Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.231.2017.1.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-30
Teza: w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla Usług Budowlanych.
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 24 maja 2017 r. (data wpływu 9 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla Usług Budowlanych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla Usług Budowlanych.

We wniosku złożonym przez przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem działającym w branży budowlanej.

Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży podlegającej zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje na zlecenie swoich kontrahentów projekty budowlane na terytorium Polski.

Wnioskodawca świadczy usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT (dalej: „Usługi Budowlane”).

Wnioskodawca zawarł umowy (dalej: „Umowa” lub „Umowy”) na świadczenie Usług Budowlanych z P. sp. z o.o.

P. sp. z o.o. posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Zgodnie z treścią Umów, Wnioskodawca realizuje na rzecz P. sp. z o.o. inwestycje (dalej: „Inwestycja” lub „Inwestycje”) obejmującą wybudowanie budynku (budynków) w stanie „pod klucz” - w całości ukończonego i gotowego do użytkowania wraz z niezbędną infrastrukturą, instalacjami, sieciami i uzbrojeniem oraz zagospodarowaniem terenu.

Wnioskodawca pełni funkcję generalnego wykonawcy Inwestycji. Do Wnioskodawcy, jako generalnego wykonawcy Inwestycji, należy szereg obowiązków wskazanych w Umowach, m.in. realizacja prac budowlanych zgodnie z harmonogramem, dostarczanie wymaganych informacji, dostarczenie materiałów, konstrukcji i urządzeń niezbędnych do wykonania Inwestycji, zapewnienie kierownictwa budowy i nadzoru nad robotami budowlanymi, zapewnienie obsługi geodezyjnej, zapewnienie porządku na placu budowy, zagospodarowanie placu budowy, obsługa BHP.

W celu realizacji Inwestycji wszystkie prace Wnioskodawca zleca podwykonawcom. Wnioskodawca zawiera wówczas umowy z podwykonawcami na wykonanie poszczególnych rodzajów robót budowlanych lub dostawę towarów (np. konstrukcji). Wnioskodawca koordynuje i kontroluje działania realizowane przez podwykonawców w ramach Inwestycji pod względem kompletności, terminowego i należytego wykonania wszystkich robót.

Zgodnie z treścią Umów, do obowiązków P. sp. z o.o. należy przekazanie Wnioskodawcy placu budowy, odbiór Inwestycji oraz inne czynności umożliwiające Wnioskodawca realizację Inwestycji.

Dodatkowo Wnioskodawca świadczy również na rzecz P. sp. z o.o. usługi architektoniczne związane z projektowaniem budynków budowanych przez nią w ramach Inwestycji - niniejszy wniosek nie dotyczy jednak zapytania w zakresie sposobu opodatkowania tych usług, tj. obejmuje on jedynie zapytanie odnośnie sposobu opodatkowania Usług Budowlanych.

P. sp. z o.o. nie jest jednak ani właścicielem ani użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowych, na których realizowana jest Inwestycja. Właścicielem albo użytkownikiem wieczystym przedmiotowych nieruchomości są inwestorzy (dalej: „Inwestor” lub „Inwestorzy”), na zlecenie których działa P. sp. z o.o. i z którymi zawarł on umowy realizacji Inwestycji.

W takim przypadku P. sp. z o.o. świadczy na rzecz Inwestora usługi o charakterze deweloperskim (dalej: „Usługi Deweloperskie”), obejmujące realizację Inwestycji, czyli wybudowanie budynku (budynków) w stanie „pod klucz”.

W ramach realizacji Inwestycji P. sp. z o.o. zobowiązany jest m.in. do zawarcia umów z generalnym wykonawcą, architektem oraz podwykonawcami, pozyskania właściwych pozwoleń, licencji i zezwoleń, także pozwolenia na budowę, pozyskania certyfikatów. Do obowiązków P. sp. z o.o. należy również zarządzanie, koordynacja oraz ogólny nadzór nad Inwestycją.

