Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.216.2020.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-25
Teza: Zwolnienie od podatku wydania nieruchomości w ramach postępowania likwidacyjnego.
Słowa kluczowe: budynek; wspólnik; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku wydania nieruchomości w ramach postępowania likwidacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku wydania nieruchomości w ramach postępowania likwidacyjnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej także jako: spółka jawna) jest spółką jawną, której zasady funkcjonowania regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych (art. 22 i nast. Kodeksu spółek handlowych) oraz przyjęta umowa spółki jawnej. Wspólnikami Wnioskodawcy są dwie osoby fizyczne.

Przy zawieraniu umowy spółki jawnej wspólnicy zobowiązali się do wniesienia i wnieśli wkłady pieniężne do spółki jawnej. Po zarejestrowaniu spółki jawnej w rejestrze przedsiębiorców KRS, co miało miejsce 6 maja 2008 r. w ramach jej funkcjonowania nabyła nieruchomości. Nabywanie nieruchomości odbywało się etapowo.

Otóż budynek został nabyty odpłatnie od wspólnika spółki jawnej, kolejno Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową oraz nieruchomość gruntową z budynkiem od osób trzecich, niebędących wspólnikami spółki. Wszystkie te nieruchomości były nabywane od osób prywatnych i nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Obecnie dla nabytych nieruchomości prowadzona jest jedna księga wieczysta. Nieruchomość jest zidentyfikowana jako nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem użytkowym. Grunt jest określony jako: grunt rolny zabudowany oraz grunt rolny. Na obszarze, na którym jest usytuowana nieruchomość miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje przeznaczenie: teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Budynek użytkowy miał być przebudowywany z gospodarczo-magazynowego na biurowo-produkcyjny. Inwestycja prowadzona była w latach 2009-2012. Parter budynku przeznaczony jest na cele produkcji pomocniczej, a poddasze na cele socjalno-biurowe. Obecnie budynek jest zdewastowany, pozostały w nim resztki instalacji: elektrycznej, wodnej, kanalizacyjnej, gazowej.

W trakcie realizacji inwestycji pojawiły się wydatki w związku z którymi Wnioskodawca odliczał naliczony podatek od towarów i usług. Inwestycja została przerwana w 2012 r.

Nakłady poniesione na adaptację nieruchomości, nie stanowiły ulepszeń w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, nie zwiększyły wartości początkowej środka trwałego, ujawnionego w Ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych.

Ulepszenie występuje jedynie w przypadku spełnienia przez podatnika warunków określonych w art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wg stanu prawnego obowiązującego w okresie prowadzenia inwestycji 2009-2012), według którego:

*   nastąpiła przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja,
*   suma wydatków (poniesionych na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję lub modernizację) przekracza kwotę 3 500 zł,
*   wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania.

Środek trwały może zostać uznany za ulepszony jedynie w przypadku wystąpienia wszystkich z powyższych przesłanek.

Tymczasem, w opisanym przypadku, Wnioskodawca nie zakończył inwestycji oraz nie przyjął do użytkowania, bowiem nie była ona gotowa do używania.

W związku z przerwaniem inwestycji nie dokonano skorygowania podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w ramach inwestycji.

Obecnie przeciwko spółce jawnej prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, w ramach którego komornik zajął opisaną nieruchomość dla potrzeb przeprowadzenia czynności egzekucyjnych. Postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone, organ egzekucyjny nie doprowadził do sprzedaży nieruchomości.

Spółka jawna próbowała bezskutecznie otworzyć postępowanie upadłościowe, jej wniosek w tym zakresie został oddalony. Wspólnicy obecnie planują otworzyć i przeprowadzić postępowanie likwidacyjne. W założeniach proces ten doprowadzi do wykreślenia spółki jawnej z rejestru przedsiębiorców KRS. W ramach planowanego postępowania likwidacyjnego będą podejmowane czynności likwidacyjne.

Wspólnicy spółki jawnej zgodnie z możliwościami przewidzianymi przez prawo spółek rozważają dokonanie podziału majątku likwidacyjnego w ten sposób, że przejmą opisywaną we wniosku nieruchomość.

Biorąc pod uwagę ten scenariusz wspólnicy potrzebują potwierdzenia czy czynność wydania nieruchomości w ramach postępowania likwidacyjnego będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W tym zakresie należy dodać, że Wnioskodawca został zarejestrowany jako podatnik VAT czynny 1 czerwca 2008 r., a wykreślony z tego rejestru 28 marca 2017 r. na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydanie nieruchomości, opisanej w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku, w ramach planowanego postępowania likwidacyjnego będzie zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisywanym zdarzeniu przyszłym, wydanie nieruchomości w ramach postępowania likwidacyjnego będzie zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydania nieruchomości wspólnikom przez spółkę powinna być rozpatrywana w kontekście art. 7 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle tych przepisów opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów, za którą uważa się również przekazanie nieodpłatnie towarów przez podatnika należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych członków stowarzyszeń, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Innymi słowy w przypadku, gdy podatnikowi wymienione prawo do obniżenia nie przysługiwało to nie pojawia się obowiązek opodatkowania czynności wydania nieruchomości wspólnikom.

