Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4011.114.2017.1.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-19
Teza: w zakresie obowiązków płatnika pytanie oznaczone we wniosku Nr 1).
Słowa kluczowe: płatnik; ryczałt; umowa; współpraca (kooperacja); zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 lipca 2017 r. (data wpływu 19 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż napojów funkcjonalnych oraz innych produktów spożywczych (dalej: „Produkty”). Klientami Spółki są przedsiębiorcy (w tym osoby fizyczne, osoby prawne, jak również podmioty nieposiadające osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną).

Spółka, w ramach swojej działalności, w celu zintensyfikowania sprzedaży na rynkach zagranicznych, zawiera/planuje zawierać umowy o świadczenie usług ze zleceniobiorcami działającymi poza terytorium Polski.

Zleceniobiorcy/Usługodawcy, z którymi Spółka zawiera/planuje zawierać umowy to zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, w każdym przypadku niemający siedziby ani zarządu na terytorium Polski. Zakres czynności będących przedmiotem umów zawieranych przez Spółkę ze zleceniobiorcami obejmuje przede wszystkim organizowanie rynków zbytu, intensyfikację sprzedaży Produktów, co przejawia się we wspieraniu Spółki w kontaktach z sieciami handlowymi, dystrybutorami oraz ze wszelkimi innymi kanałami sprzedażowymi, wspieraniu Spółki w negocjacjach warunków handlowych oraz warunków współpracy z klientami, budowaniu rynku oraz rozwijaniu długofalowych relacji z istniejącymi klientami na określonym terytorium, na którym zleceniobiorca świadczy przedmiotowe usługi, utrzymywaniu stałych kontaktów z klientami w zakresie realizacji postanowień umownych, ekspozycji towarów oraz podnoszenia efektywności ich sprzedaży, koordynacji procesów związanych z wprowadzaniem nowych produktów Spółki do sprzedaży, koordynacji (w razie potrzeby) wszelkich zagadnień logistycznych. Umowy zawierane przez Spółkę przewidują także, że do obowiązków zleceniobiorców należy promocja marek Zleceniodawcy, przejawiająca się poprzez doradztwo w zakresie zasad przeprowadzania akcji promocyjnych w podległych sieciach handlowych, koordynację i weryfikację właściwego przebiegu takich akcji promocyjnych, monitorowanie i analiza działań konkurencji Spółki celem utrzymania konkurencyjności produktów Spółki na terytorium działania zleceniobiorcy, monitorowanie poprawności przepływu dokumentów związanych z akcjami promocyjnymi pomiędzy Spółką, a podległymi sieciami handlowymi, inicjowanie działań marketingowych skutkujących budowaniem marki Spółki na terytorium działania zleceniobiorcy, doradztwo w zakresie dopasowania linii produktowej do wymagań i specyfiki terytorium działania Zagranicznego Kontrahenta, świadczenie innych (określanych w trakcie trwania współpracy przez Spółkę) usług związanych z prowadzeniem przez Spółkę sprzedaży towarów do sieci handlowych.

Umowy zawierane przez Spółkę z Usługodawcami przewidują, że Usługodawca będzie otrzymywał płatne z dołu ryczałtowe wynagrodzenie miesięczne. Zgodnie z umową, Usługodawcy może również przysługiwać roczne wynagrodzenie dodatkowe w wysokości określonej przez Strony.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychody uzyskiwane przez zleceniobiorcę ze świadczeń przedstawionych przez Spółkę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mieszczą się w katalogu przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), a tym samym - czy przychody te podlegają ryczałtowemu opodatkowaniu w wysokości 20% uzyskanego przychodu, a w konsekwencji - czy Spółka zobowiązana jest jako płatnik, do poboru tego zryczałtowanego podatku dochodowego? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Art. 3 ust. 1a ustawy o PIT wskazuje, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak wynika z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jednocześnie art. 3 ust. 2b ustawy o PIT wskazuje, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Ustawodawca wskazuje w art. 3 ust. 2d ustawy o PIT, że za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6.

