Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.69.2020.1.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-07
Teza: Podatek VAT w zakresie skutków podatkowych związanych z transakcją sprzedaży prawa wieczystego.
Słowa kluczowe: prawo; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z pózn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 luty 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z Transakcją sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanych działek gruntu (…) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z Transakcją sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanych działek gruntu (…).

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (…)
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (…).

przedstawiono zaistniały stan faktyczny:

(…) „Wnioskodawca”, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i w dniu 19 grudnia 2019 r. zakupiła od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (…), będącego zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, trzy działki gruntu wraz z zabudową, objęte oddzielnymi księgami wieczystymi, na które składają się:

1.  prawo wieczystego użytkowania gruntu (działka ewidencyjna (…) oraz posadowiony na tym gruncie budynek niemieszkalny, stanowiący odrębną nieruchomość, pełniący funkcję (…) i urządzenia infrastruktury (…),
2.  udział (…) w prawie wieczystego użytkowania gruntu działka (…) na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci (…) ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury technicznej (…),
3.  udział (…) w prawie wieczystego użytkowania gruntu (…), na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci (…) ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury techniczne (…).

Sprzedający zakupił ww. działki (…) wraz zabudową od spółki (…):

*   (…) w dniu 30 czerwca 2004 r.,
*   Drogę (…) oraz Drogę (…) - w dniu 5 sierpnia 2004 r. (w akcie notarialnym sprzedaży zaznaczono, że naniesienia na gruncie (budowle) powstały ponad 5 lat przed datą jego sprzedaży).

Do dnia 19 grudnia 2019 r. użytkował je na potrzeby własnej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

W roku 2017 r. nastąpiła (…), w wyniku której zawalił się dach nad częścią wystawienniczo - sprzedażową budynku (…). Sprzedający odbudował część wystawienniczo-sprzedażową. Koszty odbudowy przekraczały (…) jego wartości początkowej. Od wydatków na odbudowę Sprzedający dokonał odliczenia VAT naliczonego. (…) Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał pozwolenie na użytkowanie budynku w dniu 29 sierpnia 2017 r. Natychmiast po otrzymaniu pozwolenia na użytkowanie (…) sprzedający rozpoczął jego ponowne wykorzystywanie na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Sprzedający został obciążony (w drodze refaktury wystawionej przez podmiot trzeci), przypadającą na niego częścią poniesionych nakładów na remont kanalizacji przeciwdeszczowej, na Drodze (…) refaktura (…) zł brutto). Wysokość tych nakładów nie przekraczała (…) wartości początkowej Drogi (…).

W dniu 16 grudnia 2019 r. na Sprzedającego została wystawiona refaktura (…) dotycząca kosztów remontu Drogi (…) (poniesionych przez podmiot trzeci). Sprzedający otrzymał tę fakturę 20 grudnia 2019 r., zatem już po dacie sprzedaży Drogi (…) i Drogi (…), która nastąpiła w dniu 19 grudnia 2019 r. Sprzedający do dnia zawarcia umowy sprzedaży faktycznie nie poniósł przedmiotowych nakładów na Drogę (…). Na dzień sprzedaży działki (19 grudnia 2019 r.) nie ujął też tych nakładów w księgach rachunkowych i nie przyjął ulepszenia do użytkowania. Wartość nakładów na Drogę (…) przekraczałaby (…) jej wartości początkowej. Innych nakładów na Drogę (…) Sprzedający nie ponosił.

Sprzedający nie ponosił również żadnych nakładów na Drogę (…).

Sprzedający w związku z zawarciem transakcji będących przedmiotem aktu notarialnego z (…) 2019 r. nie zrezygnował ze zwolnienia z podatku VAT.

Zgodnie z postanowieniami aktu notarialnego z dnia (…) 2019 r. Sprzedający jest zobowiązany do wystawienia korekty faktury VAT dokumentującej sprzedaż, w sytuacji uznania, że którykolwiek z przedmiotów sprzedaży jest opodatkowany podatkiem VAT wedle stawki 23%.

