Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-1138/15-2/MKI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-16
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów we współwłasności nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn.zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni reprezentowanej przez , przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów we współwłasności nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów we współwłasności nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów osiąganych na terytorium RP.

Wnioskodawczyni wraz z siostrą nabyła spadek po rodzicach, w skład którego wchodzi udział we współwłasności zabudowanej Nieruchomości (Nieruchomość 1) w następującej wysokości: 1/6 udziału po ojcu zmarłym w dniu 17 listopada 2000 r., po którym akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony został w dniu 24 czerwca 2013 r., oraz 2/6 udziału po matce zmarłej w dniu 17 marca 2013 r., po której akt poświadczenia dziedziczenia także sporządzony został w dniu 24 czerwca 2013 r. W związku z powyższym Wnioskodawczyni przysługuje udział w wysokości 3/6 we współwłasności Nieruchomości 1. Wszelkie sprawy związane z dziedziczeniem zostały uregulowane, a nabycie własności udziału w Nieruchomości 1 w drodze dziedziczenia zostało przez Wnioskodawczynię zgłoszone do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego w terminie 6 miesięcy od sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia. Następnie Wnioskodawczyni wraz z siostrą, do której należy pozostały udział w spadku po zmarłych rodzicach, w dniu 21 października 2015 r. dokonały sprzedaży nabytej nieruchomości (w tym należącego do Wnioskodawczyni udziału w wysokości 3/6).

Wnioskodawczyni posiada również inną nieruchomość (dalej: Nieruchomość 2), na zakup której w roku 2000 zaciągnęła wspólnie ze swoim mężem kredyt zabezpieczony hipoteką na zakupionej nieruchomości. Nieruchomość 2 została nabyta wspólnie z małżonkiem, jednak wskutek aktu darowizny sporządzonego w dniu 16 stycznia 2001 r., Wnioskodawczyni stała się jedynym jej właścicielem. Małżonkowie od 21 stycznia 1992 r. posiadali rozdzielność majątkową. Wnioskodawczyni sama spłaca zaciągnięty na zakup Nieruchomości 2 kredyt, poprzez konto techniczne z jej osobistego rachunku bankowego. Obecnie większość kwoty została już przez nią spłacona. Nieruchomość 2 została nabyta na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć środki pieniężne ze sprzedaży udziału w Nieruchomości 1, na spłatę pozostałej części kredytu wraz z odsetkami, zaciągniętego w 2000 r. na zakup Nieruchomości 2. W tej Nieruchomości Wnioskodawczyni zamieszkuje do dnia dzisiejszego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w zakresie nabytego w drodze dziedziczenia po matce zmarłej 17 marca 2013 r. udziału w wysokości 2/6 Nieruchomości 1 Wnioskodawczyni korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof), jeśli środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży w dniu 21 października 2015 r. tegoż udziału przeznaczy nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło to odpłatne zbycie, na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego na nabycie w 2000 r. Nieruchomości 2?
2.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię 1/6 udziału we współwłasności nieruchomości, który to udział Wnioskodawczyni nabyła w drodze dziedziczenia po zmarłym 17 listopada 2000 r. ojcu, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1) Zainteresowana korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm., dalej: updof), jeżeli środki pieniężne, które pochodzą ze sprzedaży w dniu 21 października 2015 r. 2/6 udziału w Nieruchomości 1, nabytego w drodze dziedziczenia ustawowego po zmarłej w roku 2013 matce, przeznaczy nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę części kredytu (wraz z odsetkami od niego) zaciągniętego przez Wnioskodawczynię na nabycie w 2000 r. Nieruchomości 2.

Jak wskazuje treść art. 9 ust. 1 updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosowanie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) updof, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1 w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przytoczonymi w powyższym akapicie celami wskazanymi w art. 21 ust. 25 pkt 1 updof są wydatki poniesione na: a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego; położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przeznaczenie przez Wnioskodawczynię kwoty uzyskanej ze sprzedaży odziedziczonego po matce udziału w nieruchomości mieści się w zakresie wskazanych powyżej przesłanek - środki ze sprzedaży wskazanego udziału zostaną przeznaczone na spłatę kredytu, wraz z odsetkami od niego, zaciągniętego przez Wnioskodawczynię przed dniem uzyskania tego przychodu. Według treści art. 21 ust. 26 updof, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Podsumowując, przychód ze sprzedaży odziedziczonego przez Wnioskodawczynię po matce udziału 2/6 w nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e updof. Ponieważ zamierza ona w ciągu dwóch lat, począwszy od dnia sprzedaży, przeznaczyć część pochodzących ze sprzedaży środków na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania w 2000 r., w tym zakresie kwota ta będzie wolna od podatku na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. Podobne stanowisko, w analogicznym stanie faktycznym, zostało wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacją indywidualną z dnia 25 sierpnia 2015 r. o sygnaturze IPPB4/4511-842/15-2/PP.

