Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.319.2023.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-22
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej ustanowienie prawa do użytkowania Powierzchni. Faktury w związku z najmem powierzchni powinien wystawić Właściciel nieruchomości – jako strona Umowy świadcząca usługę najmu.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; użytkowanie (używanie)-użytkowanie czasowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko** **w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu ustanowienia prawa do użytkowania Powierzchni udokumentowanego fakturą wystawioną przez Właściciela, a także jest nieprawidłowe w części dotyczącej obowiązku wystawiania przez Państwa faktur na rzecz Operatora z tytułu wynajmu części Powierzchni objętej umową Najmu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zawarcia umowy użytkowania Powierzchni.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka A. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność w zakresie wynajmu nieruchomości oraz infrastruktury (\`(...)\`).

Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Spółka nabywa na własność maszty telekomunikacyjne lub działki gruntów, na których posadowione są maszty telekomunikacyjne. Następnie Spółka wydzierżawia powierzchnię na masztach telekomunikacyjnych lub działki gruntów, na których posadowione są maszty, operatorom telekomunikacyjnym czerpiąc tym samym dochody z czynszu dzierżawnego.

W dniu 2 czerwca 2023 r. na mocy aktu notarialnego (dalej: „Umowa użytkowania”) na rzecz Spółki zostało ustanowione prawo użytkowania nieruchomości, tj. dachu budynku (dalej: „Budynek”) o powierzchni 420 metrów kwadratowych (dalej: „Powierzchnia”), w tym do pobierania pożytków z Powierzchni i używania jej. Prawo do użytkowania nieruchomości zostało ustanowione na rzecz Spółki, przez właściciela budynku na podstawie art. 252 w związku z art. 253 par. 2 Kodeksu Cywilnego. Ustanowienie użytkowania przez właściciela (dalej: „Właściciel”) odbyło się za wynagrodzeniem, płatnym jednorazowo. Do kwoty wynagrodzenia netto został doliczony podatek VAT w wysokości 23%. Spółka otrzymała od Właściciela fakturę VAT dokumentującą ustanowienie na rzecz Spółki prawa użytkowania Powierzchni. W dniu zawarcia Umowy użytkowania Właściciel był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Użytkowanie zostało ustanowione na rzecz Spółki na czas oznaczony 25 lat, od dnia podpisania umowy. Przekazanie Powierzchni Spółce nastąpiło na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Strony ustaliły, że na podstawie Umowy użytkowania, Spółce przysługuje między innymi prawo wynajmu Powierzchni lub jej części osobom trzecim. Właściciel zawarł w 2016 r. jako wynajmujący, umowę najmu obejmującą część Powierzchni. Umowa najmu została zawarta na czas oznaczony na 10 lat, tj. do 2026 r. (dalej: „Umowa najmu”). Umowa najmu obejmuje powierzchnię 18 metrów kwadratowych dachu budynku. Właściciel w ramach Umowy najmu oddał w najem część Powierzchni operatorowi telekomunikacyjnemu (dalej: „Operator”) w celach instalacji infrastruktury telekomunikacyjnej. Operator ma zapewnioną całkowitą wyłączność na wykorzystywanie najmowanej Powierzchni na cele telekomunikacyjne. W ramach Umowy najmu ustalony został miesięczny czynsz należny Właścicielowi wynoszący na dzień zawarcia Umowy najmu: 1.600 zł. Operator jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, wykorzystującym nabywaną usługę najmu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z istniejącą Umową najmu, Właściciel dokonał z dniem zawarcia Umowy użytkowania, przeniesienia wszelkich przyszłych wierzytelności Właściciela o zapłatę czynszu z tytułu Umowy najmu, na rzecz Spółki. Strony transakcji postanowiły, że niezwłocznie, jednak nie później niż w ciągu trzech dni od dnia zawarcia Umowy użytkowania, zawiadomią Operatora o cesji wierzytelności.

Właściciel w ramach zawartej Umowy użytkowania, udzielił Spółce nieodwołalnego pełnomocnictwa do reprezentowania Właściciela wobec Operatora w odniesieniu do Umowy najmu, w szczególności do:

*   wykonywania wszelkich praw Właściciela wynikających z Umowy najmu, w tym prawa do pobierania opłat z tytułu czynszu należnego Właścicielowi,
*   dokonywania zmian do Umowy najmu,
*   wypowiedzenia Umowy najmu.

