Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.654.2024.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-28
Teza: Możliwość opodatkowania podatkiem liniowym.
Słowa kluczowe: lekarze; podatek-podatek liniowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek liniowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9a-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 sierpnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 27 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania podatkiem liniowym. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 października 2024 r. (wpływ 24 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan lekarzem urologiem zatrudnionym w Szpitalu Publicznym w … (dalej: „Szpital”) w ramach stosunku pracy od 1 października 2023 r. W ramach zatrudnienia świadczy Pan usługi medyczne w Oddziale Urologicznym (dalej: „Oddział”), opiekując się pacjentami hospitalizowanymi stacjonarnie, wykonując zabiegi operacyjne w ramach bloku operacyjnego i konsultując pacjentów hospitalizowanych w Oddziale oraz innych Oddziałach Szpitala (dalej: „Czynności medyczne na Oddziale”). Opieka nad pacjentami hospitalizowanymi na Oddziale pełniona jest całodobowo, często z uwzględnieniem zaawansowanych procedur medycznych świadczonych w zespołach wieloosobowych przy użyciu zaawansowanej aparatury i jest ze swojej natury – zwłaszcza w przypadku oddziału zabiegowego, jakim jest oddział urologiczny – inwazyjna i obarczona większym ryzykiem komplikacji, ponieważ sprowadza się w przeważającej mierze do leczenia operacyjnego. Kontrola jakości i adekwatności wykonywanych czynności medycznych w Oddziale wykonywana jest na bieżąco ze względu na częstą pracę w zespole, jak również nadzór bezpośredniego przełożonego nad czynnościami wykonywanymi w Oddziale.

Ponadto, w ramach stosunku pracy świadczy Pan również usługi medyczne w Przyszpitalnej Poradni Urologicznej tego Szpitala (dalej: „Poradnia”), udzielając porad w ramach Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej, świadcząc usługi orzecznicze i wykonując drobne procedury medyczne niewymagające hospitalizacji (dalej: „Czynności medyczne w Poradni”). Leczenie w Poradni opiera się w dużej mierze na udzielaniu porad medycznych, farmakoterapii i procedurach medycznych wykonywanych bez znieczulenia lub w znieczuleniu miejscowym bez konieczności wsparcia anestezjologicznego oraz bieżącego nadzoru przełożonych. Procedury wykonywane są jednoosobowo przy ewentualnym wsparciu personelu pielęgniarskiego. Diagnoza medyczna oraz decyzje co do zastosowanych procedur medycznych czy też zaleceń jest stawiana przez Pana samodzielnie i w tym zakresie nie podlega bieżącemu kierownictwu innych osób. Ewentualna kontrola adekwatności stosowanych procedur leczniczych czy diagnoz stosowana jest post factum i wyrywkowo oraz ma jedynie na celu zapewnienie odpowiedniej jakości działalności placówki. Czynności medyczne w Poradni wykonywane są w innych pomieszczeniach i innym budynku Szpitala oraz z wykorzystaniem innego sprzętu niż Czynności medyczne na Oddziale. Poradnia pod względem organizacyjnym jest innym działem w strukturach Szpitala niż Oddział Urologiczny.

Nadto, w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej świadczy Pan – w ramach umów cywilnoprawnych – usługi medyczne dla innych placówek medycznych, które świadczą medyczne usługi prywatnie (dalej: „Usługi medyczne pozostałe”). W 2024 r. świadczy Pan tego rodzaju usługi na rzecz 10 Placówek. Usługi te swoim zakresem obejmują udzielanie porad medycznych oraz proste zabiegi ambulatoryjne. Wykonując te usługi, podobnie jak w zakresie Czynności medycznych w Poradni, nie podlega Pan kierownictwu innych osób i samodzielnie podejmuje decyzje w zakresie wydanej diagnozy medycznej. Usługi w ramach działalności gospodarczej na rzecz innych placówek świadczy Pan od 2015 r. W działalności gospodarczej w 2018 r. zadeklarował Pan formę opodatkowania podatkiem liniowym. W 2025 r. i latach kolejnych nie planuje Pan rezygnować z tej formy opodatkowania. W 2025 r. i latach następnych nie będzie Pan świadczyć usług na rzecz tych placówek w ramach stosunku pracy. Przychody realizowane w ramach działalności gospodarczej od innych placówek niż Szpital są istotnie wyższe niż przychody od Szpitala otrzymywane w ramach stosunku pracy. Planowane jest zawarcie aneksu do Pana umowy o pracę ze Szpitalem, zgodnie z którym z zakresu Pana obowiązków pracowniczych wprost zostaną wyłączone Czynności medyczne w Poradni, ze skutkiem na dzień 31 grudnia 2024 r. W zakresie Pana obowiązków wynikających z umowy o pracę pozostaną Czynności medyczne na Oddziale.

