Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.447.2019.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-12
Teza: Ustalenie, czy wypłacone na podstawie wyroku sądu kwoty zadośćuczynienia oraz odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami stanowią koszty uzyskania przychodów, proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę prawa do udziału w zysku w Spółce jawnej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; spółki-spółka jawna; udziałowiec; wypadek; wyrok; zadośćuczynienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 października 2019 r. (data wpływu 21 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłacone na podstawie wyroku sądu kwoty zadośćuczynienia oraz odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie stanowią koszty uzyskania przychodów, proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę prawa do udziału w zysku w Spółce jawnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłacone na podstawie wyroku sądu kwoty zadośćuczynienia oraz odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie stanowią koszty uzyskania przychodów, proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę prawa do udziału w zysku w Spółce jawnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest wspólnikiem spółki osobowej Y (spółka prawa luksemburskiego), która jest wspólnikiem Spółki jawnej mającej siedzibę na terytorium Polski i prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni handlowej na terenie Polski (dalej: „Spółka jawna”). Na gruncie luksemburskiej ustawy o podatku, dochody spółki osobowej Y nie podlegają opodatkowaniu na poziomie spółki, ale na poziomie jej wspólników (proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału).

W (…) r. na terenie Centrum Handlowego (dalej: „Centrum Handlowe”) należącego do Spółki jawnej, na ruchomych schodach, doszło do śmiertelnego wypadku młodego mężczyzny (dalej: „Ofiara”). Ofiara potknęła się, następnie utraciła równowagę, przechyliła się przez poręcz i upadła z wysokości na posadzkę. Rodzina Ofiary (dalej: „Powodowie”) wnieśli o zasądzenie od Spółki jawnej zadośćuczynienia za doznaną krzywdę w związku z wypadkiem Ofiary. Wyrokiem Sądu Okręgowego powództwo zostało oddalone.

Powodowie nie zgodzili się z wyrokiem Sądu Okręgowego i wnieśli apelację o zmianę wyroku. Sąd Apelacyjny zważył, że apelacja jest w zdecydowanej części usprawiedliwiona. Sąd Apelacyjny uznał powództwo o zadośćuczynienie za w całości uzasadnione. Wyrokiem Sądu Apelacyjnego w (\`(...)\`) Spółka jawna wypłaciła zadośćuczynienie za doznaną krzywdę wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie na rzecz rodziców i rodzeństwa Ofiary oraz odszkodowanie wraz ustawowymi odsetkami za opóźnienie dla rodziców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym na podstawie przepisów ustawy o CIT Wnioskodawca ma prawo do uznania kwot zadośćuczynienia za doznaną krzywdę wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie i odszkodowanie wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie wypłaconych przez Spółkę jawną Powodom, jako koszt uzyskania przychodu proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku?
2.  Czy, w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze, Wnioskodawca postąpi prawidłowo ujmując kwoty zadośćuczynienia za doznaną krzywdę wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie i odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie wypłaconych Powodom w dacie poniesienia, czyli w momencie wypłaty na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego w (…)?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć koszty poniesione na wypłatę kwot zadośćuczynienia i odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie wypłacone przez Spółkę jawną Powodom do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Wskazują na to przepisy regulujące pojęcie kosztów uzyskania przychodów, w których ustawodawca wskazuje: „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów” (art. 15 ust. 1 pkt 1 Ustawa o CIT).

Ad. 2

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca postąpi prawidłowo ujmując kwoty zadośćuczynienia za doznaną krzywdę wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie i odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie wypłaconych Powodom w dacie wypłaty tych kwot.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1

Spółka jawna jest transparentna w zakresie podatku dochodowego. Podatnikami są wspólnicy spółki osobowej, którzy w zależności od ich statusu, podlegają pod unormowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (jeżeli wspólnicy są osobami fizycznymi) lub ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (gdy wspólnikami są osoby prawne). W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca (spółka kapitałowa) jest wspólnikiem spółki osobowej Y (spółka prawa luksemburskiego), która jest wspólnikiem Spółki jawnej (spółki osobowej) z siedzibą na terytorium Polski. Na gruncie luksemburskiej ustawy o podatku, dochody spółki osobowej Y nie podlegają opodatkowaniu na poziomie spółki, ale na poziomie jej wspólników (proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału).

