Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-598/14-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-13
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; obowiązek-obowiązek podatkowy; prawa-prawa autorskie; prawa-prawa majątkowe; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki jawnej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez radcę prawnego – przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2014 r. (data wpływu 13 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest:

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pytania nr 1 i nr 2;
*   **bezprzedmiotowe** – w odniesieniu do pytania nr 3;

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (dalej: „Wnioskodawca”‚ „Spółka”) jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Spółka zawiera z osobami fizycznymi prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: „Osoby Fizyczne”) albo ze spółkami osobowymi, w których wspólnikami są osoby fizyczne (dalej: „Spółki Osobowe”) umowy o dzieło, na podstawie których Spółka wypłaca Osobom Fizycznym lub Spółkom Osobowym wynagrodzenie za wykonanie projektu (dalej:

„Dzieło”) oraz przeniesienie praw autorskich do tego Dzieła:

1.  albo w ramach prowadzonej przez Osoby Fizyczne lub Spółki Osobowe działalności gospodarczej (w takim przypadku wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła wypłacane jest na rzecz Osoby Fizycznej albo Spółki Osobowej na podstawie wystawionej przez Osobę Fizyczna albo Spółkę Osobową faktury VAT),
2.  albo poza prowadzoną przez Osoby Fizyczne lub Spółki Osobowe działalnością gospodarczą.

W dniu 24 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (działający w imieniu Ministra Finansów) wydał pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością s.k.a., będącej poprzednikiem prawnym Wnioskodawcy (sygn. (\`(...)\`), dalej: „Interpretacja”) dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki przekształcanej jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

W Interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej wyraził pogląd, że Spółka, wypłacając osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą wynagrodzenie za wykonanie (w ramach tej działalności) projektu oraz przeniesienie praw autorskich do tego projektu, zobowiązana jest do pobierania — jako płatnik — zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych — zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: „z (\`(...)\`) definicji działalności gospodarczej wynika, że jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością wykonywaną przez przedsiębiorcę (podmiot gospodarczy).

Wyłączenie powyższe obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 cytowanej powyżej ustawy, zgodnie z którym odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). (\`(...)\`) Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu — dzieła, czy też po jego powstaniu). Wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw autorskich, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.”

Po wydaniu Interpretacji, w dniu 5 marca 2014 r., Ministerstwo Finansów zajęło na swojej stronie internetowej oficjalne stanowisko, że obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wykluczają możliwości osiągania przez twórców przychodów z majątkowych praw autorskich, w tym z tytułu odpłatnego zbycia tych praw, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Stanowisko Ministerstwa Finansów zostało również potwierdzone w odpowiedzi z dnia 28 marca 2014 r. na interpelację poselską nr 24903.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy przy takiej wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien pobierać zaliczki w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych Osobom Fizycznym oraz Spółkom Osobowym w zamian za Dzieło oraz przeniesienie praw autorskich do tego Dzieła.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca wypłacając Spółce Osobowej albo Osobie Fizycznej wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła w ramach prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej pełni funkcję płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT?
2.  Czy Wnioskodawca wypłacając Spółce Osobowej wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła, w sytuacji gdy przychód ten nie będzie związany z prowadzoną przez osoby fizyczne za pośrednictwem Spółki Osobowej działalnością gospodarczą, pełni funkcję płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT?
3.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien określić prawidłową wysokość zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w przypadku uznania, iż Wnioskodawca wypłacając Spółce Osobowej wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła pełni funkcję płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT?
4.  Czy Wnioskodawca - jako płatnik - ma obowiązek kontroli limitu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu zawieranych umów o dzieło przenoszących prawa autorskie do Dzieła i zaprzestania ich stosowania tylko w zakresie kosztów uwzględnianych przez siebie, tj. wówczas, gdy ich suma uzyskana u Wnioskodawcy przez danego wykonawcę Dzieła przekroczy w roku podatkowym kwotę, o której mowa w art. 22 ust. 9a Ustawy o PIT, a wykonawca Dzieła nie złoży pisemnego oświadczenia o rezygnacji z ich stosowania stosownie do art. 41 ust. 11 Ustawy o PIT?

