Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.455.2019.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-29
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT czynności wniesienia aportem do spółki z o.o. Gminnego Zakładu Oczyszczania Ścieków.
Słowa kluczowe: aport; gmina; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; wyłączenie; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2019 r. (data wpływu 23 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 września 2019 r. (data wpływu 11 września 2019 r.) oraz pismem z dnia 24 października 2019 r. (data wpływu 24 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wniesienia aportem do spółki z o.o. Gminnego Zakładu Oczyszczania Ścieków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wniesienia aportem do spółki z o.o. Gminnego Zakładu Oczyszczania Ścieków. Wniosek został uzupełniony w dniu 11 września 2019 r. o adres e PUAP Gminy oraz w dniu 24 października 2019 r. o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „VAT”), składającym miesięczne deklaracje VAT-7 oraz rozliczającym wykazany w nich podatek. Gmina wykonuje czynności zarówno opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od opodatkowania oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli Gmina jest w stanie przyporządkować faktury zakupowe w 100% do czynności opodatkowanych odlicza podatek VAT naliczony z faktur zakupowych w 100%. Jeżeli Gmina nie jest w stanie wyodrębnić z kwot podatku naliczonego kwot podatku niezwiązanych z działalnością gospodarczą i związanych z działalnością „mieszaną” czyli zwolnioną z VAT i opodatkowaną dokonuje odliczenia podatku VAT proporcjonalnie przy zastosowaniu ustalonego na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa o VAT”) prewspółczynnika oraz proporcją według art. 90 ustawy o VAT. Na podstawie art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280) od 1 stycznia 2017 r. Gmina rozlicza się z tytułu podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Gminny Zakład Oczyszczania Ścieków (dalej „GZOŚ”) jest jednostką organizacyjną Gminy – jednostką budżetową Gminy, działającą na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 669) odpowiedzialną za prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej. Przedmiotem działalności GZOŚ jest odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, a także wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych i prowadzenie robót związanych z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych. Obszarem działania GZOŚ jest teren Gminy. Gmina jest także wspólnikiem komunalnej spółki prawa handlowego (spółki z o.o.), w której 100% udziałów posiadają cztery Gminy: (…). Gmina w zamian za udziały zamierza wnieść aportem do spółki z o.o. zorganizowaną część własnego przedsiębiorstwa (GZOŚ), w tym całą nieruchomość wraz ze środkami trwałymi, wyposażeniem i zatrudnionymi tam pracownikami. GZOŚ stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bowiem spełnia poniższe warunki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze;
*   zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie;
*   zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo.

Z kolei w piśmie z dnia 24 października 2019 r. (data wpływu 24 października 2019 r.), Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

Na moment wniesienia aportem do spółki z o.o., spółka ta będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT o Numerze Identyfikacji Podatkowej: (…). Spółka z o.o. jako podatnik VAT została zarejestrowana w dniu 21 lipca 1997 r.

Przedmiotem aportu do spółki z o.o. będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności przez Gminny Zakład Oczyszczania Ścieków (dalej zwany „GZOŚ”), w tym: składniki majątkowe (środki trwałe, środki trwałe w budowie), oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Gminny Zakład Oczyszczania Ścieków), wierzytelności, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne, licencje i zezwolenia, itp.

Natomiast przedmiotem aportu do spółki z o.o. nie będą: prawa z papierów wartościowych, tajemnice przedsiębiorstwa i koncesje, gdyż takowych GZOŚ nie posiada. Ponadto przedmiotem aportu do spółki z o.o. nie będą środki pieniężne, z których GZOŚ jako jednostka budżetowa, zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, musi się rozliczyć z budżetem Gminy.

Wniesione aportem składniki majątku będą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Wnoszone aportem składniki majątku będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

GZOŚ prowadzi działalność w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków a spółka z o.o. w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, tak więc świadczą tożsame usługi na zasadach określonych w ustawie o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Wobec powyższego spółka z o.o. po przekazaniu ww. aportu będzie kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą w tym samym zakresie co GZOŚ.

Przekazane składniki majątku, stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębniony w istniejącej strukturze organizacyjnej Gminy. Wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe przejawia się w następujący sposób: GZOŚ został powołany na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym i ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych jako jednostka budżetowa Uchwałą Rady Gminy w sprawie: utworzenia gminnej jednostki organizacyjnej. Z kolei Uchwałą Rady Gminy w sprawie uchwalenia Statutu Gminnego Zakładu Oczyszczania Ścieków określono nazwę, siedzibę i przedmiot działalności GZOŚ.

