Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-696/14-3/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-30
Teza: 1. Czy usługi świadczone przez Kontrahentów zagranicznych podlegają opodatkowaniu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej na podstawie art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, od których Spółka powinna potrącać podatek „u źródła” w Polsce ? 2. Czy wypłaty prowizji dokonywane bezpośrednio przez Spółkę na rzecz Kontrahentów zagranicznych z tytułu usług świadczonych przez nich usług, opisanych w stanie faktycznym, stanowią przychód z tytułu świadczeń o podobnym charakterze do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń, opodatkowanych w Polsce stawką ryczałtową 20% na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop ?
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; usługi-usługi o charakterze niematerialnym
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych:

*   w zakresie opodatkowania u źródła w Polsce dochodów Kontrahentów zagranicznych – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie kwalifikacji podatkowoprawnej dochodów z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego wypłacanego na rzecz Kontrahentów zagranicznych za świadczone przez nich usługi – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie kwalifikacji podatkowoprawnej dochodów z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego wypłacanego na rzecz zagranicznych biur podróży przy wykorzystaniu platformy rozliczeniowej – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie kwalifikacji podatkowoprawnej dochodów z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego wypłacanego na rzecz podmiotu pełniącego rolę platformy rozliczeniowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania u źródła w Polsce dochodów Kontrahentów zagranicznych, w zakresie kwalifikacji podatkowoprawnej dochodów z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego wypłacanego na rzecz Kontrahentów zagranicznych i zagranicznych biur podróży oraz na rzecz podmiotu pełniącego rolę platformy rozliczeniowej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

