Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.651.2018.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-08
Teza: Powstanie przychodu i rozliczenie kosztów uzyskania przychodów w związku z uczestnictwem w „Programie dla szkół” dotyczącym dostarczania mleka i jego przetworów dla szkół
Słowa kluczowe: dopłata; koszt; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2018 r. (data wpływu 20 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2019 r. (data wpływu 22 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego do osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z uczestnictwem w „Programie dla szkół” dotyczącym dostarczania mleka i jego przetworów dla szkół (pytanie nr 1) –**jest prawidłowe.**

*   kosztów uzyskania przychodów w związku z uczestnictwem w „Programie dla szkół” dotyczącym dostarczania mleka i jego przetworów dla szkół (pytanie nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 i w art. 14f § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym Organ podatkowy pismem z dnia 1 lutego 2019 r., nr 0113-KDIPT2 -3.4011.651.2018.1.GG (doręczonym w dniu 11 lutego 2019 r.) wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu \`22 lutego 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 18 lutego 2019 r.) wraz z dodatkową opłatą w wysokości 40 zł.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podatkiem liniowym. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Nie jest podatnikiem VAT, jest zwolniona z tego obowiązku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza polega na uczestnictwie w programie pod nazwą „Program dla Szkół”. Program ten jest realizowany przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa (dalej KOWR). Celem „Programu dla szkół” jest trwała zmiana nawyków żywieniowych dzieci poprzez zwiększenie udziału mleka i przetworów mlecznych w ich codziennej diecie na etapie, na którym kształtują się ich nawyki żywieniowe oraz upowszechnianie zdrowej, zbilansowanej diety oraz wzrost świadomości społecznej w tym zakresie wśród dzieci i rodziców. W tym celu firma Wnioskodawczyni jest uczestnikiem programu realizowanego poprzez dokonywanie dopłat przez KOWR. Dopłaty realizowane są ze środków połączonych, unijnych i krajowych, jednakże są otrzymywane od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (dalej: ARiMR). W praktyce oznacza to, że szkoły podstawowe otrzymują produkty bezpłatnie, a za dostarczenie ich otrzymuje pomoc z budżetu wypłacaną przez ARiMR. Dopłaty dokonywane przez ARiMR pochodzą ze środków europejskich (Europejski Fundusz Orientacji i Gwarancji Rolnych) oraz budżetu państwa. ARiMR udziela dopłat zatwierdzonych przez oddziały terenowe wnioskodawcom wg. zatwierdzonej procedury. KOWR nie podpisuje z podmiotami realizującymi „Program dla szkół” umów dotyczących realizacji.

Wnioskodawczyni jest wpisana na listę prowadzoną przez KOWR, jako Zatwierdzony Dostawca dla mleka i produktów mlecznych. W ramach Programu dla szkół dostarcza mleko oraz przetwory mleczne i za to na podstawie wniosku o płatność, który składa do KOWR otrzymuje dopłatę. KOWR wniosek rozpatruje i wydaję decyzję o przyznaniu dopłaty, następnie ARiMR na podstawie tej decyzji wypłaca dotację.

Program dla Szkół finansowany jest ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej (38,25%) oraz środków pochodzących z budżetu krajowego (61,75%). W Polsce obecnie program skierowany jest do uczniów klas I-V szkół podstawowych, a jego celem jest trwała zmiana nawyków żywieniowych u dzieci. Program dla szkół trwa przez okres 12 wybranych tygodni w semestrze, w tym czasie Wnioskodawczyni dostarcza do szkół mleko i produkty mleczne zgodnie z programem. Każde dziecko przez okres 12 tygodni w semestrze otrzymuje ok. 40 porcji mleka i przetworów mlecznych. Wnioski o płatność do KOWR o wypłatę pomocy wspólnotowej na dostarczanie dzieciom w placówkach oświatowych mleka oraz produktów mlecznych Wnioskodawczyni składa w dwojaki sposób. Można złożyć dwa wnioski, pierwszy po 6 tygodniach, drugi po kolejnych 6 tygodniach albo jeden wniosek o płatność po 12 tygodniach. Wniosek o płatność można złożyć dopiero po dostarczeniu przez Zatwierdzonego dostawcę wszystkich porcji mlecznych wg. wytycznych KOWR na dany semestr. Do wniosku o płatność załącza się dokument pt. „Oświadczenie szkoły podstawowej o liczbie porcji mleka i przetworów mlecznych udostępnionych dzieciom”, który stanowi potwierdzenie otrzymania przez szkołę podstawową danej liczby porcji mleka i produktów mlecznych w danym semestrze roku szkolnego. Wnioskowana kwota we wniosku o płatność jest kwotą netto, bez podatku VAT, liczona jako koszt porcji mlecznej ustalony dla danego okresu rozliczeniowego pomnożony przez liczbę dzieci w danej placówce szkolnej. Dotacja ta nie jest dopłatą do ceny wydawanych produktów mlecznych.

