Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.276.2021.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-06
Teza: oznaczanie znakami akcyzy Produktów o kodzie CN 2206 00 59
Słowa kluczowe: banderola; napoje-napoje alkoholowe; rozporządzenie; wyroby-wyroby winiarskie
Zagadnienia: Podatek akcyzowy-Wyroby akcyzowe - przepisy szczegółowe. Podstawa opodatkowania i stawki akcyzy.-Napoje alkoholowe.; Podatek akcyzowy-Wyroby akcyzowe - przepisy szczegółowe. Podstawa opodatkowania i stawki akcyzy.-Napoje alkoholowe.-Napoje alkoholowe - definicja.; Podatek akcyzowy-Wyroby akcyzowe - przepisy szczegółowe. Podstawa opodatkowania i stawki akcyzy.-Napoje alkoholowe.-Napoje alkoholowe - napój fermentowany.; Podatek akcyzowy-Znaki akcyzy.-Obowiązek oznaczania znakami akcyzy.
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 96; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 96-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 1-art. 114

**Interpretacja indywidualna**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 października 2021 r. (data wpływu 11 października 2021 r.), uzupełnionym pismem z 4 listopada 2021 r. (data wpływu 4 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie oznaczania znakami akcyzy Produktów o kodzie CN 2206 00 59:

\- **jest nieprawidłowe** w zakresie braku obowiązku oznaczania Produktów znakami akcyzy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

\- **jest prawidłowe** w zakresie oznaczania Produktów banderolami dla wyrobów winiarskich (pytanie 2).

**Uzasadnienie**

W dniu 11 października 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie oznaczania znakami akcyzy Produktów o kodzie CN 2206 00 59. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 4 listopada 2021 r. (data wpływu 4 listopada 2021 r.),

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

A. jest producentem (…) Spółka rozszerzyła portfolio swoich produktów o nowy produkt (dalej: Produkt lub Wyrób).

W zakresie powyższego Wyrobu Spółka otrzymała Wiążącą Informację Akcyzową, w której zostało stwierdzone, że Produkt nie wykazuje cech charakterystycznych dla piwa i dlatego nie może zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 2203. Organ wydający WIA uznał, że Produkt powinien być sklasyfikowany do kodu CN 2206 00 59 („Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr, perry i miód pitny, sake); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”).

Produkt stanowi niemusujący napój fermentowany w rozumieniu art. 96 ust. 1 pkt 2 lit. a) Ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej: ustawa o podatku akcyzowym).

Produkt nie zalicza się do żadnej z kategorii „wyrobów winiarskich”, wymienionych w art. 3 pkt 1 i 2 Ustawy z 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (Dz. U. 2020 poz. 1891 ze zm., dalej: ustawa o wyrobach winiarskich).

Na potrzeby niniejszego wniosku Spółka wnosi o przyjęcie, że Produkt nie jest „napojem alkoholowym będącym mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych”, o którym mowa w poz. 2 Załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień wyrobów akcyzowych z obowiązków oznaczenia znakami akcyzy. W konsekwencji Produkt nie podlega zwolnieniu z oznaczania znakami akcyzy na podstawie tego przepisu.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1) Czy Produkt podlega obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy?

2) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie 1, czy Produkt powinien zostać oznaczony znakami akcyzy właściwymi dla wyrobów winiarskich?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Ad. 1)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Produkt nie podlega oznaczaniu znakami akcyzy, ponieważ dla Produktu nie zostały przewidziane znaki akcyzy w Rozporządzeniu Ministra Finansów z 7 czerwca 2019 r. w sprawie oznaczenia wyrobów znakami akcyzy.

