Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-389/11-2/KŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-02
Teza: Z jaką stawką podatku VAT Zainteresowany powinienem rozliczyć - zafakturować roboty wykonane od dnia 1 stycznia 2011 roku?
Słowa kluczowe: stawka; usługi-usługi budowlane; wykonanie (wykonywanie)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2011 r. (data wpływu 7 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług dla usług wykonywanych od dnia 1 stycznia 2011 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług dla usług wykonywanych od dnia 1 stycznia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W czerwcu 2010 r. Gmina X (woj. Y) ogłosiła przetarg nieograniczony zgodnie z ustawą Prawo Zamówień Publicznych na wykonanie zadania pn.: „Budowa sieci kanalizacyjnej w gm. X. Przesył z miejscowości D. do miejscowości R.”. Wykonawcy biorący udział w przetargu, który odbył się 23 lipca 2010 r. mieli określić w ofercie cenę netto i cenę brutto - zgodnie z obowiązującą na dzień składania ofert stawką podatku VAT - czyli 22%. Na wykonanie powyższego zadania Gmina X wybrała ofertę Wnioskodawcy. W dniu 12 sierpnia 2010 r. została podpisana umowa - na warunkach zgodnych z ofertą, która określa m. in.:

*   wynagrodzenie netto w wysokości 2.833.502,73 zł,
*   wynagrodzenie brutto w wysokości 3.456.873,33 zł (z 22% stawką podatku VAT),
*   termin zakończenia przedmiotu umowy do dnia 15 marca 2011 r.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wykonał i zafakturował roboty o wartości netto 1.000.000,00 zł. Do powyższej kwoty Wnioskodawca naliczył podatek VAT w wysokości 22%.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. dla robót objętych powyższą umową wzrosła stawka podatku VAT z 22% na 23% (zmiana wprowadzona ustawą z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej Dz. U. Nr 238, poz. 1578).

W związku z powyższym dla pozostałej części robót (tj. kwota 1.833.502,73 zł netto), którą Zainteresowany wykonuje od dnia 1 stycznia 2011 r., powinien zastosować podatek VAT w wysokości 23%.

A zatem, aby prawidłowo rozliczyć się z Gminą X oraz Urzędem Skarbowym zawarta umowa - dla tej części robót, którą Wnioskodawca wykona i zafakturuje od dnia 1 stycznia 2011 r. - powinna zostać zmieniona w zakresie stawki podatku VAT z 22% na 23% aneksem do umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Z jaką stawką podatku VAT Zainteresowany powinienem rozliczyć - zafakturować roboty wykonane od dnia 1 stycznia 2011 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla robót wykonanych od dnia 1 stycznia 2011 r. powinien zastosować podatek VAT w wysokości 23%, a zawarta umowa z Gminą X - dla tej części robót - powinna zostać zmieniona w zakresie stawki podatku VAT z 22% na 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z podstawową zasadą określoną w art. 19 ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Ustawodawca, w art. 19 ust. 13 ustawy, w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla określonych czynności, wśród których wymienił również usługi budowlane i budowlano-montażowe.

Stosownie zatem do art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Przepis ten stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych (art. 19 ust. 14 ustawy).

Oznacza to, że z tytułu wykonania usługi budowlanej dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy kontrahent dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę przed upływem 30 dni od dnia jej wykonania, gdyż 30. dnia obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czyli dokonano zapłaty. Poza terminem zapłaty istotne jest także zidentyfikowanie momentu, w którym usługi zostały wykonane.

