Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-762/12/15-8/S/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-02
Teza: Zwolnienie z opodatkowania nagród otrzymywanych w ramach konkursu organizowanego na portalu internetowym.
Słowa kluczowe: internet; konkursy; nagrody; przychód-przychody z innych źródeł; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3273/14 (data wpływu 28 września 2015 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2012 r. (data wpływu 27 sierpnia 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania nagród otrzymywanych w ramach konkursu organizowanego na portalu internetowym – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania nagród otrzymywanych w ramach konkursu organizowanego na portalu internetowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka” lub Wnioskodawca”) w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi marketingowo-reklamowe na rzecz swoich klientów, polegające m.in. na organizacji konkursów konsumenckich w sieci Internet. Akcje konkursowe organizowane są za pośrednictwem stron internetowych, których twórcą jest Wnioskodawca i które utrzymywane są na serwerach dzierżawionych przez Wnioskodawcę, w ramach ogólnodostępnej sieci Internet. Niektóre konkursy są również ogłaszane i organizowane za pośrednictwem stron Kontrahentów (Fanpage Kontrahenta, produktów Kontrahenta ) na portalu Facebook.com.

Na potrzeby konkursu tworzona jest przez Wnioskodawcę bądź to dedykowana strona internetowa publicznie dostępna dla użytkowników medium jakim jest sieć Internet, bądź to aplikacja (oprogramowanie) dostępna dla użytkowników portalu Facebook dostępnego w ogólnodostępnej sieci Internet, z wykorzystaniem powyższych mechanizmów (strona internetowa, aplikacja Facebookowa) uczestnik konkursu zgłasza swój udział do konkursu oraz rozwiązuje zadanie konkursowe, polegające na:

*   przygotowaniu hasła reklamowego lub dokończeniu zdania,
*   udziale w grze zręcznościowej,
*   udzieleniu odpowiedzi na pojawiające się pytania.

Wszystkie konkursy prowadzone są na podstawie regulaminu, który w sposób szczegółowy określa nazwę konkursu, organizatora, krąg uczestników, nagrody, sposób wyłonienia zwycięzców. Treść regulaminu, określającego zasady uczestnictwa w konkursie oraz warunki przyznawania wygranej, dostępna jest na dedykowanej stronie internetowej konkursu lub aplikacji Facebookowej. Spółka występuje w roli organizatora powyższych akcji promocyjnych oraz przyrzekającego nagrody w rozumieniu artykułów 919 kodeksu cywilnego.

Konkursy realizowane są na zlecenie dużych podmiotów gospodarczych, klientów Wnioskodawcy (dalej: Kontrahenci), zaś podstawą ich realizacji jest każdorazowo zlecenie zawarte między Spółką a Kontrahentem oraz przygotowany przez Spółkę regulamin określający prawa i obowiązki Spółki oraz uczestników akcji - osoby fizyczne, konsumenci w rozumieniu art. 221 kodeksu cywilnego. Konkursy adresowane są do nieokreślonego (nie znanego z imienia i nazwiska lub innego wyróżnika jak np. adres email ) kręgu odbiorców, obejmując swoim zasięgiem terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zaś informacja o ich organizacji i przebiegu zamieszczana jest za pośrednictwem publicznego środka komunikacji jakim jest globalna sieć Internet, w postaci budowy i publicznego rozpowszechniania dedykowanej strony internetowej utrzymywanej w sieci przez Spółkę, zawierającej w szczególności materiały informacyjne i reklamowe dotyczące danego konkursu lub aplikacji Facebookowej.

Spółka lub Kontrahenci informują ponadto potencjalnych uczestników konkursów o ich organizacji za pośrednictwem reklam w telewizji lub na dedykowanych produktach, których zakup uprawnia do udziału w konkursie. W każdym razie informacje te odsyłają odbiorców do dedykowanej strony internetowej lub aplikacji Facebookowej.

W przypadku gdy ustalenie laureatów wiąże się z wyborem rozwiązań zadania konkursowego polegającego na ocenie w oparciu o subiektywne kryteria - wyboru tego dokonuje powołana przez Spółkę komisja konkursowa w oparciu o wskazane w regulaminie konkursu kryteria. W pozostałych sytuacjach ustalenia laureatów dokonuje Spółka jako organizator i przyrzekający nagrodę w konkursie w oparciu o obiektywne kryteria (kolejność/data wpłynięcia zgłoszeń, ilość dokonanych transakcji).

