Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.729.2023.3.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-13
Teza: W zakresie obowiązków płatnika spółki z o.o. powstałej z przekształcenia spółki komandytowej w z o.o., (wypłata zysków wypracowanych przed przekształceniem).
Słowa kluczowe: komandytariusz; komplementariusz; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zasady pobierania zaliczek.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 sierpnia 2023 roku wpłynął Państwa wniosek z 1 sierpnia 2023 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

*   czy w przypadku wypłaty zysku przez Spółkę (niezależnie od tego kiedy nastąpi wypłata tego zysku tj. po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem, czy też przed) wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie przed 1 maja 2021 r., na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanej wypłaty, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale tego zysku zostanie podjęta:

a) po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i

b) przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.)?

*   Czy w przypadku wypłaty zysku (do wypłaty dojdzie po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem już w ramach przekształconej spółki z o.o., na rzecz wspólników, którym będzie przysługiwało prawo do dywidendy we właściwej proporcji) wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia Spółki w spółkę z o.o., na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanej wypłaty:

a) na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt4, ust. 6a, ust. 6b, 6c, 6d, art. 41 ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT i art. 22 i 26 ustawy CIT - do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz - w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komplementariusza, która proporcjonalnie przypada na jego rzecz w tym okresie, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta:

*   po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i
*   przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.) oraz

b) na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 41. ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT i art. 22 i 26 ustawy CIT - do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz - w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komandytariusza, która proporcjonalnie przypada na jego rzecz w tym okresie, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta:

*   po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i
*   przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.)?

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką komandytową (dalej: „Spółka”, czy „Wnioskodawca”) w której jest obecnie trzech wspólników: dwóch komplementariuszy („Komplementariusze”), a także jeden komandytariusz („Komandytariusz”) (dalej razem „Wspólnicy”).

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku CIT od 1 maja 2021 r. Komplementariusze są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych („PIT” t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej: „ustawy o PIT”) zamieszkującymi w Polsce oraz podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Komandytariusz jest osobą prawną, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych („CIT”) posiadającym siedzibę w Polsce oraz podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wspólnicy zawiązali Spółkę przed dniem w którym Spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Na moment zawiązania Spółki pełnili odmienne role, tj. Komplementariusze byli jej komandytariuszami, a Komandytariusz był jej komplementariuszem. Następnie po 1 maja 2021 r. ich rola się zmieniła na obecną opisaną na wstępie. Był także okres przejściowy, kiedy pomiędzy 1 maja 2021 r. (Spółka stała się podatnikiem CIT), a dniem zamiany pełnionych ról, rolę Komplementariusza Spółki pełniła powyżej wskazana osoba prawna, a rolę Komandytariusza powyżej wskazane osoby fizyczne.

W związku z planowanym przejściem na ryczałt od dochodów spółek kapitałowych, tzw. CIT Estoński. Wspólnikami Wnioskodawcy będą wyłącznie osoby fizyczne tj. podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych („PIT”) zamieszkujący w Polsce oraz podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Następnie Spółka przekształci się na podstawie art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1467, z późn zm., dalej: „k.s.h.”) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Po przekształceniu Spółka z o.o. będzie kontynuować prowadzenie działalności Spółki. Z dniem przekształcenia Spółki w Spółkę z o.o., Wspólnicy staną się z mocy prawa wspólnikami w Spółce z o.o. (art. 553 § 3 k.s.h.).

Spółka po przekształceniu przejdzie na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek o którym mowa w rozdziale 6b Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 z późn. zm., dalej: „ustawy CIT”) tj. ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych („Ryczałt”).

Spółka posiada na kapitale zapasowym zyski wypracowane w okresie przed 1 maja 2021 r., kiedy to Spółka nie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT, a także wypracowane po tej dacie, tj. od dnia 1 maja 2021 r. W związku z tym przed przejściem na Ryczałt czy to jeszcze w ramach spółki komandytowej, czy to w ramach przekształconej spółki z o.o. zostaną podjęte uchwały o podziale zysku w zakresie dochodu wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie do 1 maja 2021 r., tj. za okres, w którym Spółka nie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT, a także zysku w zakresie dochodu wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie po 1 maja.

