Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.686.2020.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-16
Teza: Opodatkowanie świadczenia pieniężnego otrzymywanego z Francji.
Słowa kluczowe: emerytura; Francja; opodatkowanie; renta; zwolnienie; świadczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2020 r. (data wpływu 12 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 października 2020 r. (data wpływu 21 października 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczenia pieniężnego otrzymywanego z Francji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczenia pieniężnego otrzymywanego z Francji.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 15 października 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.686.2020.1.DA, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 15 października 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 października 2020 r.). W dniu 21 października 2020 r. złożono osobiście uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą o podwójnym obywatelstwie ‒ posiada obywatelstwo polskie i od 1978 r. również obywatelstwo francuskie.

W okresie od dnia 1 lutego 1979 r. do dnia 26 kwietnia 1996 r. Wnioskodawca zatrudniony był jako żołnierz zawodowy w armii francuskiej.

W kwietniu 1996 r. z uwagi na stan zdrowia (niesprawność nabytą w zw. ze służbą wojskową) Wnioskodawca przeszedł na „rentę/emerytalną wojskową”.

Dowód:

*   kopia aktu naturalizacji wydana w dniu 12 kwietnia 2010 r. (w języku francuskim),

*   zaświadczenie z dnia 29 marca 2010 r. (tłumaczenie na język polski).

Stan zdrowia Wnioskodawcy jest na tyle poważny, że przez władze francuskie został On zaliczony do trzeciej grupy niepełnosprawności odpowiadającej ‒ w nomenklaturze polskiej ‒ znacznemu stopniu niepełnosprawności. Niepełnosprawność Wnioskodawcy datowana jest od 1996 r. i na mocy decyzji z dnia 8 listopada 2019 r. orzeczenie o niepełnosprawności zostało przedłużone do dnia 30 kwietnia 2030 r. W związku ze stwierdzoną niepełnosprawnością Wnioskodawca ma kategoryczny zakaz podjęcia i wykonywania pracy.

Dowód:

*   decyzja Ministerstwa Obrony Francuskiej Komisji Technicznej Inwalidztwa z dnia 8 lipca 1998 r. informująca o zaliczeniu do 3 grupy niepełnosprawności (w języku francuskim) od dnia 27 kwietnia 1996 r., tj. od dnia przejścia na „rentę/emerytalną wojskową” do dnia 30 kwietnia 2000 r.,

*   decyzja Ministerstwa Obrony Francuskiej Komisji Technicznej Inwalidztwa z dnia 17 maja 2000 r. o przedłużeniu statusu osoby niepełnosprawnej (w języku francuskim) od dnia 1 maja 2000 r. do dnia 30 kwietnia 2005 r.,

*   decyzja Ministerstwa Obrony Francuskiej Komisji Technicznej Inwalidztwa z dnia 13 maja 2005 r. o przedłużeniu statusu osoby niepełnosprawnej (w języku francuskim) od dnia 1 maja 2005 r. do dnia 30 kwietnia 2015 r.,

*   decyzja Ministerstwa Obrony Francuskiej Komisji Technicznej Inwalidztwa z dnia 17 czerwca 2015 r. o przedłużeniu statusu osoby niepełnosprawnej (w języku francuskim) od dnia 1 maja 2015 r. do dnia 30 kwietnia 2020 r.,

*   decyzja Ministerstwa Obrony Francuskiej Komisji Technicznej Inwalidztwa z dnia 8 listopada 2019 r. o przedłużeniu statusu osoby niepełnosprawnej (w języku francuskim) od dnia 1 maja 2020 r. do dnia 30 kwietnia 2030 r.

