Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-747/13-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-14
Teza: Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, będącej skutkiem opodatkowania tej transakcji podstawową stawką VAT (obecnie: 23%) jako odpłatnej dostawy towarów?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2013 r. (złożonym osobiście w dniu 30 lipca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka lub Nabywca) jest m.in. działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, w tym wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.

Spółka planuje nabyć (dalej: Transakcja) nieruchomość od spółki z siedzibą w Polsce będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, której udziałowiec na moment Transakcji będzie pośrednio powiązany kapitałowo ze Spółką (dalej: Zbywca). Nieruchomość, która ma zostać nabyta przez Spółkę składa się z budynku hotelowego (dalej: Budynek) wraz z przynależną infrastrukturą, obejmującą m.in. drogi wewnętrzne oraz chodniki (dalej: Budowle), na gruncie położonym w … (zlokalizowanym na jednej działce ewidencyjnej), pozostającym w użytkowaniu wieczystym Zbywcy (dalej: Grunt), dalej razem jako: Nieruchomość. Na dzień dokonania Transakcji Spółka będzie czynnym podatnikiem od towarów i usług.

Na potrzeby finansowania procesu budowy Budynku i Budowli Zbywca zaciągnął kredyt bankowy zabezpieczony hipoteką na Nieruchomości, umowami zastawu rejestrowego oraz zastawu finansowego.

W celu realizacji inwestycji w postaci budowy Budynku i Budowli Zbywca zawarł umowę o roboty budowlane z generalnym wykonawcą. Z uwagi na związek nabywanych usług budowlanych z czynnościami opodatkowanymi na gruncie przepisów ustawy o VAT, Zbywcy przysługiwało w stosunku do tych usług prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, Zbywca dokonywał odliczenia VAT związanego z budową Budynku i Budowli.

Od momentu oddania Budynku do używania w 2007 r. lokale użytkowe znajdujące się w Budynku (m.in. kasyno oraz salon gier, restauracja, klub fitness) były przedmiotem najmu (przez okres co najmniej ostatnich 2 lat). Najem lokali użytkowych podlega opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki (obecnie: 23%). Budowle, jako obsługująca Budynek infrastruktura, nie są przedmiotem odrębnego najmu - prawa do ich wykorzystywania / najmu objęte są umowami najmu powyższych lokali użytkowych.

Wraz z otwarciem hotelu znajdującego się w Budynku (dalej: Hotel) został on oddany przez Zbywcę do zarządzania wykwalifikowanemu podmiotowi należącemu do międzynarodowej sieci hotelowej (dalej: Operator Hotelu) na podstawie stosownej umowy o zarządzanie. Zgodnie z tą umową Operator Hotelu zarządza Hotelem według określonych standardów oraz wykonuje wszelkie czynności związane z prowadzeniem Hotelu w imieniu i na rzecz Zbywcy. W celu obsługi Nieruchomości (w szczególności Hotelu), Zbywca zatrudnia szereg pracowników (ponad 200 osób). Wszelkie umowy o pracę, umowy najmu, koncesje, zamówienia i inne umowy są zawierane przez Operatora Hotelu jako zarządcę w imieniu Zbywcy. Wszelkie rachunki bankowe i inne depozyty związane z prowadzeniem Hotelu należą do Zbywcy. Faktury i rachunki za pobyt gości hotelowych wystawiane są w imieniu Zbywcy. Przychody realizowane z prowadzenia Hotelu rozpoznawane są przez Zbywcę, przy uwzględnieniu wynagrodzenia Operatora Hotelu za zarządzanie Hotelem. Dzięki umowie z Operatorem Hotelowym Zbywca uzyskuje korzyści wynikające z posiadania Hotelu wchodzącego w skład sieci hotelowej o międzynarodowej renomie. Przychody Zbywcy są uzyskiwane głównie z tytułu prowadzenia Hotelu zarządzanego przez Operatora Hotelu na podstawie umowy o zarządzanie. Tym samym umowa o zarządzanie Hotelem stanowi kluczowy element prowadzonej przez Zbywcę działalności gospodarczej.

