Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.206.2017.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-23
Teza: Ustalenie czy wyrób propan-butan stanowi paliwo silnikowe oraz możliwości zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-zawieszenie poboru akcyzy; skład-skład podatkowy; wyroby-wyroby energetyczne-paliwa silnikowe
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 września 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie ustalenia czy wyrób propan-butan stanowi paliwo silnikowe oraz możliwości zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie braku rozpoznania gazu propan – butan jako paliwa silnikowego,
*   **prawidłowe** w zakresie możliwości zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy.

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wyrób propan-butan stanowi paliwo silnikowe oraz możliwości zastosowania procedury uproszczonej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi agencję celną i na podstawie decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Celnej w Katowicach numer \`(...)\` w dniu 23 listopada 2012 r. posiada pozwolenie nr \`(...)\` na stosowanie procedury uproszczonej. Zgodnie z decyzją Dyrektora Izby Celnej w Katowicach wydaną w dniu 30 listopada 2016 r. (znak sprawy \`(...)\`), wskazane powyżej pozwolenie na stosowanie procedur uproszczonych zostało zmienione w szczególności w polu 15 w pkt 15.1.4. poprzez zmianę postanowienia dotyczącego towarów wyłączonych ze stosowania procedury uproszczonej w procedurach przywozowych i odpowiednio w procedurach wywozowych poprzez wskazanie, iż pozwoleniem mogą być obejmowane towary określone w załączniku do pola 8a formularza kontynuacyjnego - PRZYWÓZ oraz odpowiednio formularza kontynuacyjnego - WYWÓZ z wyłączeniem towarów, o których mowa w art. 7c ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym \[tj. z dnia 14 grudnia 2016 r.\] (Dz.U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.) oraz towarów podlegających zakazom i ograniczeniom wynikającym z przepisów unijnych.

