Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4010.145.2017.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-05
Teza: Możliwość oraz moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wynagrodzenia za wykonane przez najemcę prace adaptacyjne typu fit-out.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; powierzchnia; umowa-umowa najmu; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2017 r. (data wpływu 20 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wynagrodzenia za wykonane przez najemcę prace adaptacyjne typu fit-out – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wynagrodzenia za wykonane przez najemcę prace adaptacyjne typu fit-out.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka posiada na terytorium kraju siedzibę prowadzonej działalności. Spółka prowadzi działalność, której głównym obszarem działania jest budowa galerii handlowych i dokonuje najmu powierzchni komercyjnych w wybudowanych obiektach. W konsekwencji, po wybudowaniu obiektu galerii i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, poszczególne lokale w budynku galerii przeznaczone są na wynajem. Wybudowana nieruchomość będzie stanowiła dla Wnioskodawcy środek trwały, od wartości początkowej którego Spółka będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych zarówno dla potrzeb bilansowych, jak i podatkowych.

W przypadku niektórych umów najmu zawieranych z najemcami, poza postanowieniami dotyczącymi czynszu za najem i opłaty eksploatacyjnej, Wnioskodawca przewiduje udział w kosztach prac adaptacyjnych prowadzonych przez najemców. Rozwiązanie to będzie polegało na tym, iż umożliwione zostanie najemcom przeprowadzenie w wynajmowanych lokalach prac wykończeniowych (adaptacyjnych - fit-out), a następnie dokonany będzie przez Wnioskodawcę zwrot kosztów adaptacji (zwrot nakładów poniesionych przez najemcę).

Powyższe jest podyktowane sytuacją na rynku usług komercyjnych, która zmusza Wynajmującego do zastosowania różnych rozwiązań w umowach najmu odnoszących się do przygotowania przedmiotu najmu do stanu gotowego do wynajmu, celem uczynienia swojej oferty konkurencyjnej i atrakcyjnej dla danego najemcy. Takie rozwiązanie umowne wpływa w sposób korzystny na chęć zawarcia umowy przez najemcę i bezpośrednio wpływa na finalizację negocjacji.

Zatem w ramach przyszłych umów najmu (niektórych) Spółka wprowadzi indywidualne zasady partycypowania w kosztach adaptacji (fit-out) zgodnie z potrzebami najemców. Zakres przeprowadzonej adaptacji wynikał będzie z pozycji rynkowej najemców lub charakteru prowadzonej działalności gospodarczej, które znacząco będą wpływały na atrakcyjność samej galerii (znane marki odzieżowe, obuwnicze, księgarskie, multipleksy itp.). Zawierając umowę najmu na czas określony strony określą warunki, na których zostanie dokonany przez Spółkę zwrot poniesionych przez najemcę nakładów, tj. strony ustalą w umowie najmu zasady partycypowania wynajmującego w kosztach adaptacji. Zaprezentowane poniżej warunki partycypowania w kosztach adaptacji stanowią jeden z możliwych wariantów. Poszczególne rozwiązania w umowach mogą różnić się terminami rozliczeń stron, wysokością poszczególnych rat, czasem trwania umowy oraz zapisami szczegółowymi dotyczącymi sposobu rozliczenia, lecz sama zasada pozostanie niezmienna. Spółka jako wynajmujący będzie partycypowała w kosztach adaptacji lokalów przez najemców.

Spółka zobowiązana będzie do wydania najemcy lokalu co najmniej w stanie surowym, z możliwością podłączenia do sieci zasilających w media, doprowadzonych do lokalu. Najemca wykona w lokalu prace adaptacyjne zgodnie z zatwierdzonym projektem, przepisami oraz w jakości standardu najemcy. Podjęte przez najemców prace będą charakteryzowały się trwałością wykonania, czego rezultatem byłaby utrata ich wartości w przypadku demontażu. Następnie koszty te zostaną najemcy zwrócone przez Spółkę na podstawie faktur VAT wystawionych przez najemcę (partycypacja w kosztach adaptacji). Do faktur VAT dołączone zostanie szczegółowe zestawienie rozliczanych nakładów wraz z potwierdzeniem ich wykonania poprzez stosowny protokół spisany przez najemcę i przedstawiciela podmiotu zarządzającego galerią lub przedstawiciela Wnioskodawczyni (wynajmującego).

