Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-461/14-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-08
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z 2 września 2014 r. (data wpływu 9 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z 21 listopada 2000 r. (dalej: „Zezwolenie”) oraz zezwolenia nr 209 z 23 listopada 2010 r. (dalej: Zezwolenie 209). Zezwolenie zostało udzielone do dnia 28 maja 2017 r. Spółka spełniła wynikające z Zezwolenia warunki prowadzenia działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „Strefa”).

Zezwolenie zostało trzykrotnie zmienione decyzjami Ministra Gospodarki: decyzją z 9 kwietnia 2002 r. zmieniony został termin poniesienia wydatków inwestycyjnych; decyzją z 25 lipca 2003 r. rozszerzono przedmiot działalności objętej zezwoleniem oraz zmieniono warunki zatrudnienia, natomiast decyzją z 29 lutego 2008 r. ponownie rozszerzono przedmiot działalności objętej zezwoleniem.

Spółka należy do tzw. „starych inwestorów”, którym początkowo przysługiwało zwolnienie podatkowe w związku z prowadzeniem działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nielimitowane wysokością poniesionych wydatków kwalifikowanych w całym okresie ważności zezwolenia. Na dzień 1 maja 2004 r., tj. w momencie wprowadzenia w związku z akcesją Polski do Unii Europejskiej zmian dotyczących zasad udzielania i korzystania z pomocy publicznej Spółka posiadała status średniego przedsiębiorcy.

Celem złożenia niniejszego wniosku jest uzyskanie informacji dotyczącej zasad korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) na podstawie zezwolenia w okresie po 31 grudnia 2010 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego dla dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia do końca terminu, na jaki zezwolenie to zostało udzielone, tj. do 28 maja 2017 r.?
2.  Czy korzystając ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia w okresie po 31 grudnia 2010 r. Spółka powinna ustalać limit przysługującego jej zwolnienia na podstawie wartości faktycznie poniesionych wydatków inwestycyjnych i maksymalnej intensywności pomocy wynoszącej 65% wartości kosztów kwalifikowanych?
3.  Czy korzystając ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia w okresie po 31 grudnia 2010 r. Spółka powinna uwzględnić pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji poniesionych na podstawie Zezwolenia, która została uzyskana w okresie do 31 grudnia 2010 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego dla dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia do końca terminu, na jaki zezwolenie to zostało udzielone, tj. do 28 maja 2017 r.

Poniżej Wnioskodawca uzasadnia swoje stanowisko w tym zakresie.

Przedsiębiorcy, którzy uzyskali zezwolenie strefowe przed dniem 1 stycznia 2001 r. korzystali z nielimitowanego zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z ówcześnie obowiązującymi przepisami, w okresie pierwszych 10 lat po uzyskaniu zezwolenia całość dochodu tych przedsiębiorców z działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia była zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast po tym okresie dochód taki mógł podlegać zwolnieniu w części nieprzekraczającej 50% wysokości dochodu (bez ograniczeń wynikających z kwot faktycznie poniesionych wydatków).

W związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej nastąpiła konieczność harmonizacji polskiego prawa dotyczącego funkcjonowania specjalnych stref ekonomicznych z zasadami udzielania pomocy publicznej obowiązującymi w Unii Europejskiej. Zasadniczym skutkiem zmian było wprowadzenie ograniczeń pomocy publicznej, wynikających z intensywności pomocy właściwych dla poszczególnych regionów.

Pierwszy etap harmonizacji nastąpił 1 stycznia 2001 r. wraz z wejściem w życie ustawy z 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz.U. z 2000 r. Nr 60, poz. 704 ze zm.) oraz ustawy z 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. z 2000 r. Nr 117, poz. 1278). Wejście w życie nowych regulacji doprowadziło do podziału przedsiębiorców na przedsiębiorców posiadających zezwolenie wydane przed dniem 1 stycznia 2001 r. (tzw. „starych inwestorów”) oraz przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie po tej dacie (tzw. „nowych inwestorów”).