Kupujący zamierza wykorzystywać nabycie działki (…) wraz z zabudową na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Kupujący nie nabywa, żadnych innych składników majątkowych Sprzedającego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż na rzecz Kupującego działki (…) oraz posadowionego na tym gruncie budynku niemieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość, pełniącego funkcję (…) korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z uwagi że minął okres dwóch lat od daty pierwszego zasiedlenia.
2.  Czy sprzedaż na rzecz Kupującego udziału (…) w prawie wieczystego użytkowania gruntu działka (…), na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci drogi ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury technicznej (…) korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że minął okres dwóch lat od daty pierwszego zasiedlenia.
3.  Czy sprzedaż na rzecz Kupującego udziału (…) w prawie wieczystego użytkowania gruntu działka (\`(...)\`)., na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci (…) ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury technicznej (…), korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że w przypadku każdej z nich minął okres dwóch lat od daty pierwszego zasiedlenia.
4.  W przypadku gdyby organ interpretacyjny uznał, że sprzedaż działki (…) oraz posadowionego na tym gruncie budynku niemieszkalnego, stanowiący odrębną nieruchomość, pełniącego funkcję (…) wraz z urządzeniami infrastruktury technicznej (…) podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%, to czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej na jego rzecz przez Sprzedającego.
5.  W przypadku gdyby organ interpretacyjny uznał, że sprzedaż udziału (…)w prawie wieczystego użytkowania gruntu (działka…), na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci (…) ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury technicznej („Droga 1”) podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%, to czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej na jego rzecz przez Sprzedającego.
6.  W przypadku gdyby organ interpretacyjny uznał, że sprzedaż udziału (…) w prawie wieczystego użytkowania gruntu (działka …), na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci (…) ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury technicznej (…) podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%, to czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej na jego rzecz przez Sprzedającego.

Stanowisko Wnioskodawców:

1.  Opisane powyżej transakcje sprzedaży trzech działek gruntu wraz zabudową, są objęte zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ponieważ w każdym przypadku od daty pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży minął okres dwóch lat. (Pyt. 1, 2, 3)
2.  Jeżeli któraś z transakcji sprzedaży opisanych działek gruntu wraz zabudową nie korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT tylko podlega opodatkowaniu według stawki 23% VAT, to Kupujący ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu przedmiotu umowy sprzedaży, gdyż spełnione zostaną ustawowe przesłanki odliczenia wskazane w art. 86 ustawy o VAT, Kupujący będzie wykorzystywał zakupioną nieruchomość na potrzeby sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. (Pyt. 4, 5, 6)

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. pytanie numer 1,2,3

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy sprzedaż przedmiotowych trzech działek gruntu wraz zabudową (…) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie korzystała ze zwolnienia od tego podatku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT oraz czy nie znajdzie zastosowania żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. l Ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami są m.in. rzeczy i ich części, w tym budynki i budowle (art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT).

Stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.) budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, w tym m.in. obiekt liniowy, przez który zgodnie z art. 3 pkt 3a tej ustawy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 Ustawy o VAT zbycie prawa użytkowania wieczystego stanowi odpłatną dostawę towarów (tak też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) Za odpłatną dostawę towarów uznaje się również zbycie udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntów i udziału we własności budowli (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2011 r., I FPS 2/11).

