Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.368.2022.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-25
Teza: - Czy, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT - w dniu zapłaty - tej części Opłat Kapitałowych zapłaconych na podstawie Umowy Leasingu przez Wnioskodawcę, która nie znajduje pokrycia w odpisach amortyzacyjnych doko¬nanych w trakcie obowiązywania Umowy Leasingu od wartości początkowej Nieruchomości i za¬liczonych do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT przez Wnioskodawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 1); - Czy, rozwiązanie Umowy Leasingu po zawarciu Aneksu, przy jednoczesnym skróceniu podstawowego okresu obowiązywania Umowy Leasingu, nie zmienia skutków w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia Umowy Leasingu za okres od dnia zawarcia Umowy Leasingu do dnia rozwiązania Umowy Leasingu zgodnie z Aneksem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2); - Czy, uznanie, że w sytuacji, gdy zmieniona Aneksem Umowa Leasingu nadal będzie spełniać kryteria do uznania jej za umowę, o której mowa w art. 17f i art. 17i ustawy o CIT, a po upływie skróconego okresu leasingu Leasingodawca dokona sprzedaży przedmiotu leasingu (tj. Nieruchomości) na rzecz podmiotu trzeciego (Nabywcy), kwota Wynagrodzenia wypłacona Wnioskodawcy będzie stanowić kwotę, o której mowa w art. 17h ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie, będzie stanowiła przychód w podatku CIT Wnioskodawcy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).
Słowa kluczowe: leasing-leasing finansowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a. Opodatkowanie stron umowy leasingu-Leasing gruntów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17f

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

**Szanowni Państwo,**

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

25 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT - w dniu zapłaty - tej części Opłat Kapitałowych zapłaconych na podstawie Umowy Leasingu przez Wnioskodawcę, która nie znajduje pokrycia w odpisach amortyzacyjnych doko­nanych w trakcie obowiązywania Umowy Leasingu od wartości początkowej Nieruchomości i za­liczonych do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT przez Wnioskodawcę (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

\- czy, rozwiązanie Umowy Leasingu po zawarciu Aneksu, przy jednoczesnym skróceniu podstawowego okresu obowiązywania Umowy Leasingu, nie zmienia skutków w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia Umowy Leasingu za okres od dnia zawarcia Umowy Leasingu do dnia rozwiązania Umowy Leasingu zgodnie z Aneksem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

\- czy, uznanie, że w sytuacji, gdy zmieniona Aneksem Umowa Leasingu nadal będzie spełniać kryteria do uznania jej za umowę, o której mowa w art. 17f i art. 17i ustawy o CIT, a po upływie skróconego okresu leasingu Leasingodawca dokona sprzedaży przedmiotu leasingu (tj. Nieruchomości) na rzecz podmiotu trzeciego (Nabywcy), kwota Wynagrodzenia wypłacona Wnioskodawcy będzie stanowić kwotę, o której mowa w art. 17h ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie, będzie stanowiła przychód w podatku CIT Wnioskodawcy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest (i) spółką kapitałową (spółką z ograni­czoną odpowiedzialnością) z siedzibą i miejscem zarządu na terytorium Polski i (ii) podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych („podatek CIT”) oraz (iii) jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług („podatek VAT”) w Polsce.

Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi” (PKD 68.20.Z), natomiast przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawcy jest m.in. „Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie” (PKD 68.32.Z).

\[Umowa Leasingu\]

Wnioskodawca - jako korzystający - zawarł w dniu 24 września 2014 r. ze spółką R sp. z o.o. (spółka L S.A. jest następcą prawnym tej spółki) - jako finansującym („Finansujący”) - umowę leasingu finansowego („Umowa Leasingu”) (rep. …), spełniającą warunki przewidziane w art. 17f oraz art. 17i (w zakresie gruntu) ustawy o CIT.

Przedmiotem leasingu zgodnie z art. 1 Umowy Leasingu jest nieruchomość („Nieruchomość”), na którą składa się:

a) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej (…) stanowiącej działkę ewidencyjną wraz z prawem własności znajdującego się na tym gruncie budynku wraz z zabudowaniami i in­frastrukturą towarzyszącą, stanowiącymi odrębne nieruchomości, dla którego to prawa Sąd Re­jonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…);

budynkiem posadowionym na nieruchomości, o którym mowa powyżej, jest budynek biurowo-handlowy o budowie kaskadowej o 5-6 kondygnacjach naziemnych i dwóch podziemnych, o po­wierzchni użytkowej 4.361,28 m2, położony w (…) oraz budowle i infrastruktura towarzysząca, posadowione na nieruchomości;

b) lokal niemieszkalny nr (…) stanowiący odrębną nieruchomość, usytuowany w budynku położo­nym w województwie (…), z własnością którego związany jest udział wynoszący (…) części w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą nr (…), dla którego to lokalu Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW (…).

Wnioskodawca oraz Leasingodawca nie są „podmiotami powiązanymi” w rozumieniu ustawy o CIT oraz w rozumieniu ustawy o VAT.

Umowa Leasingu została zawarta na czas określony, tj. od dnia jej zawarcia do ostatniego dnia 120 miesiąca licząc w tym celu jako pierwszy miesiąc przypadający po miesiącu, w którym podpisa­no protokół odbioru przedmiotu leasingu (art. 21 § 1 Umowy Leasingu). Zgodnie z postanowieniami Umowy Leasingu, odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy o CIT dokonuje korzystający, tj. Wnioskodawca (art. 8 § 1 Umowy Lea­singu).

W związku z powyższym, Wnioskodawca wprowadził Nieruchomość do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i dokonywał od jej wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych. Wnioskodawca amortyzował Nieruchomość w oparciu o stawkę amortyzacji wynikającą z załącznika nr 1 do ustawy o CIT „Wykaz rocznych stawek amorty­zacyjnych” dla właściwego symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych - w wysokości 2,5% (uwzględnia­jąc okoliczność, iż grunt nie podlega amortyzacji). W konsekwencji, okres amortyzacji Nieruchomości został ustalony na 40 lat.

Zgodnie z przepisami Umowy Leasingu, przedmiotem Umowy Leasingu było: (i) zobowiązanie Finansującego - w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa - do nabycia i oddania Nieruchomo­ści do używania i pobierania pożytków Wnioskodawcy w zamian za określone w Umowie Leasingu wynagrodzenie, a także (ii) zobowiązanie Wnioskodawcy do bezwarunkowego przyjęcia Nierucho­mości od Finansującego do używania i pobierania pożytków oraz zapłaty na rzecz Finansującego wynagrodzenia pieniężnego w wysokości netto łącznie wyższej od wartości netto Przedmiotu Lea­singu (Nieruchomości), określonego w Umowie Leasingu (art. 4 § 1 i § 2 Umowy Leasingu).

Przy czym, na etapie zawarcia Umowy Leasingu, Leasingodawca wydając przedmiot leasingu Wnio­skodawcy dokonał, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2) oraz art. 7 ust. 9 ustawy o VAT, dostawy towarów, która potwierdzona jest wystawieniem przez Leasingodawcę faktury VAT na pełną wartość przed­miotu leasingu wraz z podatkiem należnym VAT według właściwej stawki podatku VAT; natomiast opłaty okresowe (raty leasingowe) dokumentowane są notą księgową.

Wskazać należy, iż przed zawarciem Umowy Leasingu użytkownikiem i właścicielem Przedmiotu Lea­singu pozostawał pomiot trzeci, inny niż Wnioskodawca oraz Leasingodawca. Przy czym, Leasingodawca zakupił Nieruchomość od podmiotu powiązanego z Wnioskodawcą. Nabycie Nieruchomości przez Leasingodawcę było opodatkowane podatkiem VAT w stawce podstawowej 23%. Mając na uwadze postanowienia Umowy Leasingu Leasingodawca, sprzedawca i Wnioskodawca zawarli umowę sprzedaży Nieruchomości, na mocy której Leasingodawca nabył Nieruchomość w celu odda­nia jej jako Przedmiot Leasingu Wnioskodawcy do używania i pobierania pożytków. Leasingodawca dokonał nabycia Nieruchomości w ramach (i w wykonaniu) umowy leasingu spełniającej warunki przewidziane w art. 17f (i art. 17i w zakresie Gruntu) ustawy o CIT.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Leasingu, łączne wynagrodzenie netto przysługujące Finansującemu od Wnioskodawcy stanowi sumę: (i) wstępnej opłaty leasingowej oraz (ii) okresowych opłat leasingowych, płatnych w okresach miesięcznych i powiększonych o należny od danej płatno­ści podatek VAT (art. 9 § 1 i § 2 Umowy Leasingu).

Dodatkowo, strony Umowy Leasingu (tj. Wnioskodawca i Finansujący) zawarły umowę zobowią­zującą do przeniesienia własności nieruchomości, przedmiotem której jest zobowiązanie stron do za­warcia umowy przeniesienia własności Nieruchomości za symboliczną opłatę w wysokości 1,00 EUR, przy czym umowa rozporządzająca zawarta w wykonaniu wskazanej umowy zobowiązującej przeniesienia własności Nieruchomości zostanie zawarta po upływie okresu trwania Umowy Leasin­gu, w szczególności pod warunkiem spłaty przez korzystającego (tj. Wnioskodawcę) wszelkich zo­bowiązań wobec Finansującego wynikających z Umowy Leasingu.

Umowa Leasingu została zmieniona - w kwestiach nieistotnych z punktu widzenia podatku CIT - w dniu 11 grudnia 2017 r. (rep. A nr …).