Podsumowując, nieodpłatna dostawa nieruchomości w ramach jej wydania wspólnikom po przeprowadzeniu procesu zamknięcia działalności spółki (likwidacji) nie będzie opodatkowana podatkiem VAT w przypadku spełnienia następujących warunków:

*   przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika ma charakter nieodpłatny i
*   podatnikowi nie przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przekazywanych nieodpłatnie towarów.

W ocenie Wnioskodawcy na nieruchomości omówionej w podanym opisie zdarzenia przyszłego były prowadzone działania, które upoważniały spółkę jawną do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wydatków ponoszonych na przebudowę budynku z przeznaczenia gospodarczo-magazynowego na biurowo-produkcyjny.

Spółka jawna prowadziła działania inwestycyjne w ramach których odliczała naliczany jej podatek od towarów i usług.

Tym samym Wnioskodawca nie ma wątpliwości, że wydanie nieruchomości w realiach opisywanej sprawy na rzecz wspólników w ramach planowanego postępowania likwidacyjnego będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że omawiana czynność wydania nieruchomości na rzecz wspólników w ramach postępowania likwidacyjnego będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przywołany przepis ustawy podatkowej przewiduje, że zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części jeżeli ma miejsce spełnienie następujących warunków łącznie:

*   dostawa, (czyli wydanie nieruchomości w analizowanej sprawie) nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o VAT),
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres 2 lat (art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT).

Pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły, co najmniej 30% wartości początkowej.

Sytuacja gruntu dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest tożsama z sytuacją budynków, m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT).

W ocenie Wnioskodawcy dla potrzeb wniosku o interpretację indywidualną należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie w przypadku analizowanej nieruchomości, miało miejsce z perspektywy spółki jawnej w momencie nabycia nieruchomości. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a wydaniem nieruchomości w ramach likwidacji spółki jawnej minąłby okres dłuższy niż 2 lata – spółka powstała z chwilą wpisu do rejestru przedsiębiorców KRS czyli w 2008 r., a proces likwidacji z wydaniem nieruchomości jest w fazie planowania. Upływ wskazanego terminu upoważnia do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Obok tego Wnioskodawca zwraca uwagę, że dalsze działania na nieruchomości czyli inwestycja w latach 2009 - 2012 nie wpisują się w definicję pierwszego zasiedlenia, bowiem na gruncie podatku dochodowego nie doszło do ulepszenia. Tym samym nie miało miejsce tzw. „wtórne” pierwsze zasiedlenie. Jednocześnie zauważyć należy, że nawet gdyby zdanie organu wydającego interpretacje indywidualną było odmienne, to inwestycja była zaniechania 2012, a więc ponad 2 lata temu.

Podsumowując – w ocenie Wnioskodawcy wydanie nieruchomości w ramach procesu likwidacji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jednak ze względów szczegółowo omówionych powyżej skorzysta ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia, w całości lub części, kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Zatem kluczowym elementem determinującym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu towarów jest to, czy przy nabyciu (w tym również imporcie lub wytworzeniu) tych towarów lub ich części składowych podatnikowi przysługiwało – w całości lub w części – prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zasady oraz tryb rozwiązania i likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.).

Na podstawie art. 58 § 1 Kodeksu spółek handlowych, rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki;
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;
3.  ogłoszenie upadłości spółki;
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

W myśl art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Zgodnie z art. 272 Kodeksu spółek handlowych, rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Na mocy art. 286 § 1 Kodeksu spółek handlowych, podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

Stosownie do art. 286 § 2 Kodeksu spółek handlowych majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów.

Uregulowania Kodeksu spółek handlowych wskazują, że podział majątku między wspólników następuje po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. Tym samym, przejęcie majątku likwidowanej spółki handlowej przez wspólników następuje z mocy prawa i nie stanowi rozdysponowania majątku przez likwidowany podmiot. Likwidowany podmiot nie może przeznaczyć majątku likwidacyjnego na żaden inny cel (chyba że inne zasady podziału określone zostały w umowie już w momencie zawiązywania spółki), lecz tylko dokonać podziału pozostałego majątku między wspólników.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką jawną, której zasady funkcjonowania regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych (art. 22 i nast. Kodeksu spółek handlowych) oraz przyjęta umowa spółki jawnej. Wspólnikami Wnioskodawcy są dwie osoby fizyczne.

