Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-251/13-4/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-02-26
Teza: Zwolnienie od podatku VAT świadczonych usług w zakresie szkoleń podwyższających kwalifikacje zawodowe zarówno dla studentów jak i osób spoza Uczelni.
Słowa kluczowe: kształcenie; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wyższej Szkoły przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2013 r. (data wpływu 27 listopada 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi szkoleń świadczonych odpłatnie na rzecz studentów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi szkoleń świadczonych odpłatnie na rzecz studentów. Wniosek został uzupełniony w dniu 17 lutego 2014 r. o dokumenty, z których wynika prawo osoby podpisanej na wniosku do samodzielnego występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Uczelnia świadczy usługi w zakresie szkoleń podwyższających kwalifikacje zawodowe. Szkolenia organizowane są dla studentów w ramach programu studiów (szkolenia nie są obligatoryjne), absolwentów i pozostałych kandydatów, którzy deklarują odbycie przedmiotowych szkoleń na podstawie zawartych umów na świadczenie usług.

Uczestnictwo w szkoleniach nie wymaga posiadania wykształcenia wyższego, szkolenia nie są objęte programem kształcenia na poziomie wyższym.

Organizacja i prowadzenie szkoleń finansowane jest ze środków własnych, nie ma finansowania ze środków publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi szkoleń w zakresie podwyższania kwalifikacji zawodowych, finansowane ze środków własnych, świadczone odpłatnie na rzecz studentów, zgodnie z zapisami w programach nauczania i regulaminem studiów podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b i pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy odnośnie stosowania zwolnienia przedmiotowego dla usług szkolenia zawodowego z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla studentów uprawnionych do korzystania z dodatkowej oferty uzupełniania wiedzy zawodowej zastosowanie mają przepisy art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz przepisy § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.:

*   zwolnienie przedmiotowe w podatku od towarów i usług w przypadku realizacji szkoleń zawodowych dla studentów związanych z Uczelnią umową o kształcenie na poziomie wyższym ma zastosowanie gdyż odpowiada zapisom w regulaminie kształcenia, gdzie Uczelnia oferuje dodatkowe odpłatne uzupełnienie wiedzy w zakresie odbywanych studiów wyższych,
*   podmiot świadczący usługi szkolenia zawodowego jest uczelnią wyższą, realizuje kształcenie na poziomie wyższym, w tym realizuje dokształcanie zawodowe poza programem nauczania,
*   usługi kształcenia zawodowego są integralną częścią realizowanego przez Uczelnię programu nauczania, wynika z szerzenia szeroko pojętej edukacji zawodowej na wszystkich poziomach kształcenia, w tym również organizowania szkoleń zawodowych,
*   świadczenie usług szkolenia zawodowego podlega zwolnieniu przedmiotowemu na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów, gdzie podaje się, że do zwolnienia przedmiotowego kwalifikują się „usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie (…)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie, stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 19 - obowiązującego do 31 grudnia 2013 r. - rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu trzeba zwrócić uwagę na fakt, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak również aktów wykonawczych do niej brak jest definicji „kształcenia”. Posiłkując się zatem internetowym Słownikiem Języka Polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN S.A. stwierdzić należy, że „kształcić” to przekazywać komuś wiedzę, umiejętności, czynić starania aby ktoś zdobył wiedzę, rozwijał umiejętności, rozwijać cechy charakteru.

Przyjmuje się powszechnie, że kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania przez jednostkę umiejętności, wiedzy oraz rozumienia otaczającego ją świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się. Pojęcie kształcenie często utożsamia się z formalnym kształceniem w instytucjach systemu szkolnictwa. W szerszym rozumieniu, obejmuje ono także kształcenie nieformalne, mające źródło w codziennych doświadczeniach, kontaktach z rówieśnikami i informacjami pochodzącymi z mass mediów. Podkreśla się także znaczenie szeroko rozumianego kształcenia ustawicznego (uczenia się przez całe życie).

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 572 ze zm.), podstawowymi zadaniami uczelni, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, są:

1.  kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej;
2.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
3.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz świadczenie usług badawczych;
4.  kształcenie i promowanie kadr naukowych;
5.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych;
6.  prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie;
7.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
8.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych;
9.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w procesie kształcenia i w badaniach naukowych.

