Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-176/13/16-S/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-01-16
Teza: Czy po objęciu terenem SSE zakładu w G. działalność Spółki prowadzona zarówno w zakładzie w P., jak i w zakładzie w G. w zakresie przedmiotowym mieszczącym się w Dotychczasowych Zezwoleniach będzie korzystała ze zwolnienia do wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzonych na podstawie tych zezwoleń oraz intensywności obowiązujących w dacie ich wydania?
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; działalność-działalność gospodarcza; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie; zwolnienie-warunki zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1944/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 lipca 2016 sygn. akt II FSK 1849/14 – stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 11 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy po objęciu terenem SSE zakładu, działalność Spółki prowadzona w zakresie przedmiotowym mieszczącym się w Dotychczasowych Zezwoleniach będzie korzystała ze zwolnienia do wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzonych na podstawie Dotychczasowych Zezwoleń oraz intensywności obowiązujących w dacie ich wydania przed wydaniem Trzeciego Zezwolenia (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 01 lipca 2013 r. (data wpływu 04 lipca 2013 r.) – o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia, czy po objęciu terenem SSE zakładu, działalność Spółki prowadzona w zakresie przedmiotowym mieszczącym się w Dotychczasowych Zezwoleniach będzie korzystała ze zwolnienia do wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzonych na podstawie Dotychczasowych Zezwoleń oraz intensywności obowiązujących w dacie ich wydania przed wydaniem Trzeciego Zezwolenia (pytanie nr 1);
*   ustalenia, czy po uzyskaniu Trzeciego Zezwolenia i spełnieniu określonych w nim warunków poniesienia wydatków inwestycyjnych oraz zatrudnienia Spółka będzie mogła rozpocząć korzystanie ze zwolnienia z wykorzystaniem limitu wynikającego z Trzeciego Zezwolenia (pytanie nr 2).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i prowadzi na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) działalność gospodarczą na podstawie dwóch zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. zezwolenia nr X z dnia 21 czerwca 1999 r. (zmienionego decyzją nr XX z dnia 6 stycznia 2006 r., dalej: „Pierwsze Zezwolenie”) oraz zezwolenia nr XXX z dnia 30 marca 2012 r. (dalej: „Drugie Zezwolenie”). Zarówno Pierwsze, jak i Drugie Zezwolenie (dalej łącznie: „Dotychczasowe Zezwolenia”) zostały wydane na prowadzenie na terenie SSE działalności gospodarczej rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy wskazanych w treści Dotychczasowych Zezwoleń (m.in. w zakresie produkcji części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych, mebli do siedzenia i ich części).

Dodatkowo Spółka stara się o pozyskanie nowej strategicznej inwestycji, której istotą jest rozbudowa przedsiębiorstwa, związana z wprowadzeniem do produkcji nowych struktur stalowych siedzisk samochodowych oraz zasadniczą zmianą procesu produkcyjnego poprzez zastosowanie najnowszych rozwiązań technologicznych.

W związku z powyższym, Spółka rozpoczęła starania o objęcie terenem SSE będącej w użytkowaniu wieczystym Spółki nieruchomości w G., na której planowana jest realizacja nowej inwestycji. Wartości planowanych wydatków inwestycyjnych oraz nowych miejsc pracy są uzależnione od uzyskania pomocy publicznej, jednak na tym etapie Spółka jest w stanie zadeklarować, że minimalne wartości nowej inwestycji, które zostaną osiągnięte w latach 2013 - 2017, będą następujące:

*   Spółka poniesie wydatki inwestycyjne o wartości nie niższej niż 20.100.000,00 PLN (dwadzieściamilionówstotysięcyzłotych) oraz
*   Spółka zwiększy zatrudnienie w swoim zakładzie produkcyjnym w G. - minimalny przyrost netto zatrudnienia wyniesie 32 nowe miejsca pracy.

Obecnie w G. znajduje się zakład produkcyjny, do którego wydzielono część produkcji. W chwili obecnej, Spółka ustala dochód jaki przypada na działalności w zakładzie w G. i wykazuje ten dochód jako podlegający opodatkowaniu.

Uwzględniając założenia planowanej inwestycji Spółka, w przypadku rozszerzenia obszaru SSE na nieruchomość Wnioskodawcy w G., zamierza ubiegać się o uzyskanie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej: „Trzecie Zezwolenie”).

Podstawowe zakresy działalności wskazane w Pierwszym, Drugim i docelowo w Trzecim Zezwoleniu pokrywają się, a wszystkie inwestycje, przy założeniu rozszerzenia obszaru SSE na lokalizację w G., będą zlokalizowane na terenie jednej strefy ekonomicznej. Spółka jest dużym przedsiębiorcą w rozumieniu Załącznika I do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001 r.; Dz. Urz. UE Polska wydanie specjalne, rozdz. 8, t. 2, str. 141).

Spółce w związku z uzyskanymi Zezwoleniami i poniesionymi nakładami inwestycyjnymi przysługują określone na podstawie właściwych przepisów limity pomocy publicznej, jaką Spółka może uzyskać, m.in. w postaci zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych dochodów z działalności prowadzonej na terenie SSE.

Pismem z dnia 01 lipca 2013 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

Dochody osiągnięte przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie i w zakresie określonym w Pierwszym i Drugim Zezwoleniu korzystają już ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 tej ustawy, oczywiście przy jednoczesnym monitorowaniu limitów pomocy przysługujących Spółce na podstawie tych zezwoleń, tj. limitu wynikającego z wydatków poniesionych na podstawie Pierwszego Zezwolenia oraz intensywności pomocy obowiązującej Spółkę w dacie jego udzielenia oraz limitu wynikającego z wydatków poniesionych na podstawie Drugiego Zezwolenia oraz intensywności obowiązującej Spółkę w dacie wydania Drugiego Zezwolenia.