1.  Wnioskodawca jest osobą prawną świadczącą usługi hotelowe na terytorium Polski (dalej: Spółka).
2.  Spółka należy do Grupy A., której członkiem jest również O. S.A.
3.  Sprzedaż miejsc hotelowych dokonywana jest przez Spółkę z wykorzystaniem systemu rezerwacji miejsc hotelowych poprzez kanały dystrybucji bezpośredniej i pośredniej.
4.  Rezerwacje miejsca hotelowego w hotelach należących do Spółki dokonywane są najczęściej z wykorzystaniem systemu informatycznego TARS, który jest bazą danych i systemem zarządzania bazą hotelową Spółki. Jedną z funkcji systemu TARS, jest możliwość aktualnego monitoringu liczby wolnych miejsc hotelowych w danym hotelu należącym do Spółki.
5.  Rezerwacja miejsc hotelowych z wykorzystaniem kanału dystrybucji bezpośredniej polega na rezerwacji miejsca hotelowego telefonicznie lub poprzez stronę internetową bezpośrednio przez Klienta indywidualnego, tj. bez uczestnictwa podmiotów trzecich.
6.  Rezerwacja miejsc hotelowych z wykorzystaniem kanału dystrybucji pośredniej dokonywana jest natomiast za pośrednictwem innych podmiotów (dalej: Kontrahenci) tj. biur podróży i podmiotów prowadzących portale internetowe z bazami hoteli i możliwością rezerwacji miejsca hotelowego przez stronę internetową.
7.  Kontrahenci to zarówno podmioty posiadające polską jaki zagraniczną
8.  Kontrahenci zagraniczni świadczący usługi na rzecz Spółki są osobami prawnymi, posiadającymi miejsce siedziby w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych \[dalej: ustawa o pdop\], w innych krajach niż Polska i w tychże krajach w całości wykonują faktycznie usługi. Podmioty te są zarejestrowane poza granicami Polski, tam posiadają siedzibę i ich zarząd oraz tam też wykonują wszystkie czynności związane ze świadczonymi przez nich usługami (prowadzą biura podróży, wykonują czynności związane z utrzymaniem i aktualizacją strony internetowej z bazami hoteli).
9.  W ramach umowy z Kontrahentami, Spółka udostępnia Kontrahentom dostęp do systemu TARS poprzez aplikację umożliwiającą wgląd do bazy hotelowej z informacjami o aktualnej liczbie wolnych miejsc w określonym terminie, standardzie pokoi i cenie.
10.  Zgłoszenie rezerwacji przez biuro podróży, jak i poprzez stronę internetową; np. booking.com, dokonywane jest w analogiczny sposób. Pracownik biura lub Klient indywidualny samodzielnie korzystający ze strony internetowej, dokonuje wyboru lokalizacji i terminu rezerwacji w systemie informatycznym biura/strony internetowej. System informatyczny, za pośrednictwem udostępnionej przez Spółkę w tym celu aplikacji systemu TARS przekazuje informację o rezerwacji do danego hotelu należącego do Spółki, który dokonuje rezerwacji.
11.  Z tytułu usług świadczonych na rzecz Spółki, Kontrahent otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne uzależnione od ilości „sprzedanych” miejsc hotelowych przez Spółkę za jego pośrednictwem w ustalonym okresie rozliczeniowym.
12.  W celu prawidłowego określenia wynagrodzenia należnego Kontrahentowi, Spółka wykorzystuje system informatyczny tzw. Fast Comission Payment System (FASTCOM). FASTCOM generuje informacje o dokonanych rezerwacjach miejsc hotelowych z wyszczególnieniem Kontrahenta. Informacje w FASTCOM podlegają zatwierdzeniu przez hotel i są podstawą do wypłaty Kontrahentowi należnej mu prowizji.
13.  Płatność prowizji dokonywana jest bądź bezpośrednio przez Spółkę na rachunek Kontrahenta, bądź też za pośrednictwem dostawcy zewnętrznego \[dalej: P.\] nie będącego rezydentem polskim, który pełni rolę tzw. platformy rozliczeniowej.
14.  W praktyce, z uwagi na korzyści płynące z uproszczenia rozliczeń z dużą liczbą Kontrahentów i mniejszych kosztów administracyjnych, większość rozliczeń z zagranicznymi biurami podróży dokonywana jest za pośrednictwem P.. Na podstawie danych przekazanych przez Spółkę, P. pobiera od Spółki prowizję i przekazuje ją poszczególnym biurom podróży.
15.  Z tytułu świadczonych przez siebie usług, P. pobiera wynagrodzenie w postaci stałej opłaty manipulacyjnej od każdej prowizji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługi świadczone przez Kontrahentów zagranicznych podlegają opodatkowaniu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej na podstawie art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej także: ustawa o pdop), od których Spółka powinna potrącać podatek „u źródła” w Polsce ?
2.  Czy wypłaty prowizji dokonywane bezpośrednio przez Spółkę na rzecz Kontrahentów zagranicznych z tytułu usług świadczonych przez nich usług, opisanych w stanie faktycznym, stanowią przychód z tytułu świadczeń o podobnym charakterze do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń, opodatkowanych w Polsce stawką ryczałtową 20% na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop ?
3.  Czy wypłaty prowizji na rzecz zagranicznych biur podróży dokonywane za pośrednictwem P., stanowią przychód z tytułu świadczeń o podobnym charakterze do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń, opodatkowanych w Polsce stawka ryczałtową 20% na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop ?
4.  Czy wypłata na rzecz P. z tytułu rozliczenia prowizji należnych zagranicznym biurom podróży od Spółki stanowi przychód z tytułu świadczeń o podobnym charakterze do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń, opodatkowanych w Polsce stawką ryczałtową 20% na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki usługi wykonywane na jej rzecz przez Kontrahentów zagranicznych nie są wykonywane na terytorium Polski, w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 21 ustawy o pdop.

Ad. 2

W ocenie Spółki, wypłaty prowizji dokonywane bezpośrednio Kontrahentom zagranicznym z tytułu świadczonych przez nich usług nie podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop.

Ad. 3

W opinii Spółki, wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz zagranicznych biur podróży za pośrednictwem P., pełniącego funkcję podmiotu rozliczającego, nie podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop.

Ad. 4

Wykonywane przez P. usługi rozliczenia prowizji należnych zagranicznym biurom podróży nie podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop.

