Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.157.2025.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-15
Teza: Ustalenie, czy Spółka powinna alokować Koszty wspólne do
źródła przychodów podlegającego opodatkowaniu lub
zwolnieniu stosując klucz przychodowy, o którym mowa w art.
15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p.
Słowa kluczowe: decyzja-decyzja o wsparciu
koszt-proporcjonalne rozliczenie kosztów
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Proporcjonalne
przypisywanie kosztów do źródła przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane
z działalności gospodarczej określonej w decyzji o
wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych
inwestycji (WNI)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 2a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z 20 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, dotyczący ustalenia, czy Spółka powinna alokować Koszty wspólne do
    źródła przychodów podlegającego opodatkowaniu lub zwolnieniu stosując klucz
    przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    X. S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w formie prostej spółki
    akcyjnej i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na
    miejsce ich osiągania (art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
    od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”)).
    Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja słonych przekąsek w
    ramach grupy kapitałowej, z którą jest powiązany w rozumieniu u.p.d.o.p. (...).
    Spółka prowadzi działalność gospodarczą na podstawie Decyzji o Wsparciu nr (..) z dnia
    (...) r. (dalej: „DoW”), w ramach której realizuje inwestycję polegającą na zwiększeniu
    zdolności produkcyjnych zakładu w S. (dalej „Inwestycja”). Działalność Wnioskodawcy na
    podstawie DoW klasyfikowana jest w następujących grupowaniach PKWiU:
    - (...),
    - (...).
    W związku z Inwestycją, Spółka uzyskuje/będzie uzyskiwać dochody zarówno
    opodatkowane podatkiem od osób prawnych (dalej: „p.d.o.p.”) jak i zwolnione zgodnie z
    art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. W celu ustalenia wysokości dochodu zwolnionego od
    opodatkowania oraz dochodu opodatkowanego, Spółka jest zobowiązana przypisać koszty
    uzyskania przychodów do odpowiadającego im źródła przychodów. Koszty, dla których
    możliwe jest przyporządkowanie do działalności zwolnionej lub opodatkowanej podlegają
    bezpośredniej alokacji do odpowiedniego źródła przychodów. W przypadku kosztów,
    których Spółka nie jest w stanie przyporządkować do odpowiedniego źródła przychodów,
    Spółka przyporządkowuje je do poszczególnych rodzajów działalności stosując tzw. klucz
    przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p., obliczany, jako udział
    przychodów z danego rodzaju działalności (opodatkowanej lub zwolnionej) do
    przychodów ogółem.
    W toku swojej działalności Spółka ponosi m.in.:
    - koszty ogólnego zarządu, w tym koszty zarządu i koszty usług wsparcia: HR,
      księgowego, controlling czy IT,
    - koszty sprzedaży, na które składają się również koszty logistyki w zakresie wyrobów
      strefowych i towarów, które dystrybuuje Spółka,
    - koszty marketingu i reklamy w zakresie promocji poszczególnych marek,
    dalej ww. rodzaje kosztów będą określane łącznie: „Koszty wspólne”, jako że dotyczyć one
    będą zarówno działalności zwolnionej, jak również opodatkowanej.
    Spółka podkreśla, że przedmiotem jej działalności jest produkcja i sprzedaż przekąsek
    słonych – Spółka wprowadza na rynek polski zarówno produkty wytwarzane przez siebie

    w ramach działalności objętej DOW, jak i towary nabywane od Grupy. W szczególności,
    strategia biznesowa przewiduje, że podczas gdy na rynku dla konsumentów dostępne jest
    szerokie portfolio produktów danej marki, na to portfolio składają się tak produkty Spółki
    wytwarzane w ramach Dow, jak i towary wytwarzane przez innych producentów w ramach
    Grupy, które Spółka dystrybuuje w Polsce.
