Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.613.2024.2.ED
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-27
Teza: 1. W roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne. 2. 1. w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy we wskazanym wyżej okresie (w latach podatkowych 2022, 2023 i 2024): a) komandytariusz Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną przez cały w/w okres w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki; b) komplementariusz Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i obowiązków na podstawie umowy z dnia 20 grudnia 2021 r. a ujawnienie tej osoby fizycznej jako komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki nastąpiło w późniejszym czasie tj. w dniu 26 marca 2024 r.
Słowa kluczowe: komandytariusz; komplementariusz; osoba-osoby fizyczne; udział-zbycie udziałów w spółce; wspólnik; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 4

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 listopada 2024 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 3
    czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku
    dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:
    - czy w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych
      latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia
      warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych, tj. wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne;
    - czy w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych
      latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia
      warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych w przypadku, gdy we wskazanym wyżej okresie (w latach podatkowych 2022,
      2023 i 2024):
        - komandytariusz Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną przez cały w/w okres w
        rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki;
        - komplementariusz Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i
        obowiązków na podstawie umowy z dnia 20 grudnia 2021 r. a ujawnienie tej
        osoby fizycznej jako komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS dla
        Spółki nastąpiło w późniejszym czasie tj. w dniu 26 marca 2024 r.
    Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 stycznia 2025 r. (data
    wpływu tego samego dnia).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca - X SPÓŁKA KOMANDYTOWA z siedzibą w (...), zwany dalej „Spółką” lub
    „Wnioskodawcą”, ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej
    Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
    od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej także: „ustawa
    o CIT”).
    Do 19 grudnia 2021 r. wspólnikami w Spółce, byli:

    - wspólnik / komplementariusz: Y sp. z o.o. (...);
    - wspólnik / komandytariusz: A (osoba fizyczna);
    20 grudnia 2021 r. zawarto umowę zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce.
    Stronami tej umowy była Y sp. z o.o. (zbywca „udziałów” w spółce komandytowej) oraz B
    (nabywca „udziałów” w spółce komandytowej). Na podstawie tej umowy ogół praw i
    obowiązków od wspólnika/komplementariusza: Y sp. z o.o. nabyła B – nowy
    komplementariusz / wspólnik.
    Od 20 grudnia 2021 r., czyli od dnia zawarcia w/w umowy zbycia ogółu praw i obowiązków
    wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne, tj.:
    - B (wspólnik / komplementariusz);
    - A (wspólnik /komandytariusz).
    Od 20 grudnia 2021 r. do dnia złożenia niniejszego wniosku wspólnikami Spółki są
    wyłącznie w/w osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do
    otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub
    innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.
    31 stycznia 2022 r. Spółka złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego (...) zawiadomienie o
    wyborze ryczałtu ZAW-RD czyli estońskiego CIT. Wspomniana wyżej umowa z 20 grudnia
    2021 r. zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce była zawierana przy wsparciu
    radcy prawnego. Po zawarciu tej umowy wspólnicy spółki komandytowej X: B oraz A,
    zostawili umowę w kancelarii radcy prawnego w celu podjęcia dalszych czynności
    związanych z rejestracją zmian dla Spółki w rejestrze przedsiębiorców KRS w następstwie
    umowy zbycia praw z 20 grudnia 2021 r.
    W okresie od 20 grudnia 2021 r. do 26 marca 2024 r. w rejestrze przedsiębiorców KRS
    pozostawały nieaktualne dane komplementariusza: zamiast osoby fizycznej B - nabywca
    ogółu praw i obowiązków wspólnika, była wpisana Y sp. z o.o. - zbywca ogółu praw i
    obowiązków wspólnika.
    Czynności aktualizujące dane wspólników w KRS podjęte zostały przez pełnomocnika
    Spółki radcę prawnego z opóźnieniem, dopiero w okresie od stycznia do marca 2024 roku.
    Procedura wpisu w KRS zmiany danych wspólnika/komplementariusza Spółki zakończyła
    się 26 marca 2024 r.
    Chronologia podjętych przez wspólników Spółki czynności po zawarciu 20 grudnia 2021 r.
    umowy zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika Spółki przedstawia się następująco:
    1) 16 stycznia 2024 r. wspólnicy Spółki: B - komplementariusz, oraz A - komandytariusz,
    podjęli uchwałę - akt notarialny (...) z dnia 16 stycznia 2024 r. w sprawie zmiany umowy
    spółki w zakresie danych komplementariusza: zamiast Y sp. z o.o. wpisano do umowy
    osobę fizyczną: B - nabywcę ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce na podstawie
    umowy z 20 grudnia 2021 r., oraz zmiany nazwy Spółki: zamiast Y sp. z o.o. sp.
    komandytowa wpisano X spółka komandytowa;
    2) 17 stycznia 2024 r. wspólnicy Spółki: B - komplementariusz, oraz A - komandytariusz,
    podjęli uchwałę w sprawie przyjęcia tekstu jednolitego umowy spółki komandytowej;
    3) 19 stycznia 2024 r. pełnomocnik Spółki/Wnioskodawcy złożył wniosek o zmianę danych
    Spółki w rejestrze przedsiębiorców KRS - wniosek złożony do SĄDU REJONOWEGO (...); do
    wniosku załączono umowę zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika z dnia 20 grudnia
    2021 r. oraz dokumenty wskazane powyżej w pkt 1 i 2.
    4) postanowieniem z dnia 26 marca 2024 r. Sąd Rejonowy (...), wpisał w rejestrze
    przedsiębiorców KRS zmiany danych Spółki w zakresie wpisania B jako wspólnika
    /komplementariusza w miejsce wykreślonego: Y sp. z o.o oraz ujawnił zmianę nazwy

