Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-1043/10/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-03-21
Teza: Czy pracownikom przebywającym w podróży służbowej krajowej lub zagranicznej należy doliczać do dochodu podlegającego opodatkowaniu koszty noclegów przysługujących podczas delegacji w przypadku zapewnienia im przez Spółkę zakwaterowania poprzez wynajem lokali mieszkalnych?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; koszt-zwrot kosztów; kwatera; praca-stosunek pracy; pracownik; zakwaterowanie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 20 grudnia 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika kosztów jakie poniesie Spółka z tytułu zapewnienia zakwaterowania pracownikom odbywającym podróż służbową - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2010r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika kosztów jakie poniesie Spółka z tytułu zapewnienia zakwaterowania pracownikom odbywającym podróż służbową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zajmuje się programowaniem robotów przemysłowych bezpośrednio u klienta. W ramach prowadzonej działalności zleca swoim pracownikom, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę, odbywanie podróży służbowych na terenie kraju i zagranicą. W celu zapewnienia pracownikom zakwaterowania w ramach podróży służbowych, Spółka zamierza wynająć mieszkanie zagranicą, które mogłoby umożliwić jednoczesny nocleg kilku pracownikom. Przykładowo w Niemczech możliwy jest wynajem mieszkania nawet na jeden miesiąc z opcją przedłużenia. Pozwoli to Spółce ograniczyć koszty bardzo drogich noclegów w hotelach, szczególnie poza granicami kraju. Spółka zamierza podpisać umowę najmu mieszkania na terenie Niemiec z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i przelewać na rachunek bankowy tej osoby fizycznej comiesięczny czynsz. Spółka rozważa również możliwość wynajmu takiego mieszkania na terenie Polski, gdy zajdzie taka potrzeba.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pracownikom przebywającym w podróży służbowej krajowej lub zagranicznej należy doliczać do dochodu podlegającego opodatkowaniu koszty noclegów przysługujących podczas delegacji w przypadku zapewnienia im przez Spółkę zakwaterowania poprzez wynajem lokali mieszkalnych?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż pracownikom przebywającym w podróżach służbowych, nie należy doliczać do dochodu podlegającego opodatkowaniu kosztów noclegów w lokalach mieszkalnych, gdyż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika, czyli tym samym także koszty noclegów podczas podróży służbowej. W opisanej sytuacji, zdaniem wnioskodawcy, nie będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 19 lit. b) ww. ustawy, ponieważ nie dotyczą one pracowników w podróży służbowej. Zgodnie z § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu i który nie przedłożył rachunku hotelowego, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety. Przepis ten wskazuje, że pracodawca może zapewnić pracownikom nocleg i pokryć samodzielnie koszty takiego noclegu na terenie kraju. Natomiast zgodnie z § 9 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju pracownikowi przysługuje zwrot kosztów noclegów na podstawie rachunku hotelowego w granicach ustalonego na ten cel limitu określonego w załączniku do rozporządzenia. Jeśli pracownik nie przedłoży rachunku, przysługuje mu ryczałt w wysokości 25% limitu. Wymienione wyżej należności nie przysługują, jeśli pracodawca lub strona zagraniczna zapewnia bezpłatny nocleg. Z powyższego wynika, że poza granicami kraju ustawodawca również nie wyklucza możliwości zapewnienia przez pracodawcę bezpłatnego noclegu pracownikowi. Tak więc w ocenie wnioskodawcy, skoro ww. rozporządzenia wskazują na możliwość zapewnienia pracownikom przez pracodawcę noclegu podczas podróży służbowej, to zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takie należności zwolnione będą z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przepis art. 12 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy:

*   rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.),
*   rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).

W świetle przytoczonych przepisów, przysługujące pracownikowi z tytułu odbytej podróży służbowej, w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, należności takie jak koszty za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej. Dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy Kodeks pracy pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Zatem podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza miejsce pracy – w celu wykonania zadania służbowego.

Należy zauważyć, że zwolnienie z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika uzależnione jest od określenia w umowie o pracę miejsca wykonywania pracy.

W świetle art. 29 § 1 Kodeksu pracy określenie w umowie o pracę m.in. miejsca wykonywania pracy, pozostaje w gestii stron stosunku pracy. Pod pojęciem miejsca pracy rozumie się zarówno stały punkt w znaczeniu geograficznym, jak i pewien oznaczony obszar, strefę określoną granicami jednostki administracyjnej podziału kraju w inny dostatecznie wyraźny sposób, w którym będzie świadczona praca. Miejsce pracy nie musi pokrywać się z siedzibą zakładu pracy, bowiem te pojęcia nie są tożsame. Decyzję o tym czy pracownik odbywa podróż służbową podejmuje pracodawca wysyłający pracownika poza miejsce określone jako miejsce pracy.

