Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB2/4511-1-432/15/19-S/JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-26
Teza: Sprzedaż nieruchomości – zwolnienie przedmiotowe.
Słowa kluczowe: nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 18 października 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2127/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 8 kwietnia 2019 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 279/17 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2015 r. (data wpływu 29 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 29 lipca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację nr ILPB2/4511-1-432/15-2/JK, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni, że wypełniła warunki zwolnienia od podatku, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości uzyskanego w roku 2010 – w całości, zaś w stosunku do dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości uzyskanego w roku 2011 – w części równej kwocie 22.390,56 złotych.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z 29 lipca 2015 r. nr ILPB2/4511-1-432/15-2/JK wniosła pismem z 14 sierpnia 2015 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 28 sierpnia 2015 r. nr ILPB2/4511-1-69/15-2/JWP stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z 29 lipca 2015 r. nr ILPB2/4511-1-432/15-2/JK złożyła skargę z 1 października 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 18 października 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2127/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 29 lipca 2015 r. nr ILPB2/4511-1-432/15-2/JK.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 18 października 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2127/15, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu złożył skargę kasacyjną z 7 grudnia 2016 r. nr 3063-ILRP.46.251.2016.2.RS do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 31 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 279/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W dniu 8 kwietnia 2019 r. do siedziby tut. organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia z 18 października 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2127/15.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie zwolnienia przedmiotowego wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni zawarła w dniu 12 stycznia 2010 roku, w formie aktu notarialnego, umowę darowizny z mężem, na mocy której mąż darował jej dwie nieruchomości gruntowe (w tym jedną zabudowaną), postanawiając, że przedmiot darowizny stanowić będzie ich majątek objęty wspólnością ustawową.

Obie nieruchomości stanowiły uprzednio majątek osobisty męża Wnioskodawczyni. Przez cały czas trwania małżeństwa Zainteresowanej obowiązywał w nim ustawowy ustrój majątkowy (wspólność ustawowa). Nie był on modyfikowany żadnymi umowami. Małżeństwo zostało rozwiązane wyrokiem sądu w sierpniu 2014 roku.

Na podstawie umowy z dnia 2 listopada 2010 roku Wnioskodawczyni wspólnie z mężem sprzedała osobom trzecim własność dwóch działek wchodzących w skład wspomnianych wcześniej nieruchomości. Na podstawie kolejnej umowy z dnia 18 stycznia 2011 roku Zainteresowana wspólnie z mężem sprzedała osobie trzeciej własność kolejnej działki oraz udział wynoszący 1/14 część we własności działki – wchodzących w skład darowanych nieruchomości.

Zarówno w roku 2010, jak i w roku 2011 Wnioskodawczyni nie dokonywała odpłatnego zbycia innych nieruchomości, ani praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zbycie wspomnianych wyżej nieruchomości nie następowało w wykonaniu działalności gospodarczej.

W dniu 3 października 2006 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli z Bankiem umowę o złotowy kredyt mieszkaniowy (Kredyt 1). Zgodnie z treścią umowy, kredyt przeznaczony był na „sfinansowanie rozbudowy budynku mieszkalnego” posadowionego na nieruchomości stanowiącej od dnia 12 stycznia 2010 roku współwłasność Zainteresowanej i Jej męża.

W dniu 13 lipca 2010 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli z Bankiem umowę o złotowy kredyt mieszkaniowy (Kredyt 2). Zgodnie z treścią umowy, kredyt przeznaczony był na „sfinansowanie budowy domu jednorodzinnego” prowadzonej na nieruchomości stanowiącej od dnia 12 stycznia 2010 roku współwłasność Zainteresowanej i Jej męża.

Spłata kredytów dokonywana była przez małżonków w ten sposób, że najpierw kwoty potrzebne do dokonywania spłat przelewane były na rachunek bankowy męża Zainteresowanej z rachunku bankowego Wnioskodawczyni, a następnie dokonywano przelewu z tego rachunku na rachunek banku, który udzielił kredytów. Wydatki na spłatę kredytów pochodziły z przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości wskazanych na wstępie.