Art. 29 ustawy o PIT reguluje ryczałtowe opodatkowanie dochodów osiąganych na terytorium Polski przez tzw. nierezydentów podatkowych. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o PIT, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1.  z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
2.  z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
5.  z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Jednocześnie przepis art. 29 ust. 2 ustawy o PIT wskazuje, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zatem w sytuacji, gdy polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o PIT - na rzecz nierezydenta, mającego miejsce zamieszkania w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej. W przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania - zastosowanie będą miały wprost przepisy ustawy o PIT, w tym w szczególności przepisy dotyczące podatku u źródła.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Zdaniem Wnioskodawcy, usług przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego świadczonych przez zleceniobiorców będących osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą nie można w żadnym przypadku zakwalifikować jako przychodów w rozumieniu art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT; w szczególności zaś przychody uzyskane przez Zleceniobiorców (Usługodawców) będących osobami fizycznymi nie mogą zostać uznane za przychody z działalności wykonywanej osobiście, ponieważ umowy przedstawione przez Spółkę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawierane będą z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą.

Zgodnie z wyżej wskazanym przepisem art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Usługi świadczone w oparciu o umowy o świadczenie usług, takie, jak Spółka przedstawiła w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego polegają głównie na organizowaniu rynków zbytu Produktów Spółki, intensyfikacji sprzedaży Produktów; do zadań Zleceniobiorcy (Usługodawcy) należy poszukiwanie klientów, doprowadzanie do zawarcia kontraktów oraz ich realizacji. Art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT wprowadza do prawa podatkowego konkretny katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła. Katalog ten jest wprawdzie katalogiem otwartym (na co wskazuje użycie w przepisie sformułowania „oraz świadczeń o podobnym charakterze”); za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do świadczeń wymienionych w wyżej powołanym przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT (takie stanowisko zaprezentował, m.in., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 12 stycznia 2010 r., Znak: IBPBII/1/415-809/09/MK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 1 lutego 2013 r., Znak: IPTPB1/415-645/12-5/DS). Świadczenie takie powinno zatem spełniać takie same przesłanki jak usługi wskazane w tym przepisie albo z umowy powinny wynikać takie same prawa i obowiązki dla stron; świadczenie takie powinno być zasadniczo podobne do tych usług, pomimo, przykładowo, innej nazwy (określenia). O zaliczeniu umowy do tego katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym decyduje zatem nie nazwa, lecz treść postanowień umowy pomiędzy polskim podatnikiem, a jego zagranicznym kontrahentem, a przede wszystkim - charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń wynikających z takiej umowy. Konkretne świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT po każdorazowej analizie treści umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie.

Zdaniem Wnioskodawcy - usługi wykonywane przez Zleceniobiorców charakteryzują się odmiennym celem od usług wskazanych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. Zasadniczym celem usług świadczonych przez Zleceniobiorców jest doprowadzenie do zawarcia przez Spółkę umowy z podmiotem trzecim (klientem), zwiększenie wolumenu/wartości sprzedaży lub w ogóle uzyskanie możliwości sprzedaży produktów Spółki. Rolą Zleceniobiorcy jest podejmowanie takich działań, które doprowadzą do zawarcia umów sprzedaży produktów/towarów Spółki.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, usługi świadczone na podstawie umowy o świadczenie usług, takie, jak Spółka przedstawiła w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie mieszczą się w katalogu określonym przez ustawodawcę w art. 29 ust. 1 ustawy o PIT. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają w interpretacjach indywidualnych organy podatkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 23 marca 2011 r., Znak: IBPBII/1/415-1038/10/MCZ wskazał, że: „(\`(...)\`) przychód osoby nieposiadającej miejsca zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu wykonywanych na rzecz wnioskodawcy usług agencyjnych/pośrednictwa handlowego nie będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, wnioskodawca nie ma obowiązku potrącania podatku u źródła od płatności na rzecz nierezydentów z Argentyny”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-1552/12/CzP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że: „usługi pośrednictwa handlowego nie są objęte dyspozycją przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. (ani też innego przepisu art. 21 u.p.d.o.p.). W związku z czym Spółka nie będzie miała obowiązku poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia wypłaconego Zleceniobiorcy". Organ wskazał również, że: „Wśród wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. brak jest usług pośrednictwa handlowego. Usług pośrednictwa handlowego nie można również zaliczyć do świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń (\`(...)\`) Usługi pośrednictwa handlowego nie zostały wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń tam wymienionych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie. Zatem Spółka dokonując przedmiotowych wypłat wynagrodzenia (prowizji) na rzecz podmiotów zagranicznych, nie jest zobowiązana jako płatnik (na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. w związku z art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.) do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego”. Interpretacja ta dotyczyła wprawdzie podatku dochodowego od osób prawnych, jednak ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera rozwiązania analogiczne.

