Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.181.2022.3.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-01
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 marca 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 16 marca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży niezabudowanej nieruchomości.

Wniosek został uzupełniony przez Panią – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 maja 2022 r. (data wpływu 3 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pani właścicielką działki rolnej położonej w (…) przy ulicy (…) (obręb (…), działka (…)). Nieruchomość tę nabyła Pani w wyniku spadku po ojcu – (…) (…) (sygn. akt (…)), pozostałą część w wyniku spadku po stryju – (…) w dniu (…) roku (akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony w dniu (…) roku za Repetytorium A numer (…)).

Nieruchomość ta stanowi zabudowaną działkę gruntu o powierzchni (…) metrów kwadratowych (trzy hektary cztery tysiące osiemdziesiąt metrów kwadratowych), dla której w Sądzie rejonowym dla (…) w (…) (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta (…).

Nigdy nie prowadziła i nie prowadzi Pani działalności gospodarczej (nie była i nie jest Pani podatnikiem podatku VAT).

Nie wykorzystywała Pani gruntów na cele rolne.

Nieruchomość na dzień dzisiejszy nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Działka ta nie była i nie jest przedmiotem najmu, ani dzierżawy.

Na wyżej wymienionej nieruchomości zbudowała Pani dom, w którym zamieszkała Pani wraz ze swoją rodziną.

W dniu (…) roku zawarła Pani przedwstępną umowę sprzedaży części działki ((…) metrów kwadratowych) z firmą (…). Na mocy tej umowy udzieliła Pani firmie pełnomocnictwa do:

\- dokonania wszystkich czynności niezbędnych do dokonania podziału działki gruntu numer (…) – w ten sposób, aby powstał przedmiot umowy,

\- przeglądania akt księgi wieczystej, w tym składania wniosków o sporządzenie odpisów z akt oraz do odbioru takich odpisów w tym także wykonywania fotokopii, a także do przeglądanie akt ksiąg wieczystych, z których działka gruntu (…) została odłączona oraz dokumenty, które będą stanowiły podstawę zmian w księdze wieczystej,

\- uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej realizację planowanej przez stronę kupującą inwestycji,

\- uzyskania na koszt strony kupującej warunków technicznych przyłączenia do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktur technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany cofania oraz odbioru oraz podpisywania umów przyłączeniowych,

\- dokonywania wszystkich czynności zmierzających do uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej i leśnej, zmiany klasyfikacji gruntów, oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie oraz do odbioru takich decyzji,

\- uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

\- występowania przed wszelkimi urzędami, sądami, instytucjami, osobami prawnymi i fizycznymi w tym do uzyskiwania wszelkich informacji, składania i odbioru wszelkich dokumentów, wniosków, oświadczeń, pism i podań. Uzyskiwanie wypisów z rejestru gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych oraz uzyskiwania stosownych dokumentów potwierdzających przydatność inwestycyjną przedmiotu umowy.

Cena za zakup wyżej wymienionej działki została ustalona z góry, sprzedaż miała nastąpić do (…) roku.

W dniu (…) roku został zawarty aneks do umowy do umowy przedwstępnej sprzedaży, na mocy którego zmianie uległy termin sprzedaży i ostateczna cena. Data ostateczna została ustalona na dzień (…) r., pozostałe postanowienia nie uległy zmianie.

W dniu (…) r. został zawarty nowy aneks do umowy notarialnej pomiędzy Panią, a spółką (…) na mocy którego:

zgodnie z mapą i projektem podziału nieruchomości rolnej w dniu (…) r. działka gruntu numer (…) została podzielona na 2 działki (…) o powierzchni (…) metrów kwadratowych oraz (…) o powierzchni (…) metrów kwadratowych,

przedmiotami niniejszej umowy są 2 działki gruntu, które powstaną w wyniku podziału opisanej wyżej działki gruntu numer (…) o powierzchni około (…) metrów kwadratowych oraz (…) metrów kwadratowych o łącznej powierzchni (…) metrów kwadratowych,

ostateczny termin zrealizowania umowy – (…) r.

**W uzupełnieniu do wniosku odpowiadając na wezwanie wskazała Pani, że:**

1\. Przedmiotem Pani zainteresowania są działki (…) i (…);

2\. Tak, działka (…) została podzielona, jej numery ewidencyjne to (…) i (…);

(odpowiedź na pytanie Organu: Czy działka nr (…) została już podzielona, jeśli tak, to jaki jest numer ewidencyjny działek powstałych w wyniku jej podziału?

3\. Od momentu nabycia do czasu sprzedaży działki te stanowiły nieużytki leżące odłogiem. W chwili obecnej porośnięte samosiejkami.

