Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.196.2021.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-21
Teza: Czy w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN, po stronie Wnioskodawcy powstaną różnice kursowe w rozumieniu ustawy o CIT? Czy w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy lub koszt uzyskania przychodów występujący w przypadku spłaty pożyczek waloryzowanych kursem waluty obcej?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka; przewalutowanie; przychód; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP tego samego dnia), uzupełnionym 15 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN po stronie Wnioskodawcy:

*   nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe**,
*   nie powstanie przychód podatkowy lub koszty uzyskania przychodów - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN po stronie Wnioskodawcy:

*   nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   nie powstanie przychód podatkowy lub koszty uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 lipca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.196.2021.1.BD wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 15 lipca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

(…) S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką akcyjną i podatnikiem podatku CIT, który prowadzi działalność gospodarczą w branży nieruchomościowej. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w zakresie całości swoich dochodów. Spółka rozlicza różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. według tzw. metody podatkowej.

W dniu 9 września 2020 r. Spółka zawarła umowę pożyczki (dalej: „Umowa”) ze spółką prawa niemieckiego, należącą do tej samej grupy kapitałowej (dalej: „Pożyczkodawca”).

Jak wskazano w treści Umowy, ze względu na prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce, Spółka zainteresowana jest pozyskaniem finansowania w walucie polskiej (PLN), natomiast Pożyczkodawca, ze względu na prowadzenie działalności na terytorium Niemiec, chciałby otrzymać spłatę pożyczki w walucie obcej (EUR).

W związku z powyższym, Pożyczkodawca korzystając z korzystnego kursu EUR względem PLN dokonał przewalutowania kwoty 75 mln EUR na PLN w drodze kilku transakcji po średnim kursie EUR/PLN wynoszącym 0,224770. Kwota pożyczki w Umowie została określona jako kwota w PLN, stanowiąca równowartość 75 mln EUR, przeliczonych na PLN po uśrednionym kursie EUR/PLN 0,224770.

Zgodnie z Umową, pożyczka będzie wypłacana w PLN w transzach, stosownie do zapotrzebowania na finansowanie zgłoszonego przez Pożyczkobiorcę. Część wypłat została już dokonana (w listopadzie 2020 r. oraz styczniu 2021 r.), planowane są również wypłaty kolejnych transz.

Pożyczka została udzielona na okres do 31 sierpnia 2021 r. Zgodnie z treścią umowy, pożyczka zostanie spłacona w walucie EUR, w kwocie odpowiadającej sumie 75 mln EUR oraz odsetkom naliczonym od tej kwoty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN, po stronie Wnioskodawcy powstaną różnice kursowe w rozumieniu ustawy o CIT?
2.  Czy w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy lub koszt uzyskania przychodów występujący w przypadku spłaty pożyczek waloryzowanych kursem waluty obcej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN, po stronie Wnioskodawcy nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu ustawy o CIT.

Ad. 2

W związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy, ani koszt uzyskania przychodów występujący w przypadku spłaty pożyczek waloryzowanych kursem waluty obcej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1 Uzasadnienie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

*   art. 15a ustawy o CIT - tj. według tzw. metody podatkowej. W tym przypadku różnice kursowe ustala się w oparciu o szczegółowe przepisy ustawy CIT, albo
*   przepisów o rachunkowości - tj. według tzw. metody rachunkowej. Możliwość zastosowania tej metody uzależniona jest od spełnienia przez podatnika określonych warunków i wymaga wcześniejszego zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca stosuje metodę podatkową rozliczania różnic kursowych. Oznacza to, że w przypadku Spółki dla celów ustalenia, czy powstają różnice kursowe, które należy ująć w kalkulacji podatku CIT, należy zastosować art. 15a ustawy o CIT. Jeśli zdarzenie, które miałoby stanowić podstawę naliczenia różnic kursowych, nie mieści się w zakresie wspomnianego przepisu, to dla Spółki nie powstaną różnice kursowe dla celów podatkowych.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o CIT, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust 2 i 3.