Jednocześnie, ze skutkiem na dzień 1 stycznia 2025 r. w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej rozpocznie Pan świadczenie usług medycznych w Poradni na podstawie umowy o świadczenie usług ze Szpitalem (dalej: „Usługi medyczne w Poradni” i odpowiednia „Umowa o świadczenie usług medycznych w Poradni)). Od tego momentu, czas spędzony w Poradni nie będzie wliczany do Pana czasu pracy na podstawie umowy o pracę ze Szpitalem, a w konsekwencji pozostanie on bez wpływu na Pana uprawnienia wynikające z Kodeksu pracy (świadczenie chorobowe, płatny urlop itp.). W przypadku braku możliwości wykonywania przez Pana Usług medycznych w Poradni (np. z uwagi na chorobę lub inne sytuacje losowe) nie będzie Panu należne wynagrodzenie z Umowy o świadczenie usług medycznych w Poradni. Niezależność w zakresie stawianych diagnoz oraz sposób wykonywania świadczeń medycznych nie ulegnie zmianie. Jednocześnie zmieni się zakres Pana odpowiedzialności za błąd medyczny. Obecnie, z uwagi na realizacje Czynności medycznych w Poradni w ramach stosunku pracy, ponosi Pan odpowiedzialność za ewentualny błąd medyczny tylko i wyłącznie względem Szpitala, a nie względem pacjentów. Dodatkowo, ta odpowiedzialność jest ograniczona kwotowo do 3-krotności miesięcznego wynagrodzenia za pracę, zgodnie z regulacjami Kodeksu pracy. W momencie zawarcia umowy cywilnoprawnej ze Szpitalem dotyczących Czynności medycznych w Poradni będzie Pan ponosił bezpośrednią odpowiedzialność za ewentualny błąd medyczny wobec pacjentów, solidarnie ze Szpitalem. Odpowiedzialność ta nie będzie podlegać ograniczeniom kwotowym właściwym dla Kodeksu pracy.

W piśmie z 23 października 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazał Pan, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski. Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 1 lutego 2015 r. Prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ramach umowy o pracę na rzecz Szpitala obecnie wykonuje Pan czynności medyczne w Oddziale Urologicznym (dalej: „Oddział”). Opiekuje się Pan pacjentami hospitalizowanymi stacjonarnie, wykonuje zabiegi operacyjne w ramach bloku operacyjnego i konsultuję pacjentów hospitalizowanych w Oddziale oraz innych Oddziałach Szpitala (dalej: „Czynności medyczne na Oddziale”). Opieka nad pacjentami hospitalizowanymi na Oddziale pełniona jest przez Pana całodobowo, często z uwzględnieniem zaawansowanych procedur medycznych świadczonych w zespołach wieloosobowych przy użyciu zaawansowanej aparatury i jest ze swojej natury – zwłaszcza w przypadku oddziału zabiegowego, jakim jest oddział urologiczny – inwazyjna i obarczona większym ryzykiem komplikacji, ponieważ sprowadza się w przeważającej mierze do leczenia operacyjnego. Kontrola jakości i adekwatności wykonywanych czynności medycznych w Oddziale wykonywana jest na bieżąco ze względu na częstą pracę w zespole, jak również nadzór bezpośredniego przełożonego nad czynnościami wykonywanymi w Oddziale. Czynności medyczne na Oddziale będzie Pan wykonywał w ramach stosunku pracy ze Szpitalem w 2025 r. Ponadto, w ramach stosunku pracy świadczy Pan obecnie również czynności medyczne w Przyszpitalnej Poradni Urologicznej tego Szpitala (dalej: „Poradnia”). W Poradni udziela Pan porad w ramach Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej, świadczy usługi orzecznicze i wykonuje drobne procedury medyczne niewymagające hospitalizacji (dalej: „Czynności medyczne w Poradni”). Leczenie w Poradni opiera się w dużej mierze na udzielaniu porad medycznych, farmakoterapii i procedurach medycznych wykonywanych bez znieczulenia lub w znieczuleniu miejscowym bez konieczności wsparcia anestezjologicznego oraz bieżącego nadzoru przełożonych. Procedury wykonywane są jednoosobowo przy ewentualnym wsparciu personelu pielęgniarskiego. Diagnoza medyczna oraz decyzje co do zastosowanych procedur medycznych czy też zaleceń jest stawiana przez Pana samodzielnie i w tym zakresie nie podlega bieżącemu kierownictwu innych osób. Ewentualna kontrola adekwatności stosowanych procedur leczniczych czy diagnoz stosowana jest post factum i wyrywkowo oraz ma jedynie na celu zapewnienie odpowiedniej jakości działalności placówki. W 2025 r. nie będzie Pan wykonywał Czynności Medycznych w Poradni w ramach stosunku pracy ze Szpitalem.

