Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.24.2025.2.IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-04
Teza: Brak utraty prawa do opodatkowania ryczałtem na skutek
przejęcia innej Spółki.
Słowa kluczowe: CIT-8
podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
prawa-utrata prawa
przejęcie
spółki-przejęcie spółki
Zagadnienia: spółek kapitałowych-Dochód podlegający
opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
kapitałowych
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Utrata prawa do opodatkowania
ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 7aa-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 7aa-ust. 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8b
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28l-ust. 1-pkt 4-lit. c
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie braku utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów
    spółek na skutek dokonania połączenia przez przejęcie.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – z 3 marca 2025 r. (data wpływu 3
    marca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. („Wnioskodawca” lub „Spółka przejmująca”) jest polskim rezydentem
    podatkowym, posiadającym miejsce zarządu w Polsce. Spółka jest aktualnie
    opodatkowana w modelu ryczałtu od dochodów spółek na zasadach określonych w
    rozdziale 6b ustawy o CIT („Ryczałt”).
    W celu uporządkowania działalności gospodarczej w jednym podmiocie oraz znacznego
    ułatwienia zarządzania, planowane jest połączenie Wnioskodawcy z inną polską spółką
    kapitałową na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (połączenie przez
    przejęcie), w wyniku, którego Wnioskodawca jako spółka przejmująca przejmie cały
    majątek innej polskiej spółki kapitałowej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością
    („Spółka przejmowana”), która zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców. Spółka
    Przejmująca z dniem połączenia, zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych,
    wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej.

    W ramach planowanego połączenia, w zamian za udziały Spółki przejmowanej, wspólnicy
    Spółki przejmowanej otrzymają udziały w Spółce przejmującej według ustalonego parytetu
    wymiany. Wartość rynkowa udziałów Spółki przejmującej, które zostaną przyznane
    wspólnikom Spółki przejmowanej w związku z planowanym połączeniem odpowiadać
    będzie wartości rynkowej Spółki przejmowanej, obejmującej jej aktywa oraz zobowiązania,
    w części jaka przypada na procent udziałów posiadanych przez każdego ze wspólników w
    Spółce przejmowanej. Jeśli wartość emisyjna udziałów Spółki przejmującej będzie wyższa
    niż ich wartość nominalna to nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki
    przejmującej. W ramach połączenia nie przewiduje się dopłat.
    Po planowanym połączeniu wspólnikami Wnioskodawcy będą wyłącznie osoby fizyczne (w
    tym byli wspólnicy Spółki przejmowanej).
    Spółka przejmowana podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swojego dochodu, nie
    jest jednak podatnikiem opodatkowanym w modelu Ryczałtu.
    Planowane połączenie jest uzasadnione przyczynami ekonomicznymi. Zapewni efekt
    synergii oraz uprości prowadzenie działalności i umożliwi koncentrację zasobów w jednym
    wyspecjalizowanym podmiocie, a także ograniczy nakładające się wzajemnie koszty.
    Wnioskodawca przyjmie w swoich księgach wartości składników majątkowych Spółki
    przejmowanej w wysokości wartości wynikającej z ksiąg tej spółki jako że połączenie
    nastąpi tzw. metodą łączenia udziałów.
    Udziały w Spółce przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów
    albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziały Spółce
    przejmowanej zostały objęte w wyniku wniesienia aportu w postaci nieruchomości oraz
    aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zespołu składników
    materialnych i niematerialnych). Spółka przejmowana nie posiada zysków z lat ubiegłych
    na swoich kapitałach (Spółka poniosła straty w poprzednich latach podatkowych a obecnie
    jest na etapie ponoszenia kosztów dużej inwestycji i uzyskiwanie zysków może mieć
    miejsce dopiero po jej zakończeniu).
    Różnica pomiędzy wartością rynkową przejmowanych składników majątku Spółki
    przejmowanej a ich wartością podatkową będzie mniejsza lub równa 0.
    W związku z planowanym połączeniem: zostaną zamknięte księgi podatkowe Spółki
    przejmowanej, zostanie sporządzone także sprawozdanie finansowe Spółki przejmowanej
    za okres od pierwszego dnia jej roku obrotowego do dnia wpisu połączenia do rejestru
    przedsiębiorców.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w Spółce Przejmowanej.
    Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Podmiotu
    Przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości
    emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki Przejmowanej.
    Ustalona w części odpowiadającej udziałowi Spółki Przejmującej w kapitale zakładowym
    Spółki Przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku
    podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą ponad cenę nabycia
    udziałów Spółki Przejmującej w Podmiocie Przejmowanym. Spółka Przejmująca nie
    posiada udziałów w Spółce Przejmowanej.
    Pytania
    1. Czy w związku z planowanym połączeniem przez przejęcie zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt
      4 lit. c tiret drugie ustawy o CIT, rozliczenia i ustaleń o których mowa w art. 7aa tej
      ustawy powinien faktycznie dokonać wyłącznie Wnioskodawca jako spółka
      przejmująca, a w razie wywiązania się z tego obowiązku przez Wnioskodawcę (oraz
      spełnienia pozostałych przesłanek z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c tiret drugie ustawy o CIT