Uzasadnienie

Ad. 1

1.  Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o pdop, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.
2.  Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma siedzibę lub zarząd.
3.  źródle dochodów położonym w Polsce można więc mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub gdy źródłem dochodów są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.
4.  Stwierdzić zatem należy, że w świetle art. 3 ust. 2 ustawy o pdop, obowiązek podatkowy nierezydentów powiązany jest ściśle z uzyskiwaniem dochodów (przychodów) na terytorium Polski.
5.  Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód są jego przyczyną sprawczą.
6.  Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 r., (sygn. akt II FSK 2141/08), dotyczącym miejsca opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu umowy pośrednictwa, w którym podkreślił dodatkowo, że czynnością, która generuje dochód nie jest ani wypłata wynagrodzenia, ani wykorzystanie efektów zrealizowanej umowy. Podobne wnioski płyną z orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych np. z wyroku WSA w Poznaniu z 25 października 2012 r. (sygn. I SA/Po 696/12) czy z wyroku WSA w Krakowie z 12 września 2012 r. (sygn. I SA/Kr 882/12).
7.  W konsekwencji, ponieważ usługi świadczone przez Kontrahentów zagranicznych (żadne z czynności składających się na wykonywane usługi) nie są świadczone na terytorium Polski to dochód z ich realizacji nie powstaje w Polsce, tym samym nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce.
8.  Powyższe potwierdzone zostało również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lutego 2014 r. (sygn. IPPB5/423-989/13-2/AJ), wydanej w analogicznym stanie faktycznym dla O. S.A.