Wnioskodawca nie może odmówić odbioru prac, płatności ani podpisania protokołu w przypadku stwierdzenia nieistotnych braków kompletności wykonanych prac w lokalu, dokonanego w oparciu o szczegółowe zestawienie nakładów, jeżeli wykonane prace będą zgodne z projektem, przepisami oraz standardem najemcy. Spółka przewiduje, że zazwyczaj zapłata należności z faktury VAT nastąpi w terminie 14 dni od dnia jej otrzymania przez Wnioskodawczynię (wynajmującego).

Wartość poniesionych nakładów adaptacyjnych (fit-out) zostanie zwrócona zgodnie z poniższym przykładowym harmonogramem (zasady partycypowania w kosztach adaptacji):

*   pierwsza rata w wysokości 40 % wartości inwestycji po przekazaniu lokalu Najemcy
*   druga rata w wysokości 30 % po zakończeniu prac
*   trzecia rata w wysokości 30 % po otwarciu przez najemcę lokalu (przedmiotu najmu) dla klientów centrum handlowego (galerii) i po przedłożeniu przez najemcę zabezpieczeń określonych w umowie Wnioskodawca (wynajmujący), dla dokonania zabezpieczenia własnych interesów, zamierza wprowadzić do umowy zapisy, iż w przypadku rozwiązania umowy najmu w okresie przykładowo pierwszych pięciu lat od daty rozpoczęcia działalności przez najemcę w przedmiocie najmu z przyczyn leżących po stronie najemcy i jednocześnie bez przyczyn po stronie wynajmującego, najemca będzie zobowiązany do zwrotu kwoty nakładów pomniejszonych o ich amortyzację ustaloną w umowie.

Oznacza to, że najemca obowiązany będzie zwrócić Spółce (wynajmującemu) poniesiony przez niego wcześniej koszt (według ustalanych zasad partycypowania w kosztach adaptacji) w wysokości ustalonej przez strony umowy. Poszczególne zapisy zawarte w umowach, co do wysokości lub sposobu ustalenia wartości nakładów (fit-out), które ma zwrócić najemca w razie przedterminowego rozwiązania umowy najmu mogą się różnić od zaprezentowanego powyżej. Niemniej Spółka przewiduje, że w każdym wypadku rozwiązanie umowy przed upływem okresu, na jaki została zawarta będzie skutkowało koniecznością zwrotu przez najemcę (odpowiednio określonej przez strony umowy najmu) kwoty nakładów. Wnioskodawca przewiduje, że umowy najmu najczęściej będą zawarte na okres lat pięciu. Niezależnie od obowiązku zwrotu kwoty nakładów adaptacyjnych Spółce (wynajmującemu), najemca może być zobowiązany do zapłaty odszkodowania (kary umownej) za przedterminowe rozwiązanie umowy.

Spółka będzie ujmowała ponoszone wydatki w księgach rachunkowych jednorazowo, tj. w momencie otrzymania i zaksięgowania faktury dokumentującej konkretną ratę do zapłaty. Spółka nie będzie stosowała rozliczenia międzyokresowego tego typu kosztów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przedstawionym stanem przyszłym Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów wartości wynagrodzenia za wykonane przez najemcę prace adaptacyjne typu fit-out (kwota zapłacona tytułem partycypowania w kosztach adaptacji) w momencie zapłaty poszczególnej raty kwoty zwrotu?

W ocenie Spółki, Wnioskodawcy przysługuje prawo do jednorazowego, w dacie poniesienia, zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu wykonanych przez najemców prac wykończeniowych/adaptacyjnych (tzw. fit-out) w wynajmowanych lokalach użytkowych (koszty partycypacji w kosztach adaptacji lokalu).

