Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.319.2017.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-21
Teza: Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; odsetki; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2017 r. (data wpływu 3 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Oddział (dalej: Wnioskodawca) jest pracodawcą w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. W związku z dokonywaniem wypłat wynagrodzeń dla swych pracowników oraz innych świadczeń na rzecz byłych pracowników – emerytów i rencistów – pełni funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określonym przepisami ustawy o PIT.

Wnioskodawca prowadząc specyficzny rodzaj działalności jakim jest wydobycie rudy miedzi, narażony jest na ryzyko występowania wypadków przy pracy. Poszkodowanemu w wyniku wypadku przy pracy, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, przysługuje na podstawie przepisu art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego prawo do żądania odpowiedniej renty od zobowiązanego do naprawienia szkody.

W związku z powołanym wyżej przepisem art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego, Wnioskodawca dąży do polubownego rozstrzygnięcia w zakresie ustalenia wysokości renty wyrównawczej dla poszkodowanego w wyniku wypadku przy pracy. Zazwyczaj, na podstawie przepisu art. 917 Kodeksu cywilnego, między stronami, tj. Wnioskodawcą a poszkodowanym, zawierana jest ugoda cywilna pozasądowa, określająca wysokość renty wyrównawczej. Zgodnie bowiem z tym przepisem cyt.: „Przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać”.

Niemniej jednak, zawarcie ugody pozasądowej nie zamyka poszkodowanemu możliwości dochodzenia swoich roszczeń o rentę wyrównawczą i odsetki przed sądem. Sporadycznie, pomimo zawarcia z poszkodowanym ugody pozasądowej o wypłatę renty wyrównawczej i jej realizacji przez Wnioskodawcę, dochodzi do procesu sądowego w wyniku którego zostaje wydany wyrok zasądzający na rzecz poszkodowanego kwotę renty wyrównawczej oraz odsetki za opóźnienie. Sąd w wyroku podaje datę, od której należy naliczyć zasądzone odsetki za opóźnienie. Dodatkowo, w związku ze zmianą od 01.01.2016 r. brzmienia art. 481 § 2 Kodeksu cywilnego, sąd zasądzając odsetki dzieli je na odsetki ustawowe, przysługujące za okres do dnia 31.12.2015 r. oraz na ustawowe odsetki za opóźnienie, przysługujące za okres od 01.01.2016 r. Zgodnie art. 481 § 2 Kodeksu cywilnego w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2015 r. jeżeli stopa procentowa odsetek z opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Natomiast od 01.01.2016 r. przepis art. 481 § 2 brzmi następująco, cyt.: „Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zasądzone wyrokiem sądowym, obok renty wyrównawczej, odsetki ustawowe oraz odsetki ustawowe za opóźnienie, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zasądzone wyrokiem sądowym, obok renty wyrównawczej, odsetki ustawowe oraz odsetki ustawowe za opóźnienie, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o PIT, zwolnione od podatku PIT są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 mówi, że źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Definicję przychodu z tytułu emerytury lub renty zawiera przepis art. 12 ust. 7 ustawy o PIT, który brzmi: „Przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych”. Przepis ten nie zawiera ograniczenia wskazującego, że chodzi tylko o renty wypłacane na podstawie ustawy z dnia 17.12.1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1383). Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, renta wyrównawcza, do której prawo przysługuje z mocy przepisu art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego, wypełnia definicję renty zawartą w przepisie art. 12 ust. 7 ustawy i PIT.

Podstawą do formułowania przez poszkodowanego roszczenia o zasądzenie odsetek jest przepis art. 481 Kodeksu cywilnego. Unormowanie zawarte w art. 481 stanowi ustawową, bezwzględnie obowiązującą „sankcję cywilną” za sam fakt niespełnienia świadczenia pieniężnego w terminie. Zatem odsetki zasądzone na podstawie przepisu art. 481 Kodeksu cywilnego są odsetkami za nieterminową wypłatę renty wyrównawczej. Równocześnie ustalenie okresu, za który przysługują należne na podstawie art. 481 Kodeksu cywilnego odsetki za opóźnienie jest czynnością decyzyjną sądu. Sąd orzekając o odsetkach oraz o okresie, za który przysługują odsetki za opóźnienie, związany jest zakresem żądania wynikającym z pozwu oraz zasadą nie orzekania ponad miarę.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, zasądzone wyrokiem sądowym odsetki w związku z opóźnieniem w wypłacie renty wyrównawczej, w całości tj. za cały wskazany w wyroku okres przysługiwania, spełniają warunki do zwolnienia z podatku PIT na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Z art. 11 ust. 1 ustawy wynika natomiast, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Analiza powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że podstawą nabycia prawa do odszkodowań wypłaconych pracownikowi lub byłemu pracownikowi jest łączący lub uprzednio łączący tą osobę z pracodawcą stosunek pracy, a zatem odszkodowania takie stanowią przychód ze stosunku pracy, opodatkowany lub zwolniony z opodatkowania.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł mówi się w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z treści art. 42a ww. ustawy wynika, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (PIT-8C) i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że na podstawie wyroku sądowego Wnioskodawca - obok renty wyrównawczej - został zobowiązany do wypłaty na rzecz byłego pracownika odsetek za opóźnienie, które przed 1 stycznia 2016 r. nazywane były odsetkami ustawowymi, a po dniu 31 grudnia 2015 r. są nazywane odsetkami za opóźnienie.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy (art. 481 § 2 Kodeksu cywilnego).

