Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.400.2023.2.BZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-05
Teza: Umowa cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; umowa-umowa nienazwana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu-Czynności cywilnoprawne-Umowy spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1-lit. b

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu. Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będąca stroną postępowania (dalej: Spółka lub Wnioskodawca): X. Sp. z o.o. NIP: (…)

**Opis zdarzenia przyszłego**

X Sp. z o. o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) posiada siedzibę na terytorium RP oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: Umowa). Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład grupy kapitałowej (dalej: Uczestnicy Systemu) i są polskimi rezydentami podatkowymi.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez bank grupie kapitałowej, do której należy Spółka, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej.

Umowa dotyczyć będzie zatem systemu zarządzania płynnością finansową Uczestników Systemu. Oznacza to, iż na podstawie Umowy bank będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostałych Uczestników Systemu tzw. usługę cash poolingu.

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash poolingu spółki z grupy kapitałowej zawrą z bankiem umowy bieżących rachunków bankowych. Następnie, Wnioskodawca oraz pozostałe spółki z grupy kapitałowej przystąpią wraz z bankiem do analizowanej Umowy, na podstawie której bank udostępni w Rachunkach Głównych limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony. Ponadto, w ramach Umowy bank dokonywał będzie na zlecenie Uczestników Systemu rozliczeń pieniężnych z wykorzystaniem Rachunków Głównych.

W ramach Umowy jeden z Uczestników Systemu pełnić będzie dodatkowo funkcję tzw. Koordynującego, który posiadał będzie w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony będzie dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych (dalej: Grupa Rachunków) z udostępnionym Limitem Zadłużenia (dalej: Rachunek Główny Koordynującego) natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty Grupą Rachunków (dalej: Rachunek Pomocniczy Koordynującego).

Zgodnie z Umową, rozliczenia dokonywane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Systemu (w tym Koordynującym) w ramach Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi (dalej: System) oparte będą na konwersji długu (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego) skutkującej subrogacją z art. 518 Kodeksu cywilnego, tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela.

System zakłada bilansowanie (tj. zerowanie) sald na prowadzonych przez bank rachunkach bankowych Uczestników Systemu (tj. Grupie Rachunków) z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Koordynującego. Bilansowanie sald na Grupie Rachunków dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego z chwilą postawienia w wymagalność limitów zadłużenia udzielonych przez bank Uczestnikom Systemu oraz Koordynującemu w Grupie Rachunków. Oznacza to, iż przy wykorzystaniu wskazanego powyżej mechanizmu prawnego Koordynujący dokonywał będzie spłaty wobec banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich limitów zadłużenia, lub Uczestnicy Systemu spłacać będą dług Koordynującego wobec banku z tytułu wykorzystania limitu zadłużenia przyznanego Koordynującemu. W wyniku wskazanych czynności odpowiednio Koordynujący jak i pozostali Uczestnicy Systemu będą wstępować w miejsce banku w prawa z wierzytelności subrogacyjnych z tytułu dokonanych spłat. Zgodnie z Umową kwoty roszczeń obciążone będą odsetkami stosownie do określonej stopy procentowej.

Odsetki od roszczeń będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników Systemu będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom Systemu kalkulowana będzie przez bank. Jednocześnie bank, na bazie dziennej, naliczał będzie debetowe/kredytowe odsetki bankowe od salda występującego na Rachunku Pomocniczym Koordynującego. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, bank uzna Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąży Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą odsetek należnych bankowi z tytułu kredytu w tym rachunku. W związku z uczestnictwem w Systemie, Spółka ponosić będzie na rzecz banku określone w Umowie opłaty.

**Pytanie** **w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych**

Czy zawarcie przez Wnioskodawcę jako Uczestnika Systemu, niebędącego koordynującym, umowy z Bankiem oraz czynności realizowane w ramach Umowy będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem, zawarcie Umowy z Bankiem oraz czynności realizowane w ramach Umowy nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zawarcie Umowy z Bankiem, na podstawie której będą świadczone usługi cash poolingu nie będzie powodować powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Umowa systemu zarządzania środkami pieniężnymi w Grupie Rachunków, ani żadna z czynności wykonywanych w ramach tej Umowy (w szczególności wpłaty i wypłaty realizowane pomiędzy Rachunkami Uczestników a Rachunkiem głównym koordynującego lub Rachunkiem pomocniczym koordynującego) nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o których mowa w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi podlegają następujące czynności:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona),

d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona),

h) ustanowienie hipoteki,

i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

Powyższy artykuł zawiera zamknięty katalog umów, których zawarcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. A contrario, w przypadku, gdy dana umowa nie została zawarta w ww. katalogu należy uznać, że nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cash poolingu jest umową nienazwaną, która nie została uregulowana w ustawie Kodeks cywilny. Umowa cash poolingu jest umową, która została ukształtowana na zasadzie swobody umów wynikającej z przepisów Kodeksu cywilnego. Oznacza to, że umowa cash poolingu kształtowana jest w wyniku swobodnego uznania podmiotów, które dążą do jej zawarcia. Celem umowy cash poolingu jest doprowadzenie do możliwie najefektywniejszego wykorzystania środków finansowych pomiędzy podmiotami korzystającymi z usługi cash poolingu.

