Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.434.2019.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-24
Teza: Uznanie Wykonawcy świadczącego usługi na rzecz Wnioskodawcy za podwykonawcę. Obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawcy sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0 i brak zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych usług sklasyfikowanych wg PKWiU 33.20.50.0.
Słowa kluczowe: gmina; obciążenia-odwrotne obciążenie; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 3 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wykonawcy świadczącego usługi na rzecz Wnioskodawcy za podwykonawcę, a w konsekwencji braku obowiązku zastosowania przez Wnioskodawcę mechanizmu odwrotnego obciążenia z tytułu nabycia usług od Wykonawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wykonawcy świadczącego usługi na rzecz Wnioskodawcy za podwykonawcę, a w konsekwencji braku obowiązku zastosowania przez Wnioskodawcę mechanizmu odwrotnego obciążenia z tytułu nabycia usług od Wykonawcy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 3 września 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca będzie realizować inwestycje w zakresie odnawialnych źródeł energii polegające na zakupie i montażu instalacji fotowoltaicznej/solarnej/kotła pelletowego/ powietrznej pompy ciepła (dalej łącznie jako: „Instalacje”) w/na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy” lub „Właściciele nieruchomości”).

Co do zasady elementy Instalacji będą zainstalowane w/na budynkach należących do Mieszkańców. Gmina dopuszcza również możliwość zainstalowania Instalacji przy budynkach należących do Mieszkańców, tj. na gruncie lub na budynkach gospodarczych należących do Mieszkańców.

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową inwestycją (na których zamontowane zostaną Instalacje) będą budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W niektórych budynkach mieszkalnych będą znajdować się lokale użytkowe. Niemniej montaż Instalacji dla takich lokali użytkowych nie jest objęty zakresem niniejszego wniosku o interpretację.

Ponadto zgodnie z powołaną powyżej klasyfikacją wspomniane budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (sklasyfikowane w PKOB pod grupą 111). Powierzchnia użytkowa większości budynków nie będzie przekraczać 300 m2. Gmina dopuszcza jednak możliwość montażu Instalacji w/na/przy budynkach, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m. kw.

Zakup i montaż Instalacji będzie realizowany w ramach projektu partnerskiego kilkunastu gmin pn. „” (dalej: „Projekt’), na którego realizację Gmina otrzymała dofinansowanie z Województwa (dalej: „instytucja dofinansowująca”) ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 w ramach 4 Osi Priorytetowej – Regionalna polityka energetyczna, Działanie 4.1 Zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii, Poddziałanie 4.1.1 Rozwój infrastruktury produkcji energii ze źródeł odnawialnych (dalej: „RPO”).

Zgodnie z umową o dofinansowanie, instytucja dofinansowująca przyzna Gminie na realizację Projektu dofinansowanie. Oznacza to, że na podstawie umowy o dofinansowanie w oparciu o poniesione w tym zakresie koszty Gmina otrzyma dofinansowanie do Projektu polegającego m.in. na zakupie i montażu Instalacji. Zgodnie z warunkami przyznania dofinansowania, Gmina będzie zobowiązana m.in. do osiągnięcia tzw. wskaźnika produktu i rezultatu (określona zdolność wytwarzania energii ze źródeł odnawialnych oraz określona liczba jednostek wytwarzających energię z OZE) oraz do tego, aby w tzw. okresie trwałości Projektu (5 lat od uzyskania ostatniej płatności w ramach dofinansowania) Gmina pozostała właścicielem Instalacji. Poza tym ustalenia z instytucją dofinansowującą w żaden sposób nie będą odnosić się do ustaleń Gminy z Mieszkańcami, w szczególności nie będą narzucać żadnej formy współpracy z Mieszkańcami, nie będą wymagać realizacji na ich rzecz określonych świadczeń i nie będą przewidywać dofinansowania do cen ewentualnych usług świadczonych przez Gminę na rzecz Mieszkańców.

Inwestycja będzie realizowana na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez Gminę wykonawcą (dalej: „Wykonawca”), u którego Gmina zakupi usługę montażu i uruchomienia Instalacji.

Faktury z tytułu realizacji Inwestycji wystawiane będą każdorazowo na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy.

W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy, których celem było ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron (dalej odpowiednio: „Umowa” lub „Umowy”).

