Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.501.2019.1.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-08
Teza: Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz zastosowanie zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; wkład-wkłady niepieniężne; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2019 r. (data wpływu 13 września 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z siedzibą w Polsce podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą.

W ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyodrębniony jest zespół składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności logistycznej w zakresie obsługi kontenerów., w ramach której świadczone są następujące usługi:

*   przyjmowanie i odprawianie załadowanych oraz pustych kontenerów własnym parkiem platform;

*   obsługa kontenerów dowolnego typu;

*   przechowywanie załadowanych oraz pustych kontenerów;

*   przechowywanie ładunków w kontenerach chłodniczych z zapewnieniem odpowiednich warunków temperaturowych i z możliwością podłączenia do sieci elektrycznej;

*   przechowywanie towarów w magazynie składowania czasowego oraz na otwartym placu magazynu czasowego;

*   odprawy celne oraz wystawianie listów przewozowych kolejowych i samochodowych;

*   transport kontenerów pustych i pełnych;

*   wszelkiego rodzaju operacje załadunkowo-rozładunkowe;

*   spedycja ładunków

‒ dalej łącznie: „Usługi”.

Usługi są wykonywane na rzecz podmiotów niepowiązanych z Wnioskodawcą.

Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem spółki kapitałowej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: „Spółka”) z siedzibą w Polsce, która podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Ze względów biznesowych i prawnych Wnioskodawca zamierza dokonać wkładu niepieniężnego w postaci Terminala do Spółki. W zamian za wniesiony wkład Wnioskodawca obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Wartość wkładu niepieniężnego w części zasili kapitał zapasowy Spółki.

W skład podlegającemu aportowi Terminala wchodzą składniki majątkowe i niemajątkowe funkcjonalnie związane z tą jednostką, tj.:

*   prawo do użytkowania gruntu, na którym znajduje się Terminal;

*   pracownicy niezbędni do obsługi operacyjnej oraz pracownicy niezbędni do obsługi administracyjnej Terminala;

*   aktywa trwałe i obrotowe związane z prowadzeniem przez Terminal działalności, tj. w szczególności:
    *   bramowa suwnica kontenerowa,
    *   nakłady inwestycyjne na Terminal (np. układ torowy, place, studnie, tor dla suwnicy, instalacja elektryczna, oświetlenie, światłowody, ogrodzenie itd. ),
    *   wyposażenie (m.in. meble, komputery i wyposażenie biurowe, urządzenia pozwalające na dostęp do sieci Internet),
    *   licencje, prawa do korzystania z domeny strony internetowej i inne wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem przez Terminal działalności;
*   wierzytelności związane z działalnością prowadzoną przez Terminal;
*   zobowiązania związane z Terminalem;
*   formalne procedury wewnętrzne związane z funkcjonowaniem Terminala (regulamin obiektu, wzory umów itp.);
*   strona internetowa Terminalu;
*   zgody i zezwolenia oraz inne akty stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które na mocy powszechnie obowiązujących przepisów mogą być skutecznie przeniesione na inny podmiot;
*   bieżące środki pieniężne;
*   umowy związane z funkcjonowaniem Terminala, takie jak przykładowo umowa dzierżawy infrastruktury kolejowej, umowa dzierżawy powierzchni biurowej, czy umowa najmu kserokopiarek.

Nieruchomość gruntowa, na której położony jest Terminal, w chwili obecnej jest przez Wnioskodawcę dzierżawiona od gminy. Gmina wyraziła zgodę na przeniesienie umowy dzierżawy nieruchomości gruntowej na Spółkę w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona aportu Terminala. Ponadto, Wnioskodawca w chwili obecnej prowadzi negocjacje z gminą mające na celu nabycie użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości. Niewykluczone, że negocjacje te dojdą do skutku przed wniesieniem aportu ‒ wówczas w ramach wkładu niepieniężnego wraz z Terminalem do Spółki będzie wniesione również użytkowanie wieczyste nieruchomości. Niezależnie od wyniku negocjacji, Spółka będzie posiadała tytuł prawny do użytkowania nieruchomości, na której położony jest Terminal.

