Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDWT.4011.543.2022.9.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-20
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; oprogramowanie; programowanie; własność-własność intelektualna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na działalność badawczo-rozwojową.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 15 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 27 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 939/22; i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym o osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2022 r. (wpływ). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Od (\`(...)\`) 2007 r. Wnioskodawca prowadził jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Zgodnie z CEIDG, przeważający przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowiła działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). W okresie od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku (tj. okres, którego dotyczy wniosek) Wnioskodawca podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) i rozliczał się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca wybrał sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (tzw. podatek liniowy).

8 grudnia 2014 roku Wnioskodawca zawarł umowę ramową o świadczenie usług (dalej: „Umowa Ramowa”), na podstawie której zobowiązał się do świadczenia na rzecz swojego kontrahenta (dalej: „Kontrahent”) usług programistycznych wskazywanych przez Kontrahenta w pisemnych zamówieniach (dalej: „Zamówienia” lub w liczbie pojedynczej „Zamówienie”). Na podstawie Umowy Ramowej i złożonych przez Kontrahenta Zamówień Wnioskodawca w okresie od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku zrealizował następujące projekty:

1) Projekt realizowany w okresie od stycznia do kwietnia 2019 roku, w ramach którego na Zamówienie Kontrahenta w systemie firmy produkującej (\`(...)\`) Wnioskodawca stworzył aplikację realizującą nowe funkcje do (\`(...)\`) (dalej: „Aplikacja nr 1”). Obejmowała ona następujące funkcjonalności:

a) (\`(...)\`),

b) (\`(...)\`),

c) (\`(...)\`),

d) (\`(...)\`),

e) (\`(...)\`).

Aplikację nr 1 Wnioskodawca stworzył samodzielnie, przy wykorzystaniu języków programowania i technologii (\`(...)\`).

2) Projekt realizowany w okresie od maja 2019 roku do czerwca 2020 roku, w ramach którego na Zamówienie Kontrahenta Wnioskodawca stworzył przeznaczoną dla podmiotu trzeciego aplikację realizującą w systemach tego podmiotu nowe funkcje do (\`(...)\`) (dalej: „Aplikacja nr 2”). Obejmowała ona następujące funkcjonalności:

a) (\`(...)\`),

b) (\`(...)\`),

c) (\`(...)\`),

d) (\`(...)\`),

e) (\`(...)\`)

f) (\`(...)\`).

Aplikację nr 2 Wnioskodawca stworzył samodzielnie, przy wykorzystaniu języka programowania i technologii (\`(...)\`).

3) Projekt realizowany w okresie od lipca do grudnia 2020 roku, w ramach którego na Zamówienie Kontrahenta Wnioskodawca stworzył przeznaczoną dla podmiotu trzeciego - uniwersalną dla wszystkich jego branż - aplikację do (\`(...)\`) (dalej: „Aplikacja nr 3”), (\`(...)\`). Aplikacja nr 3 obejmowała następujące funkcjonalności:

a) (\`(...)\`),

b) (\`(...)\`),

c) (\`(...)\`),

d) (\`(...)\`).

Aplikację nr 3 Wnioskodawca stworzył samodzielnie, przy wykorzystaniu języka programowania i technologii (\`(...)\`).

4) Projekt realizowany w okresie od stycznia do grudnia 2021 roku, w ramach którego – na Zamówienie Kontrahenta – Wnioskodawca stworzył w systemie podmiotu trzeciego aplikację z uniwersalną biblioteką funkcji, zapewniającą (\`(...)\`) (dalej: „Aplikacja nr 4”). Zaprojektowanie przez Wnioskodawcę zintegrowanej biblioteki wyeliminowało wiele błędów, z którymi podmiot, dla którego była przeznaczona aplikacja nr 4, (\`(...)\`). Nowe funkcje, stworzone przez Wnioskodawcę, zostały przez niego zoptymalizowane pod względem wydajności, w szczególności w zakresie wymiany danych z systemami zewnętrznymi. Aplikacja nr 4 zapewniała jej operatorom scentralizowany, wygodny i intuicyjny dostęp do wszystkich funkcji. Obejmowała ona następujące funkcjonalności:

a) (\`(...)\`),

b) (\`(...)\`),

c) (\`(...)\`),

d) (\`(...)\`),

e) (\`(...)\`),

f) (\`(...)\`),

g) (\`(...)\`),

h) (\`(...)\`),

i) (\`(...)\`),

j) (\`(...)\`).

Aplikację nr 4 Wnioskodawca stworzył samodzielnie, przy wykorzystaniu języka programowania i technologii (\`(...)\`).

Działania wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach opisanych uprzednio projektów obejmowały projektowanie rozwiązań informatycznych (opracowywanie architektury rozwiązań IT) oraz ich implementację (programowanie), a także asystowanie przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych w celu natychmiastowego usunięcia usterek, które zostały przeoczone na wcześniejszych etapach realizacji danego projektu.

W wyniku działań Wnioskodawcy w ramach opisanych uprzednio projektów powstał kod źródłowy oraz dokumentacja techniczna opisująca sposób działania stworzonych rozwiązań. Innymi słowy, to właśnie pliki z kodem źródłowych oraz dokumentacja techniczna stworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji nr 1-4 stanowiły końcowy efekt usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz jego Kontrahenta.

Wszystkie opisane uprzednio projekty Wnioskodawca realizował w Polsce, w ramach prowadzonej bezpośrednio przez siebie działalności gospodarczej. Wnioskodawca samodzielnie określał sposób i środki, przy pomocy których realizował te projekty - przy czym ze względu na specyfikę poszczególnych projektów oraz względy bezpieczeństwa informatycznego i ochrony danych podmiotu trzeciego, dla którego aplikacje były tworzone, Wnioskodawca korzystał z infrastruktury tego podmiotu. Na Wnioskodawcy ciążyło pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez niego działalnością i ponosił on pełną odpowiedzialność za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie (w szczególności Wnioskodawca ponosił odpowiedzialność za terminowe i prawidłowe wykonanie swoich zobowiązań oraz za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak również ciążyło na nim ryzyko związane z niepewnością efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu, zmian kontrahentów, konkurencji rynkowej itp.).

Opisane projekty nie były realizowane przez Wnioskodawcę pod kierownictwem Kontrahenta. Zgodnie z Umową Ramową Wnioskodawca był jednak zobowiązany informować Kontrahenta lub wskazaną przez niego osobę o rezultatach swojej działalności oraz dostarczać Kontrahentowi lub wskazanej przez niego osobie kody źródłowe, dokumentację oraz wszelkie materiały, dane i informacje powstałe w ramach świadczenia usług na podstawie Umowy Ramowej. Czynności niezbędne do stworzenia Aplikacji nr 1-4 Wnioskodawca wykonywał w miejscu i czasie ustalonym przez siebie i gwarantującym należytą realizację poszczególnych projektów, chyba że ze względu na specyfikę danego projektu konieczne było wykonanie czynności w ściśle określonym miejscu i czasie.

Złożone przez Kontrahenta Zamówienia, na podstawie których Wnioskodawca stworzył poszczególne Aplikacje nr 1-4, określały ramy czasowe realizacji danego projektu, tj. termin końcowy dostarczenia danej aplikacji. Specyfika tworzenia Aplikacji nr 1-4 wymagała od Wnioskodawcy metodycznego i uporządkowanego podejścia. Czynności w ramach poszczególnych projektów Wnioskodawca wykonywał w sposób zaplanowany i uporządkowany. W szczególności realizacja opisanych projektów obejmowała określenie przez Wnioskodawcę celów, jakie dana aplikacja miała spełniać oraz zidentyfikowanie przez niego zasobów potrzebnych do osiągnięcia tych celów. Jednocześnie osiągnięcie wyznaczonych przez Wnioskodawcę celów wymagało od niego unikatowego podejścia, eksperckiej wiedzy i znajomości procesu biznesowego, którego funkcjonalności dana aplikacja miała wspierać lub realizować, a także samodzielnej pracy koncepcyjnej oraz zastosowania odpowiednich narzędzi i technik. Identyfikowali przez Wnioskodawcę potrzebnych zasobów obejmowało zaś w szczególności dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych i technologii, a także analizę procesów biznesowych. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji opisanych wyżej projektów nakierowane były na wykorzystanie przez niego dostępnych aktualnie zasobów wiedzy z dziedziny informatyki do stworzenia nowych rozwiązań na podstawie Zamówień składanych przez Kontrahenta. W swojej działalności Wnioskodawca wykorzystywał w szczególności wiedzę z zakresu języków programowania ABAP (tj. język programowania stosowany w systemach SAP), SQL, Java, XML i HTML, jak również wiedzę z zakresu architektury i właściwości stosowanych systemów operacyjnych, baz danych (np. Oracle, SAP HANA), protokołów komunikacji i wymiany danych (CPIC, RFC, SOAP, http itp.) i standardów wymiany dokumentów (np. EDI z jego implementacją SAP w postaci IDOC).

Działalność Wnioskodawcy polegała na nabywaniu przez niego dostępnej aktualnie wiedzy z dziedziny informatyki, a następnie jej łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu do zaprojektowania i stworzenia opisanych wyżej Aplikacji nr 1-4. Aplikacje te dostarczyły całkiem nowych funkcjonalności (niewystępujących dotychczas ani w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, ani w praktyce gospodarczej Kontrahenta i jego klientów) lub zastąpiły stare moduły - działające błędnie lub mało wydajnie - nowymi o lepszej jakości i parametrach, które oparte były na nowej logice i wytworzonej przez Wnioskodawcę od nowa strukturze. Opisane we wniosku Aplikacje nr 1-4 Wnioskodawca stworzył na podstawie swojego wieloletniego, szerokiego doświadczenia z systemami/produktami SAP oraz własnych pomysłów. Każda z Aplikacji nr 1-4 stanowiła zupełnie nowe, unikalne rozwiązanie oraz wyróżniała się jakościowo i funkcjonalnie. Aplikacje nr 1-4 miały charakter niepowtarzalny i dedykowany wyłącznie potrzebom konkretnego podmiotu/użytkownika, były kompatybilne z jego branżą oraz specyfiką jego rzeczywistej działalności. Z tytułu wykonywania usług programistycznych na podstawie Umowy Ramowej, w tym z tytułu przeniesienia na Kontrahenta praw autorskich na wszystkich polach eksploatacji objętych Umową Ramową lub korzystania z tych praw, Wnioskodawca otrzymywał co miesiąc wynagrodzenie obliczane na podstawie stawki godzinowej, której wysokość określona była w poszczególnych Zamówieniach. Na koniec każdego miesiąca Wnioskodawca dostarczał Kontrahentowi miesięczne zestawienie godzinowego czasu świadczenia usług w tym miesiącu. Zestawienie to – po jego zaakceptowaniu przez Kontrahenta – stanowiło podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę faktury VAT. Umowa Ramowa zawierała postanowienie o przeniesieniu przez Wnioskodawcę na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wszelkich utworów (lub ich części) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „PrAutU”), powstałych w wykonaniu obowiązków Zleceniobiorcy wynikających z Umowy Ramowej i poszczególnych Zamówień, w zakresie szczegółowo określonym w § 5 Umowy Ramowej. Paragraf 5 ust. 2 Umowy Ramowej przewidywał przeniesienie przez Wnioskodawcę na Kontrahenta całości autorskich praw majątkowych, bez ograniczeń terytorialnych i czasowych, do utworów stanowiących programy komputerowe, wskazanych w ust. 1 powyżej, na wszystkich znanych polach eksploatacji opisanych w art. 74 ust. 4 PrAutU.

