Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-257/15-6/DC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT najmu lokalu mieszkalnego oraz uwzględnienia przychodów z najmu w deklaracji VAT-7K.
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; usługi-usługi najmu; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2015 r. (data wpływu do Biura KIP w Piotrkowie Trybunalskim 23 listopada 2015, data wpływu do biura KIP w Lesznie 7 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 11 lutego 2016 r. (data wpływu do Biura KIP w Piotrkowie Trybunalskim 12 lutego 2016 r., data wpływu do biura KIP w Lesznie 19 lutego 2016 r.) oraz z dnia 1 marca 2016 r. (data wpływu do Biura KIP w Piotrkowie Trybunalskim 2 marca 2016) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT najmu lokalu mieszkalnego oraz uwzględnienia przychodów z najmu w deklaracji VAT-7K – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT najmu lokalu mieszkalnego oraz uwzględnienia przychodów z najmu w deklaracji VAT-7K.

Wniosek uzupełniono w dniu 12 lutego 2016 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy i dopłatę do wniosku oraz w dniu 2 marca 2016 r. w zakresie złożenia podpisu na uzupełnieniu z dnia 12 lutego 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 2 lipca 2014 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą - warsztat samochodowy. Od tego dnia jest również czynnym podatnikiem VAT, z którego rozlicza się kwartalnie. Jeśli chodzi o podatek dochodowy to Zainteresowany rozlicza się na zasadach ogólnych. Wnioskodawca jest także właścicielem nieruchomości, która nie jest składnikiem majątku firmy. W tej nieruchomości znajdują się lokale, które wynajmuje od lutego 2014 r. Wynajmującymi są firmy, które udostępniają lokale swoim pracownikom na cele mieszkaniowe. Najem ten jest opodatkowany tzw. najmem prywatnym w formie ryczałtu. Za 2014 r. Wnioskodawca osiągnął dochód z najmu w wysokości 27052 zł i zapłacił zryczałtowany podatek.

W uzupełnieniu z dnia 11 lutego 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że:

*   lokale będące przedmiotem najmu mają charakter mieszkalny, oraz że
*   w umowie pomiędzy najemcą, a wynajmującym jest zawarta treść, iż wynajmujący będzie czasowo wykorzystywał lokale wyłącznie w celach mieszkaniowych dla swoich pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca jest zobowiązany od najmu odprowadzać także podatek VAT?
2.  Czy faktury wystawiane firmom powinny być ze stawką „zw”?
3.  Czy sprzedaż z najmu należy wykazywać w deklaracji VAT-7K?

Zdaniem Wnioskodawcy, najem na cele mieszkaniowe będzie podlegał zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. Ponadto Zainteresowany uważa, że nie jest zobowiązany do naliczania podatku VAT od najmu lokali, a faktury powinny być wystawiane ze stawką „zw”. Natomiast sprzedaż z najmu powinna być wykazana w deklaracji VAT-7K w pozycji: „Dostawa usług oraz świadczenie usług na terytorium kraju zwolnione od podatku”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 wskazanej ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Niemniej jednak przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy przy tym zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że przesłanki do zwolnienia od podatku od towarów i usług są następujące:

*   świadczenie usługi wynajmu lub dzierżawy nieruchomości na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę jak i od podmiotu nabywającego tę usługę. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę.

Zatem brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego. W tym zakresie należy się więc posiłkować przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903, z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi” – ust. 4 ww. artykułu.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami zawartymi w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Zatem dodatkowe pomieszczenia, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu mieszkalnego służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Należy zwrócić uwagę, że zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu/dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jaką jest opodatkowanie sprzedaży podstawową stawką podatku w wysokości 23%. W związku z tym, powinno być ono interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalną wykładnią wprowadzających je przepisów. W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. W konsekwencji, umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie budynku bądź lokalu przez jego najemcę.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W związku z prowadzoną działalnością jest czynnym podatnikiem VAT. Zainteresowany jest także właścicielem nieruchomości, która nie jest składnikiem majątku firmy. W tej nieruchomości znajdują się lokale, które wynajmuje. Wynajmującymi są firmy, które udostępniają lokale swoim pracownikom na cele mieszkaniowe. Lokale będące przedmiotem najmu mają charakter mieszkalny. W umowie pomiędzy najemcą, a wynajmującym jest zawarta treść, iż wynajmujący będzie czasowo wykorzystywał lokale wyłącznie w celach mieszkaniowych dla swoich pracowników.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca jest zobowiązany od najmu odprowadzać także podatek VAT oraz z jaką stawką powinien wystawiać faktury firmom wynajmującym lokale.

