Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.19.2017.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-04
Teza: w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości i prawa do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opcja; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 5 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.) uzupełnionym w dniu 6 marca 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.) oraz w dniu 20 marca 2017 r. (data wpływu 23 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości i prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości i prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony w w dniu 6 marca 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.) oraz w dniu 20 marca 2017 r. (data wpływu 23 marca 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

S. GmbH jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego z siedzibą w Republice Federalnej Niemiec (dalej: Spółka lub Zbywca). Na podstawie niemieckiej ustawy o inwestycjach, Spółka ma status spółki inwestycyjnej. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. zarządzanie szeregiem niemieckich funduszy inwestycyjnych o charakterze umownym. Oznacza to, że dany fundusz nie jest odrębnym samoistnym podmiotem praw i obowiązków (tj. nie posiada osobowości prawnej ani zdolności do czynności prawnych), w szczególności nie jest spółką kapitałową, ani osobową, ani też jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa cywilnego, to Spółka, a nie fundusz, jest właścicielem aktywów funduszu. Spółka działa na rachunek inwestorów lokujących środki w danym funduszu.

Działalność inwestycyjna poszczególnych funduszy obejmuje głównie lokowanie kapitału na rynku nieruchomości w różnych krajach, w tym także w Polsce.

Z tytułu zarządzania funduszami Spółce przysługuje od masy funduszy wynagrodzenie określone w warunkach umownych. Działalność Spółki podlega nadzorowi ze strony Federalnego Urzędu Nadzoru Usług Finansowych. W Niemczech, pomimo braku statusu osoby prawnej lub zdolności prawnej, w świetle niemieckich przepisów podatkowych, fundusze są traktowane jako podatnicy na potrzeby niemieckiego podatku od osób prawnych.

Z niemieckiej ustawy o inwestycjach oraz z warunków umownych poszczególnych funduszy wynika, że Spółka może - w imieniu funduszy (w tym znaczeniu, że robi to na ich rachunek) - w ramach określonych limitów inwestycyjnych, nabywać do wyodrębnionego majątku, składającego się na określony fundusz, różnego rodzaju nieruchomości, w tym nieruchomości w trakcie budowy lub przeznaczone pod zabudowę, a także pewne prawa do nieruchomości. Spółka może na określonych zasadach obciążać nieruchomości, a także obciążać lub cedować należności ze stosunków prawnych dotyczących nieruchomości. Spółka może - w imieniu funduszy (w tym znaczeniu, że robi to na ich rachunek) - nabywać udziały w spółkach nieruchomościowych spełniających określone kryteria oraz pod pewnymi warunkami udzielać pożyczek spółkom, w których jest bezpośrednio lub pośrednio udziałowcem. Niemieckie przepisy ustawowe oraz warunki umowne dopuszczają także w pewnym zakresie lokowanie otrzymanych od inwestorów środków we wkładach bankowych, instrumentach rynku pieniężnego, papierach wartościowych, tytułach uczestnictwa w określonych funduszach inwestycyjnych, udzielanie pożyczek, których przedmiotem są papiery wartościowe, a także transakcje na instrumentach pochodnych. Spółka może też pod pewnymi warunkami na określonych zasadach zaciągać kredyty na wspólny rachunek inwestorów.

Opisany w niniejszym wniosku stan faktyczny dotyczy zarządzanego uprzednio przez Spółkę niemieckiego funduszu inwestycyjnego o charakterze obligacyjnym, który posiadał w majątku nieruchomości zlokalizowane w Polsce, czyli G. (dalej: Fundusz 1), a do którego przypisane były:

*   opisana w niniejszym wniosku nieruchomość położona w Polsce, która w związku z tym pozostawała w bezpośrednim zarządzie Spółki oraz

*   100% udziałów w spółce zależnej - T. sp. z o.o, (jest to polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), czyli właściciela innej nieruchomości położonej w Polsce (dalej: Spółka Zależna).

Ponadto, na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka zarządza nadal trzema innymi niemieckimi funduszami inwestycyjnymi o charakterze obligacyjnym, które posiadają w tym majątku nieruchomości zlokalizowane w Polsce, przy czym:

1.  do I. (dalej: Fundusz 2) przypisana jest jedna nieruchomość położona w Polsce, pozostająca w bezpośrednim zarządzie Spółki, sprawowanym w imieniu tego funduszu;
2.  do P. (dalej: Fundusz 3) przypisane są kolejne nieruchomości położone w Polsce, pozostające w bezpośrednim zarządzie Spółki, sprawowanym w imieniu tego funduszu;
3.  do E. (dalej: Fundusz 4) przypisana jest kolejna nieruchomość położona w Polsce, pozostająca w bezpośrednim zarządzie Spółki, sprawowanym w imieniu tego funduszu.

Podsumowując, zarządzane przez Spółkę fundusze posiadały (na moment zdarzenia opisanego we wniosku) w sumie kilka nieruchomości w Polsce (w tym budynki, grunty będące w użytkowaniu wieczystym lub własnością, budowle i inne naniesienia na te grunty związane z poszczególnymi nieruchomościami, np. parkingi) zlokalizowanych w G., W. oraz Ł..

Wszystkie wspomniane nieruchomości pozostawały (na moment zdarzenia opisanego we wniosku) w bezpośrednim zarządzie Spółki, natomiast jedna była własnością Spółki Zależnej (której z kolei udziały Spółka zbyła przed datą złożenia niniejszego wniosku, o czym mowa poniżej). Na moment zdarzenia opisanego we wniosku wszystkie nieruchomości były wynajmowane komercyjnie, czyli do działalności w pełni opodatkowanej VAT.

Z uwagi na specyficzną konstrukcję prawną, konstytuującą fundusze niemieckie jako fundusze typu umownego pozbawione osobowości prawnej, w rozumieniu polskich przepisów podatkowych, to Spółka występowała (i nadał występuje) jako podatnik.

Spółka była (na moment zdarzenia opisanego we wniosku) i nadal jest (obecnie) zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i posiadała (oraz nadał posiada) w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT w związku z najmem posiadanych w Polsce nieruchomości.

Bieżący operacyjny zarząd nieruchomościami oraz prowadzenie księgowości (w tym rozliczeń podatkowych) zlecono zewnętrznym podmiotom. Spółka (odpowiednio Spółka Zależna) jest stroną umów dotyczących dostawy mediów dotyczących poszczególnych nieruchomości. Zgodnie z postanowieniami odpowiednich umów zawartych z najemcami, koszty z tego wynikające są następnie refakturowane na najemców w poszczególnych nieruchomościach.

