Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.397.2025.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-23
Teza: Opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek w sytuacji, gdy
umowa pożyczki została zawarta przed momentem wyboru
opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
pożyczka
pożyczka-odsetki od pożyczki
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Okres opodatkowania ryczałtem od
dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3-pkt 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4-pkt 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 czerwca 2025 r., o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 15 lipca 2025 r. (data
    wpływu do Organu 16 lipca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), jest spółką z ograniczoną
    odpowiedzialnością założoną w 2023 roku. Wnioskodawca powstał w trybie art. 551 § 2
    Kodeksu spółek handlowych, tzn. w związku z przekształceniem spółki cywilnej działającej
    pod nazwą (...) (dalej: „Spółka cywilna”) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Z
    kolei, od momentu wpisania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do Rejestru
    Przedsiębiorców KRS w (...)2023 roku, Wnioskodawca uzyskał osobowość prawną i stał się
    podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych o nieograniczonym obowiązku
    podatkowym na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Udziałowcami Wnioskodawcy są osoby
    fizyczne t. j. Pan J (dalej: „Pan J”), który posiada (...)% udziałów w kapitale zakładowym
    Wnioskodawcy, oraz Pan W (dalej: „Pan W”), również posiadający (...)% udziałów w kapitale
    zakładowym Wnioskodawcy.
    Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (...). Jego przedmiot działalności
    gospodarczej obejmuje (...). Jak powszechnie wiadomo, proces (...) wymaga znacznego
    kapitału własnego, ponieważ konieczne jest (...). Dopiero w związku z podpisaniem umów
    deweloperskich i rozpoczęciem sprzedaży lokali możliwe jest (...). Należy jednakże
    zaznaczyć, że rozpoczęcie samego procesu sprzedaży nie zawsze oznacza zawarcie umów
    deweloperskich w takiej ilości, aby umożliwić kompletne finansowanie inwestycji zgodnie z
    harmonogramem robót budowlanych. W tej sytuacji również konieczne może być
    finansowanie (...) prowadzonej działalności deweloperskiej.
    W celu finansowania swojej działalności deweloperskiej Wnioskodawca zawiera umowy
    pożyczek ze swoimi udziałowcami. Zawarcie umowy pożyczki następuje zgodnie z prawem
    polskim, zaś w kwestiach nieuregulowanych w umowie zastosowanie znajdują przepisy
    kodeksu cywilnego. Umowy pożyczek przewidują terminy spłaty zaciągniętych zobowiązań
    oraz wynagrodzenie za korzystanie z kapitału w postaci odsetek w określonej wysokości
    rocznie. Umowy zostały zawarte zgodnie z prawem polskim.
    W okresie poprzedzającym dzień (...) 2023 rok Spółka cywilna zawarła z Panem J oraz
    Panem W (...) umów pożyczek. Zobowiązania wynikające z tytułu zawartych umów
    pożyczek w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną
    odpowiedzialnością stały się z mocy prawa zobowiązaniami finansowymi Wnioskodawcy.
    Również Wnioskodawca zawarł (...) umów pożyczek ze swoimi udziałowcami. Obecna
    struktura zobowiązań Wnioskodawcy wobec udziałowców obejmuje zarówno umowy
    pożyczek zawarte przed (...) 2023 rokiem jak i po (...) 2023 roku. Zawarte umowy pożyczek
    przedstawiają się następująco.
    (...)
    W związku z koniecznością spłaty zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek
    Wnioskodawca będzie zwracać kwoty kapitału wraz z odsetkami w terminach wskazanych
    w zawartych umowach. Dotychczas nastąpiły spłaty w równych kwotach na rzecz (...)
    pożyczkodawców tj. przed dniem (...) 2024 roku spłata (...) zł, zaś po dniu (...) 2024
    nastąpiły (...) spłaty pożyczek łącznie na kwotę (...) zł. W związku z powyższym na dzień (...)
    2025 Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu kwoty (...) zł na rzecz każdego ze swoich
    udziałowców.