Dodatnie różnice kursowe, w myśl art. 15a ust. 2 ustawy o CIT, powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast ujemne różnice kursowe, zgodnie z art. 15a ust 3 ustawy CIT, powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Powołane wyżej przepisy art. 15a ust. 2 i 3 ustawy zawierają zamknięty katalog przypadków, w których różnice kursowe powstają dla celów podatkowych.

W odniesieniu do sytuacji będącej przedmiotem zdarzenia przyszłego - a więc zaciągnięcia przez Spółkę pożyczki i jej przyszłej spłaty - przepisami, które potencjalnie mogłyby mieć zastosowanie są art. 15a ust. 2 pkt 5 i art. 15a ust. 3 pkt 5, tj. regulacje odnoszące się do przypadku zaciągnięcia pożyczki przez pożyczkobiorcę.

W ocenie Spółki, literalna wykładnia wspomnianych regulacji wskazuje, że w przypadku pożyczek różnice kursowe mające wpływ na podstawę opodatkowania mogą powstać w dacie spłaty zadłużenia w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki:

1.  udzielenie pożyczki następuje w walucie obcej;
2.  spłata zadłużenia również następuje w walucie obcej;
3.  powstają różnice między przeliczoną na PLN wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego uregulowania.

A zatem, podstawowym warunkiem, aby przepisy ustawy o CIT dotyczące powstawania różnic kursowych w przypadku pożyczki znalazły zastosowanie, jest to, by zadłużenie zarówno w momencie jego zaciągnięcia jak i w momencie zwrotu miało charakter walutowy. Pożyczka musi być udzielona w walucie obcej oraz spłacona w walucie obcej. Zatem, jeśli pożyczka została udzielona w PLN, a jej zwrot następuje w walucie obcej, lub odwrotnie, różnice kursowe nie powstają.

W szczególności, nie można uznać za różnice kursowe dla celów podatkowych różnic wynikających z porównania kwoty udzielonej w PLN pożyczki z kwotą PLN, wynikającą z przeliczenia EUR po określonym kursie. Różnice kursowe dla podatku CIT mogą powstać wyłącznie w sytuacji, w której zarówno płatności związane z udzieleniem pożyczki, jak i jej zwrotem są dokonywanie w walutach obcych (por. Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz pod red. J. Marciniuka, Warszawa 2004, s. 200).

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazuje, że w analizowanej sytuacji nie jest spełniona pierwsza przesłanka konieczna dla powstania różnic kursowych na gruncie ustawy CIT. Pożyczka została udzielona w PLN, zatem udzielenie pożyczki nie ma charakteru walutowego.

Zgodnie z opisem wskazanym powyżej, kwota pożyczki w Umowie została określona jako kwota w PLN, stanowiąca równowartość 75 mln EUR, przeliczonych na PLN po uśrednionym kursie EUR/PLN wynoszącym 0,224770. Zgodnie z Umową, wypłata pożyczki nastąpi w PLN.

Spółka zaznacza, że odniesienie kwoty pożyczki do określonej kwoty EUR, przeliczonej na PLN po sztywnym kursie średnim, służyło przede wszystkim wyznaczeniu zdolności do udzielenia pożyczki po stronie Pożyczkodawcy.

Spółka wskazuje, że przedstawione przez nią rozumienie przepisów znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych. W wydawanych przez organy interpretacjach powszechne jest stanowisko, zgodnie z którym dla powstania różnic kursowych kluczowe jest, by pożyczka zarówno w momencie powstania jak i spłaty miała charakter walutowy.

