Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-720/11-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-11-28
Teza: Obciążenie przez Wnioskodawcę na podstawie art. 16 ustawy o drogach publicznych inwestora inwestycji niedrogowej kosztami budowy lub przebudowy drogi publicznej będzie świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i winno być udokumentowane fakturą.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje-inwestycje infrastrukturalne; refakturowanie; stawka-stawki podatku; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2011 r. (data wpływu 5 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina ma status podatnika VAT czynnego. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.). Zadania gminy określone są w art. 7 tej ustawy. Zgodnie z nimi zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy w szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, placów oraz organizacji ruchu drogowego. W myśl art. 26 ust. 1 ustawy organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta.

Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1952) prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100.000 mieszkańców (…), Miastem takim jest więc Gmina. Zgodnie z art. 92 ustawy o samorządzie powiatowym funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje: rada miasta, prezydent miasta. W związku z powyższym w przypadku miast na prawach powiatu do zadań określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym dochodzą też zadania publiczne określone w art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 6 tej ustawy powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych. Z treści ww. przepisów wynika, iż budowa i utrzymanie dróg jest ustawowym zadaniem gminy.

Zgodnie z art. 9 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240) sektor finansów publicznych tworzą jednostki samorządu terytorialnego i jednostki budżetowe. W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują: organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

Kwestie finansowania dróg publicznych w Polsce reguluje zaś ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z późn. zm.). W myśl art. 2 tej ustawy drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. Na podstawie art. 19 ust. 5 ustawy w granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych jest prezydent miasta. Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Zgodnie z ust. 2 szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1 określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.

Tak więc ogólną zasadą finansowania gminnych czy powiatowych inwestycji drogowych w Polsce jest zasada wynikająca z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym i art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym. Inwestycje takie są zadaniami właściwych jednostek samorządu terytorialnego finansowanym z ich budżetów. Uregulowanie wynikające z art. 16 ustawy o drogach publicznych jest odstępstwem od tej ogólnej zasady, gdyż czyni zadanie budowy lub przebudowy drogi publicznej zadaniem inwestora inwestycji niedrogowej, gdy taka konieczność jest skutkiem zrealizowanej przez taki podmiot (z reguły komercyjny) inwestycji (np. budowy hipermarketu).

Wątpliwość natury podatkowej nie wystąpiłby w sytuacji gdyby dany podmiot komercyjny (np. firma handlowa chcąca zbudować hipermarket) zgodnie z cyt. art. 16 ust. 2 ustawy o drogach publicznych zawarł porozumienie z Gminą co do zakresu finansowo – rzeczowego takiego przedsięwzięcia i szczegółów technicznych, wyłonił wykonawcę, zawarł z nim umowę i regulował należności z faktur VAT wystawionych przez tegoż wykonawcę (firmę budowlaną) na siebie czyli inwestora inwestycji niedrogowej.

W przyszłości jednak wystąpi sytuacja, iż taki inwestor planując dużą inwestycję komercyjną (handlową), która powoduje konieczność przebudowy układu komunikacyjnego nie wyłoni i nie zawrze bezpośrednio umowy z wykonawcą, lecz na podstawie zawartego porozumienia z Gminą, uczyni to Gmina, ewentualnie powołana przez Gminę do zarządzania i eksploatacji drogami gminna jednostka budżetowa, o której mowa w cyt. art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych. To Gmina wyłoni w trybie przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 113, poz. 759 z późn. zm.) wykonawcę, zawrze z nim działając we własnym imieniu umowę i będzie regulować wystawiane przez niego na Gminę faktury VAT dostarczane sukcesywnie w ramach postępu prac. Jednak kwoty te obciążą tylko przejściowo zamawiającą wykonanie robót Gminę, gdyż następnie obciążony nimi będzie zgodnie z zawartym porozumieniem w oparciu o art. 16 ustawy o drogach publicznych podmiot komercyjny – inwestor inwestycji niedrogowej.

Niewykluczone, iż może wystąpić sytuacja, iż termin płatności zobowiązania należnego wykonawcy może być dłuższy, niż termin płatności na rzecz Gminy przez inwestora inwestycji niedrogowej – co oznacza, iż wystąpiłaby płynność finansowa. Gmina wcześniej dysponowałaby środkami na uregulowanie swojego zobowiązania na rzecz wykonawcy ze środków otrzymanych w takiej samej wysokości od inwestora inwestycji niedrogowej.

