Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1111/14-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-12
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych przekazywanych następnie w ramach loterii promocyjnej czy też konkursu, obowiązek składania naczelnikowi urzędu skarbowego informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: konkursy; loterie-loteria promocyjna; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; przekazanie; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki – przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych przekazywanych następnie w ramach loterii promocyjnej czy też konkursu, a także obowiązku składania naczelnikowi urzędu skarbowego informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych przekazywanych następnie w ramach loterii promocyjnej czy też konkursu, a także obowiązku składania naczelnikowi urzędu skarbowego informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka X Sp. z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w zakresie kompleksowego zarządzania centrami handlowymi obejmującą między innymi wynajem powierzchni handlowej w centrach Y.

Centra Y skupiają zarówno duże jednostki handlowe tj.: A, B, jak i galerie handlowe z 50-70 sklepami detalicznymi, punktami usługowymi i gastronomicznymi, obejmującymi szeroką gamę produktów.

W ramach usług świadczonych na podstawie umów najmu Spółka podejmuje również na rzecz Najemców różnego rodzaju kompleksowe działania reklamowe i promocyjne, mające na celu wzrost wolumenu sprzedaży ogółu jednostek handlowych zlokalizowanych na terenie poszczególnych Cen­trów Y.

W większości przypadków działania promocyjne podejmowane przez Spółkę ukierunkowane są na promocję oferty handlowej i zwiększenie sprzedaży ogółu Najemców, jedynie w określonych sytuacjach akcje reklamowe są skoncentrowane na promocji wybranych produktów, w sprzedaży których specjalizują się wybrane jednostki handlowe (np.: produkty komputerowe, produkty ogrodnicze). Omawiane działania promocyjne i marketingowe, podejmowane są w interesie Najemców, polegają między innymi na organizowaniu sezonowych akcji promocyjnych, imprez sportowych oraz konkur­sów i loterii promocyjnych.

W trakcie organizowanych imprez, pomiędzy poszczególnymi blokami programowymi, przedstawiane są informacje o aktualnej ofercie handlowej podmiotów działających na terenie Centrów Y, ukierun­kowane na zwiększenie wolumenu ich sprzedaży. Należy, zatem uznać, iż poprzez powyższe działa­nia Spółka świadczy na rzecz kontrahentów usługi marketingowe działając w identycznym charakte­rze, jak agencja reklamowa.

W ramach akcji promocyjnych organizowanych przez Spółkę, jako element usług świadczonych na rzecz Najemców, dokonywane są wydania towarów, np.: nagród w organizowanych konkursach i loteriach czy też drobnych upominków rozdawanych w trakcie akcji promocyjnych. W pojedynczych przypadkach przekazywane towary mogą przybrać również postać kosztownych nagród w tym samo­chodów osobowych.

W powyższym kontekście Spółka pragnie zaznaczyć, że Spółka samodzielnie nabywa samochody osobowe, które są później przekazywane uczestnikom loterii promocyjnych organizowanych na pod­stawie zezwolenia. Spółka nigdy nie używa samochodów tych na własne potrzeby.

Spółka pragnie podkreślić, że ze względu na fakt, iż samochody te są wydawane w akcjach promocyjnych, Spółka w żaden sposób nie używa samochodów tych dla celów własnych. Samochody te są dostarczane do miejsca prezentacji (danego centrum handlowego) przez sprzedawcę/dealera samo­chodowego, a następnie wydawane osobie będącej laureatem konkursu/zwycięzca akcji promocyj­nej. Ponadto Spółka nie dokonuje rejestracji samochodu (co uniemożliwia ich użycie w ruchu drogo­wym), gdyż rejestracji dokonuje osoba będąca laureatem konkursu/zwycięzca akcji promocyjnej. Tym samym sposób wykorzystania tych pojazdów, zwłaszcza określony w ustalonych przez podatni­ka zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Organizacja wskazanych działań promocyjnych może być również zlecana przez Spółkę wyspecjali­zowanym firmom zajmującym się świadczeniem usług promocyjnych (inne Agencje reklamowe). Co do zasady, w takim przypadku Agencje reklamowe same nabywają i wydają w ramach akcji promo­cyjnej towary lub usługi bezpośrednio potencjalnym klientom Nabywców. Niemniej jednak w przypad­ku samochodów osobowych, pomimo iż akcja promocyjna organizowana jest przez Agencję rekla­mową, Spółka samodzielnie nabywa wspomniane samochody przekazywane później laureatom loterii promocyjnych.

