Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.51.2018.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-14
Teza: w zakresie uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: budowle; budynek; nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 24 stycznia 2018 r) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT zespołu składników materialnych i niematerialnych (Zakład) jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT zespołu składników materialnych i niematerialnych (Zakład) jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania I. („Sprzedawca”),
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania S. („Nabywca”)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

I. (dalej: „I” lub „S” lub „S”) jest producentem drobiu oraz przedsiębiorstwem przetwórstwa drobiu.

Spółka posiada dwa główne zakłady produkcji - w O. oraz w L. i T. koło L. Zakład w O. prowadzi ubój i dzielenie indyków oraz produkuje przetwory z mięsa drobiowego, głównie indyczego. Zakład w L. specjalizuje się w produkcji tuszek, elementów z kurcząt a wylęgarnia w T. produkcją piskląt i kurcząt. Dodatkowo, w zakładzie w L. prowadzona jest również sezonowa działalność dotycząca usługowego uboju gęsi (działalność ta ma jednak charakter poboczny biorąc pod uwagę główną działalność tego zakładu).

W tym zakresie wskazać należy, że proces produkcji i działalność zakładu produkcji w L. oraz w T. koło L. jest ze sobą ściśle powiązana, tj. w ramach tych zakładów przeprowadzany jest m.in. kompleksowy proces produkcyjny w sektorze produkcji i sprzedaży piskląt oraz mięsa kurczęcego - od wylęgu piskląt, produkcji kurcząt do produkcji i sprzedaży mięsa kurczęcego.

Tym samym, Spółka jako właściciel Zakładu Drobiarskiego w L. i T. koło L. (dalej łącznie jako: „Zakład Drobiarski L.”) jest właścicielem zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze produkcji i sprzedaży piskląt kurczących, sprzedaży paszy, uboju oraz dystrybucji i sprzedaży mięsa kurczęcego oraz usługowego uboju gęsi.

Spółka prowadzi poprzez Zakład Drobiarski L. zorganizowaną działalność, którą Zakład Drobiarski L. mógłby prowadzić jako niezależne przedsiębiorstwo, tj. Zakład Drobiarski L. prowadzi działalność odrębną od działalności pozostałych zakładów należących do Spółki - jest jedynym zakładem w strukturze Spółki, w którym prowadzona jest działalność związana z produkcją i sprzedażą mięsa kurczęcego oraz usługowym ubojem gęsi.

Zakład Drobiarski L. został w drodze uchwały Rady Nadzorczej I. z dnia 19 grudnia 2017 r. (dalej: „Uchwała RN”) wyodrębniony w strukturze Spółki jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony, w istniejącym przedsiębiorstwie, zespół składników materialnych (w tym: nieruchomości) i niematerialnych, w tym: zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na podstawie Uchwały RN, Zarząd Spółki został zobowiązany do :

*   powołania Dyrektora Zakładu Drobiarskiego L.;
*   dokonania określenia:
    *   aktywów (rzeczy, praw majątkowych, wierzytelności, środków pieniężnych, etc.), o zobowiązań,
    *   pracowników,
    *   praw i obowiązków wynikających z umów cywilnoprawnych,
    *   praw i obowiązków wynikających z toczących się postępowań administracyjnych i wydanych decyzji,niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych w ramach Zakładu Drobiarskiego L.

W związku z Uchwałą RN, Zarząd Spółki podjął w dniu 19 grudnia 2017 r. uchwałę (dalej: „Uchwała”), na podstawie której:

*   powołano Dyrektora Zakładu Drobiarskiego L.;
*   określono zakres obowiązków Dyrektora Zakładu Drobiarskiego L.;
*   przypisano do Zakładu Drobiarskiego L.:
    *   zobowiązania (wraz z wykazem poszczególnych pozycji w formie załącznika do Uchwały),
    *   należności (wraz z wykazem poszczególnych pozycji w formie załącznika do Uchwały),
    *   środki trwałe (wraz z wykazem poszczególnych pozycji w formie załącznika do Uchwały - ponad 790 pozycji),
    *   zapasy,
    *   nieruchomości – nieruchomości gruntowe w miejscowości T. zabudowane budynkami oraz nieruchomości gruntowe w mieście L. zabudowane budynkami,
    *   pracowników (około 200 osób),
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów, związane z działalnością Zakładu Drobiarskiego L. (ponad 640 pozycji) dotyczące m.in.: sprzedaży mięsa kurczęcego, zagospodarowania odpadów, sprzedaży pasz, sprzedaży piskląt, sprzedaży jaj, dzierżawy i najmu, zakupu żywca, zakupu jaj, zakupu piskląt, zakupu pasz, zakupu materiałów, zakupu usług produkcyjnych, zakupu usług serwisowych, zakupu usług leasingu, zakupu innych usług i towarów,
    *   domeny internetowe związane z działalnością Zakładu Drobiarskiego L.,
    *   koncesje, licencje i zezwolenia związane z działalnością Zakładu Drobiarskiego L. (ponad 40 pozycji).