Ani Spółka, ani Spółka Zależna nie zatrudniały (na moment transakcji) żadnych pracowników w Polsce.

Od kilku miesięcy planowane było przeprowadzenie zmian restrukturyzacyjnych w modelu biznesowym Spółki. W pierwszym kroku planowane było, że aktywa przypisane do Funduszu 1, tj.:

*   nieruchomość położona w G., obejmująca prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na niej dwoma budynkami (w tym parkingiem podziemnym służącym obsłudze komunikacyjnej budynków) oraz budowlami: parkingiem naziemnym, zewnętrznym w postaci placu z utwardzoną nawierzchnią z wyznaczonymi miejscami parkingowymi, ogrodzeniem, oświetleniem, siecią wodno-kanalizacyjną, tablicą reklamową, czerpniami powietrza oraz

*   wszystkie udziały w Spółce Zależnej

zostaną przeniesione do innej spółki zależnej zarządzanej przez Spółkę, tj. do spółki kapitałowej prawa niemieckiego K. GmbH (dalej: GmbH lub Nabywca), która przed datą tej transakcji posiadała już jedną nieruchomość położoną w Holandii.

Wraz z budynkami i budowlami przeniesione zostały także - zgodnie z planem - ruchomości i wyposażenie, a także inne prawa związane z nieruchomością - prawa do projektów budowlanych, prawa z gwarancji jakości urządzeń znajdujących się w Budynkach lub na terenie nieruchomości. W dalszej części wniosku wszystkie przenoszone wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntów oraz budynkami i budowlami składniki opisane w tym akapicie są zwane łącznie i odpowiednio: Budynkami i Budowlami.

Przeniesienie wskazanych wyżej aktywów Funduszu 1 nastąpiło na mocy umów zawartych w dniu 1 grudnia 2016 r. w formie sprzedaży do GmbH. Rzeczywisty ośrodek zarządzania oraz siedziba spółki K. GmbH w chwili przeniesienia przez Spółkę własności ww. aktywów na rzecz K. GmbH znajdowały na terytorium Republiki Federalnej Niemiec.

Po nabyciu przez GmbH, wskazane aktywa Funduszu 1 były nadal eksploatowane (wynajmowane na cele komercyjne, choć nie było wykluczone, że w przyszłości mogą one zostać także odsprzedawane) - w przypadku Budynków i Budowli bezpośrednio przez GmbH, w przypadku aktywów posiadanych przez Spółkę Zależną - przez tę spółkę. Najem ten to działalność opodatkowana VAT w Polsce (tj. nie podlega on zwolnieniu z VAT), a spółka GmbH złożyła w dniu 25 listopada 2016 r. odpowiednie wnioski w zakresie zarejestrowania dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny i najem przejętej nieruchomości spowodował, że posiada ona w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT.

W dalszych krokach planowanej restrukturyzacji w stosunku do nieruchomości przypisanych do Funduszu 2 oraz nieruchomości przypisanej do Funduszu 3 również rozważane jest ich przeniesienie do innych niemieckich spółek zależnych (posiadanych już przez Spółkę lub nowo utworzonych) w formie wkładów niepieniężnych lub w formie umowy sprzedaży. Te kroki jednak nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest traktowanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług przeniesienia przez Spółkę aktywów przypisanych do Funduszu 1, tj. Budynków i Budowli. W stosunku do dalszych kroków dotyczących Funduszu 2, Spółka wystąpiła już z odrębnym wnioskiem o interpretację w zakresie traktowania podatkowego rozważanych czynności a także zamierza wystąpić w niedalekiej przyszłości z podobnym wnioskiem w stosunku do Funduszu 3.

Dla pełności obrazu, poniżej Spółka przedstawia szczegółową charakterystykę wskazanych aktywów Funduszu 1, które były przedmiotem transferu do spółki GmbH.

1.  Budynki i Budowle

Budynki i Budowle będące przedmiotem transferu do spółki GmbH zostały nabyte przez Spółkę do wyodrębnionego majątku Funduszu 1 w październiku 2008 r. od podmiotu niepowiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Budynków i Budowli.

W okresie ostatnich dwóch lat przed transakcją Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie któregokolwiek z Budynków i Budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej danego Budynku i Budowli.

W ramach przeprowadzonej transakcji, zgodnie z art. 678 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm., dalej: „k.c.”), spółka GmbH wstąpiła z mocy prawa w stosunek najmu na miejsce Spółki. Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami stron transakcji, Spółka, jako integralną część Budynków i Budowli i ich wartości, przeniosła na GmbH prawa i obowiązki wynikające z gwarancji i rękojmi budowlanych, gwarancji bankowych związanych z umowami najmu oraz prawa autorskie do projektów (jak wspomniano, odnosząc się w dalszej części wniosku do Budynków i Budowli zainteresowani mają na myśli także te inne elementy przenoszone wraz z nieruchomością, w tym wspomniane tu prawa i obowiązki).

W ramach transakcji nie zostały przeniesione na GmbH jakiekolwiek należności czy też zobowiązania Spółki związane z Budynkami i Budowlami (np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z warunków umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi, dotyczącymi zbywanych nieruchomości np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc.) Wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne były regulowane przez GmbH i Spółkę odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był właścicielem Budynków i Budowli i stroną stosownych umów.

Przeprowadzenie transakcji zostało poprzedzone wypowiedzeniem lub cesją wybranych umów związanych z Budynkami i Budowlami (m.in. umów z dostawcami mediów, etc.), których dotychczasową stroną była Spółka, a które dotyczyły Budynków i Budowli. W przypadku niektórych umów, w tym w szczególności tych dotyczących usług telekomunikacyjnych, czynności takie - z uwagi na ograniczenia po stronie dostawców (w tym procedury wewnętrzne tych dostawców) zostaną dokonane już po dacie sprzedaży Budynków i Budowli i w związku z tym efektywnie GmbH zawrze lub wejdzie w prawa i obowiązki z takich umów już po dacie ich przejścia na GmbH. Taką konieczność utrzymania wybranych umów wymusiły zasady bezpieczeństwa w stosunku do Nieruchomości (np. systemy bezpieczeństwa wymagają stałego łącza dostarczanego przez usługodawcę i brak świadczenia usługi wiązałby się z brakiem możliwości monitorowania zagrożeń), ale także procedury wewnętrzne tych partnerów handlowych (dostawców usług). W przypadku natomiast umów obejmujących wszystkie nieruchomości posiadane rzez Spółkę ich zakres został ograniczony - tj. Budynki i Budowle zostały z nich wyłączone.

