Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-446/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-03
Teza: w zakresie uznania za pierwsze zasiedlenie czynności ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnego przeniesienia jego własności oraz uznania umowy najmu lub dzierżawy części pomieszczeń składających się na lokal za pierwsze zasiedlenie całego lokalu
Słowa kluczowe: dostawa; lokal; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; stawka; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2013r. (data wpływu 21 maja 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 sierpnia 2013r. (data wpływu 27 sierpnia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za pierwsze zasiedlenie czynności ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnego przeniesienia jego własności oraz uznania umowy najmu lub dzierżawy części pomieszczeń składających się na lokal za pierwsze zasiedlenie całego lokalu - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za pierwsze zasiedlenie czynności ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnego przeniesienia jego własności oraz uznania umowy najmu lub dzierżawy części pomieszczeń składających się na lokal za pierwsze zasiedlenie całego lokalu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 sierpnia 2013r. (data wpływu 27 sierpnia 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 12 sierpnia 2013r. znak: IBPP1/443-446/13/BM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Województwo planuje zbycie lokalu użytkowego o powierzchni 3.083 m2, stanowiącego odrębną nieruchomość, dla którego Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Zbycie nastąpi bądź w drodze wniesienia aportem do jednej ze spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowiących własność Województwa, bądź w drodze zamiany ze spółką akcyjną, za inną nieruchomość stanowiącą własność tej spółki. Z prawem własności lokalu związany jest udział w wysokości 2950/10000 w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą. Nieruchomość wspólną stanowi, w myśl art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali z dnia 24 czerwca 1994r., grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. W tym przypadku na grunt składają się zabudowane działki o numerach 135, 141, 144, 149, stanowiące własność Skarbu Państwa, oddane w użytkowane wieczyste. Działki zabudowane są budynkiem użytkowym, stanowiącym odrębny od gruntu przedmiot własności, w którym lokal będący przedmiotem planowanego zbycia, został wydzielony. Przedmiotem zbycia będzie więc lokal wraz z udziałem związanym z własnością lokalu w wysokości 2950/10000 w prawie użytkowania wieczystego gruntu, w częściach budynku oraz urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Zgodnie z księgą wieczystą prowadzoną dla lokalu, jego własność zapisana jest w dalszym ciągu na rzecz poprzedniego właściciela tj. Obwodu Lecznictwa Kolejowego - Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. Obecnie trwa postępowanie mające na celu ujawnienie prawa własności Województwa w księdze wieczystej. Zbycie lokalu, nastąpi po ujawnieniu tego prawa.

Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.o.z.o.z. nabył lokal na podstawie zawartej z Polskimi Kolejami Państwowymi SA, umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnego przeniesienia własności lokalu, zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 11 października 2010r. Zgodnie z ww. aktem notarialnym, z tytułu dokonania dokumentowanej nim czynności prawnej spółka PKP SA nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W chwili zawierania aktu notarialnego Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.o.z.o.z. znajdował się już w posiadaniu przedmiotowego lokalu użytkowego. PKP SA przed ustanowieniem odrębnej własności lokalu były jedynym użytkownikiem wieczystym działek gruntu stanowiących własność Skarbu Państwa oraz właścicielem wzniesionego na nich budynku, a obecnie pozostają współużytkownikiem wieczystym w udziale 7050/10000, właścicielem części budynku, która nie została wydzielona jako odrębny lokal oraz przysługuje im prawo do części wspólnych budynku w udziale 7050/10000.

Samorząd Województwa przejął uprawnienia organu założycielskiego w stosunku do Obwodu Lecznictwa Kolejowego s.p.z.o.z. na podstawie art. 47 ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną z dnia 13 października 1998r. (Dz. U z 1998r. Nr 133 poz. 872 ze zm.) oraz Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 22 czerwca 2001r. w sprawie wykazu samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, które zostały przejęte przez gminy, powiaty i samorządy województw (Dz. U. z 200lr. Nr 65 poz. 659). W tym ostatnim akcie pod nr XII Lp. 44 wskazany jest Obwód Lecznictwa Kolejowego.

