Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-705/15-5/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-18
Teza: Ustalenie czy odszkodowanie wypłacone na rzecz podmiotu, z którym zawarto porozumienie można zaliczyć do kosztów podatkowych niezwiązanych bezpośrednio z uzyskanymi przychodami
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; odszkodowania; udział-nabycie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 2 listopada 2015 r. nr xxxxx (doręczone 3 listopada 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci wypłaconego odszkodowania związanego z zawartym porozumieniem – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci wypłaconego odszkodowania związanego z zawartym porozumieniem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (…) jest jedną (…) korporacji (\`(...)\`), której działalność koncentruje się na produkcji i sprzedaży produktów (\`(...)\`), w głównej mierze (\`(...)\`). Wnioskodawca posiada szereg spółek zależnych, które składają się na grupę kapitałową. Wnioskodawca poza sprzedażą hurtową, dokonuje również sprzedaży detalicznej za pośrednictwem (\`(...)\`) zlokalizowanych na terenie całego kraju.

W 2002 roku Wnioskodawca był wspólnikiem Sp. z o.o. \[dalej: „Spółka A”\] posiadając 60% udziałów. Spółka A. zajmuje się sprzedażą hurtową (\`(...)\`), a swoją ofertę adresuje zarówno do klientów indywidualnych, jak również wszystkich regionalnych przedsiębiorców. Drugim wspólnikiem Spółki A. była Spółka Jawna \[dalej: „Spółka B”\], która posiadała pozostałą część udziałów, w wysokości 40%. W tym samym roku, Spółka B. stała się dłużnikiem Spółki A, w związku z zakupem towarów i usług. Spółka A. w drodze cesji powierniczej przeniosła powyższą wierzytelność na P.

Na skutek braku uregulowania zobowiązania przez dłużnika, Wnioskodawca zawarł z dłużną Spółką B umowę przewłaszczenia na zabezpieczenie, w wyniku której udziały Spółki B w Spółce A (wspomniane 40%) zostały przeniesione na P. Wnioskodawca zobowiązał się w przypadku spłaty zabezpieczonych wierzytelności zwrotnie przenieść z powrotem udziały na Spółkę B. W przeciwnym razie, gdyby wierzytelność nie została uregulowana w wyznaczonym terminie, Wnioskodawca był upoważniony do zatrzymania przewłaszczonych udziałów do wysokości niespłaconej części zabezpieczonych Wierzytelności, a nadwyżkę zwrotnie przewłaszczyć na Spółkę B. Inną formą zaspokojenia wierzytelności, jaką dopuszczała zawarta umowa, było sprzedanie części udziałów, w wartości pokrywającej wysokość Wierzytelności oraz zwrot nadwyżki udziałów do Spółki B.

Po upływie umówionego terminu na uregulowanie należności Wnioskodawca zawiadomił dłużnika - Spółkę, że dokonuje zatrzymania udziałów spółki A będących przedmiotem umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie z powodu braku spłaty Wierzytelności. P stał się jedynym udziałowcem Spółki A, co znalazło swoje odzwierciedlenie w zapisach Krajowego Rejestru Sądowego. Wnioskodawca od tego momentu, realizował przysługujące mu prawa właścicielskie (m.in. otrzymując dywidendę od Spółki A).

Spółka B zakwestionowała decyzję podjętą przez Wnioskodawcę uznając, że po pokryciu wierzytelności, powinna otrzymać bądź odszkodowanie, bądź część udziałów. W związku z tym wystąpiła z pozwem przeciwko Wnioskodawcy o wypłatę odszkodowania, bądź przewłaszczenie części udziałów w Spółce B. Istota sporu dotyczyła wycen udziałów w Spółce A i była rezultatem różnicy jaka powstała pomiędzy wycenami sporządzonymi przez P oraz Spółkę B.

Po trwającym długo postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wyrokiem Sądu Apelacyjnego (po wcześniejszym wyroku Sądu Najwyższego) Sąd, z uwzględnieniem opinii powołanego przez siebie biegłego, zobowiązał P do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu na rzecz B określonej liczby udziałów w A (tej części, która odpowiadała wysokości różnicy między wycenami udziałów zatrzymanych na zabezpieczenie dokonanych przez P oraz biegłego sądowego). Wnioskodawca nie zgodził się z treścią orzeczenia i złożył skargę kasacyjną od tego wyroku.