Jednocześnie, na mocy art. 5 ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw, przedsiębiorcom posiadającym zezwolenie wydane przed dniem 1 stycznia 2001 r. zostało zagwarantowane prawo do korzystania ze zwolnień podatkowych na zasadach obowiązujących przed tym dniem, czyli w konsekwencji, do korzystania z praktycznie nieograniczonego zwolnienia w podatku dochodowym – co miało stanowić odzwierciedlenie zasady ochrony praw nabytych.

W momencie akcesji Polski do Unii Europejskiej pojawiła się potrzeba wprowadzenia dalszych zmian w celu dostosowania przepisów o pomocy publicznej w specjalnych strefach ekonomicznych do wymogów wspólnotowych. W toku negocjacji akcesyjnych Polska uzyskała zgodę na wprowadzenie zasad szczególnych w odniesieniu do przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenia przed dniem 1 stycznia 2001 r. Zasady te zostały zawarte w ustawie z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz.U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1840 z późn. zm.; dalej: „ustawa zmieniająca”). Na mocy postanowień ustawy zmieniającej, która weszła w życie 1 maja 2004 r., w odniesieniu do starych inwestorów wprowadzono szczególne zasady korzystania z pomocy publicznej, przy czym poszczególne rozwiązania były zróżnicowane w zależności od statusu (wielkości) danego inwestora strefowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej, przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.:

1.  w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. – jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy małym przedsiębiorcą,
2.  w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. – jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy średnim przedsiębiorcą

− w rozumieniu załącznika 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz.Urz. WE L 10 z 13.01.2001 r.).

Powyższe oznacza, że mali i średni przedsiębiorcy posiadający zezwolenia wydane przed 1 stycznia 2001 r. (tj. „starzy inwestorzy”) przez wskazany w ustawie zmieniającej okres zachowali możliwość korzystania z pomocy publicznej nielimitowanej wysokością poniesionych wydatków ani dopuszczalną intensywnością pomocy dla danego regionu. Biorąc pod uwagę, że w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. 1 maja 2004 r. Spółka posiadała status średniego przedsiębiorcy, to na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej Spółka zachowała prawo do korzystania z pomocy nielimitowanej wysokością poniesionych wydatków inwestycyjnych do 31 grudnia 2010 r.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z tym, że od 1 stycznia 2011 r. nie jest już możliwe korzystanie ze zwolnienia na preferencyjnych warunkach zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej, Spółka ma prawo korzystać z przysługującego jej zwolnienia na zasadach ogólnych, tj. zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu wejścia Polski do Unii Europejskiej. Prawo do korzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia ograniczone jest wyłącznie terminem, na jaki zezwolenie to zostało udzielone – tj. do 28 maja 2017 r.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy, przy korzystaniu ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia w okresie po 31 grudnia 2010 r. Spółka powinna ustalać limit przysługującego jej zwolnienia na zasadach udzielania pomocy publicznej obowiązujących na dzień 1 maja 2004 r., tj. na podstawie wartości faktycznie poniesionych wydatków inwestycyjnych oraz maksymalnej intensywności pomocy dla danego regionu.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska w tym zakresie.

