Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.297.2025.1.SN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-21
Teza: Wniesienie aportem infrastruktury powstałej
/zmodernizowanej w ramach Inwestycji do Spółki nie stanowi
/nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani
ZCP. Aport stanowi/będzie stanowił czynność podlegającą
opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia. Prawo do
pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego wynikających z
faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację
Inwestycji.
Słowa kluczowe: aport
czynności-czynności opodatkowane
gmina
inwestycje-inwestycje infrastrukturalne
inwestycje-wydatki inwestycyjne
kanalizacja
odliczenia-prawo do odliczenia
przedsiębiorstwa
przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed
nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
zasiedlenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów
wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności
zwolnionej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 6-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    · nieuznania czynności wniesienia aportem infrastruktury powstałej/zmodernizowanej w
      ramach Inwestycji do Spółki za wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT transakcję
      zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 1),

    · uznania czynności wniesienia aportem do Spółki infrastruktury powstałej
      /zmodernizowanej w ramach Inwestycji za czynność podlegającą opodatkowaniu
      podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
    · prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT
      dokumentujących wydatki poniesione na realizację Inwestycji (pytanie oznaczone we
      wniosku nr 3).
    Uzupełnili go Państwo pismem z 16 lipca 2025 r. (wpływ 16 lipca 2025 r.) oraz pismem z 17
    lipca 2025 r. (wpływ 18 lipca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. 2024 poz.
    1465 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne samodzielnie lub przez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy dotyczące kanalizacji oraz usuwania i oczyszczania ścieków
    komunalnych. W ramach realizacji powierzonych Gminie zadań, Gmina sukcesywnie
    rozbudowuje posiadaną infrastrukturę kanalizacyjną.
    Gmina w latach 2023-2025 realizuje zadanie pn. „(...)” w ramach, którego wykonuje
    następujące inwestycje: (...) (dalej łącznie: Inwestycje).
    Gmina wskazuje, iż zakresem wniosku objęta jest wyłącznie część ww. Inwestycji
    dotycząca infrastruktury kanalizacyjnej.
    Na moment złożenia niniejszego wniosku Inwestycje nie zostały jeszcze oddana do
    użytkowania.
    Wydatki ponoszone przez Gminę na realizację ww. Inwestycji są/będą dokumentowane
    wystawianymi przez dostawców/usługodawców fakturami VAT ze wskazaniem Gminy jako
    nabywcy dostarczanych towarów/świadczonych usług, w tym z podaniem NIP Gminy.
    Realizowana w ramach Inwestycji infrastruktura stanowi budowle, które ze względu na
    swoją charakterystykę mieszczą się w dyspozycji art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964
    r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2024 poz. 1061 ze zm., dalej: Kodeks cywilny), stanowiącego,
    iż urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii
    elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
    nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Zatem w świetle przepisów
    cywilnoprawnych, ww. infrastruktura, po podłączeniu jej do sieci kanalizacyjnej
    funkcjonującej na terenie Gminy, z prawnego punktu widzenia, nie będzie stanowiła części
    składowej nieruchomości, przez które przebiega.
    Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej
    Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316), sieci kanalizacyjne zostały
    sklasyfikowane w grupowaniach:
    · 2212 jako rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków, oraz
    · 2223 jako rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej.
    Na terenie Gminy funkcjonuje (...) (dalej: Spółka) ze 100% udziałem Gminy w kapitale
    zakładowym Spółki. Do podstawowych zadań Spółki należy m.in. prowadzenie gospodarki
    kanalizacyjnej na terenie Gminy, w tym, w szczególności zarządzanie oraz eksploatacja
    infrastruktury kanalizacyjnej na potrzeby świadczenia usług odprowadzania ścieków na

    rzecz odbiorców z terenu Gminy. Spółka z uwagi na posiadaną osobowość prawną
    (nadaną na mocy przepisów odrębnych) stanowi na gruncie VAT odrębnego od Gminy
    podatnika VAT.
    Przyjęty na terenie Gminy sposób prowadzenia gospodarki kanalizacyjnej znajduje swoje
    uzasadnienie w posiadanych przez Spółkę zasobach organizacyjnych, kadrowych i
    technicznych, których Gmina nie posiada, a które są niezbędne, aby zapewnić odpowiedni
    poziom świadczonych na terenie Gminy usług w zakresie odprowadzania ścieków.
    Współpraca ze Spółką pozwala zatem Gminie na zapewnienie wysokiej efektywności
    wykorzystania infrastruktury kanalizacyjnej, stałe podnoszenie jakości świadczonych usług
    (w tym np. zwiększenie dostępności usług odbioru ścieków) oraz racjonalizację kosztów i
    korzyści o charakterze organizacyjnym.
    W związku z powyższym, z uwagi na pełnioną przez Spółkę funkcję dostawcy usług w
    zakresie odprowadzania ścieków, to Spółka rozlicza VAT należny związany ze
    świadczeniem ww. usług.
    Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej model prowadzenia gospodarki kanalizacyjnej
    na terenie Gminy, Gmina zamierza bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania
    (tj. po zakończeniu realizacji Inwestycji) dokonać wniesienia powstałego w tym zakresie
    majątku do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny). W
    efekcie tej czynności Spółka stanie się właścicielem infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji, która będzie służyła Spółce do prowadzenia działalności w zakresie
    odprowadzania ścieków.
    Gmina od początku realizacji Inwestycji zamierzała wykorzystywać infrastrukturę
    realizowaną w ramach Inwestycji, na potrzeby aportu ww. infrastruktury na rzecz Spółki.
    Gmina planuje dokonać rozliczenia omawianych transakcji aportu do Spółki składników
    majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Gminę w związku z aportem
    składało się w części z otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki (ogółu praw i
    obowiązków przysługujących ich posiadaczowi), a w części ze środków pieniężnych
    odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Gminy związanego z
    aportem (a nie w całości z otrzymanych udziałów w odpowiedniej wartości). W
    szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:
    · wartość otrzymanych przez Gminę udziałów w Spółce odpowiadać będzie wartości netto
      składników majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury powstałej
      w ramach Inwestycji wnoszonych przez Gminę w formie wkładu niepieniężnego
      (aportu), natomiast
    · kwota VAT należnego z tytułu omawianych transakcji, wynikająca z odpowiednich faktur
      VAT wystawionych przez Gminę, uregulowana zostanie przez Spółkę na rzecz Gminy w
      formie pieniężnej.
    Odpowiednie zapisy określające wynagrodzenie Gminy zostaną zawarte w umowie
    dotyczącej przeniesienia własności składników majątkowych przez Gminę na rzecz Spółki,
    która zostanie zawarta w wykonaniu uchwały podwyższającej kapitał zakładowy Spółki.
    W tym miejscu należy zaznaczyć, że w ramach aportu na Spółkę zostanie przeniesiona
    jedynie własność infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji. Rozważana transakcja
    wniesienia aportu nie obejmie zatem przeniesienia żadnych należności Gminy, rachunków
    bankowych ani środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie
    przejmie również żadnych zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu
    pożyczek lub kredytów) i nie dojdzie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych
    w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Powyższe wynika z tego, iż
    infrastruktura powstała w ramach Inwestycji stanowi wyłącznie jeden z elementów całości
    infrastruktury kanalizacyjnej występującej na terenie Gminy.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

