Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.335.2020.4.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-20
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji wniesienia aportem zespołu składników majątku Spółki jawnej jako transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 sierpnia 2019 r. (data wpływu 19 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z 24 czerwca 2020 r. (data wpływu 30 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji wniesienia aportem zespołu składników majątku Spółki jawnej jako transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji wniesienia aportem zespołu składników majątku Spółki jawnej jako transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 czerwca 2020 r. (data wpływu 30 czerwca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 3 czerwca 2020 r. znak: 0113-KDIPT2-3.4011.389.2020.2.AC, 0111-KDIB3-2.4012.335.2020.3.MD.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

spółka jawna z siedzibą w C.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pan K. S.,

Pani M. S.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

K. S., zainteresowany w rozumieniu art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa (zwany dalej jako: „Zainteresowany”) oraz jego córka – M. S., zainteresowana w rozumieniu art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa (zwana dalej jako „Wnioskodawczyni”), są wspólnikami spółki jawnej spółka jawna z siedzibą w C. (adres: ul. T., xx-xxx C.), wpisanej do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, prowadzonego przez Sąd Rejonowy XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS xxx, NIP xxx, REGON xxx.

Zarówno Wnioskodawca jak i Zainteresowani posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy w kraju.

W związku z wydaniem w dniu 9 sierpnia 2019 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej postanowień w sprawach o nr: 0114-KDIP3-1.4011.324.2019.2.MT oraz o nr: 0111-KDIB3-2.4012.322.2019.1.MT, zainteresowani - stosownie do art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa – jako Wnioskodawcę wskazują spółkę jawną z siedzibą w C. (adres: ul. T., xx-xxx C.), wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, prowadzonego przez Sąd Rejonowy XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS xxx, NIP xxx, REGON xxx, (zwaną dalej jako „Wnioskodawca” bądź „Spółka jawna”).

Zainteresowani zamierzają – jako wspólnicy Wnioskodawcy – zostać wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka z o.o.”), której głównym przedmiotem działalności ma być działalność związana z szeroko pojętym obrotem nieruchomościami.

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą między innymi na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami, a także polegającą na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek.

Wnioskodawca zatrudnia osoby na podstawie umów o pracę lub/i umów cywilnoprawnych i wykorzystuje stanowiące własność Wnioskodawcy składniki majątku takie jak: nieruchomości gruntowe wraz z posadowionymi na nich budynkami, urządzenia (jak np. samochody, wyposażenie biurowe, inne urządzenia służące do opisanej wyżej działalności, telefony), zarejestrowany znak towary, dokumentację projektową wraz z umową na dokumentację projektową, tajemnicę przedsiębiorstwa oraz bazę danych.

Całość opisanego powyżej majątku Wnioskodawcy wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej i stanowi samodzielną, odrębną jednostkę gospodarczą.

Wnioskodawca – w związku z opisaną wyżej działalnością – zawarł ponadto, między innymi: umowę agencyjną, umowy najmu, umowę o nadzór inwestorski, umowę o usługi zastępstwa inwestycyjnego, umowę z Gminą na wyrażenie zgody na budowę linii kablowych średniego i niskiego napięcia, umowę na usunięcie kolizji z siecią elektroenergetyczną, umowę sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji, umowę o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej, umowę o przyłączenie do sieci ciepłowniczej, a także umowę powierzenia przetwarzania danych osobowych.

Z działalnością Wnioskodawcy związane są między innymi środki pieniężne, należności, zobowiązania oraz inwestycje.

Całość opisanych powyżej składników materialnych i niematerialnych stanowi przedsiębiorstwo, które służy do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zainteresowani zamierzają wnieść część opisanego powyżej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jako wkład niepieniężny do Spółki z o.o., którą mają założyć w najbliższej przyszłości.

Z opisanego wyżej przedsiębiorstwa wyłączone zostaną grunty wraz ze stacją, urządzenia (jak np. wyposażenie biurowe, komputery, telefony), zarejestrowany znak towary, dokumentacje projektową wraz z umową na dokumentacje projektową, tajemnice przedsiębiorstwa, bazę danych, a także umowę z pracownikiem, jak również umowę agencyjną, umowy najmu, umowę o nadzór inwestorski, umowę o usługi zastępstwa inwestycyjnego, umowę z Gminą na wyrażenie zgody na budowę linii kablowych średniego i niskiego napięcia, umowę na usunięcie kolizji z siecią elektroenergetyczną, umowę sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji, umowę o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej, umowę o przyłączenie do sieci ciepłowniczej, a także umowę powierzenia przetwarzania danych osobowych.

