Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.251.2019.1.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-15
Teza: W zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-zawieszenie działalności gospodarczej; małżeństwo; małżonkowie-opodatkowanie łączne małżonków; rozliczanie (rozliczenia); ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2019 r. (data wpływu 8 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w okresie od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą X. Wpis o wykreśleniu z ewidencji z datą 31 grudnia 2016 r. został dokonany w dniu 27 grudnia 2018 r. W okresie od dnia 30 grudnia 2016 r. do dnia 27 grudnia 2018 r. w CEIDG znajdowała się informacja o zawieszeniu prowadzonej działalności gospodarczej.

W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadził działalność związaną z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Prowadząc działalność gospodarczą Wnioskodawca złożył oświadczenie o zastosowaniu formy opodatkowania określonej w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 ze zm.) (dalej „ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym”) - na zasadzie ryczałtu. Oświadczenie to nie było zmieniane przez Wnioskodawcę. Działalność gospodarcza była prowadzona na rzecz jednego podmiotu.

Od dnia 01 stycznia 2017 roku Wnioskodawca rozpoczął pracę w ramach stosunku pracy z podmiotem, dla którego wcześniej świadczył usługi w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, co i tak pozbawiało go możliwości korzystania z preferencyjnych zasad opodatkowania (ryczałt). Rozpoczęcie świadczenia pracy w ramach stosunku pracy wymusiło na Wnioskodawcy konieczność zakończenia prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca omyłkowo dokonał w dniu 30 grudnia 2016 r. jedynie zawieszenia prowadzonej działalności gospodarczej. W dniu 27 grudnia 2018 r. działalność ta została zakończona z datą 31 grudnia 2016 r.

Podstawowym kryterium, którym kierował się Wnioskodawca przy zmianie zasad współpracy i podjęciu decyzji o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej oraz rozpoczęciu świadczenia pracy na podstawie umowy o pracę była możliwość wspólnego rozliczania się z małżonkiem (żona Wnioskodawcy nie pracuje, zajmując się wychowywaniem trójki małoletnich dzieci) oraz skorzystanie z ulgi na dzieci. Świadcząc pracę na rzecz podmiotu, z którym wcześniej współpracował w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej nie mógł i tak korzystać z preferencyjnych zasad opodatkowania (ryczałt).

W okresie od 1 stycznia 2017 roku do dnia 27 grudnia 2018 r. Wnioskodawca nie świadczył żadnych usług w ramach działalności gospodarczej, w szczególności nie uzyskał żadnego dochodu z tytułu działalności gospodarczej. Co więcej Wnioskodawca nie posiadał żadnych środków trwałych (zerowy spis z natury na zakończenie 2016 roku). Nie odniósł zatem żadnych korzyści z faktu niezamknięcia takiej działalności.

Z uwagi na fakt, iż w ww. okresie Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej, Wnioskodawca skorzystał z możliwości wspólnego opodatkowania dochodu osiągniętego w roku 2017 i 2018 z małżonkiem zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca, który nie zaktualizował wyboru formy opodatkowania określonej w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 ze zm.) z uwagi na zawieszenie prowadzonej działalności gospodarczej przy jednoczesnym braku osiągania jakichkolwiek przychodów (dochodów) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, może skorzystać z możliwości wspólnego opodatkowania dochodu z małżonkiem zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (przy jednoczesnym spełnieniu warunków określonych w ww. art. 6 ust. 2)?
2.  W szczególności czy można uznać, że Wnioskodawca w latach 2017-2018 nadal prowadził działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, pomimo faktu, że nie prowadził faktycznie z tej działalności, nie uzyskiwał z niej żadnych przychodów (dochodów) i nie ponosił w ramach tej działalności kosztów uzyskania przychodów?
3.  Czy w latach 2017-2018 dla Wnioskodawcy mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, pomimo faktu, że nie prowadził faktycznie z tej działalności, nie uzyskiwał z niej żadnych przychodów (dochodów) i nie ponosił w ramach tej działalności kosztów uzyskania przychodów?
4.  Jeżeli w ocenie KAS w latach 2017-2018 dla Wnioskodawcy mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, to które konkretnie przepisy tej ustawy miały w tym czasie zastosowanie do Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawca nie prowadził faktycznie z tej działalności, nie uzyskiwał z niej żadnych przychodów (dochodów) i nie ponosił w ramach tej działalności kosztów uzyskania przychodów?
5.  Jeżeli w ocenie KAS Wnioskodawca w latach 2017-2018 nadal prowadził działalność opodatkowaną w formie ryczałtu ewidencjonowanego i mają wobec niego zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym to w jakim celu wprowadzono instytucję zawieszenia działalności gospodarczej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone nr 1, 2 , 3 i 4. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350 ze zm.) (dalej „UPDOF”) małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 UPDOF, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 8 UPDOF, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1 a UPDOF, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26, art. 26e i art. 26h UPDOF; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Zgodnie z art. 6 ust. 3 UPDOF zasada wyrażona w ww. ust. 2 z art. 6 UPDOF ma zastosowanie również, jeżeli jeden z małżonków w roku podatkowym nie uzyskał przychodów ze źródeł, z których dochód jest opodatkowany zgodnie z art. 27 UPDOF, lub osiągnął dochody w wysokości niepowodującej obowiązku uiszczenia podatku.

