Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.136.2025.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-04
Teza: W zakresie ustalenia, czy w przypadku, w którym Poręczyciel
nie otrzyma wynagrodzenia na etapie udzielenia gwarancji,
natomiast, zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami,
wynagrodzenie będzie przysługiwać Poręczycielowi na etapie
potencjalnej egzekucji i obejmować będzie zwrot poniesionych
kosztów, takich jak koszty zabezpieczeń (jeśli wystąpiły) oraz
egzekucji wierzytelności, wraz z odpowiednim narzutem:; Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów z
nieodpłatnego świadczenia w okresie, w którym gwarancja
zostanie udzielona przez podmiot powiązany,; w roku
udzielenia gwarancji, Spółka będzie uprawniona do złożenia
oświadczenia wskazanego w art. 11t ust. 2 pkt 7 ustawy o CIT,
tj. oświadczenia, że dana transakcja została przeprowadzona
na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
niepowiązane (warunkach rynkowych).
Słowa kluczowe: cena-cena rynkowa
oświadczenia
poręczenie
przychód
warunki-warunki rynkowe
świadczenie-świadczenie nieodpłatne
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 2-art.11c-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 2-art.11c-ust. 2
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a. Ceny transferowe-Oddział 3. Dokumentacja
cen transferowych-Składanie oświadczeń o sporządzeniu
lokalnej dokumentacji cen transferowych
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące
przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 3-art. 11k-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 4-art. 11t-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 4-art. 11t-ust. 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 4-art. 11t-ust. 2b
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 6
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 6a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 marca 2025 r. za pośrednictwem operatora pocztowego wpłynął Państwa wniosek z 13
    marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od
    osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w przypadku, w którym Poręczyciel nie otrzyma
    wynagrodzenia na etapie udzielenia gwarancji, natomiast, zgodnie z ustaleniami pomiędzy

    stronami, wynagrodzenie będzie przysługiwać Poręczycielowi na etapie potencjalnej
    egzekucji i obejmować będzie zwrot poniesionych kosztów, takich jak koszty zabezpieczeń
    (jeśli wystąpiły) oraz egzekucji wierzytelności, wraz z odpowiednim narzutem:
    - Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów z nieodpłatnego
      świadczenia w okresie, w którym gwarancja zostanie udzielona przez podmiot
      powiązany,
    - w roku udzielenia gwarancji, Spółka będzie uprawniona do złożenia oświadczenia
      wskazanego w art. 11t ust. 2 pkt 7 ustawy o CIT, tj. oświadczenia, że dana transakcja
      została przeprowadzona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
      niepowiązane (warunkach rynkowych).
    Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie Organu 25 kwietnia 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Spółka działająca pod firmą: X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej:
    „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich
    dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
    Wnioskodawca jest spółką kapitałową należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej
    (dalej: „Grupa Kapitałowa”) świadczącej usługi w obszarze IT (marketingu internetowego).
    W ramach swojej działalności Grupa Kapitałowa wypracowała szereg rozwiązań w postaci
    algorytmów (...).
    Wnioskodawca planuje w najbliższej przyszłości zaciągnąć kredyt wielowalutowy w
    rachunku bieżącym (dalej: „Kredyt”), który pozwoli na realizację założeń biznesowych
    Spółki. Aby Kredyt został uruchomiony przez bank i aby było możliwe dysponowanie
    środkami pieniężnymi przyznanymi w ramach Kredytu, bank może wymagać, aby jego
    spłata wraz z wszelkimi innymi kosztami była zabezpieczona przez inny podmiot. W
    związku z tym Spółka może stanąć przed koniecznością podpisania umowy poręczenia,
    gwarancji bankowej lub innego zabezpieczenia zobowiązań wynikających z umowy
    Kredytu. Takie zabezpieczenie może być wymagane przez bank w celu minimalizacji
    ryzyka związanego z udzieleniem finansowania. W związku z tym Spółka może stanąć
    przed koniecznością podpisania umowy gwarancji udzielonej przez podmiot powiązany.
    Na rynku finansowym tego rodzaju rozwiązania są powszechnie stosowane, zwłaszcza w
    przypadku grup kapitałowych, gdzie podmioty powiązane udzielają sobie wzajemnie
    zabezpieczeń w celu optymalizacji warunków finansowania.
    Może zdarzyć się, więc sytuacja, że Wnioskodawca pozyska finansowanie od Spółki
    należącej do tej samej Grupy Kapitałowej co Wnioskodawca oraz powiązanej
    bezpośrednio bądź pośrednio z Wnioskodawcą. Może to być spółka o rezydencji
    podatkowej zarówno w Polsce, innym kraju UE, jak i poza terytorium UE (dalej:
    „Poręczyciel”/„Podmiot Powiązany”). W przypadku, w którym dojdzie do dalszej
    rozbudowy Grupy Kapitałowej, w ten sposób, że Wnioskodawca będzie posiadał
    większościowe udziały w spółkach córkach to spółki córki (tj. spółki, w których
    Wnioskodawca będzie posiadał udziały pośrednio bądź bezpośrednio) będą
    Poręczycielem zobowiązania.
    Zgodnie ze standardową umową poręczenia, w ramach zabezpieczenia Kredytu mogą
    wystąpić sytuacje, w których Poręczyciel będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Banku,
    który udzielił Kredytu wszelkich należnych kwot, w tym kapitału i odsetek umownych,
    odsetek za opóźnienie, opłat, prowizji, przyznanych kosztów postępowania, obciążeń,

