Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1188/13/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-04-04
Teza: Ustalenie podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; waloryzacja; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2013 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 1 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 1 kwietnia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2009 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zakupił lokal mieszkalny w stanie deweloperskim za cenę 265.000 zł. Wnioskodawca poniósł wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego w kwocie 2.133 zł 92 gr oraz nakłady na wykończenie mieszkania (zakup drzwi, umywalki, wanny, farb, paneli podłogowych, kafelek i terakoty) w kwocie 13.838 zł 33 gr.

Na zakup ww. mieszkania został zaciągnięty kredyt hipoteczny w wysokości 252.000 zł (kwota do spłaty na dzień sprzedaży mieszkania – 206.000 zł). Kwota zapłaconych odsetek od tego kredytu wyniosła 58.248 zł 99 gr (kwota rzeczywista, ustalona aktualnie na podstawie zaświadczenia z banku kredytującego).

W grudniu 2013 r. został podpisany akt notarialny sprzedaży ww. mieszkania za cenę 325.000 zł. Koszty pośrednictwa przy sprzedaży tej nieruchomości wyniosły 11.000 zł. Sprzedający mieszkanie nie planują w ciągu 2 lat wydatków na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
    
    1.  zwaloryzowane, zgodnie z art. 22 ust. 6f ww. ustawy, wydatki związane: ze sporządzeniem aktu notarialnego, ceną zakupu lokalu mieszkalnego, udokumentowanymi nakładami na wykończenie ww. lokalu,
    2.  odsetki od kredytu hipotecznego na zakup mieszkania,
    3.  koszty pośrednictwa przy sprzedaży mieszkania
    
    1.  można uznać jako koszt uzyskania przychodu?
2.  Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca nie zamierza w ciągu najbliższych 2 lat ponieść wydatków na cele mieszkaniowe, podstawą do wyliczenia kwoty podatku jest różnica między przychodem a ww. kosztami ich uzyskania?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6f ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W ocenie Wnioskodawcy, wśród wydatków, których nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca wymienia m.in. wydatki poniesione na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) oraz naliczone, lecz niezapłacone odsetki.

Wnioskodawca uważa, że skoro nie dysponował środkami na zakup ww. nieruchomości, zaciągnął na ten cel kredyt hipoteczny, zatem w myśl ww. przepisów zapłacone i udokumentowane zaświadczeniem z banku odsetki od kredytu hipotecznego są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodu. Nie byłoby przychodu, gdyby Wnioskodawca nie zaciągnął kredytu na zakup mieszkania, które zostało sprzedane.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego, cena zakupu lokalu mieszkalnego, udokumentowane nakłady na wykończenie ww. lokalu, odsetki od kredytu hipotecznego na zakup mieszkania, koszty pośrednictwa przy sprzedaży mieszkania stanowią koszty uzyskania przychodu, przy czym koszty aktu notarialnego zakupu, cenę zakupu i nakłady poniesione na wykończenie mieszkania można zwaloryzować zgodnie z art. 22 ust. 6f ww. ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy, po dokonaniu waloryzacji łączne koszty uzyskania przychodu przewyższają uzyskany przychód, w związku z czym dochód do opodatkowania nie wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2009 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zakupił lokal mieszkalny w stanie deweloperskim za cenę 265.000 zł. Wnioskodawca poniósł wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego w kwocie 2.133 zł 92 gr oraz nakłady na wykończenie mieszkania (zakup drzwi, umywalki, wanny, farb, paneli podłogowych, kafelek i terakoty) w kwocie 13.838 zł 33 gr.

Na zakup ww. mieszkania został zaciągnięty kredyt hipoteczny w wysokości 252.000 zł (kwota do spłaty na dzień sprzedaży mieszkania – 206.000 zł). Kwota zapłaconych odsetek od tego kredytu wyniosła 58.248 zł 99 gr (kwota rzeczywista, ustalona aktualnie na podstawie zaświadczenia z banku kredytującego).

W grudniu 2013 r. został podpisany akt notarialny sprzedaży ww. mieszkania za cenę 325.000 zł. Koszty pośrednictwa przy sprzedaży tej nieruchomości wyniosły 11.000 zł. Sprzedający mieszkanie nie planują w ciągu 2 lat wydatków na cele mieszkaniowe.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2013 r. lokalu mieszkalnego nabytego w 2009 r., stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Ponieważ pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, podatek od czynności cywilnoprawnych. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo – skutkowy.

Uwzględniając powyższe, koszty pośrednictwa przy sprzedaży lokalu mieszkalnego kwalifikują się do kosztów odpłatnego zbycia, które zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomniejszą przychód, który Wnioskodawca uzyskał z tej sprzedaży.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski” (art. 22 ust. 6f).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości lub tego prawa oraz udokumentowane nakłady poczynione w trakcie ich posiadania, które zwiększyły wartość zbywanej rzeczy i praw majątkowych.

Koszt nabycia, co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup ten jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na zakup lokalu pochodzą z innego źródła, np. z oszczędności nabywcy.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz ww. uregulowania prawne należy zatem stwierdzić, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca może zaliczyć oprócz ceny nabycia ww. lokalu, koszty notarialne poniesione przy zakupie mieszkania.

Natomiast poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z zaciągnięciem kredytu mieszkaniowego, tj. odsetki od kredytu, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu z jego odpłatnego zbycia. Są to bowiem wydatki związane jedynie z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup tego lokalu, których nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na jego nabycie, a to uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te wynikają bowiem wyłącznie z faktu nabycia przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego za środki z kredytu bankowego. Nie są to zatem w żadnym wypadku koszty nabycia tego lokalu mieszkalnego, tylko koszty na jakie podatnik godzi się w momencie zwierania umowy o kredyt, w celu pozyskania środków na jego zakup. Wydatki te nie stanowią również nakładów poczynionych na przedmiotowy lokal mieszkalny w trakcie jego posiadania, o których mowa w ww. przepisie. Wydatki te w żaden sposób nie wpłynęły bowiem na podwyższenie wartości tego lokalu.

Do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego Wnioskodawca może natomiast zaliczyć udokumentowane fakturami VAT nakłady, związane z jego wykończeniem, zwiększające wartość tego lokalu, a które zostały poczynione w czasie jego posiadania.

Ponadto, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę waloryzacji stanowi koszt nabycia lub koszt wytworzenia. Kosztem nabycia nie będą zatem wydatki poniesione na wykończenie lokalu mieszkalnego. Wydatki te stanowią bowiem nakłady zwiększające wartość nieruchomości.

Reasumując, wydatki z tytułu pośrednictwa w sprzedaży lokalu mieszkalnego należy zakwalifikować do kosztów odpłatnego zbycia, które zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomniejszą przychód, który Wnioskodawca uzyskał z tej sprzedaży. Natomiast do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć wydatki poniesione w związku z nabyciem ww. lokalu mieszkalnego, tj. cenę zakupu lokalu mieszkalnego oraz wydatki na sporządzenie aktu notarialnego, przy czym może dokonać ich waloryzacji. W kosztach uzyskania przychodu Wnioskodawca może uwzględnić udokumentowane fakturami VAT nakłady, związane z wykończeniem tego lokalu, zwiększające jego wartość i poczynione w czasie jego posiadania.

Jednakże wydatki związane z zaciągnięciem kredytu hipotecznego, tj. odsetki od kredytu nie stanowią kosztu uzyskania przychodu z jego odpłatnego zbycia.

Dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, które obejmują zwaloryzowaną cenę oraz wydatki na sporządzenie aktu notarialnego zakupu ww. lokalu a także udokumentowane nakłady, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.