Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.474.2022.4.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-17
Teza: Opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości - współmałżonek nie jest podatnikiem.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; powiernictwo
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży Nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 listopada 2022 r. (data wpływu 4 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. Wnioskodawczyni

Wnioskodawczyni, H.N jest małżonką K.N. (dalej zwanego także K.N.), który jest z wykształcenia prawnikiem, od 5 października 2021 r. zarejestrowanym jako przedsiębiorca w CEIDG pod firmą (\`(...)\`) (zgłoszony zakres wykonywanej działalności: PKD 68.10.Z, 68.31.Z) oraz od tego samego dnia będącym zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Ponadto, K.N. od dnia 15 stycznia 2015 r. jest emerytem. Wnioskodawczyni oraz K.N. pozostają w związku małżeńskim od 1983 roku. W małżeństwie tym obowiązuje, nieprzerwanie od jego zawarcia, ustrój ustawowej wspólności majątkowej.

B. Hipoteki na Nieruchomości

K.N. przysługują dwie hipoteki (do kwoty 914 000 zł oraz do kwoty 365 000 zł), ustanowione na przysługującym spółce A sp. z o.o. z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej zwanej także „Spółką”) prawie użytkowania wieczystego nieruchomości, składającej się z niezabudowanych działek Nieruchomości nr 1, 2,3, 4 o powierzchni 3 0447 ha, położonych w (…) (KW nr I, dalej „Nieruchomość”).

Ustanowienie tejże hipoteki było wynikiem następujących zdarzeń:

1\. J.J. był wierzycielem K.N z tytułu umowy pożyczki z dnia 20 grudnia 2007 roku, opiewającej na kwotę 1 250 000,00 zł;

2\. K.N. był wierzycielem spółki pod firmą B (Polska) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) z tytułu umowy pożyczki z dnia 20 grudnia 2007 roku, opiewającej na kwotę 2 500 000,00 zł;

3\. spółka pod firmą B (Polska) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) była wierzycielem spółki pod firmą A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) z tytułu umów pożyczek:

a. z dnia 4 stycznia 2008 roku, opiewającej na kwotę 910 000,00 zł;

b. z dnia 1 lutego 2008 roku, opiewającej na kwotę 1 850 000,00 zł;

4\. celem zwolnienia się ze zobowiązań określonych w punktach 1, 2 i 3 powyżej, wyżej wymienione podmioty, to jest K.N., J.J., spółka pod firmą B (Polska) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) i spółka pod firmą A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`), zawarły w dniu 9 października 2009 roku umowę w przedmiocie wzajemnych rozliczeń w drodze spełnienia świadczenia w miejsce wypełnienia zobowiązania, zmienioną następnie aneksami nr 1 z dnia 30 października 2009 roku i nr 2 z dnia 21 grudnia 2009 roku;

5\. na mocy wyżej wymienionej umowy z dnia 9 października 2009 roku, zmienionej aneksami nr 1 z dnia 30 października 2009 roku i nr 2 z dnia 21 grudnia 2009 roku, spółka pod firmą B (Polska) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) przelała na rzecz K.N. wierzytelności przysługujące jej wobec spółki pod firmą A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`), wynikające z umów pożyczek:

a. z dnia 4 stycznia 2008 roku, opiewającej na kwotę 910 000,00 zł,

b. z dnia 1 lutego 2008 roku, opiewającej na kwotę częściową 355 665,61 zł.

Zabezpieczeniem roszczeń z tytułu tychże wierzytelności przysługujących K.N. wobec A sp. z o.o. są wzmiankowane wyżej dwie hipoteki ustanowione na Nieruchomości:

1\. o sumie 914 000 zł, zabezpieczająca wierzytelność wynikającą z umowy pożyczki z dnia 4 stycznia 2008 roku (należność główna oraz z tytułu odsetek),

2\. o sumie 365 000 zł, zabezpieczająca wierzytelność wynikającą z umowy pożyczki z dnia 01 lutego 2008 roku (należność główna oraz z tytułu odsetek).

