Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-249/14-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-19
Teza: Opodatkowanie czynności polegającej na odpłatnym udostępnianiu Świetlic oraz określenia podstawy opodatkowania tej czynności.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; gmina; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2014 r. (data wpływu 9 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na odpłatnym udostępnianiu świetlic oraz określenia podstawy opodatkowania tej czynności (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na odpłatnym udostępnianiu świetlic oraz określenia podstawy opodatkowania tej czynności (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 grudnia 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, wyjaśnienie treści pytań oraz dopłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Gmina realizuje liczne inwestycje polegające na budowie i modernizacji (przebudowie, rozbudowie, adaptacji) świetlic wiejskich. W latach 2008-2010 Gmina zrealizowała projekt pn. „Budowa świetlic wiejskich …”, w wyniku którego oddano do użytkowania dwa nowe obiekty (dalej: Świetlice), a także zakupiono do nich wyposażenie. Inwestycja zrealizowana została z udziałem dofinansowania ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich.

Wartość wybudowanych obiektów znacznie przekroczyła 15 tys. zł. W ww. zakresie Gmina poniosła wydatki zarówno na nabycie towarów, jak i usług, w tym m.in. koszty sporządzenia dokumentacji projektowej, nadzoru, wykonania prac budowlanych, materiałów, wyposażenia, etc. W związku z ponoszeniem tych wydatków Gmina otrzymywała od kontrahentów faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Świetlice stanowią środki trwałe Gminy.

W związku z funkcjonowaniem Świetlic Gmina ponosi również bieżące wydatki związane z ich utrzymaniem i remontem, obejmujące zarówno nabycie towarów, jak i usług (m.in. media, środki czystości, drobne remonty / konserwacje, utrzymanie czystości, wywóz nieczystości, etc.).

Zgodnie z obowiązującą w Gminie od wielu lat praktyką świetlice wiejskie są przeznaczone do odpłatnego udostępniania zainteresowanym podmiotom. W tym zakresie Gmina wynajmuje świetlice na rzecz osób fizycznych i innych podmiotów (w tym prowadzących działalność gospodarczą) zainteresowanych organizacją:

*   imprez rodzinnych,
*   zamkniętych i otwartych imprez okolicznościowych,
*   zjazdów i zebrań stowarzyszeń, klubów, partii politycznych, związków zawodowych,
*   pokazów reklamowych i promocyjnych.

Za wynajem świetlic wiejskich Gmina wystawia faktury VAT i odprowadza z tego tytułu podatek należny. Wpływy z wynajmu stanowią regularne, comiesięczne dochody budżetu Gminy.

Poza odpłatnym wynajmem, Gmina wykorzystuje świetlice wiejskie do realizacji zadań własnych nieodpłatnie udostępniając je m.in. w celu organizacji zajęć edukacyjno-kulturalnych dla dzieci, na potrzeby zebrań wiejskich, itp.

W przypadku Świetlic, ich udostępnianie ma miejsce od 2011 r. i regulowane jest w drodze zarządzenia Wójta z 25 lutego 2011 r. Gmina wyjaśnia, że inwestycja w zakresie budowy Świetlic zakończona została w drugiej połowie 2010 r., niemniej z uwagi na następujący bezpośrednio po oddaniu przedmiotowych obiektów do użytkowania okres jesienno-zimowy, w którym popyt na korzystanie z tego typu obiektów jest z oczywistych względów niższy, pierwsze wynajmy w Świetlicach miały miejsce dopiero na wiosnę 2011 r.

Z tytułu wynajmu Świetlic, Gmina obciążała / obciąża korzystających wyłącznie za zużycie mediów (tj. energia elektryczna, woda, ścieki) w oparciu o wskazania odpowiednich liczników. Zarządzenie Wójta określa stawki opłat za zużycie poszczególnych mediów. W konsekwencji samo udostępnianie Świetlic miało / ma zasadniczo charakter nieodpłatny (korzystający nie uiszczali / nie uiszczają na rzecz Gminy czynszu za najem), jednakże Gmina obciążała / obciąża korzystających z tytułu zużycia mediów. Gmina jest bowiem stroną umów z dostawcami usług energii elektrycznej, wody oraz odbioru ścieków.