Ad 2). Sprzedaż nabytego po zmarłym 17 listopada 2000 r. ojcu udziału w Nieruchomości 1 w wysokości 1/6 jest wolna od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu, z zastrzeżeniem ust. 2, jest odpłatne zbycie: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. updof formułuje zatem generalną zasadę, że jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw, upłynęło 5 lat, sprzedaż nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu. Kluczowe zatem znaczenie dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data ich nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, zwana dalej: kc) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwila jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 k.c. spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a zgodnie z treścią art. 925 k.c., natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia, mają one jedynie deklaratoryjny i nie kształtują prawa spadkobiercy, który spadek nabył już w momencie jego otwarcia. Zgodnie więc ze wskazanymi przepisami, otwarcie spadku i nabycie przez Wnioskodawczynię własności 1/6 udziału w nieruchomości nastąpiło w dniu śmierci spadkodawcy, a nie w dniu, kiedy został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia. Jednocześnie w sytuacji, gdy sprzedaż odziedziczonej nieruchomości nastąpi po upływie 5-letniego okresu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof, przychód ze sprzedaży tej nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Udział w nieruchomości zabudowanej w wysokości 1/6 własności tejże nieruchomości został odziedziczony przez Wnioskodawczynię jako spadkobierczynię ustawową w chwili śmierci jej ojca w dniu 17 listopada 2000 r., nie zaś w dniu sporządzenia aktu poświadczenia nabycia spadku, tj. w dniu 24 czerwca 2013 r. W związku z tym, we wskazanym zakresie przychód ze sprzedaży nieruchomości nie jest objęty opodatkowaniem podatkiem od osób fizycznych, od nabycia własności upłynął bowiem już 5-letni termin wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając zatem na uwadze treść przytoczonych powyżej przepisów oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe w pełnym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn.zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, między innymi:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych określonych w tym przepisie następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw majątkowych następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkodawcą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Zatem dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Zgodnie natomiast z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, wtedy bowiem następuje nabycie spadku.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nabyła udział w Nieruchomości nr 1 w wielkości 3/6 po zmarłych rodzicach w dwóch różnych datach, odpowiadających datom śmierci rodziców Zainteresowanej, a mianowicie:

*   17 listopada 2000 r. w wysokości 1/6 udziałów w Nieruchomości nr 1,
*   17 marca 2013 r. w wysokości 2/6 udziałów w Nieruchomości nr 1.

Wnioskodawczyni podaje również, że wraz z siostrą, do której należały pozostałe udziały w spadku w ww. Nieruchomości nr 1 po zmarłych rodzicach, w dniu 21 października 2015 r. dokonały sprzedaży nabytej nieruchomości, w tym także należący do Zainteresowanej udział w wysokości 3/6.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że kwestią bezsporną jest to, że nabycie przez Wnioskodawczynię udziału w wysokości 1/6 w Nieruchomości nr 1 nastąpiło w 2000 roku w dniu śmierci ojca oraz to, że przychód ze sprzedaży tych udziałów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym ponieważ zbycie ww. udziału w Nieruchomości nr 1 nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia wskazanego udziału w przedmiotowej Nieruchomości przez Zainteresowaną.

Stwierdzić zatem należy, że odpłatne zbycie 1/6 udziału w Nieruchomości nr 1, nabytego w 2000 roku po zmarłym ojcu – nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ponieważ, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, upłynęło pięć lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Ustosunkowując się natomiast do możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w wysokości 2/6 w Nieruchomości nr 1, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, tj. w związku z przeznaczeniem przez Wnioskodawczynię przychodu na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego wraz z mężem na zakup Nieruchomości nr 2 stwierdzić należy co następuje.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu udział w wysokości 2/6 w Nieruchomości nr 1, nabyty w drodze spadku po matce, zmarłej w 2013 roku, Zainteresowana sprzedała w 2015 roku.

