Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.77.2018.1.HS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-24
Teza: Skutki podatkowe podwyższenia kapitału zakładowego.
Słowa kluczowe: agio; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zapasowy; obowiązek; podatek; podwyższenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 maja 2018 r. (data wpływu 7 czerwca 2018 r.), uzupełnionym 16 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego Spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X. (Polska) Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, będącą polskim rezydentem podatkowym. Podstawową działalnością gospodarczą Spółki jest sprzedaż detaliczna żywności prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest X. E. B. V., spółka utworzona zgodnie z prawem holenderskim, z siedzibą w Y. (dalej: „Wspólnik”), będąca rezydentem podatkowym w Holandii.

Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki, na mocy której X. O. ULC, spółka utworzona zgodnie z prawem brytyjskim, będąca brytyjskim rezydentem podatkowym (dalej: „Wierzyciel”) udzieliła Spółce pożyczki („Zobowiązanie”).

W celu poprawy płynności finansowej Spółki, w szczególności, w celu spłaty części Zobowiązania wobec Wierzyciela z tytułu udzielonej pożyczki, planowane jest dokapitalizowanie Spółki przez jej Wspólnika poprzez wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki zgodnie z art. 257 § 3 Kodeksu spółek handlowych, bez jednoczesnej zmiany umowy Spółki (w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych) na podstawie podjętej w odpowiednim trybie uchwały zgromadzenia Wspólnika Spółki. Dokapitalizowanie Spółki przez jej Wspólnika nastąpi w drodze podwyższenia kapitału zakładowego Spółki poprzez podniesienie wartości nominalnej istniejących udziałów. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zostaną objęte przez Wspólnika po wartości wyższej od ich wartości nominalnej i pokryte w całości wkładem pieniężnym. Nadwyżka wartości wkładu pieniężnego ponad wartość nominalną objętych udziałów zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy Spółki (tzw. agio), zgodnie z odpowiednimi przepisami prawa. Na moment dofinansowania Spółki przez jej Wspólnika w drodze wniesienia dodatkowych wkładów do Spółki na kapitał zakładowy i zapasowy Spółki, Wspólnik nadal będzie jedynym udziałowcem Wnioskodawcy (posiadającym 100% udziałów Wnioskodawcy).

Dokapitalizowanie zostanie dokonane w dwóch transzach, przy czym planowane jest, że przed dokapitalizowaniem Spółki zostanie zawarta umowa trójstronna pomiędzy Wnioskodawcą, Wspólnikiem i Wierzycielem, w celu uregulowania części Zobowiązania Wnioskodawcy wobec Wierzyciela. Na podstawie tej umowy odpowiednia kwota pierwszej transzy zostanie więc przekazana przez Wspólnika bezpośrednio na rachunek bankowy Wierzyciela.

Następnie, nastąpi dokapitalizowanie Spółki w ramach drugiej transzy (technicznie dokapitalizowanie nastąpi w ten sposób, że pozostała kwota dokapitalizowania zostanie bezpośrednio przekazana na rachunek bankowy Wnioskodawcy na podstawie instrukcji i w imieniu Wspólnika, przez inną spółkę z Grupy X.).

Umowa Spółki (ani inne dokumenty korporacyjne Spółki) nie nakładają wymogu, aby kapitalizacja Spółki dokonywana była w drodze wniesienia wkładów (pieniężnych) wyłącznie na kapitał zakładowy. W pełni dopuszczalne są również inne sposoby kapitalizacji tak, aby zostały Spółce zapewnione wystarczające środki na prowadzoną działalność i regulowanie zobowiązań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jeżeli w opisanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, udziały w podwyższonym kapitale zakładowym obejmowane będą po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, to podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych stanowić będzie wyłącznie wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy Spółki, natomiast nadwyżka (tzw. agio) przekazywana na kapitał zapasowy Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko, że jeżeli w opisanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, udziały w podwyższonym kapitale zakładowym obejmowane będą po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, to podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych stanowić będzie wyłącznie wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy Spółki, natomiast nadwyżka (tzw. agio) przekazywana na kapitał zapasowy Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 152 Kodeksu spółek handlowych – kapitał zakładowy spółki dzieli się na udziały o równej albo nierównej wartości nominalnej. Z kolei stosownie do art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych – udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Zatem przepis ten wprowadza zakaz obejmowania udziałów poniżej ich wartości nominalnej, jednocześnie dopuszcza objęcie udziałów powyżej ich wartości nominalnej, wówczas spółka otrzymuje dodatkową wartość (nadwyżkę), tzw. agio, która zgodnie z przepisem art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych, przekazywana jest na kapitał zapasowy.

