Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.82.2017.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-05
Teza: W zakresie: uznania działalności w zakresie badań i rozwoju za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; materiały; odliczenia; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; surowiec; szkolenie; ulga-ulga podatkowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania działalności w zakresie badań i rozwoju za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy (Pytanie 1) – **jest prawidłowe**;

*   ustalenia czy pracowników produkcyjnych, którzy w głównej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową Spółki, w przypadku prowadzenia ewidencji czasu pracy wskazującej, ile czasu dany pracownik poświęca na realizacje działalności badawczo-rozwojowej, jest spełniona przesłanka zatrudnienia tych pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 4) - **jest prawidłowe**;

*   uznania kosztów uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienie takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia) oraz kosztów delegacji za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 6) - **jest prawidłowe**;

*   uznania kosztów materiałów i surowców, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli prototypy lub serie pilotażowe zostaną następnie sprzedane (pytanie 8) – **jest prawidłowe**;

*   uznania kosztów materiałów i surowców, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie 9) – **jest prawidłowe**;

*   uznania odpisów amortyzacyjnych w związku z wdrożeniem innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa maszyn i urządzeń za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 10)– **jest prawidłowe**;

*   uznania odpisów amortyzacyjnych w związku z zakupem oprogramowania oraz maszyn i urządzeń (w tym maszyn i urządzeń innowacyjnych na skale przedsiębiorstwa) wykorzystywanych przez dział badawczo-rozwojowy w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 11) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca, działający pod firmą A. SP. Z O.O. jest liderem w dostarczaniu rozwiązań w sektorze komponentów owocowych oraz innych dodatków spożywczych i prowadzi m.in. działalność w zakresie badań i rozwoju. Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ww. ulgi w związku z prowadzoną przez siebie działalnością.

Wnioskodawca posiada zaawansowane procesy produkcji komponentów owocowych i oferuje najwyższą jakość bezpieczeństwa i higieny. Zapewnienie bezpieczeństwa żywności jest priorytetowym zadaniem Wnioskodawcy. W praktyce oznacza to, że znaczna część zasobów inwestowana jest w doskonalenie systemów prewencji i kontroli ryzyka zdrowotnego działających w oparciu o:

*   kontrolę poziomu pestycydów w surowcach,

*   plan kontroli alergenów i organizmów modyfikowanych genetycznie (GMO),

*   monitorowanie i kontrolę zmiennych krytycznych w czasie trwania procesów,

*   stosowanie detektorów metali,

*   aseptyzację,

*   stosowanie na miejscu urządzeń do sterylizacji.

Gwarancją wysokiej jakości produktów oferowanych przez Wnioskodawcę jest wdrożony system monitorowania ryzyka HACCP. Dla niektórych produktów Wnioskodawca uzyskał również certyfikat koszerny. Jakość produktów jest utrzymywana poprzez odpowiednie procesy produkcyjne oraz stosowane przez Wnioskodawcę normy jakościowe i higieniczne, w pełni zgodne ze standardami międzynarodowymi. Jednym z podstawowych priorytetów jest zorientowanie działalności na sukces klienta i wspieranie jego rozwoju poprzez ciągłe doskonalenie produktów i wdrażanie innowacji. Działania te są wspierane przez korporacyjną kontrolę jakości oraz Dział Rozwoju Nowych Produktów. Każdemu z produktów zapewniana jest wartość dodana, wzmacniając tym samym konkurencyjność naszych klientów, zwiększając ich udział w rynku i promując ich konsolidację w niszach rynkowych, w których są obecni.

Wychodząc naprzeciw potrzebom swoich klientów, Wnioskodawca korzysta z usług specjalistycznych ośrodków badań i rozwoju, które opracowują nowe koncepcje, dające się dostosować do każdej formuły, do każdej prezentacji wizualnej produktu i do specyficznych wymogów związanych z daną dostawą. Wnioskodawca posiada również lokalny ośrodek badań i rozwoju.

Innowacje to dla Wnioskodawcy podstawowe narzędzie zdobywania rynku. Wnioskodawca dysponuje własnym Działem Rozwoju Nowych Produktów. Korzysta również z opracowań i wdrożeń europejskiego działu rozwoju należącego do spółki - matki (część grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca).

Uzyskanie wysokiej jakości komponentów owocowych wymaga wdrożenia procesów uwzględniających nawet najdrobniejsze szczegóły. Kluczowym elementem tych procesów jest dobór najlepszych owoców. Stąd doskonale wyszkolony personel, optymalna infrastruktura oraz programy doradztwa rolniczego i wsparcia finansowego skierowane do producentów owoców to narzędzia, którymi posługuje się Wnioskodawca dla osiągnięcia celów. Proces obróbki przemysłowej, jakiemu poddawane są owoce dostarczane do zakładu, składa się z dwóch zasadniczych etapów - mrożenia i produkcji komponentów owocowych.

Wnioskodawca zatrudnia wysoko wykwalifikowanych specjalistów ds. badań, fachowy personel obsługi technicznej i ekspertów różnych dziedzin. Wszyscy pracownicy dokładają wszelkich starań, by produkty w pełni odpowiadały międzynarodowym standardom jakości i by były stale doskonalone. Jednym z filarów polityki przedsiębiorstwa jest ciągłe szkolenie i aktualizacja wiedzy oraz umiejętności zespołu. W efekcie przekłada się to na uzyskanie lepszej jakości produktów i procesów oraz generuje wartość dodaną dla klientów i ich produktów.

Wnioskodawca posiada zasoby materialne służące do projektowania innowacyjnych wyrobów, technologii i usług oraz planowanych prac modernizacyjnych i rozwojowych.

Wnioskodawca posiada też rozwinięty park maszynowy oraz szeroki zakres opanowanych w drodze wieloletniej praktyki technologii, przystosowanych zarówno produkcji prototypowej jak i serii przed produkcyjnych.

1.  W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca poszukuje nowych rozwiązań, w tym m.in. poprzez prowadzenie działalności w zakresie badań i rozwoju. Wnioskodawca posiada zasoby i wiedzę potrzebną do wdrażania nowych lub znacznie ulepszonych wyrobów i usług, produkcji prototypowej pod konkretne wymagania klienta, co wiąże się z przeprowadzeniem pełnego procesu wdrażania nowego wyrobu. Prace zaczynają się od otrzymania wytycznych od klienta (najczęściej w formie dokumentacji technicznej, nowej lub zmienionej), poprzez stworzenie odpowiedniej, dostosowanej do wymogów klienta technologii produkcji.

