Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-374/12-4/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-06
Teza: Czy w sytuacjach opisanych powyżej na potrzeby ustalania podatkowych różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych) w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nadanym Nowelizacją Ustawy, Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że od 1 stycznia 2012 r. właściwe jest stosowanie kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dany dzień (zasadniczo dzień wpływu waluty na rachunek walutowy Spółki / wypływu waluty z rachunku walutowego Spółki), w sytuacji gdy nie dochodzi do przewalutowania środków wyrażonych w walucie obcej na złote polskie przez bank?
Słowa kluczowe: kurs-kurs faktycznie zastosowany; kurs-kurs średni NBP; należność; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2012 r. (data wpływu 02.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu 31.01.2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zaangażowany jest w bieżącą współpracę z kontrahentami zagranicznymi, w rezultacie której Spółka uzyskuje i faktycznie otrzymuje przychody (w szczególności z tytułu sprzedaży towarów usług), jak i ponosi oraz dokonuje zapłaty zobowiązań (kosztów) w walutach obcych (w szczególności z tytułu nabycia towarów i usług). W celu ułatwienia i usprawnienia rozliczeń z ww. kontrahentami zagranicznymi, Spółka dysponuje rachunkami walutowymi prowadzonymi w rożnych walutach obcych (m.in. EUR, GBP, USD, CHF, SEK), na których realizowane są następujące transakcje:

*   wpływy środków w walucie obcej, w szczególności uregulowanie należności przez kontrahentów zagranicznych (uzyskania przez Spółkę przychodów faktycznie otrzymanych z tytułu sprzedaży towarów i usług),
*   wypływy środków w walucie obcej, w szczególności uiszczenie zobowiązań na rzecz kontrahentów zagranicznych (zapłata kosztów poniesionych przez Spółkę z tytułu zakupu towarów i usług).

Na rachunkach walutowych Spółki nie dochodzi do przewalutowania wartości wyrażonych w walucie obcej na złote polskie w momencie wpływu / wypływu środków na / z danego rachunku walutowego Spółki.

Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o tzw. podatkową metodę ustalania różnic kursowych, określoną w przepisie art. 15a w związku z art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) oraz ma zamiar kontynuować tę metodę w przyszłych latach podatkowych.

Dotychczas (za ubiegłe lata podatkowe - tj. do 31 grudnia 2011 r.) - w szczególności w oparciu o uzyskaną interpretację indywidualną z 11 maja 2011 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów (nr ILPB4/423-56/11-4/MC) - w odniesieniu do opisanych powyżej sytuacji (związanych z wpływem lub wypływem waluty), Spółka stosowała jako kurs faktycznie zastosowany kurs waluty (kurs kupna lub sprzedaży) zgodnie z tabelą kursów ogłaszaną przez bank obsługujący rachunek walutowy Spółki z dnia wpływu lub wypływu środków w walucie obcej na ten rachunek walutowy (wymieniony w ww. przepisach art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W związku z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która weszła w życie z mocą od 1 stycznia 2012 r., tj. ustawą z dnia 1 lipca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 178, poz. 1059), dalej zwaną: Nowelizacją Ustawy w zakresie art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka - w odniesieniu do roku podatkowego 2012 (począwszy od 1 stycznia) oraz w następnych latach podatkowych - zamierza dla celów ustalania podatkowych różnic kursowych (dodatnich lub odpowiednio ujemnych), o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 oraz odpowiednio w art. 15a ust. 3 pkt 1, 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przyjmować następujące kursy wymiany walut:

1.  dla różnic kursowych, które realizują się w dniu faktycznego wpływu na rachunek walutowy należności od przychodów podatkowych osiągniętych w danej walucie obcej (m.in. EUR, GBP, USD, CHF, SEK) (zasadniczo z tytułu sprzedaży towarów lub usług), tj. w dniu wpływu środków na rachunek walutowy prowadzony w danej walucie obcej (m. in. EUR, GBP, USD, CHF, SEK) Spółki - kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski (NBP) z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu środków w tej walucie obcej (m.in. EUR, GBP, USD, CHF, SEK) na ten rachunek walutowy (prowadzony w tej walucie, w której wyrażona jest dana należność);
2.  dla różnic kursowych, które realizują się w dniu faktycznej zapłaty zobowiązań z tytułu kosztów uzyskania przychodów poniesionych w danej walucie (m.in. EUR, GBP, USD, CHF, SEK) (zasadniczo z tytułu nabycia towarów lub usług), tj. w dniu wypływu środków z rachunku walutowego prowadzonego w tej walucie (m.in. EUR, GBP, USD, CHF, SEK) Spółki - kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozchodu (wypływu) środków w tej walucie obcej z tego rachunku walutowego (prowadzonego w tej walucie, w której wyrażone jest dane zobowiązanie).

