Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.588.2020.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-20
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2020 r. (data wpływ 26 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 9 listopada 2020 r. (data wpływu 9 listopada 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 01.02.2006 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą Usługi Informatyczne, której przedmiotem przeważającej działalności w PKD jest określony jako 62.01.Z – działalność związana z oprogramowaniem, tj. pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Dodatkowo, w ramach działalności Wnioskodawca zajmuje się analizowaniem, projektowaniem systemów gotowych do użycia poprzez:

*   rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,
*   pisanie programów na zlecenie użytkownika,
*   projektowanie stron internetowych.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a dochód opodatkowany jest na podstawie skali podatkowej.

Na podstawie umowy zawartej w dniu 13.03.2020 r. z P dalej zwanej „umową”, Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne na rzecz ww. P.

Na mocy postanowień § 1 pkt 1 przedmiotowej umowy Wnioskodawca jako autor oświadcza, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jednol. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.) jest twórcą programu komputerowego odpowiedzialnego za integrację (…) (dalej zwany „K”) z systemem (…) opracowanym w wyniku świadczenia usług programistycznych na rzecz Nabywcy, tj. P Zgodnie z § 1 pkt 2 przedmiotowej umowy Wnioskodawca oświadcza, że utwór został przez Wnioskodawcę wykonany osobiście, nie stanowi opracowania cudzego dzieła i Wnioskodawcy przysługują pełne prawa majątkowe do niego, a także Wnioskodawca może rozporządzać prawami autorskimi do niego w zakresie niezbędnym do zawarcia i wykonania niniejszej umowy.

Zgodnie z przepisami § 2 pkt 1 ww. umowy Wnioskodawca jako autor przenosi na Nabywcę autorskie prawa majątkowe wraz z prawem do udzielania zezwoleń na wykonywanie praw pokrewnych, w zakresie następujących pól eksploatacji: trwałe lub tymczasowe powielanie w całości lub części, za pomocą dowolnych środków oraz w dowolnej formie, w tym poprzez ładowanie do pamięci, wyświetlanie, wykonywanie, przesyłanie, zapisywanie w pamięci, tłumaczenie, adaptację, przerabianie lub dokonywanie dowolnych innych zmian (w tym m.in. reverse engineering), publiczne rozpowszechnienie, w tym najem i dzierżawę oprogramowania komputerowego i jego kopii. Na mocy postanowień § 2 pkt 1 ww. umowy, od chwili zawarcia umowy Nabywca ma prawo do dalszej odsprzedaży praw autorskich do utworu.

Postanowieniami § 3 umowy Wnioskodawca jako autor przenosi na Nabywcę prawa do ingerowania w strukturę utworu, a także do dokonywania modyfikacji. Jedynie po stronie Nabywcy leży prawo do publikowania utworu.

Postanowieniami § 4 Wnioskodawca jako autor oświadcza, że utwór, do którego prawa są przenoszone umową, nie jest obciążony żadnymi roszczeniami i prawami osoby trzeciej.

Zgodnie z § 5 pkt 2 ww. umowy przeniesienie autorskich praw majątkowych dotyczy stanu utworu, w jakim znajduje się on w dniu wystawienia faktury VAT, o której mowa w pkt 1 § 5 umowy. Z tytułu zbycia majątkowych praw autorskich do utworu opracowanego w wyniku świadczenia usług programistycznych Wnioskodawcy jako autorowi należy się zapłata w wysokości określonej na podstawie wystawionych faktur (§ 5 pkt 1 ww. umowy).

Przedmiotem działalności P jest dostarczanie kompleksowych rozwiązań informatycznych, (…). Zgodnie z charakterystyką firmy, zamieszczoną na stronie internetowej (…), „(…)”. (…) (dalej: B) to (…), w skład którego wchodzi B oraz moduły (…). Rejestr-B administrowany jest przez (…), a prowadzony na bieżąco przez (…). Natomiast dwa pozostałe moduły, tj. (…) mają umożliwiać podmiotom (…).

Dzięki integracji systemu zewnętrznego z B (…) może być prowadzona w dotychczas wykorzystywanym przez podmiot systemie, z jednoczesnym zapisem niezbędnych danych do Systemu B. Jak czytamy na stronie administratora B – (…) zgodnie z danymi Projekt B w swoim zakresie posiada Moduł (…) B, który umożliwia integrację oprogramowania zewnętrznego z systemem B.

W ramach realizacji prac nad Modułem (…) w IV kwartale 2019 r. rozpoczęto udostępnianie B w zakresie Modułu (…). Wykonawca systemu ..udostępnia rozwiązanie informatyczne, jakim jest B, ale wszystkie prace związane z integracją leżą po stronie podmiotu lub producenta oprogramowania, tzn. prace związane z integracją oprogramowania z B.

