Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-432/16-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-19
Teza: Prawidłowość wystawiania faktur VAT za świadczone usługi prawne.
Słowa kluczowe: faktura; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2016 r. (data wpływu 3 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT za świadczone usługi prawne, za które wynagrodzenie ustalane jest w formie ryczałtu – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT za świadczone usługi prawne, za które wynagrodzenie ustalane jest w formie stawki za godzinę pracy pomnożonej przez liczbę godzin, przez które Wnioskodawca świadczył usługi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca świadczy usługi prawne. Usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawca wystawia faktury VAT w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają charakter kompleksowy, składa się na nie szereg czynności. W zależności od ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a jego klientami, wynagrodzenie za świadczone usługi ustalane jest w formie ryczałtu lub w formie stawki za godzinę pracy pomnożonej przez liczbę godzin, przez które Wnioskodawca świadczył usługi.

Wnioskodawca jako okres rozliczeniowy przyjmuje okres jednego miesiąca i na koniec każdego miesiąca wystawia poszczególnym usługobiorcom fakturę VAT.

Na fakturach VAT Wnioskodawca wskazuje:

1.  datę wystawienia faktury;
2.  datę sprzedaży usługi;
3.  kolejny numer faktury;
4.  imiona i nazwiska lub nazwy usługodawcy i usługobiorcy oraz ich adresy;
5.  numery identyfikacji podatkowej usługodawcy i usługobiorcy (w przypadku usługobiorcy będącego osobą fizyczną numer identyfikacji podatkowej lub numer pesel);
6.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
7.  cenę netto usługi (wartość sprzedaży netto);
8.  stawkę podatku;
9.  kwotę podatku;
10.  cenę brutto usługi;
11.  kwotę należności ogółem.

W miejscu przeznaczonym na określenie nazwy usługi Wnioskodawca wskazuje: „usługi prawne”. Wnioskodawca nie uwzględnia w fakturach VAT, wynikającej z art. 106e ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ceny jednostkowej usługi bez kwoty podatku (ceny jednostkowej netto).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy faktury VAT wystawiane w sposób wskazany we wniosku odpowiadają wymogom określonym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy podmiot świadczący usługi prawne, w takim stanie faktycznym jak przedstawiony we wniosku, jest zobowiązany wskazywać w fakturach VAT cenę jednostkową usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto), a jeżeli tak to w jaki sposób?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad do pytania 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do wskazywania w fakturach VAT ceny jednostkowej usługi bez kwoty podatku (ceny jednostkowej netto). Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze i są wystawiane poprawnie.

Ad do pytania 2.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są usługami kompleksowymi. Na każdą usługę składa się szereg powiązanych ze sobą czynności pomocniczych prowadzących do realizacji określonego celu – wykonania świadczenia głównego. Bez wykonania usług pomocniczych nie jest możliwe pełne zrealizowanie usługi zasadniczej. Jeżeli kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych, a wyodrębnienie z usługi podstawowej poszczególnych jej elementów jako osobnych usług, nie jest prawidłowe, jeżeli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby usługobiorcy.

Powyższą ocenę potwierdza stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dydektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 kwietnia 2011 roku (znak: IPPP1/443-367/11-2/AW, publ. www.interpretacjapodatkowa.pl). Ze wskazanej interpretacji wynika, że wyodrębnienie w fakturze VAT dokumentującej wykonanie usługi kompleksowej ceny sprzedaży netto całej usługi jest wystarczające dla stwierdzenia, że faktura VAT została wystawiona poprawnie.

W ocenie Wnioskodawcy wskazywana w fakturze VAT cena netto usługi stanowi cenę jednostkową usługi kompleksowej wykonanej w przyjętym przez Wnioskodawcę okresie rozliczeniowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT za świadczone usługi prawne, za które wynagrodzenie ustalane jest w formie ryczałtu oraz nieprawidłowe, w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT za świadczone usługi prawne, za które wynagrodzenie ustalane jest w formie stawki za godzinę pracy pomnożonej przez liczbę godzin, przez które Wnioskodawca świadczył usługi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przepisy dotyczące wystawiania faktur przez podatników podatku od towarów i usług uregulowane zostały w Rozdziale 1 Działu XI ustawy w art. 106a - 108.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 106e ust. 1 ustawy o VAT w pkt 1-24 wymienia elementy, które powinny znaleźć się na fakturze uwzględniając przy tym charakter niektórych transakcji dokonywanych przez podatników podatku od towarów i usług.

Istotne dla rozpatrywanej sprawy są regulacje zawarte w art. 106e w pkt 1-15 ustawy o VAT.

W myśl art. 106e ust. 1 ustawy o VAT faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto).
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Powołany wyżej art. 106e ust. 1 ustawy wymienia elementy, które powinny,w zależności od dokonywanej czynności i sposobu jej opodatkowania, zostać umieszczone na fakturze wystawianej przez podatnika podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że cena jednostkowa towaru lub usługi bez kwoty podatku (cena jednostkowa netto), miara i ilość (liczba) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług, nazwa (rodzaj) towaru lub usługi, wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto), stawka VAT oraz kwota należności ogółem wraz z należnym podatkiem (brutto) stanowią elementy obowiązkowe faktury.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi prawne. Usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawca wystawia faktury VAT. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają charakter kompleksowy, składa się na nie szereg czynności. W zależności od ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a jego klientami, wynagrodzenie za świadczone usługi ustalane jest w formie ryczałtu lub w formie stawki za godzinę pracy pomnożonej przez liczbę godzin, przez które Wnioskodawca świadczył usługi. Wnioskodawca jako okres rozliczeniowy przyjmuje okres jednego miesiąca i na koniec każdego miesiąca wystawia poszczególnym usługobiorcom fakturę VAT.

