Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4511-353/15-2/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-25
Teza: Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy z tytułu nabycia i realizacji prawa do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego, powstanie w momencie realizacji praw (zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i czy stanowić to będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kapitał-kapitały pieniężne; nabycie; plan; programy-program motywacyjny; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym:

*   w części dotyczącej kwalifikacji przychodu z tytułu nabycia i realizacji prawa do otrzymania rozliczenia pieniężnego do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych – **jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej momentu powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu realizacji prawa do rozliczenia pieniężnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest członkiem zarządu i planuje uczestniczyć w programie motywacyjnym. Udział w programie będzie dobrowolny i ma za zadanie stworzenie dodatkowych bodźców i utrzymać dynamiczny wzrost wyników finansowych działalności …. S.A. (dalej: „Spółka”), a tym samym powiązać interesy kadry zarządzającej z interesami Spółki i jej akcjonariuszy. Z Wnioskodawcą jako uczestnikiem programu motywacyjnego (dalej: „Osoba uprawniona”) zawarta zostanie umowa o przystąpieniu do programu motywacyjnego (dalej: „Umowa”).

W przyszłości Osoba uprawniona otrzyma wypłaty gotówkowe w postaci rocznego rozliczenia pieniężnego (dalej: „Rozliczenie Pieniężne"), którego wysokość będzie uzależniona od wskaźnika finansowego (dalej: „Wskaźnik") opartego na wartości zysku netto Spółki.

Program motywacyjny wiąże wynagrodzenie otrzymane przez Osobę uprawnioną z rezultatami jej pracy, w ten sposób Spółka osiągnie wyżej wymienione cele programu motywującego.

Rozliczenie Pieniężne będzie wyliczane w oparciu o następujące działanie matematyczne:

RP = określony procent \* Zn

gdzie:

RP – kwota Rozliczenia Pieniężnego

Zn – zysk netto wynikający z rocznego sprawozdania finansowego Spółki.

Osobie uprawnionej będzie przysługiwać prawo do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego, o ile zysk netto Spółki przekroczy kwotę określoną w Umowie.

Realizacja prawa do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego przez Osobę uprawnioną, która podpisała Umowę będzie dokonywana poprzez zapłatę przez Spółkę kwoty Rozliczenia Pieniężnego za rok obrotowy po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za ten rok obrotowy, którego dotyczy sprawozdanie finansowe. Zapłata będzie uiszczana na rachunek bankowy Osoby uprawnionej w ciągu 5 dni od momentu zatwierdzenia sprawozdania finansowego, o którym mowa wyżej.

Zważywszy na fakt, że wypłata gotówkowa Rozliczenia Pieniężnego jest ściśle związana z osiągniętym przez Spółkę zyskiem netto oraz spełnieniem przez Osobę uprawnioną warunków zawartych w Umowie, w związku z tym nie ma pewności co do tego, czy Rozliczenie Pieniężne zostanie wypłacone – wypłata Rozliczenia Pieniężnego jest w związku z tym warunkowa.

Prawo do uczestniczenia Osoby uprawnionej w programie motywacyjnym wynikającym z Umowy nie wynika z treści uchwał o powołaniu członków zarządu, umów o pracę, regulaminu wynagradzania ani innych tego rodzaju dokumentów obowiązujących w Spółce. Otrzymana w przyszłości wypłata Rozliczenia Pieniężnego przyznana zostanie wyłącznie na podstawie podpisanej Umowy przystąpienia do programu motywacyjnego.

Prawo do Rozliczenia Pieniężnego jest instrumentem finansowym, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi ( Dz. U. z 2014 r., poz. 94 z późn. zm., dalej: „ustawa o OIF”), czyli pochodnym instrumentem finansowym, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm., dalej: ustawa o PIT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy z tytułu nabycia i realizacji prawa do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego, powstanie w momencie realizacji praw (zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i czy stanowić to będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu nabycia i realizacji Rozliczenia Pieniężnego powstanie zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o PIT w momencie realizacji instrumentu pochodnego i będzie on stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o PIT przychód z tytułu realizacji pochodnych instrumentów finansowych powstaje w dacie realizacji praw z niego wynikających. Regulacja wprowadzona od 1 stycznia 2015 r. do ustawy o PIT potwierdza dotychczasową linię orzeczniczą, zgodnie z którą, przychód powstaje w momencie realizacji instrumentu pochodnego.