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca osiąga przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce osobowej Y proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku tej spółki, która to osiąga przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału w Spółce jawnej proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku tej spółki.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`) Ustawy o CIT”.

W wyroku z dnia 20 kwietnia 2017 r. (II FSK 703/15) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w celu zakwalifikowania danego wydatku jako koszt podatkowy należy także uwzględnić kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika. Konieczna jest zatem ocena racjonalności określonego działania w celu osiągnięcia przychodu.

W ocenie Sądu Apelacyjnego do zakresu obowiązków Spółki jawnej, jako właściciela Centrum Handlowego o charakterze handlowo-usługowo-rozrywkowym, należy zapewnienie bezpieczeństwa osobom korzystającym z tego centrum jako klienci zamieszczonych tam sklepów, restauracji, kina oraz punktów usługowych. Należy zauważyć, że zapewnienie bezpieczeństwa osobom korzystającym z Centrum Handlowego jest nieodłącznym elementem działalności Spółki jawnej. Wydatki ponoszone na utrzymanie odpowiedniego poziomu bezpieczeństwa są bezpośrednio związane z przychodami i dotyczą całokształtu działalności Spółki jawnej. Z punktu widzenia Spółki jawnej kluczowe jest poczucie bezpieczeństwa, jakiego doświadczają osoby odwiedzające Centrum Handlowe, ponieważ ma to przełożenie na komfort robionych przez nich zakupów u najemców w Centrum Handlowym, co wiąże się z osiąganiem zysków bądź strat przez Spółkę jawną.

Ryzyko związane z bezpieczeństwem należy uznać jako ryzyko prowadzenia działalności Spółki jawnej. Wobec tego nieszczęśliwe wypadki, takie jak w opisywanym w stanie faktycznym, związane są z działalnością Spółki jawnej, a kwoty ponoszone na pokrycie zadośćuczynienia, bądź odszkodowania poszkodowanym są ściśle związane z dostarczaniem usługi przez Spółkę jawną, co stanowi nieodłączny element jej podstawowej działalności.

Ryzyko towarzyszy realizacji wszelkich działań zachodzących w jednostce. Ryzyko jest na stałe wpisane w działalność każdego podmiotu gospodarczego, niemniej jednak zarówno zakres, jak i skutki ryzyka podejmowanego przez przedsiębiorstwo są zróżnicowane, a ich poziom wynika głównie z rodzaju prowadzonej działalności. Ryzyka nie można wyeliminować z prowadzonej działalności. Ryzyko jest zjawiskiem powszechnym, występującym w różnorodnych sytuacjach i przyjmującym różny wymiar w zależności od kontekstu, w którym występuje. Ryzyko towarzyszące działalności gospodarczej można postrzegać w dwojaki sposób. W koncepcji negatywnej ryzyko traktowane jest jako możliwość poniesienia straty bądź też - w najlepszym przypadku - nieosiągnięcia zakładanego celu. Traktując ryzyko jako zagrożenie, przedsiębiorstwa podejmują się wszelkich działań mających na celu jego zmniejszenie.

Jeżeli nieodzownym elementem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę jawną jest zapewnienie bezpieczeństwa osobom korzystającym z Centrum Handlowego, to nie da się zaprzeczyć, że Spółka jawna musi brać pod uwagę wszelkie ryzyka związane z obowiązkiem zapewnienia odpowiedniego poziomu bezpieczeństwa, w tym konieczność wypłaty odszkodowania, bądź zadośćuczynienia poszkodowanym w sytuacji, w której może dojść do zagrożenia lub utraty bezpieczeństwa. Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy kwota wypłacona jako zadośćuczynienie oraz odszkodowanie Powodom jest kosztem uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. W kosztach uzyskania przychodu obligatoryjnie nie mogą się znaleźć wydatki wymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, czyli w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o CIT do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się: „kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług; (\`(...)\`)”.

W opisywanym stanie faktycznym, zdaniem Spółki, podstawą do wypłaty zadośćuczynienia i odszkodowania nie jest wada dostarczanych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoka w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoka w usunięciu wad towarów albo wykonach robót i usług.

W tym stanie faktycznym nie będzie miał zastosowania również przepis prawny art. 16 ust. 1 pkt 19 Ustawy o CIT, który zabrania ujęcia w kosztach uzyskania przychodów: „kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu:

*   nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska,

*   niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy”.

