Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP1.4512.695.2016.2.MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-21
Teza: prawo do korekty podatku należnego,
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta-korekta podatku; paragon; podatek-podatek należny; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 września 2016 r. (data wpływu 7 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z 8 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawca ma:

*   prawo do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie korygujących faktur - **jest prawidłowe,**
*   prawo do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie posiadanych raportów miesięcznych generowanych przez kasę fiskalną - **jest nieprawidłowe,**
*   prawo do zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu poniesienia ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawca ma:

*   prawo do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie korygujących faktur,
*   prawo do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie posiadanych raportów miesięcznych generowanych przez kasę fiskalną,
*   prawo do zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu poniesienia ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 8 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr 2461-IBPP1.4512.695.2016.1.MS z 25 listopada 2016 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Stowarzyszenie) jest organizacją działającą w zakresie kultury fizycznej i rekreacji, ze szczególnym uwzględnieniem sportów jeździeckich. Jako taki spełnia ustawową definicję klubu sportowego, w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz.U. Nr 127, poz. 857 ze zm.), tj. klubem sportowym zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).

Wnioskodawca jest klubem sportowym, którego statut przewiduje prowadzenie działalności gospodarczej i jest podmiotem wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego. Celami statutowymi Wnioskodawcy są: działanie na rzecz kultury fizycznej, w tym sportu, rekreacji ruchowej oraz profilaktyki zdrowotnej (tj. prowadzenie działalności na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu); krzewienie zamiłowania do systematycznego uprawiania rekreacji ruchowej i sportu wśród osób sprawnych i niepełnosprawnych szczególnie w zakresie jeździectwa. Aby realizować cele statutowe, stowarzyszenie podejmuje działania w zakresie określonym statutem: organizowanie i prowadzenie wszelkiej działalności związanej z hodowlą zwierząt, a w szczególności koni, ich eksploatacja i sprzedaż obejmują następujące działania:

1.  hodowla zwierząt wraz z poradnictwem w tym zakresie,
2.  nauka jazdy konnej,
3.  nauka obsługi konia,
4.  hotel dla koni,
5.  imprezy masowe oraz indywidualne związane z wszechstronnym użytkowaniem koni,
6.  hipoterapia,
7.  terapeutyczna jazda konna dla osób niepełnosprawnych,
8.  turystyka jeździecka,
9.  inna działalność związana z turystyką,
10.  podejmowanie innych przedsięwzięć jakie okażą się celowe dla realizacji działalności statutowej.

W praktyce Wnioskodawca udostępnia bazę ośrodka oraz konie w celu prowadzenia jazd i nauki jazdy konnej, organizuje letnie obozy, udostępnia bazę ośrodka (stajnie) dla koni, prowadzi pensjonat dla koni, opiekuje się nimi (wyżywienie, czyszczenie itp.) oraz wypożycza sprzęt służący wyszkoleniu koni oraz przeprowadzeniu jazd. Wnioskodawca organizuje również jeździeckie zawody sportowe, jak również imprezy jeździeckie np. św. Hubertus. Za opisane działania Wnioskodawca pobiera opłaty, które odzwierciedlają koszty pośrednie i bezpośrednie prowadzonej działalności i przeznaczone są wyłącznie na realizację celów statutowych, a nie na osiąganie zysku. Niezależnie od powyższych wpłat, Wnioskodawca otrzymuje od członków składki członkowskie. Składki członkowskie płacone są przez członków Wnioskodawcy dobrowolnie. Ich ekwiwalentem nie są dobra i usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz wpłacających. Składki członkowskie przeznaczone są na działalność związaną z celami statutowymi Wnioskodawcy. Celami tymi są: działanie na rzecz kultury fizycznej, w tym sportu, rekreacji ruchowej oraz profilaktyki zdrowotnej oraz krzewienie zamiłowania do systematycznego uprawiania rekreacji ruchowej i sportu w zakresie jeździectwa. W związku z tym składki członkowskie przeznaczane są głównie na utrzymanie ośrodka i zwierząt w nich przebywających. Składki przeznaczane są na zakup odpowiednich pasz dla koni oraz bieżące prace konserwatorskie.

