Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-640b/09/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-11-03
Teza: Czy wydatki finansowane z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (szkolenia, dofinansowanie lekarstw, odpisy amortyzacyjne zakupionych środków trwałych) w części utworzonej ze zwolnienia z podatku PIT-4 stanowią koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; koszt; szkolenie; zakład-zakład pracy-zakład pracy chronionej
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 38

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2009 r. (data wpływu 7 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków sfinansowanych środkami pochodzącymi z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków sfinansowanych środkami pochodzącymi z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedsiębiorstwo prowadzone przez Wnioskodawcę posiada status Zakładu Pracy Chronionej. Odpowiednie przepisy nakładają na pracodawcę obowiązek utworzenia Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

W firmie prowadzonej przez Wnioskodawcę istnieją dwa źródła tworzenia Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych:

*   z dotacji otrzymanych z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON) - tzw. źródła obce,
*   z częściowego zwolnienia z obowiązku płacenia podatku od osób fizycznych (PIT-4) - tzw. źródła własne.

Środki pieniężne Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych są gromadzone na wydzielonym rachunku bankowym i wydatkowane zgodnie z odrębnymi przepisami na:

*   zakup środków trwałych
*   szkolenia pracowników
*   dofinansowanie do lekarstw pracowników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku Nr 2).

Czy wydatki finansowane z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (szkolenia, dofinansowanie lekarstw, odpisy amortyzacyjne zakupionych środków trwałych) w części utworzonej ze zwolnienia z podatku PIT-4 stanowią koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki finansowane z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w części utworzonej ze zwolnienia z podatku PIT-4 stanowią koszt uzyskania przychodu, gdyż zostały utworzone z tzw. środków własnych, a nie z dotacji. Potwierdza to Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia14 maja 2008 r. znak ILPB3/423-127/06/MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z zapisu art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 roku Nr 14 poz. 176 ze zmianami) wynika m.in, iż płatnicy będący zakładami pracy chronionej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują:

1.  w 10% na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych,
2.  w 90% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych,

3.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w lit. a), przekazują na zasadach określonych w ust. 1.

Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami.

Zasady tworzenia i przeznaczania środków funduszu określają przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 roku o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 ze zm.).

W świetle art. 33 ust. 2 tej ustawy, zakład fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych zwany „funduszem rehabilitacji” tworzy się w szczególności:

1.  ze środków, o których mowa w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b);
2.  z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami;
3.  z wpływów z zapisów i darowizn;
4.  z odsetek od środków zgromadzonych na rachunku funduszu rehabilitacji;
5.  ze środków pochodzących ze zbycia środków trwałych zakupionych ze środków funduszu, w części niezamortyzowanej.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych tworzony jest zarówno ze zwolnień podatkowych, np. z podatku od nieruchomości, zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, podatku od czynności cywilnoprawnych, opłat – stanowiących środki własne podmiotu, jak również z innych środków otrzymywanych z zewnątrz.

Środki z tego funduszu są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków (art. 33 ust. 4 wskazanej ustawy).

Rodzaje wydatków, szczegółowe zasady wykorzystania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz tryb ustalania zakładowego regulaminu wykorzystania tych środków określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 245, poz. 1810).

Zgodnie z § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, środki funduszu rehabilitacji przeznacza się między innymi na:

*   szkolenia i przekwalifikowanie w celu nabycia lub podnoszenia kwalifikacji zawodowych (pkt 6),
*   zakup leków i innych niezbędnych środków medycznych (pkt 11 lit. b).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w firmie prowadzonej przez Wnioskodawcę istnieją dwa źródła tworzenia Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych:

*   z dotacji otrzymanych z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON),
*   z częściowego zwolnienia z obowiązku płacenia podatku od osób fizycznych (PIT-4).

Środki pieniężne ZFRON są gromadzone na wydzielonym rachunku bankowym i wydatkowane zgodnie z odrębnymi przepisami na: zakup środków trwałych, szkolenia pracowników oraz dofinansowanie do lekarstw pracowników.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Stosownie do przepisu art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszt, uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która pokryta została z otrzymanej dotacji, nie stanowią zatem kosztów uzyskania przychodów.

W sytuacji, gdy środki zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych pochodzą ze zwolnień podatkowych oraz opłat (a nie pochodzą z dotacji czy subwencji), wówczas stanowią one środki własne. W takiej sytuacji nie ma zastosowania powołany art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sfinansowanie tymi środkami zakupu składnika majątku trwałego, w świetle przepisów tej ustawy, nie jest uważane za zwrot wydatków, ani też wydatkowana kwota nie podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym, odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych, których zakup sfinansowany został z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, w części pochodzącej z pobranych zaliczek przekazanych zgodnie z przepisami wskazanymi w art. 38 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w myśl przepisu art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do pozostałych („nieinwestycyjnych”) wydatków z ZFRON tj. szkoleń oraz zakupu leków dla pracowników wskazać należy, że nie zostały one wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zatem, o ile Wnioskodawca wykaże ich celowość to wydatki te mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawione przepisy prawa podatkowego, wskazać należy, iż Wnioskodawca może do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć wydatki na szkolenia, zakup leków dla pracowników oraz odpisy amortyzacyjne, finansowane z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w części utworzonej z przekazanych na ten fundusz kwot części pobranych zaliczek od wynagrodzeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.