Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.308.2020.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-22
Teza: czy: • w przypadku wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie obecnie stosowanej (rozproszonej) dokumentacji, Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2019 i lata wcześniejsze, • w przypadku zakładanego uproszczenia i czytelnego wyodrębnienia ewentualnych kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie wprowadzonych zmian umownych i jednolitej ewidencji czasu pracy Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2020 i kolejne lata podatkowe.
Słowa kluczowe: koszt; odliczenia-odliczenie od dochodu; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; plan-Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) ; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 maja 2020 r. (data wpływu 26 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:

*   w przypadku wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie obecnie stosowanej (rozproszonej) dokumentacji, Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2019 i lata wcześniejsze (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - **jest prawidłowe,**
*   w przypadku zakładanego uproszczenia i czytelnego wyodrębnienia ewentualnych kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie wprowadzonych zmian umownych i jednolitej ewidencji czasu pracy Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2020 i kolejne lata podatkowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:

*   w przypadku wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie obecnie stosowanej (rozproszonej) dokumentacji, Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2019 i lata wcześniejsze,
*   w przypadku zakładanego uproszczenia i czytelnego wyodrębnienia ewentualnych kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie wprowadzonych zmian umownych i jednolitej ewidencji czasu pracy Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2020 i kolejne lata podatkowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Podstawową i faktycznie prowadzoną działalnością Spółki jest działalność produkcyjna oraz przetwórstwo wyrobów z tworzyw sztucznych, w tym w szczególności wyspecjalizowana produkcja i sprzedaż opakowań z tworzyw sztucznych, części i akcesoriów do pojazdów silnikowych, a także zaawansowanych technologicznie elementów z tworzyw termoplastycznych, mających zastosowanie w branży przemysłowej (AGD, motoryzacja, budownictwo).

W ramach przedmiotowej działalności Spółka zajmuje się przetwórstwem tworzyw sztucznych metodą wtrysku, w tym realizuje procesy towarzyszące takie jak zgrzewanie oraz montaż.

Spółka posiada również odpowiedni system zarządzania jakością potwierdzony właściwymi certyfikatami zgodności z normą ISO 9001 i IATF 16949 oraz system zarządzania środowiskowego zgodny z normą ISO 14001.

W swej działalności Spółka kieruje się wdrażaniem nowych, rozwojowych rozwiązań produkcyjnych odpowiadających zmieniającemu się otoczeniu gospodarczemu, w szczególności utrzymuje dynamikę rozwoju zgodną z oczekiwaniami klientów oraz zasadą wykorzystywania najlepszych dostępnych technologii procesów produkcyjnych (przy jednoczesnej optymalizacji tych procesów np. zapewnieniu wyższej jakości wyrobów, czy też maksymalizacji bezpieczeństwa stosowanych technologii dla środowiska naturalnego).

Zgodnie z Polityką Zintegrowanego Systemu Zarządzania przedstawiającym główne założenia prowadzonej polityki działalności gospodarczej, Spółka konsekwentnie zmierza do budowania przyjaznego środowisku naturalnemu przedsiębiorstwa technologiczno-produkcyjnego.

Założenie te Spółka realizuje m.in. poprzez:

1.  ciągłe doskonalenie procesów wytwórczych,
2.  aktywne uczestnictwo w przenoszeniu strumienia wartości intelektualnej w obszarze wiedzy, nauki i innowacji we współpracy ze szkołami i uczelniami, w tym we współpracy z Politechnika i umożliwieniem studentom odbywania praktyk i staży,
3.  aktywne działanie w obszarze wdrożenia rozwiązań przemysłu 4.0 (tj. autonomicznego przetwarzania i przesyłania informacji niezbędnych w procesie produkcji) oraz implementacji innowacyjnych rozwiązań w zakresie nowych technologii (połączenia via internet), procesów (w tym procesów nadzorowania) oraz organizacji pracy (obecnie Spółka jest na etapie wdrażania systemu MES nadzorującego on line produkcje bieżącą na wtryskarkach, poprzez nadzorowanie czasu cyklu produkcyjnego, przezbrojeń oraz braków produkcyjnych).

W związku z powyższym, Spółka posiada wyodrębniony organizacyjnie Dział Badań i Rozwoju (DBR), który odpowiada za tzw. nowe uruchomienia i optymalizację procesów produkcyjnych, a także Dział Kontroli Jakości, który wspomaga DBR przy pracach dotyczących nowych uruchomień i optymalizacji procesów produkcyjnych.

I. Nowe uruchomienia.

Wyjaśniając powyższe, proces nowego uruchomienia obejmuje przede wszystkim projektowanie procesu produkcyjnego określonego wyrobu, tj. tworzenie jak najbardziej efektywnego procesu produkcji i weryfikację możliwości jego pełnego wdrożenia (zastosowania).

