Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-72/13-3/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-14
Teza: opodatkowanie transakcji nabycia nieruchomości oraz związanego z nią prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa-dostawa towarów; dzierżawa; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zasiedlenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.01.2013 r. (data wpływu 24.01.2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23.01.2013 r. (data wpływu 28.01.2013 r.)o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania transakcji nabycia budynku hurtowni nr 65 – **jest nieprawidłowe,**
*   opodatkowania transakcji nabycia budynku handlowo-usługowego nr 138 oraz prawa do odliczenia podatku VAT, od nabywanych Nieruchomości, w sytuacji wyboru opcji opodatkowania w trybie art. 43 ust. 10 ustaw w odniesieniu do dostawy budynku hurtowni nr 65 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.01.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości oraz związanego z nią prawa do odliczenia podatku VAT. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23.01.2013r. (data wpływu 28.01.2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. podpisała w dniu 18.12.2012 umowę przedwstępną zakupu prawa użytkowania wieczystego działki wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli (dalej określane łącznie jako Nieruchomość) z S.A., która posiada prawo wieczystego użytkowania do działki nr 104 o powierzchni 8132 m2. Do dnia złożenia wniosku transakcja zakupu nie nastąpiła. Dane Nieruchomości objętej transakcją zakupu opisanej w KW:

Nieruchomość objęta jest księgą wieczystą, działka 104 (8.132 m2), posiada tytuł wieczystego użytkowania gruntu oraz tytuł własności posadowionych na nim budynków i budowli.

Przedmiotem zakupu jest działka 104 o powierzchni 8.132 m2 na której znajduje się:

1.  Jednokondygnacyjny budynek hurtowni nr 65 (budynek nr 65) o powierzchni użytkowej 2.880 m2 wybudowany w 1975 r.
2.  Trzykondygnacyjny budynek handlowo-usługowy nr 138 (budynek nr 138) o powierzchni użytkowej 1655 m2 wybudowany w 1997 r.

Na działce znajdują się ponadto przyłącza mediów oraz utwardzenie terenu.

Nieruchomość w sierpniu 1994 roku została oddana przez S.A., w dzierżawę. Do końca 2008 roku była dzierżawiona (umowa dzierżawy nr 42/TG/94 z dnia 28.08.1994 r. zastąpiona umową użytkowania nr 25 z dnia 31.12.1998 r.). Od 01.01.2009 r. do 14.12.2012 r. przedmiotem dzierżawy pozostawała wyłącznie część (149 m2) budynku hurtowni nr 65 (umowa dzierżawy nr 425/2009 z dnia 02.02.2009 r.).

Budynek hurtowni nr 65 został wybudowany w 1975 r. ze środków S.A.,. W 1997 r. roku budynek ten został poddany modernizacji ze środków Dzierżawcy. Budynek nr 138 został wybudowany w 1997 roku ze środków Dzierżawcy. Przyłącza mediów oraz utwardzenie terenu wybudowane zostały w latach 1997-1999 ze środków Dzierżawcy.

W grudniu 2012 r. S.A. odkupiło od Dzierżawcy prawo do wszystkich nakładów poniesionych na: wybudowanie budynku handlowo usługowego nr 138 wraz z przyłączami i utwardzeniem terenu oraz modernizację budynku hurtowni nr 65 wynoszą znacząco powyżej 30% wartości początkowej. S.A. zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, a Sp. z o. o. zamierza dokonać zakupu niniejszej Nieruchomości. Sp. z o.o. i S.A. są osobami prawnymi. czynnymi podatnikami VAT. Ponadto Wnioskodawca zaznaczył, iż Nieruchomość będzie wykorzystywana do działalności opodatkowanej.

Transakcja sprzedaży nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż nie zostaną spełnione następujące warunki:

*   umowa sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała zobowiązań sprzedającego (S.A.) Nabywca (Sp. z o. o.) nie przejmie tych zobowiązań ani nie poręczy;
*   zespół zbywalnych składników materialnych nie jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że z analogicznym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji wystąpił Sprzedający.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wyżej opisana sprzedaż winna być opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23% wynikającej z art . 41 ust. 1 ustawy o podatku VAT, a tym samym nabywca ma możliwość odliczenia w pełnej wysokości VAT-u naliczonego i ubiegać się o jego zwrot od US, czy też winna korzystać ze zwolnienia przedmiotowego od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt . 10 ustawy o VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja zakupu Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, z uwagi na brak możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki podstawowej, a wnioskodawca będzie miał możliwość odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT wskazuje, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Z kolei jak stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Zatem w świetle powyższej definicji towaru, jak również z uwagi na fakt, że planowana transakcja dotycząca sprzedaży (zakupu) rzeczy (Nieruchomości) będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, iż mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem, gdy:

1.  jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przy czym pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 ust. 14 Ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeśli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Spółka S.A. w grudniu 2012 r. poniosła nakłady nabywając od Dzierżawcy nakłady na modernizację budynku nr 65 przekraczające 30% wartości początkowej oraz nakłady na wybudowanie budynku nr 138. Spółka S.A. obniżyła VAT należny o VAT naliczony wynikający z faktury VAT wystawionej za modernizację i wybudowanie przedmiotowych budynków.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania budynków pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich wybudowaniu lub ulepszeniu jeśli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Koniecznym jest, by nastąpiło to wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. w ramach m. in. dostawy towarów lub odpłatnej usługi (np. najem, dzierżawa). Ponieważ dopiero planowana sprzedaż budynków będzie stanowiła pierwsze zasiedlenie, transakcja ta nie będzie podlegała zwolnieniu wskazanemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Transakcja sprzedaży użytkowania wieczystego wraz ze związanym z nim prawem własności budynków nr 65 oraz 138 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT 23% wynikającej z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, a nabywca (Sp. z o.o., będzie miał możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości. Wnioskodawca pragnie również wskazać, że w jego opinii, transakcja sprzedaży Nieruchomości przez S.A. nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT1 jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania transakcji nabycia budynku hurtowni nr 65 – uznaje się **za nieprawidłowe,**
*   opodatkowania transakcji nabycia budynku handlowo-usługowego nr 138 oraz prawa do odliczenia podatku VAT, od nabywanych Nieruchomości, w sytuacji wyboru opcji opodatkowania w trybie art. 43 ust. 10 ustaw w odniesieniu do dostawy budynku hurtowni nr 65 – uznaje się **za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 cyt. ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wynika, iż przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż z jego treści wprost wynika, iż umowa sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nie będzie obejmowała zobowiązań sprzedającego, a zespół zbywanych składników materialnych nie jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w przedsiębiorstwie dokonującego sprzedaży. W konsekwencji powyższego, do sprzedaży niniejszych Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 cyt. ustawy.

Przechodząc do rozstrzygnięcia możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania dla sprzedaży Nieruchomości to, co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146a pkt 1 cyt. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a cyt. ustawy.

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, iż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Podkreślić należy w tym miejscu, iż pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Obiekty te nie muszą zostać faktycznie zamieszkane przez nabywcę, aby były oddane do użytkowania.

Ponadto art. 43 ust. 10 cyt. ustawy wskazuje, iż Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z art. 43 ust. 11 cyt. ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z powołanych wyżej przepisów prawa wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług może korzystać dostawa budynków i budowli lub ich części.

Z punktu widzenia stosowania prawidłowej stawki dla zbycia przedmiotowych Nieruchomości, istotne jest, że na te Nieruchomości składa się kilka elementów, tj. jednokondygnacyjny budynek hurtowni nr 65 oraz trzykondygnacyjny budynek handlowo-usługowy nr 138. Cyt. wcześniej przepisy wyraźnie odnoszą się do budynków, budowli lub ich części. A zatem rozpatrując możliwość zastosowania zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości należy wziąć pod uwagę okoliczności nabycia przez aktualnego Zbywcę, oraz wszelkie czynności, które Zbywca wykonywał w stosunku do poszczególnych budynków, budowli lub ich części stanowiących Nieruchomości będące przedmiotem zbycia.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza nabyć prawo użytkowania wieczystego działki wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem zakupu jest działka, na której znajduje się jednokondygnacyjny budynek hurtowni nr 65 (budynek nr 65) oraz trzykondygnacyjny budynek handlowo-usługowy nr 138 (budynek nr 138). Na działce znajdują się ponadto przyłącza mediów oraz utwardzenie terenu. Nieruchomość w sierpniu 1994 roku została oddana przez Zbywcę w dzierżawę. Do końca 2008 roku była dzierżawiona w całości, natomiast od 01.01.2009 r. do 14.12.2012 r. przedmiotem dzierżawy pozostawała wyłącznie część budynku hurtowni nr 65. Budynek hurtowni nr 65 został wybudowany w 1975 r. ze środków Zbywcy. W 1997 r. roku budynek ten został poddany modernizacji ze środków Dzierżawcy. Z kolei budynek nr 138 został wybudowany w 1997 roku ze środków Dzierżawcy. Przyłącza mediów oraz utwardzenie terenu wybudowane zostały w latach 1997-1999 ze środków Dzierżawcy. W grudniu 2012 r. Zbywca odkupił od Dzierżawcy prawo do wszystkich nakładów poniesionych na wybudowanie budynku handlowo usługowego nr 138 wraz z przyłączami i utwardzeniem terenu oraz modernizację budynku hurtowni nr 65, wynoszącą znacząco powyżej 30% wartości początkowej. Wątpliwości Spółki na tle tak przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego sprowadzają się do kwestii opodatkowania przedmiotowych Nieruchomości oraz związanym z tą transakcją prawem do odliczenia podatku naliczonego.