W tym punkcie należy jednakże podkreślić, że pojęcie „podróż służbowa pracownika” zdefiniowane w art. 775 § 1 Kodeksu pracy, oraz regulacje dotyczące wysokości i warunków ustalania należności przysługujących pracownikom za czas podróży służbowej należą do zakresu prawa pracy, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej obowiązku, czy zasadności wypłacania diet i innych należności za czas podróży służbowej nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Na podstawie § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

1.  przejazdów,
2.  noclegów,
3.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
4.  innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Jeżeli podróż służbowa trwa dłużej niż dzień i zaistnieje konieczność zatrzymania się na nocleg, wówczas pracodawca jest zobowiązany do:

*   zapewnienia noclegu delegowanemu albo
*   pokrycia wydatków poniesionych na zakwaterowanie.

Należy przy tym zauważyć, iż z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, że za nocleg w hotelu lub innym obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem. Oznacza to, że podstawą do wypłaty należności za nocleg jest wyłącznie rachunek (faktura). Natomiast pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety ( § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Ponadto zgodnie z § 7 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, ryczałt za nocleg przysługuje wówczas, gdy nocleg trwał co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7.

Natomiast zwrot kosztów noclegu lub ryczałt za nocleg nie przysługuje za czas przejazdu, a także jeżeli pracodawca uzna, że pracownik ma możliwość codziennego powrotu do miejscowości stałego lub czasowego pobytu.

Stosownie zaś do § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Z tytułu podróży, odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów i dojazdów,
    2.  noclegów,
    3.  innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Natomiast w myśl § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia za nocleg przysługuje pracownikowi zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem hotelowym, w granicach ustalonego na ten cel limitu określonego w załączniku do rozporządzenia.

W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu (ust. 2 § 9 ww. rozporządzenia).

W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg w hotelu, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 3 § 9 ww. rozporządzenia).

Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewnia pracownikowi bezpłatny nocleg (ust. 4 § 9 ww. rozporządzenia).

Zatem tylko w powyższych okolicznościach świadczenia otrzymywane w związku z odbyciem podróży służbowej mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a).

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zajmuje się programowaniem robotów przemysłowych bezpośrednio u klienta. W ramach prowadzonej działalności zleca swoim pracownikom, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę, odbywanie podróży służbowych na terenie kraju i zagranicą. W celu zapewnienia pracownikom zakwaterowania w ramach podróży służbowych, Spółka zamierza nająć mieszkanie zagranicą, które mogłoby umożliwić jednoczesny nocleg kilku pracownikom. Przykładowo w Niemczech możliwy jest wynajem mieszkania nawet na jeden miesiąc z opcją przedłużenia. Pozwoli to Spółce ograniczyć koszty noclegów w hotelach, szczególnie poza granicami kraju. Spółka zamierza podpisać umowę najmu mieszkania na terenie Niemiec z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i przelewać na rachunek bankowy tej osoby fizycznej comiesięczny czynsz. Spółka rozważa również możliwość najmu mieszkania na terenie Polski, gdy zajdzie taka potrzeba.

Zatem jak wynika z powyższego Spółka ma zamiar zapewnić swoim pracownikom nocleg w ramach odbywanej przez tych pracowników podróży służbowej poprzez najem mieszkania, za które Spółka będzie przelewać na rachunek bankowy wynajmującego comiesięczny czynsz co spowoduje, iż odbywający podróż służbową nie będą musieli z własnej kieszeni pokrywać kosztów noclegu, tak więc, poniesione przez Spółkę ww. wydatki wiązać się będą z powstaniem przychodu u tych pracowników ze stosunku pracy jednakże zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto jak słusznie wskazał wnioskodawca, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten dotyczy sytuacji, w której pracodawca pokrywa koszty zakwaterowania pracownika, w związku z jego miejscem zamieszkania znajdującym się poza zakładem pracy. Zatem nie ma odniesienia do kosztów związanych z podróżą służbową pracownika.

Reasumując, należy stwierdzić, iż jeżeli pracownicy wykonywać będą czynności na podstawie polecenia wyjazdu służbowego i wyjazdy te będą podróżą służbową w rozumieniu wyżej cytowanego art. 755 Kodeksu pracy, tzn. odbywane będą w celu wykonania zadania służbowego poza miejscowością, gdzie znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, to zostaną zachowane przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.