Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.239.2021.3.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-21
Teza: Podleganie opodatkowaniu czynności sprzedaży działki
Słowa kluczowe: grunty; grunty-grunty rolne; rolnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2021 r. (data wpływu 23 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 18 czerwca 2021 r.) oraz z dnia 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 6 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu czynności sprzedaży działki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu czynności sprzedaży działki. Wniosek został uzupełniony w dniu 18 czerwca 2021 r. o wskazanie przepisów prawa podatkowego i doprecyzowanie opisu sprawy oraz 6 lipca 2021 r. o dalsze doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w roku 2000 nabył ziemię rolną. Z mocy Ustawy został rolnikiem, a od roku 2015 jest emerytem. Poza uprawą roli nie prowadził żadnej działalności gospodarczej. Od roku 2015 władze Gminy procedują, absolutnie bez udziału Wnioskodawcy, powstanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ze zmianą przeznaczenia z roli na mieszkalnictwo. Wnioskodawca oświadcza, że nie ponosił żadnych nakładów ani nie inwestował w celu procedowanej zmiany przeznaczenia gruntu.

Wniosek został uzupełniony w dniu 18 czerwca 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1.  Zadane we wniosku pytanie dotyczy działek nr 1, 2/10 w (…).
2.  Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest ani nie był czynnym podatnikiem VAT.
3.  Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy.
4.  Wnioskodawca nigdy nie był rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.
5.  Działka 1 – zasypany rów nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej ani rolniczo – stanowi ugór wzdłuż granicy sąsiedzkiej, działka 2/10 również nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej ani rolniczo.
6.  Działka 1 nabyta jako rolna bez naliczenia podatku VAT, działka 2/10 również nabyta jako rolna bez naliczenia podatku VAT.
7.  Działka 1, ponieważ należność zapłacona nie zawierała podatku VAT, tym samym nie było pozycji stanowiącej prawo do odliczenia VAT-u naliczonego, działka 2/10 identycznie jak dla dz. 1 nie przysługiwało prawo odliczenia naliczonego podatku VAT.
8.  Działka 1 – brak jakiejkolwiek działalności gospodarczej i rolniczej zatem nie ma mowy o płatności lub zwolnieniu z podatku VAT, działka 2/10 brak działalności gospodarczej i rolniczej więc nie było podstaw do zastosowania jakichkolwiek przepisów ustawy o VAT.
9.  Działka 1 – nie ponoszono nigdy żadnych nakładów finansowych w celu podniesienia wartości, uzbrojenia lub uatrakcyjnienia gruntu i nie występowano o warunki zabudowy, działka 2/10 – również brak nakładów w celu podniesienia wartości, uzbrojenia itp., nie występowano o warunki zabudowy, w roku 2013/14 po ogłoszeniu przez Gminę o przystąpieniu do sporządzenia Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla terenów tzw. "(…)" Wnioskodawca umieścił nieodpłatne ogłoszenie internetowe za pośrednictwem Allegro lub innego portalu np. Gratka.
10.  Działka 1 – ugór, działka 2/10 również nie uprawiana.
11.  Działka 1 nie była, nie jest i nie będzie udostępniana osobom trzecim ani gratis ani odpłatnie, działka 2/10 nie będzie udostępniana osobom trzecim odpłatnie ani gratis. W myśl zapisów umowy przedwstępnej nie można już na tych działkach zrobić nic.
12.  Działka 1 w uchwalonym MPZP przeznaczona jest na drogi wewnętrzne, dojazdowe i obsługę komunikacyjną, a także zieleń urządzoną, dz. 2/10 w uchwalonym 28 maja 2021 r. MPZP przeznaczona jest na drogi dojazdowe, obsługę komunikacyjną, zieleń parkową, usługi lub budownictwo mieszkaniowe zamiennie.
13.  Działka 1 – nie została ani nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy, dz. 2/10 również nie ma wydanej i nie będzie miała wydanej do momentu sprzedaży decyzji o war. zabudowy.
14.  Działka 1 – Rada Gminy uchwaliła przystąpienie do opracowania miejscowego planu zagospodarowania zapewne na podstawie opracowanego przez Siebie Studium Rozwoju Gminy, dz. 2/10 tak samo Rada Gminy uchwaliła przystąpienie do MPZP również na podstawie Studium Rozwoju Gminy (dokument; Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…), zatwierdzonego uchwałą Nr (…) Rady Gminy (…) z dnia (…) 2011 r. z późniejszymi zmianami).
15.  Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Od roku 2015 jest na emeryturze.

