Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.266.2018.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-11
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wypłacone odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu z odsetkami, odprowadzonymi składkami, i kosztów sądowych i zastępstwa procesowego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty sądowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; pracodawca; wynagrodzenia; wyrok
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2018 r. (data wpływu 20 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   wypłaconego odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z odsetkami ustawowymi oraz odprowadzonych składek na ubezpieczenie społeczne ‒ **jest nieprawidłowe**
*   kosztów sądowych i kosztów zastępstwa procesowego za koszty uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wypłaconego odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z odsetkami ustawowymi oraz odprowadzonych składek na ubezpieczenie społeczne oraz kosztów sądowych i kosztów zastępstwa procesowego za koszty uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sąd zasądził od Szkoły (dalej: Uczelnia) na rzecz jej pracownika odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z ustawowymi odsetkami oraz zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Od wypłaconej pracownikowi kwoty odszkodowania za nierówne traktowanie ‒ jako przychodu ze stosunku pracy ‒ Uczelnia odprowadziła składki na ubezpieczenia społeczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłacone na podstawie wyroku sądowego odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z zasądzonymi odsetkami ustawowymi oraz odprowadzone składki na ubezpieczenia społeczne, a także poniesione koszty sądowe oraz koszty zastępstwa procesowego związane z prowadzoną sprawą pracowniczą stanowią koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone na podstawie wyroku sądowego odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z odsetkami oraz odprowadzone składki na ubezpieczenia społeczne, a także poniesione koszty sądowe oraz koszty zastępstwa procesowego związane z prowadzoną sprawą pracowniczą stanowią dla Uczelni koszty uzyskania przychodów i tym samym pomniejszają podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 15 lutego 1992 r, o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa CIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Oznacza to, że wszystkie poniesione przez podatnika wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają W związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Przepis ten jednak wymienia tylko niektóre wydatki o charakterze sankcji co jednoznacznie wskazuje, że nie wszystkie wydatki tego rodzaju są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Brak wyłączenia wydatków objętych niniejszym wnioskiem z kosztów podatkowych w oparciu o powyższy przepis powoduje konieczność ustalenia, czy wydatki te zostały poniesione w jednym z celów wskazanych w art. 15 ust. 1.

Wypłacone przez Uczelnię odszkodowanie spełnia powyższe warunki. Odszkodowanie zostało wypłacone i ma charakter definitywny.

Pozostaje w związku z prowadzoną działalnością, gdyż osoba uprawniona (pracownik) jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę. Odszkodowanie było w istocie realizacją należności przysługujących pracownikowi z tytułu zawartej umowy o pracę. Wypłata należności wynikających z umowy o pracę stanowi wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów, jest to bowiem należność za wykonywaną na rzecz Uczelni pracę,

Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy CIT należności z tytułów określonych w art. 12 ust 1 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przychody ze stosunku pracy) stanowią koszt podatkowy w miesiącu, za który są należne pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika. Przytoczona norma jednoznacznie przesądza o tym, że wydatki na rzecz pracowników uznawane są przez ustawodawcę za koszt uzyskania przychodu, skoro dokładnie określa on zasadę ich zaliczania do określonych okresów podatkowych.

W ocenie wnioskodawcy odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z zasądzonymi odsetkami faktycznie jest wyrównaniem należnego wynagrodzenia i tym samym stanowi wydatek pracowniczy wynikający z Kodeksu pracy (wypłatę odszkodowania przewiduje art. 183d tej ustawy). Przepis ten stanowi, że osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu, ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę, ustalane na podstawie odrębnych przepisów.

Ustawodawca wskazał, że naruszenie zasady równego traktowania w zatrudnieniu wiąże się w szczególności ze skutkami w postaci m.in. niekorzystnego ukształtowania wynagrodzenia za pracę.

Należy podkreślić, że choć przewidziany we wskazanym przepisie obowiązek wypłaty odszkodowania, w tym jego wysokość, ma pełnić funkcję zniechęcającą pracodawcę do działań dyskryminacyjnych, nie zmienia to faktu, że odszkodowanie orzeczone z tego tytułu przez sąd na rzecz pracownika jest pochodną stosunku pracy, jaki łączy tego pracownika i podatnika (w tym przypadku Uczelni), Sąd wydanym orzeczeniem tylko potwierdził zasadność roszczeń pracownika z tytułu stosunku pracy.