Jak wynika z powołanego wcześniej art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej, średni przedsiębiorcy zachowali prawo do korzystania z nielimitowanego zwolnienia w podatku dochodowym z tytułu działalności na terenie Strefy do 31 grudnia 2010 r. W ocenie Wnioskodawcy, w związku z powyższym od 1 stycznia 2011 r. przedsiębiorcom tym przysługuje zwolnienie w wysokości określanej zgodnie z art. 12 ustawy z 12 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 maja 2004 r. (Dz.U. z 1994 r. Nr 123, poz. 600 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione z podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunki zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej z podatku dochodowego od osób prawnych określone są w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W ocenie Wnioskodawcy, odrębnymi przepisami określającymi maksymalną wielkość pomocy publicznej w przypadku korzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia są regulacje zawarte w rozporządzeniu Rady Ministrów z 15 kwietnia 1997 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. z 1997 r. Nr 46, poz. 290 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 maja 2004 r.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia SSE, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych odpowiednio w § 6, 6a i 6b. Na podstawie § 6 rozporządzenia o SSE, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji poniesione po dniu uzyskania zezwolenia oraz w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia o SSE, w brzmieniu obowiązującym w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, z wyłączeniem przedsiębiorców, o których mowa w art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz.U. Nr 188, poz. 1840), maksymalna intensywność pomocy regionalnej określona w § 3 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 2-4, wynosi:

1.  30% - w przypadku inwestycji realizowanych na obszarach należących do podregionów oznaczonych numerami statystycznymi 22 i 42, o których mowa w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 13 lipca 2000 r. w sprawie wprowadzenia Nomenklatury Jednostek Terytorialnych do Celów Statystycznych (NTS) (Dz.U. Nr 58, poz. 685 z późn. zm.),
2.  40% - w przypadku inwestycji realizowanych na obszarach należących do podregionów oznaczonych numerami statystycznymi 4, 17 i 30, o których mowa w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 13 lipca 2000 r. w sprawie wprowadzenia Nomenklatury Jednostek Terytorialnych do Celów Statystycznych (NTS),
3.  50% - w przypadku inwestycji realizowanych na pozostałych obszarach.

Stosownie natomiast do § 4 ust. 2 rozporządzenia o SSE, w przypadku pomocy regionalnej udzielanej małemu lub średniemu przedsiębiorcy, w rozumieniu załącznika 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001, str. 33 i n.), z wyłączeniem przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, maksymalną intensywność pomocy podwyższa się o 15 punktów procentowych brutto. Biorąc pod uwagę, że obszar województwa, na którego terenie prowadzona jest działalność gospodarcza Wnioskodawcy w Strefie objęty jest intensywnością pomocy regionalnej na poziomie 50% oraz fakt, że Spółka na dzień akcesji Polski do Unii Europejskiej spełniała warunki do uznania jej za średniego przedsiębiorcę w rozumieniu § 4 ust. 2 rozporządzenia o SSE, maksymalna intensywność pomocy regionalnej w przypadku korzystania przez Spółkę z pomocy publicznej na podstawie Zezwolenia wynosi 65%.

Reasumując, korzystając ze zwolnienia podatkowego na podstawie Zezwolenia po 31 grudnia 2010 r. Spółka powinna ustalać limit przysługującego jej zwolnienia na podstawie wartości faktycznie poniesionych wydatków inwestycyjnych oraz maksymalnej intensywności pomocy wynoszącej 65%.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W ocenie Wnioskodawcy, przy korzystaniu ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia w okresie po 31 grudnia 2010 r. Spółka powinna uwzględnić pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji poniesionych na podstawie zezwolenia która została uzyskana do 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej, średni przedsiębiorcy do dnia 31 grudnia 2010 r. zachowali prawo do korzystania z pomocy publicznej na dotychczasowych zasadach, a zatem mogli korzystać z pomocy nielimitowanej wysokością poniesionych wydatków inwestycyjnych. Taki zapis mógłby sugerować, iż po dniu 31 grudnia 2010 r. inwestorzy, którzy korzystali z uprawnienia, jakie przyznała im ustawa zmieniająca, nie mają obowiązku uwzględniania przy kalkulacji przysługującej im pomocy publicznej kwot udzielonej im dotychczas pomocy. Skoro bowiem pomoc ta nie podlegała ograniczeniom wynikającym z ustalonej intensywności pomocy dla danego regionu i wielkości poniesionych wydatków kwalifikowanych, przedsiębiorcy nie mieli obowiązku jej monitorować.