Jednocześnie Spółka wyjaśnia, że ww. działalność jest obecnie prowadzona w zakładzie produkcyjnym Spółki w P., tj. na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że zarówno zakład w P., jak i zakład w G., o którego objęcie terenem Specjalnej Strefy Ekonomicznej Spółka wnioskuje, znajdują się w zakresie terytorialnym tej samej, Specjalnej Strefy Ekonomicznej, której Zarządzający wydał oba Zezwolenia i u którego Spółka będzie się ubiegać o Trzecie Zezwolenie.

Żadne z posiadanych przez Spółkę Zezwoleń (poza wskazaniem Specjalnej Strefy Ekonomicznej) nie zawiera terytorialnego ograniczenia dotyczącego prowadzonej działalności, dodatkowo, również żadne przepisy prawa nie zawierają ograniczeń terytorialnych prowadzenia działalności, z wyjątkiem ograniczenia wynikającego wprost z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby działalność ta była prowadzona na terenie strefy.

Spółka wyjaśnia, że zarówno Pierwsze Zezwolenie, jak i Drugie Zezwolenie udzielone Spółce nie było związane z objęciami granicami strefy przedsiębiorstwa Spółki lub jego zorganizowanej części.

Ponadto, Spółka wskazuje, że pytanie nr 1 odnosi się do momentu, w którym teren zakładu w G. zostanie objęty terenem Specjalnej Strefy Ekonomicznej, ale przed otrzymaniem Trzeciego Zezwolenia.

W ocenie Wnioskodawcy, po objęciu zakładu w G. terenem Specjalnej Strefy Ekonomicznej prowadzona przez Niego działalność w obu zakładach położonych na terenie strefy, tj. w zakładzie w P. oraz w G., o ile mieści się w zakresie przedmiotowym obu Zezwoleń, będzie korzystać ze zwolnień podatkowych, aż do wyczerpania limitów pomocy przysługujących Spółce, na podstawie tych Dotychczasowych Zezwoleń.

W art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienia wymaga aby działalność była prowadzona na terenie strefy w zakresie przedmiotowo mieszczącym się w zezwoleniu. Nie wskazuje dalszych ograniczeń terytorialnych. Oba dotychczasowe Zezwolenia również nie zawierają takich ograniczeń, tj. będę uprawniały do prowadzenia działalności na całym obszarze Specjalnej Strefy Ekonomicznej, tam zaś położony będzie zakład w G.

Ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani przepisy strefowe w żadnej sytuacji nie stanowią, aby zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych miało być liczone odrębnie dla dochodów uzyskiwanych na podstawie poszczególnych zezwoleń.

Nie wymagają wyodrębnienia wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde z zezwoleń z osobna - tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom „wykorzystywania” dostępnej w jego ramach pomocy publicznej.

W związku z tym, jeżeli działalność Spółki w G. będzie objęta terenem Specjalnej Strefy Ekonomicznej i jednocześnie poziom pomocy publicznej wynikający z Dotychczasowych Zezwoleń nie zostanie wykorzystany, w ocenie Spółki, nie ma formalnych przeszkód do skorzystania z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie Dotychczasowych Zezwoleń na całym obszarze Specjalnej Strefy Ekonomicznej, w tym również w zakładzie w G.

Przyjęcie przeciwnego stanowiska nie znajduje uzasadnienia w przepisach regulujących zasady prowadzenia działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej i zasad korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego, oznaczałoby bowiem:

*   obowiązek rozdzielenia organizacyjnego obu zakładów Spółki, mimo, że oba prowadzić będą tożsamą działalność i oba położone będą na terenie Strefy, to zaś stanowiłoby bezpodstawne rozszerzenie przepisu 5 ust. 5 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, który przewiduje taki obowiązek, ale wyłącznie w przypadku prowadzenia działalności na terenie i poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej;
*   bezpodstawne nakazanie alokowania dochodu strefowego pod każde z zezwoleń, tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom „wykorzystywania” dostępnej w jego ramach pomocy publicznej. Tego rodzaju obowiązek nie wynika zaś z przepisów i w tym zakresie stanowisko organów podatkowych jest spójne i potwierdza, że „(\`(...)\`) w przypadku posiadania kilku zezwoleń podatnik zobowiązany jest do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT czyli w sposób zapewniający m.in. określenie kwoty dochodu zwolnionego od CIT oraz podlegającego opodatkowaniu, niezależnie od liczby posiadanych zezwoleń. Brak jest natomiast wymogu dodatkowego podziału dochodów i kosztów z działalności prowadzonej na terenie strefy dla projektów strefowych związanych z dwoma odrębnymi zezwoleniami (\`(...)\`)” (Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2007 r. PDP/423-73/07/60471);
*   prezentowane podejście znajduje potwierdzenie w dotychczasowej linii interpretacyjnej organów podatkowych, przykładowo w: interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 sierpnia 2011 r. sygn. akt ILPB3/423-241/11-4/MM; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 czerwca 2011 r. sygn. akt ILPB3/423-151/11-2/MM; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 lipca 2012 r. sygn. akt IPTPB3/423-176/12-3/KJ; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 stycznia 2011 r. sygn. akt IBPBI/2/423-61/11/SD; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 listopada 2010 r. sygn. akt IBPBI/2/423-1519/10/MS; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 marca 2010 r. sygn. akt IBPBI/2/423-1520/09/MO; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 maja 2009 r. sygn. akt IBPBI/2/423-150/09/AM; interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 01 października 2008 r. sygn. akt IBPB3/423-585/08/MO;
*   zaprezentowany przez Podatnika stan faktyczny nie uzasadnia w żadnej mierze zmiany powyższego, ugruntowanego stanowiska. Dodatkowo taka zamiana prowadziłaby do nieuprawnionego, nierównego traktowania Podatników, do czego brak jest podstaw prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy po objęciu terenem SSE zakładu w G. działalność Spółki prowadzona zarówno w zakładzie w P., jak i w zakładzie w G. w zakresie przedmiotowym mieszczącym się w Dotychczasowych Zezwoleniach będzie korzystała ze zwolnienia do wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzonych na podstawie tych zezwoleń oraz intensywności obowiązujących w dacie ich wydania?
2.  Czy po uzyskaniu Trzeciego Zezwolenia i spełnieniu określonych w nim warunków poniesienia wydatków inwestycyjnych oraz zatrudnienia Spółka będzie mogła rozpocząć korzystanie ze zwolnienia z wykorzystaniem limitu wynikającego z Trzeciego Zezwolenia?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 17 lipca 2013 r. sygn. ILPB3/423-176/13-5/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, po objęciu zakładu w G. terenem SSE prowadzona przez Niego działalność w obu zakładach położonych na terenie strefy, tj. w zakładzie w P. oraz w G., o ile mieści się w zakresie przedmiotowym obu zezwoleń będzie korzystać ze zwolnień podatkowych aż do wyczerpania limitów pomocy przysługujących Spółce na podstawie tych zezwoleń, tj. limitu wynikającego z wydatków poniesionych na podstawie Pierwszego Zezwolenia oraz intensywności pomocy obowiązującej Spółkę w dacie jego udzielenia oraz limitu wynikającego z wydatków poniesionych na podstawie Drugiego Zezwolenia oraz intensywności obowiązującej Spółkę w dacie wydania Drugiego Zezwolenia.

