Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.112.2019.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-30
Teza: zastosowania zwolnienia od podatku dla zbycia udziałów w drodze zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; udział; udział-zbycie udziałów; współwłasność; własność; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2019 r. (data wpływu 1 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla zbycia udziałów w drodze zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla zbycia udziałów w drodze zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej zwana „Wnioskodawcą”) jest zarejestrowanym czynnym podatkiem podatku VAT i składa deklaracje VAT-7. Przed Sądem Rejonowym z wniosku osoby fizycznej prowadzone jest postępowanie o zniesienie współwłasności zabudowanej nieruchomości, stanowiącej działkę ewidencyjną nr x, objętej księgą wieczystą - poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali.

Nieruchomość stanowiąca działkę nr x, zgodnie z wpisami w księdze wieczystej stanowi współwłasność Gminy w 1/2 części oraz osób fizycznych w pozostałych częściach, a to:

1.  A. i K.- w 170/1600 częściach na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej,
2.  A.- 5/1600 częściach,
3.  S.- w 200/1600 częściach,
4.  S.- w 4/1600 częściach,
5.  Z.- w 2/1600 częściach,
6.  M.- w 2/1600 częściach,
7.  J.- w łącznej wysokości 200/1600 częściach,
8.  B.- w 5/1600 częściach,
9.  B. i M. - w 200/1600 częściach na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej,
10.  M.- w 10/1600 częściach,
11.  I.- w 2/1600 częściach.

W wyżej powołanym postępowaniu sądowym Gmina wnosi o przyznanie w ramach posiadanego udziału 2 lokali mieszkalnych usytuowanych w przedmiotowej nieruchomości zajmowanych przez najemców kwaterunkowych oraz zasądzenie na jej rzecz stosownych dopłat celem wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali.

Działka nr x nie podlega ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Niemniej jednak teren tej działki znajduje się w granicach obszaru w stosunku do którego Rada Miasta podjęła Uchwałę w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „\`(...)\`”. Według wskazań Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka znajduje się w strukturalnej jednostce urbanistycznej, w kategorii zagospodarowania terenu o symbolu MW - Tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Kamienica została zbudowana w 1913 r.

W odniesieniu do ww. nieruchomości, na współwłaściciela Gminę w 14 części nieruchomości przypada udział z czynszów najmu lokali.

Jak ustalono w elektronicznym systemie ewidencji ludności ELUD we wszystkich lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynku na przestrzeni lat zameldowane były osoby na pobyt stały, a to: w lokalu nr 1 - od maja 1940 r., w lokalu nr 2 - od maja 1940 r., w lokalu nr 3 - od września 1976 r., w lokalu nr 4a - od grudnia 1988 r., w lokalu nr 4b - od maja 1951 r„ w lokalu nr 5 - od kwietnia 1975 r., w lokalu nr 6 - od sierpnia 1933 r., w lokalu nr 7 - od listopada 1970 r., w lokalu nr 8 - od stycznia 1952 r., w lokalu nr 9 - od lipca 1936 r., w lokalu nr 10 - od października 1975 r., w lokalu nr 11 - od września 1961 r., w lokalu nr 17 - od maja 1955 r. Dodatkowo należy zauważyć, że lokal nr 1 zajmowany jest na podstawie umowy najmu z dnia 15 października 2000 r., lokal nr 7 - na podstawie decyzji o przydziale z dnia 28 października 1970 r„ lokal nr 9 - na podstawie zaświadczenia z dnia 17 kwietnia 1989 r. o wstąpieniu w stosunek najmu.

Jednocześnie lokale mieszkalne oznaczone nr 1, 7, 8 i 9 zajęte są przez najemców z tzw. „szczególnego trybu najmu”, natomiast pozostałe lokale mieszkalne w tej kamienicy oznaczone nr 2, 3, 4a, 4b, 5, 6, 10, 11 i 17 znajdują się w dyspozycji innych niż Gmina współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości.

