Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.185.2017.2.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-15
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania Nagrody Rocznej.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi menedżerskie; usługi-usługi zarządzania; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2017 r. (data wpływu 2 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania Nagrody Rocznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania Nagrody Rocznej. przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 16 sierpnia 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Zarządzający) po powołaniu go przez właściwy organ spółki kapitałowej (Spółka) do składu jej Zarządu zawarł z tą Spółką w dniu 11 marca 2016 r. Kontrakt menadżerski (Kontrakt).Kontrakt regulował wzajemne prawa i obowiązki Zarządzającego i Spółki.

Na podstawie Kontraktu Zarządzający zobowiązany był:

1.  świadczyć na rzecz Spółki usługi związane z zarządzeniem;
2.  wypełniać obowiązki wynikające z postanowień Kodeksu spółek handlowych;
3.  współdziałać z pozostałymi członkami Zarządu;
4.  realizować cele wyznaczone uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółki;
5.  wykonywać wszelkie czynności związane z zarządzaniem Spółką samodzielnie i osobiście.

W zamian za realizację powyższych obowiązków przez Zarządzających Spółka zobowiązana była do wypłaty na jego rzecz wynagrodzenia miesięcznego oraz nagrody rocznej (Nagroda Roczna). Zgodnie z treścią § 55 ust. 1 pkt 2 Kontraktu, wysokość Nagrody Rocznej ustalana jest przez Radę Nadzorczą na podstawie dokonanej oceny stopnia i jakości realizacji celów wyznaczonych przez Radę Nadzorczą dla Zarządzającego. W myśl § 55 ust. 2 pkt 3 lit. b) Kontraktu Nagroda Roczna jest płatna z dołu, w terminie 2 miesięcy od zatwierdzenia Sprawozdania finansowego Spółki za rok obrotowy za który nagroda ta jest naliczana, nie wcześniej jednak niż w ciągu 7 dni od daty wpływu faktury/rachunku do Spółki. Kontrakt zawierał także postanowienie zgodnie z brzmieniem którego, prawo do Nagrody Rocznej powstaje z chwilą jego stwierdzenia przez Radę Nadzorczą Spółki – § 55 ust. 3.

Czynności, wykonywane przez Zarządzającego na rzecz Spółki na podstawie Kontraktu, uznane zostały za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Ustawa o VAT) i w związku z tym, w okresie obowiązywania Kontraktu, Zarządzający wystawiał z tego tytułu na rzecz Spółki faktury.

W dniu 25 maja 2017 r. Zarządzający oraz Spółka zawarły z mocą obowiązującą od dnia 1 maja 2017 r. Umowę o świadczenie usług zarządzania (Umowa). Na podstawie Umowy Zarządzający zobowiązany jest wykonywać na rzecz Spółki czynności rodzajowo analogiczne do tych, które zostały opisane w treści Kontraktu. Strony w następujący sposób opisały zakres obowiązków Zarządzającego wynikających z treści Umowy:

§ 1

Przedmiot Umowy

1.  W ramach i w okresie pełnienia funkcji Wiceprezesa Zarządu (Funkcja) Zarządzający zobowiązuje się do świadczenia usług zarządzania (Usługi) na zasadach określonych Umową.
2.  Zarządzający zobowiązuje się do świadczenia Usług osobiście i nie jest uprawniony do powierzenia ich wykonywania osobie trzeciej.
3.  Zarządzający oświadcza, że posiada wszelkie niezbędne kompetencje do wykonywania Usług na warunkach Umowy.
4.  Przy wykonywaniu Usług Zarządzający zobowiązany jest wykorzystywać swoje umiejętności, wiedzę oraz doświadczenie dla spraw i interesów Spółki.
5.  Zarządzający zobowiązuje się do takiego prowadzenia własnych i realizacji innych niż określone Umową zobowiązań, by nie kolidowały one z należytym i starannym wykonywaniem Umowy.

§ 2

Prawa i obowiązki Zarządzającego

1.  Zarządzający zobowiązuje się do świadczenia Usług:
    1.  z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań;
    2.  w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce, w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki.
2.  Wykonując Umowę Zarządzający zobowiązany jest współdziałać z pozostałymi członkami Zarządu i organami Spółki, na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki.
3.  Świadczenie Usług będzie polegało w szczególności na:
    1.  prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z Funkcji,
    2.  reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
    3.  samodzielnym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki.
    4.  realizacji wyznaczonych celów zarządczych, o których mowa w § 8 ust. 7 Umowy”.

Zgodnie zaś z § 13 ust. 1 Umowy, zostaje ona zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego Funkcji” (§ 13 ust. 1 Umowy – „Umowa zostaje zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego Funkcji od dnia jej wejścia w życie. W przypadku wygaśnięcia mandatu Zarządzającego w szczególności na skutek śmierci, odwołania lub złożenia rezygnacji, upływu kadencji Umowa rozwiązuje się z ostatnim dniem pełnienia Funkcji bez okresu wypowiedzenia i konieczności dokonywania dodatkowych czynności”). W myśl § 13 ust. 2 Umowy: „Zgodną wolą Stron, umowa wchodzi w życie z dniem 1 maja 2017 r. z zastrzeżeniem § 12, który wchodzi w życie po upływie 6 (sześciu) miesięcy od powołania Zarządzającego do pełnienia jego Funkcji”. Umowa zostaje zawarta w celu zastąpienia, wraz z nadejściem określonego przez nie dnia, postanowień Kontraktu (§ 13 ust. 3 Umowy – „Z zastrzeżeniem ust. 5 poniżej, z chwilą wejścia w życie niniejszej Umowy Strony zgodnie rozwiązują za porozumieniem Stron łączący je Kontrakt”). Strony ustalają, że w związku z rozwiązaniem Kontraktu Zarządzającemu nie będzie przysługiwać od Spółki odszkodowanie, odprawa i tym podobne świadczenie (§ 13 ust. 4 Umowy – „Strony potwierdzają, iż w związku z rozwiązaniem Kontraktu, o czym mowa w ust. 3 powyżej, Zarządzającemu nie przysługują żadne odszkodowania, odprawy i tym podobne świadczenia, a tym samym Zarządzający nie będzie rościł do tego typu świadczeń żadnych praw”). Jednocześnie strony Umowy postanawiają, że regulacje powyższe nie będą miały wpływu na uprawnienia Zarządzającego, jakie przysługują mu z tytułu postanowień o Nagrodzie Rocznej zawartych w Kontrakcie (§ 13 ust. 5 Umowy – „Postanowienia ust. 3 i 4 powyżej nie mają wpływu na uprawnienia Zarządzającego, jakie przysługują mu z tytułu postanowień o nagrodzie rocznej i premii dodatkowej zawartych w Kontrakcie Menedżerskim o którym mowa w ust. 3 powyżej”).

