Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.519.2021.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-01
Teza: uznania Fundacji za podatnika oraz uznania sprzedaży Jachtu za eksport towarów
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; fundacje; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik zwolniony
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Fundacji za podatnika oraz uznania sprzedaży X. za eksport towarów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 stycznia 2022 r. (data wpływu 14 stycznia 2022 r.).

**Opis zdarzenia przyszłego**

Fundacja (zwana dalej także: „Fundacja”, „Zamawiająca”) planuje sprzedaż (odpłatnie) na podstawie umowy kupna-sprzedaży środka trwałego - X., (dalej jako „X.”). FUNDACJA jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług - zwolniony, a także posiada rejestrację na potrzeby dostaw wewnątrzwspólnotowych (rejestracja jako podatnik VAT-UE). FUNDACJA nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie dokonuje sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dokonaliście Państwo zakupu w 2018 r. na podstawie faktury zakupu za odpłatnością, zaś zakup został dokonany od podatnika podatku od wartości dodanej. Celem nabycia X. była realizacja celów statutowych (oświatowo-kulturalnych). Fundacja zadeklarowała transakcję jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i rozliczyła podatek należy w deklaracji VAT-8 (nie dokonano przy tym odliczenia podatku naliczonego z uwagi na przeznaczenie X. do działalności statutowej - niepodlegającej opodatkowaniu oraz działalności zwolnionej z opodatkowania). Z uwagi na wyczerpanie sposobów realizacji celów statutowych Fundacji powzięto decyzję o sprzedaży X.. Przy sprzedaży X. FUNDACJA planuje przedsięwziąć podstawowe czynności mające na celu doprowadzenie do sprzedaży X. (umieszczenie ogłoszeń lub zlecenie sprzedaży podmiotowi profesjonalnie trudniącemu się sprzedażą-pośrednikowi w sprzedaży).

FUNDACJA posiada osobność prawną i działa na podstawie ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach oraz Statutu. Celem Fundacji jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa i kulturalna. Zgodnie z §2 Statutu: (\`(...)\`)

Zgodnie z § 3 Statutu: Cele określone w § 2 Fundacja, nie prowadząc działalności gospodarczej, realizuje poprzez:

1.  prowadzenie działalności wydawniczej i wystawienniczej;
2.  produkcję utworów audiowizualnych, w tym filmów oraz audycji radiowych;
3.  udzielanie lub organizowanie wsparcia dla osób lub podmiotów w zakresie realizacji celów Fundacji;
4.  wspieranie i dofinansowanie szkół i uczelni wyższych w celu realizacji działań określonych w §2 Statutu, w szczególności § 2 pkt 1 Statutu;
5.  organizowanie i finansowanie konferencji, w tym gospodarczych, naukowych i badawczych,
6.  inicjowanie, organizowanie oraz finansowanie lub dofinansowanie badań naukowych;
7.  prowadzenie lub zlecanie opracowań i analiz w zakresie ekonomicznym, prawnym lub społecznym;
8.  organizowanie i finansowanie prowadzenia kampanii promocyjnych, edukacyjnych i informacyjnych;
9.  organizowanie i finansowanie inicjatyw społecznych;
10.  przyznawanie nagród i wyróżnień za osiągnięcia odpowiadające realizacji celów Fundacji;
11.  współpracę ze społecznościami lokalnymi oraz organizacjami społecznymi i gospodarczymi.

Majątek Fundacji stanowi przede wszystkim fundusz założycielski. Każdy z fundatorów FUNDACJI zobowiązał się również do dokonywania wpłat na działalność statutową. Zgodnie z treścią § 4 ust. 3 statutu: „Majątek Fundacji stanowią też środki uzyskane z dotacji, grantów, subwencji, darowizn, spadków i zapisów oraz innego rodzaju przysporzeń majątkowych poczynionych na rzecz Fundacji przez krajowe i zagraniczne osoby fizyczne i prawne oraz inne podmioty, a także środki uzyskane ze zbiórek i imprez publicznych, odsetek bankowych oraz nieruchomości i ruchomości nabyte przez Fundację w toku jej działalności i środki z nich uzyskane.” W świetle powyższego zapisu przedmiotowy środek trwały stanowi majątek FUNDACJI. Jednocześnie postanowienia statutu nie zakazują dokonywania określonych czynności - w tym sprzedaży. Fundacja może zatem swobodnie dysponować swoim majątkiem, zatem może dokonać sprzedaży X.

CEL ZAKUPU X. i JEGO WYKORZYSTANIE

1\. Promocja (\`(...)\`)

FUNDACJA prowadzi projekt „(\`(...)\`)” (dalej jako „Projekt”) mający na celu promocję (\`(...)\`). Zrodził się z inicjatywy Fundacji i zakładał udział polskiego X. w najważniejszych i najbardziej prestiżowych (\`(...)\`), z wykorzystaniem nowoczesnego X. W tym celu FUNDACJA dokonała zakupu X.

Inauguracja Projektu odbyła się w (\`(...)\`) roku w ramach Projektu, X. promował Polskę w (\`(...)\`), gdzie wraz (\`(...)\`) przypominał o rocznicy (\`(...)\`), podczas trwającego tam zjazdu Polonii. Następnie X. wziął udział w (\`(...)\`) w marcu 2019 roku. W kwietniu 2019 roku X. przybył do (\`(...)\`), gdzie promował Polskę przy okazji innego projektu FUNDACJI, premiery filmu „(\`(...)\`)”.

2\. Działania szkoleniowe i dydaktyczne

W 2019 r. nowy Zarząd FUNDACJA podjął decyzję o zmianie formuły projektu i X. stał się jednostką dydaktyczną, na której pokładzie szkolą się nowe pokolenia młodych polskich (\`(...)\`). W listopadzie 2019 r. ruszyła I edycja Programu Szkoleniowego. Wyłonione w drodze konkursu osoby wzięły udział w specjalistycznym, bezpłatnym zgrupowaniu w ośrodkach olimpijskich, które było zarazem drugim etapem programu. Zgrupowanie wyłoniło sześcioro laureatów, dla których nagrodą było uczestnictwo w treningach (\`(...)\`) w (\`(...)\`).W lutym 2020 X. wziął udział w klasycznych (\`(...)\`), z kolei w marcu 2020 r. w (\`(...)\`). W obu regatach jako pełnoprawni załoganci brali udział dwaj laureaci wyłonieni w I edycji programu szkoleniowego (\`(...)\`). Na początku listopada 2020 rozpoczęła się II. edycja programu szkoleniowego (\`(...)\`). Nadrzędnym celem programu szkoleniowego było stworzenie możliwości kontynuacji kariery sportowej dla polskich(\`(...)\`), których możliwości dalszego rozwoju na X. typu dinghy, windsurfingu i inne zostały już wyczerpane. Pośrednim celem było wybranie spośród uczestników programu żeglarzy, którzy po odpowiednim przeszkoleniu mogliby się stać częścią stałej bądź lotnej załogi regatowej X. W dłuższym okresie bowiem, celem projektu (\`(...)\`) jest stworzenie odpowiednich warunków do powstania polskiej szkoły (\`(...)\`).

