Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4014.157.2017.1.JG1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-01
Teza: Skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową (umowa cash poolingu rzeczywistego), do której przystąpią Zainteresowani oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 grudnia 2017 r. (data wpływu 27 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy „Zainteresowani” mają zamiar uczestniczyć w oferowanej przez bank S.A. (dalej: „Bank”) kompleksowej usłudze zarządzania środkami finansowymi opartej o subrogację (dalej: „cash-pooling”).

I. jest 100%-owym udziałowcem P. oraz komplementariuszem F. W cash-poolingu uczestniczyć będzie również zagraniczna spółka powiązana C. mająca siedzibę w Wielkiej Brytanii (dalej: „C”), w której I. posiada 100% udziałów. Spółka ta nie występuje jednak z wnioskiem o interpretację jako Zainteresowany.

W praktyce instytucji finansowych ww. usługa nazywa się usługą cash-poolingu rzeczywistego (odwracalnego).

P. F. C. oraz I. (dalej: „Uczestnicy”) mają zamiar podpisać umowę o zarządzanie środkami pieniężnymi z Bankiem (dalej: „Umowa”). Bank nie będzie w stosunku do Uczestników, w tym I., podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 Ustawy CIT. Ponadto, zgodnie z Umową, Bank będzie prowadził rachunki bankowe Uczestników (dalej: „Rachunki”) i będzie dokonywał rozliczeń pomiędzy Uczestnikami opisanych w dalszej części wniosku.

I. w ramach Umowy będzie pełnił funkcje posiadacza głównego rachunku (dalej również: „Posiadacz Główny”) i to rachunki bankowe I. będzie wykorzystywał Bank w ramach cash-poolingu do rozliczania sald Rachunków pozostałych Uczestników. W związku z tym I. posiadać będzie dwa rachunki bankowe: Rachunek Główny (dalej: „Rachunek Główny”) oraz rachunek pełniący funkcję rachunku technicznego (dalej: „Rachunek Rozliczeniowy”).

Rachunki Uczestników w tym Rachunki Główny oraz Rozliczeniowy Posiadacza Głównego stanowić będą łącznie Grupę Rachunków w rozumieniu Umowy (dalej łącznie jako: „Grupa Rachunków”).

Uczestnicy będą mogli składać w ciągu dnia roboczego zlecenia płatnicze z prowadzonych dla nich Rachunków (za wyjątkiem Rachunku Rozliczeniowego), co może prowadzić do powstania salda ujemnego na Rachunku do wysokości Indywidualnych Limitów Płynności (dalej: „ILP”) przyznanych przez Bank, jednak w kwocie nie większej niż do kwoty Limitu Płynności Grupy Rachunków (dalej: „LPGR”).

LPGR, zgodnie z Umową, jest kalkulowany jako określona w dowolnym czasie w ciągu dnia suma całkowitej kwoty środków pieniężnych zdeponowanych na wszystkich Rachunkach (suma sald dodatnich wszystkich rachunków objętych postanowieniami Umowy), pomniejszona o sumę kwot wykorzystanych w tym samym czasie w Grupie Rachunków na mocy Umowy i w ramach ILP oraz blokad środków na Rachunkach.

Poszczególni Uczestnicy (w tym Posiadacz Główny) wyrażają pisemne zgody na działanie innych Uczestników zmierzające do wstępowania w prawa zaspokojonego wierzyciela (art. 518 § 1 pkt 3 KC), w odniesieniu do wierzytelności Banku powstających w ramach funkcjonowania struktury cash-poolingu, przysługujących Bankowi względem poszczególnych Uczestników.

W ramach Umowy Bank będzie automatycznie wykonywał na koniec każdego dnia roboczego następujące czynności na Rachunkach:

ETAP 1 - Operacje z udziałem Rachunku Głównego

Na koniec każdego dnia roboczego Bank będzie dokonywał operacji matematycznego (nie fizycznego) sumowania sald na Rachunkach Uczestników, czyli sald na Rachunku Rozliczeniowym oraz pozostałych Rachunkach, z wyłączeniem Rachunku Głównego, którego saldo nie będzie sumowane. Sumowanie to nie prowadzi do transferu środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami.

