Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.658.2023.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-26
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; odliczenia-odliczenie częściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Z. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina Z. złożyła projekt nr xxx pn. „(…)” w naborze o dofinansowanie w ramach Funduszy Europejskich 2021-2027 (Fundusz na rzecz Sprawiedliwej Transformacji), dla Priorytetu: X Fundusze Europejskie na transformację, dla Działania: xxx.10.06-Rozwój energetyki rozproszonej opartej o odnawialne źródła energii. Zakres projektu obejmuje wykonanie dokumentacji technicznej (projekt wykonawczy), zaprojektowanie i wykonanie instalacji fotowoltaicznej na 6 obiektach gminnych (zakup i montaż urządzeń technologicznych instalacji fotowoltaicznej, na którą składają się panele fotowoltaiczne oraz inwerter wraz z robotami elektrycznymi w obrębie instalacji oraz licznikiem energii elektrycznej):

\- Stacji Uzdatniania Wody - instalacja fotowoltaiczna o mocy do 50 kW,

\- Oczyszczalni Ścieków - instalacja fotowoltaiczna o mocy do 50 kW,

\- Pompowni Ścieków - instalacja fotowoltaiczna o mocy do 45 kW,

\- Oczyszczalni Ścieków - instalacja fotowoltaiczna o mocy do 50 kW,

\- Szkole Podstawowa instalacje fotowoltaiczne o mocy do 30 kW oraz o mocy do 20 kW,

\- Urzędzie Gminy instalacje fotowoltaiczne o mocy do 25 kW oraz o mocy do 25 kW.

Zamontowanie instalacji OZE wpłynie na redukcję kosztów eksploatacyjnych, dywersyfikację źródeł energii elektrycznej oraz ograniczenie emisji pyłowo-gazowej.

Budynki użyteczności publicznej są wykorzystywane do zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym:

\- art. 7 pkt 3 wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; (dotyczy budynków: Stacji Uzdatniania Wody, Oczyszczalni Ścieków, Pompowni Ścieków, Stacji Uzdatniania Wody),

\- art. 7 pkt 8 edukacji publicznej (dotyczy budynku Szkoły Podstawowej),

\- art. 7 pkt 15 utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych; (dotyczy budynku Urzędu Gminy).

Efekty realizowanego projektu będą wykorzystywane przez Gminę i jej jednostki organizacyjne do działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina Z. będzie wykorzystywała towary i usługi związane z realizacją projektu do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT oraz niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina będzie wykorzystywała efekty projektu w części dotyczącej budynków służących do działalności Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji (dalej: GZWiK) tj.:

\- Stacji Uzdatniania Wody,

\- Oczyszczalni Ścieków,

\- Pompowni Ścieków,

\- Oczyszczalni Ścieków,

do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki, które zostaną poniesione na budowę odnawialnych źródeł energii na tych obiektach służyć będą zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT (sprzedaż wody, odbiór ścieków) dla mieszkańców Gminy świadczonych na podstawie umów cywilnoprawnych, jak również zaopatrzeniu w wodę i odbiorze ścieków własnych jednostek (sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT). Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, w bieżącym roku GZWiK do odliczania podatku naliczonego stosuje prewspółczynnik na poziomie 97%.

W części dotyczącej budynku Szkoły Podstawowej efekty projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki, które zostaną poniesione na budowę odnawialnych źródeł energii na tym obiekcie służyć będą zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT (wynajmy sal, basenu, hali sportowej, opłaty za wstęp na basen) oraz działalności edukacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, w bieżącym roku Szkoła Podstawowa do odliczania podatku naliczonego stosuje prewspółczynnik na poziomie 2%.

W części dotyczącej budynku Urzędu Gminy efekty projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (czynności wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych), zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (zadania własne przewidziane ustawą o samorządzie gminnym Dz. U. 2021 poz. 1372 ze zm.).

Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, w bieżącym roku Urząd Gminy do odliczania podatku naliczonego stosuje prewspółczynnik na poziomie 5% oraz współczynnik struktury sprzedaży 64%.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu będą wystawiane na Gminę Z.

### Pytanie

Czy Gmina Z. realizując przedmiotowy projekt będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Gmina Z. realizując projekt pn. „(…)” stoi na stanowisku, że będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu. Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku VAT określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo powyższe przysługuje, gdy spełnione zostaną ustawowe warunki, tj.:

\- odliczenia dokonuje podatnik VAT,

\- towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Z analizy powyższego przepisu wynika, że w omawianym przypadku tj. budowy odnawialnych źródeł energii (instalacji fotowoltaicznych) Gmina Z. będzie występowała w charakterze podatnika a nabyte towary i usługi w ramach projektu będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT oraz niepodlegających VAT. W związku z powyższym stosownie do art. 86 ust. 2a w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określania proporcji”.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z zastosowaniem proporcji wyliczanej na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy o podatku od towarów i usług. Reasumując Gmina Z. będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu na poziomie:

\- prewspółczynnika 97% dla części dotyczącej budynków wykorzystywanych przez GZWiK tj. Stacji Uzdatniania Wody, Oczyszczalni Ścieków, Pompowni Ścieków oraz Oczyszczalni Ścieków;

\- prewspółczynnika 2% dla części dotyczącej budynku Szkoły Podstawowej;

\- prewspółczynnika 5% oraz współczynnika struktury sprzedaży 64% dla części dotyczącej budynku Urzędu Gminy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. (…)

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki prawnopodatkowe, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają m.in. regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ustawy.

