Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/4512-189/15-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-06-25
Teza: ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług subpartycypacji
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi o charakterze ciągłym; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2015r. (data wpływu 3 czerwca 2015r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług subpartycypacji –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług subpartycypacji.

Wniosek został uzupełniony w dniu 3 czerwca 2015r. w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

…. spółka akcyjna z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „Subpartycypant”) jest czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego na podstawie ustawy o CIT. Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji cementu.

Wnioskodawca posiada nadwyżkę środków pieniężnych i jest zainteresowany zainwestowaniem ich w prawa do przyszłych przychodów spółki powiązanej – … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Inicjator”) będącej czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego na podstawie ustawy o CIT. Inicjator zawarł kontrakty na dostawy betonu, na podstawie których oczekuje w przyszłości płatności (określonego strumienia przepływów pieniężnych).

W konsekwencji, Wnioskodawca postanowił zawrzeć z Inicjatorem umowę pozwalającą Wnioskodawcy na zainwestowanie posiadanej nadwyżki środków pieniężnych (dalej „Umowa”).

Umowa między Wnioskodawcą i Inicjatorem będzie miała charakter umowy nienazwanej. Jej charakter prawny jest podobny do umowy subpartycypacji stosowanej w sektorze bankowym przez instytucje wyspecjalizowane w sekurytyzacji. Subpartycypacja, co do zasady, jest umową, na mocy której inicjator przekazuje do innego podmiotu prawo do świadczeń, jakie wynikają z zawartych umów/posiadanych wierzytelności. Na podmiot przejmujący - subpartycypanta, natomiast przechodzi ryzyko braku uregulowania wierzytelności, jednakże w dalszym ciągu wierzytelność pozostaje w majątku inicjatora subpartycypacji (nie dochodzi do cesji wierzytelności).

Przedmiotem Umowy jest określony strumień przepływów pieniężnych wynikający z zawartych przez Inicjatora kontraktów, na podstawie których oczekuje w przyszłości płatności. W ocenie Wnioskodawcy oraz Inicjatora przyszłe wpływy należy uznać za stabilne oraz nieobarczone wysokim ryzykiem nieściągalności.

Na podstawie Umowy Inicjator zobowiązał się do przekazywania Wnioskodawcy przyszłych wpływów pieniężnych z określonego przez strony źródła, w tym wypadku z określonych kontraktów, w zamian za co w chwili zawarcia Umowy Inicjator otrzymał płatność inicjalną od Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazuje, iż na mocy Umowy nie nastąpiło przeniesienie przez Inicjatora na rzecz Subpartycypanta żadnych praw do wierzytelności objętych Urnową (dalej: Wierzytelności). Inicjator pozostaje podmiotem wyłącznie uprawnionym z tytułu Wierzytelności zgodnie z umowami lub innymi dokumentami, na podstawie których powstały Wierzytelności, jak również podmiotem uprawnionym do prowadzenia we własnym imieniu i na własny rachunek działań mających na celu dochodzenie od osób trzecich roszczeń związanych z Wierzytelnościami oraz działań windykacyjnych oraz do ewentualnej realizacji zabezpieczeń koniecznych w celu zaspokojenia Inicjatora. Jednakże, Inicjator dochowa należytej staranności w dochodzeniu tych Wierzytelności, w szczególności, będzie podejmować takie same działania, jak stosunku do pozostałych wierzytelności mu przysługujących.

Z Umowy wynika zobowiązanie do zapłaty przez Inicjatora określonych kwot - odpowiadających, co do zasady, wartości wpływów z kontraktów - w zamian za zobowiązanie do zapłaty przez Subpartycypanta z góry określonej kwoty pieniężnej odpowiadającej sumie wartości nominalnych Wierzytelności pomniejszonych o dyskonto. Płatność za konkretna wierzytelność (wartość wierzytelności pomniejszona o dyskonto) została określona w Umowie odrębnie dla poszczególnych wierzytelności Inicjatora względem kontrahentów objętych Umową. W chwili zawarcia Umowy Subpartycypant wypłacił Inicjatorowi sumę płatności przyporządkowanych do Wierzytelności objętych Umową.