Zainteresowani w dniu przeniesienia własności Budynków i Budowli byli stronami jednej ramowej umowy ubezpieczeniowej, o tzw. konstrukcji parasolowej. Umowa ta obejmowała ubezpieczeniem wszystkie nieruchomości posiadane zarówno przez Zainteresowanych, jak i inne podmioty zależne wobec S. GmbH. Na podstawie tej parasolowej umowy ubezpieczenia ubezpieczyciel otrzymał jedną skonsolidowaną roczną składkę (na budynek) za objęcie ubezpieczeniem w 2016 r. wszystkich nieruchomości podmiotów uczestniczących w umowie.

Taka konstrukcja umowy ubezpieczenia spowodowała, że objęcie ubezpieczeniem majątkowym Budynków i Budowli zlokalizowanych w G. po ich nabyciu przez K. GmbH nastąpiło automatycznie i w związku z tym:

*   nie mogło zostać poprzedzone ograniczeniem umowy ubezpieczenia przez S. GmbH - skoro Budynki i Budowle po zawarciu umowy sprzedaży stały się własnością K. GmbH, to od dnia tej transakcji podlegały ubezpieczeniu jako przedmiot własności K. GmbH, a więc S. GmbH nie był od tego dnia władny podejmować w tym zakresie jakichkolwiek działań odnoszących skutki prawne wobec Budynków i Budowli;
*   nie wymagało dokonywania żadnych cesji praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia zawartej przez S. GmbH na rzecz K. GmbH - oboje Zainteresowani byli już bowiem objęci jedną umową obowiązującą od 1 stycznia 2016 r.;
*   nie było konieczne składanie jakichkolwiek oświadczeń woli przez S. GmbH ani K. GmbH celem objęcia Budynków i Budowli ubezpieczeniem przez K. GmbH jako ubezpieczającego od dnia zawarcia umowy sprzedaży.

Dodatkowo, Spółka była stroną (jako zlecający) umowy o zarządzanie Budynkami i Budowlami, która to umowa została rozwiązana. W przypadku rozwiązania, odpowiednie nowe umowy w tym zakresie zostały zawarte przez GmbH po dokonaniu nabycia. Oznacza to, że prawne zobowiązania wynikające z dotychczas istniejących umów nie zostały przeniesione na GmbH. Zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Budynków i Budowli po dokonaniu transakcji leżało więc w gestii Nabywcy, który albo przejął dotychczasowe umowy (lub jest w trakcie ich przejmowania, o czym mowa powyżej) albo zawarł (lub zawrze, o czym mowa powyżej) nowe umowy dotyczące obsługi Budynków i Budowli według własnego uznania. Prawdziwe jest także stwierdzenie, że Nabywca zawarł umowy z dotychczasowymi dostawcami Spółki.

W ramach transakcji nie nastąpiło również przeniesienie na GmbH jakichkolwiek pracowników Spółki, gdyż jak wspomniano Spółka nie zatrudniała i nadal nie zatrudnia pracowników w Polsce.

Co więcej, transakcja nie obejmowała również tajemnic handlowych Spółki, ksiąg i pozostałej dokumentacji handlowej, firmy, środków pieniężnych na rachunku bankowym (z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców), itp.

Spółka i GmbH w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej Budynków i Budowli złożyły oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

Przeniesienie własności Budynków i Budowli w ramach transakcji nie zmieniło i nie zmieni modelu biznesowego wykorzystania Budynków i Budowli, tj. nadal będą to wynajmowane komercyjnie powierzchnie biurowe, a więc działalność opodatkowana VAT (zastosowanie znajdą właściwe stawki VAT).

1.  Udziały

Udziały w Spółce Zależnej, których przeniesienie nastąpiło w ramach restrukturyzacji, były posiadane przez Spółkę jako właściciela prawnego zarządzającego majątkiem Funduszu 1.

Spółka Zależna prowadziła (i nie przestała prowadzić w efekcie przeprowadzonej transakcji) działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu powierzchni biurowej. Spółka ta była przed datą transakcji (1 grudnia 2016 r.) i nadal jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w W., na której znajduje się budynek biurowy (dalej: „Nieruchomość”). Powierzchnie w budynku posadowionym na Nieruchomości były przed datą transakcji i są nadal obecnie przedmiotem najmu. Spółka Zależna nabyła wskazaną Nieruchomość w ramach likwidacji innej spółki zależnej (transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT, w związku z czym Spółka Zależna nie otrzymała faktury VAT i nie odliczyła podatku VAT naliczonego). Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Spółki Zależnej.

W konsekwencji zmian właścicielskich nie doszło do zmiany modelu działalności operacyjnej, tj. Spółka Zależna nadal prowadzi działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych. W przyszłości możliwe jest, że nieruchomość posiadana przez Spółkę Zależną zostanie sprzedana lub przeniesiona do GmbH w ramach dalszej reorganizacji (np. w wyniku likwidacji Spółki Zależnej).

Wszelkie umowy zawarte przez Spółkę Zależną we wcześniejszym okresie pozostają w mocy, nie uległ bowiem zmianie podmiot, który był i jest obecnie stroną przedmiotowych umów. Transfer do GmbH dokonał się wyłącznie na poziomie właścicielskim i nie skutkował istotnymi zmianami w samej Spółce Zależnej.

Spółka nie świadczyła i nie świadczy na rzecz Spółki Zależnej żadnych opodatkowanych VAT usług zarządczych, administracyjnych, księgowych, handlowych, technicznych lub tym podobnych. Spółka udzieliła niedawno Spółce Zależnej jednej pożyczki. Spółka nie nabywała we własnym imieniu usług, które świadczone byłyby przez podmioty trzecie na rzecz Spółki Zależnej.

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, iż ani Budynki i Budowle, ani udziały w Spółce Zależnej nie były wyodrębnione organizacyjnie w ramach struktury Spółki jako dział, oddział czy wydział. Jak wskazano wyżej aktywa te były natomiast przypisane do masy majątkowej Funduszu 1 (niebędącego odrębną jednostką organizacyjną ani podmiotem, lecz wyłącznie masą majątkową utworzoną na zasadach umownych).

Aktywa będące przedmiotem transferu do Nabywcy nie były również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istniały odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów.

W stosunku do poszczególnych nieruchomości, w tym także w stosunku do Budynków i Budowli i udziałów w Spółce Zależnej Spółka prowadziła wewnętrzną ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności poszczególnych inwestycji dla celów zarządczych. W ramach ewidencji prowadzonej dla celów zarządczych możliwe było przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do poszczególnych inwestycji, jednak Spółka nie sporządzała odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadziła odrębnych bilansów w stosunku do Budynków i Budowli ani udziałów w Spółce Zależnej.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, Spółka i Nabywca niniejszym pragną dokonać potwierdzenia skutków podatkowych dokonanego transferu Budynków i Budowli.