W zamian za opisany powyżej aport Spółka jawna, a zatem Wnioskodawca, obejmie udziały w Spółce z o.o.

Powyższe oznacza, że pośrednio wspólnikami Spółki z o.o. będą Zainteresowani.

Opisany powyżej aport podyktowany jest uwarunkowaniami biznesowymi takimi jak: dążenie do zachowania struktury właścicielskiej Spółki z o.o., uporządkowanie działalności wspólników Spółki jawnej, uproszczenie dotychczasowego schematu działalności Zainteresowanych.

Wniesienie przez Zainteresowanych aportu związane jest również z rodzinnym planowaniem majątkowym, w tym elementami sukcesji. Zainteresowani obawiają się, że ewentualna sukcesja nie pozwoliłaby członkom rodziny na zachowanie ciągłości prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki jawnej.

Z uwagi na powyższe Zainteresowani planują, aby inni członkowie rodziny mieli możliwość prostego i transparentnego sposobu uczestniczenia w prowadzeniu biznesu.

Wniesienie przez Zainteresowanych aportu związane jest również z dążeniem do zwiększenia konkurencyjności i umocnienia pozycji rynkowej Spółki z o.o., gdyż będzie ona silniejsza w przypadku Spółki z o.o. aniżeli spółki jawnej.

Wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki jawnej zostanie ustalona poprzez zsumowanie wartości poszczególnych składników majątkowych, określonych na podstawie wartości ujawnionej w prowadzonych księgach.

Następnie ww. składniki majątku Spółki jawnej zostaną wniesione aportem do Spółki z o.o. i posłużą do pokrycia kapitału zakładowego tej spółki w zamian za określoną ilość udziałów, a w części również na pokrycie jej kapitału zapasowego.

Po dokonaniu aportu, umowy, których stroną była ta część przedsiębiorstwa Spółki jawnej, która zostanie wniesiona aportem zostanie aneksowana, aby stroną takich umów została Spółka z o.o.

Jak to już zostało wykazane Zainteresowani zamierzają wnieść aportem do Spółki z o.o. następujące składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym:

*   własność nieruchomości zabudowanej;
*   własność ruchomości (m.in. wyposażenie biurowe, komputery, telefony, etc.),
*   wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością (m.in. należności od innych podmiotów, zobowiązania finansowe oraz zobowiązania wynikające z zawartych umów, jak np. umów najmu, umowy na dokumentację projektową, tajemnicę przedsiębiorstwa, bazę danych, a także umowy z pracownikiem, jak również umowy agencyjnej, umowy o nadzór inwestorski, umowy o usługi zastępstwa inwestycyjnego, umowy z Gminą na wyrażenie zgody na budowę linii kablowych średniego i niskiego napięcia, umowy na usunięcie kolizji z siecią elektroenergetyczną, umowy sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji, umowy o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej, umowy o przyłączenie do sieci ciepłowniczej, a także umowy powierzenia przetwarzania danych osobowych);
*   zarejestrowany znak towarowy,
*   część środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym na dzień aportu,
*   bazy danych (np. klientów, dostawców) oraz tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi rachunkowe (bądź uwzględniając zasady prowadzenia tych ksiąg – księgi pomocnicze) i inną wymaganą przepisami prawa dokumentację związaną z tą częścią prowadzonej działalności gospodarczej, która będzie przedmiotem aportu.

W związku z wniesieniem aportu Spółka jawna obejmie odpowiednią ilość udziałów w Spółce z o.o.

Podsumowując:

a. jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne zostaną wniesione do spółki z o.o., a jakie zostaną w Spółce jawnej?

Odpowiedź:

Do spółki z o.o. zostaną wniesione następujące składniki Spółki jawnej: grunt wraz z budowanym już budynkiem parku handlowego, urządzenia (jak np. wyposażenie biurowe, komputery, telefony), zarejestrowany znak towary, dokumentację projektową wraz z umową na dokumentację projektową, tajemnicę przedsiębiorstwa, bazę danych, a także umowę z pracownikiem, jak również umowę agencyjną, umowy najmu, umowę o nadzór inwestorski, umowę o usługi zastępstwa inwestycyjnego, umowę z Gminą na wyrażenie zgody na budowę linii kablowych średniego i niskiego napięcia, umowę na usunięcie kolizji z siecią elektroenergetyczną, umowę sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji, umowę o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej, umowę o przyłączenie do sieci ciepłowniczej, umowę powierzenia przetwarzania danych osobowych, a także umowę kredytu, która jest obecnie finalizowana.