Przeniesienie to obejmowało w szczególności następujące pola eksploatacji:

a) wprowadzanie do pamięci urządzeń, wyświetlanie, stosowanie, przekazywanie i przechowywanie oprogramowania,

b) trwałe lub czasowe zwielokrotnienie oprogramowania w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie,

c) tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w oprogramowaniu,

d) rozpowszechnianie, w tym użyczenie lub najem, oprogramowania lub jego kopii,

e) wprowadzanie oprogramowania do sieci komputerowych, niezależnie od tego czy sieci te zapewniają dostęp ograniczonej czy też nieograniczonej liczbie osób i udostępniania ich w takich sieciach.

W okresie od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, poza stworzeniem opisanych wyżej Aplikacji nr 1-4, obejmowały również inne prace (np. okresowe aktualizacje oprogramowania standardowego SAP, analizę wydajności programów i systemu). Te inne prace oraz wynagrodzenie, które Kontrahent zapłacił Wnioskodawcy za ich wykonanie, nie są objęte zakresem wniosku o interpretację. Wnioskodawca prowadził – odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów – szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ewidencję tę Wnioskodawca prowadził na bieżąco w formie arkusza kalkulacyjnego przy użyciu narzędzia typu Excel. Poza datami dokumentów księgowych, ich numerami oraz wynikającymi z nich kwotami, w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji:

a) wyodrębnione zostało każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z którego Wnioskodawca uzyskał przychody (poprzez wskazanie rodzaju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz podstawy prawnej ochrony tego prawa),

b) wykazane zostały przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (strata) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

c) wyodrębnione zostały koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Opisaną ewidencję Wnioskodawca prowadził od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku.

W związku z opisaną we wniosku działalnością Wnioskodawca faktycznie poniósł wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego, tj. dwóch komputerów i monitora,

b) zakup telefonów komórkowych,

c) zakup wyświetlacza LCD do telekonferencji,

d) abonament telefoniczny,

e) abonament za Internet,

f) opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu i jego serwisowanie (naprawa rozrządu) oraz ubezpieczenie samochodu,

g) lekcje języka angielskiego.

Ponadto Wnioskodawca opłacał składki na własne ubezpieczenie społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe, chorobowe, Fundusz Pracy), które odliczał od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT, a także składki na ubezpieczenie zdrowotne. Wnioskodawca nie zatrudniał żadnych pracowników ani nie korzystał z usług podwykonawców. Nie nabył też wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia.

Wnioskodawca wskazuje, że sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytanie nr 1:

Czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

dotyczy działań realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Ramowej i złożonych przez Kontrahenta Zamówień, obejmujących prace nad Aplikacjami nr 1-4. Działania te zostały przez Wnioskodawcę szczegółowo opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w pkt 1)-4) w części dotyczącej wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego.

W odniesieniu do efektów swoich prac w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że:

W wyniku działań Wnioskodawcy w ramach opisanych we wniosku projektów powstał kod źródłowy oraz dokumentacja techniczna opisująca sposób działania stworzonych rozwiązań. Innymi słowy, to właśnie pliki z kodem źródłowych oraz dokumentacja techniczna stworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji nr 1-4 stanowiły końcowy efekt usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz jego Kontrahenta.

Stworzone przez Wnioskodawcę kody źródłowe to szczegółowe instrukcje (rozkazy) napisane przez Wnioskodawcę przy pomocy języków programowania ABAP, Java, XML i HTML (w zależności od specyficznego komponentu danej Aplikacji nr 1-4), opisujące operacje, jakie na zgromadzonych lub otrzymanych danych powinien wykonać komputer. Zostały one przez Wnioskodawcę zapisane w bazach danych systemów SAP ERP, CRM i SCM. We wspomnianych wyżej językach programowania Wnioskodawca stworzył kody źródłowe Aplikacji nr 1-4.

Wnioskodawca stworzył dokumentację techniczną dla Aplikacji nr 1-4. Dokumentacja techniczna opisywała metody działania Aplikacji nr 1-4 i sposób współdziałania poszczególnych komponentów tych Aplikacji, a także algorytmy zastosowane w Aplikacjach nr 1-4. Dokumentacja techniczna zawierała opisy i komentarze pozwalające na samodzielne zrozumienie działania oraz modyfikację i rozwój Aplikacji nr 1-4 w przyszłości przez innych programistów (tj. opis architektury i logiki działania Aplikacji nr 1-4, budowy poszczególnych funkcji, klas itp., struktury i formaty wymiany danych oraz przepływu danych pomiędzy komponentami).

Jak trafnie zauważył Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box, s. 32:

Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego". Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego". W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspominaną powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla podatnik.

Wnioskodawca zgodnie ze wskazaniami MF zwrócił się do DKIS z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, a jedno z pytań dotyczy właśnie tej kwestii, tj.:

Czy w wyniku zrealizowania przez Wnioskodawcę projektów opisanych we wniosku, w ramach których Wnioskodawca stworzył Aplikacje nr 1-4, powstało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

Termin „program komputerowy” użyty został przez Wnioskodawcę w treści pytania nr 2 sformułowanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

Wnioskodawca wskazał, że pytanie:

Czy prowadzona przez Pana działalność była działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

zawiera przytoczenie znamion ustawowych działalności badawczo-rozwojowej (art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Udzielenie odpowiedzi na to pytanie wymaga przeprowadzenia wykładni art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działanie to przekracza obowiązek spoczywający na Wnioskodawcy, który zobowiązany jest wyłącznie do uzupełnienia braków w zakresie wyczerpującego przedstawienia we wniosku o wydanie interpretacji zaistniałego stanu faktycznego, nie zaś do dokonywania wykładni art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedstawienia własnej kwalifikacji prawnej.

Natomiast odpowiedź na pytania:

Czy w ramach działalności samodzielnie prowadził Pan badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

oraz

Czy w ramach działalności samodzielnie prowadził Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

a także

Czy w ramach tej działalności samodzielnie prowadził Pan prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

nie jest informacją o brakujących faktach, a w istocie jest żądaniem, aby to Wnioskodawca przedstawił własną ocenę prawną, czyli samodzielnie dokonał kwalifikacji prawnej prowadzonej przez siebie działalności jako „badań naukowych” lub „prac rozwojowych” w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Takie działanie DKIS w sposób nieuprawniony przerzuca na Wnioskodawcę obowiązek dokonania wykładni przepisów prawa oraz oceny przedstawionego stanu faktycznego przez pryzmat tych przepisów. Gdyby Wnioskodawca wiedział, czy prowadził, czy też nie prowadził prace rozwojowe albo badania naukowe w rozumieniu ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które są elementami składowymi definicji działalności badawczo-rozwojowej (art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 39 oraz pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie formułowałby we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytania nr 1.

To organ powinien ocenić, czy działalność podatnika obejmuje badania rozwojowe, właśnie dlatego, że jest to klucz do stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ może od podatnika wymagać opisu faktów, lecz nie ocen (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 29 marca 2022 r., I SA/Bd 114/22).

Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę na to, że w pojęciu „wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego”, o którym mowa w art. 14b § 3 ab initio O.p., mieszczą się zarówno elementy opisywane w ujęciu czysto fizycznym, mające lub mogące mieć miejsce w rzeczywistości (np. montaż okna), jak i mogą tkwić w nim również elementy określane od razu przez użycie definiujących je kategorii/pojęć prawnych (np. świadczenie usługi – w rozumieniu podatku VAT), co do których wykładni i oceny zastosowania Wnioskodawca nie ma wątpliwości i nie pyta o nie.

To wyłącznie od woli Wnioskodawcy, a nie od woli DKIS, zależy to, czy umieści on element stwierdzający, że jego działalność obywa się ramach prac badawczych albo prac rozwojowych w rozumieniu przepisów – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w opisie stanu faktycznego (nie mając odnośnie do tej kwestii żadnych wątpliwości prawnych), czy też umieści go we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego (gdy kwestia ta budzi u wnioskodawcy zasadnicze wątpliwości prawne) (por. wyrok NSA z 10 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 187/17; postanowienie NSA z dnia 20 stycznia 2020 r., sygn. akt I FPS 3/19). Oba rozwiązania są prawnie dopuszczalne. Jednocześnie usytuowanie tego elementu przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przy jednoczesnym podaniu w opisie stanu faktycznego miarodajnych informacji, które pozwalają na ocenę prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie, nie stanowi o braku formalnym wniosku.

Wnioskodawca wskazuje, że trzy ww. pytania sformułowane przez DKIS w Wezwaniu jako nr III pkt 1)-3) – razem wzięte stanowią całość definicji ustawowej działalności badawczo-rozwojowej, co oznacza, że DKIS poprzez ich zadanie w Wezwaniu w sposób nieuprawniony, pod pozorem braków formalnych wniosku, przerzucił na Wnioskodawcę ciężar przeprowadzenia wykładni oraz oceny prawnej, w zakresie tego, czy podejmowane przez Wnioskodawcę czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zob. wyrok NSA z 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21).

Wnioskodawca wskazuje, że odpowiedź na pytanie:

Czy efekty Pana działalności, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

nie jest informacją o brakujących faktach, lecz kwalifikacją prawną. To, czy efekty działań Wnioskodawcy spełniały definicję utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (zawierającym definicję legalną utworu) powinno stanowić przedmiot oceny prawnej organu interpretacyjnego w wydanej interpretacji indywidualnej, a nie element stanu faktycznego, tym bardziej, że Wnioskodawca podał w tym zakresie niezbędne informacje, w tym na czym polegała jego działalność i co było jej efektem (por. wyrok WSA w Poznaniu z 25 marca 2021 r., I SA/Po 741/20).