Na dzień złożenia wniosku, Nieruchomość jest wynajmowana przez Wnioskodawcę najemcom (podmiotom trzecim) na podstawie umów najmu (dalej: „Umowy Najmu”). Zgodnie z Umową Lea­singu doszło do cesji praw i obowiązków z Umów Najmu obowiązujących w dacie zawarcia Umowy Leasingu z Leasingodawcy na Wnioskodawcę. Natomiast Umowy Najmu, które zawarte zostały po dacie zawarcia Umowy Leasingu zostały zawarte bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Tym samym Wnioskodawca jest zarówno korzystającym z Nieruchomości na mocy Umowy Leasingu zawartej z Leasingodawcą, jak i wynajmującym w stosunku do podmiotów trzecich używających powierzchni w Budynku i Lokalu na podstawie Umów Najmu.

\[Zmiana Umowy Leasingu\] Obecnie, w ramach swojej strategii biznesowej, Wnioskodawca zdecydował się na doprowadzenie do sprzedaży leasingowanej Nieruchomości i w tym celu aktywnie poszukuje podmiotu zainteresowanego jej nabyciem, prowadzi negocjacje dotyczące warunków ta­kiej sprzedaży i zamierza doprowadzić do uzgodnienia parametrów ekonomicznych transakcji (opi­sanej poniżej). Wnioskodawca zamierza przedłożyć Leasingodawcy wniosek z propozycją dokonania wspólnej (trójstronnej) transakcji (dalej jako „Transakcja”) w której zaangażowany będzie Leasingodawca, podmiot trzeci jako kupujący („Kupujący”, „Nabywca”) oraz Wnioskodawca (leasingobiorca). Wnioskodawca zwróci się do Finansującego z wnioskiem o zmianę Umowy Leasingu poprzez uzu­pełnienie jej o opcję skrócenia okresu Umowy Leasingu przez Leasingobiorcę wraz z postanowie­niami upoważniającymi Leasingobiorcę do rezygnacji z nabycia Przedmiotu Leasingu, w celu umożliwienia nabycia przez podmiot trzeci („Aneks”).

Na Transakcję mają składać się następujące elementy:

\- wybór opcji skrócenia podstawowego okresu Umowy Leasingu przez Wnioskodawcę na podstawie aneksu do Umowy Leasingu rezygnacja z opcji wykupu Nieruchomości przez Wnioskodawcę,

\- wskazanie przez Wnioskodawcę Kupującego,

\- sprzedaż Nieruchomości pomiędzy Leasingodawcą i Kupującym, oraz

\- wypłata Wnioskodawcy z tytułu spłaty wartości początkowej uzgodnionych kwot oraz zwią­zane z nią rozliczenia z Wnioskodawcą.

W ramach Aneksu, do Umowy Leasingu zostałyby wprowadzone zapisy o opcji (przysługującej Wnioskodawcy) skrócenia okresu leasingu i możliwości (uprawnieniu, a nie obowiązku) nabycia przez Wnioskodawcę Przedmiotu Leasingu. Zgodnie z zapisami Aneksu, z opcji skrócenia okresu leasingu Wnioskodawca mógłby skorzystać tylko po spełnieniu się wszelkich warunków gwarantują­cych Leasingodawcy realizację planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupujące­go.

Po podpisaniu Aneksu do Umowy Leasingu, Wnioskodawca zamierza skorzystać z Opcji skrócenia podstawowego okresu Umowy Leasingu w celu realizacji Transakcji.

Po upływie skróconego podstawowego okresu Umowy Leasingu, Wnioskodawca złoży oświadczenie o rezygnacji z opcji wykupu Nieruchomości, tj. Nieruchomość pozostanie (z perspektywy cywilno­prawnej) własnością Leasingodawcy, a Wnioskodawca przeniesie zwrotnie na Leasingodawcę prawo do rozporządzania Nieruchomością jak właściciel (ze względu na przeniesienie tego pra­wa przez Leasingodawcę na Wnioskodawcę w momencie rozpoczęcia obowiązywania Umowy Lea­singu i pozostawanie tego prawa u Wnioskodawcy w trakcie trwania Umowy Leasingu. Wraz z tym przeniesieniem, Wnioskodawca przeniesie także na Leasingodawcę prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu (bądź - w odniesieniu do Umów Najmu zawartych na dzień zawarcia Umowy Leasingu - efekt ten, zgodnie z postanowieniami Umowy Leasingu, nastąpi automatycznie wskutek zakończe­nia Umowy Leasingu). Następnie, Leasingodawca dokona sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupu­jącego za cenę uzgodnioną pomiędzy Leasingodawcą a Kupującym.

W związku z zawarciem Aneksu i następnie wyborem Opcji skrócenia podstawowego okresu Umowy Leasingu, Leasingodawca, działając zgodnie z art. 17h ust. 1 ustawy o CIT, zobowiąże się do zapłaty Wnioskodawcy uzgodnionej kwoty („Wynagrodzenie”). Możliwe, że kwota Wynagrodze­nia zostanie: (1) w części potrącona z płatnościami przysługującymi Leasingodawcy od Wniosko­dawcy (w tym pozostałymi do spłaty zobowiązaniami Wnioskodawcy wynikającymi z Umowy Leasin­gu), a także (2) w części zapłacona przekazem w imieniu Leasingodawcy przez Kupującego (w ra­mach zapłaty ceny za Nieruchomość na rzecz Leasingodawcy). Na kwotę Wynagrodzenia należną Wnioskodawcy od Leasingodawcy składa się kwota: (i) z tytułu spłaty wartości przedmiotu leasingu dokonanej do dnia Transakcji oraz (ii) za zwrotne przeniesienie przez Wnioskodawcę na Leasingodawcę prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w rozumieniu przepisów ustawy o VAT”.

Zgodnie z planowaną treścią Aneksu, kwota Wynagrodzenia będzie należna Wnioskodawcy od Leasingodawcy:

\- z tytułu spłaty wartości przedmiotu leasingu dokonanej do dnia Transakcji oraz

\- przeprowadzenia negocjacji dotyczących warunków sprzedaży i doprowadzenia do uzgod­nienia parametrów ekonomicznych transakcji zbycia Nieruchomości stanowiącej przedmiot leasingu na podstawie Umowy Leasingu osobie trzeciej nie będącej leasingobiorcą (Nabyw­cy), jak również za zwrotne przeniesienie przez Wnioskodawcę na Leasingodawcę prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W związku z powyższym, Wnioskodawca - po upływie zmodyfikowanego - skróconego - pod­stawowego okresu Umowy Leasingu - wyda Nieruchomość na rzecz Leasingodawcy, a Leasingodawca zapłaci (w sposób opisany powyżej) określoną w planowanym Aneksie kwotę Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy.

W takim przypadku Finansujący, działając zgodnie z art. 17h ust. 1 ustawy o CIT dokonałby wypłaty na rzecz Wnioskodawcy (korzystającego) uzgodnionej kwoty z tytułu spłaconego przez Wniosko­dawcę (korzystającego) kapitału.

W związku z różnicą pomiędzy długością okresu amortyzacji Nieruchomości, a okresem, na jaki za­warta została Umowa Leasingu, na dzień kończący okres na jaki Umowa Leasingu została zawarta wysokość zapłaconych przez Wnioskodawcę opłat leasingowych w części kapitałowej („Opłaty Kapi­tałowe”) będzie wyższa od wartości odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej Nieruchomości i zaliczonych przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT.

Po zmianie okresu podstawowego leasingu Umowa Leasingu nadal będzie umową:

1) zawartą na czas oznaczony,

2) w której suma ustalonych opłat, pomniejszona o należny podatek VAT będzie odpowiadała co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,

3) zawierającą postanowienie, że w podstawowym okresie leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

W powyższym kontekście należy wskazać, że ze względu na specyfikę planowanej Transakcji, w której dojdzie do sprzedaży Nieruchomości będącej wcześniej przedmiotem Umowy Leasingu, w ramach Transakcji dojdzie do:

(i) przeniesienia przedmiotu Umowy Leasingu (tj. Nieruchomości) oraz Umów Najmu przez Leasingodawcę na rzecz Kupującego oraz

(ii) przeniesienia pozostałych ele­mentów związanych z Nieruchomością (jak np. praw z zabezpieczeń dotyczących Umów Najmu i związanej z nimi dokumentacji, które obecnie posiada Wnioskodawca) przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy. Będzie to miało na celu uproszczenie i przyspieszenie Transakcji. Wówczas bowiem Wnioskodawca - zamiast dokonywać przeniesienia poszczególnych elementów (niebędących przedmiotem Umowy Leasingu i pozostających w trakcie jej obowiązywania w majątku i w posiada­niu Wnioskodawcy) na Leasingodawcę, który następnie przeniósłby je na Kupującego - przeniesie te elementy w ramach Transakcji bezpośrednio na Kupującego (na podstawie odrębnego porozumienia i za wynagrodzeniem płatnym przez Kupującego bezpośrednio na rzecz Wnioskodawcy).

Po zawarciu Aneksu i spełnieniu się ww. warunków, Wnioskodawca złoży Leasingodawcy oświadczenie („Oświadczenie”) o wyborze Opcji, w tym rezygnacji z wykupu przedmiotu leasingu (Nieruchomości). Wówczas, w wykonaniu Aneksu Leasingodawca i Wnioskodawca zawrą porozumienie („Porozumienie”), na podstawie którego dojdzie do:

\- skrócenia okresu Umowy Leasingu (przy czym w Porozumieniu zostałaby wskazana konkretna data, aby (skrócona) Umowa Leasingu wciąż była zawarta na czas oznaczony),

\- rozwiązania umowy zobowiązującej do przeniesienia własności Nieruchomości przez Leasingodawcę na Wnioskodawcę, a

\- Leasingodawca, działając zgodnie z art. 17h ust. 1 ustawy o CIT, zobowiąże się do zapłaty Wnioskodawcy uzgodnionej kwoty w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości na rzecz Nabywcy.

