Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.675.2017.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-11
Teza: Dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu działek nr 1257/… i 196/… będzie podlegać opodatkowaniu według 23% stawki podatku VAT.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; dostawa; działki; grunty-grunt zabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; wyłączenie; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 października 2017 r. (data wpływu 27 października 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania zbywanych aktywów za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonych z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT
*   nieuznania przeniesienia przez Sprzedawcę na rzecz Spółki własności Budynku 2 za odpłatną dostawę towarów
*   opodatkowania dostawy Budynku 1 i Naniesień oraz prawa użytkowania wieczystego Działek według podstawowej 23% stawki VAT
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego Działek wraz Budynkiem 1 i Naniesieniami

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych aktywów za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonych z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nieuznania przeniesienia przez Sprzedawcę na rzecz Spółki własności Budynku 2 za odpłatną dostawę towarów, opodatkowania dostawy Budynku 1 i Naniesień oraz prawa użytkowania wieczystego Działek według podstawowej 23% stawki VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego Działek wraz Budynkiem 1 i Naniesieniami.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: N. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sprzedawca lub Wnioskodawca 1) zamierza sprzedać na rzecz N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 3Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Spółka lub Wnioskodawca 2) nieruchomość zabudowaną położoną w P. (dalej: Nieruchomość), na której znajduje się centrum handlowo-usługowe (dalej: Centrum),

Nieruchomość stanowi obecnie dwie działki ewidencyjne o numerach 1257/… o powierzchni 20.743 m2 (dalej: Działka 1) oraz 196/… o powierzchni 96 m2 (dalej: Działka 2, dalej łącznie jako: Działki).

Sprzedawca i Spółka (dalej łącznie jako: Wnioskodawcy) planują zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: Umowa przedwstępna), W Umowie przedwstępnej Wnioskodawcy uzgodnili, że zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży (dalej: Umowa sprzedaży), na podstawie której Wnioskodawca 1 sprzeda na rzecz Wnioskodawcy 2:

*   prawo użytkowania wieczystego (dalej: p.u.w.) Działek;
*   własność posadowionego w całości na Działce 1 budynku handlowo-usługowego, wybudowanego w 2010 r. (dalej: Budynek 1);
*   własność pozostałych naniesień (w szczególności budowli a także urządzeń budowlanych i obiektów małej architektury) znajdujących się na Działkach, tj. w szczególności utwardzonego placu parkingowego (postojowego), dróg dojazdowych (wewnętrznych) na terenie Działek, chodników i opasek wokół Budynku 1 wraz z krawężnikami i obrzeżami, oświetlenia terenu (lamp), oznakowania terenu Działek, trzech masztów flagowych, sieci kanalizacji deszczowej, całej infrastruktury technicznej podziemnej i naziemnej, pasów zieleni i nasadzeń (dalej łącznie: Naniesienia);
*   rzeczy ruchome stanowiące wyposażenie Budynku 1, tj. wyposażenie kotłowni (kotły, palniki gazowe, konsole sterownicze, pompy c.o., pompy kotłowe etc.), wyposażenie administracyjne (kamery, monitor, rejestrator, klimatyzator etc.), wyposażenie Rozdzielni Głównej niskiego napięcia, aparaty grzewczo-wentylacyjne, wentylatory etc. Przy czym ww. elementy nie stanowią kompletnego wyposażenia Budynku 1. Nie będą bowiem przedmiotem sprzedaży takie elementy wyposażenia jak m.in. krzesła, stoły oraz szafy biurowe.

W ocenie Spółki:

*   Budynek 1 oraz Budynek 2 (o którym mowa poniżej) stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1332);
*   drogi dojazdowe (wewnętrzne), oświetlenie terenu, maszty flagowe oraz sieć kanalizacji deszczowej stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego;
*   pozostałe naniesienia stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego i obiekty małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego.

Na Działce 1 znajduje się aktualnie także budynek niemieszkalny, w którym prowadzona jest myjnia samochodowa (dalej: Budynek 2). Budynek 2 posadowiony jest na części Działki 1, która to część została oddana do używania przez Sprzedawcę osobie trzeciej (dalej: Najemca) na podstawie umowy najmu zawartej w dniu 2 czerwca 2014 r. (dalej: Umowa najmu). Budynek 2 został wybudowany przez Najemcę i na jego koszt, po objęciu tej części Działki 1 w posiadanie na podstawie Umowy najmu (formalnie budowa tego obiektu została zakończona w 2016 r). Z tego względu, dla potrzeb podatku dochodowego, Budynek 2 zaliczany jest przez Najemcę do środków trwałych (jako budynek wybudowany na cudzym gruncie) i amortyzowany. Z uwagi na fakt, iż Budynek 2 znajduje się na gruncie, którego użytkownikiem wieczystym jest Sprzedawca, Wnioskodawca 1 rozlicza podatek od nieruchomości z tytułu własności Budynku 2.

Najemca dopełnił wszelkich formalności niezbędnych do posadowienia Budynku 2 na Działce 1 - uzyskał on w szczególności we własnym imieniu pozwolenie na budowę tego obiektu oraz pozwolenie na jego użytkowanie (zgoda ze strony właściwego organu na użytkowanie Budynku 2 miała charakter milczący). Po wybudowaniu Budynek 2 jest nieprzerwanie wykorzystywany przez Najemcę na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (myjnia samochodowa).

W Umowie najmu strony uzgodniły, iż w przypadku jej rozwiązania/wygaśnięcia nakłady poczynione przez Najemcę na Działce 1 (jej części objętej najmem) - w zależności od decyzji Sprzedawcy - (i) będą podlegały usunięciu przez Najemcę na jego koszt albo (ii) zostaną pozostawione przez Najemcę na wynajmowanej części Działki 1 (przy czym na Działce 1 pozostawione pozostaną wyłącznie wybrane nakłady poniesione przez Najemcę; w szczególności nie będzie to dotyczyć Budynku 2, który zostanie zdemontowany w tym stopniu, iż utraci on przymiot budynku - vide: dalsze uwagi).

Zgodnie z Umową najmu Sprzedawca jest uprawniony do żądania przywrócenia przez Najemcę wynajmowanej części Działki 1 do stanu poprzedniego. W takim przypadku Najemca będzie zobowiązany do poniesienia kosztów doprowadzenia Działki 1 do stanu pierwotnego, niezależnie od faktu, że Sprzedawca wyraził zgodę na przeprowadzenie przez Najemcę na terenie tej działki prac mających na celu wybudowanie Budynku 2.

W przypadku gdy Sprzedawca zdecyduje o pozostawieniu przez Najemcę nakładów na Działce 1 i zatrzymaniu nakładów, bez prawa najemcy do żądania zwrotu ich wartości, Najemca zobowiązany będzie zwrócić Sprzedawcy część Działki 1 w takim stanie, w jakim znajdowała się ona przed zakończeniem najmu.

W Umowie najmu Najemca zrzekł się w stosunku do Sprzedawcy wszelkich roszczeń z tytułu nakładów pozostawionych na wynajmowanej części Działki 1. Prawo Sprzedawcy do żądania pozostawienia przez Najemcę nakładów na Działce 1 nie dotyczy części składowych myjni, szyldu oraz pylonu reklamowego. Najemca ma prawo do zdemontowania i zabrania ww. elementów po wygaśnięciu Umowy najmu. Usunięcie części składowych myjni zasadniczo będzie wiązać się z jej demontażem w tym stopniu, iż utraci ona przymiot budynku, a tym samym przydatność gospodarczą (funkcję użytkową). Na Działce 1 pozostaną bowiem jedynie elementy konstrukcji Budynku 2, które nie będą zdatne do wykorzystywania przez Spółkę w ramach działalności gospodarczej.

W Umowie sprzedaży Wnioskodawcy uzgodnią, że w ramach umówionej ceny sprzedaży na Spółkę przejdą:

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę umów najmu dotyczących Centrum (Budynków/Naniesień) - co nastąpi z mocy prawa, tj. na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.; dalej: KC), jeżeli na dzień sprzedaży umowy te będą obowiązywać (tzn. nie zostaną wcześniej rozwiązane). Przy tym zamiarem Spółki jest/będzie co do zasady kontynuowanie tych umów po nabyciu Centrum, a w przyszłości ewentualnie zastąpienie obecnych najemców nowymi. W tym zakresie, w ramach transakcji, na Spółkę mogą również przejść prawa wynikające z zabezpieczeń ustanowionych przez najemców (w szczególności prawo do zatrzymania kaucji wpłaconych przez najemców, cesja gwarancji ubezpieczeniowych i bankowych, poręczeń);
*   autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej dotyczącej Budynku 1 i Naniesień w zakresie, w jakim Sprzedawcy przysługują takie prawa;
*   uprawnienia z gwarancji udzielonej przez generalnego wykonawcę Budynku 1 i Naniesień.

