Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-118/15-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-29
Teza: korekta wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w okresie rozliczeniowym kiedy otrzyma credit note oraz zastosowania kursu waluty obcej
Słowa kluczowe: kontrahent-kontrahent zagraniczny; kurs-kurs średni NBP; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; noty; przeliczanie-przeliczanie wartości; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 31a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2015 r. (data wpływu 12 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz zastosowania kursu waluty obcej **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz zastosowania kursu waluty obcej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje zakupu towarów (dalej: „towary”) od kontrahentów mających siedzibę na terytorium Unii Europejskiej (podatników podatku od wartości dodanej), a więc dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej: „WNT”). Towary zakupione w ramach WNT Spółka sprzedaje swoim klientom.

Zdarzają się sytuacje, w których, po wystawieniu faktury przez dostawcę dokumentującej WDT, kwota należna kontrahentowi ulega zmianie. Wynika to z następujących zdarzeń:

*   zwrot towarów,
*   udzielony rabat posprzedażowy,
*   rabat reklamacyjny.

W zakresie zwrotu towarów, z uwagi na ich charakter możliwa jest sytuacja, w której w trakcie weryfikacji stanów magazynowych, Spółka podejmie decyzję o zwrocie do dostawcy nierotujących towarów. Z uwagi na stałą współpracę Spółki z kontrahentem, część towarów zakupionych przez Spółkę w danym roku jest przedmiotem zwrotu dopiero w kolejnych latach. Kontrahent po weryfikacji dokonanego zwrotu może zdecydować się na ponowne przyjęcie towarów do swojego magazynu. Od swobodnej oceny dostawcy zależy, w jakim zakresie zostanie uwzględniony zwrot, tzn. jakiego rodzaju towarów będzie dotyczył oraz na jaką kwotę będzie opiewał.

W zakresie udzielanych Spółce rabatów posprzedażowych, między innymi, Spółka wyróżnia takie sytuacje gdzie zasady współpracy Spółki z zagranicznym kontrahentem nie regulują przesłanek, których spełnienie uprawnia Spółkę do skorzystania z rabatu posprzedażowego. Rabat posprzedażowy zależy od swobodnego uznania kontrahenta, gdyż warunki jego przyznania nie są na tyle konkretne, by możliwa byłaby kontrola kryteriów ich przyznawania.

Udzielony Spółce rabat posprzedażowy wyrażony jest w stawce procentowej, lecz z reguły nie jest związany z konkretną dostawą, a podstawą jego naliczenia jest suma dokonanych zakupów wybranych towarów w danym okresie rozliczeniowym (kwartał, półrocze, rok). Rabat jest udzielany w stosunku do całego obrotu z tym kontrahentem.

Odrębnie, kontrahenci przyznają Spółce inne rabaty posprzedażowe, których otrzymanie uzależnione jest od przekroczenia określonego pułapu zakupów towarów. Wielkość przyznanego rabatu określona jest procentowo od wartości zakupów. Wartość zakupu towarów wyliczana jest na podstawie faktur zakupowych poprzez sumowanie wartości towarów objętych rabatem. W przedstawionej sytuacji jedynym czynnikiem warunkującym uzyskanie rabatu przez kontrahenta na rzecz Spółki jest przekroczenie odpowiedniego progu obrotu, w wyniku zakupów towarów pochodzących z oferty kontrahenta. Spółka nie wie czy w określonym przedziale czasu dojdzie do osiągnięcia wskazanego w umowie pułapu zakupów, skutkującego przyznaniem rabatu. Wynika to bowiem z faktu, że przewidzenie popytu na konkretny asortyment zakupiony od danego kontrahenta jest trudne i zależne od czynników od Spółki niezależnych (np. pogody w danym sezonie skutkującej np. mniejszym popytem lub ogólnej kondycji gospodarki i siłą nabywczą klientów Spółki).

Ponadto, towar zakupiony od kontrahenta w niektórych przypadkach podlega reklamacji. W momencie pozytywnego rozpatrzenia reklamacji Spółka jest uprawniona do otrzymania rabatu reklamacyjnego. Kontrahent każdorazowo i samodzielnie w realiach konkretnej reklamacji podejmuje decyzję o tym, które towary będą podlegać zwrotowi z tytułu reklamacji oraz na jakich warunkach rabat zostanie przyznany.