W podobnym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 1 lutego 2013 r., Znak: IPTPB1/415-645/12-5/DS: „Wśród usług wymienionych natomiast w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest usług reprezentacji i pośrednictwa. Wprawdzie katalog usług wskazanych w tym przepisie jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze”, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, iż aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki jak wskazana w nim usługa. Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż usługi reprezentacji i pośrednictwa handlowego, świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez zagraniczny podmiot, nie mieszczą się w katalogu zawartym w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje brakiem konieczności pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat wynagrodzeń prowizyjnych za świadczone przez podmiot zagraniczny usługi. Tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pozyskiwania od podmiotów zagranicznych certyfikatów rezydencji”. Takie samo stanowisko ten sam organ zaprezentował w interpretacji z dnia 1 lutego 2013 r. Znak: IPTPB1/415-645/12-4/DS.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2013 r. Znak: IPPB4/415-602/13-4/JK wskazał, że: „Wśród usług wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest usług agencyjnych i pośrednictwa. Usług tych nie można również zakwalifikować (\`(...)\`) do świadczeń o podobnym charakterze wymienionych w pkt 5 tegoż przepisu”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2013 r., Znak: ILPB1/415-1025/13-4/AA, dotyczącej możliwości opodatkowania ryczałtem w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych przez pośrednika handlowego działającego na rynku czeskim i słowackim, wskazał, że: „(\`(...)\`) aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane, przy czym decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jej nazwa”.

Organ, w odniesieniu do usług pośrednictwa handlowego (świadczonych przez pośrednika) wskazał również, że: „(\`(...)\`) usługi pośrednictwa handlowego (świadczone przez pośrednika) polegające na wyszukaniu odpowiednich klientów na towary produkowane przez Wnioskodawcę na rynkach zagranicznych nie zostały wymienione w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń w nim wymienionych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie. Mając na uwadze taki stan sprawy należy stwierdzić, że usługi pośrednictwa handlowego, które są świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez zagranicznego przedsiębiorcę nie mieszczą się w katalogu zawartym w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie mają podobnego charakteru do wymienionych tam świadczeń, co skutkuje brakiem konieczności pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat wynagrodzeń prowizyjnych za świadczone przez podmiot zagraniczny usługi”.

Również w interpretacji z dnia 28 maja 2012 r., Znak: IPTPB1/415-126/12-5/AG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że: „(\`(...)\`) usługi pośrednictwa handlowego, które świadczone będą na rzecz Wnioskodawcy przez zagranicznego przedsiębiorcę nie mieszczą się w katalogu zawartym w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie mają podobnego charakteru do wymienionych tam świadczeń, co skutkuje brakiem konieczności pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat wynagrodzeń prowizyjnych za świadczone przez podmiot zagraniczny usługi”.

Spółka wskazuje, że głównym celem umów zawieranych przez Spółkę z Zleceniobiorcami (Usługodawcami) jest organizowanie rynków zbytu Produktów Spółki, intensyfikacja ich sprzedaży (zwiększenie lub w ogóle możliwość sprzedaży określonych towarów/produktów Spółki), co stanowi istotę świadczonych usług. Pozostałe świadczenia wykonywane przez Zleceniobiorców stanowią usługi komplementarne i akcesoryjne w stosunku do usług stanowiących główny przedmiot umowy. Wynika to z tego, że przy organizowaniu rynków zbytu Produktów Spółki i intensyfikacji ich sprzedaży niezbędne jest podejmowanie pewnych działań o charakterze promocyjnym (w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym - promocja marek Spółki), marketingowym czy związanym z analizą rynku, na którym działa Zleceniobiorca (w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, przykładowo, doradztwo w zakresie przeprowadzania akcji promocyjnych, ich koordynacja i weryfikacja ich właściwego przebiegu, monitorowanie i analiza działań konkurencji Spółki celem utrzymania konkurencyjności produktów Spółki na terytorium działania Zleceniobiorcy, działania marketingowe skutkujące budowaniem marki Spółki na terytorium działania Zleceniobiorcy, doradztwo w zakresie dopasowania linii produktowej do wymagań i specyfiki terytorium działania Zleceniobiorcy). Świadczenia te są efektywnym dopełnieniem głównej i właściwej działalności Zleceniobiorców wykonywanej w ramach wykonania umów o świadczenie usług wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (organizowanie rynków zbytu Produktów Spółki, intensyfikacja ich sprzedaży - stanowiące istotę usług pośrednictwa i agencyjnych) i stanowią element kompleksowej usługi świadczonej na rzecz Spółki przez Zleceniobiorców.

