Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.721.2025.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-18
Teza: Opodatkowanie przychodu w związku z otrzymaniem od
spółki z o.o. niepodzielonych zysków przez wspólników spółki
jawnej w związku jej przekształceniem i ustalenie kosztów
uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w
spółce z o.o.
Słowa kluczowe: koszt-koszt poniesiony
koszt-ustalanie kosztów
przekształcanie
przychód-powstanie przychodu
spółki-przekształcenie spółki
spółki-spółka cywilna
spółki-spółka jawna
spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
spółki-wkład do spółki
udział-sprzedaż udziałów
zyski-dochód z udziału w zyskach osób prawnych
zyski-podział zysku
zyski-udział w zyskach osób prawnych
zyski-wypłata z zysku
zyski-zysk niepodzielony
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.-Koszty z tytułu uzyskania przychodu z
odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) albo
wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów
(akcji), objętych lub nabytych w wyniku realizacji praw
majątkowych albo w wyniku realizacji praw z papierów
wartościowych lub realizacji praw z pochodnych
instrumentów finansowych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-
Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach
osób prawnych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-
Zbycie udziałów, akcji.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-ust. 7
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 38
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 3 września 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan
    – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 listopada 2025 r. (data wpływu 13 listopada
    2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – ... - jest wspólnikiem spółki Przedsiębiorstwa ... Spółka Jawna (dalej: „SJ”).
    Pozostali dwaj wspólnicy SJ również składają analogiczne wnioski o interpretację
    indywidualną.
    Spółka, jako spółka jawna istnieje od 2002 r. - powstała z przekształcenia spółki cywilnej
    istniejącej od 1991 r. W czasie jej istnienia spółka cywilna a następnie SJ nie była i nie jest

    obecnie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a jej przychody i koszty
    uzyskania przychodów były i są alokowane na Wnioskodawcę - proporcjonalnie do jego
    udziału w zyskach spółki cywilnej, a następnie SJ - oraz opodatkowane w ramach źródła
    „pozarolnicza działalność gospodarcza”. Od dochodów uzyskanych z tego tytułu
    Wnioskodawca uiszcza podatek dochodowy od osób fizycznych.
    W ciągu ponad .. lat działalności SJ wypłaciła Wnioskodawcy i pozostałym (dwóm)
    wspólnikom jedynie część wypracowanych zysków. Również w bieżącym roku
    podatkowym (tj. 2025) SJ wypłaciła w formie zaliczek tylko część bieżącego zysku. W
    efekcie w SJ pozostają środki niewypłaconych (lecz opodatkowanych na poziomie
    wspólników) zysków z działalności SJ. Przy czym częściowo (w mniejszej części) środki te
    zostały przeniesione formalnie na kapitał zapasowy spółki, a w większej części pozostają w
    pasywach w pozycji zysku z lat ubiegłych. Zysk za 2025 r. jest wykazywany w pasywach
    jako zysk bieżącego roku.
    Obecnie wspólnicy SJ planują przekształcenie jej w 2025 albo w 2026 r. w spółkę z
    ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie wybór opodatkowania w formie ryczałtu od
    dochodów spółek (tzw. CIT „estoński”).
    W związku z przekształceniem nie nastąpią żadne zmiany w składzie wspólników - wszyscy
    dotychczasowi wspólnicy SJ będą udziałowcami przekształconej spółki z o.o. W odniesieniu
    do niewypłaconych zysków SJ z lat ubiegłych oraz roku poprzedzającego przekształcenie
    (opodatkowanych już u wspólników SJ) - dalej określanych jako „Niepodzielone Zyski” -
    planowane jest następujące nimi zadysponowanie:
    1) część Niepodzielonych Zysków, zaksięgowana aktualnie na kapitale zapasowym SJ lub
      jako niepodzielone zyski z lat ubiegłych lub jako zysk bieżący (za 2025), zostanie w
      ramach przekształcenia przekazana na kapitał zakładowy spółki z o.o. (kapitalizacja
      zysków), co będzie m.in. służyło poprawie zdolności kredytowej spółki i jej
      wiarygodności w stosunku do partnerów biznesowych i kontrahentów; aktualnie
      kapitał (fundusz) własny wynosi 400 zł; minimalny kapitał zakładowy wynosi 5.000 zł,
      jednak na rynku firmy z wyższym kapitałem zakładowym postrzegane są jako bardziej
      wiarygodne i posiadające lepszą sytuację niż firmy finansowane głównie długiem;
    2) w odniesieniu do części Niepodzielonych Zysków, zaksięgowanej aktualnie na kapitale
      zapasowym lub jako niepodzielone zyski z lat ubiegłych lub jako zysk bieżący (za 2025),
      wspólnicy SJ (jeszcze przed przekształceniem w spółkę z o.o.) podejmą uchwałę o ich
      wypłacie na rzecz wspólników, kwoty te będą wypłacone już przez spółkę z o.o.
      powstałą z przekształcenia ; kwoty te, od chwili wejścia w życie takiej uchwały, do
      czasu wypłaty wskazanych w uchwale kwot, będą wykazywane w bilansie
      przekształconej spółki z o.o. jako jej zobowiązania wobec wspólników;
    3) pozostała część Niepodzielonych Zysków, zaksięgowana aktualnie na kapitale jako
      niepodzielone zyski z lat ubiegłych lub jako zysk bieżący (za 2025), nie będzie
      przekazana na kapitał zakładowy, na kapitał zapasowy spółki przekształconej, ani nie
      będzie podjęta uchwała o ich wypłacie; zysk ten będzie się znajdował się w bilansie
      spółki z o.o. w pozycji „Zysk z lat ubiegłych” lub „zysk bieżący”, powiększając kapitały
      własne; pozwoli to na wskaźnikową poprawę bilansu spółki, przy jednoczesnym
      zapewnieniu elastyczności tego kapitału, tzn. umożliwieniu jego wypłaty wspólnikom,
      gdyby nie był potrzebny na potrzeby działalności spółki albo pozostawiony w spółce,
      gdyby powstały potrzeby np. inwestycyjne.
    Po dokonaniu przekształcenia spółka z o.o. złoży zawiadomienie, o którym mowa w art.
    28j ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa o CIT”) i
    będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    W związku z powyższym wyborem opodatkowania spółka z o.o., zgodnie z art. 7aa ust. 1
    pkt 2 ustawy o CIT, wyodrębni w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku
    podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów
    spółek, kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesioną na

    kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek. Wyodrębniona w ten sposób kwota m.in. Zysków
    Niepodzielonych będzie obejmowała część niepodzielonych zysków, tj. część wskazaną w
    pkt 3. Z kolei Zyski Niepodzielone z pkt 1 powyżej będą ujęte w pozycjach zysków
    podzielonych odniesionych na kapitały - kapitał zakładowy. Udziałowcy spółki z o.o. (byli
    wspólnicy SJ), w tym Wnioskodawca, przewidują w przyszłości - zależnie od sytuacji
    finansowej spółki i potrzeb przedsiębiorstwa - zgłoszenie podziału i wypłaty
    niewypłaconych dotychczas zysków wypracowanych jeszcze przez SJ, o których mowa w
    pkt 3 powyżej.
    Niezależnie od powyższego, przewidywane jest zbycie całości lub części udziałów w spółce
    powstałej z przekształcenia (osobie trzeciej, np. pracownikom lub menedżerom spółki
    albo zewnętrznemu inwestorowi), jak również dobrowolne umorzenie (odpłatne zbycie
    udziałów w celu ich umorzenia) części udziałów spółki z o.o.
    Uzupełnienie wniosku
    W odniesieniu do części zysków za lata 2002-2024, które nie zostały przeznaczone do
    wypłaty wspólnikom, wspólnicy podjęli decyzję o zatrzymaniu ich w spółce i przeznaczeniu
    ich na:
    i. kapitał zapasowy - mniejsza część,
    ii. pozostała (większa) część zysków za ww. lata, które nie zostały wypłacone wspólnikom
      lub przeznaczone formalnie na kapitał zapasowy, została pozostawiona na podstawie
      podjętych przez wspólników uchwał, w których nie dokonywano podziału zysków, lecz
      przeznaczano je do wypłaty w przyszłości (nie na bieżąco) na rzecz wspólników -
      zależnie od ich potrzeb. Na podstawie tych uchwał spółka jawna ujmowała ww. kwoty
      w księgach rachunkowych i bilansie jako „niepodzielone zyski z lat ubiegłych”.
    Nadmienił Pan, że taki sposób prezentacji księgowej był i jest konsekwentnie akceptowany
    bez zastrzeżeń przez biegłego rewidenta (spółka jawna jest od kilku lat objęta
    obowiązkiem badania sprawozdań finansowych).
    Środki odpowiadające zyskom z lat 2002-2025 nie zostały zabezpieczone na
    wyodrębnionych rachunkach spółki, lecz były przeznaczane na bieżące potrzeby spółki
    (pokrywanie kosztów) lub cele inwestycyjne.
    W odniesieniu do zysków spółki jawnej za poszczególne lata istnienia spółki (2002-2025),
    których dotyczy pytanie, wspólnicy podjęli decyzje o nieprzeznaczaniu ich do bieżącej
    wypłaty - zatem na inne cele niż bieżąca wypłata wspólnikom. W praktyce środki
    odpowiadające tym zyskom były przeznaczane na koszty działalności spółki i jej inwestycje.
    Uchwała wspólników spółki jawnej o wypłacie na ich rzecz części Niepodzielonych Zysków,
    która będzie podjęta przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę z o.o., będzie
    dotyczyła zysków, które zostały wcześniej przeznaczone na finansowanie działalności
    Spółki jawnej, w tym ponoszone przez nią koszty i inwestycje.
    Należy zaznaczyć, że pokrywanie kosztów działalności spółki (zarówno bieżących, jak i
    inwestycyjnych) oraz dokonywanie inwestycji ze środków uzyskanych z zysku
    wypracowanego przez spółkę w poszczególnych latach nie powoduje wprost zmniejszenia
    pozycji pasywów - „niepodzielonych zysków" w księgach i sprawozdaniach finansowych
    spółki. Tym samym nie stanowi przeszkody do podjęcia uchwały zobowiązującej spółkę do
    wypłaty zysków w ciężar tej pozycji.
    Na wstępie należy zwrócić uwagę na to, że przedmiotem postępowania w niniejszej
    sprawie nie jest określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a wyłącznie dokonanie
    interpretacji przepisów prawa podatkowego. Dla omawianych kwestii i interpretowanych
    przepisów wartości zysków niepodzielonych oraz inne wartości nie mają znaczenia,
    ponieważ przepisy nie różnicują skutków podatkowych zależnie od tych kwot.
    Niemniej jednak ustosunkowując się do zadanych pytań, wskazał Pan, że:

    Wartość spółki jawnej dla potrzeb przekształcenia będzie ustalona jako jej wartość
    bilansowa, tzn. aktywa pomniejszone o zobowiązania (tzw. wartość netto). Przy ustaleniu
    w ten sposób nie bierze się pod uwagę wprost pozycji kapitałów własnych (pasywów) ale
    oczywiste jest, że wynikowo wartość netto to właśnie kapitały własne, wśród których jedną
    z pozycji stanową niepodzielone zyski z lat ubiegłych. Wartość Niepodzielonych Zysków
    jest uwzględniana w pasywach spółki - częściowo w wartości kapitału zapasowego, a
    częściowo w pozycji „zyski z lat ubiegłych".
    Spółka powstała z przekształcenia będzie kontynuowała wycenę bilansową składników
    majątkowych spółki jawnej i nie powstanie dodatnia albo ujemna wartość tzw. firmy.
    W przypadku podjęcia uchwały o wypłacie Niepodzielonych Zysków jeszcze przed
    przekształceniem wartość zysków, której dotyczyć będzie ta uchwała, pomniejszy pozycję
    pasywów („zyski z lat ubiegłych”), a jednocześnie zwiększy inną pozycję pasywów -
    zobowiązania (wobec wspólników). W konsekwencji podjęcie uchwały o wypłacie
    Niepodzielonych Zysków przed przekształceniem spółki będzie miało wpływ na ustalenie
    wartości bilansowej spółki dla celów przekształcenia (spowoduje pomniejszenie tej
    wartości, poprzez zwiększenie zobowiązań).
    Łączna przewidywana wartość Niepodzielonych Zysków spółki jawnej za lata 2002-2024
    oraz zysku za rok 2025 to ok.... mln zł.
    Właściciele nie podjęli jeszcze decyzji o tym w jakiej części Niepodzielone Zyski będą
    przekazane na kapitał zakładowy spółki, w jakiej zostanie podjęta decyzja o ich wypłacie
    przed przekształceniem oraz w jakiej części pozostaną one jako niepodzielony zysk w
    spółce po przekształceniu. Dlatego nie możemy udzielić odpowiedzi na to pytanie.
    Podkreślam jednak, że kwoty te nie mają znaczenia prawnego, gdyż pytania dotyczą
    zasady podatkowego traktowania niepodzielonego zysku ze względu na decyzję
    wspólników i są one takie same dla każdej kwoty (przepisy nie różnicują tej sytuacji ze
    względu na kwoty).
    Niepodzielone Zyski nie są zgromadzone w formie wydzielonych środków pieniężnych –
    ani w gotówce ani na specjalnym rachunku bankowym, w całości, ani w części. Żaden z
    konkretnych składników majątkowych spółki jawnej na moment przekształcenia nie
    odzwierciedla wartości Niepodzielonych Zysków i pytanie o to jest niezrozumiałe.
    Wyjaśnił Pan, jak to wskazano w odpowiedzi ad. pkt 3 powyżej, że Niepodzielone Zyski
    stanowią składnik pasywów spółki jawnej. Zgodnie z regulacjami ustawy o rachunkowości,
    suma wartości wszystkich aktywów odzwierciedla sumę wartości wszystkich pasywów
    danego podmiotu. Pasywa są prezentacyjnie opisem źródeł finansowania aktywnych
    składników majątku a nie pozycjami tego majątku.
    Zatem zgodnie z przepisami o rachunkowości nie dokonuje się przyporządkowania
    poszczególnych składników aktywów do poszczególnych elementów pasywów. Stąd, jak
    również ze względu na wolę wspólników żaden składnik aktywów nie jest i nie będzie
    przypisany do konkretnego składnika pasywów (czy to kapitału własnego czy zobowiązań)
    lecz całość aktywów będzie przypisana do całości pasywów (tzn. aktywa są finansowane
    pasywami).
    W wyniku przekształcenia wszystkie składniki majątku spółki jawnej staną się składnikami
    majątku spółki z o.o.
    Z przyczyn opisanych w odpowiedzi na pkt b - d powyżej, nie jest możliwe wskazanie
    składników majątku spółki jawnej (czyli jej aktywów), które odzwierciedlają wartość
    Niepodzielonych Zysków (tzn. tylko Niepodzielonych zysków). W szczególności
    Niepodzielone Zyski nie stanowią wyodrębnionej kwoty środków pieniężnych na
    rachunku. Całość pasywów (w tym wartość Niepodzielonych Zysków) ma odzwierciedlenie
    w całości aktywów spółki (i odwrotnie). Nie dokonuje się i nie będzie dokonywanie w
    jakiejkolwiek formie - podporządkowywanie aktywów pasywom (i odwrotnie).