Ustawodawca w cytowanej ustawie o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia „wykonanie usługi”, a ponadto ustawa nie zawiera definicji „protokołu zdawczo-odbiorczego”. Pomocą może tu posłużyć analiza przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 647 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę o roboty budowlane wykonawca zobowiązuje się do oddania przewidzianego w umowie obiektu, wykonanego zgodnie z projektem i zasadami wiedzy technicznej, a inwestor zobowiązuje się do dokonania wymaganych przez właściwe przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i zapłaty umówionego wynagrodzenia. Powyższy zapis wskazuje wyraźnie na wzajemne zobowiązania stron umowy. Z jednej strony wykonawca robót budowlanych zobowiązuje się m. in. do wykonania obiektu zgodnie z projektem i zasadami wiedzy technicznej, z drugiej inwestor zobowiązuje się odebrać obiekt. Ze względu na specyfikę usług budowlanych wiążą się one z koniecznością akceptowania ich przez zleceniodawcę (inwestora). Forma, sposób i rodzaj dokumentu potwierdzającego wykonanie robót budowlanych co do zasady winien być określony w umowie łączącej strony. Wskazać również należy, iż art. 3 pkt 13 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) definiuje pojęcie „protokoły odbiorów częściowych i końcowych”, jako jeden z elementów „dokumentacji budowy”. W praktyce terminem protokołu zdawczo-odbiorczego określa się dokument, który w istocie ma w założeniu wyrażać potwierdzenie i akceptację wykonanych prac, w tym ich zakres. Z protokołu winno zatem jasno wynikać kto, kiedy i jakie prace wykonał, oraz wskazanie, że określonego dnia zostały one przyjęte przez drugą stronę. Z przepisów prawa budowlanego wynika zatem, że wykonanie usługi rozumie się jako odbiór techniczny robót, na okoliczność którego sporządza się stosowny protokół odbioru – częściowy bądź końcowy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 ze zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

W ramach dokonanej ustawą z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej, nowelizacji obowiązującej obecnie ustawy, skutkującej m. in. okresowym podwyższeniem obowiązujących stawek VAT, przewidziano przepisy przejściowe regulujące w sposób jednoznaczny zasady stosowania podwyższonych okresowo stawek VAT w zależności od rodzaju czynności podlegających opodatkowaniu oraz terminu ich wykonania. Stosowne uregulowania zawarte zostały w znowelizowanym art. 41 ww. ustawy poprzez dodanie nowych ust. 14a - 14h.

Zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Na podstawie art. 41 ust. 14b ustawy, czynności, dla których w związku z ich wykonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się, na potrzeby ust. 14a, za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, z zastrzeżeniem ust. 14c.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 14c ustawy, w przypadku gdy okres, do którego odnosi się rozliczenie lub płatność, obejmuje dzień zmiany stawki podatku, czynność uznaje się za wykonaną:

1.  w dniu poprzedzającym dzień zmiany stawki podatku - w zakresie jej części wykonywanej do dnia poprzedzającego dzień zmiany stawki podatku;
2.  z upływem tego okresu - w zakresie jej części wykonywanej od dnia zmiany stawki podatku.

W przypadku, gdy nie jest możliwe określenie faktycznego wykonania części czynności w okresie, o którym mowa w ust. 14c, dla określenia tej części, uznaje się, że czynność wykonywana jest w tym okresie proporcjonalnie – art. 41 ust. 14d ustawy.

Natomiast, jak stanowi ust. 14f tego artykułu, zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, w związku z którą otrzymano całość lub część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, i której otrzymanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania całości lub części należności, otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w czerwcu 2010 r. Gmina X ogłosiła przetarg nieograniczony na wykonanie zadania pn.: „Budowa sieci kanalizacyjnej w gm. X. Przesył z miejscowości D. do miejscowości R.”. W dniu 12 sierpnia 2010 r. została podpisana umowa - na warunkach zgodnych z ofertą, która określa m. in.: wynagrodzenie netto w wysokości 2.833.502,73 zł, wynagrodzenie brutto w wysokości 3.456.873,33 zł (z 22% stawką podatku VAT) i termin zakończenia przedmiotu umowy do dnia 15 marca 2011 r. Do dnia 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wykonał i zafakturował roboty o wartości netto 1.000.000,00 zł. Do powyższej kwoty Wnioskodawca naliczył podatek VAT w wysokości 22%. Od dnia 1 stycznia 2011 r. dla robót objętych powyższą umową wzrosła stawka podatku VAT z 22% na 23%. W związku z powyższym dla pozostałej części robót (tj. kwota 1.833.502,73 zł netto), którą Zainteresowany wykonuje od dnia 1 stycznia 2011 r. ma zamiar zastosować podatek VAT w wysokości 23%.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny w świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawca, w związku ze zmianą ustawy, dla usług wykonanych po dniu 1 stycznia 2011 r. powinien zastosować stawkę 23%.

Tutejszy Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Dotyczy to w szczególności stawki podatku VAT na roboty wykonane w 2010 r., które zostały potwierdzone fakturą.

Ponadto tut. Organ zwraca uwagę, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Przy ustaleniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych decyzji. W związku z tym, kwestia ewentualnej zmiany umowy cywilno - prawnej pomiędzy podmiotami nie podlega ocenie tutejszego organu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.