W celu udokumentowania dokonanego zwrotu oraz rabatów, po ostatecznym uzgodnieniu jego wysokości, kontrahent zagraniczny wystawia Spółce credit noty, zmniejszające kwoty należności. Credit nota jest rodzajem dokumentu, który koryguje in minus wartość pierwotnie dokonanej sprzedaży (WDT), a zasady jego wystawiania regulują przepisy w zakresie podatku od wartości dodanej obowiązujące w kraju siedziby kontrahenta.

Okoliczności uzasadniające późniejszą zmianę kwoty należnej kontrahentowi z tytułu WDT nie są Spółce znane w momencie wystawiania faktury pierwotnej. Są one uzależnione od wielu czynników, w związku z czym nie jest możliwe ich przewidzenie ani przez kontrahenta ani Spółkę w chwili wystawiania faktury pierwotnej dokumentującej pierwotne WDT.

Kontrahent według własnego uznania decyduje o przyznawaniu rabatu. Podobnie, swobodna ocena zasadności zgłoszonej reklamacji jest podstawą do wystawienia credit noty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dla celów podatku od towarów i usług do przeliczenia wartości zawartych w credit notach w walucie obcej, powinien znaleźć zastosowanie średni kurs ogłoszony przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia credit not?
2.  W rozliczeniu za jaki okres należy rozpoznać korektę wartości WNT w przypadku dokonanego zwrotu towarów oraz udzielonego rabatu potwierdzonego credit notami wystawionymi przez kontrahenta zagranicznego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 6-9. Z kolei w ust. 6 stwierdza się, że w przypadku gdy przed terminem, o którym mowa w ust. 5, podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Należy zaznaczyć, że w świetle powyższego, skoro obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, to dla Spółki obowiązek podatkowy powstanie w momencie wystawienia credit not.

Stosownie do brzmienia art. 31a ustawy o VAT przeliczenia kwot wyrażonych w walucie obcej dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Przepisy nie określają, czy powyższe zasady mają zastosowanie wyłącznie do faktur pierwotnych, czy też należy je również stosować do credit not. Co do zasady ustawodawca rozróżnia pojęcia „faktura” i „faktura korygująca”, jednak w regulacji dotyczącej przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych odnosi się wyłącznie do „faktur”. Oznacza to, że te same zasady należy stosować również do credit not.

Dlatego, zdaniem Spółki, w celu przeliczenia kwot wyrażonych w obcej walucie, wykazanych w credit notach, zgodnie z przywołanym powyżej art. 31a ust. 1 ustawy o VAT Spółka powinna zastosować średni kurs walutowy ogłoszony przez NBP, który obowiązywał w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym dzień wystawienia credit noty.

Okoliczności skutkujące zmianą obrotu (tj. zwrot towarów oraz udzielone rabaty) powstają już po dokonaniu dostawy i wystawieniu faktury pierwotnej przez dostawcę. Okoliczności te nie są zatem znane Spółce w momencie wystawienia faktury pierwotnej przez dostawcę oraz są one niezależne od Spółki.

Spółka nie ma możliwości przewidzieć okoliczności skutkujących koniecznością dokonania korekty. Uwzględnienie zwrotu towarów lub udzielenie rabatu jest bowiem autonomiczną decyzją kontrahenta, który korzysta ze względnej swobody w zakresie kształtowania strategii cenowej. Podobnie jest w przypadku, gdy uzyskanie rabatu zależy od osiągnięcia poziomu zakupów, z tym że w tym przypadku udzielenie rabatu nie zależy nawet od decyzji kontrahenta, gdyż również on nie wie jak się będzie kształtował popyt na jego towary.

Faktury, które wymagają korekty z uwagi na okoliczności, które powstały po dniu wystawienia faktury pierwotnej dokumentują dokonanie transakcji zgodnie z rzeczywistością istniejącą w dacie pierwotnej dostawy.

Prawidłowe rozliczenie podatku VAT może nastąpić jedynie na podstawie wystawienia faktury korygującej, uwzględniającej zaistnienie zdarzeń następujących po wystawieniu faktury pierwotnej.

Wystawienie credit noty kreuje bowiem nową sytuację - nieznaną w momencie wystawienia faktury pierwotnej. W związku z powyższym Spółka uważa, że w odniesieniu do korygowania faktur na skutek okoliczności nowych, niemożliwych do przewidzenia w dniu wystawienia faktury pierwotnej należy stosować kurs waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia credit noty. W przypadku braku zaistnienia nowych zdarzeń takich jak zwrot towaru lub udzielenie rabatu, pierwotne faktury dokumentujące WDT pozostałby bez korekt, gdyż dokumentują zdarzenia mające miejsce.

