Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-624/16-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-20
Teza: Skutki podatkowe jakie sprzedaż mieszkania X może wywołać w odniesieniu do zwolnienia, z którego Wnioskodawca wcześniej skorzysta w związku ze sprzedażą mieszkania nabytego w spadku po rodzicach i przeznaczeniem środków z tej sprzedaży na nabycie mieszkania X.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; inwestycje-inwestycja wspólna; spadek; sprzedaż; ulga-utrata prawa do ulgi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2016 r. (data otrzymania 17 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 2 i 6 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie wpływu sprzedaży mieszkania nabytego w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych na zachowanie prawa do zwolnienia podatkowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie wpływu sprzedaży mieszkania nabytego w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych na zachowanie prawa do zwolnienia podatkowego.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 19 sierpnia 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-624/16-1/AK, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 2 i 6 września 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca sprzedał mieszkanie nabyte w drodze dziedziczenia po zmarłych rodzicach. Ze sprzedaży Wnioskodawca uzyskał kwotę 400.000 zł, którą przeznaczy na nabycie dwóch mieszkań: jednego za cenę w kwocie 200.000 zł i drugiego za cenę w kwocie 300.000 zł. Mieszkanie za cenę 300.000 zł Wnioskodawca nabędzie w 2016 r. lub w pierwszym półroczu 2017 r. Następnie Wnioskodawca zamierza sprzedać mieszkanie, które kupi za 300.000 zł, po tej samej cenie, to jest za 300.000 zł. Od chwili nabycia mieszkania w drodze dziedziczenia po rodzicach nie minęło jeszcze 5 lat.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że ww. mieszkanie, które kupi za 300.000 zł zamierza przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe. Przewiduje, że w ww. mieszkaniu będzie mieszkał przez okres krótszy niż 5 lat. Wnioskodawca planuje w ww. mieszkaniu mieszkać, ale z uwagi że będzie to wspólna inwestycja (zakup na współwłasność) wchodzi w grę sprzedaż tego lokalu lub części Wnioskodawcy i zakup innej nieruchomości. Obecnie Wnioskodawca mieszka w mieszkaniu, którego jest współwłaścicielem.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy jeżeli Wnioskodawca sprzeda, przed upływem 5 lat od daty nabycia spadku, mieszkanie nabyte za środki pochodzące ze sprzedaży mieszkania nabytego w drodze dziedziczenia, co do którego skorzysta z ulgi mieszkaniowej, będzie musiał zapłacić podatek dochodowy?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 8 oraz art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od zbycia mieszkania nabytego w drodze dziedziczenia, które zostało zbyte za 400.000 zł, gdyż przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe i nie ma ku temu podstawy prawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie dotyczącym wpływu sprzedaży mieszkania nabytego w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych na zachowanie prawa do zwolnienia podatkowego (tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 2). Ocena stanowiska w zakresie dotyczącym skutków podatkowych sprzedaży mieszkania za kwotę równą cenie jego nabycia (tj. pytania oznaczonego we wniosku nr 1) została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony wyżej przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że jeżeli odpłatne zbycie (sprzedaż) nieruchomości lub praw w nim wymienionych miało miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Wskazać należy, że w przypadku nabycia nieruchomości w drodze spadku za datę jej nabycia należy uznać datę otwarcia spadku czyli śmierci spadkodawcy (spadkodawców). Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) – prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest zawsze data śmierci spadkodawcy (każdego ze spadkodawców). Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt notarialny poświadczenia dziedziczenia stwierdzają jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § Kodeksu cywilnego). Zatem istotne znaczenie mają daty śmierci każdego ze spadkodawców (ojca i matki), po których Wnioskodawca nabył mieszkanie.

Wnioskodawca wskazał, że sprzedał mieszkanie przed upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym je nabył w drodze dziedziczenia po rodzicach.