Wobec powyższego w Spółce jawnej pozostaną następujące składniki: pozostałe nieruchomości gruntowe, urządzenia (jak np. samochody, wyposażenie biurowe, telefony), pracowników, księgi, dokumentację związaną z ww. nieruchomościami, pozostałe tajemnice przedsiębiorstwa oraz pozostałą bazę danych.

b. czy będący przedmiotem aportu zespół składników majątku jest wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Spółki jawnej, np. ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki jawnej jako dział, wydział, oddział itp.? Czy wyodrębnienie to jest dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze?

Odpowiedź:

Obecnie będący przedmiotem aportu zespół składników w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki jawnej nie funkcjonuje jako dział, wydział, oddział itp. Nic natomiast nie stoi na przeszkodzie, będący przedmiotem aportu zespół składników mógł w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki jawnej funkcjonować jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie będącego przedmiotem aportu zespołu składników zostanie natomiast dokonane na podstawie aktu notarialnego - umowy przeniesienia przedsiębiorstwa tytułem aportu.

c. czy będący przedmiotem zbycia zespół składników majątku jest wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Spółki jawnej tj. czy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników majątku będącego przedmiotem aportu?

Odpowiedź:

Aktualnie będący przedmiotem aportu zespół składników majątku nie jest wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Spółki jawnej, jednakże poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników majątku składników, które będą przedmiotem aportu, tak aby ww. zespół składników mógł być wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Spółki jawnej.

d. czy będący przedmiotem zbycia zespół składników majątku jest wyodrębniony funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy tj. czy stanowi funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy?

Odpowiedź

Będący przedmiotem zbycia zespół składników majątku nie jest obecnie wyodrębniony funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby stanowił funkcjonalnie odrębną całość, tak aby mógł obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych.

Będący przedmiotem aportu zespół składników majątku będzie natomiast wyodrębniony funkcjonalnie w nowo założonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. będzie stanowić w nowo założonej spółce funkcjonalnie odrębną całość, ponieważ będzie obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia przez nowo założoną spółkę działań gospodarczych.

e. czy będący przedmiotem aportu zespół składników majątku posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy?

Odpowiedź:

Będący przedmiotem aportu zespół składników majątku posiada, a także będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

f. czy będący przedmiotem aportu majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu Wnioskodawcy?

Odpowiedź:

Będący przedmiotem aportu zespół składników majątku stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu Wnioskodawcy.

g. czy będzie możliwe prowadzenie (kontynuowanie) działalności przez Spółkę jawną za pomocą składników materialnych i niematerialnych pozostałych w Spółce jawnej?

Odpowiedź:

W ocenie Wnioskodawcy będzie możliwe prowadzenie (kontynuowanie) działalności przez Spółkę jawną za pomocą tych składników materialnych i niematerialnych, które pozostaną w Spółce jawnej.

h. czy wniesienie aportem składników materialnych i niematerialnych do Spółki z o.o. zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tej transakcji nie będzie unikniecie lub uchylenie się od opodatkowania?

Odpowiedź:

Wniesienie aportem składników materialnych i niematerialnych do spółki z o. o. jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym celem tej transakcji nie jest i nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, przy czym szczegółowe uzasadnienie przyczyn przeprowadzenia transakcji jest wskazane we wniosku o interpretację.

Podkreślić należy, że planowane zmiany nie będą miały na celu unikania lub uchylania się od opodatkowania.

Spółka z o.o. z wykorzystaniem ww. składników majątkowych będzie bowiem kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną przez Spółkę jawną.

W uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego podano następujące informacje.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej tylko w zakresie dotyczącym nieruchomości. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą również w innym zakresie. Wnioskodawca nie wyklucza prowadzenia działalność w zakresie gastronomii.

Przedmiotem aportu będzie działalność związana z wynajmem, zarządzaniem i obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że w oparciu o składniki majątku które pozostaną w spółce jawnej, spółka ta będzie prowadziła również działalność związaną z wynajmem, zarządzaniem i obrotem nieruchomościami.