W wyniku prac programistycznych prowadzonych przez Wnioskodawcę P otrzyma nowoczesne i innowacyjne oprogramowanie, którego nie da się nabyć na otwartym rynku. To jest oprogramowanie, które nie tylko odzwierciedla potrzeby rynku i klientów, ale kształtuje je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów, prowadząc do innowacji procesowych u Nabywcy oprogramowania. Działania te mają na celu dostarczanie oprogramowania spełniającego wszelkie wymagania Nabywcy.

Do wytworzenia ww. programu Wnioskodawca używa m.in. najnowszych technologii i rozwiązań informatycznych. Korzystając z nowoczesnego języka programowania, Wnioskodawca przygotowuje moduł umożliwiający użytkownikowi dostęp do systemu B bezpośrednio z systemu K, zatem bez konieczności korzystania z internetowej wersji systemu B w przeglądarce internetowej. Do komunikacji wykorzystano nowoczesny interfejs wykonany w technologii wraz z bezpiecznym systemem uwierzytelniania i autoryzacji.

Użytkownik wszystkie czynność dotyczące rejestracji i przetwarzania informacji (…) wykonuje w systemie K, a dzięki modułowi (…) informacje te automatycznie trafiają do (…) (B), jak również automatycznie są z niego pobierane i zapisywane w systemie K. Dzięki temu rozwiązaniu użytkownik systemu K cały czas w systemie K posiada aktualne i zgodne ze stanem wykazanym w B – informacje na temat (…). W celu dodatkowej automatyzacji (…) dodana została funkcjonalność obsługi kodów kreskowych (QR Code), które generuje system B. Funkcjonalność ta jest niezbędna, gdyż zdecydowanie skróci i zautomatyzuje proces obsługi (…).

Cały interfejs użytkownika przygotowany został w oparciu o nowoczesne, eleganckie, funkcjonalne i dające bardzo duże możliwości dostosowania systemu do własnych preferencji kontrolki. Tworząc rozwiązania, Wnioskodawca wykorzystuje coraz to nowsze wersje narzędzi, nowe rozwiązania, praktyki, techniki tworzenia kodu. Wymaga to od Wnioskodawcy nieustającego procesu poszerzania, pogłębiania dotychczasowej wiedzy, śledzenia nowinek oraz nowych praktyk i narzędzi do tworzenia kodu, przez śledzenie stron, odbywanie kursów, uczestniczenie w konferencjach oraz czytanie literatury branżowej (informatycznej, programistycznej) bądź dokumentacji technicznej ww. narzędzi. W przypadku takich projektów nie występuje element typowej standaryzacji. Cele, jakie są zakładane do osiągnięcia przez Nabywcę programu, wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Tym samym tworzone i wdrażane przez Wnioskodawcę elementy oprogramowania mają zawsze charakter twórczy.

Wyżej wymieniony projekt ma charakter pracy indywidualnej. W ramach projektu zastosowane zostały najnowsze technologie. Głównym celem działalności Wnioskodawcy dotyczącej tego oprogramowania jest zatem tworzenie oraz rozwój innowacyjnego i technologicznie zaawansowanego oprogramowania, które na obecną chwilę nie istnieje na wolnym rynku – zatem Wnioskodawca tworzy utwór chroniony w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jednol. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z póżn. zm.). Program komputerowy, który tworzy, obejmuje jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. W wyniku tworzenia, rozwijania i ulepszenia (modyfikacji) kodu tworzone są i będą nowe algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Ulepszenie i rozwinięcie (modyfikacja) kodu stanowi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W momencie wytworzenia utworu prawa do programu komputerowego należą do Wnioskodawcy. Usługi są świadczone przez Wnioskodawcę samodzielnie w sposób profesjonalny, mając na uwadze charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Usługi wykonuje w sposób mobilny i w czasie przez niego wyznaczonym. Sam proces tworzenia programu, czyli m.in. pisania kodu źródłowego, ze swojej natury, musi być prowadzony w sposób metodyczny, uporządkowany (prowadzony krok po kroku) i z góry zaplanowany.

Nabywca oprogramowania nie wyznacza Wnioskodawcy szczegółowo czasu i sposobu wykonania czynności, nikt nie sprawuje nad Wnioskodawcą kierownictwa w rozumieniu art. 22 Kodeksu pracy.

Wnioskodawca ponosi całkowitą i wyłączną odpowiedzialność za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej oraz pełne i wyłączne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z umową Wnioskodawca przenosi na Nabywcę oprogramowania całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego utworu na wszystkich polach eksploatacji wg stanu na dzień wystawienia faktury, z dniem wystawienia faktury VAT. Wynagrodzenie określone w umowie za wykonanie usług zawiera w sobie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu. Zatem Nabywca programu zyskuje wszystkie prawa do wytworzonego przez Wnioskodawcę utworu, a Wnioskodawca je traci, za co dostaje wynagrodzenie.

W związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością na rzecz P na podstawie umowy z dnia 13.03.2020 r., polegającą na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, Wnioskodawca poniósł koszty związane z zakupem dodatkowej pamięci masowej (np. pendrive). Sprzęt komputerowy (myszka, klawiatura) podczas pracy programisty nad tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania szybko się zużywa i też często podlega wymianie, tak samo jak materiały eksploatacyjne do drukarki.

Zewnętrzna pamięć masowa jest niezbędna do przenoszenia coraz to większych plików z danymi. Z uwagi na wielkość programów i danych do ich wytworzenia, niemożliwym wydaje się ich przesyłanie za pomocą e-maili, stąd niezbędne w tworzeniu opisywanego oprogramowania jest używanie pamięci masowej.

Sprzęt komputerowy, o którym mowa wyżej, dość szybko się starzeje i zużywa, zatem podlega częstej wymianie. Tworzenie funkcjonalności związanej z obsługą kodów kreskowych (QR Code) wymaga ciągłego testowania poprzez drukowanie i skanowanie kodów, stąd też potrzeba nabywania materiałów eksploatacyjnych do drukarki (tusz, toner, papier). Zakupy powyższych sprzętów są bezpośrednimi kosztami koniecznymi do fizycznego świadczenia usług polegających na fizycznym wytwarzaniu, rozwijania i ulepszaniu oprogramowania na rzecz P.

Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa powyżej do wytworzenia, ulepszenia czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej – oprogramowania. Jednocześnie oświadczam, że Wnioskodawca posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednol. Dz. U. z poz. 1387, z późn. zm.), dalej zwana: „ustawą o PIT”, ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmując wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, a więc od początku współpracy ze Spółką (od marca 2020 r.). Z uwagi na fakt, iż od dnia 13.03.2020 r. Wnioskodawca tworzy autorskie oprogramowanie, to może zajść potrzeba nabycia przez Wnioskodawcę kolejnego autorskiego prawa do programu komputerowego przygotowanego specjalnie do jego oprogramowania. Zarówno przepisy prawa, jak i objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej, dalej zwanych „objaśnieniami IP Box”, dają taką możliwość. Wnioskodawca nie ma jednak wiedzy i nie będzie jej miał, czy twórca autorskiego programu komputerowego, do którego będzie musiał nabyć prawa autorskie posiada stosowną interpretację Ministra Finansów stwierdzającą, że jego autorski program komputerowy, który zamierza Wnioskodawca nabyć, został uznany za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wie jednak, że autorskie prawo do programu komputerowego, jakie Wnioskodawca zamierza nabyć, jest programem jedynym w swoim rodzaju, nie ma takiego drugiego na rynku. Wnioskodawca nabywa autorskie prawo do programu komputerowego bezpośrednio od jego twórcy, a oprogramowaniu komputerowemu przysługuje ochrona, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którym programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Wnioskodawca z własnego doświadczenia wie, że tworzenie oprogramowania komputerowego, do którego zamierza nabyć autorskie prawa majątkowe, wymaga od jego twórcy pisania go w ramach działalności badawczo-rozwojowej, czyli działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, tj. działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, czyli, w ocenie Wnioskodawcy, kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Zamiar nabycia przez Wnioskodawcę kolejnego autorskiego prawa do programu komputerowego przygotowanego specjalnie do jego oprogramowania, o którym mowa wyżej, nie stanowi zdarzenia przyszłego, lecz nierozerwalnie związany jest ze stanem faktycznym polegającym na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu przez Wnioskodawcę oprogramowania. Gdyż bez znaczenia jest fakt, czy Wnioskodawca dokonał ww. zakupu oprogramowania czy też taki zakup zamierzam dopiero dokonać, gdyż jest to immanentnie związane z oprogramowaniem, które jest tworzone od dnia 13.03.2020 r. i będzie tworzone po złożeniu niniejszego wniosku.

Wyżej wymienionego zakupu Wnioskodawca musi dokonać i tak w bieżącym roku podatkowym, a termin na wydanie interpretacji indywidualnej mija w I kwartale przyszłego roku.

W ocenie Wnioskodawcy zakup wyżej wymienionego autorskiego prawa do programu komputerowego od jego twórcy może zakwalifikować jako koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. d ustawy o PIT. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że ponoszenie kosztów na nabywanie kwalifikowanych IP w celu wytworzenia, rozwinięcia czy ulepszenia własnego programu komputerowego będzie prowadziło do obniżenia wskaźnika nexus, a to oznacza, że nie cały dochód z kwalifikowanego IP będzie podlegał preferencyjnej stawce opodatkowania 5%, w związku z czym Wnioskodawca zapłaci wyższy podatek (o czym mowa w akapicie 113 objaśnień IP Box).