Po zawarciu Umowy Spółka nie wyklucza, że na rzecz Zarządzającego, w trakcie 2017 r., zostanie wypłacona Nagroda Roczna, o której mowa jest w Kontrakcie. Wypłata Nagrody Rocznej nastąpi na podstawie regulacji zawartych w treści Umowy, a w szczególności na bazie postanowień zawartych w tejże Umowie, który posiada następujące brzmienie:

§ 8

Wynagrodzenie Zarządzającego

1.  Z tytułu świadczenia Usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich, o którym mowa w § 9, Zarządzającemu przysługuje wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (Wynagrodzenie Stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (Wynagrodzenie Zmienne).
2.  Zarządzającemu przysługuje Wynagrodzenie Stałe w wysokości (…) zł (słownie złotych: (…) miesięcznie (za miesiąc kalendarzowy obowiązywania umowy).
3.  W przypadku, gdy Umowa wskutek jej zawarcia lub rozwiązania obowiązuje przez niepełny miesiąc kalendarzowy, Wynagrodzenie Stałe za dany miesiąc przysługuje w kwocie, o której mowa w ust. 2, podzielonej przez 30, pomnożonej przez liczbę dni obowiązywania Umowy w tym miesiącu.
4.  W przypadku niemożności świadczenia Usług w sposób nieprzerwany, o którym mowa w § 3 ust. 4 i 5 Umowy, a także w przypadku każdej innej przerwy w świadczeniu Usług, w szczególności w związku z zawieszeniem w wykonywaniu Funkcji, Wynagrodzenie Stałe za dany miesiąc przysługuje w kwocie, o której mowa w ust. 2, podzielonej przez 30, pomnożonej przez liczbę dni świadczenia Usług w tym miesiącu Zarządzający zobowiązany jest do dołączenia do rachunku za dany miesiąc informacji o liczbie dni przerwy w świadczeniu usług i potrącenia odpowiadającego tej przerwie kwoty wynagrodzenia.
5.  Wynagrodzenie Stałe za dany miesiąc będzie wypłacane przez Spółkę, w terminie 5 dni od dnia doręczenia Spółce prawidłowo wystawionego rachunku, który zostanie doręczony Spółce przez Zarządzającego w terminie 5 dni od dnia zakończenia każdego miesiąca kalendarzowego świadczenia Usług, przelewem na rachunek bankowy wskazany przez Zarządzającego.
6.  Wynagrodzenie Stałe zostanie przez Spółkę wypłacone w wysokości wynikającej z potrącenia z Wynagrodzeniem Stałym należności publicznoprawnych Zarządzającego, których płatnikiem jest Spółka.
7.  Wynagrodzenie Zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji celów zarządczych (Cele Zarządcze) i nie może przekroczyć 50% Wynagrodzenia Stałego rocznego Zarządzającego. Wynagrodzenie Stałe roczne, o którym mowa w zdaniu poprzednim, obliczone jest wedle wzoru: wysokość Wynagrodzenia Stałego w poprzednim roku obrotowym x (razy) 12 (dwanaście). W przypadku wykonywania przez Zarządzającego przedmiotu Umowy przez okres krótszy niż pełen rok obrotowy, ale przynajmniej przez 3 miesiące w danym roku obrotowym, Wynagrodzenie Zmienne jest przeliczane proporcjonalnie. Proporcjonalność uzależniona jest od liczby dni świadczenia usług przez Zarządzającego w danym roku obrotowym.
8.  W wypadku naruszenia postanowień aktów normatywnych regulujących ład korporacyjny lub zasady współpracy spółek Grupy stwierdzonego przez odpowiedni organ, Zarządzającemu stosownie do charakteru stwierdzonego naruszenia zmniejsza się Wynagrodzenie Zmienne. W przypadkach określonych w aktach normatywnych regulujących ład korporacyjny lub zasady współpracy spółek Grupy Zarządzający może być całkowicie pozbawiony Wynagrodzenia Zmiennego, na skutek stwierdzonego przez właściwy organ naruszenia postanowień tych aktów.
9.  Łączne roczne wynagrodzenie całkowite Zarządzającego, o którym mowa w ustępach poprzedzających (tj. stanowiące sumę rocznego Wynagrodzenia Stałego oraz Wynagrodzenia Zmiennego za dany rok obrotowy), nie może przekroczyć iloczynu kwoty (…) oraz liczby miesięcy kalendarzowych, przez które Zarządzający pełnił swoje obowiązki. W przypadku miesięcy kalendarzowych, w których Zarządzający nie pełnił swoich obowiązków przez pełny miesiąc kalendarzowy, kwota (…) jest korygowana proporcjonalnie do liczby dni pełnienia przez Zarządzającego swoich obowiązków w tym miesiącu.
10.  Wyznaczenie Celów Zarządczych na dany rok obrotowy, a także sposób oceny ich wykonania są ustalane, w zakresie zgodnym z Zasadami kształtowania wynagrodzeń członków organów zarządzających i nadzorczych spółek Grupy przez Radę Nadzorczą w drodze uchwały, podejmowanej nie później niż do połowy drugiego kwartału roku obrotowego, na który mają one obowiązywać.
11.  Wynagrodzenie Zmienne wypłacane jest pod warunkiem realizacji przez Zarządzającego Celów Zarządczych zgodnie z uchwałą Rady Nadzorczej, o której mowa w ust. 10, po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu przez Walne Zgromadzenie. W przypadku, gdy w dacie podejmowania przez Walne Zgromadzenie uchwały w przedmiocie zatwierdzenia sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu Zarządzający nie pełni Funkcji, Spółka zobowiązana jest poinformować Zarządzającego o treści ww. uchwał podjętych przez Walne Zgromadzenie nie później niż w terminie 7 dni od dnia podjęcia ostatniej z tych uchwał.
12.  Rada Nadzorcza podejmie uchwałę w sprawie wykonania Celów Zarządczych i ustalenia wysokości należnej wypłaty Wynagrodzenia Zmiennego, w ciągu 60 dni od zatwierdzenia sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzielenia Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu i przedstawienia przez Zarząd sprawozdania z realizacji Celów Zarządczych. W przypadku, gdy Rada Nadzorcza nie podejmie uchwały o wysokości Wynagrodzenia Zmiennego w terminie wynikającym ze zdania pierwszego, to Zarządzający uprawniony jest do kalkulacji wysokości Wynagrodzenia Zmiennego i przedłożenia tej kalkulacji Radzie Nadzorczej. Rada Nadzorcza dokonuje weryfikacji kalkulacji w terminie 30 dni od dnia jej przedłożenia Radzie Nadzorczej i w tym terminie podejmuje uchwałę o wysokości Wynagrodzenia Zmiennego. W przypadku, gdy Rada nie podejmie uchwały o wysokości Wynagrodzenia Zmiennego w terminie wynikającym ze zdania poprzedniego, Zarządzający uprawniony jest do Wynagrodzenia Zmiennego w wysokości wynikającej ze sporządzonej przez siebie kalkulacji.
13.  Wynagrodzenie Zmienne, o ile zgodnie z ustępami poprzedzającymi jest ono należne, wypłacane jest w terminie 7 dni od dnia od doręczenia Spółce prawidłowo wystawionego rachunku, przelewem na rachunek bankowy wskazany przez Zarządzającego.
14.  Spółce przysługuje roszczenie o zwrot wypłaconego Wynagrodzenia Zmiennego, jeżeli po jego wypłacie zostanie wykazane, że zostało ono przyznane Zarządzającemu na podstawie danych, które okazały się nieprawdziwe”.

