Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.195.2020.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-16
Teza: uznanie produktów za wyroby akcyzowe w postaci płynu do papierosów elektronicznych w zależności od ich przeznaczenia
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; opodatkowanie; podatnik; przeznaczenie; sprzedaż
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 października 2020 r. (data wpływu 13 października 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uznania produktów za wyroby akcyzowe w postaci płynu do papierosów elektronicznych w zależności od ich przeznaczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uznania produktów za wyroby akcyzowe w postaci płynu do papierosów elektronicznych w zależności od ich przeznaczenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W związku z wejściem w najbliższym czasie w życie USTAWY z dnia 12 grudnia 2017 r. o podatku akcyzowym, która nakłada na płyny do papierosów elektronicznych (liquidy, premixy, glikol i glicerynę) podatek akcyzowy, Wnioskodawca zwraca się z pytaniem dotyczącym pewnej niejasności przepisów.

Działalność jaką prowadzi Wnioskodawca obejmuje dwie branże:

1.  46.75.Z – sprzedaż hurtowa (jak i detaliczna) wyrobów chemicznych. Wnioskodawca planuje rozpoczęcie tej działalności w 2021 roku. Produkty jakie będzie sprzedawał to aromaty do kominków, produkty do aromaterapii (niektóre zawierające nikotynę), glikol i gliceryna jako produkty chemiczne, do użycia w branży chemicznej oraz kosmetycznej. Wszystkie wymienione wyżej produkty są nie do użycia w e-papierosie i będą oferowane klientom zgodnie z ich przeznaczeniem. Produkty te nie są także objęte akcyzą na żadnym etapie obrotu i Wnioskodawca będzie kupował je bez naliczonego podatku akcyzowego. Nie zawierają alkoholu etylowego.
2.  47.26.Z – sprzedaż detaliczna wyrobów tytoniowych (oraz papierosów elektronicznych) prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. Czyli produkty przeznaczone do e-papierosów. W każdym punkcie sprzedaży Wnioskodawca planuje prowadzić obydwa rodzaje działalności. Produkty chemiczne, czyli nieprzeznaczone do użycia w e-papierosie będą umieszczone na oddzielnych półkach i gablotach z informacją o przeznaczeniu. Dla bezpieczeństwa, znajdzie się tam również informacja: produkty nie do użycia w e-papierosie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy o naliczeniu podatku akcyzowego, w rozumieniu wyżej wymienionej ustawy, decyduje przeznaczenie produktu (do użycia w e-papierosie/nie do użycia w e-papierosie), czy miejsce sprzedaży produktu?

Zdaniem Wnioskodawcy, produkty innego przeznaczenia niż użycie w e-papierosie, ale o podobnym składzie chemicznym jak produkty do e-papierosów, nie są objęte podatkiem akcyzowym. Mogą zatem być sprzedawane jako produkty nieakcyzowe w tym samym punkcie sprzedaży, co produkty akcyzą objęte. W przekonaniu Wnioskodawcy o konieczności naliczania akcyzy decyduje przeznaczenie produktu, a nie miejsce sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 722) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy bez względu na kod CN został wymieniony płyn do papierosów elektronicznych.

Za papierosy elektroniczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 34 ustawy rozumie się urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki.

Natomiast za płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 99b ust. 1 ustawy, produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.

Za produkcję płynu do papierosów elektronicznych nie uznaje się wytwarzania tego płynu przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby – art. 99b ust. 2 ustawy.

Podstawą opodatkowania płynu do papierosów elektronicznych jest jego ilość wyrażona w mililitrach – art. 99b ust. 3 ustawy.

Stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi 0,55 zł za każdy mililitr – art. 99b ust. 4 ustawy.

W przypadku produkcji, o której mowa w ust. 1, niezgodnej z art. 47, stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi dwukrotność stawki, o której mowa w ust. 4 – art. 99b ust. 5 ustawy.

Jak stanowi art. 99b ust. 6 ustawy, w przypadku nabycia lub posiadania płynu do papierosów elektronicznych znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tego płynu nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony, stosuje się stawkę w wysokości określonej w ust. 5.