Hipoteka na Nieruchomości (do kwoty 1 270 000 zł) przysługuje także spółce C, posiadającej siedzibę rejestrową oraz faktyczną siedzibę zarządu w (…) na Cyprze. Ustanowienie tejże hipoteki było wynikiem następujących zdarzeń:

1\. Jak zostało wcześniej zaznaczone, J.J. był wierzycielem K.N. z tytułu umowy pożyczki z dnia 20 grudnia 2007 roku, opiewającej na kwotę 1 250 000,00 zł;

2\. Jak zostało wcześniej zaznaczone, K.N. był wierzycielem spółki pod firmą B (Polska) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) z tytułu umowy pożyczki z dnia 20 grudnia 2007 roku, opiewającej na kwotę 2 500 000,00 zł;

3\. Spółka pod firmą B (Polska) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) była wierzycielem spółki pod firmą A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) z tytułu umowy pożyczki z dnia 3 stycznia 2008 roku, opiewającej na kwotę 1 250 000,00 zł;

4\. Celem zwolnienia się ze zobowiązań określonych w punktach 1,2 i 3 powyżej, zawarta została opisana wcześniej umowa z 9 października 2009 roku, zmieniona następnie aneksami nr 1 z dnia 30 października 2009 roku i nr 2 z dnia 21 grudnia 2009 roku,

5\. na mocy tejże umowy (zmienionej ww. aneksami):

a. B (Polska) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) przelała na rzecz K.N. wierzytelność przysługującą jej wobec spółki pod firmą A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`), wynikającą z umowy pożyczki z dnia 3 stycznia 2008 roku, opiewającej na kwotę 1 250 000,00 zł;

b. K.N. przelał na rzecz J.J. wierzytelność przysługującą mu wobec spółki pod firmą A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`), wynikającą z umowy pożyczki z dnia 3 stycznia 2008 roku, opiewającą na kwotę 1 250 000,00 zł;

6\. w zakresie udzielonych pożyczek oraz związanych z nimi umów opisanych powyżej J.B.J. działał w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod firmą D z siedzibą w (…);

7\. umową przeniesienia przedsiębiorstwa z dnia 29 grudnia 2010 roku J.J. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą D z siedzibą w (…) przeniósł na rzecz spółki pod firmą D z siedzibą w (…) (Republika Cypryjska) wszelkie wierzytelności, w tym wierzytelność z tytułu pożyczki udzielonej na podstawie umowy z dnia 3 stycznia 2008 roku na kwotę 1 250 000,00 zł.

Zabezpieczeniem roszczeń z tytułu tejże wierzytelności przysługującej spółce D wobec A sp. z o.o. jest wzmiankowana wyżej hipoteka ustanowiona na Nieruchomości o sumie 1 270 000 zł, zabezpieczająca wierzytelność wynikającą z umowy pożyczki z dnia 4 stycznia 2008 roku (należność główna oraz z tytułu odsetek).

Kolejna hipoteka na Nieruchomości (do kwoty 1 800 000 zł) przysługuje także J.K. Ustanowienie tejże hipoteki było wynikiem następujących zdarzeń:

1\. w dniu 5 października 2011 roku pomiędzy J.K. jako pożyczkodawcą a spółką pod firmą E spółka komandytowa-akcyjna z siedzibą w (…) jako pożyczkobiorcą przy udziale F spółka akcyjna z siedzibą w (…) została zawarta umowa pożyczki na kwotę 1 700 000,00 zł;

2\. w dniu 21 czerwca 2012 roku wyżej wymienione podmioty zawarły aneks do ww. umowy pożyczki z dnia 5 października 2011 roku, mocą którego pożyczkobiorca zobowiązał się do zwrotu kwoty pożyczki do dnia 30 czerwca 2012 roku;

3\. celem dodatkowego zabezpieczenia zwrotu wszelkich kwot należnych pożyczkodawcy od pożyczkobiorcy z tytułu umowy z dnia 5 października 2011 roku, umową z 21 czerwca 2012 r. pożyczkobiorca zobowiązał się także do doprowadzenia do ustanowienia hipoteki w wysokości 1 800 000,00 zł na wierzytelności przysługującej spółce pod firmą F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) zabezpieczonej hipoteką w kwocie 1 860 000,00 zł na Nieruchomości (tzw. subintabulat).

Przedmiotowe zobowiązanie zostało wykonane przez pożyczkobiorcę, a w konsekwencji zabezpieczeniem roszczeń z tytułu wierzytelności przysługującej J.J.K. na podstawie umowy z 5 października 2011 r. jest hipoteka w wysokości 1 800 000,00 zł na wierzytelności przysługującej spółce pod firmą F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) zabezpieczonej hipotecznie w kwocie 1 860 000,00 zł na Nieruchomości.

Wszystkie wymienione wyżej hipoteki na Nieruchomości korzystają z równego pierwszeństwa, przed innymi hipotekami obciążającymi Nieruchomość, ustanowionymi na rzecz osób trzecich.

C. Porozumienie Wierzycieli i jego konsekwencje

Należności z tytułu wszystkich pożyczek, o których mowa powyżej, a w których pożyczkobiorcą była A sp. z o.o., nie zostały spłacone w terminie. Wierzyciele hipoteczni, tj. K.N., D oraz J.K. (dalej łącznie „Wierzyciele”), nie zostali dotąd zaspokojeni. Ich dłużnik, A Sp. z o.o., jest niewypłacalny, a ponadto ciąży na nim szereg innych zobowiązań wobec podmiotów trzecich.

