Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1024/10-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-12
Teza: Posiadanie dokumentacji zastępczej przez Spółkę, uprawniającej do zastosowania stawki 0% dla dostaw wewnątrzwspólnotowych.
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14.10.2010 r. (data wpływu 18.10.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadanej dokumentacji zastępczej przez Spółkę, uprawniającej do zastosowania stawki 0% dla dostaw wewnątrzwspólnotowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.10.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadanej dokumentacji zastępczej przez Spółkę, uprawniającej do zastosowania stawki 0% dla dostaw wewnątrzwspólnotowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza dokonywać wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: „WDT”). Wnioskodawca dokonywać będzie WDT na rzecz nabywców będących podatnikami podatku od wartości dodanej, spełniających wymogi wymienione w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, stosując do tego typu dostaw stawkę 0% podatku VAT.W szczególności, WDT będzie dokonywane na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacji dla transakcji wewnatrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej. Wnioskodawca poda numer nabywcy oraz swój numer identyfikacyjny VAT nadany dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych na fakturze stwierdzającej WDT.

Towary będą dostarczane na terenie Unii Europejskiej do wskazanego przez nabywcę odbiorcy lub bezpośrednio do nabywcy.

Dla celów dowodowych, w zakresie potwierdzenia dokonania WDT, Wnioskodawca może posiadać między innymi kopie faktur sprzedaży, dokumenty przewozowe wystawione w momencie załadunku podpisane przez osobę upoważnioną do tego celu przez Wnioskodawcę oraz przez przewoźnika, natomiast mogą one nie być potwierdzone przez odbiorcę towaru.

Nabywca towarów będzie zobowiązany przekazać Wnioskodawcy potwierdzone przez odbiorcę dokumenty przewozowe, jednak może wystąpić sytuacja, w której Wnioskodawca nie otrzyma od nabywcy lub przewoźnika dokumentów przewozowych zawierających potwierdzenie dostarczenia towarów do nabywcy. Brak u Wnioskodawcy dokumentu przewozowego podpisanego przez nabywcę lub wskazanego przez niego odbiorcę towarów, który potwierdzałby dostarczenie towarów do nabywcy może wystąpić z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy, to jest z przyczyn:

*   obiektywnych, w tym siły wyższej, lub
*   zależnych od nabywcy, lub

przez nabywcę odbiorcy, bądź przewoźnika.

Jednakże, w przypadku braku takiego dokumentu przewozowego, Wnioskodawca będzie posiadał inne dokumenty wskazujące, że nastąpiło WDT. Wnioskodawca może posiadać inne dokumenty sporządzone przez nabywcę/lub przewoźnika (spedytora), na przykład:

*   dokumenty potwierdzające zapłatę za dostarczone towary(potwierdzenia płatności, wyciągi bankowe), specyfikacje płatności za zapłacone dostawy,
*   pozostałą korespondencję handlową dotycząca WDT (w tym złożone zamówienie przesłane faksem lub pocztą elektroniczną),
*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia towarów w transporcie oraz potwierdzające koszty transportu w ramach WDT,
*   wydruk informacji podawanych przez przewoźnika na stronie internetowej, w opcji śledzenia przesyłki. potwierdzających, że dana przesyłka została doręczona nabywcy bądź wskazanemu przez nabywcę odbiorcy, dowód potwierdzający przyjęcie do nabywcy towarów w innym kraju Unii Europejskiej \[dalej: dokumenty zastępcze”\].

W opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, ani Wnioskodawca. ani nabywca nie dokonują fizycznego wywozu towarów będących przedmiotem WDT. Towary będą przewożone przez przewoźnika (spedytora) będącego podmiotem trzecim w stosunku do Wnioskodawcy i nabywcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania do WDT stawki 0% VAT na podstawie dokumentu / dokumentów zastępczych, wskazujących, że nastąpiła WDT tych towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca ma prawo do zastosowania do WDT stawki 0% VAT na podstawie dokumentów zastępczych wskazujących ze nastąpiła WDT.