W Zakładzie Drobiarskim L. pracownicy są (i byli przed formalnym jego wyodrębnieniem) podzieleni pomiędzy komórki organizacyjne w ramach istniejącej struktury wewnętrznej Zakładu Drobiarskiego L. Ta struktura organizacyjna została w całości utrzymana i odzwierciedlona w strukturze wyodrębnionego na podstawie Uchwały Zakładu Drobiarskiego L. Pracownicy ci, funkcjonując w ramach komórek organizacyjnych realizujących określone cele są hierarchicznie podporządkowani Dyrektorowi Zakładu Drobiarskiego L.

Do zakresu kompetencji i obowiązków Dyrektora Zakładu Drobiarskiego L. należą wszystkie sprawy związane z jego funkcjonowaniem, niezastrzeżone do kompetencji organów Spółki, w tym:

*   organizowanie i koordynowanie pracy Zakładu Drobiarskiego L. we wszelkich aspektach jego działalności;
*   stała współpraca z organami Spółki i poszczególnymi członkami organów Spółki oraz akcjonariuszami Spółki;
*   uczestniczenie w posiedzeniach Zarządu oraz innych organów Spółki z głosem doradczym bez prawa głosowania - w przypadku, gdy Zarząd Spółki albo inny organ Spółki uzna to za wskazane;
*   sprawowanie ogólnego kierownictwa oraz nadzoru nad prawidłowym funkcjonowaniem Zakładu Drobiarskiego L.;
*   badanie i wyjaśnianie wszelkich zgłoszonych w ramach Zakładu Drobiarskiego L. zastrzeżeń, wniosków i reklamacji co do usług świadczonych przez Zakład Drobiarski L., a także podejmowanie odpowiednich kroków w celu wyeliminowania powodów zaistnienia w/w zastrzeżeń, wniosków i reklamacji, a także bieżące informowanie Zarządu Spółki o przyczynach zaistnienia w/w zastrzeżeń, wniosków i reklamacji oraz o działaniach podjętych w celu ich wyeliminowania;
*   zapewnienie prawidłowego prowadzenia i nadzór nad dokumentacją Zakładu Drobiarskiego L., w tym: dokumentacją rachunkową i księgową - zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa;
*   sporządzanie na każde żądanie organów Spółki, bądź ich poszczególnych członków albo któregokolwiek ze wspólników Spółki aktualnych, bieżących sprawozdań z prowadzonej działalności Zakładu L., obejmujących informacje o sytuacji Zakładu Drobiarskiego L. i stanie jego interesów;
*   sprawowanie nadzoru nad:
    *   przestrzeganiem przepisów regulujących bezpieczeństwo i higienę pracy;
    *   przestrzeganiem przepisów z zakresu ochrony środowiska;
    *   przestrzeganiem dyscypliny pracy.

W magazynach przyporządkowanych do Zakładu Drobiarskiego L. są przechowywane wyłącznie produkty, materiały oraz towary dotyczące działalności Zakładu Drobiarskiego L.

Sprzedaż towarów dotycząca Zakładu Drobiarskiego L jest fakturowana odrębnie, przy czym, w niektórych przypadkach, gdy nie jest możliwe wystawienie odrębnej faktury dotyczącej sprzedaży produktów/towarów wytworzonych przez Zakład Drobiarski L., w fakturze wyszczególnione są pozycje dotyczące Zakładu L., co pozwala jednoznacznie przyporządkować przychody do Zakładu Drobiarskiego L.

Podobna sytuacja ma miejsce w przypadku zakupu towarów i usług, tj. w przypadku, gdy dany zakup dotyczy wyłącznie działalności Zakładu Drobiarskiego L., opis transakcji na fakturze pozwala na jednoznaczne jej przypisanie do Zakładu Drobiarskiego L., co następnie ma faktycznie miejsce. W przypadku zakupów, które dotyczą nie tylko działalności Zakładu Drobiarskiego L. (np. koszty ogólne działalności Spółki), koszty te są dzielone według wypracowanych kluczy podziału i przypisywane odpowiednio do Zakładu Drobiarskiego L. oraz pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę.

