Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-10/14-4/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-31
Teza: Miejsce świadczenia usługi ponownego uruchomienia urządzenia umożliwiającego rozliczenie myta.
Słowa kluczowe: import-import usług; usługi-usługi związane z nieruchomościami; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2014 r. (data wpływu 7 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 marca 2014 r. (data wpływu 18 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie importu usługi ponownego uruchomienia urządzenia umożliwiającego rozliczenie myta - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie importu usługi ponownego uruchomienia urządzenia umożliwiającego rozliczenie myta. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 marca 2014 r. (data wpływu 18 marca 2014 r.) o informacje doprecyzowujące stan faktyczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę polega na świadczeniu usług transportowych m.in. dla kontrahentów unijnych. Z tytułu powyższego ponoszone są koszty opłat autostradowych.

Ciągniki siodłowe, które posiada Zainteresowany, wyposażone są w urządzenia do poboru myta przez firmę T. Na konto firmy T. Wnioskodawca dokonuje przedpłat, aby zagwarantować nieprzerwanie możliwość poboru opłat za przejazd na terenie Niemiec. Opłaty z konta są pobierane automatycznie drogą satelitarną. W momencie kiedy na koncie przedpłat brakuje pieniędzy na pokrycie opłat autostradowych, urządzenie to zostaje wyłączone.

Za ponowne uruchomienie urządzenia Zainteresowany zostaje obciążony kwotą 15 euro za jedno urządzenie, gdzie otrzymuje za tą wpłatę odrębny rachunek.

Miejscowy urząd skarbowy skontaktował się z Wnioskodawcą, wskazując że firma T. wykazuje powyższe opłaty w swoim urzędzie jako usługę świadczoną dla Zainteresowanego.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca poinformował, że firma T. posiada swoją siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec. Nie posiada ona na terytorium Polski miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Wszystkie sprawy Zainteresowany załatwia w Niemczech.V

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy powyższą opłatę 15 euro analogicznie należy traktować jako import usług i ujmować w deklaracji VAT-7 jako import usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. opłaty nie należy traktować jako importu usług, ponieważ powyższe urządzenia działają wyłącznie na terenie Niemiec. Ponadto urządzenia po wyłączeniu uruchamiają się dopiero wówczas, gdy środki pieniężne są na koncie przedpłat oraz po przekroczeniu granicy. Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami - którymi są autostrady - jest miejsce położenia nieruchomości, tj. Niemcy, a opłata na uruchomienie urządzenia związana jest bezpośrednio z opłatami za przejazdy autostradami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określonym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zaznaczyć należy, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi transportowe m.in. dla kontrahentów unijnych. W związku z tym ponosi on koszty opłat autostradowych. Ciągniki siodłowe, w posiadaniu których jest Zainteresowany wyposażone są w urządzenia do poboru myta przez kontrahenta niemieckiego. Na konto tego kontrahenta Zainteresowany dokonuje przedpłat, aby zagwarantować nieprzerwanie możliwość poboru opłat za przejazd na terenie Niemiec. Opłaty z konta pobierane są automatycznie drogą satelitarną. Kiedy na koncie przedpłat brakuje pieniędzy na pokrycie opłat autostradowych, ww. urządzenie zostaje wyłączone.

Za ponowne uruchomienie urządzenia kontrahent niemiecki obciąża Wnioskodawcę kwotą 15 euro od każdego urządzenia, a transakcję tą dokumentuje wystawiając odrębny rachunek. Kontrahent niemiecki wykazuje transakcje jako świadczenie usług na rzecz Zainteresowanego.

Mając na uwadze powyższe informacje należy stwierdzić, że kontrahent niemiecki świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługę polegającą na ponownym uruchomieniu urządzenia wykorzystywanego przez Zainteresowanego w jego ciągnikach siodłowych do rozliczania myta (opłat za przejechane odcinki drogi na terenie Niemiec), za którą to usługę pobiera opłatę (wynagrodzenie) w wysokości 15 euro. Usługa ta wykonywana jest w sytuacji, gdy z powodu braku środków pieniężnych na koncie przedpłat, powyższe urządzenie zostaje wyłączone.