Z uwagi na powyższe, zostało wszczęte wobec A i toczy się obecnie postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Komornika Sądowego N.B., sygn. akt II pod nadzorem Sądu Rejonowego w (…).

W dniu 30 maja 2016 r. trzej Wierzyciele zawarli porozumienie (dalej „Porozumienie”), na mocy którego:

1\. W związku ze wszczęciem egzekucji z Nieruchomości, która stanowi przedmiot zabezpieczenia hipotecznego, Wierzyciele, kierując się koniecznością minimalizacji strat związanych ze zbyt niską wartością Nieruchomości, postanawiają dokonać nabycia Nieruchomości i przeprowadzić niezbędne zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego celem podwyższenia wartości Nieruchomości.

2\. Nabycia Nieruchomości w drodze udziału w licytacji sądowej dokona K.N., który działa zarówno w imieniu własnym, jak również jako powiernik pozostałych dwóch Wierzycieli (D oraz J.K.).

3\. Pozostali dwaj Wierzyciele oddadzą do dyspozycji swoje wierzytelności na zasadach przyjętych w tymże porozumieniu K.N. celem dokonania zapłaty za nabytą Nieruchomość.

4\. Wierzyciele dokonują nabycia Nieruchomości proporcjonalnie do wielkości przysługujących im kwot głównych zabezpieczonych hipotecznie, tj.: K.N. 1 279 000 zł, J.K. 1 800 000 zł, D 1 270 000 zł.

5\. W związku z udziałem w licytacji K.N., Wierzyciele ustalają, że wszelkie koszty związane z jego udziałem w postępowaniu egzekucyjnym będą ponoszone przez każdego Wierzyciela proporcjonalnie do wysokości przysługującej mu kwoty zabezpieczenia, tj.: K.N. 29,41%, J.K. 41,39%, D 29,20%.

6\. W takiej samej proporcji Wierzyciele będą uczestniczyć w ewentualnych przychodach związanych ze sprzedażą Nieruchomości.

7\. Podjęcie jakiejkolwiek uchwały w zakresie zarządu Nieruchomością, rozporządzania Nieruchomością, jej ewentualnego obciążenia lub zawarcia umowy zobowiązującej w każdym z powyżej wskazanych zakresów wymaga zgody wszystkich Wierzycieli.

Realizując jedno z postanowień Porozumienia, opisane powyżej w pkt 1, Wierzyciele przystąpili do działań ukierunkowanych na zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w taki sposób, by podstawowym przeznaczeniem terenu była zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna, usługi ogólne, handel, usługi biurowo-administracyjne, gastronomia, kultura, rozrywka, salon samochodowy, autoryzowana stacja obsługi pojazdów, z maksymalną powierzchnią zabudowy do 45%, z powierzchnią biologicznie czynną nie mniejszą niż 25%, z maksymalną wysokością budynków 17 m (lub budynki wysokościowe), z dopuszczonym podpiwniczeniem przeznaczonym na pomieszczenia pomocnicze, stanowiska postojowe i miejsca garażowe (tego rodzaju postulowana treść planu zagospodarowania przestrzennego była zgodna z wnioskiem A sp. z o.o. z 12 kwietnia 2011 r.). Działania te obejmowały w szczególności:

1\. wizyty w Urzędzie Miasta (…),

2\. prowadzenie rozmów z przedstawicielami wydziału urbanistyki Urzędu Miasta (…),

3\. spotkania z ówczesnym Prezydentem Miasta (…) J.G.

Działania popierające wniosek z 12 kwietnia 2011 r. podejmowała także A sp. z o.o.

Dnia 19 marca 2019 r. uchwalono dla m.in. wszystkich działek objętych Nieruchomością miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przewidujący możliwość ich zabudowania w sposób satysfakcjonujący Wierzycieli tj.:

1\. przeznaczenie: teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i/lub teren zabudowy usługowej;

2\. zasady zagospodarowania:

a. budynki mieszkalne, mieszkalno-usługowe (usługi nieuciążliwe i usługi związane z handlem i gastronomią, wyłącznie w parterach budynków), usługowo-mieszkalne (usługi nieuciążliwe i usługi związane z handlem i gastronomią), usługowe (w tym usług związanych z gastronomią i handlem), obiekty i urządzenia sportowo-rekreacyjne,

b. dopuszcza się: w zakresie usług handlu powierzchnię sprzedaży nie większą niż 2000 m2,

c. powierzchnię zabudowy: nie większą niż 45% powierzchni działki budowlanej,

d. powierzchnię biologicznie czynną: nie mniejszą niż 25% powierzchni działki budowlanej,

e. wskaźnik intensywności zabudowy:

‒ nie mniejszy niż 0,1 dla działki budowlanej,

‒ nie większy niż 3,2 dla działki budowlanej,

f. wysokość zabudowy: nie większą niż 17,0 m,

g. geometrię dachów: dachy strome, dwu- lub wielospadowe, o kącie nachylenia połaci od 30° do 45° i/ lub dachy płaskie. 

