Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-745a/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-06
Teza: Czy zapłacone przez Spółkę wynagrodzenie należne O. B. za zaprzestanie produkcji wyrobów w Belgii i przeniesienie jej do Polski stanowi dla niej koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a jeżeli te wydatki będą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki, to jakiego roku będą to koszty podatkowe?
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2012 r. (data wpływu 24 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 4 lutego 2013 r. (data wpływu 6 lutego 2013 r.) – dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków na wypłatę wynagrodzenia spółce belgijskiej za zaprzestanie działalności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. kwalifikacji podatkowej wydatków na wypłatę wynagrodzenia spółce belgijskiej za zaprzestanie działalności.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 24 stycznia 2013 r. Nr ITPB3/423-745/12-2/AW ITPP2/4423-1554/12-2/RS wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 6 lutego 2013 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca i O.B. zawarły w dniu 2 marca 2012 r. umowę, której celem było określenie relacji obu podmiotów w związku z faktem zaprzestania produkcji przez O. B. i przyniesienia jej wraz z maszynami do Spółki. Obie firmy dogadały się bowiem, w ten sposób, że jedna z nich (belgijska) kończy produkcję określonego rodzaju wyrobów, zwanych dalej wyrobami (bo kończy w ogóle produkcję i tylko te wyroby produkowała), a druga (polska) uzyskuje wyłączność na produkcję tych wyrobów. Do czasu zakończenia produkcji O.B. był jedynym podmiotem produkującym wyroby w Grupie O. W związku z tym wyroby, które trafiały na rynek Polski z Belgii będą produkowane w Polsce przez Spółkę a nie kupowane od O. B., a mało tego – będą nawet temu podmiotowi sprzedawane. Po zaprzestaniu produkcji O. B. zostało tylko podmiotem zajmującym się handlem, w tym także handlem wyrobami wyprodukowanymi przez Spółkę i temu belgijskiemu podmiotowi sprzedanymi, a które to wyroby produkowało właśnie uprzednio O. B. Omawiany transfer miejsca produkcji określonych wyrobów z Belgii do Polski spowodował więc, że Spółka stała się jedynym producentem tych wyrobów w Polsce.

W ramach samego transferu produkcji O. B. przeniósł na Spółkę własność maszyn wykorzystywanych (specjalistycznych) w procesie produkcji omawianej grupy wyrobów (określając w umowie ich wartość). Ponadto Spółka została zobligowana do zapłacenia O. B. wynagrodzenia za de facto zaprzestanie przez tę firmę działalności produkcyjnej w Belgii. Innymi słowy, poza zapłatą ze strony Spółki za zakupione od O. B. maszyny przewidziano firmie belgijskiej wynagrodzenie należne z tytułu wygaszenia przez nią produkcji w Belgii i umożliwienie Spółce kreowanie większych zysków na przeniesieniu tej produkcji do Polski. Dlatego określając wynagrodzenie za przeniesienie produkcji wyrobów do Polski uzależniono jego wartość (poza wygrodzeniem za maszyny) od wzrostów przychodów ze sprzedaży wyrobów produkowanych uprzednio w O. B., a po przeniesieniu produkcji produkowanych przez Spółkę. Konkretnie umowa ustala warunkowe wynagrodzenie (w pkt 2.3 i 2.5), które będzie należne O. B. w odniesieniu do zrealizowanej przez Spółkę sprzedaży wyrobów w określonych umową okresach. W umowie podano konkretną wartość tego wynagrodzenia i przewidziano, iż na poczet tego wynagrodzenia Spółka będzie płacić zaliczki i jego ostateczna wartość zostanie skorygowana po zakończeniu danego roku. Stwierdzić jednak trzeba, że owe zaliczki to w rozumieniu stron umowy de facto zapłata za wykonywanie omawianych usług w sposób ciągły przez O. B. Te miesięczne obciążenia Spółki odpowiadają 1/12 kwoty wynagrodzenia należnego O. B. za dany rok.

