Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.546.2019.3.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-02
Teza: Możliwość zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny, prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem koparko-ładowarki, wyłączenia z opodatkowania otrzymanego dofinansowania na zakup koparko-ładowarki.
Słowa kluczowe: czynności; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; koparka; odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatnik; pojazdy-pojazd samochodowy; rejestracja; spółki-spółka wodna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2019 r. (data wpływu 2 września 2019 r.) uzupełnionym pismem z 23 października 2019 r. (data wpływu 24 października 2019 r.) oraz pismem z 19 listopada 2019 r. (data wpływu 22 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny,
*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem koparko-ładowarki,
*   wyłączenia z opodatkowania otrzymanego dofinansowania na zakup koparko-ładowarki

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny, prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem koparko-ładowarki, wyłączenia z opodatkowania otrzymanego dofinansowania na zakup koparko-ładowarki. Wniosek został uzupełniony pismem z 23 października 2019 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 14 października 2019 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.546.2019.1.AZ oraz pismem z 19 listopada 2019 r. (data wpływu 22 listopada 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 8 listopada 2019 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.546.2019.2.AZ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka wodna zgodnie z ustawą prawo wodne z dnia 20 lipca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r” poz. 2268), art. 538 ust. 4 jest zarejestrowana w systemie informacyjnym gospodarowania wodami RZGW w K. pod nr x prowadzonym przez państwowe gospodarstwo wodne (…) - wydział systemu informacyjnego gospodarowania wodami.

Spółka wodna jest osobą prawną, powstałą po uprawomocnieniu się decyzji o zatwierdzeniu statutu przez starostę. Spółka wodna pozyskuje środki na działalność ze składek członkowskich, dotacji (celowych) z jednostek samorządu terytorialnego, dotacji podmiotowych wojewody (ze skarbu państwa).

Spółka wodna jest formą organizacyjną, która nie działa w celu osiągnięcia zysku, zrzesza osoby fizyczne lub prawne i ma na celu zaspokojenie wskazanych ustawą potrzeb w dziedzinie gospodarowania wodami.

Spółka wodna została utworzona do wykonywania, utrzymywania oraz eksploatacji urządzeń służących do:

1.  Ochrony gospodarstw członków spółki wodnej przed powodzią,
2.  Melioracji wodnych oraz prowadzenia racjonalnej gospodarki na terenach zmeliorowanych będących w posiadaniu członków spółki wodnej.

Spółka osiąga swoje cele w drodze:

1.  Wykonywania zadań w zakresie konserwacji systemem gospodarczym.
2.  Zlecenia wykonywania zadań zgodnie z przepisami ustawy prawo zamówień publicznych.
3.  Wykonywania zadań przez członków spółki.
4.  Pozyskiwania środków na bieżące utrzymanie wód i urządzeń wodnych oraz ich realizację.
5.  Współdziałania z jednostkami państwowymi i samorządowymi, organizacjami rolniczymi oraz innymi jednostkami organizacyjnymi w zakresie prowadzenia racjonalnej gospodarki rolnej na zmeliorowanych terenach.

Spółka wodna w dniu 3 grudnia 2018 r. złożyła wniosek do agencji restrukturyzacji i modernizacji rolnictwa o przyznanie pomocy zadania pn. „…” w ramach operacji typu „…” w ramach poddziałania 5.1 „Wsparcie inwestycji w środki zapobiegawcze, których celem jest ograniczenie skutków prawdopodobnych klęsk żywiołowych, niekorzystnych zjawisk klimatycznych i katastrof” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Decyzją prezesa ARiMR Spółka wodna otrzymała dofinansowanie i w dniu 25 kwietnia 2019 r. została podpisana umowa o przyznaniu pomocy. Zgodnie z umową dofinansowaniu podlega 80% kosztów kwalifikowanych operacji. Podatek VAT jest kosztem niekwalifikowanym, a zatem 20% wkładu własnego oraz podatek VAT będzie musiała opłacić Spółka wodna.

Nadmienić należy, że w najbliższym czasie Spółka wodna będzie podejmowała uchwałę w sprawie wprowadzenia cennika za usługi koparko-ładowarką, aby zgodnie z art. 441 ust. 2 ustawy prawo wodne (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2268 z późn. zm.) zapewnić zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w nich osób w zakresie gospodarowania wodami oraz mogła podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznaczony będzie wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej.

Spółka Wodna planuje zarejestrować się, jako czynny płatnik podatku VAT. Za wykonywanie usług w zakresie gospodarowania wodami Spółka będzie mogła podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznaczony będzie wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej (art. 441 ust. 2 ustawy Prawo Wodne (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2268 z późn. zm.). Spółka będzie wystawiała faktury VAT.

