Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-126/10-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-28
Teza: stosowanie prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczenia na złote polskie wartości faktur korygujących
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; waluta-kurs walut
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 31a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 04.02.2010 r. (data wpływu 08.02.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczenia na złote polskie wartości faktur korygujących – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.02.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczenia na złote polskie wartości faktur korygujących.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (zwana dalej „Spółką”), zarejestrowana w Sądzie Rejonowym pod numerem KRS X, jest producentem i sprzedawcą klejów, materiałów uszczelniających, domieszek do betonu, itp. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje dostawy towarów i świadczenia usług m.in. na rzecz podmiotów krajowych (polskich podatników podatku VAT). Zdarza się, że Spółka wystawia na kontrahentów krajowych faktury w walucie obcej (w EUR). Wynika to z ustaleń dokonanych przez Spółkę z takimi kontrahentami krajowymi. W takim wypadku Spółka podaje na fakturze kwotę netto w EUR, kwotę VAT w EUR i jednocześnie w PLN, gdyż przepisy zobowiązują Spółkę do określania kwoty podatku VAT w PLN. Niejednokrotnie Spółka zmuszona jest do skorygowania wystawionych faktur. W związku z tym, Spółka wystawia faktury korygujące. Powody wystawiania faktur korygujących są różne. Powody korekty można podzielić co do zasady na dwie grupy:

*   zdarzenia, które zaistniały po wystawieniu faktury pierwotnej - np. udzielenie dodatkowego rabatu, którego wysokość nie była znana w dniu wystawienia faktury pierwotnej, udzielenie rabatu, w sytuacji, w której warunki uprawniające do otrzymania rabatu kontrahent spełnił po dniu wystawienia faktury pierwotnej, zmiana wysokości ceny z uwagi na zgłoszone przez klienta reklamacje (np. doszło do uszkodzenia towaru w transporcie), dokonanie zwrotu zafakturowanego towaru (w związku z zawartą umową, zmianą technologii, wymianą towaru, itp.)
*   zdarzenia, które istniały w dniu wystawiania pierwotnej faktury - np. błędne dane odbiorcy, które istniały w dniu wystawienia faktury pierwotnej i spowodowały konieczność anulowania faktury - skorygowania jej „do zera”, zastosowanie błędnej stawki VAT, błąd dotyczący zastosowanej ceny - zastosowano cenę inną niż podaną w zamówieniu, nie został uwzględniony rabat przyznany kontrahentowi w umowie, który był znany w dniu wystawienia faktury, fakturą objęto zbyt dużą ilość towarów, okazało się bowiem że faktycznie kontrahent otrzymał towar w mniejszej ilości.

Spółka pragnie przy tym zaznaczyć, że w praktyce zdarza się, że Spółka wystawia faktury korygujące dotyczące kilku faktur pierwotnych (faktury korygujące zbiorcze) np. jedna faktura korygująca dotyczy kilkunastu faktur pierwotnych wystawionych w okresie danego miesiąca.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jaki kurs waluty powinien zostać zastosowany przy wystawianiu faktury korygującej, jeśli przyczyną korekty jest zdarzenie, które zaistniało po dniu wystawienia faktury pierwotnej?
2.  Jaki kurs waluty powinien zostać zastosowany przy wystawianiu faktury korygującej, jeśli przyczyną korekty jest zdarzenie istniejące w dniu wystawienia faktury pierwotnej?

Wnioskodawca uważa, że może stosować kurs waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury korygującej niezależnie od tego, czy faktura korygująca jest wystawiana na skutek zdarzeń występujących po wystawieniu faktury pierwotnej, czy też faktura korygująca jest wystawiona w wyniku sytuacji, która istniała w dniu wystawienia faktury pierwotnej.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy w przypadku, gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W art. 31a ust. 2 ustawy postanowiono, że w przypadku, gdy - zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy - podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jednak jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje na podstawie ust. 4 tego przepisu, tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Powyższy przepis jest wyrazem zasady, że faktura jest podstawą do wykazania obrotu (podatku należnego) przez dostawcę lub usługodawcę. W ten sposób podatnik jest w stanie wykazać podatek do zapłaty, odliczając podatek naliczony od podatku należnego. Faktury, które wymagają korekty z uwagi na okoliczności, które powstały po dniu wystawienia faktury pierwotnej dokumentują dokonanie transakcji niezgodnie z rzeczywistością. Podatek należny nie zostaje w takim wypadku prawidłowo wykazany. Prawidłowe rozliczenie podatku VAT może nastąpić jedynie na podstawie wystawienia faktury korygującej, uwzględniającej zaistnienie zdarzeń następujących po wystawieniu faktury pierwotnej. Wystawienie faktury korygującej kreuje bowiem nową sytuację – nieznaną w momencie wystawienia faktury pierwotnej. W związku z powyższym Spółka uważa, że w odniesieniu do korygowania faktur na skutek okoliczności nowych, niemożliwych do przewidzenia w dniu wystawienia faktury pierwotnej należy stosować kurs waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury korygującej. Korekty te będą dotyczyły uznania reklamacji z powodu np. uszkodzenia towaru w trakcie transportu, skorzystania z przydzielonego kontrahentowi rabatu, jeśli rabat był przyznany po dniu wystawienia faktury korygującej, itp. Kurs z dnia poprzedzającego wystawienie faktury korygującej będzie również stosowany w wypadku korekty spowodowanej zwrotem towarów przez kontrahenta w sytuacji, gdy Spółka umawiała się z kontrahentem na dostawę określonej ilości towaru, a kontrahent zwrócił część zamawianego towaru lub wymienił towar na inny. Spółka nie mogła bowiem w takich sytuacjach wiedzieć, że kontrahent zwróci towar Spółce lub będzie dokonywał reklamacji danego towaru. Nie było zatem podstaw, w dniu wystawienia faktury pierwotnej, do uznania, że wystawiana faktura jest błędna i będzie wymagała skorygowania. Zdaniem Spółki jej stanowisko potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 października 2009r., znak IPPP3/4521 -45/09-2/KT.