System ewidencji księgowej został zmodyfikowany w taki sposób, aby możliwe było jednoznaczne przypisanie poszczególnych kont analitycznych do Zakładu Drobiarskiego L., co w efekcie pozwala na systemowe wygenerowanie zestawienia obrotów i sald kont przypisanych do Zakładu Drobiarskiego L. System ewidencji księgowej pozwala również na wygenerowanie bilansu Zakładu Drobiarskiego L. oraz określenie przychodów i kosztów działalności Zakładu Drobiarskiego L. (pomimo, iż Zakład Drobiarski L. nie jest jednostką samodzielnie sporządzającą bilans).

Dział Kadr Spółki przygotował i wdrożył system przesyłania odrębnych informacji oraz dekretów związanych z płacami i pochodnymi płac odnoszącymi się do działalności Zakładu Drobiarskiego L. W szczególności, została wydzielona część Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, dotycząca wyłącznie pracowników Zakładu Drobiarskiego L.

Spółka utworzyła odrębne rachunki bankowe dotyczące Zakładu Drobiarskiego L. Przyporządkowane do Zakładu Drobiarskiego L. składniki majątku oraz zobowiązania pozwalają na kontynuowanie prowadzonej przez Zakład Drobiarski L. jako odrębne przedsiębiorstwo lub jako zorganizowana część innego przedsiębiorstwa.

Spółka planuje sprzedaż Zakładu Drobiarskiego L. w 2018 r. na rzecz spółki S. („Nabywca”).

W związku z planowaną transakcją, Spółka oraz Nabywca podpisały w dniu 20 grudnia 2017 r. umowę przedwstępną sprzedaży Zakładu Drobiarskiego L. (dalej: „Umowa przedwstępna”).

Zgodnie z Umową przedwstępną, S. nabędzie od Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze produkcji i sprzedaży piskląt kurczących, sprzedaży paszy, uboju oraz sprzedaży mięsa kurczącego, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, i który to zespół składników obejmuje między innymi:

*   majątek rzeczowy, w szczególności nieruchomości,
*   aktywa produkcyjne,
*   zapasy,
*   sprzęt biurowy,
*   samochody,
*   aktywa niematerialne i prawne, w szczególności wierzytelności, zaliczki i inne prawa wynikające z umów zawartych przez Spółkę, w tym prawa własności intelektualnej przysługujące Spółce lub będące przedmiotem licencji lub sublicencji udzielonej Spółce oraz prawa i obowiązki do rachunków bankowych przypisanych do Zakładu Drobiarskiego L.,
*   inne prawa, wierzytelności i roszczenia Spółki.

S. przejmie także:

*   zobowiązania związane z działalnością Zakładu Drobiarskiego L., o ile wierzyciele Spółki wyrażą na to zgodę,
*   dokumenty księgowe i finansowe, zapisy księgowe i akta, jak również wszelkie zapisy handlowe dotyczące działalności Zakładu Drobiarskiego L.,
*   pracowników przypisanych do Zakładu Drobiarskiego L. - jako zakład pracy w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks pracy,
*   dokumentacje z kontroli dotyczące Zakładu Drobiarskiego L.,
*   dokumentacje pracownicze pracowników Zakładu Drobiarskiego L.,
*   know-how, tajemnice Zakładu Drobiarskiego L., w tym: informacje poufne i zastrzeżone.

Nie można wykluczyć, iż na mocy umowy sprzedaży Zakładu Drobiarskiego L., S. nie nabędzie nielicznych składników majątkowych oraz zobowiązań, które ze względu na czynniki obiektywne (np. brak zgody wierzyciela w przypadku zobowiązań; ze względu na fakt, iż nabywca prowadzi współpracę z wieloma podmiotami, które są kontrahentem Spółki w związku z działalnością Zakładu Drobiarskiego L.) nie będą mogły być przedmiotem transferu do S. Jednakże, takie przypadki nie wpłyną na to, że nabywany przez S. zespół składników materialnych i niematerialnych nie będzie mógł stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego wskazane powyżej zadania.

