Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-269/13-4/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-12
Teza: Czy połączenie na gruncie niemieckich przepisów prawa handlowego P. (spółki przejmującej) z V. (spółką przejmowaną), polegające na przeniesieniu całego majątku spółki V. na P. bez wydawania udziałów ich jedynemu wspólnikowi (tj. PH), w żadnym zakresie nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce ?
Słowa kluczowe: Niemcy; połączenie; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2013 r. (data wpływu 18.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia majątku niemieckiej spółki przejmowanej na spółkę przejmującą bez wydawania udziałów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia majątku niemieckiej spółki przejmowanej na spółkę przejmującą bez wydawania udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca („P.”, „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Niemczech oraz niemieckim rezydentem podatkowym (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Niemczech). V. jest spółką kapitałową z siedzibą w Niemczech, a także niemieckim rezydentem podatkowym (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Niemczech).

PH posiada 100% udziałów w P. i w V. PH jest spółką komandytową z siedzibą w Niemczech, która dla celów podatku dochodowego jest traktowana w Niemczech jako transparentna, tzn. sama spółka nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a podatek dochodowy w związku z prowadzeniem działalności przez PH jest należny tylko od jej wspólników. Wspólnikami PH są dwie osoby fizyczne i niemiecka spółka kapitałowa P. GmbH, które to wszystkie podmioty są rezydentami podatkowymi w Niemczech i podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Niemczech.

PPV jest również spółką kapitałową z siedzibą w Niemczech, a także niemieckim rezydentem podatkowym (podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Niemczech). Wspólnikami PPV są P. w g 99% oraz PH w 1%.

P. posiada także większościowe udziały w spółkach z siedzibami w Niemczech i zagranicą (w tym w dwóch polskich spółkach komandytowych: E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa i M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, w których P. działa jako komandytariusz).

Obecnie PH posiada 100% udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - J. Sp. z o.o. J. Sp. z o.o. posiada jako komandytariusz ok. 99,99% udziałów kapitałowych w polskiej spółce komandytowej J. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (reszta udziałów kapitałowych jest w posiadaniu polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością J. Sp. z o.o., która działa jako komplementariusz spółki komandytowej J. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. J. z o.o. jest w 100% własnością PH). Każdy wspólnik J Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. ma prawo do jednego głosu.

W przyszłości planowane jest przeprowadzenie transgranicznego połączenia J. Sp. z o.o. z V. na podstawie odpowiednich przepisów polskiej ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej KSH).

W szczególności połączenie zostanie dokonane na podstawie art. 492 § l pkt 1 KSH poprzez przeniesienie całego majątku J. Sp. z o.o. (spółki przejmowanej) na V. (spółkę przejmującą) w zamian za udziały, które V. wyda wspólnikowi J. Sp. z o.o. (połączenie przez przejęcie), tzn. PH, w ramach połączenia transgranicznego zgodnie z art. 516 KSH i następnymi.

Konsekwencją realizacji połączenia będzie następstwo prawne V. wobec J. Sp. z o.o. Zasada ta zawarta jest w art. 494 § 1 KSH, na podstawie którego spółka przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Należy zauważyć, że J. Sp. z o.o., komandytariusz spółki komandytowej J Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k., przed połączeniem z V. będzie podlegał opodatkowaniu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w odniesieniu do dochodów uzyskanych z działalności spółki komandytowej na mocy art. 5 ustawy o PDOP.

Po połączeniu V. i J. Sp. z o.o. (która jako spółka przejmowana zakończy swój byt prawny w momencie połączenia). V. jako komandytariusz spółki komandytowej wstąpi w obowiązki podatkowe przejętej sp. z o.o. w zakresie PDOP i będzie wykazywała oraz odprowadzała polski podatek dochodowy z tytułu udziału w spółce komandytowej proporcjonalnie do przysługującego jej udziału w zyskach. Z tego względu połączenie pomiędzy V. i JM doprowadzi wyłącznie do zmiany podatnika, który będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z działalności spółki komandytowej. Jednocześnie dochody te w dalszym ciągu będą w całości podlegać polskiemu podatku dochodowemu w wysokości 19%.

W wyniku planowanych zmian w strukturze organizacyjnej grupy P., PPV ma funkcjonować jako jednostka dominująca zasadniczo w odniesieniu do wszystkich spółek produkcyjnych grupy P. Podstawowym założeniem tych zmian jest skupienia kontroli zarządzania działalnością, którą prowadzą spółki produkcyjne w ramach grupy P, bezpośrednio lub pośrednio, w rękach jednego podmiotu (PPV). Połączenie P. i V., o którym mowa poniżej, jest jedynie jednym z kroków umożliwiających osiągnięcie struktury docelowej.

Po zakończeniu połączenia transgranicznego J. Sp. z o.o. z V., planowano jest połączenie V. z P. (jako kolejny krok do osiągnięcia pożądanej docelowej struktury prawnej). Połączenie V. z P. nastąpi zgodnie z prawem niemieckim i będzie stanowiło etap o charakterze wyłącznie niemieckim. Połączenie nastąpi w drodze przeniesienia majątku V. jako całości na P. (zgodnie z przepisami niemieckiego prawa o przekształceniach rezygnuje się przy tym z przyznania udziałów w P. wspólnikom V., gdyż zarówno spółka przejmująca, jak i spółka przejmowana przed połączeniem są kontrolowane w 100% przez tego samego udziałowca, tj. PH). Byt prawny V. ustanie z chwilą rejestracji połączenia w rejestrze właściwym dla siedziby P. Majątek oraz zobowiązania V. (w tym także wszelkie prawa i obowiązki dotyczące spółki komandytowej: J. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k.) zostaną przeniesione na P. także w momencie wpisu połączenia we właściwym rejestrze. W ramach połączenia nie będą wypłacane żadne dopłaty w gotówce.