Dodatkowo, zgodnie z zawartymi umowami najmu, wynagrodzenie Spółki w zamian za podejmowane na rzecz Najemców Centrów Y kompleksowe działania reklamowe i promocyjne kalkulowane jest w sposób ryczałtowy, co do zasady w oparciu o kryterium zajmowanej przez najemców powierzchni. Powyższe wynagrodzenie uiszczane jest przez najemców w terminach miesięcznych, dodatkowo do czynszu należnego za najem. W praktyce zasila ono ogólny fundusz reklamowy i wynika z koniecz­ności organizowania – zgodnie ze specyfiką działalności w omawianych centrach – wspomnianych akcji promocyjnych ukierunkowanych na zwiększenie sprzedaży ogółu Najemców.

Z powyższego funduszu (gromadzącego środki stanowiące należne Spółce wynagrodzenie za usługi marketingowe) finansowana jest całość kosztów związanych z działaniami promocyjnymi na rzecz Najemców, w tym również wartość towarów nabytych i następnie przekazywanych przez Spółkę po­tencjalnym klientom Najemców uczestniczących w akcjach promocyjnych, czy też konkursach.

Dodatkowo Spółka uzyskała indywidualną interpretację z dnia 29 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPP1-443-864/11-2/BS) potwierdzającą, że działając jako agencja reklamowa w wyżej opisanym stanie faktycz­nym, Spółka dokonując wydań towarów bez wynagrodzenia klientom swoich kontrahentów (Najemców), w ramach zorganizowanych akcji marketingowych, działa w imieniu tych kontrahentów. Koszty zorganizowanej akcji marketingowej w całości uwzględnione są w kalkulacji ceny za wykonanie usług marketingowych należnej od Zleceniodawców. Spółka podejmując powyższe czynności działa w imieniu i na rzecz podmiotów, dla których świadczy kompleksowe usługi marketingowe. W konse­kwencji Minister Finansów uznał, że w sytuacji opisanej we wniosku przekazanie przedmiotowych towarów klientom kontrahentów Spółki w ramach zorganizowanej akcji marketingowej nie stanowi dla Spółki odrębnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem Spółka nie ma obowiązku naliczania podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów bez wyna­grodzenia, jeżeli czynności te wykonywane są w związku ze świadczeniem usług na rzecz Najemców, których koszt wliczany jest do podstawy opodatkowania (dla celów VAT) świadczonej usługi.

Jak również Spółka otrzymała interpretację indywidualną z dnia 29 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP2/443-1239/12-3/BH), w której to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż „mając na uwadze przepisy oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe (które to zdarzenie przyszłe nie różni się w żaden sposób od zdarzenia przyszłego opisanego w poniższym wniosku) należy uznać, iż zo­stała spełniona przesłanka zawarta w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy nowelizującej. W konsekwencji ww. przepis może mieć więc zastosowanie do sytuacji, gdy nabywane samochody i pojazdy są wyko­rzystywane jako nagrody w akcjach marketingowych. Zatem, jeżeli konkretne pojazdy zostały nabyte do wykorzystania ich na potrzeby przeznaczenia ich jako nagrody w konkursach, loteriach to z tytułu ich nabycia podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż w przypadku zakupu samochodów osobowych w celu realizacji kompleksowej usługi reklamowej, tj. orga­nizacji konkursu, w ramach której dojdzie m.in. do wydania samochodów osobowych laureatom konkursu, Spółka ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury doku­mentującej zakup tego pojazdu”.

W przyszłości Spółka nie wyklucza również organizacji takich akcji promocyjnych czy też konkursów, których przedmiotem będzie przekazanie samochodu osobowego.

