Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-99/08-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-04-16
Teza: Czy Wnioskodawczyni postąpi prawidłowo jako Powiernik, jeżeli uzna, że przeniesienie własności nieruchomości z Powiernika na Powierzającego nie mieści się w zakresie pojęcia „odpłatnego zbycia” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym? Czy rozliczenie z Inwestorem w przypadku rozwiązania umowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; przeniesienie; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 01.01.2008 r. (data wpływu 17.01.2008 r.) oraz uzupełnionego pismem z dnia 02.04.2008 r. (data wpływu 07.04.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.01.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podatnik (dalej jako: „Powiernik”) zobowiązał się wobec inwestora (dalej jako „Powierzający”) do nabycia we własnym imieniu, lecz na rachunek zleceniodawcy pewnych nieruchomości. Umowa powiernictwa zawiera zobowiązanie Powiernika do przeniesienia nabytej nieruchomości na Powierzającego na jego żądanie. W przypadku natomiast rozwiązania umowy środki na zakup nieruchomości (lokali mieszkalnych) wracają do Powierzającego

Pismem z dnia 20 marca 2008 r. Nr IPPB2/415-99/08-2/AF wezwano Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku w zakresie uzupełnienia stanu faktycznego. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca podał, że:

*   zawarta umowa nie przewiduje wynagrodzenia, ponieważ dotyczy jej relacji z osobami spokrewnionymi (najbliższa rodzina),
*   wykonywanie umowy powierniczej nie jest realizowanie w ramach działalności gospodarczej, działalności wykonywanej osobiście czy też w ramach innego źródła przychodów,
*   jedyną podstawą prawną dla zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości jest relacja zaufania w ramach rodziny, a co się z tym wiąże – stosunek prawny zlecenia prowadzenia spraw majątkowych bliskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy Wnioskodawczyni postąpi prawidłowo jako Powiernik, jeżeli uzna, że przeniesienie własności nieruchomości z Powiernika na Powierzającego nie mieści się w zakresie pojęcia „odpłatnego zbycia” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym?
2.  Czy rozliczenie z Inwestorem w przypadku rozwiązania umowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Charakter prawny umowy powiernictwa

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni będzie zobowiązana jako Powiernik do zbycia określonych nieruchomości na rzecz właściwego nabywcy - Powierzającego. Powiernictwo według definicji słownikowej to powierzenie prowadzenia Spraw osobie zaufanej na czas określony do odwołania. W tym przypadku Powierzający powierzył na podstawie umowy powierniczego nabycia Powiernikowi zakup na jego rachunek przedmiotu umowy, zaś w związku z tym, iż przedmiot ten zostanie nabyty przez Powiernika we własnym imieniu musi nastąpić przeniesienie własności na zlecenie Powierzającego.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2004 roku, sygn. lII SA 3031/03:

„Kodeks cywilny w art. 734 stanowi: „Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. W braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Wyrażenie „dokonanie określonej czynności prawnej” interpretowane jest elastycznie, jedną umową zlecenia objąć można zlecenie większej a nawet nieustalonej ilości czynności prawnych. „Określoną czynnością prawną” może być więc - w zależności od woli stron - pojedyncza czynność prawna, ale mogą to być również czynności prawne oznaczone rodzajowo i w dodatku powtarzalne. Stąd uznać należy, że zlecenie nabycia określonego udziału w imieniu własnym zleceniobiorcy, lecz na rzecz zleceniodawcy z jednoczesnym zobowiązaniem do dokonania czynności zbycia tego udziału wskazanej osobie trzeciej na rachunek zleceniodawcy także objęte jest tą konstrukcją prawną.

Jak wynika z przytoczonych postanowień art. 734 Kodeksu cywilnego istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W takim przypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 k. c.).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez:

1.  ograniczenie czasowe - zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniodawcy,
2.  ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa,
3.  nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw; prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu za ciągnął w imieniu własnym.

