Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-470/16-2/RK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-15
Teza: W zakresie opodatkowania dostawy Gruntu stawką podstawową oraz prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT z tytułu tej Transakcji
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2016 r. (data wpływu 15 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Gruntu stawką podstawową oraz prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT z tytułu tej Transakcji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Gruntu stawką podstawową oraz prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT z tytułu tej Transakcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych (dalej: "Wnioskodawca") jest zamkniętym funduszem inwestycyjnym, który lokuje aktywa bezpośrednio w nieruchomości komercyjne położone w Polsce. Zakres działalności inwestycyjnej Wnioskodawcy obejmuje m.in. nabywanie nieruchomości w różnych fazach procesu budowlanego w celu ich ukończenia i dalszej odsprzedaży, nabywanie gruntów w celu realizacji projektów budowlanych na sprzedaż oraz wynajem powierzchni biurowych i handlowych w zakupionych obiektach. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W chwili obecnej Wnioskodawca rozważa nabycie nieruchomości (dalej: "Transakcja") na cele inwestycyjne. Sprzedawcą nieruchomości będzie spółka A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. (dalej: "Zbywca"). Zbywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przeprowadzenie Transakcji planowane jest w trzecim kwartale 2016 r.

Przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość, stanowiąca działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 27/1, z obrębu\`(...)\` (dawny numer obrębu:\`(...)\`), o powierzchni 2.472 m2 dla której Sąd Rejonowy dla Miasta, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW (dalej: "Grunt"). Przedmiotowa działka gruntu powstała z podziału działki gruntu o numerze ewidencyjnym 27 na podstawie decyzji nr 10/2012 z dnia 12 marca 2012 r. wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta opatrzonej klauzulą ostateczności z dnia 27 marca 2012 r.

Na Gruncie znajdują się naniesienia w postaci podziemnych przewodów betonowych, będących własnością gestorów mediów (dalej: "Oryginalnie Istniejące Budowle"): Na Gruncie znajdują się także fundamenty zalane wodą. Fundamenty zostały wykonane najprawdopodobniej w 1999 r. i zgodnie z raportem technicznym sporządzonym na potrzeby realizacji przyszłego projektu deweloperskiego, są poddane daleko posuniętej korozji betonu i stali oraz odkształceniom ścian. Fundamenty nie przedstawiają dla Wnioskodawcy żadnej wartości i zostaną usunięte po nabyciu Gruntu i przed rozpoczęciem planowanej inwestycji z nią związanej.

Oprócz ww. elementów na Gruncie nie znajdują się żadne budynki ani budowle będące własnością Zbywcy.

Zgodne z przeznaczeniem terenu, na którym zlokalizowany jest Grunt, wskazanym w aktualnie obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego rejonu skrzyżowania ulic S. i S. (Uchwała Rady Miasta z dnia 9 listopada 2010) oraz uzyskanym pozwoleniu na budowę (decyzja z dnia 15 czerwca 2015 roku wydana z upoważnienia Prezydenta Miasta w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę, która stała się ostateczna z dniem 2 lipca 2015 r.), Grunt jest terenem przeznaczonym pod zabudowę.

1.  Nabycie Gruntu przez Zbywcę

Grunt został nabyty przez Zbywcę w dniu 30 maja 2016 roku na podstawie umowy sprzedaży o skutku rozporządzającym objętej aktem notarialnym sporządzonym przez Janusza R., notariusza , Rep. A, zawartej w związku ze spełnieniem się warunku zawieszającego tj. niewykonania przez Prezydenta Miasta ustawowego prawa pierwokupu, wynikającego z warunkowej zobowiązującej umowy sprzedaży zawartej w dniu 20 kwietnia 2016 r objętej aktem notarialnym sporządzonym przez Janusza R., notariusza, Rep. A.

Transakcja ta podlegała podatkowi VAT, który został odliczony przez Zbywcę. Należy wskazać, że w dacie tej sprzedaży stan zabudowy Gruntu był analogiczny do stanu, w którym Grunt będzie znajdował się w dacie Transakcji (tj. istniały na nim Oryginalnie Istniejące Budowle, stanowiące własność przedsiębiorstw przesyłowych, oraz zalane fundamenty - oprócz tego na Gruncie nie były zlokalizowane żadne budynki lub budowle stanowiące własność Zbywcy).

Zgodnie z uzyskaną przez Zbywcę indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2016 r. o numerze IPPP2/4512-186/16-4/BH, transakcja w wyniku której doszło do nabycia przez Zbywcę Gruntu powinna była zostać zakwalifikowana jako dostawa gruntu niezabudowanego, przeznaczonego pod zabudowę, która obowiązkowo podlega podatkowi VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT. W interpretacji tej potwierdzono również, że dla celów ustalenia skutków VAT nabycia Gruntu przez Zbywcę pominięte zostać powinny Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na gruncie w momencie zawartej przez niego Transakcji, a niestanowiące własności Zbywcy, jak również zalany wodą fundament.

