Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.379.2023.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-28
Teza: Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z uzyskaniem licencji pilota.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; pilot
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 21 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z uzyskaniem licencji pilota. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Prowadzi Pan indywidualną działalność gospodarczą, związaną z usługami weterynaryjnymi oraz najmem. Korzysta Pan z opodatkowania podatkiem liniowym (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) \[powinno być: (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) – dopisek organu\] - art. 9a ust. 2.

Zamierza Pan rozszerzyć zakres swojej głównej działalności o usługi w zakresie prowadzenia transportu lotniczego pasażerskiego (ujęte w PKD pod nr 51.10), transportu lotniczego towarów (ujęte w PKD 51.21) oraz wynajmu środków transportu lotniczego (ujęte w PKD 77.35). Prowadzenie transportu lotniczego pasażerskiego i towarowego bezpośrednio przez Pana (bez korzystania z usług osób trzecich) jest możliwe jedynie po uzyskaniu odpowiednich uprawnień w zakresie pilotażu statków powietrznych w postaci licencji pilota turystycznego PPL(A).

W związku z brakiem odpowiednich uprawnień zmuszony będzie Pan korzystać z usług osób i podmiotów trzecich, co ogranicza konkurencyjność oraz rentowność w zakresie transportu lotniczego pasażerskiego oraz transportu towarów.

W celu uzyskania uprawnień PPL (A) zamierza Pan ponieść niezbędne wydatki, które obejmują:

– koszty szkolenia teoretycznego;

– koszty szkolenia praktycznego;

– koszty badania lotniczo-lekarskiego wykonanego przez lekarza orzecznika;

– koszty przeprowadzenia egzaminu przed państwową komisją egzaminacyjną Urzędu Lotnictwa Cywilnego.

Do chwili obecnej nie poniósł Pan kosztów związanych z odbyciem kursu na uzyskanie licencji pilota PPL (A), a po pozytywnym zdaniu egzaminów teoretycznego i praktycznego przystąpi Pan do kolejnych kursów niezbędnych do uzyskania stosownych uprawnień.

Rozszerzenie zakresu prowadzonej działalności o wskazane wyżej usługi dokonane zostało (\`(...)\`) 2023 r., stąd wydatki poniesione zostaną po dokonanym rozszerzeniu.

Pytanie
-------

Czy wydatki, które zostały oraz zostaną poniesione przez Pana w celu uzyskania uprawnień PPL (A) do pilotażu statków powietrznych w ramach rozszerzania prowadzonej działalności w zakresie transportu lotniczego pasażerskiego i towarowego, będą stanowić koszty uzyskania przychodów?
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Pana zdaniem, wydatki, które zostaną poniesione przez Pana w celu uzyskania uprawnień PPL (A) do pilotażu statków powietrznych w ramach rozszerzania prowadzonej działalności w zakresie transportu lotniczego pasażerskiego, będą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Ogólna zasada zaliczania poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów została wyrażona w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten mówi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Wydatki, o których mowa w pytaniu, nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów (na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), dlatego o zaliczeniu tych wydatków do kosztów podatkowych decyduje ich związek z przychodami.

Związek taki wykazują celowe i racjonalnie uzasadnione wydatki na:

1) szkolenie teoretyczne;

2) szkolenie praktyczne;

3) badania lotniczo-lekarskie;

4) egzamin ULC

niezbędne do uzyskania licencji PPL (A), których celem jest zdobycie umiejętności i wiedzy, potrzebnych w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie transportu lotniczego pasażerskiego oraz zachowanie konkurencyjności oferowanych usług i zoptymalizowanie kosztów prowadzenia działalności.

Zdobyta w ten sposób wiedza i uprawnienia pilota statków powietrznych przyczynią się do zwiększenia przychodów oraz zabezpieczenia ich źródła w przyszłości, pozwalając na zachowanie konkurencyjności oferowanych usług i zoptymalizowanie kosztów prowadzenia działalności w zakresie transportu lotniczego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z tego przepisu.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy – oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodów istnieje związek przyczynowy (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).

