Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.163.2021.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-09
Teza: skutki podatkowe sprzedaży wydzielonej części nieruchomości 1 i sprzedaży udziałów w prawie własności nieruchomości nr 2 z tytułu Transakcji
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; sprzedaż-sprzedaż działek; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 marca 2021 r. (data wpływu 17 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 21 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 30 kwietnia 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.163.2021.1.MM (skutecznie doręczone Stronie 14 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wydzielonej części nieruchomości 1 i sprzedaży udziałów w prawie własności nieruchomości nr 2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wydzielonej części nieruchomości 1 i sprzedaży udziałów w prawie własności nieruchomości nr 2.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek pismem z 21 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 30 kwietnia 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie 14 maja 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem zapytania jest to, czy w opisanych okolicznościach transakcja sprzedaży dwóch sąsiadujących ze sobą nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Sprzedaż nieruchomości nie będzie spełniała warunku wynikającego z art. 113 ustawy o VAT.

Działka nr 1 o pow. 0,5624 ha została na podstawie umowy darowizny z roku 2003 darowana Wnioskodawcy przez jego rodziców. Przedmiotem darowizny była łąka będąca częścią gospodarstwa rolnego.

Działka nr 2 o pow. 0,2019 ha została zakupiona w 2006 r. w ramach wspólności małżeńskiej, oznaczona w wykazie gruntów jako grunt rolny zabudowany. Nieruchomości na tej działce są w stanie ruiny (dawne siedlisko rolne). Na nieruchomości nie poczyniono nakładów na remont, czy modernizację przekraczającą 30% wartości wynikającej z umowy zakupionej nieruchomości.

8 czerwca 2018 r. podpisano umowę warunkową na sprzedaż działki nr 2, oraz części działki nr 1 przylegającą do działki nr 2 oznaczone w ewidencji gruntów jako grunty rolne.

Kupującemu sprzedający udzielili pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania sprzedawanej nieruchomości, uzyskania pozwolenia na budowę wjazdu na nieruchomość na zasadzie prawo- i lewoskrętu dla pojazdów o masie 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego, uzyskania przez kupującego warunków technicznych przyłączy energetycznych, uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwolenie na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na nieruchomości zabudowanej.

Na potrzeby sprzedaży, kupujący w imieniu sprzedającego podzielił działkę nr 1 w celu zakupu części wydzielonej (0,0868 ha) z tej działki wraz z działką nr 2. Kupujący chce wyburzyć znajdujące się na działce nr 1 zabudowania i postawić na kupionych nieruchomościach pawilon handlowy.

29 lipca 2019 r. kupujący w imieniu sprzedającego otrzymał decyzję o warunkach zabudowy działek nr 2 i wydzielonej działki nr 1. W dniu 3 lutego 2021 r. otrzymano decyzję (prawomocną) zatwierdzającą projekt podziału nieruchomości nr 1 na dwie działki o powierzchniach 0,4756 ha i 0,0868 ha. 17 kwietnia 2020 r. otrzymano prawomocną decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - funkcja handlowo-usługowa, budynek handlowo-usługowy o powierzchni hali do 400 m. kw. wraz z infrastrukturą techniczną, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, zjazd publiczny z drogi gminnej, komunikacja wewnętrzna, parking, dojazdy, dojścia, ogrodzenie, śmietnik, zieleń ozdobna.

W związku z przedłużającymi się procedurami uzyskania niezbędnych pozwoleń przez kupującego działającego z pełnomocnictwa sprzedającego, umowa warunkowa była już kilkukrotnie aneksowana. Warunki sprzedaży w wyniku aneksów nie zostały zmienione, aneksowana była tylko data sprzedaży.

Obecnie kupujący uzyskał w imieniu sprzedającego prawomocne warunki zabudowy, wydzielił nieruchomość zgodnie ze swoimi oczekiwaniami i aktualnie kończy projektowanie celem złożenia wniosku o pozwolenie na budowę. Każda z przeznaczonych do sprzedaży nieruchomości ma osobną księgę wieczystą. Na dzień dzisiejszy, do sprzedaży jeszcze nie doszło.

