Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.384.2017.2.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-18
Teza: Czy od wypłat dokonywanych na rzecz nierezydenta z siedzibą w Argentynie z tytułu nabycia usług informatycznych, Spółka jest/będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat
Słowa kluczowe: należność-należności licencyjne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podmiot-podmiot zagraniczny; prawa-prawa autorskie; sprzedaż; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi; usługi-usługi informatyczne; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 7 listopada 2017 r. (data wpływu 9 listopada 2017 r.) uzupełnionym 5 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy od wypłat dokonywanych na rzecz nierezydenta z siedzibą w Argentynie z tytułu nabycia usług informatycznych, Spółka jest/będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2017 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy od wypłat dokonywanych na rzecz nierezydenta z siedzibą w Argentynie z tytułu nabycia usług informatycznych, Spółka jest/będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 19 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.384.2017.1.BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 5 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest świadczenie usług IT z zakresu pełnego cyklu rozwoju oprogramowania. Celem sprostania rosnącym wymaganiom rynku IT Wnioskodawca nabywa od swoich kontrahentów usługi informatyczne, których efekty są następnie przekazywane klientom Spółki.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawarła szereg dwu - oraz wielostronnych umów, których przedmiotem jest świadczenie wspomnianych usług informatycznych. Wysoce prawdopodobne jest, że w przyszłości Spółka również będzie zawierać umowy o takim samym albo podobnym zakresie.

Spółka realizuje współpracę we wskazanym zakresie m.in. z kontrahentem z siedzibą w Argentynie (dalej: „Kontrahent”). Głównym przedmiotem obecnie obowiązującej umowy z Kontrahentem jest opracowanie oprogramowania komputerowego, przy czym zakres czynności składających się na tę usługę jest następujący:

*   pracowywanie oprogramowania komputerowego,
*   świadczenie usług powiązanych w zakresie technologii informatycznych,
*   prace naprawcze i konserwacyjne,
*   przeprowadzanie badań technicznych i analiz,
*   kontrola jakości oraz
*   inne usługi z zakresu IT.

Postanowienia umowy zawartej aktualnie z Kontrahentem przewidują, że prawo własności intelektualnej powstałe w związku z realizacją tejże umowy zostanie w całości przekazane przez świadczeniobiorcę (podmiot z siedzibą w Argentynie) na klienta Spółki, tj. końcowego odbiorcę oprogramowania komputerowego. W żadnym momencie realizacji rzeczonej umowy Spółka nie będzie właścicielem wytworzonego oprogramowania komputerowego.

Efekty prac powstające w związku z realizacją usług informatycznych nabywanych od Kontrahenta, są w każdym przypadku wykorzystywane wyłącznie przez klientów Spółki, tj. Wnioskodawca w żadnym wypadku nie użytkuje opracowanego przez Kontrahenta oprogramowania na własne potrzeby.

W odpowiedzi na wezwanie Organu z 19 grudnia 2017 r. Spółka pismem z 3 stycznia 2018 r. uzupełniła opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazując, że: Spółka świadczy na rzecz swoich klientów kompleksowe usługi informatyczne z zakresu pełnego cyklu rozwoju oprogramowania. Powyższe usługi są, co do zasady, świadczone przez pracowników Spółki. Niemniej jednak, w praktyce występują również sytuacje, kiedy Spółka, z uwagi na brak wystarczających zasobów ludzkich w danym momencie nie może podjąć się realizacji całości lub części usługi we własnym zakresie. Wówczas, celem sprostania wymaganiom klientów angażuje w ten proces podwykonawcę, tj. zleca realizację otrzymanego zamówienia innemu podmiotowi, pod nadzorem pracownika (pracowników) Spółki. W stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku Spółka zleca wykonanie zamówienia Kontrahentowi z siedzibą w Argentynie.

Zasadniczo, w sytuacjach, w których Spółka świadczy usługi informatyczne wyłącznie z wykorzystaniem własnych zasobów, jak również w przypadku zaangażowania w proces podwykonawców innych niż Kontrahent, którzy dokonują zbycia oprogramowania (napisanego kodu) wraz z prawami autorskimi na rzecz Spółki, przeniesienie tych praw następuje w momencie przekazania przez Spółkę oprogramowania ostatecznemu klientowi. Wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich jest wówczas uwzględnione w cenie sprzedaży oprogramowania.