Umowa użytkowania została zawarta przez Spółkę oraz Właściciela, po co najmniej dwóch latach od pierwszego zasiedlenia Budynku, w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy VAT. Na gruncie prawa cywilnego Spółka nie wstąpiła jako dzierżawca w prawa i obowiązki Właściciela wynikające z umowy najmu, gdyż w tym celu niezbędne jest na gruncie prawa cywilnego oraz postanowień Umowy najmu uzyskanie zgody Operatora.

Powierzchnia będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, które nie korzystają ze zwolnienia.

### Pytania

1\. Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu ustanowienia prawa do użytkowania Powierzchni, udokumentowanego fakturą VAT wystawioną przez Właściciela?

2\. Czy Spółka jest zobowiązana do wystawiania w swoim imieniu jako sprzedająca, faktur VAT na rzecz Operatora, z tytułu wynajmu części Powierzchni, objętej umową Najmu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu ustanowienia prawa do użytkowania Powierzchni, udokumentowanego fakturą VAT wystawioną przez Właściciela.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powierzchnia oddana Spółce w użytkowanie na podstawie art. 252 w związku z art. 253 par. 2 Kodeksu Cywilnego, będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Spółka planuje wynajmować Powierzchnię podmiotom trzecim, tj. przede wszystkim firmom telekomunikacyjnym, które będą zainteresowane w posadowieniu na Powierzchni swoich urządzeń telekomunikacyjnych (np. anten). Z tytułu wynajmu Powierzchni Spółka będzie wystawiać faktury VAT.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W opinii Wnioskodawcy, w stosunku do transakcji ustanowienia prawa do użytkowania Powierzchni, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wskazano w stanie faktycznym Umowa użytkowania została zawarta przez Spółkę oraz Właściciela, po dwóch latach od pierwszego zasiedlenia Budynku. Niemniej należy wskazać, że regulacja odnosząca się do pierwszego zasiedlenia dotyczy transakcji sprzedaży, których przedmiotem są towary: budynki, budowle lub ich części. Wskazana regulacja nie dotyczy natomiast transakcji, których przedmiotem są usługi. Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym, transakcja ustanowienia prawa do użytkowania Powierzchni nie stanowi dostawy towaru (budynku, budowli lub ich części) lecz stanowi świadczenie usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Definicja świadczenia usług zawarta w art. 8 ust. 1 ustawy VAT ma charakter dopełniający wobec dostawy towarów. Obejmuje wszystkie te transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej, które nie stanowią dostawy towarów. Regulacje dyrektywy VAT z 2006 r. w zakresie definiowania terminu „towary” zostawiają państwom członkowskim pewną swobodę.

Stosownie do regulacji art. 15 ust. 2 dyrektywy VAT z 2006 r. państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) pewne (tj. „określone”) prawa na nieruchomościach (ang. certain interests),

2) prawa rzeczowe (ang. rights in rem), z którymi wiąże się prawo do używania nieruchomości,

3) udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności czy też posiadania nieruchomości.

Polski ustawodawca nie zdecydował się na uznanie praw rzeczowych ani praw obligacyjnych na nieruchomościach za towary, poza jednym wyjątkiem.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT za dostawę towarów uważa się ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkaniowego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienia na rzecz członka spółdzielni własności domu jednorodzinnego. W pozostałym zakresie ustanowienie lub przeniesienie innych praw rzeczowych do nieruchomości będzie uznawane za świadczenie usług. (Bartosiewicz A. 2022).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu ustanowienia prawa do użytkowania Powierzchni, udokumentowanego fakturą VAT wystawioną przez Właściciela. W szczególności w opisanym stanie faktycznym nie wystąpi negatywna przesłanka wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT, powodująca brak prawa do odliczenia podatku VAT, z otrzymanej przez podatnika faktury VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest zobowiązana do wystawiania w swoim imieniu jako sprzedająca, faktur VAT na rzecz Operatora, z tytułu wynajmu części Powierzchni, objętej umową Najmu.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 Ustawy VAT przez sprzedaż rozumie się między innymi odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Konstrukcja podatku VAT nadaje prymat ekonomicznym aspektom danej transakcji nad jej aspektami prawnymi. Przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT są określone stany i zdarzenia, które należy postrzegać przede wszystkim jako zjawiska o charakterze ekonomicznym, a nie czynności prawne (innymi słowy podatek VAT nie jest podatkiem od umów, tylko podatkiem od zdarzeń ekonomicznych) (Bartosiewicz A., 2022). Rozumienie konkretnych czynności opodatkowanych (dostawy towarów, świadczenia usług) powinno uwzględniać przede wszystkim skutki faktyczne oraz ich aspekty ekonomiczne. Mniejsze zaś znaczenie mają skutki występujące na gruncie prawa prywatnego. Decydujące znaczenie zyskuje nie prawny (cywilnoprawny), lecz ekonomiczny aspekt transakcji (Bartosiewicz A., 2022).