W ramach DBR, Dyrektor ds. Badań i Rozwoju odpowiada za przeszkolenie pracowników Spółki (w szczególności operatora maszyny wtryskowej, ustawiacza, inżyniera procesu, czy technologa) z zakresu wymagań klienta, tj. wymagań dotyczących wyrobu jaki ma zostać poddany procesowi produkcji, oraz wyznacza Lidera Projektu, który powołuje zespół uruchomieniowy opracowujący i wdrażający określoną koncepcję procesu produkcyjnego („nowego uruchomienia”).

Działania DBR w omawianym zakresie dzielą się zatem na 5 podstawowych etapów:

1.  Projektowanie procesu produkcji (koncepcja);
2.  Wykonanie prób;
3.  Kontrole jakości;
4.  Raport;
5.  Dokumentacja procesu nowego uruchomienia i pre-seria.

Poniżej Wnioskodawca prezentuje zwięzły opis każdego z ww. etapów.

1\. Projektowanie procesu produkcji (koncepcja). Cały proces nowych uruchomień, rozpoczyna się od koncepcji i poprzedzony jest tzw. „analizą wykonalności”, tj. badaniem potrzeb i wymagań danego klienta związanych z procesem produkcyjnym oraz opracowaniem odpowiednich założeń nowego procesu oraz harmonogramu nowego uruchomienia. Za powoływane badanie potrzeb i wymagań klienta odpowiedzialny jest Opiekun ds. Kluczowego Klienta, który tworzy Katalog Wymagań Klienta obejmujący w szczególności charakterystykę wyrobu i jego funkcjonalności (właściwości). Na tej podstawie tworzone jest tzw. panowanie jakości (APQP), które zespół uruchomieniowy dostosowuje do procesu nowego uruchomienia, podejmując następujące działania:

1.  tworzenie harmonogramu nowego uruchomienia,
2.  opracowanie odpowiednich analiz dotyczących nowego procesu produkcji,
3.  opracowanie planu kontroli wykonalności nowego procesu produkcji i jego efektywności, w tym jakości procesu i jakości wyrobu,
4.  wykonanie pomiarów wyrobu jaki ma zostać uzyskany, zgodnie z rysunkiem konstrukcyjnym,
5.  tooling list (wykaz rodzajowy surowców, materiałów, maszyn i urządzeń koniecznych do wykorzystania w procesie produkcji),
6.  opracowanie sposobu pakowania zapewniającego odpowiednie zabezpieczenie wyrobu.

W skład ww. zespołu uruchomieniowego każdorazowo wchodzi technolog, który sprawuje bezpośredni nadzór nad pracami (nowym uruchomieniem) i czynnie uczestniczy w przeprowadzaniu prób (wykonywanych na dalszym etapie). Jednocześnie, Lider Projektu, posiadając wiedzę na temat funkcjonalności wyrobu, dobiera rodzaj wykonywanych testów jakościowych wyrobu, a Kierownik Kontroli Jakości określa możliwość wykonania tych testów (z zasady obejmujących takie funkcjonalności wyrobu jak: wymiary, wytrzymałość, cechy plastyczne, odporność na odkształcenia, rozciągliwość czy twardość, zgodnie z rysunkiem konstrukcyjnym wyrobu jaki ma powstawać w nowym procesie produkcji). W przypadku stwierdzenia braku możliwości wykonania określonego testu tworzony jest plan dostosowania, tj. plan zakupu odpowiedniego stanowiska lub przyrządów pomiarowych (np. nowego wysokościomierza) umożliwiających przeprowadzenie testów. W czasie prac uruchomieniowych i dążenia do wdrożenia ustalonej koncepcji procesów produkcyjnych, Lider Projektu - na bieżąco - inicjuje spotkania tzw. grupy FAMEA celem dokonania analizy przyczyn i skutków ewentualnych wad produkcyjnych wyrobu oraz opracowania ewentualnych zmian koncepcyjnych, przykładowo: zastosowania nowego urządzenia, zmiany surowca, zmiany warunków pracy itp. W skład ww. grupy FMEA wchodzą przedstawiacie wszystkich procesów produkcyjnych, w tym Kierownik zmianowy, ustawiacze i operatorzy maszyn.

2\. Próby.

Po ww. fazie projektowania (ustalenia koncepcji) procesu produkcyjnego, następuje przygotowanie do wykonywania serii próbnych procesów produkcyjnych, celem weryfikacji możliwości skutecznego wdrożenia procesu.

Wówczas przygotowywane są dokumenty obejmujące schemat przebiegu procesu produkcji, wykorzystywane maszyny i urządzenia produkcyjne (dokument FC), plan kontroli jakości procesu produkcji i jakości wyrobu na każdym etapie produkcji (dokument CP), analiza potencjalnych skutków wad wyrobu (dokument FMEA) oraz dokumentacja technologiczna wyrobu wraz z dokumentacją konstrukcyjną obejmująca rysunki 2D i modele 3D wyrobu.

