Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-702/12-4/OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-20
Teza: Czy przychody z przedszkola (czesne, wpisowe, wyżywienie) są w całości zwolnione z podatku VAT art. 43 ust 1 p 24 a?
Słowa kluczowe: stołówka; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 8 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 listopada 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 26 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia z podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2012 r. został złożony do Izby Skarbowej w Łodzi ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia z podatku oraz w zakresie obowiązku ewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 listopada 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 26 listopada 2012 r.) w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego oraz zakresu wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca od kilku lat prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu. Obroty ewidencjonuje przy zastosowaniu kasy fiskalnej. Z racji działalności handlowej jest płatnikiem podatku VAT.

Od 16.09.2012 r. Wnioskodawca uruchomił niepubliczne przedszkole. Nie jest nauczycielem - zatrudnia wykwalifikowanych opiekunów. Przedszkole jest wpisane w Urzędzie Gminy do ewidencji szkół i placówek na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (art. 2 pkt 1).

Przedszkole świadczy usługi sklasyfikowane symbolem PKD 85.10.Z. Opieką objęte są dzieci w wieku 3-5 lat. Na przychody z przedszkola składa się:

*   wpisowe - wpłata jednorazowa,

*   czesne - stała wpłata co miesiąc,

*   wyżywienie (catering) - wg stawki dziennej.

Przedszkole bez pobierania dodatkowych opłat zapewnia regularne zajęcia z rytmiki i języka angielskiego.

Zdaniem Wnioskodawcy wydawanie posiłków (sprzedaż) jest ściśle związana z usługą podstawową. Nie jest usługą gastronomiczną, ale wyłącznie funkcją socjalno-bytową polegającą na zapewnieniu wyżywienia przedszkolakom, co jest konieczne ze względu na wiek dzieci.

Zdaniem Wnioskodawcy opieka i wyżywienie to jedna usługa korzystająca ze zwolnienia od VAT (opieka nad dziećmi wykonywana w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty).

Reasumując Wnioskodawca uważa, że przychody z przedszkola (wpisowe, czesne i wyżywienie), są w całości zwolnione z podatku VAT - art. 43 ust. 1 pkt 24a i podlegają ewidencji w kasie fiskalnej.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest jednostką objętą ustawą z dnia 7.09.1991 o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 Nr 256 poz. 2572 ze zm.). Klasyfikacja (PKWiU) usług świadczonych przez Wnioskodawcę 85.10.Z. Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie opieki nad dziećmi oraz dostawę towarów i usług ściśle z tymi usługami związaną wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty. Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie opieki nad dziećmi oraz dostawę towarów i usług ściśle z tymi usługami związaną wykonywane przez przedmioty sprawujące opiekę nad dziećmi. Dostawa towarów (sprzedaż posiłków) jest ściśle związana z usługą podstawową i jest niezbędna do wykonywania usługi podstawowej. Z posiłków korzystają tylko dzieci uczęszczające do przedszkola. Z posiłków nie korzystają pracownicy pedagogiczni ani inni pracownicy.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż oczekuje odpowiedzi wyłącznie na pytanie „czy przychody z przedszkola (czesne, wpisowe, wyżywienie) są w całości zwolnione z podatku VAT art. 43ust. 1 pkt 24a”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychody z przedszkola (czesne, wpisowe, wyżywienie) są w całości zwolnione z podatku VAT art. 43 ust 1 p 24 a?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z przedszkola (czesne, wpisowe, wyżywienie) są w całości zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zastosowanie do nich zwolnienia od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 powołanej ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Powyższy przepis odsyła bezpośrednio do przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 175 poz. 1362 ze zm.) oraz przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 pkt 4 ustawy o systemie oświaty, system oświaty zapewnia w szczególności dostosowanie treści, metod i organizacji nauczania do możliwości psychofizycznych uczniów, a także możliwość korzystania z pomocy psychologiczno-pedagogicznej i specjalnych form pracy dydaktycznej.

Stosownie do postanowień art. 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty, system oświaty obejmuje przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego.

Ustawodawca jasno określił w ww. art. 2 zamknięty katalog (listę) podmiotów podlegających ustawie o systemie oświaty i działających według jej przepisów. Z przytoczonego powyżej przepisu art. 2 ustawy o systemie oświaty wyraźnie wynika, iż zalicza on przedszkola oraz inne formy wychowania przedszkolnego do jednostek tworzących system oświaty.

Ilekroć w tej ustawie jest mowa bez bliższego określenia o szkole - należy przez to rozumieć także przedszkole (art. 3 pkt 1 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 5 ust. 1 ww. ustawy, przedszkole może być placówką publiczną albo niepubliczną.

