Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.567.2023.1.DB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-27
Teza: Uznanie przychodu wypłacanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów jako przychodu z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; prawa-prawa autorskie; twórczość; utwory
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-50% koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 9b-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 9b-pkt 3

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – w części dotyczącej rozumienia pojęcia „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” (pytanie nr 1) – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (zwany dalej także Spółką) jest/będzie polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT). Rok podatkowy Spółki jest/będzie tożsamy z rokiem kalendarzowym. Dodatkowo Spółka nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT.

Spółka została zarejestrowana (\`(...)\`) 2016 r. i od tego momentu rozpoczęła rekrutację i zatrudnianie pracowników. Zatrudnienie w Spółce na moment złożenia wniosku wynosi 8 osób. Spółka aktualnie prowadzi rekrutację na kolejne dwa wakaty, jednakże będą one analogiczne do utrzymywanych w Spółce stanowisk (opis stanowisk znajduje się w dalszej części wniosku). Spółka prowadzi/będzie prowadzić swoją działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, choć jej usługi kierowane są przede wszystkim do odbiorców zagranicznych. Usługi świadczone są co do zasady na rzecz podmiotów powiązanych. Spółka jest częścią grupy kapitałowej w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.), natomiast jednostką dominującą jest podmiot szwedzki, który sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe.

**Profil działalności**

Działalność gospodarcza Spółki polega przede wszystkim na świadczeniu usług IT. Spółka koncentruje się na tworzeniu i wdrażaniu wysokiej jakości oprogramowania dla swoich klientów. Wśród oferowanych produktów są narzędzia nowej generacji dla procesów biznesowych takich jak (\`(...)\`) itp. Spółka rozwija niektóre z wewnętrznych systemów swoich klientów, tj. różne platformy i systemy do bieżącej działalności. Ponadto Spółka dąży do bycia długoterminowym, zrównoważonym i efektywnym kosztowo dostawcą usług IT poprzez:

• rekrutację najlepszych talentów na rynku,

• utrzymywanie głębokiego zrozumienia procesów biznesowych,

• dostarczanie wysoce innowacyjnych rozwiązań i usług w zakresie oprogramowania.

Przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego jest 62.01.Z - działalność związana z oprogramowaniem. Natomiast przedmiotem pozostałej działalności przedsiębiorcy zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego jest:

• 62.02 - działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,

• 62.03 - działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,

• 62.09 - pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

• 70 - działalność firm centralnych (head offices); doradztwo związane z zarządzaniem.

Aktualnie Spółka w zakresie świadczonych przez siebie usług oferuje w szczególności: wykonywanie prac z zakresu IT, świadczenie usług konsultingu.

Usługi te dotyczą różnych działań programistycznych i konsultacyjnych w tym zakresie oraz pozostałego wsparcia informatycznego. W ramach powyższych Spółka dokonuje takich czynności jak np.:

• analiza potrzeb klientów,

• tworzenie oprogramowania i szczegółowej dokumentacji technicznej;

• dostarczanie i wdrażanie tworzonych przez siebie rozwiązań programistycznych;

• wsparcie w realizacji projektów programistycznych.

Spółka jako wykonawca jest również zobowiązana do przeniesienia autorskich praw majątkowych (na wskazanych polach eksploatacji) do utworu powstałego w trakcie świadczenia usług na rzecz jej klientów/bądź udzielenia licencji do wytworzonego oprogramowania na określonych umownie polach eksploatacji.

**Struktura zatrudnienia**

W celu wykonywania swoich usług Spółka zatrudnia oraz planuje zatrudnić m.in. ekspertów specjalizujących się tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych (zwanych dalej łącznie jako „Pracownicy”). Pracownicy posiadają/będą posiadali nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w okresie, w którym są/będą zatrudnieni w Spółce, nie prowadzą/nie będą prowadzili działalności gospodarczej w zakresie tożsamym z zakresem obowiązków wynikającym z umowy o pracę. Większość z pracowników Spółki jest w wieku powyżej 26 r.ż., jednakże zdarzają się sytuacje, w których osoby te są młodsze i korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) (dalej jako: ustawa o PIT).