Dodatkowo, biorąc pod uwagę, że Spółce A przysługiwało roszczenie z tytułu niewykonania przez Spółkę B obowiązków spoczywających na wspólnikach, w związku z którym toczyło się postępowanie sądowe oraz w związku z chęcią rozwiązania skomplikowanej sytuacji prawnej i uregulowania wszystkich, wzajemnych roszczeń jakie istnieją pomiędzy podmiotami oraz potencjalnie mogą zaistnieć - Wnioskodawca, Spółka A oraz Spółka B - zawarły Porozumienie. Na mocy wspomnianego Porozumienia, Wnioskodawca w celu zwolnienia się z zobowiązania do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu na Spółkę B własności części udziałów \[w części wynikającej z wyroku Sądu Apelacyjnego z 2014 r. – zaskarżonego przez Wnioskodawcę\], a także zaspokojenia wszystkich istniejących jak i przyszłych potencjalnych roszczeń Spółki B oraz jego właścicieli – zobowiązał się wypłacić kwotę Odszkodowania \[dalej: „Odszkodowanie”\].

Spółka B, która otrzymała kwotę Odszkodowania, w Porozumieniu oświadczyła, że kwota Odszkodowania w całości zaspokaja ich wszelkie roszczenia wobec Wnioskodawcy (zarówno istniejące, jak i przyszłe), w szczególności roszczenia o naprawienie szkody wynikłej z braku uczestnictwa w podejmowaniu uchwał przez Spółkę A i wypłacie dywidendy w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce A do dnia podpisania Porozumienia. Odszkodowanie pokrywa również roszczenie o wypłatę udziału w zysku (dywidendy) Spółki A w okresie od dnia wymagalności roszczenia o zwrot udziałów w Spółce do dnia podpisania Porozumienia.

Jednocześnie Wnioskodawca oraz Spółka A na mocy Porozumienia, zapewnili, że nie będą dochodzili od Spółki B oraz ich wspólników żadnych roszczeń z tytułu niewykonania przez Spółkę B na rzecz Spółki A obowiązków spoczywających na wspólnikach. Wnioskodawca zapewnił, że wycofa skargę kasacyjną od wyroku Sądu Apelacyjnego w sprawie z powództwa Spółki B przeciwko Wnioskodawcy, o której mowa powyżej.

Ponadto, niezależnie od zrzeczenia się roszczeń, Strony Porozumienia zapewniły się wzajemnie, że nie będą w przyszłości naruszać swoich dóbr osobistych, w tym w szczególności dobrego imienia.

Dodatkowo Wnioskodawca, odpowiadając na wezwanie organu z dnia 2 listopada 2015 roku nr xxxxx, wyjaśnił, że:

1.  Kierując się przyjętą w rachunkowości zasadą ostrożności, uznając materializację zobowiązania względem Spółki B za wysoce prawdopodobne, utworzono rezerwę księgową na kwotę Odszkodowania. Została ona ujęta jako koszt w księgach rachunkowych na dzień 31 grudnia 2014 roku (Pozostałe koszty operacyjne) oraz uwzględniona w wyniku finansowym roku 2014. Następnie, w marcu 2015 r. w następstwie dokonanych uzgodnień z kontrahentem zaksięgowano już zobowiązanie w ciężar utworzonej rezerwy, a w kwietniu 2015 r., zrealizowano płatność wynikającą z zawartego wcześniej Porozumienia. Płatność została dokonana w formie przelewu bankowego na rachunek bankowy Spółki otrzymującej Odszkodowanie.
2.  Jak wyjaśniono powyżej w pkt . 1 , przedmiotowe Odszkodowanie zostało zaksięgowane do kosztów bilansowych zgodnie z zasadami bilansowymi w grudniu 2014 r. tj. na moment zawiązania rezerwy na przyszłe zobowiązanie.
3.  Potwierdzeniem faktycznego uszczuplenia na majątku Spółki, obok zawartego Porozumienia jest oczywiście potwierdzenie wykonania przelewu bankowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo ujmując kwotę wypłaconego Odszkodowania na mocy zawartego Porozumienia, w myśl art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 4d-4e updop, jednorazowo w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacana przez Spółkę kwota Odszkodowania, o której mowa w treści stanu faktycznego, w rezultacie której wygasają wszelkie aktualne i przyszłe roszczenia pomiędzy Stronami, stanowi koszt uzyskania przychodu jako wydatek związany z zachowaniem / zabezpieczeniem źródła przychodów. W konsekwencji koszt ten powinien zostać rozpoznany jako koszt pośredni, i zostać potrącony jednorazowo, na dzień poniesienia tj. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano).

