Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.488.2020.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-24
Teza: Opodatkowanie dostawy towarów na rzecz kontrahenta z UK, moment powstania obowiązku podatkowego, przemieszczenie towarów własnych oraz dalsza sprzedaży z terytorium UK.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; eksport; towar-sprzedaż towarów; Wielka Brytania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 grudnia 2020 r. (data wpływu 18 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 4 marca 2021 r. (data wpływu 8 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania bezpośredniej sprzedaży towarów na rzecz Kontrahenta z Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r. za eksport towarów opodatkowany według stawki 0%;
*   powstania obowiązku podatkowego w eksporcie towarów;
*   opodatkowania przemieszczenia towarów własnych z terenu Polski na terytorium Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r.;
*   opodatkowania sprzedaży towarów (gotowych systemów) z terytorium Wielkiej Brytanii do kontrahentów z Unii Europejskiej (w tym Polski)

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: uznania bezpośredniej sprzedaży towarów na rzecz Kontrahenta z Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r. za eksport towarów opodatkowany według stawki 0%, powstania obowiązku podatkowego w eksporcie towarów, opodatkowania przemieszczenia towarów własnych z terenu Polski na terytorium Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r. oraz opodatkowania sprzedaży towarów (gotowych systemów) z terytorium Wielkiej Brytanii do kontrahentów z Unii Europejskiej (w tym Polski). Wniosek uzupełniono w dniu 8 marca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o prawidłowo podpisany odpis pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o., z siedzibą w (…) (dalej: Wnioskodawca/Spółka), specjalizuje się w produkcji niestandardowych systemów filtracji i technologii opartej na membranach tubularnych, do separacji cieczy w przemyśle wodociągowym, oczyszczaniu ścieków, przemyśle spożywczym, chemicznym i pozostałych. Dzięki doświadczeniu zdobytemu na przestrzeni pięćdziesięciu lat, Spółka dostarcza rozwiązania procesowe dla szerokiej gamy zastosowań filtracyjnych z wykorzystaniem mikrofiltracji, ultrafiltracji, nanofiltracji i odwróconej osmozy (RO) dla klientów na całym świecie.

Spółka, należąca do Y Group począwszy od 1 stycznia 2021 r. będzie dokonywać dostawy towarów bezpośrednio na rzecz kontrahenta (dostawy B2B) z Wielkiej Brytanii (dalej: UK). Z kontrahentem z UK uzgodnione zostały nowe warunki dostawy DDP (Delivery Duty Paid), co oznacza, że po wyjściu UK z Unii Europejskiej (UE), Spółka odpowiedzialna będzie za dokonanie odprawy eksportowej za pośrednictwem wybranej Agencji Celnej w Polsce, jak i za przeprowadzenie procedury importowej towarów eksportowanych przez nią do UK przy pomocy Agencji Celnej z UK.

Spółka złożyła wniosek o rejestrację dla VAT w UK, aby m.in. móc odliczać VAT zapłacony przy imporcie w UK.

Z otrzymanych przez Spółkę informacji z UK, wynika, iż planowane transakcje sprzedaży w UK będzie zobowiązana rozpoznać jako sprzedaż krajową ze standardową stawką VAT w UK – 20%.

Dotychczas sprzedaż towarów do kontrahenta z UK była dokonywana na rzecz spółki zależnej z siedzibą działalności gospodarczej w UK.

Poza bezpośrednią sprzedażą towarów z terytorium kraju do kontrahenta B2B z UK, Spółka planuje również od 1 stycznia 2021 r. dokonywać przemieszczania własnych towarów na terytorium UK do podwykonawców w celu dokonywania dalszej ich obróbki (budowa systemu). Spółka otrzymywać będzie od podwykonawców faktury VAT za wyświadczone przez nich usługi na rzecz Spółki. Po wykonanej usłudze przez podwykonawców, sprzedaż towarów (gotowych systemów) zgodnie z planem będzie odbywała się z terytorium UK na rzecz kontrahentów z UK, bądź też na rzecz kontrahentów z UE (w tym do Polski). W przypadku sprzedaży towarów do kontrahentów z Polski, Spółka nie będzie, zgodnie z ustalonymi warunkami dostawy Incoterms importerem towarów na terytorium Polski.

