Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.417.2019.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-19
Teza: Sposoby ustalenia wartości początkowej środka trwałego w oparciu o art. 22g ust. 8 i ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią wyjątek od obowiązujących zasad ustalania tejże wartości według zasad określonych w art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, zatem należy gromadzić faktury oraz inne dokumenty potwierdzające wysokość poniesionych wydatków związanych z prowadzoną inwestycją, co umożliwiłoby prawidłowe ustalenie kosztu wytworzenia środków trwałych.
Słowa kluczowe: amortyzacja; biegły; budynek-budynek niemieszkalny; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość rynkowa; wycena; środek-środek trwały; środek-środek trwały-wytworzenie środka trwałego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2019 r. (data wpływu 20 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej środka trwałego oraz jego amortyzacji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej środka trwałego oraz jego amortyzacji.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe (we wniosku błędnie wskazano „stan faktyczny” – dopisek organu).

Wnioskodawczyni prowadzi od 2013 r. działalność gospodarczą w zakresie specjalistycznych robót budowlanych, którą rozlicza w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na zasadach ogólnych; jest czynnym podatnikiem od towarów i usług VAT; dla potrzeb działalności gospodarczej prowadzi ewidencję środków trwałych.

W 2016 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła budowę domu mieszkalnego, a w styczniu 2018 r. zostało wydane zaświadczenie przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego.

Po wydaniu decyzji na użytkowanie budynku Wnioskodawczyni przeznaczyła 57% powierzchni użytkowej tej nieruchomości na działalność gospodarczą związaną z usługami najmu i fitnessu.

W związku z tym, że część robót została wykonana systemem gospodarczym Wnioskodawczyni nie jest w stanie udokumentować wszystkich poniesionych kosztów prac związanych z wykończeniem lokali przeznaczonych do działalności gospodarczej, tj. nakładów pracy, zużycia energii elektrycznej, położenia płytek, gładzi. Wnioskodawczyni wskazała, że koszt wytworzenia lokali przeznaczonych do działalności gospodarczej w budynku w części usługowej, wykonany systemem gospodarczym, jest wyższy niż koszt poniesionych wydatków udokumentowanych fakturami zakupu, które posiada.

Ponadto wskazała, że w 2018 roku po złożonym oświadczeniu w Urzędzie Skarbowym o sposobie użytkowania inwestycji z posiadanych faktur 2018 r. odliczyła 57% podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe będzie ustalenie wartości początkowej do celów naliczania amortyzacji części usługowej na podstawie wyceny budynku dokonanej przez rzeczoznawcę majątkowego według cen rynkowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, stosownie do art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli nie można ustalić ceny nabycia lub ich części nabytych przez podatników przed założeniem ewidencji środków trwałych, wartość początkową tych środków trwałych przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika z uwzględnieniem cen rynkowych środka trwałego tego samego rodzaju z grudnia poprzedzającego założenie ewidencji.

Ponadto, na podstawie art. 22g ust. 8 (powinno być „ art. 22g ust. 9” – dopisek organu) tej ustawy, jeśli nie można ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ustępie 4 - wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ustępie 8 przez biegłego powołanego przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawczyni ustalenie wartości początkowej w budynku (lokali) na prowadzenie działalności gospodarczej jest zasadne. Z uwagi na powyższe budynek, lokal zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych na podstawie wyceny, wyższej wartości niż tej, która wynika z posiadanych faktur VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   być właściwie udokumentowany,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych - dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych - określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi - art. 22c pkt 2 ww. ustawy.

Zatem, budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty oraz udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Co do zasady składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 - art. 22d ust. 2 cyt. ustawy.

Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania; późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 - art. 22n ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów - art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Natomiast odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - art. 22h ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy.

Powyższe regulacje określają moment rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji oraz ujawnionych środków trwałych – nie objętych dotychczas ewidencją.

Przy czym, jak stanowi art. 22f ust. 4 ustawy, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ust. 1 pkt 1 i 2 tego artykułu, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia a w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.

Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania - art. 22g ust. 4 cyt. ustawy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w szczególnych sytuacjach zezwalają również na odstąpienie od ogólnych zasad ustalania wartości początkowej zakupionego albo wytworzonego środka trwałego. W przypadku środków trwałych w określonych okolicznościach, istnieje możliwość innego ustalania wartości początkowej, tj. na podstawie wyceny podatnika lub wyceny biegłego o czym stanowi art. 22g ust. 8 i 9, a także możliwość zwiększenia wartości początkowej w przypadku ulepszenia środka trwałego w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji lub modernizacji (stosownie do art. 22g ust 17 ustawy). Jednakże wymienione sposoby ustalenia wartości początkowej stanowią wyjątek od obowiązujących zasad ustalania tejże wartości według zasad określonych w art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy.