Wnioskodawca działając w charakterze agencji celnej chce objąć procedurą uproszczoną, w tym procedurą zawieszenia poboru akcyzy, towary nabywane i składowane w składzie podatkowym w postaci propan-butan o kodzie CN 2711 19 00. Bowiem Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej obsługuje m. in. podmiot gospodarczy, którego przedmiotem działalności jest dystrybucja gazu płynnego: propanu i butanu. Wskazany podmiot w zakresie prowadzonej działalności oferuje gaz do zbiorników przydomowych i przemysłowych, autogaz dla stacji paliw, butle turystyczne o różnych pojemnościach, butle z propanem-butanem technicznym oraz butle napędowe dla wózków widłowych (dalej również: „Klient Wnioskodawcy”). Podmiot ten prowadzi działalność produkcyjną i handlową dotyczącą wyrobów energetycznych. Czynności odbywają się w składzie podatkowym. Podmiot ten nabywa wyroby i wprowadza je na skład podatkowy w celu ich sprzedaży. W chwili wprowadzenia nabywanych przez ww. podmiot wyrobów energetycznych, które następnie sprzedaje na rzecz swoich kontrahentów nie jest znane ich przeznaczenie, albowiem zostanie ono zdefiniowane dopiero w chwili ich zbycia na rzecz kontrahentów Klienta Wnioskodawcy. Wskazany podmiot gospodarczy w istocie w sposób realny i zgodny z rzeczywistym stanem faktycznym zdolny jest wskazać przeznaczenie wyrobów energetycznych dopiero w momencie wyprowadzenia ich ze składu podatkowego, tj. w chwili ich sprzedaży na rzecz swoich kontrahentów. Przy czym już w chwili wprowadzenia wyrobów energetycznych na skład podatkowy winno się wykonać zgłoszenie celne, które stanowi swoistą deklarację przeznaczenia ww. wyrobów energetycznych, albowiem ma to wpływ na wysokość należnego podatku akcyzowego. W owym zgłoszeniu nie ma natomiast możliwości określenia, bądź też dokładnego opisania rzeczywistej sytuacji związanej z przeznaczeniem owych wyrobów energetycznych mając na uwadze przedmiotową sytuację, gdyż w stosownym formularzu SAD, w polu 47 należy zaznaczyć określoną stawkę podatku akcyzowego, zaś to, mając na uwadze niniejszy przypadek jest niemożliwym na etapie wprowadzania wyrobów energetycznych na skład podatkowy. Gdyż dopiero w chwili wyprowadzania wyrobów energetycznych ze składu podatkowego wskazany powyżej podmiot gospodarczy jest w stanie określić przeznaczenie sprzedawanych wyrobów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wyrób propan-butan (CN 2711 19 00) w chwili wprowadzenia na skład podatkowy stanowi paliwo silnikowe, w rozumieniu art. 86 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym \[tj. z dnia 14 grudnia 2016 r.\] (Dz.U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.)?
2.  Czy dopuszczalne jest stosowanie procedury uproszczonej i zawieszenia poboru akcyzy do wyrobu w postaci propan-butan (CN 2711 19 00), o której mowa w art. 166 i 182 unijnego kodeksu celnego z dnia 9 października 2013 r. (Dz. Urz. UE.L Nr 269, str. 1), który jest wprowadzany na skład podatkowy, a zatem w chwili wprowadzenia na skład podatkowy nie jest przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż ani używany do napędu silników spalinowych przez Wnioskodawcę, który jednocześnie nie spełnia warunków wskazanych w przepisie art. 7c ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym \[tj. z dnia 14 grudnia 2016 r.\] (Dz. U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.)?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** wyrób energetyczny propan-butan (CN 2711 19 00) w chwili wprowadzania na skład podatkowy nie wypełnia definicji paliw silnikowych, o której mowa w przepisie art. 86 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym \[tj. z dnia 14 grudnia 2016 r.\] (Dz.U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.) \[dalej: „u.p.a.”\]. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2 u.p.a. paliwami silnikowymi są „wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych”. Zatem definicja paliw silnikowych odnosi się do przeznaczenia wyrobów akcyzowych i to właśnie ta kwestia jest najistotniejsza dla określenia typu paliwa z jakim mamy do czynienia. Jak wskazano w uzasadnieniu rządowego projektu do ustawy o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (druk nr 1627) przeznaczenie wyrobów energetycznych do określonych celów oznacza zamiar ich zużycia do tych celów i zostaje ostatecznie zrealizowane w momencie ich zużycia do wskazanych celów. Do uznania wyrobu energetycznego za paliwo silnikowe konieczne jest jego faktyczne przeznaczenie do celów napędowych, względnie oferowanie na sprzedaż do takich celów. Przy czym ustawa o podatku akcyzowym w brzmieniu dotychczasowym w przeciwieństwie do art. 62 ustawy z dnia 23 stycznia 2014 r. o podatku akcyzowym, przy definiowaniu „paliw silnikowych” w ogóle nie odwołuje się do kodów CN wyrobów energetycznych, a to z kolei potwierdza fakt, iż na gruncie obecnie obowiązujących przepisów prawa w tym zakresie, kluczowym do uznania wyrobu energetycznego za paliwo silnikowe jest jego faktyczne przeznaczenie. W tym miejscu należy podkreślić, iż odwoływanie się w definicji paliw silnikowych do faktycznego ich przeznaczenia, zasadniczo ogranicza zakres pojęciowy paliw silnikowych względem katalogu wyrobów energetycznych. Określenie przeznaczenia wyrobów energetycznych warunkuje więc, czy mamy do czynienia z wyrobem energetycznym, który jest jednocześnie paliwem silnikowym, czy też nie. Na przeznaczenie wyrobów energetycznych, jako kluczowe pojęcie wskazuje również Dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (dalej: „Dyrektywa 2003/96/WE”). Zgodnie z treścią art. 2 ust. 4 lit. B) powołanej Dyrektywy, nie ma ona zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe bądź paliwa do ogrzewania.

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Słownik języka Polskiego. Wydawnictwo Naukowe PWN S.A, wydawnictwo internetowe http://sjp.pwn.pl) „przeznaczyć” oznacza: „określić z góry cel, któremu ma służyć, przeznaczać coś dla kogoś, na czyjś użytek, na czyjąś korzyść”. Przeznaczenie wyrobu jest więc określane przez podmiot gospodarczy, który decyduje do jakich celów ma być używany dany wyrób i z takim przeznaczeniem sprzedaje on wyrób odbiorcy.