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1, nr 2 i nr 3 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 4 w dniu 13 sierpnia 2014 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/415-598/14-3/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W odniesieniu do pytania nr 1:

Spółka wypłacając Spółce Osobowej albo Osobie Fizycznej wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła w ramach prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej nie pełni funkcji płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT w przypadku otrzymania od ww. podmiotów pisemnego oświadczenia, że kwalifikują one otrzymane od Spółki wynagrodzenie w ramach źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie, Ustawa o PIT wśród źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 Ustawy o PIT wymienia m.in. wskazane w pkt 2 i 3 tego przepisu: działalność wykonywaną osobiście oraz pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl definicji zawartej w art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT, pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście określony został w art. 13 Ustawy o PIT.

Do przychodów tych należy zaliczyć m.in. przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora — jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 (art. 13 pkt 8 Ustawy o PIT).

Przepis powyższy zawiera zatem szczególną regulację, na mocy której przychody, które co do zasady stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli uzyskiwane są one na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Innymi słowy, zaliczenie przychodów do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 Ustawy o PIT, zależy od łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  zleconą usługę podatnik wykonuje osobiście, tj. bez udziału osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło, które wykonywałyby czynności związane z istotą tej usługi,
2.  umowa zlecenia lub umowa o dzieło została zawarta z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą lub osobą prawną i jej jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej,
3.  umowa zlecenia lub umowa o dzieło nie została zawarta w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, tj. zlecona usługa nie wchodzi w zakres prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę powyższe, do przychodów z działalności wykonywanej osobiście nie można zaliczyć przychodów uzyskanych przez podatnika na postawie umowy zlecenia i umowy o dzieło, których zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Pogląd powyższy znajduje potwierdzenie w oficjalnym stanowisku Ministerstwa Finansów zajętym na stronie internetowej, w którym to Minister Finansów stwierdził, że: „stwierdzenie jakoby ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wykluczała możliwość uzyskiwania przychodów z majątkowych praw autorskich, w tym z tytułu odpłatnego zbycia tych praw, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jest nieuzasadnione. Nie znajduje ono bowiem potwierdzenia w obowiązujących przepisach ustawy PIT, która przewiduje możliwość osiągania przez twórców przychodów z tych praw w ramach działalności gospodarczej. Twórcy uzyskujący przychody z praw autorskich w ramach działalności gospodarczej mogą także wybrać opodatkowanie wg 19% stawki podatku”.

Również w odpowiedzi z dnia 28 marca 2014 r. na interpelację poselską nr 24903, Minister Finansów potwierdził powyższe stanowisko stwierdzając, że: „Obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wykluczają możliwości osiągania przez twórców przychodów z majątkowych praw autorskich, w tym z tytułu odpłatnego zbycia tych praw, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Twórcy uzyskujący przychody z praw autorskich, w ramach działalności gospodarczej, mogą także wybrać opodatkowanie wg 19-procentowej stawki podatku”.

W zakresie Spółek Osobowych stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 6 marca 2013 r. sygn. II FSK 1364/11 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „Przychody wspólnika z udziału w niemającej osobowości prawnej spółce prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarcza uznaje się, na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem, że nie mogą być one zaliczone do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 ustawy. Jeżeli jednak spółka taka uzyskuje przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jest w realizacji określonego w umowie spółki przedmiotu jej działalności, przychody te stanowią dla jej wspólnika przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej; nie dotyczy to jednak przychodów z takiego odpłatnego zbycia uzyskanych przy okazji prowadzenia przez spółkę działalności, której przedmiot jest inny”.