Na tle zarysowanego powyżej stanu faktycznego, Spółka powzięła wątpliwości w zakresie prawidłowości rozpoznania na gruncie ustawy VAT transakcji sprzedaży towarów bezpośrednio do kontrahenta B2B z UK oraz przemieszczenia towarów własnych na terytorium UK w celu ich obróbki i dalszej sprzedaży z terytorium UK począwszy od 1 stycznia 2021 r. z uwagi na wyjście UK z Unii Europejskiej.

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, iż jest czynnym podatnikiem VAT.

W piśmie z 4 marca 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1.

Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Wnioskodawca zakłada, iż będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów na rzecz kontrahenta z UK.

Ad 2.

Przemieszczenie towarów własnych na terytorium UK będzie odbywać się w ramach własnego przedsiębiorstwa (będzie to przemieszczenie wewnętrzne w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy).

Ad 3.

W wyniku przemieszczenia towarów własnych na terytorium UK do podwykonawców w celu dokonywania dalszej obróbki nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (w ramach tego przemieszczenia nie będzie dochodzić do dostawy towarów, tj. na finalnego nabywcę nie zostanie przeniesione prawo do dysponowania towarami jak właściciel).

Ad 4.

Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży towarów (gotowych systemów) z terytorium UK na rzecz kontrahentów z UK i kontrahentów z UE (w tym do Polski), bez uprzedniego powrotnego przemieszczenia towarów na terytorium Polski przed dokonaną sprzedażą towarów na rzecz tych podmiotów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy bezpośrednią sprzedaż towarów na rzecz kontrahenta z UK (dostawy B2B) Spółka po 1 stycznia 2021 r. powinna rozpoznać jako eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 uVAT opodatkowaną według 0% stawki VAT przy spełnieniu ustawowych warunków, niezależnie od tego, iż zgodnie z warunkami dostawy DDP powinna dokonać odprawy celnej importowej na terytorium UK wraz z zapłatą podatku VAT od importu na terytorium UK?
2.  Czy przy eksporcie towarów, o którym mowa w pytaniu nr 1 przy określonych warunkach dostawy DDP obowiązek podatkowy powstaje w momencie dostarczenia towarów do miejsca jego przeznaczenia na terytorium UK?
3.  Czy przemieszczenie towarów własnych Spółki na terytorium UK po 1 stycznia 2021 r. w celu ich dalszej obróbki przez podwykonawców, gdy w ramach tego przemieszczenia nie będzie dochodzić do dostawy towarów (tj. na finalnego nabywcę nie zostanie przeniesione prawo do dysponowania towarami jak właściciel), jest wyłącznie przemieszczeniem wewnętrznym w ramach przedsiębiorstwa Spółki, które w efekcie nie skutkuje koniecznością rozliczenia jako eksport towarów i nie podlega wykazaniu w polskiej deklaracji VAT?
4.  Czy sprzedaż towarów po obróbce z terytorium UK do kontrahentów z UE (w tym z Polski, gdy zgodnie z ustalanymi warunkami dostawy Spółka nie będzie importerem towarów na terytorium Polski) będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie dostawy, czyli w UK, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 uVAT i w konsekwencji Spółka taką sprzedaż nie będzie rozliczać i wykazywać w polskiej deklaracji VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Spółki, bezpośrednią sprzedaż towarów na rzecz kontrahenta z UK (dostawy B2B) Spółka po 1 stycznia 2021 r. powinna rozpoznać jako eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 uVAT opodatkowaną według 0% stawki VAT przy spełnieniu ustawowych warunków, niezależnie od tego, iż zgodnie z warunkami dostawy DDP powinna dokonać odprawy celnej importowej na terytorium UK wraz z zapłatą podatku VAT od importu na terytorium UK.

Ad 2.

Zdaniem Spółki, przy eksporcie towarów, o którym mowa w pytaniu nr 1 przy określonych warunkach dostawy DDP obowiązek podatkowy powstaje w momencie dostarczenia towarów do miejsca jego przeznaczenia na terytorium UK.

Ad 3.

Zdaniem Spółki, przemieszczenie towarów własnych Spółki na terytorium UK po 1 stycznia 2021 r. w celu ich dalszej obróbki przez podwykonawców, gdy w ramach tego przemieszczenia nie będzie dochodzić do dostawy towarów (tj. na finalnego nabywcę nie zostanie przeniesione prawo do dysponowania towarami jak właściciel), jest wyłącznie przemieszczeniem wewnętrznym w ramach przedsiębiorstwa Spółki, które w efekcie nie skutkuje koniecznością rozliczenia jako eksport towarów i nie podlega wykazaniu w polskiej deklaracji VAT.

