Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.248.2020.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-24
Teza: Prawidłowość sposobu udokumentowania rabatów udzielonych Hurtowni poprzez wystawienie zbiorczej faktury korygującej oraz ustalenie okresu rozliczeniowego, w którym Wnioskodawca powinien ująć dla celów podatku od towarów i usług wystawioną zbiorczą fakturę korygującą w związku z udzieleniem rabatu.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; rabaty-rabaty transakcyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości sposobu udokumentowania rabatów udzielonych Hurtowni poprzez wystawienie zbiorczej faktury korygującej oraz ustalenia okresu rozliczeniowego, w którym Wnioskodawca powinien ująć dla celów podatku od towarów i usług wystawioną zbiorczą fakturę korygującą w związku z udzieleniem rabatu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości sposobu udokumentowania rabatów udzielonych Hurtowni poprzez wystawienie zbiorczej faktury korygującej oraz ustalenia okresu rozliczeniowego, w którym Wnioskodawca powinien ująć dla celów podatku od towarów i usług wystawioną zbiorczą fakturę korygującą w związku z udzieleniem rabatu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka’’) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż i dystrybucja wyrobów medycznych stosowanych w terapii cukrzycy (w tym glukometrów, testów paskowych do pomiaru glukozy we krwi, pomp insulinowych itp.) na terenie Polski. Odbiorcami produktów sprzedawanych przez Spółkę w Polsce są m.in. hurtownie medyczne (dalej: „Hurtownie”), które dokonują dalszej odsprzedaży wyrobów medycznych nabytych od Spółki. Dostawy wyrobów medycznych na rzecz Hurtowni dokumentowane są fakturami VAT.

Spółka sprzedaje do Hurtowni wiele różnych wyrobów medycznych. Hurtownie, odsprzedając wyroby medyczne zakupione od Spółki, mają możliwość udzielania swoim kontrahentom rabatów. Rabaty dotyczyć będą określonych wyrobów medycznych i wybranych odbiorców. Rabaty udzielane będą po dokonaniu dostawy towarów i wystawieniu faktur VAT. Hurtownia i Spółka zgodnie ustaliły, że rabat, jaki Spółka udzieli Hurtowni, będzie przyznawany w takiej samej wysokości i będzie dotyczył tych samych produktów, co rabat udzielony przez Hurtownie swoim kontrahentom. Innymi słowy, całość rabatu udzielanego przez Hurtownię będzie finansowana przez Spółkę poprzez zmniejszenie wartości jej obrotu realizowanego z Hurtownią.

W rezultacie, rabat, jaki Spółka udzieli Hurtowni, będzie dotyczył określonego wyrobu medycznego (dalej: „OWM”) i będzie odnosił się do dostaw OWM dokonanych przez Spółkę na rzecz danej Hurtowni w ustalonym okresie np. miesiącu lub kwartale. Rabat nie będzie odnosił się do wszystkich dostaw wyrobów medycznych dokonanych na rzecz Hurtowni w danym okresie, a wyłącznie wybranych OWM.

Jak wynika z ustaleń pomiędzy Spółką a Hurtowniami, kwota rabatu udzielanego danej Hurtowni z tytułu dostaw OWM będzie rozliczana proporcjonalnie na wszystkie dostawy OWM dokonane na rzecz tej Hurtowni w danym okresie np. miesiącu lub kwartale. Oznacza to, że Spółka będzie dokonywała obniżki ceny OWM udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz danej Hurtowni w danym okresie. W rezultacie, zmniejszeniu ulegną wartości podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego wykazane na tych fakturach.

Poza opisaną wyżej obniżką ceny OWM z tytułu udzielonego rabatu, korekcie nie będą podlegały żadne inne dane zawarte na fakturach obejmujących dostawy OWM.

W związku z planowanym wprowadzeniem systemu rabatów, Spółka zamierza wystawiać faktury korygujące, które będą odnosić się do wszystkich faktur dokumentujących dostawę OWM na rzecz Hurtowni w danym okresie (dalej: „zbiorcza faktura korygująca”).

Z uwagi na ograniczenia systemu księgowego, na zbiorczych fakturach korygujących nie będą mogły być umieszczone wszystkie informacje, o których mowa w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT.

Spółka planuje zawrzeć część informacji, o których mowa w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT w załączniku stanowiącym integralną część zbiorczej faktury korygującej.

