Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.158.2020.4.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-03
Teza: w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 6 lipca 2020 r. (data wpływu 21 lipca 2020 r.), uzupełnionym 20 i 26 października 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie:

*   opodatkowania opisanej we wniosku transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe,**
*   opodatkowania opisanej we wniosku transakcji jako sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 12 października 2020 r. Znak: 0114-KDIP1-2.4012.289.2020.2.AAT, 0111-KDIB2-2.4014.158.2020.3.PB wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 20 października 2020 r. poprzez wniesienie brakującej opłaty oraz 26 października 2020 r. (wpływ pisma).

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

**przedstawiono następujący stan faktyczny:**

A sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „A”, „Nabywca”, wspólnie z B Sp. z o.o. „Wnioskodawcy”) jest podmiotem z siedzibą w W., założonym przez hiszpańską spółkę X S.L. („X”) z siedzibą w M. (Hiszpania). X (i w konsekwencji także Nabywca) należą do grupy kapitałowej, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja oraz sprzedaż wyrobów jubilerskich oraz akcesoriów pod marką (…) indywidualnym odbiorcom („Grupa A”). Grupa A posiada rozpoznawalną markę i sprzedaje swoje produkty w ponad 50 krajach, na 4 kontynentach.

Do dnia zawarcia przedmiotowej transakcji na terytorium Polski dystrybucja produktów A odbywała się za pośrednictwem firmy zewnętrznej, B Sp. z o.o. z siedzibą w K., będącej wyłącznym dystrybutorem marki, działającym na podstawie umowy franczyzy jako franczyzobiorca (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „B”, „Zbywca”). Spółka ta prowadziła sprzedaż wyrobów pod marką A w Polsce poprzez sieć kilkudziesięciu sklepów stacjonarnych znajdujących się w reprezentacyjnych lokalizacjach (głównie w dużych centrach i galeriach handlowych) oraz w formie sprzedaży online na rynki polski, czeski i słowacki. Inne spółki z grupy kapitałowej B tj. C S.R.O. (spółka prawa czeskiego) oraz D S.R.O. (spółka prawa słowackiego) prowadziły sprzedaż w sklepach stacjonarnych odpowiednio w Czechach i na Słowacji.

Biorąc pod uwagę perspektywy rozwoju bezpośredniej obecności na rynku, Grupa A podjęła decyzję o rozpoczęciu samodzielnej sprzedaży detalicznej towarów A w Polsce, a drogą najszybciej prowadzącą do tego celu było przejęcie działalności B w zakresie prowadzenia sklepów (stacjonarnych i internetowego) A w Polsce. W tym celu została założona nowa spółka tj. A Sp. z o.o. (wpis do KRS 5 maja 2020 r.), która początkowo (tj. przed przejęciem działalności od B) zatrudniała jedną osobę, odpowiedzialną m.in. za nadzorowanie procesu przejęcia działalności Zbywcy. W dniu 1 czerwca 2020 r. doszło do zawarcia Umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa („Umowa”), zgodnie z którą B sprzedało na rzecz A zorganizowaną część przedsiębiorstwa B obejmującą:

*   prawa i obowiązki Zbywcy, wynikające z zawartych przez niego umów najmu lokali handlowych w stosunku do 45 lokacji (sklepów) stacjonarnych na terenie całego kraju (cesja umów najmu),
*   wyposażenie i umeblowanie ww. sklepów (w szczególności witryny wystawowe, dekoracje, instalacje elektryczne i oświetleniowe, sejfy i szafki na biżuterię, telefony, drukarki i komputery służące do prowadzenia i rejestrowania sprzedaży), a także część wyposażenia biura stanowiącego centralę Zbywcy (komputery i telefony),
*   prawa i obowiązki Zbywcy, wynikające z zawartych przez niego umów (głównie umowy z dostawcami usług związanych z prowadzeniem sprzedaży internetowej, obsługą płatności elektronicznych, fachowcami w zakresie napraw i instalacji, wynajmem sprzętu biurowego, usługami szkoleniowymi i rekrutacyjnymi) pozwalające na nieprzerwane prowadzenie działalności gospodarczej przy wykorzystaniu sieci sklepów stacjonarnych i platformy internetowej,
*   własność intelektualna i prawa autorskie,
*   dokumentację biznesową dotychczasowej działalności B,
*   prawo własności do domeny (…) i wytworzonej platformy internetowej, za której pośrednictwem prowadzona jest sprzedaż e-commerce, oraz profile w social mediach (prawo do prowadzenia firmowych kont w mediach społecznościowych),
*   bazę danych klientów B,
*   tzw. goodwill (rozumiany jako reputacja oraz wartość wynikająca z powiązania ze sobą określonych składników majątkowych).