Dział badań i rozwoju posiada pełne kompetencje w zakresie tworzenia nowych lub znacznie zmienionych produktów oraz posiada sprzęt i oprogramowanie pozwalające na projektowanie i na przeprowadzanie wszystkich wymaganych wstępnie badań w tym zakresie. Wnioskodawca wdrożył (w tym także przed 1 stycznia 2016 r.) oprogramowanie oraz maszyny i urządzenia (w tym do sporządzania raportów, jak komputery czy oprogramowanie niezbędne do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, testowania nowych wyrobów czy badań właściwości fizyko-chemicznych), które są wykorzystywane w realizowanej działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto, Wnioskodawca wdrożył (w tym także przed 1 stycznia 2016 r.) innowacyjne na skalę przedsiębiorstwa maszyny i urządzenia celem zastosowania nowych technologii i optymalizacji procesu produkcji. Część z nich jest wykorzystywana przez dział badawczo-rozwojowy do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, a część przez inne działy przedsiębiorstwa w celu wykorzystania aktualnie dostępnej wiedzy i technologii do optymalizacji procesu produkcji i rozszerzania możliwości produkcyjnych Wnioskodawcy. Od ww. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Realizacja projektu obejmuje między innymi wyprodukowanie prototypu w Dziale Produkcji, aż po proces walidacji wyrobu wewnętrznie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Ponadto, jeżeli jest to wymagane, przeprowadzana jest również kontrola produktu przez jednostkę zewnętrzną (certyfikacja). W celu utrzymania się na rynku w tym segmencie, Wnioskodawca prowadzi również prace rozwojowe nad zmniejszeniem czasochłonności produkcji, zmniejszeniem zużycia materiałów i surowców (w tym energii elektrycznej) potrzebnych do produkcji oraz prowadzi wiele innych projektów optymalizujących proces produkcji.

Przykładami projektów, które Wnioskodawca uznaje za badawczo-rozwojowe są:

*   O\`(...)\` (produkt ekologiczny) - Produkty dla szkół o zawartości węglowodanów w produkcie końcowym poniżej 11 g/100g.

*   B\`(...)\` dla dzieci (produkt ekologiczny) - Opracowana przez Wnioskodawcę metoda produkcji wsadów owocowych bez stabilizatorów (krótka etykieta: owoce, cukier, woda i naturalne aromaty).

*   Q\`(...)\` - Opracowanie odpowiedniego smaku (słodkość, aromat) w produkcie typu „Q\`(...)\`” o wysokiej zawartości białka. Produkt bez cukru, ze słodzikami i naturalnymi aromatami.

*   Jogurt bez tłuszczu - Produkty z wykorzystaniem ekstraktów herbat (zielonej, czarnej), mięty, imbiru. Znalezienie dobrego balansu smaku między ekstraktami i owocami.

*   Bez glutenu - Zastosowanie zbóż bezglutenowych: amarantusa, płatków owsianych, ryżu, prosa, siemienia lnianego, komosy ryżowej w połączeniu z owocami.

*   Owsianka do serka - Preparaty owocowe zawierające owies i płatki owsiane przeznaczone do mieszania z serkiem homogenizowanym. Opracowanie procesu technologicznego dla wsadów dedykowanych do serka (zapewnienie dobrego smaku i barwy, odpowiedniej konsystencji produktu finalnego przez cały okres przydatności do spożycia).

*   Zamienniki cukru/ Redukcja cukru - Poszukiwanie nowych naturalnych możliwości słodzenia preparatów owocowych (koncentraty soków owocowych itp.), redukcja cukru, eliminowanie syropu glukozowo - fruktozowego z receptur.

*   Wdrażanie nowej technologii aktywacji błonnika poza linią produkcyjną używanego do produktów wzbogaconych w ten składnik.

*   Wprowadzanie nowego surowca do produkcji wsadów owocowych -wiórek kokosowych. Praca nad stabilizacją, chłodzeniem i warunkami magazynowania.

*   Wdrażanie receptur zawierających mleko w proszku - praca nad sposobem regeneracji oraz wdrożenie technologii do istniejącego parku maszynowego.

*   Praca nad możliwością zmniejszenia temperatury chłodzenia istniejących receptur w celu uzyskania większej wagi produktu.

*   Zmiana parametrów pracy pompy oraz linii produkcyjnej w celu skrócenia czasu transferu pasto-ochładzacz (skrócenie czasu produkcji wyrobu, podniesienia wydajności).

*   Praca nad możliwością zwiększenia tempa wstępnego dogrzewania na linii z hot break, w celu zmniejszenia czasu gotowania a tym samym zwiększenia ilości gotowań.

*   Zmniejszenie czasu aktywacji pektyny podczas przygotowywania syropu na linii, co w niektórych przypadkach pozwala uzyskać krótszy czas gotowania.

*   Optymalizacja czasów gotowań receptur ze zbożami - opracowanie receptur pozwalających na wyeliminowanie podwójnej pasteryzacji zbóż.

*   Wykorzystanie nierotujących surowców poprzez ich pulpowanie - opracowanie nowych receptur w celu ich wykorzystania.

*   Testowanie nowych opakowań w celu zmniejszenia kosztów produkcji jak również w celu rozwoju oferty opakowaniowej. Wnioskodawca oferuje klientom nie tylko kontenery małe i duże, ale również opakowania Bag in Box 10l, 20l, 220l z kranem bądź bez kranu.

*   Testowanie nowych opakowań dla surowców w celu zaoszczędzenia powierzchni magazynowych oraz umożliwienia bezpośredniego dozowania produktu na linii za pomocą pompy puree, co eliminuje operacje nalewania do opakowań jednostkowych na sortowni.

*   Wprowadzanie nowych produktów utworzonych w dziale NPD na produkcję, kreowanie receptury oraz nadzór nad produkcją.

*   Możliwość produkowania różnorodnego asortymentu, prócz wsadów owocowych opracowano technologię produkcji produktów typu smoothie.

*   Wdrożenie technologii produkcji pulp owocowych -100% owoców, bez konserwantów, które znajdują szerokie zastosowanie w przemyśle gastronomicznym i cukierniczym.

*   Produkcja znacznie zmienionych produktów typu „clean label” - produkty bez konserwantów, przeciwutleniaczy, emulgatorów czy wzmacniaczy smaku.

*   Montaż osuszaczy powietrza na komorach chłodniczych. Wyeliminowanie tworzenia się nawisów śnieżnych, uzyskanie suchego powietrza na komorach, które jest lepszym przenośnikiem energii - w tym przypadki chłodu. Spowoduje to stabilniejsze utrzymanie temperatury na odpowiednim poziomie, redukcję liczby odtajań, zmniejszenie kosztów energii.

*   Szafa na aromaty i barwniki (Multi Space). Przechowywanie łatwopalnych składników. Wymiana starego systemu na ulepszony system Multi Space eliminuje awarie techniczne oraz rosnące koszty utrzymania. Zapewnia bezpieczeństwo operatorów oraz środowiska.

*   Doprowadzenie ciepłej wody do linii produkcyjnych. Umożliwia skrócenie procesu mycia chemicznego i sanitacji linii. Zwiększa wydajność linii produkcyjnych.

*   Hot Break na linii produkcyjnej L3 lub L6. Zapewnienie zwiększenia wydajności linii produkcyjnych przy planowanym wzroście tonażu. Skrócenie czasów gotowań oraz czasu mycia chemicznego na linii nr 3.

1.  Inną częścią działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy są projekty wprowadzania nowych technologii (np. wdrożenie nowych, innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa maszyn i urządzeń do produkcji innowacyjnych wyrobów, optymalizacja procesu w celu zmniejszenia odpadu oraz inne projekty mające za zadanie optymalizację procesu wytwórczego w każdej postaci), które znacznie poprawiają konkurencyjność Wnioskodawcy w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w tej branży. Przykładami takich urządzeń są:

*   Linia produkcyjna puree. Oddany do użytkowania w dniu 29-02-2016 r.