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Na gruncie orzecznictwa sądowego, ukształtował się pogląd akceptowany powszechnie zarówno przez doktrynę jak również organy podatkowego, zgodnie z którym warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dokonując analizy wymieniony powyżej warunków na gruncie przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że spełnienie ich nie powinno budzić wątpliwości. Z całą pewnością można stwierdzić, że koszt wypłaconego Odszkodowania został poniesiony z majątku Wnioskodawcy i to, że jest to koszt definitywny - nie podlega zwrotowi. Zawarte Porozumienie nie zakłada możliwości odstąpienia od jego postanowień, z możliwością zwrotu Odszkodowania. Opisana czynność spełnia również wymogi odpowiedniego udokumentowania - Porozumienie na formę pisemną i zostało sygnowane przez osoby upoważnione do reprezentowania podmiotów. Idąc dalej, przedmiotowy wydatek nie mieści się również w negatywnym katalogu wydatków wyszczególnionych przez ustawodawcę, pozbawiającym możliwości pomniejszenia przychodu. Wydatek wynikający z Porozumienia wpisuje się również zakres prowadzonej działalności gospodarczej Spółki, ponieważ - co szerzej uzasadniono poniżej - wiąże się ze strategią spółki i pozostaje w pośredniej korelacji ze sprzedażą generowaną przez P.

Więcej uwagi wymaga przeanalizowanie przesłanki, stanowiącej w zasadzie kluczową treść art. 15 ust. 1 updop, czyli indywidualnej oceny czy dany wydatek pozostaje w związku z osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła tych przychodów.

Podążając za literalnym rozumieniem powyższych pojęć należy sięgnąć do definicji tych pojęć zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego. I tak pojęcie „w celu” jest równoznaczne z tym, do czego się dąży, co się chce osiągnąć, czy też z przedmiotem zamierzonych działań (Słownik Języka Polskiego Tom, l A-K, opracowany pod. red. Mieczysława Szymczaka, Warszawa 1978, s. 235). Z „celem” zawsze jest związany jakiś „środek” do osiągnięcia tego celu służący. W art. 15 ust. 1 updop nie używa się pojęcia „środek”, ale z kontekstu wynika w sposób jednoznaczny, że funkcję środka pełnią tu wszelkie koszty (\`(...)\`), z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16. Funkcję zaś celu pełni przychód, do osiągnięcia którego podatnik zmierza albo też źródło przychodów, do zachowania lub zabezpieczenia którego zmierza podatnik. Ustawodawca uznał w ten sposób ww. „środek”, jako w pełni nadający się do uzyskania określonego wyżej efektu.

Z kolei zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienie źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność (M. Pawlik, Nowe pojęcie kosztów uzyskania przychodów, Monitor Podatkowy 2007, nr 2).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie niezmienionym, nienaruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym - niezagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można, więc przyjąć, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast, jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów w taki sposób, aby źródło to funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Przedstawiona wykładnia językowa, której nadaje się prymat przed dokonaniem innych wykładni jest jednoznaczna. Przenosząc rozważania na grunt sprawy, można dostrzec powiązanie wypłaty Odszkodowania z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów, przejawiające się w uodparnianiu źródła przychodów na działanie czynników obniżających jego sprawność (por. M. Ślifirczyk, Komentarz do art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, LexisNexis, 2009). W tym miejscy należy wyraźnie wskazać na negatywne konsekwencje jakie mogłyby wystąpić w przypadku podjęcia innej decyzji biznesowej, czyli braku podpisania Porozumienia. W ocenie Spółki spowodowałoby realne ryzyko wystąpienia znaczących utrudnień w swobodzie podejmowania decyzji biznesowych w spółce A.