W okresie począwszy od dnia odpłatnego zbycia pierwszej nieruchomości (2 listopada 2010 roku) do dnia 31 grudnia 2012 roku łączna kwota dokonanych spłat wyniosła: 17.516,53 złotych – spłaty Kredytu 1 (spłaty dokonywane od dnia 2 listopada 2010 roku do dnia 31 grudnia 2012 roku) oraz 7.483,47 złotych – spłaty Kredytu 2 (spłaty dokonywane od dnia 2 listopada 2010 roku do dnia 31 stycznia 2012 roku) – razem 25.000 złotych.

W okresie począwszy od dnia odpłatnego zbycia drugiej nieruchomości (18 stycznia 2011 roku) do dnia 31 grudnia 2013 roku łączna kwota dokonanych spłat wyniosła: 6.934,77 złotych – z tytułu spłaty Kredytu 1 (biorąc pod uwagę spłaty dokonywane od dnia 1 stycznia 2013 roku do dnia 31 grudnia 2013 roku) oraz 15.455,79 złotych – z tytułu spłaty Kredytu 2 (biorąc pod uwagę spłaty dokonywane od dnia 31 stycznia 2012 roku – w części pozostałej po pokryciu przychodu ze zbycia nieruchomości w 2010 roku - por. wyżej – do dnia 31 grudnia 2013 roku) – razem 22.390,56 złotych.

Wnioskodawczyni złożyła zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, odpowiednio, 2010 i 2011, na formularzach PIT-39.

W zeznaniu za 2010 rok wnioskodawczyni wykazała w poz. 26 formularza – kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 25.000 złotych, równą kwocie przypadającego na nią przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (wykazanej w poz. 21 formularza) oraz – wobec braku kosztów uzyskania przychodu – równą kwocie dochodu z odpłatnego zbycia (wykazanej w poz. 24 formularza).