W Hotelu znajdują się ruchomości stanowiące jego wyposażenie. Są to ruchomości o charakterze trwałym (m.in. klimatyzatory, łóżka, telewizory, lodówki) oraz pozostałe, związane z działalnością operacyjną Hotelu (takie jak ręczniki, zastawy stołowe, czy zapasy produktów spożywczych).

W ramach prowadzonej działalności Zbywca zawarł szereg umów związanych z obsługą Nieruchomości, m.in. umowy serwisowe oraz umowy o dostawę mediów. Ponadto Zbywca posiada koncesję na sprzedaż energii elektrycznej oraz zezwolenie na sprzedaż alkoholu w związku z prowadzeniem Hotelu. Jednocześnie, Zbywca jest stroną innych umów związanych z Nieruchomością (np. umowy o wykonanie projektu architektonicznego, umowy ubezpieczenia Nieruchomości, umowy o roboty budowlane), umów dotyczących bieżącej działalności Zbywcy (m.in. w zakresie zarządzania, doradztwa, nadzoru, księgowości i administracji, umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej). Ponadto, Zbywca udzielił kilku pożyczek na rzecz podmiotów z tej samej grupy kapitałowej.

Zbywca jest również stroną postępowań sądowych dotyczących wysokości opłaty za użytkowanie wieczyste Gruntu, niewywiązywania się z obowiązku zapłaty czynszu przez jednego z poprzednich najemców oraz obowiązku uzyskania i przedstawienia przez Zbywcę do umorzenia Prezesowi URE świadectw pochodzenia z kogeneracji energetycznej.

Obecnie, zgodnie z praktyką gospodarczą istniejącą na rynku hotelarskim, Zbywca planuje oddzielić działalność operacyjną w zakresie prowadzenia Hotelu od aktywa jakim jest Nieruchomość. W tym celu Zbywca zamierza dokonać zbycia Nieruchomości na rzecz Nabywcy, którego udziałowiec na moment dokonania Transakcji będzie pośrednio powiązany kapitałowo ze Zbywcą i który na moment dokonania Transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem Transakcji będzie Budynek, przynależna do niego infrastruktura (Budowle) oraz prawo użytkowania wieczystego Gruntu. Jednocześnie, intencją stron jest pozostawienie działalności operacyjnej związanej z obsługą Hotelu na poziomie Zbywcy, który zawrze z Nabywcą umowę dzierżawy Nieruchomości obowiązującą od dnia Transakcji. Dzięki temu, Zbywca dokona odseparowania ryzyk związanych z działalnością operacyjną od samej Nieruchomości. Taka praktyka jest często spotykana na rynku nieruchomości hotelowych, ze względu na fakt, że sprzedaż Nieruchomości potencjalnemu inwestorowi w przyszłości staje się łatwiejsza.

W wyniku dokonania Transakcji, na Nabywcę przeniesione zostaną ruchomości stanowiące wyposażenie Hotelu o charakterze trwałym (m.in. klimatyzatory, łóżka, telewizory, lodówki). Natomiast ruchomości związane z działalnością operacyjną Hotelu, takie jak np. ręczniki, zastawy stołowe czy zapasy produktów spożywczych pozostaną własnością Zbywcy. Razem z Nieruchomością na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z umów nierozerwalnie związanych z Nieruchomością, w szczególności umowa ubezpieczenia Nieruchomości. Planowane jest również przeniesienie na Nabywcę praw autorskich do projektu architektonicznego Nieruchomości.

Na skutek sprzedaży Nieruchomości, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca stanie się z mocy prawa stroną umów najmu zawartych przez Zbywcę.