Z dniem wejścia Umowy w życie Wnioskodawca:

1.  zawiesił prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej w zakresie następujących grupowań PKD 70.22.Z, 64.99.Z, 68.20.Z, 70.21.Z, przeważający rodzaj działalności gospodarczej to PKD 70.22.Z pozostałe doradztwo w zakresie działalności gospodarczej i zarządzania,
2.  zgłosił zawieszenie pozarolniczej działalności gospodarczej do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej,
3.  posiada oraz będzie posiadał status podmiotu zarejestrowanego jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
4.  nie świadczy i nie będzie świadczył w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usługi zarządzania na rzecz innych podmiotów.

Zarządzający przyjął, że usługi zarządzania, jakie mają być świadczone przez niego na rzecz Spółki, w oparciu o postanowienia Umowy, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca zakłada, że decyzja właściwego organu Spółki w sprawie przyznania mu Nagrody Rocznej za rok 2016 na podstawie postanowień Umowy nastąpi do dnia 30 czerwca 2017 r.

Mając to na uwadze Wnioskodawca wnosi aby tutejszy organ podatkowy wydał na jego rzecz indywidualną interpretację podatkową rozstrzygającą co do stanu faktycznego (to jest przypadku gdyby decyzja właściwego organu Spółki w sprawie przyznania mu prawa do Nagrody Rocznej za rok 2016 podjęta została zgodnie z postanowieniami Umowy do dnia 30 czerwca 2017 r.) oraz co do zdarzenia przyszłego (to jest przypadku gdyby decyzja właściwego organu Spółki w sprawie przyznania mu prawa do Nagrody Rocznej za rok 2016 podjęta została zgodnie z postanowieniami Umowy po dniu 30 czerwca 2017 r.).

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał:

1.  Nagrodę Roczną za rok 2016 r., którą Wnioskodawca otrzymał/otrzyma od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku nie stanowi/nie będzie stanowić przychodów, o których mowa w art. 12 ust 1-6 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
2.  Nagroda Roczna za rok 2016 r., którą Wnioskodawca otrzymał/otrzyma od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku stanowi/będzie stanowić przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);
3.  Z warunków umowy wynika, iż zobowiązuje się do świadczenia usług z największą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań. Wykonując umowę samodzielnie zarządza powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki tj. jest/będzie zobowiązany współdziałać z pozostałymi członkami zarządu i organami Spółki, na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach KSH, postanowieniach statutu Spółki, uchwał organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki. Samodzielność przejawia się w swobodzie podejmowania działań mających doprowadzić do prawidłowego, należytego prowadzenia wszelkich spraw Spółki, w tym działań mających doprowadzić do osiągnięcia celów stawianych przez Radę Nadzorczą Spółki. Od stopnia realizacji celów uzależniona jest wysokość części zmiennej wynagrodzenia (premii) należnej członkom zarządu za dany rok obrachunkowy. Co do zasady decyzje podejmowane są w drodze uchwał przez Zarząd Spółki.
4.  Wnioskodawca wyraża oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki – zgodnie z reprezentacją wynikającą z wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.
5.  Wnioskodawca nie posiada akcji Spółki. Pełniona przez niego funkcja Członka Zarządu Spółki wynika z wymagań stawianych wobec menadżera. Odpowiedni poziom wykształcenia doświadczenia związanego z branżą i pozytywny wynik rozmowy prowadzonej wobec rady nadzorczej;
6.  Nagroda roczna za 2016 była/będzie zależna od osiągnięcia przez Wnioskodawcę określonych celów Spółki. Wysokość nagrody rocznej wynosi do 50% rocznego stałego wynagrodzenia;
7.  Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał wpływu na wysokość przyznanej mu Nagrody Rocznej za 2016 r.;
8.  Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków. Jako członek zarządu ponosi odpowiedzialność również wynikającą z przepisów kodeksu spółek handlowych;
9.  W umowie zawarto, iż Spółka ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu wykonywania świadczenia usług przez Wnioskodawcę w zakresie zawartej umowy. W przypadku jakichkolwiek roszczeń osób trzecich skierowanych do Wnioskodawcy w związku ze świadczeniem przez niego usług w zakresie zawartej umowy, Spółka zobowiązuje się pokryć wszelkie udokumentowane koszty sądowe, w tym koszty pomocy prawnej udzielonej Wnioskodawcy w toku procesu cywilnego; pokryć wszelkie udokumentowane koszty pozasądowe pomocy prawnej udzielonej Wnioskodawcy;
10.  W odpowiedzi na pytanie „Kto ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy, Wnioskodawca czy zleceniodawca i z czego wynika ta odpowiedzialność?” – Wnioskodawca wskazał „Odpowiedź, jak w pyt. 9.”;
11.  W odpowiedzi na pytanie „Czy umowa zobowiązuje Wnioskodawcę do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich? Jeżeli tak, to jakie są postanowienia i warunki umowy ubezpieczenia w związku z odpowiedzialnością wobec osób trzecich?” – Wnioskodawca wskazał, że „Nie, Umowa nie zobowiązuje mnie do takich działań”;
12.  Świadczenie usług polega/będzie polegało w szczególności na reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki;
13.  W odpowiedzi na pytanie „Czy Wnioskodawca samodzielnie ustala harmonogram i czas realizacji przedmiotu kontraktu menadżerskiego? Jeżeli nie, to w jaki sposób określa to umowa oraz z jakich przyczyn nie będzie w danym okresie wykonywał usług zarządzania i czy taka decyzja może być podjęta dowolnie w każdym czasie?” – Wnioskodawca wskazał, że „Określa to Umowa o świadczenie usług zarządzania, w tym zapisy dotyczące sposobu i miejsca świadczenia usług zarządzania, np.: miejscem świadczenia jest biuro zleceniodawcy w X lub zdalnie, itp. Harmonogram pracy Zarządu stanowi integralną część Regulaminu Pracy Zarządu”;
14.  Zgodnie z zapisami umowy: Wykonując Umowę Wnioskodawca zobowiązany jest współdziałać z pozostałymi członkami Zarządu i organami Spółki, na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu Spółek Handlowych, postanowieniach Statutu Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki;
15.  Wnioskodawca jest zobligowany do przeniesienia na Spółkę w całości autorskich praw majątkowych do utworu. Z tytułu świadczenia Usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich, przysługuje Wnioskodawcy wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym, w przypadku podjęcia przez właściwy organ Spółki, na podstawie postanowień Umowy oraz zgodnie z opisaną w jej treści procedurą, uchwały w przedmiocie przyznania Zarządzającemu prawa do Nagrody Rocznej za rok 2016, czynność ta powinna być kwalifikowana jako zapłata wynagrodzenia za usługi zrealizowane przez Zarządzającego na podstawie Umowy i w związku z tym niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym w przypadku podjęcia przez właściwy organ Spółki, na podstawie postanowień Umowy oraz zgodnie z opisaną w jej treści procedurą, uchwały w przedmiocie przyznania Zarządzającemu prawa do Nagrody Rocznej za rok 2016, czynność ta powinna być kwalifikowana jako zapłata wynagrodzenia za usługi zrealizowane przez Zarządzającego na podstawie Umowy i w związku z tym niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, w przypadku podjęcia przez właściwy organ Spółki, na podstawie postanowień Umowy oraz zgodnie z opisaną w jej treści procedurą, uchwały w przedmiocie przyznania Zarządzającemu prawa do Nagrody Rocznej za rok 2016, czynność ta powinna być zakwalifikowana jako zapłata wynagrodzenia za usługi zrealizowane przez Zarządzającego na podstawie Umowy i w związku z tym niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedstawione w tym miejscu stanowisko Wnioskodawcy oparte jest na następującym uzasadnieniu.