Wskazać należy, iż na podstawie Porozumienia, Wnioskodawca - po upływie skróconego (na wniosek Wnioskodawcy) okresu leasingu - wyda Nieruchomość na rzecz Leasingodawcy, a Leasin­godawca zapłaci (w sposób opisany powyżej) określoną w planowanym Aneksie kwotę Wynagro­dzenia na rzecz Wnioskodawcy. Co więcej, Wnioskodawca również przeniesie na Leasingodawcę prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu (bądź – w odniesieniu do Umów Najmu zawartych na dzień zawarcia Umowy Leasingu - efekt ten, zgodnie z postanowieniami Umowy Leasingu, nastąpi automatycznie wskutek zakończenia Umowy Leasingu). Następnie, Leasingodawca dokona sprze­daży Nieruchomości na rzecz Kupującego za cenę uzgodnioną pomiędzy Leasingodawcą a Kupują­cym.

Przy czym, należy zwrócić uwagę, iż przedmiotem Umowy Leasingu jest wyłącznie Grunt, Budynek i Lokal. Tylko te elementy zostały nabyte przez Leasingodawcę (z zastrzeżeniem składników, które przeszły wówczas na Leasingodawcę z mocy prawa, jak np. zawarte wówczas Umowy Najmu obej­mujące powierzchnie komercyjne na Nieruchomości) i oddane w leasing na rzecz Wnioskodawcy. Wszelkie inne elementy wykorzystywane w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej po­legającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości posiada Wnioskodawca (nie są one objęte Umo­wą Leasingu, a ich nabycie czy objęcie przez Leasingodawcę nie było konieczne dla celów realizacji Umowy Leasingu).

W związku z powyższym, aby uprościć Transakcję, Leasingodawca przeniesie na Kupującego wy­łącznie przedmiot Umowy Leasingu (tj. Nieruchomość) oraz Umowy Najmu (które przejdą na Nabyw­cę z mocy prawa), a Wnioskodawca przeniesie na Nabywcę pozostałe znajdujące się w majątku Wnioskodawcy elementy związane z Nieruchomością.

W przypadku praw z niektórych umów z podmiotami trzecimi (oraz wynikających z nich zobo­wiązań), np. gwarancji lub innych praw i zobowiązań, na których przeniesienie będą wymagane zgo­dy podmiotów trzecich, Wnioskodawca podejmie działania mające na celu ich uzyskanie. W przy­padku braku takowych zgód, umowy te oraz te zobowiązania, gwarancje lub inne prawa i zobowią­zania zostaną przeniesione na rzecz Nabywcy w ramach Transakcji pod warunkiem zawieszającym uzyskania zgód osób trzecich na ich przeniesienie po Transakcji, a w przypadku nie uzyskania takich zgód, mogą pozostać przy Korzystającym.

Powyższe oznacza, iż w ramach Transakcji:

I. Leasingodawca przekaże Nabywcy (w ramach ceny sprzedaży Nieruchomości) całą posiadaną (w tym uzyskaną od Wnioskodawcy w związku z Transakcją) dokumentację prawną, dotyczącą Nieruchomości, w szczególności oryginały podpisanych i posiadanych przez Leasingodawcę egzemplarzy Umów Najmu;

II. Wnioskodawca przekaże Nabywcy m.in. (w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie posiadał taką dokumentację na dzień Transakcji);

a) oryginały dokumentów zabezpieczenia zabezpieczających wykonanie zobowiązań najemców wynikających z Umów Najmu, które najemcy byli zobowiązani dostarczyć wy­najmującemu (Wnioskodawcy) na podstawie Umów Najmu w formie gwarancji banko­wych lub oświadczeń o poddaniu się egzekucji oraz oryginały pozwoleń dotyczących Nieruchomości;

b) kopie ksiąg prowadzonych przez zarządcę nieruchomości w odniesieniu do Nieruchomo­ści oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych odnoszących się do Nieruchomości, włączając w to protokoły z pomiarów;

c) oryginały lub kopie podręczników lub innych instrukcji odnoszących się do eksploatacji lub konserwacji Budynku i Lokalu lub jakiejkolwiek ich części lub jakichkolwiek instalacji, maszyn lub wyposażenia Budynku i Lokalu;

d) kopie projektów budowlanych dotyczących Budynku i Lokalu;

e) oryginały albo kopie jakichkolwiek innych dokumentów odnoszących się do Nieruchomo­ści będących w posiadaniu Leasingodawcy, w szczególności kopię książki obiektu bu­dowlanego.

Transakcji, poza ww. elementami nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie innych praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z funkcjonowaniem Nieruchomo­ści. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z następujących umów, w tym:

1\. prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem nieruchomościami i akty­wami (obecnie Wnioskodawca jest stroną umowy o zarządzanie nieruchomościami i aktywami (jakkolwiek tytuł tej umowy wskazuje wprost wyłącznie na zarządzanie aktywami, to przywo­łany poniżej zakres wykonywanych usług w ocenie Zainteresowanych dotyczy również zarzą­dzania nieruchomościami) oraz obsługę finansowo-księgową zawartej z podmiotem powiąza­nym z Wnioskodawcą, która swoim zakresem obejmuje czynności takie jak i) pozyskiwanie nieruchomości komercyjnych nadających się do nabycia przez Wnioskodawcę, ii) negocjowa­nie w dobrej wierze zakupu ww. nieruchomości na najlepszych warunkach, iii) nadzorowanie procesu przeniesienia własności przy zakupie i sprzedaży nieruchomości oraz udzielanie in­strukcji prawnikom i innym doradcom Wnioskodawcy w tym zakresie; iv) prowadzenie ksiąg rachunkowych, rejestrów należności/wierzytelności, sekretarskich i ustawowych rejestrów Wnioskodawcy dla każdej zakupionej nieruchomości i Wnioskodawcy, v) pobieranie opłat z tytułu czynszu, opłat serwisowych i z tytułu innych dochodów należnych w związku z takimi nieruchomościami, vi) monitorowanie, aby Wnioskodawca spełniał wszelkie ustawowe, umowne lub inne zobowiązania jako wynajmujący nieruchomości, vii) dbanie, aby nierucho­mości były utrzymywane na koszt Wnioskodawcy zgodnie z dobrą praktyką zarządzania nie­ruchomościami, viii) zaciąganie i organizowanie finansowania z pożyczek lub w inny sposób, ix) wykonywanie wycen i przeglądów tych nieruchomości, w zależności od potrzeb, x) świad­czenie usług w zakresie zarządzania nieruchomościami według własnego uznania, z nasta­wieniem na wzrost dochodów i wartości tych nieruchomości, xi) zarządzanie wynajmowaniem wolnych lokali na najlepszych możliwych warunkach, xii) negocjowanie aktualizacji czynszów oraz, jeżeli zarządzający uzna to za konieczne, zapewnianie doradztwa/usług osób trzecich w tym zakresie; oraz xiii) wykonywanie wszelkich innych obowiązków w związku z aktywami Ko­rzystającego w takim zakresie, w jakim nie będą one wiązać się z poniesieniem przez zarzą­dzającego wydatków, do zwrotu których zarządzający nie jest uprawniony z tytułu tej umowy;

2\. prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczeniowych dotyczących Nieruchomości (wy­stawionych na Wnioskodawcę).

Na dzień składania wniosku, stroną ww. umów jest Wnioskodawca, a nie Leasingodawca. Umowy te nie zostaną przeniesione przez Wnioskodawcę na Leasingodawcę, w tym w związku z rozliczeniami pomiędzy tymi podmiotami dotyczącymi zakończenia łączącej je Umowy Leasingu. Wspomniane powyżej umowy nie będą przeniesione również na Nabywcę w ramach Transakcji.

W tym miejscu należy wskazać, że - z uwagi na specyfikę Transakcji, a także chęć odpowiedniego zabezpieczenia interesów stron i uproszczenia wzajemnych rozliczeń - stroną umowy sprzedaży (zarówno przedwstępnej, jak i przyrzeczonej) Nieruchomości będzie, oprócz Leasingodawcy i Kupu­jącego, również Wnioskodawca, który m.in. udzieli na rzecz Kupującego szeregu oświadczeń i za­pewnień związanych ze stanem prawnym i faktycznym Nieruchomości czy Umów Najmu. Dodatko­wo, w celu zabezpieczenia ewentualnych roszczeń Kupującego wynikających z powyższego, Wnio­skodawca (w ramach Transakcji) dostarczy Nabywcy gwarancję podmiotu z grupy Wnioskodawcy. Co więcej, w umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca zobowiąże się, iż w okresie do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej (przenoszącej) sprzedaży Nieruchomości będzie m.in. (i) nieprzerwanie prowadził działalność gospodarczą (zgodnie z najlepszymi praktykami i w sposób w jaki była ona dotychczas prowadzona), w tym zarządzał Nieruchomością, (ii) należycie wykonywał prawa i obowiązki wynajmującego z Umów Najmu, (iii) informował Leasingodawcę i Kupującego o ewentualnych naruszeniach Umów Najmu oraz (iv) utrzymywał Nieruchomość zgodnie z dotychczasową praktyką.

Zgodnie z umową przedwstępną sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca i Leasingodawca nie będą (bez uprzedniej zgody Nabywcy i z zastrzeżeniem innych postanowień tej umowy) m.in.

