Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.523.2019.2.KJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-16
Teza: Do dostawy towarów do magazynu konsygnacyjnego zastosowanie znajdzie 0% stawka VAT.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; magazyn-magazyn konsygnacyjny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 2-art. 20a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2019 r. (data wpływu 13 września 2019 r.), uzupełnionym w dniu 25 października 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania do dnia 31 grudnia 2019 r. dostaw towarów do magazynu konsygnacyjnego za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, zastosowania 0% stawki podatku oraz momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe;**
*   uznania dostaw towarów do magazynu konsygnacyjnego za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, zastosowania 0% stawki podatku oraz momentu powstania obowiązku podatkowego, w związku ze stosowaniem od dnia 1 stycznia 2020 r. Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2019 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 25 października 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostaw towarów do magazynu konsygnacyjnego za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, zastosowania 0% stawki podatku oraz momentu powstania obowiązku podatkowego, w tym także od dnia 1 stycznia 2020 r. w związku ze stosowaniem Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 2018/1912.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

S.A. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza dostarczać towary do magazynu konsygnacyjnego, położonego na terenie\`(...)\` Odbiorcą tychże towarów będzie podatnik podatku od wartości dodanej zarejestrowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terenie \`(...)\`.

Magazyn konsygnacyjny będzie prowadzony przez nabywcę towarów lub podmiot przez nabywcę wyznaczony. Z kolei własność towarów przejdzie na nabywcę dopiero z chwilą ich pobrania przez odbiorcę. Do tego czasu Wnioskodawca będzie wyłączonym właścicielem towarów przesłanych do magazynu konsygnacyjnego. W chwili pobrania towarów z magazynu konsygnacyjnego nabywca będzie wystawiał fakturę w ramach procesu samofakturowania.

Wnioskodawca będzie prowadził szczegółową ewidencję towarów, w której będzie wykazywał datę ich przemieszczenia, datę dostawy towarów podatnikowi podatku od wartości dodanej, dane pozwalające na identyfikację towarów, ewentualnie dane dotyczące powrotnego przemieszczenia towarów.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi przez Wnioskodawcę, nabywca zobowiązany jest (na podstawie przepisów dotyczących VAT obowiązujących w …), do wykazania nabycia wewnątrzwspólnotowego w momencie pobrania towarów z magazynu konsygnacyjnego.

Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT następuje z chwilą pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta. Wnioskodawca nie jest w obecnej chwili zarejestrowany na terenie … jako podatnik podatku od wartości dodanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z dokonanym przemieszczeniem do magazynu konsygnacyjnego Wnioskodawca powinien rozpoznać transakcję jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 0% w chwili wystawienia faktur?
2.  Czy obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów powstanie na podstawie art. 20a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2741, z późn. zm.)?
3.  Czy po zmianie przepisów w zakresie rozliczania dostaw do magazynu konsygnacyjnego Wnioskodawca powinien rozliczyć dostawy towarów z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 0% w chwili wystawienia faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 20a ustawy o VAT, w przypadku przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3, do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu w celu ich późniejszej dostawy podatnikowi podatku od wartości dodanej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dostawy towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę podatnikowi podatku od wartości dodanej, pod warunkiem, że podatnik podatku od wartości dodanej jest obowiązany wykazać dokonane przemieszczenie towarów w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki oraz dostawę towarów, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w miesiącu, w którym u podatnika powstał obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy.

Przepis powyższy stosuje się, jeżeli:

*   przemieszczenia towarów dokonuje podatnik, który nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki;
*   podatnik, który przemieszcza towary do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu, prowadzi ewidencję towarów przemieszczanych do tego miejsca zawierającą datę ich przemieszczenia, datę dostawy towarów podatnikowi podatku od wartości dodanej, dane pozwalające na identyfikację towarów, ewentualnie dane dotyczące powrotnego przemieszczenia towarów.

Zastosowanie uproszczenia przewidzianego dla magazynu konsygnacyjnego skutkuje brakiem obowiązku rejestracji po stronie dostawcy na terytorium państwa członkowskiego, na terytorium którego przemieszczane są towary. W takim przypadku, mimo że przemieszczenie towarów nie jest dokonywane w ramach sprzedaży towarów - istnieje konieczność rozpoznania nabycia wewnątrzwspólnotowego w państwie, do którego towary są przemieszczane.