Na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że analizowane transakcje sprzedaży każdej (…) stanowią odpłatną dostawę towarów (prawa wieczystego użytkowania gruntów, udziału w tym prawie, a także budynku i współwłasności budowli) i nie stanowią sprzedaży przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bo w każdym przypadku jest to sprzedaż pojedynczych składników majątku. Tym samym nie ma tu zastosowania wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Co do zasady dostawa gruntu (w tym prawa wieczystego użytkowania gruntu i udziału w takim prawie) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowana jest dostawa budynku/budowli na nim posadowionych. Na mocy bowiem art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. Zasady tej nie stosuje się do czynności oddania gruntu w użytkowanie wieczyste. Niemniej w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia nie z transakcją oddania gruntu w użytkowanie wieczyste ale ze zbyciem tego prawa (…) i zbyciem udziału w tym prawie (…) zatem do dostawy towaru w postaci prawa wieczystego użytkowania (…) w tym prawie zastosowanie ma analogiczna stawka podatku VAT jak do dostawy budynków i budowli trwałe z związanych z tym gruntem, jeżeli zatem zachodzi podstawa do zwolnienia od VAT dla dostawy budynku i budowli znajdujących się na gruncie użytkowanym wieczyście, to zwolnieniem należy również objąć zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu/udziału w tym prawie.

Przesłanki zastosowania zwolnienia z VAT

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe transakcje sprzedaży działek gruntu wraz zabudową (…) korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Wskazany przepis zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o VAT w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli doszło do ich pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zastosowanie zwolnienia z VAT do dostawy (…)

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, po nabyciu budynku (…) Sprzedający dokonał nakładów na przedmiotowy budynek przekraczających (…) jego wartości początkowej, od których dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego. Następnie rozpoczął użytkowanie budynku na własne potrzeby. Rozliczenie nakładów (…) nastąpiło natychmiast po uzyskaniu w dniu 29 sierpnia 2017 r. pozwolenia na użytkowanie budynku (…). Sprzedający do momentu zawarcia umowy sprzedaży na rzecz Kupującego użytkował więc ulepszony (…) budynek na potrzeby własnej działalności gospodarczej przez ponad 2 lata po poniesieniu nakładów na jego ulepszenie, a przez to spełnił warunki zwolnienia od VAT wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Reasumując, dostawa na rzecz Kupującego budynku (…) wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym jest on posadowiony podlega zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zastosowanie zwolnienia z VAT dla dostawy Drogi (…)

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Sprzedający nabył Drogę (…) wraz z posadowioną na nią budowlą (…) w dniu 5 sierpnia 2004 r., od spółki (…). Budowla ta została wybudowana co najmniej 5 lat wcześniej. Najpóźniej we wskazanej wyżej dacie doszło zatem do jej pierwszego zasiedlenia.

Na Drogę (…) nie były ponoszone, żadne nakłady remontowe czy modernizacyjne.

Sprzedający wykorzystywał przedmiotową Drogę (…) na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Reasumując, dostawa Drogi (…) przez Sprzedającego kolejnemu nabywcy (Kupującemu) nie była dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Dostawa ta jest zatem objęta zwolnieniem z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zastosowanie zwolnienia z VAT dla dostawy Drogi (…)

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, Sprzedający nabył Drogę (…) wraz z posadowioną na tej działce budowlą (…) w dniu w dniu 5 sierpnia 2004 r., od spółki (…) Budowla ta została wybudowana co najmniej 5 lat wcześniej. Najpóźniej we wskazanej wyżej dacie doszło zatem do jej pierwszego zasiedlenia. Do dnia sprzedaży nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie znajdującej się niej budowli drogi.

Przed dniem 19 grudnia 2019 r. Sprzedający został obciążony w drodze refaktury (z 9 września 2019 r.) przypadającą na niego częścią poniesionych przez podmiot (…) nakładów na remont kanalizacji przeciwdeszczowej na Drodze (…) w wysokości (…) zł. Zdaniem Zainteresowanego nie były to nakłady na ulepszenie budowli (…) tylko na remont (…) - urządzenia infrastruktury znajdującego się na tej działce. Nie doszło więc w wyniku poniesienia tych nakładów do ponownego pierwszego zasiedlenia budowli drogi.