Ad. 2)

W sytuacji, gdy stanowisko Spółki w zakresie pytania 1) zostałoby uznane za nieprawidłowe, to zdaniem Spółki, Produkt powinien zostać oznaczony znakami akcyzy dla wyrobów winiarskich.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zgodnie z art. 114 ustawy o podatku akcyzowym obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy. W załączniku nr 3 do ustawy o podatku akcyzowym (dalej: Załącznik) w zakresie wyrobów zawierających alkohol zostały wymienione:

Lp. / Kod CN / Nazwa wyrobu:

1\. 2203: Piwo otrzymane ze słodu

2\. 2204: Wino ze świeżych winogron, włącznie z winami wzmocnionymi, moszcz gronowy, inny niż ten objęty pozycją 2009

3\. 2205: Wermut i pozostałe wina ze świeżych winogron aromatyzowane roślinami lub substancjami aromatycznymi

4\. 2206 00: Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

5\. 2207: Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone 6 2208: Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe.

W ramach WIA Produkt został zaklasyfikowany do kodu CN 2206 00 59.

Zdaniem Wnioskodawcy, mimo tego, że Produkt został zaklasyfikowany do kodu CN 2206 00, dla którego został wprowadzony obowiązek oznaczenia znakami akcyzy to ze względu na brak odpowiednich znaków akcyzy Produkt nie może zostać nimi oznaczony i nie powinien podlegać obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy. Dla tego typu wyrobów w ogóle nie zostały bowiem przewidziane znaki akcyzy.

Na podstawie art. 122 ustawy o podatku akcyzowym, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1) postacie znaków akcyzy i ich wzory, kryteria jakościowe znaków akcyzy, elementy znaków akcyzy oraz szczegółowe sposoby ich nanoszenia na typowe dla danego rodzaju wyrobów akcyzowych opakowania jednostkowe;

2) wzór wniosku o wskazanie sposobu nanoszenia znaków akcyzy.

Na podstawie powyżej delegacji, wydane zostało Rozporządzenie Ministra Finansów z 7 czerwca 2019 r. w sprawie oznaczenia wyrobów znakami akcyzy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1147, dalej: Rozporządzenie). W Rozporządzeniu dla napojów alkoholowych przewidziane zostały dwa rodzaje znaków akcyzy, tj. znaki akcyzy dla wyrobów winiarskich oraz znaki akcyzy dla wyrobów spirytusowych.

Ustawa o podatku akcyzowym nie definiuje i nie określa, które wyroby powinny zostać zaklasyfikowane do wyrobów spirytusowych, a które do wyrobów winiarskich.

Definicja wyrobów winiarskich została zawarta w ustawie o wyrobach winiarskich.

Zgodnie z art. 3 Ustawy o wyrobach winiarskich, wyrobami winiarskimi są:

a) fermentowane napoje winiarskie w tym miód pitny, miód pitny markowy, wino owocowe markowe, wino owocowe, wino owocowe wzmocnione, wino owocowe aromatyzowane, wino z soku winogronowego, aromatyzowane wino z soku winogronowego, nalewka na winie owocowym, aromatyzowana nalewka na winie owocowym, nalewka na winie z soku winogronowego, aromatyzowana nalewka na winie z soku winogronowego, napój winny owocowy lub miodowy, aromatyzowany napój winny owocowy lub miodowy, wino owocowe niskoalkoholowe, aromatyzowane wino owocowe niskoalkoholowe, cydr, perry oraz

b) wyroby określone w Rozporządzeniu nr 251/2014, tj. wina aromatyzowane, aromatyzowane napoje na bazie wina oraz aromatyzowane koktajle na bazie wina oraz

c) wyroby określone w Rozporządzeniu nr 1308/2013 w załącznik VII w części II w pkt 1-9, 11, 15-16, tj. wino, młode wino w trakcie fermentacji, wino likierowe, wino musujące, gatunkowe wino musujące, gatunkowe aromatyzowane wino musujące, gazowane wino musujące, wino półmusujące, gazowane wino półmusujące, częściowo sfermentowany moszcz winogronowy, wino z suszonych winogron, wino z przejrzałych winogron.

Produkt nie zalicza się do żadnej z tych kategorii. Zdecydowana większość wymienionych powyżej produktów ma zawartość alkoholu powyżej 8,5%. Podczas gdy zawartość alkoholu w Produkcie wynosi 4,5%. Tym samym, już na podstawie zawartości alkoholu Produkt zostaje wykluczony z większości wymienionych powyżej kategorii.

