Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.31.2024.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-24
Teza: Uznanie czynności mających na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…) wykonywanych w ramach dofinansowanego projektu, za działalność inną niż gospodarcza, nieuprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu – w odniesieniu do których nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ich w całości do poszczególnego rodzaju czynności, tj. czynności opodatkowanych i czynności innych niż działalność gospodarcza – w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy (prewspółczynnik) skalkulowany o faktyczne wykorzystanie infrastruktury w oparciu o procentowy czas wykorzystania, obowiązek dokonania korekty rocznej po zakończeniu roku podatkowego zgodnie z art. 90c ustawy, brak obowiązku stosowania proporcji w sposób ustalony zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, uznanie, że otrzymane dofinansowanie na realizację projektu nie będzie stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; korekta-korekta podatku naliczonego; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego po zakończeniu roku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- nieprawidłowe w części:

\- uznania czynności mających na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…) wykonywanych w ramach dofinansowanego projektu, za działalność inną niż gospodarcza, nieuprawniającą do odliczenia podatku naliczonego,

\- prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu – w odniesieniu do których nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ich w całości do poszczególnego rodzaju czynności, tj. czynności opodatkowanych i czynności innych niż działalność gospodarcza – w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy (prewspółczynnik) skalkulowany o faktyczne wykorzystanie infrastruktury w oparciu o procentowy czas wykorzystania,

\- obowiązku dokonania korekty rocznej po zakończeniu roku podatkowego zgodnie z art. 90c ustawy,

\- prawidłowe w części:

\- braku obowiązku stosowania proporcji w sposób ustalony zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy,

\- uznania, że otrzymane dofinansowanie na realizację projektu nie będzie stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- uznania czynności mających na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…) wykonywanych w ramach dofinansowanego projektu, za działalność inną niż gospodarcza, nieuprawniającą do odliczenia podatku naliczonego,

\- prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu – w odniesieniu do których nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ich w całości do poszczególnego rodzaju czynności, tj. czynności opodatkowanych i czynności innych niż działalność gospodarcza – w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy (prewspółczynnik) skalkulowany o faktyczne wykorzystanie infrastruktury w oparciu o procentowy czas wykorzystania,

\- obowiązku dokonania korekty rocznej po zakończeniu roku podatkowego zgodnie z art. 90c ustawy,

\- braku obowiązku stosowania proporcji w sposób ustalony zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy,

\- uznania, że otrzymane dofinansowanie na realizację projektu nie będzie stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 lutego 2024 r. (wpływ 23 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Sp. z o.o. – dalej Spółka, Wnioskodawca – z siedzibą w (…), wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…), VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…), posiadająca NIP (…) oraz REGON (…), posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy) zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. – dalej ustawa o CIT). Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT od (…) 2020 roku. 100% udziałów w podmiocie posiada Gmina (…).

Spółka prowadzi działalność w celu rewitalizacji (…), w tym wykonuje zadania własne gminy w sferze użyteczności publicznej, (…). Obszar, na którym Spółka prowadzi rewitalizację, jest każdorazowo wyznaczany przez odpowiednie organy gminny (…) lub podmioty przez nie wskazane.

Spółka działa w sferze pożytku publicznego w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. art. 4 ust. 1 pkt 32a ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r. poz. 688, ze zm.) w obszarze rewitalizacji. Spółka nie działa w celu osiągnięcia zysku, lecz dla realizacji celów swojej działalności, którymi są: (…)

Spółka jest właścicielem i zarządcą nieruchomości (…). (…)

Spółka (…) od (…) 2021 roku wydzierżawia część nieruchomości gruntowej (…), która na wydzierżawionym terenie (…).

(…) działa (…).

Głównym odbiorcą działań Spółki są mieszkańcy (…). Na zlecenie Gminy (…) na obszarze (…) realizowane są zadania o charakterze kulturalnym, rekreacyjnym i społecznym.

W roku 2020 Spółka rozpoczęła (…)

Teren (…).

Uzupełnieniem oferty (…)

Spółka dotychczas posiadaną infrastrukturę (…) wykorzystywała wyłącznie do czynności opodatkowanych (tj. do wynajmu).

Spółka dnia (…) 2023 r. złożyła wniosek o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Fundusze Europejskie (…) („Wniosek”).

W dniu (…) 2023 r. projekt został wybrany do dofinansowania. Kwota projektu wyniesie (…) zł, w tym wartość dofinansowania (…) zł.

Projekt („Projekt”) jest (…).

Realizację przedsięwzięcia rozpoczęto od projektu (…).

(…) będzie miejscem (…).

W ramach projektu zaplanowano (…).

Prace budowlane obejmują m.in. (…). Planuje się również zakup wyposażenia. Projekt (…)

Przedmiotem projektu jest pierwszy etap (ETAP I) (…)

Inwestycja obejmuje obiekt (…)

Przedmiotem projektu jest I etap przedsięwzięcia (…).

Niniejszy projekt obejmuje etap I i stanowi (…). Zadania pierwszego etapu wynikają (…)

Teren lokalizacji inwestycji (…).

Docelowy opis funkcjonalności budynków: (…)

Aktywność instytucji, które będą umieszczone w nowych przestrzeniach będzie skoncentrowana na świadczeniu wysokiej jakości usług społecznych. (…)

Wnioskodawca jest przygotowany do koordynacji ww. działań. W ramach projektu „(…)” zostały opracowane założenia dot. (…). Są to jednostki, których celem jest (…). Ich celem może być również wyrównywanie nierówności społecznych, w tym włączanie nieaktywnych zawodowo kobiet na rynek pracy oraz wsparcie grup zagrożonych wykluczeniem społecznym oraz odchodzących z przemysłów schyłkowych. W ramach nowych aktywności i wzmocnienia kadrowego Wnioskodawcy zostanie powołane (…), które stanie się (…). Dodatkowo, poprzez działalność (…) będą (…). W ten sposób wypracowane rozwiązania będą stanowiły (…).

Popularyzacja (…). Wnioskodawca (…), którego celem jest utworzenie (…).

W związku z procesem realizacji inwestycji (Projektu) Wnioskodawca będzie dokonywał czynności, w stosunku do których, jego zdaniem, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego – czynności opodatkowane, tj.:

a) sprzedaż infrastruktury energetycznej (jeżeli będzie możliwa po okresie trwałości projektu), a obecnie jej udostępnienie za wynagrodzeniem,

b) sprzedaż infrastruktury wodno-kanalizacyjnej energetycznej (jeżeli będzie możliwa po okresie trwałości projektu), a obecnie jej udostępnienie za wynagrodzeniem

oraz

c) czynności, w stosunku do których Spółka nie będzie miała możliwości przypisania towarów i usług nabywanych w ramach realizacji Projektu w całości do poszczególnego rodzaju czynności, które zdaniem Wnioskodawcy będą stanowić czynności zarówno opodatkowane, jak i czynności inne niż działalność gospodarcza.

Elementy majątku uzyskane w ramach projektu będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, która będzie miała charakter czysto pomocniczy i nie przekroczy 20% rocznej wydajności tej infrastruktury, równocześnie okres trwałości projektu wynosi 5 lat.

W ramach działalności gospodarczej Spółka będzie wykorzystywała infrastrukturę Projektową w celu organizacji targów, koncertów, konferencji i innych tego typu spotkań – w ramach oferty dla pomiotów, które nie będą korzystać z infrastruktury w ramach udostępniania niegospodarczego, zgodnie z jej podstawowym przeznaczeniem np. na wydarzenia społeczne, kulturalne, edukacyjne, czy działalność lokalnych organizacji pozarządowych. Spółka nie przewiduje wykorzystywania nabytych towarów i usług do czynności zwolnionych z VAT.

Jak wspomniano powyżej Spółka prowadzi i będzie prowadzić działalność w celu rewitalizacji (…), w tym wykonując zadania własne gminy w sferze użyteczności publicznej. Podejmowane działania w ramach realizowanego projektu będą miały na celu:

\- promocję (…),

\- wykorzystanie (…),

\- wybór (…),

\- zapewnienie (…).

Czynności ww. traktowane będą przez Wnioskodawcę jako czynności do celów innych niż działalność gospodarcza.

Z uwagi na planowane rozpoczęcie wykonywania działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza (nieodpłatne udostępnianie infrastruktury na rzecz mieszkańców gminy celem realizacji zadań publicznoprawnych) w ramach realizacji Projektu, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego Spółka przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, przyjmując iż w 80% wydatki ponoszone na realizację Projektu będą przeznaczone na udostępnianie mieszkańcom i uczestnikom w różnych formach aktywizacji bezpłatnie, zaś w 20% udostępniając (odpłatnie) nieruchomość dla organizacji targów, koncertów, konferencji i innych tego typu spotkań.