Dodatkowo, w ramach umowy z Inwestorem, P. sp. z o.o. co do zasady świadczy również na rzecz Inwestora inne usługi, w szczególności:

*   pośrednictwo w nabyciu gruntu, na którym realizowana będzie inwestycja oraz związane z tym doradztwo,
*   zawarcie w imieniu Inwestora umów o dostawę mediów z ich dostawcami,
*   marketingu/reklamy Inwestycji,
*   komercjalizacji powierzchni komercyjnych w budynku/budynkach budowanych w ramach Inwestycji tj. poszukiwania najemcy/najemców,
*   zapewnienia informacji na temat lokalnego runku najmu.

W ramach umowy z Inwestorem, P. sp. z o.o. zobowiązuje się też niekiedy do:

*   zawarcia z Inwestorem umowy/umów typu Master Lease,
*   zwrotu Inwestorowi składki ubezpieczeniowej za określone kategorie ubezpieczeń,
*   wykupienia polisy ubezpieczeniowej w zakresie określonych ryzyk, w której Inwestor zostanie wskazany jako ubezpieczony,
*   przeniesienia na Inwestora m.in. praw z nabytych w ramach procesu budowy, tj. praw autorskich, gwarancji budowlanych itp.

Z kolei w ramach innych umów zawieranych z Inwestorem P. sp. z o.o. zobowiązuje się też niekiedy do skompensowania Inwestorowi ubytków z tytułu obniżonych czynszów najmu, w przypadku określonych umów najmu powierzchni komercyjnych, w budynku/budynkach budowanych w ramach Inwestycji.

Może się również zdarzyć, że w ramach dodatkowych umów zawieranych m.in. z Inwestorem P. sp. z o.o. dokona dodatkowych rozliczeń związanych z daną Inwestycją.

W wynagrodzenie P. sp. z o.o. za świadczenie Usług Deweloperskich na rzecz Inwestora wkalkulowany jest m.in. koszt Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawca na rzecz P. sp. z o.o. Przedmiotowe wynagrodzenie kalkulowane jest oraz fakturowane przez P. sp. z o.o. według jednego z dwóch następujących schematów:

1.  P. sp. z o.o. dokonuje refaktury kosztów Usług Budowlanych na rzecz Inwestora, tj.:
    1.  P. sp. z o.o. przenosi na Inwestora koszty usług świadczonych przez podwykonawców P. sp. z o.o., w tym koszty Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę, poprzez tzw. refakturę kosztów przedmiotowych usług (faktura za Usługi Budowlane wystawiona przez Wnioskodawcę co do zasady stanowi załącznik do faktury wystawianej na rzecz Inwestora lub Inwestor zna kwotę takiej faktury), zgodnie z przepisem art. 8 ust. 2a ustawy o VAT,
    2.  P. sp. z o.o. obciąża Inwestora miesięcznym wynagrodzeniem za świadczone przez P. sp. z o.o. na rzecz Inwestora usługi związane głównie z zarządzaniem, koordynacją oraz ogólnym nadzorem nad Inwestycją i kalkulowane jest przede wszystkim jako określony procent kosztów, o których mowa w punkcie 1 lit a) powyżej,
2.  P. sp. z o.o. obciąża Inwestora wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług deweloperskich, tj.:
    1.  P. sp. z o.o. obciąża Inwestora wyłącznie wynagrodzeniem za świadczenie Usług Deweloperskich zgodnie z wykonanymi etapami/postępami realizacji Inwestycji. Wynagrodzenie to kalkulowane jest zgodnie z etapem/postępem Inwestycji zakończonym w okresie, którego wynagrodzenie dotyczy. Załącznikiem do faktur dokumentujących Usługi Deweloperskie są protokoły dokumentujące postęp prac budowlanych w ramach Inwestycji,
    2.  w wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usługi Deweloperskiej wkalkulowany jest koszt Usług Budowlanych nabytych uprzednio przez P. sp. z o.o. od Wnioskodawcy oraz koszty usług nabywanych od innych podmiotów, jak również pozostałe koszty ponoszone przez P. sp. z o.o. w związku z realizacją Inwestycji oraz odpowiednia marża. W takim przypadku Inwestor nie posiada jednak szczegółowych informacji odnośnie wysokości poszczególnych kosztów oraz sposobu kalkulacji wynagrodzenia.

