Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-216/12-8/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-07-20
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; udział; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2012 r. (data wpływu 22 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2012 r. (data wpływu 19 czerwca 2012 r.), oraz pismem z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu 12 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze działu spadku:

*   w zakresie skutków podatkowych oraz terminu przeznaczenia środków ze zbycia ww. nieruchomości na własne cele mieszkaniowe – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie odliczenia kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości:

*   w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w następstwie odwołania darowizny,

*   w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. w drodze spadku,

*   w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze działu spadku.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 28 maja 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 29 maja 2012 r. (skutecznie doręczono dnia 11 czerwca 2012 r.), zaś w dniu 19 czerwca 2012 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego – 18 czerwca 2012 r.).

W związku z uiszczeniem opłaty w wysokości nieodpowiadającej ilości przedstawionych stanów faktycznych, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, pismem z dnia 27 czerwca 2012 r., na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy Ordynacja podatkowa – ponownie wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 28 czerwca 2012 r., (skutecznie doręczono dnia 5 lipca 2012 r.), zaś w dniu 11 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni dokonała wpłaty brakującej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 4 kwietnia 1989 r. małżonkowie K…. i Z….. N……. (Wnioskodawczyni) w wyniku zawarcia umowy sprzedaży nabywają znajdującą się w J……… nieruchomość. Na niniejszej nieruchomości usytuowany jest domek letniskowy.

W czerwcu 1989 r. sporządzona zostaje umowa darowizny nieruchomości na rzecz córek nabywców A…. N…. (późn. K……) i M….. N…\`(...)\` W jej wyniku na powyższe zostaje przeniesiona własność nieruchomości - stają się one współwłaścicielami nieruchomości - każda w 1/2 części.

W dniu 4 października 2006 r. następuje odwołanie darowizny uczynionej na rzecz A….. K….. i w jej wyniku dochodzi do przeniesienia własności z powrotem na małżonków K…. i Z…. N….. (Wnioskodawczynię). Sytuacja jest teraz taka, iż są oni współwłaścicielami nieruchomości w 1/2 a w 1/2 nieruchomość należy do ich córki M….. P…… (z domu N……).

W dniu 16 marca 2008 r. umiera mąż Wnioskodawczyni. Należący do Niego udział w wysokości 1/4 z mocy ustawy po 1/3 nabywają Wnioskodawczyni i córki. W wyniku działu spadku zrzekają się one nieodpłatnie na rzecz mamy swoich udziałów. Wnioskodawczyni staje się współwłaścicielem 1/2 nieruchomości, z tym że w 1/4 była współwłaścicielem od roku 1989, w 1/12 części nabyła spadek z chwilą śmierci spadkodawcy (męża), w 1/6 (2/12) nabyła udziały w wyniku działu spadku.

W dniu 26 stycznia 2011 r. dochodzi do sprzedaży nieruchomości.

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, iż:

*   dział spadku, Postanowieniem sądu, nastąpił w dniu 9 lutego 2009 r. Zgodnie z orzeczeniem Sądu część spadku przypadła po mężu, została przyznana, w wyniku zrzeczenia się swoich części przez córki, na Jej wyłączną własność,