    wydatków oraz świadczeń ubocznych w postaci roszczeń o naprawienie szkody
    wynikającej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań kredytowych przez
    Spółkę (dalej: „Gwarancja”).
    W związku z powyższym, Spółka, jako kredytobiorca, może być zobowiązana do
    uregulowania warunków udzielenia Gwarancji przez Poręczyciela w formie pisemnej
    umowy, określającej zasady współpracy oraz ewentualne zobowiązania Spółki wobec
    Poręczyciela.
    Taka gwarancja może zostać udzielona bez wynagrodzenia, co jest często spotykaną
    praktyką w ramach grup kapitałowych i podmiotów powiązanych. W takich przypadkach
    Poręczyciel nie oczekuje wynagrodzenia za udzielenie zabezpieczenia, traktując je jako
    wsparcie dla Spółki w uzyskaniu finansowania na korzystniejszych warunkach. W takim
    przypadku, z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o CIT, w związku z otrzymaniem
    gwarancji bez wynagrodzenia, Wnioskodawca rozpozna przychód z tytułu tzw.
    nieodpłatnego świadczenia i uwzględnia go w swoich rozliczeniach podatkowych.
    Może zdarzyć się sytuacja, że Poręczyciel za udzieloną gwarancję nie będzie oczekiwał
    wynagrodzenia od Wnioskodawcy.
    Po stronie Wnioskodawcy powstała wątpliwość, czy w świetle przepisów o cenach
    transferowych, brak odpłatności na etapie udzielenia poręczenia w opisanym zdarzeniu
    przyszłym jest zgodny z warunkami rynkowymi, tj. czy na etapie udzielenia gwarancji
    Poręczyciel może nie otrzymać wynagrodzenia, natomiast wynagrodzenie powinno
    przysługiwać Poręczycielowi na etapie potencjalnej egzekucji i obejmować zwrot
    poniesionych kosztów, takich jak koszty zabezpieczeń i (jeśli wystąpiły) oraz egzekucji
    wierzytelności, wraz z odpowiednim narzutem.
    Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    1) Czy, w przypadku, w którym Poręczyciel nie otrzyma wynagrodzenia na etapie
      udzielenia gwarancji, natomiast, zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami,
      wynagrodzenie będzie przysługiwać Poręczycielowi na etapie potencjalnej egzekucji i
      obejmować będzie zwrot poniesionych kosztów, takich jak koszty zabezpieczeń (jeśli
      wystąpiły) oraz egzekucji wierzytelności, wraz z odpowiednim narzutem, Spółka nie
      będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów z nieodpłatnego świadczenia w
      okresie, w którym gwarancja zostanie udzielona przez podmiot powiązany?
    2) Czy, w przypadku, w którym Poręczyciel nie otrzyma wynagrodzenia na etapie
      udzielenia gwarancji, natomiast, zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami,
      wynagrodzenie będzie przysługiwać Poręczycielowi na etapie potencjalnej egzekucji i
      obejmować będzie zwrot poniesionych kosztów, takich jak koszty zabezpieczeń (jeśli
      wystąpiły) oraz egzekucji wierzytelności, wraz z odpowiednim narzutem, w roku
      udzielenia gwarancji, Spółka będzie uprawniona do złożenia oświadczenia, o którym
      mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 ustawy o CIT, tj. oświadczenia, że dana transakcja została
      przeprowadzona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane
      (warunkach rynkowych).
    Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, w którym Poręczyciel nie otrzyma wynagrodzenia
    na etapie udzielenia gwarancji, natomiast, zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami,
    wynagrodzenie będzie przysługiwać Poręczycielowi na etapie potencjalnej egzekucji i
    obejmować będzie zwrot poniesionych kosztów, takich jak koszty zabezpieczeń (jeśli
    wystąpiły) oraz egzekucji wierzytelności, wraz z odpowiednim narzutem,

    - Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów z tytułu nieodpłatnego
      świadczenia w okresie, w którym gwarancja (winno być: poręczenie) zostanie udzielona
      przez podmiot powiązany;
    - za rok, w którym nastąpiło udzielenie gwarancji (winno być: poręczenia), Spółka będzie
      uprawniona do złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 ustawy o
      CIT, tj. oświadczenia, że dana transakcja została przeprowadzona na warunkach, które
      ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (warunkach rynkowych).
    Uzasadnienie
    Zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny
    transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, tj. w
    sposób odpowiadający zasadzie ceny rynkowej. Oznacza to, że warunki w danej transakcji
    powinny zostać ustalone w taki sposób, by odpowiadały warunkom, które mogłyby zostać
    potencjalnie ustalone przez podmioty niezależne (niepowiązane).
    W przypadku, w którym dana transakcja przekroczy progi wskazane w art. 11k ustawy o
    CIT, podmiot zobowiązany jest do złożenia informacji, o której mowa w art. 11t ustawy o
    CIT, tj. tzw. Informacji TPR-C. Jednym z elementów Informacji TPR-C jest, zgodnie z art. 11t
    ust. 2 pkt 7 ustawy o CIT, oświadczenie podmiotu o tym, że lokalna dokumentacja cen
    transferowych została sporządzona zgodnie ze stanem rzeczywistym, a ceny transferowe
    objęte tą dokumentacją są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
    niepowiązane, tj. zostały ustalone na warunkach rynkowych.
    Na gruncie ustawy o CIT nie zostało wskazane bezpośrednio w jaki sposób podmioty
    powiązane powinny ustalić warunki transakcji tak, by została ustalona na warunkach
    rynkowych. Przepisy ustawy o CIT odnoszą się wyłącznie do sposobu ustalenia wartości
    transakcji kontrolowanej, którą należy wykazać w dokumentacji cen transferowych, i tak
    zgodnie z art. 11l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, w przypadku poręczenia lub gwarancji, wartość
    transakcji kontrolowanej odpowiada sumie gwarancyjnej. Regulacje te odnoszą się do
    innej kwestii niż rozpatrywana w przedmiotowej sprawie, gdyż:
    a) ustalenie ceny transferowej na warunkach rynkowych (art. 11c ust. 1 ustawy o CIT)
      odnosi się do tego, czy udzielona przez gwarancja może być w jakikolwiek sposób
      wyceniona jako świadczenie mające swoje odzwierciedlenie w warunkach rynkowych
      podobnych transakcji;
    b) ustalenie wartości transakcji kontrolowanej (art. 11l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT) odnosi się
      do przedstawienia w dokumentacji cen transferowych Wnioskodawcy sumy
      gwarancyjnej.
    Przepisy ustawy o CIT nie wskazują, więc bezpośrednio, w jaki sposób powinna zostać
    dokonana ocena, czy w transakcji poręczeń (w tym także transakcji Poręczenia opisanej w
    niniejszej sprawie) warunki transakcji zostały ustalone na poziomie rynkowym, tj. zgodnie
    z art. 11c ustawy o CIT.
    Zdaniem Wnioskodawcy, by dokonać przedmiotowej oceny, czy warunki w opisanej
    transakcji Poręczenia zostaną ustalone w sposób rynkowy należałoby odwołać się do
    Wytycznych OECD w sprawie Cen Transferowych dla Przedsiębiorstw Wielonarodowych
    oraz Administracji Podatkowych (Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju), (OECD
    Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations,
    Committee on Fiscal Affairs), 2022 - dalej „Wytyczne OECD”.
    Wprawdzie, wytyczne OECD nie są źródłem prawa w Polsce, niemniej, szczególnie w
    zakresie cen transferowych są istotnym środkiem interpretacji prawa podatkowego,
    zwłaszcza w zakresie, który nie został uregulowany na gruncie ustawy o CIT i stosownych
    Rozporządzeń.