    Powyższa specyfika działalności jest istotna dla zrozumienia faktu, iż zgodnie z przyjętą
    strategią biznesową, wydatki na reklamę, promocję oraz organizację akcji marketingowych
    przez podmioty zewnętrzne (np. agencje reklamowe), dotyczą reklamy marki, a nie
    poszczególnych produktów czy też towarów handlowych. W efekcie, koszty te będą
    dotyczyć jednocześnie zarówno działalności objętej DOW (zwolnionej) jak i pozostającej
    poza DOW (opodatkowanej). Przykładowo, kampanie reklamowe zlecane przez Spółkę
    będą dotyczyć m.in. marki (...). Analogicznie, ponoszone są nakłady na działania
    promujące markę znajdującą się na opakowaniu każdego z produktów i towarów, które
    Spółka ma w ofercie handlowej.
    Podobnie koszty sprzedaży/koszty logistyczne dotyczą jednocześnie dotyczą dystrybucji
    produktów i towarów handlowych (czyli działalności zwolnionej i opodatkowanej), a
    dokonywane działania są wspólne dla całego asortymentu (w szczególności, działania
    Spółki w tym obszarze nie są różnicowane w zależności od tego, czy dotyczą produktu czy
    towaru). Spółka wskazuje, że nie ma oddzielnego działu sprzedaży dla produktów i
    towarów, a każdy jego pracownik zajmuje się całym asortymentem. Negocjacje dotyczące
    warunków handlowych również odbywają się dla całego asortymentu. Nie ma również
    oddzielnych magazynów logistycznych albo dedykowanych zespołów logistycznych. Takie
    wyodrębnienie w tych obszarach nie miałoby żadnego uzasadnienia biznesowego.
    Pytania
    Czy prawidłowym jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca powinien alokować
    Koszty wspólne do źródła przychodów podlegającego opodatkowaniu lub zwolnieniu
    stosując klucz przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p.?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Spółki, prawidłowym jest stanowisko, zgodnie z którym Koszty wspólne należy
    alokować do źródła przychodów podlegającego opodatkowaniu lub zwolnieniu stosując
    klucz przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania jest dochód stanowiący
    sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych
    źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b u.p.d.o.p.,
    przedmiotem opodatkowania jest przychód. Z kolei art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. wskazuje, że
    dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest
    nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich
    uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
    W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody podatników, z
    zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej
    inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r.
    o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2024 r. poz. 459 ze zm.) i uzyskane na terenie
    określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w
    formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla
    przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w
    największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.
    Jednocześnie, w świetlne art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.
    1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego

    ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego
    dzień poniesienia kosztu.
    Dalej w art. 15 ust. 2 u.p.d.o.p. przewidziano, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania
    przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie
    podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku
    dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów,
    koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym
    przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje
    się odpowiednio.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2a u.p.d.o.p. powyższą zasadę stosuje się również w przypadku, gdy
    podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie
    podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego
    opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.
    Odnosząc powyższe do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Koszty wspólne stanowią
    w ocenie Wnioskodawcy koszty związane zarówno z działalnością podlegającą
    opodatkowaniu, jak działalnością zwolnioną w zakładzie objętym DoW, do których
    uzasadnione jest zastosowanie klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i
    2a u.p.d.o.p.
    Spółka podkreśla, że w zakresie, w jakim jest to możliwe w okolicznościach prowadzonej
    działalności gospodarczej, Spółka przyporządkowuje koszty bezpośrednie i pośrednie do
    określonego źródła przychodów, przy czym w opinii Spółki Koszty wspólne powinny być
    alokowane z użyciem tzw. klucza przychodowego.
    Należy zauważyć, że Koszty wspólne:
    - obejmują większość działalności Spółki – np. koszty ogólnego zarządu,
    - odnoszą się zarówno do wyrobów wytwarzanych w ramach DoW (objętych zwolnieniem
      podatkowym), jak i towarów nieobjętych produkcją w ramach DoW – jak np. koszty
      sprzedaży, koszty logistyki – Spółka na żadnym etapie nie różnicuje działań
      sprzedażowych/logistycznych/marketingowych/reklamowych w zależności od „źródła
      pochodzenia” dystrybuowanych dóbr, dotyczą one tak produktów jak i towarów;
      Spółka nie prowadzi też ewidencji kosztów w oparciu o to kryterium (analizy
      biznesowe są prowadzone w oparciu o kryterium asortymentu/marki).