Spółka uważa, że kurs waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury korygującej może być stosowany również w wypadku korygowania błędów występujących w dniu wystawienia faktury pierwotnej. Jest to zasadne, zwłaszcza w sytuacji, gdy Spółka wystawia jedną fakturę korygującą do kilku lub kilkunastu faktur pierwotnych wystawionych w danym miesiącu. Uwzględnianie na fakturze korygującej kursów historycznych (odnoszących się do poszczególnych faktur pierwotnych) byłoby znacznym utrudnieniem, a ponadto należy też zauważyć, że faktury korygowane mogą dotyczyć znacznie wcześniejszego okresu. W takim wypadku stosowanie kursu historycznego byłoby niewłaściwe, gdyż faktura korygująca rozliczana przy użyciu kursu historycznego nie oddawałaby aktualnej rzeczywistości ekonomicznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. W myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli dostawa towarów lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Podstawą opodatkowania, stosownie do art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Kwestie wystawiania faktur, w tym faktur korygujących oraz zasady ich rozliczania reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 ze zm.). Stosownie do przepisu § 13 ust. 1 i ust. 3 ww. rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów, w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu. Wymienione wyżej przypadki mieszczą się w grupie faktur korygujących powodujących obniżenie kwoty podatku należnego. Dla tych sytuacji ustawodawca określił wprost, w art. 29 ust. 4a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) terminy obniżenia przez sprzedawcę kwot podatku należnego. Fakturę korygującą, zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Jak wynika z opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca jest producentem i sprzedawcą klejów, materiałów uszczelniających, domieszek do betonu, itp. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje dostawy towarów i świadczenia usług m.in. na rzecz podmiotów krajowych (polskich podatników podatku VAT). Zdarza się, że Spółka wystawia na kontrahentów krajowych faktury w walucie obcej (w EUR). Niejednokrotnie Spółka zmuszona jest do skorygowania wystawionych faktur i w związku z tym wystawia faktury korygujące. Korekty te, jak wskazuje Wnioskodawca, dotyczą uznania reklamacji z powodu np. uszkodzenia towaru w trakcie transportu, skorzystania z przydzielonego kontrahentowi rabatu, jeśli rabat był przyznany po dniu wystawienia faktury korygującej, itp. W sytuacji zwrotu towaru przez kontrahenta, Spółka również wystawia faktury korygujące. Zdarzenia, które powodują wystawienie faktur korygujących, Spółka dzieli na dwie grupy:

*   zdarzenia, które zaistniały po wystawieniu faktury pierwotnej;

*   zdarzenia, które istniały w dniu wystawiania faktury pierwotnej.

Należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca w zaistniałym stanie faktycznym, wystawia faktury, które mieszczą się w grupie faktur korygujących powodujących obniżenie kwoty podatku należnego. Skoro Spółka wystawia faktury w walucie obcej, wątpliwości jej budzi poprawność przyjętego kursu waluty do przeliczenia kwot na fakturze korekcie. Zauważyć należy, że ustawodawca precyzyjnie uregulował kwestie faktur korygujących, wystawianych w sytuacji, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze oraz gdy kwota podatku jest wyższa niż należna. Faktury takie, według zapisu art. 29 ust. 4a, uprawniają podatnika do obniżenia podstawy opodatkowania tylko gdy posiada on potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Bez znaczenia jest tu fakt, czy przyczyna korekty wystąpiła po, czy w trakcie jej wystawiania przez podatnika. Czynność dokumentowana fakturą korygującą nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, tylko koryguje poprzedni obrót (ma na celu korektę wykazanych uprzednio wartości).

Sposób przeliczania kwot wykazywanych na fakturach, w sytuacji, gdy kwoty te wykazywane są w walutach obcych obecnie zawarty został w art. 31a ustawy. Stosownie do ustępu 1 art. 31a, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W związku z powyższym, do przeliczania kwot na fakturze korygującej nie można stosować kursu z dnia wystawienia tej faktury. Taki sposób postępowania nie znajduje żadnego racjonalnego uzasadnienia - do przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych na fakturach korygujących in minus należy więc przyjąć kurs stosowany do przeliczenia wartości z faktury pierwotnej, której korekta dotyczy.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, iż w stanie faktycznym, przedstawionym we wniosku, do przeliczania na złote polskie kwot w walutach obcych, wykazanych na fakturach korygujących (również fakturach korygujących zbiorczych), Wnioskodawca powinien zastosować średni kurs danej waluty obcej, ogłoszony przez Narodowy Bank Polski, który był właściwy dla faktur pierwotnych. Niezależnie od tego czy faktura korygująca jest wystawiana na skutek zdarzeń zaistniałych po wystawieniu faktury pierwotnej, czy też na skutek zdarzeń które istniały w dniu wystawienia faktury pierwotnej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.