Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.564.2023.2.MPA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-21
Teza: Dotyczy skutków podatkowych przy sprzedaży Nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych oraz prawa do odliczenia.
Słowa kluczowe: sprzedaż-sprzedaż budynków; sprzedaż-sprzedaż działek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

5 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży nieruchomości I i III kategorii,

*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT sprzedaży nieruchomości II kategorii,
*   prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

### 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w (\`(...)\`), NIP (\`(...)\`)

### 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   B. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty z siedzibą w (\`(...)\`), NIP (\`(...)\`)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Sprzedającyˮ) podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania. Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

### Przedmiotem działalności Sprzedającego są m.in. usługi objęte następującą klasyfikacją w PKD:

### 1) 55.10.Z Hotele i podobne obiekty zakwaterowania;

### 2) 56.10.A Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne;

### 3) 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;

### 4) 79.12.Z Działalność organizatorów turystyki;

### 5) 93.29.B Pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

### Z kolei Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: „Kupujący”) jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym, działającym w oparciu o przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi z dnia 27 maja 2004 r. Przedmiotem działalności Kupującego jest lokowanie środków pieniężnych w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe, między innymi w nieruchomości.

### Kupujący również posiada status czynnego podatnika VAT. Kupujący oraz Sprzedający dalej łącznie zwani jako „Zainteresowaniˮ.

### W dniu 30 grudnia 2015 r. Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży:

1) Nieruchomość gruntową I - składającą się z działek nr 1, nr 2 i nr 3, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej: „Sąd”) prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`);

2) prawa (użytkowanie wieczyste) do Nieruchomości gruntowej II - składającej się z działek nr 4, nr 5 oraz nr 6, dla których Sąd prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`);

3) prawa (użytkowanie wieczyste) do Nieruchomości gruntowej III - składającej się z działek nr 7 oraz nr 8, dla której Sąd prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`);

4) prawa (użytkowanie wieczyste) do Nieruchomości gruntowej IV - składającej się z działek nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 oraz nr 13, dla której Sąd prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`).

### Nieruchomość gruntowa I, Nieruchomość gruntowa II, Nieruchomość gruntowa III oraz Nieruchomość gruntowa IV (łącznie zwane: „Nieruchomościamiˮ) stanowią funkcjonalnie powiązaną całość. Na terenie Nieruchomości znajdują się budynki i inne urządzenia stanowiące kompleks wypoczynkowy w (\`(...)\`). Nieruchomości nie są położone na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej ani w granicach terenu parku narodowego.

### W związku z nabyciem Nieruchomości, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto Nieruchomości nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności związanej z VAT.

### Podkreślenia wymaga fakt, że przeznaczenie Nieruchomości nie jest jednolite. Na podstawie Uchwały Nr (\`(...)\`) Rady Gminy (\`(...)\`) z dnia 27 kwietnia 2006 roku w sprawie „Miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gmina (\`(...)\`)ˮ (dalej: „m.p.z.p.ˮ), zaświadczenia Wójta Gminy (\`(...)\`) o przeznaczeniu terenu w miejscowym planie zagospodarowania wydanego w dniu 7 września 2023 r., statusu zabudowania działki, a także mając na uwadze sposób wykorzystywania działek, na potrzeby niniejszego wniosku Nieruchomości należy podzielić na 3 kategorie:

1\. działki zabudowane wyłącznie obiektami budowlanymi niestanowiącymi własności Sprzedającego - t.j.:

a) działka nr 6 (wchodząca w skład Nieruchomości gruntowej II) leżąca częściowo w terenie zabudowy usługowej (usługi komercyjne) o symbolu „25.UC”, częściowo w terenie leśnym o symbolu „1.Lsˮ, częściowo w terenie linii elektroenergetycznej 110kV wraz ze strefą ochronną o symbolu „TE” oraz częściowo w terenie komunikacji o symbolu „32.KDdˮ, zabudowana drogą gminną klasy dojazdowej o nawierzchni asfaltowej; ponadto na jej terenie znajdują się linie elektroenergetyczne;

b) działki nr 9 oraz nr 10 (wchodzące w skład Nieruchomości gruntowej IV) leżące częściowo w terenie zabudowy pensjonatowej o symbolu „8.MP” oraz częściowo w terenie komunikacji o symbolu „32.KDdˮ, zabudowane drogą gminną klasy dojazdowej o nawierzchni asfaltowej;

c) działka nr 12 (wchodząca w skład Nieruchomości gruntowej IV) leżąca częściowo w terenie leśnym o symbolu „1.Ls” oraz częściowo w terenie komunikacji o symbolu „32.KDdˮ, zabudowana drogą gminną klasy dojazdowej o nawierzchni asfaltowej;

d) działki nr 11 (wchodząca w skład Nieruchomości gruntowej IV) leżąca częściowo w terenie budownictwa rekreacji indywidualnej o symbolu „17.ML”, częściowo w terenie zabudowy pensjonatowej o symbolu „7.MP" oraz częściowo w terenie komunikacji o symbolu „32.KDdˮ, zabudowana drogą gminną klasy dojazdowej o nawierzchni asfaltowej;

e) działka nr 5 (wchodząca w skład Nieruchomości gruntowej II) leżąca częściowo w terenie zabudowy usługowej (usługi komercyjne) o symbolu „25.UC”, częściowo w terenie linii elektroenergetycznej 110kV wraz ze strefą ochronną o symbolu „TE”, na której to terenie znajdują się linie elektroenergetyczne;

