Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-103/11-4/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-17
Teza: Czy przeniesienie własności Nieruchomości w wykonaniu zawartej umowy zlecenia za cenę jej nabycia uzasadnia określenie przez Zleceniobiorcę przychodu ze sprzedaży tej Nieruchomości w wysokości znacznie odbiegającej od wartości rynkowej tej Nieruchomości? Czy kosztem uzyskania przychodu z tytułu przeniesienia własności Nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia będą wydatki na jej nabycie?
Słowa kluczowe: cena; nabycie; nieruchomości; przychód; sprzedaż; umowa-umowa zlecenia; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.02.2011r. (data wpływu 08.02.2011r.), uzupełnionym na wezwanie organu pismem z dnia 04.05.2011r. (data wpływu – 09.05.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych odnoszących się do skutków podatkowych przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.02.2011. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 2 lipca 2002 r. pomiędzy Zleceniodawcą a Spółką (Zleceniobiorca) zawarta została umowa zlecenia (zwana: Umową”), na mocy której Zleceniodawca zIecił, a Zleceniobiorca zobowiązał się nabyć w imieniu własnym, ale na rachunek Zleceniodawcy nieruchomość rolną (zwana dalej: „Nieruchomością”). W § 4 ust. 3 Umowy Strony oświadczyły, że przeniesienie własności Nieruchomości na rzecz Zleceniodawcy lub podmiotu wskazanego przez Zleceniodawcę nastąpi za kwotę jej nabycia. Obecnie wartość rynkowa Nieruchomości znacznie (wielokrotnie) odbiega od ceny jej nabycia przez Zleceniobiorcę.

W uzupełnieniu na wezwanie organu Spółka podała, że Spółka nabyła nieruchomość rolną za kwotę 151 960zł, z której 90% pokrył zleceniodawca, a 10% wyłożyła Spółka.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy przeniesienie własności Nieruchomości w wykonaniu zawartej umowy zlecenia za cenę jej nabycia uzasadnia określenie przez Zleceniobiorcę przychodu ze sprzedaży tej Nieruchomości w wysokości znacznie odbiegającej od wartości rynkowej tej Nieruchomości?
2.  Czy kosztem uzyskania przychodu z tytułu przeniesienia własności Nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia będą wydatki na jej nabycie?

Stanowisko Spółki:

Zgodnie z art. 734 § 1 kodeksu cywilnego (Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Dz. U. Nr 16, poz. 93, zwany dalej: „k.c.” przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Jak wynika z art. 734 k.c. istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub - jeżeli tak stanowi umowa - w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego (tzw. czynność powiernicza albo czynność fiducjarna). W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 k.c.).

W przedmiotowej sprawie Zleceniodawca zawarł ze Spółką (Zleceniobiorca) umowę zlecenia, której przedmiotem było nabycie przez Spółkę w imieniu własnym, a następnie przeniesienie na rzecz Zleceniodawcy prawa własności Nieruchomości. Strony Umowy oświadczyły jednak, że przeniesienie własności Nieruchomości na rzecz Zleceniodawcy lub podmiotu wskazanego przez Zleceniodawcę nastąpi za kwotę jej nabycia.

Zgodnie z poglądem wyrażanym w orzecznictwie sądowym, w tym przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 30 października 2003r. (IV CK 131/02): „Z umowy zlecenia obejmującej tzw. fiducjarne nabycie nieruchomości bezpośrednio wynika jedynie obowiązek zleceniobiorcy nabycia nieruchomości, natomiast nie wynika i nie musi być objęty porozumieniem stron obowiązek przeniesienia nabytych praw na zleceniodawcę. Ten ostatni obowiązek ma charakter wtórny; powstaje nie z momentem zawarcia umowy zlecenia, lecz dopiero po jej wykonaniu znajduje umocowanie w treści art. 740 zd. drugie k.c ( poprzednio – w art. 506 § 2 kz)”. W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe, pomimo postanowienia Stron Umowy, że przeniesienie własności Nieruchomości na rzecz Zleceniodawcy lub podmiotu wskazanego przez Zleceniodawcę nastąpi za kwotę jej nabycia, nie istnieje uzasadniona przyczyna aby przeniesienia własności Nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia za cenę jej nabycia odbiegało od jej wartości rynkowej. Jeżeli bowiem z umowy zlecenia obejmującej tzw. fiducjarne nabycie nieruchomości bezpośrednio wynika jedynie obowiązek zleceniobiorcy nabycia nieruchomości, nie wynika natomiast i nie musi być objęty porozumieniem stron obowiązek przeniesienia nabytych praw na zleceniodawcę, to tym bardziej przeniesienie własności Nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia za cenę jej nabycia nie jest uzasadnioną przyczyną do określenia przychodu w wysokości innej niż rynkowa wartość Nieruchomości.

