Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-83/16/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-28
Teza: uznanie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zespołu składników materialnych oraz niematerialnych w postaci Części Wydzielanej ze Spółki Dzielonej, jak również Części Pozostającej oraz wyłączenia z opodatkowania czynności polegającej na wydzieleniu majątku ze Spółki Dzielonej Działu X na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; transakcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z 12 kwietnia 2016 r. (data wpływu 13 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zespołu składników materialnych oraz niematerialnych w postaci Części Wydzielanej ze Spółki Dzielonej, jak również Części Pozostającej oraz wyłączenia z opodatkowania czynności polegającej na wydzieleniu majątku ze Spółki Dzielonej Działu GMS na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zespołu składników materialnych oraz niematerialnych w postaci Części Wydzielanej ze Spółki Dzielonej, jak również Części Pozostającej oraz wyłączenia z opodatkowania czynności polegającej na wydzieleniu majątku ze Spółki Dzielonej Działu GMS na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Wniosek został uzupełniony pismem z 12 kwietnia 2016 r. (data wpływu 13 kwietnia 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 1 kwietnia 2016 r.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 12 kwietnia 2016 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”, „Spółka Dzielona”) jest spółką akcyjną będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest producentem elektrod, bloków grafitowych i węglowych, których głównymi odbiorcami są huty żelaza i stali. Wnioskodawca jest członkiem międzynarodowej grupy składającej się ze spółek zlokalizowanych w różnych krajach (dalej: „Grupa”).

W najbliższym czasie w ramach Grupy przeprowadzona zostanie restrukturyzacja. Zgodnie z planowanym scenariuszem restrukturyzacji, dojdzie do podziału Spółki przez wydzielenie jej części (dalej: „Część Wydzielana”), w oparciu o art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.; dalej: „KSH”). Na skutek podziału Część Wydzielana przeniesiona zostanie do spółki przejmującej (dalej: „Spółka Przejmująca”). Spółka Przejmująca jest spółką kapitałową, która stanowi jedną ze spółek z Grupy, istniejącą na moment podziału. Jest to spółka kapitałowa, posiadająca siedzibę w Polsce i podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Planowanym dniem wydzielenia w rozumieniu art. 530 § 2 KSH, tj. dniem wpisu do rejestru sądowego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej jest dzień 1 czerwca 2016 r.

W skład Spółki Dzielonej wchodzą działy: P. P. (dalej: „Dział PP” lub „Część Pozostająca”) oraz G. M. a. S. (dalej: „Dział GMS”). Dział GMS stanowi Część Wydzielaną. Dział PP zajmuje się głównie produkcją katod oraz okładzin piecowych, a także elektrod węglowych. Natomiast Dział GMS produkuje głównie wyroby grafitowe oraz materiały anodowe do baterii.

Zarówno Część Pozostająca, jak i Część Wydzielana posiadają odrębne zespoły majątkowych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych każdego z nich.

Obie jednostki posiadają więc przyporządkowane oddzielnie:

1.  zespoły majątkowych składników materialnych: budynki, zapasy, materiały pomocnicze, części zamienne;
2.  zespoły majątkowych składników niematerialnych: programy informatyczne, licencje;
3.  zobowiązania: zobowiązania handlowe od podmiotów trzecich (w tym od podmiotu powiązanego).

Grunty użytkowane przez Część Pozostającą i Część Wydzielaną są w trakcie podziału geodezyjnego, którego celem jest przypisanie konkretnych działek ziemi do danej części Spółki Dzielonej.

Cześć Wydzielana jest odrębna organizacyjnie od Części Pozostającej. Odrębność tę wyznaczają odmienne regulaminy funkcjonujące w działach. Również pracownicy Spółki Dzielonej przyporządkowani są odrębnie do Działów GMS i PP. Zapasy, części zamienne i materiały pomocnicze ujęte w ewidencji Działu PP, a przyporządkowane do Działu GMS, zostały przypisane do centrum kosztowego Działu GMS w systemie SAP.