W dniu 16 grudnia 2019 r. na Sprzedającego została wystawiona refaktura (w kwocie (…) brutto) - dotycząca kosztów remontu Drogi (…) (poniesionych przez podmiot trzeci). Sprzedający otrzymał tę fakturę 20 grudnia 2019 r., zatem już po dacie sprzedaży Drogi (…) i Drogi (…), która nastąpiła w dniu 19 grudnia 2019 r. Sprzedający do dnia zawarcia umowy sprzedaży faktycznie nie poniósł przedmiotowych nakładów na Drogę (…). Na dzień sprzedaży działki (…) nie ujął też tych nakładów w księgach rachunkowych i nie przyjął ulepszenia do użytkowania. Wartość nakładów na Drogę (…) przekraczałaby (…) jej wartości początkowej. Innych nakładów na Drogę (…) Sprzedający nie ponosił.

W związku z tym, że sprzedaż Drogi (…) nastąpiła przed dniem wpływu przedmiotowej faktury dotyczącej kosztów remontu Drogi (…), zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że do dnia sprzedaży Drogi (…) nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie Drogi (…). Tym samym nie nastąpiło ponowne pierwsze zasiedlenie budowli tam posadowionej.

Nawet jednak w razie przyjęcia poglądu przeciwnego - że nakłady te przekraczałyby (…) wartości początkowej budowli drogi, to zdaniem Wnioskodawcy nie stanowią ulepszenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT.

Przepis ten w zakresie definicji ulepszenia odsyła do przepisów o podatku dochodowym. W myśl art. 16g ust. 13 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.) ulepszeniem są wydatki na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację, których suma w danym roku podatkowym przekracza (…) zł, powodujące wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

jak czytamy w interpretacji dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 stycznia 2019 r. (0114- KD1P1-1.4012.706.2018.2.AM), pod pojęciem ulepszenia „należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych”.

Ponadto pojęcie ulepszenia powinno się interpretować w zgodzie z przyjętą przez TSUE wykładnią pojęcia „przebudowy” zawartego w art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, definiującym warunki pierwszego zasiedlenia. W wyroku z 16 listopada 2017 r. (w sprawie C- 308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. A) Trybunał stwierdził, że przebudowywany obiekt „powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W analizowanym stanie faktycznym:

1.  Refakturowane na Sprzedającego nakłady na remont kanalizacji przeciwdeszczowej:
    *   nie stanowiły nakładów na remont drogi (a nie na jej przebudowę, czy rozbudowę)
    *   ich kwota do dnia sprzedaży Działki (…) nie przekraczała (…) tys. zł, stąd nie stanowiły wydatków na ulepszenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT.
2.  Refakturowane na Sprzedającego nakłady na budowlę drogi:
    *   stanowiły nakłady na remont drogi (a nie na jej przebudowę, czy rozbudowę)
    *   ich kwota do dnia sprzedaży Działki (…) nie przekraczała (…) tys. zł, stąd nie stanowiły wydatków na ulepszenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT.

Reasumując, dostawa Drogi (…) przez Sprzedającego kolejnemu nabywcy (Kupującemu) nie była dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, jest zatem objęta zwolnieniem z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad pytanie nr 4,5,6:

W przypadku uznania, że dostawa Gruntu (…), Drogi (…) bądź Drogi (…) nie jest objęta zwolnieniem z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zastosowanie do tej dostawy będzie mieć stawka podstawowa 23% VAT. Z uwagi bowiem na wykorzystywanie przez Sprzedającego budynków i budowli posadowionych na działkach gruntu będących przedmiotem sprzedaży do działalności opodatkowanej VAT i odliczanie VAT naliczonego, nie wchodzą w grę inne zwolnienia od VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 10a Ustawy o VAT.