Zgodnie z artykułem 41 ustęp 3 ustawy o VAT, stawka podatku w przypadku WDT wynosi 0%, pod warunkiem spełnienia warunków wymienionych w artykule 42 ustawy o VAT. WDT podlega opodatkowaniu według stawki 0% pod warunkiem, że podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywieziono z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, inne niż terytorium kraju.

W świetle artykułu 42 ustęp 3 ustawy o VAT, tymi dowodami są następujące dokumenty (jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju):

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju — w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi):
2.  kopia faktury;
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Z kolei z treści artykułu 42 ustęp 11 ustawy o VAT wynika, że w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ustępie 3, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ustępie 1 punkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła WDT, w szczególności:

*   korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
*   dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny — dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
*   dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji terminu „dokument”. Z tego powodu, Wnioskodawca uważa, że ustawodawca w ustawie o VAT posługując się terminem „dokument” wskazuje zarówno na tak zwane dokumenty publiczne jak i dokumenty prywatne, które stanowią dowód tego, że osoba, która taki dokument podpisała, złożyła oświadczenie zawarte w dokumencie.

Dokumenty wymienione powyżej zostały podane jedynie jako przykłady dokumentów, które mogą potwierdzać faktyczne dokonanie WDT produktów, na co wskazuje wyrażenie „w szczególności”. Wnioskodawca uważa, że ma prawo udokumentować wywóz produktów z terytorium Polski oraz dostarczenie ich nabywcy w sposób wnioskodawcy przyporządkowane przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, na podstawie dokumentów zastępczych.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że określając listę przykładowych dokumentów w artykule 42 ustęp 11 ustawy o VAT, ustawodawca nie ograniczył się do tych rodzajów dokumentów, które potwierdzałyby WDT ex-post. Przeciwnie, umieszczenie na tej liście „zamówienia” oznacza, że ustawodawca dopuścił stosowanie stawki 0% VAT także w tych sytuacjach, w których posiadany przez podatnika dokument odnosi się do przyszłej WDT.

Takie stanowisko potwierdzają w wyrokach sądy administracyjne przykładowo wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 maja 2009 roku, sygnatura: III SA/Wa 3448/08 oraz WSA w Kielcach, w wyroku z dnia 8 maja 2008 roku, sygnatura: I SA/Ke 114/08:

„(\`(...)\`) W ocenie Sądu, biorąc pod uwagę zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych nie można się zgodzić ze stanowiskiem, że braki formalne wskazanych dokumentów brak któregokolwiek z nich lub brak odpowiedniej informacji, która powinna wynikać z danego dokumentu, powinna oznaczać, że podatnik nie dysponuje wymienionymi w art. 42 ust. 3 dowodami, a więc nie ma prawa do zastosowania stawki 0%.” Stosowanie stawki 0% z tytułu WDT nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą od której wyjątkiem jest stosowanie stawki podstawowej. Oznacza to, że wszelkie wątpliwości dotyczące opodatkowania WDT powinny być rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, to jest stosowania stawki 0% VAT.

Takie stanowisko potwierdził między innymi WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 6 maja 2008 roku, sygnatura: III SA/Wa 147/08. Wnioskodawca w pełni podziela ten pogląd. Tym samym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie musi posiadać dokumentów przewozowych podpisanych przez nabywcę lub wskazanego przez niego odbiorcę, otrzymanych od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Wnioskodawca uważa, że istotne jest aby z dokumentów zastępczych, łącznie wynikało, że WDT zostało dokonane.

W przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w artykule 42 ustęp 3 Ustawy o VAT, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju przedmiotowych towarów, dowodami, o których mowa w artykule 42 ustęp 1 punkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące ze nastąpiła WDT Powołany przepis oznacza że jeśli lista dokumentów obowiązkowych nie dostarczy odpowiedzi na pytanie, czy towar został faktycznie dostarczony na terytorium innego państwa członkowskiego, dopuszczalne jest posiłkowanie się innymi dokumentami, które staną się dowodami, określonymi w artykule 42 ustęp 1 punkt 2 Ustawy o VAT, jeśli wskazują one, że nastąpiła WDT. Dokumenty zastępcze wskazane przez Wnioskodawcę stanowią wystarczające dowody na dokonanie WDT.