    Właścicielem infrastruktury modernizowanej w ramach inwestycji pn. „(...)” (dalej:
    „Inwestycja”) jest Gmina.
    Modernizowana w ramach Inwestycji oczyszczalnia składa się z budynków
    administracyjnych, w których pracownicy realizują zadania związane z obsługą
    przedmiotowej oczyszczalni, budynków technicznych, które zawierają urządzenia i
    instalacje niezbędne do funkcjonowania poszczególnych etapów oczyszczania ścieków, a
    także budowli składających się na oczyszczalnię – jak np. sieci techniczne czy zbiorniki.
    Gmina wybudowała modernizowaną w ramach Inwestycji oczyszczalnię w latach
    sześćdziesiątych XX wieku i od tego momentu obiekt pełnił funkcję oczyszczalni ścieków
    na jej terenie. Oczyszczalnia dotychczas była nieodpłatnie użyczona na rzecz Spółki, a
    zatem Gminie nie przysługiwało dotychczas prawo do odliczenia VAT naliczonego w tym
    zakresie.
    Obecnie zamiarem Gminy jest, aby bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania
    (tj. po zakończeniu realizacji Inwestycji) dokonać wniesienia zmodernizowanego w tym
    zakresie majątku wraz z gruntami, na których przedmiotowy majątek jest posadowiony,
    do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny).
    Nakłady poniesione na modernizację oczyszczalni w ramach Inwestycji stanowić będą
    ponad 30% jej wartości początkowej.
    Dodatkowo Gmina wyjaśnia, iż wniesienie majątku zmodernizowanego w ramach
    Inwestycji dokonane zostanie na takich samych zasadach jak pozostały majątek będący
    przedmiotem wniosku, tj. w sposób opisany w stanie faktycznym wniosku.
    Gmina wskazuje, iż w jej ocenie infrastruktura powstała/zmodernizowana w ramach
    Inwestycji – na moment wniesienia jej aportem do Spółki, nie będzie stanowić
    organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie zespołu
    składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do
    realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne
    przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, a w związku z tym, przenoszone
    składniki majątkowe nie będą wyodrębnione w prowadzonej przez Gminę działalności na
    płaszczyźnie:
    · organizacyjnej – przejawem tego będzie brak statutu, regulaminu lub innego aktu o
      podobnym charakterze, który ten przedmiot by wyodrębniał, jak również brak swojego
      miejsca w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp.;
    · finansowej, tj. nie będą posiadały samodzielności finansowej, pozwalającej na
      autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, a na podstawie prowadzonej
      przez Gminę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie jedynie kosztów
      związanych z realizacją Inwestycji. W szczególności po stronie Gminy nie będą
      występowały przychody, koszty bieżące związane z funkcjonowaniem majątku, jak
      również należności i zobowiązania związane z tym majątkiem, wynikające z jego
      użytkowania. Nie jest zatem możliwe określenie wyniku finansowego, bowiem majątek
      ten nie będzie stanowić wyodrębnionej działalności.;
    · funkcjonalnej, tj. nie będą stanowiły nawet potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa
      samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.
    Pytania
    1. Czy wniesienie aportem infrastruktury powstałej/zmodernizowanej w ramach
      Inwestycji do Spółki będzie stanowić wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie
      art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
      przedsiębiorstwa?
    2. Czy wniesienie aportem infrastruktury powstałej/zmodernizowanej w ramach
      Inwestycji do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT,
      niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

    3. Czy w związku z zamiarem wniesienia infrastruktury powstałej/zmodernizowanej w
      ramach Inwestycji do Spółki bezpośrednio po oddaniu do użytkowania, Gmina ma
      /będzie miała prawo do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego wynikających z
      faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Wniesienie aportem infrastruktury powstałej/zmodernizowanej w ramach Inwestycji
      do Spółki nie będzie stanowić wyłączonej z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt
      1 ustawy o VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
      przedsiębiorstwa, a w rezultacie stanowić będzie czynność podlegającą
      opodatkowaniu VAT.
    2. Wniesienie aportem infrastruktury powstałej/zmodernizowanej w ramach Inwestycji
      do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą
      ze zwolnienia z opodatkowania VAT.
    3. W związku z zamiarem wniesienia aportem infrastruktury powstałej/zmodernizowanej
      w ramach Inwestycji do Spółki bezpośrednio po oddaniu do użytkowania, Gmina ma
      /będzie miała prawo do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego wynikających z
      faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji.
    Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie
    Ad 1.
    Planowane wniesienie aportem infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji do Spółki
    stanowić będzie czynność cywilnoprawną (patrz: Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie w
    sprawie interpretacji prawa podatkowego z 16 marca 2006 r., sygn. IS.1/2-4361/4/06:
    „Należy bowiem zauważyć, iż sama czynność wniesienia aportu jest czynnością czysto
    techniczną i następuje w konsekwencji zawarcia (lub zmiany) umowy spółki)”. W rezultacie,
    Gmina działać będzie w przypadku tej czynności jako podatnik VAT na podstawie art. 15
    ust. 6 ustawy o VAT.
    Transakcja wniesienia Inwestycji do Spółki nie powinna być w ocenie Gminy uznana przy
    tym za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Przepis ten przewiduje, że z zakresu opodatkowania VAT wyłączone są transakcje zbycia
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
            1Zgodnie z art. 55 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem
    składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności
    gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
    1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa
      przedsiębiorstwa);
    2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
      wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
    3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
      prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków
      prawnych;
    4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    5) koncesje, licencje i zezwolenia;
    6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    8) tajemnice przedsiębiorstwa;
    9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