    Z uwagi na powyższe, podnosząc aspekty opisane na gruncie Wytycznych OECD, zdaniem
    Wnioskodawcy należy:
    1. dokonać analizy, czy udzielone Poręczenie miałoby charakter usługi świadczonej na
      rzecz Wnioskodawcy;
    2. dokonać analizy, czy w zw. z udzielonym na opisanych warunkach Poręczeniem,
      Wnioskodawca otrzymałby dodatkowe korzyści („benefit test”);
    3. dokonać analizy, czy w zw. z udzielonym na opisanych warunkach Poręczeniem, Spółki
      Powiązane poniosłyby dodatkowe ryzyko, które powinno zostać zrekompensowane w
      formie wynagrodzenia bądź stosownej alokacji funkcji, aktywów, ryzyk;
    4. i w świetle powyższego ocenić, czy powyższy układ funkcji oraz ryzyk w transakcji
      wymagałby rekompensaty dla Poręczyciela w formie pieniężnego wynagrodzenia na
      moment zaciągnięcia Kredytu.
    Ad. 1
    W ocenie Wnioskodawcy, mimo że poręczenie może być traktowane jako świadczenie
    usługi na rzecz Spółki (spółki matki), to w kontekście struktur wewnętrznych grup
    kapitałowych, należy uwzględnić specyficzne uwarunkowania, które odróżniają tę sytuację
    od świadczenia tradycyjnych usług rynkowych.
    Zdaniem Wnioskodawcy, poręczenie udzielane w ramach funkcjonowania danej grupy
    kapitałowej (w tym Grupy Kapitałowej opisanej w niniejszym stanie faktycznym) jest
    najczęściej traktowane jako forma wzajemnego wsparcia wewnętrznego, nie natomiast
    jako klasyczna usługa. Spółki córki udzielają bowiem poręczenia nie bezpośrednio w celu
    korzyści danej spółki matki jako podmiotu, który zaciąga zobowiązanie, a niejako na rzecz
    całej grupy kapitałowej, w celu utrzymania jej stabilności finansowej. Tego typu transakcje
    wewnętrzne realizowane są, więc w celu optymalizacji struktury finansowej całej grupy
    kapitałowej i zarządzania ryzykiem wewnętrznej struktury.
    Podsumowując, tak rozumiane poręczenie może być, zdaniem Wnioskodawcy, traktowane
    nie stricte jako usługa na rzecz Spółki Matki, ale jako forma dysponowania majątkiem
    Spółki Matki. Z perspektywy grupy kapitałowej, poręczenie udzielane przez Spółki zależne
    stanowi element zarządzania ryzykiem finansowym na poziomie całej grupy. Celem jest
    zabezpieczenie płynności finansowej Spółki Matki, co pośrednio wpływa na stabilność
    finansową wszystkich członków grupy. Zatem, poręczenie może być uznane za działanie
    na rzecz dysponowania majątkiem Spółki Matki w ramach wewnętrznego zarządzania
    ryzykiem i wspólnym interesem grupy.
    Ad. 2
    W kolejnym kroku, zdaniem Wnioskodawcy, należałoby przeanalizować, czy w zw. z
    udzielonym na opisanych warunkach Poręczeniem, Wnioskodawca otrzymałby dodatkowe
    korzyści, tj. przeprowadzić, zgodnie z Rozdziałem 7, Sekcją B.1.1. Wytycznych OECD, tzw.
    „benefit test”.
    W związku z tym, należałoby poddać ocenie, czy Poręczenie ma realną wartość
    ekonomiczną lub handlową, wzmacniającą zewnętrzną pozycję Spółki dokonującej
    zaciągnięcia Kredytu, tj. czy działanie Poręczyciela będzie skutkowało uzyskaniem
    korzystniejszych warunków umowy Kredytu. W niniejszej sprawie analiza korzyści polega
    na porównaniu hipotetycznych wartości - oprocentowania kredytu uzyskanego przez
    Wnioskodawcę z oprocentowaniem, jakie uzyskałaby Spółka bez udzielenia gwarancji
    przez spółkę córkę (Poręczyciela).
    Jak wynika z praktyki rynkowej Spółki oraz grupy kapitałowej, instytucje finansowe, w
    procesie oceny zdolności kredytowej i ustalania warunków finansowania, kierują się
    szeregiem czynników, z których kluczowe to:
    - sytuacja finansowa kredytobiorcy (tj. Spółki Matki),
    - kondycja finansowa całej grupy kapitałowej,

