Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.292.2025.3.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-27
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości z
zamiarem wykorzystania środków ze sprzedaży
nieruchomości na zakup nieruchomości w Czarnogórze.
Słowa kluczowe: Unia Europejska (Wspólnota Europejska)
cel-cel wydatku
kraj-kraj trzeci
nieruchomości-nieruchomość mieszkalna
zbycie-odpłatne zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie
    możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani 15 maja 2025 r.
    – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

zawarty we wniosku oraz jego uzupełnieniu
    W bieżącym roku sprzedała Pani nieruchomość, której właścicielką była krócej niż 5 lat.
    Chciałaby Pani skorzystać z ulgi mieszkaniowej i całą kwotę ze sprzedaży przeznaczyć na
    zakup innej nieruchomości, która zaspokajać będzie własne cele mieszkaniowe.
    Podlega Pani nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej. Nieruchomość, której właścicielką była Pani krócej niż 5 lat
    położona jest na terenie Polski. Nieruchomość, którą Pani sprzedała, nabyła 16 lutego
    2024 r., na podstawie umowy kupna-sprzedaży.
    5 marca 2025 r. sprzedała Pani nieruchomość. Nieruchomość ta kupiona została w celu
    realizowania własnych celów mieszkaniowych. Nie była ona jedynym miejscem Pani
    zamieszkania, ale była wykorzystana do takich celów.
    Sprzedaż nie nastąpiła w wykonaniu zarejestrowanej działalności gospodarczej.
    Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości chciałaby Pani wydatkować w terminie 3 lat,
    licząc od końca roku, w którym nastąpiła sprzedaż.
    Planuje Pani przeprowadzkę do Czarnogóry. Chciałaby kupić w tym kraju nieruchomość i
    przygotować ją do zamieszkania. W pierwszych latach po zakupie będzie Pani część roku
    spędzać w Polsce, a drugą część w Czarnogórze. Ze względu na pracę oraz sytuację
    rodzinną, będzie Pani musiała jeszcze przez jakiś czas przebywać w Polsce. Zamierza Pani
    kupić nieruchomość w Czarnogórze.

## Pytanie

Czy wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży, na nabycie nieruchomości w
    Czarnogórze uprawnia Panią do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na
    podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    Pani stanowisko w sprawie
    W Pani ocenie, wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży, na nabycie
    nieruchomości w Czarnogórze uprawnia Panią do skorzystania ze zwolnienia
    przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada
    powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie
    z treścią ww. przepisu:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
        a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

        b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
        c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
        d) innych rzeczy,
        - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
        zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca
        roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych
        rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło
        nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób
        dokonującej zamiany.
    Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (lub praw określonych w ww. lit. a-c ww.) w
    myśl tego przepisu nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:
    · odpłatne zbycie nieruchomości lub tych praw nie nastąpi w wykonaniu działalności
      gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
    · zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
      którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych,
      jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od
      końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
      cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się
      do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia
    nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na
    własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
    W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele
    mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze
    zwolnienia od podatku dochodowego.
    Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21
    ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest
    to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał cele
    mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu
    uzyskanego ze zbycia nieruchomości.
    Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że
    wydatki poniesione na:
        a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
        b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
        udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni
        mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

        c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
        d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
        e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
        - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
        należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
        Szwajcarskiej.
    Na mocy zaś art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Stosownie do treści art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita
      Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
      Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie,
      o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy
      prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych
      ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska,
      do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu
      podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele
      mieszkaniowe.
    W myśl art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
        1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
        2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
        # przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że
    wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być
    interpretowane ściśle z jego literą.
    W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w
    terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust.
    25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie
    przedmiotowego zwolnienia.
    Z opisu sprawy wynika, że 16 lutego 2024 r. dokonała Pani nabycia nieruchomości
    położonej w Polsce, którą następnie 5 marca 2025 r. zbyła. Środki pieniężne ze sprzedaży
    ww. nieruchomości chciałaby Pani wydatkować w terminie 3 lat, licząc od końca roku w
    której nastąpiła sprzedaż, tj. do końca 2028 r. na nabycie nieruchomości w Czarnogórze.

    Planuje Pani przeprowadzkę do Czarnogóry. Chciałaby kupić w tym kraju nieruchomość i
    przygotować ją do zamieszkania. W pierwszych latach po zakupie będzie Pani część roku
    spędzać w Polsce, a drugą część w Czarnogórze. Ze względu na pracę oraz sytuację
    rodzinną, będzie musiała jeszcze przez jakiś czas przebywać w Polsce.
    Na tle dokonanego opisu sprawy wątpliwości Pani budzi kwestia czy w ww. przypadku ma
    Pani prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust.
    1 pkt 131 w zw. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Biorąc powyższe pod uwagę wskazuję, że w 2007 r. Czarnogóra podpisała Układ o
    stabilizacji i stowarzyszeniu z Unią Europejską, a w 2008 r. złożyła wniosek o członkostwo.
    Dwa lata później uzyskała status kraju kandydującego do UE, a w 2012 r. rozpoczęła
    negocjacje akcesyjne.
    Podkreślam, że katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika
    wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie
    enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób
    jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, realizacja których pozwala na zwolnienie z
    opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Jednym z takich celów jest m.in. nabycie
    nieruchomości – budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego położonego w państwie
    członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego
    Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
    W przypadku nabycia nieruchomości w Czarnogórze warunek określony w art. 21 ust. 1
    pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych – nie zostanie spełniony, ponieważ Czarnogóra nie jest członkiem Unii
    Europejskiej, nie należy do Europejskiego Obszaru Gospodarczego ani też do Konfederacji
    Szwajcarskiej.
    Zatem w świetle obowiązującego stanu prawnego, wydatkowanie środków uzyskanych ze
    sprzedaży nieruchomości w Polsce, na nabycie nieruchomości w Czarnogórze nie
    uprawnia Panią do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.