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, niejednokrotnie stwierdzono, że uwzględnienie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i handlowych stanowi podstawowe kryterium stosowania wspólnego systemu podatku VAT. Tak np. w tezach wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-653/11, Paul – Ocean Finance, skład orzekający stwierdził, że warunki umowne, jakkolwiek stanowią one czynnik, który należy brać pod uwagę, nie są decydujące dla celów ustalenia, kto jest usługodawcą i usługobiorcą w transakcji „świadczenia usług” w rozumieniu art. 2 pkt 1 i art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy.

Na powyższy sposób stosowania systemu podatku VAT, tj. oderwania skutków faktycznych czynności od ich skutków prawnych, wskazuje między innymi art. 5 ust. 2 Ustawy VAT, zgodnie z którym czynności takiej jak dostawa towarów czy świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W rezultacie, biorąc pod uwagę fakt, że z ekonomicznego punktu widzenia, podmiotem pobierającym pożytki z Powierzchni, w tym z jej wynajmowania podmiotom trzecim, jest obecnie Spółka, zasadnym zdaniem Wnioskodawcy będzie przyjęcie stanowiska, że to też Spółka, a nie Właściciel jest podmiotem faktycznie świadczącym na gruncie ustawy VAT usługę wynajmu części Powierzchni na rzecz Operatora.

Należy również zauważyć, że zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego Właściciel dokonał z dniem zawarcia Umowy użytkowania, przeniesienia wszelkich przyszłych wierzytelności Właściciela o zapłatę czynszu z tytułu Umowy najmu, na rzecz Spółki. Strony transakcji postanowiły, że niezwłocznie, jednak nie później niż w ciągu trzech dni od dnia zawarcia Umowy użytkowania, zawiadomią Operatora o cesji wierzytelności. Ekonomicznym skutkiem powyższej czynności prawnej, będzie to, że wszelkie płatności czynszu zarówno w części odpowiadającej kwocie netto jak i w części odpowiadającej kwocie podatku VAT, dokonywane przez Operatora w związku z Umową najmu, będzie otrzymywać Spółka. Z tego względu również zasadnym jest aby to Spółka dokonywała następnie rozliczenia otrzymanej kwoty podatku VAT w składanej deklaracji VAT.

Z konstrukcji podatku VAT, będącego wielofazowym podatkiem obrotowym, wynika, że podatnik (podmiot podatku) nie jest podmiotem ekonomicznym ponoszącym ciężar opodatkowania. Podatek jest bowiem przerzucany na nabywców zbywanych przez podatnika towarów lub usług. Podatek VAT jest zatem podatkiem neutralnym cenowo w okresie, gdy towar lub usługa znajduje się w obrocie. Faktyczne obciążenie podatkiem następuje dopiero wówczas, kiedy towar lub usługa po ostatniej fazie obrotu trafi do konsumenta, a więc zostanie wyłączony z obrotu. Neutralność ekonomiczna podatku VAT powinna być zachowana zarówno w przepisach prawa podatkowego, jak i w procesie jego stosowania. W przypadku przyjęcia stanowiska odmiennego niż prezentowane przez Wnioskodawcę, podatek VAT wliczony w cenę usługi wynajmu świadczonej na rzecz Operatora faktycznie obciążałby Właściciela, co byłoby niezgodne z opisaną powyżej konstrukcją podatku VAT. Reasumując, z przyczyn wskazanych powyżej, to Spółka, zdaniem Wnioskodawcy, jest zobowiązana do wystawiania w swoim imieniu jako sprzedająca, faktur VAT na rzecz Operatora, z tytułu wynajmu części Powierzchni, objętej umową Najmu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm. ), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedstawionym opisie sprawy wskazali Państwo, że są czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Nabywają Państwo na własność maszty telekomunikacyjne lub działki gruntów, na których posadowione są maszty telekomunikacyjne. Następnie wydzierżawiają Państwo powierzchnię na masztach telekomunikacyjnych lub działki gruntów, na których posadowione są maszty, operatorom telekomunikacyjnym czerpiąc tym samym dochody z czynszu dzierżawnego.