Ze względu na zbieżny poziom zawartości alkoholu Produkt mógłby zostać potraktowany jako jeden z poniżej wymienionych wyrobów, tyle tylko, że Produkt nie spełnia pozostałych cech charakterystycznych dla tych wyrobów:

• napój winny owocowy lub miodowy - będący napojem o rzeczywistej zawartości alkoholu od 4,5% do 15% objętościowych, otrzymanym z wina owocowego lub miodu pitnego i zawierającym co najmniej 50% wina owocowego lub miodu pitnego albo otrzymanym w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na wino owocowe lub miód pitny o mniejszym udziale soków lub miodu, bez dodatku alkoholu, z możliwością słodzenia jedną lub wieloma substancjami, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3, lub barwienia,.

Produkt nie jest otrzymywany ani z wina owocowego ani z miodu pitnego czy też w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na wino owocowe lub miód pitny.

• aromatyzowany napój winny owocowy lub miodowy - będący napojem o rzeczywistej zawartości alkoholu od 4,5% do 15% objętościowych, otrzymanym z wina owocowego lub miodu pitnego i zawierającym co najmniej 50% wina owocowego lub miodu pitnego albo otrzymanym w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na wino owocowe lub miód pitny o mniejszym udziale soków lub miodu, bez dodatku alkoholu, poddanym aromatyzowaniu substancjami innymi niż uzyskane z winogron, z możliwością słodzenia jedną lub wieloma substancjami, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3, lub barwienia,

Produkt nie jest otrzymywany ani z wina owocowego ani z miodu pitnego czy też w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na wino owocowe lub miód pitny.

• wino owocowe niskoalkoholowe - będące napojem o rzeczywistej zawartości alkoholu od 0,5% do 8,5% objętościowych, otrzymanym w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na wino owocowe albo z wina owocowego w wyniku częściowego usunięcia alkoholu wyłącznie metodami fizycznymi, bez dodatku alkoholu, z możliwością słodzenia jedną lub wieloma substancjami, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1, lub barwienia.

Produkt nie jest otrzymywany ani z wina owocowego ani w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na wino owocowe.

• aromatyzowane wino owocowe niskoalkoholowe - będące napojem o rzeczywistej zawartości alkoholu od 0,5% do 8,5% objętościowych, zawierającym co najmniej 75% wina owocowego lub wina owocowego niskoalkoholowego, bez dodatku alkoholu, poddanym aromatyzowaniu substancjami innymi niż uzyskane z winogron, z możliwością słodzenia jedną lub wieloma substancjami, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 3, lub barwienia,

Produkt nie jest otrzymywany z wina owocowego.

• cydr- będący napojem o rzeczywistej zawartości alkoholu od 1.2% do 8,5% objętościowych, otrzymanym w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na cydr, bez dodatku alkoholu, z możliwością słodzenia jedną lub wieloma substancjami, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1, lub dodania soku jabłkowego lub zagęszczonego soku jabłkowego,

• perry - będące napojem o rzeczywistej zawartości alkoholu od 1,2% do 8,5% objętościowych, otrzymanym w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na perry, bez dodatku alkoholu, z możliwością słodzenia jedną lub wieloma substancjami, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1, lub dodania soku gruszkowego lub zagęszczonego soku gruszkowego;

Produkt nie jest otrzymywany ani w wyniku fermentacji alkoholowej nastawu na cydr czy fermentacji nastawu na perry.

Również w przypadku wyrobów wymienionych w Rozporządzeniu nr 251/2014 czy też w Rozporządzeniu nr 1308/2013 Produkt nie może zostać przypisany do wymienionych tam wyrobów albo ze względu na skład, proces produkcji albo ze względu na zawartość alkoholu.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że Produkt nie może zostać objęty znakami akcyzy dla wyrobów winiarskich bowiem Produkt nie jest wyrobem winiarskim.

Produkt nie powinien również zostać oznaczony znakami akcyzy właściwymi dla wyrobów spirytusowych.

Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji legalnej wyrobów spirytusowych. W pozostałych aktach prawnych, które nawiązują do napojów spirytusowych (m.in. ustawa z dnia 18 października 2006 r. o wyrobie napojów spirytusowych oraz o rejestracji i ochronie oznaczeń geograficznych napojów spirytusowych Dz.U.2020 poz. 1419) jest odwołanie do Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 110/2008 z dnia 15 stycznia 2008 r. w sprawie definicji, opisu, prezentacji, etykietowania i ochrony oznaczeń geograficznych napojów spirytusowych oraz uchylające rozporządzenie rady (EWG) nr 1576/89.

Zgodnie z art. 2 Rozporządzenia, napojem spirytusowym jest napój alkoholowy, przeznaczony do spożycia przez ludzi, posiadający szczególne właściwości organoleptyczne, o zawartości alkoholu wynoszącej minimum 15 % obj., wytwarzany bezpośrednio w drodze:

a) destylacji - z dodatkiem lub bez środków aromatyzujących - naturalnie sfermentowanych wyrobów, lub

b) maceracji - lub podobnego przetwarzania - surowców roślinnych w alkoholu etylowym pochodzenia rolniczego lub destylatów pochodzenia rolniczego lub napojów spirytusowych w rozumieniu niniejszego rozporządzenia

c) dodania środków aromatyzujących, cukrów lub innych substancji słodzących, wymienionych w pkt 3 załącznika I, lub innych produktów rolnych lub środków spożywczych do alkoholu etylowego pochodzenia rolniczego lub destylatów pochodzenia rolniczego lub napojów spirytusowych w rozumieniu niniejszego rozporządzenia

lub poprzez zmieszanie napoju spirytusowego z jednym lub więcej niż jednym spośród niżej wymienionych: inne napoje spirytusowe/alkohol etylowy pochodzenia rolniczego lub destylat pochodzenia rolniczego/inne napoje alkoholowe lub napoje.

Niemniej jednak za napoje spirytusowe nie uważa się napojów oznaczonych kodami CN 2203, 2204, 2205, 2206 i 2207.

Przepis Rozporządzenia wprost wykluczył, ze względu na kod CN, Produkt z kategorii napojów spirytusowych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że Produkt nie może zostać objęty znakami akcyzy dla wyrobów spirytusowych bowiem Produkt wprost został wyłączony z kategorii wyrobów spirytusowych.

W związku z powyższym, Spółka uważa, że Produkt nie podlega oznaczaniu znakami akcyzy ze względu na fakt, że dla oznaczenia Produktu ani ustawa, ani Rozporządzenie nie wprowadziło znaków akcyzy tj. ich wzorów, Produkt nie może zostać oznaczony znakami akcyzy dla wyrobów winiarskich ani znakami akcyzy dla wyrobów spirytusowych, bo nie jest ani wyrobem winiarskim, ani wyrobem spirytusowym.

Zdaniem Spółki, obowiązek oznaczenia Produktu znakami akcyzy nie jest w pełni określony co uniemożliwia jego realizację. Ustawodawca bowiem nie uregulował sytuacji, w której dla wyrobu niemieszczącego się ani w kategorii wyrobów spirytusowych ani w kategorii wyrobów winiarskich zostałyby przewidziane odrębne znaki akcyzy, a jeśli celowo nie zostały wskazane to jakimi innymi dostępnymi znakami powinny te wyroby zostać oznaczone.

Sytuacja niedookreślenia obowiązku formalnego zdarza się na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Najczęściej wiąże się ona z nieopublikowaniem w terminie wzoru deklaracji, ale w takiej sytuacji podatnicy korzystają z wzoru poprzednio obowiązującego. W przypadku Spółki, nie ma ona żadnych narzędzi, dzięki którym mogłaby wykonać ciążący na niej obowiązek, m.in. poprzez odwołanie się do poprzednio obowiązujących znaków akcyzy.

Zdaniem Spółki, sytuacja, w której się znalazła może zostać porówna do sytuacji, w której to ustawodawca wprowadza nowy podatek, ale nie określa jego stawki. Bez określenia właściwej stawki podatku podatnik nie jest w stanie wypełnić ciążącego na nim obowiązku. Co więcej, nikt nie oczekuje od takiego podatnika, że będzie stosował stawki podatków podobnych do podatku, dla którego nie została ustalona stawka.

