Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.90.2016.2.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-05-11
Teza: Czy w razie likwidacji Spółki po stronie Wnioskodawcy (na moment likwidacji) nie powstanie przychód i w związku z nim obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli w ramach wystąpienia ze Spółki Wnioskodawca otrzyma składniki majątku Spółki w postaci Akcji i środków pieniężnych, a jeśli przychód powstanie to w jakiej wysokości?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; likwidacja; przychód; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.) oraz pismem z dnia 12 kwietnia 2016 r. (data wpływu 15 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w związku z likwidacją spółki komandytowej akcji i środków pieniężnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2016 r., za pośrednictwem elektronicznej platformy usług administracji publicznej ePUAP, został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w związku z likwidacją spółki komandytowej akcji i środków pieniężnych.

W dniu 15 lutego 2016 r. (data nadania 12 lutego 2016 r.) wpłynęło do tutejszego Organu uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zawierające pełnomocnictwo szczególne oraz dołączone potwierdzenie uiszczenia opłaty od udzielonego pełnomocnictwa i potwierdzenie uiszczenia opłaty od wniosku.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 5 kwietnia 2016 r., nr IPTPB3.4511.90.2016.1.MK (doręczonym za pośrednictwem elektronicznej platformy usług administracji publicznej ePUAP w dniu 6 kwietnia 2016 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 15 kwietnia 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 12 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, (dalej: „Wnioskodawca”, „Wspólnik”). Wnioskodawca jest wspólnikiem w kilku spółkach osobowych. Jest między innymi komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: „Spółka”). Spółka powstała z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”) w 2015 r. Wspólnikami SKA były (1) osoba prawna jako komplementariusz (2) osoby fizyczne jako akcjonariusze.

Zgodnie ze statutem SKA rok obrotowy spółki obejmował okres kolejnych 12 miesięcy od 1 października do 30 września i trwał do 30 września 2015 r. Spółka posiada w swoim majątku akcje spółek akcyjnych („Akcje”) oraz środki pieniężne.

W SKA nie podejmowano uchwał o wypłacie dywidendy ani o wypłacie zaliczek na poczet wypłaty dywidendy. W SKA Wnioskodawca posiadał status akcjonariusza, w związku z czym wobec braku uchwały o wypłacie dywidendy, obowiązek podatkowy u Niego w trakcie funkcjonowania SKA nie powstał w związku z brakiem podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy.

Od momentu powstania Spółki, zgodnie z ogólnymi zasadami, wspólnicy na bieżąco wpłacają zaliczki na podatek dochodowy i opodatkowują bieżący dochód. W przyszłości, Wnioskodawca podejmie decyzję o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej w obecnej formie. W związku z tym, podjęta zostanie decyzja o rozwiązaniu Spółki bez przeprowadzenia formalnej likwidacji (art. 67 ksh) (dalej jako „Likwidacja”). W ramach Likwidacji Wnioskodawca otrzyma ze spółki Akcje oraz środki pieniężne.

W uzupełnieniu wniosku dodano następujące wyjaśnienia:

1.  w ocenie Wnioskodawcy spółka na moment przekształcenia nie była podatnikiem podatku dochodowego w związku z przyjęciem roku obrotowego nie pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, co potwierdzają liczne wyroki sądów administracyjnych, przykładowo:
    

*   WSA w Gdańsku z dnia 9 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 650/14 oraz z dnia 2 września 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 707/14, z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 986/15;

*   WSA w Bydgoszczy z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 694/14 oraz z dnia 22 października 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 779/14, I SA/Bd 778/14, I SA/Bd 780/14, z dnia 17 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Bd 859/15;

*   WSA w Łodzi z dnia 18 września 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 663/14, I SA/Łd 767/14, I SA/Łd 804/14, I SA/Łd 704/14, I SA/Łd 781/14, I SA/Łd 818/14, I SA/Łd 768/14, I SA/Łd 732/14, I SA/Łd 731/14, z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 715/15;

*   WSA w Warszawie z dnia 21 października 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2061/14, z dnia 24 listopada 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1797/14, z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2687/14, z dnia 28 listopada 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2682/14, III SA/Wa 1903/14, III SA/Wa 1904/14, III SA/Wa 1992/14, III SA/Wa 1905/14, z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2586/14, z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2062/14, z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2045/14, III SA/Wa 2044/14, z dnia 6 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1907/14, z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1993/14, z dnia 19 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2192/14, z dnia 22 kwietnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2585/14, z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3307/14, z dnia 12 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 3272/15;

