Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-559/10-3/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-11-09
Teza: Czy koszty doradztwa ponoszone przez Spółkę na podstawie Umowy współpracy w związku z nabywaniem przez nią możliwości sprzedaży produktów w dużych sieciach handlowych oraz wprowadzenie nowego produktu w danej sieci lub zwiększeniem ilości sklepów w których dany produkt jest sprzedawany (tj. zgodnie z zakresem usługi doradczej opisanej w stanie faktycznym), powinny być rozliczane przez Spółkę zgodnie z zasadą wskazaną w zdaniu pierwszym art. 15 ust. 4d updop, tj. w dacie ich poniesienia, czy też zgodnie z zasadą wskazaną w zdaniu drugim tego artykułu, tj. w sytuacji gdy koszty niebezpośrednio związane z przychodami dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu jakiego dotyczą ?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; produkty; rok-rok podatkowy; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16.08.2010 r. (data wpływu 27.08.2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2010 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Sp. z o.o. - dalej: „Spółka”) jest spółką produkcyjno - handlową z branży papierów higienicznych, zajmującą się sprzedażą papierów higienicznych (papiery toaletowe, ręczniki kuchenne, chusteczki higieniczne itp.). Począwszy od 2006 roku Spółka rozpoczęła ekspansję sprzedaży swoich produktów do dużych sieci handlu detalicznego, popularnie zwane supermarketami lub hipermarketami oraz do sieci handlu hurtowego w ramach marketów typu „cash and carry” działających na terenie Polski (dalej: „sieci handlowe”). Celem budowy sieci sprzedaży produktów w poszczególnych sieciach handlowych Spółka zawarła w dn. 28.06.2008 r. umowę współpracy z osoba fizyczną mającą wieloletnie doświadczenie w sprzedaży produktów z sektora papierów higienicznych do sieci handlowych, w zakresie wykonania przez niego usług doradztwa.

Usługi te, zgodnie z ww. Umową, polegały w szczególności na:

1.  pozyskaniu poszczególnych sieci handlowych jako klientów Spółki i odnawianiu tych relacji handlowych w każdym kolejnym cyklu zakupowym sieci;
2.  wspieraniu lub prowadzenia negocjacji w imieniu Spółki celem uzyskania odpowiednio ustalonej rentowności netto ze sprzedaży do sieci;
3.  badania i monitorowania strategii handlowej sieci celem dokonywania na bieżąco właściwej oceny relacji handlowych Spółki z poszczególnymi sieciami;
4.  wspieraniu Spółki przy tworzeniu strategii marketingowych i jej poszczególnych elementów;
5.  kreowaniu pozytywnego wizerunku Spółki w relacjach z sieciami handlowymi.

Wskazane powyżej usługi doradcze dokumentowane są przez ww. osobę fakturami VAT.

Standardowe opisy faktur to: „doradztwo przy sprzedaży produktów do sieci oraz merchandising”, „doradztwo we wprowadzeniu produktów do X”, „obsługa kontraktu z Y zgodnie z umową”, „obsługa kontraktu z Z, zgodnie z umową”, „obsługa kontraktu z A za lipiec 2007, zgodnie z umową”, „usługa marketingowa”, „usługa w zakresie wprowadzenia produktów do B”, „doradztwo w pozyskaniu klienta C za lipiec 2006”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy koszty doradztwa ponoszone przez Spółkę na podstawie Umowy współpracy w związku z nabywaniem przez nią możliwości sprzedaży produktów w dużych sieciach handlowych oraz wprowadzenie nowego produktu w danej sieci lub zwiększeniem ilości sklepów w których dany produkt jest sprzedawany (tj. zgodnie z zakresem usługi doradczej opisanej w stanie faktycznym), powinny być rozliczane przez Spółkę zgodnie z zasadą wskazaną w zdaniu pierwszym art. 15 ust. 4d updop, tj. w dacie ich poniesienia, czy też zgodnie z zasadą wskazaną w zdaniu drugim tego artykułu, tj. w sytuacji gdy koszty niebezpośrednio związane z przychodami dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu jakiego dotyczą ?

