Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1443/09-3/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-01-11
Teza: Stawka podatku w eksporcie pośrednim - wydruk komunikatu IE 599.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dokumenty; dokumenty-dokumenty elektroniczne; eksport-eksport pośredni; eksport-eksport towarów; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2009 r. (data wpływu 22 października 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 grudnia 2009 r. (data wpływu 31 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku w eksporcie pośrednim - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku w eksporcie pośrednim. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 grudnia 2009 r. (data wpływu 31 grudnia 2009 r.) o aktualny odpis z Krajowego Rejestru Sądowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się dystrybucją produktów z branży GSM, IT oraz multimediów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonuje dostaw towarów na rzecz kontrahenta z innego państwa członkowskiego (z Cypru). Dostawy te są dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz tego podmiotu. Nabywca towarów dokonuje następnie ich dostawy na rzecz podmiotów mających siedziby na terytorium państw trzecich (w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i Hongkongu).

Towary, będące przedmiotem dostaw, są transportowane bezpośrednio z siedziby Zainteresowanego do nabywców w krajach trzecich, przy czym:

*   Spółka odpowiedzialna jest za dostarczenie towarów na teren portu lotniczego w Polsce, z którego towary są wywożone drogą lotniczą do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państw trzecich;
*   transport lotniczy do miejsca przeznaczenia oraz zgłoszenie celne do procedury wywozu dokonywane jest przez firmę spedycyjną, działającą na rzecz nabywców Spółki z innych państw członkowskich. Wnioskodawca jest świadomy faktu, że miejscem ostatecznego przeznaczenia dostarczanych przez niego towarów jest terytorium państw trzecich. W związku z realizacją transakcji w powyższy sposób, gromadzi on odpowiednie dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Dokumentacja ta, w przypadku każdej transakcji realizowanej w powyższy sposób, zawiera:

*   fakturę VAT, wskazującą: kod, nazwę, ilość i wartość sprzedanego towaru, dokument wydania z magazynu WZ, fakturę pro forma,
*   złożone przez nabywcę zamówienie na towary, wymienione w tej samej ilości i wartości na fakturze VAT,
*   dokument przewozowy (CMR), potwierdzający dostarczenie towaru do firmy spedycyjnej, w treści którego wskazany został numer dokumentu WZ,
*   dokument Air Waybill (dalej: dokument AWB), potwierdzający dostarczenie towarów do podmiotu mającego siedzibę na terytorium kraju trzeciego, w treści którego firma spedycyjna organizująca transport lotniczy, wskazała nazwę Spółki, numer wystawionej przez nią faktury VAT oraz ilość towarów będących przedmiotem dostawy. Dokument AWB został potwierdzony za zgodność z oryginałem przez firmę spedycyjną,
*   wydruk komunikatu IE-599, opatrzony podpisem i okrągłą, zieloną pieczęcią z napisem „EXPORT”, przesłany Spółce na jej wniosek przez właściwy urząd celny wyjścia. W treści tego komunikatu, jako nadawca/eksporter, wskazany został podmiot z siedzibą na Cyprze, natomiast w pozycji Odbiorca - dane podmiotu z kraju trzeciego. Dokument ten zawiera ponadto m.in.: nazwę i ilość towaru będącego przedmiotem eksportu (taką samą jak na fakturze wystawionej przez Spółkę), numer dokumentu AWB oraz inne informacje dotyczące dostawy. Komunikat w takiej formie został przekazany Wnioskodawcy przez urząd celny wyjścia, na jego stosowny wniosek,
*   wydane przez firmę spedycyjną zgłaszającą towary do procedury celnej wywozu w porcie lotniczym oświadczenie, iż towary przesłane tej agencji przez Zainteresowanego zostały następnie wyeksportowane. Oświadczenie to zawiera zbiorcze zestawienie faktur sprzedażowych Spółki z przypisanymi im numerami listów przewozowych AWB oraz numerami odpowiadających im potwierdzeń wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty (komunikatów IE-599).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę w sposób opisany powyżej, polegające na dostawie towarów na rzecz nabywcy z innego kraju członkowskiego, który następnie dostarcza je do podmiotów mających siedziby na terytorium państw trzecich, stanowią tzw. eksport pośredni towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT)?
2.  Czy posiadana przez Spółkę dokumentacja, uprawnia ją do opodatkowania dokonywanych dostaw według 0% stawki VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonywane przez niego dostawy towarów, na gruncie ustawy o VAT stanowią eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b tej ustawy. Z uwagi na fakt, że dysponuje on odpowiednimi dokumentami celnymi oraz dokumentacją dodatkową przysługuje mu prawo do zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonywanych dostaw towarów.