Niemniej jednak, z uwagi na uregulowania prawne obowiązujące w Argentynie, postanowienia umowy zawartej aktualnie z Kontrahentem (umowa została zawarta pod prawem argentyńskim; dalej: „Umowa”) przewidują, że prawa autorskie do oprogramowania (napisanego kodu) zostaną przeniesione bezpośrednio na klienta końcowego. W szczególności umowa wskazuje, że Spółka nie zachowuje korzyści ani żadnych praw własności do oprogramowania i związanej z nim własności intelektualnej wytworzonej zarówno w ramach świadczenia usług własnych, jak i jakichkolwiek usług świadczonych w imieniu GL Argentyna \[Kontrahent\]. Rozszerzająco i zgodnie z poniższymi ustaleniami, GL Argentyna \[Kontrahent\] również nie zachowa takich praw, a GL Polska \[Spółka\] nie będzie używać ani w inny sposób czerpać korzyści z usług świadczonych przez GL Argentyna \[Kontrahent\], za wyjątkiem wywiązania się przez GL Polska \[Spółka\] ze swoich zobowiązań wobec klientów.

Ponadto, jak wynika z Umowy Obie strony uznają, te zgodnie z umowami GL Polska \[Spółka\] z jej klientami własność intelektualna wytworzona w ramach usług świadczonych przez GL Argentyna \[Kontrahent\] jest własnością klientów GL Polska \[Spółka\].

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Umowa wyklucza możliwość nabycia przez Spółkę praw autorskich do oprogramowania wytworzonego przez Kontrahenta. Konsekwentnie, w żadnym momencie realizacji usługi Spółka nie będzie właścicielem tych praw. Umowa z Kontrahentem determinuje de facto przeniesienie praw autorskich bezpośrednio na klienta końcowego. Spółka pełni jedynie funkcję podmiotu pośredniczącego w tym procesie.

Świadczeniodawcą usługi informatycznej, o której mowa we wniosku jest Spółka. Kontrahent argentyński pełni funkcję podwykonawcy. Oznacza to, że oprogramowanie wytwarzane w ramach świadczenia usługi jest zbywane na rzecz ostatecznego odbiorcy przez Spółkę.

Spółka nadmienia, że w powyższym zakresie zawierane są dwustronne umowy regulujące zasady współpracy w ramach realizacji zleconych usług informatycznych, których stronami są Spółka i jej poszczególni klienci. Spółka zabezpiecza, że prawa autorskie są przekazane na rzecz klienta ostatecznego.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z postanowieniami Umowy, Spółka nie jest uprawniona do nabycia praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego przez Kontrahenta. Płatności, jakich Spółka dokonuje na jego rzecz obejmują wynagrodzenie za usługę informatyczną. Należy podkreślić, że faktury z tytułu realizacji usług informatycznych w oparciu o Umowę są wystawiane na rzecz Spółki przez Kontrahenta w miesięcznych okresach rozliczeniowych i dotyczą prac wykonanych w danym miesiącu. Spółka obciąża natomiast swojego klienta po zakończeniu i akceptacji przez niego określonego etapu prac.

Jednocześnie, klienci Spółki nie dokonują żadnych płatności na rzecz Kontrahenta w związku z faktem wykonania przez niego usługi podwykonawczej polegającej na wytworzeniu oprogramowania. Rozliczenia z tytułu świadczenia przez Spółkę usługi informatycznej na rzecz jej klienta są dokonywane wyłącznie pomiędzy Spółką i klientem w oparciu o ww. dwustronne umowy regulujące zasady tej współpracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego Spółka wnosi o potwierdzenie, że na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.; dalej: „updop”), nie jest/nie będzie zobowiązana do pobrania i uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat dokonywanych na rzecz nierezydenta (oraz ewentualnie innych nierezydentów w przyszłości) z siedzibą w Argentynie z tytułu nabycia usług informatycznych w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na gruncie updop, nie jest/nie będzie zobowiązany do pobrania i uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat dokonywanych na rzecz nierezydenta (oraz w przyszłości ewentualnie innych nierezydentów) z siedzibą w Argentynie z tytułu nabycia usług informatycznych w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, z uwagi na fakt, że czynności wykonywane na rzecz Spółki przez tenże podmiot (oraz ewentualnie inne podmioty w przyszłości) nie stanowią „świadczeń o podobnym charakterze”, o których mowa w art. 21 ust. 2a updop.

1\. Uwagi ogólne

Zgodnie z zasadą ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażoną w przepisie art. 3 ust. 2 updop podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, w myśl art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1\. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), (\`(...)\`) 2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

*   ustala się w wysokości 20% przychodów (\`(...)\`).

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są zasadniczo obowiązane jako płatnicy pobierać, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

2\. Kwalifikacja usług świadczonych na rzecz Spółki przez Kontrahentów.

a. Pojęcie „świadczeń o podobnym charakterze”.