Spółka, w obecnej chwili, generuje przychody z tytułu najmu obecnie wykorzystywanej powierzchni/infrastruktury. Wskutek realizacji Projektu, uzyskiwane przychody z działalności gospodarczej będą dotyczyć bezpośrednio obiektu poddanego rewitalizacji i wyłącznie obiektów/powierzchni związanych z działalnością niegospodarczą tj. salami warsztatowymi, salą koncertową z ustalonym limitem rocznym na możliwość odpłatnego udostępniania tejże infrastruktury. Wskazuje się maksymalne wykorzystanie 73 dni w roku. Dzień rozumiany jako 12h wykorzystania infrastruktury na cele gospodarcze. W analizie ekonomicznej przyjęto maksymalne wykorzystanie infrastruktury 73 dni w roku co stanowi 20% roku kalendarzowego (365 dni).

W związku z powyższym, w zakresie czynności opodatkowanych i innych niż działalność gospodarcza realizowanych w ramach Projektu Spółka planuje dokonać odliczenia podatku VAT od poszczególnych faktur w oparciu o faktyczne wykorzystanie infrastruktury wg współczynnika w okresie trwałości projektu metodą opisaną powyżej, zaś w pierwszym roku o estymowany wskaźnik 20% wykorzystania do czynności opodatkowanych.

Na dzień złożenia wniosku, z uwagi na fakt, iż Projekt jest dopiero przed rozpoczęciem jego realizacji i korzystanie z infrastruktury jeszcze nie rozpoczęło się, nie jest w stanie wskazać konkretnych danych liczbowych w ramach ww. metodyki, który potwierdzałby możliwość ustalenia w sposób bardziej precyzyjny wskaźnika odliczenia podatku naliczonego. Niemniej jednak sposób obliczania proporcji wybrany przez Wnioskodawcę jest najbardziej reprezentatywny. Spółka uważa, że sposób obliczenia proporcji w zakresie wydatków związanych z realizacją Projektu w wysokości 20% w obiektywny i jednocześnie łatwy do stosowania w praktyce, odzwierciedla część wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wnioskodawca nie posiada analizy porównawczej z innymi metodami, gdyż żadna ze wskazanych w ustawie metod nie byłaby zdaniem Wnioskodawcy adekwatna, a także w praktyce niemożliwa do zrealizowania. Spółka wykluczyła chociażby możliwość ustalenia współczynnika w oparciu o wykorzystanie % powierzchni nieruchomości przeznaczonych wyłącznie do czynności opodatkowanych, bowiem oparcie w powierzchni powoduje, iż powierzchnia ta nie stanowiłaby całego jednego budynku, a ponadto uniemożliwiłaby wykorzystanie danej części dla celów innych niż działalność opodatkowana. Nie sposób odnieść się również do średniorocznej liczby osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością, bowiem dotychczas Spółka świadczyła wyłącznie czynności opodatkowane, a zaangażowanie w przeliczeniu na osoby nie jest tożsame przy planowanej skali prowadzenia inwestycji (działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza). Z tożsamych warunków nie jest w stanie w sposób obiektywny zastosować współczynnika opartego o wielkość realizowanego (planowanego) obrotu, bowiem zapewniając nieodpłatny dostęp do infrastruktury nie będzie realizowała innych przychodów.

Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję wykorzystania infrastruktury projektowej w przeliczeniu na dni (wg algorytmu opisanego powyżej) wykorzystywanej do czynności opodatkowanych. Po zakończeniu roku podatkowego Spółka dokona korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego.

Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w związku z realizacją inwestycji (projektu) będą wystawiane na Spółkę. Wnioskodawca nie ma możliwości przeznaczenia dofinansowania otrzymanego z związku z realizacją inwestycji na inny cel. Realizacja inwestycji podlega wyodrębnionej ewidencji księgowej oraz zostanie przeznaczona na zasadzie refundacji kosztów. Otrzymane dofinansowanie nie ma wpływu na cenę sprzedawanych towarów bądź świadczenia przez Spółkę usług jest wyłącznie zwrotem poniesionych kosztów realizacji inwestycji.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Na pytanie Organu „W opisie sprawy wymieniają Państwo różne projekty. Proszę o jednoznaczne wskazanie czy przedmiotem wniosku jest wyłącznie projekt polegający na rewitalizacji budynku (…) (I etap przedsięwzięcia (…)? Jeżeli nie, proszę wskazać co konkretnie (jaki projekt/projekty, na czym polegający/polegające) jest przedmiotem wniosku.”, wskazali Państwo, że „Przedmiotem wniosku jest wyłącznie projekt polegający na rewitalizacji budynku (…) (I etap przedsięwzięcia (…) i działania z nim związane.”

Na pytanie Organu „Proszę podać nazwę projektu/projektów będącego/będących przedmiotem wniosku.”, podali Państwo, że „Przedmiotem wniosku jest projekt w ramach Funduszy Europejskich (…).”

Na pytanie Organu „Jaki jest planowany termin realizacji projektu/projektów, będącego/będących przedmiotem wniosku? Kiedy będą ponosili Państwo wydatki związane z ww. projektem/projektami?”, odpowiedzieli Państwo, że „Okres realizacji projektu miał pierwotnie obejmować czas od (…) 2025 r. do (….) 2026 r. i wtedy będą ponoszone kluczowe wydatki inwestycyjne. Ostatecznie okres realizacji projektu obejmie okres od (…) 2021 r. do (…) 2026 r. gdyż Wnioskodawca zdecydował się wnioskować o refundację także wydatków już poniesionych.”

Na pytanie Organu „Czy podejmowane przez Państwa działania mające na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), są wykonywane w ramach projektu polegającego na rewitalizacji budynku (….) czy w ramach oddzielnego projektu (jakiego?)?”, wskazali Państwo, że „Podejmowane przez Wnioskodawcę działania mające na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), są wykonywane w ramach projektu polegającego na rewitalizacji budynku (…).”

Na pytanie Organu „Czy podejmowane przez Państwa w ramach realizowanego projektu działania mające na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), będą wykonywane przez Państwa na rzecz Gminy (…) lub innego podmiotu (jakiego?)?”, odpowiedzieli Państwo, że „Wnioskodawca prowadzi działalność w celu rewitalizacji (…), w tym wykonuje zadania własne gminy w sferze użyteczności publicznej, (…). Opisane w pytaniu działania wykonywane w ramach Projektu wpisują się w cele prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę i pośrednio będą realizowane na rzecz Gminy (…), która utworzyła Spółkę.”

Na pytanie Organu „Czy w związku z podejmowanymi przez Państwa w ramach realizowanego projektu działaniami mającymi na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), otrzymają Państwo od Gminy (…) lub innego podmiotu (jakiego?) wynagrodzenie?”, wskazali Państwo, że „Źródłem finansowania działań Wnioskodawcy, o których mowa w pytaniu, i realizowanych w ramach Projektu będzie w głównej mierze dofinansowanie z Funduszy Europejskich. Wnioskodawca nie planuje otrzymać od Gminy (…) lub jakiegokolwiek innego podmiotu wynagrodzenia za realizację planowanych działań opisanych w pytaniu. Spółka będzie finansować pozostałą wartość Projektu nieobjętą dofinansowaniem z Funduszy Europejskich ze środków własnych (w tym podwyższonego kapitału zakładowego).”

Na pytanie Organu „Czy w związku z podejmowanymi przez Państwa w ramach realizowanego projektu działaniami mającymi na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), będą Państwo świadczyli usługi lub dokonywali dostawy towarów na rzecz innych podmiotów (jakich)?”, podali Państwo, że „W związku z działaniami opisanymi w pytaniu Spółka nie będzie dokonywała dostaw towarów ani świadczyła usług w rozumieniu ustawy o VAT poza opisanymi we wniosku (czyli sprzedażą/udostępnianiem infrastruktury).”

Na pytanie Organu „Czy podejmowane przez Państwa w ramach realizowanego projektu działania mające na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), będą wykonywane przez Państwa odpłatnie czy nieodpłatnie?”, wskazali Państwo, że „Działania Spółki opisane w pytaniu będą wykonywane nieodpłatnie, poza opisanym we wniosku wykorzystaniem infrastruktury do czynności odpłatnych, które Spółka przewiduje na poziomie 20% zgodnie z metodyką opisaną we wniosku.”