Decydujące znaczenie w omawianym przypadku ma związek omawianego wydatku z zatrudnianiem pracowników. Należy on zatem do tzw. "wydatków pracowniczych", których istota kwalifikuje je do kosztów uzyskania przychodów. Dodatkowo należy podkreślić, że świadczenie to stanowi również podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne jako przychód osiągnięty przez pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Składki te zostały przez Uczelnię odprowadzone do ZUS i w ocenie wnioskodawcy również stanowią koszt uzyskania przychodu dla Uczelni zgodnie z art. 15 ust. 4h ustawy CIT.

Wyłączenie tego rodzaju wydatków z kosztów podatkowych wymaga istnienia konkretnego przepisu prawa, zwłaszcza przy przyjętej w ustawie CIT konstrukcji tych kosztów, zgodnie z którą ustawodawca określone wydatki związane z działalnością gospodarczą wprost uznaje za niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Co do zasady każdy wydatek ponoszony jest przez podatnika w celu zwolnienia się z określonego zobowiązania, wynikającego z umowy (np. zapłata ceny), czy też z przepisów prawa (np. podatek). Jednak zasądzenie odszkodowania przez sąd ma takie tylko znaczenie, że potwierdza zasadność roszczeń powoda opartych na umowie lub przepisie prawa. Jeżeli zatem dane zobowiązanie ma związek z prowadzoną przez podatnika działalnością oraz uzyskaniem przychodu albo zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodów, wydatek poniesiony tytułem zwolnienia się z tego zobowiązania stanowi koszt uzyskania przychodu. Wypłacone przez Uczelnię odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu ‒ jako bezpośrednio wynikające z faktu zatrudniania pracownika ‒ ma tym samym związek z przychodami i jako takie powinny stanowić koszt uzyskania przychodów. W rezultacie bowiem wydatki te służyły prawidłowemu wywiązaniu się przez Uczelnię z obowiązków wynikających z faktu zatrudniania pracownika. O tym, że wypłata odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu nie ma charakteru sankcyjnego, ale stanowi świadczenie pracownicze będące kosztem uzyskania przychodów wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1292/12: przedmiotowe odszkodowane jest swego rodzaju sankcją. Rzecz jednak w tym, że w u.p.d.o.p. brak jest przepisu, który generalnie niejako wyłączałby z kosztów uzyskania przychodów wydatki o charakterze sankcji. Przeciwnie, w art. 16 ust. 1 ustawodawca wymienił np. grzywny i kary pieniężne orzeczone w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetki od tych grzywien i kar (pkt 18); zaś w pkt 19 wskazał kary, opłaty i odszkodowania oraz odsetki od tych zobowiązań z tytułu nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska i z tytułu niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy. Wynika z tego, że ustawodawca wprost wskazuje niestanowiące kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z nierespektowaniem przez podatnika przepisów prawa.

Stanowisko, że odszkodowanie wypłacone pracownikowi, którego podstawą jest zawarta umowa o pracę, jako świadczenie ze stosunku pracy stanowi koszt uzyskania przychodów pracodawcy, zostało również zaprezentowane w wyrokach: NSA z 17 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 882/10, WSA we Wrocławiu z 30 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1425/11; WSA w Rzeszowie z 24 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 321/12).

Odnośnie zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na koszty sądowe i koszty zastępstwa procesowego należy stwierdzić, że koszty procesu ponoszone przez podatnika na obronę przed skierowanym przeciwko niemu roszczeniem pracownika związanym z zatrudnieniem są kosztem uzyskania przychodów, ponieważ związane są z prowadzoną przez podatnika działalnością. Nie ma przy tym znaczenia ocena zasadności kierowanych przeciwko podatnikowi roszczeń. Ponoszenie wydatków na koszty procesu jest jednym z elementów dbałości o funkcjonowanie Uczelni, która w przypadku braku możliwości porozumienia z pracownikiem z reguły wymaga wdania się z nim w spór w związku z wątpliwościami odnośnie istnienia zobowiązania wobec pracownika. Sąd może uznać roszczenie pracownika w części, odrzucić je bądź też uznać w całości, zatem należyte reprezentowanie firmy przed sądem nie jest obojętne z punktu widzenia zabezpieczenia/ zachowania źródła przychodu. Zatem koszty te będą stanowiły koszty uzyskania przychodu.

W art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy CIT ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań, jednak nie przewidział takiego wyłączenia w odniesieniu do kosztów związanych z prowadzeniem postępowania sądowego. Zatem konieczność poniesienia tych wydatków jest konsekwencją zatrudnienia pracowników. Wydatki te związane są z całokształtem działalności gospodarczej podatnika, a obowiązek ich poniesienia wynika wprost z przepisów prawa. Tego rodzaju wydatki o charakterze odszkodowawczym oraz łączące się z nimi koszty poniesione w postępowaniu sądowym stanowią wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika jako takiego, pośrednio przyczyniając się do uzyskania przychodu.