Po zawarciu i wykonaniu Umowy B zaprzestała prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży produktów A (gdyż całość substancji ekonomicznej i organizacyjnej służącej do tego celu została zbyta na rzecz Nabywcy).

Cena sprzedaży przewidziana w Umowie została ustalona w oparciu o prognozowaną dochodowość (poprzez odniesienie do wielkości sprzedaży) osobno każdego ze sklepów przejmowanych w ramach Umowy przez Nabywcę (w sumie 45 lokalizacji), skutkiem, czego kilkukrotnie przewyższała wartość księgową netto przejętych składników majątkowych (tj. aktywów trwałych i bieżących).

Na podstawie zawartej Umowy Nabywca przejął od Zbywcy, w trybie przewidzianym w art. 231 Kodeksu pracy (Dz.U.2019.1040), stu osiemdziesięciu czterech pracowników B, w tym stu siedemdziesięciu siedmiu pracowników poszczególnych sklepów (specjaliści ds. sprzedaży) oraz siedmiu pracowników działu marketingu, działu e-commerce oraz działu koordynacji (specjaliści ds. marketingu oraz sprzedaży). Część kadry zarządzającej B, w tym członkowie zarządu tej spółki, nie została przejęta przez A. Osoby te będą rozwijały nowe przedsięwzięcia biznesowe B. W ocenie A nie się one niezbędne do kontynuowania przejętej przez A działalności B.

Transakcja nie obejmowała przeniesienia własności znajdującego się w posiadaniu B zapasu towarów, gdyż zapas ten nie stanowił własności B. Wnioskodawcy wyjaśniają, że dystrybucja towarów przez B opierała się na modelu powierniczym, w którym towary były posiadane i oferowane do sprzedaży przez B, ale ich właścicielem w sensie prawnym do momentu sprzedaży przez Zbywcę pozostawała spółka z Grupy A, tj. E S.A. z siedzibą w M., Hiszpania (posiadanie stanowi na gruncie prawa cywilnego uprawnienie podlegające ochronie w trybie roszczenia posesoryjnego na podstawie art. 344 KC). Mimo braku przeniesienia własności, na mocy Umowy B przekazał Nabywcy posiadane zapasy towarów (będące formalnie własnością E) celem kontynuacji przez A działalności w modelu powierniczym, tj. w tym samym modelu, w którym towary były dystrybuowane przez B przed transakcją.

Z uwagi na przynależność A do Grupy A transakcją nie została objęta umowa franczyzowa, która została rozwiązana równolegle z zawarciem transakcji. A będzie kontynuować opisaną działalność w modelu powierniczym z wykorzystaniem składników nabytych na podstawie Umowy (w tym również otrzymanych od B towarów), jednak formalnie już w oparciu o inną podstawę umowną dającą prawo do sprzedaży oraz zaopatrzenia w produkty marki A.

W ramach transakcji C S.R.O. oraz D S.R.O. zobowiązały się do zamknięcia sklepów stacjonarnych znajdujących się odpowiednio w Czechach i na Słowacji, a znajdujące się tam towary zostały przewiezione do Polski i wydane Nabywcy.

Księgi Nabywcy obejmujące wszystkie wymagane prawem rejestry rachunkowe są prowadzone przez ten sam zespół osób, który prowadził księgi Zbywcy przed transakcją, tj. w zewnętrznym podmiocie świadczącym usługi rachunkowe.