Dział GMS i Dział PP posiadają odrębne departamenty. W szczególności posiadają własne działy sprzedaży, jakości, logistyki i jednostki technologiczne. Sprawia to, że na chwilę obecną stanowią podmioty organizacyjnie odrębne.

Wyniki finansowe Części Pozostającej oraz Części Wydzielanej są oceniane na podstawie odrębnych planów finansowych. Możliwa jest ocena określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów operacyjnych i kosztów operacyjnych oraz należności i zobowiązań przypisanych do konkretnych działów tj. Działu PP i Działu GMS. Kontrola płynności jest wykonywana przez Spółkę jako całość, jednakże planowanie finansowe jest dokonywane oddzielnie dla każdego z działów.

Oba Działy wykonują w obrębie Spółki Dzielonej usługi na swoją rzecz, tj. Dział GMS świadczy usługi na rzecz Działu PP i na odwrót. Usługi te są świadczone głównie w obszarach administracji i zarządzania przedsiębiorstwem, a dotyczą np. remontów czy też prowadzenia księgowości. Dla celów rachunkowych, takie usługi wzajemne są dokumentowane wewnętrznymi notami księgowymi i obciążają odpowiednie centra kosztów w jednostkach. W tożsamy sposób dokumentowane są przesunięcia materiałów pomiędzy jednostkami.

Po zakończonym procesie podziału przez wydzielenie, zarówno Część Pozostająca jak i Część Wydzielana będą w stanie funkcjonować jako niezależne podmioty. Zostanie to poprzedzone reorganizacją ograniczającą się do formalnego podziału części administracyjnej (kadry, systemy informatyczne, księgowość, koszty i kontrola).

Ponadto, w przeszłości, Dział GMS funkcjonował w ramach odrębnej spółki …, która została przejęta przez Spółkę Dzieloną 30 grudnia 2004 r.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz składa deklaracje VAT.

Wchodzący w skład Spółki Dział GMS, dysponuje oddzielną linią produkcyjną, zlokalizowaną w odrębnych budynkach, w stosunku do działu PP. Zajmuje się samodzielną produkcją wyrobów grafitowych oraz materiałów anodowych do baterii, podczas gdy Część Pozostająca zajmuje się głównie produkcją katod oraz okładzin piecowych, a także elektrod węglowych. Proces produkcyjny realizowany jest w oparciu o umowy z kontrahentami, których stroną obecnie jest Spółka, jednakże, po podziale zostaną one przejęte przez Spółkę Przejmującą, do której przeniesiony zostanie dział GMS w drodze podziału Spółki. Ponadto, oba działy podejmują niezależne działania gospodarcze wykorzystując do tego w szczególności własne działy sprzedaży, jakości, logistyki i jednostki technologiczne, a przede wszystkim zasoby ludzkie. W opinii Wnioskodawcy Dział GMS mający zostać wydzielony ze Spółki posiada zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. W następstwie podziału działalność ta będzie jedynie kontynuowana.

W skład zarówno Części Pozostającej jak i Części Wydzielanej wchodzą składniki majątkowe o charakterze materialnym, jak niematerialnym (w tym zobowiązania handlowe od podmiotów trzecich). Składniki te są ze sobą funkcjonalnie powiązane, służą do realizacji zadań gospodarczych będących przedmiotem działalności tych jednostek, umożliwiając kontynuowanie przez nabywcę dotychczasowej działalności gospodarczej realizowanej obecnie w ramach Działu GMS.

Na bazie nabytego majątku Spółka Przejmująca będzie kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą Wnioskodawcy realizowaną przez GMS.

Opisane we wniosku elementy stanu faktycznego wskazujące na wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne Działu GMS zachodzą obecnie i nie zmieni się to na dzień podziału Spółki.

Spółka, do której Wnioskodawca planuje przenieść w drodze podziału działalność związaną z produkcją wyrobów grafitowych oraz materiałów anodowych do baterii przejmie/wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach Działu GMS.