W ocenie Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy podkreślić, że istotą Umowy, która została zawarta pomiędzy nim a Spółką było to, aby dokument ten stanowił przekształcenie, wraz z nadejściem oznaczonego terminu, dotychczasowej podstawy prawnej, w oparciu o którą Wnioskodawca wykonywał na rzecz Spółki czynności związane z zarządzaniem nią (Kontrakt). O tym, że taki był właśnie charakter tej Umowy oraz cel jej zawarcia świadczy bez wątpienia treść § 1 oraz § 2 Umowy, w których to jednostkach redakcyjnych opisane zostały bardzo szczegółowo obowiązki Zarządzającego – z § 1 oraz § 2 Umowy wynika wprost, że Spółka powierzyła Wnioskodawcy zarządzania nią w zakresie wynikającym z właściwych przepisów prawa handlowego (Kodeks spółek handlowych) oraz postanowień innych aktów prawnych o charakterze korporacyjnym, które są wiążące dla Spółki oraz jej organów (postanowienia Statutu Spółki, uchwały organów Spółki, inne akty prawa i dokumenty wewnętrzne Spółki, w szczególności regulamin Zarządu Spółki). Strony Umowy doprecyzowały, że świadczenie usług będzie polegało w szczególności na:

1.  prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z Funkcji,
2.  reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
3.  samodzielnym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
4.  realizacji wyznaczonych celów zarządczych, o których mowa w § 8 ust. 7 Umowy.

Trzeba zaznaczyć, że proces „przejścia” przez Wnioskodawcę ze współpracy ze Spółką w oparciu o postanowienia Kontraktu, na wykonywanie tychże czynności zarządzania Spółką na bazie regulacji prawnych zawartych w Umowie, miał charakter płynny i nastąpił bez modyfikacji funkcji zajmowanej przez Wnioskodawcę w składzie Zarządu Spółki – dowodzi to tym samym, że wolą oraz intencją Stron Umowy było zastąpienie wszystkich unormowań znajdujących się dotychczas w Kontrakcie regulacjami zawartymi w treści Umowy, tak aby od dnia wejścia w życie regulacji opisanych w Umowie wszelkie czynności podejmowane przez Zarządzającego, jako Członka Zarządu Spółki, były traktowane jako wykonywane w ramach reżimu prawnego mającego swoje źródła w postanowieniach Umowy.

Strony wyraźnie dały wyraz swoim intencjom wskazując w treści § 13 ust. 2 Umowy, że wchodzi ona w życie z dniem 1 maja 2017 r. i z tą chwilą rozwiązywany jest Kontrakt łączący dotychczas Zarządzającego oraz Spółkę. Na ten temat stanowi wyraźnie § 13 ust. 3 Umowy zgodnie z brzmieniem którego: „Z zastrzeżeniem ust. 5 poniżej, z chwilą wejścia w życie niniejszej Umowy Strony zgodnie rozwiązują za porozumieniem Stron łączący je Kontrakt”. Treść § 13 ust. 3 Umowy należy więc interpretować w ten sposób, że z datą wskazaną przez Strony Umowy, przestaje pomiędzy nimi obowiązywać Kontrakt i od tejże daty wszelkie zdarzenia wywołujące skutki prawne, podatkowe czy też ekonomiczne, powinny być oceniane przez pryzmat regulacji zawartych w treści Umowy.