W piśmie uzupełniającym z 21 maja 2021 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy następująco:

1.  Działka nr 1 (pow. 0.5624 ha) przez cały okres posiadania była i jest łąką z której Wnioskodawca pozyskiwał siano i stanowi jego prywatną własność. Działka nr 2 (pow. 0.2019 ha) jest we wspólnocie małżeńskiej, jest gruntem rolnym zabudowanym i jest w takim samym stanie od momentu kupna. Działka nie była wykorzystywana, a budynek mieszkalny stanowi pustostan. Wyżej wymienione nieruchomości Wnioskodawca wykorzystywał do celów prywatnych zwolnionych z VAT.
2.  Nabycie nieruchomości nr 2 nie było opodatkowane podatkiem VAT.
3.  Na nieruchomości nr 2 znajduje się stary niezamieszkały budynek mieszkalny (pustostan).
4.  Nieruchomość nr 2 została zakupiona w ramach wspólnoty małżeńskiej ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym.
5.  Prace rozbiórkowe nie będą rozpoczęte przed sprzedażą. Budynek na nieruchomości nr 2 zostanie sprzedany razem z działką.
6.  W związku z prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i na dzień transakcji będę dalej zarejestrowany. Żona Wnioskodawcy nie prowadzi działalności i nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, ale na dzień transakcji będzie zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.
7.  Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT i na dzień transakcji będzie nim nadal.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania?

1.  Czy sprzedaż wydzielonej z nieruchomości nr 1 niezabudowanej części pochodzącej z majątku prywatnego (darowizna od rodziców) będzie opodatkowana podatkiem VAT, nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9?
2.  Czy sprzedaż zabudowanej nieruchomości zakupionej we wspólności małżeńskiej będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10?
3.  Opodatkowana pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca:
    *   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
    *   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie (art. 43 ust. 10 ustawy o VAT), oraz złożą informacje zawarte w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z 21 maja 2021 r.):

Sprzedaż wydzielonej części pierwszej nieruchomości w związku z warunkami zabudowy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT), dostawa terenów niezabudowanych podlega zwolnieniu z podatku VAT, pod warunkiem, że tereny te nie są terenami budowlanymi.

Tereny budowlane to, jak wynika z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie te tereny niezabudowane, które objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź w odniesieniu do których wydano decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (jeżeli plan bądź decyzja wskazuje, że grunty te przeznaczone są pod zabudowę). Wówczas bowiem tereny niezabudowane uznać należy za budowlane.

Dlatego też nieruchomość niezabudowana przeznaczona do sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu stawką podstawową, gdyż uzyskano dla tej nieruchomości decyzję o warunkach zabudowy. Świadczą o tym również starania kupującego działającego w imieniu sprzedającego w sprawie zmiany przeznaczenia gruntu w celu otrzymania zezwolenia na budowę pawilonu handlowego.

W przypadku drugiej nieruchomości zabudowanej (siedlisko), przeznaczonej do wyburzenia, sposób opodatkowania dostawy gruntu uwarunkowany jest zasadami opodatkowania posadowionego na nim budynku lub budowli (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT).

Dla celów podatku VAT grunt opodatkowany jest stawką sprzedaży posadowionych na nim budynków (lub budowli), niezależnie od przeznaczenia ich do wyburzenia.

Kluczowe znaczenie dla ustalenia, czy nieruchomość zabudowana podlega opodatkowaniu VAT ma określenie daty pierwszego zasiedlenia. Zdarzenie to ma natomiast miejsce przy oddaniu do użytkowania budynku/budowli, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po wybudowaniu lub ulepszeniu nakładami o wartości powyżej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT).

Innymi słowy pierwsze zasiedlenie ma miejsce przy pierwszej sprzedaży nieruchomości (w tym także wtedy gdy sprzedaż ta podlegała zwolnieniu z VAT), lub też w momencie oddania jej do używania innemu podmiotowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu).