Podatek VAT wykazany na wystawionej przez Sprzedającego fakturze dokumentującej tę dostawę będzie dla Kupującego podatkiem naliczonym podlegającym odliczeniu na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT - pod warunkiem istnienia związku między dokonanym zakupem a wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT, kwotę podatku należnego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Nie mogą też zaistnieć przesłanki negatywne, określone w art. 88 Ustawy o VAT. Jedna z nich została wskazana w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w myśl art. 88 ust. 4 Ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W przypadku uznania, że dostawa (…) Drogi (…) bądź Drogi (…) nie jest objęta zwolnieniem z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, nie wystąpi żadna z przesłanek negatywnych, która mogłaby pozbawić Kupującego prawa do odliczenia VAT naliczonego od opodatkowanej dostawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestia współwłasności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

W myśl art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Na gruncie przepisów ustawy zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 cytowanego Kodeksu cywilnego, jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli, na podstawie art. 199 ww. Kodeksu cywilnego, stanowi odpłatną dostawę towarów.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 Trybunał stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”.

Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników z transakcji sprzedaży może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ważne by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści wniosku, (…) spółka (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i w dniu 19 grudnia 2019 r. zakupiła od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania będącego zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, (…) działki (…) wraz z zabudową, objęte oddzielnymi księgami wieczystymi, na które składają się:

1.  prawo wieczystego użytkowania gruntu działka ewidencyjna (…) oraz posadowiony na tym gruncie budynek niemieszkalny, stanowiący odrębną nieruchomość, pełniący funkcję (…) i urządzenia infrastruktury (…),
2.  udział (…) w prawie wieczystego użytkowania gruntu(działka (…), na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci (…) ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury technicznej (…)
3.  udział (…) w prawie wieczystego użytkowania gruntu (działka…), na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci (…) ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury techniczne (…).

Sprzedający w związku z zawarciem transakcji będących przedmiotem aktu notarialnego (…) 2019 r. nie zrezygnował ze zwolnienia z podatku VAT.

Kupujący zamierza wykorzystywać nabycie działki gruntu wraz z zabudową na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Kupujący nie nabywa, żadnych innych składników majątkowych Sprzedającego.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, lecz działka gruntu nr (…), udział w prawie wieczystego użytkowania w działkach gruntu nr (…) i nr (…) wraz z zabudową.

Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Wskazane elementy planowanej Transakcji nie tworzą łącznie zorganizowanej struktury, zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, bez konieczności jej uzupełniania o elementy pozwalające na samodzielną kontynuację działalności gospodarczej.

Zatem w świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż działki nr (…), udziału w prawie wieczystego użytkowania w działkach gruntu nr (…) i nr (…) wraz z zabudową nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Nie ma więc przesłanek do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, skoro przedmiot transakcji nie stanowi ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Transakcja sprzedaży stanowi sprzedaż poszczególnych składników majątku opodatkowaną na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych jest kwestia ustalenia czy transakcja dostawy Nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa Transakcja dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz była dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Urządzeniami budowlanymi zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawo budowlane są urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Jak wynika z opisu sprawy, że przedmiotem Transakcji będzie

1.  prawo wieczystego użytkowania gruntu (…) oraz posadowiony na tym gruncie budynek niemieszkalny, stanowiący odrębną nieruchomość, pełniący funkcję autosalonu i urządzenia infrastruktury technicznej (…)
2.  udział (…) w prawie wieczystego użytkowania gruntu (…), na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci (…) ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury technicznej (…),
3.  udział (…) w prawie wieczystego użytkowania gruntu (…), na którym znajduje się obiekt budowlany w postaci (…) ze zjazdem, wjazdem i chodnikiem oraz urządzenia infrastruktury techniczne (…).

Sprzedający zakupił ww. działki wraz zabudową od spółki (…):

*   (…) w dniu 30 czerwca 2004 r.,
*   Drogę (…) oraz Drogę (…) - w dniu 5 sierpnia 2004 r. (w akcie notarialnym sprzedaży zaznaczono, że naniesienia na gruncie (budowle) powstały ponad 5 lat przed datą jego sprzedaży).