Mając na uwadze obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. regulacje IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy z P, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

Czy wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie (modyfikacja) oprogramowania odbywa się w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń?

Tak – wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie (modyfikacja) oprogramowania, odbywa się w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W 2006 r. Wnioskodawca ukończył studia na Politechnice (…) na kierunku (…). W 2007 r. Wnioskodawca ukończył studia na Uniwersytecie na kierunku (…).

Od (…).02.2006 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG pod firmą (…), której przedmiotem przeważającej działalności jest 62.01.Z – działalność związana z oprogramowaniem. W trakcie jej prowadzenia cały czas Wnioskodawca nabywa doświadczenie zawodowe uczestnicząc w projektach związanych z tworzeniem, ulepszaniem i rozwijaniem (modyfikacją) różnych programów komputerowych dla różnych przedsiębiorstw z branży IT, np.: (…).

Praca, jaką wykonuje Wnioskodawca, tj. wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie (modyfikacja) oprogramowania komputerowego, wymaga od niego nieustającego procesu poszerzania, pogłębiania dotychczasowej wiedzy (…), śledzenia nowinek oraz nowych praktyk i narzędzi do tworzenia kodu, poprzez śledzenie stron, takich jak (…), odbywanie szerokiej gamy kursów na platformach edukacyjnych, takich jak (…), uczestniczenie w konferencjach, webinariach, czytanie literatury branżowej (…) oraz śledzenie i uczestnictwo w (…), bądź dokumentacji technicznej wykorzystywanych narzędzi i technologii. W przypadku projektów programistycznych nie występuje element typowej standaryzacji. Każdy projekt wymaga indywidualnego podejścia i rozwiązania, począwszy od prac planistycznych, a zakończywszy na gotowym produkcie.

Dzięki nabytej wiedzy, umiejętnościom i doświadczeniu zawodowemu, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, oraz ciągłemu dokształcaniu się, Wnioskodawca jest w stanie samodzielnie stworzyć nowy do tej pory nieistniejący na rynku program komputerowy – oprogramowanie odpowiedzialne za integrację (…) K (dalej zwanego „K”) z systemem B (\`(...)\`) opracowywane przeze Wnioskodawcę w wyniku świadczenia usług programistycznych na rzecz P Wnioskodawca podkreśla, że owo oprogramowanie dotychczas nie istnieje na rynku. Jest to nowy produkt. Działania Wnioskodawcy, polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania.

Reasumując, Wnioskodawca w ramach działalności wytwarza i ulepsza oprogramowanie dla P stale poszerzając zasoby swojej wiedzy, choćby poprzez czytanie literatury branżowej czy udział w szkoleniach, bądź też bazując na wiedzy dotychczasowej do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prowadzonej przez niego działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuję dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Efekty samodzielnej działalności Wnioskodawcy, w tym oprogramowanie dla P są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej.

Czy wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi autorski program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Tak, wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi autorski program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Brak jest legalnej definicji programu komputerowego, jednak orzecznictwo i doktryna prawa autorskiego w tej kwestii są zgodne. Program komputerowy, który Wnioskodawca tworzy, obejmuje jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Jest to nowy produkt, dotychczas nieistniejący na rynku. W wyniku tworzenia, rozwijania i ulepszenia (modyfikacji) kodu tworzone są i będą nowe algorytmy w językach programowania i powstaje nowy autorski program komputerowy, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W momencie wytworzenia utworu prawa do programu komputerowego należą do Wnioskodawcy.

Czy Wnioskodawca w ewidencji odrębnej niż podatkowa księga przychodów i rozchodów wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

Tak, w ewidencji odrębnej niż podatkowa księga przychodów i rozchodów Wnioskodawca wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Od marca 2020 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, obejmuje ona zestawienie dokumentów, pozwalające na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmując wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Czy pamięć masowa (pendrive) i sprzęty komputerowe (myszka, klawiatura) stanowią środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej?