W świetle zapisów Umowy, Gmina zobowiązała się m.in. do sprawowania bieżącego nadzoru inwestorskiego nad realizacją Projektu, ustalenia harmonogramu montażu instalacji, przeprowadzenia odbiorów końcowych oraz rozliczenia finansowego Projektu.

Umowa przewiduje, że po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostaną własnością Gminy na okres 5 lat liczony od dnia przekazania Beneficjentowi płatności końcowej zgodnie z zapisami art. 71 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) NR 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 i zostaną nieodpłatnie użyczone Mieszkańcowi do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem na czas trwania Umowy, a po upływie okresu jej trwania własność Instalacji zostanie nieodpłatnie przeniesiona przez Gminę na Mieszkańca na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.

Ponadto, zgodnie z treścią Umów Mieszkańcy zobowiązali się do opłacenia wkładu własnego w odpowiedniej wysokości wraz z podatkiem VAT wg odpowiedniej stawki. Wysokość wkładu własnego została indywidualnie określona na podstawie szacowania wartości instalacji. Brak dokonania przez Mieszkańca wpłaty w ustalonym terminie i wysokości będzie równoznaczny z rezygnacją Mieszkańca i rozwiązaniem Umowy. W przypadku zmiany kosztu realizacji projektu w wyniku rozstrzygnięcia postępowania przetargowego odpowiedniej zmianie (zmniejszeniu albo zwiększeniu) z mocy umowy ulegnie również kwota udziału finansowego (wkład własny) mieszkańca.

Mieszkańcy jako uczestnicy Projektu na podstawie Umów będą również okresowo uiszczać na rzecz Gminy opłaty eksploatacyjne, związane z ubezpieczeniem Instalacji przez Gminę. Poza zapłatą ww. wynagrodzenia, obejmującego wkład własny oraz opłatę eksploatacyjną, Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi modernizacji termoenergetycznej i elektroenergetycznej. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy – realizowane będzie przez Gminę w ramach usługi modernizacji termoenergetycznej i elektroenergetycznej i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

Na podstawie Umowy Mieszkaniec będzie zobowiązany do zapewnienia Gminie oraz osobom przez nią wskazanym dostęp do Instalacji przez cały okres trwania Umowy oraz umożliwienie im przeprowadzenia wszelkich prac związanych z montażem Instalacji.

Przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację jest wyłącznie kwestia związana z rozliczeniem VAT od usług nabywanych przez Gminę, tj. interpretacja art. 17 ust. 1h ustawy o VAT. Pozostałe kwestie podatkowe związane z inwestycją w Instalacje, w tym w szczególności określenie dla potrzeb podatkowych charakteru (natury) usługi Gminy wykonywanej na rzecz Mieszkańców i właściwej dla niej stawki VAT stanowi przedmiot odrębnych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Przedstawione w niniejszym wniosku zdarzenie jest oparte na konkretnym projekcie inwestycyjnym, w którym gmina posiada status beneficjenta.

W odpowiedzi na pytanie: „Jak Wnioskodawca klasyfikuje czynności dostawy wraz z montażem instalacji fotowoltaicznej, solarnej, kotła pelletowego i powietrznej pompy ciepła (należy wskazać pełny siedmiocyfrowy symbol oraz nazwę grupowania):

*   dokonywanych przez wykonawcę (podmioty trzecie) na rzecz Wnioskodawcy;

*   dokonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców,

zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676, z późn. zm.), stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2019 r.?”, Wnioskodawca wskazał, że w pierwszej kolejności Gmina pragnie wyjaśnić, że nie występowała do GUS i nie posiada opinii klasyfikacyjnej dotyczącej świadczeń nabywanych przez Gminę od wyłonionego w trybie przetargu Wykonawcy, jak również opinii klasyfikacyjnej dotyczącej świadczeń dokonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców.

W ocenie Gminy klasyfikacja statystyczna usług nabywanych oraz dokonywanych przez Gminę nie jest elementem stanu faktycznego – nie są to fakty, ale ocena prawna faktów, niezbędna dla określenia skutków podatkowych, a zatem element, do którego określenia zobowiązany jest Organ.