Na pytanie Organu „Czy podejmowane przez Państwa w ramach realizowanego projektu działania mające na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), wchodzą w zakres nieodpłatnej działalności statutowej Państwa Spółki?”, odpowiedzieli Państwo, że „Podejmowane przez Wnioskodawcę działania opisane w pytaniu wchodzą w zakres nieodpłatnej działalności statutowej Spółki.”

Na pytanie Organu „Czy w związku z podejmowanymi przez Państwa w ramach realizowanego projektu działaniami mającymi na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), dokonują Państwo nabycia towarów i usług udokumentowanych fakturami, na których figurują Państwo jako nabywca tych towarów i usług?”, podali Państwo, że „W związku z podejmowaniem działań opisanych w pytaniu Spółka będzie dokonywać nabyć towarów i usług udokumentowanych fakturami, na których Wnioskodawca będzie figurował jako nabywca tych towarów i usług.”

Na pytanie Organu „Czy będą Państwo udostępniali powierzchnię (pomieszczenia) zrewitalizowanego budynku (…) na rzecz przedsiębiorstw (…)? Jeżeli tak, proszę wskazać na podstawie jakiej umowy (np. umowa najmu, dzierżawy, użyczenia, itp.) oraz na jakiej zasadzie (tj. odpłatnie czy nieodpłatnie) będą Państwo udostępniać ww. powierzchnię (pomieszczenia).”, wskazali Państwo, że „Spółka nie planuje nieodpłatnego udostępniania powierzchni (pomieszczenia) zrewitalizowanego budynku (…) na rzecz przedsiębiorstw (…).”

Na pytanie Organu „Na podstawie jakiej umowy (np. umowa najmu, dzierżawy, użyczenia, itp.) oraz na jakiej zasadzie (tj. odpłatnie czy nieodpłatnie) będą Państwo udostępniali powierzchnię (pomieszczenia) zrewitalizowanego budynku (…) na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (…), tj. (…) i (…), a także (…)?”, odpowiedzieli Państwo, że „Spółka będzie nieodpłatnie udostępniała powierzchnię (pomieszczenia) zrewitalizowanego budynku (…) na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (…), tj. (…) i (…), a także (…). Planowane jest zawarcie umów użyczenia.”

Na pytanie Organu „Czy nieodpłatne udostępnianie powstałej w ramach projektu infrastruktury wchodzi w zakres nieodpłatnej działalności statutowej Państwa Spółki?”, podali Państwo, że „Nieodpłatne udostępnianie powstałej w ramach projektu infrastruktury wchodzi w zakres nieodpłatnej działalności statutowej Spółki.”

Na pytanie Organu „Proszę podać dokładny wzór jakim będą się Państwo posługiwać wyliczając prewspółczynnik oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury do celów działalności gospodarczej i działalności innej niż gospodarcza.”, wskazali Państwo, że „W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego Spółka przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, przyjmując iż w 80% wydatki ponoszone na realizację Projektu będą przeznaczone na udostępnianie mieszkańcom i uczestnikom w różnych formach aktywizacji bezpłatnie, zaś w 20% udostępniając (odpłatnie) nieruchomość dla organizacji targów, koncertów, konferencji i innych tego typu spotkań. Wskazuje się maksymalne wykorzystanie 73 dni w roku. Dzień rozumiany jest jako 12h wykorzystania infrastruktury na cele działalności gospodarczej. W analizie ekonomicznej przyjęto maksymalne wykorzystanie infrastruktury 73 dni w roku co stanowi 20% roku kalendarzowego (365 dni). Uzupełniając opis zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z założeniami projektu wykorzystanie infrastruktury rewitalizowanej w ramach Projektu na cele działalności gospodarczej nie może przekroczyć 20%. Wnioskodawca będzie zobowiązany do monitorowania i nieprzekraczania powyższego limitu wykorzystania infrastruktury na cele działalności gospodarczej. W związku z powyższym, w zakresie czynności opodatkowanych i innych niż działalność gospodarcza realizowanych w ramach Projektu Spółka planuje dokonać odliczenia podatku VAT od poszczególnych faktur w oparciu o faktyczne wykorzystanie infrastruktury wg współczynnika w okresie trwałości projektu metodą opisaną powyżej, zaś w pierwszym roku o estymowany wskaźnik 20% wykorzystania do czynności opodatkowanych. Na dzień złożenia wniosku, z uwagi na fakt, iż Projekt jest dopiero przed rozpoczęciem jego realizacji i korzystanie z infrastruktury jeszcze nie rozpoczęło się, Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać konkretnych danych liczbowych w ramach ww. metodyki, który potwierdzałby możliwość ustalenia w sposób bardziej precyzyjny wskaźnika odliczenia podatku naliczonego.”

Na pytanie Organu „Prosimy o wskazanie konkretnych danych (dni, godziny – ile, jakie), które będą Państwo stosować do wyliczenia prewspółczynnika opartego o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury?”, odpowiedzieli Państwo, że „Wskazuje się maksymalne wykorzystanie 73 dni w roku. Dzień rozumiany jest jako 12h wykorzystania infrastruktury na cele gospodarcze. W analizie ekonomicznej przyjęto maksymalne wykorzystanie infrastruktury 73 dni w roku co stanowi 20% roku kalendarzowego (365 dni).”

Na pytanie Organu „Czy na potrzeby kalkulacji prewspółczynnika opartego o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury, będą Państwo przyjmować czas, w jakim infrastruktura będzie w sposób rzeczywisty wykorzystywana do poszczególnych rodzajów działalności, czy będą Państwo brać pod uwagę liczbę dni/godzin ustaloną np. w harmonogramie?”, podali Państwo, że „W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego Spółka przyjmie dane wyliczone szacunkowo, przyjmując iż w 80% wydatki ponoszone na realizację Projektu będą przeznaczone na udostępnianie mieszkańcom i uczestnikom w różnych formach aktywizacji bezpłatnie, zaś w 20% udostępniając (odpłatnie) nieruchomość dla organizacji targów, koncertów, konferencji i innych tego typu spotkań. Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję wykorzystania infrastruktury projektowej w przeliczeniu na dni (wg algorytmu opisanego w pytaniu 14) wykorzystywanej do czynności opodatkowanych. Po zakończeniu roku podatkowego Spółka dokona korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego.”

Na pytanie Organu „Jeżeli będą Państwo przyjmować czas ustalony np. w harmonogramie, w jaki sposób będą Państwo uwzględniać w proponowanym prewspółczynniku opartym o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury, liczbę dni/godzin, która jest przeznaczona na określony rodzaj działalności (np. do działalności opodatkowanej), ale nikt w tym czasie w rzeczywistości nie będzie korzystał z danej powierzchni infrastruktury?”, wskazali Państwo, że „Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję wykorzystania infrastruktury projektowej w przeliczeniu na dni (wg algorytmu opisanego w pytaniu 14) wykorzystywanej do czynności opodatkowanych. Po zakończeniu roku podatkowego Spółka dokona korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego.”

Na pytanie Organu „W jaki sposób wykorzystywana będzie infrastruktura w dni wolne (np. weekendy, dni świąteczne)?”, odpowiedzieli Państwo, że „Infrastruktura może być wykorzystywana w dni wolne (np. weekendy, dni świąteczne) do celów innych niż działalność gospodarcza lub do działalności gospodarczej. Wykorzystanie infrastruktury w dni wolne jest uwzględnione w szacunkowym wykorzystywaniu jej przez 73 dni w skali całego roku (365 dni) na cele działalności gospodarczej.”

Na pytanie Organu „Czy w proponowanej przez Państwa metodzie ustalenia prewspółczynnika opartego o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury uwzględnią Państwo czas, kiedy infrastruktura nie będzie udostępniana ani odpłatnie, ani nieodpłatnie, w szczególności godziny nocne czy dni świąteczne?”, wskazali Państwo, że „W proponowanej przez Spółkę metodzie ustalania prewspółczynnika opartego o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury Wnioskodawca uwzględnił czas, kiedy infrastruktura nie będzie udostępniana ani odpłatnie, ani nieodpłatnie (z uwzględnieniem godzin nocnych oraz dni świątecznych). Wskazuje się maksymalne wykorzystanie 73 dni w roku. Dzień rozumiany jest jako 12h wykorzystania infrastruktury na cele gospodarcze.”