Stanowisko zaprezentowane powyżej przez Spółkę, zgodnie z którym również usługi pomocnicze (akcesoryjne) w stosunku do usług pośrednictwa/agencyjnych nie mieszczą się w katalogu świadczeń wskazanych w wyżej przywołanym przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 29 września 2016 r. Znak: IPPB1/4511-849/16-2/EC wskazał, że: „Przyjmuje się, iż w przypadku umów „mieszanych” (które obejmują usługi, czynności o niejednorodnym charakterze) należy - opierając się na danych zawartych w umowie lub drogą analizy logicznej - dokonać rozbicia całej kwoty wynagrodzenia na oddzielne elementy i do każdego z nich zastosować odrębne zasady opodatkowania. Jeżeli jednak jeden z elementów świadczenia stanowi pozycję główną kontraktu, a pozostałe elementy są uboczne lub mają raczej znikome znaczenie, to normę stosowaną do głównego elementu należy stosować do całości wynagrodzenia”. Organ wskazał, że w sytuacji, gdy głównym celem umów jest zwiększenie lub w ogóle możliwość sprzedaży - uznać należy, że główny element przedmiotowych umów stanowi świadczenie usług pośrednictwa handlowego, a świadczenie usług o charakterze promocyjnym, marketingowym czy związanym z analizą lokalnego rynku ma charakter uboczny, pomocniczy. Organ uznał, że takie właśnie usługi stanowią element kompleksowej usługi świadczonej na rzecz spółki przez zagranicznych kontrahentów, podkreślając ich charakter pomocniczy i uzupełniający w stosunku do usługi podstawowej oraz wskazując, że stanowią one dopełnienie głównej i właściwej działalności zagranicznych kontrahentów w ramach wykonywania umów, jaką jest pośrednictwo handlowe. W interpretacji tej wskazano, że: „W tym stanie rzeczy należy uznać, iż o prawnopodatkowej kwalifikacji wynagrodzenia wypłacanego kontrahentom decydować będzie kwalifikacja głównego elementu, czyli usługi pośrednictwa handlowego. Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że usługi pośrednictwa handlowego (obejmujące także usługi dodatkowe), świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą nieposiadających miejsca zamieszkania na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, nie mieszczą się w katalogu zawartym w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje brakiem konieczności pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat wynagrodzeń prowizyjnych za świadczone przez podmioty zagraniczne usługi”.

Analogiczne stanowisko ten sam organ zaprezentował w interpretacji z dnia 7 października 2016 r., Znak: IPPB5/4510-751/16-2/MK dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz nierezydenta z tytułu świadczonych usług pośrednictwa oraz usług dodatkowych.