W uzupełnieniu do wniosku wyjaśniono, że Spółka Wodna nie dokonała jeszcze zakupu koparko -ładowarki. Nabycie koparko-ładowarki nastąpi przed zarejestrowaniem się Spółki jako „podatnik VAT czynny”.

Zarejestrowanie Spółki Wodnej jako „podatnik VAT czynny” jest uzależnione od faktu, czy Spółka będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od zakupionej koparko-ładowarki.

Koparko-ładowarka nie będzie pojazdem specjalnym. Koparka będzie pojazdem wolnobieżnym przystosowanym do poruszania się po drogach. Będzie pojazdem wolnobieżnym spełniającym wymagania pojazdu dopuszczonego do poruszania się po drogach publicznych, zgodnie z obowiązującymi przepisami Prawa o Ruchu Drogowym.

Spółka będzie świadczyła odpłatne usługi koparko-ładowarką, co było wyjaśnione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2019 r.

Na pytanie Organu, czy koparko-ładowarka będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych tj. wyłącznie w celu świadczenia usług w ramach odpłatnych umów, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi twierdzącej.

Na pytanie Organu, czy koparko-ładowarka będzie wykorzystywana zarówno do celów statutowych (niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT) jak i komercyjnych (w celu świadczenia usług w ramach odpłatnych umów), Wnioskodawca odpowiedział, że Spółka Wodna w obecnej kondycji finansowej, posiada ograniczone środki własne, a zatem jest zmuszona do wykonywania świadczeń usług komercyjnych. Wszystkie zyski z celów statutowych będą przeznaczone m.in. na karczowanie drzew, wykaszanie rowów melioracyjnych.

Na pytanie Organu, czy otrzymane dofinansowanie będzie przeznaczone wyłącznie na zakup koparko¬-ładowarki, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi twierdzącej. Na pytanie Organu, czy otrzymane dofinansowanie będzie miało wpływ na ceny usług świadczonych koparko- ładowarką, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi przeczącej.

Na pytanie Organu, czy Spółka Wodna korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym „zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi twierdzącej.

W piśmie z 19 listopada 2019 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że koparko-ładowarka nie będzie pojazdem samochodowym w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Zgodnie z posiadaną Deklaracją Zgodności EC („EC” declaration of conformity) przekazaną przez producenta jest to maszyna budowlana, której konstrukcja ogranicza prędkość jazdy do 25 km/h. W związku z powyższym jest to pojazd wolnobieżny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka wodna może być czynnym płatnikiem podatku VAT?
2.  Czy w związku z realizacją projektu dot. zakupu koparko-ładowarki Spółka Wodnej przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od zakupionej koparko-ładowarki? (pytanie sformułowane ostatecznie w piśmie z 23 października 2019 r.)
3.  Czy podstawą opodatkowania będzie dofinansowanie z PROW otrzymane przez spółkę wodną na realizację projektu w wysokości 80% kosztów kwalifikowalnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Tak. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Spółka wodna jest osobą prawną, powstałą po uprawomocnieniu się decyzji o zatwierdzeniu statutu przez starostę i zgodnie z ustawą prawo wodne (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2268 z późn. zm.) może zapewnić zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w nich osób w zakresie gospodarowania wodami oraz może podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznaczony będzie wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej. Nadmienić należy, że zgodnie z art. 113 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności (stanowisko sformułowane ostatecznie w piśmie z 23 października 2019 r.).
2.  Tak. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), spółce wodnej przysługuje prawo odliczenia podatku VAT. Ponadto zgodnie z art. 441 ust. 2 ustawy prawo wodne (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2268 z późn. zm.) spółka wodna po podjęciu uchwały w sprawie wprowadzenia cennika za usługi koparko-ładowarką będzie zapewniała zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w nich osób w zakresie gospodarowania wodami oraz będzie podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznaczony będzie wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej. Spółce Wodnej w związku z nabyciem koparko - ładowarki, przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego. (stanowisko sformułowane ostatecznie w piśmie z 23 października 2019 r.).
3.  Nie. W świetle art. 29a. ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) otrzymane dotacje nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5 ust. 2 ww. ustawy czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Natomiast przez świadczenie usług – stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że działalność ta ma charakter podmiotowy, odnosi się bowiem do podmiotów prowadzących tę działalność. Zatem, nie każda czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu.