Inwestorzy nie dokonują odsprzedaży Usług Deweloperskich realizowanych na ich rzecz przez P. sp. z o.o.

Dodatkowo w umowach z Inwestorami niekiedy przewidziane jest odrębne wynagrodzenie (bądź premia) dla P. sp. z o.o. za m.in.:

*   komercjalizację (w określonym zakresie lub określonych ramach czasowych) powierzchni komercyjnych w budynku/budynkach budowanych w ramach Inwestycji,
*   rozszerzenie zakresu najmu przez najemcę/najemców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca świadczy Usługi Budowlane jako „podwykonawca” w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia należnego podatku VAT z tytułu świadczenia przez Wnioskodawca Usług Budowlanych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT jest P. sp. z o.o.?

Zdaniem Zainteresowanych:

Zgodnie z treścią przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne (\`(...)\`) nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W myśl przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powyższe regulacje odnoszą się do rozliczenia należnego podatku VAT przez usługobiorcę z zastosowaniem tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Zgodnie z treścią przepisów art. 17 ust. 1 pkt 8 oraz art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia należnego podatku VAT jest nabywca usług jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  przedmiotem świadczenia są usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT,
4.  usługodawca świadczy w/w usługi jako podwykonawca.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wszystkie wskazane powyżej warunki należy uznać za spełnione.

Ad. 1)

Definicja podatnika zawarta została w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie w myśl przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powołanych powyżej regulacji podatnikiem, dla potrzeb podatku VAT, jest podmiot który:

*   jest osobą prawną albo jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej albo osobą fizyczną,
*   wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą tj.:
    *   wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody,
    *   działalność obejmującą w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT ponieważ:

*   jest osobą prawną,
*   realizuje na zlecenie swoich kontrahentów projekty budowlane na terytorium Polski w ramach których świadczy m.in. Usługi Budowlane,
*   usługi te są świadczone odpłatnie i mają charakter zarobkowy.

Ponadto, Wnioskodawca:

*   jest podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,
*   nie prowadzi sprzedaży podlegającej zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W konsekwencji w ocenie Zainteresowanych:

Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Ad. 2)

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym P. sp. z o.o. jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT ponieważ:

*   jest osobą prawną,
*   świadczy na rzecz swoich kontrahentów m.in. Usługi Deweloperskie, obejmujące realizację Inwestycji, jak również zarządzanie, koordynację oraz ogólny nadzór nad Inwestycjami,
*   usługi te są świadczone odpłatnie i mają charakter zarobkowy.

Ponadto, P. sp. z o.o. jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

W konsekwencji w ocenie Zainteresowanych:

P. sp. z o.o. będący usługobiorcą Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT ustawy o VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Ad. 3)

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca świadczy na rzecz P. sp. z o.o. Usługi Budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

W konsekwencji w ocenie Zainteresowanych:

Przedmiotem świadczenia są usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT tj. Usługi Budowlane.

Ad. 4)

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia „podwykonawca”. Definicji takiej nie zawierają również inne przepisy prawa podatkowego, ani przepisy ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie zatem z zasadami wykładni prawa podatkowego wskazanymi np. w Uchwale Składu Pięciu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 1999 r. (FPK 4/99), jeżeli ustawodawca podatkowy nie zdefiniował danego pojęcia w ustawie podatkowej, ani też nie odsyła do innego aktu prawnego, w którym taka definicja ewentualnie znajduje się, w takim przypadku cyt.: „(\`(...)\`) zgodnie z założeniami współczesnej pragmatycznej wykładni prawa, wyjaśnienia tego terminu należy najpierw szukać w powszechnym języku polskim, a więc języku, którym posługują się przede wszystkim adresaci norm prawnych w danym państwie.”

Zgodnie zatem z zasadami wykładni prawa podatkowego, wobec braku legalnej definicji pojęcia „podwykonawcy”, należy nadać mu znaczenie, jakie wynika z języka powszechnego.

Zgodnie definicją pojęcia „podwykonawcy” wskazaną w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN \[http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008.html\] - podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy.