Zatem aby móc uznać, że określony wyrób energetyczny jest przeznaczony do napędu silników spalinowych podmiot gospodarczy musiałby wyprodukować bądź dostarczyć wyrób do odbiorcy określając, że dany wyrób ma służyć do napędu silników spalinowych. Przeznaczenie, o którym mowa w przepisie art. 86 ust. 2 u.p.a. winno być weryfikowane z perspektywy ww. podmiotu gospodarczego na podstawie zapisów jego dokumentacji (normach i warunkach technicznych), a także postanowień w kontraktach, fakturach i innych formalnych uzgodnieniach z odbiorcami wyrobów energetycznych. Sformułowanie „używać” (Słownik Języka Polskiego. Wydawnictwo Naukowe PWN S.A, wydawnictwo internetowe http://sjp.pwn.pl) oznacza „zastosować coś jako środek, narzędzie”, „zrobić z czegoś użytek”. Ocena do jakich celów zostanie użyty wyrób energetyczny może nastąpić zatem dopiero w chwili jego użycia. W zakresie zaś pojęcia „oferowania”, należy przyjąć, iż w sytuacji w której podmiot gospodarczy nie proponuje swoim kontrahentom nabycia wyrobów wyłącznie do napędu silników spalinowych, to wyroby te nie mogą zostać objęte zastosowaniem przepisu art. 86 ust. 2 u.p.a. O przeznaczeniu bądź oferowaniu na sprzedaż wyrobów do napędu silników spalinowych nie można decydować dowolnie. Podmiot gospodarczy, który w ramach prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa dystrybuuje m.in. gaz płynny w postaci propan-butanu, jest w tym zakresie zobowiązany przestrzegać przepisy regulujące zasady wprowadzania do obrotu paliw silnikowych i olejów opałowych tj. w szczególności przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. prawo energetyczne (tj. Dz. U. z 2006 r., nr 89, poz. 625 ze zm.) oraz ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz.U. z 2006r., nr 69, poz. 1200 ze zm.) i wydanych na ich podstawie rozporządzeń wykonawczych. Zgodnie z powszechnym stanowiskiem doktryny w tym względzie element przeznaczenia ma skutki jeszcze dużo dalej idące. Żeby to w pełni wykazać brakuje jednak w obecnie obowiązującej ustawie o podatku akcyzowym pełnej implementacji art. 2 ust. 4 lit. B) Dyrektywy 2003/96/WE, zgodnie z którym dyrektywa nie ma zastosowania do wyrobów przeznaczonych do innych celów niż napędowe bądź opałowe. Zdaniem autorów, co do zasady, wyroby energetyczne faktycznie przeznaczone do celów innych aniżeli napędowe lub opałowe winny korzystać ze zwolnienia akcyzowego, względnie pozostawać poza ramami ustawy (tak: M. Zimny \[red.\], „Akcyza. Komentarz”, Wyd. 1, Warszawa 2017).

Należy zatem uznać, iż wyroby energetyczne stanowiące przedmiot niniejszego wniosku w chwili dopuszczenia do obrotu z przeznaczeniem na skład podatkowy do momentu ich wyprowadzenia ze składu nie są przeznaczone ani oferowane na sprzedaż do napędu silników spalinowych lub celów opałowych. W chwili wprowadzenia ich na skład podatkowy nie sposób bowiem określić ich przeznaczenia, które zostanie określone przez kontrahentów Klienta Wnioskodawcy dopiero w momencie nabywania wyrobu, tj. w chwili wyprowadzania wyrobów energetycznych ze składu podatkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca stoi na stanowisku zgodnie, z którym właściwym postępowaniem - w zakresie dokonywania zgłoszenia celnego wyrobu energetycznego w postaci propan-butan (CN 2711 19 00) w procedurze dopuszczenia do obrotu i wprowadzenia na rynek krajowy towarów, których przywóz łączy się z koniecznością zapłaty podatku VAT albo podatku akcyzowego i objęcie ich procedurą składu podatkowego; w czasie gdy towary są przemieszczane do składu podatkowego lub też znajdują się w składzie podatkowym lub miejscu uznanym (w rozumieniu przepisów podatkowych) obowiązek zapłaty podatku VAT albo akcyzy ulega zawieszeniu (pole 37 formularza SAD kod 4500) - jest wskazanie w formularzu SAD w polu 33 (Kod towaru - Piąta część pola - Kody krajowe) X 108 - Paliwa silnikowe skroplone, wobec niemożności technicznej wyboru innej możliwości, przyjmując zasadę zabezpieczenia najwyższego mogącego powstać zobowiązania podatkowego podatku akcyzowego oraz opłatę paliwową. Powyższe stanowisko potwierdza okoliczność, jak już podkreślano wyżej, braku możliwości określenia przeznaczenia wyrobów o kodzie CN 2711 19 00 w momencie ich wprowadzenia na skład podatkowy, zaś to jest najistotniejsze z punktu widzenia ustalenia, czy mamy do czynienia z paliwem silnikowym określonym w przepisie art. 86 ust. 2 u.p.a. Możliwe jest to dopiero w chwili sprzedaży przez Klienta Wnioskodawcy wyrobów energetycznych dalej swoim kontrahentom. Oznacza to, że w chwili dopuszczenia do obrotu z przeznaczeniem na skład podatkowy wyrobów objętych niniejszym wnioskiem, nie wypełniają one - zgodnie z art. 86 ust. 2 u.p.a. - definicji paliw silnikowych, do których ustawodawca polski zastosował ograniczenie wynikające z treści przepisu art. 7c ust. 2 pkt 2 u.p.a.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy wymienione we wniosku wyroby energetyczne, jako nie stanowiące paliw silnikowych mogą być objęte procedurami uproszczonymi, o których mowa w art. 166 i 182 unijnego kodeksu celnego z dnia 9 października 2013 r. (Dz. Urz. UE.L Nr 269, str. 1) \[dalej także: „u.k.c.”\], a także procedurą zawieszenia poboru akcyzy, o której mowa w art. 40 u.p.a. Bowiem wyroby te w chwili dopuszczenia do obrotu z przeznaczeniem na skład podatkowy nie wypełniają definicji paliwa silnikowego określonej w przepisie art. 86 ust. 2 u.p.a., a zatem nie znajduje zastosowania przepis art. 7c ust. 2 pkt 2 u.p.a., który w przypadku Wnioskodawcy wyłączałby możliwość stosowania procedury uproszczonej.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę daleko idącą ostrożność, nawet przy przyjęciu, iż wyroby energetyczne objęte niniejszym wnioskiem, wypełniałyby definicję paliwa silnikowego, wynikającą z art. 7c ust. 2 pkt 2 u.p.a ograniczenie w stosowaniu procedur uproszczonych, jest bezskuteczne z mocy prawa unijnego. Stosowanie bowiem przez Wnioskodawcę procedur uproszczonych jest możliwe także w przypadku uznania ich za paliwa silnikowe w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2 u.p.a.