Od 1 stycznia 2025 r. będzie Pan wykonywał w ramach działalności gospodarczej następujące czynności w Poradni: będzie Pan udzielał porad medycznych, farmakoterapii i procedur medycznych wykonywanych bez znieczulenia lub w znieczuleniu miejscowym bez konieczności wsparcia anestezjologicznego oraz bieżącego nadzoru przełożonych. Procedury wykonywane będą jednoosobowo przy ewentualnym wsparciu personelu pielęgniarskiego. Diagnoza medyczna oraz decyzje co do zastosowanych procedur medycznych czy też zaleceń będzie stawiana przez Pana samodzielnie i w tym zakresie nie będzie podlegać bieżącemu kierownictwu innych osób. Ewentualna kontrola adekwatności stosowanych procedur leczniczych czy diagnoz stosowana będzie post factum i wyrywkowo oraz będzie mieć jedynie na celu zapewnienie odpowiedniej jakości działalności placówki.

Jak wynika to z przedstawionego opisu Czynności medycznych na Oddziale oraz Czynności medycznych w Poradni, w 2025 r. Czynności wykonywane w Poradni w ramach działalności gospodarczej nie będą odpowiadać czynnościom wykonywanym w Oddziale w ramach stosunku pracy.

### Pytanie (postawione w uzupełnieniu wniosku)

Czy w 2025 r. i następnych latach podatkowych, w których będzie Pan pozostawał w stosunku pracy ze Szpitalem w zakresie Czynności medycznych na Oddziale oraz świadczył Usługi medyczne w Poradni w ramach działalności gospodarczej, będzie Pan mógł korzystać z opodatkowania podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie wszelkich dochodów osiąganych z działalności gospodarczej?

### Pana stanowisko w sprawie (przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

W 2025 r. i następnych latach podatkowych, w których będzie Pan pozostawał w stosunku pracy ze Szpitalem w zakresie Czynności medycznych na Oddziale oraz świadczył Usługi medyczne w Poradni w ramach działalności gospodarczej, będzie Pan mógł korzystać z opodatkowania podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT w zakresie wszelkich dochodów osiąganych z działalności gospodarczej.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W pierwotnym wniosku wskazał Pan ponadto, że zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o PIT, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie (\`(...)\`) przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik (\`(...)\`) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Celem tego przepisu jest wyłączenie możliwości opodatkowania podatkiem liniowym podatników, którzy w tym samym roku podatkowym świadczą na rzecz tego samego podmiotu (obecny lub były pracodawca) czynności, które: a) wcześniej były wykonywane w ramach stosunku pracy, a obecnie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej lub b) nadal są wykonywane zarówno w ramach stosunku pracy, jak i działalności gospodarczej. Przy czym, kluczowy jest tożsamy charakter tych usług świadczonych w ramach działalności do czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę. Dla podkreślenia tego tożsamego charakteru ustawodawca używa określenie czynności „odpowiadające”.

Jak wskazano w opisie sprawy, czynności medyczne w Poradni świadczone w 2024 r. swym charakterem odpowiadać będą Usługom medycznym w Poradni świadczonym od 1 stycznia 2025 r. Niemniej jednak, z uwagi na fakt, że czynności medyczne w Poradni oraz Usługi medyczne w Poradni będą występować w różnych latach podatkowych (2024 i 2025), ograniczenie, o którym mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o PIT nie znajduje zastosowania w 2025 r. i kolejnych latach podatkowych.

Należy zatem dokonać oceny, czy czynności medyczne na Oddziale świadczone w ramach stosunku pracy w latach podatkowych 2025 i następnych stanowią czynności odpowiadające Usługom medycznym w Poradni, które będą świadczone od 1 stycznia 2025 r. w ramach działalności gospodarczej.