Na pytanie Organu „Czy cała infrastruktura przeznaczona będzie zarówno do wykonywania działalności gospodarczej jak i do działalności innej niż gospodarcza, czy też zarówno do działalności gospodarczej jak i działalności innej niż gospodarcza będą przeznaczone jedynie konkretne pomieszczenia bądź konkretne powierzchnie (jakie?)?”, wskazali Państwo, że „Cała infrastruktura przeznaczona będzie zarówno do wykonywania działalności gospodarczej jak i do działalności innej niż gospodarcza.”

Na pytanie Organu „Czy w tym samym czasie gdy konkretne pomieszczenia bądź powierzchnie używane będą na cele działalności gospodarczej, inny obszar (pomieszczenia bądź powierzchnie) będzie mógł służyć do działalności innej niż gospodarcza?”, podali Państwo, że „W tym samym czasie konkretne powierzchnie w budynku (…) mogą być wykorzystywane na cele działalności gospodarczej, podczas gdy inne powierzchnie w tym budynku będą wykorzystywane do działalności innej niż gospodarcza.”

Na pytanie Organu „Czy będą Państwo udostępniać ww. infrastrukturę (pomieszczenia bądź powierzchnie) wyłącznie na określoną liczbę dni, czy również na określoną liczbę godzin?”, wskazali Państwo, że „Spółka będzie udostępniać ww. infrastrukturę na określoną liczbę dni oraz godzin. Wskazuje się maksymalne wykorzystanie 73 dni w roku. Dzień rozumiany jest jako 12h wykorzystania infrastruktury na cele gospodarcze.”

Na pytanie Organu „Czy będą Państwo udostępniać ww. infrastrukturę (pomieszczenia bądź powierzchnie) za tę samą cenę dla wszystkich użytkowników, czy też cena za taki sam czas będzie różnić się np. w zależności od tego jaka część obiektu jest udostępniana lub też w zależności od innych czynników (proszę wskazać jakich)? Proszę tę kwestię szczegółowo wyjaśnić.”, odpowiedzieli Państwo, że „W chwili obecnej już zrewitalizowana infrastruktura Wnioskodawcy (nieobjęta przedmiotem niniejszego wniosku) jest udostępniana odpłatnie na podstawie cennika zawierającego określone stawki dla wszystkich podmiotów. Cennik określa ceny wynajmu na godzinę i na cały dzień dla konkretnej powierzchni. Przewidziane są także preferencyjne ceny dla wynajmu o charakterze powtarzalnym. Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca planuje, że dla infrastruktury będącej przedmiotem wniosku najprawdopodobniej przyjęte będą podobne zasady ustalania cen wynajmu dla zainteresowanych podmiotów.”

Na pytanie Organu „Czy poza infrastrukturą rewitalizowaną w ramach projektu, o której mowa we wniosku (budynek (…), zarządzają Państwo również innymi obiektami, w których prowadzą Państwo działalność gospodarczą lub działalność inną niż gospodarcza?”, wskazali Państwo, że „Wnioskodawca jest właścicielem i zarządcą nieruchomości (…). Na terenie przeznaczonym do rewitalizacji zlokalizowane są (…). Spółka obecnie wynajmuje również grunty i place.”

Na pytanie Organu „Czy proponowany prewspółczynnik oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury uwzględnia wyłącznie infrastrukturę rewitalizowaną w ramach projektu, o której mowa we wniosku (budynek (…)?”, wskazali Państwo, że „Proponowany prewspółczynnik oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury uwzględnia wyłącznie infrastrukturę rewitalizowaną w ramach projektu, o której mowa we wniosku (budynek (…).”

Na pytanie Organu „Jakimi przesłankami kierowali się Państwo, uznając że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?”, podali Państwo, że „Spółka uznając, że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywanych nabyć kierowała się tym, iż Spółka wykluczyła chociażby możliwość ustalenia współczynnika w oparciu o wykorzystanie % powierzchni nieruchomości przeznaczonych wyłącznie do czynności opodatkowanych, bowiem oparcie w powierzchni powoduje, iż powierzchnia ta nie stanowiłaby całego jednego budynku, a ponadto uniemożliwiłaby wykorzystanie danej części dla celów innych niż działalność opodatkowana. Nie sposób odnieść się również do średniorocznej liczby osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością, bowiem dotychczas Spółka świadczyła wyłącznie czynności opodatkowane, a zaangażowanie w przeliczeniu na osoby nie jest tożsame przy planowanej skali prowadzenia inwestycji (działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza). Z tożsamych warunków nie jest w stanie w sposób obiektywny zastosować współczynnika opartego o wielkość realizowanego (planowanego) obrotu, bowiem zapewniając nieodpłatny dostęp do infrastruktury nie będzie realizowała innych przychodów.”

Na pytanie Organu „Na jakiej podstawie przyjęli Państwo szacunkowe wykorzystanie infrastruktury 73 dni w roku do celów działalności gospodarczej?”, odpowiedzieli Państwo, że „Wnioskodawca wskazuje, że powyższe maksymalne wykorzystanie infrastruktury 73 dni w roku do celów działalności gospodarczej przyjął (zgodnie z opisaną powyżej metodologią) zgodnie z wymogami otrzymania dofinansowania. Zgodnie z założeniami projektu, wykorzystanie infrastruktury na cele działalności gospodarczej nie może przekroczyć tego limitu.”

Na pytanie Organu „Czy będzie możliwość wykorzystywania infrastruktury przez większą lub mniejszą liczbę dni w roku do celów działalności gospodarczej?”, podali Państwo, że „Wnioskodawca wskazuje, że możliwe będzie wykorzystywanie infrastruktury przez mniejszą liczbę dni w roku do celów działalności gospodarczej. Zgodnie z założeniami projektu, nie będzie możliwe wykorzystanie jej do celów działalności gospodarczej przez większą liczbę dni.”

Na pytanie Organu „Czy w ramach realizacji projektu dojdzie do nabycia/wytworzenia:

\- nieruchomości zaliczonych do środków trwałych podlegających amortyzacji o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł,

\- środków trwałych (innych niż nieruchomości) podlegających amortyzacji o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł,

\- środków trwałych (innych niż nieruchomości) podlegających amortyzacji o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł?”

odpowiedzieli Państwo, że „Wnioskodawca wskazuje, że w ramach realizacji projektu:

\- dojdzie do nabycia/wytworzenia nieruchomości zaliczonych do środków trwałych podlegających amortyzacji o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł,

\- dojdzie do nabycia/wytworzenia środków trwałych (innych niż nieruchomości) podlegających amortyzacji o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł oraz

\- dojdzie do nabycia/wytworzenia środków trwałych (innych niż nieruchomości) podlegających amortyzacji o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł.”

Na pytanie Organu „Czy dofinansowanie, o którym mowa w Państwa pytaniu oznaczonym nr 5 obejmuje wyłącznie zwrot kosztów poniesionych przez Państwa na realizację projektu polegającego na rewitalizacji budynku (…)? Jeżeli nie, to proszę wskazać na co konkretnie jest przeznaczone ww. dofinansowanie.”, wskazali Państwo, że „Dofinansowanie, o którym mowa w pytaniu oznaczonym nr 5 obejmuje wyłącznie zwrot kosztów poniesionych przez Spółkę na realizację projektu polegającego na rewitalizacji budynku (…).”

Na pytanie Organu „Czy otrzymane dofinansowanie stanowi/będzie stanowiło zapłatę za jakiekolwiek świadczenie usług lub dostawę towarów dokonane przez Państwa w ramach realizacji projektu? Jeśli tak, to proszę wskazać:

\- jakie to będzie świadczenie (usługa/dostawa towarów)?

\- na czyją rzecz będzie ono świadczone, tj. kto będzie bezpośrednim beneficjentem czynności wykonywanych przez Państwa w związku z realizacją projektu?”,

podali Państwo, że „Otrzymane dofinansowanie nie będzie stanowiło zapłaty za jakiekolwiek świadczenie usług lub dostawę towarów dokonane przez Spółkę w ramach realizacji projektu.”