Zgodnie z ww. statutem:

*   Zakładem zarządza kierownik, który zatrudnia i zwalnia pracowników oraz reprezentuje go na zewnątrz,
*   Zakład gospodaruje samodzielnie powierzonym mu mieniem oraz prowadzi gospodarkę finansową na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, tj. podstawą gospodarki finansowej jest roczny plan finansowy,
*   Zakład posiada odrębny rachunek bankowy i prowadzi samodzielną gospodarkę finansowo-księgową.

Powyższy stan wyodrębnienia organizacyjnego, funkcjonalnego i finansowego GZOŚ wynika również ze Statutu Gminy uchwalonego Uchwałą Rady Gminy.

Ponadto GZOŚ:

*   posiada własny regulamin i schemat organizacyjny, swoje wewnętrzne przepisy i zasady: swój regulamin pracy, zasady rachunkowości i wiele innych wydawanych przez Kierownika w formie wewnętrznych zarządzeń, które określają zasady funkcjonowania GZOŚ,
*   prowadzi własną, odrębną ewidencję księgową, w której ujmowane są wszystkie zdarzenia gospodarcze, na podstawie której sporządza sprawozdania finansowe (bilans, rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w funduszu),
*   płaci podatki i jako płatnik (te związane ze stosunkiem pracy) i jako podatnik, np. podatek od nieruchomości,
*   Kierownik GZOŚ nie tylko zatrudnia i zwalnia pracowników GZOŚ, ale pełni wobec nich rolę pracodawcy,
*   Kierownik GZOŚ posiada uprawnienia do składania oświadczeń woli (podpisywania umów, zaciągania zobowiązań w ramach rocznego planu finansowego), występowania przed sądami w sprawach związanych z działalnością GZOŚ.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, które Wnioskodawca zamierza przekazać spółce z o.o. jest wystarczający do samodzielnego wykonywania powierzonych zadań związanych z odbiorem i oczyszczaniem ścieków komunalnych oraz nie wymaga udziału pozostałych struktur działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Zarząd spółki z o.o. zadecyduje w których strukturach organizacyjnych spółki znajdą się przekazane składniki majątku GZOŚ.

Przekazane spółce z o.o. składniki majątku na moment wniesienia aportem do spółki z o.o. będą wyodrębnione:

1.  na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. będą stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz wyodrębnioną organizacyjnie część. Wyodrębniony zespół składników w sposób faktyczny jest związany z działalnością operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe. Składniki tworzące wyodrębnioną część posiadają cechę zorganizowania, co opisano w odpowiedzi do pkt 6;
2.  na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej (odrębnej) ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego. GZOŚ na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji księgowej sporządza sprawozdania finansowe. Posiada samodzielność finansową (odrębny rachunek bankowy, odrębną kasę gotówkową) pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym w ramach rocznego planu finansowego;
3.  na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportem do spółki z o.o. Gminnego Zakładu Oczyszczania Ścieków będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji wniesienia przez Gminę zorganizowanej części przedsiębiorstwa (GZOŚ) do spółki z o.o., transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czyli z racji wyłączenia przedmiotowego. Gmina stoi na stanowisku, że aport GZOŚ będzie stanowił aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o. i nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina planuje przekazać majątek trwały, majątek obrotowy, wszelkie zobowiązania i wierzytelności oraz przenieść do spółki z o.o. pracowników. Treść zapisów ustawy o VAT stanowi, że jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa określoną w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Według art. 6 pkt 1 przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Transakcja zbycia przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) dokonana w formie aportu nie będzie objęta przepisami ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w jakiejkolwiek formie. Wyłączone spod opodatkowania zostało zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nie ma w związku z tym także obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z nabyciem i wytworzeniem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. W związku z tym podatnik wnoszący aportem całe przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część nie ma obowiązku:

*   rejestrowania tego zdarzenia gospodarczego w ewidencjach VAT,
*   wykazywania podatku należnego z tytułu tej czynności,
*   korygowania odliczonego (lub nieodliczonego) uprzednio podatku od towarów stanowiących składniki przedsiębiorstwa.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

GZOŚ spełnia wszystkie ww. przesłanki. Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie GZOŚ przez Gminę do spółki z o.o. należy traktować jako zbycie przedsiębiorstwa lub co najmniej jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT i czynność taka będzie także wyłączona z VAT (nie podlega opodatkowaniu VAT). GZOŚ jest jednostką organizacyjna Gminy. GZOŚ jest samorządową jednostką budżetową w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Zgodnie z art. 11 ustawy jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego GZOŚ działa na podstawie ustawy o finansach publicznych, ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków, uchwały Rady Gminy w sprawie utworzenia gminnej jednostki organizacyjnej oraz statutu. Statut uchwalony Uchwałą Rady Gminy określa w szczególności jego nazwę, siedzibę i przedmiot działalności. GZOŚ utworzony został w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy a przedmiotem jego działalności jest odprowadzanie i oczyszczanie ścieków. Zgodnie ze statutem do zakresu działania GZOŚ należy w szczególności:

*   ustalanie warunków technicznych wykonania i odbioru przyłączy kanalizacyjnych,
*   obsługa techniczna oczyszczalni ścieków oraz sieci kanalizacyjnej na obszarze Gminy,
*   rozliczanie kosztów eksploatacji oczyszczalni i sieci,
*   pobieranie opłat od użytkowników za korzystanie z oczyszczalni ścieków i sieci kanalizacyjnej.