Od dnia 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca mieszka w Polsce, w …. Jest żonaty z obywatelką Polski. W latach 2017, 2018 i 2019 Wnioskodawca posiadał w Polsce centrum interesów osobistych (ośrodek interesów życiowych) oraz przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni. Wnioskodawca nigdy nie pracował i nie uzyskuje w Polsce innego dochodu. Z uwagi na powyższe nigdy nie składał deklaracji podatkowych w Polsce. Wnioskodawca wskazuje, że w okresie obejmującym przedmiotowy wniosek nie ciążył na Nim nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. W 2017 r., 2018 r. i 2019 r. nie uzyskał On żadnego dochodu (przychodu) na terytorium Polski. Jako obywatel francuski realizuje swój obowiązek podatkowy we Francji. Taki stan rzeczy miał miejsce również w ww. latach. W 2017 r., 2018 r. i w 2019 r. we Francji Wnioskodawca miał (i w dalszym ciągu ma) status nierezydenta podatkowego, deklaracje podatkowe za ww. lata składał do właściwego urzędu francuskiego. Władze francuskie w stosunku do swoich obywateli stoją na stanowisku, że podatek ze źródła dochodu publicznego znajdującego się we Francji, powinien być odprowadzany we Francji. Wnioskodawca nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej potwierdzającego Jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, ponieważ nie uzyskuje żadnych dochodów ze źródła polskiego czy innego, oprócz źródła publicznego francuskiego. Posiada natomiast certyfikat dla obywateli francuskich zamieszkałych poza granicami Francji, z adresem zamieszkania dla urzędów francuskich, wystawiony przez Ambasadę Francji w … w dniu 28 września 2015 r., a ponadto, deklaracje podatkowe (w tym te za 2017 r., 2018 r. i 2019 r.) Wnioskodawca składał do francuskiego urzędu skarbowego jako nierezydent.

Wnioskodawca utrzymuje się z emerytury wypłacanej przez władze francuskie. Jest to Jego jedyny dochód. Uzyskiwana przez Wnioskodawcę „renta/emerytalna wojskowa”, to świadczenie publiczne (uzyskiwane w związku z pełnieniem funkcji publicznych). Wnioskodawca wskazuje, że otrzymywane świadczenie pieniężne jest Mu przyznane jako „wojskowa emerytalna inwalidzka”. Przedmiotowe świadczenie nie jest emeryturą w ścisłym znaczeniu tego słowa, gdyż Wnioskodawca nie osiągnął jeszcze wieku emerytalnego. Świadczenie to otrzymuje jako były wojskowy z uwagi na stan zdrowia, uniemożliwiający wykonywanie przez Niego pracy. Otrzymywane świadczenie wynika ze stanu zdrowia Wnioskodawcy (tj. inwalidztwa i niezdolności do pracy), w prawie polskim świadczenie to nie ma odpowiednika. Charakter prawny otrzymywanego przez Wnioskodawcę świadczenia potwierdza dokument ‒ „Titre de Pension” z dnia 19 sierpnia 1996 r. wskazujący, że podstawą jego przyznania jest inwalidztwo Wnioskodawcy. Ww. świadczenie przyznane zostało Wnioskodawcy na podstawie przepisów prawa francuskiego (art. LI7 Kodeksu emerytur cywilnych i wojskowych), na czas nieokreślony, jako minimalna kwota gwarantowana z tytułu inwalidztwa połączonego z niepełnosprawnością i niezdolnością do pracy, po osiągnięciu 17 lat 2 miesięcy i 26 dni służby wojskowej. Otrzymywane przez Wnioskodawcę świadczenie nie jest wypłacane z systemu ubezpieczeń społecznych Francji. Wypłacane jest ono przez Skarbnika Skarbu Państwa Francuskiego, jako świadczenie ze źródła publicznego. Wnioskodawca wskazuje, że we Francji wszystkie świadczenia należne osobom pełniącym funkcje publiczne, wypłacane są bezpośrednio ze Skarbu Państwa. Przedmiotowe środki wpływają na rachunek bankowy Wnioskodawcy w banku francuskim.

Zgodnie z informacjami uzyskiwanymi od władz francuskich, deklaracje podatkowe w związku z otrzymywaną przez Wnioskodawcę emeryturą publiczną, należało składać we Francji. W związku z tak uzyskaną informacją, wszystkie dotychczasowe deklaracje (w tym również za 2017 r.) były składane wobec francuskich organów skarbowych. Główny Zarząd Finansów Publicznych co roku przesyła Wnioskodawcy zaświadczenie o przychodach (odpowiednik polskiego PIT-11) oraz do francuskiego urzędu skarbowego dla nierezydentów przesyła informację o uzyskanej przez Wnioskodawcę emeryturze ‒ według tego Wnioskodawca składał tam deklarację podatkową. W związku z obowiązującym we Francji prawem podatkowym, od uzyskiwanej przez Wnioskodawcę emerytury nie był naliczany podatek. We Francji bowiem, uzyskiwany dochód, aby podlegać opodatkowaniu, musi w ciągu roku ‒ w konkretnej sytuacji Wnioskodawcy ‒ przekroczyć 14 000 euro. Tymczasem, uzyskiwana przez Wnioskodawcę emerytura w 2017 r. wyniosła 12 770 euro, co oznacza, że według prawa francuskiego Wnioskodawca jest zwolniony z podatku (art. 197b CGI).