Aktualnie wszystkie świadczone przez Wnioskodawcę usługi są opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości stawki 23%. Jedynie składki członkowskie są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca dokumentuje sprzedaż usług poprzez wystawianie faktur VAT oraz paragony fiskalne. Wnioskodawca jest w posiadaniu kopii faktur VAT oraz raportów miesięcznych generowanych przez kasę fiskalną, z podziałem na stawkę podatku VAT. Kasa fiskalna Wnioskodawcy jest jednorolkowa, dlatego też, nie ma generowanych kopii paragonów fiskalnych.

Opłaty jakie są pobierane przez Wnioskodawcę są konieczne do organizowania i uprawiania sportu, ponadto pobierając te opłaty Wnioskodawca nie jest nastawiony na osiąganie zysków, gdyż wszelkie nadwyżki przychodów nad kosztami, są przeznaczane w całości na działalność statutową Wnioskodawcy. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym, i są one ściśle związane z usługą podstawową Wnioskodawcy, tj. usługą związaną ze sportem. Ponadto, usługi za które są pobierane opłaty są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, tj. usługi związanej ze sportem. Głównym celem świadczonych usług przez Wnioskodawcę nie jest osiąganie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie powyższych usług w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia.

Dodatkowo, opłaty uiszczane przez uczestników zawodów sportowych organizowanych przez Wnioskodawcę oraz opłaty uiszczane przez uczestników imprez jeździeckich, nie stanowią opłaty za wstęp na imprezę sportową. Wykonując usługi świadczone przez Wnioskodawcę, nie osiąga on systematycznych zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidulaną (IBPP2/4512-128/16) w zakresie zwolnienia od podatku czynności wykonywanych zgodnie z celami statutowymi, wykonywanymi przez klub sportowy oraz w zakresie prawa do korekty deklaracji VAT-7 z tytułu świadczonych usług. Wnioskodawca w pełni się zgadza z postanowieniami wydanej interpretacji, jednakże na jej podstawie dokonano weryfikacji posiadanych dokumentów prawnych i przedstawia poniżej co zostało ustalone.

Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentacji tj. protokoły z posiedzeń zarządu wraz z powziętymi uchwałami dotyczącymi wysokości opłat za świadczone usługi, z których jednoznacznie wynika, iż wysokość opłat za świadczone usługi uległa niewielkim zmianom od 2009 r. do chwili obecnej. Usługi, które zwiększyły swoją cenę, to: opłaty za karnety z kwoty 270 zł na kwotę 300 zł (w 2014 r.), oraz opłata za pensjonat dla koni (co dwa lata nastąpił wzrost o 50 zł wynikający z drożejącej ceny paszy). Dodatkowo, pragnie się zaznaczyć, iż aktualnie Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, od 2011 r. Niemniej jednak, w chwili rejestracji jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, nie uległy zwiększeniu opłaty za świadczone usługi, tj. ostateczny konsument nie poniósł ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług). Ciężar ekonomiczny podatku został poniesiony przez Wnioskodawcę.

W piśmie z 8 grudnia 2016 r. stwierdzone zostało, że Wnioskodawca od 2011 r. jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wszelka sprzedaż, jaka była dokonywana od tego momentu, była opodatkowana odpowiednią stawką VAT, mimo iż winna być zwolniona.

Od momentu rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT, Wnioskodawca nie dokonał zmiany cennika za świadczone usługi, tak aby wartość świadczonych usług powiększyć o należny podatek VAT, jaki powinien zostać zapłacony przez ostatecznego konsumenta oraz aby przychody (przed i po rejestracji jako podatnik VAT czynny) Wnioskodawcy pozostały w takiej samej wartości. Ceny do zapłaty za świadczone usługi nie uległy zmianie. Nabywcy usług nadal dokonywali zapłaty w takiej samej wartości za ich świadczenie, niemniej jednak wartość podatku VAT już w nie była wliczona. Należny podatek VAT został pobrany przez Wnioskodawcę od konsumentów, jednakże oni nie odczuli różnicy w cenie za nabywane usługi, innymi słowy, konsument płacił za jazdę konną taką sama cenę gdy Wnioskodawca nie był czynnym podatnikiem podatku VAT i płacił taką samą cenę gdy Wnioskodawca był czynnym podatnikiem podatku VAT. Dlatego też, to Wnioskodawca poniósł ciężar ekonomiczny podatku VAT gdyż poprzez opodatkowanie podatkiem VAT swoich usług, zmniejszył wartość swoich przychodów. Przychody zostały pomniejszone o należny podatek VAT.