    Spółki: (...); sąd rejestrowy dokonał wpisu na podstawie umowy zbycia ogółu praw i
    obowiązków wspólnika z 20 grudnia 2021 r. oraz dokumentów wskazanych powyżej w pkt
    1 i 2.
    W latach 2022 - 2024 Spółka/Wnioskodawca na podstawie zawiadomienia z 31 stycznia
    2022 r. o wyborze ryczałtu ZAW-RD stosuje opodatkowanie podatkiem dochodowym od
    osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, zwanego estońskim CIT.
    Spółka ma wątpliwości interpretacyjne dot. warunku wynikającego z art. 28j ust. 1 pkt 4
    ustawy o CIT, w związku z ujawnieniem w rejestrze przedsiębiorców KRS w marcu 2024
    roku faktu, iż 20 grudnia 2021 roku wspólnikiem/komplementariuszem została B na
    podstawie umowy zbycia ogółu praw i obowiązków przez Y sp. z o.o. - wspólnika w spółce
    Z Spółka z ograniczona odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą (...).
    W opisanym wyżej stanie faktycznym, z zastrzeżeniem wątpliwości dotyczących treści art.
    28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, Wnioskodawca spełnia wszystkie pozostałe wymogi
    przewidziane dla opodatkowania swojego dochodu ryczałtem od dochodów spółek,
    wymienione w art. 28j ustawy CIT, a także nie zachodzą w jego przypadku przesłanki
    negatywne wykluczające ryczałt, wskazane w art. 28k i 28I ustawy o CIT.
    Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 12 stycznia 2025 r. wskazali
    Państwo, m.in. że umowę zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce
    komandytowej z 20 grudnia 2021 r. zawarto w formie pisemnej zwykłej, bez podpisów
    notarialnie poświadczonych (bez udziału notariusza). Podpisy złożone pod w/w umową
    przez Strony nie są podpisami notarialnie poświadczonymi. Stronami w/w umowy była Y
    sp. z o.o. (zbywca „udziałów” w spółce komandytowej) oraz B (nabywca „udziałów” w
    spółce komandytowej).
    Pytania
    1. Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od
      1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023
      oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4
      ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. wspólnikami Spółki są wyłącznie
      osoby fizyczne?
    2. Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od
      1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023
      oraz w roku 2024, Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4
      ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy we wskazanym
      wyżej okresie (w latach podatkowych 2022, 2023 i 2024):
      - komandytariusz Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną przez cały w/w okres w rejestrze
        przedsiębiorców KRS dla Spółki;
      - komplementariusz Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i obowiązków
        na podstawie umowy z dnia 20 grudnia 2021 r. a ujawnienie tej osoby fizycznej jako
        komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki nastąpiło w
        późniejszym czasie tj. w dniu 26 marca 2024 r.?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Skorzystanie z opodatkowania ryczałtem od dochodu wymaga spełnienia warunków
    wskazanych przez ustawodawcę w art. 28j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).
    Jednym z warunków stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek,
    zapisanym w art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych, jest taki, iż wspólnikami spółki są wyłącznie osoby fizyczne.