Pomoc ze środków UE nie jest dotacją celową związaną z dofinansowaniem konkretnego wydatku ponoszonego przez Wnioskodawczynię oraz nie można w sposób bezpośredni powiązać dopłaty unijnej z konkretnymi wydatkami czy kosztami. KOWR nie podpisuje umów ze szkołami podstawowymi na dostarczanie mleka i produktów mlecznych. Wnioskodawczyni jako Zatwierdzony dostawca ma obowiązek zapewnić uczniom dostęp do mleka i produktów mlecznych o ściśle określonych w ustawie parametrach i dopiero wówczas może wystąpić o dopłatę. Oznacza to, że dopłaty nie są bezwarunkowo obligatoryjne. To Wnioskodawczyni, jako Zatwierdzony dostawca zawiera ze szkołami podstawowymi umowy o dostawy, zakupuje od dostawców lub producentów mleko oraz produkty mleczne zgodnie z wytycznymi KOWR, odpowiada za przechowywanie zakupionych towarów w odpowiednich warunkach, organizację dostaw itp.

Aby spełnić warunki do uzyskania dopłaty Wnioskodawczyni musi znaleźć odpowiedniego dostawcę mleka, wizytować placówki, do których będzie dostarczała produkty, przejść odpowiednie szkolenie w celu prawidłowego działania w ramach programu, zapewnić stałą dostawę produktów do placówek. Także w przypadku awarii w procesie logistycznym, bez względu na koszty, firma Wnioskodawczyni musi dostarczyć produkty do placówek. KOWR nie podpisuje umów z placówkami, to firma Wnioskodawczyni ma obowiązek zapewnić uczniom szkół podstawowych codzienny dostęp do mleka i przetworów mlecznych o ściśle określonych w ustawie parametrach i dopiero wówczas może wystąpić o dopłatę. Oznacza to, że dopłaty nie są bezwarunkowo obligatoryjne.

Nie ma możliwości uzyskania jakiejkolwiek rekompensaty w przypadkach awaryjnych, cały ciężar ryzyka ponosi Wnioskodawczyni. Zakres działalności nie jest działalnością o wyjątkowym charakterze, która jest obligatoryjnie dotowana. W przypadku poniesienia większych kosztów, nie może podnieść ceny sprzedaży mleka, jak to mogą zrobić inne podmioty. Jako przedsiębiorca uczestniczący w opisanym programie Wnioskodawczyni nie ma pewności, czy uzyska dopłaty na każdy złożony wniosek o płatność, a mleko i produkty mleczne zostały i tak dostarczone do szkoły, czyli działalność prowadzona przez Nią jako podatnika jest działalnością handlową niosącą za sobą ryzyko, jak każda inna działalność handlowa.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni stwierdziła, że ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy dotacja w ramach „Programu dla szkół” wypłacana z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy koszty związane z rozliczaniem dotacji w ramach „Programu dla szkół” (koszty bezpośrednie: zakupu mleka i przetworów mlecznych, pakowanie oraz koszty pośrednie: wynagrodzenie pracowników, koszty produktów, magazynowania, transportu) może Wnioskodawczyni wyłączyć z kosztów uzyskania przychodu do wysokości kwoty otrzymanych dopłat na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56?

Zdaniem Wnioskodawczyni, (przestawionym w uzupełnieniu wniosku),

Ad. 1 Dopłaty uzyskane w ramach „Programu dla szkół” wypłacone przez ARiMR realizowane z przychodów Agencji pochodzących z dotacji budżetu państwa jako „dopłaty krajowe” oraz dopłaty ze środków wspólnotowych korzystają z wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl ww. przepisów kwoty otrzymane od Agencji wykonawczych po dniu 1 stycznia 2015 r. przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, nie stanowią przychodu z tej działalności.