Innowacyjność tej linii produkcyjnej: wcześniej Wnioskodawca nie stosował takiej technologii produkcji (technologia innowacja na skalę przedsiębiorstwa, pozwalająca wykorzystywać nową technologię w celu tworzenia nowych lub zmienionych produktów). Wcześniej nie było też możliwości pakowania wyrobów do małych pojemników. Stworzyło to zatem możliwości dostarczania wyrobów do sklepów, ciastkarni, restauracji i pozwala na rozszerzanie oferty. Innowacyjna technologia służąca do przecierania owoców pozwala na produkcję w innej temperaturze a dzięki temu na uzyskanie produktu o wyższej wartości odżywczej (dotychczas Wnioskodawca produkował wsady aseptyczne, pasteryzowane, ww. linia produkcyjna jest wykorzystywana do produkcji ulepszonych produktów).

*   Linia do pakowania owoców. Oddana do użytkowania w dniu 31-03-2014 r.

Innowacyjność: wcześniej Wnioskodawca nie posiadał takiej linii do produkcji mieszanek owocowych ani możliwości ich pakowania - nie prowadził takiej produkcji (innowacja na skalę przedsiębiorstwa pozwalająca wykorzystywać nową technologię w celu tworzenia nowych lub zmienionych produktów). Innowacyjna technologia do pakowania owoców do różnego rodzajów woreczków foliowych pozwala na produkcję dla innej grupy odbiorców (innowacja na skalę przedsiębiorstwa pozwalająca wykorzystywać nową technologię w celu tworzenia produktów o niskiej objętości dla nowej grupy klientów) (dotychczas Wnioskodawca produkował owoce mrożone jednego rodzaju (nie mieszanki), które były pakowane w worki do produkcji przemysłowej 25 kg).

1.  Wnioskodawca współpracuje w zakresie prac badawczo-rozwojowych z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620, z późn. zm.). Dział rozwoju nowych produktów Wnioskodawcy przy jednym z projektów współpracował w roku 2016 z Katedrą Biotechnologii Żywności Wydziału Nauki o Żywności Uniwersytetu. Każdego roku przedsiębiorstwo Wnioskodawcy odwiedzają studenci Koła Biotechnologów Żywności Uniwersytetu, którym Wnioskodawca przybliża działalność zakładu oraz zapoznaje ich ze specyfiką pracy w dziale Rozwoju Nowych Produktów.

Wnioskodawca współpracuje też z podmiotami świadczącymi wsparcie w dziedzinie techniki, technologii, itp., które nie posiadają statusu jednostek naukowych, tj. prywatnymi instytutami badawczymi, laboratoriami, jednostkami certyfikującymi czy kontrolnymi, o wysokiej renomie w Polsce i na świecie. Przewiduje się rozwój współpracy z zewnętrznymi firmami projektowymi w zakresie dobrze zdefiniowanych elementów projektów oraz w zakresie dokumentacji systemowych i instalacyjnych.

W celu kontroli wyrobów produkowanych przez Wnioskodawcę, Dział Jakości wysyła gotowe wyroby do laboratorium zewnętrznego: H. sp. z o.o. W jednostce tej dokonywana jest również analiza surowców używanych do produkcji. W laboratorium H., przeprowadzany jest szereg analiz, m.in:

*   Badania mikrobiologiczne: OLD, Drożdże, Pleśnie, Salmonella, Listeria monocytogenes, Enterobacteriaceae, Escherichia coli, Bakterie z gr. Coli, Bacillus cereus, Gronkowce, Ciostridia;

*   Badania fizykochemiczne oraz inne: Sucha masa, Tłuszcz, Woda, Alergeny, Metale ciężkie, Radioaktywność, Pestycydy, Dioksyny, GMO, Acrylamid, Styren;

*   Badania na zawartość metali ciężkich, pestycydów i radioaktywność.

W celu przeprowadzenia bardziej specyficznych badań - analiza składników aktywnych (witaminy, wapń itp.) we wsadach, które zawierają takie substancje, próby wysyłane są do Centralnego Laboratorium Fizyki Politechniki.

1.  Wnioskodawca korzysta również z fachowej wiedzy ekspertów. Współpracuje m.in. z prof. zatrudnionym na uczelni wyższej, który specjalizuje się w dziedzinie „pest control”.

CERTYFIKATY AFP I JEDNOSTKI CERTYFIKUJĄCE

Nazwa certyfikatu/cel Jednostka certyfikująca Częstotliwość audytów

FSSC 22000:2011 (bezpieczeństwo żywności) T. Sp. z o.o. 1x rok

ISO 9001:2015(zapewnienie jakości produkcji) T. Sp. z o.o. 1x rok

URSA (bezpieczeństwo i higiena pracy) I. Sp. z o.o. w zależności

od ilości niezgodności:

było 1 x rok teraz będzie 1 x 2 lata

Produkcja ekologiczna

(sprzedaż wyrobów ekologicznych) E. Sp. z o.o. 1 x rok

Kosher dla owoców mrożonych Naczelny Rabin Polski certyfikat roczny

KOSHER (sprzedaż wyrobów koszernych) Naczelny Rabin Polski certyfikat roczny, oraz

przy każdorazowej produkcji

nadzór Rabina

Od powyższych instytucji Wnioskodawca kupuje badania, opinie, analizy i ekspertyzy, usługi doradcze, w różnych dziedzinach i o różnym stopniu zaawansowania, które wpływają na zwiększenie skuteczności pozyskiwania zleceń na realizację nowych projektów badawczo-rozwojowych i poprawiają obsługę nowych projektów badawczo-rozwojowych, w tym zwiększają zakres możliwości w zakresie prowadzenia nowych projektów.

1.  Wnioskodawca prowadzi też inne podobne prace. Na te potrzeby Wnioskodawca projektuje i wykonuje elementy, oprzyrządowanie, narzędzia oraz niekiedy specjalne stanowiska, niezbędne do wykonania prototypu czy serii pilotażowej.

Dodatkowo, Wnioskodawca przeprowadza ocenę produktów gotowych, opracowuje ich technologię, receptury, parametry jakościowe. Wyżej opisane działania badawczo-rozwojowe po zakończeniu poddawane są walidacji. Dużą część kosztów działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty zakupu materiałów i surowców niezbędnych do wyprodukowania serii pilotażowych bądź produkcji testowej, które mogą być następnie sprzedane. W tym również Wnioskodawca ponosi koszty na nabycie materiałów i surowców potrzebnych do wytworzenia odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania, czy też stanowisk, niezbędnych do wyprodukowania ww. serii pilotażowych, prototypów czy też usług testowych.

Wnioskodawca podejmuje działania mające na celu optymalizację procesu wytwórczego poprzez minimalizowanie kosztów, maksymalizowanie zysku, obniżenie pracochłonności, wzrost produktywności, optymalizację zużycia materiałów i surowców (takich jak gazy czy energia elektryczna itp.) przy jednoczesnym utrzymaniu bądź podniesieniu poziomu jakości produkcji, zwiększenie wydajności poprzez automatyzację procesu, wprowadzanie nowych systemów zarządzania, a także projekty mające za zadanie zmniejszenie zużycia energii czy optymalizację ilości odpadów itp., które znacznie poprawiają konkurencyjność Wnioskodawcy w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w tej branży. W tym zakresie mieści się np. tworzenie lub przekonstruowanie stanowisk roboczych, narzędzi i oprzyrządowania. Innowacyjność tego typu projektów została jasno opisana w Podręczniku Oslo: Zasady gromadzenia i interpretacji danych dotyczących innowacji (pierwotnie opublikowanego przez OECD w j. ang. pod tytułem Oslo Manual: Guidelines for Collecting and interpreting innovation Data), pkt 3 akapit 163:

„163. Innowacja procesowe (process innovation) czyli innowacja w obrębie procesu to wdrożenie nowej lub znacząco udoskonalonej metody produkcji lub dostawy. Do tej kategorii zalicza się znaczące zmiany w zakresie technologii, urządzeń oraz/lub oprogramowania.”