Jednak w celu ułatwienia DKIS postępowania, Gmina informuje, że w jej ocenie usługi nabywane przez Gminę od podmiotów trzecich, należy zaklasyfikować do danego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”), wg rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w następujący sposób:

*   montaż instalacji solarnej w budynkach jedno i dwurodzinnych – grupowanie PKWiU 43.22.12.0. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”,

*   montaż powietrznych pomp ciepła w budynkach jedno i dwurodzinnych – grupowanie PKWiU 43.22.12.0. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”,

*   montaż kotłów pelletowych w budynkach jedno i dwurodzinnych – grupowanie PKWU 43.22.12.0. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”,

*   montaż kompletów paneli fotowoltaicznych na potrzeby gospodarstw domowych –grupowanie PKWiU 33.20.50.0. „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych”.

Natomiast w odniesieniu do usług świadczonych przez Gminę na rzecz Mieszkańców. Gmina pragnie podkreślić, że przedmiotowe zapytanie nie ma żadnego uzasadnienia. Klasyfikacja PKWiU usług świadczonych przez Gminę nie ma znaczenia dla innych kwestii objętych wnioskiem o interpretację.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym świadczona przez Gminę usługa stanowi usługę termomodernizacji/elektromodernizacji, co wynika przede wszystkim z jej celu i charakteru (poprawa efektywności energetycznej tj. cieplnej i elektrycznej), ale także z brzmienia Umów z Mieszkańcami. Charakter usługi Gminy został szczegółowo opisany przez Gminę we wniosku. Klasyfikacja PKWiU usług Gminy nie ma również znaczenia dla ustalenia kwestii zastosowania odwrotnego obciążenia. Należy tu w szczególności podkreślić, że regulacje art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz 17 ust. 1h ustawy o VAT odnoszą się wyłącznie do usług nabywanych przez Gminę, a nie tych świadczonych przez Gminę na rzecz Mieszkańców.

Gmina pragnie jednocześnie wskazać, że nie znajduje symbolu PKWiU, który odpowiadałby dokładnie usługom termomodernizacji/elektromodernizacji świadczonym przez Gminę na rzecz Mieszkańców. Niemniej, choć odpowiedź w tym zakresie nie powinna mieć żadnego wpływu na interpretację, w ocenie Gminy, biorąc pod uwagę, że w celu realizacji usług Gminy konieczny jest montaż Instalacji, wydaje się, że zastosowanie znaleźć by tu mógł odpowiednio symbol PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” lub 33.20.50.0. „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych”.

Gmina pozostawia to jednak do oceny DKIS w świetle przedstawionego przez nią szczegółowego opisu świadczonych przez nią usług. Gmina podkreśla przy tym, że wskazała powyższy symbol PKWiU jedynie na zasadzie analogii, gdyż jak już wcześniej wyjaśniono, świadczona przez nią usługa nie jest usługą montażu Instalacji na rzecz Mieszkańców (robotami związanymi z wykonywaniem Instalacji). Usługi Gminy są usługami termomodernizacji/elektromodernizacji, gdyż ich podstawowym celem jest trwałe zwiększenie sprawności energetycznej (cieplnej/elektrycznej) danej nieruchomości. Ze względu na swą naturę usługi te wiążą się z ingerencją w system cieplny/elektryczny danej nieruchomości poprzez rozbudowę tego systemu o określone urządzenia lub też jego modernizację, które jednak w okresie trwania Umowy pozostają własnością świadczącego usługę (Gminy) i są udostępniane do korzystania Mieszkańcowi. W tym sensie – obok udostępnienia Instalacji do korzystania, a potem na własność – montaż Instalacji stanowi element usługi Gminy (bez tego elementu Instalacja nie mogłaby funkcjonować). Jednakże montaż ten nie jest wykonywany na rzecz Mieszkańca, ale na rzecz Gminy – to Gmina jak wskazano już powyżej staje się właścicielem Instalacji w efekcie ich montażu i dzięki temu możliwe jest dokonanie przez Gminę całej usługi termomodernizacji/elektromodernizacji, w tym zapewnienie działania Instalacji, udostępnienie jej do korzystania Mieszkańcowi, a potem na własność.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy wykonawca robót budowlanych (dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznej, solarnej, kotła pelletowego i powietrznej pompy ciepła) będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), „zwanej dalej ustawą o podatku od towarów i usług”, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ww. ustawy?”, Wnioskodawca wskazał, że wykonawca robót budowlanych, który świadczy na rzecz Gminy będące przedmiotem pytania usługi, jest wedle najlepszej wiedzy Gminy podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy wykonawca świadczy/będzie świadczył usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to jakie?”, Wnioskodawca wskazał, że w związku z odpowiedzą na pytanie 1, w ocenie Gminy, realizowane przez Wykonawcę na rzecz Gminy usługi w zakresie montażu instalacji solarnych, pomp ciepła oraz kotłów pelletowych stanowią usługi wymienione w poz. 2-48 Załącznika nr 14 do ustawy o VAT, tj. w pozycji 25 Załącznika nr 14: „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy Wnioskodawca świadczy/będzie świadczyć na rzecz mieszkańców usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to jakie?”, Wnioskodawca wskazał, że w związku z odpowiedzą na pytanie 1, w ocenie Gminy, realizowane przez nią na rzecz Mieszkańców usługi w zakresie termomodernizacji, na zasadzie analogii, mogą stanowić usługi wymienione w poz. 2-48 Załącznika nr 14 do ustawy o VAT, tj. w pozycji 25 Załącznika nr 14: „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.