Ad. 2

1.  W ocenie Spółki, nawet jeżeli przyjmiemy, że usługi świadczone przez Kontrahentów zagranicznych na rzecz Spółki generują przychody Kontrahentów na terytorium Polski, to nadal nie podlegają opodatkowaniu w Polsce z uwagi na fakt, że nie spełniają przesłanek uznania ich za usługi podlegające opodatkowaniu z art. 21 ustawy o pdop.
2.  Zdaniem Spółki usługi świadczone przez Kontrahentów zagranicznych są usługami pośrednictwa w rezerwacji i sprzedaży miejsc hotelowych, które nie są wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o pdop ani też nie są usługami o podobnym charakterze do usług wymienionych w tym przepisie.
3.  W konsekwencji, z tytułu płatności dokonywanych na rzecz tych Kontrahentów zagranicznych, po stronie Spółki nie istnieje obowiązek poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego.
4.  Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o pdop, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustała się w wysokości 20% przychodów.
5.  Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. W szczególności, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.
6.  Zgodnie z definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod red. Prof. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003) termin „pośrednictwo” oznacza: 1. Działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, występowanie w roli łącznika lub rozjemcy, 2. kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy, pośredniczenie.
7.  Pomocniczo można odwołać się również do definicji pośrednictwa sformułowanej przez europejski Trybunał Sprawiedliwości (wyrok FTS z 21.6.2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde), który uznał, iż działalność polegająca na pośredniczeniu może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy.
8.  Również, jak wskazuje piśmiennictwo, w celu doprowadzenia do zawarcia umowy pośrednik dokonuje określonych czynności faktycznych, rezultatem których powinno być wskazanie dającemu zlecenie możliwości zawarcia umowy lub pośredniczenie przy zawarciu umowy (Michał Romanowski, Charakter prawny umowy o pośrednictwo, MoP 2/1997).
9.  W przypadku wskazanych usług świadczonych przez Kontrahentów zagranicznych, dochodzi do zdarzeń gospodarczych pomiędzy trzema podmiotami: Spółką, Kontrahentem zagranicznym oraz potencjalnym Klientem indywidualnym, zainteresowanym nabyciem usługi hotelowej. Usługi świadczone przez Kontrahentów mają na celu doprowadzenie do zawarcia umowy sprzedaży usługi hotelowej przez Spółkę z potencjalnym klientem. W konsekwencji wypełniają przytoczoną powyżej definicję pośrednictwa.
10.  Co więcej, usługi w zakresie rezerwacji zakwaterowania zaklasyfikowane zostały do działu 79 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług tj. ,,Usług świadczonych przez organizatorów turystyki, pośredników, agentów turystycznych oraz pozostałe usługi w zakresie rezerwacji usługi z nią związane” w grupie 79.11, jako usługi należące do „Usług świadczonych przez agentów i pośredników turystycznych”, co potwierdza, że powinny być rozumiane jako usługi pośrednictwa.
11.  W świetle powyższego, w ocenie Spółki, nabywane przez nią usługi nie są usługami doradczymi, czy też badania rynku, które w swojej istocie ukierunkowane są na pozyskanie przez zlecającego usługę określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem.
12.  Nabywane przez nią usługi nie powinny być również kwalifikowane do kategorii usług reklamowych, których celem jest przede wszystkim informowanie o istnieniu danego produktu ogółu odbiorców, prezentowanie jego właściwości, etc.
13.  W przeciwieństwie do usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a), usługi świadczone przez Kontrahentów Spółki są świadczeniami o innym charakterze, nastawionym na doprowadzenie do zawarcia umowy pomiędzy Spółką i potencjalnym Klientem indywidualnym. Od ilości zrealizowanych przez Spółkę usług (liczby zarezerwowanych miejsc noclegowych) zależy również wysokość wynagrodzenia należnego Kontrahentowi.
14.  W katalogu usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a) ustawy o pdop ustawodawca przy wyszczególnianiu usług, których świadczenie wiąże się z obowiązkiem pobrania podatku „u źródła” od należności wypłacanych podmiotom zagranicznym, posłużył się sformułowaniem „(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze”.
15.  Zdaniem Spółki, za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych wprost w treści ustawy. Innymi słowy, świadczeniami o podobnym charakterze będą usługi w przypadku których należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron lub usługi te są podobne do wymienionych w tym przepisie lecz np. inaczej nazwane.
16.  W konsekwencji, zdaniem Spółki, należy stwierdzić, że wskazane w przedstawionym stanie faktycznym usługi nie zostały wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a) ustawy o pdop, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń tam wymienionych, dlatego też nie podlegają one opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.
17.  Wniosek ten potwierdza szereg interpretacji podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 27 października 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-914/11/BG) potwierdził, że „wśród wymienionych w art. 21 ust. 1 updop brak jest usług pośrednictwa handlowego. Usług pośrednictwa handlowego nie można również zaliczyć do świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń”. Podobne stanowisko zaprezentował m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 26 lutego 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1552/12/CzP), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 7 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-351/12-3/GG), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 11 maja 2012 r. (sygn. IPPB5-117/12-2/AJ) i z 24 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPB5/423-142/11-2/AJ), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lutego 2012 r. (sygn. ILPB5/423-421/11-3/DS).
18.  Tym samym Spółka nie będzie musiała powoływać się na postanowienia odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, celem niepobrania podatku zgodnie z taką umową. W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana również do pozyskiwania od Kontrahentów zagranicznych certyfikatów rezydencji, dokumentujących ich miejsce siedziby dla celów podatkowych.
19.  Powyższe potwierdzone zostało również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lutego 2014 r. (sygn. IPPB5/423-989/13-2/AJ), wydanej w analogicznym stanie faktycznym dla O. S.A.

Ad. 3

W opinii Spółki, wypłaty dokonywane przez Spółkę na rzecz zagranicznych biur podróży za pośrednictwem P., pełniącego funkcję podmiotu rozliczającego nie podlegają opodatkowaniu z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop.

Usługi świadczone przez biura podróży mają na celu doprowadzenie do zawarcia umowy sprzedaży usługi hotelowej przez Spółkę z potencjalnym Klientem indywidualnym. Innymi słowy, polegają na pośrednictwie w sprzedaży miejsc noclegowych w hotelu należącym do Spółki, klientom danego biura.