Na moment sprzedaży Zakład Drobiarski L. będzie więc spełniał następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. nieruchomości, maszyny, linie produkcyjne, zapasy, materiały, etc.) oraz składniki niematerialne (np. należności, zezwolenia, koncesje, licencje, etc.);
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Zakładu Drobiarskiego L. będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, które obejmują m.in.: produkcję tuszek, elementów z kurcząt (L.), wylęg piskląt kurczęcych (T.);
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy;
*   będzie posiadał pracowników przypisanych wyłącznie do Zakładu Drobiarskiego L. i pracownicy ci w związku z umowa sprzedaży staną się pracownikami Nabywcy (w trybie art. 231 Kodeksu Pracy);
*   będzie posiadał odrębny rachunek bankowy;
*   będzie posiadał wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością i zobowiązania te przejdą co do zasady na Nabywcę;
*   Zakład Drobiarski L. będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Zakład Drobiarski L. przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie (oznaczone jak wniosku):

1.  Czy sprzedaż przez Spółkę Zakładu Drobiarskiego L. na rzecz S. będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawy o VAT”)?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług:

Zdaniem Spółki sprzedaż Zakładu Drobiarskiego L. na rzecz S. będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) na gruncie Ustawy o VAT należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony, w istniejącym przedsiębiorstwie, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z ww. definicji ZCP wynika, iż w celu uznania, że określona część przedsiębiorstwa stanowi ZCP w rozumieniu Ustawy o VAT, łącznie muszą być spełnione następujące warunki:

1.  część przedsiębiorstwa powinna charakteryzować się wyodrębnieniem:
    1.  organizacyjnym oraz
    2.  finansowym,
2.  na wyodrębnioną część przedsiębiorstwa powinny składać się składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania),
3.  przeznaczeniem ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych powinna być realizacja określonych zadań gospodarczych oraz
4.  ww. zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Takie stanowisko - w zakresie warunków, które musi spełnić część przedsiębiorstwa, aby została uznana za ZCP w rozumieniu Ustawy o VAT - zostało wyrażone m.in. w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z dnia 9 października 2009 r. (sygn. III SA/Wa 674/09), utrzymanym w mocy wyrokiem NSA z dnia 12 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2222/09).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Spółka zwraca uwagę, iż w Ustawie o VAT brak jest definicji określeń użytych przez ustawodawcę w celu scharakteryzowania części przedsiębiorstwa, uznawanej za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. W związku z tym, w celu dokonania prawidłowej wykładni ww. określeń należy odwołać się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz stanowiska wyrażanego przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych w tym zakresie.

Wyodrębnienie organizacyjne ZCP

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego ZCP powinno przejawiać się w szczególności w: (i) przyznaniu autonomii ZCP oraz (ii) wyposażeniu danej jednostki wewnętrznej w majątek.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne oznacza więc m in. to, że dana część przedsiębiorstwa powinna działać jako identyfikowalny, wydzielony w tym przedsiębiorstwie dział/pion/jednostka/biuro/oddział. W interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2012 r. (nr ILPP1/443-856/12-4/MD) organ wskazał, że wyodrębnienie może mieć charakter wyłącznie wewnętrzny, ale powinno być identyfikowalne na tle całej działalności przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji konieczne jest zatem istnienie dokumentów wskazujących na wydzielenie części przedsiębiorstwa i pozwalających na jej precyzyjną identyfikację, np. statutu, regulaminu wewnętrznego lub przyjętego schematu organizacyjnego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym, Zakład Drobiarski L. został wyodrębniony w strukturze Spółki w drodze Uchwały RN oraz Uchwały.

Zakład Drobiarski L. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze produkcji i sprzedaży piskląt kurczących, sprzedaży paszy, uboju oraz dystrybucji i sprzedaży mięsa kurczącego. Spółka prowadzi poprzez Zakład Drobiarski L. zorganizowaną działalność, którą Zakład Drobiarski L. mógłby prowadzić jako niezależne przedsiębiorstwo, tj. Zakład Drobiarski L. prowadzi działalność odrębną od działalności pozostałych zakładów należących do Spółki - jest jedynym zakładem w strukturze Spółki, w którym prowadzona jest działalność związana z produkcją i sprzedażą mięsa kurczącego oraz usługowy ubój gęsi.

Zakład Drobiarski L. kierowany jest przez Dyrektora, którego prawa i obowiązki (szczegółowo wskazane w opisie zdarzenia przyszłego) zostały wskazane w Uchwale.