Z kolei zgodnie z art. 6 ust. 8 UPDOF sposób opodatkowania, o którym mowa w przywołanym art. 6 ust. 2 UPDOF, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Jak wynika z art. 9a ust. 1 UPDOF podatnicy mogą złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

Jak wynika z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 ze zm.) (dalej „ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym”) pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnik może złożyć oświadczenie, w formie pisemnej, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych lub złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c UPDOF, przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, albo złożyć pisemny wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej w terminie, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Na gruncie ust. 1b art. 9 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w art. 9 ust. 1 złoży oświadczenie w formie pisemnej właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania albo w terminie określonym w art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym złoży pisemny wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej albo oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c UPDOF, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Na gruncie obowiązującej w chwili zawieszenia działalności gospodarczej ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807 ze zm.) (dalej „USDG”) zgodnie z art. 14a ust. 1 USDG przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 30 dni do 24 miesięcy, z zastrzeżeniem ust. 1a.

W myśl art. 14a ust. 3 USDG, w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednak zgodnie z art. 14a ust. 4 USDG, w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca: 1) ma prawo wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów; 2) ma prawo przyjmować należności lub obowiązek regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej; 3) ma prawo zbywać własne środki trwałe i wyposażenie; 4) ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej; 5) wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa; 6) ma prawo osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej; 7) może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą.

Podobna regulacja znajduje się w obowiązującej obecnie ustawie z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorcy (Dz. U. z 2018 r., poz. 646 ze zm.). Zgodnie z art. 25 ust. 1 tej ustawy w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wskazać też należy, iż Wnioskodawca z uwagi na fakt zawarcia umowy o pracę z podmiotem, który był wcześniej jego kontrahentem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie mógłby w stosunku do otrzymywanego wynagrodzenia - przy prowadzeniu dalszym działalności gospodarczej - opodatkować na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że ustawodawca nie zawarł w żadnym przepisie regulującym kwestie podatkowe bezwzględnego i wyraźnego zakazu łącznego opodatkowania małżonków, jako konsekwencji dokonania przez jednego z nich wyboru opodatkowania, do którego mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Również z samego faktu zawieszenia działalności gospodarczej nie wynikają żadne prawne konsekwencje dotyczące dokonanego uprzednio przez przedsiębiorcę wyboru formy opodatkowania dochodów z tej działalności (poza wynikającym z art. 14a ust. 3 USDG zakazem uzyskiwania bieżących przychodów).

W art. 6 ust. 8 UPDOF, ani w żadnym innym przepisie ustawodawca nie stwierdził, że podatnikowi, który dokonał wyboru opodatkowania, do którego mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym z zasady nie przysługuje prawo do łącznego opodatkowania z małżonkiem. W świetle zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, będącej implikacją klauzuli demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), oraz zasady, zgodnie z którą obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych jest ograniczony nakazem absolutnej wyłączności ustawy (art. 84 i art. 217 Konstytucji RP), nie jest dopuszczalne wymaganie od podatnika ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, które nie wynikają wprost z wypowiedzi ustawodawcy, lecz zostały ukształtowane przez organy stosujące prawo na skutek metod wykładni pozajęzykowej. Nie jest zatem dopuszczalne, aby przepisy określające ciężary lub świadczenia publiczne były w praktyce organów podatkowych czy sądów interpretowane w sposób rozszerzający przy wykorzystaniu pozajęzykowych metod wykładni prawa. Wykładnia językowa powinna uwzględniać reguły znaczeniowe języka powszechnego, języka prawnego i języka prawniczego. Sięgając po pozajęzykowe metody wykładni należy pamiętać, że ich wynik musi się mieścić w językowym znaczeniu słów tworzących dany przepis prawa, gdyż przyjęcie wyniku wykładni, który ewidentnie jest nie do pogodzenia z szeroko rozumianym znaczeniem interpretowanych zwrotów, byłoby równoznaczne z wykładnią contra legem (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 22 czerwca 2015 r., II FPS 3/15).

