Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.301.2020.10.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-02
Teza: Kwestia istnienia po stronie Spółki obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z obciążeniami nakładanymi na nią przez kontrahenta.
Słowa kluczowe: bonus; kompensata; obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; sprzedaż; usługi-usługi marketingowe; usługi-usługi reklamowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z 9 marca 2020 r. (data wpływu 11 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczące kwestii istnienia po stronie Spółki obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z obciążeniami nakładanymi na nią przez kontrahenta, uzupełnionego pismami z dnia 8 czerwca 2020 r. i 11 września 2020 r. – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej tzw. bonusu centralnego (niem. Zentralbonus), tzw. rabatu funkcyjnego (Funktionsrabatt), tzw. bonusu integracyjnego (niem. Integrationsbonus), tzw. bonusu jakościowego (niem. Qualitätssicherungsbonus), tzw. bonusu koncepcyjnego (niem. Konzeptbonus) oraz opłaty za utylizację odpadów transportowych (niem. Verpackungsentsorgung);
*   **nieprawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Został on następnie uzupełniony – w odpowiedzi na wezwania organu – pismami z dnia 8 czerwca 2020 r. i 11 września 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka M. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) należy do grupy kapitałowej X. – (…) producenta (…), którego produkty dystrybuowane są do (…).

Wnioskodawca zawarł umowy na dostawę towarów m.in. z H. KG (dalej: H.) oraz T. GmbH (dalej: T.).

Umowy zawarte przez Wnioskodawcę z H. oraz T. przewidują, że w związku z podjętą współpracą handlową H. oraz T. są uprawnione do dokonywania potrąceń różnego rodzaju obciążeń wynikających z tych umów z należnościami Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów.

Obciążenia, o których mowa wyżej, do których dokonywania uprawniona jest H. mogą mieć różnorodny charakter. Do obciążeń tych należą w szczególności:

1.  tzw. bonus centralny (niem. Zentralbonus), tzw. rabat funkcyjny (Funktionsrabatt), tzw. bonus integracyjny (niem. Integrationsbonus), tzw. bonus jakościowy (niem. Qualitätssicherungsbonus) oraz tzw. bonus koncepcyjny (niem. Konzeptbonus) - obciążenia kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z Hagebau w danym okresie. W związku z przedmiotowymi obciążeniami Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń wzajemnych od H. Obciążenia te dokumentowane są przez H. notą rozliczeniową (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).
2.  tzw. dopłaty do kosztów marketingowych (niem. Werbekostenzuschuss) - obciążenia kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie, mające na celu pokrycie części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez H. W związku z przedmiotowym obciążeniami Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń wzajemnych od H., w szczególności nie może domagać się, aby H. promowała towary dostarczane przez Wnioskodawcę. Obciążenia te dokumentowane są przez H. notą rozliczeniową (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).
3.  tzw. dopłata do kosztów wspierania sprzedaży (niem. Verkaufsförderungszuschuss) - obciążenie o charakterze podobnym do dopłaty do kosztów marketingowych, kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie, mające na celu pokrycie części kosztów związanych z działaniami H. w zakresie wspierania jej sprzedaży. W związku z przedmiotowymi obciążeniami Wnioskodawca nie uzyskuje żadnego rodzaju świadczeń wzajemnych od H., w szczególności nie może domagać się, aby H. wspierała sprzedaż towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę. Obciążenie to dokumentowane jest przez H. notą rozliczeniową (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).
4.  inne obciążenia związane z wydatkami marketingowymi H. - np. zryczałtowane obciążenie kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie, związane z ujmowaniem przez H. towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w ulotkach i katalogach wydawanych przez H. (niem. WKZ Themenkatalog), ekspozycją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę przy kasach jako forma wsparcia sprzedaży (niem. WKZ POZ-Flyer), wystawianiem towarów podczas wystaw/targów branżowych (niem. Messekostenzuschuss). Wnioskodawca nie ma wpływu na działania promocyjne podejmowane przez H. Działania te służą zwiększaniu sprzedaży H. i to ona podejmuje kluczowe decyzje co do ich zakresu, intensywności itp. Przedmiotowe obciążenie w praktyce wiąże się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez H. kosztów działań promocyjnych celem zwiększania własnej sprzedaży. Obciążenia te dokumentowane są przez H. rachunkiem (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).
5.  opłata za utylizację odpadów transportowych (niem. Verpackungsentsorgung) - obciążenie związane z utylizacją przez H. we własnym zakresie opakowań transportowych, w których zbiorczo dostarczane są wyroby Wnioskodawcy. Wartość przedmiotowego obciążenia kalkulowana jest jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie. Obciążenie to dokumentowane jest przez H. rachunkiem (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).

T. z kolei obciąża Wnioskodawcę tzw. dopłatą do kosztów marketingowych (niem. Werbekostenbeteiligung) – jest to forma obciążenia kalkulowanego jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z T. w danym okresie, mającego na celu pokrycie części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez T. W związku z przedmiotowym obciążeniem Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń wzajemnych od T., w szczególności nie może domagać się, aby T. w szczególny sposób promowała towary dostarczane przez Wnioskodawcę. Obciążenia te dokumentowane są przez T. rachunkiem (Wnioskodawca jest odbiorcą przedmiotowego dokumentu).

Jak wskazano na wstępie, umowy zawarte przez Wnioskodawcę z H. oraz T. przewidują uprawnienie H./T. do dokonywania potrąceń obciążeń wynikających z tych umów, w tym z tytułów wymienionych wyżej, z należnościami Wnioskodawcy wynikającymi z tytułu dostawy towarów.

W efekcie Wnioskodawca, otrzymując płatność od H./T. za towary, otrzymuje wartość pomniejszoną o dokonane przez H./T. potrącenia.

Wnioskodawca nie ma bezpośredniego wpływu na termin otrzymania zapłaty i tym samym dokonania potrącenia z tytułu ww. obciążeń przez H./T.

W związku z dokonanymi potrąceniami H./T. przekazuje Wnioskodawcy dokumentację (faktury/rachunki, noty księgowe, zestawienia), która określa, jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez H./T.

W praktyce dzień otrzymania zapłaty przez Wnioskodawcę (i tym samym dzień dokonania potrąceń z tytułu ww. obciążeń przez H./T.) nie pokrywa się z dniem, kiedy Wnioskodawca otrzymuje od H./T. dokumentację, o której mowa wyżej. Zwykle dokumentacja ta wpływa do Wnioskodawcy z opóźnieniem co najmniej kilku dni. W niektórych przypadkach okres pomiędzy otrzymaniem zapłaty (potrąceniami) a otrzymaniem dokumentacji, o której mowa wyżej, jest dłuższy.

Rozliczenia Wnioskodawcy z kontrahentami będą przebiegały na zasadach opisanych powyżej również w przyszłości.