      tj. zamknięcia ksiąg oraz sporządzenia sprawozdania finansowego Spółki
      przejmowanej), wszystkie przesłanki warunkujące zachowanie prawa do
      opodatkowania Ryczałtem przez Wnioskodawcę wskazane w powyższym artykule
      zastaną uznane za spełnione?
    2. Czy wskazany w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c tiret drugie ustawy o CIT obowiązek dokonania
      rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w
      związku z przejmowanymi składnikami majątku należy rozumieć w ten sposób, że
      Wnioskodawca jako spółka przejmująca powinien:
      a) sporządzić informację o przychodach i kosztach, w zakresie o którym mowa w art.
        7aa ust. 1 pkt 1 i art. 7aa ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o CIT pozostających w związku ze
        składnikami majątku Spółki przejmowanej i złożyć zeznanie CIT-8 wraz z
        załącznikiem CIT-KW z wykazanymi danymi w tym zakresie,
      b) prezentować kapitały własne zgodnie z treścią art. 7aa ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT-
        Wnioskodawca powinien więc wyodrębnić w swoich kapitałach kwotę zysku/straty
        wynikającą ze sprawozdania Spółki przejmowanej?
    3. Czy w związku z planowanym połączeniem, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie
      obowiązek zapłaty Ryczałtu ani jakiegokolwiek innego podatku dochodowego?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Zdaniem Wnioskodawcy w związku z planowanym połączeniem zgodnie z art. 28l ust.
      1 pkt 4 lit. c tiret drugie ustawy o CIT, rozliczenia i ustaleń o których mowa w art. 7aa
      tej ustawy powinien faktycznie dokonać wyłącznie Wnioskodawca jako spółka
      przejmująca i następca prawny Spółki przejmowanej, a w razie wywiązania się z tego
      obowiązku przez Wnioskodawcę (oraz spełnienia pozostałych przesłanek z art. 28I ust.
      1 pkt 4 lit. c tiret drugie ustawy o CIT tj. zamknięcia ksiąg oraz sporządzenia
      sprawozdania finansowego), wszystkie przesłanki warunkujące zachowanie prawa do
      opodatkowania Ryczałtem przez Wnioskodawcę wskazane w powyższym artykule
      zastaną uznane za spełnione.
    2. Zdaniem Wnioskodawcy wskazany w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c tiret drugie ustawy o CIT
      obowiązek dokonania rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie
      transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku należy
      rozumieć w ten sposób, że Wnioskodawca jako spółka przejmująca powinien:
      a) sporządzić informację o przychodach i kosztach, w zakresie o którym mowa w art.
        7aa ust. 1 pkt 1 i art. 7aa ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o CIT pozostających w związku z
        przejmowanymi składnikami majątku i złożyć zeznanie CIT-8 wraz z załącznikiem
        CIT- KW z wykazanymi danymi w tym zakresie,
      b) prezentować kapitały własne zgodnie z treścią art. 7aa ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT-
        Wnioskodawca powinien więc wyodrębnić w swoich kapitałach kwotę zysku/straty
        wynikającą ze sprawozdania Spółki przejmowanej.
    3. Zdaniem Wnioskodawcy w związku z planowanym połączeniem przez przejęcie po jego
      stronie nie powstanie obowiązek zapłaty Ryczałtu ani jakiegokolwiek innego podatku
      dochodowego.
    UZASADNIENIE
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1
    Zdaniem Wnioskodawcy przejęcie w drodze połączenia Spółki przejmowanej, nie
    spowoduje po jego stronie utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem. W szczególności
    spełniony zostanie warunek struktury udziałowej Wnioskodawcy (udziałowcami nadal
    będą tylko osoby fizyczne), jak również spełniony zostanie wyjątek warunkujący
    zachowanie prawa do Ryczałtu, o którym mowa w art. 28l ust. 1 pkt 4 lic. tiret drugie
    ustawy o CIT.

    Analogiczne stanowisko zostało wyrażone także w interpretacjach wydanych na kanwie
    tożsamych zdarzeń przyszłych, w których potwierdzono brak utraty prawa do
    opodatkowania w modelu Ryczałtu w przypadku czynności restrukturyzacyjnych, w tym
    np. w interpretacji:
        z dnia 18 czerwca 2024 r. 0111-KDIB1-3.4010.146.2024.2.JG;
        z dnia 25 maja 2023 r. 0114-KDIP2-1.4010.183.2023.1.MW;
        z dnia 23 maja 2023 r. 0114-KDIP2-1.4010.206.2023.1.OK;
        dnia 19 sierpnia 2022 r. 0111-KDIB2-1.4010.399.2022.1.AR.
    Wnioskodawca wskazuje więc, że w myśl art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT przepisów
    dotyczących ryczałtu od dochodów spółek nie stosuje się do podatników, którzy zostali
    utworzeni:
    a) w wyniku połączenia lub podziału albo
    b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału
      podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku
      likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje)
      tych innych likwidowanych podatników, albo
    c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony,
      lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego
      wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo,
      zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o
      wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro
      przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w
      pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te
      składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników
      oblicza się. stosując odpowiednio przepisy art. 14 - w roku podatkowym, w którym
      rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym,
      nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia.
    W świetle art. 28 k ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub
    wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się
    odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.
    W ocenie Wnioskodawcy, na tle opisanego zdarzenia przyszłego, dyspozycja art. 28k ust. 1
    pkt 5 lit. a-c ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania, ponieważ Wnioskodawca - jak
    wskazano w opisie zdarzeń przyszłego - korzysta już z opodatkowania Ryczałtem.
    Natomiast przepisy art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. a-c ustawy o CIT dotyczą jedynie podmiotów,
    które dopiero chciałyby skorzystać z modelu opodatkowania Ryczałtem.
    Z kolei przepis art. 28I ust. 1 ustawy o CIT enumeratywnie wymienia przypadki, w których
    spółka traci prawo opodatkowania Ryczałtem.
    Należy jednak mieć na uwadze, że przepis art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c ww. ustawy wprowadza
    dwa wyjątki, w których - pomimo dokonania przez podmiot opodatkowany Ryczałtem
    restrukturyzacji polegającej na przejęciu innego podmiotu - nie traci on prawa do tego
    opodatkowania.
    W myśl art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c tiret drugie ustawy o CIT, podatnik opodatkowany
    ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok
    podatkowy, w którym podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo

    podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa
    lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący
    wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu:
    i. zamknie księgi rachunkowe,
    ii. sporządzi sprawozdanie finansowe oraz
    iii. dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji
      pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku.
    Dwa pierwsze warunki to zamknięcie ksiąg rachunkowych oraz sporządzenie
    sprawozdania finansowego na dzień wpisu do rejestru połączenia - zgodnie z
    obowiązującymi przepisami ustawy o rachunkowości.
    Jeśli chodzi o trzeci warunek, to zdaniem Wnioskodawcy to on będzie podmiotem
    obowiązanym do sporządzenia wstępnej korekty w zakresie przychodów i kosztów w
    związku z przejęciem Spółki przejmowanej. Zdaniem Wnioskodawcy warunki te muszą być
    spełnione przez Spółkę przejmującą jako następcę prawnego Spółki przejmowanej. Mowa
    tu o następującym zapisie: „podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład
    niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe,
    sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w
    art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami
    majątku ...”.
    Podmiotem opodatkowanym w modelu Ryczałtu jest Wnioskodawca. Wnioskodawca jest
    także sukcesorem prawnopodatkowym w zakresie praw i obowiązków Spółki
    przejmowanej - zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
    Wobec tego to Wnioskodawca jako następca prawny Spółki przejmowanej powinien
    dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 7aa ustawy o CIT, jak również złożyć zeznanie
    CIT-8 jako następca prawny Spółki przejmowanej, a do tego zeznania dołączyć załącznik
    CIT-KW.
    Jednocześnie dokonanie tego rozliczenia przez Wnioskodawcę, zamknięcie ksiąg
    rachunkowych Spółki przejmowanej oraz sporządzenie sprawozdania finansowego tej
    Spółki przejmowanej, przesądzi o tym, że spełnione zostaną wszystkie warunki wyjątku
    wymienionego w art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c tiret drugie ustawy CIT.
    Tym samym Wnioskodawca, będzie uprawniony do kontynuowania opodatkowania w
    formie Ryczałtu do końca standardowego 4-letniego okresu, zgodnie z art. 28f ust. 1
    ustawy CIT tj. od początku miesiąca w którym wybrał on opodatkowanie ryczałtem do
    końca czwartego roku obrotowego korzystania z estońskiego CIT.
    Możliwość kontynuowania opodatkowania w formie Ryczałtu, w przypadku czynności
    restrukturyzacyjnej potwierdza praktyka interpretacyjna Dyrektora KIS (zob. interpretacje
    wskazane na wstępie).
    Analogiczne stanowisko zostało także wyrażone w zakresie przejęcia spółki przez podmiot
    opodatkowany Ryczałtem np. w interpretacjach z dnia 25 maja 2023 r. nr 0114-KDIP2-
    1.4010.183.2023.1.MW, w której w analogicznej sprawie stwierdzono, że: „Trzeba wszakże
    podkreślić, że ustawodawca dopuścił możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od
    spółek, pomimo dokonanych działań restrukturyzacyjnych, w sytuacji przewidzianej w art.
    28I ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT. Dzięki zawarciu w ww. przepisie zwrotu „chyba że”
    prawodawca dopuścił możliwość opodatkowania w formie ryczałtu pomimo, że podatnik
    dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub
    otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej
    części. Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu (kontynuowania opodatkowania w tej
    formie) ma miejsce wtedy, gdy spełniony jest jeden z warunków wymienionych w tiret
    pierwsze lub drugie. Przejęcie przez Państwa Spółki komandytowej, będzie objęte
    dyspozycją art. 28I ust. 1 pkt 4 tiret drugie, tzn. podmiot przejmowany (Spółka