D. Sprzedaż egzekucyjna Nieruchomości

W ramach postępowania egzekucyjnego, prowadzonego wobec A sp. z o.o., przeprowadzona została licytacja m.in. Nieruchomości należącej do tejże spółki. Do pierwszej licytacji nie przystąpił żaden oferent. Do drugiej licytacji w dniu 23 czerwca 2016 r. przystąpił K.N. wspólnie z Wnioskodawczynią jako jedyni uczestnicy licytacji, realizując w ten sposób postanowienia Porozumienia. K.N. z Wnioskodawczynią zostali zwolnieni z obowiązku wniesienia rękojmi w wysokości 1/10 sumy oszacowania na podstawie art. 964 §1 k.p.c. z uwagi na fakt przysługiwania wierzytelności hipotecznej przysługującej K.N., a objętej opisem i oszacowaniem Nieruchomości.

Postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) z dnia 16 grudnia 2016 r. udzielono K.N. i Wnioskodawczyni przybicia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, wskazując cenę, za którą będzie ona mogła być nabyta. Powyższa cena wynosiła kwotę 3 224 400,00 zł. Cena ta zawiera kwotę podatku od towarów i usług w związku z tym, że grunt składający się na Nieruchomość stanowi teren budowlany w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej „ustawa o VAT”).

K.N. nie dysponował i nie dysponuje środkami pieniężnymi należącymi do majątku odrębnego, z których mógłby sfinansować zakup Nieruchomości (w części niefinansowanej przez pozostałych Wierzycieli), a jedynie środkami wspólnymi, należącymi do majątku wspólnego małżeńskiego, którymi nie mógł dysponować samodzielnie. W związku z tym nabycie Nieruchomości będzie musiało nastąpić do majątku wspólnego. Spowodowało to konieczność udziału Wnioskodawczyni jako uczestnika licytacji. Wnioskodawczyni nie była natomiast stroną Porozumienia i nie brała aktywnego udziału w planowaniu całej transakcji pod kątem ani ekonomicznym, ani prawnym, niemniej jednak wyraziła zgodę na udział małżonka w Porozumieniu (zgoda ta została wyrażona w aneksie do Porozumienia, sporządzonym pomiędzy każdym z Wierzycieli oraz Wnioskodawczynią w dniu 21 listopada 2016 r.) oraz na zawarcie przez niego opisanych na wstępie umów: umowy pożyczki z 20 grudnia 2007 r., zawartej z J.J., umowy pożyczki z dnia 20 grudnia 2007 r., zawartej ze spółką pod firmą B (Polska) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`), umowy z 9 października 2009 r. w przedmiocie wzajemnych rozliczeń, zawartej przez K.N., J.J., B (Polska) sp. z o.o. oraz A sp. z o.o. (oraz aneksy do niej z 30 października 2009 r. i 21 grudnia 2009 r.).

Po uprawomocnieniu się postanowienia o przybiciu w dniu 31 sierpnia 2017 r. Sąd Rejonowy w (…) pismem z 17 listopada 2017 r. wezwał nabywców licytacyjnych, tj. K.N. i Wnioskodawczynię, do uiszczenia ceny nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości. W odpowiedzi z 5 stycznia 2018 r. nabywcy wskazali, kierując się postanowieniami Porozumienia, że zaliczają na poczet ceny:

1\. Wierzytelność hipoteczną przysługującą nabywcy K.N.,

2\. Wierzytelności hipoteczne przysługujące D i J.K., którzy to Wierzyciele wyrazili zgodę na zaliczenie wierzytelności na poczet ceny nabycia Nieruchomości oświadczeniami z dnia odpowiednio 13 grudnia 2017 r. i 7 grudnia 2017 r.

Proporcje ww. wpłat w zakresie zaliczeń wierzytelności wynikały z treści Porozumienia (postanowienie dotyczące proporcji w zakresie podziału kosztów pomiędzy uczestnikami Porozumienia, związanych z udziałem K.N. w postępowaniu egzekucyjnym).