W ramach swojej obecnej działalności, Wnioskodawca uzyskał również wszelkie niezbędne do funkcjonowania Terminala zgody, zezwolenia, decyzje i inne indywidualne akty stosowania prawa przez organy administracji publicznej, w tym przykładowo:

*   świadectwo bezpieczeństwa potwierdzające zdolność bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego i wykonywania przewozów kolejowych,

*   decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego wraz z postanowieniem o uzgodnieniu projektu decyzji,

*   oświadczenie wójta gminy, z którą zawarta jest umowa dzierżawy nieruchomości, o wyrażeniu zgody na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane,

*   decyzję ustalającą warunki zabudowy,

*   decyzję starosty o zezwoleniu na wycięcie drzew na terenie, na którym położony jest Terminal,

*   pozwolenia na budowę itd.

Część uprawnień wynikających z przedmiotowych zezwoleń nie będzie przeniesiona wraz z Terminalem do Spółki wyłącznie z uwagi na ograniczenia prawne (przepisy szczególne nie umożliwiają przeniesienia niektórych zgód/zezwoleń na inny podmiot). Spółka podejmie jednak niezbędne działania mające na celu uzyskanie wszelkich niezbędnych zezwoleń pozwalających na prowadzenie działalności przez Terminal. Ponadto, pod względem materialnoprawnym Spółka będzie uprawniona do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. Na moment przeniesienia Terminala do Spółki, będzie ona posiadała niezbędne zezwolenia/decyzje umożliwiające prowadzenie działalności Terminala lub będzie posiadała zapewnienia odpowiednich organów, że po przeniesieniu Terminala takie zezwolenia/decyzje zostaną wydane. W rezultacie po aporcie Terminal będzie mógł działać na analogicznych, jak dotychczas zasadach.

Wyodrębnienie Terminala z pozostałej działalności Wnioskodawcy potwierdzają poniższe okoliczności:

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Do Terminala zostały przyporządkowane określone składniki majątku (tj. środki trwałe, należności, środki pieniężne, prawo do korzystania z gruntu, domena internetowa, oraz pozostałe składniki opisane wyżej) oraz zobowiązania bezpośrednio związane z działalnością Terminala, które umożliwiają prowadzenie działalności samodzielnie i w sposób niezależny od pozostałej działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Przede wszystkim Terminal zlokalizowany jest w …., tj. innej miejscowości niż siedziba Wnioskodawcy. Terminal z chwilą oddania do użytkowania rozpoczął realizację specyficznych względem pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy funkcji gospodarczych i będzie pełnić je niezmiennie do chwili przeniesienia do Spółki, jak i po tym przeniesieniu.

Jednocześnie do Terminala są i będą przypisani pracownicy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy bezpośrednio związani z prowadzoną przez Terminal działalnością i odpowiedzialni za realizację jego zadań. Wnioskodawca wskazuje również, że do Terminala przypisany będzie pracownik na stanowisku kierowniczym, który podlega w chwili obecnej bezpośrednio Wnioskodawcy. Regulamin obiektu bezpośrednio wskazuje, by w sprawach wątpliwych kontaktować się z tym pracownikiem. Ponadto, działalność Terminala wspierają pracownicy administracyjno-księgowi, którzy zajmują się także pozostałą działalnością Wnioskodawcy (przy czym, jest możliwe określenie zaangażowania tych osób/czasu ich pracy poświęcanego na działalność Terminala).

Dodatkowo, kolejnym z elementów wyodrębnienia organizacyjnego Terminala jest funkcjonowanie w oparciu o regulamin obiektu oraz inne akty wewnętrzne dedykowane wyłącznie do Terminala, które regulują jego funkcjonowanie. Akty te również będą przedmiotem aportu do Spółki.