Ponadto, w związku z wydaniem przedmiotu sprzedaży, Spółce przekazane zostaną:

*   całość dokumentacji dotyczącej budowy Budynku 1/Naniesień (np. projekty budowlane/decyzje administracyjne);
*   całość dokumentacji dotyczącej obsługi technicznej Budynku 1;
*   wszystkie egzemplarze umów najmu oraz pozostała dokumentacja związana z tymi umowami;
*   klucze, sterowniki, kody do Budynku 1;
*   ewentualnie inne dokumenty i przedmioty związane z Nieruchomością, które zostaną wskazane w Umowie sprzedaży.

Intencją Wnioskodawców w ramach planowanej transakcji jest przeniesienie na Spółkę poszczególnych składników majątkowych i ww. praw przysługujących Wnioskodawcy 1 (dalej: Zbywane Aktywa). Kwestia zakresu praw i obowiązków Sprzedawcy, które przejdą na rzecz Spółki w ramach zakładanej sprzedaży oraz zakresu wydania rzeczy ruchomych, może ulec zmianie do dnia zawarcia Umowy sprzedaży. Przy tym, w ramach sprzedaży Spółka nie nabędzie innych niż ww. składników majątku Wnioskodawcy 1 (wskazany katalog nie ulegnie rozszerzeniu - może on natomiast ulec ograniczeniu).

Centrum stanowi jedyny istotny majątek Sprzedawcy. W myśl założeń Wnioskodawców planowana transakcja nie będzie stanowić sprzedaży lub przeniesienia na Spółkę przedsiębiorstwa Sprzedawcy (lub jego zorganizowanej części). W tym kontekście należy zatem wskazać, iż na Wnioskodawcę 2 nie przejdą w związku z planowaną transakcją:

*   aktywa pieniężne należące do Sprzedawcy (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” etc.);
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Centrum;
*   wierzytelności i zobowiązania (inne niż wcześniej wymienione);
*   dokumentacja księgowo-rachunkowa;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;
*   prawa do strony internetowej dotyczącej Centrum;
*   tzw. know-how;
*   nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy;
*   prawa do logo, którym oznaczone jest Centrum;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami Sprzedawcy.

Przedmiotem transferu nie będą również prawa/obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę umów na dostawy wody, energii elektrycznej, gazu, usług odbioru odpadów/nieczystości, obsługi technicznej, sprzątania i ochrony Centrum. Umowy takie zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę przed zawarciem Umowy sprzedaży.

Budynek 1 oraz Naniesienia zostały wybudowane przez Sprzedawcę jako inwestora i zostały oddane do używania na podstawie decyzji o pozwoleniach na użytkowanie (dalej: Pozwolenia) wydanych na jego wniosek w dniu 15 kwietnia 2010 r. Sprzedawca odliczył naliczony podatek od towarów i usług (dalej: VAT) w związku z wydatkami na budowę Budynku 1 i Naniesień.

W dniu 5 grudnia 2012 r. Sprzedawca zawarł umowę leasingu (dalej: Umowa leasingu), w wykonaniu której leasingodawca (dalej: Leasingodawca) nabył od Wnioskodawcy 1 p.u.w. Działek oraz własność Budynku 1 i Naniesień, a następnie oddał te obiekty Sprzedawcy do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, w zamian za wynagrodzenie uiszczane przez Wnioskodawcę 1 w okresach miesięcznych. Sprzedaż ta została opodatkowana przez Sprzedawcę VAT według podstawowej 23% stawki.

W związku ze skróceniem okresu, na jaki zawarta została Umowa leasingu, w dniu 13 września 2016 r. Leasingodawca dokonał „zwrotnej” sprzedaży na rzecz Sprzedawcy p.u.w. Działek oraz własności posadowionych na niej Budynku 1 i Naniesień. Sprzedaż ta objęła od strony formalnej (cywilistycznej) również Budynek 2, którego budowa została zakończona w 2016 r. Przedmiotowa sprzedaż została w całości opodatkowana przez Leasingodawcę VAT według podstawowej, 23% stawki. Sprzedawca odliczył naliczony po jego stronie z tego tytułu VAT.

Po wybudowaniu (w tym w szczególności w okresie obowiązywania Umowy leasingu) Sprzedawca wykorzystywał Budynek 1 w całości na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, polegającej na najmie znajdującej się w nim powierzchni. Większość powierzchni Budynku 1 stanowiła i stanowi obecnie przedmiot najmu – została wydana najemcom na podstawie zawartych z nimi umów najmu. Poszczególne powierzchnie znajdujące się w Budynku 1 były oddawane do używania najemcom stopniowo. Na podstawie umów najmu najemcy są uprawnieni do korzystania także z części wspólnych Budynku 1 – głównie powierzchni komunikacji (korytarzy, strefy dostaw), pomieszczeń technicznych etc. Wnioskodawcy pragną wskazać, że w Budynku 1 znajdują się pomieszczenia techniczne, takie jak kotłownia czy rozdzielnia prądu, które nie są bezpośrednio przedmiotem najmu, natomiast służą zapewnieniu dostarczenia mediów do wynajmowanych lokali w związku z czym ich utrzymanie jest niezbędne do prawidłowego użytkowania Budynku (w związku z przyłączeniem Budynku 1 do sieci elektroenergetycznej, operator sieci jest zobowiązany do utrzymywania i eksploatacji rozdzielni prądu oraz znajdujących się w niej urządzeń). Pomieszczenia te służą więc do realizowania celów działalności Wnioskodawcy w zakresie najmu. Ponadto, umowy najmu przewidują, że najemcy zobowiązani są do ponoszenia kosztów utrzymania części wspólnych Budynku 1, zatem faktycznie uiszczają za te powierzchnie czynsz.

W ramach umów najmu najemcy mają możliwość korzystania w stosownym zakresie również z Naniesień znajdujących się na Działkach.

Budynek 2 był po jego wybudowaniu w 2016 r. w całości wykorzystywany przez Najemcę na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Po zawarciu Umowy sprzedaży Spółka będzie wynajmować znajdujące się na Działkach obiekty (Budynek 1 oraz Naniesienia) na rzecz dotychczasowych najemców (ewentualnie nowych, pozyskanych na ich miejsce).

Po wybudowaniu Budynek 1, Budynek 2 oraz poszczególne Naniesienia nie były przedmiotami istotnych ulepszeń (modernizacji) ze strony Sprzedawcy lub najemców, równowartych bądź przekraczających 30% wartości początkowej poszczególnych środków trwałych. Po ukończeniu w 2010 r. budowy Budynku 1 i Naniesień Sprzedawca nie prowadził na obszarze Działek prac mających na celu wybudowanie nowych budynków, budowli lub urządzeń budowlanych (prace budowlane mające na celu wybudowanie Budynku 2 były prowadzone przez Najemcę).

Zawarcie Umowy sprzedaży, na podstawie której Spółka nabędzie p.u.w. Działek, Budynek 1, Naniesienia oraz prawa i obowiązki określone w tej umowie, będzie mieć w tej sytuacji miejsce po upływie 2 lat od dnia wybudowania Budynku 1 i Naniesień (oddania ich do użytkowania na podstawie Pozwoleń – co miało miejsce w 2010 r.), a także po upływie 2 lat do momentu ich sprzedaży na rzecz Leasingodawcy (co miało miejsce w grudniu 2012 r.).

Umowa sprzedaży zostanie zawarta przed upływem 2 lat od dnia wybudowania Budynku 2 przez Najemcę (co miało miejsce w 2016 r.) oraz zajęcia go przez Najemcę na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Intencją Wnioskodawców jest opodatkowanie transakcji VAT. Tym samym, wolą stron planowanej transakcji będzie skorzystanie z przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (opcji opodatkowania i rezygnacja ze zwolnienia od podatku w przypadku tych towarów (Budynku 1 i Naniesień stanowiących budowle), w przypadku których będzie to możliwe, a więc objętych zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku z tym należy wskazać, iż zarówno Sprzedawca, jak i Spółka, są i na moment transakcji będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

W celu udokumentowania planowanej transakcji Sprzedawca zamierza wystawić fakturę (lub faktury), w której do ceny netto sprzedaży p.u.w. Działek, Budynku 1 i Naniesień doliczony zostanie należny VAT obliczony według właściwej stawki (tj. podstawowej, aktualnie wynoszącej 23%). Cena sprzedaży będzie również obejmować inne elementy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (głównie prawa autorskie do projektu budowlanego oraz wybrane rzeczy ruchome).

