Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-167/09-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-05-20
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: budowa; deweloper; działalność-działalność deweloperska; grunty-zakup gruntu; koszt-koszty bezpośrednie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2009 r. (data wpływu 27.02.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy budynków mieszkalnych, z przeznaczeniem na sprzedaż, tj. działalność deweloperską. W toku prowadzonej działalności ponosi szereg rodzajów kosztów o charakterze pośrednim i bezpośrednim.

Stan faktyczny nr 1.

Do kosztów bezpośrednich związanych ściśle z przychodem w postaci sprzedaży na podstawie aktu notarialnego mieszkań i garaży, Spółka zalicza następujące rodzaje wydatków:

*   koszty robót budowlanych przeprowadzanych przez generalnego wykonawcę oraz dodatkowych prac budowlanych wykończeniowych i zagospodarowania terenu,
*   wydatek na zakup gruntu wraz z budynkiem podlegającym wyburzeniu w celu wybudowania nowego w jego miejsce,
*   koszt wyburzenia starego budynku.

Koszty te są księgowane na koncie produkcji w toku (dalej zwane „kontem PwT”) i wobec nich Spółka odracza moment rozpoznania kosztów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych do chwili, w której zrealizują się przychody ze sprzedaży inwestycji.

Stan faktyczny nr 2.

Wszelkie inne koszty związane z prowadzoną inwestycją Spółka podatkowo traktuje jako koszty pośrednie, będące kosztem uzyskania przychodów w momencie poniesienia, tj. zaksięgowania na oddzielnym, specjalnym koncie księgowym (dalej zwane kontem „KUP PwT”) na podstawie faktury lub innego dokumentu. Konto KUP PwT utworzone w roku 2008 odnosi się również do bilansowej tzw. produkcji w toku, a więc zgodnie z zasadami rachunkowości finansowej nie służy do gromadzenia kosztów danego okresu sprawozdawczego w rachunkowości finansowej, lecz aż do momentu sprzedaży notarialnej saldo tego konta pozostaje aktywem bilansowym. Jednakże, dla potrzeb podatku dochodowego koszty zebrane na koncie KUP PwT traktowane są jako koszty pośrednie ponoszone w momencie zaksięgowania na tymże koncie. Do podatkowych kosztów pośrednich, które bilansowo są kapitalizowane jako element kosztu wytworzenia wyrobu gotowego, tj. mieszkania, a podatkowo uznaje się jako koszt uzyskania przychodów natychmiast, Spółka zalicza w szczególności koszty związane z:

*   podatkami i opłatami notarialnymi, podatkiem od czynności cywilnoprawnych i innymi wydatkami związanymi z zakupem gruntu,
*   pracą architektów i projektantów,
*   nadzorem inwestorskim,
*   zapłaconymi odsetkami, prowizjami i opłatami bankowymi od kredytu inwestycyjnego i refinansującego, związanego z prowadzoną inwestycją deweloperską, podatkiem od czynności cywilnoprawnych od ustanowienia hipotek,
*   ekspertyzami i wycenami rzeczoznawców, przygotowaniem wniosku kredytowego,
*   podatkiem od nieruchomości i opłatami z tytułu wieczystego użytkowania,
*   opłatami za wycinkę drzew,
*   mediami zaplecza budowlanego (woda, prąd, ciepło technologiczne, telefony),
*   zapewnienia dojazdu na teren budowy (utwardzenie drogi).

Stan faktyczny nr 3.

W roku podatkowym 2006 oraz 2007 koszty pośrednie wyżej wymienione były księgowane wspólnie z kosztami bezpośrednimi, zgodnie z podaną wyżej specyfikacją na koncie PwT, czyli nie były one uznawane jako poniesione, gdyż Spółka uznawała, że zasady bilansowe oraz podatkowe w kwestii ustalania kosztu wytworzenia sprzedanych mieszkań były zbieżne. W roku 2008 na podstawie pojawiających się publikowanych interpretacji w podobnych indywidualnych sprawach Spółka uznała, że musi zmienić zasady podatkowe dla ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów, gdyż rozgraniczenie na podatkowe koszty pośrednie i bezpośrednie prowadzonej inwestycji nie pokrywa się z zasadami bilansowymi, przez co konieczne jest stworzenie specjalnego, dodatkowego wspomnianego wyżej konta produkcji w toku KUP PwT. Spółka, księgując na nowym koncie KUP PwT koszty w roku 2008 uznaje je jako poniesione w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, Spółka przeksięgowała zebrane na pierwotnym koncie PwT, a więc nie uczestniczącym w rachunku podatku dochodowego, zebrane w latach 2006 - 2007 ww. koszty pośrednie na nowe konto KUP PwT przez co uznała, że w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych koszty pośrednie z faktur wystawionych w latach poprzednich zostały poniesione w roku 2008, a więc są uznane jako koszt uzyskania przychodów w roku zaksięgowania na koncie KUP PwT, czyli w roku 2008, dlatego nie są konieczne korekty rozliczeń podatkowych za zamknięte lata 2006 i 2007 w celu stwierdzenia nadpłat.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka dobrze zidentyfikowała koszty wymienione w punkcie numer 1, jako koszty bezpośrednio związane z przychodem rozpoznawane dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w chwili sprzedaży inwestycji w proporcji do sprzedawanej powierzchni mieszkań?
2.  Czy Spółka dobrze zidentyfikowała koszty wymienione w punkcie numer 2, jako koszty pośrednio, tj. inne niż bezpośrednio związane z przychodem, a więc rozpoznawane dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w chwili poniesienia, tj. w momencie zaksięgowania faktur i innych dokumentów na koncie przeznaczonym do rozliczania kosztów podatkowych?
3.  Czy Spółka dobrze interpretuje przepisy w zakresie możliwości przypisania kosztów pośrednich wynikających z wydatków lat poprzednich do roku podatkowego 2008, jeżeli nie rozpoznała ich jako koszty uzyskania przychodów w latach wydatkowania 2006-2007 poprzez zaksięgowanie na koncie służącym do rozliczenia kosztów podatkowych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie pierwsze dotyczące opisanego stanu faktycznego nr 1.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie pozostałych stanów faktycznych wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne, i tak:

*   w części dotyczącej pytania nr 2 – interpretacja z dnia 20 maja 2009 r. nr ILPB3/423-167/09-3/MC,
*   w części dotyczącej pytania nr 3 – interpretacja z dnia 20 maja 2009 r. nr ILPB3/423-167/09-4/MC.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 dotyczącego stanu faktycznego nr 1.

Spółka poprawnie rozpoznała ww. koszty jako bezpośrednio związane z przychodem. Gdyby koszty te nie były możliwe do rozpoznania dopiero w momencie sprzedaży, wówczas działalność deweloperska w początkowej fazie - nawet przez okres dwu-trzy letni - cechowałaby się znaczącymi stratami podatkowymi niemożliwymi do rozliczenia tylko w jednym roku przewłaszczeń notarialnych ze względu na ustawowe ograniczenie możliwości rozliczenia strat podatkowych maksymalnie do wysokości 50% w danym roku. Spółka przyjmuje, że intencja ustawodawcy nie może zmierzać do doprowadzania do powstawania wysokich strat podatkowych w pierwszych latach inwestycji i wysokiego dochodu w roku sprzedaży - przewłaszczeń notarialnych. Ponadto, Spółka przyjmuje argumentację, że zasady podatkowe w zakresie kalkulacji kosztu wytworzenia wyrobu gotowego, jakim jest mieszkanie budowane na sprzedaż nie mogą być zasadniczo różne od zasad rachunkowości finansowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego nr 1 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów. Przy czym zwrot „w celu” oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka buduje budynki mieszkalne, a następnie dokonuje sprzedaży lokali mieszkalnych.

W związku z tym, Spółka ponosi następujące wydatki związane z realizacją określonej budowy:

*   koszty robót budowlanych przeprowadzanych przez generalnego wykonawcę oraz dodatkowych prac budowlanych wykończeniowych i zagospodarowania terenu,
*   koszty zakupu gruntu wraz z budynkiem podlegającym wyburzeniu w celu wybudowania nowego w jego miejsce,
*   koszt wyburzenia starego budynku.

Odnosząc się do wskazanych wyżej kosztów należy stwierdzić, iż Spółka ponosi tego rodzaju wydatki tylko, jeśli prowadzi konkretną budowę, z której uzyska przychód w postaci ceny zbywanych lokali mieszkalnych. Koszty te nie powstają samoistnie, w oderwaniu od realizowanej inwestycji. Umożliwia to bezpośrednie powiązanie ich z przychodami osiąganymi ze sprzedaży poszczególnych lokali.

Przedmiotowe wydatki, ponoszone przez Spółkę w trakcie realizacji danej budowy, jako że bezpośrednio warunkują powstanie budynku mieszkalnego, stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów. Poniesienie tychże wydatków powoduje bowiem, iż realizowany jest cel gospodarczy Spółki, tj. uzyskanie przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalnych.

Reasumując, koszty robót budowlanych przeprowadzanych przez generalnego wykonawcę, dodatkowych prac budowlanych wykończeniowych i zagospodarowania terenu, koszty zakupu gruntu wraz z budynkiem podlegającym wyburzeniu w celu wybudowania nowego w jego miejsce oraz koszt wyburzenia tegoż budynku związane są w sposób bezpośredni z wytworzeniem budynku mieszkalnego, którego lokale przeznaczone są na sprzedaż.

Zatem, Spółka prawidłowo kwalifikuje powyższe wydatki jako bezpośrednie koszty uzyskania przychodu w momencie sprzedaży lokali mieszkalnych, proporcjonalnie do osiąganych sukcesywnie przychodów z tytułu ich sprzedaży, które uzyskiwane są w dacie przeniesienia własności wynikającej z aktów notarialnych, na podstawie których dokonano sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.