Trzeba jednocześnie pamiętać, że z uwagi na to, że Zarządzający pierwotnie współpracował ze Spółką w oparciu o unormowania opisane w Kontrakcie – które z datą wejścia w życie Umowy wygasły – to podpisując Umowę Spółka oraz Zarządzający musieli w taki sposób skonstruować jej postanowienia, aby odbyło się to bez uszczerbku dla prawa Zarządzającego do przyznania mu Nagrody Rocznej za rok 2016. Gdyby bowiem Zarządzający oraz Spółka nie zawarli odpowiednich postanowień w tym przedmiocie w treści Umowy to spowodowałoby to, iż w trakcie 2017 r. właściwy organ Spółki, nawet gdyby uznał, że Zarządzający prawidłowo zrealizował powierzone mu obowiązki i w związku z tym powinna zostać my przyznana Nagroda Roczna, to nie mógłby tego dokonać, gdyż nie obowiązywałyby już w tym czasie postanowienia Kontraktu, które zostały zastąpione przez regulacje Umowy. Tak więc, aby nie dopuścić do zaistnienia takich konsekwencji, Strony Umowy przyjęły, że wejście w życie Umowy nie będzie miało wpływu na uprawnienia Zarządzającego, jakie przysługują mu z tytułu postanowień o Nagrodzie Rocznej zawartych w Kontrakcie. Odpowiednia regulacja w tym przedmiocie zawarta została w treści § 13 ust. 5 Umowy: „Postanowienia ust. 3 i 4 powyżej nie mają wpływu na uprawnienia Zarządzającego, jakie przysługują mu z tytułu postanowień o Nagrodzie Rocznej i premii dodatkowej zawartych w Kontrakcie Menedżerskim o którym mowa w ust. 3 powyżej”).

Tym samym opisane powyżej postanowienia Umowy, zawarte w szczególności w treści § 13 ust. 1-5 Umowy, należy w ocenie Wnioskodawcy interpretować w ten sposób, że Zarządzający, „przechodząc” z Kontraktu na Umowę, zachował prawo do tego aby w trakcie 2017 r. została mu przyznana Nagroda Roczna, jednakże Strony Umowy przyjęły, że przyznanie tejże Nagrody Rocznej zostanie zrealizowane w trybie opisanym w treści § 8 Umowy i to postanowienia Umowy będą podstawą prawną do wypłaty tejże Nagrody Rocznej. Strony, biorąc pod uwagę taką okoliczność, przewidziały odpowiednie regulacje w tym przedmiocie w § 8 ust. 11-13 Umowy. Zgodnie więc z treścią § 8 ust. 11 Umowy wynagrodzenie zmienne wypłacane jest pod warunkiem realizacji przez Zarządzającego celów zarządczych zgodnie z uchwałą właściwego organu Spółki (Rady Nadzorczej), po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu przez właściwy organ korporacyjny Spółki (Walne Zgromadzenie). Jak wynika zaś z treści § 8 ust. 12 Umowy, właściwy organ korporacyjny Spółki (Rada Nadzorcza) podejmie uchwałę w sprawie wykonania celów zarządczych i ustalenia wysokości należnej wypłaty wynagrodzenia zmiennego (Nagrody Rocznej), w ciągu 60 dni od zatwierdzenia sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzielenia Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu i przedstawienia przez Zarząd sprawozdania z realizacji celów zarządczych. W przypadku, gdy właściwy organ (Rada Nadzorcza) nie podejmie uchwały o wysokości wynagrodzenia zmiennego (Nagrody Rocznej) w terminie wynikającym ze zdania pierwszego, to Zarządzający uprawniony jest do kalkulacji wysokości wynagrodzenia zmiennego (Nagrody Rocznej) i przedłożenia tej kalkulacji właściwemu organowi korporacyjnemu Spółki (Radzie Nadzorczej). Właściwy organ Spółki (Rada Nadzorcza) dokonuje weryfikacji kalkulacji w terminie 30 dni od dnia jej przedłożenia mu i w tym terminie podejmuje uchwałę o wysokości wynagrodzenia zmiennego (Nagrody Rocznej). W przypadku, gdy tenże właściwy organ Spółki (Rada Nadzorcza) nie podejmie uchwały o wysokości wynagrodzenia zmiennego w terminie wynikającym ze zdania poprzedniego, Zarządzający uprawniony jest do wynagrodzenia zmiennego (Nagrody Rocznej) w wysokości wynikającej ze sporządzonej przez siebie kalkulacji. Końcowo trzeba zaznaczyć, że wynagrodzenie zmienne (Nagroda Roczna), o ile zgodnie z ustępami poprzedzającymi jest ono należne, wypłacane jest w terminie 7 dni od dnia doręczenia Spółce prawidłowo wystawionego rachunku, przelewem na rachunek bankowy wskazany przez Zarządzającego – wynika to wprost z treści § 8 ust. 13 Umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę dyrektywy wykładni postanowień umownych, czerpiące swoje źródła w przepisach prawa cywilnego, powinniśmy przyjąć, że intencją Zarządzającego oraz Spółki było aby na potrzeby rozliczenia przez Spółkę Nagrody Rocznej za rok 2016 postanowienia Umowy, w których mowa jest o „Wynagrodzeniu Zmiennym”, odczytywać w ten sposób, że zgodnie z tą procedurą zostały uregulowane kwestie związane z przyznaniem na rzecz Zarządzającego oraz wypłatą Nagrody Rocznej za rok 2016, gdyż właściwe regulacje umowne w tym przedmiocie, zawarte uprzednio w treści Kontraktu, wygasły z dniem wejście w życie Umowy. Skoro więc postanowienia Kontraktu wygasły, to na ich podstawie Spółka nie będzie mogła przyznać na rzecz Zarządzającego Nagrody Rocznej za rok 2016 r. W tym kontekście, uwzględniając okoliczności zawarcia tejże Umowy oraz intencję Stron, aby jej postanowienia stanowiły swoistą kontynuację poprzedniej więzi obligacyjnej przyjąć należy, że wolą Stron Umowy było aby kwestie związane z przyznaniem oraz wypłatą na rzecz Zarządzającego Nagrody Rocznej za rok 2016 podlegały reżimowi prawnemu opisanemu w § 8 Umowy. Zdaniem Wnioskodawcy jest bowiem poza dyskusją, że instytucja „Wynagrodzenia Zmiennego”, która została wprowadzona do treści Umowy, stanowi w istocie odpowiednik obowiązującej na płaszczyźnie Kontraktu „Nagrody Rocznej” wypłata obu tych świadczeń uzależniona jest bowiem od oceny przez właściwy organ Spółki wyników pracy Zarządzającego i przyznawana jest po zatwierdzeniu dokumentów korporacyjnych Spółki dotyczących poprzedniego roku obrotowego. Tym samym uznać należy za bezdyskusyjne, że instytucja „Wynagrodzenia Zmiennego” zastąpiła „Nagrodę Roczna”, tak więc, skoro w treści postanowień Umowy brak jest bezpośrednich regulacji stanowiących w przedmiocie procedury przyznawania Zarządzającemu Nagrody Rocznej za rok 2016, a intencją Stron Umowy było zachowanie przez Zarządzającego prawa do tego świadczenia (§ 13 ust. 5 Umowy), to powinniśmy uznać, że Nagroda Roczna za rok 2016 może być przyznana przez Spółkę na rzecz Zarządzającego wyłącznie zgodnie z procedurą opisaną szczegółowo w treści § 8 Umowy. Taki wniosek uzasadnia także wykładnia funkcjonalna postanowień Umowy. Zgodnie bowiem z art. 65 § 2 k.c. w umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu. Odwołując się w tym zakresie do poglądów doktryny wskazać należy, iż sposób dokonywania wykładni umowy, o którym mowa w art. 65 § 2 k.c. uzupełnia ogólne kryteria interpretacyjne przez dodanie – w odniesieniu do umów, tj. czynności, w których podstawowe znaczenie ma ustalenie konsensu – dwóch dodatkowych elementów oceny, tj. celu umowy i zgodnego zamiaru stron. W konsekwencji można wyodrębnić na tle art. 65 § 2 k.c. trzy poziomy wykładni umowy: literalne brzmienie umowy, treść oświadczeń woli ustalaną z zastosowaniem kryteriów interpretacyjnych zawartych w art. 65 § 1 k.c. oraz sens oświadczeń woli ustalony przez odwołanie się do zgodnego zamiaru stron i celu umowy. Przepis art. 65 § 2 k.c. określa sposób wykładni oświadczeń woli stron umowy w sposób odmienny niż ma to miejsce przy interpretacji tekstu prawnego; w umowach należy przede wszystkim badać zamiar stron i cel umowy, a dopiero w dalszej kolejności przypisywać znaczenie dosłownemu jej brzmieniu (por.: wyrok SN z 8 czerwca 1999 r., II CKN 379/98, LexPolonica nr 342817, OSNC 2000, nr 1, poz. 10 z glosą aprobującą Z. Radwańskiego, OSP 2000, nr 6, poz. 92). Warto także podkreślić, że prawo do Nagrody Rocznej za rok 2016 powstanie pod rządami Umowy i kwota ta zostanie wypłacona na rzecz Zarządzającego w trakcie 2017 r., jako wynagrodzenie należne na bazie tejże Umowy, czyli w okresie gdy Zarządzający będzie wykonywał na rzecz Spółki czynności nie stanowiące odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy warto także podkreślić charakter prawny czynności właściwego organu Spółki, stanowiącej podstawę do przyznania Nagrody Rocznej na rzecz Zarządzającego. Jak wynika bowiem jasno z treści § 8 ust. 11 i 12 Umowy, przyznanie przez Spółkę na rzecz Zarządzającego prawa do Nagrody Rocznej uzależnione jest w pełni od dyskrecjonalnej (uznaniowej) decyzji jej właściwego organu korporacyjnego. Aby bowiem można było rozpocząć procedurę zmierzającą do przyznania na rzecz Zarządzającego Nagrody Rocznej to w pierwszej kolejności właściwy organ Spółki powinien podjąć uchwałę w przedmiocie oceny wykonania Celów Zarządczych i ustalenia wysokości należnej wypłaty (§ 8 ust. 12 zd. pierwsze Umowy). Jeżeli uchwała taka nie zostanie podjęta, to Zarządzający nabywa prawo do samodzielnego skalkulowania wysokości tegoż świadczenia (§ 8 ust. 12 zd. drugie Umowy). Jednakże kalkulacja sporządzona przez Zarządzającego nie ma charakteru ostatecznego rozstrzygnięcia – Spółka ma bowiem prawo dokonać weryfikacji kalkulacji przedłożonej przez Zarządzającego (§ 8 ust. 12 zd. trzecie Umowy). Jeżeli właściwy organ Spółka zaniecha podjęcia tej uchwały to Zarządzający dopiero na tym etapie nabywa prawo do tegoż świadczenia w wysokości wynikającej ze sporządzonej przez siebie kalkulacji (§ 8 ust. 12 zd. ostatnie Umowy). Jak wynika więc z powyższej procedury to Spółka jest podmiotem decydującym o przyznaniu Zarządzającemu prawa do tegoż świadczenia oraz jego wysokości – konkluzję tę potwierdza także wyraźne brzmienie § 8 ust. 11 Umowy zgodnie z którym: „Wynagrodzenie Zmienne wypłacane jest pod warunkiem realizacji przez Zarządzającego Celów Zarządczych (\`(...)\`)”.