\- dalej jako: „nieruchomości I kategoriiˮ;

2\. działki zabudowane obiektami budowlanymi stanowiącymi własność Sprzedającego - to jest:

a) działka nr 4 (wchodząca w skład Nieruchomości gruntowej II) leżąca częściowo w terenie zabudowy usługowej (usługi komercyjne) o symbolu „25.UC”, częściowo w terenie leśnym o symbolu „1.Ls”, częściowo w terenie linii elektroenergetycznej 110kV wraz ze strefą ochronną o symbolu „TEˮ; na której znajduje się budynek mieszkalny, camping oraz budynek portierni, a także linie elektroenergetyczne;

b) działka nr 7 (wchodząca w skład Nieruchomości gruntowej III) leżąca częściowo w terenie zabudowy usługowej (usługi komercyjne) o symbolu „25.UC”, częściowo w terenie leśnym o symbolu „1.Lsˮ, częściowo w terenie urządzeń zaopatrujących w wodę o symbolu „9.WZ”, a częściowo w terenie linii elektroenergetycznej 110kV wraz ze strefą ochronną o symbolu „TEˮ; na której znajduje się zbiornik podziemny do wody bytowej, parking o podłożu asfaltowym, a także linie elektroenergetyczne;

c) działka nr 8 (wchodząca w skład Nieruchomości gruntowej III) leżąca w terenie zabudowy usługowej (usługi komercyjne) o symbolu „25.UC”, na której znajduje się budynek rozdzielni i trafostacji;

\- dalej jako: „nieruchomości II kategoriiˮ;

3\. działki niezabudowane przeznaczone do zabudowy w określonym zakresie - t.j.:

a) działka nr 1 (wchodząca w skład Nieruchomości gruntowej I) oraz działka nr 13 (wchodząca w skład Nieruchomości gruntowej IV) leżące w terenie leśnym o symbolu „1.Ls”;

b) działki nr 3 i nr 2 (wchodzące w skład Nieruchomości gruntowej I), leżące częściowo w terenie leśnym o symbolu „1.Ls” i częściowo w terenie komunikacji o symbolu „2.KDg" - dalej jako: „nieruchomości III kategorii”.

Zgodnie z § 6 ust. 13 m.p.z.p. dla terenów oznaczonych symbolem 1.Ls (a więc terenów, na których położone są nieruchomości III kategorii) „obowiązują następujące zasady zagospodarowania terenówˮ:

1) Uzupełnienie i przebudowa kompleksów leśnych gatunkami rodzimymi, dostosowanymi do siedliska;

2) Obowiązuje zakaz budowy obiektów budowlanych, za wyjątkiem liniowych obiektów budowlanych infrastruktury technicznej i obiektów służących gospodarce leśnej realizowanych na zasadach określonych w przepisach odrębnych;

3) Dopuszcza się zagospodarowanie terenów 1a.LS jako parku leśnego;

4) Dopuszcza się realizację urządzeń służących turystyce, w tym ciągów spacerowych, ścieżek rowerowych oraz urządzonych miejsc do odpoczynku, z zakazem asfaltowania ich nawierzchni oraz zakazem wycinki drzew;

5) Dopuszcza się realizację obiektów i urządzeń małej architektury służących rekreacji codziennej”.

Z kolei stosownie do treści § 32 ust. 2 m.p.z.p. dla terenów komunikacji oznaczonych symbolem „2.KDgˮ obowiązują następujące zasady zagospodarowania terenów:

1) Zagospodarowanie terenu związane jest z realizacją celu publicznego;

2) Teren przeznaczony dla lokalizacji drogi klasy głównej (droga powiatowa Nr (\`(...)\`) – (\`(...)\`) – (\`(...)\`) o szerokości w liniach rozgraniczających 25 m i jej elementów realizowanych na zasadach określonych w przepisach odrębnych, takich jak:

a) jezdnia o szerokości 7 m;

b) chodniki;

c) przystanki komunikacji autobusowej;

3) Dopuszcza się realizację urządzeń ograniczających oddziaływanie drogi na środowisko, takich jak ekrany akustyczne, zieleń izolacyjna realizowanych na zasadach określonych w raporcie oddziaływania inwestycji na środowisko;

4) Dopuszcza się realizację zieleni urządzonej, na zasadach określonych w przepisach odrębnych;

5) Dopuszcza się realizację obiektów budowlanych infrastruktury technicznej zgodnie z przepisami odrębnymi.