Po uwzględnieniu powołanych powyżej przepisów prawa oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca wynajmując na własny rachunek lokale mieszkalne dla firm, które udostępniają przedmiotowe lokale własnym pracownikom na czas wykonywania pracy, realizuje wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że najem dokonany jest na rzecz firmy prowadzącej działalność gospodarczą. Istotny jest cel, w jakim pomieszczenia są wynajmowane przez Wnioskodawcę – wynajmowane są najemcy z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Tak więc w przypadku przedmiotowego wynajmu pomieszczeń mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością nie jest zobowiązany do odprowadzania podatku VAT od najmu, gdyż przedmiotowy najem na cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. W związku z powyższym faktury VAT na rzecz najemcy powinny być wystawiane ze stawką „zwolnione”.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii uwzględnienia przychodów z najmu w składanych przez Zainteresowanego deklaracjach podatkowych VAT-7K.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Na podstawie art. 99 ust. 14 ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Wzór deklaracji VAT-7K, został wprowadzony rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 czerwca 2015 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2015 r., poz. 914 z późn. zm.).

Stosownie do treści „Objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D)”, stanowiących załącznik do ww. rozporządzenia, w części C „Rozliczenie podatku należnego” wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. W tej części wykazuje się też czynności wykonywane poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

W poz. 10 formularza VAT-7 podatnicy obowiązani są wykazać dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku na podstawie art. 43 lub art. 82 ustawy.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.). W tym przypadku ustawa nie wprowadza wymogu częstotliwości wykorzystywania, lecz ciągłości wykorzystywania. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu wskazuje, iż ma ona charakter długotrwały, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. W konsekwencji najem infrastruktury stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak wskazano powyżej Wnioskodawca świadczy usługi najmu na cele mieszkaniowe. W związku z czym korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, z tytułu usług najmu lokalu mieszkalnego, Wnioskodawca jest uważany za podatnika podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, iż skoro Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, to wszystkie wykonywane czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, będą podlegały opodatkowaniu. Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności objęte zakresem przedmiotowym realizowane przez podatnika podatku od towarów i usług są opodatkowane, a niektóre nie. Charakter usług najmu wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ww. art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez względu na to, czy przedmiot najmu stanowi własność prywatną.

Wskazać należy również, że w okolicznościach, w których właściciel majątku wykorzystuje go w sposób ciągły do celów zarobkowych przesądza o tym, iż majątek nie jest majątkiem prywatnym. Zatem, nie można uznać aby świadczenie usług najmu było czynnością z zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wobec powyższego, Wnioskodawca wynajmując prywatny lokal świadczy usługi, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wobec powyższego, świadczenie przez Wnioskodawcę ww. usług najmu, za które jest pobierana należność od nabywcy tej usługi stanowi obrót w rozumieniu przepisów podatku od towarów i usług, opodatkowany stawką właściwą dla świadczonej usługi, czyli w przypadku świadczenia usług najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Podsumowując, w przypadku gdy Wnioskodawca będąc podatnikiem podatku VAT jest stroną zawartej umowy najmu lokalu mieszkalnego, winien w deklaracji VAT-7K (wersja 10) w poz. 10 jako sprzedaż zwolnioną od podatku VAT, wykazać kwotę należną od najemcy za świadczone usługi.

Interpretację wydano przy założeniu, że Wnioskodawca będzie wynajmował pomieszczenia mieszkalne na cele mieszkaniowe, a nie będzie świadczyła usługi związanej z zakwaterowaniem (PKWiU 55). W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja utraci swą ważność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.