    Co prawda ww. pojęcie nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej jednak skoro
    ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym (tutaj: Kodeksie Cywilnym) to
    nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową.
    Natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane
    bezpośrednio w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym zorganizowana część
    przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
    przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby
    stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
    Zdaniem Gminy, składniki majątkowe, które będą przedmiotem aportu nie będą stanowić
    ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu
    będzie jedynie infrastruktura powstała w ramach Inwestycji w postaci urządzeń
    kanalizacyjnych.
    Jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, planowana transakcja
    wniesienia aportu nie obejmie przeniesienia należności Gminy, jak również przeniesienia
    rachunków bankowych oraz środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy.
    Spółka nie przejmie również zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu
    pożyczek lub kredytów). W ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia
    umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu
    pracy).
    Mając na uwadze powyższe należy również zauważyć, że infrastruktura powstała w
    ramach Inwestycji stanowi wyłącznie jeden z elementów całości infrastruktury
    kanalizacyjnej występującej na terenie Gminy.
    Tym samym, nie można uznać, że wnoszona przez Gminę aportem infrastruktura
    powstała w ramach Inwestycji będzie stanowić przedsiębiorstwo – Gmina w ramach
    aportu przeniesie wyłącznie określone składniki majątkowe, którym nie będą towarzyszyć
                            1żadne inne elementy wymienione w art. 55 Kodeksu Cywilnego.
    Przedmiotem aportu nie będzie też zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż
    infrastruktura powstała w ramach Inwestycji nie będzie organizacyjnie i finansowo
    wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i
    niematerialnych, nie obejmuje zobowiązań i nie mogłaby w ocenie Gminy stanowić
    niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, w tym
    przypadku z zakresu działalności kanalizacyjnej.
    Czynność aportu stanowić będzie zatem podlegającą VAT odpłatną dostawę towarów, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W jej przypadku dojdzie do przeniesienia na
    Spółkę prawa do rozporządzania infrastrukturą powstałą w ramach Inwestycji jak
    właściciel, w zamian za uzyskane przez Gminę wynagrodzenie w postaci udziałów w Spółce
    (w zakresie wartości netto przedmiotu aportu) oraz w postaci środków pieniężnych (w
    zakresie VAT należnego).
    Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych,
    przykładowo w:
    · interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 stycznia 2023 r.,
      sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.769.2022.2.AJB, w której Organ stwierdził: „(...) wniesienie
      aportem powstałego w ramach inwestycji majątku w zamian za udziały oraz środki
      pieniężne należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju. W
      analizowanym przypadku wystąpią Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust.
      1 ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1
      ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie
      art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”;

    · interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 października
      2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.538.2022.2.AMA, w której Organ wskazał: „(...)
      wniesienie przez Gminę do Spółki aportem Infrastruktury powstałej w wyniku realizacji
      Inwestycji w zakresie objętym Wnioskiem, stanowiące odpłatną dostawę towarów,
      będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie
      korzystało ze zwolnienia od tego podatku”;
    · interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lutego 2022 r.,
      sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.788.2021.2.KT, w której Organ stwierdził, że „(...) wniesienie
      aportem do Spółki Infrastruktury powstałej w ramach realizowanej Inwestycji nie
      będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
      a w konsekwencji przedmiotowa czynność nie stanowi/nie będzie stanowiła transakcji
      wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT”;
    · interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 kwietnia 2011 r.,
      sygn. ILPP1/443-10/11-8/NS, gdzie stwierdzono „Wniesienie aportu w postaci
      nieruchomości lub rzeczy ruchomych do spółki prawa handlowego lub cywilnego
      spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym
      samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ
      dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot
      odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a
      otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej
      efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami
      jak właściciel, zatem podlega opodatkowaniu”;
    · interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 marca 2011 r.,
      sygn. IBPP3/443-1016/10/AB „Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku
      spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być
      pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności,
      kompetencje techniczne, czy zawodowe. Z uwagi na powyższe, wniesienie aportu
      (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję
      dostawy towarów – następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami
      jak właściciel. Wobec powyższego, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w
      ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.
    Uwzględniając przedstawione powyżej uwagi, należy stwierdzić, że wniesienie aportem
    infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji do Spółki nie będzie stanowiło zbycia
    przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym w niniejszej
    sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Ad 2.
    Zgodnie z wyjaśnieniami Gminy przedstawionymi w odpowiedzi na pytanie nr 1,
    planowana przez Gminę czynność wniesienia aportem Inwestycji do Spółki, stanowić
    będzie na gruncie VAT podlegającą opodatkowaniu odpłatną dostawę towarów, o której
    mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
    Kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje jednak, czy do przedmiotowej transakcji powinno
    znaleźć zastosowanie zwolnienie z VAT przewidziane w ustawie o VAT lub wydanych do
    niej rozporządzeniach wykonawczych.
    Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę
    budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął
      okres krótszy niż 2 lata.
    Definicja pojęcia pierwszego zasiedlenia została przy tym zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o
    VAT, który stanowi, iż przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania

    pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
    budynków, budowli lub ich części, po ich:
    a) wybudowaniu lub
    b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z treści powołanych przepisów wynika zatem, iż w sytuacji, w której dostawa budynków,
    budowli lub ich części, w tym ich aport, będzie dokonywana w ramach pierwszego
    zasiedlenia lub będzie miała miejsce w okresie krótszym niż 2 lata od momentu
    pierwszego zasiedlenia, które należy rozumieć, przede wszystkim jako oddanie do
    używania pierwszemu użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich
    wybudowaniu, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie
    znajdzie zastosowania.
    W ocenie Gminy, taka właśnie sytuacja ma miejsce w jej przypadku. Jak wskazano w opisie
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina jest obecnie w trakcie realizacji Inwestycji,
    które na dzień złożenia niniejszego wniosku o interpretację nie zostały jeszcze oddane do
    użytkowania.
    Jednocześnie zgodnie z zamiarem Gminy, powstała w ramach Inwestycji infrastruktura
    kanalizacyjna stanowiła będzie przedmiot aportu do Spółki bezpośrednio po oddaniu jej
    do użytkowania. Powyższe oznacza zatem, iż dokonując aportu ww. infrastruktury na
    rzecz Spółki, de facto Gmina odda tą infrastrukturę do użytkowania pierwszemu nabywcy
    bezpośrednio po jej wybudowaniu. Innymi słowy, aport Inwestycji dokonywany będzie w
    ramach ich pierwszego zasiedlenia, w konsekwencji czego zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT, nie będzie mogło znaleźć zastosowanie w przypadku Gminy.
    Gmina pragnie przy tym odnieść się również do zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43
    ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W jej ocenie przedmiotowe zwolnienie z VAT także nie
    znajdzie zastosowania w niniejszej sytuacji.
    Zgodnie bowiem z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku
    dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt
    10, pod warunkiem że:
    a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Należy przy tym uwzględnić, że do zastosowania przedmiotowego zwolnienia niezbędnym
    jest, aby przesłanki wymienione w literze a) i b) omawianego przepisu zostały spełnione w
    sposób łączny. Powyższe oznacza zatem, iż brak spełnienia chociażby jednej z
    wymienionych przesłanek wyklucza zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    Uwzględniając przedstawione powyżej uwarunkowania prawne zastosowania zwolnienia z
    VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, Gmina pragnie wskazać, iż
    niewątpliwie w jej przypadku nie dojdzie do spełnienia pierwszej z przesłanek o której
    mowa w lit. a) ww. przepisu. Zdaniem Gminy, analiza całościowa przepisu art. 86 ustawy o
    VAT, traktującego o prawie do odliczenia VAT naliczonego, prowadzi do jednoznacznego i
    niepodważalnego wniosku, iż prawo do odliczenia przysługuje również w momencie, w
    którym co prawda nie doszło jeszcze do wykonania czynności opodatkowanej VAT (np.
    aport) niemniej jednak podatnik posiada możliwy do zidentyfikowania zamiar jej
    wykonania. Taka właśnie sytuacja ma miejsce w przypadku Gminy, która już w trakcie
    realizacji Inwestycji podjęła zamiar wniesienia powstałego w tym zakresie majątku w

    drodze aportu do Spółki, co w jej ocenie, uwzględniając możliwości organizacyjne Spółki
    ma niewątpliwie korzystne znaczenie dla odbiorców usług realizowanych przy
    wykorzystaniu powstającej infrastruktury kanalizacyjnej. W rezultacie, uznać należy, iż w
    momencie dokonania aportu prawdziwe będzie stwierdzenie, iż Gminie przysługiwało
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z
    realizacją Inwestycji.
    W związku z niespełnieniem pierwszej z przesłanek, dla braku możliwości zastosowania
    zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, nie będzie istotne
    ewentualne spełnienie drugiej z przesłanek, o której mowa w lit. b) ww. przepisu, tj.
    dokonanie przez Gminę ulepszeń Inwestycji, których wysokość przekroczyłaby 30% jej
    wartości początkowej. Na marginesie Gmina pragnie przy tym zauważyć, iż w jej
    przypadku również ta przesłanka nie zostałaby spełniona bowiem Inwestycje na moment
    sporządzenia niniejszego wniosku o interpretację nie zostały jeszcze oddane do
    użytkowania, co zgodnie z zasadami logiki wyklucza możliwość poniesienia wydatków na
    jej ulepszenie.
    Podsumowując, w opinii Gminy należy dojść do wniosku, że w związku z możliwością
    odliczenia podatku naliczonego od Inwestycji z uwagi na planowany aport powstałego w
    tym zakresie majątku na rzecz Spółki w zamian za ustalone umownie wynagrodzenie,
    Gmina nie będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z VAT również na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    Końcowo Gmina podkreśla, że odmienna interpretacja powyższych przepisów zakładałaby
    rozszerzającą wykładnię regulacji dotyczących zwolnień z VAT. Natomiast zgodnie z
    orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz polskich
    sądów administracyjnych, interpretacja przepisów dotyczących zwolnień, jako odstępstwo
    od reguły ogólnej, tj. zasady powszechności opodatkowania VAT, powinna być
    dokonywana w sposób ścisły.
    Takie podejście zostało potwierdzone przykładowo w wyroku z sprawie 348/87 Stichting
    Uitvoering Financiele Acties (SUFA) przeciwko Staatssecretaris van Financien z 15 czerwca
    1989 r., w którym TSUE stwierdził, że „pojęcia stosowane dla określenia zwolnień w art. 13
    VI Dyrektywy należy interpretować ściśle, ponieważ stanowią one wyjątki od ogólnej
    zasady, że podatek obrotowy jest nakładany na wszystkie usługi świadczone za
    wynagrodzeniem przez podatnika”.
    Podobne stanowisko zajął TSUE w sprawie C-434/05 Stichting Regionaal Opleidingen
    Centrum Noord-Kennemerland /West-Friesland (Horizon College) przeciwko
    Staatssecretaris van Financien z 14 czerwca 2005 r., w którym dodatkowo podkreślił, że
    „interpretacja pojęć używanych do opisania zwolnień powinna być zgodna z celami
    realizowanymi przez owe zwolnienia oraz zasadą neutralności podatkowej, na której
    zasadza się wspólny system podatku VAT”.
    Powyższa zasada ścisłej interpretacji zakresu zwolnień została również wielokrotnie
    podkreślona w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki
    Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 1 czerwca 2009 r., sygn. III SA/Gl 257/09
    stwierdził, że „zwolnienia przedmiotowe wprowadzone przepisami VI Dyrektywy stanowią
    istotny wyłom od zasady powszechności i ostatecznego opodatkowania konsumpcji.
    Wszelkie odstępstwa od tych zasad mogą być w Państwach Członkowskich stosowane
    wyłącznie w sytuacji, gdy taką możliwość przewidują przepisy wspólnotowe, które nie
    mogą być interpretowane rozszerzająco”. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 kwietnia 2009 r., sygn. I FSK 111/09.
    Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy, w przedstawionym stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym transakcja wniesienia przez Gminę aportem Inwestycji do Spółki nie
    będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT – ze względu na to, iż dostawa Inwestycji dokonywana będzie w ramach ich
    pierwszego zasiedlenia oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT – z uwagi na