### Zainteresowani planują zawrzeć umowę sprzedaży, której przedmiotem będą Nieruchomości (wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami lub ich częściami), tj. prawo własności Nieruchomości gruntowej I oraz prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości gruntowej II, III oraz IV.

### Podkreślenia wymaga fakt, iż posadowione na Nieruchomościach budynki, budowle lub ich części są własnością Sprzedającego, z wyjątkiem linii elektroenergetycznych oraz drogi gminnej klasy dojazdowej o nawierzchni asfaltowej. Niniejsze linie elektroenergetyczne oraz droga gminna klasy dojazdowej znajdujące się na terenie Nieruchomości nie stanowią własności Sprzedającego, w związku z czym, w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do ich dostawy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Własność Sprzedającego stanowią pozostałe budynki, budowle lub ich części posadowione na terenie Nieruchomości i będą one również przedmiotem planowanej transakcji - w tym zakresie dojdzie do ich dostawy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

### Celem niniejszego wniosku jest uzyskanie potwierdzenia, czy planowana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a także czy Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT.

### Wobec Sprzedającego nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Od oddania nieruchomości II kategorii (zabudowanych obiektami budowlanymi stanowiącymi własność Sprzedającego) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi minęły 2 lata, a Sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatków dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej zabudowań. Tym samym, dostawa nieruchomości II kategorii nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a od pierwszego zasiedlenia minęły ponad 2 lata. Zainteresowani zamierzają złożyć oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

### Ponadto, jeśli chodzi o ewentualną możliwość zastosowania odliczenia podatku VAT - w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki negatywne z art. 88 ustawy o VAT. Kupujący dążyć będzie do całkowitej komercjalizacji nabywanych Nieruchomości - w przyszłości zamierza je wykorzystać do czynności opodatkowanych - tj. do realizacji przedsięwzięcia polegającego na wybudowaniu hotelu lub aparthotelu bądź do dalszej sprzedaży Nieruchomości.

### Pytania

1\. Czy sprzedaż nieruchomości I kategorii oraz sprzedaż nieruchomości III kategorii stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych?

2\. Czy sprzedaż nieruchomości II kategorii stanowić będzie odpłatną dostawę towarów zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a jednocześnie Sprzedający będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

3\. Czy Kupujący w związku z planowanym nabyciem Nieruchomości będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad 1.
-----

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż nieruchomości I kategorii oraz sprzedaż nieruchomości III kategorii będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad 2.

Według Zainteresowanych, sprzedaż nieruchomości II kategorii będzie stanowić odpłatną dostawę towarów zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a jednocześnie Sprzedający będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad 3.

W ocenie Zainteresowanych, Kupujący w związku z planowanym nabyciem Nieruchomości będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie Ad 1)
------------------

1.1. Sprzedaż nieruchomości I kategorii oraz nieruchomości III kategorii - wprowadzenie

Na gruncie przepisów ustawy o VAT, opodatkowanie transakcji będącej przedmiotem wniosku podatkiem VAT jest możliwe przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek:

1\. dostawa towarów dokonywana jest przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem posiada status podatnika podatku od towarów i usług;

2\. transakcja musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Z kolei przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się także przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tych praw.

Stosownie do brzmienia art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy w pierwszej kolejności wskazać, że Nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W związku ze sprzedażą Kupujący nabędzie prawo do rozporządzania Nieruchomościami jak właściciel. Kupujący będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Sprzedającego ceny sprzedaży. Tym samym planowana sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W ramach przedmiotowego wniosku o interpretację indywidualną dokonano szczegółowego opisu każdej z działek, a następnie ich pogrupowania, aby celem prawidłowej i kompletnej oceny opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości odnieść się do każdej działki ewidencyjnej mającej być przedmiotem dostawy.

W dalszej kolejności analizy wymaga, czy w związku ze sprzedażą Sprzedający będzie działał jako podatnik VAT. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Sprzedający posiada status czynnego podatnika VAT. Przedmiot jego działalności obejmuje m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Tym samym w ramach planowanej sprzedaży Nieruchomości Sprzedający będzie działał jako podatnik VAT.

Podsumowując powyższe, sprzedaż Nieruchomości (w tym nieruchomości I kategorii oraz nieruchomości III kategorii) będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów dokonywaną przez podatnika VAT.

Nie przesądza to jednak automatycznie, że planowana sprzedaż nieruchomości I kategorii oraz sprzedaż nieruchomości III kategorii będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Ustawodawca określił bowiem w art. 43 ust. 1 katalog czynności zwolnionych przedmiotowo z opodatkowania.

