Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.76.2021.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-04
Teza: w zakresie ustalenia, czy spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki komandytowej nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od dochodów uzyskanych przez tą spółkę jawną przypadających na Wnioskodawcę zgodnie z jego udziałem w zyskach spółki jawnej określonym w umowie tej spółki, bez względu na to czy dochody te zostaną mu wypłacone przez spółkę jawną czy nie
Słowa kluczowe: oświadczenia; podatnik; przekształcanie; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późń. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 lutego 2021 r. (data wpływu 25 lutego 2021 r.), uzupełnionym 29 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki komandytowej nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od dochodów uzyskanych przez tą spółkę jawną przypadających na Wnioskodawcę zgodnie z jego udziałem w zyskach spółki jawnej określonym w umowie tej spółki, bez względu na to czy dochody te zostaną mu wypłacone przez spółkę jawną czy nie – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki komandytowej nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od dochodów uzyskanych przez tą spółkę jawną przypadających na Wnioskodawcę zgodnie z jego udziałem w zyskach spółki jawnej określonym w umowie tej spółki, bez względu na to czy dochody te zostaną mu wypłacone przez spółkę jawną czy nie.

Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 kwietnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.76.2021.1.AW, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 kwietnia 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej także: „Spółka”, lub „Wnioskodawca”) jest Komplementariuszem spółki X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej także: „Spółka Komandytowa”).

Przedmiotem działalności Spółki Komandytowej nie jest żaden rodzaj działalności, który mógłby podlegać wyłączeniu z zakresu stosowania ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm. - dalej: „ustawa o CIT”) na podstawie art. 2 tej ustawy.

W dniu 23 grudnia 2020 r. na podstawie art. 12 ust. 2 Ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2123) wszyscy wspólnicy Spółki komandytowej podjęli uchwałę, w której postanowili, że przepisy o opodatkowaniu spółek komandytowych podatkiem dochodowym od osób prawnych, wprowadzone do porządku prawnego wymienioną powyżej ustawą, będą miały zastosowanie do Spółki komandytowej od dnia 1 maja 2021 r.

Obecnie zapadła decyzja, że Spółka Komandytowa przed dniem 1 maja 2021 r. zostanie przekształcona w spółkę jawną.

Wspólnikami spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki komandytowej będą wszyscy dotychczasowi wspólnicy Spółki komandytowej, którzy są wyłącznie osobami prawnymi.

Po podjęciu uchwały o przekształceniu Spółki komandytowej w spółkę jawną, ale przed zmianą wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym konstytuującym spółkę jawną, do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego ze względu na siedzibę powstałej w wyniku przekształcenia spółki jawnej oraz do Naczelników Urzędów Skarbowych właściwych dla każdego podatnika osiągającego dochody z tej spółki, zostanie złożona informacja o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt la lit a ustawy o CIT o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku powstałej w wyniku przekształcenia spółki jawnej, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.).

Jeżeli w składzie podatników, o których mowa powyżej zajdą jakiekolwiek zmiany spółka jawna będzie też składała aktualizację informacji, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt la lit, a ustawy o CIT zawsze w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników.

Po przekształceniu Spółki komandytowej w spółkę jawną, spółka jawna będzie kontynuowała dotychczasową działalność Spółki komandytowej.

Obecny rok obrotowy Spółki komandytowej trwa od 1 lipca 2020 r. do 30 czerwca 2021 r. Spółka komandytowa zamknie księgi rachunkowe na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, a spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia otworzy księgi na dzień zmiany formy prawnej.

W uzupełnieniu ujętym w piśmie z dnia 23 kwietnia 2021 r., Wnioskodawca ponadto wskazał, że w trakcie przekształcenia Spółki komandytowej w jawną nie dojdzie do zmiany praw wspólników do udziału w zyskach spółki przekształconej (powstałej z przekształcenia).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w okolicznościach przedstawionych w części zawierającej opis zdarzenia przyszłego spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki komandytowej będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od dochodów uzyskanych przez tą spółkę jawną, które nie zostaną mu wypłacone?