Stanowisko takie potwierdzają przykładowo:

*   interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 13 stycznia 2016 r. (IBPB-1-3/4510-492/15/MO), w której stwierdzono „(\`(...)\`) nie są uznawane za różnice kursowe dla celów podatkowych różnice wynikające z kursów walut, jeśli np. zobowiązanie, czy należność wyrażone są w walucie polskiej a sama zapłata (w jakiejkolwiek formie) następuje w walucie obcej lub odwrotnie - zobowiązanie bądź należność wyrażone są w walucie obcej, a zapłata dokonywana jest w złotówkach”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 listopada 2012 r., (ILPB4/423-265/12-4/DS), w której Dyrektor wskazał, że „(\`(...)\`) aby powstały różnice kursowe na spłacie kredytu (pożyczki) muszą wystąpić łącznie dwa elementy:
    *   kredyt (pożyczka) wyrażone zostały w walucie obcej,
    *   spłata kredytu (pożyczki) nastąpiła w walucie obcej.Zatem w przypadkach, gdy kredyt nie zostanie udzielony w walucie obcej, nawet gdy jego spłata w walucie obcej nastąpi nie powstaną podatkowe różnice kursowe. Takie różnice nie wystąpią również w sytuacji, gdy kredyt został udzielony w walucie obcej, a jego spłata nastąpi w PLN”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 czerwca 2014 r. (IPPB5/423-272/14-2/IŚ, „spłata pożyczek otrzymanych w PLN nie daje podstaw do ustalenia przez Spółkę podatkowych różnic kursowych”).

Na konieczność spełnienia przesłanek, by zarówno udzielenie finansowania, jak i spłata zadłużenia miały charakter walutowy, wskazują także następujące interpretacje, w których Dyrektor KIS potwierdza stanowisko wnioskodawców, iż w przypadku cash poolingu w EUR dochodzi do powstania różnic kursowych:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 19 lutego 2020 r. (0114-KDIP2-2.4010.591.2019.1.AM);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 19 lutego 2020 r. (0114-KDIP2-2.4010.583.2019.2.RK);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 24 lutego 2020 r. (0114-KDIP2-2.4010.595.2019.1.AS);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 24 lutego 2020 r. (0111-KDIB1-2.4010.553.2019.1.MS);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 4 lutego 2021 r. (0111-KDIB1- 2.4010.511.2020.4.BD.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą w Warszawie z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. III SA/Wa 262/18, Sąd podkreślił, że z powstaniem podatkowych różnic kursowych możemy mieć do czynienia wyłącznie w sytuacji, gdy zarówno przedmiot transakcji został wyrażony w walucie obcej, jak i zapłata wynikająca z transakcji dokonana została w tej walucie.

Podobny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 28 lipca 2015 r., sygn. Akt I SA/Rz 537/15.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN, po stronie Wnioskodawcy nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu ustawy o CIT.

Ad. 2 Uzasadnienie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2

Drugą - obok powstania różnic kursowych - sytuacją, w której spłata kwoty głównej pożyczki może rodzić skutki w zakresie podatku CIT, jest spłata pożyczki waloryzowanej kursem waluty obcej (denominowanej w walucie obcej).

W szczególności, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT do przychodów zalicza się przychody osiągnięte w związku ze zwrotem lub otrzymaniem pożyczki (kredytu), jeżeli pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, w przypadku gdy:

1.  pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości wyższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwróconego kapitału a kwotą udzielonej pożyczki (kredytu),
2.  pożyczkobiorca (kredytobiorca) zwraca tytułem spłaty pożyczki (kredytu) środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że koszty uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca), w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Wspomniane wyżej przepisy odnoszą się do pożyczek (kredytów) waloryzowanych kursem waluty obcej. Klauzula waloryzacyjna oznacza postanowienie umowne, które przewiduje, że wartość świadczenia wynikającego z umowy będzie określona poprzez odniesienie się do innego miernika wartości. W przypadku klauzul walutowych miernikiem wartości świadczenia pieniężnego jest waluta obca. Pożyczka z klauzulą waloryzacyjną jest pożyczką zaciągniętą w walucie polskiej (przeliczoną na walutę obcą), której raty spłacane są w walucie polskiej, lecz wartość tych rat uzależniona jest od kursu waluty obcej.

A zatem, pożyczki waloryzowane kursem waluty obcej to pożyczki w walucie polskiej, tj. zarówno udzielane w PLN, jak i spłacane w PLN, w przypadku których kwota podlegająca spłacie w PLN wyliczana jest w oparciu o kurs określonej waluty. Waloryzacja oznacza, że pożyczkodawca zawsze otrzyma tytułem zwrotu pożyczki taką kwotę wyrażoną w PLN, która odpowiada określonej kwocie w walucie obcej, w stosunku do której waloryzowany jest kredyt (pożyczka).