Wyjaśniając w momencie rejestracji jako czynny podatnik podatku VAT, Wnioskodawca winien opodatkować wszystkie swoje usługi odpowiednią stawką podatku VAT poprzez zwiększenie cen świadczonych usług – Wnioskodawca winien wliczyć wartość podatku do ceny usługi, i ją automatycznie o tą wartość podatku VAT powiększyć. Wtedy zapłacony przez konsumenta podatek VAT stanowiłby jego koszt ekonomiczny, a nie Wnioskodawcy. Dlatego też, to Wnioskodawca poniósł ciężar ekonomiczny podatku VAT, i z tego tytułu chce dokonać korekty sprzedaży, która została opodatkowana stawkami VAT, a powinna być zwolniona.

Dodatkowo, Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentacji tj. protokoły z posiedzeń zarządu wraz z powziętymi uchwałami dotyczącymi wysokości opłat za świadczone usługi, z których jednoznacznie wynika, iż wysokość opłat za świadczone usługi uległa niewielkim zmianom od 2009 r. do chwili obecnej. Usługi, które zwiększyły swoją cenę, to: opłaty za karnety z kwoty 270 zł na kwotę 300 zł (w 2014 r.), oraz opłata za pensjonat dla koni (co dwa lata nastąpił wzrost o 50 zł wynikający z drożejącej ceny paszy).

Korekta należnego podatku VAT będzie dotyczyła okresu 5 lat (na podstawie art. 81 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej), licząc od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin płatności podatku. Dokonując korekt sprzedaży, Wnioskodawca będzie wystawiał faktury korygujące do swoich nabywców, korygując nieprawidłowo zastosowaną stawkę podatku VAT. Jednakże, nie będzie dokonywał zwrotu wartości podatku VAT nabywcy, gdyż wartość brutto faktury nie ulegnie zmianie. Zwrot podatku nabywcy nie zostanie dokonany, gdyż nabywca nie jest podmiotem, który rzeczywiście poniósł koszt podatku na skutek wadliwego opodatkowania. Nabywca nie dokonał zapłaty za usługi w wartości powiększonej o wliczony podatek VAT do ceny usługi, gdyż wartość podatku VAT była wyliczona od kwoty do zapłaty „w dół”, to znaczy, poprzez jego odjęcie od wartości usługi do zapłaty. Identycznie wyglądała sytuacja z osobami fizycznymi, które otrzymywały paragony fiskalne. Zaznacza się również, iż umowy i uzgodnienia Wnioskodawcy z nabywcami, nie określają sposobów dokonywania korekty dokumentów sprzedażowych, dlatego też korekty faktury sprzedaży zostaną przygotowane zgodnie z przepisami ustawy o VAT i Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pytanie 1: Czy Wnioskodawca ma prawo do zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu poniesienia ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług?

Pytanie 2: Czy Wnioskodawca ma prawo do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie korygujących faktur sprzedażowych oraz posiadanych raportów miesięcznych generowanych przez kasę fiskalną?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1: Zgodnie z art. 72 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Przepis art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że nie jest nadpłatą kwota podatku, jeżeli ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu bezpośredniego uszczerbku majątkowego. Jednakże, biorąc pod uwagę fakt, iż to Wnioskodawca poniosło faktyczny ciężar ekonomiczny podatku od towarów i usług, ma ono prawo do zwrotu podatku od towarów i usług.