W odpowiedzi na pytanie: „Kto będzie zawierał umowy z Wykonawcą (firmą zewnętrzną) dokonującą faktycznych czynności dostawy wraz z montażem instalacji fotowoltaicznej, solarnej, kotła pelletowego i powietrznej pompy ciepła?”, Wnioskodawca wskazał, że Umowy z Wykonawcą, dokonującym faktycznych czynności dostawy wraz z montażem instalacji fotowoltaicznej, solarnej, kotła pelletowego oraz powietrznej pompy ciepła, będzie zwierać Gmina.

W odpowiedzi na pytanie: „Kto będzie uprawniony do sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac polegających na montażu i podpięciu ww. instalacji wykonywanych przez faktycznego Wykonawcę?”, Wnioskodawca wskazał, że do sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, polegających na montażu i podpięciu Instalacji wykonywanych przez Wykonawcę będzie uprawniony wyłoniony w drodze przetargu inspektor nadzoru inwestorskiego, z którym zostanie przez Gminę zawarta stosowna umowa.

W odpowiedzi na pytanie: „Kto będzie upoważniony do przeprowadzenia odbioru końcowego zrealizowanych prac inwestycyjnych i podpisania protokołu odbioru końcowego?”, Wnioskodawca wskazał, że do przeprowadzenia odbioru końcowego zrealizowanych prac inwestycyjnych i podpisania protokołu odbioru końcowego będzie upoważniona komisja powołana przez Burmistrza Gminy, w skład której będzie wchodził m.in. inspektor nadzoru inwestorskiego. Ww. osoby podpiszą protokół odbioru końcowego wraz z przedstawicielem/przedstawicielami Wykonawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT Wykonawca świadczyć będzie usługi na rzecz Gminy jako podwykonawca, a w konsekwencji, czy Gmina będzie miała obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko Wnioskodawcy.

W rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT Wykonawca nie będzie świadczyć usługi na rzecz Gminy jako podwykonawca, a w konsekwencji, Gmina nie będzie mieć obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawcy.

Uzasadnienie Stanowiska Gminy

W dniu 1 stycznia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024). Ustawa ta wprowadziła szereg zmian w ustawie o VAT. Zmiany te objęły m.in. mechanizm odwrotnego obciążenia.

Mechanizm odwróconego obciążenia zakłada, że zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego od dokonanej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT jest nabywca towarów lub usług. Mechanizm ten jest wyjątkiem od reguły ogólnej, zgodnie z którą rozliczenia podatku VAT dokonuje sprzedawca, który dokonuje dostawy towarów lub świadczy usługę.

Wskazana powyżej ustawa wprowadziła zmiany polegające na objęciu mechanizmem odwrotnego obciążenia usług budowlanych świadczonych przez podwykonawców. Katalog usług budowlanych podlegających odwrotnemu obciążeniu został określony w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (poz. 2-48). W szczególności w poz. 23 załącznika nr 14 wskazano roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych, natomiast w poz. 25 roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Mechanizmem odwrotnego obciążenia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT objęte są usługi wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2-48) do ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 (zarejestrowany jako podatnik VAT czynny);
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, (zarejestrowany jako podatnik VAT czynny);
3.  usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca (art. 17 ust. 1h).