2\. Odpłatne zbycie jako przychód w podatku dochodowym

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

*   spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego przepis ten nie ma zastosowania, z uwagi na nieziszczenie się dwu elementów tzn.:

*   „- nie zachodzi tutaj odpłatność zbycia prawa majątkowego, gdyż wartość mieszkania wyrażona w cenie sprzedaży określonej umową, z której wynika, że sprzedaż dokonywana jest w imieniu Powiernika, ale na rzecz Powierzającego nie jest odpłatnością dokonywaną na rzecz Powiernika, nie jest zatem także jego przychodem,

*   nabycie i zbycie powiernicze nie może być utożsamiane z nabyciem i zbyciem w rozumieniu cytowanego przepisu podatkowego” (przywołany wyrok WSA). Zdaniem WSA nie można przychodu ze sprzedaży powierniczej traktować jako przysporzenia zleceniobiorcy - powiernika.

Takie stanowisko jest również akceptowane w praktyce organów podatkowych, np. w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 14 czerwca 2005 roku wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Krowodrza sygn. PBI/415/72/2005: „Aby mógł powstać przychód ze zbycia:

*   nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
*   spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego lub
*   prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą wystąpić łącznie nw. przesłanki:
*   zbycie musi mieć charakter odpłatny,
*   nie może następować w wykonywaniu pozarolniczej działalności gospodarczej,
*   zbycie to musi mieć miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie zbywanej nieruchomości lub prawa.

W niniejszej sprawie nie wystąpiły wszystkie ww. przesłanki, bowiem zbycie przedmiotu umowy nie nastąpiło odpłatnie, co wynika z treści złożonego wniosku. Ponadto stwierdzić należy, iż przeniesienie prawa własności w niniejszej sprawie nastąpiło w wykonaniu umowy powierniczego nabycia nieruchomości.

W postanowienie w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 30 września 2004 roku sygn. BI/005/0624/04 Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku stwierdził: „przeniesienie własności nieruchomości z powiernika na właściwego nabywcę nie mieści się w zakresie pojęcia „odpłatnego zbycia” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. i nie podlega opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym”.

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę powyżej argumentów, wynika, iż przeniesienie własności mieszkania nie nastąpi za określoną sumę pieniędzy. Powiernik nie będzie działać bowiem jako sprzedawca rzeczy, lecz jako wykonawca zlecenia, a tym samym umowa taka nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Rozliczenie z inwestorem po rozwiązaniu umowy tym bardziej nie powinno być uznane za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8, ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) do źródeł przychodów zalicza się m. in. odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 pojęcie „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem umowę sprzedaży i umowę zamiany. W myśl art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W kodeksie cywilnym brak jest uregulowania prawnego dotyczącego wykonania czynności powierniczych. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona zasada w art. 3531 Kodeksu cywilnego, która stanowi o zasadzie swobody zawierania umów z uwzględnieniem ograniczeń wymienionych w tym przepisie oraz art. 58 Kodeksu cywilnego. Czynności powiernicze oraz zobowiązania powiernika wobec zleceniodawcy muszą wynikać z zawartej umowy powierniczej. Najczęściej podstawą do konstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Umowa zlecenie może być zawarta zarówno za wynagrodzeniem, jak i bez wynagrodzenia. Zgodnie z art. 740 Kodeksu cywilnego po wykonaniu zlecenia zleceniobiorca zobowiązany jest do wydania rzeczy, które nabył w imieniu własnym na rachunek zleceniodawcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni, jako Powiernik, zawierając umowę powiernictwa, zobowiązała się wobec inwestora, czyli Powierzającego, do nabycia we własnym imieniu, lecz na rachunek zleceniodawcy pewnych nieruchomości. Umowa ta zawiera zobowiązanie, że Wnioskodawczyni przeniesie nabyte nieruchomości na Powierzającego, na jego żądanie. Zawarta umowa nie przewiduje wynagrodzenia, ponieważ dotyczy relacji z najbliższą rodziną.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym, przeniesienie własności nieruchomości przez Wnioskodawczynię, jako Powiernika, na Powierzającego, nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nie powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu u Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.