    Spółka stoi na stanowisku, iż w latach 2022, 2023 i 2024 była uprawniona do korzystania z
    ryczałtu od dochodów spółek tzw. estoński CIT w oparciu o złożone 31 stycznia 2022 r.
    zawiadomienie o wyborze ryczałtu ZAW-RD.
    Spółka stoi na stanowisku, iż w w/w latach spełniała łącznie wszystkie warunki stosowania
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek wynikające z art. 28j ustawy z dnia 15
    lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności Spółka
    spełniła podmiotowy warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 w/w ustawy, czyli że
    w spółce komandytowej wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw
    majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele
    (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku
    prawnego o charakterze powierniczym (spełniony warunek w aspekcie podmiotowym).
    Od 20 grudnia 2021 r., czyli od dnia zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków
    wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne, tj.: - B (wspólnik/komplementariusz); - A
    (wspólnik/komandytariusz). W roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia
    2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024
    wspólnikami Spółki były i nadal są wyłącznie osoby fizyczne: A (komandytariusz/wspólnik)
    oraz B (komplementariusz/ wspólnik).
    Stan posiadania statusu wspólników w Spółce począwszy od 20 grudnia 2021 r. wyłącznie
    przez osoby fizyczne, tj. A (komandytariusz/wspólnik) oraz B (komplementariusz/wspólnik)
    jest wynikiem zawarcia umowy zbycia z 20 grudnia 2021 r. przez dotychczasowego
    komplementariusza/wspólnika ogółu praw i obowiązków w spółce na nabywcę, tj. B.
    Umowa zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce na rzecz B wywołała 20
    grudnia 2021 r. skutek prawny w postaci zmiany wspólnika/komplementariusza. To
    znaczy, że 20 grudnia 2021 r. nastąpiło przejście ogółu praw i obowiązków w Spółce z
    dotychczasowego komplementariusza na rzecz B i od 20 grudnia 2021 r., a w
    konsekwencji również 1 stycznia 2022 r., to B, obok komandytariusza A, jest wspólnikiem
    (komplementariuszem) Spółki.
    Spółka stoi na stanowisku, iż dla przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych kreujących uprawnienie do skorzystania przez podatnika
    z tzw. ryczałtu od dochodów spółek tzw. estoński CIT istotne znaczenie ma jedynie fakt,
    aby w dacie korzystania w tzw. estońskiego CIT wszyscy wspólnicy w Spółce byli osobami
    fizycznymi. Ustawa o CIT nie zajmuje się ani podstawami nabycia statusu wspólnika w
    spółce, ani warunkami formalnymi, a tym bardziej milczy na temat skuteczności i
    momentu (czasu) zajścia zdarzenia prawnego jakim jest nabycie statusu wspólnika w
    spółce przez osobę, na rzecz której zawarta została umowa zbycia ogółu praw i
    obowiązków w spółce osobowej, w szczególności komandytowej.
    Przepisy ustawy o CIT, w szczególności przepis art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie
    stanowią podstawy prawnej dla oceny skuteczności nabycia i momentu nabycia statusu
    wspólnika w spółce komandytowej, a w konsekwencji oceny, czy B 1 stycznia 2022 r.
    posiadała status wspólnika w Spółce, która 31 stycznia 2022 r. zawnioskowała o objęcie jej
    ryczałtem od dochodów spółek tzw. estoński CIT.
    W konsekwencji przepisy ustawy o CIT nie stanowią podstawy oceny faktu, czy wyłącznie
    osoby fizyczne są wspólnikami Spółki w okresie wnioskowanym do objęcia podmiotu tzw.
    CIT-estońskim, tj. od 1 stycznia 2022 r. Podstawę prawnej oceny skuteczności nabycia
    statusu wspólnika w spółce osobowej, w szczególności komandytowej, oraz momentu, z
    jakim nabycie statusu wspólnika Spółki następuje, stanowią wyłącznie przepisy ustawy z
    dnia 15 września 2000 r. – kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2024r., poz. 18 z późn.
    zm.), zwanej dalej „k.s.h.” oraz przepisy ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym
    Rejestrze Sądowym (t. j. Dz.U. z 2024r., poz. 979 z późn. zm.), zwanej dalej „u.k.r.s.”. Spółka
    podnosi, iż od 20 grudnia 2021 r., czyli od dnia zawarcia umowy zbycia ogółu praw i
    obowiązków w Spółce na rzecz B wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne, tj.: B
    (komplementariusz) i A (komandytariusz).