Zgodnie z obecną wiedzą Spółki żaden z pracowników nie przeniósł miejsca zamieszkania na terytorium Polski i nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. a ustawy o PIT, jednakże Spółka nie wyklucza takiej możliwości w przyszłości. Żaden z pracowników Spółki nie wykonuje władzy rodzicielskiej/nie pełni funkcji opiekuna prawnego dla co najmniej czwórki dzieci i nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 153 lit. a ustawy o PIT, jednakże Spółka nie wyklucza takiej możliwości w przyszłości. Żaden z pracowników Spółki nie ukończył 60. roku życia w przypadku kobiety i 65. roku życia w przypadku mężczyzny i tym samym nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o PIT, jednakże Spółka nie wyklucza takiej możliwości w przyszłości. Żaden z pracowników nie złożył Spółce pisemnego oświadczenia o rezygnacji ze stosowania kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, o którym mowa w art. 32 ust. 8 ustawy PIT, jednak jeżeli taka sytuacja nastąpi w przyszłości to nie ona jest przedmiotem wniosku.

Wnioskodawca utrzymuje/zamierza utrzymywać następujące stanowiska pracy:

1\. Programista (dalej jako „Stanowisko A”), do którego zakresu czynności i obowiązków należy i będzie należeć m.in.:

(\`(...)\`)

2\. Tester automatyczny (dalej jako: „Stanowisko B”), do którego zakresu czynności i obowiązków należy i będzie należeć m.in.:

(\`(...)\`)

3\. Asystent biura (dalej jako: „Stanowisko C”), do którego zakresu czynności i obowiązków należy i będzie należeć m.in.:

(\`(...)\`)

4\. Tester manualny (dalej jako: „Stanowisko D”), do którego zakresu czynności i obowiązków należy i będzie należeć m.in.:

(\`(...)\`)

Spółka w ramach organizacji pracy tworzy osobne zespoły/działy zajmujące się rozwojem oprogramowania oraz jego utrzymaniem. Prace stricte utrzymaniowe, tj. naprawianie ewentualnych błędów etc. nie są przedmiotem wniosku. Spółka jako pracodawca organizuje pracę zespołów przydzielając zadania, narzędzia i nadzorując ich wykonanie. Wniosek dotyczy jedynie Stanowisk A i B – stanowiska C i D nie są przedmiotem wniosku.

**Wyniki pracy**

W ramach pracy na stanowiskach A i B powstają/powstawać będą wyniki pracy, takie jak:

(\`(...)\`)

Pracownicy mogą i będą mogli tworzyć również inne Utwory o odmiennym charakterze, jednakże jedynie czynności związane z wytworzeniem programu komputerowego sensu largo (tzn. włącznie z wytworami takimi jak dokumentacja techniczna i projektowa oraz inne utwory zdefiniowane powyżej jako Wyniki Pracy) są przedmiotem wniosku.

Tworzenie ww. Utworów nie polega/nie będzie polegało jedynie na naśladowaniu cudzej twórczości lub wykorzystywanych struktur powszechnie stosowanych, ale będzie wymagało indywidualnej działalności twórczej każdego Pracownika. Czynności te są/będą pozbawione rutynowości, tzn. nie są/nie będą polegać jedynie na mechanicznych, powtarzających się zadaniach. Efekty nie są/nie będą z góry określone, szablonowe. Praca jest/będzie wykonywana samodzielnie przez każdego z Pracowników. Ww. Utwory będą co do zasady uzewnętrzniane w formie elektronicznej (przykładowo kod źródłowy będzie tworzony w zintegrowanym środowisku programistycznym), następnie wyniki zostaną utrwalone we właściwej dla rodzaju danego wyniku formie elektronicznej i będą przechowywane w repozytoriach elektronicznych bądź innych ustalonych wzajemnie lokalizacjach (dalej łącznie jako: „Repozytoria”), w tym właściwych Repozytoriach kodu źródłowego.