Zbiorcza faktura korygująca zawierać będzie między innymi następujące dane:

1.  wyrazy „Faktura VAT korygująca”, „Faktura VAT korekta” lub „Korekta”;
2.  numer kolejny oraz datę wystawienia zbiorczej faktury korygującej;
3.  dane zawarte w fakturach, których dotyczy zbiorcza faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6 Ustawy o VAT,
    2.  nazwę (rodzaj) OWM objętego korektą;
4.  przyczynę korekty, tj. udzielony rabat;
5.  informacje o łącznej wysokości udzielonego rabatu, tj. łączną kwotę netto udzielonego rabatu oraz łączną kwotę zmniejszenia podatku należnego;
6.  referencję do załącznika.

Natomiast w załączniku do zbiorczej faktury korygującej Spółka zamierza zawrzeć informacje o wysokości udzielonego rabatu (kwocie netto rabatu) oraz kwotach zmniejszenia podatku VAT należnego w odniesieniu do poszczególnych faktur pierwotnych, których dotyczy zbiorcza faktura korygująca.

W konsekwencji, zbiorcza faktura korygująca wraz z opisanym wyżej załącznikiem będzie zawierała wszystkie informacje, o których mowa w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (w zakresie podatku od towarów i usług):

1.  Czy opisany przez Spółkę sposób dokumentowania rabatów udzielanych Hurtowni jest prawidłowy?
2.  W jakim okresie rozliczeniowym Spółka powinna ująć dla celów podatku od towarów i usług wystawioną zbiorczą fakturę korygującą, pomniejszającą podstawę opodatkowania i kwotę podatku VAT należnego w związku z udzieleniem rabatu Hurtowni?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko w zakresie pytania 1

W ocenie Spółki, opisany sposób dokumentowania rabatów udzielanych Hurtowni, zakładający wystawienie zbiorczych faktur korygujących wraz załącznikami, jest prawidłowy.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie natomiast z art. 106e ust. 1 Ustawy o VAT faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem (\`(...)\`).

W przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą (art. 106j ust. 1 Ustawy o VAT).

Zakres danych, jakie powinna zawierać faktura korygująca został wskazany w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym na fakturze korygującej wymagane są następujące elementy:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczyna korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwota korekty podstawy opodatkowania lub kwota korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłowa treść korygowanych pozycji.

W przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą (art. 106j ust. 3 Ustawy o VAT).

Z kolei w myśl art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 10 Ustawy o VAT podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Z przedstawionych wyżej przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Jedną z takich okoliczności jest udzielenie opustów i obniżek cen po dokonaniu sprzedaży, będące podstawą do obniżenia przez podatnika podstawy opodatkowania.

Odnosząc powyższe do opisanych we wniosku rabatów udzielanych przez Spółkę na rzecz Hurtowni należy stwierdzić, że w związku z obniżką cen OWM udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz danej Hurtowni w danym okresie, Spółka powinna obniżyć wartości podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego wykazane na tych fakturach poprzez wystawienie faktur korygujących.

Z racji tego, że udzielane przez Spółkę rabaty nie będą dotyczyć wszystkich dostaw zrealizowanych na rzecz danej Hurtowni w danym okresie (a wyłącznie wybranych OWM), Spółka nie będzie uprawiona do wystawienia tzw. uproszczonych zbiorczych faktur korygujących, o których mowa w art. 106j ust. 3 Ustawy o VAT.

Brak możliwości wystawiania uproszczonych zbiorczych faktur korygujących, o których mowa w art. 106j ust. 3 Ustawy o VAT nie wyklucza jednak, zdaniem Spółki, możliwości wystawiania zbiorczych faktur korygujących zgodnie z wymogami zawartymi w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT.

Powołane przepisy Ustawy o VAT, co prawda nie odnoszą się wprost do zagadnienia możliwości wystawiania zbiorczej faktury korygującej innej niż określonej w art. 106j ust. 3 Ustawy o VAT, należy jednak wskazać, że przepisy te nie wyłączają możliwości jej wystawiania. Dlatego też, w ocenie Spółki, należy przyjąć, że nie ma przeszkód, aby wystawiać zbiorczą fakturę korygującą do kilku faktur dokumentujących pierwotną sprzedaż na rzecz jednego odbiorcy, które nie stanowią wszystkich dostaw towarów na rzecz tego odbiorcy w danym okresie. W takim przypadku, zbiorcza faktura korygująca musi jednakże zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT (nie ma możliwości zastosowania uproszczenia, o którym mowa w art. 106j ust. 3 Ustawy o VAT).