Analizując przedmiotową sytuację, w której pomiędzy Dzierżawcą a Zbywcą w grudniu 2012 r. doszło do rozliczenia nakładów, tj. Dzierżawca wystawił fakturę VAT dokumentującą sprzedaż nakładów (dotyczącą wydatków poniesionych na wybudowanie budynku nr 138 oraz modernizację budynku nr 65), a Zbywca odliczył VAT naliczony w związku z czynnością, wskazać należy na zapisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Należy wskazać, że zgodnie z art. 46 § 1 K.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Takim przepisem szczególnym jest art. 235 § 1 K.c., w myśl którego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Powyższe oznacza, że budynki lub budowle wzniesione przez wieczystego użytkownika na gruncie obciążonym prawem wieczystego użytkowania oraz budynki i inne urządzenia, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przedstawionych okolicznościach należy w pierwszej kolejności określić czy zastały zdarzenia, z którymi ustawa o VAT wiąże powstanie pierwszego zasiedlenia, a jeżeli tak, to ile czasu upłynęło do momentu przedmiotowej dostawy Nieruchomości.

Zatem, jak wynika z art. 2 pkt 14 ustawy – pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu, lub po ich ulepszeniu, gdy te wydatki przekraczają wartość 30% wartości początkowej.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy w odniesieniu do budynku handlowo-usługowego nr 138, wybudowanego przez Dzierżawcę na gruncie należącym do Zbywcy w 1997 r. w ogóle nie wystąpiło, stąd przedmiotowa dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Nie można bowiem stwierdzić, iż niniejszy budynek był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności polegających opodatkowaniu po jego wybudowaniu, bowiem przedmiotem dzierżawy w opisywanych okolicznościach był wyłącznie grunt znajdujący się w użytkowaniu wieczystym. Co więcej, odwołując się w tym miejscu do treści cytowanego wyżej art. 235 § 1 k.c., w świetle którego właścicielem budynku handlowo-usługowego nr 138, wybudowanego na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym jest Dzierżawca, należy stwierdzić, iż w rzeczywistości nie miało miejsca oddanie tego budynku do użytkowania nabywcy lub użytkownikowi budynków, a jedynie wykorzystanie go do prowadzonej działalności przez jego właściciela. Innymi słowy, nie wystąpiła przesłanka wydania budynku komukolwiek, wskutek czego nie można w tym przypadku rozpoznać pierwszego zasiedlenia.

Zatem, dostawa budynku nr 138, tj. trzykondygnacyjnego budynku handlowo-usługowego, jako dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia nie będzie objęta zwolnieniem w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W takiej sytuacji zachodzi konieczność analizy zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jednakże, w przedmiotowych okolicznościach Zbywca nie spełnił przesłanki wymienionej w punkcie a) w/w regulacji, gdyż w stosunku do tego obiektu przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, co miało miejsce z chwilą rozliczenia nakładów ponoszonych przez Dzierżawcę. Stąd też dostawa tego budynku wraz z prawem do wieczystego użytkowania, w na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 oraz 29 ust. 5 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. rozporządzenia, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania transakcji nabycia budynku handlowo-usługowego nr 138 należy uznać za prawidłowe.

Odnośnie budynku hurtowni nr 65 zmodernizowanego przez Dzierżawcę, gdzie wydatki na to ulepszenie przekraczały 30% wartości początkowej budynku, należy stwierdzić, iż w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT do pierwszego zasiedlenia doszło w 1994 r. wraz z wydaniem przez Zbywcę budynku w dzierżawę na rzecz Dzierżawcy. Natomiast, w 1997 r., wraz ze wspomnianą modernizacją miało miejsce zdarzenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy. Jednocześnie nastąpiło wydanie tego budynku użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu tj. kontynuowana była wcześniej zawarta umowa dzierżawy. W konsekwencji powyższego, w 1997 r. należy rozpoznać pierwsze zasiedlenie, związane z w/w modernizacją.

Stąd też, co do budynku hurtowni nr 65, wybudowanego w 1975 r. przez Zbywcę, i oddanego do użytkowania w 1994 r. w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, mając powyższe na uwadze, jego dostawa będzie objęta zwolnieniem, w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jako dokonywana w okresie przekraczającym 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Tym samym w stosunku do tej nieruchomości strony transakcji mogą skorzystać z wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, po spełnieniu zawartych w tym przepisie warunków.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania transakcji nabycia budynku hurtowni nr 65 należy uznać za nieprawidłowe.

W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości należy mieć na uwadze, iż o ile strony transakcji w odniesieniu do sprzedaży budynku hurtowni nr 65 wybiorą opcję opodatkowania, przedmiotowe transakcje, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz przedstawione we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie został spełniony podstawowy warunek uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku VAT, bowiem wydatki na przedmiotowe Nieruchomości poniesione przy ich zakupie, będą związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, podatnika podatku VAT. Nie znajdą również zastosowania przesłanki uniemożliwiające odliczenie podatku naliczonego, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT, od nabywanych Nieruchomości, w sytuacji wyboru opcji opodatkowania w trybie art. 43 ust. 10 ustawy w odniesieniu do dostawy budynku hurtowni nr 65 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.