Na ważny aspekt w tej kwestii zwrócił uwagę NSA, w wyroku z dnia 20 stycznia 2009 roku, sygnatura: I FSK 1500/08, a mianowicie:

\`(\`(...)\`)\` zasadnicze znaczenie przy badaniu czy podatnik ma prawo zwolnienia z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny mieć przesłanki obiektywne dotyczące faktycznego wystąpienia przemieszczenia towarów pomiędzy Państwami Członkowskimi. Natomiast warunki formalne, dowodzące tej okoliczności, które Państwa wprowadzają w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i uniknięcia oszustw z tym związanych, nie mogą być wykorzystywane w taki sposób, aby podważały neutralność podatku VAT.

Dlatego też biorąc pod uwagę wnioski wynikające z przepisów wspólnotowych, interpretowanych w orzecznictwie ETS, należy podkreślić sposób rozumienia art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 12 i 13 ustawy o VAT zaproponowany przez Skarżącą i stwierdzić, że przepisy te nie dają podstawy do podatkowego traktowania, do czasu otrzymania stosownych dowodów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli nastąpiło charakteryzujące ją przemieszczenie towarów do innego kraju Unii Europejskiej w sposób tożsamy z dostawą krajową i określania zasad powstania obowiązku i zobowiązania podatkowego, tak jak w przypadku dostawy krajowej. Taka dostawa, mimo braku wszystkich wymaganych w art. 42 ust. 3-5 dokumentów, nie zmienia swojego materialnego charakteru poprzez zaewidencjonowanie jej w sposób określony w art. 42 ust 12 ustawy o VAT jako dostawy na terytorium kraju. (\`(...)\`)„.

Wnioskodawca w pełni podziela stanowisko NSA przedstawione powyżej. Zdaniem Wnioskodawcy, ten wyrok potwierdza, że Wnioskodawca ma prawo do stosowania stawki 0% VAT do WDT, nawet w tych przypadkach, w których Wnioskodawca nie dysponuje wszystkimi dokumentami, o których mowa w artykule 42 ustęp 3 i 11 ustawy VAT o ile faktycznie doszło do dokonania WDT potwierdzonej dokumentami zastępczymi. Dokumenty zastępcze jakie mogą być zastosowane w tym celu powinny spełniać warunki art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2010.142.961), w tym dokumenty prywatne.

W tym miejscu wskazać można również, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości, \[dalej: „ETS”\], w sprawie C 146105 Albert Collée w orzeczeniu z dnia 27 września 2007 roku zaznaczył że dyrektywa upoważnia państwa członkowskie do wprowadzenia regulacji dotyczących obowiązków dokumentacyjnych, które podatnicy powinni spełnić w celu potwierdzenia WDT. Jednak co szczególnie istotne — zdaniem ETS — przedmiotowe obowiązki dokumentacyjne nie mogą wykraczać poza to co jest niezbędne do osiągnięcia określonych w dyrektywie celów czyli zapewnienia prawidłowego poboru podatku i uniknięcia oszustw podatkowych (zgodnie z artykułem 273 dyrektywy 2006/112 państwa członkowskie mogą w pewnych okolicznościach i przy zachowaniu określonych warunków nałożyć na podatników inne niż określone wprost w dyrektywie obowiązki, jakie uznają za niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym). W szczególności zaś, nałożone na podatnika obowiązki nie mogą zagrażać neutralności podatku VAT. Stąd ETS uznał, że przepisy krajowe, które uzależniają prawo do preferencji w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej (zwolnienia z prawem do odliczenia) od spełnienia obowiązków formalnych (przy jasności co do tego, że WDT nastąpiła), wykraczają poza to, co jest niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru podatku.

Zatem, jeśli w przedmiotowej sprawie dokumenty zastępcze potwierdzają jednoznacznie, że towary zostały w ramach WDT wywiezione z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego do nabywcy lub wskazanego przez niego odbiorcy to Wnioskodawca ma prawo zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 0% do WDT, na podstawie posiadanych dokumentów / dokumentu zastępczego — pomimo tego że Wnioskodawca nie otrzyma od nabywcy lub przewoźnika dokumentów przewozowych zawierających potwierdzenie dostarczenia towarów do nabywcy.