Zatem zbycie przedmiotowego udziału nabytego w spadku po zmarłej matce – w związku z tym, że sprzedaż ta nastąpiła przed upływem 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec tego, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie ww. udziału w Nieruchomości nr 1, nabytego w 2013 roku – stanowić będzie dla Wnioskodawczyni źródło przychodu, do opodatkowania którego zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie zaś z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł - na podstawie art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży), o których mowa we wcześniej cytowanym art. 19 ustawy nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związane z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanej sprawie, przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziału w wysokości 2/6 w Nieruchomości nr 1, nabytego w drodze spadku w 2013 roku należy zastosować przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy, który stanowi, że za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 22 ust. 6e cyt. wyżej ustawy wysokość nakładów, o których mowa wyżej w ust. 6c lub 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w niej, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W/P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

− położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się również wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

− w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W tym miejscu wypada wspomnieć, że wszelkie przepisy wprowadzające odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, która to zasada ma swe źródło w art. 84 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 ze zm.) należy interpretować ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszelkie ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Podkreślenia wymaga fakt, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków na zakup nieruchomości lub prawa majątkowego czy też spłatę kredytu zaciągniętego na ich nabycie. Ze zwolnienia tego wypływa bowiem daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis.

U podstaw omawianego zwolnienia leży założenie, że celem ustawodawcy jest zwolnienie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i przeznaczenie uzyskanych środków na realizacje własnych celów mieszkaniowych. Zapis ten z założenia zatem wyklucza z zakresu działania zwolnienia wszystkie te inwestycje, które własnym potrzebom podatnika nie służą. Realizacja własnych celów mieszkaniowych jest podstawową przesłanką dopuszczającą w ogóle przedmiotowe prawo do zwolnienia.

Podsumowując, o prawie do skorzystania ze zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy decydować będzie wydatkowanie, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, dochodu z tej sprzedaży na realizację własnych celów mieszkaniowych.

Jednakże należy podkreślić, iż korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

W związku z przytoczonymi przepisami należy stwierdzić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego przez podatnika na jego cele mieszkaniowe lub kredytu refinansowego ostatecznie przeznaczonego na cele mieszkaniowe a także, aby kredyt zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia nieruchomości.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu, Zainteresowana zamierza przeznaczyć środki pieniężne ze sprzedaży 2/6 udziału w Nieruchomości nr 1 w ciągu dwóch lat od końca roku, w którym nastąpiła sprzedaż, na spłatę części kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego w 2000 roku wraz ze swoim mężem na zakup Nieruchomości nr 2. Nieruchomość nr 2 została zakupiona wspólnie z małżonkiem, jednak jak podaje Wnioskodawczyni małżonkowie od 1992 roku posiadali rozdzielność majątkową, a wskutek aktu darowizny od męża w 2001 roku Wnioskodawczyni stała się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości.

Szczególnego podkreślenia w rozpatrywanej sprawie wymaga fakt, że od 1992 roku Wnioskodawczyni wraz z mężem posiadała rozdzielność majątkową.

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Natomiast w myśl art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.

Zaciągając kredyt i kupując Nieruchomość nr 2 w 2000 roku każde z małżonków oddzielnie, w ten sposób, dokonało zakupu swojego udziału w przedmiotowej nieruchomości, a zatem również oddzielnie realizowało własne cele mieszkaniowe ponieważ zakupiona Nieruchomość nr 2 nie stanowiła majątku wspólnego małżonków.

Z powyższego należy wyciągnąć wniosek, że w chwili zaciągnięcia przez małżonków kredytu hipotecznego przeznaczony on został na realizację własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni tylko w tej części w jakiej odnosił się do zakupu udziału Wnioskodawczyni w przedmiotowej nieruchomości. W pozostałej zaś części, w chwili zaciągnięcia, kredyt był przeznaczony na realizację celu mieszkaniowego męża Zainteresowanej.

Stosownie do wcześniej cytowanego art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, a więc na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione, m.in. na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Zatem Zainteresowana może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 w odniesieniu do przychodu ze zbycia udziału w wysokości 2/6 w Nieruchomości nr 1 nabytego w drodze spadku po zmarłej matce, wydatkowanego w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie wskazanego udziału, na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Wnioskodawczynię na nabycie Nieruchomości nr 2, w tej części kredytu jaki w momencie podpisania w 2000 roku umowy kredytowej przypadał na zakup przez Wnioskodawczynię Jej udziału w Nieruchomości nr 2.

Końcowo należy nadmienić, że odnosząc się do własnego stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie zadanego pytania nr 1, tutejszy Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej dokonał wyłącznie oceny własnego stanowiska Zainteresowanej przedstawionego we wniosku dotyczącego „spłaty części kredytu (wraz z odsetkami od niego) zaciągniętego przez Wnioskodawczynię na nabycie w 2000 r. Nieruchomości 2”.

W związku z powyższym należy podać, że tutejszy Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej nie odnosi się do kwestii opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży 2/6 udziału w Nieruchomości nr 1 przeznaczonego na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup przez męża Zainteresowanej jego udziału w Nieruchomości nr 2.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.