    Ze względu na charakterystykę wskazanych Kosztów Wspólnych, w tym ich ogólnego
    charakteru czy braku rozróżnienia procesów w zależności od produktów (dotyczą one
    całości asortymentu), zakładając, że wskazane koszty sprzedaży czy koszty marketingowe
    (reklamy) przekładają się w takim samym/podobnym stopniu na przychody ze sprzedaży
    produktów/towarów, najbardziej zasadnym kluczem do ich rozliczenia jest klucz
    przychodowy (tj. ustalony w proporcji przychodów ze sprzedaży produktów objętych
    zwolnieniem i przychodów ze sprzedaży towarów podlegających opodatkowaniu na
    zasadach ogólnych). W opinii Spółki, dla rozliczenia Kosztów Wspólnych zastosowanie
    powinien zatem znaleźć klucz przychodowy wskazany w art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p.
    W praktyce organów podatkowych podkreśla się, że w przypadku kosztów wspólnych, dla
    których nie ma możliwość bezpośredniej alokacji uzasadnione jest zastosowanie klucza
    alokacji wskazanego art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p. Takie stanowisko zostało zawarte w
    następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    wydanych dla podatników korzystających ze zwolnienia podatkowego na podstawie
    zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej lub decyzji o wsparciu w
    odniesieniu do różnego rodzaju kosztów o charakterze wspólnym:
    - z dnia 9 września 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.408.2024.1.AZ, potwierdzającą, że:
      „koszty reklamy, które będą dotyczyć zarówno działalności zwolnionej, jak również
      opodatkowanej, poniesione przez Państwa Spółkę, których nie da się dokładnie

      przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności, powinni Państwo
      alokować do źródła przychodów podlegających opodatkowaniu lub zwolnieniu,
      stosując klucz przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a updop.”
    - z dnia 18 stycznia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.601.2023.2.AN, w której
      wnioskodawca zamierzał stosować klucz przychodowy do rozliczenia kosztów
      związanych z wynagrodzeniami personelu świadczącego pracę na rzecz trzech
      zakładów produkcyjnych spółki, z którego tylko jeden był objęty zwolnieniem z p.d.o.p.
      Zgodnie ze stanowiskiem organu: „W przypadku kosztów związanych zarówno z
      działalnością opodatkowaną, jak i działalnością zwolnioną z opodatkowania - w
      przypadku których nie jest możliwe ich przypisanie do źródła przychodów, należy
      dokonać alokacji tego rodzaju kosztów zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p.”,
    - z dnia 14 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.568.2022.1.JG, w której organ
      potwierdził konieczność zastosowania klucza alokacji w przypadku kosztów wspólnych
      działalności podlegającej zwolnieniu i opodatkowanej, w tym kosztów ogólnego
      zarządu, szeroko rozumianej administracji (w tym sekretariat, kadry, księgowość, dział
      bhp i inne), doradztwa, zarządzania, usług w zakresie IT, kosztów działu sprzedaży,
      wskazując, że „[...] jednoznaczne przypisanie tych kosztów [przyp. kosztów wspólnych]
      do działalności zwolnionej lub do działalności opodatkowanej nie jest możliwe. W tym
      miejscu należy podkreślić, że dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe dokładne
      przyporządkowanie poniesionych kosztów podatkowych do poszczególnych rodzajów
      działalności, należy przyporządkowania tego dokonać zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a
      ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wprowadzony przez
      ustawodawcę tzw. klucz przychodowy ma charakter uniwersalny i obligatoryjny w
      sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na
      poszczególne źródła.”,
    - z dnia 14 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.549.2022.1.PC, w której organ
      potwierdził konieczność zastosowania klucza przychodowego do kategorii kosztów
      wspólnych obejmującej m.in. koszty związane z zarządem Spółki, na które składają się
      m.in. koszty dotyczące Zarządu Spółki, koszty związane z szeroko rozumianą
      administracją Spółki, na które składają się m.in. koszty związane z działem controllingu
      oraz działem księgowości, koszty związane z transportem produktów wytworzonych
      przez Spółkę, na które składają się m.in. koszty związane z utrzymaniem floty oraz
      koszty wynagrodzeń kierowców czy koszty związane ze sprzedażą wyrobów
      wytwarzanych przez Spółkę, do których można m.in. zaliczyć koszty wynagrodzeń
      przedstawicieli handlowych Spółki oraz pracowników działu marketingu,
    - z dnia 22 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.4.2022.2.MBD, w której organ
      zgodził się z wnioskodawcą, że klucz przychodowy ma zastosowanie w ostateczności,
      tj. gdy nie ma innej możliwości alokacji kosztów. Jak argumentowała spółka: „Zgodnie z
      powszechnie przyjętym stanowiskiem, podatnik prowadzący działalność w specjalnej
      strefie ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub podatnik prowadzący działalność