Powyższe potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 stycznia 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 1634/09), w treści którego czytamy: „Sposób rozliczenia przez sprzedawcę faktur korygujących (\`(...)\`) uzależniony jest od okoliczności powodujących konieczność dokonania korekt faktur pierwotnych. W przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, korekta (\`(...)\`) powinna zostać ujęta na bieżąco, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktura była wystawiona poprawnie i w przyszłości nie doszło do zaniżenia podatku należnego. Sytuacja taka może wystąpić np. w przypadku istnienia uzgodnień umowy między stronami (\`(...)\`). Dniem właściwym do przeliczenia kwot w walutach obcych wykazanych na tej fakturze jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia tej faktury korygującej”.

Zastosowanie kursu waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia credit noty jest zasadne, zwłaszcza w sytuacji, gdy kontrahent wystawia jedną zbiorczą credit notę do kilku lub kilkunastu faktur pierwotnych wystawionych w danym miesiąc lub roku. Uwzględnianie na credit nocie kursów historycznych (odnoszących się do poszczególnych faktur pierwotnych) byłoby znacznym utrudnieniem, a ponadto należy też zauważyć, że credit noty mogą dotyczyć znacznie wcześniejszego okresu. W takim wypadku stosowanie kursu historycznego byłoby niewłaściwe, gdyż credit nota rozliczana przy użyciu kursu historycznego nie oddawałaby aktualnej rzeczywistości ekonomicznej. Kolejnym argumentem przemawiającym za przyjęciem takiego kursu do przeliczenia kwot wyrażonym w walucie obcej przemawia, zdaniem Spółki to, iż Spółka korektę WNT wykazuje w okresie otrzymania od kontrahenta credit noty, tj. w rozliczeniu bieżącym.

Zdaniem Spółki, dodatkowe wskazówki w niniejszym stanie faktycznym wynikają z orzecznictwa sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych Ministra Finansów.

W szczególności NSA w wyroku z dnia 25 listopada 2011 r. (sygn. I FSK 158/11 oraz I FSK 50/11) wskazał, iż: „Skoro zatem zdarzenie (tj. zdarzenie powodujące korektę) to miało miejsce po powstaniu już obowiązku podatkowego, nie ma podstaw do wykazywania jego skutków w okresie powstania tego obowiązku, lecz w okresie, w którym zdarzenie to zaistniało, kształtując wielkość zobowiązania podatkowego w nowej wysokości. Skoro bowiem kwota wynikająca z faktury korygującej powinna zostać rozliczona na bieżąco, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, a rozliczenie korekty następuje w okresie wystawienia faktury korygującej, to mając na uwadze unormowanie zawarte w art. 31a ustawy o VAT, nie budzi wątpliwości fakt, iż dniem właściwym do przeliczenia kwot w walutach obcych wykazanych na tej fakturze jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia tej faktury korygującej.”

Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2013 r. (sygn. IPPP3/443-75/13-2/SM) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że „korekta wynikająca z przeprowadzonej kontroli (modyfikująca w konsekwencji obowiązek podatkowy), skutkująca podwyższeniem stosowanych cen i wystawieniem faktury korygującej nie była możliwa do przewidzenia w chwili wystawienia faktur pierwotnych. W rezultacie, skoro (\`(...)\`) kwota wynikająca z otrzymanej przez Spółkę faktury korygującej powinna zostać rozliczona na bieżąco, dniem właściwym do przeliczenia kwot w walutach obcych wykazanych na fakturze jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia ww. tej faktury korygującej.” Analogiczne stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2014 r. (sygn. IPPP3/443-1179/13-4/SM).

Tym samym Spółka wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska, iż prawidłowym jest przyjęcie do przeliczenia na złotówki średniego kursu z ostatniego dnia roboczego potwierdzającego dzień wystawienia otrzymanej faktury.

Ad. 2.

W przedstawionym stanie faktycznym występują sytuacje, w których należność z tytułu zrealizowanych WNT powinna być umniejszana na skutek następujących przyczyn:

*   zwrotów towarów,
*   rabatów reklamacyjnych udzielonych Spółce,
*   otrzymanych przez Spółkę rabatów posprzedażowych dotyczących zrealizowanych wcześniej WNT.