    - rating kredytowy grupy,
    - dotychczasowa historia współpracy z bankiem,
    - zabezpieczenia majątkowe oraz przyszłe przepływy pieniężne.
    Poręczenie udzielane przez spółkę zależną, która nie posiada istotnych aktywów ani
    zdolności do ponoszenia ryzyka finansowego, nie musi być istotnym czynnikiem
    wpływającym na warunki kredytowe. Jak wynika z praktyki rynkowej, która znana jest
    Wnioskodawcy, banki w praktyce nie przypisują takiemu zabezpieczeniu istotnej wartości,
    jeśli podmiot udzielający poręczenia sam nie dysponuje odpowiednim majątkiem lub nie
    jest w stanie przejąć zobowiązań w razie niewypłacalności kredytobiorcy.
    Jak wynika z analizy stanu faktycznego, w sytuacji, w której poręczycielami byłyby spółki
    córki (a więc sytuacji de facto opisanej we wniosku), zasadniczo, doszłoby do sytuacji, w
    której Spółki zależne w analizowanym przypadku nie byłyby w stanie realnie przejąć
    ciężaru zobowiązań wynikających z Kredytu jako podmioty nowe na rynku, o ograniczonej
    zdolności operacyjnej. Jeżeli Poręczyciel nie posiada majątku, który mógłby zostać
    efektywnie wykorzystany na potrzeby spłaty zobowiązań Spółki Matki, to samo udzielenie
    poręczenia nie zmieni rzeczywistego ryzyka banku udzielającego finansowania. Tym
    samym, Poręczenie nie zwiększy wiarygodności kredytowej Spółki Matki w oczach banku i
    nie prowadzi do faktycznej poprawy warunków Kredytu.
    Ponadto, w praktyce instytucje finansowe często analizują sytuację całej grupy
    kapitałowej, a nie tylko indywidualnego podmiotu zaciągającego zobowiązanie. Jeśli Spółka
    Matka jest centralnym podmiotem zarządzającym finansami grupy, a jej zdolność
    kredytowa jest oceniana z uwzględnieniem jej pozycji w Grupie Kapitałowej, to zdaniem
    Wnioskodawcy, Poręczenie udzielone przez Podmiot Powiązany może nie wpłynąć na
    decyzję banku w zakresie oprocentowania Kredytu.
    W świetle powyższych argumentów, udzielenie Poręczenia przez Spółkę Córkę nie będzie
    skutkować realną, mierzalną korzyścią finansową dla Wnioskodawcy, ponieważ:
    - banki nie uznają poręczenia podmiotu nieposiadającego istotnych aktywów za realne
      zabezpieczenie,
    - ocena kredytowa Wnioskodawcy opiera się głównie na jego własnej kondycji finansowej i
      sytuacji całej Grupy Kapitałowej,
    - jak wynika z praktyki Spółki, kredytodawcy w praktyce nie obniżają oprocentowania
      wyłącznie na podstawie poręczenia spółki zależnej (Podmiotu Powiązanego).
    Z tego względu przeprowadzona analiza „benefit test”, zgodnie z Wytycznymi OECD,
    sugeruje, że udzielenie Poręczenia nie generuje wartości ekonomicznej, która
    uzasadniałaby konieczność ustalania wynagrodzenia za tego rodzaju transakcję.
    Ad. 3
    Jak zostało wskazane w Rozdziale I, sekcji D. 1.2.1 Wytycznych OECD, ryzyko ponoszone
    przez Poręczyciela jest zdefiniowane jako efekt niepewności osiągnięcia założonych celów
    w biznesie.
    W każdym przypadku, gdy przedsiębiorstwa wydają pieniądze lub realizują zyski,
    materializuje się niepewność i brane jest pod uwagę ryzyko. W szczególności, zagadnienie
    analizy ryzyka jest uważane za istotne w grupach międzynarodowych, gdzie poprzez
    planowanie podatkowe ryzyko może zostać przeniesione umownie, co niekoniecznie musi
    odpowiadać rzeczywistemu charakterowi transakcji.
    W Wytycznych OECD podkreśla się, że podział ryzyka założonego w umowie nie zawsze
    odpowiada stanowi faktycznemu i celowe jest zdefiniowanie, kto ma kontrolę nad
    ryzykiem oraz zdolność finansową do podjęcia ryzyka. W Wytycznych OECD podkreśla się
    także, że analiza funkcjonalna jest niekompletna bez analizy ryzyka, a samo ryzyko ma
    znaczący wpływ na wyznaczanie cen w transakcji. Przyjęto, że transakcje o charakterze
    rynkowym, gdzie istnieje wyższe ryzyko, zakładają również zwiększony zwrot z transakcji.

    Niemniej założenie osiągnięcia zwiększonego zwrotu na transakcji nie musi być zawsze
    zrealizowane. Analiza ryzyka powinna się sprowadzać do tego, jakie ryzyko założono w
    ramach realizacji danej transakcji, jakie funkcje realizowane w transakcji wiążą się z
    ryzykiem bądź powodują możliwość powstania ryzyka, jaki jest wpływ ryzyka i która strona
    lub strony transakcji zakładają możliwość wystąpienia ryzyka. Jednocześnie podkreśla się,
    że konieczność szczegółowej analizy ryzyka nie powinna być interpretowana jako
    nadrzędna w stosunku do analizy pełnionych w transakcji funkcji czy też angażowanych
    aktywów.
    Wytyczne OECD (sekcja 1.60) rekomendują dokonanie analizy ryzyka w sześciu krokach:
    1. Identyfikacja ryzyk istotnych ekonomicznie.
    2. Określenie - na podstawie umowy - jakie ekonomicznie istotne ryzyka ponoszą
      podmioty powiązane w ramach realizacji transakcji.
    3. Określenie poprzez analizę funkcjonalną jak podmioty powiązane zawierające daną
      transakcję w rzeczywistości ponoszą i zarządzają ryzykiem istotnym ekonomicznie, w
      szczególności, który z podmiotów pełni funkcje kontrolne i funkcje związane z
      ograniczeniem ryzyka, który z podmiotów ponosi pozytywne i negatywne efekty
      materializacji ryzyka oraz który z podmiotów ma możliwości finansowe do założenia
      wystąpienia ryzyka w transakcji.
    4. Interpretacja informacji celem określenia, czy ponoszenie ryzyka określone w umowie
      jest zgodne z faktycznym zachowaniem podmiotów powiązanych oraz innymi
      czynnikami istotnymi dla transakcji poprzez analizę:
      a) czy podmioty powiązane działają zgodnie z warunkami transakcji określonymi w
        umowie,
      b) czy strona ponosząca ryzyko przeanalizowane w pkt 1 pełni kontrolę nad tym
        ryzykiem oraz posiada zdolność finansową do ponoszenia ryzyka.
    5. Jeżeli strona ponosząca ryzyko nie pełni nad nim kontroli albo nie posiada zdolności
      finansowych do ponoszenia ryzyka, należy dokonać jego prawidłowej alokacji.
    6. Wycena transakcji.
    Natomiast, kluczowym ryzykiem istotnym ekonomicznie w całej sprawie są następujące
    ryzyka:
    - ryzyko kredytowe,
    - ryzyko egzekucyjne,
    - ryzyko reputacyjne.
    W pierwszej kolejności wszystkie wymienione ryzyka spoczywają na Wnioskodawcy.
    Zgodnie z umową kredytową i umową gwarancji, ryzyko kredytowe oraz egzekucyjne
    solidarnie spoczywa także na Poręczycielu. Należy jednak zbadać, czy faktyczne
    zachowanie stron, zwłaszcza Poręczyciela w przedmiotowej sprawie, będzie pokrywać się
    z umownymi zapisami. Innymi słowy, należy zbadać, czy powyższe ryzyka faktycznie będą
    spoczywać także na Poręczycielu.
    Wytyczne OECD rekomendują analizę dwóch faktów, aby określić, czy dany podmiot
    faktycznie ponosi ryzyko:
    a) kwestia zarządzania ryzykiem,
    b) zdolność finansowa/zasobowa.
    Ad a - kwestia zarządzania ryzykiem:
    Zarządzanie ryzykiem określono jako funkcję związaną z oceną możliwości wystąpienia
    ryzyka i odpowiedzią w postaci aktywnego działania w przypadku jego wystąpienia.
    Wskazano, że zarządzanie ryzykiem obejmuje łącznie trzy elementy:

