Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.686.2022.1.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-21
Teza: Brak opodatkowania rozliczeń pieniężnych między Zainteresowanymi w ramach współpracy biznesowej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; konsorcjum; rozliczanie (rozliczenia)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 26 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania rozliczeń pieniężnych między Zainteresowanymi w ramach współpracy biznesowej.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A S.A. (dalej jako: „A”) oraz B S.A. (dalej: „B”) są osobami prawnymi, podatnikami VAT czynnymi oraz podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce uzyskania przychodów. A i B należą do tej samej grupy kapitałowej (dalej jako: „Grupa A”).

W skład Grupy A w Polsce wchodzą także m.in. następujące spółki zależne od B: C S.A., D S.A., E S.A., F Sp. z o.o. (dalej razem jako: „Grupa B”).

A prowadzi działalność w zakresie bankowości: detalicznej, korporacyjnej, rolniczej, małych i średnich przedsiębiorstw, świadcząc usługi finansowe w zakresie m.in. obsługi rachunków bieżących i udzielania kredytów.

B jest podmiotem działającym w obszarach leasingu.

Zarys koncepcji współpracy biznesowej

Z uwagi na obserwowany dynamiczny rozwój i optymistyczne prognozy wzrostu tzw. segmentu SOHO (Small Office, Home Office, tj. rynku małych przedsiębiorstw, przedstawicieli wolnych zawodów („SOHO”)), zamiarem Spółek jest wzmocnienie swojej obecności w tym segmencie rynku.

W tym celu, za pomocą dedykowanej infrastruktury informatycznej, Spółki planują zapewnić klientom z segmentu SOHO swobodny i łatwy dostęp do oferty świadczonych przez Spółki usług (usług istotnych z perspektywy tego segmentu) oraz zwiększyć ich sprzedaż.

Spółki zakładają, że klienci z segmentu SOHO mogą być zainteresowani zarówno korzystaniem z produktów oferowanych przez nie indywidualnie, jak i usług oferowanych przez drugą Spółkę (tj. klienci A mogą być zainteresowani korzystaniem z usług oferowanych przez B i na odwrót). Z perspektywy potencjalnego klienta SOHO poszczególne usługi Spółek mogą się bowiem uzupełniać i razem tworzyć kompleksowe rozwiązanie spełniające potrzeby klientów SOHO. Połączenie oferty obu Spółek może zatem znacznie zwiększyć konkurencyjność obu Spółek we wskazanym segmencie.

Nawiązanie współpracy biznesowej pomiędzy Spółkami w obszarze segmentu SOHO (szczegóły tej współpracy zostały przedstawione w dalszej części wniosku) jest zatem uzasadnione m.in. tym, że:

i) obie Spółki dążą do zdobycia tej samej grupy klientów - klientów z segmentu SOHO (tzw. targetowanie tej samej grupy docelowej klientów),

ii) każda ze Spółek dostrzega potrzebę opracowania efektywnej strategii biznesowej wobec segmentu SOHO.

Spółki zakładają również, że ich klienci mogą być także zainteresowani korzystaniem z dodatkowych usług, które w praktyce rynkowej często towarzyszą ich usługom podstawowym, tj. usług oferowanych przez spółki z Grupy B oraz usług oferowanych przez dostawców zewnętrznych. Dlatego też dla ułatwienia klientom dostępu do ww. usług oraz zwiększenia konkurencyjności w segmencie Spółki planują nawiązanie współpracy również z dostawcami zewnętrznymi (na podstawie oddzielnych umów).

W oparciu o przedstawione przesłanki biznesowe Spółki podjęły decyzję o nawiązaniu ścisłej, wzajemnej współpracy biznesowej w celu wspólnego zaprojektowania, stworzenia oraz wykorzystywania infrastruktury informatycznej w postaci platformy skierowanej właśnie do klientów z segmentu SOHO (dalej: „Platforma”). Wskazane narzędzie będzie miało postać platformy internetowej (on-line). Dla celów niniejszego zapytania przez klientów należy rozumieć osoby korzystające już z usług jednej ze Spółek lub obu Spółek, a także podmioty gospodarcze, które mogą skorzystać z usług którejś ze Spółek w przyszłości (nowi klienci dla Grupy A).

Zgodnie z przyjętymi założeniami Platforma ma umożliwić:

i) zdalny dostęp do informacji o określonych usługach finansowych z oferty A oraz określonych usługach leasingowych z oferty B (w dalszej części określanych w ujęciu biznesowym odpowiednio jako produkty A i produkty B),

ii) zdalne oferowanie indywidualnie przez A usług z oferty A lub zdalne oferowanie indywidualnie przez B usług z oferty B,

iii) zdalne prezentowanie i oferowanie indywidualnie przez A lub przez B usług z oferty wybranych podmiotów trzecich (tj. podmiotów zewnętrznych oraz podmiotów z Grupy B),

iv) sprzedaż ww. usług online poprzez zapewnienie możliwości jednoczesnego oferowania przez wielu zróżnicowanych dostawców/sprzedawców na Platformie swoich produktów.

Poprzez Platformę będą mogły być oferowane usługi świadczone bezpośrednio przez A, takie jak np.:

· kredyty,

· pożyczki bankowe,

· depozyty i lokaty,

· prowadzenie rachunków bankowych dla firm,

· microoverdraft.

W odniesieniu do usług świadczonych bezpośrednio przez B poprzez Platformę będą mogły być oferowane wybrane usługi takie jak:

· leasing operacyjny,

· leasing finansowy,

· specjalna oferta leasingowa np. leasing dla start-up działających na specyficznych rynkach (np. usług IT, medycznych).

Poza usługami / produktami z oferty Spółek, Platforma będzie prezentowała również ofertę usług innych wyspecjalizowanych podmiotów, tj. podmiotów z Grupy B oraz podmiotów spoza Grupy A, które będą pełnić rolę uzupełniającą względem usług oferowanych przez każdą ze Spółek (będą to tzw. usługi dodane - value added services, określane w dalszej części wniosku jako: „Usługi Dodane”).

