Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-1.4514.655.2016.1.HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-27
Teza: Czy w sytuacji wniesienia przez wspólnika Wnioskodawcy wkładu w postaci zabudowanej nieruchomości, podstawą opodatkowania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku ze zmianą umowy Spółki, powinna być wartość wkładu zadeklarowana (określona) w umowie Spółki, nawet jeżeli została ona określona w wysokości niższej od wartości określonej na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i nie uwzględnia wysokości nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę i rozbudowę budynków oraz innych urządzeń posadowionych na gruncie?
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy; wartość-wartość rynkowa; wkład
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 listopada 2016 r. (data wpływu do Biura – 28 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu do spółki w postaci zabudowanej nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2017 r. wpłynął do Biura/Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu do spółki w postaci zabudowanej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Małżonkowie są wpisanymi w księdze wieczystej właścicielami nieruchomości rolnej o obszarze 4,97 ha, położonej w miejscowości J. Nieruchomość ta objęta jest ustawową wspólnością majątkową małżeńską. Nieruchomość tę nabyli na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 30 stycznia 2008 r. i umowy przeniesienia własności z dnia 29 lutego 2008 r. W ewidencji gruntów nieruchomość oznaczona jest jako grunty orne (symbole R IVa, R IVb i RV), ma zapewniony dostęp do drogi publicznej. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka przeznaczona jest w części pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol 12.50.P), a w części – pod ulicę dojazdową (symbol 12.5l.KD-D).

Dzierżawcą części tej nieruchomości o obszarze 18.000 m2 (osiemnaście tysięcy metrów kwadratowych) jest X. Spółka jawna (dalej jako: „Wnioskodawca”), na podstawie umowy dzierżawy z 20 lipca 2015 r.

Nieruchomości te stanowiły i stanowią majątek prywatny współwłaścicieli. Na nieruchomości tej Wnioskodawca wybudował, na podstawie pozwolenia na budowę wydanego przez Starostę część hali magazynowej o powierzchni 9.200 m2, przy czym pozwolenie na budowę dotyczyło rozbudowy hali magazynowej wraz z układem drogowym, instalacjami zewnętrznymi elektrycznymi, wodnymi, kanalizacyjnymi, sanitarnymi, zbiornikiem na wodę przeciwpożarowym, dwoma szczelnymi zbiornikami na nieczystości, instalacją zewnętrzną gazową, zbiornikami na gaz.

Stosownie do decyzji wydanej 17 czerwca 2016 r. przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na użytkowanie hali magazynowej wraz z pozostałymi instalacjami i urządzeniami.

Rozbudowa hali magazynowej wraz z urządzeniami stanowi nakład Wnioskodawcy na przedmiotową nieruchomość. Całość nakładów została sfinansowana ze środków Wnioskodawcy i nakłady te nie zostały zwrócone Wnioskodawcy przez wydzierżawiającego. Wydatki poniesione na ulepszenie nieruchomości, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości.

Mąż – Wspólnik Wnioskodawcy planuje wnieść wkład niepieniężny (aport) w postaci zabudowanej częścią hali magazynowej, nieruchomości o obszarze 4,97 ha do Wnioskodawcy. Aport nieruchomości nastąpi bez rozwiązywania umowy dzierżawy. W momencie przeniesienia własności umowy dzierżawy wygasną z mocy prawa wskutek zejścia się w jednej osobie uprawnień wydzierżawiającego i dzierżawcy (confusio), a tym samym strony umowy nie będą zobowiązane do rozliczenia poniesionych nakładów.

Przedmiot wkładu do Spółki jawnej nie będzie organizacyjnie, funkcjonalnie lub finansowo wyodrębniony, w szczególności nie będzie stanowił oddziału samobilansującego. W ramach zespołu przenoszonych składników majątkowych nie będą przenoszone żadne umowy o pracę ani umowy zlecenia. W szczególności nie będzie przenoszony zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Przenoszone składniki majątkowe będą stanowić jedynie część majątku wspólnika.

Wartość wnoszonej aportem nieruchomości określona zostanie w uchwale aportowej i wskazana w umowie osobowej spółki handlowej w wysokości wartości nieruchomości z aktu notarialnego nabycia działki. Wartość działki nie będzie uwzględniała nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę i rozbudowę budynków oraz innych urządzeń posadowionych na gruncie. Czynność wniesienia wkładu służyć będzie wyposażeniu Wnioskodawcy w majątek potrzebny do prowadzenia jej działalności gospodarczej. Na skutek wniesienia aportu nie ulegnie zmianie procentowy udział wspólnika w zyskach i stratach Spółki jawnej.

W wyniku zwiększenia majątku Wnioskodawcy ulegnie jednak zwiększeniu wartość udziału kapitałowego wspólnika. Przez udział kapitałowy Wnioskodawca rozumie wartość bilansową udziału danego wspólnika w spółce. Udział kapitałowy oznacza określoną wartość księgową wyrażoną w pieniądzu i zapisaną na koncie wspólnika w księgach handlowych (tak m.in. A. Kidyba, Komentarz aktualizowany do art. 50 Kodeksu spółek handlowych Komentarz aktualizowany do art. 1-300 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U.00.94.1037), LEX/el. 2014).