    okoliczność, iż na moment dokonywania aportu Gminie będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.
    Ad 3.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Ponadto prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki
    negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
    Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności
    przewidziane w art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 ustawy o VAT.
    Tak, więc w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy
    każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
    · zostały nabyte przez podatnika tego podatku,
    · pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a
      także,
    · czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art.
      88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do pełnego odliczenia VAT wymienione w
      treści art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 tejże ustawy.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne,
    jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Jak wskazała Gmina w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie nr 1, w jej ocenie czynność
    wniesienia do Spółki wytworzonej w ramach Inwestycji infrastruktury kanalizacyjnej
    bezpośrednio po oddaniu jej do użytkowania w drodze aportu, stanowi czynność o
    charakterze cywilnoprawnym, spełniającą przesłanki do uznania jej za dostawę towarów w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, z
    której wykonaniem wiążę się obowiązek rozliczenia podatku należnego (jak wykazano w
    uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie nr 2 – w sytuacji Gminy zwolnienia z
    opodatkowania przewidziane dla planowanej transakcji aportu nie znajdą zastosowania).
    Tym samym mając na uwadze charakter planowanej czynności (aportu) oraz zamiar jej
    dokonania bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania, w ocenie Gminy
    przysługuje jej/będzie jej przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    cenie wydatków ponoszonych na zakup towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji.
    Warto przy tym zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 in principia, związek pomiędzy
    zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych nie musi
    mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający uważa się zadeklarowany
    przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze
    sprzedażą opodatkowaną (tutaj aport mienia do Spółki).
    Stanowisko to pozostaje ugruntowane w orzecznictwie, w tym w wyrokach TSUE:
    „Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego
    dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem
    rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie
    rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do

    momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania,
    byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby
    obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności
    gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i
    wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi,
    poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami
    poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania.” (por. wyrok w sprawie C-268/83
    Rompelman).
    Dodatkowo: „Zgodnie z zasadą neutralności VAT w zakresie obciążeń podatkowych
    nakładanych na przedsiębiorstwo, pierwsze wydatki inwestycyjne poniesione w celach i z
    zamiarem rozpoczęcia działalności należy traktować jako działalność gospodarczą;
    jednocześnie niezgodna z tą zasadą byłaby sytuacja, w której działalność ta rozpoczęłaby
    się dopiero z chwilą faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. z chwilą rozpoczęcia
    generowania dochodu do opodatkowania. Jakakolwiek inna interpretacja artykułu 4
    Dyrektywy obciążałaby przedsiębiorcę kosztem z tytułu podatku VAT w trakcie
    prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do jego odliczenia
    zgodnie z artykułem 17 i prowadziłaby do arbitralnego rozróżnienia między wydatkami
    inwestycyjnymi poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i
    wydatkami poniesionymi w trakcie ich użytkowania” (por. wyrok w sprawie C-110/94
    Intercommunale voor zeewaterontzilting – INZO).
    Co więcej orzecznictwo TSUE idzie jeszcze dalej uznając, iż fakt czy w przyszłości dany
    zakup zostanie, czy też nie zostanie wykorzystany do działalności opodatkowanej VAT nie
    ma wpływu na to uprawnienie (druga z ww. sytuacji nie ma miejsca w stanie faktycznym
    zaprezentowanym przez Gminę).
    Do takich wniosków Trybunał doszedł m.in. w wyrokach z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-
    37/95 Ghent Coal Terminal NV v. Belgia, z 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 D.A.
    Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen v. Minister van Financien oraz z 22 lutego 2001
    r. w sprawie C-408/98 Abbey National pic v. Commissioners of Customs & Excise.
    Co istotne, pogląd ten znajduje aprobatę m.in. w interpretacjach indywidualnych
    wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w
    interpretacji z 6 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-598/13-4/UNR stwierdził, że: „Biorąc
    pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu
    podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia
    będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami
    opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
    Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności
    opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych
    towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi
    nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej)”. Podobnie uznał
    Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 26 lipca 2013 r., sygn. IBPP3/443-
    506/13/JP.
    W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie wystąpi ponadto żadna z
    negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Ponadto, w związku z tym, iż efekty rzeczowe Inwestycji bezpośrednio po oddaniu ich do
    użytkowania będą w całości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych
    (aport), zdaniem Gminy, nie znajdują w tym przypadku zastosowania również przepisy
    dotyczące pre-współczynnika, współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 86 ust. 2a-2h,
    90 i 91 ustawy o VAT).
    W konsekwencji, Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione/planowane do poniesienia
    na zakup towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji, przy założeniu zachowania
    przedstawionego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego schematu
    wykorzystania powstałych w wyniku Inwestycji efektów rzeczowych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:
    · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
    · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. sprawy wodociągów i
      zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
      utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i
      unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
      cieplną oraz gaz.
    Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności z
    zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności,
    które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące
    się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi
    jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.
    Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

      Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
      zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w
    sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie”
    obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do
    rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę,
    przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.
    Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy,
    powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w
    przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu
    Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”,
                                                    1zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55
    ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.),
    zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Zgodnie z tym przepisem:
      Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
      materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
      Obejmuje ono w szczególności:
      1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
        (nazwa przedsiębiorstwa);
      2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
        wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
      3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
        prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
        stosunków prawnych;
      4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
      5) koncesje, licencje i zezwolenia;
      6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
      7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
      8) tajemnice przedsiębiorstwa;
      9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
            2W myśl art. 55 Kodeksu cywilnego:
      Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co
      wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności
      prawnej albo z przepisów szczególnych.
    Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem
    organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest
    ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw,
    obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych
    przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc
    łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko
    stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą
    przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i
    funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu
    gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach,
    pomimo jego zbycia.