Spółka ustala również odrębnie różnice kursowe od otrzymanych środków w walucie obcej (tzw. własnych środków), realizujących się w dniu zapłaty lub innej formy wypływu z walutowego rachunku bankowego tych środków (w rozumieniu art. 15 ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), gdzie dla wyceny tych różnic kursowych w roku podatkowym 2012 (począwszy od 1 stycznia) oraz w następnych latach podatkowych Spółka zamierza ustalać różnicę pomiędzy wartością tych środków w danej walucie na dzień ich wypływu z rachunku walutowego (w danej walucie) a wartością tych środków na dzień ich wpływu, według kursów średnich ogłaszanych przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego te dni. Spółka wyznacza kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, tj. metody FIFO (Spółka nie zmienia tej metody w trakcie roku podatkowego - zgodnie z wymogiem art. 15a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacjach opisanych powyżej na potrzeby ustalania podatkowych różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych) w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nadanym Nowelizacją Ustawy, Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że od 1 stycznia 2012 r. właściwe jest stosowanie kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dany dzień (zasadniczo dzień wpływu waluty na rachunek walutowy Spółki / wypływu waluty z rachunku walutowego Spółki), w sytuacji gdy nie dochodzi do przewalutowania środków wyrażonych w walucie obcej na złote polskie przez bank?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej powyżej, za prawidłowe należy uznać stanowisko, że po wejściu w życie Nowelizacji Ustawy nie jest możliwe uwzględnianie „faktycznie zastosowanego kursu waluty” dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, o którym mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji, gdy nie dochodzi do sprzedaży lub kupna walut obcych lub innej formy przewalutowania środków w walucie obcej w momencie otrzymania należności lub zapłaty zobowiązania w walucie obcej z rachunku walutowego Spółki. W efekcie, dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, o którym mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych po wejściu w życie znowelizowanego przepisu art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nadanym Nowelizacją Ustawy, należy stosować odpowiednio:

*   kurs średni ogłoszony przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu środków w walucie obcej (w tym należności z tytułu sprzedaży towarów i usług),
*   kurs średni ogłoszony przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypływu środków w walucie obcej (w tym zapłaty zobowiązań).

Uzasadnienie.

Jak zostało wskazane w sytuacji opisanej powyżej, Spółka rozlicza i będzie rozliczać różnice kursowe w oparciu o tzw. metodę podatkową, czyli na podstawie ww. art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: „różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3”.

Zdarzenia, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych wymienione zostały w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice kursowe) i ust. 3 (ujemne różnice kursowe) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z powyższą regulacją, dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

*   przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczone według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 1),
*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 2),
*   otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 3).

Ujemne różnice kursowe powstaje natomiast m.in., jeżeli wartość:

*   przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczone według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 3 pkt 1),
*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 3 pkt 2),
*   otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 3).

Zgodnie natomiast z art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2012 r. - ustanowionym przez art. 2 pkt 3 Nowelizacji Ustawy: „Przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymanie należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bani Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień”.

Wnioskodawca wskazuje, iż - do 31 grudnia 2011 r. - treść ww. art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych była odmienna i brzmiała następująco: „Jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień”.

Jak wynika z treści ww. przepisu, w szczególności z porównania jego obecnego brzmienia z tym, które obowiązywało do 31 grudnia 2011 r., Nowelizacja Ustawy wydaje się wprowadzać swego rodzaju „ograniczenie” do uwzględniania dla celów obliczania różnic kursowych kursu faktycznie zastosowanego do konkretnych przypadków wymienionych w pierwszym zdaniu ww. przepisu - tj. sprzedaży waluty obcej, kupna waluty obcej, otrzymania należności lub zapłaty zobowiązania w walucie obcej, czyli do sytuacji, w których dojdzie w rzeczywistości do zastosowania konkretnego, faktycznego kursu walutowego.

W konsekwencji, jeżeli podatnik nie kupuje ani nie sprzedaje waluty lub nie następuje faktyczne (rzeczywiste) zastosowanie kursu waluty – tj. nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania (zasadniczo przez bank do celów przeliczenia wpływu środków z tytułu otrzymywanej należności lub wypływu środków z tytułu zapłaty zobowiązania po konkretnym, rzeczywistym kursie przeliczeniowym), wówczas zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (zdanie drugie wyżej powołanego przepisu art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nadanym Nowelizacją Ustawy).