Ze względu na zmianę stanu prawnego, Spółka pragnie potwierdzić zasadność postępowania uprzednio potwierdzoną w interpretacjach indywidualnych otrzymanych przez Spółkę, wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 29 stycznia 2013 r. sygn. IPPP2/443-1239/12-3/BH oraz sygn. IPPP2/443-1239/12-2/BH w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka w przedstawionym stanie faktycznym jednak odnoszącym się do przyszłych zdarzeń bę­dzie posiadać pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych, przekazywanych następnie w wyniku loterii promocyjnej czy też konkursu?
2.  Czy Spółka w przedstawionym stanie faktycznym jednak odnoszącym się do przyszłych zdarzeń bę­dzie posiadać obowiązek składania naczelnikowi urzędu skarbowego informacji, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT, zachowując jednocześnie pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych, przekazywanych na­stępnie w wyniku loterii promocyjnej czy też konkursu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stan prawny obowiązujący od 1 kwietnia 2014 r.

Zgodnie z art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zwanej dalej: Ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami.

Natomiast art. 86a ust. 1 Ustawy mówi, że w przypadku wydatków związanych z pojazdami samocho­dowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Art. 86a ust. 3 Ustawy mówi, że przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z doku­mentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możli­wość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Dodatkowo zgodnie z ust. 4, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podat­nika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospo­darczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistot­ne.

Ponadto warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 12, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Odsprzedaż samochodów przez Spółkę w rozumieniu ustawy o VAT

Zdaniem Spółki, w wyniku akcji promocyjnej Spółka dokonuje przeniesienia własności nabytych przez nią samochodów osobowych. Tak więc Spółka przenosi własność samochodu, na klienta kontrahen­ta, a więc osobę która jest laureatem konkursu bądź akcji promocyjnej. Wynagrodzenie Spółki stano­wi przy tym zapłata za usługę organizacji akcji promocyjnej czy też loterii. Zdaniem Spółki, w takich okolicznościach przeniesienie własności samochodu nie następuje bez wynagrodzenia, gdyż wyna­grodzeniem Spółki jest cena uzyskiwana za usługę promocyjną, która swym zakresem obejmuje przekazanie samochodu. Wynagrodzenie za samochód płaci więc podmiot zamawiający usługę re­klamowo-promocyjną, w tym przypadku Najemca. Sytuacja ta różni się od sprzedaży, jednakże z eko­nomicznego punktu widzenia jej skutki są bardzo zbliżone do sprzedaży, gdyż Spółka przenosi wła­sność samochodu i otrzymuje w zamian ekwiwalent w postaci wynagrodzenia za usługę, w ramach której dochodzi do przeniesienia własności samochodu. Dlatego też w omawianym zdarzeniu przy­szłym Spółka, przyjmując zlecenie wykonania usługi promocyjnej, zobowiązuje się dostarczyć za wynagrodzeniem samochód osobie, która na podstawie regulaminu okaże się laureatem konkursu, czy też akcji promocyjnej. Nie ma przy tym znaczenia, że wskazanie ostatecznego odbiorcy samo­chodu następuje w sposób pośredni przez określenie warunków akcji promocyjnej, czy też konkursu. W sytuacji przedstawionej przez Spółkę następuje ostateczna konsumpcja towaru. Jeżeli usługa re­klamowo-promocyjna, w ramach, której następuje ta konsumpcja, jest opodatkowana, to rozważana sytuacja powinna być traktowana na równi ze sprzedażą.

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2011 r. (sygn. I FSK 1014/10) stwier­dził, iż „norma art. 86 ust. 4 pkt 7 u.p.t.u. stanowi, że przepis ust. 3 art. 86 u.p.t.u. – ograniczający podatek naliczony z tytułu nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony – nie dotyczy przypadków, gdy przedmio­tem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierża­wy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji wyłączenie to wskazuje, że ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wprowadzone przepisem art. 86 ust. 3 u.p.t.u. nie ma zastosowania w sytuacji, gdy samochody stanowią towar handlowy i przeznaczone są do sprzedaży. W ocenie Sądu, intencją ustawodawcy wprowadzającego ograniczenie zawarte w art. 86 ust. 3 u.p.t.u. było uniemożliwienie odliczenia podatku naliczonego podatnikom wykorzystującym samochody na cele niezwiązane z dzia­łalnością gospodarczą, o czym świadczą wyłączenia tego ograniczenia zawarte w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a) i b) u.p.t.u.