    Z uwagi na spełnienie wszystkich wymogów ustawowych w tym zakresie od (....) 2023 roku
    Wnioskodawca wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek i ten sposób
    opodatkowania nie był zmieniany do momentu złożenia wniosku i będzie obowiązywał
    także w nadchodzących latach.
    Pytania
    1. Czy w przypadku spłaty pożyczki przez Wnioskodawcę, jako ukryte zyski będą
    traktowane jedynie odsetki stanowiące wynagrodzenie za korzystanie z kapitału
    pożyczkobiorców stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 pkt 1 w zw. z
    art. 28m ust. 4 pkt 3 Ustawy o CIT, niezależnie od tego czy umowa pożyczki została
    zawarta przed momentem wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (...)
    czy też już w momencie w którym Wnioskodawca był opodatkowany ryczałtem od
    dochodów spółek (...)?
    2. Czy w przypadku spłaty pożyczki przez Wnioskodawcę obowiązek podatkowy z tytułu
    wypłaty ukrytych zysków przez Wnioskodawcę związany jest z momentem faktycznej
    wypłaty odsetek od pożyczki na rzecz udziałowców?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Zanim Wnioskodawca uzasadni swoje stanowisko w zakresie przepisów prawa
    podatkowego znajdujących zastosowanie w niniejszym stanie faktycznym, omówienia
    wymagają istotne kwestie w zakresie prawa cywilnego. Mają one bowiem istotny wpływ na
    prawidłową interpretację przepisów ustawy podatkowej.
    Umowa pożyczki w polskim prawie jest umową konsensualną, co oznacza, że do jej
    zawarcia wystarczy zgodne oświadczenie woli zainteresowanych stron, bez konieczności
    faktycznego przekazania przedmiotu pożyczki (kwoty kapitału) przez pożyczkodawcę na
    rzecz pożyczkobiorcy. Umowa pożyczki zostaje zawarta z chwilą złożenia zgodnych
    oświadczeń woli przez strony, co oznacza, że od tego momentu pożyczkobiorca może
    skutecznie żądać wydania przedmiotu pożyczki od pożyczkodawcy. Jest to umowa
    dwustronnie zobowiązująca, ale nie jest ona umową wzajemną. Zgodnie z prawem
    polskim pożyczkodawca zobowiązuje się do przeniesienia na własność pożyczkobiorcy
    określonej ilości pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku, a pożyczkobiorca
    zobowiązuje się do ich zwrotu. Zobowiązania stron polegają na tym, że pożyczkodawca
    ma obowiązek przekazania przedmiotu pożyczki, a pożyczkobiorca zobowiązuje się do jej
    zwrotu w określonym terminie i na ustalonych warunkach. Umowa jest wykonana, gdy
    pożyczkodawca przekazał przedmiot pożyczki, a pożyczkobiorca dokonał jej zwrotu
    zgodnie z ustaleniami. Wreszcie należy wskazać na sytuacje stanowiące niewykonanie
    umowy pożyczki a to: jeśli pożyczkodawca nie wyda przedmiotu pożyczki lub
    pożyczkobiorca nie dokona jej zwrotu, następuje niewykonanie zobowiązania, co może
    skutkować odpowiedzialnością na zasadach ogólnych regulujących skutki niewykonania
    zobowiązań.
    Przechodząc na płaszczyznę prawa podatkowego, zgodnie z art. 1 ust. 1 Ustawy o CIT,
    ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i
    spółek kapitałowych w organizacji. Przepis ten wskazuje, że podatnikiem podatku
    dochodowego od osób prawnych jest zatem spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w
    tym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z organizacji. Jednocześnie, żaden przepisy
    ustawy o CIT nie traktuje spółki cywilnej jako podatnika podatku dochodowego od osób
    prawnych. Tym samym, do momentu dokonania wpisu do Rejestru Przedsiębiorców KRS
    spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcy) nie istnieje podmiot będący
    podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Dopiero z momentem dokonania
    wpisu Wnioskodawcy do Rejestru Przedsiębiorców KRS czyli z (...) 2023 rokiem powstał
    podmiot mający status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

    Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający:
    1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w
    jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto
    przeznaczony:
      a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
      podzielonego zysku) lub,
      b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
      ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
    2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
    3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
    wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
    4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w
    drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z
    tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
    przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
    5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
    opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub
    nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku
    podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
    6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości
    zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie
    zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych
    operacji gospodarczych).