W ocenie Wnioskodawcy taka sytuacja nie będzie miała miejsca w analizowanym zdarzeniu przyszłym.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym kwota pożyczki w Umowie została określona jako kwota w PLN, stanowiąca równowartość 75 mln EUR, przeliczonych na PLN po uśrednionym kursie EUR/PLN 0,224770. Pożyczka została zatem udzielona w PLN. Jednakże, zgodnie z treścią umowy zostanie ona spłacona w walucie EUR, w kwocie odpowiadającej sumie kwoty 75 mln EUR oraz odpowiednio naliczonych odsetek.

Wspomniana umowa nie zawiera zapisów, które wskazywałyby na okoliczność, że spłata miałaby być dokonana w PLN, w kwocie ustalonej w oparciu o kurs PLN/EUR na moment spłaty.

Ponieważ analizowana pożyczka będzie spłacana w EUR, w ocenie Wnioskodawcy nie stanowi ona pożyczki waloryzowanej kursem waluty obcej. W konsekwencji, przepisy art. 12 ust. 1 pkt 10 lit. b) oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) tiret pierwsze ustawy o CIT nie znajdą do niej zastosowania.

Spółka zaznacza, że stanowisko to potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z dnia 20 czerwca 2016 r. (sygn. IBPB-1-1/4510-100/16/EN) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że „(\`(...)\`) wskazane we wniosku kredyty w związku z tym, że od momentu przewalutowania są kredytami zaciągniętymi w walucie obcej, a ich stopniowa spłata w rzeczywistości dokonywana będzie w walucie polskiej nie są kredytami waloryzowanymi kursem waluty obcej bowiem kredyt waloryzowany (denominowany) kursem waluty obcej - co należy jeszcze raz podkreślić - cechuje się tym, że zarówno udzielany jest w walucie polskiej, oraz jego spłata dokonywana jest w złotówkach”.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy, ani koszt uzyskania przychodów występujący w przypadku spłaty pożyczek waloryzowanych kursem waluty obcej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.

Z wniosku wynika, że Spółka rozlicza różnice kursowe w oparciu o tzw. metodę podatkową, czyli na podstawie art. 15a ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różn ice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o CIT, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenie mają normy wynikające z art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, które to przepisy odwołują się do wprost do rozliczenia różnic kursowych związanych z otrzymaną pożyczką i jej późniejszym zwrotem i powstałymi w tym czasie różnicami kursowymi.

Przytoczone powyżej przepisy wyraźnie wiążą moment ustalania różnic kursowych po stronie pożyczkobiorcy z dniem dokonania spłaty pożyczki (odpowiednio spłaty kapitałowej raty pożyczki). Są to faktycznie zrealizowane różnice kursowe. W przypadku wystąpienia tzw. „dodatnich różnic kursowych”, czyli różnic ekonomicznie korzystnych dla pożyczkobiorcy (różnic zmniejszających zobowiązanie podatnika), pożyczkobiorca dla ich wyliczenia stosuje art. 15a ust. 2 pkt 5 updop i o wartość tych różnic zwiększa swoje przychody.

