Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.331.2019.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-20
Teza: Czy poniesiony wydatek, tj. zapłata za notę obciążeniową (odszkodowanie za niedobory inwentaryzacyjne) stanowi koszt podatkowy firmy Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; noty-nota obciążająca; odszkodowania; strata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2019 r. (data wpływu 29 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Wniosek został następnie uzupełniony pismem z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, gdzie przeważający rodzaj działalności zgodnie z wpisem do ewidencji to sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych.

Wnioskodawca posiada podpisaną umowę o współpracy z firmą X na prowadzenie w imieniu firmy „Y” stacji paliw.

Z ww. umowy wynika, że firma Wnioskodawcy prowadzi sprzedaż paliw płynnych i gazowych, towarów sklepowych. Właścicielem towarów handlowych jest firma X. Firma Wnioskodawcy zatrudnia pracowników-sprzedawców, świadcząc jedynie usługi pracy oraz sprzedaży.

Wynagrodzeniem za sprzedaż ww. paliw i towarów jest zapłata wynikająca z wystawianej w cyklu miesięcznym faktury VAT dla firmy X. Kwota ta jest różna, wynikająca z comiesięcznej podstawy oraz systemu premiowego zależnego od wielkości sprzedaży ww. produktów.

Z zawartej umowy wynika również, że w przypadku braków inwentaryzacyjnych, dotyczących kradzieży towarów sklepowych przez klientów a także towarów uszkodzonych i przeterminowanych w tym produktów fast foodu, firma Wnioskodawcy będzie musiała pokryć straty (wystawiona zostanie nota obciążeniowa) po zakończeniu każdego miesiąca.

W wyniku przeprowadzonych comiesięcznych kontroli (remanentów) stwierdzono braki towarów handlowych jak również straty wynikające z przeterminowania produktów świeżych, nie sprzedanych w terminie.

Wnioskodawca dostaje co miesiąc notę obciążeniową wzywającą do zapłaty określonej kwoty tytułem odszkodowania za niedobory inwentaryzacyjne.

Kwoty wynikające z ujawnionych niedoborów inwentaryzacyjnych wpłacane są przez Wnioskodawcę na rachunek bankowy firmy X po upływie miesiąca, którego dotyczą. Wysokość tych kwot jest wykazana w otrzymywanych od firmy X notach obciążeniowych, na których jest zaznaczone, że dotyczą obciążenia kierownika stacji (tj. firmy Wnioskodawcy) i dotyczą towarów sklepowych oraz produktów przeterminowanych, świeżych.

Wystawiane noty obciążeniowe wynikają z comiesięcznych remanentów towarów sklepowych całego towaru udokumentowanego raportami inwentaryzacji. Remanenty te wykonywane są komisyjnie przez Wnioskodawcę oraz zastępcę kierownika stacji paliw.

Wszystkie straty w towarach sklepowych są oraz będą w przyszłości udokumentowane raportami miesięcznych inwentaryzacji towarów sklepowych podpisanych przez komisję inwentaryzacyjną, w tym właściciela towarów, tj. firmę: X.

Pracownicy zatrudnieni przez Wnioskodawcę nigdy nie byli, nie są i nie będą obciążani kosztami odszkodowań za powstałe niedobory inwentaryzacyjne.