W przypadku, gdy łączne saldo Rachunków (z wyłączeniem Rachunku Głównego) będzie:

1.  dodatnie, Bank działając na podstawie pełnomocnictwa niezwłocznie przekaże z Rachunku Rozliczeniowego na Rachunek Główny kwotę środków pieniężnych odpowiadającą wysokości tego salda,
2.  ujemne, Bank działając na postawie pełnomocnictwa, niezwłocznie przekaże z Rachunku Głównego na Rachunek Rozliczeniowy kwotę środków pieniężnych o równowartości ww. salda ujemnego.

Operacje te wykonywane będą przez Bank bezwarunkowo, tj. bez względu na wysokość salda Rachunku Rozliczeniowego i Rachunku Głównego. Operacje powyższe mogą spowodować powstanie salda ujemnego na Rachunku Rozliczeniowym.

ETAP 2 - „Zerowanie” Rachunków

Na koniec każdego dnia roboczego oraz po wykonaniu czynności opisanych w Etapie 1 Bank dokona następujących operacji:

1.  jeżeli Uczestnik/Uczestnicy (inny niż I.), który wykorzystał ILP, nie spłaci do końca dnia roboczego salda ujemnego powstałego na Rachunku wówczas Bank dokona obciążenia Rachunku Rozliczeniowego, kwotą nie spłaconą Bankowi przez Uczestnika/Uczestników oraz uznania tą kwotą Rachunku takiego Uczestnika/Uczestników. W związku ze spłatą salda ujemnego występującego na Rachunku Uczestnika/Uczestników posiadającego ujemne saldo Rachunku ze środków pochodzących z Rachunku Rozliczeniowego na podstawie art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm., dalej: „KC”) I. wstąpi w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela tego Uczestnika/Uczestników (subrogacja). W związku z powyższymi czynnościami, salda Rachunków (za wyjątkiem Rachunku Głównego oraz Rachunku Rozliczeniowego) Uczestników posiadających przed końcem dnia roboczego saldo ujemne, wynosić będą na koniec dnia roboczego zero,
2.  Po wykonaniu czynności opisanych w punkcie (i) powyżej i w przypadku konieczności wygaszenia salda ujemnego na Rachunku Rozliczeniowym I., środkami zdeponowanymi na pozostałych Rachunkach (z wyłączeniem Rachunku Głównego), Bank dokona obciążenia Rachunków Uczestników posiadających salda dodatnie kwotami odpowiadającymi łącznej kwocie niespłaconej Bankowi przez I. oraz uznania tą kwotą Rachunku Rozliczeniowego.

W związku ze spłatą salda ujemnego występującego na Rachunku Rozliczeniowym ze środków pochodzących z Rachunków Uczestnika/Uczestników posiadających na koniec dnia roboczego salda dodatnie, na podstawie art. 518 § 1 KC Uczestnik/Uczestnicy wstąpią w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela I. (subrogacja).

W związku z powyższymi czynnościami, salda Rachunków Uczestników posiadających przed końcem dnia roboczego saldo dodatnie (za wyjątkiem Rachunku Głównego) oraz saldo Rachunku Rozliczeniowego na koniec dnia roboczego wynosić będą zero.