Poza wierzytelnościami zaliczonymi na poczet ceny nabycia, brakującą część ceny nabycia, równą kwocie podatku od towarów i usług w wysokości 602 936,59 zł, naliczonego w cenie Nieruchomości, nabywcy uiścili na rachunek bankowy sądu. Kwota ta pochodziła:

1\. w części z ich majątku wspólnego małżeńskiego,

2\. w części z wpłaty dokonanej na ich rzecz przez D zgodnie z Porozumieniem,

3\. w części z wpłaty dokonanej na ich rzecz przez J.K. zgodnie z Porozumieniem.

Proporcje ww. wpłat również wynikają z treści Porozumienia (postanowienie dotyczące proporcji w zakresie podziału kosztów pomiędzy uczestnikami Porozumienia, związanych z udziałem K.N. w postępowaniu egzekucyjnym).

K.N. z Wnioskodawczynią 3 grudnia 2021 r. zawarli umowę przedwstępną, dotyczącą sprzedaży Nieruchomości. Cena sprzedaży Nieruchomości będzie znacząco wyższa od ceny zakupu, wynikającej z postanowienia o przybiciu. K.N. oświadczył w umowie, że zbycie nastąpi w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a on działać będzie jako zarejestrowany podatnik VAT czynny. Nabywcę K.N. pozyskał, wykorzystując liczne kontakty handlowe swoje własne oraz pozostałych Wierzycieli, ponadto została zawarta umowa pośrednictwa w sprzedaży Nieruchomości.

W dniu 17 czerwca 2022 roku Sąd Rejonowy w (…) wydał postanowienie o przysądzeniu Nieruchomości na rzecz K.N. i Wnioskodawczyni. Postanowienie jest prawomocne.

W sierpniu 2022 r., w ramach realizacji umowy przedwstępnej, prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości zostanie przeniesione na nabywcę. Z uwagi na okoliczność, że Nieruchomość stanowi prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki Nieruchomości, Gminie Miasta (…) przysługuje prawo pierwokupu. Nabywcą ma być spółka kapitałowa, prowadząca działalność deweloperską (w tym zwłaszcza wznoszenie budynków i sprzedaż powstałych w nich lokali). K.N. ani Wnioskodawczyni nie udzielali temu potencjalnemu nabywcy żadnych pełnomocnictw. Potencjalny nabywca przeprowadził natomiast badanie Nieruchomości, w tym badania gruntu oraz analizę postanowień miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Po zbyciu Nieruchomości i otrzymaniu należnej ceny K.N. niezwłocznie wypłaci pozostałym Wierzycielom kwoty należne im zgodnie z Porozumieniem, tj.: K.N. 29,41%, J.K. 41,39%, D 29,20%. W takiej samej proporcji Wierzyciele uczestniczyli we wszelkich kosztach związanych z nabyciem Nieruchomości.

Nabycie ani zbycie Nieruchomości nie będzie stanowić nabycia ani zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Nabycie Nieruchomości nie będzie w żadnym zakresie służyć czynnościom zwolnionym z podatku od towarów, Nieruchomość nie będzie też wykorzystywana na prywatne cele Wnioskodawczyni, K.N. ani pozostałych Wierzycieli. Jedynym celem nabycia Nieruchomości od początku było (i nadal jest) tylko i wyłącznie jej zbycie z maksymalnym możliwym zyskiem. K.N. ani Wnioskodawczyni nie będą pobierać wynagrodzenia od pozostałych Wierzycieli z tytułu wykonania Porozumienia.

W przyszłości K.N. przewiduje możliwość kolejnych nabyć i zbyć nieruchomości, jeśli planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie dla niego satysfakcjonująca.

**Uzupełnienie wniosku**

Rzeczywistym właścicielem należności z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych stanowiących niezabudowane działki gruntu numer 1, 2, 3, 4, łącznego obszaru 3,0447 ha, położone w (…) przy ulicy (…) (obecnie (…)) są zgodnie z proporcjami zawartymi w Porozumieniu z dnia 30 maja 2016 r.:

1\. J.K. w wysokości 41,39%;

2\. K.N. (wraz z małżonką H.J.N., ponieważ wszystkie opisane we wniosku czynności dotyczą wspólnego majątku małżonków N.) w wysokości 29,41%;

3\. D w wysokości 29,20%.

Zatem wierzytelność z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości przysługuje proporcjonalnie do wielkości kwot głównych zabezpieczonych hipotecznie, tj.: K.A.N. (wraz z małżonką H.J.N.) w proporcji 29,41% otrzymanej wierzytelności, J.K.w proporcji 41,39% otrzymanej wierzytelności, D w proporcji 29,20% otrzymanej wierzytelności.