1\. Kwalifikacja transakcji dostawy towarów na gruncie ustawy o VAT

Na gruncie ustawy o VAT, przedstawione transakcje stanowią przykład tzw. dostaw łańcuchowych, realizowanych przez kilka podmiotów dokonujących dostawy tego samego towaru, który jest dostarczany bezpośrednio od pierwszego do ostatniego w kolejności nabywcy. W opisanym przypadku Spółka, jako pierwszy w łańcuchu dostaw podmiot, dokonuje dostawy towarów na rzecz nabywcy z innego kraju członkowskiego, który z kolei dostarcza ten towar podmiotowi mającemu siedzibę w państwie trzecim. Na fakturach wystawionych przez Wnioskodawcę w pozycji „Nabywca” wskazywany jest kontrahent unijny, jednakże ma on świadomość, iż ostatecznym nabywcą dostarczanych przez niego towarów jest podmiot z państwa trzeciego. Fakt ten znajduje również potwierdzenie w gromadzonej przez niego dokumentacji dotyczącej danej dostawy.

W stosunku do tego rodzaju transakcji ustawa o VAT przewiduje specjalne zasady określania miejsca opodatkowania poszczególnych dostaw, występujących w łańcuchu.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, „w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie”.

Ponadto, stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku tego rodzaju transakcji, „dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów”.

Odnosząc powyższe regulacje do przedmiotowej sytuacji należy uznać, iż transport towarów z Polski do państwa trzeciego, realizowany przez firmę spedycyjną działającą na rzecz nabywcy z państwa członkowskiego, jest przypisany do dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę na rzecz tego kontrahenta, co oznacza, że dostawy te podlegają opodatkowaniu w Polsce. Dostawy towarów, dokonywane przez nabywcę z innego państwa członkowskiego na rzecz ostatniego w łańcuchu podmiotu z kraju trzeciego, należy uznać natomiast za opodatkowane poza terytorium Polski.

Na powyższe nie ma wpływu fakt, iż transport towarów będących przedmiotem dostaw Wnioskodawcy jest dokonywany w dwóch etapach, tj. w pierwszej kolejności zobowiązany jest on dostarczyć te towary do magazynu firmy spedycyjnej, zlokalizowanego na terytorium Polski, a dopiero stamtąd dane towary są transportowane na rzecz podmiotu z innego państwa członkowskiego poza terytorium Wspólnoty. W przypadku transakcji o charakterze międzynarodowym, gdy rzeczą naturalną jest, iż w trakcie transportu zmienia się przewoźnik i/lub środek transportu towarów, oczywistym jest, że musi nastąpić chwilowe przerwanie ciągłości transportu w celu przepakowania lub przeładowania towaru, czasowego magazynowania go itp. Jednakże nie zmienia to faktu, iż nadal jest to ta sama czynność przewozu towarów, przypisana do jednej konkretnej dostawy. Jednocześnie należy zauważyć, iż w każdym przypadku, za transport towarów odpowiedzialny jest pierwszy i/lub drugi podmiot w łańcuchu dostaw.

Taki przebieg transportu wynika z zawartych z kontrahentami unijnymi ustaleń, podyktowanych względami praktycznymi. Jako że towary są wywożone poza Wspólnotę transportem lotniczym, niezbędnym jest ich dostarczenie w odpowiednim terminie do danego portu lotniczego, w którym następuje załadunek i odprawa celna. Ponadto, z uwagi na fakt, iż w niektórych przypadkach towary Spółki, ze względu na swoje rozmiary, mogą stanowić tylko część danej przesyłki, realizowanej jednym transportem, istotna jest możliwość ich przechowania w pobliżu portu lotniczego do czasu wylotu. Ze względów organizacyjnych, aby zapobiec ewentualnym zakłóceniom w organizacji transportu, zdaniem Zainteresowanego, praktykowany przez niego przebieg jednego transportu towarów w dwóch etapach jest jak najbardziej uzasadniony. Jednocześnie, jako że w każdym przypadku transport ten dotyczy jednej konkretnej dostawy, w stosunku do której znany jest od początku odbiorca towarów w kraju trzecim, nie może on być rozpatrywany jako dwie odrębne czynności opodatkowane (dostawa z siedziby Wnioskodawcy do portu lotniczego oraz dostawa z portu lotniczego do miejsca przeznaczenia w państwie trzecim).

