Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-162/12-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-08
Teza: zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii elektrycznej, procesach podtrzymujących proces produkcyjny oraz w procesie produkcji energii i ciepła w kogeneracji
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; produkcja; zużycie; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 30

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.02.2012 r. (data wpływu 10.02.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od podatku energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii elektrycznej i podtrzymaniu procesów produkcyjnych oraz w procesie produkcji energii i ciepła w kogeneracji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.02.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od podatku energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii elektrycznej i podtrzymaniu procesów produkcyjnych oraz w procesie produkcji energii i ciepła w kogeneracji.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Sp. z o.o. (E. lub Spółka) jest podmiotem zajmującym się działalnością firm centralnych (headoffices) oraz zarządzaniem podmiotami należącymi do grupy E. Obecnie Spółka planuje przejęcie zakładów produkujących energię elektryczną oraz energię i ciepło w kogeneracji. W związku z planowanymi działaniami Spółka analizuje swoje przyszłe obowiązki w zakresie podatku akcyzowego, w szczególności dotyczące zakresu zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesach produkcyjnych. Proces produkcji energii elektrycznej oraz energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji będzie głównym przedmiotem działalności produkcyjnej Spółki po przejęciu wspomnianych zakładów. Do produkcji energii elektrycznej, do podtrzymania procesów produkcyjnych oraz do produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji, Spółka będzie zużywała produkowaną przez siebie, jak również kupowaną na rynku energię.

Na proces produkcji energii elektrycznej oraz podtrzymanie procesów produkcyjnych składają się poszczególne etapy/czynności technologiczne, których celem jest uzyskanie finalnego produktu w postaci energii elektrycznej (lub energii i ciepła w przypadku procesu kogeneracji). Proces produkcji odbywa się ciągle i obejmuje szereg niezbędnych czynności, zmierzających do wyprodukowania energii. Rozpoczęcie procesu następuje podczas rozładunku transportu paliwa (co do zasady węgla kamiennego lub biomasy) (de facto w momencie zaciśnięcia zacisków wywrotnicy wagonowej na wagonie), a jego zakończenie następuje w momencie załadunku odpadów na środki transportu. Proces produkcji obejmuje w szczególności proces przemiany energetycznej, jaki zachodzi w urządzeniach podstawowych elektrowni (w kotle parowym - zamiana energii chemicznej paliwa na energię pary wodnej; w turbinie parowej - zamiana energii pary wodnej na energię mechaniczną oraz w generatorze - zamiana energii mechanicznej na energię elektryczną mierzoną brutto na zaciskach generatora), jak również procesy pomocnicze zachodzące w ramach procesu produkcyjnego, wykonywane przez urządzenia (lub instalacje) pomocnicze zakładu, bezpośrednio wspomagające urządzenia podstawowe (np. składowanie - magazynowanie paliw, transport paliw ze składowiska do kotłów/nawęglanie taśmociągów, urządzenia kontrolne procesu produkcji itd.), gospodarkę odpadami, w tym odprowadzanie spalin oraz odpadów produkcyjnych oraz remonty urządzeń wytwórczych (remonty awaryjne, planowane bieżące, średnie i kapitalne).

Ponadto w celu zapewnienia ciągłych dostaw energii elektrycznej oraz utrzymania zdolności produkcyjnej konieczne jest podtrzymywanie procesów produkcyjnych energii elektrycznej, opisanych powyżej. W zakres czynności podtrzymania procesów produkcyjnych wchodzą m.in. oświetlanie wszystkich rejonów i obiektów wchodzących w zakres procesu produkcji energii elektrycznej konieczne z punktu widzenia bezpieczeństwa pracy personelu zatrudnionego przy bezpośredniej obsłudze i przy nadzorze procesu (w szczególności składowisk paliw, rejonów gospodarki odpadami paleniskowymi), funkcjonowanie urządzeń wentylacji i klimatyzacji gwarantujące bezpieczeństwo pracy urządzeń i wymagane przepisami warunki pracy, funkcjonowanie urządzeń odwadniających, zabezpieczających urządzenia do produkcji energii.

W Załączniku nr 1 do niniejszego wniosku, E. przedstawia szczegółowe etapy produkcji, w których energia elektryczna zużywana będzie bezpośrednio na potrzeby prowadzenia procesu produkcji oraz w trakcie czynności związanych z podtrzymaniem tych procesów, a także w Załączniku nr 2 szczegółowe etapy produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji. Spółka pragnie zaznaczyć, że każda z wymienionych czynności stanowi niezbędny element procesu produkcyjnego lub służy podtrzymaniu tych procesów (w przypadku produkcji energii elektrycznej) i każdy z nich wymaga wykorzystania energii elektrycznej.

Poza tym, część wyprodukowanej lub zakupionej energii elektrycznej będzie zużywana do ogólnych potrzeb administracyjnych funkcjonowania zakładu, biur oraz parkingów znajdujących się na terenie przejmowanych zakładów. Przykładowe zużycie energii odnosi się do funkcjonowania biur znajdujących się na terenie zakładów (zapewnienie energii elektrycznej, oświetlenie biur), funkcjonowania parkingów (oświetlenie parkingów).

Zdarza się również, że zakłady, które mogą zostać przejęte, produkują w pewnych okresach wyłącznie ciepło (w osobnym procesie produkcyjnym). W obu wskazanych przypadkach zużywana energia elektryczna nie korzysta ze zwolnienia od podatku akcyzowego.

Załącznik nr 1

Proces produkcji energii elektrycznej oraz czynności podtrzymujące proces produkcji w E., po planowanym, przejęciu zakładów produkujących energię:

1.  Rozładunek węgla
    1.  rozmrażalnia wagonów
    2.  proces rozładunku wagonów (wywrotnica wagonowa)
    3.  odbiór węgla spod wywrotnicy za pomocą przenośników
    4.  pobór próbek do analiz
2.  Układ nawęglania
    1.  transport spod wywrotnicy na składowisko lub bezpośrednio do zasobników przykotłowych
    2.  składowanie, formowanie zwałów
    3.  pobór węgla ze składowiska i transport taśmociągami do zasobników przykotłowych
    4.  separacja i usuwanie zanieczyszczeń
    5.  ważenie na wagach taśmociągowych, pobór próbek do analiz
    6.  napełnianie zasobników przykotłowych
3.  Przygotowanie węgla do spalania
    1.  opróżnianie zasobników przykotłowych i transport do młynów
    2.  proces suszenia gorącym powietrzem i mielenia w młynie
    3.  transport mieszanki pyłowo-powietrznej do palników pyłowych
    4.  urządzenia służące do regulacji tego procesu
4.  Rozładunek i magazynowanie biomasy
    1.  rozładunek do koszy zasypowych (zarówno z wagonów jak i samochodów)
    2.  rozładunek z samochodów na składowisko
    3.  odbiór spod koszy zasypowych do zbiorników magazynowych lub na taśmociągi
    4.  urządzenia pomocnicze urządzeń rozładunkowych i zbiorników magazynowych (wentylacja, zamgławianie)
    5.  ważenie i pobór prób do analiz
5.  Transport i przygotowanie biomasy do spalania
    1.  dozowanie biomasy na taśmociągi systemu nawęglania, napełniające zasobniki przykotłowe
    2.  mielenie i transport pneumatyczny do zbiorników przykotłowych
    3.  ważenie i pobór prób do analiz
    4.  transport pneumatyczny do kotłowych palników biomasowych
6.  Gospodarka olejem rozpałkowym (mazutem)
    1.  rozładunek cystern wagonowych
    2.  cyrkulacja i podgrzewanie
    3.  instalacje palników rozpałkowych na kotłach
7.  Rozładunek i gospodarka sorbentami do instalacji odsiarczania
    1.  proces rozładunku wagonów z kamieniem wapiennym (wywrotnica wagonowa)
    2.  transport kamienia na składowisko
    3.  pneumatyczny rozładunek cystern wagonowych i samochodowych z wapnem hydratyzowanym i mączką kamienia wapiennego do zbiorników magazynowych
8.  Przygotowanie sorbentów do zużycia
    1.  załadunek kamienia ładowarką i transport taśmociągami do zasobników przykotłowych
    2.  mielenie kamienia w młynach i transport pneumatyczny do dysz zrzutowych w komorze paleniskowej
    3.  wtrysk wapna do kanałów spalin
    4.  przygotowanie zawiesiny z mączki kamienia wapiennego i dostarczenie jej do reaktora
9.  Produkcja wody zdemineralizowanej wraz z układem uzupełniania strat w obiegu wodno-parowym
    1.  dostawa wody surowej
    2.  pompowanie wody surowej
    3.  filtrowanie na filtrach żwirowych i płukanie tych filtrów
    4.  demineralizacja na wymiennikach jonitowych i magazynowanie wody zdemineralizowanej
    5.  układy regeneracji wymienników jonitowych i neutralizacji ścieków
    6.  pompowanie wody zdemineralizowanej do uzupełniania strat w obiegach wodno parowych
    7.  gospodarka magazynowa kwasem solnym i ługiem sodowym
10.  Przygotowanie wody procesowej instalacji odsiarczania oraz wody do obiegów chłodzących
    1.  wstępna obróbka wody surowej na sitach obrotowych,
    2.  następnie filtrowanie na filtrach mechanicznych dla wody chłodzącej sprężarki
    3.  następnie obróbka chemiczna i koagulacja i wstępne usuwanie zanieczyszczeń na akcelatorach dla wody procesowej instalacji odsiarczania i wody uzupełniającej obieg chłodni kominowej, a następnie końcowa filtracja na filtrach żwirowych
    4.  pompowanie uzdatnionej wody do instalacji
11.  Przygotowanie sprężonego powietrza
    1.  filtrowanie
    2.  wytwarzanie sprężonego powietrza o różnych poziomach ciśnień
    3.  osuszanie
    4.  dystrybucja do sieci rozprowadzających
12.  Oczyszczanie ścieków
    1.  gromadzenie i przetłaczanie ścieków w kolejnych etapach ich oczyszczania
    2.  praca urządzeń usuwających osady
    3.  praca wszystkich urządzeń wspomagających proces oczyszczania
    4.  usuwanie oczyszczonych ścieków do środowiska
13.  Pompowanie wody chłodzącej
    1.  pompowanie wody poprzez skraplacze turbin celem odbioru ciepła i dalej przekazania go do otoczenia, w zbiorniku wodnym lub chłodni kominowej
    2.  praca urządzeń pomocniczych niezbędnych do pracy pomp wody chłodzącej i obiektów, w których są zlokalizowane
14.  Dostawa powietrza do spalania i odprowadzanie spalin
    1.  wstępne podgrzanie powietrza
    2.  praca wentylatorów podmuchu
    3.  podgrzanie powietrza w obrotowych podgrzewaczach
    4.  rozdział podgrzanego powietrza na powietrze do spalania (i skierowanie go do palników) i do instalacji młynowej celem wysuszenia i transportu wytworzonego pyłu węglowego do palników
    5.  dostawa części podgrzanego powietrza do podgrzania spalin za instalacją odsiarczania
    6.  przetłaczanie spalin zza elektrofiltrów do kominów lub do instalacji mokrego odsiarczania
    7.  system monitoringu zawartości zanieczyszczeń w spalinach
15.  Odpylanie spalin i układ odpopielania
    1.  odpylanie elektrostatyczne w elektrofiltrze
    2.  praca urządzeń grzewczych i strzepujących elektrofiltra
    3.  praca urządzeń odbierających popiół spod lejów elektrofiltra
    4.  gromadzenie popiołu w zbiornikach pośrednich
    5.  transport pneumatyczny do zbiorników retencyjnych
    6.  selekcja wytwarzanego popiołu
    7.  proces magazynowania w zbiornikach retencyjnych (filtracja, areacja)
    8.  załadunek popiołu na środki transportu przy pomocy urządzeń rozładowczych zbiorników retencyjnych
16.  Odżużlanie
    1.  odbiór żużla w stanie mokrym z wanny odżużlacza przez przenośnik zgrzebłowy
    2.  przyjęcie wypadu spod reaktora nawilżającego do odżużlacza
    3.  transport żużla taśmociągami do miejsc czasowego magazynowania
    4.  separacja drobnych frakcji na przesiewaczu
    5.  pompowanie odseparowanej pulpy do osadników
    6.  gospodarka magazynowa - formowanie zwału
    7.  załadunek żużla na środki transportu przy użyciu suwnic czerpakowych
17.  Odsiarczanie spalin
    1.  wtrysk wody i dozowanie wapna hydratyzowanego do spalin w reaktorach nawilżających
    2.  praca urządzeń recyrkulujących popiół w reaktorze
    3.  praca urządzeń usuwających wypad spod reaktora do odżużlaczy
    4.  praca wentylatorów, pomp cyrkulacyjnych i wszystkich urządzeń instalacji mokrego odsiarczania
    5.  praca urządzeń odprowadzających i wykorzystujących ścieki
    6.  gospodarka magazynowa gipsu
18.  Chłodzenie urządzeń produkcyjnych
    1.  praca pomp i wentylatorów wspomagających obiegi chłodzące generatora transformatorów oraz urządzeń kotłowni i maszynowni
    2.  praca układów olejowych smarujących i odbierających ciepło z łożysk i przekładni
19.  Proces przemiany energii chemicznej paliwa w energię cieplną
    1.  spalanie paliw w kotle
    2.  wymiana ciepła pomiędzy gorącymi spalinami, a parą i wodą w celu ich podgrzania. odparowania i przegrzania
    3.  wymiana ciepła pomiędzy gorącymi spalinami i powietrzem
20.  Główny obieg wodno parowy
    1.  odprowadzanie i przetłaczanie przez układ wymienników regeneracyjnych skroplin oraz wody uzupełniającej obieg ze skraplacza turbinowego do zbiornika wody zasilającej
    2.  odbiór wody ze zbiornika wody zasilającej, przetłaczanie przez układ wymienników regeneracyjnych i tłoczenie do kotła
    3.  wytwarzanie i przegrzewanie pary wodnej w kotle
    4.  rozprężanie pary w turbinach
    5.  skraplanie pary w skraplaczu
21.  Proces przemiany energii cieplnej na elektryczną
    1.  zamiana energii cieplnej zawartej w parze na energię mechaniczną w wyniku rozprężania pary w turbinie
    2.  zamiana energii mechanicznej turbiny na energię elektryczną w generatorze
    3.  transformacja energii elektrycznej wytworzonej w generatorze na wyższy poziom napięcia w transformatorze blokowym
    4.  rozdział energii
22.  Zużywanie energii przez zlokalizowane w bezpośrednim sąsiedztwie urządzeń produkcyjnych urządzenia niezbędne do konserwacji i remontów
    1.  eksploatacja, konserwowanie urządzeń kotłowni
    2.  eksploatacja, usuwanie awarii urządzeń elektrycznych
    3.  eksploatacja, konserwowanie urządzeń maszynowni
    4.  eksploatacja, konserwowanie urządzeń odpopielania, odżużlania, nawęglania i gospodarki wodnej
23.  Funkcjonowanie pozostałych urządzeń biorących udział w procesie produkcji energii elektrycznej, takich jak napędy zasuw, zaworów, regulatorów, systemów informatycznych nadzorujących proces produkcji (serwery i sieci) oraz innych urządzeń
24.  Przykładowe czynności podtrzymujące proces produkcji
    1.  konieczne z punktu widzenia bezpieczeństwa pracy personelu zatrudnionego przy bezpośredniej obsłudze urządzeń produkcyjnych oświetlanie wszystkich rejonów, obiektów i przejść komunikacyjnych wchodzących w zakres procesu produkcji energii elektrycznej (w szczególności składowisk paliw, rejonów gospodarki odpadami paleniskowymi),
    2.  urządzenia wentylacji i klimatyzacji gwarantujące bezpieczeństwo pracy urządzeń (ochrona przed przegrzaniem i zamarzaniem)
    3.  urządzenia wentylacji i klimatyzacji tworzące wymagane przepisami warunki pracy dla obsługi
    4.  urządzenia odwadniające, zabezpieczające przez zalaniem urządzenia produkcyjne
    5.  praca urządzeń dźwignicowych (windy, wciągniki i suwnice) koniecznych do obsługi i remontów urządzeń produkcyjnych
    6.  praca urządzeń zabezpieczających urządzenia produkcyjne przed pożarem i wybuchem (pompy, urządzenia zraszaczowe)
    7.  remonty urządzeń wytwórczych (remonty awaryjne, planowane bieżące, średnie i kapitalne);
    8.  rozruch bloków energetycznych, wymagane testy, badania, ruchy próbne (np. po remontach), odstawienia bloków energetycznych do rezerwy lub do remontu.