Mając powyższe art. 6 ust. 8 UPDOF nie powinno budzić wątpliwości interpretacyjnych, iż ujęta w tym przepisie norma prawna znajduje zastosowanie wtedy, gdy wystąpi pewien zespół okoliczności, według których adresat normy powinien w określony sposób postąpić. Z ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym wynika, iż małżonek, który wybrał opodatkowanie na gruncie tej ustawy zgodnie z art. 2 ust. 1 osiągając przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej może opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie: 1) ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych; 2) karty podatkowej. Warunkiem stosowania tej normy jest osiąganie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku, gdy przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej nie są osiągane z oczywistych względów nie ma możliwości zastosowania ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podkreślić należy, iż na gruncie USDG istniał ustawowy zakaz osiągania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w okresie zawieszenia (zakaz ten jest utrzymany również na podstawie przepisów ustawy - Prawo przedsiębiorcy). Tak więc art. 6 ust. 8 UPDOF nie może mieć zastosowania w stanie faktycznym niniejszej sprawy. Wnioskodawca w roku 2017 i w roku 2018 nie miał możliwości uzyskania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowanych na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Uzyskane dochody z innego źródła w roku 2017 i w 2018 (stosunek pracy) podlegały opodatkowaniu na zasadach ogólnych, wnioskodawca winien mieć prawo do rozliczenia się wspólnie z małżonkiem, przy spełnieniu pozostałych przesłanek z art. 6 ust. 2 UPDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, późn. zm.) małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Stosownie do art. 6 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 roku, małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26e; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Stosownie do treści art. 6 ust. 2a cyt. ustawy wniosek, o którym mowa w ust. 2, może być wyrażony przez jednego z małżonków. Wyrażenie wniosku przez jednego z małżonków traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia wniosku o łączne opodatkowanie ich dochodów. Oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.

W myśl art. 6 ust. 3 ww. ustawy, zasada wyrażona w ust. 2 ma zastosowanie również, jeżeli jeden z małżonków w roku podatkowym nie uzyskał przychodów ze źródeł, z których dochód jest opodatkowany zgodnie z art. 27, lub osiągnął dochody w wysokości niepowodującej obowiązku uiszczenia podatku.

Natomiast stosownie do treści art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Ponadto, art. 6 ust. 10 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. stanowi, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2195) w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza się następujące zmiany: w art. 6 uchyla się ust. 10. Ponadto, na mocy art. 16 tej ustawy zmieniającej przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r., z wyjątkiem art. 6 i art. 6a ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 7b ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r. Oznacza to, że wyłącznie (przychody) dochody małżonków uzyskane od 1 stycznia 2018 r. podlegają tym regulacjom.

Zatem w świetle ww. przepisów ustawy, z wnioskiem o wspólne opodatkowanie dochodów mogą wystąpić małżonkowie, jeżeli spełnią łącznie, określone w art. 6 ust. 2 i 8 ustawy, następujące warunki:

*   oboje podlegają nieograniczonemu obowiązku podatkowemu,

*   przez cały rok podatkowy pozostają w związku małżeńskim,

*   przez cały rok podatkowy istnieje między nimi wspólność majątkowa małżeńska,

*   żaden z małżonków nie prowadzi działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym lub podatkiem liniowym

*   nie mają do nich zastosowania przepisy ustawy o podatku tonażowym oraz ustawy o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Wskazać należy, że ustawodawca wprowadzając uprawnienie polegające na możliwości wspólnego rozliczenia się małżonków, wyraźnie określił warunki jakie należy spełnić by móc z niego skorzystać. Spełnienie ww. warunków powoduje możliwość skorzystania z prawa do łącznego opodatkowania dochodów małżonków.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką".

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 roku, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie przepis art. 21 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym nakłada obowiązek składania rocznych zeznań podatkowych i nie zawiera zwolnienia z tego obowiązku podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy są zobowiązani złożyć w urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku.

Należy wyjaśnić, iż w przypadku, kiedy to Wnioskodawca nie powiadomił organu podatkowego o likwidacji działalności gospodarczej, obowiązek w zakresie składania zeznań podatkowych nie ustaje. Z obowiązku tego nie zwalnia fakt, iż w ramach tego źródła przychodu nie są uzyskiwane żadne przychody, ani też nie są ponoszone żadne koszty, jak również, że działalność gospodarcza została zawieszona.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od 1 stycznia 2003 roku do 31 grudnia 2016 roku Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem. W okresie od dnia 30 grudnia 2016 r. do dnia 27 grudnia 2018 r. w CEIDG znajdowała się informacja o zawieszeniu prowadzonej działalności gospodarczej. W latach 2017 i 2018 Wnioskodawca nie złożył do 20 stycznia deklaracji o zmianie sposobu opodatkowania na zasady ogólne, jak również nie złożył informacji o likwidacji działalności gospodarczej. Wpis o wykreśleniu działalności gospodarczej z ewidencji z datą 31 grudnia 2016 r. został dokonany dopiero w dniu 27 grudnia 2018 r.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w sytuacji zawieszenia działalności gospodarczej i nie uzyskiwania żadnych przychodów z tego tytułu przysługuje Mu prawo do preferencyjnego rozliczenia się wspólnie z małżonkiem.