Jednak, aby zapewnić płynność w działalności Wnioskodawcy, faktyczna wypłata środków nastąpi w przyszłości (tj. w okresie, kiedy Wnioskodawca będzie już opodatkowany Ryczałtem według estońskiego CIT w ramach spółki z o.o.).

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwość w jaki sposób należy opodatkować wypłacone zyski, a także czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym będzie miała zastosowanie ustawa z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa nowelizująca), a także w jakich sposób opodatkować zyski za dany okres.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

Wszystko jest uzależnione od czasu realizacji planowanych działań restrukturyzacyjnych związanych m.in. z przejściem na ryczałt. Spółka zakłada i ma taką nadzieję, że przejście na ryczałt będzie możliwe od 1 stycznia 2024 r. Co istotne, planowane jest przejście na ryczałt Spółki z o.o. (po przekształceniu Spółki komandytowej), więc jeśli do tego czasu uda się dokonać przekształcenia, to przejście na ryczałt 1 stycznie 2024 r. powinno zostać zrealizowane.

Jeśli chodzi o same zyski, to spółka ma zakumulowane zyski z lat: 2016, 2017, 2018, 2019, 2020 (obejmujący okres od dnia 1 stycznia do dnia 30 kwietnia 2021 r.), 2021 (1 maja - 31 grudzień 2021), 2022 r., jeśli chodzi o 2023 r. to na ten moment spółka wykazuje stratę.

Zwracamy przy tym uwagę, że od dnia 1 maja 2021 r. spółka stała się podatnikiem CIT.

Dodatkowo 29 czerwca 2021 r. przed notariuszem została zmieniona umowa spółki w wyniku czego wspólnicy Spółki J.T. i Ł.R. ), którzy byli komandytariuszami spółki, stali się komplementariuszami, a dotychczasowy komplementariusz (A. spółka z o.o.) stała się jedynym komandytariuszem.

W zakresie zysków Spółki, które nie zostaną wypłacone do dnia przekształcenia w sp. z o.o. są rozważane dwa warianty (w zależności od momentu podjęcia uchwały), tj. pokazanie tych zysków jako:

a) zobowiązanie spółki z o.o. jako następcy prawnego spółki komandytowej wobec osób, które były wspólnikami spółki komandytowej (na dzień podjęcia uchwały o wypłacie zysków, tj. Ł.R. i J.T. ) - z podziałem na okresy wskazane w odpowiedzi na pyt. nr 1 tj. 2016, 2017, 2018, 2019, 2020 (obejmujący okres od dnia 1 stycznia 2020 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r.), 2021 (1 maja - 31 grudzień 2021),

Ten rok z podziałem na:

a) 1 maja 2021 - 29 czerwca 2021 r. - wtedy kiedy Ł.R. i J.T. pełnili rolę komandytariuszy

b) 30 czerwca 2021 r. - 31 grudnia 2021 r. - wtedy kiedy Ł.R. i J.T. pełnili rolę komplementariuszy 2022 r., 2023 r.

Zostanie to zaprezentowane w ten sposób jeśli uchwała o podziale zysku i wypłacie zostanie podjęta przed przekształceniem w spółkę z o.o. - np. na ostatni dzień spółki komandytowej przed jej przekształceniem (czyli jeszcze w ramach spółki komandytowej), a sama wypłata tych zysków nastąpi już po przekształceniu w ramach spółki z o.o.

Alternatywnie jako kapitał (fundusz) zapasowy, w tym kwota zysku wypracowanego w okresie do dnia przekształcenia w spółkę z o.o. - przez spółkę komandytową - zobowiązanie spółki z o.o. jako następcy prawnego spółki komandytowej wobec wspólników spółki komandytowej (na moment przekształcenia w spółkę z o.o.) - z podziałem na okresy wskazane w odpowiedzi na pyt. nr 1 tj. 2016, 2017, 2018, 2019, 2020 (obejmujący okres od dnia 1 stycznia 2020 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r.), 2021 (1 maja - 31 grudzień 2021),

Ten rok z podziałem na 1 maja 2021 - 29 czerwca 2021 r. - wtedy kiedy Ł.R. i J.T. pełnili rolę komandytariuszy, a spółka z o.o. rolę komplementariusza 30 czerwca 2021 r. - 31 grudnia 2021 r. - wtedy kiedy Ł.R. i J.T. pełnili rolę komplementariuszy, a spółka z o.o. rolę komandytariusza 2022 r., 2023 r.

