Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-388/10-4/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-09-14
Teza: CIT - w zakresie określenia momentu rozpoznania przychodów z tytułu emisji kuponów niezrealizowanych w okresie ich ważności
Słowa kluczowe: emisja; przychód-powstanie przychodu; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.06.2010 r. (data wpływu 25.06.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, uzupełnionym pismem z dnia 30.08.2010 r. (data nadania 31.08.2010 r., data wpływu 02.09.2010 r.) na wezwanie z dnia 24.08.2010 r. znak IPPP1/443-649/10-2/AW, IPPB5/423-388/10-2/AJ w zakresie określenia momentu rozpoznania przychodów z tytułu emisji kuponów niezrealizowanych w okresie ich ważności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu rozpoznania przychodów z tytułu emisji kuponów niezrealizowanych w okresie ich ważności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Sp. z o.o.) utrzymuje często odwiedzaną przez konsumentów stronę internetową przy pomocy której umieszcza wszelkiego rodzaju oferty usług (towarów) świadczonych przez swoich Partnerów tj. restauracje, kina, teatry itp.

W tym celu Wnioskodawca zawiera z Partnerami umowy kooperacyjne, przedmiotem których jest dystrybucja przy pomocy własnej strony internetowej na rzecz konsumentów (klientów ostatecznych) kuponów wystawianych przez Partnerów, które to kupony uprawniają ich nabywcę do zakupu po specjalnej cenie usług oferowanych przez wystawcę tego kuponu (tj. Partnera).

Wnioskodawca zatem umieszcza na swojej stronie internetowej warunkową ofertę sprzedaży kuponów wystawionych przez swoich Partnerów.

Klient ostateczny (konsument) nabywa wybrane przez siebie kupony dokonując wpłaty na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Wystawcą kuponu i dostawcą podanych w nim usług jest zawsze Partner, który świadczy te usługi wobec nabywcy kuponu. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za wykonanie określonych w kuponach usług lub dostarczenie podanych towarów.

Rola Wnioskodawcy ogranicza się tylko do prezentacji oferty Partnera na swojej stronie internetowej poprzez zamieszczenie kuponów Partnera oraz pośrednictwo przy sprzedaży tego kuponu. Nabywca kuponu zakupuje widniejącą w niej usługę lub towar bezpośrednio u Partnera dokonując zapłaty tym kuponem.

Wnioskodawca gwarantuje, że Partner zrealizuje kupon, tzn. zrealizuje usługę na warunkach określonych w kuponie, jeżeli zostanie on przedłożony przed wykonaniem usługi. W wypadku niezrealizowania kuponu przez Partnera mimo przedłożenia kuponu, użytkownik serwisu otrzymuje od Wnioskodawcy rekompensatę w wysokości kwoty, za jaką kupon został zakupiony. Tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do żadnej innej rekompensaty lub innego wynagrodzenia za szkody przekraczające zwrot kosztów zakupu kuponu. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za otrzymane przez użytkownika serwisu od Partnera produkty lub usługi. Określone w kuponie usługi wypełnia wobec użytkownika Serwisu dany Partner w swoim imieniu i na własny rachunek, dlatego Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec użytkownika serwisu za niedopełnienie przez partnera obowiązku realizacji usługi.

Partner ma w stosunku do Wnioskodawcy roszczenie o zapłatę ceny brutto kuponu za każdy zrealizowany u Partnera kupon, przy potrąceniu przez Wnioskodawcę opłaty prowizyjnej w wysokości określonej w % ceny brutto kuponu stanowiącej wynagrodzenie Wnioskodawcy za usługę pośrednictwa.

Okres ważności kuponu wynika przy tym z każdego kuponu. Roszczenie wynikające z kuponu ulega przedawnieniu według zasad ogólnych. Kupony zrealizowane przez Partnera po upływie terminu ich ważności są wykluczane przy obliczaniu wynagrodzenia Partnera.

Wnioskodawca zobowiązuje się do wypłaty Partnerowi przysługującej mu kwoty w ciągu 7 dni roboczych od wpływu do Wnioskodawcy każdego zrealizowanego kuponu.

Zrealizowane kupony Partner może przesyłać pocztą faksem lub drogą mailową.

W przypadku niezrealizowania kuponu w określonym terminie Wnioskodawca ma prawo zatrzymać kwotę uzyskaną za jego sprzedaż.

Zakres usług, które Partner świadczy nabywcom kuponów wynikają z opisu usługi zawartej w Umowie Kooperacyjnej.

Partner gwarantuje Wnioskodawcy i nabywcom kuponów, że w okresie ważności kuponów wydanych przez Wnioskodawcę, w okresie trwania niniejszej umowy, zostaną zaoferowane nabywcom kuponów, w każdym czasie usługi odpowiednie do treści kuponów oraz Umowy Kooperacyjnej. Odmowa realizacji kuponu przez Partnera stanowi rażące naruszenie Umowy Kooperacyjnej uprawnia Wnioskodawcę do żądania od Partnera kary umownej w wysokości dziesięciu tysięcy złotych za każdy przypadek takiego naruszenia, przy czym nie wyklucza to możliwości żądania przez Wnioskodawcę odszkodowania uzupełniającego na zasadach ogólnych, gdyby kara umowna nie pokryła w całości szkody poniesionej przez Wnioskodawcę. Za wykonanie usługi na rzecz nabywcy kuponu odpowiedzialny jest jedynie Partner. Przy tym strony umowy kooperacyjnej zgadzają się, że każdemu nabywcy kuponu przysługuje prawo wymagania wykonania usługi w zakresie gwarantowanym kuponem wyłącznie wobec Partnera i to wobec niego przysługują wszelkie uprawnienia nabywcy kuponu.

