Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.67.2017.1.IGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-11
Teza: Działka, nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla danej działki została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Oznacza to, że działka przeznaczona jest pod zabudowę a więc planowana transakcja zbycia przedmiotowego gruntu nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT a podlegała będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.
Słowa kluczowe: drogi; grunty-grunt niezabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; nakłady
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2017 r. (data wpływu 16 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia prawa wieczystego użytkowania działki nr 163/5 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia prawa wieczystego użytkowania działki nr 163/5.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. decyzją Wojewody z 27 marca 2000 roku nabyła z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 roku prawo użytkowania wieczystego działki nr 163/5. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Spółkę do swojej działalności. Prawo wieczystego użytkowania działki zostało zabudowane budowlą w postaci drogi dojazdowej (polbruk) do parkingu miejskiego. Wszelkie nakłady na budowę drogi (np. położenie kostki brukowej) poniosło miasto. Spółka nie ponosiła na przedmiotową budowlę żadnych nakładów. Do rozliczenia poniesionych nakładów nie doszło i nie jest planowane takie rozliczenie.

Dla przedmiotowej nieruchomości nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta, przedmiotowa nieruchomość znajduje się na terenie usytuowania budynku Spółki i budynku T., gdzie ustala się adaptację i modernizację istniejących obiektów.

Działka nr 163/5, będąca w użytkowaniu wieczystym Spółki będzie przedmiotem zamiany na działkę nr 163/7, będącą obecnie w użytkowaniu wieczystym miasta. Zamieniane działki leżą na terenie, dla którego wydano decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego - budowa budynku o funkcji usługowej centrala telefoniczna - decyzja Burmistrza miasta z dnia 1 września 1994 roku. Przedmiotem zamiany są działki zabudowane, działka nr 163/5 budowlą w postaci fragmentu drogi natomiast działka nr 163/7 fragmentem parkingu oraz schodami.

Powstaje wątpliwość, jakie przyjąć zasady dla opodatkowania planowanej transakcji zbycia działki nr 163/5, tj. czy prawidłowe jest zastosowanie opodatkowania podatkiem VAT w stawce podstawowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opodatkowaniu przy transakcji zbycia działki nr 163/5, podlegać będzie zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budowlą, nie stanowiącą własności Wnioskodawcy, czy należy ustalić, iż nastąpi dostawa gruntu niezabudowanego?
2.  Czy w przypadku uznania, że przedmiotem dostawy działki nr 163/5 będzie tylko prawo wieczystego użytkowania gruntu, transakcja ta podlegała będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki dostawa działki nr 163/5 podlegała będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016, poz. 710), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednocześnie ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W nawiązaniu do powyższych przepisów, dokonując zbycia nieruchomości zabudowanej - działki nr 163/5 dochodzi, na gruncie VAT, do czynności opodatkowanej polegającej na dostawie towarów w postaci budynków, budowli lub gruntu. Należy jednocześnie wskazać, że zgodnie z przepisem art. 29 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków, budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji, w przypadku dostawy budynku lub budowli posadowionych na gruncie, brak jest podstaw do wyodrębnienia z podstawy opodatkowania budynku lub budowli wartości gruntu.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy podkreślić, iż dotyczy to możliwości faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. W przypadku dostawy towarów, nie musi bowiem następować przeniesienie prawa własności. W doktrynie i orzecznictwie, przyjmuje się, iż zwrot „prawo do rozporządzania jak właściciel”, należy interpretować jako własność ekonomiczną, nie zaś jako prawo własności. Własność ekonomiczna odnosi się do sytuacji, w której - z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym - należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przeniesienia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przeniesienie własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Zgodnie z art. 46 § 1 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie natomiast do art. 48 kc, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Zgodnie z wyrażoną w powołanym art. 48 kc zasadą superficies solo cedit - co jest z gruntem trwale związane (w tym budynek), jest własnością właściciela gruntu. Od tej zasady przewidziane są jednak wyjątki. Zgodnie z art. 235 § 1 kc, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika, stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest natomiast prawem związanym z użytkowaniem wieczystym (§ 2 powołanego artykułu). Budynki wzniesione przez użytkownika wieczystego lub nabyte przez niego przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowią jego własność.