W 2017 r. w stosunku do Wnioskodawcy prowadzone było przez organy francuskie postępowanie podatkowe, w przedmiocie nałożenia na Niego obowiązku zapłaty podatku za 2016 r., ponieważ francuski urząd skarbowy dla nierezydentów nie wziął pod uwagę progu zwolnień podatkowych przewidywanych przez prawo wobec Wnioskodawcy. Dzięki złożonej reklamacji podatkowej, Wnioskodawca sprawę ostatecznie wygrał, tj. francuski urząd podatkowy zmienił swoją decyzję i stanął na stanowisku, że Wnioskodawca jest zwolniony z obowiązku zapłaty podatku.

Dowód:

*   avis dlmpot z dnia 20 lipca 2017 r. (w języku francuskim), tj. decyzja w przedmiocie wymiaru podatku za 2016 r.,

*   avis de Degrevement, tj. pismo informujące o wniesieniu reklamacji od decyzji podatkowej w dniu 7 sierpnia 2017 r.,

*   avis dlmpot (w języku francuskim), tj. decyzja uchylająca decyzję w przedmiocie wymiaru podatku z 20 lipca 2017 r.

Przebywając w Polsce Wnioskodawca nie obciąża państwa polskiego żadnymi kosztami. Utrzymuje się z francuskiej emerytury, a jeżeli chodzi o składkę na ubezpieczenie zdrowotne w Polsce, to opłaca ją za Wnioskodawcę żona, jako osoba pracująca w Polsce.

W ocenie Wnioskodawcy, za rok podatkowy 2017 nie jest prowadzone w stosunku do Niego postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa. Pismem z dnia 24 lutego 2020 r. Wnioskodawca został wezwany do złożenia wyjaśnień co do charakteru otrzymywanego świadczenia z Francji. Z kolei pismem z dnia 28 lipca 2020 r., znak …, Naczelnik …. w … wezwał Wnioskodawcę do złożenia korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2017 na wzorze PIT-36 z załącznikiem PIT/ZG, w którym należy wykazać przychód (dochód) uzyskany poza granicami Polski z tytułu emerytury lub renty. Wnioskodawca nie ma informacji o wszczęciu w stosunku do Niego postępowania podatkowego ani tym bardziej o jego zakończeniu poprzez wydanie decyzji. Z kolei ewentualna należność podatkowa za 2018 r. i 2019 r. nie jest przedmiotem postępowania podatkowego, kontroli podatkowej ani kontroli celno-skarbowej.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowy wniosek dotyczy lat 2017-2019.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako osoba o podwójnym francusko-polskim obywatelstwie, mieszkająca w Polsce, której jedynym dochodem jest francuska emerytura/renta publiczna, w związku z którą składane były deklaracje podatkowe do francuskich organów skarbowych, ma obowiązek składać deklaracje za ten sam okres również wobec polskich organów skarbowych oraz odprowadzać naliczony w ten sposób podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uzyskiwaną przez Niego francuską rentą/emeryturą publiczną nie ma On obowiązku składania deklaracji podatkowej wobec władz polskich oraz odprowadzania podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca podkreśla, że przyjęcie stanowiska polskiego urzędu skarbowego, tj. że Wnioskodawca ma obowiązek składać deklarację i odprowadzać w Polsce podatek od uzyskiwanej francuskiej renty/emerytury publicznej, wiąże się z naruszeniem zasady równego traktowania statuowanej w art. 24 ust. 1 Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 r., Nr 1, poz. 5). Przywołana wyżej zasada równego traktowania przewiduje bowiem, że: „Obywatele Umawiającego się Państwa niezależnie od tego, czy posiadają miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, nie mogą być poddani w drugim Umawiającym się Państwie ani opodatkowaniu, ani związanym z nim obowiązkom, które są inne lub bardziej uciążliwe od tych, którym są lub mogą być poddani obywatele tego drugiego Państwa znajdujący się w takiej samej sytuacji”.

