Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.198.2022.2.MŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-15
Teza: W zakresie uznania przedmiotowej transakcji sprzedaży prawa użytkowego działek za dostawę towarów opodatkowaną w VAT.
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotowej transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek za dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT oraz możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działek w toku postępowania upadłościowego **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych związanych ze sprzedażą w toku postępowania upadłościowego prawa użytkowania wieczystego działek gruntu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 maja 2022 r. (data wpływu 26 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, czynnym podatnikiem podatku VAT. 19 grudnia 2018 r. Sąd ogłosił upadłość spółki A Sp. z o. o. Syndyk Masy Upadłości ogłosił przetarg na sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości – działki nr 1 oraz udziału w działkach nr 2, 3, 4.

Przedmiotem przetargu jest:

1.  prawo użytkowania wieczystego gruntu działki nr ew. 1o powierzchni (…) ha, położonej w (…) przy ul. (…) (KW nr…), wraz z prawem odrębnej własności budynków i budowli (budynek wolnostojący biurowo-usługowy o powierzchni użytkowej …m2);
2.  prawo użytkowania wieczystego udziału 1/2 w działce nr 2 o pow. (…) ha (KW nr …);
3.  prawo użytkowania wieczystego udziału 1/3 w działce nr 4 o pow. (…) ha oraz w działce nr 3 o pow. (…) ha (KW nr (…).

Działki z pkt 2 i 3 stanowią drogę dojazdową do Nieruchomości oznaczonej nr ew. 1.

Ww. Nieruchomości (użytkowanie wieczyste oraz odrębna własność budynków i budowli) zostały nabyte przez upadłą Spółkę w drodze wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa 1 stycznia 2010 r.

Z informacji posiadanych przez Syndyka Masy Upadłości wynika, że co najmniej od pięciu lat Nieruchomości nie były remontowane lub modernizowane.

W dacie ogłoszenia upadłości, tj. 19 grudnia 2018 r. Nieruchomości były przedmiotem umowy dzierżawy na rzecz podmiotu trzeciego.

Syndyk Masy Upadłości dzierżawi podmiotowi trzeciemu ww. Nieruchomości. Przed zawarciem umowy dzierżawy ww. Nieruchomości, a po wniesieniu aportem do upadłej Spółki, były wykorzystywanie przez upadłą Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza zbyć w drodze przetargu w toku postępowania upadłościowego ww. Nieruchomości na rzecz innej osoby prawnej - polskiej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będącej czynnym podatnikiem podatku VAT.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

W odpowiedzi na pytania Organu wskazaliście Państwo, że na działce nr 1 znajduje się Budynek w rozumieniu przepisów Prawa Budowlanego, który służy do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynek wykonany jest w technologii tradycyjnej, jest obiektem wolnostojącym w części dwukondygnacyjny, w części trzykondygnacyjnym. Budynek w głównej części pełni funkcję biurową, do której jest bardzo dobrze przystosowany. Budynek w części posiada wykończenie o wysokim standardzie użytkowym, natomiast część stanowiąca magazyn posiada wykończenie przeciętne.

Parametry techniczne Budynku:

‒ powierzchnia zabudowy – 807,00 m²,

‒ powierzchnia użytkowa – 998,00 m²,

‒ kubatura – 6355 m².

Zgodnie z operatem szacunkowym działki nr 2, 3 i 4 stanowią dojazd do działki nr 1 zabudowanej Budynkiem biurowo-usługowym. Stan taki był zastany przez Syndyka Masy Upadłości od dnia ogłoszenia, tj. 8 listopada 2018 r. Droga dojazdowa stanowi Budowlę w rozumieniu przepisów Prawo budowlane.

Syndyk Masy Upadłości podnosi, że z informacji od prezesa Spółki wynika, że Nieruchomość została zakupiona z VAT, tym samym Firmie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT.

Obecnie Spółka nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Spółka prowadziła działalność w następującym zakresie:

‒ 41.20.Z. – Roboty Budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy),

‒ 33.12.Z. – Naprawa i Konserwacja maszyn,

‒ 33.13.Z. – Naprawa i Konserwacja urządzeń elektronicznych i optycznych,

‒ 33.14.Z. – Naprawa i Konserwacja urządzeń elektrycznych,

‒ 41.10.Z. – Realizacja Projektów Budowlanych związanych ze wznoszeniem Budynków,

‒ 70.22.Z. – Pozostałe Doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

‒ 71.12.Z. – Działalność w zakresie Inżynierii i związane z nią Doradztwo techniczne,

‒ 71.20.Z. – Pozostałe Badania i Analizy Techniczne,

‒ 74.90.Z. – Pozostała Działalność Profesjonalna, Naukowa i Techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,

‒ 96.09.Z. – Pozostała Działalność Usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Spółka nie ponosiła wydatków w ciągu 2 lat przed planowaną sprzedażą na ulepszenie Budynku i Budowli znajdujących się na działkach nr 1, 2, 3 i 4.