Mając na uwadze powyższe, Zakład Drobiarski L. spełnia i będzie spełniać na moment sprzedaży, na rzecz S. warunek wyodrębnienia organizacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Wyodrębnienie finansowe ZCP

Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z brzmieniem językowym „wyodrębnienie” rozumiane jest jako „wydzielenie z pewnej całości”, a słowo „finanse”, „finansowo” - jako „pieniądze”, „majątek”.

W interpretacjach indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe wskazuje się, że spełnienie kryterium odrębności finansowej może być zrealizowane m.in. poprzez:

*   prowadzenie ewidencji księgowej operacji gospodarczych ZCP na wyodrębnionych kontach księgowych,
*   wydzielenie w zakładowym planie osobnych kont, centrów kosztów służących odrębnej ewidencji przychodów i kosztów związanych z działalnością oraz majątkiem ZCP (wewnętrzne przyporządkowanie środków pieniężnych do danego ZCP w ramach przedsiębiorstwa),
*   wprowadzenie możliwości ustalenia wyniku na działalności ZCP.

Spółka wskazuje, iż sądy w wydawanych wyrokach zajmują analogiczne do ww. stanowisko, np. w wyroku NSA z dnia 15 listopada 2012 r. (sygn. akt II FSK 692/11) wskazano, iż prowadzona ewidencja rachunkowa danego przedsiębiorstwa powinna pozwalać na przyporządkowanie do ZCP: (a) majątku, (b) przychodów i kosztów oraz (c) należności i zobowiązań.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny, zdaniem Spółki, Zakład Drobiarski L. został wyodrębniony finansowo w strukturze Spółki.

Spółka utworzyła odrębne rachunki bankowe dotyczące Zakładu Drobiarskiego L. Ponadto, system ewidencji księgowej został zmodyfikowany w taki sposób, aby możliwe było jednoznaczne przypisanie poszczególnych kont analitycznych do Zakładu Drobiarskiego L., co w efekcie pozwala na systemowe wygenerowanie zestawienia obrotów i sald kont przypisanych do Zakładu Drobiarskiego L. System ewidencji księgowej pozwala również na wygenerowanie bilansu Zakładu Drobiarskiego L. oraz określenie przychodów i kosztów działalności Zakładu Drobiarskiego L. (pomimo, iż Zakład Drobiarski L. nie jest jednostką samodzielnie sporządzającą bilans).

Sprzedaż produktów/towarów dotycząca Zakładu Drobiarskiego L. jest fakturowana odrębnie, przy czym, w niektórych przypadkach, gdy nie jest możliwe wystawienie odrębnej faktury dotyczącej sprzedaży produktów wytworzonych przez Zakład Drobiarski L., na fakturze wyszczególnione są pozycje dotyczące Zakładu L., co pozwala jednoznacznie przyporządkować przychody do Zakładu Drobiarskiego L.

Podobna sytuacja ma miejsce w przypadku zakupu towarów i usług, tj. w przypadku, gdy dany zakup dotyczy wyłącznie działalności Zakładu Drobiarskiego L., opis transakcji na fakturze pozwala na jednoznaczne jej przypisanie do Zakładu Drobiarskiego L., co następnie ma faktycznie miejsce. W przypadku zakupów, które dotyczą nie tylko działalności Zakładu Drobiarskiego L. (np. koszty ogólne działalności Spółki), koszty te są dzielone według wypracowanych kluczy podziału i przypisywane odpowiednio do Zakładu L. oraz pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę.

Mając powyższe na uwadze, Zakład Drobiarski L. spełnia i będzie spełniał na moment sprzedaży, na rzecz S., warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Przyporządkowanie do ZCP składników materialnych i niematerialnych

Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z definicją ZCP zawartą w Ustawie o VAT, na ZCP składa się również „zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania”. Jak wynika z niektórych interpretacji indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe podnoszona jest niekiedy teza, że na potrzeby uzyskania statusu ZCP wśród składników majątkowych powinien znaleźć się przynajmniej jeden składnik materialny oraz niematerialny. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 stycznia 2010 r. (nr ITPB3/423-649/09/AM) organ stwierdził, że „pierwszym (ale niewystarczającym) warunkiem jest, by (ZCP) stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązać). Konieczne jest więc wystąpienie co najmniej po jednym składniku z tych grup składników majątkowych”. Nie jest bowiem możliwe istnienie (ZCP) bez jakichkolwiek ww. składników.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż na podstawie Uchwały do Zakładu Drobiarskiego L. zostały przypisane.