Biorąc pod uwagę fakt, iż zasadniczą intencją stron transakcji jest przeniesienie przez Sprzedawcę na rzecz Spółki p.u.w. Działek oraz własności posadowionych na nich Budynku 1 i Naniesień, dominująca część ceny przypadać będzie na Budynek 1 oraz Naniesienia. Przejście na Spółkę własności Budynku 2 wynikać będzie z bezwzględnie obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa cywilnego, zgodnie z którymi własność budynku posadowionego na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym, jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym. W kontekście planowanej transakcji Budynek 2 nie będzie prezentować dla stron żadnej wartości ekonomicznej. Z tego względu, w Umowie przedwstępnej, a następnie Umowie przyrzeczonej, strony nie planują przyporządkowywać jakiejkolwiek części ceny do tego budynku. Tym samym dla potrzeb zakładanej sprzedaży wartość Budynku 2 wynosić będzie „0”. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż zasadniczą intencją stron jest przeniesienie przez Sprzedawcę na Spółkę własności Budynku 1 oraz Naniesień, a konieczność objęcia transakcją również Budynku 2 wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa cywilnego (własność Budynku 2 jest prawem związanym z p.u.w. Działki 1). Na powyższe ma wpływ także okoliczność, iż Budynek 2 nie będzie generować przychodu po stronie Spółki (Umowa najmu dotyczy jedynie części Działki 1). Ponadto, w praktyce Spółka nigdy nie obejmie faktycznego władztwa nad Budynkiem 2. Obiekt ten będzie znajdować się w posiadaniu Najemcy aż do wygaśnięcia/rozwiązania Umowy najmu, a po jej zakończeniu zostanie zdemontowany przez Najemcę. Spółka nie uzyska zatem możliwości swobodnego korzystania z Budynku 2.

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku Sprzedawca funkcjonuje w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Możliwe jest, iż w chwili dokonania transakcji (zawarcia Umowy sprzedaży) Sprzedawca będzie działać jako spółka komandytowa. Planowane jest bowiem jego przekształcenie w trybie przewidzianym w art. 551 i n. Kodeksu spółek handlowych. W wyniku tego spółka komandytowa (jako następca prawny) wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Sprzedawcy przewidziane w przepisach prawa podatkowego - zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej.

Powyższe oznacza, że będzie zachowana ciągłość podatkowa Wnioskodawcy 1 jako czynnego podatnika VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Sprzedawca po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości, na której znajduje się Centrum będzie dalej prowadził działalności gospodarczą. Sprzedawca będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o (i) składniki majątkowe, którymi będzie dysponował po zawarciu umowy sprzedaży oraz (/ii) składniki majątkowe, które zostaną nabyte w przyszłości. Niewykluczone, że działalność ta będzie polegać na najmie/dzierżawie nieruchomości, które zostaną zakupione przez Spółkę.

Jak wskazano we Wniosku, w związku z zakładaną sprzedażą na N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.k.a. \[dalej: Wnioskodawca 2\] nie przejdą: 

*   aktywa pieniężne należące do Sprzedawcy (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” etc.);
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Centrum;
*   wierzytelności i zobowiązania (pieniężne);
*   dokumentacja księgowo-rachunkowa;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;
*   prawa do strony internetowej dotyczącej Centrum;
*   tzw. know-how;
*   nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy;
*   prawa do logo, którym oznaczone jest Centrum;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami Sprzedawcy;
*   prawa/obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę umów na dostawy wody, energii elektrycznej, gazu, usług odbioru odpadów/nieczystości, obsługi technicznej, sprzątania i ochrony Centrum (umowy takie zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży).

Przedmiotem transferu nie będą również krzesła, stoły, szafy biurowe stanowiące wyposażenie Budynku 1.

Spółka wskazuje, że mający być przedmiotem planowanej sprzedaży zespół składników majątkowych należących do Sprzedawcy (Zbywane Aktywa) nie będzie przed tą sprzedażą:

*   funkcjonował w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy jako wyodrębniona część;
*   wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki;
*   wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy.

Za powyższym przemawia przede wszystkim okoliczność, iż Nieruchomość (oraz prawa wynikające z umów ściśle związanych z Nieruchomością) stanowią jedyny istotny majątek Sprzedawcy. Należy zatem przyjąć, że w skład przedsiębiorstwa Sprzedawcy nie wchodzą inne składniki majątkowe (w szczególności nieruchomości), spośród których Zbywane Aktywa mogłyby zostać ewentualnie wyodrębnione finansowo, funkcjonalnie lub organizacyjnie. Z tego względu Zbywane Aktywa nie posiadają „zdolności” do funkcjonowania w przedsiębiorstwie Spółki jako wyodrębniona część (w szczególności jako zorganizowana część przedsiębiorstwa).

O braku finansowej odrębności Zbywanych Aktywów przesądza okoliczność, iż Sprzedawca nie posiada narzędzi rachunkowych, które umożliwiają przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do składników majątkowych będących przedmiotem planowanej sprzedaży (Zbywanych Aktywów). Zbywane Aktywa nie posiadają wewnętrznej samodzielności finansowej. Ponadto, poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych nie jest/nie będzie możliwe przyporządkowanie do Zbywanych Aktywów przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Ponadto, Sprzedawca wskazuje, że w zbywanym zespole składników majątkowych (Zbywanych Aktywach) – po wyłączeniu wskazanych przez Spółkę elementów – nie zostaną zachowane funkcjonalne związki miedzy jego poszczególnymi składnikami. W konsekwencji, po ich zakupie od Spółki nie będzie możliwe prowadzenie przez Wnioskodawcę 2 działalności gospodarczej w oparciu tylko i wyłącznie o te składniki majątkowe.

Jak wskazano we Wniosku, planowana transakcja nie obejmie szeregu elementów (jak np. dokumentacja księgowo-rachunkowa), które są niezbędne z perspektywy wykorzystywania w przyszłości Działek, Budynku 1 oraz Naniesień dla potrzeb działalności gospodarczej Wnioskodawcy 2. Przedmiotem transferu nie będą również prawa i obowiązki wynikające z umów o kluczowym znaczeniu w kontekście prawidłowego funkcjonowania Centrum (możliwości wykorzystywania go zgodnie z przeznaczeniem), tj. umów na dostawy wody, energii elektrycznej, gazu, a także usług odbioru odpadów/nieczystości, obsługi technicznej, świadczenie usług ochrony Centrum etc. Jak wspomniano, umowy takie zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę przed zawarciem umowy sprzedaży. Stąd, w celu zapewnienia możliwości korzystania z Budynku 1 i Naniesień konieczne będzie zawarcie takich umów przez Wnioskodawcę 2. Wnioskodawca 2 będzie zatem zobowiązany do samodzielnego (we własnym zakresie) „zorganizowania” zespołu składników w ten sposób, iż będzie możliwe prowadzenie przy ich wykorzystaniu działalności gospodarczej (w zakresie najmu/dzierżawy Budynków i Naniesień znajdujących się na Nieruchomości).

Z uwagi na powyższe w ocenie Spółki należy przyjąć, że w dacie planowanej sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy 2 Zbywane Aktywa nie będą posiadać zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Jak wskazano we Wniosku, zamiarem Wnioskodawcy 2 jest/będzie co do zasady kontynuowanie po planowanym zakupie umów najmu dotyczących Centrum (poszczególnych Budynków/Naniesień), a w przyszłości ewentualnie zastąpienie obecnych najemców nowymi. Należy zatem przyjąć, że nabyty od Sprzedawcy zespół składników majątkowych (Zbywane Aktywa) zostanie w przyszłości przeznaczony przez Wnioskodawcę 2 na potrzeby jego własnej działalności gospodarczej, analogicznej do działalności prowadzonej obecnie przez Sprzedawcę przy wykorzystaniu Nieruchomości (w zakresie najmu/dzierżawy posadowionych na niej Budynków i Naniesień). Niemniej, jak wskazano we Wniosku, w tym celu Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do odpowiedniego „zorganizowania” składników majątkowych nabytych od Spółki.

Spółka nie świadczy usług w zakresie najmu/dzierżawy innych nieruchomości niż Nieruchomość (posadowione na niej Budynki i Naniesienia).

Najemca zawiadomił właściwy organ nadzoru budowlanego o fakcie zakończenia budowy Budynku 2 w dniu 9 lutego 2016 r. Zawiadomienie zostało doręczone organowi w dniu 11 lutego 2016 r. Z uwagi na brak sprzeciwu ze strony organu wyrażonego w formie decyzji administracyjnej, po upływie 14 dni od doręczenia organowi ww. zawiadomienia, Najemca przystąpił do użytkowania Budynku 2 - w trybie art. 54, art. 55 pkt 1, 2 i 3 oraz art. 57 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.

Na obecnym etapie nie jest możliwe wskazanie, kiedy dokładnie zostanie zawarta umowa sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca 2 zakupi od Spółki działki o nr. 1257/… i 196/… oraz znajdujące się na nich Budynek 1, Budynek 2 oraz Naniesienia. Wynika to w szczególności z faktu, iż do dnia sporządzenia niniejszego pisma nie została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży Nieruchomości, w której ustalony zostałby termin zawarcia umowy ostatecznej.

Powyższe nie zmienia jednak konkluzji, iż planowana sprzedaż będzie mieć miejsce po upływie 2 lat od dnia wybudowania Budynku 1 i Naniesień (oddania ich do użytkowania na podstawie Pozwoleń - co miało miejsce w 2010 r.), a także po upływie 2 lat do momentu ich sprzedaży na rzecz Leasingodawcy (co miało miejsce w grudniu 2012 r.).

