Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.347.2018.2.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-09
Teza: w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione na składki z tytułu opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia zarówno w części inwestycyjnej, jak i ochronnej, stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki w przypadku polisy, w której uposażonym z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia będzie osoba fizyczna (członek rodziny Prezesa Zarządu) oraz Spółka
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; polisa ubezpieczeniowa; pracownik; umowa-umowa ubezpieczenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2018 r. (data wpływu 3 września 2018 r.), uzupełnionym 29 października 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione na składki z tytułu opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia zarówno w części inwestycyjnej, jak i ochronnej, stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki w przypadku polisy, w której uposażonym z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia będzie:

*   osoba fizyczna (członek rodziny Prezesa Zarządu) – **jest prawidłowe**,
*   Spółka – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2018 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione na składki z tytułu opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia zarówno w części inwestycyjnej, jak i ochronnej, stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki w przypadku polisy, w której uposażonym z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia będzie osoba fizyczna (członek rodziny Prezesa Zarządu) oraz Spółka. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 19 października 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.347.2018.1.SG wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 października 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialności z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej będącą polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „Ubezpieczający”).

Prezes Zarządu Spółki (dalej także jako: „Ubezpieczony”) będący również jej wspólnikiem, powołany został w skład Zarządu Spółki zgodnie z przepisem art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych. Wyboru Zarządu dokonało Zgromadzenie Wspólników Spółki.

Z Prezesem Zarządu Spółkę łączy także umowa o pracę. Prezes Zarządu uzyskuje wynagrodzenie z tytułu łączącej go ze Spółką umowy o pracę i w przyszłości Spółka nie wyklucza, iż otrzymywać będzie również wynagrodzenie z tytułu powołania do Zarządu.

Spółka rozważa podjęcie decyzji o pokrywaniu kosztów składki ubezpieczenia na życie Prezesa Zarządu z uwagi na konieczność odbywania wielu podróży służbowych i wiążącego się z tym faktem np. niebezpieczeństwa uczestnictwa w wypadku drogowym, a zatem zagwarantowanie Prezesowi Zarządu i jego rodzinie w razie zajścia nieszczęśliwego wypadku środków do życia, a także minimalizowania przyszłych, ewentualnych strat Spółki związanych z śmiercią Prezesa Zarządu w przypadku wyboru wariantu gdzie uposażonym będzie także Spółka.

W tym celu Spółka planuje zawarcie umowy ubezpieczenia z Towarzystwem Ubezpieczeń na Życie w ramach Programu Ubezpieczeniowo-Oszczędnościowego D. B. w Formule Hybrydowej, co oznacza jednoczesne zawarcie umowy ubezpieczenia gwarantowanego i ubezpieczenia inwestycyjnego z ewentualnym uzupełnieniem o inne ubezpieczenia dodatkowe. Ubezpieczenie inwestycyjne w ramach Programu Ubezpieczeniowo-Oszczędnościowego ma charakter długoterminowej inwestycji. Ubezpieczającym będzie Spółka, a Ubezpieczonym będzie Prezes Zarządu Spółki. W ramach tej polisy składki będzie opłacać Spółka, która jest właścicielem polisy.

Spółka rozważa dwa warianty ubezpieczenia. W pierwszym uposażonym na wypadek śmierci Prezesa Zarządu byłaby osoba fizyczna (członek jego rodziny). W drugim uposażonymi po ½ byliby osoba fizyczna (członek rodziny Prezesa Zarządu) i sama Spółka. W każdym z wariantów poza ww. osobą uposażoną na wypadek śmierci, pozostałe warunki ubezpieczenia będą takie same.

Przez czas obowiązywania polisy istnieje przymus opłacania składek regularnych (Konto Składek Regularnych). Można wprawdzie dokonać wykupu polisy (częściowego lub całkowitego), ale jest to związane z wysokimi opłatami likwidacyjnymi jakie musiałaby ponieść Spółka.

Poza tym, Spółka opłacając składki regularnie w ramach tej polisy, może także wpłacać na rachunek dodatkowe środki pieniężne na Subkonto (Składek Dodatkowych), które mają status aktywów wolnych, co oznacza, że możliwy jest ich wykup częściowy lub całkowity bez uiszczania opłat likwidacyjnych.

Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia związanymi z tym produktem o wypłatę częściową lub całkowitą środków z polisy może wystąpić do Ubezpieczyciela jedynie Spółka (jako ubezpieczający), natomiast sam wykup częściowy lub całkowity może być dokonany na rzecz Spółki (ubezpieczającego) lub Ubezpieczonego.

W sytuacji dokonania wykupu częściowego z polisy polisa nie ulega rozwiązaniu, a Spółka jest nadal zobowiązana do opłacania składek regularnych. Jedynie w sytuacji dokonania wykupu całkowitego umowa ulega rozwiązaniu.

