Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-132/15/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-28
Teza: zastosowanie 8% stawki VAT dla wskazanej kompleksowej usługi budowlanej
Słowa kluczowe: stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 lutego 2015r. (data wpływu 11 lutego 2015r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki VAT dla wskazanej kompleksowej usługi budowlanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2015r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki VAT dla wskazanej kompleksowej usługi budowlanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) specjalizuje się między innymi w produkcji różnego rodzaju betonów, w tym betonu towarowego stosowanego w różnych formach budownictwa. Oferta Wnioskodawcy przeznaczona jest dla budownictwa mieszkaniowego, komercyjnego, jak również przemysłowego i drogowego. Beton wytwarzany jest w dwóch wytwórniach zlokalizowanych w Małopolsce.

W związku z budową, remontem lub przebudową budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT, dla klientów indywidualnych, Wnioskodawca planuje świadczyć kompleksową usługę budowlaną związaną z wykonywaniem robót betoniarskich i robót związanych z fundamentowaniem. W ramach realizacji usługi Wnioskodawca zobowiązany będzie do dostarczenia na miejsce wykonania usługi (terenu budowy) masy betonowej. Gotowa mieszanka trafiać będzie na plac budowy w betonomieszarce, z której za pomocą specjalistycznej pompy będzie pompowana na odpowiednie odległości i wysokości wskazane przez klienta, tj. w elementy konstrukcyjne powstającego budynku (m.in. szalunki, fundamenty, stropy, filary, schody, posadzki podłogowe). Powyższa usługa, tj. transport, dostawa, wylanie i rozprowadzenie tego produktu realizowane będzie przy użyciu własnych środków transportu i specjalistycznego sprzętu oraz własnych wykwalifikowanych pracowników lub przy wykorzystaniu podwykonawców Wnioskodawcy, świadczących swoje usługi w oparciu o umowy cywilne zawierane z Wnioskodawcą. Natomiast klient indywidualny zawierał będzie jedną umowę na kompleksową usługę budowlano-remontową z Wnioskodawcą. Wykonanie usługi potwierdzone będzie oświadczeniem inwestora umową cywilno - prawną i pozwoleniem na budowę. Całość usługi będzie dokumentowana jedną fakturą dokumentującą wykonaną usługę zawierającą jedną pozycję, tj. dostawę betonu wraz z usługą jego wylania.

Wynagrodzenie za wykonanie usługi obejmować będzie łącznie wynagrodzenie za:

*   obejrzenie placu budowy jeśli istnieje taka potrzeba przez pracowników betoniarni w celu dostosowania odpowiedniego sprzętu do realizacji usługi, a jeśli to konieczne przygotowanie placu budowy pod wjazd specjalistycznego sprzętu. Na prośbę klienta doradztwo w sprawie wyboru odpowiedniego rodzaju i klasy betonu, obmiar potrzebnej ilości i pouczenie o właściwej pielęgnacji.
*   wyprodukowaniu na indywidualne zamówienie klienta określonej w m3 masy betonowej określonej klasy w węźle betoniarskim należącym do Wnioskodawcy z materiałów (cement, kruszywo, woda) Wnioskodawcy,
*   transport tak wyprodukowanej masy betonowej gruszkami lub pompo-gruszkami na budowę wskazaną przez klienta,
*   podanie betonu na odległość lub wysokość za pomocą specjalistycznej pompy do podawania masy betonowej - a jeżeli to możliwe grawitacyjnie do fundamentów, rozkładając odpowiednia ilość rynien i rur,
*   wypompowanie (wylanie masy betonowej) i rozprowadzenie betonu równomiernie do elementów konstrukcyjnych nowo powstającego budynku tj. ław, szalunków, schodów, stropów, stropodachów, etc.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisana we wniosku kompleksowa usługa budowlana, na której cenę składa się dostawa masy betonowej wraz z usługą transportową oraz wylaniem we wskazane przez Klienta miejsca, tj. w elementach konstrukcyjnych powstającego budynku (objętego społecznym programem mieszkaniowym) opodatkowana będzie preferencyjną stawką podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146a pkt 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana wyżej usługa budowlana (betonowania) w przypadku gdy będzie wykonywana w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym podlegać będzie opodatkowaniu stawką 8% VAT.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust 7, art. 120 ust. 2 i 3. art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, od 1 stycznia 2011r. do 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 23%. Przepisy ww. ustawy i rozporządzeń do niej przewidują dla niektórych towarów i usług obniżone stawki Zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy. Stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 12 i art. 114 ust. 1, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011r. do 31 grudnia 2016r, z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 8%. Zgodnie z treścią art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodemizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tzn. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2, a także budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, sklasyfikowanych w PKOB w klasie ex 1264, działu 12.