Unijny kodeks celny został przyjęty w dniu 9 października 2013 r. rozporządzeniem (UE) nr 952/2013 Parlamentu Europejskiego i Rady, następnie sprostowany. Unijny kodeks celny wprowadził zmiany w zakresie stosowania uproszczeń w zgłoszeniach celnych. Przepis art. 166 u.k.c. wprowadza uproszczone zgłoszenia celne zamiast dotychczasowego zgłoszenia niekompletnego i uproszczonego z art. 76 Wspólnotowego kodeksu celnego.

Zgłoszenie celne może zostać złożone również w formie wpisu do rejestru prowadzonego przez zgłaszającego.

Po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej pierwszeństwo przed prawem krajowym ma prawo unijne, co wynika wprost z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP, art. 2 Traktatu Akcesyjnego, Deklaracji nr 17 odnoszącej się do pierwszeństwa zawartej w Akcie Końcowym (2007/C 306/02) Konferencji Przedstawicieli Rządów Państw Członkowskich zwołanej w Brukseli w dniu 23 lipca 2007 r., a także z zasad wynikających z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Stosownie zaś do art. 92 ust 3. Konstytucji RP prawo wtórne stanowione przez organizację międzynarodową jest stosowane bezpośrednio i powinno mieć pierwszeństwo przed ustawami krajowymi, jeśli to wynika z ratyfikowanej z Rzeczpospolitą Polską umowy konstytuującej tę organizację.

Ratyfikowana umowa, o której mowa w tym przepisie, zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji jest źródłem obowiązującego w Polsce prawa. Nadto należy wskazać, iż w sytuacji, gdy dana dziedzina podlega wyłącznej kompetencji Unii Europejskiej, to państwo członkowskie nie posiada już kompetencji do stanowienia prawa w tym zakresie. Natomiast jak wynika z treści art. 3 ust. 1 pkt a i c Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej unia celna i wspólna polityka handlowa stanowią obszar wyłącznej kompetencji Unii Europejskiej. Unijne prawo celne opiera się na rozporządzeniach, które są stosowane wprost bez potrzeby implementacji i zastępują krajową ustawę, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z tą ustawą - tak art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej.

Procedury uproszczone zostały uregulowane w Rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny Ponadto obowiązuje w tym zakresie Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów u.k.c. oraz Rozporządzenie delegowane Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniające u.k.c. w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów u.k.c. Przepisy te są jednoznaczne, kompletne i nie dają podstaw do wypełniania ich prawem krajowym. Rozporządzenia te wydane przez instytucje Unii Europejskiej są stosowane wprost bez potrzeby implementacji i mają pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawą krajową.