Ad 4.

Zdaniem Spółki, sprzedaż towarów po obróbce z terytorium UK do kontrahentów z UE (w tym z Polski, gdy zgodnie z ustalanymi warunkami dostawy Spółka nie będzie importerem towarów na terytorium Polski) będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie dostawy, czyli w UK, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 uVAT i w konsekwencji Spółka taką sprzedaż nie będzie rozliczać i wykazywać w polskiej deklaracji VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż z dniem bezumownego wyjścia UK z UE przepisy dotyczące dostaw i przemieszczeń towarów dokonywanych pomiędzy państwami UE nie będą miały zastosowania do obrotu towarowego między państwami członkowskimi UE a UK, które stanie się krajem trzecim. W konsekwencji w relacjach pomiędzy UE a UK nie będą występować m.in. takie transakcje, jak wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów czy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Począwszy od dnia bezumownego wyjścia UK z UE dostawy i przemieszczenia towarów między Polską a UK będą podlegały przepisom odnoszącym się do eksportu i importu towarów.

Wskazać należy, iż na podstawie art. 51 Umowy wyjścia (Umowa o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej wspólnoty Energii Atomowej (Dz. Urz. UE C z 12.11.2019 r. 384 I, s. 1), transakcje dotyczące towarów wysyłanych lub transportowanych z Unii Europejskiej do Wielkiej Brytanii (i odwrotnie), w przypadku rozpoczęcia wysyłki lub transportu tych towarów w okresie przejściowym i zakończeniu, po upływie okresu przejściowego, będą traktowane zgodnie z obowiązującymi przepisami dyrektywy 2006/112/WE (dyrektywa VAT), jak transakcje pomiędzy państwami członkowskimi Unii Europejskiej.

Okres przejściowy dla Wielkiej Brytanii kończy się 31 grudnia 2020 r.

Zgodnie z powyższym, przyjąć należy, iż w przypadku bezpośredniej dostawy towarów przez Spółkę na rzecz kontrahenta z UK po 1 stycznia 2021 r. transakcje w świetle polskiej ustawy VAT należy rozpoznać jako eksport towaru przy założeniu gdy odprawa celna wywożonych towarów będzie dokonana na terytorium Polski. Natomiast określone warunki dostawy DDP będą pomocne przy prawidłowym określeniu obowiązku podatkowego z tytułu eksportu towarów.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 2 pkt 8 uVAT, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych,

‒ jeżeli wywóz towarów poza terytorium UE jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Tym samym, za eksport towarów podlegający opodatkowaniu VAT w Polsce uznaje się taką transakcję, która spełnia łącznie następujące warunki:

*   w ramach niej dochodzi do dostawy towarów, tj. przechodzi prawo do dysponowania towarami jak właściciel ze sprzedawcy na nabywcę;
*   w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towarów z terytorium UE jest potwierdzony przez właściwy urząd celny.

Natomiast miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest dostawa. W świetle art. 22 ust. 1 pkt 1 uVAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy (z tym przypadkiem mamy do czynienia w omawianym stanie faktycznym), ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy dostawa towarów na rzecz kontrahenta B2B z UK po 1 stycznia 2021 r. powinna być rozpoznana na gruncie polskiej ustawy VAT jako eksport towarów ze stawką 0% przy spełnieniu ustawowych warunków, niezależnie od określonych warunków dostawy DDP (gdzie zgodnie z nimi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na kontrahenta z UK na terytorium UK). Okoliczność, iż zgodnie z tymi warunkami, Spółka jest odpowiedzialna za odprawę celną importową na terytorium UK i ponosi ciężar podatku VAT, nie wyklucza w ocenie Wnioskodawcy kwalifikacji przemieszczenia towarów z Polski do UK w wyniku dokonanej dostawy towarów jako eksportu towarów w rozumieniu polskiej ustawy VAT. Wywóz towaru na terytorium UK będzie potwierdzony przez Urząd Celny w Polsce.

W eksporcie towarów stawka VAT wynosi 0% zgodnie z art. 41 ust. 4 uVAT. Warunkiem zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie jest otrzymanie dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy (art. 41 ust. 6 uVAT).