*   zobowiązania (wraz z wykazem poszczególnych pozycji w formie załącznika do ww. Uchwały),
*   należności (wraz z wykazem poszczególnych pozycji w formie załącznika do przedmiotowej Uchwały),
*   środki trwałe (wraz z wykazem poszczególnych pozycji w formie załącznika do Uchwały, o której mowa powyżej - ponad 790 pozycji),
*   zapasy,
*   nieruchomości - nieruchomości gruntowe w miejscowości T. zabudowane budynkami oraz nieruchomości gruntowe w mieście L. zabudowane budynkami,
*   pracowników (około 200 osób),
*   prawa i obowiązki wynikające z umów, związane z działalnością Zakładu Drobiarskiego L. (ponad 640 pozycji) dotyczące m.in.: sprzedaży mięsa kurczęcego, zagospodarowania odpadów, sprzedaży pasz, sprzedaży piskląt, sprzedaży jaj, dzierżawy i najmu, zakupu żywca, zakupu jaj, zakupu piskląt, zakupu pasz, zakupu materiałów, zakupu usług produkcyjnych, zakupu usług serwisowych, zakupu usług leasingu, zakupu innych usług i towarów,
*   domeny internetowe związane z działalnością Zakładu Drobiarskiego L.,
*   koncesje, licencje i zezwolenia związane z działalnością Zakładu Drobiarskiego L. (ponad 40 pozycji)

Spółka pragnie także zauważyć, że w ramach sprzedaży Zakładu Drobiarskiego L. nastąpi przejęcie pracowników Spółki pracujących w Zakładzie Drobiarskim L. (i przypisanych do Zakładu Drobiarskiego L.). Wykładnia art. 231 KP i jego zastosowanie musi w pierwszej kolejności uwzględniać ochronny, wobec pracowników, charakter tych przepisów. W doktrynie wskazuje się, że chodzi więc o taką wykładnię i zastosowanie przepisów, aby zapewniały one zachowanie miejsca pracy (kontynuację zatrudnienia) przez pracowników w transakcji zawieranych przez pracodawców. Przejęcie pracowników przez S. na mocy art. 231 KP dodatkowo uzasadnia stwierdzenie, że S. nabyła od Spółki zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP).

Mając powyższe na uwadze, Zakład Drobiarski L. stanowi i będzie stanowić na moment sprzedaży, na rzecz S., „zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań”, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przez ZCP

Wnioskodawca uważa, iż wyodrębniona część przedsiębiorstwa, aby faktycznie mogła zostać uznana za ZCP w rozumieniu Ustawy o VAT, musi spełniać też warunek „wyodrębnienia funkcjonalnego”. „Wyodrębnienie funkcjonalne” oznacza, że ZCP jest podmiotem będącym w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku i realizować zadania gospodarcze. Aby więc wydzielona część przedsiębiorstwa mogła być uznana za ZCP w myśl Ustawy o VAT, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zdaniem Spółki, do Zakładu Drobiarskiego L. zostały przypisane składniki majątku stanowiące zespół funkcjonalnie wyodrębnionych aktywów oraz zobowiązań. Wszelkie składniki majątku Zakładu Drobiarskiego L. są przeznaczone wyłącznie do prowadzenia działalności Zakładu Drobiarskiego L. i prowadzenie tej działalności umożliwiają.

Zdaniem Spółki, Zakład Drobiarski L. stanowi zespół wystarczających składników majątku do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służył w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Zakład Drobiarski L. prowadzi działalność gospodarczą w sektorze produkcji i sprzedaży piskląt kurczęcych, sprzedaży paszy, uboju oraz dystrybucji i sprzedaży mięsa kurczęcego. Działalność tą Zakład Drobiarski L. mógłby prowadzić jako niezależne przedsiębiorstwo, tj. Zakład Drobiarski L. prowadzi działalność odrębną od działalności pozostałych zakładów należących do Spółki - jest jedynym zakładem w strukturze Spółki, w którym prowadzona jest działalność związana z produkcją i sprzedażą mięsa kurczęcego.

Mając powyższe na uwadze, Zakład Drobiarski L. spełnia i będzie spełniał na moment sprzedaży, na rzecz S., warunek wyodrębnienia funkcjonalnego, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, tzn. mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania w zakresie produkcji i sprzedaży mięsa kurczącego.

Przedmiot sprzedaży

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka planuje sprzedaż Zakładu Drobiarskiego L. w 2018 r. na rzecz spółki S.