W związku z ponoszeniem przez Spółkę wydatków z tytułu płatności za przeniesienie produkcji wyrobów do Polski powstały wątpliwości, co do skutków podatkowych tychże czynności. Konkretnie Spółka zastanawia się nad prawidłowym rozliczeniem tych wydatków w podatku dochodowym od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Odpowiadając na wezwanie tutejszego organu Spółka wskazała ponadto, iż – według niej – O. B. nie ma w Polsce zakładu w myśl Konwencji z dnia 20 sierpnia 2001 r. podpisanej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Belgii.

Jednocześnie wyjaśniła, że przez zwrot „de facto zaprzestanie działalności produkcyjnej” Spółka rozumie sytuację, że O. B. już nie prowadzi działalności produkcyjnej, a jego miejsce w tym zakresie zajęła Spółka i za to Spółka firmie belgijskiej płaci (za przejęcie sfery produkcyjnej w zakresie towarów dotychczas produkowanych w Belgii, a teraz produkowanych w Polsce). Chodzi tutaj o konkretne marki towarów produkowanych tylko przez O. B. w przeszłości, a których producentem zostanie tylko Spółka.

Ponadto Spółka wskazała, iż O. B. produkowało różne rodzaje wyrobów z tworzyw sztucznych. W związku z reorganizacją swojej firmy postanowiło skończyć ze sferą produkcyjną i tę sferę przejęła Spółka licząc na zyski w związku z poszerzeniem sfery produkcji o te wyroby. W sporządzonej na tę okoliczność umowie O. B. sprzedał Spółce maszyny potrzebne do produkcji tych wyrobów. Ponadto Spółka za możliwość rozpoczęcia produkcji wskazanych wyrobów (co determinowało zakończenie produkcji przez O. B.), zobowiązała się zapłacić O. B. stosowne wynagrodzenie. Wartość omawianego wynagrodzenia jest związana (i naliczana) od wzrostu sprzedaży wskazanych wyrobów, które zaczęła produkować Spółka, zamiast O. B. W umowie przewidziano konkretną kwotę wzrostu sprzedaży i okresy, w których winna wzrosnąć sprzedaż omawianych wyrobów, aby zapłacić O. B. omawiane wynagrodzenie, którego wielkości za dane okresy także podano w umowie (wartość wzrostu sprzedaży wyrobów skutkującą wynagrodzeniem dla O. B., dla wszystkich przewidzianych umową okresów ustalono w tej samej kwocie) i są to za każdy okres te same wartości. Zwiększenia sprzedaży za wskazane okresy przewidziano w stosunku do sprzedaży z okresu 1 października 2010 do 30 września 2011 r. Przewidziano jednak w umowie także, że gdyby nie udało się zrealizować zwiększenia sprzedaży omawianych produktów, przewidzianego umową, to O. B. otrzyma wynagrodzenie w mniejszej kwocie, proporcjonalnej do faktycznego zwiększenia sprzedaży owych produktów w danym okresie. Na poczet wynagrodzenia za dany okres (a te okresy to: 1 października 2011 r.–30 września 2012 r., 1 października 2012 r.–1 września 2013 r., 1 października 2013 r.–1 września 2014 r.) Spółka ma płacić zaliczki. Po zakończeniu danego roku wartość należnego ostatecznie wynagrodzenia dla O. B. zostanie więc ostatecznie urealniona i zaliczki rozliczone. Gdy wzrost sprzedaży owych produktów przez okres 1 października 2011 r.–1 września 2014 r. będzie większy niż trzykrotność zakładanego umową wzrostu sprzedaży, skutkującego wynagrodzeniem za dany okres, to O. B. oprócz wynagrodzenia za dany rok otrzyma jeszcze kolejną podaną kwotę wynagrodzenia.

Spółka wyjaśnia także, iż opłata za „de facto zaprzestanie działalności produkcyjnej” nie obejmuje zapłaty za transfer wiedzy technologicznej, oraz innych elementów wymienionych we wskazanym w wezwaniu pytaniu (tj. nie obejmuje zapłaty za nabycie znaków towarów, praw autorskich lub innych praw oraz nie jest związana z udziałem O. B. w zysku O.). Jest tylko opłatą za przejęcie produkcji określonych towarów przez Spółkę, co wymagało zaprzestania produkcji tych towarów przez O. B.