Z dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z uwagi na fakt, że nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie wszystkich racjonalnie uzasadnionych kosztów, jakie mogą być ponoszone w wyniku zdarzeń gospodarczych zachodzących w toku prowadzonej działalności gospodarczej, definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne gospodarczo i ekonomicznie wydatki, poniesione w celu uzyskania przychodów. Niezależnie od kategorii jaką określi podatnik, cel na który poniósł wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodu, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, jeżeli jest możliwe wykazanie związku przyczynowego wydatku z uzyskanym przychodem. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Powołany przepis stanowi nadto, iż aby wydatek mógł zostać uznany jako koszt uzyskania przychodów nie może znaleźć się w katalogu wyłączeń ustanowionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT i co istotne w okolicznościach sprawy zwrot kosztów z tytułu fit-out nie został wymieniony w katalogu zawartym w powołanym art. 16 ust. 1, a nadto stanowi odmienny przypadek aniżeli określony w ust. 1 pkt 1 lit. b) albo c) tegoż przepisu. Przepis ten wskazuje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zwrot najemcom wydatków za prace adaptacyjne w lokalu użytkowym (fit-out) nie mieści się w żadnym z opisanych powyżej przypadków. Jedynym gospodarczo uzasadnionym powodem poniesienia kosztu w postaci świadczenia pieniężnego na rzecz najemców jest chęć ich pozyskania i zawarcia umowy najmu, która będzie generowała przychody do opodatkowania.

Prace adaptacyjne wykonane przez najemcę mają służyć tylko specyfice działalność danego najemcy i nie stanowią w żadnym przypadku ulepszenia środka trwałego (dla potrzeb innego najemcy konkretna aranżacja powierzchni może być nieakceptowana, w związku z innymi wymaganiami tego najemcy, a sama Spółka także nie wykorzystuje jej do prowadzenia w danym lokalu np. działalności handlowej). Należy jednocześnie podkreślić, że koszt partycypacji Spółki w kosztach adaptacji lokalu (fit-out) wpływa na fakt osiągania przez Spółkę przychodów z tytułu najmu.

Poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek na zwrot kosztów fit-out zostanie poniesiony w celu nawiązania umowy najmu, tj.:

*   celem jest osiągnięcie przychodu w postaci czynszu z tytułu najmu,
*   wydatek zostanie udokumentowany w sposób określony w zawartej umowie najmu,
*   koszt ten jest gospodarczo uzasadniony i racjonalny, wobec realiów rynku najmu obecnie standardem stało się oferowania najemcom różnych opcji dotyczących m.in. wykończenia lokalu.

Długoterminowy charakter większości umów najmu oraz panująca na rynku konkurencja powoduje, że właściciele powierzchni handlowych często proponują pewne rozwiązania mające zachęcić potencjalnych najemców do zawarcia umowy. Co do zasady, nawet stosunkowo istotna zachęta np. w postaci zwrotu kosztów prac adaptacyjnych typu fit-out, powinna zwrócić się w trakcie całego okresu obowiązywania umowy.

Z kolei, aby prawidłowo ustalić moment potrącalności w czasie poniesionego wydatku, konieczna jest prawidłowo kwalifikacja rodzaju powiązania kosztów z przychodami. Można je podzielić na bezpośrednio związane z przychodami (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz koszty pośrednie, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Co do zasady koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty pośrednie są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, to są kosztami uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W opinii Wnioskodawcy, kwoty wypłacane w ratach najemcom, przewidziane w zawartej z nimi umowie nie mogą być w sposób bezpośredni przypisane do konkretnych przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę. W szczególności, wydatek ten nie ma wpływu na wysokość przychodów z najmu osiąganych w danym miesiącu, czy nawet roku. Tym samym, koszty partycypacji w kosztach adaptacji lokalu przez najemcę(płaconej w ratach) należy uznać za koszt pośredni, którego poniesienie jest uzasadnione i ma ścisły związek z działalnością gospodarczą wykonywaną przez Wnioskodawcę, a polegającej na wynajmie pomieszczeń w budynku galerii. Wymaga przy tym podkreślenia, iż wydatki te są ponoszone celem maksymalizacji zysków Wynajmującego. Zastosowanie tego rozwiązania powoduje, iż najemcy chętnie korzystają z oferty najmu powierzchni w galerii i stymulują do zawierania umów innych kontrahentów.