1.2. Sprzedaż nieruchomości I kategorii - brak zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ww. ustawy o VAT pod pojęciem tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W ramach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazano, że każda z działek ewidencyjnych wchodzących w skład nieruchomości I kategorii jest zabudowana, a to z uwagi na fakt znajdujących się na ich terenie drogi gminnej klasy dojazdowej oraz linii elektroenergetycznych.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „budynkuˮ, „budowli” lub ich części. W tym zakresie należy odnieść się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 z późn. zm.) - dalej jako: „p.b.”

W myśl art. 3 pkt 1 p.b., ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 p.b., budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 p.b., przez pojęcie budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do brzmienia art. 3 pkt 3a p.b., przez obiekt liniowy - należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W świetle powyższych przepisów obiekt liniowy stanowi budowlę zdefiniowaną w art. 3 pkt 3 p.b., którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług.

Mając na względzie ugruntowaną praktykę interpretacyjną (np. interpretacja indywidualna z dnia 1 lutego 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-3.4012.483.2022.3.MR), drogi z nawierzchnią asfaltową należy zakwalifikować jako budowlę. Z kolei zważywszy na wykładnię literalną przepisów - linie elektroenergetyczne również będą stanowić budowlę.

Podkreślenia wymaga jednak fakt, że niniejsze budowle znajdujące się na terenie nieruchomości I kategorii (oraz pozostałe linie elektroenergetyczne znajdujące się na terenie Nieruchomości) nie stanowią własności Sprzedającego. Skoro znajdujące się tam linie elektroenergetyczne oraz droga o nawierzchni asfaltowej nie są własnością Sprzedającego, to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Dlatego też, w ramach planowanej transakcji przedmiotem dostawy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT w zakresie nieruchomości I kategorii będzie wyłącznie grunt (jako grunt zabudowany).

Co istotne, nieruchomości I kategorii nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, z racji, że na gruncie posadowione są rzeczone budowle będące przedmiotem odrębnej własności. Zgodnie z poglądem zaprezentowanym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 listopada 2019 r. sygn. akt: I SA/Kr 1013/19: „Przez teren zabudowany należy więc uznać każdy teren, na którym znajdują się budynki, czy budowleˮ.

Ponadto, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonej w wyroku z dnia 5 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 44/17: „(\`(...)\`) określenie „teren niezabudowany” oznacza taki teren, na którym nie występują obiekty budowlane (budynki, budowle), przy czym dla oceny zabudowania bez znaczenia musi pozostać, jaka część wydzielonego terenu pokryta została obiektami budowlanymi, jak również czy zabudowę stanowią obiekty w całości, czy też części obiektów (\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę powyższe, nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy gruntu niezabudowanego. Niniejsza konkluzja wynika z faktu, że na nieruchomościach I kategorii posadowione są obiekty budowlane niebędące własnością Sprzedającego. Tym samym, w zakresie nieruchomości I kategorii nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Prawidłowość niniejszego stanowiska znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych wydanych przez organy podatkowe - m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 15 marca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej znak sprawy 0111-KDIB3-3.4012.642.2022.3.JSU czy interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej znak sprawy 0113-KDIPT1-2.4012.489.2020.3.AM

Wnioskodawca z ostrożności pragnie jednocześnie wskazać, iż w przypadku nieuznania linii elektroenergetycznych znajdujących się na terenie działki nr 4 jako budowli, pomimo to w zakresie niniejszej działki nie znajdą zastosowania przesłanki do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Jak wynika z m.p.z.p. działka nr 4 oznaczona w tym akcie symbolem „25.UCˮ i posiadająca przeznaczenie jako tereny zabudowy usługowej. Niniejsza działka stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę, zatem spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż działki nr 5, w przypadku nieuznania znajdujących się na jej terenie linii elektroenergetycznych jako budowli, także nie będzie objęta zakresem przedmiotowym zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT-tj. w zakresie dostawy terenów niezabudowanych.

1.3. Sprzedaż nieruchomości III kategorii - brak zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT

Jeśli chodzi natomiast o nieruchomości III kategorii, to zgodnie z m.p.z.p. leżą one w terenie lasów oznaczonych symbolem „1.Ls", na których dopuszcza się m.in. realizację urządzeń służących turystyce, w tym ciągów spacerowych, ścieżek rowerowych oraz urządzonych miejsc do odpoczynku (z jednoczesnym zakazem asfaltowania ich nawierzchni oraz zakazem wycinki drzew) oraz realizację obiektów i urządzeń małej architektury służących rekreacji codziennej. W ocenie Sprzedającego z uwagi na fakt, że postanowienia m.p.z.p. dopuszczają możliwość zabudowy nieruchomości III kategorii określonymi obiektami i urządzeniami służącymi turystyce i rekreacji codziennej, nieruchomości te stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o VAT grunty przeznaczone pod zabudowę.

