Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.759.2017.4.ICz
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-08
Teza: Opodatkowanie usług zarządzania wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o Świadczenie Usług Zarządzania.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z 8 grudnia 2017 r. (data wpływu 15 grudnia 2017 r.), pismem z 18 grudnia 2017 r. (data wpływu 19 grudnia 2017 r.) oraz pismem 18 stycznia 2018 r. (data wpływu 23 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania usług zarządzania wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o Świadczenie Usług Zarządzania od 30 czerwca 2017 r. do 15 grudnia 2017 r. – **jest nieprawidłowe;**
*   opodatkowania usług zarządzania wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o Świadczenie Usług Zarządzania od 16 grudnia 2017 r. –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zarządzania wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o Świadczenie Usług Zarządzania.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 grudnia 2017 r. (data wpływu 15 grudnia 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 1 grudnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.759.2017.1.JP, pismem z 18 grudnia 2017 r. (data wpływu 19 grudnia 2017 r.) oraz pismem z 18 stycznia 2018 r. (data wpływu 23 stycznia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 11 stycznia 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.759.2017.3.JP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od 30 czerwca 2017 r. pełni funkcję prezesa zarządu jednoosobowej spółki Skarbu Państwa. Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług zarządzania zgodnie z ustawą o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz.U. z 2016 r. poz. 1202). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki nie stanowi przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki stanowi przychód, o którym mowa w przepisie art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z umowy nie wynika, iż Wnioskodawca dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie, iż działa jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Ryzyko gospodarcze, ekonomiczne za czynności, które wykonuje Wnioskodawca ponosi Spółka. Wnioskodawca nie mobilizuje zasobów ludzkich lub rzeczowych z zamiarem uczestniczenia w świadczeniu usług w ramach zawartej umowy. Świadcząc usługi w ramach umowy Wnioskodawca wyraża oświadczenie woli w imieniu i na rzecz Spółki. Spółka zapewnia powierzchnię biurową z wyposażeniem. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do uczestnictwa w konferencjach/seminariach/szkoleniach itp., które są związane ze świadczonymi usługami w ramach zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania. Wnioskodawca nie ma wpływu na wysokość przyznanego mu wynagrodzenia. W ramach umowy jest ustalone wynagrodzenie stałe i zmienne. Wynagrodzenie zmienne jest zależne od celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia stałego. Umowa o świadczenie usług nie zobowiązuje do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich. Wnioskodawca nie zawarł umowy ubezpieczenia w związku z odpowiedzialnością wobec osób trzecich. Sprawa reprezentacji w umowie o świadczenie usług zarządzania została uregulowana w sposób następujący: świadczenie usług będzie polegało w szczególności na reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki (paragraf 2 ust. 3 pkt 2 umowy).

Pismem z dnia 8 grudnia 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy, wskazując że nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Spółki w siedzibie Spółki. Na podstawie umowy Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich. Realizując czynności z zakresu usług zarządzania Wnioskodawca ma udostępnienie do korzystania z urządzeń technicznych oraz innych zasobów stanowiących mienie Spółki, w szczególności:

*   samochód,
*   telefon komórkowy,
*   komputer wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem.

Wnioskodawca nie będzie angażował własnego wkładu finansowego na wykonywanie zadań powierzonych mu w ramach kontraktu menadżerskiego.

Ponadto, Wnioskodawca poinformował, że w dniu 16 grudnia 2017 r. ma otrzymać aneks do umowy. W przypadku zaistnienia zmian do ww. odpowiedzi niezwłocznie dokona uzupełnienia wniosku.

Pismem z 18 grudnia 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy, wskazując że na podstawie podpisanego aneksu do umowy (16.12.2017 r.) nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Pismem z 18 stycznia 2018 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy, wskazując:

Ad. 1

Wnioskodawca wskazał zapis paragrafu 2 pkt 2 aneksu do umowy: „aneks wchodzi w życie z dniem jego podpisania …”.

Aneks podpisano 16 grudnia 2017 roku.

Ad. 2

Zapis w umowie obowiązujący przed podpisaniem aneksu do umowy:

1.  Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa.
2.  Odpowiedzialność, o której mowa w ust. 1, jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia Funkcji, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych.

Ad. 3

Odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich przed podpisaniem aneksu do umowy wynika z zacytowanego w ad. 2 paragrafu umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jako osoba świadcząca usługi zarządzania jednoosobową spółką Skarbu Państwa od 30 czerwca 2017 r. na podstawie zawartej umowy (o świadczenie usług zarządzania) Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, jako osoba świadcząca usługi zarządzania jednoosobową spółką skarbu państwa od 30 czerwca 2017 r. na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania usług zarządzania wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o Świadczenie Usług Zarządzania od 30 czerwca 2017 r. do 15 grudnia 2017 r.;
*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania usług zarządzania wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o Świadczenie Usług Zarządzania od 16 grudnia 2017 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca usługę, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r., poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1\. (uchylony);

2\. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;

3\. przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;

4\. przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;

5\. przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;

6\. przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;

7\. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych

7a. przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

8\. przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

9\. przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, iż osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Warunek pierwszy - warunki wykonywania czynności.

Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu).

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 sierpnia 2012r. sygn. akt I FSK 1645/11 za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(\`(...)\`) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (…)”.

Można wręcz mówić o pewnym zintegrowaniu zarządzającego ze spółką, co oznacza spełnienie tego warunku. Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy o wynagradzaniu stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego.

W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zarządzanej spółki powoduje, że zarządzający nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma ścisły związek z tym jak kształtuje się wynagrodzenie - warunek drugi). Uznaniu, że ten warunek jest spełniony nie stoi na przeszkodzie to, że w ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) zarządzający dysponuje szerokim zakresem swobody w organizacji swojej pracy, wyznaczaniu celów itd.