    W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa –
      rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
      zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
      zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
      zadania.
    Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby
    zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i
    niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu
    w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:
    organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań
    gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych,
    stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa
    trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
    Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma
    swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy
    czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być
    dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.
    Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część
    przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna
    występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności
    i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
    Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału
    osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale
    sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest
    przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji
    określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić
    funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego
    prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby
    zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część,
    musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania
    jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne
    wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy
    podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
    Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić
    potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze,
    których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część
    przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także
    posiada wewnętrzną samodzielność finansową.
    Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników
    majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa,
    nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona
    odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie
    gospodarczym.
    Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych
    relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego
    podmiotu gospodarczego.

    Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze
    zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące
    przesłanki:
    · istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
    · zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie;
    · składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
    · zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
      realizujące ww. zadania gospodarcze.
    Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie
    zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w
    rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
    Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w
    przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.
    in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych
    uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast
    zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
    Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”). W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497
    /01, Zita Modes Sàrl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z
    przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem.
    W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu
    VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w
    przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu
    regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej
    stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do
    każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając
    składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część
    przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca
    musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego
    części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc
    pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób
    jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku
    tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że
    celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności
    podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem
    podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego.
    Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE,
    dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne
    powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania
    gospodarczego.
    Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w
    sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować
    w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej
    części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających
    się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną
    działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów
    administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21
    listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15).

    O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa
    decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik
    obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z
    koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
    W latach 2023-2025 realizują Państwo zadanie pn. „(...)” w ramach, którego wykonują
    następujące inwestycje: (...) (dalej łącznie: Inwestycje).
    Zakresem wniosku objęta jest wyłącznie część ww. Inwestycji dotycząca infrastruktury
    kanalizacyjnej. Na moment złożenia niniejszego wniosku Inwestycje nie zostały jeszcze
    oddana do użytkowania.
    Wydatki ponoszone przez Państwa na realizację ww. Inwestycji są/będą dokumentowane
    wystawianymi przez dostawców/usługodawców fakturami VAT ze wskazaniem Państwa
    jako nabywcy dostarczanych towarów/świadczonych usług, w tym z podaniem Państwa
    NIP.
    Realizowana w ramach Inwestycji infrastruktura stanowi budowle, które ze względu na
    swoją charakterystykę mieszczą się w dyspozycji art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny. Ww.
    infrastruktura, po podłączeniu jej do sieci kanalizacyjnej funkcjonującej na terenie Gminy,
    z prawnego punktu widzenia, nie będzie stanowiła części składowej nieruchomości, przez
    które przebiega.
    Na terenie Gminy funkcjonuje (...) (dalej: Spółka) ze 100% udziałem Gminy w kapitale
    zakładowym Spółki. Do podstawowych zadań Spółki należy m.in. prowadzenie gospodarki
    kanalizacyjnej na terenie Gminy, w tym, w szczególności zarządzanie oraz eksploatacja
    infrastruktury kanalizacyjnej na potrzeby świadczenia usług odprowadzania ścieków na
    rzecz odbiorców z terenu Gminy. Spółka z uwagi na posiadaną osobowość prawną
    (nadaną na mocy przepisów odrębnych) stanowi na gruncie VAT odrębnego od Gminy
    podatnika VAT.
    Zamierzają Państwo bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania (tj. po
    zakończeniu realizacji Inwestycji) dokonać wniesienia powstałego w tym zakresie majątku
    do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny). W efekcie tej
    czynności Spółka stanie się właścicielem infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji,
    która będzie służyła Spółce do prowadzenia działalności w zakresie odprowadzania
    ścieków.
    Od początku realizacji Inwestycji zamierzali Państwo wykorzystywać infrastrukturę
    realizowaną w ramach Inwestycji, na potrzeby aportu ww. infrastruktury na rzecz Spółki.
    Planują Państwo dokonać rozliczenia omawianych transakcji aportu do Spółki składników
    majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Państwa w związku z
    aportem składało się w części z otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki
    (ogółu praw i obowiązków przysługujących ich posiadaczowi), a w części ze środków
    pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po Państwa stronie
    związanego z aportem (a nie w całości z otrzymanych udziałów w odpowiedniej wartości).
    W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:
    · wartość otrzymanych przez Państwa udziałów w Spółce odpowiadać będzie wartości
      netto składników majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury
      powstałej w ramach Inwestycji wnoszonych przez Państwa w formie wkładu
      niepieniężnego (aportu), natomiast
    · kwota VAT należnego z tytułu omawianych transakcji, wynikająca z odpowiednich faktur
      VAT wystawionych przez Państwa, uregulowana zostanie przez Spółkę na rzecz Gminy
      w formie pieniężnej.

