Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.611.2022.2.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-23
Teza: Udokumentowanie korekty poziomu zysków zbiorczą fakturą korygującą.
Słowa kluczowe: cena-obniżenie ceny; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; faktura-faktura zbiorcza
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Obniżenie podstawy opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Faktura korygująca 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 grudnia 2022 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy udokumentowania korekty poziomu zysków zbiorczą fakturą korygującą. Uzupełnili go Państwo pismami z 5 i 18 stycznia 2023 r. przesłanymi za pośrednictwem ePUAP oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 marca 2023 r. przesłanym za pośrednictwem ePUAP.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)**

Wnioskodawca jest Spółką („A”) z siedzibą w Szwecji, zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce oraz w większości innych państw Unii Europejskiej. Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

A w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się zakupem towarów, w tym przede wszystkim odzieży od producentów oraz jej sprzedażą do innych Spółek z Grupy (…) na całym świecie, w tym większości państw UE. Co istotne, A sprzedaje towary wyłącznie do innych podmiotów z Grupy (…). W Polsce towary sprzedawane są wyłącznie do B. A nie sprzedaje towarów bezpośrednio do konsumentów ani do innych podmiotów nienależących do grupy (…).

B jest odpowiedzialny za sprzedaż produktów nabywanych od A do indywidualnych lokalnych odbiorców oraz za prowadzenie sklepów detalicznych.

Obecnie działalność A na terytorium Polski polega na:

‒ sprzedaży towarów do B, która następnie dokonuje dalszej sprzedaży w sklepach (\`(...)\`) w Polsce, jak również bezpośrednio do konsumentów,

‒ przemieszczeniu towarów własnych z magazynów do innych państw UE, które stanowi WDT,

‒ przemieszczaniu towarów własnych z innych państw UE, które stanowi WNT,

‒ oraz na eksportowaniu towarów do krajów spoza UE.

Sposób funkcjonowania A oraz B, a także prawidłowość wyboru metody określania marży transakcyjnej netto w transakcjach obejmujących zakup towarów handlowych w celu ich dalszej dystrybucji była przedmiotem porozumienia dwustronnego z Szefem Krajowej Administracji Skarbowej (wcześniej również z Ministrem Finansów).

W przypadku, gdy poziom marży realizowanej przez B na sprzedaży towarów będzie wymagał korekty w celu zapewnienia, że dochodowość B jest na poziomie rynkowym (zgodnie z zasadą ceny rynkowej), dokonywane są dodatkowe rozliczenia pomiędzy A a B, dalej: TP Adjustment. TP Adjustment będzie odnosić się do konkretnych dostaw z konkretnego okresu rozliczeniowego oraz będzie odnosić się do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż (pozycji tych faktur) oraz zakłada korektę pierwotnej ceny dostarczanych przez Spółkę towarów. TP Adjustment spowoduje zmianę wynagrodzenia należnego z tytułu pierwotnych dostaw oraz korektę cen sprzedaży towarów, które zostały już udokumentowane fakturami VAT.

A rozważa wystawienie zbiorczej faktury korygującej za dany okres, w związku z potransakcyjnym obniżeniem cen za wcześniejsze dostawy towarów dokonane przez A na rzecz B. Obniżka ta spowodowana jest potrzebą dostosowania rentowności działalności B do jej rynkowego poziomu ustalonego zgodnie z TP Adjustment.

Powyższa zbiorcza faktura korygująca będzie referować do wcześniejszych faktur wystawianych przez A na rzecz B dotyczących sprzedawanych przez A towarów.

Zbiorcza faktura korygująca będzie dokonywała proporcjonalnego obniżenia cen wszystkich towarów sprzedawanych przez A do B w okresie objętym korektą - ze względu na fakt, iż A nie sprzedaje do B innych towarów niż te, które są objęte TP Adjustment.

**Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Czy dokumentowanie przez Spółkę korekty poziomu zysków w ramach stosowanej polityki cen transferowych z podmiotem powiązanym (tj. B) poprzez wystawianie zbiorczej faktury korygującej, a tym samym ujmowanie tej korekty w podatku VAT (zmniejszenie podatku należnego), jest działaniem prawidłowym w świetle Polskiej ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Państwa zdaniem, dokumentowanie korekty poziomu zysków w ramach stosowanej polityki cen transferowych z podmiotem powiązanym (tj. B) poprzez wystawianie zbiorczych faktur korygujących, a tym samym ujmowanie tej korekty w podatku VAT (zmniejszenie podatku należnego), jest działaniem prawidłowym w świetle Polskiej ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Na wstępie Spółka pragnie podkreślić, że wystawianie faktur VAT, korygujących ceny transferowe w rozliczeniach międzygrupowych od wielu lat jest obiektem wątpliwości interpretacyjnych w kraju i na poziomie UE. W niektórych przypadkach korekty cen transferowych mogą zostać uznane za pozostające poza VAT. Jednakże przypadek objęty przedmiotem wniosku w znacznej mierze różni się, od tych które w interpretacjach indywidualnych były uznawane za niepodlegające podatkowi od towarów i usług.

I. Uwagi ogólne - podstawa prawna

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Innymi słowy, z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania co do zasady jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy VAT stanowi, że podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z kolei, art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy VAT stwierdza, iż w przypadku gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy VAT faktura korygująca powinna zawierać:

‒ numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

‒ numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca - w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

‒ dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

· określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5, - nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

· jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

‒ w przypadkach innych niż wskazane w art. 106j ust. 2 pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

W myśl art. 106j ust. 3 ustawy VAT w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, może wystawić fakturę korygującą dotyczącą dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, która:

‒ zawiera dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnoszą się udzielany opust lub udzielana obniżka;

‒ może nie zawierać nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą - w przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów i świadczonych usług.

Powyższe wskazuje, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Zbiorcze faktury korygujące wystawiane są w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

II. VAT a TP Adjustment

Sprzedaż ubrań przez A do B spełnia wszystkie przesłanki umożliwiające uznanie tej transakcji za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju. A otrzymuje z tytułu wykonywanych czynności wynagrodzenie, które stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 29a ustawy o VAT.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, A oraz B zamierzają dokonywać korekty rentowności poprzez skorygowanie ceny za dostawy ubrań dokonane w określonym okresie rozliczeniowym. Korekta ta będzie miała bezpośrednie przełożenie na kwoty należne z tytułu pierwotnych dostaw.

Przyjęty przez podmioty z grupy (\`(...)\`) mechanizm zakłada wyrównanie poziomu dochodowości w dół w odniesieniu do ceny określonych towarów. Ponadto, na fakturze korygującej Spółka będzie wskazywać numery faktur pierwotnych, co do których referuje faktura korygująca. Dokonywane korekty nie będą przy tym spowodowane błędami, a korektą cen sprzedaży towarów do B w ciągu tego okresu.

Konkludując powyższe, w ocenie A wyrównanie poziomu dochodowości jest powiązane z konkretnymi towarami i z ceną ich sprzedaży, a tym samym odnosi się do konkretnych zdarzeń z przeszłości. W konsekwencji, dokonywana korekta dochodowości polega w istocie na stosownym obniżeniu cen dostaw zrealizowanych w danym okresie pomiędzy A a B. W efekcie korekta powinna zostać odpowiednio odzwierciedlona jako korekta podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego z tytułu krajowej dostawy towarów pierwotnie wykazanej w rozliczeniach Wnioskodawcy.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka pragnie powołać konkluzje wynikające z dokumentu opracowanego przez Grupę Ekspercką ds. VAT, dotyczącego wpływu korekty cen transferowych na VAT (dokument (\`(...)\`) z 18 kwietnia 2018 r. „\`(...)\`”). W dokumencie tym wskazano, że gdy korekta cen transferowych może być powiązana z pierwotną dostawą, traktowanie korekty na gruncie VAT jest takie samo jak dostawy pierwotnej.

Jak Spółka wskazała na wstępie, wątpliwości interpretacyjne dotyczące korekt TP a VAT są poruszane przez ekspertów od wielu lat. Zagadnienie to było omawiane m.in. w 2017 roku przez Grupę ekspertów UE w zakresie VAT (Value Added Tax Committee (Article 398 Of Directive 2006/112/Ec) Working Paper No 923) i zaowocowało rekomendacją dla państw członkowskich UE. Dokument ten nie jest wiążący, jednakże był on wielokrotnie brany pod uwagę przez wiele organów podatkowych na terenie całej Unii Europejskiej, a zawarte w tym dokumencie uwagi stanową zbiór istotnych wytycznych, które określają właściwe podejście do tego zagadnienia.