Powyższe rozumienie ww. znowelizowanego przepisu potwierdza m.in. wykładnia językowa. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Słownik języka polskiego PWN, Wydanie nowe, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2006), pojęcie „faktyczny” należy rozumieć jako „rzeczywisty, realny, istotny”, podczas gdy „zastosować – zastosowywać” oznacza „użyć czegoś w jakiejś sytuacji”. W świetle powyższych stwierdzeń, należy zatem przyjąć, że „faktycznie zastosowany kurs waluty” jest kursem, który był w istocie, rzeczywiście, realnie zastosowany. Kurs waluty może być zatem rzeczywiście (realnie) zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania, tj. do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie.

Taka sytuacja faktycznego, tj. rzeczywistego zastosowania kursu waluty miałaby miejsce w szczególności w sytuacji, gdyby doszło do przewalutowana środków w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty po określonym kursie wymiany lub gdyby doszło do przewalutowania środków - należności lub zobowiązań - po określonym kursie wymiany użytym przez bank - w przypadku wpływu należności lub wypływu zobowiązania w walucie obcej na rachunek / z rachunku bankowego prowadzonego w złotych polskich (a nie w danej walucie, w której wyrażona jest dana należność lub zobowiązanie). Cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można natomiast odnosić do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania (rzeczywistego przeliczenia waluty przez bank), w szczególności w sytuacji otrzymania należności lub zapłaty zobowiązania w walucie obcej na rachunek walutowy podatnika prowadzony w tej samej walucie. W takim przypadku bowiem nie następuje jakiekolwiek zastosowanie (użycie) kursu walutowego przez bank w odniesieniu do środków wyrażonych w tej walucie obcej.

Dodatkowo, na poparcie ww. stanowiska Wnioskodawcy, należy powołać się na uzasadnienie do projektu Nowelizacji Ustawy przedstawione przez Komisję Nadzwyczajną „Przyjazne Państwo” (druk sejmowy nr 3869 z 15 grudnia 2010 r.), w którym Komisja wskazała na odmienne (szersze) znaczenie pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty istniejące w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2011 r., tj. obowiązującym przed Nowelizacją Ustawy: „obecnie \[tj. do 31 grudnia 2011 r. - przypis Wnioskodawcy\] faktycznie zastosowany kurs waluty obcej nie jest tylko kursem pieniężnej wymiany, to znaczy nie wiąże się go wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut. (\`(...)\`) Przy podatkowej metodzie ustalania różnic kursowych w ramach faktycznie zastosowanego kursu walut uwzględniane mogą być różne kursy walutowe, w tym bankowe. Ustalanie podatkowych różnic kursowych w oparciu o kurs bankowy, pełniący funkcję kursu faktycznie zastosowanego, stanowi obecnie podstawę uwzględniania różnic kursowych. Jeżeli operacje walutowe były przeprowadzane przez rachunek bankowy, organy podatkowe jednolicie uznają za prawidłowe użycie bankowego kursu walutowego”. A contrario - w świetle wyżej powołanego uzasadnienia Komisji - należy zatem stwierdzić, że po wejściu w życie Nowelizacji Ustawy, faktycznie zastosowany kurs waluty jest kursem faktycznej wymiany pieniężnej, a takiej funkcji nie pełni - już - kurs bankowy w przypadku przeprowadzania operacji walutowych przez rachunek walutowy w sytuacji, gdy nie dochodzi do rzeczywistej wymiany pieniężnej - „przewalutowania” należności lub zobowiązania wyrażonego w walucie obcej.

Powyższe rozumienie potwierdza również dalsza część ww. uzasadnienia do projektu Nowelizacji Ustawy, w której Komisja zaakcentowała cel dokonywanej zmiany przepisu: „Zmiana zaproponowana w art. 15a ust. 4 ustawy ma na celu uproszczenie podatkowych zasad ustalania różnic kursowych oraz ich ujednolicenie z przepisami art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości poprzez zastosowanie rozwiązania, zgodnie z którym przy ustalaniu różnic kursowych należy uwzględniać kursy faktycznie zastosowane w przypadku otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań oraz sprzedaży oraz kupna waluty walut obcych. W pozostałych przypadkach, a także gdy nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień”.

Zgodnie natomiast z art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, na który powołuje się Komisja w wyżej powołanym uzasadnieniu do projektu Nowelizacji Ustawy: „wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia (…) odpowiednio po kursie:

1.  faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań;
2.  średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień – w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji.

