Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.120.2020.2.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-22
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość rolna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 marca 2020 r. (data wpływu: 5 marca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2020 r. (data wpływu 30 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr \[…\] – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr \[…\]. Wniosek został uzupełniony pismem z 27 marca 2020 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 20 marca 2020 r, znak:0111-KDIB3-3.4012.120.2020.1.PJ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (sformułowane ostatecznie z uwzględnieniem uzupełnienia):

Na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego od osób fizycznych z dn. \[…\] r. Wnioskodawczyni weszła w posiadanie m.in. działki nr \[…\]. W wyniku podziału w \[…\] r. działka nr \[…\] została podzielona m.in. na działkę o nr \[…\]. Działka nr \[…\] uległa kolejnemu podziałowi w \[…\] r. na działki o nr \[…\] i \[…\].

W chwili nabycia działki nr \[…\] Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim i aktualnie w nim pozostaję (data zawarcia małżeństwa \[…\] r.).

Z Wnioskodawczynią skontaktował się przedstawiciel firmy \[…\] z siedzibą w \[…\] i wyraził zainteresowanie zakupem części działki nr \[…\]. Dnia \[…\] r. w kancelarii notarialnej w \[…\] przed notariuszem \[…\] zawarta została umowa przedwstępna sprzedaży części działki przedmiotowej nieruchomości pod warunkami (Repertorium A nr \[…\]), w której Wnioskodawczyni zobowiązała się sprzedać firmie \[…\] z siedzibą w \[…\] przedmiotową nieruchomość.

W umowie tej zawarty był szereg warunków jakie muszą zostać spełnione aby doszło do zawarcia końcowej umowy sprzedaży:

­*   wydania ostatecznej decyzji o podział działki \[…\] zgodnie z załącznikiem graficznym przygotowanym przez pracowników firmy \[…\]. ­
*   uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i pozwoleniu na budowę obiektu handlowego. ­
*   uzyskania decyzji na budowę wjazdu. ­
*   przeprowadzenia badań gruntu, ­
*   nie stwierdzenia zanieczyszczenia działki. ­
*   uzyskania warunków technicznych przyłączy. ­
*   wykreślenia ograniczonego prawa rzeczowego - służebności mieszkania z księgi wieczystej prowadzonej m.in. dla przedmiotowej działki. ­
*   zniesienia ograniczeń tonażowych na drodze prowadzącej do działki.

Decyzją nr \[…\] Wójta Gminy \[…\] z dnia \[…\] r. uprawomocnioną \[…\] r. ustalone zostały warunki zabudowy dla \[…\] dot. budowy budynku handlowo-usługowego dla części działki nr \[…\]. Z inicjatywą podziału wystąpił przedstawiciel \[…\]. Wnioskodawczyni nie poniosła żadnych kosztów związanych z podziałem.

Postanowieniem nr \[…\] Wójta Gminy \[…\] z dnia \[…\] r. zatwierdzono możliwość podziału zgodnie z przedstawionym projektem oraz z wydanymi warunkami zabudowy, w wyniku czego powstały działki nr \[…\] i \[…\]. Obie działki mają dostęp do drogi publicznej. Działka o nr \[…\] ma pow. \[…\] m2, działka nr \[…\] ma pow. \[…\] m2. Obie działki są niezabudowane.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy działki nr \[…\] i tę działkę chce kupić firma \[…\], zgodnie z zawartą umową przedwstępną.

Druga działka będzie przeznaczona na sprzedaż, nie ma też planów o występowanie o warunki zabudowy dla niej.

Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa pracownikom firmy \[…\] do wystąpienia w jej imieniu przed organami administracji publicznej na uzyskiwanie decyzji i pozwoleń, które umożliwią zrealizowanie przez \[…\] inwestycji na przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawczyni podpisała z pełnomocnikiem firmy \[…\] umowę na część działki nr \[…\] w dniu \[…\] r. na okres trzech miesięcy w której wyraziła zgodę na dysponowanie przez \[…\] całą nieruchomością na cele budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód opinii itp.

Wnioskodawczyni nigdy nie zarejestrowała się jako podatnik VAT, więc nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT. Wnioskodawczyni jest rolnikiem ale z tego tytułu nie osiąga żadnych korzyści. Na działce nr \[…\] nie była prowadzona działalność gospodarcza.

Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej powiązanej z usługami deweloperskimi ani żadnej innej. Dla działki nr \[…\] nie ma aktualnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Poza warunkami zabudowy, o której powyżej, zostały wydane warunki zabudowy nr \[…\] dla inwestycji: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wydana \[…\], która nie została zrealizowana. Na przedmiotowej działce nigdy nie były prowadzone żadne działania marketingowe w celu sprzedaży działki. Nie była ona wystawiana w biurach nieruchomości ani w prasie czy w Internecie. Żadne działania marketingowe nie będą również prowadzone do momentu sprzedaży. Przed zawarciem umowy przedwstępnej z przedstawicielem \[…\] nie były i nie będą do momentu sprzedaży czynione żadne działania zmierzające do zwiększenia wartości działki.

Poza wymienionymi działkami nieruchomości: \[…\] (zabudowana), \[…\] (rolna), \[…\] (rolna). Działki nie są na sprzedaż. Są przekazane przez rodziców jako darowizna do dnia dzisiejszego Wnioskodawczyni nie sprzedała żadnych działek. Działka \[…\] jest niezabudowana. Łączna powierzchnia działek które Wnioskodawczyni opisała wynosi \[…\] ha.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Czy zbywając w drodze sprzedaży działkę o nr \[…\] o pow. \[…\] m2, która powstała z podziału działki \[…\] Wnioskodawczyni stanie się podatnikiem VAT zobowiązanym do uiszczenia podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni sprzedaż opisanej nieruchomości stanowi sprzedaż incydentalną. Udział Wnioskodawczyni w opisanej nieruchomości stanowi część jej majątku osobistego. Sprzedaż w żaden sposób nie nosi znamion wykonywania działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nigdy nie zajmowała się obrotem nieruchomościami. Z uwagi na powyższe w świetle opisanego powyżej stanu faktycznego zbywając nieruchomość Wnioskodawczyni nie stanie się podatnikiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawczyni, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podejmowała/będzie podejmowała aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawczyni za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni objętych zakresem postawionego pytania, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r.– Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego z Wnioskodawczynią skontaktował się przedstawiciel firmy \[…\] (dalej: Nabywca) i wyraził zainteresowanie zakupem części działki nr \[…\], tj. działki nr \[…\].

Zawarta została umowa przedwstępna sprzedaży części działki przedmiotowej nieruchomości pod warunkami, w której Wnioskodawczyni zobowiązała się sprzedać Nabywcy przedmiotową nieruchomość.

W umowie tej zawarty był szereg warunków jakie muszą zostać spełnione aby doszło do zawarcia końcowej umowy sprzedaży:

­*   wydania ostatecznej decyzji o podział działki \[…\] zgodnie z załącznikiem graficznym przygotowanym przez pracowników firmy \[…\], ­
*   uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i pozwoleniu na budowę obiektu handlowego, ­
*   uzyskania decyzji na budowę wjazdu, ­
*   przeprowadzenia badań gruntu, ­
*   nie stwierdzenia zanieczyszczenia działki, ­
*   uzyskania warunków technicznych przyłączy, ­
*   wykreślenia ograniczonego prawa rzeczowego - służebności mieszkania z księgi wieczystej prowadzonej m.in. dla przedmiotowej działki, ­
*   zniesienia ograniczeń tonażowych na drodze prowadzącej do działki.

Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa pracownikom Nabywcy do wystąpienia w jej imieniu przed organami administracji publicznej na uzyskiwanie decyzji i pozwoleń, które umożliwią zrealizowanie przez Nabywcę inwestycji na przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawczyni podpisała z pełnomocnikiem Nabywcy umowę, w której wyraziła zgodę na dysponowanie przez Nabywcę całą nieruchomością na cele budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód opinii itp.

