Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.814.2022.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-24
Teza: Dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienie przedmiotowego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; spadek-dział spadku; spłata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 21 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienie przedmiotowego.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) I Wydział Cywilny, w dniu 17 czerwca 2020 roku stwierdził, iż na podstawie ustawy nabyła Pani z dobrodziejstwem inwentarza prawo do udziału w 1/2 części spadku po Pani bracie P. K. zmarłym w dniu 15 października 2019 roku.

Postanowienie uprawomocniło się w dniu 25 czerwca 2020 roku. W skład masy spadkowej weszła nieruchomość mieszkalna, stanowiąca lokal mieszkalny o powierzchni 47,54 m2 wraz z komórką lokatorską o powierzchni 2,31 m2, które zostało nabyte przez brata w dniu 24 września 2008 roku, na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu w trybie przepisów ustawy z dnia 15 grudnia 2000 roku o spółdzielniach mieszkaniowych, dla którego jest prowadzona księga wieczysta nr (…), mieszkanie mieści się na terenie Polski, ul. (…), B. oraz samochód osobowy marki (…), rok produkcji 2002, nr rejestracyjny: (…).

W dniu 5 lipca 2022 roku zostało zawarte Porozumienie Mediacyjne Przed Mediatorem pomiędzy Panią, a bratową dotyczące działu spadku, a w dniu 5 sierpnia 2022 r. została zawarta ugoda sądowa. Strony oświadczyły, że zgodnie dokonały działu spadku i zniesienia współwłasności w ten sposób, że nieruchomość mieszkalną nabywa Pani z obowiązkiem spłaty na rzecz bratowej w 2 ratach: I rata 55 000 złotych, płatne do dnia 28 lutego 2023 roku oraz II rata 95 000 złotych, płatne do dnia 30 kwietnia 2023 roku. Zgodnie z zapisem ugody, bratowa ma prawo mieszkać w mieszkaniu i w dniu 1 maja 2023 roku, po zapłaceniu ostatniej raty spłaty zobowiązuje się do jego opuszczenia. Samochód osobowy nabywa na wyłączną własność bratowa bez spłat i dopłat.

W dniu 7 maja 2021 roku zakupiła Pani dwie działki 8 oraz 9 (działki leżą obok siebie, każda z nich ma powierzchnię 600 m2), dla których jest prowadzona wspólna Kw nr (…), wraz z udziałem w działce nr 2 (droga) Kw nr (…).

Działki nabyła Pani z myślą o planowanej budowie domu jednorodzinnego na obu działkach celem realizacji potrzeb mieszkaniowych własnych oraz Pani rodziny, jednak dynamicznie rosnące ceny materiałów budowlanych związane z sytuacją międzynarodową spowodowały, że definitywnie porzuciła Pani zamiar budowy domu, gdyż uważa Pani, że koszty tej inwestycji mogą przerosnąć Pani możliwości.

Aktualnie Pani zamiarem jest sprzedaż jednej z działek, żeby z uzyskanych pieniędzy dokonać spłaty mieszkania na rzecz bratowej, które nabyła Pani w drodze ugody sądowej- działu spadku. Od czasu nabycia działki do czasu jej sprzedaży nie upłynęło 5 lat uprawniających do ulgi zwolnienia dochodu z tej sprzedaży od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pani miastem rodzinnym jest B., w którym mieszkała Pani nieprzerwanie (od urodzenia do czasu wyprowadzki do G. w październiku 2016 roku) w spółdzielczym mieszkaniu Pani nieżyjących rodziców, opisanym powyżej, do którego prawo własności następnie nabył Pani brat, a które aktualnie przypadło Pani w drodze ugody-działu spadku. Zawsze stanowiło ono Pani mieszkanie rodzinne, wiążą się z nim Pani wspomnienia z dzieciństwa. Jako jedyny właściciel posiada Pani prawo do innego lokalu mieszkalnego spółdzielczego- własnościowego o powierzchni 29,92 m2, które również położone jest w B. W tym mieszkaniu aktualnie zamieszkuje samotnie Pani emerytowana ciocia, bezdzietna rodzona siostra Pani mamy.