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki komandytowej nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od dochodów uzyskanych przez tą spółkę jawną przypadających na Wnioskodawcę zgodnie z jego udziałem w zyskach spółki jawnej określonym w umowie tej spółki, bez względu na to czy dochody te zostaną mu wypłacone przez spółkę jawną czy nie.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 3 pkt la ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm. - dalej: „ustawa o CIT”) przepisy tej ustawy mają zastosowanie również do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

1.  przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), lub
2.  aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników

\-do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Z przepisu tego wynika a contrario, że jeśli spółka jawna, której wspólnikiem jest co najmniej jedna osoba prawna złoży przed rozpoczęciem roku obrotowego informację, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, to przepisy ustawy o CIT nie będą miały zastosowania do takiej spółki jawnej, a co za tymi idzie nie będzie ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 553 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1526) spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Z kolei art. 93a § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przepis ten na mocy art. 93a § 2 pkt 1 lit a Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej.

Spółce jawnej, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca powstałej w wyniku przekształcenia Spółki komandytowej w której komplementariuszem jest obecnie Wnioskodawca, będą zatem przysługiwały wszystkie prawa i obowiązki Spółki komandytowej, w tym także te przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 9 Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217). rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych.

Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Z punktu widzenia prawa bilansowego, spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia spółki komandytowej nie jest nowym podmiotem. Zmienia się jedynie forma prawna tej spółki. Spółka jawna kontynuuje działalność spółki komandytowej (wstępuje w jej prawa i obowiązki). Taki wniosek wynika z zastosowania nadrzędnej zasady rachunkowości, która zobowiązuje się prowadzić księgi rachunkowe zgodnie z treścią ekonomiczną zdarzeń gospodarczych a nie z ich formą prawną.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe otwiera się na dzień zmiany formy prawnej. Natomiast art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości stanowi, że księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej.

Przepis zawarty w art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości dodatkowo stanowi, że można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inną spółkę osobową, a także spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

W ustawie o rachunkowości nie ma żadnego przepisu, który stanowiłby że zamknięcie ksiąg rachunkowych powoduje automatyczne zakończenie roku obrotowego. Poza tym jak już powyżej wskazano z treści art. 3 ust. 1 pkt 9 tej ustawy wynika, że przez rok obrotowy rozumie się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Nie istnieje także żaden przepis ustawy o rachunkowości który dopuszczałby rok obrotowy trwający krócej niż 12 miesięcy. W praktyce jednak rok obrotowy krótszy niż 12 miesięcy występuje chociażby w sytuacji zaprzestania działalności i likwidacji spółki.

W sytuacji gdy spółka jawna powstanie w wyniku przekształcenia spółki komandytowej i na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej zostaną zamknięte księgi spółki komandytowej zaś na dzień zmiany formy prawnej zostaną otwarte księgi spółki jawnej, trudno uznać, że spółka jawna powstała z przekształcenia spółki komandytowej rozpoczęła rok obrotowy w dniu, w którym rozpoczęła rok obrotowy przekształcona spółka komandytowa.

Okres przed przekształceniem nie może być traktowany jako rok obrotowy spółki jawnej, ponieważ tą formę prawną spółka przyjmuje dopiero od momentu wpisu przekształcenia do Krajowego Rejestru Sądowego.

W związku z tym jeżeli przed zmianą wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym konstytuującym spółkę jawną, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę powstałej w wyniku przekształcenia spółki jawnej oraz do Naczelników Urzędów Skarbowych właściwych dla każdego podatnika osiągającego dochody z tej spółki, zostanie złożona informacja o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt la lit a ustawy o CIT, to zdaniem Wnioskodawcy dochowany zostanie warunek złożenia tej informacji przed rozpoczęciem roku obrotowego i powstała w wyniku przekształcenia spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Odmienna interpretacja przepisu zawartego w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit a ustawy o CIT prowadziłaby do tego, że nie byłoby żadnej możliwości zastosowania tego przepisu do spółek jawnych powstałych z przekształcenia spółek komandytowych, w sytuacji gdy przekształcenie spółki następowałoby na inny dzień niż dzień kończący rok obrotowy przyjęty przez spółkę komandytową.