W ramach Umowy na Nabywcę nie przeszedł dług operacyjny Zbywcy, związany ze sprzedażą biżuterii będącej formalną własnością E. Wnioskodawcy wyjaśniają, że postanowili rozwiązać problem długu B Sp. z o.o. w inny sposób, i ukształtowali Umowę tak, by w ramach tej samej transakcji nastąpiła spłata długu (a zatem doszło do wygaśnięcia tego zobowiązania).

Przy zawieraniu Umowy strony dopuściły możliwość zawarcia między Nabywcą i Zbywcą umowy serwisowej, na której podstawie przez wskazany okres Zbywca świadczyłby na rzecz Nabywcy usługi logistyki (m.in. pakowanie paczek) i wynajmował część powierzchni biurowej, aczkolwiek do dnia złożenia niniejszego wniosku do zawarcia takiej umowy nie doszło, a wskazane świadczenia są zapewniane Zbywcy w inny sposób.

Reasumując, Nabywca poprzez zawarcie Umowy ze Zbywcą nabył od niego aparat organizacyjny, służący prowadzeniu działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży biżuterii w sklepach stacjonarnych A w Polsce oraz w formule e-commerce w Polsce, Czechach oraz na Słowacji.

Transakcja została potraktowana przez strony, jako pozostająca poza zakresem VAT, ale objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych, który został uiszczony przez Nabywcę w terminie 14 dni od zawarcia Umowy.

Końcowo wskazać należy, iż opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Zainteresowanych w treści uzupełnienia wniosku jako, że dotyczy zagadnienia objętego podatkiem od towarów i usług przedstawiony został w interpretacji Znak: 0114-KDIP1-2.4012.289.2020.3.AAT, obejmującej swym zakresem ocenę stanowiska Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotem opisanej w stanie faktycznym transakcji było zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2020.106, dalej „ustawa VAT”) i w konsekwencji transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ale podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy przedmiotem opisanej w stanie faktycznym transakcji było zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ale podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1)

Opisana transakcja powinna zostać zaklasyfikowana na gruncie ustawy o VAT, jako zbycie przedsiębiorstwa i w konsekwencji nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT, ale powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o VAT nie zawiera odrębnej od innych gałęzi prawa definicji przedsiębiorstwa, ale odwołuje się w tym zakresie do definicji zawartej w art. 551 ustawy Kodeks cywilny (Dz.U.2019.1145, dalej „KC”). Zgodnie z KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wskazany katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty, a podstawową cechą przedsiębiorstwa jest jego samodzielność, całość funkcjonalna i organizacyjna. Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku, sygn. akt II CSK 197/18, z przedsiębiorstwem zarówno w rozumieniu art. 551 i nast. KC, jak i art. 228 pkt 3 KSH (a więc także w rozumieniu regulacji podatkowych), mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy istnieje więź funkcjonalna między materialnymi oraz niematerialnymi składnikami (elementami), która pozwala na stwierdzenie, iż przedmioty te nie stanowią jedynie samodzielnych dóbr majątkowych, lecz wspólnie służą realizacji określonego celu gospodarczego.

Aby można było mówić o przedsiębiorstwie niezbędne jest spełnienie dwóch wymogów: jakościowego (odnoszącego się do substancji ekonomicznej wchodzącej w skład przedsiębiorstwa) oraz celowościowego, polegającego na wykorzystywaniu wspomnianych wcześniej składników do realizacji działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców zakres składników majątkowych objętych przez transakcję jest na tyle szeroki, że charakteryzuje właśnie przedsiębiorstwo. W ramach transakcji dokonano przeniesienia nie tylko wszystkich punktów handlowych (cesje umów najmu) wraz z ich wyposażeniem i znajdującymi się w nich towarami, ale również całości składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia rozwiniętej sprzedaży e-commerce (platforma internetowa umieszczona na serwerze, domena) oraz składników o charakterze bardziej ogólnym takich jak tajemnice przedsiębiorstwa w postaci bazy danych wszystkich klientów B, dokumentacji biznesowej dotychczasowej działalności B, profili w social mediach (prawo do prowadzenia firmowych kont w mediach społecznościowych) oraz tzw. goodwill (rozumiany jako reputacja oraz wartość wynikająca z powiązania ze sobą określonych składników majątkowych).