Warunki formalne w zakresie dokumentowania transakcji wewnątrzwspólnotowych przewidziane przepisami ustawy o VAT nie mogą stanowić przeszkody dla neutralności opodatkowania podatkiem VAT WDT jeżeli na podstawie posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentu/dokumentów zastępczych jednoznacznie można stwierdzić, że WDT tych towarów została dokonana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0% pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powyższy przepis, stwierdzić należy, że możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji.

Przepis art. 42 ust. 3 ustawy stanowi, iż dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

\- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Na mocy art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze skutki podatkowe, niż w przypadku dostaw krajowych.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

W ustawie o podatku od towarów i usług nie zawarto definicji „dokumentu przewozowego”. Odwołując się do przepisów o międzynarodowym przewozie towarów, należy stwierdzić, że listem przewozowym jest dokument określający warunki umowy o przewóz przesyłek towarowych. W zależności od rodzaju transportu może to być: Międzynarodowy Kolejowy List Przewozowy (CIM) lub Międzynarodowy Kolejowy List Przewozowy (SMGS), które są dokumentami stwierdzającymi zawarcie z koleją umowy o przewóz, Międzynarodowy Samochodowy List Przewozowy (CMR) stwierdzający fakt zawarcia umowy o przewóz drogowy oraz Międzynarodowy Lotniczy List Przewozowy (AWB), który stwierdza zawarcie umowy o przewóz w transporcie lotniczym.

Wszystkie te dokumenty stanowią jedynie dowód zawarcia umowy przewozu, warunków umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, a nie stanowią - w przypadku kopii posiadanej przez dostawcę (nadawcę towaru) - jednoznacznego dowodu jego dostarczenia odbiorcy w innym kraju.

Konwencja o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz.U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238) stwierdza, że w praktyce list przewozowy CRM jest sporządzany w czterech egzemplarzach (art. 5 ust. 1 Konwencji wymaga wystawienia 3 oryginalnych egzemplarzy):

*   oryginał – dla przewoźnika, wydawany jest odbiorcy,
*   oryginał (grzbiet) – dla przewoźnika, zostaje w stacji nadania,
*   oryginał (ceduła) – dla przewoźnika, służy do pokwitowania odbioru,
*   wtórnik (kopia) – dla nadawcy.

Wynika z tego, że dostawca towaru samym takim dokumentem przewozowym (kopią) nie jest w stanie wykazać faktu, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, gdyż pokwitowanie odbioru towaru przez nabywcę następuje jedynie na cedule przewoźnika, która stanowi dla niego, a nie dla nadawcy, dowód doręczenia towarów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza dokonywać wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz nabywców będących podatnikami podatku od wartości dodanej, spełniających wymogi wymienione w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Towary będą dostarczane na terenie Unii Europejskiej do wskazanego przez nabywcę odbiorcy lub bezpośrednio do nabywcy.

Dla potwierdzenia dokonania WDT, Wnioskodawca może posiadać między innymi kopie faktur sprzedaży, dokumenty przewozowe wystawione w momencie załadunku podpisane przez osobę upoważnioną do tego celu przez Wnioskodawcę oraz przez przewoźnika, natomiast mogą one nie być potwierdzone przez odbiorcę towaru.

Nabywca towarów będzie zobowiązany przekazać Wnioskodawcy potwierdzone przez siebie bądź odbiorcę towaru, dokumenty przewozowe. Może wystąpić sytuacja, kiedy Wnioskodawca nie otrzyma od nabywcy lub przewoźnika dokumentów przewozowych zawierających potwierdzenie dostarczenia towarów do nabywcy. Brak takich dokumentów u Wnioskodawcy może wystąpić z przyczyn od niego niezależnych.