1) rozwiązywać lub zmieniać Umów Najmu lub Umowy Leasingu (za wyjątkiem zmian do­puszczalnych zgodnie z umową przedwstępną sprzedaży Nieruchomości i polegających m.in. na skróceniu okresu leasingu oraz nieskorzystaniu przez Wnioskodawcę z prawa wykupu Nieruchomości);

2) zawierać nowych umów najmu powierzchni w Budynku lub Lokalu;

3) korzystać z zabezpieczeń udzielonych przez najemców zgodnie z Umowami Najmu lub zwalniać tych zabezpieczeń;

4) zawierać innych istotnych umów w stosunku do Nieruchomości, oprócz umów i porozumień wymaganych w związku z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedaży Nieru­chomości;

5) wykonywać jakichkolwiek działań, które mogłyby zniweczyć spełnienie któregoś z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej (przenoszącej) sprzedaży Nieruchomości;

6) ustanawiać zabezpieczeń na Nieruchomości (za wyjątkiem dopuszczalnych zabezpie­czeń opisanych w umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości);

7) zbywać lub zobowiązywać się do zbycia Nieruchomości; czy

8) dokonywać istotnych zmian na Nieruchomości.

Na mocy umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca będzie zobowiązany do informowania Nabywcy i dostarczania mu kopii korespondencji z najemcami, w tym w szczególności związanej z nieważnością lub wypowiedzeniem Umów Najmu, naruszeniem postanowień tych Umów, renegocjowaniem wysokości czynszu najmu czy innymi roszczeniami związanymi z Umowa­mi Najmu.

Wnioskodawca wskazuje, iż w ramach Transakcji doszłoby również do rozliczenia czynszu najmu za miesiąc, w którym nastąpi Transakcja oraz innych opłat za okres przed i po Transakcji (dalej „Rozliczenie”). Z uwagi na fakt, iż przed Transakcją stroną Umów Najmu (i uprawnionym do pobierania czynszu najmu oraz opłat serwisowych i eksploatacyjnych od najemców) był Wniosko­dawca, to rozliczenie tych elementów (tj. Rozliczenie) nastąpi bezpośrednio pomiędzy Wnioskodaw­cą a Nabywcą. W szczególności, Wnioskodawca zafakturuje najemców z tytułu czynszu najmu za miesiąc kalendarzowy w którym będzie miała miejsce Transakcja. Następnie, Wnioskodawca przekaże Kupującemu kwotę czynszu najmu odpowiadającą proporcjonalnie ilości dni od dnia Transakcji (włącznie) do końca miesiąca kalendarzowego w którym będzie miała miejsce Transakcja. Za kolejne okresy czynsze pobierał (i fakturował) będzie Nabywca.

W zakresie rozliczenia opłat serwisowych i eksploatacyjnych, Wnioskodawca zafakturuje najem­ców za cały miesiąc, w którym będzie miała miejsce Transakcja i uiści wynagrodzenie (opłaty) na rzecz właściwych dostawców usług. Nabywca będzie fakturował najemców za opłaty serwisowe po­cząwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym będzie miała miejsce Transakcja. W umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości zostanie wskazane, iż ostateczne Rozliczenie w zakresie opłat serwisowych i eksploatacyjnych pomiędzy Wnioskodawcą i Nabywcą (np. w związku z finalnym rozliczeniem opłat eksploatacyjnych wynikającym z różnicy pomiędzy kwotami tych opłat rzeczywiście poniesionymi przez Korzystającego a kwotami tych opłat, które Wnioskodawca zafaktu­rował na najemców, a które są mu należne za okres do końca miesiąca Transakcji) nastąpi w termi­nie 3 miesięcy od zawarcia umowy przyrzeczonej (przenoszącej) sprzedaży Nieruchomości. Wów­czas, w zależności od sytuacji, Kupujący będzie zobowiązany do zapłaty określonej kwoty (wynikają­cej ze wspomnianego ostatecznego rozliczenia) Wnioskodawcy lub odwrotnie.

Strony Transakcji uzgodnią też procedurę rozliczenia kwot czynszu najmu oraz opłat eksploatacyj­nych, który może zostać omyłkowo uiszczony przez najemców na rzecz Wnioskodawcy lub Kupują­cego.

Podsumowując wskazać należy, iż sekwencja zdarzeń będzie następująca:

1) Wnioskodawca składa do Leasingodawcy wniosek o uzupełnienie Umowy Leasingu o Opcję skrócenia okresu Umowy Leasingu z postanowieniem upoważniającym Leasingobiorcę do rezygnacji z nabycia Przedmiotu Leasingu w celu umożliwienia nabycia przez podmiot trzeci, który Leasingodawca rozpatruje pozytywnie (tj. wniosek o zawarcie Aneksu);

2) Leasingodawca i Wnioskodawca zawierają Aneks;

3) Dochodzi do spełnienia się ustalonych warunków gwarantujących Leasingodawcy realizację planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego;

4) Korzystający składa Oświadczenie o wyborze Opcji skrócenia okresu Umowy Leasingu i re­zygnacji z zakupu nieruchomości;

5) Leasingodawca i Wnioskodawca zawierają Porozumienie. Jednocześnie Wnioskodawca wydaje Nieruchomość na rzecz Leasingodawcy.

W rezultacie, Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia na rzecz Leasingodawcy wszelkich niezapłaconych zobowiązań z Umowy Leasingu, a Leasingodawca będzie zobowiązany do wypłaty na rzecz Wnioskodawcy uzgodnionej kwoty (tj. Wynagrodzenia).

\[Informacje dodatkowe\] Od chwili nabycia przez Leasingodawcę Nieruchomości w wykonaniu Umowy Leasingu (tj. w 2014 r.), Leasingodawca ani Wnioskodawca nie ponosili w stosunku do niej wydatków na ulepszenia, które przekraczałyby 30% wartości początkowej Nieruchomości.

Dla uniknięcia wątpliwości, Budynek (wraz z infrastrukturą towarzyszącą) i Lokal istniały w chwi­li, w której Leasingodawca nabył Nieruchomość w wykonaniu Umowy Leasingu i były już wtedy od­dane do użytkowania na podstawie (zawartych na moment zawarcia Umowy Leasingu) Umów Naj­mu.

Nieruchomość nie jest (i nie będzie do dnia Transakcji) wykorzystywana przez Leasingodawcę ani Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Przed dniem zawarcia Porozumienia (w ramach realizacji którego dojdzie do wydania Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy) Wnioskodawca planował złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Budynku i Lokalu z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opcji opodatkowania VAT tej dostawy, a Wniosko­dawca zamierza wkrótce potem wystawić na Leasingodawcę stosowną fakturę VAT z tytułu do­stawy Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Leasingodawcy (opiewającą na kwotę uzgod­nioną w Porozumieniu).

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT - w dniu zapłaty - tej części Opłat Kapitałowych zapłaconych na podstawie Umowy Leasingu przez Wnioskodawcę, która nie znajduje pokrycia w odpisach amortyzacyjnych dokonanych w trakcie obowiązywania Umowy Leasingu od wartości początkowej Nieruchomości i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT przez Wnioskodawcę? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, rozwiązanie Umowy Leasingu po zawarciu Aneksu, przy jednoczesnym skróceniu podstawowego okresu obowiązywania Umowy Leasingu, nie zmienia skutków w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia Umowy Leasingu za okres od dnia zawarcia Umowy Leasingu do dnia rozwiązania Umowy Leasingu zgodnie z Aneksem? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, uznanie, że w sytuacji, gdy zmieniona Aneksem Umowa Leasingu nadal będzie spełniać kryteria do uznania jej za umowę, o której mowa w art. 17f i art. 17i ustawy o CIT, a po upływie skróconego okresu leasingu Leasingodawca dokona sprzedaży przedmiotu leasingu (tj. Nieruchomości) na rzecz podmiotu trzeciego (Nabywcy), kwota Wynagrodzenia wypłacona Wnioskodawcy będzie stanowić kwotę, o której mowa w art. 17h ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie, będzie stanowiła przychód w podatku CIT Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

**Państwa stanowisko w sprawie**

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT - w dniu zapłaty - tej części Opłat Kapitałowych zapłaconych na podstawie Umowy Leasingu przez Wnioskodawcę, która nie znajduje pokrycia w odpisach amortyzacyjnych dokonanych w trakcie obowiązywania Umowy Leasingu od wartości początkowej Nieruchomości i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT przez Wnioskodawcę.

Umowa leasingu została uregulowana w art. 7091 i następne ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Przy czym, rozróżnia się: (i) tzw. leasing operacyjny (uregulowany w art. 7091 Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym „przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego”) oraz (ii) tzw. leasing finansowy (uregulowany w art. 70916 Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym „jeżeli finansujący zobowiązał się, bez dodatkowego świadczenia, przenieść na korzystającego własność rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu, korzystający może żądać przeniesienia własności rzeczy w terminie miesiąca od upływu tego czasu, chyba że strony uzgodniły inny termin”).

Także, ustawa o CIT zawiera odrębną definicję „umowy leasingu” na potrzeby rozliczenia podatku CIT w związku z zawarciem takiej umowy. Zgodnie więc z art. 17a pkt 1) ustawy o CIT, przez „umowę leasingu” należy rozumieć umowę nazwaną w Kodeksie Cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron (finansujący), oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie o CIT drugiej stronie (korzystającemu), podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Dodatkowo wskazać należy, iż w przypadku zawarcia tzw. umowy leasingu finansowego, do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT (tj. opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych przez korzystającego), w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;

2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 ustawy o CIT (w zakresie ustalania wartości rynkowej) stosuje się odpowiednio;

3) umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

a) odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, albo

b) finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (art. 17f ust. 1 ustawy o CIT).