Treść umowy ubezpieczenia kształtuje OWU, tj. Ogólne Warunki Ubezpieczenia Program Ubezpieczeniowo-Oszczędnościowy D. B. Program D. B. to umowa służąca długookresowemu oszczędzaniu i ochronie. Program zawiera ubezpieczenie gwarantowane (ze świadczeniami, których wysokość jest z góry wskazana w umowie ubezpieczenia) oraz minimalny zysk z części gwarantowanej, który na chwilę obecną wynosi 1,8 %, a ponadto obejmuje także ubezpieczenie inwestycyjne (gdzie środki lokowane są na ryzyko Ubezpieczającego). Umowa ubezpieczania zostanie zawarta na okres minimum 15 lat. Świadczenia przewidziane w umowie zapewnione będą pod warunkiem regularnego opłacania składek przez okres ubezpieczenia przez Spółkę.

Zakres ubezpieczenia obejmować będzie ochronę na wypadek śmierci Ubezpieczonego.

Zakres ubezpieczenia gwarantowanego obejmuje:

1.  dożycie przez Ubezpieczonego do końca okresu ubezpieczenia,
2.  zgon Ubezpieczonego w okresie odpowiedzialności Ubezpieczyciela.

W ubezpieczeniu gwarantowanym Ubezpieczony po dożyciu do końca okresu ubezpieczenia otrzyma:

1.  sumę ubezpieczenia gwarantowanego,
2.  skumulowany udział w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego.

W przypadku zgonu Ubezpieczonego w okresie ubezpieczenia, osoby uprawnione otrzymają:

1.  wyższą z dwóch wartości: 30% sumy ubezpieczenia gwarantowanego albo wartość wykupu z ubezpieczenia gwarantowanego, aktualną na dzień zgonu,
2.  skumulowany udział w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego.

W przypadku zgonu Ubezpieczonego wskutek nieszczęśliwego wypadku w okresie ubezpieczenia osoby uprawnione otrzymają, poza świadczeniami wskazanymi powyżej dodatkowo 70% sumy ubezpieczenia gwarantowanego.

W ubezpieczeniu gwarantowanym, w razie rozwiązania umowy ubezpieczenia przed zakończeniem okresu ubezpieczenia, Ubezpieczający otrzyma:

1.  wartość wykupu z ubezpieczenia gwarantowanego,
2.  skumulowany udział w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego.

Umowa ubezpieczenia zapewni sumę ubezpieczenia gwarantowanego, która zostanie wypłacona na koniec okresu ubezpieczenia wraz ze skumulowanym udziałem w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego (§ 9 OWU). W razie rozwiązania umowy ubezpieczenia przed końcem ustalonego okresu ubezpieczenia, Ubezpieczony otrzyma wartość wykupu z ubezpieczenia gwarantowanego (jej wysokość zagwarantowana będzie w umowie, przy czym w pierwszych 2 latach nie istnieje) i skumulowany udział w zysku z ubezpieczenia gwarantowanego (§ 9 i 11 OWU).

Suma ubezpieczenia gwarantowanego i wartości wykupu w poszczególnych latach trwania umowy ubezpieczenia są zagwarantowane w umowie ubezpieczenia.

W ubezpieczeniu inwestycyjnym Ubezpieczony po dożyciu do końca okresu ubezpieczenia otrzyma:

1.  wartość konta podstawowego,
2.  wartość subkonta.

Przedmiotem ubezpieczenia inwestycyjnego jest życie Ubezpieczonego.

Zakres ubezpieczenia inwestycyjnego obejmuje:

1.  dożycie przez Ubezpieczonego do końca okresu ubezpieczenia,
2.  zgon Ubezpieczonego w okresie odpowiedzialności Ubezpieczyciela.

W ubezpieczeniu inwestycyjnym, w razie zgonu Ubezpieczonego oraz zgonu Ubezpieczonego wskutek nieszczęśliwego wypadku w okresie ubezpieczenia, osoby uprawnione otrzymają:

1.  wartość konta podstawowego,
2.  wartość subkonta

W D. B. w Formule Hybrydowej 30% całkowitej składki przeznaczane jest na poczet ubezpieczenia Inwestycyjnego, a 70% na poczet ubezpieczenia gwarantowanego.

W ramach ubezpieczenia Inwestycyjnego pobieranych jest kilka rodzajów kosztów:

1.  z konta podstawowego (Konto Składek Regularnych):
    *   miesięczna opłata administracyjna z tytułu bieżących kosztów administrowania Indywidualnym Rachunkiem Jednostek Uczestnictwa,
    *   miesięczna składka za ryzyko,
    *   opłata początkowa administracyjna z tytułu kosztów zawarcia umowy ubezpieczenia,
    *   opłata manipulacyjna z tytułu wypłaty części wartości konta podstawowego,
2.  z subkonta (Składek Dodatkowych):
    *   opłata początkowa od wpłaty dodatkowej z tytułu kosztów dystrybucji,
    *   opłata manipulacyjna z tytułu wypłaty wartości subkonta.

W trakcie trwania umowy Spółce przysługiwać będzie szereg uprawnień w tym:

*   odstąpienia od umowy ubezpieczenia w pierwszych 30 dniach (§ 55 OWU),
*   corocznej indeksacji składki ubezpieczeniowej (§ 51 OWU),
*   obniżenia składki najwcześniej po 3 latach trwania umovry (§ 52 OWU),
*   przekształcenia ubezpieczenia w bezskładkowe najwcześniej po 3 latach (§ 53 OWU),
*   zmiana częstotliwości opłacania składki (§ 47 OWU),
*   wypowiedzenie umowy ubezpieczenia (§ 54 OWU).
    