Po nabyciu Zbywca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie Oryginalnie Istniejących Budowli (jak wskazano powyżej, budowle te nie są bowiem własnością Zbywcy), ani zalanych fundamentów.

Zbywca nie wybudował także na Gruncie żadnych budynków czy budowli, które na moment Transakcji znajdowałyby się na Gruncie.

1.  Okoliczności towarzyszące Transakcji Przedmiotem Transakcji będzie prawo własności Gruntu.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer aktywów, zobowiązań, praw ani obowiązków Zbywcy. W szczególności, nie dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę:

*   należności Zbywcy;
*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych;
*   praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Zbywcy;
*   praw i obowiązków wynikających z umów z ewentualnymi pracownikami Zbywcy;
*   zobowiązań finansowych Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej;
*   firmy Zbywcy;
*   tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Należy jednak wskazać, że poza, środkami na rachunku bankowym oraz prawami do projektu budowlanego Grunt będący przedmiotem Transakcji stanowi jedyny istotny składnik majątku Zbywcy (Zbywca planował przeprowadzić na Gruncie projekt budowlany, ostatecznie jednak podjął decyzję o odsprzedaży nabytego Gruntu Wnioskodawcy). Grunt nie został przypisany do działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanego Gruntu.

W chwili obecnej Grunt nie generuje żadnych przychodów (nie jest ona przedmiotem dzierżawy, wynajmu itp.).

Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu Transakcji, Nabywca planuje realizację projektu inwestycyjnego zakładającego budowę kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem. Jest to zgodne z przeznaczeniem terenu, na którym zlokalizowany jest Grunt, wskazanym w aktualnie obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego rejonu skrzyżowania ulic S. i S. (Uchwała Rady Miasta z dnia 9 listopada 2010) oraz uzyskanym przez Zbywcę pozwoleniu na budowę (decyzja z dnia 15 czerwca 2015 roku wydana z upoważnienia Prezydenta Miasta w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę, która stała się ostateczna z dniem 2 lipca 2015 r.).

Po ukończeniu budowy kompleksu biurowego Wnioskodawca planuje (w jak największym stopniu, w zależności od warunków rynkowych) skomercjalizować nowo powstały obiekt - tj. zawrzeć umowy najmu powierzchni biurowych. W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje sprzedać ten obiekt. Intencją jest, aby zbycie przedmiotowego kompleksu biurowego było opodatkowane VAT.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że Grunt nie był wykorzystywany przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Po zbyciu Gruntu Zbywca planuje kontynuować prowadzoną działalność deweloperską poprzez świadczenie usług, jako inwestor zastępczy.

Zbywca złożył analogiczny wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego w zakresie opodatkowania Transakcji VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy planowana Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości VAT według stawki podstawowej (tj. dla celów ustalenia skutków VAT planowanego nabycia Gruntu pominięte zostać powinny fundamenty, oraz Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Gruncie w momencie Transakcji, ale niestanowiące własności Zbywcy)?
2.  Czy - jeżeli Transakcja zgodnie z pytaniem nr 1 będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT -po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do:
    1.  obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Gruntu (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust 10b pkt 1 i ust 11 ustawy o VAT), oraz
    2.  do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Planowana Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości VAT według stawki podstawowej (tj. dla celów ustalenia skutków VAT planowanego, nabycia Gruntu pominięte zostać powinny fundamenty oraz Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Gruncie w momencie Transakcji, ale niestanowiące własności Zbywcy).
2.  Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT, więc po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do:
    1.  obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Gruntu (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    2.  do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Rozstrzygnięcie, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez Zbywcę w związku z nabyciem Gruntu wymaga - w pierwszej kolejności - ustalenia, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z włączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. Kwestia ta wynika z brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku,

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny jego sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu planowanej Transakcji opodatkowaniu VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Stąd - zdaniem Wnioskodawcy - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „ZCP”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 9 października 2008 r, (sygn. akt I FSK 1239/07), z 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), z 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09), czy z dnia 14 listopada 2014 r. (sygn. akt II FSK 2524/12).

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedsiębiorstwo stanowi nie generująca przychodu działka gruntu, który dopiero będzie przeznaczony do przeprowadzenia procesu budowlanego. Należy także przypomnieć, że po zbyciu Gruntu Zbywca planuje kontynuować prowadzoną działalność gospodarczą poprzez świadczenie usług jako inwestor zastępczy przy budowie kompleksu biurowego co sugeruje, że z punktu widzenia tego podmiotu nie dochodzi do sprzedaży jego przedsiębiorstwa).