Zgodnie z ww. wytycznymi, aby korekty TP miały wpływ na VAT „Konieczne jest nie tylko wystąpienie odpłatnej dostawy na podstawie art. 2 ust. 1 dyrektywy VAT, ale również bezpośredni związek świadczenia wzajemnego z tą dostawą. Należy to oceniać indywidualnie w każdym przypadku”.

III. Stanowisko Dyrektora KIS

Warto podkreślić, iż spojrzenie A na kwestie dokumentowania TP Adjustment nie jest odosobnione oraz znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) o podobnym stanie faktycznym.

Dyrektor KIS, w interpretacji indywidualnej z 22 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.64.2019.3.PRP wskazał, że „skoro dokonywane przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości odnosi się - jak wynika z wniosku - do konkretnych grup towarów, ich cen oraz ilości i stanowi w istocie podwyższenie lub obniżenie cen dostaw zrealizowanych w danym roku pomiędzy Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania a Zainteresowanym będącym stroną postępowania, to w okolicznościach niniejszej sprawy Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest zobowiązany do udokumentowania podwyższenia lub obniżenia cen towarów sprzedanych na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania poprzez wystawienie faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ustawy”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w jednej z najnowszych interpretacji indywidualnych dotyczących TP Adjustment - interpretacji z 21 lutego 2022 r., sygn. 0114- KDIP4-3.4012.750.2021.2.KM., w której Dyrektor KIS wskazał, iż „Korekty śródroczne dotyczą więc konkretnych transakcji, konkretnych cen produktu. Korekta śródroczna koryguje więc podstawy opodatkowania, gdyż ma ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi, o których mowa w art. 5 ustawy, tj. dostawą towarów. Zatem w opisanej sytuacji prawidłowe jest udokumentowanie przez Wnioskodawcę 1 transakcji poprzez wystawianie faktur korygujących, a tym samym ujmowanie tych korekt w rozliczeniach podatku VAT (zwiększenie lub zmniejszenie podatku należnego).”

Podobne stanowisko Dyrektor KIS zajął w interpretacjach indywidualnych z 27 lipca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.156.2020.3.RD, czy z 3 listopada 2017 r., sygn. 0114-KDIP1- 1.4012.389.2017.2.RR.

W tym momencie, warto również przytoczyć jedną z interpretacji indywidualnych, w której Dyrektor KIS wbrew oczekiwaniom wnioskodawcy uznał, iż wystawienie faktury korygującej jest niezbędne w przypadku TP Adjustment. Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 19 czerwca 2019 roku (0112-KDIL1-2.4012.286.2019.1.PG), uznał, iż jeśli płatności z podmiotem powiązanym związane będą z cenami stosowanymi przy dostawie towarów przez Spółkę (koniecznym może być obniżenie lub podwyższenie ceny sprzedaży towarów stosowanych w transakcjach z innym podmiotem powiązanym), dokonywana korekta będzie miała wpływ na ogół rozliczeń dokonanych w danym roku finansowym i w sposób pośredni wpływa na pierwotnie przyjętą cenę towarów i ma tym samym wpływ na każdą dokonaną w trakcie roku transakcję sprzedaży Spółki do podmiotu powiązanego, to Spółka będzie zobowiązana do udokumentowania podwyższenia lub obniżenia cen towarów sprzedanych na rzecz danego podmiotu z grupy poprzez wystawienie faktury korygującej.

Warto podkreślić, iż płatności mające na celu wyrównanie poziomu dochodowości sprzedaży towarów - jako mające wpływ na zmianę ceny (a więc i tym samym na podstawę opodatkowania podatkiem VAT) - są objęte przepisem art. 29a ustawy o VAT. Zatem A w przedmiotowej sprawie będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej obniżającej obrót.

IV. Podsumowanie

Mając na uwadze powyższą analizę, A stoi na stanowisku, iż udokumentowanie zbiorczą fakturą korygującą rozliczeń związanych z TP Adjustment będzie słuszne o ile:

‒ faktura będzie wskazywać konkretny okres rozliczeniowy,

‒ faktura będzie odnosić się do konkretnych faktur pierwotnych.