W październiku 2016 roku rozpoczęła Pani pracę w (…) w G. na stanowisku (…) i od tamtej pory, do chwili obecnej, mieszka Pani wraz z córką w G. w wynajmowanym mieszkaniu, które nie stanowi Pani własności. Jest Pani osobą samotnie wychowującą dziecko, na utrzymaniu ma Pani córkę w wieku 19 lat, która również wraz z Panią mieszka aktualnie w G. Córka w tym roku dostała się na studia w W., które rozpocznie od października bieżącego roku i na Pani utrzymaniu pozostanie jeszcze przez wiele lat. Będzie więc musiała Pani zapewnić jej zarówno utrzymanie jak i miejsce zamieszkania, a także miejsce do nauki. Pani również nie wiążę przyszłości z G. i zamierza Pani na stałe powrócić w rodzinne strony po nabyciu praw emerytalnych. W tej sytuacji nabyte mieszkanie w drodze działu spadku po bracie, będzie zapewniało Pani przysłowiowy „dach nad głową”, a do czasu nabycia przez Panią praw emerytalnych, pozwoli na swobodne zamieszkanie i pobyt w czasie odwiedzin rodziny w B. Posiadane mieszkanie o pow. 29,92 m2 nie zapewnia Pani rodzinie, czyli mojej córce, emerytowanej kuzynce oraz Pani w przyszłości, realizacji właściwych warunków bytowych jak również właściwego wywiązywania się z obowiązku rodzicielskiego wobec córki (zapewnienie jej potrzeb mieszkaniowych oraz pokrywanie kosztów nauki).

Dlatego powzięła Pani zamiar sprzedaży jednej z działek (działka nr 8 o powierzchni 600 m2) celem spłaty udziału na rzecz bratowej mieszkania nabytego przez Panią w drodze ugody sądowej.

Całą kwotę ze sprzedaży działki zamierza Pani przeznaczyć na spłatę bratowej oraz ewentualnie na niezbędny remont nabywanego mieszkania (wymiana okien, drzwi, remont podłóg i wymiana instalacji elektrycznej).

W nowo nabytym mieszkaniu po spłacie zamierza Pani mieszkać podczas swoich wizyt w B. i odwiedzin rodziny, a na stałe zamieszkać po przejściu na emeryturę.

Do czasu przeprowadzenia remontu w mieszkaniu nie wyklucza Pani również możliwości czasowego wynajęcia mieszkania, aby nie generować zbędnych kosztów utrzymywania ewentualnie pustego mieszkania.

Podstawowym celem jakiemu ma służyć nabyty lokal mieszkalny w drodze działu spadku oraz spłaty udziału bratowej, są Pani własne potrzeby mieszkaniowe obecnie oraz w przyszłości, gdy wróci już Pani w rodzinne strony. Przez własne potrzeby mieszkaniowe rozumie Pani również konieczność zapewnienia warunków mieszkaniowych Pani córce w czasie kiedy będzie na Pani utrzymaniu. Pani zdaniem w opisanym wyżej stanie faktycznym ma Pani możliwość skorzystania z tzw. „ulgi mieszkaniowej" pomimo, iż w momencie spłaty na rzecz bratowej nie od razu zamieszka Pani w nowo nabytym mieszkaniu i może ono być w tym czasie wynajęte do momentu przeprowadzenia w nim ostatecznie niezbędnego remontu.

Nie prowadziła Pani, ani nie prowadzi Pani działalności gospodarczej, zatem pierwotne nabycie działki nie miało, ani zbycie w przyszłości, nie będzie miało związku z taką działalnością. Działkę nabyła Pani i będzie zbywała jako osoba samotna, bez współwłasności małżeńskiej.

Mieszkanie, które nabyła Pani w drodze ugody sądowej- działu spadku również zostało nabyte przez Panią jako osobę nie pozostającą w związku małżeńskim. Warunkiem ugody sądowej, którą zawarła Pani z bratową i uzyskania przez Panią prawa do ww. mieszkania jest obowiązek spłaty udziałów bratowej w mieszkaniu na jej rzecz.

