Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.943.2022.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-03
Teza: Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na najem mieszkania.
Słowa kluczowe: dojazdy; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem-najem mieszkań; najem-najem na cele działalności 
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

W dniu 5 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 1 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lutego 2023 r. (wpływ 22 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 4 czerwca 2019 roku pod firmą (…). Przedmiotowa działalność dotyczy wykonywania usług z branży IT.

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2021 poz. 1128 ze zm., dalej zwana „ustawa o PIT”) i rozlicza się na podstawie ewidencji przychodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawca świadczy usługi z branży IT. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pełni funkcję Konsultant (\`(...)\`). Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Kontrahenta, który ma siedzibę w (…).

Wnioskodawca mieszka poza (…), w miejscowości (…). Miejscowość ta jest oddalona od (…) o 150 kilometrów. Wnioskodawca musi mieszkać w (…), gdzie siedzibę ma jego Kontrahent. Wnioskodawca musi zmienić miejsce zamieszkania, aby w pełni świadczyć usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Mieszkanie na terenie (…) umożliwia Wnioskodawcy dostępność dla Kontrahenta, lepszą organizację pracy, szybkie reagowanie, gdyby zaszła nagła potrzeba pojawienia się w biurze, oraz pozwala w sposób prawidłowy wykonywać usługi będące przedmiotem umowy z Kontrahentem. W (…) Wnioskodawca dysponuje połączeniem internetowym wysokiej jakości, co jest niezbędne do wykonywania przez Niego usług.

Wnioskodawca świadczy usługi w sposób profesjonalny. Wykonuje pracę z całą należytością.

Wnioskodawca do wykonywania pracy potrzebuje sprzętu komputerowego, spokojnego miejsca oraz wysokiej jakości połączenia internetowego.

W wyniku zawartej umowy Wnioskodawca musi mieć ciągły dostęp do Internetu. Dodatkowo w pilnych sytuacjach Kontrahent może wymagać obecności Wnioskodawcy w siedzibie przedsiębiorstwa. Wnioskodawca w celu świadczenia usług musi wynająć mieszkanie w (…), gdzie również znajduje się siedziba jego Kontrahenta.

W sytuacji Wnioskodawcy zdecydowanie uciążliwe byłyby dojazdy do Kontrahenta. Od miejsca zamieszkania Wnioskodawcy do siedziby Kontrahenta jest znaczna odległość, której pokonywanie uniemożliwiałoby pełne poświęcenie czasu na realizację usług oraz sprawiałoby Wnioskodawcy problemy organizacyjne, jak i logistyczne związane z dojazdami.

Wnioskodawca w swoim miejscu zamieszkania nie ma możliwości w satysfakcjonujący sposób wykonywać usług. W miejscu tym brakuje stabilnego połącznia z Internetem. W miejscu zamieszkania Wnioskodawca posiada łącze Internetowe, lecz niestety jest to mała miejscowość, w której jest słaby zasięg oraz nie ma możliwości na korzystanie z szybkiego i niezawodnego łącza, jakim jest np. Internet Światłowodowy. Połączenie internetowe w branży Wnioskodawcy jest konieczne. Wnioskodawca bez połączenia z Internetem nie może świadczyć usług.

Trudno jest wyobrazić sobie codziennie dojazdy Wnioskodawcy z domu do Kontrahenta.

Znaczna odległość między tymi punktami zaburzałaby codzienną pracę Wnioskodawcy.

Niewyobrażalnym jest fakt, aby Wnioskodawca w swojej branży (IT) nie posiadał stabilnego łącza internetowego. Jakiekolwiek usterki, chwilowe utraty łącza mogą negatywnie lub nieodwracalnie wpłynąć na efekty jego pracy.

Wnioskodawca podkreśla, że opisany powyżej koszt nie zostanie mu zwrócony w jakiejkolwiek formie. Wnioskodawca sam będzie pokrywać koszty najmu nieruchomości w mieście, w którym siedzibę posiada Kontrahent.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że obecną formą opodatkowania Wnioskodawcy jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawca prowadzi uproszczoną księgowość – ewidencję przychodów.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż we wniosku pyta o zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca ma wiedzę, iż w chwili, gdy jest opodatkowany zryczałtowanym podatkiem od przychodów zewidencjowanych, nie prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku, o który pyta. Natomiast Wnioskodawca nie wyklucza zmiany tej formy opodatkowania w przyszłości.

Opis zdarzenia przyszłego wynika z uzupełnienia wniosku.

### Pytanie

Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na wynajem mieszkania mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w związku z art. 22 ust. 1 ustawy 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128), dalej: ustawa o PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie – koszt przedstawiony w stanie faktycznym, który ponosi oraz zamierza ponosić w przyszłości, jest niewątpliwie związany z Jego działalnością i w Jego opinii spełnia definicję kosztu uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ustawową definicją kosztu uzyskania przychodu wskazaną w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Weryfikując art. 23 wspomnianej ustawy, można zauważyć, że opisane przez Wnioskodawcę koszty nie zostały tam bezpośrednio ujęte, zatem można domniemywać, że mogą one stanowić dla Niego koszt uzyskania przychodu.

Według Wnioskodawcy wydatki te spełniają definicję art. 22 ust. 1 oraz jego kryteria, gdyż wpływają bezpośrednio na osiąganie przychodów i zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. To zaś Wnioskodawca będzie mógł zapewnić wyłącznie poprzez ponoszenie niezbędnych kosztów, które przyczyniają się bezpośrednio do odpowiedniego świadczenia usług.

Niewątpliwie wskazać należy, że zarówno w przypadku innych osób świadczących usługi z branży IT, jak i w przypadku Wnioskodawcy utrzymanie odpowiedniego połączenia internetowego jest konieczne do prawidłowego wykonania zadań. Stabilne oraz wysokiej jakości połącznie internetowe Wnioskodawcy można w tym przypadku porównać ze sprzętem komputerowym, który jest mu niezbędny w pracy.