Według art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Ustawodawca w § 3 ust. 1 rozporządzenia wskazał, że:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

W przepisie § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową i zakład budżetowy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Jak stanowi art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 90 ust. 10b ustawy:

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Mając na uwadze powołane przepisy, należy wskazać, że sposób obliczenia struktury sprzedaży odzwierciedla, jaki jest udział sprzedaży zwolnionej w sprzedaży ogółem danej jednostki, a więc nie byłoby zasadnym odliczenie podatku naliczonego przy zastosowaniu struktury sprzedaży jednostki organizacyjnej, która nie będzie przedmiotowych zakupów wykorzystywała w celu dokonywania czynności opodatkowanych VAT ani zwolnionych od podatku VAT.

Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Złożyli Państwo projekt pn. „(…)” w naborze o dofinansowanie w ramach Funduszy Europejskich. Zakres projektu obejmuje wykonanie dokumentacji technicznej, zaprojektowanie i wykonanie instalacji fotowoltaicznej na 6 obiektach gminnych. Efekty realizowanego projektu będą Państwo wykorzystywali do działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Towary i usługi związane z realizacją projektu będą Państwo wykorzystywali do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT oraz niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Efekty projektu w części dotyczącej budynków służących do działalności Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji będą Państwo wykorzystywali do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki, które zostaną poniesione na budowę odnawialnych źródeł energii na tych obiektach służyć będą zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT (sprzedaż wody, odbiór ścieków) dla mieszkańców Gminy świadczonych na podstawie umów cywilnoprawnych, jak również zaopatrzeniu w wodę i odbiorze ścieków własnych jednostek (sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT). Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W części dotyczącej budynku Szkoły Podstawowej, efekty projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki, które zostaną poniesione na budowę odnawialnych źródeł energii na tym obiekcie służyć będą zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT (wynajmy sal, basenu, hali sportowej, opłaty za wstęp na basen) oraz działalności edukacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W części dotyczącej budynku Urzędu Gminy efekty projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (czynności wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych), zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (zadania własne przewidziane ustawą o samorządzie gminnym. Przypisanie wydatków na towary i usługi w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu będą wystawiane na Państwa.

W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą prawa do prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, przypomnieć raz jeszcze należy, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano wyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności jest związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Podkreślenia wymaga, że w myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla tej jednostki jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Zatem określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy i w rozporządzeniu oraz proporcji określonej w art. 90 ust. 3 ustawy, należy dokonać odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych, która faktycznie wykorzystuje/będzie wykorzystywała nabywane towary i usługi.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że skoro w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych dotyczących budynków służących działalności GZWiK, w których wykonują Państwo za pośrednictwem ww. jednostki organizacyjnej opodatkowaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz działalność inną niż gospodarcza, która nie podlega podatkowaniu podatkiem VAT, nie będą Państwo mieli możliwości przypisania tych wydatków wyłącznie do realizowanej przez GZWiK działalności gospodarczej, to będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z tytułu tych wydatków na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Ponadto, skoro w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku Szkoły Podstawowej, w których wykonują Państwo za pośrednictwem ww. jednostki organizacyjnej opodatkowaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz działalność inną niż gospodarcza, która nie podlega podatkowaniu podatkiem VAT, nie będą Państwo mieli możliwości przypisania tych wydatków wyłącznie do realizowanej przez tę jednostkę działalności gospodarczej, to będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia, ustalonej dla ww. Szkoły Podstawowej.

Natomiast skoro w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych dotyczących budynku Urzędu Gminy, który jest wykorzystywany przez Państwa w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych od podatku, a także do działalności innej niż gospodarcza, nie będą Państwo mieli możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, to będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia, a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, ustalonych dla Urzędu Gminy.

Zaznaczyć jednocześnie należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje Państwu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko, zgodnie z którym będą Państwo mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. „(…)” przy zastosowaniu prewspółczynnika w zakresie wydatków dotyczących budynków wykorzystywanych przez GZWiK i budynku Szkoły Podstawowej oraz przy zastosowaniu prewspółczynnika i współczynnika struktury sprzedaży w zakresie wydatków dotyczących budynku Urzędu Gminy, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności nie polegały ocenie podane przez Państwa wartości procentowe prewspółczynników dla poszczególnych jednostek oraz współczynnika struktury sprzedaży dla Urzędu Gminy, gdyż rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.