Załącznik nr 2

Proces produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji w E., po planowanym, przejęciu zakładów produkujących energię elektryczną i ciepło :

1.  Rozładunek paliwa
    1.  proces rozładunku wagonów (wywrotnica wagonów)
    2.  rozmrażalnia wagonów
    3.  transport przenośnikami taśmowymi na plac węglowy
    4.  funkcjonowanie układu do nawęglania (rozładunek paliwa i transport do procesu)
2.  Dostarczanie paliwa do procesu
    1.  przyjęcie i rozładunek wagonów i samochodów
    2.  transport paliwa na składowisko
    3.  transport paliwa do procesu produkcji
    4.  podanie paliwa do kotłów - spalenie paliwa
    5.  funkcjonowanie urządzeń i obiektów bocznicy kolejowej
3.  Składowanie paliwa
    1.  proces składowania węgla i biomasy
    2.  proces poboru węgla i biomasy z placu
    3.  kontrola jakości węgla i biomasy
    4.  funkcjonowanie urządzeń i obiektów bocznicy kolejowej oraz składowisk magazynowych
4.  Transport paliwa do kotła
    1.  transport przenośnikami taśmowymi do zasobników, separacja złomu
5.  Produkcja wody zdemineralizowanej
    1.  retencja wody surowej
    2.  filtracja na filtrach żwirowych
    3.  płukanie filtrów żwirowych
    4.  filtracja na filtrach węglowych
    5.  płukanie filtrów węglowych
    6.  demineralizacja na kationitach i anionitach
    7.  desorbcja CO2
    8.  regeneracja jonitów
    9.  demineralizacja na dwujonitach
6.  Produkcja wody zdejonizowanej, zdemineralizowanej i zdekarbonizowanej
    1.  retencja i uśrednianie wody surowej
    2.  filtracja na filtrach żwirowych
    3.  filtracja na filtrach węglowych
    4.  dekarbonizacja
    5.  demineralizacja Io
    6.  demineralizacja IIo
7.  Dostarczanie wody
    1.  pobór wody
    2.  przetwarzanie wody surowej
    3.  transport wody przetworzonej do procesu produkcji
8.  Zasilanie kotłów w wodę
    1.  przygotowanie wody zasilającej
    2.  podgrzewanie regeneracyjne wody zasilającej
    3.  pompowanie wody zasilającej
9.  Przygotowanie paliwa powietrza do spalania
    1.  dostarczenie propanu
    2.  składowanie węgla w zasobnikach
    3.  wstępne podgrzewanie powietrza
    4.  podgrzewanie powietrza
    5.  podawanie powietrza do młyna
    6.  mielenie węgla w młynie kulowym
    7.  mielenie węgla w młynie wentylatorowym
10.  Przemiana energii chemicznej paliwa w energię cieplną
    1.  podawanie paliw
    2.  spalanie paliwa
    3.  wytwarzanie pary
11.  Przemiana energii cieplnej w parze w energię mechaniczną
    1.  rozprężanie pary w turbinach i stacjach podturbinowych
12.  Przemiana energii mechanicznej w energię elektryczną
    1.  generowanie energii elektrycznej w generatorach
    2.  transformowanie energii elektrycznej
    3.  rozdział energii elektrycznej
13.  Proces główny
    1.  dostarczanie wody zasilającej do kotła
    2.  dostarczanie wody sieciowej do wymienników ciepłowniczych
    3.  zamiana energii chemicznej paliwa na energię cieplną w parze
    4.  zamiana energii cieplnej w parze na energię mechaniczną turbiny i energię cieplną w wodzie sieciowej i parze technologicznej
    5.  zamiana energii mechanicznej turbiny na energię elektryczną generatora
    6.  wyprowadzenie energii elektrycznej do sieci elektro-energetycznej
    7.  wyprowadzenie energii cieplnej w wodzie do sieci miejskiej
14.  Podgrzewanie wody sieciowej
    1.  odgazowanie wody uzupełniającej sieć ciepłowniczą
    2.  podgrzewanie wody sieciowej w wymiennikach podturbinowych
    3.  pompowanie wody sieciowej
15.  Eksploatacja urządzeń produkcyjnych
    1.  zużywanie energii elektrycznej
    2.  eksploatacja, konserwowanie urządzeń kotłowni
    3.  eksploatacja, usuwanie awarii urządzeń elektrycznych
    4.  eksploatacja, konserwowanie urządzeń maszynowni
16.  Chłodzenie urządzeń produkcyjnych
    1.  chłodzenie układów olejowych bloku
    2.  chłodzenie wodorowe generatora
17.  Odpopielanie na sucho
    1.  odpylanie elektrostatyczne w elektrofiltrach
    2.  usuwanie spalin
    3.  przygotowanie powietrza sprężonego
    4.  transport mechaniczny do SW, składowanie
    5.  transport pneumatyczny do ZRP
    6.  składowanie w ZRP
    7.  załadunek i rozładunek samochodów i cystern kolejowych
    8.  transport pneumatyczny do Pollytag
    9.  odpylanie elektrostatyczne w elektrofiltrach
    10.  proces wydalania spalin do atmosfery
    11.  przygotowanie powietrza sprężonego
    12.  transport pneumatyczny do ZRP lub grawitacyjnie do mieszalników
    13.  składowanie popiołów w ZRP
18.  Odpopielanie na mokro
    1.  odżużlanie kotłów
    2.  pompownia spłuczna
    3.  rozdział wody powrotnej
    4.  ozładunek popiołu z cystern
    5.  mieszanie popiołu z wodą
    6.  transport pulpy do pompowni bagrowej
    7.  uzupełnienie wody w układzie hydrotransportu
    8.  hydrotransport pulpy do pompowni bagrowej
    9.  hydrotransport na składowisko
    10.  odżużlanie kotłów
    11.  mieszanie popiołu i żużla z wodą powrotną
    12.  hydrotransport pulpy do bagrowni
    13.  hydrotransport na składowisko
    14.  składowisko popiołów paleniskowych
    15.  funkcjonowanie urządzeń odżużlających i odpopielających
19.  Odprowadzanie spalin
    1.  odprowadzenie spalin do elektrofiltra
    2.  oczyszczenie spalin w elektrofiltrze
20.  Odprowadzanie odpadów produkcyjnych
    1.  transport popiołu spod elektrofiltrów do zbiorników retencyjnych
    2.  odbiór popiołu ze zbiorników na zewnątrz
    3.  transport żużla z kotła na plac odkładczy
21.  Funkcjonowanie pozostałych urządzeń biorących udział w procesie produkcji energii elektrycznej na które składają się np. napędy zasuw, zaworów, regulatorów oraz innych urządzeń
22.  Zagospodarowanie ścieków z produkcji wody zdemineralizowanej i zdekarbonizowanej oraz ścieków pozostałych
23.  Zagospodarowanie ścieków z produkcji wody zdemineralizowanej, zdekarbonizowanej i chłodzącej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, tj. w opisanym procesie produkcji energii elektrycznej i podtrzymaniu tych proces6w produkcyjnych oraz w procesie produkcji energii i ciepła w kogeneracji, Spółka będzie miała prawo do stosowania zwolnień od podatku akcyzowego określonych w art. 30 ust. 6 i 7 ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 dalej: ustawa akcyzowa)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Będzie ona uprawniona do stosowania zwolnienia od akcyzy, wskazanego w art. 30 ust. 6 i 7 ustawy akcyzowej, w zakresie w jakim Spółka wykorzystywała będzie energię elektryczną w procesie produkcji energii, do podtrzymania tych procesów produkcyjnych oraz w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu (opisany w stanie faktycznym proces technologiczny).

