Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1554/14/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-30
Teza: Czy nabycie przez Spółkę, celem umorzenia, części akcji własnych bez wynagrodzenia i ich umorzenie połączone z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki, będzie skutkowało powstaniem po jej stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-umorzenie akcji; akcjonariusz; przychód; umorzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w wyniku nabycia części akcji własnych celem ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia, które to umorzenie będzie połączone z obligatoryjnym obniżeniem kapitału zakładowego Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w wyniku nabycia części akcji własnych celem ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia, które to umorzenie będzie połączone z obligatoryjnym obniżeniem kapitału zakładowego Spółki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Spółka”), posiada obecnie sześciu akcjonariuszy będących osobami fizycznymi posiadającymi miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka zamierza nabyć od dwóch swoich akcjonariuszy X i Y posiadane przez nich akcje. Nabycie nastąpi celem umorzenia akcji (umorzenie dobrowolne), przy czym od X Spółka nabędzie całość posiadanych przez niego akcji, a od Y nabędzie część posiadanych przez niego akcji (Y pozostanie akcjonariuszem Spółki). W odniesieniu do akcji nabytych od X, nabycie części nabywanych od niego akcji nastąpi za wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za każdą nabywaną akcję odpowiadać będzie wartości rynkowej każdej nabytej akcji i będzie równe co najmniej wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy. Wynagrodzenie to będzie wypłacone wyłącznie z kwoty, która zgodnie z art. 348 § 1 kodeksu spółek handlowych może być przeznaczona do podziału. W odniesieniu do pozostałej części nabywanych przez Spółkę od X akcji ich nabycie nastąpi, za jego zgodą, bez wynagrodzenia. Podobnie w przypadku akcji nabytych od Y. Nabycie części nabywanych od niego akcji nastąpi za wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za każdą nabywaną akcję odpowiadać będzie wartości rynkowej każdej nabytej akcji i będzie co najmniej równe wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy. Wynagrodzenie to będzie wypłacone wyłącznie z kwoty, która zgodnie z art. 348 § 1 kodeksu spółek handlowych może być przeznaczona do podziału. W odniesieniu do pozostałej części nabywanych przez Spółkę od Y akcji, ich nabycie nastąpi, za jego zgodą, bez wynagrodzenia. Umorzenie akcji przez Spółkę połączone będzie z obligatoryjnym obniżeniem kapitału zakładowego Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nabycie przez Spółkę, celem umorzenia, części akcji własnych bez wynagrodzenia i ich umorzenie połączone z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki, będzie skutkowało powstaniem po jej stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, nabycie przez Spółkę, celem umorzenia, części akcji własnych bez wynagrodzenia i ich umorzenie połączone z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki, nie skutkuje powstaniem po jej stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP” – powinno być t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 ustawy o PDOP, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP, dochodem, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Katalog przychodów określa art. 12 i 14 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy o PDOP, przychodami są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;
3.  wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:
    1.  zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
    2.  środków na rachunkach bankowych - w bankach.

Przepisy ustawy o PDOP nie zawierają definicji pojęcia „przychodu”. W orzecznictwie wskazano, że za przychód uznać należy tylko te wartości, które charakteryzują się definitywnym i trwałym przyrostem majątku podatnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 listopada 2003 roku, sygn. akt III SA 3382/02). Mając na względzie powyższe, zdaniem Spółki, nabycie części akcji własnych bez wynagrodzenia, celem ich umorzenia, nie skutkuje definitywnym i trwałym wzrostem majątku Spółki. Spółka nabywa akcje tylko w celu umorzenia, to jest ich prawnego unicestwienia. Nabycie akcji własnych i ich umorzenie połączone z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki nie powoduje zwiększenia aktywów, czy zmniejszenia zobowiązań Spółki i w sensie ekonomicznym Spółka niczego nie uzyskuje. Ponadto, zdaniem Spółki, nabycie części akcji bez wynagrodzenia, celem ich umorzenia i ich umorzenie połączone z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki nie skutkuje powstaniem po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w szczególności przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Jak jednak wskazano powyżej, w przypadku nabycia przez Spółkę części akcji bez wynagrodzenia i ich umorzenia połączonego z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki nie nastąpi wzrost aktywów ani zmniejszenie zobowiązań Spółki. Tym samym, w wyniku nabycia akcji majątek Spółki nie wzrośnie (akcje zostaną umorzone), a zatem nie istnieją podstawy prawne pozwalające przyjąć, że doszłoby w takiej sytuacji do powstania przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3, przychodem jest wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

1.  zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
2.  środków na rachunkach bankowych - w bankach.

Zobowiązanie Spółki do zapłaty wynagrodzenia za nabywane celem umorzenia akcje nie powstaje, a w konsekwencji nie podlega umorzeniu. Fakt, że w następstwie nabycia akcje zostaną umorzone nie skutkuje umorzeniem zobowiązań, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP.

Podkreślenia wymaga fakt, że powyższe stanowisko Spółki jest spójne ze stanowiskiem podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów z 23 lutego 2004 r., wyrażonym w odpowiedzi - z upoważnienia Ministra Finansów - na zapytanie poselskie (nr 2206, przesłane w piśmie nr SPS-0203-2206/03) w sprawie skutków podatkowych w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia, w którym stwierdzono, że niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów, nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce.