Repozytoria (utrzymywane w środowisku chmurowym) pozwalają/będą pozwalać na określenie tego kto i kiedy umieścił dany Utwór w Repozytorium. Dane przechowywane w Repozytoriach są/będą odpowiadać tym opisanym w protokołach sporządzanych przez pracownika i następnie akceptowanych przez Spółkę, o których będzie mowa w dalszej części opisywanego stanu faktycznego/przyszłego.

W związku z powyższym wszystkie z wyżej wymienionych Wyników Pracy (a od chwili ustalenia również w formie nieukończonej) stanowią/będą stanowiły utwór w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509) (dalej jako: PA), a wytwarzane programy komputerowe będą stanowić utwór podlegający ochronie z art. 74 PA.

**Wynagrodzenie**

Zgodnie z zawartymi umowami o pracę Pracownicy otrzymują i będą otrzymywać miesięczne wynagrodzenie w określonej umownie maksymalnej wysokości będące sumą:

a) wynagrodzenia zasadniczego wypłacanego z tytułu wykonywania przez pracownika nietwórczych obowiązków pracowniczych, które nie może być niższe niż aktualnie obowiązujące wynagrodzenie minimalne, o którym mowa w ustawie z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę (Dz. U. z 2020 r. poz. 2207 ze zm.) (dalej jako: Wynagrodzenie zasadnicze);

b) honorarium z tytułu przeniesienia na Pracodawcę majątkowych praw autorskich do stworzonych przez Pracownika w danym miesiącu utworów, przy czym maksymalna kwota honorarium nie może przekroczyć różnicy między Wynagrodzeniem wskazanym powyżej a kwotą wynagrodzenia podstawowego (dalej jako: ”Honorarium”).

Warunkiem uzyskania honorarium jest przedstawienie przez Pracownika protokołu za każdy okres rozliczeniowy oraz akceptacja tego protokołu przez Pracodawcę; dalej łącznie jako: „Wynagrodzenie”. Protokół, o którym mowa powyżej zawiera/będzie zawierał następujące informacje:

• imię, nazwisko pracownika,

• datę sporządzenia raportu,

• określenie okresu za jaki sporządzany jest raport,

• specyfikę stworzonych utworów: liczba porządkowa, określenie utworu, wartość w złotych, forma przechowywania utworu, miejsce przechowywania utworu, data umieszczenia w umówionej lokalizacji,

• podpisy przełożonego i pracownika (akceptacja).

W protokołach ujmowane są i będą jedynie te Wyniki Pracy, które będą stanowiły utwór w rozumieniu art. 1 PA. Ponadto w celach dowodowych i kontrolnych Spółka prowadzi/będzie prowadzić ewidencję czasu pracy, która umożliwia będzie umożliwiać wyodrębnienie tej części czasu pracy, która przeznaczona jest na pracę z poszczególnymi Utworami.

**Zapisy umowne**

Zgodnie z zapisami umownymi jeżeli w wyniku wykonywania obowiązków przez Pracownika, wynikających z umowy o pracę, powstaje/powstanie przedmiot („Utwór”) mający cechy utworu (a w szczególności program komputerowy), o którym mowa w PA, z chwilą jego umieszczenia w ustalonej przez Pracodawcę i Pracownika (dalej łącznie: Strony) lokalizacji (np. w Repozytorium) Pracownik przenosi/będzie przenosić autorskie prawa majątkowe w zamian za Honorarium, a Pracodawca prawa te nabywa. Nabycie praw autorskich majątkowych dotyczy/będzie dotyczyć również fragmentu lub wyodrębnionej części Utworu, o ile mają one cechy utworu w rozumieniu PA. Powyższe dotyczy/będzie dotyczyć również prawa do wykonywania praw zależnych oraz prawa do zezwalania na wykonywanie praw zależnych do opracowań Utworu, a w szczególności prawa do sporządzania, korzystania i rozporządzania opracowaniami utworów. Przyjęcie Utworu przez Pracodawcę może/będzie mogło nastąpić w dowolnej formie, w szczególności w sposób powszechnie stosowany przez Pracodawcę do zatwierdzania lub przyjmowania wyników prac wykonanych przez Pracowników.