W zeznaniu za 2011 rok Wnioskodawczyni wykazała w poz. 25 formularza – kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 22.390,56 złotych, czyli niższą o 2.609,44 złotych od kwoty przypadającego na nią przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (wykazanej w poz. 20 formularza) oraz – wobec braku kosztów uzyskania przychodu – niższą o 2.609,44 złotych od kwoty dochodu z odpłatnego zbycia (wykazanej w poz. 24 formularza). Kwota 2.609,44 złotych (po zaokrągleniu) stanowiła zatem kwotę dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2011 roku, w stosunku do której Wnioskodawczyni nie wypełniła warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji obowiązana była do złożenia korekty zeznania PIT-39 za 2011 rok i do zapłaty podatku (w wysokości 496 złotych) wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki naliczone zostały od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy (30 kwietnia 2012 roku), do dnia zapłaty podatku włącznie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni prawidłowo wykazała kwoty w zeznaniach PIT-39 za 2010 i za 2011 rok, w szczególności czy prawidłowe jest uznanie, że Zainteresowana wypełniła warunki zwolnienia od podatku, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stosunku do dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości uzyskanego w roku 2010 – w całości, zaś w stosunku do dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości uzyskanego w roku 2011 – w części równej kwocie 22.390,56 złotych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, na zadane pytanie odpowiedzieć należy twierdząco.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1 – w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Oba kredyty zostały zaciągnięte w banku z siedzibą w Polsce. Daty ich zaciągnięcia poprzedzają daty odpłatnego zbycia nieruchomości. Przy wyliczaniu dochodu zwolnionego wzięto każdorazowo pod uwagę spłaty dokonywane w okresie dwóch lat od końca roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie danej nieruchomości. Zastosowana technika dokonywania spłat nie jest istotna, bowiem w małżeństwie wnioskodawczyni obowiązywał ustawowy ustrój majątkowy (wspólność ustawowa); ponadto przepisy nie wymagają, by spłata kredytów na potrzeby zwolnienia dokonywana była z określonego rachunku bankowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 października 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2127/15 i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 279/17.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1059 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 12 stycznia 2010 roku otrzymała w drodze darowizny od męża dwie nieruchomości gruntowe (w tym jedną zabudowaną). Postanowiono, że przedmiot darowizny stanowić będzie ich majątek objęty wspólnością ustawową. Obie nieruchomości stanowiły uprzednio majątek osobisty męża Wnioskodawczyni. Przez cały czas trwania małżeństwa Zainteresowanej obowiązywał w nim ustawowy ustrój majątkowy (wspólność ustawowa). Małżeństwo zostało rozwiązane wyrokiem sądu w sierpniu 2014 roku. W dniu 2 listopada 2010 roku Wnioskodawczyni wspólnie z mężem sprzedała osobom trzecim własność dwóch działek wchodzących w skład wspomnianych wcześniej nieruchomości. Na podstawie kolejnej umowy z dnia 18 stycznia 2011 roku Zainteresowana wspólnie z mężem sprzedała osobie trzeciej własność kolejnej działki oraz udział wynoszący 1/14 część we własności działki – wchodzących w skład darowanych nieruchomości. W dniu 3 października 2006 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli z Bankiem umowę o złotowy kredyt mieszkaniowy (Kredyt 1). Zgodnie z treścią umowy, kredyt przeznaczony był na „sfinansowanie rozbudowy budynku mieszkalnego” posadowionego na nieruchomości stanowiącej od dnia 12 stycznia 2010 roku współwłasność Zainteresowanej i Jej męża. W dniu 13 lipca 2010 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli z Bankiem umowę o złotowy kredyt mieszkaniowy (Kredyt 2). Zgodnie z treścią umowy, kredyt przeznaczony był na „sfinansowanie budowy domu jednorodzinnego” prowadzonej na nieruchomości stanowiącej od dnia 12 stycznia 2010 roku współwłasność Zainteresowanej i Jej męża. Spłata kredytów dokonywana była przez małżonków w ten sposób, że najpierw kwoty potrzebne do dokonywania spłat przelewane były na rachunek bankowy męża Zainteresowanej z rachunku bankowego Wnioskodawczyni, a następnie dokonywano przelewu z tego rachunku na rachunek banku, który udzielił kredytów. Wydatki na spłatę kredytów pochodziły z przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości działek.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z postanowień art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 cyt. ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

W tym miejscu wskazać należy, za stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyrażonym w uzasadnieniu wyroku z dnia 18 października 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2127/15 z uwzględnieniem którego wydawana jest niniejsza interpretacja, że: wykładnia powyższych przepisów musi uwzględniać racje, jakimi kierował się ustawodawca wprowadzając do porządku prawnego wskazaną regulację. (…) ustanowione w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.f. zwolnienie od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Zadaniem jakie ma spełnić ta norma jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego (R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa, 1995 r., str. 113-114). Celem wprowadzenia tego przepisu było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Jeżeli więc z przytoczonego wyżej przepisu wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w części wydatkowej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu zaciągniętego „na cele mieszkaniowe” przed dniem uzyskania tych przychodów, to do skorzystania z ulgi o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.f. niezbędnym jest zaciągnięcie kredytu przed dniem uzyskania przychodu i wydatkowania go nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży zgodnie ze złożonym oświadczeniem. Sąd nie dostrzega w tym przepisie innych ograniczeń, bowiem wymaga on jedynie, aby kredyt był pobrany „na cele mieszkaniowe” przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. W szczególności z tego przepisu nie można wywieść, że dla zastosowania zwolnienia konieczne jest, by w terminie tym nastąpiło również nabycie prawa własności rzeczy lub prawa, o którym mowa w art. 21 ust. 25 u.p.d.f. Wymaga natomiast wyłącznie celowości działania podatnika dla spełniania przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.f. Istotne jest by kredyt był pobrany „na cele mieszkaniowe” przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Okoliczność ta w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie budzi wątpliwości. Wnioskodawczyni w 2006 r. wraz z mężem zawarła umowę o kredyt mieszkaniowy przeznaczony na „sfinansowanie rozbudowy budynku mieszkalnego”. Kredyt został zaciągnięty w celu mieszkaniowym, a środki pochodzących z tego kredytu zostały rozdysponowane na rozbudowę budynku mieszkalnego. Dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie nie ma znaczenia, że skarżąca stała się współwłaścicielem nieruchomości od 2010 r.

