Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.100.2017.1.TKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-01
Teza: Prawo do obniżenia podatku należnego lub prawo do zwrotu podatku w związku z nabyciem kopalni (nie stanowi ZCP).
Słowa kluczowe: nabycie; odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2017 r. (data wpływu 14 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego lub prawa do zwrotu podatku w związku z nabyciem kopalni– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego lub prawa do zwrotu podatku w związku z nabyciem kopalni.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje w niedalekiej przyszłości nabyć od podmiotu trzeciego (dalej: Kontrahent) kopalnię, w skład której wchodzić będą: grunt wraz z wyrobiskami (złoża), infrastruktura techniczna oraz środki trwałe (dalej łącznie: Kopalnia).

W granicach Kopalni (terenu górniczego) zlokalizowane są obiekty budowlane, m.in. elektroniczna waga najazdowa oraz zakład przeróbczy, do którego jest doprowadzone napowietrzne przyłącze średniego napięcia poprzez stację transformatorową słupową.

Środki trwałe, jakie w wyniku planowanej transakcji Wnioskodawca nabędzie od Kontrahenta, to:

1.  Kruszarka,
2.  Pogłębiarka,
3.  Ładowarka,
4.  Koparka,
5.  System Informatyczny,
6.  Zbiornik paliwa,
7.  Wewnętrzna linia energetyczna,
8.  Odwadniacz,
9.  Przesiewacz,
10.  Tunel do rozładunku pryzmy,
11.  Myjka,
12.  Spycharka,
13.  Zbiornik,
14.  Ładowarka,
15.  Waga elektroniczna taśmowa,
16.  Transformator olejowy,
17.  Radiotelefon,
18.  Przenośnik taśmowy,
19.  Szafka elektryczna wraz z okablowaniem,
20.  Wykrywacz metali,
21.  Waga samochodowa,
22.  Oczyszczalnia ścieków.

W ramach planowanej inwestycji Wnioskodawca nabędzie (skompletuje) od podmiotów trzecich również grupę środków trwałych, które zostaną wykorzystane do uruchomienia węzła betoniarskiego.

Wnioskodawca nie przejmie pracowników stanowiących część zakładu pracy Kontrahenta w trybie 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy.

Wśród składników majątkowych nabywanych przez Wnioskodawcę nie znajdą się należności i zobowiązania związane z działalnością Kopalni w ramach przedsiębiorstwa Kontrahenta. Kopalnia na moment zakupu nie będzie mogła funkcjonować samodzielnie. Przed rozpoczęciem działalności Kopalni – Wnioskodawca będzie zmuszony pozyskać personel przeznaczony do zarządzania Kopalnią.

Kontrahent prowadzi ewidencję księgową w sposób umożliwiający identyfikację zdarzeń gospodarczych dla Kopalni.

Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą nastawioną w szczególności na produkcję i sprzedaż kruszyw naturalnych, betonów i prefabrykatów.

Istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że odbiorcami towarów od Wnioskodawcy będą dotychczasowi odbiorcy Kontrahenta. Nie można wykluczyć, że Kontrahent zakończy współpracę z pracownikami wchodzącymi w skład załogi obsługującej Kopalnię, natomiast Wnioskodawca zatrudni te osoby we własnym przedsiębiorstwie.

Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabyte od Kontrahenta składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Kontrahent jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Kontrahent zamierza rozpoznać sprzedaż opisanych wyżej aktywów jako odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT). W konsekwencji czego, w ustawowym terminie, zamierza udokumentować transakcję fakturą VAT, w której wykaże należny podatek VAT obliczony jako iloczyn ceny przedmiotów transakcji oraz stawki VAT właściwej w momencie powstania obowiązku podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku ziszczenia się zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabędzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT, o której mowa w zdarzeniu przyszłym lub prawo do zwrotu różnicy między tym podatkiem naliczonym a podatkiem należnym Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku ziszczenia się zdarzenia przyszłego Spółka nabędzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT, o której mowa w zdarzeniu przyszłym lub prawo do zwrotu różnicy między tym podatkiem naliczonym a podatkiem należnym Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku, Kopalnia nie będzie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, w związku z tym sprzedaż przedmiotowych aktywów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów.

W konsekwencji powyższego – Wnioskodawca nabędzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT, o której mowa w zdarzeniu przyszłym lub prawo do zwrotu różnicy będącej nadwyżką podatku naliczonego (odpowiednio podatku należnego u Kontrahenta w związku z dostawą Kopalni) a podatkiem należnym od czynności opodatkowanych dokonywanych przez Wnioskodawcę.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” należy rozumieć „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zgodnie z powyższą definicją oraz przyjętą praktyką, na gruncie ustawy VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół tych składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony,
*   zespół ten jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania,
*   zespół składników jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w charakterze przedsiębiorstwa.

Szczególnego podkreślenia wymagają tezy najnowszego orzecznictwa w zakresie interpretacji pojęcia tzw. zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15) wskazał, że:

„(\`(...)\`) nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze.