Dokumentem, o którym mowa powyżej zgodnie z art. 41 ust. 6a uVAT jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu (czyli komunikat IE-599);
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny (czyli dokument SAD).

Spółka ponadto wskazuje, iż w przypadku bezpośredniej dostawy towarów na rzecz kontrahenta z UK, na wystawionej fakturze VAT dokumentującej eksport towarów jako sprzedawca powinna być wskazana Spółka z VAT PL, a jako nabywca - kontrahent z UK.

Ad 2.

W eksporcie towarów obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 uVAT. Powołany przepis formułuje ogólną zasadę, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, iż podatek VAT staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być co do zasady rozliczony za ten okres.

W przypadku eksportu towarów na warunkach DDP przyjmuje się, iż momentem dokonania dostawy towarów jest moment, w którym towar został dostarczony do miejsca jego przeznaczenia. Zgodnie z warunkami Incoterms DDP sprzedawca ponosi wszelkie ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru do momentu jego dostawy. Bierze również odpowiedzialność za opłatę ceł i obowiązujących podatków. Natomiast ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru przechodzi na kupującego dokładnie od momentu dostarczenia towarów w ustalone miejsce. Tym samym, przy warunkach DDP z tym momentem należy rozpoznać obowiązek podatkowy w eksporcie towarów, gdy zostanie potwierdzona prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

Ad 3.

W przypadku gdy podatnik dokonuje wywozu własnych towarów poza terytorium UE, jednak w ramach tego transportu nie dochodzi do dostawy (tj. na finalnego nabywcę nie zostanie przeniesione prawo do dysponowania towarami jak właściciel), wówczas w ocenie Wnioskodawcy definicja eksportu w rozumieniu uVAT nie jest spełniona.

Zatem planowany przez Spółkę wywóz towarów z Polski w celu dalszej ich obróbki przez podwykonawców nie będzie stanowił w ocenie Wnioskodawcy opodatkowanej VAT transakcji do wykazania w polskiej deklaracji VAT jako eksport towarów.

Takie przemieszczenie jest bowiem wyłącznie przemieszczeniem wewnętrznym, tj. w ramach przedsiębiorstwa, któremu nie towarzyszy transakcja sprzedaży. Tym samym, przemieszczenia własnych towarów na terytorium UK (bez dostawy towarów na rzecz nabywcy), Spółka nie będzie zobowiązania w ogóle wykazywać w polskiej deklaracji VAT.

W takiej sytuacji dostawa towarów będzie miała miejsce najprawdopodobniej dopiero, gdy trafią one do ostatecznego nabywcy. Opodatkowanie takiej transakcji nastąpi wówczas zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie dostawy, czyli w UK zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 uVAT.

Ad 4.

W przypadku dostawy gotowych systemów (po obróbce) z terytorium UK (bez uprzedniego powrotnego przemieszczenia towarów na terytorium Polski) dokonywanej bezpośrednio na rzecz kontrahentów z UK lub na rzecz kontrahentów z UE (w tym na rzecz kontrahentów z Polski, przy założeniu gdy Spółka zgodnie z ustalonymi warunkami dostawy nie będzie importerem w Polsce), opodatkowanie takiej transakcji nastąpi zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie dostawy, czyli w UK. Wskazać należy, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 uVAT miejscem dostawy towarów w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. W konsekwencji Wnioskodawca takiej sprzedaży nie będzie rozliczać i wykazywać w polskiej deklaracji VAT, gdy zarazem będzie zarejestrowany jako podatnik VAT w UK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast przez państwo członkowskie, na mocy art. 2 pkt 2 ustawy, rozumie się państwo członkowskie Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy – przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami zaś, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

‒ jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem – miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Tylko zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy, podlegający w Polsce – jako miejscu świadczenia – opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0%.

W kwestii eksportu towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12 orzekając, że: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

W powyższej uchwale stwierdzono również, „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. Dla przybliżenia charakteru takiego transportu przydatne może być sięgnięcie do normy art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., stanowiącej, że przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) – po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%”.

