Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-228/14/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-09
Teza: Opodatkowanie przygotowania i dostarczenia 750 posiłków (150 uczestników x 2 dni szkoleń x 3 dni egzaminów) na spotkania organizowane w ramach projektu według następującej specyfikacji: na 1 uczestnika szkolenia w każdym dniu zajęciowym przypada: herbata, kawa, woda mineralna, ciastka (kruche lub herbatniki) lub ciepły posiłek, jeśli szkolenie trwa dłużej niż 8 godzin dydaktycznych.
Słowa kluczowe: catering; stawka-stawki podatku; szkolenie; usługi-usługi pomocnicze; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 lutego 2014 r. (data wpływu 27 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z 15 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług przygotowania i dostarczania posiłków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług przygotowania i dostarczania posiłków.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 6 maja 2014 r. znak: IBPP1/443-228/14/KJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podatnik jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

W dniu 2 lutego 2013 r. Zamawiający ogłosił zapytanie ofertowe, w którym wskazane były 4 różne części:

1.  Przeprowadzenie 150 egzaminów (w tym 100 czeladniczych i 50 mistrzowskich) dla uczestników ww. projektu spełniających kryteria przystąpienia do egzaminu określone w odrębnych przepisach. Zleceniodawca zastrzega sobie prawo do określenia ilości egzaminów czeladniczych i ilości egzaminów mistrzowskich w trakcie realizacji projektu.
2.  Przeprowadzenie spotkań przygotowawczo-konsultacyjnych dla 150 uczestników w łącznym wymiarze 300 godzin (tj. 30 grup pięcioosobowych x 10 godzin/grupę) o następującej tematyce:

*   przekazanie informacji o standardach wymagań egzaminacyjnych,
*   przekazanie materiałów zawierających dokładne wytyczne i szczegółowe wiadomości, z zakresu których będzie podlegał egzaminowany.

4.  Opracowanie i drukowanie 150 kompletów materiałów informacyjnych wykorzystywanych podczas spotkań przygotowawczo-konsultacyjnych.
5.  Przygotowanie i dostarczenie 750 posiłków (150 uczestników x 2 dni szkoleń x 3 dni egzaminów) na spotkania organizowane w ramach projektu według następującej specyfikacji: na 1 uczestnika szkolenia w każdym dniu zajęciowym przypada: herbata, kawa, woda mineralna, ciastka (kruche lub herbatniki) lub ciepły posiłek, jeśli szkolenie trwa dłużej niż 8 godzin dydaktycznych.

W zapytaniu ofertowym wskazano, że możliwe jest składanie ofert częściowych (tym samym możliwe jest zlecenie poszczególnych części różnym Wykonawcom). Zamawiający realizował zadanie co najmniej w 70% finansowane ze środków publicznych.

Podatnik przystąpił do ww. oferty, jednakże świadczył dla Zamawiającego usługi w zakresie punktu 1, 2 oraz 4. Po zrealizowaniu zadania podatnik wystawił fakturę VAT ze stawką zwolnioną za świadczenie usług w zakresie punktu 1 i 2. Za usługę wymienioną w punkcie 4 podatnik wystawił fakturę ze stawką podstawową tj. 23%. Ponieważ nie wystąpiły szkolenia trwające dłużej niż 8 godzin dostarczana była jedynie herbata, kawa, woda mineralna, ciastka (kruche lub herbatniki).

W uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Wszystkie usługi wykonywane są w ramach jednej umowy zawartej z Zamawiającym.
2.  Przygotowanie i dostarczenie posiłków identyczne jak te, o których mowa we wniosku mogą być świadczone przez inne podmioty na rynku o profilu działalności podobnym do Wnioskodawcy.
3.  Na pytanie tut. organu „Czy usługi wskazane w punktach 1 i 2, które Wnioskodawca również wykonał były usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, czy miały charakter edukacyjny ściśle związany z zawodem, pracą wykonywaną przez uczestników?”, Wnioskodawca odpowiedział, że usługi wskazane w punktach 1 i 2 były usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.
4.  Na pytanie tut. organu „Czy usługa przygotowania i dostarczenia posiłków była niezbędna do wykonania usługi szkoleniowej, tj. usług wskazanych w pkt 1 i 2 wniosku? Na czym ta niezbędność polega? Czy usługa szkoleniowa utraciłaby swój sens lub nie mogła by być wykonana bez usługi przygotowania i dostarczenia posiłków?”, Wnioskodawca odpowiedział, że z jego punktu widzenia usługa przygotowania i dostarczenia posiłków nie była niezbędna do wykonania usługi szkoleniowej. Z punktu widzenia Wnioskodawcy była to usługa dodatkowa.
5.  Głównym celem usługi przygotowania i dostarczenia posiłków było osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, ale nie poprzez wykorzystanie zwolnienia przy świadczeniu przedmiotowych usług.
6.  Na pytanie tut. organu „Czy Zamawiający płacił Wnioskodawcy za wykonanie usług wskazanych we wniosku w pkt 1, 2 i 4 w całości środkami publicznymi, czy też w części środkami publicznymi (jaki stanowią % ceny), a w części środkami własnymi (jaki stanowią % ceny)?”, Wnioskodawca odpowiedział, że Zamawiający płacił Wnioskodawcy w całości środkami publicznymi.
7.  Na pytanie tut. organu „Kiedy Wnioskodawca wykonał usługi wskazane we wniosku w pkt 1, 2 i 4? Czy przedmiotem interpretacji ma być wskazany przez Wnioskodawcę w poz. 61 wniosku ORD-IN § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bowiem od 1 stycznia 2014 r. przepisy te uległy zmianie (odpowiednikiem wskazanego przepisu jest aktualnie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722).”, Wnioskodawca odpowiedział, że usługi wykonywane były od kwietnia 2013 r. do marca 2014 r.
8.  Na pytanie tut. organu „Jaki jest symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług właściwy dla wskazanych we wniosku usług przygotowania i dostarczenia posiłków mających być przedmiotem interpretacji zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).”, Wnioskodawca odpowiedział, że Symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dla świadczonej usługi to jego zdaniem 56.21.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatnik prawidłowo zastosował podstawową stawkę podatku tj. 23% dla usługi świadczonej zgodnie z punktem 4 zapytania ofertowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, przygotowanie i dostarczenie posiłków, na które składa się herbata, kawa, woda mineralna, ciastka (kruche lub herbatniki) podlegają stawce podstawowej tj. 23%.

Czynności polegające na przygotowaniu i dostarczeniu posiłków uważane są za dostawę gotowych posiłków i dań opodatkowaną stawką VAT 5%. VAT na usługi cateringowe (PKWiU 56.21) wynosi 8% (na podstawie § 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego).

Należy zauważyć, że usługi polegające wyłącznie na przygotowaniu posiłku i jego dostarczeniu bez żadnych dodatkowych usług, np.: obsługi kelnerskiej, wystroju wnętrza, dostarczenia wyposażenia, rezerwacji sali, nie są usługami cateringowymi. Czynności polegające na przygotowaniu i dostarczeniu posiłków stanowią opodatkowaną stawką VAT 5% dostawę gotowych posiłków i dań. Stawka 5% ma zastosowanie wyłącznie do dostaw gotowych posiłków i dań, które nie nadają się do bezpośredniego spożycia bez wykonania dodatkowych czynności przed konsumpcją, takich jak: podgrzanie, umieszczenie w kuchence mikrofalowej czy smażenie.

Podatnik świadczył usługi w zakresie przygotowania i dostarczenia 750 posiłków (150 uczestników x 2 dni szkoleń x 3 dni egzaminów) na spotkania organizowane w ramach projektu według następującej specyfikacji: na 1 uczestnika szkolenia w każdym dniu zajęciowym przypada: herbata, kawa, woda mineralna, ciastka (kruche lub herbatniki). Nie można tu mówić o usłudze cateringowej ani o dostawie gotowych posiłków i dań.

Zdaniem podatnika, nie można tu także znaleźć podstawy do zastosowania stawki zwolnionej i potraktowania usługi dostarczenia posiłków jako świadczenie usług i dostawę towarów ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych. Zapytanie ofertowe dotyczyło czterech odrębnych usług, gdzie każda z nich mogła być wykonana przez innego podwykonawcę. W umowie na świadczenie wyżej wymienionych usług każda z nich wymieniona jest oddzielnie. Wynagrodzenie oraz warunki wykonania usług ustalono odrębnie za każdy rodzaj usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.) obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r., zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,
*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722) obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;
*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Na podstawie art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał rozstrzygnął, iż przy świadczeniu usług obejmujących kilka części składowych należy stosować te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz środek do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Z powyższego wynika, że jeżeli podatnik wykonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że z ekonomicznego punktu widzenia tworzą jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną usługę.