W związku z powyższym, wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości uznania wskazanych powyżej dokumentów zastępczych za dokumenty, które potwierdzać będą jednoznacznie, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Odnosząc się do art. 42 ust. 3 ustawy, należy uznać, że co do zasady Wnioskodawca posiada komplet dokumentów wymaganych ustawą, uznany za katalog podstawowy potwierdzających dokonanie wywozu towarów przez przewoźnika i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego. Jednak z dokumentów tych nie wynika jednoznacznie fakt, że towary, będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej Wnioskodawcy, zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska. Natomiast ten aspekt fizycznego przemieszczenia towaru poza terytorium kraju przy jednoczesnym dostarczeniu go do wskazanego nabywcy w innym kraju wspólnotowym jest najistotniejszy. Zwłaszcza w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości jest to bardzo wyraźnie akcentowane (wyroki ETS w sprawie C-409/04 i C-146/05). Na podstawie zapisu art. 28a ust. 3 akapit pierwszy i art. 28c część A lit. a, określenie „wysyłane” użyte w tych przepisach należy interpretować w ten sposób, że wewnatrzwspólnotowe nabycie towaru następuje tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzania towarami jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego oraz, że w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy. Co do wymogów formalnych dostaw wewnątrzunijnych, to żaden przepis Dyrektywy nie reguluje tej kwestii bezpośrednio. Do państw członkowskich należy określenie warunków, na jakich zwalniają one od podatku wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Zatem, według Dyrektywy, celem określonych wymogów formalnych, które nakłada każde państwo członkowskiego na swoich podatników, jest udowodnienie, że podatnik spełnił warunki merytoryczne dla WDT, głównie w zakresie wywozu towarów do innego państwa członkowskiego, lecz ich niespełnienie w całości, gdy okoliczność ta zostanie jednak wykazana innymi dowodami, nie może uniemożliwiać stosowania tego zwolnienia – w Polsce jest to stawka 0% podatku.

Przenosząc to na grunt polskiej ustawy, należy stwierdzić, że uwzględniając normę zawartą w ust. 11 art. 42, katalog podstawowy dokumentów z ust. 3 tego artykułu może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami. We wniosku Spółka wskazuje, że jest w posiadaniu dokumentów dodatkowych, takich jak:

*   dokumenty potwierdzające zapłatę za dostarczone towary(potwierdzenia płatności, wyciągi bankowe), specyfikacje płatności za zapłacone dostawy,
*   pozostałą korespondencję handlową dotycząca WDT (w tym złożone zamówienie przesłane faksem lub pocztą elektroniczną),
*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia towarów w transporcie oraz potwierdzające koszty transportu w ramach WDT,
*   wydruk informacji podawanych przez przewoźnika na stronie internetowej, w opcji śledzenia przesyłki. potwierdzających, że dana przesyłka została doręczona nabywcy bądź wskazanemu przez nabywcę odbiorcy, dowód potwierdzający przyjęcie do nabywcy towarów w innym kraju Unii Europejskiej (dokumenty zastępcze).

Zauważyć należy, że dokumenty dodatkowe, wymienione art. 42 ust. 11 ustawy nie mają sformalizowanej formy dokumentu, jaką mają dowody z ust. 3, tj. dokument przewozowy czy faktura. Ustawodawca wymienia przykładowy katalog takich dokumentów. W szczególności, może to być:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania.