Jednocześnie, Spółka wskazuje, że przyjęcie, że pomimo braku właściwych znaków akcyzy Spółka jest zobowiązana oznaczyć Produkt znakami akcyzy, wedle swojego uznania albo winiarskimi, albo spirytusowymi, wiąże się z zagrożeniem, że ten sam produkt w zależności od producenta będzie różnie oznaczany. Zaakceptowanie takiego stanu doprowadziłoby do sytuacji, w której rola znaków akcyzy w systemie prawnym byłaby iluzoryczna.

Ad. 2

Gdyby jednak Organ uznał, że Produkt podlega pod obowiązek oznaczenia znakami akcyzy, to zdaniem Wnioskodawcy, powinien zostać oznaczony winiarskimi znakami akcyzy ze względu na zachodzące podobieństwo pomiędzy Produktem a wyrobami winiarskimi.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać za:**

\- **nieprawidłowe** w zakresie braku obowiązku oznaczania Produktów znakami akcyzy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

\- **prawidłowe** w zakresie oznaczania Produktów banderolami dla wyrobów winiarskich (pytanie 2).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 722 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do ustawy w poz. 16 wskazane zostały, oznaczone kodem CN 2206 00 – Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone.

Stosownie do art. 92 ustawy, do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy napojami fermentowanymi w rozumieniu ustawy są:

1) musujące napoje fermentowane - wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2206 00 oraz wyroby oznaczone kodami CN 2204 10, 2204 21, 2204 29 10 i objęte pozycją 2205, niewymienione w art. 95, które znajdują się w butelkach zaopatrzonych w korek w kształcie grzybka, umocowany za pomocą węzłów lub spinek, albo cechują się ciśnieniem wynoszącym co najmniej 3 bary, spowodowanym obecnością dwutlenku węgla w roztworze, oraz:

a) mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającą 13% objętości, albo

b) mają rzeczywistą objętościową moc alkoholu przekraczającą 13% objętości, lecz nieprzekraczającą 15% objętości

\- pod warunkiem że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji;

2) niemusujące napoje fermentowane - niebędące musującymi napojami fermentowanymi określonymi w pkt 1 - wszelkie wyroby objęte pozycjami CN 2204 i 2205, z wyjątkiem wyrobów określonych w art. 95 ust. 1, oraz wyroby objęte pozycją CN 2206 00, z wyjątkiem wszelkich wyrobów określonych w art. 94 ust. 1:

a) o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającej 10% objętości, albo

b) o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 10% objętości, lecz nieprzekraczającej 15% objętości

\- pod warunkiem że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 17 ustawy, znaki akcyzy to znaki, określone przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, służące do oznaczania wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania, obejmujące:

a) podatkowe znaki akcyzy, które są potwierdzeniem wpłaty kwoty stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy,

b) legalizacyjne znaki akcyzy, które są potwierdzeniem prawa podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, do przeznaczenia tych wyrobów do sprzedaży.

Obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy – art. 114 ustawy o podatku akcyzowym.

W poz. 4 ww. załącznika nr 3 do ustawy zostały wskazane „Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”, klasyfikowane do kodu CN 2206 00.

Jak wynika z art. 119 ust. 1 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, zwolnić z obowiązku oznaczania niektórych wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, w przypadku gdy:

1) uzasadnia to ważny interes państwa lub podmiotów obowiązanych do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy;

2) wynika to z przepisów prawa Unii Europejskiej lub umów międzynarodowych;

3) wskazuje na to przeznaczenie niektórych wyrobów akcyzowych, w postaci próbek do badań naukowych, laboratoryjnych lub jakościowych.

Na podstawie powyższej delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 20 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień wyrobów akcyzowych z obowiązku oznaczania znakami akcyzy (Dz. U. z 2021 r., poz. 1631, dalej: „rozporządzenie w sprawie zwolnienia z oznaczania”).