W celu właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże, stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, należy uwzględniać regulację wynikającą z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Należy zauważyć, że w treści wskazanego przepisu, tj. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, ustawodawca użył pojęć; budowa, remont, modernizacja, termomodemizacja, przebudowa, nie dokonując ich zdefiniowania, dlatego też, w celu ustalenia, czy usługi świadczone w przyszłości przez Wnioskodawcę mieszczą się w tych pojęciach, należy odwołać się do przepisów innych niż podatkowe. Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Od dnia 1 stycznia 2011 r. obowiązuje Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z 2008 r., stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobowi Usług (PKWiU) (Dz. U. nr 207, poz. 1293).

Zgodnie z powyższą klasyfikacją w Dziale 43 mieszczą się roboty budowlane.

Dział ten obejmuje:

\-specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt.

W skład ww. prac wchodzą:

*   wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp,
*   montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tą samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem,
*   wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,
*   roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.

W świetle powyższego wnioskodawca uważa, iż do świadczonych przez niego usług budowlanych (kompleksowa usługa betonowania) związanych z wyprodukowaniem betonu, dostarczeniem go na wskazane miejsce oraz usługą wylania, wypompowania na wskazaną odległość lub wysokość, zarówno dla klientów indywidualnych jak i dla firm czy instytucji w oparciu o zamówienia lub zawarte umowy cywilno-prawne udokumentowane pisemnym zamówieniem, oświadczeniem kontrahenta o przeznaczeniu usługi na cele społecznego budownictwa mieszkaniowego, w których określono całościową cenę usługi na rzecz obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12-12c.

W sytuacji bowiem, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym - świadczeniem dwóch lub więcej usług, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego Zatem należy ustalić charakter świadczonej usługi, a tym samym zidentyfikować dominujące składniki danego świadczenia.

W tym kontekście zważyć należy, iż wnioskodawca oraz klient w umowie cywilnoprawnej określać będą co jest przedmiotem sprzedaży, a umowa ta zostanie udokumentowana oświadczeniem klienta o wykorzystaniu usługi na cele społecznego budownictwa mieszkaniowego oraz pozwoleniem na budowę.

Mając na uwadze powyższe podnieść należy, iż przy ustalaniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie będzie miało ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę, czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (budowa obiektów budowlanych lub ich części, roboty budowlane) oraz czy budynek mieszkalny zaliczony jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się - zdaniem wnioskodawcy wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty), a usługa ma charakter kompleksowy.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą ETS (obecnie: Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Opodatkowanie pozostałych świadczeń, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym regulacjom, jakim podlega świadczenie główne.

Pogląd taki wyrażony został w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej".

Stosowanie tych samych zasad opodatkowania do usługi zasadniczej oraz usług pomocniczych dotyczy również stawki VAT. Oznacza to, że całe świadczenie kompleksowe podlega opodatkowaniu taką stawką VAT, jaka jest właściwa dla świadczenia podstawowego. Stawka VAT dla świadczeń pomocniczych „podąża" za stawką VAT dla świadczenia podstawowego.

W przypadku zatem świadczenia usług, opisanych we wniosku, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą, która obejmuje świadczenie podstawowe, usługę budowlaną związaną z wyprodukowaniem betonu, dostarczeniem go na wskazane miejsce oraz usługą wylania i wypompowania. W zaistniałej sytuacji przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług.

Skoro przedmiotem sprzedaży jest:

*   wyprodukowanie masy betonowej lub zaprawy, dostarczenie ich na budowę oraz wylanie i wypompowanie ich na wskazane miejsce,
*   wyprodukowanie betonu towarowego lub zaprawy betonowej z dostarczeniem ich na budowę, zalaniem fundamentów, stropu lub innego elementu wskazanego przez zmawiającego, z przeznaczeniem do realizacji budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym,
*   wyprodukowanie i zalewanie betonem wykonywane na zlecenie innej firmy, która złoży oświadczenie o wykorzystaniu usługi na rzecz budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym,

wówczas me można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie kompleksowej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.).

Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu jednolitej ceny na całą usługę, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Ponadto podkreślić należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Reasumując, skoro Wnioskodawca wykona usługę budowlano-remontową w obiekcie zaliczanym do budownictwa społecznego określonego w art. 41 ust. 12a i ust. 12b ustawy o VAT a usługę udokumentuje fakturą VAT, to będzie mógł zastosować preferencyjną stawkę 8%. Podwykonawcy Wnioskodawcy nie będą bowiem obciążać za swoje usługi klienta indywidualnego a jedynie Wnioskodawcę. Klient indywidualny otrzyma kompleksową usługę udokumentowaną fakturą od Wnioskodawcy.

Dlatego też Wnioskodawca, świadcząc usługi remontowo-budowlane na podstawie podpisanej umowy z klientem indywidualnym (nieprawadzącym działalności gospodarczej) ma uprawnienie do wystawienia faktury VAT, z zastosowaniem obniżonej stawki VAT 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi IPTPP1/443-428/13-2/IG,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPP1/443-584/11/BJ,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie IPPP2/443-824/12-4/BH,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPP1/443-177/14/BS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-209/08/LŻ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPP2/443-1132/10/EB,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy TPP1/443-207/11/BK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPP1/443-1099/08-3/BD,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-270/14/RSz,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-182/14/BW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach IBPP2/443-155/14/RSz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Według art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 .

Zgodnie z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.).

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Należy zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie remontu i budowy, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2) przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” - według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Natomiast montaż - według powyższego słownika to „składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość.”. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

„Przebudowa” zaś to zgodnie z ww. słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Odwołując się natomiast do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane” należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN, określenie „robota” oznacza „zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.

Zdaniem tut. organu budowa, remont, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, aby mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8 % stawki podatku.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca specjalizuje się między innymi w produkcji różnego rodzaju betonów, w tym betonu towarowego stosowanego w różnych formach budownictwa. Oferta Wnioskodawcy przeznaczona jest dla budownictwa mieszkaniowego, komercyjnego, jak również przemysłowego i drogowego. Beton wytwarzany jest w dwóch wytwórniach.

W związku z budową, remontem lub przebudową budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT, dla klientów indywidualnych, Wnioskodawca planuje świadczyć kompleksową usługę budowlaną związaną z wykonywaniem robót betoniarskich i robót związanych z fundamentowaniem. W ramach realizacji usługi Wnioskodawca zobowiązany będzie do dostarczenia na miejsce wykonania usługi (terenu budowy) masy betonowej. Gotowa mieszanka trafiać będzie na plac budowy w betonomieszarce, z której za pomocą specjalistycznej pompy będzie pompowana na odpowiednie odległości i wysokości wskazane przez klienta, tj. w elementy konstrukcyjne powstającego budynku (m.in. szalunki, fundamenty, stropy, filary, schody, posadzki podłogowe). Powyższa usługa, tj. transport, dostawa, wylanie i rozprowadzenie tego produktu realizowane będzie przy użyciu własnych środków transportu i specjalistycznego sprzętu oraz własnych wykwalifikowanych pracowników lub przy wykorzystaniu podwykonawców Wnioskodawcy, świadczących swoje usługi w oparciu o umowy cywilne zawierane z Wnioskodawcą. Natomiast klient indywidualny zawierał będzie jedną umowę na kompleksową usługę budowlano-remontową z Wnioskodawcą. Wykonanie usługi potwierdzone będzie oświadczeniem inwestora umową cywilno - prawną i pozwoleniem na budowę. Całość usługi będzie dokumentowana jedną fakturą dokumentującą wykonaną usługę zawierającą jedną pozycję, tj. dostawę betonu wraz z usługą jego wylania.