Wskazać należy, że na podstawie art. 2 ustawy z dnia 12 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 137 ze zm., dalej: „ustawa zmieniająca”), w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 22 listopada 2018 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 2404) – do dnia 30 czerwca 2020 r. ustawodawca przewidział okres przejściowy, w trakcie którego płyn do papierosów elektronicznych opodatkowany był zerową stawką akcyzy. Ustawodawca dał w ten sposób czas podmiotom prowadzącym działalność w zakresie m.in. produkcji czy sprzedaży płynu do papierosów elektronicznych na dostosowanie się do nowych regulacji prawnych. Natomiast od dnia 1 lipca 2020 r. płyn do papierosów elektronicznych jest opodatkowany efektywną stawką akcyzy, inną niż stawka zerowa, w wysokości 0,55 zł za każdy mililitr, zgodnie z zapisem art. 99b ust. 4 ustawy.

Jednocześnie nadmienić należy, że na podstawie § 1 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 czerwca 2020 r. w sprawie zaniechania poboru podatku akcyzowego od płynu do papierosów elektronicznych i wyrobów nowatorskich (Dz. U. z 2020 r., po. 1159), dla płynu do papierosów elektronicznych i wyrobów nowatorskich, w stosunku do których obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstał w okresie od dnia 1 lipca 2020 r. do dnia 30 września 2020 r., wprowadzone zostało zaniechanie poboru podatku akcyzowego od podatników dokonujących czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym lub wobec których zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Przy czym, nie wpływa to na realizację przez podatników w tym okresie innych obowiązków, jakie nałożone są na nich m.in. z tytułu produkcji, nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu płynu do papierosów elektronicznych lub wyrobów nowatorskich.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której planuje dokonywać sprzedaży hurtowej jak i detalicznej wyrobów chemicznych. Produkty, jakie będzie sprzedawał to aromaty do kominków, produkty do aromaterapii (niektóre zawierające nikotynę), glikol i gliceryna jako produkty chemiczne, do użycia w branży chemicznej oraz kosmetycznej. Wszystkie ww. produkty są nie do użycia w e-papierosie i będą oferowane klientom zgodnie z ich przeznaczeniem. Produkty te nie są także objęte akcyzą na żadnym etapie obrotu i będę kupował je bez naliczonego podatku akcyzowego. Nie zawierają alkoholu etylowego. Równolegle Wnioskodawca będzie prowadził sprzedaż detaliczną wyrobów tytoniowych oraz papierosów elektronicznych, prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach, czyli produkty przeznaczone do e-papierosów. W każdym punkcie sprzedaży Wnioskodawca planuje prowadzić obydwa rodzaje działalności. Produkty chemiczne, czyli nieprzeznaczone do użycia w e-papierosie będą umieszczone na oddzielnych półkach i gablotach z informacją o przeznaczeniu. Dla bezpieczeństwa, znajdzie się tam również informacja: produkty nie do użycia w e-papierosie.

Na tle powyższego, Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym o naliczeniu podatku akcyzowego decyduje przeznaczenie produktu (do użycia w e-papierosie bądź nie do użycia w e-papierosie) czy miejsce sprzedaży produktu.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy za płyn do papierosów elektronicznych uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę. Tym samym, za wyrób akcyzowy – płyn do papierosów elektronicznych – uznaje się wszelkie wyroby w postaci roztworu, które przeznaczone są do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Katalog roztworów stanowiących płyn do papierosów elektronicznych jest katalogiem otwartym, a o klasyfikacji danej substancji jako płynu do papierosów elektronicznych decyduje jej przeznaczenie.

Płynem do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest więc m.in. baza do roztworu przeznaczonego do wykorzystania w papierosach elektronicznych, w tym także baza zawierająca glikol lub zawierająca glicerynę. Nie wyklucza to uznania za płyn do papierosów elektronicznych innych niż zawierające glikol lub glicerynę roztworów, a także  samego glikolu lub gliceryny (niezmieszanych z innymi substancjami)  pod warunkiem, że są one przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Kryterium do uznania danego roztworu za płyn do papierosów elektronicznych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, stanowi zatem jego przeznaczenie, a nie rodzaj, składniki tego wyrobu czy też miejsce jego sprzedaży. Rozumienie to potwierdza również fakt, że ustawodawca traktuje każdy płyn do papierosów elektronicznych jako wyrób akcyzowy, wskazując go w załączniku nr 1 do ustawy w poz. 46, bez względu na kod CN. Decydującym warunkiem uznania roztworu, w tym liquidu, bazy, czystego glikolu czy gliceryny za wyrób akcyzowy, jest przeznaczenie do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Uwidoczniona jest tutaj racjonalność ustawodawcy, który objął opodatkowaniem również inne wyroby (w tym półprodukty), m.in. roztwory beznikotynowe, bazy z glikolem lub gliceryną i inne mieszaniny, przeznaczone do wytwarzania płynu do papierosów elektronicznych, jeśli są to substancje służące do wykorzystania w papierosach elektronicznych, analogicznie w ten sam sposób co tytoń do palenia i jego substytuty. Co istotne, tytoniem do palenia nie są wyłącznie wyroby zawierające w swym składzie tytoń, ale również masy aromatyczne przeznaczone do fajek wodnych, które zawierają trzcinę cukrową, melasę, naturalne aromaty, fruktozę, glicerynę, kawałki owoców i kwiatów lub inne elementy roślin będących źródłem naturalnych aromatów roślinnych (por. m.in. orzeczenie WSA w Krakowie z 20 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 73/17, WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 3500/15, NSA z 7 listopada 2017 r. sygn. akt I GSK 1864/15). Podobnie, w odniesieniu do płynów do papierosów elektronicznych, katalog substancji uznawanych za ten płyn nie jest zamknięty, co oznacza, że także inne substancje, które służą do wykorzystania w papierosie elektronicznym, będą wyrobami akcyzowymi.