W związku z powyższym, w ramach cash-poolingu powstanie sytuacja, zgodnie z którą to Uczestnicy będą mieli wierzytelność wobec I. jako Posiadacza Głównego lub I. jako Posiadacz Główny będzie miał wierzytelność wobec Uczestników. W żadnym wypadku, w ramach cash-poolingu, nie wystąpi sytuacja, że to poszczególni Uczestnicy (inni niż I.) będą mieli wobec siebie jakiekolwiek wierzytelności. Wygaszanie sald Uczestników Bank będzie bowiem realizował z wykorzystaniem rachunków I. jako Posiadacza Głównego, a saldo Rachunku Rozliczeniowego I. jako Posiadacza Głównego zostanie wygaszone przez Bank z wykorzystaniem środków innych Uczestników. Wierzytelności z tytułu mającej miejsce w strukturze cash-pooling subrogacji będą mogły więc powstać, z samego założenia Umowy, jedynie: (i) pomiędzy Posiadaczem Głównym a pozostałymi Uczestnikami lub (ii) pomiędzy pozostałymi Uczestnikami a Posiadaczem Głównym. W żadnym wypadku, w ramach cash-poolingu, nie wystąpi sytuacja, że to poszczególni Uczestnicy (inni niż I.) będą mieli wobec siebie jakiekolwiek wierzytelności.

Konsekwentnie, PCI jako jedyny zagraniczny Uczestnik może być podmiotem otrzymującym odsetki (przejmując wierzytelność w ramach subrogacji) lub być zobowiązanym do ich zapłaty (przejęcie przez innego Uczestnika wierzytelności w ramach subrogacji), ale jedynie od i do I. jako Posiadacza Głównego.

ETAP 3 - odwracanie transakcji cash-poolingu

Umowa będzie przewidywać automatyczne odwracanie przez Bank transferów środków pieniężnych dokonanych pomiędzy Rachunkami w ramach Etapu 1 i Etapu 2 cash-poolingu na początku kolejnego dnia roboczego. Wówczas na początku kolejnego dnia roboczego Bank dokonywał będzie następujących czynności:

1.  uznawanie/obciążanie Rachunku Głównego w ciężar/na dobro Rachunku Rozliczeniowego kwotą równą kwocie przelewu dokonywanego w ramach Etapu 1 cash-poolingu,
2.  obciążenie Rachunku Uczestnika/Uczestników, którzy na koniec poprzedniego dnia roboczego posiadali salda ujemne kwotą równą nominalnej wartości wierzytelności posiadanej przez I. wobec tego Uczestnika/Uczestników na skutek subrogacji o której mowa w Etapie 2 punkt (i). Na skutek tej operacji dochodzić będzie do spłaty przez odpowiedniego Uczestnika/Uczestników kwoty głównej wierzytelności I. wobec takiego Uczestnika/Uczestników.
3.  obciążenie Rachunku Rozliczeniowego I. kwotą nominalną wierzytelności posiadanych przez Uczestnika/Uczestników wobec I., którzy na koniec poprzedniego dnia roboczego posiadali salda dodatnie. Uczestnik/Uczestnicy posiadali tę wierzytelność na skutek subrogacji, o której mowa w Etapie 2 punkt (ii). Na skutek tej operacji dochodzić będzie do spłaty przez I. kwoty głównej wierzytelności odpowiedniego Uczestnika/Uczestników posiadanej wobec I.

W związku z powyższymi czynnościami, na początku kolejnego dnia roboczego salda poszczególnych Rachunków będą równe ich saldom występującym przed dokonaniem transakcji cash-poolingu z końca poprzedniego dnia roboczego.

Rozliczenie odsetek w ramach cash-poolingu

W przypadku braku spłaty przez danego Uczestnika do końca dnia roboczego jego zadłużenia wobec Banku z tytułu operacji dokonanych z jego Rachunku w ramach ILP/LPGR, Bank uprawniony będzie do naliczania na bazie dziennej i pobierania od Uczestnika odsetek w wysokości określonej w Umowie.

Ponadto, z tytułu dokonania przez Bank czynności opisanych w Etapie 2 cash-poolingu, na koniec każdego dnia roboczego będą istniały wierzytelności I. do poszczególnych Uczestników oraz poszczególnych Uczestników do I.. Kwoty powstałych wzajemnych wierzytelności I. do Uczestników lub Uczestników do I. będą podlegały oprocentowaniu według stopy procentowej (lub stóp procentowych) uzgodnionej w Umowie dla zaspokojonego wierzyciela.