Jednocześnie Spółka informuje, że na jego i Nabywcy wspólny wniosek zostały wydane interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego z dnia 7 listopada 2016 r, sygn. 1462-IPPP1.4512.706.2016.2.KC oraz 1462-IPPP1.4512.921.2016.KC, w których Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił stanowisko w zakresie opodatkowania VAT transakcji dostawy nieruchomości przez Spółkę.

Niemniej jednak, stan faktyczny przedstawiony w niniejszym wniosku cechuje się pewnymi różnicami względem zdarzenia przyszłego przedstawionego w poprzednim wniosku o udzielenie interpretacji - tzn.:

*   na moment składania poprzedniego wniosku niektóre elementy stanu faktycznego nie były wystarczająco określone, natomiast w chwili obecnej są one znane i zainteresowani pragną je doprecyzować, aby uniknąć ewentualnych wątpliwości co do wyczerpującego opisu zakresu transakcji;
*   przed złożeniem mniejszego wniosku podjęta została już decyzja, że do przeniesienia opisanych składników dojdzie w drodze sprzedaży (a nie aportu), stąd wyłącznie opcja sprzedaży zostaje pokryta niniejszym wnioskiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisanego stanu faktycznego przedmiotem transakcji były składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?
2.  Czy w świetle opisanego stanu faktycznego dostawa Budynków i Budowli dokonywana przez Spółkę na rzecz Nabywcy (dokonana w formie umowy sprzedaży) podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i podlegała udokumentowaniu fakturą, skoro strony transakcji złożyły zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT?
3.  Czy w świetle opisanego stanu faktycznego, Nabywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Spółki faktury dokumentującej dostawę Budynków i Budowli, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy?

Zdaniem Zainteresowanych,

1.  majątek składający się na Budynki będący przedmiotem planowanej transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT;
2.  dostawa Budynków dokonana przez Spółkę na rzecz Nabywcy (dokonana w formie umowy sprzedaży) podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i podlegała udokumentowaniu fakturą, skoro strony transakcji złożyły zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT;
3.  Nabywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Spółki faktury dokumentującej dostawę Budynków, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy.

Uzasadnienie

Pytanie nr 1

Jak wynika z art. 6 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) zwanej ustawą o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej: „ZCP”) oznacza, że sprzedawca dokonujący takiego zbycia nie dolicza podatku należnego ani nie dokumentuje transakcji fakturą.

W pierwszej kolejności niezbędne jest więc ustalenie, czy w świetle opisanego stanu faktycznego Budynki stanowiły przedsiębiorstwo lub ZCP, co wyłączyłoby transakcję jego zbycia z zakresu opodatkowania VAT.

1.  Przedsiębiorstwo

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. Jednak zarówno w doktrynie prawa podatkowego, jak i w orzecznictwie organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB) oraz orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10) jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm; dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie ze wskazanym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe ; do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, przeniesienie przedsiębiorstwa ma miejsce co do zasady wtedy, gdy wszystkie elementy wymienione w art. 55² Kodeksu cywilnego (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, czynności takiej nie należy postrzegać jako przeniesienia przedsiębiorstwa.

W ocenie Spółki i Nabywcy, w ramach transakcji nie doszło do przeniesienia rzeczonego minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Nabywca musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące niezbędne elementy, takie jak zawarcie nowych umów z dostawcami wybranych usług serwisowych i mediów oraz z zarządcą Budynków.

Jak już zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, transakcji sprzedaży nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Spółki. Z perspektywy Nabywcy przedmiotem nabycia były tylko niektóre składniki należące do majątku stanowiącego cywilnoprawnie własność Spółki, tj. Budynki. Wskutek dokonania dostawy Budynków nie przeszły na spółkę GmbH prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę (jako niezwiązane bezpośrednio z Budynkami), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Spółki,
*   umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych,
*   środki pieniężne Spółki zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców),
*   tajemnice przedsiębiorstwa Spółki,
*   księgi rachunkowe Spółki i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Budynkami, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   firma Spółki.

Ze względu na to, że ww. elementy konstytutywne przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego nie przeszły na Nabywcę w wyniku planowanej transakcji, same zbywane Budynki (rozumiane jako prawo użytkowania wieczystego gruntu w G. wraz z posadowionymi na nim dwoma budynkami oraz parkingiem) nie stanowi masy pozwalającej na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, będącej całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej przy wykorzystaniu Budynków jest możliwe dopiero w razie doposażenia ich w szereg dodatkowych, niezbędnych elementów. Tym samym, w ocenie Spółki i Nabywcy nie sposób uznać, że przedmiotem dostawy dokonywanej przez Spółkę było przedsiębiorstwo.

Okoliczność, że przedmiotu transakcji pomiędzy Spółką a Nabywcą nie można uznać za przedsiębiorstwo Spółki znajduje potwierdzenie również w stanowisku prezentowanym przez organy interpretacyjne - dla przykładu wskazać można na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 listopada 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-733/15/SR), interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 października 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-544/15-3/HW), czy też interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1256/14-4/MPe). Warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. „IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną, przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego”.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP)

W ocenie Spółki i Nabywcy, składniki majątku, których własność była przenoszona w wyniku transakcji, nie stanowią również ZCP.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa - w odróżnieniu od terminu „przedsiębiorstwo” - zostało zdefiniowane w Ustawie o VAT, ściślej w jej art. 2 pkt 27e. Zgodnie ze wskazanym przepisem, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (por. m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 sierpnia 2015 r., sygn. IBPP2/4512-510/15/ICz oraz z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Jak interpretować powyższe przesłanki wskazują organy interpretacyjne. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne uwagi przedstawił również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r. sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC.

W świetle powyższych wskazań, zdaniem Spółki i Nabywcy, Budynki zbyte w ramach planowanej transakcji przez Spółkę na rzecz Nabywcy (w formie umowy sprzedaży) nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT ze względu na niespełnienie ustawowych przesłanek.

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w orzecznictwie organów interpretacyjnych, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość. Powyższe - stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, oraz z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. IPPP1 /4512-1162/15-3/Igo.