Stosownie do art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego w oparciu o wycenę dokonaną przez podatnika, zgodnie z przepisem art. 22g ust. 8 ww. ustawy (powołanym przez Wnioskodawczynię we wniosku), może mieć miejsce jedynie w przypadku, gdy środek trwały został nabyty w drodze kupna.

Ponadto w orzecznictwie sądowo-administracyjnym - przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 3 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Bd 594/16 podnosi się w odniesieniu do ww. przepisu, że zgodnie z wolą ustawodawcy w przypadku nabycia środków trwałych w drodze kupna zasadą jest przyjmowanie za ich wartość początkową ceny ich nabycia. Jedynie, gdy nie można ustalić tej ceny, a środki trwałe nabyte zostały przez podatnika przed dniem założenia ewidencji, ich wartość początkową przyjmuje się na podstawie wyceny. Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z generalną zasadą winna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc w szczególności dotyczyć tych sytuacji, w których podatnik rzeczywiście nie posiada - bo nie musi (nie musiał) posiadać stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych na nabycie, remont i przystosowanie określonego środka trwałego, wydatków.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio - art. 22g ust. 16 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zasady wyrażonej w art. 22g ust. 9 przedmiotowej ustawy nie można stosować do składników majątku, które zostały wytworzone w ramach (w trakcie) prowadzonej działalności gospodarczej lub z zamiarem wykorzystywania ich na potrzeby tej działalności. W takim przypadku ponoszone koszty wytworzenia środków trwałych powinny być ewidencjonowane z uwzględnieniem wymogów określonych w ww. art. 22g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 cyt. ustawy.

Z zacytowanych przepisów wynika, że zasadnicze znaczenie dla sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego ma sposób jego nabycia, a możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego poprzez wycenę dokonaną przez podatnika lub przez biegłego dotyczy jedynie przypadków, w których środek trwały odpowiednio został nabyty przed dniem założenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub w przypadku, gdy został wytworzony przez podatnika we własnym zakresie i brak jest możliwości ustalenia ceny nabycia lub kosztu wytworzenia. Te sposoby ustalenia wartości początkowej stanowią wyjątek od obowiązujących zasad ustalania tejże wartości wg zasad określonych w art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy.

Brak możliwości ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z generalną zasadą powinna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc dotyczyć np. tych sytuacji, w których podatnik nie posiada – bo nie musiał posiadać – stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych przez niego wydatków na nabycie lub wytworzenie określonego składnika majątku (dotyczących np. wytworzenia określonego składnika majątku przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, czy też przeznaczenia do działalności gospodarczej prywatnego składnika majątku).

Podnieść należy, że z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że zasadnicze znaczenie dla sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego ma sposób jego nabycia lub wytworzenia. Przy czym, możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego poprzez wycenę dokonaną przez podatnika lub przez biegłego dotyczy jedynie przypadków, w których środek trwały odpowiednio został nabyty przed dniem założenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i brak jest możliwości ustalenia tej wartości (w przypadku nabycia) lub w przypadku, gdy został wytworzony przez podatnika we własnym zakresie. Te sposoby ustalenia wartości początkowej - jak już wskazano - stanowią wyjątek od obowiązujących zasad ustalania tejże wartości wg zasad określonych w art. 22g ust. 1 pkt 1-2 ww. ustawy (a więc wg ceny nabycia albo kosztu wytworzenia). Przepis art. 22g ust. 8 i ust. 9 cyt. ustawy nie ma służyć podnoszeniu rynkowej wartości nieruchomości dzięki odwołaniu się do ich aktualnych cen na rynku nieruchomości.