    1) zdolność do podjęcia decyzji w zakresie podjęcia lub odrzucenia okazji w zakresie
      realizacji transakcji łącznie z wykonywaniem funkcji decyzyjnych w tym zakresie,
    2) zdolność do podjęcia decyzji czy i jak należy reagować na ryzyko związane z okazją na
      realizację transakcji łącznie z wykonywaniem funkcji decyzyjnych w tym zakresie,
    3) zdolność do ograniczenia wystąpienia ryzyka poprzez podejmowanie środków w
      zakresie możliwych jego skutków.
    Ryzyko powinno być rozpatrywane w kontekście realizacji konkretnej transakcji. Niektóre z
    funkcji zarządzania ryzykiem z natury będą przypisane jednej ze stron i będą związane z
    wykonywaniem określonych funkcji i wykorzystującej aktywa w związku z poszukiwaniem
    możliwości realizacji zysku. W niektórych transakcjach ryzyko można będzie natomiast
    przypisać innemu podmiotowi. Jednocześnie przypisanie funkcji związanych z
    zarządzaniem ryzykiem nie jest jednoznaczne z koniecznością traktowania jej jako
    odrębnej funkcji wymagającej odrębnego wynagrodzenia.
    W rozpatrywanej sprawie zarządzanie ryzykiem leży w gestii Spółki, która zaciąga kredyt
    oraz - we współpracy z bankiem - wskazuje aktywa, które będą kredyty zabezpieczać.
    Zarządzanie ryzykiem nie leży natomiast w gestii Poręczyciela.
    Należy wskazać, również, że spółki córki w analizowanej strukturze nie będą prowadziły
    działalności finansowej (nie jest to bowiem przedmiotem działania Grupy Kapitałowej) i
    nie mają wyodrębnionych funkcji zarządzania ryzykiem kredytowym. W związku z tym, nie
    posiadają, również własnych procedur monitorowania i ograniczania ryzyka związanego z
    poręczeniem.
    Ad. b - zdolność finansowa/zasobowa
    Zdolność finansową do ponoszenia ryzyka należy interpretować jako:
    1) dostęp do środków finansowych pozwalających na podjęcie lub odrzucenie ryzyka
      związanego z realizacją bądź powstrzymaniem się od realizacji transakcji,
    2) możliwość zapłaty za ograniczenie skutków wystąpienia ryzyka,
    3) możliwość poniesienia konsekwencji finansowych w przypadku, gdy ryzyko się
      zmaterializuje.
    Zdolność finansowa podmiotu do ponoszenia ryzyka powinna być oceniana w kontekście
    posiadanych aktywów, jak również biorąc pod uwagę możliwość dodatkowego
    finansowania w przypadku pojawienia się ryzyka, które nie było brane pod uwagę.
    Założenie zdolności finansowej podmiotu jest rozpatrywane z punktu widzenia działania
    podmiotu niepowiązanego. W przedmiotowej sprawie Poręczycielami będą w opisywanym
    zdarzeniu przyszłym spółki, które nie posiadają historii operacyjnej ani znaczącego
    majątku, co oznacza, że spółki te nie będą posiadały samodzielnie zdolności do pokrycia
    potencjalnego ryzyka kredytowego Wnioskodawcy, a także ich majątek nie będzie
    wystarczający na ewentualne pokrycie Kredytu (ryzyko egzekucyjne).
    Zdaniem Wnioskodawcy, potencjalnym ryzykiem dla spółek córek jest jedynie ryzyko
    formalne związane z zobowiązaniem do spłaty kredytu Spółki Matki, ale brak realnych
    aktywów powoduje, że ryzyko to ma charakter teoretyczny, a nie ekonomiczny.
    Ewentualne konsekwencje ograniczają się do formalnej odpowiedzialności prawnej, ale
    nie przekładają się na istotne skutki finansowe.
    Podsumowując powyższe, z uwagi na to, że:
    - poręczenie, które zostałoby udzielone przez spółki powiązane ma charakter
      wewnętrznego wsparcia grupy kapitałowej, a nie tradycyjnej usługi rynkowej,
    - w zw. z udzielonym na opisanych warunkach Poręczeniem, Wnioskodawca nie
      otrzymałby dodatkowych korzyści („benefit test") w postaci niższego oprocentowania,

    - w związku z udzielonym na opisanych warunkach Poręczeniem, Podmioty Powiązane nie
      poniosłyby dodatkowego materialnego ryzyka
    zdaniem Wnioskodawcy, Podmiot Powiązany udzielający poręczenia nie powinien
    otrzymywać wynagrodzenia za przedmiotowe poręczenia, jako wynagrodzenia za podjęcie
    ryzyka kredytowego tj. w momencie udzielenia Poręczenia. Niemniej, w przypadku, w
    którym doszłoby do faktycznej egzekucji, Podmiot Powiązany, który udzielił Poręczenia
    powinien natomiast otrzymać wynagrodzenie związane ze zwrotem kosztów złożenia
    zabezpieczeń (jeśli takie wystąpiły), jak również zwrot kosztów, w przypadku, gdy Banki
    podejmą egzekucje wierzytelności z ich majątku.
    Zdaniem Spółki, zwrot kosztów powinien uwzględniać także narzut właściwy dla
    podmiotów o niskim profilu ryzyka.
    Równocześnie jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, w ocenie Spółki, skoro ustalenie
    warunków, zgodnie z którymi potencjalna płatność za udzieloną gwarancję jest odroczona
    do momentu skorzystania z niej przez wierzyciela ma charakter rynkowy, to jednocześnie
    nie może być mowy o powstaniu po stronie Spółki przysporzenia z tytułu nieodpłatnego
    świadczenia już w momencie udzielenia gwarancji. Odmienne stanowisko skutkowałoby
    brakiem spójności. Z jednej strony transakcja byłaby uznana za rynkową, a jednocześnie
    wymagałaby (przedwczesnego) rozpoznania przychodu przez podatnika. Tymczasem,
    zgodnie z ustaleniami stron, wynagrodzenie będzie należne w przyszłości, pod warunkiem
    ziszczenia się określonego zdarzenia jakim jest realizacja gwarancji i jako takie powinno i
    jako takie powinno skutkować powstaniem przychodu dopiero na etapie jego faktycznego
    otrzymania lub wymagalności.
    Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy argumentacja, która została przedstawiona
    w odpowiedzi na Pytanie 1, znajduje również zastosowanie przy ocenie skutków
    podatkowych wskazanych w Pytaniu 2

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
    Uzasadnienie stanowiska
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
    od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartości
      otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym
      wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także
      wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem
      świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez
      samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu
      ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności
      publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich
      związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków
      w nieodpłatny zarząd lub używanie.
    Stanowiąc o nieodpłatnych świadczeniach, jako o przychodzie kształtującym podstawę
    opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co
    należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania
    sposobu i kryteriów ustalenia jego wartości
    Jak stanowi bowiem art. 12 ust. 6 ustawy o CIT:
      Wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