Wobec powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że może wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą z tytułu udzielenia rabatu dla danej Hurtowni za dany okres, w sytuacji, gdy nie dotyczy ona wszystkich dostaw dokonanych przez Spółkę na rzecz tej Hurtowni w tym okresie, pod warunkiem, że będzie ona zawierała wszystkie elementy wskazane w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT.

Jak jednak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, z uwagi na pewne ograniczenia systemu księgowego, uniemożliwiające umieszczenie na zbiorczej fakturze korygującej wszystkich informacji, o których mowa w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT, Spółka planuje zawrzeć część wymaganych informacji w załączniku stanowiącym integralną część zbiorczej faktury korygującej. W konsekwencji, zbiorcza faktura korygująca wraz z załącznikiem będzie zawierała wszystkie informacje, o których mowa w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, wystawiane w ten sposób zbiorcze faktury korygujące będą spełniać wymogi formalne przewidziane w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT. Warunkiem uznania sposobu dokumentowania rabatów za prawidłowy jest bowiem uwzględnienie w fakturze korygującej wszystkich wymaganych elementów wynikających z powyższego przepisu. W opinii Spółki, opisane we wniosku zbiorcze faktury korygujące będą zawierać wszystkie elementy przewidziane dla faktur korygujących zawarte w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT.

Wskazać należy, że przepisy Ustawy o VAT nie określają wzorów faktur i faktur korygujących, a jedynie stanowią o elementach, które faktura powinna obligatoryjnie zawierać. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, nie ma przeciwwskazań, aby do zbiorczej faktury korygującej dołączyć załącznik stanowiący integralną część tej faktury, zawierający informacje o wysokości udzielonego rabatu (kwocie netto rabatu) oraz kwotach zmniejszenia podatku VAT należnego w odniesieniu do poszczególnych faktur pierwotnych, których dotyczy zbiorcza faktura korygująca.

Stanowisko Spółki, zarówno w zakresie możliwości wystawiania zbiorczych faktur korygujących, jak i możliwości umieszczania części danych wymaganych przepisami Ustawy o VAT w załącznikach, stanowiących integralną część faktur korygujących, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej z 27 marca 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.65.2018.1.KM, w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „(\`(...)\`) w celu udokumentowania obniżenia Dystrybutorom ceny standardowej do ceny specjalnej przy użyciu systemu A w sposób przedstawiony w stanie faktycznym oraz obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego, prawidłowe będzie wystawienie zbiorczych faktur korygujących, zawierających w dokumencie faktury oraz załączniku stanowiącym jej integralną treść wszystkie dane wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT”;

*   interpretacji indywidualnej z 9 stycznia 2017 r., nr 1462-IPPP1.4512.914.2016.1.KR. w której organ podatkowy uznał, że: (\`(...)\`) dopuszczalne jest dokonanie korekty faktur (zakładając, że nie są to wszystkie dostawy towarów lub usług w danym okresie) dotyczących danego użytkownika jednym dokumentem odnoszącym się do wystawionych wcześniej w okresie rozliczeniowym faktur (zbiorczą fakturą korygującą). Przy czym faktura ta musi spełniać wszystkie warunki określone dla faktur korygujących, wynikające z art. 106j ust. 2 ustawy”;

*   interpretacji indywidualnej z 19 marca 2015 r., nr ILPP1/4512-1-5/15-2/MK, w której organ stwierdził, że: „Wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają wzorów faktur i faktur korygujących (tym samym ich objętości czy ilości stron), a jedynie stanowią o elementach, które faktura powinna obligatoryjnie zawierać. W związku z powyższym, nie ma przeciwwskazań, aby do zbiorczej faktury korygującej dołączono załącznik stanowiący integralną część tej faktury, zawierający rozliczenie poszczególnych faktur pierwotnych z danego okresu, pod warunkiem, że zawiera on wszystkie dane, zgodnie z przepisami;

*   interpretacji indywidualnej z 30 lipca 2014 r., nr IPPP1/443-586/14-3/ISZ, w której organ zgodził się z wnioskodawcą, że prawidłowe jest wystawianie faktur korygujących w następujący sposób: „Co do zasady, w załączniku do ww. faktury korygującej, stanowiącym jej integralną część, Spółka zamieszcza szczegółowe informacje dotyczące udzielonego rabatu. Dane te obejmują informacje dotyczące korygowanych faktur, przy czym - w zależności od sposobu kalkulacji/rodzaju bonusu - dane te mogą referować jedynie do wybranych faktur korygowanych lub też do poszczególnych pozycji wykazanych na fakturach korygowanych, które to pozycje podlegają korekcie”.