Próby są realizowane na podstawie tzw. Dyspozycji prób, która określa co najmniej:

1.  stanowisko wtryskowe,
2.  niezbędne wyposażenie dodatkowe (np. urządzenie do wkręcania śrub),
3.  surowiec wykorzystywany do produkcji wyrobu wraz z instrukcjami dotyczącymi „suszenia” (np. STAREX\`(...)\`, suszyć przez 2-4 godz. w temp. 80oC)
4.  obsadę stanowiska (np. wymagana obecność Ustawiacza i Operatora).

Każda Dyspozycja prób ma nadany osoby numer katalogowy, datę utworzenia oraz wskazanie numeru identyfikującego realizowaną koncepcję i zakładany do uzyskania wyrób końcowy.

Całościowy nadzór nad prowadzonymi próbami oraz nadzór technologiczny sprawuje Lider Zespołu (uruchomieniowego), wyznaczany przez Lidera Projektu. Wszelkie uwagi z prowadzonych prób umieszczane są w szczegółowym Raporcie sporządzanym na Formularzu Rejestracji Prób. Raport ten obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie zmiany/brygady (osób przeprowadzających próby),
2.  oznaczenia stanowiska prób, daty i czasu ich wykonania (czasu pracy maszyny produkcyjnej: 1. godz.),
3.  oznaczenie zakładanego do uzyskania wyrobu,
4.  ilość dotychczas wyprodukowanych wyrobów wraz z oznaczeniem ilości niezbędnej do wyprodukowania celem przeprowadzenia skutecznej weryfikacji możliwości wdrożenia koncepcji i spełnienia wymagań klienta,
5.  oznaczenie zużywanych surowców i barwników,
6.  adnotację o spostrzeżonych wadach produkcyjnych wyrobu (np.: niedotryski, srebrzenia, wtrącenia, smugi, wypaczenia, zacięcia),
7.  identyfikację wykorzystanych podzespołów.

W przypadku stwierdzenia problemu na dowolnym etapie realizacji prób, po analizie ww. formularza, zespół uruchomieniowy podejmuje działania korygujące.

W ostatecznym rozrachunku, w wyniku prac zespołu uruchomieniowego zakończonych wynikiem pozytywnym, tj. w razie potwierdzenia możliwości wytworzenia określonego wyrobu w danej koncepcji procesu produkcji powstaje dokumentacja wyrobu (DW) obejmująca w szczególności:

1.  KTW (kartę technologiczną procesu produkcji),
2.  KKW (karty kontroli),
3.  KP (kartę pakowania),
4.  lay out stanowiska pracy,
5.  schemat podłączenia formy,
6.  wizualizacje błędów.

W ramach opisywanej działalności Spółka prowadzi szczegółową ewidencję prowadzonych prób nowych uruchomień, tzw. Rejestr prób, który zawiera oznaczenie zlecenia klienta, nr Dyspozycji prób, oznaczenie wyrobu końcowego oraz zbiorcze wskazanie ilości wyprodukowanych wyrobów z uwzględnieniem podziału na ilość sztuk oczekiwanego wyrobu, ilość sztuk tzw. „braków” oraz ilość sztuk przekazanych do Działu Kontroli Jakości.

3\. Kontrola jakości.

Po zakończeniu prób wynikiem pozytywnym Lider Zespołu (uruchomieniowego) przekazuje wyprodukowane w czasie prób wyroby końcowe do Działu Kontroli Jakości (laboratorium Spółki) wraz z tzw. Dyspozycją pomiarową, która określa m.in.:

1.  przyczynę pomiarów wyrobu końcowego, w tym możliwość:
    *   zmiany surowca,
    *   zmiany barwnika,
    *   naprawy formy,
    *   optymalizacji procesu,
    *   zmiany konstrukcyjnej wyrobu,
    *   homologację,
2.  mierzone wymiary, w tym:

*   wszystkie wymiary (wszystkie umieszczone na rysunku konstrukcyjnego wyrobu),
*   wymiary krytyczne (oznaczone na rysunku konstrukcyjnym jako …),
*   wymiary gabarytowe (szerokość, wysokość, długość),
*   wymiary tolerowane (jeśli są uwzględnione na rysunku konstrukcyjnym jako wymiary z naniesioną tolerancją, np. 2+/-0.1),
*   porównanie wymiarów,
*   barwę,
*   masę.

Każda Dyspozycja pomiarowa ma nadany osoby numer katalogowy, datę utworzenia oraz oznaczanie wyrobu oraz zakresu pomiarów podlegających wykonaniu.

Podobnie jak w przypadku prób, w ramach opisywanej działalności Spółka prowadzi szczegółową ewidencję prowadzonych pomiarów.