Stosownie do brzmienia m.p.z.p. pomimo występowania ograniczeń w zakresie budowy obiektów budowlanych, organ dopuścił budowę m.in. obiektów:

1) infrastruktury technicznej;

2) ciągów spacerowych,

3) ścieżek rowerowych.

4) miejsc do wypoczynku,

5) obiektów i urządzeń małej architektury służącej rekreacji codziennej.

W rzeczonym m.p.z.p. na terenie nieruchomości III kategorii istnieje więc możliwość budowy obiektów budowlanych wskazanych powyżej. Niniejsze obiekty pokrywają się i powtarzają względem tych, które w latach ubiegłych i stosownie do wykształconej praktyki interpretacyjnej, uznane zostały za determinujące fakt braku możliwości skorzystania ze zwolnienia na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Poniżej Wnioskodawca przytacza fragmenty stosownych interpretacji potwierdzających prawidłowość jego stanowiska.

Jak trafnie wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2022 r., 0111-KDIB3-3.4012.669.2021.3.MS:

Przy czym, przy określaniu charakteru gruntu jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, należy uwzględnić - oprócz podstawowego przeznaczenia terenu określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu) - również zapisy szczegółowe ww. dokumentów, dotyczące przeznaczenia uzupełniającego terenu, które dopuszczają możliwość jego zabudowy. Zatem grunt - w przypadku którego, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dopuszczono jego zabudowę, np. określonymi obiektami, urządzeniami i sieciami infrastruktury technicznej, albo obiektami małej architektury, pełniących jedynie rolę pomocniczą, uzupełniającą - stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a w konsekwencji jego sprzedaż przez podatnika VAT nie będzie zwolniona od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Analogicznie również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2021 r., 0114-KDIP4-1.4012.136.2021.2.KW:

Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (np. sieci, urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej, dróg, dojazdów nie wydzielonych oraz przejazdów, ciągów i dojść pieszych, tras rowerowych, elementów małej architektury). Możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z zapisów funkcji uzupełniających przeznaczenia terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowlany.

Tak też Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2020 r., 0114- KDIP1-1.4012.305.2020.MŻ:

Mając zatem na uwadze, że MPZP dla terenu, na którym położona jest działka nr oznaczonym symbolem - teren zieleni nieurządzonej dopuszcza w przeznaczeniu towarzyszącym lokalizację sieci i urządzeń związanych infrastrukturą techniczną, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2020 r., 0111-KDIB3-2.4012.883.2019.l.AZ:

Mając zatem na uwadze, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla terenów oznaczonych symbolem 3 ZN dopuszcza możliwość lokalizacji konstrukcji słupowych wsporczych kolei linowej wraz z infrastrukturę techniczną, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem sq terenami budowlanymi. W konsekwencji, dostawa niezabudowanych działek nr 5, 566 i 8, w częściach dla których w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dopuszczalna jest lokalizacja konstrukcji słupowych wsporczych kolei linowej wraz z infrastrukturę techniczną (3ZN - tereny zieleni nieurządzonej), nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ponadto, działki nr 3 i nr 2 (wchodzące w skład Nieruchomości gruntowej I), leżą częściowo w terenie komunikacji o symbolu „2.KDg", w którym to dopuszczono możliwość realizacji m.in. drogi klasy głównej i jej elementów (np. jezdni, chodników, przystanków autobusowych) czy też realizację obiektów budowlanych infrastruktury technicznej. Innymi słowy, działka nr 3 oraz działka nr 2 zostały uwzględnione w m.p.z.p. jako tereny przeznaczone pod zabudowę m.in. drogami publicznymi klasy głównej. Dlatego też, nieruchomości te również z tego względu spełniają definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Reasumując, z uwagi na postanowienia m.p.z.p. dopuszczające realizację na terenie nieruchomości III kategorii określonych urządzeń i obiektów służących turystyce i codziennej rekreacji (czy też dodatkowo możliwość zabudowy drogami publicznymi działki nr 3 i działki nr 2) nieruchomości te należy uznać za przeznaczone pod zabudowę. Co za tym idzie, nieruchomości III kategorii będą stanowiły teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a w konsekwencji ich planowana sprzedaż przez podatnika VAT nie będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

1.4. Sprzedaż nieruchomości I kategorii oraz nieruchomości III kategorii - brak zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT oraz podsumowanie kwestii opodatkowania.

Dostawa nieruchomości I kategorii oraz nieruchomości III kategorii nie będzie również objęta zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc powyższy przepis do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy w pierwszej kolejności wskazać, że Nieruchomości (w tym nieruchomości I oraz nieruchomości III kategorii) nie są wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Po drugie, w związku z nabyciem tych Nieruchomości (w tym nieruchomości I oraz nieruchomości III kategorii), Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dostawa Nieruchomości (a w tym nieruchomości I kategorii oraz nieruchomości III kategorii) nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie - zarówno w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu, jak i również w zakresie braku wykorzystywania Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje aprobatę organów podatkowych - m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 stycznia 2021 r. 0114-KDIP4- 2.4012.640.2020.1.MB.