Jak wskazano powyżej, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: (\`(...)\`) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów (\`(...)\`).

Katalog usług niematerialnych, o którym mowa w art. 21 ust. 2a updop ma charakter otwarty, co oznacza, że oprócz kategorii usług enumeratywnie wymienionych w treści przepisu obejmuje on swoim zakresem także „świadczenia o podobnym charakterze”.

Ustawodawca nie sprecyzował jednak, w jaki sposób należy rozumieć „świadczenia o podobnym charakterze”. W ocenie Spółki, w związku z brakiem precyzyjnych uregulowań prawnych, w procesie oceny charakteru określonej usługi niematerialnej świadczonej przez nierezydenta należy posiłkować się stanowiskiem prezentowanym w doktrynie oraz praktyką organów podatkowych, zgodnie z którą za „świadczenia o podobnym charakterze” należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do świadczeń niematerialnych wymienionych w art. 21 ust. 2a updop.

Zgodnie z komentarzem do updop pod redakcją A. Obońskiej Opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem u źródła na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej będą podlegały jedynie te świadczenia niematerialne, niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU, które wykazują liczne cechy wspólne z którymkolwiek z określonych w tym unormowaniu świadczeń. Chodzi tu o to, aby elementy świadczeń o podobnym charakterze były w takiej proporcji, by elementy charakterystyczne dla świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a PDOPrU przeważały nad elementami właściwymi dla innych świadczeń (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.) Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz., Wyd. 2, Warszawa 2016 r.) \[podkreślenie Wnioskodawcy\].

Powołując się natomiast na praktykę organów podatkowych Wnioskodawca pragnie zacytować interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 grudnia 2016 r. (sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.937.2016.1.MM), w której stwierdzono, że za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane. (\`(...)\`). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń \[pogrubienie i podkreślenie Spółki\].

b. Analiza charakteru nabywanych usług informatycznych w kontekście pojęcia „świadczeń o podobnym charakterze”.

Jak wskazano w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego Spółka nabywa oraz będzie nabywać w przyszłości od nierezydentów z Argentyny kompleksowe usługi informatyczne mające na celu opracowanie oprogramowania spełniającego wymagania ostatecznego odbiorcy produktów/usług Spółki.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów art. 21 ust. 1 updop wynika, że przychody z tytułu nabycia usług informatycznych nie zostały w nim literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, jak również, w ocenie Spółki, nie sposób uznać ich za przychody ze „świadczeń o podobnym charakterze”. Jak wskazano bowiem powyżej, zgodnie z obecnie prezentowanym stanowiskiem, aby usługi nabywane od nierezydentów mogły zostać uznane za „świadczenia o podobnym charakterze” powinny posiadać cechy wskazujące na podobieństwo pod względem prawnym do świadczeń enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

W ocenie Wnioskodawcy, usługi informatyczne nabywane przez Spółkę od nierezydenta z Argentyny takich cech nie wykazują. Brak jest jakichkolwiek wątpliwości, że usługi informatyczne nabywane od Kontrahenta nie są podobne do usług księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, usług rekrutacji pracowników oraz pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Usługi informatyczne nie posiadają bowiem żadnych cech wspólnych z ww. świadczeniami.

Zdaniem Spółki, nie można również zrównywać usług informatycznych nabywanych od Kontrahenta z usługami doradczymi. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. W ramach świadczenia usług informatycznych Kontrahent nie udziela Spółce żadnych porad, wykorzystuje natomiast swoją wiedzę do przygotowania określonego oprogramowania.

Usługi informatyczne świadczone na rzecz Spółki nie są również podobne do usług przetwarzania danych. W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „przetwarzania danych” dotyczy czynności mających charakter odtwórczy (porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych), które nie występują w analizowanej sytuacji.

Dodatkowo, nie sposób powiązać wskazanych w umowie z Kontrahentem usług „kontroli jakości” z usługami „zarządzania i kontroli” wymienionymi w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Kontrola jakości, o której mowa w umowie z Kontrahentem dotyczy bowiem weryfikacji poprawności wytworzonego oprogramowania komputerowego i nie jest czynnością stanowiącą produkt dla Spółki, a jedynie działanie niezbędne do wykonania usługi głównej. Należy podkreślić, że charakter tych usług jest inny niż świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, jak również nie stanowi on usługi głównej, a jedynie środek do jej wykonania, o czym mowa szerzej w kolejnym punkcie wniosku.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego.

Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 3 marca 2010 r. (sygn. I SA/Kr 1497/09) Sąd stwierdził, że (\`(...)\`) nieuprawnione jest stanowisko organu dokonującego interpretacji, że całość opisywanej przez Spółkę usługi należy kwalifikować jako usługę o charakterze podobnym do doradczej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Usługi techniczne związane już bezpośrednio z instalacją oprogramowania nie mają bowiem charakteru doradczego, czy choćby zbliżonego do doradczego.

Ponadto, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 9 grudnia 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1499/13/BG) wskazano, że: Obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 26 ust. 1 updop dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 updop. W przedstawionym stanie faktycznym nie obejmuje on swoją dyspozycją Wnioskodawcy, gdyż wypłacone przez niego należności z tytułu nabytych usług dostosowania oprogramowania do potrzeb Spółki oraz jego wdrożenia i integracji systemowej, a także bieżących usług wsparcia informatycznego świadczonych przez podmioty szwedzkie już po oddaniu programu do użytkowania nie zostały wymienione, jako podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w ww. art. 21 updop. Dokonując wypłaty należności na rzecz podmiotów zagranicznych Spółka nie jest zatem zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od płatności na rzecz zagranicznego kontrahenta na podstawie art. 26 ust. 1 updop w związku z art. 21 ust. 1 updop.

Tożsame konkluzje należy wywieść z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 14 maja 2013 r. (sygn. IPPB5/423-125/13-2/AJ), w której zaakceptowany został pogląd przedstawiony przez podatnika, w myśl którego: Z przytoczonych wyroków sądów administracyjnych wynika pogląd, że usług polegających na wdrożeniu systemu informatycznego (oprogramowania IT) nie należy utożsamiać z usługami doradczymi lub innymi usługami wskazanymi w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w tym z usługami przetwarzania danych.

c. Kompleksowy charakter świadczonej usługi.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że nabywane przez niego usługi informatyczne mają charakter kompleksowy, a ich zasadniczym celem jest opracowanie oprogramowania dostosowanego do potrzeb ostatecznego klienta Spółki. Na podkreślenie zasługuje bowiem fakt, że świadczone na rzecz Spółki usługi kontroli jakości nie stanowią dla Spółki odrębnego świadczenia, a nieodłączną czynność pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jaką jest stworzenie oprogramowania komputerowego. W żadnym wypadku Spółka nie nabywałaby tych usług odrębnie - w oderwaniu od usługi wytworzenia oprogramowania (jako usługi zasadniczej) nie przedstawiają one bowiem dla Spółki wartości dodanej. Dodatkowo, należy zaznaczyć, że Spółka dokonuje płatności za usługę zasadniczą w postaci stworzenia oprogramowania, a nie za mniejsze świadczenia wchodzące w jej skład, będące jedynie środkiem do jej wykonania.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wszystkie czynności podejmowane w ramach świadczenia kompleksowej usługi informatycznej powinny być kwalifikowane wspólnie, tj. jako jedno świadczenie. Nie można w sposób odrębny traktować poszczególnych czynności wykonywanych w celu realizacji usługi zasadniczej, bowiem takie rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Należy podkreślić, że ww. pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1518/10), w którym Sąd zaakceptował stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w cyt. uprzednio wyroku z 3 marca 2010 r. (sygn. I SA/Kr 1497/09), zgodnie z którym (\`(...)\`) istnieje grupa usług o charakterze złożonym, w skład których wchodzić może szereg innych, odrębnych usług. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla podatnika celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej - dominującej. Usługa pomocnicza, ażeby mogła zostać uznana za część usługi złożonej, musi realizować jeden ściśle określony cel, tj. musi ona przyczyniać się do lepszego wykorzystania przez nabywcę usługi złożonej wchodzącej w jej zakres usługi zasadniczej. (\`(...)\`) element doradczy kompleksowej usługi wdrożenia programu informatycznego nie determinuje jej głównego i zasadniczego charakteru, jakim jest instalacja, obsługa i kontrola funkcjonowania wdrażanego oprogramowania. Zatem nieuprawnione jest stanowisko organu dokonującego interpretacji, że całość opisywanej przez Spółkę usługi należy kwalifikować jako usługę o charakterze podobnym do doradczej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (\`(...)\`) Nie ma zatem powodu, by dokonywać sztucznego podziału usługi kompleksowej, której podstawowy charakter nie nosi cech odpowiadających usługom doradczym, a co za tym idzie opisanej we wniosku usługi wdrożenia systemu informatycznego nie należy kwalifikować jako jednej z usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych \[podkreślenie i pogrubienie Wnioskodawcy\].