Kwestia terminów płatności byłaby regulowana szczegółowo przez zawarte umowy. Po zapłaceniu wykonawcy należności wynikających z faktur VAT, na podstawie art. 16 ustawy o drogach publicznych, zgodnie z zawartą w trybie tego artykułu umową kwotami tymi będzie obciążony inwestor inwestycji niedrogowej (komercyjnej, handlowej), która to inwestycja powoduje konieczność przebudowy układu komunikacyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy obciążenie w oparciu o zawartą umowę cywilnoprawną na podstawie art. 16 ustawy o drogach publicznych inwestora inwestycji niedrogowej (podmiot komercyjny) przez Gminę kosztami budowy lub przebudowy drogi publicznej w opisanej sytuacji, tj. gdy to Gmina wyłoni wykonawcę, zawrze z nim umowę, ureguluje należności z faktury VAT wystawionej na Gminę, jest ze strony Gminy odpłatnym świadczeniem usług, a więc winno się odbyć poprzez wystawienie faktury VAT na inwestora inwestycji niedrogowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Przepisy te stanowią implementację do polskiej ustawy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 347/1).

W myśl art. 28 Dyrektywy w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Zjawisko to przez lata funkcjonujące w obrocie gospodarczym nie było wprost uregulowane w polskich przepisach i nosiło potoczne miano „refakturowania”.

Inwestor inwestycji niedrogowej (np. firma handlowa chcąca postawić hipermarket) w oparciu o art. 16 ustawy o drogach publicznych zobowiązany będzie ponieść koszty przebudowy układu komunikacyjnego niezbędne w związku z planowaną inwestycją, zaś z zawartego porozumienia z Gminą wynika, iż to nie on wybierze wykonawcę i zawrze z nim umowę oraz będzie regulować należności z tytułu wystawianych przez wykonawcę faktur VAT – tylko takiego wykonawcę wyłoni Gmina, ona zawrze z nim umowę, będzie regulować należności z faktur VAT wystawianych w miarę postępu prac na Gminę, zaś kwotami tymi będzie następnie obciążony inwestor inwestycji niedrogowej (tenże podmiot komercyjny).

W ocenie Wnioskodawcy – w świetle cytowanych przepisów – będzie on miał do czynienia z sytuacją, gdy ww. obciążenie kosztami prac na podstawie zawartej umowy, zgodnie z art. 16 ustawy o drogach publicznych – w oparciu o art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 2a w związku z art. 30 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług będzie stanowić odpłatne świadczenie usługi, które zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy winno być opodatkowane stawką 23% i udokumentowane w oparciu o art. 106 ustawy fakturą VAT wystawioną na inwestora inwestycji niedrogowej, który to inwestor w przypadku przyjęcia innego wariantu umowy, sam wyłoniłby wykonawcę, zawarłby z nim umowę, otrzymywał faktury VAT wystawione bezpośrednio na siebie. Podkreślić też należy, iż charakter umowy (porozumienia) pomiędzy gminą a inwestorem inwestycji niedrogowej ma charakter cywilnoprawny.

W związku z powyższym nie mogą w tym przypadku zachodzić przesłanki do zastosowania ani art. 15 ust. 6 ustawy o VAT (gdyby przyjąć, że gmina jest podmiotem, o którym mowa w tym przepisie), ani § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl zaś § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Nadmienić należy, iż pomiędzy jednostkami samorządu terytorialnego (w tym Wnioskodawcą) a Ministerstwem Finansów doszło do sporów czy jednostka samorządu terytorialnego w zakresie czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych (z wyjątkiem wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych) jest podmiotem, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy (jak najczęściej uznają jednostki samorządu terytorialnego) a więc w tym zakresie w ogóle nie jest podatnikiem VAT, czy też jest podmiotem zwolnionym od podatku, o którym mowa w przepisie wykonawczym do ustawy. Kwestię tą rozstrzygnął w wyroku z dnia 5 stycznia 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, który uchylił interpretację Ministra Finansów z dnia 16 marca 2010 r. nr IPPP3/443-1195/09-4/KB. Jednak kwestia ta nie ma znaczenia w sprawie objętej wnioskiem, gdyż porozumienie wynikające z art. 16 ustawy o drogach publicznych ma cywilnoprawny charakter.

W ocenie Wnioskodawcy obciążenie inwestora inwestycji niedrogowej nie może być też uznane za darowiznę ze strony tego inwestora w rozumieniu art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), gdyż darowizna jest świadczeniem nieodpłatnym na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku, zaś w tym przypadku mamy do czynienia de facto z zapłatą za roboty budowlane, których poniesienie jest jego zadaniem wynikającym z art. 16 ustawy o drogach publicznych, oraz w których poniesieniu, co należy podkreślić, inwestor inwestycji niedrogowej ma ekonomiczny interes, gdyż inwestycja niedrogowa, zwłaszcza dużych rozmiarów, wiąże się z przebudową lub budową nowego układu komunikacyjnego, a ten jest niezbędny i nierzadko warunkuje wręcz ekonomiczne powodzenie inwestycji.