Konkludując, w odniesieniu do planowanej sprzedaży nieruchomości I kategorii oraz nieruchomości III kategorii spełnione będą przesłanki uznania jej za odpłatną dostawę towarów. Jednocześnie transakcja nie będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ani pkt 9 ustawy o VAT. Stąd też, sprzedaż nieruchomości I kategorii oraz sprzedaż nieruchomości III kategorii będzie opodatkowana podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Ad 2
----

Jak już zostało wyjaśnione w ramach argumentacji w zakresie pytania pierwszego, sprzedaż Nieruchomości stanowi - w ocenie Zainteresowanych - odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym uznać należy, że dostawa nieruchomości II kategorii (wchodzących w skład Nieruchomości) również stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu tych przepisów.

W ramach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazano, że na każdej z działek ewidencyjnych wchodzących w skład nieruchomości II kategorii znajdują się budynki, budowle lub ich części.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „budynkuˮ, „budowli” lub ich części. W tym zakresie należy odnieść się do przytoczonych w ramach pytania pierwszego treści przepisów p.b.

Mając na względzie literalną treść rzeczonych przepisów, w ocenie Zainteresowanych wątpliwości nie budzi fakt, iż znajdujący się na terenie poszczególnych działek w ramach nieruchomości II kategorii budynek mieszkalny oraz portiernia stanowią budynki, a zbiornik podziemny do wody bytowej należy zakwalifikować jako budowlę.

Z kolei zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 24 września 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej znak sprawy: 0115-KDIT1-2.4012.434.2019.1.AW parking o podłożu asfaltowym stanowi budowlę.

Natomiast o statusie trafostacji rozstrzygano już w licznych interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2022 r. znak sprawy 0112-KDIL1-2.4012.572.2021.2.ST oraz interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2017 r. znak sprawy 0112-KDIL1-2.4012.469.2017.2.JO, w których to organ podatkowy stwierdził, że urządzenie trafostacji czy też trafostacja kontenerowa (budynkowa) stanowią budowlę w rozumieniu p.b.

Podsumowując, na podstawie przywołanych powyżej przepisów prawa, dorobku orzeczniczego oraz poglądów organów podatkowych - stwierdzić należy, że na każdej z działek wchodzących w skład nieruchomości II kategorii znajduje się przynajmniej jeden budynek, budowla lub ich część należący do Sprzedającego. Tym samym, jako konieczne jawi się rozważenie możliwości zastosowania w odniesieniu do planowanej sprzedaży nieruchomości II kategorii, stanowiących nieruchomości zabudowane, zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego od momentu oddania nieruchomości II kategorii do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi minęły 2 lata. Jednocześnie Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości II kategorii w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych nieruchomości. Tym samym, planowana dostawa nieruchomości II kategorii nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Jednocześnie od pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy upłynął okres przekraczający 2 lata.

W związku z powyższym, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku nie zachodzą wyjątki określone przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a więc planowana dostawa nieruchomości II kategorii będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwolnienie ma charakter fakultatywny. Ustawodawca przewidział w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT możliwość rezygnacji z tego zwolnienia.

Stosownie do treści ww. przepisu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Biorąc pod uwagę, że Zainteresowani są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT, będą uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości II kategorii na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, pod warunkiem złożenia zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części w terminach i na zasadach zakreślonych w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT odnosi się do dostawy budynków, budowli i ich części, nie referuje natomiast do gruntów, w tym miejscu należy odnieść się również do treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że jeśli przedmiotem dostawy są budynek lub budowla, wówczas cała transakcja jest opodatkowana według zasad właściwych dla sprzedaży budynku (budowli). Jeżeli więc dostawa budynku (budowli) będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, wówczas zwolnienie będzie miało zastosowanie w stosunku do pełnej wartości transakcji. Jeśli natomiast Zainteresowani zrezygnują ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, wówczas cała wartość transakcji (cena sprzedaży nieruchomości II kategorii) będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzają organy podatkowe - np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2022 r. znak sprawy 0114-KDIP1-3.4012.87.2022.1.PRM: Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawę gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem zwiqzanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jako zasadne jawi się również przywołanie stanowiska wyrażonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku dnia 4 lipca 2017 r. w wyroku o sygn. akt: I SA/Gd 555/17 dotyczący kwestii dostawy w szczególności prawa użytkowania wieczystego:

W kontekście powyższego, przez dostawę towarów należy rozumieć nie tylko oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, ale również oraz zbycie tego prawa. Zatem zasadne jest rozumienie przepisu art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w ten sposób, że grunt jako towar przyjmuje stawkę podatku obowiązującą dla budynku, bez względu na to czy sprzedaż dotyczy prawa własności tego gruntu czy też prawa użytkowania wieczystego.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków/budowli, a gdy dostawa budynków/budowli będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Analogiczny pogląd do przytoczonego wyroku sądu administracyjnego prezentowany jest również przez m.in. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2019 r. znak sprawy: 0111-KDIB3-3.4012.159.2019.1.PJ.

