Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.628.2020.2.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-21
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanej przez Gminę dotacji z WFOŚiGW na realizację zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy ... w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy ...w 2020 roku” („Zadanie 2”), prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy ... w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy ... w 2020 roku” („Zadanie 2”),
Słowa kluczowe: azbest; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; projekt; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2020 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 7 października 2020 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Gminę dotacji z WFOŚiGW na realizację zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\`w 2020 roku” („Zadanie 2”),

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2020 roku” („Zadanie 2”),

**\-jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Gminę dotacji z WFOŚiGW na realizację zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2020 roku” („Zadanie 2”),

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2020 roku” („Zadanie 2”).

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 października 2020 r. (data wpływu) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina \`(...)\` (dalej jako: „Gmina” lub „Wnioskodawca” albo też „JST”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina zrealizowała zadanie pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” (dalej: „Zadanie 1”). Jednocześnie, w 2020 r. JST również realizuje/planuje zrealizować analogiczny projekt pn. „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2020 roku” (dalej: „Zadanie 2”). Dla potrzeb niniejszego wniosku oba przedsięwzięcia będą dalej określone łącznie jako: „Zadania”.

Zakres robót obejmował/będzie obejmował w zależności od tego, w ramach którego z Zadań będą realizowane takie roboty, m.in. następujące koszty: demontaż, zbieranie, załadunek, przygotowanie do transportu, transport oraz unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest (dalej: „Wydatki”).

Wyżej wymienione Zadania Gmina zrealizowała/zrealizuje poprzez wybranego przez siebie wykonawcę.

Gmina w celu realizacji powyższych Zadań wystąpiła z wnioskami o dofinansowanie Inwestycji ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w .. (dalej: „WFOŚiGW”). Na realizację Zadania 1 WFOŚiGW udzielił Gminie dofinansowania, w związku z czym Gmina dysponuje w tym zakresie również umową o dofinasowanie. Wnioskodawca przeprowadził/przeprowadzi wykonanie Zadań częściowo przy wsparciu z WFOŚiGW, natomiast w pozostałym zakresie sfinansował/sfinansuje realizację Zadań ze środków własnych. W tym zakresie, Gmina pragnie w szczególności podkreślić, iż uczestnicy Zadań nie wnieśli/nie będą wnosić na rzecz JST żadnych wpłat z tytułu realizacji przedmiotowych Zadań.

Faktury VAT dokumentujące Wydatki związane z przedmiotowymi projektami były/będą wystawiane na Gminę. W związku z powyższym Gmina otrzymywała/będzie otrzymywać faktury VAT z podatkiem naliczonym. Przy czym w ramach przedmiotowych Zadań VAT stanowił/będzie stanowił ich koszt kwalifikowany.

Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej związanej z unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest. Realizacja przedmiotowych Zadań należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. Unieszkodliwianie odpadów niebezpiecznych ma/będzie miało wpływ na zmniejszenie zagrożenia dla zdrowia ludzi, wywoływanego przez włókna azbestowe uwalniane do atmosfery.

Nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektów polegających na usunięciu i unieszkodliwieniu wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy wynikają z realizacji Programu Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032 zakładającego usunięcie wyrobów azbestowych z terytorium Polski do 2032 r.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał:

Zarówno umowę/umowy z wykonawcą/ami Zadania 1, jak i Zadania 2 została/y zawarta/e bezpośrednio przez Gminę. Mieszkańcy biorący udział w Zadaniu 1 lub Zadaniu 2 nie zawierali jakichkolwiek umów z wykonawcą/ami Zadania 1 i/lub Zadania 2, w związku z realizacją Zadania 1 i Zadania 2.

Gmina nie będzie zawierać jakichkolwiek umów z poszczególnymi osobami fizycznymi/podmiotami (uczestnikami Zadania 1 i Zadania 2) na wykonanie prac w ramach Zadania 1 i Zadania 2.

