Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.28.2019.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-02
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca powinien rozpoznać w 2018 r. przychód z tytułu częściowego wykonania usługi (częściowej realizacji umowy) na rzecz Zamawiającego w wysokości 14,98% oraz konsekwentnie koszt podatkowy z tytułu wypłaty wynagrodzenia na rzecz Podwykonawcy w wysokości 14,98%?
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; przychód; przychód-moment powstania przychodów; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 stycznia 2019 r. (data wpływu 31 stycznia 2019 r.), uzupełnionym 6 marca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 marca 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.28.2019.1.MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 6 marca 2019 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także jako „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na tworzeniu dokumentacji projektowej wykorzystywanej przy tworzeniu statków morskich.

Wnioskodawca otrzymał od zagranicznego klienta (dalej: „Zamawiający”) zlecenie na wykonanie dokumentacji projektowej, która ma zostać wykorzystana przy produkcji statku (dalej: „Dokumentacja”). Wnioskodawca zawarł z Zamawiającym umowę na wykonanie tej Dokumentacji.

Po zawarciu umowy z Zamawiającym na wykonanie Dokumentacji, Wnioskodawca zawarł umowę z firmą projektową, która została podwykonawcą projektu zleconego przez Zamawiającego (dalej: „Podwykonawca”).

Wnioskodawca ustalił z Zamawiającym, że płatność za wykonanie usługi będzie dokonywana w sposób następujący:

*   20% wynagrodzenia płatne będzie przy zawarciu umowy,
*   70% wynagrodzenia płatne będzie w siedmiu równych comiesięcznych ratach w trakcie obowiązywania (wykonywania) umowy,
*   10% wynagrodzenia płatne będzie w dniu dostarczenia Dokumentacji do Zamawiającego.

Analogiczne postanowienia dotyczące rozliczenia wynagrodzenia znalazły się w umowie pomiędzy Wnioskodawcą a Podwykonawcą, tj. strony ustaliły, że:

*   20% wynagrodzenia płatne będzie przy zawarciu umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Podwykonawcą,
*   70% wynagrodzenia płatne będzie w siedmiu równych comiesięcznych ratach w trakcie obowiązywania (wykonywania) umowy, pod warunkiem, że na koniec każdego miesiąca N wykaże, że przygotował/dostarczył Dokumentację,
*   10% wynagrodzenia płatne będzie w dniu dostarczenia Dokumentacji do Wnioskodawcy.

W umowie pomiędzy Wnioskodawcą a Podwykonawcą znajduje się postanowienie, w myśl którego Dokumentacja będzie dostarczana w częściach, zgodnie z terminarzem wskazanym w załączniku nr 1 do umowy. Zgodnie z terminami wskazanymi w załączniku Wnioskodawca ma przekazywać swoje prace na rzecz Zamawiającego.

Zarówno w umowie pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym, jak i w umowie pomiędzy Wnioskodawcą a Podwykonawcą, znajduje się postanowienie, w myśl którego wykonawca (tj. Spółka oraz Podwykonawca) zobowiązany jest składać raport o zaawansowaniu prac nad Dokumentacją (Wnioskodawca do Zamawiającego, Podwykonawca do Wnioskodawcy), ze wskazaniem procentowego stopnia realizacji zlecenia.

W związku z zawarciem umowy Wnioskodawca wystawił na rzecz Zamawiającego 2 faktury dokumentujące łącznie 20% (po 10% każda) przedpłaty przewidzianej jako płatność przy zawarciu umowy. Faktury te zostały wystawione w grudniu 2018 r.

Dwie faktury na rzecz Wnioskodawcy wystawił również Podwykonawca. Obie faktury wystawione zostały w grudniu 2018 r., każda z nich opiewała na 10% ceny.

W 2018 r. doszło do realizacji zlecenia - wykonania Dokumentacji w 14,98%, tj. w takim zakresie Podwykonawca wykonał umowę na rzecz Wnioskodawcy, jak i Wnioskodawca w takim zakresie wykonał umowę na rzecz Zamawiającego.