W opinii Spółki, taka interpretacja nie byłaby jednak zgodna z celem ustawy zmieniającej. Jak wskazano w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej, głównym jej celem było wprowadzenie dla wszystkich przedsiębiorców posiadających zezwolenia wydane przed dniem 1 stycznia 2001 r. szczególnych zasad korzystania ze zwolnień z podatku dochodowego od dochodu uzyskanego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, zgodnych z warunkami wynegocjowanymi z Unią Europejską. Przyjęte w ustawie zmieniającej rozwiązania polegały m.in. na czasowym zawieszeniu obowiązywania nowych zasad (tj. limitowania udzielonej pomocy publicznej). Z ustawy zmieniającej nie wynika jednak prawo przedsiębiorców do całkowitego pominięcia pomocy publicznej uzyskanej w okresie wskazanym w ustawie zmieniającej przy kalkulacji pomocy publicznej po 3l grudnia 2010 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, korzystając ze zwolnienia na zasadach określonych w rozporządzeniu o SSE w brzmieniu obowiązującym w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, Spółka powinna konsekwentnie stosować jego postanowienia, zarówno w zakresie sposobu obliczenia dostępnej pomocy, jak i w zakresie stopnia wykorzystania pomocy publicznej. W ocenie Wnioskodawcy, kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego Spółka jest zobowiązana uwzględnić kwotę pomocy publicznej odnoszącej się do tych samych kosztów kwalifikowanych, która została otrzymana do dnia 31 grudnia 2010 r., a zatem w okresie, kiedy wysokość dostępnego zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych nie podlegała ograniczeniom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zasady i tryb ustanawiania specjalnych stref ekonomicznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarządzania strefami oraz szczególne zasady i warunki prowadzenia na ich terytorium działalności gospodarczej określiła ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. Nr 123, poz. 600 ze zm.).

Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Zgodnie z przepisem art. 12 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Spółka uzyskała zezwolenie z 21 listopada 2000 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Powyżej przytoczony przepis art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych zawierał delegację ustawową, którą kwestie udzielania zwolnień podatkowych i ich szczegółową treść przekazano do uregulowania Radzie Ministrów w drodze rozporządzenia. W dniu uzyskania przez Spółkę zezwolenia, tj. w dniu 21 listopada 2000 r. obowiązywało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 46, poz. 290 ze zm.) w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej.

W tym miejscu nadmienić należy, że z dniem 30 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. Nr 232, poz. 1548 ze zm.). Jednakże przepisy powyższego rozporządzenia nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie i nie odnoszą się do Spółki, która uzyskała zezwolenie na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej w dniu 21 listopada 2000 r. Powyższe wynika z § 8 tego rozporządzenia, zgodnie z którym do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Dokonując analizy przepisów należy zauważyć, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 1997 r., dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu jest wolny od podatku dochodowego w okresie 10 lat od dnia rozpoczęcia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej na terenie strefy, z zastrzeżeniem ust. 2-5.

Dochód stanowiący równowartość wydatków inwestycyjnych jest wolny od podatku dochodowego. Zwolnienie przysługuje począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot poniósł wydatki inwestycyjne, aż do wyczerpania, nie dłużej jednak niż do upływu okresu, na który została ustanowiona strefa, z zastrzeżeniem § 8. W wypadku gdy wydatki inwestycyjne przekroczą kwotę stanowiącą równowartość 500 tys. ECU, obliczoną przy zastosowaniu średniego kursu ogłoszonego przez Prezesa Narodowego Banku Polskiego z dnia faktycznego poniesienia wydatków, dochód jest wolny od podatku dochodowego w całości – ust. 3 § 5 ww. rozporządzenia.