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że:

(\`(...)\`) osiągnięcie wyznaczonych przez Wnioskodawcę celów wymagało od niego unikatowego podejścia, eksperckiej wiedzy i znajomości procesu biznesowego, którego funkcjonalności dana aplikacja miała wspierać lub realizować, a także samodzielnej pracy koncepcyjnej oraz zastosowania odpowiednich narzędzi i technik. Identyfikowanie przez Wnioskodawcę potrzebnych zasobów obejmowało zaś w szczególności dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych i technologii, a także analizę procesów biznesowych. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji opisanych wyżej projektów nakierowane były na wykorzystanie przez niego dostępnych aktualnie zasobów wiedzy z dziedziny informatyki do stworzenia nowych rozwiązań na podstawie Zamówień składanych przez Kontrahenta. (\`(...)\`) Działalność Wnioskodawcy polegała na nabywaniu przez niego dostępnej aktualnie wiedzy z dziedziny informatyki, a następnie jej łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu do zaprojektowania i stworzenia opisanych wyżej Aplikacji nr 1-4. Aplikacje te dostarczyły całkiem nowych funkcjonalności (niewystępujących dotychczas ani w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, ani w praktyce gospodarczej Kontrahenta i jego klientów) lub zastąpiły stare moduły - działające błędnie lub mało wydajnie - nowymi o lepszej jakości i parametrach, które oparte były na nowej logice i wytworzonej przez Wnioskodawcę od nowa strukturze. Opisane w niniejszym wniosku Aplikacje nr 1-4 Wnioskodawca stworzył na podstawie swojego wieloletniego, szerokiego doświadczenia z systemami/produktami SAP oraz własnych pomysłów. Każda z Aplikacji nr 1-4 stanowiła zupełnie nowe, unikalne rozwiązanie oraz wyróżniała się jakościowo i funkcjonalnie. Aplikacje nr 1-4 miały charakter niepowtarzalny i dedykowany wyłącznie potrzebom konkretnego podmiotu/użytkownika, były kompatybilne z jego branżą oraz specyfiką jego rzeczywistej działalności.

Odpowiedzi na pytania:

Czy, a jeżeli tak, to które z efektów Pana prac, stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Czy przysługują Panu majątkowe prawa autorskie do tych „programów komputerowych?

nie odnoszą się do brakujących faktów, lecz wymagają dokonania kwalifikacji prawnej. Działanie to przekracza obowiązek spoczywający na Wnioskodawcy, który zobowiązany jest wyłącznie do uzupełnienia braków w zakresie wyczerpującego przedstawienia we wniosku o wydanie interpretacji zaistniałego stanu faktycznego, nie zaś do dokonywania wykładni przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz przedstawienia własnej kwalifikacji prawnej.

W objaśnieniach MF z 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box (s. 32 objaśnień), wyraźnie wskazano, że:

Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego". Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego". W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualna do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspominana powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla podatnik.

Kierując się zatem cytowanymi objaśnieniami, Wnioskodawca sformułował we wniosku o interpretację pytanie nr 2, w którym zapytał:

Czy w wyniku zrealizowania przez Wnioskodawcę projektów opisanych w niniejszym wniosku, w ramach których Wnioskodawca stworzył Aplikacje nr 1-4, powstało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

Paragraf 5 Umowy Ramowej, którą Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem, przewiduje, że:

1\. Zleceniobiorca \[tj. Wnioskodawca\] przenosi na Zleceniodawcę \[tj. na Kontrahenta\] autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów (lub ich części) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych, powstałych w wykonaniu obowiązków Zleceniobiorcy wynikających z niniejszej Umowy i poszczególnych Zamówień, w zakresie określonym poniżej.

(\`(...)\`)

6\. Przeniesienie praw, o których mowa w niniejszym paragrafie, następuje z chwilą powstania utworu, lub jego wyodrębnianej części, i ustalenia takiego utworu lub jego części w jakiejkolwiek formie, niezależnie od tego, czy ustalenie obejmuje całość czy część utworu, i niezależnie od tego, czy odpowiednio całość lub część utworu osiągnęła ostateczną formę. Gdyby przeniesienie praw nie było możliwe w chwili opisanej w niniejszym ustępie, następuje ono najpóźniej z chwilą przekazania utworu lub jego części (niezależnie od tego, czy osiągnęły one ostateczną formę) Zleceniodawcy lub osobie przez niego wskazanej, w szczególności przez wprowadzenie do sieci komputerowej Zleceniodawcy lub do sieci komputerowej wskazanej przez Zleceniodawcę osoby.

7\. Przeniesienie praw autorskich obejmuje ich wykonywanie we wszelkich postaciach i na wszelkich polach eksploatacji objętych Umową zarówno na terytorium Polski, jak i zagranicą bez jakichkolwiek ograniczeń czasowych lub terytorialnych.

8\. Przeniesienie praw autorskich obejmuje w szczególności kody źródłowe oprogramowania. Zleceniobiorca zobowiązany jest do przekazania Zleceniodawcy lub osobie przez niego wskazanej kodów źródłowych niezwłocznie po ich stworzeniu.

9\. Jeżeli okaże się, że do przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworów konieczne będzie złożenie przez Zleceniobiorcę dodatkowego oświadczenia woli, w szczególności zawarcia przez Strony odrębnej umowy przenoszącej takie prawa, lub dokonania jakichkolwiek innych czynności, Zleceniobiorca zobowiązuje się do złożenia takiego oświadczenia w przewidzianej przepisami prawa formie, niezwłocznie po otrzymaniu odpowiedniego wezwania od Zleceniodawcy, w szczególności z uwzględnieniem zasady, że wynagrodzenie z tego tytułu objęte jest wynagrodzeniem Zleceniobiorcy, o którym mowa w § 3 Umowy.

Wnioskodawca wskazuje, że poszczególne pliki z dokumentacją techniczną (\*.docx), jak również kody źródłowe obejmujące tekst w składni użytych przez Wnioskodawcę języków programowania (ABAP, Java, XML, HTML) Wnioskodawca zapisywał w bazie danych wskazanej przez Kontrahenta. Były one zapisywane pod unikatowymi nazwami nadawanymi funkcjom, klasom itp. powiązanym z Aplikacjami nr 1-4, których wyłącznym autorem był Wnioskodawca.

Odnośnie do przeniesienia autorskich praw majątkowych na Kontrahenta – zob. powyższą odpowiedź Wnioskodawcy na pytanie oznaczone w Wezwaniu nr III pkt 8).

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że:

Z tytułu wykonywania usług programistycznych na podstawie Umowy Ramowej, w tym z tytułu przeniesienia na Kontrahenta praw autorskich na wszystkich polach eksploatacji objętych Umową Ramową lub korzystania z tych praw, Wnioskodawca otrzymywał co miesiąc wynagrodzenie obliczane na podstawie stawki godzinowej, której wysokość określona była w poszczególnych Zamówieniach. Na koniec każdego miesiąca Wnioskodawca dostarczał Kontrahentowi miesięczne zestawienie godzinowego czasu świadczenia usług w tym miesiącu. Zestawienie to - po jego zaakceptowaniu przez Kontrahenta - stanowiło podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę faktury VAT. (\`(...)\`) W okresie od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, poza stworzeniem opisanych wyżej Aplikacji nr 1-4, obejmowały również inne prace (np. okresowe aktualizacje oprogramowania standardowego SAP, analizę wydajności programów i systemu). Te inne prace oraz wynagrodzenie, które Kontrahent zapłacił Wnioskodawcy za ich wykonanie, nie są objęte zakresem niniejszego wniosku o interpretację.

Umowa Ramowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem przewidywała stałe miesięczne okresy rozliczeniowe. Paragraf 3 Umowy Ramowej stanowił, że:

1\. Za wykonanie Usług Zleceniobiorca \[tj. Wnioskodawca\] otrzymywać będzie wynagrodzenie za każdą godzinę świadczenia Usług obliczone według stawki, której wysokość wskazana będzie każdorazowo w Zamówieniu.

2\. Zleceniobiorca będzie dostarczał Zleceniodawcy \[tj. Kontrahentowi\] miesięczne zestawienia godzinowego czasu świadczenia przez niego Usług (dalej zwane: „Raportem"), które po zaakceptowaniu przez Zleceniodawcę będą stanowić podstawę do wystawienia przez Zleceniobiorcę faktury VAT.

3\. Wynagrodzenie ustalone w sposób wskazany w § 3 ust. 1 i 2 Umowy będzie płatne co miesiąc, na podstawie prawidłowo wystawionej i doręczonej Zleceniodawcy faktury VAT. Zapłata następować będzie na rachunek bankowy Zleceniobiorcy wskazany na fakturze VAT, w terminie 15 dni od dnia otrzymania faktury przez Zleceniodawcę.

4\. W przypadku braku akceptacji Raportu przez Zleceniodawcę w ciągu 5 dni roboczych od dnia jego dostarczenia, bez podania przyczyny na piśmie, Raport uznaje się za zaakceptowany i Zleceniobiorca będzie uprawniony do wystawienia faktury VAT na kwotę stanowiącą iloczyn stawki godzinowej określonej w danym Zamówieniu oraz liczby godzin wynikającej z dostarczonego Zleceniobiorcy Raportu.

Zgodnie z § 5 Umowy Ramowej:

1\. Zleceniobiorca przenosi na Zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów (lub ich części) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych, powstałych w wykonaniu obowiązków Zleceniobiorcy wynikających z niniejszej Umowy i poszczególnych Zamówień, w zakresie określonym poniżej.

(\`(...)\`)

5\. Przeniesienie przez Zleceniobiorcę praw autorskich na wszystkich polach eksploatacji objętych niniejszą Umową oraz przeniesienie uprawnienia do uzyskania praw własności przemysłowej (w szczególności prawa do wynalazku) lub korzystania z tych praw następuje w ramach wynagrodzenia, o którym mowa w § 3 Umowy.

Wnioskodawca wskazuje, że otrzymywał od Kontrahenta miesięczne wynagrodzenie obliczane jako iloczyn określonej w danym Zamówieniu stawki godzinowej oraz ilości godzin przepracowanych przez Wnioskodawcę w danym miesiącu. Przed wystawieniem faktury Wnioskodawca przedstawiał Kontrahentowi zestawienie godzinowe zadań wykonanych w danym miesiącu. W oparciu o zestawienie zadań wykonanych w danym miesiącu i określoną w Zamówieniu stawkę godzinową Wnioskodawca obliczał kwotę wynagrodzenia przypadającego na poszczególne zadania (jako iloczyn liczby godzin poświęconych na realizację danego zadania i określonej w Zamówieniu stawki godzinowej). W okresie od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku Wnioskodawca – na podstawie Umowy Ramowej i złożonych przez Kontrahenta Zamówień – zrealizował cztery projekty, w ramach których stworzył Aplikacje nr 1-4. W wyniku działań Wnioskodawcy w ramach tych projektów powstał kod źródłowy oraz dokumentacja techniczna opisująca sposób działania stworzonych rozwiązań. Innymi słowy, to właśnie pliki z kodem źródłowych oraz dokumentacja techniczna stworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji nr 1-4 stanowiły końcowy efekt usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz jego Kontrahenta w ramach tych projektów. Wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do kodów źródłowych i dokumentacji technicznej poszczególnych Aplikacji nr 1-4 obliczone zostało przez Wnioskodawcę jako iloczyn określonej w danym Zamówieniu stawki godzinowej oraz ilości godzin poświęconych przez Wnioskodawcę w poszczególnych miesiącach na stworzenie kodów źródłowych i dokumentacji technicznej danej Aplikacji nr 1-4.