Ponadto, wniosek został uzupełniony w dniu 6 lipca 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1.  Umowa będzie zawarta na ostro, tzn. sprzedająca zbywa grunt z wszelkimi prawami i obowiązkami, a nabywca je w pełnym zakresie przejmuje. Owszem zostały ustalone warunki. Dotyczyły terminu zakończenia prac i uchwalenia przez Radę Gminy MPZP, gdzie bazę zapisów do projektu MPZP stanowiły zapisy starego projektu Uchwały dla działek 1,2/9 i 3 oraz 4 i 5 – z roku 2016 oraz zapisy Studium i Kierunków Rozwoju tzn., że w projekcie znajdą się zapisy dotyczące zabudowy MW/U i że usługa przewidywać będzie zapis min. 950 m2 powierzchni handlowej.
2.  Pełnomocnictwo zostało udzielone potencjalnym nabywcom tylko i wyłącznie dotyczące kontaktów z Gminą w celu doprecyzowania nowego projektu MPZP oraz opracowania przez nich takich działań jak np. badania gruntu w celu przyszłego posadowienia budynków, z absolutnym wyłączeniem jakichkolwiek upraw.
3.  Nie została z potencjalnym nabywcą zawarta żadna umowa dzierżawy.

W sprawie zapisu p-tu 11 uzupełnienia poprzedniego została udzielona taka odpowiedź ponieważ w umowie przedwstępnej został wprowadzony zapis, że tereny zostaną przekazane nabywcy w stanie technicznie i ekologicznie bez zmian z dnia podpisania umowy przedwstępnej tj. listopad/grudzień 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży gruntu po uchwaleniu miejscowego planu ewentualna transakcja podlega podatkowi VAT czy nie?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie podlega On w tym przypadku Ustawie o podatku od towarów i usług.

Z mocy tejże Ustawy nie jest podatnikiem VAT. Ponadto według wyroków NSA w sprawach dotyczących szczególnych przypadków naliczania VAT-u również powinien być wyłączony, ponieważ nie dokonywał żadnych nakładów finansowych – inwestycyjnych w celu zmiany użytkowania terenu ani poprawy jego atrakcyjności czy też przystosowania do ewentualnego nowego przeznaczenia. Nie dokonywał tego ani jako osoba fizyczna a tym bardziej jako prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą.

Ponadto po podjęciu przez Radę Gminy Uchwały o zmianie przeznaczenia teren automatycznie nie staje się budowlanym. To z kolei reguluje Ustawa o prawie budowlanym w połączeniu również z przepisami o użytkach rolnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w przypadku sprzedaży gruntu po uchwaleniu miejscowego planu ewentualna transakcja podlega podatkowi VAT.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, Zainteresowany będzie spełniał przesłanki do uznania Jego za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać, nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży działek nr 1 i nr 2/10 za prowadzenie działalności gospodarczej jest cel nabycia oraz całokształt działań, jakie Wnioskodawca podejmował w odniesieniu do tego gruntu przez cały okres jego posiadania.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość stanowiła majątek prywatny, to podatnik musi w całym okresie jej posiadania wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czy jej części, w ramach majątku osobistego.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego, Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: Kodeks cywilny). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z zawartego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podejmował ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomością. Wnioskodawca w roku 2000 nabył ziemię rolną. Z mocy ustawy został rolnikiem, a od roku 2015 jest emerytem. Poza uprawą roli nie prowadził żadnej działalności gospodarczej. Od roku 2015 władze Gminy procedują, absolutnie bez udziału Wnioskodawcy, powstanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ze zmianą przeznaczenia z roli na mieszkalnictwo. Wnioskodawca oświadcza, że nie ponosił żadnych nakładów ani nie inwestował w celu procedowanej zmiany przeznaczenia gruntu. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest, ani nie był czynnym podatnikiem VAT, ani nie prowadzi działalności rolniczej, ani nie jest rolnikiem ryczałtowym, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Działki nr 1 i nr 2/10 nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej ani rolniczo. Działki zostały nabyte jako rolne bez naliczenia podatku VAT i nie przysługiwało prawo odliczenia naliczonego podatku VAT. W odniesieniu do działek brak jakiejkolwiek działalności gospodarczej i rolniczej zatem nie ma mowy o płatności lub zwolnieniu z podatku VAT, więc nie było podstaw do zastosowania jakichkolwiek przepisów ustawy o VAT. Nie ponoszono nigdy żadnych nakładów finansowych w celu podniesienia wartości, uzbrojenia lub uatrakcyjnienia gruntu i nie występowano o warunki zabudowy w odniesieniu do działek. W roku 2013/14 po ogłoszeniu przez Gminę o przystąpieniu do sporządzenia Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla terenów tzw. "(…)" Wnioskodawca umieścił nieodpłatne ogłoszenie internetowe za pośrednictwem Allegro lub innego portalu np. Gratka. Działki nie były, nie są i nie będą udostępniane osobom trzecim ani gratis ani odpłatnie. Działka nr 1 w uchwalonym MPZP przeznaczona jest na drogi wewnętrzne, dojazdowe i obsługę komunikacyjną, a także zieleń urządzoną, dz. 2/10 w uchwalonym 28 maja 2021 r. MPZP przeznaczona jest na drogi dojazdowe, obsługę komunikacyjną, zieleń parkową, usługi lub budownictwo mieszkaniowe zamiennie. Działka nr 1 – nie została ani nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy, dz. 2/10 również nie ma wydanej i nie będzie miała wydanej do momentu sprzedaży decyzji o warunkach zabudowy. W odniesieniu do działki nr 1 Rada Gminy uchwaliła przystąpienie do opracowania miejscowego planu zagospodarowania zapewne na podstawie opracowanego przez Siebie Studium Rozwoju Gminy, działka nr 2/10 – Rada Gminy uchwaliła przystąpienie do MPZP również na podstawie Studium Rozwoju Gminy (dokument; Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy). Umowa będzie zawarta na ostro, tzn. Sprzedający zbywa grunt z wszelkimi prawami i obowiązkami, a nabywca je w pełnym zakresie przejmuje.