Co więcej akwizycji wskazanych składników majątkowych towarzyszyło przejęcie przez Nabywcę około dwustu pracowników Zbywcy zatrudnionych w przejmowanych punktach handlowych oraz działów służących wsparciu działania przedsiębiorstwa, jako całości (np. osoby zatrudnione w dziale marketingu).

Z kolei samodzielność przejętego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych manifestuje się najlepiej poprzez kontynuację działalności i niemal natychmiastowe uruchomienie sprzedaży w blisko 50 punktach handlowych oraz sprzedaży e-commerce w trzech jurysdykcjach po realizacji umowy/transakcji.

Inną okolicznością wskazującą na charakter transakcji jest sposób kalkulacji ceny, który w ocenie Wnioskodawców wskazuje na funkcjonale powiązanie przejętych składników majątku. Ustalenie wartości w oparciu o prognozowaną dochodowość/poziom sprzedaży każdego ze sklepów jest bowiem typowe dla czynności zbycia przedsiębiorstwa, gdzie intencją nabywcy jest dalsze prowadzenie działalności gospodarczej przy wykorzystaniu całości nabywanego aparatu gospodarczego, a nie tylko przejęcie własności nad rzeczami i prawami wchodzącymi w jego skład (np. w celu dalszej odsprzedaży). Poprzez uwzględnienie potencjału gospodarczego nabywanego przedsiębiorstwa w jego wycenie powstać może dodatnia wartość firmy, na co w powyższym przypadku wskazuje cena będąca aż kilkakrotnością wartości księgowej netto przejmowanych składników majątkowych. Powstanie dodatniej wartości nie występuje natomiast w przypadku zakupu samych składników majątkowych przedsiębiorstwa, których wartość dla celów sprzedaży odpowiada ich bieżącej wartości rynkowej.

Reasumując argumenty przedstawione powyżej, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że nabycie substancji ekonomicznej Zbywcy, pozwalającej mu na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży biżuterii, oraz następcze wykorzystywanie tej substancji do prowadzenia tożsamej działalności niemalże od razu po dokonaniu transakcji wskazują, że w sytuacji opisanej w stanie faktycznym doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 KC.

Jednocześnie z uwagi na fakt, iż sprzedaż przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jest ona opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U.2020.815, dalej: „u.p.c.c.”). W świetle bowiem art. 2 pkt 4 lit. a) u.p.c.c. sprzedaż byłaby wyłączona spod opodatkowania tym podatkiem w przypadku, w którym byłaby opodatkowana podatkiem VAT. A contrario należy uznać, że skoro sprzedaż nie jest opodatkowana podatkiem VAT, to podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ad 2)

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1 opisana transakcja powinna zostać zaklasyfikowana na gruncie ustawy o VAT, jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT, ale powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W przypadku zorganizowanej części przedsiębiorstwa ustawa o podatku od towarów i usług wprowadza definicję autonomiczną (własną). Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analiza aktualnego orzecznictwa wskazuje również na inne elementy definicyjne, doprecyzowujące intencje ustawodawcy, które nie zostały literalnie zawarte w podanym powyżej przepisie.

I tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1265/17, wskazuje, że istotne jest, aby zbyta zorganizowana część przedsiębiorstwa służyła nabywcy do prowadzenia działalności gospodarczej z zachowaniem przeznaczenia nabytego zespołu składników majątkowych, aby nie została zlikwidowana działalność, której tenże zespół składników majątkowych może służyć. Natomiast okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze.

Z powyższego wynika, że podstawowym elementem warunkującym istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wyodrębnienie zespołu składników majątkowych, służących realizacji określonej działalności gospodarczej.