W przypadku wystąpienia tzw. „ujemnych różnic kursowych”, czyli różnic ekonomicznie niekorzystnych dla pożyczkobiorcy (różnic zwiększających zobowiązanie podatnika z tytułu otrzymanej pożyczki), pożyczkobiorca dla ich wyliczenia stosuje art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT i o wartość tych różnic zwiększa swoje koszty uzyskania przychodów. Na mocy art. 15a ust. 4 ustawy o CIT przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Z przepisu tego wynika, że jeżeli podatnik nie kupuje, ani nie sprzedaje waluty lub nie następuje faktyczne(rzeczywiste) zastosowanie kursu waluty - tj. nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania (np. przez bank do przeliczenia wpływu środków z tytułu otrzymywanej należności lub wypływu środków z tytułu zapłaty zobowiązania po konkretnym, rzeczywistym kursie przeliczeniowym), wówczas zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Dodać też należy, że wykładnia celowościowa przemawia za tym, że przy podatkowej metodzie ustalania różnic kursowych w ramach faktycznie zastosowanego kursu walut mogą być uwzględniane, w zależności od charakteru operacji walutowej, różne kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym np. bankowe, kantorowe i indywidualne wynikające z umowy. Zawsze jednak kurs faktycznie zastosowany - co szczególnie badane jest w przypadku kursów umownych – nie powinien różnić się o +/- 5 % od wartości kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty. W przeciwnym razie organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. Jeżeli podatnik nie zmieni wartości kursu lub nie wskaże przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez NBP (art. 15a ust. 5 ustawy o CIT).

Dla prawidłowego rozliczenia różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych powinno się prowadzić szczegółową ewidencję wpływów i rozchodów waluty, do czego zobowiązuje art. 9 ust. 1 ustawy o CIT.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pożyczka nie jest ani przychodem, ani kosztem podatkowym. Jednak różnice kursowe przy spłacie pożyczki - ustalone na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT - uwzględnia się w przychodach bądź kosztach podatkowych.

Konieczne jest jednak przy tym łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  pożyczkę otrzymano w walucie obcej,
2.  spłata pożyczki jest zrealizowana w walucie obcej,
3.  powstaną różnice pomiędzy przeliczoną na polską walutę wartością pożyczki w dniu jej otrzymania oraz w dniu jej uregulowania.

Niespełnienie któregoś z ww. warunków skutkuje tym, że nie powstają różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Nie są więc uznawane za różnice kursowe dla celów podatkowych różnice wynikające z kursów walut, jeśli np. zobowiązanie pożyczkowe czy należność pożyczkowa wyrażone są w walucie obcej (przy czym przez wyrażone w walucie obcej należy tu rozumieć, że realizowane są w takiej walucie) a sama zapłata (w jakiejkolwiek formie) następuje w złotówkach lub odwrotnie - zobowiązanie bądź należność wyrażone są w złotówkach a zapłata dokonywana jest w walucie obcej. Inaczej rzecz ujmując, podatkowe różnice kursowe mogą powstać wyłącznie wówczas, gdy płatności związane z daną transakcją dokonywane są w wartościach pieniężnych ujętych w walutach obcych (por. Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz pod red. J. Marciniuka, Warszawa 2004, s. 200).

Należy jednak zwrócić uwagę, że w niektórych przypadkach, mimo iż podatnik nie dysponuje walutą obcą, może dojść do powstania podatkowych różnic kursowych z tytułu spłaty pożyczki. Taka sytuacja może wystąpić np., gdy to bank podatnika przeliczy przychodzącą od pożyczkodawcy walutę na złotówki i dopiero wtedy uzna złotówkowy rachunek bankowy podatnika (przy spełnieniu pozostałych dwóch ww. przesłanek dla powstania różnic kursowych).

W przypadku regulowania płatności wyrażonych w walucie obcej, za pośrednictwem konta złotówkowego bank, z którego usług korzysta podatnik, w momencie realizacji transakcji dokonuje w istocie zakupu od pożyczkodawcy (w przypadku udzielenia pożyczki), bądź sprzedaży podatnikowi (w przypadku spłaty pożyczki) waluty obcej, po wskazanym przez bank kursie. W wyniku tak przeprowadzonych transakcji, podatnik otrzymuje na konto złotówkowe wartość wpłaconej przez pożyczkodawcę waluty obcej, bądź też jego rachunek zostaje obciążony wartością środków walutowych przelanych przez bank na konto pożyczkodawcy. Zatem otrzymanie i spłata pożyczki, mimo iż podatnik dysponuje jedynie złotówkami, następuje w rzeczywistości w walucie obcej. Pożyczkodawca wpłaca bowiem do banku walutę obcą, bądź też otrzymuje tę walutę, w przypadku spłaty pożyczki. Niezależnie od powyższego, jeśli chodzi o możliwość uwzględnienia w rachunku podatkowym różnic kursowych z tytułu spłaty pożyczki walutowej – ważny jest także cel, na jaki pożyczka walutowa została przeznaczona. W ocenie tutejszego organu nie wystarczy do tego sam fakt zaciągnięcia i spłaty pożyczki walutowej, konieczne jest przy tym, aby przeznaczenie tej pożyczki wiązało się z finansowaniem wydatków, które z perspektywy ustawy podatkowej są racjonalnie uzasadnione i mogą być związane z kosztami uzyskania przychodów. Dopiero przy dopełnieniu tego warunku podatnik ma prawo do uwzględnienia w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych różnic kursowych związanych ze spłatą pożyczki walutowej, o ile nie będzie to skutkować przerzucaniem dochodów, pomiędzy podmiotami powiązanymi, o których mowa w art. 11 ustawy o CIT.