Wszelkie koszty (straty) wynikające z braków towarów (kradzieży, uszkodzeń, przeterminowania) ponosi oraz ponosić będzie w przyszłości wyłącznie Wnioskodawca.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.) Wnioskodawca wskazuje, że za transport towarów na stację paliw odpowiedzialni są dostawcy odgórnie narzuceni przez firmę Y, bądź to bezpośredni jak E, F, G i inne oraz artykułów przemysłowych i motoryzacyjnych - H. Firmy te korzystają z transportu własnego, podwykonawców lub firm kurierskich. Do przeterminowania towarów dochodzi z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy. Wnioskodawca zobligowany umową zmuszony jest do utrzymywania narzuconych wysokich stanów magazynowych produktów, które są poprzez Y ustalane jako tzw. promocje cenowe miesięczne. Zgodnie z tymi promocjami, których w skali miesiąca jest kilkadziesiąt, Wnioskodawca jest niejako zmuszany do utrzymywania pełnych półek towarów niezależnie od popytu. Poprawność zatowarowania, kilka lub kilkanaście razy w miesiącu jest monitorowana poprzez stworzoną (między innymi na te potrzeby) przez Y aplikację smartfonową o nazwie BB. Aplikacja ta potwierdza poprawność ułożenia towaru oraz jego ilości poprzez skanowanie półek sklepowych i podlega analizie w centrali Y. Równocześnie braki w grupach towarowych mogą skutkować dodatkowymi karami dla punktu sprzedaży nakładanymi przez producentów, którzy również kontrolują dostępność swoich produktów. Producenci ci płacąc centrali za ekspozycje wymagają od stacji aby ich towary były na stacji niezależnie od wielkości sprzedaży. Stąd, np. dużo produktów o bardzo małej lub zerowej rotacji, Wnioskodawca zmuszony jest mieć dostępne na stacji. Aby zminimalizować straty, o ile to możliwe, firma Wnioskodawcy stara się aktywnie wyprzedawać produkty poprzez polecanie przez pracowników na kasie. Niestety części tych produktów nie udaje się sprzedać przed upływem terminu ważności. Do przeterminowania produktów fast food dochodzi, pomimo starannych analiz i planów sprzedaży, z uwagi na przestrzeganie systemu …. Produkty mrożone przeznaczone do sprzedaży z zamrażarki przenoszone są do lodówek w strefie przygotowania gotowych produktów. Wszystkie są szczegółowo kontrolowane i opisywane pod kątem terminu przydatności do przygotowania. Z reguły jest to czas od kilku do kilkunastu godzin. Dotyczy to również produktów grillowanych. Firma Wnioskodawcy zmuszona jest do utrzymywania określonych standardów, a co za tym idzie ilości, co również kilka razy dziennie jest kontrolowane poprzez aplikację BB. W przypadku braku popytu, półprodukty i produkty, po upływie terminu ważności są zdejmowane z urządzeń, lodówek i przekazywane do utylizacji. Nie sposób przewidzieć dokładnej ilości jaka może zostać sprzedana, tym bardziej, że np. zamrożone opakowanie kiełbasek do hot-dogów to od 7 (duże) do 15 (małe) sztuk w opakowaniu. Niestety w przypadku braku sprzedaży, również trafiają do utylizacji - po rozmrożeniu nie można ich ponownie zmrozić aby przedłużyć trwałość. Firma Wnioskodawcy sprzedaje również świeżo robione kanapki z krótkotrwałymi półproduktami (zielona sałata, szczypior, pomidory, cebula itp.), które dostarczane są już jako półprodukty schłodzone z krótkimi (aczkolwiek prawidłowymi) terminami trwałości. W razie braku popytu, również zostają przekazane do utylizacji w formie półproduktów lub gotowych produktów (kanapki, ciastka, tortille, kajzerki, świeżo wyciskany sok pomarańczowy itp.) W przypadku utylizowania gotowych produktów, utylizowane jest również opakowanie co również jest stratą obciążającą Wnioskodawcę.