Warunek drugi - wynagrodzenie.

Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016r., poz. 1202 z późn. zm.), wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek. Podobnie przykładowo ustalenie w umowie dla zarządzającego stałego wynagrodzenia miesięcznego w wielkości adekwatnej do pozycji spółki, zakresu zadań itd. oraz rocznej premii stanowiącej określony procent wypracowanego w danym roku zysku spełni badany warunek.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji, itp.). Podobnie nie ma znaczenia ewentualna okoliczność, że na podstawie umowy należne zarządzającemu wynagrodzenie obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika utworu i projektu wynalazczego oraz autorskich praw majątkowych do utworu, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień oraz korzystanie przez spółkę z projektów wynalazczych, w tym wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, projektów racjonalizatorskich, know-how, baz danych stworzonych przez zarządzającego, itp. - jeżeli w wyniku wykonywania umowy zarządzający stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017r., poz. 880 z późn. zm.). Ustalenie w umowie dla zarządzającego m.in. wynagrodzenia z niniejszego tytułu nie stoi na przeszkodzie spełnieniu badanego warunku.

Trzeci warunek - odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich.

Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów stawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017r., poz. 1577).

Przykładowo, jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa - przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy KSH) - niniejszy warunek nie będzie spełniony.

Należy zauważyć, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2017r, sygn. akt I FSK 1014/15 „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on - z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu - na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. KSH) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

Podsumowując, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od 30 czerwca 2017 r. pełni funkcję prezesa zarządu jednoosobowej spółki Skarbu Państwa. Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług zarządzania zgodnie z ustawą o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki stanowi przychód, o którym mowa w przepisie art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ryzyko gospodarcze, ekonomiczne za czynności, które wykonuje Wnioskodawca ponosi Spółka. Wnioskodawca nie mobilizuje zasobów ludzkich lub rzeczowych z zamiarem uczestniczenia w świadczenia usług w ramach zawartej umowy. Spółka zapewnia powierzchnię biurową z wyposażeniem. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do uczestnictwa w konferencjach/seminariach/szkoleniach itp., które są związane ze świadczonymi usługami w ramach zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania. Wnioskodawca nie ma wpływu na wysokość przyznanego mu wynagrodzenia. W ramach umowy jest ustalone wynagrodzenie stałe i zmienne. Wynagrodzenie zmienne jest zależne od celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia stałego. Realizując czynności z zakresu usług zarządzania Wnioskodawca ma udostępnienie do korzystania z urządzeń technicznych oraz innych zasobów stanowiących mienie Spółki, w szczególności:

*   samochód,
*   telefon komórkowy,
*   komputer wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem.

Jak wyjaśniono zapis w umowie obowiązujący przed podpisaniem aneksu tj. w okresie od 30 czerwca 2017 r. do 15 grudnia 2017 r. brzmi następująco: „Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa. Odpowiedzialność, o której mowa wyżej jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia Funkcji, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych.

Jak już wcześniej wskazano, dla rozstrzygnięcia kwestii czy z tytułu wykonywania przez zarządzającego usług zarządzania na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania spółką, zarządzający będzie podatnikiem podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma okoliczność jednoczesnego spełnienia łącznie wszystkich przesłanek wynikających z przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że skoro, jak wskazano we wniosku, zgodnie z Umową o Świadczenie Usług Zarządzania w okresie od 30 czerwca 2017 r. do 15 grudnia 2017 r.:

*   Zarządzający będzie otrzymywał wynagrodzenie stałe oraz wynagrodzenie zmienne,
*   Zarządzający będzie wykonywał czynności zarządzania przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki (Zlecającego),
*   Umowa o Świadczenie Usług Zarządzania przewiduje odpowiedzialność Zarządzającego wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa, przy czym odpowiedzialność ta jest nie zależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia Funkcji, określonej przepisami prawa, w szczególności Kodeksu spółek handlowych,

to tym samym, wobec niespełnienia w okolicznościach sprawy wszystkich przesłanek wynikających z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, uzasadnionym jest stwierdzenie, że Wnioskodawca świadczący usługi zarządzania jednoosobową spółką Skarbu Państwa z tytułu świadczenia przedmiotowych czynności winien zostać uznany za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą.

W konsekwencji wykonywane przez Wnioskodawcę czynności na podstawie mowy o Świadczenie Usług Zarządzania od 30 czerwca 2017 r. do 15 grudnia 2017 r. podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie mniej jednak należy mieć na uwadze przepisy art. 113 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, że 16 grudnia 2017 r. został podpisany aneks do ww. Umowy i wskazał jednocześnie, iż na podstawie podpisanego aneksu do umowy nie ponosi on odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Uwzględniając powyższe informacje należy stwierdzić, że skoro:

*   zgodnie z Umową o Świadczenie Usług Zarządzania Zarządzający będzie otrzymywał wynagrodzenie stałe oraz wynagrodzenie zmienne,
*   Zarządzający będzie wykonywał czynności zarządzania przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki (Zlecającego),
*   zgodnie z aneksem z 16 grudnia 2017 r. do Umowy o Świadczenie Usług Zarządzania – Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich,

to tym samym, wobec spełnienia w okolicznościach sprawy wszystkich przesłanek wynikających z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, uzasadnionym jest stwierdzenie, że Wnioskodawca świadczący ww. usługi zarządzania jednoosobową spółką Skarbu Państwa, z tytułu świadczenia przedmiotowych czynności, od 16 grudnia 2017 r. nie może zostać uznany za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą.

W konsekwencji wykonywane przez Wnioskodawcę czynności na podstawie Umowy o Świadczenie Usług Zarządzania od 16 grudnia 2017 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.