W kontekście powyższego, analiza powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że warunkiem zwolnienia od podatku usług pomocniczych do usługi podstawowej (edukacyjnej), jest ich ścisły związek. Określenie ścisły związek oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędne jest świadczenie usług pomocniczych. Przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca, czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT, przystąpił do oferty, w której Zamawiający ogłosił zapytanie, w którym wskazane były 4 różne części:

1.  Przeprowadzenie 150 egzaminów (w tym 100 czeladniczych i 50 mistrzowskich) dla uczestników ww. projektu spełniających kryteria przystąpienia do egzaminu określone w odrębnych przepisach. Zleceniodawca zastrzega sobie prawo do określenia ilości egzaminów czeladniczych i ilości egzaminów mistrzowskich w trakcie realizacji projektu.
2.  Przeprowadzenie spotkań przygotowawczo-konsultacyjnych dla 150 uczestników w łącznym wymiarze 300 godzin (tj. 30 grup pięcioosobowych x 10 godzin/grupę) o następującej tematyce:

*   przekazanie informacji o standardach wymagań egzaminacyjnych,
*   przekazanie materiałów zawierających dokładne wytyczne i szczegółowe wiadomości, z zakresu których będzie podlegał egzaminowany.

4.  Opracowanie i drukowanie 150 kompletów materiałów informacyjnych wykorzystywanych podczas spotkań przygotowawczo-konsultacyjnych.
5.  Przygotowanie i dostarczenie 750 posiłków (150 uczestników x 2 dni szkoleń x 3 dni egzaminów) na spotkania organizowane w ramach projektu według następującej specyfikacji: na 1 uczestnika szkolenia w każdym dniu zajęciowym przypada: herbata, kawa, woda mineralna, ciastka (kruche lub herbatniki) lub ciepły posiłek, jeśli szkolenie trwa dłużej niż 8 godzin dydaktycznych.

W zapytaniu ofertowym wskazano, że możliwe jest składanie ofert częściowych (tym samym możliwe jest zlecenie poszczególnych części różnym Wykonawcom).

Wnioskodawca przystąpił do ww. oferty, jednakże świadczył dla Zamawiającego usługi w zakresie punktu 1, 2 oraz 4. Usługi te były wykonywane w ramach jednej umowy zawartej z Zamawiającym. Zamawiający płacił Wnioskodawcy w całości środkami publicznymi. Usługi te wykonywane były od kwietnia 2013 r. do marca 2014 r.

Wnioskodawca wskazał, że usługi wskazane w punktach 1 i 2 przedmiotowego wniosku były usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

Wnioskodawca podał, że przygotowanie i dostarczenie posiłków identyczne jak te, o których mowa we wniosku mogą być świadczone przez inne podmioty na rynku o profilu działalności podobnym do Wnioskodawcy. Z punktu widzenia Wnioskodawcy usługa przygotowania i dostarczenia posiłków nie była niezbędna do wykonania usługi szkoleniowej, była to usługa dodatkowa. Głównym celem usługi przygotowania i dostarczenia posiłków było osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, ale nie poprzez wykorzystanie zwolnienia przy świadczeniu przedmiotowych usług.

Ponadto Wnioskodawca podał Symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dla świadczonej przez niego usługi przygotowania i dostarczenia posiłków - 56.21.

Po zrealizowaniu zadania Wnioskodawca wystawił fakturę VAT ze stawką zwolnioną za świadczenie usług w zakresie punktu 1 i 2. Za usługę wymienioną w punkcie 4 Wnioskodawca wystawił fakturę ze stawką podstawową tj. 23%. Ponieważ nie wystąpiły szkolenia trwające dłużej niż 8 godzin dostarczana była jedynie herbata, kawa, woda mineralna, ciastka (kruche lub herbatniki).