Pierwsze zasiedlenie ma miejsce w ramach pierwszej tego typu czynności wykonanej przez podatnika po wybudowaniu, ale także po każdym ulepszeniu stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej obiektu i oddaniu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. sprzedaż, najem, dzierżawa).

Czasem jednak rodzaj zabudowania może budzić wątpliwości w kontekście oceny, czy mamy do czynienia z gruntem zabudowanym, czy nie. Przykładowo WSA w Białymstoku w wyroku z 18 kwietnia 2018 r. (sygn. I SA/Bk 77/18) stwierdził, że działki, na których znajduje się tylko i wyłącznie ogrodzenie stanowiące urządzenie budowlane (a nie budowlę), są niezabudowane w rozumieniu ustawy o VAT. W innym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że sprzedaż działek w trybie art. 209a u.g.n., na których znajdują się fragmenty budynków (np. schody, ganki) wybudowane przez nabywcę tych działek (nakłady na cudzym gruncie), podlega zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (wyrok z 4 marca 2015 r. sygn. I FSK 740/14).

Dodatkowo sądy administracyjne wskazują, że istotny jest cel, dla którego sprzedawane są nieruchomości. W wyroku z 13 grudnia 2017 r. (sygn. I FSK 17/16) NSA uznał, że dostawa gruntu zabudowanego werandą przez użytkownika wieczystego nieruchomości sąsiedniej może korzystać ze zwolnienia, jeżeli celem transakcji sprzedaży działki, na której posadowiona jest część werandy wybudowanej przez użytkowników wieczystych nieruchomości sąsiedniej, jest dostawa gruntu niezabudowanego.

Jednocześnie NSA z 28 marca 2019 r. (sygn. akt II FSK 820/17), w którym NSA stwierdził, że posiadanie przez sprzedawcę pozwolenia na rozbiórkę posadowionych na gruncie budynków nie może zmieniać statusu gruntu na niezabudowany. Za grunt niezabudowany można uznać dopiero działkę, na której w dniu sprzedaży trwają prace rozbiórkowe znajdujących się na niej naniesień. W konsekwencji przedmiotowa transakcja nie może zostać uznana za zwolnioną z opodatkowania VAT.

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku gruntu zabudowanego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków/budowli, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie, oraz spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 11.

Pozwala na to art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, działka niezabudowana powinna być opodatkowana podatkiem VAT stawką podstawową, natomiast działka zabudowana, jeżeli kupujący złoży pismo o opodatkowaniu podatkiem VAT również będzie opodatkowana podstawową stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, przez „tereny budowlane” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej reguluje ustawa z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r. poz. 293 ze zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W przypadku nieruchomości zabudowanych przywołać należy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem,a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje sprzedaż dwóch sąsiadujących ze sobą nieruchomości. Działka nr 1 została w 2003 r. darowana Wnioskodawcy przez jego rodziców i w całym okresie posiadania stanowiła łąkę z której Wnioskodawca pozyskiwał siano. Nieruchomość nr 2 została zakupiona w 2006 r. w ramach wspólnoty małżeńskiej ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym (budynek mieszkalny stanowi pustostan), nabycie nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem VAT. Na nieruchomości nr 2 nie poczyniono nakładów na remont, czy modernizację przekraczającą 30% wartości wynikającej z umowy zakupionej nieruchomości (budynek mieszkalny jest w stanie ruiny).Wnioskodawca w związku z prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą jest czynnym podatnikiem VAT.

