Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-340/11-4/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-24
Teza: szkolenia finansowane ze środków publicznych
Słowa kluczowe: administracja; szkolenie; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm. ) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16.02.2011 r. (data wpływu 24.02.2011 r.), uzupełnionym w dniu 29.03.2011 r. (data wpływu 01.04.2011 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 16.03.2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania szkoleń finansowanych w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.02.2011 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania szkoleń finansowanych w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 28.03.2011 r. (data wpływu 01.04.2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 16.03.2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Instytut… polegającą m.in. na świadczeniu usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Usługi te prowadzone są jako szkolenia. Prowadzona działalność gospodarcza jest wpisana w Rejestrze Instytucji Szkoleniowych prowadzonym przez Wojewódzki Urząd Pracy pod numerem ewidencyjnym jako jednostka niepubliczna. Posiada wykwalifikowaną kadrę dydaktyczną oraz bazę lokalową. W 2010 roku z prowadzonych usług kształcenia zawodowego skorzystało około 2100 osób dorosłych – urzędników administracji publicznej, osób zatrudnionych w Ośrodkach Pomocy Społecznej, Urzędach Pracy, publicznych instytucjach edukacyjnych oraz organizacjach pozarządowych.

W uzupełnieniu dodano, iż:

1.  Prowadzony przez Wnioskodawcę Instytut nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
2.  Wnioskodawca prowadzi szkolenia skierowane do osób zatrudnionych na umowę o pracę lub wykonujące zlecenia w ramach umów cywilnoprawnych w sektorze publicznym, organizacji pozarządowych oraz przedsiębiorstw. Prowadzone szkolenia umożliwiają uzupełnienie, uzyskanie lub doskonalenie kwalifikacji zawodowych i zawsze związane są z wykonywaną przez uczestniczące osoby lub planowaną do podjęcia przez nie pracą zawodową. W wyniku uczestnictwa w szkoleniach uczestniczące osoby nabywają nową wiedzę i umiejętności, wykorzystywanych przez nie na rynku pracy. Aktualnie wnioskodawca prowadzi następujące typy szkoleń:
    *   Zarządzanie projektami;
    *   Identyfikowanie projektów przewidzianych do współfinansowania w ramach funduszy strukturalnych, przygotowanie wniosków oraz ich realizacji;
    *   Metody uwzględniania w realizowanych projektach zagadnień horyzontalnych, w tym zasady równości szans;
    *   Możliwości pozyskiwania środków zewnętrznych przez instytucje publiczne i organizacje pozarządowe.Wymienione działania w zakresie uzyskania lub doskonalenia kwalifikacji zawodowych prowadzone są w formie i na zasadach określonych w Ustawie z dnia 20 kwietnia 2004r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy — mają one formę szkoleń.
3.  Wszystkie szkolenia realizowane przez Instytut są finansowane co najmniej w wysokości 70% ze środków publicznych — środków własnych jednostek administracji rządowej i samorządowej lub środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegających zwrotowi środków z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie :

Czy zgodnie z Rozporządzeniem Rady(WE) nr 1777/2005 z dnia 17.10.2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 288 z 29.10.2005r. artykuł 14) oraz art. 43 ust. 1 pkt 29a ustawy o podatku od towarów i usług, usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczone przez Instytut instytucją rynku pracy, wpisaną na podstawie ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 99 poz. 1001) o promocji zatrudnienia i Instytucjach rynku pracy w Rejestrze Instytucji Szkoleniowych prowadzonym przez Wojewódzki Urząd Pracy, są zwolnione z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązującej definicji kształcenia zawodowego w obszarze VAT Rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17.10.2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 288 z 29.10.2005r. artykuł 14) oraz w świetle art. 43 ust. 1 pkt 29a ustawy o VAT, świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego są zwolnione z podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi szkolenia, których celem jest kształcenie zawodowe lub podniesienie kwalifikacji zawodowych osób korzystających z tych szkoleń. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. (Dz.U. Nr 99, poz. 1001) o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, szkolenia są to pozaszkolne zajęcia mające na celu uzyskanie, uzupełnienie lub doskonalenie umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub ogólnych, potrzebnych do wykonywania pracy, w tym umiejętności poszukiwania zatrudnienia. Wnioskodawca prowadzi usługi wymieniowe i jest niepubliczną instytucją szkoleniową, zarejestrowaną w Rejestrze Instytucji Szkoleniowych prowadzonym przez Wojewódzki Urząd Pracy.