Mając zatem na uwadze powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że jeżeli – zgodnie ze wskazaniami Wnioskodawcy – usługi przygotowania i dostarczenia posiłków w stosunku do pozostałych części oferty zgodnie z zapytaniem ofertowym Zamawiającego mogli wykonywać różni wykonawcy, przygotowanie i dostarczenie posiłków identyczne jak te, o których mowa we wniosku mogą być świadczone przez inne podmioty na rynku o profilu działalności podobnym do Wnioskodawcy, usługa przygotowania i dostarczenia posiłków nie była niezbędna do wykonania usługi szkoleniowej, była to usługa dodatkowa oraz jej głównym celem było osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, ale nie poprzez wykorzystanie zwolnienia przy świadczeniu przedmiotowych usług, wówczas należy uznać, że chociaż w niniejszej sprawie jest spełnione kryterium tożsamości podmiotowej, ponieważ zarówno usługi podstawowe (tj. przeprowadzenie 150 egzaminów i przeprowadzenie spotkań przygotowawczo-konsultacyjnych) jak i usługi dodatkowe (tj. przygotowania i dostarczenia posiłków) świadczy ten sam podmiot – Wnioskodawca, to usługi przygotowania i dostarczenia posiłków nie stanowią usług ściśle związanych z usługą szkoleniową zwolnioną z podatku VAT i podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla tych usług.

Jednocześnie z uzupełnienia wniosku wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi przygotowania i dostarczenia posiłków sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 56.21.

Jak stanowi przepis art. 5a ww. ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak wynika z art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. „usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy”. Zgodnie z art. 6 ust. 2, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Powyższe uregulowania, które na mocy art. 65 tego rozporządzenia weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych.

W tym miejscu należy zauważyć, jak już to zostało wskazane w niniejszej interpretacji, na podstawie na postawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 2a ww. ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), w § 7 ust. 1 pkt 1 przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

W pozycji 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wymieniono usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

W obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1719), w § 3 ust. 1 pkt 1 przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W pozycji 7 załącznika do ww. rozporządzenia wymienione są usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Oznaczenie „ex” przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca podał symbol PKWiU dla świadczonej przez siebie usługi przygotowania i dostarczenia posiłków - 56.21.

Od 1 stycznia 2011 r. dla celów VAT stosuje się PKWiU wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

W klasyfikacji tej ustawodawca w dziale 56 („Usługi związane z wyżywieniem”) sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 56.2 „Usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering) i pozostałe usługi gastronomiczne”. Natomiast w grupowaniu PKWiU 56.21 zostały sklasyfikowane „Usługi przygotowania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering)”.

W świetle ww. art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podkreślić zatem należy, że prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów lub usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do towarów lub usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że o ile faktycznie usługi, które zamierza Wnioskodawca świadczyć – w ramach prowadzonej działalności - mieszczą się w grupowaniu PKWiU 56.21 (tj. „Usługi przygotowania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering)”), to podlegają one opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% (właściwą dla świadczonej usługi związanej z wyżywieniem) - na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 7 załącznika do ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

Jednakże z wniosku wynika, że w ramach usług świadczonych przez Wnioskodawcę sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 56.21 dostarczana była jedynie herbata, kawa, woda mineralna i ciastka (kruche lub herbatniki).

Jak wskazano wyżej w pozycji 7 załącznika do ww. rozporządzenia wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży m.in.:

*   napojów, przy przygotowaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
*   wód mineralnych,
*   innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Zatem dostarczane przez Wnioskodawcę towary, tj. herbata, kawa, woda mineralna i ciastka (kruche lub herbatniki) objęte są wyłączeniem wskazanym w tym załączniku.

Tym samym w stosunku do sprzedaży herbaty, kawy, wody mineralnej, ciastek kruchych i herbatników dostarczanych przez Wnioskodawcę podczas szkoleń trwających nie dłużej niż 8 godzin dydaktycznych, znajdzie zastosowanie stawka podstawowa w wysokości 23%, pod warunkiem, że ciastka (kruche lub herbatniki) są dostarczane w stanie nieprzetworzonym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że przygotowanie i dostarczenie posiłków, na które składa się herbata, kawa, woda mineralna, ciastka (kruche lub herbatniki) podlegają stawce podstawowej tj. 23% , należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić w tym miejscu należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania usług przygotowania i dostarczenia posiłków według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywa się z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Należy podkreślić, że w myśl Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania ww. usług, Wnioskodawca może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Natomiast tut. organ nie jest uprawniony do oceny jej poprawności, ani do oceny zgodności zaklasyfikowania wyrobu/usługi według PKWiU.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji wg PKWiU wymienionych we wniosku usług) lub zmiany stanu prawnego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.