Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443A-121/12-4/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-10-26
Teza: Sposób wypełniania dokumentu dostawy przedstawiony w opisie sprawy jest prawidłowy
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; dokumentacja; dostawa; opodatkowanie; węgiel
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu: 20 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2012 r. (data wpływu: 19 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy z tytułu zużycia węgla jako organ administracji publicznej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2012 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim wpłynął ww. wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy z tytułu zużycia węgla jako organ administracji publicznej.

Wniosek został uzupełniony w dniu 19 października 2012 r. poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Województwa, która zgodnie z art. 21ust. 1 w zw. z art. 19 ust. 2 pkt 1 ustawy o drogach publicznych (tj. z 2007 r. Nr 19 poz. 115 z późn. zm.) została utworzona w celu wykonywania obowiązków zarządcy dróg wojewódzkich w Województwie. W ramach swoich obowiązków Zarząd Dróg Wojewódzkich wykonuje w imieniu zarządcy drogi, czyli Zarządu Województwa zarząd drogami wojewódzkimi, w tym wydaje w granicach określonych ustawami i pełnomocnictwami decyzje administracyjne.

Na potrzeby własnej działalności, w celach grzewczych w budynkach administracyjnych Wnioskodawca zamierza zakupić opał (węgiel) w postaci:

1.  węgiel kostka KOD CN 2701
2.  Eko-g roszek Kod CN 2701
3.  Ekoret KOD CN 2701

\-łącznie w ilości kilku ton.

Zakup nastąpi na rynku od sprzedawcy na podstawie umowy sprzedaży.

W uzupełnieniu wezwania doprecyzowano, iż nabywcą wyrobów węglowych będzie Wnioskodawca i na Niego będą wystawiane dokumenty dostawy wyrobów węglowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż węgla przez podmiot gospodarczy Zarządowi Dróg Wojewódzkich w celach grzewczych we własnych budynkach Zarządu Dróg Wojewódzkich, jako organowi administracji publicznej, korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, Zainteresowany jest jednostką organizacyjną Województwa powołaną do realizacji zadań zarządcy drogi i w tym celu wykonuje szereg czynności, w tym wydaje decyzje administracyjne, jest więc organem administracji publicznej.

Zgodnie z art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane m.in. przez organy administracji publicznej.

Wnioskodawca będzie zużywał wyroby węglowe w celach własnych, do ogrzania pomieszczeń budynków należących do Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze, tj. fakt, że Wnioskodawca jest organem administracji publicznej oraz iż będzie wykorzystywał wyroby węglowe w celach grzewczych, zakup przez niego wyrobów węglowych jest zwolniony od akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwana dalej ustawą, określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą” wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu tymi wyrobami, a także oznaczanie ich znakami akcyzy.

Artykuł 2 ust. 1 tej ustawy, będący słowniczkiem ustawowym zawiera definicję legalną niektórych określeń i zwrotów użytych w ustawie, i tak wyroby akcyzowe, zgodnie z definicją ustawową są to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku Nr 1 do ustawy umieszczono m.in.:

*   pod pozycją 19 z kodem CN ex 2701 węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla – jeżeli są przeznaczone do celów opałowych oraz

*   pod pozycją 21 z kodem CN ex 2704 00 koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany, węgiel retortowy – jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Umieszczenie dopisku „ex” przy konkretnym kodzie CN ma na celu zawężenie tych wyrobów do tych, które spośród danego grupowania spełniają warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Nazwa wyrobu (grupa wyrobów)”. Dopisek „ex” umieszczony przy rozpatrywanych przez nas pozycjach załącznika oznacza, iż wyroby o podanych tam kodach należy traktować zawężająco czyli np. nie wszystkie wyroby oznaczone kodem CN 2701, lecz te spośród nich, które są opisane w danej pozycji.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 1 u. p. a. do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się między innymi w punkcie 2 - wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Z kolei paliwami opałowymi w rozumieniu art. 86 ust. 3 ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 czyli z wyłączeniem paliw silnikowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, iż wyrobami akcyzowymi są:

1.  węgiel brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla – jeżeli są przeznaczone do celów opałowych;
2.  koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany, węgiel retortowy – jeżeli są przeznaczone do celów opałowych,
3.  jak również wszelkie wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych.