Do spółki z o.o. zostaną bowiem wniesione następujące składniki spółki jawnej: grunt wraz z budowanym już budynkiem parku handlowego, urządzenia (jak np. wyposażenie biurowe, komputery, telefony), zarejestrowany znak towary, dokumentacja projektowa wraz z umową na dokumentację projektową, tajemnica przedsiębiorstwa, baza danych, a także umowa z pracownikiem, jak również umowa agencyjna, umowy najmu, umowa o nadzór inwestorski, umowa o usługi zastępstwa inwestycyjnego, umowa z Gminą na wyrażenie zgody na budowę linii kablowych średniego i niskiego napięcia, umowa na usunięcie kolizji z siecią elektroenergetyczną, umowa sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji, umowa o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej, umowa o przyłączenie do sieci ciepłowniczej, umowa powierzenia przetwarzania danych osobowych, a także umowa kredytu, która jest obecnie finalizowana.

W Spółce jawnej pozostaną natomiast następujące składniki: pozostałe nieruchomości gruntowe, urządzenia (jak np. samochody, wyposażenie biurowe, telefony), pracownicy, księgi, dokumentacja związana z ww. nieruchomościami, pozostałe tajemnice przedsiębiorstwa oraz pozostała bazę danych.

Na pytanie Organu: „Czy mająca być przedmiotem aportu część przedsiębiorstwa spółki Jawnej będzie funkcjonowała w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy jako wyodrębniona część przed dokonaniem aportu? tzn. czy będzie posiadała swoje miejsce w schemacie organizacyjnym w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy jako dział, wydział? Jakie dokumenty będą potwierdzały wyodrębnienie organizacyjne?” Wnioskodawca wskazał, że „Zorganizowana część przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu nie jest w sposób szczególny (np. poprzez dział, wydział, oddział Wnioskodawcy) wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, jednakże ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy.

Ponadto na dzień dzisiejszy przedmiot planowanego aportu nie posiada w sposób szczególny (np. poprzez prowadzenie odrębnych ksiąg) wydzielonych zasobów materialnych i ludzkich służących do realizacji jego zadań.

Jednakże przedmiot planowanego aportu na dzień jego przeniesienia będzie posiadał wydzielone zasoby materialne oraz ludzkie, które będą służyły do realizacji jego zadań.

Podkreślić należy, że obecnie poprzez odpowiednią ewidencję możliwe jest przyporządkowanie zasobów materialnych i ludzkich do zespołu składników, które będą przedmiotem aportu. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że po przeniesieniu przedmiotu aportu na rzecz nowej spółki z o.o., przedmiot ten będzie posiadał wydzielony zasób materialnych i ludzkich, który będzie służył do realizacji zadań przedmiotu aportu już na dzień jego przeniesienia.

Podkreślić przy tym należy, że na dzień dzisiejszy będący przedmiotem aportu zespół składników majątku nie jest wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie (spółce jawnej) Wnioskodawcy, jednakże poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników majątku składników, które będą przedmiotem aportu. Natomiast bezpośrednio po przeniesieniu przedmiotu aportu na nową spółkę taka ewidencja będzie prowadzona.

Podkreślić również należy, że będący przedmiotem aportu zespół składników majątku posiada, a także będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy oraz stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu Wnioskodawcy.”

Spółka planuje dokonać wyodrębnienia części przedsiębiorstwa spółki Jawnej na dzień przeniesienia przedmiotu aportu na rzecz nowej spółki z o.o., a Spółka planuje dokonać aportu niezwłocznie po uzyskaniu interpretacji podatkowej.

Na pytanie Organu: „Czy mająca być przedmiotem planowanego aportu część przedsiębiorstwa spółki Jawnej przed dokonaniem aportu będzie wyodrębniona funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy? Jeżeli tak, proszę podać czym to wyodrębnienie funkcjonalne będzie się przejawiać?” Wnioskodawca udzielił odpowiedzi, że „Zorganizowana część przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu nie jest w sposób szczególny (np. poprzez dział, wydział, oddział Wnioskodawcy) wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, jednakże ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy.

Ponadto na dzień dzisiejszy przedmiot planowanego aportu nie posiada w sposób szczególny (np. poprzez prowadzenie odrębnych ksiąg) wydzielonych zasobów materialnych i ludzkich służących do realizacji jego zadań.

Jednakże przedmiot planowanego aportu na dzień jego przeniesienia będzie posiadał wydzielone zasoby materialne oraz ludzkie, które będą służyły do realizacji jego zadań.

Podkreślić należy, że obecnie poprzez odpowiednią ewidencję możliwe jest przyporządkowanie zasobów materialnych i ludzkich do zespołu składników, które będą przedmiotem aportu. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że po przeniesieniu przedmiotu aportu na rzecz nowej spółki z o.o., przedmiot ten będzie posiadał wydzielony zasób materialnych i ludzkich, który będzie służył do realizacji zadań przedmiotu aportu już na dzień jego przeniesienia.