      na podstawie decyzji o wsparciu, jest zobowiązany przyporządkować koszty do
      właściwego źródła przychodów. W pierwszej kolejności podatnik powinien
      zidentyfikować koszty, które są związane bezpośrednio z przychodami z danego
      źródła. W dalszej kolejności powinny zostać przypisanie do poszczególnych źródeł
      przychodu koszty pośrednie, tj. koszty które nie pozostają w bezpośrednim związki z
      żadnym ze źródeł przychodów. W tym zakresie podatnik jest uprawniony do
      stosowania racjonalnych i obiektywnych kryteriów takich jak różnego rodzaju klucze
      rozliczeniowe. Dopiero w przypadku braku możliwości bezpośredniego lub
      pośredniego ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na
      poszczególne źródła, podatnik strefowy powinien zastosować klucz przychodowy, o
      którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o CIT. [...] Spółka ponosi także koszty ogólne
      związane z prowadzoną działalnością, takie jak koszty zarządu oraz koszty sprzedaży.
      Z uwagi na fakt, że koszty ogólne nie mogą zostać jednoznacznie przyporządkowane

      do właściwego źródła przychodów, ich podział ma miejsce przy zastosowaniu tzw.
      klucza przychodowego (opartego o art. 15 ust. 2 ustawy o CIT).”.
    Reasumując, w ocenie Spółki Koszty wspólne, o których mowa we wniosku, powinny być
    alokowane do źródła przychodów z zastosowaniem klucza przychodowego, o którym
    mowa w art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z
    2024 r., poz. 459 ze zm., dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia
    dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej
    inwestycji.
    W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:
    wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie
    zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w
    przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):
    wolne od podatku są dochody podatników dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-
    6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji
    o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych
    inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o
    wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie
    może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla
    obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z
    odrębnymi przepisami.
    Na podstawie art. 17 ust. 4 updop:
    zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi
    wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej
    prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z
    realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.
    Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o WNI:
    wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji,
    zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.
    Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa
    inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności
    gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na
    podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.
    Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres
    obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które
    przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.
    Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie
    określonym w Decyzji o wsparciu i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z
    tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w
    związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich
    wykładnią językową.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 updop:

    przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę
    dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł
    przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem
    opodatkowania jest przychód.
    W myśl art. 7 ust. 2 updop:
    dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art.
    24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła
    przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty
    uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła
    przychodów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 updop:
    przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania
    nie uwzględnia się:
    - przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym albo są wolne od podatku;
    - kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku
    podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony
    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty
    uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione
    przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 updop,
    podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi
    przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy
    opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do
    uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z
    przepisami art. 16a-16m.
    Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej art. 9 ust. 1 updop, są
    przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 120
    ze zm.).