Z okoliczności sprawy wynika również, że 8 czerwca 2018 r. podpisano umowę warunkową na sprzedaż działki nr 2 oraz część działki nr 1 przylegającą do działki nr 2. Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT, planuje na zakupionych nieruchomościach wybudować pawilon handlowy. Sprzedający udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania sprzedawanej nieruchomości, uzyskania pozwolenia na budowę wjazdu na nieruchomość na zasadzie prawo- i lewoskrętu dla pojazdów o masie 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego, uzyskania przez kupującego warunków technicznych przyłączy energetycznych, uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwolenie na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na nieruchomości zabudowanej. Kupujący wydzielił nieruchomość zgodnie ze swoimi oczekiwaniami, uzyskał w imieniu sprzedającego prawomocne warunki zabudowy działki nr 2 i wydzielonej działki nr 1 i aktualnie kończy projektowanie celem złożenia wniosku o pozwolenie na budowę.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W analizowanej sprawie dla wydzielonej części nieruchomości nr 1 Kupujący w imieniu Sprzedającego otrzymał prawomocną decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – funkcja handlowo-usługowa, budynek handlowo-usługowy wraz z infrastrukturą techniczną. Tym samym, wydzielona część nieruchomości nr 1 stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, dostawa tej części nieruchomości gruntowej nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż jest to działka przeznaczona pod budowę na podstawie obowiązującej decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy dostawie nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Należy stwierdzić, że dla planowanej dostawy wydzielonej części nieruchomości 1 nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że dostawa przez Wnioskodawcę części nieruchomości nr 1 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji sprzedaż wydzielonej części Nieruchomości nr 1, będzie czynnością opodatkowaną przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii, czy sprzedaż udziału w nieruchomości nr 2 zabudowanej budynkiem mieszkalnym będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnieniez opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem obiektu posadowionego na gruncie nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że sprzedaż budynku mieszkalnego (zgodnie ze wskazaniem prace rozbiórkowe nie będą rozpoczęte przed sprzedażą) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa budynku mieszkalnego będzie odbywać się po pierwszym zasiedleniu oraz w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z opisu sprawy do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy w stosunku do budynku doszło najpóźniej w momencie ich nabycia, tj. w 2006 r. Ponadto w sprawie istotne jest, że Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń nabytego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczających 30% jego wartości początkowej.

Zatem, w analizowanym przypadku spełnione są przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym planowana sprzedaż budynku mieszkalnego w stosunku do którego do pierwszego zasiedlenia doszło w okresie dłuższym niż 2 lata podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie miało również zastosowanie dla dostawy gruntu, na którym budynek jest posadowiony, gdyż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków, budowli trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Reasumując należy stwierdzić, że spełnione są wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia od podatku do przedmiotowej dostawy wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym nie dokonuje się analizy możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

W sprawie Wnioskodawca wniósł także o potwierdzenie, że w sytuacji gdy dostawa udziału w nieruchomości nr 2 zabudowanej budynkiem mieszkalnym będzie spełniać przesłanki do objęcia jej zwolnieniem od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będzie miał możliwość rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak rozstrzygnięto powyższej, dostawa udziału w działce nr 2 zabudowanej budynkiem mieszkalnym, spełnia przesłanki do objęcia jej zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto we wniosku wskazano, że Wnioskodawca i Kupujący są i będą na dzień Transakcji zarejestrowani jako czynny podatnik VAT.

Tym samym, skoro dostawa udziału w nieruchomości zabudowanej w ramach Transakcji, jak wskazano wyżej, będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to Stronom transakcji będzie przysługiwało prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania tej transakcji, po spełnieniu wszystkich warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Zatem dostawa udziału w nieruchomości nr 2 po wyborze opcji opodatkowania będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT. Ponadto, jak rozstrzygnięto powyżej, opodatkowana właściwą stawką podatku VAT będzie również dostawa wydzielonej części nieruchomości nr 1.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w związku z planowaną sprzedażą wydzielonej części nieruchomości 1 i udziału w nieruchomości nr 2, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Wnioskodawcy. Przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga natomiast w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem małżonki Wnioskodawcy.

Ponadto Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Końcowo należy wskazać, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tut. Organ nie jest uprawniony do oceny załączników dołączonych do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.