Przeniesienie wskazanych we wniosku składników materialnych i niematerialnych będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1502 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (oznaczone we wniosku jako nr III.2 oraz nr III.4):

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Część Wydzielana ze Spółki Dzielonej, jak również Część Pozostająca w Spółce Dzielonej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie Części Wydzielanej będzie podlegał opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (oznaczone we wniosku jako stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr III.2 oraz nr III.4):

1.  Zdaniem Wnioskodawcy zarówno Część Wydzielana ze Spółki Dzielonej, jak również Część Pozostająca w Spółce Dzielonej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT podział Spółki przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr III.2:

W związku z tym, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest tożsama z jej definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, wywód znajduje zastosowanie również do pytania nr III.2.

W związku z tym wskazaniem Wnioskodawcy poniżej przywołano uzasadnienie stanowiska do pytania nr III.1.

W świetle definicji zawartej w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół majątkowych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powołanej powyżej definicji, zgodzić się należy z dobrze ugruntowaną praktyką interpretacyjną i orzeczniczą (tak np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 lutego 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1284/14/IŻ, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. I FSK 572/14), według której podstawowymi przesłankami do uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są:

1.  istnienie zespołu majątkowych składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2.  organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  finansowe wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  możliwość samodzielnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze.

Mając na uwadze, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób należy weryfikować, czy wskazane powyżej przesłanki z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zostały spełnione, niezbędne jest przeprowadzenie każdorazowo odrębnej analizy w stosunku do danego stanu faktycznego.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

W przekonaniu Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, składające się na wyraźną całość dającą się zidentyfikować w obrębie przedsiębiorstwa. W celu kwalifikacji określonego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej. Musi się ona odznaczać swoistą odrębnością niezbędną do autonomicznego i samodzielnego funkcjonowania w rzeczywistości gospodarczej. W żadnym wypadku nie może to być zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest przynależność do jednego podmiotu gospodarczego.

Powyższe stanowisko pozostaje w zgodzie z obszerną linią interpretacyjną, która dodaje, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, to jest na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość (tak m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2015 r. sygn. IPPB5/4510-297/15-2/MK, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2015 r. sygn. IPPB5/4510-290/15-4/MK, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 maja 2015 r. sygn. ITPB3/4510-527/15-2/AD).

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle opisu stanu faktycznego, spełnienie powyższej przesłanki jest bezsporne. W skład zarówno Spółki jak i Części Wydzielanej wchodzą zarówno składniki majątkowe o charakterze materialnym, jak niematerialnym (w tym zobowiązania handlowe od podmiotów trzecich). Co więcej, składniki te są ze sobą funkcjonalnie powiązane i służą do realizacji zadań gospodarczych będących przedmiotem działalności tych jednostek.

Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy ustawy o CIT nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół majątkowych składników materialnych i niematerialnych można uznać za wyodrębniony organizacyjnie. Jednakże, zdaniem wnioskodawcy aby móc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym danych składników majątku w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa niezbędna jest możliwość ustalenia czy te składniki majątkowe pełnią dające się zidentyfikować odrębne funkcje w całościowej strukturze przedsiębiorstwa. Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że nie chodzi o formalne wyodrębnienie składników majątkowych, ale ich wyraźną samodzielność i autonomiczne funkcjonowanie w ramach Spółki.

Stanowisko organów podatkowych w analogiczny sposób odnosi się do kryterium wyodrębnienia organizacyjnego wskazując, że najistotniejszym elementem determinującym spełnienie tej przesłanki jest funkcjonowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej podatnika. Weryfikacja spełnienia tej przesłanki następuje poprzez ustalenie jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa tj. na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość (tak m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2015 r. sygn. IBPB-1-1/4510-110/15/EN, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 maja 2015 r. sygn. IPPB5/4510-290/15-4/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2015 r. sygn. IPPB5/4510-318/15-7/MK).

