Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-514/14-3/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-08
Teza: Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na organizację Imprez?
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; sponsoring
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy reprezentowanej przez Radcę Prawnego, przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2014 r. (data wpływu 8 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z organizacją Imprez (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z organizacją Imprez (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Gmina corocznie organizuje imprezy gminne, w szczególności Dni T., dożynki gminne etc. (dalej: Imprezy lub Projekty).

Są to przedsięwzięcia o charakterze kulturalno-rozrywkowym. W ramach przedmiotowych Projektów na terenie Gminy organizowane są w szczególności:

*   przeglądy orkiestr dętych,
*   występy artystyczne lokalnych grup ludowych,
*   występy zespołów artystycznych,
*   różnego rodzaju zawody sportowe np.: zawody strzeleckie, turniej tenisowy, turniej piłki nożnej dla szkół, młodzieży i dorosłych,
*   występy młodzieży i dzieci szkolnych.

Podczas Imprez organizowane są różne konkursy i wręczone drobne nagrody promujące Gminę.

Projekty kierowane są do szerokiego grona odbiorców, tj. w szczególności mieszkańców Gminy i sąsiednich gmin, przedstawicieli sołectw Gminy i okolic, przedstawicieli miast/gmin partnerskich, przedstawicieli organizacji pozarządowych, lokalnych przedsiębiorców, lokalnych samorządowych działaczy etc. W ramach Projektu organizowane są liczne atrakcje, tj. m.in. konkurs wieńców dożynkowych, wystawa arcydzieł dożynkowych, degustacja produktów lokalnych, pokaz sztucznych ogni, koncerty, konkursy blok dla dzieci – w programie m.in.: clown – baloniarz, malowanie twarzy, gry i zabawy sprawnościowe etc.

Gmina nie pobiera opłat za wstęp na Imprezy. Niemniej jednak, m.in. w celu pozyskania środków na realizację Imprez, podpisuje umowy sponsoringowe, na podstawie których świadczy na rzecz sponsorów szeroko rozumiane usługi reklamowe.

Świadczone przez Gminę usługi w powyższym zakresie polegają w szczególności na:

1.  zamieszczeniu informacji o fakcie sponsoringu przez sponsora na afiszu z programem Imprezy oraz na stronie internetowej Gminy,
2.  informacjach spikerskich dotyczących sponsora, wygłaszanych publicznie w trakcie Imprez, w sposób zwyczajowo przyjęty i przy użyciu aparatury nagłaśniającej,
3.  umożliwienie ekspozycji materiałów reklamowych (balony, ulotki, banery),
4.  umożliwienie przeprowadzenia niekonwencjonalnej akcji promocyjno-reklamowej po wcześniejszym uzgodnieniu z Gminą,
5.  udostępnieniu sponsorowi możliwości uruchomienia punktu informacyjnego sponsora podczas Imprez, w dniu trwania poszczególnej Imprezy.

Ponadto, w miejscu organizacji Imprez Gmina udostępnia odpłatnie zewnętrznym podmiotom miejsca pod stoiska handlowe – przede wszystkim pod stoiska gastronomiczne.

Udostępnianie miejsc pod stoiska handlowe oraz świadczenie usług reklamowych, o których mowa we wniosku, wynika z zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych. W związku z wykonywaniem wskazanych powyżej świadczeń, tj. zawieraniem umów sponsoringowych oraz umów dzierżawy, Gmina wystawia faktury VAT, wykazuje VAT należny, ujmuje wartość z tytułu tych świadczeń wraz z podatkiem należnym w rejestrach VAT oraz w deklaracjach VAT-7.

W związku z organizacją Imprez Gmina ponosi szereg wydatków m.in. na:

1.  wynagrodzenie dla zespołów/gwiazd uświetniających Projekty,
2.  wynajem sceny,
3.  wynajem nagłośnienia,
4.  usługi transportowe,
5.  obsługę energetyczną,
6.  zakup artykułów papierniczych,
7.  zapewnienie zaplecza sanitarnego.

Towary i usługi nabywane w ramach realizacji Imprez są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Gminy nie ma ona obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego od powyższych wydatków do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wydatki te mają bowiem charakter ogólny i są związane z całokształtem Imprez.