Kalkulacja odsetek od wierzytelności I. wobec Uczestników lub Uczestników wobec I. oraz ich rozliczanie (księgowanie) dokonywane będzie przez Bank. Raz w miesiącu lub periodycznie, w innych terminach ustalonych w Umowie, działając w imieniu I./ poszczególnych Uczestników Bank dokona odpowiedniego uznania lub obciążenia poszczególnych Rachunków (poza Rachunkiem Rozliczeniowym) odsetkami z tytułu wzajemnych wierzytelności powstałych na skutek subrogacji dokonanych w ramach Etapu 2 cash-poolingu.

Opłaty

Z tytułu świadczenia usług w ramach Umowy Bank będzie pobierać od Uczestników, w tym I., wynagrodzenie (opłaty wdrożeniowe, opłaty miesięczne) obciążając odpowiednio ich Rachunki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 1 Ustawy PCC, zawarcie i wykonanie Umowy o zarządzanie środkami pieniężnymi w zakresie opisanym w niniejszym wniosku nie będzie powodowało konsekwencji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle art. 1 Ustawy PCC zawarcie i wykonanie Umowy o zarządzanie środkami pieniężnymi nie spowoduje konsekwencji na gruncie PCC. W szczególności, przepływy pieniężne między Rachunkami Uczestników realizowane na podstawie tej Umowy nie będą podlegać opodatkowaniu PCC.

Zainteresowani pragną wskazać, iż art. 1 Ustawy PCC zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu PCC. Oznacza to, że jakakolwiek inna czynność prawna niewymieniona w tym wyliczeniu pozostaje poza zakresem opodatkowania PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy PCC podatkowi podlegają wyłącznie następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
4.  umowy dożywocia,
5.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
6.  ustanowienie hipoteki,
7.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
8.  umowy depozytu nieprawidłowego,
9.  umowy spółki.

Umowy (takie jak zawarta przez Uczestników Umowa o zarządzanie środkami pieniężnymi), których przedmiotem jest zarządzanie płynnością finansową (tj. umowy typu cash-pooling), nie zostały wymienione w powyższym katalogu.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, katalog czynności cywilnoprawnych wskazanych w art. 1 Ustawy PCC jest katalogiem zamkniętym, obejmującym jedynie czynności cywilnoprawne w nim wymienione. Stanowisko to zostało wyrażone m.in. w następujących wyrokach NSA: z 7 lutego 1997 r., sygn. I SA/Gd 916/96, z 10 maja 1994 r. sygn. SA/Ka 1736/93 czy wyroku NSA z 16 lipca 1997 r. sygn. III SA 508/96.

Równocześnie, ustawowe wyliczenie wskazane w art. 1 Ustawy PCC zostało uzupełnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji podleganiu opodatkowaniu podatkiem PCC, decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w PCC, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

W opinii Zainteresowanych, zarówno sama Umowa jak również operacje opisane w Etapie 1, Etapie 2 i Etapie 3 dokonywane przez Zainteresowanych jak i na ich rzecz w ramach Umowy, w tym m.in.:

1.  przekazanie z Rachunku Rozliczeniowego na Rachunek Główny kwoty środków pieniężnych,
2.  przekazanie z Rachunku Głównego na Rachunek Rozliczeniowy kwoty środków pieniężnych,
3.  obciążenia Rachunku Rozliczeniowego, kwotą nie spłaconą Bankowi przez Uczestnika/Uczestników posiadających salda ujemne oraz uznania tą kwotą Rachunku takiego Uczestnika/Uczestników,
4.  obciążenia Rachunków Uczestników posiadających salda dodatnie kwotami odpowiadającymi łącznej kwocie niespłaconej Bankowi przez Posiadacza Głównego oraz uznania tą kwotą Rachunku Rozliczeniowego,
5.  Wstąpienie przez Posiadacza Głównego w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela pozostałych Uczestnika/Uczestników (subrogacja) w związku ze spłatą salda ujemnego występującego na Rachunku Uczestnika/Uczestników
6.  Wstąpienie przez pozostałych Uczestnika/Uczestników w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela Posiadacza Głównego (subrogacja) w związku ze spłatą salda ujemnego występującego na Rachunku Posiadacza Głównego,
7.  Automatyczne odwracanie przez Bank transferów środków pieniężnych dokonanych pomiędzy Rachunkami w ramach Etapu 1 i Etapu 2 cash-poolingu

\- stanowią czynności, które nie są wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC ani rozpatrywane z osobna, ani rozpatrywane jako odrębna całość.

