Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-815/14-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-22
Teza: Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w 2014 roku, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, z tytułu swego udziału w Spółce podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej jako: „UPO") oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych, w wyniku posiadania przez tego wspólnika stałego zakładu na terytorium Słowacji?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; spółki-spółka komandytowa; Słowacja; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jest osobą fizyczną i polskim rezydentem podatkowym. Zainteresowany planuje w 2014 r. przystąpić do spółki handlowej typu komanditna spolocnost z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej (dalej jako: „Spółka") lub taką spółkę założyć.

Formę organizacyjno-prawną Spółki można porównać do polskiej spółki komandytowej, gdzie odpowiedzialność wobec wierzycieli za zobowiązania spółki jest rozłożona nierównomiernie tak, że jeden ze wspólników odpowiada za zobowiązania bez ograniczeń (komplementariusz), a odpowiedzialność drugiego jest ograniczona i uzależniona od wysokości wniesionego wkładu oraz sumy komandytowej (komandytariusz).

Wnioskodawca zamierza przystąpić do Spółki w charakterze komplementariusza – wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności. Poza Wnioskodawcą, wspólnikami Spółki mogą być osoby fizyczne, osoby prawne z siedzibą w Polsce lub innych krajach Unii Europejskiej i polscy rezydenci podatkowi.

Wnioskodawca będzie uczestniczył w zyskach w sposób określony w umowie Spółki. Spółka zostanie zarejestrowana w słowackim rejestrze spółek zgodnie z obowiązującym prawem oraz będzie prowadzić działalność na terytorium Republiki Słowackiej poprzez swoje biuro usytuowane na terytorium Republiki Słowackiej. Wszelkie dokumenty związane z działalnością Spółki w tym księgi rachunkowe i dokumentacja księgowa, będą przechowywane w siedzibie Spółki na terytorium Republiki Słowackiej.

Spółka będzie udziałowcem spółki kapitałowej mającej siedzibę na Cyprze i będzie osiągać głównie dochód z tytułu dywidendy. Tak więc Spółka będzie prowadzić działalność holdingową. Spółka może prowadzić też inną działalność i uzyskiwać z niej dochód, ale decyzja w tej sprawie nie została jeszcze podjęta.

Spółka będzie posiadała status słowackiego rezydenta podatkowego. Zgodnie z przepisami słowackiej ustawy o podatku dochodowym, podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym ustala się na zasadach ogólnych dla Spółki jako całości, jeśli posiada ona siedzibę lub miejsce efektywnego zarządu na terytorium Słowacji i w ten sposób podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od tak ustalonej podstawy opodatkowania odejmuje się część przypadającą jako udział wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności. Udział ten określany jest proporcjonalnie do udziałów w zysku przed opodatkowaniem podlegającym podziałowi pomiędzy wspólników zgodnie z umową spółki. Pozostała kwota, po odjęciu udziału wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności, jest dochodem i podlega opodatkowaniu na poziomie Spółki. Wyłączona z podstawy opodatkowania kwota przypadająca, zgodnie z umową Spółki, wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności stanowi dochód do opodatkowania tychże wspólników. W efekcie w odniesieniu do dochodów przypadających na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności, to ci wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego. Natomiast pozostała kwota stanowić będzie dochód Spółki i podlegać opodatkowaniu na poziomie Spółki.

Zatem w zakresie dochodów przypadających na udział Wnioskodawcy, Spółka nie będzie podatnikiem podatku dochodowego ani w Polsce, ani na Słowacji. Spółkę w zakresie dochodów przypadających Wnioskodawcy należy uznać za podmiot transparentny podatkowo, posiadający cechy polskiej spółki osobowej. W świetle przepisów prawa słowackiego przychody wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności spółki typu komanditna spolocnost z siedzibą w Republice Słowackiej stanowią przychody z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w 2014 roku, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, z tytułu swego udziału w Spółce podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej jako: „UPO") oraz art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych, w wyniku posiadania przez tego wspólnika stałego zakładu na terytorium Słowacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności w słowackiej spółce osobowej typu komanditna spolocnost powoduje posiadanie zakładu na terytorium Republiki Słowackiej w rozumieniu UPO.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO, określenie zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Ponadto, zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu UPO, określenie zakład obejmuje w szczególności miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat oraz kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Niniejsza umowa w art. 5 ust. 3 i 4 przewiduje również wyłączenia z pojęcia zakładu, które nie będą miały zastosowania w przedmiotowym przypadku.

