Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.172.2019.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-10
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT związanego z realizacją projektu pn.: „Podniesienie jakości kształcenia (…)”.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2019 r. (data wpływu 15 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT związanego z realizacją projektu pn.: „Podniesienie jakości kształcenia (…)” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT związanego z realizacją projektu pn.: „Podniesienie jakości kształcenia (…)”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składa deklaracje VAT-7 za miesięczne okresy rozliczeniowe. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT i od tego dnia prowadzi wspólne rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Zgodnie z ustawą o VAT, każda z jednostek organizacyjnych Gminy, do celów odliczenia podatku VAT, ustala odrębne dla swojej jednostki wskaźniki proporcji, o których mowa w art. 86 oraz art. 90 ustawy o VAT.

Gmina otrzyma dofinansowanie realizacji projektu pn.: ,,Podniesienie jakości kształcenia (…)”. Przedmiotowy projekt jest finansowany ze środków UE w ramach konkursu do działania 7.4 „Rozwój infrastruktury edukacyjnej i szkoleniowej” (…) Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020. Beneficjentem środków, jak i realizatorem inwestycji, jest Urząd Gminy realizujący to zadanie w imieniu Gminy. Faktury wystawiane są na Gminę, a odbiorcą jest Urząd Gminy.

Projekt realizowany jest w okresie od dnia 05 lutego 2018 r. do dnia 30 listopada 2019 r., Gmina realizowała go ze środków własnych i nie korzystała z odliczenia podatku VAT.

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r., o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.). Gmina podejmując się realizacji projektu pn.: „Podniesienie jakości kształcenia (…)”, ma na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej w zakresie edukacji oraz poprawę warunków i bezpieczeństwa w budynkach szkół, zgodnie z art. 7 (zadania własne gminy). Wobec powyższego, opisana we wniosku inwestycja będzie realizowana w związku z działalnością statutową Gminy i należy ona do zadań własnych gminy.

Głównym celem projektu jest podniesienie jakości infrastruktury edukacyjnej (w tym sportowej) oraz doposażenie pracowni matematyczno-przyrodniczych we wszystkich placówkach oświatowych w Gminie. Cel ten będzie osiągnięty poprzez modernizację:

*   Szkoły Podstawowej w A (w zakresie sali gimnastycznej, prace wykończeniowe, zagospodarowanie terenu wokół szkoły, roboty wykończeniowe wewnątrz budynku szkoły),
*   w Szkole Podstawowej w B (m.in. malowanie, łazienka, cyklinowanie parkietu sali gimnastycznej, wymiana stolarki drzwiowej),
*   w Szkole Podstawowej w C (roboty rozbiórkowe, tynki, malowanie, stolarka drzwiowa, instalowanie wyrobów metalowych, licowanie ścian płytkami, parapety wewnętrzne, posadzki), doposażenie pracowni matematyczno-przyrodniczych w ww. szkołach podstawowych. Projektem zostaną objęte wszystkie szkoły podstawowe dla których organem prowadzącym jest Gmina A.

Towary i usługi nabywane do realizacji projektu, o którym mowa w opisie sprawy wykorzystuje się w następujący sposób:

*   budynek Szkoły w A – obiekt wykorzystywany jest do działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, jak i do dokonywania sprzedaży zwolnionej z opodatkowania (m.in. świadczenie usługi stołówkowej na rzecz uczniów);
*   budynek Szkoły w B – obiekt wykorzystywany jest do działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, w budynku szkoły znajduje się przedszkole niepubliczne, które posiada wyodrębniony lokal i prace objęte wnioskiem nie dotyczą tej powierzchni;
*   budynek Szkoły w C – obiekt wykorzystywany jest do działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, jak i do dokonywania sprzedaży zwolnionej z opodatkowania (wynajem nieruchomości na cele mieszkaniowe – prace w ramach projektu nie dotyczą tych powierzchni).

Inwestycja ta ma wpływ na komfort i bezpieczeństwo przebywających w pomieszczeniach szkół osób, m.in. w salach przedszkolnych i stołówce, ale nie ma wpływu ani na cenę, ani na ilość wydawanych posiłków. Dlatego Gmina nie jest w stanie przypisać bezpośrednio nabytych towarów i usług do czynności zwolnionych oraz niepodlegających.