Kwestia wyodrębnienia składników majątkowych tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest również przedmiotem komentarzy do ustawy VAT (np. pod redakcją Tomasza Michalika, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa, 2019 r.) oraz interpretacji organów podatkowych (np. Znak: 0111-KDIB3-2.4012.779.2019.2.EJU z 21 lutego 2020 r., Znak: 0113-KDIPT1-2.4012.765.2019.2.MC z 20 lutego 2020 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.201.2020.2.JO z 25 maja 2020 r.) wskazują, że wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinno być rozpatrywane na trzech płaszczyznach:

*   organizacyjnej – polegającej na pewnej odrębności składników majątkowych (np. hala produkcyjna, maszyny, skład materiałów do produkcji) oraz personelu do nich przypisanego, stanowiących organizacyjną całość z perspektywy danego podmiotu (np. wyodrębniony dział produkcyjny);
*   finansowej – w doktrynie podkreśla się, że odrębność finansowa nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
*   funkcjonalnej – jest to skutek odrębności organizacyjnej i finansowej, polega ona na możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczych, tj. przyjmowania i realizowania zleceń, prowadzenia rozliczeń itd., przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ponadto wyroki sądów administracyjnych doprecyzowują znaczenie powyższych obszarów wyodrębnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, w wyroku z 6 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 525/19, wskazał, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny się składać aktywa trwałe i obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Natomiast jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 5 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 55/18 zawarte w art. 2 pkt 27e ustawy VAT pojęcie „finansowego wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie”, należy rozumieć jako obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z określonymi składnikami majątku, a nie istnieniem finansowego wyodrębnienia – dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo.

W przypadku będącym podstawą niniejszego wniosku, Wnioskodawcy wskazują, że w ich ocenie spełniony został każdy z wymogów opisanych powyżej, w związku z czym nabyty przez A zespół składników majątkowych i niematerialnych wypełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Wyodrębnienie organizacyjne nabytego przedsiębiorstwa w ocenie Wnioskodawców nie budzi wątpliwości. Wskutek zawartej umowy A nabyło od B całość jego działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży biżuterii A w Polsce, tj. sklepy (stacjonarne oraz internetowy), pracowników niezbędnych do ich obsługi, a także własność rzeczy oraz praw stanowiących składniki przedsiębiorstwa. Wydzielenie organizacyjne w tym przypadku obejmuje całość przedsiębiorstwa Zbywcy, jest więc zdecydowanie szersze, niż to, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy VAT, które odnosi się do zbycia jedynie części działalności gospodarczej (a nie całości). W ocenie Wnioskodawców, przyjmując za słuszne wnioskowanie oparte na argumentum a fortiori (zgodne z wymogiem ścisłej analizy przesłanek do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przedstawionym w wyroku Sądu Najwyższego z 18 kwietnia 2019 r., sygn. akt II CSK 197/18) skoro w przypadku opisanym w stanie faktycznym Wnioskodawcy spełnili warunek wydzielenia organizacyjnego w nadmiarze (gdyż w ich przypadku obejmuje ono de facto całość przedsiębiorstwa Zbywcy), to należy uznać, że zakupione przez Nabywcę przedsiębiorstwo spełnia ten wymóg w kształcie w jakim jest on uregulowany w ustawie VAT. Jednocześnie fakt wyodrębnienia organizacyjnego wynika z wyodrębnienia wzajemnie powiązanych ze sobą składników majątkowych oraz przypisanego do nich personelu, przy czym majątek ten wraz z personelem tworzy pewną całość organizacyjną.

Również zagadnienie wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ocenie Wnioskodawców nie budzi wątpliwości, gdyż wycena transakcji została dokonana na podstawie bardzo szczegółowych danych finansowych dotyczących wręcz każdego pojedynczego przejmowanego sklepu. Pomimo tego, że zarówno przepisy ustawy VAT jak i tezy pojawiające się w orzecznictwie wskazują, że wyodrębnienie finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie musi być dokonane w drodze formalnej (np. poprzez uchwałę zarządu tworzącą odrębny dział firmy), i może być oceniane na podstawie przesłanek faktycznych. Nawet więc w przypadku, gdyby wydzielenie finansowe wymagało określenia jego kształtu w drodze formalnej, zdaniem Wnioskodawców w powyższym przypadku wymóg ten byłby niewątpliwie spełniony, jako że wydzielenie (odrębność) finansowa obejmowała całość działalności Zbywcy przekazanej w umowie sprzedaży.