Zakład realizuje swoje zadania poprzez:

*   konserwację i eksploatację oczyszczalni ścieków,
*   zapewnienie ciągłości i niezawodności usług odprowadzania ścieków,
*   zawierania umów z właścicielami lub użytkownikami obiektów odprowadzających ścieki,
*   naliczanie opłat za odprowadzanie ścieków,
*   analizę kosztów działalności gospodarki ściekowej.

Zakładem zarządza Kierownik i reprezentuje go na zewnątrz, zatrudnia i zwalnia pracowników. Zakład gospodaruje samodzielnie powierzonym mu mieniem. Finansowany jest z budżetu Gminy. Podstawą gospodarki finansowej GZOŚ jest roczny plan finansowy. GZOŚ posiada odrębny rachunek bankowy i prowadzi samodzielną gospodarkę finansowo księgową, zgodnie z obowiązującymi przepisami. GZOŚ wykonuje usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, do czego obliguje go ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzenie ścieków. Usługi świadczone przez GZOŚ są czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Do dnia 31 grudnia 2016 r. GZOŚ dla celów podatku VAT posługiwał się własnym numerem identyfikacji podatkowej NIP oraz był odrębnym od Gminy podatnikiem VAT. Jako odrębny od Gminy podatnik GZOŚ wykazywał VAT należny z tytułu świadczonych usług oraz dokonywał obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z bieżącymi zakupami dotyczącymi funkcjonowania jednostki. Natomiast Gmina prowadziła i prowadzi nadal prace związane z budową sieci wodno-kanalizacyjnej polegające na budowie kanalizacji, przepompowni i przyłączy. Inwestycja realizowana jest etapowo. Ukończone elementy sieci są przekazywane w użytkowanie GZOŚ. Gmina zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT dokonuje obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji polegającej na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy. Od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina rozlicza się z tytułu podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi jako jeden podatnik podatku VAT. Od dnia 1 stycznia 2017 r. obowiązuje skonsolidowanie rozliczania podatku VAT na poziomie Gminy na podstawie cząstkowych deklaracji VAT składanych przez jednostki podległe.

Zdaniem Gminy planowane w formie aportu przekazanie GZOŚ do spółki z o.o. stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa/części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w związku z tym nie będzie objęte przepisami ustawy o VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w jakiejkolwiek formie. Nie ma w związku z tym także obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z nabyciem i wytworzeniem składników majątkowych wchodzących w skład GZOŚ. W związku z tym Gmina nie ma obowiązku:

*   rejestrowania tego zdarzenia gospodarczego w ewidencjach VAT.
*   wykazywania podatku należnego z tytułu tej czynności,
*   korygowania odliczonego uprzednio podatku od majątku stanowiącego składniki GZOŚ.

Gmina nie będzie miała także obowiązku dokumentowania czynności wniesienia aportem fakturą ani wykazywania w ewidencjach VAT oraz deklaracjach VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W analizowanej sprawie należy wskazać, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów, bowiem następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wniesienie aportu jest więc dostawą towarów, zważywszy na fakt, że mamy w tym przypadku do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy dostawa ta jest odpłatna, czy nieodpłatna. Na gruncie kodeksu spółek handlowych przyjęcie, że objęcie udziałów w spółce w zamian za aport stanowi odpłatność, nie byłoby możliwe. Jednak tak jak ustawa odrywa się od konstrukcji prawa cywilnego, tak wydaje się w pełni zasadne rozpatrywanie odpłatności jedynie na gruncie ustawy. Z jej przepisów, a także z orzecznictwa TSUE wynika, że odpłatnością będzie uzyskany przez dostawcę benefit (korzyść) każdego rodzaju. Nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów.

Wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego lub cywilnego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, wymagane jest aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów.

Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (\`(...)\`) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina w zamian za udziały zamierza wnieść aportem do spółki z o.o. zorganizowaną część własnego przedsiębiorstwa (GZOŚ), w tym całą nieruchomość wraz ze środkami trwałymi, wyposażeniem i zatrudnionymi tam pracownikami. GZOŚ stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bowiem spełnia poniższe warunki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze;
*   zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie;
*   zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo.