Zasadność nadania pojęciu „podwykonawcy” znaczenia powszechnego, na potrzeby wykładni przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, potwierdził również bezpośrednio Minister Rozwoju i Finansów w odpowiedzi z dnia 26 stycznia 2017 r. na interpelację poselską nr 8831, cyt.: „(\`(...)\`) ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, lecz dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego „podwykonawca - to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.”

Jednocześnie zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN \[http://sjp.pwn.pl/doroszewski/wykonawca;5520304.html\] wykonawca to „ten kto coś wykonuje; realizator, twórca, odtwórca”.

Takie podejście do definicji „podwykonawcy” zostało też wskazane w objaśnieniach Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 marca 2017 r. opublikowanych na stronie internetowej: http://www.finanse.mf.gov.pl/documents/766655/1402295/Obj%C5%9Bnienia+podatkowe+z+1 7+marca+2017+r..pdfa%C5%9Bnienia+podatkowe+z+17+marca+2017+r.pdf.

W taki sam sposób pojęcie podwykonawcy jest również rozumiane w najnowszych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej np. w interpretacji z dnia 4 kwietnia 2017 r. nr 1462-IPPP3.4512.53.2017.1.RM: „Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.”

W świetle przytoczonych wyżej definicji pojęć „podwykonawca” oraz „wykonawca” należy stwierdzić, iż pojęcia te nie są tożsame. Zasadniczą różnicą pomiędzy wykonawcą a podwykonawcą jest to, iż wykonawca świadczy określone prace (usługi) na zlecenie podmiotu będącego finalnym konsumentem tych prac (usług), podczas gdy podwykonawca świadczy prace (usługi) na zlecenie wykonawcy (pośrednika), który dokonuje ich dalszej odsprzedaży.

Tym samym, aby dany podmiot został uznany za podwykonawcę powinny zostać łącznie spełnione następujące warunki:

*   jego prace są wykonywane na rzecz wykonawcy tj. realizatora/twórcy np. projektu budowlanego,
*   jego prace nie są wykonywane na rzecz finalnego konsumenta tych prac.

Potwierdza to również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2017r. (sygn. 1462-IPPP3.4512.82.2017.2.RM), stwierdził, iż „Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”. Natomiast, przy dalszych „podzleceniach” należy przyjąć podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest - w stosunku do swojego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).”

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym:

*   Wnioskodawca świadcząc Usługi Budowlane działa na zlecenie P. sp. z o.o.,
*   P. sp. z o.o. świadczy na zlecenie Inwestorów usługi o charakterze deweloperskim (Usługi Deweloperskie) obejmujące realizację Inwestycji, jak również zarządzanie, koordynację oraz ogólny nadzór nad Inwestycją oraz inne świadczenia wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym,
*   nabywane przez P. sp. z o.o. Usługi Budowlane są elementem Usług Deweloperskich świadczonych przez P. sp. z o.o. na zlecenie Inwestorów,
*   w wynagrodzenie P. sp. z o.o. za świadczenie Usług Deweloperskich wkalkulowany jest m.in. koszt Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawca na rzecz P. sp. z o.o.,
*   Inwestorzy są właścicielami albo użytkownikami wieczystymi nieruchomości, na których realizowane są Inwestycje. Inwestorzy nie dokonują odsprzedaży Usług Deweloperskich realizowanych na ich rzecz przez P. sp. z o.o. Inwestorzy są zatem konsumentami prac wykonywanych przez P. sp. z o.o.

W kontekście powyższego należy zatem, w ocenie Zainteresowanych, uznać, że:

*   finalnym konsumentem usług świadczonych przez P. sp. z o.o., w skład których wchodzą Usługi Budowlane nabyte od Wnioskodawcy, jest Inwestor.
*   tym samym P. sp. z o.o. nie jest finalnym konsumentem Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę,
*   P. sp. z o.o. działa na zlecenie Inwestora w charakterze wykonawcy Usług Deweloperskich, których elementem są Usługi Budowlane świadczone przez Wnioskodawcę,
*   Wnioskodawca świadcząc Usługi Budowlane na zlecenie P. sp. z o.o. działa w charakterze podwykonawcy.