W odniesieniu do uwzględnienia długów (zobowiązań) Zbywcy związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i stanowiących jeden z aspektów odrębności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Wnioskodawcy wyjaśniają, że w odniesieniu do długów B związanych ze sprzedażą biżuterii A na rynkach polskim, czeskim i słowackim, w odniesieniu do których wierzycielem była Grupa A, odpowiednie rozliczenia długu zostały dokonane równocześnie z zawarciem Umowy, nie został on zatem uwzględniony w składzie zbywanego przedsiębiorstwa, ale mimo to przeniesione składniki majątkowe były zdolne do wykonywania określonych zadań gospodarczych. Wnioskodawcy podkreślają, że powyższe podejście jest akceptowane przez sądy administracyjne. W nadal aktualnym wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11 (odnoszącym się do czynności zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC, lecz analizującym elementy wyodrębnienia finansowego, mającego szczególne znaczenie w przypadku określenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „nie można przyjąć jako zasady, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa oznacza, że czynność taka nie może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań.” W kolejnym wyroku, z 17 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 690/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził nawet, że „czynnikiem kontynuującym przedsiębiorstwo \[po dokonaniu jego sprzedaży – przypis Wnioskodawców\] w ujęciu przedmiotowym będzie zatem element organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości. Powołana definicja w sposób jednoznaczny wskazuje więc, że poza zakresem znaczeniowym przedsiębiorstwa pozostają zobowiązania i obciążenia związane z jego prowadzeniem. (\`(...)\`) W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań.” Biorąc pod uwagę powyższe stanowiska zaprezentowane w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wnioskodawcy są zdania, że nieuwzględnienie długu B, którego wierzycielem była Grupa A, w sprzedawanym przedsiębiorstwie nie oznacza, że nie można mówić o jego odrębności finansowej, co wskazuje, że w istocie mogło dojść do skutecznego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co do odrębności funkcjonalnej, objawiającej się zdolnością do prowadzenia samodzielnej określonej działalności gospodarczej, tj. przyjmowania zleceń i zamówień oraz regulowania własnych zobowiązań, w ocenie Wnioskodawców jest ona w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym spełniona, gdyż całość składników materialnych i niematerialnych nabytych od Zbywcy skonstruowana została w celu prowadzenia sprzedaży biżuterii na dużą salę (kilkadziesiąt sklepów stacjonarnych, sklep internetowy), która to działalność jest już sukcesywnie kontynuowana przez A.

Reasumując powyższe argumenty, Wnioskodawcy są zdania, że nawet w przypadku, gdyby zdaniem organu nabyty przez A zespół składników majątkowych i niemajątkowych nie stanowi przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, to i tak będzie ono stanowiło zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e tejże ustawy, jako że w momencie dokonania sprzedaży posiadało organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie, a obecnie jest używane do prowadzenia działalności gospodarczej w zasadniczo niezmienionym kształcie.

Wskutek nabycia składników opisanych powyżej, A, która została zarejestrowana niedawno (data wpisu do KRS 5 maja 2020 r.), nieposiadająca żadnego majątku w Polsce, zatrudniająca jedną osobę i powołana w celu dokonania zakupu przedsiębiorstwa od Zbywcy, z dnia na dzień uzyskała możliwość prowadzenia bardzo szerokiej działalności gospodarczej, opierającej się o rozbudowany system sklepów stacjonarnych oraz platformę do sprzedaży internetowej. W ocenie Wnioskodawców było to możliwe wyłącznie dzięki przejęciu przez A całości organizacji B, w szczególności pracowników, istniejącego systemu sprzedaży, posiadanego zasobu praw i obowiązków wynikających z zawartych przez niego umów (umowy najmu lokali w reprezentatywnych lokacjach, umów usługowych (hosting strony internetowej, obsługa płatności elektronicznych itp.), własności intelektualnych i praw autorskich (w szczególności serwisu internetowego i firmowych kont w mediach społecznościowych), oraz baz danych klientów, które umożliwiają szybkie i skuteczne dotarcie z ofertą do amatorów marki. Podmiot, który nie dokonałby transakcji takiej, jak opisana w stanie faktycznym, nie byłby w stanie od razu osiągnąć pozycji rynkowej, jaką dało A przejęcie działalności Zbywcy, i musiałby ją budować przez wiele lat, co wiązałoby się z ryzykiem gospodarczym i niepewnością rynkową.