Do kradzieży towarów w przeważającej większości dochodzi z winy klientów. Towary wyeksponowane są w samoobsługowej sali sprzedaży z dostępem do całego asortymentu za wyjątkiem alkoholi mocnych i papierosów. Wszystkie towary dostępne są już od drzwi wejściowych do sklepu stacji. Pracownik obsługi/kasjer jest częściowo odgrodzony ladą kasową od tych towarów. Ponadto z uwagi na ustawienie regałów sklepowych nie ma bezpośredniego podglądu na niektóre półki z towarem. Kasjer oprócz obsługi klientów paliwowych również przygotowuje produkty fast food (kanapki, hot-dogi, ciastka itp.) w strefie kasowej, podczas których to czynności ma jeszcze bardziej utrudnioną obserwację sklepu zza modułu fast food. Ponadto stacja ta znajduje się kilkaset metrów od stadionu sportowego J. Podczas dni meczowych występuje bardzo duży ruch klientów i bardzo trudno jest kontrolować ich przepływ przez sklep. Pracownikowi ze względów bezpieczeństwa nie wolno fizycznie reagować w chwili kiedy jest świadkiem kradzieży. Jeśli zauważy taką kradzież, to w pierwszej kolejności zgłasza kradzież telefonicznie policji a następnie powiadamia Wnioskodawcę. Po sprawdzeniu zapisu monitoringu, potwierdzeniu kradzieży, zgrywany jest zapis i wraz z protokołem kradzieży przekazywany policji. Na taką okoliczność jest też przesłuchanie świadka kradzieży. Sklep monitorowany jest całodobowo systemem 4 kamer. Strefa przed sklepem oraz strefy tankowania niektórych obszarów stacji dodatkowo monitoruje 12 kamer z zapisem cyfrowym. Strefa dostaw towaru (zaplecze stacji) oraz magazyn również jest monitorowane (2 kamery). Wszystkie dostawy są sprawdzane z dowodem dostaw lub fakturami a w przypadku niezgodności (braku) zgłaszane do dostawcy w formie reklamacji i stacja nie jest obciążana brakiem.

Uszkodzenia towaru wynikające z transportu na stację, o ile zostaną zauważone (dostawy są zróżnicowane ilościowo i dochodzą do wielkości 4 ofoliowanych wózków transportowych wartości nawet do kilkunastu tysięcy jednorazowo), zgłaszane są do producenta/dostawcy w formie reklamacji. Do uszkodzeń towaru dochodzi również podczas transportu z magazynu na półki sklepowe i ich wykładaniu do sprzedaży. Pracownikom również zdarza się przypadkowo uszkodzić towar. Nie są z tego tytułu w żaden sposób przez firmę Wnioskodawcy obciążani finansowo. Zdarza się również, że klient świadomie lub nie uszkodzi opakowanie, którego to produktu nie da się następnie sprzedać. Są to przeważnie sytuacje, których bezpośrednio nie da się zauważyć a również obciążają Wnioskodawcę.

W każdym z ww. przypadków do braków, uszkodzeń, przeterminowania oraz kradzieży towarów dochodzi z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy.

Za żadne straty, zatrudnieni przez Wnioskodawcę pracownicy nie są w żaden sposób obciążani.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy poniesiony wydatek, tj. zapłata za notę obciążeniową (odszkodowanie za niedobory inwentaryzacyjne) stanowi koszt podatkowy firmy Wnioskodawcy?

Wnioskodawca uważa, że otrzymane noty obciążeniowe stanowiące odszkodowanie dla firmy X (właściciela towaru handlowego) za braki inwentaryzacyjne, stanowią koszt podatkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ straty w towarach nie zostały wymienione w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią więc koszty firmy.

Wnioskodawca uważa, że istnieje związek przyczynowo-skutkowy poniesionego wydatku z uzyskiwanymi przychodami.

Wnioskodawca dołożył wszelkiej staranności aby zabezpieczyć towary handlowe przed ewentualnymi kradzieżami (zamontowany jest system monitorowania, przeprowadzane są wyrywkowe kontrole stanów towarów szczególnie zagrożonych, zainstalowany jest całodobowy system podglądu towarów na sklepie na kasach, wszelkie udokumentowane kradzieże zgłaszane są na policję).

Powstałe straty powstały niezależnie od woli Wnioskodawcy. Są więc niezawinione, mogą wobec tego zostać zaliczone do kosztów firmy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1037, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,
*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,
*   są odpowiednio udokumentowane.