Prawo do zwolnienia nie będzie natomiast przysługiwało w odniesieniu do energii elektrycznej zużywanej do celów innych niż procesy produkcyjne (wskazane w stanie faktycznym potrzeby administracyjne takiej jak: funkcjonowanie biur, parkingów) oraz w przypadku produkcji samego ciepła w osobnym procesie produkcyjnym.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Przepisy ustawy o podatku akcyzowym

a.

Zgodnie z art. 30 ust. 6 ustawy akcyzowej zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej, jak również zużycie tej energii w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych. Na podstawie art. 30 ust. 7 ustawy akcyzowej zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu.

Co do zasady, o tym czy energia elektryczna zużyta do produkcji energii jest zwolniona na podstawie wskazanych regulacji decyduje fakt, czy taka energia jest wykorzystywana w ramach procesu produkcji energii elektrycznej bądź podtrzymywania tych procesów produkcyjnych lub jest wykorzystywana do produkcji energii i ciepła w skojarzeniu.

b.

W tym kontekście kluczowe jest precyzyjne określenie definicji procesu produkcji oraz podtrzymania procesów produkcyjnych. Powyższe terminy nie zostały bowiem zdefiniowane na gruncie przepisów prawa podatkowego ani prawa energetycznego. W związku z brakiem definicji legalnych powyższych pojęć, w celu prawidłowego odczytania norm prawnych analizowanych przepisów w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej.

W Małym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999) terminy, o których mowa powyżej, zostały zdefiniowane następująco:

*   „produkować” to: (i) zajmować się produkcją czegoś, wytwarzać coś/ (ii) wydzielać, formować, powodować powstawanie, tworzenie się czegoś;
*   „proces” to: (i) przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym (\`(...)\`) np.: proces produkcyjny/ (ii) kolejno po sobie następujące zmiany fizykochemiczne;
*   „podtrzymanie” to: niedopuszczenie do osłabienia, przerwania, ustania, naruszenia czegoś, stosując odpowiednie środki.

Dążąc do najwłaściwszego przedstawienia zakresu pojęciowego warto również posłużyć się definicjami wskazanymi w literaturze specjalistycznej. I tak zgodnie z Leksykonem Naukowo Technicznym (Wydawnictwo Naukowo-Techniczne WNT, Warszawa 1984) „proces produkcji” oznacza „zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie, transport, kontrola itd.)”.

Z istoty przytoczonych powyżej definicji wynika, że do procesu produkcji energii elektrycznej należy zaliczyć zespół regularnie po sobie następujących zjawisk pozostających między sobą w związku przyczynowym zmierzających do wytworzenia energii elektrycznej lub mających na celu niedopuszczenie do przerwania ciągłości tych zjawisk. Proces produkcji energii elektrycznej obejmuje nie tylko zasadniczy proces technologiczny, ale również wszelkie działania wspomagające go i pozostające z nim w logicznym związku, tj. również takie działania, bez których proces produkcyjny przebiegałby z zakłóceniami, bądź też w ogóle nie mógłby być prowadzony (takie jak magazynowanie i transport, a także gospodarka odpadami).

Natomiast za podtrzymywanie procesów produkcyjnych należy uznać zespół czynności mających na celu niedopuszczenie do przerwania ciągłości zjawisk składających się na proces produkcji, również takie działania, bez których proces produkcyjny przebiegałby z zakłóceniami, bądź też w ogóle nie mógłby być prowadzony.

Powszechnie przyjmuje się również, iż proces produkcji to uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji począwszy od pobrania materiału wejściowego z magazynu, aż do zdania gotowego wyrobu włącznie. Proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu (jest to suma operacji produkcyjnych wykonywanych w uporządkowanej kolejności i mających na celu wytworzenie określonego wyrobu).

Warto także zaznaczyć, że przepisy Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dyrektywa Energetyczna) wskazują jednoznacznie, że zakres zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcyjnym oraz do podtrzymania tych procesów produkcyjnych powinien być interpretowany szeroko (obejmując wszystkie etapy procesu od momentu jego rozpoczęcia do zakończenia) - o czym szerzej we fragmencie wniosku zatytułowanym „Przepisy Dyrektywy Energetycznej”.

c.

W związku z powyższym E. stoi na stanowisku, że zwolniona od akcyzy jest energia elektryczna zużywana w procesie produkcji energii elektrycznej (proces główny - przemiana energii chemicznej w mechaniczną a następnie w energię elektryczną, procesy wspomagające proces główny - rozładunek oraz transport paliwa do kotłów, magazynowanie paliw oraz gospodarka odpadami produkcyjnymi), a także energia zużywana przy czynnościach związanych z podtrzymaniem procesów produkcyjnych (takich jak np.: oświetlanie składowisk paliwa, chłodzenie urządzeń produkcyjnych oraz ich odpopielanie i odżużlanie).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przypadku produkcji energii elektrycznej, do procesu produkcji należy zaliczyć regularnie po sobie następujące zjawiska zmierzające do wytworzenia energii elektrycznej. Tym samym na skutek zespołu celowych działań wyznaczonych poprzez proces technologiczny, energia zużywana do ich wykonania może zostać zakwalifikowana jako zwolniona od podatku akcyzowego. Z kolei tych działań, które nie mieszczą się w powyższych granicach, w szczególności z powodu braku wskazanych powyżej cech, nie mogą korzystać z przywileju zwolnienia od podatku akcyzowego. Do takich czynności należy zużycie energii elektrycznej zużywanej na potrzeby administracyjne (biur, oraz parkingów znajdujących się na terenie zakładów).

Podsumowując, istota wskazanych definicji jednoznacznie potwierdza, że proces produkcji oraz podtrzymanie procesów produkcyjnych obejmują wszystkie elementy składające się na proces produkcji - który od jego rozpoczęcia do zakończenia ma na celu wyprodukowanie energii elektrycznej. Na powyższe wskazuje również sposób sformułowania przez ustawodawcę zwolnienia od akcyzy w art. 30 ust. 6 ustawy akcyzowej. Posłużenie się bowiem liczbą mnogą w drugiej części przepisu poprzez użycie terminu „podtrzymania tych procesów produkcyjnych” oznacza, że w tym przypadku mamy do czynienia z kilkoma procesami/etapami produkcyjnymi i zakres pojęć użytych w tym przepisie nie powinien być zawężany.