Ten rok z podziałem na to kto w jakim okresie pełnił rolę komplementariusza i komandytariusza, adekwatnie tak jak w roku 2021 r. z tą różnicą, że w 2023 dojdzie także do wystąpienia spółki z o.o. ze spółki komandytowej, a jeden ze wspólników (osób fizycznych) zmieni rolę na komandytariusza

Zostanie to wykazane w ten sposób, jeśli uchwała o podziale zysków ze środków pochodzących z istniejącego w spółce kapitału zapasowego utworzonego z zysków lat poprzednich zostanie podjęta po przekształceniu w spółkę z o.o.

Spółka podzieli powyższe w tym celu, aby przy wypłacie zysku zastosować stosowne odliczenie, które przysługują komplementariuszom, tj. np. podatek (19%) od zysku wypracowanego w okresie, kiedy osoby fizyczne pełniły rolę komplementariuszy (za ten okres) będzie mógł zostać pomniejszony o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany (stosownie do art. 30a ust. 6a ustawy PIT).

W zależności od tego kiedy zostanie podjęta uchwała o podziale zysków, jeżeli zostanie podjęta po przekształceniu w spółkę z o.o., to źródłem tego uprawnienia będzie posiadanie statusu udziałowca spółki z o.o. w innym przypadku źródłem tym będzie posiadanie statusu wspólnika spółki komandytowej (w sytuacji kiedy uchwała zostanie podjęta przed przekształceniem w spółkę z o.o.)

Nie ma takiego planu, żeby umowa spółki z o.o. przewidywała udziały uprzywilejowane.

Jeśli chodzi o podstawę prawną, to w zależności od tego kiedy zostanie podjęta uchwała o podziale zysków, jeżeli w ramach:

a) Spółki komandytowej, to art. 51, 52, 123 KSH (kodeks spółek handlowych) oraz umowa spółki, która np. określa proporcje podziału zysków

b) Spółki z o.o., to art. 193 KSH

Zostaną utworzone: kapitał zakładowy, kapitał zapasowy i być może także kapitał rezerwowy (jeżeli na moment przekształcenia będzie występował w spółce komandytowej).

Powyższe kapitały zostaną pokryte kapitałami spółki komandytowej.

Udziałowcami spółki z o.o. będą tylko J.T. i Ł.R.

Po planowanym przekształceniu wartość majątku przekształconej Spółki z o.o. powinna odpowiadać wartości majątku Spółki komandytowej (przed przekształceniem w spółkę z o.o. ). Jednocześnie z tytułu przekształcenia Wspólnicy obejmą udziały w Spółce z o.o.o wartości proporcjonalnej do przysługującego im udziału w zysku Spółki komandytowej występującego na moment przekształcenia. Ponadto środki zgromadzone na kapitałach Spółki komandytowej zostaną przeniesione z dniem przekształcenia na kapitały Spółki z o.o., w tożsamej wysokości.

### Pytania

1\. Czy w przypadku wypłaty zysku przez Spółkę (niezależnie od tego kiedy nastąpi wypłata tego zysku tj. po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem, czy też przed) wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie przed 1 maja 2021 r., na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanej wypłaty, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale tego zysku zostanie podjęta:

a) po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i

b) przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.)?

2\. Czy w przypadku wypłaty zysku (do wypłaty dojdzie po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem już w ramach przekształconej spółki z o.o., na rzecz wspólników, którym będzie przysługiwało prawo do dywidendy we właściwej proporcji) wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia Spółki w spółkę z o.o., na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanej wypłaty:

c) na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt4, ust. 6a, ust. 6b, 6c, 6d, art. 41 ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT i art. 22 i 26 ustawy CIT - do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz - w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komplementariusza, która proporcjonalnie przypada na jego rzecz w tym okresie, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta:

*   po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i
*   przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.) oraz

d) na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 41. ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT i art. 22 i 26 ustawy CIT - do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz – w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komandytariusza, która proporcjonalnie przypada na jego rzecz w tym okresie, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta:

*   po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i
*   przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.)?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki:

Ad.1.

