Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.1061.2016.2.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-19
Teza: w zakresie kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku
Słowa kluczowe: rata; spadek; spadek-dział spadku; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2016 r. (data nadania 27 września 2016 r., data wpływu 3 października 2016 r.) na wezwanie Nr 1462-IPPB4.4511.1061.2016.1.AK z dnia 21 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 21 września 2016 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1061.2016.1.AK (data nadania 21 września 2016 r., data doręczenia 26 września 2016 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 27 września 2016 r. (data nadania 27 września 2016 r., data wpływu 3 października 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Matka Wnioskodawcy - Krystyna Z, zmarła w dniu 21 kwietnia 2009 r. Postanowieniem Sądu Rejonowego, I Wydział Cywilny z dnia 25 kwietnia 2012 r., zostało stwierdzone, że spadek po zmarłej Krystynie Z. nabyli: syn Ludwik Z. (Wnioskodawca) i Barbara M., każde z nich w udziale 1/2 części. W skład spadku wchodził przysługujący spadkodawczyni udział w wysokości 6/8 w prawie własności nieruchomości zabudowanej, o pow. 2.166 m. kw. o wartości rynkowej 1.000.000 (jeden milion) złotych.

W dniu 27 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca oraz Barbara M. zawarli przed Sądem Rejonowym I Wydział Cywilny, ugodę, na mocy której dokonali działu spadku po zmarłej Krystynie Z. w ten sposób, że otrzymany przez Ludwika Z. udział stał się wyłączną własnością Barbary M. Jednocześnie z tytułu dokonanego działu spadku Barbara M. zobowiązała się do dokonania na rzecz Wnioskodawcy Ludwika Z. spłaty w wysokości wartości tego udziału, tj. w kwocie 500.000 złotych w ratach określonych w pkt 6 ugody. Pierwszą ratę w kwocie 400.000 złotych Ludwik Z. otrzymał w dniu 4 lipca 2016 r., a pozostałe ma otrzymać zgodnie z harmonogramem ustalonym w ugodzie sądowej.

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca doprecyzował, że miejscem stałego zamieszkania Wnioskodawcy, także w dniu otrzymania spłaty, była Australia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w oparciu o powyższy stan faktyczny Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od otrzymanej w dniu 4 lipca 2016 roku kwoty 400.000 złotych tytułem działu spadku oraz od należnej z tego tytułu dalszej kwoty 100.000 złotych, którą otrzyma w okresie od dnia 10 września 2016 r. do dnia 10 marca 2018 r.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest stan faktyczny. Natomiast w zakresie zdarzenia przyszłego została wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy podatek dochodowy w niniejszej sprawie nie jest należny. Zgodnie z art. 924 k.c. spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 k.c.). W sytuacji, gdy spadek przypada kilku spadkobiercom, z chwilą otwarcia spadku powstaje wspólność majątku spadkowego, który należy traktować jako całość, która to wspólność trwa do chwili dokonania sądowego lub umownego działu spadku (art. 1035 k.c.), który określa wartość majątku wchodzącego w skład spadku oraz jego podział między poszczególnych spadkobierców. Do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Z chwilą dokonania działu spadku ustaje wspólność majątku spadkowego między spadkobiercami i następuje skonkretyzowanie składników majątkowych, jakie w drodze dziedziczenia nabyli spadkobiercy. Jednocześnie udziału w spadku nie należy utożsamiać z udziałem w składnikach majątkowych objętych masą spadkową. Z tych też względów wynikający z dziedziczenia udział spadkobiercy w masie spadkowej nie może być wprost przekładany na jego udział w poszczególnych ruchomościach czy nieruchomościach wchodzących w skład masy spadkowej.

W przypadku działu spadku, którego przedmiotem jest nieruchomość, połączonego ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, nie powstaje zatem automatycznie obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia tej nieruchomości, jeśli suma spłaty na rzecz danego spadkobiercy – tak jak w tym przypadku – nie przekracza wartości przysługującego mu udziału spadkowego. W sytuacji więc, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez spadkobiercę udziału w spadku, to spadkobierca nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W tym przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

W niniejszej sprawie zniesienie współwłasności nastąpiło poprzez przyznanie jednemu ze spadkobierców całkowitej własności nieruchomości, w zamian za co spłacić on ma pozostałego spadkobiercę. W ugodzie została Wnioskodawcy przyznana spłata w wysokości odpowiadająca wartości jego udziału w spadku i w nieruchomości (tj. 500.000 złotych), z czego 400.000 złotych już otrzymał w dniu 4 lipca 2016 r., a pozostałe 100.000 złotych ma otrzymać do dnia 10 marca 2018 roku.

Okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem jest nieruchomość, następuje ze spłatami na rzecz spadkobiercy, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia ww. nieruchomości. Jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata ta była według najlepszej wiedzy spadkobiercy ekwiwalentna do wartości udziałów, które przed działem spadku i zniesieniem współwłasności przysługiwały pozostałym spadkobiercom, a tym samym Wnioskodawca nie uzyskał w związku z dokonanym działem spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, a tym samym brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Mając powyższe na uwadze wskazane wyżej okoliczności, otrzymanie przez Wnioskodawcę spłaty w kwocie 500.000 zł, z tytułu opisanego powyżej działu spadku, nie wywołuje skutku w postaci powstania przychodu z powodu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą mającą miejsce zamieszkania w Australii.

Wobec powyższego zastosowanie w niniejszej sprawie ma umowa między Rzecząpospolitą Polską a Australią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2007 r., Nr 179, poz. 1278).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. umowy, dochód z nieruchomości może być opodatkowany w Umawiającym się Państwie, w którym majątek nieruchomy jest położony.

Określenie „majątek nieruchomy”, zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. Umowy, w odniesieniu do jednego z Umawiających się Państw ma znaczenie zgodne z ustawodawstwem tego Państwa i obejmuje:

1.  dzierżawę ziemi oraz wszelki udział lub prawo do ziemi, w tym prawo do poszukiwania złóż pokładów mineralnych, naftowych i gazowych lub innych zasobów naturalnych i prawo do wydobywania takich pokładów lub zasobów, oraz
2.  prawo do otrzymywania okresowych lub stałych opłat z tytułu eksploatacji lub prawa o odkrywania albo poszukiwania, lub w związku z eksploatacją pokładów mineralnych, naftowych lub gazowych, kamieniołomów lub innych miejsc wydobywania lub eksploatacji zasobów naturalnych.

Statki i samoloty nie stanowią majątku nieruchomego.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Umowy, dochód lub zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Sformułowanie, że dochód ten „może być opodatkowany” nie zezwala na dowolne wybranie państwa, w którym dochód ten ma zostać opodatkowany. Należy wyjaśnić, że użycie w tym przepisie słowa „mogą być opodatkowane” oznacza, że przychody o których w nim mowa są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu. Sformułowanie to oznacza zatem brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania. Innymi słowy przepis ten oznacza, że dochód taki oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, to podlega również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa.

Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko – australijskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze zbycia nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Australii podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. W myśl art. 210 tej ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do treści art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył spadek w 1/2 części po zmarłej w dniu 21 kwietnia 2009 r. matce. W wyniku zawartej przed Sądem Rejonowym ugody Spadkobiercy dokonali działu spadku w ten sposób, że otrzymany przez Wnioskodawcę udział stał się wyłączną własnością Barbary M. Jednocześnie z tytułu dokonanego działu spadku Barbara M. zobowiązała się do dokonania na rzecz Wnioskodawcy spłaty w wysokości wartości tego udziału, tj. w kwocie 500.000 złotych, w określonych ratach. Pierwszą ratę w kwocie 400.000 złotych Wnioskodawca otrzymał w dniu 4 lipca 2016 r., a pozostałe ma otrzymać zgodnie z harmonogramem ustalonym w ugodzie sądowej.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawione przepisy prawa podatkowego oraz stan faktyczny, stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę pierwszej raty w wysokości 400.000 zł, z całej kwoty spłaty równej wartości posiadanego udziału w spadku, nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że całkowita spłata nie przekroczy wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego, a umowa zostanie zawarta wyłącznie między spadkobiercami. W rezultacie na Wnioskodawcy z tytułu otrzymania spłaty, nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.