W uzupełnieniu z dnia 8 czerwca 2020 r., w odniesieniu do spółki H. wyjaśniono, że:

*   jest ona spółką prawa niemieckiego typu Komanditgesellschaf będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej;
*   według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy H. nie posiada osobowości prawnej i nie podlega bezpośrednio opodatkowaniu niemieckim podatkiem dochodowym od osób prawnych (Koerperschaftsteuer), a opodatkowanie dochodów tej spółki następuje na poziomie wspólników (analogicznie jak ma to miejsce w przypadku polskiej spółki komandytowej);
*   stosownie do otrzymanych przez Wnioskodawcę informacji wspólnikami H. są zarówno osoby fizyczne, jak również osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej (w szczególności inne spółki w formie prawnej Komanditgesellschaft).

Wnioskodawca przedstawił ponadto pełną listę wspólników H. Wśród wspólników pełniących funkcję komandytariuszy wymieniono osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Niemczech (…).

W odniesieniu do spółki T. Wnioskodawca wskazał, że według jego najlepszej wiedzy jest ona zagraniczną osobą prawną.

W uzupełnieniu z dnia 11 września 2020 r. przedstawiono następujące wyjaśnienia w odniesieniu do poszczególnych obciążeń ponoszonych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów:

Obciążenia ponoszone na rzecz kontrahenta H. z tytułu tzw. bonusu centralnego (niem. Zentralbonus), tzw. rabatu funkcyjnego (Funktionsrabatt), tzw. bonusu integracyjnego (niem. Integrationsbonus), tzw. bonusu jakościowego (niem. Qualitatssicherungsbonus) oraz tzw. bonusu koncepcyjnego (niem. Konzeptbonus)

Wskazane bonusy mają charakter bonusu bezwarunkowego i naliczane są od zrealizowanego obrotu pomiędzy Wnioskodawcą a H. Stanowią zwrot części ceny sprzedanego towaru.

Płatność bonusów wynika z przyjętego sposobu rozliczania kontraktu. Sprzedaż towaru do H. za umówioną cenę następuje na podstawie faktury, a następnie po upływie określonego okresu wypłacany jest bonus za okres rozliczeniowy, kalkulowany jako procent od zrealizowanego obrotu. Wypłata bonusów nie wiąże się z obowiązkiem świadczenia jakichkolwiek usług czy podejmowania działań ze strony H. na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, wszystkie bonusy mają ten sam charakter pomimo stosowania różnego nazewnictwa i wynikają z wewnętrznej polityki handlowej H.

Wypłata bonusów nie wiąże się z obowiązkiem świadczenia jakichkolwiek usług czy podejmowania działań ze strony H. na rzecz Wnioskodawcy. Wysokość bonusów zależy wyłącznie od wysokości zrealizowanego obrotu. H. jako duża sieć handlowa podejmuje różnego rodzaju działania zmierzające do zintensyfikowania własnej sprzedaży, również poprzez wynegocjowanie jak najniższej ceny od dostawców, w tym od Wnioskodawcy, m.in. poprzez uzyskanie bonusu. H. nie jest jednak zobowiązana przez Wnioskodawcę do podejmowania jakichkolwiek działań promocyjnych, a Wnioskodawca takich działań nie zleca, nie kontroluje i nie jest informowany o ich ewentualnych efektach. Działania promocyjne dotyczą produktów nabytych wcześniej od Wnioskodawcy, jednak w ocenie Wnioskodawcy nie można utożsamiać działań promocyjnych dotyczących produktów pochodzących od dostawców, w tym od Wnioskodawcy, ze świadczeniem usług na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, H. nie podejmuje żadnych działań na rzecz Wnioskodawcy lub w związku z działalnością Wnioskodawcy, a ewentualne działania są prowadzone wewnątrz i na rzecz sieci handlowej H.

Obciążenia ponoszone na rzecz kontrahenta H. z tytułu tzw. dopłat do kosztów marketingowych (niem. Werbekostenzuschuss)

Tzw. dopłata do kosztów marketingowych stanowi dopłatę do ogółu kosztów reklamowych ponoszonych przez H. na działalność marketingową służącą wspieraniu sprzedaży jej własnych towarów uprzednio nabytych od różnych dostawców, w tym od Wnioskodawcy.

Zgodnie z powszechną praktyką handlową, producent (tutaj: Wnioskodawca) jest obciążany przez przedsiębiorstwo handlowe (tutaj: H.) dopłatami z tytułu poniesionych przez nie kosztów marketingowych. Przedsiębiorstwo handlowe odsprzedaje promowane przez siebie wyroby innych producentów, już jako własne towary - innym firmom lub klientom końcowym. Obciążenie z tego tytułu wynika z zawartej umowy. Wysokość dopłaty do kosztów marketingowych wynika z faktycznie zrealizowanego obrotu.

Dopłata jest związana z faktem, że H. prowadzi działania marketingowe obejmujące m.in. wyroby Wnioskodawcy, ale w przypadku niezrealizowania obrotu dopłata ta nie wystąpi. Jest ona ściśle powiązana z poziomem sprzedaży zrealizowanej przez H. (w zakresie towarów kupionych od Wnioskodawcy). Możliwa jest sytuacja, w której H. będzie promować wyroby (w tym zakupione od Wnioskodawcy), ale nie otrzyma dopłaty do kosztów marketingowych z uwagi na zerowy obrót w zakresie towarów kupionych od Wnioskodawcy.

1.  nie świadczy usług marketingowych na rzecz Wnioskodawcy, nie promuje i nie reklamuje towarów na zlecenie Wnioskodawcy, a działania te dotyczą towarów własnych nabytych wcześniej od wielu dostawców, m.in. od Wnioskodawcy. Działania te mają zatem na celu zwiększenie sprzedaży sieci H. i w tym sensie dopłata do działań marketingowych dotyczących towarów należących do H. obejmuje produkty pochodzące od M.

Dopłata do kosztów marketingowych ma charakter ogólny, nie jest ponoszona na podstawie udokumentowanych rzeczywistych wydatków. Jej wartość kalkulowana jest jako procent od obrotu. Wnioskodawca nie posiada wiedzy czy w ogóle i jeśli tak, to jakie konkretne działania marketingowe podejmowane są przez H. Wnioskodawca nie zleca H. prowadzenia działań marketingowych, nie kontroluje ich i nie jest informowany o efektach działań marketingowych podejmowanych przez H., w związku z powyższym Wnioskodawca nie podziela stanowiska, że H. prowadzi działania na rzecz Wnioskodawcy lub w związku z jego działalnością.