Intencją stron jest to, aby Zbywca pozostał stroną umowy z Operatorem Hotelowym, jak i innych umów związanych z obsługą Nieruchomości (umów serwisowych oraz umów o dostawę mediów), koncesji na sprzedaż energii elektrycznej, zezwolenia na sprzedaż alkoholu czy umów dotyczących bieżącej działalności Zbywcy (w zakresie zarządzania, doradztwa, nadzoru, księgowości i administracji, umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej). Nabywca nie przejmie należności Zbywcy związanych z Nieruchomością (w tym należności związanych z czynszem za wynajem Nieruchomości istniejących na dzień Transakcji). Planowana Transakcja nie obejmie przeniesienia rachunków bankowych, środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku Zbywcy czy należności z tytułu pożyczek udzielonych przez Zbywcę podmiotom wchodzącym w skład grupy kapitałowej. Nabywca, co do zasady, nie wstąpi w postępowania sądowe, których stroną obecnie jest Zbywca (chyba że będzie to bezpośrednio wynikać z przepisów proceduralnych odnoszących się do posiadanej Nieruchomości). Planowana Transakcja nie będzie mieć wpływu na umowy o pracę zawarte przez Zbywcę z pracownikami obsługującymi Hotel.

Jak wspomniano powyżej, kredyt zaciągnięty na sfinansowanie inwestycji w postaci budowy Budynku i Budowli jest zabezpieczony hipoteką na Nieruchomości. W związku z tym, intencją stron Transakcji jest przeniesienie tego kredytu bankowego na Nabywcę na podstawie szczegółowych uzgodnień z bankiem. Pozostałe zobowiązania Zbywcy nie zostaną przeniesione na Nabywcę. W szczególności nie zostaną przeniesione zobowiązania związane z prowadzeniem działalności operacyjnej przez Zbywcę.

Od dnia oddania Budynku i Budowli do użytkowania do dnia Transakcji Zbywca nie poniósł i nie poniesie wydatków na ulepszenie Budynku i Budowli, stanowiących 30% lub więcej niż 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Jednocześnie, Spółka zaznacza, iż Zbywca planuje wraz ze Spółką złożyć przed dniem dokonania Transakcji zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy Budynku i Budowli w zakresie, w jakim umożliwiają to obowiązujące przepisy prawa podatkowego.