Jednocześnie, na podstawie Umowy ryzyko niewypłacalności dłużnika Inicjatora przechodzi na Wnioskodawcę, tj. Wnioskodawca będzie się mógł domagać od Inicjatora zaspokojenia z tytułu zawartej Umowy wyłącznie ze środków faktycznie otrzymanych przez Inicjatora z tytułu Wierzytelności (wydzielony strumień pieniężny Inicjatora). Subpartycypant nie będzie mógł żądać od Inicjatora, aby spłacił on pozostałą część należności z innego źródła. Subpartycypant dokona tylko jednej płatności na rzecz Inicjatora, z góry za cały okres Umowy. Inicjator zobowiąże się do przekazywania otrzymanych świadczeń z tytułu określonych w Umowie Wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy w terminie określonym przez obie strony w Umowie. Wskazane w Umowie okresy rozliczeniowe będą nie dłuższe niż 12 miesięcy.

Wierzytelności objęte Umową stanowią kwoty netto należności Inicjatora od kontrahentów. Konsekwentnie, w przypadku uregulowania przez kontrahenta należności w części, Inicjator w pierwszej kolejności uprawniony będzie do zaliczenia otrzymanej kwoty na poczet należnego VAT z tytułu czynności opodatkowanej VAT, względem której powstał obowiązek podatkowy oraz w związku z którą Inicjatorowi należna jest wierzytelność, do wysokości kwoty podatku należnego z tego tytułu oraz zobowiązany będzie do przekazania pozostałej części otrzymanego świadczenia Subpartycypantowi.

W konsekwencji zawarcia Umowy Wnioskodawca uzyska możliwość zainwestowania posiadanej nadwyżki środków pieniężnych w prawa do przyszłych przychodów Inicjatora. Inicjator zrealizuje z kolei cel w postaci poprawy własnych przepływów pieniężnych – w momencie zawarcia urnowy Inicjator otrzymał dostęp do gotówki, będącej ekwiwalentem przyszłych wpływów z Wierzytelności. Jednocześnie, Subpartycypantowi udzielone zostanie prawo do uzyskania w przyszłości określonych kwot po otrzymaniu przez Inicjatora spłat Wierzytelności z uwzględnieniem przejścia na Subpartycypanta ryzyka ich nieściągalności. Z powyższego względu w ramach Umowy Inicjator będzie obowiązany również do informowania Subpartycypanta o terminowości dokonywania spłat z objętych Umową Wierzytelności, a także do dochodzenia należności z tego tytułu z najwyższą starannością oraz umożliwienia realizacji prawa wglądu do dokumentacji handlowej w tym zakresie przez Subpartycypanta.

Na tle powyżej przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca pragnie potwierdzić sposób rozliczania Umowy na gruncie ustawy o VAT.

Niezależnie od pytania zadanego w tym wniosku, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w odrębnych wnioskach o wydanie interpretacji indywidualnych dotyczących skutków zawartej Umowy zaadresował pytania w zakresie rozpoznawalności przychodów i kosztów na gruncie ustawy o CIT, stawki podatku VAT, jaką powinny być opodatkowane usługi świadczone przez Wnioskodawcę oraz obowiązku podatkowego w VAT.

Umowa będąca przedmiotem Wniosku (dalej: Umowa) nie jest zawierana na czas ściśle określony konkretną datą. Ze względu na charakter świadczenia objętego Umową zawierana jest ona na czas przekazania przez … Towarowy (dalej: Inicjator) na rzecz Wnioskodawcy wszelkich świadczeń otrzymanych z tytułu wierzytelności objętych Umową, które w chwili jej zawarcia przysługują lub będą przysługiwać Inicjatorowi. Jednocześnie, Umowa ulegnie rozwiązaniu wraz z przekazaniem Wnioskodawcy wszystkich wpływów pieniężnych z wierzytelności objętych Umową ze wzglądu na wypełnienie wszystkich wzajemnych obowiązków przez umawiające się strony mających swe źródło w Umowie.