Przy czym, zgodnie z art. 17a pkt 7) ustawy o CIT, pod pojęciem „spłaty wartości początkowej” rozumie się faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, określoną zgodnie z art. 16g ustawy o CIT, w podstawowym okresie umowy leasingu; spłaty tej nie koryguje się o kwotę wypłaconą korzystającemu, o której mowa w art. 17d ustawy o CIT (tj. kwota wypłacona korzystającemu przez finansującego z tytułu spłaty przy przeniesieniu przez finansującego na osobę trzecią własności środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem umowy leasingu) albo art. 17h ustawy o CIT (tj. kwota z tytułu spłaty, wypłacana finansującemu przez korzystającego przy przenoszeniu przez finansującego na osobę trzecią własności środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem umowy leasingu).

Przy czym, „podstawowym okresem umowy leasingu” jest czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie (art. 17a pkt 2) ustawy o CIT).

Przy czym, w ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę zasadę swobody umów zawartą w Kodeksie Cywilnym należy uznać, iż strony umowy leasingu mają możliwość zmiany podstawowego okresu umowy leasingu, co jednak nie zmienia wzajemnych zasad rozliczeń pomiędzy stronami w zakresie tej umowy. Tak również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lutego 2020 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.527.2019.2.PB) w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, że: „przedłużenie podstawowego okresu trwania Umowy, o ile został on oznaczony przez strony Umowy, nie spowoduje zmiany kwalifikacji Umowy jako leasingu finansowego, a Wnioskodawca będzie uprawniony do amortyzacji przedmiotu leasingu w całym okresie trwania zmienionej umowy”.

W celu ustalenia wartości początkowej przedmiotu leasingu dla potrzeb ustalenia okoliczności „spłaty wartości początkowej” przedmiotu leasingu, ustawodawca nakazuje odwołanie się do przepisów ustawy o CIT wskazujących na zasady amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie więc z art. 16g ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, wartość początkową środka trwałego, od której Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych (Nieruchomości), stanowi ujawnioną w zawartej z finansującym umowie leasingu finansowego jako wartość netto przedmiotu leasingu (Nieruchomości).

Ustawa o CIT wskazuje także na odrębną regulację w zakresie leasingu finansowego. Na podstawie art. 17f ust. 1 ustawy o CIT, do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT korzystającego nie zalicza się opłat leasingowych w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,

2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek VAT, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,

3) umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku, zawarta przez Wnioskodawcę Umowa Leasingu spełnia wszystkie ww. warunki z art. 17f ust. 1 ustawy o CIT, gdyż:

i. została zawarta na czas określony (od dnia jej zawarcia do ostatniego dnia 120 miesiąca zgodnie z art. 21 Umowy Leasingu),

ii. suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (wartość netto przedmiotu leasingu została określona na kwotę 13.800.000 euro, przy czym w tej wartości wskazano wartość netto gruntu jako 1.500.000 euro zgodnie z art. 7 Umowy Leasingu),

iii. odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu (Nieruchomości) dokonuje korzystający, tj. Wnioskodawca (art. 8 Umowy Leasingu).

W konsekwencji, od dnia zawarcia Umowy Leasingu, Wnioskodawca zalicza do kosztów uzyskania przychodu w podatku CIT jedynie części odsetkową każdej okresowej opłaty leasingowej. Jednocześnie, pozostała część poszczególnych opłat leasingowych stanowiących spłatę wartości początkowej Nieruchomości (tj. Opłaty Kapitałowe) nie podlegała i nie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT Wnioskodawcy w momencie ich poniesienia, lecz w drodze dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego (Nieruchomości).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT podatnik ma prawo zaliczyć koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W doktrynie prawa podatkowego niezmiennie wskazuje się, iż aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu w podatku CIT, musi spełnić następujące warunki:

i. musi zostać został poniesiony przez podatnika, tj. musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

ii. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

iii. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

iv. poniesiony został w celu uzyskania przychodów oraz zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

v. został właściwie udokumentowany,

vi. nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (tj. wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT).

Tak np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 marca 2020 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.30.2020.1.DK).

Kosztami uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT będą tak koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami (tzw. bezpośrednie koszty uzyskania przychodów; zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody), jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów (tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów; zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia).

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, że co do zasady, uiszczane przez Wnioskodawcę okresowe opłaty leasingowe, w tym w części kapitałowej (Opłaty Kapitałowe), od Umowy Leasingu środka trwałego (tj. Nieruchomości), co do zasady spełniają wszystkie ww. warunki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów w podatku CIT wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych niż grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów; niemniej jednak wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych zgodnie z ustawą o CIT są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Przy czym, jak stanowi art. 16ł ust. 4 ustawy o CIT, od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przekazanych do używania na podstawie innych umów niż wymienione w art. 16ł ust. 1 ustawy o CIT (tj. innych niż umowy zawarte na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji), odpisów amortyzacyjnych od tych składników dokonują odpowiednio finansujący lub korzystający za zasadach określonych w art. 16h-16k i art. 16m ustawy o CIT, z uwzględnieniem przepisów rozdziału 4a w zakresie opodatkowania stron umowy leasingu.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro do amortyzacji wartości początkowej środka trwałego (tj. Nieruchomości), który używany jest przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Leasingu (tj. umowy leasingu finansowego), ustawodawca nakazał stosować ogólne zasady amortyzacji (określone w art. 16g, art. 16h - art. 16k i art. 16m ustawy o CIT), również do wycofania środka trwałego z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i rozliczenia jego nieumorzonej wartości początkowej (wartości netto) zastosowanie powinny znaleźć zasady ogólne dotyczące zbycia środka trwałego, z uwzględnieniem specyfiki wynikającej z przepisów regulujących leasing finansowy. Oznacza to, iż biorąc pod uwagę przepisy ustawy o CIT, w przypadku skrócenia ustawowego okresu obowiązywania Umowy Leasingu - w przypadku, gdy dojdzie do sytuacji, w której Wnioskodawca zapłaci Finansującemu część okresowych rat leasingowych, które jednak nie zostaną uwzględnione przez Wnioskodawcę w kosztach uzyskania przychodu w podatku CIT Wnioskodawcy jako odpisy amortyzacyjne (z uwagi na różnicę pomiędzy długością okresu amortyzacji Nieruchomości, a okresem, na jaki zawarta została Umowa Leasingu), tj. na dzień kończący okres na jaki Umowa Leasingu została zawarta wysokość zapłaconych przez Wnioskodawcę suma Opłat Kapitałowych będzie wyższa od wartości odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej Nieruchomości i zaliczonych przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT, wówczas za koszty uzyskania przychodów w podatku CIT Wnioskodawcy - w dniu zapłaty - powinny być uznane Opłaty Kapitałowe w tej części, w której Opłaty Kapitałowe nie znajdują pokrycia w odpisach amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej Nieruchomości i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT przez Wnioskodawcę. Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT - w dniu zapłaty - tej części Opłat Kapitałowych zapłaconych na podstawie Umowy Leasingu przez Wnioskodawcę, która nie znajduje pokrycia w odpisach amortyzacyjnych dokonanych w trakcie obowiązywania Umowy Leasingu od wartości początkowej Nieruchomości i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT przez Wnioskodawcę.

Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy jest także prezentowane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lutego 2018 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.203.2017.1.SG): „skoro na moment cesji umowy leasingu finansowego Środka trwałego, łączna wysokość Opłat kapitałowych uiszczonych przez Wnioskodawcę (niestanowiących kosztów podatkowych, zgodnie z art. 17f ust. 1 \[ustawy o CIT\]) będzie wyższa niż wartość odpisów amortyzacyjnych od Środka trwałego zaliczonych przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów, to w związku z cesją umowy leasingu Wnioskodawca na podstawie art. 15 ust. 1 \[ustawy o CIT\] będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tej części zapłaconych Opłat kapitałowych od tej umowy leasingu, która nie znajdzie pokrycia w odpisach amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej Środka trwałego do momentu tej cesji. Zatem dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów będzie kwota poniesionych (uiszczonych) Opłat kapitałowych pomniejszona o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tej części zapłaconych Opłat kapitałowych od umowy leasingu finansowego Środka trwałego, która nie znajduje pokrycia w odpisach amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej Środka trwałego i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów uznano za prawidłowe. Wskazać przy tym należy, iż to na Wnioskodawcy, jako odnoszącym korzyść z faktu zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ciąży obowiązek wykazania związku, jaki wydatki te mieć będą z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą oraz obowiązek ich właściwego udokumentowania.

Nadmienić także należy, iż zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy lub celno-skarbowy”.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, rozwiązanie Umowy Leasingu po zawarciu Aneksu, przy jednoczesnym skróceniu podstawowego okresu obowiązywania Umowy Leasingu, nie zmienia skutków w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia Umowy Leasingu za okres od dnia zawarcia Umowy Leasingu do dnia rozwiązania Umowy Leasingu zgodnie z Aneksem.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym we Wniosku zdarzeniu przyszłym, nie zmienia skutków w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia Umowy Leasingu za okres od dnia zawarcia Umowy Leasingu do dnia rozwiązania Umowy Leasingu zmiana okresu obowiązywania Umowy Leasingu.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w związku ze skróceniem okresu obowiązywania Umowy Leasingu, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonywania korekt rozliczeń w zakresie kosztów uzyskania przychodu w podatku CIT za okres od dnia zawarcia Umowy Leasingu do dnia rozwiązania Umowy Leasingu (ujmowanych przez Wnioskodawcę jako odpisy amortyzacyjne). Skoro zawarta umowa, w chwili jej podpisywania, będzie spełniała warunki określone w art. 17f ustawy o CIT, to na jej podstawie Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczania kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy o CIT w zakresie leasingu finansowego.