Końcowo Jednostka wyjaśniła, że wydatki na „de facto zaprzestanie działalności produkcyjnej” jak najbardziej służą uzyskiwaniu przez Spółkę przychodów. Związek ten jest bezpośredni. Do czasu produkowaniu określonych towarów przez O. B. Spółka tylko te towary kupowała i dalej sprzedawała (czyli była w tym zakresie handlowcem). Po przejęciu sfery produkcyjnej będzie w ten towar zaopatrywać większą niż do tej pory liczbę podmiotów i z większym zyskiem (bo jako producent będzie sprzedawać te towary z większym zyskiem). Czyli wynika z powyższego, że omawiana operacja gospodarcza ma jak najbardziej sens gospodarczy dla Spółki – a będzie nim zwiększenie przychodów Spółki. Ponadto wykazując wyższe niż do tej pory przychody Spółka uzyska lepszy wizerunek np. w oczach banków, co też nie jest dla niej bez znaczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy zapłacone przez Spółkę wynagrodzenie należne O. B. za zaprzestanie produkcji wyrobów w Belgii i przeniesienie jej do Polski stanowi dla niej koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a jeżeli te wydatki będą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki, to jakiego roku będą to koszty podatkowe?
2.  Czy od wynagrodzenia wypłaconego O. B. za zaprzestanie produkcji wyrobów w Belgii i przeniesienie jej do Polski Spółka winna pobrać tzw. podatek u źródła w myśl art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy płacąc O. B. za zaprzestanie produkcji wyrobów w Belgii i przeniesienie jej do Polski, Spółka winna rozpoznać import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, a jeżeli tak, to kiedy Spółka winna wykazywać obowiązek podatkowy z tego tytułu?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 zostanie Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – opisywane w stanie faktycznym wydatki stanowią dla niej koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten ma następujące brzmienie „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.” Tak więc możliwość zaliczenia omawianych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma swoje normatywne podłoże w treści art. 15 ust. 1 ustawy o o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunkiem sine qua non zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu, jest li tylko i wyłącznie poniesienie tego wydatku w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zabezpieczanie lub zachowanie źródła przychodów). W orzecznictwie sądowym ugruntowała się w tym względzie teoria związku przyczynowo-skutkowego. Wedle tej teorii (odwołującej się do fundamentalnych zasad logiki) poniesiony wydatek będzie stanowić koszt uzyskania przychodów tylko wtedy, jeżeli przy zachowaniu reguł zdrowego rozsądku logicznym się wydaje powstanie/zwiększenie w jego następstwie przychodu. Tak więc według tej teorii na skutek przyczyny – koszt – powinien powstać skutek – przychód. Dlatego koncepcja ta jest nazywana koncepcją związku przyczynowo-skutkowego. Ważne jest więc tylko to, aby z logicznego punktu widzenia wydawało się na dzień jego poniesienia, że wydatek ten powinien zaowocować powstaniem przychodów (jest to teoria związku przyczynowo-skutkowego). Przyczyną jest więc np. koszt reklamy, a skutkiem (zakładanym z logicznego punktu widzenia, że wystąpi) winno być powstanie przychodu. Warto w omawianej teorii podkreślić, iż nie wymaga ona jako warunku koniecznego – dla zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu – pojawienia się w ślad za tym wydatkiem efektu pod postacią powstania/zwiększenia przychodu. Wymaga tylko w chwili zarachowywania wydatku do kosztów uzyskania przychodu przyjęcia założenia – na podstawach logicznych – iż wydatek ten powinien zaskutkować powstaniem przychodu. Brak wymogu pojawienia się efektu jako warunku zaliczenia danego wydatku w koszty uzyskania przychodu ma także swoje inne logiczne uzasadnienie. Otóż, jeżeli pojawi się w ogóle zamierzony (oczekiwany) efekt, pod postacią powstania/zwiększenia przychodu, to nastąpi to oczywiście w okresie następczym po momencie poniesienia wydatku. Dlatego oczekiwanie przez podatnika efektu wymagałoby od niego swoistego jasnowidztwa podatkowego. W sprawie Spółki związek przyczynowo-skutkowy między omawianym wydatkiem na rzecz O B. a przychodami jest oczywisty – ponieważ na skutek przejęcia przez Spółkę funkcji produkcyjnej wyrobów jej przychody, a w konsekwencji dochody w tym zakresie winny wzrosnąć. Produkując bowiem wyroby, a nie kupując je, Spółka osiągnie na sprzedaży tych wyrobów większe zyski (będzie na tym większa marża). W wyniku transferu produkcji Spółka osiągnęła możliwość wyłącznej produkcji polskich wyrobów i osiągnie przyszłe (wyższe) zyski ze sprzedaży ich. Uzyskanie powyższych zysków nie byłoby możliwe bez zawierania umowy, otrzymania środków trwałych i funkcji produkcyjnej z O. B. Co więcej możliwość osiągnięcia przyszłych zysków wynika również z faktu, iż Spółka została wyłącznym producentem polskich wyrobów – więc nie będzie miała konkurencji, a odbiorcy polskich produktów są zapewnieni. Warto także zauważać, iż brak jest także omawianych kosztów w wyłączeniach z kosztów uzyskania przychodów, w art. 16 ust. 1 tego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co oznacza a contrario, że winny stanowić one koszty uzyskania przychodów Spółki.