Stanowisko Wnioskodawcy wypływa z następującej interpretacji przepisów.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym dochody osiągane z działalności prowadzonej na podstawie zezwoleń strefowych są zwolnione od podatku w granicach określonych we właściwych przepisach:

„1. Wolne od podatku są:

(\`(...)\`)

34) dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami”.

Art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi:

„4. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy”.

Natomiast wysokość przysługującej pomocy publicznej regulują właściwe przepisy, odpowiednie dla poszczególnych zezwoleń. Wysokość ta zależeć może m.in. od wysokości kwalifikowanych kosztów inwestycji poniesionych przez podatnika, lokalizacji inwestycji, zakwalifikowania przedsiębiorcy do określonej grupy - małych, średnich bądź dużych przedsiębiorców.

Niezależnie od sposobu, w jaki wysokość pomocy publicznej powinna zostać ustalona dla danego zezwolenia strefowego, w każdym przypadku podatnik korzysta z tej pomocy poprzez zwolnienie z opodatkowania dochodów osiąganych z działalności prowadzonej na terenie SSE w ramach zezwolenia. Podatnik powinien każdorazowo określać kwotę podatku, do zapłacenia którego nie był zobowiązany ze względu na przysługujące mu zwolnienie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów z działalności prowadzonej w SSE na podstawie zezwolenia. Tak ustalane kwoty podatnik powinien odejmować od przysługującej mu wysokości pomocy publicznej (z uwzględnieniem dyskontowania), aż do jej wyczerpania.

Cytowany wyżej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla zwolnienia wymaga aby działalność była prowadzona na terenie strefy w zakresie przedmiotowo mieszczącym się w zezwoleniu. Nie wskazuje dalszych ograniczeń terytorialnych. Oba dotychczasowe zezwolenia również nie zawierają takich ograniczeń, tj. będą uprawniały do prowadzenia działalności na całym obszarze SSE. Takich ograniczeń nie będzie zawierało również Trzecie Zezwolenie.

Ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani przepisy strefowe w żadnej sytuacji nie stanowią, aby zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych miało być liczone odrębnie dla dochodów uzyskiwanych na podstawie poszczególnych zezwoleń.

Nie wymagają wyodrębnienia wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde z zezwoleń z osobna - tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom „wykorzystywania” dostępnej w jego ramach pomocy publicznej.

W związku z tym, jeżeli działalność Spółki w G. będzie objęta terenem SSE i jednocześnie poziom pomocy publicznej wynikający z Dotychczasowych Zezwoleń nie zostanie wykorzystany, nie ma formalnych przeszkód do skorzystania z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie Dotychczasowych Zezwoleń na całym obszarze SSE, w tym również w zakładzie w G.

Takie stanowisko wsparł Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 maja 2012 r. (sygn. akt IBPBI/2/423-165/12/AP), który stwierdził, że: „Ustawa o pdop wprowadzając podział na działalność opodatkowaną oraz wyodrębnioną działalność zwolnioną nie nakazuje wydzielać różnych rodzajów działalności zwolnionej i traktować ich odrębnie - tym bardziej zatem nie ma obowiązku wydzielania w ramach działalności zwolnionej dochodów z poszczególnych projektów inwestycyjnych”.

Podobny pogląd został zaprezentowany w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 kwietnia 2012 r. (sygn. akt IBPBI/2/423-29/12/PP), gdzie wskazano, że „brak jest przeszkód, aby limit wielkości pomocy publicznej w stosunku do nowej inwestycji, został zsumowany z limitem pomocy publicznej określonym dla pierwszej inwestycji, a zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych obliczone w ten sposób objęło cały dochód Spółki uzyskany z działalności strefowej prowadzonej na podstawie dwóch zezwoleń (w granicach ww. limitu)”.

Powyższe jest spójne także z tym, że żaden przepis nie wymaga od podatnika prowadzenia jakiegoś specjalnego rodzaju ewidencji rachunkowej dla dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE dla każdego z zezwoleń osobno, niezależnie od tego, ile ich jest.

Nie ma żadnych ograniczeń w zakresie korzystania z pomocy w przypadku posiadania kilku zezwoleń. W szczególności możliwe jest korzystanie z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla poszczególnych zezwoleń, z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia oraz dyskontowania bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia.