Przytoczona ustawa o podatku od towarów i usług, nie definiuje istoty umowy zamiany, reguluje ją natomiast Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży (art. 604 K.c.).

W świetle zatem przytoczonych przepisów oraz opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego zamiana skutkować będzie nabyciem nieruchomości na prawach właściciela nieruchomości dla obu stron transakcji zamiany.

Co do zasady prawo wieczystego użytkowania gruntu, będące przedmiotem zbycia podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to w szczególności, że w sytuacji gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji, Wnioskodawca nie dokonuje jednak dostawy budynków ani budowli, gdyż nie ma władztwa ekonomicznego w odniesieniu do budowli, posadowionej na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Dla określenia konsekwencji podatkowych dla planowanej transakcji, sposób opodatkowania budynków/budowli posadowionych na przedmiotowym gruncie, nie będzie więc podlegał analizie. W celu zastosowania właściwej stawki podatku, zasadne jest natomiast określenie przeznaczenia przedmiotowego gruntu.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wyroku WSA z dnia 19 kwietnia 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 2196/09), w którym Sąd uznał, iż podatnik - jako użytkownik wieczysty gruntu (na którym znajdują się nieruchomości nie wybudowane przez podatnika, a przez działającą we własnym imieniu i na własny rachunek osobę trzecią, która nie dokonała rozliczenia nakładów z podatnikiem) - dokona dostawy nieruchomości niezabudowanej. W sporze przed Sądem, Minister Finansów argumentował, iż strona dokona zbycia nieruchomości zabudowanej, a tylko w sensie faktycznym dostawę prawa wieczystego użytkowania gruntu z wyłączeniem posadowionego na nim budynku. Ostatecznie jednak Minister Finansów (reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie) w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPP1-443/S/640/09-6/JL), zgodził się ze stanowiskiem podatnika. Uznano, iż podatnik nie może dokonać sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionym na nim obiektem, gdyż nie jest on własnością podatnika powstałą w wyniku budowy lub nabycia i w efekcie przedmiotem dostawy będzie nieruchomość niezabudowana, stanowiąca teren budowlany.

Odmienny pogląd wyrażony został jednak w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 marca 2012 r. (sygn. IPPP2/443-1388/11-12/IZ), w której wskazano, iż sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony został przez osobę trzecią budynek, należało traktować jako dostawę prawa wieczystego użytkowania gruntu jak i budynku wybudowanego przez podmiot trzeci, trwale z tym gruntem związanego. Organ podatkowy stwierdził, że w przypadku wzniesienia budynków na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste przez osobę trzecią, wzniesiony budynek staje się (na początku) częścią składową skarbowej lub samorządowej nieruchomości gruntowej, a jako część składowa gruntu jest objęty użytkowaniem wieczystym. Oznacza to, że rozporządzać takim budynkiem może użytkownik wieczysty, a nie osoba trzecia, która ten budynek wybudowała. Osobie tej na zasadach ogólnych przysługuje roszczenie o zwrot nakładów.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż sprzedaż gruntu niezabudowanego podlega zwolnieniu w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są tereny inne niż budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT). Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzysta dostawa niezabudowanych gruntów o charakterze rolnym, leśnym, działek rekreacyjnych, nieprzeznaczonych pod zabudowę. Ze zwolnienia z VAT korzysta również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Przez „grunt przeznaczony pod zabudowę”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, rozumieć należy grunty, które widnieją w planie zagospodarowania przestrzennego jako przeznaczone pod zabudowę, a w przypadku braku takiego planu - grunty, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W przedmiotowej sprawie, działka nr 163/5, nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla danej działki została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Oznacza to, że działka przeznaczona jest pod zabudowę a więc planowana transakcja zbycia przedmiotowego gruntu nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT a podlegała będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać również należy, że powołane przez Wnioskodawcę zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W niniejszej sprawie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 nie znajdzie zastosowania, ze względu na niewykorzystywanie nieruchomości wyłącznie do celów działalności zwolnionej od podatku.

Końcowo Organ wskazuje, że art. 146a zdanie wstępne zostało zmienione przez art. 1 pkt 22 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 2024) zmieniającej m. in. ustawę z dniem 1 stycznia 2017 r.

Zatem zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.