Zostały ustalone warunki w umowie przedwstępnej sprzedaży zostały ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej prawo własności działek na nabywcę. Dotyczyły terminu zakończenia prac i uchwalenia przez Radę Gminy MPZP, gdzie bazę zapisów do projektu MPZP stanowiły zapisy starego projektu Uchwały dla działek 1, 2/9 i 3 oraz 4 i 5 – z roku 2016 oraz zapisy Studium i Kierunków Rozwoju tzn., że w projekcie znajdą się zapisy dotyczące zabudowy MW/U i że usługa przewidywać będzie zapis min. 950 m2 powierzchni handlowej.

Pełnomocnictwo zostało udzielone potencjalnym nabywcom tylko i wyłącznie dotyczące kontaktów z Gminą w celu doprecyzowania nowego projektu MPZP oraz opracowania przez nich takich działań jak np. badania gruntu w celu przyszłego posadowienia budynków, z absolutnym wyłączeniem jakichkolwiek upraw. Nie została z potencjalnym nabywcą zawarta żadna umowa dzierżawy.

W umowie przedwstępnej został wprowadzony zapis, że tereny zostaną przekazane nabywcy w stanie technicznie i ekologicznie bez zmian z dnia podpisania umowy przedwstępnej tj. listopad/grudzień 2019 r.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie działał jako handlowiec, a podjęte przez Niego czynności stanowią/będą stanowić jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.

W niniejszej sprawie brak jest bowiem przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy działek Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W analizowanej sprawie takich przesłanek brak. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak np.: nabycie z zamiarem odsprzedaży, ogrodzenie działek, itd.). Co prawda udzielił przyszłym nabywcom pełnomocnictwa, ale pełnomocnictwo zostało udzielone potencjalnym nabywcom tylko i wyłącznie dotyczące kontaktów z Gminą w celu doprecyzowania nowego projektu MPZP oraz opracowania przez nich takich działań jak np. badania gruntu w celu przyszłego posadowienia budynków, z absolutnym wyłączeniem jakichkolwiek upraw.

Zatem, w omawianej sytuacji należy wskazać, że ww. działania Wnioskodawcy, tj. udzielenie pełnomocnictwa potencjalnym nabywcom tylko i wyłącznie dotyczące kontaktów z Gminą w celu doprecyzowania nowego projektu MPZP oraz opracowania przez nich takich działań jak np. badania gruntu w celu przyszłego posadowienia budynków, z absolutnym wyłączeniem jakichkolwiek upraw, nie mogą świadczyć o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Natomiast okoliczność, że w roku 2013/14 po ogłoszeniu przez Gminę o przystąpieniu do sporządzenia Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla terenów tzw. "(…)" Wnioskodawca umieścił nieodpłatne ogłoszenie internetowe za pośrednictwem Allegro lub innego portalu np. Gratka, nie przesądza o tym, że sprzedaż działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak np.: nabycie z zamiarem odsprzedaży, ogrodzenie działek, itd.). Działki nie były, nie są i nie będą udostępniane osobom trzecim.

Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca dokonując dostawy działek korzystać będzie z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego transakcje zbycia ww. działek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, w przypadku sprzedaży działek nr 1 i nr 2/9 po uchwaleniu miejscowego planu ewentualna transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.