Na pytanie Organu „Czy w przypadku niezrealizowania projektu, są/będą Państwo zobowiązani do zwrotu otrzymanych środków?”, wskazali Państwo, że „Zgodnie z dostępnym Wnioskodawcy wzorem umowy o dofinansowanie, beneficjent jest m.in. zobowiązany poddać się kontrolom w zakresie prawidłowości realizacji projektu. We wskazanych we wzorze umowy przypadkach, umowa może zostać rozwiązana przez instytucję finansującą. Obejmują one m.in. niewywiązywanie się beneficjenta z obowiązków nałożonych na niego w umowie, realizację projektu w sposób niezgodny z umową, przepisami prawa unijnego lub krajowego lub zasadami realizacji programu Funduszy Europejskich, nierealizowanie projektu tak dalece przez beneficjenta, że okoliczności czynią zasadnym przypuszczenie, że ukończenie projektu nie nastąpi w terminie wynikającym z wniosku o dofinansowanie czy sytuację, w której w wyniku kontroli prowadzonej przez instytucję finansującą zostało stwierdzone, że dofinansowany projekt został ukończony lub w pełni zrealizowany przed złożeniem wniosku o dofinansowanie. W przypadku rozwiązania umowy z powodów w niej wskazanych, beneficjent jest zobowiązany do zwrotu otrzymanego dofinansowania. Wnioskodawca nie zawarł jeszcze umowy z instytucją finansującą, natomiast jeśli zostanie ona zawarta opisane powyżej postanowienia będą w niej zawarte.”

Pytania
-------

1\. Czy czynności wskazane przez Wnioskodawcę jako promocja (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…) wykonywane w ramach dofinansowanego Projektu stanowić będą inne czynności niż działalność gospodarcza, a w rezultacie nie będą stanowić czynności uprawniających do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ustawy o VAT?

2\. Czy w zakresie realizacji projektu Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu – w odniesieniu do których Spółka nie będzie miała możliwości przypisania ich w całości do poszczególnego rodzaju czynności, które zdaniem Wnioskodawcy będą stanowić czynności zarówno opodatkowane, jak i czynności inne niż działalność gospodarcza – w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT (prewspółczynnik) skalkulowany o faktyczne wykorzystanie infrastruktury w oparciu o procentowy czas wykorzystania, który będzie najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez nią nabyć?

3\. Czy po zakończeniu roku podatkowego Spółka zobowiązana będzie dokonać korekty rocznej zastosowanej proporcji do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu w sposób ustalony zgodnie z art. 90c ustawy o VAT?

4\. Czy po zakończeniu roku podatkowego Spółka zobowiązana będzie dokonać korekty rocznej zastosowanej proporcji do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu w sposób ustalony zgodnie z art. 90 ust. 3 VAT?

5\. Czy otrzymane dofinansowanie na realizację Projektu stanowić będzie podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 VAT?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Czynności wskazane jako promocja (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…) wykonywane w ramach dofinansowanego Projektu stanowić będą inne czynności niż działalność gospodarcza, a w rezultacie nie będą stanowić czynności uprawniających do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ustawy o VAT.

2\. W zakresie realizacji projektu Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu – w odniesieniu do których Spółka nie będzie miała możliwości przypisania ich w całości do poszczególnego rodzaju czynności, które zdaniem Wnioskodawcy będą stanowić czynności zarówno opodatkowane, jak i czynności inne niż działalność gospodarcza – w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT (prewspółczynnik) skalkulowany o faktyczne wykorzystanie infrastruktury w oparciu o procentowy czas wykorzystania, który będzie najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez nią nabyć.

3\. Po zakończeniu roku podatkowego Spółka zobowiązana będzie dokonać korekty rocznej zastosowanej proporcji do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu w sposób ustalony zgodnie z art. 90c ustawy o VAT.

4\. Po zakończeniu roku podatkowego Spółka nie będzie zobowiązana dokonać korekty rocznej zastosowanej proporcji do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu w sposób ustalony zgodnie z art. 90 ust. 3 VAT.

5\. Otrzymane dofinansowanie na realizację Projektu nie będzie stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 VAT.

Wnioskodawca poniżej przesyła uzasadnienie stanowiska:
------------------------------------------------------

Ad. 1
-----

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, podatnik ma obowiązek ustalenia proporcji (prewspółczynnika), w jakiej zakup służy zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (prewspółczynnika) jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza”. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 stycznia 2016 r. sygn. IPTPP1/4512-509/15-4/RG, tożsamo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.452.2023.2.AM).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
------------------------------

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
-----------------------------

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka prowadzi działalność w celu rewitalizacji (…), w tym wykonuje zadania własne gminy w sferze użyteczności publicznej, (…). Spółka działa w sferze pożytku publicznego w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. art. 4 ust. 1 pkt 32a ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie w obszarze rewitalizacji. Spółka nie działa w celu osiągnięcia zysku, lecz dla realizacji celów swojej działalności.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ramach złożonego wniosku projektowego Spółka zamierza pozyskać Fundusze Europejskie (…) dla: (…): (…). Faktury za towary nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu będą wystawiane na Spółkę, przy czym dokumentować będą zarówno realizację inwestycji wykorzystywanej w przyszłości do czynności opodatkowanych (wynajem nieruchomości dla organizacji koncertów), jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalności w sferze realizacji zadań Gminy, jak i działalności zadań organizacji pożytku publicznego – brak działania dla osiągnięcia zysku).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym docelowo promocja (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…) stanowić będzie – w ocenie Wnioskodawcy – inne czynności niż działalność gospodarcza. Konsekwencją takiej kwalifikacji jest brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z udokumentowanych wydatków w części przypadającej na cele inne niż działalność gospodarcza wynikających z realizacji Projektu, tj. niepowiązane z realizowanym przez Spółę obrotem i działanie dla osiągnięcia celów prowadzonej działalności, a nie zysku.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad. 2
-----

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
-----------------------------------------

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) nabycia towarów i usług,
---------------------------

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
------------------------------------------------------------------------------------

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy:
-----------------------------------

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
-------------------------------------------

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
---------------------------------

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:
---------------------------------------------------------------------------------------------

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wskazano we wniosku w celu prawidłowego skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach wydatków ponoszonych na realizację Projektu, rozważane jest zastosowanie proporcji „czasowej” wyrażonej procentowo. Proporcja będzie wyliczona w ten sposób, że zostanie ustalony iloraz dwu wartości liczbowych, gdzie w liczniku będzie szacowana liczba dni przeznaczona na prowadzenie działalności wynajmu nieruchomości dla celów organizacji koncertów, a w mianowniku będzie ilość dni, w których cały obiekt jest otwarty. Dla uproszczenia przyjęto założenie, że rok ma 365 dni, dzień rozumiany jest jako 12h wykorzystania infrastruktury na cele gospodarcze, a wynajem nieruchomości (wykorzystanie infrastruktury na cele gospodarcze) nie może stanowić więcej niż 20% okresu funkcjonowania jednostki (20% x 365 dni = 73 dni). Tak ustalona proporcja posłuży do pominięcia części podatku naliczonego, jako podatku który proporcjonalnie nie będzie podlegać odliczeniu.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:
------------------------------------

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:
----------------------------------------------

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka wskazała, iż jest czynnym podatnikiem VAT. W związku z realizacją projektu ponoszone będą wydatki dokumentowane fakturą. Wnioskodawca zobowiązany będzie do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik będzie miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakimi czynnościami będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie będzie możliwe – podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. W sytuacji gdy zakupy towarów i usług służyć będą do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji, na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podkreślenia wymaga, iż rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z uwagi na to, że część wydatków ponoszonych w ramach Projektu dotyczyć będzie inwestycji w infrastrukturę przeznaczoną do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza na Spółce ciążyć będzie obowiązek przyporządkowania wydatków do tzw. działalności mieszanej, dającej uprawnienie do częściowego odliczenia podatku naliczonego. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Według Wnioskodawcy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy zapewni dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Ponadto, stosowany przez Wnioskodawcę sposób określania proporcji pozwoli na obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem skoro sposób określenia proporcji wskazany w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności i dokonywanych nabyć w ramach realizacji Projektu oraz zapewni dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, Wnioskodawca będzie mógł stosować taką metodę ustalenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Zgodnie z przedstawioną metodologią Wnioskodawcy w odniesieniu do realizowanego projektu w zakresie planowanego wykorzystania pozostałej infrastruktury dla celów innych niż działalność gospodarcza Spółce będzie przysługiwało w pierwszym roku ponoszenia wydatków na realizację Projektu 20% podatku naliczonego.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Analogiczne stanowisko prezentowane jest w zbliżonych stanach faktycznych przez organ interpretacyjny, przykładowo w interpretacji indywidualnej:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- z dnia 24 listopada 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.409.2023.2.KŁ;
---------------------------------------------------------------------

\- z dnia 27 listopada 2023 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.534.2023.2.ASZ;
----------------------------------------------------------------------

