Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-364/09/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-06-23
Teza: Czy wniesienie do spółki osobowej aportu w postaci nieruchomości będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; opodatkowanie; przychód; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm. ) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m. in. w zakresie ustalenia czy wniesienie do spółki osobowej aportu w postaci nieruchomości będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m. in. w zakresie ustalenia czy wniesienie do spółki osobowej aportu w postaci nieruchomości będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zamierza utworzyć spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółkę akcyjną; dalej "Spółka"). Przedmiotem działalności Spółki będzie w szczególności obrót nieruchomościami.

Spółka będzie osobą prawną i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W skład majątku Spółki będą wchodzić m.in. prawo własności gruntów lub prawo użytkowania wieczystego gruntów. Przedmiotowe grunty będą niezabudowane albo zabudowane budynkami lub budowlami (dalej łącznie zwane "nieruchomościami").

Spółka, planuje utworzyć spółkę jawną lub spółkę komandytową (dalej - "spółka osobowa"). Udziały w spółce osobowej Spółka zamierza pokryć wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości. W tym celu Spółka zamierza dokonać wniesienia przedmiotowych nieruchomości do spółki osobowej (aport) w zamian za co otrzyma udział kapitałowy w spółce osobowej, stając się jednocześnie wspólnikiem w spółce osobowej. Wartość aportu zostanie wyceniona na podstawie cen rynkowych i taka też wartość zostanie wykazana w umowie spółki osobowej.

W przyszłości Spółka rozważa również zbycie nieruchomości wniesionych aportem do spółki osobowej. Mając na uwadze przepisy art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej dającej osobom planującym utworzenie spółki prawo do złożenia wniosku o indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, jeszcze przed powstaniem takiej spółki - oraz w zakresie dotyczącym działalności tej spółki - Wnioskodawca jako planujący utworzenie Spółki wnosi o udzielenie interpretacji poprzez udzielenie odpowiedzi na postawione we wniosku pytania.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wniesienie do spółki osobowej aportu w postaci nieruchomości będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Spółkę nieruchomości do spółki osobowej w zamian za udziały spółki osobowej (aport) nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy przemawiają następujące argumenty:

*   transparentność podatkowa spółki osobowej, której konsekwencją jest podatkowa neutralność relacji pomiędzy spółką osobową a jej wspólnikiem;
*   odmienna konstrukcja spółki osobowej od spółki kapitałowej, skutkująca odmiennym podatkowo traktowaniem wniesienia wkładu do każdego z typów spółek - za wniesiony do spółki osobowej wkład wspólnik spółki osobowej nie otrzymuje udziałów (akcji) w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. określana w dalszej części „ustawa o pdop”), jak ma to miejsce w spółce kapitałowej.

1\. Transparentność podatkowa spółki osobowej - podatkowa neutralność przychodu. W myśl przepisu art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej - "KSH") spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe. Spółka osobowa ma zdolność do czynności prawnych, nie posiada jednak osobowości prawnej. Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o pdop spółka osobowa nie podlega przepisom tejże ustawy. Opodatkowaniu na podstawie ustawy o pdop podlegają natomiast wspólnicy spółki osobowej - w tym Spółka, będąca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym osobą prawną.

Zasady opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowane zostały w art. 5 ustawy o pdop. W myśl powyższej regulacji przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 2 ustawy o pdop, powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania m.in. kosztów uzyskania przychodów. Jako że spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a podatnikami tegoż podatku są jej wspólnicy, pozostaje ona transparentna podatkowo.

Powyższe oznacza, iż co do zasady przesunięcia majątkowe pomiędzy wspólnikiem spółki osobowej, który jest podatnikiem a spółką osobową, która nie jest podmiotem w podatku dochodowym są neutralne z punktu widzenia ustawy o pdop. Wynika to z faktu, że w świetle podatku dochodowego przedmiot majątkowy zostaje w dalszym ciągu własnością tego samego podatnika. Wskazana zasada dotyczy także wniesienia do spółki osobowej wkładu przez jej wspólnika (tak: H. Litwińczuk w: Prawo podatkowe przedsiębiorców, Wyd. V, 2006 Warszawa).