Zdaniem Wnioskodawcy - transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Tymczasem, analizowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych dla działalności deweloperskiej składników majątku, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa np.:

*   należności Zbywcy;
*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Zbywcy;
*   zobowiązań finansowych Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej;
*   firmy Zbywcy;
*   tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Konkluzja Wnioskodawcy znajduje poparcie w znanych mu orzeczeniach sądów (Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 roku, sygn.: SA/Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Z uwagi na brak więzi organizacyjnej pozwalającej sprzedawanemu zespołowi składników funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby planowaną Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Przedmiot Transakcji nie stanowi także zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem to, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Pierwszy spośród wyżej wymienionych warunków sprowadza się w praktyce do odpowiedzi na pytanie, czy przenoszone na nabywcę składniki majątku są powiązane ze sobą w taki sposób, że na dzień dokonania transakcji nabywca jest w stanie - w oparciu wyłącznie lub zasadniczo o te składniki - kontynuować działalność gospodarczą wykonywaną przez Zbywcę. W tym zakresie należy wskazać, że opisane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku Zbywcy, które będą przedmiotem Transakcji nie są powiązane ze sobą w taki sposób, aby były one na chwilę dokonania sprzedaży zdolne do realizacji określonych działań gospodarczych. Gdyby - teoretycznie - składniki te przenieść do "pustej" spółki kapitałowej, niezatrudniającej żadnych pracowników oraz nieposiadającej innego majątku, to niemożliwym byłoby - w oparciu o te składniki - prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej przez taką spółkę (jest to jedynie sześć niezabudowanych działek gruntu, które dopiero są przeznaczone do prowadzenia projektu inwestycyjnego).

Ponadto, omawiane składniki nie spełniają kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Jak zostało już wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Grunt będący przedmiotem Transakcji nie został przypisany do działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości, czy też do poszczególnych działek (co oznacza, że przedmiot Transakcji nie spełnia również kryterium wydzielenia na płaszczyźnie finansowej).

Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - przedmiotowa Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby podatku VAT jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 1:

Ogólne zasady opodatkowania VAT dostawy nieruchomości

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Z kolei zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W rezultacie, przedmiotem czynności opodatkowanej VAT jest de facto budynek / budowla, a nie grunt na którym ten budynek / budowla się znajduje. Ma to istotne znaczenie z punktu widzenia ustalenia konsekwencji podatkowych dostawy gruntu zabudowanego, jako że sposób opodatkowania budynku bądź budowli w następstwie wyznacza sposób opodatkowania gruntu. Tym samym, dla określenia skutków danej transakcji dotyczącej nieruchomości istotne jest ustalenie, czy mamy do czynienia z gruntem niezabudowanym, czy zabudowanym. Przepisy ustawy o VAT przewidują bowiem odmienne zasady opodatkowania dla gruntów niezabudowanych i zabudowanych. Tym samym, istnienie bądź nie istotnych naniesień trwale związanych z gruntem będzie determinować sposób opodatkowania VAT dostawy takiej nieruchomości.

Ekonomiczny charakter VAT

Dokonując kwalifikacji danej czynności w celu określenia jej skutków, na gruncie VAT podstawowe znaczenie ma jej aspekt ekonomiczny, a nie prawny. Innymi słowy, każda transakcja powinna być oceniana przede wszystkim z uwzględnieniem jej ekonomicznego sensu i zamiaru stron, a nie treści cywilnoprawnej.

Konieczność uwzględnienia kryterium ekonomicznego w ocenie transakcji na gruncie ustawy o VAT wynika przede wszystkim z bogatego w tym przedmiocie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Przykładowo, w orzeczeniu z 20 lutego 1997 r. w sprawie C-260/95 (DFDS A/S), TSUE podkreślił, że „(\`(...)\`) analiza rzeczywistej sytuacji gospodarczej jest fundamentalnym kryterium zastosowania wspólnego systemu VAT.

Jako fundamentalne w tym zakresie należy wskazać orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 (Shipping and Forwarding Enterprise Safe), w którym TSUE „oderwał” wprost definicję dostawy towarów od cywilistycznego przeniesienia własności, wskazując, iż dostawa towarów w rozumieniu podatku od wartości dodanej oznacza przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel również w przypadku, gdy nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym.

Orzecznictwo TSUE w powyższym zakresie znalazło odzwierciedlenie również w praktyce polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, NSA w wyroku z 31 maja 2012 r. (sygn. akt. I FSK 1375/11) uznał, że „dostawa towarów na gruncie podatku VAT ma rozumienie szersze niż sprzedaż w ujęciu cywilistycznym. W przypadku dostawy kładzie się nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji nie tylko rozumiany jak to sugeruje Skarżąca w kontekście tzw. własności ekonomicznej, tj rozporządzania towarem jak właściciel, ale też celu danej dostawy. Skoro dostawa ma miejsce także, gdy mamy do czynienia z nabyciem tzw. własności ekonomicznej, to przy dostawie liczy się przede wszystkim to, jaki jest efekt ekonomiczny danej transakcji

Także w orzeczeniu z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Dieter Armbrecht), TSUE zauważył, że skoro przedmiotem rozważań jest, czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, to nie jest zasadne stosowanie w tym celu regulacji prawa cywilnego.

Ekonomiczny charakter transakcji powinien być również kluczowym czynnikiem w analizie skutków transakcji dotyczących nieruchomości. W szczególności, w przypadku, gdy z punktu widzenia prawnego mamy do czynienia z gruntem zabudowanym, istotne jest ustalenie, czy naniesienia (budynki i / lub budowle) znajdujące się na tym gruncie stanowią ekonomiczny element tej transakcji i składają się na jej gospodarczą treść. Nie w każdym przypadku będą one bowiem stanowić jej element z biznesowego punktu widzenia.