Z kolei w myśl § 8 ww. rozporządzenia, przepisy § 5 i 7 stosuje się odpowiednio po upływie okresu, o którym mowa w § 5 ust. 1, z tym że kwota zwolnień nie może przekroczyć, odrębnie w każdym roku podatkowym, połowy dochodu uzyskanego przez podmiot z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Specjalne strefy ekonomiczne w Polsce powstały w latach 1995-1997 r., czyli przed wejściem Polski do Unii Europejskiej. W związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, nastąpiła konieczność harmonizacji polskiego prawa dotyczącego funkcjonowania specjalnych stref ekonomicznych w Polsce z zasadami udzielania pomocy publicznej Unii Europejskiej. Zasadniczym celem w tym zakresie było wprowadzenie ograniczeń pomocy publicznej, wynikających z intensywności pomocy właściwych dla poszczególnych regionów. W wyniku zmian legislacyjnych będących konsekwencją harmonizacji doszło do zróżnicowania zasad korzystania z pomocy publicznej przez przedsiębiorców strefowych według daty wydania zezwolenia oraz wielkości przedsiębiorcy strefowego. Po akcesji Polski do Unii Europejskiej, wyodrębnienie kolejnych grup przedsiębiorców korzystających z pomocy publicznej w związku z działalnością na terenie strefy było konsekwencją zmian zasad korzystania z tej pomocy w prawie wspólnotowym.

Pierwszy etap harmonizacji nastąpił wraz z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2001 r. ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 117, poz. 1228 ze zm.) i wprowadzeniem w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienia przedmiotowego z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy zmieniającej, przedsiębiorcy, którzy przed dniem wejścia w życie ustawy uzyskali zezwolenia na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 1, zachowują przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W zakresie zwolnień i preferencji podatkowych przysługujących przedsiębiorcom, o których mowa w ust. 1, stosuje się przepisy art. 12–14 i 19 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Przedsiębiorcom posiadającym zezwolenie wydane przed dniem 1 stycznia 2001 r. zostało zagwarantowane prawo do korzystania ze zwolnień podatkowych na zasadach obowiązujących przed tym dniem, czyli w konsekwencji, do korzystania z praktycznie nieograniczonego zwolnienia w podatku dochodowym, a uprawnienie do korzystania ze zwolnienia na podstawie wcześniej obowiązujących przepisów stało się dla wskazanych przedsiębiorców gwarancją ochrony ich praw nabytych.

Natomiast zasady korzystania z pomocy publicznej w formie zwolnień w podatku dochodowym po dniu 1 stycznia 2001 r. zostały zasadniczo dostosowane do regulacji wspólnotowych. Wysokość pomocy publicznej przysługującej przedsiębiorcom strefowym została uzależniona od maksymalnej intensywności pomocy obowiązującej dla danego regionu oraz wydatków poniesionych związku z inwestycją na terenie strefy.

Podnieść należy, że przedsiębiorcy, którzy uzyskali zezwolenie strefowe przed dniem 1 stycznia 2001 r. (tzw. „starzy inwestorzy”) korzystali według ówczesnego prawa z nielimitowanego zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

W wyniku zmian przepisów o pomocy publicznej, wprowadzonych m.in. ustawą z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej (Dz. U. Nr 60, poz. 704 ze zm.), przedsiębiorcy, którzy otrzymali zezwolenia strefowe po tej dacie (tzw. „nowi inwestorzy”), korzystają z pomocy publicznej limitowanej wysokością poniesionych wydatków inwestycyjnych (ewentualnie kosztów zatrudnienia nowych pracowników) i dopuszczalną intensywnością pomocy dla danego regionu.

W związku z wejściem Polski do Unii Europejskiej pojawiła się potrzeba wprowadzenia dalszych zmian w celu dostosowania przepisów o pomocy publicznej w specjalnych strefach ekonomicznych do wymogów wspólnotowych. Mimo argumentu o prawach nabytych za niezgodną z art. 87 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2, dalej: TWE) uznano możliwość korzystania przez „starych” inwestorów strefowych z nielimitowanej pomocy publicznej. Zasady te zostały zawarte w ustawie z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz.U. Nr 188, poz. 1840 ze zm.).

