Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.891.2016.1.AGW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-31
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej aport nieruchomości.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2016 r. (data wpływu 28 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej aport nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej aport nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej: „Wnioskodawca”), jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest celową spółką komandytową, która została utworzona przez dwóch wspólników dla konkretnego przedsięwzięcia deweloperskiego.

Jeden ze wspólników – komandytariusz (dalej: „Komandytariusz”) – wniósł tytułem aportu do spółki komandytowej Wnioskodawcy, nieruchomość gruntową wraz z nakładami na tej nieruchomości w postaci rozpoczętej inwestycji budowlanej (dalej: „Nieruchomość”).

Nieruchomość nie stanowiła przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego oraz nie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Do transakcji dotyczącej Nieruchomości nie miały zastosowania zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy o VAT.

Umowa, w związku z którą został wniesiony aport Nieruchomości, określa wartość aportu jako kwotę netto (niezawierająca VAT; która będzie powiększona o podatek VAT) oraz przewidywała, że równowartość podatku VAT zostanie przez Wnioskodawcę zapłacona (zwrócona) Komandytariuszowi. W zamian za aport Nieruchomości do spółki komandytowej Wnioskodawcy, Komandytariusz otrzymał tzw. ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej, w szczególności partycypację w zyskach i stratach spółki komandytowej Wnioskodawcy.

Komandytariusz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność deweloperską, buduje osiedla wielorodzinne i domy jednorodzinne, sprzedaje mieszkania i domy jednorodzinne.

W oparciu o Nieruchomość wniesioną aportem, Wnioskodawca będzie budował osiedle wielorodzinne i sprzedawał mieszkania na tym osiedlu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca miał prawo odliczyć od kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Komandytariusza dokumentującej aport Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, miał prawo odliczyć od kwoty VAT należnego kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Komandytariusza dokumentującej aport Nieruchomości.

Uzasadnienie

Z charakteru prawnego wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej wynika dwoistość świadczeń dokonywanych w ramach takiej operacji. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę komandytową, do której dokonuje wkładu (aportu), prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi), z drugiej strony w zamian otrzymuje pewne uprawnienia oraz udział kapitałowy, które posiadają określoną wartość. Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów (art. 7 ustawy o VAT - przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług (art. 8 ustawy o VAT - każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Za odpłatnym charakterem powyższych czynności przemawia ekwiwalentność świadczeń w ramach wniesienia aportu, zwłaszcza z uwagi na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonaniem wkładu składników majątkowych, a uzyskaniem uprawnień oraz udziału kapitałowego w spółce komandytowej. Ponadto, istnieje możliwość określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu, co na podstawie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pozwala na uznanie danej „transakcji” za mającą charakter odpłatny. Pogląd ten został sformułowany na gruncie orzeczeń 230/87 (Naturally Yours Cosmetics Ltd.) oraz C-33/93 (Empire Stores Ltd.).

Kwestia „odpłatności” była przedmiotem orzekania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku 102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić więc w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
*   związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Zaznaczyć należy, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Istota spółki komandytowej jest uregulowana w Tytule II Dziale III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., dalej „Ksh”).

Zgodnie z art. 102 Ksh, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Stosownie do art. 103 Ksh, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba, że ustawa stanowi inaczej.

W świetle art. 107 § 1 Ksh, jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne. W myśl art. 108 § 1 Ksh, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wkład komandytariusza może być wniesiony w wartości niższej niż suma komandytowa. Komandytariusz jest wolny od odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do spółki (art. 112 § 1 Ksh). Na podstawie art. 48 § 2 Ksh, wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.

Udział kapitałowy wspólnika - na mocy art. 50 § 1 Ksh, odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Jak wynika z regulacji kształtujących status spółki komandytowej, spółka komandytowa bez wkładów wspólników nie może realizować nałożonego celu gospodarczego, a tym samym prowadzić przedsiębiorstwa. Ze względu na to, że prowadzenie przedsiębiorstwa jest jedną z cech konstytutywnych spółki komandytowej, należy tym samym uznać, że wniesienie wkładów jest jednym z niezbędnych elementów utworzenia spółki komandytowej.