W orzeczeniu z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 (Don Bosco Onroerend Goed BV), przedmiotem rozważań TSUE była sprzedaży gruntu z naniesieniami. Analizując skutki tej transakcji na gruncie podatku od wartości dodanej, TSUE podkreślił konieczność uwzględniania w analizie celu gospodarczego tej czynności, tj. ustalenia, czy naniesienia decydowały o przedmiocie transakcji. Dla ustalenia ekonomicznej treści danej transakcji niezbędne jest zidentyfikowanie zamiaru stron co do tej transakcji. W orzecznictwie TSUE można wskazać utrwalony pogląd, zgodnie z którym „zgłoszony zamiar stron dotyczący opodatkowania danej czynności podatkiem VAT powinien być brany pod uwagę przy całościowej ocenie okoliczności takiej transakcji, o ile można go ustalić na podstawie obiektywnych wskazówek”-wyrok z 18 lutego 2013 r. C-543/11 (Woningstichting Maasdriel), wyrok z10 listopada 2011 r. C-444/10 (Christel Schriever), wyrok z 12 lipca 2012 r. C-326/11 (J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV).

W omawianej Transakcji, Nabywca ma zamiar nabyć grunt przeznaczony pod zabudowę, aby prowadzić na nim proces inwestycyjny.

Klasyfikacja planowanej Transakcji na gruncie ustawy o VAT

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione wyżej tezy zawarte w orzeczeniach TSUE powinny znaleźć zastosowanie również w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Mianowicie, przenosząc je na grunt planowanej Transakcji nabycia Gruntu, zdaniem Wnioskodawcy, należy w pierwszej kolejności zbadać ekonomiczny charakter tej Transakcji w celu ustalenia jej treści gospodarczej. Dopiero rezultat takiej analizy pozwoli na określenie skutków VAT planowanej Transakcji.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego na moment Transakcji na Gruncie znajdować się będą zniszczone fundamenty przeznaczone do rozbiórki oraz Oryginalnie Istniejące Budowle, będące własnością gestorów sieci. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem Transakcji będzie tylko nieruchomość gruntowa, tj. Grunt. Wynika to z faktu, że:

1.  fundamenty nie stanowią odrębnego, kompletnego budynku ani budowli, ani część żadnych istniejących obiektów,
2.  tylko Grunt wykazuje wartość ekonomiczną dla Nabywcy, a
3.  Oryginalnie Istniejące Budowle nie są własnością Zbywcy, przez co nie może on nimi rozporządzać.

W ocenie Wnioskodawcy właściwymi dla oceny charakteru transakcji dla potrzeb ustawy o VAT są przede wszystkim przesłanki o wymiarze gospodarczym. Wskazane powyżej okoliczności wskazują jednoznacznie, że zarówno dla Zbywcy, jak i dla Wnioskodawcy ekonomicznie chodzi o dokonanie dostawy / nabycia wyłącznie Gruntu. Jest to logicznie związane z celem, na jaki Grunt będzie przeznaczony przez Wnioskodawcę, tj. pod inwestycję w postaci kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dla ustalenia sposobu opodatkowania VAT tej Transakcji należy pominąć fundamenty oraz Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Gruncie na moment Transakcji.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 czerwca 2013 r. (sygn. Ili SA/Wa 2919/12), w którym Sąd zwrócił uwagę, że „(\`(...)\`) dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy przesądzające znaczenie miał zamiar stron i cel czynności, który - w okolicznościach faktycznych wniosku - nie obejmował przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel w sensie ekonomicznym budynkami posadowionymi na przedmiotowych działkach.” (\`(...)\`) Ww. okoliczności bezsprzecznie wskazują na powiązanie zawartej transakcji z zamiarem budowy przez Skarżącą centrum handlowego. To powiązanie obrazuje zaś cel tejże umowy, wskazując na ekonomiczny sens transakcji.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że Oryginalnie Istniejące Budowle, które na moment Transakcji będą znajdować się na Gruncie, nie stanowią własności Zbywcy - są one bowiem (zgodnie z art. 49 KC) własnością gestorów sieci. Zbywca nie jest również właścicielem ekonomicznym Oryginalnie Istniejących Budowli. Ponieważ Oryginalnie Istniejące Budowle nie należą do Zbywcy, nie może on przenieść prawa do rozporządzania nimi jak właściciel - w ramach Transakcji nie dojdzie zatem do dokonania ich „dostawy” w rozumieniu ustawy o VAT. Rozumowanie takie potwierdzają interpretacje indywidualne, m.in. interpretacja indywidualna z 29 kwietnia 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-263/14-2/JL), w której zawarto następujące stwierdzenie:

„(\`(...)\`) stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą, w skład przedsiębiorstwa. W świetle powołanych wyżej przepisów, budynek stacji transformatorowej wraz z siecią energetyczną posadowiony na działce z uwagi na to, że wchodzi w skład przedsiębiorstwa spółki \[nie Wnioskodawców - przyp. Wnioskodawców\], nie stanowi budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takiego budynku lub budowli, który uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Zatem należy stwierdzić, że w przypadku planowanej dostawy nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem transformatora, będącym własnością spółki z o.o. oraz wchodzącym w skład jej przedsiębiorstwa, przedmiotem dostawy nie będzie budynek stacji transformatorowej lecz wyłącznie działka gruntu”.