Jednocześnie należy wskazać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła tego przychodu.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest więc na swoistej klauzuli generalnej, zgodnie z którą podatnik ma możliwość odliczania wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków, należy wziąć pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Ponadto, za koszt uzyskania przychodu można uznać taki wydatek, który został poniesiony przez podatnika w sposób rzeczywisty (definitywny). Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika. Jednocześnie jednak zwrócić należy także uwagę na konieczność właściwego udokumentowania poniesionych wydatków. Tylko bowiem wydatek prawidłowo udokumentowany może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym, sposób dokumentowania ponoszonych kosztów uzależniony jest od rodzaju prowadzonych przez podatnika ksiąg podatkowych.

Z przestawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada podpisaną umowę o współpracy z firmą X na prowadzenie w imieniu firmy „Y” stacji paliw. Z ww. umowy wynika, że firma Wnioskodawcy prowadzi sprzedaż paliw płynnych i gazowych oraz towarów sklepowych. Właścicielem towarów handlowych jest firma X, natomiast firma Wnioskodawcy zatrudnia sprzedawców, świadcząc jedynie usługi pracy oraz sprzedaży. Wynagrodzeniem za sprzedaż ww. paliw i towarów jest zapłata wynikająca z wystawianej w cyklu miesięcznym faktury VAT dla firmy X. Kwota ta jest różna, wynikająca z comiesięcznej podstawy oraz systemu premiowego zależnego od wielkości sprzedaży ww. produktów.

Z zawartej umowy wynika również, że w przypadku braków inwentaryzacyjnych, dotyczących kradzieży towarów sklepowych przez klientów a także towarów uszkodzonych i przeterminowanych, firma Wnioskodawcy będzie musiała pokryć straty (wystawiona zostanie nota obciążeniowa) po zakończeniu każdego miesiąca.

W wyniku przeprowadzonych comiesięcznych kontroli (remanentów) stwierdzono braki towarów handlowych jak również straty wynikające z przeterminowania produktów świeżych, nie sprzedanych w terminie.

Kwoty wynikające z ujawnionych niedoborów inwentaryzacyjnych wpłacane są przez Wnioskodawcę na rachunek bankowy firmy X po upływie miesiąca, którego dotyczą. Wysokość tych kwot jest wykazana w otrzymywanych od firmy X notach obciążeniowych, na których jest zaznaczone, że dotyczą obciążenia kierownika stacji (tj. firmy Wnioskodawcy) i dotyczą towarów sklepowych oraz produktów przeterminowanych, świeżych.

Wystawiane noty obciążeniowe wynikają z comiesięcznych remanentów towarów sklepowych całego towaru udokumentowanego raportami inwentaryzacji. Remanenty te wykonywane są komisyjnie przez Wnioskodawcę oraz zastępcę kierownika stacji paliw.

Na wstępie zauważyć należy, że uregulowania dotyczące odszkodowań zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145).

Art. 363 § 1 tego Kodeksu stanowi, że naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe, albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonywanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonywanych robót i usług.

Istotą tego przepisu jest niezaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań, związanych generalnie z wadami towarów lub usług bądź zwłoką w usuwaniu tych wad. Jeżeli jednak odszkodowanie przysługuje wierzycielowi z innego tytułu niż ww. wymienione, może ono stanowić koszt uzyskania przychodów, po spełnieniu przesłanek wynikających z art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Nie oznacza to zatem, że każda kara umowna bądź odszkodowanie, naliczone przez kontrahenta, może stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Istotnym jest bowiem w tym względzie, aby zapłacenie kary umownej lub odszkodowania nie było związane z nieprawidłowościami, których powstanie zostało spowodowane (zawinione) przez podatnika. Ponadto poniesienie kary/odszkodowania musi być właściwie udokumentowane. Z tej też przyczyny, każda zapłacona kara umowna oraz odszkodowanie wymaga indywidualnej oceny w aspekcie całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej, okoliczności, których była następstwem oraz formy udokumentowania.

W rozpatrywanej sprawie przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania, ponieważ odszkodowanie naliczone przez kontrahenta w związku z powstałymi niedoborami inwentaryzacyjnymi, nie stanowi kary umownej ani odszkodowania z tytułu, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie.