4\. Raport.

W przypadku pozytywnej oceny jakości wyrobu końcowego oraz wykonania pomiarów wskazujących na spełnienie wymagań klienta, Kierownik Kontroli Jakości sporządza Raport. Raport ten może wyglądać odmiennie w zależności od rodzaju wzorów raportu dostarczanych (akceptowanych) przez klienta. Zasadniczo jednak raport ten obejmuje poszczególne pozycje wskazujące na charakterystykę uzyskanego wyrobu końcowego wraz z komentarzami, czy określone parametry (cechy) wyrobu udało się osiągnąć w ramach stworzonej koncepcji nowego procesu produkcji.

W przypadku negatywnej oceny, tj. braku osiągnięcia spodziewanego efektu, następuje korekta parametrów procesu produkcyjnego tak, aby doprowadzić wyrób końcowy do zgodności z wymaganiami klienta, a w dalszej kolejności następują ponowne próby i pomiary.

W przypadku pozytywnej oceny, tj. osiągnięcia spodziewanego efektu, zespół uruchomieniowy opracowuje dokumentację związaną z zatwierdzeniem nowego procesu produkcyjnego.

Każdorazowo, komplet zebranych dokumentów wraz z partią próbną wyrobu końcowego stanowi wzorzec produkcyjny, który jest dostarczany przez Lidera Zespołu (uruchomieniowego) do zatwierdzenia przez klienta.

Jeżeli zrealizowana koncepcja procesu jest akceptowalna przez klienta, Lidera Zespołu (uruchomieniowego) podpisuje jedną sztukę wyrobu końcowego z partii homologacyjnej jako wzór produkcyjny, tj. wzór odniesienia przy zatwierdzeniu tzw. „Pierwszej Dobrej Sztuki”.

Wzory przechowywane są w Magazynie Wzorów i są nadzorowane przez Kierownika Kontroli Jakości.

Dodatkowo w Dziale Kontroli Jakości prowadzony jest Rejestr Wzorców (wzory aktualizowane są minimum co 3 lata).

5\. Dokumentacja procesu nowego uruchomienia i PRE-seria.

W przypadku wyżej opisywanej akceptacji (zatwierdzenia) projektu procesu produkcyjnego (koncepcji) i uzyskanego w tej koncepcji wyrobu końcowego, Spółka dokonuje tzw. pre-serii.

Działanie to polega na uruchomieniu co najmniej jednego pełnego cyklu produkcyjnego i wytworzeniu danej partii wyrobów końcowych zgodnych z „Pierwszą Dobrą Sztuką”.

Wówczas Dyrektor ds. Badań i Rozwoju ustala dla procesu odpowiednie mierzalne cele jakościowe i dokonując analizy osiągniętych wskaźników ocenia skuteczność nowego procesu. Ocena skuteczności procesu wraz z elementami do doskonalenia przedkładana jest na Przeglądzie Zarządzania.

Spółka może zatem dokonać całościowej oceny, czy koncepcja nowego procesu produkcyjnego może być w pełni wdrożona i, czy w toku całego cyklu produkcyjnego nie występują niechciane komplikacje (np. przestoje i wydłużony czas pracy maszyn, wady produkcyjne wyrobów, czy też inne uchybienia technologiczne).

W toku pre-serii badana jest więc przede wszystkim stabilność i wydajność nowego procesu produkcji.

Po wyprodukowaniu pre-serii, tj. ustalonej partii wyrobów końcowych (określonej na zebraniach zespołu uruchomieniowego) pod nadzorem zespołu uruchomieniowego następuje pisemne przekazanie procesu do produkcji seryjnej (bieżącej), a działania DBR uznawane są za zakończone.

W konsekwencji, efektem pre-serii jest ostateczne potwierdzenie możliwości pełnego wdrożenia nowego procesu produkcji a jej wynikiem jest dokumentacja o statusie nowe uruchomienie, tj. powstanie swojego rodzaju „instrukcji” postępowania w nowym procesie produkcji.

II. Optymalizacje.

Na tle powyższego wskazać należy, że DBR zajmuje się również tzw. optymalizacją procesów produkcji, której głównym celem jest całościowe usprawnienie (udoskonalenie) już wdrożonego i funkcjonującego procesu produkcji.

Usprawnienie to może mieć różny charakter w zależności od rodzaju już funkcjonującego procesu, niemniej co do zasady obejmuje ono jak najszerszą automatyzację procesu produkcji, zapewnienie wyższej jakości wyrobów i wyższej jakości przebiegu procesu produkcji, w tym także możliwe niski poziom kosztów produkcji, np. dzięki zmniejszeniu czasu pracy maszyn, skróceniu pełnego cyklu produkcji, czy też zmniejszeniu ilości ludzi (zespołu/brygady) niezbędnych do prowadzenia lub nadzorowania procesu produkcji. Nadrzędnym celem optymalizacji jest zatem maksymalizacja efektywności (wydajności i stabilności) danego procesu.