*   WSA w Poznaniu z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Po 709/14, I SA/Po 710/14, I SA/Po 563/14, I SA/Po 562/14, I SA/Po 564/14, z dnia 11 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Po 711/14, z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Po 690/14, I SA/Po 691/14, z dnia 4 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Po 1230/15, z dnia 9 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Po 1299/15, I SA/Po 1296/15;

*   WSA w Gliwicach z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 798/14, z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 648/14, I SA/Gl 665/14, I SA/Gl 696/14, z dnia 24 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 747/14, I SA/Gl 746/14, z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 676/15, z dnia 18 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1036/15;

*   WSA w Krakowie z dnia 18 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1167/14, z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1394/15, z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1382/15;

*   WSA w Rzeszowie z dnia 26 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 553/14, z dnia 11 września 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 576/14, I SA/Rz 577/14;

*   WSA w Białymstoku z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt I SA/Bk 311/14;

*   WSA we Wrocławiu z dnia 10 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 2133/14, z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 2018/14, z dnia 10 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 2134/14.

Niemniej spółka otrzymała interpretację indywidualną nr IBPB1/2/423-211/14/CzP wskazującą, że pozostaje podatnikiem podatku dochodowego. Gdyby zatem przyjąć jej prawidłowość spółka pozostawała podatnikiem podatku dochodowego. W ocenie Wnioskodawcy, na potrzeby wydania niniejszej interpretacji należy przyjąć jednak, że spółka przekształcana nie była podatnikiem podatku dochodowego.

1.  Spółka przed przekształceniem jak i po przekształceniu prowadziła działalność gospodarczą w tym samym zakresie, której przedmiotem był obrót akcjami/udziałami spółek kapitałowych, w tym także notowanych na giełdzie,
2.  w ocenie Wnioskodawcy w związku z faktem, że spółka nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nie mogły w niej w ogóle wystąpić niepodzielone zyski we wskazanym rozumieniu. Niemniej niezależnie od powyższego spółka nie osiągnęła zysków, a w konsekwencji nie przekazywała ich na inne kapitały niż kapitał zakładowy,
3.  źródłem środków pieniężnych będą dochody opodatkowane zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym,
4.  akcje zostały nabyte w okresie kiedy spółka komandytowo-akcyjna nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych,
5.  Spółka nie podjęła uchwały o wypłacie dywidendy za żaden rok obrotowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w razie likwidacji Spółki po stronie Wnioskodawcy (na moment likwidacji) nie powstanie przychód i w związku z nim obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli w ramach wystąpienia ze Spółki Wnioskodawca otrzyma składniki majątku Spółki w postaci Akcji i środków pieniężnych, a jeśli przychód powstanie to w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę składników majątku w postaci Akcji i środków pieniężnych nie będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika Spółki) przychodu i w związku z nim obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.; dalej: „ustawa PIT”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a powołanego przepisu, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce nie będącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Stosownie do zasady wyrażonej w art. 8 ust. 1 ustawy PIT, dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku. Udział wspólnika – występującego ze spółki – w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

Wśród przychodów, których nie zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy PIT wskazuje środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną (tj. np. spółkę komandytową, jawną, partnerską lub komandytowo-akcyjną) z tytułu likwidacji takiej spółki. Przyjęcie powyższej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku PIT z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Składniki majątkowe, otrzymane przez Wnioskodawcę wskutek likwidacji Spółki, korzystają więc z bezwarunkowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem PIT. Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 12b ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy PIT, przychodu takiego nie stanowi kwota „środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki”. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17b ustawy PIT, przychód ze zbycia akcji powstałby dla Wnioskodawcy dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, chyba, że spełnione zostaną określone w art. 14 ust. 3 pkt 12b ustawy PIT warunki niezaliczenia otrzymanych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe należy, zdaniem Wnioskodawcy, uznać, że etap likwidacji Spółki będzie neutralny dla Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki na moment jej przeprowadzenia. Gdy w wyniku likwidacji Spółki dojdzie do przekazania Wnioskodawcy majątku likwidowanej Spółki w postaci Akcji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Za poprawnością stanowiska Wnioskodawcy przemawia, według Niego, nie tylko wykładnia językowa art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, ale również jego wykładnia autentyczna. Przepis ten wprowadzony został ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr. 226, poz. 1478) i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W treści założeń do projektu ww. ustawy nowelizującej można przeczytać, że w przypadku otrzymania przez wspólnika likwidowanej spółki osobowej składników majątkowych w postaci m. in. środków pieniężnych „(\`(...)\`) ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania uwzględnia wnioski płynące z powołanego orzecznictwa i zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym proponuje się wyłączenie z przychodów podlegających opodatkowaniu przychodu odpowiadającego wartości środków pieniężnych otrzymanych z tytułu likwidacji spółki”. Zdaniem Wnioskodawcy ewentualny przychód powstanie dla Niego (zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17b ustawy PIT) dopiero w momencie odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, chyba, że spełnione zostaną określone w art. 14 ust. 3 pkt 12b ustawy PIT warunki niezaliczenia otrzymanych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej.