Kodeks spółek handlowych nie reguluje - w ramach przepisów o spółce komandytowej - takich kwestii jak przedmiot wkładu (tzn. co może być przedmiotem wkładu), wartości tego wkładu (a tym samym obowiązku oraz zakresu jego wyceny), tytułu prawnego, pod którym wkład ten jest wnoszony do spółki (własność lub inne prawo), a także odpowiedzialności za wadliwy wkład. Reguluje natomiast (w art. 112) zwolnienie komandytariusza z odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do majątku spółki, w związku z czym wkład ten (jeżeli ma charakter niepieniężny) winien być wyceniony, zaś jego wartość podana w umowie spółki.

Majątek spółki komandytowej jest kompleksem majątkowym odrębnym od majątku osobistego wspólników. Na majątek ten składają się rzeczy i prawa wniesione do spółki tytułem wkładu, a także rzeczy i prawa uzyskane dla spółki w czasie jej istnienia. Z istoty osobowego charakteru spółki wynika, że wyodrębniony w powyższy sposób majątek spółki stanowi współwłasność łączną. W ramach tej współwłasności można wyróżnić udziały, które są traktowane jako procentowe uczestnictwo poszczególnych wspólników w majątku spółki.

Udział w spółce komandytowej może być rozumiany jako określenie partycypacji w zyskach i stratach. Zgodnie z art. 123 § 1 Ksh, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Udział w spółce komandytowej może być rozumiany jako określenie partycypacji w zyskach i stratach. Zgodnie z art. 123 § 1 Ksh, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W świetle powyższego przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną mogącą się składać na udział kapitałowy.

Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie udziałów, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Jak już wskazano powyżej, z odpłatnością za świadczenie (dostawę towarów) mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Tak więc wniesienie przez Komandytariusza aportu do spółki komandytowej Wnioskodawcy nie jest świadczeniem pod tytułem darmowym. Wynagrodzenie otrzymywane przez Komandytariusza w zamian za wniesienie aportu w postaci ogółu praw i obowiązków oraz udziału kapitałowego w spółce komandytowej Wnioskodawcy, jest specyficzną formą odpłatności (wynagrodzenia) w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Komandytariusz wnosząc aport uzyskał pewną wymierną korzyść, otrzymał bowiem określone prawa związane z uczestnictwem w Spółce obejmującej aport. W szczególności prawo do udziału w zysku.

W związku z powyższym, wniesienie przez Komandytariusza aportu w postaci Nieruchomości do spółki komandytowej Wnioskodawcy spełnia warunki odpłatności, bowiem:

*   mamy do czynienia ze stosunkiem prawnym wspólnika ze spółką, do której wnoszony jest aport;
*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy danym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym;
*   wynagrodzenie otrzymywane w zamian za wniesienie aportu posiada określoną wartość ekonomiczną.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wniesienie przez Komandytariusza (działającego jako czynny podatnik VAT) aportu w postaci Nieruchomości do spółki komandytowej Wnioskodawcy, spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Komandytariusz powinien rozpoznać opisaną transakcję jako odpłatną dostawę towarów, czyli sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy co do odpłatnego charakteru omawianej transakcji potwierdza szereg interpretacji indywidualnych, przykładowo interpretacje Dyrektorów Izb Skarbowych w :

*   Katowicach z dnia 04 kwietnia 2016 r. sygn. IBPP1/4512-1006/15/MS,
*   Bydgoszczy z dnia 21 października 2015 r. sygn. ITPP2/4512-760/15/EB,
*   Poznaniu z dnia 17 września 2015 r. sygn. ILPP1/4512-1-467/15-3/MD,
*   Warszawie z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-227/15-2/BS,
*   Poznaniu z dnia 7 października 2014 r., sygn. ILPP2/443-732/14-2/MN.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca umożliwił jednak podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku. Ponadto, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Również Komandytariusz jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w oparciu o wniesioną aportem Nieruchomość.

Aport Nieruchomości do spółki komandytowej Wnioskodawcy spełni definicję dostawy towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej transakcję wniesienia Nieruchomości aportem do spółki komandytowej Wnioskodawcy. Spełniony został bowiem podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. istnienie związku pomiędzy nabytym (wniesionym) aportem Nieruchomości a wykonywanymi przez spółkę komandytową Wnioskodawcy czynnościami opodatkowanymi, a jednocześnie nie zaistniały przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacji indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 kwietnia 2016 r. sygn. IBPP1/4512-1005/15/AL.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, z których wynika, że nieruchomość, która została wniesiona aportem do Spółki nie stanowiła na dzień zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), oraz że do transakcji dotyczącej nieruchomości nie mały zastosowania zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, przyjmując je jako element stanu faktycznego. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.