Własność lokalu przeszła na rzecz Wnioskodawcy w związku z likwidacją Obwodu Lecznictwa Kolejowego - Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. Decyzję o likwidacji Obwodu Lecznictwa Kolejowego podjęto Uchwałą Sejmiku Województwa z dnia 14 marca 2011r. Na podstawie art. 57 ust. 4 w zw. z art. 57 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. z 2010r. Nr 102 poz. 651 ze zm.) prawo do nieruchomości, które pozostały po zlikwidowanej lub sprywatyzowanej samorządowej osobie prawnej, przechodzą z mocy prawa na rzecz odpowiedniej jednostki samorządu terytorialnego odpowiednio z dniem likwidacji lub z dniem zakończenia prywatyzacji. Likwidacja Obwodu Lecznictwa Kolejowego nastąpiła wraz z wykreśleniem tego podmiotu z Krajowego Rejestru Sądowego, które uprawomocniło się dnia 25 sierpnia 2012r.

Nieruchomość lokalowa została przejęta protokolarnie od Obwodu Lecznictwa Kolejowego z.p.z.o.z. w likwidacji z dniem 30 grudnia 2011r. oraz tego samego dnia przekazana Zarządowi Nieruchomości - jednostce budżetowej Województwa, zarządzającej nieruchomościami wojewódzkimi.

W związku z nieodpłatnym nabyciem lokalu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie lokalu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie jest w posiadaniu danych o ponoszeniu takich wydatków przez poprzedniego właściciela przed przejęciem lokalu przez Wnioskodawcę.

Przedmiotowy lokal zajmuje część pierwszego oraz część drugiego piętra budynku. Część lokalu była przedmiotem umów najmu i dzierżawy, opisanych poniżej:

1.  Na I piętrze budynku - umowa dzierżawy zawarta przez Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.z.o.z. w likwidacji w dniu 6 maja 2011r. (dotycząca pomieszczeń o łącznej powierzchni 1.804,66 m2), zawarta na czas oznaczony 3 lat, przy czym początek dzierżawy ustalono na dzień 1 lipca 2011r. W odniesieniu do części pomieszczeń umowa wiązała strony do dnia 31 grudnia 2011r. W związku z przejęciem nieruchomości lokalowej, w dniu 2 stycznia 2012r. zawarta została przez Zarząd Nieruchomości, nowa umowa dzierżawy na przedmiotowe pomieszczenia, stanowiąca kontynuację ww. umowy z dnia 6 maja 2011r., dotycząca pomieszczeń o łącznej powierzchni 1.601,99 m2, na czas oznaczony 3 lat, przy czym za początek dzierżawy przyjęto dzień 1 lipca 2011r.
2.  Na II piętrze budynku:
    1.  Umowa najmu zawarta przez Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.z.o.z. w dniu 26 maja 2010r. na pomieszczenie o numerze 204 i powierzchni 41,53 m2, przekazane protokolarnie najemcy w dniu 1 czerwca 2010r. Umowa zawarta została na czas określony od dnia 1 czerwca 2010r. do dnia 31 maja 2013r. W dniu 2 stycznia 2012r. zawarta została przez Zarząd Nieruchomości, nowa umowa najmu na przedmiotowe pomieszczenie, stanowiąca kontynuację ww. umowy z dnia 26 maja 2010r., na okres od dnia 1 stycznia 2012r. do dnia 31 maja 2013r.
    2.  Umowa najmu zawarta przez Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.z.oz w likwidacji w dniu 18 maja 2011r. na pomieszczenie o numerze 229 i powierzchni 22,79 m2, przekazane protokolarnie najemcy w dniu 4 maja 2011r. Umowa zawarta została na czas określony od dnia 1 maja 2011r. do dnia 31 grudnia 2011r. Kolejna umowa na to samo pomieszczenie zawarta została w dniu 5 marca 2012r. przez Zarząd Nieruchomości na czas oznaczony od dnia 1 marca 2012r. do dnia 8 lutego 2015r.
    3.  Umowa najmu zawarta przez Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.z.o.z. w dniu 1 grudnia 2010r. na pomieszczenie o numerze 228 i powierzchni 13 m2, przekazane najemcy protokolarnie w dniu 1 grudnia 2010r. Umowa zawarta została na czas określony do dnia 30 listopada 2013r. W dniu 2 stycznia 2012r. zawarta została przez Zarząd Nieruchomości, nowa umowa najmu na przedmiotowe pomieszczenie, stanowiąca kontynuację ww., umowy z dnia 1 grudnia 2010r. na czas oznaczony od dnia 1 stycznia 2012r. do dnia 30 listopada 2013r.
    4.  Umowa najmu, zawarta przez Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.z.o.z. w dniu 28 lutego 2011r., na pomieszczenie o numerze 217 i powierzchni 32,47 m2 przekazane najemcy protokolarnie w dniu 1 marca 2011r. Umowa zawarta została na czas określony od dnia 1 marca 2011r. do dnia 28 lutego 2014r. W dniu 2 stycznia 2012r. zawarta została przez Zarząd Nieruchomości, nowa umowa najmu na przedmiotowe pomieszczenie, stanowiąca kontynuację ww. umowy z dnia 28 lutego 2011r., na okres od dnia 1 stycznia 2012r. do dnia 28 lutego 2014r.
    5.  Umowa najmu zawarta przez Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.z.o.z. w dniu 30 kwietnia 2010r., na pomieszczenie o numerach 218 B, C, D, E o łącznej powierzchni 56,06 m2, przekazane najemcy protokolarnie w dniu 30 kwietnia 2010r. Umowa zawarta została na czas określony od dnia 1 maja 2010r. do dnia 30 kwietnia 2013r. W dniu 2 stycznia 2012r. zawarta została przez Zarząd Nieruchomości, nowa umowa najmu na przedmiotowe pomieszczenia, stanowiąca kontynuację ww. umowy z dnia 30 kwietnia 2010r., na okres od dnia 1 stycznia 2012r. do dnia 30 kwietnia 2013r.
    6.  Umowa najmu zawarta przez Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.z.o.z w dniu 30 kwietnia 2010r., na pomieszczenie o numerze 218 A o powierzchni 32,95 m2, przekazane najemcy protokolarnie w dniu 30 kwietnia 2010r. Umowa zawarta została na czas określony od dnia 1 maja 2010r. do dnia 30 kwietnia 2013r. W dniu 2 stycznia 2012r. zawarta została przez Zarząd Nieruchomości nowa umowa najmu na przedmiotowe pomieszczenie a równocześnie aneksem zmieniono przedmiot najmu na pomieszczenie nr 221 o powierzchni 18,05 m2 - pomieszczenie przekazano protokolarnie najemcy w dniu 10 lutego 2012r.