Na chwilę złożenia wniosku, oferowane za pomocą Platformy mogą być m.in. następujące Usługi Dodane:

· pakiety medyczne,

· ubezpieczenia biznesowe,

· usługi agregacji kont pozwalające gromadzić w jednym miejscu informacje ze wszystkich rachunków w różnych bankach (Account Aggregation),

· oferty terminali płatniczych,

· usługi wspierające administrację finansową klienta poprzez m.in. wystawianie online faktur i ich przesyłanie do księgowego (Accounting / lnvoicing),

· usługi rejestracji jednoosobowej działalności gospodarczej,

· usługi wsparcia w zakresie utworzenia sklepu internetowego,

· podpis kwalifikowany,

· mikrofaktoring,

· usługi rental (wynajem pojazdów).

Powyższy katalog Usług Dodanych jest przykładowy i może ulec zmianie w trakcie przygotowań do wprowadzenia Platformy, a także w trakcie jej funkcjonowania. Zarys zasad współpracy między Spółkami a podmiotami oferujących Usługi Dodane na Platformie (określanych jako „Dostawcy Usług Dodanych”) został przedstawiony w dalszej części wniosku.

Całość usług oferowanych przez Spółki i Dostawców Usług Dodanych tworzy kompleksowe portfolio usług dedykowanych dla zaspokojenia szerokich potrzeb klienta z segmentu SOHO. W ocenie Spółek, dzięki Platformie SOHO klient zyska zatem prosty i łatwy dostęp (w jednym miejscu) do wszystkich przydatnych dla niego usług. Z kolei Spółki, poprzez oferowanie na Platformie wyselekcjonowanych i uzupełniających się wzajemnie usług, osiągną przewagę konkurencyjną w segmencie SOHO.

Dzięki wprowadzeniu Platformy na rynek, poprzez efekt skali i synergii połączonych działań, obie Spółki spodziewają się czerpać korzyści w postaci pozyskania nowych klientów dla A i/lub B, którzy dotychczas nie byli ani klientami A ani klientami B. Jednocześnie w ocenie Spółek Platforma zapewni możliwość dotarcia z ofertą A do klientów B i na odwrót oraz zapewni zwiększenie tzw. rentowności już istniejącego klienta A lub B.

Kreacja Platformy

Stworzenie Platformy zostanie zlecone zewnętrznemu dostawcy - software house, świadczącemu usługi programistyczne („Dostawca Platformy”). Narzędzie informatyczne w postaci Platformy będzie zatem zakupione przez Spółki od Dostawcy Platformy, który będzie podmiotem niepowiązanym ze Spółkami.

A i B przysługiwać będą niezależnie licencje oraz autorskie prawa majątkowe do Platformy w sposób uregulowany umową zawartą między A, B i Dostawcą Platformy.

Dostawca Platformy będzie wspierał A i B w zbudowaniu Platformy, w szczególności dostarczy know-how oraz niezbędną dokumentację. Między A i B oraz Dostawcą zostaną zawarte odrębne umowy dotyczące wdrożenia, udzielenia licencji lub przeniesienia majątkowych praw autorskich oraz utrzymania Platformy.

Platforma zostanie zainstalowana i osadzona na infrastrukturze technicznej A. W określonym zakresie Platforma będzie zintegrowana z: (i) obecnie posiadaną przez A platformą, przeznaczoną do obsługi klienta (platformą e-banking w A) oraz (ii) platformą do obsługi klienta, należącą do B (platformą Portal Klient B \[\`(...)\`\]).

\`(...)\` to aplikacja internetowa (dostępna poprzez przeglądarkę internetową), umożliwiająca Leasingobiorcy zarządzanie aktywną umową leasingową przez Internet. System jest samoobsługowy. W Portalu Klient B znajdzie m.in.: szczegółowe informacje o umowie leasingu, wnioski do spraw posprzedażowych, informacje o płatnościach, dostęp do e-faktur, w tym możliwość uruchomienia e-faktury, powiadomienia do zdarzeń na umowach, informacje związane z kartą paliwową, oferty specjalne B i jego partnerów (komunikacja marketingowa), informacje i wnioski do ubezpieczeń pojazdu, stanowiących przedmiot umów leasingu. Portal Klient B jest do dyspozycji leasingobiorcy 7 dni w tygodniu 24 godziny na dobę.

\`(...)\` to aplikacja internetowa (dostępna poprzez przeglądarkę internetową), umożliwiająca klientom A (detalicznym oraz z obszaru jednoosobowych działalności gospodarczych i małych i średnich przedsiębiorstw) przeglądanie informacji, dotyczących np. posiadanych produktów oraz zlecanie dyspozycji. System jest samoobsługowy.

Platforma będzie stanowić docelowy system do obsługi segmentu SOHO (z jednoczesnym zachowaniem dostępu do \`(...)\`). Jednocześnie zadaniem Stron będzie prowadzenie działań nakierowanych na umożliwienie klientom korzystania z Platformy.

Szczegóły współpracy w ramach konsorcjum

Mając na uwadze wspólne cele biznesowe stron, prace nad Platformą generalnie będą podejmowane wspólnie przez obie Spółki. Jednocześnie Spółki mogą doprecyzować podział zadań i funkcji pomiędzy nimi w określonych zakresach. Współpraca między Spółkami w związku z Platformą będzie obejmować m.in.:

i) opracowanie koncepcji biznesowej Platformy, w tym przygotowanie tzw. Business case dla wprowadzenia Platformy (propozycja zmiany biznesowej i jej uzasadnienie, opisana w kategoriach kosztów i korzyści),

ii) prace nad zaprojektowaniem funkcjonalności i budową Platformy,

iii) prace nad wdrożeniem i uruchomieniem Platformy,

iv) wykorzystywanie, utrzymywanie i dalszy rozwój Platformy,

v) działania nakierowane na promowanie Platformy.

Całość ww. prac po stronie Spółek związanych z Platformą została określona jako „Projekt”.