Nie, pamięć masowa (pendrive) i sprzęty komputerowe (myszka, klawiatura) nie stanowią środków trwałych w prowadzonej przeze Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Pamięć masowa i cały sprzęt komputerowy wykorzystywany jest wyłącznie dla celów opisanej we wniosku działalności, która zdaniem Wnioskodawcy jest badawczo-rozwojowa i nie stanowią one środka trwałego. Jednak, biorąc pod uwagę utrwaloną praktykę interpretacyjną, np. interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0115-KDWT.4011.57.2020.2.MJ wydaną w dniu 27.10.2020 r., ponoszone przeze Wnioskodawcę koszty, takie jak wydatki na zakup pamięci masowej (pendrive), zakup sprzętu komputerowego (myszki, klawiatury), stanowią koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, pomimo nie wykazywania ich w ewidencji środków trwałych u podatnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową oraz spełnia przesłanki uprawniające go do zastosowania preferencyjnej 5% stawki podatkowej od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do wytwarzanego lub rozwijanego i ulepszanego przez Wnioskodawcę oprogramowania komputerowego integrującego K z systemem B w ramach opisanej współpracy z P?
2.  Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty, takie jak wydatki na zakup pamięci masowej (np. pendrive), zakup sprzętu komputerowego (myszki, klawiatury), zakup materiałów eksploatacyjnych do drukarki (papier, tusze, tonery) stanowią koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
3.  Czy nabycie przez Wnioskodawcę autorskiego prawa do programu komputerowego od jego twórcy, który nie posiada stosownej interpretacji Ministra Finansów stwierdzającej, że jego autorski program komputerowy, który zamierza nabyć, został uznany za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, Wnioskodawca może zakwalifikować jako koszt, o którym mowa w art. 30ca ust 4 lit. d ustawy o PIT, w uwagi na fakt, iż według tylko i wyłącznie wiedzy Wnioskodawcy i doświadczenia nabywa autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, czyli działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, tj. działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, czyli, w ocenie Wnioskodawcy, kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o PIT za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności, są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności, wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Na podstawie powyższego Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą, w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym, podlegającym reżimowi przepisów ustawy o PIT.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: patent, prawo ochronne na wzór użytkowy, prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, prawo z rejestracji topografii układu scalonego, dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432), autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ustawy o PIT podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca ustawy są obowiązani: wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych; prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu; dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3; dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ustawy o PIT, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zgodnie z akapitem 73 objaśnień IP Box autorskie prawo do programu komputerowego – przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (model ochrony prawnej sui generis).

W myśl postanowień wspomnianego przepisu art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Norma prawna, o której mowa w ust. 2 ww. przepisu, stanowi, że ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zgodnie z art. 74 ust. 4 ww. ustawy autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

1.  trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2.  tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3.  rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Jak zauważono w akapicie 74 zd. 2 objaśnień IP Box, ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. I dalej, w akapicie 89 ww. objaśnień podsumowano, że brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do poza u stawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Zgodnie z akapitem 50 objaśnień IP Box, wytworzenie przedmiotu ochrony oznacza wykreowanie nowego kwalifikowanego IP od podstaw. Pojęcie to odnosi się do najbardziej oczywistej sytuacji, w której do tej pory dane kwalifikowane IP w ogóle nie istniało i podatnik w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytworzył to kwalifikowane IP. Natomiast, w myśl definicji z akapitu 51 i 52 objaśnień IP Box, rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie.

Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Takie rozumienie wynika wprost z użycia słowa „ulepszonego”: ulepszać zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN oznacza „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Podobnie do terminu „ulepszenie” należy rozumieć sformułowanie „rozwinięcie” kwalifikowanego IP. Wobec rozwinięcia kwalifikowanego IP decydujące znaczenie ma więc fakt poszerzenia zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, bez względu na uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego w tym zakresie. Z tych względów, „rozwijanie” i „ulepszanie” kwalifikowanego IP, w myśl wytycznych z akapitu 54 objaśnień IP Box, należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarcie w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienia, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Zgodnie z wytycznymi z akapitu 25 zd. 2 objaśnień IP Box użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być, zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (tekst jednol. Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.)).

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 ww. ustawy).

Na podstawie umowy zawartej w dniu 13.03.2020 r., świadczę usługi na rzecz P. Na mocy postanowień ww. umowy tworzę program komputerowy odpowiedzialny za integrację (…) K (dalej zwany „K z systemem B (…) opracowanym w wyniku świadczenia usług programistycznych na rzecz Nabywcy, tj. P. Program jest wykonywany przez Wnioskodawcę osobiście i nie stanowi opracowania cudzego dzieła i przysługują Wnioskodawcy pełne autorskie prawa majątkowe do niego, którymi Wnioskodawca może rozporządzać w zakresie niezbędnym do zawarcia i wykonania umowy. Zgodnie z umową Wnioskodawca przenosi na Nabywcę oprogramowania całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego utworu na wszystkich polach eksploatacji, wg stanu na dzień wystawienia faktury, z dniem wystawienia faktury VAT.

Wynagrodzenie określone w umowie za wykonanie usług zawiera w sobie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu. Zatem Nabywca programu zyskuje wszystkie prawa do wytworzonego przez Wnioskodawcę utworu, a Wnioskodawca je traci, za co dostaje wynagrodzenie.

W ramach prac dotyczących integracji Programu K z systemem B powstaje program (moduł) umożliwiający komunikację systemu K z systemem (…). Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, czyli kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, stanowi zatem program komputerowy, który znajduje się w katalogu kwalifikowanych praw autorskich IP.