Ramy czasowe realizacji poszczególnych projektów, w ramach których Wnioskodawca stworzył Aplikacje nr 1-4, tj. termin końcowy dostarczenia danej aplikacji, zostały określone w Zamówieniach złożonych przez Kontrahenta na podstawie Umowy Ramowej.

Jak wskazano w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca w związku z opisaną we wniosku działalnością faktycznie poniósł wydatki na:

a) Zakup sprzętu komputerowego, tj. dwóch komputerów i monitora

Wnioskodawca wskazuje, że sprzęt komputerowy stanowi niezbędne narzędzie w pracy programisty. Bez takiego sprzętu Wnioskodawca w ogóle nie mógłby tworzyć (pisać) kodów źródłowych, a następnie dokumentacji technicznej stworzonych rozwiązań. Przy użyciu sprzętu komputerowego Wnioskodawca miał też dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu informatyki i programowania (w szczególności publikacji i opracowań branżowych opisujących zastosowanie języków programowania itp.).

b) Zakup telefonów komórkowych

Wnioskodawca wskazuje, że telefony były przez Wnioskodawcę wykorzystywane zarówno do kontaktowania się z Kontrahentem (m.in. w celu konsultacji dotyczących tworzonego kodu źródłowego), jak i w razie konieczności umożliwiały Wnioskodawcy szybki dostęp do tworzenia kodu oraz naprawy usterek w tworzonym oprogramowaniu.

c) Zakup wyświetlacza LCD do telekonferencji

Wnioskodawca wskazuje, że wyświetlacz ten był przez Wnioskodawcę wykorzystywany do kontaktowania się z Kontrahentem, m.in. w celu konsultacji dotyczących tworzonego kodu źródłowego, które w szczególności w związku z epidemią COVID-19 musiały odbywać się zdalnie.

d) Abonament telefoniczny

Jak już wskazano, Wnioskodawca wykorzystywał telefony komórkowe zarówno do kontaktowania się z Kontrahentem (m.in. w celu konsultacji dotyczących tworzonego kodu źródłowego), jak i w razie konieczności umożliwiały one Wnioskodawcy szybki dostęp do tworzenia kodu oraz naprawy usterek w tworzonym oprogramowaniu.

e) Abonament za Internet

Wnioskodawca wskazuje, że szybkie i stabilne łącze internetowe umożliwiało mu w szczególności zdalny kontakt z Kontrahentem (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego kodu źródłowego, dzielenia się efektami swojej pracy itp.), znajdowanie informacji na temat powstałych błędów, testowanie stworzonych przez Wnioskodawcę rozwiązań, jak również umożliwiało dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu programowania i technologii informatycznych (np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, szkoleń on-line itp.). Zapewnienie łączności sprzętu komputerowego Wnioskodawcy z siecią Internet było dla niego nieodzowne w pracy programistycznej - bez łącza internetowego tworzenie przez Wnioskodawcę kodów źródłowych, a następnie dokumentacji tworzonych rozwiązań nie byłoby możliwe.

f) Opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu i jego serwisowanie (naprawa rozrządu) oraz ubezpieczenie samochodu

Wnioskodawca wskazuje, że samochód umożliwiał mu sprawny transport, w tym w razie potrzeby dojazd w celu odbycia osobistych konsultacji dotyczących pisanego przez Wnioskodawcę kodu źródłowego, jak również dojazd do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnego sprzętu komputerowego. Aby korzystanie z samochodu było możliwe, konieczne było nie tylko ponoszenie przez Wnioskodawcę wydatków na opłaty leasingowe, ale też ponoszenie kosztów paliwa, opon oraz okresowych przeglądów i serwisowania samochodu, jak również wykupienie ubezpieczenia samochodu.

g) Lekcje języka angielskiego

Wnioskodawca wskazuje, że tworzenie przez niego kodów źródłowych i dokumentacji technicznej Aplikacji nr 1-4 wymagało znajomości specjalistycznego słownictwa w języku angielskim. Dlatego Wnioskodawca ustawicznie pogłębiał swoje kompetencje językowe w zakresie specjalistycznej terminologii z zakresu programowania w języku angielskim.

Ponadto Wnioskodawca opłacał składki na własne ubezpieczenie społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe, chorobowe, Fundusz Pracy), które odliczał od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT. Wnioskodawca wskazuje, że tworzenie przez niego kodów źródłowych i dokumentacji technicznej odbywało się w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Opłacanie przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie społeczne było konieczne, aby Wnioskodawca mógł legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przedmiot obejmował działalność związaną z oprogramowaniem.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w odniesieniu do poszczególnych wydatków, które Wnioskodawca ponosił w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i które są przedmiotem zapytania ocena tego,

Czy są one kosztami uzyskania przychodu funkcjonalnie związanymi z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu?

nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego, lecz wchodzi w zakres oceny prawnej. Wynika, to z tego, że odpowiedź na tak sformułowane pytanie stanowi wynik końcowy przeprowadzenia oceny prawnej, która nie stanowi prostych informacji o faktach.

Wnioskodawca wskazuje, że nie jest w stanie odpowiedzieć na pytanie:

Czy którekolwiek z opisanych wydatków były ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia przez Pana konkretnych prac rozwojowych albo badań naukowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym?

ponieważ nie wie, czy jego działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Aby uzyskać odpowiedź na to pytanie, Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej sformułował pytanie nr 1, jednocześnie przedstawiając w opisie stanu faktycznego charakterystykę swojej działalności, żeby umożliwić DKIS dokonanie oceny, czy stanowiła ona działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca nie jest także w stanie odpowiedzieć na pytanie:

W jaki sposób, według jakich kryteriów przyporządkowywał Pan poszczególne wydatki do działań, które traktował Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe?

ponieważ nie wie, czy jego działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Do wskaźnika nexus Wnioskodawca przypisywał wyłącznie wydatki na zakup sprzętu komputerowego (tj. dwóch komputerów i monitora), telefonów komórkowych i wyświetlacza LCD do telekonferencji, abonament telefoniczny, abonament za Internet, opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu, jego serwisowanie i ubezpieczenie samochodu, a także na lekcje języka angielskiego, jak również składki na własne ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy, które zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę. Przy pomocy prowadzonej przez siebie ewidencji (zawierającej informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT) Wnioskodawca przyporządkowywał konkretną wartość wymienionych wyżej kosztów do wytworzenia konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wyodrębnionego w tej ewidencji. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania danego kosztu do danego, wyodrębnionego w ewidencji kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tzn. w sytuacji, gdyby dany koszt związany był zarówno z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, jak i służył działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie), Wnioskodawca obliczał koszt faktycznie poniesiony w danym miesiącu na prowadzoną przez niego działalność związaną ze stworzeniem danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według proporcji, w jakiej pozostawały przychody osiągnięte w danym miesiącu przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodów osiągniętych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę.

### Pytania

1) Czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2) Czy w wyniku zrealizowania przez Wnioskodawcę projektów opisanych we wniosku, w ramach których Wnioskodawca stworzył Aplikacje nr 1-4, powstało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3) Czy w przedstawionym stanie faktycznym przeniesienie przez Wnioskodawcę praw autorskich do kodów źródłowych i dokumentacji technicznej stworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji nr 1-4 stanowiło sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT?

4) Czy wymienione we wniosku wydatki (na zakup sprzętu komputerowego, telefonów komórkowych i wyświetlacza LCD do telekonferencji, abonament telefoniczny, abonament za Internet, opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu, jego serwisowanie i ubezpieczenie samochodu, a także na lekcje języka angielskiego), jak również składki na własne ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy, które zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę i które zostały przypisane do przychodów ze sprzedaży określonego (tj. wyodrębnionego przez Wnioskodawcę w ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji, w jakiej pozostawały przychody osiągnięte w danym miesiącu przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodów osiągniętych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę), mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (tj. koszty, które mogą być ujęte pod lit. a wzoru nexus)?

5) Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodu z działalności opisanej we wniosku, uzyskanego w 2019 roku, 2020 roku i 2021 roku?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jednocześnie – w myśl przepisów art. 5a pkt 39 i pkt 40 ustawy o PIT – badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe powinny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „PrSWiN”). Z art. 4 ust. 2 PrSWiN wynika, że badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie zaś z art. 4 ust. 3 PrSWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box (dalej: „Objaśnienia MF dotyczące IP Box”), w ustawie o PIT ustawodawca użył, ale nie zdefiniował pojęć spoza ustaw podatkowych na potrzeby pełnego zrekonstruowania definicji działalności badawczo-rozwojowej mającej znaczenie dla zastosowania przepisów podatkowych. Dotyczy to zarówno stosowania preferencji IP Box, jak i ulgi badawczo-rozwojowej.

Dlatego też – jak wynika z Objaśnień MF dotyczących IP Box – kryteria uznania danej działalności za działalność badawczo-rozwojową, tj. twórczość, systematyczność i zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, powinny być rozumiane na gruncie ustawy o PIT tak, jak są rozumiane zgodnie z ich językowym znaczeniem w świetle aktów prawnych, do których ustawodawca odwołał się w ustawie o PIT (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 11-12).

W ocenie Wnioskodawcy, za uznaniem jego działalności przedstawionej w opisie zaistniałego stanu faktycznego za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT przemawiają:

1) Twórczy charakter działalności Wnioskodawcy

W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box – wyjaśniając znaczenie kryterium „twórczości” w kontekście działalności badawczo-rozwojowej – odwołano się zarówno do językowego (słownikowego) znaczenia działalności twórczej jako zespołu działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś nowego, jak i do poglądów prezentowanych w doktrynie prawa autorskiego, które podkreślają, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.

Zwrócono również uwagę, że na gruncie prawa autorskiego działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Wyraźnie przy tym podkreślono, że na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, co oznacza, ze przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 12).

Ponadto w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box – powołując się na orzecznictwo – zwrócono uwagę, że działalność twórcza oznacza działalność, której rezultat powinien być odpowiednio ustalony (przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie i możliwość wyodrębnienia, gdy stanowi część większej całości, mającej charakter zbiorowy), mieć charakter indywidualny (czyli nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności) oraz mieć charakter oryginalny (tj. wnosić obiektywnie nową wartość, stanowić „nowy wytwór intelektu”). Jak wskazano, twórczy charakter prac może przejawić się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Jednocześnie, powołując się na Podręcznik Frascati, zwrócono uwagę, że twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Dlatego też z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 13).

Zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego spełniała wskazane wyżej kryterium twórczości. Stworzone przez Wnioskodawcę Aplikacje nr 1-4 stanowiły nowe rozwiązania (wytwory intelektu), które miały charakter nowatorski, tj. dostarczyły całkiem nowych funkcjonalności (niewystępujących dotychczas ani w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, ani w praktyce gospodarczej Kontrahenta i jego klientów) lub zastąpiły stare moduły - działające błędnie lub mało wydajnie - nowymi o lepszej jakości i parametrach, które oparte były na nowej logice i wytworzonej przez Wnioskodawcę od nowa strukturze. Każda z Aplikacji nr 1-4 stanowiła unikalne rozwiązanie, wyróżniające się jakościowo i funkcjonalnie, oraz miała charakter niepowtarzalny i dedykowany wyłącznie potrzebom konkretnego podmiotu/użytkownika.