    Podjęcie uchwały o wypłacie Niepodzielonych Zysków nie skutkuje nałożeniem na spółkę
    ograniczenia w dysponowaniu jakimikolwiek składnikami majątku. Spółka będzie miała
    swobodę decyzji, z jakich źródeł spółka pozyska środki pieniężne na dokonanie powyższej
    wypłaty – przykładowo może to być działalność operacyjna, sprzedaż składników majątku
    albo finansowanie zewnętrzne.
    Konkludując, na etapie procesu przekształcenia żadne składniki majątku spółki jawnej, nie
    uzyskają statusu składników, które stają się majątkiem spółki z o.o. niedefinitywnie lub
    zostaną przekazane spółce z o.o. jedynie do czasowego używania.
    W spółce z o.o. na moment jej powstania zostaną utworzone kapitał zakładowy i kapitał
    zapasowy, jak również w kapitałach własnych będą pozycje zysku (za okres od 1 stycznia
    2026 do dnia przekształcenia) i zysku z lat ubiegłych. Zostaną one utworzone z kapitałów
    własnych (w tym obecnego kapitału zapasowego), w tym zysków bieżących (za 2026 r.)
    spółki jawnej oraz zysków niepodzielonych z lat ubiegłych.
    Wartość nominalna udziałów, jakie wspólnicy spółki z o.o. obejmą w wyniku
    przekształcenia, będzie niższa niż ustalona dla potrzeb przekształcenia wartość majątku
    spółki jawnej, która stanie się majątkiem spółki z o.o. w wyniku przekształcenia. Zwracamy
    uwagę, że wartość spółki będzie równa kapitałom własnym, na które składa się nie tylko
    kapitał zakładowy ale także inne kapitały: zapasowy, zysk (bieżący) i niepodzielony zysk z
    lat ubiegłych.
    Na kapitale zapasowym spółki z o.o. w bilansie otwarcia zostaną ujęte wartości
    odpowiadające wartościom ujętym na kapitale zapasowym spółki jawnej na dzień
    poprzedzający dzień przekształcenia. Na kapitale zapasowym nie zostanie ujęta nadwyżka
    wartości „emisyjnej” (wartości majątku, który służył pokryciu wartości udziałów) nad
    wartością nominalną udziałów. W przypadku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o.
    na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych nie dochodzi bowiem do objęcia
    udziałów w zamian za wkłady wnoszone przez wspólników i tym samym nie ma
    zastosowania art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych, przewidujący przekazanie na
    kapitał zapasowy nadwyżki wartości wnoszonych wkładów ponad wartość nominalną
    obejmowanych udziałów.
    W bilansie otwarcia spółki z o.o., jako odrębna pozycja zostanie ujęta wartość
    Niepodzielonych Zysków, której dotyczy pytanie nr 1 zawarte we wniosku (dokładnie część
    Niepodzielonych Zysków, która nie zostanie przeznaczona do wypłaty uchwałą podjętą
    przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę z o.o.). Wartość tych Niepodzielonych
    Zysków:
    - w części będzie ujęta jako zysk bieżący - reprezentując zysk za okres od początku roku
      kalendarzowego, w którym dojdzie do przekształcenia (najprawdopodobniej 2026 r.)
      do dnia przekształcenia w tym roku,
    - w części będzie ujęta jako „zyski z lat ubiegłych.
    Część Niepodzielonych Zysków, której dotyczy pytanie nr 1, nie będzie przekazana na
    kapitał zapasowy spółki z o.o., lecz będzie ujęta w bilansie otwarcia spółki z o.o. w
    pozycjach z „zysk z lat ubiegłych” lub „zysk z bieżący” ponieważ w taki sposób będą
    prezentowane w bilansie spółki jawnej do dnia przekształcenia; przepisy ustawy o
    rachunkowości nie przewidują automatycznej zmiany tej kwalifikacji w związku z
    przekształceniem w spółkę z o.o. Przeciwnie, warunkiem przeniesienia tych pozycji do
    kapitału zakładowego byłoby podjęcie przez właściwy organ spółki z o.o. uchwały o
    przekazaniu zysków z lat poprzednich na kapitał zapasowy.
    Środki, których dotyczy pytanie nr 1 zawarte we wniosku, zostaną wypłacone przez spółkę
    z o.o. tytułem udziału w zysku, na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników, zgodnie
    z art. 191 i art. 192 Kodeksu spółek handlowych. Będzie to zysk wypracowany w okresie
    działania spółki jawnej, który na zasadzie sukcesji i kontynuacji stał się pozycją pasywów
    (kapitałów własnych) spółki z o.o.

    - Podstawą do wypłaty tych środków będzie zatem uchwała Zgromadzenia Wspólników
      spółki z o.o. Spółka z o.o. wypłacając te środki będzie realizowała zobowiązanie
      wynikające z ww. uchwały w przedmiocie podziału zysków. Zobowiązanie to powstanie
      w momencie podjęcia powyższej uchwały. Zobowiązanie to nie zostanie przejęte przez
      spółkę z o.o. jako następcę spółki jawnej w wyniku przekształcenia (przejęcie
      zobowiązania powstałego w spółce jawnej dotyczy sytuacji wskazanej w pytaniu 2
      wniosku a nie w pytaniu 1)
    - Wypłata będzie realizacją uprawnień Wnioskodawczyni wynikających w bycia
      wspólnikiem spółki z o.o., a ściślej uprawnienia do udziału w zysku przewidzianego w
      art. 191 Kodeksu spółek handlowych, obejmującego również prawo do wypłaty
      niepodzielonych zysków z lat ubiegłych (w tym przejętych na zasadzie sukcesji od
      spółki jawnej).
    - Uprawnienie do uzyskania powyższych wypłat nie będzie zatem wynikać wyłącznie z
      faktu uprzedniego bycia przez Wnioskodawczynię wspólnikiem spółki jawnej -
      natomiast będzie pozostawać w oczywistym związku przyczynowym z byciem
      wspólnikiem spółki jawnej w okresie, w którym zyski te zostały przez nią wypracowane
      oraz na dzień przekształcenia w spółkę z o.o. kiedy to prawa i obowiązki wspólnika
      spółki jawnej przekształciły się w prawa z udziałów w spółce z o.o.
    Końcowo zwrócił Pan uwagę, że skutki podatkowe wypłaty przedmiotowych zysków nie są
    określane przez przepisy Kodeksu spółek handlowych, ale wyłącznie przez regulacje
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ich interpretacji należy
    uwzględnić zarówno wykładnię językową, jak i wykładnię celowościową i systemową, a w
    szczególności fakt, iż Niepodzielone Zyski osiągnięte przez spółkę jawną - bez względu na
    to, czy i kiedy zostaną wypłacone – podlegały już opodatkowaniu podatkiem dochodowym
    od osób fizycznych u każdego ze wspólników, w tym u Wnioskodawczyni. Zaś samo
    przekształcenie spółki jest neutralne i nie powoduje opodatkowania ani spółki ani zysków
    wspólników już wcześniej opodatkowanych.
    Pytania
    1. Czy w związku z otrzymaniem od spółki z o.o. części Niepodzielonych Zysków, które nie
      zostały przeznaczone do wypłaty uchwałą podjętą przez wspólników SJ przed jej
      przekształceniem (pozostawały w spółce jako jej kapitały własne) – po stronie
      Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem
      dochodowym od osób fizycznych?
    2. Czy w związku z otrzymaniem od spółki z o.o. wypłaty zysków wypracowanych przez
      spółkę jawną przed jej przekształceniem – które zostały przeznaczone do wypłaty
      uchwałą podjętą przez wspólników SJ przed jej przekształceniem (stanowiły od dnia
      podjęcia uchwały o wypłacie zobowiązanie spółki) – po stronie Wnioskodawcy
      powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
      fizycznych?
    3. Co stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego
      zbycia udziałów, w tym z zbycia w ramach dobrowolnego umorzenia udziałów
      objętych przez niego w spółce z o.o. powstałej z przekształcenia SJ?
    Pana stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu)
    Ad 1
    Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z otrzymaniem od spółki z o.o. wypłaty zysków
    wypracowanych przez spółkę jawną przed jej przekształceniem - które nie zostały
    przeznaczone do wypłaty uchwałą podjętą przez wspólników SJ przed jej przekształceniem
    - po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych.
    Ad 2

    Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z otrzymaniem od spółki z o.o. wypłaty zysków
    wypracowanych przez spółkę jawną przed jej przekształceniem – które zostały
    przeznaczone do wypłaty uchwałą podjętą przez wspólników SJ przed jej przekształceniem
    – po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych.
    Ad 3
    Zdaniem Wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia
    udziałów, w tym w ramach dobrowolnego umorzenia udziałów spółki z o.o., będzie
    wartość wkładów wniesionych przez niego do SJ, powiększona o uzyskaną przez
    Wnioskodawcę, zgodnie z art. 8 uPIT, nadwyżkę przychodów z tytułu udziału SJ nad
    kosztami ich uzyskania oraz pomniejszona o wypłaty dokonane na rzecz Wnioskodawcy z
    tytułu udziału w SJ i o przypadające na niego wydatki niestanowiące kosztów uzyskania
    przychodów z tytułu udziału w tej spółce - odpowiadająca proporcjonalnie części zysków
    SJ, które w związku z przekształceniem zostały przekazane na pokrycie tych udziałów
    spółki z o.o., które podlegają zbyciu.
    Uzasadnienie
    Ad 1
    Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawa podatku dochodowego od osób fizycznych („uPIT”),
    jako przychody podatkowe (z kapitałów pieniężnych) kwalifikuje się dywidendy i inne
    przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w
    tym również:
    a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na
      rachunkach ilościowych,
    b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w
      spółdzielniach,
    c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
    d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo
      odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
    Z kolei art. 24 ust. 5 uPIT stanowi, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób
    prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także
    przychody (dochody) wymienione w pkt 1-11. Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 uPIT, od
    uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w
    zyskach osób prawnych pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy.
    Powyższe regulacje odnoszą się do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych.
    Natomiast dochody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną są opodatkowane na
    odmiennych zasadach – przywołane powyżej przepisy nie mają do nich zastosowania
    (zakresy zastosowania przepisów regulujących opodatkowanie przychodów z udziału w
    spółce niebędącej osobą prawną i z udziału w zyskach osób prawnych są całkowicie
    rozłączne).
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 i 1a uPIT:
    „1. Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności,
      wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy
      lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa
      do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi
      przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o
      której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się,
      że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
      1a. Przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1

      pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art.
      30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega
      opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1”.
    Natomiast w myśl art. 5b ust. 2 uPIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi
    spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone
    na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust.
    1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).
    Zgodnie z powyższymi regulacjami, u wspólnika spółki niebędącej osobą prawną,
    przychód z udziału w tej spółce powstaje zatem już w momencie uzyskania przychodu
    należnego przez spółkę – bez względu na to, czy i kiedy środki uzyskane z tego tytułu
    zostaną rzeczywiście przekazane wspólnikowi. Natomiast sam podział zysku spółki
    niebędącej osobą prawną pomiędzy jej wspólników jest neutralny podatkowo – żaden
    przepis uPIT nie wiąże powstania przychodu z dokonaniem wypłaty tego zysku na rzecz
    wspólników spółki jawnej. Jest to konsekwencja faktu, że kwota przedmiotowego zysku
    została już wcześniej opodatkowana u wspólników, w momencie uzyskania przychodu z
    działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną.
    Odnosząc powyższe zasady do opisanego na wstępie zdarzenia przyszłego, nie budzi
    wątpliwości, że w sytuacji, w której niepodzielone zyski SJ zostały wypłacone jej
    wspólnikom jeszcze przed przekształceniem w spółkę z o.o., w związku z ich wypłatą po
    stronie wspólników nie powstałby przychód podatkowy. W ocenie Wnioskodawcy
    powyższe skutki podatkowe wypłaty zysków wypracowanych przez SJ (a właściwie ich
    brak) będą identyczne w przypadku, w którym wypłata tych zysków na rzecz wspólników
    (których skład nie ulegnie zmianie po przekształceniu) zostanie dokonana już przez spółkę
    z o.o. powstałą w wyniku przekształcenia SJ. Chodzi bowiem o te same przedmiotowo
    zyski, już wcześniej opodatkowane.
    Moment wypłaty zysków uzyskanych przez SJ, jak również zmiana formy prawnej tego
    podmiotu (poprzez przekształcenie jej w spółkę z o.o.) nie ma wpływu na ich kwalifikację
    prawnopodatkową. W szczególności brak jest podstaw do uznania, że po przekształceniu
    w spółkę z o.o. ww. kwoty wypłacane na rzecz wspólników stają się przychodami z udziału
    w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5 i art. 30a ust. 1
    pkt 4 uPIT. Odmienny wniosek byłby przede wszystkim sprzeczny z wykładnią literalną
    tych przepisów: odnoszą się jednoznacznie do „zysków osób prawnych” – czyli do zysków,
    które zostały osiągnięte (wypracowane) przez osoby prawne. W analizowanym przypadku
    mamy natomiast do czynienia z dystrybucją zysków SJ, niebędącej osobą prawną.
    Przyjęcie, że są to „zyski osoby prawnej” (spółki z o.o.) wykracza poza dopuszczalne
    granice wykładni językowej zakreślone przez możliwy sens słów użytych w tych przepisach.
    Dodać należy, że podstawy do wywodzenia odmiennego wniosku nie stanowi również art.
    93a § 1 pkt 2 ustawa Ordynacja Podatkowa („OP”), zgodnie z którym osoba prawna
    zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
    wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki
    przekształcanej spółki. Przewidziane w tym przepisie „wstąpienie w ogół praw i
    obowiązków” spółki przekształcanej oznacza, że spółka przekształcona w związku z danym
    zdarzeniem powinna być traktowana tak, jakby była traktowana spółka przekształcana,
    gdyby nadal istniała – tzn. ciążą na niej takie same (ani węższe, ani szersze) obowiązki,
    jakie przepisy prawa podatkowego nakładałyby na spółkę przekształcaną. Tymczasem jak
    wskazano powyżej, na SJ w związku z wypłatą wypracowanych przez nią zysków na rzecz
    wspólników nie ciążyłyby żadne obowiązki podatkowe (w szczególności nie byłaby
    zobowiązana, jako płatnik, do poboru podatku dochodowego od wypłacanych zysków) –
    zatem konsekwentnie obowiązki takie nie obciążają spółki przekształconej w związku z
    wypłatą tych zysków. Innymi słowy, brak jest obowiązków podatkowych dotyczących
    wypłaty niepodzielonych zysków SJ, w które spółka z o.o. mogłaby wstąpić na podstawie
    art. 93a § 1 pkt 2 OP.