Z powyższego nie wynika, że podlegający eksportowi towar musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest, aby transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor) czy też towar nie mógł być przeładowany, czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka (Wnioskodawca), czynny podatnik podatku od towarów i usług, należąca do Y Group począwszy od 1 stycznia 2021 r. będzie dokonywać dostawy towarów bezpośrednio na rzecz kontrahenta (dostawy B2B) z Wielkiej Brytanii (dalej: UK). Z kontrahentem z UK uzgodnione zostały nowe warunki dostawy DDP (Delivery Duty Paid), co oznacza, że po wyjściu UK z Unii Europejskiej (UE), Spółka odpowiedzialna będzie za dokonanie odprawy eksportowej za pośrednictwem wybranej Agencji Celnej w Polsce, jak i za przeprowadzenie procedury importowej towarów eksportowanych przez nią do UK przy pomocy Agencji Celnej z UK. Spółka złożyła wniosek o rejestrację dla VAT w UK, aby m.in. móc odliczać VAT zapłacony przy imporcie w UK. Poza bezpośrednią sprzedażą towarów z terytorium kraju do kontrahenta B2B z UK, Spółka planuje również od 1 stycznia 2021 r. dokonywać przemieszczania własnych towarów na terytorium UK do podwykonawców w celu dokonywania dalszej ich obróbki (budowa systemu). Spółka otrzymywać będzie od podwykonawców faktury VAT za wyświadczone przez nich usługi na rzecz Spółki. Po wykonanej usłudze przez podwykonawców, sprzedaż towarów (gotowych systemów) zgodnie z planem będzie odbywała się z terytorium UK na rzecz kontrahentów z UK, bądź też na rzecz kontrahentów z UE (w tym do Polski). W przypadku sprzedaży towarów do kontrahentów z Polski, Spółka nie będzie zgodnie z ustalonymi warunkami dostawy Incoterms importerem towarów na terytorium Polski.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Spółka zakłada, iż będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów na rzecz kontrahenta z UK. Przemieszczenie towarów własnych na terytorium UK będzie odbywać się w ramach własnego przedsiębiorstwa (będzie to przemieszczenie wewnętrzne w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy). W wyniku przemieszczenia towarów własnych na terytorium UK do podwykonawców w celu dokonywania dalszej obróbki nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (w ramach tego przemieszczenia nie będzie dochodzić do dostawy towarów, tj. na finalnego nabywcę nie zostanie przeniesione prawo do dysponowania towarami jak właściciel).

Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży towarów (gotowych systemów) z terytorium UK na rzecz kontrahentów z UK i kontrahentów z UE (w tym do Polski), bez uprzedniego powrotnego przemieszczenia towarów na terytorium Polski przed dokonaną sprzedażą towarów na rzecz tych podmiotów.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy bezpośrednią sprzedaż towarów na rzecz Kontrahenta z UK (dostawy B2B) Spółka po 1 stycznia 2021 r. powinna rozpoznać jako eksport towarów opodatkowany według 0% stawki VAT, przy spełnieniu ustawowych warunków.

Jak już wyżej wskazano, z regulacji art. 2 pkt 8 ustawy wynika, że aby uznać daną czynność za eksport towarów w konsekwencji dokonania czynności dostawy towarów musi dojść do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni) oraz wywóz towarów musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zatem dla uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest, wraz z wysyłką lub transportem wysyłanych poza terytorium Unii Europejskiej towarów, dokonanie dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał, że począwszy od 1 stycznia 2021 r., będzie dokonywać dostawy towarów bezpośrednio na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii zgodnie z warunkami dostawy DDP, zgodnie z którymi Wnioskodawca odpowiedzialny będzie za dokonanie odprawy eksportowej za pośrednictwem wybranej agencji celnej w Polsce, jak również za przeprowadzenie procedury importowej towarów eksportowanych przez niego do Wielkiej Brytanii przy pomocy agencji celnej w UK.

Mając na względzie powyższe okoliczności należy stwierdzić, że opisana transakcja sprzedaży towarów spełnia warunek podstawowy do uznania jej za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy, ponieważ w wyniku dokonania dostawy realizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii, dochodzi do wywozu towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej.