W przypadku przedstawionego opisu stanu faktycznego, powyższy warunek nie jest spełniony, ponieważ trudno uznać za samodzielny zespół Budynki bez pracowników, bez środków na rachunkach bankowych, a przede wszystkim bez praw i obowiązków (w tym należności i zobowiązań) wynikających z umów związanych z Budynkami. Jak bowiem wskazano, umowy te zostały rozwiązane przed transakcją, ewentualnie Budynki zostały wyłączone z zakresu umów podpisanych przez Spółkę, a wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne były (i są) regulowane przez GmbH i Spółkę odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Budynków i stroną stosownych umów.

Ponadto, w ocenie Spółki i Nabywcy, Budynki nie stanowiły formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa jako dział, oddział lub wydział w przedsiębiorstwie Spółki. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, aktywa będące przedmiotem transferu do Nabywcy nie były również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istniały odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów. W konsekwencji, nie można w przypadku Budynków mówić o ich wyodrębnieniu organizacyjnym z przedsiębiorstwa Spółki. W szczególności zaś za takie wyodrębnienie nie można zdaniem Spółki i Nabywcy uznać okoliczności, że własność „ekonomiczna” Budynków przynależała do masy majątkowej Funduszu 1 zarządzanego przez Spółkę na rachunek jego inwestorów. W świetle prawa to Spółce przysługiwało pełne prawo własności Budynków, jak i pozostałych nieruchomości, w stosunku do których Spółka działała na rachunek inwestorów lokujących środki w innych funduszach zarządzanych przez Spółkę, tym samym fakt późniejszego faktycznego, ekonomicznego rozliczenia zysków osiągniętych z danej nieruchomości z właściwymi inwestorami nie może przesądzać o istnieniu wyodrębnienia organizacyjnego.

Co więcej, zdaniem Spółki i Nabywcy, okoliczność rozliczeń z właściwymi inwestorami i wynikająca stąd konieczność prowadzenia przez Spółkę wewnętrznej ewidencji pozwalającej na ocenę sytuacji i efektywności poszczególnych inwestycji dla celów zarządczych, nie pozwala także na stwierdzenie istnienia wyodrębnienia finansowego. Jak bowiem wskazano, Spółka nie sporządzała odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadziła odrębnych bilansów w stosunku do Budynków. W związku z tym, finanse Budynków nie podlegały oddzieleniu od całkowitych finansów Spółki.

Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Spółki i Nabywcy nie został spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania transferowanych składników majątkowych Spółki za ZCP, jest wyodrębnienie funkcjonalne w majątku Spółki, tj. przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-474/14/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS).

Opisaną okoliczność akcentuje się również w orzecznictwie sądów administracyjnych - tytułem przykładu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania u.p.t.u. dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

Innymi słowy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe - materialne i niematerialne - wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze podnoszone już okoliczności, że na Nabywcę w wyniku sprzedaży Budynków nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę umów w zakresie:

*   zarządzania Budynkami,
*   obsługi technicznej Budynków,
*   dostawy wybranych mediów do Budynków (m.in, energia elektryczna, dostawa wody i odbiór ścieków),

należy uznać, że przedmiot transakcji pomiędzy Spółką a Nabywcą nie obejmował wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Nabywcę przy wykorzystaniu Budynków. Nie można więc w opinii Spółki i Nabywcy przyjąć, że transferowane składniki majątku Spółki (przede wszystkim Budynki rozumiane jako prawo użytkowania wieczystego gruntu w G. wraz z posadowionymi na nim dwoma budynkami oraz parkingiem) były wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z komercyjnym najmem powierzchni, bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez samego Nabywcę. Trudno chociażby przyjąć, by Budynki, do których Nabywca nie zapewniłby we własnym zakresie dostawy mediów od podmiotów trzecich, nadawały się do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmowaniu części tych Budynków na cele użytkowe. Skoro zaś Budynki nie posiadały potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, to nie została spełniona także przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki i Nabywcy, przeprowadzona transakcja, której przedmiotem były Budynki, nie była objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki, a tym samym podlegała opodatkowaniu VAT.

Pytanie nr 2

Zakres czynności podlegających opodatkowaniu określa art. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z związku z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT stanowiącą, że na gruncie omawianej ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, sprzedaż Budynku I i Budynku II dokonywana przez Spółkę na rzecz Nabywcy w zamian za wynagrodzenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Powyższa konkluzja dotyczyć będzie także przeniesienia na Nabywcę prawa użytkowania wieczystego gruntów położonych w W., gdyż na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się również zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Skoro odpłatna dostawa Budynków (dokonana poprzez zawarcie umowy sprzedaży) stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy dostawa ta nie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w Ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Termin „pierwsze zasiedlenie” posiada swoją definicję legalną wyrażoną w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT stanowiącym, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dodatkowo, w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT ma charakter obligatoryjny w odróżnieniu od zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z którego - stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT - podatnik może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje ponadto art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, ww, oświadczenie musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było opodatkowanie obrotu nieruchomościami wyłącznie na pierwszym etapie obrotu lub po gruntownej ich modernizacji („ulepszeniu” w rozumieniu Ustawy o VAT i przepisów ustaw o podatku dochodowym). Obrót na dalszych etapach ma podlegać zwolnieniu.

W konsekwencji, dostawy nieruchomości, które są dokonywane przed ich pierwszym zasiedleniem, w jego ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia tychże nieruchomości podlegają co do zasady opodatkowaniu. Jedynie w drodze wyjątku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, dostawa nieruchomości, która co do zasady powinna być opodatkowana (jako „nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10” ze względu na jej dokonywanie przed, w ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) będzie także podlegać zwolnieniu, jeśli łącznie spełnione zostaną dodatkowe przesłanki dotyczące braku gruntownego ulepszenia i braku u sprzedawcy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do nieruchomości będącej przedmiotem dostawy.

Kluczowe znaczenie dla prawnopodatkowej oceny przedstawianego stanu faktycznego ma więc pojęcie „pierwszego zasiedlenia”. Zgodnie z definicją legalną z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższej Definicji do pierwszego zasiedlenia dochodzi, gdy nieruchomość po jej wybudowaniu (bądź gruntownym ulepszeniu) zostanie oddana do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Użycie w Definicji słów „nabywcy lub użytkownikowi” oznacza, że pierwsze zasiedlenie następuje zarówno w sytuacji, gdy nieruchomość zostanie sprzedana (zbyta), jak i wówczas, gdy zostanie oddana do odpłatnego używania wskutek świadczenia opodatkowanej usługi najmu/dzierżawy/leasingu.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Spółka nabyła Budynki do wyodrębnionego majątku Funduszu 1 w październiku 2008 r. od podmiotu niepowiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego na fakturze dokumentującej nabycie Budynków i następnie wykorzystywała (wykorzystuje) Budynki do świadczenia opodatkowanych VAT usług najmu jego powierzchni.

