Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1877/10-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-02-22
Teza: 1. Czy opisana usługa podlega opodatkowaniu stawką 7%? 2. Jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego dla tej usługi?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; stawka-stawki podatku; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2010 r. (data wpływu 23 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka świadczy m.in. usługę telewizji kablowej, która polega na udostępnianiu sygnału telewizyjnego. Do odebrania tego sygnału niezbędne jest posiadanie dekodera, który jest wydzierżawiany przez Spółkę klientom na czas świadczenia usługi telewizji kablowej. Wynagrodzenie za dzierżawę oraz usługę telewizji kablowej wykazywane są w oddzielnych pozycjach na fakturze VAT.

Spółka zaznacza, że dzierżawa dekodera oraz usługa telewizji kablowej świadczone są tylko łącznie, innymi słowy nie ma możliwości korzystania z usługi telewizji kablowej bez wydzierżawienia dekodera. Nie jest również możliwe korzystanie tylko i wyłącznie z usługi dzierżawy dekodera, bez korzystania z usługi telewizji kablowej.

Wnioskodawca zaznacza również, że po zakończeniu korzystania z usługi telewizyjnej klient zobowiązany jest zwrócić dekoder w określonym czasie. W przypadku niezwrócenia dekodera Spółka ma prawo (zgodnie z umową) nałożyć na klienta sankcję.

Spółka dnia 24 września 2010 r. skierowała do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego pismo z prośbą o sklasyfikowanie wyżej opisanej usługi (usługa telewizji kablowej łącznie z aktywacją usługi oraz dzierżawą dekodera TV). W odpowiedzi Dyrektor Urzędu Statystycznego dnia 21 października 2010 r. wydał pismo (znak: X), w którym zakwalifikował ją do symbolu PKWiU 64.20.30 – Usługi radia i telewizji kablowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisana usługa podlega opodatkowaniu stawką 7%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 8 ust. 3 UPTU usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, (\`(...)\`)„ są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. Skoro zatem – zgodnie ze wspomnianym pismem Dyrektora Urzędu Statystycznego – opisana usługa stanowi usługę radia i telewizji kablowej (PKWiU 64.20.30), to na gruncie UPTU w ten sposób powinna być rozumiana.

Należy również z całą mocą podkreślić, że w analizowanej sprawie nie mamy do czynienia z dwoma oddzielnymi usługami (tj. usługą telewizji kablowej i dzierżawą dekodera). Świadczy o tym nie tylko treść przywołanego pisma Dyrektora Urzędu Statystycznego, ale również fakt, że wspomniane świadczenia składają się na jedną usługę kompleksową. Na podstawie bogatego i jednolitego w tym zakresie orzecznictwa ETS oraz polskich sądów administracyjnych można postawić tezę, zgodnie z którą nie należy dokonywać sztucznego podziału świadczeń, które z ekonomicznego punktu widzenia składają się na jedną usługę (np. usługa główna i wspierającą ją usługą poboczną).

Tezę tą potwierdza między innymi najnowsza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2010 r. (sygn. I FPS 3/10). Rozstrzygając w sprawie usług kompleksowych skład orzekający stwierdził, że „mając na uwadze autonomiczny charakter regulacji zawartej w ustawie o VAT związanej ściśle z prawem wspólnotowym przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania tą ustawą decydujące znaczenie powinny mieć aspekty ekonomiczne i cel danej czynności prawnej, a nie jej cywilnoprawna forma. Takie założenie pozwala na utrzymanie wspólnego systemu opodatkowania tym podatkiem w krajach Unii Europejskiej, w których obowiązują różne rozwiązania w zakresie prawa cywilnego. Dlatego też przy interpretowaniu pojęcia „całość świadczenia”, w przypadku usług o kompleksowym charakterze (\`(...)\`) nie ma podstaw do dzielenia tej czynności z punktu widzenia obowiązku w podatku od towarów i usług na dwie czynności z tego powodu, że mogą być one przedmiotem odrębnych stosunków zobowiązaniowych na gruncie prawa prywatnego. Ubezpieczenie przedmiotu leasingu, jeśli występuje w ramach danego świadczenia, jest ściśle związane z realizacją umowy leasingu zabezpieczając interesy obu stron podstawowego świadczenia, które stanowi leasing. Wyodrębnianie go dla celów podatkowych z tego świadczenia stanowiłoby zabieg sztuczny, pozostający w sprzeczności z gospodarczym celem leasingu. W dalszej części uzasadnienia NSA odnosząc się do ww. świadczeń złożonych, na które składa się szereg czynności, które mogą być przedmiotem odrębnych stosunków prawnych stwierdził, że „w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, z uwagi na kompleksowy charakter takich czynności, mający doprowadzić do uzyskania określonego efektu gospodarczego, dominuje stanowisko, że do opodatkowania takich świadczeń należy przyjmować jednolitą stawkę podatku od towarów i usług, biorąc pod uwagę charakter świadczenia podstawowego, które stanowi cel działalności wykonywanej przez podatnika (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 945/05, ONSAiWSA z 2007 r. nr 4. poz. 91 z glosą G. Mularczyka, OSP z 2007 r., nr 7-8, poz. 81; z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 51/09; z dnia 16 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 1064/09 dotyczące opodatkowania usług budowlano -montażowych powiązanych z dostawą materiałów budowlanych; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 966/09 i I FSK 1068/09 dotyczące opodatkowania dostawy towaru w postaci przeniesienia własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2010 r., sygn. akt I FSK 779/10 dotyczący dostawy sprzętu medycznego wraz z towarzyszącymi usługami instalacyjnymi)”.