Podkreślić przy tym należy, że na dzień dzisiejszy będący przedmiotem aportu zespół składników majątku nie jest wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie (spółce jawnej) Wnioskodawcy, jednakże poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników majątku składników, które będą przedmiotem aportu. Natomiast bezpośrednio po przeniesieniu przedmiotu aportu na nową spółkę taka ewidencja będzie prowadzona.

Podkreślić również należy, że będący przedmiotem aportu zespół składników majątku posiada, a także będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy oraz stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu Wnioskodawcy.”

Na pytanie Organu: „Czy mająca być przedmiotem aportu część przedsiębiorstwa przed dokonaniem aportu będzie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wyodrębniona finansowo? Jeżeli tak, to proszę podać czym wyodrębnienie finansowe będzie się przejawiało? Czy Wnioskodawca będzie prowadził zapisy księgowe w taki sposób by pozwalały one na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie do działalności w zakresie działalności związanej ze sprzedażą detaliczną i hurtową materiałów budowlanych i innych (tzn. czy posiada wewnętrzną samodzielność finansową)?” Wnioskodawca podał, że „Zorganizowana część przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu nie jest w sposób szczególny (np. poprzez dział, wydział, oddział Wnioskodawcy) wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, jednakże ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy.

Na dzień dzisiejszy będący przedmiotem aportu zespół składników majątku nie jest wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie (spółce jawnej) Wnioskodawcy, jednakże poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników majątku składników, które będą przedmiotem aportu.

Natomiast bezpośrednio po przeniesieniu przedmiotu aportu na nową spółkę taka ewidencja będzie prowadzona.

Podkreślić również należy, że będący przedmiotem aportu zespół składników majątku posiada, a także będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy oraz stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu Wnioskodawcy.”

Do spółki z o.o. zostanie wniesiona, poza elementami określonymi w pkt powyżej również umowa z pracownikiem.

Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca nie zdecydował się, czy powyższe nastąpi na podstawie art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy.

Wnioskodawca nie wyklucza, że zdecyduje się, że umowa z pracownikiem zostanie przeniesiona do spółki z o.o. na podstawie art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy, jednakże decyzja o tym nastąpi przed dokonaniem aportu.

Na pytanie Organu: „Czy istnieje faktyczna możliwość kontynuowania przez Spółka z o.o. działalności prowadzonej do czasu transakcji przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem aportu, czy też konieczne jest w tym celu angażowanie przez Spółkę z o.o. innych składników majątku (niebędące przedmiotem planowanej transakcji) lub konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcie umów – innych niż umów na dostarczanie mediów) niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o nabyte składniki?” Wnioskodawca udzielił odpowiedzi, że „W oparciu o wyłącznie przekazany w drodze aportu majątek spółka z o.o. będzie prowadziła działalność w takim zakresie w jakim prowadzi ją Spółka jawna.

Podkreślić bowiem należy również, że będący przedmiotem aportu zespół składników majątku posiada, a tym samym będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy oraz stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu Wnioskodawcy.”

Na pytanie Organu oznaczone nr 9: „Proszę o jednoznaczne wskazanie:

1.  Czy zostaną przeniesione na Nabywcę prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów?
2.  Czy zostanie przeniesiona umowa zarządzania aktywami?
3.  Czy zostanie przeniesiona umowa zarządzanie nieruchomością?
4.  Czy zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie nieruchomością, czy też nie?
5.  Czy zostaną przeniesione na Nabywcę należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem?

Wnioskodawca wskazał, że:

„Ad. 9a) – TAK, o ile taka umowa będzie zawarta na dzień aportu, a Wnioskodawca będzie jej stroną;

Ad. 9b) – TAK, o ile taka umowa będzie zawarta na dzień aportu, a Wnioskodawca będzie jej stroną;

Ad.9 c) – TAK, o ile taka umowa będzie zawarta na dzień aportu, a Wnioskodawca będzie jej stroną;

Ad. 9 d) – TAK, o ile taka umowa będzie zawarta na dzień aportu, a Wnioskodawca będzie jej stroną;

Należy mieć jednak na uwadze, że zgodę na przejście obowiązków z zawartych przez Wnioskodawcę umów (a więc de facto zgodę na przejęcie długu), musi wyrazić zgodę wierzyciel takiego zobowiązania.