Kodeks spółek handlowych nie reguluje dodatkowych warunków związanych z obejmowaniem udziałów powyżej ich wartości nominalnej, nie wprowadzając żadnych ograniczeń w tym zakresie i tym samym pozostawiając pełną dowolność spółce i jej wspólnikom.

Tym samym, w przypadku obejmowania udziałów w kapitale spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po wartości wyższej od ich wartości nominalnej, kapitał zakładowy jest powiększany wyłącznie o wartość wkładu odpowiadającą wartości nominalnej objętych udziałów. Natomiast nadwyżka w całości – niezależnie od jej wysokości i proporcji w stosunku do wartości nominalnej udziałów – przekazywana jest na kapitał zapasowy (agio), stanowiący odrębny od kapitału zakładowego kapitał własny spółki.

Dodatkowo, w przedmiotowym zdarzeniu, biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, jak również uwzględniając fakt, że Wspólnik będzie jedynym wspólnikiem w Spółce, nie jest istotne dla tego wspólnika, aby dokonany przez niego wkład do Spółki znalazł odzwierciedlenie w pełnej wartości nominalnej przyznanych mu w zamian udziałów (ponieważ Wspólnik nadal będzie posiadał 100% praw głosu w Spółce).

Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że Spółka wykazywała straty podatkowe w poprzednich latach oraz że potencjalnie będzie wykazywać straty podatkowe w latach kolejnych, istnieją inne przyczyny za dokonaniem podziału (tj. alokowaniem części wkładu na agio), m.in. przedmiotowy podział pozwoli Wnioskodawcy na sprawne zarządzanie Spółką w przypadku ponoszenia przez nią strat w wyniku prowadzonej działalności, jak również umożliwi Wnioskodawcy obniżenie ryzyka konieczności podejmowania odpowiednich czynności w przypadku powstawania znacznych strat w trakcie prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w związku z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy spółki (akty założycielskie) oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Za zmianę umowy według art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych uważa się – w przypadku spółki kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Obowiązek podatkowy przy zmianie umowy spółki kapitałowej powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) i zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki innej niż umowa spółki cywilnej (a więc np. w przypadku umowy spółki kapitałowej) ciąży on na spółce.

Postanowienia dotyczące podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmiany umowy spółki zostały zawarte w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do tego przepisu, podstawę opodatkowania stanowi – przy podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – stawka podatku mająca zastosowanie w tym przypadku wynosi 0,5%.

Na podstawie analizy cytowanych powyżej przepisów, uzasadnionym jest twierdzenie, że w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych każdorazowo stanowić będzie jedynie wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie regulują kwestii związanej z podwyższeniem kapitału zapasowego. Zatem bez znaczenia dla określenia podstawy opodatkowania pozostaje okoliczność objęcia udziałów po cenie wyższej od ich wartości nominalnej i przekazania nadwyżki na kapitał zapasowy.

Wnioskodawca wskazał, że jego stanowisko zostało potwierdzone przez organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 stycznia 2017 r. Znak: IBPB-2-1/4514-9/16/PM, w której wskazano, iż „nadwyżka (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca przywołuje również następujące interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:

*   z 16 stycznia 2017 r. Znak: 2461-IBPB-2-1.4514.666.2016.1.BB,
*   z 11 stycznia 2017 r. Znak: 2461-IBPB-2-1.4514.667.2016.1.PM,
*   z 27 listopada 2015 r. Znak: IBPB-2-1/4514-289/15/ASz,

oraz interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 października 2014 r. Znak: IPPB2/436-500/14-2/LS.  