Oznacza to, że skoro – jak wskazał Wnioskodawca – sprzedaż mieszkania miała miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie w drodze spadku po rodzicach, to sprzedaż ta stanowiła źródło przychodu.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wynagrodzenie dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, koszty ogłoszeń w prasie itp., o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatne, czy nieodpłatnie. W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d, gdyż lokal mieszkalny został nabyty przez Wnioskodawcę nieodpłatnie w drodze spadku. Zgodnie z ww. przepisem – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów – podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał jednak, że środki ze sprzedaży mieszkania odziedziczonego po rodzicach przeznaczy m.in. na nabycie za kwotę 300.000 zł lokalu mieszkalnego i skorzysta tym samym z ulgi mieszkaniowej. Ponieważ jednak lokal nabyty za środki ze sprzedaży mieszkania po rodzicach zamierza sprzedać (przed upływem 5 lat od daty nabycia spadku) to jego wątpliwość budzi fakt czy zachowa prawo do zwolnienia i nie będzie musiał płacić podatku dochodowego.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, po spełnieniu określonych warunków, o których mowa w ustawie. Zgodnie z treścią tego artykułu – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się: wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Jak wynika z cytowanych powyżej przepisów, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Jednym z takich celów – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i b) ustawy – jest m.in. nabycie na własność lub współwłasność lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość a także spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Podkreślenia wymaga jednak, że ustawodawca przewidując zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że zwolnieniu podlegać będzie tylko taki dochód, który wydatkowany zostanie na „własne cele mieszkaniowe” a nie jakiekolwiek cele mieszkaniowe. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia ze środków ze sprzedaży lokalu innego lokalu mieszkalnego to w tym nowonabytym lokalu mieszkalnym podatnik faktycznie winien takie cele realizować czyli w nim mieszkać. Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest bowiem zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek celów mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.

Oznacza to, że samo poniesienie wydatku na nabycie nieruchomości mieszkalnej nie świadczy jeszcze o tym, że zostanie spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie uzależnił skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowonabytym lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejną nieruchomość w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, celem późniejszej jej odsprzedaży z zyskiem lub w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych innych osób bądź na potrzeby rekreacyjne czy też poprzez poniesienie wydatku w celu uniknięcia podatku. Przy czym same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu nieruchomości mieszkalnej w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie nieruchomości lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

W orzecznictwie dość jednolicie się przyjmuje, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku mieszkalnym (lokalu) i ten właśnie budynek służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Ustawowy warunek do skorzystania z ulgi powinien być spełniony w chwili nabycia nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w ww. wyroku z 20 października 2014 r. postawił tezę, że „już wówczas obiektywna potrzeba wykorzystania takiego lokalu powinna mieć miejsce”. Tym samym nie będzie również celem mieszkaniowym nabycie nieruchomości, w której w bliżej nieokreślonej przyszłości podatnik będzie dopiero realizował własne potrzeby mieszkaniowe. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia, która powinna być zaspokojona w momencie nabycia budynku (czy lokalu mieszkalnego).

Stanowisko Organu potwierdzają także i inne wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi: z 2 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 229/14, z 24 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1639/11 czy z 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 874/12.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do możliwości zaliczenia przez Wnioskodawcę do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe zakupu lokalu mieszkalnego w 2016 r. lub w pierwszym półroczu 2017 r., nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że zakup tego lokalu mieszkalnego, który w zamierzeniu ma być inwestycją, wypełnia dyspozycję zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Główną przesłanką skłaniającą Wnioskodawcę do zakupu tego lokalu mieszkalnego – jak Wnioskodawca wprost wskazał w uzupełnieniu wniosku – będzie wspólna inwestycja. Zakup lokalu Wnioskodawca traktuje zatem jako chwilową lokatę kapitału bowiem zakłada również, że dokona zbycia lokalu (swojej części). Zatem nie sposób w omawianej sprawie pominąć faktu, że choć Wnioskodawca planuje dopiero ponieść wydatki na wskazane we wniosku cele mieszkaniowe – nabycie lokalu mieszkalnego – to już na tym etapie zakłada również możliwość jego zbycia. Powyższe okoliczności jednoznacznie przesądzają, że od samego początku zamierzeniem Wnioskodawcy nie jest realizacja własnych celów mieszkaniowych. Celem nabycia przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego jest cel inwestycyjny. Tymczasem przywołany art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy stanowi, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. To oznacza, że ze zwolnienia korzystają tylko takie nabycia, które służą własnym celom mieszkaniowym podatnika. Wynika to wprost – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – z przepisu normującego zwolnienie. Natomiast z żadnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika jak długo od daty sprzedaży nieruchomości podatnik musi być właścicielem/współwłaścicielem innej nieruchomości zakupionej za środki z tej sprzedaży, aby nie musiał płacić podatku dochodowego z tytułu sprzedaży tej pierwszej. Warunkiem zwolnienia podatkowego jak wskazano powyżej jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Dlatego nie było potrzeby zapisywania w ustawie po jakim czasie od nabycia nieruchomość zakupiona ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości może zostać sprzedana, skoro ustawodawca wskazał, że ze zwolnienia korzysta wyłącznie nabycie na „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Zatem każde inne wykorzystanie nieruchomości nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia. Istotnym dla potwierdzenia prawa do zwolnienia nie jest zatem okres po jakim nieruchomość przestaje być używana do zaspokajania własnych celów mieszkaniowych, ale powody z jakich to nastąpiło. Organ musi mieć pewność, że działania podatnika były podejmowane celem zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych a nie wyłącznie dla skonsumowania ulgi mieszkaniowej. Do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika.