Każda ze Spółek będzie partycypować w kosztach realizacji Projektu (obejmujących m.in. koszty projektowania założeń biznesowych i technicznych Platformy, budowy, wdrożenia, utrzymania oraz dalszego rozwoju Platformy, czy to w postaci kosztów nabycia towarów i usług przez daną Spółkę od zewnętrznych dostawców usług lub towarów, udokumentowanych fakturami zakupowymi, wystawionymi na daną Spółkę, czy to w postaci kosztów związanych z alokowaniem zasobów własnych danej Spółki na potrzeby realizacji Projektu).

W ramach współpracy nad Platformą obie Spółki będą wspólnie podejmować decyzje biznesowe, wykonywać zadania oraz pełnić określone funkcje związane z budową i funkcjonowaniem Platformy. Obie Spółki zobowiązują się również do promowania Platformy w celu zapewnienia jak największej akwizycji klientów oraz ich aktywności na Platformie.

Mając na uwadze ścisły zakres współpracy stron, współpraca biznesowa dotycząca Platformy będzie uregulowana zawartą między Spółkami umową o współpracy (stanowiącą umowę nienazwaną na gruncie kodeksu cywilnego). W ocenie Spółek, uregulowanie zasad współpracy w zakresie Platformy w ramach umowy o charakterze konsorcjalnym lub kooperacyjnym pozwoli na najbardziej efektywne wykorzystanie zasobów technicznych, finansowych, rynkowych i organizacyjnych obu Spółek.

W efekcie umowa o współpracy będzie określać zasady współpracy Spółek w zakresie wspólnego zaprojektowania, budowy, wdrożenia, utrzymywania i rozwoju oraz promocji Platformy, a w szczególności: prawa i obowiązki Spółek związane z Projektem, w szczególności wspólne działania i zobowiązania Spółek, jak również podział obowiązków i funkcji pomiędzy A i B, zasady wzajemnych rozliczeń Spółek w związku z Projektem, a także ramy potencjalnego wprowadzenia określonych usług, dostarczanych przez podmioty trzecie na Platformę. Zgodnie z intencją Spółek, celem ww. umowy o współpracy jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia i umowa ta nie będzie stanowić umowy spółki ani nie powinna kształtować relacji o charakterze usługodawca i usługobiorca między A i B.

Decyzje biznesowe dotyczące Platformy, w tym decyzje związane z wytworzeniem, wdrożeniem i funkcjonowaniem Platformy po uruchomieniu, będą podejmowane na podstawie wspólnych uzgodnień podjętych przez Spółki. Oznacza to, że obie Spółki na zasadzie partnerstwa będą uczestniczyć m.in. w:

· opracowaniu koncepcji Platformy, wypracowaniu jej założeń technicznych i biznesowych, rozbudowy Platformy,

· kształtowaniu rozliczeń między Stronami w związku ze współpracą w odniesieniu do Platformy,

· określania wspólnych działań promocyjnych i marketingowych oraz

· bieżącego monitorowania wykonania Umowy (w tym kontroli merytorycznej i finansowej nakładów dotyczących Projektu) oraz rozwiązywania ewentualnych problemów.

W celu koordynacji ww. współpracy Spółki powołają Komitet Sterujący, którego członkami będą określone osoby ze strony A oraz ze strony B.

Mimo, iż wszelkie decyzje biznesowe związane z wytworzeniem oraz funkcjonowaniem Platformy będą podejmowane przez Spółki wspólnie (na podstawie wypracowanych w ramach kooperacji i zaakceptowanych przez każdą ze Spółek założeń oraz przy pomocy przedstawicieli działających w Komitecie Sterującym), dla zagwarantowania ciągłości procesu Spółki zdecydowały, że A będzie pełnić rolę administratora/podmiotu zarządzającego Platformą.

Funkcja ta zostanie przydzielona do A ze względów technicznych oraz formalnoprawnych. A posiada bowiem niezbędną infrastrukturę informatyczną, zapewniającą bezpieczną obsługę Platformy. Jednocześnie A jako podmiot bankowy i podlegający nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego, objęty jest licznymi restrykcjami formalnoprawnymi (dot. m.in. tajemnicy bankowej, ograniczeń dla możliwości outsourcingu określonych funkcji), które w praktyce wykluczałyby sprawne wdrożenie Projektu oraz funkcjonowanie Platformy na infrastrukturze innego podmiotu.

W efekcie powyższego, dla efektywnego wdrożenia Projektu, od momentu uruchomienia Platformy A będzie wykonywał wszelkie niezbędne czynności w celu bieżącego utrzymania i prawidłowego funkcjonowania Platformy. W ramach czynności zarządzania Platformą A jako administrator będzie odpowiedzialny m.in. za:

a) przygotowanie i udostępnianie klientom wymaganych dokumentów regulujących korzystanie z Platformy;

b) nadawanie klientom uprawnień do korzystania z Platformy, uwierzytelnianie klientów oraz odbieranie ustalonych pomiędzy B i A zgód i oświadczeń w związku z korzystaniem z Platformy,

c) udzielanie odpowiedzi na zapytania klientów związane z pełnieniem roli administratora Platformy;

d) zapewnienie należytego poziomu bezpieczeństwa danych i informacji przetwarzanych w ramach Platformy;

e) przekazywanie danych osobowych klientów pomiędzy B i A, a dostawcami Usług Dodatkowych,

f) procesy utrzymaniowe jak zajmowanie się nieprawidłowościami i awariami, przetrzymywanie haseł lub archiwizacja.

Spółki pragną podkreślić, że w zakresie innych kluczowych i strategicznych działań (które nie miałyby charakteru techniczno-administracyjnego), Spółki będą współdecydować / współzarządzać Platformą na zasadzie partnerstwa. Wszelkie istotne decyzje dotyczące Platformy będą podejmowane wspólnie przez B i A. A jako administrator, co do zasady będzie obowiązany do uzyskania zgody B. Spółki planują jednakże ujęcie w umowie o współpracę postanowień, zgodnie z którymi zgoda Komitetu Sterującego nie będzie konieczna do podejmowania przez A działań niezbędnych dla prawidłowego funkcjonowania Platformy tylko w sytuacji, gdy zwłoka w działaniu może skutkować poważną szkodą. A będzie wówczas zobowiązany niezwłocznie przedstawić podjęte działania do Komitetu Sterującego, który będzie uprawniony do wstrzymania działania lub jego akceptacji.