Za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Jak wynika z art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 5 ustawy stanowi, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 441 ust. 1 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2268 ze zm.), spółki wodne oraz związki wałowe są niepublicznymi formami organizacyjnymi, które nie działają w celu osiągnięcia zysku, zrzeszają osoby fizyczne lub prawne na zasadzie dobrowolności i mają na celu zaspokajanie wskazanych przepisami ustawy potrzeb w zakresie gospodarowania wodami.

W myśl art. 441 ust. 2 ww. ustawy, spółki wodne, zapewniając zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w nich osób w zakresie gospodarowania wodami, mogą podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznacza się wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej.

Katalog zadań objętych działalnością spółek wodnych uregulowany został w ust. 3 cytowanego przepisu. Spółki wodne mogą być tworzone w szczególności do wykonywania, utrzymywania oraz eksploatacji urządzeń służących do:

1.  zapewnienia wody dla ludności, w tym uzdatniania i dostarczania wody;
2.  ochrony wód przed zanieczyszczeniem, w tym odprowadzania i oczyszczania ścieków;
3.  melioracji wodnych oraz prowadzenia racjonalnej gospodarki na zmeliorowanych gruntach;
4.  ochrony przed powodzią;
5.  odwadniania gruntów zabudowanych lub zurbanizowanych.

Zgodnie z art. 443 ust. 1 spółki wodne mogą korzystać z pomocy finansowej państwa udzielanej w formie dotacji podmiotowej z budżetu państwa przeznaczonej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizacji zadań związanych z utrzymaniem wód i urządzeń wodnych, z wyłączeniem zadań, na realizację których została udzielona inna dotacja.

Stosownie do treści art. 446 ust. 1 ww. ustawy, utworzenie spółki wodnej następuje w drodze porozumienia co najmniej 3 osób fizycznych lub prawnych, zawartego w formie pisemnej. Do utworzenia spółki wodnej wymagane jest m.in. – jak wynika z ust. 2 ww. przepisu – uchwalenie statutu spółki przez osoby zainteresowane utworzeniem spółki. Zgodnie natomiast z art. 446 ust. 3 ustawy Prawo wodne, Starosta właściwy miejscowo dla siedziby spółki wodnej zatwierdza statut spółki w drodze decyzji.

Spółka wodna – jak stanowi ust. 5 cyt. przepisu – nabywa osobowość prawną z chwilą uprawomocnienia się decyzji starosty o zatwierdzeniu statutu.

Zgodnie z art. 452 ww. ustawy, członek spółki wodnej jest obowiązany do wnoszenia składek członkowskich i ponoszenia na jej rzecz innych określonych w statucie świadczeń, adekwatnych do celów tej spółki.

W myśl art. 453, wysokość składek członkowskich i innych świadczeń na rzecz spółki wodnej powinna być proporcjonalna do korzyści odnoszonych przez członków spółki wodnej w związku z działalnością tej spółki.

Stosownie do art. 457 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, do walnego zgromadzenia należy uchwalanie wysokości składek członkowskich i innych świadczeń adekwatnych do celów spółki wodnej.

Nadzór i kontrolę nad działalnością spółki wodnej sprawuje właściwy miejscowo starosta (art. 462 ust. 1 ww. ustawy).

Analiza wymienionych wyżej przepisów wskazuje, że spółki wodne są formami niedziałającymi w celu osiągnięcia zysku. Stanowią zrzeszenie osób fizycznych lub prawnych mające na celu zaspokajanie potrzeb w dziedzinie gospodarowania wodami. Regulujący funkcjonowanie spółek wodnych akt prawny co prawda dopuszcza możliwość podejmowania przez spółkę działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, jednakże osiągnięty zysk przeznacza się wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej. Utworzenie spółki wodnej następuje na skutek zgodnego porozumienia co najmniej 3 osób fizycznych lub prawnych, i wymaga uchwalenia statutu spółki przez osoby zainteresowane. Powstały statut zatwierdza starosta wydając stosowną decyzję. Starosta jest również organem sprawującym nadzór i kontrolę nad działalnością spółek wodnych. Ponadto – jak wynika z powołanych przepisów – członkowie spółki wodnej zobowiązani są do wnoszenia składek i ponoszenia na jej rzecz innych określonych w statucie świadczeń, adekwatnych do celów tej spółki. Wysokość składek uchwalana jest przez zgromadzenia wspólników.

Z treści wniosku wynika, Spółka wodna zgodnie z ustawą prawo wodne z dnia 20 lipca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 2268), art. 538 ust. 4 jest zarejestrowana w systemie informacyjnym gospodarowania wodami RZGW prowadzonym przez państwowe gospodarstwo wodne Wody Polskie RZGW – wydział systemu informacyjnego gospodarowania wodami. Spółka wodna jest osobą prawną, powstałą po uprawomocnieniu się decyzji o zatwierdzeniu statutu przez starostę. Spółka wodna pozyskuje środki na działalność ze składek członkowskich, dotacji (celowych) z jednostek samorządu terytorialnego, dotacji podmiotowych wojewody (ze skarbu państwa).