Przedmiotowa nieruchomość nie jest wpisana do rejestru zabytków indywidualną decyzją, ale jest położona na terenie układu urbanistycznego dawnej dzielnicy wpisanego do rejestru zabytków. oraz na obszarze uznanym zarządzeniem Prezydenta RP za pomnik historii. Przedmiotowa kamienica jest ujęta w gminnej i wojewódzkiej ewidencji zabytków i podlega ochronie konserwatorskiej, została także podana do objęcia ochroną w zapisach procedowanego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „\`(...)\`”.

Kamienica posiada pięć kondygnacji naziemnych (włącznie z poddaszem) oraz jest całkowicie podpiwniczona. Zgodnie z opinią biegłego sądowego dotyczącą inwentaryzacji przedmiotowego budynku, jego powierzchnia użytkowa wynosi 1215,78 m². W ciągu ostatnich dwóch lat nie dokonano nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy uzyskana spłata pieniężna otrzymana z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jest zwolniona od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT jako dostawa budynków, budowli lub ich części?

Stanowisko Wnioskodawcy

W opinii Gminy - uzyskana spłata pieniężna otrzymana z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jest zwolniona od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT jako dostawa budynków, budowli lub ich części.

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.). Współwłasność ułamkowa polega na tym, że udział każdego współwłaściciela we wspólnym prawie jest określony kwotowo ułamkiem. Współwłaściciel rzeczy wspólnej, któremu przysługuje udział jest uprawniony do posiadania całej rzeczy będącej przedmiotem współwłasności i do korzystania z niej w takim zakresie, w jakim nie przeszkadza on w posiadaniu jej przez innych współwłaścicieli. W myśl art. 210 k.c., każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Natomiast zgodnie z art. 211 i art. 212 k.c. zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Dokonanie podziału rzeczy wspólnej powinno zasadniczo nastąpić stosownie do wielkości udziałów we współwłasności. Możliwe jest jednak, że wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności, a w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności - odrębne rzeczy wydzielone z większej rzeczy poprzednio wspólnej. Nowe rzeczy przypadają na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom, a współwłasność rzeczy wspólnej wygasa.

Umowne zniesienie współwłasności, polegające na podziale rzeczy wspólnej, ma charakter rozporządzenia tą rzeczą, prowadzącego do uzyskania przez każdego ze współwłaścicieli wyłącznego prawa własności do nowej rzeczy, co na gruncie podatku VAT stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jeżeli czynność ta ma charakter odpłatny, wyrażający się zastosowaniem dopłaty pieniężnej. Nieodpłatne zniesienie współwłasności rzeczy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli czynności tej nie towarzyszy dopłata pieniężna, mająca na celu wyrównanie wartości poszczególnych udziałów, nie ma ona charakteru odpłatnego, w tym też na gruncie podatku VAT.

Nowe rzeczy wydzielone bez dopłaty w wyniku zniesienia współwłasności, swoją wartością powinny odpowiadać wielkości poszczególnych udziałów, co oznacza, że żaden ze współwłaścicieli nie uzyskuje w wyniku tej czynności przysporzenia majątkowego (ekonomicznego), a jedynie prawo umożliwiające mu dysponowanie nowym towarem jak właściciel. Ponadto umowy zniesienia współwłasności rzeczy przez fizyczny jej podział, z uwzględnieniem jedynie wartości udziałów współwłaścicieli, nie można utożsamiać z czynnościami zamiany udziałów w rzeczy, czy ich sprzedaży.

Oznacza to, że tego rodzaju umowne zniesienie współwłasności rzeczy, które nie ma charakteru odpłatnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak czynność ta będzie miała charakter odpłatny, a więc strony postanowią, że w wyniku zniesienia współwłasności jeden z współwłaścicieli uzyska własność nowej rzeczy o wartości niższej od wartości jego udziału we własności wspólnej rzeczy, a drugi ze współwłaścicieli zostanie zobowiązany do wyrównania tej wartości przez dopłatę pieniężną (z uwagi na fakt, że wartość jego nowej rzeczy jest wyższa od wartości przysługującego mu uprzednio udziału), na gruncie VAT będzie miała miejsce odpłatna dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, której odpłatność wyznacza wielkość poczynionej dopłaty.