A zatem Spółka będzie miała prawo stosować zwolnienie od akcyzy w stosunku do czynności przedstawionych w stanie faktycznym (tj. proces produkcji energii elektrycznej, podtrzymanie tych procesów produkcyjnych, proces produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji) w granicach tego procesu (tj. od momentu przywozu paliwa na teren zakładu, poprzez jego rozładunek, magazynowanie i transport paliwa do spalania, proces główny, gospodarkę odpadów kończąc na podtrzymaniu procesów produkcyjnych - w przypadku produkcji energii elektrycznej). Natomiast ze zwolnienia nie będzie korzystała energia zużywana do celów nieprodukcyjnych tj. administracyjnych takich jak: oświetlenie biur, parkingów, pomieszczeń socjalnych oraz wykorzystywana do produkcji ciepła w osobnym procesie produkcyjnym.

Powyższe tezy znajdują również potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego. Przyjmuje się bowiem, że „mając na uwadze powyższe brzmienie art. 30 ust. 6 u.p.a., należy uznać, iż zakres zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej zużywanej w toku produkcji energii elektrycznej jest szeroki”. Tym niemniej ze zwolnienia od akcyzy nie może korzystać takie zużycie energii elektrycznej, które nie jest związane z procesem produkcji, a jedynie występuje u podmiotu produkującego energię elektryczną, np. zużycie energii elektrycznej do oświetlenia pomieszczeń biurowych (w takim przypadku wytwórca energii elektrycznej występuje jako zwykły konsument). Natomiast zużycie energii elektrycznej, które związane jest z procesem produkcji nawet pośrednio, należy uznać za zwolnione od akcyzy (np. zużycie energii elektrycznej przeznaczone do zasilania taśmociągu do przesyłu węgla do pieców) (Szymon Parulski, Akcyza. Komentarz, Wydawnictwo Lex 2010, str. 255).

Również w przypadku podtrzymywania procesów produkcyjnych energii elektrycznej dokonując restrykcyjnej (zawężonej) analizy przepisów definicja procesu produkcji będzie obejmować także działania wspomagające ten proces, bez których nie byłaby możliwa jego pełna realizacja (przykładowo oświetlenie hałd węgla) („Akcyza w procesie podtrzymywania produkcji energii elektrycznej”, Tomasz Konik, Marcina Matyka, Wokół Energetyki, październik 2004 r.).

W kontekście powyższego, część energii elektrycznej zużywanej przez przejmowane zakłady nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku akcyzowego, ponieważ zużycie to nie jest dokonywane dla potrzeb produkcyjnych np. energia zużywana dla potrzeb administracyjnych takich jak: funkcjonowanie biur znajdujących się na terenie zakładów (zapewnienie energii elektrycznej, oświetlenie biur), funkcjonowania parkingów (oświetlenie parkingów). Ze zwolnienia nie będzie również korzystała energia wykorzystywana wyłącznie do produkcji ciepła w procesie nie powiązanym z produkcją energii elektrycznej (przykładowo energia zużyta do obsługi kotłów wodnych oraz wymienników pozakogeneracyjnych).

Przepisy Dyrektywy Energetycznej

Z przedstawionej interpretacji językowej wynika, że zwolnieniem od akcyzy określonym w art. 30 ust. 6 i 7 ustawy akcyzowej, objęty jest szeroko rozumiany proces produkcji energii elektrycznej, podtrzymanie tych procesów produkcyjnych oraz zużycie energii w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu (tj. proces technologiczny opisany we wniosku). W celu potwierdzenia powyższych wniosków, E. przedstawia również wykładnię celowościową i systemową regulacji ustawy akcyzowej, w kontekście przepisów wspólnotowych znajdujących zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 14 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dyrektywa Energetyczna), poza przepisami ogólnymi wymienionymi w dyrektywie 92/12/EWG w sprawie zwolnionych zastosowań produktów podlegających opodatkowaniu, i bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych, Państwa Członkowskie zwalniają następujące produkty od podatku na warunkach, które ustanawiają do celów zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania takich zwolnień oraz zapobieżenia jakimkolwiek oszustwom podatkowym, unikaniu lub nadużyciom: produkty energetyczne i energia elektryczna wykorzystywana do produkcji energii elektrycznej oraz energia elektryczna wykorzystywana do utrzymania zdolności do produkcji energii elektrycznej. Państwa Członkowskie mogą jednakże, ze względów polityki ochrony środowiska, poddać te produkty opodatkowaniu bez konieczności uwzględniania minimalnych poziomów opodatkowania ustanowionych w niniejszej dyrektywie.

Kluczowe z punktu widzenia niniejszego wniosku jest to, że w przypadku energii zużywanej do podtrzymania procesów produkcyjnych ustawodawca unijny posługuje się zwrotem „utrzymania zdolności produkcyjnej”. W ocenie E. termin ten jest znaczeniowo szerszy niż podtrzymanie procesów produkcyjnych. Zdaniem Spółki w zakres utrzymania zdolności produkcyjnej mogą wchodzić czynności, które nie służą bezpośrednio do podtrzymania procesów produkcyjnych. Przepisy Dyrektywy Energetycznej potwierdzają jednoznacznie, że dokonana przez Spółkę interpretacja przepisów jest prawidłowa, a zakres zwolnienia od akcyzy powinien być interpretowany tak, aby objąć całość energii elektrycznej zużywanej do produkcji energii oraz w celu utrzymania zdolności produkcyjnej (tj. energii wykorzystywanej do utrzymania zakładu w stanie umożliwiającym rozpoczęcie produkcji w dowolnym momencie) w granicach procesu produkcji (tj. od momentu przywozu paliwa na teren zakładu, poprzez jego magazynowanie, transport do urządzeń spalających, proces główny, gospodarkę odpadów kończąc na podtrzymaniu procesów produkcyjnych - w przypadku produkcji energii elektrycznej). Ponadto, na podstawie art. 21 Dyrektywy Energetycznej zużycie produktów energetycznych na terenie zakładu produkującego produkty energetyczne nie jest uważane za zdarzenie powodujące powstanie zobowiązania podatkowego, jeśli zużyciu ulegają produkty energetyczne produkowane na terenie zakładu.

W świetle powyższego, jeśli zużyciu na terenie zakładu produkującego produkty energetyczne ulegają produkty energetyczne (m.in. energia elektryczna), które są tam produkowane, takie zdarzenie nie powinno powodować powstania zobowiązania podatkowego. Powyższe dodatkowo potwierdza, że zakres zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej na terenie zakładu (do produkcji energii) powinien być interpretowany w sposób umożliwiający stosowanie preferencji podatkowej odnośnie każdego etapu produkcyjnego i podtrzymania procesów produkcyjnych. Podsumowując, zarówno wykładnia językowa, jak i celowościowa i systemowa potwierdzają prawidłowość stanowiska Spółki, tj. że ze zwolnienia od akcyzy korzysta energia elektryczna zużywana w procesie produkcji (szeroko rozumianym), do podtrzymania tych procesów produkcyjnych oraz energii zużywanej w produkcji energii i ciepła w kogeneracji.

Praktyka organów podatkowych

Prawidłowość przedstawionego przez Spółkę sposobu interpretacji przepisów ustawy akcyzowej znajduje również potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo w piśmie nr pisma 402000-PA-910-62/2004, Naczelnik Urzędu Celnego w Rzeszowie uznał, że „energia elektryczna produkowana przez Elektrociepłownie i następnie zużywana przez tego podatnika w obiektach pomocniczych tj. służących bezpośrednio podtrzymywaniu procesów produkcyjnych może być zwolniona z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. W przytoczonym przez Firmę przykładzie będzie to energia elektryczna służąca do procesów produkcyjnych zużywana w ujęciu wody na rzece, stacji uzdatniania wody służącej do produkcji pary w bloku i chłodzenia jego urządzeń jak również w rozdzielni ciepła w procesie odbioru produkowanego w skojarzeniu ciepła. Na podstawie obowiązujących regulacji prawnych energia elektryczna zużywana przez obiekty pomocnicze, nieprodukcyjne, nie biorące udziału bezpośrednio w produkcji energii elektrycznej nie może być zwolniona z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym”.