W przypadku gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w \`(...)\` na realizację Zadania 1 i Zadania 2, Gmina realizowałaby czynności na rzecz mieszkańców Gminy objęte obecnie zakresem Zadania 1 i Zadania 2 w miarę możliwości z posiadanych środków własnych w budżecie Gminy.

Wysokość otrzymanego dofinansowania do Zadania 1 i Zadania 2 nie jest/nie będzie uzależniona od ilości uczestników biorących udział w ramach tychże inwestycji. Wysokość przyznanej dotacji w tym zakresie uzależniona jest od kosztów całkowitych poszczególnych zadań i nie może przekroczyć 90% tych kosztów.

Gmina była/jest/będzie zobowiązana do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych po zakończeniu realizacji Zadania 1 i Zadania 2. Rozliczenie z instytucją dofinansowującą , tj. WFOŚiGW, następuje po przedstawieniu faktury z wykonaną usługę wraz z protokołem odbioru końcowego Zadania 1 / Zadania 2, jak również karty osiągniętych efektów ekologicznych.

Otrzymanie środków pieniężnych od instytucji dofinansowującej, tj. WFŚOiGW, odbywa się na zasadzie refundacji poniesionych przez Gminę kosztów wymienionych odpowiedzi na pytanie 7 poniżej w związku z realizacją Zadania 1 i Zadania. W związku z powyższym, w przypadku niezrealizowania Zadania 1 i Zadania 2 Gmina nie byłaby zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, ponieważ nie otrzymałaby przedmiotowych środków od instytucji dofinansowującej, a tym samym nie podlegałyby one zwrotowi.

Gmina pokryła/pokryje wydatki z otrzymanych środków finansowych do Zadania 1 i Zadania 2 w zakresie: demontaż, zbieranie, przygotowanie do transportu, załadunek, transport i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest.

Gmina nie może przeznaczyć ww. środków finansowych na inny cel niż wskazany w treści umowy o dofinansowanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dotacja uzyskana przez Gminę oraz dotacja, którą Gmina ma uzyskać z WFOŚiGW na realizację Zadań powinny zostać opodatkowana podatkiem VAT?
2.  Czy Gmina przy realizacji Zadań ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Gminy, dotacja uzyskana przez Gminę oraz dotacja, którą Gmina ma uzyskać z WFOŚiGW nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione Wydatki w związku z realizacją Zadań.

UZASADNIENIE

Gmina, jako podmiot władzy publicznej, posiada specyficzny status na gruncie ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, odnoszący się do prawnopodatkowej podmiotowości organów władzy publicznej, stanowi lex specialis w odniesieniu do art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, w świetle którego dana czynność podlega VAT jeśli jest dokonywana przez przedsiębiorcę i następuje w wykonaniu jego działalności gospodarczej. Jest to zasada ogólna, odnosząca się również do organów władzy publicznej (w tym gmin).

Art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ustanawia natomiast wyjątek od tej reguły, gdyż na jego mocy nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jeżeli zatem dana czynność ma miejsce w ramach wykonywania zadań nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami prawa i nie ma formy umowy cywilnoprawnej - nie podlega VAT.

Ad 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wpływ dotacji na cenę

W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., 347 s. 1 ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W konsekwencji, decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sytuacji dotacja pokryła/będzie pokrywać koszty związane z realizacją Zadań, a tym samym jest dotacją kosztową, a nie zakupową.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż Gmina organizując usuwanie azbestu realizuje zadania własne. Podsumowując, w przedmiotowej sytuacji, nie ma możliwości powiązania otrzymanej dotacji/dotacji, którą Gmina ma otrzymać z ceną świadczonych usług, ponieważ takowe (cena oraz świadczenie usług) nie występują.