Również zachowanie Wnioskodawców w okresie przygotowania do zawarcia umowy wskazuje, że ich intencją była sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a nie poszczególnych składników majątkowych. Jest to szczególnie widoczne w jednym z warunków, które Nabywca postawił Zbywcy w momencie podpisywania listu intencyjnego ustalającego harmonogram transakcji – uprzednie przedstawienie certyfikatów, o których mowa w art. 306g Ordynacji podatkowej w odniesieniu do obowiązków podatkowych i ubezpieczeniowych. Certyfikaty te wystawiane są przez organy publiczne w przypadkach dotyczących zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, zgodnie z art. 112 ust. 1 Ordynacji, do którego odwołuje się art. 306g.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, biorąc pod uwagę możliwości biznesowe mierzone pozycją rynkową, jakie A uzyskało po dokonaniu zakupu składników opisanych powyżej (blisko 50 punktów sprzedaży, rozwinięta platforma e-commerce, obecność w trzech jurysdykcjach), w porównaniu do sytuacji sprzed transakcji (spółka nieposiadająca żadnego majątku, zatrudniająca tylko jedną osobę), całość nabytych od Zbywcy składników majątkowych i niemajątkowych, praw oraz obowiązków należy określić mianem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC lub ewentualnie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 ust. 27e ustawy o VAT.

Jednocześnie w przypadku uznania, że przedmiotem transakcji było zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to analogicznie jak w przypadku sprzedaży przedsiębiorstwa, ponieważ czynność taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jest ona opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c.

Końcowo należy wskazać, że Wnioskodawcy są uprawnieni do złożenia niniejszego wniosku, ponieważ dotyczy on ich wspólnej sprawy, która może kształtować ich prawa i obowiązki na gruncie ustawy o VAT i u.p.c.c. oraz uczestniczą oni w tym samym zaistniałym stanie faktycznym. W szczególności zasady opodatkowania podatkiem VAT i podatkiem od czynności cywilnoprawnych będą wywierać wpływ na sposób rozliczenia transakcji przez obu Wnioskodawców, gdyż w zależności od treści interpretacji, B powinno działać w charakterze podatnika VAT albo też na A ciąży obowiązek rozliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo nieprawidłowe, a częściowo prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacja jest wyłącznie ocena stanowiska Zainteresowanych dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 03 listopada 2020 r. Znak: 0114-KDIP1-2.4012.289.2020.3.AAT.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.) – podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony danej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania („Nabywca”) jest podmiotem z siedzibą w W., założonym przez hiszpańską spółkę X S.L. z siedzibą w M. (Hiszpania). X (i w konsekwencji także Nabywca) należą do grupy kapitałowej, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja oraz sprzedaż wyrobów jubilerskich oraz akcesoriów pod marką (…) indywidualnym odbiorcom. Do dnia zawarcia przedmiotowej transakcji na terytorium Polski dystrybucja produktów A odbywała się za pośrednictwem firmy zewnętrznej, B Sp. z o.o. z siedzibą w K., będącej wyłącznym dystrybutorem marki, działającym na podstawie umowy franczyzy jako franczyzobiorca (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, „Zbywca”). Spółka ta prowadziła sprzedaż wyrobów pod marką A w Polsce poprzez sieć kilkudziesięciu sklepów stacjonarnych znajdujących się w reprezentacyjnych lokalizacjach (głównie w dużych centrach i galeriach handlowych) oraz w formie sprzedaży online na rynki polski, czeski i słowacki. Inne spółki z grupy kapitałowej B tj. C S.R.O. (spółka prawa czeskiego) oraz D S.R.O. (spółka prawa słowackiego) prowadziły sprzedaż w sklepach stacjonarnych odpowiednio w Czechach i na Słowacji.