(…)

Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

(…)

Chybiony jest argument, że w krótkim czasie od nabycia nieruchomości Skarżąca zawarła nowe umowy z dostawcami mediów, usług teleinformatycznych i odbiorcami ścieków. Dla właściciela nieruchomości, a stała się nim Skarżąca, zawarcie takich umów jest wręcz koniecznością”.

Mając na uwadze powyższe, nie sposób twierdzić, że Wnioskodawca nabywa zespół składników majątkowych (Kopalnię) zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo bądź też jego zorganizowana część. Przedmiotem obrotu pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem są wyłącznie aktywa trwałe. Strony nie planują przenosić wraz z aktywami trwałymi należności i zobowiązań z nimi związanych.

Brakuje również czynnika ludzkiego – Wnioskodawca nie przejmie od Kontrahenta wykwalifikowanego personelu w trybie art. 231 Kodeksu pracy (zatrudnienie pracowników Kontrahenta możliwe jest na późniejszym etapie, nie zaś w ramach realizowanej transakcji zbycia aktywów).

Wyroki Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (np. C-497/01) podkreślają, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej –ponadto istotne jest to, aby na bazie nabytego majątku nabywca mógł kontynuować dotychczasową działalność zbywcy. W analizowanym zdarzeniu przyszłym niewątpliwie będziemy mogli mówić o możliwości kontynuacji dotychczasowej działalności Kontrahenta, ale dopiero po zatrudnieniu wykwalifikowanego personelu oraz zawarciu kontraktów z odbiorcami kruszywa (nie ma moment samej transakcji). TSUE kładzie także nacisk na indywidualne badanie każdego przypadku, mające na celu ustalenie, czy przekazane składniki majątku mogą stanowić odrębne przedsiębiorstwo, zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Zdaniem TSUE nabywca w oparciu o przekazane przedsiębiorstwo musi mieć możliwość kontynuowania działalności prowadzonej uprzednio przez zbywcę. Wnioskodawca po raz kolejny podkreśla, że przejęcie personelu oraz przejęcie ogółu praw i obowiązków z umów pomiędzy Kontrahentem a odbiorcami kruszywa nie jest przedmiotem transakcji. W przypadku, gdy Wnioskodawca zawierał będzie umowy z dotychczasowymi odbiorcami kruszywa od Kontrahenta – będą to umowy wypracowane we własnym zakresie przez Wnioskodawcę (nie będą one przejmowane na zasadach cesji lub innej formy odpłatnego przekazania). Na identycznych zasadach Wnioskodawca będzie zawierał potencjalne umowy o pracę z dotychczasowymi pracownikami Kontrahenta. W konsekwencji – zdaniem Wnioskodawcy – będzie on mógł prowadzić działalność (kontynuować działalność Kontrahenta) dopiero po wypracowaniu we własnym zakresie kontaktów handlowych oraz pozyskaniu wykwalifikowanego personelu.

Podsumowując, w związku z tym, że Kopalnia, funkcjonująca w ramach przedsiębiorstwa Kontrahenta, będzie na moment planowanej transakcji:

*   zespołem składników materialnych (bez składników niematerialnych oraz bez zobowiązań),
*   niezdolna do samodzielnego funkcjonowania w charakterze przedsiębiorstwa,

to w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, przedmiot zakupu przez Wnioskodawcę nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Tym samym, mając na uwadze brzmienie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, odpłatne zbycie przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy Kopalni będzie podlegało opodatkowaniu na gruncie ustawy VAT.

W ww. sytuacji, gdy Kontrahent rozpozna sprzedaż opisanych we wniosku aktywów jako odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ustawy VAT – w konsekwencji czego, w ustawowym terminie, udokumentuje transakcję fakturą VAT, w której wykaże należny podatek VAT obliczony jako iloczyn ceny przedmiotów transakcji oraz stawki VAT właściwej w momencie powstania obowiązku podatkowego – Wnioskodawcy po otrzymaniu przedmiotowej faktury VAT będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tejże faktury VAT lub prawo do zwrotu różnicy będącej nadwyżką podatku naliczonego (odpowiednio podatku należnego u Kontrahenta w związku z dostawą Kopalni) wykazanego na przedmiotowej fakturze VAT, a podatkiem należnym od czynności opodatkowanych dokonywanych przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje nabyć od Kontrahenta kopalnię, w skład której wchodzić będą: grunt wraz z wyrobiskami (złoża), infrastruktura techniczna oraz środki trwałe. W ramach planowanej inwestycji Wnioskodawca nabędzie (skompletuje) od podmiotów trzecich również grupę środków trwałych, które zostaną wykorzystane do uruchomienia węzła betoniarskiego.

Wnioskodawca nie przejmie pracowników stanowiących część zakładu pracy Kontrahenta w trybie art. 231 Kodeks pracy.