Zgodnie z Umową przedwstępną, S. nabędzie od Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze produkcji i sprzedaży piskląt kurczących, sprzedaży paszy, uboju oraz sprzedaży mięsa kurczęcego, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, który to zespół składników obejmuje między innymi:

*   majątek rzeczowy, w

1.  przejmie także:

*   zobowiązania związane z działalnością Zakładu Drobiarskiego L., o ile wierzyciele Spółki wyrażą na to zgodę,
*   dokumenty księgowe i finansowe, zapisy księgowe i akta, jak również wszelkie zapisy handlowe dotyczące działalności Zakładu Drobiarskiego L.,
*   pracowników przypisanych do Zakładu Drobiarskiego L. - jako zakład pracy w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks pracy,
*   dokumentacje z kontroli dotyczące Zakładu Drobiarskiego L.,
*   dokumentacje pracownicze pracowników Zakładu Drobiarskiego L.,
*   know-how, tajemnice Zakładu Drobiarskiego L., w tym informacje poufne i zastrzeżone.

Sam fakt, iż na mocy umowy sprzedaży Zakładu Drobiarskiego L., S. może nie nabyć nielicznych składników majątkowych oraz zobowiązań, które ze względu na czynniki obiektywne (np. brak zgody wierzyciela w przypadku zobowiązań; ze względu na fakt, iż nabywca prowadzi współpracę z wieloma podmiotami, które są kontrahentem Spółki w zakresie związanym z działalnością Zakładu Drobiarskiego L.) nie będą mogły być przedmiotem transferu do S., nie oznacza, że przedmiotem sprzedaży nie będzie ZCP. Nawet w przypadku wyłączenia niektórych praw lub zobowiązań z przedmiotu sprzedaży, nie wpłynie to fakt, że nabywany przez S. zespół składników materialnych i niematerialnych będzie mógł stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego wskazane powyżej zadania.

Podsumowując należy stwierdzić, że Zakład Drobiarski L. będzie spełniał przesłanki pozwalające na uznanie, że przedmiotem sprzedaży jest ZCP, tj. na moment sprzedaży Zakład Drobiarski L. będzie spełniał następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. nieruchomości, maszyny, linie produkcyjne, zapasy, materiały, etc.) oraz składniki niematerialne (np. należności, zezwolenia, koncesje, licencje etc.);
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Zakładu Drobiarskiego L. będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, które obejmują produkcję tuszek, elementów z kurcząt (L.), wylęg piskląt kurczęcych (T.);
*   będzie prowadził rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy;
*   będzie posiadał pracowników przypisanych wyłącznie do Zakładu Drobiarskiego L. i pracownicy ci w związku z umową sprzedaży staną się pracownikami Nabywcy w trybie art. 231 Kodeksu Pracy;
*   będzie posiadał odrębny rachunek bankowy;
*   będzie posiadał wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością i zobowiązania te przejdą, co do zasady, na Nabywcę;
*   Zakład Drobiarski L. będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Zakład Drobiarski L. przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

W związku z powyższym sprzedaż Zakładu Drobiarskiego L. na rzecz S. będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w związku z tym na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z treści wniosku, Zakład Drobiarski w L. był wydzielony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

O wydzieleniu organizacyjnym świadczy to, że działalność w zakresie produkcji i sprzedaży piskląt oraz mięsa kurzęcego – od wylęgu piskląt, produkcji kurcząt do produkcji i sprzedaży mięsa kurczęcego prowadzona była za pomocą odrębnego zakładu produkcyjnego (Zakład Drobiarski L.), prowadzącego działalność wyłącznie w ww. zakresie, podczas gdy działalność w zakresie uboju i dzielenia indyków oraz przetwórstwa mięsa drobiowego, głównie indyczego prowadzona była za pomocą zakładu produkcyjnego w Olsztynie, istniała odrębność operacyjna i odrębna struktura organizacyjna, w Spółce istniały elementy odrębnego raportowania dla Zakładu Drobiarskiego w L., a składniki majątkowe i zobowiązania związane z Zakładem Drobiarskim w L. były, co do zasady, wyodrębnione i przypisane do działalności w zakresie produkcji i sprzedaży piskląt oraz mięsa kurzęcego – od wylęgu piskląt, produkcji kurcząt do produkcji i sprzedaży mięsa kurczęcego. Dodatkowo Zakład Drobiarski L. w drodze uchwały z dnia 19 grudnia 2017 r. został wyodrębniony w strukturze Wnioskodawcy.

