Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.685.2019.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-02
Teza: nabycie towaru od dostawcy z kraju trzeciego, a następnie dostawa na rzecz odbiorcy z UE, nie wpisuje się w dyspozycję art. 5 ustawy, w związku z czym dokonywane transakcje nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; miejsce-miejsce opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), uzupełnionym w dniu 4 lutego 2020 r. (data wpływu 10 lutego 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 28 stycznia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 28 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z transakcjami realizowanymi w ramach Modelu I - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych realizowanych transakcji związanych z nabyciem, dostawą i przemieszczeniem towarów. Wniosek uzupełniony został w dniu 4 lutego 2020 r. (data wpływu 10 lutego 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 28 stycznia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione pismem z dnia 4 lutego 2020 r.:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („Wnioskodawca”, „Spółka”). Spółka została powołana w celu prowadzenia m.in. działalności związanej z handlem towarami. W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje importu i eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowych dostaw i nabyć towarów, jak również sprzedaży krajowej.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka planuje realizować transakcje według dwóch sposobów (Modeli), których uczestnikami będą zarówno podmioty gospodarcze z państw trzecich, jak i z państw członkowskich Unii Europejskiej (UE).

Model 1:

W ramach pierwszego modelu transakcji Spółka planuje nabywanie towarów spożywczych spoza terytorium UE (napoje z USA, towary z Albanii). Zapłata za nabywane towary będzie następowała w pełnej wysokości jeszcze przed jego załadunkiem. Towary zostaną przetransportowane na magazyn zewnętrznego podmiotu logistycznego w Holandii będącego firmą pośredniczącą i ubezpieczającą transakcję (dalej: „Przedstawiciel podatkowy”). Zadaniem takiego podmiotu jest sprawdzenie towaru, ubezpieczenie należności oraz towaru, pośredniczenie między dostawcą a odbiorcą. Podmiot ten będzie działał również jako przedstawiciel podatkowy Spółki i do jego obowiązków należało będzie dopuszczenie dostarczonych towarów do obrotu na terenie Unii Europejskiej oraz ich oclenie.

Następnie towar będzie przez Spółkę zbywany bezpośrednio z magazynu Przedstawiciela podatkowego z siedzibą w Holandii do kontrahentów Spółki mających swoje siedziby na terenie Unii Europejskiej, z wyjątkiem podmiotów z siedzibą na terenie Polski oraz Holandii.

Towar będzie zbywany niezwłocznie po dopuszczeniu do obrotu na terenie Unii Europejskiej i ocleniu. Mogą jednak zdarzyć się przypadki, że towar będzie składowany w magazynie Przedstawiciela podatkowego przez okres zanim zostanie zbyty. Towar z danej dostawy może być też sprzedany w całości lub rozdzielony na kilka dostaw/faktur i sprzedany do kilku krajów UE, z wyjątkiem jednak podmiotów z siedzibą na terenie Polski oraz Holandii.

Spółka określi swoim kontrahentom warunki płatności w ten sposób, że towar będzie wysyłany po dokonaniu płatności w pełnej wysokości, lub też określi im terminy zapłaty za dostarczony towar. Zbywany towar będzie transportowany każdorazowo przy wykorzystaniu zewnętrznych przewoźników. Spółka będzie zaś odpowiadała za organizację transportu zarówno przy zakupie, jak i sprzedaży towarów.

Model II:

W ramach drugiego modelu transakcji Spółka planuje nabywanie towarów spożywczych spoza terytorium UE (napoje z USA, towary z Albanii). Zapłata za nabywane towary będzie następowała w pełnej wysokości jeszcze przed jego załadunkiem. Towary zostaną przetransportowane na magazyn Przedstawiciela podatkowego z siedzibą w Holandii. Podmiot ten będzie działał również jako przedstawiciel podatkowy Spółki i do jego obowiązków należało będzie dopuszczenie dostarczonych towarów do obrotu na terenie Unii Europejskiej oraz ich oclenie.

Następnie towar będzie transportowany do magazynu Spółki zlokalizowanego na terenie Polski, gdzie zostanie przepakowany oraz oklejony oznaczeniami handlowymi zgodnie z wymaganiami klienta i wskazaniem, że Spółka jest dystrybutorem towaru. Z magazynu Spółki towar będzie zbywany do podmiotów gospodarczych mających swoją siedzibę na terenie Polski lub do podmiotów z innych państw członkowskich UE w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Spółka określi swoim kontrahentom warunki płatności w ten sposób, że towar będzie wysyłany z magazynu w Polsce po dokonaniu płatności w pełnej wysokości, lub też określi im terminy zapłaty za dostarczony towar.