Biorąc pod uwagę wskazane przepisy, stwierdzić należy, że negatywną przesłanką skorzystania przez Wnioskodawcę z możliwości rozliczenia się wspólnie z małżonkiem jest zastosowanie do Wnioskodawcy (Jego przychodów) przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przytoczonego wcześniej art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bezspornie wynika, że prawa do łącznego opodatkowania dochodów określonych w art. 9 ust. 1 i 1a pozbawieni zostali małżonkowie w sytuacji, gdy w roku podatkowym chociażby do jednego z nich miały zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. W konsekwencji już sam fakt dokonania wyboru sposobu opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (nawet bez faktycznego ich uzyskania), stanowi przesłankę do utraty możliwości wspólnego opodatkowania dochodów obojga małżonków. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, czy w danym roku podatkowym został osiągnięty przychód z działalności gospodarczej opodatkowanej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca do dnia 20 stycznia roku podatkowego nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej, ani nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Jedynie likwidacja działalności, bądź dokonanie wyboru innej formy opodatkowania, skutkuje tym, że przedsiębiorca przestaje być objęty przepisami ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zawieszenia działalności nie można uznać za jej likwidację. Zawieszenie prowadzenia działalności gospodarczej oznacza, że „bieżące” przychody z tej działalności gospodarczej nie są osiągane (są równe 0), jednak nie zmienia to faktu, że do osoby przedsiębiorcy nadal mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, co w konsekwencji doprowadza do braku możliwości wspólnego rozliczenia małżonków.

Stanowisko tutejszego organu w sprawie znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądowym.

Jak wynika bowiem z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 września 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 805/15,: „w okresie zawieszenia działalności gospodarczej skarżąca nie mogła uzyskać „bieżącego” dochodu, ale mogła uzyskać dochód (przychód) związany z wcześniejszym okresem prowadzenia tej działalności. Skarżąca mogła (potencjalnie) osiągać przychody (dochody) z prowadzenia tej działalności gospodarczej przed okresem zawieszenia, w tym np.: zbywając własne środki trwałe lub wyposażenie, dochód z odsetek od lokat bankowych, miała prawo przyjmować należności lub obowiązek regulować wcześniejsze zobowiązania”. Ponadto, w wyroku z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 193/16 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że cyt.: „(…) w sytuacji gdy podatnik prowadząc działalność gospodarczą dokonał na podstawie art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. wyboru sposobu opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c i wyboru swojego w stosownym trybie nie zmienił (jak również nie zaprzestał prowadzenia tej działalności), to okoliczność, iż danym roku podatkowym faktycznie nie uzyskał z tego tytułu żadnych przychodów (i nie poniósł żadnych kosztów) nie powoduje, że w stosunku do niego nie znajdą zastosowania ograniczenia w zakresie możliwości wspólnego opodatkowania, wynikające z art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. Na gruncie przepisów u.p.d.o.f. zasadą jest odrębne opodatkowanie dochodów uzyskiwanych przez poszczególnych podatników - osoby fizyczne.”

Reasumując, jeżeli Wnioskodawca posiadał w 2017 i 2018 r. zarejestrowaną działalność gospodarczą, opodatkowaną zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym, mimo zawieszenia tej działalności, był pozbawiony zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych możliwości wspólnego rozliczenia podatkowego za te lata. Zawieszenie działalności nie jest tożsame z jej likwidacją. Zatem w latach 2017 i 2018 do Wnioskodawcy miały zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wnioskodawca w okresie zawieszenia działalności gospodarczej był obowiązany do składania zeznań podatkowych o wysokości uzyskanego przychodu, na formularzu przeznaczonym dla podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą (na gruncie niniejszej sprawy na formularzu PIT-28), bez względu na fakt, iż nie osiągał żadnych przychodów i nie ponosił kosztów.

Końcowo, podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Organ nie odniósł się do oceny terminu wykreślenia Wnioskodawcy z CEIDG, gdyż kwestia ta nie podlega ocenie w procesie wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1.

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej nie są przepisami prawa podatkowego.

W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.