Powyższe uwagi bez wątpienia dotyczą analizowanego świadczenia. Należy bowiem podkreślić, że jego istotą jest umożliwienie korzystania z dostępu do telewizji kablowej. Dzierżawienie dekodera jest działaniem mającym doprowadzić do wykonania usługi głównej. Samo jego posiadanie (bez możliwości korzystania z telewizji cyfrowej) nie daje żadnych korzyści i byłoby pozbawione ekonomicznego sensu. Z drugiej strony jego wydzierżawienie jest warunkiem koniecznym dla skorzystania z usługi telewizji kablowej.

Stąd wniosek, że dzierżawienie dekodera stanowi usługę poboczną w stosunku do usługi dostępu do telewizji cyfrowej (usługa główna). W konsekwencji powinny one być rozpatrywane jako jedna usługa telewizji kablowej.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 UPTU, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% (\`(...)\`). W pozycji 151 tego załącznika znajduje się pozycja o symbolu PKWiU 64.20.30 – Usługi radia i telewizji kablowej (z wyłączeniami, nie mającymi zastosowania w niniejszej sprawie). Należy zatem stwierdzić, że usługa telewizji kablowej polegająca na udostępnieniu sygnału telewizyjnego oraz dzierżawie dekodera podlega opodatkowaniu stawką 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przepis art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7(…).

Na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zatem dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

W myśl ogólnej zasady, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami niższymi od podstawowej, wskazanej w art. 41 ust. 1 ustawy, a także zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 151 tego załącznika ( obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r.), wymieniono PKWiU ex 64.20.3, tj. usługi radia i telewizji kablowej, z wyłączeniem:

1.  usług związanych z taśmami wideo oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi,
2.  działalności agencji informacyjnych.

Użycie w załączniku danej grupy oznaczenie „ex” oznacza, że stawka podatku odnosi się tylko do danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce nazwa usługi. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka świadczy m.in. usługę telewizji kablowej, która polega na udostępnianiu sygnału telewizyjnego. Do odebrania tego sygnału niezbędne jest posiadanie dekodera, który jest wydzierżawiany przez Spółkę klientom na czas świadczenia usługi telewizji kablowej. Wynagrodzenie za dzierżawę oraz usługę telewizji kablowej wykazywane są w oddzielnych pozycjach na fakturze VAT.

Spółka zaznacza, że dzierżawa dekodera oraz usługa telewizji kablowej świadczone są tylko łącznie, innymi słowy nie ma możliwości korzystania z usługi telewizji kablowej bez wydzierżawienia dekodera. Nie jest również możliwe korzystanie tylko i wyłącznie z usługi dzierżawy dekodera, bez korzystania z usługi telewizji kablowej.

Wnioskodawca zaznacza również, że po zakończeniu korzystania z usługi telewizyjnej klient zobowiązany jest zwrócić dekoder w określonym czasie. W przypadku niezwrócenia dekodera Spółka ma prawo (zgodnie z umową) nałożyć na klienta sankcję.

Spółka dnia 24 września 2010 r. skierowała do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego pismo z prośbą o sklasyfikowanie wyżej opisanej usługi (usługa telewizji kablowej łącznie z aktywacją usługi oraz dzierżawą dekodera TV). W odpowiedzi Dyrektor Urzędu Statystycznego dnia 21 października 2010 r. wydał pismo (znak: X), w którym zakwalifikował ją do symbolu PKWiU 64.20.30 – Usługi radia i telewizji kablowej.

Zgodnie z art. 133 ust. 1 ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. – Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2004 r. Nr 171, poz. 1800 ze zm.), przedsiębiorcy telekomunikacyjni dostarczający systemy dostępu warunkowego powinni oferować nadawcom na równych i nie dyskryminujących warunkach usługi techniczne umożliwiające odbiór cyfrowych transmisji radiofonicznych i telewizyjnych za pomocą dekoderów zainstalowanych w sieciach lub u abonentów.

Jak już podkreślano, konstrukcja prawna przedmiotu opodatkowania, stawek podatkowych i zwolnień podatkowych w ustawie o podatku od towarów i usług opiera się na właściwych klasyfikacjach statystycznych, tj. Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Tym bardziej, że konstrukcja ustawy i załączników do niej powoduje, iż to stosowna klasyfikacja w większości przypadków decyduje o tym jaką stawkę podatku należy zastosować w odniesieniu do danej sytuacji. Z tego też względu sprawa klasyfikacji statystycznej towarów i usług nabiera szczególnego znaczenia.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że dekoder udostępniany przez Spółkę jest elementem niezbędnym do poprawnego i pełnego korzystania z usług telewizji kablowej świadczonych za pomocą technik cyfrowych. Dlatego też, udostępnianie dekoderów służących do odbioru telewizji kablowej jest częścią składową usługi telewizji kablowej – jak wskazał Wnioskodawca sklasyfikowana w PKWiU 64.20.30, podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 7% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 151 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić również należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji czynności do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Zainteresowanego w zakresie klasyfikacji statystycznej czynności będącej przedmiotem wniosku.

Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Zainteresowanego i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie stanu faktycznego dotyczącego powstania obowiązku podatkowego została wydana odrębna interpretacja indywidualna z dnia 22 lutego 2011 r. nr ILPP2/443-1877/10-3/AK.

Nadmienia się, że od dnia 1 stycznia 2011 r.:

*   Art. 2 pkt 6 ustawy obowiązuje w brzmieniu: „przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.
*   Art. 8 ust. 3 ustawy został uchylony.
*   Art. 41 ust. 1 ustawy obowiązuje w brzmieniu: „stawka podatku wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.”
*   Art. 41 ust. 2 ustawy obowiązuje w brzmieniu: „Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% , z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.”

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 cyt. ustawy, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o VAT jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Zgodnie z uchwaloną w dniu 29 października 2010 r. ustawą o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., jest wykorzystywana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.