Laureaci w konkursach nagradzani są nagrodami rzeczowymi lub pieniężnymi o różnych wartościach tj.:

1.  poniżej 760 złotych brutto;
2.  powyżej 760 złotych brutto:

przy czym wartość ta jest każdorazowo określona w regulaminie konkursu.

W Konkursach nie mogą uczestniczyć ani uzyskać nagrody pracownicy oraz współpracownicy Spółki (organizatora ) jak również Kontrahenta.

Konkursy nie są konkursami z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu. Przeprowadzane konkursy nie będą podlegały przepisom ustawy o grach losowych i zakładach wzajemnych, będą o zróżnicowanej tematyce, uzależnionej od zlecenia Kontrahenta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydanie przez Spółkę nagrody w konkursie organizowanym i ogłaszanym za pośrednictwem dedykowanej strony internetowej umieszczonej na serwerze mającym dostęp do sieci Internet pozostającym w dzierżawie Spółki, lub aplikacji Facebookowej umieszczonej na portalu Facebook.com dostępnym dla nieograniczonego kręgu odbiorców tego masowego portalu, której jednorazowa wartość nie przekracza kwoty 760 złotych brutto, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ustęp 1 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy organizowane i ogłaszane przez Wnioskodawcę za pośrednictwem publicznie dostępnych stron internetowych oraz aplikacji Facebookowych zlokalizowanych w sieci Internet konkursy spełniają przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy, zatem jeżeli wartość poszczególnych nagród przekazywanych w ramach konkursów nie przekracza kwoty 760 zł brutto, jest ona zwolniona z podatku dochodowego, a w konsekwencji Wnioskodawca jako organizator konkursu (płatnik) nie ma obowiązku pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego 10% podatku i złożenia PIT-8AR.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), dalej zwana „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy, od przychodów z tytułu wygranych w konkursach, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% wartości nagrody.

W myśl art. 41 ust. 4 oraz art. 42 ust. 1 ustawy, osoba prawna będąca organizatorem konkursu jest obowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od wartości przekazanych w konkursach nagród i przekazać go w odpowiednim terminie na konto właściwego urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio, telewizja) oraz w konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową, jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, z regulacji powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy jednoznacznie wynika, iż wolą ustawodawcy jest, by zwolnieniem przedmiotowym objęta była - w granicach limitu 760 złotych - wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) w środkach masowego przekazu. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „środki masowego przekazu”. Również w obowiązującym systemie prawnym brak jest legalnej definicji tego pojęcia, dlatego też należy poszukiwać rozumienia tego pojęcia w znaczeniu potocznym postępując zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów, uznając nadrzędność gramatycznej (językowej) wykładni prawa. I tak zgodnie z definicją zawartą w słowniku wydawnictwa PWN S.A. - środki masowego przekazu to środki komunikowania masowego, mass media, środki masowej informacji i propagandy, urządzenia, instytucje, za pomocą których kieruje się pewne treści do bardzo licznej i zróżnicowanej publiczności. Z kolei Internetowa Encyklopedia PWN definiuje pojęcie „środki masowego przekazu” (\`(...)\`media, środki masowego komunikowania) jako urządzenia, instytucje, za pomocą których kieruje się pewne treści do bardzo licznej i zróżnicowanej publiczności; prasa, radio, telewizja także, tzw. nowe media.: telegazeta, telewizja satelitarna, Internet.

Wnioskodawca wskazuje również że nie ma też na gruncie języka polskiego jednej ściśle określonej definicji środków masowego przekazu, a powyższe mają jedynie charakter przykładowy (na co wskazuje wyliczenie w nawiasie), brak jest w związku z tym wyraźnie określonych granic rozumienia tego pojęcia, co w konsekwencji powoduje, że istnieje duża różnorodność odmian i form przedsięwzięć, które na gruncie języka potocznego mogą być określane tym mianem. Wskazać jednak trzeba na elementy wspólne definicji które sprowadzają się do określenia środków masowego przekazu jako środków społecznego (masowego) komunikowania o szerokim zasięgu. Zatem, stwierdzić należy, że użyte w powołanym przepisie określenie „(\`(...)\`) przez środki masowego przekazu” mieści w sobie również inne środki zaliczane potocznie (vide definicja językowa za PWN S.A.) i funkcjonalnie do środków masowego przekazu, jak na przykład Internet.

