Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-170/16-6/KF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-19
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłacenia środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej oraz skutków podatkowych przekazania wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki w związku z likwidacją spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.
Słowa kluczowe: likwidacja; przychód; spółki-spółka jawna; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 15 lutego 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 12 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych wypłacenia środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych przekazania wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki w związku z likwidacją spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną,
*   opodatkowania wypłat dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej,
*   skutków podatkowych wypłacenia środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej,
*   ustalenia podstawy opodatkowania,
*   zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. do „wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy”, które powstały przed dniem wejścia w życie tego przepisu,
*   skutków podatkowych przekazania wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki w związku z likwidacją spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 138c § 1 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 28 kwietnia 2016 r. nr ILPB1/4511-1-170/16-2/KF, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 28 kwietnia 2016 r., natomiast w dniu 12 maja 2016 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie. Wniosek uzupełniono w wyznaczonym terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy są polskimi rezydentami podatkowymi, prowadzącymi działalność gospodarczą między innymi w formie spółki komandytowo-akcyjnej, która jest na dzień złożenia wniosku podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz polskim rezydentem podatkowym.

Wspólnicy spółki, zamierzają przekształcić spółkę komandytowo-akcyjną (dalej Spółka), w spółkę jawną na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037) t. j. z dnia 19 kwietnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030) ze zmianami, dalej KSH, w trybie określonym w art. 551 i następnych KSH.

W toku przekształcenia nie dojdzie do żadnych wypłat ze Spółki na rzecz Wspólników, w szczególności nie dojdzie do podziału i wypłaty zysków Spółki.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 121, poz. 591) t. j. z dnia 30 stycznia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 330) ze zmianami, zwana dalej UOR, Spółka skorzysta z możliwości niezamykania ksiąg rachunkowych.

Wspólnicy przewidują w dalszej przyszłości możliwość likwidacji przekształconej spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na dzień przekształcenia spółki, będzie miało zastosowanie jedynie opodatkowanie niepodzielonych zysków, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT?
2.  Czy w związku z zastosowaniem opodatkowania przewidzianego art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT na dzień przekształcenia, wypłaty dokonywane dla wspólników w spółce jawnej powstałej z przekształconej Spółki będą wolne od opodatkowania?
3.  Czy w związku z przewidywaną możliwością likwidacji przekształconej spółki w związku z zastosowaniem opodatkowania przewidzianego art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT na dzień przekształcenia, do wypłaconych wspólnikom środków pieniężnych z tytułu likwidacji będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 14 ust. 3 pkt 10 PIT?
4.  Jak należy rozumieć pojęcia „niepodzielonych zysków” oraz „wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy”, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT, i jak należy ustalić podstawę opodatkowania tym przepisem?
5.  Czy art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT w brzmieniu nadanym od 01 stycznia 2015 r. może mieć zastosowanie do „wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy”, które powstały przed dniem wejścia w życie tego przepisu?
6.  Czy wypłata rzeczowa, w związku z likwidacją spółki przekształconej, w postaci przekazania wspólnikom wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 PIT w związku z art. 14 ust. 8 PIT?

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że na wierzytelność, o której mowa we wniosku, składa się wyłącznie należność główna z tytułu udzielonej pożyczki. Należne z tytułu pożyczki odsetki będą opodatkowane u otrzymującego je w momencie ich zapłaty. Pytanie Wnioskodawcy dotyczy wyłącznie przekazania należności głównej z tytułu udzielonej pożyczki i nie dotyczy wypłacanych odsetek.

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 3, tj. skutków podatkowych wypłacenia środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej oraz pytanie oznaczone nr 6, tj. w zakresie skutków podatkowych przekazania wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki w związku z likwidacją spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

Natomiast wniosek w odniesieniu do pytań oznaczonych nr 1, 4 i 5 został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 19 maja 2016 r. nr ILPB1/4511-1-170/16-4/KF oraz w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 interpretacją indywidualną z dnia 19 maja 2016 r. nr ILPB1/4511-1-170/16-5/KF.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, mając na uwadze zastosowanie w dniu przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT, należy zauważyć, iż wypłata środków pieniężnych dokonana na skutek przeprowadzenia likwidacji spółki, zarówno w przypadku prowadzenia postępowania likwidacyjnego, jak i bez przeprowadzenia takiego postępowania, będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 14 ust. 3 pkt 10 PIT, gdyż spółka przekształcona (spółka jawna), która będzie likwidowana, nie jest płatnikiem żadnego podatku dochodowego.