W ocenie Wnioskodawcy, należy wskazać, iż w przedstawionym opisie stanu faktycznego oba rodzaje działalności wykonywane w Części Pozostającej i Części Wydzielanej są przez niezależne zespoły pracowników korzystających z powierzonych zasobów i współdziałających ze sobą w sposób zorganizowany. Struktury te w obszarach obu rodzajów działalności są rozłączne i wzajemnie niezależne, zwłaszcza dzięki odrębnym departamentom, w tym własnym działom sprzedaży, jakości, logistyki i jednostkom technologicznym, które funkcjonują w oparciu o oddzielne wewnętrznie regulacje. W przekonaniu Wnioskodawcy wyodrębnienie organizacyjne nie musi oznaczać wyodrębnienia w postaci np. oddziału, a wystarczające są regulacje zapewniające wewnętrzny podział jednostek. Wyodrębnienie organizacyjne znajduje oparcie w strukturze organizacyjnej, której kształt nadają odrębne regulaminy Spółki Dzielonej i Części Wydzielanej umożliwiające ich niezależne i oddzielne funkcjonowanie w ramach struktury. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wydzielane w ramach podziału zespoły składników majątkowych spełniają przesłanki uznania ich za jednostki wyodrębnione organizacyjnie.

Wyodrębnienie finansowe

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, ustawa o CIT nie zawiera definicji wyodrębnienia finansowego składników w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie finansowe oznacza stan, w którym poprzez prowadzenie stosownej ewidencji rachunkowej możliwe jest oddzielne przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do określonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tak wyodrębniona finansowo zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być w stanie istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego i samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. W przekonaniu Wnioskodawcy wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać prowadzenia oddzielnych ksiąg. Ważne jest natomiast, aby przychody i koszty, a także należności i zobowiązania były odpowiednio alokowane do konkretnych jednostek.

O wyodrębnieniu finansowym wymienionych w stanie faktycznym jednostek świadczą, zdaniem Wnioskodawcy, zwłaszcza następujące elementy:

*   zespoły majątkowych składników materialnych i niematerialnych (w tym należności i zobowiązania) są przypisane odpowiednio do Spółki i Części Wydzielanej w systemie księgowym, dotyczy to także zapasów;
*   wyniki finansowe Spółki oraz Części Wydzielanej są weryfikowane na podstawie odrębnych planów finansowych;
*   przychody operacyjne i koszty operacyjne, a także należności i zobowiązania są przypisane do nich oddzielnie.

O wyodrębnieniu i niezależności finansowej jednostek świadczy również to, że wzajemne rozliczenia z tytułu usług pomiędzy jednostkami są dokumentowane notami księgowymi, które obciążają centra kosztowe w jednostce pozostającej w Części Pozostającej i Części Wydzielanej.

W konsekwencji należy uznać, że jednostki biznesowe Spółki Dzielonej i Części Wydzielanej mogą zostać potraktowane jako odrębne pod względem finansowym.

Stanowisko niniejsze znajduje oparcie w linii interpretacyjnej organów podatkowych, które wskazują, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 lutego 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1284/14/IZ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 grudnia 2015 r. sygn. IPPB5/4510-959/15-3/AK).

Wyodrębnienie funkcjonalne

Ustawa o CIT nie zawiera również definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. W ocenie wnioskodawcy, aby zespól majątkowych składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi posiadać zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy realizujący określone zadania gospodarcze.

Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach prawa podatkowego, które wyodrębnienie funkcjonalne utożsamiają z zespołem majątkowych składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych i posiadających zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało potwierdzone m.in. interpretacją indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 grudnia 2015 r. o sygn. IPPB5/4510-959/15-3/AK, interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 7 listopada 2013 r. o sygn. ILPB3/423-368/13-2/EK).

Jak to zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego, na moment dokonania podziału Część Pozostająca i Część Wydzielana będą zdolne do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa, gdyż będą obejmowały niezbędne do tego zespoły składników w tym własne departamenty, w szczególności własne działy sprzedaży, jakości, logistyki i jednostki technologiczne oraz zasoby ludzkie. Potwierdza to także zupełnie odrębny zakres produkcji obydwu departamentów. Dział PP zajmuje się głównie produkcją katod oraz okładzin piecowych, a także elektrod węglowych, podczas gdy Dział GMS produkuje głównie wyroby grafitowe oraz materiały anodowe do baterii.