W specyfice niniejszej sprawy, użyte w art. 24 ust. 1 ww. Umowy sformułowanie „w takiej samej sytuacji” należy rozumieć jako sytuację obywatela polskiego, posiadającego również obywatelstwo francuskie, mieszkającego na terytorium Francji, którego jedynym dochodem jest emerytura/renta publiczna wypłacana przez władze polskie, w związku z jego pracą na rzecz państwa Polskiego, np. były polski wojskowy.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z prawem francuskim, taka osoba, jeżeli uzyskiwany przez nią z tytułu emerytury dochód nie przekraczałby 14 000 euro, nie płaciłaby podatku we Francji. W lustrzanym odbiciu takiej sytuacji, a więc w opisanym powyżej stanie faktycznym sprawy, Wnioskodawca również nie powinien podlegać opodatkowaniu w Polsce z tytułu uzyskiwanej francuskiej emerytury/renty publicznej. W przeciwnym bowiem wypadku, Wnioskodawca będzie traktowany gorzej od obywatela polskiego znajdującego się w takiej samej sytuacji.

Wnioskodawca przy tym wskazuje, że w niniejszej sprawie w takiej samej sytuacji, w rozumieniu art. 24 ust. 1 Umowy, z całą pewnością nie znajduje się ani polski emeryt mieszkający w Polsce, ani polski emeryt (niebędący jednocześnie obywatelem francuskim) mieszkający we Francji. Użyty w art. 24 ust. 1 ww. Umowy zwrot „w takiej samej sytuacji” oznacza bowiem konieczność uwzględnienia całej złożoności sytuacji prawno-międzynarodowej, w tym faktu posiadania podwójnego obywatelstwa.

Należy przy tym wskazać, że za prawidłowością przedstawionego przez Wnioskodawcę poglądu przemawia również dotychczasowa praktyka organów francuskich, które rozliczały Wnioskodawcę poprzez składanie deklaracji podatkowych do francuskiego urzędu skarbowego wiedząc o miejscu zamieszkania na terenie Polski oraz o podwójnym obywatelstwie Wnioskodawcy.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że Francja, zarówno do konwencji OECD jak również do poprzedzającej ją ,,Draft Convention” ‒ stanowiących podstawę dla Umowy międzynarodowej zawartej w 1975 r. przez Polskę i Francję ‒ poczyniła szereg uwag i zastrzeżeń, w tym także stwierdzenie, że „France considers that the scope of the application of Article 19 should renumeration paid by public legal entities of the State or a political subdivision or local authority thereof, because the identity of the payer is less significant than public nature of the income”, co należy tłumaczyć w ten sposób, że Francja uważa, że zakres stosowania art. 19 powinien obejmować wynagrodzenia wypłacane przez publiczne osoby prawne państwa lub jego jednostki organizacyjne lub władze lokalne, ponieważ tożsamość płatnika jest mniej istotna niż publiczny charakter dochodu. Inaczej mówiąc, Francja stoi na stanowisku, że dochody o charakterze publicznym, a więc również tzw. emerytury publiczne, powinny być rozliczane podatkowo w państwie, w którym je uzyskano.

Przeciwko opodatkowaniu emerytury Wnioskodawcy w Polsce przemawia również fakt, że nie osiąga On na terytorium Polski żadnego dochodu, od którego musiałby odprowadzić podatek.

Wnioskodawca nie korzysta również ze świadczeń publicznych, socjalnych wypłacanych przez państwo polskie. Jeżeli chodzi o ubezpieczenie zdrowotne, to składki za Wnioskodawcę opłaca Jego żona. Co za tym idzie, w związku z pobytem na terytorium Polski, państwo polskie nie ponosi żadnych wydatków, kosztów. Również z aksjologicznego punktu widzenia nie jest zasadne obciążanie Wnioskodawcy podatkiem w Polsce.