Spółka pragnie podkreślić, że stanowisko analogiczne do zaprezentowanego powyżej zajęły różne organy podatkowe w szeregu interpretacji wydanych na wniosek podatników, m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 13 maja 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-244/13/CzP, w której wskazano, że nie powstanie (\`(...)\`) przychód z tytułu nabycia udziałów wspólnika bez wynagrodzenia, w szczególności zaś w takiej sytuacji do Spółki nie powinien mieć zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 19 lipca 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-414/12/AK, w której wskazano, że w przypadku umorzenia w trybie art. 199 § 3 KSH, Wnioskodawca nie uzyska zatem faktycznie przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym. Spółka Y nabędzie udziały tylko w celu umorzenia, to jest w ich prawnego unicestwienia. Umorzenie udziałów własnych nie spowoduje też wpływu środków finansowych do Spółki Y, więc w sensie ekonomicznym Wnioskodawca niczego nie uzyska. Istotą tej czynności będzie jedynie przesunięcie (przeksięgowanie) części środków Spółki Y w ramach jej kapitału własnego. Jednocześnie umorzenie udziałów nie może być traktowane ani na gruncie prawa podatkowego, ani na gruncie prawa cywilnego jako umorzenie zobowiązań Wnioskodawcy. Udział nie kreuje dla Wnioskodawcy żadnych konkretnych zobowiązań wobec wspólnika, więc umorzenie udziałów nie zwalnia go z jakiegokolwiek świadczenia na rzecz wspólnika. Tym samym umorzenia udziałów nie można również utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 12 lutego 2013 r., sygn. IPTPB3/423-423/12-2/MF) wskazał, że należy stwierdzić, iż w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, Spółka nie uzyskuje realnego przysporzenia. Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku nabycia własnych udziałów bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia, majątek Spółki nie wzrośnie, tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, iż w opisanej sytuacji mamy do czynienia z powstaniem przychodu (\`(...)\`). Opisane w zdarzeniu przyszłym, umorzenie udziałów bez wynagrodzenia - mające charakter umorzenia dobrowolnego i dokonywane w wyniku obniżenia kapitału zakładowego - nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2012 r., sygn. ILPB3/423-280/12-6/EK) wskazał, że umorzenie udziałów bez wynagrodzenia - mające charakter umorzenia dobrowolnego i dokonywane w wyniku obniżenia kapitału zakładowego Spółki - nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, powstaniem przychodu podatkowego

na podstawie art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 20 sierpnia 2012 r., sygn. ILPB3/423-199/12-2/JS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 16 czerwca 2014 r., sygn. IPPB3/423-477/12-2/PK1,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 14 sierpnia 2012 r., sygn. ITPB3/423-286/12/PST,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 10 października 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-842/13/PC,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1300/12/CzP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 16 lipca 2012 r., sygn. ITPB3/423-258/12/PST/1,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 lipca 2012 r., sygn. ILPB3/423-138/12-2/JG,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2012 r., sygn. ITPB3/423-184/12/MK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 3 października 2011 r., sygn. IPPB3/423-564/11-2/DP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2011 r., sygn. IBPBII/2/423-25/10/MM,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 28 grudnia 2010 r., sygn. ILPB4/423-242/10-3/DS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 10 marca 2010 r., sygn. ITPB3/423-802/09/MK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 grudnia 2009 r., sygn. IPPB3/423-638/09-2/PD.

Mając na względzie powyższe, nabycie przez Spółkę, celem umorzenia, części akcji własnych bez wynagrodzenia i ich umorzenie połączone z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki nie skutkuje powstaniem po stronie Spółki przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza nabyć akcje od akcjonariuszy w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia. Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii powstania po jej stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z dobrowolnym umorzeniem akcji bez wynagrodzenia.

Umarzanie akcji w spółce akcyjnej stanowi odrębną instytucję prawa prywatnego. Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji. Tryb i zasady dotyczące umorzenia akcji zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej „KSH”). Zgodnie z art. 359 § 1 KSH, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). W każdym z tych przypadków, zgodnie z § 2 tego artykułu, umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, określającej w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Jak wynika z treści powołanych przepisów, podstawą dla dokonania dobrowolnego umorzenia akcji przez spółkę jest ich nabycie od akcjonariusza/y. Kwestia ustalenia wynagrodzenia dla wspólnika/ów za zbywane w celu umorzenia akcje pozostawiona została przy tym swobodzie stron.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej „updop”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należy zaliczyć każdą wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została ujęta w katalogu zawartym w art. 12 ust. 4 updop.

Zauważyć należy, że w art. 12 ust. 1 pkt 1-9 updop, ustawodawca wymienił jedynie przykładowe kategorie pożytków, których otrzymanie kreuje u podatnika przychód podatkowy. Zatem updop nie definiuje źródeł przychodów, jednak zasadą jest, że za źródło przychodu uznaje się każdy zindywidualizowany stosunek prawny, zdarzenie lub stan faktyczny, z którym wiąże się uzyskanie przychodu, a wyjątki od tej zasady wynikać muszą z konkretnego przepisu ustawy wyłączającego bądź zwalniającego konkretny dochód z opodatkowania. Podatek dochodowy od osób prawnych ma bowiem cechy podatku powszechnego obejmującego swoim zakresem przedmiotowym wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na ich charakter.

W kontekście powyższego, przedstawione zdarzenie przyszłe, w którym Spółka nabędzie własne akcje w celu ich umorzenia (przy czym nabycie to nastąpi bez wynagrodzenia), nie zostało wprost wymienione w ww. przepisie, jednocześnie podkreślić należy, że w następstwie omawianej transakcji Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym. Ww. zdarzenie nie spowoduje u niego wpływu środków finansowych i w sensie ekonomicznym Wnioskodawca niczego nie uzyska.

Biorąc powyższe pod uwagę, uznać należy, że dobrowolne umorzenie akcji bez wynagrodzenia, połączone nawet z obniżeniem kapitału zakładowego, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki przychodu podatkowego na gruncie updop.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.