Na działce nr 1257/… znajdują się obecnie następujące budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego:

*   drogi dojazdowe (wewnętrzne);
*   oświetlenie terenu (lampy);
*   maszty flagowe;
*   sieć kanalizacji deszczowej;
*   pozostała infrastruktura techniczna podziemna i naziemna (sieci wodna, kanalizacyjna, elektroenergetyczna, telekomunikacyjna, gazowa, ciepłownicza).

Ponadto, na ww. działce znajduje się utwardzony plac parkingowy (postojowy), który jednakże należy uznać za urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

Na działce nr 196/5 znajdują się obecnie następujące budowle w rozumieniu art. 3 pkt Prawa budowlanego:

*   fragment drogi dojazdowej (wewnętrznej) i fragment chodnika.

Według najlepszej wiedzy Spółki poszczególne obiekty (budynki i budowle) znajdujące się na Nieruchomości kwalifikują się do następujących kategorii/symboli PKOB:

*   Budynek 1 - PKOB 1230 - budynki handlowo-usługowe;
*   Budynek 2 - PKOB 1230 - budynki handlowo-usługowe;
*   drogi dojazdowe (wewnętrzne) - PKOB 2112 - ulice i drogi pozostałe (w ramach/do tej kategorii zalicza się również utwardzony plac parkingowy (postojowy));
*   oświetlenie terenu (lampy) - PKOB 2112 - ulice i drogi pozostałe;
*   maszty flagowe - PKOB 2420 - obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane;
*   sieć kanalizacji deszczowej - PKOB - 2223 - rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej;
*   sieć kanalizacji sanitarnej - PKOB - 2223 - rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej;
*   sieć wodna z siecią hydrantową - PKOB 2222 - rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej;
*   sieć elektroenergetyczna - PKOB 2224 - linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne rozdzielcze - do Sprzedawcy należą: rozdzielnia główna niskiego napięcia, kable doprowadzone do lokali zajmowanych przez najemców oraz kabel zasilający kotłownie i pomieszczenie administracyjne; do PKP Energetyka należą natomiast: rozdzielnia główna średniego napięcia, rozdzielnia główna niskiego napięcia, transformator 1, transformator 2);
*   sieć telekomunikacyjna - PKOB 2224 - linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne rozdzielcze; - należy do Starnet Telecom
*   sieć gazowa - PKOB 2221 - rurociągi sieci rozdzielczej gazu;
*   sieć ciepłownicza - PKOB 2222 - rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej;

Umowa najmu dotycząca Budynku 2 będzie obowiązywała między Sprzedawcą, a Najemcą w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przez Spółkę i Wnioskodawcę 2.

W przypadku rozwiązania/wygaśnięcia Umowy najmu Budynek 2 zostanie rozebrany całkowicie i nie będzie stanowił budynku w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Nie zostaną zatem usunięte wyłącznie elementy myjni. W szczególności zdemontowane zostaną jego fundamenty, ściany i dach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Zbywanych Aktywów stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
W przypadku uznania/potwierdzenia, że transakcja sprzedaży Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji, że transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT, Wnioskodawcy zwracają się o potwierdzenie prawidłowości ich stanowiska w zakresie następujących pytań:2.  Czy przeniesienie przez Sprzedawcę na rzecz Spółki w ramach planowanej transakcji własności Budynku 2 będzie stanowić odpłatną dostawę towaru w rozumieniu przepisów o VAT?
3.  Czy planowana sprzedaż, tj. dostawa Budynku 1 i Naniesień oraz p.u.w. Działek, na których obiekty te są posadowione, będzie mogła zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki (tj. podstawowej)?
w konsekwencji4.  Czy w przypadku naliczenia przez Wnioskodawcę 1 VAT na planowanej sprzedaży Nieruchomości, przy zachowaniu warunków formalnych, Wnioskodawcy 2 przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad pytanie 1

W ocenie Wnioskodawców sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Ad pytanie 2

W ocenie Wnioskodawców przeniesienie na rzecz Spółki własności Budynku 2 nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towaru w rozumieniu przepisów o VAT, a tym samym nie będzie podlegać VAT, inaczej niż w przypadku towarów, o których mowa w pkt 1.

Ad pytanie 3

W ocenie Wnioskodawców planowana sprzedaż, tj. dostawa Budynku 1 i Naniesień oraz związanych z nimi p.u.w. Działek, na których obiekty te są posadowione, będzie mogła – w następstwie rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania - zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki, tj. podstawowej (obecnie 23%). Wynika to z faktu, iż pierwsze zasiedlenie (i) Budynku 1 oraz (ii) Naniesień miało miejsce wcześniej niż 2 lata przed dniem planowanej sprzedaży.

Ad pytanie 4

W ocenie Wnioskodawców w przypadku naliczenia przez Wnioskodawcę 1 VAT na sprzedaży Nieruchomości - zgodnie z uwagami jw. - Spółce, przy zachowaniu warunków formalnych, przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.

1\. Stan prawny

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy tym, towarami są w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Ponadto, na podstawie art. 7 ust. 1 w zw. z ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o VAT, za dostawę towarów uznaje się również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%. Niemniej, w przepisach o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa towaru podlega zwolnieniu od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wolna od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem na podstawie pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz
2.  dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były on niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik (dostawca) może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Dodatkowo, zgodnie z:

*   art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – z uwagi na uchylenie ust. 2 ww. artykułu oraz definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy po 31 grudnia 2013 r. wskazane zwolnienie potencjalnie stosuje się również do dostawy budynków, budowli lub ich części, w tym posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym,
*   art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; przy czym przez tereny budowlane rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,
*   art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie o VAT stawek, a więc czynności inne niż (i) zwolnione z VAT oraz (ii) co do zasady pozostające poza zakresem opodatkowania VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Transakcja może nie podlegać opodatkowaniu w szczególności z uwagi na przedmiot sprzedaży, tj. wówczas, gdy jest nim przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa - stosownie do art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Natomiast o zwolnieniu (tu: tzw. przedmiotowym) od podatku mogą decydować przede wszystkim przepisy art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, w tym – z uwagi na przedmiot planowanej transakcji - wyżej wymienione pkt 9, pkt 10 i pkt 10a.

Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

2\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad pytanie 1

W ocenie Wnioskodawców planowana sprzedaż Zbywanych Aktywów, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów opodatkowaną VAT.

W omawianych okolicznościach wykluczona jest/będzie ewentualność uznania przedmiotu planowanej transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: ZCP), co aktualnym czyniłoby zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP.

Wskazać w tym miejscu należy, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu tego pojęcia należy odwołać się do art. 551 KC - tak np. Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: DIS) w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2016 r. o sygn. IPTPP2/4512-657/15-3/KK, DIS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2016 r. o sygn. ILPP3/4512-1-263/15-5/TK czy DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-14/16-2/IG.

Art. 551 KC definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo swoim zakresem obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wyżej wskazano, ustawa o VAT zawiera natomiast w art. 2 pkt 27e definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zgodnie z nią, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle obu przytoczonych wyżej definicji stwierdzić należy, że za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole (kompletnym), a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest również, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, by mogły one samodzielnie posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania przedmiotu transakcji za ZCP jest również wydzielenie zespołu składników majątkowych/niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to powinno mieć miejsce na płaszczyznach (i) organizacyjnej, (ii) finansowej i (iii) funkcjonalnej.

Przedmiotem planowanej przez Wnioskodawców transakcji będą zaś Działki, które są zabudowane m.in. Budynkiem 1 i Naniesieniami oraz niektóre prawa i obowiązki wynikające z umów bezpośrednio związanych z ww. obiektami.

Transakcją nie zostaną objęte natomiast inne składniki majątku Sprzedawcy wymienione w art. 551 KC, w tym nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy oraz środki pieniężne, księgi rachunkowe związane z działalnością prowadzoną przez Sprzedawcę, czy inne składniki majątku rzeczowego należące do Sprzedawcy (w szczególności nieruchomości). Przedmiot transakcji nie będzie zatem wykazywał cech zorganizowania, o których była wyżej mowa.