Stosownie do oświadczenia złożonego przez pełnomocników PKP S.A. w akcie notarialnym z dnia 11 października 2010 roku obejmującym umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnego przeniesienia własności lokalu na rzecz Obwodu Lecznictwa Kolejowego - Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej z siedzibą w …: „z tytułu dokonania dokumentowanej tym aktem czynności prawnej - reprezentowana przez nich PKP S.A. - nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów z dnia 11 marca 2004 roku o tym podatku (Dz. U. nr 54 poz. 535 z późn. zm.).”

Zgodnie z oświadczeniem Dyrektora Oddziału Gospodarowania Nieruchomościami PKP S.A. złożonym w dniu 22 sierpnia 2013 roku „pomieszczenia zajmowane przez OLK SP ZOZ nie były użytkowane na podstawie umowy najmu”. Obwód Lecznictwa Kolejowego - Samodzielny Publiczny Zakład Opieki został utworzony przez Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej na podstawie Zarządzenia nr 18 z dnia 30 listopada 1998 roku na bazie wydzielanej z Przedsiębiorstwa Państwowego Polskie Koleje Państwowe jednostki organizacyjnej kolejowej służby zdrowia pn. "Obwód Lecznictwa Kolejowego ". Według ww. zarządzenia wyposażenie zakładu miało polegać na oddaniu gruntu w użytkowanie wieczyste, przeniesieniu własności budynków położonych na tym gruncie, a także na przekazaniu na własność mienia ruchomego.

