Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.247.2017.2.SS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: gmina; najem; obowiązek-obowiązek podatkowy; reklama
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2017 r. (data wpływu 29 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 sierpnia 2017 r. (data wpływu 8 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego. Wniosek uzupełniono w dniu 8 sierpnia 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W związku z obowiązkową centralizacją podatku od towarów i usług w jednostkach samorządu terytorialnego, Gmina od dnia 1 stycznia 2017 r. rozpoczęła wspólne rozliczanie podatku VAT wraz z jej jednostkami budżetowymi.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina wykonuje w szczególności zadania własne i zlecone, do których realizacji jest obowiązana na podstawie odrębnych przepisów prawa.

Gmina jako organ władzy publicznej, a zarazem osoba prawna, do wykonywania ciążących na niej zadań, w tym działalności oświatowej, tworzy jednostki budżetowe o różnym stopniu samodzielności, czy niezależności. Jednostki budżetowe Gminy tworzone są na podstawie uchwalonego statutu Gminy (Uchwała z dnia 15 lutego 2013 r. w sprawie uchwalenia Statutu Gminy).

Gmina, przy pomocy jednostki budżetowej – Publicznej Szkoły Podstawowej (dalej zwana Szkołą), oddaje najemcy (przedsiębiorcy) powierzchnię na ustawienie tablicy reklamowej przy ww. Szkole.

Opłata z tytułu zawartej umowy najmu jest płatna raz na rok kalendarzowy.

W rejestrze faktur za rok 2016, prowadzonym przez ww. Szkołę, w odniesieniu do świadczonej usługi najmu powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej wpisywano, jako treść faktury: „najem powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej”.

Usługa była świadczona na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Wyżej wymieniona usługa była traktowana przez Szkołę jako usługa najmu.

W dniu 8 sierpnia 2017 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem, zawarta umowa, dotycząca tablicy reklamowej, stanowi usługę reklamy, a nie usługę najmu. Pomimo, że tytuł umowy (Umowa najmu) oraz jej treść (zgodnie z § 2 ust. 1 zawartej umowy Wynajmujący oddaje Najemcy powierzchnię na ustawienie tablicy reklamowej przy Publicznej Szkole Podstawowej) wskazują na zawarcie umowy najmu, charakter usługi przesądza, zdaniem Wnioskodawcy, że jest to usługa reklamy. Stanowisko powyższe potwierdzają w szczególności powołane przez Wnioskodawcę przykładowe interpretacje przepisów prawa podatkowego, wskazane w części H złożonego wniosku. Zainteresowany ma wpływ na treść i wygląd umieszczanych reklam, co znajduje odzwierciedlenie w § 2 ust. 3 zawartej umowy. Zgodnie z powołanym postanowieniem umownym, „Wynajmujący (Gmina – Publiczna Szkoła Podstawowa) ma wpływ na treść i wygląd umieszczanych informacji w reklamie” Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że zgodnie z postanowieniami zawartej umowy, do obowiązków Najemcy należy m.in. dostarczenie, przed rozpoczęciem kampanii reklamowej, zaakceptowanych przez Wnioskodawcę, plakatów przeznaczonych na umieszczenie na tablicach reklamowych oraz dbanie o utrzymanie tablicy reklamowej w stanie estetycznym i nie zagrażającym innym osobom, co dodatkowo potwierdza charakter świadczonej usługi, tj. usługi reklamy.
2.  Celem zawartej umowy przez Zainteresowanego jest umożliwienie przedsiębiorcy odpłatnie umieszczanie reklam, wcześniej zaakceptowanych przez Wnioskodawcę, na wyznaczonej powierzchni. Zainteresowany z powyższego tytułu generuje dodatkowy dochód.
3.  Umowa, dotycząca najmu powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej, zawierana jest przez Wnioskodawcę na okres jednego roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług dla usługi opisanej w stanie faktycznym niniejszego wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm., dalej jako u.p.t.u.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w ww. przepisie prawa, co do zasady, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 u.p.t.u., obowiązek podatkowy, co do zasady, powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem odrębnych przepisów u.p.t.u.

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (art. 19a ust. 3 u.p.t.u.).