W ocenie Wnioskodawców zbiór aktywów, który przejdzie na rzecz Spółki w ramach planowanej transakcji, nie będzie zdatny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Jak bowiem wskazano, transakcja nie obejmie szeregu elementów (jak np. dokumentacja księgowo-rachunkowa), które są niezbędne z perspektywy wykorzystywania w przyszłości Działek, Budynku 1 oraz Naniesień dla potrzeb działalności gospodarczej Spółki. Przedmiotem transakcji nie będą również takie elementy wyposażenia Centrum jak m.in. krzesła, stoły oraz szafy biurowe. Przedmiotem transferu nie będą również prawa i obowiązki wynikające z umów o kluczowym znaczeniu w kontekście prawidłowego funkcjonowania

Centrum (możliwości wykorzystywania go zgodnie z przeznaczeniem), tj. umów na dostawy tzw. wody, energii elektrycznej, gazu, a także usług odbioru odpadów/nieczystości, obsługi technicznej, świadczenie usług ochrony Centrum etc. Jak wspomniano, umowy takie zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę przed zawarciem umowy sprzedaży. Stąd, w celu zapewnienia możliwości korzystania z Budynku 1 i Naniesień konieczne będzie zawarcie takich umów przez Spółkę.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, przedmiotem planowanej transakcji nie będzie ani przedsiębiorstwo ani ZCP. Stanowisko takie potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydawane przez właściwe organy podatkowe.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 22 sierpnia 2017 r. (sygn. 0114- KDIP4.4012.264.2017.2.EK) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał, że: „Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Analogiczne stanowisko zawarte zostało w interpretacji indywidualnej DKIS z 9 czerwca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.28.2017.1.JP) w której wskazano, że: „aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Należy wskazać, że podobne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacjach indywidualnych DKIS oraz DIS w Warszawie, w których organy te rozpatrywały okoliczności, w których przedmiot sprzedaży stanowiły nieruchomości (oraz inne związane z nimi składniki majątkowe) składające się na centrum handlowe (vide: interpretacje indywidualne 25 września 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.335.2017.1.JG, z 12 kwietnia 2017 r. o sygn. 0114- KDIP1-1.4012.23.2017.1.KBR, z 12 kwietnia 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.22.2017.1.KBR, z 4 sierpnia 2016 r. o sygn. IPPP1/4512-407/16-2/BS, z 11 lipca 2016 r. o sygn. IPPP1/4512-447/16-2/MK, z 11 sierpnia 2015 r. o sygn. IPPP2/4512-434/15-4/AOg i IPPP2/4512-406/15-5/RR).

W przywołanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe przyjęły, że nie stanowią sprzedaży przedsiębiorstwa/ZCP transakcje obejmujące składniki majątkowe realnie wykorzystywane przez sprzedawców w ramach prowadzonych przez nich centrów handlowych.

W kontekście uznania, iż planowana sprzedaż nie obejmie przedsiębiorstwa Sprzedawcy/ZCP pozbawiona znaczenia jest okoliczność, iż w momencie przeniesienia na rzecz Spółki prawa do rozporządzania jako właściciel Budynku 1, będą się w nim znajdować wybrane rzeczy ruchome - tj. np. wyposażenie kotłowni (kotły, palniki gazowe, konsole sterownicze, pompy c.o., pompy kotłowe etc.), wyposażenie administracyjne (kamery, monitor, rejestrator, klimatyzator etc.)). W świetle przytoczonych interpretacji indywidualnych należy bowiem uznać, że przedsiębiorstwem/ZCP jest zespół składników majątkowych o wysokim stopniu zorganizowania, których objęcie w posiadanie pozwala nabywcy na niezwłoczne wykorzystanie ich do działalności gospodarczej. Tymczasem, w analizowanym zdarzeniu przyszłym na rzecz Spółki przejdą jedynie wybrane/niektóre składniki majątkowe o charakterze ruchomym, których zakres/charakter nie jest na tyle szeroki/istotny, aby można było twierdzić, iż elementy ruchome tworzą wraz z Budynkiem 1 na tyle kompletny zespół składników majątkowych, iż posiada on zdolność do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (jako przedsiębiorstwo/ZCP). Należy zaznaczyć, że rzeczy ruchome, które będą objęte planowaną transakcją stanowią składowe instalacji technicznych Budynku 1. Uczynienie ich przedmiotem sprzedaży jest konieczne w celu zapewnienia Spółce możliwości korzystania z Budynku 1 jako obiektu budowlanego (wydania jej „gotowego” towaru, posiadającego określoną przydatność gospodarczą). Nie jest zatem uprawnione stwierdzenie, że w Budynek 1 (zawierający określone wyposażenie) stanowi zespół składników majątkowych, który może funkcjonować jako przedsiębiorstwo/ZCP (transakcja nie obejmie bowiem praw i obowiązków wynikających z umów o kluczowym znaczeniu w kontekście korzystania z Budynku 1 zgodnie z jego przeznaczeniem).

Podsumowując, planowana sprzedaż Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Ad pytanie 2

W ocenie Wnioskodawców przejście na rzecz Spółki własności Budynku 2 nie będzie stanowić odpłatnej dostawy w rozumieniu przepisów o VAT. W omawianym przypadku nie zostaną bowiem spełnione przesłanki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Wynikać to będzie z faktu, iż w momencie zakupu Działki 1 Spółka w istocie nie nabędzie prawa do rozporządzania Budynkiem 2 jak właściciel. Przy tym, jeśli Najemca usunie na żądanie Spółki nakłady poniesione na Działkę 1 (tj. Budynek 2) w związku z rozwiązaniem/wygaśnięciem stosunku najmu, Spółka nigdy nie nabędzie prawa do rozporządzania jak właściciel Budynkiem 2 (w momencie zwrotu wynajętej części Działki 1 Budynek 2 nie będzie już istnieć).

Dla określenia, czy dana transakcja stanowi odpłatną dostawę towarów nie jest wystarczające stwierdzenie, iż w jej wyniku dany podmiot nabył własność towaru w rozumieniu prawa cywilnego, a więc formalnym. Innymi słowy, przeniesienie przez sprzedawcę na rzecz kupującego własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości w ramach umowy sprzedaży nie przesądza automatycznie o uznaniu tej sprzedaży za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Pojęcia „przeniesienie własności” oraz „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” nie są bowiem równoznaczne (tak np. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV- SAFE).

Sformułowanie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”, którym ustawodawca posłużył się w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - w ślad za dyrektywą VAT, jest niejednoznaczne - z jednej strony może obejmować sytuacje, w których pomimo braku transferu własności doszło do przeniesienia ekonomicznego/faktycznego władztwa nad rzeczą (towarem), z drugiej zaś może nie obejmować sytuacji, w których mimo transferu własności nie doszło do przeniesienia na nabywcę ekonomicznego/faktycznego władztwa nad rzeczą (towarem). Wówczas mimo, że dany podmiot nabył w ramach transakcji własność rzeczy (np. nieruchomości), transakcja ta nie powinna być traktowana jako dostawa towarów w rozumieniu przepisów o VAT.

Wynika to w szczególności z faktu, iż omawiane pojęcie dotyczy wszelkich sytuacji, w których strona transakcji uzyskuje faktyczną/rzeczywistą możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel. W przywołanym wyroku Trybunał posłużył się pojęciem „własności ekonomicznej” (ang. economic ownership), pod którym należy rozumieć sytuacje, w których dochodzi do przeniesienia faktycznej kontroli nad rzeczą (możliwości dysponowania nią) oraz prawa do pobierania z niej pożytków, niezależnie od tego, czy przeniesiona została własność w rozumieniu prawa cywilnego.

Warto podkreślić, że dla celów VAT sformułowanie „dostawa towarów” ma charakter autonomiczny, co oznacza w szczególności, że o zakwalifikowaniu danej transakcji jako dostawy towaru przesądza spełnienie warunków określonych w przepisach o VAT. Z tego względu przepisy innych gałęzi prawa nie powinny wpływać na sposób traktowania określonego zdarzenia dla celów VAT.

Jak wskazano, w wyniku planowanej transakcji Spółka stanie się jedynie formalnie właścicielem Budynku 2 (jako posadowionego na Działce 1, której jest użytkownikiem wieczystym). W ocenie Wnioskodawców, w ramach tej transakcji na Spółkę nie przejdzie jednak prawo do rozporządzania Budynkiem 2 jak właściciel (jego „własność ekonomiczna”, o której mowa w ww. wyroku Trybunału).

Powyższe wynika z faktu, iż Budynek 2 znajduje się w posiadaniu Najemcy, który to podmiot sprawuje faktyczne władztwo nad tym budynkiem. Władztwo to ma również charakter ekonomiczny. Najemca włada więc Budynkiem 2 jak właściciel (będąc jego posiadaczem zależnym w rozumieniu art. 336 KC) i stan taki będzie utrzymywać się do chwili zakończenia Umowy najmu (czyli również po zawarciu Umowy sprzedaży i wydaniu Działki 1 Spółce). W sensie ekonomicznym Sprzedawca pozbawiony jest zatem możliwości swobodnego dysponowania Budynkiem 2 - nie jest on „właścicielem ekonomicznym” tego obiektu. Konsekwentnie, z uwagi na brak po stronie Sprzedawcy prawa do rozporządzania Budynkiem 2 jak właściciel, nie jest możliwe przeniesienie takiego prawa na Spółkę w ramach zakładanej transakcji. W efekcie, Spółka - jako następca Sprzedawcy - nie stanie się z chwilą dokonania transakcji (zawarcia Umowy sprzedaży) „właścicielem ekonomicznym” Budynku 2.

Należy ponadto zaznaczyć, że Spółka nie nabędzie prawa do rozporządzania jak właściciel Budynkiem 2 również po zakupie od Sprzedawcy p.u.w. Działki 1, na której jest on posadowiony.