Przy zawieraniu umowy spółki jawnej wspólnicy zobowiązali się do wniesienia i wnieśli wkłady pieniężne do spółki jawnej. Po zarejestrowaniu spółki jawnej w rejestrze przedsiębiorców KRS, co miało miejsce 6 maja 2008 r. w ramach jej funkcjonowania nabyła nieruchomości. Nabywanie nieruchomości odbywało się etapowo. Budynek został nabyty odpłatnie od wspólnika spółki jawnej, kolejno Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową oraz nieruchomość gruntową z budynkiem od osób trzecich, niebędących wspólnikami spółki. Wszystkie te nieruchomości były nabywane od osób prywatnych i nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Obecnie dla nabytych nieruchomości prowadzona jest jedna księga wieczysta. Nieruchomość jest zidentyfikowana jako nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem użytkowym. Grunt jest określony jako: grunt rolny zabudowany oraz grunt rolny. Na obszarze, na którym jest usytuowana nieruchomość miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje przeznaczenie: teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Budynek użytkowy miał być przebudowywany z gospodarczo-magazynowego na biurowo-produkcyjny. Inwestycja prowadzona była w latach 2009-2012. Parter budynku przeznaczony jest na cele produkcji pomocniczej, a poddasze na cele socjalno-biurowe. Obecnie budynek jest zdewastowany, pozostały w nim resztki instalacji: elektrycznej, wodnej, kanalizacyjnej, gazowej.

W trakcie realizacji inwestycji pojawiły się wydatki w związku z którymi Wnioskodawca odliczał naliczony podatek od towarów i usług. Inwestycja została przerwana w 2012 r.

Nakłady poniesione na adaptację nieruchomości, nie stanowiły ulepszeń w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, nie zwiększyły wartości początkowej środka trwałego, ujawnionego w Ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych.

Wnioskodawca nie zakończył inwestycji oraz nie przyjął do użytkowania, bowiem nie była ona gotowa do używania.

W związku z przerwaniem inwestycji nie dokonano skorygowania podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w ramach inwestycji.

Wspólnicy obecnie planują otworzyć i przeprowadzić postępowanie likwidacyjne. W założeniach proces ten doprowadzi do wykreślenia spółki jawnej z rejestru przedsiębiorców KRS. W ramach planowanego postępowania likwidacyjnego będą podejmowane czynności likwidacyjne.

Wspólnicy spółki jawnej zgodnie z możliwościami przewidzianymi przez prawo spółek rozważają dokonanie podziału majątku likwidacyjnego w ten sposób, że przejmą opisywaną nieruchomość.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca odliczył podatek naliczony od wydatków poczynionych na przebudowę budynku z gospodarczo-magazynowego na biurowo-produkcyjny, to spełnione zostaną przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów (nieruchomości) z odpłatną dostawą towarów, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy. zatem wycofanie przedmiotowej nieruchomości z majątku Spółki i przekazanie jej do majątku wspólników, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że czynność która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia ulepszenia. O ulepszeniu traktuje norma art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) która stanowi, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy czy wydanie nieruchomości w ramach planowanego postępowania likwidacyjnego będzie zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wskazać należy, że w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy względem budynku gospodarczo-magazynowego który miał być przebudowany na biurowo-produkcyjny nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w stosunku do ww. budynku doszło do pierwszego zasiedlenia najpóźniej w momencie jego nabycia przez Spółkę.

Podkreślić należy, że za pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części należy uznać także – w świetle cytowanego wyżej art. 2 pkt 14 ustawy – ich użytkowanie (zajęcie) na potrzeby prowadzenia własnej działalności gospodarczej, co miało miejsce w analizowanej sprawie, gdy Wnioskodawca po zakupie przedmiotowej nieruchomości rozpoczął wykorzystywanie przedmiotowego budynku poprzez jego przebudowę na budynek biurowo-produkcyjny (adaptację nieruchomości na potrzeby własnej działalności).

Zauważyć należy, że Spółka co prawda ponosiła w latach 2009-2012 nakłady na przebudowę (adaptację) przedmiotowego budynku, jednakże – jak wynika z opisu sprawy – „nakłady poniesione na adaptację nieruchomości nie stanowią ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym”.

W świetle powyższego wskazać należy, że wydanie wspólnikom nieruchomości w ramach postępowania likwidacyjnego nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy ani w ciągu dwóch lat od jego pierwszego zasiedlenia.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia budynku do dnia wydania nieruchomości w ramach postępowania likwidacyjnego, upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a Wnioskodawca nie ponosił w stosunku do budynku wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, to w odniesieniu do czynności wydania wspólnikom nieruchomości w ramach postępowania likwidacyjnego są spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu, na których posadowiony jest przedmiotowy budynek, jest zwolniona od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (analogicznie jak sprzedaż obiektów, posadowionych na ww. gruncie).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.