Gmina podkreśla, iż organizacja Imprez, należy do zadań własnych Gminy, do których należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty w szczególności w zakresie kultury oraz kultury fizycznej, zgodnie z art. 7 ust. l pkt 9 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. 1990 r., Nr 16, poz. 95).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na organizację Imprez?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych na organizację Imprez.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Zgodnie z art. 86 ust. l ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w sprawie. Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest wiec ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do pierwszej ze wskazanych powyżej przesłanek Gmina pragnie zaznaczyć, iż jak wskazała w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania l, w ramach świadczonych usług reklamowych oraz odpłatnego udostępniania powierzchni pod stoiska handlowe, Gmina występuje w roli podatnika VAT.

Jednocześnie, w odniesieniu do drugiej z ww. przesłanek, w ocenie Gminy istnieje bezsprzeczny związek pomiędzy wydatkami opisanymi w punktach a – g, ponoszonymi w związku z organizacją Imprez, a świadczonymi przez Gminę usługami: reklamowymi na rzecz sponsorów oraz dzierżawą powierzchni pod stoiska handlowe. Ponoszone przez Gminę wydatki są bowiem niezbędne do wywiązania się przez Gminę z umów sponsoringowych na świadczenie przedmiotowych usług oraz do zwiększenia atrakcyjności miejsc handlowych. W szczególności wydatki te mają na celu przygotowanie materiałów promocyjnych, zawierających informacje o sponsorach, przygotowanie sprzętu nagłaśniającego, wykorzystywanego do komunikatów na temat sponsorów, etc. Wydatki związane z uatrakcyjnieniem Imprez, jak np. związane z organizacją koncertów muzycznych, pokazów i konkursów podczas Imprez, drukiem zaproszeń, mają bezpośredni związek ze świadczonymi usługami odpłatnego udostępniania powierzchni pod usługi handlowe. Bez poniesienia powyżej przedstawionych wydatków przedmiotowe Imprezy nie doszłyby bowiem do skutku, w związku z czym Gmina nie zawarłaby umów sponsorskich i umów dzierżawy, co w konsekwencji prowadziłoby do braku możliwości świadczenia przedmiotowych usług. Oczywistym jest, że celem sponsorów, reklamujących się podczas Imprez oraz osobą prowadzącym handel podczas Imprez jest dotarcie do jak najliczniejszego grona odbiorców/konsumentów, co jest możliwe właśnie podczas tego rodzaju wydarzeń. Organizacja takich Imprez wymaga natomiast odpowiedniej oprawy artystycznej, elementów rozrywkowych, a także zapewnienia jej uczestnikom odpowiedniego poziomu bezpieczeństwa, higieny etc.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym spełnione są obie przesłanki, o których mowa w przytoczonym powyżej art. 86 ust. l ustawy o VAT, warunkujące prawo do odliczenia podatku. Konsekwentnie, zdaniem Gminy, ma ona prawo do odliczenia podatku od wydatków ponoszonych na organizacje Imprez, tj. w szczególności wydatków wymienionych w puntach a – g.

Jednocześnie, w ocenie Gminy, fakt, iż przedmiotowe Imprezy mają charakter nieodpłatny dla uczestników nie wpływa na prawo Gminy do odliczenia podatku w przedmiotowym zakresie.

Zdaniem Gminy, w tym przypadku mamy bowiem do czynienia z sytuacją, w której ponoszone przez nią wydatki są wykorzystywane jednocześnie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT (zawieranie umów sponsoringowych i dzierżawy) oraz do czynności spoza zakresu VAT (nieodpłatny wstęp na Imprezy). Kwestię odliczenia podatku naliczonego od wydatków „mieszanych” reguluje art. 90 ust. l ustawy o VAT, zgodnie z którym, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego.

Natomiast stosownie do ust. 2 tej regulacji, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części powyższych kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie zaś z ust. 3 tego przepisu, proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi nie przysługuje takie prawo.