W przypadku Spółki każda z powyższych przesłanek zostanie spełniona, w konsekwencji A postąpi prawidłowo dokumentując ww. korektę fakturą korygującą obniżającą obrót. Faktura ta będzie bowiem odnosić się do wszystkich faktur pierwotnych dokumentujących dostawę wszystkich towarów jakie A sprzedała do B w danym okresie. W efekcie będzie ona mieć bezpośredni związek z ceną sprzedaży wszystkich towarów w tym okresie i będzie ona stanowić proporcjonalną obniżkę tych cen.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy,

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 29 a ust. 1 ustawy,

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy – w myśl którego,

podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast art. 29a ust. 10 ustawy stanowi, że

podstawę opodatkowania, obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy przepisy rozdziału 1 działu XI „Dokumentacje” stosuje się do,

dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego.

Na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy,

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Należy zauważyć, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy,

fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Zgodnie z ww. przepisem fakturę należy wystawiać nie później niż 15. dnia od zakończenia miesiąca, w którym została dokonana dostawa towarów lub wykonana usługa. Nie ma zatem przeszkód, aby podatnik na jednej fakturze zawarł wszystkie transakcje dokonane w ciągu miesiąca kalendarzowego.

Zaznaczyć należy, że zmiana w zakresie terminu wystawiania faktur pozwala zrealizować obowiązek zapewnienia podatnikom możliwość wystawiania faktur zbiorczych, o których mowa w art. 223 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Stosownie bowiem do art. 223 Dyrektywy,

państwa członkowskie zezwalają podatnikom na wystawienie faktur zbiorczych zawierających dane obejmujące kilka odrębnych dostaw towarów lub transakcji świadczenia usług, pod warunkiem że VAT od dostaw towarów lub transakcji świadczenia usług wymienionych na fakturze zbiorczej staje się wymagalny w ciągu tego samego miesiąca kalendarzowego.

Natomiast, zgodnie z art. 106j ustawy,

w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony),

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury,

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy,

faktura korygująca powinna zawierać:

1) (uchylony)

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca – w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1–5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony)

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak stanowi art. 106j ust. 3 ustawy,

w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, może wystawić fakturę korygującą dotyczącą dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, która:

1) zawiera dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnoszą się udzielany opust lub udzielana obniżka;

2) może nie zawierać nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą – w przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów i świadczonych usług.

Z brzmienia przedstawionych wyżej regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmniejsza się lub zwiększa się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego (w wyniku zdarzeń wymienionych w art. 106j ust. 1 ustawy) muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą, stosownie do art. 106j ustawy. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, a celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu.

W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:

‒ pierwszy rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione w celu naprawienia błędu, który spowodował podanie nieprawidłowej kwoty należności na fakturze pierwotnej, a który istniał już w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Błędy te polegają w szczególności na nieprawidłowym określeniu ilości sprzedawanego towaru, błędnym określeniu w fakturze ceny towaru niezgodnej z ustaleniami między stronami transakcji, czy też nieprawidłowym ustaleniu stawki podatku VAT w wyniku błędu rachunkowego;

‒ drugi rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione z przyczyn o charakterze wtórnym, które nie istniały w momencie wystawienia faktury pierwotnej i których powstanie nie jest uzależnione od błędu popełnionego przez wystawcę. Przyczyny powodujące konieczność wystawienia takich faktur to m.in.: podwyższenie ceny towaru już po wystawieniu faktury pierwotnej, czy następcze udzielenie rabatu, skonta, upustu na zakupiony towar. Przyczyną wtórną może być również zwrot towaru.

Dane jakie powinna zawierać faktura korygująca są wskazane w ww. art. 106j ust. 2 ustawy.

Natomiast, art. 106j ust. 3 ustawy, dopuszcza możliwość wystawiania faktur zbiorczych w przypadku, kiedy zmiana ceny dotyczy dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Zatem podatnik może wystawić korektę zbiorczą do poszczególnych pozycji z faktury, a także wszystkich pozycji z faktury, jednakże dotyczy to wyłącznie przypadku, gdy udziela on opustu lub obniżki ceny. W takiej sytuacji zbiorcza faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich informacji o fakturze pierwotnej.