Budynki i Budowla nie były ulepszane powyżej 30%.

**Pytania (pytania nr 3 i 4 sformułowane zostały w uzupełnieniu do wniosku)**

1\. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego do sprzedaży Nieruchomości:

‒ prawa użytkowania wieczystego gruntu działki nr ew. 1 o powierzchni 0,1674 ha, położonej w (…) przy ul. (…) (KW nr …), wraz z prawem odrębnej własności Budynków i Budowli (Budynek wolnostojący biurowo-usługowy o powierzchni użytkowej 998,74 m2);

‒ prawa użytkowania wieczystego udziału 1/2 w działce nr 2 o pow. 0,0200 ha (KW nr…);

‒ prawa użytkowania wieczystego udziału 1/3 w działce nr 4 o pow. 0,0114 ha oraz w działce nr 3 o pow. 0,0624 ha (KW nr …),

znajdują zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług?

2\. Czy sprzedaż ww. Nieruchomości będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

3\. Czy, w przypadku podlegania Stron umowy pod zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych?

4\. Czy, w przypadku rezygnacji Stron umowy ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytań nr 1 i 2 odnoszących się do podatku od towarów i usług.

### Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Państwa zadaniem, do sprzedaży wskazanych Nieruchomości znajdują zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zbycie wskazanych Nieruchomości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

‒ dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

‒ pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

‒ wybudowaniu lub

‒ ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub ich część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie planowana dostawa Budynku i Budowli, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż dwa lata od niego. Będzie zatem podlegać zwolnieniu z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy zwolnienie dotyczyło będzie również dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej Budynkiem biurowo-usługowym i Budowlą w postaci drogi dojazdowej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania przedmiotowej transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek za dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT oraz możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działki w toku postępowania upadłościowego jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą :

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

· oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

· zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy :

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy - Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W myśl art. 46 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy,

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak i oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy :

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W opisie sprawy wskazaliście Państwo, że jesteście osobą prawną, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, czynnym podatnikiem podatku VAT. W dniu 19 grudnia 2018 r. Sąd ogłosił Państwa upadłość, a Syndyk Masy Upadłości ogłosił przetarg na sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości (4 działek).

Należy w tym miejscu wskazać, że stosownie do przepisu art. 51 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2020 r., poz. 1228 ze zm.):

Uwzględniając wniosek o ogłoszenie upadłości, sąd wydaje postanowienie o ogłoszeniu upadłości, w którym określa, czy funkcję sędziego - komisarza oraz zastępcy sędziego-komisarza będzie pełnił sędzia czy referendarz sądowy, oraz wyznacza syndyka.

Zgodnie z art. 157 ust. 1 i 2 ww. ustawy:

Funkcję syndyka może pełnić osoba fizyczna, która posiada pełną zdolność do czynności prawnych i licencję doradcy restrukturyzacyjnego oraz ma konto doradcy restrukturyzacyjnego w systemie teleinformatycznym obsługującym postępowanie sądowe.

Funkcję syndyka może również pełnić spółka handlowa, której wspólnicy ponoszący odpowiedzialność za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem albo członkowie zarządu reprezentujący spółkę posiadają licencję, o której mowa w ust. 1, oraz która ma konto doradcy restrukturyzacyjnego w systemie teleinformatycznym obsługującym postępowanie sądowe.

Jak stanowi art. 160 ust. 1 cyt. ustawy:

W sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności w imieniu własnym na rachunek upadłego.

Na mocy art. 60¹ ustawy Prawo upadłościowe:

Po ogłoszeniu upadłości przedsiębiorca występuje w obrocie pod dotychczasową firmą z dodaniem oznaczenia „w upadłości”.

W świetle cytowanych przepisów, upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych. We wszelkich postępowaniach, stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły – to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika ze wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami. W świetle powyższego, syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika przez upadłego.

Jak wynika z powyższego, okoliczność, że podmiot, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, zostaje postawiony w stan upadłości, nie powoduje, że traci on automatycznie status czynnego podatnika podatku VAT, o ile wykonywane są przez ten podmiot lub w jego imieniu np. przez syndyka, czynności podlegające zakresowi podatku od towarów i usług. Zatem obowiązki podatnika nałożone m.in. przepisami ustawy o podatku od towarów i usług nie ustają w chwili ogłoszenia upadłości, a syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację obowiązków podatnika.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 57 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe,:

Upadły jest obowiązany wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek, a także wydać dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które składa sędziemu-komisarzowi.