Na podstawie art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty bezpośrednio związane z osiąganymi przychodami określonego roku (tzw. koszty bezpośrednio) powinny być – co do zasady – potrącane w całości w roku poniesienia do czasu złożenia deklaracji CIT i przygotowania sprawozdań podatkowych. Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty, które nie mogą być powiązane z osiąganymi przychodami danego roku (tzw. koszty pośrednie) powinny być w całości odliczone w momencie poniesienia, chociaż koszty pośrednie związane z okresem dłuższym niż rok podatkowy i dla których trudno ustalić części dotyczącej określonego roku podatkowego, powinny być alokowane proporcjonalnie do wszystkich lat podatkowych, których dotyczą. Jako, że koszty ponoszone przez Spółkę nie są kosztami bezpośrednimi i nie podlegają rozliczeniu poprzez amortyzację stanowiąc wydatek pośredni, winny być potracone w dacie ich poniesienia. Co prawda Spółka płaci zaliczki, ale są one de facto zapłatą za usługę, ponieważ ta jest świadczona w sposób ciągły. Innymi słowy, zaliczki są zapłatą za wykonywanie usług w sposób ciągły a nie przedpłatą za usługi, co skutkuje zaliczeniem ich do kosztów uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia – czyli zaksięgowania ich na bieżąco do kosztów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,

*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (tzw. przesłanka celowości kosztów),

*   nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest – co do zasady – związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Omawiana ustawa nie zawiera przy tym legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 2 omawianej ustawy). Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, mającą definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje również pojęć: „źródła przychodów”, „zachowanie źródła przychodów”, „zabezpieczenie źródła przychodów”. Korzystając z zasad wykładni językowej, można jednak wskazać, że zgodnie ze znaczeniem tych pojęć funkcjonującym na gruncie języka powszechnego:

*   mianem „źródła” określane jest „to, co stanowi początek czegoś”; „przyczyna czegoś”; synonimami tego pojęcia są m.in. zarzewie, czynnik sprawczy, powód, pochodzenie;

*   „zachować”, „zachowywać” oznacza „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „podtrzymać, utrzymać coś”;

*   „zabezpieczać”, „zabezpieczyć” to „zapewnić ochronę przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynić bezpiecznym”, „zapewnić utrzymanie się czegoś w dotychczasowym stanie”, „uczynić coś mocniejszym, trwalszym, odpornym na szkodliwe działanie czegoś”, „zapobiec niszczeniu czegoś”

(http://sjp.pwn.pl; Słownik języka polskiego. Tom III., pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981 r.; A. Dąbrówka, E. Geller, R. Turczyn, Słownik synonimów, Warszawa 2001).