Jak wspomniano, Najemca będzie dysponować Budynkiem 2 przez cały okres obowiązywania Umowy najmu, a przed zwrotem wynajmowanej części Działki 1 przeprowadzi on rozbiórkę Budynku 2 w tym stopniu, iż utraci on przymiot budynku, a tym samym przydatność gospodarczą. Jak bowiem wskazano – w zależności od decyzji wynajmującego (aktualnego użytkowania wieczystego Działki 1) – Najemca (i) zostanie zobowiązany do rozebrania Budynku 2 oraz związanych z nim instalacji lub (//) pozostawi nakłady poniesione na Działkę 1 (przy tym, ma on prawo zdemontowania części składowych Budynku 2, w wyniku czego obiekt ten traci status budynku).

Z powyższego wynika, że Budynek 2 pozostanie we faktycznym władaniu Najemcy (będzie on dysponować prawem do rozporządzania nim jak właściciel) przez cały okres fizycznego istnienia Budynku 2. Ww. prawo nie przejdzie zatem nigdy na Spółkę (tj. również po zakończeniu Umowy najmu); w momencie, w którym Spółka obejmie ekonomiczne/faktyczne władztwo nad wynajmowaną częścią Działki, Budynek 2 nie będzie już istnieć na Działce 1 (zostanie bowiem całkowicie rozebrany lub zdemontowany w takim zakresie, iż utraci status budynku oraz przydatność gospodarczą).

W ocenie Wnioskodawców powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych oraz wyrokach sądów administracyjnych, dotyczących sytuacji, w których dzierżawca nabywa własność gruntu, na którym znajduje się wybudowany przez niego budynek.

Przykładowo, w wyroku z 10 stycznia 2013 r. (sygn. I FSK 310/12) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

„Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy, w której Spółdzielnia „wytworzyła” towar, jakim jest budynek i uczyniła to z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena transakcji została tak skalkulowana w taki sposób, że nie będzie obejmowała wartości budynku, nie ma podstaw do przyjęcia, że przedmiotem dostawy był budynek. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na Spółdzielnię przejdzie prawo własności budynku, ale jednocześnie, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, gdyż już wcześniej Spółdzielnia mogła dysponować wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel. Ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem) należało do Spółdzielni z chwilą wybudowania budynku, chociaż nie należało do niej prawo własności’.

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej DKIS z 12 kwietnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.23.2017.1.KBR), w której wskazano, że:

„(\`(...)\`) dostawę części Nieruchomości zabudowanej budynkiem myjni wraz z naniesieniami, która to zostanie dokonana na rzecz odrębnego od Najemcy podmiotu należy potraktować jako dostawę wyłącznie gruntu. Wynika to z faktu, że władztwo ekonomiczne nad budynkiem myjni oraz związanymi z nim naniesieniami należy do Najemcy, który na własny koszt dokonał inwestycji na obcym gruncie. To Najemca jest właścicielem zarówno budynku, jak i naniesień z nim związanych, a ponadto - jak wskazują okoliczności sprawy - nie doszło do przeniesienia tego władztwa z Najemcy na Zbywcę przed dostawą gruntu na rzecz Nabywcy”.

Ad pytanie 3

W ocenie Wnioskodawców z uwagi na fakt, że przedmiotem planowanej dostawy będą: (i) Budynek 1 oraz (ii) Naniesienia, w odniesieniu do których to Budynku 1 i Naniesień w dacie dostawy upłyną dwa lata od momentu ich pierwszego zasiedlenia (które miało miejsce najpóźniej w dacie ich sprzedaży na rzecz Leasingodawcy w grudniu 2012 r.), zakładana sprzedaż będzie mogła zostać opodatkowana VAT według podstawowej 23% stawki.

Wynika to z faktu, iż będzie ona objęta zwolnieniem z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego (przy zachowaniu warunków formalnych) Wnioskodawcy będą uprawnieni zrezygnować.

W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym należy w pierwszej kolejności wykluczyć możliwość zastosowania do planowanej sprzedaży zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zwolnienie to dotyczy dostawy tzw. towarów używanych. Warunkiem wskazanego zwolnienia jest m.in. brak u dostawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) tych towarów, wynikający z faktu wykorzystywania ich wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Jak natomiast zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedawca wytworzył Budynek 1 i Naniesienia we własnym zakresie, w celu prowadzenia przy ich wykorzystaniu działalności opodatkowanej VAT (według stawki podstawowej), polegającej na ich wynajmie innym podmiotom gospodarczym na cele prowadzonej przez nie działalności komercyjnej (handlowej/usługowej). W związku z tym VAT naliczony wynikający z otrzymanych przez Wnioskodawcę 1 faktur dotyczących budowy Budynku 1 i Naniesień mógł być i był przezeń odliczany (Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od tych wydatków). Po drugie, wspomniane obiekty faktycznie były i są wykorzystywane przez Wnioskodawcę 1 do ww. działalności opodatkowanej VAT.

Z góry należy też wykluczyć możliwość zastosowania do planowanej sprzedaży zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zwolnienie to dotyczy bowiem dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Natomiast niniejszy wniosek dotyczy dostawy Budynku 1 i Naniesień. Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Działki stanowiące przedmiot transakcji, są i na moment ich dostawy do Spółki będą zabudowane Budynkiem 1 i Naniesieniami.

Zdaniem Wnioskodawców, planowana dostawa będzie „wyjściowo” objęta zwolnieniem z VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W szczególności nie będzie bowiem spełniona przesłanka wyłączenia tego zwolnienia określona pod lit. b). Budynek 1 i Naniesienia posadowione na Działkach będą przedmiotem dostawy dokonywanej po upływie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia (które miało miejsce najpóźniej w grudniu 2012 r., tj. w dacie ich sprzedaży na rzecz Leasingodawcy). Tym samym spełniony będzie więc warunek zwolnienia przewidziany a contrańo w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy o VAT. Nie będzie przy tym spełniony warunek wyłączenia ze zwolnienia wskazany pod lit. a) ww. artykułu (zakładana dostawa nie będzie mieć miejsca w ramach pierwszego zasiedlenia Budynku 1/Naniesień).

Z uwagi na fakt, że do dostawy Budynku 1 i Naniesień zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zbędna stanie się analiza objęcie jej zwolnieniem przewidzianym w pkt 10a tego artykułu. Jak była o tym wyżej mowa, warunkiem jego stosowania jest bowiem wyłączenie dostawy z zakresu zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W omawianym przypadku zwolnienie to będzie mieć natomiast ex lege zastosowanie.

W konsekwencji, z uwagi na objęcie planowanej sprzedaży zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy jednoczesnym braku przesłanek do zastosowania do niej zwolnień na podstawie innych przepisów o VAT, strony transakcji będą uprawnione do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Spółki zgodnego oświadczenia woli o wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Okoliczność ta – przy spełnieniu warunków formalnych – będzie równoznaczna z rezygnacją ze zwolnienia od podatku i objęciem przedmiotowej sprzedaży opodatkowaniem według właściwej stawki VAT, tj. podstawowej.

Powyższe ustalenia dot. opodatkowania transakcji w całości według podstawowej stawki VAT 23%, odnosić się będą równocześnie do dostawy Działek, na których posadowione są Budynek 1 i Naniesienia. Wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku (budowli lub ich części) dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu, w tym objętego prawem użytkowania wieczystego, wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów.

Opodatkowanie według podstawowej 23% stawki będzie również dotyczyć wartości innych niż budowle Naniesień znajdujących się na Działkach (w szczególności urządzeń budowlanych), przynależnych w rozumieniu Prawa budowlanego do Budynku 1 i budowli, i w związku z tym opodatkowanych VAT na tych same co one zasadach.

Ad pytanie 4

W ocenie Wnioskodawców, przy zachowaniu warunków formalnych, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę, dokumentującej sprzedaż na jej rzecz Nieruchomości, tj. Działek wraz z posadowionymi na nich Budynkiem 1 i Naniesieniami.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, bezpośrednio po nabyciu Działek przez Spółkę będzie ona nadal wynajmować znajdujące się na nich obiekty (Budynek 1 oraz Naniesienia) na rzecz dotychczasowych najemców (ewentualnie nowych, pozyskanych na ich miejsce).

Okoliczność ta, oceniana na moment zakupu Działek wraz z Budynkiem 1 i Naniesieniami, a tym samym prawa do odliczenia w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie o ich wykorzystywaniu przez Spółkę do działalności opodatkowanej (wspomniany wynajem opodatkowany będzie podstawową stawką VAT), a co za tym idzie możliwości odliczenia w pełnej kwocie VAT naliczonego związanego z planowanym zakupem. Zgodnie z intencją Spółki, także późniejszy sposób wykorzystania zakupionych składników będzie generował sprzedaż opodatkowaną VAT.