Mając zatem na względzie przywołane definicje językowe środków masowego przekazu, a także to, iż organy podatkowe jak również sądy nie kwestionują, iż środkiem masowego przekazu w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 jest również medium w postaci Internetu. Zdaniem Wnioskodawcy mając na względzie wykładnię językową art. 21 ust. 1 pkt 68 należy przyjąć, iż również nagrody wydawane w konkursach organizowanych przez Wnioskodawcę i emitowanych (ogłaszanych) w sieci Internet za pośrednictwem publicznych stron internetowych lub aplikacji Facebookowej, korzystają ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68. Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest koniecznym aby konkurs lub gra organizowane były przez podmioty będące wydawcami środków masowego przekazu - taka konstatacja nie wynika ani z wykładni językowej przepisu ani celowej. Wadliwą zdaniem Wnioskodawcy jest wykładnia dokonana przez Ministra Finansów (DD3/033/219/OBQ/10/PK-1545) zgodnie z którą to organizatorem konkursu lub gry winien być podmiot wydawca środka masowego przekazu - przepis nie odnosi się bowiem expressis verbis do wydawcy, a środka masowego przekazu. Wykładnia celowościowa wspomnianego przepisu, na co wskazują również wcześniejsze interpretacje dokonywane przez organy podatkowe, kładzie nacisk na kwestię dostępności konkursu lub gry w przestrzeni publicznej dla bliżej nieokreślonego kręgu odbiorców (nie określonych z imienia i nazwiska) - co mają zapewnić właśnie środki masowego przekazu (dla przykładu można by wskazać na teleturniej telewizyjny, konkurs radiowy, itp. organizowany przez środki masowego przekazu). Zatem zdaniem Wnioskodawcy wykładnia celowościowa zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 punkt 68 prowadzi do wniosku, iż ze zwolnienia winien korzystać konkurs lub gra, które organizowane są za pośrednictwem środków masowego przekazu a dodatkowo są w nich ogłaszane. Wskazać przy tym należy że gdyby ustawodawcy chodziło o przyznanie zwolnienia przedmiotowego opisanego w art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy jedynie konkursom lub grom których organizatorem są wydawcy tychże środków to jest niektórym tylko podatnikom, bez względu na ich publiczny przebieg i dostęp, wskazałby to wyraźnie w treści art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czego jednak nie uczynił.

Nawet gdyby jednak przyjąć, pomijając kwestię ogłoszenia, iż wydawca środka masowego przekazu musi być organizatorem konkursu, aby zastosowanie znalazło zwolnienie przedmiotowe o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy, w ocenie Wnioskodawcy spełnia on ów wymóg albowiem:

1.  strona internetowa jest administrowana przez Wnioskodawcę, co oznacza, iż wyłącznie Wnioskodawca zamieszcza na niej treści konkursowe które są rozpowszechniane do znaczącego kręgu odbiorców;
2.  strona internetowa lub aplikacja Facebookowa zlokalizowana jest na serwerach należących lub dzierżawionych przez Wnioskodawcę, co umożliwia dotarcie treści do jej odbiorców.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż w odniesieniu do środka masowego przekazu jakim jest Internet, nie sposób budować definicji wydawcy środka masowego przekazu w inny sposób niż opisany w punktach a) i b) powyżej, z uwagi na specyfikę tego środka.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do konkursów organizowanych i emitowanych za pośrednictwem ogólnodostępnych stron Internetowych lub aplikacji Facebookowych przez Wnioskodawcę ma zastosowanie zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy, jeżeli wartość poszczególnych nagród przekazywanych w ramach konkursu nie przekracza kwoty 760 zł. W takim przypadku Wnioskodawca nie ma również obowiązku składania PIT-8AR.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB2/415-762/12-2/AK z dnia 24 października 2012 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono że wartość wygranych nagród w przedmiotowym konkursie nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, wygrana w konkursie stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy. Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat lub świadczeń niepieniężnych z tytułu omawianych wygranych, są obowiązane - jako płatnicy – do poboru 10% zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 41 ust. 4 z uwzględnieniem postanowień art. 41 ust. 7 pkt 1 ustawy. W terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, kwotę pobranego podatku płatnik jest obowiązany przekazać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 42 ust. 1 ustawy). Dodatkowo, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku, w którym zwycięzca konkursu otrzymał wygraną (nagrodę), płatnik jest obowiązany przesłać do urzędu skarbowego właściwego dla płatnika roczną deklarację, o której mowa w art. 42 ust. 1a ustawy (tzw. PIT-8AR).