Powyżej wskazane przepisy regulują zasady odliczania podatku naliczonego w sytuacji, gdy jest on związany z wydatkami, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego, jak i takich, które nie dają takiego prawa.

a) Czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT

Na wstępie należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają wyjaśnienia, co należy rozumieć przez czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia, którym to sformułowaniem ustawodawca posłużył się w ust. l oraz ust. 3 art. 90 ustawy o VAT.

Wątpliwość ta, która była dotychczas przedmiotem licznych sporów pomiędzy podatnikami oraz organami podatkowymi została ostatecznie rozstrzygnięta uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10. NSA ostatecznie potwierdził, że przez czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy rozumieć czynności zwolnione z opodatkowania, a nie te pozostające poza zakresem ustawy o VAT. NSA w uchwale tej wskazał, że „Na tle zatem obecnej regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, za w pełni aktualną i trafną należy uznać tę linię orzeczniczą NSA (por. np. wyroki NSA z 30 czerwca 2009 r., I FSK 903/08 oraz I FSK 904/08 oraz z dnia 8 stycznia 2010 r. I FSK 1605/08), z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie «czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku» należy zatem rozumieć jako «czynności zwolnione od podatku» oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (por. art. 114 u.p.t.u.)”.

Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym stwierdził on, iż „należy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać, że w świetle wskazanych wyżej orzeczeń zawarte w art. 90 u.p.t.u, sformułowanie «czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia» należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie «czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku» należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a wiec pozostają niejako poza «strefą zainteresowania» tego podatku”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. I FSK. 903/08, czy w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. SA/Wr 1790/07, w którym potwierdzono, że „powołany przez organ art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT mogą dotyczyć wyłącznie czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od opodatkowania lub wykonywanych przez podatnika zwolnionego od podatku VAT, nie dotyczą natomiast czynności, które w ogólne nie podlegają opodatkowaniu”.

W świetle powyższej argumentacji należy stwierdzić, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć wyłącznie czynności podlegające regulacjom VAT, tj. czynności zwolnione z opodatkowania, a nie czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT.

Należy wskazać, że powyższe wnioski są zgodne z zasadami konsekwencji terminologicznej, w szczególności z zasadą zakazu wykładni homonimicznej, która jest zasadą techniki prawodawczej, o której mowa w § 10 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r., w sprawie „Zasad techniki prawodawczej”. Zgodnie z tą zasadą, tym samym zwrotom nie należy nadawać innego znaczenia. Dlatego też w sytuacji ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, Gmina nie powinna stosować odliczenia częściowego, lecz odliczenie pełne.

b) Odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z organizacją Imprez

W ocenie Gminy, w sytuacji, gdy ponosi ona wydatki związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych (niepodlegających zwolnieniu z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, nie znajdą zastosowania art. 90 ust. l oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, bowiem nie zajdzie przesłanka, o której mowa w tych przepisach, tj. poniesienie przez Gminę wydatków, które są związane z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego oraz czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W związku z powyższym, skoro w takiej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, w opinii Gminy powinna mieć ona prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. Odmienne stanowisko sprzeciwiałoby się zasadzie neutralności VAT – podstawowemu założeniu systemu VAT.

Stanowisko takie zostało potwierdzone również w wspomnianej wcześniej uchwale NSA, w której stwierdzono, że:

,,W konsekwencji, za trafne należy uznać wynikające z tych orzeczeń stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. (\`(...)\`) Brak jest bowiem – przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia – podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków”.

Należy wskazać, że stanowisko to było już prezentowane przez NSA w analogicznych sprawach, przykładowo w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym NSA stwierdził, iż „Stąd też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawniony jest wniosek, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne. (\`(...)\`) W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w wyroku NSA z dnia 10 maja 2012 r., sygn. I FSK. 997/11 oraz I FSK. 996/11, w którym Sąd rozpatrując sprawę jednostki samorządu terytorialnego stwierdził, że „ W ocenie składu orzekającego stanowisko WSA jest wadliwe, gdyż zgodnie z uchwałą w sprawie o sygn. I FPS 9/10 w świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Oznacza to, że jeżeli mamy do czynienia z inwestycją, która służy zarówno działalności opodatkowanej jak i nieopodatkowanej, podatnik może odliczyć całość podatku naliczonego, bo ani z art. 90 ani z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie wynika obowiązek dokonywania proporcjonalnego odliczenia podatku”.