Dodatkowym potwierdzeniem powyższego jest również fakt, iż jak wynika z posiadanych przez Spółkę listów przewozowych CMR i AWB, pomiędzy opuszczeniem towarów z jej magazynu, a ich odprawą celną i przyjęciem zgłoszenia celnego do procedury wywozu ze Wspólnoty, upływa zwykle tylko jeden dzień.

W konsekwencji, należy uznać, iż transport tych towarów, bez względu na jego „etapowość”, przypisany jest do dostawy dokonywanej przez Zainteresowanego na rzecz kontrahenta unijnego, która z tego względu podlega opodatkowaniu VAT w Polsce. Jako że powyższe regulacje odnoszą się wyłącznie do miejsca świadczenia, dla określenia stawki, jaką należy zastosować przy opodatkowaniu tego rodzaju dostawy, trzeba w każdym przypadku rozpoznać jej istotę.

Mając na względzie okoliczności dokonywanych dostaw, a w szczególności fakt, iż miejscem ostatecznego przeznaczenia sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów w każdym przypadku jest terytorium państwa trzeciego, należy uznać, iż dostawy te spełniają definicję eksportu pośredniego wymienioną w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, eksportem pośrednim jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu.

Z powyższego przepisu wynika, iż aby zaistniał eksport pośredni, spełnione muszą być następujące warunki:

*   w wyniku czynności wymienionej w art. 7 ustawy o VAT następuje wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty,
*   wywóz ten jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych,
*   wywóz dokonywany jest przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz.

Jako że w opisanych przez Zainteresowanego sytuacjach, wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty dokonywany jest przez firmę spedycyjną, działającą na rzecz nabywcy, należy uznać, iż każdy z powyższych warunków został spełniony, co potwierdzają faktury i kopie dokumentów celnych posiadanych przez niego. Konsekwentnie, dokonane dostawy kwalifikują się do uznania ich za eksport pośredni.

2\. Opodatkowanie dostaw realizowanych przez Spółkę

W myśl art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, eksport pośredni opodatkowany jest 0% stawką VAT pod warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny, określony w przepisach celnych, potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem wywozu.

W opinii Wnioskodawcy, ocena spełnienia powyższych warunków uprawniających do zastosowania stawki 0% w eksporcie towarów, powinna być w każdym przypadku dokonywana z uwzględnieniem podstawowych zasad wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Jedną z naczelnych zasad wspólnego systemu podatku od wartości dodanej jest zwolnienie z opodatkowania VAT dostawy towarów, których miejscem przeznaczenia jest państwo nienależące do Wspólnoty. Jak podkreślają przedstawiciele doktryny prawa podatkowego, „Zwolnienie to zostało oparte na zasadzie opodatkowania w miejscu przeznaczenia lub ostatecznej konsumpcji”. Ponadto, jak wskazuje doktryna, „podatkowi nie powinny podlegać transakcje, w których ostateczna konsumpcja ma miejsce poza Wspólnotą”. Zdaniem Spółki, zasada ta obliguje podatników i organy podatkowe do takiej interpretacji przepisów ustawy o VAT, aby dostawy towarów, których miejscem przeznaczenia jest terytorium krajów trzecich, nie były obciążone opodatkowaniem VAT. W analizowanym przypadku - co potwierdzają posiadane przez Zainteresowanego komunikaty celne oraz dodatkowe dokumenty - miejscem przeznaczenia (i konsumpcji) towarów jest terytorium państw trzecich. Opodatkowanie realizowanych przez niego dostaw VAT należnym w Polsce, równałoby się z oczywiście nieprawdziwym wnioskiem, iż konsumpcja ta - pomimo niezaprzeczalnego faktu wywozu towarów poza Wspólnotę - miała miejsce w Polsce. Dlatego, w jego opinii, interpretacja art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT, powinna być dokonana w taki sposób, aby osiągnięty został cel założony przez prawodawcę wspólnotowego, jakim jest zwolnienie od VAT (w przypadku Polski - objęcie 0% stawką VAT) analizowanych dostaw realizowanych przez Spółkę.