W związku z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 12 listopada 2012 r. (data wpływu 15 listopada 2012 r.) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 20 grudnia 2012 r. Nr IPPB2/415-762/12-4/AK (skutecznie doręczonym w dniu 27 grudnia 2012 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Pismem z dnia 25 stycznia 2013 r. (data wpływu 30 stycznia 2013 r.) Strona złożyła za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-762/12-2/AK z dnia 24 października 2012 r.

W dniu 7 kwietnia 2014 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 616/13 uchylający zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-762/12-2/AK z dnia 24 października 2012 r.

Tut. Organ, uwzględniając wyżej powołany wyrok, wydał w dniu 4 lipca 2014 r interpretację indywidualną prawa podatkowego Nr IPPB2/415-762/12/14-5/S/PW, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w części dot. możliwości zastosowania zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz za nieprawidłowe w pozostałej części.

W przedmiotowej interpretacji stwierdzono m.in., że z treści przepisu zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia w stosunku do wygranych w konkursach, których jednorazowa wartość nie przekracza kwoty 760 zł, jest rodzaj konkursu. Mianowicie musi to być konkurs z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa lub sportu, a w przypadku konkursów z innych dziedzin wyłącznie taki, którego organizatorem i emitentem (ogłaszającym) są środki masowego przekazu.

Tym samym, w przypadku wygranych w konkursach ogłaszanych w mass mediach, dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia, nie jest wystarczającym sam fakt, że informacja o konkursie została przekazana w środkach masowego przekazu. Literalne brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy wymaga bowiem, aby konkursy takie były zarówno ogłaszane (emitowane) przez mass media, jak i środki masowego przekazu były ich organizatorem. Świadczy o tym użyty w treści omawianej normy spójnik „i” w wyrażeniu „organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio, telewizja)”. To oznacza, że oba te elementy, tj. organizacja konkursu przez środki masowego przekazu i ich emisja (ogłaszanie) przez środki masowego przekazu muszą wystąpić łącznie, aby zwolnienie znalazło zastosowanie.

W związku z powyższym nie można zgodzić się ze Stroną, że do zastosowania zwolnienia wynikającego z wyżej przytoczonego art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest koniecznym aby konkurs lub gra organizowane były przez podmioty będące wydawcami środków masowego przekazu - taka konstatacja nie wynika ani z wykładni językowej przepisu ani celowej i że wadliwą zdaniem Wnioskodawcy jest wykładnia dokonana przez Ministra Finansów (DD3/033/219/OBQ/10/PK-1545) zgodnie z którą to organizatorem konkursu lub gry winien być podmiot wydawca środka masowego przekazu - przepis nie odnosi się bowiem expressis verbis do wydawcy, a środka masowego przekazu.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 23 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. Organ pismem z dnia 18 sierpnia 2014 r. Nr IPPB2/415-762/12/14-7/PW (skutecznie doręczonym w dniu 21 sierpnia 2014 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Pismem z dnia 22 września 2014 r. (data wpływu 24 września 2014 r.) Strona złożyła za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na interpretację indywidualną z dnia 4 lipca 2014 r. Nr IPPB2/415-762/12/14-5/S/PW.

W dniu 28 września 2015 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3273/14 uchylający zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-762/12/14-5/S/PW z dnia 4 lipca 2014 r.

W powyższym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd na wstępie podkreśla, iż zaskarżona interpretacja indywidualna wydana przez Ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydana została w wyniku rozpatrzenia wniosku Skarżącego złożonego na podstawie przepisów art. 14b -14p ustawy Ord. pod. Na podstawie powołanych powyżej przepisów ustawy Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14b § 2 i § 3 ustawy Ord. pod. wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego; albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy ustawy Ordynacja podatkowa podnieść także należy, iż podstawą udzielenia interpretacji indywidualnej jest wyłącznie stan faktyczny wskazany we wniosku podatnika. W związku z czym orzeczenie Sądu w przedmiotowej sprawie wiąże wyłącznie w zaprezentowanym przez Skarżącą stanie faktycznym. Sąd wskazuje ponadto, iż w postępowaniu o udzielenie indywidualnej interpretacji organ nie prowadzi postępowania dowodowego w zakresie potwierdzenia okoliczności wskazywanych przez Stronę we wniosku. Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy, a także kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego w postaci pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w indywidualnych sprawach; określone w przepisach ustawy „p.p.s.a.” uznał, że zaskarżona indywidualna interpretacja Ministra Finansów zawierająca ocenę wniosku Skarżącej została wydana z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Spór w sprawie dotyczy wykładni art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. zgodnie z którym, wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio, telewizja) oraz w konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową, jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł.