Spółka z o.o. wraz z Wnioskodawcą będą dążyły do tego, aby taka zgoda przez odpowiedniego wierzyciela została wyrażona w stosunku do każdej z umów, w której Wnioskodawca jest zobowiązanym (dłużnikiem).

Ad. 9 d) – przedmiotem aportu będą również środki pieniężne. Przedmiotem aportu nie będą natomiast wierzytelności wynikające np. z nieuregulowanych (zarówno należnych jak i nienależnych) wierzytelności. Np. czynsz z umowy najmu, który nie został zapłacony, a wynika z faktur wystawionych przed przeniesieniem ZCP faktur, nie będzie przedmiotem aportu.

Należy mieć jednak na uwadze, że przedmiotem aportu będą zakończone umowy z wykonawcami, podwykonawcami, dostawcami, itp., co oznacza, że spółka z o.o. wstąpi w obowiązki Wnioskodawcy wynikające z prawidłowego wykonania ww. umów, przez co nastąpi przeniesienie obowiązków z Wnioskodawcy na spółkę z o.o.

Należy mieć jednak na uwadze, że zgodę na przejście obowiązków z zawartych przez Wnioskodawcę umów (a więc de facto zgodę na przejęcie długu), musi wyrazić zgodę wierzyciel takiego zobowiązania.

Spółka z o.o. wraz z Wnioskodawcą będą dążyły do tego, aby taka zgoda przez odpowiedniego wierzyciela została wyrażona w stosunku do każdej z umów, w której Wnioskodawca jest zobowiązanym (dłużnikiem).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2):

1.

1.  czy w przedstawionym stanie faktycznym należy uznać, że wymienione w przedstawionym powyżej opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku – które będą przedmiotem aportu – stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług?

\-w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie pierwsze, czy przy aporcie będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, przez co aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Zainteresowanych:

W przedstawionym stanie faktycznym należy uznać, że:

Ad. 1) (dotyczy odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

*   wymienione w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku - które będą przedmiotem aportu - stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług;
*   przy aporcie znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, przez co aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawców

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1(a) (oznaczone we wniosku nr 2a).

W ocenie Wnioskodawcy wymienione w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku – które będą przedmiotem aportu – tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług („Ustawa VAT”).

Takie stanowisko oparte jest na następującej argumentacji:

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 ust. 6 ustawy VAT).

Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W analizowanym przypadku, planowany jest przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport), a zatem dokonanie jednej z form zbycia następujących składników:

*   własność nieruchomości zabudowanej;
*   własność ruchomości (m.in. wyposażenie biurowe, komputery, telefony, etc.),
*   wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością (m.in. należności od innych podmiotów, zobowiązania finansowe oraz zobowiązania wynikające z zawartych umów, jak np. umów najmu, umowy na dokumentację projektową, tajemnicę przedsiębiorstwa, bazę danych, a także umowy z pracownikiem, jak również umowy agencyjnej, umowy o nadzór inwestorski, umowy o usługi zastępstwa inwestycyjnego, umowy z Gminą na wyrażenie zgody na budowę linii kablowych średniego i niskiego napięcia, umowy na usunięcie kolizji z siecią elektroenergetyczną, umowy sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji, umowy o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej, umowy o przyłączenie do sieci ciepłowniczej, a także umowy powierzenia przetwarzania danych osobowych);
*   zarejestrowany znak towarowy,
*   część środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym na dzień aportu,
*   bazy danych (np. klientów, dostawców) oraz tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi rachunkowe (bądź uwzględniając zasady prowadzenia tych ksiąg – księgi pomocnicze) i inną wymaganą przepisami prawa dokumentację związaną z tą częścią prowadzonej działalności gospodarczej, która będzie przedmiotem aportu.

Art. 2 pkt 27e ustawy VAT zawiera definicję „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, która obejmuje organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, zgodnie z treścią tego przepisu, winna się zatem charakteryzować odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego.

Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć nie tylko umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy, przykładowo jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru).

Istotne jest kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania.

Wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu.

Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa lub ewentualnych przyszłych przychodów.