W omawianym przypadku przeszkodą w odliczeniu VAT przez Spółkę naliczonego przy nabyciu Działek wraz z Budynkiem 1 i Naniesieniami nie będzie fakt, iż podatek ten został naliczony nieprawidłowo na czynności zwolnionej od podatku, tj. okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z uwagami zawartymi w uzasadnieniu w zakresie pytań nr 1-3, Wnioskodawcy będą uprawnieni do złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT dostawy. W przypadku skutecznego złożenia przez strony takiego

oświadczenia planowana sprzedaż będzie podlegać w całości opodatkowaniu VAT według podstawowej 23% stawki.

W omawianym przypadku nie wystąpi również druga przeszkoda dla odliczenia VAT z wymienionych w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, tj. naliczenie VAT na transakcji wyłączonej spod opodatkowania VAT, w szczególności obejmującej przedsiębiorstwo/ZCP. Jak wspomniano, planowana transakcja nie obejmie przedsiębiorstwa Sprzedawcy lub jego zorganizowanej części, w związku z czym nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, podział przedsiębiorcy, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca 1 zamierza sprzedać na rzecz Spółki nieruchomość zabudowaną, na której znajduje się centrum handlowo-usługowe. Nieruchomość stanowi obecnie dwie działki ewidencyjne o numerach 1257/… – działka 1 oraz 196/… – działka 2. Wnioskodawca 1 i Spółka planują zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości. W umowie przedwstępnej Wnioskodawcy uzgodnili, że zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca 1 sprzeda na rzecz Wnioskodawcy 2:

*   prawo użytkowania wieczystego działek;
*   własność posadowionego w całości na działce 1 budynku handlowo-usługowego, wybudowanego w 2010 r.;
*   własność pozostałych naniesień (w szczególności budowli a także urządzeń budowlanych i obiektów małej architektury) znajdujących się na działkach, tj. w szczególności utwardzonego placu parkingowego (postojowego), dróg dojazdowych (wewnętrznych) na terenie działek, chodników i opasek wokół Budynku 1 wraz z krawężnikami i obrzeżami, oświetlenia terenu (lamp), oznakowania terenu działek, trzech masztów flagowych, sieci kanalizacji deszczowej, całej infrastruktury technicznej podziemnej i naziemnej, pasów zieleni i nasadzeń;
*   rzeczy ruchome stanowiące wyposażenie Budynku 1, tj. wyposażenie kotłowni (kotły, palniki gazowe, konsole sterownicze, pompy c.o., pompy kotłowe etc.), wyposażenie administracyjne (kamery, monitor, rejestrator, klimatyzator etc.), wyposażenie Rozdzielni Głównej niskiego napięcia, aparaty grzewczo-wentylacyjne, wentylatory etc. Przy czym ww. elementy nie stanowią kompletnego wyposażenia Budynku 1. Nie będą bowiem przedmiotem sprzedaży takie elementy wyposażenia jak m.in. krzesła, stoły oraz szafy biurowe.

W umowie sprzedaży Wnioskodawcy uzgodnią, że w ramach umówionej ceny sprzedaży na Spółkę przejdą:

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę umów najmu dotyczących Centrum (Budynków/Naniesień) - co nastąpi z mocy prawa, tj. na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.; dalej: KC), jeżeli na dzień sprzedaży umowy te będą obowiązywać (tzn. nie zostaną wcześniej rozwiązane). Przy tym zamiarem Spółki jest/będzie co do zasady kontynuowanie tych umów po nabyciu Centrum, a w przyszłości ewentualnie zastąpienie obecnych najemców nowymi. W tym zakresie, w ramach transakcji, na Spółkę mogą również przejść prawa wynikające z zabezpieczeń ustanowionych przez najemców (w szczególności prawo do zatrzymania kaucji wpłaconych przez najemców, cesja gwarancji ubezpieczeniowych i bankowych, poręczeń);
*   autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej dotyczącej Budynku 1 i Naniesień w zakresie, w jakim Sprzedawcy przysługują takie prawa;
*   uprawnienia z gwarancji udzielonej przez generalnego wykonawcę Budynku 1 i Naniesień.

Ponadto, w związku z wydaniem przedmiotu sprzedaży, Spółce przekazane zostaną:

*   całość dokumentacji dotyczącej budowy Budynku 1/Naniesień (np. projekty budowlane/decyzje administracyjne);
*   całość dokumentacji dotyczącej obsługi technicznej Budynku 1;
*   wszystkie egzemplarze umów najmu oraz pozostała dokumentacja związana z tymi umowami;
*   klucze, sterowniki, kody do Budynku 1;
*   ewentualnie inne dokumenty i przedmioty związane z Nieruchomością, które zostaną wskazane w umowie sprzedaży.

Centrum stanowi jedyny istotny majątek Sprzedawcy. Na Wnioskodawcę 2 nie przejdą w związku z planowaną transakcją:

*   aktywa pieniężne należące do Sprzedawcy (środki na rachunkach bankowych, pieniądze „w kasie” etc.);
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Centrum;
*   wierzytelności i zobowiązania (inne niż wcześniej wymienione);
*   dokumentacja księgowo-rachunkowa;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;
*   prawa do strony internetowej dotyczącej Centrum;
*   tzw. know-how;
*   nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy;
*   prawa do logo, którym oznaczone jest Centrum;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami Sprzedawcy.

Przedmiotem transferu nie będą również prawa/obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę umów na dostawy wody, energii elektrycznej, gazu, usług odbioru odpadów/nieczystości, obsługi technicznej, sprzątania i ochrony Centrum. Umowy takie zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę przed zawarciem umowy sprzedaży.

Spółka wskazuje, że mający być przedmiotem planowanej sprzedaży zespół składników majątkowych należących do Sprzedawcy nie będzie przed tą sprzedażą:

*   funkcjonował w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy jako wyodrębniona część;
*   wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki;
*   wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy.

Ponadto, Sprzedawca wskazuje, że w zbywanym zespole składników majątkowych – po wyłączeniu wskazanych przez Spółkę elementów – nie zostaną zachowane funkcjonalne związki miedzy jego poszczególnymi składnikami. W konsekwencji, po ich zakupie od Spółki nie będzie możliwe prowadzenie przez Wnioskodawcę 2 działalności gospodarczej w oparciu tylko i wyłącznie o te składniki majątkowe.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań sprzedawcy. Ponadto z wniosku wynika, że wymienione aktywa nie są organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych.

Wobec powyższego, przedmiotem planowanej dostawy będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym planowana transakcja sprzedaży aktywów stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 zbywanych aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i będzie podlegać opodatkowaniu VAT, jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie kolejne wątpliwości dotyczą kwestii, czy przeniesienie przez Sprzedawcę na rzecz Spółki w ramach planowanej transakcji Budynku 2 będzie stanowić odpłatną dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W tym miejscu należy zauważyć, że traktując grunt jako towar ustawodawca nie definiuje odrębnie pojęcia gruntu. W związku z czym przyjmuje się, że należy w tym zakresie odwołać się do definicji gruntu (a właściwie nieruchomości gruntowej) sformułowanej w art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast stosownie do treści art. 47 § 1, § 2 i § 3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 cyt. Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z opisu sprawy wynika, że na Działce 1 znajduje się aktualnie także budynek niemieszkalny - budynek 2, w którym prowadzona jest myjnia samochodowa. Budynek 2 posadowiony jest na części Działki 1, która to część została oddana do używania przez Sprzedawcę osobie trzeciej na podstawie umowy najmu zawartej w dniu 2 czerwca 2014 r. Budynek 2 został wybudowany przez najemcę i na jego koszt, po objęciu tej części działki 1 w posiadanie na podstawie umowy najmu (formalnie budowa tego obiektu została zakończona w 2016 r). Z tego względu, dla potrzeb podatku dochodowego, Budynek 2 zaliczany jest przez najemcę do środków trwałych (jako budynek wybudowany na cudzym gruncie) i amortyzowany. Z uwagi na fakt, iż Budynek 2 znajduje się na gruncie, którego użytkownikiem wieczystym jest Sprzedawca, Wnioskodawca 1 rozlicza podatek od nieruchomości z tytułu własności Budynku 2.

Najemca dopełnił wszelkich formalności niezbędnych do posadowienia Budynku 2 na działce 1 - uzyskał on w szczególności we własnym imieniu pozwolenie na budowę tego obiektu oraz pozwolenie na jego użytkowanie. Po wybudowaniu Budynek 2 jest nieprzerwanie wykorzystywany przez najemcę na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (myjnia samochodowa).

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy zauważyć należy, iż jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Zatem w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie europejskim C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien, w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W związku z powyższym, o ile jest oczywiste, że zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu – Działki 1 spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionego na niej Budynku 2 jako części składowej gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towaru, jakim jest Budynek 2 w rozumieniu ustawy o VAT.

Skoro najemca części Działki 1 wybudował Budynek 2 i uczynił to z własnych środków bez udziału Wnioskodawcy 1 to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca 1 dokona dostawy przedmiotowego Budynku 2. Wnioskodawca 1 nie nabędzie również od najemcy nakładów poniesionych na budowę Budynku 2 bowiem w umowie najmu najemca zrzekł się w stosunku do sprzedawcy wszelkich roszczeń z tytułu nakładów pozostawionych na wynajmowanej części Działki 1. Umowa najmu dotycząca Budynku 2 będzie obowiązywała między Sprzedawcą a Najemcą w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy Sprzedaży przez Spółkę i Wnioskodawcę 2. Tym samym Wnioskodawca 1 nie wejdzie w faktyczne, ekonomiczne posiadanie Budynku 2.