Fundamenty natomiast nie mogą zostać uznane ani za budynek (lub część istniejącego budynku), ani za budowlę (lub część istniejącej budowli), w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.). Zgodnie z definicjami zawartymi w Prawie budowlanym przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, \[\`(...)\`\] a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Z uwagi na swoją niekompletność przedmiotowe fundamenty nie odpowiadają, definicji budynku, gdyż brak tutaj wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych i dachu. Z uwagi natomiast, na brak jakiekolwiek wartości użytkowej, nie spełniają one również definicji budowli.

Zasadniczo ani fragmenty, ani Oryginalnie Istniejące Budowle nie przedstawiają dla Nabywcy samodzielnej (oderwanej od Gruntu) wartości z perspektywy dokonania Transakcji, a niektóre z nich mogą wręcz stanowić przeszkodę dla planowanego przeznaczenia Gruntu. Rozumowanie takie potwierdza wyrok NSA z 31 maja 2012 r. (sygn. I FSK 1375/11).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć, że dla celów ustawy o VAT zbycie Gruntu należy traktować jako dostawę gruntu niezabudowanego (przeznaczonego zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z 2010 r. pod zabudowę). Tym samym pominąć trzeba znajdujące się na Gruncie fundamenty oraz Oryginalnie Istniejące Budowle, ponieważ ekonomiczna treść planowanej Transakcji będzie dotyczyć wyłącznie Gruntu. W przeciwnym wypadku, marginalne w stosunku do powierzchni Gruntu i nieistotne z punktu widzenia biznesowego celu Transakcji naniesienia - niebędące ponadto własnością Zbywcy - decydowałyby o opodatkowaniu całej Transakcji. W cytowanym powyżej orzeczeniu Sąd również wskazał, że kierowanie się znajdującymi się na gruncie, bezużytecznymi dla celów planowanej inwestycji budynkami, prowadziłoby do wypaczenia przepisów ustawy o VAT: „Należy zaznaczyć, iż przyjęcie odmiennej kwalifikacji prowadziłoby do niemożliwych do zaakceptowania, bo nieracjonalnych, skutków sprzecznych z założeniami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. I tu celnie Spółka wskazała przykład, w którym wiata o znikomej wartości (wybudowana przed wejściem w Polsce przepisów o VAT) położona na - działce budowlanej o dużej wartości decydowałby o kwalifikacji podatkowej sprzedaży takiej nieruchomości. Uwzględnienie takiej okoliczności powodowałoby, iż o kwalifikacji dla celów VAT i stosowaniu zwolnienia z opodatkowania zamiast stawki podstawowej decydowałyby okoliczności nie mające z ekonomicznego punktu widzenia jakiegokolwiek znaczenia”. Dodatkowo, za przyjęciem powyższego stanowiska przemawia, zdaniem Wnioskodawcy, zasada powszechności opodatkowania VAT, zgodnie z którą wszelkie odstępstwa, tj. zwolnienia lub wyłączenia z opodatkowania, powinny być stosowane wyłącznie wtedy, gdy wynikają bezpośrednio z ustaw o VAT i nie istnieją żadne okoliczności ich zastosowania, które mogłyby prowadzić do zakłócenia konkurencji. Jako wyjątki od reguły powszechności i wielofazowości charakteryzującej VAT nie mogą one bowiem być ani interpretowane, ani stosowane w sposób rozszerzający. Zdaniem Wnioskodawcy z taką właśnie sytuacją mielibyśmy do czynienia, gdyby do Transakcji zostało zastosowane zwolnienie z VAT z uwagi na status znajdujących się na Gruncie fundamentów lub Oryginalnie Istniejących Budowli niebędących własnością Zbywcy.

Reasumując, fakt, że na moment Transakcji na Gruncie znajdować się będą fundamenty oraz Oryginalnie Istniejące Budowle niebędące własnością Zbywcy, okoliczność ta nie powinna wpływać na sposób opodatkowania planowanej Transakcji na gruncie ustawy o VAT. W szczególności - mając na uwadze okoliczności faktyczne charakteryzujące ekonomiczną treść Transakcji - planowana dostawa Gruntu powinna być potraktowana na gruncie ustawy o VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, dostawa towarów zasadniczo jest opodatkowana VAT według stawki 23%, chyba że zastosowanie znajduje jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT lub do dostawy ma zastosowanie obniżona stawka VAT).

Niemniej, w przypadku dostawy gruntu niezabudowanego może mieć zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W związku z powyższym należy przeanalizować możliwości zastosowania tego zwolnienia.