W zakresie pkt 3 powyżej, należy wskazać, iż ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy. Organy podatkowe w zakresie pojęcia podwykonawcy odwołują się do wykładni językowej tego terminu na gruncie języka polskiego, wskazując, iż przez podwykonawcę należy rozumieć firmę lub osobę wykonującą pracę na zlecenie głównego wykonawcy.

Jak wskazuje Minister Rozwoju i Finansów w Objaśnieniach: należy mieć na uwadze, że jeżeli „generalny/główny wykonawca” zleci wykonanie usług w ramach swojej umowy zawartej z inwestorem kolejnemu podatnikowi – wówczas ten podatnik staje się jego podwykonawcą. (\`(...)\`) Podzlecone usługi budowlane zostaną opodatkowane na zasadzie odwróconego obciążenia, zatem przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca „podzlecający” usługę kolejnemu podatnikowi jest – w stosunku do tego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Jednocześnie, Gmina pragnie zwrócić uwagę na przepisy ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. – Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2018, poz. 1986 ze zm.; dalej: „Prawo zamówień publicznych”) dotyczące pojęć podwykonawstwa i wykonawcy.

Zgodnie bowiem z treścią art. 2 pkt 9b Prawa zamówień publicznych, przez umowę o podwykonawstwo należy rozumieć umowę w formie pisemnej o charakterze odpłatnym, której przedmiotem są usługi, dostawy lub roboty budowlane stanowiące część zamówienia publicznego, zawartą między wybranym przez zamawiającego wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a w przypadku zamówień publicznych na roboty budowlane także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami.

Stosownie zaś do art. 2 pkt 11 Prawa zamówień publicznych, pod pojęciem wykonawcy należy przez to rozumieć osobę fizyczną, osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która ubiega się o udzielenie zamówienia publicznego, złożyła ofertę lub zawarła umowę w sprawie zamówienia publicznego.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, nie ma ona obowiązku rozliczenia VAT w drodze odwrotnego obciążenia, gdyż zważywszy na zakres jej zobowiązań wobec Mieszkańców nie można uznać, że występuje ona w roli generalnego wykonawcy Instalacji na rzecz Mieszkańców, a Wykonawca odpowiedzialny za dostawę i montaż Instalacji – nie występuje w roli podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT.

O ile jednym z obowiązków Gminy wynikającym z Umów jest przeprowadzenie procesu inwestycyjnego (w tym m.in. wybór wykonawcy, ustalenie harmonogramu prac, nadzór inwestorski i organizacyjny, przeprowadzenie odbiorów końcowych, rozliczenie finansowe itp.), to należy zauważyć, że po zakończeniu prac montażowych Instalacje pozostają własnością Gminy i w takim przypadku, Gmina nie działa jako wykonawca prac budowlanych na rzecz Mieszkańców – prace te realizowane są bowiem na rzecz Gminy. Ich beneficjentem jest Gmina i Gmina „zużywa” je następnie w toku świadczonych przez nie usług modernizacji termoenergetycznej i elektroenergetycznej.

Usługi Gminy są usługami modernizacji termoenergetycznej oraz elektroenergetycznej, gdyż ich podstawowym celem jest trwałe zwiększenie sprawności cieplnej energetycznej danej nieruchomości. Ze względu na swą naturę usługi te wiążą się z ingerencją w system elektryczny oraz cieplny danej nieruchomości poprzez rozbudowę tych systemów o określone urządzenia, które jednak w okresie umowy pozostają własnością świadczącego usługę (Gminy) i są udostępniane do korzystania Mieszkańcowi. W tym sensie – obok udostępnienia Instalacji do korzystania, a potem na własność montaż Instalacji stanowi element usług Gminy (bez niego Instalacja nie mogłaby funkcjonować). Jednakże montaż ten nie jest wykonywany na rzecz Mieszkańca, ale na rzecz Gminy – to Gmina staje się właścicielem Instalacji w efekcie montażu i dzięki temu możliwe jest dokonanie przez Gminę całej modernizacji termoenergetycznej i elektroenergetycznej, w tym zapewnienie działania Instalacji, udostępnienie jej do korzystania Mieszkańcowi, a potem na własność. Sytuacja ta jest identyczna jak np. w przypadku usług dźwigowych czy wiertniczych, które wymagają zamontowania dźwigu/sprzętu wiertniczego na danej nieruchomości dla potrzeb wyświadczenia usługi. Montaż sprzętu jest tu oczywiście konieczny, jednakże nie jest on realizowany na rzecz usługobiorcy, ale jest niejako konsumowany w ramach usługi usługodawcy.

