Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1099/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-04
Teza: 1. Czy wynajmowanie domków na krótkotrwałe zakwaterowanie jest źródłem przychodów z działalności gospodarczej czy źródłem przychodów z najmu? 2. Czy jeśli jest to działalność gospodarcza to do domków w okresie letnim lipiec-sierpień można zastosować amortyzację sezonową?
Słowa kluczowe: amortyzacja; dom; dom-dom letniskowy; działalność-działalność gospodarcza; wynajem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2014 r. (data wpływu 3 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji przychodu do właściwego źródła oraz amortyzacji środków trwałych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji przychodu do właściwego źródła oraz amortyzacji środków trwałych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, w zakresie usług poligraficznych oraz wynajem domków oraz pokoi na cele krótkotrwałego zakwaterowania. Dochód z działalności opodatkowany jest podatkiem liniowym, na podstawie Księgi Przychodów i Rozchodów. Na działce wprowadzonej do ewidencji środków trwałych było wybudowanych 11 domków wypoczynkowych, które również były wprowadzone do ewidencji środków trwałych. W 2014 r. Wnioskodawca wybudował na działce dodatkowych 5 domków wypoczynkowych z majątku prywatnego. Nie zostały one wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Ze względu na sezonowość wykorzystywania nowych domków (okres letni lipiec–sierpień w pozostałym okresie domki są niewykorzystywane) w okresie jesień-zima-wiosna nowo wybudowane domki nie są użytkowane. Latem nowo wybudowane domki będą wynajmowane po około jednego tygodnia i nastąpi zmiana najemcy. Jest to tzw. krótkotrwałe zakwaterowanie PKD 55.20.2. PKWiU 55.20. Nowo wybudowane domki będą wykorzystywane w celu zarobkowym w okresie wakacji (lipiec–sierpień) i w założeniu będą wykorzystywane każdego roku w tym okresie; nowo wybudowane domki przez okres styczeń – czerwiec oraz wrzesień – grudzień nie są w żaden sposób wykorzystywane w działalności gospodarczej, brak chętnych do wynajęcia, nie są w ogóle użytkowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wynajmowanie domków na krótkotrwałe zakwaterowanie jest źródłem przychodów z działalności gospodarczej czy źródłem przychodów z najmu?
2.  Czy jeśli jest to działalność gospodarcza to do domków w okresie letnim lipiec-sierpień można zastosować amortyzację sezonową?

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania oznaczonego nr 1) na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opisany wynajem jest prowadzeniem działalności gospodarczej i należy dochody opodatkować tak samo jak inne dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania oznaczonego nr 2) na podstawie art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można dokonać amortyzacji ponieważ domki będą wykorzystywane w działalności gospodarczej dłużej niż rok, natomiast na podstawie art. 22h ust. l pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można zastosować amortyzację sezonową, ponieważ domki wykorzystywane będą tylko w okresie letnim w działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową – wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

1.  prowadzenie w celu osiągnięcia dochodu – przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywanie w sposób ciągły – jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań.
3.  prowadzenie w sposób zorganizowany – co oznacza, iż podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Definicja najmu nie została zawarta w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowa najmu jest umową prawa cywilnego, regulowaną przepisami art. 659-692 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), zaś dochody z realizacji tej umowy są z woli ustawodawcy opodatkowane. Przychodem z najmu jest ustalony w umowie czynsz. Z treści art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego wynika bowiem, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie usług poligraficznych oraz wynajem domków oraz pokoi na cele krótkotrwałego zakwaterowania. Na działce, wprowadzonej do ewidencji środków trwałych, było wybudowanych 11 domków wypoczynkowych, które również były wprowadzone do ewidencji środków trwałych. W 2014 r. Wnioskodawca wybudował na działce dodatkowych 5 domków wypoczynkowych z majątku prywatnego. Nie zostały one wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Ze względu na sezonowość wykorzystywania nowych domków (okres letni lipiec–sierpień w pozostałym okresie domki są niewykorzystywane) w okresie jesień-zima-wiosna nowo wybudowane domki nie są użytkowane. Latem nowo wybudowane domki będą wynajmowane na okresy około jednego tygodnia. Jest to tzw. krótkotrwałe zakwaterowanie PKD 55.20.2. PKWiU 55.20.