Patrząc z perspektywy ewentualnych skutków w procesie swobody zarządzania Spółką A, w przypadku niekorzystnego rozstrzygnięcia toczonego postępowania sądowego, mogłoby ono w sposób istotny paraliżować działania Wnioskodawcy jako udziałowca i tym samym ograniczyć możliwość realizacji swojej strategii biznesowej. Decyzja o zapłacie Odszkodowania znajdowała swoje uzasadnienie biznesowe również w chęci zapewnienia stabilnej, długotrwałej, uniezależnionej od innych podmiotów realizacji przychodów na rynku hurtowego obrotu (\`(...)\`). Aby przyjęte działania optymalizacyjne hurtowego kanału sprzedaży (\`(...)\`) mogły przebiegać bez zakłóceń, koniecznym było posiadanie pełni udziałów w Spółce A. Takie rozwiązanie gwarantowało zdolność restrukturyzacyjną i wdrażanie strategii. W ramach tego procesu Spółka A została połączona z inną spółką z Grupy Kapitałowej, skupiającą się na hurtowym rynku (\`(...)\`). Po tym połączeniu możliwe było włączenie regionu, na którym działała wcześniej Spółka A, w obszar działania spółki powstałej po połączeniu. Spodziewanym efektem działań jest doskonalenie jakości współpracy z Klientami i dostosowanie jej do bieżącej sytuacji rynkowej oraz rosnących wymagań. Spoglądając na opisywane procesy restrukturyzacyjne nie powinien znikać z pola widzenia fakt, że Wnioskodawca jest wyłącznym dostawcą (\`(...)\`) do tej spółki (a przed połączeniem był do obu łączonych spółek). Co za tym idzie, w jego interesie leżało podniesienie efektywności sprzedaży spółek zajmujących się hurtową dystrybucją, bowiem łączy się to ze wzrostem przychodu generowanego przez niego.

Wypłacając przedmiotowe Odszkodowanie, Wnioskodawca zabezpieczył sobie pełną kontrolę nad działalnością operacyjną Spółki A oraz wyeliminował ryzyko związane z zaskarżaniem uchwał organów przez Spółkę B. W rezultacie P będzie mogła bez zbędnych zakłóceń realizować cele Grupy Kapitałowej. Realnym ryzykiem, które wyeliminowała wypłata Odszkodowania jest m.in. potrzeba przeprowadzenia postępowania o wyłączenie wspólnika ze Spółki A, czy też przymusowego odkupu akcji w razie przekształcenia Spółki A w spółkę akcyjną. Dało to również możliwość Spółce A skorzystania z uproszczonych procedur w zakresie przekształceń czy innych transformacji podmiotowych, co wiąże się zarówno z efektywnością w zakresie czasu ich trwania, jak i wymiernymi korzyściami ekonomicznymi.

Zapłata Odszkodowania wygaszająca wszelkie roszczenia Spółki A zabezpieczyła także Wnioskodawcę przed potencjalnym ryzykiem utraty kontroli nad działalnością operacyjną Spółki A. De facto zaspokojenie roszczeń gwarantowało brak możliwości zgłoszenia przez Spółkę B powództwa do sądu rejestrowego o rozwiązanie Spółki A. Takie żądanie (o ile wykazałoby, że osiągniecie celu Spółki A stało się niemożliwe, albo zaszły inne ważne przyczyny wywołane stosunkami spółki) wysunięte przez Spółkę B mogłoby skutkować orzeczeniem o rozwiązaniu Spółki A z jednoczesnym wyznaczeniem likwidatorów.

Innym realnym następstwem, przed którym P zabezpieczył się wypłacając Odszkodowanie jest możliwość występowania przez Spółkę B z powództwami przeciwko uchwałom Spółki A. Takie zachowanie powodowałoby ryzyko sabotowania efektywności procesu decyzyjnego, co wiązałoby się z pewnością z ograniczeniami sprawności decyzyjnej udziałowca.

Z ekonomicznego punktu widzenia, działania podjęte przez Wnioskodawcę należy uznać za racjonalne i nastawione na maksymalizowanie obrotu realizowanego w ramach Grupy Kapitałowej. Alternatywną decyzją biznesową, było kontynuowanie sporu sądowego tj. niewycofywanie skargi od wyroku Sądu Apelacyjnego, licząc na korzystne dla Spółki rozwiązanie. Niemniej jednak takie postępowanie obarczone byłoby dużą niepewnością i mogło w przyszłości powodować ewentualny wzrost kosztów odszkodowania oraz odsetek. Także jako racjonalnie działające przedsiębiorstwo, opierając się na symulacji szacunkowych danych ekonomicznych swoich decyzji gospodarczych, Spółka zdecydowała się na zawarcie Porozumienia oraz wypłatę Odszkodowania tytułem rozwiązania wszelkich roszczeń jakie występują oraz mogłyby w przyszłości wystąpić pomiędzy Stronami.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona powyżej argumentacja uzasadnia potraktowanie poniesionego wydatku w ramach zawartego Porozumienia jako koszt uzyskania przychodów. Spełnia on bowiem wszystkie przesłanki wymienione na wstępie. Kolejną kwestią, która wymaga rozstrzygnięcia jest moment potrącenia tego wydatku. Ustawodawca rozróżnia moment potrącenia podatku w zależności od rodzaju powiązania z przychodami tj. bezpośredni i pośredni.