Model rozliczeń między Spółkami w ramach Umowy

Wydatki dotyczące Platformy będą ponoszone przez każdą ze Spółek we własnym zakresie. Niemniej, zgodnie z ustaleniami Stron, wydatki ponoszone na Platformę przez każdą ze Spółek, jako partnerów współpracy biznesowej, mają odpowiadać benefitom oczekiwanym / realizowanym przez każdego z partnerów.

W tym celu, Spółki planują prowadzić wewnętrzną ewidencję wydatków dotyczących Platformy, poniesionych indywidualnie przez każdą z nich. Następnie podlegające mechanizmowi rozliczeń balancing payments wydatki poniesione przez A na Platformę i wydatki poniesione przez B na Platformę będą sumowane i dzielone między Spółki proporcjonalnie do korzyści z funkcjonowania Platformy, identyfikowanych przez każdą ze Spółek (w zależności od etapu projektu w oparciu o korzyści oczekiwane lub zrealizowane) - alokacja wydatków do danej Spółki (tzw. balancing payment). Celem wprowadzenia rozliczenia między Spółkami w ramach kooperacji (tzw. balancing payments) jest zatem bilansowanie ewentualnych rozbieżności pomiędzy poniesionymi wydatkami, a oczekiwanymi / zrealizowanymi korzyściami.

Przyjęte założenia rozliczeń można zobrazować za pomocą poniższego przykładu:

Zakładając, że Platforma ma przynieść łącznie korzyści o wartości 100 (jednostek) i Spółki osiągną je w proporcji: A - 60 jednostek i B - 40 jednostek, a łączne wydatki wyniosłyby 50 jednostek, w tym A - 15 jednostek, a B - 35 jednostek, to rozliczenie między A i B (balancing payment) powinno wynieść 15 jednostek. W tym przykładzie A zapłaci B 15 jednostek i finalnie będzie obciążony w tej samej proporcji, w której odnosi korzyści. W przedmiotowym przykładzie, skoro korzyści A to 60%, więc udział A w kosztach powinien również wynieść 60%, a tym samym wydatki A powinny kształtować się następująco: 15 jednostek poniesionych kosztów + 15 jednostek z tytułu rozliczenia, co daje łącznie 30 jednostek stanowiących 60% łącznych kosztów (30 / 50 = 60%), a więc tyle samo, co udział w korzyściach (60 / 100).

Zatem w oparciu o tzw. balancing payment (płatności bilansujące), wydatki podlegające podziałowi będą alokowane do poszczególnych Spółek zgodnie z udziałem każdej z nich w korzyściach osiąganych w związku z Projektem. Przedmiotowy udział będzie wynikał z ustaleń między Spółkami i będzie wyrażony jako procent partycypacji danej Spółki w kosztach dotyczących Platformy. W efekcie powyższego partycypacja w kosztach Projektu będzie odzwierciedlała poziom korzyści dla poszczególnych Spółek w związku z wykorzystaniem Platformy. Udział danej Spółki w Projekcie zostanie określony zgodnie z zasadami rynkowymi.

Wydatki/nakłady na Platformę w ramach podjętej kooperacji i objęte tzw. balancing payments mogą dotyczyć m.in.:

i) określonych nakładów na stworzenie Platformy i wdrożenie jej do użytkowania;

ii) nakładów związanych z utrzymaniem Platformy i jej dalszym rozwojem;

iii) kosztów działań reklamowych/marketingowych dotyczących Platformy (z wyłączeniem kosztów marketingu i sprzedaży dotyczących wyłącznie własnych produktów).

iv) wartości portfolio klientów SOHO.

Wskazane powyżej kategorie nakładów mogą dotyczyć zakupu usług/towarów, oferowanych przez zewnętrznych dostawców, które będą dokumentowane w oparciu o faktury/rachunki, wystawione na A lub B. Wydatki dotyczące Platformy mogą mieć postać również kosztów zasobów własnych alokowanych przez A lub B do realizacji Projektu, wykazywanych na podstawie dokumentów wewnętrznych (np. odpowiednia część kosztów wynagrodzeń pracowników A lub B dedykowanych do realizacji Projektu po stronie A lub B).

Po ustaleniu kwoty wydatków związanych z Platformą faktycznie poniesionych przez każdą ze Spółek dojdzie do rozliczenia pieniężnego (tzw. balancing payments), zmierzającego do wyrównania poziomu pierwotnie poniesionych wydatków na Platformę przez daną Spółkę do poziomu wydatków odpowiadającego jej udziałowi w Projekcie. W efekcie ww. rozliczenia nadwyżka kosztów po stronie danej Spółki powinna zostać alokowana do tej Spółki, na którą dana część kosztów powinna efektywnie przypadać.

Wskazane rozliczenia pieniężne między Spółkami mogą występować etapami, tj. np. przed uruchomieniem Platformy (w odniesieniu do wydatków wspólnego Projektu poniesionych od momentu rozpoczęcia prac nad wspólnym Projektem do momentu uruchomienia Platformy), a następnie cyklicznie odnośnie do dalszych wydatków ponoszonych na bieżąco przez każdą ze Spółek w związku z funkcjonowaniem Platformy. Okresem rozliczeniowym, za który będą dokonywane płatności bilansujące będzie rok kalendarzowy. Nakłady będą dzielone docelowo w proporcji do korzyści po stronie B i A za okres 12 m-cy, kończących się 30 czerwca roku poprzedzającego okres rozliczeniowy.

Na moment składania niniejszego wniosku pomiędzy Spółkami nie było jeszcze żadnych rozliczeń z tytułu współpracy nad Projektem. Pierwsze rozliczenia między Spółkami z tytułu współpracy biznesowej nad Projektem spodziewane są przed wdrożeniem i oddaniem do użytkowania) Platformy.