Zdaniem Wnioskodawcy ujęcie dla celów podatkowych opisanych powyżej kosztów doradztwa przy obsłudze współpracy z sieciami handlowymi powinno następować zgodnie z dyspozycją zdania pierwszego art. 15 ust. 4d updop, tj. w dacie poniesienia tych kosztów. Jak zostało to bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego, usługi doradcze odnoszą się przede wszystkim do obciążenia Spółki z tytułu dwóch typów sytuacji: a) obsługi kontraktu z daną siecią w danym miesiącu (przykładowy opis na fakturze: „obsługa kontraktu z A za lipiec 2007” lub b) zdarzeniami nie powiązanymi ściśle z konkretnym okresem, a dotyczącymi negocjacji z sieciami lub budowaniem takich relacji z tymi podmiotami, które mają na celu rozpoczęcie / kontynuację współpracy między Spółką a daną siecią, wprowadzeniem produktów do sprzedaży w danej sieci lub zwiększeniem ilości sprzedaży, zwiększeniem rentowności itp. (przykładowe opisy na fakturze „doradztwo przy wprowadzaniu produktów do X”, „usługa marketingowa”). W obu przypadkach, po stronie Spółki zatem, mamy do czynienia niewątpliwie z kosztami poniesionymi w celu uzyskania przychodu, ale nie dającymi się jednoznacznie powiązać z określonym strumieniem przychodu następującym w konkretnych okresach funkcjonowania Spółki. W konsekwencji, wydatki takie jako niebezpośrednio związane z przychodem odpowiadają ogólnej definicji kosztów „innych niż bezpośrednio związane z przychodami”, które to określenie występuje w zdaniu pierwszym art. 15 ust. 4d updop.

Spółka wskazała, iż podobne zdanie wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dn. 28.11. 2007 r. nr 1401/PP-I/4210-3/07/Ich, w której organ podatkowy tak zinterpretował nieostre pojęcie „kosztów nie związanych bezpośrednio z przychodem”: „(\`(...)\`) Ustawodawca w omawianym przepisie nie zdefiniował pojęcia „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty uzyskania przychodów inne, niż bezpośrednio związane z przychodami”. Jednakże znaczenie tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innym niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem, takie jak np. koszty obsługi prawnej, windykacji, usług marketingowych, ubezpieczenia, badania sprawozdań finansowych, promocji itp.” I dalej, co do rozliczenia kosztów pośrednich, ww. organ podatkowy wyjaśnił, że reguła rozliczenia kosztów w czasie „ma zastosowanie jedynie do wydatków dotyczących usług (świadczeń) wykonywanych w kilku okresach i gdy nie można ustalić, w jakiej części wydatki dotyczą danego roku. Nie dotyczy zaś ona wydatków, związanych ze świadczeniami wykonywanymi jednorazowo, lecz wykorzystywanymi albo odnoszącymi skutek przez dłuższy czas, które powinny być rozliczane jako koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia”.

Mając powyższe na uwadze, rozliczenie kosztów w czasie ma miejsce jedynie wówczas, gdy istnieją takie tytuły świadczeń, które nie są jeszcze wykonywane, albo będą wykonywane sukcesywnie przez okres dłuższy niż jeden rok, przy czym okres ten jest bądź określony w umowie, bądź wynika z samej istoty świadczenia, bądź też można w inny sposób racjonalnie i sprawdzalnie uzasadnić. W przypadku natomiast gdy dane świadczenia wykonywane są jednorazowo i sukcesywnie (np. co miesięczne usługi doradcze - jak w analizowanej sytuacji), a jednocześnie bez możliwości określenie w jak długim okresie usługi te będą wykonywane (umowa doradcza została zawarta na czas nieokreślony), koszty takich świadczeń doradczych uznać należy za koszty uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia.