Z treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT wynika, że zwolniona z opodatkowania jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W konsekwencji, opodatkowane VAT są tylko te dostawy, których przedmiotem są tereny niezabudowane stanowiące tereny budowlane.

Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W kwestii określenia, czy dany grunt jest terenem budowlanym ustawodawca odsyła zatem wprost do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 199 ze zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia, terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, obszar na którym znajduje się Grunt, jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z 2010 r. i stanowi teren przeznaczony pod zabudowę biurowo-usługową. W konsekwencji należy uznać, że Transakcja obejmować będzie dostawę gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany - tj. dostawę nieobjętą zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Ponadto Wnioskodawca chciałby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (w przypadku, gdy z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Grunt nie był wykorzystywany przez Zbywcę na cele żadnej działalności zwolnionej z VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, planowana Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, obligatoryjnie opodatkowana w całości VAT według stawki podstawowej (tj. dla celów ustalenia skutków VAT planowanego nabycia Gruntu pominięte zostać powinny Oryginalnie Istniejące Budowle znajdujące się na Gruncie w momencie Transakcji, ale niestanowiące własności Zbywcy).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 2: prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Gruntu oraz otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad kwotą VAT należnego

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczania wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Gruntu, w myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) Grunt, który Nabywca planuje nabyć w ramach Transakcji będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) Transakcja nabycia Gruntu będzie podlegała VAT - zasadniczo wg podstawowej stawki 23%.

Nabywca jest (i w momencie zawarcia Transakcji będzie) zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po przeprowadzeniu Transakcji nabycia Gruntu Nabywca planuje realizację projektu inwestycyjnego zakładającego budowę kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem. Po ukończeniu budowy Nabywca planuje (w jak największym stopniu, w zależności od warunków rynkowych) skomercjalizować nowo powstały obiekt - tj. zawrzeć umowy najmu powierzchni biurowych. Następnie planuje sprzedać ten obiekt. Intencją Nabywcy jest, aby późniejsze zbycie kompleksu biurowego było opodatkowane VAT.

Zarówno działalność polegająca ną wynajmie powierzchni biurowej (jako odpłatne świadczenie usług), jak i późniejsza sprzedaż przedmiotowego kompleksu biurowego (jako odpłatna dostawa towarów), podlegają zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji, Grunt będzie wykorzystywany przez Nabywcę, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Jak wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawców, przedmiotowa Transakcja, stanowiąca dostawę gruntu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, będzie w całości obligatoryjnie opodatkowana VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawców - po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Gruntu, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Nadwyżka VAT naliczonego nad VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Zatem, z uwagi na fakt, że Grunt będący przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Gruntu od Zbywcy oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na rachunek bankowy Nabywcy.

Podsumowując, skoro Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do:

1.  obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Gruntu (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
2.  do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 2 pkt 22 ustawy wynika, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa , jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zamkniętym funduszem inwestycyjnym, który lokuje aktywa bezpośrednio w nieruchomości komercyjne położone w Polsce. Zakres działalności inwestycyjnej Wnioskodawcy obejmuje m.in. nabywanie nieruchomości w różnych fazach procesu budowlanego w celu ich ukończenia i dalszej odsprzedaży, nabywanie gruntów w celu realizacji projektów budowlanych na sprzedaż oraz wynajem powierzchni biurowych i handlowych w zakupionych obiektach. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W chwili obecnej Wnioskodawca rozważa nabycie nieruchomości na cele inwestycyjne. Sprzedawcą nieruchomości będzie spółka A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. Zbywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przeprowadzenie Transakcji planowane jest w trzecim kwartale 2016 r.

Przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość, stanowiąca działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 27/1, z obrębu\`(...)\` (dawny numer obrębu:\`(...)\`), o powierzchni 2.472 m2 dla której Sąd Rejonowy dla Miasta, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW (dalej: "Grunt"). Przedmiotowa działka gruntu powstała z podziału działki gruntu o numerze ewidencyjnym 27 na podstawie decyzji nr 10/2012 z dnia 12 marca 2012 r. wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta opatrzonej klauzulą ostateczności z dnia 27 marca 2012 r.

Na Gruncie znajdują się naniesienia w postaci podziemnych przewodów betonowych, będących własnością gestorów mediów. Na Gruncie znajdują się także fundamenty zalane wodą. Fundamenty zostały wykonane najprawdopodobniej w 1999 r. i zgodnie z raportem technicznym sporządzonym na potrzeby realizacji przyszłego projektu deweloperskiego, są poddane daleko posuniętej korozji betonu i stali oraz odkształceniom ścian. Fundamenty nie przedstawiają dla Wnioskodawcy żadnej wartości i zostaną usunięte po nabyciu Gruntu i przed rozpoczęciem planowanej inwestycji z nią związanej.

Oprócz ww. elementów na Gruncie nie znajdują się żadne budynki ani budowlę będące własnością Zbywcy.