Analogicznie w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (dokonując autokorekty poprzednio wydanej interpretacji) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie z 6 czerwca 2008 r. (sygn. ILPP3/443/W-7/08-2/TK) stwierdził, że „w przedmiotowej sprawie, szczególną uwagę zwrócić należy na treść art. 21 ust. 3 powołanej Dyrektywy, zgodnie z którym zużycie produktów energetycznych na terenie zakładu produkującego produkty energetyczne nie jest uważane za zdarzenie powodujące powstanie zobowiązania podatkowego, jeśli zużyciu ulegają produkty energetyczne produkowane na terenie zakładu, Państwa Członkowskie mogą uznać także zużycie energii elektrycznej i innych produktów energetycznych niewyprodukowanych na terenie takiego zakładu oraz zużycie produktów energetycznych i energii elektrycznej na terenie zakładu produkującego paliwa, wykorzystywanych do wytwarzania energii elektrycznej, jako nie powodujące powstania zdarzenia powodującego powstanie zobowiązania podatkowego. W przypadku gdy zużycie następuje na cele nie związane z produkcją produktów energetycznych, w szczególności do napędu pojazdów, wówczas jest to uznawane za zdarzenie powodujące powstanie zobowiązania podatkowego. W świetle powyższego, jeśli zużyciu na terenie zakładu produkującego produkty energetyczne ulegają produkty energetyczne (m.in. energia elektryczna), które są tam produkowane, takie zdarzenie nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego. We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa Wnioskodawca wyjaśnia, iż: cyt. „IOS (instalacje odsiarczania spalin) stanowią część składową Elektrowni (\`(...)\`). Twierdzi przy tym, że: cyt. ,,(\`(...)\`) energia elektryczna doprowadzana przez Wnioskodawcę do IOS Elektrowni jest wykorzystywana na potrzeby instalacji niezbędnej do produkcji energii elektrycznej. Proces produkcji energii elektrycznej, obejmuje bowiem całość działań związanych z produkcją i utrzymaniem należytego funkcjonowania urządzeń, w tym procesy zapewniające przestrzeganie obowiązków nałożonych przez prawo, do utrzymywania niskich wartości emisji gazów i pyłów w trakcie produkcji, a tym samym zapewnienia bezpiecznej dla pracowników zakładu i ogółu społeczeństwa pracy urządzeń. Takim procesem jest właśnie odsiarczanie spalin. Odsiarczanie spalin jest czynnością wymaganą przez prawo w procesie wytwarzania energii elektrycznej. Powyższe wskazuje, iż świetle przytoczonych powyżej zasad, odsiarczanie spalin jako jeden z końcowych etapów związanych z procesem produkcji energii elektrycznej, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego uregulowanego w § 3 ust. 2 rozporządzenia”.

Mając na uwadze całokształt przedstawionej argumentacji, Spółka wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię, nabywcy końcowemu na terytorium kraju;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Zgodnie z art. 30 ust. 6 cyt. ustawy, zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej, jak również zużycie tej energii w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych. Natomiast w myśl art. 30 ust. 7 ustawy, zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu.

Powyższe przepisy są implementacją dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. L Nr 283, str. 51), tj. odpowiednio:

*   Art. 14 ust. 1 lit. a) zgodnie z którym: „Poza przepisami ogólnymi wymienionymi w dyrektywie 92/12/EWG w sprawie zwolnionych zastosowań produktów podlegających opodatkowaniu, i bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych, Państwa Członkowskie zwalniają następujące produkty od podatku na warunkach, które ustanawiają do celów zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania takich zwolnień oraz zapobieżenia jakimkolwiek oszustwom podatkowym, unikaniu lub nadużyciom produkty energetyczne i energię elektryczną wykorzystywaną do produkcji energii elektrycznej oraz energię elektryczną wykorzystywana do utrzymania zdolności do produkcji energii elektrycznej. Państwa Członkowskie mogą jednakże ze względów polityki ochrony środowiska, poddać te produkty opodatkowaniu bez konieczności uwzględniania minimalnych poziomów opodatkowania ustanowionych w niniejszej dyrektywie. W takim przypadku opodatkowanie tych produktów nie będzie brane pod uwagę do celów zachowania minimalnego poziomu opodatkowania energii elektrycznej ustanowionego w art. 10” oraz
*   Art. 15 ust. 1 lit. c), zgodnie z którym: „Bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych, Państwa Członkowskie mogą przyznawać, pod kontrolą fiskalna, całkowite lub częściowe zwolnienia lub obniżki w zakresie poziomu opodatkowania wobec produktów energetycznych i energii elektrycznej wykorzystywanych do łącznego wytwarzania ciepła i mocy.”

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że E. Sp. z o.o. (E. lub Spółka) jest podmiotem zajmującym się działalnością firm centralnych (headoffices) oraz zarządzaniem podmiotami należącymi do grupy E.. Obecnie Spółka planuje przejęcie zakładów produkujących energię elektryczną oraz energię i ciepło w kogeneracji. W związku z planowanymi działaniami Spółka analizuje swoje przyszłe obowiązki w zakresie podatku akcyzowego, w szczególności dotyczące zakresu zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej zużywanej w procesach produkcyjnych. Proces produkcji energii elektrycznej oraz energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji będzie głównym przedmiotem działalności produkcyjnej Spółki po przejęciu wspomnianych zakładów. Do produkcji energii elektrycznej, do podtrzymania procesów produkcyjnych oraz do produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji, Spółka będzie zużywała produkowaną przez siebie, jak również kupowaną na rynku energię.

Wątpliwości Spółki dotyczą możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego zużywanej energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej i podtrzymania tych procesów produkcyjnych, jak również energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji energii i ciepła w skojarzeniu w przypadkach, które szczegółowo opisała powyżej (jako załącznik nr 1 i nr 2). Odnosząc się zatem do powyższego w pierwszej kolejności należy ustalić, co rozumiemy pod pojęciami „procesów produkcyjnych” i „podtrzymywanie procesów produkcyjnych”. Zgodzić się trzeba z Wnioskodawcą, że pojęcie „procesu produkcji” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa akcyzowego. Należy w tym względzie posiłkować się jego potocznym rozumieniem.

Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999) „produkować” to:

1.  zajmować się produkcją czegoś, wytwarzać coś,
2.  wydzielać, formować, powodować powstawanie, tworzenie się czegoś.

Natomiast poprzez „proces” rozumie się:

1.  przebieg regularnie po sobie następujących zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym (…) np. proces produkcyjny, proces nauczania,
2.  kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne (…).

Zgodnie z informacjami zamieszonym na stronie internetowej „Encyklopedii Zarządzania” (dostępnej pod adresem: http://mfiles.pl/pl/index.php/Procesy\_produkcyjne) proces produkcyjny to całokształt zjawisk i celowo podejmowanych działań, które sprawiają, że w przedmiocie pracy poddanym ich oddziaływaniu stopniowo zachodzą pożądane zmiany. Kumulując się, powodują one sukcesywne nabieranie przez przedmiot cech przybliżających go i upodabniających do zamierzonego wyrobu. Koniec procesu produkcyjnego występuje, kiedy wszystkie konieczne elementy zostały osiągnięte.

Procesy produkcyjne można podzielić w zależności od sposobu, w jaki wiążą się one z wytworzeniem produktu podstawowego dla danego przedsiębiorstwa. Wyróżniamy: procesy produkcji podstawowej, procesy produkcji pomocniczej, procesy obsługi, procesy utylizacyjne.