W przypadku przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia przychodem - stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - będzie ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny będzie znacznie odbiegać od wartości rynkowej tych rzeczy i praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej

Wartość rynkową rzeczy i praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Zgodnie z przepisem ust. 3 tego artykułu, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy tub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w sferę swobody zawierania umów cywilnoprawnych, natomiast wyłącznie oceniają ich skutki prawnopodatkowe. Jeżeli dochodzi do ujawnienia przez organy podatkowe znaczącej różnicy pomiędzy ceną za przeniesienie własności przedmiotu umowy a ceną, jaką tego rodzaju przedmiot mógłby osiągnąć w obrocie z innymi podmiotami, organy te podejmują, w ramach przysługujących im uprawnień, działania dla ustalenia przyczyn wystąpienia tej różnicy oraz związanych z nią ewentualnych skutków podatkowych. W wyroku z dnia 20 stycznia 1999r. WSA w Gdańsku wyraził pogląd, zgodnie z którym; „(…) W sytuacji, gdy strona nie dokonała zmiany tej wartości dobrowolnie, nie wskazała dostatecznych przyczyn uzasadniających cenę znacznie odbiegającą od wartości rynkowej lub nie udzieliła odpowiedzi na stosowne wezwanie organu podatkowego, tenże winien stosownie do dyspozycji przepisu art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482) ustalić wartość z uwzględnieniem opinii biegłych. Organy podatkowe dokonując korekty przychodu obowiązane były wykazać brak uzasadnionej przyczyny ustalenia ceny poniżej wartości rynkowej. Oznacza to konieczność udowodnienia, że sprzedający miał możliwość uzyskania ceny w takiej wysokości. Należy tu indywidualnie oceniać każdą transakcję, w szczególności uwzględnić konkretne okoliczności sprawy. Dotyczy to konieczności wykazania sytuacji, że podatnik miał realne możliwości uzyskania ceny wyższej od transakcyjnej.”

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieje uzasadniona przyczyna, aby przeniesienie własności Nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia za cenę jej nabycia odbiegało od jej wartości rynkowej. Powyższe oznacza, że przychód z przeniesienia własności Nieruchomości w wykonaniu umowy zlecenia powinien odpowiadać wartości rynkowej Nieruchomości.

Kosztem uzyskania przychodu - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - będą wydatki na nabycie (wytworzenie) środków trwałych: budynków, budowli oraz urządzeń, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy. W przypadku odpłatnego przeniesienia własności w wykonaniu umowy zlecenia prawa wieczystego użytkowania gruntu kosztem uzyskania przychodu będą wydatki na jego nabycie (prawo wieczystego użytkowania gruntu nie podlega amortyzacji).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Przedmiotem wniosku w niniejszej sprawie są skutki w zakresie przychodu i kosztów podatkowych przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu zawartej umowy zlecenia.

Jak wynika z art. 734 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny – k.c. (Dz. U. nr 16, poz.93 z późn. zm.) istotą umowy zlecenia jest odpłatne za prowizją lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli umowa tak stanowi w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W ostatnim przypadku mamy do czynienia z czynnością powierniczą albo inaczej czynnością fiducjarną, które powoduje, że wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny) a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym ( art. 740 zd. 2 k.c.).

Określając skutki podatkowe nabycia przez zleceniobiorcę w imieniu własnym, ale na rachunek zleceniodawcy a następnie przeniesienia własności rzeczy na zleceniodawcę w wykonaniu umowy powiernictwa należy zauważyć, że zleceniobiorca dokonując przeniesienia własności rzeczy nie występuje jako zbywający, lecz jako wykonawca zlecenia. Nie uzyskuje on przychodu z tytułu zbycia rzeczy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2011r., nr 74, poz. 397). Jedynie w przypadku odpłatnej umowy zlecenia jego przychodem jest prowizja, wynagrodzenie.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca zawarł ze zleceniodawcą umowę zlecenia, której przedmiotem było nabycie przez niego w imieniu własnym, ale na rachunek zleceniodawcy nieruchomości rolnej a następnie przeniesienie jej własności na rzecz zleceniodawcy. Przeniesienie własności nieruchomości następuje w wykonaniu umowy zlecenia. A zatem jak wskazano wyżej Wnioskodawca nie występuje w charakterze zbywającego. W związku z tym nie ustala przychodu jako ceny zbycia nieruchomości na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro tak, to nie ma również prawa do rozpoznania kosztów podatkowych na podstawie art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy. Poniesione bowiem wydatki (w przypadku Spółki wynoszą one 10% z kwoty 151 960zł, które generalnie podlegają zwrotowi ich przez zleceniodawcę – art. 742 k.c.) nie wiążą się z przychodem z tytułu zbycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.