Według Wnioskodawcy, prezentowane przez Niego stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 marca 2013 r. (nr IBPB1/415-1519/12/SK) i Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 stycznia 2013 r. (nr ILPB1/415-1008/12-2/AMN) oraz wyrokach wydanych w analogicznych stanach faktycznych potwierdzające Jego stanowisko:

1.  wyroki WSA w Łodzi z dnia 5 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 952/13, I SA/Łd 951/13, I SA/Łd 957/13,
2.  wyroki WSA w Warszawie z dnia 8 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1833/13, III SA/Wa 1832/13,
3.  wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 1032/13,
4.  wyrok WSA w Łodzi z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1473/13,
5.  wyrok WSA w Gdańsku z dnia 3 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 12/14.

W uzupełnieniu Wnioskodawca stwierdził, że w Jego opinii, otrzymanie składników majątku w postaci Akcji i środków pieniężnych nie będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika Spółki) przychodu i w związku z nim obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka komandytowa jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną, należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się:

*   w myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy, środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki,

*   stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy, przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Powyższe przepisy regulujące kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Ich celem było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce osobowej (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki). Orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące interpretacji przepisów obowiązujących do końca 2010 r. było niejednolite; wskazywało jednak, że w przypadku wykazania przez podatnika przychodu z tytułu likwidacji spółki osobowej może dochodzić do podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych w sytuacji, gdy otrzymane przez niego składniki majątku sfinansowane były z opodatkowanych przez niego (na bieżąco w ciągu poszczególnych lat podatkowych, jako dochód z działalności gospodarczej), lecz pozostawionych w spółce zysków. Ustawodawca postanowił zatem, że w przypadku likwidacji spółki osobowej gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu środki pieniężne nie będą one podlegały opodatkowaniu, o ile będą miały swoje źródło w dochodach już opodatkowanych, np. w opodatkowanych przez podatnika lecz pozostawionych w spółce zyskach, czy też wniesionym wkładzie do spółki (pochodzącym z własnych, opodatkowanych wcześniej środków podatnika). Natomiast gdy wspólnik otrzyma z ww. tytułu niepieniężne składniki majątku odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odpłatnie zbędzie te składniki majątku, a zatem z tytułu tego zbycia uzyska dodatkowe, nieopodatkowane wcześniej środki.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że interpretacja przepisów regulujących kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa wspólnika w spółce niebędącej osoba prawną, tj. interpretacja m.in. art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być dokonywana z uwzględnieniem zarówno wykładni systemowej, historycznej, jak i celowościowej tych przepisów, tj. ich ratio legis, którym przede wszystkim było wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych uzyskanych przez podatnika (vide wyroki WSA w Olsztynie z dnia 11 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 130/13, WSA w Gdańsku z dnia 22 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 387/13, z dnia 2 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 479/13 oraz sygn. akt I SA/Gd 481/13, WSA w Krakowie z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 134/14 oraz z dnia 19 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 133/14). Nie może ona zatem odbywać się w oderwaniu od prawnopodatkowego statusu podmiotu nabywającego określone składniki majątku (otrzymywane później przez podatnika na skutek likwidacji spółki komandytowej) na poszczególnych etapach funkcjonowania oraz obowiązujących wówczas ten podmiot zasad opodatkowania. W sytuacji zatem, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych uczestniczy w spółce, która w toku prowadzonej działalności gospodarczej zmienia formę prawną (podlega przekształceniu), wykładni cytowanych wyżej przepisów dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki komandytowej należy dokonywać także z uwzględnieniem formy prawnej, w jakiej na przestrzeni czasu funkcjonowała ww. spółka oraz obowiązujących tą spółkę (bądź jej wspólników) zasad opodatkowania. Co do zasady bowiem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie powodowało otrzymanie tych składników majątku, których źródłem będzie majątek opodatkowany wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustaw o podatkach dochodowych (od osób fizycznych, bądź od osób prawnych) wykorzystywany do prowadzonej przez spółkę działalności. Natomiast te składniki majątku, które będą miały swoje źródło w majątku nieopodatkowanym podatkiem dochodowym (za wyjątkiem sytuacji, w której źródłem pochodzenia tych składników majątku będą przychody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, bądź od których zaniechano poboru podatku), będą skutkować powstaniem u podatnika przychodu w momencie ich otrzymania na skutek likwidacji spółki komandytowej. W przeciwnym bowiem przypadku, mogłoby dojść do całkowitego nieopodatkowania przysporzeń majątkowych (zarówno na etapie ich powstania w trakcie funkcjonowania spółki, jak i ich otrzymania przez wspólnika) co byłoby sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania wynikającą z cyt. art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także z istotą podatków dochodowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że cytowane przepisy nie odnoszą się wyłącznie do sytuacji, w której dochodzi do zakończenia bytu prawnego spółki niebędącej osobą prawną na skutek przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego. Pod pojęciem „likwidacji” użytym w tych przepisach należy rozumieć, każdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału pomiędzy wspólników majątku spółki. Jeżeli zatem przepisy regulujące ustrój (tworzenie, funkcjonowanie i rozwiązywanie) danego typu spółki przewidują możliwość jej rozwiązania bez przeprowadzenia formalnego procesu likwidacji, np. na skutek jednomyślnej decyzji wszystkich wspólników, to skutki podatkowe takiego rozwiązania spółki należy oceniać także w oparciu o treść cytowanych wyżej art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 i 12 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: Spółka). Spółka ta powstała z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w 2015 r. W SKA Wnioskodawca posiadał status akcjonariusza, w związku z czym wobec braku uchwały o wypłacie dywidendy, obowiązek podatkowy u Niego w trakcie funkcjonowania SKA nie powstał. Od momentu powstania Spółki wspólnicy na bieżąco wpłacają zaliczki na podatek dochodowy i opodatkowują bieżący dochód. W przyszłości, Wnioskodawca podejmie decyzję o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej w obecnej formie, w związku z czym podjęta zostanie decyzja o rozwiązaniu Spółki bez przeprowadzenia formalnej likwidacji. W ramach Likwidacji Wnioskodawca otrzyma ze spółki Akcje oraz środki pieniężne. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w tym samym zakresie co SKA, której przedmiotem był obrót akcjami/udziałami spółek kapitałowych, w tym także notowanych na giełdzie. Źródłem środków pieniężnych będą dochody opodatkowane zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym, natomiast akcje zostały nabyte w okresie kiedy spółka komandytowo-akcyjna nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe i powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki komandytowej środków pieniężnych i akcji nie spowoduje u Niego powstania przychodu w rozumieniu regulacji art. 14 ust. 3 pkt 10 i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile źródłem pochodzenia tych składników nie będą zyski (dochody) ww. spółek, które w toku działalności prowadzonej przez spółkę komandytowo-akcyjną oraz spółkę komandytową nie zostały opodatkowane podatkiem dochodowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo wskazać należy, że zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza:

*   zdarzenie przyszłe przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,

*   stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez Wnioskodawcę oraz

*   zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) Wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczającego zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia określenia skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku składników majątku, tj. środków pieniężnych i akcji na dzień likwidacji spółki komandytowej.

Tutejszy Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja została wydana z założeniem, że środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki komandytowej nie stanowią wierzytelności, ponieważ taka okoliczność nie wynika z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

Jednocześnie podkreślić należy, że wydając niniejszą interpretację indywidualną w zakresie rozpoznania przychodu, w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki komandytowej środków pieniężnych i akcji, oparto się na twierdzeniu Wnioskodawcy zawartym w opisie zdarzenia przyszłego, że spółka komandytowo-akcyjna nie stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i nie wystąpiły w niej zyski niepodzielone, które mogły być przekazywane na inne kapitały niż kapitał zakładowy.

Ponadto wskazać należy, że jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.