Obciążenia ponoszone na rzecz kontrahenta H. z tytułu tzw. dopłat do kosztów wspierania sprzedaży (niem. Verkaufsfórderungszuschuss)

Tzw. dopłata do kosztów wspierania sprzedaży stanowi dopłatę do ogółu kosztów wspierania sprzedaży ponoszonych przez H. na działalność sprzedażową jej własnych towarów uprzednio nabytych od różnych dostawców, w tym od Wnioskodawcy.

Zgodnie z powszechną praktyką handlową producent (tutaj: Wnioskodawca) jest obciążany przez przedsiębiorstwo handlowe (tutaj: H.) dopłatami z tytułu poniesionych przez nie kosztów wspierania sprzedaży. Przedsiębiorstwo handlowe promowane przez siebie wyroby innych producentów, odsprzedaje już jako własne towary innym firmom lub klientom końcowym. Obciążenie z tego tytułu wynika z zawartej umowy. Wysokość dopłaty do kosztów wspierania sprzedaż wynika z faktycznie zrealizowanego obrotu i efektywnie prowadzi do obniżenia ceny towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę.

Dopłata do kosztów wspierania sprzedaży ma charakter ogólny, nie jest ponoszona na podstawie udokumentowanych rzeczywistych wydatków. Jej wartość kalkulowana jest jako procent od obrotu. Wnioskodawca nie posiada wiedzy czy w ogóle i jeśli tak, to jakie konkretne działania podejmowane są w tym celu.

Dopłata jest związana z faktem, że H. prowadzi działania sprzedażowe obejmujące m.in. wyroby Wnioskodawcy, ale w przypadku niezrealizowania obrotu dopłata ta nie wystąpi. Jest ona ściśle powiązana z poziomem sprzedaży zrealizowanej przez H. (w zakresie towarów kupionych od Wnioskodawcy). Możliwa jest sytuacja, w której H. będzie podejmować działania wspierające sprzedaż wyrobów (w tym zakupionych od Wnioskodawcy), ale nie otrzyma dopłaty do kosztów sprzedażowych, z uwagi na zerowy obrót w zakresie towarów kupionych od Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że dopłata do kosztów wspierania sprzedaży jest związana z faktem, iż działania w zakresie wspierania sprzedaży H. obejmują także produkty Wnioskodawcy lub pośrednio dotyczą tych produktów lub pośrednio wpływają na poziom sprzedaży Wnioskodawcy na rzecz H., ponieważ H. nie świadczy usług wspierających sprzedaż na zlecenie Wnioskodawcy, a działania te dotyczą towarów własnych nabytych wcześniej od wielu dostawców, m.in. od Wnioskodawcy. Działania te mają na celu zwiększenie sprzedaży sieci H. Wnioskodawca nie ma możliwości kontrolowania lub wpływania na te działania. Zatem nie można dowieść ani wykluczyć jedynie pośredniego wpływu działań podejmowanych przez H. na poziom sprzedaży produktów przez Wnioskodawcę, tym niemniej nie dowodzi to świadczenia usług wsparcia sprzedaży przez H. na rzecz Wnioskodawcy.

Dopłata do kosztów wsparcia sprzedaży ma charakter ogólny, nie jest ponoszona na podstawie udokumentowanych rzeczywistych wydatków. Jej wartość kalkulowana jest jako procent od obrotu. Wnioskodawca nie posiada wiedzy na temat działań podejmowanych przez H. celem wspierania sprzedaży towarów znajdujących się we własnej ofercie handlowej H. Wnioskodawca nie zleca H. prowadzenia działań wspierania sprzedaży, nie kontroluje ich i nie jest informowany o efektach działań podejmowanych przez H., w związku z powyższym Wnioskodawca nie zgadza się ze stwierdzeniem, że H. prowadzi działania na rzecz Wnioskodawcy lub w związku z jego działalnością.

Obciążenia ponoszone na rzecz kontrahenta T. z tytułu tzw. dopłat do kosztów marketingowych (niem. Werbekostenbeteiligung)

Tzw. dopłata do kosztów marketingowych stanowi dopłatę do ogółu kosztów reklamowych ponoszonych przez T. GmbH na działalność marketingową służącą wspieraniu sprzedaży jej własnych towarów nabytych od różnych dostawców, w tym od Wnioskodawcy.

Płatność bonusów wynika z przyjętego sposobu rozliczania kontraktu. Sprzedaż towaru do T. za umówioną cenę następuje na podstawie faktury, a następnie po upływie określonego okresu wypłacany jest bonus za okres rozliczeniowy, kalkulowany jako procent od zrealizowanego obrotu. Wypłata bonusów nie wiąże się z obowiązkiem świadczenia jakichkolwiek usług czy podejmowania działań ze strony T. Wnioskodawca nie zleca ani nie kontroluje działań marketingowych (w tym budżetu).

Dopłata jest związana z faktem, że T. prowadzi działania marketingowe obejmujące m.in. wyroby Wnioskodawcy, ale w przypadku niezrealizowania obrotu dopłata ta nie wystąpi. Jest ona ściśle powiązana z poziomem sprzedaży zrealizowanej przez T. (w zakresie towarów kupionych od Wnioskodawcy). Możliwa jest sytuacja, w której T. będzie promował wyroby Wnioskodawcy, ale nie otrzyma dopłaty do kosztów marketingowych, z uwagi na zerowy obrót w zakresie towarów zakupionych od Wnioskodawcy.

T. nie świadczy usług marketingowych na rzecz Wnioskodawcy, nie promuje i nie reklamuje towarów na zlecenie Wnioskodawcy, a działania te dotyczą towarów własnych nabytych wcześniej od wielu dostawców, m.in. od Wnioskodawcy. Działania te mają zatem na celu zwiększenie sprzedaży sieci T. Wnioskodawca nie zleca ww. działań marketingowych, nie ma wpływu na ich zakres, częstotliwość, rodzaj ani koszt przeprowadzanych działań.

Wnioskodawcy nie są znane działania marketingowe podejmowane przez T. dotyczące towarów znajdujących się w ich własnej ofercie handlowej. W szczególności, Wnioskodawca nie zna rodzaju, zakresu tych działań, nie otrzymuje także żadnych raportów z ich realizacji. Wnioskodawca nie zleca T. prowadzenia działań marketingowych, nie kontroluje ich i nie jest informowany o efektach działań marketingowych podejmowanych przez T. W związku z powyższym Wnioskodawca nie zgadza się ze stwierdzeniem, że T. prowadzi działania na rzecz Wnioskodawcy lub w związku z jego działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy obciążenia dokonywane przez H., o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawy o CIT) lub zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych określonym w przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawy o PIT), w związku z czym Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT lub PIT?
2.  Czy obciążenia dokonywane przez T., o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT?
3.  Jeżeli określone obciążenia dokonywane przez H./T., o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, i jednocześnie jeżeli w związku z tymi obciążeniami Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku CIT lub zryczałtowanego podatku PIT - kiedy Wnioskodawca powinien dokonać poboru podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W opinii Wnioskodawcy obciążenia dokonywane przez H., o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, nie mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT ani zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, w związku z czym Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT lub PIT.
2.  W opinii Wnioskodawcy obciążenia dokonywane przez T., o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, nie mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku CIT.
3.  W przypadku, gdy określone obciążenia dokonywane przez H./T., o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych określonym w przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, i jednocześnie jeżeli w związku z tymi obciążeniami Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku CIT lub zryczałtowanego podatku PIT, Wnioskodawca powinien dokonać poboru podatku w dniu:
    1.  otrzymania zapłaty - gdy Wnioskodawca na dzień otrzymania zapłaty dysponuje dokumentacją, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez H./T.,
    2.  otrzymania dokumentacji - gdy Wnioskodawca na dzień otrzymania zapłaty nie dysponuje dokumentacją, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez H./T.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy – wstęp

