Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-572/12-2/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-14
Teza: Należy stwierdzić, iż przeniesienie Apartamentu na Wnioskodawcę przez E., w wyniku wykonania umowy zlecenia jako czynność nie wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa powiernictwa; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 05.11.2012 r. (data wpływu 06.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia Apartamentu na Wnioskodawcę w wyniku wykonania umowy zlecenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.11. 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia Apartamentu na Wnioskodawcę w wyniku wykonania umowy zlecenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: “T.” lub “Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. T. przysługuje w stosunku do spółki C. Sp. z o.o. (dalej „C.” lub „Dłużnik”) wierzytelność prawomocnie zasądzona przez sąd. Innym wierzycielem C. jest E. Sp. z o.o. (dalej „E.”), która również jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dłużnik jest właścicielem apartamentu (dalej „Apartament”) będącego lokalem mieszkalnym położonym w W. przy ul. L. Dłużnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 4 lipca 2012 r. w ramach egzekucji sądowej odbyła się licytacja komornicza Apartamentu. T. nie wzięła udziału w licytacji. Licytację wygrała E. oferując cenę 750.000 zł. Obecnie T. zamierza nabyć Apartament i wykorzystując w tym celu posiadaną wierzytelność w stosunku do C. Zgodnie z planem, nabycie Apartamentu miałoby nastąpić na podstawie art. 968 § 2 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (dalej „kpc”). Zgodnie z powołanym przepisem „za zgodą wierzyciela, którego wierzytelność znajduje pokrycie w cenie nabycia, nabywca może tę wierzytelność zaliczyć na poczet ceny”. Na podstawie art. 968 § 2 kpc nabywcą Apartamentu w licytacji komorniczej będzie E., która, za zgodą T., wykorzysta do pokrycia ceny nabycia Apartamentu wierzytelność T. w stosunku do C.. Z analizy tego przepisu wynika, iż nabywca „płaci” wierzytelnością osoby trzeciej w sposób powierniczy. Zgodnie z tym przepisem pomiędzy wierzycielem płacącego cenę nabycia a wierzycielem, którego wierzytelność jest „wykorzystana” do zapłaty ceny, powstaje stosunek prawny powiernictwa.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest zdefiniowana w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej „kc”) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Najczęściej podstawą do utworzenia stosunku powiernictwa jest umowa zlecenia, którą reguluje art. 734 i następne kc. Umowa taka może stanowić, iż przyjmujący zlecenie będzie działał w imieniu własnym, lecz na rachunek dającego zlecenie. W konsekwencji przyjmujący zlecenie może zostać zobowiązany do przeniesienia praw nabytych w swoim imieniu ale dla dającego zlecenie.

W świetle powyższego T. i E. zamierzają zawrzeć umowę zlecenia, zgodnie z którą T. zleci E. powiernicze nabycie Apartamentu w imieniu własnym, lecz na rachunek T. E. nabędzie ten Apartament w wyniku przeprowadzonej licytacji, płacąc za niego wierzytelnością T. przysługującą jej w stosunku do C. przy wykorzystaniu regulacji art. 968 § 1 kpc. Zapłata wierzytelnością T. za Apartament tj. uiszczenie ceny nabycia nastąpi w okresie po przybiciu w terminie ustalonym przez sąd. Po uzyskaniu przysądzenia przez sąd nabycia Apartamentu, E. zobowiązana będzie przenieść na T. własność przysądzonej nieruchomości, gdyż zgodnie z art. 740 kc, przyjmujący zlecenie powinien wydać dającemu zlecenie wszystko co uzyskał dla niego, choćby w imieniu własnym. Za wykonane czynności E. otrzyma od T. stosowne wynagrodzenie. Po nabyciu Apartamentu T. nie zamierza wykorzystać go do prowadzenia działalności gospodarczej jako środka trwałego ale potraktować jako towar, który zostanie sprzedany.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wartość Apartamentu, który zostanie nabyty przez E. w imieniu własnym lecz na rachunek T. i następnie przeniesiony na T., w wyniku wykonania umowy zlecenia, będzie stanowić dla Spółki przychód w świetle art. 12 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „Ustawa o CIT”)?
2.  Czy nominalna wartość wierzytelności T. w stosunku do Dłużnika, za którą T. nabędzie Apartament, będzie stanowić koszt uzyskania przychodu dla T. w przypadku późniejszego odpłatnego zbycia Apartamentu, jeśli nie będzie on wykorzystany przez T. jako środek trwały ale w księgach rachunkowych T. będzie traktowany jako towar?
3.  Czy jeśli w świetle w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa o VAT”) przeniesienie Apartamentu na T. przez E., w wyniku wykonania umowy zlecenia, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej „podatek VAT”), to T. będzie przysługiwało prawo do obniżenia jej podatku należnego VAT o kwotę podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez E., dokumentującej przeniesienie Apartamentu na T., w przypadku, gdy Apartament będzie wykorzystany przez T. do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT?
4.  Czy przeniesienie Apartamentu na T. przez E., w wyniku wykonania umowy zlecenia, będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych (dalej „pcc”) w świetle Ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej „Ustawa o pcc”)?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie Apartamentu na T. przez E., w wyniku wykonania umowy zlecenia, świetle Ustawy o pcc nie będzie temu podatkowi podlegało.

Przepis art. 1 ust. 1 Ustawy o pcc zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. PCC podlegają też zmiany umów wymienionych w tym przepisie, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania pcc oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o pcc zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone (taki wniosek został zawarty w: M. Waluga, Komentarz do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, LexisNexis, Warszawa 2009, oraz T. Nierobisz, A. Wacławczyk, Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz praktyczny, C.H. Beck, Warszawa 2011, publ. Legalis).

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowana w prawie polskim. Zatem powiernictwo należy do katalogu umów nienazwanych. Podstawą do skonstruowania stosunku powiernictwa pomiędzy T. a E. będzie umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów kc o zleceniu. Zgodnie z planowaną umową Apartament zostanie nabyty przez E. w imieniu własnym lecz na rachunek T. jako zlecającego.

W tym przypadku nabycie Apartamentu przez E. ma charakter powierniczy, a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż czynności dokonywane w ramach stosunku powiernictwa nie zostały wymienione w ustawowym katalogu czynności określonych w art. 1 ust. 1 Ustawy o pcc i podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach realizacji stosunku powiernictwa nie podlegają opodatkowaniu pcc, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu pcc. Opodatkowaniu tym podatkiem nie będzie zatem również podlegało przeniesienie własności Apartamentu przez E. na rzecz T. następujące w wykonaniu powierniczej umowy zlecenia.

Podobny wniosek wynika m.in. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lutego 2012 r. (IBPBII/1/436-485/11/HK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki (akty założycielskie).

Podkreślić należy, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają tylko rodzaje umów wymienionych w regulacji art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Zatem umowa powiernicza należy do kategorii umów nienazwanych. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie drugie Kodeksu cywilnego).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przeniesienie Apartamentu na Wnioskodawcę przez E., w wyniku wykonania umowy zlecenia jako czynność nie wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, iż została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.