    W przypadku wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, przedmiotem
    opodatkowania jest co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej
    udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do
    opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy jego dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania
    także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
    /akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio
    z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/ akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski).
    Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
    - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
      nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
      odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika
      lub podmiotu powiązanego,
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem
      /akcjonariuszem/wspólnikiem.
    Z kolei, art. 28m ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT określa, że przez ukryte zyski, o których mowa w
    ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub

    częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż
    podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec,
    akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z
    podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności
    kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo
    wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi
    powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje,
    wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.
    Dalsza część niniejszego przepisu nie ma zastosowania w stanie faktycznym, dlatego
    zostanie pominięta.
    W art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, wyraźnie wskazano dwa typy sytuacji: po pierwsze są
    wymienione sytuacje w których to podatnik podatku dochodowego od osób prawnych
    udziela pożyczki podmiotom powiązanym, czyli działa w charakterze pożyczkodawcy.
    Przepis ten bowiem wyraźnie wskazuje, że jako ukryte zyski należy traktować kwotę
    pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika (tj. spółkę opodatkowaną ryczałtem od
    dochodów spółek) udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za
    pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z
    udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem. Ten fragment przepisu wyraźnie zatem
    wskazuje, że jako ukryty zysk należy traktować całą kwotę pożyczki (kredytu) udzielonego
    przez spółkę opodatkowaną ryczałtem od dochodów spółek wskazanych w tym przepisie
    podmiotom. Ponieważ przepisy nie zawierają wyraźnego rozróżnienia w tym zakresie, nie
    jest istotne, czy środki przeznaczone na udzielenie pożyczki zostały zgromadzone w
    ramach działalności operacyjnej i stanowią tym samym wypracowany zysk, czy też
    pochodzą z finansowania długiem zewnętrznym (por. interpretacja indywidualna
    Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2024, sygn. 0111-KDIB2-
    1.4010.70.2024.1.BJ). Ta część przepisu nie ma zastosowania w stanie faktycznym
    przedmiotowego wniosku, ponieważ Wnioskodawca nie udzielał pożyczek na rzecz
    podmiotów powiązanych.
    W drugiej części tego fragmentu przepisu, tzn. po słowie „oraz”, jest natomiast mowa o
    odsetkach, prowizjach, wynagrodzeniu i opłatach od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
    podmioty podatnikowi, które to stanowią kategorię ukrytego zysku. Ta część przepisu
    odnosi się zatem do sytuacji, w której to udziałowiec, względnie inny podmiot wskazany w
    tym przepisie, udzielił pożyczki (kredytu) spółce opodatkowanej ryczałtem od dochodów
    spółek i ma on tym samym zastosowanie do stanu faktycznego niniejszego wniosku.
    Dodatkowo, w przepisie art. 28m ust. 4 pkt 3 Ustawy o CIT wskazano wyraźnie, że nie są
    zaliczane do kategorii ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, kwoty pożyczki
    (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub
    podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat. W
    orzecznictwie sądowym podkreśla się zatem, że: „Tym samym pojęcie „ukryte zyski” należy
    odczytywać poprzez łączne zestawienie przepisów: art. 28m ust. 3 pkt 1-12 oraz art. 28m
    ust. 4 u.p.d.o.p. W ramach podanych regulacji prawnych, podział świadczeń dokonany
    przez ustawodawcę jest czytelny. Istnieją dwie grupy świadczeń: 1) te, które zawsze
    stanowią „ukryte zyski”, niezależnie od jakichkolwiek okoliczności (art. 28m ust. 3 pkt 1–12
    u.p.d.o.p.), oraz 2) te, które niezależnie od okoliczności nigdy nie stanowią „ukrytych
    zysków” (art. 28m ust. 4 u.p.d.o.p.).” (por. nieprawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 23
    stycznia 2025 roku sygn. akt: I SA/Po 497/24).