Stanowisko to potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, przykładowo, z wyroku NSA z dnia 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2824/13, wynika, że: „Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza zatem, że wydatki poniesione (zapłacone) przez spółkę na podstawie prawomocnego (ostatecznego) wyroku sądowego z tytułu odszkodowania, kosztów pogrzebu, należnych odsetek, kosztów sądowych i zastępstwa procesowego mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.” Podobne stanowisko zajmowały sądy administracyjne w następujących orzeczeniach: wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 stycznia 2013 r., III SA/Wa 1292/12, oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 czerwca 2013 r., III SA/ Wa 3199/12. Co ważne, również organy podatkowe we wskazanych poniżej interpretacjach dopuszczały możliwość ujęcia w kosztach podatkowych wydatki na koszty sporu sądowego z pracownikiem, przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 maja 2014 r. ITPB3/423-64c/14/MK, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 stycznia 2014 r. ILPB3/423-472/13-3/JG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2013 r. IPPB3/423-797/11-5/13/S/GJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2011 r. IPPB3/423-797/11-2/GJ, Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 października 2015 r., IBPB-1-2/4510-383/15/AnK.

Podsumowując w ocenie Uczelni wydatki poniesione na odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z odsetkami, składki na ubezpieczenia społeczne w części opłaconej przez pracodawcę oraz koszty sądowe i koszty zastępstwa procesowego, stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT. Świadczenie pieniężne wypłacone na rzecz pracownika dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych oraz ubezpieczeń społecznych jest traktowane jako przychód ze stosunku pracy, zatem nie ma podstaw do wyłączenia ich z kosztów uzyskania przychodów. Przeciwna wykładnia prowadziłaby przeczyłaby zasadzie spójności prawa. Koszty pracy są bowiem wydatkiem mającym na celu uzyskanie przychodu, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   wypłaconego odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z odsetkami ustawowymi oraz odprowadzonych składek na ubezpieczenie społeczne ‒ **jest nieprawidłowe**

*   kosztów sądowych i kosztów zastępstwa procesowego za koszty uzyskania przychodów ‒ **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm. dalej: „updop”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z treści powyższego unormowania wynika, że dla uznania określonego wydatku za koszt podatkowy konieczne jest spełnienie z jednej strony warunków o charakterze konstrukcyjnym, wyznaczających istotę przedmiotowego pojęcia, z drugiej zaś przesądzenie, czy wydatek ten nie znajduje się w katalogu włączeń określonych w art. 16 ust. 1 updop.

Na podstawie art. 15 ust. 1 updop należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie ich źródła, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskania.

Innymi słowy, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma więc cel, w jakim wydatek został poniesiony.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