    Niezależnie natomiast od powyższego, wniosek, iż zyski wypracowane w SJ wypłacane
    przez spółkę przekształconą miałyby podlegać opodatkowaniu, jest niemożliwy do
    przyjęcia w ramach wykładni językowej i systemowej.
    Jak wspomniano, zgodnie z podstawowym założeniem konstrukcyjnym przyjętym w
    przepisach uPIT, dochody osiągane przez wspólników spółki jawnej są opodatkowane
    jednokrotnie – w momencie ich uzyskania przez spółkę. Natomiast faktyczna dystrybucja
    tych dochodów do wspólników – dokonanie podziału zysków spółki jawnej – jest neutralna
    podatkowo. Tymczasem uznanie, że wypłata tych zysków dokonana po przekształceniu
    spółki jawnej w spółkę z o.o. prowadziłaby do powtórnego opodatkowania dochodu
    uzyskanego z udziału w spółce jawnej przez jej wspólników. Taki skutek – podwójne
    opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych u tego samego podatnika
    (wspólnika) dochodu uzyskanego z jednego tytułu, który efektywnie powiększa majątek
    wspólnika tylko jednokrotnie – stoi w oczywistej sprzeczności z podstawowymi
    założeniami konstrukcyjnymi podatku dochodowego od osób fizycznych. Wreszcie,
    sytuacja, w której wypłata zysków spółki jawnej wywołuje odmienne skutki podatkowe w
    zależności od momentu jej dokonania (przed czy po przekształceniu w spółkę kapitałową)
    kłóciłaby się z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa.
    Dodać należy, że w powyższym kontekście bez znaczenia jest kwestia, czy przed
    przekształceniem w spółkę z o.o. wspólnicy SJ podejmą uchwałę o wypłacie
    niepodzielonych zysków, czy też zadysponowanie nimi nastąpi dopiero po jej
    przekształceniu. Bez względu na to, z którym wariantem mamy do czynienia, zachodzą
    przedstawione powyżej okoliczności, świadczące o tym, że wypłata tych zysków jest
    neutralna podatkowo:
    - wypłacane zyski są wypracowane w SJ (a więc już opodatkowane na poziomie
      wspólnika), a nie w spółce z o.o., zatem nie stanowią „przychodów z udziału w zyskach
      osób prawnych”,
    - dopuszczenie opodatkowania wypłaty tych zysków oznaczałoby dwukrotne
      opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych jednego przychodu
      (przyrostu majątku o charakterze definitywnym) u tego samego podatnika - co jest
      niedopuszczalne na gruncie przepisów uPIT oraz Konstytucji RP.
    Dodać należy, że przedstawione powyżej stanowisko ma oparcie w utrwalonym
    orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo można wskazać na następujące
    wyroki (co istotne, każdy z nich dotyczy sytuacji, w której przed przekształceniem spółki
    niebędącej osobą prawną w spółkę kapitałową nie była podjęta uchwała wspólników o
    wypłacie niepodzielonych zysków):
    - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2023 r. sygn. akt II FSK 51
      /21: „(...) niewypłacone zyski spółki osobowej (jawnej) nie tracą swojego charakteru i z
      chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art.
      93a § 1 pkt 2 Op zasady kontynuacji. Są to zyski (dochody) wspólnika spółki osobowej
      już opodatkowane przez niego podatkiem dochodowym od osób fizycznych
      (podlegające opodatkowaniu). Zatem wypłata tychże opodatkowanych PIT zysków
      (dochodów), wyraźnie wyodrębnionych w bilansie spółki przekształconej, nie może
      zostać ponownie opodatkowana PIT, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17
      ust. 1 pkt 4 updop (PIT), wbrew zasadom wyrażonym w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP
      (...) Istotne znaczenie ma przy tym wykładnia językowa pojęcia „przychód z tytułu
      udziału w zyskach osób prawnych”, które należy co do zasady rozumieć jako przychód
      z tytułu zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegających opodatkowaniu
      podatkiem dochodowym od osób prawnych, a nie podatkiem dochodowym od osób
      fizycznych”.
    - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2024 r. sygn. akt II FSK 808
      /21: „pod pojęciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych należy co do
      zasady rozumieć faktycznie uzyskane z tego udziału przychody pochodzące z zysków

      wypracowanych przez osobę prawną, podlegające opodatkowaniu podatkiem
      dochodowym od osób prawnych. Do takiego wniosku prowadzi wykładnia językowa
      pojęcia „przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”. Tym samym, w
      przypadku niewypłaconych zysków spółki osobowej (cywilnej), podlegających
      opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na poziomie jej
      wspólników, nie można mówić o ich przekształceniu w zyski spółki kapitałowej
      podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jeżeli owe
      zyski spółki osobowej (jej wspólników) zostały wyodrębnione w księgach podatkowych
      w sposób pozwalający - pomimo upływu czasu – na dokładne wyodrębnienie tej części
      kapitału zapasowego (rezerwowego) spółki kapitałowej, która pochodzi z zysków
      przekształcanej spółki osobowej. Zasada kontynuacji wynikająca z art. 93a § 1 pkt 2 O.
      p. powinna być zatem rozumiana w sposób uniemożliwiający podwójne
      opodatkowanie zysków (dochodów) wypracowanych przez przekształcaną spółkę
      osobową, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych
      na poziomie jej wspólników. Opodatkowane zyski (dochody) spółki osobowej nie mogą
      być bowiem traktowane, po jej przekształceniu w spółkę kapitałową, jako zysk osoby
      prawnej, którego wypłata skutkowałaby po raz kolejny powstaniem przychodu po
      stronie wspólnika spółki osobowej – podlegającego opodatkowaniu po raz drugi
      podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.
    - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 27 lutego 2025 r.
      sygn. akt I SA/Rz 607/24: „zyski wypracowane przez wspólników spółki jawnej z chwilą
      przekształcenia w spółkę z o.o., nie stały się zyskami osoby prawnej. Zostały one
      wypracowane jeszcze przed powstaniem tej spółki, nie mogą być zatem uznane za
      przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Nie bez znaczenia jest też fakt
      wcześniejszego opodatkowania uzyskanych przez wspólników spółki jawnej dochodów
      - w formie zaliczek, a następnie w rozliczeniu za rok podatkowy. Gdyby więc
      wypłacono wspólnikom niepodzielone zyski przed przekształceniem spółki jawnej w
      spółkę z o.o., to nie podlegałyby one już opodatkowaniu. W tej sytuacji wypłata
      niepodzielonych zysków powinna być neutralna podatkowo dla wspólnika, niezależnie
      od tego kiedy nastąpi - przed przekształceniem, czy już po. Z wniosku o udzielenie
      interpretacji wynika, że niepodzielone zyski zostały zaewidencjonowane na odrębnym
      koncie analitycznym, co umożliwia ich identyfikację, nawet w sytuacji, gdy ich wypłata
      wspólnikom nastąpi w ramach podjętej uchwały o wypłacie dywidendy”.
    - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 lipca 205 r.
      sygn. akt I SA/Wr 224/24: „pod pojęciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób
      prawnych należy co do zasady rozumieć faktycznie uzyskane z tego udziału przychody
      pochodzące z zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegających
      opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Do takiego wniosku
      prowadzi wykładnia językowa pojęcia „przychód z tytułu udziału w zyskach osób
      prawnych”.
    Tym samym, w przypadku niewypłaconych zysków spółki osobowej (jawnej),
    podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na poziomie
    jej wspólników, nie można mówić o ich przekształceniu w zyski spółki kapitałowej
    podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jeżeli owe zyski
    spółki osobowej (jej wspólników) zostały wyodrębnione w księgach podatkowych w
    sposób pozwalający - pomimo upływu czasu – na dokładne wyodrębnienie tej części
    kapitału zapasowego (rezerwowego) spółki kapitałowej, która pochodzi z zysków
    przekształcanej spółki osobowej.
    W świetle powyższego, zasada kontynuacji wynikająca z art. 93a § 1 pkt 2 o.p. powinna być
    zatem rozumiana w sposób uniemożliwiający podwójne opodatkowanie zysków
    (dochodów) wypracowanych przez przekształcaną spółkę osobową, podlegających
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na poziomie jej wspólników.
    Opodatkowane zyski (dochody) spółki osobowej nie mogą być bowiem traktowane po jej