Zdaniem Zainteresowanych, wykonywane zdarzenia następujące w ramach realizacji Umowy nie spełniają w szczególności definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm., dalej: „Kodeks cywilny”).

W myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Konstrukcja cash-poolingu jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników tego systemu nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki. W toku prowadzonej działalności u niektórych Zainteresowanych mogą wprawdzie występować chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inni z Zainteresowanych mogą posiadać niedobór tych środków. W związku z powyższym, w ramach cash-poolingu Bank może wygaszać ujemne salda Rachunków poszczególnych Uczestników z wykorzystaniem rachunków Posiadacza Głównego jak również następnie wygaszać ujemne saldo Rachunku Rozliczeniowego Posiadacza Głównego z wykorzystaniem środków innych Uczestników. W wyniku tych czynności podejmowanych przez Bank w ramach cash-poolingu powstaną więc wierzytelności z tytułu subrogacji (i) pomiędzy Posiadaczem Głównym a pozostałymi Uczestnikami lub (ii) pomiędzy pozostałymi Uczestnikami a Posiadaczem Głównym. Z tytułu zawarcia i realizacji Umowy dla wszystkich Zainteresowanych powstają więc określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest w tym przypadku zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot, o którym mowa w art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego.

Ponadto, przepływy pieniężne pomiędzy Rachunkami Zainteresowanych w ramach struktury cash-poolingu dokonywane zgodnie z treścią Umowy i opisane w zdarzeniu przyszłym nie skutkują sprzedażą praw majątkowych. W wyniku realizacji cash-poolingu nie dochodzi bowiem do sprzedaży wierzytelności przez Zainteresowanych, lecz do subrogacji, a więc wstąpienia w prawa zaspokojonego wierzyciela w rozumieniu art. 518 § 1 KC.

Ponadto, abstrahując od tego, że przepływy pieniężne pomiędzy Rachunkami Zainteresowanych w ramach struktury cash-poolingu, dokonywane zgodnie z treścią Umowy i opisane w przyszłym niniejszym wniosku nie mogą zostać uznane osobno za czynność cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu PCC w rozumieniu art. 1 Ustawy PCC, to powyższa argumentacja pozostaje aktualna w stosunku do Umowy rozpatrywanej jako odrębna całość, która wyczerpująco reguluje przepływy pieniężne zachodzące w ramach cash-poolingu pomiędzy Zainteresowanymi.

Wskazany na początku wywodu wymóg poszukiwania elementów przedmiotowo istotnych każdej umowy dla celów zastosowania Ustawy PCC nakazuje przyjąć, iż praktyka funkcjonowania instytucji finansowych wykształciła najważniejsze przedmiotowo istotne elementy umowy cash-poolingu, która to umowa stanowi na gruncie cywilnoprawnym umowę o charakterze nienazwanym.

Umowa ta z uwagi na swój odrębny i kompleksowy charakter oraz zestaw odrębnych i powtarzalnych cech zasadniczo różni się w swojej warstwie normatywnej od innych umów - w szczególności umów o charakterze nazwanym jak umowa pożyczki czy umowa sprzedaży.

Umowy cash-poolingu (do których zalicza się również Umowa) mają więc odrębny charakter i nie powinny być rozpatrywana w rozbiciu na poszczególne czynności/operacje/przelewy dokonywane pomiędzy jej uczestnikami.