*   w momencie sprzedaży nieruchomości przebywała na emeryturze. Niemniej, wcześniej ani Ona, ani drugi współwłaściciel nieruchomości, nie prowadzili (nie prowadzą) działalności gospodarczej. Działka miała charakter rekreacyjny. Jej sprzedaż nie nastąpiła zatem w wykonaniu działalności gospodarczej, gdyż taka nie była prowadzona.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Od czego i w jakiej wysokości (wg jakiej skali podatkowej - zryczałtowany 10%, 18%, czy 19%) powinien zostać zapłacony podatek od osób fizycznych przez Wnioskodawczynię?
2.  Czy Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek od osób fizycznych w związku ze sprzedażą nieruchomości - w części dotyczącej odwołanej darowizny?
3.  Czy Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych (w jakiej wysokości) od całości odziedziczonych po mężu udziałów, czyli od 1/4, czy od wartości 1/6 udziałów uzyskanych w drodze działu spadku i zrzeczenia się pozostałych spadkobierców?
4.  Czy koszty uzyskania przychodów odlicza ten współwłaściciel, który posiada udokumentowanie poniesienia tych kosztów (np. faktury), czy też koszty te odlicza się od przychodu niezależnie od faktu, który ze współwłaścicieli je poniósł i odlicza proporcjonalnie do posiadanych udziałów?
5.  Kiedy upływa termin (proszę podać konkretną datę) możliwości przeznaczenia środków ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze działu spadku, natomiast w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w następstwie odwołania darowizny, oraz w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. w drodze spadku, zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odnośnie pytania nr 1, 2 i 3, nabycie nieruchomości nastąpiło 12 czerwca 1989 r., zaś jej sprzedaż 26 stycznia 2011 r. Na podstawie ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. przychód ze sprzedaży udziału Jej przynależnego (1/4 współwłasności nieruchomości) w rozumieniu art. 10 ust. l pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie nie stanowi źródła przychodu, a tym samym nie powinien rodzić po Jej stronie obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Fakt, iż w międzyczasie nastąpiło odwołanie darowizny w części nieruchomości przekazanej córce A…. K….. jest tutaj bez znaczenia, gdyż w tym przypadku zastosowanie mają przepisy o bezpodstawnym wzbogaceniu - art. 896 § 2 K.c., więc de facto i de iure byliśmy współwłaścicielami nieruchomości w ½ od chwili jej nabycia, tak jakby nigdy należąca do nas część nie została darowana.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż w kontekście praw nabytych po 2009 r. - dział spadku z dnia 9 lutego 2009 r. i przyznanie przez Sąd całości praw do części nieruchomości przypadającej po zmarłym mężu: tutaj Jej zdaniem obowiązują przepisy ustawy, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., ale wyłącznie w części dotyczącej praw nabytych w wyniku działu spadku, czyli części nieruchomości nabytej w wyniku zrzeczenia się spadku po mężu przez córki, czyli 1/6. Jej część spadku po mężu - 1/12 (1/3 z 1/4 nieruchomości) nabyła zgodnie z przepisami prawa w dniu 16 marca 2008 r. czyli w chwili śmierci męża. W zakresie zatem praw nabytych po 2009 r. (1/6) powinna zapłacić 19% podatek, ale od uzyskanego dochodu ze sprzedaży nie zaś tak jak wcześniej przychodu. Jednocześnie zdaniem Wnioskodawczyni zastosowanie tutaj mają przepisy art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. Przepis ten wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Zdaniem Wnioskodawczyni tutaj podatek jest należny w wysokości określonej ustawą, ale z uwagi na sprzedaż, która miała miejsce 26 stycznia 2011 r. jego wymagalność i wysokość powinna zostać określona w momencie wskazanym przez ustawodawcę.

W części zaś praw nabytych w roku 2008 - śmierć męża 16 marca 2008 r. i nabycie 1/12 (1/3 z 1/4 części nieruchomości przypadającej po mężu), zastosowanie mają przepisy w brzmieniu ustawy obowiązującej w roku 2007 i 2008 czyli podatek dochodowy powinien zostać opłacony w wysokości 19% od różnicy pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw (czyli ceną sprzedaży), a udokumentowanymi kosztami i odpisami amortyzacyjnymi dokonywanymi od zbywanych nieruchomości lub praw. Zdaniem Wnioskodawczyni, obecnie wyłącznie powinna zapłacić podatek od tej części, zgodnie z powyższymi zasadami.

Odnośnie natomiast pytania nr 4, Wnioskodawczyni uważa, iż kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ustawy). Za koszty uzyskania przychodu z tytułu zaś odpłatnego zbycia nieruchomości i praw do mieszkania, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, są udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy). Zatem od wartości udziałów od których ewentualnie należny jest podatek należy odliczyć, zgodnie z przepisami określone koszty, stosując przy tym zasadę proporcjonalności poniesionych kosztów całkowitych do wartości udziałów. Jeżeli koszty związane ze zwiększeniem wartości nieruchomości wystąpiły tylko ze strony jednego współwłaściciela (najpierw małżonków N……, potem zaś Z…. N…..- Wnioskodawczyni), to wyłącznie Jej przysługuje prawo ich odliczenia. Wydaje się zasadne, by Ona odliczyła od przychodu wszystkie udokumentowane koszty poniesione na ulepszenie nieruchomości, a nie tylko część tych kosztów proporcjonalnych do posiadanych przez Nią udziałów.

Odnośnie pytania nr 5, Wnioskodawczyni uważa, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wolne od podatku dochodowego są: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych m.in. budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub remont własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 ustawy). Sprzedaż nieruchomości jw. nastąpiła 26 stycznia 2011 r. Zgodnie z powyższymi przepisami Wnioskodawczyni uważa, iż ma określony okres aby dochód z udziałów podlegających ewentualnemu podatkowi przeznaczyć na remont własnego mieszkania. Uważa, że moment powstania obowiązku podatkowego, czyli nieskorzystania z możliwości powyższego przepisu, to w tej sytuacji dopiero 1 styczeń 2014 r. ( dwa lata liczone od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie - jeśli się myli prosi o korektę).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze działu spadku:

*   w zakresie skutków podatkowych oraz terminu przeznaczenia środków ze zbycia ww. nieruchomości na własne cele mieszkaniowe uznaje się **za prawidłowe,**

*   w zakresie odliczenia kosztów uzyskania przychodów **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma ustalenie momentu, od którego należy liczyć bieg pięcioletniego okresu, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. wyżej ustawy.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ustawy Kodeks cywilny). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny). Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Natomiast stosownie do treści art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Jednak zgodnie z art. 1036 ustawy Kodeks cywilny, istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców. Tak więc, z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Jeżeli zatem udział w nieruchomościach nabytych przez spadkobiercę w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie skutkujące dla opodatkowania, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczami (nieruchomościami), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomościach nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku.