Co więcej, przyjęcie przez Spółkę odmiennego stanowiska, tj. zastosowanie dyspozycji zdania drugiego art. 15 ust. 4d updop, jest w praktyce wyjątkowo trudne z uwagi na brak możliwości wskazania wiarygodnego i sprawdzalnego okresu rozliczenia większości kosztów w czasie. W odniesieniu bowiem do pozycji doradczych opisanych ogólnie, „usługa marketingowa”, „doradztwo przy wprowadzeniu produktów do X” itp, Spółka nie posiada bowiem jednoznacznych informacji, na podstawie których może dokładnie oszacować okres, w którym świadczenie takie efektywnie przekłada się na wpływy uzyskiwane przez Spółkę ze sprzedaży produktów w danej sieci handlowej. W konsekwencji, pomimo faktu, że okres ponoszenia przez Spółkę kosztów z tytułu tego typu świadczenia doradczego przekracza okres 1 roku, nie jest możliwe określenie długości okresu, któremu koszt z tego tytułu można byłoby w sposób wiarygodny i sprawdzalny proporcjonalnie przypisać. W odniesieniu natomiast do kosztów doradztwa związanych z obsługą konkretnego kontraktu handlowego z siecią (np. „obsługa kontraktu z A za sierpień 2006”, itp). należy tym bardziej uznać, iż rozliczanie tego typu kosztu w czasie byłoby niezgodne z wymową zdania drugiego art. 15 ust. 4d updop. W pełni racjonalne jest bowiem uzasadnienie, iż świadczenie takie, pomimo niewątpliwie pośredniego - z punktu widzenia przepisów podatkowych - charakteru, można połączyć z uzyskiwanym przez Spółkę przychodem ze sprzedaży produktów w danej sieci za miesiąc obsługi kontraktu wskazany na fakturze. Doradztwo to bowiem dotyczy konkretnie sprzedaży produktów Spółki w danej sieci w określonym miesiąca. Trudno tu zatem spekulować, że zakres świadczenia obejmuje więcej niż 1 rok podatkowy. Co za tym idzie, świadczenie takie należy uznać, za koszt roku podatkowego w którym zostało poniesione

Mając powyższe na uwadze należy przyjąć, że koszt usług doradczych zakupionych przez Spółkę, zarówno tych odnoszących się do obsługi kontraktów z sieciami handlowymi za konkretny miesiąc, jak i tych, z uwagi na charakter których nie jest możliwe ich przypisanie do uzyskania strumienia przychodu w konkretnym okresie czasu, należy uznać za potrącalne w rozumieniu podatkowym w dacie ich poniesienia, tj. zgodnie z regułą wskazaną w zdaniu pierwszym art. 15 ust 4d updop. W odniesieniu do pierwszej kategorii kosztów, wydaje się, że przyjęte rozwiązanie jest najbliższe stanowi faktycznemu i koszt taki w sposób jak najbardziej racjonalny należy przypisać do strumienia przychodu osiąganego przez Spółkę za okres obsługi danego kontraktu handlowego we wskazanym miesiącu. Natomiast co do drugiej ze wskazanych wcześniej kategorii kosztów, w ocenie Spółki stanowisko takie jest uzasadnione z uwagi na charakter analizowanych kosztów jak i celowość ich poniesienia, a także z uwagi na brak możliwości przyjęcia racjonalnie uzasadnionego okresu rozliczenia tych kosztów w czasie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Kwalifikacja prawnopodatkowa kosztów uzyskania przychodów wymaga zawsze indywidualnej analizy, uwzględniającej charakter prowadzonej przez danego wnioskodawcę działalności. Szczególnego znaczenia twierdzenie to nabiera w przypadku instytucji interpretacji indywidualnej, w odniesieniu do której wykładnia literalna i systemowa przepisów art. 14b § 3 oraz 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) jednoznacznie wskazuje, iż organ praktycznie związany jest opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę (nie weryfikuje ustaleń faktycznych, nie przeprowadza postępowania dowodowego).

Zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca zawarł umowę współpracy z osoba fizyczną, której przedmiotem jest:

1.  pozyskanie poszczególnych sieci handlowych jako klientów Spółki i odnawianie tych relacji handlowych w każdym kolejnym cyklu zakupowym sieci;
2.  wspieranie lub prowadzenie negocjacji w imieniu Spółki celem uzyskania odpowiednio ustalonej rentowności netto ze sprzedaży do sieci;
3.  badanie i monitorowanie strategii handlowej sieci celem dokonywania na bieżąco właściwej oceny relacji handlowych Spółki z poszczególnymi sieciami;
4.  wspieranie Spółki przy tworzeniu strategii marketingowych i jej poszczególnych elementów;
5.  kreowanie pozytywnego wizerunku Spółki w relacjach z sieciami handlowymi.

Wnioskodawca uznał, iż przedmiotowa umowa obejmuje usługi doradcze.

Zdaniem tut. Organu podatkowego przedmiotem ww. umowy jest świadczenie usług niematerialnych o mieszanym charakterze – w tym usług pośrednictwa, agencyjnych (pkt 1 i 2), konsultingowych (pkt 3 i 4), public relations (pkt 5).

Pośrednictwo oznacza bowiem „działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron” lub „kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”, agent to „przedstawiciel jakiejś firmy”, natomiast pod angielskim pojęciem public relations należy rozumieć „część działalności organizacji lub firmy polegająca na tworzeniu i utrzymywaniu jej pozytywnego wizerunku na zewnątrz; też: ten wizerunek” (Słownik Języka Polskiego PWN, publ. sjp.pwn.pl).

Należy przy tym zauważyć, iż zasadniczym celem usługi pośrednictwa (handlowego) jest doprowadzenie do zawarcia kontraktu i jego realizacji w przeciwieństwie do usług doradczych, czy też badania rynku, gdzie za istotę tych usług należy uznać pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem.

Nadto, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) oraz Polską Klasyfikacją Działalności stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885), usługi pośrednictwa zostały sklasyfikowane odrębnie od usług doradczych, co także przemawia za ich ekonomiczną i prawną odmiennością.

Należy zatem stwierdzić, iż przedmiotem ww. umowy są usługi o niejednorodnym charakterze.

W przedmiotowej sprawie, wydatki Spółki na rzecz jej kontrahenta w ramach wyżej opisanych działań będzie można co do zasady zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Zgodnie bowiem z powołanym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedmiotowe wynagrodzenie z tytułu ww. umowy współpracy wypłacane jest w celu budowy sieci sprzedaży.

W tym stanie rzeczy, w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenia należy uznać za instrument marketingowy (marketing bezpośredni), spełniający co do zasady ustawowe przesłanki zaliczenia wydatków z tego tytułu do kosztów uzyskania przychodów, jako poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży produktów określonym kontrahentom.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyróżnia dwie kategorie kosztów, a mianowicie:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (kategoria nie jest tożsama z pojęciem kosztów pośrednich określonych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, której tekst jednolity opubl. w Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, ze zm).

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztów "bezpośrednio związanych z przychodami" oraz kosztów "innych niż bezpośrednio związanych z przychodami" - brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w „pośrednim” związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

W ocenie tut. Organu podatkowego koszty bezpośrednio związane z przychodami są to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tą działalność.

Na koszty bezpośrednio związane z przychodem składają się wszystkie koszty, zarówno bezpośrednie jak i pośrednie, czyli koszty, które w sposób bezpośredni wpłynęły na przychód. W różnych jednostkach koszty te będą inne, w zależności od specyfiki firmy. Przykładowo w jednostkach handlowych będzie to wartość sprzedanych towarów, a także koszt przeprowadzenia danej transakcji (np. prowizje od sprzedaży). W jednostkach produkcyjnych, czy usługowych będą to m.in. koszty wytworzenia produktu (usługi) .