W konsekwencji w ocenie Zainteresowanych:

Wnioskodawca świadcząc Usługi Budowlane na zlecenie P. sp. z o.o. działa w charakterze podwykonawcy w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym:

*   przedmiotem świadczenia Wnioskodawca na rzecz P. sp. z o.o. są usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT (tj. Usługi Budowlane),
*   Wnioskodawca świadczy Usługi Budowlane jako podatnik w rozumieniu przepisów art. 15 ustawy o VAT, a sprzedaż realizowana przez Wnioskodawcę nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,
*   P. sp. z o.o. będący nabywcą Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT,
*   Wnioskodawca świadcząc Usługi Budowlane na zlecenie P. sp. z o.o. działa jako „podwykonawca” w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zgodnie z treścią przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikiem VAT z tytułu świadczenia Usług Budowlanych przez Wnioskodawcę na rzecz P. sp. z o.o. jest ich usługobiorca tj. P. sp. z o.o.

W konsekwencji, zgodnie z treścią przepisu art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca nie rozlicza podatku VAT z tytułu świadczenia Usług Budowlanych.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

1.  W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca świadczy Usługi Budowlane jako „podwykonawca” w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.
2.  W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia należnego podatku VAT z tytułu świadczenia Usług Budowlanych przez Wnioskodawca na rzecz P. sp. z o.o. jest, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, ich usługobiorca tj. P. sp. z o.o.
3.  Tym samym Wnioskodawca nie rozlicza podatku należnego z tytułu świadczenia Usług Budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN - podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Zatem, ustalenie czy dana usługa podlega rozliczeniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdej sytuacji muszą być spełnione następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz
4.  usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę.

Dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wszystkie wymienione powyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że P. sp. z o.o. - zarejestrowany czynny podatnik VAT - zawiera z Inwestorami umowy, na postawie których świadczy usługi o charakterze deweloperskim (Usługi Deweloperskie), obejmujące realizację Inwestycji, czyli wybudowanie budynku (budynków) w stanie „pod klucz”. P. sp. z o.o. zobowiązany jest m.in. do zawarcia umów z generalnym wykonawcą, architektem oraz podwykonawcami, pozyskania właściwych pozwoleń, licencji, zezwoleń a także pozwolenia na budowę, pozyskania certyfikatów. Do obowiązków P. sp. z o.o. należy również zarządzanie, koordynacja oraz ogólny nadzór nad Inwestycją. P. sp. z o.o. świadczy również na rzecz Inwestora inne usługi m.in. pośrednictwo w nabyciu gruntu, na którym realizowana będzie inwestycja oraz związane z tym doradztwo, zawieranie w imieniu Inwestora umów z dostawcami mediów, umów dot. marketingu/reklamy Inwestycji, komercjalizacji powierzchni komercyjnych w budynku/budynkach budowanych w ramach Inwestycji itp. P. sp. z o.o. zobowiązuje się też niekiedy do zawarcia z Inwestorem umowy/umów typu Master Lease, zwrotu Inwestorowi składki ubezpieczeniowej za określone kategorie ubezpieczeń, wykupienia polisy ubezpieczeniowej w zakresie określonych ryzyk, w której Inwestor zostanie wskazany jako ubezpieczony oraz przeniesienia na Inwestora m.in. praw z nabytych w ramach procesu budowy, tj. praw autorskich, gwarancji budowlanych, skompensowania Inwestorowi ubytków z tytułu obniżonych czynszów najmu w przypadku określonych umów najmu powierzchni komercyjnych w budynku/budynkach budowanych w ramach Inwestycji. P. sp. z o.o. zawarła umowę z przedsiębiorstwem działającym w branży budowlanej - Wnioskodawca, które świadczy usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT (Usługi Budowlane). Umowa łącząca Strony dotyczy świadczenia Usług Budowlanych (Umowa, Umowy). P. sp. z o.o. przekazuje spółce Wnioskodawca plac budowy, dokonuje odbioru Inwestycji oraz podejmuje inne czynności umożliwiające Wnioskodawca realizację Inwestycji.