Realizacją projektu (\`(...)\`) FUNDACJA spełnia następujące cele statutowe:

1\. upowszechnianie w kraju i za granicą wiedzy o historii Rzeczypospolitej Polskiej, ze szczególnym uwzględnieniem historii najnowszej,

2\. promocja Rzeczypospolitej Polskiej za granicą w tym ochrony jej wizerunku,

3\. promocja Polaków za granicą.

Powyżej określone cele FUNDACJA realizuje poprzez organizowanie i finansowanie prowadzenia kampanii promocyjnych edukacyjnych, oświatowych oraz informacyjnych.

Tym samym X. był wykorzystywany w szczególności do działań mających na celu promocję (\`(...)\`)

Promocja ta odbywała się poprzez udział w (\`(...)\`). Po zakończeniu Projektu, X. powrócił do (\`(...)\`) i służył celom szkoleniowym, opisanym powyżej.

Planowana sprzedaż dotyczy zbycia X. na rzecz podmiotu z państwa trzeciego (Stany Zjednoczone Ameryki - USA) z uwzględnieniem okoliczności, iż X. w wyniku sprzedaży zostanie przemieszczony na terytorium państwa trzeciego. W chwili obecnej FUNDACJA nie jest w stanie określić, do którego państwa trzeciego nastąpi sprzedaż X., jednak na potrzeby niniejszego wniosku należy przyjąć, iż będą to Stany Zjednoczone Ameryki - USA (gdy we wniosku jest wskazanie na podmiot z państwa trzeciego należy przyjmować, iż jest to podmiot ze Stanów Zjednoczonych Ameryki - USA).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Ad lit. a. „Czy Fundacja jest podmiotem zwolnionym od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (\`(...)\`)

Tak. Fundacja jest podatnikiem podatku zwolnionym na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Ad lit. b.: Jeśli Fundacja korzysta ze zwolnienia podmiotowego to czy dokonując sprzydaży X. przykroczyłaby kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.”

Tak. Kwota sprzedaży przekroczy kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Ad lit. c.: „czy X. jest zaliczny przez fundację do środków trwałych, na podstawie przypisów o podatku dochodowym, podlegającym amortyzacji”

Tak. Fundacja zaliczyła X. do środków trwałych i amortyzuje X..

Ad lit. d.: „czy fundacja wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, jeśli tak to proszę wskazyć jakiego rodzaju są to czynności”

Tak, ale dotyczy to wyłącznie zakupu usług za granicą (import usług). Fundacja nabywa przykładowo usługi promocyjne, publikacje prasowe, usługi prawne.

Ad lit. e.: „kiedy planowana jest sprzedaż X. - czy w 2021 czy w 2022 r.”

Fundacja planuje sprzedaż X. w 2022 r.

Ad lit. f.: Jaka będzie przybliżona cena sprzedaży X.”

Wartość sprzedaży X. szacunkowo wyniesie 1 mln euro (słownie: jeden milion euro).

Ad lit. g.: „co oznacza, że „W 2019 r. nowy zarząd FUNDACJA podjął decyzję o zmianie formuły projektu i X. stał się jednostką dydaktyczną, na której pokładzie szkolą się nowe pokolenia młodych polskich (\`(...)\`): (\`(...)\`)”

Fundacja udostępniła X. podmiotowi szkolącemu, tzw. operatorowi projektu na podstawie umowy użyczenia — o charakterze nieodpłatnym.

Ad lit. h.: „który z podmiotów (Państwo czy nabywca) będzie odpowiedzialny za transport X. do nabywcy”

Odpowiedzialnym za transport towarów - jego odbiór, będzie nabywca X.

Ad lit. i.: „czy wysyłka/ transport X. pozą terytorium Unii Europejskiej będzie potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych”

Tak. Wywóz X. poza terytorium Unii Europejskiej zostanie potwierdzony przez właściwy organ celny.

### Pytania

1\. Czy z tytułu sprzedaży X. Fundacja będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług? W przypadku uznania, iż z tytułu sprzedaży X. FUNDACJA nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, FUNDACJA wnosi o udzielenie odpowiedzi, czy sprzedaż X. na rzecz podmiotu z państwa trzeciego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i należy ją zakwalifikować jako eksport towarów określony w art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.?

2\. W przypadku uznania, iż z tytułu sprzedaży X., FUNDACJA działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, FUNDACJA wnosi o udzielenie odpowiedzi czy sprzedaż X. na rzecz podmiotu z państwa trzeciego (Stany Zjednoczone Ameryki - USA) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i należy ją zakwalifikować jako eksport towarów określony w art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.?

3\. W przypadku uznania, iż sprzedaż X. należy zakwalifikować jako eksport towarów określony w art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., zastosowanie znajdzie stawka 0% określona w art. 41 ust. 4 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. po spełnieniu warunków określonych w art. 41 ust. 6 i zgromadzeniu dowodów określonych w art. 41 ust. 6a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Status podatkowy FUNDACJI przy sprzedaży X.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej. Fundacja wykonuje czynności niepodlegające opodatkowaniu (działalność statutowa) oraz zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.). Fundacja powzięła decyzję o zbyciu zakupionego w 2018 r. X. na podstawie umowy cywilno-prawnej za odpłatnością. Zbycie towaru za odpłatnością jest co do zasady kwalifikowana na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jako podlegająca opodatkowaniu odpłatna dostawa towaru. W tym świetle należy ocenić czy Fundacja będzie przy sprzedaży X. działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Istotne z punktu widzenia tej oceny będzie określenie statusu podatkowego Fundacji z tytułu dokonania dostawy.

Cechą charakterystyczną fundacji, jest niekomercyjny cel ich funkcjonowania. Co za tym idzie, nie każdy rodzaj działalności prowadzonej przez fundacje uznawany jest za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Jednak w niektórych sytuacjach fundacja może uzyskać status podatnika VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 5 ustawy o fundacjach, fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów, które na mocy art. 1 tej ustawy powinny być społecznie lub gospodarczo użytecznymi oraz zgodnymi z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej, w szczególności takimi, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Nie każdy rodzaj działalności prowadzonej przez fundacje uznawany jest za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. a co za tym idzie nie zawsze fundacja jest podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Czynności odpłatne, wykonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej, podlegają opodatkowaniu pod warunkiem, że są wykonywane w ramach działalności gospodarczej, tj. że świadczący działa jako producent, handlowiec lub usługodawca. W świetle prawidłowej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. dla stwierdzenia podlegającej opodatkowaniu działalności gospodarczej nie jest wystarczające ustalenie, że w ramach umowy cywilnoprawnej dochodzi do wykonania za wynagrodzeniem usługi lub dostawy towaru. Konieczne jest zbadanie jakie działania podejmuje dany podmiot. W szczególności czy nabywa towary lub usługi celem odsprzedaży, co jest charakterystyczne dla działalności handlowca lub nabywa towary lub usługi niezbędne do produkcji lub wykonania usługi. W praktyce organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych dostrzegalna jest wykładnia przepisów, zgodnie z którą aby fundację uznać za podatnika VAT niezbędne jest spełnienie następujących warunków prowadzonej przez nie działalności:

\- musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym,

\- dostawcę lub usługodawcę i musi łączyć stosunek prawny z odbiorcą, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia,

\- musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego za dostawę towarów lub świadczenie usług.