Natomiast przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Ministra Finansów wydana po uchyleniu uprzedniej interpretacji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Wyrokiem z dnia 4 grudnia 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 616/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-672/12-2/AK z dnia 24 października 2012 r. Oznacza to iż przy rozpoznaniu skargi ma zastosowanie regulacja z art. 153 p.p.s.a. Zgodnie z tą regulacją ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Ocena prawna zawarta w orzeczeniu sądu administracyjnego utraci moc wiążącą w wypadku zmiany stanu prawnego, jeżeli to spowoduje, że pogląd sądu stanie się nieaktualny (por. wyrok NSA z dnia 22 września 1999 r., I SA 2019/98). Podobny skutek, tj. ustanie mocy wiążącej wspomnianej oceny, może spowodować zmiana - po wydaniu orzeczenia sądowego - istotnych okoliczności faktycznych oraz wzruszenie orzeczenia zawierającego ocenę prawną w przewidzianym do tego trybie (A. Kabat w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wydanie II, Wolters Kluwer, Warszawa 2006, s. 325-326 i B. Adamiak, Glosa do wyroku SN z dnia 25 lutego 1998 r., III RN 130/97, OSP 1999/5/101). Podobny pogląd wyraził NSA w wyroku z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1328/10 (LEX nr 1104099), w którym stanął na stanowisku, że związanie oceną prawną oznacza, że ani organ administracji, ani sąd administracyjny, nie mogą w przyszłości formułować innych, nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy (ale tylko zaistniałych po wydaniu wyroku, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów) oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną. Orzekający ponownie w niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie został związany wykładnią wyrażoną w motywach wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W uprzednim orzeczeniu wskazano m.in., „że obecnie nie sposób kwestionować znaczenia Internetu jako środka porozumiewania się i zdobywania różnego rodzaju informacji. Dostępność, którą można już uznać za powszechną, a także zakres wykorzystania, bez wątpienia pozwalają zaliczyć Internet do środków masowego przekazu, jak to uczyniły strony w rozpoznanej sprawie. W istocie o tym, że Internet stał się środkiem masowego przekazu zadecydowali użytkownicy przez codzienną praktykę rozszerzającą obszary jego zastosowania, a także sama konstrukcja sieci umożliwiająca z jednej strony praktycznie każdemu uzyskanie zamieszczanych w niej informacji ogólnodostępnych (nie limitowanych) i z drugiej strony - pozwalająca na dotarcie z informacją do praktycznie nieograniczonego kręgu odbiorców. Oczywistym jest przy tym, że ów "nieograniczony krąg adresatów to pojęcie w gruncie rzeczy umowne, ponieważ, np. strona internetowa w języku polskim dostarczy informacji osobie znającej tej język. Istotne jest, że również osoba nie posługująca się tym językiem ma do tej strony dostęp - może na stronę tę wejść. Kwestią odrębną jest natomiast, czy samo wykorzystanie przy organizowaniu i ogłaszaniu konkursu Internetu jako środka masowego przekazu uprawnia laureatów konkursu do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. Zaznaczyć przy tym należy, że to właśnie cecha środków masowego przekazu, jaką jest ogólnodostępność - w ocenie Sądu - wskazuje na intencję ustawodawcy, tj. wyłącznie z opodatkowania nagród uzyskanych w konkursach ogólnodostępnych, ponieważ organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu. Ustawodawca może ograniczyć zastosowanie zwolnienia podatkowego nie tylko wprost wskazując wyłączenia z zakresu zwolnienia lub warunki, jakie muszą być spełnione, ale też posługując się pojęciami i sformułowaniami przypisującymi podmiotom, rzeczom i stanom określone cechy. Tak też postąpił w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., posługując się pojęciem "środki masowego przekazu". Gdyby jednak ustawodawca za istotne uznał jedynie miejsce ogłoszenia (emisji) konkursu i z okoliczności tej uczynił jedyną przesłankę zastosowania zwolnienia podatkowego, nie użyłby także przymiotnika "organizowane". Konsekwentnie należało rozważyć, czy poprzez określenie konkursu tym przymiotnikiem ustawodawca nie ograniczył zastosowania zwolnienia do tych środków masowego przekazu, którym można przypisać znaczenie podmiotowe (np. wydawca określonego czasopisma). Sąd w powyższym orzeczeniu wskazał, „okoliczność, że Internet należy zaliczyć do środków masowego przekazu jest bezsporna. Specyfika Internetu wyraża się między innymi w tym, że za jego pośrednictwem mogą być udostępniane inne środki masowego przekazu, np. prasa (wersje internetowe czasopism) oraz telewizja (programy telewizyjne udostępniane w Internecie przez wydawców telewizyjnych), a zatem te środki masowego przekazu, które poddane zostały szczególnym unormowaniom (reglamentacji).” Sąd zważył nadto, że „dostępne definicje słownikowe pojęcia "środki masowego przekazu", do których należy sięgnąć z uwagi na brak definicji legalnej, określają to pojęcie w różnych aspektach. Jakkolwiek wskazują one, iż są to środki komunikowania masowego, to z jednej strony do środków masowego przekazu zaliczają zarówno urządzenia techniczne służące tej komunikacji posługujące się w przekazie obrazami, dźwiękami, słowem pisanym (np. gazeta, telewizja satelitarna, odbiornik radiowy), z drugiej zaś jako środki masowego przekazu wskazują instytucje zajmujące się przekazywaniem informacji z wykorzystaniem tychże urządzeń technicznych (np. TVP, RMF FM). Tytułem przykładu powyższego dualizmu wskazać internetową encyklopedię PWN, określającą środki masowego przekazu jako "mass media, media masowe, środki masowego komunikowania, urządzenia, instytucje, za pomocą których kieruje się pewne treści do bardzo licznej i zróżnicowanej publiczności; prasa, radio, telewizja, także tzw. nowe media: telegazeta, telewizja satelitarna, Internet" (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 stycznia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1189/09 (dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl).” Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wydanym orzeczeniu stwierdził także, że „środki masowego przekazu są definiowane, zarówno od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej. Prawidłowo okoliczność tę wskazał Minister Finansów. Sąd podzielił pogląd Ministra Finansów, zgodnie z którym literalne brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. wskazuje, iż konkursy objęte określonym w tym przepisie zwolnieniem (spoza dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu), muszą być nie tylko ogłaszane (emitowane) za pośrednictwem środków masowego przekazu, ale też być organizowane "przez środki masowego przekazu". W Słowniku Języka Polskiego pod redakcją M. Szymczaka (PWN, Warszawa 1998, t. II, s. 1024) przyimek "przez" definiowany jest między innymi jako "będący wykładnikiem relacji między czynnością a sposobem wykonania, narzędziem, przedmiotem lub wykonawcą pośredniczącym w działaniu, np. "słuchać muzyki przez radio", "przesłać wiadomość przez kolegę". Środki masowego przekazu w znaczeniu przedmiotowym (jako urządzenie, środek przekazu) mogą służyć temu, aby przez nie (za ich pośrednictwem) przekazywać określone treści, czy też informacje. Jednakże do tak rozumianych środków masowego przekazu nie przystaje zwrot organizowane przez", ponieważ organizowanie z istoty swej zakłada aktywne działanie. "Organizowane przez" należy zatem rozumieć jako "organizowane przez kogoś", tj. przez określony podmiot. Oznacza to, że w świetle powyższego przepisu organizatorami konkursu muszą być środki masowego przekazu w znaczeniu podmiotowym. Innymi słowy, nie jest wystarczający sam fakt, że informacja o konkursie przekazywana jest w środkach masowego przekazu (prasa, radio, telewizja) rozumianych jako środki komunikowania masowego (urządzenia techniczne), do których zaliczany jest Internet. Skarżąca zasadnie podniosła jednak, iż przedstawiona przez Organ interpretacyjny wykładnia przesłanki "organizowania" konkursu przez środki masowego przekazu, a zatem w ich znaczeniu podmiotowym, jest niezrozumiała i nie została odniesiona do okoliczności faktycznych opisanych we wniosku o wydanie interpretacji. Minister Finansów nie wskazał, co - w jego rozumieniu - składa się na "organizację konkursu". Wyjaśnił natomiast, że "Zorganizowanie konkursu przez Internet w dorozumieniu oznaczać może zatem jedynie organizację konkursu przez konkretną instytucję, w tym przypadku właściciela danego portalu internetowego występującego jako osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka nieposiadająca osobowości prawnej, pod warunkiem jednak ogólnodostępności (nie wymagające rejestracji) tychże portali dla użytkowników Internetu." Dalej zaś stwierdził, że zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. podlegać będzie jednorazowa wartość nieprzekraczająca kwoty 760 zł wygranej "w tych konkursach, które są ogłoszone (emitowane) - w tym przypadku - przez Internet jak i organizatorem konkursu również jest Internet, w dorozumieniu jako właściciel ogólnodostępnego - niewymagającego rejestracji - portalu internetowego (np. Onet.pl, Google.com). Biorąc pod uwagę podane przez Organ interpretacyjny przykłady portali internetowych, chodzi tu o rejestrację użytkowników danego portalu, konieczność logowania się na portalu. Minister Finansów kierował się zatem dostępnością portali dla użytkowników Internetu, czyli cechą charakterystyczną dla środków masowego przekazu. Określając podmioty, które mogą być uznane za instytucje należące do środków masowego przekazu, Minister Finansów odwołał się kategorii własności portali internetowych. Nie wyjaśnił jednak, co - jego zdaniem - oznacza "własność portalu internetowego". Nie wskazał nawet, jak na potrzeby przedmiotowego zwolnienia należy rozumieć pojęcie "portal internetowy". Zarzut Skarżącej w tym zakresie jest zasadny, aczkolwiek należy go zakwalifikować jako naruszenie art. 14c Ordynacji podatkowej, nie zaś art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. Przede wszystkim zaś stwierdzić należy, iż Minister Finansów w ogóle nie odniósł się do okoliczności faktycznych podanych przez Skarżącą, która we wniosku o wydanie interpretacji wskazała, że organizuje akcje konkursowe za pośrednictwem stron internetowych, których jest twórcą i które utrzymywane są na należących do niej lub dzierżawionych przez nią serwerach, a także za pośrednictwem stron kontrahentów (Fanpage kontrahenta, produktów Kontrahenta) Nie ocenił powyższych informacji z punktu widzenia przyjętych przez siebie kryteriów uznania określonego podmiotu za organizatora konkursu, jakim miałby być Internet jako środek masowego przekazu w znaczeniu podmiotowym. Sąd wskazał, że rozumie trudności związane z koniecznością dokonania wykładni przepisu stworzonego w okresie, gdy Internet nie był jeszcze na tyle dostępny, aby ustawodawca uwzględnił jego specyfikę formułując treść przepisu. Specyfika ta powinna być zatem uwzględniona w procesie wykładni przepisu i niewątpliwie Organ interpretacyjny podjął taką próbę, uznając Internet za środek masowego przekazu oraz starając się dookreślić na potrzeby zwolnienia konkursy organizowane i ogłaszane (emitowane) z wykorzystaniem Internetu jako środka masowego przekazu. Tym niemniej, kwestionując okoliczność, że Skarżąca jest instytucją zaliczaną do środków masowego przekazu Minister Finansów odwołał się do cechy, jaką jest "własność portalu internetowego", a tym zakresie - jak już Sąd wskazał-jego argumentacja jest niespójna, niejasna i niewystarczająca.