W świetle art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

*   podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
*   osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
*   podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
*   podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Zatem ww. przepis rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności nie mające charakteru czynności dwustronnych (czynionych za wynagrodzeniem), polegające na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego kraju wspólnotowego, w którym mają posłużyć wykonywanym tam przez podatnika czynnościom opodatkowanym.

W związku z powyższym, z analizy zacytowanych powyżej przepisów wynika, że aby możliwe było zastosowanie uproszczenia przewidzianego dla magazynu konsygnacyjnego, tj. aby Wnioskodawca uprawniony był do rozliczenia w Polsce transakcji dostawy towarów na rzecz Nabywcy dopiero w momencie pobrania towarów z magazynu w … (uwzględniając ilość towarów, które pobrane zostały z magazynu) konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1.  przemieszczenie towarów powinno zostać dokonane na zasadach przewidzianych w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT,
2.  przemieszczenie powinno zostać dokonane do „miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu,”
3.  przemieszczenie dokonywane jest w celu dokonania późniejszej dostawy na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej,
4.  podatnik podatku od wartości dodanej jest obowiązany wykazać dokonane przemieszczenie towarów w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki oraz dostawę towarów, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w miesiącu, w którym u podatnika powstał obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy,
5.  podatnik nie jest zarejestrowany w państwie członkowskim, do którego następuje przemieszczenie towarów,
6.  podatnik prowadzi wymaganą ustawą o VAT ewidencję przemieszczanych towarów.

W opinii Wnioskodawcy, wszystkie wskazane powyżej warunki, które determinują uznanie, że dokonuje przemieszczenia towarów własnych, a obowiązek podatkowy powstanie w odniesieniu do towarów pobranych z magazynu z chwilą ich pobrania należy uznać za spełnione.

Uzasadnienie w zakresie spełnienia poszczególnych warunków:

a) Przemieszczenie dokonane na warunkach określonych w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym następuje przemieszczenie towarów z Polski do …, przemieszczenie dokonywane jest zatem z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Przedmiotem przemieszczenia będą towary wyprodukowane przez Wnioskodawcę. W rezultacie należy uznać, że przemieszczenie obejmuje towary stanowiące część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, które zostały na terytorium Polski w ramach prowadzanego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone.

b) Przemieszczenie dokonywane do „miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu.”

Na podstawie art. 2 pkt 27c ustawy o VAT, przez magazyn konsygnacyjny rozumie się wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego, jako podatnik VAT UE, o którym mowa w art. 97 ust. 4, miejsce przechowywania na terytorium kraju towarów należących do podatnika podatku od wartości dodanej przemieszczonych przez niego lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do tego miejsca, z którego podatnik zarejestrowany, jako podatnik VAT UE, przechowujący towary, pobiera je, a przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania.

W opinii Wnioskodawcy, ponieważ nie wiąże jego z podmiotem prowadzącym magazyn na terytorium … żaden stosunek prawny, na podstawie którego towary Wnioskodawcy przechowywane byłyby na jego rzecz, a tym samym miejsce to w żaden sposób nie należy do Wnioskodawcy - należy uznać, że przemieszczenie towarów dokonywane jest do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu.

c) Dokonywanie przemieszczenia dokonywane jest w celu dokonania późniejszej dostawy na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej.

Przemieszczenie towarów powinno zostać dokonane w celu późniejszej dostawy towaru na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, przemieszczenie dokonywane jest w związku z późniejszą sprzedażą towarów na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej, tj. nabywcy (podatnika …).

d) Wykazanie przez Nabywcę przemieszczenia towarów w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki oraz dostawy towarów, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w miesiącu, w którym u podatnika powstał obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi prze Wnioskodawcę, Nabywca zobowiązany jest (na podstawie przepisów dotyczących VAT obowiązujących w …), do wykazania nabycia wewnątrzwspólnotowego w chwili pobrania towarów z magazynu konsygnacyjnego.

e i f) Brak rejestracji w państwie członkowskim, do którego następuje przemieszczenie towarów oraz ewidencja przemieszczanych towarów.

W opinii Wnioskodawcy, będzie istniała możliwość zastosowania uproszczenia przewidzianego dla magazynu konsygnacyjnego, tak długo jak długo nie będzie zarejestrowany na terytorium … oraz będzie prowadził ewidencję przemieszczanych towarów.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, wszystkie wskazane powyżej warunki niezbędne dla zastosowania art. 20a ustawy o VAT należy uznać za spełnione. Tym samym powinien rozliczyć przedmiotowe transakcje jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów z chwilą wystawienia faktury przez nabywcę w momencie pobrania towarów z magazynu konsygnacyjnego.