W przeciwnym razie stowarzyszenie lub fundacja, choć prowadzi działalność w rozumieniu potocznym, nie prowadzi jednak działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie można jej uznać za podatnika VAT.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2016 r., 3063-ILPP3.4512.123.2016.2.JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu udzielił odpowiedzi fundacji, która zawarła z muzeum umowę depozytu, na podstawie której zbiory dzieł sztuki będące własnością fundacji lub przekazane fundacji w depozyt, zostały przekazane w depozyt muzeum. Organ podatkowy wyjaśnił, że nazwanie przez fundację oraz muzeum zawartej umowy „depozytem” nie może przesądzać o rzeczywistym charakterze tej czynności. Zdaniem organu podatkowego oddanie kolekcji dzieł sztuki w „depozyt” stanowi realizację istniejących pomiędzy stronami stosunków cywilnoprawnych. Stosunki te składają się z dwustronnych zobowiązań stron transakcji do wykonania skonkretyzowanych świadczeń - z jednej strony świadczenia fundacji (które w tym przypadku polega na udostępnieniu kolekcji dzieł sztuki), a z drugiej strony świadczenia usługobiorcy w zamian za udostępnienie kolekcji dzieł sztuki, tj. zapłaty 15% wpływów uzyskanych przez muzeum z tytułu sprzedaży biletów oraz z wpływów uzyskanych z udzielonych przez fundację licencji na wykorzystywanie przekazanych dzieł sztuki, stanowiących wynagrodzenie za wyświadczoną przez fundację usługę. W ocenie organu podatkowego o odpłatnym charakterze usług fundacji przesądza istnienie po stronie usługobiorcy obowiązku spełnienia na jej rzecz świadczenia w zamian za tę usługę, tj. zapłaty wynagrodzenia w zamian za możliwość korzystania z eksponatów będących własnością fundacji. Korzyść z tytułu wyświadczonej usługi zapewniają fundacji należną jej część wpływów uzyskanych przez muzeum z tytułu sprzedaży biletów. Tak więc czynność oddania kolekcji dzieł sztuki będących własnością fundacji w „depozyt” muzeum spełnia definicję usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym jest muzeum, mogące korzystać z udostępnianych przez fundację dzieł sztuki.

Należy również przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2019 r. 0114-KDIP4.4012.675.2019.1.EK, w której uznano fundację jako podatnika z tytułu sprzedaży dzieł sztuki. W przedmiotowej interpretacji fundacja wyjaśniła, iż Centrum wystąpiło do Fundacji z propozycją zawarcia umowy, odpłatnego przeniesienia własności na ich rzecz, dwóch dzieł (rzeźby) autorstwa (\`(...)\`), które usytuowane na przestrzeni stałej wystawy Centrum, będą służyły ogółowi społecznemu. Fundacja nie zajmuje się i nie zamierza zajmować się działalnością w zakresie handlu dziełami artystycznymi (\`(...)\`). Również nie prowadzi żadnych działań zachęcających inne osoby czy podmioty do zakupu od Fundacji tych dzieł. Przedmiotowa transakcja będzie czynnością okazjonalną, a pozyskane środki z tej transakcji zostaną wykorzystane do nieodpłatnej działalności statutowej Fundacji.”. Następnie fundacja argumentowała: „Z powyższego wynika, iż aby jednorazową dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystane towary zostały nabyte w celu sprzedaży. Nie jest działalnością handlową, czyli gospodarczą, sprzedaż majątku Fundacji, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, ale do spożytkowania w celach własnych. Zdaniem Fundacji, z tytułu odpłatnej transakcji przeniesienia własności, nabytej w drodze spadku, nie jest ona podatnikiem o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy VAT.”

DKIS uznał stanowisko fundacji za nieprawidłowe, stwierdzając: „Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż dwóch dzieł, tj. rzeźb będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Fundację z tytułu dokonania tej sprzedaży należy uznać za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W niniejszej sprawie następuje bowiem wykorzystywanie majątku Fundacji w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, który przeznaczony jest na działalność statutową Fundacji. Przeniesienie własności dzieł na rzecz innego podmiotu następuje odpłatnie, zatem występuje czynnik zarobkowy. Należy zauważyć, że Fundacja nie posiada majątku prywatnego, nie podejmuje też działań w sferze prywatnej - jak wynika z treści wniosku - prowadzi działalność statutową, a zatem nie może być traktowana, ani oceniana na równi z działaniami podejmowanymi w zakresie zarządu przez osobę fizyczną majątkiem osobistym. Tym samym sposób nabycia wskazanych dzieł bądź częstotliwość dokonywanej sprzedaży w opisanej sytuacji nie mogą być przesłanką nieuznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu dokonania opisanej transakcji. Ponadto, definicja działalności gospodarczej nie uzależnia opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług od przeznaczenia uzyskanych środków na działalność statutową, tym samym w ocenie organu, sposób zadysponowania środkami pieniężnymi uzyskanymi ze sprzedaży dzieł nie może być również przesłanką wykluczającą opodatkowanie podatkiem VAT tej czynności. W konsekwencji należy stwierdzić, że odpłatne dokonanie przeniesienia własności Fundacji, tj. rzeźb stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, dokonywaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tym samym Fundacja dokonując tej czynności Wnioskodawca będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.”

Nieco odmiennie została oceniona kwestia sprzedaży majątku fundacji w interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.160.2020.1.MGO: „W ocenie Organu, przy sprzedaży przedmiotów, o których mowa we wniosku, warunek istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towaru, a odpłatnością nie jest spełniony. Zapłata dokonywana przez nabywcę, nie jest konsekwencją dostawy towaru, tj. pracy wykonanej w ramach terapii zajęciowej przez osobę niepełnosprawną. Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych ośrodka. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, nabywany towar nie ma bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną (analogicznie jak "cegiełki" w zamian za darowizny). Nabywcę prac należy zatem postrzegać jako darczyńcę, a osoby niepełnosprawne, jako podmiot obdarowany. Jak wskazał Wnioskodawca, środki finansowe ze sprzedaży rękodzieła wykonanego przez podopiecznych ośrodka fundacja przeznaczyłaby wyłącznie na działalność statutową, w tym głównie na integrację uczestników zajęć oraz utrzymanie i doposażanie ośrodka.

Podsumowując stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotów wytworzonych przez podopiecznych ośrodka terapeutyczno-rehabilitacyjnego dla osób niepełnosprawnych, w ramach terapii artystycznej nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym wskazać należy, że działalność Wnioskodawcy polegająca na sprzedaży przedmiotów wytworzonych przez podopiecznych ośrodka terapeutyczno-rehabilitacyjnego dla osób niepełnosprawnych, w ramach terapii artystycznej jak i późniejsze wydatkowanie środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży tych prac nie stanowi działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.”