W okresie ostatnich dwóch lat przed transakcją Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie któregokolwiek z Budynków w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej danego Budynku.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki i Nabywcy, bez względu na historię Budynków przed październikiem 2008 r. (kiedy to Spółka dokonała jego opodatkowanego nabycia), dostawa Budynków na rzecz Nabywcy (dokonywana w drodze umowy sprzedaży) podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT jako dokonywana po upływie 2 lat od jego pierwszego zasiedlenia. Nawet bowiem jeśliby przyjąć, że do pierwszego zasiedlenia Budynków doszło wskutek ich opodatkowanego VAT nabycia przez Spółkę, to od października 2008 r. do dnia transakcji (1 grudnia 2016 r.) upłynął okres dłuższy niż 2 lata, Tym samym, mając na uwadze, że Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie Budynków w wysokości, która spowodowałaby ponowne wpadnięcie w reżim pierwszego zasiedlenia, to dostawa Budynków korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro Spółka i Nabywca złożyli przed dniem dostawy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania (spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT), dostawa Budynków podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% - stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że w ust. 8 art. 29a ustawy o VAT wskazano, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że dostawa gruntu wraz z budynkami lub budowlami trwale z tym gruntem związanymi jest opodatkowana stawką właściwą dla dostawy takich budynków lub budowli. Innymi słowy, dostawa gruntu dzieli na gruncie VAT los dostawy budynków lub budowli z tym gruntem związanych.

Zdaniem Spółki i Nabywcy, do opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego wchodzącego w skład Budynków znalazł zastosowanie przepis ogólny, tj. art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT. Tym samym, w razie uznania, że dostawa Budynków posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym podlegała opodatkowaniu według stawki 23%, to również zbycie prawa użytkowania wieczystego było opodatkowane tą samą stawką VAT.

Jedynie na marginesie należy wskazać, że przewidziane w art. 29a ust. 9 ustawy o VAT wyłączenie zastosowania art. 29a ust. 8 tejże ustawy nie znalazło zastosowania w omawianym stanie faktycznym, gdyż dyspozycja art. 29a ust. 9 ustawy o VAT nie obejmuje sytuacji zbywania prawa użytkowania wieczystego przez dotychczasowego użytkownika, lecz dotyczy odrębnej sytuacji oddawania gruntu w użytkowanie wieczyste (do czego na mocy art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego uprawnieni są tylko Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki).

Zgodnie natomiast z dyspozycją art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 Ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Zważywszy więc na brzmienie art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT (definiującego pojęcie „sprzedaży” jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) oraz na fakt, iż Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, Spółka - dokonując opodatkowanej według stawki 23% odpłatnej dostawy Budynków na rzecz Nabywcy - miała obowiązek wystawić fakturę dokumentującą tę dostawę.

Pytanie nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w sprawie Spółki i Nabywcy). Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak już wskazano, Nabywca nabyte Budynki wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej opodatkowany VAT wynajem powierzchni. Należy ponadto uznać, że nie zachodzi żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 Ustawy o VAT. W konsekwencji, Nabywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Spółki faktury dokumentującej dostawę Budynków.

Stosownie do art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstało u Nabywcy w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych Budynków powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Nabywca otrzymał fakturę.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle powyższego, Nabywca jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury lub alternatywnie - według wyboru Nabywcy - jest on uprawniony do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (\`(...)\`)

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
2.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno budynki, budowle jak i grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, jak również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych oraz niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednak zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd stwierdził, że „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy - podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Natomiast ust. 11 tego artykułu stanowi, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Dodatkowo zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. l pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co więcej stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Niniejsze dotyczy również prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Artykuł 86 ust. 10 ustawy stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy - w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa niemieckiego z siedzibą w Republice Federalnej Niemiec. Na podstawie niemieckiej ustawy o inwestycjach, Spółka ma status spółki inwestycyjnej. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. zarządzanie szeregiem niemieckich funduszy inwestycyjnych o charakterze umownym. Oznacza to, że dany fundusz nie jest odrębnym samoistnym podmiotem praw i obowiązków (tj. nie posiada osobowości prawnej ani zdolności do czynności prawnych), w szczególności nie jest spółką kapitałową, ani osobową, ani też jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa cywilnego, to Spółka, a nie fundusz, jest właścicielem aktywów funduszu. Spółka działa na rachunek inwestorów lokujących środki w danym funduszu.

Działalność inwestycyjna poszczególnych funduszy obejmuje głównie lokowanie kapitału na rynku nieruchomości w różnych krajach, w tym także w Polsce.

Spółka była i nadal jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i posiadała i nadal posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT w związku z najmem posiadanych w Polsce nieruchomości.

Od kilku miesięcy planowane było przeprowadzenie zmian restrukturyzacyjnych w modelu biznesowym Spółki. W pierwszym kroku planowane było, że aktywa przypisane do Funduszu 1, tj.:

*   nieruchomość położona w G., obejmująca prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na niej dwoma budynkami (w tym parkingiem podziemnym służącym obsłudze komunikacyjnej budynków) oraz budowlami: parkingiem naziemnym, zewnętrznym w postaci placu z utwardzoną nawierzchnią z wyznaczonymi miejscami parkingowymi, ogrodzeniem, oświetleniem, siecią wodno-kanalizacyjną, tablicą reklamową, czerpniami powietrza oraz

*   wszystkie udziały w Spółce Zależnej

zostaną przeniesione do innej spółki zależnej zarządzanej przez Spółkę, tj. do spółki kapitałowej prawa niemieckiego K. GmbH, która przed datą tej transakcji posiadała już jedną nieruchomość położoną w Holandii.

Wraz z budynkami i budowlami przeniesione zostały także - zgodnie z planem - ruchomości i wyposażenie, a także inne prawa związane z nieruchomością - prawa do projektów budowlanych, prawa z gwarancji jakości urządzeń znajdujących się w Budynkach lub na terenie nieruchomości. Wszystkie przenoszone wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntów oraz budynkami i budowlami składniki opisane w tym akapicie są zwane łącznie i odpowiednio: Budynkami i Budowlami.

Przeniesienie wskazanych wyżej aktywów Funduszu 1 nastąpiło na mocy umów zawartych w dniu 1 grudnia 2016 r. w formie sprzedaży do GmbH. Rzeczywisty ośrodek zarządzania oraz siedziba spółki K. GmbH w chwili przeniesienia przez Spółkę własności ww. aktywów na rzecz K. GmbH znajdowały na terytorium Republiki Federalnej Niemiec.