Na mocy postanowień ww. ustawy zmieniającej, która weszła w życie 1 maja 2004 r., w odniesieniu do starych inwestorów wprowadzono szczególne zasady korzystania z pomocy publicznej, przy czym poszczególne rozwiązania były zróżnicowane w zależności od statusu (wielkości) danego inwestora strefowego.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r., z zastrzeżeniem ust. 6, przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1 (ustawa z dnia 20 października 1994 r. specjalnych strefach ekonomicznych), w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.:

*   w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. – jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy małym przedsiębiorcą,
*   w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. – jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy średnim przedsiębiorcą

− w rozumieniu załącznika 1 do rozporządzenia Nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001 r.).

Omawiany art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. dotyczy zarówno zasad ustawowych, jak również zapisów rozporządzeń. W konsekwencji, mali i średni przedsiębiorcy posiadający zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej uzyskane przez dniem 1 stycznia 2001 r. zachowali prawo do zwolnień określonych w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.

Podkreślenia wymaga fakt, że na mocy art. 3 cytowanej ustawy zmieniającej z 2003 r., uchylono art. 5 ustawy zmieniającej z dnia 16 listopada 2000 r., gwarantujący utrzymanie praw do zwolnień podatkowych na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2000 r., tj. do korzystania z nieograniczonego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Tym samym ustawodawca, implementując postanowienia Traktatu Akcesyjnego do polskiego prawodawstwa w zakresie pomocy publicznej, zmienił zasady korzystania z pomocy publicznej z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i zastąpił zwolnienia podatkowe obowiązujące do 31 grudnia 2000 r. limitami określonymi ustawą zmieniającą z dnia 2 października 2003 r.

Regulacja art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. umożliwiła jednocześnie przedsiębiorcy, który uzyskał zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r., wystąpienie z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o jego zmianę polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r. Termin złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1, upłynął z dniem 31 grudnia 2007 r. (art. 6 ust. 5 tej ustawy zmieniającej).

Tym samym, zasady korzystania z ulg strefowych przez podmioty, które uzyskały zezwolenia przed dniem 1 stycznia 2001 r. unormowano w art. 5 ustawy zmieniającej z dnia 2 października 2003 r. Zostały one przy tym zróżnicowane przez ustawodawcę w oparciu o kryterium „wielkości” przedsiębiorcy posiadającego zezwolenie. Odrębne regulacje dotyczą zatem podmiotów, które na dzień wejścia w życie omawianej ustawy zmieniającej były małymi, średnimi bądź dużymi przedsiębiorcami w rozumieniu załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw.

W konsekwencji powyższego, zmiany przepisów dotyczących tzw. działalności strefowej doprowadziły do zróżnicowania zasad zwolnienia od podatku dochodowego dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnych stref ekonomicznych na podstawie zezwolenia. Obowiązujące danego podatnika reguły korzystania z omawianego rodzaju zwolnienia zależą przede wszystkim od momentu uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności strefowej, z którym wiąże się to zwolnienie, a w przypadku podatników, którzy uzyskali zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r., także od statusu przedsiębiorcy i jego decyzji w sprawie wystąpienia z wnioskiem o zmianę zezwolenia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest średnim przedsiębiorcą w rozumieniu załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw.

Wnioskodawca miał więc takie same uprawnienia, jak inni przedsiębiorcy w obrębie danej kategorii, dlatego nie został pozbawiony możliwości wyboru stosowania zwolnienia podatkowego na nowych bądź starych zasadach.

Z opisu sprawy nie wynika, żeby Spółka złożyła do ministra właściwego do spraw gospodarki wniosek o zmianę zezwolenia na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej.

