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 10 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy, źródłami przychodów są „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyte w ww. przepisie sformułowanie „w szczególności” świadczy o tym, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, a zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle powyższego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc, podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł są takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

W celu określenia czy przedmiotowe wynagrodzenie wypłacone tytułem ustanowienia służebności przesyłu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania należy przeanalizować treść powołanego przez Wnioskodawczynię art. 21 ust. 1 pkt 3b i 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od podatku odszkodowania lub zadośćuczynienia, które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą. W świetle ww. przepisu opodatkowaniu podatkiem dochodowym – jako wyłączone ze zwolnienia - podlega odszkodowanie otrzymane (na podstawie wyroku lub ugody sądowej) z tytułu utraconych korzyści, które podatnik mógł otrzymać gdyby mu szkody nie wyrządzono. Opodatkowanie to wynika stąd, iż gdyby podatnik osiągnął spodziewane korzyści, to korzyści te podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy została więc wyłączona (poza odszkodowaniami otrzymanymi w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą) kategoria odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Zatem zakres zwolnienia wynikający z ww. przepisu obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli za poniesioną stratę, nie dotyczy natomiast utraconych korzyści.

Powołany powyżej przepisy jednoznacznie, jak z niego wynika, odnosi się do świadczenia jakim jest odszkodowanie (zadośćuczynienie). Przepis ten zwalnia z opodatkowania jedynie otrzymane odszkodowanie (zadośćuczynienie) a nie jakiekolwiek inne świadczenie.

W kontekście powyższego wskazać zatem należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni otrzymała wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu a nie odszkodowanie. Ponadto z opisu stanu faktycznego wynika jednoznacznie, iż świadczenie to wynika z umowy zawartej w formie aktu notarialnego. Nie zostało więc wypłacone na podstawie wyroku czy też ugody sądowej, na które powołuje się analizowany przepis. Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie przedmiotowe dotyczące odszkodowań, tj. art. 21 ust. 1 pkt 3b.

Z kolei przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.).

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wskazane w nim odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

*   otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
*   odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu wymienionego w przepisie,
*   podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz inwestycję związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,
*   źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Służebność gruntowa, o której mowa w analizowanym art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 3051 Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). W myśl art. 3054 Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W myśl art. 3052 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem jest współwłaścicielką nieruchomości położonej w miejscowości S., dla której Sąd Rejonowy w R. prowadzi księgę wieczystą. W 2012 r. aktami notarialnymi ustanowiona została na ww. nieruchomości (kolejno w dniach 26 czerwca 2012 r., 16 sierpnia 2012 r. i 20 listopada 2012 r.) odpłatna służebność przesyłu na rzecz trzech różnych podmiotów (przedsiębiorstw). Zgodnie z aktami notarialnymi otrzymane kwoty określane są jako wynagrodzenie, a nieruchomość, na której ustanowiono przedmiotową służebność przesyłu nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż wskazane wynagrodzenie nie jest odszkodowaniem. Ponadto służebność przesyłu – o której mowa we wniosku - nie jest tożsama z służebnością gruntową. Obie służebności są odrębnie uregulowane przepisami Kodeksu cywilnego. Każda z nich jest odrębnym ograniczonym prawem rzeczowym. Z postanowień Kodeksu cywilnego wynika jedynie, że przepisy dotyczące służebności gruntowej należy stosować odpowiednio do służebności przesyłu. To jednakże nie oznacza postawienia znaku równości pomiędzy obiema rodzajami służebności – czego dokonała we wniosku Wnioskodawczyni.

Pogląd, że służebność przesyłu jest odrębnym od służebności gruntowej rodzajem służebności, wspiera również układ przestrzenny ustawy - dział III Księgi drugiej Kodeksu cywilnego został przecież podzielony na trzy rozdziały: rozdział I. Służebności gruntowe, rozdział II. Służebności osobiste, rozdział III. Służebność przesyłu.

Zaznaczyć ponadto należy, że w projekcie ustawy o zmianie ustawy – Kodeks cywilny, dotyczącym nowelizacji przepisów w zakresie służebności przesyłu, zamieszczonym na stronach Ministerstwa Sprawiedliwości (…) stwierdzono, że „służebność przesyłu nie jest ani służebnością gruntową, ani służebnością osobistą, lecz stanowi odrębny od nich rodzaj służebności”.

Nie ulega zatem wątpliwości, że służebność przesyłu nie jest ani służebnością gruntową, ani służebnością osobistą, lecz stanowi odrębny od nich rodzaj służebności.

Przywołany przez Wnioskodawczynię jako podstawa zwolnienia przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zwolnienie z opodatkowania odszkodowań wypłaconych na podstawie zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu m.in. ustanowienia służebności gruntowej. Przepis ten milczy jednak na temat służebności przesyłu, co oznacza, że służebność ta nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia, gdyż zwolnieniem tym objęta może być jedynie służebność gruntowa. Zatem zwolnienie wskazane w treści art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może odnosić się do wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Powyższe oznacza, że jednorazowe wynagrodzenie przyznane w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie jest objęte zwolnieniem podatkowym określonym w ww. przepisie. Gdyby nawet przyjąć, jak chce tego Wnioskodawczyni, że służebność przesyłu jest odmianą służebności gruntowej, to zwrócić należy uwagę, iż wskazane powyżej zwolnienie dotyczy odszkodowań z tytułu ustanowienia służebności gruntowej na nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. Nieruchomość, o której mowa we wniosku takiego warunku nie spełnia – nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym, wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawczynię – współwłaścicielkę nieruchomości, na której ustanowiona została służebności przesyłu nie spełnia warunków niezbędnych do skorzystania z powołanych przez Wnioskodawczynię zwolnień przedmiotowych, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe wynagrodzenie stanowi zatem dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Wnioskodawczyni przedmiotowe wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu wina doliczyć do pozostałych dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym i opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, gdyż kwota wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu nie korzysta z żadnego przedmiotowego zwolnienia zawartego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać w tym miejscu należy, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 02 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera. Stosowanie przepisów zgodnie z ich brzmieniem jest właśnie zastosowanie zasady równości wobec prawa, określonej w art. 32 Konstytucji RP, do której odwołuje się Wnioskodawczyni.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Wnioskodawczyni. Mąż Wnioskodawczyni aby uzyskać interpretację w swojej indywidualnej sprawie winien wystąpić z odrębnym wnioskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.