Zawiadomienie, o którym mowa w art. 13 Ustawy, może być złożone Pracownikowi w terminie 12 miesięcy od dostarczenia Utworu. W ramach Honorarium przeniesienie praw autorskich majątkowych do Utworu (w tym jego fragmentu lub wydzielonej części) następuje/będzie następować na wszystkich polach eksploatacji znanych w momencie przeniesienia tych praw, a w szczególności obejmuje będzie obejmować wszystkie pola eksploatacji wskazane w art. 50 oraz art. 74 ust. 4 PA:

a) w stosunku do Utworów niebędących programem komputerowym, stworzonych przez Pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabycie Utworów następuje/będzie następować bez ograniczeń co do okresu eksploatacji oraz na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i innych państw i obejmuje wszystkie znane w chwili zawarcia umowy pola eksploatacji, a w szczególności:

I. korzystanie dla celów Pracodawcy, jego kontrahentów i podmiotów z nim powiązanych;

II. trwałe lub czasowe utrwalanie lub zwielokrotnienie w całości lub w części jakimikolwiek środkami, w jakiejkolwiek formie;

III. wprowadzanie Utworu do pamięci komputera;

IV. udostępnianie w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym;

V. zamieszczanie Utworu w opracowaniach kompleksowych lub zbiorowych;

VI. rozpowszechnianie Utworu lub jego kopii, w tym w sieci Internet;

VII. wprowadzanie Utworu do obrotu, w tym w sieci Internet;

VIII. wyświetlenie, odtworzenie oraz wszelkie inne formy prezentacji utworu, w tym elektroniczne;

IX. wprowadzanie modyfikacji, tłumaczenie, przystosowywanie, dzielenie, zmiany układu oraz jakiekolwiek inne zmiany w utworze lub jego częściach

X. wykorzystanie Utworu na potrzeby kursów lub szkoleń, w tym organizowanych za zgodą Pracodawcy, z prawem do rozpowszechnia wśród uczestników kopii Utworu;

XI. tworzenie opracowań Utworu lub wykorzystanie go w całości lub we fragmentach przy tworzeniu nowego utworu;

XII. sprzedaż, leasing, najem, dzierżawa, użyczenie, użytkowanie;

XIII. prawo do korzystania, udostępniania, rozpowszechniania we wszelkich znanych modelach, w tym ramach outsourcingu, w ramach tzw. chmury obliczeniowej;

XIV. udzielanie przez Pracodawcę licencji i sublicencji na korzystanie z Utworu lub jego część;

b) w stosunku do Utworów stanowiących program komputerowy lub jego część Pracownik z chwilą jego umieszczenia w ustalonej przez Strony lokalizacji, oprócz pól eksploatacji określonych powyżej przenosi autorskie prawa majątkowe do:

I. trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie;

II. tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym;

III. rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu programu komputerowego lub jego kopii.

W sytuacji stworzenia Utworu/Utworów Pracownik przedstawia/będzie przedstawiał Pracodawcy protokół zawierający wytworzone w danym miesiącu Wyniki Pracy wraz z propozycją wysokości Honorarium do akceptacji. Wysokość Honorarium każdorazowo zależy od: pracochłonności, stopnia skomplikowania i komercyjnej użyteczności Utworu dla Spółki. Wysokość Honorarium nie jest/nie będzie ustalana w oparciu o procentowe określenie czasu przeznaczonego przez pracownika na pracę twórczą w ogóle przepracowanych godzin, jednakże z ewidencji czasu pracy możliwe jest/będzie określenie tej części czasu pracy, która przeznaczona jest na pracę z poszczególnymi Utworami. Jeżeli Pracownik nie stworzy w danym miesiącu żadnego Utworu Protokół nie jest/nie będzie przedstawiany. Oznacza to również, że w takiej sytuacji nie jest wypłacane Honorarium. Przeniesienie praw autorskich do Utworu obejmuje/będzie obejmować wszystkie wyrażające go elementy. W szczególności, gdy Utwór jest programem komputerowym – obejmuje/będzie obejmować przeniesienie kodów źródłowych i dokumentacji, które zostaną wydane Pracodawcy wraz z przekazaniem Utworu, którego dotyczą. Pracownik zezwala/będzie zezwalać Pracodawcy na wykonywanie w jego imieniu przez czas nieoznaczony praw autorskich osobistych przysługujących mu do Utworu.