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również jako: „Organ”):

*   z dnia 4 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.405.2018.1.MK, zgodnie z którą: „W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że w zakres prac w ramach zadania będzie wchodzić: demontaż, zebranie, zabezpieczenie, załadunek, transport oraz unieszkodliwienie na specjalnie przeznaczonym do tego celu składowisku wyrobów zawierających azbest. Zainteresowany we wniosku jednoznacznie wskazał, że właściciele nieruchomości nie będą dokonywać żadnych płatności na rzecz Gminy z tego tytułu, tj. nie będą partycypować w kosztach analizowanego przedsięwzięcia. W celu zgłoszenia chęci uczestnictwa w Zadaniu mieszkańcy będą zobowiązani złożyć do Gminy stosowny wniosek. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem od Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację ww. projektu, a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową.”;

*   z dnia 5 czerwca 2018 r., o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.298.2018.3.JK, w której Organ stwierdził „Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, że przedmiotowe dofinansowanie na realizację zadania pn. „…”, nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „dotacja ta nie powinna podlegać opodatkowaniu” jest prawidłowe.”.

Cel przyjętej regulacji

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać na cel normy prawnej określonej w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Mianowicie jest nim realizacja zasady neutralności VAT.

Konieczność uwzględnienia otrzymanych przez podatnika dotacji w podstawie opodatkowania związana jest z wynikającą z tego możliwością obniżenia cen z tytułu świadczonych usług lub dostawy towarów. Gdyby zatem dotacja w takich okolicznościach pozostała poza zakresem opodatkowania VAT, podatnik, zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, korzystałby - przy niezmiennej wysokości uzyskanego dochodu – z możliwości zmniejszenia swego zobowiązania z tytułu podatku należnego VAT.

Norma prawna określona w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT pozwala zatem na wyeliminowanie ww. nieuprawnionej korzyści po stronie podatnika i utrzymanie wysokości podatku należnego na poziomie zapewniającym zachowanie zasady neutralności VAT.

W opinii Wnioskodawcy, uznanie przez Organ, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi konieczność opodatkowania dotacji byłoby sprzeczne z realizacją powyżej przedstawionego celu. Wynika to z faktu, iż Gmina, w związku z realizacją Zadań, nie wykonuje/nie będzie wykonywała podlegających opodatkowaniu VAT świadczeń, skutkujących nabyciem prawa do odliczenia podatku należnego (co zostało szerzej przedstawione w dalszej części uzasadnienia).

Nieodpłatne świadczenie usług

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż Gmina realizując Zadania, wypełnia swoje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym oraz nie działa na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, to na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT Gmina nie działa w przedmiotowym zakresie jako podatnik VAT.

Według Wnioskodawcy, wykonywanie opisywanych działań jest analogiczne do innych czynności realizowanych w ramach wykonywania zadań własnych przez Gminę, np. prace porządkowe, remonty dróg, itp. Działania te realizowane są na rzecz lokalnej społeczności nieodpłatnie, a jednocześnie można w wielu przypadkach zidentyfikować konkretnych beneficjentów zrealizowanych czynności (np. mieszkańców ulicy, która była przedmiotem remontu).

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż Zadania nie były/nie będą przez Gminę realizowane w charakterze podatnika podatku VAT (a zatem nie podlegają ocenie na gruncie regulacji ustawy o VAT), to nie powinny one zostać uznane za nieodpłatne świadczenie usług zrównane z odpłatnym świadczeniem usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w odniesieniu do stanów faktycznych dotyczących analogicznych projektów:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.615.2018.1.MJ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „Realizacja przedmiotowego Zadania należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. (\`(...)\`) jak wynika z wniosku - nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, lecz z realizacją zadań własnych Gminy, w którym to zakresie Gmina działa w charakterze organu władzy, zdefiniowanego w art. 15 ust. 6 ustawy.”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.72.2017.1.NF, zgodnie z którą: „Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy w kontekście rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując przedmiotowy projekt, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, pomimo że jest czynnym podatnikiem VAT. Powyższe wynika z faktu, że Zainteresowany ww. inwestycję będzie realizował w ramach zadań własnych. Ponadto - jak wskazał Wnioskodawca - nabyte towary i usługi w ramach realizowanej inwestycji nie będą wykorzystywane do prowadzenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT.”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2016, sygn. 1061-IPTPP1.4512.201.2016.2.MSu, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, iż: „Jak wynika z opisu sprawy, usługa będzie służyła wykonywaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż należy ona do zadań własnych Gminy, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.”.