Powyższa zasada znajduje potwierdzenie w regulacjach ustawy o pdop. Regulacja art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop, która formułuje pojęcie przychodu stanowi, iż przychodem jest "nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część". Wnioskodawca zaznacza, iż w przeciwieństwie do regulacji dotyczących spółki kapitałowej, nie istnieją żadne inne regulacje ustawy o pdop, które wiązałyby z czynnością wniesienia wkładu do spółki osobowej powstanie przychodu po stronie wnoszącego wkład.

W związku z powyższym zasadne jest twierdzenie, że czynność wniesienia aportu do spółki osobowej nie wywołuje skutków podatkowych w podatku dochodowym ani po stronie Spółki, ani po stronie wspólników spółki osobowej.

2\. Brak kapitału zakładowego, w odniesieniu, do którego określony został obowiązek podatkowy. Za słusznością poglądu prezentowanego przez Spółkę przemawia również brzmienie przepisu art. 12 ust. 1b ustawy o pdop, który jako dzień powstania przychodu określonego w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop wskazuje dzień:

*   zarejestrowania spółki kapitałowej albo
*   wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
*   wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Analizę przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop należy zacząć od przeanalizowania przepisów Kodeksu spółek handlowych. Pojęcie kapitału zakładowego występuje tam przede wszystkim w odniesieniu do spółek kapitałowych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 i n. KSH), spółki akcyjnej (art. 302 i n. KSH), a także w drodze regulacji szczególnej w spółce komandytowo - akcyjnej (art. 126 i n. KSH).

Zestawiając ze sobą przepisy KSH i ustawy o pdop należy dojść do wniosku, że w przypadku aportu do spółki osobowej, wspólnik spółki osobowej w zamian za wniesiony wkład, nie otrzymuje praw majątkowych w postaci udziałów lub akcji jak ma to miejsce w przypadku wniesienia wkładu do spółki kapitałowej.

W przypadku wniesienia wkładu do spółki kapitałowej, wnoszący wkład uzyskuje więc świadczenie które wypełnia kategorię przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o pdop (art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop). Natomiast gdy Spółka obejmuje udział w spółce osobowej majątek Spółki zostaje tylko przesunięty do innego podmiotu, jednak to Spółka nadal pozostaje podatnikiem dochodu generowanego z wykorzystaniem przesuniętego do spółki osobowej majątku.

Prawidłowość prezentowanego powyżej stanowiska, tj. brak przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny do spółki osobowej potwierdza również wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop. Obecne brzmienie tego przepisu wprowadzono na mocy ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1179), kiedy to po wyrazie "spółce" dodano wyraz "kapitałowej". Z uzasadnienia do rządowego projektu powyższej ustawy (druk Nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.) wynika, że zmiana art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop polegała na "wprowadzeniu zapisu, że skutki podatkowe związane z wnoszeniem aportów dotyczą objętych akcji (udziałów) w spółce kapitałowej".

Ponadto jak wyjaśnił ustawodawca "udział w kapitale zakładowym spółek kapitałowych jest wartościowo ujętą kategorią ekonomiczną, stanowiącą cząstkę kapitału zakładowego i będącą odpowiednikiem nominalnej wartości wkładu pieniężnego i niepieniężnego. Udział kapitałowy w spółkach osobowych nie został natomiast zdefiniowany w przepisach kodeksu spółek handlowych. W spółce osobowej nie występuje kategoria wartości nominalnej udziału, bowiem inaczej funkcjonuje ten „kapitał". Z uzasadnienia do ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o pdop jednoznacznie wynika zatem, że wprowadzenie powyższej zmiany w art. 12 ust. 1 pkt 7 polegało na jego doprecyzowaniu poprzez jednoznaczne określenie, że odnosi się on wyłącznie do spółek kapitałowych: z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnej, a zatem niewątpliwie z wykluczeniem będących przedmiotem niniejszego wniosku spółek osobowych.

3\. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w licznych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (znak IP-PB3-423-752/08-2/MS) z dnia 22 lipca 2008 roku,
*   interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (znak ILPB3/423-150/08-3/HS) z dnia 26 maja 2008 roku,
*   interpretacja indywidualna wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (znak IBPB3/423-8/08/SD/KAN-3279/12/07) z dnia 27 marca 2008 roku.

4\. Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy przytoczone powyżej argumenty uzasadniają stanowisko, iż wniesienie aportu przez Spółkę tytułem wkładu do spółki osobowej nie powoduje po stronie Spółki powstania przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i 3 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.