Jednocześnie w przyszłości Gmina planuje pobierać od zainteresowanych opłaty za wynajem Świetlic (tj. wprowadzić ustalone odpowiednim aktem wewnętrznym stawki za udostępnienie poszczególnych obiektów). Wprowadzenie takiego rozwiązania Gmina warunkuje uzyskaniem zgody ze strony instytucji finansującej, o którą Gmina już wystąpiła.

Gmina zaznacza, że nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować poniesionych wydatków inwestycyjnych oraz ponoszonych corocznie wydatków na bieżące utrzymanie i remonty do poszczególnych rodzajów prowadzonej w Świetlicach działalności (wynajem i nieodpłatne wykorzystanie).

Po pierwsze, wynika to z faktu, że zapotrzebowanie na obie formy wykorzystania Świetlic jest zmienne i nie da się go z góry przewidzieć. Zależy ono m.in. od popytu na wynajem w danym okresie, który zmienia się zależnie od np. pory roku.

Po drugie, Gmina nie widzi możliwości alokowania ponoszonych wydatków do konkretnego rodzaju działalności, ponieważ wydatki te mają ogólny charakter i muszą być ponoszone bez względu na sposób wykorzystywania Świetlic. Przykładowo, odnośnie zakupu usług dostępu do mediów, niezbędnych dla zapewnienia funkcjonowania przedmiotowych obiektów, dostęp do nich musi być nieprzerwany, bez względu na to, kto i w jaki sposób (komercyjnie lub nie) korzysta ze Świetlic w danym czasie. Podobnie, w przypadku wydatków na zakup usług i materiałów remontowych lub wyposażeniowych, trzeba zauważyć, że dotyczą one substancji i funkcjonalności budynków Świetlic i przynoszą trwały efekt, z którego korzystają wszyscy użytkownicy Świetlic przez dłuższy okres sięgający nawet kilku lat.

Gmina dotąd nie odliczała VAT od wydatków na budowę Świetlic, ani na ich bieżące utrzymanie lub remonty.

W piśmie z dnia 23 grudnia 2014 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany wyjaśnił co następuje:

1.  Gmina wyjaśnia, że Świetlice są udostępniane przez Gminę na podstawie umów najmu zasadniczo od momentu ich oddania do użytkowania, przy czym z uwagi na fakt, że zakończenie ww. inwestycji miało miejsce pod koniec 2010 r. oraz aktualne wówczas zapotrzebowanie osób trzecich na wynajem świetlic (lub też niską świadomość mieszkańców Gminy o możliwości wynajęcia świetlic w początkowej fazie ich funkcjonowania), pierwsze wynajmy w obu obiektach miały miejsce dopiero w 2011 r. Pierwszy wynajem obiektu „A” miał miejsce 3 czerwca 2011 r., natomiast obiektu „B” w dniu 4 marca 2011 r. Jednocześnie Gmina doprecyzowuje, że od początku Gmina zamierzała udostępniać i udostępniała Świetlice na podstawie zawieranych z użytkownikami pisemnych umów najmu. Z tytułu wynajęcia obiektów Gmina obciążała korzystających wyłącznie kwotą zużycia mediów (tj. energii elektrycznej, zużycia wody oraz odprowadzenia nieczystości). Tym samym samo udostępnienie świetlic miało zasadniczo charakter nieodpłatny, jednakże Gmina obciążała korzystających z tytułu zużycia mediów (Gmina była/jest bowiem stroną umów z dostawcami poszczególnych mediów). Z tytułu ww. obciążania użytkowników Świetlic Gmina odprowadzała VAT należny do Urzędu Skarbowego i wykazywała obroty z tego tytułu w swych deklaracjach VAT.
2.  Gmina wskazuje, że od początku realizacji inwestycji dotyczącej Świetlic Gmina zamierzała wykorzystywać ww. obiekty zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tj. najem na rzecz zainteresowanych) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do nieodpłatnego udostępniania na cele gminne. Zamiar ten został potwierdzony wydaniem przez Wójta Gminy w dniu 25 lutego 2011 r. zarządzenia w sprawie ustalenia stawek opłat za media za wynajęcie obu obiektów.
3.  Jak już Gmina wskazała we wniosku o interpretację oraz w odpowiedzi na pytanie nr 2 powyżej, przedmiotowe Świetlice od początku realizacji inwestycji miały służyć zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co zostało potwierdzone wydaniem przez Wójta Gminy odpowiedniego zarządzenia w dniu 25 lutego 2011 r. Gmina wskazuje, że nie posiada innych dokumentów, z których wynikałby taki zamiar, nie zna również przepisu z zakresu podatku VAT, który zobowiązywałby ją do formalnego dokumentowania zaistnienia takiego zamiaru w tym szczegółowego momentu jego wystąpienia.
4.  Prawdopodobnie Gmina realizowałaby ww. inwestycję gdyby świetlica miała być wykorzystywana wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do celów publicznych, przy czym decyzja Gminy w tym zakresie mogłaby być potencjalnie uzależniona od wielu czynników, np. wysokości uzyskanego finansowania zewnętrznego. Niemniej jednak, Gmina wskazuje, że aspekt wykorzystywania mienia gminnego na cele publiczne jest elementem nieodzownie związanym ze specyfiką działalności Gminy, jako podmiotu występującego w obrocie gospodarczym. Innymi słowy, Gmina, w przeciwieństwie do podmiotów gospodarczych nienależących do jednostek sektora finansów publicznych, przeprowadzając inwestycję dotyczącą mienia będącego w jej posiadaniu, np. budowa basenu, hali sportowej czy świetlicy, niejako apriori musi uwzględniać aspekt celu publicznego. Wynika to również z brzmienia art. 1 ust. 1 i ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, które stanowią, że pod pojęciem gminy należy rozumieć wspólnotę samorządową oraz odpowiednie terytorium, zaś wspólnotę samorządową tworzą mieszkańcy gminy z mocy prawa. Tym samym, w celu realizacji określonej inwestycji, gminy muszą uwzględniać cel publiczny jej realizacji, niezależnie od jej komercyjnego charakteru (vide konsultacje społeczne, spotkania z mieszkańcami itp.).
5.  Obrót z tytułu odpłatnego udostępniania Świetlicy stanowi poniżej 1% całkowitego rocznego dochodu Gminy, co jest zjawiskiem powszechnym w skali kraju (przykładowo, całkowity roczny dochód z najmu i dzierżawy składników majątkowych Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub innych jednostek zaliczanych do sektora finansów publicznych oraz innych umów o podobnym charakterze Miasta P. za 2013 r. stanowił ok. 2,08% całkowitego rocznego dochodu Miasta – stwierdzono na podstawie danych zawartych w Załączniku nr 1/A do uchwały Rady Miasta P. z dnia 19 grudnia 2012 r. dotyczącego planu dochodów Miasta na 2013 r.). Gmina wskazuje, że aspekt wskazanego udziału procentowego obrotu nie może mieć wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie. Gmina zauważyła, że nie widzi związku pomiędzy zadawaniem tak uszczegółowionych pytań przez tut. organ, a przepisami ustawy o podatku od towarów i usług będącymi przedmiotem wniosku złożonego przez Gminę.
