Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/253/MZO/13/PK-57/11
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-11-04
Teza: Czy udzielone poręczenia oraz przystąpienie do długu są nieodpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: gwarancje; poręczenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej Ordynacja podatkowa ) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 17 lutego 2010 r., Nr IBPB I/2/423-245/10/PC, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w ten sposób, że stwierdza, iż stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 05 listopada 2009 r., o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczącej skutków podatkowych z tytułu otrzymanego poręczenia, w związku z uruchomieniem kredytu inwestycyjnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 05 listopada 2009 r. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych udzielonego Spółce nieodpłatnie przez podmiot powiązany poręczenia, w związku z uruchomieniem kredytu inwestycyjnego.

Zgodnie z przedstawionym oposem zdarzenia przyszłego, Spółka należy do grupy kapitałowej w której jest Spółką zależną wobec innej Spółki dominującej (zgodnie z art. 4 § 1 pkt 4 KSH). Zarówno Spółka jak i Spółka dominująca nie są podmiotami, których przedmiot działalności (PKD) obejmuje odpłatne świadczenie usług finansowych, w szczególności poręczeń, gwarancji lub przystąpienia do długu.

Spółka zamierza rozszerzyć i wzmocnić swoją pozycję rynkową poprzez następujące zdarzenie przyszłe wymagające interpretacji:

Spółka planuje uruchomienie kredytu inwestycyjnego na nabycie nieruchomości. Zabezpieczeniem spłaty kredytu jest przystąpienie do długu wobec Banku udzielającego kredytu przez Spółkę dominującą i wystawienie przez nią poręczenia wekslowego. Za otrzymane poręczenie wekslowe i przystąpienie do długu nie przewiduje się wypłaty wynagrodzenia (zdarzenie przyszłe oznaczone numerem 4).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy udzielone poręczenia oraz przystąpienie do długu są nieodpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.; dalej: updop).

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielone przez podmioty powiązane kapitałowo poręczenia oraz przystąpienie do długu z tytułu zaciągniętego kredytu nie są nieodpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. updop.

Przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te zdarzenia gospodarcze i prawne w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mający konkretny wymiar finansowy (patrz: wyrok NSA z dnia 20 września 2005 FSK 2206/04).

Zdaniem Spółki w przypadku poręczenia jak również w przypadku przystąpienia do długu taka sytuacja nie następuje.

Spółka podkreśliła, że jej stanowisko jest zgodne z linią orzecznictwa sądowego w sporach między organami podatkowymi a podatnikami. Sądy powołują się na orzeczenie NSA z dnia 10 maja 2006 r. (II FSK 313/06) zgodnie z którymi nieodpłatnym świadczeniem jest świadczenie, którego następstwem jest uzyskanie korzyści przez jeden podmiot kosztem drugiego, a w sprawach objętych niniejszym zapytaniem Spółka nie uzyska żadnych konkretnych finansowych korzyści kosztem podmiotu udzielającego poręczenia, gwarancji, względnie przystępującego solidarnie ze Spółką do długu z tytułu zaciągniętego kredytu.

Spółka podniosła, że jej stanowisko jest zgodne ze znanymi interpretacjami Ministra Finansów, w tym z interpretacją indywidualną z dnia 4 maja 2009 r. (DD5/8211/ZDA/08/PK-786) oraz z interpretacją indywidualną z dnia 30 września 2009 roku Znak: IPPB3/423-463/09-2/AG.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770), wydał w dniu 17 lutego 2010 r. interpretację indywidualną (Nr IBPB I/2/423-245/10/PC), w której stanowisko Spółki uznał za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że fakt, iż poręczyciel (który nie zajmuje się profesjonalnie udzielaniem poręczeń) nie uzyska żadnych korzyści majątkowych za wykonanie ww. czynności nie oznacza automatycznie, iż mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach należy przyjąć, iż przedmiotowe poręczenie, w chwili zawierania umowy nie rodzi po stronie Wnioskodawcy żadnych korzyści majątkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że NSA w wyroku z dnia 10 października 2001r. (sygn. akt III SA 121/00) oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 27 października 2004r. (sygn. akt III SA 3060/02) orzekł, że do nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 updop nie dochodzi jedynie w wyniku samego podpisania umów zobowiązujących do wykonania usług (por. również I SA/Kr 1240/05). Przychód powstać może dopiero wtedy, gdy świadczenia będące przedmiotem umów zostałyby wykonane.