W stosunku do Spółki jawnej nie został wydany żaden nakaz organu nadzoru lub kontroli BHP, którego niewykonanie mogłoby przyczynić się do śmierci tej osoby, a w konsekwencji rzutować na wypłatę odszkodowania i zadośćuczynienia.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy wypłacona kwota pieniędzy na rzecz Powodów tytułem odszkodowania i zadośćuczynienia za doznaną krzywdę wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie może stanowić koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku.

Ad. 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16. ust. 1 ustawy o CIT. Wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, gdy pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu, istnieje przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Do kosztów pośrednich zalicza się więc wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Zdaniem Wnioskodawcy zadośćuczynienie za doznaną krzywdę wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie i odszkodowanie wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie wypłacone Powodom, nie będą stanowić kosztu bezpośrednio związanego z przychodami. Wypłacona kwota jest kosztem związanym z działalnością Spółki jawnej, jednak nie można jej bezpośrednio powiązać z określonymi przychodami, wobec czego stanowi koszt pośredni.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Zaś według art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, kwoty zadośćuczynienia za doznaną krzywdę wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie i odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie wypłacone Powodom, stanowią koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy w momencie wypłaty tych kwot na rzecz Powodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: „updop”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W ramach art. 5 updop, ustawodawca uregulował ściśle określony sposób przypisywania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną i kosztów ich uzyskania jej wspólnikom będącym podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Na podstawie art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Treść przywołanego powyżej przepisu wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   poniesienie wydatku,

*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, względnie zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Jednak nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki wpływać na podstawę opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać realność celu.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (celowość, zasadność wydatku dla funkcjonowania podmiotu). Ze względu na szeroki zakres celowości, powinno poddawać się szczegółowej analizie czynniki wpływające na celowość w postaci racjonalności i efektywności;

*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Bliżej zasadę celowości opisuje wyrok NSA z dnia 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11, w którym stwierdzono: „zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Ponadto, obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami lub zabezpieczeniem ich źródła, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

Drugi z elementów zawartych w omawianym przepisie stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 updop, katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Do tego katalogu należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych. Jednocześnie wskazać należy, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 16 updop, z mocy samego prawa są uznawane za koszty podlegające odliczeniu. Nie stanowi to bowiem wystarczającej przesłanki do obciążenia ich wartością kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki osobowej Y (spółka prawa luksemburskiego), która jest wspólnikiem Spółki jawnej mającej siedzibę na terytorium Polski i prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni handlowej na terenie Polski (dalej: „Spółka jawna”). W 2010 r. na terenie Centrum Handlowego (dalej: „Centrum Handlowe”) należącego do Spółki jawnej, na ruchomych schodach, doszło do śmiertelnego wypadku młodego mężczyzny (dalej: „Ofiara”). Rodzina Ofiary (dalej: „Powodowie”) wnieśli o zasądzenie od Spółki jawnej zadośćuczynienia za doznaną krzywdę w związku z wypadkiem.

Wyrokiem Sądu Apelacyjnego w (…)Spółka jawna wypłaciła na rzecz Powodów:

*   zadośćuczynienie za doznaną krzywdę wraz z ustawowymi odsetkami,

*   odszkodowanie wraz z ustawowymi odsetkami.

Wnioskodawca powziął wątpliwości czy ww. wydatki może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki jawnej.

W kontekście rozpatrywanej sprawy, wskazać należy uregulowania na gruncie prawa cywilnego.

W myśl art. 446 § 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm., dalej: „K.c.”) sąd może przyznać najbliższym członkom rodziny zmarłego stosowne odszkodowanie, jeżeli wskutek jego śmierci nastąpiło znaczne pogorszenie ich sytuacji życiowej.