Co istotne, powoływane usprawnienie procesu produkcji nie obejmuje zmian mających charakter typowy (szablonowy). Ewentualne rutynowe lub okresowe korekty przebiegu wdrożonego i już funkcjonującego procesu produkcji (z zasady wynikające z dokumentacji wyrobu lub instrukcji postępowania w procesie produkcji) nie są uznawane za opisywaną optymalizację.

Sam przebieg procesu optymalizacji nie różni się od przebiegu ww. procesu nowego uruchomienia, poszczególne jego elementy są analogiczne, tj. powstaje koncepcja optymalizacji i jest powoływany zespół optymalizacji, który pracuje nad możliwości wdrożenia wymyślonej koncepcji, a kolejno przeprowadzane są odpowiednie próby, pomiary i pre-seria.

Spółka podkreśla przy tym, że w obu ww. przypadkach mamy do czynienia z działalnością twórczą określonych członków zespołów uruchomieniowych lub optymalizacyjnych, a sam przebieg nowego uruchomienia lub optymalizacji odbywa się przy wykorzystaniu aktualnych zasobów wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki i technologii oraz wymaga kreatywnego, zindywidualizowanego podejścia do wymagań klienta, już od momentu tworzenia koncepcji, poprzez jej korekty (modyfikacje) aż po finalizację przebiegu nowego uruchomienia lub optymalizacji.

Ponadto działania tych zespołów podejmowane są w sposób zorganizowany, systematycznie i planowo, a realizacja nowego uruchomienia lub optymalizacji określonego procesu produkcji, każdorazowo odbywa się zgodnie z ustalonym harmonogramem. Realizacja określonego harmonogramu nie daje jednak pewności co do osiągnięcia zamierzonego efektu i realnej możliwości wdrożenia nowego lub zoptymalizowanego procesu.

Konsekwentnie Spółka wskazuje, że w ramach Działu Badań i Rozwoju oraz wspomagającego go Działu Kontroli Jakości, w ww. procesach nowych uruchomień i optymalizacji wykorzystuje ona szereg aktywów, w tym w szczególności:

1.  aktywa osobowe - pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, realizujących zadania z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji;
2.  aktywa rzeczowe - materiały i surowce wykorzystywane przy realizacji nowych uruchomień i optymalizacji, w szczególności na potrzeby przeprowadzenia prób lub pre-serii (w szczególności termoplastyczne tworzywa sztuczne i barwniki);
3.  aktywa rzeczowe - środki trwałe (maszyny i urządzenia, np. wtryskarka) wykorzystywane zarówno w toku produkcji seryjnej (bieżącej) jak również przy realizacji nowych uruchomień i optymalizacji, w szczególności na potrzeby przeprowadzenia prób lub pre-serii;
4.  aktywa rzeczowe - wartości niematerialne i prawne (licencja na oprogramowanie X) wykorzystywane wyłącznie na potrzeby DBR.

Mając na uwadze możliwe stosowanie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w odniesieniu do ww. aktywów, w bieżącym roku podatkowym (równym roku kalendarzowemu) Spółka zamierza podjąć następujące kroki.

W umowach o pracę Spółka zamierza wyraźnie, możliwe jednoznacznie wskazać, iż dana osoba zatrudniona jest w celu realizacji prac na rzecz Działu Badań i Rozwoju lub Działu Kontroli Jakości i odpowiednio całość lub część czasu pracy, ergo całość lub część obowiązków pracowniczych będą stanowić zadania z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji.

Umowy te będą więc jasno wskazywały na cel zatrudnienia obejmujący również lub wyłącznie realizację zadań z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji.

Uwzględniając przypadki, w których jedynie część czasu pracy (część obowiązków pracowniczych) będą stanowić zdania z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji, Spółka zamierza wprowadzić szczegółową ewidencję czasu pracy. Ewidencja ta będzie wyraźnie wskazywać na proporcję: ile czasu w danym miesiącu, określony pracownik realnie poświęcił na czynności związane z zadaniami z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji, a ile na czynności niezwiązane z tymi zadaniami (dotyczy to w szczególności operatorów maszyn i ustawiaczy, których czas pracy dotyczy także bieżącej produkcji).

Słowem wyjaśnienia Spółka wskazuje, że obecnie zakres obowiązków pracowniczych oraz treść poszczególnych dokumentów (np. protokołu z wykonanych prób) pozwala na ustalenie, który konkretnie pracownik zajmuje się zadaniami zadań z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji i ile czasu na nie poświęcił, niemniej informacje te są niezwykle rozproszone i wymagają analizy szeregu różnego rodzaju dokumentów. W efekcie, ww. założenia dotyczące wprowadzenia jednolitej ewidencji czasu pracy służą uproszczeniu identyfikacji ewentualnych kosztów kwalifikowanych związanych z wyżej opisanymi działaniami DBR.