    Wynika to z faktu, iż dla wywarcia skutku w postaci uzyskania statusu wspólnika Spółki
    przez B, czyli zmiany po stronie komplementariusza, wystarczyło samo zawarcie umowy
    zbycia ogółu praw i obowiązków w Spółce 20 grudnia 2021 r. przy zachowaniu warunków,
    które statuuje przepis art. 10 § 1 i 2 k.s.h. Powyższy przepis dla skutecznego przeniesienia
    ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej (zmiany wspólnika spółki), w szczególności
    komandytowej, wymaga po pierwsze, aby przeniesienie ogółu praw i obowiązków w
    spółce osobowej było dopuszczone postanowieniami umowy spółki oraz po drugie, by na
    zbycie ogółu praw i obowiązków w spółce zgodę wyrazili wszyscy wspólnicy spółki.
    W niniejszej sprawie, każdy z dwóch warunków określonych w at. 10 § 1 i 2 k.s.h. został
    spełniony. Zbycie ogółu praw i obowiązków w Spółce nastąpiło w formie pisemnej (umowa
    z 20 grudnia 2021 r.), która zgodnie z przepisami k.s.h. jest formą wystarczającą dla
    uznania ważnego zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej (w
    tym komandytowej). Kolejne zdarzenia prawne i data ich zajścia, tj.: - podpisanie aktu
    notarialnego u notariusza w przedmiocie zmiany umowy Spółki 16 stycznia 2024 r., która
    jest w istocie konsekwencją zmiany osoby wspólnika na B już 20 grudnia 2021 r., -
    zgłoszenie 19 stycznia 2024 r. do KRS zmiany umowy Spółki wraz z umową przeniesienia
    ogółu praw i obowiązków w spółce z 20 grudnia 2021 r. ani nawet - wpis z 26 marca 2024
    r. zgłoszonej zmiany do rejestru przedsiębiorców KRS, nie mają żadnego wpływu i nie
    warunkują skuteczności zmiany wspólnika/komplementariusza na osobę B 20 grudnia
    2021 r. Wpis do rejestru przedsiębiorców KRS nie jest bowiem wymagany dla powstania
    skutku prawnego w postaci zbycia ogółu praw i obowiązków przez wspólnika spółki
    komandytowej, a tym samym w postaci zmiany osoby wspólnika spółki.
    W Spółce/u Wnioskodawcy zmiana osoby wspólnika/komplementariusza nastąpiła 20
    grudnia 2021 r., a deklaratoryjny wpis z 26 marca 2024 r. do rejestru przedsiębiorców KRS
    zmiany wspólnika spółki komandytowej oznacza jedynie ujawnienie stanu prawnego,
    który zaistniał z chwilą zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków (w niniejszej
    sprawie 20 grudnia 2021 r.).
    W świetle przepisów k.s.h. osoba fizyczna staje się wspólnikiem spółki komandytowej z
    chwilą zawarcia umowy nabycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce
    komandytowej, a nie z chwilą ujawnienia (wpisu) w rejestrze przedsiębiorców KRS nowego
    wspólnika spółki komandytowej. W ocenie Spółki, również przepisy ustawy o CIT, a
    zwłaszcza art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie wprowadzają odmiennych skutków
    prawnych zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków przez wspólnika spółki
    komandytowej i nie uzależniają uzyskania statusu wspólnika spółki komandytowej od
    spełnienia dodatkowych warunków, w szczególności zarejestrowania zmiany wspólnika w
    rejestrze przedsiębiorców KRS.
    Ponownie należy wrócić do literalnego brzmienia przepisu art. 28j. ust. 1 pkt 4 ustawy o
    CIT. Wśród warunków stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek tzw.
    estońskim CIT wynikających z art. 28j w/w ustawy nie ma warunku ani w postaci
    zgłoszenia zmiany wspólnika w rejestrze przedsiębiorców KRS ani też w postaci wpisu
    (ujawnienia) zmiany wspólnika w rejestrze przedsiębiorców KRS ani też w postaci
    ujawnienia.
    Spółka stoi na stanowisku, iż zmiana wspólnika w spółce osobowej po zawarciu umowy
    zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce osobowej (w tym komandytowej),
    powoduje w konsekwencji potrzebę zmiany postanowień umowy spółki komandytowej w
    zakresie aktualizacji postanowień umowy, czyli wskazania, kto jest w spółce wspólnikiem
    w związku z zawarciem umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce. Wynika to z
    potrzeby, aby stan faktyczny, tzn. stan istniejący od dnia zawarcia umowy zbycia ogółu
    praw i obowiązków w spółce komandytowej (w przypadku Spółki/Wnioskodawcy od 20
    grudnia 2021 r.) odpowiadał stanowi prawnemu ujawnionemu w treści umowy Spółki, a
    dalej w rejestrze przedsiębiorców KRS. Stąd dokonanie 16 stycznia 2024 r. przez