Takie ograniczenie możliwości zastosowania tego przepisu stanowiłoby z kolei nieuzasadnione różnicowanie sytuacji podatkowej spółek jawnych powstałych w wyniku przekształcenia ze spółek komandytowych w stosunku do spółek jawnych powstających od początku w tej formie prawnej.

Spółka jawna która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych jest i będzie także po 30 kwietnia 2021 r. podmiotem, który nie jest podatnikiem żadnego podatku dochodowego.

Podatnikami zobowiązanymi do zapłaty podatku od dochodów uzyskiwanych przez taką spółkę są jej wspólnicy niezależnie od tego, czy spółka jawna wypłaci im przypadający na nich dochód czy nie.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki komandytowej w warunkach opisanych w części niniejszego wniosku zawierającej opis zdarzenia przyszłego nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od dochodów uzyskanych przez tą spółkę jawną przypadających na Wnioskodawcę zgodnie z jego udziałem w zyskach określonym w umowie tej spółki, bez względu na to czy dochody te zostaną mu wypłacone przez spółkę jawną czy nie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie podkreślić należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Na podstawie art. 5 ust. 2 ww. ustawy, powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej : „KSH”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Dopóki określona spółka nie posiada osobowości prawnej to jej dochody nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Od 1 stycznia 2021 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123 - dalej; „ustawa zmieniająca”).

Celem regulacji jest między innymi zmniejszenie obciążeń podatkowych w podatku dochodowym dla szerokiej grupy podatników podatku dochodowego, w szczególności dla małych podatników, uproszczenie zasad rozliczania podatku dochodowego oraz uszczelnienie systemu podatkowego i eliminowanie nieuczciwej konkurencji podatkowej poprzez wyrównywanie zasad opodatkowania podatkiem dochodowym podatników będących w analogicznej sytuacji gospodarczej.

W ramach uszczelniania systemu podatkowego projekt przewiduje szczególne rozwiązania w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie podatkowej kwalifikacji spółki jawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Polski.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. spółki jawne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski były dla celów podatku dochodowego kwalifikowane jako podmioty podatkowo „transparentne”. Uzyskiwane przez te podmioty przychody oraz ponoszone koszty stanowiły bowiem przychody i koszty - będących podatnikami podatku dochodowego - wspólników takich spółek, w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy tacy partycypowali w zyskach spółki jawnej.

Założeniem obowiązujących od 1 stycznia 2021 r. regulacji nie jest nałożenie na spółki jawne obowiązku podatkowego w podatku dochodowym poprzez generalne nadanie im statusu „podatnika podatku dochodowego”, lecz zapewnienie możliwości weryfikacji prawidłowości rozliczeń w tym podatku przez - będących podatnikami tego podatku - bezpośrednich lub pośrednich wspólników takich spółek.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt la ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

1.  przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), lub
2.  aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników

\-do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., spółka jawna posiada status podatnika odpowiednio od pierwszego dnia roku obrotowego, o którym mowa w ust. 3 pkt la lit. a, albo od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników, o których mowa w ust. 3 pkt la lit. b, do dnia likwidacji spółki lub wykreślenia z właściwego rejestru.

Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., w przypadku uzyskania statusu podatnika przez spółkę jawną pierwszy rok podatkowy tej spółki trwa od dnia, w którym spółka uzyskała ten status, do końca przyjętego przez tę spółkę roku obrotowego.

W myśl art. 9 ust. 2e ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., w przypadku uzyskania przez spółkę jawną statusu podatnika spółka ta jest obowiązana:

1.  zamknąć księgi rachunkowe i sporządzić sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości na dzień poprzedzający dzień uzyskania tego statusu oraz
2.  wydzielić w kapitale podstawowym zyski wypracowane w okresie, w którym spółka ta nie posiadała statusu podatnika, jeżeli zyski te nie zostały podzielone między wspólników tej spółki.