Jednocześnie wśród wymienionych w tzw. „negatywnym katalogu” kosztów ujętym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych.

Brak wyłączenia strat w środkach obrotowych z kosztów podatkowych oznacza, że – co do zasady – straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Podkreślenia wymaga przy tym fakt, że strata powinna być zdarzeniem losowym, niezależnym od woli podatnika powstałym zarówno w wyniku działań sił przyrody, jak i działań innego człowieka, powodującym ubytek i szkodę pod warunkiem, że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania. Jakiekolwiek zawinienie ze strony podatnika poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę o charakterze losowym.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Należy też podkreślić, że jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu prowadzonej działalności.

Reasumując, odszkodowanie z tytułów niedoborów inwentaryzacyjnych, związane z kradzieżą, przeterminowaniem czy też uszkodzeniem towarów, może stanowić u płacącego koszt uzyskania przychodów, o ile spełniona będzie zasadnicza przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, warunkująca zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów; poniesiony wydatek musi być związany z uzyskaniem przychodu bądź z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu. Istotne jest, aby odszkodowanie nie było związane z nieprawidłowościami, których powstanie zostało spowodowane (zawinione) przez podatnika i aby było właściwie udokumentowane.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wypłata odszkodowania za niedobory inwentaryzacyjne może stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w każdym z ww. przypadków do braków, uszkodzeń, przeterminowania oraz kradzieży towarów dochodzi z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy lub też przy zachowania należytej staranności, a ewentualne zdarzenia w postaci uszkodzenia towaru przez pracownika mają charakter losowy.

W przedstawionych we wniosku okolicznościach niedobory inwentaryzacyjne dotyczą:

*   kradzieży (nagłego i nieprzewidywalnego zdarzenia), która spowodowała uszczerbek w majątku będącym w posiadaniu podatnika. Powstają one w okolicznościach, w których Wnioskodawca dołożył wszelkiej staranności, aby zabezpieczyć towary handlowe przed ewentualnymi kradzieżami. W związku z dostępem do towarów na samoobsługowej sali zamontowany został bowiem system monitorowania, który usytuowano również w strefie tankowania oraz na zapleczu. Pracownikowi ze względów bezpieczeństwa nie wolno fizycznie reagować w chwili kiedy jest świadkiem kradzieży. Jeśli zauważy taką kradzież, to w pierwszej kolejności zgłasza kradzież telefonicznie policji a następnie powiadamia Wnioskodawcę. Po sprawdzeniu zapisu monitoringu, potwierdzeniu kradzieży, zgrywany jest zapis i wraz z protokołem kradzieży przekazywany jest policji. Na taką okoliczność jest też przesłuchanie świadka kradzieży. Sklep monitorowany jest całodobowo. Wszystkie dostawy są sprawdzane z dowodem dostaw lub fakturami, a w przypadku niezgodności (braku) zgłaszane do dostawcy w formie reklamacji i stacja nie jest obciążana brakiem;
*   przeterminowania towarów, które spowodowało uszczerbek w majątku będącym w posiadaniu podatnika. Wnioskodawca zobligowany umową zmuszony jest bowiem do utrzymywania narzuconych wysokich stanów magazynowych produktów, które są poprzez Y ustalane jako tzw. promocje cenowe miesięczne. Zgodnie z tymi promocjami, których w skali miesiąca jest kilkadziesiąt, Wnioskodawca jest niejako zmuszany do utrzymywania pełnych półek towarów niezależnie od popytu. Poprawność zatowarowania, kilka lub kilkanaście razy w miesiącu jest monitorowane poprzez stworzoną przez Y aplikację, która sprawdza poprawność ułożenia towaru oraz jego ilości poprzez skanowanie półek sklepowych i podlega analizie w centrali Y. Równocześnie braki w grupach towarowych mogą skutkować dodatkowymi karami dla punktu sprzedaży nakładanymi przez producentów, którzy również kontrolują dostępność swoich produktów. Producenci ci płacąc centrali za ekspozycje wymagają od stacji aby ich towary były na stacji niezależnie od wielkości sprzedaży. Aby zminimalizować straty firma Wnioskodawcy stara się aktywnie wyprzedawać produkty poprzez polecanie przez pracowników na kasie. Niestety części tych produktów nie udaje się sprzedać przed upływem terminu ważności. Dodać trzeba też, że do przeterminowania produktów fast food dochodzi, pomimo starannych analiz i planów sprzedaży, z uwagi na przestrzeganie systemu …, który jest obowiązkowym w Polsce systemem zapewnienia bezpieczeństwa żywności w gastronomii innych zakładach wytwarzających żywność;
*   uszkodzenia towarów, które spowodowało uszczerbek w majątku będącym w posiadaniu podatnika. Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że za transport towarów na stację paliw odpowiedzialni są dostawcy odgórnie narzuceni przez firmę Y, bądź to bezpośredni i inne oraz artykułów przemysłowych i motoryzacyjnych - H. Firmy te korzystają z transportu własnego, podwykonawców lub firm kurierskich. Uszkodzenia towaru wynikające z transportu na stację zgłaszane są do producenta/dostawcy w formie reklamacji. Do uszkodzeń towaru dochodzi również podczas transportu z magazynu na półki sklepowe i ich wykładaniu do sprzedaży. Pracownikom również zdarza się przypadkowo uszkodzić towar. Zdarza się również, że klient świadomie lub nie uszkodzi opakowanie, którego to produktu nie da się następnie sprzedać.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności, powstałe niedobory inwentaryzacyjne (w tym z tytułu kradzieży, przeterminowania i uszkodzenia), nie są efektem zaniedbań ze strony Wnioskodawcy (braku należytej staranności) i powstają przy zachowaniu należytej staranności.