    komandytowa) zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz
    dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji
    pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku. Spełnienie powyższych
    warunków odniesie taki skutek, że Państwo, jako podmiot przejmujący, będzie
    uprawniony do kontynuacji opodatkowania w formie ryczałtu. (...) W związku z powyższym
    należy wskazać, iż w wyniku połączenia Państwa Spółki ze Spółką komandytowa nie zajdą
    przesłanki powodujące utratę przez Państwa prawa do korzystania z ryczałtu od
    dochodów spółek, pod warunkiem, że podmiot przejmowany zamknie księgi rachunkowe,
    sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczeń i ustaleń, o których mowa w art.
    7aa ustawy o CIT, a Państwo w dalszym ciągu będą spełniać wszystkie przesłanki, o
    których mowa w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, uprawniające Państwa do korzystania z tego
    opodatkowania Zatem, biorąc pod uwagę powołane wcześniej i mające zastosowanie w
    sprawie przepisy prawa stanowisko Spółki zgodnie z którym, przejęcie Spółki
    komandytowej przez Państwa, w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego,
    nie spowoduje utraty przez Państwa prawa do opodatkowania Ryczałtem należy uznać za
    prawidłowe”.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2
    Jednocześnie obowiązek dokonania rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa
    ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi
    składnikami majątku wskazany w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT należy
    interpretować uwzględniając charakter połączenia przez przejęcie.
    Zgodnie z treścią art. 7aa ustawy o CIT Podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem
    od dochodów spółek, jest obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego
    poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania tym ryczałtem:
    1) sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz
      podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów
      spółek oraz
    2) wyodrębnić w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego
      poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:
      a) kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały,
        wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem
        od dochodów spółek oraz
      b) kwotę niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    W myśl art. 7aa ust. 2 W informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1, wykazuje się:
    1) przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1, w kwocie odpowiadającej:
      a) przychodom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku
        finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały
        zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz
      b) kosztom zaliczonym do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 w
        latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od
        dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym
        netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz
    2) koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, w kwocie odpowiadającej:
      a) przychodom zaliczonym do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, w latach
        podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od
        dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym
        netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz

      b) kosztom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku
        finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały
        zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, oraz
    3) dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości
      poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto
      zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość
      podatkową ustaloną na ten dzień - w przypadku podatnika utworzonego w wyniku
      przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest
      jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Zdaniem Wnioskodawcy będzie on zobligowany tylko do realizacji dwóch z ww.
    obowiązków w związku z planowanym połączeniem spółek, tj.
    i. będzie musiał sporządzić informację w zakresie tzw. przejściowych różnic w zakresie
      przychodów i kosztów ujmowanych podatkowo oraz rachunkowo powstałych w
      związku z połączeniem. Dzięki wskazanemu rozliczeniu przychodów i kosztów
      podatnik dokona ujednolicenia rozliczeń podatkowych i rachunkowych związanych z
      przejmowanymi składnikami majątku, a po połączeniu przychody i koszty podatnika
      ustalane dla celów rachunkowych staną się również kategoriami podatkowymi.
    ii. W sprawozdaniu finansowym Wnioskodawcy należy zaprezentować kapitały własne w
      sposób wskazany w art. 7aa ust. 1 pkt 2 także w zakresie zysków/strat Spółki
      przejmowanej.
    Jednocześnie w myśl art. 7aa ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT w zeznaniu, o którym mowa w art.
    27 ust. 1, za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od
    dochodów spółek podatnik wykazuje przychody oraz koszty, o których mowa w ust. 2 pkt
    1 i 2, oraz ustala podatek należny od dochodu stanowiącego różnicę między tymi
    przychodami a tymi kosztami według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1.
    Natomiast stosownie do treści art. 7aa ust.5 pkt 1 ustawy o CIT W przypadku, o którym
    mowa w ust. 4 pkt 1 - podatnik dokonuje zapłaty podatku należnego z końcem pierwszego
    miesiąca następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek,
    jeżeli podatnik stosował to opodatkowanie krócej niż cztery lata podatkowe, przy czym w
    przypadku stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w sposób
    nieprzerwany przez okres co najmniej czterech lat podatkowych zobowiązanie podatkowe
    wygasa w całości.
    Wobec tego Spółka przejmująca - jako następca prawny Spółki przejmowanej - będzie
    zobowiązana do złożenia CIT-8 za okres od pierwszego dnia roku podatkowego ww. Spółki
    przejmowanej do daty wpisu połączenia do rejestru wraz z załącznikiem CIT-KW, w którym
    wykazane zostaną różnice przejściowe w zakresie ujmowania przychodów i kosztów w
    związku ze składnikami majątku przejmowanymi w drodze połączenia przez przejęcie -
    jeśli takie różnice wystąpią.
    W sprawozdaniu finansowym Spółki przejmowanej na dzień połączenia należy także
    zaprezentować dane wskazane w art. 7aa ust. 2 ustawy o CIT, tj. wyodrębnić w kapitale
    własnym spółki kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione
    na kapitały, kwotę niepokrytych strat.
    W sprawie nie powstanie jednocześnie dochód z tytułu przekształcenia, ponieważ nie
    dojdzie do zmiany formy prawnej.
    Zdaniem Wnioskodawcy realizacja ww. czynności przesądzi o tym, że spełnione zostaną
    wszystkie warunki zachowania prawa do opodatkowania w modelu Ryczałtu wskazane w
    art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT.
    Tym samym w ocenie Wnioskodawcy wskazane wyżej obowiązki będą jedynymi, które
    będzie musiał spełnić aby zachować prawo do opodatkowania w modelu Ryczałtu.