Dalej skład orzekający podniósł, że (…) jeżeli małżonkowie dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (a z taką sytuacja mamy do czynienia na gruncie niniejszej sprawy) wspólnie podejmują inwestycje określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.f. na gruncie bądź w budynku stanowiącym majątek odrębny jednego z nich, to nie można im odmówić prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy bowiem zostaje spełniony zasadniczy cel, dla którego zostało ustanowione powyższe zwolnienie przedmiotowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 279/17 – dotyczącym przedmiotowej sprawy – wskazał, że NSA w wyroku z dnia 22 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1527/15 nie zgodził się ze stanowiskiem organów podatkowych, że: aby kredyt został zaciągnięty w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, w momencie jego zaciągnięcia podatnikowi musi przysługiwać prawo własności lub współwłasności gruntu na którym budynek będzie budowany. Zdaniem Sądu wydatek poniesiony tytułem spłaty kredytu zaciągniętego przez małżonków na budowę budynku mieszkalnego mieści się w granicach wytyczonych przez art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.f. w zw. z art. 21 ust. 25 i ust. 26 tej ustawy. Z wyjaśnień skarżącej wynika bowiem, że wspólnie zaciągnięty kredyt miał posłużyć sfinansowaniu potrzeb mieszkaniowych jej rodziny – czyli również samej skarżącej. Oceny tej nie zmienia fakt, że wspomniany budynek został wybudowany na gruncie należącym do majątku odrębnego męża skarżącej. Nawet jeżeli w dacie jego zaciągnięcia nieruchomość gruntowa należała do męża skarżącej – warunkiem skorzystania z omawianego zwolnienia podatkowego było nabycie przez podatniczkę prawa do budynku w terminie dwóch lat od uzyskania przychodu, o którym jest mowa w art. 30e u.p.d.f. Warunek ten został spełniony, skoro w przewidzianym terminie małżonkowie zawarli umowę rozszerzającej wspólność majątkową również na wspomniany budynek mieszkalny. Okoliczność ta potwierdza ostateczny cel zaciągnięcia kredytu mieszkaniowego oraz cel jego spłaty przez skarżącą.

Skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpatrujący niniejszą sprawę powyższe stanowisko w pełni podzielił wskazując, że: (…) skoro wydatek może zostać zaliczony na własne cele mieszkaniowe (w tym spłatę zaciągniętego kredytu mieszkaniowego) jeżeli podatnik uzyska tytułu własności nieruchomości przed upływem dwóch lat od daty uzyskania przychodu, który miałby podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., to tym bardziej zwolnienie to przysługuje, gdy podatnik uzyskał ten tytuł własności przed tym okresem dwuletnim. W niniejszej sprawie skarżąca nabyła prawo współwłasności do budynku mieszkalnego przed sprzedażą działek, z których dochód posłużył spłacie kredytów mieszkaniowych.

Mając na uwadze powyższą konstatację Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zawartą w uzasadnieniu wyroku z dnia 18 października 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2127/15 oraz wytyczne poczynione w judykacie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 279/17, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że na gruncie przedstawionego stanu faktycznego Zainteresowana wypełniła warunki zwolnienia od podatku, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stosunku do dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości uzyskanego w roku 2010 – w całości, zaś w stosunku do dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości uzyskanego w roku 2011 – w części równej kwocie 22.390,56 złotych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.