Wątpliwości może budzić, co dla potrzeb obliczenia różnic kursowych oznacza „dzień otrzymania pożyczki”, tj. czy „dzień otrzymania pożyczki” oznacza datę zawarcia umowy pożyczki, czy datę wpływu środków finansowych na rachunek pożyczkobiorcy. Uwzględniając realny charakter podatkowych różnic kursowych (nierozerwalnie związane są z płatnościami) oraz fakt, że ich funkcją jest określenie w złotych rzeczywistego ekonomicznego przysporzenia uzyskanego przez podatnika oraz rzeczywistego ekonomicznego obciążenia tego podatnika - to wykładnia celowościowa przemawia za uznaniem, że użyte w przepisach art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT określenie „dzień otrzymania pożyczki” oznacza dzień wpływu środków finansowych na rachunek podatnika. W konsekwencji, kwotę otrzymanej pożyczki należy przeliczyć na złote w dniu wpływu waluty na rachunek podatnika, stosując kurs faktyczny z tego dnia. Z kolei spłacając swoje zobowiązanie z tytułu pożyczki podatnik powinien stosować kurs faktyczny z dnia wypływu waluty z tego rachunku. Jeżeli spłata pożyczki nie nastąpi jednorazowo, lecz dokonywana będzie poprzez częściowe spłaty rat kapitałowych, wyżej wskazane zasady znajdą zastosowanie do wyliczenia różnic kursowych dotyczących poszczególnych rat kapitałowych pożyczki (art. 15a ust. 9 ustawy o CIT).

Podkreślić zatem należy, że jak wynika z przepisów przytoczonych powyżej, aby możliwe było rozpoznanie podatkowych różnic kursowych pożyczka w momencie otrzymania, jak i jej spłaty musi mieć charakter walutowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki ze spółką prawa niemieckiego, należącą do tej samej grupy kapitałowej. Z treści umowy wynika, że ze względu na prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce, Spółka zainteresowana jest pozyskaniem finansowania w walucie polskiej (PLN), natomiast Pożyczkodawca, ze względu na prowadzenie działalności na terytorium Niemiec, chciałby otrzymać spłatę pożyczki w walucie obcej (EUR).

W związku z powyższym, Pożyczkodawca korzystając z korzystnego kursu EUR względem PLN dokonał przewalutowania kwoty pożyczki z EUR na PLN w drodze kilku transakcji po średnim kursie EUR/PLN. Kwota pożyczki w Umowie została określona jako kwota w PLN, stanowiąca równowartość środków wyrażonych w EUR, przeliczonych na PLN po uśrednionym kursie EUR/PLN. Pożyczka została udzielona na okres do 31 sierpnia 2021 r.

Zgodnie z Umową, pożyczka będzie wypłacana w PLN w transzach, stosownie do zapotrzebowania na finansowanie zgłoszonego przez Pożyczkobiorcę. Część wypłat została już dokonana i planowane są również wypłaty kolejnych transz.

Zgodnie z treścią umowy, pożyczka zostanie spłacona w walucie EUR, w kwocie odpowiadającej sumie 75 mln EUR oraz odsetkom naliczonym od tej kwoty.