Do powołanych powyżej przesłanek uznania danego podmiotu za podatnika VAT odwołał się również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 5 maja 2016 r. III SA/Wa 1205/15 oceniając działalność fundacji: „Sąd podziela stanowisko organów, które ustaliły, że Strona prowadziła samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Fundację należało uznać za przedsiębiorcę, bowiem prowadziła ona odpłatną działalność, polegającą na prowadzeniu schroniska. Za umieszczenie i przechowywanie zwierząt w schronisku Fundacja pobierała wynagrodzenie od gmin, z terenu których przekazywane są jej zwierzęta. Jest to zatem wykonywanie szeroko rozumianej działalności gospodarczej, odmienne stanowisko Strony w tej kwestii nie ma znaczenia, skoro prowadzona przez nią działalność posiadała wszystkie konstytutywne cechy działalności gospodarczej Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie potwierdza, że Strona działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a dokonywane przez nią świadczenie usług stanowi świadczenie odpłatne. Jak trafnie zauważyły organy, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie podatkiem od towarów i usług; w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Sąd podziela konstatacje organów o występowaniu pomiędzy Stroną a Gminami świadczenia wzajemnego. Strona była zobowiązana do świadczenia usług opieki nad bezdomnymi zwierzętami, za które to świadczenie otrzymywała wynagrodzenie. Czynności, realizowane w zakresie zapewnienia opieki bezdomnym zwierzętom, noszą znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pomiędzy płatnością, którą otrzymuje Strona od Gminy, a świadczeniem na rzecz Gminy, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie. Sąd podziela również konstatację organów, iż świadczone przez Stronę usługi mieszczą się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.”

W Państwa ocenie powołane powyżej przykłady rozstrzygnięć organów podatkowych oraz sądów administracyjnych nie znajdują przełożenia na ocenę podmiotowości w podatku od towarów i usług Fundacji z uwagi na podniesione poniżej okoliczności, skutkujące w konsekwencji brakiem możliwości uznania Fundacji za podatnika VAT z tytułu sprzedaży X.. O ile bowiem spełnienie ww. warunków skutkujących uznaniem określonych czynności kwalifikowanych na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. za wykonywane w ramach działalności gospodarczej może być co do zasady miarodajne do dokonania tej kwalifikacji, o tyle należy oceniać dodatkowe okoliczności mogące rzutować na tę ocenę. Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 5 marca 2019 r. sygn. I FSK 385/17: „14. W odniesieniu do przedstawionych wyżej okoliczności zamierzonej przez skarżącą sprzedaży, niewątpliwie nie można przyjąć, że odpowiada ona warunkom, na które Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wskazał, uznając je za reprezentatywne działania, w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C- 180/10 i C-181/10. Trybunał orzekł, że o tym, czy dokonujący sprzedaży gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Za takie aktywne działania potraktował zabiegi na rzecz uzbrojenia terenu tudzież działania marketingowe (por. pkt 40 wyroku TSUE). Wskazana aktywność nie jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Co do zasady bowiem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE z 2006 r. L 347/1, z póżn. zm.), tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ jedynym oczekiwanym przychodem z takich transakcji jest ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. 15. W efekcie organ w kwestionowanej interpretacji nie przypisał skarżącej statusu podatnika VAT z tytułu sprzedaży przedmiotowej działki z uwagi na okoliczności towarzyszące samej sprzedaży, lecz charakter transakcji (w ramach działalności gospodarczej) powiązał z okolicznością oddania nieruchomości w dzierżawę od 2011 r., którą potraktował jako wyraz prowadzenia działalności gospodarczej.

Dostrzegł to Sąd pierwszej instancji, który w zaskarżonym wyroku trafnie określił, że organ "dokonał pewnego uproszczenia albowiem sam fakt uznania dzierżawy gruntu za działalność gospodarczą (\`(...)\`) nie ma automatycznego przeniesienia na późniejszą transakcję sprzedaży gruntu". Oczywistym jest bowiem, że nawet wykorzystywanie majątku w działalności gospodarczej nie musi przekładać się automatycznie na charakter transakcji (w ramach działalności gospodarczej) przy jego zbyciu. Przed sprzedażą bowiem podatnik może wyłączyć grunt z działalności gospodarczej. Organ w sprawie pominął ten etap rozważań, co nie miało jednak istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia z uwagi na to, że Naczelny Sąd Administracyjny podzielił ocenę Sądu pierwszej instancji, że okoliczność oddania przedmiotowej działki w dzierżawę, na gruncie stanu faktycznego sprawy, także nie stanowiło przejawu wykorzystywania gruntu dla działalności gospodarczej przez skarżącą.

16\. Z przedstawionego we wniosku niekwestionowanego stanu faktycznego wynikało, że w zamian za oddanie przedmiotowego gruntu w dzierżawę, dzierżawca zobowiązany był ponosić koszty podatku rolnego, które co do zasady obciążały skarżącą jako właścicielkę. Jakkolwiek pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT, ma charakter bardzo szeroki, to nie może ono prowadzić do interpretacji, w której każda odpłatna dla właściciela czynność prawna odnosząca się do nieruchomości, utożsamiona będzie z działalnością gospodarczą. Należy mieć bowiem na względzie, że jakkolwiek art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za nieistotny przyjmuje cel czy rezultaty działalności gospodarczej, to na gruncie konkretnego stanu faktycznego, ocena założonych i oczekiwanych przychodów, także może wspomagać interpretację co do celu podejmowanych działań".

W innym orzeczeniu, z dnia 6 lipca 2018 r. sygn. I FSK 1716/16 NSA wskazał, że „(\`(...)\`) przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze).

Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.”. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2018 r. sygn. I FSK 45/18 wskazano zaś, że „Na zorganizowaną działalność w przedmiocie obrotu nieruchomościami wskazują okoliczności takie jak:

*   zakup nieruchomości na współwłasność ze zobowiązaniem się do adaptacji i remontu nabytego zabytku nieruchomego (zespołu pałacowego) oraz utrzymania stanu zatrudnienia pracowników przez trzy lata,
*   wystąpienie po czterech miesiącach po nabyciu nieruchomości o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,
*   dokonanie podziału nabytej nieruchomości na działki budowlane,
*   udział w nakładach na zagospodarowanie działek, w tym ich zabudowa budynkami mieszkalnymi w stanie surowym otwartym i zamkniętym oraz wydzielenie dróg wewnętrznych z ogólnej powierzchni,
*   uzbrojenie terenu w media,
*   poszukiwanie nabywców działek przez zamieszczanie ogłoszeń,
*   przeznaczenie części dochodów uzyskanych ze sprzedaży na zakup innej nieruchomości celem jej podziału i sprzedaży wydzielonych działek budowlanych”.

W świetle przytoczonego orzecznictwa nie można koncentrować się tylko na cywilnoprawnym charakterze umowy i odpłatności. W orzecznictwie TSUE podnosi się dodatkowo, iż zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. TSUE stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyr. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, pkt 37). Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Podkreśla się także, iż samo wykonywanie prawa własności, a niewątpliwie sprzedaż majątku do takiego przypadku się zalicza, nie stanowi działalności gospodarczej. TSUE wskazuje natomiast, że inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu towarem, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT. Takie aktywne działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności co podkreślił również NSA w powołanym już wyroku z dnia 5 marca 2019 r. sygn. I FSK 385/17.