Zdaniem organu dokonując zapłaty odszkodowania, spełniona będzie również podstawowa przesłanka określona w art. 22 ust. 1 cyt. ustawy, dotycząca związku poniesionego wydatku z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu - zapłata odszkodowania pozwoli bowiem Wnioskodawcy na dalszą współpracę z kontrahentem.

W konsekwencji przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Zastrzec końcowo należy, że jednym z warunków uprawniającym do zaliczenia odszkodowania w ciężar kosztów uzyskania przychodów jest właściwe udokumentowanie poniesionego kosztu.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca otrzymał od kontrahenta noty obciążeniowe, w których wykazane są kwoty należnego odszkodowania. Noty obciążeniowe nie zostały jednak wyszczególnione w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728, z późn. zm.), jako dowody księgowe, stwierdzające poniesienie kosztu podatkowego. Co do zasady, nie mogą więc one dokumentować kosztów uzyskania przychodów.

Należy podkreślić, że wydatki winny być dokumentowane zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728, z późn. zm.). Katalog dokumentów stanowiących podstawę do księgowania kosztów określa m.in. § 12 i § 14 ww. rozporządzenia.

Jednak stosownie do treści § 13 ww. rozporządzenia, za dowód księgowy uważa się:

1.  dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
2.  noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
3.  dowody przesunięć;
4.  dowody opłat pocztowych i bankowych;
5.  inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

Zgodnie natomiast z § 12 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe którymi są inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

1.  wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
2.  datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym, że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
3.  przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
4.  podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

\-oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Zatem podstawą ujęcia w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zapłaconego odszkodowania na rzecz kontrahenta, mogą być inne dokumenty, o których mowa w § 13 pkt 5 ww. rozporządzenia, jeżeli zawierają dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia.

Jeżeli zatem noty obciążeniowe, o których mowa we wniosku zawierają ww. dane, to mogą one stanowić podstawę do ujęcia kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Należy jednocześnie nadmienić, że zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Końcowo należy zaznaczyć, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnić od stanu, który wystąpił w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.