Wnioskodawca wskazuje, iż w zakresie umowy leasingu finansowego - w okresie obowiązywania tej umowy - kosztem uzyskania przychodu dla korzystającego są odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej przedmiotu umowy leasingu oraz odsetkowa część opłaty leasingowej. Koszt ten jest potrącany przez korzystającego w dacie jego poniesienia jako tzw. koszt pośredni (tj. koszt uzyskania przychodu inny niż bezpośrednio związany z przychodami).

W przepisach ustawy o CIT nie określono ustawowych wymogów co do czasu trwania umowy leasingu finansowego. W szczególności okres, na jaki zawierana jest umowa leasingu finansowego, nie musi odpowiadać co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji środka trwałego będącego przedmiotem umowy, jak ma to miejsce w przypadku leasingu operacyjnego. Wobec tego, skrócenie okresu trwania umowy leasingu finansowego nie wywiera żadnych skutków w zakresie rozliczenia przez korzystającego i finansującego kosztów oraz przychodów za okres trwania skróconej umowy leasingu finansowego. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie np. w: (i) interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 stycznia 2021 r. (nr 0111-KDIB2- 1.4010.428.2020.3.AT) oraz (ii) interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 marca 2012 r. (nr ITPB3/423-650/11/PST), gdzie organ wskazał, iż: „Samo wydłużenie lub skrócenie okresu trwania umowy leasingu finansowego nie ma wpływu na ustawowe przesłanki uznania jej za podatkową umowy leasingu”. Czas trwania umowy leasingu finansowego nie ma zatem znaczenia dla możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych w czasie jej trwania.

Także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 marca 2021 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.26.2021.1.MS) organ wskazał, iż „podsumowując, w przypadku zmiany harmonogramu płatności w przypadku przedłużenia bądź skrócenia Umów (\`(...)\`), za podstawowy okres umowy należy uznać okres obowiązywania każdej z Umów określony na skutek zmiany danej Umowy. Zmiana czasu trwania Umowy nie będzie wpływać na dotychczasową, czyli mającą miejsce przed zmianą Umów, kwalifikację Umów pod warunkiem, że przedłużenie (skrócenie) umowy leasingu operacyjnego bądź finansowego nie będzie powodować niespełnienia zawartych w ustawie o CIT warunków odpowiednio umowy leasingu operacyjnego oraz finansowego. Jeżeli więc, tak jak ma to miejsce w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), po zmianie Umów, nowe warunki odpowiadają warunkom umowy leasingu finansowego czy operacyjnego, w przypadku Umów zawieranych przez Spółkę z Kontrahentami, to żaden z przepisów ustawy o CIT nie wskazuje, aby w takim przypadku zmiana Umów wpływała na dotychczasowy sposób kwalifikowania tej umowy dla celów ustawy o CIT jako umowy spełniającej wymogi art. 17f ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT czy art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT.

Zdaniem Spółki zarówno w przypadku leasingu finansowego, jak i operacyjnego, modyfikacja Umów, polegająca na m.in. zmniejszeniu/zwiększeniu/zawieszeniu płatności przez określony czas raty leasingowej, nie wpłynie na sposób kwalifikowania tej umowy dla celów ustawy o CIT. Przede wszystkim wynika to z faktu, że:

\- dokonywane zmiany nie będą modyfikować Umów w ten sposób, iż przestanie być spełniany jakikolwiek z warunków nakładanych ustawą o CIT dla uznania danej umowy za umowę leasingu. W przypadku, bowiem gdy przed zmianą Umowy stanowiła ona: (\`(...)\`) umowę leasingu finansowego, będą to warunki wymienione w art. 17f ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT. Po dokonaniu zmian aneksem postanowienia umowne w dalszym ciągu będą spełniać warunki nakładane ustawą o CIT dla umowy leasingu finansowego w odniesieniu do danego Przedmiotu leasingu,

\- zarówno przepisy Kodeksu cywilnego, jak i przepisy podatkowe nie określają, w jaki sposób powinny zostać ustalone poszczególne raty leasingowe - Korzystający i finansujący (\`(...)\`) mogą dowolnie kształtować wysokość poszczególnych rat za poszczególne okresy, wprowadzać okresy, w których spłata całości raty czy też części raty nie będzie mieć miejsca, pamiętając jednak, aby ich łączna suma odpowiadała co najmniej wartości początkowej Przedmiotu leasingu. Co prawda, w przypadku umów leasingu operacyjnego w niektórych okresach rozliczeniowych wysokość przychodów i kosztów uzyskania przychodów może ulec zmianie w stosunku do pierwotnie zakładanych, niemniej jednak nie zmieni się podstawowy parametr finansowy umowy, tj. łączna wartość rat leasingowych netto odpowiada co najmniej wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem umowy. Żadna ze stron nie uzyska również żadnej korzyści podatkowej.

\- Taka konkluzja jednoznacznie wynika z następujących interpretacji indywidualnych:

\- Dyrektora KIS z 13 października 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.221.2020.l.AG, zgodnie z którą: "Odnoszącą się z kolei do pozostałych zmian w Umowach, polegających na: obniżeniu wysokości opłat leasingowych w wybranych okresach obowiązywania Umowy i podwyższeniu w innych okresach, należy stwierdzić, że zmiany te również nie wpłyną na sposób kwalifikowania Umów, jako spełniających wymogi art. 17b ust. 1 pkt 1-3 \[ustawy o CIT\]. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, po wskazanych powyżej zmianach, całkowita suma opłat (rozumiana jako suma opłat ponoszonych przez korzystającego w trakcie obowiązywania umowy, pomniejszona o VAT należny oraz opłaty, o których mowa w art. 17j ust. 2 \[ustawy o CIT\]) nadal odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej przedmiotu Umowy",

\- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lipca 2020 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.157. 2020.1.MK : „Odnosząc się z kolei do kwestii będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2, tj. czy zmiana wysokości rat leasingowych w okresie obowiązywania umowy leasingu polegająca na okresowym obniżeniu rat w wybranych okresach i ich podwyższeniu w pozostałych okresach wpłynie na sposób kwalifikowania tej umowy dla celów ustawy jako umowy spełniającej wymogi art. 17b ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT, stwierdzić należy, że o ile łączna kwota opłat z tytułu leasingu (netto, tj. bez podatku należnego VAT) po zmianie umowy będzie co najmniej równa wartości początkowej środka trwałego będącego przedmiotem leasingu to ww. zmiana spłat kredytu nie będzie miała wpływu na kwalifikację zawartej umowy leasingu jako leasingu operacyjnego".

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, rozwiązanie Umowy Leasingu po zawarciu Aneksu przy jednoczesnym skróceniu podstawowego okresu obowiązywania Umowy Leasingu nie zmienia skutków w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia Umowy Leasingu za okres od dnia zawarcia Umowy Leasingu do dnia rozwiązania Umowy Leasingu zgodnie z Aneksem.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, uznanie, że w sytuacji, gdy zmieniona Aneksem Umowa Leasingu nadal będzie spełniać kryteria do uznania jej za umowę, o której mowa w art. 17f i art. 17i ustawy o CIT, a po upływie skróconego okresu leasingu Leasingodawca dokona sprzedaży przedmiotu leasingu (tj. Nieruchomości) na rzecz podmiotu trzeciego (Nabywcy), kwota Wynagrodzenia wypłacona Wnioskodawcy będzie stanowić kwotę, o której mowa w art. 17h ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie, będzie stanowiła przychód w podatku CIT Wnioskodawcy.

\[Uwaga ogólna\] Zgodnie z art. 17h ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1 ustawy o CIT dla umowy leasingu finansowego i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na osobę trzecią własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem umowy, oraz wypłaca korzystającemu z tytułu spłaty ich wartości uzgodnioną kwotę:

1\. przy określaniu przychodu ze sprzedaży stosuje się przepisy, o których mowa w art. 12 - art. 14 ustawy o CIT oraz

2\. do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez finansującego na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot umowy; kosztem są jednak te wydatki pomniejszone o spłatę wartości początkowej, o której mowa w art. 17a pkt 7 ustawy o CIT.

Przy czym, sama kwota wypłacona korzystającemu stanowi koszt uzyskania przychodów u finansującego i jest przychodem korzystającego w dniu jej otrzymania (art. 17h ust. 2 ustawy o CIT).

Z ww. przepisu ustawy o CIT wynika wprost, iż w przypadku umowy leasingu finansowego w rozumieniu ustawy o CIT, uzgodniona pomiędzy stronami umowy kwota wypłacona korzystającemu przez finansującego w związku z przeniesieniem przez finansującego na osobę trzecią wartości składników majątku będących przedmiotem tej umowy stanowi koszt uzyskania przychodów finansującego oraz odpowiednio przychód korzystającego.