Pierwszy z nich odnosi się przede wszystkim do takiej kategorii wydatków, które są ściśle powiązane z osiągnięciem przychodów. Należą do nich głównie towary handlowe. Ustawodawca przewidział dla nich moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, w okresie w którym powstaje przychód z tytułu ich zbycia. Pozostałą kategorią kosztów stanowią tzw. koszty pośrednie, czyli takie których nie da się powiązać z osiąganymi przychodami.

Osobnej analizie Wnioskodawca chciałby poddać treść art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Przywołana regulacja wprowadza zasadę, zgodnie z którą odsuwa się w czasie moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów do chwili sprzedaży nabytych udziałów (akcji). Ustawodawca nie wymienił szczegółowo jakiego rodzaju wydatki mieszczą się w pojęciu wydatków na objęcie udziałów (akcji). Odpowiedź podsuwa ugruntowana już w tej kwestii linia orzecznicza. I tak, przykładowo, w wyroku NSA z dnia 13.01.2006 r. sygn. akt II FSK 229/05, sąd uznał, że "Przez wydatki na nabycie akcji \[także udziałów - przypis Spółki\], (\`(...)\`), należy rozumieć wydatki dokonane przez podatnika, bezpośrednio związane z nabyciem akcji. Są nimi w szczególności: cena nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Przy takim rozumieniu pojęcia wydatków nie można do nich zaliczyć odsetek od kredytów zaciągniętych przez podatników na nabycie akcji, ponieważ wydatki z tego tytułu nie pozostają w bezpośrednim związku z ich nabyciem”.

Cenne wskazówki interpretacyjne zawiera także wyrok WSA w Białymstoku z dnia 9.05.2012 r. sygn. akt I SA/Bk 84/12, gdzie stwierdzono, że „(\`(...)\`) O bezpośredniości wydatków świadczy to, że podatnik przy nabyciu udziałów nie może ich uniknąć. Są to też wydatki, bez których nie byłoby możliwe skuteczne nabycie udziałów.” W tym samym tonie wypowiedziały się także: WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/GI 730/12 z dnia 18.01.2013 r. oraz NSA w wyroku z dnia 6.05.2015 r. sygn. akt II FSK 1086/13. W stosowaną wykładnię wpisuje się również uchwała NSA z dnia 24.01.2011 r. sygn. akt II FPS 6/10, zaliczająca do kategorii wydatków, bez których nie jest możliwe podwyższenie kapitału zakładowego spółki akcyjnej - m.in. opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych. Dodać należy, że pogląd taki znajduje również aprobatę w piśmiennictwie (por. Wojciech Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2015, s. 384).

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt przedmiotowej sprawy, nie sposób jest powiązać wypłacanego Odszkodowania z kosztami bezpośrednio związanymi z nabyciem udziałów. Co najważniejsze, fakt nabycia udziałów miał miejsce w przeszłości, z chwilą upływu terminu zapłaty Wierzytelności. Posiadana przez Wnioskodawcę Wierzytelność została pokryta przez udziały w Spółce A, które zostały przeniesione na zabezpieczenie. W związku z tym nieuprawnionym byłoby powiązanie Odszkodowania z wydatkiem na nabycie tych udziałów, bowiem obecnie - na mocy Porozumienia ma miejsce nowacja tj. zastąpienie jednego świadczenia - innym. Sądy wykluczyły z kategorii wydatków na nabycie udziałów (akcji) odsetki od kredytu na zakup tych akcji. W ocenie Spółki, skoro odsetki od środków pieniężnych, z których sfinansowany jest zakup udziałów, jako bezpośrednia pochodna kosztów związanych z nabyciem, nie mieszczą się w hipotezie art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, to tym bardziej nie mieści się także Odszkodowanie - mające jeszcze luźniejsze powiązanie z nabyciem Udziałów.

W miejsce zobowiązania do złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu udziałów, Wnioskodawca wypłacił Odszkodowanie. Na tej podstawie nie można zakwalifikować wypłacanego Odszkodowania do wydatków związanych z nabyciem udziałów, wskutek czego nie ma obowiązku przesunięcia momentu ujęcia tego wydatku w czasie do momentu odpłatnego zbycia udziałów. W ocenie Wnioskodawcy, Odszkodowanie, jako wydatek związany z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów, który nie można w sposób bezpośredni połączyć z osiągnięciem konkretnych przychodów - stanowi koszt pośredni.