W niniejszej sprawie nie mniej istotne jest również to, że jeżeli chodzi o okresy wcześniejsze (w tym m.in. 2017 r., za który złożenia deklaracji podatkowej żąda polski urząd skarbowy), Wnioskodawca wywiązał się już ze swoich obowiązków podatkowych, tj. należne za poszczególne lata deklaracje podatkowe zostały już złożone do francuskiego urzędu skarbowego dla nierezydentów, a sam podatek rozliczony, poprzez jego nienaliczanie z uwagi na nieprzekroczenie przez Wnioskodawcę progu 14 000 euro rocznie. Co za tym idzie, formułowane w stosunku do Wnioskodawcy przez polski urząd skarbowy żądanie złożenia deklaracji za 2017 r., de facto oznacza, że po raz drugi nakładane są na Wnioskodawcę obowiązki podatkowe z tego samego tytułu, za ten sam okres. Takie działanie jest sprzeczne z istotą rozwiązań prawnych mających na celu uniknięcie podwójnego opodatkowania.

Nadto wskazać należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę świadczenie, w istocie najpełniej odpowiada przewidzianej przez prawo polskie rencie dla inwalidów wojennych i wojskowych, która zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolniona z podatku. Przypomnieć bowiem należy, że jak wynika z zaświadczenia z dnia 29 marca 2010 r. powodem przyznania francuskiej emerytury wojskowej, podlegającej przepisom o emeryturach cywilnych i wojskowych, nie było osiągnięcie przez Wnioskodawcę stosownego wieku emerytalnego, ale niepełnosprawność w związku ze służbą wojskową. W związku z tym, również w tym aspekcie żądanie złożenia deklaracji oraz uiszczenia podatku od uzyskiwanej przez Wnioskodawcę emerytury, narusza wynikającą z art. 24 ust. 1 Umowy, zasadę równego traktowania. Zauważyć bowiem należy, że obywatel polski, który otrzymuje rentę z tytułu inwalidztwa wojennego lub wojskowego, jest zwolniony z podatku, tymczasem Wnioskodawca uzyskujący od władz francuskich odpowiednik takiej renty, musiałby płacić podatek. Zdaniem Wnioskodawcy, również z tego względu przyjąć należy, że nie ma On obowiązku odprowadzać podatku w Polsce od świadczeń wypłacanych Mu przez Francję.

Z uwagi na przedstawione powyżej argumenty Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie ma obowiązku składać deklaracji i odprowadzać podatku od uzyskiwanej przez Niego francuskiej „renty/emerytalnej wojskowej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.; Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.; Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy, stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie uregulowania zawarte w Umowie podpisanej między Polską a Francją.

Stosownie do art. 4 ust. 1 Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 r., Nr 1, poz. 5), w rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne podobne znamiona, nie włączając jednak osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu, jaki osiągają ze źródeł położonych w wyżej wymienionym Państwie albo z tytułu majątku, jaki posiadają w tym Państwie.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. Umowy jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas stosuje się następujące zasady:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze albo jeżeli nie posiada stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa zazwyczaj w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, wówczas będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeśli sytuacji tej osoby nie można uregulować zgodnie z postanowieniami liter a), b) i c), właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc ‒ podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy, analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą o podwójnym obywatelstwie ‒ posiada obywatelstwo polskie i od 1978 r. również obywatelstwo francuskie. W okresie od dnia 1 lutego 1979 r. do dnia 26 kwietnia 1996 r. Wnioskodawca zatrudniony był jako żołnierz zawodowy w armii francuskiej.