Pytanie 2: Na podstawie art. 81 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca ma prawo skorygować sprzedaż w czasie do 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Ponadto, Stowarzyszenie powinno skorygować faktury, na których podawana była błędna stawka VAT w wysokości 23 %, wystawiając faktury korygujące na podstawie § 14 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Dodatkowo, mimo nieposiadania paragonów za sprzedane produkty z nieprawidłową stawką VAT, podstawę korekty mogą stanowić: kasowe raporty dobowe/miesięczne, szczegółowe wyliczenia z raportów fiskalnych, jeżeli pozwolą one na ustalenie prawidłowej - rzeczywistej wartości sprzedaży i kwot podatku należnego. Mając również na względzie poniesienie przez Wnioskodawcę ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług, wszelkie korekty będą dokonywane od wartości brutto sprzedanej usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za prawidłowe** w zakresie prawa do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie korygujących faktur,
*   **za nieprawidłowe** w zakresie prawa do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie posiadanych raportów miesięcznych generowanych przez kasę fiskalną,
*   **za nieprawidłowe** w zakresie prawa do zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu poniesienia ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi wykonywane zgodnie z celami statutowymi, świadczone przez Wnioskodawcę jako przez klub sportowy korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, jednakże Wnioskodawca przez pewien czas opodatkowywał je 23% stawką VAT.

Przedmiotowe zwolnienie potwierdzone zostało w wydanej dla Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego znak: IBPP2/4512-128/16/IK.

W świetle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości czy ma:

*   prawo do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie korygujących faktur,
*   prawo do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie posiadanych raportów miesięcznych generowanych przez kasę fiskalną,
*   prawo do zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu poniesienia ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710, ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 130d, art. 134 oraz art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Dlatego też szczególnie istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi podatkowemu (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego. Przepisy dotyczące deklaracji podatkowych mają zatem duże znaczenie w procesie poboru podatku.

Zauważyć należy, że z cytowanych, wyżej przepisów wynika, że każda deklaracja odnosi się do konkretnego, zamkniętego już okresu rozliczeniowego, który w przypadku deklaracji VAT-7 jest okresem miesięcznym. W związku z powyższym deklaracja musi uwzględniać stan prawny istniejący w momencie zamknięcia okresu rozliczeniowego.

Deklaracja podatkowa stanowi zatem opis zdarzeń, zaistniałych w określonym przedziale czasowym, oceniany z punktu widzenia przepisów podatkowych w tym przedziale czasowym obowiązujących, a który w efekcie ma doprowadzić do wykonania przez podatnika obowiązku zapłaty podatku lub zrealizowania przez niego swego uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego zwrotu podatku. Zarówno istnienie tego obowiązku, jak i powstanie uprawnienia ocenia się w oparciu o stan prawny istniejący w przedziale czasowym, z którym są związane.

W myśl art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, iż uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 81b § 2 cyt. ustawy, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

Przy czym należy zauważyć, iż prawo do korekty istnieje dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Należy wskazać, że w myśl art. 70 § 1 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

Wskazane wyżej przepisy statuują ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Korekta deklaracji VAT-7 zastępuje poprzednio złożoną deklarację ze skutkiem ex tunc, czyli za prawidłowe uważane są te dane, które zostały wykazane w skorygowanej deklaracji.

Składając korektę deklaracji podatnik oświadcza, że jego wiedza w zakresie skonkretyzowania zobowiązania podatkowego uległa zmianie, a także wyraża wolę nadania swojemu uprzedniemu oświadczeniu wiedzy w tym przedmiocie odmiennego brzmienia. Zatem skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, iż złożona przez niego korygująca deklaracja zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiając jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

W rozpatrywanej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do złożenia korekt deklaracji VAT-7 wstecz w związku z faktem, że do świadczonych usług stosował stawkę podatku VAT w wysokości 23 % zamiast zwolnić usługi od tego podatku. Wpłaty za ww. usługi dokumentowane są w formie paragonów z kas fiskalnych, jak również w formie faktur VAT.

W świetle okoliczności sprawy należy więc rozróżnić sytuację kiedy usługa dokumentowana jest fakturą a kiedy paragonem.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106e, faktura powinna zawierać m.in.:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Zatem, zgodnie z brzmieniem powołanych przepisów, konieczne jest, aby faktury, jako dokumenty potwierdzające rzeczywiste transakcje gospodarcze, zawierały m.in. właściwe stawki podatku VAT.

Jeżeli zatem podatnik zastosował błędną stawkę VAT (23% a winien „zw”) dla danej usługi, błąd ten może skorygować poprzez wystawienie faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ustawy.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 tej ustawy faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi ust. 10 ww. artykułu podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (ust. 14).