Po nabyciu przez GmbH, wskazane aktywa Funduszu 1 były nadal eksploatowane - wynajmowane na cele komercyjne - w przypadku Budynków i Budowli bezpośrednio przez GmbH, w przypadku aktywów posiadanych przez Spółkę Zależną - przez tę spółkę. Najem ten to działalność opodatkowana VAT w Polsce, a spółka złożyła w dniu 25 listopada 2016 r. odpowiednie wnioski w zakresie zarejestrowania dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Najem przejętej nieruchomości spowodował, że posiada ona w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT.

Przedmiotem wniosku jest traktowanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług przeniesienia przez Spółkę aktywów przypisanych do Funduszu 1, tj. Budynków i Budowli.

Budynki i Budowle będące przedmiotem transferu do spółki GmbH zostały nabyte przez Wnioskodawcę do wyodrębnionego majątku Funduszu 1 w październiku 2008 r. od podmiotu niepowiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Budynków i Budowli.

W okresie ostatnich dwóch lat przed transakcją Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie któregokolwiek z Budynków i Budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej danego Budynku i Budowli.

W ramach przeprowadzonej transakcji, zgodnie z art. 678 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, spółka GmbH wstąpiła z mocy prawa w stosunek najmu na miejsce Spółki. Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami stron transakcji, Spółka, jako integralną część Budynków i Budowli i ich wartości, przeniosła na GmbH prawa i obowiązki wynikające z gwarancji i rękojmi budowlanych, gwarancji bankowych związanych z umowami najmu oraz prawa autorskie do projektów.

W ramach transakcji nie zostały przeniesione na GmbH jakiekolwiek należności czy też zobowiązania Spółki związane z Budynkami i Budowlami np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z warunków umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi, dotyczącymi zbywanych nieruchomości np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc. Wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne były regulowane przez GmbH i Spółkę odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był właścicielem Budynków i Budowli i stroną stosownych umów.

Przeprowadzenie transakcji zostało poprzedzone wypowiedzeniem lub cesją wybranych umów związanych z Budynkami i Budowlami - umów z dostawcami mediów, etc., których dotychczasową stroną była Spółka, a które dotyczyły Budynków i Budowli. W przypadku niektórych umów, w tym w szczególności tych dotyczących usług telekomunikacyjnych, czynności takie - z uwagi na ograniczenia po stronie dostawców zostaną dokonane już po dacie sprzedaży Budynków i Budowli i w związku z tym efektywnie GmbH zawrze lub wejdzie w prawa i obowiązki z takich umów już po dacie ich przejścia na GmbH. Taką konieczność utrzymania wybranych umów wymusiły zasady bezpieczeństwa w stosunku do Nieruchomości , ale także procedury wewnętrzne tych partnerów handlowych. W przypadku natomiast umów obejmujących wszystkie nieruchomości posiadane rzez Spółkę ich zakres został ograniczony - tj. Budynki i Budowle zostały z nich wyłączone.

Wnioskodawca i Zainteresowany w dniu przeniesienia własności Budynków i Budowli byli stronami jednej ramowej umowy ubezpieczeniowej, o tzw. konstrukcji parasolowej. Umowa ta obejmowała ubezpieczeniem wszystkie nieruchomości posiadane zarówno przez Zainteresowanych, jak i inne podmioty zależne wobec S. GmbH. Na podstawie tej parasolowej umowy ubezpieczenia ubezpieczyciel otrzymał jedną skonsolidowaną roczną składkę (na budynek) za objęcie ubezpieczeniem w 2016 r. wszystkich nieruchomości podmiotów uczestniczących w umowie.

Taka konstrukcja umowy ubezpieczenia spowodowała, że objęcie ubezpieczeniem majątkowym Budynków i Budowli zlokalizowanych w G. po ich nabyciu przez K. GmbH nastąpiło automatycznie i w związku z tym:

*   nie mogło zostać poprzedzone ograniczeniem umowy ubezpieczenia przez S. GmbH - skoro Budynki i Budowle po zawarciu umowy sprzedaży stały się własnością K. GmbH, to od dnia tej transakcji podlegały ubezpieczeniu jako przedmiot własności K. GmbH, a więc S. GmbH nie był od tego dnia władny podejmować w tym zakresie jakichkolwiek działań odnoszących skutki prawne wobec Budynków i Budowli;
*   nie wymagało dokonywania żadnych cesji praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia zawartej przez S. GmbH na rzecz K. GmbH - oboje Zainteresowani byli już bowiem objęci jedną umową obowiązującą od 1 stycznia 2016 r.;
*   nie było konieczne składanie jakichkolwiek oświadczeń woli przez S. GmbH ani K. GmbH celem objęcia Budynków i Budowli ubezpieczeniem przez K. GmbH jako ubezpieczającego od dnia zawarcia umowy sprzedaży.

Dodatkowo, Spółka była stroną umowy o zarządzanie Budynkami i Budowlami, która to umowa została rozwiązana. W przypadku rozwiązania, odpowiednie nowe umowy w tym zakresie zostały zawarte przez GmbH po dokonaniu nabycia. Oznacza to, że prawne zobowiązania wynikające z dotychczas istniejących umów nie zostały przeniesione na GmbH. Zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Budynków i Budowli po dokonaniu transakcji leżało więc w gestii Nabywcy, który albo przejął dotychczasowe umowy lub jest w trakcie ich przejmowania, albo zawarł lub zawrze, nowe umowy dotyczące obsługi Budynków i Budowli według własnego uznania. Prawdziwe jest także stwierdzenie, że Nabywca zawarł umowy z dotychczasowymi dostawcami Spółki.

W ramach transakcji nie nastąpiło również przeniesienie na GmbH jakichkolwiek pracowników Spółki, gdyż Spółka nie zatrudniała i nadal nie zatrudnia pracowników w Polsce.

Co więcej, transakcja nie obejmowała również tajemnic handlowych Spółki, ksiąg i pozostałej dokumentacji handlowej, firmy, środków pieniężnych na rachunku bankowym z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców, itp.

Spółka i GmbH w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej Budynków i Budowli złożyły oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

Przeniesienie własności Budynków i Budowli w ramach transakcji nie zmieniło i nie zmieni modelu biznesowego wykorzystania Budynków i Budowli, tj. nadal będą to wynajmowane komercyjnie powierzchnie biurowe, a więc działalność opodatkowana VAT.