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, uczelnia ma w szczególności prawo do:

1.  prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych oraz określania ich kierunków;
2.  współpracy z innymi jednostkami akademickimi i naukowymi, w tym zagranicznymi, w realizacji badań naukowych i prac rozwojowych, na podstawie porozumień w celu pozyskiwania funduszy z realizacji badań, w tym z ich komercjalizacji oraz wspierania mobilności naukowców;
3.  wspierania badań naukowych prowadzonych przez młodych naukowców, w szczególności przez przeprowadzanie konkursów finansowanych ze środków, o których mowa w art. 18 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. Nr 96, poz. 615 oraz z 2011 r. Nr 84, poz. 455 i Nr 185, poz. 1092);
4.  prowadzenia kształcenia na studiach pierwszego stopnia, studiach drugiego stopnia, jednolitych studiach magisterskich i studiach doktoranckich zgodnie z przysługującymi jej uprawnieniami, w tym:
    1.  ustalania warunków przyjęcia na studia, w tym liczby miejsc na kierunkach i formach studiów, z wyjątkiem studiów na kierunkach lekarskim i lekarsko dentystycznym, w zakresie w jakim mają do nich zastosowanie przepisy wydane na podstawie art. 8 ust. 9,
    2.  ustalania planów studiów i programów kształcenia, uwzględniających efekty kształcenia zgodnie z Krajowymi Ramami Kwalifikacji dla Szkolnictwa Wyższego, zwanymi dalej „Krajowymi Ramami Kwalifikacji”, dla obszarów kształcenia określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 2;
5.  prowadzenia studiów podyplomowych, kursów dokształcających i szkoleń;
6.  wydawania dyplomów ukończenia studiów potwierdzających uzyskanie tytułu zawodowego oraz świadectw ukończenia studiów podyplomowych i kursów dokształcających.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Uczelnia świadczy usługi w zakresie szkoleń podwyższających kwalifikacje zawodowe. Szkolenia organizowane są dla studentów w ramach programu studiów (szkolenia nie są obligatoryjne), absolwentów i pozostałych kandydatów, którzy deklarują odbycie przedmiotowych szkoleń na podstawie zawartych umów na świadczenie usług. Uczestnictwo w szkoleniach nie wymaga posiadania wykształcenia wyższego, szkolenia nie są objęte programem kształcenia na poziomie wyższym. Organizacja i prowadzenie szkoleń finansowane jest ze środków własnych, nie ma finansowania ze środków publicznych.

Wnioskodawca uważa, że opisane powyżej szkolenia przeznaczone dla studentów uprawnionych do korzystania z dodatkowej oferty uzupełniania wiedzy zawodowej korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy w związku z § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, korzystać mogą usługi kształcenia. Jednakże, usługi te aby mogły korzystać ze zwolnienia muszą być świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk lub instytuty badawczo-rozwojowe i jednocześnie stanowić usługi kształcenia na poziomie wyższym oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związaną.

Przepis § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia, poszerza zakres zwolnienia od podatku, o świadczenie usług kształcenia innych niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, a więc dotyczy usług innych niż w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych.

W analizowanym przypadku rozważając możliwość zastosowania przez Wnioskodawcę zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na organizowaniu szkoleń podwyższających kwalifikacje zawodowe, które są przeznaczone dla studentów w ramach programu studiów, zwrócić uwagę należy na to przez kogo dana usługa jest świadczona ale także na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz w § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że usługi polegające na organizowaniu szkoleń dla studentów w ramach programu studiów przez Wnioskodawcę jako uczelnię wyższą, które to szkolenia są integralną częścią realizowanego przez Uczelnię programu nauczania (wynikają z szerzenia szeroko pojętej edukacji zawodowej na wszystkich poziomach kształcenia, w tym również organizowania szkoleń zawodowych), korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia. Bowiem w tym konkretnym przypadku spełnione są warunki wynikające z powołanych przepisów, tj. przedmiotowe szkolenia są organizowane przez Uczelnię oraz są to usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Reasumując, usługi szkoleń w zakresie podwyższania kwalifikacji zawodowych, finansowane ze środków własnych, świadczone odpłatnie na rzecz studentów, zgodnie z zapisami w programach nauczania i regulaminem studiów, podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że powołane we wniosku rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), obowiązywało do 31 grudnia 2013 r., a od 1 stycznia 2014 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. poz. 1722).

Przy czym kwestie zawarte do 31 grudnia 2013 r. w § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia od 1 stycznia 2014 r. uregulowane są w § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 ww. rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r.

Ponadto, na podstawie art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 1608) w cyt. wyżej art. 146a ustawy wprowadzenie do wyliczenia - z dniem 31 grudnia 2013 r. - otrzymało następujące brzmienie: „W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:”.

Zatem termin obowiązywania stawek podatku VAT wymienionych w art. 146a ustawy został przedłużony do 31 grudnia 2016 r.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi szkoleń świadczonych odpłatnie na rzecz studentów. Rozstrzygnięcie pozostałej części wniosku dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi szkoleń świadczonych odpłatnie na rzecz usługobiorców nie związanych z Uczelnią, zostało zawarte w interpretacji indywidualnej o nr ILPP5/443 251/13 5/PG z 26 lutego 2014 r.

Natomiast pozostała część wniosku dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozstrzygnięta odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.