W Pana ocenie, usługi medyczne świadczone w ramach stacjonarnego pobytu szpitalnego (czyli Czynności medyczne na Oddziale) nie spełniają wymienionego w art. 9a ust. 3 warunku „czynności odpowiadających” względem Usług medycznych w Poradni. Opieka nad pacjentami hospitalizowanymi pełniona jest całodobowo, często z uwzględnieniem zaawansowanych procedur medycznych świadczonych w zespołach wieloosobowych przy użyciu zaawansowanej aparatury i jest ze swojej natury – zwłaszcza w przypadku oddziału zabiegowego, jakim jest oddział urologiczny – bardziej inwazyjna i obarczona większym ryzykiem komplikacji, ponieważ sprowadza się w przeważającej mierze do leczenia operacyjnego. Czynności medyczne na Oddziale wykonywane są w większych zespołach oraz podlega Pan przy ich wykonaniu bieżącemu nadzorowi medycznemu kierownictwa, z obowiązkiem stosowania się do poleceń przełożonych. Leczenie Ambulatoryjne (wykonywane w ramach Usług medycznych w Poradni) natomiast opiera się w dużej mierze na udzielaniu porad medycznych, farmakoterapii i procedurach medycznych wykonywanych bez znieczulenia lub w znieczuleniu miejscowym bez konieczności wsparcia anestezjologicznego oraz bieżącego nadzoru przełożonych. Procedury wykonywane są jednoosobowo przy ewentualnym wsparciu personelu pielęgniarskiego. Diagnoza medyczna oraz decyzje co do zastosowanych procedur medycznych czy też zaleceń jest stawiana przez Pana samodzielnie, ewentualna kontrola adekwatności stosowanych procedur leczniczych czy diagnoz stosowana jest post factum oraz ma jedynie na celu zapewnienie odpowiedniej jakości działalności placówki. Ponadto, świadczenia udzielane w ramach Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej wyceniane są według innego algorytmu i finansowane z odrębnego kontraktu z NFZ w stosunku do świadczeń udzielanych w Oddziale. Wreszcie, z uwagi na regulacje specyficzne dla zawodu lekarza, będzie ponosił Pan inną odpowiedzialność za ewentualny błąd medyczny - w przypadku Czynności medycznych w Oddziale odpowiedzialność będzie ograniczona przepisami z kodeksu pracy oraz będzie ponoszą wyłącznie w stosunku do Szpitala, a w przypadku Usług medycznych w Poradni, odpowiedzialność ta nie będzie ograniczona kwotowo oraz ponoszona także w relacji bezpośredniej względem pacjenta. Pokazuje to, że świadcząc Usługi medyczne w Poradni w ramach działalności gospodarczej będzie ponosił Pan ryzyko gospodarcze zupełnie inne niż pracownik. Powyższe pokazuje, że Czynności medyczne w Oddziale mają zupełnie inny charakter niż Usługi medyczne w Poradni (inny zakres i typ świadczeń medycznych, wielozespołowość, inne miejsce realizacji świadczeń, brak podległości, odrębna struktura organizacyjna w Szpitalu, inny algorytm wyliczania wartości procedur i odrębny kontrakt z NFZ na świadczenia udzielane w ramach Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej, inny rodzaj Pana odpowiedzialności).

Skoro Czynności medyczne w Oddziale nie stanowią czynności odpowiadających planowanym Usługom medycznym w Poradni, w 2025 r. i następnych latach podatkowych, nie znajdzie zastosowanie art. 9a ust. 3 ustawy o PIT, który uniemożliwia korzystania z opodatkowania podatkiem liniowym dochodów z działalności gospodarczej.

Identyczne stanowisko, w tożsamym stanie faktycznym co Pana zdarzenie przyszłe, zostało wyrażone w interpretacji podatkowej z 22 marca 2023 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.82.2023.2.IM. Podobne stanowisko wyrażono w interpretacji podatkowej z 23 kwietnia 2024 r., dotyczącej rozpoczęcia współpracy przez pracownika ze szpitalem na podstawie kontraktu w ramach działalności gospodarczej w zakresie pełnienia dyżurów. W tej interpretacji wskazano, że: „zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).” Podobną logikę wskazano w interpretacji podatkowej z 8 lipca 2024 r. Nr 0115-KDST2-2.4011.275.2024.1.MS, dotyczącej możliwości opodatkowania podatkiem ryczałtowym przychodów lekarza z tytułu świadczenia usług w poradni urologicznej, przy jednoczesnej pracy w szpitalu na etacie w ramach rezydentury.