W ocenie organu w tak przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym fizyczna wypłata pożyczki w PLN na rachunek Spółki nie oznacza otrzymania pożyczki walutowej. Bez znaczenia pozostaje tu okoliczność, że wysokość tej pożyczki pożyczkodawca przelicza po umownym kursie do równowartości limitu EURO określonego w umowie, gdy fizycznie przekazuje środki w PLN. Zauważyć należy, że kurs przeliczeniowy nie jest bowiem kursem faktycznie zastosowanym w rozumieniu przepisów art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 updop, lecz jedynie kursem służącym umownym wyliczeniom.

Dla ustalenia podatkowych różnic kursowych z tytułu spłaty pożyczki przede wszystkim ważne jest to, czy pożyczkę otrzymano w walucie obcej, a nie to w jakiej walucie pożyczka została wyrażona w umowie. Do takiego wniosku wprost prowadzi analiza literalnych zapisów art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT. Przepisy te odwołują się do dnia otrzymania pożyczki w walucie obcej i do dnia jej spłaty w walucie obcej.

Z danych zawartych w opisie sprawy wynika, że pożyczka jest/będzie wypłacana w transzach w PLN.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że Spółka nie otrzymuje pożyczki w walucie obcej. Tym samym Spółka nie jest uprawniona do rozpoznania podatkowych różnic kursowych z tytułu spłaty takiej pożyczki.

W konsekwencji, stanowisko Spółki dotyczące braku możliwości powstania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT powstałych pomiędzy wartością pożyczki w dniu jej udzielenia a wartością pożyczki w dniu jej spłaty w odniesieniu do kwot wypłacanych Spółce w PLN należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mając natomiast na uwadze okoliczność ustalenia, czy w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy lub koszty uzyskania przychodów rozważyć należy powstanie obowiązku podatkowego w przypadku pożyczek wypłacanych w walucie polskiej.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności przychody osiągnięte w związku ze zwrotem lub otrzymaniem pożyczki (kredytu), jeżeli pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, w przypadku gdy:

li>pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości wyższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwróconego kapitału a kwotą udzielonej pożyczki (kredytu),1.  pożyczkobiorca (kredytobiorca) zwraca tytułem spłaty pożyczki (kredytu) środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

W myśl natomiast, art. 16 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków:

1.  na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:
    *   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
    *   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału,
2.  na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń,
3.  na umorzenie kapitałów pozostających w związku z utworzeniem (nabyciem), powiększeniem lub ulepszeniem źródła przychodów,
4.  (uchylona),
5.  z tytułu przekazania przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową funduszowi sekurytyzacyjnemu albo towarzystwu funduszy inwestycyjnych tworzącemu fundusz sekurytyzacyjny środków pochodzących ze spłat kredytów (pożyczek), objętych sekurytyzacją wierzytelności.

Z powyższych przepisów wynika m.in., że różnica pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) z klauzulą waloryzacyjną, a kwotą tej pożyczki z dnia zwrotu stanowi odpowiednio przychód lub koszt podatkowy, analogicznie jak różnice kursowe z tytułu spłaty pożyczek walutowych. Przychodem i kosztem podatkowym są więc różnice związane ze zwrotem pożyczki, gdy pożyczka była waloryzowana kursem waluty. Przychodem dla pożyczkobiorcy jest różnica między kwotą otrzymanej pożyczki, a kwotą zwróconego kapitału, gdy zwróci środki pieniężne w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki.

Z kolei, kosztem uzyskania przychodu dla pożyczkobiorcy jest różnica między kwotą zwróconego kapitału, a kwotą pożyczki, gdy zwróci kwotę kapitału przewyższającą kwotę otrzymanej pożyczki.

Warto zwrócić uwagę, że brzmienie przepisów art. 12 ust. 1 pkt 10 lit. b) i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT, które wyraźnie nawiązuje do:

1.  momentu spłaty pożyczki;
2.  pożyczki waloryzowanej kursem waluty obcej.