1.  Wszelkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę posiadają określone cele a po zakończeniu każdego projektu spisywane są wnioski z jego przebiegu. Projekty są uważane za rozpoczęte od momentu prowadzenia wstępnych prac koncepcyjnych (zebrania informacji o wymaganiach technicznych od klienta, stworzenie zbioru wytycznych itp.) do momentu walidacji bądź certyfikacji wyrobu, która ujawnia wszelkie ryzyka i nieścisłości występujące podczas wprowadzania nowych rozwiązań i pozwala na wyeliminowanie ewentualnych nieprawidłowości. Projekty mają jasno określony harmonogram działań i do każdego z projektów są przypisane odpowiednie zasoby (zasoby ludzkie oraz zużyte materiały i surowce). Wnioskodawca z przeprowadzonych projektów sporządza zapisy z wnioskami. Tak prowadzona dokumentacja pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia projektu. Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny.
2.  Należy również zauważyć, że pewna część projektów badawczo-rozwojowych prowadzona przez Wnioskodawcę zostaje przerwana przed ich zakończeniem. Jest to wynikiem natrafienia na problemy natury naukowo-technicznej dyskwalifikujące dane projekty z dalszego etapu badań bądź wdrożenia. Jest to zgodne z zapisem w Podręczniku Frascati 2015 (OECD (2015), Frascati Manual 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development,The Measurement of Scientific, Technological and Innovation Activities, OECD Publishing, Paris. DOI: http://dx.doi.org/10.1787/9789264239012-en) „To be uncertain about the final outcome (uncertain)”.
3.  Część pracowników Wnioskodawcy wykonuje prace w ramach wyżej opisanych działań badawczo-rozwojowych. W znacznej mierze prace w ramach działalności badawczo-rozwojowej są wykonywane przez pracowników działu rozwoju nowych produktów oraz działów Fruit Prep, Packing, Quality, którzy w przeważającej mierze wykonują działalność badawczo-rozwojową, a jedynie częściowo czynności innego rodzaju związane z regularną działalnością Wnioskodawcy. Kierownik poszczególnych działów określa w oświadczeniu składanym na koniec miesiąca, ile w istocie każdy z pracowników w danym miesiącu przeznaczył czasu na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

W umowach o pracę tych pracowników nie zawsze jest wskazane wprost, że „są zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”, czy też że „wykonują działalność badawczo-rozwojową”, albo prowadzą „badania”. Jednak w karcie obowiązków służbowych (załącznik do umowy o pracę) pracowników, którzy w głównej mierze wykonują czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, znajdują się postanowienia wskazujące na ich zatrudnienie w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, np.:

*   Projektowanie i wdrażanie nowych produktów,

*   Gotowanie próbek komponentów owocowych zgodnie z instrukcjami technologów,

*   Poszukiwanie nowych rozwiązań technologicznych,

*   Realizuje działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorcy.

U poszczególnych pracowników mogą występować niektóre z powyższych postanowień w różnej konfiguracji.

Postanowienia tego rodzaju nie są zawarte w kartach obowiązków służbowych pracowników, którzy w głównej mierze wykonują czynności spoza zakresu działalności badawczo-rozwojowej, a jedynie częściowo realizują działalność badawczo-rozwojową z uwagi na podział zadań w przedsiębiorstwie. Działania badawczo-rozwojowe częściowo wykonują również pracownicy innych działów, zajmujących się m.in. wprowadzaniem rozwiązań badawczo-rozwojowych uzyskanych w wyniku przeprowadzonych prac, jak również pracownicy działów związanych z regularną działalnością Wnioskodawcy, którzy jedynie częściowo wykonują czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej. Czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej wykonywane przez pracowników, którzy nie są przydzieleni tylko i wyłącznie do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej i w głównej mierze wykonują czynności innego rodzaju, są ewidencjonowane godzinowo, a ich czas pracy jest przypisany do odpowiednich projektów.

Przez pracowników Wnioskodawca rozumie osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę.

1.  Pracownicy, którzy są zatrudniani w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej również:
    1.  uczestniczą w szkoleniach i konferencjach mających na celu podniesienie ich umiejętności zarówno w zakresie prowadzonych prac jak i umiejętności miękkich,
    2.  wyjeżdżają na delegacje i wizyty studyjne do zakładów produkcyjnych, uczelni i innych laboratoriów,
    3.  wykonują prace administracyjne mające na celu np. ewidencjonowanie swojej pracy, rozliczenie wyjazdów służbowych, pisanie sprawozdań z działalności badawczej lub rozwojowej, obliczanie wskaźników oceniających innowacyjność opracowywanych projektów itp.

W związku z powyższym Wnioskodawca ponosi koszty uczestnictwa w szkoleniach, konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia).