    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3
    Zdaniem Wnioskodawcy w związku z planowanym połączeniem po jego stronie nie
    powinien także wystąpić obowiązek zapłaty Ryczałtu ani żadnego innego podatku
    dochodowego.
    Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 ustawy o CIT Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający:
    1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w
      jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto
      przeznaczony:
      a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
        podzielonego zysku) lub,
      b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
        ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
    2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
    3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
      wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
    4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w
      drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z
      tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
      przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
      przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
    5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
      opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub
      nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w
      przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
    6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości
      zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie
      zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych
      operacji gospodarczych).
    Zdaniem Wnioskodawcy, połączenie spółek może skutkować tylko obowiązkiem
    wykazania dochodu opodatkowanego Ryczałtem na podstawie art. 28n ust. 1 pkt 3 w zw. z
    art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku).
    Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy CIT podstawę opodatkowania stanowi dochód z
    tytułu zmiany wartości składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło
    łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego.
    Artykuł 28 m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT wskazuje zaś, że opodatkowaniu ryczałtem podlega
    dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku
    lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych
    składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia,
    podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    Jednocześnie pojęcie składników majątku należy utożsamiać z pojęciem składników
    majątkowych, o których mowa w art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym ilekroć w
    ustawie jest mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o
    rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną
    działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia,
    o której mowa w art. 16g ust. 3.
    W związku z powyższym, tylko jeśli różnica wartości rynkowej składników majątku
    przejętych przez Wnioskodawcę ponad ich wartość podatkową będzie wyższa niż 0,

    powstanie dochód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy
    o CIT.
    W przeciwnym przypadku, tj. w sytuacji kiedy ta wartość będzie równa lub mniejsza niż 0
    (nie wystąpi nadwyżka) po stronie Spółki przejmującej nie powstanie obowiązek zapłaty
    Ryczałtu ani jakiegokolwiek innego podatku dochodowego.
    Takie stanowisko zostało wyrażone w przypadku łączenia spółek opodatkowanych
    estońskim CIT np. w interpretacjach:
        z dnia 2 maja 2024 r. 0111-KDIB1-1.4010.124.2024.2.RH
    W myśl art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku, osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział, przekształcenie
    podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego, stanowi podstawę opodatkowania
    ryczałtem.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że w wyniku połączenia wartość rynkowa
    przejmowanych składników majątku nie będzie wyższa od ich wartości podatkowej. (...)
    Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w zw. z planowanym przejęciem przez
    Wnioskodawcę spółki powiązanej X nie powstanie dla Państwa dochód podlegający
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w tym nie powstanie dla Państwa
    określony w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT dochód z tytułu zmiany wartości
    składników majątku.
        z dnia 16 kwietnia 2024 r. 0111-KDIB2-1.4010.78.2024.2.AR
    (...) przy planowanym połączeniu nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej składników
    przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników, ponieważ wartość
    rynkowa przejmowanych składników majątku odpowiada ich wartości podatkowej, o
    której mowa w art. 28m ust. 7 ustawy o CIT.
    W tej sytuacji nie wystąpi zatem dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o
    którym mowa jest w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, na skutek planowanego połączenia
    Państwa z SPV.
    W opisanym zdarzeniu przyszłym w wyniku połączenia przez przejęcie różnica pomiędzy
    wartością rynkową przejmowanych składników majątku (aktywów netto) a ich wartością
    podatkową nie będzie wyższa niż 0. W związku z tym po stronie Wnioskodawcy nie
    powstanie w ogóle dochód z tytuły zmiany wartości składników przejmowanego majątku,
    a tym samym także obowiązek zapłaty Ryczałtu.
    Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek zapłaty Ryczałtu z tytułu
    zmiany wartości składników majątku w związku z planowanym połączeniem przez
    przejęcie.
    Wnioskodawca nie będzie także zobowiązany do zapłaty Ryczałtu od żadnej innej
    podstawy opodatkowania, w szczególności po jego stronie nie powstanie dochód z tytułu
    tzw. ukrytych zysków.
    Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2,
    rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo
    odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk,
    których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
    wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
    udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
    1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
      albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub

      podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
      odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
      podmioty podatnikowi;
    2) świadczenia wykonane na rzecz:
      a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
        przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na
        rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
      b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną
      cenę tej transakcji;
    4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym, jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
    5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia
      wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce;
    6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
    7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
    8) wydatki na reprezentację;
    9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
    10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
    11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
    12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
    kapitałowego wspólnika w spółce.
    Po stronie Spółki nie może także powstać obowiązek zapłaty Ryczałtu z tytułu tzw.
    ukrytych zysków.
    W szczególności nie dojdzie do powstania dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 3 pkt
    6 ustawy o CIT, tj. dochodu w wysokości równowartości zysku przeznaczonego na
    podwyższenie kapitału zakładowego. Hipoteza tego przepisu obejmuje tylko takie
    sytuacje, kiedy podnoszony jest kapitał zakładowy spółki opodatkowanej estońskim CIT, a
    źródłem ww. podwyższenia jest zysk. W sprawie kapitał zakładowy w ogóle nie zostanie
    podwyższony ze środków Spółki, ani z zysków Spółki przejmowanej. W związku z tym nie
    będzie spełniona żadna z przesłanek opodatkowania dochodu z tytułu tzw. ukrytych
    zysków.
    Analogicznie podwyższenie kapitału zapasowego Spółki przejmującej nie może zostać
    uznane za dochód z tytułu tzw. ukrytych zysków ani za kategorię zysku przeznaczonego do
    wypłaty. W modelu opodatkowania estońskiego CIT przekazanie zysku na kapitał
    zapasowy jest neutralne, ponieważ zasadą jest właśnie, że taki zysk będzie opodatkowany
    dopiero z chwilą jego faktycznego rozdysponowania.
    Stanowisko takie jest również prezentowane w wydanych interpretacjach indywidualnych,
    np. w interpretacji z dnia 2 czerwca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nr
    0111-KDIB1-1.4010.211.2023.1.AND.
    Zatem w opisanej sytuacji nie może powstać dochód opodatkowany Ryczałtem,
    obowiązek uiszczenia Ryczałtu lub jakiegokolwiek innego podatku dochodowego.