    Można zatem wywnioskować, że w przypadku zwrotu pożyczki przez spółkę, która wybrała
    opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, zwrot kwoty kapitału pożyczki nigdy nie
    powoduje konsekwencji podatkowych, a dopiero sam zwrot odsetek lub wypłata innego
    wynagrodzenia z tytułu korzystania z kapitału pożyczkodawcy np. prowizji i opłat, jak
    wskazano przykładowo w końcowej części przepisu art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT.
    Stanowisko to jest zgodne z dotychczas wydawanymi interpretacjami indywidualnymi
    (por. przykładowo interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 czerwca 2024
    roku, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.201.2024.1.SH).

    Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi:
    suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub
    dokonano wypłaty lub wydatku. Przepis ten wskazuje, że podstawę opodatkowania w
    zakresie ukrytych zysków ustala się w miesiącu wykonania danego świadczenia lub
    dokonania wypłaty lub wydatku. Natomiast, art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT przewiduje,
    że podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i
    dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20 dnia
    miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub
    wykonania świadczenia. Z treści przepisów wynika, że obowiązek zapłaty ryczałtu od
    dochodów spółek należy łączyć z momentem dokonania wypłaty, wydatku lub wykonania
    świadczenia.
    Jednocześnie, obowiązujące przepisy nie przewidują ograniczeń co do powstania
    obowiązku podatkowego związanego z samym momentem udzielenia pożyczki. Innymi
    słowy, nie jest istotne w jaki sposób był opodatkowany pożyczkobiorca w momencie
    uzyskania pożyczki, istotne jest to, czy jest on opodatkowany ryczałtem od dochodów
    spółek w momencie wypłaty odsetek na rzecz pożyczkodawcy. W przypadku
    Wnioskodawcy sytuacja ta oznacza, że niezależnie od momentu, w którym została
    udzielona pożyczka Wnioskodawca spłacając odsetki winien rozpoznać dochód z tytułu
    ukrytych zysków, także wtedy gdy umowa pożyczki została zawarta ze spółką cywilną (...).
    Jest tak, ponieważ w przypadku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną
    odpowiedzialnością mamy do czynienia z zasadą sukcesji generalnej i Wnioskodawca
    wszedł z momentem przekształcenia w ogół praw i obowiązków spółki cywilnej. Tym
    samym, Wnioskodawca stał się stroną zawartych umów pożyczek z mocy samego prawa i
    zobowiązania do spłaty kapitału wraz z odsetkami stały się jego własnymi zobowiązaniami
    finansowymi.
    Udzielając zatem odpowiedzi na pytanie ad. 1 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że
    niezależnie od tego czy umowa pożyczki została zawarta przed momentem wyboru
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (...) czy też już w momencie, w którym
    Wnioskodawca był opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek (...), jako ukryty zysk
    należy traktować jedynie odsetki wypłacone pożyczkodawcy będącym udziałowcem
    Wnioskodawcy. Natomiast, kwota zwróconej pożyczki nie stanowi ukrytych zysków
    zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 3 Ustawy o CIT, niezależnie od momentu zawarcia danej
    umowy pożyczki.
    Ad. 2
    Jak już wskazano w odpowiedzi na pytanie ad. 1, w przypadku Wnioskodawcy
    dokonującego spłaty zobowiązań w stosunku do swoich udziałowców, podstawą
    opodatkowania będą tylko faktycznie spłacone odsetki, ale już nie zwrócona kwota
    kapitału pożyczki. Zgodnie bowiem z obowiązującymi przepisami, jedynie wypłata odsetek,
    względnie innych opłat stanowiących wynagrodzenie za korzystanie z kapitału, stanowi
    podstawę do rozpoznania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Jednocześnie, jak wskazano
    w art. 28n ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi m.in.
    suma dochodu z tytułu ukrytych zysków ustalona w miesiącu, w którym wykonano
    świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku. Odnosząc powyższe do sytuacji
    przedstawionej w stanie faktycznym niniejszego wniosku, przepis ten wyraźnie wskazuje
    na moment powstania obowiązku podatkowego jako miesiąc, w którym Wnioskodawca
    dokonuje faktycznej wypłaty odsetek należnych na gruncie zawartych umów pożyczek.