Z efektów projektu będą korzystać uczniowie uczęszczający do ww. szkół objętych projektem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn.: ,,Podniesienie jakości kształcenia (…)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z oświatą (modernizacja budynków szkół, zagospodarowanie terenu wokół oraz zakup pomocy dydaktycznych) poniesionych w związku z realizacją przedmiotowego projektu, ponieważ ww. wydatki nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane do realizacji projektu, o którym mowa w opisie sprawy, wykorzystuje do działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, jak i do sprzedaży zwolnionej z opodatkowania (m.in. świadczenie usługi stołówkowej na rzecz uczniów).

Z efektów projektu będą korzystać uczniowie uczęszczający do ww. szkół objętych projektem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 560), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: edukacji publicznej.

Na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składa deklaracje VAT-7 za miesięczne okresy rozliczeniowe. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT i od tego dnia prowadzi wspólne rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Gmina otrzyma dofinansowanie realizacji projektu. Przedmiotowy projekt jest finansowany ze środków UE. Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Gmina podejmując się realizacji projektu, ma na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej w zakresie edukacji oraz poprawę warunków i bezpieczeństwa w budynkach szkół, zgodnie z art. 7 (zadania własne gminy). Wobec powyższego, opisana we wniosku inwestycja będzie realizowana w związku z działalnością statutową Gminy i należy ona do zadań własnych gminy. Głównym celem projektu jest podniesienie jakości infrastruktury edukacyjnej (w tym sportowej) oraz doposażenie pracowni matematyczno-przyrodniczych we wszystkich placówkach oświatowych w Gminie a. Cel ten będzie osiągnięty poprzez modernizację Szkoły Podstawowej w A (w zakresie sali gimnastycznej, prace wykończeniowe, zagospodarowanie terenu wokół szkoły, roboty wykończeniowe wewnątrz budynku szkoły), w Szkole Podstawowej w B (m.in. malowanie, łazienka, cyklinowanie parkietu sali gimnastycznej, wymiana stolarki drzwiowej), w Szkole Podstawowej w C (roboty rozbiórkowe, tynki, malowanie, stolarka drzwiowa, instalowanie wyrobów metalowych, licowanie ścian płytkami, parapety wewnętrzne, posadzki), doposażenie pracowni matematyczno-przyrodniczych w ww. szkołach podstawowych. Projektem zostaną objęte wszystkie szkoły podstawowe dla których organem prowadzącym jest Gmina A. Towary i usługi nabywane do realizacji projektu, o którym mowa w opisie sprawy wykorzystuje się w następujący sposób:

*   budynek Szkoły w A – obiekt wykorzystywany jest do działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, jak i do dokonywania sprzedaży zwolnionej z opodatkowania (m.in. świadczenie usługi stołówkowej na rzecz uczniów);
*   budynek Szkoły w B – obiekt wykorzystywany jest do działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, w budynku szkoły znajduje się przedszkole niepubliczne, które posiada wyodrębniony lokal i prace objęte wnioskiem nie dotyczą tej powierzchni;
*   budynek Szkoły w C – obiekt wykorzystywany jest do działalności statutowej niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, jak i do dokonywania sprzedaży zwolnionej z opodatkowania (wynajem nieruchomości na cele mieszkaniowe – prace w ramach projektu nie dotyczą tych powierzchni).

Gmina nie jest w stanie przypisać bezpośrednio nabytych towarów i usług do czynności zwolnionych oraz niepodlegających. Z efektów projektu będą korzystać uczniowie uczęszczający do ww. szkół objętych projektem. Jak wynika również z wniosku, wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego projektu, nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w modernizowanych budynkach prowadzona jest działalność statutowa niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub dokonywana jest sprzedaż zwolniona od opodatkowania. Ponadto – jak wynika z wniosku – wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego projektu, nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Zatem w analizowanej sprawie podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie będzie spełniony. Tym samym, Wnioskodawca nie ma – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do realizowanego projektu pn.: „Podniesienie jakości kształcenia (..)”, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.