Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.652.2018.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-23
Teza: Brak opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 27 sierpnia 2018 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 15 października 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 15 października 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest świadczenie usług transportowych i spedycyjnych. Jest polskim rezydentem podatkowym. Prowadzi Pan księgi rachunkowe (pełna księgowość). Jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach swojego przedsiębiorstwa zamierza Pan wydzielić wyodrębnioną część, która będzie zajmowała się administracyjną obsługą działalności transportowej - rozliczaniem płac, prowadzeniem kadr, wystawianiem faktur, przygotowywaniem i monitorowaniem płatności, przyjmowaniem zleceń transportowych, itp. Wydzielona część przedsiębiorstwa w przyszłości zostałaby wniesiona aportem do spółki komandytowej, której głównym przedmiotem działalności byłaby administracyjna obsługa firm transportowych.

Podkreśla Pan, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa:

*   będzie funkcjonowała w wyodrębnionym dla niej lokalu użytkowym (biuro);
*   będzie miała wyodrębniony sprzęt i oprogramowanie (środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne);
*   będzie posiadała wyodrębnione dla niej konta bankowe;
*   księgowość jednostki będzie prowadzona na wyodrębnionych kontach księgowych;
*   pracownicy będą przyporządkowani do tej jednostki i aport obejmowałby również samych pracowników;
*   traktowana będzie jako oddział administracyjny w wewnętrznych regulaminach i innych dokumentach.

Podsumowując, w skład aportu wnoszonego do spółki komandytowej (wydzielonej części przedsiębiorstwa) weszłyby: lokal użytkowy (biuro), wyposażenie stanowisk pracy, w tym sprzęt elektroniczny (komputery, drukarki) i meble biurowe, a także oprogramowanie, pracownicy.

Po przekazaniu ww. części przedsiębiorstwa jako aportu do spółki komandytowej nadal prowadziłby Pan swoją indywidualną działalność gospodarczą świadcząc usługi transportowe.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania.

*   Czy w opisanym stanie faktycznym wyodrębniona część przedsiębiorstwa spełnia przesłanki do uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?
*   Czy w przypadku wniesienia przedstawionej części przedsiębiorstwa (zespołu składników majątkowych i niemajątkowych) tytułem wkładu niepieniężnego (jako aportu) do spółki komandytowej będzie to transakcja niepodlegająca VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, planowane wyodrębnienie części przedsiębiorstwa spełnia wszystkie przesłanki, by uznać ją za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych (np. nieruchomości, urządzenia, materiały) i niematerialnych (np. koncesje, licencje, know-how), w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.). - przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, na gruncie cywilistycznym przedsiębiorstwo jest zatem zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Składniki materialne i niematerialne tworzą więc pewien zorganizowany kompleks przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych i mogący być przedmiotem obrotu. W skład przedsiębiorstwa wchodzą zatem wszelkie zobowiązania i obciążenia związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Na gruncie podatkowym - zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe (materialne i niematerialne) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do przedstawionej powyżej definicji, na gruncie ustaw podatkowych, należy stwierdzić, że zorganizowana część przedsiębiorstwa to wyodrębniony w strukturze przedsiębiorstwa zorganizowany pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, a składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a ich zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, przy czym:

*   wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej firmy jako dział, oddział, wydział, czy też zakład. Przez wyodrębnienie organizacyjne rozumiane jest wyodrębnienie części składników majątkowych i niemajątkowych w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa. Zatem jest to wyodrębniona organizacyjnie część przedsiębiorstwa, która będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze;
*   wyodrębnienie funkcjonalne to kryterium, które sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Przesłanką wyodrębnienia funkcjonalnego może być np. posiadanie własnej grupy kontrahentów, z którymi istnieją bezpośrednie relacje biznesowe, dostęp do rynku zbytu oraz kanałów dystrybucji. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku;
*   wyodrębnienie finansowe oznacza, że w strukturze przedsiębiorstwa możliwe jest oddzielenie finansów firmy od jej wyodrębnionej części, tj. nie ma problemu z przyporządkowaniem przychodów, kosztów, zobowiązań, jak i należności do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem o wyodrębnieniu finansowym można mówić w sytuacji, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej część przedsiębiorstwa, a zatem możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części, przy czym jak potwierdził m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lipca 2015 r. (sygn. IPTPP1/4512-296/15-4/MS) „(\`(...)\`) wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Zatem, wydzielony majątek będzie mógł być zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa tylko wówczas, gdy będzie on wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Ponadto na gruncie prawa podatkowego wymienia się również takie cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jak:

1.  zapewnienie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych (w tym: pracowników oraz pozwoleń i koncesji) koniecznych do prowadzenia działalności;
2.  zachowanie ciągłości (kontynuacji) działalności bez przestojów z powodu np. konieczności dodatkowych zakupów środków trwałych, czy dostosowania maszyn i urządzeń;
3.  wszelkie elementy potrzebne do prowadzenia działalności zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie w stanie zapewnić sobie we własnym zakresie lub też na podstawie umowy z podmiotem, z którego została wydzielona w zakresie kadr, BHP, usług informatycznych i finansowych, i innych.