**Pytania**

1\. Czy przy tak przedstawionym stanie faktycznym, spłata mieszkania wchodzącego w skład masy spadkowej na rzecz bratowej ze środków pozyskanych ze sprzedaży nieruchomości nabytej przed upływem 5 lat, daje Pani prawo do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT?

2\. Czy w zakresie planowanego osiągnięcia dochodu ze sprzedaży działki budowlanej nabytej w 2021 roku (brak upływu 5-letniego terminu wymaganego do nieopodatkowanej sprzedaży) będzie Pani mogła skorzystać z ulgi mieszkaniowej, realizowanej przez przeznaczenie tego dochodu (tych środków) na własne cele mieszkaniowe, w tym przypadku na spłatę udziału bratowej mimo, że zamieszkanie w nim przez Panią zostanie odłożone w czasie między innymi poprzez zapis w ugodzie, który zapewnia bratowej możliwość zajmowania mieszkania do 1 maja 2023 roku?

3\. Czy czasowe wynajmowanie nabytego przez Panią mieszkania w drodze ugody sądowej-działu spadku na zasadzie spłaty udziałów bratowej z środków pochodzących ze sprzedaży działki stanowi podstawę do utraty zwolnienia podatkowego opisanego w art. 21 ust 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1. Pani zdaniem dokonując spłaty na rzecz bratowej, nabywa Pani prawo do własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a zatem spełniam przesłanki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 i tym samym nie jest Pani zobowiązana do zapłacenia podatku z tytułu zbycia nieruchomości.

Ad. 2. i 3. Pani zdaniem w opisanym wyżej stanie faktycznym ma Pani możliwość skorzystania z tzw. „ulgi mieszkaniowej" pomimo iż bratowa ma zapewnione zajmowanie mieszkania do 1 maja 2023 roku, a Pani nie od razu zamieszka w nowo nabytym mieszkaniu oraz nie wyklucza Pani, że po spłacie udziałów bratowej do chwili wykonania przez Panią niezbędnych prac remontowych, będzie mogło być wynajmowane czasowo, żeby nie generowało niepotrzebnych kosztów utrzymywania pustego mieszkania.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że ma Pani zamiar sprzedać działkę nr (…) zakupioną 7 maja 2021 r., czyli przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Sprzedaż działki nr (…), będzie stanowić dla Pani źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy,

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1\. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2\. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, to cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Wątpliwość Pani budzi kwestia, czy będzie mogła Pani skorzystać z tzw. „ulgi mieszkaniowej”, w sytuacji kiedy uzyskany przychód ze sprzedaży działki nr (…) przeznaczy Pani na spłatę bratowej.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1\. wydatki poniesione na:

a. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Stosownie do art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Zgodnie zaś z art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy.

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1\. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2\. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒ przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Podkreślić należy, że wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z nich przy jednoczesnym spełnieniu pozostałych przesłanek, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania, dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z treści wniosku wynika, że:

1\. 5 sierpnia 2022 r. została zawarta między Panią oraz Pani bratową ugoda sądowa

2\. Strony oświadczyły, że zgodnie dokonały działu spadku i zniesienia współwłasności w ten sposób, że nieruchomość mieszkalną nabywa Pani z obowiązkiem spłaty na rzecz bratowej w 2 ratach: I rata 55 000 złotych, płatne do dnia 28 lutego 2023 roku oraz II rata 95 000 złotych, płatne do dnia 30 kwietnia 2023 roku.

3\. Zgodnie z zapisem ugody, bratowa ma prawo mieszkać w mieszkaniu i w dniu 1 maja 2023 roku, po zapłaceniu ostatniej raty spłaty zobowiązuje się do jego opuszczenia.

Spłata do której została Pani zobowiązana jest bez wątpienia kosztem, jaki musi Pani ponieść, aby uzyskać prawo własności przysługujących bratowej udziałów w nieruchomości. Spłata będzie stanowić zatem dla Pani wydatek poniesiony na nabycie udziałów w nieruchomości, które uprzednio należały do innej osoby.