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl przepisu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przytoczony wyżej przepis art. 3 ust. 2 ustawy o CIT wyraża zasadę tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących rezydentami podatkowymi tego państwa w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 3 ustawy o CIT: Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Równocześnie w myśl przepisu art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT: Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów:
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

\- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Ponadto stosownie do przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT: Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2,2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Analogiczne przepisy zostały zawarte w ustawie o PIT.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 2a ustawy o PIT: Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy o PIT: Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 2d ustawy o PIT: Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6.

Natomiast w myśl przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o PIT: „Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1.  z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know- how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
2.  z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
5.  z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 1 ustawy o PIT: Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Równocześnie w myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy o PIT: Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1- 11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że wypłaty, o których mowa w art. 21 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 5 oraz art. 3 ust. 5 ustawy o CIT, oraz wypłaty, o których mowa w art. 29 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 2b pkt 7 oraz art. 3 ust. 2d ustawy o PIT, implikują powstanie przychodów nierezydentów na terytorium Polski.

W celu określenia, czy w związku z obciążeniami dokonywanymi przez kontrahentów Wnioskodawca jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w Polsce (tzw. podatku u źródła) konieczne jest w pierwszym rzędzie zbadanie, czy w tym przypadku dochodzi do wypłat należności objętych katalogiem wskazanym w przytoczonych wyżej przepisach art. 21 ust. 1 ustawy o CIT lub art. 29 ust. 1 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym leżącym u podstaw niniejszego wniosku o interpretację nie budzi wątpliwości, że wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego obciążenia ponoszone przez Wnioskodawcę nie stanowią dla kontrahentów Wnioskodawcy przychodów, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 1, 2, 3 oraz 4 ustawy o CIT, ani art. 29 ust. 1 pkt 1 - 4 ustawy o PIT.

Równocześnie, w opinii Wnioskodawcy, obciążenia te nie stanowią także dla kontrahentów przychodów, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. Wniosek ten znajduje potwierdzenie w argumentacji przedstawionej poniżej.

Zarówno przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, jak i przepis art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT odnoszą się do przychodów nierezydentów wiążących się z następującymi typami świadczeń:

*   świadczenia doradcze,
*   świadczenia księgowe,
*   świadczenia badania rynku,
*   usługi prawne,
*   usługi reklamowe,
*   usługi zarządzania i kontroli,
*   usługi przetwarzania danych,
*   usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu,
*   usługi gwarancji i poręczeń,
*   inne świadczenia o charakterze podobnym do typów świadczeń wskazanych powyżej.

Biorąc pod uwagę powyższe, katalog czynności, z tytułu których przychody mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, można podzielić na dwie grupy. Pierwszą grupę stanowią świadczenia nazwane, drugą zaś świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych.

Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT jest objęte jego zakresem, konieczne jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianych przepisach przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nich niewymienionych.

Jednocześnie w ustawie o CIT oraz ustawie o PIT brak jest definicji świadczeń wymienionych wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, tj. usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Biorąc pod uwagę powyższe, pojęcia te powinny być interpretowane zgodnie z ich powszechnym rozumieniem i definicją słownikową.

Usługi doradcze

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. W ramach świadczeń doradczych świadczeniodawca dąży do wskazania świadczeniobiorcy sposobu postępowania w jakiejś sprawie, w oparciu o posiadaną wiedzę i doświadczenie, którego brak jest świadczeniobiorcy.

Usługi księgowe

Pod pojęciem „księgowość” internetowy Słownik języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) rozumie „prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji”.

Usługi badania rynku

Usługi badania rynku to usługi, których celem jest badanie potencjału rynkowego, a także popytu i zwyczajów konsumentów w celu zwiększenia sprzedaży oraz stosowanie badań statystycznych, modeli ekonometrycznych, sondaży w celu określenia np. preferencji konsumenckich.

Usługi prawne

Usługi prawne to wysoko wyspecjalizowane usługi odnoszące się do różnych dziedzin prawa, zazwyczaj znajdujące wyraz poprzez udzielanie porad i konsultacji prawnych, sporządzanie opinii prawnych, opracowywanie projektów aktów prawnych oraz występowanie przed urzędami i sądami w charakterze pełnomocnika lub obrońcy.

Usługi reklamowe

Przez usługi reklamowe rozumie się m in. usługi świadczone przez agencje reklamowe, czy też pośrednictwo w sprzedaży miejsca lub czasu na cele reklamowe. Usługi te obejmują np. projektowanie i realizowanie kampanii reklamowych i ich umieszczanie w czasopismach, gazetach, radiu i telewizji, lub innych mediach, jak również projektowanie miejsc na cele reklamowe. Idea usług reklamowych wiąże się z rozpowszechnianiem informacji, którego celem jest poinformowanie jak największej rzeszy klientów o istnieniu i jakości towarów lub usług.

Usługi zarządzania i kontroli

„Zarządzać” to zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl), „wydać polecenie”, „sprawować nad czymś zarząd”, natomiast „kontrola” to „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym” oraz „nadzór nad kimś lub nad czymś”.

Usługi przetwarzania danych

„Przetwarzanie danych” dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmuje elementy takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Powołując się na definicję słownikową (internetowy Słownik języka polskiego PWN - https://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że jednym ze znaczeń pojęcia „przetwarzać” jest „opracować zebrane dane”.

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu

Usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu to usługi związane z pozyskiwaniem ofert pracy, wyszukiwaniem pracowników oraz kierowaniem ich do pracy.