6.  Gmina wyjaśnia, że roczny obrót z tytułu udostępniania obu obiektów wynosi, w zależności od roku, od kilkudziesięciu do kilkuset złotych. Jednocześnie Gmina wyjaśnia, że obrót z tytułu najmu Świetlic stanowi niewielką część kosztu ich wybudowania oraz nakładów poniesionych na ich remonty / wyposażenie. Gmina stoi jednak na stanowisku, że okoliczność ta pozostaje bez znaczenia dla prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę ww. obiektów.
7.  Świetlice począwszy od roku, w którym miały miejsce ich pierwsze odpłatne udostępnienia, tj. od 2011 r., wynajmowane są od kilku do kilkunastu razy rocznie. Jednocześnie Gmina przyznaje, że w przeszłości w poszczególnych latach zdarzały się miesiące, w których świetlice nie były wynajmowane. Gmina zauważa, że okoliczność, w której w danym okresie brak jest chętnych do skorzystania z usług wynajmu (tu: świetlicy środowiskowej), jest na wolnym rynku sytuacją naturalną, wynikającą ze zmieniającego się popytu na świadczenia danego rodzaju. Ograniczenie prawa do odliczenia z uwagi na czasowy brak zainteresowania klientów, byłoby jednoznaczne z przeniesieniem na podatnika konsekwencji funkcjonowania podstawowych mechanizmów gospodarczych i skutkowałoby faktycznym uzależnieniem tego prawa od rezultatów prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem Gminy, stanowiłoby to poważne naruszenie zasady neutralności, która zakłada zupełne uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku od towarów i usług „system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem iż działalność taka sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób” (patrz np. wyrok z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie C-268/83 Rompelman). Nie można bowiem uznać, że w okresach, w których, z przyczyn obiektywnych, nie dochodzi do odpłatnego wynajmu ww. świetlicy na rzecz podmiotów trzecich, Gmina zaprzestaje prowadzenia działalności, a ponoszone w tych okresach wydatki nie mają związku z działalnością opodatkowaną. To, że ww. świetlica, z powodu braku chętnych, nie zostaje odpłatnie wynajęta w danym okresie, nie oznacza, że po stronie Gminy nie ma gotowości i woli do świadczenia przedmiotowych usług komercyjnego udostępnienia. Nie zwalnia to również Gminy z konieczności ponoszenia kosztów m.in. utrzymania i remontów świetlicy, które są niezbędne dla zachowania jej użyteczności i atrakcyjności dla potencjalnych najemców (użytkowników). W żadnym przypadku, prawo do odliczenia nie może być, zdaniem Gminy, uzależnione ani od faktycznego zbytu na świadczone usługi, ani od uzyskiwanych dochodów, a takie byłyby konsekwencje pozbawienia Gminy prawa do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w okresach, w których nie doszło do odpłatnego udostępnienia świetlicy środowiskowej. Gmina zauważyła, że nie widzi związku pomiędzy zadawaniem tak uszczegółowionych pytań przez tut. organ, a przepisami ustawy o podatku od towarów i usług będących przedmiotem wniosku złożonego przez Gminę.
8.  Gmina nie dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji, gdyż w pierwszej kolejności Gmina pragnie uzyskać potwierdzenie prawidłowości ewentualnego dokonania odliczenia VAT przez tut. organ.
9.  Gmina wyjaśnia, że pytania oznaczone nr 1 i 2 dotyczą przypadków udostępniania Świetlic na podstawie umów najmu, gdzie korzystający byli obciążani wyłącznie kosztami zużycia mediów. Gmina stoi na stanowisku, że wbrew ocenie organu, sytuacja, w której Gmina naliczała korzystającym tylko opłatę za zużycie mediów nie jest odmienna od sytuacji, gdy Gmina udostępnia Świetlice na podstawie umowy najmu. Jak Gmina wskazała we wniosku, zawierała / zawiera z korzystającymi ze Świetlic pisemne umowy najmu, na podstawie których obciąża użytkowników wyłącznie z tytułu zużycia mediów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanej sytuacji po stronie Gminy dochodziło / dochodzi do odpłatnego świadczenia usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, niekorzystającej ze zwolnienia, polegającej na odpłatnym udostępnianiu Świetlic na rzecz korzystających (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr l, w jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia powyższej usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. W opisanej sytuacji, po stronie Gminy dochodziło / dochodzi / będzie dochodzić do odpłatnego świadczenia usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, niekorzystającej ze zwolnienia, polegającej na odpłatnym udostępnianiu Świetlic na rzecz korzystających.