Zbywca wystąpił także z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, którego celem jest potwierdzenie, że Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz planowanego zdarzenia przyszłego, Spółka pragnie dokonać potwierdzenia (i) prawa do odliczenia VAT, naliczonego w związku z nabyciem Budynku i Budowli na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U.2011.177.1054 j.t.; dalej: ustawa o VAT) oraz (ii) klasyfikacji Transakcji dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U.2010.101.649 j.t.; dalej: ustawa o PCC).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, będącej skutkiem opodatkowania tej transakcji podstawową stawką VAT (obecnie: 23%) jako odpłatnej dostawy towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż dostawa Nieruchomości będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie Spółki w konsekwencji opodatkowania Transakcji podstawową stawką VAT (obecnie: 23%) oraz wobec planowanego wykorzystania Nieruchomości do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych, przy jednoczesnym braku zaistnienia przesłanek określonych w art. 88 ustawy o VAT, będzie ona miała prawo odliczyć VAT wykazany na fakturze.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji, składająca się m.in. z prawa użytkowania wieczystego Gruntu oraz Budynku, jak i Budowli niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towarów, o których mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym zastosowania nie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało co prawda zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej - zgodnie z przyjętą praktyką, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne - należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, który stanowi, że: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższych definicji, aby mówić o nabyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, przenoszony zespół składników majątkowych powinien być co najmniej wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, względnie umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o te składniki (wyodrębnienie funkcjonalne). Tymczasem, w omawianym przypadku Zbywca dokona zbycia Nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego Gruntu zabudowanego Budynkiem oraz Budowlami. W wyniku dokonania Transakcji na Nabywcę przeniesione zostaną ruchomości stanowiące wyposażenie Hotelu o charakterze trwałym (m.in. klimatyzatory, łóżka, telewizory, lodówki). Natomiast ruchomości związane z działalnością operacyjną Zbywcy, takie jak np. ręczniki, zastawy stołowe czy zapasy produktów spożywczych pozostaną własnością Zbywcy. Razem z Nieruchomością na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z umów nierozerwalnie związanych z Nieruchomością, w szczególności umowa ubezpieczenia Nieruchomości. Planowane jest, iż na Nabywcę zostaną również przeniesione prawa autorskie do projektu architektonicznego Nieruchomości. Jednocześnie, Zbywca w dalszym ciągu pozostanie stroną kluczowej dla prowadzonej działalności operacyjnej Zbywcy umowy o zarządzanie z Operatorem Hotelowym, dzięki której Zbywca uzyskuje korzyści wynikające z posiadania Hotelu wchodzącego w skład sieci hotelowej o międzynarodowej renomie i realizuje większość swoich przychodów. Zbywca pozostanie również stroną innych umów związanych z obsługą Nieruchomości (umów serwisowych oraz umów o dostawę mediów), koncesji na sprzedaż energii elektrycznej, koncesji na sprzedaż alkoholu czy umów dotyczących bieżącej działalności Zbywcy (w zakresie zarządzania, doradztwa, nadzoru, księgowości i administracji, umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej). Nabywca nie przejmie również należności Zbywcy związanych z Nieruchomością (w tym należności związanych z czynszem za wynajem Nieruchomości istniejących w bilansie Zbywcy na dzień Transakcji). Planowana Transakcja nie obejmie przeniesienia rachunków bankowych, środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku Zbywcy czy należności Zbywcy z tytułu udzielonych pożyczek. Nabywca, co do zasady, nie wstąpi do postępowań sądowych, których stroną obecnie jest Zbywca (chyba że będzie to bezpośrednio wynikać z przepisów proceduralnych odnoszących się do posiadanej Nieruchomości). Planowana Transakcja nie będzie mieć wpływu na umowy o pracę zawarte przez Zbywcę z pracownikami obsługującymi Hotel. W związku z faktem, iż kredyt zaciągnięty na sfinansowanie inwestycji w postaci budowy Budynku i Budowli jest zabezpieczony hipoteką na Nieruchomości, intencją stron Transakcji jest przeniesienie tego kredytu bankowego na Nabywcę na podstawie szczegółowych uzgodnień z bankiem. Pozostałe zobowiązania Zbywcy nie zostaną przeniesione na Nabywcę.

Tym samym, zdaniem Spółki, przedmiotem Transakcji nie będzie ani przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowana część. Tak jak Spółka wskazała bowiem powyżej, w ramach Transakcji Zbywca dokona dostawy Nieruchomości, tj. Budynku oraz Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu, na którym są one posadowione. Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 5 ustawy o VAT „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. Z kolei w odniesieniu do prawa użytkowania wieczystego gruntu przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2013.247) stanowi, że „zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku”. W konsekwencji, opodatkowanie zbycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu będzie podlegało takim samym zasadom jak opodatkowanie dostawy Budynku oraz Budowli. Stanowisko to podzielają także władze skarbowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPP4/443-224/13-4/ALN) organ stwierdził, że „jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku, natomiast w przypadku gdy jest opodatkowana, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki”.

Dostawa budynków, budowli lub ich części podlega co do zasady zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia albo przed nim lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Spółki, w odniesieniu do części Budynku (i Budowli) w zakresie, w jakim był on przedmiotem najmu (lokale użytkowe) doszło do pierwszego zasiedlenia. Spółka pragnie bowiem zwrócić uwagę, iż lokale użytkowe były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich wybudowaniu - lokale te były bowiem oddane najemcom na podstawie stosownych umów najmu. Oddanie w najem należy utożsamiać z „oddaniem do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części”. Jak podkreśla się w doktrynie „istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem czy też leasing” (A. Bartosiewicz, VAT Komentarz, 7. wydanie, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2013). Pogląd ten podzielają również organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2013 r. (sygn. ITPP2/443-322/13/PS) stwierdził, że „pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu”.