Wobec powyższego, źródłem przychodu w rozumieniu ww. ustawy są wszelkie stany, zdarzenia lub czynności (a także zespoły zdarzeń lub czynności), które powodują uzyskiwanie przychodu – są przyczyną jego powstawania. Źródło przychodów można określić szeroko, w sposób ogólny (np. rodzaj działalności prowadzonej przez podatnika), jak i w sposób bardziej precyzyjny (np. stosunek prawny, którego stroną jest podatnik; składnik majątku podatnika). W szczególności, źródłami przychodów są stany, zdarzenia lub czynności będące powodem (podstawą, przyczyną) uzyskania przez podatnika przysporzeń i wartości wymienionych w art. 12 ust. 1 tej ustawy. Zachowaniem albo zabezpieczeniem tych źródeł są natomiast działania podejmowane przez podatnika odpowiednio w celu ich utrzymania (zapobieżenia ich utracie) albo zapobieżenia ich niszczeniu.

Należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 15 ust. 1 omawianej ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych. Innymi słowy, nie wszystkie wydatki, które obciążają podmiot pod względem ekonomicznym i jego zdaniem są niezbędne w celu prowadzenia działalności, mogą obciążać koszty podatkowe, gdyż do tej kategorii można zaliczyć jedynie wydatki, które są racjonalne i celowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b - 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty zarządu ponoszone przez spółkę kapitałową (wydatki związane z działaniem organu zarządzającego spółki kapitałowej), uznając, że – jako ogólne, stałe koszty dotyczące jej funkcjonowania jako osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – są ponoszone w celu uzyskiwania przychodów.

W analizowanym przypadku, Wnioskodawca w związku z faktem zaprzestania produkcji przez O. B. i przyniesienia jej wraz z maszynami do Spółki poniósł wydatki na nabycie specjalistycznych maszyn wykorzystywanych w procesie produkcji. Zakup składników majątkowych umożliwił Wnioskodawcy rozszerzenie prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej. Transfer miejsca produkcji określonych wyrobów z Belgii do Polski spowodował, że Spółka stała się jedynym producentem tych wyrobów w Polsce. Jednocześnie, w ramach umowy, Wnioskodawca zobowiązał się do wypłaty sprzedającemu dodatkowego wynagrodzenia za „de facto zaprzestanie działalności produkcyjnej w Belgii” przez O. B. Jak wskazuje Spółka wynagrodzenie to jest należne spółce belgijskiej „z tytułu wygaszenia przez nią produkcji w Belgii i umożliwienie Spółce kreowanie większych zysków na przeniesieniu tej produkcji do Polski”. Spółka płaci więc przedmiotowe wynagrodzenie za to, że O. B. już nie prowadzi działalności produkcyjnej, a jego miejsce w tym zakresie zajęła ona, tj. za przejęcie sfery produkcyjnej w zakresie towarów dotychczas produkowanych w Belgii, a teraz produkowanych w Polsce. Ponadto Spółka wskazała, iż O. B. postanowiło skończyć ze sferą produkcyjną związku z reorganizacją swojej firmy i sferę tę przejęła Spółka licząc na zyski w związku z poszerzeniem sfery produkcji o te wyroby. Dodatkowo Spółka wyjaśnia, iż omawiane wynagrodzenie jest tylko opłatą za przejęcie produkcji określonych towarów przez Spółkę, co wymagało zaprzestania produkcji tych towarów przez O. B.

Odnosząc przedstawiony powyżej stan faktyczny do przepisów prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w przedmiotowej sprawie należy stwierdzić, iż nie ma wątpliwości, że przedmiotowe koszty są ponoszone przez Wnioskodawcę i nie zostały ujęte w katalogu wyłączeń zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, dla kwalifikacji prawnej tych wydatków kluczowe znaczenie ma kwestia ich ponoszenia w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 powołanej ustawy).

Zauważyć należy, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest dlatego od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż poniesiony wydatek przysporzy mu spodziewanego przychodu. Podstawowe kryterium oceny stanowi jednak reguła, że bez danego wydatku spodziewany racjonalnie skutek w postaci przychodu nie mógłby wystąpić. Związek wydatku z działalnością gospodarczą powinien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów.

Odnosząc się do powyższego należy wyjaśnić, iż nie sposób bezspornie ustalić, czy w sytuacji, gdyby podatnik nie poniósł wydatku na zapłatę wynagrodzenia „za de facto zaprzestanie działalności produkcyjnej” na rzecz podmiotu powiązanego – spółki belgijskiej nie osiągałby przychodów z tytułu prowadzenia działalności produkcyjnej i sprzedaży wyprodukowanych wyrobów. W kategoriach obiektywnych nie można też ustalić, czy w związku z zawarciem umowy uzyskiwany przychód się zwiększy oraz, czy w ogóle powstanie.