\- z dnia 8 sierpnia 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.307.2023.2.AM;
-------------------------------------------------------------------

\- z dnia 21 kwietnia 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.106.2023.1.NF.
--------------------------------------------------------------------

Podkreślenia wymaga, iż podatnicy mogą konsultować z organami podatkowymi wybrany sposób określenia prewspółczynnika poprzez uzyskanie interpretacji indywidualnej. Jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającej omawiane przepisy, „skonsultowanie wybranego przez podatników sposobu określenia proporcji będzie mogło nastąpić w drodze interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów w trybie i na zasadach określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa”.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad. 3
-----

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:
------------------------------------

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
--------------------------------

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca zawrze umowę o dofinansowanie Projektu. Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przypisania transakcji związanych z realizacją zadań do jednego z typów prowadzonej działalności, to zasadnym będzie aby do faktur, które będzie otrzymywał od podmiotów zewnętrznych zastosował sposób odliczeń podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Wnioskodawca będzie stosował prewspółczynnik zgodnie z zasadami opisanymi w pytaniu nr 2.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W przypadku określania kwoty podatku naliczonego w oparciu o prewspółczynnik po zakończeniu roku obowiązkiem podatników jest dokonywanie korekty odliczonego podatku.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 90c ustawy o VAT w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a (czyli przy zastosowaniu prewspółczynnika) po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W celu dokonania korekty, o której mowa, podatnicy obowiązani są określać prewspółczynnik ostateczny dla zakończonego roku. Określając taki prewspółczynnik podatnicy nie są związani sposobem określenia prewspółczynnika stosowanym w trakcie zakończonego roku. Jak bowiem stanowi art. 90c ust. 3 ustawy o VAT dokonując korekty, o której mowa, podatnik może przyjąć inny sposób określania prewspółczynnik, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zwrócić przy tym należy uwagę, że obowiązek przeprowadzania korekty, o której mowa, istnieje niezależnie od obowiązku przeprowadzania korekty podatku odliczonego, o której obecnie mowa w art. 91 ustawy o VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze, iż realizacja Projektu opisanego w stanie faktycznym będzie powodowała dokonywanie zakupów towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzonej działalności gospodarczej i dla celów innych niż działalność gospodarcza, Spółka korzystając z prawa do odliczenia opartego na prewspółczynniku zobowiązana będzie po zakończeniu roku do uwzględnienia korekty rocznej wynikającej z brzmienia art. 90c ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad. 4
-----

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:
------------------------------

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jeżeli podatnik wykonujący zarówno czynności opodatkowane, jak i zwolnione z VAT jest w stanie samodzielnie wyodrębnić kwoty podatku naliczonego od wydatków służących do wykonywania czynności opodatkowanych, wówczas nie stosuje przepisów art. 90 ust. 2-10 ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Proporcję, według której odlicza się VAT od zakupów związanych z ww. działalnością mieszaną ustala się zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu uzyskanego z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia obrotu. Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) dokonywanych przez podatników:
---------------------------------

\- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
-------------------------------------------------

\- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
----------------------------------------------------

\- eksportu towarów,
--------------------

\- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
----------------------------------------

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju. (por. definicję zawartą w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników).
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe jednoznacznie wskazuje, iż dla celów ustalenia proporcji wynikającej z 90 ust. 3 ustawy o VAT nie bierze się pod uwagę czynności niepodlegających opodatkowaniu, tj. czynności niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tożsame stanowisko prezentowane jest w obowiązującej linii judykatury. Przykładowo NSA w wyroku z 2 lipca 2020 r. sygn. I FSK 752/16 wskazał, iż czynności niepodlegające VAT nie powinny być uwzględnione w kalkulacji proporcji określonej w art. 90 ust. 3 VAT. Tożsamo WSA w Krakowie w wyroku z 18 grudnia 2019 r. sygn. I SA/Kr 643/18 (orzeczenie prawomocne): W odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z VAT i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, proporcję określoną w art. 90 ust. 3 VAT należy stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która jest związana z działalnością gospodarczą uczelni, tj. z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz zwolnionymi od podatku. Por. również WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 4 września 2017 r. sygn. I SA/Sz 716/17 (orzeczenie prawomocne). Jednoznacznie rozstrzyga to zagadnienie prawne uchwała 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10: w której czytamy: „sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (por. art. 114 u.p.t.u.)”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Reasumując: w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi VAT, a których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności, podatnik nie będzie stosował odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, lecz odliczenie pełne. To oznacza, że w przypadku, gdy podatnik wykonuje czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego. Przy braku w ustawie, jednoznacznej regulacji zagadnienia określania proporcji dającej podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków odnoszących się zarówno do sfery działalności gospodarczej i niegospodarczej, nie można pozbawiać podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od takich wydatków, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności podatku VAT poprzez bezpodstawne obciążenie podatkiem naliczonym, wynikającym z tego rodzaju wydatków.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe powoduje, iż w sytuacji, w której Spółka nie świadczy i nie zamierza świadczyć czynności zwolnionych z opodatkowania nie będzie zobowiązana do ustalania proporcji w rozumieniu art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad. 5
-----

Stosownie do art. 29a ust. 1 ww. ustawy o VAT:
----------------------------------------------

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:
------------------------------------------------------------------

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
--------------------------------------------------------------------------------------------

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są elementem podstawy opodatkowania istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd.v. Commisioners od Customs and Excise). Rozstrzygnięcia TSUE wskazują, iż pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. W celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymane dofinansowanie na realizację Projektu nie będzie przyznane jako dopłata do ceny konkretnego świadczenia (usługi/dostawy towarów), a przeznaczone będzie wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją zadania. Uznać zatem należy, iż dofinansowanie, które Spółka otrzyma przeznaczone na realizację Projektu ma charakter zakupowy (kosztowy), tj. służy pokryciu kosztów jego realizacji.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Wnioskodawcy, aby mówić o cenotwórczym charakterze finansowania (dofinansowania) takie dofinansowanie (otrzymane) musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że wpływa ono bezpośrednio na wysokość ceny świadczonych ostatecznie przez Wnioskodawcę usług. Otrzymanego dofinansowania nie będzie można przyporządkować konkretnej usłudze bądź dostawie towarów, co powoduje, iż dotacja nie przełoży się na cenę świadczonych czynności. Zdaniem Spółki otrzymane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży świadczonych przez Spółkę usług, w tym ich bezpłatnego zapewnienia.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W rezultacie otrzymane dofinansowanie na realizację Projektu jako ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) nie będzie stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i tym samym nie będzie podlegała – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że w zakresie odpowiedzi do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, w uzasadnieniu własnego stanowiska Wnioskodawca wskazuje na art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dotyczący czasowego sposobu obliczenia proporcji (w pierwotnym wniosku omyłkowo został wskazany pkt 3 tego przepisu).
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- nieprawidłowe w części:

\- uznania czynności mających na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…) wykonywanych w ramach dofinansowanego projektu, za działalność inną niż gospodarcza, nieuprawniającą do odliczenia podatku naliczonego,

\- prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu – w odniesieniu do których nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ich w całości do poszczególnego rodzaju czynności, tj. czynności opodatkowanych i czynności innych niż działalność gospodarcza – w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy (prewspółczynnik) skalkulowany o faktyczne wykorzystanie infrastruktury w oparciu o procentowy czas wykorzystania,

\- obowiązku dokonania korekty rocznej po zakończeniu roku podatkowego zgodnie z art. 90c ustawy,

\- prawidłowe w części:

\- braku obowiązku stosowania proporcji w sposób ustalony zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy,

\- uznania, że otrzymane dofinansowanie na realizację projektu nie będzie stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Stosownie do art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Według art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Na mocy art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), w którym określono w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określania proporcji” oraz wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określania proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne i instytuty badawcze. Z uwagi na fakt, że nie są Państwo żadnym z ww. podmiotów, rozporządzenie to nie będzie miało zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo właścicielem i zarządcą nieruchomości (…). (…) 2023 r. złożyli Państwo wniosek o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Fundusze Europejskie (…) dla: (…)-: (…)-(…). Przedmiotem projektu jest I etap przedsięwzięcia związanego z (…), polegający na rewitalizacji budynku (…). Projekt dotyczy (…). (…) składa się z (…). Dzięki temu, obiekt będzie w pełni dostosowany do nowych aktywności, zapewniając przy tym pełną dostępność dla osób z niepełnosprawnościami i osób starszych.