Natomiast stosownie do art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4 (art. 29a ust. 16 ustawy).

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Faktury korygujące wystawia się więc w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Podkreślić należy, że dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. Natomiast nie ma możliwości dokonywania korekty faktury w sytuacji, gdy pierwotna faktura została wystawiona, ale nie weszła do obrotu prawnego (z uwagi na to, że nie została przekazana adresatowi), gdyż nie wywołuje wówczas żadnych skutków prawnych.

A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia – jak wynika z przywołanych wyżej uregulowań – jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. W tym miejscu zaznaczyć należy, że prawo do wystawienia faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy (Wnioskodawcy) i dotyczy sytuacji, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą, jak ma to miejsce w analizowanym przypadku.

Jednocześnie podkreślić należy, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym i samowolnym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, gdyż jak już wyjaśniono wyżej, celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 i 14 ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług. Z tego wynika, że skoro kwota podatku należnego u sprzedawcy ulega zmniejszeniu, to również kwota podatku naliczonego u nabywcy winna być zmniejszona. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem, potwierdzenie może mieć dowolną formę, jednakże forma ta musi pozwolić na jednoznaczne stwierdzenie, że sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za odpowiedni okres rozliczeniowy, zgodnie z przepisem art. 29a ust. 13 i ust. 14 ustawy.

Mając na uwadze fakt, że sprzedaż przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku usług była zwolniona z opodatkowania, natomiast Wnioskodawca stosował stawkę w wysokości 23 %, zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, Wnioskodawca winien wystawić fakturę korygującą w prawidłowy sposób dokumentującą ww. sprzedaż, zawierającą elementy wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy. Aby skutecznie poprawić błąd polegający na zastosowaniu do sprzedaży usług zawyżonej stawki VAT, Wnioskodawca powinien przede wszystkim wystawić faktury korygujące do wszystkich błędnie wystawionych faktur. Nadto wystawione faktury korygujące przesłać do nabywcy, który zmniejszy na ich podstawie podatek naliczony w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał faktury korygujące. Jednocześnie w tym miejscu należy podkreślić, że w sytuacji zastosowania na fakturze zawyżonej stawki VAT, Wnioskodawca nie ma prawa korygowania złożonych pierwotnie deklaracji, o ile faktur korygujących nie wprowadzi do obrotu prawnego. Jeżeli bowiem na pierwotnej fakturze wpisano zawyżoną stawkę VAT, to Wnioskodawca (wystawca faktury) był zobowiązany do odprowadzenia tego zawyżonego podatku.

Odnosząc się do kwestii okresu rozliczeniowego, w jakim powinny być rozliczone faktury korygujące stwierdzić należy, iż w przypadku, gdy wystawienie faktury korygującej spowoduje obniżenie podstawy opodatkowania, to zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w cytowanym wcześniej art. 29a ust. 10 oraz ust. 13-16 ustawy.

Jak stanowi przepis art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zauważyć należy, że z literalnej wykładni art. 29a ust. 13 oraz ust. 14 ustawy wynika że warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi (z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy).

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić jej otrzymanie, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z jej wystawieniem. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia kwoty podatku należnego.

Wskazać należy, że w odniesieniu do faktur korygujących powodujących zmniejszenie podatku należnego korekty dokonuje się w terminach określonych w art. 29a ust. 13 w zw. z art. 29a ust. 14 ustawy po uprzednim uzyskaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta.

W konsekwencji powyższego, w sytuacji uzyskania przez Wnioskodawcę, potwierdzenia otrzymania przez usługobiorcę faktury korygującej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą, Wnioskodawca dokona obniżenia kwoty podatku należnego, w stosunku do określonej na fakturze pierwotnej w miesiącu otrzymania przez nabywcę faktury korygującej. Natomiast, w sytuacji uzyskania przez Wnioskodawcę, potwierdzenia po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, Wnioskodawca uprawniony będzie do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyska.