Opisana w tym miejscu procedura postępowania, mająca zastosowanie do Nagrody Rocznej, potwierdza także, iż Nagroda Roczna nie ma charakteru świadczenia obligatoryjnego, które bezwarunkowo powinno być przyznane Zarządzającemu w razie spełnienia się określonych przestanek kontraktowych, lecz zależy od fakultatywnej decyzji właściwego organu korporacyjnego Spółki. Tym samym oznacza to również, że po stronie Zarządzającego ewentualne prawo do żądania od Spółki wypłaty na jego rzecz tego świadczenia pieniężnego (Nagrody Rocznej), powstanie dopiero na bazie regulacji prawnych zawartych w treści Umowy i w związku z tym powinno podlegać reżimowi prawnemu oraz podatkowemu właściwemu dla tejże Umowy. Trzeba pamiętać bowiem, że Nagroda Roczna nie była świadczeniem gwarantowanym na rzecz Zarządzającego w oparciu o postanowienia Kontraktu – ten akt prawny wyraźnie stanowił, że prawo do Nagrody Rocznej powstaje z chwilą jego stwierdzenia przez właściwy organ Spółki – § 5 ust. 3 Kontraktu. Skoro więc już na gruncie regulacji zawartych w Kontrakcie zostało wyraźnie stwierdzone, że prawo do tejże Nagrody Rocznej może powstać dopiero w momencie przyznania go przez właściwy organ Spółki, zaś w dacie przyznania prawa do tego świadczenia pomiędzy stronami (Spółką oraz Zarządzającym) nie będą obowiązywać postanowienia Kontraktu lecz Umowy, to tym bardziej uznać trzeba, że prawo do Nagrody Rocznej może powstać na rzecz Zarządzającego tylko i wyłącznie w oparciu o reżim prawny wynikający z postanowień Umowy – ten bowiem akt prawny zastąpił uprzednio obowiązujący pomiędzy stronami Kontrakt.