Wnioskodawca posiada prawo do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% w przypadku dokonywanych do magazynu konsygnacyjnego dostaw towarów. Zdaniem Wnioskodawcy, spełnione są bowiem wszystkie wymogi niezbędne do zastosowania stawki 0%. Po pierwsze, dochodzi do przemieszczenia towarów z Polski do innego kraju Unii Europejskiej. Po drugie, Wnioskodawca oraz jego kontrahent są podatnikami zarejestrowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w dwóch różnych państwach UE. Wnioskodawca jest bowiem podatnikiem VAT UE w Polsce, a jego kontrahent posiada taką rejestrację jako podatnik \`(...)\`

Po trzecie, Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentów niezbędnych do zastosowania stawki VAT w wysokości 0%, które są opisane w treści art. 42 ust. 3 ustawy o VAT.

Po czwarte, Wnioskodawca oraz kontrahent wykazują przedmiotowe przemieszczenia w deklaracji jako transakcje wewnątrzwspólnotowe.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w opisywanym stanie faktycznym powstanie na podstawie art. 20a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 3.

Począwszy od dnia 1 stycznia 2020 r. wchodzą w życie przepisy Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi. Regulacja ta nie wymaga jej implementacji do krajowego porządku prawnego. Zatem będzie obowiązywała bezpośrednio na terytorium Polski, jak również innych krajów unijnych.

Celem przepisów tego rozporządzenia jest ujednolicenie przepisów o magazynach konsygnacyjnych na terenie wszystkich krajów unijnych.

Nowelizacja przepisów nie wprowadza żadnych zmian istotnych z punktu widzenia stanu faktycznego wskazanego we wniosku. Tym samym Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie miał prawo do uznawania dokonywanych przemieszczeń towarów jako wewnąrzwspólnotowych dostaw towarów z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 0%. Natomiast obowiązek podatkowy będzie również powstawał z chwilą wystawienia faktur w momencie pobrania towaru przez nabywcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Natomiast w świetle art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Z cytowanych przepisów wynika, ze jeżeli wywóz towarów z terytorium kraju następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Jak stanowi art. 13 ust. 3 ustawy, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Powołany przepis rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności niemające charakteru czynności dwustronnych (czynionych za wynagrodzeniem), polegające na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego kraju wspólnotowego, w którym mają posłużyć wykonywanej tam przez podatnika działalności gospodarczej. W takim przypadku dostawca pełni jednocześnie rolę nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.

Przy czym należy zaznaczyć, że przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku, gdy występuje chociażby jedna z przesłanek negatywnych określonych w art. 13 ust. 4 ustawy.

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Natomiast jak stanowi art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Kwestia dotycząca ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów uregulowana została w art. 20 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4 oraz art. 20a.

Zgodnie z art. 20a ust. 1 ustawy w przypadku przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3, do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu w celu ich późniejszej dostawy podatnikowi podatku od wartości dodanej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dostawy towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę podatnikowi podatku od wartości dodanej, pod warunkiem że podatnik podatku od wartości dodanej jest obowiązany wykazać dokonane przemieszczenie towarów w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki oraz dostawę towarów jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w miesiącu, w którym u podatnika powstał obowiązek podatkowy z tytułu tej dostawy.

Na mocy art. 20a ust. 2 ustawy – przepis ust. 1 stosuje się, jeżeli:

1.  przemieszczenia towarów dokonuje podatnik, który nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki;
2.  podatnik, który przemieszcza towary do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu, prowadzi ewidencję towarów przemieszczanych do tego miejsca zawierającą datę ich przemieszczenia, datę dostawy towarów podatnikowi podatku od wartości dodanej, dane pozwalające na identyfikację towarów, a w przypadku, o którym mowa w ust. 3 – także dane dotyczące powrotnego przemieszczenia towarów; przepis art. 109 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27c ustawy, przez magazyn konsygnacyjny rozumie się wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE, o którym mowa w art. 97 ust. 4, miejsce przechowywania na terytorium kraju towarów należących do podatnika podatku od wartości dodanej przemieszczonych przez niego lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do tego miejsca, z którego podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT UE, przechowujący towary, pobiera je, a przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania.