4\. Nabywca przedmiotowych działek zgłosił się sam po uprzednim sprawdzeniu właściciela w księgach wieczystych;

6\. Nie czyniła Pani żadnych czynności w celu przygotowania działek do sprzedaży;

6\. Pełnomocnik przed dokonaniem sprzedaży (dotyczy działek (…) i (…)):

\- dokonał podziału działki ((…), (…)),

\- uzyskał pełnomocnictwo do:

a) przeglądania akt księgi wieczystej, w tym do składania wniosków o sporządzenie odpisów z akt oraz do odbioru takich odpisów, wykonywania fotokopii, przeglądania akt ksiąg wieczystych z których działka gruntu została odłączona oraz dokumentów, które będą stanowiły podstawę wzmianek w księdze wieczystej,

b) uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

c) uzyskania ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji,

d) uzyskania na koszt strony kupującej – warunków technicznych w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej, włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru i podpisywania umów przyłączeniowych,

e) dokonywania wszystkich czynności zmierzających do usunięcia kolizji projektowanych sieci z istniejącymi sieciami i urządzeniami,

f) dokonywania wszystkich czynności zmierzających do uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczących gospodarowania masami ziemi podlegającej ochronie oraz odbioru takich decyzji,

g) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz decyzji o nasadzeniach zastępczych,

h) uzyskiwania zaświadczeń z wszelkich organów podatkowych

i) występowania przed wszelkimi urzędami, sądami, instytucjami, osobami prawnymi i fizycznymi, w tym do uzyskiwania wszelkich informacji, składania i odbioru wszelkich dokumentów, wniosków, oświadczeń, pism i podań, uzyskiwania wypisów z rejestru gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych oraz uzyskania stosownych dokumentów potwierdzających przydatność inwestycyjną przedmiotu umowy,

j) składania oświadczeń o braku sprzeciwu do wydanych decyzji związanych z realizacją inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych;

\- przed dokonaniem sprzedaży (dotyczy działek (…) i (…)) pełnomocnik będzie składał wnioski, występował o decyzje, pozwolenia, zgody:

\- geodezyjny podział działki,

\- uzyskanie decyzji środowiskowej,

\- uzgodnienie w zakresie mediów,

\- analizy prawne i środowiskowe,

\- wniosek o wydanie warunków zabudowy,

\- pozwolenie na budowę,

\- być może inne niezbędne w celu uzyskania pozwolenia na budowę.

7\. Ani Pani, ani Pani pełnomocnik nie poczyniliście działań w celu zwiększenia wartości nieruchomości.

8\. W momencie sprzedaży działki będą niezabudowane

a) w chwili obecnej na terenie działek nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Od kilku lat jest w opracowaniu, nie posiada Pani wiedzy kiedy ewentualnie miałby zacząć obowiązywać;

Według Pani wiedzy pełnomocnik nie zamierza wystąpić o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

b) dla ww. działek przed sprzedażą mają zostać wydane decyzje o warunkach zabudowy; o decyzję wystąpi pełnomocnik w celu zrealizowania decyzji (chyba, że zacznie obowiązywać miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, wtedy decyzja o warunkach zabudowy nie będzie potrzebna).

9\. Jedyną nieruchomością jaką Pani posiada jest działka wraz z domem, z której to działki zostały wydzielone działki (…) i (…).

10\. Dokonywała Pani sprzedaży nieruchomości:

\- kawalerka nabyta wraz z mężem w (…) r. na własne potrzeby mieszkaniowe, sprzedana ok. (…) r.; przyczyna sprzedaży – mieszkanie stało się zbyt małe na potrzeby Pani rodziny;

\- (…) udziału w M-4 (darowizna od matki (…) r.); w mieszkaniu tym mieszkała Pani wraz z rodziną; sprzedane zostało w (…) r. – pieniądze ze sprzedaży wykorzystała Pani na budowę domu, w którym obecnie Pani mieszka;

f) nie sprzedawała Pani żadnych działek;

g) nigdy nie odprowadzała Pani podatku VAT, nie składała Pani deklaracji VAT-7 oraz zgłoszenia VAT-R.

**Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 31 maja 2022 r.):**

Czy w wyżej wymienionym zdarzeniu przyszłym będzie obowiązywało opodatkowanie podatkiem od towarów i usług – VAT?

**Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 31 maja 2022 r.):**

Pani zdaniem powyższa transakcja nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT gdyż:

\- nieruchomość tę nabyła Pani w drodze spadkobrania, a więc na skutek zdarzenia losowego,

\- nie czyniła Pani żadnych nakładów finansowych, gdyż wszystkie wydatki związane z ziszczeniem się warunków umowy ponosi strona kupująca,

\- kwota sprzedaży została ustalona z góry, a jej wzrost spowodowany był dwukrotnym przekładaniem terminu zakupu,

\- działki te stanowią Pani osobisty majątek, który nie został nabyty w celach odsprzedaży, o czym świadczyć może okres od nabycia spadku do momentu ewentualnej sprzedaży,

\- w celu sprzedaży nie korzystała Pani z pośredników, nie prowadziła Pani działań marketingowych (ogłoszenia, bilbordy),

\- na części działki wybudowała Pani dom, na którym mieszka Pani wraz ze swoją rodziną,

\- na dzień dzisiejszy nie planuje Pani sprzedaży pozostałej części nieruchomości,

\- nigdy dotąd nie sprzedawała Pani żadnej działki.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosowanie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w oparciu o ww. definicję, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Definicja podatnika została ujęta w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Stosownie do tego artykułu:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 2 ww. ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawa terenu budowlanego.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Pani wątpliwości dotyczą obowiązku opodatkowania podatkiem VAT sprzedawanych gruntów.

Aby rozstrzygnąć sprawę opodatkowania dostawy działek w pierwszej kolejności należy ustalić czy dokonując sprzedaży będzie Pani działała w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą. W tym zakresie istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży gruntów podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też może sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy aby odnieść się do kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji sprzedaży niezabudowanych działek nr (…) i (…) trzeba w tym celu wskazać, że ich dostawa, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy Pani działaniom w tym zakresie można będzie przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez Panią statusu podatnika. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować wszystkie okoliczności w wyniku których może Pani zostać uznana za podatnika w odniesieniu do wskazanej sprzedaży i tym samym opodatkować podatkiem VAT dostawę przedmiotowych gruntów.

Z dokonanego opisu sprawy wynika, że nabyła Pani działkę rolną nr (…) w wyniku spadku po ojcu i po stryju.

W dniu (…) roku zawarła Pani przedwstępną umowę sprzedaży części działki ((…)). Na mocy tej umowy udzieliła Pani firmie pełnomocnictwa do:

\- dokonania wszystkich czynności niezbędnych do dokonania podziału działki gruntu numer (…) – w ten sposób, aby powstał przedmiot umowy,

\- przeglądania akt księgi wieczystej, w tym składania wniosków o sporządzenie odpisów z akt oraz do odbioru takich odpisów w tym także wykonywania fotokopii, a także do przeglądanie akt ksiąg wieczystych, z których działka gruntu (…) została odłączona oraz dokumenty, które będą stanowiły podstawę zmian w księdze wieczystej,

\- uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej realizację planowanej przez stronę kupującą inwestycji,

\- uzyskania na koszt strony kupującej warunków technicznych przyłączenia do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktur technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany cofania oraz odbioru oraz podpisywania umów przyłączeniowych,

\- dokonywania wszystkich czynności zmierzających do uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej i leśnej, zmiany klasyfikacji gruntów, oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie oraz do odbioru takich decyzji,

\- uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

\- występowania przed wszelkimi urzędami, sądami, instytucjami, osobami prawnymi i fizycznymi w tym do uzyskiwania wszelkich informacji, składania i odbioru wszelkich dokumentów, wniosków, oświadczeń, pism i podań. Uzyskiwanie wypisów z rejestru gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych oraz uzyskiwania stosownych dokumentów potwierdzających przydatność inwestycyjną przedmiotu umowy.

W dniu (…) r. został zawarty nowy aneks do umowy notarialnej pomiędzy Panią, a Spółką na mocy którego:

\- zgodnie z mapą i projektem podziału nieruchomości rolnej w dniu (…) r. działka gruntu numer (…) została podzielona na (…) działki (…) o powierzchni (…) metrów kwadratowych oraz (…) o powierzchni (…) metrów kwadratowych,

\- przedmiotami niniejszej umowy są 2 działki gruntu, które powstaną w wyniku podziału opisanej wyżej działki gruntu numer (…) o powierzchni około (…) metrów kwadratowych oraz (…) metrów kwadratowych o łącznej powierzchni (…) metrów kwadratowych,

\- ostateczny termin zrealizowania umowy – (…) r.

Działka (…) została podzielona na działki o numerach ewidencyjnych (…) i (…), które są przedmiotem planowanej sprzedaży.

Od momentu nabycia do czasu sprzedaży działki (…) i (…) stanowiły nieużytki leżące odłogiem. W chwili obecnej porośnięte są samosiejkami. Twierdzi Pani, że nie czyniła żadnych czynności w celu przygotowania działek do sprzedaży. Nabywca zgłosił się sam.