Czyli - zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. (Dz.U. Nr 99, poz. 1001) o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy - jest instytucją rynku pracy. Zatem usługi przez nie świadczone spełniają kryterium określone w art. 43 ust. 1 pkt 29a, czyli są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, innymi niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, a świadczenie ich przez Wnioskodawcę jest zwolnione z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady, stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013, z zastrzeżeniem art. 146f od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczących tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 :

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgonie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r. Nr 246, poz. 1649), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane i usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70 % ze środków publicznych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą Instytut polegającą m.in. na świadczeniu usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Usługi te prowadzone są jako szkolenia. Prowadzona działalność gospodarcza jest wpisana w Rejestrze Instytucji Szkoleniowych prowadzonym przez Wojewódzki Urząd Pracy jako jednostka niepubliczna.

W uzupełnieniu dodano, iż:

1.  Prowadzony przez wnioskodawcę Instytut nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
2.  Wnioskodawca prowadzi szkolenia skierowane do osób zatrudnionych na umowę o pracę lub wykonujące zlecenia w ramach umów cywilnoprawnych w sektorze publicznym, organizacji pozarządowych oraz przedsiębiorstw. Prowadzone szkolenia umożliwiają uzupełnienie, uzyskanie lub doskonalenie kwalifikacji zawodowych i zawsze związane są z wykonywaną przez uczestniczące osoby lub planowaną do podjęcia przez nie pracą zawodową. W wyniku uczestnictwa w szkoleniach uczestniczące osoby nabywają nowej wiedzy i umiejętności, wykorzystywanych przez nie na rynku pracy. Aktualnie Wnioskodawca prowadzi następujące typy szkoleń:
    *   Zarządzanie projektami;
    *   Identyfikowanie projektów przewidzianych do współfinansowania w ramach funduszy strukturalnych, przygotowanie wniosków oraz ich realizacji;
    *   Metody uwzględniania w realizowanych projektach zagadnień horyzontalnych, w tym zasady równości szans;
    *   Możliwości pozyskiwania środków zewnętrznych przez instytucje publiczne i organizacje pozarządowe.
3.  Wszystkie szkolenia realizowane przez Instytut są finansowane co najmniej w wysokości 70% ze środków publicznych — środków własnych jednostek administracji rządowej i samorządowej lub środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegających zwrotowi środków z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż usługi przeprowadzania ww. szkoleń spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług. Szkolenia te mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych.

Wnioskodawca wskazał także, iż „wymienione działania w zakresie uzyskania lub doskonalenia kwalifikacji zawodowych prowadzone są w formie i na zasadach określonych w Ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy — mają one formę szkoleń.” Jednakże, wskazać należy, iż podane przepisy regulują samą definicję szkoleń i wskazują na istnienie instytucji szkoleniowych, które biorą udział w realizacji zadań w zakresie promocji zatrudnienia, łagodzenia skutków bezrobocia oraz aktywizacji zawodowej. Wskazane przez Wnioskodawcę przepisy ustawy nie regulują zasad wg których konkretne szkolenia zawodowe są realizowane, a tym samym nie oznacza to, że same ww. szkolenia są ściśle regulowane przez odrębne przepisy. Oznacza to, że nie została spełniona druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. ww. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż od 1 stycznia 2011 r. usługi przeprowadzania szkoleń świadczone przez Wnioskodawcę nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca wskazał, iż „wszystkie szkolenia realizowane przez Instytut są finansowane co najmniej w wysokości 70% ze środków publicznych (…)”.

Zatem, w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy dla ww. szkoleń świadczonych przez Wnioskodawcę (wyłącznie w przypadku, jeżeli szkolenia te w całości finansowane będą ze środków publicznych) lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. (w przypadku, gdy ww. szkolenia finansowane będą w co najmniej w 70% ze środków publicznych).

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, ze względu na fakt, iż Pan Michał P. wskazał, iż „w świetle art. 43 ust. 1 pkt 29a ustawy o VAT, świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego są zwolnione z podatku od towarów i usług”, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.