Umowa przewiduje okresy rozliczeniowe równe półroczu kalendarzowemu. Zgodnie z Umową Inicjator powinien przekazać Wnioskodawcy wszelkie kwoty otrzymane z tytułu wierzytelności objętych Umową, które w chwili jej zawarcia przysługują lub będą przysługiwać Inicjatorowi w terminie 7 (siedmiu) dni od upływu ostatniego dnia półrocza kalendarzowego, w którym Inicjator uzyskał daną kwotę. W tych okresach i w ramach tych kwot rozliczeniu podlega też świadczenie wynikające z Umowy realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz inicjatora. Płatność następować będzie na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Okolicznością, która prowadzi do zakończenia wykonania usługi jest przekazanie Wnioskodawcy ostatniego wpływu pieniężnego uzyskanego przez Inicjatora z tytułu objętych Umową wierzytelności, które przysługują lub będą mu przysługiwać. Powyższe wynika z faktu, że wraz ze spełnieniem ostatniego świadczenia wynikającego z Umowy ta ostatnia powinna być uznana za wygasłą ze względu na wypełnienie wszystkich (wzajemnych) obowiązków stron mających swe źródło w Umowie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy obowiązek podatkowy w VAT dla Subpartycypanta w związku ze świadczeniem usługi na gruncie Umowy przez Wnioskodawcę na rzecz Inicjatora powstaje z upływem każdego określonego w Umowie okresu rozliczeniowego zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w VAT dla Subpartycypanta w związku ze świadczeniem usługi na gruncie Umowy przez Wnioskodawcę na rzecz Inicjatora powstaje z upływem każdego określonego w Umowie okresu rozliczeniowego zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w VAT powstaje, co do zasady, z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Jednakże, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi, (art. 19a ust. 3 ustawy o VAT).

W ocenie Wnioskodawcy, powyższa regulacja obejmuje zarówno usługi świadczone w sposób ciągły, jak i wszelkie inne usługi, w których występują świadczenia powtarzające się, o ile tylko strony umówiły się na rozliczanie (regulowanie należności) takich usług w cyklach rozliczeniowych. Tym samym, przepis art. 19a ust. 3 ustawy o VAT ma zastosowanie do (i) świadczenia usług, które mogą być wykonywane w sposób ciągły lub powtarzalny (rozliczanych okresowo), oraz (ii) dla usług tych ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń.

Ustawa o VAT nie wprowadza żadnych warunków co do charakteru usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, jak i czasu ich trwania. Jedyną zatem przesłanką jego zastosowania jest ustalenie pomiędzy stronami transakcji następujących po sobie terminów płatności lub rozliczeń. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, iż ustawodawca nie przewidział dla usług realizowanych przez Subpartycypanta w ramach Umowy regulacji szczególnej przewidującej inny moment powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Na gruncie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT strony Umowy mogą przyjąć dowolne okresy rozliczeniowe. Jedyny wyjątek dotyczy okresów rozliczeniowych dłuższych niż rok. Jeśli w związku ze świadczeniem usługi w danym roku nie następuje koniec okresu bądź termin płatności, to usługa jest uznawana za wykonaną (w odpowiedniej części) na koniec (każdego) roku (kalendarzowego). Jednakże, na gruncie Umowy cykl rozliczeniowy między Inicjatorem oraz Subpartycypantem będzie krótszy niż 12 miesięcy. Wnioskodawca będzie nabywał prawo do przyszłych strumieni pieniężnych - świadczeń objętych Umową oraz otrzymanych przez Inicjatora w danym cyklu rozliczeniowym od kontrahentów – w ustalonym w Umowie terminie od upływu ostatniego dnia okresu rozliczeniowego.