Przychód ze sprzedaży usług oferowanych na Platformie

Po wejściu na Platformę, klient będzie mógł z poziomu Platformy przejść do zakupu wybranej przez niego usługi oferowanej na Platformie, tj. usługi standardowej z oferty A, usługi standardowej z oferty B lub Usługi Dodanej.

W zakresie usług standardowych z oferty A lub B, przychód z tytułu sprzedaży danej usługi rozpozna odpowiednio A albo B w zależności od tego, która Spółka zawrze z klientem umowę w zakresie danej usługi (czyli w zależności, od tego który podmiot będzie miał status tzw. „business owner” danego produktu). Tytułem przykładu: przychód ze sprzedaży (przy wykorzystaniu Platformy) produktu bankowego A w postaci usługi prowadzenia rachunku bankowego dla jednoosobowej działalności gospodarczej będzie rozpoznawał tylko A, a przychód ze sprzedaży (przy wykorzystaniu Platformy) produktu leasingowego B będzie rozpoznawał tylko B.

Dostawcy Usług Dodanych będą uprawnieni do oferowania Usług Dodanych na Platformie na podstawie odrębnych umów zawartych z A lub B. Dostawcy Usług Dodanych nie będą stroną umowy o współpracy, którą planują zawrzeć Spółki na potrzeby realizacji Projektu.

Zasady współpracy z danym Dostawcą Usług Dodanych mogą zależeć od indywidualnych ustaleń z danym Dostawcą Usług Dodanych i w związku z tym może wystąpić kilka scenariuszy współpracy w tym zakresie (nie należy mylić tego z modelem współpracy między Spółkami w ramach Projektu).

Zasadniczo, w zależności od przyjętego scenariusza współpracy z Dostawcą Usług Dodanych:

‒ A albo B otrzyma od Dostawcy Usługi Dodanej wynagrodzenie za pośrednictwo w sprzedaży od Dostawcy Usługi Dodanej do Platformy, a Dostawca Usług Dodanych będzie rozliczać się bezpośrednio z klientem z tytułu zakupu Usługi Dodanej przez klienta albo

‒ A albo B otrzyma od klienta wynagrodzenie za wyświadczoną Usługę Dodaną na Platformie na rzecz klienta, a A albo B będzie rozliczać się z Dostawcą Usług Dodanych odrębnie w związku z dostarczeniem danej usługi przez Dostawcę Usług Dodanych (jako podwykonawcę A albo B).

Korzyści A albo B z tytułu sprzedaży własnych produktów (odpowiednio bankowych lub leasingowych, w tym Usług Dodanych - w zależności od wybranego modelu współpracy z Dostawcą) \[W zależności od fazy Projektu, mogą to być szacowane korzyści lub korzyści faktycznie zrealizowane\] będą uwzględniane w kalkulacji współczynnika podziału kosztów, stosowanego między A i B w ramach Projektu.

### Pytania

1\. Czy rozliczenia pieniężne należne A od B z tytułu podziału kosztów, poniesionych przez Spółki w związku z realizacją Projektu i przy użyciu uzgodnionego współczynnika podziału, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług?

2\. Czy rozliczenia pieniężne należne B od A z tytułu podziału kosztów, poniesionych przez Spółki w związku z realizacją Projektu i przy użyciu uzgodnionego współczynnika podziału, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

W okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w ocenie Zainteresowanych, rozliczenia pieniężne należne A od B z tytułu podziału kosztów, poniesionych przez Spółki w związku z realizacją Projektu i przy użyciu uzgodnionego współczynnika podziału, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

W okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w ocenie Zainteresowanych, rozliczenia pieniężne należne B od A z tytułu podziału kosztów, poniesionych przez Spółki w związku z realizacją Projektu i przy użyciu uzgodnionego współczynnika podziału, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług.

Uzasadnienie dla stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2

Umowy nienazwane o charakterze umów o współpracy (kooperacyjne lub konsorcjalne)

Legalna definicja konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym, ale przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm., dalej: „Kodeks cywilny” lub „k.c.”), w ramach tzw. swobody umów, zgodnie z którą: „Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego”. Jedynie „konsorcjum bankowe” zostało unormowane przepisami ustawy prawo bankowe (t. j. Dz.U. 2021, poz. 2439 ze zm., dalej: „Prawo bankowe”).

Co do zasady konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą aby zrealizować wspólny cel gospodarczy. Realizacja wspólnych przedsięwzięć gospodarczych w ramach konsorcjum z samego założenia ma prowadzić do wykonania konkretnego planu, którego efektem ma być powstanie nowej substancji lub wspólnie osiągniętego świadczenia.

W ramach współpracy konsorcjanci dążą do uzyskania wspólnego celu, którego nie mogliby osiągnąć działając osobno, nie posiadając właściwego doświadczenia i wiedzy lub potencjału finansowego, technicznego i ekonomicznego. Konsorcjum nie jest podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy, czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w swoich dotychczasowych działaniach (tj. w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólny cel gospodarczy objęty porozumieniem.

Strony takiej umowy, korzystając z powyższej zasady swobody umów, mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki, o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego lub z zasadami współżycia społecznego. Ustalenia między stronami konsorcjum mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 3531 k.c., tj. m.in.: zasad reprezentacji (np. partnerzy zawierający konsorcjum mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz, przy czym może to być jeden z partnerów, kilku partnerów lub osoba trzecia), sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach osiąganych z tytułu danego przedsięwzięcia. Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Jak przykładowo wskazał NSA w wyroku z dnia 25.06.2014 r., sygn. akt I FSK 1108/13, „podstawą zawarcia umowy konsorcjum jest zasada swobody umów, albowiem nie jest to żadna z przewidzianych w przepisach prawa umów nazwanych. Konsorcjum nie ma własnej podmiotowości prawnej, pojęcie to nie odzwierciedla jednorodzajowego typu umowy, stąd praktyka gospodarcza w tym przedmiocie odnotowuje zróżnicowane rozwiązania. Nie odnosi się do niego żadna szczególna regulacja na gruncie prawa podatkowego. Regulacje ustawy o VAT nie dają żadnych odpowiedzi co do wewnętrznych rozliczeń na gruncie obowiązku w tym podatku. Dokonując zatem oceny takich rozliczeń każdorazowo należy dokonywać analizy umowy konsorcjum, która może przyjąć różne rozwiązania. W praktyce życia gospodarczego funkcjonuje wiele modeli konsorcjów, w których różnie organizowane są rozliczenia ze Zleceniodawcą oraz zewnętrznymi kontrahentami, ponoszenie kosztów związanych z realizacją projektu czy wewnętrznych rozliczeń (przychodów i kosztów) pomiędzy członkami konsorcjum”.