Uwzględniając powyżej przedstawioną argumentację, w opinii Wnioskodawcy, dotacja otrzymana/dotacja, którą ma uzyskać Gmina z WFOŚiGW nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bowiem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza więc możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W konsekwencji, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie zaś do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z kolei w świetle art. 7 ust. 1 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Gmina, będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zrealizowała/zrealizuje projekty pn. „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy … w 2019 roku” oraz „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy … w 2020 roku”. Zdaniem Wnioskodawcy, podatek naliczony jaki był/będzie zawarty na otrzymywanych przez Gminę fakturach nie podlegał/nie będzie podlegać odliczeniu, gdyż w związku z wykonywanymi przez Gminę Zadaniami nie wystąpił/nie wystąpi związek ze sprzedażą opodatkowaną. Gmina bowiem, nie obciążała/nie zamierza obciążać mieszkańców Gminy/właścicieli nieruchomości ponoszonymi Wydatkami związanymi z realizacją Zadań, tj. usuwaniem azbestu z posesji. Wydatki Gminy na powyższe Zadania nie były/nie będą więc wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 marca 2016 r. sygn. 1061-IPTPP2.4512.20.2016.2.KW, w której przedmiotowy organ podatkowy stwierdził, że „Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca - wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego zadania nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Zainteresowany nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji przedmiotowego zadania. Tym samym Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest na terenie Gminy, ponieważ wydatki poniesione w ramach realizacji tego zadania nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.”

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 kwietnia 2016 r., sygn. 1061-IPTPP1.4512.128.2016.2.Mgo w której ww. organ wskazał, iż „Analizując okoliczności przedstawione we wniosku należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją programu usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika bowiem, iż czynności związane z usuwaniem azbestu i wyrobów zawierających azbest należą do zadań własnych Gminy i nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. programu.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem usług polegających na odbiorze od mieszkańców gminy, transporcie i utylizacji azbestu i wyrobów zawierających azbest, ponieważ usługi te nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”.

W konsekwencji, mając powyższe na względzie, Gmina nie miała/nie będzie miała możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Zadań, ponieważ Wydatki poniesione na ich przeprowadzenie nie miały/nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1 ww. przepisu).

Obowiązki gminy w zakresie gospodarki odpadami jako zadania własnego gminy reguluje ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2020 r., poz. 1439), zgodnie z którą gminy obejmują wszystkich właścicieli nieruchomości na terenie gminy systemem gospodarowania odpadami komunalnymi (art. 3 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach).

Definicja odpadów komunalnych zawarta jest w art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2020 r., poz. 797, z późn. zm.), zgodnie z którą są to odpady powstające w gospodarstwach domowych, z wyłączeniem pojazdów wycofanych z eksploatacji, a także odpady niezawierające odpadów niebezpiecznych pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter lub skład są podobne do odpadów powstających w gospodarstwach domowych; niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne pozostają niesegregowalnymi (zmieszanymi) odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane czynności przetwarzania odpadów, która nie zmieniła w sposób znaczący ich właściwości.

Azbest (pył i włókna) został wymieniony w poz. 25 załącznika nr 4 do ww. ustawy o odpadach, w którym skatalogowane zostały „składniki, które mogą powodować, że odpady są odpadami niebezpiecznymi”.