Bez odpowiedniego sprzętu nie będzie w stanie wdrożyć wymaganego kodu źródłowego lub przeprowadzić testów bezpieczeństwa. Jest to więc narzędzie Wnioskodawcy do odpowiedniego wykonywania czynności, do których został zobowiązany zawartymi kontraktami.

Wnioskodawca w celu świadczenia usług dla Kontrahenta musiał zmienić miejsce zamieszkania, ponieważ codziennie dojazdy byłyby niemożliwe. Ze względu na dużą odległość dzielącą Go od siedziby firmy czasochłonne byłyby codzienne podróże, które zaburzałyby organizację czasu pracy. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca potrzebuje do tego celu wynająć mieszkanie w (…), ponieważ miejsce Jego zamieszkania jest w znacznej odległości od siedziby Kontrahenta. Wnioskodawca musi ponieść te wydatki w celu uzyskania przychodu. Wydatki te nie mają charakteru wydatków osobistych.

Opłaty wynajmu są przybliżone do opłat za podobne mieszkania znajdujące się w okolicy. Wnioskodawca, wynajmując mieszkanie, oszczędza na codziennych dojazdach do Kontrahenta i może poświęcić więcej czasu na efektywną pracę. Dzięki wynajmowaniu Wnioskodawca nie musi wracać do swojego miejsca zamieszkania. To wszystko wpływa na wydajność Jego pracy.

Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wyłącznie koszty najmu lokalu. Koszty wynajmu będą udokumentowane.

Wynajem mieszkania bezpośrednio wpływa na wydajność pracy, Wnioskodawca ma możliwość terminowego dojazdu do klienta oraz zwiększenie wydajności pracy. Oszczędza bardzo dużo czasu na codziennych dojazdach, co przekłada się na możliwość dłuższej i bardziej efektywnej pracy, w wyniku czego w dłuższym okresie czasu przychód z prowadzonej działalności będzie znacznie wyższy.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 18 lutego 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.1091.2021.2.RK) wydał interpretację indywidualną. W stanie faktycznym złożonego wniosku przedstawiono, że Wnioskodawca ze względu na dużą odległość dzielącą go od siedziby firmy, do której codzienne podróże są czasochłonne i wiążą się z brakiem punktualności, musiał zdecydować się na wynajem mieszkania. Tym samym zaburza to organizację czasu pracy. W związku z tym Wnioskodawca zdecydował się na wynajem mieszkania w miejscowości, w której świadczy usługi będące przedmiotem działalności gospodarczej. Wnioskodawca musiał ponieść te wydatki w celu uzyskania przychodu. Wnioskodawca wskazał, że oszczędza dużo czasu na codziennych dojazdach, co przekłada się na możliwość dłuższej pracy w terenie, w wyniku czego w dłuższym okresie przychód z prowadzonej działalności będzie znacznie wyższy.

Wnioskodawca wskazał, że zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie koszty najmu lokalu. Wnioskodawca zadał pytanie, czy koszt najmu lokalu mieszkalnego może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

W uzasadnieniu wydanej interpretacji, w której uznano stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że:

Mając na uwadze doprecyzowany opis sprawy z którego wynika, że Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie koszty najmu mieszkania udokumentowane fakturą VAT oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że do ww. wydatków, niemających charakteru wydatków osobistych, znajduje zastosowanie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te spełniają bowiem kryterium celowości, o którym mowa we wspomnianym uprzednio przepisie, i jednocześnie nie są wymienione w tzw. negatywnym katalogu kosztów uzyskania przychodów, ujętym w art. 23 ust. 1 ww. Ustawy. Zatem, koszt najmu lokalu mieszkalnego może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. Należy jednak zwrócić uwagę na konieczność właściwego udokumentowania wskazanych we wniosku kosztów najmu mieszkania. Niezbędnym jest posiadanie dowodów, świadczących o wykonanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługach wymagających pobytu w miejscowości, w której Wnioskodawca wynajmuje mieszkanie, umożliwiających w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowo-skutkowego poniesionych wydatków z uzyskanymi przychodami, a ponadto potwierdzających racjonalność poniesionych wydatków.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony w stanie faktycznym wydatek przez Niego ponoszony może stanowić koszt uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodów istnieje związek przyczynowy.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodów podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie powyższego stwierdzam, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 omawianej ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodów” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością pomniejszają przychody. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodów musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tych przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Należy zauważyć, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodów), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”. Przy czym możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który – racjonalnie oceniając – mógłby przyczynić się do powstania przychodów, czy ich zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów jest uzależniona od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów.

Dokonując oceny charakteru ponoszonego przez Pana wydatku, należy rozstrzygnąć, czy spełnia ono kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 tej ustawy. Jednocześnie sam fakt nie objęcia ustawowym wykazem wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztu. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych nie skutkuje jednak automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Obowiązkiem podatnika jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie związku między poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodów, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów ze względu na kryterium celowości leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Odnosząc powyższe do Pana sprawy, wskazuję, że o ile powodem wynajęcia lokalu było nawiązanie współpracy z podmiotem gospodarczym, na rzecz którego świadczy Pan usługi, a którego siedziba znajduje się poza miejscowością, w której Pan zamieszkuje i na stałe przebywa, to wydatki poniesione z tego tytułu, jako niemające charakteru wydatków osobistych, spełniające przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

**Reasumując – w przyszłości, gdy Pana działalność gospodarcza nie będzie opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy, zasady ogólne), wydatki ponoszone przez Pana na wynajem mieszkania będą mogły – w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego tę interpretację.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).