2 czerwca 2023 r. na mocy aktu notarialnego zostało ustanowione na Państwa rzecz prawo użytkowania nieruchomości, tj. dachu budynku, w tym do pobierania pożytków z Powierzchni i używania jej. Prawo do użytkowania nieruchomości zostało ustanowione na Państwa rzecz przez właściciela budynku na podstawie art. 252 w związku z art. 253 § 2 Kodeksu Cywilnego. Ustanowienie użytkowania przez Właściciela odbyło się za wynagrodzeniem, płatnym jednorazowo. Do kwoty wynagrodzenia netto został doliczony podatek VAT w wysokości 23%. Otrzymali Państwo od Właściciela fakturę VAT dokumentującą ustanowienie na Państwa rzecz prawa użytkowania Powierzchni. W dniu zawarcia Umowy użytkowania właściciel był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Użytkowanie zostało ustanowione na Państwa rzecz na czas oznaczony 25 lat, od dnia podpisania umowy. Przekazanie Powierzchni Spółce nastąpiło na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Strony ustaliły, że na podstawie Umowy użytkowania, przysługuje Państwu między innymi prawo wynajmu Powierzchni lub jej części osobom trzecim.

W 2016 r., jako wynajmujący, Właściciel zawarł umowę najmu obejmującą część Powierzchni. Umowa najmu została zawarta na czas oznaczony na 10 lat, tj. do 2026 r. Umowa najmu obejmuje powierzchnię 18 metrów kwadratowych dachu budynku. Właściciel w ramach Umowy najmu oddał w najem część Powierzchni operatorowi telekomunikacyjnemu w celach instalacji infrastruktury telekomunikacyjnej. Operator ma zapewnioną całkowitą wyłączność na wykorzystywanie najmowanej Powierzchni na cele telekomunikacyjne. W ramach Umowy najmu ustalony został miesięczny czynsz należny Właścicielowi wynoszący na dzień zawarcia Umowy najmu: 1.600 zł. Operator jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, wykorzystującym nabywaną usługę najmu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z istniejącą Umową najmu, Właściciel dokonał z dniem zawarcia Umowy użytkowania, przeniesienia wszelkich przyszłych wierzytelności Właściciela o zapłatę czynszu z tytułu Umowy najmu, na Państwa rzecz. Strony transakcji postanowiły, że niezwłocznie, jednak nie później niż w ciągu trzech dni od dnia zawarcia Umowy użytkowania, zawiadomią Operatora o cesji wierzytelności.

Właściciel w ramach zawartej Umowy użytkowania, udzielił Państwu nieodwołalnego pełnomocnictwa do reprezentowania Właściciela wobec Operatora w odniesieniu do Umowy najmu, w szczególności do:

*   wykonywania wszelkich praw Właściciela wynikających z Umowy najmu, w tym prawa do pobierania opłat z tytułu czynszu należnego Właścicielowi,
*   dokonywania zmian do Umowy najmu,
*   wypowiedzenia Umowy najmu.

Powierzchnia będzie wykorzystywana przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, które nie korzystają ze zwolnienia.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu ustanowienia prawa do użytkowania Powierzchni, udokumentowanego fakturą VAT wystawioną przez Właściciela (pytanie nr 1).

W odniesieniu do powyższych kwestii należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka.

Użytkowanie jest zatem ograniczonym prawem rzeczowym unormowanym w art. 252-270 Kodeksu cywilnego. I tak, według art. 252 Kodeksu cywilnego:

Rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie).

Na mocy art. 253 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Zakres użytkowania można ograniczyć przez wyłączenie oznaczonych pożytków rzeczy. Wykonywanie użytkowania nieruchomości można ograniczyć do jej oznaczonej części.

Przy czym stosownie do art. 45 Kodeksu cywilnego:

Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Jak zaś stanowi art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Na podstawie art. 254 Kodeksu cywilnego:

Użytkowanie jest niezbywalne.

Zakres użytkowania, wysokość czynszu (opłat) oraz terminy płatności ustalają strony w umowie.

Skoro zatem użytkowanie nie jest zbywalne, nie można uznać, że oddanie w odpłatne użytkowanie nieruchomości/rzeczy stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, nie daje również użytkownikowi uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Ponieważ oddanie nieruchomości w odpłatne użytkowanie jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie stanowi dostawy towaru zdefiniowanego w art. 7 ust. 1 ustawy, uznać należy, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem odpłatne oddanie do użytkowania nieruchomości stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 8 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości, zgodnie z powołanymi powyżej przepisami prawa, odliczenie podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego zostały spełnione. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT a Powierzchnia, którą przyjęli Państwo w użytkowanie będzie wykorzystywana przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, które nie korzystają ze zwolnienia. W konsekwencji, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu ustanowienia prawa do użytkowania Powierzchni, udokumentowanego fakturą ze stawką 23% VAT wystawioną przez Właściciela.