    przekształceniu w spółkę kapitałową jako zysk osoby prawnej, którego wypłata
    skutkowałaby po raz kolejny powstaniem przychodu po stronie wspólnika spółki osobowej
    - podlegającego opodatkowaniu po raz drugi podatkiem dochodowym od osób fizycznych
    (zob. wyroki NSA: z 30 sierpnia 2023 r., II FSK 252/21; z 12 października 2023 r., II FSK 327
    /21; z 14 marca 2024 r., II FSK 808/21; z 25 września 2024 r., II FSK 743/24)”.
    Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia za uznaniem za prawidłowe
    stanowiska Wnioskodawcy, iż w związku z otrzymaniem od spółki z o.o. wypłaty zysków
    wypracowanych przez spółkę jawną przed jej przekształceniem - które nie zostały
    przeznaczone do wypłaty uchwałą podjętą przez wspólników SJ przed jej przekształceniem
    - po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych.
    Ad 2
    Okoliczności przedstawione w pkt 1 powyżej, w równym stopniu uzasadniają wniosek, że
    wypłacone przez przekształconą spółkę z o.o. zyski wypracowane przez SJ, które zostały
    przeznaczone do wypłaty uchwałą wspólników SJ podjętą jeszcze przed jej
    przekształceniem w spółkę o.o., nie będą stanowić przychodów Wnioskodawcy.
    Jak wspomniano, kwestia, kiedy zostanie podjęta uchwała/decyzja o wypłacie zysków SJ
    (po przekształceniu czy przed przekształceniem) nie ma znaczenia dla oceny skutków
    podatkowych ich wypłaty na rzecz wspólników. Bez względu na to, z którym wariantem
    mamy do czynienia, zachodzą przedstawione w pkt 1 okoliczności, świadczące o tym, że
    wypłata tych zysków jest neutralna podatkowo:
    - wypłacane zyski są wypracowane w SJ, a nie w spółce z o.o., zatem nie stanowią
      „przychodów z udziału w zyskach osób prawnych”,
    - dopuszczenie opodatkowania wypłaty tych zysków oznaczałoby dwukrotne
      opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych jednego przychodu
      (przyrostu majątku o charakterze definitywnym) u tego samego podatnika - co jest
      niedopuszczalne na gruncie przepisów uPIT oraz Konstytucji RP.
    Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż w związku z
    otrzymaniem od spółki z o.o. wypłaty zysków wypracowanych przez spółkę jawną przed jej
    przekształceniem – które zostały przeznaczone do wypłaty uchwałą podjętą przez
    wspólników SJ przed jej przekształceniem - po jego stronie nie powstanie przychód
    podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
    Ad 3
    Na wstępie należy stwierdzić, że dochody z tytułu zbycia udziałów, w tym z tytułu
    dobrowolnego umorzenia udziałów - odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki z o.o. w
    celu ich umorzenia – są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych na
    zasadach określonych w art. 30b uPIT. Zgodnie z tym przepisem, dochody z powyższego
    tytułu podlegają opodatkowaniu podatkiem w wysokości 19% dochodu, stanowiącego
    różnicę między przychodem a kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia
    udziałów, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 uPIT.
    Koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów spółki z o.o. powstałej w
    wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną określa art. 22 ust. 1t uPIT: „W
    przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce powstałej z przekształcenia spółki
    niebędącej osobą prawną kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 23 ust. 1
    pkt 38, są wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce przekształcanej,
    powiększone o uzyskaną przez podatnika nadwyżkę przychodów nad kosztami ich
    uzyskania z tytułu udziału w spółce przekształcanej, obliczoną zgodnie z art. 8, oraz
    pomniejszone o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce przekształcanej i o
    przypadające na podatnika wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów z tytułu
    udziału w tej spółce. Jeżeli nastąpiło zmniejszenie udziału kapitałowego w spółce
    przekształcanej, to wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce

    przekształcanej, nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z tytułu udziału w
    spółce przekształcanej, wartość wypłaty dokonanej z tytułu udziału w spółce
    przekształcanej oraz przypadające na podatnika wydatki niestanowiące kosztów uzyskania
    przychodów z tytułu udziału w tej spółce przyjmuje się w części odpowiadającej
    proporcjonalnie wartości udziału kapitałowego po jego zmniejszeniu w stosunku do jego
    wartości przed zmniejszeniem. Zasady, o których mowa w zdaniu pierwszym i drugim,
    stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy przedmiotem odpłatnego zbycia są udziały
    (akcje) w spółce, która powstała w następstwie kolejnych przekształceń. Jeżeli w wyniku
    kolejnych przekształceń, o których mowa w zdaniu trzecim, u podatnika powstał przychód
    podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, to wartość tego przychodu
    powiększa koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji)”.
    Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż kosztami
    uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów, w tym z tytułu dobrowolnego umorzenia
    udziałów spółki z o.o., będzie wartość wkładów wniesionych przez Niego do SJ,
    powiększona o uzyskaną przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 8 uPIT, nadwyżkę
    przychodów z tytułu udziału SJ nad kosztami ich uzyskania oraz pomniejszona o wypłaty
    dokonane na rzecz Wnioskodawcy z tytułu udziału w SJ i o przypadające na Niego wydatki
    niestanowiące kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w tej spółce -
    odpowiadająca proporcjonalnie części zysków SJ, które w związku z przekształceniem
    zostały przekazane na pokrycie tych udziałów spółki z o.o., które podlegają zbyciu.
    W praktyce oznaczać to będzie, iż kosztem podatkowym dotyczącym zbywanych udziałów
    będą wkłady wniesione do spółki powiększone o kwotę niepodzielonych zysków (w
    proporcji wynikającej z art. 8 uPIT), z tym zastrzeżeniem, że nie będzie tu uwzględniana ta
    część Zysków Niepodzielonych, która została wypłacona wspólnikowi przez spółkę
    powstałą z przekształcenia, przed zbyciem udziałów (której dotyczy pytanie 1).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 18 ze zm.):
      Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa,
      spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta
      spółka akcyjna i spółka akcyjna.
    Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę
      partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
    W myśl art. 551 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-
      akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka
      akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową
      (spółkę przekształconą).
    Zgodnie z art. 552 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki
      przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z
      urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.
    Z kolei, w myśl art. 553 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki
      przekształcanej.