Usługi świadczone przez biura podróży na rzecz Spółki wypełniają słownikową definicję pośrednictwa, gdyż mają na celu pośredniczenie w celu zawarcia umowy pomiędzy stronami tj. Spółką a indywidualnymi podmiotami/osobami zainteresowanymi nabyciem usług hotelowych.

W konsekwencji, usługi świadczone przez zagraniczne biura podróży na rzecz Spółki są usługami pośrednictwa, które nie podlegają opodatkowaniu z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop.

Teza ta została potwierdzona szeregiem interpretacji podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w powołanej powyżej interpretacji z 27 października 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-914/11/BG) jednoznacznie potwierdził, że „wśród wymienionych w art. 21 ust. 1 updop brak jest usług pośrednictwa handlowego. Usług pośrednictwa handlowego nie można również zaliczyć do świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń „doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń”.

Podobne stanowisko zaprezentował ni. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 26 lutego 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1552/12/CzP), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 7 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-3S1/l23/GG), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 11 maja 2012 r. (sygn. IPPB5/423-117/12-2/AJ) i z 24 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPB5/423-142/11-2/AJ), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lutego 2012 r. (sygn. ILPB4/423-421/11-3/DS).

W konsekwencji, Spółka nie jest zobowiązana również do pozyskiwania od zagranicznych biur podróży certyfikatów rezydencji, dokumentujących ich miejsca siedziby dla celów podatkowych.

Powyższe potwierdzone zostało również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lutego 2014 r. (sygn. IPPB5/423-989/13-2/AJ), wydanej w analogicznym stanie faktycznym dla O. S.A.

Ad. 4

Wykonywane przez P. usługi rozliczenia prowizji należnych zagranicznym biurom podróży z tytułu sprzedaży przez nie miejsc noclegowych w hotelu również nie podlegają opodatkowaniu z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop.

Świadczenie P. polega na pobraniu od Spółki prowizji i przekazaniu ich zagranicznym biurom podróży, które w przyjętym okresie rozliczeniowym pośredniczyły w nabyciu przez swoich klientów usług hotelowych od Spółki. P. pełni rolę łącznika pomiędzy Spółką a biurami podróży w rozliczeniu i dystrybucji należności prowizyjnych. Korzystanie z pośrednictwa P. umożliwia uproszczenie rozliczeń Spółki. W praktyce bowiem, z uwagi na dużą liczbę biur podróży funkcjonującą na rynku, przekazanie każdej prowizji przez Spółkę bezpośrednio indywidualnemu biuru podróży wiązałoby się z dużym obciążeniem administracyjnym Spółki oraz dodatkowymi kosztami. Usługa świadczona przez P. umożliwia szybkie przekazanie należności pomiędzy Spółką a biurem podróży, co ułatwia funkcjonowanie obu stronom tj. zarówno Spółce, jak i biurom podróży.

Zgodnie z definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod red. Prof. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003) termin „pośrednictwo” oznacza: 1. Działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, występowanie w roli łącznika lub rozjemcy, 2. kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy; pośredniczenie.

Usługa świadczona przez P. na rzecz Spółki wypełnia cechy przytoczonej definicji pośrednictwa (jest pośrednictwem finansowym polegającym na przekazaniu prowizji należnych biurom podróży od Spółki).

Jak wykazano powyżej, usługi pośrednictwa, w tym pośrednictwa finansowego, nie zostały wymienione w treści art. 21 ustawy o pdop, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń tam wymienionych i nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.

Teza ta została potwierdzona szeregiem interpretacji podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 27 października 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-914/11/BG) potwierdził, że „wśród wymienionych w art. 21 ust. 1 updop brak jest usług pośrednictwa handlowego. Usług pośrednictwa handlowego nie można również zaliczyć do świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń”.

Tym samym, Spółka w tym przypadku nie będzie musiała powoływać się na postanowienia odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, celem obniżenia stawki podatku lub niepobrania podatku zgodnie z taką umową.

W konsekwencji, Spółka nie jest zobowiązana również do pozyskiwania od P. certyfikatu rezydencji, dokumentującego jego miejsce siedziby dla celów podatkowych.