Użytkownikiem wieczystym (nie właścicielem) Nieruchomości w wyniku opisanego we wniosku postanowienia sądowego o przysądzeniu własności stali się małżonkowie K. i H. N., nabywając prawo użytkowania wieczystego na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Nabycie to miało charakter powierniczy, czyli nastąpiło wprawdzie w imieniu własnym nabywców (stali się oni wyłącznymi użytkownikami wieczystymi Nieruchomości), ale na rachunek wszystkich uczestników Porozumienia powierniczego, w ustalonej w Porozumieniu powierniczym proporcji - częściowo na rachunek K.A.N (wraz z małżonką), a częściowo na rachunek powierzających J.K. oraz D we wskazanych wcześniej udziałach.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa cywilnego, władztwo powiernicze jest ograniczone co do swobody obrotu - powiernik zobligowany jest dokonać rozporządzenia nabytymi prawami na rzecz powierzającego lub wskazanego przez niego podmiotu (w tym przypadku na rzecz finalnego nabywcy Nieruchomości, z obowiązkiem zwrotu powierzającym kwot uzyskanych ze sprzedaży w proporcjach wynikających z porozumienia powierniczego). Wnioskodawczyni szerzej opisała charakterystykę stosunku powierniczego we wniosku (własne stanowisko w sprawie, akapit rozpoczynający się od „Istota zlecenia powierniczego polega …”).

Na mocy umowy powierniczej uczestnicy postanowili (za zgodą H.N. jako małżonki K.N), iż:

a. W związku ze wszczęciem egzekucji z Nieruchomości, która stanowi przedmiot zabezpieczenia hipotecznego Wierzyciele, kierując się koniecznością minimalizacji strat związanych ze zbyt niską wartością Nieruchomości (względem wartości udzielonych uprzednio pożyczek), postanawiają dokonać nabycia Nieruchomości i przeprowadzić niezbędne zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego celem podwyższenia wartości Nieruchomości.

b. Nabycia Nieruchomości w drodze udziału w licytacji sądowej dokona K.N., który działa zarówno imieniu własnym, jak również jako powiernik pozostałych dwóch Wierzycieli (D oraz J.K.).

c. Pozostali dwaj Wierzyciele oddadzą do dyspozycji swoje wierzytelności na zasadach przyjętych w tymże porozumieniu K.A.N. celem dokonania zapłaty za nabytą Nieruchomość.

d. Wierzyciele będą uczestniczyć w powierniczym nabyciu Nieruchomości proporcjonalnie do wielkości przysługujących im kwot głównych zabezpieczonych hipotecznie, tj.: K.N. 1.279.000 zł, J.K. 1.800.000 zł, D 1.270.000 zł.

e. W związku z udziałem w licytacji K.N, Wierzyciele ustalają, że wszelkie koszty związane z jego udziałem w postępowaniu egzekucyjnym będą ponoszone przez każdego Wierzyciela proporcjonalnie do wysokości przysługującej mu kwoty zabezpieczenia, tj.: K.N. 29,41%, J.K. 41,39%, D29,20%.

f. W takiej samej proporcji Wierzyciele będą uczestniczyć w ewentualnych przychodach związanych ze sprzedażą Nieruchomości.

g. Podjęcie jakiejkolwiek uchwały w zakresie zarządu Nieruchomością, rozporządzania Nieruchomością, jej ewentualnego obciążenia lub zawarcia umowy zobowiązującej w każdym z powyżej wskazanych zakresów wymaga zgody wszystkich Wierzycieli.

Powiernikowi, z uwagi na okoliczność, iż uczestniczył on również w umowie jako nabywca prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości nie przysługuje żadne wynagrodzenie.

Zgodnie z treścią Porozumienia nabycie nastąpiło wyłącznie w imieniu powiernika, ale na rachunek wszystkich uczestników Porozumienia powierniczego, we wskazanych wcześniej udziałach. Wobec tego użytkownikiem wieczystym Nieruchomości zgodnie z porozumieniem stać się miał wyłącznie K.N. (na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej z H.N.), a nie pozostali uczestnicy Porozumienia powierniczego.

Umowa powiernictwa rodzi dwie grupy stosunków: pomiędzy powiernikiem, a powierzającymi (stosunek wewnętrzny) oraz pomiędzy powiernikiem, a podmiotami trzecimi (stosunek zewnętrzny).

W stosunku wewnętrznym dokonano nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości przez małżonków N. w ramach postępowania egzekucyjnego, jednakże z ograniczeniami wynikającymi z umowy powierniczej (brak możliwości swobodnego dysponowania Nieruchomością, rozliczenie wszystkich czynności rozporządzających w stosunku do Nieruchomości w proporcjach przyjętych w Porozumieniu powierniczym, zgoda wszystkich uczestników Porozumienia na dokonanie czynności rozporządzających).

Dla stosunków zewnętrznych nabywcami są małżonkowie N. na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, a powierzający nie stali się współużytkownikami wieczystymi nabytej Nieruchomości.