Gwarancje i poręczenia

Umowa poręczenia uregulowana została w art. 876-887 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.). Poręczenie jest umową jednostronnie zobowiązującą, w której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

Gwarancja również jest umową jednostronnie zobowiązującą. Na podstawie tej umowy gwarancji gwarant zobowiązuje się na rzecz beneficjenta gwarancji, że po spełnieniu przez beneficjenta określonych warunków zapłaty, wykona on na rzecz beneficjenta świadczenie pieniężne (suma gwarancyjna). Umowa gwarancji nie ma swojej regulacji ustawowej, z wyjątkiem fragmentarycznej regulacji zawartej w ustawie Prawo bankowe (art. 80 i nast.), dotyczącej jednego z jej rodzajów, tj. umowy gwarancji bankowej. Zgodnie z przepisem art. 81 tej ustawy „gwarancją bankową jest jednostronne zobowiązanie banku-gwaranta, że po spełnieniu przez podmiot uprawniony (beneficjenta gwarancji) określonych warunków zapłaty, które mogą być stwierdzone określonymi w tym zapewnieniu dokumentami, jakie beneficjent załączy do sporządzonego we wskazanej formie żądania zapłaty, bank ten wykona świadczenie pieniężne na rzecz beneficjenta gwarancji - bezpośrednio albo za pośrednictwem innego banku”.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów (data publikacji/aktualizacji: 25.04.2018; dalej: Wyjaśnienia MF).

Dodatkowo Wyjaśnienia MF wskazują, że instrumentem o charakterze zbliżonym do gwarancji oraz poręczeń jest akredytywa: „Obok możliwości udzielania i potwierdzania przez banki gwarancji bankowych oraz poręczeń, mogą one także otwierać i potwierdzać akredytywy. Akredytywa polega na tym, iż bank, działając na zlecenie klienta, ale we własnym imieniu (bank otwierający akredytywę), może zobowiązać się pisemnie wobec osoby trzeciej (beneficjenta), że dokona zapłaty beneficjentowi akredytywy ustalonej kwoty pieniężnej, po spełnieniu przez beneficjenta wszystkich warunków określonych w akredytywie (akredytywa dokumentowa). Należy przyjąć, że udzielenie akredytywy jest usługą o podobnym charakterze do usługi gwarancji i poręczenia.“.

Dalej Wyjaśnienia MF wskazują także: „Usługi udzielania gwarancji i akredytyw sklasyfikowane są w PKWiU pod pozycją 64.19.25.0 („Usługi udzielania pożyczek i kredytów handlowych innych niż hipoteczne przez instytucje monetarne”) oraz 64.92.15.0 („Usługi udzielania kredytów handlowych innych niż hipoteczne, z wyłączeniem udzielanych przez instytucje monetarne)”.

Przytoczone wyżej Wyjaśnienia MF odnoszą się wprawdzie bezpośrednio do wykładni przepisu art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, jednakże z uwagi na fakt, iż zarówno w przepisie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, jak również w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT ustawodawca posługuje się takim samym pojęciem „gwarancji i poręczeń” należy przyjąć, że na potrzeby wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT pojęcie „gwarancji i poręczeń” powinno mieć takie samo znaczenie, jak na potrzeby wykładni przepisu art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe znajduje uzasadnienie zarówno w teorii racjonalnego ustawodawcy, jak również w zasadach dobrej praktyki prawodawczej.

Szczegółowe uzasadnienie - własne stanowisko do pytania nr 1

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienia swojego stanowiska dotyczącego obciążeń dokonywanych przez H.:

1.  tzw. bonus centralny (niem. Zentralbonus), tzw. rabat funkcyjny (Funktionsrabatt), tzw. bonus integracyjny (niem. Integrationsbonus), tzw. bonus jakościowy (niem. Qualitätssicherungsbonus) oraz tzw. bonus koncepcyjny (niem. Konzeptbonus) Wskazane wyżej obciążenia stanowią bonusy od sprzedaży, jakich na podstawie warunków umownych Wnioskodawca zobowiązał się udzielić na rzecz H. Wnioskodawca obciążany jest przedmiotowymi bonusami wyłącznie za dokonanie zakupów towarów przez H. (wartość obciążeń kalkulowana jest jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie). Przyznanie prawa do obciążania Wnioskodawcy bonusami na zasadach opisanych powyżej jest czynnością wyłącznie jednostronną, pieniężną i nieekwiwalentną. W związku z przedmiotowym obciążeniami Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń od H., w szczególności świadczeń, o których mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub w przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy obciążenia te nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT ani zryczałtowanym podatkiem PIT, o których mowa w przepisach wskazanych wyżej. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła.
2.  tzw. dopłaty do kosztów marketingowych (niem. Werbekostenzuschuss) Wskazane wyżej obciążenia (kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie) służą pokryciu części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez H., jednakże nie wiążą się z uzyskiwaniem jakichkolwiek świadczeń wzajemnych przez Wnioskodawcę. W szczególności Wnioskodawca nie może domagać się, aby H. promowała towary dostarczane przez Wnioskodawcę, nie może wpływać na strategie marketingowe H. ani na wysokość czy też sposób wydatkowania budżetu marketingowego H. Obciążenie z tytułu dopłaty do kosztów marketingowych nie wiąże się z prowadzeniem przez H. jakichkolwiek działań marketingowych czy reklamowych na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotowe obciążenie wiąże się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez H. kosztów działań ogólnomarketingowych podejmowanych przez H. celem zwiększania własnej sprzedaży i ma w istocie charakter bonusu, a nie wynagrodzenia za świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz Wnioskodawcy. Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności mając na względzie brak jakichkolwiek świadczeń wzajemnych ze strony H. w związku z obciążeniem z tytułu dopłaty do kosztów marketingowych, obciążenie o którym mowa wyżej nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT ani zryczałtowanym podatkiem PIT, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 grudnia 2012 r. nr ILPB4/423-299/12-4/ŁM.
3.  tzw. dopłata do kosztów wspierania sprzedaży (niem. Verkaufsförderungszuschuss) Wskazane wyżej obciążenia (kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie) służą pokryciu części kosztów mających na celu wspieranie sprzedaży H., jednakże nie wiążą się z uzyskiwaniem jakichkolwiek świadczeń wzajemnych przez Wnioskodawcę. W związku z przedmiotowymi obciążeniami Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych świadczeń wzajemnych od H., w szczególności nie może domagać się, aby H. w jakikolwiek sposób wspierała sprzedaż towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę, nie może wpływać na strategię wsparcia sprzedaży ani na wysokość czy też sposób wydatkowania budżetu H. w celu wspierania sprzedaży. Przedmiotowe obciążenia wiążą się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez H. kosztów działań w zakresie intensyfikacji sprzedaży, podejmowanych przez H. celem zwiększania własnej sprzedaży i ma w istocie charakter bonusu, a nie wynagrodzenia za świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz Wnioskodawcy. Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności mając na względzie brak jakichkolwiek świadczeń wzajemnych ze strony H. w związku z obciążeniem z tytułu dopłaty do kosztów wsparcia sprzedaży, obciążenia o których mowa wyżej nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT ani zryczałtowanym podatkiem PIT, o których mowa w przepisach wskazanych wyżej. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 grudnia 2012 r. nr ILPB4/423-299/12-4/ŁM.
4.  inne obciążenia związane z wydatkami marketingowymi Hagebau Wskazane wyżej obciążenia (kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie) związane są:
    1.  z ujmowaniem przez H. towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w ulotkach i katalogach wydawanych przez H. (niem. WKZ Themenkatalog),
    2.  z ekspozycją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę przy kasach jako forma wsparcia sprzedaży (niem. WKZ POZ-Flyer),
    3.  z wystawianiem towarów podczas wystaw / targów branżowych (niem. Messekostenzuschuss).Wnioskodawca nie ma wpływu na działania marketingowe podejmowane przez H. Działania te służą zwiększaniu sprzedaży H. i to ona podejmuje kluczowe decyzje co do ich zakresu, intensywności itp. Przedmiotowe obciążenia w praktyce wiążą się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez H. kosztów działań promocyjnych celem zwiększania własnej sprzedaży. Mają one w istocie charakter bonusu udzielonego przez Wnioskodawcę, a nie wynagrodzenia za świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz Wnioskodawcy. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy obciążenia o którym mowa wyżej nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych ani zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 grudnia 2012 r. nr ILPB4/423-299/12-4/ŁM.
5.  opłata za utylizację odpadów transportowych (niem. Verpackungsentsorgung) Wskazane wyżej obciążenie związane jest z utylizacją przez H. we własnym zakresie opakowań transportowych, w których zbiorczo dostarczane są towary Wnioskodawcy. Wartość przedmiotowego obciążenia kalkulowana jest jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie. Obciążenie, o którym mowa wyżej, wiąże się wprawdzie w konkretnymi świadczeniami wykonywanymi przez H. w formie utylizacji odpadów (opakowań transportowych), jednakże świadczenia te nie mieszczą się w katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych ani zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy, świadczeń związanych z utylizacją odpadów nie sposób uznać za świadczenia księgowe, świadczenia badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, usługi zarządzania i kontroli, usługi przetwarzania danych, usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, usługi gwarancji i poręczeń ani za świadczenia o charakterze podobnym do typów świadczeń wskazanych powyżej. Biorąc pod uwagę powyższe, przedmiotowe obciążenie nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych ani zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o których mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT oraz art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła.