Ad. 2 Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Jeżeli przychody z otrzymanych dotacji są zwolnione z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 i 47, to poniesione koszty związane z tymi dostawami, a za takie uważa się koszty zakupu mleka i przetworów mlecznych, pakowania, magazynowania, transportu, wynagrodzeń pracowników, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodów z działalności gospodarczej do wysokości otrzymanej dotacji. Za pieniądze z dofinansowania Wnioskodawczyni kupuje przede wszystkim mleko i przetwory mleczne, pakuje je oraz dostarcza do szkół.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z uczestnictwem w „Programie dla szkół” dotyczącym dostarczania mleka i jego przetworów dla szkół (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe.**

*   kosztów uzyskania przychodów w związku z uczestnictwem w „Programie dla szkół” dotyczącym dostarczania mleka i jego przetworów dla szkół (pytanie nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

W myśl natomiast art. 14 ust. 3 pkt 13 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwot otrzymanych od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Zatem z ww. przepisów wynika, że kwoty otrzymane od agencji wykonawczych przez osobę fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą, nie stanowią przychodu z tej działalności.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 10 lutego 2017 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa (Dz. U. z 2017 r., poz. 624, z późn. zm.), z dniem 1 września 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 10 lutego 2017 r. o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa (obecnie Dz. U. z 2018 r. poz. 1154).

Stosownie do art. 1 ustawy o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa, ustawa określa organizację i zadania Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, zwanego dalej „Krajowym Ośrodkiem”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa, Krajowy Ośrodek jest państwową osobą prawną będącą agencją wykonawczą w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870, 1948, 1984 i 2260 oraz z 2017 r. poz. 60 i 191).

W myśl art. 13 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa, w zakresie gospodarki finansowej Krajowego Ośrodka przychodami Krajowego Ośrodka są: środki budżetowe określone corocznie w ustawie budżetowej w formie dotacji podmiotowych i dotacji celowych.

Stosownie do art. 18 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077, z późn. zm.), agencja wykonawcza jest państwową osobą prawną tworzoną na podstawie odrębnej ustawy w celu realizacji zadań państwa.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, wydatki budżetu państwa dzielą się m.in. na dotacje i subwencje. Dotacjami, w myśl art. 126 ustawy o finansach publicznych, są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Stosownie do art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. d ww. ustawy, dotacjami celowymi są środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań agencji wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b powyższej ustawy, podstawą gospodarki finansowej agencji wykonawczej jest roczny plan finansowy, obejmujący: zestawienie kosztów: realizacji zadań ustawowych, z wyszczególnieniem kosztów realizacji tych zadań przez inne podmioty – z wyszczególnieniem wynagrodzeń i składek od nich naliczanych, płatności odsetkowych wynikających z zaciągniętych zobowiązań oraz zakupu towarów i usług.

Przy czym zauważyć należy, że zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich – rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4 i 5a-5c.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 tej ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się:

1.  środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2.  niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:
    1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego,
    2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego,
    3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;

1.  środki przeznaczone na realizację programów przedakcesyjnych oraz Programu Środki Przejściowe;
2.  środki na realizację wspólnej polityki rolnej;
3.  środki przeznaczone na realizację:
    1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna,
    2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 09.11.2006, str. 1) oraz programów Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa,
    3.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009,
    4.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009;

5a) środki przeznaczone na realizację Inicjatywy na rzecz zatrudnienia ludzi młodych;

5b) środki Europejskiego Funduszu Pomocy Najbardziej Potrzebującym;

5c) środki pochodzące z instrumentu „Łącząc Europę”, o którym mowa w rozporządzeniu

Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1316/2013 z dnia 11 grudnia 2013 r. ustanawiającym instrument „Łącząc Europę”, zmieniającym rozporządzenie (UE) nr 913/2010 oraz uchylającym rozporządzenia (WE) nr 680/2007 i (WE) nr 67/2010 (Dz. Urz. UE L 348 z 20.12.2013, str. 129, z późn. zm.);

1.  inne środki.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej oraz środków, o których mowa w art. 4 ust. 2 rozporządzenia nr 1306/2013.

W budżecie środków europejskich – w myśl art. 117 ust. 2 ww. ustawy – ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wydatki budżetu państwa dzielą się m. in. na wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich.

W myśl art. 186 ww. ustawy wydatki na realizację programów i projektów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Podkreślić należy, że w świetle ww. przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cytowanym uprzednio przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zgodnie z art. 22 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólną organizację rynków produktów rolnych oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 922/72, (EWG) nr 234/79, (WE) nr 1037/2001 i (WE) nr 1234/2007 (Dz. U. UE. L. 2013 Nr 347 str. 671) programem pomocy, który ma poprawić dystrybucję produktów rolnych i polepszyć nawyki żywieniowe dzieci, objęte są dzieci, które regularnie uczęszczają do żłobków, przedszkoli lub szkół podstawowych lub średnich zarządzanych lub zatwierdzonych przez właściwe organy państw członkowskich.