Gmina pragnie również wskazać, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2012 r., sygn. ILPP1/443-728/12-5/KG, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż „Reasumując stwierdzić należy, że w sytuacji gdy zakupy towarów i usług związanych z organizacją przedmiotowej Imprezy są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę, będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarówno do działalności opodatkowanej tym podatkiem, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a z przedstawionego zdarzenia nie wynika, że Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwość przyporządkowania zakupów do poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy, zgodnie z powalanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej poniesione wydatki służą/będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Natomiast w przypadku, gdy nie jest/nie będzie możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnego rodzaju działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalności opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Ponadto, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-4/MR Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, odnosząc się do kwestii odliczenia VAT od wydatków związanych ze świetlicami wiejskimi, udostępnianymi na rzecz korzystających w części za odpłatnością, w części zaś nieodpłatnie, stwierdził, że ,Jak wcześniej wskazano, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku VAT. W konsekwencji powyższego Zainteresowany uznaje, iż ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi. W tym miejscu należy przywołać uchwalę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie wskazano, że: «(\`(...)\`) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegąjących w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcje sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)». Mając powyższe na uwadze, w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych oraz, bieżących związanych ze świetlicami, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Gmina nie będzie mogła dokonać częściowego odliczenia podatku według ustalonej proporcji (klucza podziału czynności), bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji. Zatem, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi”.

Podobne stanowisko, w analogicznym jak powyżej stanie faktycznym, zostało przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 17 maja 2012 r., sygn. IPTPP1/443-138/12-8/MW. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor stwierdził, iż „jeżeli jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnych rodzajów działalności tj. opodatkowanej lub niepodlegającej, to Wnioskodawcy będącemu podatnikiem VAT, zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej poniesione wydatki będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Natomiast w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnego rodzaju działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2012 r., sygn. ILPP1/443-1531/11-7/AI Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, odnosząc się do kwestii odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową parkingu, na którym część miejsc jest dzierżawionych, cześć zaś przeznaczonych do nieodpłatnego parkowania (miejsca przeznaczone dla osób niepełnosprawnych), Dyrektor stwierdził, iż „w sytuacji, gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT i nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT, a ponadto nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wskazanych zakupów”.

Podsumowując, w opinii Gminy w przypadku ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, niekorzystających ze zwolnienia z VAT (tj. w analizowanym przypadku zawieranie umów sponsoringowych oraz umów dzierżawy) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT (tj. nieodpłatnego wstępu na Imprezy), Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. W konsekwencji, w ocenie Gminy, będzie ona miała prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z organizacją Imprez, tj. w szczególności wydatków wskazanych w punktach a – g powyżej.

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone w analogicznym stanie faktycznym w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 marca 2013 r., sygn. IPTPP4/443-826/12-5/UNR, w której Organ stwierdził, że w przypadku, gdy „wydatki ponoszone na organizację imprez «Dni Kluczborka», miały związek zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (usługi reklamowo-sponsoringowe oraz usługi udostępniania miejsc pod stoiska handlowe), oraz, jak wskazał Wnioskodawca, z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nieodpłatny wstęp na imprezy) (\`(...)\`) w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie wydatków ponoszonych na organizacje imprez «Dni Kluczborka» w latach 2009-2010 do poszczególnego rodzaju czynności (\`(...)\`) Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym zakresie wskazać należy na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: „Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za „działalność gospodarczą” w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem „nieodpłatne” i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku.” (pkt 34-36 wyroku).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Gmina corocznie organizuje imprezy gminne, w szczególności Dni T., dożynki gminne etc. (dalej: Imprezy lub Projekty).

Są to przedsięwzięcia o charakterze kulturalno-rozrywkowym. W ramach przedmiotowych Projektów na terenie Gminy organizowane są w szczególności:

*   przeglądy orkiestr dętych,
*   występy artystyczne lokalnych grup ludowych,
*   występy zespołów artystycznych,
*   różnego rodzaju zawody sportowe np.: zawody strzeleckie, turniej tenisowy, turniej piłki nożnej dla szkół, młodzieży i dorosłych,
*   występy młodzieży i dzieci szkolnych.