Odnosząc powyższe zasady do opisu zdarzenia przyszłego we Wniosku, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, gdy po skróceniu okresu obowiązywania Umowy Leasingu, Umowa Leasingu nadal będzie spełniała definicję umowy leasingu finansowego w rozumieniu ustawy o CIT, a finansujący dokona zbycia przedmiotu leasingu na rzecz osoby trzeciej po upływie podstawowego okresu umowy leasingu (który zostanie skrócony w wyniku zawarcia Aneksu), to w ocenie Wnioskodawcy przepis art. 17h ust. 2 ustawy o CIT znajdzie w tym przypadku zastosowanie, a Wynagrodzenie będzie stanowiło przychód w podatku CIT Wnioskodawcy.

\[Kwota Wynagrodzenia jako przychód w podatku CIT Wnioskodawcy\] Z literalnego brzmienia art. 17h ust. 2 ustawy o CIT wynika, iż w przypadku, gdy po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na osobę trzecią własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem umowy, oraz wypłaca korzystającemu z tytułu spłaty ich wartości uzgodnioną kwotę, to kwota ta jest przychodem korzystającego w dniu jej otrzymania. Oznacza to, iż cała kwota Wynagrodzenia, uzyskana przez Wnioskodawcę, będzie stanowiła przychód Wnioskodawcy na moment jej otrzymania.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, uznanie, że w sytuacji, gdy zmieniona Aneksem Umowa Leasingu nadal będzie spełniać kryteria do uznania jej za umowę, o której mowa w art. 17f i art. 17i ustawy o CIT, a po upływie skróconego okresu leasingu Leasingodawca dokona sprzedaży przedmiotu leasingu (tj. Nieruchomości) na rzecz podmiotu trzeciego (Nabywcy), kwota Wynagrodzenia wypłacona Wnioskodawcy będzie stanowić kwotę, o której mowa w art. 17h ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie, będzie stanowiła przychód w podatku CIT Wnioskodawcy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższa definicja kosztu uzyskania przychodu ma charakter ogólny. Z tej przyczyny przy kwalifikacji danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest każdorazowe zbadanie, czy koszt ten pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (lub możliwością ich osiągania) albo służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Zgodnie z art. 17a pkt 1-4 ustawy o CIT, ilekroć w rozdziale jest mowa o:

1) umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów;

2) podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie;

3) odpisach amortyzacyjnych - rozumie się przez to odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16;

4) normatywnym okresie amortyzacji - rozumie się przez to w odniesieniu do:

a) środków trwałych - okres, w którym odpisy amortyzacyjne, wynikające z zastosowania stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych, zrównują się z wartością początkową środków trwałych,

b) wartości niematerialnych i prawnych - okres ustalony w art. 16m.

Zgodnie z art. 17a pkt 7 ustawy o CIT , ilekroć w rozdziale jest mowa o:

spłacie wartości początkowej - rozumie się przez to faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, określoną zgodnie z art. 16g, w podstawowym okresie umowy leasingu; spłaty tej nie koryguje się o kwotę wypłaconą korzystającemu, o której mowa w art. 17d albo art. 17h.

Zasady leasingu finansowego zostały podatkowo zdefiniowane w art. 17f ust. 1 ustawy o CIT zgodnie z którym:

Do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;

2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio;

3) umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

a) odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo

b) finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 17g ust. 1 ustawy o CIT:

Jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1, i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem tej umowy:

1) przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy odbiega ona znacznie od ich wartości rynkowej;

2) do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez finansującego na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot umowy leasingu; kosztem są jednak te wydatki pomniejszone o spłatę wartości początkowej, o której mowa w art. 17a pkt 7.

W myśl art. 17g ust. 2 ustawy o CIT:

Jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1, i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący oddaje korzystającemu do dalszego używania środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, będące przedmiotem umowy, przychodem finansującego i odpowiednio kosztem uzyskania przychodów korzystającego są opłaty ustalone przez strony, także wtedy, gdy odbiegają znacznie od wartości rynkowej.

Stosownie do art. 17h ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

Jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1, i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na osobę trzecią własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem umowy, oraz wypłaca korzystającemu z tytułu spłaty ich wartości uzgodnioną kwotę:

1) przy określaniu przychodu ze sprzedaży stosuje się przepisy, o których mowa w art. 12-14;

2) do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez finansującego na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot umowy; kosztem są jednak te wydatki pomniejszone o spłatę wartości początkowej, o której mowa w art. 17a pkt 7.

Kwota wypłacona korzystającemu stanowi koszt uzyskania przychodów u finansującego i jest przychodem korzystającego w dniu jej otrzymania.

W odrębny sposób w art. 17i ustawy o CIT zdefiniowano leasing gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów:

1\. Jeżeli przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów, a suma ustalonych w niej opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów równej wydatkom na ich nabycie - do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości; przepis art. 17f ust. 2 stosuje się odpowiednio.

2\. Jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego lub osobę trzecią własność gruntów lub prawo wieczystego użytkowania gruntów będących przedmiotem tej umowy, albo oddaje je korzystającemu do dalszego używania, do ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów stron umowy przepisy art. 17g i art. 17h stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 17j ust. 1 ustawy o CIT:

Jeżeli w umowie leasingu została określona cena, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po zakończeniu podstawowego okresu tej umowy, cenę tę uwzględnia się w sumie opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 pkt 3 i art. 17f ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się:

od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wartość początkową poszczególnych składników majątkowych podlegających amortyzacji podatkowej określić należy zgodnie z art. 16g cytowanej ustawy.

Uregulowania zawarte w ustawie o CIT nie odnoszą się do skutków podatkowych związanych ze skróceniem umowy leasingu operacyjnego czy finansowego. W konsekwencji w ustawie o CIT brak jest zapisów zobowiązujących przedsiębiorcę do dokonania w takiej sytuacji korekty kosztów podatkowych o zaliczone w ich ciężar opłaty leasingowe (w przypadku leasingu operacyjnego) lub odpisy amortyzacyjne i część odsetkową raty (w przypadku leasingu finansowego) pod warunkiem, że do chwili jej przerwania/zakończenia umowa ta spełniała kryteria do uznania jej za umowę odpowiednio leasingu operacyjnego czy finansowego.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku leasingu finansowego należy uwzględnić specyfikę tej formy korzystania ze środka trwałego przy określaniu wysokości kosztów podatkowych, które mogą zostać rozpoznane w ramach aneksu umowy leasingu finansowego. Nie ulega wątpliwości, że wydatki na nabycie danego aktywa nie są ponoszone z góry (jak w przypadku nabycia w drodze np. umowy sprzedaży), ale na bieżąco.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że przedmiot leasingu może zostać sprzedany korzystającemu po cenie znacząco niższej od rynkowej, ale wyłącznie po upływie podstawowego okresu, na który zawarta została umowa leasingu finansowego. Podstawowy okres trwania umowy leasingu to czas oznaczony, na jaki została zawarta mowa z wyłączeniem czasu, na jaki może być przedłużona lub skrócona (zmiany stron umowy leasingu nie wpływają na zachowanie podstawowego okresu umowy pod warunkiem, że inne ustalenia umowne nie ulegają zmianie). Jak już wspomniano, sformułowanie „podstawowy okres umowy” obejmuje nie tylko pierwotnie ustalony w momencie zawierania umowy czas jej obowiązywania, lecz także czas, do którego strony zdecydowały się faktycznie skrócić bądź przedłużyć tę umowę na drodze aneksu do umowy.

Natomiast pojęcie „czasu, na jaki może być przedłużona lub skrócona” umowa, odnosi się jedynie do takich postanowień umowy leasingu, które zakładają możliwość zmiany okresu jej obowiązywania, w tym na przykład postanowień, że umowa zostaje zawarta na czas określony z możliwością jej przedłużenia o kolejne lata.

Z odmienną sytuacją mamy do czynienia w przypadku zawarcia aneksu do umowy leasingu, na mocy którego okres trwania umowy zostaje faktycznie przedłużony lub skrócony - okres wynikający z aneksu do umowy staje się w tym momencie nowym podstawowym okresem trwania umowy.

Faktyczne zmiany okresu trwania umowy leasingu finansowego nie wpływają na rozliczenia podatkowe finansującego i korzystającego. Przepisy ustaw podatkowych nie wprowadzają bowiem żadnych ograniczeń co do długości trwania umowy leasingu finansowego. Jeśli więc umowa leasingu finansowego zostaje wydłużona bądź skrócona w drodze aneksu - pozostaje to bez wpływu na sytuację stron umowy, gdyż odsunięciu (bądź przybliżeniu) w czasie ulega jedynie termin ewentualnego nabycia przedmiotu leasingu przez korzystającego. Nie ma to natomiast znaczenia z perspektywy sposobu rozliczania kosztów podatkowych przez korzystającego, który dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości przedmiotu umowy.

W omawianej sprawie podpisanie Aneksu do Umowy Leasingu z Opcją jej skrócenia oraz rezygnacja z opcji wykupu spowodowane jest dołączeniem do transakcji podmiotu trzeciego i zbycie przedmiotu leasingu (Nieruchomości) na jego rzecz przez Finansującego.

Jak wynika z interpretacji ogólnej z 15 lutego 2022 r. Znak: DD6.8202.4.2020 dotyczącej przepisów art. 17a pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie możliwej modyfikacji postanowień umowy leasingu, w tym co do okresu jej trwania, czy wysokości rat leasingowych, a także ustalenia skutków (wysokości przychodu) po stronie finansującego w przypadku sprzedaży przedmiotu leasingu w trakcie trwania umowy, na rzecz osoby trzeciej:

W sytuacji, gdy strony decydują się na zmianę postanowień umowy leasingu operacyjnego konieczne jest zbadanie, czy nowe warunki umowy spełniają kryteria wynikające z art. 17b ust. 1 ustawy o CIT (…). Analogicznie, w przypadku planowanej zmiany postanowień umowy leasingu finansowego konieczne jest zbadanie wpływu projektowanych modyfikacji na kryteria przewidziane w art. 17f ust. 1 ustawy o CIT (…).