Spółka jawna, jako spółka niebędąca osobą prawną, nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, co wynika z art. 5a pkt 26 PIT. W związku z powyższym, dochody osiągane przez spółkę jawną nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast opodatkowaniu tym podatkiem podlegają dochody wspólników uzyskiwane z udziału w spółce jawnej.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 PIT przychody z udziału w spółce jawnej u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku, natomiast zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza, a za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 14 ust. 1 PIT). W ustawie o PIT występuje zróżnicowanie zasad opodatkowania majątku otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki, w zależności od tego czy otrzymuje on ten majątek w formie pieniężnej i niepieniężnej.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 (przychody z działalności gospodarczej), nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Niewątpliwie, w prawie podatkowym, a zwłaszcza w przypadku wykładni przepisów prawa podatkowego wprowadzającego ulgi i zwolnienia podatkowe, obowiązuje prymat wykładni językowej.

Powyższe, zostało wielokrotnie potwierdzone w wyrokach Naczelnego Sądu Najwyższego. Przykładowo warto wskazać na wyrok NSA z dnia 22 września 2010 r. (sygn. akt II FSK 818/09, SIP Legalis), z treści którego wynika, że „wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowyn znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. (\`(...)\`) Aby ustalić ten sens można odwołać się do kontekstu językowego, systemowego i funkcjonalnego interpretowanego przepisu prawa, zgodnie z przyjętymi w judykaturze dyrektywami wykładni językowej, systemowej i funkcjonalnej. Sięgając po pozajęzykowe metody wykładni, należy pamiętać, że ich wynik musi się mieścić w językowym znaczeniu słów tworzących dany przepis prawa, gdyż przyjęcie wyniku wykładni, który ewidentnie jest nie do pogodzenia z szeroko rozumianym znaczeniem interpretowanych zwrotów byłoby równoznaczne z wykładnią contra legem”.

Co istotne, w dalszej części cytowanego wyroku wskazano, że tak zarysowane granice wykładni prawa są normatywnie zabezpieczone przez przepisy rangi konstytucyjnej, gdyż zgodnie z przyjętą w judykaturze i doktrynie zasadą pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności opierać się na rezultatach wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną. W prawie podatkowym pogląd ten znajduje swoje oparcie w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483; dalej w skrócie: Konstytucji RP), w myśl którego każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Ustawa jest tekstem zapisanym w języku polskim, zatem każdy podatnik może poznać treść prawa podatkowego w oparciu o reguły językowe. Podatnik nie jest zobowiązany do znania pozajęzykowych metod wykładni. Zatem w pierwszej kolejności należy sięgać po te dyrektywy wykładni, które są wspólne dla adresatów norm prawa podatkowego i instytucji stosujących prawo. W konsekwencji NSA doszedł do wniosku, że „w rozumowaniu interpretacyjnym przy wykładni przepisów regulujących zwolnienia podatkowe można więc sięgnąć po wykładnię systemową i funkcjonalną (w tym celowościową), jednakże pod warunkiem, że nie będzie to służyło przeprowadzeniu wykładni rozszerzającej. Takim dopuszczalnym zastosowaniem dyrektyw wykładni pozajęzykowych jest np. posłużenie się argumentami systemowymi i funkcjonalnymi w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej”.

Analiza art. 14 ust. 3 pkt 10 PIT, prowadzi do jednoznacznego wniosku, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Powyższe zostało zresztą potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 stycznia 2015 r. (sygn. akt I SA/GI 651/14), w którym podkreślono, że „Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 47/11 (https://cbois.nsa.gov.pl), o szczególnym znaczeniu prymatu wykładni językowej w przypadku wykładni przepisów prawa podatkowego wprowadzającego ulgi i zwolnienia podatkowe. Co prawda prymat wykładni językowej nie jest bezwzględny, jednak odejście od jej wyników jest dopuszczalne, gdy są one nieracjonalne i absurdalne oraz gdy naruszają wartości konstytucyjne”.

Natomiast „odczytując art. 14 ust. 3 pkt 10 PDoFizU za pomocą dyrektyw językowych Sąd stwierdza, że nie różnicuje on skutków podatkowych związanych z likwidacją spółki osobowej, ani w zależności od sposobu powstania tej spółki, ani w zależności od statusu wspólnika w spółce likwidowanej czy przekształconej, ani też w zależności od sposobu opodatkowania dochodu wspólnika z tytułu udziału w spółce. Regulacja jest precyzyjna, jasna i dla zrozumienia treści tego przepisu nie jest konieczne odwołanie się do wyników wykładni pozajęzykowej”. W konsekwencji, w ślad za poglądem wyrażonym przez WSA w Gliwicach, należy dojść do wniosku, że „wykładnia językowa tego przepisu prowadzi do jednoznacznego rezultatu, tożsamego dla wszystkich wspólników likwidowanych spółek osobowych. Wskazuje, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki”.