1.  Z uwagi na to, że Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo innowacyjne a jego wyroby są bardzo skomplikowane, w realizacji działalności badawczo-rozwojowej ma swój udział wiele wydziałów przedsiębiorstwa, dzięki czemu udaje się osiągnąć większość założonych celów. W przyszłości Prezes Zarządu będzie wydawał na początku lub w trakcie danego roku podatkowego zarządzenie, w którym będzie określał, które działy przedsiębiorstwa w danym roku podatkowym są powołane do celów realizacji działalności badawczo-rozwojowej (w związku z tym wszyscy pracownicy takowych działów w danym okresie będą wykonywać w jakimś stopniu działalność badawczo-rozwojową). W przypadku zmian organizacji pracy w przedsiębiorstwie w trakcie roku, Prezes Zarządu będzie wydawał nowe zarządzenie w tym zakresie, określając które działy bądź osoby są powołane do wykonywania działalności -rozwojowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisana wyżej działalność Wnioskodawcy w zakresie badań i rozwoju spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 851; dalej: uCIT), która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d uCIT?
2.  Czy postanowienia w karcie obowiązków służbowych pracowników, stanowiącej załącznik do umowy o pracę, takie jak: projektowanie i wdrażanie nowych produktów, gotowanie próbek komponentów owocowych zgodnie z instrukcjami technologów, poszukiwanie nowych rozwiązań technologicznych, realizuje działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorcy, oraz inne podobne, świadczą o tym, iż pracownik został zatrudniony „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”, o której mowa w art. 18d ust. 1 pkt 2 uCIT?
3.  Czy w przypadku pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej (przyjmując, że ta przesłanka jest spełniona), który częściowo wykonuje czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo też czynności innego rodzaju, koszty jego zatrudnienia wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane proporcjonalnie, na podstawie oświadczenia kierownika działu, sporządzanego po zakończeniu każdego miesiąca, wskazującego procentowo, ile w danym miesiącu pracownik poświęcił czasu pracy na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT w stosunku do całej świadczonej przez niego pracy?
4.  Czy w przypadku pracowników produkcyjnych, którzy w główniej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową, jest spełniona przesłanka zatrudnienia tych pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w zakresie czynności jakie wykonują w ramach działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku prowadzenia ewidencji czasu pracy wskazującej, ile czasu dany pracownik poświęca na realizację działalności badawczo-rozwojowej?
5.  Czy w przypadku pracowników produkcyjnych, którzy w główniej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizujących także działalność badawczo-rozwojową przesłanka zatrudnienia tych pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, może wynikać z zarządzenia Prezesa Zarządu wydanego na początku lub w trakcie danego roku podatkowego, z którego będzie wynikać powołanie pracowników określonych działów w danym roku podatkowym do realizacji działalności badawczo-rozwojowej? 6) Czy koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia), koszty delegacji, które dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej (pkt 7 i 8 opisu stanu faktycznego) są kosztami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT?
6.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT może zaliczyć wydatki na zakup ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych przez podmioty inne niż jednostki naukowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) świadczące różne usługi z dziedziny badań i rozwoju?
7.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT może zaliczyć koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie prototypu lub serii pilotażowej, jeżeli prototypy lub serie pilotażowe zostają następnie sprzedane?
8.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT może zaliczyć koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie narzędzi, oprzyrządowania lub specjalnych stanowisk, niezbędnych do wyprodukowania prototypu lub serii pilotażowej?
9.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 3 uCIT może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonane po 1 stycznia 2016 r. w związku z wdrożeniem innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa maszyn i urządzeń celem zastosowania nowych technologii i optymalizacji procesu produkcji, w tym w przypadku, gdy wdrożenie miało miejsce przed 1 stycznia 2016 r., natomiast odpisy amortyzacyjne są nadal dokonywane?
10.  Czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 3 uCIT może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonane po 1 stycznia 2016 r. w związku z zakupem oprogramowania oraz maszyn i urządzeń (w tym maszyn i urządzeń innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa) wykorzystywanych przez dział badawczo-rozwojowy w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych, w tym w przypadku, gdy zakup miał miejsce przed 1 stycznia 2016 r., natomiast odpisy amortyzacyjne są nadal dokonywane?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytań oznaczonych numerami 1, 4, 6, 8, 9, 10 i 11. W zakresie pytań oznaczonych numerami 2, 3, 5 i 7 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Spółki,

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wykonywane przez niego działania opisane w stanie faktycznym w pkt 1-7 stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT. Wnioskodawca prowadzi prace badawczo-rozwojowe w dziedzinie wprowadzania nowych i znacznego ulepszania standardowych produktów i usług, wdraża nowe technologie oraz optymalizuje swoje procesy (przede wszystkim w celu obniżenia kosztów procesu produkcji, ale też w celu wprowadzania nowych rozwiązań technologicznych w produktach). Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa jest nakierowana na praktyczne wykorzystanie nowych rozwiązań i komercjalizację. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż prowadzi badania przemysłowe i prace rozwojowe określone w definicji z art. 4a pkt 27-28 uCIT,

Wnioskodawca z przeprowadzonych projektów sporządza zapisy, które dokumentują przebieg realizacji projektu, wykorzystane środki oraz wnioski. Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny. Sporządzana przez Wnioskodawcę na podstawie przeprowadzonych projektów rozwojowych dokumentacja, pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia poszczególnych projektów celem jej wykorzystania w procesie produkcji.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 uCIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Zgodnie z art. 4a pkt 27 uCIT, działalność naukowa to:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Działalność rozwojowa definiowana jest natomiast w art. 4a pkt 28 uCIT, jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisana w stanie faktycznym działalność w zakresie badań i rozwoju stanowi działalność badawczo -rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 uCIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja inna niż przedstawiona powyżej prowadziłaby do sytuacji, że ulga opisana w art. 18d uCIT nie uwzględniałaby projektów badawczo-rozwojowych prowadzonych przez przedsiębiorstwa produkcyjne na własne potrzeby, co prowadziłoby do nierównego traktowania przedsiębiorców. Należy również zwrócić uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 czerwca 2016 r., o sygnaturze IBPB-1-2/4510-281/16/KP, która ocenia bardzo podobny przypadek i uznaje analogiczne stanowisko podatnika jako prawidłowe.

Stanowisko w zakresie pytania nr 4

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku pracowników produkcyjnych (np. działu produkcji czy działu jakości), którzy w głównej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową, okolicznością wystarczającą do potwierdzenia, że pracownicy zostali zatrudnieni również w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest ewidencja czasu pracy tychże pracowników potwierdzająca, w jakim zakresie swego czasu pracy dany pracownik został zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i w jakim stopniu rzeczywiście działalność badawczo-rozwojową realizuje (opis w pkt 8 stanu faktycznego).

Do pełnej realizacji projektów badawczo-rozwojowych jest konieczny bowiem udział w tych czynnościach pracowników produkcyjnych, co wynika z podziału zadań w ramach projektów badawczo-rozwojowych. Pracownicy produkcyjni wykonują działalność badawczo-rozwojową, określoną w art. 4a pkt 28 uCIT, w szczególności rozumianą jako:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna;

Należy wskazać, iż opracowywaniem prototypów i projektów pilotażowych, testowaniem i walidacją nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług zajmują się u Wnioskodawcy pracownicy produkcyjni, którzy wobec tego zostali zatrudnieni m.in. w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i realizują tę działalność badawczo-rozwojową z uwagi na podział zadań w ramach projektów badawczo-rozwojowych w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują i nie wprowadzają ograniczeń w zakresie dotyczącym tego, z czego powinno wynikać zatrudnienie konkretnego pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Określenie „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” nie zostało bliżej zdefiniowane w ustawie i tym samym ustawodawca nie uzależnił odliczenia kosztów osobowych od formalnego potwierdzenia zatrudnienia pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w określonych dokumentach.

W ocenie Wnioskodawcy sformułowanie „zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” nie oznacza, iż pracownik w momencie zatrudniania musiałby być już przydzielony do wykonywania działalności badawczo-rozwojowej, lecz że w danym okresie czasu pracownik zgodnie z bieżącymi potrzebami pracodawcy otrzymał polecenie wykonywania działalności badawczo-rozwojowej bądź został przydzielony do wykonywania działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym jest w tym okresie czasu zatrudniany m.in. po to, by taką działalność realizował, co wynika z podziału zadań w danym przedsiębiorstwie w danym okresie czasu.

Należy też zauważyć, że w trakcie zatrudnienia zakres obowiązków pracownika może ulegać zmianom i to również na podstawie poleceń służbowych, o ile tylko wykonywanie danych czynności mieści się w kompetencjach pracownika.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy fakt wykonywania np. przez pracowników produkcyjnych działalności badawczo-rozwojowej może zostać wykazany wszelkimi możliwymi dowodami, w szczególności na podstawie ewidencji ich czasu pracy związanej z realizacją działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy. Należy też zwrócić uwagę, iż pracownicy realizujący działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy od wielu lat wykonują działania badawczo-rozwojowe na jego rzecz, tj. zostali zatrudnieni jeszcze przed wprowadzeniem ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową z dniem 1 stycznia 2016 r.