W konsekwencji oznacza to, że aby działalność zagranicznej spółki można było uznać za zakład w ramach pojęcia „stałej placówki", muszą być spełnione następujące warunki:

*   istnienie placówki;
*   stały charakter placówki;
*   prowadzenie podstawowej działalności gospodarczej przedsiębiorstwa w całości lub częściowo poprzez tę stałą placówkę.

Aby można było mówić o istnieniu zakładu Wnioskodawcy na terytorium Republiki Słowackiej w rozumieniu art. 5 UPO, Wnioskodawca powinien wykonywać działalność za pośrednictwem stałej placówki. Placówka (miejsce prowadzenia działalności) istnieje, jeżeli podmiot ma „do swojej dyspozycji określoną przestrzeń", która jest spójną całością z punktu widzenia gospodarczego i geograficznego. Pojęcie stałej placówki (zakładu) nie zostało wprawdzie zdefiniowane, jednak uznaje się za nią każde miejsce regularnie wykorzystywane przez dany podmiot do wykonywania działalności. Placówką taką może być w szczególności wynajęte biuro. Z tego, że placówka musi być stała, wynika, że zakład może istnieć tylko wtedy, gdy placówka nie ma charakteru wyłącznie tymczasowego. Za stałą placówkę uznaje się też m.in. władanie pewną przestrzenią bez znaczenia na posiadany do niej tytuł prawny przy założeniu, że jej wykorzystywanie wykazuje pewien stopień trwałości.

W tym miejscu przywołać można postanowienie Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r. (nr PB4-6/SR-033-096-64-180/06), zgodnie z którym siedziba spółki osobowej spełnia przesłanki stałej placówki.

W przypadku Wnioskodawcy, Spółka której będzie wspólnikiem spełnia powyższe przesłanki, w tym posiada swoją siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej, a zatem należy stwierdzić, że stanowi stałą placówkę.

Drugim warunkiem, jaki musi być spełniony dla uznania podmiotu za zakład w świetle UPO, jest prowadzenie działalności przedsiębiorstwa w zakresie całkowitym lub częściowym. Takie sformułowanie „całkowite lub częściowe prowadzenie działalności przedsiębiorstwa" wskazuje, że zakres prowadzonej działalności nie odgrywa znaczącej roli w kontekście kwalifikacji danego podmiotu jako zakładu. Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki osobowej o nieograniczonej odpowiedzialności (komplementariusz), która będzie spółką holdingową uzyskującą dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Nie jest wykluczone również, że Spółka będzie prowadziła ponadto także inną działalność dopuszczalną na podstawie wewnętrznych przepisów prawa słowackiego. Warunek ten jest w tej sytuacji spełniony.

W doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego przyjmuje się, że bycie wspólnikiem spółki osobowej oznacza posiadanie stałej placówki w państwie, gdzie prowadzi się działalność za pośrednictwem spółki osobowej (B. Brzeziński, „Model Konwencji OECD. Komentarz" s. 323). Również autorzy Komentarza do umów o unikaniu podwójnego opodatkowania pod redakcją uznanego autorytetu prof. Klausa Vogela (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions: A commentary to the OECD-, UN- and US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital, red. K. Vogei. Third edition, The Hague - London - Boston) stwierdzają, że działalność przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 jest jakąkolwiek niezależną działalnością inną od używania nieruchomości w rozumieniu art. 6(3) oraz inną od niezależnej działalności osobistej w rozumieniu art. 14 (\`(...)\`). Pod pewnymi warunkami udział wspólnika w spółce osobowej lub podobnej może kwalifikować się jako „zyski przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 7. Jeżeli - zgodnie z prawem wewnętrznym - spółka osobowa jest transparentna, a więc dochody nie są opodatkowywane na poziomie spółki, a wyłącznie na poziomie wspólników, udział wspólnika w przedsiębiorstwie spółki jest uważany za przedsiębiorstwo wspólnika w znaczeniu przepisu art. 7 Modelowej Konwencji OECD". Dalej autorzy Komentarza podkreślili, że „w związku z transparentnością spółek osobowych, udział w spółce osobowej stanowi formę prowadzenia działalności gospodarczej jej wspólników. W konsekwencji, jeśli zostaną spełnione pozostałe przesłanki uznania za stały zakład (tj. posiadanie placówki oraz stałość prowadzenia działalności), spółka osobowa może funkcjonować jako stały zakład dla każdego z jej wspólników". W konsekwencji, w sytuacji kiedy przedmiotowa Spółka posiada swoją siedzibę na terytorium Słowacji, wówczas należy ją uznać za zakład Wnioskodawcy na terytorium Słowacji w rozumieniu U PO.