    Stosownie do art. 553 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem
                                                  1przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej z uwzględnieniem art. 576.
    W myśl art. 555 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      Do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania
      spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.
    Zgodnie z art. 556 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      Do przekształcenia spółki wymaga się:
    1) sporządzenia planu przekształcenia spółki wraz z załącznikami oraz opinią biegłego
      rewidenta;
    2) powzięcia uchwały o przekształceniu spółki;
    3) powołania członków organów spółki przekształconej albo określenia wspólników
      prowadzących sprawy tej spółki i reprezentujących ją;
    4) (uchylony);
    5) dokonania w rejestrze wpisu spółki przekształconej i wykreślenia spółki
      przekształcanej.
    Stosownie do art. 558 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      Plan przekształcenia powinien zawierać co najmniej:
    1) ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w
      miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia;
    2) w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową określenie
      wartości godziwej udziałów albo akcji wspólników.
    Z art. 558 § 2 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych wynika, że:
      Do planu przekształcenia należy dołączyć m. in. sprawozdanie finansowe
      sporządzone dla celów przekształcenia na dzień, o którym mowa w § 1 pkt 1, przy
      zastosowaniu takich samych metod i w takim samym układzie, jak ostatnie roczne
      sprawozdanie finansowe.
    W myśl art. 572 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      W przypadku przekształcenia spółki jawnej, w której wszyscy wspólnicy prowadzili
      sprawy spółki, nie stosuje się przepisów art. 557-561. Nie dotyczy to obowiązku
      przygotowania dokumentów, o których mowa w art. 558 § 2, oraz poddania wyceny
      aktywów i pasywów spółki badaniu biegłego rewidenta.
    Zgodnie z art. 574 ustawy Kodeks spółek handlowych:
      Wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają na dotychczasowych
      zasadach solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania spółki powstałe przed
      dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.
    Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje
    przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny
    podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu.
    Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek
    spółki przekształcanej (tu: spółki jawnej) z dniem przekształcenia staje się majątkiem
    spółki przekształconej (tu: spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Wartość tego
    majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku
    wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ustawy Kodeks spółek handlowych), a plan przekształcenia
    poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 tej ustawy). W dniu
    przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

    Równocześnie również wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają – na
    dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą – za zobowiązania spółki
    powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.
    Należy podkreślić, ze zgodnie z art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja
    podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):
      § 1. Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
    1) przekształcenia innej osoby prawnej,
    2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
      – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
      obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
      § 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:
    1) osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    a) innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    b) spółki kapitałowej.
    Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i
    obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym
    nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego
    poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio
    już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod
    tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego
    dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i
    w obowiązki swego poprzednika prawnego.
    Przedmiotem Pana wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wypłaty zysku wypracowanego
    przez spółkę jawną oraz opodatkowanego w ramach działalności Spółki jawnej, w chwili
    wypłaty wspólnikom spółki z o.o. – będą podlegać opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych.
    Spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
    Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników tej spółki jako spółki,
    niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia
    26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163
    ze zm.).
    Sposób opodatkowania dochodu z udziału w takiej spółce uzależniony był od
    cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem była osoba fizyczna, to
    dochód z udziału w tej spółce podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym,
    zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez
    podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy
    wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego
    zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).
    Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą
      prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8
      ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
    W myśl natomiast art. 8 ust. 1 tej ustawy:
      Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności,
      wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania
      rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do
      jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z
      pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu
      według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego
      dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
    W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku
    (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania
    kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania
    przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).
    W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe
    powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim
    zakresie, w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i zobowiązany do rozliczania
    przychodów i kosztów ich uzyskania tej spółki.
    Z kolei, zgodnie z art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o:
        - udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce,
          o której mowa w pkt 28 lit. c#e (pkt 29),
        - udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek,
          o których mowa w pkt 28 lit. c-e (pkt 31).
    Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne
      zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
    Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a) ww. ustawy:
      Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu
      udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, (...).
    Zacytowana regulacja definiuje dochód pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że
    dochodem tym jest dochód faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj.
    część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.
    Zgodnie z art. 24 ust. 5 cytowanej ustawy:
      Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód)
      faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także (...).
    Za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam
    rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.
    W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek
      dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a: z dywidend i innych przychodów z tytułu
      udziału w zyskach osób prawnych.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka jawna jest transparentna podatkowo, opodatkowanie
    zysków następuje na poziomie wspólników. Dlatego też, w zakresie, w jakim kwota
    wypłaty lub jej część pochodzić będzie z zysków wygenerowanych w okresach, w których
    wspólnicy uczestniczą w Spółce opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób

    fizycznych na poziomie wspólników, proporcjonalnie do prawa udziału w zysku Spółki –
    nie wystąpi przychód do opodatkowania. Wypłata taka będzie neutralna podatkowo.
    Przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. będącą podatnikiem podatku dochodowego
    od osób prawnych oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie
    stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację
    działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej w zmienionej formie
    prawnej. Oznacza to, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia działalności
    gospodarczej w formie spółki przekształcanej staje się odpowiednio zyskiem spółki
    przekształconej. Podkreślić należy, że po przekształceniu istnieje spółka, która posiada
    określony majątek (w tym majątek pochodzący z dotychczas niewypłaconych wspólnikom
    zysków wypracowanych w spółce jawnej w okresie od 2002 r. do dnia poprzedzającego
    dzień przekształcenia). Wspólnicy spółki jawnej – w wyniku przekształcenia – stają się
    wspólnikami przekształconej spółki, a „ich uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej
    wyrażone są w przyznanych udziałach. Wspólnicy spółki jawnej z właścicieli majątku
    wykorzystywanego do prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej stają
    się uprawnionymi do majątku spółki przekształconej jedynie w zakresie praw
    właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów, które mogą realizować wyłącznie w
    zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych. Zatem, środki pieniężne
    otrzymane z tytułu wypłat przez Spółkę przekształconą (powstałą z przekształcenia Spółki
    jawnej) Zysków wypracowanych w Spółce jawnej, które nie zostały przeznaczone do
    wypłaty uchwałą podjętą przez wspólników Spółki Jawnej przed jej przekształceniem będą
    stanowiły dla wspólników, przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym
    mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy
    czym, przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” należy
    rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez
    podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej (za udział w zyskach osoby prawnej
    rozumie się również udział w zyskach spółki z o.o.) i które faktycznie zostały przez niego
    osiągnięte. W majątku spółki z o.o. – po przekształceniu – nie funkcjonuje kategoria
    „zysków z działalności spółki jawnej”. Spółka z o.o. posiada majątek uzyskany w wyniku
    przekształcenia i to, czy majątek ten był opodatkowany podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych u wspólników spółki jawnej w czasie jej działalności, nie ma znaczenia dla
    wypłaty dokonywanych z majątku spółki z o.o.
    Stwierdzam zatem, że wypłata Zysków wypracowanych przez Spółkę jawną i po
    przekształceniu wypłaconych wspólnikom Spółki przekształconej, które nie zostały
    przeznaczone do wypłaty uchwałą podjętą przez wspólników Spółki Jawnej przed jej
    przekształceniem – będzie stanowić przychód dla Pana jako wspólnika z tytułu udziału w
    zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i
    art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za
    nieprawidłowe.
    Natomiast, przychody otrzymane z tytułu wypłaty przez spółkę z ograniczoną
    odpowiedzialnością (powstałą z przekształcenia Spółki jawnej), zysków wypracowanych w
    Spółce jawnej, uprzednio przez Nią opodatkowanych na poziomie wspólników, w sytuacji
    kiedy żądanie wypłaty tych zysków zostanie zgłoszone przed przekształceniem Spółki
    jawnej w spółkę z o.o. w stosunku do zysków, jakie wypracowała Spółka przed
    przekształceniem, nie będzie stanowić dla Pana, jako wspólnika przychodu podlegającego
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach
    osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Tym samym, Pana stanowisko jest prawidłowe w zakresie pytania nr 2 wniosku.
    Natomiast rozpatrując kwestię będącą przedmiotem Pana wniosku w zakresie kosztów
    uzyskania przychodów w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych należy stwierdzić, że zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

