Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-105/10-6/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-10-21
Teza: Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej prawa do znaku towarowego, który nie jest ujawniony w księgach Spółki Jawnej, a zostanie ujawniony w księgach spółki z o.o., na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do sp. z o.o., stanowić będą koszt uzyskania przychodu w sp. z o.o.? Od jakiego momentu można uznawać amortyzację za koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi; moment; przedsiębiorstwa; spółki-spółka jawna; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej z przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2010 r. (data wpływu 23.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej prawa do znaku towarowego, który nie był ujawniony w księgach Spółki Jawnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do spółki z o.o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej prawa do znaku towarowego, który nie był ujawniony w księgach Spółki Jawnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do spółki z o.o.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Osoby fizyczne prowadzą działalność gospodarczą w ramach istniejącej spółki jawnej. Działalność Spółki Jawnej obejmuje w szczególności handel częściami i akcesoriami do samochodów osobowych i dostawczych zarówno produkcji zagranicznej, jak i polskiej.

Dotychczasowi wspólnicy Spółki Jawnej planują zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: sp. z o.o.), do której jako wkład niepieniężny (aport) zostałoby wniesione przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego prowadzone przez Spółkę Jawną.

Niektóre wartości niematerialne i prawne (znak towarowy Spółki Jawnej) nie zostały dotychczas ujawnione w Spółce Jawnej. Jednocześnie Spółka Jawna zaznacza, iż znak towarowy Spółki Jawnej jest Jej własnością, został zarejestrowany w Urzędzie Patentowym, a Spółka Jawna jest w posiadaniu świadectwa ochronnego dotyczącego przedmiotowego znaku.

Wartość znaku towarowego, podobnie jak poszczególnych składników majątku wnoszonych przez Spółkę Jawną aportem w formie przedsiębiorstwa Spółki Jawnej, określona zostanie w umowie sp. z o.o. Wartość znaku towarowego, jak i wartość przedsiębiorstwa określona zostanie w oparciu o wyceny rzeczoznawców. Przewidujemy, że w związku z aportem przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do sp. z o.o. powstanie tzw. dodatnia wartość firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej prawa do znaku towarowego, który nie jest ujawniony w księgach Spółki Jawnej, a zostanie ujawniony w księgach spółki z o.o., na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do sp. z o.o., stanowić będą koszt uzyskania przychodu w sp. z o.o.?
2.  Od jakiego momentu można uznawać amortyzację za koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, sp. z o.o. będzie uprawniona do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej prawa do znaku towarowego jako składnika majątku przedsiębiorstwa Spółki Jawnej, który nie będzie ujawniony w księgach Spółki Jawnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do sp. z o.o. jako kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych począwszy od miesiąca, następującego po miesiącu, w którym ten składnik majątku wprowadzony zostanie do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez sp. z o.o., tj. w niniejszym przypadku począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka Jawna złoży oświadczenie o wniesieniu przedmiotowego składnika aportem do sp. z o.o. oraz zostanie podjęta uchwała wspólników sp. z o.o. o zmianie umowy spółki sp. z. o.o.

Zdaniem Spółki Jawnej, wartość prawa do znaku towarowego będącego własnością Spółki Jawnej będzie stanowiła, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt uzyskania przychodów sp. z o.o. w postaci odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zatem, wartość prawa do znaku towarowego wniesionego w ramach aportu przedsiębiorstwa Spółki Jawnej do sp. z o.o., który uprzednio nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Jawnej, a który będzie spełniał definicję wartości niematerialnych i prawnych na gruncie art. 16a oraz 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów sp. z o.o. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się w szczególności do składnika majątku jakim jest znak towarowy, należy wskazać, iż zgodnie z treścią art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają m.in. prawa określone w prawie własności przemysłowej o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z wyżej powoływanym przepisem, podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od prawa do znaku towarowego zaliczonego do wartości niematerialnych i prawnych, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  prawo do znaku towarowego zostanie nabyte przez podatnika,
2.  prawo do znaku towarowego nadaje się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
3.  przewidywany okres używania prawa do znaku towarowego wynosi co najmniej rok,
4.  prawo do znaku towarowego jest wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Z kolei na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Natomiast zgodnie z art. 16d ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Skuteczność przeniesienia na rzecz sp. z o.o. posiadanych przez Spółkę Jawną praw ochronnych do znaków towarowych, wymaga - w myśl art. 162 ust. 1 w zw. z art. 67 ust. 2 Prawa własności przemysłowej – jedynie zawarcia odpowiedniej umowy z zachowaniem formy pisemnej pod rygorem nieważności. W przypadku Spółki Jawnej, odpowiednia forma czynności prawnej zostanie dochowana, ponieważ czynność wniesienia aportu zostanie przeprowadzona zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych z uwzględnieniem szczegółowych regulacji zawartych w umowie sp. z o.o.