Stosownie do art. 23 ust. 1 lit a) ww. rozporządzenia, przyznaje się pomoc unijną w odniesieniu do dzieci w placówkach oświatowych, o których mowa w art. 22 na dostarczanie i dystrybucję kwalifikujących się produktów, o których mowa w ust. 3, 4 i 5 niniejszego artykułu.

Państwa członkowskie, które chcą skorzystać z programu pomocy ustanowionego zgodnie z ust. 1 (zwanego dalej „programem dla szkół”) i wnioskujące o odpowiednią pomoc unijną, traktują na zasadzie priorytetu – przy uwzględnieniu uwarunkowań krajowych – dystrybucję produktów z jednej lub obu poniższych grup:

1.  owoce i warzywa oraz świeże produkty sektora bananów;
2.  mleko spożywcze i jego odmiany bezlaktozowe (art. 23 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z art. 23a ust. 6 ww. rozporządzenia, w ramach uzupełniania pomocy unijnej państwa członkowskie mogą przyznawać pomoc krajową na rzecz finansowania programu dla szkół.

Z kolei zgodnie z art. 38t ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o organizacji niektórych rynków rolnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 945), na finansowanie programu dla szkół poza środkami z budżetu Unii Europejskiej przeznacza się środki z budżetu państwa.

Szczegółowy zakres zadań realizowanych przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa, związanych z wdrożeniem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej programu dla szkół, oraz sposób i tryb realizacji tych zadań określa rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 11 lipca 2018 r. w sprawie szczegółowego zakresu zadań realizowanych przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa związanych z wdrożeniem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej programu dla szkół (Dz. U. z 2018 r., poz. 1468) wydane na podstawie art. 38x ust. 1 ustawy o organizacji niektórych rynków rolnych.

Rozporządzenie określa:

1.  szczegółowy zakres zadań realizowanych przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa, zwany dalej „Krajowym Ośrodkiem”, związanych z wdrożeniem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej programu dla szkół, zwanego dalej „programem”, oraz sposób i tryb realizacji tych zadań;
2.  szczegółowe warunki uczestnictwa podmiotów w programie;
3.  szczegółowe warunki i tryb przyznawania pomocy finansowej z tytułu realizacji działań w ramach programu, w tym pomocy unijnej, o której mowa w art. 23 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiającego wspólną organizację rynków produktów rolnych oraz uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 922/72, (EWG) nr 234/79, (WE) nr 1037/2001 i (WE) nr 1234/2007 (Dz. Urz. UE L 347 z 20.12.2013, str. 671, z późn. zm., zwanego dalej „rozporządzeniem nr 1308/2013”, oraz pomocy krajowej, o której mowa w art. 23a ust. 6 oraz art. 217 rozporządzenia nr 1308/2013;
4.  sposób realizacji uprawnień i wykonywania obowiązków związanych z wdrożeniem programu, przyznanych określonym podmiotom lub nałożonych na te podmioty zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2017/39 z dnia 3 listopada 2016 r. w sprawie zasad stosowania rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 w odniesieniu do pomocy unijnej na dostarczanie owoców i warzyw, bananów oraz mleka do placówek oświatowych (Dz. Urz. UE L 5 z 10.01.2017, str. 1), zwanym dalej „rozporządzeniem 2017/39”, oraz rozporządzeniem delegowanym Komisji (UE) 2017/40 z dnia 3 listopada 2016 r. uzupełniającym rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 w odniesieniu do pomocy unijnej na dostarczanie owoców i warzyw, bananów oraz mleka do placówek oświatowych oraz zmieniającym rozporządzenie delegowane Komisji (UE) nr 907/2014 (Dz. Urz. UE L 5 z 10.01.2017, str. 11), zwanym dalej „rozporządzeniem 2017/40”.

W myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia dostawcy, którzy uzyskali zatwierdzenie, o którym mowa w § 4, w odniesieniu do:

1.  owoców i warzyw, zawierają ze szkołami podstawowymi, o których mowa w § 6 pkt 1, umowę nieodpłatnego dostarczania owoców i warzyw do szkół podstawowych w celu udostępnienia ich dzieciom,
2.  mleka, zawierają ze szkołami podstawowymi, o których mowa w § 6 pkt 2, umowę nieodpłatnego dostarczania mleka do szkół podstawowych w celu udostępnienia go dzieciom

‒ w jednym z okresów, o których mowa w § 2.