Zgodnie z art. 163 ust. 1 ustawy do dnia 1 stycznia 2012 r. węgiel i koks objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00, przeznaczone do celów opałowych podlegały zwolnieniu od akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych;
3.  dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów węglowych;
4.  import wyrobów węglowych;
5.  eksport wyrobów węglowych;
6.  użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych;
7.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
8.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Zgodnie z ustępem 2 cytowanego artykułu, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju, zgodnie z art. 10 ust. 1a ustawy, powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności. Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy, w myśl art. 10 ust. 1b ustawy, powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych.

Zgodnie z zasadą określoną w art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu celnego. Zgłoszenie rejestracyjne powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej, a w przypadku działalności gospodarczej z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy - również adresy miejsc wykonywania działalności oraz określenie rodzaju i przewidywanej średniej miesięcznej ilości zużywanego wyrobu akcyzowego. Właściwy naczelnik urzędu celnego, bez zbędnej zwłoki, nie później niż w ciągu 7 dni od dnia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, pisemnie potwierdza jego przyjęcie (art. 16 ust. 1-3 ustawy).

Ponadto, w myśl, art. 21a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru, obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia przypadającego w drugim miesiącu od miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 78 ust. 1 pkt 3.

Tak więc, co do zasady obrót wyrobami akcyzowymi objęty jest opodatkowaniem akcyzą (art. 9a ust. 1 ustawy). Tym niemniej prawodawca przewidział liczne wyjątki od tej zasady.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
2.  dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
3.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
4.  import wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
5.  eksport wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy.

Ponadto w art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy stwierdzono, iż zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane przez organy administracji publicznej.

Warunkiem zwolnienia, zgodnie z art. 31a ust. 4 ustawy jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w ust. 2 pkt 3, to jest np. gospodarstw domowych, organów administracji publicznej itp.

Należy wskazać, iż zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych - zasady sprawiedliwości podatkowej - przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sadu Najwyższego z dnia 7 maja 1997r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe. Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z linią orzeczniczą sądów administracyjnych przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle, zaś ich wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna. Wszelkiego rodzaju ulgi podatkowe mają charakter ściśle określony. W szczególności zatem przepisy dotyczące ulg, będące odstępstwem od zasady płacenia podatków, nie powinny być interpretowane rozszerzająco (por. wyrok NSA z dnia 17 lipca 2002r. sygn. akt I SA/Wr 469/00).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Zarząd Dróg Wojewódzkich jest jednostką organizacyjną Województwa, utworzoną zgodnie z art. 21ust. 1 w zw. z art. 19 ust. 2 pkt 1 ustawy o drogach publicznych, w celu wykonywania obowiązków zarządcy dróg wojewódzkich. Wnioskodawca będzie nabywcą wyrobów węglowych, który będzie je zużywał w celu ogrzania własnych budynków administracyjnych.

Wnioskodawca uważa, iż jest organem administracji publicznej i jako taki korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy.

Należy stwierdzić, iż zarówno ustawa o podatku akcyzowym, jak i inne ustawy podatkowe nie zdefiniowały pojęcia „organy administracji publicznej”. W celu sprecyzowania ww. pojęcia należy posiłkować się przepisem art. 5 § 2 ust. 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. z 2000 r. Dz. U. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), zgodnie z którym przez organy administracji publicznej rozumie się ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej lub niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy i podmioty wymienione w art. 1 pkt 2.

Ponadto zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym oraz doktryną prawa, organem administracji publicznej jest podmiot wyodrębniony w strukturze administracji, wyposażony we władztwo administracyjne oraz posiadający nadane ustawą kompetencje, powołany do stosowania materialnego prawa administracyjnego głównie poprzez wydawanie odpowiednich orzeczeń administracyjnych.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.) organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

W myśl art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
2.  wojewódzkich - zarząd województwa;
3.  powiatowych - zarząd powiatu;
4.  gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy. Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje zarządca.

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Województwa, która wykonuje w imieniu zarządcy drogi czyli w imieniu Zarządu Województwa, zarząd drogami wojewódzkimi.

Zatem brak podstaw prawnych, aby uznać Wnioskodawcę za organ administracji publicznej.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz przedstawione przepisy prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie ma prawa do skorzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego w zakresie zużywania węgla do celów opałowych z art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż nie mieści się w katalogu podmiotów uprawnionych do skorzystania z tego zwolnienia, wymienionych w tym przepisie. Wnioskodawca powinien nabyć wyroby węglowe wraz z naliczonym w cenie wyrobów podatkiem akcyzowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.