    W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 25 października 2018 r. Wnioskodawca wyjaśnił ponadto, że:
    
    1.  Umowa ubezpieczenia na życie z Towarzystwem Ubezpieczeń, którą Wnioskodawca chce zawrzeć należy do umów dotyczących ryzyka grup 1, 3, 5 Działu 1 oraz grupy 1 Działu 2 wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej tj.:
        *   Umowa dotyczyć będzie ryzyka grupy 1 Działu 1 tj. będzie dotyczyć ubezpieczenia na życie,
        *   Umowa dotyczyć będzie ryzyka grupy 3 Działu 1 tj. będzie dotyczyć ubezpieczenia na życie związanego z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym,
        *   Umowa może także dotyczyć ryzyka grupy 5 Działu 1 tj. gdy będzie obejmować śmierć ubezpieczonego wskutek nieszczęśliwego wypadku i może być uzupełniona o ochronę na wypadek inwalidztwa wskutek nieszczęśliwego wypadku jako ubezpieczenie dodatkowe do ubezpieczenia na życie,
        *   Umowa dotyczyć będzie ryzyka grupy 1 Działu 2 tj. będzie dotyczyć ubezpieczenia wypadku ubezpieczonego Prezesa Zarządu.Umowa nie będzie dotyczyć ryzyk wymienionych w grupie 2 Działu 2 ww. załącznika gdyż nie będzie ubezpieczeniem na wypadek choroby.
    2.  Umowa z Towarzystwem Ubezpieczeń, którą Wnioskodawca chce zawrzeć będzie zawierać postanowienie, że w okresie 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym ją zawarto lub odnowiono wyklucza:
        *   wypłatę kwoty stanowiącą wartość odstąpienia od umowy,
        *   możliwość zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
        *   wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.Dodatkowa polisa będzie trwać minimum 15 lat. Maksymalnie do osiągnięcia przez ubezpieczonego 67 roku życia.
    3.  Spółka rozważa podjęcie decyzji o pokrywaniu kosztów składki ubezpieczenia na życie Prezesa Zarządu w celu zabezpieczenia istnienia i losu Spółki oraz możliwości jej dalszego funkcjonowania i rozwoju w razie śmierci Prezesa Zarządu. Działalność Spółki w znacznym stopniu oparta jest na know-how Prezesa Zarządu, jego doświadczeniu, kontaktach biznesowych itp. Spółka uważa, iż pomiędzy poniesieniem kosztu składki ubezpieczeniowej, a uzyskaniem i/lub zabezpieczeniem źródła jej przychodów występuje bezpośredni związek przyczynowy związany z tym, że w razie ewentualnej śmierci Prezesa Zarządu uzyska ona odszkodowanie tj. środki finansowe umożliwiające zatrudnić zewnętrznych specjalistów którzy będą w stanie zastąpić Prezesa Zarządu i umożliwić spółce dalsze funkcjonowanie i osiąganie przychodów przejmując obowiązki zmarłego Prezesa Zarządu. W ten sposób poprzez pozyskanie nowej eksperckiej kadry zastępującej Prezesa Zarządu możliwe będzie utrzymanie relacji i co najmniej zachowania lub zabezpieczenia jej źródeł przychodów.
    
    W wariancie ubezpieczenia gdy uposażonym będą także Członkowie rodziny ubezpieczonego Prezesa Zarządu jego ubezpieczenie jest także swoistym elementem przysługującego mu wynagrodzenia, a co za tym idzie ma funkcję motywacyjną i stanowi warunek pełnienia przez Prezesa Zarządu jego funkcji, a tym samym koszt ubezpieczenia jest bezpośrednio związany z już osiąganymi przez Spółkę przychodami, które osiąga ona właśnie dzięki kierowaniu jej pracami (zarządzaniu) przez Prezesa Zarządu. Nieopłacenie składek może z kolei spowodować utratę przez Spółkę przychodów, gdyż skutkować może rezygnacją Prezesa Zarządu z pełnionej funkcji i utratę przez Spółkę jego kontaktów i relacji biznesowych, a w konsekwencji klientów będących źródłem przychodu Spółki.
    
    Prezes Zarządu odbywa szereg podróż służbowych - samochodem lub samolotem, przez co narażony jest na niebezpieczeństwo związane głównie z wypadkami drogowymi. Odbywanie częstych podróży służbowych wymagane jest od Prezesa Zarządu z uwagi na specyfikę działania Spółki oraz konieczność odbywania spotkań handlowych z klientami na terenie całej Polski i Europy. Podkreślić należy, że Prezes Zarządu warunkuje dalsze pełnienie funkcji od objęcia go ubezpieczeniem na życie przez Spółkę i pokrywania kosztów tego ubezpieczenia poprzez zapłatę comiesięcznych składek z uwagi na ww. ryzyka i wolę zabezpieczenia przez niego swojej rodziny na wypadek śmierci.
    