Podsumowując powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, że sprzedaż nieruchomości II kategorii będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Jednocześnie Zainteresowani będą uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad 3.
-----

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT: w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1) odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług;

2) towary i usługi, w związku z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że Kupujący posiada status podatnika VAT. Zatem pierwszą przesłankę należy uznać za spełnioną. Kupujący zamierza wykorzystać Nieruchomości do całkowitej komercjalizacji nabywanych Nieruchomości-tj. do realizacji przedsięwzięcia polegającego na wybudowaniu hotelu bądź do dalszej sprzedaży Nieruchomości.

Czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomości będą więc wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc drugi warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT także zostanie spełniony.

Jednocześnie, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie będą miały zastosowania przepisy art. 114 dot. usług taksówek osobowych, art. 119 ust. 4 dot. usług turystyki, art. 120 ust. 17 i 19 dot. nabywania towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, jak również art. 124 dot. dostaw i usług, których przedmiotem jest złoto.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże, jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, w realiach niniejszej sprawy nie zachodzą przesłanki negatywne wymienione przez ustawodawcę w art. 88 ustawy o VAT.

Prawidłowość stanowiska Zainteresowanych w mocno zbliżonym stanie faktycznym w zakresie pytania nr 3, potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2022 r. 0111-KDIB3-3.4012.669.2021.3.MS.

Tytułem podsumowania - w przypadku podleganiu opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji nabycia Nieruchomości - Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 5),
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 6).

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również dostawa prawa użytkowania wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Sprzedający zamierza sprzedać Nieruchomości na rzecz czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedmiotem sprzedaży będą następujące Nieruchomości:

1) działki zabudowane wyłącznie obiektami budowlanymi niestanowiącymi własności Sprzedającego tj. działka nr 6, 9, 10, 12, 11, 5 – zaliczone przez Sprzedającego do Nieruchomości I kategorii,

2) działki zabudowane obiektami budowlanymi stanowiącymi własność Sprzedającego – działka nr 4, 7, 8 – zaliczone przez Sprzedającego do Nieruchomości II Kategorii,

3) działki niezabudowane przeznaczone do zabudowy w określonym zakresie tj.: nr 1, 13, 3, 2 - zaliczone przez Sprzedającego do Nieruchomości III Kategorii,

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii:

*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości I i III Kategorii,
*   zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości II Kategorii, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z jednoczesnym prawem do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy,
*   prawa do obniżenia przez Kupującego kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę opisanych Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że sprzedaż opisanych nieruchomości będzie dokonywana przez podatnika podatku VAT, zatem będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego albo wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W przypadku natomiast dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku VAT przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

Ponadto, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których, nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Natomiast na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości dotyczących opisanych Nieruchomości I kategorii wskazać należy, że składają się na nią działki o nr 6, 9, 10, 12, 11, 5, które zabudowane są drogami gminnymi klasy dojazdowej o nawierzchni asfaltowej. Ponadto, na terenie działki nr 5 znajdują się linie elektroenergetyczne. Działki zabudowane są obiektami niestanowiącymi własności Sprzedającego. Dla działek Nieruchomości I kategorii przewidziany został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zgodnie z którym: działka nr 6 leży częściowo w terenie zabudowy usługowej o symbolu „25.UC”, zabudowana jest drogą gminną klasy dojazdowej, na jej terenie znajdują się linie elektroenergetyczne, działka 12 leży częściowo w terenie leśnym o symbolu „1.Ls” oraz częściowo w terenie komunikacji o symbolu „32.KDd”, zabudowana drogą gminną klasy dojazdowej o nawierzchni asfaltowej, działka nr 11 leży częściowo w terenie budownictwa rekreacji indywidualnej o symbolu „17.ML”, częściowo w terenie zabudowy pensjonatowej o symbolu „7.MP” oraz częściowo w terenie komunikacji o symbolu „32.KDd”, zabudowana drogą gminną klasy dojazdowej o nawierzchni asfaltowej, działka nr 8 leżąca częściowo w terenie zabudowy usługowej usługi o symbolu „25.UC” zabudowana jest linią elektroenergetyczną.

Odnosząc się do powyższego należy rozstrzygnąć, na wstępie, czy w odniesieniu do Nieruchomości I Kategorii przedmiotem dostawy będzie teren zabudowany, czy też niezabudowany (grunty).

Zgodnie z art. 47 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania wody, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych gruntu lub budynku, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa lub zakładu.