W ramach realizacji przedmiotowej inwestycji w relacjach z Wykonawcą Gmina występuje w roli inwestora, przeprowadzenie całego procesu inwestycyjnego jest niezależne od świadczenia usług modernizacji termoenergetycznej oraz elektroenergetycznej na rzecz Mieszkańców. Oczywistym pozostaje fakt, iż Mieszkańcy nie stanowią zleceniodawców usług montażu Instalacji (inwestorów), w imieniu i na rzecz których Gmina realizowałoby inwestycję, lecz są jedynie beneficjentami usług modernizacji termoenergetycznej oraz elektroenergetycznej świadczonych przez Gminę jako głównego inwestora całego przedsięwzięcia. Natomiast dopiero firma budowlana, która będzie odpowiedzialna za dostawę i montaż Instalacji, będzie stanowiła głównego wykonawcę usług budowlanych. W efekcie, gdyby firma ta zleciła innemu podatnikowi VAT realizację usług budowlanych, to z tytułu tejże transakcji (nabycia usługi budowlanej od innego podatnika VAT) będzie ona zobowiązana do rozliczenia VAT należnego na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem, na wstępie należy zauważyć, że dla udzielenia odpowiedzi w zakresie uznania bądź nieuznania Wykonawcy świadczącego usługi na rzecz Wnioskodawcy za podwykonawcę, a w konsekwencji zastosowania bądź niezastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczeń objętych wnioskiem, istotne jest prawidłowe ich zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU” (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. Głównego Urzędu Statystycznego z 2005 r., nr 1 poz. 11).

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W tym miejscu należy wyjaśnić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy, ale i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem powyższy przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej.

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego PWN, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca; 2503008).

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU,

*   usługodawca i usługobiorca są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,

*   sprzedaż u usługodawcy nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,

*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca będzie realizować inwestycje w zakresie odnawialnych źródeł energii polegającej na zakupie i montażu instalacji fotowoltaicznej/solarnej/kotła pelletowego/powietrznej pompy ciepła w/na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy. Inwestycja będzie realizowana na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez Gminę wykonawcą, u którego Gmina zakupi usługę montażu i uruchomienia Instalacji. W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy, których celem było ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron. Na podstawie Umowy Mieszkaniec będzie zobowiązany do zapewnienia Gminie oraz osobom przez nią wskazanym dostęp do Instalacji przez cały okres trwania Umowy oraz umożliwienie im przeprowadzenia wszelkich prac związanych z montażem Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji wystawiane będą na Gminę.

Wykonawca robót budowlanych, który świadczy na rzecz Gminy będące przedmiotem pytania usługi, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9. Usługi nabywane przez Gminę od podmiotów trzecich, należy zaklasyfikować do danego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wg rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w następujący sposób:

*   montaż instalacji solarnej w budynkach jedno i dwurodzinnych – grupowanie PKWiU 43.22.12.0. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”,

*   montaż powietrznych pomp ciepła w budynkach jedno i dwurodzinnych – grupowanie PKWiU 43.22.12.0. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”,

*   montaż kotłów pelletowych w budynkach jedno i dwurodzinnych – grupowanie PKWiU 43.22.12.0. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”,

*   montaż kompletów paneli fotowoltaicznych na potrzeby gospodarstw domowych –grupowanie PKWiU 33.20.50.0. „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych”.

Natomiast w odniesieniu do usług świadczonych przez Gminę na rzecz Mieszkańców, Wnioskodawca wskazał, że zastosowanie znaleźć by tu mógł odpowiednio symbol PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” lub 33.20.50.0. „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych”.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, nieuznania Wykonawcy świadczącego usługi na rzecz Wnioskodawcy za podwykonawcę, a w konsekwencji braku obowiązku zastosowania przez Wnioskodawcę mechanizmu odwrotnego obciążenia z tytułu nabycia usług od Wykonawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT Wykonawca nie będzie świadczyć usługi na rzecz Gminy jako podwykonawca, a w konsekwencji, Gmina nie będzie mieć obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawcy.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dane świadczenie jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę. Dla zastosowania odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zaznaczyć, że efektem prac, jakich oczekują Mieszkańcy w ramach zawartej z Gminą umowy, jest wykonanie Instalacji, tj. zamontowanie instalacji fotowoltaicznej, solarnej, kotła pelletowego lub powietrznej pompy ciepła w/na/przy budynkach mieszkalnych.