Upadły jest obowiązany udzielać sędziemu-komisarzowi i syndykowi wszelkich potrzebnych wyjaśnień dotyczących swojego majątku.

Zatem syndyk działając w zastępstwie zobowiązany jest do wykonywania obowiązków podatkowych, ciążących na podmiocie będącemu w upadłości likwidacyjnej. Tym samym sprzedaż jakiegokolwiek towaru jako składnika majątkowego masy upadłości, dokonywana przez syndyka masy upadłości w ramach procesu upadłościowego, bądź wykonanie jakiejkolwiek usługi przez syndyka w ramach tego procesu, stanowi odpowiednio dostawę towaru albo świadczenie usług.

Przy czym wskazać należy, że upadły traci jedynie prawo zarządu oraz możliwość korzystania i rozporządzania mieniem wchodzącym w skład masy upadłości, nie przestaje jednak być podmiotem praw i obowiązków składających się na ten majątek. Tak więc decydującym dla oceny skutków podatkowych czynności syndyka w tym zakresie jest analiza okoliczności faktycznych towarzyszących działalności upadłego, a nie syndyka, bowiem syndyk masy upadłości dokonując zbycia towarów upadłego działa w imieniu własnym, jednakże na rachunek upadłego.

Z przedstawionych przez Państwa okoliczności sprawy wynika, że nabyliście Państwo przedmiotowe Nieruchomości w 2010 r. i nabycie to podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a Spółce przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT z tego tytułu. W dacie ogłoszenia upadłości, tj. w listopadzie 2018 r. Nieruchomości były przedmiotem umowy dzierżawy na rzecz podmiotu trzeciego. Obecnie Syndyk Masy Upadłości również dzierżawi podmiotowi trzeciemu ww. Nieruchomości. Przedmiotowe Nieruchomości przed dzierżawą, ale po wniesieniu ich aportem były wykorzystywane przez Spółkę w upadłości do prowadzenia działalności gospodarczej. Syndyk w toku postępowania upadłościowego zamierza przedmiotową Nieruchomość zbyć na rzecz Spółki z o.o. będącej czynnym podatnikiem podatku VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy sprzedaż działki nr 1 oraz udziału w działkach nr 2, 3 i 4 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i czy dostawa ta będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

Na mocy art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie rzeczy przez jego dzierżawcę.

Zatem, odpłatne udostępnianie nieruchomości innemu podmiotowi skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego, a tym samym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższy opis oraz fakt, iż Spółka z o.o. w upadłości jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie dojdzie do sprzedaży majątku należącego do przedsiębiorstwa tej Spółki, o czym świadczy wykorzystywanie Nieruchomości przez Spółkę w działalności gospodarczej, w tym w działalności polegającej na dzierżawie tych Nieruchomości podmiotom trzecim. Zatem, przy dostawie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, na którą składa się zabudowana Budynkiem działka nr 1 oraz udział w działkach nr 2, 3 i 4 zabudowanych Budowlą w postaci drogi dojazdowej, Spółka w upadłości jest podatnikiem podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem sprzedaż będzie dotyczyła składników majątku przedsiębiorstwa Spółki w upadłości.

W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości w toku postępowania upadłościowego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości i ruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy także wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 2 i pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
2.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

We wniosku wskazaliście Państwo, że działka nr 1 zabudowana jest Budynkiem handlowo-usługowym, a działki nr 2, 3 i 4 zabudowane są Budowlą w postaci drogi dojazdowej.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż ww. Budynku i Budowli znajdującego się na Nieruchomości, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – ww. Budynek i Budowla zostały już zasiedlone, a ich zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata - w realiach niniejszej sprawy co najmniej od dnia ich nabycia przez Spółkę w upadłości w 2010 r.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie z opisu sprawy nie wynika, aby Spółka w upadłości ponosiła w ciągu 2 lat przed planowaną sprzedażą nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej Budynku i Budowli, to w odniesieniu do tego Budynku i Budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntów (prawa użytkowania wieczystego gruntów), na których posadowione są opisany Budynek i Budowla, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, transakcja sprzedaży w postępowaniu upadłościowym prawa użytkowania wieczystego gruntów stanowiących działki zabudowane Budynkiem (nr 1) oraz Budowlą (nr 2, 3 i 4) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym analiza zastosowania zwolnienia tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest nieuzasadniona.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytań 1 i 2 jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 3 i 4) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).