Szczegółowe uzasadnienie - własne stanowisko do pytania nr 2

Obciążenie dokonywane przez T. to tzw. dopłata do kosztów marketingowych (niem. Werbekostenbeteiligung). Wskazane wyżej obciążenie (kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z T. w danym okresie) służy pokryciu części kosztów ogólnomarketingowych ponoszonych przez T., jednakże nie wiąże się z uzyskiwaniem jakichkolwiek świadczeń wzajemnych przez Wnioskodawcę.

W szczególności Wnioskodawca nie może domagać się, aby T. promowała towary dostarczane przez Wnioskodawcę, nie może wpływać na strategie marketingowe T. ani na wysokość czy też sposób wydatkowania budżetu marketingowego T.

Obciążenie z tytułu dopłaty do kosztów marketingowych nie wiąże się z prowadzeniem przez T. jakichkolwiek działań marketingowych czy reklamowych na rzecz Wnioskodawcy.

Przedmiotowe obciążenie wiąże się jedynie z kompensatą (pokryciem przez Wnioskodawcę) części ponoszonych przez T. kosztów działań ogólnomarketingowych podejmowanych przez T. celem zwiększania własnej sprzedaży i ma w istocie charakter bonusu, a nie wynagrodzenia za świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności mając na względzie brak jakichkolwiek świadczeń wzajemnych ze strony T. w związku z obciążeniem z tytułu dopłaty do kosztów marketingowych, obciążenie o którym mowa wyżej nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany jako płatnik do poboru podatku u źródła.

Szczegółowe uzasadnienie - własne stanowisko do pytania nr 3

W przypadku jeżeli wybrane obciążenia, o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, mieszczą się w katalogu dochodów/przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT lub zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych określonym w przepisie art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT i jednocześnie, jeżeli w związku z tymi obciążeniami Wnioskodawca jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku CIT lub zryczałtowanego podatku PIT, istotną kwestią jest, kiedy Wnioskodawca powinien dokonać poboru podatku - w dniu otrzymania zapłaty (dokonania potrącenia przez kontrahentów), czy też w dniu otrzymania dokumentacji, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez kontrahentów.

W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę okoliczność, że:

*   Wnioskodawca w dniu otrzymania zapłaty (dokonania potrącenia przez kontrahentów) nie zawsze dysponuje informacją nt. typów oraz kwot potrącanych przez kontrahentów, oraz że
*   w praktyce dopiero w dniu otrzymania dokumentacji, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez kontrahentów, Wnioskodawca ma faktyczną możliwość weryfikacji dokonanych obciążeń, a co za tym idzie określenia, które z nich i w jakich kwotach podlegają opodatkowaniu u źródła w Polsce,
*   to moment otrzymania dokumentacji, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez kontrahentów, powinien determinować moment poboru podatku.

Powyższe podejście wynika z nietypowego charakteru rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentami, w ramach którego to nie Wnioskodawca dokonuje wypłat na rzecz kontrahentów i dysponuje pełną wiedzą nt. terminu, kwot oraz podstawy umownej tych wypłat, lecz to kontrahenci dokonują potrącenia z tytułu obciążeń wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego z należnościami Wnioskodawcy z tyt. dostaw towarów i przelewają na rzecz Wnioskodawcy odpowiednio pomniejszoną kwotę środków pieniężnych.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powinien dokonać poboru podatku:

1.  w dniu otrzymania zapłaty - gdy Wnioskodawca na dzień otrzymania zapłaty dysponuje dokumentacją, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez kontrahenta,
2.  w dniu otrzymania dokumentacji - gdy Wnioskodawca na dzień otrzymania zapłaty nie dysponuje dokumentacją, która określa jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone przez kontrahenta.

W praktyce przyjęcie rozwiązania alternatywnego, tj. uznanie że obowiązek poboru podatku/ubruttowienia kwoty potrącenia w każdym przypadku powstaje już w momencie wpływu płatności za towary (pomniejszonej o potrącenie dokonane przez kontrahenta) na rachunek bankowy Wnioskodawcy, nawet jeżeli w tym dniu Wnioskodawca nie dysponuje jeszcze ww. dokumentacją, uniemożliwiałoby Wnioskodawcy prawidłowe wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków.

Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca w dniu otrzymania zapłaty (dokonania potrącenia przez kontrahentów) nie zawsze dysponuje informacją nt. typów oraz kwot obciążeń potrącanych przez kontrahentów. W efekcie Wnioskodawca do czasu otrzymania przedmiotowej dokumentacji nie ma możliwości, aby dokonać weryfikacji obowiązku podatkowego oraz - jeżeli taki obowiązek powstał - skalkulować kwotę podatku.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wniosek Zainteresowanej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, które nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tj. osoby, które nie posiadają na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych ani nie przebywają na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym) są objęte tzw. ograniczonym obowiązkiem podatkowym – podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie natomiast do art. 3 ust. 2b ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia (art. 3 ust. 2b pkt 7). Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6 (art. 3 ust. 2d).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza – jako odstępstwa od generalnej zasady samoobliczenia podatku przez podatnika – system poboru podatku (zaliczek na podatek) przez płatnika w przypadkach wskazanych w art. 31, 33, 34, 35, 41 i 42e.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w ust. 1 (czyli osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

„Tytuły określone w art. 29”, o których mowa w cytowanym przepisie to m.in. przychody z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, uzyskane na terytorium Polski przez osoby, które nie mają miejsca zamieszkania w Polsce (art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy).

Jednym z wymienionych świadczeń są „usługi reklamowe”. W celu wyjaśnienia tego pojęcia należy odwołać się do zasad języka powszechnego. Reklama to:

*   „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług”, ale także „plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi” (Słownik języka polskiego PWN; https://sjp.pwn.pl/);
*   „działania, których celem jest zachęcenie do kupienia towaru lub usługi”; „przekaz służący reklamowaniu kogoś lub czegoś”; „mający przynieść pozytywne skutki rozgłos wokół kogoś lub czegoś” (Wielki słownik języka polskiego, Instytut Językowy PAN; https://www.wsjp.pl/).

Działania reklamowe mogą być realizowane w różnych formach, ale mają ten sam cel.

Powołany przepis dotyczy przychodów z określonych rodzajów usług wymienionych i ze „świadczeń o podobnych charakterze do wymienionych”. Świadczenia o podobnym charakterze do wymienionych to takie, które mają pewien zespół cech wspólnych ze świadczeniami wymienionymi przez ustawodawcę.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca jest obciążany różnego rodzaju opłatami w związku z jego relacjami handlowymi z H. H. jest spółką niebędącą osobą prawną, tj. kategorią spółki zdefiniowaną odpowiednio w art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – tzw. spółką „transparentną” podatkowo, nie będącą podatnikiem podatków dochodowych.

Jeżeli płatnicy dokonują wypłat (świadczeń) na rzecz spółki niebędącej osobą prawną, skutki podatkowe takich wypłat przypisuje się wspólnikom tych spółek, którzy są podatnikami podatków dochodowych (a jeżeli wspólnicy spółek także są podmiotami transparentnymi podatkowo – ich wspólnikom, którzy są podatnikami podatków dochodowych). W przypadku wspólników będących osobami fizycznymi stosuje się art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Określa on sposób przypisywania podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych będących wspólnikami spółek niebędących osobami prawnymi skutków podatkowych działalności prowadzonej przez te spółki.

I tak, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a (zastrzeżenie to dotyczy przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c), łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W analizowanym przypadku obciążenia nakładane na Wnioskodawcę są skutkiem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę niebędącą osobą prawną H., której wspólnikiem jest m.in. osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec. Ustalając, jaka część problemowych należności jest przychodem przypisywanym do danej osoby fizycznej, należy więc stosować art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując, czy rodzaj należności pobieranych przez H. od Wnioskodawcy mieści się w kategorii należności, o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym, czy na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, należy uwzględnić charakter tych należności i podstawy ich naliczania.

I tak:

1.  tzw. bonus centralny (niem. Zentralbonus), tzw. rabat funkcyjny (Funktionsrabatt), tzw. bonus integracyjny (niem. Integrationsbonus), tzw. bonus jakościowy (niem. Qualitätssicherungsbonus) oraz tzw. bonus koncepcyjny (niem. Konzeptbonus) To obciążenia kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie, których naliczanie jest elementem rozliczeń stron z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawcę towarów na rzecz H. Jak wskazano w opisie tych należności: „Wysokość bonusów zależy wyłącznie od wysokości zrealizowanego obrotu. H. jako duża sieć handlowa podejmuje różnego rodzaju działania zmierzające do zintensyfikowania własnej sprzedaży, również poprzez wynegocjowanie jak najniższej ceny od dostawców, w tym od Wnioskodawcy, m.in. poprzez uzyskanie bonusu.”. Charakter tych należności przesądza o tym, że nie mieszczą się one w katalogu przychodów, o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5 omawianej ustawy.
2.  tzw. dopłaty do kosztów marketingowych (niem. Werbekostenzuschuss) Jak wskazano w opisie tych należności, jest to „dopłata do ogółu kosztów reklamowych ponoszonych przez H. na działalność marketingową służącą wspieraniu sprzedaży jej własnych towarów uprzednio nabytych od różnych dostawców, w tym od Wnioskodawcy”. Działania marketingowe to działania, których celem jest badanie rynku pod kątem potrzeb konsumentów, dostosowanie ofert sprzedaży do tych potrzeb oraz kształtowanie metod sprzedaży i reklamy. Działania te obejmują zatem elementy realizowane w ramach usług badania rynku i usług reklamowych. Problemowa dopłata nie jest należnością z tytułu standardowej umowy dotyczącej świadczenia usług, tj. umowy w której jedna strona realizuje określone usługi marketingowe bezpośrednio na rzecz usługobiorcy, a usługobiorca płaci za te świadczenia ustaloną cenę. Obowiązek ponoszenia dopłaty jest związany z faktem, że działania marketingowe realizowane przez H. obejmują również produkty wytwarzane przez Wnioskodawcę (jako towary oferowane przez H.). Działania marketingowe H. pośrednio dotyczą Wnioskodawcy, a sam Wnioskodawca zgodził się na partycypowanie w kosztach tych działań. Sposób kalkulowania dopłaty (jako procent od obrotu) nie jest przy tym decydujący dla oceny jej charakteru. Omawiana dopłata jest więc przychodem z tytułu świadczeń o podobnym charakterze do usług reklamowych. Mieści się w zakresie zastosowania art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy.
3.  tzw. dopłata do kosztów wspierania sprzedaży (niem. Verkaufsförderungszuschuss) Jak wskazano w opisie sprawy, jest to „obciążenie o charakterze podobnym do dopłaty do kosztów marketingowych” – „dopłata do ogółu kosztów wspierania sprzedaży ponoszonych przez H. na działalność sprzedażową jej własnych towarów uprzednio nabytych od różnych dostawców, w tym od Wnioskodawcy”, przy czym „wspieraniem sprzedaży” jest „promowanie” sprzedawanych towarów. Promowanie towarów to działania zmierzające do zwiększenia ich popularności, działania mające na celu zachęcenie do kupna towarów. Działania te obejmują zatem elementy realizowane w ramach usług reklamowych. Problemowa dopłata nie jest należnością z tytułu standardowej umowy dotyczącej świadczenia usług, tj. umowy w której jedna strona realizuje określone usługi sprzedażowe bezpośrednio na rzecz usługobiorcy, a usługobiorca płaci za te świadczenia ustaloną cenę. Obowiązek ponoszenia dopłaty jest związany z faktem, że działania sprzedażowe dotyczące promowania towarów oferowanych przez H. realizowane przez ten podmiot obejmują również produkty wytwarzane przez Wnioskodawcę. Działania sprzedażowe H. pośrednio dotyczą Wnioskodawcy, a sam Wnioskodawca zgodził się na partycypowanie w kosztach tych działań. Sposób kalkulowania dopłaty (jako procent od obrotu) nie jest przy tym decydujący dla oceny jej charakteru. Omawiana dopłata ta jest więc przychodem z tytułu świadczeń o podobnym charakterze do usług reklamowych. Mieści się w zakresie zastosowania art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy.
4.  inne obciążenia związane z wydatkami marketingowymi H. - np. zryczałtowane obciążenie kalkulowane jako procent od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu z H. w danym okresie, związane z ujmowaniem przez H. towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w ulotkach i katalogach wydawanych przez H. (niem. WKZ Themenkatalog), ekspozycją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę przy kasach jako forma wsparcia sprzedaży (niem. WKZ POZ-Flyer), wystawianiem towarów podczas wystaw/targów branżowych (niem. Messekostenzuschuss) Działania polegające na umieszczaniu towarów w ulotkach i katalogach, ekspozycja towarów jako forma wsparcia sprzedaży, wystawianie towarów podczas wystaw/targów branżowych to działania, które obejmują elementy, jakie realizuje się w ramach usług reklamowych. Problemowe obciążenia nie są należnościami z tytułu standardowej umowy dotyczącej świadczenia usług, tj. umowy w której jedna strona realizuje określone usługi marketingowe bezpośrednio na rzecz usługobiorcy, a usługobiorca płaci za te świadczenia ustaloną cenę. Obowiązek ponoszenia obciążeń jest związany z faktem, że konkretne działania marketingowe, promocyjne realizowane przez H. obejmują również produkty wytwarzane przez Wnioskodawcę (jako towary oferowane przez H.). Działania H. pośrednio dotyczą Wnioskodawcy, a sam Wnioskodawca zgodził się na partycypowanie w kosztach tych działań. Sposób kalkulowania dopłaty (jako procent od obrotu) nie jest przy tym decydujący dla oceny jej charakteru. Omawiane obciążenia są więc przychodem z tytułu świadczeń o podobnym charakterze do usług reklamowych. Są objęte zakresem zastosowania art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy.
5.  opłata za utylizację odpadów transportowych (niem. Verpackungsentsorgung) Jak wskazano w opisie sprawy, jest to „obciążenie związane z utylizacją przez H. we własnym zakresie opakowań transportowych, w których zbiorczo dostarczane są wyroby Wnioskodawcy”.