Zwolnienia z opodatkowania eksportu towarów (zastosowanie stawki 0%) nie należy postrzegać jako prawa podatników, z którego mogą oni korzystać po spełnieniu określonych warunków, lecz jako zasadę ogólną, od której wyjątkiem jest opodatkowanie według stawki właściwej dla dostawy krajowej.

Wnioskodawca przyznaje, iż wprowadzenie określonych warunków formalnych dla zastosowania stawki 0%, znajduje uzasadnienie w przypadku eksportu towarów, z uwagi na ryzyko dokonywania nadużyć przez podatników, jednakże, jego zdaniem, przy ocenie spełnienia tych wymogów należy mieć na uwadze przede wszystkim cel, jaki przyświecał ustawodawcy wprowadzającemu te ograniczenia. Uważa on, że istotą wymogów przewidzianych dla podatników w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT jest udowodnienie, iż dostarczane przez nich towary faktycznie opuściły terytorium Wspólnoty.

W takim kontekście też należy ocenić, czy w przedmiotowym przypadku posiadane przez niego dokumenty celne mogą zostać uznane za kopie dokumentów, w których urząd celny, określony w przepisach celnych, potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty.

Z posiadanych przez Zainteresowanego dokumentów celnych wynika tożsamość dostarczanego przez niego i wywożonego poza terytorium Wspólnoty towaru, o której mowa w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT. Innymi słowy, z kopii dokumentów celnych winno wynikać, iż przedmiotem wywozu poza terytorium Wspólnoty były towary wskazane na fakturze sprzedaży wystawionej przez podatnika.

3\. Forma dokumentów celnych posiadanych przez Spółkę

Przepisy ustawy o VAT wskazują, iż warunkiem uprawniającym do zastosowania stawki 0% w eksporcie pośrednim towarów jest posiadanie kopii dokumentu celnego, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Zasadniczo dokumenty celne, potwierdzające fakt wywozu towarów poza granice Wspólnoty, przekazywane są bezpośrednio podmiotowi dokonującemu zgłoszenia celnego. Z uwagi na fakt, iż w przypadku eksportu pośredniego, odprawa celna wywożonych towarów dokonywana jest przez ich nabywcę lub na jego rzecz, zrozumiałym jest, że eksporter nie będzie dysponował oryginałem takiego potwierdzenia od urzędu celnego.

Jednocześnie, przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia kopia dokumentu celnego. W szczególności, przepisy nie definiują co należy rozumieć przez kopię dokumentu celnego, który sporządzono w formie elektronicznego komunikatu lE-599. Tym samym, zdaniem Zainteresowanego, ustawodawca przewidział dla podatnika pewną swobodę decyzyjną w tym zakresie.

W analizowanej sytuacji, gdy zgłoszenia towarów do wywozu obsługiwane są w elektronicznym systemie kontroli eksportu (dalej: ECS), potwierdzeniem fizycznego wyprowadzenia towarów poza terytorium Wspólnoty jest elektroniczny komunikat IE-599. Jest on przesyłany zgłaszającemu przez urząd celny wywozu w formacie xml. Komunikat ten jest podpisywany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych.

W przedstawionej sytuacji, zgłaszającym towary do procedury wywozu jest, działająca na rzecz kontrahenta unijnego, agencja celna (firma spedycyjna), która w związku z tym otrzymuje zabezpieczony kluczem do bezpiecznej transmisji danych, komunikat IE-599. W konsekwencji, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu eksportu pośredniego towarów, Spółka zobowiązana jest do uzyskania kopii komunikatu IE-599.

Zdaniem Wnioskodawcy, kopię taką stanowi właśnie wydruk komunikatu IE-599, w którym urząd celny potwierdził podpisem oraz okrągłą pieczęcią z napisem „EKSPORT”, fakt wywozu towarów będących przedmiotem jego dostawy poza terytorium Wspólnoty.

W jego opinii, dokument celny w takiej formie może być uznany za kopię dokumentu, o której mowa w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT i tym samym, uprawnia go do zastosowania 0% stawki VAT, w stosunku do dokumentowanej nim dostawy.

Stanowisko takie zostało potwierdzone również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, który w piśmie z dnia 26 lutego 2009 r. o sygn. IPPP2/443-1755/08-2/MS stwierdził, iż dokumentem, który uprawnia eksportera pośredniego do zastosowania 0% stawki VAT, jest kopia wydruku komunikatu IE-599 opatrzona podpisem i pieczęcią urzędu celnego wywozu. Tym samym, potwierdzone zostało, że „warunkiem dokumentowania eksportu pośredniego jest otrzymany (\`(...)\`) komunikat opatrzony pieczęcią i podpisem urzędu celnego”. Podobne stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 30 września 2008 r. o sygn. IP-PP2-443-1045/08-2/MS.

