Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.333.2020.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-06
Teza: niepodleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki,
Słowa kluczowe: działki; małżeństwo; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2020 r. (data wpływu 30 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 czerwca 2020 r. (data wpływu 26 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki wydzielonej z działki nr (…) stanowiącej współwłasność małżeńską **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki wydzielonej z działki nr (…) stanowiącej współwłasność małżeńską.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 czerwca 2020 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, przedstawienia stanowiska i zakresu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z małżonką W.K. są właścicielami gospodarstwa rolnego położonego w (…), w gminie (…), w powiecie (…), w województwie (…). Nieruchomość niezabudowana o powierzchni 1,1600 ha, składająca się z działek ewidencyjnych nr (…) i (…), została nabyta od osoby fizycznej, na podstawie umowy darowizny z dnia 3 września 1993 r. aktem notarialnym Repetytorium A nr (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…). Wnioskodawca zamierza sprzedać niezabudowaną nieruchomość o powierzchni 0,3001 ha, która zostanie wydzielona z działki oznaczonej nr (…).

W dniu 13 sierpnia 2019 r. aktem notarialnym Repetytorium A nr (…) została sporządzona przedwstępna umowa sprzedaży ww. nieruchomości na rzecz spółki (…) z siedzibą w (…). Nieruchomość oznaczona nr (…) o powierzchni 0,7000 ha na dzień sporządzenia umowy przedwstępnej sklasyfikowana była w ewidencji gruntów, prowadzonym przez Starostę (…), jako łąki trwałe, nieużytki oraz grunty rolne. Działka nr (…) nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…). Ponadto, obecnie nie trwają prace nad wprowadzeniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na ww. działce. Natomiast zgodnie z aktualnie obowiązującym Studium Gminy (…) działka nr (…) znajduje się na terenach przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniowo-usługową jednorodzinną. Powyższa działka nie jest położona na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 482 ze zm.). Nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją określającą zadania z zakresu gospodarki leśnej, wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasu. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie zostały wydane decyzje o ustaleniu lokalizacji celu publicznego. Na nieruchomości nie ma gruntów pod śródlądowymi wodami stojącymi w rozumieniu art. 217 ust. 13 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2268 ze zm.). Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), jak również nie stanowi zorganizowanej części. Projektowany jest podział działki nr (…), w wyniku którego powstanie niezabudowana działka o obszarze 0,3001 ha, mająca bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Z umowy przedwstępnej wynika, że zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości na rzecz (…) Spółki z siedzibą w (…) uzależnione zostało od spełnienia następujących warunków:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości o powierzchni 0,3001 ha, która zostanie wydzielona z działki nr (…), obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2, wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości o powierzchni 0,3001 ha, która zostanie wydzielona z działki nr (…), obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego,
3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji, wydanej przez właściwy organ, o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość, według koncepcji Kupującego, dla pojazdów o masie powyżej 25 ton bez konieczności przebudowy układu drogowego,
4.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,
5.  uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmujących zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,
6.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, skutkującego koniecznością rekultywacji,
7.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
8.  wydania przez właściwy organ prawomocnej, ostatecznej decyzji o podziale działki nr (…), zgodnie z załącznikiem graficznym załączonym do niniejszego aktu,
9.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
10.  potwierdzenia charakteru nierolnego przedmiotowej działki do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy poprzez zmianę użytku gruntowego,
11.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem,
12.  uzyskania od Sprzedającego w treści umowy oświadczeń następujących treści:

„Sprzedający oświadcza, że w zakresie zbycia nieruchomości objętej niniejszą umową nie współpracuje z biurami pośrednictwa lub innymi podmiotami pośredniczącymi w obrocie nabywaną nieruchomością”;

Sprzedający zobowiązuje się do złożenia w przyrzeczonej umowie sprzedaży oświadczenia o następującej treści:

„Sprzedający zobowiązuje się nie podejmować jakichkolwiek czynności oraz powstrzymywać się od dokonywania jakichkolwiek celowych działań zarówno faktycznych jak i prawnych uniemożliwiających lub utrudniających realizację przez Kupującego na nabywanej nieruchomości planowanej inwestycji budowlanej, w szczególności powodujących opóźnienie procesu inwestycyjnego”.

Dla będącej przedmiotem sprzedaży części działki, Burmistrz Gminy (…), w dniu 2 kwietnia 2020 roku wydał decyzję nr (…) o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz parkingiem i billboardem reklamowym.