Spółka wodna została utworzona do wykonywania, utrzymywania oraz eksploatacji urządzeń służących do:

*   Ochrony gospodarstw członków spółki wodnej przed powodzią,
*   Melioracji wodnych oraz prowadzenia racjonalnej gospodarki na terenach zmeliorowanych będących w posiadaniu członków spółki wodnej.

Spółka osiąga swoje cele w drodze:

*   wykonywania zadań w zakresie konserwacji systemem gospodarczym.
*   zlecenia wykonywania zadań zgodnie z przepisami ustawy prawo zamówień publicznych.
*   wykonywania zadań przez członków spółki.
*   pozyskiwania środków na bieżące utrzymanie wód i urządzeń wodnych oraz ich realizację.
*   współdziałania z jednostkami państwowymi i samorządowymi, organizacjami rolniczymi oraz innymi jednostkami organizacyjnymi w zakresie prowadzenia racjonalnej gospodarki rolnej na zmeliorowanych terenach.

Spółka Wodna planuje zarejestrować się, jako czynny płatnik podatku VAT. Za wykonywanie usług w zakresie gospodarowania wodami Spółka będzie mogła podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznaczony będzie wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej (art. 441 ust. 2 ustawy Prawo Wodne (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2268 z późn. zm.). Spółka będzie wystawiała faktury VAT.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca w pierwszej kolejności powziął wątpliwość, czy Spółka Wodna może być czynnym płatnikiem podatku VAT.

Jak wynika z powołanych na wstępie przepisów art. 96 podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne. Natomiast podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Zatem Spółka Wodna, będąca forma organizacyjną posiadającą osobowość prawną, która podejmuje prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, iż wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług przesądza o prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym Spółka Wodna może złożyć zgłoszenie rejestracyjne i zgodnie z art. 96 ustawy naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym może zarejestrować Spółkę jako „podatnika VAT czynnego”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu zakupu koparko-ładowarki.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Podkreślić również należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Szczegółowe regulacje odnoszące się do prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zawarte są w art. 86a ustawy.

Jak stanowi art. 86a ust. 1 ustawy – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:

1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

4.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
5.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zgodnie z art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

3.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z definicja zawartą w art. 2 pkt 34 ustawy, przez pojazdy samochodowe, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1990, z późn. zm.), użyte w ustawie określenie pojazd samochodowy oznacza pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Zgodnie z art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym, przez pojazd specjalny rozumiemy pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

Zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy Prawo o ruchu drogowym, dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, pojazdu wolnobieżnego wchodzącego w skład kolejki turystycznej, motoroweru lub przyczepy jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe. Przepis ten nie dotyczy pojazdów, o których mowa w ust. 3.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że koparko-ładowarka nie będzie pojazdem samochodowym w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Zgodnie z posiadaną przez Wnioskodawcę Deklaracją Zgodności EC („EC” Declaration of Conformity) przekazaną przez producenta jest to maszyna budowlana, której konstrukcja ogranicza prędkość jazdy do 25 km/h. W związku z powyższym jest to pojazd wolnobieżny. Koparko-ładowarka nie będzie również pojazdem specjalnym.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie koparko-ładowarka nie jest pojazdem do którego stosuje się ograniczenia wskazane w art. 86a ust. 1 ustawy.

Jak już wyżej wskazano, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku VAT i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika.

Z uwagi na powyższy przepis należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Przepis art. 86 ust. 2e ustawy stanowi, że podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Jak wskazano we wniosku, Spółka wodna w dniu 3 grudnia 2018 r. złożyła wniosek do agencji restrukturyzacji i modernizacji rolnictwa o przyznanie pomocy zadania pn. „Zakup koparko-ładowarki”. Spółka wodna będzie podejmowała uchwałę w sprawie wprowadzenia cennika za usługi koparko-ładowarką, aby zgodnie z art. 441 ust. 2 ustawy prawo wodne zapewnić zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w nich osób w zakresie gospodarowania wodami oraz mogła podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznaczony będzie wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej. Za wykonywanie usług w zakresie gospodarowania wodami Spółka będzie mogła podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznaczony będzie wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej. Spółka będzie świadczyła odpłatne usługi koparko¬-ładowarką. W odpowiedzi na wezwanie Organu, Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że koparko-ładowarka będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych tj. wyłącznie w celu świadczenia usług w ramach odpłatnych umów.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że Spółce co do zasady będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z planowanym zakupem koparko-ładowarki, o ile nie zajdą okoliczności wyłączające to prawo wynikające z art. 88 ustawy. Bowiem jak wynika z wniosku nabyta koparko-ładowarka będzie służyła tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych tj. wyłącznie w celu świadczenia usług w ramach odpłatnych umów.