W 2018 r. doszło do zapłaty 10% umówionego wynagrodzenia zarówno przez Zamawiającego na rzecz Wnioskodawcy, jak i 10% umówionego wynagrodzenia przez Wnioskodawcę na rzecz Podwykonawcy.

W umowie pomiędzy Wnioskodawcą a Podwykonawcą znalazło się postanowienie, w myśl którego w przypadku rozwiązania umowy Podwykonawcy będzie się należało wynagrodzenie proporcjonalne do zakresu wykonanych prac - co może skutkować zwrotem zaliczek albo koniecznością dopłaty określonej kwoty Podwykonawcy.

W umowie pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym brak analogicznego postanowienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 4 marca 2019 r.):

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca powinien rozpoznać w 2018 r. przychód z tytułu częściowego wykonania usługi (częściowej realizacji umowy) na rzecz Zamawiającego w wysokości 14,98% oraz konsekwentnie koszt podatkowy z tytułu wypłaty wynagrodzenia na rzecz Podwykonawcy w wysokości 14,98%?
2.  Na wypadek negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 - czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca powinien rozpoznać w 2018 r. przychód w wysokości 20% oraz koszt podatkowy w wysokości 20%, w związku z wystawieniem faktury przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 4 marca 2019 r.):

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy powinien on rozpoznać w 2018 r. przychód z tytułu częściowego wykonania usługi na rzecz Zamawiającego w wysokości 14,98% oraz koszt podatkowy z tytułu wypłaty wynagrodzenia na rzecz Podwykonawcy w wysokości 14,98%.

Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawca zwraca uwagę, że zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), za datę powstania przychodu, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Przenosząc treść powyższych przepisów na opisany stan faktyczny należy wskazać, że zaliczka otrzymana przez Wnioskodawcę od Zamawiającego stanowiła należność zarachowaną na poczet dostawy usług, które mają zostać wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Nie jest to ostateczna płatność - może ona podlegać zwrotowi w oparciu o powszechnie obowiązujące przepisy, w tym w szczególności przepisu kodeksu cywilnego o nienależnych świadczeniach. W związku z powyższym samego uregulowania należności ani wystawienia faktury zaliczkowej, nie można traktować, jako zdarzenia, które wyznaczyło datę powstania przychodu po stronie Spółki. Momentem, który wyznaczył datę powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy była data częściowego wykonania usługi, której stopień realizacji oszacowany został przez Podwykonawcę, jak i przez Wnioskodawcę, na 14,98%. W związku zaś z tym, że usługa ta została wykonana w 2018 r. w 14,98%, to w takim również zakresie należy rozpoznać po stronie Spółki przychód.

Dalej należy zwrócić uwagę na przepis art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Przenosząc treść powyższego przepisu na opisany stan faktyczny stwierdzić trzeba, że ponoszony przez Wnioskodawcę koszt w postaci wydatku na wynagrodzenie dla Podwykonawcy, jest kosztem bezpośrednio związanym z przychodem, który Wnioskodawca otrzymuje od Zamawiającego. „Bezpośredniość” tego kosztu wynika z tego, że bez trudu można go przyporządkować do określonego przychodu, tj. przychodu otrzymanego przez Wnioskodawcę od Zamawiającego. Koszt ten wprost przekłada się na osiągnięcie przez Wnioskodawcę przychodu od Zamawiającego (N jako Podwykonawca, wykonuje zadania, które powodują, że realizowane jest zobowiązanie Wnioskodawcy w stosunku do Zamawiającego).

W związku z powyższym stwierdzić trzeba, że skoro przychód należny Wnioskodawcy od Zamawiającego w opisanej wyżej sytuacji powstanie na poziomie 14,98% w 2018 r., to w takim również zakresie i w takim terminie należy rozpoznać koszt uzyskania przychodu wynikający z należności przypadającej na rzecz Podwykonawcy od Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Mając na uwadze, że pytanie oznaczone we wniosku nr 2 jest pytaniem warunkowym, na które odpowiedzi Wnioskodawca oczekuje pod warunkiem uznania jego stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, oraz mając na uwadze, że stanowisko w zakresie pytania nr 1 organ ocenił jako prawidłowe, pytanie oznaczone we wniosku nr 2, należy uznać za bezprzedmiotowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.