Wnioskodawca pragnie również zwrócić uwagę, że w analizowanym stanie faktycznym bez znaczenia pozostaje zastosowane nazewnictwo poszczególnych czynności wchodzących w skład usługi świadczonej przez nierezydenta, w szczególności użycie sformułowania „kontrola jakości”. Istotny jest bowiem faktyczny charakter oraz sens ekonomiczny nabywanych świadczeń. Jak Spółka wskazała powyżej, zasadniczym przedmiotem transakcji realizowanej z nierezydentem z Argentyny jest nabycie usługi wytworzenia oprogramowania. Usługa ta, w zależności od przypadku, może wymagać wykonania przez Kontrahenta określonych czynności, które same w sobie nie stanowią odrębnych świadczeń będących przedmiotem zawartej umowy, z tytułu której Spółka dokonuje płatności na rzecz nierezydenta.

Jak wskazują organy podatkowe: (\`(...)\`) sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 stycznia 2017 r. sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1137.2016.1.AB) (pogrubienie i podkreślenie Spółki).

Celem potwierdzenia swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie również powołać się na analogiczną sytuację, jaką jest przykładowo nabywanie usług w zakresie pośrednictwa finansowego. Na rzecz przedsiębiorcy korzystającego z usługi pośrednictwa finansowego zasadniczo wykonywane są również czynności takie jak analiza/badania rynku, które niewątpliwie zostały wprost wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. W takim przypadku działania wykonywane na rzecz przedsiębiorcy stanowią jedynie jeden z elementów usługi zasadniczej (środek do wykonania usługi głównej), za który zasadniczo brak jest odrębnej płatności. Warto wskazać, że w takich przypadkach, zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, przedsiębiorca nie jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat dokonywanych na rzecz nierezydenta z tytułu nabycia usług pośrednictwa finansowego (np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 stycznia 2015 r., sygn. ILPB2/415-989/14-2/WS).

Konkludując powyższe rozważania należy zdaniem Spółki stwierdzić, że czynności wykonywane na rzecz Spółki przez Kontrahenta posiadającego status nierezydenta nie spełniają przesłanek uznania ich za „świadczenia o podobnym charakterze”, o których mowa w art. 21 ust. 2a updop, a tym samym, w zakresie, w jakim świadczone usługi nie dotyczą przekazania praw autorskich, po stronie Spółki nie wystąpi obowiązek pobrania oraz uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat dokonywanych z tytułu świadczenia analizowanych usług.

3\. Brak przeniesienia praw własności do oprogramowania komputerowego.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) (\`(...)\`).

Jak wskazano w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, w umowie zawartej pomiędzy Spółką i Kontrahentem, w toku realizacji tejże umowy (lub potencjalnie innych umów w przyszłości) Wnioskodawca nigdy nie stanie się właścicielem wytwarzanego przez Kontrahenta oprogramowania. Każdorazowo, przeniesienie praw autorskich lub innych do oprogramowania komputerowego odbywa się pomiędzy Kontrahentem i ostatecznymi odbiorcami (klientami Spółki). Konsekwentnie, w przypadku wypłat dokonywanych na rzecz Kontrahenta nie występuje sprzedaż praw autorskich, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop.

4\. Podsumowanie

Podsumowując, Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do pobrania i uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat dokonywanych na rzecz nierezydenta (oraz w przyszłości ewentualnie innych nierezydentów) z siedzibą w Argentynie z tytułu nabycia usług informatycznych w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, z uwagi na fakt, że:

*   czynności wykonywane na rzecz Spółki przez tenże podmiot (oraz ewentualnie inne podmioty w przyszłości) nie stanowią „świadczeń o podobnym charakterze”, o których mowa w art. 21 ust. 2a updop, jak również,
*   w przypadku wypłat dokonywanych na rzecz Kontrahenta nie występuje sprzedaż praw autorskich, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop.

Mając na uwadze przedstawione argumenty oraz linię interpretacyjną organów podatkowych w analizowanym zakresie, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego przez nią stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Należy podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie było ustalenie, czy w sprawie będącej przedmiotem wniosku dochodzi na którymkolwiek etapie do przeniesienia praw autorskich na Wnioskodawcę oraz czy Wnioskodawca dokonuje płatności z tego tytułu. Okoliczność, że „z uwagi na uregulowania prawne obowiązujące w Argentynie, postanowienia umowy zawartej aktualnie z Kontrahentem (umowa została zawarta pod prawem argentyńskim) przewidują, że prawa autorskie do oprogramowania (napisanego kodu) zostaną przeniesione bezpośrednio na klienta końcowego” oraz „Płatności, jakich dokonuje Spółka na jego rzecz obejmuje wynagrodzenie za usługę informatyczną” przyjęto jako element opisu sprawy ustalony na skutek wezwania organu.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.