Rezultaty działań Wnioskodawcy w postaci Aplikacji nr 1-4 spełniały następujące przesłanki:

a) zostały odpowiednio ustalone – w formie kodu źródłowego i dokumentacji technicznej,

b) miały indywidualny charakter – inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leżały po stronie Wnioskodawcy, rozwiązania te stanowiły wynik procesów myślowych, wymagających od Wnioskodawcy kreatywności, a nie były wynikiem działań o charakterze mechanicznym, standardowym itp. Wnioskodawca pisał kod źródłowy na podstawie swojego wieloletniego, szerokiego doświadczenia z systemami/produktami SAP oraz własnych pomysłów. Stworzenie przez Wnioskodawcę poszczególnych Aplikacji nr 1-4 wymagało od niego indywidualnego podejścia, rozważenia wielu czynników i przeanalizowania opracowanych własnoręcznie rozwiązań; oraz

c) oryginalność – wnosiły one obiektywnie nową wartość i stanowiły nowy wytwór intelektu, ponieważ wcześniej nie istniały rozwiązania identyczne, jak stworzone przez Wnioskodawcę Aplikacje nr 1-4.

2) Prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności w sposób systematyczny

Zdaniem Wnioskodawcy jego działalność przedstawioną w opisie zaistniałego stanu faktycznego należy uznać za działalność prowadzoną w sposób systematyczny. Jak wskazano w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box, kryterium „systematyczności” w kontekście działalności badawczo-rozwojowej oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Obejmuje to zatem również działalność prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany – przy czym nie ma znaczenia, czy podatnik prowadzi prace badawczo-rozwojowe stale, czy tylko od czasu d czasu, a nawet incydentalnie.

W związku z tym – jak podkreślono – wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 14).

W ocenie Wnioskodawcy jego działalność spełnia tak zdefiniowane kryterium systematyczności ze względu na sposób zorganizowania tej działalności. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, działania realizowane przez Wnioskodawcę obejmowały projektowanie rozwiązań informatycznych (opracowywanie architektury rozwiązań IT) oraz ich implementację (programowanie), a także asystowanie przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych.

Stworzenie Aplikacji nr 1-4 wymagało od Wnioskodawcy metodycznego i uporządkowanego podejścia. Czynności w ramach poszczególnych projektów opisanych we wniosku wykonywane były przez Wnioskodawcę w sposób zaplanowany i uporządkowany. W szczególności realizacja tych projektów obejmowała określenie przez Wnioskodawcę celów, jakie dana aplikacja miała spełniać oraz zidentyfikowanie przez niego zasobów potrzebnych do osiągnięcia tych celów. Jednocześnie osiągnięcie wyznaczonych przez Wnioskodawcę celów wymagało od niego unikatowego podejścia, eksperckiej wiedzy i znajomości procesu biznesowego, którego funkcjonalności dana aplikacja miała wspierać lub realizować, a także samodzielnej pracy koncepcyjnej oraz zastosowania odpowiednich narzędzi i technik. Identyfikowanie przez Wnioskodawcę potrzebnych zasobów obejmowało zaś w szczególności dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych i technologii, a także analizę procesów biznesowych.

W swojej działalności Wnioskodawca wykorzystywał w szczególności wiedzę z zakresu języków programowania ABAP (tj. język programowania stosowany w systemach SAP), SQL, Java, XML i HTML, jak również wiedzę z zakresu architektury i właściwości stosowanych systemów operacyjnych, baz danych (np. Oracle, SAP HANA), protokołów komunikacji i wymiany danych (CPIC, RFC, SOAP, http itp.) i standardów wymiany dokumentów (np. EDI z jego implementacją SAP w postaci IDOC).

3) Podejmowanie przez Wnioskodawcę działalności w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego spełniała kryterium jej podejmowania „w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box wskazano, że kryterium „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy rezultatu prowadzonej działalności. Zwrócono przy tym uwagę, że głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych – zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Wskazano też, że lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu, a prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 15).

W kontekście przyjętej przez ustawodawcę konstrukcji definicji badawczo–rozwojowej istotne jest przy tym, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box podkreślono, że działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). O ile zatem działania podejmowane przez podatnika poprzez badania naukowe powinny zwiększać zasoby wiedzy, o tyle w efekcie prac rozwojowych wystarczy, aby podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. Ze względu na niezdefiniowanie przez ustawodawcę sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie ma przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie to odnosi się wyłączenie do wiedzy danego przedsiębiorstwa (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 16).

Co ważne, użycie przez ustawodawcę w definicji działalności badawczo-rozwojowej spójnika „lub” wskazuje, że aby działalność podatnika mogła być uznana za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, by podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, by prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić zarówno badania naukowe, jak i prace rozwojowe. W każdej z tych sytuacji – jak podkreślono w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box – spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 10).

Zdaniem Wnioskodawcy jego działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego spełniała kryterium „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Za takim zakwalifikowaniem działalności Wnioskodawcy przemawia to, że podejmowane przez niego działania, przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego, nakierowane były na wykorzystanie przez Wnioskodawcę dostępnych aktualnie zasobów wiedzy z dziedziny informatyki (w tym wiedzy z zakresu języków programowania ABAP, SQL, Java, XML i HTML, wiedzy z zakresu architektury i właściwości stosowanych systemów operacyjnych i baz danych takich jak np. Oracle, SAP HANA, a także protokołów komunikacji i wymiany danych takich jak CPIC, RFC, SOAP, http itp. oraz standardów wymiany dokumentów takich jak np. EDI z jego implementacją SAP w postaci IDOC) do stworzenia nowych rozwiązań na podstawie Zamówień składanych przez Kontrahenta. Wnioskodawca nabywał zatem dostępną aktualnie wiedzę z dziedziny informatyki, którą następnie łączył, kształtował i wykorzystywał do zaprojektowania i stworzenia dla Klienta nowych, oryginalnych rozwiązań w postaci Aplikacji nr 1-4. Co ważne, istotą zadań (czynności) wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach poszczególnych projektów opisanych w niniejszym wniosku, w wyniku których stworzone zostały Aplikacje nr 1-4, nie było dokonywanie rutynowych i okresowych zmian w produktach, procesach lub usługach. Biorąc pod uwagę, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego spełniała kryteria twórczości, systematyczności i zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, zdaniem Wnioskodawcy stanowiła ona działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, obejmującą prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 PrSWiN w zw. z art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o PIT.

Wnioskodawca chciałby podkreślić, że celem złożenia przez niego wniosku jest w szczególności uzyskanie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej odpowiedzi na pytanie, czy szczegółowo opisana przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki do zakwalifikowania jej jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Ze względu na sformułowane we wniosku pytanie nr 1 z wyraźnej woli Wnioskodawcy wynika, że zakwalifikowanie (bądź odmowa zakwalifikowania) opisanej we wniosku działalności jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego, lecz jest przedmiotem oceny prawnej.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że wnioskodawca, który dokładnie opisze swoją działalność ma prawo oczekiwać, że organ interpretacyjny udzieli odpowiedzi na pytanie, czy tak opisana działalność spełnia przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową. Stanowisko takie przedstawione zostało przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21:

(…) z akt sprawy, wniosku o wydanie interpretacji, wezwania organu, doprecyzowania wniosku i uzasadnień stanowiska organów wynika, że skarżący podkreślał, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do działalności badawczo-rozwojowej, odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych. Zasadne było zatem żądanie skarżącego o wydanie interpretacji, czy prowadzona przez niego działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową, skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, a w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktach 39 i 40 tego artykułu, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej. Wobec tego kluczowa z punktu widzenia skutków podatkowych była ocena charakteru prowadzonej działalności na kanwie właśnie tej ustawy. Ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie, że definicję tą należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przedmiotowe zapisy są elementem systemu prawa podatkowego. Nie może ulegać wątpliwości, iż powinny być rozpatrywane przez organ w kontekście oceny prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, skoro zakres wniosku do tego wprost nawiązuje. (…) Skoro skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość. Od takiej oceny jednak się uchylił, co stanowi naruszenia art. 14b § 3 O.p. To właśnie aspekt wykonywania przez skarżącego działalności badawczo-rozwojowej wymaga w rozpatrywanej sprawie wyjaśnienia i interpretacji. Nie może on zatem zostać uznany jako element stanu faktycznego, którego podanie obciąża wnioskodawcę jako podatnika.

Takie samo stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął również w wyroku z 17 grudnia 2021 r., II FSK 1239/21.

Pogląd ten jest w pełni akceptowany w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych – zob. wyrok WSA w Białymstoku z 6 kwietnia 2022 r., I SA/Bk 60/22; wyrok WSA w Kielcach z 24 lutego 2022 r., I SA/Ke 589/21; wyrok WSA w Rzeszowie z 7 kwietnia 2022 r., I SA/Rz 1012/21; wyrok WSA w Bydgoszczy z 29 marca 2022 r., I SA/Bd 114/22; wyrok WSA w Gliwicach z 10 marca 2022 r., I SA/Gl 78/22; wyrok WSA w Gliwicach z 29 marca 2022 r., I SA/Gl 1544/21; wyrok WSA w Szczecinie z 10 marca 2022 r., I SA/Sz 124/22; wyrok WSA w Szczecinie z 10 marca 2022 r., I SA/Sz 988/21; wyrok WSA w Opolu z 9 lutego 2022 r., I SA/Op 561/21 (wszystkie powołane wyroki są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - https://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawcy w wyniku zrealizowania przez niego każdego z projektów opisanych we wniosku, w ramach których Wnioskodawca stworzył poszczególne Aplikacje nr 1-4, powstało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej.

W katalogu praw własności intelektualnej zawartym w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT mieści się zatem w szczególności autorskie prawo do programu komputerowego – przy czym warunkiem uznania go za „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” w rozumieniu tego przepisu jest spełnienie dodatkowo dwóch przesłanek, tj.:

a) wymagane jest, aby podlegało ono ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska oraz

b) wymagane jest, aby jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Zauważyć należy, że w polskim systemie prawnym autorskie prawo do programu komputerowego nie podlega następczej kontroli merytorycznej w procesie rejestracji lub zgłoszenia przed Urzędem Patentowym, lecz przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „PrAutU”).

Jednocześnie ani przepisy ustaw podatkowych, ani ustaw pozapodatkowych, w tym PrAutU, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

W związku z brakiem takiej definicji, w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box znalazła się wyraźna rekomendacja, z której wynika, że podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS).

W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box podkreślono, że ze względu na dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box - str. 32).