Reasumując, zasad wyrażonych w art. 22g ust. 8 i 9 przedmiotowej ustawy, nie można stosować do składników majątku, które zostały nabyte lub wytworzone w ramach (w trakcie) prowadzonej działalności gospodarczej lub z zamiarem wykorzystywania ich na potrzeby tej działalności. W takim bowiem przypadku ponoszone koszty nabycia lub wytworzenia środków trwałych powinny być właściwie udokumentowane - powinny być ewidencjonowane z uwzględnieniem wymogów określonych w ww. art. 22g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi od 2013 r. działalność gospodarczą w zakresie specjalistycznych robót budowlanych - dla potrzeb działalności gospodarczej prowadzi ewidencję środków trwałych. W 2016 r. rozpoczęła budowę domu mieszkalnego, a w dniu 9 stycznia 2018 r. zostało wydane zaświadczenie przez powiatowego inspektora nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego. Po wydaniu tej „decyzji” przeznaczyła 57% powierzchni użytkowej budynku na działalność gospodarczą związaną z usługami najmu i fitnessu - tym samym budynek zmienił charakter z mieszkalnego na budynek usługowy z częścią mieszkalną. Prace związane z wybudowaniem budynku dotyczyły zarówno celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni, jak i działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni posiada niepełną dokumentację (faktury) potwierdzającą koszt wytworzenia/wybudowania budynku na podstawie, których może dokonać ustalenia wartości początkowej budynku, niemniej jednak nie jest „w stanie udokumentować wszystkich poniesionych kosztów prac związanych z wykończeniem lokali przeznaczonych do działalności gospodarczej”.

W takiej sytuacji Wnioskodawczyni miała - co do zasady - obowiązek gromadzenia faktur oraz innych dokumentów potwierdzających wysokość poniesionych wydatków związanych z budową budynku.

Zauważyć należy, że - jak podaje Wnioskodawczyni - bezpośrednio po wydaniu decyzji na użytkowanie budynku przeznaczyła 57% powierzchni użytkowej tej nieruchomości na działalność gospodarczą związaną z usługami najmu i fitnessu. Powyższe przesądza, że już w momencie podjęcia tej inwestycji budowlanej znane było jej przeznaczenie – nakłady ponoszone były na potrzeby przyszłej działalności gospodarczej, nie posiadano jedynie dowodów dokumentujących nabycie materiałów związanych z tymi nakładami. Z materiałów, które przeznaczone były pierwotnie do budowy budynku mieszkalnego powstał budynek usługowy z częścią mieszkalną. Co istotne, odwrócenie proporcji obu części powoduje, że budynek ten zmienia swój charakter z mieszkalnego „z wbudowanymi usługami” na budynek usługowy z wbudowanymi mieszkaniami. Przykładowo tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 lutego 2012 r. sygn. akt II OSK 2566/10. NSA wyjaśnił, że budynkami mieszkalnymi są budynki jednorodzinne bądź wielorodzinne. Budynki takie nie tracą swojego przymiotu także wówczas, gdy są w nie wbudowane funkcje usługowe, fragmentaryczne w odniesieniu do całości. Natomiast nie jest budynkiem mieszkalnym budynek, w którym funkcja usługowa jest dominująca, a mieszkalna stanowi funkcję uzupełniającą.

W konsekwencji, o inwestycji takiej nie można zatem mówić, że stanowi wydatek wyłącznie prywatny, niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie można przyjąć, że w trakcie procesu inwestycyjnego Wnioskodawczyni ponosiła wydatki niemożliwe do udokumentowania, w szczególności w sytuacji, w której wiadomy od początku był cel wybudowania nieruchomości i posiada doświadczenie w prowadzeniu działalności gospodarczej, gdyż od 2013 r. prowadzi ją w zakresie specjalistycznych robót budowlanych.

Zatem Wnioskodawczyni powinna gromadzić faktury oraz inne dokumenty potwierdzające wysokość poniesionych wydatków związanych z prowadzoną inwestycją, co umożliwiłoby prawidłowe ustalenie kosztu wytworzenia środków trwałych. W takim przypadku ponoszone koszty wytworzenia środków trwałych powinny być ewidencjonowane z uwzględnieniem wymogów określonych w ww. art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni powinna przede wszystkim podjąć próbę uzyskania dokumentów umożliwiających określenie wartości poniesionych nakładów. Fakt poniesienia wydatków inwestycyjnych można udowodnić za pomocą dopuszczonych przez prawo środków dowodowych.

Tym samym brak jest podstaw prawnych do ustalenia kosztów wytworzenia nieruchomości – stanowiących środki trwałe – w oparciu o wycenę biegłego. Zasady wyrażonej w art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można stosować do składników majątku, które zostały wytworzone w ramach (w trakcie) prowadzonej działalności gospodarczej lub z zamiarem wykorzystywania ich na potrzeby tej działalności. Przepis art. 22g ust. 9 nie służy podnoszeniu rynkowej wartości nieruchomości poprzez odwołanie się do ich aktualnych cen na rynku nieruchomości. Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że wartość początkową nieruchomości należy ustalić zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według udokumentowanego kosztu wytworzenia.

Organ nie może zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że będzie mogła ustalić wartość początkową na podstawie wyceny nieruchomości wykonanej przez biegłego powołanego przez podatnika.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193m z późn. zm. ), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.