Z uwagi jednak na fakt, że wskazane powyżej przepisy wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., w art. 21 ust. 1 ustawy zmieniającej, doprecyzowano, że pierwszą informację, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a ustawy zmienianej w art. 2, spółka jawna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne, składa w terminie do dnia 31 stycznia 2021 r. według stanu na dzień:

1.  1 stycznia 2021 r. - w przypadku spółki jawnej, która rozpoczęła działalność przed dniem 1 stycznia 2021 r.;
2.  rozpoczęcia działalności - w przypadku spółki jawnej, która rozpoczęła działalność w okresie od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki komandytowej będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od dochodów uzyskanych przez tą spółkę jawną, które nie zostaną mu wypłacone.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 KSH, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na podstawie art. 553 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów KSH powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka innego typu.

Przekształcenie spółki komandytowej w inną spółkę osobową (spółkę jawną), nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych tzw. sukcesji podatkowej, gdyż kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje Ordynacja podatkowa.

Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej;

(art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej).

Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę osobową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, iż stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., spółki jawne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, których wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne, celem zachowania statusu podmiotu transparentnego podatkowo, zobowiązane są złożyć przed rozpoczęciem roku obrotowego informację, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki. Zobowiązane są także do składania aktualizacji informacji w przypadku zmian w składzie ich wspólników/podatników, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia takich zmian.

Przepis ten wskazuje, że spółki jawne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, których wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne, chcąc zachować status podmiotu podatkowo transparentnego, informację taką zobowiązane będą składać przed każdorazowym rozpoczęciem roku obrotowego. Także w przypadku, gdy skład wspólników takiej spółki oraz posiadana przez nich wielkość praw do udziału w jej zyskach nie ulegną zmianie. W przypadku zaś zmian w składzie wspólników, spółki jawne - również te które nie składały wcześniej informacji, gdyż ich wspólnikami były wyłącznie osoby fizyczne - zobowiązane będą składać taką informację o tych zmianach (aktualizację informacji) w terminie 14 dni, licząc od dnia ich wystąpienia.

Jednocześnie podkreślić należy, że zgodnie z art. 8 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., w przypadku uzyskania statusu podatnika przez spółkę jawną pierwszy rok podatkowy tej spółki trwa od dnia, w którym spółka uzyskała ten status, do końca przyjętego przez tę spółkę roku obrotowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.) o rachunkowości, księgi rachunkowe otwiera się, z zastrzeżeniem ust. 3, na dzień zmiany formy prawnej - w ciągu 15 dni od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej - nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

Jednakże, zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt 1 tej ustawy można nie zamykać ksiąg rachunkowych m.in. w przypadku przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową.

Mając na względzie powyższe rozważania oraz okoliczność, iż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnieniu, że wspólnikami spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki komandytowej będą wszyscy dotychczasowi wspólnicy Spółki komandytowej oraz, że w takcie przekształcenia Spółki komandytowej w spółkę jawną nie dojdzie do zmiany praw wspólników do udziału w zyskach spółki przekształconej (powstałej z przekształcenia), to stwierdzić należy, że aby spółka jawna, która powstanie przed 1 maja 2021 r. z przekształcenia Spółki komandytowej nie stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, będzie zobowiązana w tym celu do złożenia w urzędzie skarbowym informacji, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przed dniem rejestracji przekształcenia spółki. W tym przypadku informację taką zobowiązana jest złożyć spółka przekształcana (Spółka komandytowa) jako prawny poprzednik spółki jawnej.

W przypadku dochowania powyższych terminów, Spółka jawna powstała z przekształcenia Spółki komandytowej nie stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów uzyskanych przez tą spółkę jawną przypadających na Wnioskodawcę zgodnie z jego udziałem w zyskach określonym w umowie tej spółki, bez względu na to czy dochody te zostaną mu wypłacone przez spółkę jawną czy też nie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.