Strony zgodnie oświadczają że Partner zwolni Wnioskodawcę z ewentualnych roszczeń nabywców kuponów wobec Wnioskodawcy w odniesieniu do gwarantowanych w kuponach usług.

Strony zgodnie oświadczają że Partner pokryje wszelkie koszty, jakie Wnioskodawca poniesie w związku z ewentualnymi roszczeniami nabywców kuponów wobec Wnioskodawcy w

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Partnerów stanowią odpłatną usługę pośrednictwa w sprzedaży usług i towarów opodatkowaną według stawki podstawowej tj. 22%, gdzie obrót stanowi prowizja zatrzymywana przez Wnioskodawcę od ceny brutto sprzedanego i zrealizowanego u Partnera kuponu z wyłączeniem kwoty zatrzymanej za sprzedany kupon który nie został zrealizowany w terminie jego ważności ?
2.  Czy kwota zatrzymana przez Wnioskodawcę za sprzedaż kuponu w przypadku braku jego realizacji u Partnera stanowi przychód Wnioskodawcy w momencie upływu terminu do realizacji tego kuponu (upływ okresu ważności kuponu) ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy zatrzymana kwota za sprzedany kupon, który nie został zrealizowany, stanowi dla Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie upływu terminu jego ważności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej także: updop), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na mocy ust. 3 powołanego artykułu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepisy ww. ustawy nie zawierają więc definicji przychodu. W odniesieniu do przychodów Ustawodawca zastosował technikę ustawodawczą polegającą na wymienieniu przykładowych kategorii pożytków, których otrzymanie implikuje powstanie przychodu podatkowego (art. 12 ust. 1 pkt 1-10 updop) pozostawiając katalog przysporzeń kreujących powstanie przychodu w rozumieniu ustawy otwartym. Jednocześnie Prawodawca ustanowił w art. 12 ust. 4 powołanej ustawy zamknięty katalog kategorii przychodów wyłączonych z opodatkowania. A contrario wszystkie inne przysporzenia majątkowe (zwiększające aktywa lub zmniejszające pasywa spółki) niż wymienione w art. 12 ust. 4 updop należy uznać za przychód skutkujący powstaniem obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 cytowanej ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego przychód Wnioskodawcy co do zasady stanowi kwota należna Wnioskodawcy od „Partnerów” z tytułu zbycia kuponów (o charakterze znaku legitymacyjnego upoważniającego do odbioru określonego świadczenia, zastępującego środek płatniczy). Kwota ta odpowiada wysokości opłaty prowizyjnej (określonej procentowo) stanowiącej wynagrodzenie Wnioskodawcy za usługę pośrednictwa, a w przypadku niezrealizowania kuponu przed upływem terminu jego ważności – jego wartości nominalnej brutto. Prawo do zatrzymania kwoty za sprzedaż kuponu powstaje z dniem upływu terminu ważności kuponu. Wnioskodawca nie jest też zobowiązany do żadnego świadczenia ekwiwalentnego.

Zatem wyżej określony przychód Wnioskodawcy staje się należny (w rozumieniu art. 12 ust. 3 updop) dopiero w momencie realizacji kuponu lub w momencie upływu terminu jego ważności.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez Ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a omawianej ustawy. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W omawianym przypadku nie zachodzi żadna z sytuacji wymienionych w art. 12 ust. 3a updop, gdyż kupon nie jest ani rzeczą, ani prawem majątkowym, ani usługą. Kupon ten jest substytutem pieniądza i umożliwia jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości.

Łączna subsumcja powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż za przychód należy uznać każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, definitywnym, bezzwrotnym.

Przy czym w przypadku przychodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej już sam fakt, że przychód staje się należny powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Należy przy tym zauważyć, iż przysporzenia z tytułu zbycia kuponów (na moment ich zbycia) są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 updop.

Podkreślenia wymaga okoliczność, iż wystawienie faktury, czy też otrzymanie należności nie będzie determinowało rozpoznania przychodu tak długo, zanim określone wynagrodzenie nie będzie należne beneficjentowi tego przysporzenia.

W konsekwencji należy uznać, iż skoro w przedstawionym stanie faktycznym przedmiotowe wynagrodzenie staje się należne Wnioskodawcy (w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) z dniem upływu ważności kuponu, to dzień ten należy uznać za datę rozpoznania przychodu.

Zatem w świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa przychód Wnioskodawcy, w przypadku gdy kupon nie zostanie zrealizowany, należy rozpoznać w dacie upływu terminu ważności kuponu (w pozostałych przypadkach w dacie realizacji kuponu).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.