Jednak, aby spełniona została definicja eksportu, w myśl ww. przepisu oraz jego opodatkowanie stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie również warunku dotyczącego potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Art. 41 ust. 11 ustawy stwierdza natomiast, że przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Jak wskazuje art. 41 ust. 6 ustawy, aby podatnik miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0% do eksportu towarów, przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, musi posiadać dokument potwierdzający wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Natomiast katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zakłada, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów na rzecz Kontrahenta z Wielkiej Brytanii.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że bezpośrednią sprzedaż towarów na rzecz kontrahenta z UK (dostawy B2B) Spółka po 1 stycznia 2021 r. powinna rozpoznać jako eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy opodatkowany według 0% stawki VAT, przy spełnieniu ustawowych warunków, w tym posiadaniu przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dokumentu potwierdzającego wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także określenia czy obowiązek podatkowy z tytułu dokonanego przez niego eksportu towarów powstaje w momencie dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium UK.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy – formułuje zasadę ogólną – zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Przy ustalaniu momentu powstania obowiązku podatkowego w eksporcie towarów stosuje się te same zasady jak przy krajowej dostawie towarów.

Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Należy jednak podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dokonanie czynności (dostawy towarów lub wykonania usługi) następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment.

W tym miejscu należy zauważyć, że z wydaniem towaru przez sprzedawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest – co do zasady – wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o której mowa w art. 19a ust. 1 ustawy, oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Zgodnie z art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego – jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju.

Ponadto jak stanowi art. 548 § 1 Kodeksu cywilnego – z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

Z przywołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że wydanie rzeczy następuje z chwilą powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą.

Przenosząc to na grunt przepisów o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że generalnie moment dokonania dostawy towarów czyli przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy odpowiada momentowi „wydania towarów”, o którym mowa w art. 544 Kodeksu cywilnego.

Jednocześnie jednak należy zwrócić uwagę, że jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, dostawy dokonywane będą na warunkach INCOTERMS DDP .

Należy wskazać, że reguły INCOTERMS 2020 ustalają podział kosztów, ryzyka oraz obowiązków pomiędzy sprzedającym i kupującym, a związanych z dostawą towaru. W każdym bowiem kontrakcie handlowym niezbędne jest ustalenie, która ze stron tego kontraktu – kupujący czy sprzedający – zajmie się organizacją transportu towaru, poniesie jego koszty, a także ryzyko z nim związane. Aby uniknąć każdorazowego uzgadniania szczegółów kontraktu w powołanym zakresie można, dla ułatwienia, posłużyć się typowymi, ujednoliconymi w skali międzynarodowej klauzulami kontraktowymi, czyli np. INCOTERMS. Ułatwiają one i przyspieszają zawieranie umów oraz dają większą gwarancję prawidłowości obrotu handlowego niż indywidualnie ustalone warunki dostaw. W znaczący sposób redukują nieporozumienia wynikające z braku precyzyjnej znajomości praktyk handlowych oraz określają odpowiedzialność każdej ze stron w sposób prosty, bezpieczny i zrozumiały. A zatem reguły INCOTERMS opisują czynności, koszty i ryzyko związane z dostawą towaru od sprzedających do kupujących.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zatem w celu odpowiedzi na pytania Wnioskodawcy konieczne staje się ustalenie momentu dokonania dostawy na warunkach INCOTERMS DDP w eksporcie towarów.

Zgodnie z warunkami DDP (Delivered Duty Paid – dostarczone, cło opłacone) Spółka ponosić będzie wszelkie ryzyka utraty lub uszkodzenia towaru do momentu jego dostawy. Bierze również odpowiedzialność za opłatę ceł i obowiązujących podatków. Natomiast ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru przechodzi na kupującego dokładnie od momentu dostarczenia towarów w ustalone miejsce.

W związku z opisanymi wyżej zasadami dokonywania przez Wnioskodawcę transakcji eksportu towarów należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dokonanie dostawy towaru nastąpi z chwilą dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia.

W świetle powyższych okoliczności, momentem, w którym dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji momentem powstania obowiązku podatkowego w eksporcie towarów przy określonych warunkach DDP będzie moment dostarczenia towarów do miejsca jego przeznaczenia do Kontrahenta na terytorium UK.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy przemieszenie towarów własnych Spółki na terytorium UK po 1 stycznia 2021 r. w celu ich dalszej obróbki przez podwykonawców, gdy w ramach tego przemieszczenia nie będzie dochodzić do dostawy towarów, jest wyłącznie przemieszczeniem wewnętrznym w ramach przedsiębiorstwa Spółki, które w efekcie nie skutkuje koniecznością rozliczenia jako eksport towarów.