    wspólników Spółki, tj. B i A zmiany umowy Spółki w formie aktu notarialnego, a w dalszym
    kroku zgłoszenie 19 stycznia 2024 r. zmiany umowy Spółki do rejestru przedsiębiorców
    KRS ze skutecznym wpisaniem takiej zmiany przez sąd rejestrowy 26 marca 2024 r.
    W wyniku transakcji pomiędzy Y Sp. z o.o. a B zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika
    w Spółce doszło do zmiany składu osobowego (do zmiany wspólnika po stronie
    komplementariusza). Transakcji zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce nie należy
    jednak uznawać za zmianę umowy spółki. Zmiana po stronie wspólnika w spółce jest
    wyłącznie konsekwencją transakcji zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, w
    tym komandytowej (tak za S. Sołtysiński, w: System Prawa Prywatnego, Prawo spółek, t.
    16, 2008, s. 803). Stanowisko powyższe w pełni jest uzasadnione wobec faktu, iż ocena w
    tym zakresie oparta na poglądzie prof. Stanisława Sołtysińskiego, który uznawany jest za
    czołowego twórcę kodeksu spółek handlowych. Podobny pogląd wyraził A.J. Witosz,
    według którego „zbycie udziału nie stanowi zmiany umowy, niemniej wymaga ono
    następczego dostosowania treści umowy do nowego składu spółki (...)” (w:
    „Odpowiedzialność wspólników spółek osobowych. Przypadki szczególne”, s. 138).
    Powyższe stanowisko w tym zakresie spójne jest z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2018 r. (sygn.. akt I SA/Po 289/18), w
    którym trafnie uznano, że „zbycie udziału spółkowego w spółce osobowej oraz związana z
    tym zmiana składu osobowego tej spółki nie stanowi samo w sobie zmiany umowy spółki.
    Postanowienia art. 10 KSH przewidujące możliwość zmiany składu osobowego spółki
    osobowej na skutek przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce tego
    rodzaju nie odwołują się w żadnym zakresie do zmiany umowy spółki”.
    Trafność wskazanego stanowiska potwierdza pogląd W.P. Matysiaka, który stwierdził, że
    „przeniesienie ogółu prawa i obowiązków nie stanowi zmiany umowy”, niemniej
    podkreśla, że „niekiedy czynność ta będzie rodzić konieczność dokonania zmiany umowy”
    (w: System Prawa Prywatnego, Prawo spółek osobowych, t. 16B, 2023, s. 304).
    Zatem zmiana umowy spółki, która jest tylko następstwem zawarcia umowy zbycia ogółu
    praw i obowiązków przez wspólnika oraz następcze zgłoszenie zmiany umowy spółki do
    rejestru przedsiębiorców KRS, czy w końcu wpis zmiany wspólnika mającej miejsce w dniu
    zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce (po dokonaniu następczo
    zmiany umowy spółki) nie zmienia podstawowego faktu, iż zmiana wspólników spółki
    komandytowej następuje z chwilą zbycia ogółu praw i obowiązków przez wspólnika na
    podstawie umowy zawartej z zachowaniem formy pisemnej zwykłej.
    Spółka wskazuje raz jeszcze, iż proces zgłoszenia zmiany wspólnika/komplementariusza w
    rejestrze przedsiębiorców KRS pełnomocnik Spółki w osobie radcy prawnego rozpoczął w
    styczniu 2024 roku. Dokumenty: zmiany umowy Spółki z 16 stycznia 2024 r. oraz przyjęcie
    tekstu jednolitego umowy Spółki z 17 stycznia 2024 r. są dokumentami formalnie
    niezbędnymi przy zgłoszeniu zmian do KRS w następstwie umowy zbycia ogółu praw i
    obowiązków z 20 grudnia 2021 r. Dokonana 20 grudnia 2021 r. zmiana wspólnika
    /komplementariusza Spółki została formalnie ujawniona w rejestrze przedsiębiorców KRS
    na podstawie postanowienia z 26 marca 2024 r. sądu rejestrowego.
    W ocenie Spółki uchybienie terminowi dokonania zmiany umowy spółki (po zawarciu
    umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce i zmianie wspólnika 20 grudnia 2021 r.)
    w styczniu 2024r. czy terminowi zgłoszenia zmiany wspólnika do rejestru przedsiębiorców
    KRS nie jest spójne z wzorcem profesjonalnego postępowania wymaganego od
    wspólników spółki prawa handlowego, ale nadal nie narusza przesłanek skutecznego
    skorzystania z możliwości rozliczenia się na zasadzie estońskiego CIT. Uchybienie
    terminowi, o którym mowa wyżej nie wpływa bowiem na ważność i skuteczność umowy
    zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce i zmiany wspólnika w spółce osobowej, w tym
    komandytowej, w dniu zawarcia przedmiotowej umowy (w przedmiotowej sprawie 20
    grudnia 2021 r.).

    W kwestii samego wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS zmiany wspólnika w Spółce
    wyjaśniam, że ani przepisy k.s.h. ani u.k.r.s. nie uzależniają wystąpienia skutku w postaci
    zmiany wspólnika od zarejestrowania zmiany wspólnika (ani nawet od zgłoszenia tej
    zmiany do sądu rejestrowego). Gdyby tak miało być, skuteczność zmiany wspólnika w
    Spółce, wywołująca w następstwie dostosowanie postanowień umowy do aktualnego
    składu wspólników (dokonane aktem notarialnym 16 stycznia 2024 r.) musiałaby być
    uzależniona od wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS na mocy przepisu ustawy, który
    takiego wpisu by wymagał. Byłby to wtedy wpis konstytutywny, a normatywnym wyrazem
    takiego konstytutywnego charakteru wpisu zmiany wspólnika do rejestru przedsiębiorców
    KRS (ujętym w przepisie ustawy) byłaby postać normy prawnej stanowiącej, że dany
    skutek (tu zmiana wspólnika) „powstaje z chwilą wpisu do rejestru”. Takiego przepisu
    odnośnie do zmiany wspólnika w spółce osobowej, w tym komandytowej, w k.s.h. ani w u.
    k.r.s. nie ma.
    Nie można zatem domniemywać wpisu konstytutywnego zmiany wspólnika spółki
    osobowej, który dawałby uprawnienie do przyjęcia, że zmiana wspólnika następuje
    dopiero z chwilą wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS.
    W kontekście powyższego Wnioskodawca/Spółka stoi na stanowisku, że zmiana wspólnika
    spółki osobowej następuje z dniem zawarcia umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w
    spółce osobowej (w tym komandytowej) i dla oceny czy Spółka spełnia podmiotowe
    warunki skorzystania z ryczałtu od dochodów spółek tzw. estoński CIT kluczowy jest dzień
    20 grudnia 2021 r., bowiem z tą datą B uzyskała status wspólnika Spółki.
    Zmiana umowy spółki 16 stycznia 2024 r. będąca tylko następstwem zmiany osoby
    wspólnika wobec zawartej 20 grudnia 2021 r. umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w
    Spółce potwierdza aktualny skład po stronie wspólników Spółki na dzień podpisania w
    formie aktu notarialnego (16 stycznia 2024 r.) zmiany umowy spółki.
    Należy przy tym podkreślić, iż przepis art. 26§ 2 w zw. z art. 103 § 1 k.s.h. stanowi wprost,
    że zmiana (w tym wspólnika) podlega zgłoszeniu w określonym terminie, co dowodzi, że
    zmiana (wspólnika) już nastąpiła. Jest to charakterystyczne dla wpisów deklaratoryjnych,
    czyli potwierdzających stan, który już nastąpił. Żaden przepis k.s.h. ani u.k.r.s. nie nakłada
    sankcji za uchybienie terminowi na zgłoszenie zmiany w rejestrze przedsiębiorców KRS,
    ani tym bardziej nie uchyla skutków stanu, który już nastąpił, tylko dlatego, że zmiana tego
    stanu (w przedmiotowej sprawie zmiana wspólnika/komplementariusza na osobę B) nie
    została zgłoszona we właściwym momencie do rejestru przedsiębiorców KRS. Sama
    aktualizacja wpisu w KRS nie ma wpływa na jego ważność, a stanowi jedynie
    potwierdzenie danego stanu rzeczy.
    Wnioskodawca podnosi, iż wprost do kwestii ustalenia chwili utraty członkostwa w spółce
    osobowej (jawnej)/nabycia statusu wspólnika oraz chwili nabycia członkostwa/statusu
    wspólnika w spółce osobowej (jawnej) odniósł się Sąd Apelacyjny w Katowicach, który w
    postanowieniu z dnia 30 czerwca 2020 r. w sprawie o sygn. VAGz 19/20 wyraził pogląd, iż:
    „Wpis określonego podmiotu do Krajowego Rejestru Sądowego jako wspólnika spółki
    jawnej, w tym także jego wykreślenie ma charakter deklaratoryjny. O tym, czy dany
    podmiot jest wspólnikiem spółki jawnej decyduje nie wpis, a zdarzenie prawne, z którym
    przepisy prawa materialnego wiążą skutek prawny w postaci nabycia lub utraty statusu
    wspólnika tej spółki. W przypadku umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków, o której
    mowa w art. 10 § 1 KSH chwilą utraty członkostwa w spółce jawnej jest data wskazana w
    umowie, a w razie jej braku - data skutecznego jej zawarcia”.
    Powyższe stanowisko Sądu Apelacyjnego w Katowicach dotyczące tu wprost chwili nabycia
    statusu wspólnika w spółce jawnej (spółce osobowej) można odnieść również wprost do
    oceny ustalenia momentu nabycia przez B statusu wspólnika w spółce komandytowej
    oraz do oceny, czy w okresie od 1 stycznia 2022 r. wspólnikami Spółki były i nadal
    pozostają wyłącznie osoby fizyczne.