Natomiast, po zakończonym procesie podziału przez wydzielenie, jedyna reorganizacja, która będzie miała miejsce ograniczy się do administracji (kadry, systemy informatyczne i księgowość, w tym kontrola finansowa).

Wymaga podkreślenia, że Dział GMS funkcjonował w przeszłości w ramach odrębnej spółki, \`(...)\`, która połączyła się ze Spółką Dzieloną 30 grudnia 2004 r.

Powyższe oznacza, iż zarówno Część Pozostająca jak i Część Wydzielana stanowią funkcjonalnie odrębne całości, przeznaczone do samodzielnego prowadzenia powierzonych zadań.

Podsumowując powyższe wywody należy uznać, że wszystkie niezbędne przesłanki dla uznania Części Pozostającej i Części Wydzielanej za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT są spełnione.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania III.4:

Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a także do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Tym samym, zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest neutralne na gruncie ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę fakt, że wszystkie niezbędne przesłanki dla uznania Części Pozostającej i Części Wydzielanej za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT są spełnione Zdaniem Wnioskodawcy w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT podział Spółki przez wydzielenie Części Wydzielanej nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.).

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie i przeniesienie na nową spółkę części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak tutaj należy, że w sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że w ramach Grupy, składającej się ze spółek zlokalizowanych w różnych krajach, zostanie przeprowadzona restrukturyzacja, w konsekwencji której dojdzie do podziału Spółki przez wydzielenie jej części tj. Działu GMS i przeniesienie jej do Spółki Przejmującej. W skład Spółki Dzielonej wchodzą działy: P. P. tj. Dział PP, zajmujący się głównie produkcją katod, okładzin piecowych oraz elektrod węglowych i G. M. a. S. tj. Dział GMS, produkujący głównie wyroby grafitowe oraz materiały anodowe do baterii.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że zarówno Część Pozostająca, jak i Część Wydzielana posiadają odrębne zespoły majątkowych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych każdego z nich. Obie jednostki posiadają więc przyporządkowane oddzielnie:

1.  zespoły majątkowych składników materialnych: budynki, zapasy, materiały pomocnicze, części zamienne;
2.  zespoły majątkowych składników niematerialnych: programy informatyczne, licencje;
3.  zobowiązania: zobowiązania handlowe od podmiotów trzecich (w tym od podmiotu powiązanego).

Z treści wniosku wynika również, że grunty użytkowane przez Część Pozostającą i Część Wydzielaną są w trakcie podziału geodezyjnego, którego celem jest przypisanie konkretnych działek ziemi do danej części Spółki Dzielonej.

Wnioskodawca podkreślił, że oba Działy wykonują w obrębie Spółki Dzielonej usługi na swoją rzecz, tj. Dział GMS świadczy usługi na rzecz Działu PP i na odwrót. Usługi te są świadczone głównie w obszarach administracji i zarządzania przedsiębiorstwem, a dotyczą np. remontów czy też prowadzenia księgowości. Dla celów rachunkowych, usługi wzajemne są dokumentowane wewnętrznymi notami księgowymi i obciążają odpowiednie centra kosztów w jednostkach. W tożsamy sposób dokumentowane są przesunięcia materiałów pomiędzy jednostkami.

Po zakończonym procesie podziału przez wydzielenie – jak wskazał Wnioskodawca – zarówno Część Pozostająca jak i Część Wydzielana będą w stanie funkcjonować jako niezależne podmioty. Zostanie to poprzedzone reorganizacją ograniczającą się do formalnego podziału części administracyjnej (kadry, systemy informatyczne, księgowość, koszty i kontrola).