Względem aktywów rzeczowych obejmujących materiały i surowce, bez których realizacja nowych uruchomień lub optymalizacji nie mogłaby się odbyć, Spółka obecnie stosuje dokumenty RW, pozwalające na identyfikację materiału lub surowca jaki został zużyty/wykorzystany w ramach określonego projektu nowego uruchomienia lub optymalizacji.

Spółka zamierza jednak, dodatkowo wprowadzić zbiorcze zestawienia (okresowe) obejmujące rodzaj, ilość i wartość zakupionych materiałów i surowców ogółem oraz tych, które zostały bezpośrednio wykorzystane na potrzeby realizacji nowych uruchomień lub optymalizacji, co pozwoli na niebudzące wątpliwości ustalenie, jaka część surowców i materiałów została w rzeczywistości nabyta bezpośrednio w związku z wyżej opisanymi działaniami DBR.

Względem aktywów rzeczowych obejmujących maszyny i urządzenia (które z zasady wykorzystywane są w celach mieszanych, związanych z działalnością DBR jak niezwiązanych z tą działalnością, lecz obejmujących bieżącą produkcję) Spółka zamierza wprowadzić system ewidencyjny, obiektywnie pozwalający na stwierdzenie, w jakim stopniu aktywa te są wykorzystywane na potrzeby realizacji zadań z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji.

System ten Spółka zamierza oprzeć na proporcji w jakiej, w danym okresie ilość lub wartość wykonanych zleceń dotyczących nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji pozostaje względem ilości lub wartości wykonanych zleceń ogółem (z zasady obejmujących bieżącą produkcję).

Alternatywnie, Spółka rozważa aby ww. system oprzeć na proporcji czasu pracy pracowników wykonujących zdania przy tych maszynach i urządzeniach (w szczególności operatorów maszyn i ustawiaczy), tj. aby proporcję w jakiej maszyna „uczestniczy” w zadaniach DBR utożsamiać z proporcją ustalaną na potrzeby pracy danego pracownika lub pracowników w ramach ich zadań z zakresu DBR.

Przykładowo: jeżeli zgodnie z prowadzoną ewidencją czasu pracy okaże się, że w danym okresie dany pracownik lub pracownicy brali udział w zadaniach DBR w 20% swojego czasu pracy, to Spółka przyjmie, że maszyny lub urządzenia, na których ten pracownik lub Ci pracownicy pracują, również uczestniczyły w 20% w zadaniach DBR i na tej podstawie Spółka uzna, że 20% odpisów amortyzacyjnych danej maszyny dotyczy zadań z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji.

Ostatecznie Spółka wskazuje, że licencja na oprogramowanie X została nabyta i z założenia jest wykorzystywana jedynie przy realizacji zadań DBR, niemniej celem uniknięcia wątpliwości w tym zakresie Spółka zamierza wprowadzić odpowiednie zarządzenia wewnętrzne dotyczące sposobu wykorzystywania omawianego oprogramowania i bezwzględnego zakazu korzystania z programu w celach innych aniżeli w ramach realizacji zadań z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji. Jednocześnie, obok tych zarządzeń Spółka zamierza uzyskać od pracowników stosowne oświadczenia jednoznacznie wskazujące na świadomość danego pracownika, iż program ten nie może być wykorzystywany w inny sposób aniżeli zgodny z ww. zarządzeniem Spółki, tj. bez związku z zadaniami z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji.

W odniesieniu do powyższego Spółka podkreśla, że:

1.  zakładane zmiany mają prowadzić do jak najprostszego i czytelnego wyodrębnienia ewentualnych kosztów kwalifikowanych dotyczących podejmowanej działalności w zakresie nowych uruchomień oraz optymalizacji procesów produkcji;
2.  wyodrębnienie ewentualnych kosztów kwalifikowanych znajdzie odzwierciedlenie w księgach rachunkowych;
3.  czynności zakresie nowych uruchomień oraz optymalizacji procesów produkcji realizowane są przez Spółkę (przez Dział Badań i Rozwoju oraz pomocniczo przez Dział Kontroli Jakości) przynajmniej od 2016 r. oraz w latach późniejszych i obecnie, w tym będą kontynuowane w przyszłości;
4.  wszelkie opisywane zmiany mają służyć umożliwieniu Spółce dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi BR;
5.  podejmowane działania w zakresie nowych uruchomień oraz optymalizacji procesów produkcji nie stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT.

Jednocześnie Spółka wskazuje, iż nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia jak również nie posiada statusu centrum badawczo- rozwojowego.