    Ubezpieczenie na życie dla Prezesa Zarządu wykupione przez Spółkę może przysłużyć się efektywności wykonywanych przez niego zadań, bowiem służy zapewnieniu Prezesowi Zarządu oraz członkom jego rodziny bezpieczeństwa i stabilizacji, w sytuacji zajścia np. wypadku podczas wykonywania czynności reprezentacyjnych na rzecz Spółki. Zatem, ponoszone z tego tytułu wydatki, będą związane w sposób pośredni z uzyskanymi przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej. Gdyby Spółka nie zawarła przedmiotowej umowy ubezpieczenia na życie, Prezes Zarządu nie piastowałby dalej funkcji w zarządzie Spółki, która wiąże się już bezpośrednio z uzyskiwaniem przez Spółkę przychodu.
    
    Z powyższego wynika, iż przedmiotowe wydatki związane z pełnieniem funkcji w organie zarządzającym spółki kapitałowej są ponoszone w związku z funkcjonowaniem tej osoby prawnej i prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej. Przedmiotowe wydatki na rzecz Prezesa Zarządu w postaci zawarcia umowy ubezpieczenia na życie oraz pokrywania kosztów tego ubezpieczenia ponoszone przez Spółkę, są pośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Uzyskiwanie przez Prezesa Zarządu tego typu świadczeń sprzyja zwiększeniu wydajności i efektywności pracy, co w konsekwencji przekłada się na wysokość osiąganych przez Spółkę przychodów. Co do zasady zatem, płacone przez Spółkę składki na ubezpieczenie Prezesa Zarządu można uznać za wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
    
    Reasumując, wydatki poniesione przez Spółkę na ubezpieczenie na życie dla Prezesa Zarządu stanowią jej koszty uzyskania przychodów, bowiem spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    
    Z analizy powyższych przepisów wynika, że ustawodawca nie wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz Prezesa Zarządu (będącego także udziałowcem Spółki) związanych z zapłatą składki jego ubezpieczenia na życie. W szczególności, tego typu świadczenie nie stanowi jednostronnego świadczenia Spółki, gdyż jest ono pewnego rodzaju ekwiwalentem za pracę na rzecz Spółki. Świadczeniu Spółki na rzecz Prezesa Zarządu (będącego udziałowcem Spółki) odpowiada wzajemne świadczenie na rzecz Spółki w postaci pełnienia funkcji Prezesa Zarządu, przejawiającego się koniecznością odbywania częstych podróży służbowych. Pokrywanie kosztów ubezpieczenia na życie Prezesa Zarządu jest więc swego rodzaju dodatkowym ekwiwalentem za jego pracę. Uzyskane z przedmiotowej polisy odszkodowanie ma także dodatkowo zabezpieczyć Spółkę poprzez zapewnienie środków na pokrycie ewentualnych zobowiązań które mogą powstać podczas przestoju działalności spółki spowodowanego śmiercią Prezesa Zarządu, koniecznością wypłaty odpraw pośmiertnych itp.
    
    Celem zawarcia umowy ubezpieczenia jest zatem także minimalizowania przyszłych, ewentualnych strat Spółki związanych z śmiercią Prezesa Zarządu.
    
    W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
    
    Czy wydatki poniesione na składki z tytułu opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia zarówno w części inwestycyjnej, jak i ochronnej, stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki zarówno w przypadku polisy, w której uposażonym na wypadek śmierci Prezesa Zarządu będzie tylko osoba fizyczna, jak i w przypadku polisy, w której uposażonym na wypadek śmierci Prezesa Zarządu będzie zarówno osoba fizyczna, jak i sama Spółka?
    
    Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na składki z tytułu opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia zarówno w części inwestycyjnej, jak i ochronnej, stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki zarówno w przypadku polisy, w której uposażonym na wypadek śmierci Prezesa Zarządu będzie tylko osoba fizyczna, jak i w przypadku polisy, w której uposażonym na wypadek śmierci Prezesa Zarządu będzie zarówno osoba fizyczna, jak i sama Spółka.
    
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 za zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Z powyższego wynika, że określony wydatek niewymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.
    
    Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
    
    W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe:
    
    *   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz
    *   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
    
    Przywołana regulacja art. 15 ust. 1 ustawy CIT wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.
    
    Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:
    
    *   konieczność faktycznego (co do zasady) poniesienia wydatku oraz
    *   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia.
    
    Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą ponoszonego wydatku nie ujęto w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Do katalogu tego należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych.
    
    Art. 16 ust. 1 ustawy CIT zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.
    
    Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.
    