Z tych powodów Sąd ten zajął stanowisko, że w przypadku podatników, którzy przeznaczają samochody na nagrody w loteriach stanowiących część kompleksowej usługi reklamowej, którą podatnik świadczy odpłatnie, możliwe jest zastosowanie przepisu art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a) u.p.t.u. pod warun­kiem, że usługa ta jest opodatkowana przez podatnika podatkiem należnym.

Stanowisko to należy uznać za trafne, a tym samym niezasadny jest zarzut skargi kasacyjnej podnoszący naruszenie art. 86 ust. 4 pkt 7 u.p.t.u., poprzez przyjęcie, że nabycie samochodów osobowych, które przeznaczone są na nagrody w loteriach stanowiących część kompleksowej usługi reklamowej, pozwala na odliczenie całego podatku naliczonego z tytułu nabycia tych pojazdów.

Dokonując wykładni prawa, w szczególności regulującego materię podatku od towarów i usług, należy kierować się nie tylko samym brzmieniem interpretowanego przepisu, poprzestając na wykładni gra­matycznej, lecz uwzględniać również należy inne rodzaje wykładni, w tym wykładnię celowościową, uwzględniającą ekonomiczne znaczenie interpretowanej normy.

Zgodzić się bowiem należy z Sądem pierwszej instancji, że celem art. 86 ust. 3 u.p.t.u. jest zapobieżenie odliczania całego podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów (pojazdów), których rodzaj (funkcjonalność) nie determinuje konieczności wykorzystywania ich jedynie w działalności gospodar­czej podatnika, umożliwiając również ich wykorzystywanie poza tą działalnością. Stąd też – abstrahu­jąc w tym miejscu od konsekwencji wynikających z wyroku TSUE z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora Sp. z o.o. – w art. 86 ust. 4 u.p.t.u. określono wyłączenia z tego ograniczenia, po­przez określenie pojazdów, których cechy funkcjonalne wskazują na ich przeznaczenie do działalno­ści gospodarczej (pkt 1-6) lub poprzez określenie rodzajów działalności wskazujących, że nabyte samochody (pojazdy) mają w całości służyć tej działalności podatnika (pkt 7 lit. a) i b)).

Użyty zatem w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) termin „odprzedaż” obejmuje takie rodzaje działalności gospodarczej podatnika, w ramach których nabywane samochody (pojazdy), o jakich mowa w art. 86 ust. 3 ustawy są – jako towary handlowe – przeznaczone do ich dalszego zbycia.

Możliwość odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia takich samochodów (pojazdów) przez podatników, których przedmiotem działalności jest szeroko pojęte ich zbywanie jako towarów handlo­wych, nie jest zatem ograniczona normą art. 86 ust. 3 u.p.t.u., a jedynie zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 90 u.p.t.u., czyli zakresem związku ich nabycia z wykorzystaniem ich w działal­ności opodatkowanej.

Nieuzasadnionym ekonomicznie byłoby bowiem różnicowanie – w zakresie prawa odliczenia podatku naliczonego – sytuacji prawnej podatników, którzy prowadzą działalność gospodarczą polegającą na nabywaniu samochodów określonych w art. 86 ust. 3 u.p.t.u. w celu ich odprzedaży oraz podatników, których przedmiotem działalności jest nabywanie tych pojazdów w celu realizacji innych form ich zby­cia.

Bezpodstawnym zatem byłoby pozbawianie spółki w niniejszej sprawie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywania przez nią samochodów osobowych, które jako towary o charakterze obrotowym (handlowym), przeznaczone są do zbycia w ramach wykonywanych przez podatnika opodatkowanych czynności usługowych”.

Tym samym mając na uwadze przywołane zdarzenie przyszłe, jako że Spółka wykorzystuje samochody wyłącznie do działalności gospodarczej (przy czym sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, ponad wszelką wątpliwość brak rejestracji samochodu wyklucza ich użycie dla celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą) Spółka ma prawo do peł­nego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup tego pojazdu. Ponadto z uwagi na fakt, że samochody te są przeznaczone do odsprzedaży, Spółka nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, przez co a contrario do art. 86a ust. 12 Spółka nie ma obowiązku składania naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o tych pojazdach, jednocześnie zachowując prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentują­cej zakup danego pojazdu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza jednocześnie możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z ww. art. 86 ust. 1 ustawy VAT, tj. m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ww. ustawy VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy o VAT. Z dniem 1 kwietnia 2014 r., na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), przepis art. 86a uległ zmianie.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ww. ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy).

