Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.208.2019.1.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-19
Teza: Ustalenie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu dokonania świadczenia wzajemnego - usługi reklamowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; działalność; przychód; sport; stowarzyszenia; usługi-usługi reklamowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu dokonania świadczenia wzajemnego - usługi reklamowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu dokonania świadczenia wzajemnego -usługi reklamowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Stowarzyszenie (…) jest stowarzyszeniem zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym, w rejestrze stowarzyszeń i innych organizacji społecznych jako organizacja non profit, nieprowadząca działalności gospodarczej. Działalność Stowarzyszenia prowadzona jest na podstawie przepisów ustawy Prawo o Stowarzyszeniach ( Dz. U. z dnia 2001, Nr 79, poz. 855, z późn. zm.) i w zasadzie opiera się pracy społecznej jej członków.

Celem statutowym stowarzyszenia jest działanie na rzecz rozwoju sportu i rekreacji wspieranie i upowszechnianie kultury fizycznej poprzez stwarzanie warunków do uprawiania żeglarstwa i kajakarstwa turystycznego, krzewienie wiedzy i etyki oraz zamiłowania do tego typu spędzania wolnego czasu, przy jednoczesnym propagowaniu i przestrzeganiu zasad ochrony środowiska naturalnego.

Stowarzyszenie cele swoje osiąga poprzez opracowanie i realizację projektów zadań publicznych z zakresu:

1.  Organizowania imprez popularyzujących żeglarstwo i kajakarstwo turystyczne wśród dzieci, młodzieży i osób dorosłych.
2.  Współpraca ze szkołami poprzez prowadzenie szkoleń z zakresu bezpiecznego przebywania i zachowania się nad wodą i w wodzie,
3.  Prowadzenia szkoleń z zakresu organizacji i prowadzenia pierwszej pomocy nad wodą.
4.  Realizacja projektów na rzecz dzieci i młodzieży ze szczególnymi potrzebami edukacyjnymi oraz osób niepełnosprawnych w celu zwiększenia ich aktywności, wyrównania szans oraz integracji społecznej.

Środki finansowe na wykonywanie działań określonych statutem Stowarzyszenie pozyskuje ze składek członkowskich, wpłat darczyńców i dotacji publicznej Urzędu Miasta i Gminy z realizacji projektów edukacyjno-turystycznych. Środki finansowe będące przychodem Stowarzyszenie w całości przeznacza na cele działalności statutowej, wydatkując na pokrycie kosztów związanych z organizacją imprez turystyczno-sportowych w ramach realizacji projektów publicznych, zakup sprzętu i wyposażenia sportowo-turystycznego w postaci żaglówek i kajaków oraz usług i opłat administracyjnych.

Stowarzyszenie otrzyma darowiznę na cele statutowe od osoby prawnej z przeznaczeniem na zakup kompletu żagli do żaglówki, warunkując jej dokonanie umieszczeniem logo firmowego na żaglach.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy dochód uzyskany poprzez dokonanie świadczenia wzajemnego - usługi reklamowej, wykorzystany na cele statutowe Stowarzyszenia związane z kulturą fizyczną i sportem jest dochodem zwolnionym od podatku dochodowego zgodnie z treścią art. 17 ust. 1. updop?

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłaty darczyńców na cele statutowe, warunkujące jej dokonanie umieszczeniem logo darczyńcy na elementach sprzętu żeglarskiego należy traktować jako informację o darczyńcy wspierającym realizację zadań statutowych, jednakże zachodzą w tym przypadku przesłanki wykonywania reklamy na rzecz firmy darczyńcy. Poprzez umieszczenie logo firmy na żaglach, Stowarzyszenie dokonuje nieodpłatnie świadczenia wzajemnego wskazującego na usługę reklamową, przekazuje informację o potencjalnym darczyńcy w ramach realizacji projektów zadań publicznych nie pobierając dodatkowych środków finansowych wynikających z tej usługi. Dochód z dokonania czynności nieodpłatnego świadczenia wzajemnego przeznaczony na realizację celów statutowych stowarzyszenia korzysta ze zwolnienia podatkowego od osób prawnych zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią powołanego art. 17 ust. 1 updop zwalnia się od opodatkowania dochody podatników których celem statutowym jest działalność w zakresie kultury i sportu, niezależnie od rodzajów źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty.

Zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 updop jest zwolnieniem warunkowym dla skorzystania którego Stowarzyszenie spełnia łącznie dwie przesłanki:

*   celem statutowym Stowarzyszenia jest działalność wyszczególniona w przepisach,
*   uzyskane dochody z prowadzonej działalności statutowej przeznaczone są wyłącznie na cele preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej.

W przedstawionym stanie przyszłym Stowarzyszenie zamierza przeznaczyć dochód na cel statutowy, jakim jest rozwój sportu i rekreacji poprzez stwarzanie warunków do uprawiania żeglarstwa i kajakarstwa turystycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stowarzyszenia funkcjonują na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 713 dalej: „upos”).

Jak stanowi art. 2 ust. 1-3 upos:

1.  Stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych,
2.  Stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności,
3.  Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 upos – statut stowarzyszenia określa w szczególności cele i sposoby ich realizacji.

Jednocześnie z treści art. 33 ust. 1 i 2 upos wynika, że – majątek stowarzyszenia powstaje ze składek członkowskich, darowizn, spadków, zapisów, dochodów z własnej działalności, dochodów z majątku stowarzyszenia oraz z ofiarności publicznej. Stowarzyszenie, z zachowaniem obowiązujących przepisów, może przyjmować darowizny, spadki i zapisy oraz korzystać z ofiarności publicznej.

Ponadto, w myśl art. 34 upos – stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Wnioskodawca – tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną – podlega ogólnym regułom podatkowym określonym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”). Oznacza to, że Wnioskodawca powinien ustalać dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop – przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 updop – dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 updop – dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zakres powyższego zwolnienia podlega jednak pewnym ograniczeniom. Ze zwolnienia nie mogą korzystać podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c updop, a mianowicie:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Wśród wyżej wymienionych podmiotów brak jest stowarzyszeń, w związku z powyższym ustawodawca nie wyłączył ich podmiotowo z możliwości skorzystania ze zwolnienia, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1a updop – zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1\. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2\. dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b updop – zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zatem, w świetle cytowanych przepisów wskazać należy, że omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. Aby z niego skorzystać konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) w zakresie określonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop,
*   dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej, wymienione w tym przepisie,
*   dochody muszą być – bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu,
*   podatnik nie został ujęty w katalogu zawartym w art. 17 ust. 1c updop,
*   dochód przeznaczony na cele statutowe nie pochodzi ze źródeł wskazanych w art. 17 ust. 1a updop.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, z zastrzeżeniem dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej, czy inne.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), toteż muszą być stosowane w sposób ścisły.

Wnioskodawca jest stowarzyszeniem zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym, w rejestrze stowarzyszeń i innych organizacji społecznych jako organizacja non profit, nieprowadząca działalności gospodarczej. Celem statutowym stowarzyszenia jest działanie na rzecz rozwoju sportu i rekreacji wspieranie i upowszechnianie kultury fizycznej poprzez stwarzanie warunków do uprawiania żeglarstwa i kajakarstwa turystycznego, krzewienie wiedzy i etyki oraz zamiłowania do tego typu spędzania wolnego czasu, przy jednoczesnym propagowaniu i przestrzeganiu zasad ochrony środowiska naturalnego. Stowarzyszenie otrzyma darowiznę na cele statutowe od osoby prawnej z przeznaczeniem na zakupem kompletu żagli do żaglówki, warunkując jej dokonanie umieszczeniem logo firmowego na żaglach.

Mając na uwadze powyższe przepisy i przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę poprzez dokonanie świadczenia wzajemnego - usługi reklamowej, wykorzystany na cele statutowe Stowarzyszenia związane z kulturą fizyczna i sportem będzie mógł korzystać ze zwolnienia. Zaznaczyć należy, że nie ma znaczenia czy źródłem pochodzenia tego dochodu będzie działalność statutowa, gospodarcza czy inna, ponieważ w kontekście zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop ważny jest cel na jaki dochód jest przeznaczony a nie źródło jego pochodzenia. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

W kontekście powyższego stwierdzenia należy jednak zaznaczyć, że określenie celów statutowych jednostki musi być precyzyjne, jasne i niebudzące wątpliwości. Cele statutowe danego podmiotu, będące warunkiem wyłączenia dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych muszą wynikać wprost ze statutu. Zauważyć przy tym należy, że cele statutowe nie mogą być ustalane przez Organ w drodze wykładni postanowień tegoż statutu, ponieważ Organ nie jest do tych czynności upoważniony. Organ podatkowy, wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.