1.  Wyodrębnienie finansowe

Do Terminala przypisane są bieżące środki pieniężne oraz środki trwałe i wartości niematerialne i prawne służące do prowadzenia działalności (takie jak np. suwnica kontenerowa, układ torowy, place, instalacje elektryczne etc.). Dodatkowo, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej są wyodrębnione na odpowiednich kontach analitycznych uzyskiwane przychody oraz koszty ponoszone w związku z funkcjonowaniem Terminala. Wnioskodawca jest także w stanie wydzielić koszty pośrednie związane z działalnością Terminala przy zastosowaniu odpowiedniego klucza alokacji. W prowadzonej ewidencji księgowej można zidentyfikować również należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem Terminala.

Tym samym, wyodrębnienie Terminala w ewidencji rachunkowej realizowane jest w systemie finansowo-księgowym poprzez odpowiedni podział kont księgowych przyporządkowanych do działalności Terminala. Przypisanie kosztów i przychodów do Terminala odbywa się w oparciu o podział funkcjonalny, zaliczając do Terminala koszty i przychody związane bezpośrednio z jego działalnością, z umowami gospodarczymi, z których prawa i obowiązki dotyczą Terminala, ze składnikami majątku przedsiębiorstwa przypisanymi do Terminala, kosztami pracowników przypisanych do Terminala, itp.

Dodatkowo, należy wskazać, że Wnioskodawca posiada aktualną wycenę Terminala przeprowadzoną przez niezależnego rzeczoznawcę, co również potwierdza, że Terminal jest wyodrębniony finansowo z pozostałej działalności Wnioskodawcy.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

Wydzielenie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy Terminala ma charakter funkcjonalny, gdyż do Terminala przypisane są określone zadania i obowiązki. Wskazuje na to przede wszystkim fakt, że w skład Terminala wchodzą składniki majątkowe (w tym środki trwałe) dedykowane wyłącznie do prowadzenia działalności w postaci terminala kontenerowego w ….., w tym prawa do nieruchomości gruntowej, na której położony jest Terminal, infrastruktura kolejowa, suwnica kontenerowa potrzebna do przenoszenia i załadunku kontenerów, licencje na oprogramowanie itd. Wszelkie składniki majątkowe przypisane do Terminala są funkcjonalnie powiązane z jego działalnością ‒ składniki te nie służą pozostałej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, natomiast z perspektywy działalności prowadzonej poprzez Terminal każdy z przypisanych składników jest nieodzowny do możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej Terminala.

Dodatkowo, część pracowników Wnioskodawcy, która przypisana jest do Terminala, wykonuje prace związane wyłącznie z obsługą i funkcjonowaniem Terminala. Pracownicy ci będą przeniesieni wraz z Terminalem do Spółki w trybie art. 231

Część pracowników zajmujących się działalnością administracyjną (back office) Wnioskodawcy wykonuje pracę związaną z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (księgowość, pracownicy administracyjni itd.). W związku z dokonaniem aportu pracownicy ci będą kontynuowali swoje obowiązki, w związku z czym Terminal w momencie wniesienia aportu będzie mógł funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Zadania gospodarcze, wykonywane przez Terminal polegają na prowadzeniu działalności logistycznej związanej z funkcjonowaniem Terminala kontenerowego. Należy podkreślić, że dysponując przypisanymi składnikami majątkowymi, umowami, uprawnieniami, własnymi należnościami i zobowiązaniami, jednostka organizacyjna w postaci Terminala będzie mogła samodzielnie realizować swoje własne zadania, tak jak w tej chwili ma to miejsce w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Spółka ma zamiar kontynuować działalność prowadzoną przez Terminal w niezmienionej formie, tj. ten sam przedmiot działalności na rzecz podobnych kontrahentów przy pomocy tych samych składników majątkowych i pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Terminal, który będzie podlegał wniesieniu w formie wkładu niepieniężnego do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym wolne od podatku dochodowego będą przychody Wnioskodawcy związane z tym aportem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Terminal, który będzie podlegał wniesieniu w formie wkładu niepieniężnego do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) i w związku z tym wolne od podatku dochodowego będą przychody Wnioskodawcy związane z tym aportem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f ustawy o PIT, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze ‒ w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 ustawy o PIT stosuje się odpowiednio.