Z zacytowanych powyżej regulacji wynika w sposób jednoznaczny, że odpady zawierające azbest nie mogą zostać uznane za odpady komunalne, ponieważ zostały zakwalifikowane do odpadów niebezpiecznych. W związku z powyższym brak podstaw aby twierdzić, że czynności objęte wnioskiem należą do zadań własnych gminy realizowanych w reżimie władztwa publicznego.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2020 r.), podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast od dnia 1 lipca 2020 r. ww. przepis art. 29a ust. 1 ustawy otrzymał brzmienie: Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Stwierdzić ponadto należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zrealizowała zadanie pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy … w 2019 roku”. JST również realizuje/planuje zrealizować analogiczny projekt pn. „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy … w 2020 roku”. Zakres robót obejmował/będzie obejmował w zależności od tego, w ramach którego z Zadań będą realizowane takie roboty, m.in. następujące koszty: demontaż, zbieranie, załadunek, przygotowanie do transportu, transport oraz unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest. Wnioskodawca przeprowadził/przeprowadzi wykonanie Zadań częściowo przy wsparciu z WFOŚiGW, natomiast w pozostałym zakresie sfinansował/sfinansuje realizację Zadań ze środków własnych. Uczestnicy Zadań nie wnieśli/nie będą wnosić na rzecz JST żadnych wpłat z tytułu realizacji przedmiotowych Zadań.

Faktury VAT dokumentujące Wydatki związane z przedmiotowymi projektami były/będą wystawiane na Gminę.

Wyżej wymienione Zadania Gmina zrealizowała/zrealizuje poprzez wybranego przez siebie wykonawcę. Zarówno umowę/umowy z wykonawcą/ami Zadania 1, jak i Zadania 2 została/y zawarta/e bezpośrednio przez Gminę. Mieszkańcy biorący udział w Zadaniu 1 lub Zadaniu 2 nie zawierali jakichkolwiek umów z wykonawcą/ami Zadania 1 i/lub Zadania 2, w związku z realizacją Zadania 1 i Zadania 2. Gmina nie będzie zawierać jakichkolwiek umów z poszczególnymi osobami fizycznymi/podmiotami (uczestnikami Zadania 1 i Zadania 2) na wykonanie prac w ramach Zadania 1 i Zadania 2.

W przypadku gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Łodzi na realizację Zadania 1 i Zadania 2, Gmina realizowałaby czynności na rzecz mieszkańców Gminy objęte obecnie zakresem Zadania 1 i Zadania 2 w miarę możliwości z posiadanych środków własnych w budżecie Gminy.

Wysokość przyznanej dotacji w tym zakresie uzależniona jest od kosztów całkowitych poszczególnych zadań i nie może przekroczyć 90% tych kosztów.

Gmina była/jest będzie zobowiązana do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych po zakończeniu realizacji Zadania 1 i Zadania 2. Rozliczenie z instytucją dofinansowującą , tj. WFOŚiGW, następuje po przedstawieniu faktury z wykonaną usługę wraz z protokołem odbioru końcowego Zadania 1/Zadania 2, jak również karty osiągniętych efektów ekologicznych.

Otrzymanie środków pieniężnych od instytucji dofinansowującej, tj. WFŚOiGW, odbywa się na zasadzie refundacji poniesionych przez Gminę kosztów w związku z realizacją Zadania 1 i Zadania. W związku z powyższym, w przypadku niezrealizowania Zadania 1 i Zadania 2 Gmina nie byłaby zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, ponieważ nie otrzymałaby przedmiotowych środków od instytucji dofinansowującej, a tym samym nie podlegałyby one zwrotowi.

Gmina pokryła/pokryje wydatki z otrzymanych środków finansowych do Zadania 1 i Zadania 2 w zakresie: demontaż, zbieranie, przygotowanie do transportu, załadunek, transport i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest. Gmina nie może przeznaczyć ww. środków finansowych na inny cel niż wskazany w treści umowy o dofinansowanie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy/będziemy mieć do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę w zakresie demontażu, zbierania, załadunku, przygotowania do transportu, transportu oraz unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest od wyspecjalizowanego podmiotu na rzecz mieszkańców biorących udział w zadaniach), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Jak wyżej wskazano odpady zawierające azbest nie mogą zostać uznane za odpady komunalne, ponieważ zostały zakwalifikowane do odpadów niebezpiecznych. Ponadto zadania związane z usuwaniem azbestu są/będą wykonywane na rzecz mieszkańców, którzy dobrowolnie przystępują do projektu. Z kolei Gmina nabyła/nabędzie przedmiotowe usługi od wykonawcy/wykonawców prac dotyczących wykonania ww. zadań w zakresie demontażu, zbierania, załadunku, przygotowaniu do transportu, transportu oraz unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, weszła/wejdzie w rolę podmiotu świadczącego usługę na rzecz mieszkańców.