Zdaniem Wnioskodawcy, trzeba także wziąć pod uwagę, że Spółka, podejmując decyzję o tym, że Zarządzającemu powinna zostać wypłacona Nagroda Roczna a także rozstrzygając o jej wysokości, podejmuje te decyzje w tym celu aby zmotywować Zarządzającego do jeszcze bardziej wytężonej pracy na rzecz Spółki w przyszłości. Tym samym oznacza to, że wypłata Nagrody Rocznej jest po stronie Spółki podyktowana wolą ochrony swoich interesów w przyszłości – Spółka nagradza bowiem Zarządzającego za jego pracę licząc na to, że będzie on zmotywowany do efektywnej pracy na jej rzecz w przyszłości, wykonując zobowiązania zaciągnięte przez niego wobec Spółki w oparciu o postanowienia Umowy. W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy wypłata Nagrody Rocznej jest bezpośrednio powiązana z Umową, która będzie obowiązywać pomiędzy nim a Spółką w przyszłości. Skoro zaś Nagroda Roczna powiązana jest bezpośrednio z czynnościami podejmowanymi przez Zarządzającego w oparciu o postanowienia Umowy to jako taka powinna podlegać pod reżim podatkowy tejże umowy.

Mając ustalone powyższe skutki cywilnoprawne zawarcia przez Strony Kontraktu oraz zastąpienia jego postanowień treścią Umowy, należy w tym miejscu dokonać przełożenia ustaleń cywilistycznych na grunt norm prawa podatkowego.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego czynności wykonywane przez niego na rzecz Spółki w oparciu o postanowienia Umowy nie są kwalifikowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT – jest to element opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Zgodnie zaś z treścią art. 19a ust. 1, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem wyjątków nie znajdujących zastosowania w przedmiotowej sprawie. W piśmiennictwie podatkowym przyjmuje się że obowiązek podatkowy w odniesieniu do świadczenia usług powstaje z chwilą wykonania usługi. Momentem wykonania usługi jest moment wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę – bardzo często można jednak spotkać się z sytuacją w której strony samodzielnie określają moment wykonania usługi (por. T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 13, Warszawa 2017, wyr. WSA w Warszawie z dnia 17 grudnia 2009 r., III SA/Wa 1038/09. M. Pod. 2010, nr 3, s. 37). W orzecznictwie sądów administracyjnych wypracowane zostało także stanowisko zgodnie z którym, wypłata świadczenia o charakterze premii czy też nagrody, które następuje pod określonymi warunkami i po upływie pewnego czasu od momentu zawarcia pierwotnej umowy, przesądza o tym że dla tej czynności obowiązek podatkowy w VAT powstaje „na nowo”, w momencie stwierdzenia prawa do tejże płatności (premii czy też nagrody) (por. wyr. WSA w Warszawie z dnia 31 maja 2004 r., III SA 366/03, Legalis). Tym samym, jeżeli Nagroda Roczna jest elementem wynagrodzenia, które zostanie przyznane oraz wypłacone przez Spółkę na rzecz Zarządzającego w oparciu o postanowienia Umowy, to na gruncie podatkowym powinna ona dzielić los podatkowy wynagrodzenia na tej podstawie wypłacanego. Prowadzi to więc do konkluzji, że przyznanie Zarządzającemu prawa do Nagrody Rocznej za rok 2016 powinno być zakwalifikowane jako zapłata wynagrodzenia za usługi zrealizowane przez Zarządzającego na podstawie Umowy i w związku z tym niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

*   7a. przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
2.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy otrzymana przez niego Nagroda Roczna za rok 2016 stanowi zapłatę wynagrodzenia za usługi zrealizowane na podstawie Umowy i podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W celu rozstrzygnięcia powyższej wątpliwości należy przede wszystkim ustalić czy Wnioskodawca realizując postanowienia Umowy o świadczeniu usług zarządzaniu działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą, czy też – wypełniając przesłanki określone w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy – nie prowadzi takiej działalności.

Mając na uwadze, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że „odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich” jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający na gruncie ustawy VAT prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika podatku VAT) od innego rodzaju aktywności zawodowej nie powodującej powstania podmiotowości prawno-podatkowej na gruncie ww. ustawy. Istotna jest w tym przypadku analiza istoty odpowiedzialności, wynikającej z charakteru stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę oraz Spółkę.

Zgodnie z treścią art. 368 § 1 i § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), zwany dalej K.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, natomiast członków zarządu powołuje i odwołuje rada nadzorcza, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Członek zarządu może być odwołany lub zawieszony w czynnościach także przez walne zgromadzenie.

Ponadto, w myśl art. 370 § 1 ustawy K.s.h., członek zarządu może być w każdym czasie odwołany. Nie pozbawia go to roszczeń ze stosunku pracy lub innego stosunku prawnego dotyczącego pełnienia funkcji członka zarządu.

Jednocześnie, z treści art. 372 § 1 ustawy K.s.h. wynika, że prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (art. 372 § 2 ustawy K.s.h.). Czynności takie zawsze będą wywoływały skutek na zewnątrz, nawet gdyby dochodziło do ograniczeń. Oznacza to, że w stosunkach zewnętrznych istnieje odpowiedzialność zlecającego za czynności wykonywane przez członka zarządu, natomiast w stosunkach wewnętrznych będzie rodziło odpowiedzialność odszkodowawczą osób działających wbrew ograniczeniom względem zlecającego.

Jeżeli członkowie zarządu umyślnie lub przez niedbalstwo podali fałszywe dane w oświadczeniu, o którym mowa w art. 320 § 1 pkt 3 i 4 lub w art. 441 § 2 pkt 5, odpowiadają wobec wierzycieli spółki solidarnie ze spółką przez trzy lata od dnia zarejestrowania spółki lub zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego (art. 479 ustawy K.s.h.).

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 483 § 1 K.s.h., członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy.

Kto współdziałał w wydaniu przez spółkę bezpośrednio lub za pośrednictwem osób trzecich akcji, obligacji lub innych tytułów uczestnictwa w zyskach albo podziale majątku, obowiązany jest do naprawienia wyrządzonej szkody, jeżeli zamieścił w ogłoszeniach lub zapisach fałszywe dane lub w inny sposób dane te rozpowszechniał albo, podając dane o stanie majątkowym spółki, zataił okoliczności, które powinny być ujawnione zgodnie z obowiązującymi przepisami (art. 484 ustawy K.s.h.).