    Wobec tego w sprawie nie powstanie obowiązek zapłaty Ryczałtu. Spółka nie jest także
    zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych - z uwagi na
    pozostawanie w opodatkowaniu Ryczałtem.
    Wnioskodawca wnosi więc o uznanie jego stanowiska za prawidłowe w całości.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie przyjęcia, że:
        w związku z planowanym połączeniem przez przejęcie zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4
        lit. c tiret drugie ustawy o CIT, Spółka Przejmująca powinna dokonać rozliczeń i
        ustaleń o których mowa w art. 7aa ww. ustawy, aby zachować prawo do
        opodatkowania ryczałtem – jest nieprawidłowe;
        w związku z planowanym połączeniem po stronie Spółki Przejmującej nie
        powstanie obowiązek zapłaty ryczałtu lub jakiegokolwiek innego podatku – jest
        prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa CIT”), opodatkowaniu
    ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj.
    podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz
    podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce
    ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe
    warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.
    Dodatkowo art. 28k ww. ustawy wyłącza wprost niektóre kategorie podatników z zakresu
    podmiotowego tej regulacji.
    Natomiast art. 28l ustawy o CIT reguluje kwestie utraty prawa do opodatkowania w formie
    ryczałtu od dochodów spółek. W odniesieniu do analizowanej sprawy wskazać należy na
    treść art. 28l ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:
      1. Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:
      4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:
      a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1
      pkt 4-6,
      b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg
      podatkowych nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,
      c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału
      podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub
      jego zorganizowanej części, chyba że:
          podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest
          opodatkowany ryczałtem albo
          podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem
          przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi
          sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w
          art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi
          składnikami majątku,

      d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału
      podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie,
      lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
      zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    Stosownie do art. 28l ust. 2 ustawy o CIT:
      W przypadku utraty prawa do opodatkowaniem ryczałtem podatnik może złożyć
      ponowne zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7, po upływie 3 lat
      podatkowych, jednak nie wcześniej niż po upływie 36 miesięcy, następujących po
      roku kalendarzowym, w którym podatnik utracił prawo do opodatkowania ryczałtem.
    W przepisach o ryczałcie ustawodawca w sposób enumeratywny wymienił sytuacje i
    okoliczności, w których podatnik traci prawo do opodatkowania ryczałtem. W przepisie
    art. 28l ustawy o CIT wskazano moment utraty prawa do opodatkowania ryczałtem m.
    in. w przypadku zaistnienia zdarzeń związanych z naruszeniem warunków stosowania
    tej formy opodatkowania, tj. określonych warunków organizacyjno#prawnych
    podmiotu, obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych czy warunków związanych z
    restrukturyzacją podmiotów.
    W przypadku, gdy podmiot, który nie stosuje ryczałtu, zostanie przejęty w drodze
    łączenia lub podziału lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa
    lub jego zorganizowanej części, podatnik przejmujący majątek może kontynuować
    rozliczenia ryczałtem, jeśli podmiot przejmowany zamknie księgi rachunkowe oraz
    sporządzi sprawozdanie finansowe, a także dokona rozliczenia, o którym mowa w art.
    7aa ustawy o CIT, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi
    składnikami majątku.
    W myśl art. 7aa ust. 1 ustawy o CIT:
      Podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest
      obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok
      opodatkowania tym ryczałtem:
      1) sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz
      podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów
      spółek oraz
      2) wyodrębnić w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego
      poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:
      a) kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na
      kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania
      ryczałtem od dochodów spółek oraz
      b) kwotę niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok
      opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Zgodnie natomiast z art. 7aa ust. 2 ustawy o CIT:
      W informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1, wykazuje się:
      1) przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1, w kwocie odpowiadającej:
      a) przychodom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku
      finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok
      opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały
      zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz
      b) kosztom zaliczonym do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 w
      latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od
      dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym
      netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz

      2) koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, w kwocie odpowiadającej:
      a) przychodom zaliczonym do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, w latach
      podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów
      spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto
      podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz
      b) kosztom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku
      finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok
      opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały
      zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, oraz
      3) dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości
      poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto
      zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość
      podatkową ustaloną na ten dzień - w przypadku podatnika utworzonego w wyniku
      przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest
      jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Art. 7aa ust. 3 ustawy o CIT stanowi natomiast, że:
      Przepisów ust. 2 pkt 1 i 2 nie stosuje się do przychodów, o których mowa w art. 12
      ust. 4, oraz kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, z wyjątkiem
      tych przychodów i kosztów, które podlegają rozliczeniu w innych terminach lub
      okresach zgodnie z przepisami o rachunkowości.
    Zgodnie z art. 7aa ust. 4 ustawy o CIT:
      W zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, za rok podatkowy poprzedzający
      pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek podatnik:
      1) wykazuje przychody oraz koszty, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, oraz ustala
      podatek należny od dochodu stanowiącego różnicę między tymi przychodami a tymi
      kosztami według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1;
      2) wykazuje dochód z przekształcenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 3, oraz ustala
      podatek należny od tego dochodu według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt
      1;
    Dzięki wskazanemu rozliczeniu przychodów i kosztów podatnik dokonuje ujednolicenia
    swoich rozliczeń podatkowych i rachunkowych, gdyż po wyborze ryczałtu od dochodów
    spółek przychody i koszty podatnika ustalane dla celów rachunkowych staną się
    również kategoriami podatkowymi.
    Jak wynika z art. 7aa ust. 3 ustawy o CIT przepisów ust. 2 pkt 1-2 nie stosuje się do
    przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 4, oraz kosztów niestanowiących kosztów
    uzyskania przychodów, z wyjątkiem tych przychodów i kosztów, które podlegają
    rozliczeniu w innych terminach lub okresach zgodnie z przepisami o rachunkowości.
    Informację, o której mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, sporządza się za każdym
    razem, gdy podatnik przystępuje do ryczałtu od dochodów spółek, chyba że rok
    rozpoczęcia przez niego działalności jest pierwszym rokiem opodatkowania w tym
    systemie (z wyjątkiem rozpoczęcia działalności po restrukturyzacji).
    Z opisu sprawy wynika, że spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek. W
    trakcie trwania tej formy opodatkowania planowane jest połączenie Spółki z o.o. z inną
    polską spółka kapitałową. Spółka Przejmującą przejmie cały majątek innej polskiej
    spółki kapitałowej, która zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców. Spółka
    Przejmująca z dniem połączenia wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki
    Przejmowanej. W ramach połączenia za udziały Spółki Przejmowanej wspólnicy Spółki
    Przejmowanej otrzymają udziały w Spółce Przejmującej. Po planowanym połączeniu
    wspólnikami Spółki z o.o. będą wyłącznie osoby fizyczne. Spółka Przejmowana podlega