W kwestii sposobu opodatkowania dochodu z tytułu bycia wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności w słowackiej spółce typu komanditna spolocnost, zdaniem Wnioskodawcy dochód ten, uzyskany przez Wnioskodawcę w 2014 roku, będzie podlegał w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z definicją nieograniczonego obowiązku podatkowego określoną w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli posiadają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stosownie do art. 4a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powyższe przepisy należy interpretować i stosować z uwzględnieniem postanowień umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - w tym przypadku - umowy zawartej pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Odwołując się do przytoczonej powyżej argumentacji należy stwierdzić, że dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, z tytułu udziału w Spółce, stanowić będą dla niego w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Słowacji stały zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO mogą podlegać opodatkowaniu na Słowacji. W tej sytuacji, zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 lit. a) UPO, dochody uzyskiwane przez Wnioskującego z tytułu udziału w zyskach Spółki, przysługujące Wnioskodawcy jako wspólnikowi o nieograniczonej odpowiedzialności, będą podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. Zgodnie bowiem ze wskazanym powyżej art. 24 ust. 1 lit. a) UPO, „W przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Słowacji, to Polska, z uwzględnieniem postanowień litery b) i ustępu 3, zwolni taki dochód lub majątek od opodatkowania. Polska, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby, może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony z opodatkowania.

Nie ma w tym zakresie znaczenia, że na zyski Spółki mogą się składać m.in. dochody określone w art. 10-12 UPO. Należy bowiem wskazać, że zgodnie z przepisem art. 10 ust. 4 UPO „Postanowień ustępów 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli właściciel dywidend, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się siedziba spółki wypłacającej dywidendy, działalność zarobkową przez położony w nim zakład bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o położoną tam stałą placówkę i gdy udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendy, faktycznie wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku w zależności od konkretnej sytuacji stosuje się postanowienia art. 7 lub art. 14". Analogiczne zasady mają zastosowanie do dochodów określonych w art. 11 i 12 UPO, tj. stosuje się do nich odpowiednio art. 11 ust. 5 i art. 12 ust. 4 UPO. Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy odbiorcę dochodów określonych w art. 10-12 UPO jest spółka osobowa mająca swoją siedzibę na Słowacji oraz gdy wypłacane należności, rzeczywiście wiążą się z działalnością takiej spółki (np. wypłata dywidendy będzie wynikać z faktu posiadania przez spółkę osobową udziałów/akcji w innych spółkach), to zyski z tytułów określonych w art. 10-12 UPO powinny być traktowane jako zyski osiągane przez zakład i w konsekwencji podlegać opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 7 UPO.

W sytuacji gdyby Wnioskodawca, oprócz dochodów ze Spółki, uzyskiwał dochody opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. dochody opodatkowane według skali podatkowej), to dochody te byłyby opodatkowane zgodnie z art. 27 ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek ustalany byłby z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją).

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołuje się na interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 marca 2014 r. sygn. IBPBI/1/415-1163/13/BK:
*   Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 marca 2014 r. sygn. ILP82/415-226/14-2/AJ;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 października 2013, sygn. IPPB1/415-846/13-5/IF oraz z dnia 29 kwietnia 2011 r. sygn. IPPB1/415-95/11-4/KS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 października 2013 r., sygn. ITPB1/415-842/13/PSZ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 października 2012 r., sygn. ILPB1/415-657/12-2/AA oraz z dnia 13 sierpnia 2010 r., sygn. ILPB2/415-739/10-2/JK.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie natomiast do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy dotyczące nieograniczonego oraz ograniczonego obowiązku podatkowego – art. 3 ust. 1 i 1a, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jako polski rezydent podatkowy będzie wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na Słowacji, skutki podatkowe związane z uczestnictwem Wnioskodawcy jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności w spółce osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej, należy rozpatrywać z uwzględnieniem umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. nr 30, poz. 131).