      Od dochodów uzyskanych: z odpłatnego zbycia udziałów (akcji),
      - podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
    Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 cyt. ustawy:
      Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów
      uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania
      przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.
    Ustawodawca regulując zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w
    spółkach mających osobowość prawną zezwala zatem, aby przychód do opodatkowania
    pomniejszały koszty uzyskania tego przychodu, jednocześnie uzależniając ich wysokość od
    sposobu objęcia (nabycia) zbywanych udziałów.
    W myśl art. 22 ust. 1f ww. ustawy:
      W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za
      wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania
      przychodów ustala się w wysokości:
        1) określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli
          zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej
          postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w
          zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności
          intelektualnej,
      1a) określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały
      objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego
      zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania
      przepis art. 21 ust. 1 pkt 109,
        2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego
          zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień
          objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji)
          z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane
          udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci
          przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do
          przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109
      - w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.
    Natomiast stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:
      Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków na objęcie lub nabycie
      udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
      a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych;
      wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych
      udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, z wykupu
      przez emitenta obligacji, a także z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo
      unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z
      zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów
      uzyskania przychodów.
    Jednocześnie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje szczególne
    zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji)
    spółki powstałej w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną. Są one
    zawarte w art. 22 ust. 1t ustawy o PIT:
    Zgodnie z tym przepisem:
      W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce powstałej z przekształcenia
      spółki niebędącej osobą prawną kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w

      art. 23 ust. 1 pkt 38, są wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce
      przekształcanej, powiększone o uzyskaną przez podatnika nadwyżkę przychodów
      nad kosztami ich uzyskania z tytułu udziału w spółce przekształcanej, obliczoną
      zgodnie z art. 8, oraz pomniejszone o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce
      przekształcanej i o przypadające na podatnika wydatki niestanowiące kosztów
      uzyskania przychodów z tytułu udziału w tej spółce. Jeżeli nastąpiło zmniejszenie
      udziału kapitałowego w spółce przekształcanej, to wydatki na nabycie lub objęcie
      prawa do udziałów w spółce przekształcanej, nadwyżkę przychodów nad kosztami
      ich uzyskania z tytułu udziału w spółce przekształcanej, wartość wypłaty dokonanej z
      tytułu udziału w spółce przekształcanej oraz przypadające na podatnika wydatki
      niestanowiące kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w tej spółce przyjmuje
      się w części odpowiadającej proporcjonalnie wartości udziału kapitałowego po jego
      zmniejszeniu w stosunku do jego wartości przed zmniejszeniem. Zasady, o których
      mowa w zdaniu pierwszym i drugim, stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy
      przedmiotem odpłatnego zbycia są udziały (akcje) w spółce, która powstała w
      następstwie kolejnych przekształceń. Jeżeli w wyniku kolejnych przekształceń, o
      których mowa w zdaniu trzecim, u podatnika powstał przychód podlegający
      opodatkowaniu podatkiem dochodowym, to wartość tego przychodu powiększa
      koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji).
    Jednocześnie ustawa o PIT w art. 5a pkt 26 definiuje spółkę niebędącą osobą prawną jako
    spółkę inną niż ujęta w pkt 28, który wskazuje następujące spółki:
    i. spółka posiadająca osobowość prawną,
    ii. spółka kapitałowa w organizacji,
    iii. spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na
      terytorium Rzeczpospolitej Polskiej,
    iv. spółka niemająca osobowości prawnej mająca siedzibę lub zarząd w innym państwie,
      jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana
      jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich
      dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
    v. spółka jawna będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych).
    Tym samym Spółka jawna oraz Spółka cywilna stanowią spółki niebędące osobą prawną
    na gruncie ustawy o PIT, do których zastosowanie znajduje art. 22 ust. 1t ustawy o PIT.
    W świetle powołanego art. 22 ust. 1t ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów z
    odpłatnego zbycia udziałów (akcji) mogą być wydatki wspólnika na nabycie lub objęcie
    prawa do udziałów w spółce niebędącej osobą prawną (przekształcanej), powiększone o
    „zatrzymane zyski” w spółce niebędącej osobą prawną przypadające na tego wspólnika,
    ale pomniejszone o wypłaty dokonane wspólnikowi z tytułu udziału w tej spółce. W efekcie
    „zatrzymane zyski” w spółce niebędącej osobą prawną, które były już opodatkowane, nie
    powiększają powtórnie dochodu do opodatkowania.
    Odnosząc powyższe do rozpatrywanego zdarzenia przyszłego, w ramach którego ma Pan
    zamiar dokonać odpłatnego zbycia udziałów, w tym dobrowolnego umorzenia udziałów w
    Spółce z o.o. powstałej z przekształcenia Spółki jawnej, która powstała z przekształcenia
    Spółki cywilnej, będzie Pan uprawniony do pomniejszenia przychodu podatkowego z
    odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o., o koszty jego uzyskania odpowiadające
    wartości poniesionych przez Pana wydatków na nabycie lub objęcie prawa do „udziałów”
    w Spółce cywilnej powiększone o uzyskaną nadwyżkę przychodów nad kosztami ich
    uzyskania z tytułu Jego udziału w Spółce cywilnej oraz Spółce jawnej (obliczoną zgodnie z
    art. 8 ustawy o PIT) oraz pomniejszoną o wypłaty dokonane na Pana rzecz z tytułu udziału
    w Spółce cywilnej oraz Spółce jawnej i o przypadające na Pana wydatki niestanowiące
    kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w Spółce cywilnej oraz Spółce jawnej.

    W Pana sytuacji pojęcie „wydatku na objęcie udziałów (akcji)” należy odnieść do wydatków
    na uzyskanie statusu wspólnika spółki cywilnej. Fakt posiadania udziałów spółki z o.o.
    powstałej w wyniku przekształcenia jest bowiem efektem poniesienia tych pierwotnych
    wydatków i późniejszego przekształcenia formy prawnej Pana uprawnień wynikających z
    poniesienia tych wydatków (wkładu do spółki cywilnej). To wydatki, jakie Pan poniósł w
    celu stania się wspólnikiem w spółce cywilnej są „wydatkami na objęcie lub nabycie”
    udziałów spółki z o.o. powstałej w wyniku serii przekształceń.
    Zatem nieprawidłowe jest Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 wniosku, gdyż
    nieprawidłowo ocenił Pan kwestię rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu
    odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w.... ... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.