Jak przykładowo stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2017 r. (sygn. 1462-IPPP3.4512.79.2017.1.RD):

„(\`(...)\`) aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

Niemniej jednak należy brać pod uwagę, że zdolność wydzielonej części organizacji do samodzielnego funkcjonowania nie powinna być rozumiana jako pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa i samowystarczalność. Należy bowiem wskazać, że z praktyki gospodarczej wynika, że wiele funkcji jest scentralizowanych w ramach przedsiębiorstwa (np. usługi sprzątania i ochrony mienia, itp.) i nie byłoby zasadne ich dublowanie (choćby z ekonomicznego punktu widzenia) dla potrzeb samego zorganizowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, wydzielenie powinno dotyczyć głównego zakresu działalności realizowanej przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a centralizacja niektórych z ww. funkcji nie powinna mieć negatywnego wpływu na ocenę poziomu wydzielenia organizacyjnego, co potwierdził m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-650/15/JP), który powołał się na wyrok TSUE, w którym Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Ponadto w wyroku C-44/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

W interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (sygn.. IBPP3/4512-650/15/JP) stwierdził:

„(\`(...)\`) Z powołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jej od reszty przedsiębiorstwa. (\`(...)\`)

W ocenie organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej”.

Kolejną istotną kwestią jest również konieczność przekazania pracowników związanych z daną masą majątkową. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 10 października 2008 r. (sygn. ILPB3/423-446/08-2/HS) wskazał „elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”.

Zatem składniki majątkowe Pańskiego przedsiębiorstwa, z których zamierza stworzyć jednostkę organizacyjną (zorganizowaną część przedsiębiorstwa) oraz przypisane do niej zaplecze kadrowe - stanowią zasoby wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie administracyjnej obsługi firm transportowych. Wobec tego w wyniku aportu ww. składników majątku do nowej spółki osobowej, wyodrębniona część przedsiębiorstwa zostanie wyposażona we wszelkie niezbędne instrumenty, które pozwolą jej na natychmiastowe podjęcie prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności lokal, wyposażenie, pracowników.

Należy zatem uznać, że składniki przypisane w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa niewątpliwie będą stanowić zespół składników pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach, zorganizowanych w sposób pozwalający na niezależne prowadzenie działalności. Zatem powyższe oznacza, że ww. jednostka będzie stanowiła część przedsiębiorstwa wyodrębnioną funkcjonalnie. Ponadto dysponując własnym personelem oraz relacjami i kontraktami handlowymi, własnym majątkiem, kontem bankowym etc., i ta część przedsiębiorstwa może samodzielnie realizować swoje zadania gospodarcze. W świetle powyższego zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić kompletną całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest potwierdzenie, że przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków, rzeczy i osób, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Ostatnim istotnym kryterium, którego wystąpienie potwierdza istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest wyodrębnienie finansowe, przy czym należy wskazać w tym punkcie, że nie oznacza to samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, księgowość jednostki będzie prowadzona na wyodrębnionych kontach księgowych. Powyższe działanie ma pozwolić na odseparowanie operacji gospodarczych związanych z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa od pozostałej części istniejącego przedsiębiorstwa. Poza tym, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie miała wyodrębnione konta bankowe.

Wobec powyższego przesłanka wyodrębnienia finansowego zostanie spełniona, ponieważ wyodrębniona jako zorganizowana część przedsiębiorstwa jednostka będzie prowadziła ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczną identyfikację aktywów i pasywów, kosztów i przychodów, należności i zobowiązań. Ponadto przyporządkowane do zorganizowanej części przedsiębiorstwa składniki majątkowe będą również wyodrębnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem w przypadku realizacji opisanych w zdarzeniu przyszłym działań należy stwierdzić, że składniki materialne i niematerialne, które zamierza Pan wnieść do spółki osobowej, stanowią jedną, spójną, zorganizowaną i zdolną samodzielnie funkcjonować w środowisku gospodarczym - jednostkę, która tworzy odrębne przedsiębiorstwo, zdolne do osiągania przychodów i zwiększania swojej wartości w przyszłości.

Wskazane składniki majątku będą powiązane w taki sposób, by możliwe było dalsze samodzielne funkcjonowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i realizowanie przyszłych zadań gospodarczych, ponieważ składniki te:

*   będą wyodrębnione funkcjonalnie, tzn. jednostka będzie posiadać aktywa (nieruchomości, sprzęt) niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, a wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielne funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy;
*   będą wyodrębnione organizacyjnie, tzn. nastąpi wydzielenie pracowników przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Posiadane aktywa będzie można wyodrębnić i uniezależnić od pozostałej części przedsiębiorstwa, dzięki czemu wyodrębniona część będzie miała możliwości samodzielnego funkcjonowania i generowania przychodów;
*   będą wyodrębnione finansowo, tzn., ewidencja rachunkowa przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym nie musi to jednak oznaczać pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa.

Reasumując, w przypadku ziszczenia się planowanych przez Pana działań opisanych w zdarzeniu przyszłym, zespół składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem przyszłego wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej - będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Pana zdaniem wniesienie przedstawionego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będzie transakcją niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Czynność wniesienia aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki prawa handlowego lub cywilnego zgodnie z regulacjami art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z powołaną podstawą prawną przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pana zdaniem w opisanym przyszłym stanie faktycznym wystąpi aport zorganizowanej części Pana przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, który to nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, który wskazuje, że składniki materialne i niematerialne mające być przedmiotem zbycia będą wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, przy założeniu, że wyodrębnienie to będzie istniało w dniu zbycia, a nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie przy jej wykorzystaniu prowadził działalność gospodarczą. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo wskazuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.