Podsumowując, opisany przez Spółkę sposób wystawiania zbiorczych faktur korygujących, zawierających wszystkie elementy, o których mowa w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT, polegający na tym, że informacje o wysokości udzielonego rabatu (kwocie netto rabatu) oraz kwotach zmniejszenia podatku należnego w odniesieniu do poszczególnych faktur pierwotnych, których dotyczy zbiorcza faktura korygująca, będą przez Spółkę umieszczane w załączniku do takiej faktury, a na fakturze wskazana zostanie informacja o tym załączniku, będzie zgodny z obowiązującymi przepisami Ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania 2

Spółka stoi na stanowisku, że dla celów podatku od towarów i usług powinna ona ująć wystawioną zbiorczą fakturę korygującą, pomniejszającą podstawę opodatkowania i kwotę podatku VAT należnego w związku z udzieleniem rabatu Hurtowni, w deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym Hurtownia otrzyma zbiorczą fakturę korygującą, pod warunkiem posiadania, uzyskanego przed upływem terminu do jej złożenia, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez Hurtownię. Uzyskanie tego potwierdzenia po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie uprawniało Spółkę do uwzględnienia zbiorczej faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2

Zasady dotyczące ujmowania dla celów VAT faktur korygujących skutkujących zmniejszeniem podstawy opodatkowania zostały zawarte w art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadkach, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Ponadto, na podstawie art. 29a ust. 15 pkt 4 Ustawy o VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się gdy łącznie spełnione są dwa warunki:

1.  podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej,
2.  z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Jak stanowi art. 29a ust. 16 Ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

W świetle powyższego, warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru tej faktury korygującej przez nabywcę. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić jej otrzymanie, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku VAT należnego w związku z jej wystawieniem. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku VAT należnego.

Terminem rozliczania faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania i kwotę podatku VAT należnego jest okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą. Warunkiem jest jednak uzyskanie przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten okres. Jeżeli bowiem sprzedawca uzyska potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę po ww. terminie, może dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku VAT należnego dopiero w deklaracji podatkowej za okres, w którym to potwierdzenie otrzyma.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, Spółka stoi na stanowisku, że przepisy dotyczące terminu rozliczania faktur korygujących powinny mieć również zastosowanie do zbiorczych faktur korygujących. Zdaniem Spółki, dla stosowania powołanych wyżej przepisów Ustawy o VAT bez znaczenia pozostają okoliczności, że zbiorcze faktury korygujące odnoszą się do kilku faktur dokumentujących pierwotną sprzedaż na rzecz jednego odbiorcy oraz że część informacji, o których mowa w art. 106j ust. 2 Ustawy o VAT jest zawarta w załączniku stanowiącym integralną część zbiorczej faktury korygującej. W rezultacie, Spółka powinna ująć dla celów VAT wystawioną zbiorczą fakturę korygującą pomniejszającą podstawę opodatkowania i kwotę podatku VAT należnego w związku z udzieleniem rabatu Hurtowni w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym Hurtownia otrzyma zbiorczą fakturę korygującą, jeżeli przed upływem terminu na złożenie deklaracji podatkowej za ten okres Spółka uzyska potwierdzenie otrzymania tej zbiorczej faktury korygującej przez Hurtownię.

Natomiast w przypadku uzyskania od Hurtowni potwierdzenia odbioru zbiorczej faktury korygującej w terminie późniejszym, Spółka powinna ująć wystawioną zbiorczą fakturę korygującą w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym to potwierdzenie otrzyma.