W załączniku do rozporządzenia w sprawie zwolnienia z oznaczania, stanowiącym „Wykaz importowanych, nabytych wewnątrzwspólnotowo i wyprodukowanych na terytorium kraju wyrobów akcyzowych zwolnionych z obowiązku oznaczania znakami akcyzy”, w poz. 2 wskazano „Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone – wyłącznie napoje alkoholowe będące mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych”, oznaczone kodem CN ex 2206 00.

Powyższe oznacza, że w tej pozycji wskazano zwolnione z obowiązku oznaczania znakami akcyzy tylko i wyłącznie wyroby oznaczone kodem CN „ex 2206 00” z tego grupowania, tj. wyłącznie napoje alkoholowe będące mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 ustawy, znaki akcyzy mogą mieć w szczególności postać banderol, znaków cechowych lub odcisków pieczęci.

Znak akcyzy jest nanoszony na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego lub bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie, chyba że znak akcyzy jest nanoszony bezpośrednio na wyrób akcyzowy w sposób trwały – art. 120 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 120 ust. 3 ustawy, opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego jest to opakowanie samodzielne, bezpośrednio chroniące wyrób akcyzowy:

1) jednorazowego lub wielokrotnego użytku oraz

2) przystosowane lub umożliwiające jego przystosowanie do przechowywania, eksponowania i sprzedaży w nim lub z niego wyrobu akcyzowego, oraz

3) posiadające zamknięcie lub wskazane miejsce i sposób otwierania, które jest lub może być przystosowane do bezpośredniego lub pośredniego spożycia wyrobu albo umożliwia bezpośrednie lub pośrednie spożycie wyrobu, a także

4) przystosowane do pakowania, przechowywania i przewożenia go w opakowaniach zbiorczych lub transportowych.

Właściwy naczelnik urzędu skarbowego w sprawach znaków akcyzy w przypadku nietypowych opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych, na sporządzony na piśmie wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, wskazuje, w drodze decyzji, sposób nanoszenia znaków akcyzy na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe, z uwzględnieniem ogólnych zasad nanoszenia znaków akcyzy – art. 121 ust. 1 ustawy.

Decyzja, o której mowa w ust. 1, określa w szczególności rodzaj, nazwę i pochodzenie wyrobu akcyzowego, zawartość i rodzaj opakowania jednostkowego wyrobu akcyzowego, szczegółowy sposób naniesienia znaków akcyzy oraz czas, na jaki wydano decyzję – art. 121 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 122 ust. 1 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1) postacie znaków akcyzy i ich wzory, kryteria jakościowe znaków akcyzy, elementy znaków akcyzy oraz szczegółowe sposoby ich nanoszenia na typowe dla danego rodzaju wyrobów akcyzowych opakowania jednostkowe;

2) wzór wniosku o wskazanie sposobu nanoszenia znaków akcyzy.

Na podstawie ww. przepisu Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 7 czerwca 2019 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1147 ze zm., dalej: „rozporządzenie w sprawie oznaczania”), które określa m.in. postacie znaków akcyzy, ich wzory, kryteria jakościowe znaków akcyzy i elementy znaków akcyzy oraz szczegółowe sposoby nanoszenia znaków akcyzy na typowe dla danego rodzaju wyrobów akcyzowych opakowania jednostkowe (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia w sprawie oznaczania).

Na mocy § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie oznaczania, banderole zawierają w szczególności oznaczenie serii, numer ewidencyjny, dane o rodzaju i ilości wyrobu w opakowaniu jednostkowym oraz rok ich wytworzenia.

Wzory banderol podatkowych określa załącznik nr 1 do rozporządzenia - § 3 ust.2 rozporządzenia.

Wzory banderol legalizacyjnych określa załącznik nr 2 do rozporządzenia - § 3 ust. 3 rozporządzenia.

Kryteria jakościowe znaków akcyzy określa załącznik nr 3 do rozporządzenia - § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie oznaczania.