Uzyskiwany przez Spółkę dochód z działalności na terenie SSE może korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie chronologicznie najwcześniejszego zezwolenia, a po wyczerpaniu dostępnej na jego podstawie pomocy publicznej (ew. wygaśnięciu zezwolenia) z kolejno następnych zezwoleń.

W praktyce brak jest także sprawdzonej i wiarygodnej metody alokowania dochodu strefowego pod każde z zezwoleń, tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom „wykorzystywania” dostępnej w jego ramach pomocy publicznej.

Prezentowane podejście znajduje potwierdzenie w dotychczasowej linii interpretacyjnej organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 sierpnia 2011 r. sygn. akt ILPB3/423-241/11-4/MM;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 czerwca 2011 r. sygn. akt ILPB3/423-151/11-2/MM;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 lipca 2012 r. sygn. akt IPTPB3/423-176/12-3/KJ;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 stycznia 2011 r. sygn. akt IBPBI/2/423-61/11/SD;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 listopada 2010 r. sygn. akt IBPBI/2/423-1519/10/MS;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 marca 2010 r. sygn. akt IBPBI/2/423-1520/09/MO;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 maja 2009 r. sygn. akt IBPBI/2/423-150/09/AM;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 października 2008 r. sygn. akt IBPB3/423-585/08/MO.

W interpretacji indywidualnej z dnia 29 sierpnia 2011 r. sygn. akt ILPB3/423-241/11-4/MM wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Organ przychylił się do stanowiska podatnika, zgodnie z którym podmiot, któremu przysługują dwa zezwolenia ma prawo zsumować wynikające z nich limity pomocy publicznej, a tak wyliczona kwota może być „konsumowana przez łączny dochód wolny od podatku (dla obu Zezwoleń łącznie), osiągany w zakresie objętym w Zezwoleniach”.

Z kolei, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2011 r. sygn. akt IBPBI/2/423-61/11/SD, zaakceptował pogląd podatnika, który stwierdził, że „po wejściu w posiadanie Drugiego Zezwolenia (przy założeniu spełnienia warunków określonych w tym Zezwoleniu), Spółce będzie przysługiwało prawo do zwolnienia dochodu w kwocie wynikającej z sumy iloczynów dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla obydwu Zezwoleń, z uwzględnieniem dyskontowania”.

Podobne zdanie wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2010 r. sygn. akt ITPB3/423-256/10/MK.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2007 r. (PDP/423-73/07/60471), odnosząc się zaś do znaczenia treści art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do podatnika posiadającego kilka zezwoleń, uznał że: „(\`(...)\`) w przypadku posiadania kilku zezwoleń podatnik zobowiązany jest do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT czyli w sposób zapewniający m.in. określenie kwoty dochodu zwolnionego od CIT oraz podlegającego opodatkowaniu, niezależnie od liczby posiadanych zezwoleń. Brak jest natomiast wymogu dodatkowego podziału dochodów i kosztów z działalności prowadzonej na terenie strefy dla projektów strefowych związanych z dwoma odrębnymi zezwoleniami (…)” (analogiczne stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zajął również w interpretacji indywidualnej z dnia 03.03.2008 r. IBPB3/423-37/08/MO oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 01.10.2008 r. IBPB3/423-585/08/MO).

Nie bez znaczenia jest także fakt, że z praktycznego punktu widzenia potencjalna konieczność ustalania odrębnego dochodu z tytułu prowadzenia na terenie SSE działalności objętej każdym z posiadanych przez Wnioskodawcę Zezwoleń z osobna jest niemożliwa.

W przypadku, gdy kolejny projekt inwestycyjny stanowi rozbudowę przedsiębiorstwa, trudno jest bowiem ustalić precyzyjnie wartość przychodów podatkowych dla pierwszego i kolejnych projektów. Niemożliwe jest również odpowiednie alokowanie kosztów uzyskania przychodów. Nie ma też żadnej wiarygodnej i pewnej metody, która alokację dochodu strefowego pod każde z zezwoleń by umożliwiała.

Należy również zauważyć, że w chwili objęcia terenem SSE zakładu położonego w G. ustaną również przyczyny prowadzenia odrębnej ewidencji rachunkowej mającej na celu rozdzielenie wyników zakładu w P. i w G. na podstawie § 5 ust. 5 i 6 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (dalej jako: „Rozporządzenie”).

Ust. 5 § 5 stanowi, iż w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Natomiast ust. 6 mówi iż, przy ustalaniu wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie strefy za pośrednictwem jednostki organizacyjnej, o której mowa w ust. 5, przepisy art. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych albo art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio.

W sytuacji, gdy zakład w G. zostanie objęty strefą przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego oraz ustalania odrębnego wyniku (dochodu) ustaną. Tym bardziej zatem brak jest podstaw do prowadzenia odrębnej ewidencji dla każdego z zezwoleń.

Wnioskodawca stwierdza zatem, że zgodnie z obowiązującymi przepisami, prowadząc działalność na terenie SSE w oparciu o kilka zezwoleń strefowych ma prawo korzystać z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej oraz wydatków kwalifikowanych dla poszczególnych zezwoleń, z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnienia oraz dyskontowania bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia.

Tym samym, uzyskiwany przez Spółkę dochód z działalności na terenie SSE (w tym również z działalności w zakładzie w G. objętym terenem tej samej strefy) najpierw będzie korzystał ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie chronologicznie najwcześniejszego zwolnienia, a po wyczerpaniu dostępnej na jego podstawie pomocy publicznej (ewentualnie po jego wygaśnięciu) z kolejno następnych zezwoleń.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 17 lipca 2013 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-176/13-4/KS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu ww. interpretacji indywidualnej wskazano, że zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Zezwolenie określa przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

W myśl bowiem art. 16 ust. 1 ww. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1.  zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
2.  dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę;
3.  terminu zakończenia inwestycji;
4.  maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy;
5.  wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1.

Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych, wynika, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych lub kosztów tworzenia nowych miejsc pracy.

Stosownie bowiem do treści § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.2)) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.3)) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej (§ 5 ust. 1).

Zgodnie z § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia, warunkiem korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  utrzymanie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym;
2.  utrzymanie inwestycji w regionie, w którym udzielono pomocy, przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata.

Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przy spełnieniu warunków, o których mowa w § 3 ust. 6 (§ 5 ust. 3).

W myśl § 5 ust. 4 tego rozporządzenia, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy (§ 5 ust. 5).

Ww. przepisy wskazują na różnice między przedsiębiorcami typu greenfield i brownfield, które dotyczą momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie zaznacza się, iż w przypadku przedsiębiorców, których inwestycja w strefie polega na budowie nowego przedsiębiorstwa (tzw. inwestycje greenfield), zwolnienie przysługuje od miesiąca poniesienia wydatków inwestycyjnych bądź rozpoczęcia ponoszenia kosztów pracy (§ 5 ust. 1 i 3 ww. rozporządzenia).

Natomiast dla przedsiębiorców, którzy realizują nową inwestycję na terenie już funkcjonującego przedsiębiorstwa (tzw. inwestycje typu brownfield) zwolnienia w podatku dochodowym przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu w okresie od dnia uzyskania zezwolenia aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej (§ 5 ust. 4 cytowanego rozporządzenia).

Przepis ten odracza zatem moment korzystania ze zwolnienia podatkowego do czasu, w którym całkowicie poniesione zostały wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w P. na podstawie Dotychczasowych Zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. Pierwsze Zezwolenie z dnia 21.06.1999 r. (zmienionego decyzją nr 5/ZE/06 z dnia 06.01.2006 r.) oraz Drugie Zezwolenie z dnia 30.03.2012 r. Dotychczasowe Zezwolenia zostały wydane na prowadzenie na terenie SSE działalności gospodarczej rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy wskazanych w treści Dotychczasowych Zezwoleń (m.in. w zakresie produkcji części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych, mebli do siedzenia i ich części). Dodatkowo Spółka stara się o pozyskanie nowej strategicznej inwestycji, której istotą jest rozbudowa przedsiębiorstwa, związana z wprowadzeniem do produkcji nowych struktur stalowych siedzisk samochodowych oraz zasadniczą zmianą procesu produkcyjnego poprzez zastosowanie najnowszych rozwiązań technologicznych. W związku z tym, Spółka rozpoczęła starania o objęcie terenem SSE będącej w użytkowaniu wieczystym Spółki nieruchomości w G., na której planowana jest realizacja nowej inwestycji. Obecnie w G. znajduje się zakład produkcyjny do którego wydzielono część produkcji. W chwili obecnej, Spółka ustala dochód jaki przypada na działalności w zakładzie w G. i wykazuje ten dochód jako podlegający opodatkowaniu. Uwzględniając założenia planowanej inwestycji Spółka, w przypadku rozszerzenia obszaru SSE na nieruchomość Wnioskodawcy w G., zamierza ubiegać się o uzyskanie Trzeciego Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE. Spółka wskazała, że podstawowe zakresy działalności wskazane w Pierwszym, Drugim i docelowo w Trzecim Zezwoleniu pokrywają się, a wszystkie inwestycje, przy założeniu rozszerzenia obszaru SSE na lokalizację w G., będą zlokalizowane na terenie jednej strefy ekonomicznej.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca zadał pytanie, czy po objęciu terenem SSE zakładu w G. działalność Spółki prowadzona zarówno w zakładzie w P., jak i w zakładzie w G. w zakresie przedmiotowym mieszczącym się w Dotychczasowych Zezwoleniach będzie korzystała ze zwolnienia do wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzonych na podstawie tych zezwoleń oraz intensywności obowiązujących w dacie ich wydania.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że pytanie nr 1 odnosi się na moment, w którym teren zakładu w G. zostanie objęty terenem strefy, ale przed otrzymaniem Trzeciego Zezwolenia.

Mając na uwadze wyżej wskazane przepisy, należy przede wszystkim podkreślić, iż zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnią językową.

Zgodnie z przytoczonym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (…).

Powyższe potwierdza również treść art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, który stanowi, iż dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia (…) są zwolnione od podatku dochodowego (…).

Zgodnie z tymi przepisami podstawą do korzystania z pomocy publicznej jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy.

Zatem nie jest możliwe korzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przed jego uzyskaniem.

W świetle powyższego, skoro jak zaznaczył Wnioskodawca, pytanie nr 1 odnosi się do momentu, w którym teren zakładu w G. zostanie objęty terenem SSE ale przed otrzymaniem zezwolenia, brak jest podstaw prawnych aby dochód uzyskany w obu zakładach, tj. w P. oraz w G. w zakresie przedmiotowym mieszczącym się w Dotychczasowych Zezwoleniach mógł korzystać ze zwolnienia do wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzanych na podstawie tych zezwoleń oraz intensywności obowiązujących w dacie ich wydania.

Dodatkowo należy stwierdzić, iż zwolnienie podatkowe dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej związane jest z poniesieniem wydatków inwestycyjnych bądź stworzeniem nowych miejsc pracy. Jak to wcześniej wskazano zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji oraz z tytułu nowych miejsc pracy przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia oraz rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej (§ 5 ust. 1 i 4 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych).

W przypadku Wnioskodawcy, inwestycja będzie realizowana w istniejącym przedsiębiorstwie, które Spółka ubiega się objąć granicami strefy. W przedmiotowej sprawie (po objęciu zakładu strefą i uzyskaniu zezwolenia), będzie miał zatem zastosowanie przepis § 5 pkt 4 wskazanego powyżej rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych. Na jego mocy Spółka będzie miała prawo do przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w okresie od dnia jego uzyskania, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy. Natomiast momentem od kiedy Spółka nabędzie prawo do stosowania tego zwolnienia we wskazanym wyżej zakresie, będzie miesiąc następujący po miesiącu, w którym zostaną poniesione wydatki inwestycyjne i zostanie osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu.

