Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1063/08/12-S/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-07-11
Teza: 1. Opodatkowanie nabycia wierzytelności w celu ich windykacji lub dalszej sprzedaży. 2. Ustalenie podstawy opodatkowania sprzedaży wierzytelności nabytej w drodze cesji.
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi finansowe; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności; wierzytelność-obrót wierzytelnościami
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 176/12 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 24 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 1/10 stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2008 r. (data wpływu 27 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia wierzytelności (ustalenia podstawy opodatkowania) oraz sprzedaży części zakupionej wierzytelności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia wierzytelności (ustalenia podstawy opodatkowania) oraz sprzedaży części zakupionej wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej (jako podmiot zawodowo trudniący się zakupem, odsprzedażą i windykacja należności) na mocy umowy przelewu wierzytelności z dnia 20 marca 2008 r. Spółka zakupiła pakiet wierzytelności wekslowych (wierzytelności kilkudziesięciu podmiotów) o łącznej wartości nominalnej wynoszącej 6.861.281,95 zł i zgodnie z umową zapłaciła 492.402,03 zł. Nabywając przedmiotowe wierzytelności Spółka weszła w prawa wierzyciela, w tym prawa do domagania się zapłaty od dłużników, prawa do redukcji lub zwolnienia z długu oraz prawa do dalszej sprzedaży wierzytelności wekslowej. Na zakup całej wierzytelności, jako świadczący usługę pośrednictwa finansowego na rzecz zbywcy wierzytelności wystawiono fakturę VAT na kwotę netto 6.368.878,92 zł (różnica między wartością nominalną pakietu wierzytelności a zapłaconą ceną) ze stawką VAT – zwolniony. Usługę sklasyfikowano na podstawie wykładni Głównego Urzędu Statystycznego jako usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane – PKWiU 65.23.10-00-00, załączając decyzję GUS syn. (…).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca świadcząc usługę pośrednictwa finansowego na rzecz zbywcy (polegającą na zapłacie za nabytą wierzytelność) prawidłowo określił wartość netto tej usługi równą różnicy między wartością nominalną całej wierzytelności, a kwotą zapłaconą zbywcy?
2.  Czy wykonana przez Wnioskodawcę usługa pośrednictwa finansowego na rzecz zbywcy wierzytelności jest usługą pośrednictwa finansowego korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy w momencie jednorazowej sprzedaży części zakupionej wierzytelności, podatnikiem VAT z tego tytułu będzie nabywca, który będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy usługę objętą zakresem ww. ustawy na identycznych zasadach jak opisane wyżej?
4.  Czy w momencie sprzedaży części zakupionej wierzytelności, jednostce będącej podatnikiem VAT, u Wnioskodawcy (zbywcy wierzytelności) powstanie z tego tytułu obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie umów dotyczących obrotu wierzytelnościami obejmuje wszelkie składniki wynagrodzenia, niezależnie od postaci czy nazwy, należne nabywcy z tytułu zawartej umowy. W przypadku definitywnego nabycia wierzytelności w drodze cesji wierzytelności opodatkowaniu podlega kwota, której wysokość jest równa różnicy pomiędzy wartością nominalną kupowanej wierzytelności a kwotą, jaką cesjonariusz zapłacił za wierzytelność (powołano w tym miejscu postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego sygn. \`(...)\`).

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nabywania wierzytelności w celu odsprzedaży lub windykacji we własnym zakresie, sklasyfikowane zgodnie z pismem GUS w Łodzi jako usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane – PKWiU 65.23.10-00-00, na postawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług – są zwolnione. Zdaniem Wnioskodawcy zakup wierzytelności na własny rachunek i ryzyko nie jest usługą ściągania długów, ani usługą factoringu.

Czynność zakupu wierzytelności – jako usługa pośrednictwa finansowego – jest objęta ustawą o VAT, której „płatnikiem” podatku VAT jest nabywca wierzytelności.

Zdaniem Wnioskodawcy zakup wierzytelności (praw majątkowych) w doktrynie, interpretacjach izb skarbowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych uznany został za świadczenie usług po stronie nabywcy wierzytelności w ramach czynności sklasyfikowanych jako usługi pośrednictwa finansowego (PKWiU 65.23.10). W momencie odsprzedaży wcześniej zakupionej wierzytelności, (która w momencie definitywnego zakupu stała się wierzytelnością podatnika), przeniesienie prawa do niej na podmiot trzeci stanowi formę uzyskania należnej zapłaty za tę wierzytelność i jednocześnie nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT po stronie zbywcy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu umowy sprzedaży wcześniej zakupionej wierzytelności nie powstaje u zbywcy wierzytelności obowiązek podatkowy z tytułu podatku od towarów i usług.

W interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2009 r. znak ITPP1/443-1063/08/KM oceniono (całościowo) stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, uznając, że zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług transakcji finansowych, polegających na zakupie wierzytelności i późniejszym ich odzyskiwaniu na własny rachunek jest nieuzasadnione. Obrót wierzytelnościami (niezależnie od stopnia przejętego ryzyka wypłacalności dłużnika) mieści się w pojęciu usług „ściągania długów i factoringu” i jest opodatkowany stawką podstawową na mocy art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Podstawą opodatkowania opisanej w zapytaniu czynności, polegających na nabyciu wierzytelności jest różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością, którą Wnioskodawca zapłacił wierzycielowi pierwotnemu, pomniejszoną o kwotę należnego podatku.

Jednocześnie zbycie wierzytelności, nabytej uprzednio w drodze cesji lub zakupu, nie będzie powodować u Wnioskodawcy obowiązku podatkowego, bowiem to nabywca tej wierzytelności w istocie będzie świadczyć usługę na rzecz Wnioskodawcy, zatem w tej części podzielono stanowisko Wnioskodawcy.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca złożył skargę, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku.

Wyrokiem z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 1/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżoną interpretację. W wyroku Sąd wskazał, iż o tym, czy przedmiotowa usługa zakupu wierzytelności – o złożonym charakterze - będzie zwolniona od podatku jako pośrednictwo finansowe (nabycie należności w celu dalszej odsprzedaży), czy też opodatkowana stawką podstawową (zakup wierzytelności w celu windykacji), decyduje sposób wykorzystania nabytej wierzytelności. Z tych powodów Sąd uznał, że interpretacja indywidualna, w której stwierdzono bezwarunkowo, że każdy obrót wierzytelnościami (nabycie) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podatkowej – została wydana z naruszeniem art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Skarżąca, jak i Minister Finansów, kwestionując stanowisko sądu pierwszej instancji, złożyli skargi kasacyjne, które wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 176/12 zostały oddalone. W uzasadnieniu wyroku - powołując się na rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-93/10, a także orzeczenie NSA z dnia 19 marca 2012 r. sygn. I FPS 5/11 - wskazano, iż transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności „trudnej” po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie stanowi w ogóle usługi, a tym samym nabywca nie dokonuje w tym zakresie czynności z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów Dyrektywy 112, która podlega opodatkowaniu VAT.

W dniu 11 czerwca 2012 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 1/10, uchylający zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 176/12 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 1/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, zaś w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 tej ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

W kwestii sprzedaży wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. Dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

W tym miejscu wskazać należy, iż odpowiednikami ww. przepisów są art. 2 ust. 1 lit. c oraz art. 9 ust. 1 obecnie obowiązującej Dyrektywy 112, a także art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 implementującej to prawo unijne ustawy o VAT.

O ile więc ustalona przez strony umowy cesji cena wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności, a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie możemy mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (jako podmiot zawodowo trudniący się zakupem, odsprzedażą i windykacją należności), Spółka nabyła pakiet wierzytelności wekslowych (wierzytelności kilkudziesięciu podmiotów) o łącznej wartości nominalnej wynoszącej 6.861.281,95 zł i zgodnie z umową zapłaciła 492.402,03 zł. Nabywając przedmiotowe wierzytelności weszła w prawa wierzyciela, w tym prawa do domagania się zapłaty od dłużników, prawa do redukcji lub zwolnienia z długu oraz prawa do dalszej sprzedaży wierzytelności wekslowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, treść powołanych przepisów, a także kierując stanowiskiem zawartym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 176/12 należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług, tj. z czynnością opodatkowaną w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Spółka nie świadczy usług (w rozumieniu ustawy), które podlegałyby opodatkowaniu, zatem bezprzedmiotowe jest rozważanie kwestii zakresu zwolnienia ustanowionego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz ustalenia podstawy opodatkowania.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Spółka nie będzie dokonywała czynności, które na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Spółki uznano je za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.