Zdaniem Zainteresowanego, powyższe wnioski organu podatkowego należy uznać za słuszne, bowiem dla eksportera pośredniego istotne powinno być posiadanie kopii dokładnie tego samego dokumentu, który został przekazany zgłaszającemu. Kluczowa w tym zakresie powinna być pewność eksportera, że otrzymany przez niego od nabywcy dokument nie ulegał żadnym modyfikacjom pomiędzy jego wystawieniem przez organ podatkowy, a otrzymaniem przez eksportera pośredniego. Zapewnienie takie w występującym u niego przypadku stanowi fakt, iż komunikaty, którymi on dysponuje, zostały mu przekazane bezpośrednio przez urząd celny wyjścia, w którym odprawione zostały jego towary. Ponadto, zamieszczona na wydruku komunikatu pieczęć właściwego urzędu celnego z napisem „EXPORT”, potwierdza, że informacje wskazane na tym dokumencie są prawdziwe, a sam dokument jest w pełni wiarygodny.

Taka forma dokumentu, jako że stanowi dokładne odzwierciedlenie oryginalnego komunikatu IE 599 przesyłanego przez system do zgłaszającego powinna zostać, zdaniem Spółki, uznana za właściwie sporządzoną kopię, o której mowa w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, bowiem decydującym o takim przekonaniu jest przede wszystkim fakt, iż wiarygodność tych dokumentów nie powinna budzić wątpliwości, gdyż została zatwierdzona przez urząd celny.

4\. Treść dokumentów

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie stawki 0% z tytułu dokonywanych dostaw towarów w analizowanym przypadku uzależnione jest od wykazania, iż z posiadanych kopii dokumentów celnych wynika tożsamość dostarczanych przez niego towarów. W opinii Spółki, w przedstawionym przypadku warunek ten należy uznać za spełniony. Fakt ten potwierdzają zarówno kopie komunikatów lE-599, jak i pozostałe dokumenty, będące w jej posiadaniu, które łącznie potwierdzają, że dostarczane przez nią towary były przedmiotem eksportu, udokumentowanego stosownym komunikatem.

Zainteresowany zwrócił uwagę, iż w treści otrzymanego przez niego wydruku komunikatu IE 599, opatrzonego okrągłą pieczęcią urzędu celnego wyjścia z napisem „EXPORT”, jako nadawca/eksporter została wykazana firma cypryjska, ta sama, na którą on wystawił fakturę VAT, dokument WZ, oraz fakturę pro forma. W treści tego komunikatu wskazano również nazwę i ilość towaru, tożsame z tymi, które zostały wykazane na dokumentach sprzedażowych wystawionych przez Spółkę. Z oświadczenia posiadanego przez Wnioskodawcę, podpisanego przez osobę uprawnioną do reprezentowania firmy spedycyjnej organizującej wysyłkę jego towarów z Polski do państwa trzeciego oraz dokonującej zgłoszenia celnego wynika, iż towary wymienione w treści poszczególnych komunikatów IE-599 to te same, które widnieją na poszczególnych fakturach sprzedaży wystawionych przez niego. Zdaniem Spółki, atutem tego zaświadczenia, jako materiału dowodowego w sprawie, jest fakt, iż wystawiony został przez podmiot niezależny, niemający interesu ekonomicznego w tym, by ułatwić Zainteresowanemu możliwość opodatkowania dokonanych dostaw według 0% stawki VAT.

Ponadto, w komunikacie IE-599 w pozycjach „Dokument wymagany”, czyli przedstawiony organom celnym przy odprawie towarów, wskazany został numer potwierdzonej za zgodność z oryginałem, kserokopii lotniczego listu przewozowego AWB, będącej w posiadaniu Spółki, która dotyczy dostawy towarów do podmiotu mającego siedzibę na terytorium kraju trzeciego (tego samego, który wskazano w komunikacie lE-599). W dokumencie tym firma spedycyjna wskazała nazwę Zainteresowanego, ilość towarów oraz numer faktury wystawionej przez niego na rzecz podmiotu cypryjskiego, co jednoznacznie potwierdza, iż przedmiotem wysyłki lotniczej były towary widniejące na wystawionej przez niego fakturze VAT. Fakt, iż dokument AWB dotyczy wysyłki towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę podmiotowi cypryjskiemu, wynika również ze wspomnianego powyżej oświadczenia firmy spedycyjnej.