Wydatki na ulepszenie lokali użytkowych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponoszone przez Zbywcę od ich pierwszego zasiedlenia (tj. od ich oddania w najem) będą niższe niż 30% i nie będą wynosiły 30% wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W związku z tym, w ramach Transakcji nie dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia. Ponadto, pomiędzy Transakcją, a pierwszym zasiedleniem tych lokali upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, dostawa Budynku oraz Budowli w ramach Transakcji w części dotyczącej wynajętych lokali użytkowych będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Natomiast Zbywca zamierza skorzystać z opcji opodatkowania VAT w trybie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W szczególności Zbywca wypełni wynikające z przedmiotowego przepisu przesłanki rezygnacji ze zwolnienia, tj. złoży (będąc zarejestrowanym podatnikiem czynnym VAT także na moment dokonania Transakcji) wraz z Nabywcą (będącym na moment Transakcji zarejestrowanym podatnikiem czynnym VAT) naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy Budynku i Budowli w części dotyczącej wynajętych lokali użytkowych.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, zwolnienie z opodatkowania wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do dostawy Budynku i Budowli w odniesieniu do tej ich części, która została oddana do zarządzania Operatorowi Hotelu. Wynika to z faktu, iż ta część Budynku i Budowli nigdy nie była przedmiotem pierwszego zasiedlenia. Zbywca wybudował Budynek i Budowle, a następnie przekazał je w zarządzanie Operatorowi Hotelu, przez cały czas pozostając właścicielem i faktycznym użytkownikiem tej części Budynku i Budowli. Po wybudowaniu tej części Budynku i Budowli nie doszło do jej oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. W szczególności, ta część Budynku i Budowli nie była przedmiotem sprzedaży, umowy najmu, umowy dzierżawy czy umowy leasingu. W związku z tym, w ramach Transakcji dojdzie do pierwszego zasiedlenia tej części Budynku i Budowli. Podobny pogląd w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2012 r. (sygn. IPPP3/443-971/12-2/IG) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 21 kwietnia 2009 r. (sygn. IBPP3/443-157/09/PK).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że: (i) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz (ii) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Nabywca zaznacza, że - jak wskazano w stanie faktycznym - w stosunku do całości Budynku i Budowli, w tym do części Budynku i Budowli oddanych w zarząd Operatorowi Hotelu Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (Zbywca odliczał podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez generalnego wykonawcę za roboty budowlane). W związku z tym, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania. Konsekwentnie, dostawa Budynku i Budowli w ramach Transakcji w części oddanej w zarząd Operatorowi Hotelu nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT i tym samym podlegać będzie opodatkowaniu VAT według standardowej stawki (obecnie 23%).

Podsumowując, zdaniem Spółki dostawa Budynku i Budowli w części będącej przedmiotem najmu (lokale usługowe) będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a w szczególności opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, z której Zbywca zamierza skorzystać. Z kolei w odniesieniu do części Budynku i Budowli oddanych w zarząd Operatorowi Hotelu - dostawa nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ani art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Konsekwentnie, Transakcja będzie podlegać przepisom o podatku od towarów i usług, w szczególności opodatkowaniu VAT z zastosowaniem podstawowej stawki (obecnie 23%).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na dzień Transakcji Nabywca będzie czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność opodatkowaną m.in. w zakresie działalności związanej z obsługą rynku nieruchomości, w tym wynajmu zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Składniki majątkowe nabyte w ramach Transakcji będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT - m.in. świadczenia usług najmu lub dzierżawy Nieruchomości.

W szczególności, zastosowania nie znajdzie w tym zakresie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Wynika to z faktu, że Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT jako dostawa towarów, nie podlegając pod żadne wymienione w ustawie zwolnienia i / lub wyłączenia (w szczególności dotyczące transakcji, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo / zorganizowana część przedsiębiorstwa). Dodatkowo, tak jak Spółka wskazała powyżej, Zbywca wystąpił także z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, którego celem jest potwierdzenie, że Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

W konsekwencji, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawione zdarzenie przyszłe wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.