Modyfikacje umowy leasingu mogą dotyczyć w szczególności zmiany harmonogramu płatności poprzez:

\- obniżenie wartości wymagalnych rat leasingowych wskutek wydłużenia okresu trwania umowy,

\- zwiększenie wartości wymagalnych rat leasingowych wskutek skrócenia okresu trwania umowy (jednak na okres nie krótszy niż 40% normatywnego okresu amortyzacji danego przedmiotu leasingu),

\- zawieszenie przez określony okres płatności rat,

\- obniżenie przez określony okres płatności rat,

\- wydłużenie okresu trwania i obniżenie wartości wymagalnych rat leasingowych, przy jednoczesnym zawieszeniu przez określony okres płatności rat oraz zwiększenie/zmniejszenie wysokości rat leasingowych po upływie danego okresu (o wartość niespłacanej przez dany okres części kapitałowej rat leasingowych).

W kontekście brzmienia art. 17a pkt 2 ustawy o CIT (…), jeżeli wymienione modyfikacje (w tym dotyczące harmonogramu płatności) nie powodują naruszenia warunków uznania danej umowy za leasing operacyjny, czy finansowy, nie wpływają również na późniejsze stosowanie przez finansującego art. 17c albo art. 17g ustawy o CIT (…) w odniesieniu do transakcji sprzedaży na rzecz korzystającego przedmiotu umowy leasingu po jej zakończeniu.

Jednocześnie, niedopuszczalna jest taka zmiana warunków umowy, która prowadziłaby do przekształcenia umowy leasingu jednego rodzaju w drugi (zmiana kwalifikacji umowy) - obligatoryjnie musi bowiem zachodzić ciągłość strony dokonującej amortyzacji podatkowej środka trwałego, stanowiącego przedmiot leasingu.

Jak wynika z wniosku przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca jako Korzystający zawarł z Finansującym Umowę Leasingu finansowego spełniającego warunki art. 17f oraz 17i ustawy o CIT. Przedmiotem umowy leasingu jest opisana we wniosku Nieruchomość. Umowa została zawarta na czas określony, odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości dokonuje Korzystający (Wnioskodawca). Zgodnie z postanowieniami Umowy Leasingu Finansującemu przysługuje wynagrodzenie. Dodatkowo strony Umowy Leasingu (Wnioskodawca i Finansujący) zawarły umowę zobowiązującą do przeniesienia własności Nieruchomości. Na dzień złożenia wniosku Nieruchomość jest wynajmowana przez Wnioskodawcę najemcom (podmiotom trzecim) na podstawie Umów Najmu. Tym samym Wnioskodawca jest zarówno korzystającym z Nieruchomości na mocy Umowy Leasingu jak i wynajmującym w stosunku do podmiotów trzecich.

Obecnie Wnioskodawca poszukuje podmiotu zainteresowanego nabyciem leasingowanej Nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza przedłożyć Leasingodawcy wniosek z propozycją dokonania wspólnej (trójstronnej) Transakcji w której zaangażowany będzie Leasingodawca, podmiot trzeci jako kupujący („Kupujący”, „Nabywca”) oraz Wnioskodawca (leasingobiorca). Wnioskodawca zwróci się do Finansującego z wnioskiem o skrócenie okresu Umowy Leasingu oraz do rezygnacji z nabycia Przedmiotu Leasingu, w celu umożliwienia nabycia przez podmiot trzeci („Aneks”).

W związku z zawarciem Aneksu i następnie wyborem Opcji skrócenia podstawowego okresu Umowy Leasingu, Leasingodawca, działając zgodnie z art. 17h ust. 1 ustawy o CIT, zobowiąże się do zapłaty Wnioskodawcy uzgodnionej kwoty Wynagrodzenia.

Na kwotę Wynagrodzenia należną Wnioskodawcy od Leasingodawcy składa się kwota: (i) z tytułu spłaty wartości przedmiotu leasingu dokonanej do dnia Transakcji oraz (ii) za zwrotne przeniesienie przez Wnioskodawcę na Leasingodawcę prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel.

W takim przypadku Finansujący, działając zgodnie z art. 17h ust. 1 ustawy o CIT dokonałby wypłaty na rzecz Wnioskodawcy (korzystającego) uzgodnionej kwoty z tytułu spłaconego przez Wniosko­dawcę (korzystającego) kapitału.

W związku z różnicą pomiędzy długością okresu amortyzacji Nieruchomości, a okresem, na jaki za­warta została Umowa Leasingu, na dzień kończący okres na jaki Umowa Leasingu została zawarta wysokość zapłaconych przez Wnioskodawcę opłat leasingowych w części kapitałowej („Opłaty Kapi­tałowe”) będzie wyższa od wartości odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej Nieruchomości i zaliczonych przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT.

Po zmianie okresu podstawowego leasingu Umowa Leasingu nadal będzie umową:

1\. zawartą na czas oznaczony,

2\. w której suma ustalonych opłat, pomniejszona o należny podatek VAT będzie odpowiadała co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,

3\. zawierającą postanowienie, że w podstawowym okresie leasingu odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika że, Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia na rzecz Leasingodawcy wszelkich niezapłaconych zobowiązań z Umowy Leasingu, a Leasingodawca będzie zobowiązany do wypłaty na rzecz Wnioskodawcy uzgodnionej kwoty Wynagrodzenia.

Biorąc powyższe pod uwagę opis zdarzenia przyszłego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT - w dniu zapłaty - tej części Opłat Kapitałowych zapłaconych na podstawie Umowy Leasingu przez Wnioskodawcę, która nie znajduje pokrycia w odpisach amortyzacyjnych dokonanych w trakcie obowiązywania Umowy Leasingu od wartości początkowej Nieruchomości i zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT przez Wnioskodawcę z uwagi na różnicę pomiędzy długością amortyzacji nieruchomości a okresem na jaki została zawarta Umowa Leasingu.

Jak już wcześniej wskazano, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Ustawodawca nie definiuje jednak, co należy rozumieć pod pojęciami „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a) „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b) „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c) „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podpisanie Aneksu, w związku z czym dochodzi do skrócenia umowy leasingu, wiąże się ze zbyciem przedmiotu leasingu finansowego (Nieruchomości) przez Finansującego na rzecz osoby trzeciej a nie z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów przez Wnioskodawcę – w przedstawionej we wniosku sprawie nie zostanie zatem spełniony warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 2.

W przypadku wcześniejszego rozwiązania Umowy Leasingu w związku z zawarciem Aneksu, w związku ze skróceniem podstawowego okresu jej trwania, Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w zakresie odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości za okres od dnia zawarcia Umowy Leasingu do dnia jej rozwiązania, skoro przez ten okres Umowa Leasingu oraz jej strony spełniały wszystkie warunki, o których mowa w przepisach ustawy o CIT, w tym w Rozdziale 4a, aby Spółka mogła zaliczać odpisy amortyzacyjnych od Nieruchomości w koszty uzyskania przychodów. Wcześniejsze rozwiązanie Umowy Leasingu, w związku ze skróceniem okresu jej trwania, pozostaje bez wpływu na dokonane do tego momentu rozliczenia podatkowe.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 4.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, zgodnie z planowaną treścią Aneksu, kwota Wynagrodzenia będzie należna Wnioskodawcy od Leasingodawcy:

\- z tytułu spłaty wartości przedmiotu leasingu dokonanej do dnia Transakcji oraz

\- przeprowadzenia negocjacji dotyczących warunków sprzedaży i doprowadzenia do uzgod­nienia parametrów ekonomicznych transakcji zbycia Nieruchomości stanowiącej przedmiot leasingu na podstawie Umowy Leasingu osobie trzeciej nie będącej leasingobiorcą (Nabyw­cy), jak również za

\- zwrotne przeniesienie przez Wnioskodawcę na Leasingodawcę prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca - po upływie zmodyfikowanego - skróconego - podstawowego okresu Umowy Leasingu - wyda Nieruchomość na rzecz Leasingodawcy, a Leasingodawca zapłaci określoną w planowanym Aneksie kwotę Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Zgodnie z art. 17h ustawy o CIT:

1\. Jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1, i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na osobę trzecią własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem umowy, oraz wypłaca korzystającemu z tytułu spłaty ich wartości uzgodnioną kwotę:

1) przy określaniu przychodu ze sprzedaży stosuje się przepisy, o których mowa w art. 12-14;

2) do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez finansującego na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot umowy; kosztem są jednak te wydatki pomniejszone o spłatę wartości początkowej, o której mowa w art. 17a pkt 7.

2\. Kwota wypłacona korzystającemu stanowi koszt uzyskania przychodów u finansującego i jest przychodem korzystającego w dniu jej otrzymania.

Zatem, w zakresie w jakim Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie z tytułu spłaty wartości przedmiotu leasingu dokonanej do dnia Transakcji w sprawie będzie miał zastosowanie art. 17h ust. 2 ustawy o CIT. W pozostałym zakresie art. 17h ust. 1 ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania do Wnioskodawcy.

Przychód z pozostałych składników Wynagrodzenia należy opodatkować na podstawnie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4, zgodnie z którym cała kwota wynagrodzenia będzie stanowiła przychód Wnioskodawcy na podstawie art. 17h ust. 1 ustawy o CIT należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych także należy stwierdzić, że zostały także wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 wydano/zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie – w zakresie tego pytania ma zastosowanie interpretacja ogólna Znak: DD6.8202.4.2020.

Jednocześnie nadmienić należy, że przedmiotem interpretacji nie jest kwestia sposobu dokumentowania rozliczeń w związku z Umową opisaną we wniosku. Zatem w zakresie części stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania oznaczonego we wniosku nr 4 wydano/zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

W zakresie podatku od towarów i usług wydano/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwa do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).