Za możliwością zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie przemawia również twierdzenie Wnioskodawcy, iż „wygaszenie produkcji w Belgii umożliwia Spółce kreowanie większych zysków”. Zapłacenie bowiem spółce belgijskiej określonej kwoty wynagrodzenia wcale nie musi skutkować tym, że kontrahenci, będą dokonywać zakupów u Wnioskodawcy. Chęć współpracy z określoną firmą zależy bowiem przede wszystkim od wizerunku firmy na rynku, który musi wypracować sobie sama. Budowanie wizerunku firmy, zdobywanie nowych kontrahentów, czyli rynku zbytu jest elementem strategii rozwoju przedsiębiorstwa. To na podmiocie prowadzącym działalność gospodarczą ciąży obowiązek takiego działania, aby w sposób efektywny prowadziło do uzyskiwania przez podmiot przychodu. Trudno bowiem założyć, że rozpoczęcie działalności produkcyjnej przez jakikolwiek podmiot nie zostałoby starannie zaplanowane, a chociażby poprzedzone rozpoznaniem przynajmniej charakterystyki rynku, w tym istniejącej konkurencji oraz kręgu potencjalnych odbiorców wyrobów, a w konsekwencji samo zaprzestanie działalności przez inny podmiot może skutkować tym, że Wnioskodawca będzie miał większy zbyt na swoje towary, jednakże zależność ta jest na tyle odległa, że wydatek na zaprzestanie działalności przez inny podmiot nie może być kwalifikowany jako służący uzyskaniu przychodów lub zabezpieczeniu źródła.

Nie można także zgodzić się z twierdzeniem Spółki, że wydatki na „de facto zaprzestanie działalności produkcyjnej” służą bezpośrednio uzyskiwaniu przez Spółkę przychodów. Wprawdzie operacja gospodarcza polegająca na rozszerzeniu działalności i rozpoczęciu działalności produkcyjnej służy uzyskaniu przychodów lub zabezpieczeniu źródła przychodów, jednakże sam fakt poniesienia wydatku na „zaprzestanie działalności” przez inny podmiot wydaje się nieracjonalny i niecelowy. Argument budowania lepszego wizerunku, np. w „oczach banków” pozostaje także bez wpływu na celowość zapłaty omawianego wynagrodzenia.

Szczególnego podkreślenia w przedmiotowej sprawie wymaga, iż ustalenie wysokości omawianego wynagrodzenia w oparciu o wzrost sprzedaży wyrobów, które zaczęła produkować Spółka, zamiast O. B., może świadczyć o tym, że wynagrodzenie to jest jakoby formą rekompensaty wypłacanej podmiotowi belgijskiemu (sprzedawcy maszyn), za to, że zaprzestał działalności produkcyjnej i z tego tytułu nie osiąga już przychodów. Takie wnioskowanie potwierdza także sam fakt nazwania przez Spółkę przedmiotowego wynagrodzenia „za zaprzestanie działalności produkcyjnej” w kontekście stwierdzenia Spółki, że O. B. postanowiło skończyć ze sferą produkcyjną w związku z reorganizacją swojej firmy. W takiej sytuacji cel wydatku nie jest ukierunkowany na uzyskanie przychodów z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, lecz celem wypłaty dodatkowego wynagrodzenia jest zrekompensowanie sprzedawcy utraconych przychodów.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym zapłata przez Wnioskodawcę na rzecz spółki belgijskiej wynagrodzenia „za de facto zaprzestania działalności produkcyjnej”, które jak sama twierdzi stanowi wynagrodzenie z tytułu „wygaszenia przez nią produkcji w Belgii” nie spełnia podstawowej przesłanki określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. poniesienia w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W konsekwencji, nie ma możliwości potrącania tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.

Wobec niniejszego rozstrzygnięcia odpowiedź na pytanie pierwsze, w części dotyczącej potrącalności poniesionych wydatków, staje się bezprzedmiotowa. Nie można bowiem mówić o potrącalności kosztu w sytuacji, gdy wydatek nie spełnia warunków wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.