Roztwory, zarówno z nikotyną jak i beznikotynowe, bazy do roztworów zawierające glikol lub glicerynę oraz inne mieszaniny należy traktować jako wyrób przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych na etapie ich bezpośredniego przeznaczenia do tego celu, tj. wówczas gdy znajdują się one u podmiotu, który wykorzystuje je jako płyn do papierosów elektronicznych lub używa ich jako półprodukt (bazę) do produkcji tego płynu, jak również gdy są sprzedawane podmiotowi wykorzystującemu je jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako półprodukt (bazę) do produkcji tego płynu.

Zgodnie z powyższym, każdy podmiot dokonujący nabycia, produkcji, jak i oferujący ww. roztwory na sprzedaż jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako bazę do tego płynu, przeznacza te wyroby do wykorzystania jako płyn do papierosów elektronicznych, przesądzając tym samym o konieczności traktowania tej substancji jako wyrobu akcyzowego. Przy czym, przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie stanowią, w jakiej formie podmiot winien informować o przeznaczeniu danego roztworu – pozostawiając dowolność w tym zakresie.

Podkreślenia wymaga, że roztwory zawierające m.in. glikol, glicerynę, aromaty, czy nikotynę, nawet jeśli na wcześniejszym etapie zostały wytworzone/sprzedane jako wyroby nieakcyzowe (przykładowo – przeznaczone do użycia w branży chemicznej oraz kosmetycznej), to w sytuacji przeznaczenia ich w kolejnym etapie do wykorzystania w papierosach elektronicznych staną się wyrobami akcyzowymi wymienionymi w pozycji 46 załącznika nr 1 do ustawy, tj. będą stanowiły płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy.

Odpowiadając zatem wprost na pytanie Wnioskodawcy postawione we wniosku, należy wskazać, że o opodatkowaniu roztworów, o których mowa w zdarzeniu przyszłym, tj. glikolu, gliceryny, aromatów i innych produktów jako płynu do papierosów elektronicznych decyduje spełnienie przez nie definicji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy. Decydujące jest zatem przeznaczenie tych substancji do wykorzystania ich w papierosach elektronicznych bądź jako baza (półprodukt) do produkcji tego płynu, a nie wyłącznie miejsce ich sprzedaży przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie zastrzec należy, że stwierdzenie, czy w konkretnym przypadku dane wyroby oferowane przez Wnioskodawcę na sprzedaż są czy też nie są przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych (i tym samym, czy spełniają kryterium wyrobów akcyzowych) może być dokonywane wyłącznie w ramach postępowania prowadzonego przez właściwe dla Wnioskodawcy organy podatkowe. Organ wydający interpretację indywidualną nie dokonuje natomiast takiej oceny. W trakcie kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego, właściwy organ może natomiast badać okoliczności sprawy i dokonywać oceny, czy nabywane i sprzedawane przez Wnioskodawcę wyroby w konkretnym przypadku spełniają warunki uznania ich za wyroby akcyzowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, ściśle względem przedstawionego pytania, uznać należy za prawidłowe.

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie przedstawionego we wniosku zapytania Zainteresowanego, tj. w zakresie stwierdzenia, że to przeznaczenie wyrobów, a nie miejsce ich sprzedaży stanowi kryterium do uznania ich za wyroby akcyzowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe. Inne kwestie, nieobjęte tym pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2019 r, poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.