Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-425/10-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-09-15
Teza: Czy w związku ze sprzedażą na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny wierzytelności z tytułu udzielonych przez Bank kredytów i pożyczek odpisanych jako nieściągalne po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o pdop rozpoznanych jako koszt uzyskania przychodów, Bank będzie zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy jeżeli sprzedaż nastąpi za cenę niższą niż niespłacona część kredytów i pożyczek?
Słowa kluczowe: banki; fundusz-fundusz sekurytyzacyjny; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; pożyczka; sekurytyzacja; sprzedaż; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 31.05.2010r. (data wpływu 15.06.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia skutków podatkowych związanych z transakcją zbycia na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15.06.2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia skutków podatkowych związanych z transakcją zbycia na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej jako. „Bank”) jest bankiem z siedzibą w Polsce, wykonującym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności bankowe o których mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997r. Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2002 r., Nr 72, poz. 665, z zm.). Zgodnie z art. 5 Prawa bankowego Bank udziela klientom kredytów oraz pożyczek pieniężnych.

W przypadku niektórych udzielonych przez Bank kredytów i pożyczek klienci zaprzestają ich spłacania na rzecz Banku. W sytuacji, gdy Bank nie jest w stanie wyegzekwować tych wierzytelności, wierzytelności takie kwalifikuje jako wierzytelności nieściągalne.

Bank odpisuje takie wierzytelności z bilansu jako wierzytelności nieściągalne i po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.); (dalej jako „ustawa o pdop”) na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) tej ustawy rozpoznaje wartość tych wierzytelności jako koszt uzyskania przychodów.

Obecnie Bank rozważa sprzedaż na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego albo towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny niektórych wierzytelności odpisanych jako nieściągalne i rozpoznanych po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o pdop jako koszt uzyskania przychodów.

Sprzedaż tych wierzytelności nastąpi za cenę niższą niż niespłacona część kredytów i pożyczek sprzedawanych przez Bank na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny wierzytelności z tytułu udzielonych przez Bank kredytów i pożyczek odpisanych jako nieściągalne po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o pdop rozpoznanych jako koszt uzyskania przychodów, Bank będzie zobowiązany rozpoznać przychód podatkowy jeżeli sprzedaż nastąpi za cenę niższą niż niespłacona część kredytów i pożyczek?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Banku, Bank nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w związku ze sprzedażą na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek odpisanych jako nieściągalne i rozpoznanych jako koszt uzyskania przychodów po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o pdop, jeżeli sprzedaż tych wierzytelności nastąpi za cenę niższą niż niespłacona część tych kredytów i pożyczek.

Przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop jest wartość zwróconych wierzytelności, które uprzednio, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lub 43, zostały odpisane jako nieściągalne i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 1a ustawy o pdop w razie zwrotu części wierzytelności, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału zwróconej części wierzytelności w jej ogólnej kwocie.

Na podstawie tego przepisu podatnik jest zobowiązany do rozpoznania jako przychodu podatkowego odpowiedniej części zwróconej wierzytelności odpisanej jako nieściągalna jeżeli dłużnik spłaci tę wierzytelność lub jej część już po jej odpisaniu przez wierzyciela jako nieściągalnej i zaliczeniu do kosztów podatkowych.

Przepis art. 16 ust 1 pkt 25 ustawy o pdop uprawnia do rozpoznania w kosztach podatkowych wierzytelności odpisanych jako nieściągalne. Przesłanką rozpoznania w kosztach podatkowych wierzytelności określonych w art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o pdop, w tym wierzytelności z tytułu udzielenia kredytów i pożyczek, jest niespłacenie tych wierzytelności przez dłużnika i jednocześnie brak możliwości wyegzekwowania spłaty tej wierzytelności. Zdarza się jednak, że dłużnicy spłacają wierzytelności lub ich części już po odpisaniu ich przez wierzyciela jako nieściągalne. Spłata przez dłużnika wierzytelności lub jej części juz po odpisaniu tej wierzytelności jako nieściągalnej powoduje natomiast, że rozpoznanie w kosztach uzyskania przychodów takiej wierzytelności lub jej odpowiedniej części traci uzasadnienie.

W związku z tym, w art. 12 ust. 1 pkt 4 oraz art. 12 ust. 1a ustawy o pdop, ustawodawca przewidział, że w przypadku zwrotu przez dłużnika wierzytelności lub jej części już po odpisaniu tej wierzytelności przez wierzyciele jako nieściągalnej i zaliczeniu jej do kosztów uzyskania przychodów, wierzyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy w odpowiedniej części.