Spółka pragnie jednocześnie wskazać, że na wcześniejszym etapie planowania procesu restrukturyzacji w grupie P zakładano, że V. dokona również przejęcia spółki L. Sp. z o.o., a nie wyłącznie spółki J. Sp. z o.o. Takie też zdarzenie przyszłe Spółka przedstawiła we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2012 r., w odpowiedzi na który Dyrektor Izby Skarbowej w Warszewie wydał 18 czerwca 2012 r. interpretację indywidualną nr IPPB3/423-165/12-2/AG potwierdzającą prawidłowość prezentowanego przez V. stanowiska w zakresie jej transgranicznego połączenia z J. Sp. z o.o. oraz L. Sp. z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy połączenie na gruncie niemieckich przepisów prawa handlowego P. (spółki przejmującej) z V. (spółką przejmowaną), polegające na przeniesieniu całego majątku spółki V. na P. bez wydawania udziałów ich jedynemu wspólnikowi (tj. PH), w żadnym zakresie nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, połączenie spółki P. (spółki przejmującej) z V. (spółką przejmowaną), polegające na przeniesieniu całego majątku spółki V. do P. nie będzie w jakimkolwiek zakresie podlegało opodatkowaniu w Polsce po stronie Spółki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: ustawa o PDOP), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Jednocześnie, w myśl art. 10 ust. 2 ww. ustawy, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Dalej, stosownie do treści art. 10 ust. 5 ww. ustawy przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1.  których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub winnym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

W wyniku połączenia Spółki oraz V. dojdzie do przejęcia przez Spółkę praw obowiązków V. jako komandytariusza polskiej spółki komandytowej, a zatem zgodnie z brzmieniem art. 5 ustawy o PDOP oraz art. 3 ust. 2 w o PDOP Spółka będzie podatnikiem PDOP o ograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce. Spółka pozostanie przy tym niemieckim rezydentem podatkowym.

W związku z powyższym, do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem zapytania Spółki jako rezydenta niemieckiego przejmującego majątek innej spółki (V.), także będącej rezydentem niemieckim nie będzie miał zastosowania art. 10 ust. 2 ustawy o PDOP, z uwagi na fakt, że w rozważanym stanie faktycznym dojdzie do połączenia pomiędzy dwoma podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP.

Zdaniem Spółki, brzmienie art. 10 ust. 5 ustawy o PDOP wskazuje, iż art. 10 ustawy o PDOP nie obejmuje sytuacji połączenia Spółki oraz V. Zdaniem Spółki, brak jest przy tym innych przepisów PDOP, które przewidywałyby opodatkowanie planowanego połączenia obu spółek (P. oraz V.) w Polsce. Dodatkowo przy tym, nawet w przypadku istnienia takich przepisów PDOP, dla oceny skutków podatkowych w zakresie PDOP powstających w Polsce dla podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP będących rezydentami podatkowymi krajów, z którymi Polska zawarła umowę u unikaniu podwójnego opodatkowania, należałoby odpowiednio uwzględnić przepisy takich umów. Zdaniem Spółki, w przypadku podatników z siedzibą w krajach, z którymi Polska zawarła umowę u unikaniu podwójnego opodatkowania, dokonanie połączenia obejmującego wyłącznie podmioty inne niż podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, co do zasady nie może spowodować opodatkowania w Polsce.

W rozważanym zdarzeniu przyszłym, mamy do czynienia z dwoma spółkami kapitałowymi z siedzibą w Republice Federalnej Niemiec, z którą Polska ma zawartą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. W odniesieniu do planowanego przeniesienia przez V. w ramach połączenia jej udziałów w spółkach komandytowych do P., zastosowanie znalazłyby w takim przypadku odpowiednie regulacje dotyczące zasad opodatkowania zysków z przeniesienia własności majątku (tj. generalnie regulacje zawarte w art. 13 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. opubl. w Dz.U. z 2005, Nr 12, poz. 90, dalej także: UPO).

W wyniku analizy art. 13 UPO należy dojść do wniosku, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, obejmującym połączenie dwóch niemieckich spółek kapitałowych, w ramach którego dochodzi do przeniesienia na spółkę przejmującą stanowiących majątek spółki przejmowanej udziałów (ogółu praw i obowiązków) w spółkach komandytowych, nie znajdą zastosowania regulacje art. 13 ust. 1-4 UPO. W omawianym zdarzeniu przyszłym, zastosowanie znajdzie natomiast art. 13 ust. 5 UPO.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie przepisu art. 13 ust. 5 UPO, w omawianym zdarzeniu przyszłym ewentualne zyski Wnioskodawcy z transakcji połączenia z V. mogłyby podlegać opodatkowaniu wyłącznie w państwie siedziby Wnioskodawcy tj. w Niemczech.

Tożsame stanowisko w zakresie interpretacji art. 13 UPO zostało zaprezentowane w interpretacji wydanej na wniosek P. przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB5/423-196/12-4/DG) w dniu 13 czerwca 2012 r.

Reasumując, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, połączenie P. z V., w żadnym zakresie nie będzie podlegało opodatkowaniu PDOP w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.