Podczas Imprez organizowane są różne konkursy i wręczone drobne nagrody promujące Gminę.

Projekty kierowane są do szerokiego grona odbiorców, tj. w szczególności mieszkańców Gminy i sąsiednich gmin, przedstawicieli sołectw Gminy i okolic, przedstawicieli miast/gmin partnerskich, przedstawicieli organizacji pozarządowych, lokalnych przedsiębiorców, lokalnych samorządowych działaczy etc. W ramach Projektu organizowane są liczne atrakcje, tj. m.in. konkurs wieńców dożynkowych, wystawa arcydzieł dożynkowych, degustacja produktów lokalnych, pokaz sztucznych ogni, koncerty, konkursy blok dla dzieci – w programie m.in.: clown – baloniarz, malowanie twarzy, gry i zabawy sprawnościowe etc.

Gmina nie pobiera opłat za wstęp na Imprezy. Niemniej jednak, m.in. w celu pozyskania środków na realizację Imprez, podpisuje umowy sponsoringowe, na podstawie których świadczy na rzecz sponsorów szeroko rozumiane usługi reklamowe.

Świadczone przez Gminę usługi w powyższym zakresie polegają w szczególności na:

1.  zamieszczeniu informacji o fakcie sponsoringu przez sponsora na afiszu z programem Imprezy oraz na stronie internetowej Gminy,
2.  informacjach spikerskich dotyczących sponsora, wygłaszanych publicznie w trakcie Imprez, w sposób zwyczajowo przyjęty i przy użyciu aparatury nagłaśniającej,
3.  umożliwienie ekspozycji materiałów reklamowych (balony, ulotki, banery),
4.  umożliwienie przeprowadzenia niekonwencjonalnej akcji promocyjno-reklamowej po wcześniejszym uzgodnieniu z Gminą,
5.  udostępnieniu sponsorowi możliwości uruchomienia punktu informacyjnego sponsora podczas Imprez, w dniu trwania poszczególnej Imprezy.

Ponadto, w miejscu organizacji Imprez Gmina udostępnia odpłatnie zewnętrznym podmiotom miejsca pod stoiska handlowe – przede wszystkim pod stoiska gastronomiczne.

Udostępnianie miejsc pod stoiska handlowe oraz świadczenie usług reklamowych, o których mowa we wniosku, wynika z zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych. W związku z wykonywaniem wskazanych powyżej świadczeń, tj. zawieraniem umów sponsoringowych oraz umów dzierżawy, Gmina wystawia faktury VAT, wykazuje VAT należny, ujmuje wartość z tytułu tych świadczeń wraz z podatkiem należnym w rejestrach VAT oraz w deklaracjach VAT-7.

W związku z organizacją Imprez Gmina ponosi szereg wydatków m.in. na:

1.  wynagrodzenie dla zespołów/gwiazd uświetniających Projekty,
2.  wynajem sceny,
3.  wynajem nagłośnienia,
4.  usługi transportowe,
5.  obsługę energetyczną,
6.  zakup artykułów papierniczych,
7.  zapewnienie zaplecza sanitarnego.

Towary i usługi nabywane w ramach realizacji Imprez są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Gminy nie ma ona obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego od powyższych wydatków do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wydatki te mają bowiem charakter ogólny i są związane z całokształtem Imprez.

Gmina podkreśla, iż organizacja Imprez, należy do zadań własnych Gminy, do których należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty w szczególności w zakresie kultury oraz kultury fizycznej, zgodnie z art. 7 ust. l pkt 9 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przy czym należy zauważyć, iż wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. - Dyrektywy 2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby - co do zasady - istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

Zbadanie, czy w danym przypadku istnieje „bezpośredni związek” między transakcjami, leży w gestii sądów krajowych.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. - Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć - co do zasady - że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Należy zatem zauważyć, że w szerokim ujęciu każdy wydatek ma wpływ na działalność Gminy. W takim ujęciu każdy wydatek mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jeżeli jednak określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem tut. Organu nie sposób zgodzić się z opinią Gminy, że w sytuacji opisanej we wniosku wydatki bieżące dotyczące organizacji Imprez są jednocześnie związane z realizacją zadań publicznoprawnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.) oraz ze świadczeniem przez Gminę usług o charakterze „sponsoringowym” oraz odpłatnym udostępnianiem podmiotom zewnętrznym miejsca pod stoiska handlowe.