Zgodne z przeznaczeniem terenu, na którym zlokalizowany jest Grunt, wskazanym w aktualnie obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego rejonu skrzyżowania ulic S. i S. (Uchwała Rady Miasta z dnia 9 listopada 2010) oraz uzyskanym pozwoleniu na budowę (decyzja nr 204/MOK/2015 z dnia 15 czerwca 2015 roku wydana z upoważnienia Prezydenta Miasta w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę, która stała się ostateczna z dniem 2 lipca 2015 r.), Grunt jest terenem przeznaczonym pod zabudowę.

Grunt został nabyty przez Zbywcę w dniu 30 maja 2016 roku na podstawie umowy sprzedaży o skutku rozporządzającym objętej aktem notarialnym sporządzonym przez Janusza R., notariusza, Rep. A, zawartej w związku ze spełnieniem się warunku zawieszającego tj. niewykonania przez Prezydenta Miasta ustawowego prawa pierwokupu, wynikającego z warunkowej zobowiązującej umowy sprzedaży zawartej w dniu 20 kwietnia 2016 r objętej aktem notarialnym sporządzonym przez Janusza R., notariusza, Rep. A.

Transakcja ta podlegała podatkowi VAT, który został odliczony przez Zbywcę. Należy wskazać, że w dacie tej sprzedaży stan zabudowy Gruntu był analogiczny do stanu, w którym Grunt będzie znajdował się w dacie Transakcji (tj. istniały na nim Oryginalnie Istniejące Budowle, stanowiące własność przedsiębiorstw przesyłowych, oraz zalane fundamenty - oprócz tego na Gruncie nie były zlokalizowane żadne budynki lub budowle stanowiące własność Zbywcy).

Po nabyciu Zbywca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie Oryginalnie Istniejących Budowli (jak wskazano powyżej, budowle te nie są bowiem własnością Zbywcy), ani zalanych fundamentów.

Zbywca nie wybudował także na Gruncie żadnych budynków czy budowli, które na moment Transakcji znajdowałyby się na Gruncie.

Przedmiotem Transakcji będzie prawo własności Gruntu.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer aktywów, zobowiązań, praw ani obowiązków Zbywcy. W szczególności, nie dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę:

*   należności Zbywcy
*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych;
*   praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Zbywcy;
*   praw i obowiązków wynikających z umów z ewentualnymi pracownikami Zbywcy;
*   zobowiązań . finansowych Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej;
*   firmy Zbywcy;
*   tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Należy jednak wskazać, że poza, środkami na rachunku bankowym oraz prawami do projektu budowlanego Grunt będący przedmiotem Transakcji stanowi jedyny istotny składnik majątku Zbywcy (Zbywca planował przeprowadzić na Gruncie projekt budowlany, ostatecznie jednak podjął decyzję o odsprzedaży nabytego Gruntu Wnioskodawcy). Grunt nie został przypisany do działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanego Gruntu.

W chwili obecnej Grunt nie generuje żadnych przychodów (nie jest ona przedmiotem dzierżawy, wynajmu itp.).

Transakcja dokonywana będzie" wyłącznie na cele prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej. Po przeprowadzeniu Transakcji, Nabywca planuje realizację projektu inwestycyjnego zakładającego budowę kompleksu biurowego przeznaczonego na wynajem. Jest to zgodne z przeznaczeniem terenu, na którym zlokalizowany jest Grunt, wskazanym w aktualnie obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego rejonu skrzyżowania ulic S. i S. (Uchwała Rady Miasta z dnia 9 listopada 2010) oraz uzyskanym przez Zbywcę pozwoleniu na budowę (decyzja z dnia 15 czerwca 2015 roku wydana z upoważnienia Prezydenta Miasta w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę, która stała się ostateczna z dniem 2 lipca 2015 r.).

Po ukończeniu budowy kompleksu biurowego Wnioskodawca planuje (w jak największym stopniu, w zależności od warunków rynkowych) skomercjalizować nowo powstały obiekt - tj. zawrzeć umowy najmu powierzchni biurowych. W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje sprzedać ten obiekt. Intencją jest, aby zbycie przedmiotowego kompleksu biurowego było opodatkowane VAT.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że Grunt nie był wykorzystywany przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Po zbyciu Gruntu Zbywca planuje kontynuować prowadzoną działalność deweloperską poprzez świadczenie usług, jako inwestor zastępczy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że przedmiotem zbycia nie będzie ani przedsiębiorstwo ani też zorganizowana jego część, a jedynie składnik majątku Zbywcy, ponieważ nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 551 Kodeksu cywilnego w zakresie składników, które powinny stanowić przedsiębiorstwo jak również przesłanki wynikające z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w zakresie składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa podlegających zbyciu. Jak Wnioskodawca wskazuje, przedmiot planowanej Transakcji stanowi wyłącznie nieruchomość gruntową objętą miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z 2010 r. jako grunt pod zabudowę biurowo-usługową i jako taki nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa, gdyż planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników (aktywów, zobowiązań, praw i obowiązków) wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa (zawartej w art. 551 Kodeku Cywilnego) lub jego zorganizowanej części (określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT) i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Ponadto, przenoszony Grunt nie będzie również posiadał zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. W praktyce, musiałby on mieć możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze. Tymczasem, Grunt sam w sobie nie posiada zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo (lub jego zorganizowana część).