Ustalenie, czy w danym stanie faktycznym występuje usługa najmu, czy usługa reklamy ma znaczenie przede wszystkim dla momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 października 2014 r. o numerze IPPP1/443-756/14-4/AP, organ stwierdził, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, „udostępnienia powierzchni reklamowych np. na banerach, bilbordach, tablicach reklamowych, wiatach komunikacyjnych na przystankach, ścianach budynków na zewnątrz i wewnątrz, drzwiach różnych pomieszczeń, pojazdach itp., nie można utożsamiać z klasycznym najmem bądź dzierżawą. Istotą tego świadczenia jest umożliwienie drugiej stronie (\`(...)\`) przekazywania określonych informacji dotyczących towarów bądź usług w celu nakłonienia odbiorców reklamy do ich nabycia. Nie występuje tu klasyczne wydanie rzeczy do używania. Zatem, ze względu na brak przesłanek charakterystycznych dla usług najmu czy dzierżawy, usługi udostępniania przestrzeni promocyjnej należy (\`(...)\`) uznać za usługi reklamowe”.

Z kolei w interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2014 r. o numerze IPPP3/443-190/14-2/KC wskazano, że „ze względu na brak przesłanek charakterystycznych dla najmu, usługi wykonywane przez osoby dysponujące przestrzenią promocyjną (w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku była to elewacja jednego z hoteli), w zakresie ich udostępniania należy uznać za usługi reklamowe. Podobnie Europejski Trybunał Sprawiedliwości opowiedział się za szerokim rozumieniem reklamy. W dwóch istotnych dla tego zagadnienia orzeczeniach, tj. C-68/92 i C-73/92 stwierdził, że dla uznania usługi reklamowej nie jest konieczne jej wykonywanie przez podmiot zajmujący się reklamą (\`(...)\`). Rzeczona usługa jest czynnością związaną z rozpowszechnianiem informacji o istnieniu firmy oraz oferowanych przez nią towarów lub usług celem zwiększenia sprzedaży”.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, usługę „najmu powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej”, świadczonej za pośrednictwem Publicznej Szkoły Podstawowej, należy potraktować jako usługę reklamy, a nie usługę najmu. W związku z powyższym, moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla usługi określonej w stanie faktycznym niniejszego wniosku powstaje na zasadach ogólnych, tj. z momentem wykonania usługi (art. 19a ust. 1 u.p.t.u.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast świadczenie usług to – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, przy pomocy jednostki budżetowej – Szkoły Podstawowej, oddaje najemcy (przedsiębiorcy) powierzchnię na ustawienie tablicy reklamowej przy ww. Szkole. Opłata z tytułu zawartej umowy najmu jest płatna raz na rok kalendarzowy. W rejestrze faktur za rok 2016, prowadzonym przez Szkołę, w odniesieniu do świadczonej usługi najmu powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej wpisywano, jako treść faktury: „najem powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej”. Usługa była świadczona na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Wyżej wymieniona usługa była traktowana przez Szkołę jako usługa najmu. Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem, zawarta umowa, dotycząca tablicy reklamowej, stanowi usługę reklamy, a nie usługę najmu. Pomimo, że tytuł umowy (Umowa najmu nr …) oraz jej treść (zgodnie z § 2 ust. 1 zawartej umowy Wynajmujący oddaje Najemcy powierzchnię na ustawienie tablicy reklamowej przy Publicznej Szkole Podstawowej) wskazują na zawarcie umowy najmu, charakter usługi przesądza, zdaniem Wnioskodawcy, że jest to usługa reklamy. Zainteresowany ma wpływ na treść i wygląd umieszczanych reklam, co znajduje odzwierciedlenie w § 2 ust. 3 zawartej umowy. Zgodnie z powołanym postanowieniem umownym, „Wynajmujący (Gmina – Publiczna Szkoła Podstawowa) ma wpływ na treść i wygląd umieszczanych informacji w reklamie”. Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że zgodnie z postanowieniami zawartej umowy, do obowiązków Najemcy należy m.in. dostarczenie, przed rozpoczęciem kampanii reklamowej, zaakceptowanych przez Wnioskodawcę, plakatów przeznaczonych na umieszczenie na tablicach reklamowych oraz dbanie o utrzymanie tablicy reklamowej w stanie estetycznym i nie zagrażającym innym osobom, co dodatkowo potwierdza charakter świadczonej usługi, tj. usługi reklamy. Celem zawartej umowy przez Zainteresowanego jest umożliwienie przedsiębiorcy odpłatnie, umieszczanie reklam, wcześniej zaakceptowanych przez Wnioskodawcę, na wyznaczonej powierzchni. Zainteresowany z powyższego tytułu generuje dodatkowy dochód. Ponadto, umowa, dotycząca najmu powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej, zawierana jest przez Wnioskodawcę na okres jednego roku.