Wskazać należy, że pomocnym w interpretacji tej umowy może być tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jaki i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są wprawdzie źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Słowackiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, w rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 2 powoływanej umowy, określenie ”zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat oraz
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Warunek określony w art. 7 ust. 1 ww. umowy należy interpretować zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (OECD), przyjmując, że przedsiębiorstwo jednego Państwa nie może być opodatkowane w drugim Państwie, chyba że prowadzi ono w tym drugim Państwie działalność handlową lub przemysłową za pośrednictwem położonego w tym Państwie zakładu.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wywieść należy, że Wnioskodawca – polski rezydent podatkowy zamierza przystąpić do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności. Spółka będzie udziałowcem spółki kapitałowej mającej siedzibę na Cyprze i będzie osiągać głównie dochód z tytułu dywidendy. Tak więc Spółka będzie prowadzić działalność holdingową.

W świetle powyższych uregulowań, stwierdzić należy, że planowane przez Wnioskodawcę - polskiego rezydenta podatkowego prowadzenie działalność w spółce z siedzibą na terytorium Słowacji (w wyniku założenia lub przystąpienia do spółki), będzie stanowić słowacki zakład tej osoby w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Słowackiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej ponoszącego nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania tej spółki, należy wskazać, że z uwagi na to, że źródło dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu wypłaty zysku oraz uczestnictwa w spółce osobowej będzie położone na terytorium Słowacji, do określenia źródła dochodów oraz zasad opodatkowania tych dochodów niezbędne jest odwołanie się poza postanowieniami art. 5 oraz art. 7 umowy również do art. 10 umowy umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. Umowy, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć: 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli ich właścicielem jest spółka (inna niż osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 20 procent bądź 10 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane (art. 10 ust. 2 Umowy).

W myśl art. 10 ust. 3 ww. umowy określenie ”dywidendy” użyte w tym artykule oznacza dochód z akcji lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, z udziału w zyskach, jak również dochody z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, są pod względem podatkowym traktowane jako dochody z akcji.

Natomiast w świetle art. 10 ust. 4 ww. Umowy, postanowień ustępów 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli właściciel dywidend, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się siedziba spółki wypłacającej dywidendy, działalność zarobkową przez zakład położony w nim zakład bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu położoną tam stałą placówkę i gdy udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendy, faktycznie wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku w zależności od konkretnej sytuacji stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że na gruncie art. 10 ust. 4 umowy, przyjmuje się zasadę, zgodnie z którą w sytuacji, gdy udział z tytułu którego wypłacane są dywidendy, faktycznie wiąże się z działalnością położonego w Umawiającym się Państwie zakładu, dochody z tytułu dywidend przypisywane są temu zakładowi i opodatkowane zgodnie z regulacjami art. 7 ww. umowy. Wskazać przy tym należy, że tzw. dochody bierne (takie jak dywidendy) są opodatkowane jako zyski zakładu, gdy prawa majątkowe generujące te dochody (np. udziały, akcje, wierzytelności) są efektywnie związane z takim stałym zakładem.

Zatem w myśl powyższych uregulowań, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w zysku słowackiej spółki osobowej, będą stanowić zyski z działalności gospodarczej osiągane za pośrednictwem stałego zakładu, które zgodnie z postanowieniami art. 7 umowy mogą podlegać opodatkowania, również na terytorium Słowacji.

W konsekwencji, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania w Polsce, należy zastosować art. 24 ust. 1 lit. a) umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Słowackiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) powoływanej umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Słowacji, to Polska będzie z zastrzeżeniem lit. b i ustępu 3 niniejszego artykułu zwalniać taki dochód lub majątek z opodatkowania. Polska, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby, może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony z opodatkowania.

Z kolei w myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1 (według skali podatkowej), osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym w Polsce dochód z tytułu działalności prowadzonej na terytorium Słowacji będzie podlegał opodatkowaniu z zastosowaniem metody unikania podwójnego opodatkowania zawartej w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy, tzn. z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją, na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, mając na względzie powołane regulacje prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że planowane przez Wnioskodawcę - polskiego rezydenta podatkowego prowadzenie działalności w spółce z siedzibą na terytorium Słowacji, będzie stanowić słowacki zakład tej osoby w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Słowackiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Przy czym wskazać należy, że dochody, o których mowa we wniosku, uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu bycia wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności w Spółce, podlegać będą w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 lit. a) powoływanej umowy oraz na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Krańcowo należy podkreślić, że przywoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. nr 78, poz. 483 z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.