Jak stanowi art. 5 ust. 2 ustawy, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez:

1.  jednostkę samorządu terytorialnego;
2.  inną osobę prawną;
3.  osobę fizyczną.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z kolei art. 43 ust. 17a ustawy obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2011 r. stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca uruchomił niepubliczne przedszkole. Nie jest nauczycielem - zatrudnia wykwalifikowanych opiekunów. Przedszkole jest wpisane w Urzędzie Gminy do ewidencji szkół i placówek na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (art. 2 pkt 1). Przedszkole świadczy usługi sklasyfikowane symbolem PKD 85.10.Z.

Opieką objęte są dzieci w wieku 3-5 lat. Na przychody z przedszkola składa się:

*   wpisowe - wpłata jednorazowa,

*   czesne - stała wpłata co miesiąc,

*   wyżywienie (catering) - wg stawki dziennej.

Przedszkole bez pobierania dodatkowych opłat zapewnia regularne zajęcia z rytmiki i języka angielskiego. Wnioskodawca wskazał, iż wydawanie posiłków (sprzedaż) jest ściśle związana z usługą podstawową. Nie jest usługą gastronomiczną, ale wyłącznie funkcją socjalno-bytową polegającą na zapewnieniu wyżywienia przedszkolakom, co jest konieczne ze względu na wiek dzieci. Zdaniem Wnioskodawcy opieka i wyżywienie to jedna usługa korzystająca ze zwolnienia od VAT (opieka nad dziećmi wykonywana w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest jednostką objętą ustawą z dnia 7.09.1991 o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 Nr 256 poz. 2572 ze zm.). Klasyfikacja (PKWiU) usług świadczonych przez Wnioskodawcę 85.10.Z. Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie opieki nad dziećmi oraz dostawę towarów i usług ściśle z tymi usługami związaną wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty. Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie opieki nad dziećmi oraz dostawę towarów i usług ściśle z tymi usługami związaną wykonywane przez przedmioty sprawujące opiekę nad dziećmi. Dostawa towarów (sprzedaż posiłków) jest ściśle związana z usługą podstawową i jest niezbędna do wykonywania usługi podstawowej. Z posiłków korzystają tylko dzieci uczęszczające do przedszkola. Z posiłków nie korzystają pracownicy pedagogiczni ani inni pracownicy.

Rozstrzygając zagadnienie przedstawione we wniosku należy zaznaczyć, iż co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Usługa kompleksowa zawiera zatem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami VAT z tym, że jedna z nich jest usługą główną przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Uwzględniając powyższe, należy zaznaczyć, że zwolnieniem od podatku objęte są usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz opieki nad dziećmi i młodzieżą. Określenie, czy dane świadczenie mieści się w kategorii uprawniającej do korzystania z ww. zwolnienia, winno uwzględniać naturę tego świadczenia, w tym wszystkie okoliczności istniejące w danej sprawie.

Umożliwienie dzieciom korzystania z wyżywienia w przedszkolu jest realizacją zadań, do jakich zostało ono powołane, tj. wychowawczej i opiekuńczej i wchodzi w zakres usługi podstawowej. Świadczenie opieki polega m.in. na zapewnieniu żywienia i dożywiania dzieci i młodzieży korzystającym z kształcenia i wychowania w jednostkach organizacyjnych systemu oświaty, w sytuacji gdy jest to niezbędne dla prawidłowego kształcenia i wychowania w jednostkach organizacyjnych systemu oświaty.

Tak więc, opiekę i wyżywienie należy potraktować jako jedną usługę korzystającą ze zwolnienia, mieszczącą się w ramach usług opieki nad dziećmi, wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty. Stąd też, usługa wyżywienia w przedszkolu, polegające na wydawaniu posiłków wychowankom przedszkola (niestanowiące usług gastronomicznych jako takich świadczonych w celach zarobkowych) mieszczą się w ramach usług opieki nad dziećmi i młodzieżą, wykonywanej w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, zatem korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 w związku z art. 43 ust. 17 i 17a znowelizowanej ustawy.

Reasumując powyższe, otrzymywane przez Wnioskodawcę wpłaty w postaci (czesnego, wpisowego), w ramach świadczonych usług przedszkolnych, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT. Ponadto usługi wyżywienia, jako niezbędne do wykonania usługi podstawowej wykonywanej przez Wnioskodawcę, przy założeniu że nie stanowią źródła dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia, korzystają również ze zwolnienia od podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.