    W związku z powyższym, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób,
    aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów
    związanych z działalnością prowadzoną w ramach nowej inwestycji na terenie określonym
    w decyzji o wsparciu na podstawie decyzji oraz pozostałą działalnością.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 updop,
    kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Zatem za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszelkie wydatki – po wyłączeniu
    zastrzeżonych w ustawie, tj. wymienionych w negatywnym katalogu wydatków nie
    uznawanych za koszty uzyskania przychodów – o ile pozostają w związku przyczynowo –
    skutkowym z przychodami. Mowa tu zarówno o kosztach bezpośrednio związanych z
    uzyskiwanym przychodem, jak i o kosztach dotyczących całokształtu działalności
    podatnika lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, czyli związanych
    z funkcjonowaniem firmy.
    Wyjątkowo w odniesieniu do kosztów, co do których podatnik nie jest w stanie dokonać
    takiego podziału, bowiem są to koszty wspólne, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a updop, można
    zastosować zasadę proporcjonalnego ich rozliczenia.

    W myśl art. 15 ust. 2 updop,
    jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody
    podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami
    ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub
    są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do
    źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w
    roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7
    ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 15 ust. 2a updop,
    zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi
    koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w
    takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.
    Z powyższego wynika, że w sytuacji braku możliwości przypisania danych kosztów do
    poszczególnych źródeł przychodów, aby ustalić jaka część kosztów powinna obniżać
    dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, podatnik powinien
    zastosować proporcję przychodów z tych źródeł do ogólnej sumy osiągniętych w danym
    roku przychodów.
    Warunkiem zastosowania tego przepisu jest, by podatnik ponosił wydatki zaliczone do
    kosztów uzyskania przychodów związane z dochodami ze źródeł, które w części podlegają
    opodatkowaniu oraz w części nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od
    osób prawnych lub są z niego zwolnione.
    Wprowadzony przez ustawodawcę tzw. klucz przychodowy ma charakter uniwersalny i
    obligatoryjny w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających
    na poszczególne źródła.
    W odniesieniu do powyższego wskazuję, że warunkiem niezbędnym do ustalenia
    wysokości kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 2 i 2a updop, jest
    łączne spełnienie następujących przesłanek:
    - faktyczne poniesienie wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów
      zarówno ze źródeł, z których dochód w części podlega opodatkowaniu, a w części jest
      zwolniony z opodatkowania;
    - brak możliwości przyporządkowania wydatków stanowiących koszty uzyskania
      przychodów do dochodów opodatkowanych/zwolnionych z opodatkowania.
    Zatem, sposób ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu określony w art. 15 ust.
    2 i 2a updop, ma zastosowanie tylko w sytuacji, gdy podatnik jednocześnie osiąga
    dochody ze źródeł, które w części podlegają opodatkowaniu oraz dochody, które nie
    podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych lub są z niego
    zwolnione i ponosi wydatki, zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, których nie można
    przyporządkować do dochodów opodatkowanych/zwolnionych z opodatkowania.
    Faktycznie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością, w pierwszej
    kolejności należy ocenić na podstawie kryteriów określonych w art. 15 i art. 16 updop.
    Następnie wydatki, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu,
    powinny zostać przyporządkowane do dochodów z działalności opodatkowanej i
    nieopodatkowanej (tj. niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    prawnych albo zwolnionej z tego podatku). To przyporządkowanie winno nastąpić na
    podstawie właściwie sporządzonych dokumentów i prowadzonych ksiąg podatkowych.
    Dopiero, jeżeli nie jest możliwe ich bezpośrednie przyporządkowanie do poszczególnych
    rodzajów działalności, należy dokonać tego zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a updop. Ustalenie
    wysokości kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powołaną zasadą ma więc charakter
    szczególny i może mieć zastosowanie jedynie w stosunku do niektórych kosztów, np.
    dotyczących zarówno działalności zwolnionej i działalności opodatkowanej, których

    obiektywnie nie można przyporządkować do dochodów zwolnionych od podatku i do
    dochodów podlegających opodatkowaniu.
    Zatem, za prawidłowe należy uznać Państwa stanowisko zgodnie z którym Koszty
    wspólne, o których mowa we wniosku, powinny być alokowane do źródła przychodów z
    zastosowaniem klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a updop.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
    Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
    przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją
    aktualność.
    Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że
    rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje
    organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników,
    osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych
    sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.