Według stanowiska doktryny „(\`(...)\`) stosownie do pkt 22 wstępu do dyrektywy 2003/96/WE produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwo do ogrzewania lub paliwa silnikowe. W tym zakresie, zgodnie z naturą i logiką systemu podatkowego, z zakresu tych ram wyłączone jest wykorzystywanie produktów energetycznych podwójnego zastosowania i wykorzystywanie produktów energetycznych nie jako paliwa, a także do procesów mineralogicznych”

(M. Zimny \[red.\], „Akcyza. Komentarz”, Wyd. 1, Warszawa 2017). Nadto, zdaniem autorów posłużenie się w przepisie art. 48 ust. 9 u.p.a., czy też art. 59 ust. 8 u.p.a. pojęciem paliw silnikowych wymienionych w załączniku Nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, których wytwarzanie bądź którymi obrót wymaga uzyskania koncesji wprowadza niepożądany w przepisach prawa podatkowego duży element niepewności.

Po pierwsze, załącznik Nr 2 do tej ustawy nie wylicza paliw silnikowych, a tylko zawiera wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym. Po drugie, obowiązek koncesyjny nie dotyczy wytwarzania oraz obrotu paliwami silnikowymi, a tylko paliwami ciekłymi. Nawet, jeżeli te pojęcia się zazębiają w wielu miejscach

Oczywistym jest, że zarówno pojęcia wyrobów akcyzowych, jak i paliw ciekłych mają dużo szerszy zakres niż ma to miejsce w przypadku paliw silnikowych, dla których kluczowym do zaszeregowania do tej kategorii jest konkretne przeznaczenie wyrobów energetycznych (tak: M. Zimny \[red.\], „Akcyza. Komentarz”, Wyd. 1, Warszawa 2017). Nie bez znaczenia jest również fakt uchylenia w dniu 20 sierpnia 2016 r. ustawą z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy - Prawo celne oraz niektórych innych ustaw, przepisu art. 22 ustawy - Prawo celne. Zgodnie bowiem z uzasadnieniem projektu ustawy z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy - Prawo celne oraz niektórych innych ustaw „projekt ustawy o zmianie ustawy - Prawo celne oraz niektórych innych ustaw służy stosowaniu unijnego kodeksu celnego oraz przepisów wykonujących jego przepisy”.

Jeżeli zaś chodzi o uzasadnienie uchylenia przepisu art. 22 wskazanej ustawy, wskazano, iż „uchyla się delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego rodzaje towarów, których objęcie procedurą celną z zastosowaniem procedury uproszczonej zależy od spełnienia dodatkowych warunków, oraz rodzaje towarów, które nie mogą być obejmowane procedurą celną z zastosowaniem procedury uproszczonej. Rozporządzenie wydane na podstawie art. 22 ustawy utraciło moc z dniem 1 stycznia 2012 r. i od tego czasu delegacja nie była wykonana”. Wskazano również, iż na gruncie unijnego kodeksu celnego w/w delegacja jest zbędna. Powyższe potwierdza zupełność unijnej regulacji dotyczącej prawa celnego.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca stoi na stanowisku zgodnie, z którym właściwym postępowaniem - w zakresie dokonywania zgłoszenia celnego wyrobu energetycznego w postaci propan-butan (CN 2711 19 00) w procedurze dopuszczenia do obrotu i wprowadzenia na rynek krajowy towarów, których przywóz łączy się z koniecznością zapłaty podatku VAT albo podatku akcyzowego i objęcie ich procedurą składu podatkowego; w czasie gdy towary są przemieszczane do składu podatkowego lub też znajdują się w składzie podatkowym lub miejscu uznanym (w rozumieniu przepisów podatkowych) obowiązek zapłaty podatku VAT albo akcyzy ulega zawieszeniu (pole 37 formularza SAD kod 4500 ) - jest wskazanie w formularzu SAD w polu 33 (Kod towaru - Piąta część pola - Kody krajowe) X108 - Paliwa silnikowe skroplone, wobec niemożności technicznej wyboru innej możliwości, przyjmując zasadę zabezpieczenia najwyższego mogącego powstać zobowiązania podatkowego podatku akcyzowego oraz opłatę paliwową. Powyższe potwierdza okoliczność - jak już wyżej wskazywano - braku możliwości określenia przeznaczenia wyrobów o kodzie CN 2711 19 00 w chwili ich wprowadzenia na skład podatkowy, zaś to jest najistotniejsze z punktu widzenia ustalenia, czy mamy do czynienia z paliwem silnikowym określonym w przepisie art. 86 ust. 2 u.p.a. Możliwe jest to dopiero w momencie sprzedaży przez Klienta Wnioskodawcy wyrobów energetycznych swoim kontrahentom.