Stosownie m.in. do art. 12 ust. 2 w zw. z art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, w zw. m.in. z art. 5b ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust. 1, art. 30a ust. 1 pkt 4, 30a ust. 6a, art. 30a ust. 6b, art. 30a ust. 19, art. 41 ust. 4 oraz art. 42 ust. 1 (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej: „ustawy o PIT”) oraz m.in. art. 28m ust. 1 pkt 1, art. 28n ust. 1 pkt 1 i art. 28t ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy CIT w przypadku wypłaty zysku przez Spółkę (niezależnie od tego kiedy nastąpi wypłata tego zysku tj. po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem, czy też przed) wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie przed 1 maja 2021 r., na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanej wypłaty, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale tego zysku zostanie podjęta:

a) po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i

b) przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.).

Ad.2.

Stosownie m.in. do art. 11 ust. 1, art. 30a ust. 1 pkt 4, 30a ust. 6a, art. 30a ust. 6b, ust. 6c, art. 30a ust. 19, art. 41 ust. 4 oraz art. 42 ust. 1 (t .j. Dz. U z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej: „ustawy o PIT”) oraz m.in. art. 22, art. 26, art. 28m ust. 1 pkt 1, art. 28n ust. 1 pkt 1 i art. 28t ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy CIT, w przypadku wypłaty zysku (do wypłaty dojdzie po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem już w ramach przekształconej spółki z o.o., na rzecz wspólników, którym będzie przysługiwało prawo do dywidendy we właściwej proporcji) wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia Spółki w spółkę z o.o., na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanej wypłaty:

a) na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt4, ust. 6a, ust. 6b, 6c, 6d, art. 41. ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT i art. 22 i 26 ustawy CIT - do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz - w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komplementariusza, która proporcjonalnie przypada na jego rzecz w tym okresie, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta:

*   po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i
*   przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.)

oraz

b) na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 41. ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT i art. 22 i 26 ustawy CIT - do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz - w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komandytariusza, która proporcjonalnie przypada na jego rzecz w tym okresie, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta:

*   po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i
*   przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.)?

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

2) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

3) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

4) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 ww. ustawy wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 5a pkt 31 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

Przy czym, zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. c analizowanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Uzyskane przez wspólników spółki komandytowej przychody z tytułu udziału w jej zyskach, wypracowanych przez taką spółkę już po uzyskaniu statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych tak jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstaje w momencie jego wypłaty i co do zasady jest opodatkowany podatkiem w wysokości 19%, w przypadku komplementariusza może dojść do stosownych pomniejszenie na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT i 22 ust. 1a ustawy CIT. Na spółce komandytowej natomiast ciążą obowiązki płatnika. Analogiczne przepisy dot. płatnika w powyższym zakresie funkcjonują na gruncie ustawy CIT tj. art. 26 i art. 42 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa nowelizująca), do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Konsekwentnie do dochodów osiągniętych przez spółkę komandytową przed datą uznania jej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zastosowanie znajdą przepisy sprzed nowelizacji.

W stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r., spółki komandytowe były traktowane jako podmioty podatkowo transparentne, tzn. takie których uzyskiwane przychody oraz ponoszone koszty podlegały uznaniu za przychody i koszty jego wspólników.

Stosownie do art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r., spółka komandytowa uznawana była za spółkę niebędącą osobą prawną.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 tej ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędącą osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl zaś art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei przepis art. 8 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W rezultacie w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r. należy wskazać, że poprzez skonstruowanie norm art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i posłużenie się w nich kryterium „prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną” ustawodawca stworzył zasadę obowiązku prowadzenia rozliczeń podatkowych związanych z samym faktem uczestnictwa w spółce niebędącej osobą prawną (bycia wspólnikiem takiej spółki). Ustawodawca nie uzależnił przy tym poziomu obciążeń podatkowych wynikających z udziału podatnika w spółce niebędącej osobą prawną od wartości rzeczywiście uzyskiwanych przez podatnika (wypłacanych podatnikowi) zysków z takiej spółki.