Ad. 2. Podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi udostępnienia Świetlic na rzecz korzystających jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę podatku, tj. w tym przypadku wartość netto zużytych mediów niezbędnych do funkcjonowania danego obiektu.

Uzasadnienie.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. l ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), dalej: ustawa o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicje podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. l tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. l ustawy o VAT wskazuje natomiast, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz to, że udostępniane okazjonalnie do korzystania przez zainteresowanych Świetlice pozostają własnością Gminy, zdaniem Gminy, należy uznać, że świadczenie ich udostępniania na podstawie ustaleń pomiędzy Gminą a korzystającymi (wynikających z odpowiedniego zarządzenia Wójta), na gruncie VAT, stanowiło / stanowi świadczenie usług przez Gminę na rzecz korzystających.

Kolejną kwestią, którą należy w takiej sytuacji rozważyć, jest odpłatność świadczonej przez Gminę usługi. W opinii Gminy, daną usługę można uznać za odpłatną, jeśli pomiędzy obiema stronami transakcji istnieje stosunek prawny (została zawarta umowa), a za dokonaną usługę wypłacane jest wynagrodzenie.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina udostępniała / udostępnia Świetlice na rzecz korzystających dla celów organizacji m.in. imprez okolicznościowych, z drugiej strony zaś, zgodnie z ustaleniami, korzystający zobowiązani byli / są do uiszczania na rzecz Gminy wynagrodzenia z tytułu zużycia mediów niezbędnych do funkcjonowania poszczególnych obiektów. Przedmiotowy stosunek prawny był / jest zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Skoro wynagrodzenie za zużycie mediów na rzecz Gminy stanowiło / stanowi obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz korzystających powinno, zdaniem Gminy, zostać uznane za odpłatne świadczenie usług dla potrzeb VAT. Co więcej, na gruncie ustawy o VAT nie zostały przewidziane czynności częściowo odpłatne. Zatem jeśli za daną usługę przewidziane jest wynagrodzenie (stanowiące w tym przypadku równowartość zużytych mediów zgodnie z ustalonymi stawkami), to takie świadczenie należy uznać za odpłatne. Mamy tu bowiem do czynienia z pewnego rodzaju złożonym świadczeniem, dla którego należy jednakże ustalić jedno wspólne wynagrodzenie (niezależnie od tego jak zostało ono skalkulowane).

Jednocześnie Gmina wskazuje, że jej zdaniem, udostępniania Świetlic na rzecz korzystających na warunkach określonych w opisie sprawy nie można uznać za czynność zwolnioną od VAT bądź wyłączoną od opodatkowania VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 23 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-662/13-4/AI, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w analogicznej sprawie, stwierdził, że „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane »po kosztach« ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz CKiP stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. l ustawy. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmiot trzeci używający przedmiot użyczenia, koszty usług dotyczących udostępnionych do używania obiektów (świetlic wiejskich) w postaci należności za wodę oraz energię elektryczną i cieplną.

Zatem w przedstawionej sytuacji nie występuje nieodpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotu, ale ma miejsce odpłatne udostępnianie świetlic wiejskich”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2012 r., sygn. IBPPl/443-672/12/LSz. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w analogicznej sprawie stwierdził, że „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane »po kosztach« ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku VAT oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów (jednostek budżetowych, stowarzyszeń, instytucji kultury, Rady Rodziców) stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. l ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmioty trzecie używające przedmiotów użyczenia, koszty usług oraz dostaw towarów dotyczących udostępnianych do używania obiektów w postaci należności za wodę, energię elektryczną, cieplną, gaz, kanalizację, sprzątanie i środki czystości.

Zatem w przedstawionej sytuacji nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów, ale z odpłatnym udostępnianiem pomieszczeń”.

Podobne stanowisko zostało również wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2012 r., sygn. IBPP1/443-358/12/ES, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że „W świetle powyższego uznać należy, iż opisana powyżej usługa użyczenia lokali użytkowych jest usługą złożoną tzn. taką, która łączy w sobie usługę sensu stricte użyczenia lokalu i przyporządkowane do niej usługi związane z zapewnieniem możliwości pełnowartościowego użytkowania użyczanego lokalu takie jak dostawa wody, energii elektrycznej, gazu, c.o., odprowadzania ścieków, wywozu śmieci, które są nierozerwalnie ze sobą związane.

