Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.342.2017.1.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-01
Teza: 1. Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki I? 2. Czy Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego w oparciu o tzw. pre-współczynnik VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w odniesieniu do Wydatków mieszanych?
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki niezwiązane z czynnościami opodatkowanymi oraz prawa do częściowego odliczenia podatku w oparciu o regulacje art. 86 ust. 2a ustawy w odniesieniu do wydatków mieszanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki niezwiązane z czynnościami opodatkowanymi oraz prawa do częściowego odliczenia podatku w oparciu o regulacje art. 86 ust. 2a ustawy w odniesieniu do wydatków mieszanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina B (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina będzie realizowała następujące inwestycje polegające na zagospodarowaniu i uzbrojeniu terenów inwestycyjnych w Gminie (dalej łącznie: Inwestycje):

*   „W” (dalej: „S”) - zakres prac będzie obejmował wykonanie drogi wraz z infrastrukturą podziemną: siecią wodociągową, kanalizacją sanitarną i deszczową wraz z budową przepompowni i ich zasileniem w energię elektryczną, oświetlenie terenu i zagospodarowaniem terenu pod kątem zieleni i małej architektury;
*   „Z” - w ramach projektu zostanie wybudowana droga wraz z infrastrukturą towarzyszącą, sieć wodociągowa oraz zostanie zmodernizowana stacja podnoszenia ciśnienia wody w celu zapewnienia wymaganego ciśnienia wody w wybudowanej w ramach projektu sieci wodociągowej.

Celem Inwestycji będzie w szczególności poprawa atrakcyjności terenów turystycznych i inwestycyjnych na terenie Gminy.

Gmina ma/będzie miała zamiar wykorzystywać majątek powstały w ramach Inwestycji w dwojaki sposób.

Mianowicie, sieci wodno-kanalizacyjne wybudowane w ramach Inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę – zgodnie z dotychczasową praktyką – wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, tj. do świadczenia na rzecz podmiotu trzeciego odpłatnej usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji.

Gmina wskazała, że zamierza wystąpić z odrębnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącym opodatkowania VAT usług przesyłu wody i ścieków oraz prawa Gminy do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną powstałą w ramach Inwestycji, tym samym wskazane wydatki nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Ponadto, Gmina zamierza zbywać/wydzierżawiać odpłatnie działki znajdujące się w bezpośrednim sąsiedztwie S zainteresowanym inwestorom. Przedmiotowe działki będą korzystały z infrastruktury powstałej w ramach realizacji projektu S (m.in. z sieci wodnokanalizacyjnych, dróg dojazdowych etc.).

Pozostały majątek powstały w ramach realizacji Inwestycji, tj. drogi dojazdowe do strefy inwestycyjnej i turystycznej, oświetlenie terenu i zagospodarowanie pod kątem zieleni i małej architektury, kanalizacja deszczowa (dalej: Infrastruktura drogowa i towarzysząca), będzie ogólnodostępny dla podmiotów działających w strefie inwestycyjnej i turystycznej lub wizytujących strefy i nie będzie udostępniany odpłatnie. Majątek ten będzie także służył realizacji zadań własnych Gminy (np. w zakresie odprowadzania wód opadowych przy wykorzystaniu kanalizacji deszczowej).

Działania, które Gmina będzie podejmowała w ramach Inwestycji będą obejmowały następujące grupy wydatków:

1.  wydatki niezwiązane bezpośrednio z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, tj. w szczególności wydatki montażowo-budowlane ponoszone przez Gminę w związku z budową Infrastruktury drogowej i towarzyszącej (dalej: Wydatki I);
2.  wydatki związane wyłącznie i bezpośrednio z czynnościami opodatkowanym VAT, tj. w szczególności wydatki montażowo-budowlane związane z budową infrastruktury wodnokanalizacyjnej oraz opodatkowaną VAT sprzedażą nieruchomości sąsiadujących z Inwestycjami (dalej: Wydatki II);
3.  wydatki jednocześnie związane z czynnościami opodatkowanymi VAT i niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (dalej: Wydatki mieszane), dla których niemożliwe lub znacznie utrudnione będzie ich przyporządkowanie do którejś z grup działalności Gminy tj. m.in. wydatki na:

1.  opracowanie studium wykonalności projektu, 
2.  dokumentację projektową, 
3.  inspektora nadzoru, 
4.  usługi prawne, 
5.  promocję.

W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które będą ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Gmina zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu Gmina będzie dokonywała bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT w celu odliczenia podatku w całości.