W konsekwencji, w 2025 r. i następnych latach podatkowych, w których będzie Pan pozostawał w stosunku pracy ze Szpitalem w zakresie Czynności medycznych na Oddziale oraz będzie świadczył Usługi medyczne w Poradni w ramach działalności gospodarczej, będzie mógł Pan korzystać z opodatkowania podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT w zakresie wszelkich dochodów osiąganych z działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są:

· stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,

· pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) (uchylony)

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan lekarzem urologiem zatrudnionym w Szpitalu Publicznym (dalej: „Szpital”) w ramach stosunku pracy od 1 października 2023 r. W ramach zatrudnienia świadczy Pan usługi medyczne w Oddziale Urologicznym (dalej: „Oddział”), opiekując się pacjentami hospitalizowanymi stacjonarnie, wykonując zabiegi operacyjne w ramach bloku operacyjnego i konsultując pacjentów hospitalizowanych w Oddziale oraz innych Oddziałach Szpitala (dalej: „Czynności medyczne na Oddziale”). Opieka nad pacjentami hospitalizowanymi na Oddziale pełniona jest całodobowo, często z uwzględnieniem zaawansowanych procedur medycznych świadczonych w zespołach wieloosobowych przy użyciu zaawansowanej aparatury i jest ze swojej natury – zwłaszcza w przypadku oddziału zabiegowego, jakim jest oddział urologiczny – inwazyjna i obarczona większym ryzykiem komplikacji, ponieważ sprowadza się w przeważającej mierze do leczenia operacyjnego. Kontrola jakości i adekwatności wykonywanych czynności medycznych w Oddziale wykonywana jest na bieżąco ze względu na częstą pracę w zespole, jak również nadzór bezpośredniego przełożonego nad czynnościami wykonywanymi w Oddziale.

Ponadto, w ramach stosunku pracy świadczy Pan również usługi medyczne w Przyszpitalnej Poradni Urologicznej tego Szpitala (dalej: „Poradnia”), udzielając porad w ramach Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej, świadcząc usługi orzecznicze i wykonując drobne procedury medyczne niewymagające hospitalizacji (dalej: „Czynności medyczne w Poradni”). Leczenie w Poradni opiera się w dużej mierze na udzielaniu porad medycznych, farmakoterapii i procedurach medycznych wykonywanych bez znieczulenia lub w znieczuleniu miejscowym bez konieczności wsparcia anestezjologicznego oraz bieżącego nadzoru przełożonych. Procedury wykonywane są jednoosobowo przy ewentualnym wsparciu personelu pielęgniarskiego. Diagnoza medyczna oraz decyzje co do zastosowanych procedur medycznych czy też zaleceń jest stawiana przez Pana samodzielnie i w tym zakresie nie podlega bieżącemu kierownictwu innych osób. Ewentualna kontrola adekwatności stosowanych procedur leczniczych czy diagnoz stosowana jest post factum i wyrywkowo oraz ma jedynie na celu zapewnienie odpowiedniej jakości działalności placówki. Czynności medyczne w Poradni wykonywane są w innych pomieszczeniach i innym budynku Szpitala oraz z wykorzystaniem innego sprzętu niż Czynności medyczne na Oddziale. Poradnia pod względem organizacyjnym jest innym działem w strukturach Szpitala niż Oddział Urologiczny.

