Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-986/10-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-24
Teza: w zakresie skutków podatkowych nabycia na preferencyjnych warunkach w wykonaniu umowy opcji kupna akcji w kapitale zakładowym spółki akcyjnej zawartej pomiędzy osobami fizycznymi.
Słowa kluczowe: akcja; akcja-opcje na akcje; kapitał-kapitał zakładowy; opcja; osoba-osoby fizyczne; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; umowa; umowa-wykonanie umowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 17.11.2010 r. (data wpływu 29.11.2010 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 20.01.2011 r. (data nadania 24.01.2011 r., data wpływu 27.01.2011 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 14.01.2011 r. Nr IPPB2/415-986/10-2/MG (data nadania 14.01.2011 r., data odbioru 19.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia na preferencyjnych warunkach w wykonaniu umowy opcji kupna akcji w kapitale zakładowym spółki akcyjnej zawartej pomiędzy osobami fizycznymi - jest:

*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej braku powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie nabycia na preferencyjnych warunkach akcji spółki kapitałowej w wykonaniu umowy opcji kupna akcji,

*   **prawidłowe** - w części dotyczącej braku powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie zawarcia umowy opcji kupna akcji.

UZASADNIENIE

W dniu 29.11.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia na preferencyjnych warunkach w wykonaniu umowy opcji kupna akcji w kapitale zakładowym spółki akcyjnej zawartej pomiędzy osobami fizycznymi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni pełni funkcję członka zarządu w C Sp. z o.o. Dodatkowo w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą świadczy usługi na rzecz tej spółki. Spółka C Sp. z o.o. jest spółką powiązaną z O. S.A. Wnioskodawczyni jest również prokurentem Spółki O. S.A.

Wnioskodawczyni zawarła z czterema osobami fizycznymi, będącymi akcjonariuszami O. S.A., umowę opcji kupna akcji w kapitale zakładowym O. S.A. W wyniku zawartej umowy akcjonariusze O. S.A. skierowali do Wnioskodawczyni nieodwołalną ofertę sprzedaży akcji w kapitale zakładowym O. S.A. w liczbie określonej w umowie opcji.

Do zawarcia umowy sprzedaży akcji pomiędzy Wnioskodawczynią a akcjonariuszami O. S.A. dojdzie poprzez złożenie przez Wnioskodawczynię oświadczenia o przyjęciu oferty. Oświadczenie musi określać liczbę akcji, w odniesieniu do których Wnioskodawczyni przyjmuje ofertę, w tym liczbę akcji nabywanych od poszczególnych akcjonariuszy. Wnioskodawczyni ma prawo przyjąć ofertę w odniesieniu do wszystkich albo części akcji stanowiących przedmiot oferty, przy czym w okresie związania ofertą Wnioskodawczyni może złożyć nie więcej niż dwa skuteczne oświadczenia o przyjęciu oferty.

Oferta jest wiążąca do dnia 31 grudnia 2012 r. Cena za jedną akcję objętą sprzedażą określona została w umowie opcji i wynosi 1 (słownie: jeden) złoty. Cena ta jest niższa od aktualnej ceny rynkowej oferowanej za akcje O. S.A. w obrocie giełdowym.

Sprzedaż akcji nastąpi poza obrotem zorganizowanym.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawczynię pismem z dnia 14.01.2011 r. Nr IPPB2/415-986/10-2/MG (data nadania 14.01.2011 r., data doręczenia 19.01.2011 r.) do ich uzupełnienia poprzez:

*   doprecyzowanie treści przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez wyjaśnienie:

*   czy opcja stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 ze zm.),

*   czy opcja nabyta przez Wnioskodawcę jest zbywalna bądź niezbywalna oraz czy może być przedmiotem obrotu.

*   wskazanie, czy sformułowane we wniosku pytanie dotyczy także powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu w momencie zawarcia umowy opcji, z uwagi na to, że w stanowisku Wnioskodawczyni odnośnie zadanego pytania Wnioskodawczyni stwierdziła, iż „Tym samym nie można twierdzić, że już w momencie zawarcia umowy opcji po stronie Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód”, natomiast pytanie przedstawione we wniosku dotyczy tylko powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu w wykonaniu umowy opcji, tj. w momencie nabycia akcji?