Podsumowując, skoro Osoby Fizyczne oraz Spółki Osobowe zawierają z Wnioskodawcą umowy o Dzieło, których zakres zbieżny jest z przedmiotem prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej i w ramach tej działalności gospodarczej zbywają one na rzecz Wnioskodawcy prawa autorskie do Dzieła, to uzyskiwane w ten sposób przychody należałoby zakwalifikować do źródła przychodu jakim jest działalność gospodarcza.

Tym samym, w związku z wypłatą przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła na rzecz Osoby Fizycznej lub Spółki Osobowej w ramach wykonywanej przez te podmioty działalności gospodarczej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek pobrania - jako płatnik - zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT, jeżeli Spółka otrzyma od nich pisemne oświadczenie, że kwalifikują one otrzymane od Spółki wynagrodzenie w ramach źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, gdyż Spółka ani nie ma realnych możliwości weryfikacji tych oświadczeń, ani nie spoczywa na niej (jako płatniku) obowiązek ich weryfikacji.

W odniesieniu do pytania nr 2:

Spółka wypłacając Spółce Osobowej wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła, w sytuacji gdy przychód ten nie będzie związany z prowadzoną przez osoby fizyczne za pośrednictwem Spółki Osobowej działalnością gospodarczą, nie pełni funkcji płatnika z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT.

Zdaniem Spółki, zasadność przedstawionego powyżej stanowiska wynika nie tylko z literalnego brzmienia przepisów Ustawy o PIT, ale również z racjonalnego działania polskiego ustawodawcy, który — jak zakłada Wnioskodawca nie wprowadzałby do przepisów Ustawy o PIT regulacji nakładających obowiązki, które nie mogłyby być zrealizowane w praktyce.

W myśl art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 (tj. działalności wykonywanej osobiście) oraz art. 18 (tj. praw majątkowych), osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika zatem, że obowiązek działania danego podmiotu jako płatnika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych występuje w przypadku wypłaty określonego rodzaju świadczeń (w tym z tytułu praw majątkowych) osobom wymienionym w art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT.

Z kolei stosownie do art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, do którego odwołuje się art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT, dotyczy więc wyłącznie osób fizycznych (posiadających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) i nie obejmuje swoim zakresem Spółek Osobowych.

Z brzmienia powołanych powyżej przepisów wynika zatem jednoznacznie, że podmiot, który dokonuje wypłaty świadczenia z tytułu praw majątkowych, zobowiązany jest do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych tylko wówczas, gdy wynagrodzenie z tego tytułu wypłacane jest na rzecz osoby fizycznej (posiadającej miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

W analizowanym przypadku, wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła wypłacane jest na rzecz Spółki Osobowej. Wynagrodzenie to wpływa na rachunek bankowy należący do Spółki Osobowej, a nie każdego ze wspólników odrębnie.

Skoro wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła wypłacane jest na rzecz Spółki Osobowej — a nie osoby fizycznej – to w takim przypadku brak jest podstaw do działania przez Wnioskodawcę w charakterze płatnika i pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tego rodzaju wypłat.

W Ustawie o PIT brak jest przepisu, który mógłby nakładać na Spółkę taki obowiązek. Za taką wykładnią przemawiają również względy natury systemowej.

Nawet, jeżeli można by uznać, że zaliczka taka powinna zostać skalkulowana w oparciu o prawo każdego wspólnika Spółki Osobowej do udziału w zysku tej spółki, powstaje pytanie, na jakiej podstawie Wnioskodawca powinien dokonać takiej kalkulacji, tak aby nie narazić się na potencjalną odpowiedzialność za pobranie zaliczki na podatek w nieprawidłowej wysokości.

Może się bowiem okazać, że Wnioskodawca nie będzie posiadał pełnych danych co do składu osobowego wspólników Spółki Osobowej, na rzecz której wypłaca wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła, gdyż np. mogło nastąpić zbycie ogółu praw i obowiązków komandytariusza w spółce komandytowej, a tym bardziej ich prawa do udziału w zysku, gdyż zmiana umowy spółki w zakresie praw do udziału w zysku nie musi zostać ujawniona w dostępnym publicznie rejestrze.