W rozpatrywanej sprawie zasadnicze znaczenie dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia koparko-ładowarki, ma fakt, że Spółka Wodna nie dokonała jeszcze zakupu koparko-ładowarki. Nabycie koparko-ładowarki nastąpi przed zarejestrowaniem się Spółki jako „podatnik VAT czynny”.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ww. ustawy, zgodnie którym Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (wyłączenie w przypadku Wnioskodawcy nie ma zastosowania).

Powołane regulacje wykluczają więc możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego przez podmiot nie zarejestrowany jako „podatnik VAT czynny” oraz odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku od zakupów poczynionych w czasie, gdy nie był zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, o ile nabyte towary i usługi były/są/będą wykorzystywane do bieżącej (przyszłej) działalności opodatkowanej. Warunek rejestracji jako podatnika VAT czynnego jest niezbędny natomiast do skorzystania przez podatnika z tego prawa tj. obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Rozróżnić bowiem należy moment powstania prawa do odliczenia, od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja tego prawa następuje przez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku i aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przestanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako czynnego podatnika.

Wskazany wyżej przepis art. 88 ust. 4 ustawy przewiduje pozbawienie podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego – należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Z art. 88 ust. 4 ww. ustawy nie wynika bowiem, aby do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.

Jak wyżek wskazano, koparko-ładowarka będzie przez Wnioskodawcę wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych. W zaistniałych okolicznościach Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie koparko-ładowarki. Chcąc jednak takiego odliczenia dokonać Wnioskodawca może zrealizować powyższe uprawnienie przez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R ze wskazaniem miesiąca, za który będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie ze cytowanymi wyżej przepisami tj. art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT.

Zatem, Wnioskodawca może odliczyć podatek naliczony z faktury dokumentującej poniesienie wydatków, otrzymanej przed dokonaniem rejestracji jako podatnik VAT czynny, przez złożenie deklaracji podatkowej za okres, w którym przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego tj. przy uwzględnieniu warunku, że Wnioskodawca będzie posiadał fakturę, a w odniesieniu do nabytego towaru powstał obowiązek podatkowy.

Podsumowując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie koparko-ładowarki, z uwagi na fakt, że koparko-ładowarka będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Przy czym prawo to Wnioskodawca będzie mógł zrealizować, po uprzednim złożeniu zgłoszenia VAT-R ze wskazaniem okresu rozliczeniowego, za który zostanie złożona pierwsza deklaracja podatkowa.

Należy jednakże zastrzec, że w sytuacji, gdy koparko-ładowarka zostanie wykorzystana nieodpłatnie na cele statutowe Spółki wodnej, w tym zakresie nastąpi zmiana przeznaczenia. W konsekwencji konieczna będzie stosowna korekta części odliczonego uprzednio podatku naliczonego – na zasadach określonych w art. 91 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego jest prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania dotacji otrzymywanej przez Wnioskodawcę z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego wskazać należy, co następuje.

Dla określenia, czy dane dotacje są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dotację, subwencję lub inną dopłat o podobnym charakterze, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, subwencje lub inne dopłaty o podobnym charakterze, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Z opisu sprawy wynika, że decyzją prezesa ARiMR Spółka wodna otrzymała dofinansowanie i w dniu 25 kwietnia 2019 r. została podpisana umowa o przyznaniu pomocy. Zgodnie z umową dofinansowaniu podlega 80% kosztów kwalifikowanych operacji. Otrzymane dofinansowanie będzie przeznaczone wyłącznie na zakup koparko¬-ładowarki. Otrzymane dofinansowanie nie będzie miało wpływu na ceny usług świadczonych koparko- ładowarką.

Jak wskazano powyżej, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

W rozpatrywanej sprawie, dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę – jak wynika z treści wniosku – nie jest przyznawana jako dopłata do ceny świadczonych usług, a przeznaczona jest na dofinansowanie zakupu koparko-ładowarki. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym (kosztowym), a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.

Zatem dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zauważa się, że organ podatkowy jest ściśle związany opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz ryzyko związane z jego ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenie przyszłego, w szczególności na stwierdzeniu, że koparko-ładowarka będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT tj. wyłącznie w celu świadczenia usług w ramach odpłatnych umów. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43–300 Bielsko–Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.