Banderole są nanoszone na typowe dla danego rodzaju wyrobów akcyzowych opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych w sposób określony w załączniku nr 4 do rozporządzenia, z tym że banderole legalizacyjne mogą być również nanoszone na opakowania jednostkowe w stanie, w jakim te opakowania występują poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy - § 4 ust. 1 rozporządzenia w sprawie oznaczania.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie oznaczania przedmiotowego Produktu znakami akcyzy, w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie ze stwierdzeniem Wnioskodawcy na podstawie Wiążącej Informacji Akcyzowej (WIA) wydanej dla przedmiotowego wyrobu – Produkt, o którym mowa we wniosku, klasyfikowany jest do kodu CN (Nomenklatury Scalonej) 2206 00 59.

Powyższe oznacza, że Produkt ten bez wątpliwości mieści się w kategorii wyrobów oznaczonych kodem CN 2206 00, wskazanych w poz. 4 załącznika nr 3 do ustawy o podatku akcyzowym, będącego „Wykazem wyrobów akcyzowych objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy”. Załącznik ten enumeratywnie, czyli w sposób zupełny, wymienia wyroby akcyzowe, dla których istnieje obowiązek oznaczania znakami akcyzy. Oprócz wskazania listy wyrobów akcyzowych, załącznik ten wskazuje również kody CN, pod którymi są zaklasyfikowane są wyroby akcyzowe, których oznaczanie znakami akcyzy jest obligatoryjne w myśl ustawy.

Jednocześnie wymaga wskazania, że z opisu zdarzenia przyszłego wynika iż Produkt Wnioskodawcy nie podlega zwolnieniu z oznaczania znakami akcyzy na podstawie rozporządzenia w sprawie zwolnień z oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, gdyż nie jest on napojem alkoholowym będącym mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, o którym mowa w poz. 2 załącznika nr 1 do rozporządzenia w sprawie zwolnień z oznaczania znakami akcyzy.

Tym samym – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – należy stwierdzić, że oznaczanie banderolami przedmiotowego Produktu klasyfikowanego do kodu CN 2206 00 59 jest obowiązkowe. Stanowisko Spółki, w myśl którego Produkt ten nie podlega oznaczaniu znakami akcyzy, należało zatem uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do właściwych znaków akcyzy nanoszonych na ww. wyrób należy zauważyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego – Produkt, o którym mowa we wniosku, stanowi niemusujący napój fermentowany w rozumieniu art. 96 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku akcyzowym.

Stosownie do tego przepisu, niemusujące napoje fermentowane to niebędące musującymi napojami fermentowanymi określonymi w art. 96 ust. 1 pkt 1 wszelkie wyroby objęte pozycjami CN 2204 i 2205, z wyjątkiem wyrobów określonych w art. 95 ust. 1, oraz wyroby objęte pozycją CN 2206 00, z wyjątkiem wszelkich wyrobów określonych w art. 94 ust. 1 o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, lecz nieprzekraczającej 10% objętości – pod warunkiem że cały alkohol etylowy zawarty w gotowym wyrobie pochodzi wyłącznie z procesu fermentacji. Wspólny dla wszystkich wyrobów wskazanych w ustawie o podatku akcyzowym jako „napoje fermentowane” jest fakt, że alkohol w nich zawarty, podobnie jak w przypadku wina, pochodzi z procesów fermentacji.

Należy zauważyć, że przepis ten stanowi transpozycję norm art. 12 i 13 dyrektywy 92/83/EWG oraz art. 5 dyrektywy 92/84/EWG w zw. z art. 15 dyrektywy 92/83/EWG, który nakazuje wszelkie zapisy tych dyrektyw odnoszące się do wina odnosić jednocześnie do napojów fermentowanych. W ocenie prawodawcy wspólnotowego uchwalającego dyrektywę 92/83/EWG oraz dyrektywę 92/84/EWG, należy w sposób tożsamy traktować wina musujące oraz napoje fermentowane musujące; w odróżnieniu od win niemusujących oraz napojów fermentowanych niemusujących; obejmując każdą z tych dwóch grup (czyli: musujące i niemusujące) jednolitymi stawkami podatku (por. motyw 10 dyrektywy 892/83/EWG).