W przypadku sprzedaży wierzytelności odpisanej jako nieściągalna nie dochodzi do zwrotu tej wierzytelności, lecz do zbycia przysługującego podatnikowi prawa majątkowego, jakim jest zbywana wierzytelność. Sprzedaż wierzytelności odpisanej jako nieściągalna na rzecz osoby trzeciej nie skutkuje zatem powstaniem przychodu z tytułu zwrotu wierzytelności, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop.

W przypadku sprzedaży wierzytelności odpisanej jako nieściągalna podatnik powinien jednak rozpoznać przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia prawa majątkowego, jakim jest zbywana wierzytelność. Zgodnie z art. 14 ustawy o pdop przychodem z tytułu odpłatnego zbycie praw majątkowych, w tym wierzytelności, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W przypadku sprzedaży przez banki wierzytelności z tytułu kredytów i pożyczek na rzecz funduszy sekurytyzacyjnych lub towarzystw funduszy inwestycyjnych tworzących fundusz sekurytyzacyjny, ustawa o pdop przewiduje jednak odstępstwo od zasady opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży takich wierzytelności.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 15 lit. c) ustawy o pdop, w bankach do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów ze zbycia funduszowi sekurytyzacyjnemu albo towarzystwu funduszy inwestycyjnych tworzącemu fundusz sekurytyzacyjny wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) - do wysokości niespłaconej części udzielonych kredytów (pożyczek).

Bank będzie sprzedawał wierzytelności z tytułu kredytów i pożyczek odpisane jako nieściągalne na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny. Sprzedaż ta nastąpi za cenę niższą niż niespłacona część tych kredytów i pożyczek. W związku z tym, przychód z tytułu sprzedaży tych wierzytelności funduszowi sekurytyzacyjnemu lub towarzystwu funduszy inwestycyjnych tworzącemu fundusz sekurytyzacyjny nie powinien zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 15 lit. c) ustawy o pdop, stanowić dla Banku przychodu podatkowego.

Podsumowując, jeżeli Bank sprzeda wierzytelności z tytułu kredytów i pożyczek odpisane jako nieściągalne i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów za cenę niższą od niespłaconej części tych kredytów i pożyczek i sprzedaż ta nastąpi na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny, Bank nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w związku z tą sprzedażą.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku problemu organ podatkowy wyjaśnia, iż w celu ustalenia prawidłowych zasad opodatkowania przedstawionej przez Bank transakcji należy wykorzystać wszystkie przepisy zawarte w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej:updop), w tym dotyczące sekurytyzacji wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek). W przypadku umowy zbycia wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) do funduszu sekurytyzacyjnego albo towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny bank ustala wynik na tej sprzedaży, którym jest różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia a wartością wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek). Jeżeli kwota uzyskana ze zbycia kapitałowej części wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) jest niższa niż ta kapitałowa część to bank realizuje stratę. Tak ustalona strata jest kosztem uzyskania przychodów jedynie wówczas, gdy zbycie dotyczy kredytu (pożyczki) objętych uprzednio rezerwą celową zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1h pkt 2 updop). Równocześnie, jeśli bank otrzyma od funduszu sekurytyzacyjnego albo towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny środki ze sprzedaży kredytu (pożyczki) to nie zalicza ich do przychodu podatkowego do wysokości zbytego lecz nie spłaconego kapitału na podstawie wskazanego przez Bank art. 12 ust. 4 pkt 15 lit. c) updop (w banku stosującym Międzynarodowe Standardy Rachunkowości na podstawie art. 38b ust. 2 updop). W banku powstanie przychód podatkowy z tytułu rozwiązanej lub zmniejszonej rezerwy celowej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. b) updop.

W rozpatrywanej sprawie różnica pomiędzy kwotą środków uzyskaną ze zbycia prawa do kredytów (pożyczek) a wartością zbytych kredytów (pożyczek) niespełniając warunków wynikających z art. 15 ust. 1h pkt 2 updop nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów. W Banku, kwotę środków uzyskaną ze zbycia prawa do kredytów (pożyczek) należy traktować jako zwrot tych kredytów (pożyczek) uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b) i ust. 2 updop. W konsekwencji w Banku powstaje przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 updop, zgodnie z którym przychodem podatkowym jest wartość zwróconych wierzytelności, które uprzednio, zgodnie z art. 16 ust.1 pkt 25 (…), zostały odpisane jako nieściągalne (…) i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.