Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-248/15/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-25
Teza: Wyłączenie z opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2015 r. (data wpływu 4 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności przekazania przedsiębiorstwa do działalności gospodarczej żony m. in. ze względu na istnienie wspólności ustawowej małżeńskiej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności przekazania przedsiębiorstwa do działalności gospodarczej żony m. in. ze względu na istnienie wspólności ustawowej małżeńskiej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W okresie od dnia 15 listopada 1990 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. prowadził Pan działalność gospodarczą pod firmą J. , NIP: xxx, REGON: xxx. Przeważającym rodzajem działalności gospodarczej było przygotowywanie i podawanie napojów (prowadził Pan lokal gastronomiczny). W dniu 17 grudnia 2014 r. żona T. J. zarejestrowała działalność gospodarczą pod firmą J. T. J., mając na celu kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana i jest czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie protokołu z dnia 30 grudnia 2014 r. spisanego w obecności notariusza, Rep. A nr xxx/2014, przekazał Pan nieodpłatnie żonie przedsiębiorstwo do dalszego prowadzenia. Zgodnie z powyższym protokołem, przedmiotem przekazania było przedsiębiorstwo stanowiące całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. W niniejszym protokole wskazano, że przedsiębiorstwo wchodzi w skład majątku wspólnego małżonków, zaś jego przekazanie nie miało na celu przeniesienia własności, a jedynie prowadzenie działalności przez drugiego z małżonków. Przekazaniu podlegały wszystkie składniki wchodzące w skład firmy, tj.: nieruchomość będąca majątkiem wspólnym małżonków (korzystanie z niej), środki trwałe, wyposażenie, materiały, środki pieniężne na rachunku bankowym i gotówka w kasie, licencje, zobowiązania, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo zostało przekazane wraz z zatrudnionymi w nim pracownikami.

Zgodnie z załącznikiem do protokołu przekazania przedsiębiorstwa, przekazane zostały następujące składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa:

1.  środki trwałe: budynek - pawilon handlowy, system sygnalizacji, budowle - ogrodzenie, budowle - plac utwardzony, urządzenie czyszczące, system oświetleniowy, monitoring, samochód ciężarowy, klimatyzacja;
2.  wartości niematerialne i prawne: program do prowadzenie PKPiR, rejestrów VAT i płac - licencja, program do wystawiania faktur – licencja;
3.  wyposażenie: m. in. meble biurowe, telefax, kalkulator, pojemniki na odpady, kasa fiskalna przeznaczona do odczytu, projektor, stoły barowe, krzesła, stoliki, kuchenka mikrofalowa, ekspres ciśnieniowy, piekarnik, zmywarka, pianino, laptop, komputer używany, drukarko-kopiarka, monitor, dwa telewizory;
4.  towary handlowe ;
5.  pozostałe wyposażenie nieobjęte ewidencją wyposażenia z uwagi na niską wartość: talerze, sztućce szklanki, środki czystości, artykuły sanitarne;
6.  środki na rachunku bankowym;
7.  gotówka w kasie;
8.  zobowiązania wobec ZUS i US;
9.  dokumentacja: dokumentacja dotycząca dotacji ze środków unijnych, dokumentacja związana z zatrudnianiem pracowników, księgi związane z prowadzeniem działalności;
10.  cesje umów: dotyczących wynajmu pomieszczeń oraz dotyczących mediów.

Małżonkowie zawarli związek małżeński w dniu 30 maja 1987 r. i obowiązuje między nimi ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.

Pana żona kontynuuje prowadzenie działalności gospodarczej w takim samym zakresie, jak Pan, zaś opisane powyżej składniki majątkowe nadal objęte są wspólnością majątkową małżeńską małżonków, zmieniło się jedynie oznaczenie przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. W momencie przekazania przedmiotowego przedsiębiorstwa był Pan czynnym podatnikiem VAT. Przekazywane przez przedsiębiorstwo wypełnia definicję zawartą w przepisie art. 551 K. c.