Umowa o współpracy, którą zamierzają zawrzeć Spółki będzie stanowić tzw. umowę nienazwaną na gruncie Kodeksu cywilnego, która nie będzie powoływać ani umowy spółki prawa handlowego, ani innego odrębnego podmiotu gospodarczego. Przedmiotem tej umowy będzie określenie wspólnego celu gospodarczego, do osiągnięcia którego dążą Spółki i zasad współpracy między Spółkami przy jego realizacji.

W świetle powyższych uwag, zdaniem Zainteresowanych, umowę, która ma być zawarta między Spółkami dla potrzeb Projektu, należy kwalifikować jako umowę o charakterze konsorcjalnym lub kooperacyjnym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem, aby dane zdarzenie mogło zostać uznane za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, musi ono stanowić jedną z czynności wskazanych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT zawiera definicję towaru - zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towary to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Dostawę towarów definiuje zaś art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym jest to przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W odniesieniu natomiast do świadczenia usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy przy tym podkreślić, że aby w myśl przytoczonego powyżej art. 5 ust. 1 ustawy o VAT można było mówić o czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, czynność ta musi mieć, co do zasady, charakter odpłatny, ponieważ to wartość zapłaty stanowi, w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania VAT.

Mając na uwadze powyższe przepisy, dla uznania, że dane zdarzenie podlega opodatkowaniu, kluczowe jest zakwalifikowanie tego zdarzenia jako jednego ze świadczeń, wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego, w pierwszej kolejności należy podkreślić, że niewątpliwie z kategorią usług podlegających opodatkowaniu VAT będziemy mieć do czynienia w przypadku przedstawionych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego produktów oferowanych przez Spółki na rzecz klientów. Przedmiotowe produkty stanowią bowiem de facto usługi świadczone przez Spółki na rzecz klientów na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Dodatkowo, należy przeanalizować, czy w opisanym przypadku dochodzi do odpłatnego świadczenia usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT pomiędzy Spółkami.

Zgodnie z przyjętym na gruncie ustawy o VAT rozumieniem usługi, usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Zatem, w przeciwnym razie, wobec braku: (i) świadczenia lub (ii) usługobiorcy (beneficjenta świadczenia) lub (iii) odpłatności za świadczenie nie można mówić o czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

W szeregu orzeczeń wyrażono pogląd (zob. wyroki TSUE z dnia: 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93; 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, 5 lutego 1980 r. w sprawie C-154/80 czy w sprawie C-276/97, C-358/97 i 408/97 oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 12 czerwca 2013 r., I FSK 1128/12; 18 kwietnia 2013 r., I FSK 942/12; 31 stycznia 2013 r., I FSK 289/12; 19 grudnia 2012 r., I FSK 273/12), że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1\. istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

2\. wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

3\. istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

4\. odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

5\. istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Odnosząc przesłanki wystąpienia usługi z powyższych punktów 1 - 5 do opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wniosku, Zainteresowani wskazują jak poniżej:

Związek prawny usługobiorca - usługodawca a charakter umowy między Spółkami

Współpraca biznesowa dotycząca Platformy będzie uregulowana zawartą między Spółkami umową o współpracy, określającą w szczególności: cel tej współpracy, prawa i obowiązki każdej ze Spółek w związku z zaprojektowaniem, budową, wdrożeniem, utrzymywaniem oraz rozwojem Platformy. Poprzez Platformę oferowane będą wybrane produkty (usługi) z oferty A, wybrane produkty (usługi) z oferty grupy B oraz produkty oferowane przez podmioty zewnętrzne, tworząc kompatybilny i starannie wyselekcjonowany wachlarz usług dla istniejących oraz potencjalnych klientów Spółek.

W ocenie Zainteresowanych, działania wykonywane w ramach wspólnego Projektu pozwolą na osiągnięcie wspólnego celu, jakim jest stworzenie Platformy, który z kolei przyniesie korzyści biznesowe dla obu Spółek. Połączenie zasobów i potencjału obu Spółek oraz skoordynowanie ich wspólnych działań w ramach wspólnego Projektu zapewni kompleksowe zaspokojenie potrzeb i oczekiwań klientów Spółek w zakresie prezentacji i obsługi produktów (usług) oferowanych przez Spółki. Ponadto, wspólnie realizowany Projekt budowy i obsługi Platformy pozytywnie wpłynie na umocnienie pozycji Spółek na rynku usług finansowych, a także na przychody realizowane przez nie w ramach prowadzonych działalności. Podsumowując, celem współpracy Spółek będzie uzyskanie korzyści ekonomicznych przez każdą ze stron, poprzez wspólne działania w zakresie projektu, budowy, wdrożenia oraz obsługi Platformy.