W kwietniu 1996 r. z uwagi na stan zdrowia (niesprawność nabytą w zw. ze służbą wojskową) Wnioskodawca przeszedł na „rentę/emerytalną wojskową.” Według prawa francuskiego Wnioskodawca jest osobą z trzecim stopniem niepełnosprawności, co w prawie polskim odpowiada osobie o znacznym stopniu niepełnosprawności. Niepełnosprawność Wnioskodawcy datowana jest od 1996 r. i na mocy decyzji z dnia 8 listopada 2019 r. orzeczenie o niepełnosprawności zostało przedłużone do dnia 30 kwietnia 2030 r. W związku ze stwierdzoną niepełnosprawnością Wnioskodawca ma kategoryczny zakaz podjęcia i wykonywania pracy. Wnioskodawca jest żonaty z obywatelką Polski i od dnia 1 stycznia 2017 r. mieszka w Polsce. W latach 2017-2019 Wnioskodawca posiadał w Polsce centrum interesów osobistych (ośrodek interesów życiowych) oraz przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni. Wnioskodawca nigdy nie pracował w Polsce i w latach 2017-2019 nie uzyskał żadnego dochodu (przychodu) na terytorium Polski. W ww. okresie Wnioskodawca miał (i w dalszym ciągu ma) we Francji status nierezydenta podatkowego, deklaracje podatkowe za ww. lata składał do właściwego urzędu francuskiego. Wnioskodawca nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej potwierdzającego Jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, ponieważ nie uzyskuje żadnych dochodów ze źródła polskiego czy innego, oprócz źródła publicznego francuskiego. Posiada natomiast certyfikat dla obywateli francuskich zamieszkałych poza granicami Francji. Wnioskodawca utrzymuje się z emerytury wypłacanej przez władze francuskie i jest to Jego jedyny dochód. Składkę na ubezpieczenie zdrowotne w Polsce za Wnioskodawcę opłaca Jego żona, jako osoba pracująca w Polsce. Uzyskiwana przez Wnioskodawcę „renta/emerytalna wojskowa”, to świadczenie publiczne (uzyskiwane w związku z pełnieniem funkcji publicznych). Wnioskodawca wskazuje, że otrzymywane świadczenie pieniężne jest Mu przyznane jako „wojskowa emerytalna inwalidzka”. Przedmiotowe świadczenie nie jest emeryturą w ścisłym znaczeniu tego słowa, gdyż Wnioskodawca nie osiągnął jeszcze wieku emerytalnego. Świadczenie to otrzymuje jako były wojskowy z uwagi na stan zdrowia, uniemożliwiający wykonywanie przez Niego pracy. Otrzymywane świadczenie wynika ze stanu zdrowia Wnioskodawcy (tj. inwalidztwa i niezdolności do pracy), w prawie polskim świadczenie to nie ma odpowiednika. Charakter prawny otrzymywanego przez Wnioskodawcę świadczenia potwierdza dokument ‒ „Titre de Pension” z dnia 19 sierpnia 1996 r. wskazujący, że podstawą jego przyznania jest inwalidztwo Wnioskodawcy. Ww. świadczenie przyznane zostało Wnioskodawcy na podstawie przepisów prawa francuskiego, tj. Kodeksu emerytur cywilnych i wojskowych, na czas nieokreślony, jako minimalna kwota gwarantowana z tytułu inwalidztwa połączonego z niepełnosprawnością i niezdolnością do pracy, po osiągnięciu 17 lat 2 miesięcy i 26 dni służby wojskowej. Otrzymywane przez Wnioskodawcę świadczenie nie jest wypłacane z systemu ubezpieczeń społecznych Francji. Wypłacane jest ono przez Skarbnika Skarbu Państwa Francuskiego, jako świadczenie ze źródła publicznego. Przedmiotowe środki wpływają na rachunek bankowy Wnioskodawcy w banku francuskim. Wszystkie dotychczasowe deklaracje (w tym również za 2017 r.) Wnioskodawca składał wobec francuskich organów skarbowych. Główny Zarząd Finansów Publicznych co roku przesyła Wnioskodawcy zaświadczenie o przychodach (odpowiednik polskiego PIT-11) oraz do francuskiego urzędu skarbowego dla nierezydentów przesyła informację o uzyskanej przez Wnioskodawcę emeryturze ‒ według tego Wnioskodawca składał tam deklarację podatkową. W związku z obowiązującym we Francji prawem podatkowym, od uzyskiwanej przez Wnioskodawcę emerytury nie był naliczany podatek, gdyż jej wysokość nie przekroczyła 14 000 euro.

Zgodnie z art. 18 ww. Umowy, z zastrzeżeniem postanowień artykułu 19 ustęp 2, renty, emerytury i podobne wynagrodzenie z tytułu poprzedniego zatrudnienia, wypłacane osobie zamieszkałej w jednym Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 19 ust. 2 lit. a) ww. Umowy, renty i emerytury przekazywane przez Umawiające się Państwo albo przez jedną z jego jednostek samorządu lokalnego, albo przez jedną z ich osób prawnych prawa publicznego, bądź wprost, bądź w ciężar tworzonego przez nie funduszu osobie fizycznej z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych temu Państwu, albo tej jednostce samorządu, albo tej osobie prawnej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Przy czym, w myśl art. 19 ust. 2 lit. b) ww. Umowy, jednakże te renty i emerytury podlegają opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli ich odbiorca ma w tym Państwie miejsce zamieszkania i posiada jego obywatelstwo.