Wnioskodawca wraz z małżonką udzielił Spółce (…) z siedzibą w (…) pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych w przedwstępnej umowie sprzedaży, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień. Wnioskodawca wraz z małżonką wyraził również zgodę na dysponowanie przez Spółkę ww. nieruchomością w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania zgód, opinii, itp. Oraz udostępniają Kupującemu nieruchomość celem przeprowadzenia badań gruntu i umiejscowienia tymczasowego przyłącza energetycznego.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał iż:

Wnioskodawca jest rolnikiem.

Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie był i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa działka jak i pozostałe grunty, wykorzystywane były wyłącznie do działalności rolniczej tj. do zebrania z nich pszenicy, jęczmienia, kukurydzy oraz buraków cukrowych. Zebrane płody rolne były wykorzystywane na własne potrzeby gospodarstwa, natomiast zakontraktowane buraki cukrowe były sprzedawane do skupu.

Działka mająca być przedmiotem sprzedaży nigdy nie była wydzierżawiana i w konsekwencji Wnioskodawca nigdy nie czerpał z tego źródła zysków.

Wnioskodawca w związku z podjęciem decyzji o sprzedaży przedmiotowej działki, nie podejmował działań marketingowych.

Kupujący w imieniu Wnioskodawcy i na podstawie udzielonego Jemu przez Wnioskodawcę pełnomocnictwa na dzień składania wyjaśnień uzyskał warunki techniczne przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej.

Wnioskodawca nie szukał podmiotu mającego kupić Jego nieruchomość, lecz Kupujący sam zgłosił się do Wnioskodawcy, ponieważ był zainteresowany zakupem gruntów pod budowę sklepu w miejscowości (…).

Wnioskodawca nigdy wcześniej nie sprzedawał gruntów i po sprzedaży przedmiotowej działki nie ma zamiaru dokonywać sprzedaży kolejnych gruntów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Czy sprzedaż niezabudowanej nieruchomości o powierzchni 0,3001 ha, powstałej z wydzielenia działki nr (…), na rzecz Kupującego po spełnieniu warunków przedstawionych w opisie stanu faktycznego (przeznaczona pod zabudowę decyzją o warunkach zabudowy) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku), sprzedaż niezabudowanej nieruchomości, powstałej z wydzielenia działki nr (…) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli w momencie sprzedaży działka będzie przeznaczona pod zabudowę na podstawie decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towaru, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza” zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności (ust. 1). Natomiast działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły i zorganizowany (ust. 2).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 lit b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. 347) wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika, każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt uzbrojony lub nieuzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).

Z kolei z definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Kwalifikacja sprzedawanego gruntu, w świetle powołanych definicji podatkowych, powinna być dokonana w dacie sprzedaży, czyli w momencie przeniesienia prawa do rozporządzenia nieruchomością jak właściciel tj. w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży.

Skoro w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości na rzecz Kupującego, nieruchomość będzie niezabudowana, lecz przeznaczona pod zabudowę, to przedmiotem sprzedaży będą grunty budowlane.

Zauważyć bowiem należy, ze wyodrębniona nieruchomość z działki oznaczonej nr (…), wymagała przystosowania do wymagań Kupującego, aby sprzedaż mogła zostać zrealizowana. W dniu 2 kwietnia 2020 roku uzyskano decyzję o warunkach zabudowy dla przedmiotowej nieruchomości. Przystosowanie to będzie wymagało jeszcze wykonania szeregu czynności przygotowujących do planowanej przez Kupującego inwestycji, w tym m.in. podziału i wyodrębnienia z działki nr (…), uzyskania pozwolenia na budowę przez Kupującego, badanie gruntu oraz podłączenia mediów.

W związku z powyższym uznać należy, że Wnioskodawca wraz z małżonką jako Sprzedający będą mieli udział w realizacji czynności przygotowujących nieruchomość do sprzedaży Kupującemu. Nie ma znaczenia, że Wnioskodawca wraz małżonką nie będą tego czynili osobiście, lecz przez Pełnomocnika, skoro ten będzie dział w Ich imieniu. W związku z przedstawionymi okolicznościami podejmowane przez Nich działania, w tym podział działki, położenie sieci wodnokanalizacyjnej z możliwością podłączenia przez Kupującego oraz wskazane wyżej czynności przystosowania sprzedawanej działki do potrzeb Kupującego - nie stanowią zarządzania prywatnym majątkiem - lecz są czynnościami charakterystycznymi dla przedsiębiorcy wykonującego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Z kolei art. 113 ust. 1 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się podatku. Powyższego zwolnienia nie stosuje się do terenów budowlanych (art. 113 ust. 13 pkt 1d ustawy).