Również sam formalny status osoby dokonującej dostawy jako podatnika podatku nie stanowi przesłanki wystarczającej do przyjęcia, że osoba ta jest podatnikiem w odniesieniu do tej konkretnej czynności, a w konsekwencji do uznania, czy dana transakcja powinna podlegać opodatkowaniu. Konsekwencją jest także i to, że każda transakcja dokonywana przez podatnika powinna zostać w odrębny sposób przeanalizowana, by ustalić, czy podatnik jej dokonujący jest podatnikiem w odniesieniu do każdorazowej czynności. W ten sposób Dyrektywa VAT podkreśla, iż nie wystarczy, by daną czynność wykonał podmiot prowadzący jakąś działalność gospodarczą i ze względu na tę działalność zarejestrowany na VAT lecz dany podmiot dokonał czynności kwalifikowaną na gruncie podatku VAT jako podlegającą opodatkowaniu oraz w związku z wykonaniem tej konkretnej czynności był podatnikiem podatku VAT. Dyrektywa VAT przewiduje więc, iż dostawa towarów i świadczenie usług są opodatkowane tylko wtedy, gdy są dokonane przez podatnika działającego w takim. Nie zawsze zatem transakcja dokonywana przez osobę będącą formalnie zarejestrowanym podatnikiem, względnie będącą podatnikiem w odniesieniu do innych czynności, będzie podlegała opodatkowaniu. Będzie ona opodatkowana tylko wówczas, gdy osoba jej dokonująca działa w charakterze podatnika. Oczywiście TSUE, Dyrektywa VAT oraz ustawa z dnia 11 marca 2004 r. nie precyzują gdzie przebiega granica pomiędzy zwykłym wykonywaniem prawa własności a przypadkiem gdy zaangażowane zostaną dla sprzedaży majątku środki właściwe dla podmiotów prowadzących określoną działalność gospodarczą. Należy w tym przypadku przyjąć, iż nie wykracza poza wykonywanie prawa własności podjęcie działań zwyczajowo przyjętych dla sprzedaży majątku osobistego, jak np. umieszczenie ogłoszeń w tym na portalach internetowych pośredniczących w sprzedaży, czy wynajęcie podmiotu specjalizującego się w pośrednictwie sprzedaży (to wówczas owy podmiot wykonuje działalność gospodarczą zakresie prowadzenia sprzedaży, angażując się i podejmując niezbędne środki niezbędne do jej zrealizowania, nie zaś podmiot, który zleca ich wykonanie). Tym, co w sprawie ma znaczenie o charakterze fundamentalnym, jest fakt, iż na gruncie wykładni gramatycznej art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. nie ulega wątpliwości, że ustawodawca za działalność gospodarczą uważa jedynie działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Dokonując zatem oceny charakteru w jakim działać będzie Fundacja przy sprzedaży X. uwzględniać należy stopień jej aktywności, zorganizowania podejmowanych czynności na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Przy sprzedaży X. FUNDACJA planuje przedsięwziąć podstawowe czynności mające na celu doprowadzenie do sprzedaży X. (umieszczenie ogłoszeń lub zlecenie sprzedaży podmiotowi profesjonalnie trudniącemu się sprzedażą- pośrednikowi w sprzedaży). Należy ponadto zwrócić uwagę, iż z punktu widzenia określenia statusu podatkowego Fundacji przy sprzedaży X., tj. charakteru nabycia X. przez Fundację.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, iż Fundacja dokonała nabycia X. w celu realizacji celów statutowych (oświatowo-kulturalnych), nie prowadzi jednocześnie działalności gospodarczej, zaś samo nabycie nie miało służyć w jakimkolwiek osiąganiu zysków z tytułu użytkowania X. przez Fundację. W ocenie FUNDACJI X. nabyty w celu wykorzystania na własne potrzeby, a nie w celu wykonywania działalności handlowej czy usługowej, nie podlega - sprzedawany - podatkowi VAT, a to dlatego, że jego sprzedaż (dostawa) nie mieści się w ramach prowadzonej działalności handlowej.

Powyższe stanowisko znajduje poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 6 lipca 2017 r. sygn. I FSK 2276/15 NSA wskazał, że „Skoro ośrodek ruchu drogowego ma zamiar sprzedać samochody osobowe, stanowiące należące do niego środki trwałe, nabyte w celu realizacji działalności o charakterze publicznym, pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie zaś za potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, to nie ma podstaw do uznania, że sprzedaży tej ośrodek dokona działając jako podatnik podatku od towarów i usług. W rezultacie zaś sprzedaż nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem”.

Podobnie w wyroku z dnia 1 czerwca 2017 r. sygn. I FSK 400/17 podkreślono, że „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec. Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym".

W orzeczeniu z dnia 21 kwietnia 2017 r. sygn. I FSK 2077/15 NSA orzekł, że „Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwość tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec”.

FUNDACJA wskazuje również, że w analogicznych sprawach, tj. mających za przedmiot zbycie majątku nabytego nie w celu wykonywania działalności gospodarczej, przez podmioty publiczne (realizujące zadania publiczne), na podstawie umów cywilnoprawnych, przyjmowano, że nie stanowi to działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Dla przykładu można wskazać na interpretacje z dnia:

1) 19 lipca 2017 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.162.2017.1.IP:

„Powyższe wynika z faktu, że przedmiotowy samochód - po pierwsze - nie został zakupiony na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a po drugie, pojazd służył wyłącznie do bezpłatnego transportu osób niepełnosprawnych na zajęcia w Warsztacie, a zatem pojazd był wykorzystywany do celów publiczno-prawnych, pozostających wyłącznie poza zakresem ustawy o VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca dokonując sprzedaży samochodu osobowego wykorzystywanego na potrzeby przewozu osób niepełnosprawnych na zajęcia Warsztatu, którego Gmina jest organizatorem na mocy umowy zawartej z Powiatem, Wnioskodawca korzysta z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, a zatem nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Czynność tą należy więc traktować jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”. (\`(...)\`) Podsumowując, odpowiadając na sformułowane we wniosku pytania należy stwierdzić, że w związku ze sprzedażą samochodu osobowego wykorzystywanego do przewozu osób niepełnosprawnych na zajęcia Warsztatu, Gmina - zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy - działa jako organ władzy, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem z tytułu dokonania ww. czynności Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawiania faktury oraz nie powinien ujmować tej czynności w deklaracji podatkowej. Przy czym nie ma przeciwwskazań do udokumentowania przedmiotowej transakcji sprzedaży rachunkiem”.

2) 22 lutego 2017 r. sygn. 3063-ILPP2-3.4512 207.2016.1.WB:

„Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że po centralizacji rozliczeń VAT Województwa i jego jednostek budżetowych od 1 stycznia 2017 r., Wnioskodawca dokonując sprzedaży towarów używanych, tj. środków trwałych w postaci sprzętu wykorzystywanego przez jednostkę budżetową Województwa - A, nie będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a zatem sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że przedmiotowe towary nie zostały nabyte na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT, w związku z tym A nie przysługiwało z tytułu ich nabycia prawo do odliczenia podatku VAT. Przedmiotowe środki - jak wskazał Wnioskodawca - użytkowane były przez A w ramach realizacji zadań własnych Województwa (powierzonych przez Województwo) do realizacji celów, które stanowią działalność publicznoprawną (pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT) ”.