O wyodrębnieniu finansowym Zakładu Drobiarskiego w L. świadczy natomiast fakt, że system ewidencji księgowej umożliwia przypisanie poszczególnych kont analitycznych do Zakładu Drobiarskiego L., co w efekcie pozwala na systemowe wygenerowanie zestawienia obrotów i sald kont przypisanych do Zakładu Drobiarskiego L. oraz określenie przychodów i kosztów działalności Zakładu Drobiarskiego L. Zakład Drobiarski L. posiada również odrębne rachunki bankowe. Ponadto sprzedaż towarów dotycząca Zakładu Drobiarskiego L. jest fakturowana, co do zasady, odrębnie. W przypadku zakupu towarów i usług, opis transakcji na fakturze pozwala na jednoznaczne przypisanie do Zakładu Drobiarskiego L. Natomiast koszty ogólne działalności całej Spółki są dzielone według wypracowanych kluczy podziału i przypisywane odpowiednio. Z informacji tych wynika zatem faktyczne powiązanie danych finansowych z zespołem składników mających być przedmiotem planowanej sprzedaży.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego Zakład Drobiarski L. jest również wyodrębniony funkcjonalnie. Jak wynika z wniosku, odrębność działalności Zakładu Drobiarskiego L. od pozostałej działalności Spółki w zakresie funkcjonalnym przed finalizacją wynikała przede wszystkim z tego, że działalności były prowadzone operacyjnie w odrębnych obszarach (obsługiwały inne działalności) w oparciu o przypisane do nich składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), przypisanych do nich pracowników oraz umowy, a także zezwolenia, koncesje, licencje związane z działalnością Zakładu Drobiarskiego w L.

Ponadto jak wyraźnie wskazano we wniosku, do momentu sfinalizowania Transakcji poszczególne działalności (pozostająca u Wnioskodawcy działalność w zakresie uboju i dzielenia indyków oraz produkcję przetworów z mięsa drobiowego, głównie indyczego oraz działalność w zakresie produkcji tuszek, elementów kurcząt i wylęgarnią oraz produkcja piskląt i kurcząt prowadzoną przez Zakład Drobiarski L. funkcjonują w obrębie jednej spółki (Wnioskodawcy) w zasadzie jako samodzielne przedsiębiorstwa w oparciu o przydzielone im składniki materialne i niematerialne oraz pracowników. Okoliczności te wskazują zatem, że działalność Zakładu Drobiarskiego w L. prowadzona jest w taki sposób, że mogłaby zostać wyodrębniona z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że Nabywca przejmie funkcje gospodarcze Zakładu Drobiarskiego i będzie kontynuował jego działalność gospodarczą.

Na moment sprzedaży Zakład Drobiarski L. będzie więc spełniał następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. nieruchomości, maszyny, linie produkcyjne, zapasy, materiały, etc.) oraz składniki niematerialne (np. należności, zezwolenia, koncesje, licencje, etc.);
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Zakładu Drobiarskiego L. będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, które obejmują m.in.: produkcję tuszek, elementów z kurcząt (L.), wylęg piskląt kurczęcych (T.);
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy;
*   będzie posiadał pracowników przypisanych wyłącznie do Zakładu Drobiarskiego L. i pracownicy ci w związku z umowa sprzedaży staną się pracownikami Nabywcy (w trybie art. 231 Kodeksu Pracy);
*   będzie posiadał odrębny rachunek bankowy;
*   będzie posiadał wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością i zobowiązania te przejdą co do zasady na Nabywcę;
*   Zakład Drobiarski L. będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Zakład Drobiarski L. przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

W ocenie Organu na uznanie składników materialnych i niematerialnych stanowiących Zakład Drobiarski L. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będzie miał wpływu fakt wyłączenia z transakcji nielicznych składników majątkowych oraz zobowiązań, które ze względu na czynniki obiektywne (brak zgody wierzyciela w przypadku zobowiązań; ze względu na fakt, iż nabywca prowadzi współpracę z wieloma podmiotami, które są kontrahentami Spółki w zakresie związanym z działalnością Zakładu Drobiarskiego w L.) nie będą mogły być przedmiotem transferu do Nabywcy.

Zatem zostały spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania sprzedanego Zakładu Drobiarskiego L. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji opisana we wniosku sprzedaż Zakładu Drobiarskiego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 11-041 Olsztyn w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.