Zgodnie z treścią Umów Wnioskodawca realizuje na rzecz P. sp. z o.o. inwestycje (Inwestycja, Inwestycje) obejmującą wybudowanie budynku (budynków) w stanie „pod klucz”, tj. budynku w całości ukończonego i gotowego do użytkowania wraz z niezbędną infrastrukturą, instalacjami, sieciami i uzbrojeniem oraz zagospodarowaniem terenu. Do obowiązków Wnioskodawca należy m.in. realizacja prac budowlanych zgodnie z harmonogramem, dostarczanie wymaganych informacji, dostarczenie materiałów, konstrukcji i urządzeń niezbędnych do wykonania Inwestycji, zapewnienie kierownictwa budowy i nadzoru nad robotami budowlanymi, zapewnienie obsługi geodezyjnej, zapewnienie porządku na placu budowy, zagospodarowanie placu budowy, obsługa BHP. W celu realizacji Inwestycji wszystkie prace Wnioskodawca zleca podwykonawcom i w tym celu zawiera z podwykonawcami umowy na wykonanie poszczególnych rodzajów robót budowlanych lub dostawę towarów (np. konstrukcji). Koszt Usług Budowlanych świadczonych przez Wnioskodawca na rzecz P. sp. z o.o. wkalkulowany jest w wynagrodzenie należne P. sp. z o.o. za świadczenie Usług Deweloperskich na rzecz Inwestora. Inwestorzy nie dokonują odsprzedaży Usług Deweloperskich realizowanych na ich rzecz przez P. sp. z o.o.

Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, u którego sprzedaż nie podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Wątpliwości przedstawione we wniosku dotyczą zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w odniesieniu do usług budowlanych świadczonych przez Wnioskodawca na rzecz P. sp. z o.o.

Jak wcześniej wskazano ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku ma charakter indywidualny co oznacza, że w każdym konkretnym przypadku należy stwierdzić czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT oraz czy dana usługa jest świadczona przez podwykonawcę.

W opisie sprawy wskazano, że Usługi Budowlane, świadczone przez spółkę Wnioskodawca stanowią usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, tj. usługi do których ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. Kwestią do ustalenia pozostaje więc, czy w analizowanej sprawie Wnioskodawca działa na rzecz P. sp. z o.o. jako podwykonawca.

Z treści wniosku wynika, że P. sp. z o.o. świadczy na zlecenie Inwestorów (właścicieli/użytkowników wieczystych nieruchomości na których realizowana jest Inwestycja) Usługi Deweloperskie obejmujące realizację Inwestycji oraz zarządzanie, koordynację oraz ogólny nadzór nad Inwestycją. Inwestor zleca a P. sp. z o.o. zobowiązuje się do realizacji na jego rzecz Inwestycji, której celem jest wybudowane budynku (budynków) w stanie „pod klucz”. P. sp. z o.o. z kolei zleca wykonanie Inwestycji polegającej na wybudowaniu budynku (budynków) w stanie „pod klucz”, tj. budynku w całości ukończonego i gotowego do użytkowania wraz z niezbędną infrastrukturą, instalacjami, sieciami i uzbrojeniem oraz zagospodarowaniem terenu - spółce Wnioskodawca. Usługi Budowlane nabywane od Wnioskodawca przez P. sp. z o.o. są elementem Usług Deweloperskich świadczonych przez P. sp. z o.o. na zlecenie Inwestorów natomiast Inwestorzy nie dokonują dalszej odsprzedaży nabytych Usług Deweloperskich. Z powyższego wynika zatem, że w przedmiotowej sprawie P. sp. z o.o. działa względem Inwestora w charakterze głównego wykonawcy, natomiast Wnioskodawca, której w dalszej kolejności P. sp. z o.o. zlecił realizację Inwestycji działa względem P. sp. z o.o. jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie z uwagi na fakt, że Wnioskodawca będąca podatnikiem, który nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy wykonuje usługi wskazane w załączniku nr 14 do ustawy, na rzecz zarejestrowanego czynnego podatnika VAT działając jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy, to tym samym w analizowanej sprawie spełnione są przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. W konsekwencji usługi realizowane na podstawie umowy łączącej P. sp. z o.o. i spółkę Wnioskodawca podlegają opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, co oznacza że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku dot. wykonania ww. usług jest P. sp. z o.o. jako nabywca usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.