W świetle powyższego, przedstawienie dokumentu AWB organowi celnemu wraz z innymi dokumentami dotyczącymi wysyłki świadczy, iż towary wymienione w tym dokumencie (a jak wskazano powyżej - wynika z nich jednoznacznie, iż są to towary wykazane na fakturze sprzedaży wystawionej przez Zainteresowanego), to te same, które widnieją w treści komunikatu lE-599.

Z danych zawartych w posiadanym przez Spółkę komunikacie celnym wynika więc nie tylko nazwa i ilość towarów będących przedmiotem wywozu, tożsamych ze wskazanymi na jej fakturze sprzedażowej, lecz również numer dokumentu, z treści którego wynika jednoznacznie, że przedmiotem wywozu są towary będące uprzednio jej własnością, a następnie przedmiotem dostawy na rzecz firmy cypryjskiej.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że z posiadanego przez niego dokumentu celnego oraz dodatkowych dokumentów wynika, iż wskazane w jego treści towary są tożsame z towarami będącymi przedmiotem dostawy zrealizowanej przez niego na rzecz podmiotu z innego kraju członkowskiego. W konsekwencji, mając na uwadze, iż w omawianym przypadku Spółka posiada kopie dokumentów celnych potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, z których wynika tożsamość towarów będących przedmiotem jej dostaw, jej zdaniem, jest ona uprawniona do opodatkowania tych dostaw według 0% stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją produktów z branży GSM, IT oraz multimediów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonuje dostaw towarów na rzecz kontrahenta z Cypru. Dostawy te są dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz tego podmiotu. Nabywca towarów dokonuje następnie ich dostawy na rzecz podmiotów mających siedziby na terytorium państw trzecich (w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i Hongkongu). Towary będące przedmiotem dostaw, są transportowane bezpośrednio z siedziby Zainteresowanego do nabywców w krajach trzecich, przy czym:

*   jest on odpowiedzialny za dostarczenie towarów na teren portu lotniczego w Polsce, z którego towary są wywożone drogą lotniczą do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państw trzecich;
*   transport lotniczy do miejsca przeznaczenia oraz zgłoszenie celne do procedury wywozu dokonywane jest przez firmę spedycyjną, działającą na rzecz nabywców z innych państw członkowskich. Wnioskodawca jest świadomy faktu, że miejscem ostatecznego przeznaczenia dostarczanych przez niego towarów jest terytorium państw trzecich. W związku z realizacją transakcji w powyższy sposób, gromadzi on odpowiednie dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że dostawy przedmiotowych towarów należy uznać za dokonane na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1, zwanego dalej „rozporządzeniem nr 1777/2005”.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż Zainteresowany dokonuje eksportów towarów, o których mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Zgodnie natomiast z przepisem art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Oznacza to, iż prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów, uzależnione jest od posiadania przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (art. 41 ust. 8 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy art. 41 ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne, eksportem towarów jest więc potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych, wywóz towarów. Ustalając zakres zastosowania przepisu art. 41 ust. 6, 7 i 11 ustawy, właściwym staje się przyjęcie uregulowań zawartych w przepisach prawa celnego. Warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki 0% jest bowiem posiadanie stosownych dokumentów, spełniających warunki określone w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza granicę Wspólnoty.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki oraz w jakiej formie powinien być sporządzony dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. W takim przypadku należy odwołać się do regulacji zawartych w przepisach celnych, wskazujących na rodzaj dokumentów jednoznacznie potwierdzających wywóz towarów poza obszar celny Wspólnoty.

W myśl pkt 14 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, organy celne zostały zobowiązane do zastąpienia procedury wywozu, uszlachetnienia biernego oraz powrotnego wywozu, obecnej procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych.

Od dnia 31 sierpnia 2007 r. w Polsce zaczęła w pełni funkcjonować I faza Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS). Od tego momentu zmianie uległy zasady dokonywania zgłoszeń celnych procedury wywozu, procedury uszlachetnienia biernego i powrotnego wywozu. System ECS pozwala na dokonywanie i obsługę zgłoszenia w formie elektronicznej, zarówno w urzędzie wywozu jak i wyprowadzenia. System ten opiera się na obiegu dokumentów pomiędzy urzędami a podmiotami dokonującymi zgłoszeń.