Podnieść należy, że Sąd administracyjny w wyroku III SA/Wa 616/13 stwierdził, że Minister Finansów nie odniósł się do argumentacji Skarżącej, która uzasadniając swoje stanowisko wywodziła, iż nawet przyjmując, że organizatorem konkursu musi być wydawca środka masowego przekazu, spełnia ona ten wymóg, ponieważ administruje stroną internetową, na której ogłaszany jest konkurs, a więc wyłącznie ona zamieszcza na niej treści konkursowe rozpowszechniane do znaczącego kręgu odbiorców; strona internetowa lub aplikacja zlokalizowane są na serwerach należących do Skarżącej lub przez nią dzierżawionych, co umożliwia dotarcie treści do szerokiego kręgu odbiorców. Skarżąca miała prawo oczekiwać, że pozna nie tylko ocenę jej stanowiska, którą Organ Interpretacyjny wyraził uznając je za nieprawidłowe, ale też uzasadnienie dokonanej oceny odnoszące się do zaprezentowanej przez nią argumentacji. Zdaniem Sądu, nie sposób bowiem uzasadniać ocenę stanowiska wnioskodawcy nie nawiązując do jego argumentacji, gdy została wyrażona. Nie chodzi tu o drobiazgowe odniesienie się do każdego stwierdzenia i argumentu wnioskodawcy. Rzecz w tym, aby uzasadnienie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy pozwalało mu poznać na czym polegała wadliwość tego stanowiska i przesłanek, na jakich zostało oparte. Zdaniem Sądu, nie można uznać za wystarczającą okoliczności, iż Minister Finansów ma inne niż Skarżąca zdanie. Stanowisko własne Organu interpretacyjnego nie może służyć za uzasadnienie oceny stanowiska wnioskodawcy, skoro ustawodawca wyraźnie wskazał uzasadnienie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy jako drugi obok uzasadnienia stanowiska prawidłowego, element interpretacji. W świetle powyższego Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 ustawy Ord. pod.