**Pytania**

1\. Czy w świetle art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT działalność twórczą w zakresie programów komputerowych należy rozumieć sensu stricto, tj. wyłącznie jako tworzenie kodów źródłowych, czy też sensu largo, tj. również jako tworzenie innych utworów, przede wszystkim dokumentacji i/lub innych utworów zdefiniowanych we wniosku jako Wyniki Pracy, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych?

2\. Czy na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT Spółka wywiązując się z obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, w przedstawionym stanie faktycznym/przyszłym jest/będzie zobowiązana do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do Honorarium autorskiego wypłacanego Pracownikom, na podstawie przedłożonego przez nich protokołu przekazania kodu źródłowego oraz innych, aniżeli kod źródłowy Wyników Pracy, zdefiniowanych we wniosku?

**Państwa stanowisko w sprawie pytania pierwszego**

Według Spółki, w świetle art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT działalność twórczą w zakresie programów komputerowych należy rozumieć szeroko, zarówno jako tworzenie utworów będących stricte kodem źródłowym oprogramowania oraz innych utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych (dokumentacja, specyfikacje itp.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) (dalej jako: ustawa o PIT), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy o PIT zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 4 cytowanej ustawy za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W treści art. 32 ust. 1 ustawy o PIT zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 tejże ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak stanowi art. 22 ust. 9a tejże ustawy, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do ust. 9aa ww. artykułu w przypadku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 lit. a, pkt 152 lit. a, pkt 153 lit. a oraz pkt 154 w zakresie przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, suma łącznych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, oraz przychodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 lit. a, pkt 152 lit. a, pkt 153 lit. a oraz pkt 154 w zakresie przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 22 ust. 9b ww. ustawy, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;

3) produkcji audialnej i audiowizualnej;

4) działalności publicystycznej;

5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;

6) działalności konserwatorskiej;

7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 oraz z 2022 r. poz. 655), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;

8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Ustawa o PIT nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509) (dalej jako: PA), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Jak stanowi art. 1 ust. 2 PA, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno- urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

W myśl art. 74 ust. 1 PA programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 74 ust. 2 PA ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. Jak stanowi art. 74 ust. 3 PA prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej. Zgodnie z art. 74 ust. 4 PA autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;

2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;

3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Wobec tego w rozumieniu PA przedmiotem prawa autorskiego są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Zatem praca polegająca na tworzeniu (projektowaniu) programów komputerowych jest pracą twórczą w rozumieniu prawa autorskiego, a programy komputerowe stanowią utwory. Z uwagi na brak legalnej definicji pojęcia „działalność twórcza” należy odwołać się do jego słownikowego znaczenia. I tak, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe): działalność oznacza:

1) „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”,

2) „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”.

Według internetowego Słownika języka polskiego PWN „twórczy” jest zdefiniowany jako:

1\. «mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia»;

2\. «dotyczący twórców».

Jako synonimy wskazane są pojęcia:

• twórczy (człowiek): konstruktywny, kreatywny, płodny,

• twórczy (pomysł, praca): konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 sierpnia 2022 r. o sygnaturze: 0114-KDIP2-2.4011.438.2022.2.IN: „w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat”.

Programy komputerowe zostały wyraźnie potraktowane przez ustawodawcę jako utwory, przez ich uwzględnienie w przykładowym wykazie kategorii utworów w art. 1 ust. 2 pkt 1 PA oraz przez wprowadzenie w stosunku do nich szczególnego reżimu ochronnego w ramach Rozdziału 7 tej ustawy. Proces tworzenia programów komputerowych składa się z całego szeregu czynności koniecznych do stworzenia końcowego produktu informatycznego (utworu). Jak wynika z Wyroku TSUE z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-393/09 (Bezpećnostni softwarova asociace - Svaz softwarove ochrany przeciwko Ministerstwu kultury) Trybunał uznał, że „interfejsy są częściami programu komputerowego umożliwiającymi wzajemne połączenie i interakcję wszystkich elementów oprogramowania i sprzętu komputerowego z innym oprogramowaniem i sprzętem, jak również z użytkownikami, tak aby stały się one w pełni funkcjonalne. W szczególności graficzny interfejs użytkownika jest interfejsem interakcji pozwalającym na komunikację pomiędzy programem komputerowym a użytkownikiem. W związku z tym, graficzny interfejs użytkownika nie pozwala na powielanie tego programu komputerowego, lecz stanowi po prostu element tego programu, za pomocą którego użytkownicy wykorzystują właściwości omawianego programu”.