W związku z powyższym, należy uznać, iż udział 1/6 części w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w 2009 r. w drodze działu spadku.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku w roku 2009, nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym je nabyto, zatem w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż ta stanowi źródło przychodów opodatkowane podatkiem dochodowym.

Zatem, dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze działu spadku w 2009 r., należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m. in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Jednocześnie podkreślić należy, iż zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. W myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, podatek od czynności cywilnoprawnych. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jak już wskazano powyżej, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia a udokumentowanymi kosztami nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c i 6d ww. ustawy, powiększonymi o nakłady, które zwiększyły wartość ww. nieruchomości i były poczynione w czasie jej posiadania.

Kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości będą tylko udokumentowane koszty nabycia oraz opłaty poniesione w związku z nabyciem, a także udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość prawa poczynione w czasie posiadania nieruchomości. Tak więc, określając koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód. Przy czym kwestia wydatkowania środków pieniężnych dla celów podatkowych winna być udokumentowana rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami w postaci faktur VAT.

Organ podatkowy weryfikujący możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, uprawniony jest żądać od podatników przedłożenia dodatkowych dokumentów, z których będzie wynikało kiedy i przez kogo wydatki zostały poniesione. Takim dokumentami mogą być m. in. rachunki, faktury VAT, umowy przedwstępne, bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    
    *   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
    
    *   w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 30 ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycia) przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe, w tym m.in. na remont własnego lokalu mieszkalnego.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż dochód uzyskany w 2011 r. ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze działu spadku, będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Jeżeli jednak uzyskane ze sprzedaży tego udziału środki Wnioskodawczyni przeznaczy na cele mieszkaniowe enumeratywnie wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to dochód w wysokości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia, objęty zostanie zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, jeśli Wnioskodawczyni spełni warunki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i całość przychodu ze zbycia udziału nabytego w 2009 r. przeznaczy na własne cele mieszkaniowe, to nie będzie zobowiązana do płacenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału przedmiotowej nieruchomości.

Wskazać należy, iż dwuletni termin – o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dotyczy wydatkowania na własne cele mieszkaniowe w okresie od dnia odpłatnego zbycia, nie później jednak niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Zatem na gruncie analizowanej sprawy, w przypadku sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku w 2009 r., ww. termin upływa z dniem 31 grudnia 2013 r.

Odnosząc się do kwestii kosztów uzyskania przychodów, należy wskazać, iż zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Powyższy przepis nakazuje podatnikom określać przychody i koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do ich praw w udziale w zysku ze współwłasności, wspólnego przedsięwzięcia, posiadania lub użytkowania rzeczy lub praw majątkowych.

Tak więc w przypadku Wnioskodawczyni powinna Ona rozliczyć przychody i koszty stosownie do posiadanego udziału w nieruchomości.

Należy przy tym podkreślić, iż dla określenia konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu podatnik obowiązany jest wykazać związek tego wydatku z uzyskanym przychodem. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne. Również należyty sposób udokumentowania poniesionego wydatku leży po stronie podatnika. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku. Takimi dokumentami mogą być, m.in. rachunki, faktury VAT, umowy przedwstępne, bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić. Art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jako dowód dopuszcza wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni ma prawo do pomniejszenia przychodu z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości, o kwotę przypadającej na Nią proporcjonalnie do posiadanego udziału w nieruchomości, części wydatków poniesionych i udokumentowanych na ulepszenie nieruchomości.

Reasumując, odpłatne zbycie udziału w nieruchomości w 2011 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2009 r. w drodze działu spadku, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana przed upływem 5 lat. Podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości czyli wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie w części stosownej do posiadanego udziału w nieruchomości, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy. W konsekwencji, dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2009 r. w drodze działu spadku, będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Jeżeli jednak uzyskane z odpłatnego zbycia tego udziału środki Wnioskodawczyni przeznaczy na cele mieszkaniowe enumeratywnie wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to dochód w wysokości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia, objęty zostanie zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku w 2009 r., dwuletni termin, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upływa z dniem 31 grudnia 2013 r.

Wnioskodawczyni powinna rozliczyć przychody i koszty stosownie do posiadanego udziału w nieruchomości.

Ponadto należy zauważyć, iż w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotową nieruchomość nabyła wraz z małżonkiem w dniu 4 kwietnia 1989 r. Natomiast w uzupełnieniu wniosku własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni wskazała, iż cyt. „nabycie nieruchomości nastąpiło 12 czerwca 1989 r., …” Nieprecyzyjne określenie daty nabycia przedmiotowej nieruchomości w 1989 r., nie wpływa jednak na rozstrzygnięcie sprawy.

Jednocześnie, tutejszy Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie wywiera skutku prawnego dla drugiego ze współwłaścicieli nieruchomości tj. córki Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.