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami reguluje art. 15 ust. 4d updop, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, (art. 15 ust. 4e updop)

W związku z powyższym, uzasadnionym jest ujęcie poniesionego kosztu Odszkodowania wypłacanego na mocy pisemnego Porozumienia, zgodnie z treścią przywołanego powyżej przepisu tj. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano).

Dodatkowo w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 2 listopada 2015 roku nr xxxxxx, Wnioskodawca stwierdził, że: odwołując się w tym miejscu do pojęcia dnia poniesienia kosztu – w myśl powyższego koszt został ujęty od strony bilansowej jako koszt i obciążył wynik finansowy roku 2014, jednak tego zdarzenia nie można w ocenie Wnioskodawcy utożsamiać z momentem wskazanym w art. 15 ust. 4e uCIT, gdyż ustawa czyni w tej części zastrzeżenie dla kosztów ujętych jako koszty rezerw.

Jednakże, poza dniem zawiązania rezerwy, można identyfikować w przedmiotowym stanie faktycznym inny moment czasowy – kasowe poniesienie wydatku (wypłatę środków), który w ocenie Wnioskodawcy mógłby być dniem poniesienia kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4d-4e uCIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., – zwanej dalej „updop”), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy (…).

Literalne brzmienie powyższej regulacji nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Jednocześnie, zgodnie z przytoczonym przepisem, wydatki wymienione przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 – nawet jeżeli zostały poniesione w sposób celowy – nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych wymienionych przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 ustawy.

Do kosztów podatkowych nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami. Zgodnie z jego treścią, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań.

Wskazane wyłączenie nie obejmuje zatem wydatków związanych z odpowiedzialnością wynikającą z innego rodzaju uchybień w wykonaniu zobowiązań niż wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które mogą stanowić koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 tej ustawy, o ile spełniają przesłanki określone w tym przepisie.

Dla kwalifikacji prawnej takich wydatków kluczowe znaczenie ma wówczas ocena, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła.

Przy czym, niezwykle istotne jest, aby obiektywna ocena działań podatnika skutkowała możliwością uznania ich za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności, które muszą cechować przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą.

Warto również zauważyć różnicę wydatku w postaci odszkodowania, czy też kary umownej wypłaconej w wyniku własnych zaniedbań, a odszkodowaniem wypłaconym na skutek okoliczności, na które podatnik nie miał wpływu.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że Wnioskodawca był wraz z inną spółką (dalej: Spółka B) udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka A). Wnioskodawca posiadał 60% udziałów Spółki A, a pozostałe 40% należało do Spółki B. Wnioskodawcy przysługiwała równocześnie wobec Spółki B wierzytelność, której spłata została zabezpieczona umową przewłaszczenia na zabezpieczenie, w wyniku której udziały Spółki B w Spółce A (40%) zostały przeniesione na Wnioskodawcę. W wyniku braku spłaty należności w umówionym terminie udziały objęte umową przewłaszczenia na zabezpieczenie zostały przez Wnioskodawcę zatrzymane w wyniku czego nabył on 100% udziałów Spółki A.

Powyższa czynność dokonana przez Wnioskodawcę została zakwestionowana przez Spółkę B ze względu na fakt, że jej zdaniem wartość niespłaconej wierzytelności była niższa niż wartość zatrzymanych udziałów. Finalnie, w wyniku prowadzonych sporów sądowych oraz negocjacji bezpośrednich, Wnioskodawcy na mocy zawartego porozumienia wypłacił Spółce B odszkodowanie, które miało pokryć różnicę między wartością zatrzymanych udziałów oraz wartością niespłaconej wierzytelności. W ten sposób Wnioskodawca zatrzymał w swoim posiadaniu 100% udziałów Spółki A oraz uzgodnił ze Spółką B, że spór w omawianej kwestii został definitywnie rozstrzygnięty. Ponadto strony porozumienia zrzekły się wszelkich możliwych roszczeń związanych z toczonym sporem oraz zapewniły, że nie będą w przyszłości naruszać swoich dóbr osobistych.