Z powyższego uzasadnienia do projektu Nowelizacji Ustawy wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było ujednolicenie zasad ustalania podatkowych różnic kursowych z rachunkowymi zasadami obliczania tych różnic oraz jednoczesne uproszczenie tych zasad. Komisja wskazała bowiem na istniejące w poprzednim stanie prawnym, tj. obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2011 r. (przed Nowelizacją Ustawy) wątpliwości interpretacyjne dotyczące zasad ustalania podatkowych różnic kursowych, w szczególności w zakresie pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty” oraz istniejące rozbieżności z rachunkowymi zasadami ustalania tych różnic, „co powoduje niepewność przy ustalaniu przez podatników różnic kursowych”.

Mając na uwadze wyżej powołane uzasadnienie Komisji do projektu Nowelizacji Ustawy, w szczególności zakładany cel zmiany ww. przepisu, należy stwierdzić, że (od 1 stycznia 2012 r.), jeśli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna waluty lub nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem kursu faktycznego, wynikającego z charakteru operacji (gdyż np. wpływ lub wypływ należności czy zobowiązania dokonywany jest na rachunek walutowy bez zastosowania przez bank konkretnego kursu waluty dla celów przeliczenia waluty), wówczas dla celów ustalenia zarówno rachunkowych, jak i podatkowych różnic kursowych - zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Należy dodatkowo podkreślić, iż Spółka - dla celów rachunkowych (bilansowych) - ustala różnice kursowe w przedstawionych wyżej sytuacjach właśnie według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z dnia poprzedzającego ten dzień - zgodnie z ww. przepisami ustawy o rachunkowości. W konsekwencji, przyjęcie, że dla celów podatkowych - dla tych samych (wyżej opisanych) operacji - nie byłoby właściwe stosowanie tego samego kursu przeliczeniowego, który został przyjęty dla celów rachunkowych (tj. ww. kursu średniego NBP), ale konieczne byłoby stosowanie innego kursu (np. potencjalnego kursu bankowego, który mógłby być zastosowany w hipotetycznej sytuacji, gdyby doszło do zakupu lub sprzedaży waluty przez bank, w którym podatnik prowadzi swój rachunek walutowy) stanowiłoby oczywisty wyraz działania wbrew intencjom ustawodawcy w zakresie ujednolicenia zasad ustalania podatkowych różnic kursowych z rachunkowymi zasadami obliczania tych różnic oraz uproszczenia tych zasad, które zostały jasno sformułowane w wyżej powołanym uzasadnieniu do projektu Nowelizacji Ustawy.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższa wykładnia znowelizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych została potwierdzona również w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów; w szczególności w interpretacji indywidualnej z 13 lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB5/423-1108/11-2/IŚ) wskazał, iż: „(…) jeżeli podatnik nie kupuje, ani nie sprzedaje waluty lub nie następuje faktyczne (rzeczywiste) zastosowanie kursu waluty - tj. nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania (np. przez bank do przeliczenia wpływu środków z tytułu otrzymywanej należności lub wypływ środków z tytułu zapłaty zobowiązania po konkretnym, rzeczywistym kursie przeliczeniowym), wówczas zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (zdanie drugie wyżej powołanego znowelizowanego przepisu art. 15a ust. 4 updop)”.

Podobne stanowisko, w identycznych stanach faktycznych / zdarzeniach przyszłych, które są przedmiotem niniejszego wniosku, została również przedstawione w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych z upoważnienia Ministra Finansów:

*   „(…) Jak wynika z treści przepisu art. 15a ust. 4 ww. ustawy, zawiera on swego rodzaju „ograniczenie” do uwzględniania dla celów obliczania różnic kursowych kursu faktycznie zastosowanego do konkretnych przypadków wymienionych w pierwszym zdaniu ww. przepisu, tj. sprzedaży lub kupna waluty obcej, otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań w walucie obcej, czyli do sytuacji, w których dojdzie w rzeczywistości do zastosowania konkretnego, faktycznego kursu walutowego. W konsekwencji, jeżeli podatnik nie kupuje, ani nie sprzedaje waluty lub nie następuje faktyczne (rzeczywiste) zastosowanie kursu waluty - tj. nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania (np. przez bank do przeliczenia wpływu środków z tytułu otrzymywanej należności lub wypływu środków z tytułu zapłaty zobowiązania po konkretnym, rzeczywistym kursie przeliczeniowym), wówczas zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez Bank z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (zdanie drugie wyżej powołanego znowelizowanego przepisu art. 15a ust. 4 ww. ustawy)” - interpretacja indywidualna z 28 marca 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (nr IPTPB3/423-338/11-2/IR),
*   „(\`(...)\`) Cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można odnieść do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty, ponieważ w takiej sytuacji nie następuje rzeczywiste wyrażenie w określonej walucie wartości pieniężnej wyrażone pierwotnie w innej walucie. (…) biorąc pod uwagę (\`(...)\`) treść art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji gdy Wnioskodawca otrzyma od kontrahenta należność w walucie obcej na bankowy rachunek walutowy i środki te nie zostaną odsprzedane bankowi, lecz będą służyć potrzebom Wnioskodawcy do wyceny wpływu należności w walucie obcej, będzie miał zastosowanie kurs średni ogłaszany przez Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania zapłaty” - interpretacja indywidualna z 28 lutego 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (nr IPTPB3/423-305/11-3/IR),
*   „(\`(...)\`) jeśli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna walu waluty lub nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem faktycznego kursu, wynikającego z charakteru operacji (gdyż np. wpływ lub wypływ należności czy zobowiązania dokonywany jest na rachunek walutowy bez zastosowania przez bank konkretnego przeliczeniowego kursu walutowego), wówczas dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych - zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień” - interpretacja indywidualna z 11 stycznia 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Płocku (nr IPPB5/423-1016/11-2/IŚ).

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać na prezentowaną przez sądy administracyjne ugruntowaną linię orzeczniczą potwierdzającą, iż faktycznie zastosowany kurs waluty występuje wyłącznie w przypadku realnego „przewalutowania” środków w walucie obcej; w efekcie, gdy nie dochodzi do takiego „przewalutowania” ww. środków, powinien być stosowany - w miejsce kursu faktycznie zastosowanego (kursu bankowego) - średni kurs waluty ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu / wypływu waluty; w powyższym zakresie Spółka pragnie powołać następujące tezy wybranych orzeczeń:

*   „(\`(...)\`) „faktycznie zastosowany kurs waluty” to taki kurs, który był w istocie, rzeczywiście, naprawdę zastosowany. Taką cechę można z nim natomiast wiązać tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, w istocie doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania, czyli do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie. Cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można odnieść do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do wskazanej operacji w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty. (\`(...)\`) Należy podkreślić, że dla spełniania przesłanki faktycznego zastosowania kursu kluczowe znaczenie ma przeprowadzenie rzeczywistej transakcji finansowej, nie jest natomiast desygnatem analizowanej nazwy potencjonalne zastosowanie kursu do wyceny wartości zawartej w określonej jednostce pieniężnej. (\`(...)\`) stosowanie kursu banku prowadzącego dany rachunek do dokonania wyceny hipotetycznej transakcji niweczyłoby możliwość spełnienia przesłanki wskazanej w hipotezie art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. (\`(...)\`)” - wyrok NSA z 28 sierpnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 159/11);
*   „(…) skoro w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Spółki nie doszło do faktycznej wymiany waluty, to tym samym nie miało miejsca „faktyczne zastosowanie kursu waluty”, co z kolei uzasadniało przyjęcie do obliczenia różnic kursowych, postulowanego przez Spółkę i wynikającego z art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. - kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski (\`(...)\`)” - wyrok NSA z 7 lipca 2012 r. (sygn. akt II FSK 221/11).

Zważywszy, że w przedstawionym w niniejszym wniosku stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym uregulowanie należności czy zapłata zobowiązań z tytułu przedstawionych transakcji walutowych dokonuje się poprzez bankowe rachunki walutowe Spółki (prowadzone w tej samej walucie, w której wyrażona jest należność lub zobowiązanie), ustalenie i uwzględnienie kursu faktycznego jest niemożliwe i niezasadne, ponieważ nie dochodzi do faktycznej wymiany pieniężnej środków z zastosowaniem rzeczywistego kursu walutowego (przewalutowania środków z waluty obcej na walutę polską lub odwrotnie). W konsekwencji, w przedstawionej sytuacji Wnioskodawcy, w świetle brzmienia znowelizowanego przepisu art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (nadanego na mocy art. 2 pkt 3 Nowelizacji Ustawy), dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1, 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 1, 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, znajdzie odpowiednio zastosowanie:

*   kurs średni ogłoszony przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu środków w walucie obcej (w tym otrzymania należności) na ten rachunek walutowy,
*   kurs średni ogłoszony przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypływu środków w walucie obcej (w tym zapłaty zobowiązań) z tego rachunku walutowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto należy wskazać, iż wskazane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa, należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.