W świetle przywołanych przepisów i stanu faktycznego sprzedaż nieruchomości - gruntów budowlanych, będąca finalnym następstwem czynności przygotowawczych i umowy przedwstępnej, nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ze stawką 23%.

W związku z powyższym przed dokonaniem czynności sprzedaży, Wnioskodawca zarejestruje się w dniu sprzedaży jako czynny podatnik VAT, udokumentuje sprzedaż nieruchomości fakturą wystawioną na rzecz Kupującego, złoży w wymaganym terminie deklarację VAT-7 oraz JPK i uiści należny podatek z tytułu dokonanej transakcji. Następnie Wnioskodawca złoży deklarację VAT-Z, by wyrejestrować się z tego podatku. W tych okolicznościach małżonka Wnioskodawcy nie musi rejestrować się jako podatnik VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „zwanej dalej Dyrektywą 112”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podejmował/będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem postawionego pytania, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r.– Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem planowanej sprzedaży będzie wydzielona działka, z działki nr (…). Wnioskodawca ww. działkę nabył na podstawie umowy darowizny z dnia 3 września 1993 r. W celu realizacji sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawca zawarł 13 sierpnia 2019 r. przedwstępną umowę sprzedaży. Powyższa umowa zawiera warunki, po spełnieniu których Kupujący zobowiązuje się zakupić od Wnioskodawcy część działki nr (…), tj. teren o pow. 0,3001 ha. Zawarta przedwstępna umowa sprzedaży uzależnia sfinalizowanie transakcji sprzedaży nieruchomości od efektu podejmowanych przez Nabywcę czynności w imieniu Wnioskodawcy.

W umowie zawarto szereg warunków jakie muszą zostać spełnione, aby doszło do zawarcia końcowej umowy sprzedaży m.in.:

*   wydania ostatecznej decyzji o podział działki nr (…) zgodnie z planami inwestycyjnymi Nabywcy,

*   uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę obiektu handlowo-usługowego,

*   uzyskania decyzji na budowę zjazdu,

*   uzyskania warunków technicznych przyłączy,

*   zniesienia ograniczeń tonażowych na drodze prowadzącej do działki.

Ponadto, dla przedmiotowej części działki została w dniu 2 kwietnia 2020 r. wydana decyzja o warunkach zabudowy, zgodnie z którą planowana jest budowa budynku handlowo-usługowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną, parkingiem i billboardem reklamowym.

Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa Nabywcy do występowania w Jego imieniu przed organami administracji publicznej w celu uzyskania decyzji i pozwoleń, które umożliwią zrealizowanie przez Nabywcę planowanej inwestycji.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca działki będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę działki niezabudowanej nr (…) i mającej skutki dla powstałej z jej podziału działki, mającej być przedmiotem sprzedaży. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił Nabywcy stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie (w okolicznościach niniejszej sprawy przez spółkę (…)) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei Spółka działająca w granicach udzielonego Jej umocowania, dokonując ww. działań, uatrakcyjnia przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki niezabudowanej wydzielonej z działki nr (…) stanowiącej współwłasność małżeńską, nie będzie korzystał z przysługującego Wnioskodawcy prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działki stanowiącej współwłasność małżeńską, że niejako Jego działania łącznie z działaniami przyszłego Nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący własnością Wnioskodawcy będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego Nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż działki niezabudowanej wydzielonej z działki nr (…) stanowiącej współwłasność małżeńską będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki niezabudowanej wydzielonej z działki nr (…) stanowiącej współwłasność małżeńską, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednocześnie dodać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem zapytania Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, w szczególności w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 113 ust. 13 lit. d ustawy w związku z planowaną sprzedażą działki, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie rozstrzyga kwestii skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości dla współwłaścicielki nieruchomości (żony).

Jednocześnie należy wskazać, że publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wskazany we wniosku przez Wnioskodawcę, tj. Dz. U. 2018 poz. 2174 ze zm., jest nieaktualny. Obecnie tekst jednolity ww. ustawy opublikowany został w Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul.Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.