Zgodnie z art. 490 K.s.h., przepisy art. 479-489 nie naruszają praw akcjonariuszy oraz innych osób do dochodzenia naprawienia szkody na zasadach ogólnych.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. W myśl tego artykułu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE, określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 Dyrektywy 2006/112/WE wyjaśnia znaczenie terminu „samodzielnie” użytego w art. 9 (1). Stwierdza on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona „samodzielnie” wyklucza pracowników i inne osoby z podatku VAT, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący relacje między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy 2006/112/WE.

Artykuł 9 (2) Dyrektywy 2006/112/WE stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi (\`(...)\`)”.

Dyrektywa VAT zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera v. segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią RG M.G. Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (\`(...)\`) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Z kolei w wyroku z dnia 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał wskazał, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze – zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym.

Dokonując więc wykładni analizowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z dnia 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której wskazano, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Zauważyć też należy, że sformułowanie wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich ocenić należy nie tylko na podstawie samej umowy, lecz na podstawie całokształtu okoliczności i więzów tworzących stosunek prawny pomiędzy zleceniodawcą a zleceniobiorcą.

Należy zauważyć, że wprawdzie z jednej strony jak wskazano we wniosku, zgodnie z zawartą przez Wnioskodawcę Umową „Spółka ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu wykonywania świadczenia usług przez Wnioskodawcę w zakresie zawartej umowy. W przypadku jakichkolwiek roszczeń osób trzecich skierowanych do Wnioskodawcy w związku ze świadczeniem przez niego usług w zakresie zawartej umowy, Spółka zobowiązuje się pokryć wszelkie udokumentowane koszty sądowe, w tym koszty pomocy prawnej udzielonej Wnioskodawcy w toku procesu cywilnego; pokryć wszelkie udokumentowane koszty pozasądowe pomocy prawnej udzielonej Wnioskodawcy”.

Jednocześnie Wnioskodawca podał, że „ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków. Jako członek zarządu ponosi odpowiedzialność również wynikającą z przepisów kodeksu spółek handlowych”.

W przedmiotowym przypadku nie można zatem uznać, że Wnioskodawca nie ponosi żadnej odpowiedzialności wobec osób trzecich. Nie ma tu znaczenia fakt, że odpowiedzialność ta jest solidarna ze Spółką lub innymi członkami zarządu oraz ma charakter akcesoryjny.

Dla określenia statusu prawno-podatkowego ww. podmiotu istotne znaczenie ma również zakres niezależności i samodzielności przy wykonywaniu usług zarządzania. Na taki charakter świadczenia wskazuje fakt, iż usługi będą obejmowały m.in. samodzielne zarządzanie powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki. Zakres samodzielności tylko w pewnej części ogranicza przepis art. 375 ustawy K.s.h., który odnosi się jedynie do spraw wyraźnie zastrzeżonych w ustawie lub statucie, regulaminie zarządu oraz w uchwałach rady nadzorczej lub walnego zgromadzenia. Natomiast w pozostałych kwestiach walne zgromadzenie i rada nadzorcza nie mogą wydawać zarządowi wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spraw spółki (art. 3751 ustawy K.s.h.). Należy przy tym zauważyć, że ww. uregulowania mają zastosowanie w stosunkach wewnętrznych Spółki, co nie przekłada się na zakres przysługującego członkom zarządu prawa do reprezentacji oraz przypisują im domniemanie samodzielności we wszystkich sprawach niezastrzeżonych ww. przepisami. W tym kontekście zachodzą przesłanki wskazujące na samodzielność Wnioskodawcy w zarządzaniu Spółką w wyznaczonym obszarze jej działalności.

Na swobodę (autonomię) w wykonywaniu swoich funkcji wiceprezesa zarządu może również wskazywać to czy realizuje on swoje zadania w wybranym przez siebie czasie i miejscu. We wniosku wskazano, że harmonogram i czas realizacji przedmiotu kontraktu menadżerskiego określa Umowa, np. miejscem świadczenia jest biuro zleceniodawcy w X lub zdalnie. Powyższe wskazuje zatem na swobodny wybór czasu realizacji powierzonych zadań.

Kolejną przesłanką wskazującą na działanie Wnioskodawcy w charakterze podatnika jest sposób ustalenia jego wynagrodzenia, które składa się z części stałej oraz części zmiennej. Wynagrodzenie Zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji przez Zarządzającego Celów Zarządczych zgodnie z uchwałą Rady Nadzorczej, o której mowa w ust. 10, po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego Spółki za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu przez Walne Zgromadzenie. Wynagrodzenie Zmienne nie może przekroczyć 50% Wynagrodzenia Stałego rocznego Zarządzającego.

Ponadto, w zamian za realizację obowiązków przez Zarządzającego Spółka zobowiązana była również do wypłaty na jego rzecz Nagrody Rocznej. Wysokość Nagrody Rocznej ustalana jest przez Radę Nadzorczą na podstawie dokonanej oceny stopnia i jakości realizacji celów wyznaczonych przez Radę Nadzorczą dla Zarządzającego. Nagroda Roczna jest płatna z dołu, w terminie 2 miesięcy od zatwierdzenia Sprawozdania finansowego Spółki za rok obrotowy za który nagroda ta jest naliczana, nie wcześniej jednak niż w ciągu 7 dni od daty wpływu faktury/rachunku do Spółki. Prawo do Nagrody Rocznej powstaje z chwilą jego stwierdzenia przez Radę Nadzorczą Spółki.

Co istotne, Nagroda Roczna za 2016 była/będzie zależna od osiągnięcia przez Wnioskodawcę określonych celów Spółki. Wysokość nagrody rocznej wynosi do 50% rocznego stałego wynagrodzenia.

Zatem, powyższe okoliczności wskazują, że wynagrodzenie zmienne oraz Nagroda Roczna za rok 2016 uzależnione są od efektów działania Wnioskodawcy, co oznacza, że ponosi on ekonomiczne ryzyko swojej działalności.

Należy też zauważyć, że z tytułu świadczenia Usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z Umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich, przysługuje Wnioskodawcy wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki.

Okoliczności te dodatkowo wskazują, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika podatku VAT, w tym przypadku w kontekście uregulowań zawartych w art. 15 ust. 3a ustawy.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy będąc członkiem zarządu – Wiceprezesem Zarządu w Spółce, działanie Wnioskodawcy mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług.

Reasumując, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zarządzanie należy uznać za odpłatne świadczenie usług wykonywane w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, a w konsekwencji podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie wystąpiły wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. W konsekwencji usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zarządzanie podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towaru i usług. Zatem, otrzymanie przez Wnioskodawcę Nagrody Rocznej za rok 2016 podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądu tut. organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają.

Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.