Publiczny charakter usług świadczonych Umawiającemu się Państwu, jego jednostkom samorządu lokalnego albo jednej z ich osób prawnych prawa publicznego jest określony zgodnie z prawem wewnętrznym tego Państwa (art. 19 ust. 3 ww. Umowy).

Na podstawie art. 19 ust. 4 ww. Umowy, postanowienia artykułów 15, 16 i 18 stosuje się do wynagrodzeń lub rent i emerytur przekazywanych z tytułu usług świadczonych w ramach działalności przemysłowej lub handlowej wykonywanej przez jedną z ich jednostek samorządu lokalnego lub przez jedną z ich osób prawnych prawa publicznego.

Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt a) ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga przychody lub posiada majątek, które stosownie do postanowień niniejszej umowy podlegają opodatkowaniu we Francji, wówczas Polska ‒ z zastrzeżeniem postanowień punktu b), wyłączy te przychody albo ten majątek spod opodatkowania; może jednak przy ustalaniu podatku od pozostałego dochodu albo pozostałego majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która zostałaby zastosowana, gdyby te przychody albo ten majątek nie zostały wyłączone spod opodatkowania,

Wobec powyższego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany we Francji, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych ‒ podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego.

Z powołanych powyżej przepisów wynika jednoznacznie, że – co do zasady – renty i emerytury wypłacane z Francji osobie fizycznej, która ma miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Wyjątek dotyczy tylko emerytur i rent otrzymywanych z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych na rzecz państwa, jednostek samorządu lokalnego tego państwa albo jednej z ich osób prawnych prawa publicznego; świadczenia te podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie (we Francji). Jednakże tego rodzaju świadczenia podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie zamieszkania (w Polsce) w sytuacji gdy świadczeniobiorca ma w tym państwie zarówno miejsce zamieszkania, jak i posiada obywatelstwo tego państwa.

Zatem, zgodnie z art. 19 ust. 2 lit. b) powołanej powyżej Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, świadczenie pieniężne otrzymywane z Francji przez Wnioskodawcę z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych na rzecz Francji, który posiada miejsce zamieszkania w Polsce i obywatelstwo polskie, podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie zamieszkania, czyli w Polsce. Jednocześnie dochód ten nie podlega opodatkowaniu w państwie, z którego jest wypłacany, czyli we Francji.

W konsekwencji, do świadczenia pieniężnego (emerytury i renty) wypłacanego przez francuską instytucję z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych temu Państwu, albo tej jednostce samorządu, albo osobie prawnej prawa publicznego osobie zamieszkałej w Polsce i mającej obywatelstwo polskie stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego, gdyż w świetle ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania świadczenia te podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. To oznacza, że nie dochodzi do podwójnego opodatkowania omawianego dochodu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest m.in. emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 7 ww. ustawy, przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Stosownie do art. 35 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy – od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

Natomiast w sytuacji, gdy przedmiotowe świadczenie z zagranicy będzie otrzymywane bez pośrednictwa płatnika należy mieć na uwadze przepis art. 44 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z emerytur i rent z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a ww. artykułu. Zgodnie z jego treścią, podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 44 ust. 3a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r.).

Zaś zgodnie z art. 44 ust. 3a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r., podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Zaś zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Końcowo, odnosząc się do wskazania przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku, że uzyskiwane przez Niego świadczenie „w istocie najpełniej” odpowiada przewidzianej przez prawo polskie rencie dla inwalidów wojennych i wojskowych, która zdaniem Wnioskodawcy powinna być zwolniona na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że zgodnie z ww. artykułem, wolne od podatku są renty przyznane na podstawie odrębnych przepisów o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy ustawy z dnia 29 maja 1974 r. o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin (Dz. U. z 2020 r., poz. 1790). W konsekwencji zwolnienie, o którym mowa powyżej odnosi się wyłącznie do świadczeń przyznanych na podstawie przepisów ww. ustawy.

W kontekście powyższego podkreślić należy, że zwolnienia przedmiotowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W konsekwencji uznać należy, że wskazane we wniosku świadczenie pieniężne uzyskiwane przez Wnioskodawcę nie wypełnia dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i na podstawie tego przepisu nie korzysta w Polsce ze zwolnienia przedmiotowego. Osiągany przez Wnioskodawcę w latach 2017-2019 dochód podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że z uwagi na to, iż Wnioskodawca posiada obywatelstwo polskie i Jego miejscem zamieszkania jest Polska, to świadczenia pieniężne otrzymywane przez Wnioskodawcę z Francji w latach 2017-2019 z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych na rzecz Francji podlegały opodatkowaniu tylko w Polsce.