Zbywany towar będzie transportowany każdorazowo przy wykorzystaniu zewnętrznych przewoźników. Przy czym Spółka będzie organizatorem transportu zarówno przy zakupie, przywiezieniu do Polski jak i finalnej sprzedaży.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na pytania Organu dotyczące wskazania:

1.  Czy „Przedstawiciel podatkowy” z siedzibą w Holandii dokonuje dopuszczenia do obrotu i oclenia towarów na terytorium Holandii, działając w tym zakresie w imieniu własnym, ale na rzecz Wnioskodawcy, czy w imieniu własnym i na własną rzecz, czy też w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy,
2.  Czy Wnioskodawca transportuje z terytorium Holandii do magazynu na terytorium Polski towary własne, które zostały przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nabyte lub sprowadzone na terytorium Holandii w ramach importu od podmiotu z kraju trzeciego (spoza UE) i które będą służyły działalności gospodarczej Wnioskodawcy na terytorium Polski (tj. dostawom towarów w ramach sprzedaży krajowej lub WDT),
3.  Czy też towar jest transportowany w ramach transakcji dostawy towaru dokonanej na rzecz Wnioskodawcy przez inny podmiot na terytorium Holandii (podatnika VAT lub podatku od wartości dodanej), w wyniku której towar jest przemieszczany z Holandii do magazynu Wnioskodawcy na terytorium Polski,
4.  Czy też Wnioskodawca transportuje z terytorium Holandii do magazynu na terytorium Polski towary (nabyte lub zaimportowane uprzednio na terytorium Holandii) w wyniku dokonania transakcji sprzedaży towaru na rzecz konkretnego nabywcy z terytorium Polski lub innego państwa członkowskiego UE; czy w takim przypadku towar wysyłany z Holandii jest przeznaczony dla z góry określonego nabywcy, a w magazynie Wnioskodawcy w Polsce ma miejsce wyłącznie przepakowanie i oznakowanie tego towaru (innymi słowy - czy rozpoczęcie transportu towaru z Holandii następuje w celu dostarczenia towaru do konkretnego, znanego w momencie rozpoczęcia transportu, klienta, który złożył zamówienie, w konkretne, określone przez klienta miejsce przeznaczenia na terytorium Polski lub innego państwa UE),

Wnioskodawca wskazał, że: „Przedstawiciel podatkowy" z siedzibą w Holandii dokonuje dopuszczenia do obrotu i oclenia towarów na terytorium Holandii, działając w tym zakresie w imieniu własnym, ale na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca przetransportuje z terytorium Holandii do magazynu na terytorium Polski towary własne, które zostały przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nabyte lub sprowadzone na terytorium Holandii w ramach importu od podmiotu z kraju trzeciego (spoza UE), i które będą służyły działalności gospodarczej Wnioskodawcy na terytorium Polski (tj. dostawom towarów w ramach sprzedaży krajowej lub WDT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku (oznaczone nr 1):

Czy transakcje przedstawione we wniosku jako Model I (tj. import towarów na terytorium Holandii i następnie ich zbycie na rzecz kontrahentów z siedzibą w Holandii bądź innym kraju członkowskim za wyjątkiem Polski) mieszczą się w katalogu czynności opodatkowanych ujętym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji, czy u Spółki, jako czynnego podatnika VAT, w związku z przeprowadzonymi transakcjami powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o VAT, a tym samym konieczność zapłaty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego?

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania oznaczonego nr 1, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

W pierwszym z przedstawionych przypadków opisanym w niniejszym wniosku jako Model I, z uwagi na pominięcie w dostawach terytorium Polski, u Spółki jako czynnego podatnika VAT nie powstanie obowiązek na gruncie ustawy o VAT i w konsekwencji nie powstanie również konieczność zapłaty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Wnioskodawca wskazuje, iż zakup towaru i jego sprzedaż dokonane na terenie kraju innego niż Polska nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wnioskodawca wskazuje, iż artykuł 5 ustawy o VAT określa przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że przepisy ustawy znajdują zastosowanie w zasadzie jedynie do określonych tam wyczerpująco czynności i zdarzeń.

Podkreślić należy, że VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają bowiem czynności, które miały miejsce na określonym obszarze. Podobny charakter ma także polski podatek od towarów i usług. Opodatkowaniu podlegają bowiem wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było terytorium kraju (tj. Rzeczypospolitej Polskiej). Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą, w przypadku gdy wykonanie danej czynności opodatkowanej będzie miało miejsce poza określonym terytorium, czynność ta nie będzie, co do zasady, podlegała opodatkowaniu w danym kraju (wyrok WSA w Krakowie z 18.02.2009 r. I SA/Kr 1560/08, LEX nr 499958).