Podkreślić również należy, że Pana żona dokonuje odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych będących składnikami przedsiębiorstwa, z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez Pana wykorzystującego dotychczas te składniki. Wartość początkowa poszczególnych składników przedsiębiorstwa oraz wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych została szczegółowo określona w protokole z dnia 30 grudnia 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne przekazanie całego przedsiębiorstwa żonie, z którą pozostaje Pan we wspólności majątkowej małżeńskiej, a następne zakończenie działalności gospodarczej przez Pana, przy jednoczesnym rozpoczęciu prowadzenia działalności gospodarczej przez żonę w tożsamym zakresie, spowodowało konieczność zapłaty przez Pana podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz.1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 niniejszej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 6 pkt 1 niniejszej ustawy, jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z tym, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, należy posłużyć się definicją sformułowaną na gruncie Kodeksu cywilnego.

Zgodnie bowiem z art. 551 K. c.: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Z kolei w myśl art. 552 K. c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. W odniesieniu do powyższej czynności prawnej organy podatkowe wielokrotnie wskazywały, że składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określone\] działalności gospodarczej (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2014 r., znak sprawy ITPP1/445-1043/14/KM, a także w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2010 r., znak sprawy ITPP1/443-139/10/IK, jak również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2010 r., znak sprawy IBPP1/443-772/10/AL).

W przypadku, gdy do przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa dochodzi pomiędzy małżonkami, między którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej, w ten sposób, że jeden z małżonków przekazuje nieodpłatnie składnik majątku wykorzystywane w swojej działalności gospodarczej, a drugi małżonek przyjmuje je do wykorzystania we własnej działalności gospodarczej i składniki te objęte są wspólnością majątkową, nie dochodzi do zmiany właściciela tych składników majątku. Zmienia się jedynie sposób ich wykorzystywania.

W myśl bowiem art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59, z późn. zm. ), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Natomiast stosownie do art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, do majątku osobistego każdego z małżonków należą:

1.  przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej,
2.  przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił,
3.  prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom,
4.  przedmioty majątkowe służące wyłącznie do zaspokajania osobistych potrzeb jednego z małżonków,
5.  prawa niezbywalne, które mogą przysługiwać tylko jednej osobie,
6.  przedmioty uzyskane z tytułu odszkodowania za uszkodzenie ciała lub wywołanie rozstroju zdrowia albo z tytułu zadośćuczynienia za doznaną krzywdę; nie dotyczy to jednak renty należnej poszkodowanemu małżonkowi z powodu całkowitej lub częściowej utraty zdolności do pracy zarobkowej albo z powodu zwiększenia się jego potrzeb lub zmniejszenia widoków powodzenia na przyszłość,
7.  wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracę lub z tytułu innej działalności zarobkowej jednego z małżonków,
8.  przedmioty majątkowe uzyskane z tytułu nagrody za osobiste osiągnięcia jednego z małżonków,
9.  prawa autorskie i prawa pokrewne, prawa własności przemysłowej oraz inne prawa twórcy,
10.  przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Wyżej wymieniony przepis określa zatem co stanowi osobisty majątek każdego z małżonków. Do majątku odrębnego małżonków nie zalicza się zatem przedmiotów służących do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 341 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka. Natomiast art. 35 K. r. o. stanowi, że w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2010 r., znak sprawy „ITPB1/415-964/09/D”: „małżonkowie posiadający prawo do korzystania z rzeczy wspólnej oraz obowiązek dbania o nią. Mając na uwadze treść ww. przepisu należy przyjąć, że daje on możliwość przekazania firmy stanowiącej współwłasność łączną małżonków - wykorzystywanej w działalności gospodarczej Pana - do działalności prowadzonej przez małżonkę”. Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 maja 2013 r., znak sprawy IPPB1/415-192/13-4/MT, podkreślił, że: „niezależnie od tego, który z małżonków wykorzystuje składniki majątku objęte majątkową wspólnością ustawową w swojej działalności gospodarczej, oboje małżonkowie pozostają ich właścicielami. Jednocześnie stwierdzić należy, iż w przypadku, gdy następuje przekazanie przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa żony na rzecz męża nie dochodzi do jego zbycia, gdyż współwłaścicielami nadal pozostają te same osoby (małżonkowie)”.