Natomiast do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami należy zaliczyć wszelkie inne koszty dotyczące funkcjonowania jednostki. Będą to m.in. koszty obsługi prawnej, doradztwa, badania sprawozdań finansowych, ubezpieczenia majątku, zakup prasy, koszty szkoleń pracowników, koszty obsługi bankowej, koszty marketingowe, reklamy i promocji, itp.

Podkreślenia wymaga, iż zgodnie ze stanowiskiem doktryny wydatki na działalność marketingową (w tym działania promujące zarówno konkretne produkty, jak i ich marki oraz marki firm, a także badanie rynku) należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami z uwagi na brak możliwości prostego zidentyfikowania wpływu tych wydatków na wielkość osiągniętych przychodów.

Zawarcie umowy z danym kontrahentem, czy też wprowadzenie danego produktu do danej sieci handlowej lub do określonych sklepów może mieć wpływ na wzrost bieżących przychodów, ale rzeczywisty poziom zakupów zrealizowany przez danego odbiorcę w danym okresie będzie uwarunkowany wieloma innymi czynnikami (tj. polityka cenowa podmiotów konkurencyjnych, w przypadku zakupów przeznaczonych do dalszej odprzedaży - poziom sprzedaży dla klientów końcowych przez danego odbiorcę…).

Nadto przedmiotowe usługi nabywane przez Spółkę są elementem długookresowej strategii marketingowej i służą zarówno uzyskaniu przychodów, jak i zachowaniu oraz zabezpieczeniu źródła przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, oraz z uwagi na okoliczność, iż w opisanym w przedmiotowym wniosku przypadku, zdaniem tut. Organu podatkowego, brak jest możliwości jednoznacznego stwierdzenia, iż przedmiotowe „wynagrodzenia” w przeważającej mierze znajdują odzwierciedlenie w przychodach danego roku podatkowego, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „mamy do czynienia niewątpliwie z kosztami poniesionymi w celu uzyskania przychodu, ale nie dającymi się jednoznacznie powiązać z określonym strumieniem przychodu następującym w konkretnych okresach funkcjonowania Spółki” za prawidłowe.

W konsekwencji zastosowanie będą miały w tym przypadku przepisy art. 15 ust. 4d oraz ust. 4e powołanej ustawy.

Stosownie bowiem do treści art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym, zgodnie z art. 15 ust. 4e ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem wydatki związane z realizacją przedmiotowej umowy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy ująć w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, a więc w momencie ujęcia dowodu księgowego w księgach rachunkowych na określony dzień.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedmiotowe wydatki powinny być ujęte w kosztach uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. zgodnie z regułą wskazaną w zdaniu pierwszym art. 15 ust. 4d updop należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia wypłacanych kontrahentom wynagrodzeń może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego Organ podatkowy nie dokonuje żadnych ustaleń faktycznych, nie dysponuje także narzędziami przewidzianymi w art. 199a Ordynacji podatkowej.

Podany we wniosku stan faktyczny stanowi bowiem jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym, wraz z zadanym pytaniem, wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne.

Z drugiej strony Organ podatkowy w trybie określonym w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie posiada uprawnień do interpretacji innych przepisów, niż przepisy prawa podatkowego.

Stąd Organ podatkowy pominął w przedmiotowym postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej np.:

*   analizę, czy przedmiotowe wynagrodzenie nie mieści się w kategorii wymienionej w art. 13 pkt 9 w zw. z art. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.),

*   kwestię prawidłowości dokumentowania przedmiotowych wydatków.

W całości opierając rozstrzygnięcie o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny Organ podatkowy przedstawia swój pogląd w zakresie wykładni analizowanych przepisów nie rozstrzygając przy tym o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.