Jak już wyżej wskazano, podobne stanowisko organy podatkowe prezentują na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która zawiera, w zakresie podatku u źródła, unormowania analogiczne do tych znajdujących się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 14 grudnia 2012 r., Znak: ILPB4/423-328/12-4/DS dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym wynagrodzeń za usługi pośrednictwa handlowego, wskazał, że: „(\`(...)\`) usługi pośrednictwa handlowego polegające na wyszukaniu odpowiednich kontrahentów na rynkach zagranicznych i doprowadzeniu do zawarcia umowy nie zostały wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń w nim wymienionych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie (\`(...)\`) wypłacanie przez Spółkę wynagrodzenia podmiotowi zagranicznemu z tytułu usługi wsparcia w zakupie towarów (usługi pośrednictwa handlowego) nie będzie podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nie będzie mieć zatem obowiązku potrącenia podatku u źródła od tych płatności”. Jak wynikało z opisu zdarzenia w przedmiotowej sprawie, wnioskodawca, którego zasadniczy przedmiot działalności stanowi sprzedaż odzieży, zamierzał nawiązać współpracę z podmiotem zagranicznym będącym osobą prawną. Podmiot ten miał świadczyć na rzecz Wnioskodawcy kompleksową usługę wsparcia przy zakupie towarów (usługę pośrednictwa handlowego). Organ wskazał, że, mając na uwadze opis zdarzenia w przedmiotowej sprawie, uznać należy, że głównym celem usługi świadczonej przez podmiot zagraniczny jest możliwość dokonywania przez wnioskodawcę bardziej korzystnych zakupów. Organ podkreślił, że nawet jeżeli podmiot świadczący usługę pośrednictwa handlowego będzie wykonywał świadczenia zbliżone do badania rynku, zarządzania czy kontroli - to usługi te będą ukierunkowane na zapewnienie jak najkorzystniejszych warunków współpracy z przyszłymi klientami wnioskodawcy i prawidłowego przebiegu dokonywanych zakupów; zatem - świadczenie tego typu usług ma charakter pomocniczy do usługi pośrednictwa handlowego.

Mając na uwadze powyższe, przychody uzyskiwane przez Zleceniobiorcę ze świadczeń przedstawionych przez Spółkę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie mieszczą się w katalogu przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o PIT, a tym samym przychody te nie podlegają ryczałtowemu opodatkowaniu w wysokości 20% uzyskanego przychodu, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana, jako płatnik, do poboru tego zryczałtowanego podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Z kolei w art. 3 ust. 2d ww. ustawy, ustawodawca wskazał, że za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6.

Wskazana wyżej zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium.

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ww. pkt 5 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika. Przepis art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera otwarty katalog usług, których świadczenie podlega opodatkowaniu ww. podatkiem „u źródła”, czyli w Polsce, czego dowodem jest użyte przez ustawodawcę sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. Za „świadczenia o podobnym charakterze” należy uznać świadczenia o podobnym zakresie działań w ramach świadczonych usług. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane, przy czym decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności polegającej na produkcji i sprzedaży napojów funkcjonalnych oraz innych produktów spożywczych zawiera/planuje zawierać umowy o świadczenie usług ze zleceniobiorcami działającymi poza terytorium Polski.

Zleceniobiorcy/Usługodawcy, z którymi Spółka zawiera/planuje zawierać umowy to m.in. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Zakres czynności będących przedmiotem umów zawieranych przez Spółkę ze zleceniobiorcami obejmuje przede wszystkim organizowanie rynków zbytu, intensyfikację sprzedaży Produktów, co przejawia się we wspieraniu Spółki w kontaktach z sieciami handlowymi, dystrybutorami oraz ze wszelkimi innymi kanałami sprzedażowymi, wspieraniu Spółki w negocjacjach warunków handlowych oraz warunków współpracy z klientami, budowaniu rynku oraz rozwijaniu długofalowych relacji z istniejącymi klientami na określonym terytorium, na którym zleceniobiorca świadczy przedmiotowe usługi, utrzymywaniu stałych kontaktów z klientami w zakresie realizacji postanowień umownych, ekspozycji towarów oraz podnoszenia efektywności ich sprzedaży, koordynacji procesów związanych z wprowadzaniem nowych produktów Spółki do sprzedaży, koordynacji (w razie potrzeby) wszelkich zagadnień logistycznych. Umowy zawierane przez Spółkę przewidują także, że do obowiązków zleceniobiorców należy promocja marek Zleceniodawcy, przejawiająca się poprzez doradztwo w zakresie zasad przeprowadzania akcji promocyjnych w podległych sieciach handlowych, koordynację i weryfikację właściwego przebiegu takich akcji promocyjnych, monitorowanie i analiza działań konkurencji Spółki celem utrzymania konkurencyjności produktów Spółki na terytorium działania zleceniobiorcy, monitorowanie poprawności przepływu dokumentów związanych z akcjami promocyjnymi pomiędzy Spółką, a podległymi sieciami handlowymi, inicjowanie działań marketingowych skutkujących budowaniem marki Spółki na terytorium działania zleceniobiorcy, doradztwo w zakresie dopasowania linii produktowej do wymagań i specyfiki terytorium działania Zagranicznego Kontrahenta, świadczenie innych (określanych w trakcie trwania współpracy przez Spółkę) usług związanych z prowadzeniem przez Spółkę sprzedaży towarów do sieci handlowych.