Jednakże, przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, wprowadza zwolnienie od podatku dochodowego przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zawarta w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT. Zgodnie z tą definicją zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, na gruncie ustawy o PIT, aby możliwe byłoby uznanie, że powstała zorganizowana część przedsiębiorstwa niezbędne jest potwierdzenie, że:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2.  zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),
3.  zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji Terminal spełnia powyższe przesłanki i może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o PIT:

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Terminal stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ustawa o PIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 września 2015 r., nr IBPB-1-3/4510-143/15/AW).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu (tak: interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.134.2019.4.AM). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Terminala stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego, tj. prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przeładunku kontenerów. W konsekwencji, składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, umowy czy pracownicy) nie stanowią przypadkowego zbioru, lecz pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne) służą prowadzeniu działalności związanej z obsługą kontenerów (świadczy o tym fakt, że w skład Terminala wchodzą m.in. infrastruktura kolejowa, czy suwnica kontenerowa służąca do przemieszczania i podnoszenia kontenerów) oraz są niezbędne do prowadzenia tej działalności. Ponadto, zarówno pracownicy (zatrudnieni wyłącznie do obsługi Terminala), jak i wszelkie zawarte umowy (np. dzierżawa nieruchomości) są elementami, bez których prowadzenie działalności poprzez Terminal byłoby niemożliwe.

Zdaniem Wnioskodawcy, przenoszony na Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych alokowanych do Terminala stanowi wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności logistycznej prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę. Świadczy o tym chociażby fakt, że Wnioskodawca aktualnie prowadzi poprzez Terminal działalność logistyczną związaną z obsługą kontenerów. Ponadto, Spółka po dokonaniu przez Wnioskodawcę na jej rzecz aportu Terminala ma zamiar w dalszym ciągu prowadzić tę działalność.

W świetle powyższego należy uznać, że Terminal stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych z obsługą kontenerów.

Ad 2

Według Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Terminala jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne).

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika, przy czym ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa ‒ na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość (ocena Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1216/15).

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących Terminal spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:

*   do Terminala zostały przyporządkowane określone składniki majątku, tj. środki trwałe, należności, zobowiązania, środki pieniężne itp. bezpośrednio związane z działalnością Terminala, które umożliwiają prowadzenie działalności samodzielnie i w sposób niezależny od pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przede wszystkim należy podkreślić, że Terminal, jest zlokalizowany w innej miejscowości niż siedziba Wnioskodawcy;

*   ponadto, Terminal funkcjonuje w oparciu ustalony odrębnie dla niego Regulamin obiektu oraz posiada własne akty wewnętrzne związane ze swoim funkcjonowaniem (np. wzory umów, wniosek o dostęp do obiektu itp.), które również będą przedmiotem wkładu niepieniężnego;

*   do Terminala są przypisani pracownicy Wnioskodawcy bezpośrednio związani z prowadzoną przez Terminal działalnością i odpowiedzialni wyłącznie za realizację jego zadań. Dodatkowo, do pracy przy Terminalu został również zatrudniony pracownik na stanowisku kierowniczym.

Zdaniem Wnioskodawcy, przypisane do Terminala składniki majątkowe i niemajątkowe oraz pracownicy bezsprzecznie stanowią wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz odgrywają kluczową rolę w ramach prowadzonej przez Terminal działalności. Jak wskazano, składniki majątkowe i niemajątkowe oraz pracownicy przypisani do Terminala powiązani są z jego zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań. Z perspektywy pozostałej działalności Wnioskodawcy zaś wskazane składniki majątkowe i niemajątkowe nie mają znaczenia gospodarczego, ponieważ nie mogą być wykorzystywane w ramach pozostałej działalności.