W okolicznościach niniejszej sprawy należy bowiem stwierdzić, że podatek naliczony z tytułu ponoszonych wydatków bieżących dotyczących organizacji Imprez w żadnej części nie będzie związany ze sferą działalności gospodarczej Gminy i tym samym z czynnościami opodatkowanymi (tj. ze świadczeniem przez Gminę usług o charakterze „sponsoringowym” oraz odpłatnym udostępnianiem podmiotom zewnętrznym miejsca pod stoiska handlowe).

W przedmiotowej sprawie, związek z czynnościami opodatkowanymi w chwili dokonywania zakupów towarów i usług związanych z organizacją Imprez nie jest ani uchwytny, ani oczywisty przede wszystkim dlatego, że wydatki na organizację Imprez będą poniesione przez Gminę na realizację zadań publicznoprawnych mających na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, a także kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, a także promocją Gminy.

A zatem w niniejszej sprawie podatek naliczony - wynikający z wydatków objętych zakresem wniosku - będzie związany wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mając bowiem na uwadze uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, Gmina, nabywając towary i usługi związane z organizacją Imprez, o których mowa we wniosku, nie będzie nabywać ich do działalności gospodarczej i tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

Z faktu, że Gmina, w miejscu organizacji Imprez Gmina udostępnia odpłatnie zewnętrznym podmiotom miejsca pod stoiska handlowe oraz będzie świadczyła usługi w ramach podpisanych umów sponsoringowych, nie można wywodzić choćby pośredniego związku tych wydatków z czynnościami opodatkowanymi.

Wprawdzie świadczenie przez Gminę usług na rzecz „sponsorów” i podmiotów zewnętrznych może mieć wpływ na zainteresowanie tych podmiotów do sponsorowania Imprez oraz postawienie stoisk handlowych i w związku z tym zwiększenie dochodów publicznych na organizację Imprez, to jednak istotny jest rzeczywisty charakter czynności podjętych przez Gminę. W niniejszej sprawie jest to realizacja przez Gminę zadań publicznoprawnych mających na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, a także kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, a także promocją Gminy. Ww. czynności w ramach świadczonych przez Gminę usług na rzecz „sponsorów” oraz podmiotów zewnętrznych pozostają bez wpływu na ostateczne wykorzystanie poniesionych wydatków objętych wnioskiem, na potrzeby zadań publicznych wykonywanych przez Gminę. W ramach zaś tych czynności Gmina nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

A zatem próba wykazania przez Gminę związku pośredniego pomiędzy wydatkami wymienionymi we wniosku a czynnościami opodatkowanymi (świadczeniem przez Gminę usług o charakterze sponsoringowym oraz odpłatnego udostępniania miejsc pod stoiska handlowe) nie może odnieść oczekiwanego skutku, gdyż z wniosku nie wynika, aby wydatki te stanowiły element cenotwórczy świadczonych przez Gminę usług.

Bezpośredni związek określonego zakupu z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (wyłączonymi spoza ustawy o VAT) wyklucza możliwość przyjęcia, że odliczenie tego samego zakupu może nastąpić z powodu pośredniego i niesprecyzowanego związku z czynnością opodatkowaną. Pośredni wpływ zakupów na czynności opodatkowane, jaki przedstawił Wnioskodawca nie zmienia faktu, że zakupy, o które pyta Wnioskodawca są związane w sposób bezpośredni i jednoznaczny z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. z czynnościami dla których Wnioskodawca nie występuje w charakterze podatnika.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy wskazać, że Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków wymienionych we wniosku dotyczących organizacji Imprez, gdyż wydatki te związane są/będą wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.