Mając na uwadze wspomnianą wyżej wyraźną rekomendację zawartą w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box, Wnioskodawca – chcąc uzyskać ochronę prawnopodatkową w zakresie korzystania z preferencji IP Box – sformułował pytanie nr 2 po to, aby Dyrektor KIS ocenił, czy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym w wyniku zrealizowania przez Wnioskodawcę projektów opisanych we wniosku, w ramach których Wnioskodawca stworzył Aplikacje nr 1-4, powstało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym w wyniku zrealizowania przez niego każdego z projektów opisanych we wniosku, w ramach których Wnioskodawca stworzył poszczególne Aplikacje nr 1-4, powstało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w okresie od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku działania Wnioskodawcy – wykonywane przez niego w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Polski – obejmowały realizację następujących projektów:

1) Stworzenie Aplikacji nr 1, która realizowała nowe funkcje do zarządzania (\`(...)\`). Aplikacja ta obejmowała następujące funkcjonalności:

a) (\`(...)\`),

b) (\`(...)\`),

c) (\`(...)\`),

d) (\`(...)\`),

e) (\`(...)\`).

Aplikację nr 1 Wnioskodawca stworzył samodzielnie, przy wykorzystaniu języków programowania i technologii (\`(...)\`);

2) Stworzenie Aplikacji nr 2, która realizowała nowe funkcje do (\`(...)\`). Aplikacja ta obejmowała następujące funkcjonalności:

a) (\`(...)\`),

b) (\`(...)\`),

c) (\`(...)\`),

d) (\`(...)\`),

e) (\`(...)\`),

f) (\`(...)\`).

Aplikację nr 2 Wnioskodawca stworzył samodzielnie, przy wykorzystaniu języka programowania i technologii (\`(...)\`);

3) Stworzenie Aplikacji nr 3, która służyła do (\`(...)\`). Zastąpiła ona kilka starych i niewydajnych programów, (\`(...)\`). Aplikacja nr 3 obejmowała następujące funkcjonalności:

a) (\`(...)\`),

b) (\`(...)\`),

c) (\`(...)\`),

d) (\`(...)\`).

Aplikację nr 3 Wnioskodawca stworzył samodzielnie, przy wykorzystaniu języka programowania i technologii (\`(...)\`);

4) Stworzenie Aplikacji nr 4 z uniwersalną biblioteką funkcji, zapewniającą (\`(...)\`). Zaprojektowanie przez Wnioskodawcę zintegrowanej biblioteki wyeliminowało wiele błędów, z którymi podmiot, dla którego była przeznaczona aplikacja nr 4, borykał się od wielu lat (\`(...)\`). Nowe funkcje, stworzone przez Wnioskodawcę, zostały przez niego zoptymalizowane pod względem wydajności, w szczególności w zakresie wymiany danych z systemami zewnętrznymi. Aplikacja nr 4 zapewniała jej operatorom scentralizowany, wygodny i intuicyjny dostęp do wszystkich funkcji. Obejmowała ona następujące funkcjonalności:

a) (\`(...)\`),

b) (\`(...)\`),

c) (\`(...)\`),

d) (\`(...)\`),

e) (\`(...)\`),

f) (\`(...)\`),

g) (\`(...)\`),

h) (\`(...)\`),

i) (\`(...)\`),

j) (\`(...)\`).

Aplikację nr 4 Wnioskodawca stworzył samodzielnie, przy wykorzystaniu języka programowania i technologii (\`(...)\`). Działania wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach opisanych wyżej projektów obejmowały projektowanie rozwiązań informatycznych (opracowywanie architektury rozwiązań IT) oraz ich implementację (programowanie), a także asystowanie przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. Stworzone w wyniku tych działań Aplikacje nr 1-4 dostarczyły całkiem nowych funkcjonalności lub zastąpiły stare moduły - działające błędnie lub mało wydajnie - nowymi o lepszej jakości i parametrach, które oparte były na nowej logice i wytworzonej przez Wnioskodawcę od nowa strukturze.

Każda z Aplikacji nr 1-4 stanowiła zupełnie nowe, unikalne rozwiązanie oraz wyróżniała się jakościowo i funkcjonalnie. Każda z nich miała charakter niepowtarzalny i dedykowany wyłącznie potrzebom konkretnego podmiotu/użytkownika, była kompatybilna z jego branżą oraz specyfiką jego rzeczywistej działalności.

W wyniku działań Wnioskodawcy w ramach opisanych uprzednio projektów powstał kod źródłowy oraz dokumentacja techniczna poszczególnych Aplikacji nr 1-4.

W ocenie Wnioskodawcy wspomniany wyżej kod źródłowy i dokumentacja techniczna podlegały ochronie prawnej na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z art. 1 ust. 1 PrAutU, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak wynika z art. 1 ust. 2 pkt 1 PrAutU – przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Co ważne, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i 4 PrAutU). W świetle art. 74 ust. 1 PrAutU, programy komputerowe – co do zasady – podlegają ochronie jak utwory literackie.

Na podstawie art. 74 ust. 2 PrAutU ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają jednak idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy.

Z powyższego wynika, że podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01, program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo informatycznego, Warszawa 2014, str. 178). W literaturze z zakresu prawa autorskiego przyjmuje się, że w przypadku programu komputerowego częścią chronioną prawem (formą ekspresji utworu) jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego.

W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box podkreślono, że brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Z nich zaś wynika, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Holistycznie i funkcjonalnie program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box - str. 37).

Co ważne, przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 PrAutU, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (zob. wyrok TSUE z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 PrAutU zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), komentarz do art. 74 PRAutU, \[w:\] Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019, Lex).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy obejmująca realizację projektów, w ramach których Wnioskodawca stworzył poszczególne Aplikacje nr 1-4, stanowiła działalność twórczą o indywidualnym charakterze, której rezultat ustalony w formie kodu źródłowego i dokumentacji technicznej podlegał ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy.

Jednocześnie biorąc pod uwagę, że:

1) działalność Wnioskodawcy opisana we wniosku stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 sformułowanego w niniejszym wniosku) oraz że

2) efektem końcowym działań Wnioskodawcy w ramach projektów opisanych w niniejszym wniosku było powstanie kodu źródłowego i dokumentacji technicznej, które podlegały ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy,

to zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, że w wyniku zrealizowania przez niego każdego z projektów opisanych we wniosku, w ramach których Wnioskodawca stworzył poszczególne Aplikacje nr 1-4, powstało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym przeniesienie przez Wnioskodawcę praw autorskich do kodów źródłowych i dokumentacji technicznej stworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji nr 1-4 stanowiło sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 \[tej ustawy\] dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, usługi na rzecz Klienta Wnioskodawca wykonywał w Polsce, w ramach prowadzonej bezpośrednio przez siebie działalności gospodarczej.

W okresie od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku Wnioskodawca – na podstawie Umowy Ramowej i złożonych przez Kontrahenta Zamówień – zrealizował cztery projekty, w ramach których stworzył Aplikacje nr 1-4.

W wyniku działań Wnioskodawcy w ramach tych projektów powstał kod źródłowy oraz dokumentacja techniczna opisująca sposób działania stworzonych rozwiązań. Innymi słowy, to właśnie pliki z kodem źródłowych oraz dokumentacja techniczna stworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji nr 1-4 stanowiły końcowy efekt usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz jego Kontrahenta.

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno napisany przez Wnioskodawcę kod źródłowy Aplikacji nr 1-4, jak i stworzona przez Wnioskodawcę dokumentacja techniczna tych rozwiązań podlegały ochronie prawnej na podstawie przepisów PrAutU jako programy komputerowe.

Biorąc przy tym pod uwagę, że:

1) działalność Wnioskodawcy opisana we wniosku stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 sformułowanego w niniejszym wniosku) oraz że:

2) w ramach ww. działalności Wnioskodawcy powstały kody źródłowe i dokumentacja techniczna podlegające ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako programy komputerowe,

to zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, że w wyniku zrealizowania przez niego każdego z projektów opisanych w niniejszym wniosku, w ramach których Wnioskodawca stworzył poszczególne Aplikacje nr 1-4, powstało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 2 sformułowanego w niniejszym wniosku).

Mając jednocześnie na względzie, że:

1) z tytułu wykonywania usług programistycznych na podstawie Umowy Ramowej, w tym z tytułu przeniesienia na Kontrahenta praw autorskich na wszystkich polach eksploatacji objętych Umową Ramową lub korzystania z tych praw, Wnioskodawca otrzymywał co miesiąc wynagrodzenie obliczane na podstawie stawki godzinowej, której wysokość określona była w poszczególnych Zamówieniach, przy czym na koniec każdego miesiąca Wnioskodawca dostarczał Kontrahentowi miesięczne zestawienie godzinowego czasu świadczenia usług w tym miesiącu i zestawienie to – po jego zaakceptowaniu przez Kontrahenta – stanowiło podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę faktury VAT, oraz że

2) w ramach wynagrodzenia płaconego przez Kontrahenta Wnioskodawca przeniósł na Kontrahenta prawa autorskie do kodów źródłowych i dokumentacji technicznej Aplikacji nr 1-4, to zdaniem Wnioskodawcy przeniesienie przez niego praw autorskich do kodów źródłowych i dokumentacji technicznej Aplikacji nr 1-4 stanowiło sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad. 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione we wniosku wydatki (na zakup sprzętu komputerowego, telefonów komórkowych i wyświetlacza LCD do telekonferencji, abonament telefoniczny, abonament za Internet, opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu, jego serwisowanie i ubezpieczenie samochodu, a także na lekcje języka angielskiego), jak również składki na własne ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy, które zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę i które zostały przypisane do przychodów ze sprzedaży określonego (tj. wyodrębnionego przez Wnioskodawcę w ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji, w jakiej pozostawały przychody osiągnięte w danym miesiącu przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodów osiągniętych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę), mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (tj. koszty, które mogą być ujęte pod lit. a wzoru nexus).

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3 / (a+b+c+d) w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT). W związku z opisaną we wniosku działalnością wykonywaną przez Wnioskodawcę, która to działalność w ocenie Wnioskodawcy stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 sformułowanego we wniosku).