W takiej bowiem sytuacji, skoro w wyniku zawartej umowy „część pozyskanego przez współwłaściciela towaru w części przewyższającej wartość przysługującego mu udziału w rzeczy wspólnej, znalazła się w jego wyłącznym władaniu, oznacza to, że drugi współwłaściciel dokonał jej zbycia z przynależnej mu części towaru wspólnego, mającego charakter dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za odpłatnością w wysokości ustalonej dopłaty pieniężnej.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Dla celów VAT zbycie prawa własności nieruchomości traktowane jest jako odpłatna dostawa towarów. Zasady opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle reguluje przepis art. 29a ust. 8 ustawy VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji, sprzedaż prawa własności gruntu podlega opodatkowaniu VAT na zasadach analogicznych do sprzedaży budynku (lub jego części). A zatem, sposób opodatkowania budynku wchodzącego w skład przedmiotowej Nieruchomości wpływa jednocześnie na sposób opodatkowania gruntu, na którym ten budynek się znajduje.

Oceniając skutki podatkowe w VAT dostawy nieruchomości zabudowanej należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl przepisów ustawy o VAT. przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Gmina nie posiada precyzyjnych informacji odnośnie dat pierwszego przekazania do użytkowania poszczególnych lokali w kamienicy jednakże biorąc pod uwagę, iż we wszystkich lokalach mieszkalnych znajdujących się w przedmiotowej kamienicy na przestrzeni lat zameldowane były osoby na pobyt stały, a także wiek budynku (rok budowy 1913) wydaje się, iż planowana dostawa będzie dokonana w okresie znacznie dłuższym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Jak ustalono w elektronicznym systemie ewidencji ludności ELUD we wszystkich lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynku na przestrzeni lat zameldowane były osoby na pobyt stały, a to: w lokalu nr 1 - od maja 1940 r., w lokalu nr 2 - od maja 1940 r., w lokalu nr 3 - od września 1976 r., w lokalu nr 4a - od grudnia 1988 r., w lokalu nr 4b od maja 1951 r., w lokalu nr 5 - od kwietnia 1975 r., w lokalu nr 6 - od sierpnia 1933 r., w lokalu nr 7 od listopada 1970 r., w lokalu nr 8 - od stycznia 1952 r., w lokalu nr 9 - od lipca 1936 r., w lokalu nr 10 od października 1975 r., w lokalu nr 11 - od września 1961 r., w lokalu nr 17 - od maja 1955 r.

Ponadto w ciągu ostatnich dwóch lat nie dokonano nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 listopada 2016 r. w sprawie Kozuba Premium Selection Sp. z.o.o przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, C-308/16 jednoznacznie stwierdza, że artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy Rady 2006/112/ WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on przepisom krajowym, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunków, zgodnie z którymi pierwsze zasiedlenie następuje poprzez czynności podlegające opodatkowaniu. Trybunał zaznaczył fakt, iż takie podejście polskiego ustawodawcy może być akceptowalne w przypadku ulepszenia budynku, budowli lub ich części o 30 % pod warunkiem rozumienia kwestii „ulepszenia” tak jak intepretuje to Dyrektywa VAT czyli jako „przebudowę”.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w rozpatrywanej sprawie stwierdził także, że w zakresie dokonywanej oceny wątpliwości budzi także fakt definicji pierwszego zasiedlenia wywodzącej się z polskiego systemu prawnego.

TSUE potwierdził fakt. że choć Dyrektywa Unijna konstruowana została tak, aby w pierwszej kolejności obciążyć działalność gospodarczą, która jest związana z tworzeniem wartości dodanej to kryteria, które regulują ową kwestie odnoszą się bardziej do okazyjnego dokonywania przez podmioty transakcji związanych z nieruchomościami.