    Podstawy prawnej dla takiego odniesienia bezsprzecznie dostarcza treść przepisu art. 103
    § 1 k.s.h., który stanowi, iż: „W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki
    komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa
    stanowi inaczej”.
    Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 31 stycznia
    2014r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1681/13 wyraził pogląd, iż: „(...) wpis zarządu do
    rejestru jest obowiązkowy, ale wywołuje skutek deklaratoryjny. Wpisy deklaratoryjne są to
    bowiem te wszystkie wpisy, którym przepis nie nadał wyraźnie charakteru wpisu
    konstytutywnego. W związku z tym nie powinno być żadnych wątpliwości, że wpis
    zarówno wspólników, członków zarządu, rady nadzorczej ma charakter deklaratoryjny.
    Należy więc wyraźnie podkreślić, że wpis nie decyduje o tym, czy ktoś jest czy nie jest
    członkiem zarządu (wspólnikiem, członkiem rady nadzorczej), bowiem jego rolę i
    znaczenie należy oceniać przez pryzmat przepisów ustawy o krajowym rejestrze sądowym
    i skutków z tego wynikających”.
    W konsekwencji za Spółka uznaje, iż B od 20 grudnia 2021 r. pozostaje wspólnikiem Spółki
    na podstawie umowy zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce z 20 grudnia 2021 r.
    Dalsze czynności mające charakter następczy, w tym w szczególności dokonanie zmiany
    umowy Spółki aktem notarialnym z 16 stycznia 2024 r. oraz zgłoszenie zmiany umowy
    spółki do rejestru przedsiębiorców KRS z 19 stycznia 2024 r. oraz wpis zmiany wspólnika
    26 marca 2024 r. w rejestrze przedsiębiorców KRS miały wyłącznie charakter
    porządkujący, informujący i potwierdzający zmianę osoby wspólnika w Spółce, która
    nastąpiła z dniem 20 grudnia 2021 r.
    Dlatego niedopełnienie przez Spółkę w 2022 roku zgłoszenia w rejestrze przedsiębiorców
    KRS zmian umowy zbycia ogółu praw i obowiązków przez wspólnika/komplementariusza
    nie ma żadnego prawnego znaczenia dla oceny spełnienia warunków do opodatkowania
    dochodu Spółki CIT-estońskim w 2022 roku. Również opóźnienie Spółki w zgłoszeniu
    zmian wspólnika w KRS nie ma żadnego wpływu na ocenę spełnienia przez Spółkę
    warunków do opodatkowania dochodu Spółki CIT-estońskim.
    Odpowiadając na pytanie nr 1, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym we wniosku
    zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia
    2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka
    spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych, tj. wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne.
    Odpowiadając na pytanie nr 2, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym we wniosku
    zaistniałym stanie faktycznym w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia
    2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w roku 2023 oraz w roku 2024, Spółka
    spełniała i spełnia warunek wyrażony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych w sytuacji, gdy we wskazanym wyżej okresie (w latach
    podatkowych 2022, 2023 i 2024): - komandytariusz Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną
    przez cały w/w okres w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki; - komplementariusz
    Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i obowiązków na podstawie umowy z 20
    grudnia 2021 r. mimo, że ujawnienie tej osoby fizycznej jako komplementariusza w
    rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki nastąpiło w późniejszym czasie tj. 26 marca 2024
    r.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od

    osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020
    r., poz. 2123) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim
    opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przepisy,
    umieszczone w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały
    zmienione ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
    niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”).
    W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
    (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”),
    ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i
    spółek kapitałowych w organizacji.
    Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy CIT,
    przepisy ustawy mają również zastosowanie do:
    spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Z ryczałtu może skorzystać podatnik, który łącznie spełnia warunki określone w art. 28j
    ust. 1 ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT,
    opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli
    spełnia łącznie następujące warunki:
    1) (uchylony)
    2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym,
    liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:
    a) z wierzytelności,
    b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
    c) z części odsetkowej raty leasingowej,
    d) z poręczeń i gwarancji,
    e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
    f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
    g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w
    przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod
    względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;
    3) podatnik:
    a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne
    etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez
    okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym
    nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni
    przypadających w roku podatkowym, lub
    b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność
    przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty
    wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co
    najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami
    tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem
    podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z
    dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27

    sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków
    publicznych;
    4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej,
    prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której
    odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne
    nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako
    założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo
    stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i
    beneficjentów fundacji rodzinnej;
    5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu
    inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w
    spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do
    otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub
    innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z
    MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;
    7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru,
    do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca
    pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.
    Podatnik, aby móc wybrać tę formę opodatkowania, jest zobowiązany spełnić warunki
    określone w ww. przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre
    kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.
    Stosownie do art. 28j ust. 5 ustawy o CIT,
    Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 7, może zostać złożone również przed
    upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca
    poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem podatnik zamknie księgi
    rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o
    rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień
    miesiąca opodatkowania ryczałtem.
    Zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy o CIT,
    Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat
    podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust.
    1 pkt 7.
    Dodatkowo, przepisy zawarte w rozdziale 6b ustawy CIT, wyłączają wprost niektóre
    kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji (art. 28k ust. 1 ustawy o CIT).
    Zgodnie z art. 28k ustawy o CIT,
    1. Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:
    1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;
    2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o
    kredycie konsumenckim;
    3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;
    4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;
    5) podatników, którzy zostali utworzeni:
    a) w wyniku połączenia lub podziału albo
    b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające
    osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału
    podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji

    innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych
    likwidowanych podatników, albo
    c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości
    prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku
    podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet
    kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa
    albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie
    równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro
    ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca
    poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do
    1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art.

    - w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym
    bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia
    utworzenia;
    6) podatników, którzy:
    a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo
    b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:
    - uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej
    łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu
    euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca
    poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do
    1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art.
    14, lub
    - składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników,
    jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników
    - w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku
    podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24
    miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.
    2. W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu
    niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów
    przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.
    W świetle art. 28l ustawy o CIT,
    1. Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:
    1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy
    podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;
    3) roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o
    których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;
    4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:
    a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4-
    6,
    b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg podatkowych
    nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,
    c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału
    podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części, chyba że:

    - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany
    ryczałtem albo
    - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub
    wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz
    dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji
    pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku,
    d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału
    podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub
    wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej
    części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    2. W przypadku utraty prawa do opodatkowaniem ryczałtem podatnik może złożyć
    ponowne zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7, po upływie 3 lat
    podatkowych, jednak nie wcześniej niż po upływie 36 miesięcy, następujących po roku
    kalendarzowym, w którym podatnik utracił prawo do opodatkowania ryczałtem.
    Z opisu sprawy wynika, że do 19 grudnia 2021 r. wspólnikami w Spółce, byli:
    - wspólnik/komplementariusz: Y sp. z o.o.;
    - wspólnik/komandytariusz: A (osoba fizyczna);
    20 grudnia 2021 r. zawarto umowę zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w Spółce.
    Stronami tej umowy była Y sp. z o.o. (zbywca „udziałów” w spółce komandytowej) oraz B
    (nabywca „udziałów” w spółce komandytowej). Na podstawie tej umowy ogół praw i
    obowiązków nabyła B.
    Od 20 grudnia 2021 r., czyli od dnia zawarcia w/w umowy wspólnikami Spółki są wyłącznie
    osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania
    świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego
    podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.
    31 stycznia 2022 r. Spółka złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego (...) zawiadomienie o
    wyborze ryczałtu ZAW-RD czyli estońskiego CIT.
    W okresie od 20 grudnia 2021 r. do 26 marca 2024 r. w rejestrze przedsiębiorców KRS
    pozostawały nieaktualne dane komplementariusza: zamiast osoby fizycznej B, była
    wpisana Y sp. z o.o.
    Czynności aktualizujące dane wspólników w KRS podjęte zostały przez pełnomocnika
    Spółki radcę prawnego z opóźnieniem, dopiero w okresie od stycznia do marca 2024 roku.
    Procedura wpisu w KRS zmiany danych wspólnika/komplementariusza Spółki zakończyła
    się 26 marca 2024 r.
    W latach 2022 - 2024 Spółka/Wnioskodawca na podstawie zawiadomienia z 31 stycznia
    2022 r. o wyborze ryczałtu ZAW-RD stosuje opodatkowanie podatkiem dochodowym od
    osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, zwanego estońskim CIT.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy w roku podatkowym
    trwającym od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, tj. w
    roku 2023 oraz w roku 2024, Państwa Spółka spełniała i spełnia warunek wyrażony w art.
    28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy we
    wskazanym wyżej okresie (w latach podatkowych 2022, 2023 i 2024), komandytariusz
    Spółki jest osobą fizyczną ujawnioną przez cały w/w okres w rejestrze przedsiębiorców
    KRS dla Spółki; a komplementariusz Spółki jest osobą fizyczną, która nabyła ogół praw i
    obowiązków na podstawie umowy z dnia 20 grudnia 2021 r. a ujawnienie tej osoby
    fizycznej jako komplementariusza w rejestrze przedsiębiorców KRS dla Spółki nastąpiło w
    późniejszym czasie tj. w dniu 26 marca 2024 r.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7
    ustawy o CIT, podatnik może stosować ryczałt od dochodów spółek, tzw. estoński CIT, pod

    warunkiem złożenia zawiadomienia o wyborze tej formy opodatkowania według
    ustalonego wzoru, czyli na formularzu ZAW-RD.
    Z opisu sprawy wynika, że ww. zawiadomienie zostało złożone Naczelnikowi Urzędu
    Skarbowego (...) 31 stycznia 2022 r. Ponadto, wskazali Państwo, iż z zastrzeżeniem
    Państwa wątpliwości dotyczących treści art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, Spółka spełnia
    wszystkie pozostałe wymogi przewidziane dla opodatkowania swojego dochodu ryczałtem
    od dochodów spółek, wymienione w art. 28j ustawy CIT, a także nie zachodzą w Państwa
    przypadku przesłanki negatywne wykluczające ryczałt, wskazane w art. 28k i 28I ustawy o
    CIT.
    W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 106 ustawy z 15 września 2000 r. -
    Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”),
    Umowa spółki komandytowej powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.
    W myśl art. 9 KSH,
    Zmiana postanowień umowy spółki wymaga zgody wszystkich wspólników, chyba że
    umowa stanowi inaczej.
    Zgodnie z art. 10 § 1 i 2 KSH,
    1. Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną
    osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi.
    2. Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną
    osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że
    umowa spółki stanowi inaczej.
    W myśl art. 110 § 1 i 2 KSH,
    1. Zgłoszenie spółki komandytowej do sądu rejestrowego powinno zawierać:
    1) firmę, siedzibę i adres spółki;
    2) przedmiot działalności spółki;
    3) nazwiska i imiona albo firmy (nazwy) komplementariuszy oraz odrębnie nazwiska i
    imiona albo firmy (nazwy) komandytariuszy, a także okoliczności dotyczące ograniczenia
    zdolności wspólnika do czynności prawnych, jeżeli takie istnieją;
    4) nazwiska i imiona osób uprawnionych do reprezentowania spółki i sposób
    reprezentacji; w przypadku gdy komplementariusze powierzyli tylko niektórym spośród
    siebie prowadzenie spraw spółki - zaznaczenie tej okoliczności;
    5) sumę komandytową.
    2. Wszelkie zmiany danych wymienionych w § 1 powinny zostać zgłoszone sądowi
    rejestrowemu.
    W myśl art. 22 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz.U.
    z 2024 r. poz. 979),
    wniosek o wpis do Rejestru powinien być złożony nie później niż w terminie 7 dni od dnia
    zdarzenia uzasadniającego dokonanie wpisu, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.
    Wobec powyższego, stwierdzić należy, że w świetle powołanych przez Państwa
    okoliczności sprawy, biorąc pod uwagę, że zmiana umowy spółki w zakresie danych
    komplementariusza nastąpiła dopiero 16 stycznia 2024 r., a samo zgłoszenie zmiany
    wspólnika do KRS miało miejsce 19 stycznia 2024 r., co stanowi naruszenie cytowanego
    przepisu art. 22 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowy, nie sposób uznać, że na dzień
    wyboru przez Państwa ryczałtu od dochodów spółek (31 stycznia 2022 r.) i w latach
    następnych Państwa wspólnikami były wyłącznie osoby fizyczne.

    Tym samym w okresach wskazanych w Państwa pytaniach nie spełniali Państwo warunku
    określonego w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i nie mogli Państwo być opodatkowani w
    formie cit estońskiego.
    Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawili Państwo we wniosku i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Dodatkowo należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    Państwa wniosku (zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
    ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
    czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    – t. j. Dz. U z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:
      /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do

    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.