Wobec powyższego, do momentu, kiedy Wnioskodawca nie uzyska zezwolenia oraz nie spełni warunków wynikających z cytowanego rozporządzenia (§ 5 pkt 4) nie będzie miał prawa do bieżącego korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w części dot. dochodu uzyskanego z działalności prowadzonej na terenie G.a. Z gramatycznej wykładni ww. przepisu wynika jednoznacznie, iż moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego odroczony został do czasu spełnienia warunków przewidzianych w zezwoleniu. Przepis ten nie daje zatem podstaw do zwolnienia przez przedsiębiorcę dochodu do opodatkowania już w momencie rozpoczęcia inwestycji.

Tym samym, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż „uzyskiwany przez Spółkę dochód z działalności na terenie SSE (w tym również z działalności w zakładzie w G. objętym terenem tej samej strefy) najpierw będzie korzystał ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie chronologicznie najwcześniejszego zwolnienia, a po wyczerpaniu dostępnej na jego podstawie pomocy publicznej (ewentualnie po jego wygaśnięciu) z kolejno następnych zezwoleń”.

W konsekwencji, dochód osiągnięty z działalności strefowej w G. od dnia uzyskania zezwolenia do końca miesiąca w którym zostaną poniesione wydatki inwestycyjne i zostanie osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, na Spółce będzie ciążył obowiązek odrębnego ewidencjonowania dochodu osiągniętego na terenie G. oraz łącznego dochodu zwolnionego uzyskanego w ramach Dotychczasowych Zezwoleń.

Reasumując, po objęciu terenem SSE zakładu w G. działalność Spółki prowadzona zarówno w zakładzie w P. jak w zakładzie w G. w zakresie przedmiotowym mieszczącym się w Dotychczasowych Zezwoleniach nie będzie korzystała ze zwolnienia do wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzonych na podstawie tych zezwoleń oraz intensywności obowiązujących w dacie ich wydania.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, w odmiennych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Pismem z 5 sierpnia 2013 r. (data wpływu 8 sierpnia 2013 r.) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 26 sierpnia 2013 r. znak ILPB3/423W-54/13-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wystosowała w dniu 27 września 2013 r. (data wpływu 30 września 2013 r.) skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 25 października 2013 r. nr ILPB3/4240-68/13-2/BN.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał w dniu 29 stycznia 2014 r. wyrok sygn. akt I SA/Wr 1944/13, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z 31 marca 2014 r. nr ILRP-007-65/14-2/MT Minister Finansów – przez Organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W dniu 21 maja 2014 r. – za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu – do tut. Organu wpłynął odpis pisma z 23 kwietnia 2014 r., w którym Skarżąca ustosunkowała się do ww. skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 19 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 1849/14, oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1944/13.

W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przed przystąpieniem do oceny znaczenia i interpretacji przepisów prawa materialnego należy zwrócić uwagę na okoliczność, która uszła uwadze Sądu I instancji, a dotycząca wskazania, że nieruchomość położona w G. znajduje się w użytkowaniu wieczystym Spółki i jako taka ma zostać objęta terenem SSE. Oznacza to, że ani prawo własności tej nieruchomości, ani też prawo wieczystego jej użytkowania nie przysługują obecnie podmiotowi zarządzającemu strefą, ani też nie zostaną na niego przeniesione.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „zdekodowanie normy prawnej, która statuuje zwolnienie przedmiotowe dla dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej wymaga analizy i odtworzenie znaczenia zapisów zawartych w kilku przepisach rangi ustawowej. Pierwszy z nich art. 12 u.s.s.e. odsyła do zasad zwolnienia określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli tych które zostały zapisane w art. 17 ust. 1 pkt 34) i ust. 4 u.p.d.o.p. Jest to o tyle istotne, że część wywodów organu interpretacyjnego dotyczących rekonstrukcji normy prawnej, a w szczególności rozróżnienia i znaczenia dla zwolnienia podatkowego inwestycji typu greenfield i brownfield, oparta została na przepisach rozporządzenia strefowego RM. Tymczasem odesłanie w art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.) do „przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych” oznacza wyłącznie odesłanie do przepisów rangi ustawy. Odesłanie to dotyczy bowiem określenia przedmiotu opodatkowania, a ten zgodnie z art. 217 Konstytucji RP winien być uregulowany w ustawie. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych konstruując to przedmiotowe zwolnienie w art. 17 ust. 1 pkt 34) u.p.d.o.p. odsyła z kolei w swej treści wyłączenie do przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, a w szczególności do art. 16 ust. 1 u.s.s.e. dotyczącego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. Dalsza regulacja zwarta po przecinku w art. 17 ust. 1 pkt 34) u.p.d.o.p. odnosi się do dalszych, odrębnych przepisów, lecz dotyczących wyłącznie wielkości pomocy publicznej udzielanej w formie zezwolenia. Tylko zatem w tym zakresie, tj. dotyczącym wielkości pomocy publicznej, a nie zasad korzystania ze zwolnienia podatkowego zastosowanie znajdą przepisy rozporządzenia strefowego RM wydane na podstawie art. 4 ust. 4 u.s.s.e.”.