W konsekwencji, usługa świadczona przez Subpartycypanta w ramach Umowy będzie usługą rozliczaną w okresach rozliczeniowych w stosunku do której obowiązek podatkowy powstaje (usługa jest uznana za wykonaną) z upływem każdego okresu, po którym następuje rozliczenie pomiędzy Wnioskodawcą oraz Inicjatorem, aż do końca trwania Umowy zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 grudnia 2013 r. (nr IPPP2/443-1044/13-6/RR),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 grudnia 2013 r. (nr IBPP2/443-897/13/ICZ).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w VAT po stronie Subpartycypanta w toku realizacji usługi na gruncie Umowy przez Wnioskodawcę na rzecz Inicjatora będzie powstawać z upływem każdego określonego w Umowie okresu rozliczeniowego na zasadzie art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi – co do zasady - usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało - jako usługa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7 11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W myśl. art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego istotne jest zatem zdefiniowanie momentu, w którym usługa została wykonana. Z powodu braku stosownych regulacji tego zagadnienia w ustawie, przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę.

Ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Oznacza to, że postanowienia umowne w tej kwestii są niewątpliwie istotne, niemniej jednak należy mieć na uwadze charakter i specyfikę danego świadczenia, aby zapobiec możliwości manipulowania przez strony momentem wykonania danej usługi, a w konsekwencji nieuzasadnionego przesuwania momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

W ww. art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie uznania za wykonaną „usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli taką usługę, która jest zwykle wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Obecnie przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(\`(...)\`) sprzedaż o charakterze ciągłym (\`(...)\`) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”.

Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy itd. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczony. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie (czasie). Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, ponieważ jest ono realizowane stale – stan realizacji świadczenia trwa – przez określony okres (np. w przypadku najmu, usług telekomunikacyjnych czy dostawy energii elektrycznej). Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, tj. dotyczącej ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako subpartcypant należy przeanalizować, czy ww. usługa spełnia powołane wcześniej założenia usług ciągłych. Unikalną cechą usług ciągłych jest to, że nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować, jako świadczenia samodzielne w określonym momencie czasu. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane stale - stan realizacji świadczenia trwa - przez określony okres. Zdaniem tut. Organu w przedmiotowej sytuacji dochodzi do spełnienia ww. warunku.

Jak wynika z opisu sprawy, usługa umożliwienia korzystania z przekazanych środków pieniężnych przez określony w umowie czas ma cechy stałego zachowania strony. Czynności wskazane przez Zainteresowanego, nie są samodzielnym, jednostkowym działaniem, które mogłoby być niezależną usługą. Całkowicie niecelowa byłaby próba wyodrębnienia opisanej czynności i uznania za świadczenia częściowe. Wnioskodawca będzie otrzymywał wynikające z umowy określone kwoty, odpowiadające co do zasady, wartości wpływów z kontraktów objętych tą umową w danym półroczu. Płatność będzie następowała w terminie 7 dni od upływu ostatniego dnia półrocza kalendarzowego, w którym Inicjator uzyskał daną kwotę.

W konsekwencji czynność świadczoną przez Wnioskodawcę - Subpartycypanta należy uznać za usługę ciągłą. Taki kształt wzajemnych relacji pomiędzy Inicjatorem a Subpartycypantem potwierdza, że momentem wykonania usługi przez Wnioskodawcę w ramach umowy subpartycypacji jest upływ umówionego okresu czasu podzielonego na okresy rozliczeniowe.

Skutkiem powyższego, uwzględniając fakt, że Strony przyjęły w umowie półroczny okres rozliczeniowy, obowiązek podatkowy w analizowanej sprawie będzie powstawał stosownie do treści art. 19a ust. 1 w związku z art. 19a ust. 3 ustawy, z chwilą wykonania usługi, którą w analizowanej sytuacji jest koniec półrocza kalendarzowego.

Tym samym należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.