Z wniosku wynika, że A jest Spółką z siedzibą w Szwecji, zarejestrowaną dla celów podatku VAT w Polsce oraz w większości innych państw Unii Europejskiej. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się zakupem towarów, w tym przede wszystkim odzieży od producentów oraz jej sprzedażą do innych Spółek z Grupy (\`(...)\`) na całym świecie, w tym większości państw UE. W Polsce towary sprzedawane są wyłącznie do B. W sytuacji, gdy poziom marży realizowanej przez B na sprzedaży towarów będzie wymagał korekty w celu zapewnienia, że dochodowość B jest na poziomie rynkowym (zgodnie z zasadą ceny rynkowej), dokonywane są dodatkowe rozliczenia pomiędzy A a B, dalej: TP Adjustment. TP Adjustment będzie odnosić się do konkretnych dostaw z konkretnego okresu rozliczeniowego oraz będzie odnosić się do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż (pozycji tych faktur) a także zakłada korektę pierwotnej ceny dostarczanych przez Spółkę towarów. TP Adjustment spowoduje zmianę wynagrodzenia należnego z tytułu pierwotnych dostaw oraz korektę cen sprzedaży towarów, które zostały już udokumentowane fakturami VAT. A rozważa wystawienie zbiorczej faktury korygującej za dany okres, w związku z potransakcyjnym obniżeniem cen za wcześniejsze dostawy towarów dokonane przez A na rzecz B. Obniżka ta spowodowana jest potrzebą dostosowania rentowności działalności B do jej rynkowego poziomu ustalonego zgodnie z TP Adjustment. Powyższa zbiorcza faktura korygująca będzie referować do wcześniejszych faktur wystawianych przez A na rzecz B dotyczących sprzedawanych przez A towarów. Zbiorcza faktura korygująca będzie dokonywała proporcjonalnego obniżenia cen wszystkich towarów sprzedawanych przez A do B w okresie objętym korektą - ze względu na fakt, iż A nie sprzedaje do B innych towarów niż te, które są objęte TP Adjustment.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy dokumentowanie przez Spółkę korekty poziomu zysków w ramach stosowanej polityki cen transferowych z podmiotem powiązanym (tj. B) poprzez wystawianie zbiorczej faktury korygującej, a tym samym ujmowanie tej korekty w podatku VAT (zmniejszenie podatku należnego), jest działaniem prawidłowym w świetle Polskiej ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy płatności mające na celu wyrównanie dochodowości mają wpływ na cenę sprzedawanych towarów (może być niższa lub wyższa niż pierwotnie zafakturowana), a więc sposób kalkulacji wyrównania ustalany jest z bezpośrednim odniesieniem do konkretnych towarów i ich cen, to tym samym tego typu płatności nie są wyłączone z dyspozycji art. 29a ustawy. W efekcie podejmowane czynności muszą znaleźć swoje odzwierciedlenie poprzez wystawienie faktur korygujących.

Zatem biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że skoro TP Adjustment zakłada korektę pierwotnej ceny dostarczanych przez Spółkę towarów (tj. obniżenie cen za wcześniejsze dostawy towarów) i będzie odnosić się do konkretnych dostaw z konkretnego okresu rozliczeniowego oraz do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż (pozycji tych faktur), w konsekwencji czego TP Adjustment spowoduje zmianę wynagrodzenia należnego z tytułu pierwotnych dostaw oraz korektę tj. obniżenie cen sprzedaży towarów, które zostały już udokumentowane fakturami VAT - to taka korekta powinna zostać prawidłowo odzwierciedlona jako korekta podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku VAT należnego. W konsekwencji, należy stwierdzić, że dodatkowe rozliczenia polegające na obniżeniu cen towarów w celu zapewnienia dochodowości B na poziomie rynkowym – jako mające wpływ na zmianę ceny (a więc i tym samym na podstawę opodatkowania podatkiem VAT) – są objęte przepisem art. 29a ustawy. Zatem Spółka w przedmiotowej sprawie będzie zobowiązana do wystawienia faktur korygujących stosownie do art. 106j ustawy.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, art. 106j ust. 3 ustawy dopuszcza możliwość wystawiania faktur zbiorczych w przypadku, kiedy zmiana ceny dotyczy dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Oznacza to, że podatnik może wystawić korektę zbiorczą do poszczególnych pozycji z faktury, a także wszystkich pozycji z faktury, jednakże dotyczy to wyłącznie przypadku, gdy udziela on opustu lub obniżki ceny, co ma miejsce w analizowanej sprawie. Zatem, Państwa Spółka może w celu udokumentowania korekty poziomu zysków w ramach stosowanej polityki cen transferowych z B wystawić zbiorczą fakturę korygującą odnoszącą się do wszystkich faktur pierwotnych wystawionych na rzecz B. Jednocześnie taka zbiorcza faktura korygująca nie musi spełniać wszystkich warunków określonych dla faktur korygujących wskazanych w art. 106j ust. 2 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –(t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).