W dalszej części uzasadnienia wyroku NSA wskazuje, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych konstruując przedmiotowe zwolnienie w art. 17 ust. 1 pkt 34 odsyła do przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, a w szczególności do art. 16 ust. 1 ustawy dotyczącego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. Zezwolenie to, zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, określa przedmiot działalności gospodarczej oraz ustanowione w nim warunki. NSA podkreśla, że szczególnie istotny jest w zarysowanym przez Stronę zdarzeniu przyszłym warunek przewidziany w art. 16 ust. 2 pkt 5) ww. ustawy, zgodnie z którym zezwolenie określa wymagania, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1, czyli na gruntach stanowiących własność zarządzającego strefą, Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego, związku komunalnego lub będących w użytkowaniu wieczystym zarządzającego.

Kluczowe znaczenie ma zatem treść zezwolenia, na mocy którego dojdzie do rozszerzeniu obszaru specjalnej strefy ekonomicznej na teren istniejącego zakładu produkcyjnego Spółki w G. w ramach procedury przewidzianej w art. 5 ust. 3 i 4 ustawy o SSE., tj. objęcia tzw. gruntów prywatnych granicami strefy. Samo zatem rozszerzenie granic SSE i włączenie w nie także gruntów będących we władaniu podatnika na podstawie prawa użytkowania wieczystego, bez wydania trzeciego zezwolenia, które powinno określić wymagania przewidziane w art. 16 ust. 2 pkt 5) tej ustawy, dla gruntów będących w użytkowaniu wieczystym Spółki znajdujących się w G., gdzie zlokalizowany jest istniejący już zakład powoduje, że działalność gospodarcza prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w tym zakładzie produkcyjnym nie będzie prowadzona na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, czego wymaga art. 17 ust. 1 pkt 34) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dopiero zatem spełnienie łącznie obydwu warunków, tj. objęcie terenem SSE nieruchomości Skarżącej położonej w G. oraz wydanie przez ministra właściwego do spraw gospodarki zezwolenia określającego wymagania, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 ustawy o SSE dla tej nieruchomości pozwoli na korzystanie przez Spółkę ze zwolnienia dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie zakładu produkcyjnego w G.

Wobec powyższego, w tym zatem zakresie wykładnię przepisów prawa podatkowego dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny Naczelnego Sądu Administracyjnego uznał za błędną. Powyższe nie oznacza w ocenie NSA jednak, że interpretacja indywidualna wydana przez Organ jest prawidłowa. Za nieprawidłowe w świetle art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym osób prawnych i art. 16 ust. 1 ustawy o SSE uznać należy stwierdzenie organu, że także po objęciu terenem SSE zakładu w G. i wydaniu kolejnego, trzeciego zezwolenia obejmującego swym zakresem także wymagania przewidziane w art. 16 ust. 2 pkt 5) ustawy o SSE dla tzw. gruntów prywatnych, czyli nieruchomości położonej w G. Skarżąca nie będzie mogła korzystać z wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzonych na podstawie dotychczas uzyskanych dwóch zezwoleń z 1999 r. oraz z 2012 r. w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych z zakładu prowadzonego w G.

Podkreślenia wymaga, że przepisy nie nakazują wyodrębniania przychodów i kosztów, a zatem także w konsekwencji dochodu z działalności prowadzonej w ramach każdego z posiadanych zezwoleń strefowych dla działalności na terenie tej samej specjalnej strefy ekonomicznej. Wobec tego brak jest podstaw do wywodzenia obowiązku odrębnego ustalania osiągniętego dochodu w odniesieniu do każdego z trzech zezwoleń Spółki. Skarżąca może objąć zwolnieniem z podatku dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, wykorzystując sukcesywnie limity dostępnej pomocy publicznej w ramach kolejno otrzymywanych zezwoleń, dyskontując tym samym uzyskaną pomoc etapami.

Podsumowując NSA wskazał, że zwolnieniem z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o wszystkie posiadane przez niego zezwolenia, aż do wysokości ograniczeń wynikających z tych zezwoleń, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji określonych w kolejno wydawanych zezwoleniach na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

W dniu 17 października 2016 r. do tut. Organu wpłynęło prawomocne – od dnia 19 lipca 2016 r. – orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1944/13.

Uwzględniając uzasadnienie wyroku WSA we Wrocławiu oraz wyroku NSA w Warszawie stwierdza się co następuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie podkreślenia wymaga fakt wskazany przez Wnioskodawcę, że pytanie nr 1 będące przedmiotem niniejszej interpretacji odnosi się do momentu, w którym teren zakładu w G. zostanie objęty terenem Specjalnej Strefy Ekonomicznej, ale przed otrzymaniem Trzeciego Zezwolenia.

Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.).

Zgodnie z ww. przepisem, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. 2015 r., poz. 282 ze zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez art. 17 ust. 1 pkt 34 odsyła do ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, a w szczególności do art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych dotyczącego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy.

Jak już wskazano powyżej, art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustanawiając zwolnienie ogranicza je do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, lecz na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

Dokonując analizy tego przepisu należy zauważyć, że podstawą do korzystania z pomocy publicznej, a tym samym ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. Podstawą do korzystania z pomocy publicznej jest zatem zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w powyżej wskazanym przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Zezwolenie określa przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

W myśl bowiem art. 16 ust. 1 ww. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Art. 16 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1.  zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
2.  dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę;
3.  terminu zakończenia inwestycji;
4.  maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy;
5.  wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1.