Nawet jeżeli Wnioskodawca - celem prawidłowego wykonania obowiązków płatniczych - zażądałby od Spółki Osobowej np. przedstawienia oświadczenia, co do aktualnego składu osobowego wspólników oraz ich prawa do udziału w zysku, takie postępowanie i wykazana ostrożność i tak nie zwalniałyby go z potencjalnej odpowiedzialności na gruncie art. 26a Ordynacji podatkowej za pobranie zaliczki w nieprawidłowej wysokości (a może się np. zdarzyć, że oświadczenie przedstawione przez Spółkę Osobową zawierałoby błędne informacje).

Innymi słowy, w ocenie Wnioskodawcy, potencjalny obowiązek działania Wnioskodawcy w charakterze płatnika - w przypadku wypłaty wynagrodzenia za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła na rzecz Spółki Osobowej — byłby w istocie obowiązkiem niewykonalnym, a od racjonalnego ustawodawcy należałoby oczekiwać, że nie wprowadza on do regulacji prawnych obowiązków, które nie mogą być w sposób poprawny wykonane.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli nawet należałoby uznać — przyjmując argumentację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu przedstawioną w Interpretacji za słuszną również w odniesieniu do Spółek Osobowych — że wspólnicy Spółki Osobowej nie mają prawa do rozliczenia otrzymanego przez Spółkę Osobową od Wnioskodawcy wynagrodzenia za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła zgodnie z zasadami właściwymi dla podmiotów prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, to powinni oni we własnym zakresie - tj. bez pośrednictwa płatnika - rozliczyć uzyskane przychody w sposób właściwy dla przychodów z praw majątkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pytania nr 1 i nr 2;
*   **bezprzedmiotowe** – w odniesieniu do pytania nr 3.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwana dalej „ustawą PIT”, zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów.

Działalność wykonywana osobiście oraz działalność gospodarcza stanowią odrębne źródła przychodów, a dochody uzyskiwane przez podatników z tych źródeł podlegają odmiennym zasadom opodatkowania.

Ustawa PIT nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13, jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności. Są to m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, przychody z uprawiania sportu, przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych, przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło przy spełnieniu dodatkowych warunków, przychody menedżerów z tytułu umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze.

Natomiast w przypadku źródła przychodów – działalność gospodarcza, w ustawie PIT przyjęto regułę, że do tego źródła zaliczane są przychody podatnika, jeżeli prowadzi on działalność gospodarczą w warunkach określonych w ustawie PIT, tj. zgodnie z definicją działalności gospodarczej obowiązującą dla celów podatku dochodowego.

Definicję działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego zawiera art. 5a pkt 6 ustawy PIT.

Stosownie do tego przepisu za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową lub usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9 ustawy PIT.

Uzupełnieniem definicji działalności gospodarczej są przesłanki negatywne, których łączne spełnienie wyklucza możliwość zaliczenia przychodów z działalności podatnika do źródła przychodów – działalność gospodarcza.

Za działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (art. 5b ust. 1 ustawy PIT).

Na gruncie powołanych wyżej przepisów prawa pojawiły się wątpliwości w zakresie kwalifikacji przychodów do właściwego źródła w sytuacji, gdy przychody uzyskiwane przez podatnika są wymienione w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście i jednocześnie działalność prowadzona przez podatnika spełnia warunki określone w definicji działalności gospodarczej.

Jako przykłady można podać m.in. przychody uzyskiwane przez artystów, sportowców, sędziów sportowych czy też pełnomocników świadczących obronę z urzędu.