Wśród składników majątkowych nabywanych przez Wnioskodawcę nie znajdą się należności i zobowiązania związane z działalnością Kopalni w ramach przedsiębiorstwa Kontrahenta. Kopalnia na moment zakupu nie będzie mogła funkcjonować samodzielnie. Przed rozpoczęciem działalności Kopalni – Wnioskodawca będzie zmuszony pozyskać personel przeznaczony do zarządzania Kopalnią. Kontrahent prowadzi ewidencję księgową w sposób umożliwiający identyfikację zdarzeń gospodarczych dla Kopalni.

Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą nastawioną w szczególności na produkcję i sprzedaż kruszyw naturalnych, betonów i prefabrykatów.

Istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że odbiorcami towarów od Wnioskodawcy będą dotychczasowi odbiorcy Kontrahenta. Nie można wykluczyć, że Kontrahent zakończy współpracę z pracownikami wchodzącymi w skład załogi obsługującej Kopalnię, natomiast Wnioskodawca zatrudni te osoby we własnym przedsiębiorstwie.

Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabyte od Kontrahenta składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Kontrahent jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy i zamierza rozpoznać sprzedaż opisanych wyżej aktywów jako odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ustawy. W konsekwencji czego, w ustawowym terminie, zamierza udokumentować transakcję fakturą VAT, w której wykaże należny podatek VAT obliczony jako iloczyn ceny przedmiotów transakcji oraz stawki VAT właściwej w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT dokumentującej nabycie poszczególnych składników majątku od Kontrahenta lub prawa do zwrotu tego podatku.

Zatem w pierwszej kolejności należy ustalić, czy planowana transakcja sprzedaży składników majątku składających się na Kopalnię będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też będzie stanowiła zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a więc czy będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy).

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Kwestią wymagającą interpretacji w niniejszej sprawie jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej: k.c. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności sprzedaży określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz przepisy prawa należy wskazać, że do opisanej transakcji sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy Kopalni nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Przedmiot transakcji nie stanowi bowiem przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 k.c., ponieważ przedmiot planowanej transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyższej definicji przedsiębiorstwa. Nabywca nie przejmie w szczególności pracowników stanowiących część zakładu pracy Kontrahenta w trybie art. 231 ustawy Kodeks pracy, należności i zobowiązań związanych z działalnością Kopalni. Ponadto na moment zakupu przez Wnioskodawcę ww. składników majątkowych Kopalnia nie będzie mogła funkcjonować samodzielnie.

Wobec powyższego, przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego (Kontrahenta). Zatem, planowana sprzedaż Kopalni nie będzie stanowić dla Nabywcy nabycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 6 pkt 1 ustawy.

Planowana transakcja nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiotu transakcji nie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego, gdyż Kopalnia nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że przedmiotem transakcji sprzedaży pomiędzy Kontrahentem a Wnioskodawcą będą składniki majątku co prawda obecnie tworzące kopalnię (dla której prowadzona jest ewidencja księgowa w sposób umożliwiający identyfikację zdarzeń gospodarczych dla Kopalni), niemniej jednak na moment zakupu Kopalnia nie będzie mogła funkcjonować samodzielnie. Ponadto wśród nabywanych składników nie znajdą się należności i zobowiązania związane z działalnością Kopalni w ramach przedsiębiorstwa Kontrahenta. Zainteresowany nie przejmie również pracowników stanowiących część zakładu pracy Kontrahenta, tj. pracowników wchodzących w skład załogi obsługującej Kopalnię – jak wskazała Spółka – Wnioskodawca będzie zmuszony pozyskać personel przeznaczony do zarządzania Kopalnią. Spółka wskazała również, że zamiarem Wnioskodawcy jest prowadzenie działalności gospodarczej nastawionej w szczególności na produkcję i sprzedaż kruszyw naturalnych, betonów i prefabrykatów, co będzie wymagało skompletowania od podmiotów trzecich grupy środków trwałych, które zostaną wykorzystane do uruchomienia węzła betoniarskiego.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opisane we wniosku składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym czynność polegająca na sprzedaży ww. składników majątkowych nie będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta będzie bowiem stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy.

Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – Kontrahent zamierza rozpoznać sprzedaż opisanych aktywów jako odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ustawy i zamierza udokumentować transakcję fakturą, w której wykaże należny podatek VAT obliczony jako iloczyn ceny przedmiotów transakcji oraz stawki VAT właściwej w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zatem Kontrahent zamierza opodatkować sprzedaż poszczególnych składników majątku Kopalni przy zastosowaniu stawek podatku właściwych dla dostawy poszczególnych składników majątku.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że skoro – jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabyte od Kontrahenta składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego lub do zwrotu podatku, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Podsumowując, w wyniku ziszczenia się zdarzenia przyszłego (polegającego na nabyciu przez Zainteresowanego ww. składników majątkowych Kopalni) Wnioskodawca nabędzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę ww. składników majątkowych lub prawo do zwrotu różnicy między podatkiem naliczonym a podatkiem należnym, jednakże pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nadmienia się ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.