### Pytanie

### Czy Wnioskodawczyni stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą Nieruchomości jako czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak, to czy w odniesieniu do całej ceny sprzedaży?

### Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku od towarów i usług, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

W konsekwencji nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, typowo wykonywanej przez profesjonalistów, działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% - stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Według art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Przechodząc do analizy przedstawionego zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że z utrwalonego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, iż stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (por. wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; z 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; z 16 kwietnia 2014 r., I FSK781/13; z 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13; z 11 września 2014 r., I FSK 1352/13; z 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; z 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14).

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaży Nieruchomości, obejmującej 4 działki gruntu, K.N. (i tylko K.N.) dokona w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Wynika to przede wszystkim stąd, że całokształt okoliczności związanych z nabyciem i zbyciem Nieruchomości wskazuje na to, że K.N. działa w warunkach analogicznych do warunków, w jakich zwykle działają podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomościami. Dotyczy to w szczególności:

1\. zakupu motywowanego tylko i wyłącznie chęcią osiągnięcia zysku (sprzedaż Nieruchomości ma nastąpić możliwie szybko, na podstawie umowy przedwstępnej zawartej jeszcze przed nabyciem Nieruchomości),

2\. zakupu w warunkach sprzedaży licytacyjnej, po cenie znacząco niższej od spodziewanej ceny możliwej do osiągnięcia na wolnym rynku,

3\. znacznej wysokości spodziewanego zysku (cena nabycia będzie wynikać z oszacowania wartości Nieruchomości w 2016 r.; obecna wartość Nieruchomości jest znacznie wyższa),

4\. skorzystania z zaawansowanego pod względem prawnym stosunku powiernictwa,

5\. wykorzystania profesjonalnej wiedzy prawniczej (własnej oraz Wierzyciela J.J.K., również będącego prawnikiem) do prawidłowego zaplanowania kolejnych czynności związanych z udziałem w postępowaniu egzekucyjnym, nabycia w części przez potrącenie wierzytelności hipotecznych,

6\. zaplanowania (w Porozumieniu) przeprowadzenia niezbędnych zmian w planie zagospodarowania przestrzennego celem podwyższenia wartości Nieruchomości,

7\. długofalowych, systematycznych działań, prowadzonych w latach 2016-2019 w celu korzystnej zmiany planu zagospodarowania przestrzennego (zakończonych sukcesem),

8\. znalezienia nabywcy z wykorzystaniem profesjonalnych kontaktów handlowych (swoich oraz pozostałych Wierzycieli),

9\. zamiaru dokonywania ewentualnych transakcji obrotu nieruchomościami w przyszłości, jeśli pierwsza transakcja okaże się satysfakcjonująca.

Nabycie i zbycie Nieruchomości nie będzie zatem mogło być kwalifikowane jako czynności zarządu majątkiem prywatnym. Zauważyć bowiem należy, że o ile na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie występuje pojęcie „majątku prywatnego”, o tyle wynika ono z wykładni art. 15 ust. 2 tej ustawy. W tym zakresie zasadne jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht). Orzeczenie to dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że aby uznać nieruchomość za zbywaną poza działalnością gospodarczą, podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania jej (lub jej części) w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż K.N. podjął działania o jednoznacznie profesjonalnym charakterze, inicjując zorganizowany proces zakupu i sprzedaży Nieruchomości w celu zarobkowym. Przykładem wykorzystania nieruchomości do celów prywatnych mogłoby być np. wybudowanie na Nieruchomości domu dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych własnych lub członków rodziny - jednak takich zamiarów K.N. w żadnym wypadku nie miał. Jedynym motywem zakupu Nieruchomości jest w jego przypadku możliwie szybkie jej zbycie ze znacznym zyskiem. Stanowisko prezentowane tu przez K.N. potwierdzone zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym TSUE stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Nieruchomość ma zaś zostać zakupiona w celu tylko i wyłącznie zarobkowym.

Uwagę zwrócić należy także na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, z którego wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił jednak uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112. Trybunał w wyroku tym orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Oznacza to, że na ocenę transakcji zbycia Nieruchomości nie powinno nawet mieć wpływu to, czy po jej dokonaniu K.N. będzie podejmować kolejne działania związane z obrotem nieruchomościami, a to dlatego, że już same okoliczności nabycia i zbycia Nieruchomości jednoznacznie wskazują na to, że czynności te nie miały związku z zarządem majątkiem prywatnym, lecz były wykonane wyłącznie w celu zarobkowym. Do analogicznego wniosku doszedł Dyrektor KIS w interpretacji z 19 listopada 2019 r. (0114-KDIP1-1.4012.486.2019.2.JO), w której uznał, że gdy mające być przedmiotem sprzedaży nieruchomości zostały nabyte przez powiernika z zamiarem ich sprzedaży powierzającym, a nie do majątku prywatnego powiernika, to wskazuje to bezsprzecznie na to, że powiernik nabył nieruchomości w celach dalszej odsprzedaży (w celach handlowych). Jak wskazuje Dyrektor KIS, „tym samym z ogółu okoliczności sprawy wynika, że działanie Wnioskodawcy będzie podobne do działań handlowca, zajmującego się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, który dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Zatem, przedmiotowe działanie będzie stanowiło działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca wystąpi w roli podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy”.