    w Polsce opodatkowaniu od całości swojego dochodu, nie jest podatnikiem
    opodatkowanym ryczałtem od dochodów spółek. W związku z planowanym
    połączeniem zostaną zamknięte księgi podatkowe Spółki Przejmowanej, zostanie
    sporządzone także sprawozdanie finansowe Spółki Przejmowanej za okres od
    pierwszego dnia jej roku obrotowego do dnia wpisu połączenia do rejestru
    przedsiębiorców.
    Zauważyć zatem należy, że taka forma restrukturyzacji w postaci przejęcia
    przedsiębiorstwa powoduje utratę prawa do opodatkowania ryczałtem z końcem roku
    poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpi przejęcie innego podmiotu.
    Przy czym ustawodawca przewidział wyjątki od powyższej reguły i dotyczą one
    następujących przypadków:
    1) podmiot przejmowany wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem,
      albo
    2) podmiot wnoszący wkład niepieniężny z dniem wniesienia wkładu zamknie księgi
      rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń,
      o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z
      przejmowanymi składnikami majątku.
    Pierwszy z wyjątków nie znajdzie zastosowania, ponieważ podmiotem przejmowanym
    jest Spółka, która nie jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek.
    Zatem należy ustalić, czy w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie drugi z
    wyjątków.
    Zauważyć należy, że warunkiem utrzymania prawa do ryczałtu jest to, aby podmiot
    wnoszący wkład niepieniężny, na dzień restrukturyzacji:
    1) zamknął księgi rachunkowe,
    2) sporządził sprawozdanie finansowe, oraz
    3) dokonał rozliczeń i ustaleń, o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT, w związku z
      przejmowanymi (wnoszonymi aportem) składnikami majątku, czyli ustalił wstępną
      korektę przychodów i kosztów oraz ustalił dochód z restrukturyzacji (dochód z
      przekształcenia) od przenoszonych do podatnika opodatkowanego ryczałtem
      składników majątku wraz z należnym podatkiem.
    Łączne spełnienie ww. warunków pozwoli na zachowanie prawa do opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek w związku z przejęciem Spółki.
    Odnosząc powołane wcześniej przepisy prawa do przedstawionego opisu zdarzenia
    przyszłego należy zauważyć, że działania o charakterze restrukturyzacyjnym – co do
    zasady – mogą skutkować utratą prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów
    spółek. Przypadki prowadzące do utraty tego prawa zostały wskazane w przytoczonych
    wyżej przepisach. Trzeba wszakże podkreślić, że ustawodawca dopuścił możliwość
    opodatkowania w formie ryczałtu od spółek, pomimo dokonanych działań
    restrukturyzacyjnych, w sytuacji przewidzianej w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT.
    Prawodawca dopuścił możliwość opodatkowania w formie ryczałtu pomimo, że
    podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału
    podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części, gdy spełniony jest jeden z warunków wymienionych w tiret
    pierwsze lub drugie.
    Zatem, w świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz
    przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że w związku z planowanym
    połączeniem przez przejęcie, rozliczenia i ustaleń o których mowa w art. 7aa tej ustawy
    powinna dokonać Spółka Przejmowana. Również podmiot przejmowany musi zamknąć
    księgi rachunkowe oraz sporządzić sprawozdanie finansowe.

    Tym samym, nie można się zgodzić z Państwa stanowiskiem, że w analizowanej sprawie
    rozliczenia i ustaleń , o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT powinien faktycznie
    dokonać Wnioskodawca jako spółka przejmująca, a w razie wywiązania się z tego
    obowiązku przez Wnioskodawcę, wszystkie przesłanki warunkujące zachowanie prawa
    do opodatkowania Ryczałtem przez Wnioskodawcę wskazane w powyższym artykule
    zastaną uznane za spełnione.
    Spółka utraci zatem prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w myśl
    art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT, bowiem podmiot przejmowany, powinien
    zamknąć księgi rachunkowe, sporządzić sprawozdanie finansowe oraz dokonać
    rozliczeń i ustaleń o których mowa w art. 7aa ustawy o CIT. Bez znaczenia pozostaje
    fakt, że podmiot ten nie jest opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek, bowiem
    ww. obowiązek wynika z literalnego brzmienia przepisu wskazanego w art. 28l ust. 1 pkt
    4 ustawy o CIT.
    Oznacza to tym samym, że utracą Państwo prawo do opodatkowania ryczałtem z
    końcem roku podatkowego poprzedzającego przejęcie Spółki Przejmowanej.
    Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1
    należało uznać za nieprawidłowe.
    Istotą Państwa wątpliwości jest również kwestia obowiązku dokonania rozliczenia i
    ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z
    przejmowanymi składnikami majątku.
    Jak wykazano powyżej, rozliczenia i ustaleń o których mowa w art. 7aa tej ustawy powinna
    dokonać wyłącznie Spółka Przejmowana.
    Informację o przychodach i kosztach należy ująć w zeznaniu rocznym (formularz CIT-8)
    wraz z załącznikiem CIT/KW („Informacja o przychodach, kosztach, dochodzie z
    przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem
    od dochodów spółek kapitałowych”) – składanych w terminie do końca trzeciego miesiąca
    następującego po danym roku podatkowym.
    Zgodnie z art. 7aa ustawy o CIT w aktualnym brzmieniu podatnik, który wybrał
    opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany w rozliczeniu za rok
    podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek
    dokonać tzw. korekty wstępnej.
    Realizując założenia korekty, podatnik powinien w pierwszej kolejności sporządzić
    informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym
    w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (informację tę
    sporządzić należy na formularzu CIT/KW, stanowiącym załącznik do zeznania
    podatkowego CIT-8).
    W informacji tej podatnik powinien wykazać jako przychód podatkowy:
    1) tzw. przychody rachunkowe lat ubiegłych (uwzględnione w wyniku finansowym netto
      podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem
      od dochodów spółek), które dotychczas nie zostały zaliczone do przychodów
      podatkowych (nie dotyczy to jednak należności, które nie podlegają zaliczeniu w
      poczet przychodów zgodnie z katalogiem zawartym w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT) oraz
    2) koszty zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w latach ubiegłych, jeżeli
      dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika zgodnie z
      ustawą o rachunkowości tj. stanowiły jedynie tzw. koszty rachunkowe).
    Ponadto podatnik powinien również wykazać jako koszty uzyskania przychodów:
    1) przychody podatkowe lat ubiegłych, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w
      wyniku finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok
      opodatkowania ryczałtem (nie dotyczy to jednak należności, które nie podlegają