Natomiast przez prowadzącego magazyn konsygnacyjny, rozumie się podatnika, który przechowuje w magazynie konsygnacyjnym towary i pobiera je z tego magazynu (art. 2 pkt 27d ustawy).

Z cyt. przepisów wynika, że magazyn konsygnacyjny jest wyodrębnionym miejscem przechowywania towarów u podatnika VAT UE. Podatnik, zarejestrowany jako podatnik VAT UE, który przechowuje te towary, pobiera je z magazynu, przy czym przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje w momencie ich pobrania. W takiej sytuacji mamy do czynienia z dokonywanymi etapowo (z przerwą w magazynie) wewnątrzwspólnotową dostawą towarów dla dostawcy i wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów dla nabywcy (prowadzącego magazyn).

Jak wskazano powyżej, warunkiem ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 20a ustawy dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy jest, aby towary zostały przemieszczone do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu. Przy czym aby dane miejsce uznać za odpowiadające magazynowi konsygnacyjnemu konieczne jest aby magazyn ten był prowadzony przez ostatecznego nabywcę towarów przechowywanych w magazynie. Oznacza to, że podmiot prowadzący magazyn musi być jednocześnie nabywcą towarów przechowywanych w tym magazynie. Jednocześnie dla zastosowania regulacji wynikającej z art. 20a ustawy, konieczne jest aby przemieszczenia towarów dokonywał podatnik, który nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim zakończenia transportu lub wysyłki oraz aby podatnik przemieszczający towary do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu, prowadził ewidencję towarów przemieszczanych do tego miejsca zawierającą datę ich przemieszczenia, datę dostawy towarów podatnikowi podatku od wartości dodanej oraz dane pozwalające na identyfikację towarów. Obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonywanej poprzez magazyn konsygnacyjny powstaje z chwilą dostawy towarów, tj. w momencie pobrania towarów z zagranicznego magazynu przez ich nabywcę - nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę zagranicznemu nabywcy. Rozpoznanie dostawy do magazynu konsygnacyjnego położonego w innym państwie członkowskim jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest warunkowane istnieniem w państwie zagranicznego nabywcy przepisów albo praktyki, uznającej nabycie towarów poprzez magazyn konsygnacyjny za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Literalna wykładnia art. 20a ustawy wskazuje, że uproszczenia przewidziane w powołanym przepisie mają zastosowanie tylko w przypadku dostaw towarów dokonywanych za pośrednictwem miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie ust. 2 ww. artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Jak stanowi art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Na mocy art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

W myśl art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony)
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

*   z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Z kolei art. 42 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Przepis art. 42 ust. 11 ustawy mówi, że w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Na podstawie ust. 12 ww. artykułu, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1.  okres kwartalny – podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;
2.  okres miesięczny – podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

W myśl art. 42 ust. 14 ustawy, przepisy ust. 1-4, 11 i 12 stosuje się odpowiednio do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Natomiast przywoływane przez Wnioskodawcę Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L z 2018 r. nr 311/10), wprowadza do rozporządzenia 282/2011 art. 45a i 54a o następującej treści:

Art. 45a

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
        1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
        2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) pkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
        1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
        2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
        3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Art. 54a