Znaczy to tyle, że w chwili dopuszczenia do obrotu z przeznaczeniem na skład podatkowy wyrobów objętych niniejszym wnioskiem, nie wypełniają one - zgodnie z art. 86 ust. 2 u.p.a. - definicji paliw silnikowych, do których ustawodawca polski bezpodstawnie zastosował ograniczenie wynikające z treści przepisu art. 7c ust. 2 pkt 2 u.p.a.

Tym samym w niniejszym przypadku Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania procedur uproszczonych, albowiem, jak już wielokrotnie podkreślono w treści niniejszego wniosku, w momencie wprowadzania ww. wyrobów na skład podatkowy, nie stanowią one paliw silnikowych w rozumieniu obecnie obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest

*   **nieprawidłowe** w zakresie braku rozpoznania gazu propan – butan jako paliwa silnikowego,
*   **prawidłowe** w zakresie możliwości zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 43 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1ustawy przez wyroby akcyzowe rozumie się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do ustawy w pozycji 28 pod kodem CN 2711 wymieniono gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Jednocześnie w załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG wymieniono w pozycji 21 pod kodem ex CN ex 2711 gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, z wyłączeniem objętych pozycjami 2711 11 00, 2711 21 00 oraz 2711 29 00

W myśl art. 2 ust.1 pkt 7, ustawy import to przywóz:

1.  samochodów osobowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju,
2.  wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju:
    *   jeżeli wyroby te z chwilą ich wprowadzenia na terytorium kraju nie zostaną objęte procedurą specjalną: tranzytu zewnętrznego, składowania celnego, wolnego obszaru celnego, odprawy czasowej lub uszlachetniania czynnego, a także nie zostaną objęte czasowym składowaniem,
    *   jeżeli zostało zakończone czasowe składowanie tych wyrobów lub została zamknięta procedura specjalna: tranzytu zewnętrznego, składowania celnego, wolnego obszaru celnego, odprawy czasowej lub uszlachetniania czynnego, którą wyroby te były objęte, i powstał dług celny;

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Powyższy przepisy wskazują zakres czynności i zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Czynności i zdarzenia wymienione w powyższych przepisach podlegają opodatkowaniu, jeżeli ich przedmiotem są wyroby akcyzowe należące do kategorii wyrobów energetycznych, napojów alkoholowych lub wyrobów tytoniowych.

Na podstawie art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Należy tutaj zauważyć, że ustawodawca definiując paliwa silnikowe jak i paliwa opałowe posłużył się trzema kryteriami, które mogą lecz nie muszą być spełnione kumulatywnie aby dany wyrób energetyczny był uznany za paliwo silnikowe albo opałowe.

Pierwszym kryterium jest przeznaczenie danego wyrobu do użycia na konkretne cele, czyli określenie z góry cel któremu dany wyrób ma służyć, do czego ma być użyty. Kryterium to odnosi się do obiektywnych cech fizycznych i chemicznych wyrobu, których uwzględnienie określa optymalny sposób użycia danego wyrobu. Kryterium to, co do zasady, jest określane przez producenta wyrobu.

Drugie kryterium odwołuje się do celu do którego dany wyrób energetyczny jest proponowany lub sugeruje się że powinien zostać użyty. Kryterium to odnosi się do sposobu użycia wyznaczonego co do zasady przez podmiot wprowadzający dany wyrób do konsumpcji. Kryterium to może ale nie musi uwzględniać cechy fizyczne i chemiczne wyrobu.

Ostatnie kryterium bazuje na rzeczywistym sposobie użycia wyrobu energetycznego które może nie pokrywać się z przeznaczeniem i oferowaniem wyrobu. Kryterium to jest określane przez konsumenta wyrobu energetycznego.

Można dodatkowo zauważyć, że istnieje gradacja ważności ww. kryterium. Najważniejsze jest kryterium użycia, potem oferowania, a na końcu przeznaczenia. Objawia się to sposobem opodatkowania danego wyrobu energetycznego. Przykładowo jeżeli konsument użyje wyrób przeznaczony lub oferowany jako paliwo opałowe do celów napędowych to wyrób taki winien być opodatkowany właściwa stawką dla paliw silnikowych. Adekwatnie będzie się to miało do sytuacji gdy wyrób będzie oferowany na cele inne niż został przeznaczony.

Stawki akcyzy dla konkretnych wyrobów energetycznych zostały określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy.

Jednocześnie wyroby nie wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów napędowych lub opałowych, zostały zaliczone do odpowiednio: „pozostałych paliw silnikowych” lub „pozostałych paliw opałowych”, dla których stawki akcyzy zostały określone w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy.