W związku z tym, że świadczenie otrzymywane przez Wnioskodawcę nie stanowi renty przyznanej na podstawie ustawy z dnia 29 maja 1974 r. o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin, nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, osiągany przez Wnioskodawcę w latach 2017-2019 dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowe świadczenie pieniężne w okresie obejmującym wniosek było otrzymywane bez pośrednictwa płatnika (banku) w Polsce, to Wnioskodawca zobowiązany był samodzielnie wpłacać w ciągu roku miesięczne zaliczki na podatek dochodowy.

Wnioskodawca był również zobowiązany składać zeznania podatkowe za lata 2017-2019 oraz odprowadzać podatek z tytułu otrzymywanego świadczenia według wskazanych zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca zobowiązany jest do złożenia korekty zeznań za lata 2017-2019, w których należy wykazać przychód (dochód) uzyskany poza granicami Polski z tytułu przedmiotowego świadczenia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy wydający interpretację indywidualną nie sprawdza prawidłowości przedstawionych we wniosku wartości liczbowych, w związku z tym nie może się do nich odnieść. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo nadmienić należy, że w sytuacji wystąpienia kolizji w zakresie opodatkowania tego samego przychodu, a w konsekwencji ewentualnego braku wyeliminowania podwójnego opodatkowania, istnieje możliwość wszczęcia na wniosek podatnika, procedury wzajemnego porozumiewania się, co jednak nie mieści się w obszarze właściwości rzeczowej Organu interpretacyjnego. Tryb postępowania w tej sprawie – które to postępowanie nie mieści się w niniejszym postępowaniu interpretacyjnym – został uregulowany w art. 25 ww. umowy polsko-francuskiej, w którym została zawarta procedura wzajemnego porozumiewania się.

1.  Jeżeli osoba mająca siedzibę lub miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie jest zdania, że zarządzenia Państwa lub obu Umawiających się Państw wprowadziły lub wprowadzą dla niej opodatkowanie, które nie odpowiada niniejszej umowie, wówczas może ona bez ujmy dla środków odwoławczych przewidzianych w prawie wewnętrznym tych Państw przedłożyć swoją sprawę właściwej władzy tego Umawiającego się Państwa, w którym ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Sprawa winna być przedłożona w ciągu trzech lat, licząc od pierwszego urzędowego zawiadomienia o posunięciu pociągającym za sobą opodatkowanie niezgodne z umową.
2.  Jeżeli ta właściwa władza uzna zarzut za uzasadniony, ale nie może sama spowodować zadowalającego rozwiązania, wówczas poczyni ona starania, ażeby przypadek ten uregulować po porozumieniu z właściwą władzą drugiego Umawiającego się Państwa tak, ażeby zapobiec opodatkowaniu niezgodnemu z niniejszą umową. Porozumienie będzie stosowane bez względu na terminy przewidziane przez ustawodawstwo wewnętrzne Umawiających się Państw.
3.  Właściwe władze Umawiających się Państw będą czynić starania, aby w drodze wzajemnego porozumienia usuwać trudności, które mogą powstać przy stosowaniu umowy. Mogą one również wspólnie uzgodnić, w jaki sposób można zapobiec podwójnemu opodatkowaniu w przypadkach, które nie są uregulowane umową.
4.  Właściwe władze Umawiających się Państw mogą w celu osiągnięcia porozumienia wskazanego w poprzednich ustępach komunikować się ze sobą bezpośrednio. Jeżeli uzna się, że ustna wymiana poglądów ułatwi powyższe porozumienie, winna ona mieć miejsce w łonie Komisji złożonej z reprezentantów właściwych władz umawiających się Państw.
5.  Właściwe władze uregulują drogą wspólnego porozumienia sposoby stosowania niniejszej umowy, a w szczególności formalności, których winny dopełnić osoby mające miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, aby otrzymać w drugim Umawiającym się Państwie obniżenie lub zwolnienie od opodatkowania dochodów wymienionych w artykułach 10, 11 i 12 pochodzących z tego drugiego Państwa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.