Wnioskodawca faktycznie poniósł wydatki na:

a) Zakup sprzętu komputerowego (tj. dwóch komputerów i monitora) – Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na zakup sprzętu komputerowego były bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej. Sprzęt komputerowy stanowi niezbędne narzędzie w pracy programisty. Bez takiego sprzętu Wnioskodawca w ogóle nie mógłby tworzyć (pisać) kodów źródłowych, a następnie dokumentacji technicznej stworzonych rozwiązań. Przy użyciu sprzętu komputerowego Wnioskodawca miał też dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu informatyki i programowania (w szczególności publikacji i opracowań branżowych opisujących zastosowanie języków programowania itp.). Tworzenie dla Kontrahenta odpowiednich rozwiązań wymagało od Wnioskodawcy posiadania specjalistycznej wiedzy oraz jej stałego pogłębiania. Wydatki na zakup sprzętu komputerowego były zatem bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej Aplikacji nr 1-4;

b) Zakup telefonów komórkowych - Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na zakup telefonów komórkowych były bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych. Telefony były przez Wnioskodawcę wykorzystywane zarówno do kontaktowania się z Kontrahentem (m.in. w celu konsultacji dotyczących tworzonego kodu źródłowego), jak i w razie konieczności umożliwiały Wnioskodawcy szybki dostęp do tworzenia kodu oraz naprawy usterek w tworzonym oprogramowaniu. Wnioskodawca wskazuje, że w dzisiejszych realiach praca nad tworzeniem kodu źródłowego jest możliwa również z poziomu mobilnych urządzeń, takich jak telefon typu smartfon. Wydatki na zakup telefonów komórkowych były zatem bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych Aplikacji nr 1-4;

c) Zakup wyświetlacza LCD do telekonferencji - Wnioskodawca wskazuje, że wydatek na zakup wyświetlacza LCD do telekonferencji był bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych. Wyświetlacz ten był przez Wnioskodawcę wykorzystywany do kontaktowania się z Kontrahentem (m.in. w celu konsultacji dotyczących tworzonego kodu źródłowego, które w szczególności w związku z epidemią COVID-19 musiały odbywać się zdalnie). Wydatek na zakup wyświetlacza LCD do telekonferencji był zatem bezpośrednio związany z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych Aplikacji nr 1-4;

d) Abonament telefoniczny - Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na abonament telefoniczny były bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych. Jak już Wnioskodawca wskazał już wyżej, Wnioskodawca wykorzystywał telefony komórkowe zarówno do kontaktowania się z Kontrahentem (m.in. w celu konsultacji dotyczących tworzonego kodu źródłowego), jak i w razie konieczności umożliwiały one Wnioskodawcy szybki dostęp do tworzenia kodu oraz naprawy usterek w tworzonym oprogramowaniu. Aby było to możliwe, konieczne było opłacanie przez Wnioskodawcę abonamentu telefonicznego, gdyż dzięki temu telefon ma dostęp do sieci. Wydatki na zakup telefonów komórkowych były zatem bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych Aplikacji nr 1-4;

e) Abonament za Internet - Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na abonament za Internet były bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej. Szybkie i stabilne łącze internetowe umożliwiało Wnioskodawcy w szczególności zdalny kontakt z Kontrahentem (m.in. w celu bieżących konsultacji dotyczących tworzonego kodu źródłowego, dzielenia się efektami swojej pracy itp.), znajdowanie informacji na temat powstałych błędów, testowanie stworzonych przez Wnioskodawcę rozwiązań, jak również umożliwiało dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu programowania i technologii informatycznych (np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych, szkoleń on-line itp.). Zapewnienie łączności sprzętu komputerowego Wnioskodawcy z siecią Internet było dla niego nieodzowne w pracy programistycznej - bez łącza internetowego tworzenie przez Wnioskodawcę kodów źródłowych, a następnie dokumentacji tworzonych rozwiązań nie byłoby możliwe. Wydatki na abonament za Internet były zatem bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych Aplikacji nr 1-4;

f) Opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu i jego serwisowanie (naprawa rozrządu) oraz ubezpieczenie samochodu - Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu i jego serwisowanie (naprawa rozrządu) oraz ubezpieczenie samochodu były bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych. Samochód umożliwiał Wnioskodawcy sprawny transport, w tym w razie potrzeby dojazd w celu odbycia osobistych konsultacji dotyczących pisanego przez Wnioskodawcę kodu źródłowego, jak również dojazd do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnego sprzętu komputerowego. Aby korzystanie z samochodu było możliwe, konieczne było nie tylko ponoszenie przez Wnioskodawcę wydatków na opłaty leasingowe, ale też ponoszenie kosztów paliwa, opon oraz okresowych przeglądów i serwisowania samochodu, jak również wykupienie ubezpieczenia samochodu. Wydatki na opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu i jego serwisowanie (naprawa rozrządu) oraz ubezpieczenie samochodu były zatem bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych;

g) Lekcje języka angielskiego – Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na lekcje języka angielskiego były bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej. Tworzenie przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej Aplikacji nr 1-4 wymagało od niego znajomości specjalistycznego słownictwa w języku angielskim. Dlatego Wnioskodawca ustawicznie pogłębiał swoje kompetencje językowe w zakresie specjalistycznej terminologii z zakresu programowania w języku angielskim. Bez stałego dokształcania się w tym zakresie Wnioskodawca nie mógłby pisać kodów źródłowych i tworzyć dokumentacji technicznej Aplikacji nr 1-4. Wydatki na lekcje języka angielskiego były zatem bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej Aplikacji nr 1-4.

Ponadto Wnioskodawca opłacał składki na własne ubezpieczenie społeczne (odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT). Wnioskodawca wskazuje, że płacenie tych składek było bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej Aplikacji nr 1-4. Tworzenie kodów źródłowych i dokumentacji technicznej odbywało się bowiem w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Opłacanie przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie społeczne było konieczne, aby Wnioskodawca mógł legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przedmiot obejmował działalność związaną z oprogramowaniem. W związku z tym opłacanie składek na ubezpieczenie społeczne było bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że z Objaśnień MF dotyczących IP Box wynika, iż: „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnianiem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, w także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (s. 48 objaśnień MF). Jeżeli zatem prawo do zaliczenia poniesionych należności z tytułu składek przysługuje pracodawcy, który ponosi je w związku z zatrudnieniem pracownika wykonującego prace badawczo-rozwojowe, to również w przypadku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej należy uznać za możliwe zaliczenie tego rodzaju wydatków do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że dla możliwości zaliczenia składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy do kosztów prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej nie ma znaczenia okoliczność, że składki te odliczane były od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT (a nie zaliczane do kosztów uzyskania przychodów), ponieważ przepisy art. 30ca ust. 4 i ust. 5 ustawy o PIT nie odwołują się do kosztów bezpośrednich i pośrednich w rozumieniu art. 22 ust. 5-5c ustawy o PIT.

W związku z tym – w ocenie Wnioskodawcy – składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy mogą być ujęte pod lit. a wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Jak Wnioskodawca wskazał już wyżej, dla uwzględnienia określonych wydatków przy wyliczaniu wskaźnika nexus nie ma znaczenia, czy stanowią one bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, czy pośrednie koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 5-5c ustawy o PIT.

Zwrócono na to uwagę w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box, w których stwierdzono: „Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT”.

Wynika to w szczególności z tego, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między: - wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, - kwalifikowanymi IP, - dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP. (\`(...)\`) ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.” (s. 49-50 Objaśnień MF dotyczących IP Box).

Zdaniem Wnioskodawcy, przy dokonywaniu oceny, czy dane koszty mogą być uwzględnione pod literą „a” wzoru nexus zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT należy w szczególności wziąć pod uwagę specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. okoliczność, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (na podstawie wpisu w CEIDG) i nie zatrudniał do żadnych pracowników ani nie korzystał z usług podwykonawców.

Tworzenie przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej oparte było na jego własnej wiedzy, umiejętnościach i doświadczeniu. W działalności Wnioskodawcy wszystkie wymienione wyżej wydatki były niezbędne dla możliwości tworzenia przez niego kodów źródłowych i dokumentacji technicznej, a w konsekwencji - dla uzyskiwania przez Wnioskodawcę przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Istnieje zatem związek między wymienionymi wyżej wydatkami a tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i dokumentacji technicznej oraz uzyskiwaniem przez niego przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy wymienione we wniosku wydatki (na zakup sprzętu komputerowego, telefonów komórkowych i wyświetlacza LCD do telekonferencji, abonament telefoniczny, abonament za Internet, opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu, jego serwisowanie i ubezpieczenie samochodu, a także na lekcje języka angielskiego), jak również składki na własne ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy, które zostały faktyc big poniesione przez Wnioskodawcę i które zostały przypisane do przychodów ze sprzedaży określonego (tj. wyodrębnionego przez Wnioskodawcę w ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji, w jakiej pozostawały przychody osiągnięte w danym miesiącu przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodów osiągniętych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę), mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (tj. koszty, które mogą być ujęte pod lit. a wzoru nexus).

Ad. 5)

W ocenie Wnioskodawcy spełnił on wszystkie przesłanki ustawowe, warunkujące możliwość skorzystania przez niego z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% w odniesieniu do dochodu z działalności opisanej w niniejszym wniosku, uzyskanego w 2019 roku, 2020 roku i 2021 roku.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego mieści się zatem w katalogu praw własności intelektualnej zawartym w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, przy czym warunkiem uznania go za „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” jest spełnienie dodatkowo dwóch przesłanek, tj.:

a) dane prawo własności intelektualnej musi podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska oraz

b) przedmiot ochrony musiał zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Jak wynika z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 \[tej ustawy\] dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT). W przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT).

Jednocześnie, na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca, są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnił on wszystkie przesłanki ustawowe, warunkujące możliwość skorzystania przez niego z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% w odniesieniu do dochodu z działalności opisanej w niniejszym wniosku, uzyskanego w 2019 roku, 2020 roku i 2021 roku, ponieważ:

1) Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego miała charakter twórczy, prowadzona była w sposób systematyczny i miała na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, w związku z czym stanowiła ona działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 sformułowanego w niniejszym wniosku). Działalność ta obejmowała prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 PrSWiN w zw. z art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o PIT;

2) Opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy była działalnością twórczą o indywidualnym charakterze, której rezultat ustalony w formie kodu źródłowego i dokumentacji technicznej podlegał ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy. Kody źródłowe i dokumentację techniczną podlegające ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy Wnioskodawca tworzył w ramach działalności badawczo-rozwojowej, a zatem w wyniku tej działalności powstało kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT;

3) Z tytułu wykonywania przez Wnioskodawcę usług programistycznych na podstawie Umowy Ramowej, w tym z tytułu przeniesienia na Kontrahenta praw autorskich na wszystkich polach eksploatacji objętych Umową Ramową lub korzystania z tych praw, Kontrahent Wnioskodawcy płacił mu co miesiąc wynagrodzenie i w ramach tego wynagrodzenia Wnioskodawca przenosił na Kontrahenta prawa autorskie do kodów źródłowych i dokumentacji technicznej Aplikacji nr 1-4, a zatem Wnioskodawca osiągał przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT;

4) Przychód, o którym mowa w pkt 3) powyżej, Wnioskodawca osiąga w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej;

5) Wymienione we wniosku wydatki (na zakup sprzętu komputerowego, telefonów komórkowych i wyświetlacza LCD do telekonferencji, abonament telefoniczny, abonament za Internet, opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu, jego serwisowanie i ubezpieczenie samochodu, a także na lekcje języka angielskiego), jak również składki na własne ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy, które zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę i które zostały przypisane do przychodów ze sprzedaży określonego (tj. wyodrębnionego przez Wnioskodawcę w ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w całości lub w odpowiedniej części (tj. według proporcji, w jakiej pozostawały przychody osiągnięte w danym miesiącu przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodów osiągniętych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę), mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (tj. koszty, które mogą być ujęte pod lit. a wzoru nexus);

6) Od dnia 1 stycznia 2019 roku do dnia 31 grudnia 2021 roku Wnioskodawca prowadził - odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która spełniała wymogi określone w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o PIT.