Ocena Wnioskodawcy znajduje, według Niego, potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2018 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.458.2018.1.MT, w ramach której wskazano takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: składniki materialne w postaci wyposażenia pracowników umożliwiającego im wykonywanie przypisanych obowiązków (tj. komputer, oprogramowanie, przybory, akcesoria biurowe itp.); prawa niematerialne oraz obowiązki z umów zawartych z dostawcami zewnętrznymi; usługi dostawców oprogramowania oraz serwisów informacyjnych; umowy z pracownikami itp.;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.178.2019.4.DP, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: posiadanie własnej grupy kontrahentów, kanałów dystrybucji i zaopatrzenia; alokowanie składników materialnych i niematerialnych umożliwiających na samodzielne prowadzenie działalności, które nie są wykorzystywane w pozostałej działalności; odrębne kierownictwo; odrębne procedury i regulaminy;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2018 r., nr 0115-KDIT3.4011.348.2018.2.MPŁ, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: przypisanie pracowników; przypisanie składników materialnych (środki trwałe, wyposażenie) oraz niematerialnych (oprogramowanie do zarządzania branżą hotelową, logotyp, nazwa hotelu, znak firmowy) niezbędne do wykonywania usług hotelowych, rekreacyjnych i wypoczynkowych.

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Terminala oraz stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących Terminal spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Terminala jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe).

Zgodnie z przyjętym w orzecznictwie organów podatkowych i sądów administracyjnych stanowiskiem, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest licznymi wyrokami sądów administracyjnych (np. wyrokiem NSA z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2463/16, wyrokiem NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2991/15).

Wnioskodawca wskazuje, że wyodrębnienie Terminala zostało dokonane poprzez:

*   przypisanie do Terminala środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ‒ w szczególności do Terminala alokowane są m.in. suwnica kontenerowa, infrastruktura, sprzęty i wyposażenie biurowe, czy licencje na oprogramowanie związane z prowadzoną działalnością,

*   przypisanie do Terminala nakładów inwestycyjnych na jego budowę,

*   wydzielenie kont przychodowych i kosztowych związanych z działalnością Terminala,

*   wyodrębnienie środków pieniężnych niezbędnych do prowadzenia bieżącej działalności Terminala,

*   możliwość zidentyfikowania należności i zobowiązań związanych z prowadzoną przez Terminal działalnością,

*   przeprowadzenie odrębnej wyceny Terminala.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym Terminala. Ocena Wnioskodawcy znajduje, według Niego, potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, np.:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2018 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.458.2018.1.MT, w której wskazano, że „zgodnie z utrwalonym poglądem dominującym w orzecznictwie, wyodrębnienie finansowe oznacza, że istnieje możliwość przypisania wyodrębnionemu w strukturach podmiotu zespołowi składników majątkowych określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych („osiąganych”) przez ten zespół”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.503.2018.5.IS, w której wskazano, że „w zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, podkreślane jest przez organy podatkowe, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W świetle powyższego stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Wnioskodawcę czynnikach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Wnioskodawcy, Terminal został wyodrębniony z prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa również z punktu widzenia finansowego.

Ad 4

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Terminala mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będzie wyodrębniony funkcjonalne).

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość ‒ obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona ‒ obiektywnie oceniając ‒ posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była, według Wnioskodawcy, przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt C-444/10 ‒ wyrok wydany na gruncie przepisów wspólnotowych regulujących podatek od towarów i usług, jednak definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa z ustawy o PIT jest tożsama z definicją z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174). W tej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, uprawnione jest odpowiednie stosowanie się do konkluzji zawartej w przedmiotowym wyroku).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem WSA w Krakowie „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 września 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 796/17).