    Spółka ubezpieczy Prezesa Zarządu zawierając z towarzystwem ubezpieczeń ubezpieczenie na życie polisę o charakterze i warunkach opisanych we wniosku. Wydatki poniesione przez Spółkę na ubezpieczenie na życie dla Prezesa Zarządu podlegają ocenie w aspekcie generalnych postanowień cytowanego art. 15 ust. 1 powołanej usuwy, tj. celowości, zasadności oraz potencjalnej możliwości przyczynienia się przedmiotowych wydatków do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki takie nie zostały wymienione w negatywnym katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów i stanowią koszty podatkowe Spółki. Kosztami uzyskania przychodów są bowiem tylko racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie, zachowanie źródeł przychodów. Ubezpieczenie na życie dla Prezesa Zarządu wykupione przez Spółkę może przysłużyć się efektywności wykonywanych przez niego zadań, bowiem służy zapewnieniu Prezesowi Zarządu oraz członkom jego rodziny bezpieczeństwa i stabilizacji, w sytuacji zajścia np. wypadku podczas wykonywania czynności reprezentacyjnych na rzecz Spółki. Zatem, ponoszone z tego tylułu wydatki, będą związane w sposób pośredni z uzyskanymi przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej. Gdyby Spółka nie zawarła przedmiotowej umowy ubezpieczenia na życie, Prezes Zarządu nie przyjąłby funkcji w zarządzie Spółki, która wiąże się już bezpośrednio z uzyskiwaniem przez Spółkę przychodu.
    
    Z powyższego wynika, iż przedmiotowe wydatki związane z pełnieniem funkcji w organie zarządzającym spółki kapitałowej są ponoszone w związku z funkcjonowaniem tej osoby prawnej i prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej. Przedmiotowe wydatki na rzecz Prezesa Zarządu w postaci zawarcia umowy ubezpieczenia na życie oraz pokrywania kosztów tego ubezpieczenia ponoszone przez Spółkę, są pośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Uzyskiwanie przez Prezesa Zarządu tego typu świadczeń sprzyja zwiększeniu wydajności i efektywności pracy, co w konsekwencji przekłada się na wysokość osiąganych przez Spółkę przychodów. Co do zasady zatem, płacone przez Spółkę składki na ubezpieczenie Prezesa Zarządu można uznać za wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
    
    Zdaniem Wnioskodawcy, składki opłacone przez Spółkę na rzecz Prezesa Zarządu będącego pracownikiem, Prezesa Zarządu niebędącego pracownikiem będą mogły zostać zatem uznane za koszty uzyskania przychodów.
    
    W przypadku pracownika możliwość taka wynika bezpośrednio z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy CIT w związku z tym, iż warunki wskazane w tym przepisie zostały spełnione w umowie ubezpieczenia. Umowa ubezpieczenia na rzez pracownika dotyczy ryzyka grupy 3 działu I, o którym mowa w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej.
    
    Ponadto umowa zawiera postanowienia, które w okresie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym umowa ubezpieczenia została zawarta, wyklucza:
    
    *   zaciąganie zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
    *   wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
    *   wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.
    
    W przypadku Prezesa Zarządu będącego pracownikiem i jednocześnie udziałowcem możliwość taka wynika bezpośrednio z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy CIT.
    
    W przypadku Prezesa Zarządu będącego menedżerem i jednocześnie będącego udziałowcem, wydatki w postaci składek na ubezpieczenie na wyżej opisanych warunkach nie zostały wymienione w art. 16 ustawy CIT, zatem winny być zaliczane w oparciu o ogólne zasady kwalifikowania wydatku do kosztów uzyskania przychodów, wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Biorąc pod uwagę art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy CIT to ustawodawca nie uzależnił zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawców od rodzaju zawartych umów, dlatego na równi należy traktować pracowników zatrudnionych na umowę o pracę, jak i osoby pełniące funkcję członka Zarządu tylko na podstawie powołania.
    
    Jednakże z uwagi na fakt, że w analizowanym przypadku Prezes Zarządu jest jednocześnie udziałowcem Spółki, ocena prawna przedmiotowych wydatków wymaga odniesienia się do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztom uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego.
    
    Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „świadczenia” oraz „jednostronnego świadczenia”. Należy więc przyjąć rozumienie tego pojęcia w języku potocznym. Świadczenie jednostronne to zobowiązanie, przy którym tylko jedna z objętych nim stron jest uprawniona, tj. takie, które nie jest wynikiem lub podstawą świadczenia wzajemnego, mającego charakter ekwiwalentny, przy czym przez pojęcie świadczenia należy rozumieć obowiązek wykonania „czegoś na czyjąś rzecz” (Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).
    
    Zatem w dyspozycji ww. przepisu mieszczą się sytuacje, gdy spółka kapitałowa wykonuje świadczenie na rzecz swojego wspólnika, nie otrzymując w zamian żadnego świadczenia wzajemnego. Nie znajdzie on natomiast zastosowania w przypadku, gdy świadczenia wypłacane na rzecz udziałowca dotyczą pełnienia funkcji w organie zarządzającym. Odpowiada im wówczas wykonywanie przez tą osobę fizyczną określonych czynności na rzecz spółki, co wyklucza możliwość uznania tych świadczeń za mające charakter jednostronny.
    
    Reasumując powyższe, należy przyjąć, że wydatkami związanymi z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy), będą wszelkie wydatki ponoszone przez Spółkę na rzecz udziałowca (akcjonariusza), które prowadzą do uzyskania przez udziałowców oczekiwanego przez nich wyniku, bez żadnego świadczenia wzajemnego.
    