Realizację tego celu wyraził również polski ustawodawca, wprowadzając zarówno dla win jak i dla napojów fermentowanych (z wyłączeniem cydru i perry o kodach CN 2206 00 31, 2206 00 51 oraz 2206 00 81, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 5,0% objętości) jednakową stawkę akcyzy w wysokości 174,00 zł od 1 hektolitra gotowego wyrobu – art. 95 ust. 4 oraz art. 96 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Zatem w ocenie Organu, niemusujące napoje fermentowane – w tym wyrób produkowany przez Wnioskodawcę oznaczony kodem CN 2206 00 59 – winny być traktowane na gruncie ustawy o podatku akcyzowym analogicznie do wina niemusującego, a tym samym dla tych wyrobów właściwe będzie oznaczanie ich znakami akcyzy zgodnie z rozporządzeniem w sprawie oznaczania jak dla wyrobów winiarskich (załącznik nr 1 poz. IV, V, IX, X, XII, XIII i XIV).

Raz jeszcze należy podkreślić, że w zakresie kodu CN 2206 ustawodawca zdecydował się na wyłączenie z obowiązku nakładania banderol wyłącznie napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych (CN ex 2206 00), które wskazane zostały wprost w rozporządzeniu w sprawie zwolnienia z oznaczania. Wszelkie inne wyroby zaliczane do tego grupowania (w tym Produkt oznaczony kodem CN 2206 00 59), podlegają obowiązkowi oznaczania opakowań jednostkowych tych wyrobów znakami akcyzy.

W kontekście powyższego należy również zaznaczyć, że pojęcie wyrobów winiarskich obowiązujące na gruncie ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (Dz. U. z 2020 r., poz. 1891) może mieć wprawdzie znaczenie pomocnicze dla właściwego przyporządkowania wyrobów akcyzowych do określonej kategorii – ale nie stanowi definicji legalnej napojów fermentowanych ani wyrobów winiarskich w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Powyższe wynika z autonomii prawa podatkowego, oznaczającego niezależność tego prawa i jego pojęć od innych dziedzin prawa czy nauki. Autonomia ta ma szczególne znaczenie w kontekście definicji wprowadzanych przepisami ustaw podatkowych, które wskazują jak na gruncie prawa podatkowego należy rozumieć pojęcia znane z języka potocznego lub naukowego. Autonomia prawa podatkowego jest tym samym swego rodzaju kompromisem pomiędzy zasadami spójności i zupełności systemu prawa, do którego prawo podatkowe przynależy, a jego niezależnością w obrębie tego systemu. Jednocześnie, inne dziedziny prawa niż prawo podatkowe, do których nie odwołują się wprost przepisy podatkowe – nie mogą przesądzać o obowiązkach podmiotu na gruncie danego podatku, gdyż jest to zastrzeżone wyłącznie dla przepisów prawa podatkowego (por. wyrok WSA w Krakowie z 24 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 380/16, uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. II FPS 3/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 223/14). Innymi słowy, autonomia prawa podatkowego oznacza, że na gruncie prawa podatkowego dla realizacji celów tego prawa niektóre pojęcia i instytucje są uregulowane odmiennie od regulacji zawartych w innych dyscyplinach prawa czy też nauki, z których pojęcia te i instytucje się wywodzą.

Biorąc zatem pod uwagę całość powyższych rozważań należy wskazać, że w przypadku Produktu Spółki (niemusującego napoju fermentowanego) oznaczonego kodem CN 2206 00 59, winien on być oznaczony znakami akcyzy jak dla wyrobów winiarskich. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań postawionych we wniosku. Inne kwestie nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Jednocześnie Organ nadmienia, że wydając interpretację indywidualną Organ opiera się w całości na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym w treści wniosku. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie prowadzi przy tym postępowania podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Tym samym, niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, ściśle w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku. Organ nie jest natomiast właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, w tym w szczególności do weryfikacji poprawności wskazanego przez Spółkę kodu CN wyrobu czy też klasyfikacji Produktu jako niemusującego napoju fermentowanego w rozumieniu art. 96 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku akcyzowym. Kwestia ta została przyjęta jako element okoliczności zdarzenia przyszłego i nie była ona przedmiotem oceny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

**Pouczenie**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.