*   „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

*   „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

*   „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Bliżej zasadę celowości opisuje wyrok NSA z dnia 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11, w którym stwierdzono: „zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie wyroku sądowego ma wypłacić na rzecz swojego pracownika odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu wraz z ustawowymi odsetkami zwrotem kosztów zastępstwa procesowego, a także od wypłaconego odszkodowania odprowadzić składki na ubezpieczenie społeczne.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy całość ww. wydatków może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Postawą zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest związek wydatku z przychodem, zatem odszkodowanie z tytułu nierównego traktowania w zatrudnieniu w przedmiotowej sprawie należy rozpatrywać w kontekście celu wypłaty tego świadczenia i związku z przychodem. W ocenie organu wydatku w postaci odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu nie można powiązać z osiągniętym lub przyszłym przychodem Wnioskodawcy. Wydatek na odszkodowanie z tytułu nierównego traktowania w zatrudnieniu dotyczy wprawdzie pracownika, ale wydatek ten ma charakter sankcyjny i w jego zapłacie trudno doszukać się związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodami Wnioskodawcy. Przedmiotowe odszkodowanie nie spełnia podstawowego warunku do uznania go za koszt podatkowy, nie jest ponoszone w celu osiągnięcia źródła przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Celem wypłaty tego odszkodowania jest jedynie naprawienie szkody wynikłej z niezgodnej z prawem działalności Wnioskodawcy jako pracodawcy. Wypłata odszkodowania nie ma na celu osiągnięcia przychodu ze źródła przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów ale zwolnienie ze zobowiązania. Odszkodowanie to nie przynosi również żadnego przychodu, ani nie ma na celu zachowania (zabezpieczenia) istniejących źródeł przychodów. Wnioskodawca ma obowiązek wykonać wyrok sądowy i zwolnienie się ze zobowiązania wynikającego w wyroku jest głównym celem zachowania się Wnioskodawcy. Taki cel nie został wskazany przez ustawodawcę przy kwalifikacji wydatków. Zatem zapłacone wraz z odsetkami ustawowymi odszkodowanie nie może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Podobny wniosek wypływa z treści wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2704/12: „Nie każdy koszt ponoszony przez podatnika w sensie ekonomicznym jest kosztem podatkowym. Podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej winien przewidywać i ponosić możliwe konsekwencje swoich działań, w tym związane z przyjmowaniem na siebie zobowiązań, z tytułu niewykonania czy też nienależytego wykonania postanowień umownych, i nie przerzucać tych skutków na budżet państwa, czy de facto ogół społeczeństwa. Rozumienie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., przyjęte przez WSA w Olsztynie nie może ostać się na gruncie wykładni zgodnej z konstytucją i wykładni funkcjonalnej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznanie wypłaty ww. odszkodowania za koszt uzyskania przychodu uczelni godzi w zasadę sprawiedliwości społecznej, wyrażoną w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; dalej w skrócie: Konstytucja RP). Uwzględniając, że konsekwencją wykładni przeprowadzonej przez Sąd pierwszej instancji byłoby faktyczne przerzucenie kosztów niezgodnego z prawem rozwiązania stosunku pracy przez skarżącą z jej byłym pracownikiem, należy stwierdzić, że nie można takich konsekwencji zaaprobować jako niesprawiedliwych społecznie. Nie sposób dopatrzyć się racji prawnej, wyrażonej w u.p.d.o.p. lub w jej ratio legis, z powodu których to budżet państwa powinien ponosić ciężar złamania przez uczelnię norm prawa pracy. Sednem odszkodowania jako sankcji o charakterze cywilnoprawnym, jest zaaplikowanie jej dolegliwości podmiotowi, który naruszył przepisy obowiązującego prawa. Wykładnia art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. sugerowana przez uczelnię we wniosku interpretacyjnym i zaaprobowana przez WSA w Olsztynie niweluje powyższy efekt sankcyjny i przesuwa dolegliwość ekonomiczną na budżet państwa, czyli mienie "dobra wspólne wszystkich obywateli" (art. 1 Konstytucji RP).

Reasumując, niedotrzymywanie zawartych z pracownikami umów nie stanowi naturalnego elementu funkcjonowania podmiotu gospodarczego, do którego odnoszą się normy prawne zawarte w u.p.d.o.p. Nie można uznać za koszt uzyskania przychodów poniesioną w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów wypłatę odszkodowania, którego podstawą było niewykonanie przez pracodawcę obowiązków wobec zatrudnionego uprzednio pracownika.”

W powyższym orzeczeniu odniesiono się także krytycznie do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 251/08 oraz 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2305/12, w których Sąd uznał odszkodowania z tytułu naruszenia prawa pracy przez pracodawcę za koszty uzyskania przychodów, nie zgadzając się jednocześnie z poglądem, że zasada spójności prawa uzasadnia uznanie odszkodowania za koszt pracodawcy, ponieważ drugostronnie stanowi ono przychód pracownika (takiej wykładni przeczy bowiem „normatywna odrębność dwóch instytucji podatkowych – podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych – uregulowanych w odrębnych ustawach podatkowych”).

Tożsame stanowisko zawarto w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1629/14.

Z powodów wyżej wskazanych za koszt uzyskania przychodów nie mogą być także uznane składki na ubezpieczenie społeczne poniesione przez pracodawcę od zasądzonego odszkodowania.

W zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących poniesionych kosztów sądowych oraz kosztów zastępstwa procesowego należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe. Przedmiotowe wydatki choć nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym przez Szkołę niewątpliwie wiążą się jednak z prowadzoną działalnością i zostały poniesione dla ochrony jej interesów – w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Z tych też względów wydatki z tego tytułu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów – stanowią koszty pośrednie prowadzonej działalności.

Odnosząc się do przedstawionych we wniosku interpretacji indywidualnych i wyroków sądów administracyjnych należy zaznaczyć, że zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i rozstrzygnięcia w nich zawarte nie mogą być przenoszone automatycznie na grunt niniejszej sprawy. Dodatkowo, jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 731/13: „(…) że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy, zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (zob. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2014 r., I FSK 1548/13). Wynikający z art. 14c § 1 o.p. obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji (zob. wyrok NSA z dnia 1 marca 2013 r., II FSK 2980/12).”

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.