Procesy produkcji podstawowej mają na celu bezpośrednie wykonanie produktu, do którego wyprodukowania powołano przedsiębiorstwo, oraz jego sprzedaż jest głównym źródłem przychodów. Etapy między magazynem materiałów, a magazynem wyrobów gotowych wraz z m.in. procesami technologicznymi, (…) uznaje się za proces produkcji podstawowej, gdy w rezultacie powstaje wyrób, który jest głównym działaniem przedsiębiorstwa.

Powszechnie przyjmuje się, że proces produkcji to uporządkowany zestaw celowych działań wykonywanych w toku produkcji począwszy od pobrania materiału wejściowego z magazynu, aż do zdania gotowego wyrobu włącznie. Proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu (jest to suma operacji produkcyjnych wykonywanych w uporządkowanej kolejności i mających na celu wytworzenie określonego wyrobu). Ponadto – co jest również istotne podczas ustalania katalogu czynności zwolnionych od akcyzy – na uwadze należy mieć fakt, że zasadą jest, iż wszelkie ulgi i zwolnienia powinny być interpretowane wąsko.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w niniejszym przypadku (zwolnieniu od podatku akcyzowego) do procesu produkcji energii elektrycznej należy zaliczyć regularnie po sobie następujące zjawiska zmierzające do wytworzenia energii elektrycznej. Tym samym, na skutek zespołu celowych działań wyznaczonych poprzez proces technologiczny, energia zużywana do ich wykonania może zostać zakwalifikowana jako zwolniona od akcyzy.

Z kolei te z procesów, które nie mieszczą się w ramach ustalonego procesu technologicznego i nie posiadają wskazanych powyżej cech (tj. regularnie po sobie następujących zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym powodujących powstawanie energii elektrycznej), nie mogą korzystać z przywileju zwolnienia od podatku akcyzowego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem tut. Organu możemy mówić o zużyciu energii elektrycznej w procesie produkcji energii elektrycznej oraz w procesie produkcji energii elektrycznej i ciepła w skojarzeniu od tego momentu czy do tej chwili, gdy w wyniku czynności, które się z tym wiążą, wyrób czy produkt, po zakończeniu tego etapu, jest czy może być wykorzystany na kolejnym etapie tylko tego procesu (produkcyjnego), a nie do innych, dowolnych celów.

Z uwagi na powyższe, analizując załącznik nr 1 (Proces produkcji energii elektrycznej oraz czynności podtrzymujące proces produkcji), w zakresie procesu produkcji energii elektrycznej, zdaniem tut. Organu, kryterium powyższego (do uznania go za proces produkcji) nie spełnia:

1.  Rozładunek węgla:
    1.  rozmrażalnia wagonów
    2.  proces rozładunku wagonów (wywrotnica wagonowa)
    3.  odbiór węgla spod wywrotnicy za pomocą przenośników
    4.  pobór próbek do analiz

bowiem po zakończeniu tego procesu węgiel będzie mógł zostać wykorzystany nie tylko do procesu produkcji elektrycznej, ale także (nawet teoretycznie) do innych celów (bez większych zabiegów w tym zakresie).

Z punktu nr 2 (Układ nawęglania), energii elektrycznej zużywanej w procesie:

*   transportu spod wywrotnicy na składowisko
*   składowania, formowania zwałów

nie można uznać za energię zużywaną w procesie produkcyjnym (energii elektrycznej).

Natomiast, zdaniem tut. Organu, pozostałe czynności wymienione w tym punkcie należy uznać za etapy procesu produkcyjnego, a zatem zużywana w tym przypadku energia elektryczna będzie korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego, tj.:

*   transport bezpośrednio do zasobników przykotłowych
*   pobór węgla ze składowiska i transport taśmociągami do zasobników przykotłowych
*   separacja i usuwanie zanieczyszczeń
*   ważenie na wagach taśmociągowych, pobór próbek do analiz
*   napełnianie zasobników przykotłowych.

Podobnie zwolniona od akcyzy będzie energia zużywana w procesie, o którym mowa pkt 3 (Przygotowanie węgla do spalania), pkt 5 (Transport i przygotowanie biomasy do spalania) i pkt 6 (Gospodarka olejem rozpałkowym (mazutem)) w części:

*   cyrkulacja i podgrzewanie
*   instalacje palników rozpałkowych na kotłach

oraz pkt 8 (Przygotowanie sorbentów do zużycia), pkt 9 (Produkcja wody zdemineralizowanej wraz z układem uzupełniania strat w obiegu wodno-parowym), pkt 10 (Przygotowanie wody procesowej instalacji odsiarczania oraz wody do obiegów chłodzących), pkt 11 (Przygotowanie sprężonego powietrza), pkt 13 (Pompowanie wody chłodzącej), pkt 14 (Dostawa powietrza do spalania i odprowadzanie spalin), pkt 15 (Odpylanie spalin i układ odpopielania) w zakresie:

*   odpylanie elektrostatyczne w elektrofiltrze
*   praca urządzeń grzewczych i strzepujących elektrofiltra
*   praca urządzeń odbierających popiół spod lejów elektrofiltra
*   gromadzenie popiołu w zbiornikach pośrednich
*   transport pneumatyczny do zbiorników retencyjnych
*   selekcja wytwarzanego popiołu
*   proces magazynowania w zbiornikach retencyjnych (filtracja, areacja)

a także pkt 16 (Odżużlanie) w części:

*   odbiór żużla w stanie mokrym z wanny odżużlacza przez przenośnik zgrzebłowy
*   przyjęcie wypadu spod reaktora nawilżającego do odżużlacza
*   transport żużla taśmociągami do miejsc czasowego magazynowania
*   separacja drobnych frakcji na przesiewaczu
*   pompowanie odseparowanej pulpy do osadników

i pkt 17 (Odsiarczanie spalin):

*   wtrysk wody i dozowanie wapna hydratyzowanego do spalin w reaktorach nawilżających
*   praca urządzeń recyrkulujących popiół w reaktorze
*   praca urządzeń usuwających wypad spod reaktora do odżużlaczy
*   praca wentylatorów, pomp cyrkulacyjnych i wszystkich urządzeń instalacji mokrego odsiarczania

oraz pkt 18 (Chłodzenie urządzeń produkcyjnych), pkt 19 (Proces przemiany energii chemicznej paliwa w energię cieplną), pkt 20 (Główny obieg wodno parowy), pkt 21 (Proces przemiany energii cieplnej na elektryczną), pkt 22 (Zużywanie energii przez zlokalizowane w bezpośrednim sąsiedztwie urządzeń produkcyjnych urządzenia niezbędne do konserwacji i remontów) oraz pkt 23 (Funkcjonowanie pozostałych urządzeń biorących udział w procesie produkcji energii elektrycznej, takich jak napędy zasuw, zaworów, regulatorów, systemów informatycznych nadzorujących proces produkcji (serwery i sieci) oraz innych urządzeń).

Natomiast nie będzie korzystać ze zwolnienia od akcyzy energia elektryczna zużywana w procesach:

pkt 4 (Rozładunek i magazynowanie biomasy), pkt 6 (Gospodarka olejem rozpałkowym (mazutem)) w zakresie:

*   rozładunek cystern wagonowych

oraz pkt 7 (Rozładunek i gospodarka sorbentami do instalacji odsiarczania), pkt 12 (Oczyszczanie ścieków) – jako efekt samego tego procesu, a nie proces, z pkt 15 (Odpylanie spalin i układ odpopielania):

*   załadunek popiołu na środki transportu przy pomocy urządzeń rozładowczych zbiorników retencyjnych

pkt 16 (Odżużlanie):

*   gospodarka magazynowa - formowanie zwału
*   załadunek żużla na środki transportu przy użyciu suwnic czerpakowych

i pkt 17 (Odsiarczanie spalin)

*   praca urządzeń odprowadzających i wykorzystujących ścieki
*   gospodarka magazynowa gipsu.