Trybunał powołał się także na projekt szóstej Dyrektywy Rady, uzasadnia bowiem ono, że pojęcie pierwszego zasiedlenia odnosi się jednoznacznie i bezpośrednio do rozpoczęcia korzystania z przedmiotu, jakim jest budynek, mając na myśli, iż pierwsze zasiedlenie jest wtedy kiedy to rozpoczyna się użytkowanie budynku przez jego właściciela lub lokatora. Pomimo, iż Unia Europejska w niektórych przypadkach odsyła do regulacji zawartych w prawie krajowym w tematyce zwolnień od podatku VAT to zwolnienia te muszą być zgodne z autonomicznymi pojęciami prawa Unii Europejskiej. Każda wykładnia przepisu art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 112 mając na uwadze zarówno cele jak i kontekst przepisu, prowadzi do wniosku, iż ustawodawcy krajowemu nie wolno wprowadzać warunków tudzież ograniczeń dotyczących zwolnień podatku VAT. Jest to jednoczenie bezpośrednia odpowiedź na pytanie, którą definicję w świetle przepisów krajowych oraz przepisów unijnych należy stosować. Dyrektywę 112 należy uznać za właściwą i jednocześnie sprzeciwiającą się z regulacją krajową, która ograniczając pojęcie pierwszego zasiedlenia wiąże ją tylko z czynnością opodatkowaną w świetle podatku VAT.

Gmina stoi na stanowisku, że uzyskana spłata z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Powyższe ma zastosowanie, gdyż:

*   miasto w ciągu ostatnich dwóch lat nie dokonało nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości,
*   nieruchomość przez ostatnie dwa lata była wynajmowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2147, z późn. zm), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z cytowanego wyżej brzmienia definicji towaru wynika, iż sformułowanie „ich części” odnosi się do budynków i budowli. Po pierwsze, mogą to być części wydzielone fizycznie z budynku bądź budowli. W szczególności będą to lokale mieszkaniowe lub użytkowe. Po drugie, za część budynków należy uznać także udziały w budynkach i budowlach. Część budynku lub budowli to także ich część ułamkowa, a więc udział w ich własności.

W myśl art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), zwany dalej: k.c., własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Niepodzielność oznacza, że każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy, a nie do jej części odpowiadającej udziałowi.

Stosownie do art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Udział we współwłasności, w aspekcie regulacji zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego, wyraża zakres uprawnień, współwłaściciela względem rzeczy wspólnej (także w stosunku do pozostałych współwłaścicieli) i określony jest odpowiednim ułamkiem. Każdemu ze współwłaścicieli przysługują atrybuty prawa własności, ma on względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela ze względu na charakter udziału.

Stosownie do art. 198 k.c., współwłaściciel może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zgodnie z art. 210 § 1 ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z powyższej normy wynika więc, że ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Ponadto, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 Kodeksu cywilnego).

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności – samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym, wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co wynika z treści art. 7 ust. 1 ustawy. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. Przepis nie mówi o przeniesieniu prawa własności.

W związku z powyższym, sprzedaż udziału w nieruchomości należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatkiem podatku VAT i składa deklaracje VAT-7.

Przed Sądem Rejonowym z wniosku osoby fizycznej prowadzone jest postępowanie o zniesienie współwłasności zabudowanej nieruchomości, stanowiącej działkę ewidencyjną nr x, objętej księgą wieczystą - poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali.

Nieruchomość stanowiąca działkę nr x, zgodnie z wpisami w księdze wieczystej stanowi współwłasność Gminy w 1/2 części oraz osób fizycznych w pozostałych częściach.

W wyżej powołanym postępowaniu sądowym Gmina wnosi o przyznanie w ramach posiadanego udziału 2 lokali mieszkalnych usytuowanych w przedmiotowej nieruchomości zajmowanych przez najemców kwaterunkowych oraz zasądzenie na jej rzecz stosownych dopłat celem wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali.

Działka nr x nie podlega ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Niemniej jednak teren tej działki znajduje się w granicach obszaru w stosunku do którego Rada Miasta podjęła Uchwałę z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „\`(...)\`”. Według wskazań Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta . przedmiotowa działka znajduje się w strukturalnej jednostce urbanistycznej, w kategorii zagospodarowania terenu o symbolu MW - Tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Kamienica została zbudowana w 1913 r. W odniesieniu do ww. nieruchomości, na współwłaściciela Gminę w 14 części nieruchomości przypada udział z czynszów najmu lokali.