Wnioskodawczyni uzupełniła braki formalne wniosku w ustawowym terminie pismem z dnia 20.01.2011 r. (data nadania 24.01.2011 r., data wpływu 27.01.2011 r.), w którym wyjaśniła, że opcja kupna akcji zawarta przez Wnioskodawczynię nie stanowi pochodnego instrumentu finansowego w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Opcja kupna akcji zawarta przez Wnioskodawczynię ma postać nieodwołalnej oferty sprzedaży akcji złożonej przez wystawców opcji i jako taka, ze swej istoty, jest ona niezbywalna i nie może być przedmiotem obrotu. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że sformułowane we wniosku pytanie dotyczy także powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu w momencie zawarcia umowy opcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zawarcie umowy opcji kupna akcji w kapitale zakładowym O. S.A. prowadzi do powstania u Wnioskodawczyni w momencie zawarcia umowy opcji przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy nabycie na preferencyjnych warunkach przez Wnioskodawczynię w wykonaniu umowy opcji akcji w kapitale zakładowym O. S.A. prowadzi do powstania u Wnioskodawczyni w momencie nabycia akcji przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie dopiero w momencie zbycia przez Wnioskodawczynię zakupionych na preferencyjnych warunkach akcji i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) updof.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 updof przychodami, co do zasady, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Za przychód może przy tym zostać uznane jedynie rzeczywiste i definitywne przysporzenie majątkowe, a nie przysporzenie, które ma charakter potencjalny, umożliwiające uzyskanie ewentualnych korzyści ekonomicznych dopiero w przyszłości.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni zawarła umowę opcji kupna akcji, która uprawnia Wnioskodawczynię do nabycia akcji w kapitale zakładowym O. S.A. na preferencyjnych warunkach. Ponieważ umowa opcji rodzi po stronie Wnioskodawczyni jedynie uprawnienie do nabycia akcji, zawarcie takiej umowy nie prowadzi do powstania korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawczyni. Jest to jedynie etap wstępny, który może potencjalnie spowodować otrzymanie takiej korzyści w przyszłości. Korzyść ta nie jest jednak w momencie zawarcia umowy opcji pewna, gdyż nie jest przesądzone, czy Wnioskodawczyni z przyznanej opcji kupna akcji w ogóle skorzysta. Tym samym nie można twierdzić, że już w momencie zawarcia umowy opcji po stronie Wnioskodawczyni powstanie jakikolwiek przychód.

Przychód nie powstanie również w momencie nabycia przez Wnioskodawczynię akcji na preferencyjnych warunkach w wyniku realizacji opcji kupna. Nie ma tu bowiem zastosowania art. 11 ust. 2b updof mówiący o tym, iż jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w art. 11 ust. 2 lub ust. 2a updof, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis ten wskazuje sposób określenia wysokości przychodu z tytułu częściowo odpłatnych świadczeń. O tym jednak, czy w danym wypadku można mówić o powstaniu tego rodzaju przychodu rozstrzyga definicja przychodu zawarta w art. 11 ust. 1 updof, oparta na tzw. metodzie kasowej, zgodnie z którą przychodem jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z definicji tej wynika, że za przychód mogą być uznane tylko takie nieodpłatne świadczenia, które zostały przez podatnika otrzymane, a więc które stanowią dla niego rzeczywiste i definitywne przysporzenie majątkowe.

W ocenie Wnioskodawczyni charakter praw majątkowych jakimi są akcje powoduje, że sam fakt ich nabycia po cenie niższej niż rynkowa nie stanowi jeszcze sam w sobie realnego przysporzenia majątkowego. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości, w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie. Istniejąca w momencie nabycia akcji na preferencyjnych warunkach różnica pomiędzy ceną zapłaconą za te akcje a ich wartością rynkową stanowi jedynie potencjalne przysporzenie, które będzie mogło być faktycznie zrealizowane dopiero w momencie zbycia akcji. Podkreślić należy, że zachodzi istotna różnica pomiędzy nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym nabyciem akcji, a przypadkami nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego otrzymania środków produkcji, czy też różnego rodzaju usług. Te ostatnie bowiem mogą bezpośrednio służyć działalności prowadzonej przez podatnika, bądź też zaspokajać jego potrzeby konsumpcyjne. Natomiast specyfika akcji powoduje, że nie mogą być one nośnikiem tego rodzaju natychmiastowych korzyści wynikających z samego faktu ich nabycia. Z tego powodu w momencie nabycia akcji nie powstaje żadne przysporzenie majątkowe po stronie nabywcy.