Stanowisko Spółki w zakresie stosowania art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT do zbiorczych faktur korygujących skutkujących zmniejszeniem podstawy opodatkowania znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 27 marca 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.65.2018.1.KM, organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, w którym wskazał on, że: „(\`(...)\`) Spółka zwraca również uwagę na to, że skoro wystawiane przez nią zbiorcze faktury korygujące na rzecz Dystrybutorów będą fakturami korygującymi zmniejszającymi kwoty podatku należnego i podstawy opodatkowania, to w celu ich ujęcia w rozliczeniach VAT Wnioskodawcy wymagane będzie posiadanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę (Dystrybutora). Obowiązek ten wynika z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, zgodnie z którym, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na podstawie art. 29 a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Stosownie do art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

W myśl art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Jednocześnie, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106e ust. 1 ustawy faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:
    1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
    2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty\- wyrazy "metoda kasowa";
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz "samofakturowanie";
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie"; 18a) w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy - wyrazy "mechanizm podzielonej płatności";
19.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:
    1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
    2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
    3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;
20.  w przypadku, o którym mowa w art. 106c - nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika - imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;
21.  w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez jego przedstawiciela podatkowego - nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku;
22.  w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu - datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:
    1.  przebieg pojazdu - w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. a,
    2.  liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu - w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. b, oraz statków powietrznych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. c;
23.  w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) - dane określone w art. 136;
24.  w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:
    1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,
    2.  numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Na podstawie art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 106j ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż i dystrybucja wyrobów medycznych stosowanych w terapii cukrzycy na terenie Polski. Odbiorcami produktów sprzedawanych przez Spółkę w Polsce są hurtownie medyczne (Hurtownie), które dokonują dalszej odsprzedaży wyrobów medycznych nabytych od Spółki. Dostawy wyrobów medycznych na rzecz Hurtowni dokumentowane są fakturami VAT.

Spółka sprzedaje do Hurtowni wiele różnych wyrobów medycznych. Hurtownie, odsprzedając wyroby medyczne zakupione od Spółki, mają możliwość udzielania swoim kontrahentom rabatów. Rabaty dotyczyć będą określonych wyrobów medycznych i wybranych odbiorców. Rabaty udzielane będą po dokonaniu dostawy towarów i wystawieniu faktur VAT. Hurtownia i Spółka ustaliły, że rabat, jaki Spółka udzieli Hurtowni, będzie przyznawany w takiej samej wysokości i będzie dotyczył tych samych produktów, co rabat udzielony przez Hurtownie swoim kontrahentom. Innymi słowy, całość rabatu udzielanego przez Hurtownię będzie finansowana przez Spółkę poprzez zmniejszenie wartości jej obrotu realizowanego z Hurtownią.

W rezultacie, rabat, jaki Spółka udzieli Hurtowni, będzie dotyczył określonego wyrobu medycznego (OWM) i będzie odnosił się do dostaw OWM dokonanych przez Spółkę na rzecz danej Hurtowni w ustalonym okresie np. miesiącu lub kwartale. Rabat nie będzie odnosił się do wszystkich dostaw wyrobów medycznych dokonanych na rzecz Hurtowni w danym okresie, a wyłącznie wybranych OWM.

Jak wynika z ustaleń pomiędzy Spółką a Hurtowniami, kwota rabatu udzielanego danej Hurtowni z tytułu dostaw OWM będzie rozliczana proporcjonalnie na wszystkie dostawy OWM dokonane na rzecz tej Hurtowni w danym okresie np. miesiącu lub kwartale. Oznacza to, że Spółka będzie dokonywała obniżki ceny OWM udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz danej Hurtowni w danym okresie. W rezultacie, zmniejszeniu ulegną wartości podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego wykazane na tych fakturach.

Poza obniżką ceny OWM z tytułu udzielonego rabatu, korekcie nie będą podlegały żadne inne dane zawarte na fakturach obejmujących dostawy OWM.

W związku z planowanym wprowadzeniem systemu rabatów, Spółka zamierza wystawiać faktury korygujące, które będą odnosić się do wszystkich faktur dokumentujących dostawę OWM na rzecz Hurtowni w danym okresie (zbiorcza faktura korygująca).

Z uwagi na ograniczenia systemu księgowego, na zbiorczych fakturach korygujących nie będą mogły być umieszczone wszystkie informacje, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy. Spółka planuje zawrzeć część informacji, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy w załączniku stanowiącym integralną część zbiorczej faktury korygującej.