Na podstawie ust. 4 ww. artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Zgodnie z art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do:

1.  odprzedaży,
2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze – jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Na podstawie ust. 12 ww. artykułu, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Jednocześnie – stosownie do art. 2 pkt 34 powołanej ustawy – przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Powołane wyżej przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków, tj. m.in. nabycia pojazdów, paliw do ich napędu, czy też innych wydatków eksploatacyjnych dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, a więc wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie kompleksowego zarządzania centrami handlowymi obejmującą m.in. wynajem powierzchni handlowej w centrach Y. W ramach usług świadczonych na podstawie umów najmu Spółka podejmuje również na rzecz Najemców różne kompleksowe działania reklamowe i promocyjne, mające na celu wzrost wolumenu sprzedaży ogółu jednostek handlowych zlokalizowanych na terenie poszczególnych Cen­trów Y. Działania promocyjne i marketingowe podejmowane są w interesie Najemców i polegają m.in. na organizowaniu sezonowych akcji promocyjnych, imprez sportowych, konkur­sów i loterii promocyjnych. Spółka uznaje, że poprzez powyższe działania świadczy na rzecz kontrahentów usługi marketingowe działając w identycznym charakte­rze jak agencja reklamowa. W ramach akcji promocyjnych organizowanych przez Spółkę, jako element usług świadczonych na rzecz Najemców, dokonywane są wydania towarów, np.: nagród w organizowanych konkursach i loteriach, czy też drobnych upominków rozdawanych w trakcie akcji promocyjnych. W pojedynczych przypadkach przekazywane towary mogą przybrać również postać kosztownych nagród, w tym samo­chodów osobowych. Spółka samodzielnie nabywa samochody osobowe, które są później przekazywane uczestnikom organizowanych loterii promocyjnych. Ze względu na fakt, że samochody te są wydawane w akcjach promocyjnych, Spółka w żaden sposób nie używa ich dla celów własnych. Samochody te są dostarczane do miejsca prezentacji (danego centrum handlowego) przez sprzedawcę/dealera samochodowego, a następnie wydawane osobie będącej laureatem konkursu (zwycięzcy akcji promocyj­nej). Ponadto Spółka nie dokonuje rejestracji samochodu (co uniemożliwia ich użycie w ruchu drogowym), gdyż rejestracji dokonuje osoba będąca laureatem konkursu. Tym samym sposób wykorzystania tych pojazdów, zwłaszcza określony w ustalonych przez podatni­ka zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Organizacja działań promocyjnych może być również zlecana przez Spółkę wyspecjali­zowanym firmom zajmującym się świadczeniem usług promocyjnych (Agencje reklamowe). Co do zasady, w takim przypadku Agencje reklamowe same nabywają i wydają w ramach akcji promo­cyjnej towary lub usługi bezpośrednio potencjalnym klientom Nabywców. Jednak w przypad­ku samochodów osobowych, pomimo że akcja promocyjna organizowana jest przez Agencję reklamową, Spółka samodzielnie nabywa wspomniane samochody przekazywane później laureatom loterii promocyjnych. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z zawartymi umowami najmu, wynagrodzenie Spółki w zamian za podejmowane na rzecz Najemców Centrów Y kompleksowe działania reklamowe i promocyjne kalkulowane jest w sposób ryczałtowy, co do zasady w oparciu o kryterium zajmowanej przez najemców powierzchni, i uiszczane jest przez najemców w terminach miesięcznych, dodatkowo do czynszu należnego za najem. W praktyce zasila ono ogólny fundusz reklamowy i z tego funduszu finansowana jest całość kosztów związanych z działaniami promocyjnymi na rzecz Najemców, w tym również wartość towarów nabytych i następnie przekazywanych przez Spółkę potencjalnym klientom Najemców uczestniczących w akcjach promocyjnych, czy też konkursach.