Jak Państwo wskazali, podejmowane działania w ramach realizowanego projektu będą miały na celu:

\- promocję (…),

\- wykorzystanie (…),

\- wybór (…),

\- zapewnienie (…).

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania czynności mających na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…) wykonywanych w ramach dofinansowanego projektu, za działalność inną niż gospodarcza, nieuprawniającą do odliczenia podatku naliczonego.

Dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy, podejmowane przez Państwa działania mające na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), są wykonywane w ramach projektu polegającego na rewitalizacji budynku (…). Źródłem finansowania tych działań będzie w głównej mierze dofinansowanie z Funduszy Europejskich. Nie planują Państwo otrzymać od Gminy (…) lub jakiegokolwiek innego podmiotu wynagrodzenia za realizację ww. planowanych działań. Będą Państwo finansować pozostałą wartość projektu nieobjętą dofinansowaniem z Funduszy Europejskich ze środków własnych. Działania mające na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), będą wykonywane nieodpłatnie, poza opisanym we wniosku wykorzystaniem infrastruktury do czynności odpłatnych, które przewidują Państwo na poziomie 20%, zgodnie z metodyką opisaną we wniosku. Jak Państwo wskazali we wniosku, elementy majątku uzyskane w ramach projektu będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, która będzie miała charakter czysto pomocniczy i nie przekroczy 20% rocznej wydajności tej infrastruktury. W ramach działalności gospodarczej będą Państwo wykorzystywali infrastrukturę projektową w celu organizacji targów, koncertów, konferencji i innych tego typu spotkań – w ramach oferty dla pomiotów, które nie będą korzystać z infrastruktury w ramach udostępniania niegospodarczego, zgodnie z jej podstawowym przeznaczeniem. Z treści wniosku wynika, że będą Państwo nieodpłatnie udostępniać powierzchnię (pomieszczenia) zrewitalizowanego budynku (…) na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy, tj. (…) i (…), a także (…) oraz na rzecz mieszkańców gminy celem realizacji zadań publicznoprawnych.

Z Państwa wyjaśnień wynika, że podejmowane przez Państwa w ramach ww. projektu działania mające na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), będą związane nie tylko z Państwa nieodpłatną działalnością statutową stanowiącą działalność inną niż gospodarcza, ale także z działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT, polegającą na odpłatnym udostępnianiu infrastruktury.

Tym samym, w świetle Państwa wyjaśnień, należy stwierdzić, że podejmowane przez Państwa w ramach projektu działania mające na celu promocję (…), wykorzystanie (…), wybór (…), zapewnienie (…), będą uprawniały Państwa do odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim będą miały związek z wykonywaniem działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu – w odniesieniu do których nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ich w całości do poszczególnego rodzaju czynności, tj. czynności opodatkowanych i czynności innych niż działalność gospodarcza – w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy (prewspółczynnik) skalkulowany o faktyczne wykorzystanie infrastruktury w oparciu o procentowy czas wykorzystania.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że efekty Projektu będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT (odpłatne udostępnianie infrastruktury dla organizacji targów, koncertów, konferencji i innych tego typu spotkań), jak i do celów działalności innej niż gospodarcza (nieodpłatna działalność statutowa).

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do ponoszonych w ramach projektu wydatków wykorzystywanych przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, których nie mają Państwo możliwości przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z zastosowaniem tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Jak wynika z wyżej cytowanego art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

\- zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

\- obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego.

Jak wynika z okoliczności spawy, proponują Państwo w opisanej sytuacji zastosować sposób określenia proporcji skalkulowany w oparciu o faktyczne wykorzystanie infrastruktury (procentowy czas wykorzystania infrastruktury), zaś w pierwszym roku estymowany wskaźnik 20% wykorzystania do czynności opodatkowanych.

Wskazali Państwo, że z uwagi na fakt, iż projekt jest dopiero przed rozpoczęciem jego realizacji i korzystanie z infrastruktury jeszcze nie rozpoczęło się, nie są Państwo w stanie wskazać konkretnych danych liczbowych w ramach ww. metodyki. Wskutek realizacji projektu, uzyskiwane przychody z działalności gospodarczej będą dotyczyć bezpośrednio obiektu poddanego rewitalizacji i wyłącznie obiektów/powierzchni związanych z działalnością niegospodarczą tj. salami warsztatowymi, salą koncertową z ustalonym limitem rocznym na możliwość odpłatnego udostępniania tejże infrastruktury. W analizie ekonomicznej przyjęto maksymalne wykorzystanie infrastruktury 73 dni w roku co stanowi 20% roku kalendarzowego (365 dni). Dzień rozumiany jako 12h wykorzystania infrastruktury na cele gospodarcze.

Biorąc pod uwagę okoliczności niniejszej sprawy, zaprezentowanego przez Państwa sposobu odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu polegającego na rewitalizacji budynku (…), nie można uznać za prawidłowy, gdyż Państwa wniosek nie zawiera obiektywnych powodów, dla których sposób obliczania proporcji przy zastosowaniu prewspółczynnika skalkulowanego w oparciu o faktyczne wykorzystanie infrastruktury, miałby najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Państwa działalności. Państwa argumentacja nie jest wystarczająca do uznania tego sposobu określenia proporcji za najbardziej reprezentatywny.

Przede wszystkim należy zauważyć, że nie wskazali Państwo wzoru jakim będą się Państwo posługiwać wyliczając prewspółczynnik oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury do celów działalności gospodarczej i działalności innej niż gospodarcza, ani konkretnych danych (dni, godziny), które będą Państwo stosować do wyliczenia prewspółczynnika opartego o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury.

Ani we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ani też w uzupełnieniu tego wniosku, nie przedstawili Państwo żadnego harmonogramu korzystania z budynku, godzin dostępności budynku dla osób korzystających z budynku w związku działalnością gospodarczą prowadzoną przez Państwa oraz w związku z działalnością inną niż gospodarcza.

Brak jest też jakichkolwiek danych umożliwiających określenie skali czasu (chociażby planowanej) wykorzystania budynku (…) na cele działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza (np. liczba planowanych w budynku koncertów czy targów komercyjnych/związanych z działalnością inną niż gospodarcza oraz planowany czas ich trwania).

Ponadto wskazany przez Państwa prewspółczynnik oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury budzi poważne wątpliwości, co do przyjętych założeń do jego stosowania, w szczególności, co do możliwości precyzyjnego określenia czasu wykorzystania infrastruktury do działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w tym samym czasie konkretne powierzchnie w budynku (…) mogą być wykorzystywane na cele działalności gospodarczej, podczas gdy inne powierzchnie w tym budynku będą wykorzystywane do działalności innej niż gospodarcza.

Należy zatem zauważyć, że w danym czasie budynek (…) nie będzie wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej lub wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza, ale będzie wykorzystywany jednocześnie do celów działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza.

Wskazany przez Państwa prewspółczynnik oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury, zdaniem Organu, jest nieadekwatny do sytuacji w jakiej Państwo się znajdują. Trudno bowiem w sytuacji gdy w danym czasie budynek (…) będzie służył jednocześnie do celów działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza, określić czas przeznaczony wyłącznie na cele działalności gospodarczej. Nie ma zatem możliwości określenia na podstawie kryterium czasowego, do jakich czynności (w jaki sposób) należy przyporządkować koszty, które są/będą ponoszone w ramach realizacji projektu (i od których jest odliczany VAT) w związku z takim przeznaczeniem budynku.

Zaproponowany we wniosku sposób określenia proporcji w ogóle nie uwzględnia okoliczności wynikającej z opisu sprawy, jaką jest jednoczesne wykorzystywanie budynku do działalności gospodarczej jak i do działalności innej niż gospodarcza (w tym samym czasie konkretne powierzchnie w budynku (…) mogą być wykorzystywane na cele działalności gospodarczej, podczas gdy inne powierzchnie w tym budynku będą wykorzystywane do działalności innej niż gospodarcza).

Nie odnieśli się Państwo również do stopnia wykorzystywania w tym czasie tzw. części wspólnych, ogólnodostępnych budynku, takich jak np. toalety, hol.

Wskazany przez Państwa prewspółczynnik oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury, nie jest zatem sposobem określenia proporcji gwarantującym, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Opisany sposób określenia proporcji nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zastosowanie wskazanej metody mogłoby zatem prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego, niezgodnego z rzeczywistością.

Kolejną istotną kwestią jest fakt, że – jak Państwo wskazali – będą Państwo prowadzili ewidencję wykorzystania infrastruktury projektowej w przeliczeniu na dni. Natomiast infrastrukturę będą Państwo udostępniać nie tylko na określoną liczbę dni, ale również na określoną liczbę godzin.