W myśl art. 42 pkt 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 724, z późn. zm.), Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa wykonuje zadania i czynności państwa członkowskiego, właściwego organu państwa członkowskiego lub agencji interwencyjnej w zakresie określonym w rozporządzeniach, o których mowa w pkt 3, 8, 11, 12 oraz 14–16 załącznika, w przepisach Unii Europejskiej wydanych w trybie tych rozporządzeń oraz innych przepisach Unii Europejskiej dotyczących Wspólnej Polityki Rolnej w zakresie rynku mleka, chyba że ustawa lub przepisy odrębne stanowią inaczej.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w ramach, której dokonuje dostawy mleka i przetworów mlecznych w ramach mechanizmu pomocy w szkołach podstawowych „Programu dla szkół”. Wnioskodawczyni uzyskała decyzję o przyznaniu pomocy w odniesieniu do dostarczonych i udostępnionych dzieciom w szkołach podstawowych: porcji mleka i przetworów mlecznych, tzw. komponentu mlecznego. Dopłaty do spożycia mleka i przetworów mlecznych w szkołach podstawowych realizowane są przez państwową instytucję płatniczą, jaką jest Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa. Pomoc jest udzielana w części ze środków pochodzących z Unii Europejskiej (finansowanej z EFRG – Europejski Fundusz Rolniczy Gwarancji) i pomocy krajowej (finansowanej z budżetu krajowego). Wniosek o płatność można złożyć dopiero po dostarczeniu przez Zatwierdzonego dostawcę wszystkich porcji mlecznych wg. wytycznych KOWR na dany semestr. Do wniosku o płatność załącza się dokument pt. „Oświadczenie szkoły podstawowej o liczbie porcji mleka i przetworów mlecznych udostępnionych dzieciom”, który stanowi potwierdzenie otrzymania przez szkołę podstawową danej liczby porcji mleka i produktów mlecznych w danym semestrze roku szkolnego. Wnioskowana kwota we wniosku o płatność jest kwotą netto, bez podatku VAT, liczona jako koszt porcji mlecznej ustalony dla danego okresu rozliczeniowego pomnożony przez liczbę dzieci w danej placówce szkolnej.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że skoro Wnioskodawczyni otrzymuje środki w ramach „Programu dla szkół” realizowanego przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa, który jest agencją wykonawczą, a środki te agencja otrzymuje z budżetu państwa oraz z Unii Europejskiej, to w rozpatrywanym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym uzyskana pomoc finansowa z tytułu uczestnictwa w programie nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto, konsekwencją otrzymania przez Wnioskodawczynię wskazanych we wniosku środków finansowych, które nie stanowią przychodu podatkowego jest brak możliwości zaliczania do kosztów podatkowych wydatków, które w wyniku otrzymania ww. środków zostają podatnikowi zwrócone.

W myśl bowiem art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów znajdujących się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł w ogóle nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku dochodowego.

Stosownie natomiast do powołanego przez Wnioskodawczynię art. 23 ust. 1 pkt 56 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Wobec powyższego, w takim zakresie w jakim otrzymane dofinansowanie pokrywa poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki związane z realizacją wskazanego we wniosku „Programu dla szkół”, wydatki te nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, wydatki te nie podlegają również ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Biorąc pod uwagę zaprezentowane regulacje prawne w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że otrzymane dofinansowanie nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże nie jest to skutkiem zwolnienia przedmiotowego na podstawie wskazanego we wniosku art. 21 ust. 1 pkt 46 i pkt 47 ww. ustawy, ale – jak uprzednio wskazano – wyłączenia, o którym mowa w art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, otrzymane przez Wnioskodawczynię – za pośrednictwem Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa – dopłaty do dostaw mleka, przetworów mlecznych do szkół, pochodzące z budżetu państwa oraz ze środków Unii Europejskiej, na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie generują powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wobec tego, stanowisko Wnioskodawczyni w tej części należało uznać za prawidłowe.

Natomiast, wydatki bezpośrednio sfinansowane z otrzymanego dofinansowania związane z rozliczaniem dotacji w ramach „Programu dla szkół” (koszty bezpośrednie: zakupu mleka i przetworów mlecznych, pakowanie oraz koszty pośrednie: wynagrodzenie pracowników, koszty produktów, magazynowania, transportu) nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 31 omawianej ustawy, a nie jak wskazała Wnioskodawczyni na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego, stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

W konsekwencji, wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawczyni, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, skutkowała uznaniem stanowiska Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego na dzień złożenia wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.