Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/4511-403/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-26
Teza: Skutki podatkowe otrzymania spłaty w związku z działem spadku.
Słowa kluczowe: spadek; spadek-dział spadku; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 27 marca 2015 r. (data otrzymania 30 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nabył spadek w 1/3 części po matce zmarłej 30 grudnia 2013 r. W skład masy spadkowej weszło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, składające się z dwóch izb o powierzchni użytkowej wynoszącej łącznie 24,95 m2. Prawo to wyczerpywało cały spadek. Podstawą nabycia jest prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego z 4 lipca 2014 r., które uprawomocniło się 26 lipca 2014 r. Na podstawie wyżej wymienionego postanowienia Wnioskodawca stał się współwłaścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Pozostałe części spadku na podstawie wspomnianego postanowienia nabyli siostra i brat Wnioskodawcy po 1/3 każde z osobna. Nabycie współwłasności w drodze wyżej opisanego spadku Wnioskodawca zgłosił na druku SD-Z2, we właściwym terminie tj. 14 sierpnia 2014 r., Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, który zaświadczeniem z 25 sierpnia 2014 r. potwierdził zwolnienie z podatku od spadków i darowizn w zakresie nabytych praw współwłasności opisanego wyżej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Następnie, w wyniku wspólnej decyzji, spadkobiercy postanowili podzielić spadek i znieść współwłasność. W tym celu 4 września 2014 r., przed notariuszem, zawarli umowę działu spadku w ten sposób, że prawo do ww. lokalu nabyła siostra Wnioskodawcy ze spłatą na rzecz Wnioskodawcy i bez spłaty na rzecz brata Wnioskodawcy. Tytułem spłaty Wnioskodawca otrzymał od siostry 20.000 zł. Na dzień 4 września 2014 r. wartość rynkowa spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, w którym Wnioskodawca nabył udział to 60.000 zł, a więc spłata nie przekroczyła wartości przysługującego mu udziału spadkowego. Notariusz pobrał należny podatek od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

Czy spłatę, którą Wnioskodawca otrzymał w wyniku działu spadku odziedziczonego udziału po zmarłej matce należy traktować jako odpłatne zbycie określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten opodatkować zgodnie z tą ustawą, jeżeli suma spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego? Czy też zgodnie z zapisem art. 2 ust. 1 pkt 3 przywołanej ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc nie podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od przychodu ze zbycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego – gdy rzeczy nie da się podzielić, może być przyznana jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty, co w omawianej sprawie zostało potwierdzone aktem notarialnym. Odpłatne zbycie jest naturalną konsekwencją nabytych praw w wyniku otrzymania spadku, które podlegało opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dokonana spłata w spadku jest ekwiwalentna do posiadanego udziału w spadku, nie wystąpiło więc przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, czyli brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej przez Wnioskodawcę w wyniku zawartej notarialnie umowy o dział spadku.

Wnioskodawca wskazał, że powyższą tezę potwierdza orzecznictwo, np. wyrok WSA w Łodzi z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1173/11 czy wyrok WSA w Poznaniu z 5 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 918/12 oraz wydana w wyniku tego orzeczenia interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 sierpnia 2013 r. nr ILPB2/415-422/12/13-S/TR, jak również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 stycznia 2014 r. nr IPTPB2/415-704/13-4/JR. Wynika z nich, że spłata otrzymana przez jednego spadkobiercę od drugiego przy dziale spadku obejmującego nieruchomość, w części nie przekraczającej wartości udziału w spadku, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości. Sądy stwierdzają, że dział spadku mieści się w pojęciu dziedziczenia, które podlega podatkowi od spadków i darowizn. Tym samym sądy wykluczają opodatkowanie tego samego przysporzenia zarówno podatkiem od spadków i darowizn, jak i podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Przy czym pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) za wynagrodzeniem.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w nim) decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i forma jego nabycia.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staję się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, wtedy bowiem następuje nabycie spadku.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Dział spadku może nastąpić za odpłatnością w formie spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli (współwłaściciela) lub nieodpłatnie bez żadnych spłat.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w spadku po matce Wnioskodawca nabył udział 1/3 w masie spadkowej, do której należało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Pozostałymi spadkobiercami zostali siostra i brat Wnioskodawcy. Następnie spadkobiercy postanowili podzielić spadek i znieść współwłasność. W tym celu 4 września 2014 r. zawarli umowę o dział spadku w ten sposób, że prawo do ww. lokalu nabyła siostra Wnioskodawcy ze spłatą na rzecz Wnioskodawcy i bez spłaty na rzecz brata Wnioskodawcy. Tytułem spłaty Wnioskodawca otrzymał od siostry 20.000 zł. Na dzień 4 września 2014 r. wartość rynkowa spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu wynosiła 60.000 zł.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności stwierdzić należy, że skoro otrzymana przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku kwota spłaty nie przekraczała wartości posiadanego udziału w spadku, to otrzymanie tej kwoty nie spowodowało powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego, a czynność prawna została dokonana wyłącznie między spadkobiercami.

W konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążył obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanej spłaty w wysokości 20.000 zł w zamian za udział w odziedziczonym po zmarłej matce spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano zatem za prawidłowe.

Wyjaśnić jednak należy, że przyczyną braku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych spłaty w niniejszym przypadku nie jest to, że nabycie spadku podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn ani to, że uzyskana spłata w ramach działu spadku mieści się w pojęciu dziedziczenia co podlega podatkowi od spadków i darowizn a stanowisko przeciwne prowadziłoby do podwójnego opodatkowania nabycia spadku.

Należy powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym (wyrok z 8 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1905/11), że źródłem nabycia przez Wnioskodawcę udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego było dziedziczenie, które mieści się w katalogu przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z chwilą nabycia spadku powstał u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Rozpatrywana sprawa nie dotyczy jednak przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawca jest już bowiem na kolejnym etapie. Mamy w nim do czynienia z sytuacją, kiedy Wnioskodawca dokonuje rozporządzenia swoim udziałem w masie spadkowej na podstawie działu spadku, z którego przychód – na co wskazuje analiza art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – nie podlega przepisom o podatku od spadków i darowizn. Jeżeli zaś przychody nabyte tytułem działu spadku nie podlegają przepisom o podatku od spadków i darowizn, to nie ma do nich zastosowania wyłączenie zawarte w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano wcześniej istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego a umowa została zawarta wyłącznie między spadkobiercami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.