W przypadku tworzenia oprogramowania, czyli kodu, prace te polegają na tworzeniu, rozwijaniu nowego, innowacyjnego produktu, nie są to rutynowe i okresowe zmiany. Przy tworzeniu oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje ogólnodostępne narzędzia programistyczne, na bazie których tworzy logikę specyficzną dla wymagań Nabywcy. Tworząc rozwiązania, Wnioskodawca wykorzystuje coraz to nowsze wersje narzędzi, nowe rozwiązania, praktyki, techniki tworzenia kodu. Wymaga to od Wnioskodawcy nieustającego procesu poszerzania, pogłębiania dotychczasowej wiedzy, śledzenia nowinek oraz nowych praktyk i narzędzi do tworzenia kodu, poprzez śledzenie stron, odbywanie kursów, uczestniczenie w konferencjach oraz czytanie literatury branżowej (informatycznej, programistycznej) bądź dokumentacji technicznej ww. narzędzi. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie integrujące (…) K z (…) obecnie w ogóle nie istnieje na rynku. Wnioskodawca jest w trakcie tworzenia programu komputerowego, do którego posiada autorskie prawo do programu komputerowego.

Wytwarzane rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie lub jego część podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Sam proces tworzenia programu, czyli m.in. pisania kodu źródłowego, ze swojej natury, musi być prowadzony w sposób metodyczny, uporządkowany (prowadzony krok po kroku) i z góry zaplanowany.

Wnioskodawca dokonuje przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania (Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu). Usługi są świadczone prze Wnioskodawcę samodzielnie w sposób profesjonalny, mając na uwadze charakter prowadzonej przeze Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca usługi wykonuje w sposób mobilny i w czasie przeze niego wyznaczonym. Wnioskodawca ponosi całkowitą i wyłączną odpowiedzialność za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej oraz pełne i wyłączne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W wyniku tworzenia, ulepszenia i rozwinięcia (modyfikacji) kodu, tworzone są i będą nowe algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Ulepszenie i rozwinięcie (modyfikacja) kodu stanowi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W momencie wytworzenia utworu prawa do programu komputerowego należą do Wnioskodawcy.

Nabywca oprogramowania nie wyznacza Wnioskodawcy szczegółowo czasu i sposobu wykonania czynności, nikt nie sprawuje nad nim kierownictwa w rozumieniu art. 22 Kodeksu pracy.

Wnioskodawca ponosi całkowitą i wyłączną odpowiedzialność za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej oraz pełne i wyłączne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Zdaniem Wnioskodawcy przenoszenie autorskich majątkowych praw do oprogramowania lub jego części w ramach współpracy ze Spółką i uzyskiwanie przez niego dochodu z tego tytułu kwalifikuje Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi IP BOX. Wnioskodawca posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmując wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, a więc od początku współpracy ze Spółką (od marca 2020 r.). Zdaniem Wnioskodawcy prowadzi działalność badawczo-rozwojową, tj. działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Po pierwsze, z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę, polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży między innymi po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca, stanowi oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego.

Po drugie, taka działalność powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Poza tym, Wnioskodawca nieustannie musi nabywać nową wiedzę, gdyż praca twórcza, którą wykonuje pisząc oprogramowanie komputerowe, wymaga od niego poszerzania i nabywania wiedzy. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do wytworzenia i rozwinięcia systemu odpowiedzialnego za integrację systemu K z B, a taki program w chwili obecnej w ogóle nie istnieje.

Po trzecie, jak wynika z ustawy, działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w sposób systematyczny. W ocenie Wnioskodawcy najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja określona w uzasadnieniu prawnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 listopada 2019 r. sygn. III SA/Wa 640/19, gdzie w ocenie Sądu rozumieniem systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Słowo „systematycznie” odnosi się do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. (\`(...)\`) To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. W rozumieniu Sądu wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca, lub jednego tygodnia, lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

Obecnie Wnioskodawca prowadzi pracę nad stworzeniem oprogramowania w sposób zaplanowany i według ustalonego przez niego harmonogramu.

Mając na uwadze powyższe, wskazać trzeba, iż w ramach działalności Wnioskodawca wytwarza i rozwija oprogramowanie dla zleceniodawcy – Spółki, bezpośrednio przez działalność o charakterze twórczym, prowadzoną w sposób systematyczny, tj. metodyczny i uporządkowany, stale poszerzając zasoby swojej wiedzy bądź też bazując na wiedzy dotychczasowej do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). W ocenie Wnioskodawcy efekty jego samodzielnej działalności są rozwiązaniami raczej niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Zatem Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, która jest przez niego prowadzona od początku współpracy z ww. Spółką. Ponieważ, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca przenosi na Spółkę w ramach zawartej umowy całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w omówiony sposób oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ocenie Wnioskodawcy spełnia wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach, dotyczących innych producentów oprogramowania zajmował pozytywne dla podatników stanowisko, uznając, że mają oni prawo do opodatkowania swoich dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu oprogramowania komputerowego na zasadach wskazanych w art. 30ca ustawy o PIT.

