Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.14.2019.2.AGR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-04
Teza: Rozliczenie przychodów z najmu.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; najem; ryczałt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2019 r. (data wpływu 21 stycznia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 22 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie rozliczenia przychodów z najmu nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie rozliczenia przychodów z najmu nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 11 lutego 2019 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.14.2019.1.AGR, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 11 lutego 2019 r., skutecznie doręczono w dniu 13 lutego 2019 r., natomiast w dniu 22 lutego 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 15 lutego 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży części samochodowych, napraw pojazdów, usług transportowych od 2010 r. Z tej działalności Wnioskodawca rozlicza się z podatku dochodowego na zasadach ogólnych. W ramach prowadzonej działalności Zainteresowany nie ma zgłoszonych usług w zakresie wynajmu nieruchomości. W 2016 r. Wnioskodawca wynajął mieszkanie, będące jego własnością, na cele mieszkalne osobie fizycznej na podstawie umowy najmu. Z tego tytułu Wnioskodawca zgłosił opodatkowanie najmu prywatnego na zasadzie ryczałtu od przychodów. W 2017 r. Wnioskodawca dodatkowo wynajął lokal użytkowy - pawilon handlowy, będący jego własnością, nigdy nie wprowadzony i nie związany z działalnością gospodarczą. Nie był wprowadzony do środków trwałych firmy. Z tego tytułu łącznie z pierwszym lokalem Wnioskodawca rozlicza podatek ryczałtowy z najmu. We wrześniu 2018 r. Wnioskodawca podpisał jako najemca umowę najmu domu jednorodzinnego mieszkalnego. Zgodnie ze zgodą wyrażoną przez wynajmującego Wnioskodawca dokonał remontu tego domu i od listopada 2018 r. za zgodą właściciela nieruchomości podpisał umowę podnajmu tego domu firmie - osobie prawnej za umówiony czynsz. Zgodnie z umową budynek ma charakter mieszkalny i będzie wykorzystywany na cele mieszkalne pracownikom Najemcy. Przychód z tego najmu również Wnioskodawca rozlicza w formie ryczałtu od przychodów z najmu.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że dom jednorodzinny, który Wnioskodawca wynajął we wrześniu 2018 r. został zaadoptowany i zmodernizowany w celu dalszego podnajmu. Celem najmu było takie wyremontowanie i wykończenie domu mieszkalnego, które pozwala na jego dalszy podnajem w celach mieszkalnych. Najemcę domu mieszkalnego Wnioskodawca nie poszukiwał na stronach internetowych. Nie dawał ogłoszeń w prasie. Cały dom Wnioskodawca wynajął firmie znanej jemu z wcześniejszej współpracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy postępowanie Wnioskodawcy dotyczące opodatkowania przychodów z najmu jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 wymienia jako odrębne źródła przychodów m.in działalność gospodarczą pkt 1 1) oraz najem, podnajem, dzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą pkt 1 6). W art. 9a pkt 6 tejże Ustawy określono, że dochody osiągane przez podatnika ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 są opodatkowane na zasadach określonych w Ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w Ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Ponieważ wynajmowane przez Wnioskodawcę lokale należą do jego osobistego majątku bądź są wynajmowane jako niezwiązane z działalnością gospodarczą Wnioskodawca uważa, że należą do odrębnego źródła przychodów i mogą być opodatkowane na zasadach ryczałtu. Spełniony też został warunek zawiadomienia o tym fakcie Urzędu Skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

− prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy.

Decydujące znaczenie ma to, czy w okoliczności faktycznych danej sprawy zostały spełnione przesłanki z art. 5a pkt 6 ww. ustawy a nie tylko przekonaniem podatnika o właściwej jego zdaniem kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów, do określonego źródła przychodów. Podstawowe znaczenia ma sposób wykonywania najmu - a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko.