Przedmiotowy lokal obejmuje pomieszczenia użytkowe (gabinety lekarskie, pokoje biurowe, techniczne, magazynowe, laboratoryjne, korytarze i klatki schodowe), usytuowane na dwóch kondygnacjach (pierwsze i drugie piętro budynku). Powierzchnia lokalu na I piętrze wynosi 1.837,71 m2, z czego 1.621,92 m2 jest lub było w przeszłości wynajmowane. Powierzchnia II piętra wynosi 1.245,30 m2, z czego 216,85 m2 jest lub było w przeszłości wynajmowane.

Pomieszczenia znajdujące się w lokalu, które nie były przedmiotem najmu wykorzystywane były przez OLK SP ZOZ do jego działalności statutowej. Wnioskodawca zaś w pomieszczeniach nie objętych najmem nie prowadził żadnej działalności.

Jako datę nabycia przez Wnioskodawcę prawa do rozporządzania lokalem jak właściciel należy przyjąć datę 30 grudnia 2011 roku.

Podatek od towarów i usług z tytułu umów najmu dotyczących przedmiotowego lokalu odprowadzał w swoich deklaracjach VAT-7 Zarząd Nieruchomości, który jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, odrębny od Wnioskodawcy i posiada NIP.

Wnioskodawca przekazał przedmiotowy lokal do zarządzania Zarządowi Nieruchomości, tj. jednostce budżetowej, która zgodnie z swoim statutem realizuje zadania własne samorządu województwa w zakresie zarządzania nieruchomościami z wojewódzkiego zasobu nieruchomości. Przekazanie nieruchomości nastąpiło na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego spisanego w dniu 30 grudnia 2011 roku. Ww. czynność przekazania nieruchomości była nieodpłatna i nieopodatkowana.

Pomieszczenie nr 218A było przedmiotem najmu w okresie od dnia 1 maja 2010 roku do dnia 31 stycznia 2012 roku. Natomiast pomieszczenie nr 221 jest przedmiotem najmu od dnia 1 lutego 2012 roku do chwili obecnej.

Zgodnie z oświadczeniem Dyrektora Oddziału Gospodarowania Nieruchomościami PKP S.A. złożonym w dniu 22 sierpnia 2013 roku „budynek mieszczący się w … został wybudowany w kwietniu 1910 roku i od tej daty (wyłączając okres wojen światowych) był własnością PKP a następnie PKP S.A.”.

Zgodnie z oświadczeniem Dyrektora Oddziału Gospodarowania Nieruchomościami PKP S.A. złożonym w dniu 22 sierpnia 2013 roku „pomieszczenia zajmowane przez OLK SP ZOZ nie były wynajmowane przez PKP S.A. innym podmiotom”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy można traktować jako pierwsze zasiedlenie dokonanie czynności prawnej polegającej na ustanowieniu odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnym przeniesieniu jego własności?
2.  Czy zawarcie umowy najmu lub dzierżawy części pomieszczeń składających się na lokal należy traktować jako pierwsze zasiedlenie całego lokalu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, pod pojęciem pierwszego zasiedlenia należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Analizując powołaną definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. W przedmiotowym przypadku, w momencie ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnego przeniesienia jego własności, lokal znajdował się już w posiadaniu podmiotu nabywającego własność. Ponadto lokal ten był wykorzystywany na potrzeby działalności prowadzonej przez nabywcę tj. przez Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.z.o.z. Przeniesienie własności nastąpiło nieodpłatnie a przenosząca własność spółka PKP S.A. z tytułu dokonania tej czynności prawnej nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Istotne jednak jest czy dokonywana czynność objęta była zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, a istnienie przepisów szczególnych na podstawie których korzystała ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług nie ma w tej sytuacji znaczenia.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nieodpłatne przeniesienie własności lokalu przenosi prawo do rozporządzania nim jak właściciel, a więc czynność ta objęta była zakresem ustawy.

Reasumując, czynność prawna polegająca na ustanowieniu odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnym przeniesieniu jego własności, może być traktowana jako pierwsze zasiedlenie.

W przedmiotowym przypadku zwrócić należy uwagę na fakt, iż w stosunku do pomieszczeń wchodzących w skład wydzielonego lokalu, przed ustanowieniem jego odrębnej własności, dokonywano czynności polegających na oddaniu do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, chociażby poprzez zawieranie umów najmu. Czynności te dotyczyły faktycznie jednak nieruchomości budynkowej, pierwszą zaś czynnością dotyczącą lokalu było ustanowienie jego odrębnej własności i jej przeniesienie. Wcześniejsze czynności nie dotyczyły więc nieruchomości lokalowej, która de facto nie istniała jako odrębny przedmiot własności, a więc nie można ich traktować jako pierwszego zasiedlenia lokalu.