W związku z powyższym, nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa przez jednego małżonka drugiemu w ramach majątku wspólnego nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie nastąpiło przekazanie prawa do rozporządzania jak właściciel, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług.

Jednocześnie pragnie Pan wskazać, że w przypadku uznania, że nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa przez Pana żonie, z którą pozostaje we wspólności majątkowej małżeńskiej, stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zastosowanie znajdzie art. 6 ust. 1 niniejszej ustawy, wyłączający opodatkowanie zbycia przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części. Jak wskazał bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Pozwaniu w wyroku z dnia 7 października 2009 r., sygn. akt I SA/Po 491/2009: „Wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Nie ma przy tym znaczenia forma zbycia - podatkowi nie będą zatem podlegać m. in. sprzedaż, aport, zamiana i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo”.

Ze stanu faktycznego przedmiotowej sprawy wynika, że przedsiębiorstwo przekazane przez Pana żonie stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 K. c. Przekazaniu podlegał bowiem zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, tj. środki trwałe, wyposażenie, materiały, środki pieniężne znajdujące się na rachunku bankowym i gotówka w kasie, licencje, zobowiązania, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, przy czym przedsiębiorstwo zostało przekazane wraz z zatrudnionymi w nim pracownikami.

Podsumowując należy stwierdzić, że przekazanie całego przedsiębiorstwa przez Pana żonie, z którą pozostaje we wspólności majątkowej małżeńskiej, a następne zakończenie działalności gospodarczej przez Pana, przy jednoczesnym rozpoczęciu prowadzenia działalności gospodarczej przez żonę w tożsamym zakresie, nie spowodowało powstania po Pana stronie konieczności zapłaty podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r., poz. 1314, z późn. zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu.

Na podstawie art. 5a ust. 1 ww. ustawy, podatnicy będący osobami fizycznymi rozpoczynającymi działalność gospodarczą w ramach wniosku o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej składają zgłoszenie identyfikacyjne albo aktualizacyjne.

W myśl ust. 2 cyt. artykułu, w przypadku określonym w ust. 1 podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 9, są obowiązani dokonać zgłoszenia aktualizacyjnego w celu uzupełnienia danych, w szczególności wykazu rachunków bankowych.

Z treści przywołanych przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że każdy kto wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za odrębnego podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego

Definiując w art. 15 ust. 1 ww. ustawy pojęcie podatnika, ustawodawca uwzględnił definicję zawartą w art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE L 145str. 1, z póz. zm.) \[obecnie kwestia ta unormowana jest w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.)\], który stanowił, że „podatnik” oznacza każdą osobę prowadzącą niezależnie od miejsca zamieszkania, działalność gospodarczą określoną w ustępie 2, bez względu na cel, czy rezultaty tej działalności. Ustęp 2 cyt. artykułu stanowił, że działalność gospodarcza, o której mowa w ustępie 1, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu.

Wskazując w ustawie o podatku od towarów i usług czynności podlegające opodatkowaniu ustawodawca odszedł od czysto cywilistycznego pojęcia dostawy towarów jako przeniesienia własności towaru.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, gdyż „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na „nabywcę” pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121,z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

W myśl art. 552 ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że – jak słusznie Pan zauważył – do dokonanego zbycia przedsiębiorstwa, które spełniało kryteria określone w art. 551 Kodeksu cywilnego – na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – przepisy tej ustawy nie miały zastosowania.

Nie można jednak się zgodzić z Pana zdaniem, że w momencie przekazania przedsiębiorstwa żonie nie nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy podkreślić, że na gruncie tej ustawy prowadził Pan samodzielnie działalność gospodarczą rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i jedynie Pan był podatnikiem tego podatku. Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostaje fakt, że na gruncie Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego przekazane składniki przedsiębiorstwa były nadal we wspólności majątkowej małżeńskiej. Jak już wskazano, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług zawierają odrębne regulacje, które dostawy towarów nie utożsamiają z przeniesieniem prawa własności w sensie cywilistycznym, lecz odwołują się do faktycznej i ekonomicznej możliwości dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią z możliwością przeniesienia prawa własności.

Wobec powyższego stanowisko jako całość należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, z którego wynika, że składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem zbycia stanowiły przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.