W świetle powyższego, z uwagi na transparentność podatkową spółki osobowej, przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zyskach na podstawie umowy spółki. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika.

Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu podlega u wspólnika opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W rezultacie powyższego dochód każdego ze wspólników, rozumiany jako zysk z tytułu udziału w spółce komandytowej, winien być systematycznie opodatkowywany w ciągu roku. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową został wypłacony wspólnikom. Przychody spółki komandytowej, co do zasady, stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane dochody uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną, opodatkowanego w trakcie roku podatkowego w formie zaliczek na podatek i rozliczonego ostatecznie w rocznym zeznaniu podatkowym. Stąd więc rozdysponowanie majątkiem już opodatkowanym, jest z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych podatkowo neutralne.

W niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy przejściowe zawarte w ustawie nowelizującej, m.in. art. 12 i 13, mówiące o tym, że zyski wypłacane przez spółkę komandytową w momencie posiadania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, które zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie, kiedy ta spółka była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie są opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a zatem wypłata takich zysków ze spółki komandytowej jest opodatkowana na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r. (lub z zastosowaniem okresu przejściowego wydłużającym stosowanie starego stanu prawnego do dnia 30 kwietnia 2021 r.).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, otrzymanie przez wspólników zatrzymanych zysków osiągniętych przez spółkę komandytową przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie ustawy nowelizującej niezależnie od tego kiedy nastąpi ich dystrybucja, czy to jeszcze w ramach spółki komandytowej, czy w ramach przekształconej spółki z o.o. Skoro przepisy te nie przewidywały opodatkowania wypłaty zysku na rzecz wspólnika spółki komandytowej do wysokości przypadającej na niego wartości tego zysku, to otrzymanie przez wspólników wypłaty zysków wypracowanych przez spółkę komandytową przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych będzie dla wspólników neutralne podatkowo, nawet jeśli wypłata ta nastąpi już po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Podsumowując, wypłata wspólnikom zysku wypracowanego przez Spółkę przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. przed 1 maja 2021 r., dokonana po tej dacie, w okresie opodatkowania przez Wnioskodawcę ryczałtem zarówno, w przypadku gdy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta po wyborze opodatkowania dochodów ryczałtem (także w ramach przekształconej spółki z o.o.) od dochodów spółek kapitałowych, jak i przed wyborem opodatkowania dochodów ryczałtem od dochodów spółek - stanowić będzie redystrybucję zysków z lat ubiegłych, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku jako płatnik, w momencie wypłaty tych zysków wspólnikom (niezależnie kiedy do tej wypłaty dojdzie).

Natomiast w sytuacji dystrybucji zysku wypracowanego w okresie od dnia 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z o.o., to wypłata wspólnikom zatrzymanych zysków z tego okresu podlega przepisom ustawy o PIT i ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym w momencie wypracowywania tych zysków niezależnie od tego kiedy nastąpi ich dystrybucja, nawet jeśli efektywnie to nastąpi w ramach przekształconej spółki z o.o. będącej na Ryczałcie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Z kolei w myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Stosownie do art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej z uwzględnieniem art. 5761.

Zgodnie z art. 574 Kodeksu spółek handlowych:

Wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Równocześnie również wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają - na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą - za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.

Należy podkreślić, ze zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1) przekształcenia innej osoby prawnej,

2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową i podatnikiem podatku CIT od 1 maja 2021 r. Wspólnicy zawiązali Spółkę przed dniem w którym Spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Na moment zawiązania Spółki pełnili odmienne role, tj. Komplementariusze byli jej komandytariuszami, a Komandytariusz był jej komplementariuszem. Następnie po 1 maja 2021 r. ich rola się zmieniła: w spółce komandytowej jest obecnie trzech wspólników: dwóch komplementariuszy - osoby fizyczne i jeden komandytariusz - osoba prawna. Był także okres przejściowy, kiedy pomiędzy 1 maja 2021 r. (Spółka stała się podatnikiem CIT), a dniem zamiany pełnionych ról, rolę Komplementariusza Spółki pełniła powyżej wskazana osoba prawna, a rolę Komandytariusza powyżej wskazane osoby fizyczne.