Decyzją Wójta Gminy \[…\] ustalone zostały warunki zabudowy dla Nabywcy dot. budowy budynku handlowo-usługowego dla części działki nr \[…\], a postanowieniem Wójta zatwierdzono możliwość podziału zgodnie z przedstawionym projektem oraz z wydanymi warunkami zabudowy, w wyniku czego powstały działki nr \[…\] i \[…\]. Z inicjatywą podziału wystąpił przedstawiciel Nabywcy, a Wnioskodawczyni nie poniosła żadnych kosztów związanych z podziałem.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca działki, dokonał i będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię działki niezabudowanej nr \[…\] i mającej skutki dla powstałej z jej podziału działki \[…\] mającej być przedmiotem sprzedaży. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawczyni udzieliła Nabywcy stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie (w okolicznościach niniejszej sprawy przez pełnomocnika) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Z kolei pełnomocnik działający w granicach udzielonego mu umocowania, dokonując ww. działań, uatrakcyjnia przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działki niezabudowanej nr \[…\], nie będzie korzystała z przysługującego Wnioskodawczyni prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni w taki sposób zorganizowała sprzedaż ww. działki, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący własnością Wnioskodawczyni będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C 181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię ww. nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż działki niezabudowanej nr \[…\] będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki niezabudowanej nr \[…\] , będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawczyni jest zarówno kwestia jej statusu jako podatnika VAT w związku z czynnością sprzedaży, jak i konieczność uiszczenia podatku VAT należnego od tej transakcji. Ponieważ jak wykazano powyżej sprzedaż działki \[…\] będzie podlegała opodatkowaniu, do rozstrzygnięcia kwestii zobowiązania do uiszczenia podatku potrzebne jest rozpatrzenie możliwości objęcia ww. sprzedaży jednym z obligatoryjnych zwolnień od podatku.

Zauważyć należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że dla obszaru na jakim znajduje się przedmiotowa działka nie ma ustanowionego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Natomiast decyzją Wójta Gminy \[…\] zostały wydane o warunki zabudowy dla ww. działki.

Mając zatem na uwadze, że skoro przedmiotowa działka na dzień dokonania dostawy objęta będzie decyzją o warunkach zabudowy, tym samym ww. działka w momencie dostawy będzie terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z powyższym dostawa przedmiotowej działki, która na dzień dokonania dostawy będzie objęta prawomocną decyzją o warunkach zabudowy, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistnieją przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

We wniosku wskazano, że Wnioskodawczyni nigdy nie zarejestrowała się jako podatnik VAT, więc nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT. Wnioskodawczyni jest rolnikiem ale z tego tytułu nie osiąga żadnych korzyści. Na działce nr \[…\] nie była prowadzona działalność gospodarcza.

Brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że:

„Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, iż przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, iż nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (\`(...)\`) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

Jak wskazała Wnioskodawczyni działka nr \[…\] mająca być przedmiotem dostawy na rzecz Spółki \[…\] powstała w wyniku podziałów dokonanych w \[…\] r., \[…\] r. oraz \[…\] r. działek powstałych z podziału pierwotnej działki nr \[…\], którą Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego od osób fizycznych \[…\] r. Podkreślić należy, uwzględniając wyżej powołane orzeczenie TSUE, że w przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek dotyczący braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości (działki \[…\] z której w wyniku podziałów ostatecznie powstała działka nr \[…\]) przez Wnioskodawczynię. Wskazać należy, że podatek od towarów i usług został wprowadzony ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.). Zatem w momencie nabycia przedmiotowej nieruchomości (działki nr \[…\]) przez Wnioskodawczynię nie występował podatek od towarów i usług. Tym samym w takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub, że takie prawo jej nie przysługiwało, ponieważ z uwagi na brak danego podatku dostawa nie mogła być nim obciążona. Zauważyć należy, że nie można uznać, że skoro danego podatku w momencie nabycia nieruchomości nie było to Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Mając na uwadze powyższe w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie został spełniony jeden z warunków przedstawionych w tym przepisie. Nie można bowiem stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w momencie nabycia nieruchomości w \[…\] r. (działki nr \[…\], z której po dokonanych przez Wnioskodawcę podziałach ostatecznie powstała działka nr \[…\]), skoro w tym okresie podatek VAT nie występował.

Zatem należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania zarówno zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2, jak i pkt 9 ustawy, w związku z czym sprzedaż działki podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla tej czynności.

W konsekwencji odpowiadając na zadane pytanie należy stwierdzić, że zbywając w drodze sprzedaży opisaną działkę nr \[…\] Wnioskodawczyni będzie działała w charakterze podatnika VAT zobowiązanego do uiszczenia podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Organ informuje również, iż różnica pomiędzy opłatą przez Wnioskodawczynię wniesioną, a opłatą należną, z tytułu wniesionego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zostanie Wnioskodawczyni zwrócona w sposób wskazany przez Wnioskodawczynię we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \[…\], za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.