Dodatkowo, na potrzeby oceny prawno-podatkowej niniejszego wniosku Spółka wskazuje, że wszystkie koszty kwalifikowane, o których mowa w niniejszym wniosku stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 CIT, a przy tym Spółka jest świadoma, iż nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi BR koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową, jeżeli te zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

1.  Czy w przypadku wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie obecnie stosowanej (rozproszonej) dokumentacji, Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2019 i lata wcześniejsze? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
2.  Niezależnie od odpowiedzi na pytanie nr 3: Czy w przypadku zakładanego uproszczenia i czytelnego wyodrębnienia ewentualnych kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie wprowadzonych zmian umownych i jednolitej ewidencji czasu pracy Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2020 i kolejne lata podatkowe? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że w ramach pytania oznaczonego we wniosku nr 3, przedmiotem zapytania nie są okoliczności dotyczące maksymalnej wysokości kwoty kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu, w myśl art. 18d ust. 7 CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, rozwijając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy skorzystanie z ulgi BR zależeć będzie od spełnienia odpowiednich warunków określonych ustawą, związanych z identyfikacją kosztów kwalifikowanych.

Nie wnikając w szczegółowe obostrzenia art. 18d ust. 5-8 CIT, zdaniem Wnioskodawcy podstawowym warunkiem jest tutaj spełnienie obowiązków wynikających z art. 9 ust. 1b CIT. Z treści powołanej normy wynika bowiem ogólny obowiązek wyodrębniania kosztów kwalifikowanych w prowadzonych księgach podatkowych.

W odniesieniu do powołanego powyżej obowiązku, Wnioskodawca wskazuje, że stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, kosztami kwalifikowanymi są m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PIT”), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że użyty w art. 12 ust. 1 PIT zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo.

Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym, a w konsekwencji przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Reasumując powyższe, przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzenia pracowników (tu: zatrudnionych na podstawie umowy o pracę), którzy realizują wskazany cel, tj. faktycznie wykonują prace badawczo-rozwojowe.

Jak wskazano w opisie okoliczności faktycznych, Spółka dysponuje obecnie dokumentami, w których wskazane są poszczególne obowiązki pracownicze i tym samym Spółka jest w stanie dokonać selekcji tych pracowników, którzy rzeczywiście wykonują zadania z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji. Jednocześnie, Spółka dysponuje dokumentami (np. protokołem z wykonanych prób), z których jasno wynika, który konkretnie pracownik faktycznie zajmował się zadaniami z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji i ile czasu na nie poświęcił.

W efekcie powyższego, w ocenie Spółki, jest ona w stanie wstecznie określić czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej (np. na wykonanie odpowiednich prób w ramach danego projektu nowego uruchomienia) i proporcję w jakim ten pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W ocenie Wnioskodawcy, tak określona proporcja pozwoli na wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych wynikających z art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, i uwzględnienie ich (w odpowiedniej wysokości) przy ewentualnej korekcie rozliczenia za dany rok podatkowy, tj. za rok 2019 i lata wcześniejsze (o ile Spółka zdecyduje się na takie działanie).

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, obecnie planowane i zaprezentowane w opisie okoliczności faktycznych uproszczenie i czytelne wyodrębnienie ewentualnych kosztów kwalifikowanych, dzięki:

a. wyraźnemu wskazaniu w umowach o pracę celu zatrudnienia danego pracownika i realizacji określonych zadań (całości lub części obowiązków pracowniczych) z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji oraz b. wprowadzeniu jednolitej ewidencji czasu pracy na podstawie, której Spółka określać będzie na proporcję: ile czasu w danym miesiącu, określony pracownik realnie poświęcił na czynności związane z zadaniami z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji, a ile na czynności niezwiązane z tymi zadaniami - pozwoli na bieżące rozpoznawanie i wyodrębnianie kosztów kwalifikowanych, które (w odpowiedniej wysokości) będą mogły zostać odliczone w rozliczeniu za rok 2020 i kolejne lata podatkowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowość powyższych wniosków potwierdza m.in. stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2019 r., 0111-KDIB1-3.4010.336.2019.1.PC:

Za pomocą Ewidencji Spółka jest w stanie:

1.  określić, którzy pracownicy w danym okresie brali udział w realizacji danego projektu związanego z opracowywaniem i tworzeniem Funkcji;
2.  wyznaczyć udział zaangażowania poszczególnych pracowników w działalność B+R w stosunku do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu (ilość godzin w danym miesiącu poświęcaną na działalność rozwojową Funkcji);
3.  po uwzględnieniu powyższego oraz kosztów zatrudnienia poszczególnych pracowników, określić wartość zaangażowania wszystkich pracowników biorących udział w danych pracach rozwojowych nad tworzeniem Funkcji w ciągu każdego miesiąca.