      1) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności
      gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych
      odbiorców;
      2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
      3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości
      równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego
      lokalu;
      4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy
      świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku,
      z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca
      udostępnienia.
    Z kolei w myśl natomiast art. 12 ust. 6a Ustawy o CIT:
      Wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest
      różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust.
      6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się
      odpowiednio.
    Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie „nieodpłatne świadczenie” ma szerszy
    zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i
    zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego
    podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności
    osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub
    inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar
    finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z
    dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn.
    akt II FPS 1/06).
    W doktrynie przyjmuje się, że do nieodpłatnego otrzymania rzeczy, praw lub innych
    świadczeń dochodzi w sytuacji, kiedy podmiot, który otrzymuje świadczenie nie ma
    obowiązku wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego - tj. nie wykonuje żadnej
    usługi, nie wydaje rzeczy lub praw, nie dokonuje jakiejkolwiek płatności (Podatek
    dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2010, Wojciech Dmoch, wyd. C.H. Beck, str.
    185). Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna
    korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z
    obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.
    Jak stwierdzono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2016 r.,
    sygn. II FSK 1889/14, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, aby można było
    określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących
    źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w
    wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to
    świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody
    podatkowe. Tym samym, w przypadku świadczenia nieodpłatnego podmiot, dokonując
    takiego świadczenia, nie jest uprawniony do otrzymania w zamian żadnego
    ekwiwalentu.
    Ze świadczeniem częściowo odpłatnym mamy natomiast do czynienia wówczas, gdy
    świadczenie jednej ze stron nie spotyka się w pełni z ekwiwalentnym świadczeniem
    drugiej strony. Tym samym, różnica wartości wzajemnych świadczeń będzie stanowiła
    przychód w rozumieniu ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu. Zgodnie z poglądem
    wyrażonym w doktrynie jest dopuszczalne, aby strony wprowadzały wzajemność
    świadczeń, mimo że ustawa tego nie wymaga. Decydujące znaczenie ma w tym zakresie
    wola stron.
    W konsekwencji, jeżeli otrzymane poręczenie pociąga za sobą świadczenie wzajemne i
    ekwiwalentne na rzecz podmiotu udzielającego takiego poręczenia, nie dojdzie do
    powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt
    2 ustawy o CIT.

    Należy jednakże wyraźnie podkreślić, że o świadczeniu wzajemnym możemy mówić
    wówczas, gdy podmiot uzyskujący świadczenie wykonuje analogiczne świadczenie na
    rzecz podmiotu, od którego to świadczenie uzyskuje.
    Wobec powyższego, ocena kwestii powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust.
    1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga zbadania, czy sytuacja zaistniała po stronie
    podatnika wiąże się z uzyskaniem przez niego określonej korzyści majątkowej, bez
    konieczności świadczenia ekwiwalentnego. W szczególności, istotna jest analiza
    charakteru czynności, w której uczestniczy podatnik – ustalenie, czy należy ona do
    czynności przysparzających, w przypadku których, strona dokonująca przysporzenia
    otrzymuje w zamian korzyść majątkową.
    Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że planujecie
    Państwo w najbliższej przyszłości zaciągnąć kredyt wielowalutowy w rachunku
    bieżącym, który pozwoli na realizację założeń biznesowych Spółki. Aby Kredyt został
    uruchomiony przez bank i aby było możliwe dysponowanie środkami pieniężnymi
    przyznanymi w ramach Kredytu, bank może wymagać, aby jego spłata wraz z wszelkimi
    innymi kosztami była zabezpieczona przez inny podmiot. W związku z tym Spółka może
    stanąć przed koniecznością podpisania umowy poręczenia, gwarancji bankowej lub
    innego zabezpieczenia zobowiązań wynikających z umowy Kredytu. Takie
    zabezpieczenie może być wymagane przez bank w celu minimalizacji ryzyka związanego
    z udzieleniem finansowania. Spółka może stanąć przed koniecznością podpisania
    umowy gwarancji udzielonej przez podmiot powiązany. Poręczycielem spłaty kredytu
    może być Państwa spółka córka. Zgodnie ze standardową umową poręczenia, w
    ramach zabezpieczenia kredytu Poręczyciel będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz
    Banku, który go udzielił, wszelkich należnych kwot, w tym kapitału i odsetek umownych,
    odsetek za opóźnienie, opłat, prowizji, przyznanych kosztów postępowania, obciążeń,
    wydatków oraz świadczeń ubocznych w postaci roszczeń o naprawienie szkody
    wynikającej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań kredytowych
    przez Spółkę.
    Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy powstanie po Państwa stronie
    obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia, w
    sytuacji gdy Poręczyciel nie otrzyma wynagrodzenia na etapie udzielenia gwarancji,
    natomiast wynagrodzenie będzie przysługiwać Poręczycielowi na etapie potencjalnej
    egzekucji i obejmować będzie zwrot poniesionych kosztów, takich jak koszty
    zabezpieczeń (jeśli wystąpiły) oraz egzekucji wierzytelności, wraz z odpowiednim
    narzutem.
    Odnosząc się do powyższego zagadnienia w pierwszej kolejności wskazać należy, że
    zabezpieczenie spłaty kredytu w formie poręczenia czy w gwarancji w istocie sprowadza
    się do zobowiązania się względem wierzyciela do wykonania zobowiązania dłużnika na
    wypadek, gdyby dłużnik swego zobowiązania nie wykonał. Dla poręczyciela (gwaranta)
    oznacza to przyjęcie na siebie określonego ryzyka.
    Skoro od udzielenia poręczenia uwarunkowane jest przyznanie kredytu podmiotowi, za
    którego się poręcza, przyjęcie przez poręczyciela wspomnianego ryzyka ma pewną
    wartość, czyli cenę, którą uzyskujący poręczenie w normalnych warunkach rynkowych
    musiałby poręczycielowi zapłacić.
    O uznaniu nieodpłatnego poręczenia za nieodpłatne świadczenie, na gruncie ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych, można mówić, jeżeli:
    - jedna ze stron otrzymuje materialną korzyść w związku z poręczeniem, której wartość
      można wycenić,
    - udzielenie poręczenia nie pociąga za sobą żadnych kosztów bądź świadczenia
      wzajemnego ze strony podmiotu je otrzymującego,
    - udzielenie poręczenia jest związane z wolą podmiotu, co oznacza, że jest on gotowy
      udzielić poręczenia bez wynagrodzenia.