W odniesieniu do przedstawionego opisu, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych, przekazywanych następnie w wyniku loterii promocyjnej czy też konkursu.

W analizowanym przypadku, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółce przysługuje prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego z faktur zakupu samochodów osobowych nabywanych na potrzeby organizowanych loterii promocyjnych czy konkursów, a jednocześnie przepisy art. 86a ustawy nie mają w ogóle zastosowania. Wynika to z faktu, że przepisy art. 86a ustawy o VAT, w kontekście pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego od samochodów wskazują, że jest ono możliwe przy spełnieniu odpowiednich warunków – samochody te muszą być wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, co musi on udowodnić poprzez wprowadzenie odpowiednich zasad ich użytkowania i dodatkowo potwierdzić prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu.

W tym miejscu należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.). Zgodnie z art. 71 ust. 1 tej ustawy, dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, pojazdu wolnobieżnego wchodzącego w skład kolejki turystycznej, motoroweru lub przyczepy jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe. Przepis ten nie dotyczy pojazdów, o których mowa w ust. 3. Pojazdy określone w ust. 1 są dopuszczone do ruchu, jeżeli odpowiadają warunkom określonym w art. 66 oraz są zarejestrowane i zaopatrzone w zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne, a w przypadku pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, w nalepkę kontrolną (ust. 2 ww. artykułu).

W analizowanym przypadku – jak wynika z wniosku – Spółka nie dokonuje rejestracji nabywanych pojazdów, gdyż dopiero osoba będąca laureatem konkursu (zwycięzca akcji promocyjnej) rejestruje wygrany samochód. Dopóki więc samochód jest własnością Spółki, nie może ona z niego korzystać zgodnie z jego przeznaczeniem, ponieważ nie jest on dopuszczony do ruchu.

Powołane przepisy art. 86a ustawy o VAT w kontekście pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywanymi pojazdami samochodowymi wskazują, że jest ono możliwe przy spełnieniu odpowiednich warunków – samochody muszą być wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, co musi on dodatkowo udowodnić poprzez wprowadzenie odpowiednich zasad ich użytkowania oraz potwierdzić prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu.

W tej sytuacji, ponieważ Spółka nie może użytkować nabywanych samochodów, oczywistym jest, że wprowadzanie zasad ich użytkowania bądź prowadzenie ewidencji przebiegu, o czym mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT, a w konsekwencji także składanie naczelnikowi urzędu skarbowego informacji, o której mowa w ust. 12 ww. artykułu, jest nieuzasadnione. Z tego też względu, przepisy te w analizowanej sprawie nie znajdują w ogóle zastosowania.

Tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie samochodów osobowych, przeznaczonych na nagrody w ramach wykonywanych przez Spółkę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że opisane samochody są przeznaczone do odsprzedaży, Spółka nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, przez co nie ma obowiązku składania naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o tych pojazdach, zachowując jednocześnie prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup danego pojazdu.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że jak już wykazano, przepisy art. 86a ustawy o VAT nie znajdują w niniejszej sprawie zastosowania, gdyż przede wszystkim, w związku z brakiem rejestracji danego samochodu, bezzasadne byłoby prowadzenie ewidencji jego przebiegu oraz zgłaszanie informacji dot. tego pojazdu naczelnikowi urzędu skarbowego. Brak rejestracji danego samochodu przesądza także o tym, że zastosowania nie znajduje również art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy, zgodnie z którym warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odsprzedaży, jeżeli odprzedaż stanowi przedmiot działalności podatnika. Spółka nie będzie więc prowadzić ewidencji przebiegu pojazdu nie ze względu na to, że samochody przeznacza do odsprzedaży, ale ze względu na to, że nie dokonuje rejestracji danego pojazdu, gdyż czynności tej dokonuje laureat loterii czy konkursu.

Z uwagi na powyższe rozważania należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania żadne ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego z tytułu nabycia opisanych samochodów osobowych wprowadzone przez ustawodawcę w art. 86a ustawy o VAT. Spółka będzie zatem uprawniona do odliczenia 100% podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie samochodów osobowych przekazywanych następnie w ramach loterii promocyjnych czy konkursów, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.