Jak już wskazano, podatek VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane - na tle przepisów o miejscu świadczenia - za wykonane w tym państwie. Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Ustalenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku usług, które odbywa się pomiędzy podmiotami podlegającymi różnym jurysdykcjom podatkowym lub usług, które mają charakter transgraniczny.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zawarte w rozdziale 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”, Dział V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy - na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Przedstawiony opis sprawy wskazuje, że Wnioskodawca spełnia definicję podatnika zawartą w art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii - w myśl art. 28e ustawy - są usługi związane z nieruchomościami. Zgodnie z tym przepisem - miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis ten jest odpowiednikiem art. 47 Dyrektywy 112 Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.) który przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Należy podkreślić, że reguła art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE ma zastosowanie tylko w sytuacjach, w których wynik prac wiąże się z konkretną nieruchomością o ustalonym miejscu położenia. Nieruchomość nie musi być już wyodrębniona jako przedmiot własności (dotyczy to gruntów), nie musi być już wybudowana, choćby w części (dotyczy to budynków), lecz musi być znana chociażby jej lokalizacja.

W wyroku w sprawie C-166/05 pomiędzy Rudi Heger GmbH a Finanzamt Graz-Stadt (Austria) Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał m.in., że należy badać, czy związek łączący usługi z nieruchomościami jest wystarczający. TSUE uznał, że jedynie świadczenie usług, które pozostaje w bezpośrednim związku z nieruchomością, mieścić się będzie w zakresie art. 9 ust. 2 lit. a) Szóstej Dyrektywy. W takim związku pozostają wszystkie usługi wymienione w tym przepisie (obecnie we wskazanym art. 47 Dyrektywy 112).

Z powyższego wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje miejsce położenia nieruchomości z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie jednak wówczas, gdy dana usługa jest ściśle (bezpośrednio) związana z konkretną nieruchomością. Przepis ten stanowi wyjątek od zasady ogólnej, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu którym jest nieruchomość, a usługi które jej wprost dotyczą mają być opodatkowane według miejsca jej położenia.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że świadczona przez kontrahenta niemieckiego usługa polegająca na ponownym uruchomieniu urządzenia służącego do rozliczania myta (opłaty za przejechane odcinki drogi na terenie Niemiec), w które to urządzenie wyposażone są ciągniki siodłowe Wnioskodawcy, nie stanowi usługi związanej z nieruchomością, o której mowa w art. 28e ustawy. Opisana usługa nie jest w sposób bezpośredni związana z nieruchomością (autostradą). Usługa ponownego uruchomienia ww. urządzenia w żaden sposób nie jest połączona z wykorzystaniem autostrad, a jest ona ukierunkowana jedynie na uruchomieniu wyłączonego urządzenia w pojeździe Zainteresowanego. Brak jest zatem ścisłego powiązania tej usługi z nieruchomością.

To, że ww. urządzenie włącza się po przekroczeniu granicy i wykorzystywane jest do rozliczania myta (opłat autostradowych pobieranych na terytorium Niemiec), nie łączy w żaden sposób usługi będącej przedmiotem sprawy z nieruchomościami (autostradami) położonymi w Niemczech.

Zatem brak jest bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną na rzecz Wnioskodawcy usługą ponownego uruchomienia opisanego urządzenia, będącą konsekwencją jego wyłączenia z powodu braków środków pieniężnych na koncie przedpłat, a nieruchomościami (autostradami) położonymi na terytorium Niemiec.

W świetle powyższych ustaleń należy wskazać, że miejsce świadczenia usługi ponownego uruchomienia ww. urządzenia winno zostać określone na podstawie ogólnej zawartej w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, a zatem Polska.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy - przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy - osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W przedmiotowej sprawie spełnione są powyższe warunki zarówno w odniesieniu do usługodawcy, jak i usługobiorcy. W związku z tym, Zainteresowany powinien rozpoznać po swojej stronie import usługi polegającej na ponownym uruchomieniu urządzenia umożliwiającego rozliczanie myta i zgodnie z przepisami podatkowymi obowiązującymi na terytorium kraju dokonać jej rozliczenia. Zatem import tej usługi winien zostać rozliczony przez niego w deklaracji rozliczeniowej VAT-7.

Podsumowując, świadczenie przez kontrahenta niemieckiego usługi ponownego uruchomienia urządzenia, za które pobiera on opłatę w wysokości 15 euro, Wnioskodawca winien potraktować jako import usług i tak też ująć w deklaracji rozliczeniowej VAT-7.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.