Udział kapitałowy związany jest ze sferą określonych uprawnień i obowiązków wspólników, m.in. stanowi wysokość podstawy do naliczania odsetek (art. 53 w związku z art. 103 Kodeksu spółek handlowych), determinuje przeznaczenie zysku spółki, w przypadku uszczuplenia udziału kapitałowego w rezultacie poniesienia przez spółkę straty (art. 52 § 2 w związku z art. 103 Kodeksu spółek handlowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji wniesienia przez wspólnika Wnioskodawcy wkładu w postaci zabudowanej nieruchomości, podstawą opodatkowania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku ze zmianą umowy Spółki, powinna być wartość wkładu zadeklarowana (określona) w umowie Spółki, nawet jeżeli została ona określona w wysokości niższej od wartości określonej na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i nie uwzględnia wysokości nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę i rozbudowę budynków oraz innych urządzeń posadowionych na gruncie?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji wniesienia/podwyższenia przez wspólnika wkładu do Spółki w postaci zabudowanej nieruchomości, podstawą opodatkowania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku ze zmianą umowy Spółki, powinna być wartość wkładu zadeklarowana (określona) w umowie Spółki, nawet jeżeli zostanie one określona w wysokości niższej od wartości rynkowej i nie uwzględnia wysokości nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę i rozbudowę budynków oraz innych urządzeń posadowionych na gruncie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. k) oraz ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi podlegają m.in. umowy spółki i ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki za zmianę urnowy uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego.

Spółka jawna jest spółką osobową (art. la pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 § 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.) spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przy zawarciu umowy spółki podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego, natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki jawnej podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów. Powołany przepis nie odwołuje się do pojęcia „wartości rynkowej” wkładów, lecz do wartości wkładów powiększających majątek spółki osobowej.

Zatem w tej sytuacji podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość określona przez wspólników spółki.

Nie ma zatem ustawowego obowiązku, aby podstawę opodatkowania przedmiotowej czynności ustalać według „wartości rynkowej”. Skoro z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych regulujących podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki osobowej (w tym spółki jawnej), nie wynikają żadne ograniczenia dotyczące sposobu określenia podstawy opodatkowania tym podatkiem, to podstawę opodatkowania ustalić należy w oparciu o wartość wkładów ustaloną przez jej wspólników w umowie.

W rozpatrywanej sprawie wartość wkładów do spółki osobowej wynikająca z umowy, będąca podstawą opodatkowania wyceniana jest przez wspólników tej spółki, czyli strony konkretnej czynności cywilnoprawnej. Zatem Wnioskodawca postąpi prawidłowo, w związku ze zmianą umowy spółki, płacąc do właściwego organu podatkowego podatek od czynności cywilnoprawnych według 0,5% stawki podatku, obliczony od podstawy opodatkowania stanowiącej określoną w umowie spółki przez wspólników wartość wkładów niepieniężnych, nawet jeżeli została ona określona w wysokości niższej od wartości określonej na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i nie uwzględnia wysokości nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę i rozbudowę budynków oraz innych urządzeń posadowionych na gruncie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce osobowej – uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy użyte w tej ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy stanowi wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego.

Stosownie natomiast do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wspólnik planuje wnieść wkład niepieniężny (aport) w postaci zabudowanej częścią hali magazynowej, nieruchomości o obszarze 4,97 ha do Wnioskodawcy. Aport nieruchomości nastąpi bez rozwiązywania umowy dzierżawy. W momencie przeniesienia własności umowy dzierżawy wygasną z mocy prawa wskutek zejścia się w jednej osobie uprawnień wydzierżawiającego i dzierżawcy (confusio), a tym samym strony umowy nie będą zobowiązane do rozliczenia poniesionych nakładów.

Przedmiot wkładu do Spółki jawnej nie będzie organizacyjnie, funkcjonalnie lub finansowo wyodrębniony, w szczególności nie będzie stanowił oddziału samobilansującego. W ramach zespołu przenoszonych składników majątkowych nie będą przenoszone żadne umowy o pracę ani umowy zlecenia. W szczególności nie będzie przenoszony zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Przenoszone składniki majątkowe będą stanowić jedynie część majątku wspólnika.

Wartość wnoszonej aportem nieruchomości określona zostanie w uchwale aportowej i wskazana w umowie osobowej spółki handlowej w wysokości wartości nieruchomości z aktu notarialnego nabycia działki. Wartość działki nie będzie uwzględniała nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę i rozbudowę budynków oraz innych urządzeń posadowionych na gruncie. Czynność wniesienia wkładu służyć będzie wyposażeniu Wnioskodawcy w majątek potrzebny do prowadzenia jej działalności gospodarczej. Na skutek wniesienia aportu nie ulegnie zmianie procentowy udział wspólnika w zyskach i stratach Spółki jawnej.

Mając na uwadze przywołane przepisy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie odwołują się do pojęcia „wartości rynkowej” wkładów, lecz do wartości wkładów. Nie ma zatem ustawowego obowiązku, aby podstawę opodatkowania przedmiotowej czynności ustalać według „wartości rynkowej”, skoro ustawa tak nie stanowi.

Zatem w rozpatrywanej sprawie podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w związku z wniesieniem przez wspólnika Spółki jawnej do tej Spółki wkładu niepieniężnego (w postaci zabudowanej nieruchomości) będzie stanowiła wartość wkładu zadeklarowana w umowie spółki jawnej (zmianie tej umowy).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.