Zatem ocena ich wartości dowodowej, w świetle art. 180 Ordynacji podatkowej, należy do organów podatkowych, które w trakcie prowadzonego postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że z dokumentów posiadanych przez Wnioskodawcę wynikać ma fakt fizycznego przemieszczenia towarów do kontrahenta w innym kraju członkowskim. W przypadku, gdy u Wnioskodawcy brak jest dokumentu przewozowego, podpisanego przez nabywcę lub wskazanego przez niego odbiorcę towarów, wskazane przez niego dokumenty dodatkowe, tj. dokumenty potwierdzające zapłatę za dostarczone towary(potwierdzenia płatności, wyciągi bankowe), specyfikacje płatności za zapłacone dostawy, korespondencja handlowa dotycząca WDT, wydruk informacji podawanych przez przewoźnika na stronie internetowej, w opcji śledzenia przesyłki. potwierdzających, że dana przesyłka została doręczona nabywcy bądź wskazanemu przez nabywcę odbiorcy, dowód potwierdzający przyjęcie do nabywcy towarów w innym kraju Unii Europejskiej, uprawniają go do zastosowania stawki podatku 0% dla przedmiotowej dostawy. Podatnik posiada dokumenty, które wraz z dokumentami uzupełniającymi (zastępczymi) łącznie wskazują na fakt wywozu i dostarczenia towaru do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Reasumując, w przypadku braku potwierdzenia na dokumencie przewozowym przez nabywcę lub wskazanego przez nabywcę odbiorcę towarów, przy jednoczesnym posiadaniu przez Wnioskodawcę kopii faktury i dokumentu przewozowego wystawionego w momencie załadunku, podpisanego przez Wnioskodawcę i przewoźnika oraz innych dokumentów, które zawierają się w katalogu dowodów dodatkowych z art. 42 ust. 11 ustawy, potwierdzające, że towar został przyjęty do nabywcy, jak wskazuje się w stanie faktycznym, są spełnione niezbędne przesłanki dla prawidłowego udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w świetle art. 42 ust. 1 i ust. 3 ustawy a co za tym idzie dają prawo Wnioskodawcy do zastosowania dla dostawy wewnątrzwspólnotowej stawki podatku 0%.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

W kwestii przytoczonych licznych wyroków Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości i sądów administracyjnych przez Wnioskodawcę, należy przede wszystkim zauważyć, że każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie.

Wyrok ETS z dnia 27 września 2007 r. w sprawie C-146/05, cytowany przez Wnioskodawcę dotyczył możliwości zastosowania przez niemieckiego podatnika zwolnienia z podatku do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w sytuacji gdy początkowo zataił on dokonanie takiej transakcji i dopiero po przeprowadzonej kontroli podatkowej dokonał sprostowania zapisów księgowych, co nie występuje w przedmiotowej sprawie. Orzekając w powyższej sprawie ETS stwierdził, iż artykuł 28c cześć A lit. a akapit pierwszy szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 91/680/EWG z dnia 16 grudnia 1991 r. należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie temu, by organy podatkowe państwa członkowskiego odmawiały zwolnienia od podatku od wartości dodanej dostawy wewnątrzwspólnotowej, która rzeczywiście miała miejsce, jedynie na tej podstawie, że dowód na dokonanie tej dostawy nie został przedstawiony we właściwym czasie.

W dniu 5 maja 2009 r. WSA w Warszawie wydał wyrok w sprawie III SA/Wa 3448/08, w którym uznał, że jeżeli Spółka posiada dowody w postaci protokołów policyjnych, z których wynika, że towar został skradziony poza terytorium kraju oraz spełnia pozostałe warunki zawarte w art. 42 ustawy, to w takiej sytuacji przysługuje jej prawo do zastosowania stawki 0%, pomimo braku potwierdzenia odbioru towaru przez nabywcę. W przedstawionym stanie faktycznym Skarżąca posiadała, w przypadku każdorazowej transakcji wewnątrzwspólnotowej, dokument przewozowy CMR, co stanowi istotną różnicę w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego niniejszego wniosku.

Również w wyroku z dnia 6 maja 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 147/08 Sąd rozpatrywał inną kwestię niż w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zagadnienie analizowane w niniejszym wyroku traktuje o tym czy w świetle art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług niezbędne jest posiadanie zarówno specyfikacji i faktury w sytuacji gdy faktura zawiera wszystkie elementy jakie winny znaleźć się w specyfikacji. A zatem powołane orzecznictwo koncentrowało się wokół zagadnień zbliżonych jednakże nie tożsamych ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku podatnika.

W związku ze skargą kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 8 maja 2008 r. sygn. akt I SA/Ke 114/08, skład orzekający Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowieniem z 15 lutego 2010 r. (sygn. akt I FSK 1440/08) przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów budzące poważne wątpliwości zagadnienie prawne, dotyczące wykładni art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy o VAT. W dniu 11 października 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą I FPS 1/10, stwierdził, że dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacja podatkowa, o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.