Skoro jak wskazano spłata pełni rolę wydatku na nabycie udziałów w nieruchomości, to istnieją podstawy, aby rozważyć możliwość zakwalifikowania jej jako wydatku poniesionego na realizację własnych celów mieszkaniowych.

Wskazać należy, że nabycie udziału w lokalu mieszkalnym korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131, w związku z ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia dla możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia, że nabycie udziału w lokalu mieszkalnym zostało dokonane w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności.

Wydatek na spłatę współwłaściciela poniesiony w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności będzie stanowił wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dalszej kolejności Pani wątpliwość budzi również możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku, kiedy nie zamieszka Pani w przedmiotowym lokalu od razu po jego nabyciu oraz w sytuacji jego czasowego wynajmu.

Ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym – z różnych powodów – zamieszka po upływie określonego czasu. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas lokal będzie wynajmowany.

Co istotne, nie jest więc przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie nieruchomości mieszkalnej (lokalu mieszkalnego) innemu podmiotowi – i to zarówno przed realizacją własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość (lokal mieszkalny) została nabyta z zamiarem realizacji własnego celu mieszkaniowego – czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

Ponadto, ustawodawca – regulując omawiane zwolnienie – nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości (lokali mieszkalnych) niż nabyta lub wybudowana. Zatem, dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie będzie miało znaczenia dysponowanie przez podatnika prawem własności innego lokalu mieszkalnego. Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych lub nabywanych nieruchomości (lokali mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali mieszkalnych), które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza to, że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym nowym lokalu zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył lokal w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Z opisu sprawy wynika, że:

1\. W październiku 2016 roku rozpoczęła Pani pracę w (…) w G. na stanowisku (…) i od tamtej pory, do chwili obecnej, mieszka Pani wraz z córką w G. w wynajmowanym mieszkaniu, które nie stanowi Pani własności.

2\. Jest Pani osobą samotnie wychowującą dziecko, na utrzymaniu ma Pani córkę w wieku 19 lat, która również wraz z Panią mieszka aktualnie w G.

3\. Nie wiążę Pani przyszłości z G. i zamierza Pani na stałe powrócić w rodzinne strony po nabyciu praw emerytalnych.

4\. W nowo nabytym mieszkaniu po spłacie bratowej zamierza Pani mieszkać podczas swoich wizyt w B. i odwiedzin rodziny, a na stałe zamieszkać po przejściu na emeryturę.

5\. Do czasu przeprowadzenia remontu w mieszkaniu nie wyklucza Pani również możliwości czasowego wynajęcia mieszkania, aby nie generować zbędnych kosztów utrzymywania ewentualnie pustego mieszkania.

6\. Podstawowym celem jakiemu ma służyć nabyty lokal mieszkalny w drodze działu spadku oraz spłaty udziału bratowej, są Pani własne potrzeby mieszkaniowe obecnie oraz w przyszłości, gdy wróci już Pani w rodzinne strony.

Zatem planowana sprzedaż zakupionej przez Panią 7 maja 2021 r. działki nr (…), która będzie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Panią tej działki, stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże wydatkowanie przychodu ze sprzedaży ww. działki, w ciągu trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne jej zbycie, na spłatę udziałów należących do Pani bratowej w lokalu mieszkalnym, do którego nabyła Pani prawo własności w wyniku ugody sądowej w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności i w którym zamieszka Pani będąc na emeryturze, uprawniać będzie Panią do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, że zwolnieniem objęty będzie dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość.

Fakt, że nie od razy zamieszka Pani w nowo nabytym mieszkaniu oraz, że może być ono czasowo wynajmowanie do momentu przeprowadzenia przez Panią niezbędnych prac remontowych, nie wykluczy możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku, gdy lokal mieszkalny nabyty został w celu realizacji Pani własnych celów mieszkaniowych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).