    Z analizy powyższych przepisów wynika, że ustawodawca nie wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz Prezesa Zarządu (będącego także udziałowcem Spółki) związanych z zapłatą składki jego ubezpieczenia na życie. W szczególności, tego typu świadczenie nie stanowi jednostronnego świadczenia Spółki, gdyż jest ono pewnego rodzaju ekwiwalentom za pracę na rzecz Spółki. Świadczeniu Spółki na rzecz Prezesa Zarządu (będącego udziałowcem Spółki) odpowiada wzajemne świadczenie udziałowca na rzecz Spółki w postaci pełnienia funkcji Prezesa Zarządu, przejawiającego się koniecznością np. odbywania częstych podróży służbowych. Pokrywanie kosztów ubezpieczenia na życie Prezesa Zarządu jest więc swego rodzaju ekwiwalentem za pracę.
    
    Istotne znaczenie dla kwalifikacji prawnej świadczeń na rzecz członków Zarządu ma również unormowanie art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy CIT. Na jego mocy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.
    
    W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm.), zarząd spółki jest organem, który prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę.
    
    Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy spółki we wszystkich obszarach jej zastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów spółki oraz reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych w spółce), natomiast reprezentacja odnosi się do relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż spółka uczestników obrotu prawnego).
    
    Treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy CIT nie uwzględnia zatem wydatków na rzecz osób wchodzących w skład organów zarządzających osób prawnych, pozwalając tym samym na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów również innych niż wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji wydatków ponoszonych na rzecz tych osób, przy zachowaniu ogólnych warunków wynikających z treści art. 15 ust. 1 omawianej ustawy.
    
    Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 38 i pkt 38a ustawy CIT nie będą miały zastosowania, gdyż zarząd nie jest organem stanowiącym, lecz organem zarządzającym Spółką, a przedmiotowe wydatki można zakwalifikować jako świadczenia dwustronnie zobowiązujące, przez co stanowią koszt uzyskania przychodów, jeśli spełniają podstawowy wymóg określony w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, tj. mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.
    
    Jednocześnie zauważyć należy, iż aby wydatki Prezesa Zarządu uznać za koszty uzyskania przychodów winien łączyć go ze spółką stosunek pracy (lub inny równorzędny), którym w stanie faktycznym sprawy jest stosunek pracy oraz stosunek powołania do Zarządu.
    
    Reasumując, opisane we wniosku wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę (Spółkę) tytułem pokrycia kosztów składek na ubezpieczenie na życie dla Prezesa Zarządu z tytułu opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia) w każdym z jej wariantów opisanych we wniosku i zarówno w części ochronnej jak i inwestycyjnej stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT. Wskazane przepisy nie różnicują bowiem możliwości zaliczenia uiszczanych składek w zależności od tego, czy uposażonym z polisy będzie tylko osoba fizyczna (członek rodziny Prezesa Zarządu), czy także Spółka oraz tego, czy składka obejmuje część ochronną, czy inwestycyjną.
    
    Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza przykładowo interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 maja 2012 r., Znak: ILPB3/423-57/12-4/MS.
    
    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.
    
    O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).
    
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).
    
    Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
    
    Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.
    
    Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:
    
    *   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
    *   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
    *   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    *   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
    *   został właściwie udokumentowany,
    *   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    
    Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.
    
    Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.
    
    W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.
    
    Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:
    
    1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
    2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
    3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.
    
    Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.
    
    Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
    
    W tym miejscu należy zauważyć, że kosztami podatkowymi – co do zasady – są tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, ale i diety, inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, świadczenia medyczne oraz inne wydatki na rzecz pracowników, pod warunkiem spełnienia przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    
    Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialności z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej będącą polskim rezydentem podatkowym. Prezes Zarządu Spółki będący również jej wspólnikiem, powołany został w skład Zarządu Spółki zgodnie z przepisem art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych. Wyboru Zarządu dokonało Zgromadzenie Wspólników Spółki. Z Prezesem Zarządu Spółkę łączy także umowa o pracę. Prezes Zarządu uzyskuje wynagrodzenie z tytułu łączącej go ze Spółką umowy o pracę i w przyszłości Spółka nie wyklucza, iż otrzymywać będzie również wynagrodzenie z tytułu powołania do Zarządu. Spółka rozważa podjęcie decyzji o pokrywaniu kosztów składki ubezpieczenia na życie Prezesa Zarządu z uwagi na konieczność odbywania wielu podróży służbowych i wiążącego się z tym faktem np. niebezpieczeństwa uczestnictwa w wypadku drogowym, a zatem zagwarantowanie Prezesowi Zarządu i jego rodzinie w razie zajścia nieszczęśliwego wypadku środków do życia, a także minimalizowania przyszłych, ewentualnych strat Spółki związanych z śmiercią Prezesa Zarządu w przypadku wyboru wariantu gdzie uposażonym będzie także Spółka. W tym celu Spółka planuje zawarcie umowy ubezpieczenia z Towarzystwem Ubezpieczeń na Życie w ramach Programu Ubezpieczeniowo-Oszczędnościowego w Formule Hybrydowej, co oznacza jednoczesne zawarcie umowy ubezpieczenia gwarantowanego i ubezpieczenia inwestycyjnego z ewentualnym uzupełnieniem o inne ubezpieczenia dodatkowe. Ubezpieczenie inwestycyjne w ramach Programu Ubezpieczeniowo-Oszczędnościowego ma charakter długoterminowej inwestycji. Ubezpieczającym będzie Spółka, a Ubezpieczonym będzie Prezes Zarządu Spółki. W ramach tej polisy składki będzie opłacać Spółka, która jest właścicielem polisy. Spółka rozważa dwa warianty ubezpieczenia. W pierwszym uposażonym na wypadek śmierci Prezesa Zarządu byłaby osoba fizyczna (członek jego rodziny). W drugim uposażonymi po ½ byliby osoba fizyczna (członek rodziny Prezesa Zarządu) i sama Spółka. W każdym z wariantów poza ww. osobą uposażoną na wypadek śmierci, pozostałe warunki ubezpieczenia będą takie same. Zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia związanymi z tym produktem o wypłatę częściową lub całkowitą środków z polisy może wystąpić do Ubezpieczyciela jedynie Spółka (jako ubezpieczający), natomiast sam wykup częściowy lub całkowity może być dokonany na rzecz Spółki (ubezpieczającego) lub Ubezpieczonego. W sytuacji dokonania wykupu częściowego z polisy polisa nie ulega rozwiązaniu, a Spółka jest nadal zobowiązana do opłacania składek regularnych. Jedynie w sytuacji dokonania wykupu całkowitego umowa ulega rozwiązaniu. Treść umowy ubezpieczenia kształtuje OWU, tj. Ogólne Warunki Ubezpieczenia Program Ubezpieczeniowo-Oszczędnościowego. Program to umowa służąca długookresowemu oszczędzaniu i ochronie. Program zawiera ubezpieczenie gwarantowane (ze świadczeniami, których wysokość jest z góry wskazana w umowie ubezpieczenia) oraz minimalny zysk z części gwarantowanej, który na chwilę obecną wynosi 1,8 %, a ponadto obejmuje także ubezpieczenie inwestycyjne (gdzie środki lokowane są na ryzyko Ubezpieczającego). Umowa ubezpieczania zostanie zawarta na okres minimum 15 lat. Świadczenia przewidziane w umowie zapewnione będą pod warunkiem regularnego opłacania składek przez okres ubezpieczenia przez Spółkę. Umowa ubezpieczenia na życie z Towarzystwem Ubezpieczeń którą Wnioskodawca chce zawrzeć należy do umów dotyczących ryzyka grup 1, 3, 5 Działu 1 oraz grupy 1 Działu 2 wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej. Umowa nie będzie dotyczyć ryzyk wymienionych w grupie 2 Działu 2 ww. załącznika gdyż nie będzie ubezpieczeniem na wypadek choroby. Umowa z Towarzystwem Ubezpieczeń którą Wnioskodawca chce zawrzeć będzie zawierać postanowienie, że w okresie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono wyklucza wypłatę kwoty stanowiącą wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Dodatkowa polisa będzie trwać minimum 15 lat. Maksymalnie do osiągnięcia przez ubezpieczonego 67 roku życia. Spółka rozważa podjęcie decyzji o pokrywaniu kosztów składki ubezpieczenia na życie Prezesa Zarządu w celu zabezpieczenia istnienia i losu Spółki oraz możliwości jej dalszego funkcjonowania i rozwoju w razie śmierci Prezesa Zarządu. Działalność Spółki w znacznym stopniu oparta jest na know-how Prezesa Zarządu, jego doświadczeniu, kontaktach biznesowych itp. Spółka uważa, iż pomiędzy poniesieniem kosztu składki ubezpieczeniowej, a uzyskaniem i/lub zabezpieczeniem źródła jej przychodów występuje bezpośredni związek przyczynowy związany z tym, że w razie ewentualnej śmierci Prezesa Zarządu uzyska ona odszkodowanie tj. środki finansowe umożliwiające zatrudnić zewnętrznych specjalistów, którzy będą w stanie zastąpić Prezesa Zarządu i umożliwić spółce dalsze funkcjonowanie i osiąganie przychodów przejmując obowiązki zmarłego Prezesa Zarządu. W ten sposób poprzez pozyskanie nowej eksperckiej kadry zastępującej Prezesa Zarządu możliwe będzie utrzymanie relacji i co najmniej zachowania lub zabezpieczenia jej źródeł przychodów. W wariancie ubezpieczenia gdy uposażonym będą także Członkowie rodziny ubezpieczonego Prezesa Zarządu jego ubezpieczenie jest także swoistym elementem przysługującego mu wynagrodzenia, a co za tym idzie ma funkcję motywacyjną i stanowi warunek pełnienia przez Prezesa Zarządu jego funkcji, a tym samym koszt ubezpieczenia jest bezpośrednio związany z już osiąganymi przez Spółkę przychodami, które osiąga ona właśnie dzięki kierowaniu jej pracami (zarządzaniu) przez Prezesa Zarządu. Nieopłacenie składek może z kolei spowodować utratę przez Spółkę przychodów, gdyż skutkować może rezygnacją Prezesa Zarządu z pełnionej funkcji i utratę przez Spółkę jego kontaktów i relacji biznesowych, a w konsekwencji klientów będących źródłem przychodu Spółki.
    
    Mając na uwadze ww. okoliczności, pracodawca - Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez nią przychodami. Jednocześnie zaznaczyć należy, że wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT – w przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze wyłączenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 38, 38a i 59 ustawy o CIT.
    