Grupa A podjęła decyzję o rozpoczęciu samodzielnej sprzedaży detalicznej towarów A w Polsce, a drogą najszybciej prowadzącą do tego celu było przejęcie działalności B w zakresie prowadzenia sklepów (stacjonarnych i internetowego) A w Polsce. W tym celu została założona nowa spółka tj. A Sp. z o.o. (wpis do KRS 5 maja 2020 r.), która początkowo (tj. przed przejęciem działalności od B) zatrudniała jedną osobę, odpowiedzialną m.in. za nadzorowanie procesu przejęcia działalności Zbywcy. W dniu 1 czerwca 2020 r. doszło do zawarcia Umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z którą Zainteresowany niebędący stroną postępowania sprzedał na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W interpretacji indywidualnej z dnia 03 listopada 2020 r. Znak: 0114-KDIP1-2.4012.289.2020.3.AAT w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(…) Mając na uwadze wskazane informacje należy uznać, że w analizowanym przypadku nie doszło do zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy. Należy jednak uznać, że w analizowanym przypadku doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy. (…)

(…) Zatem skoro część kadry zarządzającej, w tym członkowie zarządu Zbywcy, nie została przejęta gdyż będą rozwijali nowe przedsięwzięcia biznesowe Zbywcy i Zbywca nadal (mimo zaprzestania prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży produktów (…)) prowadzi działalność gospodarczą nie można uznać, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa. Mając na uwadze przedmiot transakcji oraz fakt, że Zbywca prowadził sprzedaż wyrobów pod marką (…) w Polsce poprzez sieć kilkudziesięciu sklepów stacjonarnych znajdujących się w reprezentacyjnych lokalizacjach (głównie w dużych centrach i galeriach handlowych) oraz w formie sprzedaży On-line na rynki polski, czeski i słowacki natomiast Nabywca nabył od zbywcy aparat organizacyjny, służący prowadzeniu działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży biżuterii w sklepach stacjonarnych (…) w Polsce oraz w formule e-commerce w Polsce, Czechach oraz na Słowacji i w dniu transakcji miał możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez Sprzedającego w oparciu o nabyte składniki majątkowe należy uznać, że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem, przedmiotową transakcję sprzedaży należy uznać za czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z uwagi na uznanie przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie niepodlegania opodatkowaniu transakcji z uwagi na uznanie przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo należało uznać za nieprawidłowe natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie niepodlegania opodatkowaniu transakcji z uwagi na uznanie przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należało uznać za prawidłowe.”

W związku z powyższym, skoro przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa była wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – ¬obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy ¬– obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży, w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy – wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli jednak podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to stosownie do art. 6 ust. 3 ww. ustawy – organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 cyt. ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy – podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika. W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu – notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Jako że przepisy dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle wyżej przywołanej definicji przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników niematerialnych i materialnych, mogących stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo.

W myśl art. 535 § 1 ww. Kodeksu – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Stosownie do art. 555 cyt. Kodeksu – przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego mogą być zatem, oprócz rzeczy również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

W świetle powyższego, jeżeli przedmiotem umowy sprzedaży jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, to podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży, a jej przedmiot stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa jako całość, a nie poszczególne elementy zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, czyli tutaj zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym, jeżeli w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa strony wyodrębniły wartość rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%), podatek winien być uiszczony według właściwych stawek. Jeżeli jednak przy dokonaniu czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie zostały wyodrębnione wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki, to na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatek winien być uiszczony według stawki najwyższej (2%) od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych. Opodatkowanie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa stawką 2% ma bowiem zastosowanie w przypadku, gdy cena sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, odpowiadająca jej wartości rynkowej, ustalona jest przez strony czynności cywilnoprawnej w jednej kwocie, bez wyodrębniania wartości jej poszczególnych elementów.

Podsumowując, omawianą transakcję uznać należy za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według zasad wyżej wskazanych. Na Nabywcy – Zainteresowanym będącym stroną postępowania ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Zainteresowanych w zakresie:

*   opodatkowania opisanej we wniosku transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa – jest nieprawidłowe,
*   opodatkowania opisanej we wniosku transakcji jako sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.