1.  Ewidencja, o której mowa w art. 243 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE, która ma być prowadzona przez każdego podatnika, który przemieszcza towary w ramach procedury magazynu typu call-off stock, zawiera następujące informacje:
    1.  określenie państwa członkowskiego, z którego towary zostały wysłane lub przetransportowane, oraz datę wysyłki lub transportu towarów;
    2.  numer identyfikacyjny VAT podatnika, dla którego przeznaczone są towary, nadany przez państwo członkowskie, do którego towary są wysyłane lub transportowane;
    3.  określenie państwa członkowskiego, do którego towary są wysyłane lub transportowane, numer identyfikacyjny VAT prowadzącego magazyn, adres magazynu, w którym towary są składowane w momencie ich przybycia, oraz datę przybycia towarów do magazynu;
    4.  wartość, opis i ilość towarów, które przybyły do magazynu;
    5.  numer identyfikacyjny VAT podatnika zastępującego osobę, o której mowa w lit. b) niniejszego ustępu, na warunkach, o których mowa w art. 17a ust. 6 dyrektywy 2006/112/WE;
    6.  podstawę opodatkowania, opis i ilość dostarczonych towarów oraz datę dokonania dostawy towarów, o której mowa w art. 17a ust. 3 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE, a także numer identyfikacyjny VAT nabywcy;
    7.  podstawę opodatkowania, opis i ilość towarów, oraz datę wystąpienia któregokolwiek z warunków, a także odpowiednią podstawę zgodnie z art. 17a ust. 7 dyrektywy 2006/112/WE;
    8.  wartość, opis i ilość powrotnie przemieszczonych towarów oraz datę powrotu towarów, o których mowa w art. 17a ust. 5 dyrektywy 2006/112/WE.
2.  Ewidencja, o której mowa w art. 243 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE, która ma być prowadzona przez każdego podatnika, któremu dostarczane są towary w ramach procedury magazynu typu call-off stock, zawiera następujące informacje:
    1.  numer identyfikacyjny VAT podatnika, który przemieszcza towary w ramach procedury magazynu typu call-off stock;
    2.  opis i ilość towarów dla niego przeznaczonych;
    3.  datę przybycia do magazynu towarów dla niego przeznaczonych;
    4.  podstawę opodatkowania, opis i ilość dostarczonych mu towarów oraz datę dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 17a ust. 3 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE;
    5.  opis i ilość towarów oraz datę usunięcia towarów z magazynu na zlecenie podatnika, o którym mowa w lit. a);
    6.  opis i ilość towarów zniszczonych lub brakujących oraz datę zniszczenia, utraty lub kradzieży towarów, które uprzednio przybyły do magazynu, lub datę stwierdzenia ich zniszczenia lub braku;

W przypadku gdy towary te są wysyłane lub transportowane w ramach procedury magazynu typu call-off stock do prowadzącego magazyn innego niż podatnik, któremu towary mają zostać dostarczone, ewidencja prowadzona przez tego podatnika nie musi zawierać informacji, o których mowa w lit. c), e) i f) akapitu pierwszego.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przemieszczenie własnych towarów przez Wnioskodawcę z terytorium Polski do magazynu konsygnacyjnego zlokalizowanego na terytorium … w celu ich późniejszej dostawy na rzecz kontrahenta z … (podatnika zarejestrowanego do transakcji wewnątrzwspólnotowych) należy traktować jako jedną transakcję, stanowiącą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Dla przedmiotowej dostawy Wnioskodawca ma prawo zastosować 0% stawkę podatku pod warunkiem posiadania dokumentów, o których mowa w art. 42 ustawy. W związku z tym, że przemieszczenie towarów dokonywane jest do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu, a Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w … oraz prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 20a ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy, obowiązek podatkowy dla opisanej transakcji powstanie na zasadach szczególnych przewidzianych w art. 20a ust. 1 ustawy, z chwilą dokonania dostawy, tj. pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta z … (nabywcę), jednak nie później niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę podatnikowi podatku od wartości dodanej.

Po 1 stycznia 2020 r., tj. po dniu, od którego stosuje się przepisy Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 (zgodnie z art. 2 Rozporządzenia), przemieszczenie własnych towarów przez Wnioskodawcę z terytorium Polski do magazynu konsygnacyjnego zlokalizowanego na terytorium … w celu ich późniejszej dostawy na rzecz kontrahenta z … (podatnika zarejestrowanego do transakcji wewnątrzwspólnotowych) również będzie należało traktować jako jedną transakcję, stanowiącą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Dla tej dostawy Wnioskodawca będzie miał prawo zastosować 0% stawkę podatku pod warunkiem spełnieniu obowiązujących na terytorium kraju koniecznych wymogów w zakresie udokumentowania faktu, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy. W związku z tym, że przemieszczenie towarów dokonywane będzie do miejsca odpowiadającego magazynowi konsygnacyjnemu, a Wnioskodawca nie będzie zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w … pod warunkiem prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 20a ust. 2 pkt 2 ustawy, zawierającej dane, wyszczególnione w art. 54a przywoływanego Rozporządzenia, obowiązek podatkowy dla opisanej transakcji powstanie na zasadach szczególnych przewidzianych w art. 20a ust. 1 ustawy, z chwilą dokonania dostawy, tj. pobrania towaru z magazynu przez kontrahenta z … (nabywcę), jednak nie później niż z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej tę dostawę podatnikowi podatku od wartości dodanej.

Zatem, oceniając stanowisko Spółki, należało uznać je za prawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2020 r., o ile przepisy te do daty obowiązywania nie ulegną zmianie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.