Spółka komandytowa zamierza przekształcić się w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Po przekształceniu Spółka z o.o. będzie kontynuować prowadzenie działalności Spółki. Z dniem przekształcenia Spółki w spółkę z o.o., Wspólnicy staną się z mocy prawa wspólnikami w Spółce z o.o. Ponadto Wnioskodawca po przekształceniu przejdzie na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek.

Spółka posiada na kapitale zapasowym zyski wypracowane w okresie przed 1 maja 2021 r., kiedy to Spółka nie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT, a także wypracowane po tej dacie, tj. od dnia 1 maja 2021 r. Przed przejściem na Ryczałt czy to jeszcze w ramach spółki komandytowej, czy to już w ramach przekształconej spółki z o.o. zostaną podjęte uchwały o podziale zysku w zakresie dochodu wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie do 1 maja 2021 r. (tj. za okres, w którym Spółka nie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT), a także zysku w zakresie dochodu wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie po 1 maja 2021 r. (tj. za okres, w którym Spółka podlegała już opodatkowaniu podatkiem CIT). Natomiast faktyczna wypłata środków nastąpi w okresie, kiedy Wnioskodawca będzie już opodatkowany według estońskiego CIT w ramach spółki z o.o. Uchwały o podziale zysku mogą zostać także podjęte po wyborze Ryczałtu (już po przekształceniu w spółkę z o.o.).

Przedmiotem wątpliwości w zakresie pytania nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest ustalenie czy w przypadku wypłaty zysku przez Spółkę (niezależnie od tego kiedy nastąpi wypłata tego zysku tj. po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem, czy też przed) wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie przed 1 maja 2021 r., na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanej wypłaty, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale tego zysku zostanie podjęta:

*   po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i
*   przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.).

Zauważam, że od 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej:

Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zatem spółka komandytowa uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r.

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy zmieniającej przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Spółka komandytowa, zanim uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, nie była podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegały dochody poszczególnych wspólników tych spółek jako spółek niebędących osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. Sposób opodatkowania dochodów z udziału w takiej spółce był uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem była osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólników tych spółek w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis ten ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie, w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania tej spółki.

Z kolei, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5a pkt 29 i 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   udziale (akcji) - oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c˗e,
*   udziale w zyskach osób prawnych - oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również (…).

Zacytowana regulacja definiuje dochód pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że dochodem tym jest dochód faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 cytowanej ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także (…).

Za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Jednocześnie, w myśl art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej:

Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że wypłacane przez spółkę komandytową będącą podatnikiem CIT lub przekształconą już spółką z o.o. wypracowane przez spółkę komandytową przed 1 maja 2021 r. kwoty będą stanowiły redystrybucję zysków wypracowanych w okresie transparentności podatkowej spółki komandytowej i będą neutralne podatkowo. Nie będą to kwoty pochodzące z zysków wypracowanych przez spółkę komandytową jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym wypłaty będące konsekwencją uzyskania dochodów przez spółkę komandytową w okresie jej transparentności podatkowej powinny być opodatkowane na zasadach analogicznych jak obowiązujące przed wprowadzeniem przepisów zmieniających. Nie ma przy tym znaczenia to, czy wypłata wystąpi po dniu uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, czy przed tą datą.

Wypłaty tych kwot, niezależnie od daty ich dokonywania, w dalszym ciągu należy traktować jak wypłaty zysku wypracowanego przez spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, opodatkowanego już uprzednio przez wspólników takiej spółki, na bieżąco w miarę jego powstawania.

W sytuacji, gdy dojdzie do przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z o.o. - w ramach sukcesji uniwersalnej, która ma miejsce przy przekształceniu spółek - zobowiązanie do wypłaty zaległego zysku zostanie przejęte przez spółkę z o.o. Po przekształceniu - następca prawny spółki komandytowej, czyli spółka z o.o. - zobowiązany będzie do spełnienia tego zobowiązania wobec dotychczasowych wspólników spółki komandytowej.

Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z o.o., nie będzie miało wpływu na skutki podatkowe wypłaty wspólnikom zysków wypracowanych przed 1 maja 2021 r. Dla wspólników spółki komandytowej będzie to obojętne podatkowo.

**Podsumowując, należy zgodzić się z Państwem, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wypłata (czy to przez Spółkę komandytową będącą podatnikiem CIT czy już przez przekształconą spółkę z o.o.) zysku wypracowanego w okresie przed 1 maja 2021 r. (czyli w okresie kiedy spółka komandytowa nie była jeszcze podatnikiem CIT)** **niezależnie czy nastąpi przed przejściem na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek czy też po przejściu na ryczałt nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej. Na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanej wypłaty, niezależnie od tego, kiedy zostanie podjęta uchwała o podziale tego zysku.**

**Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.**

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytanie nr 2 jest ustalenie czy w przypadku wypłaty zysku (do wypłaty dojdzie po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem już w ramach przekształconej spółki z o.o., na rzecz wspólników, którym będzie przysługiwało prawo do dywidendy we właściwej proporcji) wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia Spółki w spółkę z o.o., na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek płatnika i związany z tym obowiązek pobrania podatku od dokonanej wypłaty:

a) na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt4, ust. 6a, ust. 6b, 6c, 6d, art. 41. ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT - do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz - w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komplementariusza, która proporcjonalnie przypada na jego rzecz w tym okresie, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta:

*   po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i
*   przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.) oraz

b) na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 41. ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz - w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komandytariusza, która proporcjonalnie przypada na jego rzecz w tym okresie, niezależnie od tego, czy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta:

*   po przejściu na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach przekształconej spółki z o.o.), jak i
*   przed przejściem na opodatkowanie Ryczałtem (w ramach spółki komandytowej lub przekształconej spółki z o.o.).

Odnosząc się do powyższej kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 30a ust .1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Stosownie do art. 30a ust. 6b tej ustawy:

Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4

Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Z kolei zgonie z art. 42 ust. 1 w/w ustawy

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zatem mając na uwadze art. 41 ust. 4 ustawy o PIT stwierdzić należy, że wypłata zysku wypracowanego w okresie od 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z o.o. będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4.

W związku z tym, wypłata wspólnikom wypracowanego w okresie od 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z o.o. i zatrzymanego zysku z tego okresu podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego kiedy nastąpi ich wypłata, nawet jeżeli do wypłaty dojdzie przez spółkę z o.o. po jej przejściu na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek.

Na powyższe nie będzie miało wpływu czy wypłata zysku dokonywana będzie dla komplementariusza czy komandytariusza.

**Podsumowując, należy zgodzić się z Państwem, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku wypłaty zysku (do której dojdzie po przejściu na opodatkowanie tzw. Ryczałtem już w ramach przekształconej spółki z o.o., na rzecz wspólników, którym będzie przysługiwało prawo do dywidendy we właściwej proporcji) wypracowanego przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 1 maja 2021 r. do dnia przekształcenia Spółki w spółkę z o.o., na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek płatnika na zasadach wynikających:**

**a) z art. 30a ust. 1 pkt4, ust. 6a, ust. 6b, 6c, 6d, art. 41. ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT - do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz - w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komplementariusza.**

**b) na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 41. ust. 4, art. 42 ust. 1 ustawy o PIT do części zysku wypracowanego w okresie, kiedy dany wspólnik (obecny komplementariusz lub obecny komandytariusz - w zależności od przedziału czasowego) pełnił rolę komandytariusza, która proporcjonalnie przypada na jego rzecz w tym okresie,**

**\- i związany z tym obowiązek pobrania podatku od tej wypłaty, niezależnie od tego, kiedy zostanie podjęta uchwała o podziale tego zysku.**

**Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że powyższa interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej ściśle przedmiotem pytań w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych postawionych przez Państwa we wniosku. Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).