Tym samym jeżeli w omawianej sprawie już na etapie planowania zakupu nieruchomości ze środków uzyskanych ze sprzedaży innej nieruchomości nabytej w spadku Wnioskodawca zakłada, że nieruchomość tę sprzeda przed okresem pięciu lat, to takie wydatkowanie nie uprawnia podatnika do skorzystania ze zwolnienia. Choć bowiem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiące o uldze nie wskazują okresu przez jaki podatnik nie może zbyć nieruchomości zakupionej na własne cele mieszkaniowe, to nie należy tracić z oczu zamierzeń ustawodawcy, co do celu zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak zostało wskazane powyżej określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie od podatku dochodowego – dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej – jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować miała preferowany cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Celem wprowadzenia tego przepisu było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Reasumując, Wnioskodawca pyta czy jeżeli sprzeda mieszkanie nabyte za środki pochodzące ze sprzedaży mieszkania nabytego w drodze spadku, co do którego skorzysta z ulgi mieszkaniowej, będzie musiał zapłacić podatek dochodowy. Tymczasem Organ wskazuje, że przeznaczenie środków ze sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, w terminie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na nabycie lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawca będzie mieszkał ale tylko chwilowo bowiem nabycie tego lokalu ma być wspólną inwestycją i Wnioskodawca zamierza swoją część zbyć, w ogóle nie uprawnia go do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podane we wniosku okoliczności od razu wykluczają możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ww. zwolnienia. Nie ma zatem potrzeby rozpatrywanie jak długo Wnioskodawca musi być właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości nabytej za środki ze sprzedaży mieszkania nabytego w spadku po rodzicach albo jaki okres czasu musi upłynąć od sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku do czasu sprzedaży nieruchomości nabytej za środki z tej sprzedaży bowiem z przyczyn wskazanych powyżej Wnioskodawcy zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy w ogóle nie przysługuje. Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania z ww. zwolnienia w związku z nabyciem lokalu mieszkalnego na cele inwestycyjne i zamiarem jego zbycia jeszcze przed nabyciem. Zatem ze sprawy będącej przedmiotem wniosku jasno wynika, że lokal nabyty ze środków uzyskanych przez Wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku po rodzicach, nie będzie służył realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca aktualnie mieszka w mieszkaniu, którego jest współwłaścicielem, poza tym za środki ze sprzedaży mieszkania nabytego w spadku zamierza nabyć również drugie mieszkanie. Jednak przede wszystkim Wnioskodawca wskazuje, że nabyć zamierza lokal jako inwestycję. Wnioskodawca nie ukrywa, że chce go zbyć. Lokal Wnioskodawca zamierza zatem potraktować jako inwestycję i lokatę środków ze sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, aby następnie ją zbyć i tak uzyskane pieniądze przeznaczyć na nabycie kolejnej nieruchomości. Organ nie może zatem potwierdzić, że w związku z nabyciem lokalu, ze środków ze sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, zwolnienie Wnioskodawcy przysługuje, bowiem powyższe okoliczności bezwzględnie świadczą o tym, że Wnioskodawca nie ma zamiaru w lokalu tym realizować własnych celów mieszkaniowych, bo z góry zastrzega, że będzie on na sprzedaż. Zakup taki stanowił będzie zatem tymczasowe ulokowanie środków, które Wnioskodawca zamierza odzyskać sprzedając ten lokal (swój udział). W interpretacji indywidualnej Organ może więc jedynie wskazać Wnioskodawcy, że tego rodzaju postępowanie nie jest zgodne z ideą i celem zwolnienia. Argumentacja Wnioskodawcy, że przychód ze zbycia za 400.000 zł nieruchomości nabytej w spadku został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (poprzez zakup lokalu w celach inwestycyjnych, z zamiarem jego sprzedaży) jest chybiona.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.