Innymi słowy nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży części samochodowych, napraw pojazdów, usług transportowych. W ramach prowadzonej działalności Zainteresowany nie ma zgłoszonych usług w zakresie wynajmu nieruchomości. W 2016 r. Wnioskodawca wynajął mieszkanie, będące jego własnością, na cele mieszkalne osobie fizycznej. W 2017 r. Wnioskodawca dodatkowo wynajął lokal użytkowy - pawilon handlowy, będący jego własnością, nigdy nie wprowadzony do środków trwałych firmy i nie związany z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca przychody z ww. nieruchomości rozlicza podatkiem zryczałtowanym. W 2018 r. Wnioskodawca wynajął dom jednorodzinny, który został zaadoptowany i zmodernizowany w celu dalszego podnajmu. Celem najmu było takie wyremontowanie i wykończenie domu mieszkalnego, które pozwala na jego dalszy podnajem w celach mieszkalnych. Najemcę domu mieszkalnego Wnioskodawca nie poszukiwał na stronach internetowych. Nie dawał ogłoszeń w prasie.

W tym miejscu należny jeszcze raz zaakcentować, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania przychodów z najmu nieruchomości do właściwego źródła ma przede wszystkim to, czy najem spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przekonanie i wybór podatnika w zakresie właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów do określonego źródła przychodów. Decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawy, a nie wybór dokonany przez podatnika. Jeżeli rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowany zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Na podstawie wniosku należy przyjąć, że aktywność Wnioskodawcy koncentruje się na podejmowaniu zorganizowanych i ciągłych działań związanych z umowami najmu, zarówno na etapie ich zawierania, jak i w trakcie trwania najmu. Wynajem kilku nieruchomości z pewnością wymaga podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności. Istotnym przejawem działania w sposób zorganizowany jest to, że inwestycja związana z remontem wynajętego domu jednorodzinnego w celu dalszego podnajmu niewątpliwie związana jest z koniecznością podjęcia wielu czynności, np. pozyskania nieruchomości na podnajem, zmodernizowania pomieszczeń w celu przygotowania nieruchomości do podnajmu.

Prowadzony najem nie będzie mieć okazjonalnego, przypadkowego charakteru. W efekcie logicznym zdaje się, że Wnioskodawca decydując się na wynajęcie domu jednorodzinnego, który następnie zaadoptował i zmodernizował w celu dalszego podnajmu planuje czerpać z niego korzyści. W efekcie działania Wnioskodawcy związane z zagospodarowaniem przedmiotowych nieruchomości ukierunkowane są na uzyskanie stałego, a nie okazjonalnego źródła zarobkowania. Prowadząc opisany we wniosku najem Wnioskodawca będzie działał we własnym imieniu, a podejmowane czynności będą rodzić bezpośrednio dla niej określone prawa i obowiązki. Działania Wnioskodawcy dotyczące najmu nieruchomości mają charakter długofalowy, ukierunkowany na wykorzystanie posiadanych składników majątku w sposób zorganizowany i ciągły.

Ponadto cechą charakterystyczną działalności gospodarczej jest jej ukierunkowanie na zbyt, na zaspakajanie potrzeb osób trzecich – w opisanym przypadku – osób wynajmujących lokale.

Niewątpliwie prowadzony przez Wnioskodawcę najem będzie miał zarobkowy charakter, czyli nastawiony na osiągniecie zysku (dochodu) w postaci czynszu. Zakres najmu wskazuje, że nie może on być prowadzony inaczej niż w sposób zorganizowany i profesjonalny. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Tego rodzaju działania nie mogą więc mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych oraz przemyślanych działań i czynności.

Biorąc pod uwagę treść wniosku oraz przytoczone przepisy prawa w tym zakresie należy stwierdzić, że najem ten spełnia wszystkie przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody uzyskiwane z tytułu najmu nieruchomości, należy zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. W konsekwencji uzyskiwane przychody z najmu nie mogą być zakwalifikowane do tzw. najmu prywatnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.