Zatem z przyczyn niezależnych od Spółki, po dokonaniu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zmianie ulegają ich wartości. Fakt ten jest dokumentowany przez danego kontrahenta wystawionymi credit notami. Spółka w momencie dokonania danego WNT nie wie, czy dojdzie do jego korekty. Wobec tego fakt korekty danego WNT, jest nową okolicznością, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej przez danego dostawcę.

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym korekta WNT powinna być uwzględniana w oparciu o otrzymany przez Spółkę credit notę, potwierdzającą przez kontrahenta istnienie okoliczności powodujących konieczność korekty pierwotnie dokonanych transakcji.

Spółka nabywa prawo, do dokonania korekty WNT z chwilą spełnienia warunków do jego zastosowania, określonych przez kontrahenta w wystawionej przez niego credit nocie - ponieważ to kontrahent, poprzez wystawienie credit noty, ostatecznie określa zmiany dotyczące sprzedanego wcześniej towaru.

Zatem, Spółka jest zobowiązana do rozliczenia korekty wartości z tytułu danego WNT w okresie otrzymania credit noty, na której kontrahent potwierdza istnienie okoliczności powodujących konieczność korekty pierwotnie dokonanej transakcji. Obniżenie wartości WNT w sytuacji, gdy jest ono skutkiem czynności mających miejsce po wystawieniu pierwotnej faktury, powinno nastąpić w dacie otrzymania dokumentu korygującego.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 października 2014 r. (sygn. IPPP3/443-726/14-2/JF) oraz w interpretacji z dnia 19 marca 2014 r. (sygn. IPPP3/443-1179/13-4/SM).

Zdaniem organu: „Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia korekty podstawy opodatkowania, podatku należnego i naliczonego z tytułu danego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w miesiącu otrzymania faktury korygującej. Obniżenie wartości wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w sytuacji, gdy jest ono skutkiem czynności mających miejsce po wystawieniu pierwotnej faktury, powinno nastąpić w dacie otrzymania faktury korygującej.”

Ponadto, w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP4/443-336/14-2/BA) stwierdził, że „korektę wartości wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, Spółka winna rozpoznać w okresie otrzymania od kontrahenta dokumentu korygującego (faktury korygującej bądź innego dokumentu wystawionego przez kontrahenta), bez względu na to, czy upłynął trzeci miesiąc od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanego wcześniej wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przez Spółkę, czy też nie.”

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Art. 9 ust. 2 ustawy stanowi, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów ma miejsce pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a– z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy – w myśl którego – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Art. 29a ust. 10 pkt 1 i pkt 2 ustawy stanowi, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen oraz o wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12.

Zauważyć należy, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów ustawodawca nie przewidział reguł określających formalne obowiązki niezbędne do obniżenia podstawy opodatkowania. Wiąże się to z tym, że w poszczególnych krajach unijnych obowiązki dokumentacyjne przedstawiają się odmiennie niż w Polsce, natomiast polskie przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących nie mają mocy obowiązującej w stosunku do kontrahentów z innych krajów. Teoretycznie zagraniczny kontrahent powinien udokumentować otrzymanie zwrotu towaru fakturą korygującą, ewentualnie innym dokumentem, w praktyce może się jednak zdarzyć, że dostawca zagraniczny nie wystawi nabywcy faktury korygującej lub innego dokumentu korygującego. W takiej sytuacji potwierdzeniem zwrotu towarów oraz akceptacji dostawcy na przyjęcie towarów może być przykładowo: korespondencja handlowa potwierdzająca fizyczny odbiór zwróconego towaru, dokonanie przez dostawcę zwrotu należności w wysokości ceny zwracanego towaru, korespondencja mailowa potwierdzająca zgodę dostawcy na zwrot towaru itp. Ponieważ w celu obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawca musi zaakceptować fakt zwrotu towarów dokonanego przez nabywcę.