Opodatkowanie różnicy pomiędzy preferencyjną ceną zapłaconą za akcje a ich wartością rynkową byłoby niewłaściwe również z tego względu, że mogłoby to prowadzić do powstania obowiązku podatkowego, podczas gdy podatnik w rzeczywistości osiągnąłby stratę na danej transakcji. Akcje O. S.A., które miałyby zostać nabyte przez Wnioskodawczynię znajdują się w publicznym obrocie, a ich kurs podlega ciągłym zmianom rynkowym. Nie ma zatem żadnej pewności, że Wnioskodawczyni uda się sprzedać akcje za cenę wyższą niż cena, którą sama zapłaciła za ich nabycie, zwłaszcza w sytuacji, gdy moment zbycia akcji byłby znacznie odroczony w czasie w stosunku do ich nabycia. Trudno również z racjonalnych względów zaakceptować sytuację, w której przychód z akcji nabytych w wyniku wykonania opcji kupna, a następnie sprzedanych w tym samym dniu byłby efektywnie opodatkowany według stawki progresywnej wynoszącej 32%, podczas gdy podobna operacja, której przedmiotem byłyby akcje nabyte na nie preferencyjnych warunkach podlegałaby opodatkowaniu według stawki 19%. Dlatego też, z zaprezentowanych powyżej względów należy opowiedzieć się za zastosowaniem opodatkowania właściwego dla przychodów z kapitałów pieniężnych.

Okoliczność, iż akcje zostały nabyte po cenie niższej niż rynkowa znajdzie odzwierciedlenie przy ustalaniu wysokości dochodu w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji. Nabycie akcji po niższej cenie oznacza niższe koszty uzyskania przychodów, a więc w konsekwencji zwiększenie podstawy opodatkowania i wyższy podatek dochodowy. Potencjalna korzyść, którą Wnioskodawczyni uzyskuje wskutek nabycia akcji po preferencyjnej cenie zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu w momencie realizacji dochodu, czyli przy sprzedaży nabytych w ten sposób akcji.

Przy ocenie przedstawionego stanu faktycznego należy mieć również na uwadze treść art. 24 ust. 11 udpof. Wspomniany przepis mówi o tym, że dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji. Zgodnie z art. 24 ust. 12 updof dochód ten podlegał będzie opodatkowaniu w momencie zbycia akcji. Jakkolwiek przepis ten odnosi się jedynie do akcji nowej emisji obejmowanych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, brak jest racjonalnych podstaw, szczególnie mając na uwadze zasadę równości i powszechności opodatkowania, które przemawiałyby za odmiennym opodatkowaniem akcji obejmowanych na preferencyjnych warunkach, w stosunku do akcji, które na takich samych warunkach są nabywane. Stwierdzić przy tym należy, że treść powołanego przepisu nie wyklucza możliwości zastosowania analogicznego schematu opodatkowania w przypadku akcji nabywanych na preferencyjnych warunkach, w oparciu o ogólne zasady rządzące opodatkowaniem podatkiem dochodowym, w sposób w jaki to zostało przedstawione powyżej.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni wskazuje następujące orzeczenia sądów administracyjnych: wyrok WSA w Warszawie z 15 kwietnia 2010 r., sygn. III SA/Wa 568/09, wyrok WSA w Warszawie z 23 września 2009 r., sygn. III SA/Wa 411/09 oraz wyrok WSA w Warszawie z 15 września 2009 r., sygn. III SA/Wa 570/09.

W konsekwencji w przypadku Wnioskodawczyni opodatkowaniu podlegał będzie dopiero przychód z tytułu zbycia nabytych przez Wnioskodawczynię na preferencyjnych warunkach akcji. Zastosowanie w tym wypadku będą miały zatem zasady odnoszące się do opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych określone w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz art. 30b ust. 1 updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej braku powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie zawarcia umowy opcji kupna akcji, natomiast w części dotyczącej braku powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie nabycia na preferencyjnych warunkach akcji spółki kapitałowej w wykonaniu umowy opcji kupna akcji uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnikom w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a omawianej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 9 tego artykułu wymienione są przychody z innych źródeł.