W powołanym wcześniej art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca będzie dokonywać przemieszczenia własnych towarów z Polski na terytorium UK do podwykonawców w celu dokonywania ich dalszej obróbki (budowa systemu). Spółka otrzymywać będzie od podwykonawców faktury VAT za wyświadczone przez nich usługi na rzecz Spółki. Wnioskodawca wskazał, że przemieszczenie towarów własnych na terytorium UK będzie odbywać się w ramach własnego przedsiębiorstwa (będzie to przemieszczenie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy), a w wyniku przemieszczenia tych towarów do podwykonawców na terytorium UK, nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W wyniku przedmiotowego przemieszczenia z terenu Polski na teren UK nie dochodzi do zmiany właściciela towaru, właścicielem zakupionego towaru nadal jest Wnioskodawca.

Jak już wyżej wskazano, dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel);
*   w konsekwencji tej czynności następuje wywóz (wysyłka, transport) towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz, lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz;
*   wywóz towarów musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

W analizowanej sytuacji nie ma miejsca przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w związku z ich przemieszczeniem poza terytorium Unii Europejskiej. Nie ma więc miejsca eksport tego towaru i nie występuje czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że przemieszenie towarów własnych Spółki na terytorium UK po 1 stycznia 2021 r. w celu ich dalszej obróbki przez podwykonawców, gdy w ramach tego przemieszczenia nie będzie dochodzić do dostawy towarów (tj. na finalnego nabywcę nie zostanie przeniesione prawo do dysponowania towarami jak właściciel), jest wyłącznie przemieszczeniem wewnętrznym w ramach przedsiębiorstwa Spółki, które w efekcie nie skutkuje koniecznością rozliczenia jako eksport towarów i nie podlega wykazaniu w polskiej deklaracji VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy sprzedaż towarów po obróbce z terytorium UK do kontrahentów z UE (w tym z Polski, gdy zgodnie z ustalonymi warunkami dostawy Spółka nie będzie importerem towarów na terytorium Polski) będzie podlegać opodatkowaniu w państwie dostawy, czyli UK, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy – miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Zgodnie z opisem sprawy, po wykonanej usłudze obróbki towarów przez podwykonawców, sprzedaż gotowych systemów zgodnie z planem będzie odbywała się z terytorium UK na rzecz kontrahentów z UK, bądź na rzecz kontrahentów z Unii Europejskiej (w tym do Polski), bez uprzedniego powrotnego przemieszczenia towarów na terytorium Polski przed dokonaną sprzedażą towarów na rzecz tych podmiotów. W przypadku sprzedaży towarów do kontrahentów z Polski, Spółka nie będzie zgodnie z ustalonymi warunkami dostawy Incoterms importerem towarów na terytorium Polski. Wnioskodawca wskazał, że Spółka złożyła wniosek o rejestrację do podatku VAT w UK. Okoliczność, że Wnioskodawca zarejestruje się na terytorium państwa trzeciego, na potrzeby rozliczania podatku VAT w związku z dokonywanymi na terytorium tego państwa transakcjami oznacza, że będzie miał w tym państwie zarejestrowaną działalność gospodarczą.

Dokonywana przez Spółkę na terytorium państwa trzeciego sprzedaż towarów (gotowych systemów), nie będzie dokonywana na terytorium Polski, zatem nie będą miały do niej zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż ta podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu, w którym towary (gotowe systemy) znajdować się będą w momencie ich dostawy (stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy). O sposobie rozliczania podatku w związku z dokonaną dostawą będą decydowały przepisy obowiązujące w UK.

W związku z powyższym, dostawy towarów (gotowych systemów) dokonywane przez Spółkę na terytorium państwa trzeciego nie będą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce (w tym jako eksport towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy) na podstawie polskich przepisów regulujących ten podatek.

W konsekwencji sprzedaż towarów po obróbce z terytorium UK do kontrahentów z UE (w tym z Polski, gdy zgodnie z ustalanymi warunkami dostawy Spółka nie będzie importerem towarów na terytorium Polski) będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie dostawy, czyli w UK, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy i w konsekwencji Spółka nie będzie rozliczać i wykazywać takiej sprzedaży w polskiej deklaracji VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.