Kwoty takie, którymi obciążony byłby zgodnie z wcześniej zawartym porozumieniem, inwestor inwestycji niedrogowej w oparciu o art. 16 ustawy o drogach publicznych, nie można też uznać za udzielenie przez tenże podmiot dotacji, gdyż podmioty komercyjne (spółki prawa handlowego lub spółki osobowe czy też osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą) nie są podmiotami uprawnionymi zgodnie z przepisami prawa do ich udzielenia – odwrotnie to Budżet Państwa lub budżet jednostek samorządu terytorialnego jest do takich czynności uprawniony – dotując nierzadko różne podmioty i przedsięwzięcia na zasadach określonych przepisami prawa.

Reasumując w opisanym przypadku w oparciu o cyt. przepisu znajdzie konieczność wystawienia faktury VAT (tzw. „refaktury” w rozumieniu zwyczajowym) z tytułu wykonania usług (robót budowlanych) z zawartym podatkiem należnym wg stawki podstawowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i sług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Według art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) wynika, że zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W myśl art. 7 ust. 1 do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym). Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Należy jednak uwagę na przepis art. 16 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.), zgodnie z którym, budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1, określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż dokonując budowy lub przebudowy drogi publicznej w związku z inwestycją niedrogową, gmina wykonuje to zadanie na podstawie zawartego porozumienia a więc na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Z opisu sprawy wynika, że inwestor planując dużą inwestycję komercyjną (handlową), która powoduje konieczność przebudowy układu komunikacyjnego nie wyłoni i nie zawrze bezpośrednio umowy z wykonawcą, lecz na podstawie zawartego porozumienia z Wnioskodawcą, uczyni to Gmina, ewentualnie powołana przez Gminę do zarządzania i eksploatacji drogami gminna jednostka budżetowa, o której mowa w cyt. art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych. To Gmina wyłoni w trybie przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 113, poz. 759 z późn. zm.) wykonawcę, zawrze z nim działając we własnym imieniu umowę i będzie regulować wystawiane przez niego na Gminę faktury VAT dostarczane sukcesywnie w ramach postępu prac. Jednak kwoty te obciążą tylko przejściowo zamawiającą wykonanie robót Gminę, gdyż następnie obciążony nimi będzie zgodnie z zawartym porozumieniem w oparciu o art. 16 ustawy o drogach publicznych podmiot komercyjny – inwestor inwestycji niedrogowej. Kwestia terminów płatności byłaby regulowana szczegółowo przez zawarte umowy. Po zapłaceniu wykonawcy należności wynikających z faktur VAT, na podstawie art. 16 ustawy o drogach publicznych, zgodnie z zawartą w trybie tego artykułu umową kwotami tymi będzie obciążony inwestor inwestycji niedrogowej (komercyjnej, handlowej), która to inwestycja powoduje konieczność przebudowy układu komunikacyjnego.

Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie VAT stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usług należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie. Podkreślić należy, że w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT warunkiem koniecznym do uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest jej "odpłatność".

Zgodnie ze wskazanym przepisem art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych to inwestor jest zobowiązany do przeprowadzenia budowy czy przebudowy dróg publicznych jeśli dokonuje inwestycji niedrogowej. Jeśli więc w zawartej umowie Gmina zobowiąże się do wybudowania drogi publicznej za wynagrodzeniem, to tym samym zwalnia z tego obowiązku inwestora, świadcząc w ten sposób usługę na jego rzecz. Same zaś warunki realizacji tej usługi regulowane są w umowie zawieranej pomiędzy inwestorem a Gminą.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż jeżeli Wnioskodawca będzie realizował inwestycję drogową, której wykonanie ciąży na inwestorze inwestycji niedrogowej, na podstawie porozumienia zawartego zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych i w celu wykonania tej inwestycji Gmina będzie obciążała inwestora poniesionymi kosztami, to spełnione zostaną warunki dla uznania tej czynności za opodatkowaną podatkiem VAT jako świadczenie usług przez Gminę na rzecz inwestora, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto)
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Reasumując, obciążenie przez Wnioskodawcę na podstawie art. 16 ustawy o drogach publicznych inwestora inwestycji niedrogowej kosztami budowy lub przebudowy drogi publicznej będzie świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i winno być udokumentowane fakturą.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.