Tut. Organ zauważa, że aby dokonać obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów – w przypadku ich zwrotu – właściwe jest uznanie tego zwrotu przez kontrahenta. Natomiast dokument korygujący stanowi potwierdzenie, że kontrahent uznał ten zwrot. Zatem w celu obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawca musi zaakceptować zwrot towarów dokonanego przez nabywcę.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej po wystawieniu faktury dokumentującej wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów otrzymuje credit noty, z powodu zwrotu nierotujących towarów, udzielonego rabatu posprzedażowego zależnego od swobodnego uznania kontrahenta oraz rabatu reklamacyjnego. Credit nota jest rodzajem dokumentu, który koryguje in minus wartość pierwotnie dokonanej sprzedaży (wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów), a zasady jego wystawiania regulują przepisy w zakresie podatku od wartości dodanej obowiązujące w kraju siedziby kontrahenta. Okoliczności uzasadniające późniejszą zmianę kwoty należnej kontrahentowi z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie są Spółce znane w momencie wystawiania faktury pierwotnej. Są one uzależnione od wielu czynników, w związku z czym nie jest możliwe ich przewidzenie ani przez kontrahenta ani Spółkę w chwili wystawiania faktury pierwotnej dokumentującej pierwotne wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. W przypadku zwrotu towarów to Spółka decyduje w trakcie weryfikacji stanów magazynowych o zwrocie do dostawcy. Kontrahent po weryfikacji dokonanego zwrotu może zdecydować się na ponowne przyjęcie towarów do swojego magazynu. Od swobodnej oceny dostawcy zależy, w jakim zakresie zostanie uwzględniony zwrot, tzn. jakiego rodzaju towarów będzie dotyczył oraz na jaką kwotę będzie opiewał. Przy czym część towarów zakupionych przez Spółkę w danym roku jest przedmiotem zwrotu dopiero w kolejnych latach.

Wątpliwości Spółki dotyczą okresu rozliczeniowego, w którym jest ona zobowiązana dokonać korekty z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Jak wynika z opisu sprawy, po dokonaniu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów wewnątrzwspólnotowy dostawca towarów udziela Wnioskodawcy rabatu (posprzedażowego i reklamacyjnego) lub też Wnioskodawca dokonuje zwrotu towaru. Fakt ten jest dokumentowany przez danego dostawcę wystawioną credit notą. Na skutek tych działań zmniejsza się wartość wykazanego wcześniej obrotu z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Okoliczności uzasadniające późniejszą zmianę kwoty należnej kontrahentowi z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie są Spółce znane w momencie wystawiania faktury pierwotnej.

Wobec tego w sytuacji, kiedy Podatnik dokonuje zwrotu towarów lub też otrzymuje rabat, to w konsekwencji zmniejsza się podstawa opodatkowania, ponieważ podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen oraz o wartość zwróconych towarów. Z uwagi na to, że w efekcie wskazanych działań (zwrot towaru, rabat) podstawa opodatkowania ulegnie zmniejszeniu - korekty należy dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym nabywca otrzymał fakturę/notę korygującą (credit note) dotyczącą rabatu oraz w okresie uznania zwrotu przez kontrahenta, którym może być także dokument korygujący potwierdzający zwrot towaru do kontrahenta zagranicznego, o ile Nabywca nie uzyska innego potwierdzenia uznania zwrotu towarów dostawcy wspólnotowemu.

Z uwagi na to, że z przedstawionych okoliczności sprawy nie wynika, aby Spółka otrzymywała przed credit notą inny dokument poświadczający uznanie zwrotu towaru, należy uznać, że credit nota obniżająca wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów jest wystarczającym dokumentem do potwierdzenia zwrotu przez dostawcę.

Zatem, Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekty obrotu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za okres, w którym Spółka otrzymała credit notę z tytułu otrzymania rabatu posprzedażowego lub reklamacyjnego bądź też z tytułu dokonanego zwrotu towarów wewnątrzwspólnotowemu dostawcy.

Zatem stanowisko Spółki, że korekty z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powinna dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzymała credit not uznaje się za prawidłowe.

Wątpliwość Spółki dotyczy również zastosowania kursu waluty obcej do przeliczenia wartości zawartych w otrzymanych credit notach.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Natomiast zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 oraz art. 20b. (…).

Z sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku wynika, że Spółka otrzymuje od wspólnotowego dostawcy credit noty z tytułu zwrotu towarów oraz otrzymanych rabatów posprzedażowych. Wartości zawarte w credit notach wyrażone są w walucie obcej. W rezultacie, skoro w opisanej powyżej sytuacji, kwoty wynikające z otrzymanych przez Spółkę credit not powinny zostać rozliczone na bieżąco, wobec tego dniem właściwym do przeliczenia kwot w walutach obcych wykazanych na credit notach jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia ww. dokumentów.

Stanowisko w zakresie zastosowania kursu waluty obcej dla wartości wykazanych na otrzymanych credit notach jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.