Pytanie 2.

Przez oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu należy uznać także zawarcie umowy najmu czy dzierżawy. W analizowanym przypadku zawierane umowy najmu i dzierżawy nie dotyczyły wszystkich pomieszczeń w lokalu a jedynie ich części. Pojawia się więc pytanie czy zawarcie umowy najmu jedynie części pomieszczeń w lokalu należy traktować jako pierwsze zasiedlenie całego lokalu. W opinii wnioskodawcy oddanie do użytkowania w części oznacza, że zasiedlenie nastąpiło w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Dana nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie danego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) lub jego dostawę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem, co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT, poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r.), przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Stosownie do zapisu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r.) za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Aby zatem nieodpłatna dostawa towarów lub nieodpłatne świadczenie usług było uznane za czynność podlegającą opodatkowaniu musi być dokonana w okolicznościach wskazanych w ww. przepisach.

Z wniosku wynika, że Obwód Lecznictwa Kolejowego s.p.o.z.o.z. nabył przedmiotowy lokal użytkowy na podstawie umowy z dnia 11 października 2010r. zawartej z PKP S.A. w sprawie ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnego przeniesienia jego własności. Wnioskodawca wskazał, że z tytułu dokonania ww. czynności Spółka PKP nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Skoro dla PKP S.A. ustanowienie odrębnej własności lokalu oraz nieodpłatnego przeniesienia jego własności było czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to czynność ta nie może stanowić pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT.

Jednoczenie należy stwierdzić, że definicja pierwszego zasiedlenia spełnia wydanie całości lub części budynku lub budowli w wykonaniu umowy najmu czy dzierżawy. Jednakże ponieważ przepisy ustawy o VAT odnoszą się zarówno do całości budynku, budowli jak i ich części, to wydanie części powierzchni budynku czy lokalu w wykonaniu umowy najmu lub dzierżawy nie stanowi jednoczesnego wydania w wykonaniu pierwszego zasiedlenia całego budynku lecz wyłącznie powierzchni będących przedmiotem takiej umowy najmu lub dzierżawy.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto, na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013r., poz. 247, ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że cytowane powyżej przepisy ustawy o VAT wyraźnie odwołują się do budynków, budowli lub ich części.

Przy czym za część budynku należy uznać zarówno lokal tworzący jedną całość (np. jeden lokal użytkowy, mieszkalny) ale także wyodrębnione pomieszczenia w ramach większej powierzchni użytkowej.

Z takimi właśnie częściami budynku – tj. wyodrębnionymi pomieszczeniami w ramach większej powierzchni użytkowej - mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Są to bowiem gabinety lekarskie, pokoje biurowe, techniczne, magazynowe, laboratoryjne, korytarze i klatki schodowe, usytuowane na dwóch kondygnacjach budynku, wynajmowane/dzierżawione jako odrębne pomieszczenia.

Jak wskazano powyżej w przedmiotowej sprawie przedmiotem dostawy będzie „lokal” obejmujący wyodrębnione pomieszczenia w ramach większej powierzchni użytkowej (tj. gabinety lekarskie, pokoje biurowe, techniczne, magazynowe, laboratoryjne, korytarze i klatki schodowe - usytuowane na dwóch kondygnacjach budynku), wynajmowane/dzierżawione jako odrębne pomieszczenia.

Każde z tych pomieszczeń, należy zatem traktować odrębnie, jako poszczególne części budynku.

Tak więc zawarcie umowy najmu/dzierżawy w stosunku do konkretnego pomieszczenia lub nawet jego części należy traktować odrębnie jako pierwsze zasiedlenie tego właśnie pomieszczenia lub jego części.

Tym samym oddanie w najem czy dzierżawę części pomieszczeń składających się na lokal, nie powoduje, że spełniona została definicja pierwszego zasiedlenia w stosunku do całego lokalu czy budynku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.