Tym samym nie można przyjąć, że Gmina w tym przypadku działała/będzie działała jako organ władzy publicznej w sferze publicznoprawnej, a zadania związane z usuwaniem azbestu są/będą działaniami realizowanymi w charakterze władczym.

Środki finansowe pozyskane przez Gminę w tym przypadku zostaną przeznaczone na realizację konkretnych zadań polegających na demontażu, zbieraniu, załadunku, przygotowaniu do transportu, transporcie oraz unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest realizowanych przez Wnioskodawcę w 2019 r. i 2020 r. Jak wskazał Wnioskodawca - Gmina nie może przeznaczyć otrzymanych dotacji z WFOŚIGW na inny cel niż demontaż, zbieranie, załadunek, przygotowanie do transportu, transport oraz unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest.

W konsekwencji, środki te w części, w jakiej będą przeznaczone na realizację zadań polegających na demontażu, zbieraniu, załadunku, przygotowaniu do transportu, transporcie oraz unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest, należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz mieszkańców, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja w powyższej części nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. zadań polegających na demontażu, zbierania, załadunku, przygotowaniu do transportu, transporcie oraz unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest.

Dotacja uzyskana z WFOŚiGW pokryje do 90% kosztów związanych z usuwaniem azbestu z nieruchomości należących do mieszkańców Gminy. Jak wskazał Wnioskodawca – mieszkańcy nie wnosili/nie będą wnosić na rzecz JST żadnych wpłat. Skoro ostateczny odbiorca usługi nie musi/nie będzie musiał za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa/wpłynie na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwoli usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem Wnioskodawca, świadcząc usługi polegające na demontażu, zbieraniu, załadunku, przygotowaniu do transportu, transporcie oraz unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest – wbrew temu, co twierdzi – działa/będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim będzie realizował ww. zadania oraz nie korzysta/nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że świadczenia polegające na realizacji zadań w zakresie demontażu, zbierania, załadunku, przygotowania do transportu, transportu oraz unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest realizowane przez Gminę w 2019 r. oraz w 2020 r. - zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami występuje/będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla świadczenia usług w zakresie demontażu, zbierania, załadunku, przygotowania do transportu, transportu oraz unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest.

W konsekwencji wskazać należy, że dotacje otrzymane przez Gminę ze środków WFOŚiGW, na realizację ww. zadań w zakresie, w jakim mają/będą mieć bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych na rzecz mieszkańców Gminy, stanową/będą stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Podsumowując, Gmina w zakresie realizacji zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2020 roku” („Zadanie 2”) działa/będzie działała w charakterze podatnika VAT, a otrzymane przez Gminę dotacje ze środków WFOŚiGW podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT dotacji uzyskanych z WFOŚiGW na realizację zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2020 roku” („Zadanie 2”) należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadań w zakresie demontażu, zbierania, załadunku, przygotowaniu do transportu, transportu oraz unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest realizowanych przez Gminę w 2019 r. i w 2020 r. należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie został/zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług. Bowiem jak wyżej wskazano, świadczenia polegające na realizacji zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2020 roku” („Zadanie 2”), stanowią/będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami występuje/będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\`. w 2020 roku” („Zadanie 2”). Przy czym prawo to będzie przysługiwać o ile nie występują/nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadań pod nazwą: „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2019 roku” („Zadanie 1”) i „Usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy \`(...)\` w 2020 roku” („Zadanie 2”), należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie natomiast powołanych interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, dotyczą jednak konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto informuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, albowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.