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia
--------------------------------------

23 sierpnia 2022 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu Pana wniosku bez rozpatrzenia – znak 0115-KDWT.4011.543.2022.2.DP. Uznałem, że Pana wniosek i pismo z 16 sierpnia 2022 r. nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Pana sprawy.

Wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 13 października 2022 r. znak 0115-KDWT.4011.543.2022.3.AW utrzymałem w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Skarga na postanowienie
-----------------------

27 listopada 2022 r. (data wpływu) złożył Pan skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Wniósł Pan o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia wydanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wyrokiem z 27 kwietnia 2023 r. sygn. akt I SA/Wr 939/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 23 sierpnia 2022 r. znak 0115-KDWT.4011.543.2022.2.DP

Prawomocny wyrok WSA otrzymałem 23 sierpnia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

– uwzględniam wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w ww. wyroku;

– ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Od 1 stycznia 2019 r. przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano bowiem art. 30ca i art. 30cb. Przepisy te wprowadziły do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu ustawy wskazano, że:

proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

**Pojęcie działalności gospodarczej**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm. – publikator aktualny na dzień złożenia wniosku).

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

2) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

3) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

**Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej**

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

**Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej**

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” – określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

**Badania podstawowe**

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

– prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

– prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalności wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badań naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

**Badania aplikacyjne**

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

– opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

– wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

– produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

– produkt, proces lub usługa, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

**Prace rozwojowe**

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

– nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

– planowaniu produkcji oraz

– projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

**Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej**

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

– w sposób systematyczny,

– w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie.

**Opodatkowanie dochodu**

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 ze zm.) – publikator aktualny na dzień złożenia wniosku).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do ust. 2 pkt 1 art. 1 ustawy o prawie autorskim:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2). W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się zatem jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

– wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać, aby istniał związek między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

– kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

– dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Przy tym wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym podatnik powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

**Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%**

Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP-Box musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.

Podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest bowiem zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przy tym, przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box, jednakże zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

**Ocena charakteru Pana działalności**

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca na podstawie Umowy Ramowej i złożonych przez Kontrahenta Zamówień w okresie od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku zrealizował cztery projekty, tj:

1) W okresie od stycznia do kwietnia 2019 roku Wnioskodawca stworzył aplikację realizującą nowe funkcje do zarządzania (\`(...)\`) (dalej: „Aplikacja nr 1”).

2) W okresie od maja 2019 roku do czerwca 2020 roku Wnioskodawca stworzył aplikację realizującą nowe funkcje do (\`(...)\`) (dalej: „Aplikacja nr 2”).

3) W okresie od lipca do grudnia 2020 roku Wnioskodawca stworzył aplikację do (\`(...)\`) (dalej: „Aplikacja nr 3”).

4) W okresie od stycznia do grudnia 2021 roku Wnioskodawca stworzył aplikację z uniwersalną biblioteką funkcji, (\`(...)\`) (dalej: „Aplikacja nr 4”).

Działania wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach opisanych projektów obejmowały projektowanie rozwiązań informatycznych (opracowywanie architektury rozwiązań IT) oraz ich implementację (programowanie), a także asystowanie przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych w celu natychmiastowego usunięcia usterek, które zostały przeoczone na wcześniejszych etapach realizacji danego projektu.

W wyniku działań Wnioskodawcy w ramach opisanych projektów powstał kod źródłowy oraz dokumentacja techniczna opisująca sposób działania stworzonych rozwiązań. Innymi słowy, to właśnie pliki z kodem źródłowych oraz dokumentacja techniczna stworzonych przez Wnioskodawcę Aplikacji nr 1-4 stanowiły końcowy efekt usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz jego Kontrahenta.

Na Wnioskodawcy ciążyło pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością i ponosił on pełną odpowiedzialność za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie (w szczególności Wnioskodawca ponosił odpowiedzialność za terminowe i prawidłowe wykonanie swoich zobowiązań oraz za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak również ciążyło na nim ryzyko związane z niepewnością efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu, zmian kontrahentów, konkurencji rynkowej itp.). Opisane projekty nie były realizowane przez Wnioskodawcę pod kierownictwem Kontrahenta. Czynności niezbędne do stworzenia Aplikacji nr 1-4 Wnioskodawca wykonywał w miejscu i czasie ustalonym przez siebie i gwarantującym należytą realizację poszczególnych projektów, chyba że ze względu na specyfikę danego projektu konieczne było wykonanie czynności w ściśle określonym miejscu i czasie. Złożone przez Kontrahenta Zamówienia, na podstawie których Wnioskodawca stworzył poszczególne Aplikacje nr 1-4, określały ramy czasowe realizacji danego projektu, tj. termin końcowy dostarczenia danej aplikacji. Specyfika tworzenia Aplikacji nr 1-4 wymagała od Wnioskodawcy metodycznego i uporządkowanego podejścia. Czynności w ramach poszczególnych projektów opisanych uprzednio Wnioskodawca wykonywał w sposób zaplanowany i uporządkowany. W szczególności realizacja opisanych projektów obejmowała określenie przez Wnioskodawcę celów, jakie dana aplikacja miała spełniać oraz zidentyfikowanie przez niego zasobów potrzebnych do osiągnięcia tych celów. Jednocześnie osiągnięcie wyznaczonych przez Wnioskodawcę celów wymagało od niego unikatowego podejścia, eksperckiej wiedzy i znajomości procesu biznesowego, którego funkcjonalności dana aplikacja miała wspierać lub realizować, a także samodzielnej pracy koncepcyjnej oraz zastosowania odpowiednich narzędzi i technik. Identyfikowanie przez Wnioskodawcę potrzebnych zasobów obejmowało zaś w szczególności dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych i technologii, a także analizę procesów biznesowych. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji opisanych wyżej projektów nakierowane były na wykorzystanie przez niego dostępnych aktualnie zasobów wiedzy z dziedziny informatyki do stworzenia nowych rozwiązań na podstawie Zamówień składanych przez Kontrahenta.

Działalność Wnioskodawcy polegała na nabywaniu przez niego dostępnej aktualnie wiedzy z dziedziny informatyki, a następnie jej łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu do zaprojektowania i stworzenia opisanych wyżej Aplikacji nr 1-4. Aplikacje te dostarczyły całkiem nowych funkcjonalności (niewystępujących dotychczas ani w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, ani w praktyce gospodarczej Kontrahenta i jego klientów) lub zastąpiły stare moduły - działające błędnie lub mało wydajnie - nowymi o lepszej jakości i parametrach, które oparte były na nowej logice i wytworzonej przez Wnioskodawcę od nowa strukturze. Opisane we wniosku Aplikacje nr 1-4 Wnioskodawca stworzył na podstawie swojego wieloletniego, szerokiego doświadczenia z systemami/produktami SAP oraz własnych pomysłów. Każda z Aplikacji nr 1-4 stanowiła zupełnie nowe, unikalne rozwiązanie oraz wyróżniała się jakościowo i funkcjonalnie. Aplikacje nr 1-4 miały charakter niepowtarzalny i dedykowany wyłącznie potrzebom konkretnego podmiotu/użytkownika, były kompatybilne z jego branżą oraz specyfiką jego rzeczywistej działalności. Z tytułu wykonywania usług programistycznych na podstawie Umowy Ramowej, w tym z tytułu przeniesienia na Kontrahenta praw autorskich na wszystkich polach eksploatacji objętych Umową Ramową lub korzystania z tych praw, Wnioskodawca otrzymywał co miesiąc wynagrodzenie obliczane na podstawie stawki godzinowej, której wysokość określona była w poszczególnych Zamówieniach. Umowa Ramowa zawierała postanowienie o przeniesieniu przez Wnioskodawcę na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wszelkich utworów (lub ich części) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Paragraf 5 ust. 2 Umowy Ramowej przewidywał przeniesienie przez Wnioskodawcę na Kontrahenta całości autorskich praw majątkowych, bez ograniczeń terytorialnych i czasowych, do utworów stanowiących programy komputerowe, wskazanych w ust. 1 powyżej, na wszystkich znanych polach eksploatacji opisanych w art. 74 ust. 4 PrAutU.

Wnioskodawca prowadził – odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów – szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ewidencję tę Wnioskodawca prowadził od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku, na bieżąco. W prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji:

a) wyodrębnione zostało każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z którego Wnioskodawca uzyskał przychody (poprzez wskazanie rodzaju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz podstawy prawnej ochrony tego prawa),

b) wykazane zostały przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (strata) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

c) wyodrębnione zostały koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Opisaną ewidencję Wnioskodawca prowadził od 1 stycznia 2019 roku do 31 grudnia 2021 roku.

W związku z opisaną we wniosku działalnością Wnioskodawca faktycznie poniósł wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego, tj. dwóch komputerów i monitora,

b) zakup telefonów komórkowych,

c) zakup wyświetlacza LCD do telekonferencji,

d) abonament telefoniczny,

e) abonament za Internet,

f) opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu i jego serwisowanie (naprawa rozrządu) oraz ubezpieczenie samochodu,

g) lekcje języka angielskiego.

Ponadto Wnioskodawca opłacał składki na własne ubezpieczenie społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe, chorobowe, Fundusz Pracy), które odliczał od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT, a także składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Z opisu sprawy wynika, że:

– tworzył Pan kody źródłowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

– stworzone przez Pana kody źródłowe stanowiły utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegały ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

– dokonywał Pan sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

– prowadził Pan na bieżąco od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2021 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystywał Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań. Tym samym opisana działalność w zakresie tworzenia Aplikacji 1-4 spełnia warunki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową.

Wobec tego stwierdzić należy, że zrealizowane przez Pana projekty, w ramach których stworzył Pan Aplikacje 1-4, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, które podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 74 tej ustawy są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, ma Pan możliwość w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym skorzystania z przepisów art. 30ca ust. 2 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, sumy kwalifikowanych dochodów (dochodów z kwalifikowanych IP skorygowanych o współczynnik nexus) uzyskiwanych/osiągniętych wyłącznie z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. ze sprzedaży (odpłatnego przeniesienia) przez Pana autorskich praw do programów komputerowych w okresie, którego dotyczy wniosek.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

– kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

– dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Wobec tego przyjąć należy, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę charakter i cel opisanych we wniosku wydatków, takich, jak:

a) zakup sprzętu komputerowego, tj. dwóch komputerów i monitora,

b) zakup telefonów komórkowych,

c) zakup wyświetlacza LCD do telekonferencji,

d) abonament telefoniczny,

e) abonament za Internet,

f) opłaty leasingowe za samochód, zakup paliwa i opon do samochodu, okresowe przeglądy samochodu i jego serwisowanie (naprawa rozrządu) oraz ubezpieczenie samochodu,

g) lekcje języka angielskiego,

h) składki na własne ubezpieczenie społeczne

– uznać należy, że przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą one stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem/pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego uznam, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

W odniesieniu natomiast do powołanych przez Pana wyroków sądów informuję, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).