    Jednocześnie, obowiązujące przepisy nie zastrzegają, aby ukryte zyski rozpatrywać tylko w
    stosunku do wypłaty odsetek od pożyczek udzielonych w określonym terminie. Skoro
    przepisy ustawy podatkowej nie zawierają w tym zakresie ograniczenia lub
    doprecyzowania, to zakresem regulacji tego przepisu należy objąć wszelkie pożyczki w
    stosunku do których wypłata odsetek następuje w okresie w którym Wnioskodawca jest
    objęty ryczałtem od dochodów spółek, niezależnie od tego czy samo udzielenie pożyczki

    nastąpiło przed (...) 2023 czy też po (...) 2023. A zatem, w przypadku spłaty pożyczki przez
    Wnioskodawcę obowiązek podatkowy z tytułu wypłaty ukrytych zysków przez
    Wnioskodawcę związany jest z momentem faktycznej wypłaty odsetek od pożyczki na
    rzecz udziałowców, niezależnie czy była ona zawarta przed czy po dniu (...) 2023 r.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”):
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
      zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 1 updop:
      Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia
      pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w
      związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których
      beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
      wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z
      tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności kwotę
      pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo
      wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
      podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
      odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
      podmioty podatnikowi.
    Z kolei, zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 3 updop:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki
      (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi
      lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy
    czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale
    uwzględniają również inne formy dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania
    także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
    /akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio
    z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski).
    Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
    - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
      nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
      odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a updop),
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika
      lub podmiotu powiązanego,
    - wykonane na rzecz podmiotu powiązanego bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem
      lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/ wspólnikiem.

    Zgodnie z treścią cytowanego powyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 updop, opodatkowaniu
    ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z
    tytułu ukrytych zysków).
    Natomiast, przez ukryte zyski rozumie się (w myśl art. 28m ust. 3 updop) świadczenia
    pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w
    związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
    bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot
    powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem,
    akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej
    przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za
    pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z
    udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i
    opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.
    Warto również zauważyć, że art. 28m ust. 4 updop, zawiera wyłączenia z kategorii
    ukrytych zysków.
    I tak, z treści pkt 3 ww. artykułu wynika, że do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1
    pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi
    akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek,
    prowizji, wynagrodzeń i opłat.
    Oznacza to, że powyższym wyłączeniem nie zostały objęte m.in. odsetki.
    Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 updop:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków
      i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w
      miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.
    Przepis ten wskazuje, że podstawę opodatkowania w zakresie ukrytych zysków ustala się
    w miesiącu wykonania danego świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku.
    Ponadto art. 28t ust. 1 pkt 4 updop wskazuje, że:
      Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i
      dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą – do 20. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty wydatku lub
      wykonania świadczenia.
    Przedmiot Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 1 dotyczy ustalenia, czy
    przypadku spłaty pożyczki przez Wnioskodawcę, jako ukryte zyski będą traktowane
    jedynie odsetki stanowiące wynagrodzenie za korzystanie z kapitału pożyczkobiorców
    stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 28m ust. 4 pkt
    3 updop, niezależnie od tego czy umowa pożyczki została zawarta przed momentem
    wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (...) czy też już w momencie w
    którym Wnioskodawca był opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek (...).
    Przypomnieć należy, że z treści art. 28m ust. 4 pkt 3 wynika, że do ukrytych zysków, o
    których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez
    podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu,
    z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
    Ponadto, w odniesieniu do wątpliwości w zakresie powstania obowiązku podatkowego w
    sytuacji, w której umowa pożyczki została zawarta przed (...) momentem wyboru
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, Organ wskazuje, że co do zasady, dochód
    z tytułu ukrytych zysków powstanie w momencie efektywnej dystrybucji zysku. Zatem, bez
    znaczenia pozostaje moment udzielenia przez podmiot powiązany pożyczki na rzecz
    Spółki opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, tj. że dochód z tytułu

    ukrytych zysków wystąpi niezależnie od tego, czy pożyczka została udzielona Spółce przed
    czy po wyborze przez Spółkę sposobu opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów
    spółek kapitałowych.