Ponownie wydając w dniu 4 lipca 2014 r. interpretację indywidualną Minister Finansów stwierdził, że stanowisko Spółki jest prawidłowe w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. Natomiast uznał, iż jest nieprawidłowe w pozostałej części. Minister Finansów odpowiadając ponownie na pytanie Skarżącej wskazał, że z treści przepisu zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia w stosunku do wygranych w konkursach, których jednorazowa wartość nie przekracza kwoty 760 zł, jest rodzaj konkursu. Mianowicie musi to być konkurs z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa lub sportu, a w przypadku konkursów z innych dziedzin wyłącznie taki, którego organizatorem i emitentem (ogłaszającym) są środki masowego przekazu. Tym samym, w przypadku wygranych w konkursach ogłaszanych w mass mediach, dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia, nie jest wystarczającym sam fakt, że informacja o konkursie została przekazana w środkach masowego przekazu. Literalne brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy wymaga bowiem, aby konkursy takie były zarówno ogłaszane (emitowane) przez mass media, jak i środki masowego przekazu były ich organizatorem. Świadczy o tym użyty w treści omawianej normy spójnik „i” w wyrażeniu „organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio, telewizja). To oznacza, że oba te elementy, tj. organizacja konkursu przez środki masowego przekazu i ich emisja (ogłaszanie) przez środki masowego przekazu muszą wystąpić łącznie, aby zwolnienie znalazło zastosowanie. Zatem przedmiotem sporu na tym etapie postępowania pozostaje to, czy Skarżąca w świetle przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. może być uznana za „organizatora konkursu”.