Na mocy art. 796e Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, urząd wywozu po otrzymaniu komunikatu „Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia”, o którym mowa w art. 796d ust. 2, potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów, przesyłając zgłaszającemu komunikat „Potwierdzenie wywozu” lub informując go w innej określonej w tym celu przez ten urząd formie.

Komunikat IE-599, podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych, jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Komunikat ten zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE-599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu.

W sytuacjach, gdy zgłaszającym jest podmiot mający siedzibę poza obszarem Wspólnoty, wydawany mu jest, przez urząd wyprowadzenia, dokument potwierdzający fizyczne opuszczenie przez towar obszaru Unii Europejskiej. Czynność ta wykonywana jest na dokumencie o nazwie Komunikat potwierdzający fizyczne wyprowadzenie towarów ze Wspólnoty, który jest opatrzony podpisem i pieczęcią właściwych władz celnych. W takim przypadku, podatnik polski otrzyma jedynie kopię Komunikatu, która będzie uprawniała go do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów, dokonanego przez nabywcę mającego siedzibę poza obszarem Wspólnoty.

Takie rozwiązanie podyktowane jest tym, że w przypadku eksportu towarów przepisy celne nie dokonują podziału eksportu na bezpośredni i pośredni, przewidziany w art. 2 pkt 8 ustawy. We wskazanym wcześniej rozporządzeniu Komisji (WE), podmiotem, którego władze celne informują o dokonaniu wywozu jest zgłaszający. W przypadku dokonania zgłoszenia celnego przez agencję celną na rzecz podmiotu nie posiadającego siedziby na terenie Wspólnoty, zgłaszającym w myśl przepisów celnych jest podmiot zagraniczny. W takiej sytuacji polski podatnik nie występuje jako zgłaszający w dokumentach celnych.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, że dokonuje on eksportów towarów, o których mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy, a więc dla określenia prawidłowej stawki podatku zastosowanie znajdzie art. 41 ust. 11 ustawy.

Prawo do zastosowania stawki w wysokości 0% przysługuje, jeżeli podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Potwierdzenie dokonania wywozu towarów otrzymuje w tym przypadku zgłaszający, którym co do zasady jest nabywca - podmiot zagraniczny.

W omawianej sprawie, w przypadku gdy zgłoszenie celne obsługiwane jest w Systemie Kontroli Eksportu, właściwy urząd celny może potwierdzić wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, przez fizyczne wydanie podatnikowi wydruku komunikatu IE-599 oraz zamieszczeniu na nim pieczęci i podpisu. Wydruk takiego potwierdzenia uprawnia podatnika do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Zainteresowany posiada wydruk komunikatu IE 599, opatrzony podpisem i okrągłą zieloną pieczęcią z napisem „EXPORT”, który został mu przesłany przez właściwy urząd celny wyjścia na jego wniosek i z którego jednoznacznie wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy, stawka podatku w wysokości 0% ma zastosowanie dla eksportu pośredniego, jeżeli spełnione zostały warunki zawarte w tym przepisie. Dokumenty, jakimi Wnioskodawca powinien posłużyć się dla wykazania dokonania eksportu pośredniego, winny tę okoliczność jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzać. Powinien zatem posiadać w swojej dokumentacji dowody wiarygodne i potwierdzające faktyczne dokonanie tych czynności.

W świetle powyższego, wydruk komunikatu IE-599, opatrzony podpisem i okrągłą zieloną pieczęcią z napisem „EXPORT”, który został przesłany Wnioskodawcy przez właściwy urząd celny wyjścia na jego wniosek i który jego zdaniem stanowi kopię komunikatu IE 599, w którym urząd celny potwierdził, podpisem oraz okrągłą pieczęcią z napisem „EKSPORT”, fakt wywozu towarów będących przedmiotem jego dostawy poza terytorium Wspólnoty, w opinii tut. Organu jest dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 11 ustawy, uprawniającym Zainteresowanego do zastosowania 0% stawki podatku VAT z tytułu pośredniego eksportu towarów na rzecz kontrahenta z Cypru.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo informuje się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w jego stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie stawki podatku w eksporcie pośrednim. Pozostała część wniosku dotycząca zdarzenia przyszłego w ww. zakresie została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2010 r. Nr ILPP2/443-1443/09-4/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.