    Powyższe znajduje potwierdzenie w treści Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z
    23 grudnia 2021 r. (dalej: „Objaśnienia”). Jak bowiem wskazano na str. 6 w pkt 4: „W
    stosowaniu właściwej wykładni przepisów o ryczałcie istotne jest, w przypadku wątpliwości
    natury językowej, że reinwestycje pozostają nieopodatkowane. Natomiast przekazanie do
    konsumpcji, wypłata, czy inna dystrybucja majątku - niezależnie od tego, w jakiej formie
    jest dokonana - podlega opodatkowaniu”.
    Reasumując, stwierdzić należy, że otrzymany, a następnie zwrócony przez Spółkę kapitał z
    pożyczek udzielonych przez udziałowców nie będzie stanowił dochodu z tytułu ukrytego
    zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 updop. Opodatkowaniu podlegały będą
    wyłącznie odsetki płacone na rzecz udziałowców, niezależnie od tego czy umowy pożyczki
    zostały zawarte przed momentem wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek
    (...) czy też już w momencie w którym Wnioskodawca był opodatkowany ryczałtem od
    dochodów spółek (...).
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy w przypadku spłaty pożyczki przez
    Wnioskodawcę, jako ukryte zyski będą traktowane jedynie odsetki stanowiące
    wynagrodzenie za korzystanie z kapitału pożyczkobiorców stosownie do art. 28m ust. 1
    pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 28m ust. 4 pkt 3 updop, niezależnie od tego
    czy umowa pożyczki została zawarta przed momentem wyboru opodatkowania ryczałtem
    od dochodów spółek (...) czy też już w momencie w którym Wnioskodawca był
    opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek (...), uznaję za prawidłowe.
    Z kolei, w odniesieniu do Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2, dotyczących
    momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wypłaty ukrytych zysków przez
    Wnioskodawcę wskazuję, że z treści przytoczonych na wstępie przepisów jednoznacznie
    wynika, że obowiązek zapłaty ryczałtu od dochodów spółek należy łączyć z momentem
    dokonania wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.
    Literalne brzmienie ww. przepisów wskazuje, że dochód z tytułu ukrytych zysków
    powstaje, co do zasady, w momencie efektywnej dystrybucji zysku. Powyższe znajduje
    również potwierdzenie w treści Objaśnień. Jak bowiem wskazano na str. 6 w pkt 4: „W
    stosowaniu właściwej wykładni przepisów o ryczałcie istotne jest, w przypadku wątpliwości
    natury językowej, że reinwestycje pozostają nieopodatkowane. Natomiast przekazanie do
    konsumpcji, wypłata, czy inna dystrybucja majątku - niezależnie od tego, w jakiej formie
    jest dokonana - podlega opodatkowaniu”.
    Momentem uznania za dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1
    pkt 2 updop, jest wypłata odsetek od pożyczki udzielonej podatnikowi ryczałtu od
    dochodów spółek przez wspólnika.
    Zatem, zgadzam się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania nr 2, że w przypadku
    spłaty pożyczki przez Wnioskodawcę, obowiązek podatkowy z tytułu wypłaty ukrytych
    zysków przez Wnioskodawcę związany będzie z momentem faktycznej wypłaty odsetek od
    pożyczki na rzecz udziałowców.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    · Zaznaczyć należy, że stosownie do zadanych pytań wyznaczających granice rozpatrzenia
      wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena czy
      Wnioskodawca spełnia określone ustawowo warunki w zakresie opodatkowania, tj.
      ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych (estoński CIT). Wskazanie w tym zakresie
      przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego.

    · Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą
      one indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu
      przyszłym i wyłącznie w tych danych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są
      wiążące.
    · Odnosząc się do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia
      sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że
      w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami
      sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie
      stanowią materialnego prawa podatkowego.
    · Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu
      prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    · Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
      rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
      będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym
      wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
      przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją
      aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.