Istotę podjętej między Spółkami współpracy (a w dalszej kolejności umowy o współpracy, która ma zostać podpisana przez Spółki) stanowi połączenie potencjału każdej z nich (m.in. technicznych, finansowych, organizacyjnych, zasięgu dotarcia do potencjalnych klientów i bazy klientów każdej z nich), aby z perspektywy:

a. celu krótkoterminowego wspólnie wdrożyć i prowadzić Platformę na rynek segmentu SOHO,

b. celu długoterminowego poprzez efekt skali i synergii połączonych działań i potencjałów Spółek, w ramach Platformy, osiągnąć następujące, spodziewane korzyści biznesowe:

· pozyskanie dzięki Platformie nowych klientów dla A i/lub B, którzy dotychczas nie byli ani klientami A ani klientami B (tj. nowych klientów dla grupy A),

· potencjalna możliwość dotarcia z ofertą A do klientów B i na odwrót (tj. możliwość tzw. cross-sellingu między Spółkami),

· zwiększenie tzw. rentowności już istniejącego klienta A lub/oraz B.

Zatem celem współpracy Spółek, a także spodziewanego zawarcia umowy o współpracy nie jest to, aby między Spółkami powstał związek prawny dla relacji usługodawca - usługobiorca, a relacja partnerów biznesowych podejmujących wspólne wysiłki w celu zwiększenia sprzedaży produktów każdego z partnerów.

Świadczenie wzajemne vs współdziałanie w celu stworzenia i współprowadzenia Platformy

Prawa i obowiązki Stron związane z Projektem dotyczą przede wszystkim zaprojektowania, budowy, wdrożenia, utrzymywania i rozwoju Platformy dla Klientów z segmentu SOHO - generalnie prace nad Platformą będą podejmowane wspólnie przez Spółki, przy czym Spółki mogą określić podział zadań i funkcji pomiędzy nimi w określonych, pewnych zakresach.

Efektem wspólnego wysiłku Spółek ma być wprowadzenie przez Spółki wspólnej Platformy i współkorzystanie z niej przez Spółki. Zatem z uzgodnionych między Spółkami celów Projektu, a także przewidzianych przez Spółki zasad współpracy w ramach Projektu (kardynalna wśród nich zasada podejmowania wspólnych prac i wspólnych decyzji co do Platformy) nie wynika, aby: (i) A było zobowiązane do konkretnego świadczenia na rzecz B, którego B będzie bezpośrednim beneficjentem, (ii) B było zobowiązane do konkretnego świadczenia na rzecz A, którego A będzie bezpośrednim beneficjentem, bowiem czynności podejmowane przez Spółki są ukierunkowane na wprowadzenie narzędzia, z którego będą czerpać korzyści obie Spółki i które umożliwi obu Spółkom sprzedaż ich usług do klientów z segmentu SOHO. Zatem zdaniem Zainteresowanych, czynności podejmowane w ramach Projektu przez każdą ze Spółek to współdziałanie w celu realizacji wspólnego celu, nie zaś dokonanie świadczenia przez którąkolwiek ze Spółek na rzecz drugiej.

W niniejszej sprawie nie można zidentyfikować żadnego odpłatnego „świadczenia” dokonywanego przez jedną Spółkę na rzecz drugiej. Przepływy pieniężne będące przedmiotem wniosku stanowią jedynie techniczne rozliczenie pomiędzy Spółkami kosztów współpracy związanych z realizacją Projektu, zgodnie z proporcją przedstawioną w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Konsekwentnie, ponieważ nie dochodzi, zdaniem Zainteresowanych, do realizacji „świadczenia” przez żadną ze Spółek na rzecz drugiej, nie można więc zakwalifikować ww. rozliczenia pomiędzy Spółkami, jako wynagrodzenia należnego jednej Spółce w zamian za jej świadczenie na rzecz drugiej Spółki (brak świadczenia wzajemnego, z którym można by połączyć rozliczenie z tytułu Projektu przy użyciu proporcji). Zatem, w ramach realizacji Projektu, zdaniem Zainteresowanych: (i) A nie będzie wykonywać jakichkolwiek odpłatnych czynności na rzecz B, (ii) B również nie będzie wykonywać jakichkolwiek odpłatnych czynności na rzecz A. Jednocześnie niewykluczone, że poza umową o współpracy Spółki zawrą inną umowę, która powinna podlegać odrębnej analizie na gruncie ustawy o VAT, niezależnie od umowy zawieranej dla potrzeb Projektu.

Współwłasność Platformy w ujęciu ekonomicznym

Mimo, że ze względów technicznych A będzie pełnić rolę administratora/podmiotu zarządzającego Platformą (A posiada niezbędną infrastrukturę informatyczną w celu obsługi Platformy w sposób bezpieczny z perspektywy wymogów tajemnicy bankowej), wszystkie decyzje biznesowe dotyczące Platformy, w tym decyzje związane z jej wytworzeniem, wdrożeniem, funkcjonowaniem po uruchomieniu, są i będą podejmowane na podstawie wspólnych uzgodnień podjętych przez Spółki. Oznacza to m.in., że obie Spółki uczestniczą na zasadzie partnerstwa w: opracowaniu koncepcji Platformy, wypracowaniu jej założeń technicznych i biznesowych, uzyskaniu i analizie tzw. business case dla Platformy (uzasadnienie projektu, propozycja zmiany biznesowej opisana w kategoriach kosztów i korzyści), ustaleniu metodyki rozliczeń między Spółkami w związku ze współpracą w ramach Platformy. Dodatkowo każda ze Spółek nabędzie od dostawcy Platformy odrębną licencję do oprogramowania standardowego oraz indywidualnie lub wspólnie autorskie prawa majątkowe do oprogramowania dedykowanego.

Zatem w ocenie Zainteresowanych, Spółki będą współwłaścicielami Platformy w ujęciu ekonomicznym i nie można w konsekwencji twierdzić, że C jako właściciel Platformy udostępnia ją na rzecz B, co mogłoby stanowić świadczenie A na rzecz B.

W przyjętym modelu współpracy, okoliczność osadzenia Platformy na infrastrukturze A spowodowana jest głównie przesłankami formalnoprawnymi. Jak zostało przedstawione powyżej w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, działalność A jako banku krajowego (w przeciwieństwie do funkcjonowania B) jest ściśle regulowana i nadzorowana przez KNF, dlatego też efektywnie podlega licznym obostrzeniom formalnym i prawnym w postaci np. konieczności pozyskania stosownych zgód, obostrzeń dot. tajemnicy bankowej, czy ograniczeń w zakresie outsourcingu.

