Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-424/14-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-01
Teza: W jaki sposób Spółka powinna ustalić koszt nabycia nieruchomości dla pomniejszenia przychodu podatkowego z tytułu jej ewentualnego przyszłego odpłatnego zbycia?
Słowa kluczowe: emisja; kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obligacje; towar
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozważa utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadzić będzie działalność pod firmą (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka”). Adresem do doręczeń dla Spółki w momencie jej zawiązania będzie (…).

Spółka nabędzie nieruchomość od podmiotu trzeciego („Zbywca”). Spółka z tytułu zawartej umowy sprzedaży nieruchomości będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Zbywcy ceny sprzedaży za nieruchomość. Zakup nieruchomości zostanie sfinansowany przez Spółkę (w całości lub w części) poprzez emisję obligacji (dalej: „Obligacje”), które zostaną objęte przez Zbywcę. W związku z powyższym, Zbywca będzie zobowiązany do wypłaty na rzecz Spółki ceny emisyjnej za obejmowane obligacje. Cena emisyjna Obligacji obejmowanych przez Zbywcę będzie nie wyższa niż cena, za jaką ten Zbywca sprzeda Spółce nieruchomość.

Następnie planowane jest potrącenie wierzytelności Spółki wobec Zbywcy o zapłatę ceny za wyemitowane obligacje z wierzytelnością Zbywcy wobec Spółki o zapłatę ceny za sprzedaną nieruchomość, w wyniku czego dojdzie do wzajemnego uregulowania należności Wnioskodawcy (o zapłatę ceny za wyemitowane obligacje) oraz należności Spółki osobowej (o zapłatę ceny za nieruchomość).

Nieruchomość nabyta będzie z przeznaczeniem do odsprzedaży, a co za tym idzie nie zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki oraz nie będą dokonywane od niej odpisy amortyzacyjne.

Wnioskodawca niniejszy wniosek składa na podstawie art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jako podmiot planujący założenie Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób Spółka powinna ustalić koszt nabycia nieruchomości dla pomniejszenia przychodu podatkowego z tytułu jej ewentualnego przyszłego odpłatnego zbycia?

Zdaniem Wnioskodawcy koszt nabycia nieruchomości pomniejszający przychód z tytułu jej przyszłego odpłatnego zbycia, powinien być ustalony przez Spółkę w wysokości wartości potrąconej wierzytelności o zapłatę ceny za nieruchomość.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z generalną zasadą ustalania kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne również, muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu.

Z kolei w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W świetle powyższych przepisów, wydatki na nabycie lub wytworzenie, a także ulepszenie nieruchomości podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia nieruchomości. Wydatki te podlegają pomniejszeniu o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, jeśli nieruchomość podlegała amortyzacji.

W konsekwencji, w przypadku odpłatnego zbycia w przyszłości nieruchomości, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztu nabycia nieruchomości jako kosztu podatkowego na podstawie wydatków poniesionych na ich nabycie.

Przepisy Ustawy o CIT nie zawierają definicji „wydatków na nabycie”. Dla ustalenia znaczenia tego sformułowania należy posłużyć się wykładnią językową, która w braku definicji legalnej nakazuje nadawać interpretowanym zwrotom prawnym znaczenie tożsame do potocznego znaczenia danego zwrotu. Zgodnie z definicją wskazaną w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” pod redakcją profesora Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003) wyraz „wydatek” oznacza – sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś”. Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wydatek to kwota (suma), która ma być wydana na dany cel, a wydatek na nabycie to kwota (suma), która ma być wydana na dany, konkretny cel, jakim jest owo nabycie. Taką kwotę (sumę) stanowi bez wątpienia cena za udziały wskazana w umowie sprzedaży potrącona z wierzytelnością Wnioskodawcy wobec Sp. z o.o.

Instytucję potrącenia przewiduje ustawa z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121, dalej jako „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego).

Powyższe oznacza, że potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności) następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Zatem potrącenie stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą, uregulowaniem zobowiązania.

Za takim rozumieniem pojęcia uregulowanie przemawia również jego literalne brzmienie. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN „uregulować” znaczy m.in. uiścić jakąś należność. Z kolei „uiścić – uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać” oznacza „wywiązywać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji należy uznać, iż „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkującego wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a co za tym idzie – wygaśnięciem zobowiązania.

Samo zresztą brzmienie przepisów Ustawy o CIT wskazuje, że potrącenie wierzytelności jest traktowane jako dokonanie zapłaty przez podatnika – np. art. 15a ust. 7 Ustawy o CIT stanowi, że „Za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Stanowisko powyższe, zgodnie z którym wartość potrąconej wierzytelności o zapłatę ceny za nabyte udziały, akcje, certyfikaty inwestycyjne stanowi „wydatek na nabycie” przy ustalaniu dochodu z ich odpłatnego zbycia znajduje jednolite potwierdzenie w interpretacjach podatkowych wydawanych przez Ministra Finansów, m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 maja 2014 r. (IPPB3/423-303/14-3/PK1): „Stosownie do art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT na moment odpłatnego zbycia akcji Spółki Zależnej (nabytych przez Spółkę w roku 2012, za które zapłata nastąpiła poprzez umowne potrącenie wierzytelności), Spółka będzie miała prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartość ceny nabycia akcji Spółki Zależnej zapłaconej poprzez umowne potrącenie wierzytelności”,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 listopada 2013 r. (ILPB4/423-332/13-2/DS), w której organ potwierdził, że wnioskodawca w wyniku potrącenia uregulował kwotę wynikającą z faktury,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 października 2013 r. (IPPB5/423-650/13-2/MW), w której organ zgodził się, że wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia płaconego Kontrahentowi w ramach zawartej umowy w przypadku uregulowania zobowiązania poprzez potrącenie,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 października 2013 r. potwierdzającej, że wnioskodawca po dokonaniu umownego potrącenia obciążającego go zobowiązania do zapłaty ceny za dany znak towarowy będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od majątkowych praw autorskich do znaku towarowego oraz nie powstanie po stronie wnioskodawcy obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodu o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 27 września 2013 r. (IPTPB3/423-252/13-4/IR), w której organ stwierdził, że potrącenie stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, koszt nabycia nieruchomości przez Spółkę pomniejszający przychód z tytułu jej przyszłego odpłatnego zbycia, powinien być ustalony w wysokości wartości potrąconej wierzytelności odpowiadającej cenie sprzedaży nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.