Zatem nawet jeśli z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę (Wnioskodawcę 2) formalnie przejdzie prawo własności Budynku 2 z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, to biorąc rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest ten budynek, gdyż jego właścicielem jest najemca.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc nawet jeśli dojdzie do przeniesienia własności Budynku 2, nie zaistnieje jednocześnie dostawa tego towaru na gruncie ustawy o VAT.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie przeniesienie własności Budynku 2 na rzecz Spółki – nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, chociaż Wnioskodawca 1 przeniesie jego własność na gruncie prawa cywilnego – przenosząc na kontrahenta prawo użytkowania wieczystego gruntu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że przeniesienie na rzecz Spółki własności Budynku 2 nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów o VAT, jest prawidłowe.

Kolejna wątpliwość w sprawie dotyczy opodatkowania według podstawowej 23% stawki podatku VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanych Działek Budynkiem 1 i Naniesieniami.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga natomiast przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedawca i Spółka planują zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. W umowie przedwstępnej Wnioskodawcy uzgodnili, że zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca 1 sprzeda na rzecz Wnioskodawcy 2: prawo użytkowania wieczystego Działek; własność posadowionego w całości na Działce 1 budynku handlowo-usługowego, wybudowanego w 2010 r. – Budynek 1, własność pozostałych naniesień (w szczególności budowli a także urządzeń budowlanych i obiektów małej architektury) znajdujących się na Działkach, tj. w szczególności utwardzonego placu parkingowego (postojowego), dróg dojazdowych (wewnętrznych) na terenie Działek, chodników i opasek wokół Budynku 1 wraz z krawężnikami i obrzeżami, oświetlenia terenu (lamp), oznakowania terenu Działek, trzech masztów flagowych, sieci kanalizacji deszczowej, całej infrastruktury technicznej podziemnej i naziemnej, pasów zieleni i nasadzeń – Naniesienia. Budynek 1 oraz Naniesienia zostały wybudowane przez Sprzedawcę jako inwestora i zostały oddane do używania na podstawie decyzji o pozwoleniach na użytkowanie wydanych na jego wniosek w dniu 15 kwietnia 2010 r. Sprzedawca odliczył naliczony podatek od towarów i usług w związku z wydatkami na budowę Budynku 1 i Naniesień. W dniu 5 grudnia 2012 r. Sprzedawca zawarł umowę leasingu, w wykonaniu której leasingodawca nabył od Wnioskodawcy 1 prawo użytkowania wieczystego Działek oraz własność Budynku 1 i Naniesień, a następnie oddał te obiekty Sprzedawcy do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, w zamian za wynagrodzenie uiszczane przez Wnioskodawcę 1 w okresach miesięcznych. Sprzedaż ta została opodatkowana przez Sprzedawcę VAT według podstawowej 23% stawki. W związku ze skróceniem okresu, na jaki zawarta została umowa leasingu, w dniu 13 września 2016 r. leasingodawca dokonał „zwrotnej” sprzedaży na rzecz Sprzedawcy prawa użytkowania wieczystego Działek oraz własności posadowionych na niej Budynku 1 i Naniesień.

Po wybudowaniu (w tym w szczególności w okresie obowiązywania umowy leasingu) Sprzedawca wykorzystywał Budynek 1 w całości na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, polegającej na najmie znajdującej się w nim powierzchni. Większość powierzchni Budynku 1 stanowiła i stanowi obecnie przedmiot najmu – została wydana najemcom na podstawie zawartych z nimi umów najmu. Poszczególne powierzchnie znajdujące się w Budynku 1 były oddawane do używania najemcom stopniowo. Na podstawie umów najmu najemcy są uprawnieni do korzystania także z części wspólnych Budynku 1 – głównie powierzchni komunikacji (korytarzy, strefy dostaw), pomieszczeń technicznych etc. Wnioskodawcy pragną wskazać, że w Budynku 1 znajdują się pomieszczenia techniczne, takie jak kotłownia czy rozdzielnia prądu, które nie są bezpośrednio przedmiotem najmu, natomiast służą zapewnieniu dostarczenia mediów do wynajmowanych lokali w związku z czym ich utrzymanie jest niezbędne do prawidłowego użytkowania Budynku (w związku z przyłączeniem Budynku 1 do sieci elektroenergetycznej, operator sieci jest zobowiązany do utrzymywania i eksploatacji rozdzielni prądu oraz znajdujących się w niej urządzeń). Pomieszczenia te służą więc do realizowania celów działalności Wnioskodawcy w zakresie najmu. Ponadto, umowy najmu przewidują, że najemcy zobowiązani są do ponoszenia kosztów utrzymania części wspólnych Budynku 1, zatem faktycznie uiszczają za te powierzchnie czynsz.

W ramach umów najmu najemcy mają możliwość korzystania w stosownym zakresie również z Naniesień znajdujących się na Działkach.

Po wybudowaniu Budynek 1 oraz poszczególne Naniesienia nie były przedmiotami istotnych ulepszeń (modernizacji) ze strony Sprzedawcy lub najemców, równowartych bądź przekraczających 30% wartości początkowej poszczególnych środków trwałych.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym ww. przepisami oraz orzecznictwem NSA – należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do Budynku 1 oraz Naniesień stanowiących budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane nastąpiło pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o VAT. Z wniosku wynika bowiem, że pierwsze zajęcie przedmiotowych obiektów nastąpiło w 2010 r. przez oddanie do używania na podstawie decyzji o pozwoleniach na użytkowanie. Po wybudowaniu Sprzedawca wykorzystywał Budynek 1 w całości na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, polegającej na najmie znajdującej się w nim powierzchni. W ramach umów najmu najemcy mają możliwość korzystania w stosownym zakresie również z Naniesień znajdujących się na działkach. Ponadto po wybudowaniu Budynek 1 oraz poszczególne Naniesienia nie były przedmiotami istotnych ulepszeń ze strony Sprzedawcy lub najemców równowartych bądź przekraczających 30% wartości początkowej poszczególnych środków trwałych.

Biorąc powyższe pod uwagę dostawa Budynku 1 oraz Naniesień stanowiących budowle będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy uznać, że w odniesieniu do budynku oraz budowli będących przedmiotem planowanej dostawy doszło już do ich pierwszego zasiedlenia, zatem od pierwszego zasiedlenia Budynku 1 i Naniesień stanowiących budowle do planowanej transakcji sprzedaży nie minął okres krótszy niż 2 lata, gdyż ten budynek oraz budowle były wykorzystywane w działalności ponad 2 lata.

Tym samym dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu Działek tj. działki nr 1257/3 i nr 196/5, na których są posadowione Budynek 1 oraz Naniesienia stanowiące budowle w myśl art. 29a ust. 8 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT również będzie objęta zwolnieniem od podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania dostawy składników majątkowych.

Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Podatnicy mają zatem możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Sprzedawca, jak i Spółka, są i na moment transakcji będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że jeżeli przed dokonaniem dostawy zarówno Wnioskodawca 1 jak i nabywca tj. Wnioskodawca 2 zarejestrowani podatnicy VAT czynni złożą przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy obiektów posadowionych na działkach nr 1257/3 i 196/5 to dostawa przedmiotowych obiektów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej 23% stawki podatku VAT.

Tym samym dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu działek nr 1257/3 i 196/5 również będzie podlegać opodatkowaniu według 23% stawki podatku VAT.

Opodatkowaniu według podstawowej 23% stawki będzie podlegać również dostawa innych niż budowle Naniesień znajdujących się na Działkach (w szczególności urządzeń budowlanych), przynależnych w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane do Budynku 1 i Naniesień stanowiących budowle, i w związku z tym opodatkowanych VAT na tych same co one zasadach.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa Budynku 1 i Naniesień oraz związanych z nimi prawa użytkowania wieczystego Działek, na których obiekty te są posadowione, będzie mogła – w następstwie rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania - zostać opodatkowana VAT według właściwej stawki, tj. podstawowej (obecnie 23%), jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości w przedmiotowej sprawie budzi kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę 2.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. W opisie sprawy wskazano, że po nabyciu nieruchomości nabywca zamierza kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej polegającej w szczególności na wynajmie powierzchni biurowych. Wynajem ten podlega i będzie – po nabyciu nieruchomości podlegać opodatkowaniu VAT. Ponadto nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W konsekwencji, jeśli strony wybiorą opodatkowanie transakcji podatkiem VAT według stawki 23%, to nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem nieruchomości na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując stanowisko Zainteresowanych, w myśl którego nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury dokumentującej dostawę nieruchomości, jest prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Niniejszą interpretacje wydano na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.