Oznacza to, że do Transakcji zastosowanie znajdą uregulowania dotyczące podatku od towarów i usług zawarte w ustawie o VAT.

W rozpatrywanym wniosku na Gruncie znajdują się naniesienia w postaci podziemnych przewodów betonowych, będących własnością gestorów mediów oraz fundamenty zalane wodą, wykonane prawdopodobnie w 1999 r., poddane daleko posuniętej korozji betonu i stali oraz odkształceniom ścian. Fundamenty nie przedstawiają dla Wnioskodawcy żadnej wartości i zostaną usunięte przed rozpoczęciem planowanej inwestycji.

Należy zatem dokonać analizy czy grunt będący przedmiotem planowanej dostawy na rzecz Wnioskodawcy jest uznawany za grunt zabudowany budynkiem (lub jego częścią) oraz budowlą czy też za grunt niezabudowany ale przeznaczony pod zabudowę. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji budynku lub budowli należy posiłkować się definicjami zawartymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Z kolei, w myśl pkt 2 ww. artykułu, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl natomiast art. 3 pkt 9 ww. ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki;

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia powyższe przepisy oznaczają, że fundamenty znajdujące się na gruncie będącym przedmiotem planowanej dostawy na rzecz Wnioskodawcy nie mogą być traktowane jako budynek lub jego część. Nie stanowią także budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.

Co do urządzeń występujących na działce w postaci podziemnych przewodów betonowych, jak Wnioskodawca wskazuje, urządzenia te stanowią własność gestorów mediów. Wnioskodawca nie może nimi również rozporządzać jak właściciel.

Nieruchomościami, w myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast stosownie do treści art. 47 § 1, § 2 i § 3 tej ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 cyt. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca (art. 49 k.c.).

Przepis art. 49 wprowadza wyjątek od zasady superficies solo cedit. Jeżeli wymienione w tym przepisie urządzenia przesyłowe (rury, przewody energetyczne), jako służące do doprowadzania (dostarczania) płynów różnego rodzaju, pary, gazu, energii elektrycznej itp. lub do ich odprowadzania, stanowią część przedsiębiorstwa lub zakładu, to pomimo znajdowania się na gruncie lub w budynku nie stanowią ich części składowych.

W ocenie tut. Organu, na podstawie przytoczonych powyżej definicji oraz opisu sprawy nie można uznać, że Grunt będący przedmiotem planowanej sprzedaży, stanowi nieruchomość zabudowaną tylko ze względu na to, że przebiega przez nią podziemny przewód betonowy. W opisie sprawy wskazano, że urządzenia te nie stanowią własności właściciela działki tylko gestorów mediów. Zbywca Działki nie ma także prawa do rozporządzania podziemnym przewodem betonowym jak właściciel. W ramach Transakcji nie dojdzie zatem do dokonania jego dostawy w rozumieniu ustawy o VAT. Oznacza to, że ww. grunt, który Wnioskodawca zamierza nabyć stanowi grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez teren budowlany, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Tak więc ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na podstawie miejscowego plan zagospodarowania przestrzennego a w przypadku jego braku w oparciu o wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, ponieważ Grunt nie stanowi terenu innego niż teren budowlany, w rozumieniu cyt. wcześniej art. 2 pkt 33 ustawy. Zastosowania nie znajdzie również art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż dostawa Gruntu na rzecz Zbywcy została opodatkowana podatkiem VAT i Zbywca miał prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Gruntu. Ponadto Przedmiot Transakcji nie był wykorzystywany przez Zbywcę do czynności zwolnionych od podatku.

Zatem transakcja nabycia przedmiotowej nieruchomości podlegała będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także prawa do odliczenia oraz zwrotu podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przytoczonych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz nie zaistnieją przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.

Co do zasady, terminy w jakich podatek należny może zostać obniżony reguluje przepis art. 86 ust. 10 oraz 10b ustawy. I tak, w myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1.  ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
2.  ust. 2 pkt 4 lit. c – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
    1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
    2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek;
3.  ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art.86 ust. 13).

Odnosząc powyższe przepisy do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako Nabywca Gruntu będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT z otrzymanej od Zbywcy faktury w rozliczeniu za okres, w którym w stosunku do tego Gruntu powstał obowiązek podatkowy jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma fakturę od Zbywcy. Brak dokonania obniżenia w tym terminie spowoduje, że Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT z tytułu przedmiotowej transakcji w terminach wskazanych w art. 86 ust. 11 lub ust. 13 ustawy.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wynika ze złożonego wniosku, Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Nabytą Nieruchomość Wnioskodawca zamierza wykorzystywać do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie jak wskazano powyżej transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, co więcej będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%. Mając powyższe na uwadze Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, związanego z nabyciem Nieruchomości na mocy art. 86 ust. 1 ustawy w terminach wskazanych w ustawie oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. Organ wskazuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.