Gmina nie będzie znała sposobu, aby Wydatki mieszane bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Wskazana trudność będzie wynikała w szczególności z faktu, iż wydatki te będą miały charakter ogólny – będą dotyczyły jednocześnie całego zakresu Inwestycji (tj. Wydatków I i Wydatków II).

Ponoszone przez Gminę wydatki na Inwestycję będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

W styczniu 2017 r. Gmina wystąpiła do instytucji zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym na lata 2014-2020 (dalej: RPO) z wnioskami o dofinansowanie Inwestycji (dalej: Wnioski). We Wnioskach Gmina wskazała, iż podatek VAT naliczony stanowił będzie koszt niekwalifikowalny Inwestycji w części dotyczącej wydatków na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. W pozostałej części dotyczącej wydatków na Infrastrukturę drogową i towarzyszącą i Wydatków mieszanych VAT naliczony będzie stanowił koszt kwalifikowalny Inwestycji.

Gmina występuje z niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w związku z ubieganiem się przez Gminę o uzyskanie dofinansowania z RPO na realizację Inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki I?
2.  Czy Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego w oparciu o tzw. pre-współczynnik VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w odniesieniu do Wydatków mieszanych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki I, w przypadku udostępniania przez Gminę Infrastruktury drogowej i towarzyszącej (po jej wybudowaniu) wyłącznie nieodpłatnie na zasadach ogólnej dostępności majątku publicznego.
2.  Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego w oparciu o tzw. prewspółczynnik VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w odniesieniu do Wydatków mieszanych, jeżeli przedmiotowe wydatki będą jednocześnie związane z działalnością opodatkowaną VAT Gminy i działalnością niepodlegającą ustawie o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Ad 1. Prawo Gminy do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków I.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

1.  zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
2.  pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT.

Ad. A. Gmina jako podatnik VAT w ramach Wydatków I.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, należy wskazać, iż kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 wskazanej regulacji nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zapis cytowanego powyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1. ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza, co do zasady te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych skutkuje zasadniczo uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2 powyższego przepisu).

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gmina ponosząc Wydatki I nie będzie nabywała towarów/usług do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Wydatki I będą bowiem ponoszone na realizację nieodpłatnych zadań użyteczności publicznej w zakresie budowy dróg gminnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Jak zostało wskazane, Gmina nie przewiduje/nie będzie przewidywała wykorzystywania nabytych towarów/usług w ramach Wydatków I do świadczenia odpłatnych usług/dostawy towarów, które potencjalnie mogłyby podlegać opodatkowaniu VAT po stronie Gminy i stanowiłyby działalność gospodarczą Gminy w rozumieniu ustawy o VAT.

Wydatki I będą zatem ponoszone poza działalnością gospodarczą Gminy, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT, stanowiąca o ponoszeniu wydatków przez podatnika tego podatku w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

Ad. B. Związek Wydatków I z działalnością opodatkowaną VAT Gminy.

Drugim warunkiem wynikającym z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia VAT naliczonego, jest związek (co najmniej pośredni) ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Jak zostało wskazane, Gmina będzie ponosiła Wydatki I, niemniej jednak zamiarem Gminy nie jest/nie będzie wykorzystywanie Infrastruktury drogowej i towarzyszącej do czynności opodatkowanych VAT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Infrastruktura drogowa i towarzysząca będzie ogólnodostępna dla podmiotów działających w strefach lub wizytujących strefy i nie będzie udostępniana odpłatnie. Tym samym, w ocenie Gminy, nie będzie istniał związek pomiędzy Wydatkami I z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT przez Gminę. W konsekwencji druga przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkująca możliwość odliczenia VAT naliczonego, również nie zostanie spełniona.

Powyższe stanowisko Gminy potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1669/13, w którym uznał, iż „Gmina, budując drogę publiczną (gminną), nie występuje więc w charakterze podatnika VAT a poniesione w związku z tą budową wydatki nie są związane z wykonywaniem przez gminę czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Takiego związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że celem budowanej drogi jest zapewnienie dojazdu do terenów, które gmina sprzedała lub zamierza sprzedać prywatnym inwestorom, na których to działkach będzie prowadzona działalność gospodarcza i że wybudowanie drogi miało wpływ na cenę działek”.