    Jak wskazano wyżej, udzielenie poręczenia skutkuje przyjęciem przez poręczającego
    finansowego ryzyka niewywiązania się dłużnika ze swojego zobowiązania względem
    wierzyciela, które posiada określoną wartość, tj. cenę, którą uzyskujący poręczenie w
    normalnych warunkach rynkowych musiałby poręczycielowi zapłacić. Korzyść
    majątkowa po stronie otrzymującego gwarancję (poręczenie) może natomiast polegać
    m.in. na zwiększeniu się jego zdolności kredytowej, uzyskaniu niższego oprocentowania
    kredytu (pożyczki), czy też samej możliwości jego zaciągnięcia. Z drugiej strony
    udzielenie poręczenia zazwyczaj nie pozostaje bez wpływu na możliwość i warunki
    zaciągania innych zobowiązań przez poręczyciela.
    Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że uzyskacie Państwo konkretną
    korzyść, polegającą na możliwości uzyskania kredytu bankowego w związku z
    udzielonym przez podmiot powiązany poręczeniem jego spłaty. Korzyść tę uzyskacie
    Państwo bezpłatnie, bowiem nie będziecie musieli za samo udzielenie poręczenia
    kredytu zapłacić. Jak bowiem wynika z wniosku, Poręczyciel nie otrzyma wynagrodzenia
    na etapie udzielenia poręczenia (gwarancji).
    Poręczycielowi przysługiwać będzie bowiem jedynie zwrot kosztów, w przypadku
    potencjalnej egzekucji należności przez bank, tj. w sytuacji gdy zaciągnięty kredyt nie
    będzie przez Państwa spłacany. Ww. zwrot kosztów obejmować będzie zwrot kosztów
    zabezpieczeń (jeśli wystąpiły) oraz egzekucji wierzytelności, wraz z odpowiednim
    narzutem.
    Świadczenie, do którego zobligowani Państwo będziecie wyłącznie w sytuacji egzekucji
    należności przez bank, nie będzie zatem stanowiło wynagrodzenia za udzielenie
    poręczenia (jako ekwiwalent korzyści uzyskanych przez Państwa w związku z
    możliwością zaciągnięcia kredytu w banku), lecz zwrot kosztów poniesionych przez
    Poręczyciela, w związku z brakiem spłaty przez Państwa ww. kredytu. Zauważyć należy,
    że do zwrotu ww. kosztów Poręczyciel i tak będzie miał prawo – niezależnie od ustaleń
    pomiędzy stronami zawartymi w umowie – na podstawie tzw. roszczenia regresowego.
    Przede wszystkim jednak w opisanych we wniosku okolicznościach, pomimo
    otrzymania przez Państwa ww. poręczenia (gwarancji) i uzyskania z tego tytułu
    wymiernej korzyści, do jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Poręczyciela z Państwa
    strony, co do zasady może w ogóle nie dojć. W sytuacji bowiem spłaty przez Państwa
    kredytu w terminie i braku egzekucji przez bank należności od Poręczyciela, nie
    będziecie Państwo zobowiązani ani do zapłaty wynagrodzenia za samo udzielenie
    Państwu poręczenia spłaty kredytu ani do zwrotu Poręczycielowi wskazanych we
    wniosku kosztów wraz z odpowiednim narzutem.
    Uzyskując zatem poręczenie spłaty kredytu uzyskacie Państwo pod tytułem darmym
    (nie ponosząc żadnego kosztu) konkretną korzyść w postaci choćby samej możliwości
    zaciągnięcia kredytu. Wskazana wyżej korzyść będzie miała wymiar ekonomiczny. Skoro
    bowiem wymogiem banku będzie poręczenie zaciągniętego przez Państwa kredytu, to
    nie zostanie on Państwu udzielony, jeśli podmiot powiązany go nie poręczy. Powyższe
    prowadzi do wniosku, że wbrew Państwa opinii, poręczenie zwiększy wiarygodność
    kredytową Spółki w oczach banku.
    W konsekwencji należy uznać, że w przedstawionym opisie sprawy występują wskazane
    przesłanki do uznania otrzymanego przez Państwa poręczenia za nieodpłatne
    świadczenie, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Każdy rodzaj
    zabezpieczenia wykonania zobowiązań Spółki, w związku z którymi Spółka nie ponosi
    ostatecznie żadnych kosztów, stanowi bowiem korzyść mającą konkretny wymiar
    finansowy.
    Tym samym w przedmiotowej sprawie zasadne będzie wykazanie przychodu z tytułu
    nieodpłatnego świadczenia, ponieważ wystąpi przysporzenie związane z brakiem
    obowiązku zapłaty za usługę (świadczenie).

    Reasumując, w omawianej sytuacji otrzymacie Państwo korzyść w postaci możliwości
    zaciągnięcia kredytu a także gwarancji jego spłaty. Tym samym zobowiązani Państwo
    będziecie do rozpoznania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w okresie, w którym
    gwarancja zostanie udzielona przez podmiot powiązany. Państwa stanowisko w tym
    zakresie jest nieprawidłowe.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia, czy w opisanych we
    wniosku okolicznościach w roku udzielenia poręczenia, Spółka będzie uprawniona do
    złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 ustawy o CIT, tj.
    oświadczenia, że dana transakcja została przeprowadzona na warunkach, które
    ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (warunkach rynkowych).
    Odnosząc się do powyższej kwestii wskazać należy, że stosownie do art. 11a ust. 1 pkt 1
    i 6 ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o :
      cenie transferowej - oznacza to rezultat finansowy warunków ustalonych lub
      narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik
      finansowy lub wskaźnik finansowy;
      transakcji kontrolowanej - oznacza to identyfikowane na podstawie rzeczywistych
      zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie
      dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub
      narzucone w wyniku powiązań;
    W myśl art. 11c ust. 1 ww. ustawy
      Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które
      ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
    Jak stanowi art. 11c ust. 2 ustawy o CIT,
      Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki
      różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w
      wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego
      należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy
      określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych
      powiązań.
    W myśl art. 11k ust. 1 ustawy o CIT,
      Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej
      lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca
      dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny
      transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
      niepowiązane.
    Jak stanowi art. 11t ust. 1 ww. ustawy,
      Podmioty powiązane:
      1) obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych - w
      zakresie transakcji objętych tym obowiązkiem lub
      2) realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1-2 lub 10-12
      - składają naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika, w terminie
      do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, informację o
      cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną według wzoru dokumentu

      elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie
      podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów
      publicznych.
    W myśl art. 11t ust. 2 ustawy o CIT,
      Informacja o cenach transferowych zawiera:
      1) wskazanie organu, do którego jest składana, cel złożenia informacji i okres, za jaki
      jest składana;
      2) dane identyfikacyjne podmiotu;
      3) ogólne informacje finansowe podmiotu;
      4) informacje dotyczące podmiotów powiązanych i transakcji kontrolowanych;
      5) informacje dotyczące stosowanych cen transferowych oraz metod ich weryfikacji;
      6)