Natomiast w sytuacji gdy Wnioskodawca nie uzyskał potwierdzenia odbioru faktury korygującej mimo udokumentowanej próby jej doręczenia to obniżenie podatku należnego następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, że ma prawo dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 na podstawie wystawionych faktur korygujących należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości skorygowania podatku należnego wykazanego w deklaracjach VAT-7 w przypadku niefakturowanych usług, należy wskazać, że Wnioskodawca nie może wystawić faktur korygujących, ponieważ brak jest faktur pierwotnych, które miałyby być korygowane.

Jeśli natomiast Wnioskodawca w ewidencji oraz w składanych deklaracjach VAT-7 uwzględnił podatek należny od opisanych usług w wysokości 23%, to wykazał nieprawidłową kwotę zobowiązania podatkowego.

W tym miejscu należy wskazać, że cechą podatku od towarów i usług jest to, że po stronie podatników istnieje przewidziana prawem możliwość „przerzucania” ekonomicznego ciężaru opodatkowania na inne podmioty (konsumentów, nabywców towarów/usług) wynikająca z obowiązku wliczenia podatku w cenę towaru/usługi. Może więc dojść do sytuacji, w której koszt wadliwego opodatkowania nie zostanie poniesiony przez podatnika lecz przez osoby trzecie. W tej sytuacji przyznanie prawa do zwrotu podatku podatnikowi  a więc podmiotowi innemu niż podmiot, który rzeczywiście poniósł koszt podatku na skutek wadliwego opodatkowania – nie znajdowałaby uzasadnienia konstytucyjnego. W Konstytucji RP z pewnością nie da się odnaleźć uzasadnienia dla przyznania podatnikowi roszczenia majątkowego, które prowadzić by miało do jego wzbogacenia kosztem majątku publicznego.

Celem zwrotu nienależnie zapłaconego podatku nie jest pozbawienie państwa „za wszelką cenę” korzyści uzyskanej bezpodstawnie, lecz rekompensata straty, jaką poniósł podatnik. Naruszeniem Konstytucji RP byłoby przyjęcie, że na gruncie Ordynacji podatkowej istnieje możliwość zwrotu nienależnie zapłaconego podatku, którego następstwem byłoby powstanie wzbogacenia po stronie beneficjenta tego roszczenia.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z art. 72 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4.  zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Przepis art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że nie jest nadpłatą kwota podatku, jeżeli ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu bezpośredniego uszczerbku majątkowego.

Jeżeli zatem w konkretnej sytuacji okaże się, że podatnik występujący o zwrot nadpłaty, wynikającej z nadpłacenia podatku lub nienależnego zapłacenia podatku, na skutek skorzystania z dostępnych środków prawnych uniknął poniesienia ekonomicznego ciężaru opodatkowania (a zatem uniknął zubożenia), to wówczas odpada konstytucyjne uzasadnienie dla przyznania ochrony roszczeniu restytucyjnemu takiego podatnika.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale I GPS 1/11, odniósł się do problematyki zwrotu podatku zapłaconego z naruszeniem prawa Unii Europejskiej. Wskazał mianowicie, że orzecznictwo ETS dopuszcza wyłączenie zwrotu świadczenia pobranego niezgodnie z prawem UE, jeżeli prowadziłoby to do nieuprawnionego wzbogacenia świadczącego. Prawo UE nie zakazuje, że niezgodne z tym prawem świadczenia mogły podlegać wliczeniu w cenę i w ten sposób zostać przerzucone na konsumentów (por. wyrok ETS z dnia 27 lutego 1980r. w sprawie C - 68/79 Hans Just I/S przeciwko Danish Ministry for Fiscal Affairs, pkt 26; wyrok ETS z dnia 27 marca 1980r. w sprawie C 61/79 Amministrazione delle finanze dello Stato przeciwko Denkavit italiana Srl., pkt 26; wyrok ETS z dnia 9 listopada 1983r. w sprawie C-199/82 Amministrazione delle Finanze dello Stato przeciwko SpA San Giorgio, pkt 13; wyrok ETS z dnia 14 stycznia 1997r. w sprawach C-192/95 do C-218/95 Société Comateb i inni przeciwko Directeur général des douanes et droits indirects, pkt 21; wyrok ETS z dnia 9 lutego 1999r. w sprawie C-343/96 Dilexport Srl przeciwko Amministrazione delle Finanze dello Stato, pkt 47; wyrok ETS w sprawach C-441/98 i C-442/98 Kapniki Mikhailidis AE and Idrima Kinonikon Asphaliseon (IKA), pkt 31). W orzecznictwie ETS wskazano, że może wówczas wystąpić sytuacja, w której ciężar opodatkowania jest w rzeczywistości ponoszony nie przez przedsiębiorcę, lecz przez konsumenta, na którego ciężar ten został przerzucony. W konsekwencji przekazanie przedsiębiorcy kwoty już przez niego odzyskanej (od konsumenta) prowadziłoby do uzyskania podwójnego zwrotu, co może być postrzegane jako nieuzasadnione wzbogacenie (por. wyrok ETS w sprawie Comateb, pkt 22).