Osoba uprawniona nie może rozporządzać nabytym Prawem aż do momentu jego realizacji. Osoba uprawniona nie uzyskuje żadnego przychodu w chwili uzyskania praw związanych z Umową, przychód z tytułu Rozliczeń Pieniężnych jest więc jedynie potencjalny i realizować się będzie (o ile spełnione zostaną określone w Umowie warunki) dopiero w przyszłości.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają według Niego następujące interpretacje Ministra Finansów wydane w podobnych stanach faktycznych jak ten opisany we wniosku:

W interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2014 r., nr IPPB2/415-82/14-5/MK1 stwierdzono, że: „Ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Podatnika z tytułu nabycia i realizacji Prawa powstanie tylko w momencie realizacji Prawa (tj. w momencie, gdy Kwota Rozliczenia stanie się należna) i będzie on stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 updof, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 updof i zadeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6”.

W interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 maja 2014 r., nr ILPB2/415-149/14-4/TR stwierdzono, że: „przyznanie pracownikom pochodnych instrumentów finansowych X spowoduje powstanie po stronie pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie realizacji praw wynikających z tychże instrumentów finansowych (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który to przychód stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 updof podlegający opodatkowaniu zdaniem Wnioskodawcy z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy”.

Zważając na powyższe należy zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić, że po stronie Osoby uprawnionej nie powstanie przychód W chwili podpisania Umowy a dopiero w momencie realizacji instrumentu pochodnego. Dopiero w momencie realizacji instrumentu pochodnego powstanie prawo do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego, stanie się możliwe określenie wysokości przychodu. Jednocześnie przychód uzyskany z tytułu Rozliczenia Pieniężnego powinien zostać zaliczony do kategorii kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT – źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, W tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów. Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT – przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Definicja pochodnych instrumentów finansowych została zawarta w art. 5a pkt 13 ustawy o PIT. Zgodnie z nią ilekroć w ustawie mowa jest o pochodnych instrumentach finansowych – oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o OIF, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Według art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy o OIF – instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne. Ponadto zgodnie z art. 3 pkt 28a ustawy o OIF – przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że instrumentem bazowym dla pochodnych instrumentów finansowych mogą być również wskaźniki finansowe. Przyjmuje się powszechnie, że wskaźniki finansowe to wskaźniki ilustrujące ekonomiczną sytuację przedsiębiorstwa. Wysokość wskaźnika finansowego, od którego zależeć będzie kwota Rozliczenia Pieniężnego jest wysokość zysku netto Spółki uzyskana w danym roku obrotowym i będzie ustalana na podstawie danych zawartych w sprawozdaniu finansowym Spółki.

W związku z powyższym, prawo do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego przez Osobę uprawnioną jest instrumentem finansowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy o OIF, gdyż prawo do otrzymania Rozliczenia Pieniężnego jest instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym będzie zysk netto Spółki i to prawo jest realizowane poprzez wypłatę Rozliczenia Pieniężnego.

Z Umowy, którą Spółka planuje podpisać z Wnioskodawcą wynika, że jest On uprawniony do uzyskania świadczenia, zaś Spółka jest zobowiązana do realizacji zobowiązania, w określonym terminie i na określonych warunkach. Zgodnie z ustawą o OIF, realizacja pochodnego instrumentu finansowego może nastąpić poprzez rozliczenie pieniężne. W takiej formie będzie właśnie realizowane prawo wynikające z Umowy przez Osobę uprawnioną. W rezultacie, zgodnie z ustawą o OIF, prawo do żądania przez Osobę uprawnioną wypłaty Rozliczenia Pieniężnego po spełnieniu określonych warunków, którego wysokość (kwota Rozliczenia Pieniężnego) zależy bezpośrednio lub pośrednio od wartości Wskaźnika należy uznać za instrument finansowy. W związku z tym Rozliczenie Pieniężne wypełnia znamiona definicji pochodnego instrumentu finansowego, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o PIT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy realizacja Umowy przez Osoby Uprawnioną stanowi realizację instrumentów finansowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, będąc przychodem z kapitałów pieniężnych.

Powyższe stanowisko zostało, według Wnioskodawcy potwierdzone m.in. w treści następujących interpretacji indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 lipca 2015 r., nr IBPB-2-2/4511- -16/15/HS,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 sierpnia 2015 r., nr IPPB2/4511- -508/15-4/MG, z dnia 25 czerwca 2015 r., nr IPPB2/4511-506/15-2/MK1, z dnia 29 maja 2015 r., nr IPPB2/4511-288/15-4/PW.

Zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 ustawy o PIT – od dochodów uzyskanych m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Zgodnie z treścią art. 30b ust. 6 ustawy o PIT, uzyskane w roku podatkowym dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających podatnik obowiązany jest wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, po zakończeniu roku podatkowego, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy.

Zważając na powyższe przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych po stronie Osób uprawnionych w tym Wnioskodawcy, powstanie w momencie, w którym kwota Rozliczenia Pieniężnego stanie się należna zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o PIT i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT i zdeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6 ustawy o PIT, tj. w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 1 ustawy o PIT po zakończeniu roku podatkowego, tj. do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.