3) 21 marca 2017 r. sygn. 2461-IBPP1.4512.103.2017.1.AP:

„Analizując okoliczności faktyczne sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy stwierdzić, że skoro samochody specjalne o przeznaczeniu pożarniczym STAR 266 oraz ŻUK A-151B są używane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji zadań własnych Gminy, nie zostały zakupione na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, były faktycznie użytkowane dla realizacji celów, które stanowią działalność niepodlegającą opodatkowaniu (realizacja celów zadań własnych Gminy) i Wnioskodawcy przy nabyciu przedmiotowych samochodów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy uznać, że Gmina sprzedając powyższe samochody pożarnicze nie działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zatem sprzedaż tych samochodów nie podlega opodatkowaniu VAT”.

4) 8 listopada 2017 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.407.2017.1.AK:

„W oparciu o przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, należy stwierdzić, że składniki rzeczowe majątku ruchomego, tj. samochód ciężarowy do wywozu śmieci, używany przez Zakład Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. w ramach realizacji zadań własnych Gminy, nie został nabyty na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, a Gminie nie przysługiwało z tytułu jego nabycia prawo do odliczenia podatku VAT W kontekście okoliczności, że przedmiotowy samochód był faktycznie użytkowany dla realizacji celów, które stanowią działalność publicznoprawną (pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT), w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy uznać, że Gmina sprzedając przedmiotowy samochód nie działała w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zatem jego sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, Gmina powinna potraktować sprzedaż samochodu ciężarowego do wywozu śmieci jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i nie wykazywać tej transakcji w deklaracji za miesiąc marzec 2017 r.”.

Również w orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że zbycie majątku na podstawie umów cywilnoprawnych przez podmioty publiczne nie powoduje uzyskania przez te podmioty statusu podatnika w odniesieniu do tych czynności.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 października 2018 r. sygn. I SA/Lu 435/18 oceniono, że „Czynności sprzedaży makulatury wykonywane w ramach edukacji publicznej mieszczą się w zadaniach gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.s.g Niewielkie środki uzyskiwane z ww. tytułu, przekazywane na bieżące potrzeby działalności statutowej jednostek oświatowych, nie mogą uczynić z gminy podatnika podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy nie sposób tu mówić o jakichkolwiek zakłóceniach konkurencji na rynku, nie mówiąc już o znaczących, zaś sama gmina nie jest ukierunkowana na uzyskiwanie dochodu o charakterze stałym, w sposób ciągły i za wynagrodzenie".

Taki pogląd przyjęto w wyroku NSA z dnia 6 lipca 2017 r. (sygn. akt I FSK 2276/15): „W rezultacie Minister Finansów nie podważył stanowiska Sądu pierwszej instancji sprowadzającego się to tego, że sprzedaż przedmiotowych samochodów nie stanowi działalności gospodarczej, umożliwiając jedynie Ośrodkowi wywiązywanie się z obowiązku nałożonego nań przepisami ustawy, do realizacji którego został powołany. Naczelny Sąd Administracyjny stanowisko to uznał za prawidłowe. Tym samym Ośrodek działając jak podmiot władzy publicznej (samodzielna jednostka samorządowa) w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u., wykonuje czynności, które - co do zasady - nie podlegają opodatkowaniu. Ośrodek mógłby być uznany za podatnika z tytułu przedmiotowej sprzedaży, gdyby wykazane zostało, że skutkiem nieopodatkowania tej sprzedaży są znaczące zakłócenia konkurencji. Tego zaś Minister Finansów nie uczynił” (podobnie wyrok z dnia 25 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 483/16).

Okoliczności i cel nabycia X. wskazują, iż dokonane zostały w celu realizacji zadań statutowych, a w konsekwencji nie ma na celu działalności gospodarczej. Z tych też powodów sprzedaż X. (nie w celu handlowym) nie może być uznawana za działalność gospodarczą. Należy dodatkowo uwzględniać, iż X. nabyty został w celu wykorzystania na własne potrzeby, a nie w celu wykonywania działalności handlowej czy usługowej. Nabycie, wykorzystanie do własnych potrzeb (tu statutowych), a następnie sprzedaż X. nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym dochodem z takiej transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży X.. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Jak już wyżej wskazano sam fakt, że dane czynności wyczerpują znamiona dostawy towaru i są wykonywane za odpłatnością, nie przesądza o statusie podatnika podatku od towarów i usług. Okoliczności nabycia X., jak również aktualny stan organizacji sprzedaży wskazują, iż Fundacja nie działa w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tych czynności w ramach działalności handlowej.

FUNDACJA uważa, że nie posiadając statusu podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży X., przedmiotowa transakcja nie będzie rodziła jakichkolwiek skutków na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Wobec powyższego FUNDACJA nie będzie ciążył obowiązek podatkowy, w tym obowiązki dokumentacyjne i ewidencyjne związane ze sprzedażą, niezależnie od statutu prawnopodatkowego nabywcy.

2\. Skutki sprzedaży X. przez FUNDACJĘ do podmiotu z państwa trzeciego.

W przypadku uznania FUNDACJI za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu dokonywanej sprzedaży X., należy rozważyć możliwość zakwalifikowania dostawy X. jako eksportu towarów i możliwości spełnienia przesłanek do zastosowania stawki 0%.

FUNDACJA planuje sprzedaż X. na rzecz nabywcy z państwa trzeciego (Stanów Zjednoczonych Ameryki - USA).

Wywóz X. na terytorium państwa trzeciego (Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. przez terytorium państwa trzeciego rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 tej ustawy) kwalifikowany będzie co do zasady jako eksport towarów zaś Fundacja będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% po spełnieniu określonych warunków. Bez względu na to, czy za wywóz odpowiedzialna będzie FUNDACJA albo nabywca z Państwa trzeciego, FUNDACJA planuje spełnić warunki określone w art. 6 i zgromadzić dowody wywozu określone w art. 41 ust. 6a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Nadmienić należy, iż w przypadku wywozu towarów na terytorium państwa trzeciego nieistotny jest status podatkowy nabywcy. Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. przez eksport towarów rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1\. dostawcę lub na jego rzecz, lub

2\. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Tym samym warunkiem zakwalifikowania sprzedaży jako eksport, niezbędnym jest aby wywóz X. nastąpił poza terytorium UE oraz wywóz ten został potwierdzony przez organ celny. Zgodnie z art. 41 ust. 4 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w eksporcie towarów stawka podatku wynosi 0%. Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.).

Mając na względzie zasadę terytorialności podatku od towarów i usług oraz podatku od wartości dodanej uznać należy, iż w przypadku sprzedaży X. przez FUNDACJĘ, gdy przemieszczenie towaru następować będzie na terytorium innego państwa niż terytorium kraju, FUNDACJA będzie uprawniona przy sprzedaży X. na rzecz podmiotu z państwa trzeciego do zakwalifikowania dostawy jako eksportu towarów i zastosowania stawki 0% zgodnie z art. 41 ust. 4 lub 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, przez eksport towarów, zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy,

rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zatem aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

1.  musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,
2.  towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej,
3.  wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy,

miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy,

w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy,

stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1\. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2\. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3\. zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jednocześnie stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy,

przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Stosownie do art. 15 ust. 1, ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zakres opodatkowania podatkiem VAT determinowany jest przez dwa czynniki:

*   przedmiotowy (opodatkowaniu podlega wyłącznie dostawa towarów i świadczenie usług) oraz
*   podmiotowy (dostawa i świadczenie usług muszą być dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze).