Na fakturach VAT Wnioskodawca wskazuje: datę wystawienia faktury, datę sprzedaży usługi, kolejny numer faktury, imiona i nazwiska lub nazwy usługodawcy i usługobiorcy oraz ich adresy, numery identyfikacji podatkowej usługodawcy i usługobiorcy (w przypadku usługobiorcy będącego osobą fizyczną numer identyfikacji podatkowej lub numer pesel), nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę netto usługi (wartość sprzedaży netto), stawkę podatku, kwotę podatku, cenę brutto usługi, kwotę należności ogółem.

W miejscu przeznaczonym na określenie nazwy usługi Wnioskodawca wskazuje: „usługi prawne”. Wnioskodawca nie uwzględnia w fakturach VAT, wynikającej z art. 106e ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ceny jednostkowej usługi bez kwoty podatku (ceny jednostkowej netto).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy sposób wystawiania faktur VAT przez Wnioskodawcę jest prawidłowy, czy też Wnioskodawca jest zobowiązany wskazywać w fakturach VAT cenę jednostkową usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto).

Należy zauważyć, że Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny jednoznacznie wskazał, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają charakter kompleksowy, oraz, że w zależności od ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a jego klientami, wynagrodzenie za świadczone usługi ustalane jest w formie ryczałtu lub w formie stawki za godzinę pracy pomnożonej przez liczbę godzin, przez które Wnioskodawca świadczył usługi.

Z uwagi na powołane powyżej przepisy, oraz przedstawione okoliczności sprawy, w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę kompleksowych usług prawnych, za które wynagrodzenie ustalane jest w formie ryczałtu, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że nie jest on zobowiązany do wskazywania w fakturach VAT ceny jednostkowej usługi bez kwoty podatku (ceny jednostkowej netto) a faktury są wystawiane poprawnie.

Kwestia świadczenia złożonego, na które składa się kilka różnych świadczeń prowadzących do jednego celu, nie została wprost uregulowana przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Jednocześnie, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Wyodrębnienie z usługi podstawowej poszczególnych jej elementów jako osobnych usług, nie jest prawidłowe, jeżeli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w zawartej umowie.

Z opisanych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że wykazywana na fakturze cena sprzedaży netto danej usługi stanowi jednocześnie cenę jednostkową netto usługi kompleksowej. Oznacza to, że w omawianej sprawie wystawione faktury VAT, które nie zawierają cen jednostkowych usług składających się na usługę kompleksową, lecz jedynie cenę sprzedaży netto całej usługi są wystawiane prawidłowo. Tak wystawione faktury spełniają wymagania określone w powołanym powyżej art. 106e ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT za świadczone usługi prawne, za które wynagrodzenie ustalane jest w formie ryczałtu uznać należało za prawidłowe.

Natomiast, w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę kompleksowych usług prawnych, za które wynagrodzenie ustalane jest w formie stawki za godzinę pracy pomnożonej przez liczbę godzin, przez które Wnioskodawca świadczył usługi wskazać należy, że Wnioskodawca – w świetle analizy przedstawionej powyżej – również nie powinien wyodrębniać z usługi kompleksowej poszczególnych jej elementów jako osobnych usług jeżeli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w zawartej umowie.

Należy jednak zauważyć, że w tym przypadku Wnioskodawca określił jednostkę miary, która jest przedmiotem umowy: wynagrodzenie zostało wyrażone w jednostce miary – godzina, ilość – liczba godzin, przez które Wnioskodawca świadczył usługi.

Jednostka miary towaru/ usługi jest ściśle powiązana z ilością, nazwą towaru, oraz ceną. W sytuacji gdy Wnioskodawca ustala wynagrodzenie w formie stawki za godzinę pracy za świadczone usługi prawne odnosi jednostki miary do ceny, oraz cenę do ilości.

Oznacza to, że Wnioskodawca w wystawianych fakturach powinien wskazać cenę jednostkową usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto), tj. stawkę za godzinę pracy za świadczone usługi prawne.

Zatem faktury dokumentujące świadczenie przez Wnioskodawcę usług prawnych, za które wynagrodzenie ustalane jest w formie stawki za godzinę pracy pomnożonej przez liczbę godzin, przez które Wnioskodawca świadczył usługi, w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego, w którym Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że nie uwzględnia w fakturach VAT, wynikającej z art. 106e ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ceny jednostkowej usługi bez kwoty podatku (ceny jednostkowej netto) nie zawierają obowiązkowych elementów określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8 i 9 ustawy.

Dlatego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT za świadczone usługi prawne, za które wynagrodzenie ustalane jest w formie stawki za godzinę pracy pomnożonej przez liczbę godzin, przez które Wnioskodawca świadczył usługi uznać należało za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) natomiast w zakresie prawa do odliczenia przez klientów Wnioskodawcy podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) sprawa została rozpatrzona odrębnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.