Wynika z tego, że na program komputerowy z technicznego punktu widzenia składa się szereg elementów, w tym również takich jak interfejsy, wykresy czy struktura programu, o ile spełniają wymagania przewidziane w art. 1 PA. Oznacza to, że poszczególne elementy programu komputerowego w sensie technicznym i funkcjonalnym podlegają ochronie i stanowią utwory w rozumieniu prawa autorskiego, przy czym mogą podlegać ochronie jako program komputerowy (tu należy zaliczyć kod źródłowy) lub jako inny utwór. Wszystkie one stanowią elementy programu komputerowego i wynik działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.

Jak wynika z wyroku WSA w Szczecinie z 20 września 2014 r., sygn. akt I ACa 574/14: „Utwór powinien stanowić rezultat działalności kreacyjnej, prowadząc do powstania subiektywnie nowego wytworu intelektu. Tę cechę utworu określa się niekiedy mianem oryginalności. Z tego względu nie można zakwalifikować jako utworu efektu działalności wyłącznie rutynowej, szablonowej, zdeterminowanej (przez przeznaczenie, materiał, wiążące schematy), pozbawiającej twórcę swobody dokonywania wyborów. Podkreślić jednocześnie trzeba, że sam przejaw działalności twórczej nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego, albowiem konieczne jest, aby wytwór charakteryzował się także indywidualnością. Oznacza to, że samodzielnie wytworzone produkty intelektualne można uznać za utwór, jeżeli wykazują dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi”.

Powyższy opis odpowiada temu opisanemu w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, co potwierdza fakt, iż Wyniki Pracy stanowią/będą stanowić utwór w rozumieniu art. 1 PA.

Mając na uwadze powyższe, użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT zwrot „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza, że analizowany zwrot odnosi się do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych.

Pojęcie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT należy rozumieć szeroko. Działalność ta dotyczy korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych. W tym znaczeniu nie tylko kody źródłowe programów komputerowych (zarówno do programu testowanego i testującego) wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 omawianej ustawy, lecz także utwory powstałe w procesie tworzenia programu komputerowego, np.:

• dokumentacja techniczna i projektowa programów komputerowych,

• specyfikacje (w tym specyfikacje architektury projektowanych rozwiązań),

• plany, scenariusze i przypadki testowe,

• procedury/instrukcje użytkowania, instrukcje uruchomieniowa,

• bazy oraz struktury danych;

• projekty graficzne (np. interfejs użytkownika)

• raporty (np. wydajnościowe, jakościowe, stabilnościowe), analiza statyczna kodu itd.

**Podsumowanie**

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego/przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego Spółka stoi na stanowisku, że w świetle art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT działalność twórczą w zakresie programów komputerowych należy rozumieć szeroko, zarówno jako tworzenie utworów będących stricte kodem źródłowym oprogramowania oraz innych utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych (np. dokumentacja, specyfikacje itp.).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pierwszego pytania jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz

• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tej interpretacji nie jest ocena kwestii uznania efektów pracy Państwa pracowników za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, uznania Państwa pracowników za twórców w świetle tej ustawy ani potwierdzenie rozumienia pojęcia „program komputerowy”.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na Państwa wątpliwości w zakresie pierwszego pytania, tj. rozumienia pojęcia „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”. Państwa wniosek w części dotyczącej możliwości zastosowania przez Państwa 50% kosztów uzyskania przychodów względem wynagrodzenia wypłacanego Państwa pracownikom jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.