Podsumowując, Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, powinien ustalić ją wyłącznie w oparciu o wartość, o którą zwiększy się kapitał zakładowy Wnioskodawcy, bez uwzględnienia części, która powiększy kapitał zapasowy Wnioskodawcy jako tzw. agio.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywne wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k) tego artykułu umowy spółki, a także – co wynika z pkt 2 powołanego przepisu – ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Z kolei za zmianę umowy spółki kapitałowej, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Przez spółkę kapitałową należy rozumieć wskazaną w art. 1a pkt 2 ustawy spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Podwyższenie kapitału zakładowego oznacza powiększenie środków kapitałowych spółki (bez względu na wybór formy), a fakt ten uważa się za zmianę umowy spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się, w przypadku spółki kapitałowej:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Obowiązek podatkowy przy zmianie umowy spółki kapitałowej powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału (art. 3 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy – podstawę opodatkowania stanowi przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Przywołany przepis jest niewątpliwie konsekwencją uregulowania zawartego art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, stąd też do ustalenia podstawy w niniejszej sprawie przyjąć należy – wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stosownie zaś do art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy – stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5%.

Z kolei stosownie do art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm.) – udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Zatem przepis ten wprowadza zakaz obejmowania udziałów poniżej ich wartości nominalnej, jednocześnie dopuszczając objęcie udziałów powyżej ich wartości nominalnej. Wówczas spółka otrzymuje dodatkową wartość (nadwyżkę), tzw. agio która przekazywana jest na kapitał zapasowy.

Zgodnie natomiast z art. 257 § 1 Kodeksu spółek handlowych – jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki.

Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych (art. 257 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Stosownie do treści art. 257 § 3 zdanie pierwsze ww. k.s.h. – jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje na podstawie dotychczasowych postanowień umowy spółki, przy zachowaniu wymagań określonych w § 1, oświadczenia dotychczasowych wspólników o objęciu nowych udziałów wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Z przedstawionego zdarzenia wynika, że w celu spłaty części zobowiązania wobec Wierzyciela z tytułu udzielonej pożyczki planowane jest dokapitalizowanie Wnioskodawcy (Spółki) przez jego Wspólnika poprzez wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki zgodnie z art. 257 § 3 Kodeksu spółek handlowych, bez jednoczesnej zmiany umowy Spółki w rozumieniu przepisów k.s.h., na podstawie podjętej w odpowiednim trybie uchwały zgromadzenia Wspólnika Spółki. Dokapitalizowanie Wnioskodawcy przez jego Wspólnika nastąpi w drodze podwyższenia kapitału zakładowego Spółki poprzez podniesienie wartości nominalnej istniejących udziałów. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zostaną objęte przez Wspólnika po wartości wyższej od ich wartości nominalnej i pokryte w całości wkładem pieniężnym. Nadwyżka wartości wkładu pieniężnego ponad wartość nominalną objętych udziałów zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy Spółki (tzw. agio), zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych. Na moment dofinansowania Spółki przez jej Wspólnika w drodze wniesienia dodatkowych wkładów pieniężnych do Spółki na kapitał zakładowy i zapasowy Spółki, Wspólnik nadal będzie jedynym udziałowcem Wnioskodawcy (posiadającym 100% udziałów Wnioskodawcy). Dokapitalizowanie nastąpi w dwóch transzach poprzez uregulowanie części zobowiązania Wnioskodawcy wobec Wierzyciela (przekazanie środków przez Wspólnika bezpośrednio na rachunek bankowy Wierzyciela) oraz bezpośrednio na rachunek bankowy Wnioskodawcy, na podstawie instrukcji i w imieniu Wspólnika, przez inną spółkę z Grupy X.

Należy zatem stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość, o którą zwiększy się kapitał zakładowy. Natomiast nadwyżka (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.