Pełnomocnik Nabywcy przed dokonaniem sprzedaży (dotyczy działek (…) i (…)):

\- dokonał podziału działki,

\- uzyskał pełnomocnictwo do:

a) przeglądania akt księgi wieczystej, w tym do składania wniosków o sporządzenie odpisów z akt oraz do odbioru takich odpisów, wykonywania fotokopii, przeglądania akt ksiąg wieczystych z których działka gruntu została odłączona oraz dokumentów, które będą stanowiły podstawę wzmianek w księdze wieczystej,

b) uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

c) uzyskania ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji,

d) uzyskania na koszt strony kupującej – warunków technicznych w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej, włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru i podpisywania umów przyłączeniowych,

e) dokonywania wszystkich czynności zmierzających do usunięcia kolizji projektowanych sieci z istniejącymi sieciami i urządzeniami,

f) dokonywania wszystkich czynności zmierzających do uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczących gospodarowania masami ziemi podlegającej ochronie oraz odbioru takich decyzji,

g) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz decyzji o nasadzeniach zastępczych,

h) uzyskiwania zaświadczeń z wszelkich organów podatkowych

i) występowania przed wszelkimi urzędami, sądami, instytucjami, osobami prawnymi i fizycznymi, w tym do uzyskiwania wszelkich informacji, składania i odbioru wszelkich dokumentów, wniosków, oświadczeń, pism i podań, uzyskiwania wypisów z rejestru gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych oraz uzyskania stosownych dokumentów potwierdzających przydatność inwestycyjną przedmiotu umowy,

j) składania oświadczeń o braku sprzeciwu do wydanych decyzji związanych z realizacją inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych;

\- przed dokonaniem sprzedaży pełnomocnik będzie składał wnioski, występował o decyzje, pozwolenia, zgody:

\- geodezyjny podział działki,

\- uzyskanie decyzji środowiskowej,

\- uzgodnienie w zakresie mediów,

\- analizy prawne i środowiskowe,

\- wniosek o wydanie warunków zabudowy,

\- pozwolenie na budowę,

\- być może inne niezbędne w celu uzyskania pozwolenia na budowę.

Z podanych przez Panią informacji wynika, że w momencie sprzedaży działki będą niezabudowane. W chwili obecnej na terenie działek nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Od kilku lat jest w opracowaniu, nie posiada Pani wiedzy kiedy ewentualnie miałby zacząć obowiązywać. Według Pani wiedzy pełnomocnik nie zamierza wystąpić o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. działek przed sprzedażą mają zostać wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje cytowana wcześniej ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego jest określony moment przeniesienia własności nieruchomości:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ww. ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Z treści art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Wobec powyższego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez stronę kupującą wywołają skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej (jako mocodawcy), co wbrew Pani twierdzeniu wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmuje Pani pewne działania w sposób zorganizowany.

Zdaniem Organu na podstawie ocenianych całościowo czynność, dokonanych względem przedmiotu sprzedaży uznać należy, że podejmowane w odniesieniu do działek (…) i (…) za Pani pełną zgodą i przyzwoleniem działania Spółki wykluczają sprzedaż wskazanych nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Ich realizowanie sprawiło, że to Pani podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała Pani aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań takich podmiotów.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki Pani majątku osobistego, a sprzedaż przedmiotowych gruntów będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W analizowanej sprawie strona kupująca otrzymała od Pani pełnomocnictwo m.in. do podziału działki nr (…) z której ostatecznie powstały działki (…) i (…) , do występowania przed wszelkimi urzędami, sądami, instytucjami, osobami prawnymi i fizycznymi, w tym do uzyskiwania wszelkich informacji, składania i odbioru wszelkich dokumentów, wniosków, oświadczeń, pism i podań, uzyskiwania wypisów z rejestru gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych oraz uzyskania stosownych dokumentów potwierdzających przydatność inwestycyjną przedmiotu umowy, składania wniosków o sporządzenie odpisów z akt oraz do odbioru takich odpisów, do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, do uzyskania ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji.

Ponadto w ramach zawartej umowy przedwstępnej wyraziła Pani zgodę na uzyskanie warunków technicznych w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej, włączenia do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru i podpisywania umów przyłączeniowych.

Działania podejmowane w Pani imieniu przez pełnomocnika przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży działek, spowodowały, że w efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegają działki o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w związku z powyższym sprzedaż przez Panią niezabudowanych działek nr (…) i (…), będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ta będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towaru, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT::

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 13 ustawy o VAT:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

d) terenów budowlanych,

Ponadto należy wyjaśnić, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ww. ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2022 r., poz. 503):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z wniosku wynika, że na terenie działek nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jednak przed ich sprzedażą mają zostać wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Tym samym, w sytuacji gdy na moment dostawy dla przedmiotowych działek zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy to działki te będą stanowiły tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazała Pani we wniosku grunt z podziału którego powstały działki będące przedmiotem dostawy, nabyła Pani w spadku, a więc nabycie nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, że nie zostały spełnione również warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, dostawa działek (…) i (…) wydzielonych z działki nr (…) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Panią niezabudowanych działek nr (…) i (…), będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.

Zatem Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;

w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).