Uzasadnione jest twierdzenie, że jako koszt pośredni poniesiony wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z regułą wskazaną w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, w momencie jego poniesienia, co oznacza dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) dany wydatek na podstawie otrzymanej faktury. Spółka będzie ujmowała ponoszone wydatki w księgach rachunkowych jednorazowo, tj. w momencie otrzymania i zaksięgowania faktury dokumentującej konkretną ratę do zapłaty, a więc także dla celów podatkowych będzie mogła zaliczyć ją w koszty uzyskania przychodów jednorazowo, czyli w momencie ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych. Spółka nie będzie stosowała rozliczenia międzyokresowego tego typu kosztów. Rekapitulując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zwrot przez niego wydatków poczynionych przez najemców na prace adaptacyjnej typu fit-out jako koszt mający wpływ na uzyskiwane przychody z najmu stanowi dla niego koszt uzyskania przychodów, który ma prawo uwzględnić w rozliczeniu podatkowym w momencie jego poniesienia, tj. w momencie zaksięgowania faktury otrzymanej od najemcy za poszczególną, ustaloną w umowie najmu ratę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Treść przywołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   poniesienie wydatku,
*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, względnie zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawodawca w omawianym przepisie nie zdefiniował pojęcia „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Jednak znaczenie tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Jednak nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki rzutować na podstawę opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi być ten cel widoczny. Ponoszone koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać realność celu.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (celowość, zasadność wydatku dla funkcjonowania podmiotu). Ze względu na szeroki zakres celowości, powinno poddawać się szczegółowej analizie czynniki wpływające na celowość w postaci racjonalności i efektywności;
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ponadto obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami lub zabezpieczeniem ich źródła, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 o podatku dochodowym od osób prawnych.

Drugi z elementów zawartych w omawianym przepisie stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 o podatku dochodowym od osób prawnych katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Do tego katalogu należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych. Jednocześnie wskazać należy, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 16 z mocy samego prawa są uznawane za koszty podlegające odliczeniu. Nie stanowi to bowiem wystarczającej przesłanki do obciążenia ich wartością kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest Spółką, której głównym obszarem działania jest budowa galerii handlowych, a następnie wynajem powierzchni komercyjnych w wybudowanych obiektach. Przy zawarciu niektórych umów najmu z najemcami Wnioskodawca przewiduje udział w kosztach prac adaptacyjnych, tzn. najemcy będą mogli w wynajmowanych lokalach wykonać prace wykończeniowe (adaptacyjne – fit-out), a Spółka dokona zwrotu kosztów poniesionych nakładów.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie tut. Organu, podejmowane przez Spółkę działania zmierzają do osiągania przychodów, jak i zachowania w całości źródła przychodów i jego zabezpieczenia. W związku z tym mając na uwadze powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłacone najemcom kwoty, które odpowiadają wartości poniesionych nakładów adaptacyjnych stanowią dla Wnioskodawcy wydatek, który spełnia kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz nie podlega wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wynagrodzenia za wykonane przez najemców prace adaptacyjne typu fit-out.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatki, które Spółka zamierza ponieść z tytułu zwrotu kosztów adaptacyjnych wynajmowanych lokali nie stanowią bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie są one związane z konkretnym przychodem, nie przekładają się wprost na wysokość uzyskanego przychodu. Będą więc stanowiły pośredni koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych, jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Reasumując należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów wartości wynagrodzenia za wykonane przez najemców prace adaptacyjne typu fit-out (kwota zapłacona tytułem partycypowania w kosztach adaptacyjnych) w momencie zapłaty poszczególnych rat kwoty zwrotu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.