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż żadna z transakcji, które mają być przez Wnioskodawcę zrealizowane w ramach Modelu I nie odpowiada tym wymienionym w katalogu zamkniętym z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, należy skonstatować, że u Spółki w związku z tymi transakcjami nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o VAT i w konsekwencji nie powstanie również konieczność zapłaty podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Z powołanego art. 5 ust. 1 ustawy wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 2 pkt 3 ustawy – przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej (…) – art. 2 pkt 5 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast przez import towarów, w myśl art. 2 pkt 7 ustawy, należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Jak stanowi art. 26a ust. 1 ustawy, miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zajmuje się handlem towarami. W ramach Modelu I, Wnioskodawca nabędzie towary spożywcze poza terytorium Unii Europejskiej (napoje z USA, towary z Albanii), a następnie przetransportuje je do Holandii, do magazynu zewnętrznego podmiotu logistycznego, tj. firmy pośredniczącej i ubezpieczającej transakcję (Przedstawiciel podatkowy). Wnioskodawca będzie podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu zarówno przy zakupie, jak i sprzedaży towaru. Przedstawiciel podatkowy będzie działał jako przedstawiciel podatkowy Spółki - będzie odpowiedzialny za dopuszczenie dostarczonych towarów do obrotu na terenie Unii Europejskiej oraz za ich oclenie. Po dopuszczeniu towarów do obrotu na terenie UE i ocleniu, towar będzie przez Spółkę sprzedawany kontrahentom z terytorium UE (z wyjątkiem podmiotów z siedzibą na terenie Polski oraz Holandii) - bezpośrednio z magazynu Przedstawiciela podatkowego w Holandii. Może się zdarzyć, że do czasu sprzedaży towar będzie składowany w magazynie Przedstawiciela podatkowego. Towar z danej dostawy może być sprzedany w całości lub rozdzielony na kilka dostaw/faktur i sprzedany do kilku krajów UE (z wyjątkiem podmiotów z siedzibą na terenie Polski oraz Holandii).

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca wyraził wątpliwości dotyczące opodatkowania na terytorium Polski przeprowadzonych transakcji importu towarów na terytorium Holandii, a następnie sprzedaży tych towarów kontrahentom z państw członkowskich UE (z wyjątkiem podmiotów z siedzibą na terenie Polski oraz Holandii).

Wnioskodawca wskazał, że towar zakupiony na terytorium państwa trzeciego zostanie przetransportowany na terytorium Holandii, gdzie nastąpi dopuszczenie dostarczonych towarów do obrotu na terenie Unii Europejskiej oraz ich oclenie. Zatem, nabycie towarów od kontrahentów z państw trzecich (Albania/USA) nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy importu towarów na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy, ponieważ pomimo przywozu towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej miejscem, w którym towary te znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej nie jest terytorium Polski. Jednocześnie dostawa towarów dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów z państw członkowskich UE (innych niż Polska i Holandia) nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy transakcji opodatkowanej na terytorium Polski bowiem z opisu sprawy wynika, że dostawy towarów kontrahentom z państw członkowskich UE (innych niż Polska i Holandia) w żaden sposób nie będą związane z terytorium Polski.

Tym samym zarówno nabycie towarów przez Wnioskodawcę od dostawców z państw trzecich (Albania/USA), jak i dostawa tych towarów na rzecz kontrahentów z innych niż Polska i Holandia państw członkowskich UE, realizowane w ramach Modelu I, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Ani bowiem nabycie przez Wnioskodawcę towaru od dostawcy z kraju trzeciego, ani sprzedaż tego towaru do ostatecznego odbiorcy (kontrahenta), nie wpisuje się w dyspozycję art. 5 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku na terytorium kraju, w związku z transakcjami realizowanymi w ramach Modelu I.

Jednocześnie, mając na uwadze terytorialność podatku VAT trzeba dodać, że zasady opodatkowania opisanych transakcji podlegają regulacjom kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia przy dostawie towarów. Zatem to przepisy tego państwa wskażą, w jaki sposób należy opodatkować dokonane przez Wnioskodawcę nabycie oraz dostawę towarów. Natomiast niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwalifikacji czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, nie rozstrzyga natomiast, gdzie i w jaki sposób należy opodatkować wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, które nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Przepisy ustawy nie regulują kwestii opodatkowania transakcji dokonywanych poza terytorium Polski, gdyż takie transakcje nie podlegają polskim przepisom podatkowym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku skutków podatkowych na terytorium Polski w związku z transakcjami realizowanymi w ramach Modelu I (pytanie oznaczone nr 1) należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie opodatkowania transakcji dokonywanych w ramach Modelu I (pytanie oznaczone nr 1). Natomiast w kwestii opodatkowania transakcjami realizowanych w ramach Modelu II (pytanie oznaczone nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.