Powyższe potwierdzone zostało również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lutego 2014 r. (sygn. IPPB5/423-989/13-2/AJ), wydanej w analogicznym stanie faktycznym dla O. S.A.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego

*   w zakresie opodatkowania u źródła w Polsce dochodów Kontrahentów zagranicznych – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie kwalifikacji podatkowoprawnej dochodów z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego wypłacanego na rzecz Kontrahentów zagranicznych za świadczone przez nich usługi – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie kwalifikacji podatkowoprawnej dochodów z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego wypłacanego na rzecz zagranicznych biur podróży przy wykorzystaniu platformy rozliczeniowej – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie kwalifikacji podatkowoprawnej dochodów z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego wypłacanego na rzecz podmiotu prowadzącego platformę rozliczeniową – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 2-4.

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej także: updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie na mocy art. 26 ust. 1 powołanej ustawy osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W ww. art. 3 ust. 2 updop, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop stanowi, że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ww. ustawy przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 tej ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potracenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Wprawdzie katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze”, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, iż aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki jak wskazane w nim usługi.

Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o pdop po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jej nazwa.

Usługi wykonywane na rzecz Wnioskodawcy przez Kontrahentów zagranicznych, polegające na doprowadzeniu do sprzedaży „miejsca hotelowego” w hotelach Wnioskodawcy przy pomocy systemów informatycznych należy zakwalifikować jako usługi pośrednictwa.

W opinii tut. organu podatkowego przemawiają za tym następujące przesłanki:

1.  istota ww. usług, czyli doprowadzenie do sprzedaży usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz klientów,
2.  prowizyjny charakter wynagrodzenia, charakterystyczny dla umów pośrednictwa.

Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z definicją słownikową pośrednictwo jest to działalność określonej osoby mająca na celu porozumienie między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron (Mały słownik języka polskiego, PWN).

Wśród wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop brak jest usług pośrednictwa. Usługi pośrednictwa nie można zaliczyć także do „świadczeń o podobnym charakterze”, wymienionych w tym przepisie. Usługi pośrednictwa także bezpośrednio wypełniają inne cele od usług wymienionych w otwartym katalogu usług określonym w analizowanym przepisie tj. doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń,.

W szczególności należy zauważyć, że zasadniczym celem usługi opisanej w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wniosku jest doprowadzenie do sprzedaży przez zlecającego – Wnioskodawcę usługi hotelowej (określonej we wniosku jako sprzedaż miejsca hotelowego) w przeciwieństwie do usług doradczych, czy też badania rynku oraz przetwarzania danych (gdzie za istotę tych usług należy uznać pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem), prawnych (które mogą mieć podobny charakter do usług doradczych, a także mogą polegać na reprezentowaniu zlecającego, itp.), reklamowych (skierowanych na uzyskanie określonych celów marketingowych), usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu (mających na celu przeprowadzenie procesu rekrutacyjnego) oraz gwarancji i poręczeń (mających na celu uzyskanie gwarancji lub poręczenia).

W rezultacie należy stwierdzić, że usługi pośrednictwa w sprzedaży miejsc hotelowych nie zostały wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń tam wymienionych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.

Wnioskodawca nie jest zatem zobowiązany do pobrania podatku u źródła od wartości wypłaconych kwot wynagrodzenia prowizyjnego dla Kontrahentów zagranicznych (bez względu na ich rezydencję podatkową i niezależnie od okoliczności, czy przedstawią certyfikat rezydencji) – art. 26 ust. 1 updop nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do przedmiotowego stanu faktycznego, gdyż przedmiotowe dochody Kontrahentów zagranicznych nie mieszczą się w katalogu dochodów wymienionych w art. 21 updop.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, w zakresie wyznaczonym treścią pytania oznaczonego nr 1, zgodnie z którym usługi wykonywane na rzecz Wnioskodawcy przez Kontrahentów zagranicznych nie podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 21 ustawy o pdop - należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.