Zbiorcza faktura korygująca zawierać będzie między innymi następujące dane: wyrazy „Faktura VAT korygująca”, „Faktura VAT korekta” lub „Korekta”, numer kolejny oraz datę wystawienia zbiorczej faktury korygującej, dane zawarte w fakturach, których dotyczy zbiorcza faktura korygująca (określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6 ustawy, nazwę (rodzaj) OWM objętego korektą), przyczynę korekty, tj. udzielony rabat, informacje o łącznej wysokości udzielonego rabatu, tj. łączną kwotę netto udzielonego rabatu oraz łączną kwotę zmniejszenia podatku należnego, a także referencję do załącznika. Natomiast w załączniku do zbiorczej faktury korygującej Spółka zamierza zawrzeć informacje o wysokości udzielonego rabatu (kwocie netto rabatu) oraz kwotach zmniejszenia podatku VAT należnego w odniesieniu do poszczególnych faktur pierwotnych, których dotyczy zbiorcza faktura korygująca. W konsekwencji, zbiorcza faktura korygująca wraz z załącznikiem będzie zawierała wszystkie informacje, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy.

W analizowanym przypadku wątpliwości sprowadzają się między do innymi ustalenia, czy prawidłowy jest sposób udokumentowania przez Wnioskodawcę rabatów udzielonych Hurtowni poprzez wystawienie zbiorczej faktury korygującej.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „rabat”, w związku z tym pojęcie te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Przez rabat, w myśl Słownika Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., należy rozumieć obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę.

Udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży lub w momencie sprzedaży – które nie są wliczane do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy;

*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT – fakturą korygującą).

Rabat udzielony w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota zapłaty od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Natomiast jeżeli udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia podstawy opodatkowania (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów, stosownie do art. 106j ustawy.

Ponadto wskazać należy, że z powołanych powyżej przepisów ustawy wynika, że kwoty, o które zmniejsza się lub zwiększa się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego (co jest wynikiem zdarzeń wymienionych w art. 106j ust. 1 ustawy) muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą, zgodnie z art. 106j ustawy. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, a celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Przepisy nie ograniczają możliwości wystawiania faktur zbiorczych jedynie do przypadków, kiedy zmiana ceny (jej zmniejszenie) dotyczy wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Jednak tylko w takiej sytuacji faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich informacji o fakturze pierwotnej. W pozostałych przypadkach również można wystawiać zbiorcze korekty, ale te muszą zawierać wszystkie elementy wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy.

Powołane przepisy ustawy nie wyłączają bowiem możliwości wystawienia zbiorczej faktury korygującej. Należy zatem przyjąć, że w przypadku, w którym faktura zbiorcza spełnia wszystkie określone przepisami prawa wymagania, jej wystawienie jest dopuszczalne, o ile dokumentuje prawnie dopuszczalną zmianę podstawy opodatkowania. Co więcej, nie ma żadnych przeciwwskazań do tego, aby w myśl wskazanych regulacji prawnych podatnik miał możliwość wystawienia faktury korygującej w stosunku do faktur dokumentujących dostawy w ramach okresu obejmującego np. kilka miesięcy. Jedna zbiorcza faktura korygująca może zatem dotyczyć kilku faktur VAT wystawionych dla danego kontrahenta, jednakże z treści faktury korygującej musi wynikać, jaka faktura jest korygowana i w jakim dokładnie zapisie.

Zatem dopuszczalne jest dokonanie korekty faktur (zakładając, że nie są to wszystkie dostawy towarów lub usług w danym okresie) dotyczących danego kontrahenta jednym dokumentem odnoszącym się do wystawionych wcześniej w okresie rozliczeniowym faktur (zbiorczą fakturą korygującą). Przy czym faktura ta musi spełniać wszystkie warunki określone dla faktur korygujących, wynikające z art. 106j ust. 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie udzielony przez Wnioskodawcę na rzecz Hurtowni rabat z tytułu dostaw OWM (określonego wyrobu medycznego) na warunkach opisanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy traktować jako rabat potransakcyjny powodujący zmniejszenie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług z tytułu konkretnych dostaw OWM w okresie, za który będzie rozliczany ten rabat. Jednocześnie, Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić faktury korygujące dokumentujące udzielenie rabatu, stosownie do art. 106j ust. 1 ustawy.

W analizowanym przypadku w związku z planowanym wprowadzeniem systemu rabatów, Wnioskodawca zamierza wystawiać faktury korygujące, które będą odnosić się do wszystkich faktur dokumentujących dostawę OWM na rzecz Hurtowni w danym okresie (zbiorcza faktura korygująca). Z uwagi na ograniczenia systemu księgowego, na zbiorczych fakturach korygujących nie będą mogły być umieszczone wszystkie informacje, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy.

Wnioskodawca planuje zawrzeć część informacji, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy w załączniku stanowiącym integralną część zbiorczej faktury korygującej.