    W ramach aportu na Spółkę zostanie przeniesiona jedynie własność infrastruktury
    wytworzonej w ramach Inwestycji. Rozważana transakcja wniesienia aportu nie obejmie
    zatem przeniesienia żadnych Państwa należności, rachunków bankowych ani środków
    pieniężnych zdeponowanych na Państwa rachunkach. Spółka nie przejmie również
    żadnych Państwa zobowiązań (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub
    kredytów) i nie dojdzie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj.
    nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Powyższe wynika z tego, iż infrastruktura
    powstała w ramach Inwestycji stanowi wyłącznie jeden z elementów całości infrastruktury
    kanalizacyjnej występującej na terenie Gminy.
    Właścicielem infrastruktury modernizowanej w ramach inwestycji pn. „(...)” są Państwo.
    Modernizowana w ramach Inwestycji oczyszczalnia składa się z budynków
    administracyjnych, w których pracownicy realizują zadania związane z obsługą
    przedmiotowej oczyszczalni, budynków technicznych, które zawierają urządzenia i
    instalacje niezbędne do funkcjonowania poszczególnych etapów oczyszczania ścieków, a
    także budowli składających się na oczyszczalnię – jak np. sieci techniczne czy zbiorniki.
    Wybudowali Państwo modernizowaną w ramach Inwestycji oczyszczalnię w latach
    sześćdziesiątych XX wieku i od tego momentu obiekt pełnił funkcję oczyszczalni ścieków
    na jej terenie. Oczyszczalnia dotychczas była nieodpłatnie użyczona na rzecz Spółki, a
    zatem nie przysługiwało Państwu dotychczas prawo do odliczenia VAT naliczonego w tym
    zakresie.
    Obecnie Państwa zamiarem jest, aby bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania
    (tj. po zakończeniu realizacji Inwestycji) dokonać wniesienia zmodernizowanego w tym
    zakresie majątku wraz z gruntami, na których przedmiotowy majątek jest posadowiony,
    do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny).
    Nakłady poniesione na modernizację oczyszczalni w ramach Inwestycji stanowić będą
    ponad 30% jej wartości początkowej.
    Wniesienie majątku zmodernizowanego w ramach Inwestycji dokonane zostanie na takich
    samych zasadach jak pozostały majątek będący przedmiotem Wniosku. W Państwa
    ocenie, przenoszone składniki majątkowe nie będą wyodrębnione w prowadzonej przez
    Państwa działalności na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy wniesienie aportem
    infrastruktury powstałej/zmodernizowanej w ramach Inwestycji do Spółki będzie stanowić
    wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy transakcję zbycia
    przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we
    wniosku nr 1).
    Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że opisane we
    wniosku składniki majątkowe będące przedmiotem planowanego aportu nie będą
                                      1stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55 Kodeksu cywilnego,
    ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników,
    wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących
    funkcjonowanie Państwa przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu będą tylko niektóre
    składniki Państwa przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia
    działalności gospodarczej. Przedmiotem aportu będzie bowiem infrastruktura powstała w
    ramach Inwestycji oraz infrastruktura zmodernizowana w ramach Inwestycji wraz z
    gruntami, na których jest ona posadowiona. Tych składników nie można bowiem uznać za
    przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.
    Jak wyjaśniono powyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część
    jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół
    składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie,
    infrastrukturę itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się

    przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego
    przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar
    rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u
    zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania
    gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe
    kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.
    Opisany we wniosku przedmiot planowanego aportu nie stanowi również zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy ze względu na niespełnienie przesłanek
    zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot aportu nie będzie stanowił składników
    majątkowych wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w Państwa Gminie,
    które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. W ramach aportu na
    Spółkę zostanie przeniesiona jedynie własność infrastruktury wytworzonej w ramach
    Inwestycji oraz infrastruktury zmodernizowanej w ramach Inwestycji wraz z gruntami, na
    których jest ona posadowiona. Rozważana transakcja wniesienia aportu nie obejmie
    zatem przeniesienia żadnych Państwa należności, rachunków bankowych ani środków
    pieniężnych zdeponowanych na Państwa rachunkach. Spółka nie przejmie również
    żadnych Państwa zobowiązań (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub
    kredytów) i nie dojdzie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj.
    nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Zatem, przedmiot aportu nie może
    funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Będące przedmiotem aportu
    składniki majątkowe nie będą na tyle zorganizowane, aby umożliwiały prowadzenie na
    nich działalności bez dodatkowych nakładów Spółki.
    Tak więc, w rozpatrywanej sprawie składniki majątkowe będące przedmiotem aportu,
    które nabędzie Spółka w wyniku planowanego aportu nie stanowią/nie będą stanowiły
    przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art.
    2 pkt 27e ustawy. Tym samym, do planowanej transakcji nie ma/nie będzie miał
    zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Aport infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, powstałej w
    ramach realizacji Inwestycji, nie jest/nie będzie zatem wyłączony z opodatkowania
    podatkiem VAT.
    Podsumowując, stwierdzić należy, że wniesienie aportem infrastruktury powstałej
    /zmodernizowanej w ramach Inwestycji do Spółki nie stanowi/nie będzie stanowić
    wyłączonej z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy transakcji zbycia
    przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Zatem, Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest
    prawidłowe.
    Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wniesienie aportem do Spółki
    infrastruktury powstałej/zmodernizowanej w ramach Inwestycji, będzie stanowiło
    czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT
    (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz prawa do pełnego odliczenia kwot podatku
    naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizację
    Inwestycji w zakresie dotyczącym infrastruktury kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we
    wniosku nr 3).
    Należy zaważyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który
    daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty
    pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne
    czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje
    świadczeń ekonomicznych:
    · wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
      rozporządzania określonymi składnikami majątku,
    · w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną
      wartość.

    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością
    jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport
    uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego
    świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za
    sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek
    pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem w
    formie wyrażonych pieniężnie udziałów.
    W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i
    gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest –
    co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.
    Według art. 2 pkt 14 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez
      to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
      użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku,
    budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o pierwszym
    zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na
    potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce
    zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w
    najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby
    własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej –
    bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich
    części.

    W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających
    przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych
    warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących
    przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich
    dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli
    ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
    Tak więc, aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki
    występujące w tym artykule.
    Należy również zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania
    zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy
    przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art.
    43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie
    dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
    · towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
      działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
      przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
    · przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać
      dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego.
    Niespełnienie choćby jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia
    dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.

    Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub
    ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas
    badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust.
    1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.
    Analiza przepisów ustawy, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku
    dostaw budynków, budowli i ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych
    towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego
    podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności
    towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie
    zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej,
    ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest
    niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji,
    gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący
    wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do
    zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.
    W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym
    posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy,
    zgodnie z którym:
      W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
      części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
      wartości gruntu.
    Przepis ten określa, że przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z
    dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w
    zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu
    stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich
    części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części
    korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa
    gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.
    Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:
      Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt
      10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod
      warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
      1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
      2) złożą:
      a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy
        naczelnikowi urzędu skarbowego lub
      b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych
        obiektów
      – zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub
      ich części.
    W myśl art. 43 ust. 11 ustawy:
      Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
      1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej
        dokonującego dostawy oraz nabywcy;
      2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w
        przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
      3) adres budynku, budowli lub ich części.

    Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub
    ich części, spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego
    w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość
    rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym
    podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia
    wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Jednocześnie wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie
    definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów
    ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).
    W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:
      Pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale
      związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych
      oraz posiada fundamenty i dach.
    Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący
      budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty,
      wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty
      antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia
      reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne,
      zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne,
      oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje
      oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu,
      budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń
      technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni
      wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod
      maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów
      składających się na całość użytkową.
    Wskazali Państwo, że w latach 2023-2025 realizują Inwestycję. Realizowana w ramach
    Inwestycji infrastruktura stanowi budowle, które ze względu na swoją charakterystykę
    mieszczą się w dyspozycji art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny. Ww. infrastruktura, po
    podłączeniu jej do sieci kanalizacyjnej funkcjonującej na terenie Gminy, z prawnego
    punktu widzenia, nie będzie stanowiła części składowej nieruchomości, przez które
    przebiega. Ponadto w ramach Inwestycji modernizują Państwo należącą do Państwa
    oczyszczalnię składającą się z budynków administracyjnych, budynków technicznych, a
    także budowli składających się na oczyszczalnię – jak np. sieci techniczne czy zbiorniki.
    Wybudowali Państwo modernizowaną w ramach Inwestycji oczyszczalnię w latach
    sześćdziesiątych XX wieku i od tego momentu obiekt pełnił funkcję oczyszczalni ścieków
    na jej terenie. Oczyszczalnia dotychczas była nieodpłatnie użyczona na rzecz Spółki, a
    zatem nie przysługiwało Państwu dotychczas prawo do odliczenia VAT naliczonego w tym
    zakresie. Nakłady poniesione na modernizację oczyszczalni w ramach Inwestycji stanowić
    będą ponad 30% jej wartości początkowej.
    Z opisu wniosku wynika ponadto, że od początku realizacji Inwestycji zamierzali Państwo
    wykorzystywać infrastrukturę realizowaną w ramach Inwestycji, na potrzeby aportu
    infrastruktury na rzecz Spółki. Inwestycja nie została jeszcze oddana do użytkowania.
    Zamierzają Państwo bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania (tj. po
    zakończeniu realizacji Inwestycji) dokonać wniesienia powstałego majątku oraz
    zmodernizowanego majątku wraz z gruntami, na których przedmiotowy majątek jest
    posadowiony do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny).
    W efekcie dokonując aportu infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji na rzecz Spółki,
    oddadzą Państwo tą infrastrukturę do użytkowania pierwszemu nabywcy bezpośrednio
    po jej wybudowaniu.

    Analiza powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy
    prowadzi do wniosku, że czynność wniesienia do Spółki w drodze aportu infrastruktury
    powstałej w ramach Inwestycji oraz infrastruktury zmodernizowanej w ramach Inwestycji
    będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym ich dostawa (wniesienie
    aportem) nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    W przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
    należy dokonać analizy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku,
    budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa
    warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu
    budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich
    ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30%
    wartości początkowej tych obiektów.
    Zatem celem ustalenia, czy transakcja wniesienia aportem ww. infrastruktury będzie
    mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,
    należy dokonać rozstrzygnięcia, czy przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do
    odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na jej wytworzenie/zmodernizowanie.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

    Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do
    czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez
    względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego
    dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja
    nabycia – jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych,
    wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług
    wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają
    go inne przepisy ustawy (art. 88) lub aktów wykonawczych.
    W analizowanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy zostaną
    spełnione. We wniosku wskazali Państwo, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem VAT oraz realizują Inwestycje dotyczące infrastruktury z zamiarem
    przekazania efektów Inwestycji w ramach aportu na rzecz Spółki, za co otrzymają Państwo
    udziały w Spółce oraz środki pieniężne. Oznacza to, że infrastruktura powstała
    /zmodernizowana w ramach Inwestycji zostanie wykorzystana do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT.
    W związku z powyższym – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – przysługuje/będzie
    przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur
    dokumentujących wydatki ponoszone na Inwestycję w zakresie dotyczącym infrastruktury,
    pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
    Wobec tego dla dostawy infrastruktury kanalizacyjnej (powstałej/zmodernizowanej w
    wyniku realizacji Inwestycji) w ramach aportu do Spółki zwolnienie na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 10a ustawy nie znajdzie zastosowania, ponieważ przysługuje/będzie
    przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na
    realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym infrastruktury. Nie zostaną zatem spełnione
    przesłanki do zastosowania zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    W analizowanej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotowa infrastruktura
    przed dokonaniem aportu (po jej wytworzeniu/zmodernizowaniu) nie będzie użytkowana
    przez Państwa, tym samym nie będzie użytkowana na cele działalności zwolnionej od
    podatku VAT. Ponadto – jak rozstrzygnięto wyżej – przysługuje/będzie przysługiwać
    Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na Inwestycję w
    zakresie dotyczącym infrastruktury.
    W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w
    odniesieniu do czynności wniesienia aportem infrastruktury powstałej/zmodernizowanej
    w ramach Inwestycji, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy należy
    stwierdzić, że ww. czynność wniesienia aportem ww. infrastruktury kanalizacyjnej, podlega
    /będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, z zastosowaniem właściwej stawki
    podatku VAT.
    Jak wskazano powyżej, grunty będące przedmiotem dostawy podlegają opodatkowaniu
    według tych samych regulacji jak posadowione na nich budynki/budowle. W związku z
    powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – aport gruntów, z którym związana jest
    modernizowana w ramach Inwestycji infrastruktura kanalizacyjna również jest/będzie
    opodatkowany podatkiem VAT.
    Podsumowując, stwierdzić należy, że wniesienie aportem do Spółki infrastruktury
    kanalizacyjnej powstałej/zmodernizowanej w ramach Inwestycji stanowi/będzie stanowiło
    czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z
    opodatkowania podatkiem VAT.
    W związku z zamiarem wniesienia aportem do Spółki infrastruktury kanalizacyjnej
    powstałej/zmodernizowanej w ramach realizacji Inwestycji, bezpośrednio po oddaniu do
    użytkowania, mają/będą mieć Państwo prawo do pełnego odliczenia kwot VAT
    naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na realizację

    Inwestycji w ww. zakresie. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwać pod warunkiem
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku
    nr 2 i 3 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    · stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia,
    · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w
      dniu wydania interpretacji.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem
    zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia
    przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy,
    gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w
    złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W
    przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-
    skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym
    zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały
    objęte pytaniami nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.