Idąc tym samym tokiem myślenia, z załącznika nr 2 (Proces produkcji energii elektrycznej i ciepła w kogeneracji), zwolniona od podatku akcyzowego będzie energia elektryczna zużywana w następujących procesach:

pkt 1 (Rozładunek paliwa)

*   funkcjonowanie układu do nawęglania (rozładunek paliwa i transport do procesu)

pkt 2 (Dostarczanie paliwa do procesu)

*   transport paliwa do procesu produkcji
*   podanie paliwa do kotłów - spalenie paliwa

pkt 4 (Transport paliwa do kotła), pkt 5 (Produkcja wody zdemineralizowanej), pkt 6 (Produkcja wody zdejonizowanej, zdemineralizowanej i zdekarbonizowanej), pkt 7 (Dostarczanie wody), pkt 8 (Zasilanie kotłów w wodę), pkt 9 (Przygotowanie paliwa powietrza do spalania), pkt 10 (Przemiana energii chemicznej paliwa w energię cieplną), pkt 11 (Przemiana energii cieplnej w parze w energię mechaniczną), pkt 12 (Przemiana energii mechanicznej w energię elektryczną), pkt 13 (Proces główny), pkt 14 (Podgrzewanie wody sieciowej), pkt 15 (Eksploatacja urządzeń produkcyjnych), pkt 16 (Chłodzenie urządzeń produkcyjnych), pkt 17 (Odpopielanie na sucho) w zakresie:

*   odpylanie elektrostatyczne w elektrofiltrach
*   usuwanie spalin
*   przygotowanie powietrza sprężonego
*   transport mechaniczny do SW, składowanie
*   transport pneumatyczny do ZRP
*   składowanie w ZRP
*   transport pneumatyczny do Pollytag
*   odpylanie elektrostatyczne w elektrofiltrach
*   proces wydalania spalin do atmosfery
*   przygotowanie powietrza sprężonego
*   transport pneumatyczny do ZRP lub grawitacyjnie do mieszalników

pkt 18 (Odpopielanie na mokro) w części:

*   odżużlanie kotłów
*   pompownia spłuczna
*   rozdział wody powrotnej
*   rozładunek popiołu z cystern
*   mieszanie popiołu z wodą
*   transport pulpy do pompowni bagrowej
*   uzupełnienie wody w układzie hydrotransportu
*   hydrotransport pulpy do pompowni bagrowej
*   hydrotransport na składowisko
*   odżużlanie kotłów
*   mieszanie popiołu i żużla z wodą powrotną
*   hydrotransport pulpy do bagrowni
*   hydrotransport na składowisko
*   funkcjonowanie urządzeń odżużlających i odpopielających

oraz pkt 19 (Odprowadzanie spalin), pkt 20 (Odprowadzanie odpadów produkcyjnych):

*   transport popiołu spod elektrofiltrów do zbiorników retencyjnych

a także pkt 21 (Funkcjonowanie pozostałych urządzeń biorących udział w procesie produkcji energii elektrycznej na które składają się np. napędy zasuw, zaworów, regulatorów oraz innych urządzeń).

Natomiast nie będzie korzystać ze zwolnienia energia elektryczna w procesach:

pkt 1 (Rozładunek paliwa) w części:

*   proces rozładunku wagonów (wywrotnica wagonów)
*   rozmrażalnia wagonów
*   transport przenośnikami taśmowymi na plac węglowy

pkt 2 (Dostarczanie paliwa do procesu)

*   przyjęcie i rozładunek wagonów i samochodów
*   transport paliwa na składowisko
*   funkcjonowanie urządzeń i obiektów bocznicy kolejowej

oraz pkt 3 (Składowanie paliwa), pkt 17 (Odpopielanie na sucho):

*   załadunek i rozładunek samochodów i cystern kolejowych
*   składowanie popiołów w ZRP

pkt 18 (Odpopielanie na mokro)

*   składowisko popiołów paleniskowych

pkt 20 (Odprowadzanie odpadów produkcyjnych):

*   odbiór popiołu ze zbiorników na zewnątrz
*   transport żużla z kotła na plac odkładczy

oraz pkt 22 (Zagospodarowanie ścieków z produkcji wody zdemineralizowanej i zdekarbonizowanej oraz ścieków pozostałych) i pkt 23 (Zagospodarowanie ścieków z produkcji wody zdemineralizowanej, zdekarbonizowanej i chłodzącej).

Natomiast jako „podtrzymywanie procesów produkcyjnych” rozumie się niedopuszczenie do osłabienia, przerwania, ustania, naruszenia czegoś, stosując odpowiednie środki.

Uznać zatem można, że czynności podtrzymujące proces produkcji, odnoszą się do okresów przerw w samej produkcji (technicznych, czy też o charakterze incydentalnym), kiedy to maszyny oraz inne urządzenia produkcyjne nie produkują energii elektrycznej, ale pozostają w gotowości do takiej produkcji.

Podtrzymywanie procesów produkcyjnych należy zatem rozumieć jako utrzymywanie urządzeń (instalacji, maszyn) wykorzystywanych w procesie produkcji energii elektrycznej w stanie umożliwiającym podjęcie produkcji energii elektrycznej po zakończeniu postoju wynikającego np. z konieczności konserwacji lub naprawy danego urządzenia.

Odnosząc się zatem do pkt 24 Załącznika nr 1 (Przykładowe czynności podtrzymujące proces produkcji), zdaniem tut. Organu powyższej przesłanki (tj. energii zużywanej do podtrzymywania procesów produkcyjnych) nie będzie spełniać ta energia w następujących przypadkach:

*   konieczne z punktu widzenia bezpieczeństwa pracy personelu zatrudnionego przy bezpośredniej obsłudze urządzeń produkcyjnych oświetlanie wszystkich rejonów, obiektów i przejść komunikacyjnych wchodzących w zakres procesu produkcji energii elektrycznej (w szczególności składowisk paliw, rejonów gospodarki odpadami paleniskowymi),
*   urządzenia wentylacji i klimatyzacji tworzące wymagane przepisami warunki pracy dla obsługi

i energia ta nie będzie zatem korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego,

natomiast w pozostałym zakresie, tj.

*   urządzenia wentylacji i klimatyzacji gwarantujące bezpieczeństwo pracy urządzeń (ochrona przed przegrzaniem i zamarzaniem)
*   urządzenia odwadniające, zabezpieczające przez zalaniem urządzenia produkcyjne
*   praca urządzeń dźwignicowych (windy, wciągniki i suwnice) koniecznych do obsługi i remontów urządzeń produkcyjnych
*   praca urządzeń zabezpieczających urządzenia produkcyjne przed pożarem i wybuchem (pompy, urządzenia zraszaczowe)
*   remonty urządzeń wytwórczych (remonty awaryjne, planowane bieżące, średnie i kapitalne);
*   rozruch bloków energetycznych, wymagane testy, badania, ruchy próbne (np. po remontach), odstawienia bloków energetycznych do rezerwy lub do remontu

należy uznać, że będzie to zużycie energii elektrycznej w celu podtrzymywania tych procesów produkcyjnych, zwolnione od podatku akcyzowego.

Powyższego nie zmieniają cytowane przez Spółkę pismo nr 402000-PA-910/62/2004 Naczelnika Urzędu Celnego w Rzeszowie i interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2008 r. nr ILPP3/443/W-7/08-2/TK, bowiem przedmiotowe rozstrzygnięcie uwzględnia tezy z nich wynikające.

Z uwagi zatem na fakt, iż zdaniem Spółki przysługuje jej zwolnienie we wszystkich opisanych przez nią przypadkach, stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.