Zatem, zdaniem Organu, opisany sposób wyliczenia prewspółczynnika, nie będzie w żaden sposób miarodajny.

Ponadto wątpliwości budzi fakt, że z jednej strony wskazali Państwo, że w proponowanej przez Państwa metodzie ustalania prewspółczynnika opartego o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury uwzględnili Państwo czas, kiedy infrastruktura nie będzie udostępniana ani odpłatnie, ani nieodpłatnie (z uwzględnieniem godzin nocnych oraz dni świątecznych), z drugiej strony jednak wskazują Państwo, że dzień rozumiany jest jako 12h wykorzystania infrastruktury, co wskazuje, że pozostałe 12h doby nie jest w ogóle uwzględniane.

W przedmiotowej sprawie na szczególne podkreślenie zasługuje również fakt, że to obowiązkiem podatnika, który chce zastosować proponowany klucz odliczenia, jest szczegółowe wykazanie dlaczego i z jakich przyczyn zaproponowana przez niego metoda obliczenia prewspółczynnika jest najbardziej miarodajna, precyzyjna oraz najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych nabyć.

Tymczasem Państwo wskazali jedynie, że uznając, że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji oparty o faktyczny czas wykorzystania infrastruktury jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć, kierowali się Państwo tym, iż wykluczyli Państwo możliwość ustalenia prewspółczynnika w oparciu o wykorzystanie % powierzchni nieruchomości przeznaczonych wyłącznie do czynności opodatkowanych, średnioroczną liczbę osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością, oraz wielkość realizowanego (planowanego) obrotu.

Nie przedstawili Państwo jednak żadnych obiektywnych argumentów przemawiających za uznaniem proponowanego przez Państwa sposobu określenia proporcji za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć. Nie przedstawili Państwo wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Zdaniem Organu, przedstawiony sposób nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków związanych z realizacją projektu polegającego na rewitalizacji budynku (…), do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza.

Za ustaleniem wskaźnika na poziomie 20% nie może przemawiać jedynie fakt, że zgodnie z założeniami projektu wykorzystanie infrastruktury rewitalizowanej w ramach projektu na cele działalności gospodarczej nie może przekroczyć 20%.

Również Państwa argument, iż proponowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji jest łatwy do stosowania w praktyce, nie może przesądzać o tym, że najbardziej odpowiada on specyfice prowadzonej działalności i dokonywanych nabyć.

Całokształt przedstawionych okoliczności, w tym danych przedstawionych przez Państwa oraz Państwa argumentacji, wskazuje, że już z samych założeń konstrukcji proponowanego przez Państwa sposobu określenia proporcji (tj. duże uproszczenia, uogólnienia, brak precyzyjnych – czy nawet przybliżonych – danych), sposób ten nie spełnia kryterium wynikającego z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. W analizowanej sprawie nie można uznać, że przedstawiony przez Państwa sposób będzie gwarantował odzwierciedlenie wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług w sposób obiektywny i pełny.

Należy również zauważyć, że jako najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć w ramach realizacji projektu oraz zapewniający dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane wskazali Państwo sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jednak nie można się zgodzić z tym, że zaproponowany przez Państwa sposób określenia proporcji wykorzystuje dane takie jak średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością.

Podsumowując, z uwagi na przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie wskazana przez Państwa metoda wyliczenia prewspółczynnika w oparciu o faktyczne wykorzystanie infrastruktury, nie jest metodą, która może być uznana za najbardziej reprezentatywną dla wyliczenia sposobu określania proporcji.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących obowiązku dokonania korekty rocznej po zakończeniu roku podatkowego, należy wskazać, że zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy.

Przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że:

W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90c ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.

Stosownie do art. 90c ust. 3 ustawy:

Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2-9 ustawy.

Na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, zaliczonych do środków trwałych, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł – przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Ponadto należy wskazać, że wobec braku regulacji, która wprost dotyczyłaby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z nakładami poniesionymi na przebudowę lub modernizację środków trwałych, nakłady na środek trwały należy traktować dla celów podatku VAT tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Tym samym, nakłady poniesione w związku z przebudową lub modernizacją nieruchomości, należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. W takiej sytuacji korekta dotyczy zatem nieruchomości, a nie towarów i usług zużytych w celu poniesienia na nią nakładów.

Z wniosku wynika, że w ramach realizacji projektu polegającego na rewitalizacji budynku (…), dojdzie do nabycia/wytworzenia:

\- nieruchomości zaliczonych do środków trwałych podlegających amortyzacji o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł,

\- środków trwałych (innych niż nieruchomości) podlegających amortyzacji o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł,

\- środków trwałych (innych niż nieruchomości) podlegających amortyzacji o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł.

W związku z powyższym, powinni Państwo dokonywać korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem/wytworzeniem nieruchomości, z uwzględnieniem 10-letniego okresu, licząc od roku, w którym ww. nieruchomości zostaną oddane do użytkowania, na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy.

Z kolei w odniesieniu do środków trwałych (innych niż nieruchomości) podlegających amortyzacji o wartości przekraczającej 15 000 zł, będą Państwo mieli obowiązek dokonywania korekt podatku naliczonego z uwzględnieniem 5-letniego okresu, licząc od roku, w którym ww. środki trwałe zostaną oddane do użytkowania.

Natomiast w przypadku środków trwałych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15 000 zł, korekty dokonuje się jednorazowo po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przy czym podkreślić należy, że w przypadku gdy będą Państwo ponosili nakłady na wytworzenie środka trwałego (np. nieruchomości) przez kilka lat, to w poszczególnych latach dokonuje się odliczania podatku według proporcji obliczonej na podstawie danych za każdy poprzedni rok (tzw. odliczenie wstępne) i nie dokonuje się korekty po zakończeniu danego roku. Pierwszą korektę, o której mowa w art. 91 ustawy należy sporządzić dopiero za rok, w którym środek trwały zostanie oddany do użytku.

Oceniając zatem całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać je za nieprawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości czy po zakończeniu roku podatkowego Spółka zobowiązana będzie dokonać korekty rocznej zastosowanej proporcji do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu w sposób ustalony zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy.

Jak wyjaśniono powyżej, przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Jak Państwo jednoznacznie wskazali w opisie sprawy, Spółka nie przewiduje wykorzystywania nabytych towarów i usług do czynności zwolnionych z VAT. Zatem w rozpatrywanej sprawie art. 90 ust. 3 ustawy nie będzie miał zastosowania.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4, zgodnie z którym nie będą Państwo zobowiązani do ustalania proporcji w rozumieniu art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia, czy otrzymane dofinansowanie na realizację projektu stanowić będzie podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że otrzymają Państwo dofinansowanie na realizację projektu, którego przedmiotem jest rewitalizacja budynku (…). Nie mają Państwo możliwości przeznaczenia dofinansowania otrzymanego z związku z realizacją inwestycji na inny cel. Realizacja inwestycji podlega wyodrębnionej ewidencji księgowej oraz zostanie przeznaczona na zasadzie refundacji kosztów. Dofinansowanie, obejmuje wyłącznie zwrot kosztów poniesionych przez Państwa na realizację projektu polegającego na rewitalizacji budynku (…). Otrzymane dofinansowanie nie będzie stanowiło zapłaty za jakiekolwiek świadczenie usług lub dostawę towarów dokonane przez Państwa w ramach realizacji projektu. Ponadto otrzymane dofinansowanie nie ma wpływu na cenę sprzedawanych towarów bądź świadczenia przez Państwa usług, jest wyłącznie zwrotem poniesionych kosztów realizacji inwestycji.

Mając na uwadze powyższe w kontekście przywołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do otrzymanej przez Państwa dotacji nie zachodzi sytuacja, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, bowiem otrzymana dotacja stanowi dofinansowanie wyłącznie realizacji opisanej inwestycji dotyczącej rewitalizacji budynku (…). Udzielona Państwu dotacja jest więc dotacją kosztową – do kosztu realizacji przedmiotowej inwestycji (projektu). Otrzymane przez Państwa dofinansowanie zostanie przekazane na pokrycie wydatków związanych z jej realizacją i nie będzie stanowiło dla Państwa wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie, otrzymane przez Państwa dofinansowanie na realizację Projektu, jako niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, nie będzie stanowić podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego, co do zasady, wydawane są w indywidualnych sprawach, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

### Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.