Zbiorcza faktura korygująca zawierać będzie:

1.  wyrazy „Faktura VAT korygująca”, „Faktura VAT korekta” lub „Korekta”;
2.  numer kolejny oraz datę wystawienia zbiorczej faktury korygującej;
3.  dane zawarte w fakturach, których dotyczy zbiorcza faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6 ustawy,
    2.  nazwę (rodzaj) OWM objętego korektą;
4.  przyczynę korekty, tj. udzielony rabat;
5.  informacje o łącznej wysokości udzielonego rabatu, tj. łączną kwotę netto udzielonego rabatu oraz łączną kwotę zmniejszenia podatku należnego;
6.  referencję do załącznika.

Ponadto, we wniosku wskazano, że w załączniku do zbiorczej faktury korygującej Wnioskodawca zamierza zawrzeć informacje o wysokości udzielonego rabatu (kwocie netto rabatu) oraz kwotach zmniejszenia podatku VAT należnego w odniesieniu do poszczególnych faktur pierwotnych, których dotyczy zbiorcza faktura korygująca. Jednocześnie, Wnioskodawca wskazał, że zbiorcza faktura korygująca wraz z załącznikiem będzie zawierała wszystkie informacje, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy.

Biorąc zatem pod uwagę powołane powyżej przepisy ustawy wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dopuszczalne jest dokonanie korekty faktur dotyczących danej Hurtowni jednym dokumentem odnoszącym się do wystawionych w danym okresie rozliczeniowym faktur (zbiorczą fakturą korygującą). W analizowanym przypadku, jak wskazał Wnioskodawca, zbiorcza faktura korygująca wraz z załącznikiem będzie zawierała wszystkie informacje, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy. Zatem opisany we wniosku sposób wystawiania faktur korygujących zbiorczych uznać należy za prawidłowy, gdyż będą one zawierały wszystkie elementy wymagane powołanymi powyżej przepisami. Ponadto należy wskazać, że wskazane przepisy nie określają wzoru faktur i faktur korygujących, a jedynie stanowią o elementach, które faktura powinna obligatoryjnie zawierać. W związku z powyższym, nie ma przeciwwskazań, aby do zbiorczej faktury korygującej dołączono załącznik stanowiący integralną część tej faktury, w którym Wnioskodawca zawrze część informacji, które winna zawierać faktura korygująca i załącznik ten będzie zawierał informacje pozwalające na jego jednoznaczne przypisanie do określonej faktury korygującej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawidłowości sposobu udokumentowania rabatów udzielonych Hurtowni poprzez wystawienie zbiorczej faktury korygującej należało uznać za prawidłowe.

Ponadto przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ustalenie, w jakim okresie rozliczeniowym Wnioskodawca powinien ująć dla celów podatku od towarów i usług wystawioną zbiorczą fakturę korygującą, pomniejszającą podstawę opodatkowania i kwotę podatku VAT należnego w związku z udzieleniem rabatu Hurtowni.

W odniesieniu do przedmiotowych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że zgodnie z powołanym powyżej art. 29a ust. 13 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jednocześnie wskazać należy, że uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług. Z tego wynika, że skoro kwota podatku należnego u sprzedawcy ulega zmniejszeniu, to również kwota podatku naliczonego u nabywcy winna być zmniejszona. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Zatem potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym i samowolnym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem, potwierdzenie może mieć dowolną formę, jednakże forma ta musi pozwolić na jednoznaczne stwierdzenie, że sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za odpowiedni okres rozliczeniowy, zgodnie z przepisem art. 29a ust. 13 ustawy.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwardzić, że w analizowanym przypadku wystawione przez Wnioskodawcę faktury korygujące zbiorcze będą stanowiły podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego na zasadach określonych w art. 29a ust. 13 ustawy. Zatem w sytuacji uzyskania przez Wnioskodawcę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym Hurtownia otrzymała fakturę korygującą, Wnioskodawca będzie mógł dokonać obniżenia kwoty podatku należnego, w stosunku do określonej na fakturze pierwotnej w miesiącu otrzymania przez Hyrtownię faktury korygującej. Natomiast, w sytuacji uzyskania przez Wnioskodawcę, potwierdzenia po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, Wnioskodawca uprawniony będzie do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyska.

Tym samym stanowisko w zakresie ustalenia okresu rozliczeniowego, w którym Wnioskodawca powinien ująć dla celów podatku od towarów i usług wystawioną zbiorczą fakturę korygującą w związku z udzieleniem rabatu należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.