Istotne jest to, że obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

W odniesieniu do kwalifikacji przedmiotowej należy zauważyć, że aby dane przekazanie towaru stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, musi być uznane za dostawę określoną w art. 7 ust. 1 ustawy i musi być dokonane odpłatnie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia odpłatności. W znaczeniu potocznym określenie tego pojęcia to zapłata, wynagrodzenie w zamian za daną rzecz (towar). Przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dokonywana jest dostawa towaru musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towaru. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy tą czynnością a świadczeniem wzajemnym.

W odniesieniu do kwalifikacji podmiotowej określającej zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy podkreślić, że aby dana czynność podlegała VAT, musi być dokonywana przez podatnika tego podatku działającego w tym charakterze, to znaczy gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała charakter profesjonalny ciągły. Podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika i nie podlega opodatkowaniu.

Dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zauważyć, że definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (DZ. Urz UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym

Podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe przepisy stanowią o realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT, wynikającej zarówno z przedmiotowego opodatkowania tym podatkiem, który obejmuje wszelkie dostawy towarów i usług za wynagrodzeniem, jak i zakresu podmiotowego z uwagi na szeroko zakreślony krąg podmiotów uznawanych za podatników VAT.

Jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1\. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a. sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2\. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a. transakcji związanych z nieruchomościami,

b. usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c. usług ubezpieczeniowych

– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3\. odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jak stanowi art. 113 ust. 5 ustawy,

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

W myśl art. 113 ust. 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Jak wynika z art. 113 ust. 11 ustawy:

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Na podstawie art. 113 ust. 13 ustawy:

Zwolnień o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1\. dokonujących dostaw:

a. towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b. towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

\- energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

\- wyrobów tytoniowych,

\- samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c. budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d. terenów budowlanych,

e. nowych środków transportu,

f. następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

\- preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

\- komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

\- urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

\- maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g. hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

\- pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

\- motocykli (PKWiU ex 45.4),

2\. świadczących usługi:

a. prawnicze,

b. w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c. jubilerskie,

d. ściągania długów, w tym factoringu;

3\. nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych przepisami art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, pod warunkiem, że nie dokonuje dostaw, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 1 ustawy lub nie świadczy usług wskazanych w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że FUNDACJA posiada osobność prawną i działa na podstawie ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach oraz Statutu. Celem Fundacji jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa i kulturalna. FUNDACJA jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług - zwolniony, a także posiada rejestrację na potrzeby dostaw wewnątrzwspólnotowych (rejestracja jako podatnik VAT-UE). FUNDACJA nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie dokonuje sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Fundacja jest podatnikiem podatku zwolnionym na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Wartość sprzedaży X. szacunkowo wyniesie 1 mln euro (słownie: jeden milion euro), a więc kwota sprzedaży przekroczy kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Fundacja zaliczyła X. do środków trwałych i amortyzuje X..

Planujecie Państwo sprzedaż X. w 2022 r. (odpłatnie) na podstawie umowy kupna-sprzedaży środka trwałego - X., jednokadłubowego trzeciej (\`(...)\`) o długości 21,5 i szerokości 5,35 oraz 34 metrowym maszcie. Zakupu X. dokonaliście Państwo w 2018 r. na podstawie faktury zakupu za odpłatnością, od podatnika podatku od wartości dodanej. Celem nabycia X. była realizacja celów statutowych (oświatowo-kulturalnych). Fundacja zadeklarowała transakcję jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i rozliczyła podatek należy w deklaracji VAT-8 (nie dokonano przy tym odliczenia podatku naliczonego z uwagi na przeznaczenie X. do działalności statutowej - niepodlegającej opodatkowaniu oraz działalności zwolnionej z opodatkowania). Z uwagi na wyczerpanie sposobów realizacji celów statutowych Fundacji powzięto decyzję o sprzedaży X.. Przy sprzedaży X. FUNDACJA planuje przedsięwziąć podstawowe czynności mające na celu doprowadzenie do sprzedaży X. (umieszczenie ogłoszeń lub zlecenie sprzedaży podmiotowi profesjonalnie trudniącemu się sprzedażą-pośrednikowi w sprzedaży). Planowana sprzedaż dotyczy zbycia X. na rzecz podmiotu z państwa trzeciego (Stany Zjednoczone Ameryki - USA) z uwzględnieniem okoliczności, iż X. w wyniku sprzedaży zostanie przemieszczony na terytorium państwa trzeciego. Wywóz X. poza terytorium Unii Europejskiej zostanie potwierdzony przez właściwy organ celny.

Wątpliwości Państwa Fundacji dotyczą tego, czy dokonując odpłatnej transakcji przeniesienia własności X. na rzecz kontrahenta będziecie działali jako podatnik podatku VAT.

Wskazać należy, że działalność fundacji uregulowana jest przepisami ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2020 r. poz. 2167), zwana dalej ustawą o fundacjach.

Zgodnie z art. 1 ustawy o fundacjach,

fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

W myśl art. 4 ustawy o fundacjach,

fundacja działa na podstawie przepisów niniejszej ustawy i statutu.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach,

fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy o fundacjach,

fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów (\`(...)\`).

W świetle art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o fundacjach,

fundacja podlega obowiązkowi wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. Fundacja uzyskuje osobowość prawną z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego.

Z cytowanych przepisów ustawy o fundacjach wynika, że Fundacja jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Działalność fundacji, co do zasady można podzielić na działalność związaną z realizacją celów, dla których fundacja została powołana (statutową) oraz pozostałą działalność gospodarczą (która, co do zasady, ma wspomagać działalność statutową).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów inne niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż X., będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Fundację z tytułu dokonania tej sprzedaży należy uznać za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W niniejszej sprawie następuje bowiem wykorzystywanie majątku Fundacji w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, który przeznaczony może być na działalność statutową Fundacji. Przeniesienie własności X. na rzecz innego podmiotu następuje odpłatnie, zatem występuje czynnik zarobkowy. Jak wskazaliście Państwo we wniosku wartość sprzedaży X. szacunkowo wyniesie 1 milion euro. Ponadto należy zauważyć, że fakt, iż Fundacja dokonała nabycia X. w celu realizacji celów statutowych nie oznacza automatycznie że dokonując sprzedaży X. nie można uznać jej za podatnika.