W tym zakresie stwierdzenie Wnioskodawcy, że oczywistym pozostaje fakt, iż Mieszkańcy nie stanowią zleceniodawców usług montażu Instalacji (inwestorów), w imieniu i na rzecz których Gmina realizowałoby inwestycję, lecz są jedynie beneficjentami usług modernizacji termoenergetycznej oraz elektroenergetycznej świadczonych przez Gminę jako głównego inwestora całego przedsięwzięcia, jest nietrafne.

Gmina w ramach ww. umowy (dwustronnego stosunku zobowiązaniowego) zobowiązana jest do realizacji montażu instalacji fotowoltaicznej, solarnej, kotła pelletowego lub powietrznej pompy na rzecz Mieszkańca, a Mieszkaniec do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy. W tym celu Gmina realizuje inwestycję na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez siebie Wykonawcą, u którego Gmina zakupiła usługę dostawy i montażu Instalacji. Usługi nabywane przez Gminę od Wykonawców – zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej, solarnej, kotła pelletowego i powietrznej pompy ciepła należy zaklasyfikować do danego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wg rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w następujący sposób: montaż instalacji solarnej 43.22.12.0. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”, montaż powietrznych pomp ciepła w budynkach 43.22.12.0. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”, montaż kotłów pelletowych 43.22.12.0. „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”, montaż kompletów paneli fotowoltaicznych 33.20.50.0. „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych”.

W związku z powyższym to Mieszkaniec podpisując z Wnioskodawcą umowę będzie występował w roli Inwestora a Gmina realizując inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii polegającej na zakupie i montażu instalacji fotowoltaicznej/solarnej/kotła pelletowego/powietrznej pompy ciepła w/na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy, będzie działać w charakterze głównego wykonawcy.

Wobec powyższego, należy uznać, że w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji w części dotyczącej usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0, wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, świadczonych na rzecz mieszkańców, to Wnioskodawca jako nabywca ww. usług świadczonych przez podmiot trzeci działający w charakterze podwykonawcy będzie podatnikiem VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w związku z art. 17 ust. 1h ustawy. Tym samym Wnioskodawca, jako nabywca ww. usług, będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od transakcji nabycia przedmiotowych usług na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Natomiast w stosunku do usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 33.20.50.0, nabywanych przez Wnioskodawcę, które nie są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia nie będzie miał zastosowania. Zatem to na wykonawcy ww. usług na rzecz Wnioskodawcy będzie ciążyć obowiązek rozliczenia podatku należnego od wykonanego świadczenia na zasadach ogólnych.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wykonawca będzie świadczył usługi na rzecz Gminy jako podwykonawca, a w konsekwencji, Gmina będzie miała obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług nabywanych od Wykonawcy sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0, wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy. Z kolei w stosunku do nabywanych przez Gminę usług sklasyfikowanych wg PKWiU 33.20.50.0 jako niewymienionych w załączniku nr 14 do ustawy nie znajdzie zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Końcowo należy jeszcze raz podkreślić, że tut. organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU wskazanego przez Gminę we wniosku. Kwestia ta nie była przedmiotem oceny tut. organu, lecz przyjęto PKWiU wskazane przez Gminę, jako element opisu sprawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751), z dniem 1 listopada 2019 r. w art. 17 w ust. 1 uchyla się pkt 7 i 8 oraz uchyla się ust. 1c-1h.

Jednocześnie, jak stanowi art. 10 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, w przypadku dostaw towarów lub świadczenia usług, wymienionych w załączniku nr 11 lub załączniku nr 14 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, dokonanych:

1.  przed dniem 1 listopada 2019 r., dla których obowiązek podatkowy powstał lub faktura została wystawiona po dniu 31 października 2019 r.,
2.  po dniu 31 października 2019 r., dla których faktura została wystawiona przed dniem 1 listopada 2019 r.

\-stosuje się przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, ust. 1c-1h i 2-2b, art. 18c ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a i b, art. 99 ust. 9, art. 101a, art. 102 ust. 3, art. 106e ust. 1 pkt 18 i ust. 4 pkt 1 oraz art. 108 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

Podkreślić również należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.