Zgodnie z powyższym, zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz ustanowione w nim warunki.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w P. na podstawie dotychczasowych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. pierwsze zezwolenie z 21.06.1999 r. oraz drugie zezwolenie z 30.03.2012 r. Dotychczasowe zezwolenia zostały wydane na prowadzenie na terenie SSE działalności gospodarczej rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy wskazanych w treści dotychczasowych zezwoleń (m.in. w zakresie produkcji części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych, mebli do siedzenia i ich części). Dodatkowo Spółka stara się o pozyskanie nowej strategicznej inwestycji, której istotą jest rozbudowa przedsiębiorstwa. Spółka rozpoczęła starania o objęcie terenem SSE będącej w jej użytkowaniu wieczystym nieruchomości w G., na której planowana jest realizacja nowej inwestycji. Obecnie w G. znajduje się zakład produkcyjny do którego wydzielono część produkcji. W chwili obecnej, Spółka ustala dochód jaki przypada na działalności w zakładzie w G. i wykazuje ten dochód jako podlegający opodatkowaniu. Uwzględniając założenia planowanej inwestycji Spółka, w przypadku rozszerzenia obszaru SSE na nieruchomość w G., zamierza ubiegać się o uzyskanie trzeciego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE. Spółka wskazała, że podstawowe zakresy działalności wskazane we wszystkich trzech zezwoleniach pokrywają się, a wszystkie inwestycje, przy założeniu rozszerzenia obszaru SSE na lokalizację w G., będą zlokalizowane na terenie jednej strefy ekonomicznej.

Kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest ustalenie, czy po objęciu terenem SSE zakładu w G., ale przed otrzymaniem trzeciego zezwolenia, działalność Spółki prowadzona zarówno w zakładzie w P., jak i w zakładzie w G. w zakresie przedmiotowym mieszczącym się w dotychczasowych zezwoleniach będzie korzystała ze zwolnienia do wysokości limitów wynikających z inwestycji przeprowadzonych na podstawie tych zezwoleń oraz intensywności obowiązujących w dacie ich wydania.

W zarysowanym zdarzeniu przyszłym szczególnie istotny jest warunek przewidziany w art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zgodnie z którym „zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1”.

W myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy, strefa może być ustanowiona, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, wyłącznie na gruntach stanowiących własność zarządzającego, Skarbu Państwa, jednoosobowej spółki Skarbu Państwa, jednostki samorządu terytorialnego albo związku komunalnego lub będących w użytkowaniu wieczystym zarządzającego albo jednoosobowej spółki Skarbu Państwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, część strefy może obejmować grunty stanowiące własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w ust. 1, za ich zgodą, w przypadku gdy:

1.  w ramach inwestycji prowadzonej na terenie strefy zostanie utworzona określona liczba nowych miejsc pracy lub zostaną poniesione nakłady inwestycyjne o określonej wartości lub
2.  w wyniku inwestycji będzie prowadzona działalność polegająca na uruchomieniu wytwarzania nowych lub znacząco ulepszonych towarów, procesów lub usług, lub
3.  inwestycja będzie dotyczyła usług:
    1.  badawczo-rozwojowych,
    2.  informatycznych,
    3.  rachunkowości i kontroli ksiąg,
    4.  w zakresie księgowości, z wyłączeniem deklaracji podatkowych,
    5.  centrów telefonicznych lub
4.  realizacja rozpoczętej inwestycji będzie wymagała zwiększenia terenu strefy o nie więcej niż 2 ha.

Stosownie do art. 5 ust. 4 ww. ustawy, Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe kryteria dotyczące warunków wymienionych w ust. 3, uwzględniając konieczność zróżnicowania kryteriów określonych w ust. 3 pkt 1 w zależności od stopy bezrobocia w powiecie właściwym ze względu na położenie strefy, a także biorąc pod uwagę Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług.

W sprawie zatem, kluczowe znaczenie ma zatem treść zezwolenia, na mocy którego dojdzie do rozszerzenia obszaru specjalnej strefy ekonomicznej na teren istniejącego zakładu produkcyjnego Spółki w G. w ramach procedury przewidzianej w art. 5 ust. 3 i 4 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, tj. objęcia tzw. gruntów prywatnych granicami strefy.

Samo rozszerzenie granic SSE i włączenie w nie także gruntów będących we władaniu podatnika na podstawie prawa użytkowania wieczystego, bez wydania trzeciego zezwolenia, które powinno określać wymagania przewidziane w art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych dla gruntów będących w użytkowaniu wieczystym Spółki znajdujących się w G., gdzie zlokalizowany jest istniejący już zakład powoduje, że działalność gospodarcza prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w tym zakładzie produkcyjnym nie będzie prowadzona na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych czego wymaga zacytowany powyżej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem nie jest możliwe korzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przed jego uzyskaniem.

Należy podkreślić, że dopiero spełnienie łącznie obydwu warunków, tj. objęcie terenem SSE nieruchomości Spółki położonej w G. oraz wydanie przez ministra właściwego do spraw gospodarki zezwolenia określającego wymagania, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych dla tej nieruchomości pozwoli na korzystanie przez Spółkę ze zwolnienia dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie zakładu produkcyjnego w G.

Mając na uwadze wyżej wskazane przepisy, należy przede wszystkim podkreślić, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnią językową.

W świetle powyższego, skoro jak zaznaczył Wnioskodawca, pytanie odnosi się do momentu, w którym teren zakładu w G. zostanie objęty terenem SSE ale przed otrzymaniem zezwolenia, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Dodatkowo zauważyć należy, że Spółka w opisie sprawy wskazała, iż zakresy działalności we wszystkich trzech zezwoleniach będą się pokrywały, a wszystkie inwestycje przy założeniu rozszerzenia obszaru SSE o nieruchomość położoną w G. zlokalizowane będą na terenie jednej strefy ekonomicznej. Zezwolenia zatem, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych dotyczyć będą tego samego zakresu prowadzonej działalności. Tym samym, Spółka może objąć zwolnieniem z podatku dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, wykorzystując sukcesywnie limity dostępnej pomocy publicznej w ramach kolejno otrzymywanych zezwoleń, dyskontując tym samym uzyskaną pomoc etapami.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że zwolnieniem z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o wszystkie posiadane zezwolenia aż do wysokości ograniczeń wynikających z tych zezwoleń, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji określonych w kolejno wydawanych zezwoleniach na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, w odmiennych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji z 17 lipca 2013 r. sygn. ILPB3/423-176/13-4/KS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.