Poza tym, zdaniem Wnioskodawcy, intencją ustawodawcy było przyznanie preferencji podatkowej dla kosztów rzeczywiście związanych z działalnością badawczo-rozwojową, niezależnie od tego czy pracownik wykonuje wyłącznie działalność badawczo-rozwojową i w jakim dziale przedsiębiorstwa pracownik realizuje działania badawczo-rozwojowe.

Wnioskodawca chciałby ponadto nadmienić, że do tej pory podstawą przy identyfikowaniu działalności badawczo-rozwojowej (dla Wnioskodawcy) były informacje wydawane przez Główny Urząd Statystyczny i związane z drukami PNT-01 oraz PNT-02. Wnioskodawca rozumie, że nie są to wiążące akty prawne, ale z racji wieloletniej praktyki w interpretacji tego typu działalności Wnioskodawca traktuje wytyczne wyżej wymienionego urzędu jako pomocne (zawierają one bardzo dużo szczegółowych wytycznych, które pomagają w interpretacji istniejących przepisów).

I tak w opisie do wypełniania formularza PNT-01 dla Działu 4 czytamy, co następuje:

„W rubryce 7 wykazuje się pozostały personel związany z działalnością B+R. Do kategorii tej należy zaliczać pracowników na stanowiskach robotniczych oraz administracyjno-ekonomicznych uczestniczących w realizacji prac B+R lub bezpośrednio z nimi związanych. Do grupy tej zalicza się także personel zajmujący się głównie sprawami finansowymi i kadrowymi, o ile wiążą się one bezpośrednio z działalnością B+R. Nie zalicza się tu personelu świadczącego usługi pośrednie, takiego jak np. personel stołówek, personel zajmujący się utrzymaniem czystości czy straż przemysłowa.”

Z powyższego wyjaśnienia jasno wynika, że „pozostały personel związany z działalnością badawczo-rozwojową” obejmuje także pracowników na stanowiskach robotniczych, którzy realizują prace badawczo-rozwojowe, np. poprzez produkcję serii pilotażowej, co zostało wskazane jako przykład w art. 4a w pkt 28) uCIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, cały personel zatrudniony w celu realizacji projektów badawczo-rozwojowych jest niezbędną częścią składową projektu badawczo-rozwojowego. Wobec tego, wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, którzy działalność taką wykonują w mniejszym zakresie, ale jako część niezbędną do realizacji projektu badawczo-rozwojowego, można uwzględnić w kosztach kwalifikowanych. Wnioskodawca jest w stanie wykazać poprzez dokumentację projektów badawczo-rozwojowych, że omawiani pracownicy istotnie realizowali działalność badawczo-rozwojową.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku pracowników produkcyjnych, którzy w główniej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową okolicznością, wystarczającą do potwierdzenia, że pracownicy zostali zatrudnieni również w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest ewidencja czasu pracy tychże pracowników, z której wynika, w jakim zakresie swego czasu pracy dany pracownik został zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i rzeczywiście realizuje działalność badawczo-rozwojową.

Należy również dla porównania wskazać, iż zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 uCIT za koszty kwalifikowane uznaje się odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. A contrario, skoro w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT nie wskazano ograniczenia, że pracownik musi być zatrudniony wyłącznie w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej ani też innych ograniczeń, to za koszty kwalifikowane można uznać koszty zatrudnienia takiego pracownika, skoro jest on zatrudniany m. in. w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Stanowisko w zakresie pytania nr 6

W opinii Wnioskodawcy koszty delegacji, koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach (w tym w - razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia) pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT (opis w stanie faktycznym w pkt 9).

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

W art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano natomiast, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Konstrukcja powyższego przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na to, że:

*   koszty szkoleń i konferencji, które mają na celu podniesienie umiejętności pracowników w prowadzonych pracach,

*   koszty delegacji i wizyty studyjne do zakładów produkcyjnych, uczelni, jednostek naukowo-badawczych i innych laboratoriów,

(w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia) mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Wyżej wymienione koszty zatrudnienia pracowników, które ponosi Wnioskodawca, są kosztami związanymi z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową. Są to czynności mające istotne znaczenie dla rozwoju pracowników, umożliwiające poszerzanie wiedzy, w tym w zakresie najnowszych rozwiązań naukowych i technicznych, a także umożliwiające zdobywanie nowych kwalifikacji.

Powyższe znacząco zatem wpływa na zwiększanie zakresu możliwości prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej przez Wnioskodawcę. Wykonywane przez pracownika ww. czynności są bowiem ściśle powiązane z wykonywaniem przez niego działalności badawczo-rozwojowej i są potrzebne dla realizacji przez niego czynności w ramach tej działalności, ponadto umożliwiają zdobycie i następnie wdrożenie nowej wiedzy w procesie produkcji Wnioskodawcy. Powyższe stanowisko jest również zgodne z interpretacją o sygnaturze IBPB-1-2/4510-633/16/KP.

Stanowisko w zakresie pytania nr 8

Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, można także zaliczyć koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie prototypu lub usługi pilotażowej (opis w stanie faktycznym w pkt 2, 5, 6).

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zdaniem Wnioskodawcy, konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do wytworzenia prototypu bądź serii pilotażowej, a zatem także surowców i materiałów zużywanych do wytworzenia prototypu bądź serii pilotażowej nawet jeżeli zostaną one później sprzedane klientowi docelowemu. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu, to należy uznać, iż zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.

W 4a pkt 28 lit. b uCIT wskazano, iż działalność rozwojową stanowi m.in. „opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.” W związku z tym, że jest to wyliczenie przykładowe, należy uznać, że możliwe są też inne przypadki, gdy opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych - innymi słowy, aby uznać tego rodzaju koszty za koszty kwalifikowane nie muszą zostać spełnione wszystkie przesłanki wskazane w i wyliczeniu w art. 4a pkt 28 lit. a) lub b) uCIT, które ma charakter przykładowy, lecz jedynie w zdaniu wprowadzającym w art. 4a pkt 28 uCIT.

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym przesłanki te są spełnione. Okoliczność czy prototypy lub seria pilotażowa zostaną następnie sprzedane, w ocenie Wnioskodawcy nie ma znaczenia dla możliwości rozliczenia tego rodzaju kosztów w ramach ulgi badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca pragnie wskazać, że taka interpretacja jest zgodna z charakterem działalności badawczo-rozwojowej, w trakcie której należy wytworzyć prototyp lub serię pilotażową. W przypadku Wnioskodawcy jest to nieodłączny element jego prac badawczo- rozwojowych związanych ze zdobywaniem rynków międzynarodowych.

Stanowisko w zakresie pytania nr 9

Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, można także zaliczyć koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie narzędzi lub oprzyrządowania, niezbędnych do wyprodukowania prototypu lub usługi pilotażowej (opis w stanie faktycznym w pkt 2, 5, 6).

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Zdaniem Wnioskodawcy, konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do wytworzenia prototypu bądź serii pilotażowej, a zatem także surowców i materiałów zużywanych do wytworzenia narzędzi lub oprzyrządowania, jeżeli bez wyżej opisanych elementów niemożliwe będzie wytworzenie prototypu bądź serii pilotażowej.

Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu (z uwagi na brak odpowiednich matryc, stanowisk, narzędzi lub oprzyrządowania potrzebnego do stworzenia prototypów), to należy uznać, iż zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową. Wytworzenie nowych technologicznie produktów wymaga bowiem również zastosowania nowych, odpowiednio dostosowanych stanowisk, matryc, narzędzi i oprzyrządowania, niedostępnych na rynku, wobec czego Wnioskodawca musi je opracować i stworzyć samodzielnie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że taka interpretacja jest zgodna z charakterem działalności badawczo-rozwojowej, w trakcie której należy wytworzyć prototyp lub serię pilotażową, a bez wyżej opisanych, odpowiednio dostosowanych elementów jest to niemożliwe. W przypadku Wnioskodawcy jest to nieodłączny element jego prac badawczo-rozwojowych związanych ze zdobywaniem rynków międzynarodowych.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 Stycznia 2016 r. o sygnaturze 2461-IBPB-1-3.4510.865.2016.2.TS.

Stanowisko w zakresie pytania 10

Zgodnie z art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ust. 3 uCIT można zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane po 1 stycznia 2016 r. w związku z wdrożeniem nowych i innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa maszyn i urządzeń, także w przypadku, gdy ich wdrożenie miało miejsce przed 1 stycznia 2016 r., a odpisy amortyzacyjne nadal są dokonywane (opis w stanie faktycznym w pkt 2, 3, 5, 6).

Maszyny oraz urządzenia charakteryzują się innowacyjnymi rozwiązaniami i ich zastosowanie w działalności gospodarczej stanowi w ocenie Wnioskodawcy wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki i technologii do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, mimo że są one wykorzystywane przez inne działy niż dział badawczo-rozwojowy.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne dokonywane od tego typu nowych i innowacyjnych maszyn i urządzeń po 1 stycznia 2016 r. powinny być uznane w całości za koszty kwalifikowane prac rozwojowych zdefiniowanych w art. 4a pkt 28 uCIT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 grudnia 2016 r. o sygnaturze 1462-IPPB5.4510.977.2016.2. MR.

Stanowisko w zakresie pytania nr 11

Zgodnie z art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ust. 3 uCIT można zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane po 1 stycznia 2016 r. w związku z zakupem maszyn i urządzeń oraz oprogramowania, które są wykorzystywane przez dział badawczo - rozwojowy w działalności badawczo rozwojowej, także w przypadku gdy ich zakup miał miejsce przed 1 stycznia 2016 r., a odpisy amortyzacyjne nadal są dokonywane.

Powyższe obejmuje także innowacyjne na skalę przedsiębiorstwa maszyny i urządzenia wdrożone przez Wnioskodawcę, które są wykorzystywane przez dział badawczo-rozwojowy do działalności badawczo-rozwojowej (opis w stanie faktycznym w pkt 2).

Oprogramowanie oraz maszyny i urządzenia są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej przez dział badawczo-rozwojowy i ich zastosowanie służy do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne dokonywane od tego typu maszyn i urządzeń czy oprogramowania dokonywane po 1 stycznia 2016 r. powinny być uznane w całości za koszty kwalifikowane prac rozwojowych zdefiniowanych w art. 4a pkt 28 uCIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania działalności w zakresie badań i rozwoju za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy (Pytanie 1) – **jest prawidłowe**;

*   ustalenia czy pracowników produkcyjnych, którzy w głównej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową Spółki, w przypadku prowadzenia ewidencji czasu pracy wskazującej, ile czasu dany pracownik poświecą na realizacje działalności badawczo-rozwojowej, jest spełniona przesłanka zatrudnienia tych pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 4) - **jest prawidłowe**;

*   uznania kosztów uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienie takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia) oraz kosztów delegacji za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 6) - **jest prawidłowe**;

*   uznania kosztów materiałów i surowców, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli prototypy lub serie pilotażowe zostaną następnie sprzedane (pytanie 8) – **jest prawidłowe**;

*   uznania kosztów materiałów i surowców, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie 9) – **jest prawidłowe**;

*   uznania odpisów amortyzacyjnych w związku z wdrożeniem innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa maszyn i urządzeń za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 10)– **jest prawidłowe**;

*   uznania odpisów amortyzacyjnych w związku z zakupem oprogramowania oraz maszyn i urządzeń (w tym maszyn i urządzeń innowacyjnych na skale przedsiębiorstwa) wykorzystywanych przez dział badawczo-rozwojowy w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 11) – **jest prawidłowe**.

Stanowisko Organu podatkowego odnośnie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1, 6, 8 i 9.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1, 6, 8 i 9.

Ad. 4)

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm; dalej: ustawa o pdop), od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o pdop, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Kwota odliczenia wskazanych wyżej wydatków kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu przepisu obowiązującym od 1 stycznia 2017r., nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:
    1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
    2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Przywołany powyżej przepis art. 12 ust. 1 podatku dochodowego od osób fizycznych odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Zatem odliczeniu na podstawie art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie podlegają wynagrodzenia wypłacane osobom zatrudnionym w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej na postawie innych tytułów, niż wymienione powyżej, np. wynagrodzenia wypłacane zleceniobiorcom, lub osobom, z którymi zawarto umowę o dzieło. Natomiast składkami na ubezpieczenia społeczne, należnymi z wymienionych tytułów i finansowanymi (w części lub w całości) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe. Z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych

Tym samym powyższy wymóg, by koszty pracownicze stanowiły należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT został wprost wyrażony w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o pdop. W szczególności nie przewidziano możliwości, by za koszty kwalifikowane w myśl tego przepisu zostały uznawane także należności, które dla beneficjenta stanowią przychód z innego źródła niż stosunek pracy.

Mając na uwadze brzmienie art. 12 ust. 1, aby koszty wynagrodzenia i składek na ubezpieczenie społeczne pracownika mogły stanowić podstawę do odliczenia na podstawie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pracownik ten musi nie tylko zostać zatrudniony w celu realizacji takiej działalności, ale powinien również brać w niej czynny udział.

W zakresie innych wykonywanych przez niego czynności, wskazane wydatki, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.

Tym samym, nie będą to koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu na podstawie art. 18d podatku dochodowego od osób prawnych. Przykładowo, gdy pracownik zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, będzie przeznaczał, zgodnie z zakresem swoich obowiązków, tylko połowę czasu pracy na wspomnianą działalność, uzasadnione jest przyjęcie, że koszt kwalifikowany - poniesiony na działalność badawczo-rozwojową - będzie mogła stanowić tylko połowa jego wynagrodzenia i odpowiednich składek na ubezpieczenie społeczne. W konsekwencji, w takich sytuacjach podatnicy prowadzący działalność mogą badawczo-rozwojową mogą na przykład prowadzić ewidencję czasu pracy pracowników zatrudnionych na potrzeby działalności badawczo - rozwojowej.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca przedstawił, że część jego pracowników wykonuje prace w ramach działań badawczo-rozwojowych.

W umowach o pracę tych pracowników nie zawsze jest wskazane wprost, że „są zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”, czy też że „wykonują działalność badawczo-rozwojową”, albo prowadzą „badania”. Jednak w karcie obowiązków służbowych (załącznik do umowy o pracę) pracowników, którzy w głównej mierze wykonują czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, znajdują się postanowienia wskazujące na ich zatrudnienie w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, np.:

*   Projektowanie i wdrażanie nowych produktów,

*   Gotowanie próbek komponentów owocowych zgodnie z instrukcjami technologów,

*   Poszukiwanie nowych rozwiązań technologicznych,

*   Realizuje działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorcy.