Wyroby energetyczne zostały zdefiniowane w art. 86 ustawy, przy czym wyodrębnionych zostało szereg kategorii tych wyrobów. Można wyodrębnić trzy grupy wyrobów energetycznych ze względu na stawkę akcyzy, mianowicie: 1) wyroby energetyczne określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, sklasyfikowane według odpowiednich kodów CN; 2) wyroby energetyczne określone w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy wyodrębnione ze względu na kryterium przeznaczenia oraz 3) wyroby energetyczne, o których mowa w art. 89 ust. 2 ustawy., do których ma zastosowanie stawka podatku akcyzowego 0 zł, które zostały wymienione z uwagi na kryterium przeznaczenia, tj. tzw. inne cele. Zatem, podstawową kategorię wyrobów energetycznych stanowią paliwa silnikowe i paliwa opałowe zdefiniowane w art. 86 ust. 2 i 3 ustawy, dla których ustawodawca określił stawki akcyzy w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy. Zasadniczo stawki akcyzy w przypadku wyrobów wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy mają zastosowanie bez względu na przeznaczenie tych wyrobów. Natomiast kolejną kategorią wyrobów są "pozostałe paliwa silnikowe" oraz "pozostałe paliwa opałowe", które zostały zdefiniowane w art. 86 ust. 1 pkt 9 i 10. Stawki dla takich wyrobów zostały określone w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy.

Paliwem silnikowym lub paliwem opałowym może więc być zarówno wyrób energetyczny wymieniony wprost w art. 86 ust. 1 pkt 1-8 ustawy akcyzowej, inny niż te, dla których ustawodawca określił stawki akcyzy w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy akcyzowej, jak również inne wyroby niewymienione w przepisach ustawy, ale przeznaczone, oferowane lub użyte dla celów opałowych lub napędowych lub jako dodatki lub domieszki do takich paliw.

Stosownie do art. 27 ust. 1 i 3 ustawy w przypadku importu podatnik jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a, do obliczenia i wykazania kwoty akcyzy, z uwzględnieniem obowiązujących stawek akcyzy:

1.  w zgłoszeniu celnym;
2.  w przypadku stosowania uproszczeń, o których mowa w art. 166 i art. 182 unijnego kodeksu celnego, w:
    
    1.  zgłoszeniu uproszczonym lub
    2.  wpisie do rejestru zgłaszającego
    
    *   oraz w zgłoszeniu uzupełniającym, w rozumieniu przepisów prawa celnego;
3.  w rozliczeniu zamknięcia, o którym mowa w art. 175 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. Urz. UE L 343 z 29.12.2015, str. 1 z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem 2015/2446".

W przypadku objęcia importowanych wyrobów akcyzowych procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub w przypadku importu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, podatnik jest obowiązany zamieścić w dokumentach, o których mowa w ust. 1, informację o kwocie akcyzy, która byłaby należna, gdyby wyroby akcyzowe nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub zwolnieniem od akcyz

Na podstawie art. 63 ust. 1 ustawy do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe albo powstałe lub mogące powstać zobowiązanie podatkowe oraz opłatę paliwową, której obowiązek zapłaty powstał albo może powstać, są obowiązane następujące podmioty:

1.  podmiot prowadzący skład podatkowy;
2.  zarejestrowany odbiorca;
3.  zarejestrowany wysyłający;
4.  podatnik, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
5.  podatnik, o którym mowa w art. 78 ust. 1;
6.  podmiot pośredniczący;
7.  przedstawiciel podatkowy;
8.  pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem przedsiębiorcy zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c;
9.  podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c.