Na moment wniesienia aportem do spółki z o.o., spółka ta będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem aportu do spółki z o.o. będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności przez Gminny Zakład Oczyszczania Ścieków, w tym: składniki majątkowe (środki trwałe, środki trwałe w budowie), oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Gminny Zakład Oczyszczania Ścieków), wierzytelności, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne, licencje i zezwolenia, itp. Natomiast przedmiotem aportu do spółki z o.o. nie będą: prawa z papierów wartościowych, tajemnice przedsiębiorstwa i koncesje, gdyż takowych GZOŚ nie posiada. Ponadto przedmiotem aportu do spółki z o.o. nie będą środki pieniężne, z których GZOŚ jako jednostka budżetowa, zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, musi się rozliczyć z budżetem Gminy. Wniesione aportem składniki majątku będą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Wnoszone aportem składniki majątku będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

GZOŚ prowadzi działalność w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków a spółka z o.o. w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, tak więc świadczą tożsame usługi na zasadach określonych w ustawie o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Wobec powyższego spółka z o.o. po przekazaniu ww. aportu będzie kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą w tym samym zakresie co GZOŚ.

Przekazane składniki majątku, stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębniony w istniejącej strukturze organizacyjnej Gminy. GZOŚ:

*   posiada własny regulamin i schemat organizacyjny, swoje wewnętrzne przepisy i zasady: swój regulamin pracy, zasady rachunkowości i wiele innych wydawanych przez Kierownika w formie wewnętrznych zarządzeń, które określają zasady funkcjonowania GZOŚ,
*   prowadzi własną, odrębną ewidencję księgową, w której ujmowane są wszystkie zdarzenia gospodarcze, na podstawie której sporządza sprawozdania finansowe (bilans, rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w funduszu),
*   płaci podatki i jako płatnik (te związane ze stosunkiem pracy) i jako podatnik, np. podatek od nieruchomości,
*   Kierownik GZOŚ nie tylko zatrudnia i zwalnia pracowników GZOŚ, ale pełni wobec nich rolę pracodawcy,
*   Kierownik GZOŚ posiada uprawnienia do składania oświadczeń woli (podpisywania umów, zaciągania zobowiązań w ramach rocznego planu finansowego), występowania przed sądami w sprawach związanych z działalnością GZOŚ.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, które Wnioskodawca zamierza przekazać spółce z o.o. jest wystarczający do samodzielnego wykonywania powierzonych zadań związanych z odbiorem i oczyszczaniem ścieków komunalnych oraz nie wymaga udziału pozostałych struktur działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Przekazane spółce z o.o. składniki majątku na moment wniesienia aportem do spółki z o.o. będą wyodrębnione:

1.  na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. będą stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz wyodrębnioną organizacyjnie część. Wyodrębniony zespół składników w sposób faktyczny jest związany z działalnością operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe. Składniki tworzące wyodrębnioną część posiadają cechę zorganizowania, co opisano w odpowiedzi do pkt 6;
2.  na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej (odrębnej) ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego. GZOŚ na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji księgowej sporządza sprawozdania finansowe. Posiada samodzielność finansową (odrębny rachunek bankowy, odrębną kasę gotówkową) pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym w ramach rocznego planu finansowego;
3.  na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia aportem do spółki z o.o. Gminnego Zakładu Oczyszczania Ścieków.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem aportu do spółki z o.o. będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności przez Gminny Zakład Oczyszczania Ścieków, w tym: składniki majątkowe (środki trwałe, środki trwałe w budowie), oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Gminny Zakład Oczyszczania Ścieków), wierzytelności, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne, licencje i zezwolenia, itp. Wniesione aportem składniki majątku będą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Wnoszone aportem składniki majątku będą posiadały pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot. Także co istotne w sprawie spółka z o.o. po przekazaniu ww. aportu będzie kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą w tym samym zakresie co GZOŚ. Przekazane składniki majątku, stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębniony w istniejącej strukturze organizacyjnej Gminy. Zespół składników materialnych i niematerialnych, które Wnioskodawca zamierza przekazać spółce z o.o. jest wystarczający do samodzielnego wykonywania powierzonych zadań związanych z odbiorem i oczyszczaniem ścieków komunalnych oraz nie wymaga udziału pozostałych struktur działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przekazane spółce z o.o. składniki majątku na moment wniesienia aportem do spółki z o.o. będą wyodrębnione na płaszczyźnie: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (tj. działalności w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków) mających być przedmiotem aportu do spółki z o.o. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia ww. majątku aportem do spółki z o.o. będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Reasumując, wniesienie aportem do spółki z o.o. Gminnego Zakładu Oczyszczania Ścieków nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.