Ze względu na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy fakt, że ze względów formalnoprawych Platforma będzie wdrożona do infrastruktury sprzętowej należącej do A, nie zmienia faktu, że w sensie formalnoprawnym, ekonomicznym i biznesowym A i B będą równorzędnymi „właścicielami” Platformy. Obie te Spółki będą wspólnie podejmować decyzje oraz ponosić związane z nimi ryzyka biznesowe, ponosić koszty związane z Projektem, a także czerpać korzyści z funkcjonowania Platformy. Ze względu na szczegółowe regulacje dotyczące banków sprawne zrealizowanie Projektu w inny sposób (poprzez osadzenie Platformy na systemach B) nie byłoby możliwe.

Praktyka podatkowa na gruncie konsorcjum w VAT

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 1839/15: „Przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne lub konsorcjalne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (por. wyrok NSA z dnia 12 sierpnia 2015 r. sygn. akt I FSK 1373/14 i powoływane tam orzecznictwo sądów administracyjnych).”

W wyroku z 28 stycznia 2021 r., sygn. I FSK 1685/20, wskazano również, że: „W przypadku braku wzajemnych świadczeń między członkami konsorcjum, rozliczenia pomiędzy nimi mają charakter wewnętrzny, zaś okoliczność, że członkowie i lider zachowują odrębny status podatników podatku od towarów i usług nie powoduje, że dochodzi między nimi do świadczenia usług. Innymi słowy rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi.” Stanowisko to znajduje potwierdzenie również m.in. w wyrokach WSA w Warszawie z 17 marca 2021 r., sygn. III SA/Wa 1324/20, WSA w Warszawie z 15 stycznia 2020 r., sygn. III SA/Wa 874/19.

Zainteresowani pragną także podkreślić, iż kwestia opodatkowania VAT rozliczeń pomiędzy konsorcjantami była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości UE ("TSUE") w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM) przeciwko Fazenda Publica. W przywołanym wyroku TSUE uznał, iż: czynności wykonywane przez członków konsorcjum na podstawie postanowień umowy tworzącej to konsorcjum oraz odpowiadające części przypisanej każdemu z nich w tej umowie nie stanowią dostawy towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 2 pkt 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG; Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr L 145, s. 1; obecnie art. 2 ust. 1 lit. a i c) dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej; Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347, s. 1 i nast.), ani też w konsekwencji czynności opodatkowanej na podstawie tej dyrektywy.

Zainteresowani pragną przy tym podkreślić, że uznawanie rozliczeń pomiędzy uczestnikami konsorcjum za czynność niemieszczącą się w zakresie art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT zostało niejednokrotnie potwierdzone również przez organy podatkowe, przykładowo przez:

· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 maja 2021 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.202.2021.2.APR;

· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 19 marca 2021 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.810.2020.2.KO;

· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 września 2020 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.322.2020.1. PG.

Odnosząc wnioski płynące z przywołanej praktyki podatkowej do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, Spółki pragną wskazać, że to, jaką kwalifikację na gruncie ustawy o VAT będą miały: (i) czynności podejmowane przez Spółki w ramach Projektu oraz (ii) rozliczenia pieniężne wydatków na Platformę, należy ustalić przy uwzględnieniu celu gospodarczego / charakteru współpracy między Spółkami.

Kierując się tą wytyczną, w ocenie Spółek czynności podejmowane przez Spółki zmierzają do realizacji wspólnego celu, tj. wprowadzenia Platformy na rynek SOHO, co docelowo ma służyć zwiększeniu osiąganych przychodów przez każdą ze Spółek, a więc a contrario nie mają na celu wyświadczenia usługi przez jedną Spółkę na rzecz drugiej. Dalej, podążając za ww. wnioskami, wobec braku wzajemnych świadczeń między Spółkami, należy przyjąć, że rozliczenie dokonywane między nimi (w ramach balancing payments) mają charakter wewnętrzny i nie stanowią odpłatności za usługę. Jednocześnie, rozliczenia pieniężne opisane we wniosku, będą dotyczyć wyłącznie rozliczenia nadwyżki kosztów poniesionych przez jedną ze Spółek względem kwoty kosztów, które powinny być do niej alokowane według jej udziału w Projekcie - zatem rozliczenia będą wykonywane na podstawie postanowień umowy o współpracy oraz odpowiadające części kosztów przypisanej danej Spółce zgodnie z ustaleniami, co przemawia również za twierdzeniem, że ww. rozliczenia są wewnętrznymi rozliczeniami między konsorcjantami lub kooperantami, a nie rozliczeniami miedzy usługodawcą i usługobiorcą.

Podsumowanie

Wzajemne rozliczenia udziału kosztów pomiędzy Spółkami, w ocenie Zainteresowanych nie będą stanowić odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, ponieważ stanowią jedynie rozliczenia z tytułu uczestnictwa we wspólnie ponoszonych przez Spółki kosztach. Rozliczenia dokonywane pomiędzy A a B będą miały na celu jedynie wyrównanie poziomu pierwotnie poniesionych wydatków przez Spółki do proporcji wynikającej z analizy korzyści ze wspólnego przedsięwzięcia. Kwoty kosztów, alokowane do Spółek z tytułu wewnętrznego udziału w kosztach wspólnego przedsięwzięcia nie będą stanowić wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi wykonane przez A na rzecz B ani za jakiekolwiek usługi wykonane przez B na rzecz A. Wzajemne rozliczenia udziału kosztów będą stanowić wyłącznie przepływy strumieni pieniężnych o charakterze technicznym, realizujące przyjęte przez Spółki zasady uczestnictwa w kosztach wspólnego projektu (przyjętych dla celów transfer pricing), budowy, wdrożenia i obsługi funkcjonowania Platformy. Zatem, przedmiotowe rozliczenia nie będą kwalifikowane jako wynagrodzenie z tytułu realizacji przez Spółki wzajemnych usług dla celów podatku VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.