Odnosząc się do przedstawionego wyżej stanu faktycznego, wskazać należy, iż wszystkie świadczenia (dostawy towarów jak i świadczone usługi) powinny być opodatkowane na takich samych zasadach jak usługa podstawowa, która nadaje całości zasadniczy charakter.

Należy zatem uznać, iż w przedmiotowej sprawie usługą podstawową jest wynikająca z umowy usługa użyczenia lokali użytkowych świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz biorących w użyczenie ww. lokale, natomiast kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów (woda, energia elektryczna, gaz, c.o., odprowadzenie ścieków, wywóz śmieci) pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy. Stanowią one integralną część świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej jaką jest umowa użyczenia lokalu”.

Do podobnej sytuacji odniósł się również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 marca 2012 r, sygn. IPPP3/443-1549/11-2/KB, w której potwierdził, że „Wskazać należy, iż ww. kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów (energia elektryczna, woda, wywóz odpadów, odprowadzenie ścieków) jest należnością Wnioskodawcy, wynikającą z umowy na podstawie której doszło do udostępnienia lokalu, a więc jest należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usługi. Nie jest odrębnym elementem, ale tworzy pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Bez usługi podstawowej - usługi użyczenia lokalu - odsprzedaż energii elektrycznej, wody, odbiór nieczystości, centralne ogrzewanie, utraciłoby swój sens. Opłaty z tytułu dostawy mediów służą tylko zapewnieniu prawidłowego wykonania i korzystania z usługi głównej.

A zatem, w przypadku świadczenia usługi użyczenia lokalu wraz z odsprzedażą mediów na potrzeby użytkownika lokalu, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą. Wobec powyższego przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług”.

Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 maja 2012 r. o sygn. IBPP3/443-195/12/EJ oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-698/13-2/OS.

Reasumując, zdaniem Gminy udostępnianie przez Gminę Świetlic na rzecz korzystających, na warunkach określonych w opisie sprawy, stanowiło / stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z treścią obowiązującego do końca 2013 r. art. 29 ust. l ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje, i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei zgodnie z obowiązującym od l stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, to co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Skoro w przedmiotowej sprawie mamy, w opinii Gminy, do czynienia de facto z odpłatnym świadczeniem usług, dla których wynagrodzeniem jest koszt zużycia mediów niezbędnych do funkcjonowania danej Świetlicy, zatem podstawą opodatkowania była / jest wartość (refakturowanych) mediów, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-698/13-2/OS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminę usługi udostępniania budynku przychodni, stosownie do art. 29 ust. l ustawy, jest/będzie kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość zużytej wody i ścieków. O ile kwota ta stanowi jedyne wynagrodzenie Gminy z tytułu świadczenia usług”.

Reasumując, zdaniem Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi udostępniania Świetlic była / jest kwota należna z tytułu sprzedaży, tj. w tym przypadku wartość netto zużytych mediów (tj. energii elektrycznej, wody, ścieków) niezbędnych do funkcjonowania danego obiektu, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania czynności polegającej na odpłatnym udostępnianiu Świetlic oraz określenia podstawy opodatkowania tej czynności (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2).

Interpretacjami indywidualnymi z dnia 19 stycznia 2015 r. rozpatrzono wniosek w części dotyczącej:

*   stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku naliczania podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnianiem Świetlic na cele gminne (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), nr ILPP5/443-249/14-5/KG;
*   stanu faktycznego w zakresie prawa do pełnego odliczenia od wydatków inwestycyjnych związanych z budową Świetlic (pytanie oznaczone we wniosku nr 4), nr ILPP5/443-249/14-6/KG;
*   stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych od 2011 r. wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i remontem Świetlic oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących ponoszonych w okresie, kiedy nie dochodzi do wynajmu Świetlic (pytania oznaczone we wniosku nr 5, 6 i 7), nr ILPP5/443-249/14-7/KG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.