Wynagrodzenie za wykonanie usługi obejmować będzie łącznie wynagrodzenie za:

*   obejrzenie placu budowy jeśli istnieje taka potrzeba przez pracowników betoniarni w celu dostosowania odpowiedniego sprzętu do realizacji usługi, a jeśli to konieczne przygotowanie placu budowy pod wjazd specjalistycznego sprzętu. Na prośbę klienta doradztwo w sprawie wyboru odpowiedniego rodzaju i klasy betonu, obmiar potrzebnej ilości i pouczenie o właściwej pielęgnacji.
*   wyprodukowaniu na indywidualne zamówienie klienta określonej w m3 masy betonowej określonej klasy w węźle betoniarskim należącym do wnioskodawcy z materiałów (cement, kruszywo, woda) wnioskodawcy,
*   transport tak wyprodukowanej masy betonowej gruszkami lub pompo-gruszkami na budowę wskazaną przez klienta,
*   podanie betonu na odległość lub wysokość za pomocą specjalistycznej pompy do podawania masy betonowej - a jeżeli to możliwe grawitacyjnie do fundamentów, rozkładając odpowiednia ilość rynien i rur,
*   wypompowanie (wylanie masy betonowej) i rozprowadzenie betonu równomiernie do elementów konstrukcyjnych nowo powstającego budynku tj. ław, szalunków, schodów, stropów, stropodachów, etc.

Wątpliwości Wnioskodawcy związane są z określeniem czy opisana kompleksowa usługa budowlana, na której cenę składa się dostawa masy betonowej wraz z usługą transportową oraz wylaniem we wskazane przez Klienta miejsca, tj. w elementach konstrukcyjnych powstającego budynku (objętego społecznym programem mieszkaniowym) opodatkowana będzie preferencyjną stawką podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

W sytuacji gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym – świadczeniem dwóch lub więcej usług, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego. Zatem, należy ustalić charakter świadczonej usługi, a tym samym zidentyfikować dominujące składniki danego świadczenia.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę, czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz czy budynek mieszkalny zaliczony jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W przypadku świadczenia usług, opisanych we wniosku, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą, która obejmuje świadczenie podstawowe, tj. usługę budowlaną polegającą na wykonywaniu robót betoniarskich związanych z zabetonowaniem wskazanych w zamówieniu lub umowie miejscach, tj. elementach konstrukcyjnych powstającego budynku (ław, szalunków, schodów, stropów, stropodachów, etc.). Usługa świadczona będzie w związku z budową, remontem, przebudową budynków lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu ustawy art. 41 ust. 12a-12c ustawy o VAT tj. budynków mieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego pozwala zatem stwierdzić, że przedmiotem opodatkowania w przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego sytuacji, jest skategoryzowana usługa, nie zaś dostawa towaru czy też zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług.

Ponadto podkreślić należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Biorąc pod uwagę powołany stan prawny oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie wykonywał czynności, polegające na wyprodukowaniu masy betonowej w ilości uzgodnionej w zamówieniu lub umowie, transporcie masy betonowej specjalistycznym samochodem wyposażonym w pompę do betonu na miejsce wykonania usługi wskazane w zamówieniu lub umowie, pompowaniu masy betonowej na odpowiednie odległości i wysokości i jej wylaniu we wskazanych przez klienta miejscach, tj. elementach konstrukcyjnych powstającego budynku (ław, szalunków, schodów, stropów, stropodachów, etc.), za wykonanie których klient otrzyma jedną fakturę, która obejmować będzie łączne wynagrodzenie za wykonane prace, a ww. czynności wykonane będą w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. budowy, remontu lub przebudowy budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a-12c cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, czynności te traktować należy jako świadczenie jednej kompleksowej usługi budowlanej i do całej wartości usługi zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

Należy jednakże mieć na względzie, że w przypadku budownictwa nie objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Natomiast w pozostałej części, nie objętej stawką preferencyjną, zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Reasumując, wykonywanie czynności opisanych w zdarzeniu przyszłym, polegających na produkcji masy betonowej, jej dostarczeniu na teren budowy oraz zabetonowaniu elementów budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako świadczenie kompleksowej usługi wykonanej w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. budowy, remontu lub przebudowy budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym, którą należy opodatkować 8% stawką podatku VAT.

Zatem należy uznać, że świadczenie usługi polegającej na sprzedaży, dostarczeniu wyprodukowanej masy betonowej i zalaniu nią fundamentów, stropu i innego elementu wskazanego w zamówieniu wraz z wykonaniem czynności jej rozprowadzenia, wykonanej w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, tj. budowy, remontu lub przebudowy budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym, opodatkowane będzie stawką 8% VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.