Jak wyżej wspomniano, na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. Spółka miała możliwość wystąpienia z wnioskiem o zmianę zezwolenia, polegającą na zastosowaniu do niej przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r., w miejsce przepisów art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i rozporządzenia z 1997 r. – w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r. Spółka takiego wniosku nie złożyła, a zatem wybrała tzw. „stare zasady” zwolnień podatkowych. Prowadzenie działalności strefowej według „starych uregulowań” oznacza natomiast dostosowanie działalności do stanu prawnego obowiązującego w dniu 31 grudnia 2000 r., także z zastosowaniem rozporządzenia Rady Ministrów z 1997 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej według stanu prawnego obowiązującego na dzień 31 grudnia 2000 r.

Jednocześnie konsekwencją takiego wyboru jest także utrata zwolnienia na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. w terminach określonych w tym przepisie, tj. w przypadku Spółki po dniu 31 grudnia 2010 r.

Analiza regulacji prawnych odnoszących się do opisu sprawy, w tym prześledzenie procesu zmian stanu prawnego – nowelizacji przepisów, na które powołała się Spółka prowadzi do wniosku, że Spółka zachowała prawo do zwolnienia podatkowego określonego w art. 12 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r. Brak jest zatem podstaw do uznania, że Spółka, będąca średnim „starym przedsiębiorcą”, która nie dokonała zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. ma prawo do zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej po dniu 31 grudnia 2010 r.

Nie budzi wątpliwości, że otrzymane przez Spółkę zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych początkowo obowiązywało do 28 maja 2017 r. Jednakże w wyniku nowelizacji ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, na podstawie ustawy zmieniającej z 2 października 2003 r., zwolnienie to, w odniesieniu do średnich przedsiębiorców, zostało ograniczone czasowo do dnia 31 grudnia 2010 r. Zatem, nabyte przez Spółkę zwolnienie zostało ograniczone czasowo, w drodze wskazanych przepisów.

Podnieść należy, że graniczną datą korzystania przez Spółkę z przedmiotowego zwolnienia podatkowego jest 31 grudnia 2010 r. Zgodnie bowiem z przytoczonym art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej z dnia 2 października 2003 r., po zakończeniu tego okresu, zwolnienia podatkowe na dotychczasowych zasadach (obowiązujących do końca 2000 r.) nie przysługują.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, że do dnia 28 maja 2017 r. zachowuje prawo do zwolnienia w podatku dochodowym od dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie zezwolenia na terenie strefy należało uznać za nieprawidłowe.

Nieprawidłowe jest zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 i 3, w szczególności, że:

*   przy korzystaniu ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie zezwolenia w okresie po 31 grudnia 2010 r. Spółka powinna ustalać limit przysługującego jej zwolnienia na zasadach udzielania pomocy publicznej obowiązujących na dzień 1 maja 2004 r., tj. na podstawie wartości faktycznie poniesionych wydatków inwestycyjnych oraz maksymalnej intensywności pomocy dla danego regionu;
*   przy korzystaniu ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia w okresie po 31 grudnia 2010 r. Spółka powinna uwzględnić pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji poniesionych na podstawie zezwolenia, która została uzyskana do 31 grudnia 2010 r.

Należy podkreślić, że – poza regulacjami zawartymi w ww. art. 5 i 6 ustawy zmieniającej z 2003 r. – brak jest innych przepisów, które określałyby prawo „starych przedsiębiorców” do korzystania z pomocy publicznej.

Powyższe stanowisko jest zbieżne z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym m.in. w wyrokach z 11 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1279/07 i z 1 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1919/08. W pierwszym z powołanych wyroków NSA stwierdził, że: „podatnik albo korzysta z nowych zasad prowadzenia działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i w tym zasad prowadzenia działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i w tym zakresie występuje o zmianę udzielonego przed dniem 1 stycznia 2001 r. zezwolenia, albo prowadzi tę działalność według starych uregulowań na zasadzie określonej w art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej ustawę o specjalnych strefach ekonomicznych. W tym drugim przypadku oznacza to dostosowanie się do stanu prawnego obowiązującego na dzień 31 grudnia 2000 r.”.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.