Zatem warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztów uzyskania przychodów podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

• został właściwie udokumentowany,

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Tym samym – możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia jego przychodów.

Dokonując oceny charakteru ponoszonych wydatków, należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 tej ustawy. Ocena prawna danego wydatku wymaga bowiem uwzględnienia unormowań art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli ponoszone są w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to jednak kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych winna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Nie każdy wydatek z racji tylko samego jego poniesienia jest kosztem podatkowym. Aby tak było, wydatek musi spełniać wskazane kryteria ustawowe. Nie ma w tym względzie dowolności i uznaniowości podyktowanej pozaustawowymi kryteriami.

Wskazuję również, że sam fakt nieobjęcia ustawowym wykazem wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztów. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Z opisu sprawy wynika, że:

– prowadzi Pan działalność gospodarczą związaną z usługami weterynaryjnymi oraz najmem, opodatkowaną podatkiem liniowym;

– rozszerzył Pan zakres prowadzonej działalności o usługi prowadzenia transportu lotniczego pasażerskiego, transportu lotniczego towarów oraz wynajmu środków transportu lotniczego;

– prowadzenie działalności we wskazanym zakresie jest możliwe jedynie po uzyskaniu odpowiednich uprawnień w zakresie pilotażu statków powietrznych w postaci licencji pilota turystycznego PPL (A).

– w celu uzyskania uprawnień PPL (A) zamierza Pan ponieść niezbędne wydatki, które obejmują: koszty szkolenia teoretycznego, koszty szkolenia praktycznego, koszty badania lotniczo-lekarskiego wykonanego przez lekarza orzecznika oraz koszty przeprowadzenia egzaminu przed państwową komisją egzaminacyjną Urzędu Lotnictwa Cywilnego.

– ww. wydatki zostaną poniesione po rozszerzeniu działalności gospodarczej, tj. po (\`(...)\`) 2023 r.

Do stwierdzenia, czy poniesione przez Pana wydatki w celu uzyskania uprawnień do pilotażu statków powietrznych mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, istotnym jest ustalenie:

• czy takie wydatki związane są z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i które mają z nią związek,

• czy takie wydatki służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością, a więc który co do zasady mają charakter osobisty.

Jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo wydatki, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, należy uznać wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Na podstawie powołanych przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy wskazuję, że wydatki na:

– koszty szkolenia teoretycznego,

– koszty szkolenia praktycznego,

– koszty badania lotniczo-lekarskiego wykonanego przez lekarza orzecznika oraz

– koszty przeprowadzenia egzaminu przed państwową komisją egzaminacyjną Urzędu Lotnictwa Cywilnego,

które poniesie Pan po rozszerzeniu przez Pana swojej działalności gospodarczej o usługi w zakresie transportu lotniczego osób oraz transportu lotniczego towarów, spełniają wymagane warunki, tj. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z tą działalnością i są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a ponadto nie znajdują się na liście wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym – ww. wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie wydania interpretacji.

Zaznaczam jednocześnie, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym, tj. uznaje, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego, podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych.

Udowodnienie prawidłowości zaliczenia opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów może zatem wymagać w szczególności udowodnienia: poniesienia wydatków, ich charakteru, w szczególności ich celowości, racjonalności działań podatnika, a w konsekwencji braku okoliczności uniemożliwiających uznanie przedmiotowych kosztów za koszty uzyskania przychodów. W ramach postępowania dowodowego może również zostać dokonana szczegółowa analiza związku ponoszonych wydatków z Pana przychodami.

Zasady udowadniania okoliczności faktycznych w postępowaniu podatkowym normuje ustawa – Ordynacja podatkowa. Na mocy art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodami takimi mogą być księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej). Stosownie do art. 187 § 1 ww. aktu prawnego, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena kwestii udowodnienia danej okoliczności jest dokonywana na podstawie całości zgromadzonych dowodów (art. 191 tej ustawy).

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) Ordynacji podatkowej.

Dokonując interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Innymi słowy, organ wydający interpretacje indywidualne opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, tj. okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Nie prowadzi natomiast postępowania dowodowego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a,

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).