Powyższe wnioski wynikają wprost z wyroku z dnia 10 listopada 2011 roku wydanego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („ETS” bądź „Trybunał") w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever gdzie:

*   po pierwsze Trybunał przede wszystkim stwierdził, że w odniesieniu do pojęcia „przekazanie, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów”, użytego w art. 5 ust. 3 zdanie pierwsze szóstej dyrektywy (obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE), orzekł już, że pojęcie to jest terminem autonomicznym prawa Unii Europejskiej, który należy intepretować jednolicie na całym jej obszarze. Wobec braku definicji tego pojęcia w szóstej dyrektywie oraz wyraźnego odesłania do prawa państw członkowskich znaczenie i zakres tego pojęcia należy ustalić z uwzględnieniem jego kontekstu oraz celu, jakiemu służy omawiane uregulowanie. Niewątpliwie zatem, termin pojęcia „przekazania, odpłatnego lub nieodpłatnego (\`(...)\`) do spółki całości lub części aktywów”, użyte w art. 5 ust. 8 zdanie pierwsze VI dyrektywy, jest terminem autonomicznym prawa UE, który należy interpretować jednolicie na całym jej obszarze;
*   po drugie przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem, iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Tym samym, sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy - Janusz Zubrzycki, Leksykon VAT 2018, str. 26.

A zatem, wyłącznie w oparciu o wykładnię wspólnotową dokonywaną zgodnie ze wskazaniami ETS zawartymi w wyżej cytowanym wyroku stwierdzić należy, że skoro planowa transakcja zbycia ma dotyczyć całego zespołu aktywów, które pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w oparciu o ww. składniki majątku - będzie to transakcja, której przedmiotem będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Również na podstawie wyżej cytowanych przepisów krajowych przedmiot dostawy pod postacią przedstawionych składników majątku Wnioskodawcy należy zakwalifikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

W przypadku objętym niniejszym wnioskiem przedmiotem zbycia jest zespół składników materialnych - towarów: nieruchomości, ruchomości, niematerialnych, jak np. umowy oraz zobowiązania.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy ww. składniki majątku mają niewątpliwie swoje miejsce w strukturze organizacyjnej, co wynika wprost z organizacji działania Spółki.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie ewentualnych przyszłych przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca taką możliwość zapewnia poprzez takie prowadzenie ewidencji, w której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tak wyodrębnionej działalności.

W ocenie Wnioskodawcy nic nie stoi na przeszkodzie, aby przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z obsługą tej części przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu były przypisane osobnemu rachunkowi bankowemu, prowadzonemu wyłącznie dla celów obsługi tej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy ostatni z warunków jest również spełniony. Zgodnie z nim wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Ta część działalności Wnioskodawcy, która jest powiązana z obsługą tej części przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu, niezależnie od pozostałych składników majątku Wnioskodawcy świadczy wyłącznie usługi, które są związane z tą częścią przedsiębiorstwa. W ramach tej części działalności zawarte zostały bowiem konkretne umowy, pozyskani zostali klienci.

W konsekwencji tak określony zespół składników majątkowych winien, zdaniem Wnioskodawców, zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, ponieważ odznacza się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Składniki związane z tą częścią przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu, pozostają we wzajemnych relacjach, dlatego też – w ocenie Wnioskodawcy - można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Przede wszystkim jednak wszystkie te składniki majątkowe postrzegane w ujęciu funkcjonalnym (a tylko takie jest właściwe na gruncie wykładni ETS) pozwalają na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej i tym samym – zdaniem Wnioskodawcy – muszą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Inne warunki zakreślone w art. 2 pkt 27e ustawy VAT (organizacyjne i finansowe wyodrębnienie) mogą mieć jedynie pomocnicze znaczenie, a ich wykładnia musi być dokonywana w zgodzie z wykładnią dokonaną przez ETS i podporządkowana funkcjonalnemu podejściu do interpretacji tego przepisu.

Dodać należy, że zespół składników majątkowych służących do obsługi tej części przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu, jest wystarczający do samodzielnego wykonywania nałożonych na niego zadań i jest wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, to jest stanowi on potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1 (b) (oznaczone we wniosku nr 2).