W związku z tak przedstawionym stanem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia kiedy powstaje obowiązek podatkowy.

Nie ulega wątpliwości, że udostępnienie powierzchni pod reklamę, niezależnie jakiego rodzaju, stanowi na gruncie ustawy usługę, której odpowiednie zakwalifikowanie pod kątem podatkowym zdecyduje o prawidłowym ustaleniu momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Zgodnie z zasadą ogólną sformułowaną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z kolei na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Z treści art. 19a ust. 8 wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Dla określonych w art. 19a ust. 3 ustawy usług, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, obowiązek podatkowy powstanie w momencie ich wykonania, a więc z upływem każdego okresu, do którego płatności lub rozliczenia odnoszą. Jednakże w sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Natomiast w przypadku usług najmu, dzierżawy, leasingu bądź usług o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej te usługi.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, że przy pomocy Szkoły oddaje najemcy (przedsiębiorcy) powierzchnię na ustawienie tablicy reklamowej przy ww. Szkole. Ponadto, Zainteresowany podkreślił, że zawarta umowa najmu ma charakter usługi reklamowej.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z zapisów kodeksu cywilnego wynika, że najem polega przede wszystkim na oddaniu najemcy rzeczy do używania bądź też do korzystania i pobierania z niej pożytków.

W przedmiotowej sprawie, oddanie najemcy powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej nie można utożsamiać z klasycznym wynajmem, bądź dzierżawą. Istotą tego świadczenia jest umożliwienie drugiej stronie, tj. przedsiębiorcy, przekazywania określonych informacji dotyczących towarów i usług w celu nakłonienia odbiorców reklamy do ich nabycia. Nie następuje tu klasyczne wydanie rzeczy do używania. Ponadto, Zainteresowany wskazał, że ma wpływ na treść i wygląd umieszczanych reklam oraz że przed rozpoczęciem kampanii reklamowej akceptuje treść plakatów, które znajdują się na tablicach reklamowych.

Zatem, ze względu na brak przesłanek charakterystycznych dla usługi najmu czy dzierżawy, ww. usługą należy uznać za usługę reklamy. Tym bardziej, że Wnioskodawca sam klasyfikuje świadczoną usługę jako usługę reklamową. Podobnie Europejski Trybunał Sprawiedliwości opowiedział się za szerokim rozumieniem usługi reklamy. W dwóch istotnych dla tego zagadnienia orzeczeniach, tj. C-68/92 i C-73/92 stwierdził, że dla uznania usługi reklamowej nie jest konieczne jej wykonywanie przez podmiot zajmujący się reklamą np. agencję reklamową. Rzeczona usługa jest czynnością związaną z rozpowszechnianiem informacji o istnieniu firmy oraz oferowanych przez nią towarów lub usług celem zwiększenia sprzedaży.

W tym miejscu należy wskazać, że moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług. Ponadto, stosownie do art. 3531 Kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że skoro usługa świadczona przez Zainteresowanego stanowi usługę reklamy i nie jest usługą najmu, to tym samym obowiązek podatkowy nie powstaje dla niej na zasadach szczególnych określonych w cyt. art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) ustawy jak dla najmu, lecz na zasadach ogólnych, określonych w art. 19a ust. 1 w powiązaniu z art. 19a ust. 3 ustawy. Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że umowa, dotycząca najmu powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej, zawierana jest na okres jednego roku. Ponadto, opłata z tytułu zawartej umowy najmu płatna jest raz na rok kalendarzowy. Zatem należy przyjąć, że umowa nie zawiera następujących po sobie terminów rozliczeń, bowiem zawierana jest na „okres jednego roku” i tym samym nie znajduje zastosowania zapis z art. 19a ust. 3 ustawy.

Podsumowując, dla przedmiotowej usługi najmu powierzchni na ustawienie tablicy reklamowej, obowiązek podatkowy powstaje według zasady ogólnej w oparciu o art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi.

Należy jednak zauważyć, że gdyby zapłata od nabywcy za opisaną usługę uiszczona została przed wykonaniem świadczenia, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania, w odniesieniu do otrzymanej kwoty na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.