Umowa cash poolingu nie została wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych co powoduje, że wskazana umowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na powyższe, w Państwa ocenie, żadna czynność wykonywana w ramach umowy nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Czynności wykonywane przez Uczestników w ramach umowy nie mogą być również zakwalifikowane jako pożyczka w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego "Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości”. Przedmiotem umowy pożyczki jest zatem przeniesienie na rzecz biorącego pożyczkę określonej ilości rzeczy określonych co do gatunku lub środków pieniężnych, z jednoczesnym zobowiązaniem ze strony pożyczkobiorcy do zwrotu przedmiotu umowy pożyczki. Umowa cash poolingu jest natomiast umową o świadczenie usług finansowych oferowaną przez Bank. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi Uczestników umowy.

Głównym celem umowy cash poolingu jest optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych. System zarządzania płynnością finansową umożliwia koncentrację środków Uczestników systemu cash poolingu oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jednych Uczestników z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych Uczestników. Jedną z najważniejszych korzyści takiego systemu jest możliwość globalnego minimalizowania kosztów działalności podmiotów biorących udział w umowie cash poolingu.

Konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów – nie spełnia istotnych znamion umowy pożyczki.

Przechodząc na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że wprowadzony na podstawie umowy system zarządzania płynnością ma na celu najefektywniejsze wykorzystanie środków finansowych pomiędzy powiązanymi podmiotami. Zdarzyć się bowiem może, że niektórzy Uczestnicy mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inni Uczestnicy mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich Uczestników, w tym Państwa powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnicy systemu zarządzania płynnością, posiadając wolne środki, przekazują je na Rachunki Koordynującego. W przypadku, gdy u jednego z Uczestników wystąpią chwilowe niedobory środków finansowych, Uczestnik ten może skorzystać ze środków finansowych innych Uczestników przekazywanych przez Koordynującego z Rachunku głównego koordynującego bądź Rachunku pomocniczego koordynującego.

Z uwagi na powyższe w Państwa ocenie, wpłat i wypłat dokonywanych na/z Rachunku zwiększających/zmniejszających saldo na Rachunku nie można łączyć z obowiązkiem ustalenia jakiejkolwiek relacji prawnej pomiędzy Uczestnikami. Podkreślić należy, że elementem analizowanej struktury nie jest Umowa pomiędzy Uczestnikami, lecz Umowa pomiędzy Bankiem a wszystkimi Uczestnikami, w tym Spółką. Ponadto, Umowa cash poolingu nie spełnia wskazanych w art. 720 Kodeksu cywilnego warunków niezbędnych dla uznania jej za umowę pożyczki. Żadnej ze stron przedmiotowej umowy nie można określić jako pożyczkobiorcę lub pożyczkodawcę. Przedmiotowa Umowa nie zawiera bowiem zobowiązania żadnego z Uczestników do przeniesienia na własność innego podmiotu określonej ilości pieniędzy ani też zobowiązania do zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

W związku z powyższym, w Państwa ocenie, brak jest podstaw do uznania, że czynności wykonywane w ramach Umowy można uznać za umowy pożyczek, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podsumowując, w Państwa opinii, zawarcie umowy z Bankiem oraz czynności realizowane w ramach umowy nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 170, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona)

d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona)

h) ustanowienie hipoteki,

i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają:

2) zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

3) orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści wniosku wynika, że zamierzają Państwo zawrzeć umowę, która dotyczyć będzie systemu zarządzania płynnością finansową uczestników tego systemu. System ten zakłada bilansowanie (zerowanie) sald prowadzonych przez bank, rachunkach bankowych tego systemu, z wykorzystaniem rachunku pomocniczego koordynującego, którym będzie jeden z uczestników systemu. Rozliczenia dokonywane pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Systemu (w tym Koordynującym) w ramach Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi (dalej: System) oparte będą na konwersji długu (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego) skutkującej subrogacją z art. 518 Kodeksu cywilnego, tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa o cash pooling (zarządzania płynnością finansową) jest umową o świadczenie usług finansowych. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych. Głównym celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych należących do jednej grupy kapitałowej. System zarządzania płynnością finansową umożliwia koncentrację środków podmiotów grupy kapitałowej oraz kompensatę nadwyżek wykazywanych przez jedne spółki z niedoborami zaistniałymi u innych spółek. Jedną z najważniejszych korzyści takiego systemu jest możliwość globalnego minimalizowania kosztów działalności spółek z grupy kapitałowej. W odróżnieniu od umów pożyczek i depozytu nieprawidłowego zakłada ona uczestnictwo co najmniej trzech podmiotów: podmiotu posiadającego dodatnie saldo na rachunku bankowym, podmiotu posiadającego ujemne saldo na rachunku bankowym oraz Banku lub innego podmiotu występującego w roli świadczącego usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Ponadto w przypadku cash poolingu brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie o cash pooling podmiot.

Konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących spółek, nie wyczerpuje zatem istotnych znamion pożyczki.

Umowa cash poolingu jest też zbliżona swą konstrukcją do umowy depozytu nieprawidłowego. Nie stanowi jednakże umowy depozytu nieprawidłowego, gdyż nie spełnia jego warunków. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej. Tym samym – z powyższych przyczyn – umowa cash pooling, dotycząca zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Umowy tego typu nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem zawarta z Bankiem Umowa o cash pooling oraz czynności realizowane w ramach tej Umowy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

X. Sp. z o.o. ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.