      zaliczeniu w poczet przychodów zgodnie z katalogiem zawartym w art. 12 ust. 4
      ustawy o CIT), oraz
    2) koszty rachunkowe lat ubiegłych (uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika
      za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od
      dochodów spółek), jeżeli dotychczas nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania
      przychodów zgodnie z art. 15 ustawy o CIT (nie dotyczy to natomiast wydatków, które
      nie spełniają definicji kosztów uzyskania przychodów).
    Konieczność podjęcia tego typu działań wiąże się ze specyfiką samego systemu
    opodatkowania ryczałtem, w ramach którego występuje ujednolicenie ujęcia przychodów i
    kosztów zarówno dla celów rachunkowych, jak i podatkowych. W ten sposób wyklucza się
    możliwość zaistnienia sytuacji, w której określony przychód lub koszt zostanie rozliczony
    dla celów podatkowych dwukrotnie lub w ogóle nie zostanie podatkowo rozliczony.
    Ustalony dochód z korekty wstępnej oraz podatek należny od tego dochodu wskazać
    należy w informacji CIT/KW, będącej załącznikiem do zeznania CIT-8, jak również w
    odpowiedniej części samego zeznania CIT-8. W ramach informacji CIT/KW ustalany dochód
    z korekty wstępnej nie może mieć wartości ujemnej (jeżeli różnica między wykazywanymi
    w ramach korekty wstępnej przychodami i kosztami byłaby wartością ujemną, przyjąć
    należy, że w przypadku podatnika dochód z korekty wstępnej nie powstaje), zaś w ramach
    formularza CIT-8 podatek od dochodu z korekty wstępnej prezentowany jest w sekcji K, w
    poz. 311 jako inne zobowiązania podatkowe.
    Efektem korekty wstępnej przychodów i kosztów jest wyeliminowanie:
        podwójnego opodatkowania tych samych przychodów,
        możliwości nieuwzględnienia w rozliczeniu podatkowym określonych przychodów,
        podwójnego odliczenia tych samych kosztów
        możliwości nieuwzględnienia w rozliczeniu podatkowym określonych kosztów.
    Zauważyć należy, że po stronie Spółki nie powstanie dochód z przekształcenia, bowiem nie
    dojdzie do zmiany formy prawnej, ale do przejęcia podmiotu. Tym samym, spółka nie
    będzie zobowiązana do wykazania dochodu z przekształcenia.
    Na uwagę zasługuje również fragment Przewodnika do Ryczałtu, w którym wskazano że:
      Korekta powinna mieć zastosowanie do różnic przejściowych między wynikiem
      finansowym, a podatkowym podatnika.
    W odniesieniu do Państwa wątpliwości wskazać należy na treść artykułu 27 ust. 1 ustawy o
    CIT, zgodnie z którym:
      Podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z
      zastrzeżeniem ust. 1d i 1da, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy
      wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać
      urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu
      osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca
      roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między
      podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą zapłaconych
      zaliczek za okres od początku roku.
    Z uwagi na okoliczności przedstawione przez Spółkę należy uznać, że od dnia przejęcia,
    Spółka przejmująca (Wnioskodawca) odpowiadać będzie za wykonanie praw i obowiązków
    podmiotu przejmowanego, w tym także w zakresie składania zeznania CIT-8 dotyczącego
    okresu rozliczeniowego sprzed dnia przejęcia. Przeniesienie przepisów Ordynacji
    podatkowej dotyczących sukcesji na grunt ustawy o CIT oznacza, że spółka przejmująca
    Podmiot Przejmowany, przejmuje wszelkie prawa i obowiązki.

    Zatem, zeznanie CIT-8 a dotyczące działalności wnoszonego przedsiębiorstwa powinno
    zostać złożone na dzień łączenia i powinno zawierać dane podatkowe obejmujące okres:
    od pierwszego dnia okresu rozliczeniowego do dnia poprzedzającego dzień przejęcia. Tym
    samym Spółka będzie zobowiązana do złożenia zeznania CIT-8 z zastrzeżeniem, że
    zeznanie to podpisze i złoży, jako sukcesor praw i obowiązków, podmiot przejmujący, czyli
    Spółka z o.o.
    Jednakże zwrócić należy uwagę na fakt, że Spółka z o.o. utraci prawo do opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek w roku poprzedzającym rok przejęcia Spółki
    Przejmowanej. Tym samym, Spółka z o.o. nie będzie zobligowana do złożenia załącznika
    CIT-KW.
    Ponieważ utracą Państwo prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek to
    bezzasadne jest wypełnianie dyspozycji przepisu, o którym mowa w art. 7aa ustawy o CIT,
    do których wypełnienia byłby zobligowany podmiot przejmowany.
    W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku
    nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia przyjęcia, że w związku z planowanym
    połączeniem po stronie Spółki Przejmującej powstanie obowiązek zapłaty ryczałtu lub
    jakiegokolwiek innego podatku.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości
      rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu
      niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany
      wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia
      podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub
      jego zorganizowanej części.
    Jak wynika z cyt. wyżej art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w dochodzie ustalonym dla
    celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie
    określonych form restrukturyzacyjnych, tj. łączenie, podział, przekształcenie podmiotów
    lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa
    lub jego zorganizowanej części. Każda zatem reorganizacja skutkująca czy to np. zmianą w
    strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału), czy modyfikacją formy
    prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest jako moment
    ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany wartości
    składników majątku. Dochód ten ustala się jako nadwyżkę wartości rynkowej składników
    przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu
    niepieniężnego ponad ich wartość podatkową.
    Restrukturyzacji (w drodze łączenia, podziału, przekształcenia czy wkładu niepieniężnego)
    mogą podlegać również podatnicy opodatkowani już ryczałtem. Zatem dochód z tytułu
    zmiany wartości składników majątku może wystąpić również w sytuacji, gdy wszyscy
    podatnicy uczestniczący w restrukturyzacji podlegają opodatkowaniu ryczałtem.
    W dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są zatem wzrosty wartości
    majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacji, m.in. w następstwie
    połączenia przez przejęcie, które występuje w przedmiotowej sprawie.
    W myśl art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości
      składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział,
      przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości, wskazać należy, że jak wskazano w odpowiedzi na
    zadane Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, na skutek
    połączenia Spółek i niewykonania dyspozycji przepisu art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT

    utracą Państwo prawo do opodatkowania ryczałtem w roku poprzedzającym rok
    podatkowy w którym dokonają Państwo przejęcia. Tym samym w momencie przejęcia nie
    będą Państwo podlegali opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Tym samym, w Państwa sytuacji, nie wystąpi dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Po Państwa stronie nie
    powstanie również żaden inny dochód wymieniony w art. 28m ust. 1 ustawy o CIT,
    bowiem przepisy zawarte w rozdziale 6B ustawy o CIT nie będą miały dla Państwa
    zastosowania. Zatem Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku zgodnie z treścią
    art. art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.
    Natomiast w wyniku utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek,
    Spółka Przejmująca będzie opodatkowana na zasadach ogólnych i na wskutek przejęcia
    Spółki Przejmowanej po stronie Spółki Przejmującej może powstać przychód podatkowy z
    art. 12 ust. 1 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
      Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane
      pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
    Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów
    podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne
    i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku
    do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić
    będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód
    podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym
    wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość –
    Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014).
    Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn.
    akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on
    ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem
    jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.
    Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego
    aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust.
    4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:
      Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: (...) ustalona
      na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku
      podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą
      lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów
      podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych
      składników.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT:
      Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: (...) ustalona
      na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku
      podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą
      lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji)
      przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.
    W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ww. ustawy,
      Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: (...) ustalona,
      w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki
      przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału,
      wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie

      przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale
      zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4a pkt 16a ww. ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej udziałów (akcji) oznacza to cenę,
      po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w
      razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od
      wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    Z kolei w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy:
      Do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości
      tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego
      przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału
      podmiotów, które:
      a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
      podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
      b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu,
    Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT,
      Do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej,
      odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale
      zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień
      poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą
      posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w
      wysokości nie mniejszej niż 10 %.
    Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:
      Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek
      będących podatnikami, o których mowa w:
      1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
      majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      albo
      2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego
      majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
      innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
      opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
      albo
      3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
      innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
      opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
      przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek
      będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
    Zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT:
      Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do
      podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.
    Dodatkowo wskazać należy, na art. 12 ust. 13 ww. ustawy, zgodnie z którym:
      Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w
      przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału
      spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub
      uchylenie się od opodatkowania.

    Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:
      Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu
      niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn
      ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z
      głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Z opisu sprawy wynika, że planowane jest połączenie Spółek. Spółka Przejmująca przejmie
    cały majątek Spółki Przejmowanej. Planowane połączenie jest uzasadnione przyczynami
    ekonomicznymi. Wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej, które zostaną przyznane
    wspólnikom Spółki Przejmowanej w związku z planowanym połączeniem odpowiadać
    będzie wartości rynkowej Spółki Przejmowanej, obejmującej jej aktywa oraz zobowiązania.
    Jeśli wartość emisyjna udziałów Spółki przejmującej będzie wyższa niż wartość nominalna
    to nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Przejmującej. W ramach
    połączenia nie przewiduje się dopłat.
    Spółka Przejmująca przyjmie w swoich księgach wartości składników majątkowych Spółki
    Przejmowanej w wysokości wartości wynikającej z ksiąg tej Spółki, jako że połączenie
    nastąpi tzw. metodą łączenia udziałów. Udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte
    lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub
    podziału podmiotów.
    Różnica pomiędzy wartością rynkową przejmowanych składników majątku Spółki
    przejmowanej a ich wartością podatkową będzie mniejsza lub równa 0. Spółka
    Przejmująca nie posiada udziałów w Spółce Przejmowanej. Ustalona na dzień
    poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Podmiotu Przejmowanego
    otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej
    udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki Przejmowanej.
    Ustalona w części odpowiadającej udziałowi Spółki Przejmującej w kapitale zakładowym
    Spółki Przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku
    podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą ponad cenę nabycia
    udziałów Spółki Przejmującej w Podmiocie Przejmowanym. Spółka Przejmująca nie
    posiada udziałów w Spółce Przejmowanej.
    Zatem odnosząc się do powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o
    CIT, ponownie wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodem
    jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa
    majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą
    lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych
    składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.
    Z powyższego przepisu wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna
    zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa
    majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Państwa jako Spółkę Przejmującą
    w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego
    majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.
    Przychodem po stronie Spółki Przejmującej może więc być ewentualna nadwyżka wartości
    majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.
    Z wniosku wynika, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa
    majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą przy
    połączeniu, nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników
    tych majątków.
    Jak wynika również z treści wniosku, w tym przypadku znajdzie zastosowanie zwolnienie
    wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, ponieważ wartość składników majątku
    Spółki Przejmowanej otrzymanej przez Państwa w drodze połączenia podmiotów, przyjmą

    Państwo dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu
    przejmowanego oraz przypiszą te składniki majątku do działalności prowadzonej na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Zatem po Państwa stronie (Spółki Przejmującej) na skutek przejęcia Spółki Przejmowanej
    nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e
    ustawy o CIT.
    Również w niniejszej sprawie nie powstanie przychód po stronie Spółki Przejmującej na
    podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.
    W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień
    poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
    zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych
    udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.
    Z powyższego przepisu wynika, że przychodem dla spółki przejmującej może być ustalona
    na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość
    emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki Przejmowanej.
    Z opisu sprawy wynika jednak, że ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość
    rynkowa majątku podmiotu Przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą nie
    będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki
    Przejmowanej.
    Zatem, po stronie Państwa jako Spółki Przejmującej, na skutek połączenia ze Spółką
    Przejmowaną, nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.
    Połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną nie spowoduje również po
    Państwa stronie konieczności rozpoznania przychodu podatkowego na podstawie art. 12
    ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.
    W tym miejscu wskazać ponownie należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,
    przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w
    kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień
    łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego
    otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w
    podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale
    zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.
    Z powyższego przepisu wynika, że jeżeli przychodem będzie ustalona, w części
    odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki
    przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku
    podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia
    udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka
    przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej taki udział, to po stronie
    spółki Przejmującej powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka Przejmująca (Wnioskodawca) nie posiada udziałów w
    Spółce Przejmowanej. Zatem przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8f oraz art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy
    o CIT nie mają zastosowania w zanalizowanej sprawie.
    W związku z powyższym po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej nie powstanie
    przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT.
    W świetle powyższego stwierdzić należy, że w związku z planowanym połączeniem przez
    przejęcie po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek zapłaty ryczałtu od
    dochodów spółek stosownie do art. 28m ust. 1 ustawy o CIT. Bowiem jak już wskazano
    powyżej Spółka Przejmująca utraci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów
    spółek z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpi połączenie

    Spółek. Jednakże na skutek połączenia przez przejęcie, po stronie Spółki Przejmującej
    również nie powstanie przychód do opodatkowania stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c w
    zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e, art. 12 ust. 1 pkt 8d, art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.
    W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku
    nr 3 należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy,
    że dotyczą one konkretnych spraw i konkretnych podatników osądzonych w określonym
    stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności, będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia
    doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.