Nadto, w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej świadczy Pan – w ramach umów cywilnoprawnych – usługi medyczne dla innych placówek medycznych, które świadczą medyczne usługi prywatnie (dalej: „Usługi medyczne pozostałe”). W 2024 r. świadczy Pan tego rodzaju usługi na rzecz 10 Placówek. Usługi te swoim zakresem obejmują udzielanie porad medycznych oraz proste zabiegi ambulatoryjne. Wykonując te usługi, podobnie jak w zakresie Czynności medycznych w Poradni, nie podlega Pan kierownictwu innych osób i samodzielnie podejmuje decyzje w zakresie wydanej diagnozy medycznej. Usługi w ramach działalności gospodarczej na rzecz innych placówek świadczy Pan od 2015 r. W działalności gospodarczej w 2018 r. zadeklarował Pan formę opodatkowania podatkiem liniowym. W 2025 r. i latach kolejnych nie planuje Pan rezygnować z tej formy opodatkowania. W 2025 r. i latach następnych nie będzie Pan świadczyć usług na rzecz tych placówek w ramach stosunku pracy. Przychody realizowane w ramach działalności gospodarczej od innych placówek niż Szpital są istotnie wyższe niż przychody od Szpitala otrzymywane w ramach stosunku pracy. Planowane jest zawarcie aneksu do Pana umowy o pracę ze Szpitalem, zgodnie z którym z zakresu Pana obowiązków pracowniczych wprost zostaną wyłączone Czynności medyczne w Poradni, ze skutkiem na dzień 31 grudnia 2024 r. W zakresie Pana obowiązków wynikających z umowy o pracę pozostaną Czynności medyczne na Oddziale. Jednocześnie, ze skutkiem na dzień 1 stycznia 2025 r. w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej rozpocznie Pan świadczenie usług medycznych w Poradni na podstawie umowy o świadczenie usług ze Szpitalem (dalej: „Usługi medyczne w Poradni” i odpowiednia „Umowa o świadczenie usług medycznych w Poradni). Od tego momentu, czas spędzony w Poradni nie będzie wliczany do Pana czasu pracy na podstawie umowy o pracę ze Szpitalem, a w konsekwencji pozostanie on bez wpływu na Pana uprawnienia wynikające z Kodeksu pracy (świadczenie chorobowe, płatny urlop itp.). W przypadku braku możliwości wykonywania przez Pana Usług medycznych w Poradni (np. z uwagi na chorobę lub inne sytuacje losowe) nie będzie Panu należne wynagrodzenie z Umowy o świadczenie usług medycznych w Poradni. Niezależność w zakresie stawianych diagnoz oraz sposób wykonywania świadczeń medycznych nie ulegnie zmianie. Jednocześnie zmieni się zakres Pana odpowiedzialności za błąd medyczny. Obecnie, z uwagi na realizacje Czynności medycznych w Poradni w ramach stosunku pracy, ponosi Pan odpowiedzialność za ewentualny błąd medyczny tylko i wyłącznie względem Szpitala, a nie względem pacjentów. Dodatkowo, ta odpowiedzialność jest ograniczona kwotowo do 3-krotności miesięcznego wynagrodzenia za pracę, zgodnie z regulacjami Kodeksu pracy. W momencie zawarcia umowy cywilnoprawnej ze Szpitalem dotyczących Czynności medycznych w Poradni będzie Pan ponosił bezpośrednią odpowiedzialność za ewentualny błąd medyczny wobec pacjentów, solidarnie ze Szpitalem. Odpowiedzialność ta nie będzie podlegać ograniczeniom kwotowym właściwym dla Kodeksu pracy.

Od 1 stycznia 2025 r. będzie Pan wykonywał w ramach działalności gospodarczej następujące czynności w Poradni. Będzie Pan udzielał porad medycznych, farmakoterapii i procedur medycznych wykonywanych bez znieczulenia lub w znieczuleniu miejscowym bez konieczności wsparcia anestezjologicznego oraz bieżącego nadzoru przełożonych. Procedury wykonywane będą jednoosobowo przy ewentualnym wsparciu personelu pielęgniarskiego. Diagnoza medyczna oraz decyzje co do zastosowanych procedur medycznych czy też zaleceń będzie stawiana prze Pana samodzielnie i w tym zakresie nie będzie podlegać bieżącemu kierownictwu innych osób. Ewentualna kontrola adekwatności stosowanych procedur leczniczych czy diagnoz stosowana będzie post factum i wyrywkowo oraz będzie mieć jedynie na celu zapewnienie odpowiedniej jakości działalności placówki.

Wskazał Pan ponadto, że w 2025 r. Czynności wykonywane w Poradni w ramach działalności gospodarczej nie będą odpowiadać czynnościom wykonywanym w Oddziale w ramach stosunku pracy.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy na tle przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że skoro zakres czynności, które będzie Pan świadczyć na podstawie umowy cywilno-prawnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawartej ze Szpitalem, będzie różnił się od czynności, które będzie świadczył w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to nie zajdą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, należy zgodzić się z Pana stanowiskiem, że w 2025 r. i następnych latach podatkowych, w których będzie Pan pozostawał w stosunku pracy ze Szpitalem w zakresie Czynności medycznych na Oddziale oraz świadczył Usługi medyczne w Poradni w ramach działalności gospodarczej, będzie Pan mógł korzystać z opodatkowania podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie wszelkich dochodów osiąganych z działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, odpowiadają czynnościom, które Pan wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).