W ocenie Wnioskodawcy, skoro zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym do pkt 1(a) powyżej – przy założeniu, że Organ uzna to stanowisko za prawidłowe – składniki, które mają być przedmiotem aportu (szczegółowo wymienione w opisie zdarzenia przyszłego) stanowią zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to do ich zbycia w formie aportu znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy VAT i czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka jawna) prowadzi działalność polegającą między innymi na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami, a także na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej tylko w zakresie dotyczącym nieruchomości, prowadzi również działalność w innym zakresie. Wnioskodawca nie wyklucza prowadzenia działalności w zakresie gastronomii. Zainteresowani jako wspólnicy Wnioskodawcy zamierzają zostać wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka z o.o.), której głównym przedmiotem działalności ma być obrót nieruchomościami. Zainteresowani zamierzają wnieść część opisanego powyżej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jako wkład niepieniężny do Spółki z o.o., którą mają założyć w najbliższej przyszłości. Przedmiotem aportu będzie działalność związana z wynajmem, zarządzaniem i obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że w oparciu o składniki majątku, które pozostaną w spółce jawnej, spółka ta będzie prowadziła również działalność związaną z wynajmem, zarządzaniem i obrotem nieruchomościami. Opisany powyżej aport podyktowany jest uwarunkowaniami biznesowymi takimi jak: dążenie do zachowania struktury właścicielskiej Spółki z o.o., uporządkowanie działalności wspólników Spółki jawnej, uproszczenie dotychczasowego schematu działalności Zainteresowanych, a także z rodzinnym planowaniem majątkowym. Wniesienie przez Zainteresowanych aportu związane jest również z dążeniem do zwiększenia konkurencyjności i umocnienia pozycji rynkowej Spółki z o.o.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy wymienione w przedstawionym powyżej opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku – które będą przedmiotem aportu – stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz czy przy aporcie będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy przez co aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że mający być przedmiotem aportu zespół składników majątku będzie cechował się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym przemawia fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca – zorganizowana część przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Przedmiot planowanego aportu na dzień jego przeniesienia będzie posiadał wydzielone zasoby materialne oraz ludzkie, które będą służyły do realizacji jego zadań. Do spółki z o.o. zostaną wniesione następujące składniki spółki jawnej: grunt wraz z budowanym już budynkiem parku handlowego, urządzenia (jak np. wyposażenie biurowe, komputery, telefony). W ramach transakcji przeniesione zostaną także: zarejestrowany znak towary, dokumentacja projektowa wraz z umową na dokumentację projektową oraz tajemnica przedsiębiorstwa, baza danych, a także: umowa z pracownikiem, jak również umowa agencyjna, umowy najmu, umowa o nadzór inwestorski, umowa o usługi zastępstwa inwestycyjnego, umowa z Gminą na wyrażenie zgody na budowę linii kablowych średniego i niskiego napięcia, umowa na usunięcie kolizji z siecią elektroenergetyczną, umowa sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji, umowa o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej, umowa o przyłączenie do sieci ciepłowniczej, umowa powierzenia przetwarzania danych osobowych, a także umowa kredytu, która jest obecnie finalizowana.

Ponadto na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, umowa zarządzania aktywami, umowa zarządzanie nieruchomością oraz prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie nieruchomością, o ile taka umowa będzie zawarta na dzień aportu, a Wnioskodawca będzie jej stroną. Przedmiotem aportu będą również środki pieniężne.

Opisany zespół składników majątkowych mający być przedmiotem aportu będzie również w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wyodrębniony finansowo. Jak wynika z treści wniosku, przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników majątku, będącego przedmiotem aportu.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego opisany zespół składników majątkowych mający być przedmiotem aportu będzie również wyodrębniony funkcjonalnie. Jak wynika bowiem z treści wniosku ww. zespół posiada, a także będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy oraz stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu Wnioskodawcy. Jak wskazał Wnioskodawca w oparciu o wyłącznie przekazany w drodze aportu majątek spółka z o.o. będzie prowadziła działalność w takim zakresie w jakim prowadzi ją Spółka jawna.

Istotny jest również fakt, że – jak wynika z opisu sprawy – ta część działalności Wnioskodawcy, która jest powiązana z obsługą tej części przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu, niezależnie od pozostałych składników majątku Wnioskodawcy świadczy wyłącznie usługi, które są związane z tą częścią przedsiębiorstwa. W ramach tej części działalności zawarte zostały bowiem konkretne umowy, pozyskani zostali klienci. Dodać należy, że zespół składników majątkowych jest wystarczający do samodzielnego wykonywania nałożonych na niego zadań i stanowi on potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ponadto jak wynika z treści wniosku, Spółka z o.o. z wykorzystaniem ww. składników majątkowych będzie kontynuowała działalność gospodarcza prowadzoną przez Spółkę jawną.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych, mającego być przedmiotem aportu, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opisany we wniosku wydzielony przez Wnioskodawcę w ramach Spółki jawnej zespół składników majątkowych, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.

W konsekwencji uznania opisanego zespołu składników majątkowych spółki jawnej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana czynność przeniesienia tego majątku do Spółki z o.o., która będzie kontynuowała dotychczasową działalność Wnioskodawcy realizowaną z wykorzystywaniem tej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, będzie – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. Natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.