Podkreślić należy, że są to dwa nieodłączne warunki istotne dla możliwości określenia tej kategorii przychodów, bądź kosztów podatkowych.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie istotne jest to, czy pożyczka wypłacana Spółce w PLN stanowi pożyczkę denominowaną, tj. waloryzowaną kursem waluty obcej.

Klauzula waloryzacyjna w ujęciu słownikowym najogólniej oznacza zastrzeżenie umowne, przez które strony umawiają się, że wykonanie zobowiązania nastąpi poprzez spełnienie świadczenia (najczęściej pieniężnego) w rozmiarze lub ilości wynikających z określonego miernika. Przelicznikiem może być cena innego towaru, kurs obcej waluty, złota czy innych surowców. Waloryzacja umowna ma na celu zabezpieczenie obu stron kontraktu przed ryzykiem zmiany wartości świadczenia umownego (najczęściej pieniądza krajowego). W przypadku klauzul walutowych miernikiem wartości świadczenia pieniężnego jest wybrana przez strony waluta obca. Jednocześnie typowy kredyt waloryzowany kursem waluty obcej to taki kredyt, który kredytobiorca musi spłacić w złotych polskich, ale dających równowartość kwoty w walucie, w której kredyt taki będzie denominowany. Inaczej ujmując, kredyt z klauzulą waloryzacyjną jest kredytem zaciągniętym w walucie polskiej (przeliczonej na walutę obcą), którego raty spłacane są w walucie polskiej, lecz wartość tych rat uzależniona jest od kursu waluty obcej. Podobnie pożyczki denominowane są to takie pożyczki, które wypłacane są w walucie polskiej, lecz ich wartość jest waloryzowana kursem waluty obcej. Pożyczka denominowana jest rozliczana w walucie obcej: w tej walucie umowa pożyczki określa wysokość pożyczki, w tej walucie są wyrażane wysokości rat, według jej stóp procentowych ustalane jest oprocentowanie i w niej prowadzone są wszelkie obliczenia związane z pożyczką. Powyższe nie oznacza, że fizyczne rozliczenia między pożyczkodawcą a pożyczkobiorcą prowadzone są w walucie obcej. Pożyczkodawca wypłaca transze pożyczki w złotówkach, także w złotówkach pożyczkobiorca spłaca pożyczkę. W obu wypadkach stosowany jest bieżący kurs danej waluty względem złotówki.

We wniosku przedstawiono, że stosownie do postanowień umownych przyznano Spółce pożyczkę w walucie polskiej w wysokości stanowiącej równowartość środków przeliczonych na walutę obcą. Natomiast, spłata pożyczki będzie następowała w walucie EUR.

W ocenie organu, opisane powyżej pożyczka, jakkolwiek charakteryzuje się pewnymi cechami właściwymi dla pożyczek waloryzowanych kursem waluty obcej – to jednak w istocie taką pożyczką nie jest. Wykluczającym elementem przede wszystkim jest to, że Spółka będzie dokonywała spłaty tej pożyczki w EUR. Taką bowiem walutę zawsze otrzyma pożyczkodawca.

Tymczasem typowe pożyczki waloryzowane kursem waluty obcej cechuje to, że nie tylko udzielane są w walucie polskiej, ale również i ich spłata dokonywana jest w złotówkach. Umowne ustalenia stron w kwestii zasad udzielania i spłaty omawianych pożyczek stanowią swoistą konstrukcję zabezpieczenia się przed ryzykiem kursowym, lecz poprzez stosowanie przez pożyczkodawcę do przeliczeń kursu umownego a nie rzeczywistego, bieżącego - trudno na ich podstawie ocenić w jakim stopniu odzwierciedlają skutki rzeczywistych wahań kursu EUR/PLN. Tym samym, ww. przepisy art. 12 ust. 1 pkt 10 lit. b) i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) updop do sytuacji przedstawionej we wniosku nie znajdą zastosowania.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia, czy w związku ze spłatą w walucie EUR pożyczki, która udzielona została w PLN, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy lub koszt uzyskania przychodów występujący w przypadku spłaty pożyczek waloryzowanych kursem waluty obcej należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.