W tym miejscu wskazać należy, że analiza brzmienia niektórych przepisów ustawy PIT (np. art. 13 pkt 8 i 9 oraz art. 41 ust. 2 ustawy PIT) pozwala na uznanie, że podatnik może, jeżeli uzyskuje przychody w warunkach spełniających przesłanki działalności gospodarczej, zakwalifikować te przychody do źródła – działalność gospodarcza, nawet w sytuacji gdy wymienione są w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

W art. 13 pkt 8 ustawy PIT wymienione są przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, które w określonych sytuacjach zaliczane są do działalności wykonywanej osobiście. Ustawodawca wyraźnie zastrzegł, że przepis nie dotyczy przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Wynika z tego, że ustawodawca dopuszcza możliwość zaliczenia takich przychodów do działalności gospodarczej, jeżeli są uzyskiwane w warunkach spełniających przesłanki działalności gospodarczej.

Natomiast w art. 13 pkt 9 ustawy PIT, ustawodawca zastrzegł, że przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nawet jeżeli umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zawsze będą zakwalifikowane do źródła przychodów – działalność wykonywana osobiście.

Takiego zastrzeżenia nie ma w przypadku innych rodzajów przychodów wymienionych w art. 13 ustawy PIT, co oznacza, że ustawodawca dopuszcza możliwość zaliczenia tych przychodów do źródła – działalność gospodarcza.

Kolejnym argumentem jest brzmienie art. 41 ust. 2 ustawy PIT. Przepis ten stanowi, że płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i pkt 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższą argumentację, stwierdzić należy, że podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2–8 ustawy PIT może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy PIT.

Tym samym, w związku z wypłatą przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła na rzecz Osoby Fizycznej w ramach wykonywanej przez te osoby działalności gospodarczej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek pobrania - jako płatnik - zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do dyspozycji art. 41 Ustawy o PIT, jeżeli Spółka otrzyma od nich pisemne oświadczenie, że kwalifikują one otrzymane od Spółki wynagrodzenie w ramach źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do obowiązków Wnioskodawcy – jako płatnika – w odniesieniu do wypłacanego na rzecz Spółki Osobowej wynagrodzenia za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła w sytuacjach przedstawionych w pytaniach nr 1 i nr 2 wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdza co następuje.

W myśl art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 (tj. działalności wykonywanej osobiście) oraz art. 18 (tj. praw majątkowych), osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z literalnego brzmienia przytoczonego powyżej przepisu wynika zatem, że obowiązek działania danego podmiotu jako płatnika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych występuje w przypadku wypłaty określonego rodzaju świadczeń (w tym z tytułu praw majątkowych) osobom wymienionym w art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT.

Z kolei stosownie do art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, do którego odwołuje się art. 41 ust. 1 Ustawy o PIT, dotyczy więc wyłącznie osób fizycznych (posiadających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) i nie obejmuje swoim zakresem Spółek Osobowych.

Z brzmienia powołanych powyżej przepisów wynika zatem jednoznacznie, że podmiot, który dokonuje wypłaty świadczenia z tytułu praw majątkowych, zobowiązany jest do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych tylko wówczas, gdy wynagrodzenie z tego tytułu wypłacane jest na rzecz osoby fizycznej (posiadającej miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

W analizowanym przypadku, wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła wypłacane jest na rzecz Spółki Osobowej.

Skoro wynagrodzenie za wykonanie Dzieła oraz przeniesienie praw autorskich do Dzieła wypłacane jest na rzecz Spółki Osobowej — a nie osoby fizycznej – to w takim przypadku brak jest podstaw do działania przez Wnioskodawcę w charakterze płatnika i pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od tego rodzaju wypłat zarówno w sytuacji, gdy przychód ten będzie związany z prowadzoną przez Spółkę Osobową działalnością gospodarczą, jak i w sytuacji gdy przychód ten nie będzie związany z prowadzoną przez osoby fizyczne za pośrednictwem Spółki Osobowej działalnością gospodarczą. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji uznania – za prawidłowe – stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań nr 1 i nr 2 przedstawionych we wniosku – bezprzedmiotowa jest odpowiedź na pytanie nr 3.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.