Budynki i Budowle nie były wyodrębnione organizacyjnie w ramach struktury Spółki jako dział, oddział czy wydział. Aktywa były przypisane do masy majątkowej Funduszu 1 niebędącego odrębną jednostką organizacyjną ani podmiotem, lecz wyłącznie masą majątkową utworzoną na zasadach umownych.

Aktywa będące przedmiotem transferu do Nabywcy nie były wydzielone organizacyjnie w żaden sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istniały odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów.

W stosunku do poszczególnych nieruchomości, w tym także w stosunku do Budynków i Budowli i udziałów w Spółce Zależnej Spółka prowadziła wewnętrzną ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności poszczególnych inwestycji dla celów zarządczych. W ramach ewidencji prowadzonej dla celów zarządczych możliwe było przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do poszczególnych inwestycji, jednak Spółka nie sporządzała odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadziła odrębnych bilansów w stosunku do Budynków i Budowli ani udziałów w Spółce Zależnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy w świetle opisanego stanu faktycznego przedmiotem transakcji były składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czy dostawa Budynków i Budowli dokonywana przez Spółkę na rzecz Nabywcy dokonana w formie umowy sprzedaży podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i podlegała udokumentowaniu fakturą, skoro strony transakcji złożyły zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT oraz czy Nabywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Spółki faktury dokumentującej dostawę Budynków i Budowli, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy.

Ad. 1

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. Powszechnie jest akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm; dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie ze wskazanym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe ; do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, przeniesienie przedsiębiorstwa ma miejsce co do zasady wtedy, gdy wszystkie elementy wymienione w art. 55² Kodeksu cywilnego (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, czynności takiej nie należy postrzegać jako przeniesienia przedsiębiorstwa.

Zdaniem Organu w ramach opisanej transakcji nie doszło do dostawy przedsiębiorstwa.

Transakcji sprzedaży nie towarzyszył transfer szeregu składników, składających się na definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Spółki. Przedmiotem nabycia były tylko niektóre składniki należące do majątku stanowiącego cywilnoprawnie własność Spółki, tj. Budynki i budowle wraz z gruntem. Wskutek dokonania dostawy nie przeszły na nabywcę prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, takie jak:

*   umowy rachunków bankowych,
*   umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych,
*   środki pieniężne Wnioskodawcy zgromadzone na rachunkach bankowych, z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, poza dokumentami ściśle związanymi z Budynkami, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   firma Wnioskodawcy.

Natomiast aby zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, są w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze firmy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Brak zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że Budynki i Budowle nie były wyodrębnione organizacyjnie w ramach struktury Spółki jako dział, oddział czy wydział. Aktywa były przypisane do masy majątkowej Funduszu 1 niebędącego odrębną jednostką organizacyjną ani podmiotem, lecz wyłącznie masą majątkową utworzoną na zasadach umownych. Aktywa będące przedmiotem transferu do Nabywcy nie były wydzielone organizacyjnie w żaden sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istniały odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów. W stosunku do poszczególnych nieruchomości, w tym także w stosunku do Budynków i Budowli Spółka prowadziła wewnętrzną ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności poszczególnych inwestycji dla celów zarządczych. W ramach ewidencji prowadzonej dla celów zarządczych możliwe było przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do poszczególnych inwestycji, jednak Spółka nie sporządzała odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadziła odrębnych bilansów w stosunku do Budynków i Budowli ani udziałów w Spółce Zależnej.

Zatem przy tak przedstawionym opisie stanu faktycznego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zbyte w ramach transakcji na rzecz Nabywcy składniki majątkowe w postaci budynków i budowli wraz z gruntem, nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że przeprowadzona transakcja, nie była objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki, a tym samym podlegała opodatkowaniu VAT, należy uznać za prawidłowe.

Ad 2.

Sprzedaż dokonywana przez Wnioskodawcę w zamian za wynagrodzenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Powyższe dotyczyć będzie także przeniesienia na Nabywcę prawa użytkowania wieczystego gruntów, gdyż na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się również zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Jak to wyjaśniono we wcześniejszej części uzasadnienia, w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd stwierdził, że „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. W świetle powyższej Definicji do pierwszego zasiedlenia dochodzi, gdy nieruchomość po jej wybudowaniu (bądź gruntownym ulepszeniu) zostanie oddana do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Użycie w Definicji słów „nabywcy lub użytkownikowi” oznacza, że pierwsze zasiedlenie następuje zarówno w sytuacji, gdy nieruchomość zostanie sprzedana (zbyta), jak i wówczas, gdy zostanie oddana do odpłatnego używania wskutek świadczenia opodatkowanej usługi najmu/dzierżawy/leasingu.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że Spółka nabyła Budynki i Budowle do wyodrębnionego majątku Funduszu 1 w październiku 2008 r. od podmiotu niepowiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego na fakturze dokumentującej nabycie Budynków i następnie wykorzystywała Budynki do świadczenia opodatkowanych VAT usług najmu jego powierzchni.

W okresie ostatnich dwóch lat przed transakcją Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie któregokolwiek z budynków i budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższego, dostawa Budynków i Budowli na rzecz Nabywcy dokonywana w drodze umowy sprzedaży podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT jako dokonywana po upływie 2 lat od zaistnienia pierwszego zasiedlenia. Co istotne, w okresie ostatnich dwóch lat przed transakcją Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie któregokolwiek z budynków i budowli w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej. Zatem dostawa Budynków i Budowli korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Tym samym do opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego stosownie do art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT również miało zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro Spółka i Nabywca złożyli przed dniem dostawy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania (spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT), to dostawa podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% - stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z dyspozycją art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 Ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Zważywszy więc na brzmienie art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, oraz na fakt, iż Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, Spółka - dokonując opodatkowanej według stawki 23% odpłatnej dostawy na rzecz Nabywcy - miała obowiązek wystawić fakturę dokumentującą tę dostawę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Jak wskazano w opisie sprawy, na dzień dokonania Transakcji zarówno Wnioskodawca jak i Nabywca byli zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Po Transakcji, Nabywca wykorzystuje nabytą Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jak wykazano powyżej, przedmiotowa Transakcja stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie, Strony skorzystały z opcji opodatkowania dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, a więc transakcja nie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie ma zastosowania w analizowanej sprawie.

Tym samym ponieważ Strony transakcji wybrały jej opodatkowanie na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu nieruchomości, gdyż spełniony był warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym podlega zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w kwestii przeniesienia przez Spółkę aktywów przypisanych do Funduszu 1, tj. Budynków i Budowli.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.