W kontekście powyższych rozważań, stwierdzić należy, że wypłacone przez Spółkę odszkodowanie faktycznie nie mieści się w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odszkodowanie to z pewnością nie jest związane z wyrównaniem jakiejkolwiek szkody z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wobec powyższego, jako, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują bezpośredniego wyłączenia wydatków z tytułu wypłaconego przez Spółkę odszkodowania z kosztów uzyskania przychodów, zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny charakteru tego wydatku ma określenie, czy powyższe koszty zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte w przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie niezmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym - nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby źródło to funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Wobec powyższego, każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, w oparciu o konkretne okoliczności faktyczne. Zatem, do zbadania pozostaje kwestia, czy zapłata wskazanego w stanie faktycznym odszkodowania spełnia przesłanki ustawowe dla zaliczenia tego wydatku do kosztów podatkowych.

Głównym argumentem Wnioskodawcy, uzasadniającym zaliczenie poniesionego wydatku do kosztów podatkowych, jest fakt wejścia w posiadanie 100% udziałów Spółki A poprzez definitywne przejęcie własności udziałów posiadanych uprzednio przez Spółkę B. W ten sposób, zdaniem Wnioskodawcy, zabezpieczone zostały jego interesy w zakresie utrzymania pełnej kontroli nad działalnością spółki zależnej. Jednocześnie jednak, w dalszej części uzasadnienia wniosku, Spółka argumentuje, że poniesiony wydatek nie może stanowić kosztu bezpośrednio związanego z nabyciem udziałów Spółki A, gdyż wydatku w postaci odszkodowania nie da się powiązać z nabyciem udziałów, które weszły w posiadanie Wnioskodawcy w wyniku wykonania umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie. Mowa tu jest oczywiście o ewentualnym koszcie zdefiniowanym w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Mając na uwadze powyższą argumentację, organ uznał, że skoro wypłacone odszkodowanie nie może być zaliczone do kosztów nabycia udziałów Spółki A, to nie można tym samym uznać za słuszne argumentów Wnioskodawcy w zakresie zabezpieczenia pełnej kontroli nad działalnością Spółki A. Taką kontrolę Wnioskodawca zapewnił sobie w wyniku zaspokojenia przysługującej mu wierzytelności poprzez przejęcie własności brakujących mu 40% udziałów Spółki A. Wypłata przedmiotowego odszkodowania wynika natomiast z faktu, że pomiędzy Spółką B, a Wnioskodawcą zawisł spór w zakresie niewłaściwego wykonania umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie. To niewłaściwe wykonanie polegało przede wszystkim na nieprawidłowej wycenie wartości przejmowanych udziałów. Konsekwencją powyższego była konieczność wypłaty na rzecz Spółki B odszkodowania określonego w porozumieniu. Można powiedzieć, że była to sankcja w stosunku do Wnioskodawcy za niewłaściwe wykonanie zawartej umowy zabezpieczającej spłatę wierzytelności.

Taki stan rzeczy wskazuje na nieprawidłowości w toku rozumowania zaprezentowanym przez Spółkę. Podnosi ona, że wydatek w postaci odszkodowania jest związany z przejęciem kontroli nad Spółką A, czyli tak naprawdę w opinii Spółki, jest on powiązany z nabyciem udziałów Spółki A. Jednocześnie Spółka wskazuje, że wydatku w postaci odszkodowania nie można w sposób bezpośredni połączyć z osiągnięciem konkretnych przychodów przez co stanowi koszt pośredni, a moment jego rozpoznania w rachunku podatkowym należy ustalić na dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano). W opinii organu, tak przedstawione stanowisko Spółki jest wewnętrznie sprzeczne. Nie można bowiem stwierdzić, że Spółka poniosła koszt jedynie pośrednio związany z przychodem, argumentując przy tym, że efektem podjętego działania jest określone przysporzenie w postaci przejęcia pełnej kontroli nad spółką zależną, gdyż przejęcie tej kontroli jest powiązane z nabyciem jej udziałów. Poniesiony wydatek w postaci odszkodowania nie może zostać również uznany za koszt bezpośrednio bądź pośrednio związany z przychodami Spółki.