## Dodatkowe informacje

lub wyjaśnienia dotyczące danych lub informacji, o których
      mowa w pkt 2-5;
      7) oświadczenie podmiotu o tym, że lokalna dokumentacja cen transferowych
      została sporządzona zgodnie ze stanem rzeczywistym, a ceny transferowe objęte tą
      dokumentacją są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
      niepowiązane.
    Jednocześnie jak stanowi z kolei art. 11t ust. 2b ww. ustawy,
      Na potrzeby oświadczenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 7, w przypadku otrzymania
      nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, lub innych świadczeń w
      naturze stanowiących przychód, ceny transferowe uważa się za ustalone na
      warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, jeżeli przychód ten
      został dla celów podatkowych wykazany zgodnie z zasadą ceny rynkowej.
    Powołany wyżej art. 11c ust. 1 ustawy o CIT wyraźnie wskazuje, że podmioty powiązane
    są zobowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą
    podmioty niepowiązane. Tym samym należy przyjąć, że przepis ten nakłada na
    podmioty powiązane obowiązek kreowania relacji handlowych z powiązanymi
    kontrahentami oraz ustalania cen w sposób i na poziomie rynkowym, czyli tak, jak
    podmioty niezależne konkurujące ze sobą na rynku.
    Zasada ceny rynkowej (ang. arm’s length principle) jest bowiem nadrzędną zasadą w
    obszarze cen transferowych. Oznacza ona, że podmioty powiązane są zobowiązane do
    kształtowania relacji handlowych pomiędzy sobą na warunkach rynkowych, niezależnie
    od istotności transakcji i faktu powstania obowiązku dokumentacyjnego.
    Jednocześnie zauważyć należy, że organ podatkowy może weryfikować, czy zasada ceny
    rynkowej została spełniona oraz czy ceny ustalone w transakcjach pomiędzy
    podmiotami powiązanymi są ustalone na warunkach rynkowych. Zważywszy na to,
    kluczowym jest ustalenie cen transferowych w taki sposób, aby nie różniły się od cen
    wyznaczanych przez mechanizm wolnorynkowy. W przypadku bowiem gdy w wyniku
    istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od
    warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane i w wyniku tego
    podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać,
    gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy, na podstawie art. 11c ust.
    2 ustawy o CIT, określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków
    wynikających z tych powiązań.
    Zauważyć dodatkowo należy, że ustawodawca w art. 11t ust. 2b ustawy o CIT dopuścił
    (na potrzeby złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 ww. ustawy)
    w sytuacji otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw lub innych
    świadczeń w naturze, możliwość uznania, że ceny transferowe ustalone są na
    warunkach rynkowych, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, o ile

    przychód z tego tytułu został dla celów podatkowych wykazany zgodnie z zasadą ceny
    rynkowej.
    Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, nie można zgodzić się z Państwem, że w
    sytuacji gdy Poręczyciel nie otrzyma wynagrodzenia na etapie udzielenia gwarancji,
    natomiast, zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami, wynagrodzenie będzie
    przysługiwać Poręczycielowi na etapie potencjalnej egzekucji i obejmować będzie zwrot
    poniesionych kosztów, takich jak koszty zabezpieczeń (jeśli wystąpiły) oraz egzekucji
    wierzytelności, wraz z odpowiednim narzutem, za rok, w którym nastąpiło udzielenie
    poręczenia (gwarancji), Spółka będzie uprawniona do złożenia oświadczenia, o którym
    mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 ustawy o CIT, tj. oświadczenia, że dana transakcja została
    przeprowadzona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane
    (warunkach rynkowych).
    Żaden bowiem podmiot w warunkach rynkowych nie przejąłby ryzyka związanego z
    poręczeniem spłaty kredytu, wyłącznie w zamian za zwrot poniesionych kosztów
    związanych ze spłatą kredytu, tj. w sytuacji gdy dojdzie do egzekucji należności przez
    bank. Jak bowiem wskazano już wyżej, do zwrotu ww. kosztów Poręczyciel będzie miał
    co do zasady prawo w ramach świadczenia regresowego, niezależnie od ustaleń miedzy
    stronami umowy poręczenia, regulującymi powyższą kwestię. Bez znaczenia pozostaje
    ponadto, że zwrot kosztów będzie uwzględniał (jak wskazali Państwo we wniosku)
    odpowiedni narzut, skoro do jego uregulowania mogłoby dojść wyłącznie na etapie
    potencjalnej egzekucji należności przez bank.
    Nie można zatem uznać, że w opisanych we wniosku okolicznościach cena uzyskanego
    przez Państwa od podmiotu powiązanego poręczenia (gwarancji) zostanie ustalona na
    warunkach rynkowych, tj. na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
    niepowiązane.
    Ponadto jak wynika z Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1, w związku z
    otrzymanym poręczeniem nie rozpoznacie Państwo przychodu z tytułu nieodpłatnych
    świadczeń, zgodnie z zasadą ceny rynkowej. Zatem nie będzie miał w stosunku do
    Państwa zastosowania przepis art. 11t ust. 26 ustawy o CIT dający prawo do uznania, że
    ceny transferowe ustalone są na warunkach rynkowych, które ustaliłyby między sobą
    podmioty niepowiązane, w związku z wykazaniem ww. przychodu.
    Uwzględniając powyższe, we wskazanych we wniosku okolicznościach, nie będziecie
    Państwo uprawnieni do złożenia oświadczenia, o którym mowa jest w art. 11t ust. 2 pkt
    7 ustawy o CIT, tj. oświadczenia, że transakcja została przeprowadzona na warunkach,
    które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (warunkach rynkowych).
    Państwa stanowisko w powyższym zakresie również jest nieprawidłowe.
    Dodatkowe informacje
    Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa w uzasadnieniu własnego stanowiska
    wytycznych OECD dotyczących cen transferowych wskazać należy, że wytyczne (w tym
    dotyczące cen transferowych) nie są źródłem prawa w Polsce ale maja charakter
    pomocniczy i stanowią narzędzie wykorzystywane przez organy podatkowe w toku
    postępowania. Tymczasem postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji
    przepisów prawa podatkowego jest postępowaniem odrębnym, szczególnym w
    stosunku do postępowania podatkowego.
    Ostatecznej weryfikacji czy opisana we wniosku transakcja poręczenia (gwarancji) nie
    będzie niosła za sobą korzyści podatkowych dokona zatem organ podatkowy w toku

    postępowania podatkowego, przy wykorzystaniu instrumentów m.in. w postaci
    wytycznych OECD dotyczących cen transferowych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.