Wnioskodawca uważa, że Terminal będzie również spełniał przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:

*   należy wskazać, że w ramach Terminala prowadzona jest działalność logistyczno-przeładunkowa, która jest przedmiotowo i funkcjonalnie odrębna od pozostałej działalności Wnioskodawcy. Działalność ta będzie w dalszym ciągu kontynuowana przez Spółkę po dokonaniu aportu;

*   ponadto, do Terminala są przypisane składniki majątkowe i niemajątkowe służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (prawo użytkowania nieruchomości, na której znajduje się Terminal, maszyny takie jak np. suwnica kontenerowa, służące do prowadzenia opisanej działalności, licencje, infrastruktura kolejowa i biurowa itp.) oraz pracownicy niezbędni do jego obsługi. Alokacja składników majątkowych i niemajątkowych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia przez Terminal działalności świadczą o odrębności funkcjonalnej Terminala od pozostałej działalności Wnioskodawcy. Wskazać należy, że w związku z aportem do Terminala przypisani będą również pracownicy księgowości i administracji, co umożliwia Terminalowi funkcjonowanie również w aspekcie księgowo-podatkowym i administracyjnym;

*   na wyodrębnienie funkcjonalne wskazuje również fakt, że w związku z działalnością Terminala zatrudniony jest pracownik piastujący funkcję kierowniczą. Posiadanie przez Terminal kierownika świadczy o niezależności organizacyjno-funkcjonalnej Terminala;

*   kolejnym czynnikiem wskazującym na fakt wyodrębnienia funkcjonalnego jest okoliczność, że wszelkie akty wewnętrzne i procedury regulujące jego funkcjonowanie (Regulamin obiektu i pozostałe opisane wyżej akty wewnętrzne), które będą przedmiotem aportu wraz z Terminalem, zostały przygotowane w związku z działalnością prowadzoną poprzez Terminal i są dedykowane dla niego;

*   Terminal posiada przypisane bieżące środki finansowe umożliwiające mu prowadzenie bieżącej działalności, a z usług świadczonych w chwili obecnej przez Wnioskodawcę poprzez Terminal korzystają podmioty niepowiązane z Wnioskodawcą, w związku z czym należy uznać, że Terminal może w dalszym ciągu funkcjonować jako odrębny podmiot niezależnie od struktury Wnioskodawcy.

Powyższe czynniki przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym Terminala, co znajduje, według Wnioskodawcy, potwierdzenie również w interpretacjach podatkowych, np.:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2018 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.458.2018.1.MT, w której o wyodrębnieniu funkcjonalnym zorganizowanej części przedsiębiorstwa przesądziły takie czynniki, jak: wyposażenie w majątek, dokumenty oraz zasoby osobowe niezbędne do kontynuowania działalności przez podmiot nabywający zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa; alokacja do zorganizowanej części przedsiębiorstwa usług księgowych czy administracyjnych wykonywanych przez wyspecjalizowane podmioty zewnętrzne;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.178.2019.4.DP, w której na fakt wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującego działalność wspomagającą transport wskazywały: przypisanie samochodów ciężarowych oraz warsztatu; przypisanie zespołu odbiorców oraz dostawców, którzy będą kontynuowali współpracę z podmiotem, do którego zostanie dokonany aport; forma prowadzenia dokumentacji księgowej pozwalająca na identyfikację kosztów i zobowiązań związanych z działalnością wspomagającą transport;

*   w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r., w których wskazano na dwa czynniki istotne dla uznania zespołu składników majątkowych: (a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; (b) nabywca ‒ w ramach swojej działalności ‒ ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla uznania Terminala za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wraz z aportem Terminala na Spółkę nie przejdzie część zezwoleń, decyzji i innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Brak możliwości przeniesienia decyzji wynikać będzie bowiem nie z woli Wnioskodawcy, lecz z powszechnie obowiązujących przepisów, tj. przepisy nie przewidują możliwości przeniesienia określonych zgód, czy uprawnień na odrębny podmiot, tylko podmiot ten musi sam wystąpić o takie zgody/uprawnienia.

Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie prawa administracyjnego funkcjonuje bowiem zasada nieprzenoszalności uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji. Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny, brak regulacji przewidującej możliwość przeniesienia uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji jest równoznaczny z jej zakazem (tak: wyrok NSA z dnia 19 marca 2019 r., sygn. akt II GSK 227/17). Przyjęcie odwrotnego od Wnioskodawcy stanowiska prowadziłoby efektywnie do niemożności uznania większości zespołów składników materialnych i niematerialnych za zorganizowane części przedsiębiorstwa, co z kolei wprowadziłoby nierówne traktowanie podatników (zróżnicowanie ze względu na rodzaj prowadzonej działalności i obowiązek uzyskania decyzji czy zezwoleń w związku z prowadzoną działalnością).

Wnioskodawca wskazuje, że Jego stanowisko potwierdzone jest w orzecznictwie TSUE, który w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. akt C497/01 uznał, że sprzeczne z prawem wspólnotowym jest uwarunkowanie stosowania wyłączenia z opodatkowania od posiadania przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.

Stanowisko TSUE znalazło poparcie również w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 października 2018 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.326.2018.1.ŚS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który argumentował, że „brak przeniesienia wskazanych licencji i zezwoleń nie może skutkować pozbawieniem danego zespołu składników majątkowych przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwłaszcza jeśli taki transfer jest niemożliwy do przeprowadzenia z perspektywy prawnej”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2017 r., nr 2461-IBPB-1-1.4510.372.2016.1.NL. Wnioskodawca we wniosku wskazywał, że „(\`(...)\`) pragnie podkreślić, że kwestie koncesji i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Oddział przy wykorzystaniu składników majątkowych będących przedmiotem aportu zależne są od nabywcy aportu i nie powinny przesądzać o kwalifikacji danej masy majątkowej, jako ZCP. W przeciwnym bowiem przypadku, wydzielenie części przedsiębiorstwa stanowiącej ZCP z przedsiębiorstwa prowadzącego działalność koncesjonowaną byłoby niemożliwe”.

W podobnym tonie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.191.2019.2.JF, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że „nie stanowi przeszkody w uznaniu …. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez …., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”.

Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie zgody i zezwolenia związane z prowadzoną przez Terminal działalnością, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej, zostaną wniesione do Spółki wraz z aportem Terminala. Z kolei Spółka uzyska pozostałe zgody lub zezwolenia związane z działalnością Terminala, które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej lub uzyska zapewnienia odpowiednich organów, że po przeniesieniu Terminala takie zezwolenia/decyzje zostaną wydane. Pod względem materialnoprawnym Spółka będzie uprawniona do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po aporcie Terminal będzie mógł działać na analogicznych, jak dotychczas zasadach.

W związku z powyższym, brak „automatycznego” przeniesienia niektórych zgód i zezwoleń oraz innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które z uwagi na brak prawnej możliwości przeniesienia w drodze aportu na Spółkę nie będą przedmiotem wkładu niepieniężnego, nie spowoduje braku ciągłości prowadzenia działalności przez Terminal.

Podsumowując własne stanowisko Wnioskodawca wskazał że, w świetle wyżej przedstawionego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych, stanowiących w analizowanym przypadku Terminal stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT. Należy zauważyć, że jak wskazał Wnioskodawca, Terminal stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia działalności logistycznej w zakresie obsługi kontenerów), który został wyodrębniony na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;

*   finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, dzięki czemu możliwe jest określenie wyniku finansowego;

*   funkcjonalnej, tj. opisany we wniosku zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących Terminal jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność jednostki wzmacnia organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanych do Terminala zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W związku z powyższym, wyodrębniony, zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, z przedsiębiorstwa przypisanego do jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy Terminal, który będzie podlegał wniesieniu w formie wkładu niepieniężnego do Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT i w związku z tym wolne od podatku dochodowego będą przychody Wnioskodawcy związane z tym aportem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.