Gmina wskazała, że powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie przykładowo w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: DIS) w Poznaniu z dnia 26 lipca 2016 r., znak ILPP2/4512-1-385/16-3/RW, w której organ uznał, że: „w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisane zadanie inwestycyjne dotyczące przebudowy drogi gminnej nie będzie działał w charakterze podatnika VAT a efekty realizacji tej inwestycji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z budową lub modernizacją drogi gminnej”,
*   DIS w Warszawie z dnia 20 maja 2016 r., znak IPPP3/4512-324/16-4/PC, w której organ stwierdził, iż: „(\`(...)\`) inwestycje związane z przebudową drogi gminnej będą wykonywane przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany - czyli ustawą o samorządzie gminnym. Jak wskazał Wnioskodawca usługi nabywane w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem w niniejszej sprawie podatek naliczony wynikający z wydatków objętych realizacją przedmiotowej inwestycji nie będzie związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych świadczonych przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym nie będą spełnione przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy”,
*   DIS w Warszawie z dnia 16 lutego 2016 r., znak IPPP3/4512-36/16-2/IG, w której organ wskazał, że: „skoro Gmina będzie nabywać towary i usługi związane z zadaniem „Przebudowa drogi gminnej S. - P.”, w ramach wykonywania zadań własnych, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług. Zatem w niniejszej sprawie podatek naliczony - wynikający z wydatków objętych zakresem wniosku - nie będzie związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych świadczonych przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym nie będą spełnione przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „Przebudowa drogi gminnej S. - P.”,
*   DIS w Warszawie z dnia 22 stycznia 2016 r., znak IPPP2/4512-1192/15-2/BH, w której organ uznał, iż: „(\`(...)\`) rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony, ponieważ nabywane podczas realizacji inwestycji towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. budowy i modernizacji dróg gminnych, których właściwe utrzymanie stanowi zadanie własne Gminy. Ponadto, jak Wnioskodawca wskazuje, użytkowanie dróg będzie nieodpłatne, a więc będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu. Skoro zatem efekty przedmiotowej inwestycji nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji”.

Mając na uwadze powyższe argumenty, w ocenie Gminy, nie będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki I, w przypadku udostępniania przez Gminę Infrastruktury drogowej i towarzyszącej (po jej wybudowaniu) wyłącznie nieodpłatnie na zasadach ogólnej dostępności majątku publicznego.

Ad 2. Prawo Gminy do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków mieszanych.

Zgodnie z wyżej cytowanym art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina będzie wykonywała czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (świadczenie odpłatnej usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych, opodatkowana VAT sprzedaż nieruchomości) - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie będzie działała w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Konsekwentnie, jako że ponoszone przez Gminę Wydatki mieszane będą miały niewątpliwie związek także z czynnościami opodatkowanymi VAT (świadczeniem przez Gminę odpłatnej usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem majątku Inwestycji, opodatkowaną VAT sprzedażą nieruchomości), Gminie powinno przysługiwać prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków mieszanych. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który może być przez Gminę odliczony.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w celu odliczenia prawidłowej kwoty podatku naliczonego, Gmina w pierwszej kolejności wyodrębnia dwie grupy wydatków i przyporządkowuje je bezpośrednio do czynności, w związku z którymi przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego oraz odpowiednio do niedających prawa do odliczenia czynności. Niemniej jednak, jak również wskazano powyżej, w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę Wydatków mieszanych, nie będzie możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie.

Jak wyżej wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, Gmina udostępniając nieodpłatnie Infrastrukturę drogową i towarzyszącą będzie działała jako organ władzy publicznej i nie będzie działała jako podatnik VAT.

Tym samym Wydatki mieszane będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT (świadczeniem przez Gminę odpłatnej usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych na rzecz podmiotu trzeciego oraz opodatkowaną VAT sprzedażą nieruchomości), jak i czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (nieodpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury drogowej i towarzyszącej jako organ władzy publicznej).

W konsekwencji, zdaniem Gminy, w świetle powyższych regulacji, w stosunku do Wydatków mieszanych Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o tzw. prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Ponoszone przez Gminę Wydatki mieszane będą bowiem jednocześnie związane z czynnościami opodatkowanymi VAT (działalnością gospodarczą Gminy) oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT.

Gmina dodatkowo wskazała, iż odliczenie podatku naliczonego przy pomocy tzw. prewspółczynnika gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT jako podstawowej cechy krajowego i wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie 268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen TSUE stwierdził, iż „na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 marca 2017 r., znak 0461-ITPP1.4512.989.2016.1.MS, w której organ wskazał, iż: „(\`(...)\`) w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie) Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą/będą służyły do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych. Zatem - w przypadku przedstawionym we wniosku - gdy przypisanie nabyć w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, kwotę podatku naliczonego należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia proporcji, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Podkreślić należy również, że niniejsza interpretacja dotyczy jedynie sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego, natomiast nie rozstrzyga w zakresie pozostałych kwestii przedstawionych w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem jak również możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, gdyż zagadnienie to rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.