Reasumując, zadaniem Dyrektora Izby Skarbowej należy uznać że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym udzielenie bez wynagrodzenia przez Spółkę dominującą poręczenia w związku z uruchomieniem długoterminowego kredytu inwestycyjnego nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 updop.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 updop przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Minister Finansów zgadza się ze stanowiskiem, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą pojęcie to ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy” (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, potwierdzona uchwałą powiększonego składu NSA z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06).

W świetle powyższego, o uznaniu nieodpłatnego poręczenia za nieodpłatne świadczenie, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można mówić, jeżeli:

*   jedna ze stron otrzymuje materialną korzyść w związku z poręczeniem, której wartość można wycenić,
*   udzielenie poręczenia nie pociąga za sobą żadnych kosztów bądź świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu je otrzymującego,
*   udzielenie poręczenia jest związane z wolą poręczyciela, co oznacza, że jest on gotowy udzielić poręczenia bez wynagrodzenia.

Należy podkreślić, iż nieodpłatne udzielenie poręczenia nie jest zdarzeniem obojętnym gospodarczo zarówno dla podmiotu poręczającego, jak i podmiotu, którego zobowiązanie jest poręczeniem zabezpieczane. Udzielenie poręczenia skutkuje przyjęciem przez poręczającego finansowego ryzyka niewywiązania się dłużnika ze swojego zobowiązania względem wierzyciela. Ryzyko to posiada określoną wartość tj. cenę, którą uzyskujący poręczenie w normalnych warunkach rynkowych musiałby poręczycielowi zapłacić. Korzyść majątkowa po stronie otrzymującego poręczenie może natomiast polegać m.in. na zwiększeniu się jego zdolności kredytowej, uzyskaniu niższego oprocentowania kredytu (pożyczki), czy też samej możliwości jego zaciągnięcia. Z drugiej strony udzielenie poręczenia zazwyczaj nie pozostaje bez wpływu na możliwość i warunki zaciągania innych zobowiązań przez poręczyciela.

W konsekwencji należy uznać, iż, w przedstawionym stanie faktycznym występują wszystkie wskazane przesłanki do uznania otrzymanego przez Spółkę poręczenia za nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, co skutkuje powstaniem przychodu z tego tytułu.

Odnosząc się do powołanego przez Spółkę wyroku NSA z dnia 10 maja 2006 r. II FSK 313/06, stwierdzić należy, że nie dotyczył on problematyki udzielania poręczeń/gwarancji.

Natomiast potwierdzeniem prezentowanego stanowiska Ministra Finansów jest ugruntowana obecnie, jednolita linia orzecznictwa sądów administracyjnych zgodnie z którą otrzymane poręczenie stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 updop (por. wyrok NSA z dnia 12.12.2008 r. sygn. akt II FSK 1361/07, wyrok NSA z dnia 08.12.2009 r. sygn. akt II FSK 1156/08, wyrok NSA z dnia 26.01.2010 r. sygn. akt II FSK 1417/08 oraz wyrok NSA z dnia 12.03.2010 r. sygn. akt II FSK 1776/08, z dnia 19.04.2013 r. II FSK 1755/11).

W powołanych wyrokach NSA nie odwoływał się do profesjonalnego prowadzenia działalności przez podmiot udzielający poręczenia/gwarancji, co oznacza, iż fakt ten nie wpływa na możliwość zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 updop.

Mając powyższe na uwadze, w szczególności orzecznictwo NSA w zakresie traktowania udzielania nieodpłatnych gwarancji i poręczeń na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych, należy stwierdzić, iż uzyskane przez Spółkę zabezpieczenie

płatności leasingowych w postaci poręczenia udzielonego przez spółkę dominującą stanowi przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust 1 pkt 2 updop.

W konsekwencji stanowisko Spółki przedstawione w ww. wniosku o interpretację indywidualną należy uznać za nieprawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).