W omawianej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, kiedy ciężar podatku VAT z tytułu świadczonych usług został poniesiony przez ostatecznych konsumentów tj. osoby fizyczne. Wykazany na paragonach dokumentujących wykonane przez Wnioskodawcę usługi podatek VAT został zapłacony przez ostatecznych konsumentów. Zatem wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy to nie Wnioskodawca był podmiotem, który ostatecznie poniósł ciężar ekonomiczny podatku od towarów i usług lecz osoby trzecie (od których został ten podatek pobrany w cenie za usługę). Fakt, że Wnioskodawca nie zwiększał odpowiednio ceny brutto dla ostatecznego konsumenta po zarejestrowaniu się do podatku VAT jest wyłącznie indywidualną decyzją Wnioskodawcy i nie zmienia faktu, że Wnioskodawca ten podatek pobrał w cenie usługi od konsumenta. Należy zauważyć, że paragonami dokumentowana jest sprzedaż na rzecz anonimowego nabywcy zatem Wnioskodawca nie jest w stanie odszukać i ustalić danych nabywcy aby dokonać z nim odpowiedniej korekty ceny świadczonej usługi. Tym samym brak jest podstaw prawnych do korygowania takiej sprzedaży. Zwrot zapłaconego podatku od towarów i usług na rzecz Wnioskodawcy, który nie poniósł ekonomicznego ciężaru podatku oznaczałby nieuzasadnione przysporzenie ze strony Skarbu Państwa na rzecz Wnioskodawcy. Zwrot podatku od towarów i usług na rzecz podatnika, który tylko formalnie, a nie faktycznie go zapłacił, prowadziłby do bezpodstawnego wzbogacenia po stronie Wnioskodawcy.

W omawianej sytuacji nienależnie naliczona kwota podatku VAT bezsprzecznie należy się temu, kto wartość tę utracił, a zatem tej osobie, która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar podatku. W niniejszej sprawie będą to klienci nabywający usługi, gdyż zapłacili ten podatek w cenie czego dowodem jest posiadany przez nich paragon.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie dokonał i nie zamierza dokonać zwrotu podatku klientom, którym nie wystawiono faktur (wystawiono paragony), Wnioskodawca nie ma prawa do skorygowania w deklaracji kwoty podatku należnego poprzez wykazanie stawki „zw” dla świadczonych usług zamiast stawki 23%.

Wobec powyższego, w sytuacji dokumentowania paragonami usług, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do dokonania korekty wysokości podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7, na podstawie posiadanych raportów miesięcznych generowanych przez kasę fiskalną, należało uznać za nieprawidłowe.

Za nieprawidłowe należy również uznać stanowisko Wnioskodawcy co do prawa do zwrotu podatku VAT z tytułu poniesienia ciężaru ekonomicznego podatku od towarów i usług.

Jeśli bowiem chodzi o faktury korygujące, to Wnioskodawca będzie je uwzględniał „na bieżąco” w zależności od tego kiedy otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Nie jest zatem możliwe złożenie korekt deklaracji wstecz i żądanie zwrotu podatku.

W przypadku natomiast sprzedaży udokumentowanej paragonami fiskalnymi, skoro jak wskazano wyżej nie ma podstaw prawnych do korygowania takiej sprzedaży, to brak jest też podstaw do uzyskania zwrotu podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo należy podkreślić, że interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań oraz przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania jak również nie przedstawił własnego stanowiska w sprawie, a ponadto w tym zakresie została już wydana dla Wnioskodawcy inna interpretacja.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2a, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.