Sąd w tym zakresie uznał, że z treści ww. przepisu w szczególności z pojęcia „organizowania przez środki masowego przekazu” można wywieść tezę, że organizowanie to może być realizowane przez podmioty uczestniczące w przedsięwzięciu realizacji konkursu. W ocenie Sądu udostępnienie przez ogólnodostępne portale internetowe miejsca w obszarze Internetu pozwala na uznanie, że Skarżąca jak i te portale współorganizują konkursy. Skarżąca wskazywała, że będąc osobą prawną posiada pełne prawa do ogólnodostępnych stron internetowych, za pomocą których konkursy te są ogłaszane i przeprowadzane. Tym samym niewątpliwie jest ona instytucją która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, we własnym imieniu zajmuje się przekazywaniem informacji z wykorzystaniem Internetu jako środka masowego przekazu w znaczeniu przedmiotowym. Co za tym idzie ją samą, w tej części jaka jest udostępniana na platformie internetowej należy kwalifikować właśnie jako środek masowego przekazu w znaczeniu podmiotowym zgodnie z definicją przyjętą przez Organ, natomiast konkursy przez nią organizowane i ogłaszane w Internecie za pomocą jej stron internetowych uznać należy za pozostające w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. Sąd dostrzega to, iż w świetle zmieniających się form działania środków masowego przekazu, w sytuacji zacierania się różnic między dotychczasowymi sposobami udostępniania przekazu TV, radio, prasa a Internetem powyższy przepis staje się niejasny i nieprzystający do obecnej rzeczywistości. Na podkreślenie zasługuje także, iż użyte w tym przepisie sformułowanie „organizowanie przez środki masowego przekazu” jest na tyle pojemne, że pozwala na szereg interpretacji. Zatem zdaniem Sądu w takim zakresie niedoskonałości legislacyjne, czy też wątpliwości zachodzące przy interpretacji przepisów, nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść strony.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 153 p.p.s.a. uchylił zaskarżony akt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 maja 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3273/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji tj. 4 lipca 2014 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.