W tym zakresie należy wskazać na następujące interpretacje: Interpretacja indywidualna z dnia 08-07-2019 r. (0115-KDIT3.4011.224.2019.3.MR); Interpretacja indywidualna z dnia 04-07-2019 r. (0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO); Interpretacja indywidualna z dnia 24-04-2019 r. (0112-KDIL3-3.4011.25.2019.2.DS); Interpretacja indywidualna z dnia 02-04-2019 r. (0112-KDIL3-3.4011.1.2019.2.AA).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Stosownie do przepisu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3) / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4 ww. przepisu, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT).

Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zakup pamięci masowej (np. pendrive), zakup sprzętu elektronicznego (myszki, klawiatury) czy materiałów eksploatacyjnych do drukarki (tusz, toner, papier) stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w literze a wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Każdy z ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma bowiem bezpośredni związek z tworzeniem, ulepszeniem i rozwojem oprogramowania, tj. z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju. Bez dostępu do tego sprzętu Wnioskodawca nie miałby fizycznie możliwości wytwarzania oprogramowania, czyli przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Bowiem zewnętrzna pamięć masowa jest niezbędna do przenoszenia coraz to większych plików z danymi. Z uwagi na wielkość programów i danych do ich wytworzenia niemożliwym wydaje się ich przesyłanie ich za pomocą e-maili, stąd niezbędne w tworzeniu opisywanego oprogramowania jest używanie pamięci masowej.

Sprzęt komputerowy, o którym mowa wyżej, dość szybko się starzeje i zużywa, zatem podlega częstej wymianie. Tworzenie funkcjonalności związanej z obsługą kodów kreskowych (QR Code) wymaga ciągłego testowania poprzez drukowanie i skanowanie kodów, stąd też potrzeba nabywania materiałów eksploatacyjnych do drukarki (tusz, toner, papier). Zakupy powyższych sprzętów są bezpośrednimi kosztami koniecznymi do fizycznego świadczenia usług polegających na fizycznym wytwarzaniu, rozwijania i ulepszaniu oprogramowania na rzecz P.

Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa powyżej, do wytworzenia, ulepszenia czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej – oprogramowania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Stosownie do przepisu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3) / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4 ww. przepisu, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT).

W ocenie Wnioskodawcy nabycie przez niego autorskiego prawa do programu komputerowego od jego twórcy, który nie posiada stosownej interpretacji Ministra Finansów stwierdzającej, że jego autorski program komputerowy, który zamierza nabyć Wnioskodawca, został uznany za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, Wnioskodawca może zakwalifikować jako koszt, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 lit. d ustawy o PIT.

Zarówno przepisy prawa, jak i objaśnienia podatkowe IP Box dają możliwość nabycia przez Wnioskodawcę kolejnego autorskiego prawa do programu komputerowego. Wnioskodawca nie ma jednak wiedzy i nie będzie jej miał, czy twórca autorskiego programu komputerowego, do którego będzie musiał nabyć prawa autorskie, posiada stosowną interpretację Ministra Finansów stwierdzającą, że jego autorski program komputerowy, który zamierza nabyć Wnioskodawca został uznany za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Wnioskodawca wie jednak, że autorskie prawo do programu komputerowego, jakie zamierza nabyć, jest programem jedynym w swoim rodzaju, nie ma takiego drugiego na rynku. Nabywa autorskie prawo do programu komputerowego bezpośrednio od jego twórcy, a oprogramowaniu komputerowemu przysługuje ochrona, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którym programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Wnioskodawca z własnego doświadczenia wie, że tworzenie oprogramowania komputerowego, do którego zamierza nabyć autorskie prawa, wymaga od jego twórcy pisania go w ramach działalności badawczo-rozwojowej, czyli działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe, tj. działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, czyli, w ocenie Wnioskodawcy, kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy zakup wyżej wymienionego autorskiego prawa do programu komputerowego od jego twórcy może zakwalifikować jako koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. d ustawy o PIT.

Zamiar nabycia kolejnego autorskiego prawa do programu komputerowego przygotowanego specjalnie do oprogramowania Wnioskodawcy, o którym mowa wyżej, nie stanowi zdarzenia przyszłego, lecz nierozerwalnie związany jest ze stanem faktycznym polegającym na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu przez niego oprogramowania. Gdyż bez znaczenia jest fakt, czy Wnioskodawca dokonał ww. zakupu oprogramowania czy też taki zakup zamierza dopiero dokonać, gdyż jest to immanentnie związane z oprogramowaniem, które jest tworzone od dnia 13.03.2020 r. i będzie tworzone po złożeniu niniejszego wniosku.