Natomiast stosownie do treści art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z treści przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawczyni pełni funkcję członka zarządu w CDP Investment Sp. z o.o. Dodatkowo w związku z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą świadczy usługi na rzecz tej spółki. Spółka CDP Investment Sp. z o.o. jest spółką powiązaną z O. S.A. Wnioskodawczyni jest również prokurentem Spółki O. S.A. Wnioskodawczyni zawarła z czterema osobami fizycznymi, będącymi akcjonariuszami O. S.A., umowę opcji kupna akcji w kapitale zakładowym O. S.A. W wyniku zawartej umowy akcjonariusze O. S.A. złożyli Wnioskodawczyni nieodwołalną ofertę sprzedaży akcji w kapitale zakładowym O. S.A. w liczbie określonej w umowie opcji. Do zawarcia umowy sprzedaży akcji pomiędzy akcjonariuszami O. S.A. a Wnioskodawczynią dojdzie poprzez złożenie przez Wnioskodawczynię oświadczenia o przyjęciu oferty. Oświadczenie musi określać liczbę akcji, w odniesieniu do których Wnioskodawczyni przyjmuje ofertę, w tym liczbę akcji nabywanych od poszczególnych akcjonariuszy. Oferta jest wiążąca do dnia 31 grudnia 2012 r. Cena za jedną akcję objętą sprzedażą określona została w umowie opcji i wynosi jeden złoty. Cena ta jest niższa od aktualnej ceny rynkowej oferowanej za akcje O. S.A. w obrocie giełdowym. Sprzedaż akcji nastąpi poza obrotem zorganizowanym. Opcja kupna akcji zawarta przez Wnioskodawczynię nie stanowi pochodnego instrumentu finansowego w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Opcja kupna akcji zawarta przez Wnioskodawczynię ma postać nieodwołalnej oferty sprzedaży akcji złożonej przez wystawców opcji i jako taka jest niezbywalna i nie może być przedmiotem obrotu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że w momencie zawarcia umowy opcji kupna akcji w kapitale zakładowym spółki kapitałowej, w wyniku której akcjonariusze spółki złożyli Wnioskodawczyni nieodwołalną ofertę sprzedaży akcji, polegającą na możliwości ich nabycia w przyszłości poprzez złożenie oświadczenia o przyjęciu oferty, po stronie Wnioskodawczyni nie skutkuje powstaniem przychodu, a w konsekwencji dochodu do opodatkowania. Tylko z samego powodu złożenia oferty sprzedaży akcji spółki kapitałowej nie powstanie przychód, o ile nie będzie to równoznaczne z nabyciem przedmiotowych akcji.

Tym samym biorąc pod uwagę stan faktyczny wniosku organ podatkowy stwierdza, iż wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym powstanie w momencie nabycia akcji na preferencyjnych warunkach, tj. w momencie realizacji umowy opcji kupna akcji w spółce kapitałowej, a nie jak twierdzi Wnioskodawczyni w momencie odpłatnego zbycia akcji. Powyższe skutkuje bez wątpienia powstaniem przychodu u osoby nabywającej na preferencyjnych warunkach akcje i tym samym obowiązku podatkowego, w sytuacji gdy wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawczynię akcji będzie wyższa niż określona w umowie opcji (jeden złoty). Przychodem będzie różnica pomiędzy ceną nabycia akcji z dnia realizacji opcji a ceną preferencyjnego nabycia akcji.

Z uwagi na fakt, iż opcja kupna akcji zawarta przez Wnioskodawczynię nie stanowi pochodnego instrumentu finansowego w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, organ podatkowy stwierdza, że ewentualnie uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód stanowi przychód z nieodpłatnych świadczeń, który należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, w zw. z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawczynię art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych organ podatkowy wyjaśnia, że przepis tego artykułu nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem dotyczy on dochodu osób uprawnionych na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki, a zatem brak jest możliwości zastosowania analogicznego schematu opodatkowania, w sytuacji gdy objęcie akcji następuje w wyniku realizacji umowy zawartej pomiędzy osobami fizycznymi.

Następnym momentem uzyskania przez Wnioskodawczynię przychodu podlegającego opodatkowaniu jest zbycie przez Wnioskodawczynię nabytych na preferencyjnych warunkach akcji, do którego zastosowanie będą miały zasady odnoszące się do opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych określone w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy zauważyć, że osiągnięty przychód z tytułu nabycia akcji na preferencyjnych warunkach będzie stanowił koszt uzyskania przychodów w momencie zbycia przedmiotowych akcji, w oparciu o przepis art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2-2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest:

1.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń

*   pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Reasumując:

*   w momencie zawarcia umowy opcji kupna akcji w kapitale zakładowym spółki kapitałowej, w wyniku której akcjonariusze spółki złożyli Wnioskodawczyni nieodwołalną ofertę sprzedaży akcji, polegającą na możliwości ich nabycia w przyszłości poprzez złożenie oświadczenia o przyjęciu oferty, po stronie Wnioskodawczyni nie skutkuje powstaniem przychodu, a w konsekwencji dochodu do opodatkowania. Tylko z samego powodu złożenia oferty sprzedaży akcji spółki kapitałowej nie powstanie przychód, o ile nie będzie to równoznaczne z nabyciem przedmiotowych akcji.

*   w momencie nabycia akcji na preferencyjnych warunkach, tj. w momencie realizacji umowy opcji kupna akcji w spółce kapitałowej u Wnioskodawczyni nabywającej na preferencyjnych warunkach akcje powstaje przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, w sytuacji, gdy wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawczynię akcji będzie wyższa niż określona w umowie opcji.

Ponadto odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawczynię orzeczeń Wojewódzkich Sądów Administracyjnych należy stwierdzić, iż w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, nawet jeżeli kształtuje określoną linię orzeczniczą. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Należy jednak wskazać, że orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym, innym niż prezentowany we wniosku. Dlatego tut. organ nie może w oparciu o powołane wyroki sądów potwierdzić stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.