Mając powyższe przepisy na uwadze, stwierdzić należy, że znajdujące się na ww. działce 5 linie energetyczne z uwagi na fakt, że nie są własnością Sprzedającego, nie mogą być częścią składową tej działki.

Ponadto, w sytuacji gdy drogi jak również linie elektroenergetyczne, posadowione na Nieruchomości I Kategorii nie stanowią własności Sprzedającego – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem sprzedaży, w opisanej sytuacji, będą tylko same grunty. Jednakże, ponieważ na gruntach tych posadowione są budowle, grunty te należy traktować jako tereny budowlane.

Tym samym, działki składające się na Nieruchomość I Kategorii, spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, do dostawy Nieruchomości I Kategorii nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W odniesieniu do Nieruchomości III kategorii wskazać należy, że są to niezabudowane działki nr 1, 13, 3, 2. Działka nr 1 wchodzi w skład Nieruchomości gruntowej I, leży w terenie leśnym o symbolu „1.L.s.” nr 3 i 2 – wchodzi w skład Nieruchomości gruntowej I, leży częściowo w terenie leśnym o symbolu „1.Ls” i częściowo w terenie komunikacji o symbolu „2.KDg”. Niezabudowane działki nr 1, 13, 3, 2 leżą w terenach leśnych o symbolu „1.Ls”, częściowo w terenie komunikacji o symbolu „2.KDg”. Wskazali Państwo, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczonych symbolem 1.Ls dopuszcza się realizację obiektów i urządzeń małej architektury służących rekreacji codziennej. Dla terenów komunikacji oznaczonych symbolem „2.KDg” teren przeznaczony jest dla lokalizacji drogi klasy głównej, dopuszcza się realizację obiektów budowlanych infrastruktury technicznej zgodnie z odrębnymi przepisami. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przewidziano przeznaczenie budowlane.

Z uwagi zatem na to, że działki opisane jako Nieruchomość III Kategorii są działkami niezabudowanymi przeznaczonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny, na których można pobudować m.in. drogi, obiekty budowlane infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia małej architektury, należy je zakwalifikować, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, jako tereny budowlane.

Tym samym, dostawa Nieruchomości III Kategorii nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do dostawy Nieruchomości I i III Kategorii nie zaistnieją przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy tych działek wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W opisie sprawy Sprzedający wskazał, że z tytułu nabycia Nieruchomości I i III Kategorii przysługiwało Mu prawo do odliczenia podatku naliczonego i działki nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku VAT, zatem dostawa działek składających się na Nieruchomość I i III Kategorii nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki wynikające z tego przepisu.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że do sprzedaży przez Spółkę Nieruchomości I i III Kategorii nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 bądź 2 ustawy. Dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, według właściwej stawki podatku dla tych towarów.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaję za prawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości sprowadzają się do tego, czy do sprzedaży Nieruchomości II Kategorii mogą Państwo zastosować zwolnienie od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z jednoczesnym prawem do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Do Nieruchomości II kategorii zaliczają Państwo działki nr 4, 7, 8, które są zabudowane obiektami budowlanymi stanowiącymi własność Sprzedającego. Działka nr 4 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, campingiem, budynkiem portierni, liniami elektroenergetycznymi. Działka nr 7 zabudowana jest zbiornikiem podziemnym do wody bytowej, parkingiem o podłożu asfaltowym, liniami elektroenergetycznymi. Działka nr 8 zabudowana jest budynkiem rozdzielni i trafostacji. Sprzedający 30 grudnia 2015 r. nabył prawo do użytkowania wieczystego działek nr 4, 7, 8. W okresie użytkowania Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowych zabudowań. Od momentu oddania Nieruchomości II kategorii do użytkowania Sprzedającemu minęły 2 lata.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę, należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości II kategorii nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem, sprzedaż budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości II kategorii będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa prawa użytkowania gruntu, na którym budynki/budowle te są posadowione (art. 29a ust. 8 ustawy).

W związku z tym, badanie przesłanek wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a bądź art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy pozostaje bezzasadne.

Ponadto, należy wskazać, że w myśl ww. art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy Sprzedający oraz Kupujący mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy opisanej Nieruchomości II Kategorii po spełnieniu warunków wynikających z tych przepisów.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii, czy Kupującemu w związku z planowanym nabyciem Nieruchomości będących przedmiotem wniosku będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z planowanym nabyciem Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi: suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te, dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W przyszłości zamierza wykorzystywać nabyte Nieruchomości, o których mowa we wniosku, do czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze opis sprawy, ustalenia w zakresie braku zastosowania zwolnienia przy dostawie przedmiotowej Nieruchomości oraz obowiązujące w tym zakresie, przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupujący, będzie miał z tytułu nabycia Nieruchomości, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż zostaną spełnione warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania (A. Sp. z o.o. s.k.) – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).