Należy przy tym wskazać, że odsetki są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się od źródła powstania długu głównego. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spłaceniem świadczenia pieniężnego.

Potwierdza to orzecznictwo sądów, zgodnie z którym „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Ponadto zauważyć należy, że w dniu 6 czerwca 2016 r. została podjęta uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FPS 2/16) dotycząca opodatkowania odsetek. W przedmiotowej uchwale siedmiu sędziów NSA uznało, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie. Tym samym należy rozliczyć odrębnie każde ze świadczeń.

Niemniej wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od opodatkowania odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119 i 130 oraz w art. 52a ust. 1 pkt 5 tej ustawy.

Przy czym zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 95 powołanej ustawy wolne od podatku są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, tj. stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty.

W świetle powołanego przepisu o zastosowaniu przedmiotowego zwolnienia decyduje spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

*   dotyczącej źródła przychodu, do którego kwalifikowane jest świadczenie,
*   dotyczące nieterminowości jego zapłaty.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że renta wyrównawcza zasądzona wyrokiem sądowym tytułem naprawienia szkody, której doznał pracownik w wyniku wypadku przy pracy, nie stanowi wynagrodzenia za pracę, ale jako mająca swe źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunkiem pracy – mieści się w definicji przychodów ze stosunku pracy, określonej w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym stanowi świadczenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Jednocześnie z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 95 cyt. ustawy wynika, że przedmiotowe zwolnienie od podatku zastosowanie znajdzie nie tylko do odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzenia, ale również z tytułu nieterminowej wypłaty innych świadczeń, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Wobec powyższego przepis art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy w określonej sytuacji może mieć zastosowanie również do odsetek ustawowych i odsetek za opóźnienie. Chodzi tu jednak wyłącznie o odsetki naliczone od momentu uprawomocnienia się wyroku sądu przyznającego to odszkodowanie do dnia zapłaty zasądzonego odszkodowania, bowiem to od tego dnia świadczeniodawca jest zobowiązany do przekazania świadczenia. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 95 cyt. ustawy ma bowiem zastosowanie w sytuacji gdy – od momentu zawarcia umowy, ugody lub uprawomocnienia się wyroku sądu – zobowiązany spóźni się z wypłatą świadczenia na rzecz poszkodowanego. Odsetki naliczone od tego momentu kwalifikują się jako odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty świadczenia.

Przedmiotowe zwolnienie nie ma natomiast zastosowania do odsetek naliczonych przed datą uprawomocnienia się orzeczenia sądu w sprawie i w konsekwencji podlegają one opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, na ogólnych zasadach według skali podatkowej.

Natomiast odsetki ustawowe oraz ustawowe odsetki za opóźnienie od renty zasądzone za okres od dnia wystąpienia z roszczeniem do dnia uprawomocnienia się orzeczenia przyznającego tę rentę nie spełniają drugiego warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym odsetki zasądzone od dnia wystąpienia z roszczeniem do dnia uprawomocnienia się wyroku nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Wnioskodawca, jako płatnik, zobowiązany będzie wypełnić obowiązek nałożony przez art. 42a powołanej ustawy, czyli wystawić informację PIT-8C, w której należy wykazać wartość wypłaconych odsetek ustawowych oraz odsetek za opóźnienie jako przychód z innych źródeł, jednak nie będzie on zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Należy jednak podkreślić, że opodatkowaniu podlegają jedynie odsetki naliczone przed datą uprawomocnienia się wyroku. Jeżeli zatem od momentu uprawomocnienia się wyroku Wnioskodawca spóźni się z wypłatą zasądzonej należności byłemu pracownikowi, to wówczas odsetki należne od dnia uprawomocnienia się wyroku korzystać będą ze zwolnienia na mocy powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.