Przepisy ustawy oraz dyrektywy w zakresie uznania podmiotu za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą stanowią o realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT, wynikającej zarówno z przedmiotowego opodatkowania tym podatkiem, który obejmuje wszelkie dostawy towarów i usług za wynagrodzeniem, jak i zakresu podmiotowego z uwagi na szeroko zakreślony krąg podmiotów uznawanych za podatników VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy ma charakter autonomiczny, oparty na przepisach dyrektywy i winna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów krajowych np. przepisów regulujących działalność fundacji, gdyż mogłoby to spowodować naruszenia funkcjonalności systemu VAT. Należy podkreślić, że Fundacja nie posiada majątku prywatnego, nie podejmuje też działań w sferze prywatnej – jak wynika z treści wniosku – prowadzi działalność statutową, a zatem nie może być traktowana, ani oceniana na równi z działaniami podejmowanymi w zakresie zarządu przez osobę fizyczną majątkiem osobistym na co wskazują Państwo w swej argumentacji powołując liczne orzeczenia czy też wyrok TSUE. Nie zgadzamy się z Państwem, że okoliczności w których Fundacja uzyskuje środki w związku ze sprzedażą X. wykazują podobieństwo z warunkami, w jakich dochodzi do sprzedaży działek przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (orzeczenie TSUE z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10). Należy zauważyć, że Fundacja nie posiada majątku prywatnego, nie podejmuje też działań w sferze prywatnej, gdyż z założenia prowadzi działalność statutową, która nie może być traktowana ani też oceniana na równi z działaniami podejmowanymi w zakresie zarządu przez osobę fizyczną majątkiem osobistym. Dlatego też częstotliwość dokonywanej sprzedaży w opisanej sytuacji nie może być przesłanką nieuznania Fundacji za podatnika z tytułu dokonania opisanej transakcji. Ponadto, definicja działalności gospodarczej nie uzależnia opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług od przeznaczenia uzyskanych środków na działalność statutową, tym samym sposób zadysponowania środkami pieniężnymi uzyskanymi ze sprzedaży X. nie może być również przesłanką wykluczającą opodatkowanie podatkiem VAT tej czynności.

W konsekwencji należy stwierdzić, że odpłatne dokonanie przeniesienia własności Fundacji, tj. X. stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, dokonywaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tym samym Fundacja dokonując tej czynności będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia czy sprzedaż X. na rzecz podmiotu z państwa trzeciego (Stany Zjednoczone Ameryki - USA) będzie stanowiła eksport towarów opodatkowany stawką 0% VAT.

Jak wskazaliście Państwo w opisie sprawy w wyniku sprzedaży X. przemieszczany będzie z terytorium Polski do podmiotu z kraju trzeciego (Stany Zjednoczone Ameryki – USA). Wywóz X. poza terytorium Unii Europejskiej zostanie potwierdzony przez właściwy organ celny. Podmiotem odpowiedzialnym za transport X. – jego odbiór będzie nabywca X.. Zatem, co do zasady spełnione będą przesłanki aby dokonaną dostawę X. uznać za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy. Jednak mimo spełnienia wskazanych przesłanek należy stwierdzić, że dostawa X., który będzie przemieszczany na terytorium kraju trzeciego (Stany Zjednoczone Ameryki – USA) nie będzie stanowić eksportu towarów, gdyż nie jest spełniony warunek odnośnie jednego podmiotu (Fundacji) biorącego udział w opisywanej transakcji. Należy zauważyć, że Fundacja jest podatnikiem podatku zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Choć Fundacja dokonując sprzedaży X. przekroczy kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy to należy zauważyć, że jak wskazaliście Państwo X. zaliczony jest do środków trwałych podlegających amortyzacji. W myśl art. 113 ust. 2 pkt 3 ustawy wartość sprzedaży takiego środka trwałego nie wlicza się do wartości sprzedaży o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. W związku z powyższym dokonując dostawy X. na rzecz podmiotu z państwa trzeciego (Stany Zjednoczone Ameryki - USA) Fundacja nadal będzie podatnikiem zwolnionym od podatku od towarów i usług. W opisywanym przypadku dostawa na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej będzie dokonywana przez Fundację tj. podmiot zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Sprzedaż ta nie będzie zatem stanowiła eksportu towarów tylko dostawę krajową. Ze względu na podmiot dokonujący dostawy tego X. (Fundacja która jest podatnikiem zwolnionym „podmiotowo”) będzie to dostawa zwolniona z opodatkowania.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie uznania planowanej transakcji sprzedaży X. za eksport towarów i zastosowania stawki 0% VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3) jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Państwa licznych interpretacji i orzeczeń sądowych na poparcie własnego stanowiska wskazujemy, że w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być tożsame. Jednakże stan faktyczny, w oparciu o który zostały wydane niniejsze rozstrzygnięcia jest odmienny od (zdarzenia przyszłego) będącego przedmiotem rozpatrywanej sprawy, gdzie nie zaszły wszystkie okoliczności o jakich mowa we wniosku. Wskazane przez Państwa rozstrzygnięcia potraktowane zostały jako element argumentacji Państwa lecz nie mogły one wpłynąć na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii, gdyż rozstrzygnięcia te są osadzone w odmiennym stanach faktycznych. I tak należy zauważyć, że w powoływanych interpretacjach np. z 8 listopada 2017 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.407.2017.1.AK czy też wyroku z 10 października 2018 r. sygn. I SA/Lu 435/18 sprawa nie dotyczyła sprzedaży X. dokonanej przez Fundację. W pierwszym powołanym rozstrzygnięciu sprawa związana była z dostawą samochodu ciężarowego do wywozu śmieci używanego przez Zakład Gospodarki Komunalnej w ramach realizacji zadań własnych Gminy. W przeciwieństwie do analizowanej sprawy związanej z dostawą X. przez Fundację, tam Gmina użytkowała pojazd w ramach działalności publicznoprawnej i nie sposób porównywać Fundację z jednostkami samorządu terytorialnego. Powołany wyrok też dotyczył czynności dokonywanych przez Gminę a sprawa związana była ze sprzedażą makulatury wykonywaną w ramach edukacji publicznej mieszczącej się w zadaniach własnych Gminy. Sąd m.in. wskazał, że środki uzyskiwane z tytułu sprzedaży makulatury nie czynią z Gminy podatnika w sytuacji gdy nie sposób mówić o jakichkolwiek zakłóceniach konkurencji na rynku (….). W sprawie będącej przedmiotem wniosku pomijając fakt, że Fundacja nie działa jako organ w myśl art. 15 ust. 6 ustawy to również sprzedaż X. nie byłaby już tak oczywistym brakiem zakłócenia konkurencji. Dlatego też, powołane przez Państwa interpretacje i wyroki sądowe nie mogą wpłynąć na niniejsze rozstrzygnięcie.

Ponadto warto na marginesie odnośnie uznania za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą przywołać prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2934/10, w którym Sąd wskazał, że przekazanie przez Fundację obrazów konkretnym osobom zobowiązującym się poprzez przystąpienie do licytacji do zapłaty za nie wylicytowanej kwoty pieniężnej spełnia kryteria odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podobnie w wyroku z 21 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 939/12 Sąd stwierdził, że przekazanie przedmiotów na rzecz osoby dokonującej zapłaty wylicytowanej kwoty wyczerpuje przesłanki odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. Sąd stwierdził, że stanowisko to wspiera również pogląd wyrażony w wyroku TSUE C-16/93. Z orzeczenia tego wynika, że w przypadku nabycia przedmiotu w ramach aukcji następuje identyfikacja nabywcy i towaru oraz sformalizowanie ich wzajemnych relacji (obowiązków) na gruncie przepisów prawa cywilnego.

Dodatkowe informacje

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).