Powyższe wynika ze specyfiki instytucji odszkodowania, zwłaszcza przy uwzględnieniu przepisów prawa cywilnego regulujących sytuacje, w których odszkodowania winny być wypłacane. Według art. 361 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Z przepisów Kodeksu cywilnego wynika ponadto, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego wynikała szkoda. Naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Odszkodowanie, zatem to nic innego, jak rekompensata, zadośćuczynienie za utracone zyski. Odszkodowanie nie jest wynagrodzeniem z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Istotą i celem odszkodowań jest rekompensata za szkodę, a nie płatność za równoważne świadczenie. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie. Wypłata odszkodowania nie wiąże się bowiem z żadnym świadczeniem ze strony poszkodowanego. Odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Z kolei w myśl postanowień art. 471 K.c., dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy wyjaśnić należy, że w świetle przepisów prawa cywilnego to Spółka B jest poszkodowanym, a Wnioskodawca w wyniku zawartego porozumienia zobowiązał się do naprawienia jej szkody. Powyższe potwierdza fakt, że wypłacone świadczenie rekompensacyjne określone zostało jako odszkodowanie, a zobowiązanie Wnioskodawcy ustalone zostało również w wyniku prowadzonego postępowania cywilnoprawnego, gdzie Spółka zobowiązana została do zwrotu części zatrzymanych udziałów. W tak ustalonym stanie faktycznym nie można uznać, że Wnioskodawca poprzez wypłatę odszkodowania zapewnił sobie źródło osiągania przychodów bądź zabezpieczył je w inny sposób. Skoro bowiem dokonał on w ten sposób wyrównania szkody powstałej po stronie Spółki B z winy Wnioskodawcy, to nie można powiedzieć, że wiąże się to z jakimkolwiek przychodem po stronie Wnioskodawcy. Spółka B otrzymując odszkodowanie uzyskała wreszcie ekwiwalent za utracone udziały, których wartość przewyższała kwotę zobowiązania wobec Wnioskodawcy. Utrata własności tych udziałów na rzecz Wnioskodawcy nastąpiła jednak niezależnie od ostatecznego sposobu rozwiązania sporu. Tak więc, jak już ustalono wcześniej, nie jest to zapłata za zatrzymane udziały, a tym samym wydatek związany z przejęciem pełnej kontroli nad spółką zależną.

Wypłata odszkodowania jako koszt związany z działalnością Wnioskodawcy powinna być zatem w omawianych okolicznościach oceniona przez pryzmat ogólnych zasad zaliczania określonych wydatków do kosztów podatkowych. Z przepisu art. 15 ust. 1 updop wynika zatem, iż by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik podejmując więc decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie należy pamiętać, że ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem (zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła) przychodów spoczywa na podatniku. To właśnie podatnik musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności. Decydując się na poniesienie określonych wydatków musi sam dokonać oceny, czy wydatki, które poniósł mają na celu uzyskanie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, a następnie podjąć decyzję o ich ewentualnym zakwalifikowaniu do kosztów podatkowych.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Zapłata przez Spółkę przedmiotowego odszkodowania w żadnym razie nie prowadzi do osiągnięcia jakichkolwiek przychodów, bowiem ani bezpośrednio, ani pośrednio nie warunkuje ich uzyskania. Nie została ona również poniesiona w celu zachowania, czy zabezpieczenia źródła ich uzyskania.

Za takie koszty uznać bowiem należy tylko te koszty, których poniesienie warunkuje należyte wykonywanie zobowiązań umownych. Tymczasem w przedmiocie niniejszej sprawy, konieczność zapłaty odszkodowania wynikała z działania Spółki polegającego na naruszeniu warunków zamieszczonych w umowie przewłaszczenia na zabezpieczenie. Tym samym, przedmiotowy wydatek wynika z naruszenia ogólnej zasady, że „umów należy dotrzymywać”. Nie dotrzymując postanowień zawartej umowy, poprzez niewłaściwą wycenę przejętych udziałów, Spółka naraziła się na konieczność zapłaty odszkodowania w celu wyrównania szkody zaistniałej po stronie Spółki B. Wypłata odszkodowania nie może natomiast być związana z przysporzeniem wynikającym z korzyści związanych z przejęciem pełnej kontroli nad Spółką A. Przejęcie tej kontroli nastąpiło w wyniku innego zdarzenia niż wypłata odszkodowania.

Z uwagi na powyższe, wydatek w postaci odszkodowania wypłaconego z powodu okoliczności, za które odpowiedzialność ponosi Spółka nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Konieczność zapłaty kwoty wyrównującej wartość zatrzymanych udziałów z przyczyn leżących po stronie Spółki powoduje, że związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a przychodami w ogóle nie wystąpi.

W tym stanie rzeczy nie można udzielić merytorycznej odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku, gdyż ustalanie momentu poniesienia kosztu nie jest możliwe w sytuacji, gdy opisany we wniosku wydatek do podatkowych kosztów uzyskania przychodów nie może być w ogóle zaliczony. Ustalanie zatem właściwego momentu rozpoznania kosztu, który nie mieści się w definicji kosztu podatkowego stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.