Umowy zawierane przez Spółkę z Usługodawcami przewidują, że Usługodawca będzie otrzymywał płatne z dołu ryczałtowe wynagrodzenie miesięczne. Zgodnie z umową, Usługodawcy może również przysługiwać roczne wynagrodzenie dodatkowe w wysokości określonej przez Strony.

Dokonując zatem analizy czy zawarte (zawierane w przyszłości) umowy o świadczenie usług wskazanych we wniosku podlegają (będą podlegały) opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym decydujące znaczenie ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Należy zauważyć, że we wniosku wskazano, iż celem zawieranych umów ze zleceniobiorcą jest organizowanie rynków zbytu Produktów Spółki, intensyfikacja ich sprzedaży (zwiększenie lub w ogóle możliwość sprzedaży określonych towarów/produktów Spółki), poprzez wsparcie Spółki w kontaktach z sieciami handlowymi, dystrybutorami oraz ze wszelkimi innymi kanałami sprzedażowymi, wsparcie Spółki w negocjacjach warunków handlowych oraz warunków współpracy z klientami, budowaniu rynku jak również podejmowanie działań o charakterze promocyjnym, marketingowym, doradczym oraz związanych z analizą działań konkurencji Spółki. Z zapisów zawartych w umowach wynika również, że zleceniobiorca otrzymuje/będzie otrzymywał płatne z dołu ryczałtowe wynagrodzenie miesięczne, jak również przysługuje/będzie przysługiwać mu roczne wynagrodzenie dodatkowe w wysokości określonej przez strony.

Mając powyższe na względzie oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy stwierdzić należy, że umowy, które zawiera/planuje zawierać Wnioskodawca o świadczenie usług ze zleceniobiorcami nie noszą znamion usługi pośrednictwa. Należy zauważyć, że w przeciwieństwie do wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5 cyt. ustawy usług, tj. jak m.in. doradczych, księgowych, reklamowych, badania rynku, czyli usług bezpośrednio obejmujących zobowiązania dwóch podmiotów, usługa pośrednictwa polega na doprowadzeniu do zawarcia umowy przez zleceniodawcę tej usługi (tutaj Wnioskodawcę) z podmiotem trzecim (tutaj potencjalnym dostawcą). Zatem, w przypadku usług pośrednictwa handlowego dochodzi do zdarzeń gospodarczych pomiędzy trzema podmiotami: zleceniodawcą, zleceniobiorcą oraz podmiotem trzecim (potencjalnym dostawcą), zawierającym w efekcie usługi pośrednictwa handlowego - umowę ze zleceniodawcą. Ponadto, umowa pośrednictwa zakłada, że wynagrodzenie pośrednika jest prowizyjne. W przedmiotowej sprawie opisane we usługi świadczone przez nierezydenta na rzecz polskiej Spółki jako świadczenia o podobnym charakterze do usług doradczych, związanych z badaniem rynku, usług reklamowych, będą mieściły się w katalogu usług wymienionych art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie tych usług przez nierezydenta prowadzi więc do osiągnięcia przychodu przez nierezydenta, którego źródło znajduje się na terytorium Polski, jest nim bowiem Spółka wypłacająca należności (wynagrodzenie) zleceniobiorcy.

Należy jednocześnie stwierdzić, że tylko w sytuacji, gdy istotnie zawarta umowa będzie umową pośrednictwa, której konsekwencją będą wzajemne zobowiązania dotyczące Wnioskodawcy, pośrednika oraz podmiotu trzeciego, zawierające w następstwie usługi pośrednictwa umowę ze zleceniodawcą usługi (Wnioskodawcą) ww. usługi nie będą podlegały opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 29 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, że przychody uzyskane przez zleceniobiorców z tytułu świadczenia usług opisanych we wniosku mieszczą się w katalogu przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako świadczenia o podobnym charakterze, Spółka jako płatnik obowiązana jest do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 20% od uzyskanego przychodu zgodnie z cyt. art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pamiętać przy tym należy, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wspierających argumentację Wnioskodawcy wskazać należy, że interpretacje te zostały wydane w odmiennym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niż będący w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków - w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.