Wyżej wymienionego zakupu Wnioskodawca musi dokonać i tak w bieżącym roku podatkowym, a termin na wydanie interpretacji indywidualnej mija w I kwartale przyszłego roku. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że nabywanie kwalifikowanych IP w celu wytworzenia, rozwinięcia czy ulepszenia własnego programu komputerowego będzie prowadziło do obniżenia wskaźnika nexus, a to oznacza, że nie cały dochód z kwalifikowanego IP będzie podlegał preferencyjnej stawce opodatkowania 5%, w związku z czym zapłaci wyższy podatek, o czy mowa w akapicie 113 objaśnień IP Box.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086), badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85 z późn. zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząc usługi związane z wytwarzaniem, ulepszaniem i rozwojem (modyfikacją) oprogramowania na rzecz spółki kapitałowej (dalej: Nabywca). Wnioskodawca wskazał, że wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie (modyfikacja) oprogramowania odbywa się w ramach prac rozwojowych, czyli działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wnioskodawca wskazał, że proces tworzenia programu jest prowadzony w sposób metodyczny i uporządkowany (prowadzony krok po kroku) i z góry zaplanowany. Ponadto wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi autorski program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca wskazał także, że ulepszanie i rozwinięcie (modyfikacja) kodu również stanowi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Praca, jaką wykonuje Wnioskodawca, wymaga od niego nieustającego procesu poszerzania, pogłębiania dotychczasowej wiedzy, śledzenia nowinek oraz nowych praktyk i narzędzi do tworzenia kodu, odbywanie szerokiej gamy kursów. Każdy projekt wymaga indywidualnego podejścia i rozwiązania, począwszy od prac planistycznych, a zakończywszy na gotowym produkcie. Dzięki nabytej wiedzy, umiejętnościom i doświadczeniu zawodowemu oraz ciągłemu dokształcaniu się, Wnioskodawca jest w stanie samodzielnie stworzyć nowy do tej pory nieistniejący na rynku program komputerowy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując - w świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

\---------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej wytwarza, ulepsza i rozwija (modyfikuje) oprogramowanie;
2.  Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
4.  w przypadku ulepszania i rozwijania (modyfikacji) kodu powstaje nowe prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
5.  Wnioskodawca za wynagrodzeniem przenosi na Nabywcę autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania;
6.  Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w której wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, pozwala ona także na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na wyżej wymienione prawo, co zapewnia określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując – świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca spełnia przesłanki uprawniające go do zastosowania preferencyjnej 5% stawki podatkowej od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do wytwarzanego, ulepszanego lub rozwijanego przez Wnioskodawcę oprogramowania komputerowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia kosztów prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem

z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Tym samym kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą koszty wskazane przez Wnioskodawcę w opisie sprawy, tj.:

*   koszty zakupu pamięci masowej (np. pendrive),
*   koszty zakupu sprzętu komputerowego (myszki, klawiatury),
*   koszty zakupu materiałów eksploatacyjnych do drukarki (papier, tusze, tonery),

które zostały faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o ile są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa.

Zatem wydatki na koszty zakupu pamięci masowej (np. pendrive), koszty zakupu sprzętu komputerowego (myszki, klawiatury), koszty zakupu materiałów eksploatacyjnych do drukarki (papier, tusze, tonery) ponoszone przez Wnioskodawcę, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ponadto zgodnie ze wzorem na wskaźnik nexus litera „a” oznacza koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną w kwalifikowanym prawa własności intelektualnej. Im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie, tym większa będzie wartość litery „a”, a w konsekwencji wyższy będzie również wskaźnik nexus. Natomiast litera „d” oznacza koszty na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. podatnik nabywa takie kwalifikowane prawo w celu jego dalszej komercjalizacji, czyli w celu dalszego rozwijania bądź modyfikowania.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że ma zamiar nabyć autorskie prawo do programu komputerowego przygotowanego specjalnie dla jego oprogramowania. Wnioskodawca wskazał, że program ten jest jedynym w swoim rodzaju, nie ma takiego drugiego na rynku. Wnioskodawca nabędzie zatem autorskie prawo do programu komputerowego bezpośrednio od jego twórcy, a oprogramowaniu przysługuje ochrona, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Powyższe oznacza, że do litery „d” Wnioskodawca może przypisać wydatki na nabycie autorskiego prawa do programu komputerowego przygotowanego specjalnie dla jego oprogramowania.

Reasumując – ponoszone przez Wnioskodawcę koszty, takie jak wydatki na zakup pamięci masowej (np. pendrive), zakup sprzętu komputerowego (myszki, klawiatury), zakup materiałów eksploatacyjnych do drukarki (papier, tusze, tonery) stanowią koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Natomiast nabycie przez Wnioskodawcę autorskiego prawa do programu komputerowego od jego twórcy należy zakwalifikować jako koszt, o którym mowa w lit. d wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej –Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem podanym we wniosku.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.