U poszczególnych pracowników mogą występować niektóre z powyższych postanowień w różnej konfiguracji.

Działania badawczo-rozwojowe częściowo wykonują również pracownicy innych działów, zajmujących się m.in. wprowadzaniem rozwiązań badawczo-rozwojowych uzyskanych w wyniku przeprowadzonych prac, jak również pracownicy działów związanych z regularną działalnością Wnioskodawcy, którzy jedynie częściowo wykonują czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej. Czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej wykonywane przez pracowników, którzy nie są przydzieleni tylko i wyłącznie do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej i w głównej mierze wykonują czynności innego rodzaju, są ewidencjonowane godzinowo, a ich czas pracy jest przypisany do odpowiednich projektów. Przez pracowników Wnioskodawca rozumie osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że w przypadku pracowników produkcyjnych (np. działu produkcji czy działu jakości), którzy w głównej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową, okolicznością wystarczającą do potwierdzenia, że pracownicy zostali zatrudnieni również w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest ewidencja czasu pracy tychże pracowników potwierdzająca, w jakim zakresie swego czasu pracy dany pracownik został zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i w jakim stopniu rzeczywiście działalność badawczo-rozwojową realizuje.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ad. 10 i Ad. 11)

Ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz. U. z 2015 r., poz. 1767, z późn. zm.) z dniem 1 stycznia 2016 r. do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.; dalej: ustawa o pdop) wprowadzono przepisy dotyczące ulgi badawczo – rozwojowej.

Zatem zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Natomiast w myśl art. 4a pkt 27 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Z kolei działalność rozwojowa definiowana jest zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o pdop i oznacza nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Natomiast w myśl art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Stosownie do art. 18d ust. 3 ww. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Jednocześnie w art. 18d ust. 4 ustawy o pdop, ustawodawca dokonał zastrzeżenia, że koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Natomiast w art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. (art. 18d ust. 6 ustawy).

Wreszcie, zgodnie z art. 18d ust. 8 ww. ustawy, w brzmieniu przepisu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Pamiętać trzeba również, że stosownie do art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem na podstawie ww. ewidencji Spółka jest zobowiązana wyodrębnić między innymi koszty amortyzacji, które mogą kwalifikować się do objęcia ulgą, o której mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując w oparciu o art. 18d ust. 3 ww. ustawy za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym stanowiące koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Ustawodawca wyłączył jednak z tej kategorii kosztów kwalifikowanych odpisy amortyzacyjne od będących środkami trwałymi:

1.  samochodów osobowych,
2.  budowli,
3.  budynków,
4.  lokali będących odrębną własnością.

Oczywiście koszty amortyzacji mogą podlegać odliczeniu zgodnie z limitem wskazanym w art. 18d ust. 7 ustawy o pdop.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że w pierwszej kolejności podatnik powinien ustalić wysokość kosztów kwalifikowanych odnośnie dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych z wyłączeniem samochodów osobowych, budowli, budynków oraz lokali będących odrębna własnością, a następnie dla ustalenia wysokości przysługującego odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 7 ustawy, wyłączyć tą ich cześć, która odpowiada wydatkom jakie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że wdrożył (w tym także przed 1 stycznia 2016 r.) oprogramowanie oraz maszyny i urządzenia (w tym do sporządzania raportów, jak komputery czy oprogramowanie niezbędne do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, testowania nowych wyrobów czy badań właściwości fizyko-chemicznych), które są wykorzystywane w realizowanej działalności badawczo-rozwojowej. Ponadto, Wnioskodawca wdrożył (w tym także przed 1 stycznia 2016 r.) innowacyjne na skalę przedsiębiorstwa maszyny i urządzenia celem zastosowania nowych technologii i optymalizacji procesu produkcji. Część z nich jest wykorzystywana przez dział badawczo-rozwojowy do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, a część przez inne działy przedsiębiorstwa w celu wykorzystania aktualnie dostępnej wiedzy i technologii do optymalizacji procesu produkcji i rozszerzania możliwości produkcyjnych Wnioskodawcy. Od ww. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Ponadto inną częścią działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy są projekty wprowadzania nowych technologii (np. wdrożenie nowych, innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa maszyn i urządzeń do produkcji innowacyjnych wyrobów, optymalizacja procesu w celu zmniejszenia odpadu oraz inne projekty mające za zadanie optymalizację procesu wytwórczego w każdej postaci), które znacznie poprawiają konkurencyjność Wnioskodawcy w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w tej branży.

Wnioskodawca prowadzi też inne podobne prace. Na te potrzeby Wnioskodawca projektuje i wykonuje elementy, oprzyrządowanie, narzędzia oraz niekiedy specjalne stanowiska, niezbędne do wykonania prototypu czy serii pilotażowej.

Wszelkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę posiadają określone cele a po zakończeniu każdego projektu spisywane są wnioski z jego przebiegu (…). Tak prowadzona dokumentacja pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia projektu. Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od dnia 1 stycznia 2016 r. od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, również w przypadku ich wcześniejszego nabycia czy też wdrożenia, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy.

Natomiast w związku z treścią art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po ustaleniu wysokości kosztów kwalifikowanych odnośnie odpisów amortyzacyjnych należy wyłączyć tą ich cześć, która odpowiadać będzie wydatkom zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Tym samym wskazać należy, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych uwzględniające oprócz kosztów wdrożenia wydatki na ich nabycie, należy zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w pełnej wysokości stosownie do treści art. 18d ust. 3 ustawy, a następnie dla ustalenia wysokości odliczenia na podstawie art. 18d ust. 5 ustawy należy wyłączyć tą ich cześć, która nie odpowiada wkładowi własnemu związanemu zarówno z ich wdrożeniem jak i nabyciem, bowiem obie kategorie tych wydatków wpływają na ich wartość początkową.

Podsumowując, Wnioskodawca może zaliczy do kosztów kwalifikowanych opisanych w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

*   odpisy amortyzacyjne dokonywane po 1 stycznia 2016 r. w związku z wdrożeniem nowych i innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa maszyn i urządzeń, także w przypadku, gdy ich wdrożenie miało miejsce przed 1 styczna 2016 r., a odpisy amortyzacyjne nadal są dokonywane, oraz

*   odpisy amortyzacyjne dokonywane po 1 stycznia 2016 r. w związku z zakupem maszyn i urządzeń oraz oprogramowania, które są wykorzystywane przez dział badawczo - rozwojowy w działalności badawczo rozwojowej, także w przypadku gdy ich zakup miał miejsce przed 1 stycznia 2016 r., a odpisy amortyzacyjne nadal są dokonywane.

Tym samym w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania odpisów amortyzacyjnych w związku z wdrożeniem innowacyjnych na skalę przedsiębiorstwa maszyn i urządzeń za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 10)– **jest prawidłowe**;

*   uznania odpisów amortyzacyjnych w związku z zakupem oprogramowania oraz maszyn i urządzeń (w tym maszyn i urządzeń innowacyjnych na skale przedsiębiorstwa) wykorzystywanych przez dział badawczo-rozwojowy w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 11) – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.