Przepis art. 446 § 4 K.c. stanowi, że sąd może także przyznać najbliższym członkom rodziny zmarłego odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Zadośćuczynienie – wedle stanowiska doktryny – to forma rekompensaty pieniężnej z tytułu szkody niemajątkowej. Podstawą roszczenia o wypłatę powyższego zadośćuczynienia jest krzywda, czyli szkoda niemajątkowa po stronie najbliższych zmarłej Ofiary.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 359 § 1 K.c., według którego odsetki od sumy pieniężnej należą się tylko wtedy, gdy to wynika z czynności prawnej albo z ustawy, z orzeczenia sądu lub z decyzji innego właściwego organu. Zgodnie z art. 481 § 1 K.c., jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Analiza opisanego we wniosku stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że co prawda wypłaty kwot z tytułu zasądzonego zadośćuczynienia za doznaną krzywdę oraz odszkodowania na rzecz najbliższych członków rodziny Ofiary wiążą się z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, jednak oceniając charakter omawianych wydatków nie można wykazać związku przyczynowo–skutkowego pomiędzy zapłatą tych kwot, a uzyskanym przez Wnioskodawcę przychodem czy też zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła.

Wypłata analizowanego zadośćuczynienia oraz odszkodowania jest wynikiem nieprawidłowego realizowania przez Wnioskodawcę (Spółkę jawną) obowiązków w kwestii zapewnienia bezpieczeństwa osobom korzystającym z usług Centrum Handlowego. Zatem, celem zapłaty ww. świadczeń na rzecz najbliższych członków rodziny Ofiary jest zwolnienie się Wnioskodawcy ze zobowiązań będących następstwem szkody majątkowej oraz niemajątkowej wyrządzonej najbliższym członkom rodziny zmarłego. Nie sposób tym samym racjonalnie uzasadnić, w jaki sposób zapłata przedmiotowych świadczeń miałaby przyczynić się do wzrostu poziomu przychodów Wnioskodawcy lub do zwiększenia szans na ich uzyskiwanie bądź na zachowanie lub zabezpieczenie przychodu.

W odniesieniu natomiast do podniesionej przez Wnioskodawcę kwestii ryzyka prowadzonej działalności wskazać należy, że podejmując decyzje dotyczące finansów Wnioskodawca powinien liczyć się z konsekwencjami wynikającymi z tych decyzji, a zachowując się racjonalnie powinien mieć na uwadze ryzyko związane z prowadzeniem swej działalności. W ramach tego ryzyka winien również przewidzieć ewentualne negatywne finansowo efekty swych działań. Ryzyko nie może jednak być utożsamiane z możliwością zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków ponoszonych w związku z tym ryzykiem. Możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych i działań w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretnych przychodów podatkowych lub też celem ich poniesienia będzie zachowanie źródła przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczenie tego źródła przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem. Za wydatki służące zachowaniu czy zabezpieczeniu źródła przychodów nie sposób uznać finansowych konsekwencji nienależytego zapewnienia bezpieczeństwa klientom Centrum Handlowego, na skutek czego doszło do śmiertelnego wypadku.

Nie można również wykazać związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy zapłatą odsetek za opóźnienie a uzyskanym przez Wnioskodawcę przychodem. W doktrynie przyjmuje się, że odsetki są świadczeniem ubocznym (akcesoryjnym), realizowanym z reguły w takich samych przedmiotach co świadczenie główne i wysokości obliczonej według stopy procentowej i czasu potencjalnego korzystania z przedmiotów objętych świadczeniem głównym. W przedmiotowej sprawie odsetki, do których zapłacenia został zobowiązany Wnioskodawca, mają charakter uboczny względem świadczenia głównego i są skutkiem niewykonania zobowiązań. Stanowią one zatem swego rodzaju sankcję, przy czym w żaden racjonalny sposób nie można twierdzić, że ich zapłata ma na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Mając zatem na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu wypłaty zasądzonego zadośćuczynienia wraz z odsetkami za opóźnienie na rzecz rodziców i rodzeństwa Ofiary oraz zasądzonego odszkodowania dla rodziców Ofiary wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie pomimo, że nie zostały przez ustawodawcę wymienione w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, tj. w art. 16 ust. 1 updop, nie zostały jednak poniesione w celu osiągnięcia jakiegokolwiek przychodu. Co więcej, z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby przedmiotowe wydatki poniesione były w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wobec tego należy je ocenić jako niespełniające kryterium celowości, o którym mowa w art. 15 ust. 1 updop, a w konsekwencji nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodów w działalności Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 jest zatem nieprawidłowe.

Jednocześnie z uwagi na fakt, że odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 1 jest negatywna, organ interpretacyjny nie udziela odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku Nr 2, ponieważ Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi na ww. pytanie wyłącznie w sytuacji uznania stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania Nr 1 za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.