Podsumowując, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej ustanowienie prawa do użytkowania Powierzchni. Prawo do odliczenia przysługuje Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości, czy są Państwo zobowiązani do wystawiania w swoim imieniu jako sprzedający, faktur VAT na rzecz Operatora, z tytułu wynajmu części Powierzchni, objętej umową Najmu.

W tym miejscu wskazać należy, że instytucja najmu nie została zdefiniowana na gruncie przepisów ustawy o VAT. Konieczne jest więc odwołanie się do regulacji przewidzianych w Kodeksie cywilnym.

Stosownie do art. 659 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Tak, więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie nieruchomości przez jego najemcę.

W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczony jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W opisanej przez Państwa sytuacji, w związku z istniejącą Umową najmu, Właściciel dokonał z dniem zawarcia Umowy użytkowania, przeniesienia wszelkich przyszłych wierzytelności Właściciela o zapłatę czynszu z tytułu Umowy najmu, na Państwa rzecz. Strony transakcji postanowiły, że niezwłocznie, jednak nie później niż w ciągu trzech dni od dnia zawarcia Umowy użytkowania, zawiadomią Operatora o cesji wierzytelności. Właściciel w ramach zawartej Umowy użytkowania, udzielił Państwu nieodwołalnego pełnomocnictwa do reprezentowania Właściciela wobec Operatora w odniesieniu do Umowy najmu, w szczególności do wykonywania wszelkich praw Właściciela wynikających z Umowy najmu, w tym prawa do pobierania opłat z tytułu czynszu należnego Właścicielowi, dokonywania zmian do Umowy najmu oraz wypowiedzenia Umowy najmu.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 509 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Zatem wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest więc prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Celem i skutkiem tej czynności jest przejście wierzytelności na nabywcę i utrata jej przez zbywcę, zbywca przestaje być wierzycielem, a staje się nim nabywca. Zmienia się tylko osoba wierzyciela, czyli osoby uprawnionej do żądania spełnienia świadczenia.

W niniejszej sprawie warto również zwrócić uwagę na kwestię udzielonego Państwu pełnomocnictwa, która uregulowana jest w ww. Kodeksie cywilnym.

I tak, zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Odnosząc powyższe do opisu sprawy stwierdzić należy, że z dniem zawarcia Umowy użytkowania, wszelkie przyszłe wierzytelności należne Właścicielowi z tytułu Umowy najmu, tj. czynsz, zostały przeniesione na Państwa rzecz. Na mocy udzielonego Państwu pełnomocnictwa z tytułu przedmiotowej Umowy najmu, mogą Państwo działać w imieniu i na rzecz Właściciela w ww. zakresie. Co istotne - nie doszło tu jednak do zmiany strony Umowy najmu, a zatem na mocy zawartej i niezmienionej umowy, stroną wynajmującą i tym samym świadczącą usługę najmu w dalszym ciągu jest Właściciel nieruchomości. Sami Państwo zresztą wskazali, że Spółka nie wstąpiła w prawa i obowiązki Właściciela wynikające z umowy najmu.

Jak już wyżej wskazano, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zasady wystawiania faktur zostały określone w Dziale XI Dokumentacja, w Rozdziale 1 Faktury, ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z powyższego wynika, że - co do zasady - podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Tym samym świadczona usługa najmu części Powierzchni na rzecz Operatora powinna zostać udokumentowana fakturą. Jak już wyżej wykazano, zawarta pomiędzy Państwem a Właścicielem Umowa użytkowania nie przenosi własności nieruchomości. Nie wstąpili Państwo również w prawa i obowiązki Właściciela wynikające z Umowy najmu. Udzielone Państwu przez Właściciela pełnomocnictwo do wykonywania praw Właściciela, w tym prawa do pobierania opłat z tytułu czynszu należnego Właścicielowi, dokonywania zmian do Umowy najmu czy wypowiedzenia tej umowy, nie zmieniło stron zawartej pomiędzy Właścicielem a Operatorem Umowy najmu. Ponieważ nie doszło do zmiany bądź cesji Umowy najmu, pomimo udzielonego Państwu pełnomocnictwa do reprezentowania Właściciela wobec Operatora w odniesieniu do ww. Umowy najmu, to Właściciel w dalszym ciągu świadczy usługę najmu i to właśnie on powinien wystawić fakturę Operatorowi.

Podsumowując, to nie Państwo są zobowiązani do wystawiania faktur Operatorowi z tytułu wynajmu części Powierzchni objętej Umową najmu. Faktury te powinien wystawiać Właściciel nieruchomości - jako strona Umowy świadcząca usługę najmu.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

### Dodatkowe informacje

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).