W związku z powyższym, jeżeli wspólnik likwidowanej spółki jawnej otrzymuje środki pieniężne – to po jego stronie nie powstaje przychód z tego tytułu. Przy tym, w omawianym przypadku nie ma znaczenia fakt, że do zakończenia działalności Spółki jawnej dojdzie w inny sposób aniżeli w wyniku przeprowadzenia jej likwidacji. Jak wynika z art. 67 § 1 KSH w przypadkach określonych w art. 58 KSH należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Pomimo, iż w art. 14 ust. 3 pkt 10 PIT jest mowa o środkach pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki, to brak jest podstaw do przyjęcia, że w przypadku spółki jawnej chodzi tylko i wyłącznie o zakończenie działalności spółki w wyniku przeprowadzenia jej likwidacji zgodnie z art. 67-85 KSH, gdyż pod pojęciem „likwidacji” użytym w tym przepisie należy rozumieć każdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału pomiędzy wspólników majątku spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej albo zakończenia działalności spółki jawnej w inny sposób aniżeli w wyniku jej likwidacji (na podstawie art. 67 § 1 KSH), środków pieniężnych będzie neutralne podatkowo i nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, zwłaszcza iż na moment przekształcania zyski niepodzielone oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy została na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 PIT opodatkowana.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 6, przywołując uzasadnienie do pytania 3, należy stwierdzić iż do przekazania wspólnikom wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki, będzie miało zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 PIT w związku z art. 14 ust 8 PIT, gdyż taka wierzytelność jest przez ustawodawcę zrównana z środkami pieniężnymi, o których mowa w zwolnieniu określonym przepisem art. 14 ust. 8 PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych wypłacenia środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych przekazania wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki w związku z likwidacją spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 58 ww. ustawy, rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
3.  ogłoszenie upadłości spółki,
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do treści art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

W myśl art. 51 Kodeksu spółek handlowych, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Tut. Organ zauważa, że w niniejszej sprawie – z uwagi na treść wniosku – przez spółkę osobową należy rozumieć spółkę jawną.

Spółka osobowa to spółka prawa handlowego, która nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały źródła przychodów, do których w pkt 3 zaliczono pozarolniczą działalność gospodarczą.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

– prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej – co do zasady – należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ww. ustawy.

Analizując skutki podatkowe likwidacji spółki jawnej należy wskazać, że w myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Przyjęcie tej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku dochodowego z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Zyski osiągane przez tę spółkę, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w niej.

Zatem, stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymanie wypracowanych w spółce osobowej środków pieniężnych, w związku z jej likwidacją, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Mając na uwadze, że spółka jawna powstanie z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej wskazać należy, że nie będą stanowiły przychodu również środki pieniężne pochodzące z zysku osiągniętego przez spółkę komandytowo-akcyjną. Zyski te bowiem, w myśl art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną, o ile zyski takie na moment przekształcenia będą w takiej spółce występowały.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że otrzymanie przez wspólników spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej środków pieniężnych w związku z jej likwidacją nie spowoduje po stronie tych wspólników powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych wypłacenia środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca powziął również wątpliwość, co do skutków podatkowych przekazania wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki w związku z likwidacją spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

Tut. Organ wskazuje, że w myśl art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Oznacza to, że z wyłączenia na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 w związku z art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą korzystać również wierzytelności, które były uprzednio zarachowane jako przychód należny oraz wierzytelności wynikające z pożyczek udzielonych przez spółkę osobową.

Z informacji przedstawionych we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że wspólnicy mogą otrzymać w wyniku likwidacji spółki jawnej wierzytelność z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki. Na wierzytelność tą składa się wyłącznie kwota główna z tytułu udzielonej pożyczki.

Biorąc pod uwagę powyższe, otrzymanie przez wspólników spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej wypłaty rzeczowej w postaci wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki w związku z jej likwidacją nie spowoduje po stronie tych wspólników powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wierzytelność ta będzie bowiem korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 w związku z art. 14 ust. 8 tej ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych przekazania wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki w związku z likwidacją spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą tylko tych spraw, w których zapadły.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego przysługuje prawo do wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.