Charakter tych należności przesądza o tym, że nie mieszczą się one w katalogu przychodów, o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od przychodów których dotyczy ten przepis pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, płatnik pobiera podatek „od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych”. Ustawodawca łączy moment poboru podatku odpowiednio z wypłatą (świadczeniem) – tj. z momentem regulowania należności, realizacji świadczenia – lub postawienia pieniędzy (wartości pieniężnych) do dyspozycji.

W opisanej sytuacji faktycznej należności Wnioskodawcy na rzecz H. są regulowane poprzez okresowe potrącenia tych należności z należnościami H. wobec Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży towarów. Moment potrącenia jest momentem wypłaty należności, w którym Wnioskodawca jako płatnik powinien dokonać poboru podatku u źródła.

Okoliczność późniejszego wpływu od H. dokumentacji, która zawiera informacje jakiego typu obciążenia oraz w jakich kwotach zostały potrącone, nie zmienia treści obowiązku Wnioskodawcy określonego przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyjęcie odmiennego stanowiska (tak jak proponowane przez Wnioskodawcę) powodowałoby, że pomimo faktycznej wypłaty należności na rzecz H., kwestia poboru podatku zależałaby de facto od woli H. (od tego, czy podmiot ten prześle dokumentację i w jakim terminie ją przekaże).

Należy ponadto wskazać, że zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy przekazują kwoty zryczałtowanego podatku (na rachunek właściwego urzędu skarbowego) w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek.

Podsumowując:

1.  Wnioskodawca prawidłowo ocenił, że tzw. bonus centralny (niem. Zentralbonus), tzw. rabat funkcyjny (Funktionsrabatt), tzw. bonus integracyjny (niem. Integrationsbonus), tzw. bonus jakościowy (niem. Qualitätssicherungsbonus), tzw. bonus koncepcyjny (niem. Konzeptbonus) oraz opłata za utylizację odpadów transportowych (niem. Verpackungsentsorgung) nie mieszczą się w kategoriach przychodów, o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, regulowanie tych należności nie będzie wiązało się z obowiązkami Wnioskodawcy jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.
2.  stanowisko Wnioskodawcy jest natomiast nieprawidłowe w części dotyczącej:
    1.  tzw. dopłat do kosztów marketingowych (niem. Werbekostenzuschuss);
    2.  tzw. dopłaty do kosztów wspierania sprzedaży (niem. Verkaufsförderungszuschuss);
    3.  innych obciążeń związanych z wydatkami marketingowymi H. - np. obciążenia związanego z ujmowaniem towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w ulotkach i katalogach wydawanych przez H. (niem. WKZ Themenkatalog), ekspozycją towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę przy kasach jako formy wsparcia sprzedaży (niem. WKZ POZ-Flyer), wystawiania towarów podczas wystaw/targów branżowych (niem. Messekostenzuschuss). Opisany charakter tych należności wskazuje, że są przychodami z tytułu świadczeń o podobnym charakterze do usług reklamowych. Są więc objęte zakresem zastosowania art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy. Wobec tego, w odniesieniu do tych należności ciążą na Wnioskodawcy obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 41 ust. 4 ustawy), które powinien realizować z uwzględnieniem statusu podatkowego H. jako spółki niebędącej osoba prawną i jej wspólników oraz art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pobór podatku powinien mieć miejsce w momencie uregulowania należności Wnioskodawcy wobec H. w drodze potrącenia (tj. w momencie dokonania tego potrącenia).

Interpretacja indywidualna podana przez Wnioskodawcę dotyczy indywidualnej sprawy odrębnego podmiotu. Niemniej jednak, w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia wniosku organ miał na względzie także prezentowane w niej stanowiska i argumenty.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie ocena opisanej sytuacji faktycznej na gruncie wskazanych przez Wnioskodawcę przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.