Do dnia (…) grudnia 2019 r. użytkował je na potrzeby własnej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

W roku 2017 r. nastąpiła katastrofa budowlana, w wyniku której zawalił się dach nad częścią wystawienniczo - sprzedażową budynku (…). Sprzedający odbudował część wystawienniczo-sprzedażową. Koszty odbudowy przekraczały (…) jego wartości początkowej. Od wydatków na odbudowę Sprzedający dokonał odliczenia VAT naliczonego. (.) Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał pozwolenie na użytkowanie budynku w dniu 29 sierpnia 2017 r. Natychmiast po otrzymaniu pozwolenia na użytkowanie (…) sprzedający rozpoczął jego ponowne wykorzystywanie na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Sprzedający został obciążony (w drodze refaktury…), przypadającą na niego częścią poniesionych nakładów na remont kanalizacji przeciwdeszczowej, na Drodze (…) refaktura z dnia (…) brutto). Wysokość tych nakładów nie przekraczała 30% wartości początkowej Drogi (…).

W dniu 16 grudnia 2019 r. na Sprzedającego została wystawiona refaktura (w kwocie (…) zł brutto) - dotycząca kosztów remontu Drogi (…) (poniesionych przez podmiot trzeci). Sprzedający otrzymał tę fakturę 20 grudnia 2019 r., zatem już po dacie sprzedaży Drogi (…) i Drogi (…), która nastąpiła w dniu 19 grudnia 2019 r. Sprzedający do dnia zawarcia umowy sprzedaży faktycznie nie poniósł przedmiotowych nakładów na Drogę (…). Na dzień sprzedaży działki (19 grudnia 2019 r.) nie ujął też tych nakładów w księgach rachunkowych i nie przyjął ulepszenia do użytkowania. Wartość nakładów na Drogę (…) przekraczałaby 30% jej wartości początkowej. Innych nakładów na Drogę (…) Sprzedający nie ponosił.

Sprzedający nie ponosił również żadnych nakładów na Drogę (…).

Sprzedający w związku z zawarciem transakcji będących przedmiotem aktu notarialnego z (…) 2019 r. nie zrezygnował ze zwolnienia z podatku VAT.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przedmiotem Transakcji jest (…) zabudowana budynkiem niemieszkalnym oraz grunty z naniesieniami w postaci budowli (…) oraz urządzeniami budowlanymi.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynku i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa budynku niemieszkalnego posadowionego na gruncie działki nr (…) oraz budowli znajdujących się na gruntach działek nr (…) i (…) korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu przedstawionego przez Wnioskodawcę dostawa nastąpiła po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z wniosku, do pierwszego zasiedlenia budowli i budynku biurowego doszło najpóźniej w 2004 r. Ponadto co istotne w ostatnich 2 latach nie poniesiono nakładów na ulepszenie (…) , Drogi (…) i Drogi (…), które na dzień Transakcji przekroczyły (…) ich wartości. Zatem w analizowanym przypadku spełnione są przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym sprzedaż (…), Drogi (…) i Drogi (…) korzystała ze zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu jest opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynku i budowli.

Urządzenia infrastruktury technicznej będące przedmiotem Transakcji znajdujące się na gruntach działki nr (…) i nr (…) nie stanowią „budowli” w myśl ustawy Prawo Budowlane, lecz „urządzenia budowlane” w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego. Zgodnie z tym artykułem, poprzez „urządzenia budowlane” należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia infrastruktury technicznej należy traktować jako elementy przynależne do budowli i opodatkować łącznie z budowlą, z którą są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z uwagi na to, że w niniejszej interpretacji uznano stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1-3 za prawidłowe, odstąpiono od odpowiedzi na pytania dotyczące możliwości odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury lub faktur wystawionych przez Sprzedającego, w zakresie w jakim nabywane składniki podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (pytania nr 4-6 wniosku).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.