Zgodnie z powszechną praktyką instytucji finansowych należy uznać, iż cash-pooling to usługa finansowa oferowana przez banki, przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych o złożonej strukturze. Głównym celem cash-poolingu jest optymalizacja zarządzania stanem finansów na wielu rachunkach bankowych należących do danego podmiotu gospodarczego o złożonej strukturze (np. holdingu). Ogólnie usługa ta polega na koncentrowaniu środków z sald poszczególnych podmiotów wchodzących w skład danej struktury gospodarczej na wspólnym rachunku tej struktury i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu efektu skali. Cash-pooling pozwala podmiotom w nim uczestniczącym na równoczesne ograniczenie kosztów odsetkowych (z tytułu zaciągania zobowiązań) i zwiększenie przychodów odsetkowych przy wykorzystaniu zarówno własnych środków danego podmiotu, jak i środków innych podmiotów wchodzących w skład danej struktury.

Cash-pooling umożliwia koncentrację środków kilku podmiotów oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Jedną z najważniejszych korzyści jest możliwość globalnego minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy.

Podsumowanie:

W wyniku uczestnictwa w systemie cash-poolingu Uczestnicy udostępniają jedynie swoje Rachunki do wykonywania przez Bank opisanych w przyszłym niniejszym wniosku czynności.

Bank dokonuje tych czynności w celu realizacji podstawowego celu świadczonej przez Bank usługi tj. zerowania sald dodatnich i ujemnych na koniec każdego dnia.

W związku z obciążeniami Rachunków zrealizowanymi przez Bank Zainteresowani (w tym Posiadacz Główny) wstępują w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela innych Uczestników Umowy, na podstawie art. 518 § 1 KC (subrogacja).

W związku z powyższym, w opinii Zainteresowanych, brak jest podstaw do zakwalifikowania samej Umowy (jako umowy typu cash-pooling) czy też jakichkolwiek czynności lub rozliczeń realizowanych przez Uczestników na podstawie Umowy jako objętych obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów Ustawy PCC.

Zainteresowani zwracają uwagę, iż brak opodatkowania PCC umowy nienazwanej typu cash-pooling, z powodu jej pominięcia przez ustawodawcę w katalogu czynności opodatkowanych tym podatkiem, potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2017 r., sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.58.2017.1.MZ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odnosząc się do umowy typu cash-pooling, wskazał: „należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym - z powyższych przyczyn - czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”

Podobnie stanowisko zostało przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.688.2016.l.BJ: „umowa systemu zarządzania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunkach bankowych, którą zamierza zawrzeć Wnioskodawca oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Uczestnictwo Wnioskodawcy w systemie zarządzania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunkach bankowych nie będzie skutkować powstaniem obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę podatku od czynności cywilnoprawnych.”

Ponadto powyższy pogląd został potwierdzony m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z 24 marca 2017 r. 246I-IBPB-2-1.4514.58.2017.1.MZ wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,
*   interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.688.2016.l.BJ wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z 21 lutego 2017 r., sygn.2461-IBPB-2-1.4514.675.2016.l.HK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB.2-1.4514.668.2016.l.BJ wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z 27 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.572.2016.l.HK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.567.2016.l.HK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z 21 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.627.2016.l.BB wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z 20 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.558.2016.l.BJ wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z 20 grudnia 2016 r., sygn. 2461-1BPB-2-1.4514.552.2016.l.HK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z 9 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.589.2016.1.BB wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2016 r., sygn. 1462-IPPB2.4514.516.2016.1.KWI wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego, przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa cash poolingu nie wyczerpuje zatem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

W treści wniosku wskazano, że struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizmy prawne zdefiniowane w prawie cywilnym jako subrogacja (a zatem instytucja uregulowana odpowiednio w art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego). Wskazana instytucja nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem, jeżeli nie przyjmie ona charakteru żadnej z czynności w nim wymienionych, czynności oparte na subrogacji dokonywane w ramach cash poolingu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową (umowa cash poolingu rzeczywistego), do której przystąpią Zainteresowani oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.