Biorąc pod uwagę powyższe, opracowany przez Spółkę sposób ewidencjonowania czasu pracy, pozwoli wyodrębnić czas pracy poświęcany na działalność B+R w stosunku do ogólnego czasu pracy pracownika w danym miesiącu. Konsekwencją tego wyodrębnienia będzie możliwość ustalenia dokładnej kwoty (kosztu kwalifikowanego) do odliczenia od podstawy opodatkowania (w ramach ewidencji pomocniczej rachunkowej).

Podobnie:

(\`(...)\`) aby koszty wynagrodzenia pracownika mogły stanowić podstawę do odliczenia na podstawie ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pracownik ten musi realizować wskazany cel, tj. wykonywać prace badawczo-rozwojowe. W zakresie innych wykonywanych przez pracownika czynności, wskazane wydatki, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.

Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie oraz ww. składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany. (tak: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 grudnia 2019 r., 0114-KDIP2-1.4010.401.2019.2.JS, podobnie z 15 stycznia 2019 r., 0111-KDIB1-3.4010.573.2018.1.JKT oraz 20 listopada 2018 r. 0114-KDIP2-1.4010.344.2018.2.JS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r., poz. 1767) do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”), zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej: „kosztami kwalifikowanymi”.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, wskazał, że kosztami kwalifikowanymi są należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie (art. 18d ust. 5 updop).

W myśl art. 18d ust. 6 updop, prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku, gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:

1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) oraz ustawy z dnia 9 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2017 r., poz. 2201), z dniem 1 stycznia 2018 r. zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 1stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Ponadto, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. (art. 18d ust. 8 updop).

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego na ten cel. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu oraz wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy (choroby) oraz za czas poświęcony na realizację zadań służbowych niezwiązanych z działalnością badawczo-rozwojową.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Z wniosku wynika, że Spółka dysponuje obecnie dokumentami, w których wskazane są poszczególne obowiązki pracownicze i tym samym Spółka jest w stanie dokonać selekcji tych pracowników, którzy rzeczywiście wykonują zadania z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji. Jednocześnie, Spółka dysponuje dokumentami (np. protokołem z wykonanych prób), z których jasno wynika, który konkretnie pracownik faktycznie zajmował się zadaniami zadań z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji i ile czasu na nie poświęcił. W efekcie powyższego, Spółka jest w stanie wstecznie określić czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej (np. na wykonanie odpowiednich prób w ramach danego projektu nowego uruchomienia) i proporcję w jakim ten pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Jednocześnie, Spółka zamierza wprowadzić szczegółową ewidencję czasu pracy. Ewidencja ta będzie wyraźnie wskazywać na proporcję: ile czasu w danym miesiącu, określony pracownik realnie poświęcił na czynności związane z zadaniami z zakresu nowych uruchomień lub optymalizacji procesów produkcji, a ile na czynności niezwiązane z tymi zadaniami (dotyczy to w szczególności operatorów maszyn i ustawiaczy, których czas pracy dotyczy także bieżącej produkcji).

Stosownie do art. 9 ust. 1 uCIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nakłada na podatników, którzy zamierzają skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonych przez nich księgach podatkowych.

Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Jednakże skoro wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojową ma być podstawą do skorzystania z ulgi, Spółka ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających Wnioskodawcy prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Bez znaczenia w tym przypadku powinien pozostać sposób określenia prowadzonej przez podatnika działalności z perspektywy regulacji z zakresu rachunkowości tym bardziej, że zależnie od obowiązujących dany podmiot zasad rachunkowości katalog prac badawczych i rozwojowych jest różny. Pomimo faktu, że ewidencja rachunkowa jest punktem wyjścia dla ustalania podstawy opodatkowania w uCIT, to istnieje szereg zdarzeń gospodarczych, które są zdefiniowane w odmienny sposób dla celów podatkowych i rachunkowych. Ewidencja rachunkowa ma stanowić bazę dla przeprowadzenia kalkulacji podstawy opodatkowania oraz należnego podatku, która odpowiednio zmodyfikowana w oparciu o regulacje podatkowe przedstawia wynik dla celów podatkowych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351), księgi rachunkowe jednostki obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą: dziennik, księgę główną, księgi pomocnicze, zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych, wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz). Zgodnie z art. 16 ust. 1 tejże ustawy, konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy:

*   w przypadku wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie obecnie stosowanej (rozproszonej) dokumentacji, Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2019 i lata wcześniejsze jest prawidłowe,
*   w przypadku zakładanego uproszczenia i czytelnego wyodrębnienia ewentualnych kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 CIT, tj. kosztów związanych z angażowanymi aktywami osobowymi, na podstawie wprowadzonych zmian umownych i jednolitej ewidencji czasu pracy Spółka będzie mogła dokonać stosownego odliczenia za rok 2020 i kolejne lata podatkowe jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 5-9 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.