Ponadto wskazać należy, że w skład zarówno Części Pozostającej jak i Części Wydzielanej wchodzą funkcjonalnie ze sobą powiązane składniki majątkowe o charakterze materialnym, jak niematerialnym (w tym zobowiązania handlowe od podmiotów trzecich), które służą do realizacji zadań gospodarczych będących przedmiotem działalności tych jednostek, umożliwiając kontynuowanie przez nabywcę dotychczasowej działalności gospodarczej realizowanej obecnie w ramach Działu GMS. Wnioskodawca podniósł również, że Spółka Przejmująca na bazie nabytego majątku będzie kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą Wnioskodawcy realizowaną przez GMS.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu w opisanej sytuacji zostały spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zarówno Części Wydzielanej ze Spółki Dzielonej, jak również Części Pozostającej za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Wnioskodawca wskazał bowiem, że ww. zespoły składników majątkowych o charakterze materialnym, jak niematerialnym (w tym zobowiązania handlowe od podmiotów trzecich), stanowiące Dział GMS i Dział PP są i będą w chwili dokonania podziału Spółki wyodrębnione pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, a ww. składniki materialne są ze sobą funkcjonalnie powiązane i służą realizacji zadań gospodarczych będących przedmiotem działalności tych jednostek.

Z treści wniosku wynika bowiem, że wyodrębnienie organizacyjne Części Pozostającej oraz Części Wydzielanej przejawia się wzajemną niezależnością i rozłącznością struktur obu rodzajów działalności, zwłaszcza dzięki odrębnym departamentom, własnym działom sprzedaży, jakości, logistyki i jednostkom technologicznym, które funkcjonują w oparciu o oddzielne wewnętrznie regulacje. Ponadto zapasy, części zamienne i materiały pomocnicze ujęte w ewidencji Działu PP, a przyporządkowane do Działu GMS, zostały przypisane do centrum kosztowego Działu GMS w systemie SAP. Wyodrębnienie organizacyjne przejawia się również w strukturze organizacyjnej, której kształt nadają odrębne regulaminy Spółki Dzielonej i Części Wydzielanej umożliwiające ich niezależne i oddzielne funkcjonowanie w ramach struktury. Podkreślenia wymaga, że do Części Pozostającej oraz Wydzielanej przyporządkowane są niezależne zespoły pracowników korzystających z powierzonych zasobów i współdziałających ze sobą w sposób zorganizowany.

Wskazać również należy, że zarówno Dział GMS jak i Dział PP są wyodrębnione pod względem finansowym. Świadczą o tym przypisanie w systemie księgowym zespołów majątkowych składników materialnych i niematerialnych (w tym należności i zobowiązań) odpowiednio do Spółki i Działu GMS (dotyczy to również zapasów), weryfikowanie wyników finansowych na podstawie odrębnych planów finansowych oraz oddzielne przypisywanie przychodów operacyjnych i kosztów operacyjnych, należności i zobowiązań.

Ponadto Wnioskodawca, wskazując na wyodrębnienie funkcjonalne Działu GMS i Działu PP, stwierdził, że na moment dokonania podziału Część Pozostająca i Część Wydzielana będą zdolne do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa. Będą one bowiem obejmowały niezbędne do niezależnego funkcjonowania zespoły składników, na które składają się departamenty, własne działy sprzedaży, jakości, logistyki i jednostki technologiczne oraz zasoby ludzkie. W chwili przeniesienia składników materialnych i niematerialnych w drodze wydzielenia ze Spółki Dzielonej Działu GMS dojdzie również do przejęcia pracowników przez Spółkę Przejmującą w myśl art. 231 ust. 1 Kodeksu pracy. O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy również odrębny zakres produkcji obydwu departamentów. Wskazać bowiem należy, że Dział PP zajmuje się głównie produkcją katod, okładzin piecowych i elektrod węglowych, podczas gdy Dział GMS produkuje głównie wyroby grafitowe oraz materiały anodowe do baterii. Wnioskodawca podkreślił również, że Dział GMS funkcjonował w przeszłości w ramach odrębnej spółki, która połączyła się ze Spółką Dzieloną 30 grudnia 2004 r.

W konsekwencji uznania Część Pozostającej i Części Wydzielanej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana czynność przeniesienia Części Wydzielanej – Działu GMS do Spółki Przejmującej w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy kodeks spółek handlowych będzie wyłączona spod działania ustawy o VAT jako czynność niepodlegająca przepisom ustawy, zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr III.2 i III.4 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Należy wskazać, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan rzeczy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.