Dla skuteczności przejścia praw do znaków towarowych bez znaczenia pozostaje natomiast kwestia następczej rejestracji nabywcy tych praw jako nowego uprawnionego w rejestrze prowadzonym przez Urząd Patentowy. W doktrynie i praktyce potwierdzono fakt, że wpis do wspomnianego rejestru nabywcy prawa do znaków jako nowo uprawnionego ma charakter deklaratoryjny. Potwierdzenie tej tezy odnajdujemy m.in. w artykule M. Trzebiatowskiego „Data rozpoczęcia amortyzacji prawa ochronnego na znak towarowy” („Data rozpoczęcia amortyzacji prawa ochronnego na znak towarowy”, Przegląd Podatkowy nr 9/2008), w którym autor przywołuje decyzję Urzędu Patentowego z dnia 13 września 2007 r. (nr DR-499/06) jako pozwalającą stwierdzić, iż w świetle przepisu art. 229 ust. 2 Prawa własności przemysłowej, przeniesienie prawa z rejestracji znaków towarowych powstaje nie na skutek wydania decyzji urzędu patentowego, lecz wywołuje je odpowiednia czynność prawna, natomiast zaświadczające o tej czynności dokumenty są badane przez Urząd Patentowy jedynie pod względem formalnym. Podobne stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2008 r. (sygn. VI SA/Wa 2027/07).

W opinii Spółki Jawnej, powyższe oznacza, że w omawianym stanie faktycznym, skuteczne nabycie praw do znaków towarowych powstanie po stronie sp. z o.o. w momencie dokonania aportu, tj. w momencie złożenia oświadczenia wspólnika (Spółki Jawnej) wnoszącego wkład w wymaganej przepisami formie (tj. w formie pisemnej) oraz podjęcia przez wspólników sp. z o.o. uchwały o zmianie umowy sp. z o.o.

Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie również w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, z których wymienić tu można:

1.  interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2009 r. (sygn. IPPB5/423-129/09-2/PS), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskującej Spółki, zgodnie z którym: „dla skutecznego przeniesienia prawa ochronnego oraz prawa do zgłoszonych znaków towarowych w myśl prawa własności przemysłowej konieczna jest forma pisemna zastrzeżona pod rygorem nieważności (odpowiednio art. 162 w związku z art. 67 oraz art. 127 Prawa Własności Przemysłowej). Dla skuteczności przejścia praw do znaków towarowych bez znaczenia jest natomiast kwestia ich rejestracji w urzędzie patentowym. W konsekwencji spółka komandytowa nabędzie prawa do znaków towarowych z chwilą podpisania umowy spółki dokumentującej aport i z tą datą będzie uprawniona do wprowadzenia tych praw do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych”;
2.  interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1251/08-2/MS), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskującej spółki, zgodnie z którym mogła ona rozpocząć amortyzację zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym, objętych ochroną prawną znaków towarowych w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia przedmiotowych składników do ewidencji, gdzie wprowadzenie do ewidencji nastąpić powinno w dniu ich nabycia;
3.  postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald z dnia 12 marca 2007 r. (sygn. AD-IB/423/4/2006), w którym organ podatkowy uznał, że: „art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależnia dokonania odpisów amortyzacyjnych od wpisu praw do znaków w urzędowych rejestrach znaków towarowych, lecz od spełnienia warunków określonych w tym przepisie. Jednym z elementów przesądzających o legalności amortyzacji podatkowej prawa do znaków towarowych jest jego nabycie. Spółka nabyła prawo do znaków towarowych z chwilą podpisania aktu notarialnego w dniu 19.09.2006 r., tj. w dniu podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie aportu w postaci znaków towarowych i z tą data ma prawo wprowadzić znak towarowy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych”;
4.  postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald z dnia 13 grudnia 2005 r. (sygn. AD-LL-A/423/1/05), w którym organ podatkowy potwierdził prawo podatnika do rozpoczęcia amortyzacji w miesiącu następującym po miesiącu, w którym wprowadzono znak towarowy do ewidencji, wiążąc ten fakt z momentem podpisania aktu notarialnego dotyczącego wniesienia znaków towarowych aportem do spółki;
5.  informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8 października 2004 r. (sygn. IS.I/3-423/20/04), w której organ podatkowy stwierdził, że: „Nowozawiązana spółka akcyjna, do której zostanie wniesione - jako aport - prawo do znaków towarowych, będzie mogła je podatkowo amortyzować od momentu skutecznego przeniesienia prawa do znaków towarowych przez zbywcę (spółkę jawną), w drodze zawartej umowy w formie pisemnej na rzecz Spółki Akcyjnej, niezależnie od daty wpisu do rejestru zmiany uprawnionego do prawa z tej umowy, przy założeniu spełnienia pozostałych przesłanek wynikających z wcześniej powołanego przepisu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów, jak i poglądów prezentowanych przez organy podatkowe, w opinii Spółki Jawnej, przyjęcie przez sp. z o.o. praw do znaków towarowych do używania, determinujące moment wprowadzenia tych praw do ewidencji prowadzonej przez sp. z o.o., następuje w momencie zawarcia odpowiedniej umowy w formie pisemnej, co z kolei determinuje moment rozpoczęcia amortyzacji omawianych praw. W omawianym stanie faktycznym, momentem przyjęcia wyżej wymienionych praw do używania przez sp. z o.o. będzie zatem moment złożenia oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład o dokonaniu aportu w wymaganej przepisami formie oraz podjęcia przez wspólników sp. z o.o. uchwały o zmianie umowy spółki z o.o.

Podobne konkluzje wynikają z pisma Ministerstwa Finansów - Departamentu Podatków Dochodowych zatytułowanego: „Skutki podatkowe otrzymania przez spółkę znaków towarowych wchodzącego w skład przedsiębiorstwa, wniesionego do niej tytułem wkładu niepieniężnego” opublikowanego w Biuletynie Skarbowym nr 4/2007. W powołanym piśmie wskazano, że „jeżeli w związku z wniesieniem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy, zachowana jest forma notarialna, mająca pierwszeństwo przed formą pisemną, to w takim przypadku dochodzi także do skutecznego przeniesienia na spółkę prawa do tych znaków, czyli nabycie tego prawa. Wpis do rejestru stanowi jedynie przesłankę domniemania co do praw własności, nie decyduje jednak o prawie do korzystania. Wobec powyższego, skoro zgodnie z art. 16b ust. 1 updop amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w prawie własności przemysłowej, to w konsekwencji Spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaków towarowych, może na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od prawnych dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w Rejestrze Patentowym przeniesienia prawa do znaków towarowych”.

Mając na uwadze powyższą argumentację, zdaniem Wnioskodawcy, sp. z o.o. będzie, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniona do rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości praw do znaków towarowych jako kosztów uzyskania przychodów sp. z o.o. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym prawa do znaków towarowych wprowadzone zostaną do ewidencji prowadzonej przez sp. z o.o., tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu praw do znaków towarowych aportem do sp. z o.o. oraz podjęta zostanie uchwała wspólników o zmianie umowy spółki z o.o.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Ponadto dodaje się, iż komentarze podatkowe znajdujące się w publikacjach nie posiadają waloru wykładni powszechnej normującej prawo, zatem nie stanowią podstawy do wydanej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.