W świetle powyższego, działania podjęte wobec Nieruchomości przez K.N. z udziałem pozostałych Wierzycieli jednoznacznie wskazują, że sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości nie można uznać za sprzedaż majątku prywatnego.

Powyższe stwarza dla małżonków, z których jeden prowadzi działalność gospodarczą, szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji należy uznać, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

W kontekście powyższego należy przyjąć, iż planowana sprzedaż Nieruchomości będzie zrealizowana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT prowadzonej przez K.N., ponieważ to K.N. podejmował większość zorganizowanych działań, zmierzających do nabycia i zbycia ze znacznym zyskiem Nieruchomości (osobiście lub w porozumieniu z pozostałymi Wierzycielami, przy ich pomocy), bez udziału Wnioskodawczyni innego niż wymagany przepisami prawa cywilnego, związanymi z nabyciem i zbyciem Nieruchomości w ramach wspólnego majątku małżeńskiego.

Oznacza to, że Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą Nieruchomości nie stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

(…)

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 powyższego Kodeksu:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne np. w akcie notarialnym dokumentującym nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem przedmiotem dokonywanej dostawy/lub świadczonej usługi jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy lub świadczy usługę we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Pani wątpliwości dotyczą kwestii czy w związku ze sprzedażą Nieruchomości stanie się Pani podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przez jednego z małżonków (sprzedaż towarów, odpłatne świadczenie usług, import itp.) nie czyni podatnikiem tego podatku również drugiego małżonka, gdy czynności te dotyczą składników ich majątku wspólnego, a przychód uzyskany z wykonywania tych czynności stanowi ich majątek dorobkowy.

Skoro każdy z małżonków jest uprawniony do samodzielnego zarządzania majątkiem wspólnym, to może on samodzielnie, we własnym imieniu i na własny rachunek dokonywać czynności prawnych będących wykonywaniem tego zarządu, jakkolwiek skuteczność czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu wymaga akceptacji drugiego małżonka.

Jak już wyżej wskazano, ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Zatem nie każda czynność która wywołuje skutki na gruncie prawa cywilnego, będzie takie skutki wywoływała na gruncie prawa podatkowego.

Dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Jak wskazano powyżej, małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi od działalność gospodarczą.

W rozpatrywanej sprawie, pomimo że Nieruchomość, stanowi majątek wspólny małżonków, to jednak – jak Pani wskazała – nie była Pani stroną Porozumienia i nie brała aktywnego udziału w planowaniu całej transakcji pod kątem ani ekonomicznym, ani prawnym, niemniej jednak wyraziła Pani zgodę na udział małżonka w Porozumieniu (zgoda ta została wyrażona w aneksie do Porozumienia, sporządzonym pomiędzy każdym z Wierzycieli oraz Wnioskodawczynią w dniu 21 listopada 2016 r.) oraz na zawarcie przez niego opisanych na wstępie umów. Ponadto, Pan K.N. oświadczył, że zbycie nastąpi w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a on działać będzie jako zarejestrowany podatnik VAT czynny. Z opisu sprawy wynika również, że planowana sprzedaż Nieruchomości będzie zrealizowana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT prowadzonej przez K.N., ponieważ to K.N. podejmował większość zorganizowanych działań, zmierzających do nabycia i zbycia ze znacznym zyskiem Nieruchomości (osobiście lub w porozumieniu z pozostałymi Wierzycielami, przy ich pomocy), bez Pani udziału innego niż wymagany przepisami prawa cywilnego, związanymi z nabyciem i zbyciem Nieruchomości w ramach wspólnego majątku małżeńskiego. Pani mąż prowadząc działalność gospodarczą w oparciu o składniki majątku wspólnego miał nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży Nieruchomości, będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej, nie będzie Pani podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z tytułu sprzedaży Nieruchomości, a sprzedaż ta nie będzie stanowiła u Pani odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, nie będzie Pani zobowiązana do dokonania rozliczenia podatku VAT w związku z tą sprzedażą.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Pani pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Pani, a nie wywiera skutku prawnego dla Pani męża.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).