Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.341.2022.1.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-06
Teza: Brak prawa do odliczania podatku VAT w związku z realizacją zadania.
Słowa kluczowe: drogi; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczania podatku VAT w związku z realizacją zadania pn.: „(…)”. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Gmina (\`(...)\`) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego wykonującą zadania własne, nałożone na nią ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”). Zadania publiczne wykonywane są przez Gminę w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działań Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone na rzecz innych podmiotów.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W związku z prowadzoną przez siebie działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, Gmina składa co miesiąc deklarację VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego.

W przypadku wykonywania zadań wynikających z ustawy o samorządzie gminnym, Gmina nie jest uznawana za podatnika podatku VAT, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych.

Gmina planuje zrealizować inwestycję pn. „(\`(...)\`)” (dalej: „Inwestycja” lub „Projekt”). W ramach realizacji Inwestycji Gmina będzie ponosić m.in. wydatki (dalej łącznie: „Wydatki”) na:

‒ wzmocnienie istniejącej podbudowy;

‒ wykonanie warstw bitumicznych (wyrównawcza i ścieralna) z betonu asfaltowego;

‒ wykonanie przepustu rurowego na włączeniu drogi wewnętrznej do drogi wojewódzkiej nr (\`(...)\`);

‒ utwardzenie poboczy kruszywem;

‒ utwardzenie kruszywem i regulacja wysokościowa istniejących zjazdów.

Infrastruktura wybudowana w ramach Projektu nie będzie służyła działalności gospodarczej Gminy opodatkowanej podatkiem VAT. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z efektu Inwestycji przez mieszkańców oraz innych użytkowników drogi. Infrastruktura wybudowana w ramach Inwestycji będzie ogólnodostępna, tj. każdy będzie mógł z niej korzystać nieodpłatnie.

Gmina planuje złożyć wniosek o dofinansowanie do realizacji Inwestycji. Z tego powodu musi uzyskać interpretację indywidualną dotyczącą kwestii odliczenia podatku VAT w celu przedstawienia jej w procesie ubiegania się o dofinansowanie.

**Pytanie**

Czy Gmina będzie miała możliwość odzyskania w całości lub w części podatku VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na realizację Inwestycji?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na realizację Inwestycji, bowiem efekty realizacji Inwestycji nie będą wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści przytoczony wyżej przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wykluczone jest zatem dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

‒ zostały nabyte przez podatnika VAT oraz

‒ pozostają w związku z wykonywanymi przez podatnika VAT czynnościami opodatkowanymi VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z przywołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z powyższym nie jest możliwe dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zdaniem Gminy, Wydatki związane z realizacją Inwestycji nie spełniają wyżej wymienionych przesłanek, bowiem:

1\. Gmina, realizując Inwestycję, nie działa jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT, a jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku VAT, będący zobowiązanym do realizacji powierzonych mu zadań, wynikających z ustawy o samorządzie gminnym, bowiem zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;

2\. efekt Inwestycji będzie wykorzystywany przez Gminę wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, należy uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zostaną spełnione przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, których spełnienie jest konieczne do skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT.

Stanowisko Gminy potwierdzają następujące interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, które zostały wydane w analogicznych stanach faktycznych, jak będący przedmiotem niniejszego wniosku, tj. w związku z budową lub przebudową drogi przez jednostki samorządu terytorialnego:

1\. interpretacja indywidualna z 22 czerwca 2022 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.327.2022.1.MŻ;

2\. interpretacja indywidualna z 3 czerwca 2022 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.244.2022.1.GK;

3\. interpretacja indywidualna z 6 maja 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.168.2022.1.ZW;

4\. interpretacja indywidualna z 21 kwietnia 2022 r. o sygn. 0I14-KDIP4- 1.4012.146.2022.1.RMA;

5\. interpretacja indywidualna z 14 lutego 2022 r. o sygn. 0111.KDIB3-3.4012.652.2021.1.WR;

6\. interpretacja indywidualna z 1 lutego 2022 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.443.2021.1.MC.

Biorąc powyższe pod uwagę, Gmina stoi na stanowisku, że nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w związku z realizacją Inwestycji.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1\. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy,

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego wykonującą zadania własne, nałożone na nią ustawą z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina planuje zrealizować inwestycję pn. „(…)”. W ramach realizacji Inwestycji Gmina będzie ponosić m.in. wydatki na: wzmocnienie istniejącej podbudowy, wykonanie warstw bitumicznych (wyrównawcza i ścieralna) z betonu asfaltowego, wykonanie przepustu rurowego na włączeniu drogi wewnętrznej do drogi wojewódzkiej nr (…), utwardzenie poboczy kruszywem, utwardzenie kruszywem i regulacja wysokościowa istniejących zjazdów. Infrastruktura wybudowana w ramach Projektu nie będzie służyła działalności gospodarczej Gminy opodatkowanej podatkiem VAT. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z efektu Inwestycji przez mieszkańców oraz innych użytkowników drogi. Infrastruktura wybudowana w ramach Inwestycji będzie ogólnodostępna, tj. każdy będzie mógł z niej korzystać nieodpłatnie.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gmina będzie miała możliwość odzyskania w całości lub w części podatku VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W niniejszej sprawie związek taki nie wystąpi. Z opisu sprawy wynika, że infrastruktura wybudowana w ramach Projektu nie będzie służyła działalności gospodarczej Gminy opodatkowanej podatkiem VAT. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z efektu Inwestycji przez mieszkańców oraz innych użytkowników drogi. Infrastruktura wybudowana w ramach Inwestycji będzie ogólnodostępna, tj. każdy będzie mógł z niej korzystać nieodpłatnie. Zatem, w analizowanym przypadku Gmina nie będzie ponosić wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym nabywając towary i usługi nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie podatek naliczony wynikający z wydatków objętych realizacją przedmiotowego projektu nie będzie związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych świadczonych przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej. Tym samym nie będą spełnione przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie, Gminie nie przysługuje zwrot podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, Gmina (…) nie będzie miała prawa do odliczenia w całości lub części podatku naliczonego od towarów i usług z tytułu poniesionych Wydatków w związku z realizacją zadania pn. „(…)”.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).