Z treści wniosku wynika zatem, że nowo wybudowane domki są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania.

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis stanu faktycznego oraz uregulowania prawne w tym zakresie należy stwierdzić, że wynajem domków, których dotyczy pytanie interpretacyjne spełnia wszystkie przesłanki uznania za usługową działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niewątpliwie opisany we wniosku „najem” ma zarobkowy charakter, czyli nastawiony jest na osiągnięcie zysku (dochodu) z tytułu pobierania opłat za udostępniania domków w celu krótkotrwałego zakwaterowania. Zakres świadczonych usług wskazuje, że nie mogą być one prowadzone inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. O zorganizowanym sposobie działania w obrocie gospodarczym świadczy prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły.

Tego rodzaju działania nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one zaplanowanych i przemyślanych działań i czynności podejmowanych w sposób zorganizowany i ciągły.

O braku ciągłości nie przesądza natomiast fakt, że domki wypoczynkowe używane będą tylko w okresie od lipca do sierpnia. Zatem czynności związane w używaniem ww. domków – w celu krótkotrwałego zakwaterowania w lokalu – podejmowane są w sposób stały (ciągły) a nie okazjonalny.

Cechą charakterystyczną działalności gospodarczej jest również jej ukierunkowanie na zbyt, na zaspakajanie potrzeb osób trzecich – w opisanym przypadku – użytkowników przedmiotowych domków wypoczynkowych.

Mając na uwadze profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter świadczonych usług należy stwierdzić, że podejmowane przez Wnioskodawcę czynności polegające na oddaniu domków do używania – w celu krótkotrwałego zakwaterowania wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (działalność gospodarczą).

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środkami trwałymi są:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W myśl art. 22c ww. ustawy amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

*   zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Z powyższego wynika, iż określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Po spełnieniu łącznie wszystkich ww. przesłanek określony składnik majątku spełnia definicję środka trwałego.

Ponadto, wszystkie składniki majątku (poza składnikami wymienionymi w art. 22d ust. 1 ustawy), które stanowią środek trwały w rozumieniu ustawy, powinny zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych – niezależnie od tego, czy podlegają amortyzacji, czy też nie.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że wskazane we wniosku domki letniskowe stanowią własność Wnioskodawcy i są wykorzystywane w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, a okres ich użytkowania jest dłuższy niż rok, co oznacza, że spełniają przesłanki pozwalające uznać je za środki trwałe, które podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zatem Wnioskodawca powinien wprowadzić, ww. składniki majątku – nowo wybudowane domki – do ewidencji środków trwałych w dniu przyjęcia ich do użytkowania.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 3 wyżej powołanej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od używanych sezonowo środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie ich wykorzystywania; w tym przypadku wysokość odpisu miesięcznego ustala się przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie albo przez 12 miesięcy w roku.

Na podstawie treści wniosku należy przyjąć, że domki letniskowe są środkami trwałymi wykorzystywanymi sezonowo podlegającymi amortyzacji na zasadach określonych w tym przepisie.

Wysokość odpisu miesięcznego Wnioskodawca winien zatem ustalić przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie (w miesiącach używania składniki majątku ulegają przyspieszonej amortyzacji, a suma odpisów w tych miesiącach jest w tym przypadku równa odpisowi rocznemu).

Reasumując, na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, w oparciu o obowiązujące regulacje prawne, Wnioskodawcy przysługuje prawo zaliczenia przychodów z najmu nowo wybudowanych domków do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ten należy opodatkować wraz z pozostałymi dochodami z tego źródła zgodnie z przyjętą formą opodatkowania. Ponadto Wnioskodawca ma prawo dokonania odpisów amortyzacyjnych w sposób przewidywany dla środków trwałych wykorzystywanych sezonowo.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.