Do złożenia zabezpieczenia akcyzowego zobowiązany jest podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowany odbiorca, zarejestrowany wysyłający, podatnik, o którym mowa w art. 13 ust. 3, podatnik, o którym mowa w art. 78 ust. 1, podmiot pośredniczący, lub przedstawiciel podatkowy. Zabezpieczenie akcyzowe służy zagwarantowaniu pokrycia wszelkich potencjalnych zobowiązań podatkowych, w sytuacji gdyby podatnik ich nie zapłacił.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca działając w charakterze agencji celnej chce objąć procedurą uproszczoną, w tym procedurą zawieszenia poboru akcyzy, towary nabywane i składowane w składzie podatkowym w postaci propan-butan o kodzie CN 2711 19 00. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej obsługuje m. in. podmiot gospodarczy, którego przedmiotem działalności jest dystrybucja gazu płynnego: propanu i butanu. Wskazany podmiot w zakresie prowadzonej działalności oferuje gaz do zbiorników przydomowych i przemysłowych, autogaz dla stacji paliw, butle turystyczne o różnych pojemnościach, butle z propanem-butanem technicznym oraz butle napędowe dla wózków widłowych. Podmiot ten nabywa wyroby i wprowadza je na skład podatkowy w celu ich sprzedaży. W chwili wprowadzenia nabywanych przez ww. podmiot wyrobów energetycznych, które następnie sprzedaje na rzecz swoich kontrahentów nie jest znane ich przeznaczenie, albowiem zostanie ono zdefiniowane dopiero w chwili ich zbycia na rzecz kontrahentów Klienta Wnioskodawcy. Wskazany podmiot gospodarczy w istocie w sposób realny i zgodny z rzeczywistym stanem faktycznym zdolny jest wskazać przeznaczenie wyrobów energetycznych dopiero w momencie wyprowadzenia ich ze składu podatkowego, tj. w chwili ich sprzedaży na rzecz swoich kontrahentów.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii czy ww. wyrób energetyczny stanowi paliwo silnikowe w chwili wprowadzenia na skład podatkowy.

Przenosząc opisane zdarzenie przyszłe na grunt przywołanych przepisów należy zauważyć, że propan-butan jest wyrobem energetycznym, który, ze względu na swoje właściwości, może być przeznaczony - a zatem również oferowany i użyty - zarówno jako paliwo silnikowe jak i opałowe. Przedmiotowy wyrób energetyczny już w momencie wprowadzenia do składu podatkowego będzie miał określony cel na który będzie oferowany tj. zarówno jako paliwo opałowe jak i silnikowe, albowiem jak wynika z wniosku klient Wnioskodawcy „oferuje gaz do zbiorników przydomowych i przemysłowych, autogaz dla stacji paliw, butle turystyczne o różnych pojemnościach, butle z propanem-butanem technicznym oraz butle napędowe dla wózków widłowych”. Zatem w tym przypadku, brew stanowisku Wnioskodawcy, nie można stwierdzić, że nie jest określony cel na który wyrób ten będzie oferowany, można co najwyżej stwierdzić, że nie jest znana proporcja wedle której gaz zostanie przeznaczony na cele opałowe i napędowe.

Możliwość przeznaczenia tego wyrobu do napędu silników spalinowych powoduje, że wyrób ten jest paliwem silnikowym aż do momentu przeznaczenia go do celów opałowych. W związku z tym należy uznać, że wyrób ten zostaje przeznaczony do opału dopiero w momencie wyprowadzenia ze składu podatkowego. Przekłada się na fakt, że wyrób ten objęty procedurą zawieszenia poboru akcyzy, podlega zabezpieczeniu stawką przewidziana dla paliwa silnikowego czyli potencjalnej najwyższą stawką.

Oznacza to, że w momencie importu i wprowadzenia gazu propan – butan do składu podatkowego jest on paliwem silnikowym wymienionym w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

W myśl art. 40 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku akcyzowym, procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie jeżeli wyroby akcyzowe importowane i dopuszczone do obrotu są przemieszczane przez zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu na terytorium kraju do składu podatkowego na terytorium kraju.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku akcyzowym, procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Z kolei skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego (art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym).

Zarejestrowany wysyłający to podmiot, któremu wydano zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 14a ustawy).

Procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione określone w przepisach warunki, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe. Przepisy ustawy akcyzowej nie przewidują wyłączenia dla objęcia ww. procedurą wyrobu energetycznego jakim jest propan-butan (kod CN: 2711 19 00). Dlatego należy uznać, że ww. wyrób (przy spełnieniu warunków formalnych) może być objęty procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, w części dotyczącej zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy należy uznać za prawidłowe.

Podsumowując:

1.  gaz propan-butan, który ma być przeznaczony zarówno na cele napędowe jak i opałowe, dla celów podatku akcyzowego winien być traktowany jako paliwo silnikowe, aż do momentu w którym nie zostanie ostatecznie określone jego przeznaczenia na cele opałowe,
2.  dla gazu propan-butan, który ma być przeznaczony zarówno na cele napędowe jak i opałowe dopuszczalne jest stosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   nieprawidłowe w zakresie braku rozpoznania gazu propan – butan jako paliwa silnikowego,
*   prawidłowe w zakresie możliwości zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Informuje się, że w zakresie możliwości zastosowania procedury uproszczonej o której mowa w art. 166 i 182 unijnego kodeksu celnego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia czy są spełnione warunki formalne do zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy albowiem nie było to przedmiotem zapytania.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach - ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.