Jak ustalono w elektronicznym systemie ewidencji ludności we wszystkich lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynku na przestrzeni lat zameldowane były osoby na pobyt stały, a to: w lokalu nr 1 - od maja 1940 r., w lokalu nr 2 - od maja 1940 r., w lokalu nr 3 - od września 1976 r., w lokalu nr 4a - od grudnia 1988 r., w lokalu nr 4b - od maja 1951 r„ w lokalu nr 5 - od kwietnia 1975 r., w lokalu nr 6 - od sierpnia 1933 r., w lokalu nr 7 - od listopada 1970 r., w lokalu nr 8 - od stycznia 1952 r., w lokalu nr 9 - od lipca 1936 r., w lokalu nr 10 - od października 1975 r., w lokalu nr 11 - od września 1961 r., w lokalu nr 17 - od maja 1955 r. Dodatkowo należy zauważyć, że lokal nr 1 zajmowany jest na podstawie umowy najmu z dnia 15 października 2000 r., lokal nr 7 - na podstawie decyzji o przydziale z dnia 28 października 1970 r„ lokal nr 9 - na podstawie zaświadczenia z dnia 17 kwietnia 1989 r. o wstąpieniu w stosunek najmu.

Jednocześnie lokale mieszkalne oznaczone nr 1, 7, 8 i 9 zajęte są przez najemców z tzw. „szczególnego trybu najmu”, natomiast pozostałe lokale mieszkalne w tej kamienicy oznaczone nr 2, 3, 4a, 4b, 5, 6, 10, 11 i 17 znajdują się w dyspozycji innych niż Gmina współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości.

Przedmiotowa nieruchomość nie jest wpisana do rejestru zabytków indywidualną decyzją, ale jest położona na terenie układu urbanistycznego dawnej dzielnicy, wpisanego do rejestru zabytków oraz na obszarze uznanym zarządzeniem Prezydenta RP za pomnik historii. Przedmiotowa kamienica jest ujęta w gminnej i wojewódzkiej ewidencji zabytków i podlega ochronie konserwatorskiej, została także podana do objęcia ochroną w zapisach procedowanego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „\`(...)\`”.

Kamienica posiada pięć kondygnacji naziemnych (włącznie z poddaszem) oraz jest całkowicie podpiwniczona. Zgodnie z opinią biegłego sądowego dotyczącą inwentaryzacji przedmiotowego budynku, jego powierzchnia użytkowa wynosi 1215,78 m². W ciągu ostatnich dwóch lat nie dokonano nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy spłata pieniężna otrzymana z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jest zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków, a gdy dostawa budynków będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej, albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Zgodnie, zarówno z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, Dyrektywa VAT) oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Trybunał rozpatrując sprawę C-308/16 odniósł się również do kwestii „ulepszeń”, o czym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT, wskazując, że art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT stanowi, o tym, że Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. A zatem dyrektywa zawiera określenie „przebudowa”, podczas gdy polska ustawa o VAT posługuje się określeniem „ulepszenia”. Trybunał wskazał, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowa”, jak również różne wersje językowe potwierdzają, że termin ten nie jest jednoznaczny, jednakże termin ten należy interpretować jako istotną zmianę obiektu przeprowadzoną w celu zmiany jego wykorzystywania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

W konsekwencji, TSUE w ww. wyroku orzekł, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”. Wówczas, zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy, pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce w momencie oddania obiektu do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, w tym również jako pierwsze zajęcie, używanie na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa, z uwzględnieniem wskazanego wyżej orzecznictwa, należy stwierdzić, że sprzedaż udziałów w budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i od momentu jego pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Wnioskodawca, co prawda nie posiada precyzyjnych informacji odnośnie dat pierwszego przekazania do użytkowania poszczególnych lokali znajdujących się w budynku, ale budynek został wybudowany w 1913 r., a w lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynku na przestrzeni lat (1940-2000) zameldowane były osoby na pobyt stały, bądź były przedmiotem umów najmu. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że w ciągu ostatnich dwóch lat nie ponosił nakładów na ulepszenie przekraczających 30% wartości nieruchomości.

W konsekwencji spłata pieniężna otrzymana przez Wnioskodawcę z tytułu wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali w wyniku zniesienia współwłasności budynku (kamienicy) korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a z uwagi na treść art. 29a ust. 8 ustawy zwolnieniem od podatku objęte będzie również zbycie prawa własności gruntu, na którym przedmiotowy budynek jest posadowiony.

W świetle powyższych okoliczności stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowiecka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.