    Należy wskazać, że w opisanej przez Spółkę sprawie nie zachodzą przesłanki wyłączenia określone w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, w myśl którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można mówić o świadczeniu jednostronnym, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38 omawianej ustawy, bowiem w przedstawionym opisie sprawy świadczeniu Spółki na rzecz Prezesa Zarządu w postaci opłacania składki ubezpieczeniowej odpowiada jego wzajemne świadczenie na rzecz Spółki w postaci wykonywania przez niego określonych czynności i zadań wynikających z pełnionej funkcji, co wyklucza możliwość uznania tych świadczeń za mające charakter jednostronny.
    
    Istotne znaczenie dla kwalifikacji prawnej świadczeń na rzecz Prezesa Zarządu ma unormowanie art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT. Na jego podstawie, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz Spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.
    
    Jednakże wskazać należy, że zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm., dalej: „k.s.h.”), zarząd prowadzi sprawy Spółki i reprezentuje Spółkę.
    
    Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy Spółki we wszystkich obszarach niezastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów Spółki oraz reprezentuje Spółkę. Prowadzenie spraw Spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania Spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych w spółce), natomiast reprezentacja odnosi się do relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż Spółka uczestników obrotu prawnego).
    
    Treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, nie uwzględnia zatem wydatków na rzecz osób wchodzących w skład organów zarządzających osób prawnych, pozwalając tym samym na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów również innych niż wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji wydatków ponoszonych na rzecz tych osób, przy zachowaniu ogólnych warunków wynikających z treści art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.
    
    Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, nie będzie miał zastosowania, gdyż zarząd nie jest organem stanowiącym, a jest organem zarządzającym, wykonawczym.
    
    Natomiast zgodnie art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 999 z późn. zm.), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:
    
    1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
    2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
    3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.
    
    Z powyższego wynika, że kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe na rzecz pracowników, które są wymienione w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, tj.:
    
    1.  ubezpieczenia na życie (dział I, grupa 1),
    2.  ubezpieczenia na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe (dział I, grupa 3),
    3.  ubezpieczenia wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych w grupach 1-4 (dział I, grupa 5),
    4.  ubezpieczenia wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),
    5.  ubezpieczenia choroby (dział II, grupa 2).
    
    Możliwość zaliczenia przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez niego wydatków dotyczących składek związanych z zawartymi umowami ubezpieczenia, ustawodawca uzależnił od jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT. Pierwsza wskazuje grupy umów ubezpieczenia, druga dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca, natomiast według trzeciej – umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono winna wykluczać wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Niespełnienie tych przesłanek lub zmiana okoliczności faktycznych, w wyniku której przynajmniej jedna z nich przestaje być spełniona, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia przedmiotowych składek do kosztów uzyskania przychodów.
    
    W niniejszej sprawie Spółka wskazała, że zawarta przez nią umowa ubezpieczenia, to rodzaj ubezpieczenia wymieniony w dziale I grupa 1, 3, 5 oraz w dziale II grupa 1 załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej, a więc należy ona do umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupie 1 wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej. Wnioskodawca zaznaczył, że umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została zawarta, wyklucza: zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Ponadto Spółka wskazała, że przewiduje dwa warianty ubezpieczenia gdzie w pierwszym uposażonym na wypadek śmierci Prezesa Zarządu będzie osoba fizyczna (członek jego rodziny), a w drugim osoba fizyczna (członek jego rodziny) oraz Spółka.
    
    Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że składki opłacone przez Wnioskodawcę z tytułu zawartej na rzecz Prezesa Zarządu umowy ubezpieczenia na życie z Towarzystwem Ubezpieczeniowym na Życie – pomimo, iż ubezpieczenie to jest rodzajem ubezpieczenia wymienionym w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupie 1 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej – nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, w sytuacji gdy uposażonym na wypadek śmierci Prezesa Zarządu będzie Spółka ponieważ przedmiotowa umowa nie będzie spełniać przesłanki umożliwiającej zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, która dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca (Spółka).
    
    Natomiast w sytuacji gdy uposażonym na wypadek śmierci Prezesa Zarządu będzie osoba fizyczna (członek rodziny Prezesa Zarządu) spełnione będą przesłanki umożliwiające zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów, zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, tym samym składki opłacone przez Wnioskodawcę z tytułu zawartej na rzecz Prezesa Zarządu umowy ubezpieczenia na życie z Towarzystwem Ubezpieczeniowym na Życie będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej w części odpowiadającej wysokości uposażenia.
    
    Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy wydatki poniesione na składki z tytułu opisanej we wniosku polisy ubezpieczenia zarówno w części inwestycyjnej, jak i ochronnej, stanowią koszty uzyskania przychodu dla Spółki w przypadku polisy, w której uposażonym z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia będzie:
    
    *   osoba fizyczna (członek rodziny Prezesa Zarządu) – jest prawidłowe,
    *   Spółka – jest nieprawidłowe.
    
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    
    Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
    
    Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    
    1.  z zastosowaniem art. 119a;
    2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
    
    Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.